Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.228.2023.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-08
Teza: Świadczone usługi spełniają i będą spełniały definicję pośrednictwa w świadczeniu usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy, a tym samym korzystają/będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. regulacji. Natomiast z tytułu usług nabywanych od Afiliantów, będą mieli Państwo prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi finansowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług oraz zarządzanie kredytami lub pożyczkami; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 38; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 40

**Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych świadczonych przez Państwa usług. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 14 lipca 2023 r. (wpływ 14 lipca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1\. Uwagi ogólne

(…) sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) z siedzibą (…) to spółka zajmująca się świadczeniem usług na rynku finansowym. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Spółka jest zarejestrowana jako pośrednik kredytu konsumenckiego w Rejestrze Pośredników Kredytowych (RPK) pod numerem wpisu: (…).

Przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie różnego rodzaju usług na rzecz instytucji finansowych (dalej: „Banki”), w tym także usług mających na celu pozyskanie klientów detalicznych na rzecz Banków.

W chwili obecnej Spółka prowadzi i zamierza prowadzić swoją działalność w oparciu o cztery modele biznesowe – wszystkie opisane niżej modele biznesowe dotyczą więc zarówno stanu faktycznego, jak i zdarzeń przyszłych.

2\. Modele biznesowe realizowane przez Spółkę

W ramach modelu 1 (dalej: „Model 1”), Spółka świadczy na rzecz Banków usługi mające na celu pozyskanie klientów przez Bank na poszczególne produkty finansowe (kredyty konsumenckie, pożyczki, rachunki pieniężne, lokaty bankowe). Celem Spółki w zakresie realizowanych usług jest skojarzenie klientów detalicznych zainteresowanych poszczególnymi produktami finansowymi z Bankami.

W niektórych przypadkach przy wykonywaniu tożsamych usług jw. bezpośrednim usługobiorcą czynności realizowanych przez Spółkę nie są Banki, lecz domy mediowe, które działają na zlecenie Banków (dalej: „Model DM”). Model DM zakłada tym samym, że Spółka świadczy usługi wskazane w opisanym wyżej Modelu 1 bezpośrednio na rzecz domów mediowych, które są zobowiązane do zapłaty wynagrodzenia Spółce za wykonane usługi. Fakt pośrednictwa domów mediowych w zakresie świadczenia takich usług przez Spółkę wynika z wewnętrznej polityki przyjętej przez część Banków, na którą Spółka nie wpływu.

Ponadto, Spółka realizuje również rozszerzony model współpracy z Bankami (dalej: „Model 2”). W ramach Modelu 2 Spółka wykonuje na rzecz Banków czynności opisane w Modelu 1 z tym zastrzeżeniem, że Spółka jest uprawniona również do zawierania umów z klientami w imieniu i na rzecz Banków.

Odrębnym modelem biznesowym realizowanym przez Spółkę jest tzw. model afiliacyjny (dalej: „Model Afiliacyjny”), w ramach którego Spółka współpracuje z różnymi znanymi ekspertami z branży finansowej (dalej: „Afilianci”) którzy prowadzą strony internetowe (blogi) o tematyce finansowej. Część wpisów na stronach internetowych prowadzonych przez Afiliantów zawiera tzw. linki afiliacyjne, które przekierowują użytkowników bezpośrednio do oferty prezentowanej przez Banki.

3\. Czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Modelu 1, Modelu DM i Modelu 2

Usługi świadczone przez Spółkę w ramach Modelu 1, Modelu DM i Modelu 2 obejmują:

*   prezentowanie i porównywanie produktów finansowych oferowanych przez Banki potencjalnym klientom;
*   wstępną ocenę szans uzyskania określonego produktu finansowego (np. poprzez wstępną weryfikację zdolności kredytowych klientów);
*   przetwarzanie i przekazywanie Bankom formularzy wypełnionych przez klientów, dotyczących produktów finansowych i zawierających np. ich dane konieczne do kontaktu;
*   kierowanie klientów do platform komunikacyjnych prowadzonych przez Banki.

Spółka świadczy swoje usługi w oparciu o posiadane strony internetowe pełniące funkcję porównywarek ofert, przykładowo:

*   (…)
*   (…)
*   (…)
*   (…)
*   (…)

Spółka zaznacza przy tym, iż w przyszłości może zakładać i prowadzić podobne strony internetowe (charakteryzujące się zbliżoną funkcjonalnością) na użytek świadczonych przez siebie usług.

Wskazane wyżej strony internetowe prezentują klientom detalicznym oferty Banków na poszczególne produkty finansowe wymienione już wyżej, przy czym na potrzeby niniejszego wniosku poniżej zaprezentowany zostanie modelowy przebieg procesu pozyskania przez Spółkę klienta detalicznego na rzecz Banku na przykładzie kredytu konsumenckiego. Spółka zaznacza przy tym, że poszczególne etapy procesu pozyskiwania klienta na rzecz Banków mają analogiczny przebieg również w przypadku wszelkich innych produktów finansowych oferowanych przez Banki, w których sprzedaży pośredniczy Spółka, z uwzględnieniem różnic wynikających ze specyfiki poszczególnych produktów.

Po wejściu na stronę internetową Spółki i wybraniu odpowiedniej podstrony dla kredytu konsumenckiego, klient detaliczny ma możliwość bezpośredniego porównania oraz wyboru najkorzystniejszych ofert dla kredytu konsumenckiego w oparciu o zdefiniowane kryteria, przykładowo uwzględniając wysokość kredytu oraz długość okresu kredytowania. Klient detaliczny ma również możliwość sortowania wyników wyszukiwania tego rodzaju ofert np. w oparciu o kryterium szansy na uzyskanie kredytu lub pod względem wysokości pojedynczej raty.

Klient detaliczny ma również możliwość pozyskania informacji w przedmiocie oprocentowania kredytu, prowizji pobieranej przez Bank, ubezpieczeniu kredytu, sumy odsetek w wybranym okresie kredytowania, czy też całkowitej kwoty do spłaty.

Strona internetowa Spółki ocenia wstępnie szansę na udzielenie kredytu w oparciu o analizę statystyczną kredytów konsumenckich w określonej kwocie udzielanych przez poszczególne Banki w okresie ostatnich 3 miesięcy, i prezentuje tę ocenę potencjalnemu klientowi. Ocena prawdopodobieństwa udzielenia kredytu nie gwarantuje przy tym możliwości uzyskania danego kredytu, gdyż z uwagi na wewnętrzne polityki każdego z Banków, ostateczne badanie zdolności kredytowej (w oparciu np. o konkretne rodzaje przychodów uzyskiwanych przez klienta detalicznego) jest dokonywane przez Bank, do którego zostanie przekierowany klient detaliczny, zainteresowany określonym produktem finansowym.

W sytuacji gdy klient detaliczny będzie zainteresowany ofertą określonego Banku, strona internetowa Spółki generuje formularz zapytania o ofertę. Klient detaliczny wypełnia formularz, wskazując określone dane osobowe i kontaktowe, jak również udzielając zgody Spółce na przetwarzanie danych oraz przekazanie ich do Banku. Formularz zawiera również zgodę na przetwarzanie danych osobowych przez Bank.

Na dalszym etapie Spółka przekazuje wypełniony formularz do pracowników Banku wskazanego przez klienta w celu podjęcia przez Bank dalszych kroków zmierzających do zawarcia umowy o kredyt konsumencki.

Przy czym, w ramach Modelu 2 to upoważniony przez Bank pracownik Spółki, a nie pracownik Banku, kontaktuje się z klientem w celu doprowadzenia do zawarcia umowy kredytu konsumenckiego. Kontakt ten obejmuje między innymi wstępny wywiad, zgromadzenie dokumentów niezbędnych do złożenia wniosku kredytowego, złożenie wniosku kredytowego w systemie bankowym, uzyskanie oceny ryzyka zdolności kredytowej, podpisanie umowy kredytowej, a następnie zlecenie umowy do wypłaty. Wskazane przez Spółkę czynności będą prowadzone w tzw. webowych modułach brokerskich udostępnionych Spółce przez Bank, na bazie umowy pośrednictwa finansowego zawartej z tą instytucją.

Spółka pragnie podkreślić przy tym, iż chociaż zasadniczy zakres usług świadczonych przez Spółkę w ramach w ramach Modelu 1, Modelu DM i Modelu 2 jest w znacznej mierze identyczny, to między realizowanymi przez Spółkę modelami występują pewne różnice, które sygnalizowane były już wyżej.

