Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1106/12/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-11-05
Teza: Skutki podatkowe podziału spółki przez wydzielenie dla udziałowca spółki dzielonej.
Słowa kluczowe: podział; spółki; udziałowiec
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 16 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym w dniach 05 i 22 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie dla udziałowca spółki dzielonej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie dla udziałowca spółki dzielonej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka X z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej "Spółka"), jest polską spółką prowadzącą działalność w obszarze usług medycznych. Spółka powstała w wyniku przekształcenia ze spółki jawnej.

Wnioskodawca jest udziałowcem Spółki (dalej jako "Wnioskodawca"). Podobnie jak pozostali udziałowcy Spółki, Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Działalność Spółki, w związku z jej charakterem, jest prowadzona przede wszystkim w oparciu o przepisy ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej oraz ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Zgodnie z powołanymi regulacjami Spółka posiada status „podmiotu leczniczego”.

Działalność Spółki składa się obecnie z dwóch odrębnych profili:

1.  działalności związanej z długoterminową opieką domową, polegającej na prowadzeniu żywienia wśród ludzi chorych nie mogących samodzielnie się odżywiać (tj. chorych wymagających całkowitego lub uzupełniającego podawania substancji odżywczych drogą sprawnie działających odcinków przewodu pokarmowego); w tym wypadku leczenie prowadzone jest jedynie w miejscu zamieszkania chorego (dalej jako „Działalność Żywieniowa”); oraz
2.  działalności związanej z prowadzeniem szpitala specjalistycznego; na tę część działalności składają się wszystkie procedury medyczne które wymagają hospitalizacji, specjalistycznych gabinetów lekarskich z zapleczem diagnostycznym oraz procedury medyczne, które z uwagi na wymogi prawne mogą być prowadzone jedynie przez oddział szpitalny (dalej jako „Działalność Szpitalna”).

Powyższy podział wynika z całkowicie odrębnego charakteru prowadzonej działalności leczniczej w każdym ze wskazanych obszarów (profili) oraz, co ważniejsze, z konieczności całkowicie odmiennego sposobu zarządzania, logistyki i kontroli dla potrzeb każdego z tych profilów.

Świadczenia Spółki dotyczące Działalności Żywieniowej w całości finansowane są jedynie ze środków publicznych, w oparciu o stosowane kontrakty z Narodowym Funduszem Zdrowia (dalej jako „NFZ”). Działalność Szpitalna finansowana jest w sposób mieszany. Środki w tym przypadku pochodzą zarówno z NFZ jak i z środków własnych pacjentów oraz z wynajmu pomieszczeń szpitalnych i usług szpitalnych.

1.1.Działalność Żywieniowa – charakterystyka:

Działalność Żywieniowa prowadzona jest w całości w oparciu o refundacje NFZ i w związku z tym jej kształt oraz wymogi formalne są w całości określone przez płatnika. Charakterystyka tych świadczeń został zawarta w stosowanych przepisach z zakresu ochrony zdrowia.

Zgodnie z tymi regulacjami, na obowiązki podmiotu prowadzącego żywienie dojelitowe w warunkach domowych składają się:

*   długoterminowa opieka lekarska prowadzona wyłącznie w domu chorego, polegająca na okresowych wizytach lekarskich, okresowych wizytach pielęgniarskich, okresowym pobieraniu krwi w domu chorego do badań laboratoryjnych, wizytach na wezwanie (w razie wskazań),
*   stały kontakt telefoniczny pomiędzy lekarzem prowadzącym a chorym lub jego opiekunem, oraz,
*   dostarczenie potrzebnych i zleconych odżywek oraz sprzętu jednorazowego specjalistycznym transportem do domu chorego w wyznaczonym czasie i ilości.

Od strony organizacyjnej Działalność Żywienia jest prowadzona przez Spółkę za pośrednictwem kilkunastu wewnętrznych jednostek organizacyjnych Spółki – „przedsiębiorstw podmiotu leczniczego” (Spółki) w rozumieniu przepisów ustawy o działalności leczniczej (uprzednio - Niepublicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej, dalej jako „NZOZ”). Każde Przedsiębiorstwo NZOZ działa na terytorium jednego województwa i obejmuje zakresem swej działalności to województwo.

Obecnie w skład Spółki wchodzi 11 jednostek terenowych realizujących Działalność Żywieniową.

