Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.578.2021.3.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-10
Teza: Czy w odniesieniu do opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku należności wypłacanych uczestnikom szkoleń, stanowiących zwrot kosztów dojazdu na szkolenia prawidłowym będzie zastosowanie przez Wnioskodawcę zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PDOF, a w konsekwencji na Wnioskodawcy nie będzie spoczywał obowiązek pobrania podatku, ani sporządzenia informacji podatkowej (np. PIT-11)?
Słowa kluczowe: dojazdy; obowiązek-obowiązek płatnika; podróż; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 lipca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.) uzupełnione pismem z 9 września 2021 r. (data wpływu 9 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego do wypłacanych świadczeń – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego do wypłacanych świadczeń.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Uczelnia jest uczelnią publiczną, działającą na podstawie ustawy z 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm., zwanej dalej „PSWiN”).

Uczelnia posiada osobowość prawną.

Uczelnia zawarła w dniu … maja 2021 r. ze Skarbem Państwa – Ministrem Edukacji i Nauki (dalej: „Minister”) umowę Nr … (zwaną dalej: „Umową”). Zgodnie z postanowieniami § 1 ust. 1 Umowy, Uczelnia na podstawie zlecenia Ministra z … kwietnia 2021 r. zobowiązuje się do wykonania zadań polegających na realizacji projektu Ministra w zakresie wsparcia poprawy stanu kondycji fizycznej dzieci i młodzieży po powrocie do zajęć stacjonarnych pt. …, mającego na celu przeszkolenie kadry nauczycielskiej w zakresie prowadzenia lekcji wychowania fizycznego i zajęć ruchowych w ramach walki ze skutkami pandemii; wdrożenie dodatkowych nieodpłatnych zajęć pozalekcyjnych ukierunkowanych na redukcję efektu pocovidowego u młodzieży szkolnej, jak i poprawę kondycji fizycznej; promocję i wdrażanie regularnej aktywności fizycznej i zdrowego stylu życia wśród dzieci i młodzieży (zwanego dalej: Zadaniami). Zadania zostaną wykonane przez Uczelnię w ramach jej działalności statutowej. Na wykonanie Zadań Uczelnia otrzyma dotację celową. Przy wydatkowaniu środków finansowych przekazanych Uczelni przez Ministra na realizację Zadań, Uczelnia zobowiązana jest do stosowania obowiązujących przepisów prawa powszechnego, w tym ustawy o finansach publicznych (Dz. U. z 2021, poz. 305) oraz ustawy Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2019 ze zm.). Uczelnia zobowiązuje się wykonać Zadania z należytą starannością oraz zapewnić prawidłowe wydatkowanie przyznanych środków finansowych.

Nauczyciele uczestniczący w szkoleniach realizowanych przez Uczelnię w ramach Zadań nie będą pracownikami Uczelni.

Zgodnie z Załącznikiem Nr 1 do Umowy „Opis Zadań” obszar realizacji zadania jest podzielony na etapy. W ramach Etapu I zostaną przygotowane i przeprowadzone szkolenia dla nauczycieli wychowania fizycznego i nauczycieli edukacji wczesnoszkolnej z województw: (…). Szkolenia będą odbywały się w kontakcie bezpośrednim na terenie Uczelni w … oraz w Filii Uczelni w … lub on-line (w przypadku, gdy sytuacja epidemiczna w kraju nie pozwoli na przeprowadzenie zajęć w kontakcie bezpośrednim). Planowane jest przeszkolenie do 12 000 nauczycieli wychowania fizycznego i nauczania wczesnoszkolnego (do 6 000 w części Uczelni i do 6 000 w części filii Uczelni). W ramach projektu Ministra zakładane jest pokrycie kosztów podróży nauczycieli na szkolenie przez Uczelnię. Umowa dopuszcza pokrycie kosztów podróży w formie zwrotu kosztów podróży (tj. zwrotu kosztów faktycznie poniesionych) lub w formie ryczałtu. Środki na ten cel są wyszczególnione w kosztorysie Zadań, stanowiącym Załącznik Nr 2 do Umowy. Umowa wymaga, aby uczestnicy szkoleń zostali poinformowani o zasadach przekazania środków z tytułu pokrycia kosztów podróży na etapie rekrutacji.