W ramach Modelu 1 rozliczenia związane z usługami świadczonymi przez Spółkę są dokonywane bezpośrednio między Spółką (usługodawcą) a poszczególnymi Bankami (usługobiorcami).

W ramach Modelu DM, Spółka świadczy ww. usługi na rzecz domów mediowych, które są zobowiązane do zapłaty wynagrodzenia Spółce za wykonane usługi. Usługi te są następnie świadczone (refakturowane) przez poszczególne domy mediowe na rzecz Banków. Należy przy tym wskazać, iż produkty finansowe prezentowane na stronach internetowych Spółki są zasadniczo oferowane przez Banki. Fakt pośrednictwa domów mediowych w zakresie świadczenia tego rodzaju usług przez Spółkę wynika przy tym z polityki współpracy z zewnętrznymi podmiotami przyjętej przez część Banków, na którą Spółka nie ma wpływu.

W ramach Modelu 2 Spółka wykonuje na rzecz Banków co do zasady czynności analogiczne jak czynności wskazane w Modelu 1 z tym zastrzeżeniem, iż Spółka jest również uprawniona do zawierania umów o poszczególne produkty finansowe z klientami detalicznymi w imieniu i na rzecz Banków.

Niezależnie od powyższych, w odniesieniu do wszystkich trzech wyżej opisanych modeli biznesowych, wynagrodzenie Spółki jest każdorazowo zależne od efektu realizowanych przez Spółkę czynności, tj. Spółka otrzymuje wynagrodzenie w zależności od tego, czy świadczone przez Spółkę usługi doprowadzą ostatecznie do zawarcia umowy o produkt finansowy między Bankiem a klientem detalicznym (innymi słowy, wynagrodzenie kalkulowane jest w oparciu o rzeczywistą „konwersję” na liczbę produktów finansowych sprzedanych przez Bank w wyniku wykonania przez Spółkę opisanych usług).

Dodatkowo Spółka wskazuje, że w zakresie czynności realizowanych w ramach Modelu 1, Modelu DM oraz Modelu 2 nie złożyła i nie zamierza złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia o wyborze opodatkowania tych usług, o którym mowa w art. 43 ust. 22 pkt 2 Ustawy VAT.

4\. Czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Modelu Afiliacyjnego

Model Afiliacyjny opiera się na dzierżawie przez Spółkę powierzchni reklamowej strony internetowej Afilianta w celu zamieszczenia na niej linków afiliacyjnych, kierujących użytkowników tych stron internetowych bezpośrednio do oferty na poszczególne produkty finansowe oferowane przez Banki.

Za przygotowanie linków afiliacyjnych odpowiedzialny jest dany Bank, który następnie przekazuje je Spółce w celu ich dystrybucji między Afiliantów, z którymi współpracuje Wnioskodawca.

Na podstawie informacji otrzymanych z Banku o należnym wynagrodzeniu za produkty sprzedane przez Bank w wyniku przekierowania Klientów do Banku poprzez wspomniane linki, Afiliant obciąża odpowiednią kwotą Spółkę, z kolei Spółka obciąża Bank.

W rezultacie, w ramach Modelu Afiliacyjnego Spółka działa w roli pośrednika między Afiliantem a Bankiem, z jednej strony nabywając usługę dzierżawy powierzchni reklamowej od Afilianta, z drugiej świadcząc (refakturując) tego rodzaju usługę na rzecz Banku. Wynagrodzenie Afilianta i Spółki jest przy tym zależne od rzeczywistej konwersji przekierowań ze strony internetowej Afilianta na liczbę produktów finansowych sprzedanych przez Bank w wyniku tego przekierowania.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka w ramach poszczególnych modeli biznesowych odpowiada za następujące kwestie:

*   W ramach Modelu 1: skojarzenie klientów detalicznych zainteresowanych poszczególnymi produktami finansowymi z Bankami. Tym samym Spółka odpowiada w szczególności za: prezentację i porównanie produktów finansowych, wstępną ocenę szans uzyskania określonego produktu finansowego przez potencjalnych klientów, przetwarzanie i przekazywanie Bankom formularzy wypełnionych przez klientów, dotyczących produktów finansowych i zawierających np. ich dane konieczne do kontaktu, kierowanie klientów do platform komunikacyjnych prowadzonych przez Banki. Mając więc na uwadze, że Spółka w ramach działalności odpowiada w tym modelu za m.in. skojarzenie klientów detalicznych z ofertami Banków oraz wstępną ocenę sytuacji finansowej klientów, to w ocenie Spółki bezsprzecznie należy uznać, że są to istotne elementy transakcji, a odpowiedzialność nie jest ograniczona wyłącznie do aspektów technicznych.
*   W ramach Modelu DM: skojarzenie klientów detalicznych zainteresowanych poszczególnymi produktami finansowymi z Bankami (z pośredniczącymi domami mediowymi). Tym samym Spółka odpowiada w szczególności za: prezentację i porównanie produktów finansowych, wstępną ocenę szans uzyskania określonego produktu finansowego przez potencjalnych klientów, przetwarzanie i przekazywanie Bankom formularzy wypełnionych przez klientów, dotyczących produktów finansowych i zawierających np. ich dane konieczne do kontaktu, kierowanie klientów do platform komunikacyjnych prowadzonych przez Banki. Mając więc na uwadze, że Spółka w ramach działalności odpowiada w tym modelu za m.in. skojarzenie klientów detalicznych z ofertami Banków oraz wstępną ocenę sytuacji finansowej klientów, to w ocenie Spółki bezsprzecznie należy uznać, że są to istotne elementy transakcji, a odpowiedzialność nie jest ograniczona wyłącznie do aspektów technicznych.
*   W ramach Modelu 2: skojarzenie klientów detalicznych zainteresowanych poszczególnymi produktami finansowymi z Bankami oraz zawieranie umów z klientami w imieniu i na rzecz Banków. Tym samym Spółka odpowiada w szczególności za: prezentację i porównanie produktów finansowych, wstępną ocenę szans uzyskania określonego produktu finansowego przez potencjalnych klientów, przetwarzanie i przekazywanie Bankom formularzy wypełnionych przez klientów, dotyczących produktów finansowych i zawierających np. ich dane konieczne do kontaktu, kierowanie klientów do platform komunikacyjnych prowadzonych przez Banki. Ponadto, w ramach tego modelu Spółka gromadzi dokumenty niezbędne do złożenia wniosku kredytowego, składa ten wniosek w systemie bankowym, odpowiada za podpisanie umowy kredytowej, a następnie za zlecenie umowy do wypłaty. Mając więc na uwadze, że Spółka w ramach działalności odpowiada w tym modelu za m.in. skojarzenie klientów detalicznych z ofertami Banków oraz wstępną ocenę sytuacji finansowej klientów, a następnie doprowadzenie do zawarcia umowy w imieniu i na rzecz Banków, to w ocenie Spółki bezsprzecznie należy uznać, że są to istotne elementy transakcji, a odpowiedzialność nie jest ograniczona wyłącznie do aspektów technicznych.
*   W ramach Modelu Afiliacyjnego: współpraca z różnymi znanymi ekspertami z branży finansowej prowadzącymi strony internetowe (blogi) o tematyce finansowej. Współpraca polega na dzierżawie przez Spółkę powierzchni reklamowej strony internetowej w celu zamieszczenia na niej linków afiliacyjnych, kierujących użytkowników tych stron internetowych bezpośrednio do oferty na poszczególne produkty finansowe oferowane przez Banki. W tym zakresie to Spółka odpowiada za współpracę z Afiliantami, dzierżawi od nich powierzchnię reklamową i dystrybuuje między nimi linki afiliacyjne przygotowane przez dany Bank.

