Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-256/12/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-06
Teza: Czy powstanie u pracodawcy obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych, określonego w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z opłacaniem przez pracodawcę na rzecz pracowników składki ubezpieczeniowej ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym?
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz kapitałowy; polisa ubezpieczeniowa; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; przychód-przychód ze stosunku pracy; składki; ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 07 marca 2012 r. (data wpływu do Organu – 07 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 22 maja 2012 r. i w dniu 23 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy przez płatnika – osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w związku z opłacaniem na rzecz pracowników składki ubezpieczeniowej ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 marca 2012 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie obowiązku poboru i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy przez płatnika – osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w związku z opłacaniem na rzecz pracowników składki ubezpieczeniowej ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 14 maja 2012 r. znak: IBPB I/1/415-326/12/ESZ, IBPB II/1/415-256/12/MK wezwano do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono w dniu 22 maja 2012 r. (uiszczenie opłaty) i w dniu 23 maja 2012 r. (uzupełnienie pozostałych braków formalnych).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest przyszłym pracodawcą oraz zamierza, przy współpracy z ubezpieczycielem proponującym ubezpieczenie na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, wprowadzić motywacyjny program, zachęcający pracowników do trwalszego związania z zakładem pracy.

Produkt ubezpieczeniowy, którym Wnioskodawca zamierza objąć swoich pracowników, będzie miał następujące cechy charakterystyczne:

1.  Konstrukcja umowy ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym zakłada, że ubezpieczający jest właścicielem polisy, a ubezpieczony jest beneficjentem ww. polisy.
2.  Ubezpieczającym będzie pracodawca, a ubezpieczonym pracownik. Wnioskodawca wskazuje, iż w świetle art. 2 Kodeksu pracy przez pracownika należy rozumieć osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania spółdzielczej umowy o pracę, natomiast z art. 3 Kodeksu pracy wynika, że pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników.
3.  Pracodawca nie będzie uprawniony do otrzymania świadczenia - zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 23 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
4.  Ubezpieczający będzie pokrywał składkę z tytułu ubezpieczenia z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym w sposób określony w umowie przygotowanej przez ubezpieczyciela.
5.  Każda ze składek dzieli się na część ochronną i cześć inwestycyjną. Część ochronna pobierana jest przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe w formie opłaty za ryzyko. Za część inwestycyjną składki nabywane są jednostki uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych zapisywane na wyodrębnionych dla każdego z ubezpieczonych indywidualnych rachunkach.
6.  Przez 10 bądź 15 (w zależności od deklaracji ubezpieczającego) pierwszych lat obowiązywania umowy ubezpieczenia Towarzystwo w razie dokonania częściowego albo całkowitego wykupu z indywidualnego rachunku pobiera opłaty likwidacyjne. Stawka opłaty jest ustalana procentowo i zmniejsza się w miarę upływu okresu obowiązywania umowy ubezpieczenia aż do całkowitego jej zniesienia po dziesiątym bądź piętnastym (w zależności od deklaracji ubezpieczającego) roku obowiązywania umowy.
7.  Ubezpieczający może złożyć pisemne oświadczenie o rozwiązaniu polisy, nie wcześniej jednak niż po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zawarto polisę.
8.  Przedmiotem umowy jest życie ubezpieczonego oraz lokowanie środków pochodzących ze składek wpłacanych z tytułu umowy w ramach Ubezpieczeniowych Funduszy Kapitałowych w okresie, na jaki umowa została zawarta. Zakres ubezpieczenia obejmuje następujące zdarzenia ubezpieczeniowe:

1.  dożycie przez Ubezpieczonego daty dożycia oraz
2.  śmierć Ubezpieczonego w okresie ubezpieczenia.

10.  Umowa ubezpieczenia, w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w który została zawarta, wyklucza:

1.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy ubezpieczenia;
2.  możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy ubezpieczenia;
3.  wypłatę z tytułu dożycia przez ubezpieczonego wieku oznaczonego w umowie ubezpieczenia.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w kontekście zaprezentowanego zdarzenia przyszłego, powstanie u pracodawcy obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych, określonego w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z opłacaniem przez pracodawcę na rzecz pracowników składki ubezpieczeniowej ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, pracodawca jako ubezpieczający jest właścicielem polisy, więc decyduje o tym kto jest osobą ubezpieczoną. W momencie zaprzestania stosunku pracy między ubezpieczającym a ubezpieczonym przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, nie zaistnieje żadne świadczenie dla ubezpieczonego. Z powyższego wynika, że nie ma możliwości wyliczenia kwoty podatku przed dokonaniem wykupu częściowego, bądź całości kapitału.