W celu wykonania obowiązków wynikających z Umowy, Uczelnia stworzyła Regulamin zwrotu kosztów dojazdu, który określa zasady zwrotu kosztów dojazdu uczestników na szkolenia realizowane w ramach projektu Ministra (dalej: Regulamin). Uczestnik szkolenia, ubiegający się o zwrot kosztów dojazdu, jest zobowiązany do zapoznania się z Regulaminem oraz respektowania jego zapisów.

Zgodnie z postanowieniami Regulaminu zwrot kosztów dojazdu dotyczy wyłącznie trasy przejazdów z miejsca zamieszkania szkolonego do miejsca szkolenia i powrotu do miejsca zamieszkania. Biorący udział w zajęciach mogą ubiegać się o zwrot przez Uczelnię kosztów swojego dojazdu w przypadku, gdy skorzystali z podróży środkami naziemnej komunikacji publicznej (pociąg, autobus, bus – z wyłączeniem taksówek), jak również samochodem prywatnym. W sytuacji, gdy jednym samochodem na dane szkolenie podróżuje więcej niż jeden uczestnik, koszt dojazdu zwracany będzie jedynie właścicielowi/ lub głównemu użytkownikowi pojazdu (kierowcy). Wybór drogi dojazdu powinien być optymalny ze względu na długość trasy, a poniesione koszty racjonalne. Pokrycie wydatków związanych z dojazdem następuje wyłącznie na wniosek szkolonego. Zwrot kosztów dojazdu na szkolenie można otrzymać na podstawie wykorzystanych biletów komunikacji publicznej (w najtańszej taryfie na danej trasie – Regulamin precyzuje, że uczestnik do wniosku o zwrot kosztów dołącza potwierdzenie poniesionych kosztów (bilety/fakturę/rachunek/paragon)) lub na podstawie kilometrówki liczonej według najkrótszej trasy przejazdu z miejsca zamieszkania do miejsca szkolenia samochodem prywatnego/użyczonym (zgodnie z wskazaniami serwisu (…)).

Zgodnie z Regulaminem, koszt dojazdu będzie rozliczany zgodnie ze stawkami obowiązującymi w 2021 r. określonymi w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 ze zm., zwanym dalej „Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r.”). Stawka za 1 kilometr dojazdu do i powrotu ze szkolenia dla podróży samochodem osobowym wynosi:

1.  o pojemności skokowej silnika do 900 cm3 - 0,5214 zł,
2.  o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm3 - 0,8358 zł.

Uczestnik szkolenia przekaże Uczelni komplet dokumentów niezbędnych do pokrycia kosztów dojazdu.

Złożenie niekompletnych, niepoprawnych dokumentów lub złożenie ich po terminie powoduje utratę przez szkolonego uprawnienia do rekompensaty. Dodatkowo uczestnik szkolenia, wypełniając wniosek, potwierdza, że jest świadomy odpowiedzialności karnej za podanie nieprawdy we wniosku lub zatajenie prawdy. Wypłata nastąpi po dokonaniu weryfikacji przez Uczelnię ukończenia szkolenia przez danego uczestnika, zakończonego wydaniem certyfikatu. Uczelnia ma prawo sprawdzić wiarygodność danych podanych przez wnioskującego, ma też prawo prosić o dodatkowe dokumenty, zaś uczestnik szkolenia jest zobowiązany do ich niezwłocznego dostarczenia pod rygorem utraty uprawnienia do rekompensaty kosztów dojazdu. Zwrot kosztów podróży będzie realizowany poprzez przelew na wskazany przez szkolonego rachunek bankowy, w ciągu 14 dni od akceptacji przez Uczelnię wniosku wraz z załącznikami. Niezależnie od faktycznie poniesionych przez szkolonego kosztów dojazdu, rekompensata będzie ograniczona do maksymalnej kwoty 100 zł brutto. Regulamin przewiduje zastosowanie do wypłacanych należności przepisów Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz.167, ze zm., zwanego dalej „Rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r.”).

Uczestnik szkolenia składa oświadczenie, że koszty dojazdu na szkolenie nie będą sfinansowane z innych źródeł.

Uczelnia, w odniesieniu do należności wypłacanych biorącym udział w szkoleniu tytułem zwrotu kosztów dojazdu, zamierza zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PDOF. Uczelnia zamierza poinformować uczestników szkolenia, że warunkiem zastosowania zwolnienia z opodatkowania jest niezaliczenie objętych zwrotem kosztów dojazdu do kosztów uzyskania przychodów uczestnika szkolenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku należności wypłacanych uczestnikom szkoleń, stanowiących zwrot kosztów dojazdu na szkolenia prawidłowym będzie zastosowanie przez Uczelnię zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PDOF, a w konsekwencji na Uczelni nie będzie spoczywał obowiązek pobrania podatku, ani sporządzenia informacji podatkowej (np. PIT-11)?

