Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1726/10/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-03-15
Teza: w zakresie ustalenia miejsca opodatkowania przychodów z tytułu wykonywanych przez Spółkę robót montażowych i budowlanych na terenie Francji
Słowa kluczowe: budowa; Francja; place-plac budowy; podatek-podatek dochodowy; płatnik; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi-usługi budowlane; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 30 listopada 2010 r.), uzupełnionym w dniu 24 lutego 2011r. i 03 marca 2011r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia miejsca opodatkowania przychodów z tytułu wykonywanych przez Spółkę robót montażowych i budowlanych na terenie Francji (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia miejsca opodatkowania przychodów z tytułu wykonywanych przez Spółkę robót montażowych i budowlanych na terenie Francji.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 16 lutego 2011 r. Znak IBPP3/443-921/10/AB, IBPBI/2/423-1726/10/BG wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 24 lutego 2011r. i 03 marca 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zarejestrowana w Polsce prowadzi działalność gospodarczą polegającą na montażu konstrukcji stalowych i innych robót budowlanych wykonywanych na terytorium Francji. Usługi prowadzone są na zlecenie podmiotów zagranicznych, do ich wykonania wykorzystywane są materiały zakupione we Francji, głównie są to materiały powierzone przez zleceniodawcę. Konstrukcje są instalowane i montowane na nieruchomościach leżących we Francji, nie są przewożone do Polski. Spółka działa głównie na zlecenie jednego zleceniodawcy, wykonując dla niego usługi na terenie różnych robót budowlanych, na kilku nieruchomościach we Francji. Świadczone usługi budowlane dotyczące jednej budowy nie przekraczają okresu 12 miesięcy.

W odpowiedzi na wezwanie w uzupełnieniu stanu faktycznego pismem z dnia 24 lutego 2011r. Spółka wskazała, że:

*   posiada na terenie Francji stałą placówkę, w której wykonuje działalność,
*   prace budowlano – montażowe prowadzone na kilku nieruchomościach, nie są ze sobą powiązane, nie stanowią części jednego projektu czy budowy,
*   prace remontowo - montażowe zostały wliczone w okres trwania poszczególnych prac budowlano - montażowych, o ile są wymagane,
*   w trakcie prac budowlano - montażowych nie wystąpiły przerwy sezonowe lub inne,
*   członkowie Zarządu Spółki reprezentują Spółkę na terytorium Francji, negocjują i zawierają umowy oraz dokonują wszelkich czynności związanych z działalnością Spółki.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przychód za opisane wyżej usługi podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce czy we Francji, jakie warunki muszę być spełnione, aby przychód podlegał opodatkowaniu w kraju ? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2)

Zdaniem Spółki, zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania zyski polskiego przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu w Polsce, chyba że prowadzi ono działalność za granicą poprzez położony tam zakład. Za zakład natomiast uznaje się plac budowy, prace budowlane lub instalacyjne jeżeli trwają dłużej niż 12 miesięcy. Jeżeli Spółka prowadzi usługi budowlane na terytorium Francji powyżej jednego roku to przychody z tytułu wykonania tej usługi powinny zostać opodatkowane podatkiem dochodowym we Francji. Jeżeli spółka wystawia faktury cząstkowe za wykonanie poszczególnych etapów budowy np. za okresy tygodniowe, to do momentu, kiedy budowa nie przekroczy okresu 12 miesięcy, to przychody powinny podlegać opodatkowaniu w Polsce, a po przekroczeniu tego terminu podlegają opodatkowaniu we Francji.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej „ustawa o pdop”), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z definicją zakładu zagranicznego zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o pdop, pojęcie to oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje,

\-chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczypospolita Polska, stanowi inaczej.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje umowa zawarta między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisana w Warszawie w dniu 20 czerwca 1975r. (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5, dalej „umowa polsko-francuska”).

W myśl art. 7 ust. 1 umowy polsko-francuskiej zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Oznacza to, że zyski Spółki podlegają opodatkowaniu w Polsce, chyba, że prowadzi ona we Francji działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład; w takim przypadku, zyski w części, w jakiej można je przypisać działalności tego zakładu, mogą być opodatkowane we Francji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy polsko-francuskiej, określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, w której całkowicie albo częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 umowy polsko-francuskiej, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządzania,
2.  filię,
3.  biuro, w którym prowadzona jest działalność handlowa,
4.  zakład fabryczny,
5.  warsztat,
6.  kopalnię, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
7.  budowę albo montaż, których okres przekracza 12 miesięcy.

