Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-59/14-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-04-07
Teza: zwolnienie od podatku VAT usług przeprowadzania egzaminów ECDL
Słowa kluczowe: egzaminy; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2014r. (data wpływu 27 stycznia 2014r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 marca 2014r. (data wpływu 31 marca 2014r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług przeprowadzania egzaminów ECDL - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2014r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług przeprowadzania egzaminów ECDL.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 marca 2014r. (data wpływu 31 marca 2014r.) w zakresie doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą …, osoba fizyczna, REGON …, NIP …. w zakresie edukacji i doradztwa, opodatkowaną podatkiem liniowym. Zapisów księgowych dokonuje na podstawie podatkowej książki przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przeważającym rodzajem działalności firmy wg Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) jest działalność pod kodem PKD 8559B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Z dniem 30 kwietnia 2013r. Wnioskodawca został wpisany do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Miasta pod numerem ewidencyjnym … nazwą ….. Posiada także wpis do Rejestru Instytucji Szkoleniowych Wojewódzkiego Urzędu Pracy pod numerem ewidencyjnym ….., data wpisu 28 sierpnia 2009 r. Firma nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty na przeprowadzane szkolenia.

Wnioskodawca posiada umowę Centrum Egzaminacyjnego ECDL (Centrum) zawartą pomiędzy P. a Wnioskodawcą prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą ….. Na podstawie tej umowy Wnioskodawca stał się ośrodkiem egzaminacyjnym, partnerem P., działającym na podstawie wspomnianej umowy. Posiada uprawnienia do używania koncepcji ECDL w zakresie organizacji i przeprowadzania egzaminów ECDL

Wnioskodawca jako Centrum Egzaminacyjne ECDL musi współpracować co najmniej z jednym Laboratorium ECDL i co najmniej z dwoma Certyfikowanymi Egzaminatorami ECDL. Laboratorium ECDL Wnioskodawca posiada własne. Zgodnie z zawartą umową P. zobowiązane jest między innymi do przekazania Centrum odrębnych certyfikatów upoważniających do prowadzenia egzaminów danego rodzaju, dla których Centrum w wyniku procesu akredytacji uzyskało uprawnienia, udzielenia Centrum Egzaminacyjnemu ECDL dostępu do systemu egzaminacyjnego w zakresie koniecznym do realizacji procesu egzaminowania i związanych z nim czynności, przekazywania bieżących wersji Sylabusów ECDL (programów nauczania dla wszystkich produktów ECDL na potrzeby programów certyfikacyjnych), wzorów dokumentów niezbędnych w procesie certyfikacji.

Wnioskodawca posiadając uprawnienia do używania koncepcji ECDL w zakresie organizacji i przeprowadzania egzaminów ECDL podpisuje umowy ze Zleceniodawcami na usługę polegającą na przeprowadzeniu egzaminów ECDL. Usługa ta realizowana jest w oparciu o zestawy testowe pobierane ze strony systemu egzaminacyjnego w certyfikowanych laboratoriach, zgodnie z aktualnymi procedurami przeprowadzania egzaminów ECDL. Zleceniodawcy, z którymi Wnioskodawca zawiera umowy otrzymały środki z budżetu państwa i Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego Program Operacyjny Kapitał Ludzki (EFS POKL) na realizację projektów. Dofinansowanie zlecenia, które realizuje Wnioskodawca finansowane jest w 100% ze środków tych projektów. Wnioskodawca działał na zlecenie Zleceniodawców, którzy otrzymali środki na realizację projektów.

W ramach podpisanych umów Wnioskodawca powinien zapewnić prawidłowe przeprowadzenie egzaminów tj. zapewnić egzaminatora zgodnie z wymaganiami P., przygotowanie na komputerze środowiska oraz pobranie z Internetowego Systemu Egzaminacyjnego ECDL plików niezbędnych do prawidłowego przeprowadzenia egzaminu, rozlokowanie osób egzaminowanych na sali egzaminacyjnej w sposób zapewniający ich samodzielną pracę oraz prawidłowy przebieg egzaminu, sprawowanie kontroli nad prawidłowym przebiegiem egzaminu, sprawdzenie rezultatów egzaminu według procedury przedstawionej przez P. w terminie wskazanym w umowie oraz dostarczenie wyników do Zamawiającego.