Zdaniem Wnioskodawcy, Uczelnia – jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych – może zastosować zwolnienie z opodatkowania wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PDOF (do wysokości limitów wynikających z tego przepisu) do wartości świadczeń polegających na zwrocie przez Uczelnię kosztów przejazdów na rzecz uczestników szkoleń.

W myśl z art. 9 ust. 1 ustawy o PDOF, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z kolei art. 11 ust. 1 ustawy o PDOF przewiduje, że przychodami są co do zasady otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W opinii Uczelni okoliczność, że dokona ona zwrotu kosztów dojazdu na wniosek uczestnika szkolenia, oznacza dla tej osoby wymierne i konkretne przysporzenie majątkowe. Osoba ta nie będzie bowiem zobligowana do pokrycia tych kosztów samodzielnie i tym samym nie dochodzi do uszczuplenia jej majątku. Po stronie uczestnika szkolenia powstanie zatem przychód podatkowy.

Uzyskane przez uczestnika szkolenia przysporzenie w związku ze zwrotem kosztów dojazdu należy zakwalifikować do odpowiedniego źródła przychodów. W opinii Wnioskodawcy, do przychodów osiągniętych przez osoby uczestniczące w szkoleniu w związku ze zwrotem kosztów dojazdu zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF (przychody z innych źródeł).

Przepis art. 20 ust. 1 ustawy o PDOF stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że wyliczenie ma charakter przykładowy, a do kategorii tej zaliczyć należy także inne przychody, niż wymienione wprost w przepisie (por. wyrok NSA z dnia 8 maja 2018 r. sygn. II FSK 1007/16 prawomocny wyrok WSA w Białymstoku z dnia 10 lipca 2013 r. sygn. I SA/Bk 140/13, prawomocny wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 listopada 2015 r. sygn. I SA/Kr 1275/15). Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych powinna podlegać każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), zarówno pieniężna, jak i niepieniężna. Z tego względu o przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Zatem przychód uzyskany przez uczestnika szkolenia w związku ze zwrotem kosztów dojazdu, jako niemieszczący się w pozostałych źródłach przychodów, o których mowa w art. 12-14 i 17 ustawy, stanowić będzie przychód z innych źródeł.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PDOF wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

W orzecznictwie sądów administracyjnych stwierdza się, że pojęcia „podróży” użytego w analizowanym przepisie nie należy utożsamiać z pojęciem „podróży służbowej”, które jest definiowane w przepisach prawa pracy, a którym posłużono się w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PDOF. Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 1446/16: „W treści art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. ustawodawca wyodrębnił dwa rodzaje podróży uzasadniające zwolnienie przychodów uzyskanych za czas podróży, mianowicie „podróż służbową” oraz „podróż osoby niebędącej pracownikiem”. Trzeba więc zauważyć, że według jednej z dyrektyw wykładni językowej, tj. zakazu wykładni synonimicznej, zakłada się, że różnym zwrotom me należy nadawać tego samego znaczenia. Nie można zatem uznać za poprawną takiej wykładni, która prowadzi do ustalenia, że zwroty „podróż służbowa” oraz „podróż osoby niebędącej pracownikiem” będą miały to samo znaczenie.” W rezultacie, nie wyłącza możliwości zastosowania analizowanego zwolnienia okoliczność, że w przypadkach objętych niniejszym wnioskiem podróże będą odbywane do i z miejsca przeprowadzenia szkolenia.

Pojęcie „podróży” użyte w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PDOF było przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych. Jak wskazano w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 maja 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 1788/18 „Nie ulega wątpliwości, że zwrot ten nie został zdefiniowany ani w ustawie podatkowej ani w innych przepisach. Zatem właściwą metodą odkodowania jego znaczenia jest sięgnięcie do reguł wykładni językowej. Według internetowego Słownika Języka Polskiego (www.sjp.pl) podróż to przebywanie drogi do odległego miejsca; przemierzanie rozległych terenów; podróżowanie. W Małym Słowniku Języka Polskiego pod red. Elżbiety Sobol (Wyd. Naukowe PWN Warszawa 1995) podróż definiuje się jako: przebywanie drogi do jakiegoś odległego miejsca; podróżowanie. Efektem zastosowania wykładni językowej jest więc ustalenie, że podróż to przebycie drogi do jakiegoś odległego miejsca. Wykładnia językowa nie uzasadnia dookreślenia tego pojęcia poprzez takie elementy jak czas odbywania, częstotliwość czy też poprzez zdefiniowanie kierunku podróży.”

