Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4010.47.2025.2.KKM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-18
Teza: Zaliczenia kar umownych do dochodów z tytułu wydatków
niezwiązanych z działalnością gospodarczą.
Słowa kluczowe: kara-kara umowna
kontrahent
podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek
– CIT estoński
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Dochód podlegający
opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek
kapitałowych
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Podstawa opodatkowania ryczałtem
od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 3

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w
    zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 czerwca 2025 r. (wpływ
    27 czerwca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością dalej określana jako "Wnioskodawca" lub
    "Spółka" jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu
    obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca opodatkowany jest w formie
    ryczałtu od dochodów spółek (dalej: „estoński CIT”), uregulowanym w rozdziale 6b ustawy
    o CIT. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest transport drogowy
    pasażerski rozkładowy (PKD: 49.31.Z). Spółka w ramach swojej działalności podpisuje z
    różnymi podmiotami np. gminami umowy na świadczenie usług przewozowych w
    publicznym transporcie zbiorowym, a także z podmiotami prywatnymi umowy na przewóz
    osób. Umowy te stanowią podstawę do wykonywania regularnych kursów na określonych
    trasach i zgodnie z ustalonym rozkładem jazdy.
    Kontrahenci Spółki na bieżąco kontrolują świadczone przez Spółkę usługi zgodnie z
    poniższymi zasadami:
      1) kontrola świadczonych usług prowadzona jest w punktach stałych (przystankach i
        dworcach), wewnątrz pojazdu, w czasie kontroli tak zwanych „lotnych”, jak również
        poprzez system monitoringu wizyjnego;
      2) kontrole punktualności prowadzone są elektronicznie w czasie rzeczywistym przez
        urządzenia GPS - w zależności od umowy kary są naliczane i przekazywane do
        Wnioskodawcy na koniec każdego miesiąca, bądź 2 razy w miesiącu;
      3) Kontrolerzy dokonujący kontroli wewnątrz autobusu zobowiązani są w przypadku
        stwierdzenia nieprawidłowości do dokonania stosownego wpisu w karcie drogowej
        oraz sporządzenia szczegółowego raportu;
      4) Kontrahenci Spółki na wniosek Spółki udostępniają dokumentację pokontrolną do 7
        dni roboczych od złożenia wniosku.
    W umowach zawartych pomiędzy Spółką a Zamawiającymi (nie zawsze są to gminy)
    dotyczących świadczenia usług przewozowych w publicznym transporcie zbiorowym,
    zawarto również postanowienia dotyczące kar umownych za niewykonanie zleconych
    zadań lub za uchybienia w realizowanych przez Spółkę zadaniach. Kary umowne są
    ustalone jako wielokrotność stawki netto za wozokilometr (dalej: „WWKM”) lub jako
    określona kwota w złotych polskich (PLN). Rodzaj i wysokość naliczania kary zależy od
    danej umowy z konkretną gminą.
    W 2024 r. Spółka została obciążona karami m.in. z tytułu:
      1. opóźnienia kursu od 2 do 15 minut,
      2. przyśpieszenia kursu od 1 do 5 minut,
      3. czystości pojazdu,
      4. estetyki pojazdu,
      5. wyświetlaczy wewnętrznych,
      6. zapowiedzi zewnętrznych,
      7. obsługi przystanku - brak zatrzymania,

      8. obsługi przystanku - brak dojazdu do krawędzi przystanku;
      9. obsługi przystanku - brak aktywacji systemu otwierania drzwi tzw. „gorący przycisk”,
      10. niezastosowania się do organizacji ruchu na przystankach, dworcach,
      11. systemu zliczenia pasażerów - brak przekazania pliku Excel w wyznaczonym
        terminie,
      12. braku włączenia pojazdu rezerwowego/uruchomienia komunikacji zastępczej w
        czasie określonym w umowie.