Spółka wskazuje, że:

*   W ramach Modelu 1 Spółka m.in. kontaktuje się bezpośrednio z potencjalnymi klientami. Bezpośredni kontakt Spółki z klientami polega na poinformowaniu klienta przez pracownika Spółki o złożonym zapytaniu ofertowym, zadaniu klientowi dodatkowych pytań służących wstępnej ocenie szans uzyskania określonego produktu finansowego (np. wnioskowana kwota kredytu, okres i forma zatrudnienia klienta) oraz zaproponowaniu na tej podstawie złożenia zapytania ofertowego również do innych Banków, w których, klient może mieć największe szanse uzyskania dostępu do wybranego produktu finansowego.
*   W ramach Modelu DM Spółka m.in. kontaktuje się bezpośrednio z potencjalnymi klientami. Bezpośredni kontakt Spółki z klientami polega na poinformowaniu klienta przez pracownika Spółki o złożonym zapytaniu ofertowym, zadaniu klientowi dodatkowych pytań służących wstępnej ocenie szans uzyskania określonego produktu finansowego (np. wnioskowana kwota kredytu, okres i forma zatrudnienia klienta) oraz zaproponowaniu na tej podstawie złożenia zapytania ofertowego również do innych Banków, w których klient może mieć największe szanse uzyskania dostępu do wybranego produktu finansowego.
*   W ramach Modelu 2 Spółka m.in. kontaktuje się bezpośrednio z potencjalnymi klientami. Bezpośredni kontakt Spółki z klientami polega na poinformowaniu klienta przez pracownika Spółki o złożonym zapytaniu ofertowym, zadaniu klientowi dodatkowych pytań służących wstępnej ocenie szans uzyskania określonego produktu finansowego (np. wnioskowana kwota kredytu, okres i forma zatrudnienia klienta) oraz zaproponowaniu na tej podstawie złożenia zapytania ofertowego również do innych Banków, w których klient może mieć największe szanse uzyskania dostępu do wybranego produktu finansowego. Ponadto, w ramach tego modelu pracownik Spółki gromadzi dokumenty niezbędne do złożenia wniosku kredytowego, składa ten wniosek w systemie bankowym, odpowiada za podpisanie umowy kredytowej, a następnie za zlecenie umowy do wypłaty.
*   W ramach Modelu Afiliacyjnego Spółka nie kontaktuje się bezpośrednio z potencjalnymi klientami. Kontakt Spółki z klientami jest ograniczony w tym modelu do przekierowania użytkowników stron internetowych, za pomocą linków afiliacyjnych, bezpośrednio do oferty na poszczególne produkty finansowe oferowane przez Banki.

Spółka wskazuje, że w ramach poszczególnych modeli biznesowych odpowiada za następujące kwestie mające na celu uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę:

*   W ramach Modelu 1 Spółka pozyskuje klientów zainteresowanych ofertą Banku poprzez działania faktyczne obejmujące m.in. informowanie o ofercie Banku, dokonywanie wstępnej oceny szans uzyskania określonego produktu finansowego przez potencjalnych klientów, przekazywanie informacji – klientom o dostępnej ofercie, a Bankom o zainteresowaniu klientów określonym produktem oraz danych niezbędnych do kontaktu z poszczególnymi klientami. Mając więc na uwadze powyższe, w ocenie Spółki realizuje ona czynności mające na celu uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę.
*   W ramach Modelu DM Spółka pozyskuje klientów zainteresowanych ofertą Banku poprzez działania faktyczne obejmujące m.in. informowanie o ofercie Banku, dokonywanie wstępnej oceny szans uzyskania określonego produktu finansowego przez potencjalnych klientów, przekazywanie informacji – klientom o dostępnej ofercie, a Bankom o zainteresowaniu klientów określonym produktem oraz danych niezbędnych do kontaktu z poszczególnymi klientami. Mając więc na uwadze powyższe, w ocenie Spółki realizuje ona czynności mające na celu uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę.
*   W ramach Modelu 2 Spółka pozyskuje klientów zainteresowanych ofertą Banku poprzez działania faktyczne obejmujące m.in. informowanie o ofercie Banku, dokonywanie wstępnej oceny szans uzyskania określonego produktu finansowego przez potencjalnych klientów, przekazywanie informacji – klientom o dostępnej ofercie, a Bankom o zainteresowaniu klientów określonym produktem oraz danych niezbędnych do kontaktu z poszczególnymi klientami, a także zawiera umowy z klientami w imieniu i na rzecz Banków. Mając więc na uwadze powyższe, w ocenie Spółki realizuje ona czynności mające na celu uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę.
*   Natomiast w ramach Modelu Afiliacyjnego Spółka pozyskuje klientów zainteresowanych ofertą Banku poprzez działania faktyczne obejmujące dystrybucję linków afiliacyjnych kierujących użytkowników eksperckich stron internetowych bezpośrednio do oferty na poszczególne produkty finansowe oferowane przez Banki.

W ocenie Spółki wykonywane przez Spółkę usługi opisane we Wniosku nie będą obejmować usług, o których mowa w art. 43 ust. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.).

Dzierżawa strony nie jest wykorzystywana do świadczenia usług w Modelu 1, Modelu DM i Modelu 2. Odsprzedaż usługi dzierżawy jest przedmiotem odrębnych umów z Bankiem niż usługi pośrednictwa (tj. usługi opisane w ramach Modelu 1, Modelu DM i Modelu 2). Odsprzedaż ta jest co do zasady przedmiotem odrębnych umów marketingowych lub podobnych np. umów zlecenia na publikację.

Przy czym Spółka podkreśla, że w jej ocenie, nawet gdyby doszło do sytuacji, w której zawarta umowa cywilnoprawna w jednym dokumencie reguluje zarówno odsprzedaż usługi dzierżawy jak i ww. inne usługi, to taki cywilnoprawny sposób uregulowania sytuacji stron nie przesądza o klasyfikacji świadczeń na gruncie Ustawy VAT.

Spółka wskazuje, że usługa dzierżawy powierzchni reklamowej nabywana jest wyłącznie do odsprzedaży. W związku z tym wg Spółki jest/będzie ona wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Usługa dzierżawy jest/będzie wykorzystywana przez Spółkę wyłącznie do czynności jednego rodzaju, tj. wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym Spółka nie będzie dokonywała odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i ze zwolnionymi od podatku VAT.

### Pytania

1\. Czy usługi świadczone przez Spółkę w ramach Modelu 1 stanowią usługi pośrednictwa, podlegające zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 Ustawy VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)

2\. Czy usługi świadczone przez Spółkę w ramach Modelu DM stanowią usługi pośrednictwa, podlegające zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 Ustawy VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)

3\. Czy usługi świadczone przez Spółkę w ramach Modelu 2 stanowią usługi pośrednictwa, podlegające zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 Ustawy VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)

4\. Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT z tytułu usług nabywanych od Afiliantów w pełnej wysokości? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Usługi świadczone przez Spółkę w ramach Modelu 1 stanowią usługi pośrednictwa, podlegające zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 Ustawy VAT.

2\. Usługi świadczone przez Spółkę w ramach Modelu DM stanowią usługi pośrednictwa, podlegające zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 Ustawy VAT.

3\. Usługi świadczone przez Spółkę w ramach Modelu 2 stanowią usługi pośrednictwa, podlegające zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 Ustawy VAT.

4\. Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT z tytułu usług nabywanych od Afiliantów w pełnej wysokości.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1\. Uwagi ogólne

Przepisy VAT w zakresie pośrednictwa kredytowego i finansowego

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. b) oraz d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie zwalniają z opodatkowania następujące transakcje:

*   udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę;
*   transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Odzwierciedleniem ww. przepisów na gruncie polskiego prawodawstwa jest art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 Ustawy VAT, zgodnie z którym, zwolnieniu od podatku podlegają usługi:

*   udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę; a także
*   usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

W myśl art. 43 ust. 15 Ustawy VAT, ww. zwolnienia nie mają przy tym zastosowania do:

*   czynności ściągania długów, w tym factoringu;
*   usług doradztwa;
*   usług w zakresie leasingu.

Należy przy tym wskazać, iż ustawodawca nie zdecydował się na zdefiniowanie pojęcia „pośrednictwa” w zakresie usług podlegających zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 Ustawy VAT. Niemniej, wykładnia tego pojęcia wielokrotnie była przedmiotem orzeczeń TSUE, jak i polskich sądów administracyjnych. Pojęcie to było również przedmiotem analizy organów podatkowych w wydawanych interpretacjach indywidualnych.

Z uwagi na zbliżony charakter przedmiotowy tego rodzaju usług i fakt, że zasadniczym przedmiotem niniejszego wniosku jest wykładnia pojęcia „pośrednictwa” w ich świadczeniu, w ocenie Spółki możliwe jest odniesienie przedstawionej niżej argumentacji zarówno do usług pośrednictwa określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy VAT, jak i pośrednictwa, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy VAT. Z tego też powodu w dalszej części uzasadnienia Spółka posługuje się pojęciem „pośrednictwa w zakresie usług finansowych” w odniesieniu do usług objętych oboma przytoczonymi zwolnieniami.