Działalność Żywieniowa z definicji ma charakter opieki pozaszpitalnej i w żadnym punkcie nie jest związana z działalności szpitalną. Jej specyfika wymusza inny sposób zarządzania, organizacji pracy i kontroli. Podstawowym wyzwaniem dla tej procedury jest logistyka dostaw. Każdy chory musi otrzymać należną dawkę preparatów odżywczych zleconych przez lekarza które bezwzględnie muszą dotrzeć do domu chorego w konkretnym, nieprzekraczalnym terminie. Dostarczone preparaty muszą być zgodne co do rodzaju, typu, dziennej zleconej ilości zapotrzebowania. Opóźnienia dostawy mogą prowadzić do poważnych powikłań a nawet śmierci chorego dla którego nie ma innej alternatywy.

Powoduje to, iż tą częścią procedury zajmuje się osobny dział logistyczny spółki, na który składają się koordynatorzy, magazynierzy, kierowcy oraz osoby kontrolujące bieżący stan ilościowy preparatów w domach chorych.

Do opieki specjalistycznej nad tymi chorymi zatrudnieni są oddzielni lekarzy zatrudnieni w firmie na umowy kontraktowe, którzy na stałe zatrudnieni są w innych jednostkach opieki medycznej a opiekę w domach chorego prowadza w godzinach popołudniowych poza swoimi podstawowymi obowiązkami. Ta cześć działalności nie wymaga zaplecza szpitalnego.

1.2.Działalność Szpitalna – charakterystyka:

Działalność Szpitalna Spółki, jest prowadzona od początku 2011 r. na bazie wybudowanego przez Spółkę szpitala (dalej jako "Szpital").

W jej skład wchodzą:

*   Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej Szpital - na który składają się oddziały szpitalne Chirurgii Ogólnej, Chirurgii Onkologicznej i Intensywnej Opieki Medycznej,
*   Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej Ambulatorium - na który składają się gabinety diagnostyczne, zabiegowe oraz konsultacyjne,
*   Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej Żywienie (w skład którego wchodzi apteka szpitalna), produkujące mieszaniny do żywienia pozajelitowego.

Działalność ta obejmuje jedynie te usługi medyczne, które zgodnie z przepisami muszą być prowadzone w/przez zamknięty zakład leczniczy jakim jest szpital. Dotyczy to zarówno procedur związanych z chirurgią ogólną i onkologiczną, gabinetami przyszpitalnymi prowadzącymi diagnostykę chorych i ich kontro/e pooperacyjne, jak również wysokospecjalistyczną procedurę żywienia pozajelitowego (dotyczy chorych pozbawionych anatomicznie lub funkcjonalnie przewodu pokarmowego - chorzy Ci utrzymywani są przy życiu poprzez bezpośrednie podawanie składników odżywczych do krwioobiegu z pominięciem przewodu pokarmowego). Procedura żywienia pozajelitowego prowadzona jest zarówno wśród chorych hospitalizowanych jak również w określonych przypadkach wśród chorych przebywających w domu. W tym drugim przypadku zgodnie z ze stosownymi przepisami z zakresu ochrony zdrowia, opieka i prowadzenie tych chorym musi być zapewnione przez zespół szpitalny a procedurę mogą kontraktować jedynie specjalistyczne oddziały szpitale. Działalność Szpitalna obejmuje więc jedynie grupą chorych których leczenie musi być prowadzone w oparciu o szpital i bezpośrednio związane z infrastrukturą Szpitala.

2.Wyodrębnienie profili działalności w ramach Spółki.

Zgodnie z decyzjami właścicieli, obecnie Spółka jest w trakcie procesu restrukturyzacyjnego mającego na celu usystematyzowanie i formalne rozdzielenie profili jej działalności. W tym zakresie w strukturze Spółki doszło do organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego wyodrębnienia obu zasadniczych profili jej działalności tj. Działalności Żywieniowej oraz Działalności Szpitalnej.

