Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-461/11-3/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-31
Teza: Opodatkowanie nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, w sytuacji gdy podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; towar-przekazanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14.03.2011 r. (data wpływu 15.03.2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18.03.2011r. (data wpływu 21.03.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, w sytuacji gdy podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.03.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, w sytuacji gdy podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18.03.2011 r. (data wpływu 21.03.2011 r.)

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. (zwany dalej: „Spółką”) produkuje i sprzedaje produkty spożywcze (syropy, herbaty, napoje energetyzujące) i produkty farmaceutyczne (herbaty ziołowe, fitofarmaceutyki). Spółka prowadzi samodzielnie akcje reklamowe i promocyjne w celu wsparcia sprzedaży dla pozyskania nowych jak i utrzymania obecnych klientów, intensyfikacji sprzedaży, zwiększenia atrakcyjności sprzedawanego towaru.

W ramach prowadzonych akcji promocyjno - reklamowych wydawane są nieodpłatnie wyroby własnej produkcji, a także zakupione towary typu drobny sprzęt AGD, biżuteria i różnego rodzaju gadżety z logo firmy. Wartość towarów w ramach nieodpłatnych wydań jest zróżnicowana i raczej nie mieści się w kategorii prezentów małej wartości.

Spółka wyróżnia poniżej przedstawione kategorie nieodpłatnych przekazań:

1.  Wyroby własne wydawane przedstawicielom handlowym (pracownikom Spółki), w celu wykorzystania ich podczas prezentacji, przedstawienia oferty handlowej tzw. sieciom, placówkom hurtowym, sklepom detalicznym, aptekom itp. w celu zapoznania z produktem, pozyskania nowych klientów, utrzymania dotychczasowych odbiorców.
2.  Wyroby własne przeznaczone do degustacji (napoje energetyzujące, herbaty, syropy) podczas prowadzonych konferencji, kongresów, targów itp. W czasie tych przedsięwzięć Spółka ma możliwość rekomendacji wyrobów, przedstawienia smaku i właściwości oraz udzielenia informacji o wyrobach. Ponadto Spółka przekazuje wyroby własne w formie zestawów, koszyków jako upominki dla określonych grup docelowych klientów na imprezach okolicznościowych i spotkaniach z klientami.
3.  Wyroby przekazywane podczas akcji związanych z wprowadzeniem na rynek nowego produktu tzw. samplingu - dotyczy to zwłaszcza napojów energetyzujacych, które rozdawane są z udziałem hostess podczas akcji (eventu) np. na stacjach benzynowych, parkingach, okolicach kompleksów biurowych, okolicach uczelni i innych imprezach tego typu.
4.  Wyroby własne jak i zakupione, wydawane jako nagrody w ramach akcji promocyjnych, konkursach sprawdzających wiedzę o firmie bądź wyrobach i programach lojalnościowych. Akcje promocyjne i lojalnościowe są kierowane bezpośrednio do pracowników aptek lub przedstawicieli hurtowni (tzw. Telemarketerów), poprzez które odbywa się dystrybucja produktów farmaceutycznych. Jest to tzw. sprzedaż pakietowa, w ramach której za zakup pakietu, czyli zestawu określonych produktów apteka/telemarketer otrzymuje punkty, które zgodnie z regulaminem są wymieniane na nagrody (sprzęt kuchenny, biżuteria, zestawy kąpielowe itp.). Konkursy zwłaszcza sprawdzające wiedzę o produktach są kierowane do lekarzy specjalistów np. urologów, lekarzy rodzinnych i farmaceutów, którzy mogą mieć zasadniczy wpływ na rekomendację naszych wyrobów.