Pojęcie „pośrednictwa” w świadczeniu usług finansowych w świetle orzecznictwa TSUE i polskich sądów administracyjnych

W wyroku z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 Volker Ludwig vs. Finanzamt Luckenwalde, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej dokonał wykładni pojęcia „pośrednictwa” w zakresie usług finansowych. W ocenie TSUE przez pośrednictwo należy rozumieć:

„\[…\] działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. W tym kontekście celem takiej działalności jest uczynić wszystko co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy \[…\] Natomiast nie ma miejsca działalność polegająca na pośrednictwie, jeśli jedna ze stron umowy zleca podwykonawcy część czynności faktycznych związanych z umową”.

Ujmowanie pośrednictwa finansowego jako czynności polegającej w ogólnym ujęciu na kojarzeniu potencjalnych stron umowy jest wyrażane również w orzeczeniach polskich sądów administracyjnych. Jak przykładowo wskazał NSA w wyroku z 11 września 2020 r., sygn. I FSK 2030/17, na czynności pośrednictwa mogą składać się w szczególności następujące czynności:

*   pozyskanie wszelkich informacji niezbędnych w celu przetworzenia wniosku o udzielenie pożyczki;
*   zatwierdzenie wniosków pożyczkowych (w tym sprawdzanie potencjalnej zdolności kredytowej);
*   wysyłanie dokumentów do pożyczkobiorcy (w tym informowanie o pozytywnym lub negatywnym wyniku weryfikacji wniosku, ewentualne zaprezentowanie produktu alternatywnego).

NSA w przytoczonym wyżej wyroku podkreślił, iż tego rodzaju czynności nie mają charakteru administracyjnego (technicznego), ale są ukierunkowane na aktywne pozyskiwanie klienta i realizację tych działań, które na dalszym etapie procedury przyczynią się do skojarzenia stron umowy o produkt finansowy.

Na aspekt aktywności pośrednika w kontekście narzędzi informatycznych zwrócił uwagę WSA w Gdańsku w wyroku z 2 grudnia 2020 r., sygn. I SA/Gd 818/20:

„\[…\] działania skarżącej nie są nastawione na pozyskiwanie potencjalnych klientów i doprowadzanie do zawarcia umów o pożyczkę, tylko ograniczone są do prowadzenia strony internetowej i umożliwiania skorzystania przy pomocy robienia zakupów w systemie on-line swoim klientom z płatności ratalnej. W opisanych okolicznościach, przyjęty model skorzystania z oferty banku przez klienta, pozwala na stwierdzenie, że spółka nie ma wpływu de facto na decyzje klienta, co do zawarcia umowy kredytowej, udostępnia jedynie system informatyczny, który daje możliwość swoim klientom złożenia wniosku o kredyt/pożyczkę.”

Niemniej, w wyroku z 26 czerwca 2013 r., sygn. I FSK 922/12, NSA wprost stwierdził, że prowadzenie strony internetowej, umożliwiającej użytkownikom zapoznanie się z ofertami produktów finansowych oraz kontakt z doradcami finansowymi lub możliwość złożenia wniosku o produkt finansowy stanowi w zasadzie czynność pośrednictwa finansowego. Jak wskazał NSA:

„Spółka nie tylko oddaje przestrzeń na stronie internetowej, ale również zapewnia narzędzia stwarzające możliwość przeglądania oferty, nawiązania kontaktu, pobrania wniosku, a w rezultacie tego zawarcie umowy i nabycie produktu. Poza samym przekazywaniem informacji skarżąca tworzy bądź nabywa narzędzia, a następnie udostępnia je w celu nawiązania kontaktu i zawarcia umowy.

Zgodzić się należy ze skarżącą, że świadczone przez nią usługi nie mają wyłącznie charakteru czynności faktycznych związanych z umową. Nie jest to jedynie pasywne udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej. Spółka wychodzi poza czynności udostępniania na stronie internetowej informacji o produktach finansowych. Wyposażając stronę internetową w specjalne narzędzia, rozszerza zakres czynności, które wykonuje. Dzięki tym narzędziom spółka umożliwia zawarcie między użytkownikiem, a instytucją finansową umowy i rozpoczęcie świadczenia określonej usługi finansowej.

Celem świadczonych przez skarżącą usług jest skojarzenie dwóch stron i doprowadzenie do zawarcia umowy między użytkownikiem a instytucją finansową. Skoro bowiem użytkownik po zapoznaniu się z przedstawioną przez skarżącą ofertą instytucji finansowych może wybrać odpowiedni dla niego produkt i go zakupić lub zgłosić zainteresowanie nim, to stworzona zostaje możliwość nawiązania kontaktu z instytucją finansową i nabycia jej produktu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego takim działaniem spółka spełnia wynikający z powołanych wyżej orzeczeń TSUE warunek uczynienia wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sama spółka jako pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem uznać należy, że w przedstawionym stanie faktycznym spółka świadczy usługi pośrednictwa finansowego korzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT.”

Należy przy tym wskazać, że w ocenie judykatury zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 Ustawy VAT nie dotyczy tych czynności, które są podejmowane po zawarciu umowy między skojarzonymi stronami i które służą realizacji takiej umowy, np. w zakresie obsługi umów kredytowych (por. NSA w wyroku z 20 lutego 2019 r., sygn. I FSK 147/17).

Uwzględniając wyżej przytoczone orzeczenia, w ocenie Spółki o możliwości zakwalifikowania danych usług jako czynności pośrednictwa finansowego i kredytowego decyduje przede wszystkim cel takich czynności (dążenie do skojarzenia potencjalnych stron umowy), jak również zachowanie podmiotu pośredniczącego (tj. działanie aktywne, nieograniczone do podejmowania wyłącznie czynności o charakterze technicznym lub administracyjnym). Ponadto, jak wyżej wskazano, za czynności pośrednictwa nie mogą zostać uznane wszelkie czynności wykonywane już po zawarciu umowy.

Pojęcie „pośrednictwa” w świadczeniu usług finansowych w stanowiskach prezentowanych przez organy podatkowe

Poglądy prezentowane przez judykaturę w zakresie czynności pośrednictwa pokrywają się co do zasady z stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Organy podatkowe powołują się w szczególności na tezy prezentowane w poszczególnych wyrokach TSUE. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 13 października 2017 r., nr 0112-KDIL4.4012.350.2017.2.NK, Dyrektor KIS powołując się na wyrok TSUE z 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 oraz wyrok przywołany wyżej wyrok TSUE z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 wskazał, iż:

„\[…\] żeby uznać daną działalność za pośrednictwo konieczne jest aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z czynności:

*   wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia umowy,
*   uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę,
*   prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji,
*   nawiązywanie kontaktu z drugą lub negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.”

Organy podatkowe zwracają również uwagę na fakt, iż w celu zakwalifikowania danej czynności jako czynności pośrednictwa, działanie pośrednika musi mieć charakter aktywny i nie może ograniczać się wyłącznie do udostępnienia określonych informacji stronom transakcji. W interpretacji indywidualnej z 8 czerwca 2017 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.67.2017.2.KT, Dyrektor KIS wskazał, że poprzez tego rodzaju aktywne działanie pośrednika można rozumieć w szczególności usługi polegające na:

*   zapewnieniu platformy i oprogramowania niezbędnego do oferowania pożyczek on-line,
*   prezentowaniu oferty potencjalnym klientom,
*   weryfikowaniu danych wprowadzonych przez użytkownika strony internetowej,
*   przeprowadzaniu oceny zdolności kredytowej Klientów,
*   przedstawieniu oferty dostosowanej do konkretnych potrzeb danego klienta i
*   zautomatyzowanym wysyłaniu umów pożyczki.

Innym przykładem dotyczącym problematyki porównywarek produktów finansowych w kontekście usług pośrednictwa jest interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 25 września 2019 r., nr 0112-KDIL4.4012.335.2019.2.JKU, w której Dyrektor KIS uznał, że wymienione niżej czynności stanowią pośrednictwo kredytowe:

*   prowadzenie strony internetowej zawierającej system porównywania kredytów hipotecznych dla potencjalnych klientów z możliwością porównania ofert kredytów hipotecznych różnych instytucji finansowych przez klienta;
*   wstępne badanie zdolności kredytowej i skorelowanie jej z możliwościami doprowadzenia do zawarcia umowy kredytu hipotecznego z instytucją finansową oraz kontaktowanie się oraz umówienie spotkania z przedstawicielem instytucji finansowej;
*   prowadzenie rozmów z potencjalnymi klientami w celu ustalenia profilu i zdolności kredytowej, oraz kierowanie ich do przedstawiciela instytucji finansowej odpowiedniego do możliwości i miejsca pobytu klienta.

Wśród czynności nieuznawanych przez organy podatkowe za usługi pośrednictwa zwolnione z VAT znajdują się najczęściej proste czynności techniczne, a także np. obsługa posprzedażowa, dotycząca badania satysfakcji klienta z obsługi, czy również nadzór nad podmiotami trzecimi, które są zaangażowane w proces pozyskiwania klienta (por. ww. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 25 września 2019 r., nr 0112-KDIL4.4012.335.2019.2.JKU).

W interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe poruszana była również okoliczność udziału pośrednika w faktycznym procesie zawierania umów w imieniu instytucji finansowej z klientem. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 24 stycznia 2023 r., nr 0114-KDIP4-3.4012.648.2022.1.KM, Dyrektor KIS uznał, że zawieranie umów z klientem drogą telefoniczną w ramach linii nagrywanej stanowi czynność pośrednictwa.

2\. Czynności podejmowane przez Spółkę w ramach Modelu 1, Modelu DM i Modelu 2 w kontekście zwolnień z VAT usług pośrednictwa finansowego

Model 1

Jak wskazano wyżej, z perspektywy organów podatkowych oraz judykatury kwalifikacja danej czynności jako czynności pośrednictwa dla potrzeb opisanych zwolnień z VAT nie powinna być ograniczona wyłącznie do faktu dowolnego rodzaju pośredniczenia między stronami zawieranej umowy. Szczególny nacisk jest bowiem kładziony na istnienie aspektu aktywnego działania pośrednika w procesie zawierania takiej umowy. W ocenie Spółki, aktywność taka może przy tym przybierać różnego rodzaju formy.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka w ramach Modelu 1 i w oparciu o prowadzone strony internetowe dokonuje szeregu czynności ukierunkowanych na skojarzenie klienta detalicznego z Bankiem, tj.:

1) prezentuje i porównuje produkty finansowe oferowane przez Banki potencjalnym klientom;

2) dokonuje wstępnej oceny szans uzyskania określonego produktu finansowego;

3) przetwarza i przekazuje Bankom formularze wypełnione przez klientów detalicznych;

4) kieruje klientów detalicznych do platform komunikacyjnych prowadzonych przez Banki.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że w ramach Modelu 1 Wnioskodawca działa w sposób aktywny, zmierzając do zawarcia umowy o poszczególne produkty finansowe między konkretnym Bankiem a klientem detalicznym. Czynności podejmowane przez Spółkę nie mają przy tym wyłącznie charakteru technicznego i marketingowego. Spółka nie zapewnia bowiem wyłącznie odpowiedniej infrastruktury sieciowej (w postaci przestrzeni reklamowej), ale aktywnie uczestniczy w procesie pozyskania klientów, o czym świadczy w szczególności:

*   możliwość zapoznania się klientów detalicznych ze szczegółowymi ofertami Banków na poszczególne produkty finansowe;
*   możliwość szczegółowego porównania prezentowanych produktów finansowych w oparciu o szereg dostępnych kryteriów w celu wyboru najkorzystniejszej oferty przez klienta;
*   stosowanie przez Spółkę systemu oceny szansy uzyskania produktu finansowego w oparciu o analizę statystyczną opartą na danych dostępnych Spółce, w celu skierowania klienta do Banku, z którym istnieje największa szansa zawarcia umowy o dany produkt finansowy;
*   przetwarzanie i przekazywanie Bankom formularzy wypełnionych przez klientów, zawierających określone dane osobowe, kontaktowe i finansowe (w tym np. w zakresie pożądanych przez klienta parametrów produktu finansowego).

Wyżej wskazane czynności wprost wskazują, że Spółka nie działa wyłącznie w charakterze dostawcy stosownej infrastruktury sieciowej czy treści reklamowej, ale uczestniczy aktywnie w procesie pozyskiwania klienta przez Bank.

O roli Spółki jako pośrednika w ramach realizowanych modeli biznesowych świadczy również fakt, iż Spółka jest zarejestrowana jako pośrednik kredytu konsumenckiego w Rejestrze Pośredników Kredytowych (RPK) pod numerem wpisu (\`(...)\`). Jak wynika m.in. z art. 59da ust. 1 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (Dz.U. z 2022 r. poz. 246 t.j. ze zm.), działalność pośrednictwa kredytowego jest działalnością regulowaną, wymagającą uprzedniego uzyskania wpisu w odpowiednim dziale rejestru pośredników kredytowych. Jednocześnie, ww. ustawa definiuje pośrednika kredytowego jako przedsiębiorcę w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, innego niż kredytodawcę, który w zakresie swojej działalności gospodarczej lub zawodowej uzyskuje korzyści majątkowe, w szczególności wynagrodzenie od konsumenta, dokonując czynności faktycznych lub prawnych związanych z przygotowaniem, oferowaniem lub zawieraniem umowy o kredyt (art. 5 pkt 3 ww. ustawy). W doktrynie wskazuje się przy tym, że czynnością pośrednictwa kredytowego jest przykładowo prowadzenie portalu internetowego, służącego kojarzeniu kredytodawców z konsumentami (por. T. Czech, Kredyt konsumencki. Komentarz, pkt 50).

W ocenie Spółki o pośredniczym charakterze czynności realizowanych w ramach Modelu 1 świadczy również fakt powiązania wynagrodzenia Spółki z efektywnością realizowanych przez Spółkę czynności, tj. „konwersją” czynności Spółki na liczbę faktycznie zawartych umów. Wynagrodzenie Spółki jest bowiem bezpośrednio uzależnione od faktu zawarcia przez Bank z klientem detalicznym umowy o określony produkt finansowy w następstwie działań Spółki podjętych w ramach Modelu 1. Jednoznacznie wskazuje to, że podstawowym i najważniejszym celem działań podejmowanych przez Spółkę jest tu ostateczne zawarcie umowy przez strony, między którymi ona pośredniczy. W związku z tym, na etapie realizowania czynności przewidzianych w ramach Modelu 1, Spółka koncentruje się na dopasowaniu oczekiwań wyrażanych przez klientów detalicznych z ofertami prezentowanymi przez Banki, gdyż ma to bezpośrednie przełożenie na uzyskanie jak najwyższego wynagrodzenia za świadczone na rzecz Banków usługi.

Uwzględniając powyższe, jak również zaprezentowane w treści niniejszego wniosku stanowiska organów podatkowych oraz judykatury, w ocenie Spółki czynności dokonywane przez Spółkę w ramach Modelu 1 stanowią czynności pośrednictwa, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 Ustawy VAT, podlegające zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Uwzględniając jednocześnie przedstawiony w opisie Modelu 1 zakres czynności podejmowanych przez Spółkę, Wnioskodawca pragnie przy tym zaznaczyć, iż czynności dokonywane przez Spółkę w ramach Modelu 1 nie stanowią czynności ściągania długów (w tym factoringu), usług doradztwa oraz usług w zakresie leasingu. W rezultacie, w stosunku do czynności pośrednictwa realizowanych przez Spółkę w ramach Modelu 1 nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 15 Ustawy VAT, wyłączający potencjalne stosowanie zwolnienia z opodatkowania.

Model DM

Spółka pragnie wskazać, że w Modelu DM brak jest znaczących różnic w zakresie czynności podejmowanych przez Spółkę w porównaniu do Modelu 1. Dlatego też w tym zakresie znajdzie w całości zastosowanie argumentacja Spółki przywołana w odniesieniu do Modelu 1.

Należy przy tym wskazać, że elementem różnicującym Model 1 oraz Model DM jest podmiot, na rzecz którego świadczone są usługi. W Modelu DM usługobiorcą świadczenia Spółki jest bowiem do dom mediowy, pełniący funkcję pośrednika między Bankiem a Spółką.