    Ponadto Spółka mogłaby być obciążana także karami z tyt.:
    1. ubioru kierowcy niezgodnego z warunkami określonymi w umowie,
    2. braku urządzeń zapewniających łączność między kierującym pojazdem a punktem
    dyspozytorskim,
    3. spożywania przez kierowcę posiłków w trakcie jazdy,
    4. palenia przez kierowcę papierosów i e-papierosów w pojeździe,
    5. prowadzenia przez kierowcę w czasie jazdy rozmów z pasażerami lub telefonicznych,
    6. braku otwarcia pierwszych drzwi,
    7. braku lub niesprawnego ogrzewania autobusu,
    8. wywieszania reklam niezgodnych z umową,
    9. niewłączenia klimatyzacji w okresie wysokich temperatur,
    10. nieuzasadnionej zmiany trasy pojazdu.
    Kary umowne nakładane na Spółkę wynikają ze specyfiki prowadzonej przez Spółkę
    działalności i są często spowodowane czynnikami zewnętrznymi, pozostającymi poza
    kontrolą Spółki - takimi jak:
      - opóźnienia kursów spowodowane wzmożonym ruchem drogowym, trudnymi
        warunkami atmosferycznymi, czy awarią urządzeń infrastruktury miejskiej itp. W
        ocenie kontrahenta Spółki takie sytuacje powinny być rozwiązane poprzez
        podstawienie autobusu zastępczego, jednakże Spółka nie jest w stanie posiadać
        takiej liczby autobusów rezerwowych;
      - brak sieci WIFI w pojeździe spowodowane dostępem do sieci w zależności od miejsca
        przejazdu autobusu;
      - część nałożonych na Spółkę kar wynika także z niedopatrzeń kierowców autobusów,
        będących zarówno pracownikami Spółki, podwykonawcami (tj. prowadzącymi
        własną działalność gospodarczą) jak i osobami zatrudnionymi przez inny podmiot
        (tj. podmiot powiązany z Wnioskodawcą), który zajmuje się udostępnianiem swoich
        pracowników. Mimo odpowiedniego przeszkolenia kierowców przez Spółkę, Spółka
        nie ma możliwości każdorazowego pilnowania i wpływania na ich zachowanie (np.
        co do ubioru, spożywania posiłków) a także nie ma wpływu na popełniane przez

        nich błędy (np. co do braku dojazdu do krawędzi przystanku, braku otwarcia
        pierwszych drzwi, itp.). W związku z powyższym, w przypadku nałożenia na Spółkę
        kar, których przyczyną jest zawinione działanie kierowców, Spółka zastrzega sobie
        prawo do przeniesienia kosztów tych kar na kierowców zatrudnionych w Spółce, na
        podwykonawców (B2B) oraz na podmiot powiązany, który udostępnia swoich
        kierowców Spółce.
    Zgodnie z zawartymi umowami, w przypadku nałożenia kary, Spółka może złożyć
    wyjaśnienia. Kontrahent, jeżeli uwzględni złożone wyjaśnienia, może odstąpić od
    nałożenia kary.
    Zgodnie z niektórymi umowami (poniższe postanowienia mogą różnić się w zależności od
    ustaleń z danym zamawiającym/Kontrahentem), Kontrahent może uznać wyjaśnienia
    Spółki w następujących przypadkach, gdy:
      a) niepunktualne wykonanie kursu spowodowane jest działaniem sił przyrody,
      b) niepunktualne wykonanie kursu spowodowane jest awarią urządzeń infrastruktury
        miejskiej,
      c) niepunktualne wykonanie kursu spowodowane jest dużym natężeniem ruchu lub
        zmianą organizacji ruchu wprowadzoną na polecenie Policji lub innych
        uprawnionych organów, lub też wykonywanymi robotami drogowymi,
      d) Spółka usunie usterkę techniczną np. oświetlenia pojazdu bądź tablicy kierunkowej
        w czasie nie dłuższym niż 24 godziny od pierwszej kontroli przeprowadzonej w
        danym dniu w danym pojeździe przez kontrolera ruchu.
    Podstawą rozstrzygnięcia zagadnień dot. uchybień i wyjaśnień Spółki jest zapis w czasie
    rzeczywistym (GPS) lub wydruk z systemu glokalizacji, dokumentacja Spółki oraz
    wyjaśnienia złożone Kontrahentowi/Zamawiającemu na piśmie.