Jednak mając na względzie, iż składka ubezpieczeniowa dzieli się na część ochronną i część inwestycyjną Wnioskodawca stwierdza, iż część ochronna składki opłacona przez pracodawcę z tytułu objęcia pracownika ochroną ubezpieczeniową stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy w dacie poniesienia wydatku przez pracodawcę. Pracownik otrzymuje bowiem korzyść majątkową w postaci ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony. Stąd też powinien zostać odprowadzony podatek dochodowy obliczony z części ochronnej składki ubezpieczenia.

Natomiast z tytułu opłacenia przez pracodawcę części inwestycyjnej składki przychód ze stosunku pracy powstanie w momencie cesji praw albo praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia. Do tego momentu bowiem pracownikowi nie przysługują prawa do jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych, które są nabywane za część inwestycyjną składki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy przez płatnika – osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w związku z opłacaniem na rzecz pracowników składki ubezpieczeniowej ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym

W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych tytułem składek na ubezpieczenie dla pracowników, w zakresie obowiązku poboru i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy przez płatnika (spółkę posiadającą osobowość prawną) w związku z opłacaniem na rzecz pracowników składki ubezpieczeniowej ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym oraz zaliczania na bieżąco do kosztów uzyskania przychodów spółki posiadającej osobowość prawną składki ubezpieczeniowej ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, wydano odrębne rozstrzygnięcia.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje jednak, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 11 ust. 2 i 2a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Z tego też względu pojęcie „świadczenia” należy rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2).

Zatem pojęcie „nieodpłatne świadczenie” w prawie podatkowym ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

W doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, iż na pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” składają się łącznie dwa elementy: po pierwsze chodzi o wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, w wyniku których podatnik otrzymuje w sposób nieodpłatny, tj. nie związany z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy, oraz po drugie takie przysporzenie majątkowe jest uzyskiwane kosztem innego podmiotu.

Mając powyższe na uwadze można stwierdzić, iż otrzymanie nieodpłatnego świadczenia ma zasadniczo miejsce wówczas, gdy na podstawie stosunku prawnego istniejącego pomiędzy dwoma podmiotami (stosunku zobowiązaniowego - zgodnie z art. 353 Kodeksu cywilnego), jedna ze stron tego stosunku jest wyłącznym jego beneficjentem, a zatem otrzymuje korzyść majątkową kosztem drugiej strony tego stosunku prawnego.

W świetle powołanego powyżej art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz definicji „nieodpłatnego świadczenia” przyjmuje się co do zasady, iż zarówno kwotę części składki ochronnej (opłata za ryzyko), jak również kwotę części składki inwestycyjnej należy traktować jako nieodpłatne świadczenie ponoszone przez pracodawcę (ubezpieczającego) na rzecz pracownika (ubezpieczonego) w związku z zawarciem z ubezpieczycielem umowy ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym.

Istotną kwestią w tej sprawie jest jednak ustalenie momentu powstania przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnych świadczeń. Wnioskodawcę (ubezpieczającego) z pracownikiem (ubezpieczonym) łączyć będzie stosunek pracy, w związku z czym ww. nieodpłatne świadczenia z tytułu ubezpieczenia należy zakwalifikować do przychodów określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści art. 12 ust. 1 ww. ustawy wynika bowiem, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika natomiast z postanowień art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. Stąd też w przypadku usług zakupionych przez pracodawcę wartość pieniężną tych świadczeń dla celów podatkowych ustala się według cen zakupu (art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy).

Wobec powyższego kwota części składki ochronnej (opłata za ryzyko) stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy w dacie poniesienia wydatku przez pracodawcę, czyli w dacie zapłaty składki firmie ubezpieczającej. Pracownik zostaje objęty ochroną ubezpieczeniową, czyli ma miejsce przysporzenie majątkowe po jego stronie. Wówczas na Wnioskodawcy jako płatniku ciążą obowiązki, o których mowa w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z jego treścią osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast z tytułu opłacania przez pracodawcę składki inwestycyjnej przychód ze stosunku pracy dla pracownika powstaje w momencie cesji, przeniesienia praw i przekazania obowiązków wynikających z umowy na rzecz ubezpieczonego pracownika. Do tego momentu (tj. do momentu cesji) pracownik nie jest właścicielem składki inwestycyjnej i nie posiada prawa do wypłaty zgromadzonych środków. Wobec tego do chwili przekazania praw i obowiązków na rzecz ubezpieczonego nie powstaje przychód z tytułu opłacania przez pracodawcę składki inwestycyjnej. Również i na płatniku do tego momentu nie ciążą obowiązki obliczenia i poboru zaliczki na podatek dochodowy, o których mowa w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.