Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-34/08-7/S/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-08-24
Teza: Dostawa nowych protez dentystycznych, wytworzonych przez techników dentystycznych, a także usługi naprawy protez będących już w użytkowaniu, korzystają ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT. W związku bowiem z faktem, iż Wnioskodawca działa w formie spółki prawa handlowego (jest to forma prowadzenia działalności gospodarczej a nie forma świadczenia usług), stwierdzić należy, iż usługi świadczone przez uprawnione osoby w ramach działalności Spółki są zwolnione z opodatkowania na podstawie ww. przepisu. Decydujące znaczenie ma tu fakt, iż produkty te i usługi wykonane zostały w Spółce przez techników dentystycznych.
Słowa kluczowe: dentysta; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; spółki; stawka-stawki podatku; technik dentystyczny; usługi-usługi protetyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2010 r. sygn. akt I FSK 211/09 (data wpływu 10 czerwca 2010 r.) - stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2008 r. (data wpływu 10 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania działalności Spółki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania działalności Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka wykonuje prace (na zlecenia lekarzy stomatologów i techników dentystycznych) polegające na naprawie będących w użytkowaniu protez szczękowych, jak również na podstawie wycisków wykonuje od podstaw protezy szczękowe w różnym zakresie, w oparciu o PKWiU 33.10.17, z zastosowaniem stawki VAT w wysokości 7% (w 2007 r.).

Nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług od 1 stycznia 2008 r. wprowadziła symbol PKWiU ex 33.10.17 (zał. nr 3 do ustawy) w poz. 101.

Firma zatrudnia 30 techników dentystycznych, przy czym prezes firmy posiada tytuł technika dentystycznego – protetyka.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wobec powyższych faktów działalność Spółki podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową, czy też będzie zwolniona w myśl znowelizowanej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka zastosowała zwolnienie z tego względu, że zatrudnia techników dentystycznych.

W dniu 31 stycznia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną nr IPPP1/443-34/08-2/AP, w której stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe. Interpretacja ta była przedmiotem skargi Spółki. Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 października 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1071/08 oddalono skargę Spółki. Od powyższego wyroku WSA Strona wniosła skargę kasacyjną. Ww. wyrok był przedmiotem rozpoznania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 23 marca 2010 r. sygn. akt I FSK 211/09 uchylił zaskarżony wyrok a także uchylił skarżoną interpretację indywidualną z dnia 31 stycznia 2008 r. nr IPPP1/443-34/08-2/AP, uznając, iż „na podstawie obowiązującego od 1 stycznia 2008 r. art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, a także dostawa protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez techników dentystycznych, zarówno wtedy gdy czynności te są przez tych techników wykonywane na własny rachunek, jak również gdy są one przez nich wykonywane w ramach zatrudnienia w spółce kapitałowej lub osobowej”.

W dniu 21 czerwca 2010 r. wpłynęły akta administracyjne sprawy zwrócone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2010 r. sygn. akt I FSK 211/09 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności definiowany został w art. 7 oraz w art. 8 ww. ustawy. Stosownie zatem do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, podstawowa stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział możliwość stosowania stawek preferencyjnych oraz zwolnień podatkowych.

I tak, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7 %, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2).

W poz. 101 tego załącznika, zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., wskazano grupowanie PKWiU ex 33.10.17 - sztuczne stawy; przyrządy, aparaty i protezy ortopedyczne; sztuczne zęby; protezy dentystyczne; protezy innych części ciała, gdzie indziej niesklasyfikowane - z wyłączeniem sztucznych zębów i protez dentystycznych. Natomiast pod pozycją 163 – bez względu na symbol PKWiU - usługi napraw i konserwacji wyrobów z pozycji 72, 91, 101-104. Z treści objaśnienia zamieszczonego pod ww. załącznikiem do ustawy o VAT wynika, że wskazany symbol PKWiU wraz z oznaczeniem „ex” – dotyczy tylko danego wyrobu/usługi z danego grupowania.

Z analizy poz. 101 załącznika nr 3 do ustawy wynika, iż dostawa protez dentystycznych z dniem 1 stycznia 2008 r. wyłączona została z opodatkowania stawką podatku VAT w wysokości 7%. Również usługa naprawy protez nie podlega opodatkowaniu stawką preferencyjną (na podstawie brzmienia poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy). W konsekwencji, od dnia 1 stycznia 2008 r. dostawa sztucznych zębów i protez dentystycznych oraz usługi naprawy i konserwacji ww. wyrobów podlegają opodatkowaniu podstawową, tj. 22%, stawką podatku VAT.