    W przypadku gdy jest szansa na uniknięcie nałożenia kary, Spółka składa Kontrahentom
    wyjaśnienia co do zaistniałych okoliczności skutkujących nałożeniem kary umownej.
    Kontrahenci, w zależności od okoliczności i wyjaśnień Spółki, w niektórych przypadkach
    uwzględniają wyjaśnienia Spółki i odstępują od nałożenia kary (jednak nie jest to regułą).
    Przykładowo Spółka składa wyjaśnienia, jeżeli wystąpią okoliczności niewynikające z winy
    bądź zaniedbania Spółki, np. w przypadku wystąpienia wymienionych wyżej okoliczności, a
    także np. jeżeli sprawa dotyczy np. skargi złożonej przez pasażera. Natomiast gdy z
    obiektywnych przesłanek sprawy wynika, że Spółka nie ma szans na uwzględnienie
    wyjaśnień, wyjaśnienia nie są składane, np. w przypadku wcześniejszego odjazdu
    autobusu z przystanku (przed godziną odjazdu wynikającą z rozkładu jazdy) – jazda
    zgodnie z rozkładem jazdy monitorowana jest przez systemy elektroniczne, przez co
    Spółka nie ma możliwości wyjaśnienia, dlaczego kierowca szybciej odjechał z przystanku.
    Wydatki na wypłatę kar umownych zdaniem Wnioskodawcy są elementem ziszczenia się
    normalnego ryzyka gospodarczego typowego dla branży, w której działa Spółka.
    Należy również zwrócić uwagę, że kary są płacone na rzecz kontrahentów - podmiotów
    niepowiązanych. Ich zapłata wynika z działań podejmowanych przez Spółkę, które są
    uzasadnione ekonomicznie i racjonalne gospodarczo, ponieważ:
      a) brak wprowadzenia w umowach zapisów o karach może zniechęcić potencjalnego
        kontrahenta do nawiązania współpracy ze Spółką (składania Spółce zamówień).
        Tego typu postanowienia są normalną praktyką biznesową mającą na celu
        zabezpieczenia interesu kontrahenta;

      b) brak zapłaty kary może spowodować utratę klienta, a przez to także utratę
        przyszłych zysków (wyższych od zapłaconych kar),
      c) może narazić Spółkę na dodatkowe koszty związane z obsługą prawną roszczeń
        kontrahentów o wypłatę tych kar, w tym koszty sporów sądowych oraz odsetek za
        nieterminową zapłatę.
    Uzupełnienie wniosku
    Żadne z opisanych we wniosku kar nie stanowią grzywien ani kar pieniężnych nałożonych
    w postępowaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym ani w sprawach o
    wykroczenia.

## Pytanie

Czy wydatki ponoszone przez Spółkę na rzecz kontrahentów (Zamawiających) tytułem
    zapłaty kar umownych, w okolicznościach opisanych w stanie faktycznym, stanowią
    dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i podlegają
    opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Wnioskodawcy zgodnie z art.
    28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem od dochodów
    spółek podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).
    Od 1 stycznia 2023 r. weszła w życie regulacja odnosząca się do wydatków niezwiązanych
    z działalnością gospodarczą, mianowicie zgodnie z art. 28m ust. 4a ustawy o CIT, do
    wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie
    zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty
    wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu
    lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:
      1) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie
        na cele działalności gospodarczej;
      2) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane
        wyłącznie na cele działalności gospodarczej.
    Stosownie do art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania ryczałtem
    stanowi m.in. suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków
    niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano
    świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.
    Zgodnie z art. 28o ust. 1 ustawy o CIT, ryczałt wynosi:
      1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika
        rozpoczynającego prowadzenie działalności;
      2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.
    W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m
    ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, wymienił dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z
    działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

    Z przepisów ustawy o CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być zaliczone
    do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie zdecydował
    się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu tego rodzaju
    wydatków. W szczególności na uwagę zasługuje fakt, że ustawodawca nie wskazał w
    ustawie o CIT kar umownych jako tego typu wydatków.