2.1.Wyodrębnienie organizacyjne

Uchwałą Zarządu Spółki w ramach Spółki zostały formalnie wyodrębnione dwie wewnętrzne jednostki. Pierwsza z tych jednostek została utworzona na bazie Działalności Żywieniowej (dalej jako „Część Żywieniowa”). Z kolei druga z tych jednostek została uformowana na bazie Działalności Szpitalnej (dalej jako „Część Szpitalna”). Podział powyższy został również odzwierciedlony w umowie Spółki, która w paragrafie 3 ustęp 2 stanowi, że „Według stanu na dzień przekształcenia, przedsiębiorstwo Spółki składa się z dwóch części: a) części przedsiębiorstwa prowadzącej działalność szpitalną i inną działalność leczniczą w oparciu o szpital specjalistyczny (\`(...)\`), oraz b) części przedsiębiorstwa prowadzącej działalność leczniczą w zakresie domowego żywienia dojelitowego (\`(...)\`)”.

Do każdej z dwóch jednostek Spółki zostały alokowane związane z nią funkcjonalnie składniki materialne i niematerialne, a także stosowne należności i zobowiązania Spółki.

W tym zakresie do Części Żywieniowej, zostały przypisane:

*   sprzęt medyczny potrzebny do prowadzenia żywienia dojelitowego (pompy do żywienia i cewniki),
*   umowy o pracę oraz umowy cywilnoprawne (umowy zlecenia umowy o dzieło) z personelem medycznym i pomocniczym Spółki (tj. z lekarzami i pielęgniarkami) realizującym świadczenia związane z żywieniem dojelitowym pacjentów, "kontrakty (umowy o świadczenie usług) z lekarzami związane z żywieniem dojelitowym pacjentów,
*   umowy najmu pomieszczeń (poradni i siedzib poszczególnych NZOŻ) w poszczególnych województwach, użytkowanych przez Spółkę dla potrzeb prowadzenia żywienia dojelitowego pacjentów
*   umowy z podwykonawcami warunkujące możliwość prowadzenia działalności w postaci żywienia dojelitowego zgodnie z wymogami narzuconymi przez płatnika tj. NFZ,
*   rachunki bankowe wykorzystywane do dokonywania płatności związanych z działalnością żywienia dojelitowego (dawne rachunki NZOZ), "umowy ubezpieczeniowe związane z prowadzeniem działalności w zakresie żywienia dojelitowego, a także
*   wszelkie należności i zobowiązania Spółki związane z prowadzeniem działalności w postaci żywienia dojelitowego.

Z kolei do Części Szpitalnej zostały przypisane:

*   nieruchomość Spółki, na którą składają się prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz posadowiony na niej budynek Szpitala, "wszelkie nierozliczone umowy Spółki z wykonawcami prac budowlano-montażowych dotyczących Szpitala,
*   umowy z dostawcami mediów do Szpitala (prąd, gaz, woda, wywóz nieczystości etc),
*   rzeczy ruchome składające się na wyposażenie Szpitala (w tym sprzęt i urządzenia medyczne związane z prowadzeniem żywienia pozajelitowego), "umowa najmu Szpitala,
*   umowy z kontrahentami współpracującymi ze Szpitalem,
*   umowy ubezpieczeniowe dotyczące budynku Szpitala oraz związane z jego działalnością,
*   kontrakty z NFZ związane z działalnością medyczną prowadzoną w ramach Szpitala, w tym także wspólny kontrakt na żywienie dojelitowe i pozajelitowe z Małopolskim Oddziałem NFZ - w części dotyczącej żywienia pozajelitowego,
*   umowy Spółki na pod wykonawstwo w zakresie świadczenia usług żywienia pozajelitowego zawarte z podmiotami posiadającymi stosowne kontrakty z NFZ,
*   rachunki bankowe, wykorzystywane do dokonywania płatności związanych z działalnością Szpitala i żywieniem pozajelitowym,
*   samochody będące własnością Spółki oraz umowy leasingu samochodów których stroną jest Spółka, a także
*   wszelkie zobowiązania Spółki związane z prowadzeniem Działalności Szpitalnej (w tym przede wszystkim zobowiązania z umowy kredytowej, z której środki zostały przeznaczone na modernizację budynku szpitalnego).

Ponadto należy wskazać, że wyodrębnienie obu Części ma również charakter geograficzno-infrastrukturalny.

Działalność Szpitalna koncentruje się bowiem zasadniczo w jednym województwie i jest prowadzona w oparciu o infrastrukturę Szpitala. Z kolei Działalność Żywieniowa jest prowadzona wyłącznie w domach pacjentów, a dodatkowo na potrzeby tej działalności, zgodnie z wymogami prawa działalności leczniczej, w oparciu o wynajęte gabinety konsultacyjne znajdujące się w budynkach Przychodni Zdrowia. Działalność ta opiera się tym samym na infrastrukturze w pełni odrębnej od infrastruktury wykorzystywanej przez Działalność Szpitalną.