Osoby biorące udział w szkoleniu organizowanym przez Wnioskodawcę należy uznać za osoby odbywające podróż. Dodatkowo są to osoby niebędące pracownikami Uczelni, a zatem podróżujące poza stosunkiem pracy. Z tej perspektywy zatem przesłanki dla zastosowania zwolnienia należy uznać za spełnione.

Wysokość wypłacanych należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem nie powinna przekraczać wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach, dotyczących wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Regulacje, do których odwołuje się wskazany przepis, to między innymi Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. oraz Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. Analiza wzmiankowanych w opisie zdarzenia przyszłego zapisów Regulaminu, jaki znajdzie zastosowanie do dokonywanych wypłat na rzecz uczestników szkoleń, potwierdza, że pozostają one spójne z przepisami, na które się powołuje art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PDOP. W szczególności postanowienia Regulaminu dotyczące przejazdu środkiem komunikacji publicznej, zakładają zwrot na podstawie biletów, biletów w formie elektronicznej, imiennych faktur/rachunków lub paragonu. Praktyka taka pozostaje w zgodności z § 3 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. Przepis ten zakłada, że pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje. Dodatkowo, w sytuacji skorzystania z samochodu prywatnego/użyczonego zwrot kosztów przez Uczelnię następuje według stawki za kilometr przewidzianej w Rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. (zgodnie z § 2 pkt 1 tego aktu prawnego). Nie ma przy tym znaczenia limit kosztów, jakie maksymalnie mogą zostać zwrócone przez Uczelnię (100 zł brutto), gdyż art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PDOP mówi o maksymalnej wysokości należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem. Wysokość wypłacanych kwot, wynikających z odpowiednio udokumentowanych kosztów podróży, może zatem być niższa.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PDOP stosuje się, w myśl art. 21 ust. 13 tej ustawy, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Wskazaną przesłankę dotyczącą kosztów uzyskania przychodów należy rozumieć w ten sposób, że koszty podróży nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów osoby fizycznej uzyskującej ich zwrot (por. interpretacja z dnia 10 lipca 2015 r. Izba Skarbowa w Łodzi, sygn. IPTPB1/4511-201/15-4/SJ). Uczestnicy szkoleń zostaną poinformowani przez Uczelnię, że warunkiem zastosowania zwolnienia z opodatkowania jest niezaliczenie objętych zwrotem kosztów dojazdu do kosztów uzyskania przychodów uczestnika szkolenia. Odnosząc się natomiast do pozostałych wymogów, wymienionych w art. 21 ust. 13 pkt 1-4, w świetle przywoływanego uprzednio wyroku NSA z dnia 30 maja 2018 r., sygn. II FSK 1446/16: „Zawarty w art. 21 ust. 13 u.p.d.o.f. katalog warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia statuowanego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f. ma charakter rozłączny, na co wskazuje użycie spójnika „lub”. Wystarczające dla zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f. jest więc zaistnienie jednego z wymienionych warunków.” W odniesieniu do analizowanego zdarzenia przyszłego Uczelnia musi zatem wykazać, że przynajmniej jeden z tych wymogów został spełniony.

Jak podkreślano, zadania zostaną wykonane przez Uczelnię w ramach jej działalności statutowej. Uczelnia została zobowiązana do wykonania projektu Ministra w zakresie wsparcia poprawy stanu kondycji fizycznej dzieci i młodzieży po powrocie do zajęć stacjonarnych pt. …. Zwrot kosztów dojazdów na szkolenie dla jego uczestników jest elementem realizacji Zadań. Uczelnia działa na podstawie ustawy PSWiN. Jako uczelnia publiczna jest poddana nadzorowi ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego i nauki w zakresie zgodności działania z przepisami prawa oraz prawidłowości wydatkowania środków publicznych. Z tej perspektywy można zasadnie twierdzić, że świadczenia polegające na zwrocie kosztów dojazdu zostały poniesione – w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw (art. 21 ust. 13 pkt 2 ustawy o PDOF), a także – przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane (art. 21 ust. 13 pkt 3 ustawy o PDOF).