    Wobec braku definicji wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, zasadnym
    jest posłużenie się definicjami z języka powszechnego. Słownik języka polskiego PWN
    definiuje przymiotnik „związanych” jako „mający związek, coś wspólnego, z kimś, z czymś”.
    A contrario „niezwiązany” należy rozumieć jako „niemający związku, czegoś wspólnego z
    czymś, z kimś”. Ustawodawca również nie zdefiniował terminu „składniki majątku, które
    nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej”. Analizując wskazane
    sformułowanie w znaczeniu języka potocznego należy uznać, że ustawodawca określa
    zbiór składników majątkowych, które oprócz wykorzystywania dla celów działalności
    gospodarczej, są także wykorzystywane dla celów innych (np. celów prywatnych
    podatnika). Jednakże, jeśli te składniki majątkowe są wykorzystywane w sferze działalności
    gospodarczej, to nie sposób uznać, że poniesione na te składniki wydatki nie mają związku
    z działalnością gospodarczą.
    W konsekwencji, na gruncie wykładni językowej art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, można
    uznać, że składniki majątku stanowią również środki pieniężne, które mogą być w całości
    lub w części wydatkowane na potrzeby związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością
    gospodarczą. Należy więc tutaj podkreślić, że zapłata kar umownych nie stanowi w
    jakimkolwiek zakresie przeznaczenia składników majątkowych (środków pieniężnych) na
    cele prywatne, a jest ściśle i w całości związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością
    gospodarczą.
    Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi do Ryczałtu od dochodów spółek wydanymi przez
    Ministra Finansów dnia 23 grudnia 2021 r. (dalej jako Przewodnik):
    W ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować
    kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na
    podstawie art. 15 ust. 1, wynikającą z praktyki podmiotu jak również bogatego
    orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z
    działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących
    kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie
    może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością
    gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy
    upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są
    koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu
    zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować
    wydatki związane z działalnością gospodarczą. Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z
    immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju
    aktywności, jest jej zarobkowy charakter.
    Minister Finansów w Przewodniku jednoznacznie wskazał, że przy kwalifikowaniu danego
    wydatku jako wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą można posiłkować się
    kwalifikacją wydatków jako niestanowiących kosztów uzyskania przychodu. Oznacza to
    jednak, że nie każdy wydatek wyłączony z kosztów uzyskania przychodu na podstawie
    przepisów ustawy o CIT będzie automatycznie uznawany za wydatek niezwiązany z
    działalnością gospodarczą. Wydatki związane z działalnością gospodarczą powinny
    realizować te same cele co koszty uzyskania przychodu tj. być poniesione w celu
    osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Ponadto w przypadku
    wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane
    badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym
    dokonuje się transakcji.

    Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów
    kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i
    usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad
    towarów albo wykonanych robót i usług.
    W art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, mowa jest o wydatkach niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą, a nie o wydatkach o charakterze sankcyjnym. Sam fakt, iż niektóre wydatki
    sankcyjne zostały wykluczone z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt
    22 ustawy CIT, nie stanowi jeszcze o tym, iż na gruncie przepisów o tzw. estońskim CIT,
    należy odmówić im związku z działalnością gospodarczą. Zdaniem Spółki w branży
    transportu pasażerskiego przedmiotowe wydatki (kary umowne wskazane w stanie
    faktycznym) wpisane są w charakter prowadzonej działalności, są one związane ze
    standardową praktyką biznesową.
    Wnioskodawca wskazuje, że Spółka może być zobowiązana w drodze umów z
    kontrahentami do wypłacenia na ich rzecz pewnych kwot tytułem kar umownych, niemniej
    jednak nie można im odmówić związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością
    gospodarczą, bez której wydatki takie w ogóle by nie wystąpiły. Celem poniesienia
    przedmiotowych wydatków ze strony Spółki jest ewidentnie potrzeba wywiązania się z
    umowy z kontrahentem oraz doprowadzenia kontraktu do końca, celem możliwości
    uzyskania przychodu z tytułu jego pełnej realizacji. Brak regulowania kar umownych
    wiązałby się z ryzykiem wypowiedzenia przez Kontrahenta umowy, utratą przez Spółkę
    źródła przychodów, a także narażeniem jej na długotrwały i kosztowny spór, który mógłby
    zakończyć się na drodze sądowej, a także koniecznością zapłaty dodatkowych odsetek za
    opóźnienie zapłaty. Spółka, aby zachować źródło przychodów oraz uniknąć innych
    wydatków, jest zobowiązana do wywiązania się z zawartej umowy, a tym samym do
    zapłaty kary umownej (w sytuacji uznania, że kara została nałożona zasadnie).