2.2.Wyodrębnienie finansowe

Wydzielone wewnętrzne jednostki Spółki, realizujące jej oba zasadnicze profile działalności gospodarczej, charakteryzują się znacznym poziomem wydzielenia finansowego. Prowadzona w Spółce ewidencja księgowa umożliwia identyfikację przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących jednostki obejmującej Część Żywieniową oraz jednostki obejmującej Część Szpitalną, co daje podstawy do określenia wyników finansowych oraz sporządzenia odrębnych bilansów i rachunków zysków i strat obu Części.

Dzięki przyjętemu w Spółce systemowi rejestrowania operacji gospodarczych, na etapie wprowadzania ich do ksiąg, są one odpowiednio przyporządkowane do odpowiedniej jednostki. Rejestracja operacji gospodarczych umożliwia sporządzenie odrębnych zestawień przychodów i kosztów działalności związanej z Częścią Żywieniową oraz Częścią Szpitalną. Dzięki ewidencji analitycznej oraz przyjętemu systemowi rejestracji operacji gospodarczych, istnieje możliwość przypisania poszczególnych pozycji aktywów i zobowiązań do Części Żywieniowej oraz Części Szpitalnej.

2.3.Wyodrębnienie funkcjonalne

Obie Części charakteryzuje znaczny poziom niezależności i samodzielności. Zadania realizowane samodzielnie przez obie Części nie pokrywają się co do ich przedmiotu oraz opierają się na odrębnych zespołach majątkowych i personalnych. W związku z tym, należy uznać, że byłoby możliwe kontynuowanie prowadzonej przez obie Części działalności w niezmienionym zakresie w ramach dwóch odrębnych podmiotów. Możliwość ta istnieje bez konieczności podejmowania istotnych dodatkowych działań dla zapewnienia jednostkom tego rodzaju samodzielności (tj. zatrudnianie dodatkowego personelu, dodatkowy zakup istotnych aktywów, pozyskanie nowych źródeł finansowania, zmiana lokalizacji itp.).

3.Planowany podział Spółki

Kolejny planowany etap restrukturyzacji Spółki zakłada dokonanie jej podziału. Podział ten zostanie przeprowadzony poprzez wydzielenie Części Szpitalnej z istniejącej Spółki do nowo założonej spółki działającej w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Spółka Przejmująca”), a pozostawienie w dzielonej Spółce Części Żywieniowej. W sensie prawnym, planowane wydzielenie nastąpi na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej jako "KSH"), czyli w ramach tzw. podziału przez wydzielenie (dalej „Podział” albo „Wydzielenie”). Na skutek Podziału dotychczasowi wspólnicy Spółki staną się udziałowcami Spółki Przejmującej, w sposób odzwierciedlający ich dotychczasową strukturę udziałową w Spółce przed Podziałem.

W związku z planowanym Podziałem, z dniem wydzielenia Spółka Przejmująca wstąpi w prawa i obowiązki Spółki, które określone zostaną w planie Podziału. Będą to wszelkie opisane powyżej aktywa, kadra, oraz należności i zobowiązania Spółki przypisane do jednostki obejmującej Część Szpitalną (zgodnie z funkcjonującymi obecnie zasadami wyodrębnienia obu Części w ramach Spółki), w tym także prawa i obowiązki Spółki wynikające z decyzji administracyjnych wydanych wobec Spółki, a dotyczących Części Szpitalnej. Natomiast wszelkie opisane powyżej elementy związane z Częścią Żywieniową pozostaną w dzielonej Spółce.