Natomiast w oparciu o treść pozycji 106 załącznika nr 3 do ustawy, ze stawki podatku VAT w wysokości 7% korzystają – bez względu na symbol PKWiU - wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika. Oznacza to, że opodatkowaniu 7% stawką podatku VAT podlega dostawa protez dentystycznych, jeżeli wyroby te są wyrobami medycznymi w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka zatrudnia techników dentystycznych, świadczących usługi naprawy będących w użytkowaniu protez szczękowych oraz wykonywania na podstawie wycisków nowych protez szczękowych, w oparciu o PKWiU 33.10.17.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, tj. zwolnienia działalności Spółki polegającej na naprawie będących w użytkowaniu protez szczękowych oraz wykonywaniu od podstaw protez dentystycznych w różnym zakresie, zastosowanie znajduje norma określona art. 43 ust. 1 pkt 14 cyt. ustawy, zgodnie z którą zwalnia się od podatku świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych.

Wyjaśnić należy, iż wykładnia normy zawartej w ww. przepisie ustawy wskazuje, iż zwolnienie od podatku świadczenia usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu oraz dostawy protez dentystycznych lub sztucznych zębów dotyczy podatników będących technikami dentystycznymi (osoby fizyczne), nie wykluczając jednocześnie możliwości zastosowania zwolnienia np. w sytuacji dostawy protezy dentystycznej przez spółkę prawa handlowego, która zatrudnia techników dentystycznych, jeżeli umowa zatrudnienia przewiduje, iż to właśnie te osoby wykonują protezy dentystyczne w tych podmiotach. W takich przypadkach ziszczenie się świadczenia dokonanego przez techników dentystycznych następuje bowiem w dostawie towarów lub odpowiednio świadczeniu usług dokonywanych przez te podmioty.

Zwolnienie od podatku na mocy powyższego przepisu należy traktować jako zwolnienie o charakterze przedmiotowo – podmiotowym, przy czym istota podmiotowości sprowadza się do zapewnienia odpowiednich kompetencji osoby (technika dentystycznego) przy świadczeniu usług lub dostawie towarów, w ramach danego podmiotu bez wiązania tych kompetencji z formą prawną podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi.

A zatem, aby zastosować zwolnienie od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT, nie ma znaczenia forma organizacyjna prowadzonej przez podatnika działalności w ww. zakresie (osoba prawna, jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej czy osoba fizyczna), ani okoliczność, czy podatnik prowadzący działalność jako osoba fizyczna sam posiada kwalifikacje technika dentystycznego, czy jedynie zatrudnia pracowników posiadających takie uprawnienia. Istotne jest jednak, aby z dokumentacji podatnika wynikało, że wykonanie protezy dentystycznej będącej przedmiotem dostawy przypada w danym podmiocie technikowi dentystycznemu.

Podkreślić należy, iż przepis art. 41 ust. 2 w związku z pozycją 106 załącznika nr 3 do ustawy dotyczy wszystkich protez dentystycznych uznanych za wyrób medyczny w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dostarczanych przez wszystkich podatników, i –jako ogólniejszy – jest uchylany przez przepis bardziej szczegółowy, dotyczący zwolnienia u techników dentystycznych i dentystów.

Biorąc powyższe pod uwagę, dostawa nowych protez dentystycznych, wytworzonych przez techników dentystycznych, a także usługi naprawy protez będących już w użytkowaniu, korzystają ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT. W związku bowiem z faktem, iż Wnioskodawca działa w formie spółki prawa handlowego (jest to forma prowadzenia działalności gospodarczej a nie forma świadczenia usług), stwierdzić należy, iż usługi świadczone przez uprawnione osoby w ramach działalności Spółki są zwolnione z opodatkowania na podstawie ww. przepisu. Decydujące znaczenie ma tu fakt, iż produkty te i usługi wykonane zostały w Spółce przez techników dentystycznych.

Reasumując, odniesienie przytoczonych powyżej przepisów do przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności prowadzi do wniosku, iż protezy dentystyczne, będące przedmiotem dostawy przez Spółkę oraz usługi naprawy protez będących już w użytkowaniu, świadczone przez Spółkę, podlegają regulacji art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT, i na tej podstawie objęte są zwolnieniem od podatku.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji z dnia 31 stycznia 2008 r. nr IPPP1/443-34/08-2/AP.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.