    W Przewodniku czytamy, że: „Za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą będą
    uznane publicznoprawne wydatki o charakterze sankcyjnym, np. kary, grzywny czy odsetki
    od nieterminowego uregulowania zobowiązania podatkowego. Takie wydatki oprócz tego,
    że mają charakter sankcyjny, nie są również poniesione w celu osiągnięcia, zabezpieczenia
    lub zachowania źródła przychodów jak również ich ponoszenie nie jest podstawa
    prowadzenia działalności gospodarczej.”
    Wprawdzie wystąpienie po stronie Spółki wydatków w postaci kar umownych ma
    poniekąd charakter sankcyjny, niemniej nie wynika on z przepisów powszechnie
    obwiązującego prawa, jak np. mandaty, grzywny, czy innego rodzaju kary
    publicznoprawne, a wyłącznie są one efektem dwustronnej negocjacji warunków umowy
    pomiędzy Spółką a kontrahentami. Zastrzeżenie kar umownych w treści umowy jest
    częstą praktyką, ponieważ stanowi środek zabezpieczający przed niewykonaniem lub
    nienależytym wykonaniem zobowiązań przez kontrahenta.
    Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, kary umowne płacone przez Spółkę
    opodatkowaną estońskim CIT nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą. W związku z tym nie podlegają one opodatkowaniu ryczałtem od dochodów
    spółek.
    Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w poniższych interpretacjach
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor KIS"):
    - Interpretacja indywidualna z 4 grudnia 2024 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.595.2024.1.SH):
    W konsekwencji należy uznać, że w Państwa przypadku wydatki z tytułu Kar umownych
    płaconych przez Spółkę nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, wobec czego nie
    podlegają opodatkowaniu Ryczałtem od dochodów spółek po Państwa stronie.
    - Interpretacja indywidualna z 9 października 2024 r. (sygn. 0111-KDIB1 3.4010.497.2024.1.
    AN): W Państwa sprawie wydatki w postaci kar umownych wynikających z

    nieterminowego dostarczenia towarów nie stanowią „publicznoprawnych wydatków o
    charakterze sankcyjnym”, o których mowa w Przewodniku. Wynikają one bowiem ze
    stosunków cywilnoprawnych łączących Państwa Spółkę z kontrahentami i są efektem
    zawartych umów/uzgodnień w zakresie realizacji dostawy towarów. Jednocześnie, w
    przeciwieństwie do wydatków wskazanych w przykładzie z Przewodnika, wydatki będące
    przedmiotem wniosku nie są karami/grzywnami orzeczonymi w postępowaniu karnym i
    wykazują związek z istotą Państwa działalności gospodarczej, polegającej na sprzedaży (...).
    Powyższe potwierdza zasadność ponoszenia kar umownych i ich związek z prowadzoną
    działalnością gospodarczą. W konsekwencji, ww. wydatki nie będą stanowić wydatków
    niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy
    o CIT, wobec czego nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
    - Interpretacja z 4 kwietnia 2024 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.19.2024.1.JG):
    Są bowiem wydatkami ponoszonymi w toku podstawowej działalności gospodarczej
    Spółki, w zakresie projektowania obiektów przemysłowych oraz infrastrukturalnych w
    zakresie sieci przesyłowej paliw gazowych. Wykazują zatem związek z prowadzoną
    działalnością gospodarczą. Niewątpliwie, powyższe wydatki są wydatkami, które są
    ponoszone w toku prowadzonej działalności gospodarczej i zgodnie z przepisami prawa.