Zleceniodawcy zlecając przeprowadzenie egzaminów wypłacą wynagrodzenie za wykonaną usługę na podstawie faktury VAT wystawionej przez Wnioskodawcę - środki te pochodzą z EFS i budżetu państwa i zgodnie z ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 24, poz. 2104 z późn. zm.) są środkami publicznymi.

Egzaminy będące przedmiotem wniosku nie są przeprowadzane przez Wnioskodawcę jako jednostkę objętą systemem oświaty, o której mowa w art. 82 ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572 ze zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy pozytywny wynik egzaminu ECDL poświadczony certyfikatem wiąże się z uzyskaniem bądź uaktualnieniem wiedzy, którą uczestnik wykorzystuje do celów zawodowych. Stąd też, przedmiotową usługę przeprowadzenia egzaminu w ramach uzyskania certyfikatu ECDL można uznać za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego lub usługę ściśle z powyższą usługą związaną.

Otrzymanie certyfikatu ECDL po uzyskaniu pozytywnego wyniku na przedmiotowych egzaminach jest potwierdzeniem posiadanych umiejętności, które można wykorzystać w związku z wykonywanym zawodem, może być także pomocne w przekwalifikowaniu zawodowym, a także w uzyskaniu pracy.

Świadczone usługi przeprowadzenia egzaminów nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca nie jest podmiotem, który w zakresie przedmiotowych usług uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Wnioskodawca przeprowadza ww. egzaminy będące przedmiotem wniosku dla osób pracujących lub osób zainteresowanych uzyskaniem nowego zawodu oraz dla osób zagrożonych wykluczeniem cyfrowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługa przeprowadzonych przez Wnioskodawcę egzaminów ECDL na zlecenie Zleceniodawców powinna być uwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 c) ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów zwalnia się od podatku usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Rozporządzenie Rady (WE) nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego. W myśl tego rozporządzenia usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów prawa, zdaniem Wnioskodawcy usługa przeprowadzanych przez Wnioskodawcę egzaminów ECDL na zlecenie Zleceniodawców jest usługą kształcenia zawodowego finansowaną w 100% ze środków publicznych. W związku z powyższym może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 c) ustawy o VAT.

Pozytywny wynik egzaminu ECDL poświadczony certyfikatem wiąże się z uzyskaniem bądź uaktualnieniem wiedzy, którą uczestnik wykorzystuje do celów zawodowych. Stąd też, przedmiotową usługę przeprowadzenia egzaminu w ramach uzyskania certyfikatu ECDL można uznać za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego lub usługę ściśle z powyższą usługą związaną.

Ze zwolnienia od podatku VAT mogą korzystać nie tylko usługi obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem ale tak samo nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo - rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowywania.

Z kolei w świetle art. 43. ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Na podstawie ust. 17 cyt. wyżej artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013r., poz. 1722), zwalnia się od podatku:

*   usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 3 ust. 8 ww. rozporządzenia zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W myśl natomiast z § 3 ust. 9 ww. rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 9 lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z uregulowań zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczenie usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w innych niż podatkowe (odrębnych) przepisach. Ze zwolnienia korzystają również takie usługi szkolenia, które prowadzone są przez podmioty posiadające akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wreszcie zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego w całości finansowane ze środków publicznych – zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy. Nadto, na podstawie przepisu § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, ze zwolnienia korzysta także świadczenie usług finansowanych co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca posiada umowę Centrum Egzaminacyjnego ECDL (Centrum) zawartą pomiędzy P. a Wnioskodawcą prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą ….. Na podstawie tej umowy Wnioskodawca stał się ośrodkiem egzaminacyjnym, partnerem P., działającym na podstawie wspomnianej umowy. Posiada uprawnienia do używania koncepcji ECDL w zakresie organizacji i przeprowadzania egzaminów ECDL. Wnioskodawca jako Centrum Egzaminacyjne ECDL musi współpracować co najmniej z jednym Laboratorium ECDL i co najmniej z dwoma Certyfikowanymi Egzaminatorami ECDL. Laboratorium ECDL Wnioskodawca posiada własne. Zgodnie z zawartą umową P. zobowiązane jest między innymi do przekazania Centrum odrębnych certyfikatów upoważniających do prowadzenia egzaminów danego rodzaju, dla których Centrum w wyniku procesu akredytacji uzyskało uprawnienia, udzielenia Centrum Egzaminacyjnemu ECDL dostępu do systemu egzaminacyjnego w zakresie koniecznym do realizacji procesu egzaminowania i związanych z nim czynności, przekazywania bieżących wersji Sylabusów ECDL (programów nauczania dla wszystkich produktów ECDL na potrzeby programów certyfikacyjnych), wzorów dokumentów niezbędnych w procesie certyfikacji. Wnioskodawca posiadając uprawnienia do używania koncepcji ECDL w zakresie organizacji i przeprowadzania egzaminów ECDL podpisuje umowy ze Zleceniodawcami na usługę polegającą na przeprowadzeniu egzaminów ECDL. Usługa ta realizowana jest w oparciu o zestawy testowe pobierane ze strony systemu egzaminacyjnego w certyfikowanych laboratoriach, zgodnie z aktualnymi procedurami przeprowadzania egzaminów ECDL. Zleceniodawcy, z którymi Wnioskodawca zawiera umowy otrzymały środki z budżetu państwa i Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego Program Operacyjny Kapitał Ludzki (EFS POKL) na realizację projektów. Dofinansowanie zlecenia, które realizuje Wnioskodawca finansowane jest w 100% ze środków tych projektów. W ramach podpisanych umów Wnioskodawca powinien zapewnić prawidłowe przeprowadzenie egzaminów tj. zapewnić egzaminatora zgodnie z wymaganiami P., przygotowanie na komputerze środowiska oraz pobranie z Internetowego Systemu Egzaminacyjnego ECDL plików niezbędnych do prawidłowego przeprowadzenia egzaminu, rozlokowanie osób egzaminowanych na sali egzaminacyjnej w sposób zapewniający ich samodzielną pracę oraz prawidłowy przebieg egzaminu, sprawowanie kontroli nad prawidłowym przebiegiem egzaminu, sprawdzenie rezultatów egzaminu według procedury przedstawionej przez P. w terminie wskazanym w umowie oraz dostarczenie wyników do Zamawiającego. Egzaminy będące przedmiotem wniosku nie są przeprowadzane przez Wnioskodawcę jako jednostkę objętą systemem oświaty, o której mowa w art. 82 ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty. Zdaniem Wnioskodawcy pozytywny wynik egzaminu ECDL poświadczony certyfikatem wiąże się z uzyskaniem bądź uaktualnieniem wiedzy, którą uczestnik wykorzystuje do celów zawodowych. Stąd też, przedmiotową usługę przeprowadzenia egzaminu w ramach uzyskania certyfikatu ECDL można uznać za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego lub usługę ściśle z powyższą usługą związaną. Otrzymanie certyfikatu ECDL po uzyskaniu pozytywnego wyniku na przedmiotowych egzaminach jest potwierdzeniem posiadanych umiejętności, które można wykorzystać w związku z wykonywanym zawodem, może być także pomocne w przekwalifikowaniu zawodowym, a także w uzyskaniu pracy. Świadczone usługi przeprowadzenia egzaminów nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca nie jest podmiotem, który w zakresie przedmiotowych usług uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wnioskodawca przeprowadza ww. egzaminy będące przedmiotem wniosku dla osób pracujących lub osób zainteresowanych uzyskaniem nowego zawodu oraz dla osób zagrożonych wykluczeniem cyfrowym.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że Wnioskodawca mimo, że jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 13 ww. rozporządzenia, to jednak, jak wskazał w opisie sprawy, usługi będące przedmiotem wniosku nie są świadczone przez Wnioskodawcą jako jednostkę objętą systemem oświaty, o której mowa w art. 82 ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty.

Zatem przedmiotowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Dla zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia, lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (D. U. UE L 77/1). Rozporządzenie Rady Nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady Nr 282/2011 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 listopada 2009r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo "bezpośredni" oznacza "dotyczący kogoś lub czegoś wprost", słowo "branża" oznacza "gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju", natomiast słowo "zawód" oznacza "wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych".