Powyższy podział dotyczy także kontraktów Spółki z NFZ, które zostaną odpowiednio przyporządkowane w planie Podziału Spółce dzielonej i Spółce Przejmującej. Jeżeli chodzi o wspólny kontrakt z Oddziałem NFZ, obejmującym żywienie dojelitowe oraz pozajelitowe, Spółka jest w trakcie zaawansowanych negocjacji z NFZ oraz właściwymi władzami samorządowymi mających na celu jego „rozdzielenie” na dwa niezależne kontrakty. Na obecną chwilę Spółka uzyskała wstępną zgodę w tym zakresie. W przypadku uzyskania wymaganej finalnej zgody NFZ, w planie Podziału kontrakt dotyczący żywienia dojelitowego pozostanie przy Spółce dzielonej, natomiast kontrakt dotyczący żywienia pozajelitowego zostanie przypisany Spółce Przejmującej. W przypadku braku uzyskania zgody NFZ na „rozdzielenie” przedmiotowego kontraktu, w ramach planu Podziału kontrakt z Oddziałem NFZ na żywienie dojelitowe i pozajelitowe pacjentów zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą, która jednocześnie podpisze ze Spółką dzieloną umowy na świadczenie usług żywienia dojelitowego na zasadzie podwykonawstwa. W konsekwencji, niezależnie od decyzji Oddziału NFZ w praktyce, Działalność Żywienia Dojelitowego będzie realizowana po Podziale wyłącznie przez Spółkę dzieloną.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku z dnia 19 października wskazał, iż zgodnie z posiadanymi przez niego informacjami:

1.  w dniu 16 października 2012 r. Spółka uzyskała indywidualną interpretację, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Znak: IBPB I/2/423-1031/12/AP, w której na gruncie opisu zdarzenia przyszłego, tożsamego z opisem przedstawionym w przedmiotowym wniosku, organ podatkowy potwierdził prawidłowość stanowiska Spółki odnośnie kwalifikacji podatkowej części majątku pozostającej w dzielonej Spółce, jak również części wydzielanej z tej Spółki, jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych, stwierdzając m.in., że: „(\`(...)\`) zgodnie z treścią przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego opisywane zespoły składników majątkowych (tj. Część Żywieniowa oraz Część Szpitalna), wypełniają podstawowe przesłanki wymienione powyżej jako niezbędne dla stwierdzenia, iż w danej sytuacji mamy do czynienia ze zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa.”
2.  w dniu 15 października 2012 r. Spółka uzyskała indywidualną interpretację, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Znak: IBPB II/2/415-1104/12/MMa, w której na gruncie opisu zdarzenia przyszłego, tożsamego z opisem przedstawionym w przedmiotowym wniosku, organ podatkowy potwierdził prawidłowość stanowiska Spółki, że: „Mając na uwadze okoliczność, iż zarówno pozostająca w dzielonej Spółce Część Żywieniowa jak również Część Szpitalna wydzielana do Spółki Przejmującej, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa (\`(...)\`), zgodnie z treścią art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na skutek planowanego podziału nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego po stronie wspólników Spółki (którzy na skutek podziału w takim samym stosunku staną się wspólnikami Spółki Przejmującej). Tym samym, w związku z planowanym Podziałem na Spółce Przejmującej, jako potencjalnym płatniku podatku dochodowego od wspólników z tytułu analizowanej transakcji, nie będzie ciążyć obowiązek poboru podatku.”

Wnioskodawca wskazuje, że przywołane interpretacje podatkowe zostały wydane w odpowiedzi na zapytanie odnośnie tej samej transakcji (tj. Podziału Spółki przez wydzielenie). Transakcja ta niesie ze sobą potencjalne implikacje podatkowe również dla wnioskodawcy (jako udziałowca Spółki), stanowiące przedmiot zapytania wnioskodawcy we wniosku o interpretację podatkową uzupełnianym niniejszym pismem. Jak podkreślono powyżej, opis planowanej transakcji (Podziału Spółki) zaprezentowany zarówno we wniosku o interpretację złożonym przez Spółkę (i stanowiącym podstawę wydania powołanych powyżej interpretacji dla Spółki) jak również w przedmiotowym zapytaniu wnioskodawcy były tożsame. Treść powołanych interpretacji wydanych na rzecz Spółki, potwierdza tym samym jednoznacznie prawidłowość stanowiska wnioskodawcy zaprezentowanego we wniosku uzupełnianego niniejszym pismem.

W związku z powyższym, wnioskodawca prosi o uwzględnienie w treści indywidualnej interpretacji wydanej w odpowiedzi na przedmiotowe zapytanie wnioskodawcy, wniosków wynikających z przywołanych powyżej interpretacji podatkowych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach na rzecz Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku zespoły składników majątkowych w postaci Części Żywieniowej oraz Części Szpitalnej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych?
2.  Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, na skutek planowanego Podziału Spółki, po stronie wnioskodawcy nie powstanie podlegający opodatkowaniu przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, w myśl art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych "Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej (\`(...)\`)".