    W związku z powyższym, koszty kar umownych, ponoszone przez Państwa na rzecz
    podmiotów niepowiązanych, będą stanowiły wydatki związane z działalnością
    gospodarczą Spółki i tym samym nie będą podlegały opodatkowaniu Ryczałem od
    dochodów spółek po Państwa stronie.
    Również wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych wskazują na potrzebę
    rozróżnienia kategorii, którymi posługuje się ustawodawca w modelu klasycznego CIT i
    modelu estońskiego CIT (ryczałtu od dochodów spółek). Nie można zatem stawiać znaku
    równości między wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a kosztami
    niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu.
    Z poniższych wyroków wynika, że kary umowne stanowią wydatki związane z działalnością
    gospodarczą, co potwierdza stanowisko Spółki, zgodnie z którym nie podlegają one
    opodatkowaniu estońskim CIT:
    - wyrok WSA w Poznaniu z 25 stycznia 2024 r. (sygn. akt I SA/Po 632/23):
    Jak trafnie zaznaczył skarżący kary umowne nie mają publicznoprawnych cech środków
    represyjnych podobnych do przykładowo grzywny, mandatu czy kary administracyjnej. Ich
    podstawą jest cywilna umowa pomiędzy Spółką a kontrahentem, gdzie strona
    dobrowolnie przyjmuje możliwość wystąpienia sytuacji, w której zaktualizuje się
    obowiązek dokonania takiego wydatku. Skarżąca we wniosku podnosiła konieczność
    ponoszenia ryzyka biznesowego, występującego w każdej działalności, którego nie sposób
    całkowicie uniknąć, a którego konsekwencją mogą być kary umowne. Prowadzenie
    przedsiębiorstwa nie jest bowiem możliwe poprzez całościowe zaplanowanie z góry
    wszystkich elementów (...).
    Wydatki na wypłatę kar umownych poniesione przez Spółkę w związku z wykonywaną
    przez nią działalnością gospodarczą, które są elementem ziszczenia się normalnego
    ryzyka gospodarczego typowego dla branży, w której działa Spółka, nie powinny być
    kwalifikowane jako wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, a tym samym
    podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. (...) należały przyjąć, że jeżeli
    Spółka ponosi wydatki na kary związane z działalnością (jej główną działalnością
    gospodarczą), a więc w związku z wykonywaną działalnością w procesie inwestycyjnym
    obsługiwanym przez Spółkę w obszarze obrotu nieruchomościami, które są związane z
    niezawinionymi opóźnieniami bądź nie dotrzymaniem terminów wynikających z zawartej
    umowy, to wydatki takie są faktycznie związane z działalnością gospodarczą Spółki.
    - Wyrok WSA w Łodzi z 10 maja 2023 r. (sygn. I SA/Łd 252/23, orzeczenie nieprawomocne):

    W literaturze przedmiotu podkreśla się, że pojęcie wydatku niestanowiącego kosztu
    uzyskania przychodu nie jest równoznaczne z pojęciem wydatku niezwiązanego z
    działalnością gospodarczą. Za niewłaściwe uznać należałoby zatem kwalifikowanie
    wydatków do kategorii dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem wyłącznie na
    podstawie rezultatów weryfikacji, czy określony wydatek stanowiłby koszt podatkowy na
    zasadach ogólnych. (...)
    Rację ma zatem skarżąca spółka, wskazując na przedstawione w skardze rozstrzygnięcia
    sądów administracyjnych, zgodnie z którymi np. kary wynikające z nieterminowego
    wynikania usługi mogą stanowić koszt uzyskania przychodów. Jeżeli Spółka ponosi wydatki
    na kary związane z działalnością przewozową (jej główną działalnością gospodarczą), które
    Spółka ponosi na rzecz podmiotów niepowiązanych w związku z wykonywaną
    działalnością przewozową, które są związane z niezawinionymi przez Spółkę opóźnieniami
    w przewozie lub uszkodzeniami przewożonych towarów, to wydatki takie są faktycznie
    związane z działalnością gospodarczą Spółki.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W
    związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego
    stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków
      niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków
      niezwiązanych z działalnością gospodarczą).