Wszystkie opisane działania są bezpośrednio związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, ponieważ służą intensyfikacji sprzedaży, zachęceniu kontrahentów i konsumentów do zwiększenia ilości nabywanych produktów, wzrostu świadomości marki i poprawy wizerunku firmy. Ponadto Spółka zaznacza, że dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z zakupem wydawanych nieodpłatnie towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy nieodpłatne przekazania przez Spółkę towarów wyszczególnionych w przedstawianym stanie faktycznym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż dokonywane są na cele związane z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem ?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy obecnie obowiązującej ustawy o VAT nie zawierają żadnych, odrębnych regulacji odnoszących się wprost do przekazania towarów przez podatników w ramach prowadzonych przez nich akcji wsparcia sprzedaży oraz innych działań marketingowych. W celu określenia konsekwencji takich przekazań w zakresie podatku VAT zastosowanie mają ogólne zasady opodatkowania zawarte w ustawie o VAT. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 w/w ustawy opodatkowaniu VAT w Polsce podlega: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów, WNT za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz WDT.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z brzmieniem tego przepisu jest zamknięty. Należy podkreślić, że ustawa o VAT formułuje podstawową zasadę, iż warunkiem opodatkowania dostawy tym podatkiem jest odpłatność za te czynności. Zgodnie z tą zasadą, zatem nieodpłatna dostawa towarów nie podlega opodatkowaniu, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji wskazanych w innych przepisach ustawy. W odniesieniu do towarów, taki wyjątek od powyższej zasady odpłatności wprowadza przepis art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, a w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia.
2.  wszelakie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W konsekwencji należy przyjąć, że przepis powyższy w powiązaniu z brzmieniem przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT rozstrzyga definitywnie, iż bezpłatne przekazanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie jest dostawą towarów w rozumieniu ustawy o VAT i takie przekazanie towarów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższy pogląd prawny znajduje swoje potwierdzenie w doktrynie. W szczególności wskazuje na nie Janusz Zubrzycki w Leksykonie VAT 2010 (Leksykon VAT Oficyna Wydawnicza „Unimex”, Wrocław 2010. Na str.106-110 stwierdza „Czynności przekazania i zużycia towarów i usług na cele reprezentacji i reklamy mają charakter czynności nieodpłatnych, a te, co do zasady, nie podlegają opodatkowaniu VAT, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji wskazanych w art. 7 ust. 2 i 3 oraz w art. 8 ust. 2. Zakres, zatem opodatkowania czynności przekazania i zużycia towarów i usług na cele reprezentacji i reklamy, musi być rozpatrywany z uwzględnieniem tych przepisów. Dalej autor stwierdza, iż w świetle zmiany treści art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, od 1 czerwca 2005 r., przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, nie może być klasyfikowane jako dostawa towarów: (\`(...)\`) od 1 czerwca 2005 r. wszelkie czynności nieodpłatnego przekazania przez podatnika towarów na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, czyli w związku z funkcjonowaniem i rozwojem działalności (np. w związku z czynnościami reprezentacji i reklamy, sponsoringu czy tzw. sprzedaży premiowej) - nie podlegają opodatkowaniu gdyż przedmiotu opodatkowania nie można domniemywać, jeżeli stanowione w tym zakresie przepisy w żaden sposób tego nie określają.”

Ponadto autor zauważa, że „Obecnie (\`(...)\`) żaden przepis art. 7 ust. 1-9 ustawy o VAT nie wskazuje (…), że przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust.1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, czego skutkiem jest pozostawienie tych czynności poza regulacją VAT, jako czynności nieopodatkowanych”. Ponadto należy wskazać, że zaprezentowane powyżej stanowisko Spółki znajduje również swoje odzwierciedlenie w ugruntowanej linii orzecznictwa sądów administracyjnych, jak również w indywidualnych interpretacjach udzielonych przez organy skarbowe.

W tym miejscu należy przede wszystkim przywołać orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 maja 2008 roku (Sygn. akt I FSK 600/07), w którym stwierdzono (Dz. Nr 54 poz., 535 ze zm.) „ w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa, na cele związane się tym przedsiębiorstwem, nawet, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów”.

Kategoryczne stanowisko w tej mierze zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który odpowiadając na pytanie w analogicznym stanie faktycznym udzielił pisemnej interpretacji potwierdzającej stanowisko Spółki (por. interpretacja indywidualna z dnia 14.12.2010 roku sygn. lPPP1-443-952/10-2/JL).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Do czynności traktowanych na równi z dostawą towarów, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, ustawodawca zaliczył przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny,

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub części.