Spółka pragnie przy tym zaznaczyć, iż na gruncie Ustawy VAT przewidziano wprost instytucję tzw. refaktury usług. Zgodnie z art. 8 ust. 2a Ustawy VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. W ocenie Spółki przepis ten znajduje zastosowanie do Modelu DM. Tym samym, usługi świadczone przez Spółkę na rzecz domów mediowych mają w istocie ten sam charakter, co usługi refakturowane (odsprzedawane) przez domy mediowe na rzecz poszczególnych Banków.

Należy przy tym zauważyć, iż zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 Ustawy VAT ma charakter przedmiotowy, tj. nie zależy zasadniczo od charakteru (statusu) podatnika, ale wyłącznie od rodzaju świadczenia. Tym samym należy przyjąć, że ustawodawca nie zdecydował się na jakiekolwiek zawężenie kręgu podmiotów, które mogą świadczyć usługi podlegające zwolnieniu.

Spółka stoi więc na stanowisku, że sytuacja w ramach której usługa pośrednictwa finansowego świadczona przez Spółkę na rzecz domu mediowego jest następczo refakturowana przez dom mediowy na rzecz Banku nie powinna wpływać na kwalifikację tej czynności jako korzystającej ze wskazanego zwolnienia przewidzianego w Ustawie VAT dla czynności pośrednictwa.

Model 2

Jak wskazano wyżej, w Modelu 2 usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Banków mają zasadniczo taki sam charakter jak usługi wskazane w Modelu 1 z zastrzeżeniem, iż w ramach Modelu 2 Spółka jest dodatkowo uprawniona do zawierania umów o poszczególne produkty finansowe w imieniu i na rzecz Banków (wykonując dodatkowe czynności wymienione szczegółowo w opisie sprawy powyżej).

W rezultacie, w przypadku Modelu 2 zastosowanie znajdzie argumentacja przywołana w odniesieniu do Modelu 1. Spółka pragnie przy tym zaznaczyć, iż fakt zawierania umów przez Spółkę w imieniu i na rzecz Banków jeszcze wyraźniej wskazuje na charakter działania Spółki jako pośrednika Banków w zakresie pozyskiwania klientów na określone produkty finansowe.

3\. Czynności podejmowane przez Spółkę w ramach Modelu afiliacyjnego a prawo do odliczenia VAT

Uwzględniając argumentację przytoczoną w odniesieniu do Modelu 1, Modelu DM oraz Modelu 2, w ocenie Spółki usługi nabywane od Afilianta (i następnie odsprzedawane przez Spółkę Bankom) nie spełniają przesłanek dla uznania ich za czynności pośrednictwa korzystające ze zwolnienia z VAT.

W ramach Modelu afiliacyjnego, Spółka dokonuje wydzierżawienia od Afilianta przestrzeni reklamowej na prowadzonej przez Afilianta stronie internetowej. Afiliant nie podejmuje zatem żadnych aktywnych czynności zmierzających do skojarzenia stron umowy (tj. potencjalnych klientów oraz Banków), ale udostępnia jedynie Wnioskodawcy część przestrzeni prowadzonej przez siebie strony na potrzeby działań reklamowych prowadzonych przez Spółkę.

Niezależnie więc od tego, czy linki zamieszczone przez Spółkę na stronie internetowej Afilianta prowadzić będą ostatecznie do zawarcia umowy o produkt finansowy między Bankiem i potencjalnym klientem, sam charakter czynności dzierżawy części strony internetowej wskazuje na pasywny, techniczny i/lub marketingowy charakter takiej czynności, co w świetle przytoczonego w niniejszym wniosku orzecznictwa i stanowisk prezentowanych przez organy podatkowe nie pozwala na stwierdzenie, iż tego rodzaju czynność stanowić będzie pośrednictwo finansowe, korzystające ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 Ustawy VAT.

W konsekwencji, w ocenie Spółki nie znajdzie tu zastosowania wyłączenie z art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT, zgodnie z którym prawo do odliczenia nie przysługuje (nawet w wypadku wskazania kwoty VAT na fakturze zakupowej) jeśli transakcja udokumentowana fakturą jest zwolniona od podatku.

Tym samym, kwestia istnienia prawa do odliczenia przez Spółkę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia usług od Afilianta powinna być analizowana w oparciu o zasady generalne określone w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, tj. na podstawie związku nabywanej przez Spółkę usługi z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi.

Kluczowe będzie więc ustalenie, czy Spółka nabywając usługi Afiliantów dokonuje tego w związku z czynnościami opodatkowanymi „efektywną” stawką VAT (prawo do odliczenia), czy też w związku z czynnościami zwolnionymi z VAT (czynności niedające prawa do odliczenia). Ewentualnie w wypadku ustalenia związku zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i zwolnionymi Spółki koniecznie byłoby zastosowanie tzw. współczynnika VAT (art. 90 ust. 2 i n. Ustawy VAT).

Biorąc pod uwagę fakt, że Spółka będzie brać udział w refakturowaniu usług Afiliantów na Banki, można dokonać tzw. bezpośredniej alokacji kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Afiliantów do opodatkowanych VAT czynności refakturowanych na Banki (art. 90 ust. 1 Ustawy VAT). Uwzględniając powyższe, w ocenie Spółki będzie ona uprawniona do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości z tytułu usług nabywanych od Afilianta.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

### Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

W myśl art. 43 ust. 15 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t.j. Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z regulacją zawartą w art. 135 ust. 1 lit. b i d Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają transakcje:

b) udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę,

d) transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Jednocześnie zwrócić należy uwagę na obowiązujący od 1 stycznia 2022 r. przepis art. 43 ust. 22 ustawy, zgodnie z którym:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem że:

1) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

2) złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Stosownie zaś do ust. 23 ww. przepisu, również obowiązującego od 1 stycznia 2022 r.:

Podatnik, o którym mowa w ust. 22, może, nie wcześniej niż po upływie 2 lat, licząc od początku okresu rozliczeniowego, od którego wybrał opodatkowanie usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, ponownie skorzystać ze zwolnienia od podatku tych usług, pod warunkiem złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia o rezygnacji z opodatkowania, przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego ponownie będzie korzystał ze zwolnienia.

Powyższe zmiany przepisów umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług, które dotychczas obligatoryjnie korzystały ze zwolnienia od podatku – w tym m.in. usług w zakresie udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę a także wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 22 i 23 ustawy.

Z treści powołanych wyżej art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy, stanowiących implementację regulacji unijnych w tym zakresie, wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem od podatku usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, zarówno tych wykonywanych przez banki, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich udzielaniu, a także usług w zakresie wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, zarówno tych wykonywanych przez banki, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich udzielaniu. Należy stwierdzić, że wymienione zwolnienia mają charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi – cechy, które ją wyróżniają. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów.

Pogląd taki potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania), w którym Trybunał stwierdził, że: „zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem”. Można zatem stwierdzić, że wg TSUE, usługa finansowa świadczona przez podmiot trzeci nie traci przymiotu takiej usługi.

Podkreślenia wymaga, że pojęcia używane do oznaczania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „pośrednictwa” w świadczeniu usług finansowych. Natomiast zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., wydanie internetowe – www.sjp.pwn.pl), przez pośrednictwo rozumie się „działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”.

Pośrednictwo obejmuje zatem czynności dokonywane w imieniu oraz na rzecz innego podmiotu gospodarczego, w wyniku których dochodzi do zawarcia transakcji między tym przedsiębiorcą a podmiotem trzecim. Działanie „w imieniu” oznacza działanie z czyjegoś upoważnienia, w zastępstwie kogoś, natomiast działanie na czyjąś korzyść oznacza działanie dla kogoś, dla czyjegoś dobra.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa”, warto odnieść się do wyroku w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, w której TSUE stwierdził, że: „(…) pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Natomiast w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd. Trybunał orzekł, że pojęcie pośrednictwa obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa.