    Z kolei w myśl art. 28m ust. 4a ustawy o CIT:
      Do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w ust. 1
      pkt 3, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu
      trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków
      transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:
      1) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych
      wyłącznie na cele działalności gospodarczej;
      2) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane
      wyłącznie na cele działalności gospodarczej.
    Stosownie do art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:
      Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych
      zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą
      ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub
      wydatku.
    W myśl art. 28t ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:
      Podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu ukrytych zysków i
      dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą - do 20. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub
      wykonania świadczenia.

    W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m
    ust. 1 pkt 3 wymienił dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą
    podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.
    Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z
    dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z
    działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem
    na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.
    Z przepisów ustawy o CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za
    dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie
    zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu
    tego rodzaju wydatków.
    W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się
    w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do
    znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto
    odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją
    od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane
    z działalnością gospodarczą możną uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są
    ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia
    źródła przychodów.
    Ryczałt od dochodów spółek będący alternatywną formą opodatkowania dedykowaną
    podatnikom podatku CIT, nie posługuje się takimi pojęciami jak koszty uzyskania
    przychodów czy koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik
    opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek dokonuje wyliczenia oraz zapłaty podatku
    w oparciu o przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT.
    Sposób kwalifikacji dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą
    uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. W
    ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować
    kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na
    podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, wynikającą z praktyki podmiotu jak również
    bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Wprawdzie pojęcie „wydatki
    niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków
    niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na
    podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami
    niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów
    uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia.
    Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze
    źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te
    same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą.
    W Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 roku wskazano, że:
      Za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą będą uznane publicznoprawne
      wydatki o charakterze sankcyjnym, np. kary, grzywny czy odsetki od nieterminowego
      uregulowania zobowiązania podatkowego. Takie wydatki oprócz tego, że mają
      charakter sankcyjny, nie są również poniesione w celu osiągnięcia, zabezpieczenia
      lub zachowania źródła przychodów jak również ich ponoszenie nie jest podstawą
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Jako przykład wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (Przykład 29, s. 42)
    podano wydatki związane z opłatą kar, grzywien orzeczonych w postępowaniu karnym,
    poniesione przez spółkę produkującą buty. W odniesieniu do tego typu wydatków w
    przytoczonym przykładzie wskazano, że ze względu m.in. na ich sankcyjny charakter oraz
    brak związku z istotą działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu na podstawie
    art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, jako wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy wydatki ponoszone przez Spółkę na
    rzecz kontrahentów tytułem zapłaty kar umownych stanowią dochód z tytułu wydatków
    niezwiązanych z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu ryczałtem od
    dochodów spółek zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.
    Z informacji zawartych we wniosku wynika, że głównym przedmiotem Państwa
    działalności jest transport drogowy pasażerski rozkładowy. Spółka w ramach swojej
    działalności podpisuje z różnymi podmiotami np. gminami umowy na świadczenie usług
    przewozowych w publicznym transporcie zbiorowym, a także z podmiotami prywatnymi
    umowy na przewóz osób. Umowy te stanowią podstawę do wykonywania regularnych
    kursów na określonych trasach i zgodnie z ustalonym rozkładem jazdy. W umowach
    zawartych pomiędzy Spółką a kontrahentami dotyczących świadczenia usług
    przewozowych w publicznym transporcie zbiorowym, zawarto również postanowienia
    dotyczące kar umownych za niewykonanie zleconych zadań lub za uchybienia w
    realizowanych przez Spółkę zadaniach.
    W 2024 r. Spółka została obciążona karami z tytułu m.in.: opóźnienia kursu od 2 do 15
    minut, przyśpieszenia kursu od 1 do 5 minut, czystości pojazdu, estetyki pojazdu,
    wyświetlaczy wewnętrznych, zapowiedzi zewnętrznych, obsługi przystanku brak
    zatrzymania, brak dojazdu do krawędzi przystanku, brak aktywacji systemu otwierania
    drzwi tzw. „gorący przycisk”), niezastosowania się do organizacji ruchu na przystankach,
    dworcach, systemu zliczenia pasażerów - brak przekazania pliku Excel w wyznaczonym
    terminie, braku włączenia pojazdu rezerwowego/uruchomienia komunikacji zastępczej w
    czasie określonym w umowie.