Zgodnie z treścią powołanego art. 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy, niezbędnym warunkiem do wystąpienia przychodu podatkowego po stronie wspólnika spółki dzielonej w ramach transakcji podziału przez wydzielenie, jest stwierdzenie okoliczności, że "majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa". Z konstrukcji tego przepisu wynika jednoznacznie, że w przypadku gdy każdy z zespołów składników majątkowych (tj. wydzielany bądź pozostający w spółce dzielonej), nie stanowi ZCP, po stronie wspólnika spółki dzielonej, opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, wystąpi przychód podatkowy. Natomiast w sytuacji gdy oba wspomniane zespoły składników majątkowych będą stanowić podatkową ZCP, analizowany przychód po stronie wspólników spółki dzielonej w ogóle nie wystąpi.

W ocenie wnioskodawcy, przedstawionej w stanowisku do pytania nr 1 zarówno pozostająca w dzielonej Spółce Część Żywieniowa jak również Część Szpitalna wydzielana do Spółki Przejmującej, będą stanowić ZCP. Mając na uwadze powyższą okoliczność, zgodnie z treścią art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na skutek planowanego Podziału, po stronie wnioskodawcy będącego udziałowcem Spółki nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja stanowi zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie skutków podatkowych związanych z podziałem Spółki przez wydzielenie dla wnioskodawcy będącego udziałowcem Spółki. W pozostałej części tj. w zakresie ustalenia czy majątek wydzielony oraz pozostały w spółce stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z przepisem art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 § 1 Kodeksu. Jednym z nich jest podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu). W przypadku przeniesienia tej części majątku na istniejącą spółkę wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia) o czym stanowi art. 530 § 2 Kodeksu.

Dla dokonania podziału konieczne jest uprzednie sporządzenie tzw. planu podziału. Jednym z koniecznych elementów tego dokumentu jest dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym (art. 534 § 1 pkt 7 Kodeksu spółek handlowych). Zgodnie z art. 531 § 5 Kodeksu, z dniem wydzielenia lub podziału wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółki przejmującej wskazanej w planie podziału.

Zauważyć należy, iż w przypadku podziału spółek przez wydzielenie, ustawodawca uzależnił powstanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nastąpi podział spółki przez wydzielenie, polegający na wydzieleniu ze Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zajmującej się działalnością szpitalną. W wyniku powyższego wydzielenia spółka dzielona ograniczy się wyłącznie do świadczenia usług żywieniowych.

Definicja legalna przedsiębiorstwa została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.).

W myśl przywołanego wyżej przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Przedsiębiorstwo zaś w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 5a pkt 4 ww. ustawy, jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Ustawodawca przyjął ogólną zasadę, iż w momencie dokonania podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie poddaje się opodatkowaniu dochód osiągnięty przy podziale przez wspólników. Dochodu tego nie ustala się, jeżeli jednocześnie majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie oraz pozostający w spółce po jej podziale stanowi (każdy z nich osobna) zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W odniesieniu do będących udziałowcami osób fizycznych dochód ten zalicza się do dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych, jako jeden z rodzajów dochodów z kapitałów pieniężnych. W tym względzie w stosunku do osób fizycznych mają zastosowanie przepisy art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższy przepis ma zastosowanie w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Z powyższego wynika zatem, że powstanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w przypadku podziału przez wydzielenie uzależnione jest od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce na skutek podziału. Jeśli oba majątki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie powstanie dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Wnioskodawca twierdzi, że majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie oraz pozostający w Spółce po jej podziale stanowić będzie (każdy z osobna) zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wnioskodawca wskazał, że powyższe zostało także potwierdzone w interpretacji Znak: IBPB I/2/423-1031/12/AP. Wydana została także interpretacja Znak: IBPB II/2/415-1104/12/MMa, dotycząca braku obowiązków płatnika przy planowanym podziale przez wydzielenie.

Wobec powyższego skoro zarówno majątek wydzielony i przejmowany jak i pozostający w spółce dzielonej stanowią każdy z osobna zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to po stronie wnioskodawcy nie powstanie dochód do opodatkowania z tytułu planowanej operacji.

Stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała