Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1201/11/13-S/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-03
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla czynności polegających na likwidacji szkód.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; usługi-usługi ubezpieczeniowe; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Po 212/12 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1191/12 – stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2011 r. (data wpływu 16 sierpnia 2011 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla czynności polegających na likwidacji szkód – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla czynności polegających na likwidacji szkód.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie działalności pomocniczej związanej z ubezpieczeniami i funduszami emerytalno-rentowymi (PKD 67.20.Z).

Działalność ta polega na świadczeniu zakładom ubezpieczeń za wynagrodzeniem, usług w zakresie oferowanych przez te zakłady ubezpieczeń assistance, w szczególności likwidacji szkód to jest przyjęcia, zgłoszenia szkody, udzielenia ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, zorganizowania pomocy w miejscu zdarzenia, dokumentowania rozmiarów szkody i podejmowania działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzenia uprawnień ubezpieczonych do uzyskania pomocy, sprawdzania prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców oraz zasadności ponoszonych kosztów reprezentowania i zabezpieczenia interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy od dnia 1 stycznia 2011 roku odpłatne usługi w zakresie likwidacji szkód, świadczone przez podatnika, który nie jest ubezpieczycielem i ubezpieczającym, na rzecz zakładów ubezpieczeń i innych podmiotów, w szczególności przyjęcie zgłoszenia szkody, udzielenie ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, zorganizowanie pomocy w miejscu zdarzenia, dokumentowanie rozmiarów szkody i podejmowanie działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzanie uprawnień ubezpieczonych do uzyskania pomocy, sprawdzanie prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców oraz zasadności ponoszonych kosztów, reprezentowanie i zabezpieczanie interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zostały od tego podatku zwolnione?

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo nowelizacji ustawy o VAT, wymienione w pytaniu czynności ubezpieczeniowe od dnia 1 stycznia 2011 r. w dalszym ciągu będą zwolnione od podatku od towarów i usług.

Za takim stanowiskiem przemawia szereg argumentów.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż w myśl wykładni autorskiej, zawartej w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej ustawę o VAT, istotą zmian polegających na likwidacji załącznika nr 4 jest odstąpienie od identyfikacji usług zwolnionych od podatku przy pomocy klasyfikacji statystycznych i określenie ich zakresu z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zmiany w klasyfikacji statystycznej nie pozwoliły na takie przełożenie przepisów wykorzystujących te klasyfikacje, aby było pewne, że zakres zwolnień, określony w załączniku nr 4 do ustawy jest zgodny z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L. 347 z 11 grudnia 2006 r. ze zm.). Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług ubezpieczeniowych i finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego i ubezpieczeniowego. Zaproponowane zwolnienia usług ubezpieczeniowych i finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach i nie są uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi. Regulacja ta z pewnością odpowiada orzecznictwu Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który wielokrotnie, jeszcze pod rządami art. 13 (B) Dyrektywy VAT wskazywał, że Państwo Członkowskie nie może ograniczać zakresu zwolnienia transakcji ubezpieczeniowych wyłącznie do usług ubezpieczycieli prowadzących działalność ubezpieczeniową na podstawie zezwolenia wydanego przez organ państwowy. Oznaczato, że nie ma przeszkód by zwolnieniem objęty był podmiot inny niż zakłady ubezpieczeń, o których mowa w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66 ze zm.). Wszystkie opisane w stanie faktycznym czynności wykonywane są głównie w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń, a zatem są czynnościami ubezpieczeniowymi, o których mowa w art. 3 ust. 4, 5 i 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej.

