Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-68/08/AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-04-28
Teza: Czy niezapłacone i nieściągalne do dnia dzisiejszego należności można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 2007 r.?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieściągalność; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2008 r. (data wpływu 31 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezapłaconych wierzytelności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezapłaconych wierzytelności.

Wezwaniem z dnia 22 lutego 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się do Wnioskodawcy o uzupełnienie wniosku poprzez wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego.

Pismami z dnia 28 lutego 2008 r. (data wpływu 3 marca 2008 r.) oraz 12 marca 2008 r. (data wpływu 17 marca 2008 r.) uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

**W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Od dnia 8 czerwca do 16 września 2005 r. świadczył Pan usługi spedycyjne na rzecz kontrahenta z Wielkiej Brytanii. Od miesiąca sierpnia nabywca usług przestał regulować faktury, jednak czynności spedycyjne były nadal świadczone do dnia 16 września 2005 r. Łączne zobowiązanie kontrahenta z tytułu zaległych opłat wynosi 101.951 zł 80 gr. i zostało ono ujęte zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychód należny w księgach rachunkowych.

Wnioskodawca podjął próbę odzyskania należności, jednakże wezwania do zapłaty, a następnie windykacja przeprowadzona za pośrednictwem firmy doradczej nie przyniosła zamierzanego rezultatu. Podobny wynik miała próba dotarcia do zobowiązanego za pośrednictwem brytyjskiego detektywa. Z uzyskanych informacji ustalił Pan, iż nierzetelny kontrahent opuścił swoją dotychczasową siedzibę i przeniósł się w nieznane miejsce.

Według danych, którymi dysponuje Wnioskodawca na dzień 23 października 2007 r. (dane z dwóch niezależnych brytyjskich serwisów finansowych), firma kontrahenta została rozwiązana i wykreślona z brytyjskiego odpowiednika „ewidencji działalności gospodarczej” między 27 października 2006 r. a 9 lutego 2007 r., co w myśl art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawdopodabnia nieściągalność wierzytelności i stanowi podstawową przesłankę wyczerpującą art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości, jednakże w księgach rachunkowych nie dokonano odpisu aktualizującego na te należności.

Dysponuje Pan również opinią prawną radcy prawnego, która zdaniem Wnioskodawcy, dokumentuje nieściągalności wierzytelności w rozumieniu art. 23 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sądem właściwym z tytułu przedmiotowej należności byłby sąd brytyjski, jednak podjęto próbę uzyskania nakazu zapłaty przed sądem polskim w postępowaniu upominawczym, co w konsekwencji zakończyło się wydaniem przez Sąd Okręgowy postanowienia o skierowaniu sprawy do rozpatrzenia w trybie zwykłym.

Wysłane na adres dłużnika wezwanie do zapłaty zostało zwrócone z uwagi na brak możliwości skutecznego doręczenia, ponieważ aktualny adres zobowiązanego nie jest znany.

Niedoręczenie pozwu spowoduje zawieszenie, a następnie umorzenie postępowania w przedmiotowej sprawie.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy niezapłacone i nieściągalne do dnia dzisiejszego należności można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 2007 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, gdy nie ma on możliwości ustalenia aktualnego adresu oraz majątku spółki, może spisać w koszty uzyskania przychodu przedmiotowe należności.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo -skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Stosownie natomiast do postanowień art. 23 ust. 1 pkt 20 omawianej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty, o czym stanowi art. 23 ust. 2 wskazanej ustawy.

Z kolei w myśl przepisu art. 23 ust. 1 pkt 21 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 3.

Na mocy ust. 3 wskazanego przepisu, nieściągalność wierzytelności, w przypadku określonym w ust. 1 pkt 21, uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności gdy:

1.  dłużnik został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku albo
2.  zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3.  wierzytelność została zasądzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
4.  wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika, na drodze powództwa sądowego.