    Ponadto Spółka może być obciążana także karami z tyt.: ubioru kierowcy niezgodnego z
    warunkami określonymi w umowie, braku urządzeń zapewniających łączność między
    kierującym pojazdem a punktem dyspozytorskim, spożywania przez kierowcę posiłków w
    trakcie jazdy, palenia przez kierowcę papierosów i e-papierosów w pojeździe,
    prowadzenia przez kierowcę w czasie jazdy rozmów z pasażerami lub telefonicznych,
    braku otwarcia pierwszych drzwi, braku lub niesprawnego ogrzewania autobusu,
    wywieszania reklam niezgodnych z umową, niewłączenia klimatyzacji w okresie wysokich
    temperatur, nieuzasadnionej zmiany trasy pojazdu.
    Zaznaczyli Państwo, że żadne z ww. kar nie stanowią grzywien ani kar pieniężnych
    nałożonych w postępowaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym ani w
    sprawach o wykroczenia.
    Wskazali Państwo także, że kary umowne nakładane na Spółkę wynikają ze specyfiki
    prowadzonej przez Spółkę działalności i są często spowodowane czynnikami
    zewnętrznymi, pozostającymi poza kontrolą Spółki - takimi jak: opóźnienia kursów
    spowodowane wzmożonym ruchem drogowym, trudnymi warunkami atmosferycznymi,
    czy awarią urządzeń infrastruktury miejskiej; brak sieci WIFI w pojeździe spowodowane
    dostępem do sieci w zależności od miejsca przejazdu autobusu; niedopatrzeń kierowców
    autobusów.
    Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz dokonaną wykładnię przepisów
    stwierdzić należy, że ww. wydatków z tytułu opisanych wyżej kar umownych nie można
    uznać za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m
    ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Są to bowiem wydatki, które wynikają ze specyfiki prowadzonej
    przez Spółkę działalności polegającej na świadczeniu usług przewozowych. Należy zatem
    uznać, że wykazują związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.
    Przedstawione wyżej okoliczności ponoszenia opłat za niespełnienie warunków umowy,
    także wskazują na związek z istotą prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej.
    Opłaty są ponoszone dodatkowo wskutek prowadzenia takiej działalności jako działalności
    o charakterze zarobkowym i wykazują związek z tą działalnością.
    Opłaty za niespełnienie warunków zlecenia nie stanowią „publicznoprawnych wydatków o
    charakterze sankcyjnym”, o których mowa w Przewodniku. Wynikają one bowiem ze

    stosunków cywilnoprawnych łączących Państwa Spółkę z kontrahentami i są efektem
    zawartych umów w zakresie realizacji działalności przewozowej.
    Ponadto, wskazują Państwo, że zapłata kar umownych wynika z działań, które są
    uzasadnione ekonomicznie i racjonalne gospodarczo, ponieważ brak wprowadzenia w
    umowach zapisów o karach może zniechęcić potencjalnego kontrahenta do nawiązania
    współpracy ze Spółką (składania Spółce zamówień). Tego typu postanowienia są normalną
    praktyką biznesową mającą na celu zabezpieczenia interesu kontrahenta. Brak zapłaty
    kary może spowodować utratę klienta, a przez to także utratę przyszłych zysków
    (wyższych od zapłaconych kar) oraz może narazić Spółkę na dodatkowe koszty związane z
    obsługą prawną roszczeń kontrahentów o wypłatę tych kar, w tym koszty sporów
    sądowych oraz odsetek za nieterminową zapłatę.
    Powyższe dodatkowo zatem potwierdza zasadność ponoszenia opłat za niespełnienie
    warunków umowy i związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. W konsekwencji
    należy uznać, że ww. wydatki nie będą stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, wobec czego nie będą
    podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
    Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków
    sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych
    sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.