Działalność ta może obejmować m.in. wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych. Celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. TSUE w orzeczeniu tym uznał, że znaczenie słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się „do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Zatem, zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

*   usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,
*   z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,
*   celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym, pośrednik nie ma żadnego interesu, co do treści umowy),
*   usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

W konsekwencji, żeby uznać daną działalność za pośrednictwo, konieczne jest aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z czynności:

*   wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia umowy,
*   uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę,
*   prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji,
*   nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Nie oznacza to, że pośrednik nie może wykonywać dodatkowych czynności, jednakże aby czynności te można było zaliczyć do czynności pośredniczących konieczne jest, aby wywoływały skutek lub miały na celu wywołanie skutku dla wszystkich stron transakcji, innymi słowy konieczne jest, aby skutek tych czynności znalazł odzwierciedlenie w zawartej umowie pomiędzy stronami.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo spółką zajmującą się świadczeniem usług na rynku finansowym a także czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem Państwa działalności jest świadczenie różnego rodzaju usług na rzecz instytucji finansowych, w tym także usług mających na celu pozyskanie klientów detalicznych na rzecz Banków.

W chwili obecnej prowadzą Państwo i zamierzają Państwo prowadzić swoją działalność w oparciu o cztery modele biznesowe.

*   W ramach Modelu 1 świadczą Państwo na rzecz Banków usługi mające na celu pozyskanie klientów przez Bank na poszczególne produkty finansowe (kredyty konsumenckie, pożyczki, rachunki pieniężne, lokaty bankowe). Państwa celem w zakresie realizowanych usług jest skojarzenie klientów detalicznych zainteresowanych poszczególnymi produktami finansowymi z Bankami.
*   W Modelu DM, świadczą Państwo usługi wskazane w opisanym wyżej Modelu 1 bezpośrednio na rzecz domów mediowych, które są zobowiązane do zapłaty Państwu wynagrodzenia za wykonane usługi. Fakt pośrednictwa domów mediowych w zakresie świadczenia takich usług przez Państwa wynika z wewnętrznej polityki przyjętej przez część Banków, na którą Państwo nie mają wpływu.
*   W ramach Modelu 2 wykonują Państwo na rzecz Banków czynności opisane w Modelu 1 z tym zastrzeżeniem, że są Państwo uprawnieni również do zawierania umów z klientami w imieniu i na rzecz Banków.
*   Odrębnym modelem biznesowym realizowanym przez Państwa jest Model Afiliacyjny w ramach którego współpracują Państwo z różnymi znanymi ekspertami z branży finansowej, którzy prowadzą strony internetowe (blogi) o tematyce finansowej. Część wpisów na stronach internetowych prowadzonych przez Afiliantów zawiera tzw. linki afiliacyjne, które przekierowują użytkowników bezpośrednio do oferty prezentowanej przez Banki.

Usługi świadczone przez Państwa w ramach Modelu 1, Modelu DM i Modelu 2 obejmują:

*   prezentowanie i porównywanie produktów finansowych oferowanych przez Banki potencjalnym klientom;
*   wstępną ocenę szans uzyskania określonego produktu finansowego (np. poprzez wstępną weryfikację zdolności kredytowych klientów);
*   przetwarzanie i przekazywanie Bankom formularzy wypełnionych przez klientów, dotyczących produktów finansowych i zawierających np. ich dane konieczne do kontaktu;
*   kierowanie klientów do platform komunikacyjnych prowadzonych przez Banki.

Swoje usługi świadczą Państwo w oparciu o posiadane strony internetowe pełniące funkcję porównywarek ofert.

Po wejściu na Państwa stronę internetową i wybraniu odpowiedniej podstrony dla kredytu konsumenckiego, klient detaliczny ma możliwość bezpośredniego porównania oraz wyboru najkorzystniejszych ofert dla kredytu konsumenckiego w oparciu o zdefiniowane kryteria, przykładowo uwzględniając wysokość kredytu oraz długość okresu kredytowania. Klient detaliczny ma również możliwość sortowania wyników wyszukiwania tego rodzaju ofert np. w oparciu o kryterium szansy na uzyskanie kredytu lub pod względem wysokości pojedynczej raty. Klient detaliczny ma również możliwość pozyskania informacji w przedmiocie oprocentowania kredytu, prowizji pobieranej przez Bank, ubezpieczeniu kredytu, sumy odsetek w wybranym okresie kredytowania, czy też całkowitej kwoty do spłaty. Państwa strona internetowa ocenia wstępnie szansę na udzielenie kredytu w oparciu o analizę statystyczną kredytów konsumenckich w określonej kwocie udzielanych przez poszczególne Banki w okresie ostatnich 3 miesięcy, i prezentuje tę ocenę potencjalnemu klientowi. Ocena prawdopodobieństwa udzielenia kredytu nie gwarantuje przy tym możliwości uzyskania danego kredytu, gdyż z uwagi na wewnętrzne polityki każdego z Banków, ostateczne badanie zdolności kredytowej (w oparciu np. o konkretne rodzaje przychodów uzyskiwanych przez klienta detalicznego) jest dokonywane przez Bank, do którego zostanie przekierowany klient detaliczny, zainteresowany określonym produktem finansowym. W sytuacji gdy klient detaliczny będzie zainteresowany ofertą określonego Banku, Państwa strona internetowa generuje formularz zapytania o ofertę. Klient detaliczny wypełnia formularz, wskazując określone dane osobowe i kontaktowe, jak również udzielając Państwu zgody na przetwarzanie danych oraz przekazanie ich do Banku. Formularz zawiera również zgodę na przetwarzanie danych osobowych przez Bank. Na dalszym etapie przekazują Państwo wypełniony formularz do pracowników Banku wskazanego przez klienta w celu podjęcia przez Bank dalszych kroków zmierzających do zawarcia umowy o kredyt konsumencki.

Przy czym, w ramach Modelu 2 to Państwa pracownik upoważniony przez Bank, a nie pracownik Banku, kontaktuje się z klientem w celu doprowadzenia do zawarcia umowy kredytu konsumenckiego. Kontakt ten obejmuje między innymi wstępny wywiad, zgromadzenie dokumentów niezbędnych do złożenia wniosku kredytowego, złożenie wniosku kredytowego w systemie bankowym, uzyskanie oceny ryzyka zdolności kredytowej, podpisanie umowy kredytowej, a następnie zlecenie umowy do wypłaty.

W ramach Modelu 1 rozliczenia związane z usługami świadczonymi przez Spółkę są dokonywane bezpośrednio między Państwem (usługodawcą) a poszczególnymi Bankami (usługobiorcami). W ramach Modelu DM, świadczą Państwo ww. usługi na rzecz domów mediowych, które są zobowiązane do zapłaty Państwu wynagrodzenia za wykonane usługi. Usługi te są następnie świadczone (refakturowane) przez poszczególne domy mediowe na rzecz Banków. W ramach Modelu 2 wykonują Państwo na rzecz Banków co do zasady czynności analogiczne jak czynności wskazane w Modelu 1 z tym zastrzeżeniem, że są Państwo również uprawnieni do zawierania umów o poszczególne produkty finansowe z klientami detalicznymi w imieniu i na rzecz Banków. W odniesieniu do wszystkich trzech wyżej opisanych modeli biznesowych, Państwa wynagrodzenie jest każdorazowo zależne od efektu realizowanych przez Państwa czynności, tj. otrzymują Państwo wynagrodzenie w zależności od tego, czy świadczone przez Państwa usługi doprowadzą ostatecznie do zawarcia umowy o produkt finansowy między Bankiem a klientem detalicznym.

Model Afiliacyjny natomiast opiera się na dzierżawie przez Państwa powierzchni reklamowej strony internetowej Afilianta w celu zamieszczenia na niej linków afiliacyjnych, kierujących użytkowników tych stron internetowych bezpośrednio do oferty na poszczególne produkty finansowe oferowane przez Banki. Za przygotowanie linków afiliacyjnych odpowiedzialny jest dany Bank, który następnie przekazuje je Państwu w celu ich dystrybucji między Afiliantów, z którymi Państwo współpracują. Na podstawie informacji otrzymanych z Banku o należnym wynagrodzeniu za produkty sprzedane przez Bank w wyniku przekierowania Klientów do Banku poprzez wspomniane linki, Afiliant obciąża Państwa odpowiednią kwotą, z kolei Państwo obciążają Bank. Wynagrodzenie Afilianta i Państwa jest przy tym zależne od rzeczywistej konwersji przekierowań ze strony internetowej Afilianta na liczbę produktów finansowych sprzedanych przez Bank w wyniku tego przekierowania.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy mają Państwo wątpliwości, czy usługi świadczone w ramach Modelu 1 (pytanie 1) oraz Modelu DM (pytanie 2) oraz Modelu 2 (pytanie 3) stanowią usługi pośrednictwa podlegające zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy.