Przy stosowaniu postanowień umowy istotne znaczenie mają również postanowienia protokołu do umowy, który stanowi jej integralną część. Zgodnie z protokołem do umowy polsko-francuskiej dla stosowania art. 5 ust. 2 litera g) uzgodniono, że w okresie obowiązywania Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej z Rządem Republiki Francuskiej z dnia 5 października 1972 roku o rozwoju współpracy gospodarczej, przemysłowej, naukowej i technicznej budowa lub montaż nie będą uważane za zakład, w okresie nie przekraczającym 18 miesięcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 3 umowy polsko – francuskiej nie stanowią zakładu:

1.  placówki, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania albo wydawania dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa,
2.  dobra albo towary należące do przedsiębiorstwa, utrzymywane wyłącznie dla składowania, wystawiania albo wydawania,
3.  dobra albo towary należące do przedsiębiorstwa utrzymywane wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo,
4.  stała placówka utrzymywana wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu uzyskiwania informacji dla przedsiębiorstw,
5.  stała placówka utrzymywana przez przedsiębiorstwo wyłącznie dla celów reklamowych, dla dostarczania informacji, prowadzenia badań naukowych lub wykonywania podobnej działalności o przygotowawczym lub pomocniczym charakterze.

Tak wiec art. 5 ust. 3 umowy polsko – francuskiej wylicza rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w ust. 1 tego artykułu i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki.

Z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 umowy polsko-francuskiej wynika, iż dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w formie zakładu winny wystąpić trzy następujące przesłanki:

*   istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),
*   stały charakter takiej placówki,
*   wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-francuskiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką. Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego. Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”, musi zatem istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego.

W komentarzu do art. 5 ust. 3 Modelowej Konwencji stwierdzono, iż: „określenie plac budowy, budowa lub prace instalacyjne i montażowe obejmuje nie tylko budowę budynków dróg, mostów lub kanałów, renowację (obejmująca ważne prace budowlane, a nie tylko prace związane z utrzymaniem i dekoracją) takich budynków, dróg, mostów lub kanałów, układanie rurociągów i prowadzenie prac ziemnych. Również określenie prace montażowe nie ogranicza się do prac instalacyjnych związanych z placem budowy: obejmuje ono również instalowanie nowych urządzeń (…)”. W zakres pojęcia „prace budowlane lub instalacyjne” wchodzi również planowanie oraz nadzór budowlany.

Plac budowy istnieje od dnia, w którym przedsiębiorca rozpoczyna swoją działalność, co obejmuje wszelkie prace przygotowawcze wykonane w państwie, w którym ma być wzniesiona budowla. W zasadzie plac budowy istnieje do czasu zakończenia budowy lub całkowitego jej zaniechania.

Prace budowlane lub montażowe stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli obiekty te istnieją dłużej niż osiemnaście miesięcy (na podstawie umowy polsko-francuskiej).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i jego uzupełnienia wynika, iż Spółka zarejestrowana w Polsce prowadzi działalność gospodarczą polegającą na montażu konstrukcji stalowych i innych robót budowlanych wykonywanych na terytorium Francji. Usługi prowadzone są na zlecenie podmiotów zagranicznych, do ich wykonania wykorzystywane są materiały zakupione we Francji, głównie są to materiały powierzone przez zleceniodawcę. Konstrukcje są instalowane i montowane na nieruchomościach leżących we Francji, nie są przewożone do Polski. Spółka działa głównie na zlecenie jednego zleceniodawcy, wykonując dla niego usługi na terenie różnych robót budowlanych, na kilku nieruchomościach we Francji. Świadczone usługi budowlane dotyczące jednej budowy nie przekraczają okresu 12 miesięcy. Spółka wskazała jednocześnie, iż posiada na terenie Francji stałą placówkę, w której wykonuje działalność. Spełniona jest zatem przesłanka stałego charakteru placówki wynikająca z art. 5 ust. 1 umowy polsko-francuskiej.

Należy zatem stwierdzić, iż skoro Spółka dysponuje stała placówką przez którą wykonywana jest działalność Spółki na terenie Francji (co jako element opisu stanu faktycznego nie podlegało ocenie w niniejszej interpretacji) to działalność ta stanowi zakład w rozumieniu art. 5 ust. 1 umowy polsko – francuskiej, tym samym zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym znajdzie art. 7 ust. 1 umowy polsko-francuskiej, zgodnie z którym w przypadku powstania zakładu na terytorium Francji, zyski Spółki przypisane temu zakładowi będą podlegać opodatkowaniu na terytorium Francji.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.