Reasumując, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PDOP, z uwagi na kumulatywne spełnienie przesłanek je warunkujących:

*   podróż odbędzie osoba niebędąca pracownikiem,
*   wysokość wypłacanych kwot nie przekroczy wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju,
*   koszty podróży nie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów osoby fizycznej, której koszty podróży są pokrywane,
*   świadczenia polegające na zwrocie kosztów dojazdu zostały poniesione w celu realizacji zadań Uczelni jako jednostki organizacyjnej działającej na podstawie przepisów odrębnych ustaw,
*   świadczenia polegające na zwrocie kosztów dojazdu zostały poniesione przez Uczelnię, stanowiącą jednostkę organizacyjną nadzorowaną przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej.

Mając na względzie dopuszczalność zastosowania zwolnienia, wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PDOF, na Uczelni nie będą spoczywały obowiązki płatnika, związane z obliczeniem, pobraniem i odprowadzeniem do urzędu skarbowego podatku (zaliczki na podatek). Uczelnia nie będzie także zobligowana do sporządzenia informacji (PIT-11) w związku z wypłacanymi należnościami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono „inne źródła”.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty w związku z czym do tej kategorii zaliczyć należy również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Stosownie do treści art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

\- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Zgodnie z treścią § 2 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Wskazać przy tym należy, że o ile w przypadku pracowników nie ma wątpliwości, że zwolnieniem objęte są wyłącznie diety i inne należności za czas podróży służbowej to w przypadku osób niebędących pracownikami uwzględnić należy świadczenia otrzymane w związku z szeroko rozumianą podróżą (podatek dochodowy od osób fizycznych – komentarz pod redakcją J. Marciniuka Warszawa 2014). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3509/15 wyjaśnił, że pojęcia „podróży” nie należy utożsamiać z „podróżą służbową” – pojęciem zdefiniowanym w Kodeksie pracy. Przy braku zaś ustawowej definicji „podróży” należy przyjąć, że chodzi tu zarówno o podróż odbytą w związku z załatwianiem cudzych spraw, jak również o dojazd na miejsce wykonywania określonych czynności.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca jest uczelnią publiczną, która zawarła w dniu … maja 2021 r. ze Skarbem Państwa – Ministrem Edukacji i Nauk, umowę zgodnie, z którą zobowiązuje się do wykonania zadań polegających na realizacji projektu Ministra w zakresie wsparcia poprawy stanu kondycji fizycznej dzieci i młodzieży po powrocie do zajęć stacjonarnych pt. …, mającego na celu przeszkolenie kadry nauczycielskiej w zakresie prowadzenia lekcji wychowania fizycznego i zajęć ruchowych w ramach walki ze skutkami pandemii; wdrożenie dodatkowych nieodpłatnych zajęć pozalekcyjnych ukierunkowanych na redukcję efektu pocovidowego u młodzieży szkolnej, jak i poprawę kondycji fizycznej; promocję i wdrażanie regularnej aktywności fizycznej i zdrowego stylu życia wśród dzieci i młodzieży. Powyższe zadania zostaną wykonane przez Uczelnię w ramach jej działalności statutowej. Na wykonanie zadań Uczelnia otrzyma dotację celową.

Nauczyciele uczestniczący w szkoleniach realizowanych przez Uczelnię w ramach zadań nie będą pracownikami Uczelni. Szkolenia będą odbywały się w kontakcie bezpośrednim na terenie Uczelni w … oraz w Filii Uczelni w … lub on-line (w przypadku, gdy sytuacja epidemiczna w kraju nie pozwoli na przeprowadzenie zajęć w kontakcie bezpośrednim). W ramach projektu Ministra zakładane jest pokrycie kosztów podróży nauczycieli na szkolenie przez Uczelnię. Umowa dopuszcza pokrycie kosztów podróży w formie zwrotu kosztów podróży (tj. zwrotu kosztów faktycznie poniesionych) lub w formie ryczałtu. W celu wykonania obowiązków wynikających z Umowy, Uczelnia stworzyła Regulamin zwrotu kosztów dojazdu, który określa zasady zwrotu kosztów dojazdu uczestników na szkolenia realizowane w ramach projektu Ministra. Uczestnik szkolenia, ubiegający się o zwrot kosztów dojazdu, jest zobowiązany do zapoznania się z Regulaminem oraz respektowania jego zapisów.