Powyższe prowadzi do wniosku, że - co do zasady - wierzytelności odpisane jako nieściągalne, jak i odpisy aktualizujące nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, jednak w ściśle określonych sytuacjach mogą one stanowić koszt podatkowy, o ile nie uległy przedawnieniu.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Dlatego też w świetle powyższego należy przyjąć, że jeżeli w kwocie nieściągalnej wierzytelności lub też wartości należności obejmowanej odpisem aktualizującym znajduje się podatek od towarów i usług, to do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wyłącznie wierzytelność w kwocie netto, tj. w kwocie pomniejszonej o ten podatek.

W przedstawionym stanie faktycznym wskazał Pan, iż podjął próbę odzyskania nieuregulowanych przez kontrahenta faktur z tytułu wyświadczonych na jego rzecz usług spedycyjnych. Dysponuje Pan dokumentami i danymi, z których wynika, iż dłużnik zlikwidował prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo i został wykreślony z brytyjskiego odpowiednika „ewidencji działalności gospodarczej” - co w ocenie Wnioskodawcy stanowi podstawową przesłankę dokonania odpisu aktualizującego zawartą w art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości, jednakże odpisu takiego nie dokonano w prowadzonych księgach rachunkowych - jak również posiada opinię radcy prawnego, która Pana zdaniem, wskazuje, iż przedmiotowe wierzytelności są nieściągalne w rozumieniu art. 23 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wierzytelności te są wymagalne i nie uległy jednocześnie przedawnieniu.

Reasumując, stwierdzić należy, że w tym przypadku - skoro sytuacja, o której mowa we wniosku wyczerpuje znamiona uprzednio cytowanego art. 23 ust. 1 pkt 20 oraz art. 23 ust. 1 pkt 21 – w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma Pan prawnej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 2007 r. wartości wynikających z niezapłaconych faktur, a więc łącznie z należnym podatkiem od towarów i usług.

W oparciu o dyspozycję art. 14 ust. 1 ww. ustawy przychodem nie jest kwota należnego podatku od towarów i usług z tytułu wyświadczonych przez Pana usług, stąd podatek ten nie może być kosztem podatkowym. Nie znajduje się Pan także w posiadaniu dokumentów, które w rozumieniu przepisów tej ustawy dokumentowałyby nieściągalność tych wierzytelności, albowiem ponad wszelką wątpliwość, opinia radcy prawnego nie stanowi dokumentu, o jakim mowa w art. 23 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z wykładni gramatycznej tego przepisu wynika, iż udokumentowanie nieściągalności wierzytelności, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 20 następuje, jeżeli podatnik, a nie osoba trzecia sporządzi protokół, nie zaś opinię, w myśl którego przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od kwoty tej wierzytelności. Przepisy prawa podatkowego nie precyzują wprawdzie co, oprócz wskazanych zastrzeżeń, powinien zawierać protokół, jednak biorąc pod uwagę fakt, iż ma on stanowić analizę potencjalnie poniesionych kosztów należy przyjąć, że poza wcześniej wymienionym stwierdzeniem, powinien zawierać w szczególności: określenie wielkości wierzytelności, wysokość kosztów sądowych, zastępstwa procesowego oraz kosztów egzekucyjnych, ustalonych zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że kumulatywne spełnienie przesłanek, o których mowa w przepisie art. 23 ust. 1 pkt 20 w zw. z ust. 2 lub art. 23 ust. 1 pkt 21 w zw. z ust. 3 ww. ustawy w późniejszym terminie - jednak nie później niż przed upływem okresu przedawnienia przedmiotowych wierzytelności - nie pozbawia Pana prawa do ujęcia w kosztach podatkowych wartości netto tych należności (bez należnego podatku od towarów i usług).

Zważywszy, że do wniosku dołączono dokumenty, a Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy - działając w imieniu Ministra Finansów, wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej - nie przeprowadza postępowania dowodowego, nie jest wobec tego obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; związany jest wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.