Dokonując analizy pojęć użytych do opisania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy podkreślić, że winny one być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

Odnosząc się więc do Państwa wątpliwości, biorąc pod uwagę powołane wcześniej przepisy prawa oraz orzecznictwo TSUE w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa usługi w ramach Modelu 1 i Modelu DM, spełniają/będą spełniały definicję usług pośrednictwa w świadczeniu usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy. Jak wynika z bowiem z przedstawionych przez Państwa informacji, w ramach ww. modeli współpracy świadczą Państwo usługi mające na celu skojarzenie klientów detalicznych zainteresowanych poszczególnymi produktami finansowymi z Bankami. Oferty Banków na poszczególne produkty finansowe, prezentowane są na prowadzonych przez Państwa stronach internetowych. Po wejściu na Państwa stronę internetową i wybraniu odpowiedniej podstrony dla wybranego produktu (we wniosku zaprezentowali Państwo przykład kredytu konsumenckiego) klient detaliczny ma możliwość bezpośredniego porównania oraz wyboru najkorzystniejszych ofert dla kredytu konsumenckiego w oparciu o zdefiniowane kryteria, przykładowo uwzględniając wysokość kredytu oraz długość okresu kredytowania. Klient detaliczny ma również możliwość sortowania wyników wyszukiwania tego rodzaju ofert np. w oparciu o kryterium szansy na uzyskanie kredytu lub pod względem wysokości pojedynczej raty. Klient detaliczny ma również możliwość pozyskania informacji w przedmiocie oprocentowania kredytu, prowizji pobieranej przez Bank, ubezpieczeniu kredytu, sumy odsetek w wybranym okresie kredytowania, czy też całkowitej kwoty do spłaty. Państwa strona internetowa ocenia wstępnie szansę na udzielenie kredytu w oparciu o analizę statystyczną kredytów konsumenckich w określonej kwocie udzielanych przez poszczególne Banki w okresie ostatnich 3 miesięcy, i prezentuje tę ocenę potencjalnemu klientowi. Ocena prawdopodobieństwa udzielenia kredytu nie gwarantuje przy tym możliwości uzyskania danego kredytu, gdyż z uwagi na wewnętrzne polityki każdego z Banków, ostateczne badanie zdolności kredytowej (w oparciu np. o konkretne rodzaje przychodów uzyskiwanych przez klienta detalicznego) jest dokonywane przez Bank, do którego zostanie przekierowany klient detaliczny, zainteresowany określonym produktem finansowym. W sytuacji gdy klient detaliczny będzie zainteresowany ofertą określonego Banku, Państwa strona internetowa generuje formularz zapytania o ofertę. Klient detaliczny wypełnia formularz, wskazując określone dane osobowe i kontaktowe, jak również udzielając zgody Państwu na przetwarzanie danych oraz przekazanie ich do Banku. Formularz zawiera również zgodę na przetwarzanie danych osobowych przez Bank. Na dalszym etapie przekazują Państwo wypełniony formularz do pracowników Banku wskazanego przez klienta w celu podjęcia przez Bank dalszych kroków zmierzających do zawarcia umowy. Analizując cały proces przedstawiony w niniejszym wniosku, należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Państwa na rzecz Banku spełniają definicję usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, czy też usług w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli. W opisanych modelach współpracy, zajmują się Państwo nie tylko stroną techniczną transakcji ale również kontaktują się Państwo bezpośrednio z potencjalnymi klientami. Państwa pracownik kontaktuje się w celu poinformowania klienta o złożonym zapytaniu ofertowym, zadania klientowi dodatkowych pytań służących wstępnej ocenie szans uzyskania określonego produktu finansowego (np. wnioskowana kwota kredytu, okres i forma zatrudnienia klienta) oraz zaproponowaniu na tej podstawie złożenia zapytania ofertowego również do innych Banków, w których klient może mieć największe szanse uzyskania dostępu do wybranego produktu finansowego. Zatem Państwa działania niewątpliwie mają na celu uczynienie wszystkiego co niezbędne alby dwie strony zawarły umowę. Dodatkowo, należy zwrócić uwagę na sposób kalkulacji należnego Państwu wynagrodzenia, gdyż otrzymują je Państwo w zależności od tego, czy świadczone przez Państwa usługi doprowadzą ostatecznie do zawarcia umowy o produkt finansowy między Bankiem a klientem detalicznym. Wobec powyższego, biorąc pod uwagę przytoczone wyżej orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, że ww. usługi wykonywane przez Państwa w ramach Modelu 1 i Modelu DM stanowią/będą stanowiły czynności określone w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy, a tym samym korzystają/będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. regulacji.

Zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy, będą również podlegały usługi świadczone w Modelu 2. Z przedstawionych przez Państwa informacji wynika, że w ramach Modelu 2 wykonują Państwo na rzecz Banków co do zasady czynności analogiczne jak czynności wskazane w Modelu 1 z tym zastrzeżeniem, że są Państwo również uprawnieni do zawierania umów o poszczególne produkty finansowe z klientami detalicznymi w imieniu i na rzecz Banków. W ramach tego modelu gromadzą Państwo dokumenty niezbędne do złożenia wniosku kredytowego, składają Państwo ten wniosek w systemie bankowym, odpowiadają Państwo za podpisanie umowy kredytowej, a następnie za zlecenie umowy do wypłaty. Wskazane przez Spółkę czynności będą prowadzone w tzw. webowych modułach brokerskich udostępnionych Państwu przez Bank, na bazie umowy pośrednictwa finansowego zawartej z tą instytucją. Za świadczone usługi otrzymują Państwo wynagrodzenie w zależności od tego, czy świadczone przez Państwa usługi doprowadzą ostatecznie do zawarcia umowy o produkt finansowy między Bankiem a klientem detalicznym. Zatem należy zgodzić się z Państwem, że wykonywane w ramach Modelu 2 czynności stanowią istotne elementy transakcji, a Państwa odpowiedzialność nie jest ograniczona wyłącznie do aspektów technicznych. Analizując zakres wykonywanych przez Państwa czynności w Modelu 2 należy stwierdzić, że spełniają/będą spełniały one definicję usług pośrednictwa w świadczeniu usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy. Czynności te bez wątpienia mają na celu uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę. Biorąc zatem pod uwagę powołane wcześniej przepisy prawa oraz orzecznictwo TSUE w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa usługi w Modelu 2, spełniają i będą spełniały definicję pośrednictwa w świadczeniu usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy, a tym samym korzystają/będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. regulacji.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1, nr 2 i nr 3 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości w związku z usługami nabywanymi przez Państwa od Afiliantów (pytanie nr 4).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Tak skonstruowana zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy,

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Aby zatem ustalić, czy w związku z nabywaniem usług świadczonych przez Afiliantów będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy usługi świadczone przez Afiliantów będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, Model Afiliacyjny opiera się na dzierżawie przez Państwa powierzchni reklamowej strony internetowej Afilianta w celu zamieszczenia na niej linków afiliacyjnych, kierujących użytkowników tych stron internetowych bezpośrednio do oferty na poszczególne produkty finansowe oferowane przez Banki. Za przygotowanie linków afiliacyjnych odpowiedzialny jest dany Bank, który następnie przekazuje je Państwu w celu ich dystrybucji między Afiliantów, z którymi Państwo współpracują. Na podstawie informacji otrzymanych z Banku o należnym wynagrodzeniu za produkty sprzedane przez Bank w wyniku przekierowania Klientów do Banku poprzez wspomniane linki, Afiliant obciąża odpowiednią kwotą Państwa, z kolei Państwo obciążają Bank. Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że usługi świadczone przez Afiliantów stanowią działania marketingowe i techniczne, nie spełniają/nie będą spełniały definicji usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy. Wobec tego, usługi te są/będą opodatkowane według właściwej stawki podatku VAT.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. usług, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W analizowanej sprawie, warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy zostaną spełnione, ponieważ są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz - jak wynika z przedstawionego opisu sprawy - usługa dzierżawy powierzchni reklamowej nabywana jest przez Państwa wyłącznie do odsprzedaży, czyli jest/będzie ona wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem z tytułu usług nabywanych od Afiliantów, będą mieli Państwo prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

### Dodatkowe informacje

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia; oraz
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).