Zgodnie z postanowieniami Regulaminu zwrot kosztów dojazdu dotyczy wyłącznie trasy przejazdów z miejsca zamieszkania szkolonego do miejsca szkolenia i powrotu do miejsca zamieszkania. Biorący udział w zajęciach mogą ubiegać się o zwrot przez Uczelnię kosztów swojego dojazdu w przypadku, gdy skorzystali z podróży środkami naziemnej komunikacji publicznej (pociąg, autobus, bus – z wyłączeniem taksówek), jak również samochodem prywatnym. W sytuacji, gdy jednym samochodem na dane szkolenie podróżuje więcej niż jeden uczestnik, koszt dojazdu zwracany będzie jedynie właścicielowi lub głównemu użytkownikowi pojazdu (kierowcy). Wybór drogi dojazdu powinien być optymalny ze względu na długość trasy, a poniesione koszty racjonalne. Pokrycie wydatków związanych z dojazdem następuje wyłącznie na wniosek szkolonego. Zwrot kosztów dojazdu na szkolenie można otrzymać na podstawie wykorzystanych biletów komunikacji publicznej lub na podstawie kilometrówki liczonej według najkrótszej trasy przejazdu samochodem z miejsca zamieszkania do miejsca szkolenia.

Zgodnie z Regulaminem, koszt dojazdu będzie rozliczany zgodnie ze stawkami obowiązującymi w 2021 r. określonymi w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Niezależnie od faktycznie poniesionych przez szkolonego kosztów dojazdu, rekompensata będzie ograniczona do maksymalnej kwoty 100 zł brutto. Regulamin przewiduje zastosowanie do wypłacanych należności przepisów Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Uczestnik szkolenia składa oświadczenie, że koszty dojazdu na szkolenie nie będą sfinansowane z innych źródeł. Uczelnia zamierza poinformować uczestników szkolenia, że warunkiem zastosowania zwolnienia z opodatkowania jest niezaliczenie objętych zwrotem kosztów dojazdu do kosztów uzyskania przychodów uczestnika szkolenia.

Jak już wcześniej wskazano, aby zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) mogło mieć zastosowanie w odniesieniu do podróży odbywanych przez osoby niebędące pracownikami, otrzymane świadczenia nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz musi być spełniona przynajmniej jedna dodatkowa przesłanka, wskazana w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca w stanie faktycznym wskazał, że warunkiem zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest niezaliczenie przez nauczycieli kosztów dojazdu objętych zwrotem do kosztów uzyskania przychodów. Zatem wymagany warunek o niezaliczeniu kosztów dojazdu do kosztów uzyskania przychodów jest spełniony.

Uczestnictwo nauczycieli w szkoleniach stanowi realizację zadań Uczelni, jako jednostki organizacyjnej działającej na podstawie przepisów ustawy Prawo o Szkolnictwie Wyższym i Nauce, tym samym zwrot tym nauczycielom kosztów dojazdu na szkolenie jest elementem realizacji zadań tej Uczelni. Zatem w przedmiotowej sprawie niewątpliwie spełniona została przesłanka Nr 2 wynikająca z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mówiąca o tym, że otrzymane świadczenia zostały poniesione w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Ponadto niewątpliwie spełniona zostanie również przesłanka Nr 3, która mówi o tym, że otrzymane świadczenia muszą zostać poniesione przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, gdyż środki finansowe na realizację zadań (w tym również dotyczące zwrotu kosztów przejazdu) zostały przekazane Uczelni przez Ministra Edukacji i Nauki, zatem zostały poniesione przez organ administracji państwowej.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że zwrot kosztów dojazdu z miejsca zamieszkania szkolonego do miejsca szkolenia i powrotu do miejsca zamieszkania, jaki otrzymują uczestnicy szkoleń (nauczyciele) dojeżdżający z miejscowości zamieszkania do miejscowości, gdzie znajduje się Uczelnia lub Filia Uczelni – przy spełnieniu warunków wynikających z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy, do wysokości określonej w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. W związku z powyższym na Wnioskodawcy nie spoczywają obowiązki płatnika związane z obliczeniem, pobraniem i odprowadzeniem zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych ani sporządzeniem informacji PIT-11 w związku z wypłacanymi należnościami.

Końcowo wyjaśnić również należy, że przedmiotowym zwolnieniem nie będą objęte ewentualne zwroty kosztów, jakie będą wypłacane nauczycielom z tytułu jazd lokalnych.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych wyroków sądów wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto wyjaśnić należy, że w toku postępowania w sprawie wydania interpretacji upoważniony organ nie przeprowadza jakiegokolwiek postępowania dowodowego, a informacje niezbędne do wydania interpretacji czerpie wyłącznie z przedstawionego przez stronę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.