Jednocześnie z treści art. 7 ust. 3 ustawy wynika, iż nie uznaje się za dostawę towarów (tj. nie podlegają opodatkowaniu) przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Ust. 4 tego przepisu definiuje prezenty o małej wartości, przez które rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Z kolei przez próbki, w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zajmuje się produkcją i sprzedażą produktów spożywczych i farmaceutycznych, jednocześnie zaznaczając, iż samodzielnie prowadzi akcje reklamowe i promocyjne w celu wsparcia sprzedaży dla pozyskania nowych jak i utrzymania obecnych klientów, intensyfikacji sprzedaży, zwiększenia atrakcyjności sprzedawanego towaru. W ramach prowadzonych akcji promocyjno - reklamowych Spółka wydaje nieodpłatnie wyroby własnej produkcji, a także zakupione towary takie jak drobny sprzęt AGD, biżuteria i różnego rodzaju gadżety z logo firmy. Wartość towarów w ramach nieodpłatnych wydań nie mieści się w kategorii prezentów małej wartości, a Spółka dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z zakupem wydawanych nieodpłatnie towarów. Wnioskodawca wyróżnia poniżej następujące kategorie nieodpłatnych przekazań:

*   wyroby własne wydawane przedstawicielom handlowym (pracownikom Spółki), w celu wykorzystania ich podczas prezentacji, przedstawienia oferty handlowej tzw. sieciom, placówkom hurtowym, sklepom detalicznym, aptekom itp. w celu zapoznania z produktem, pozyskania nowych klientów, utrzymania dotychczasowych odbiorców.
*   wyroby własne przeznaczone do degustacji podczas prowadzonych konferencji, kongresów, targów itp. W czasie tych przedsięwzięć Spółka ma możliwość rekomendacji wyrobów, przedstawienia smaku i właściwości oraz udzielenia informacji o wyrobach. Ponadto Spółka przekazuje wyroby własne w formie zestawów, koszyków jako upominki dla określonych grup docelowych klientów na imprezach okolicznościowych i spotkaniach z klientami.
*   wyroby przekazywane podczas akcji związanych z wprowadzeniem na rynek nowego produktu tzw. samplingu - dotyczy to zwłaszcza napojów energetyzujacych, które rozdawane są z udziałem hostess podczas akcji (eventu) np. na stacjach benzynowych, parkingach, okolicach kompleksów biurowych, okolicach uczelni i innych imprezach tego typu.
*   wyroby własne jak i zakupione, wydawane jako nagrody w ramach akcji promocyjnych, konkursach sprawdzających wiedzę o firmie bądź wyrobach i programach lojalnościowych.

Wątpliwości Spółki sprowadzają się do kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego przekazania w/w towarów.

Z literalnego brzmienia art. 7 ust. 2 ustawy wynika wprost, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Przepis ust. 3 tego artykułu określa tylko rodzaje towarów, których przekazanie wskazane w ust. 2 – czyli na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem – zostało wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania – jest to przepis szczególny zawierający wyjątki w stosunku do ust. 2.

Należy zatem uznać, że przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, w świetle art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z tym nabyciem.

Odzwierciedleniem tego stanu prawnego jest wydany w składzie siedmiu sędziów, wyrok NSA, który zapadł w dniu 23 marca 2009 r. sygn. akt I FPS 6/08, zgodnie z którym przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do tego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem w świetle powołanych wyżej art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów.

Reasumując, w stanie prawnym obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., nieodpłatne przekazanie przez Spółkę towarów w ramach działań marketingowych związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem, o których mowa we wniosku, w przypadku, gdy przy ich nabyciu lub wytworzeniu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Końcowo należy nadmienić, iż wraz z nowelizacją ustawy o podatku od towarów i usług, która weszła w życie z dniem 1 kwietnia 2011 r., zmianie uległ przepis art. 7 ust. 2 ustawy, obejmując opodatkowaniem podatkiem co do zasady wszelkie nieodpłatne przekazanie towarów, bez względu na jego cel.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.