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż przez kształcenie zawodowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca wskazał, iż usług przeprowadzania egzaminów ECDL są usługami w zakresie kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego. Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Zainteresowany wskazuje również, iż świadczone usługi finansowane są ze środków publicznych.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013r., poz. 885, z późn. zm.), środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zgodnie z art. 5 ust. 3 ww. ustawy, zalicza się:

1.  środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b;
2.  niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c i d:
    1.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2009-2014,
    2.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2009-2014,
    3.  Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy;

1.  środki przeznaczone na realizację programów przedakcesyjnych oraz Programu Środki Przejściowe;
2.  środki na realizację Wspólnej Polityki Rolnej:
    1.  Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej "Sekcja Gwarancji",
    2.  Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji, na wydatki, o których mowa w:
        *   art. 3 ust. 1 rozporządzenia Rady (WE) nr 1290/2005 z dnia 21 czerwca 2005 r. w sprawie finansowania wspólnej polityki rolnej (Dz. Urz. UE L 209 z 11.08.2005, str. 1),
        *   art. 3 ust. 2 rozporządzenia Rady (WE) nr 1290/2005 z dnia 21 czerwca 2005 r. w sprawie finansowania wspólnej polityki rolnej,
    3.  Europejskiego Funduszu Rolniczego Rozwoju Obszarów Wiejskich;

1.  środki przeznaczone na realizację:
    1.  programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna, o których mowa w rozdziale III rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006, str. 1),
    2.  programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z 09.11.2006, str. 1),
    3.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2004-2009,
    4.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2004-2009;
2.  inne środki.

Natomiast stosownie do art. 9 ww. ustawy o finansach publicznych, sektor finansów publicznych tworzą:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe;
4.  samorządowe zakłady budżetowe;
5.  agencje wykonawcze;
6.  instytucje gospodarki budżetowej;
7.  państwowe fundusze celowe;
8.  Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;
9.  Narodowy Fundusz Zdrowia;
10.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;
11.  uczelnie publiczne;
12.  Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;
13.  państwowe i samorządowe instytucje kultury oraz państwowe instytucje filmowe;
14.  inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego.

Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych wynika, iż przepisy ustawy stosuje się do:

1.  jednostek sektora finansów publicznych;
2.  innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Jak powyższe wskazuje, ustawa o finansach publicznych wymienia wprost co należy uznać za środki publiczne. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

W ustawie z dnia 20 kwietnia 2004r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz. U. Nr 116, poz. 1206, z późn. zm.) w art. 2 pkt 1 określono, iż beneficjent to osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, korzystająca z publicznych środków wspólnotowych i publicznych środków krajowych na podstawie umowy o dofinansowanie projektu albo decyzji, o której mowa w art. 11 ust. 7.

Definicja projektu została zawarta w art. 2 pkt 9 ww. ustawy, zgodnie z którą projekt to przedsięwzięcie realizowane w ramach działania, będące przedmiotem umowy o dofinansowanie projektu między beneficjentem a instytucją zarządzającą, instytucją wdrażającą albo działającą w imieniu instytucji zarządzającej instytucją pośredniczącą, albo decyzji, o której mowa w art. 11 ust. 7, lub współfinansowane ze środków pochodzących z Funduszu Spójności.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca jest w projekcie podwykonawcą świadczącym usługi przeprowadzania egzaminów na rzecz Zamawiającego, który jest bezpośrednim dysponentem środków unijnych. Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, iż prowadzone przez Wnioskodawcę egzaminy na rzecz Zlecającego są usługami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i jak wskazuje Wnioskodawca są finansowane ze środków publicznych.

W niniejszej sprawie prowadzone przez Wnioskodawcę egzaminy spełniają więc definicję kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania (ich celem jest bowiem potwierdzenie posiadanych umiejętności, które można wykorzystać w związku z wykonywanym zawodem, może być także pomocne w przekwalifikowaniu zawodowym, a także w uzyskaniu pracy), o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT oraz finansowane są ze środków publicznych, a więc korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy wskazać, iż usługi przeprowadzenia egzaminu ECDL, które są w całości finansowane ze środków publicznych, korzystają ze zwolnienia od podatku na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy należało je uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.