Przechodząc do analizy zapisów znowelizowanego art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT należy zwrócić uwagę na różnice pomiędzy zapisami Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a wskazanym przepisem. Art. 135 pkt 1 lit. a Dyrektywy VAT stanowi, iż Państwa Członkowskie zwalniają od podatku VAT transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Wskazać jednakże trzeba na niezbyt precyzyjne tłumaczenie Dyrektywy. Domniemywać można, iż tłumaczenie zostało dokonane z języka angielskiego. To właśnie w anglojęzycznej wersji językowej ustawodawca unijny posłużył się zwrotem „transactions”. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (http://sjp.pwn.pl/szukaj/transkacja) „transakcja” to operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług. Tymczasem w języku angielskim, jak również w łacinie skąd się wywodzi, wyrażenie to ma znaczenie szersze i obejmuje nie tylko samą umowę, ale także proces prowadzący do jej zawarcia (negocjacje) oraz wykonanie. W ocenie Spółki zakres znaczeniowy wyrażenia „transakcje ubezpieczeniowe”, użyty w treści Dyrektywy VAT, obejmuje wszystkie czynności ubezpieczeniowe. O tym, że interpretacja wyrażenia „transakcje” nie jest oczywista świadczy również treść punktu (14) preambuły Dyrektywy VAT, w której zauważono, iż termin „transakcja podlegająca opodatkowaniu” (a wiec także transakcja zwolniona od opodatkowania) może być powodem trudności, w szczególności w odniesieniu do transakcji uznawanych za podlegające opodatkowaniu. W związku z tym należy to pojęcie doprecyzować. Polski ustawodawca nie wypełnił zalecenia Dyrektywy i nie doprecyzował pojęcia „transakcja”, co więcej w ustawie o VAT posługuje się pojęciem „usługi”, rozumiejąc przez nią każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT). Ustawodawca wymieniając usługi zwolnione od podatku wskazał również usługi ubezpieczeniowe, nie podając jednakże ich definicji legalnej. Konieczne jest zatem dokonanie wykładni tego pojęcia w oparciu o reguły interpretacyjne przyjęte w nauce prawa i orzecznictwie sądów. W pierwszej kolejności należy się odwołać do wykładni gramatycznej. Oznacza to, że znaczenia wyrażeń ustawowych należy poszukiwać w treści samej ustawy, następnie w aktach prawnych dotyczących prawa podatkowego, potem w aktach prawa regulujących daną dziedzinę życia, a końcowo w języku potocznym. Jak już wyżej zauważono, ustawa o VAT, ani żaden z przepisów prawa podatkowego nie zawiera definicji „usługi ubezpieczeniowej”. Zakres znaczeniowy tego wyrażenia należy zatem ustalić w oparciu o dwie ustawy: ustawę o VAT i ustawę o działalności ubezpieczeniowej. W ten sposób dochodzimy do ustalenia, że usługa, to każde świadczenie na rzecz innego podmiotu, które nie jest dostawą towaru. Ponieważ ma to być świadczenie ubezpieczeniowe winno być działaniem wynikającym ze stosunku ubezpieczenia.

W tym miejscu należy się odwołać do art. 3 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, w którym zawarto katalog czynności ubezpieczeniowych. W katalogu tym została też wymieniona likwidacja szkód, to jest zespół działań prowadzących do pokrycia uszczerbku w prawach materialnych i niematerialnych ubezpieczonego. Przez usługę ubezpieczenia, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 znowelizowanej ustawy o VAT należy rozumieć czynność ubezpieczeniową obejmującą świadczenie na rzecz innego podmiotu.

Za taką interpretacją przemawia także „prowspólnotowa” wykładnia wspomnianych przepisów. Aby ustalić ramy tej wykładni trzeba jeszcze raz przywołać brzmienie art. 135 pkt 1 lit. a) Dyrektywy VAT z uwzględnieniem innych niż polska wersji językowych. Zarówno w wersji angielskojęzycznej (transactions), francuskojęzycznej (les operations) jak i niemieckojęzycznej (umsatze), posłużono się wyrażeniami o znaczeniu szerszym, aniżeli „transakcja ubezpieczeniowa”, którym to sformułowaniem posłużono się w polskiej wersji. Z tego względu nie wydaje się właściwym zawężanie pojęcia usługi ubezpieczeniowej do usług ubezpieczeniowych świadczonych przez zakłady ubezpieczeń.

Następnie należy przywołać treść art. 43 ust. 13 ustawy o VAT w znowelizowanej wersji, gdzie ustawodawca rozszerzył zwolnienie od podatku o świadczenie usług stanowiących element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 37, które stanowią same odrębną całość i są właściwe i niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej. Likwidacja szkody jest bez wątpienia odrębnym, właściwym i niezbędnym elementem usługi ubezpieczeniowej. Świadczy o tym nie tylko charakter materialny tego procesu, ale także fakt odrębnej regulacji w przepisach Kodeksu cywilnego (art. 817) i ustawie o działalności ubezpieczeniowej (art. 16, art. 22 ust. 1, art. 25). Wykładnia językowa art. 43 ust. 1 pkt 37 i ust. 13 nakazuje więc uznać, że od dnia 1 stycznia 2011 r. usługi w zakresie likwidacji szkód świadczone przez Wnioskodawcę w imieniu na rzecz zakładów ubezpieczeń oferujących ubezpieczenia assistance będą zwolnione od podatku od towarów i usług.

Kolejnym argumentem przemawiającym za zwolnieniem usług świadczonych przez Wnioskodawcę z podatku od towarów i usług jest zaznaczony na wstępie cel nowelizacji. Jest nim uzyskanie pewności, iż zakres zwolnień jest zgodny z przepisami Dyrektywy VAT. Skoro Dyrektywa VAT w art. 135 pkt 1 lit. a) posługuje się szerokim pojęciem „transakcji ubezpieczeniowej” nie ma podstaw do jego zawężania w ustawie polskiej. Nadto w uzasadnieniu projektu ustawy brak jest jakiejkolwiek wzmianki, by celem ustawodawcy było wyłączenie którejkolwiek z usług wymienionych w załączniku nr 4 z katalogu usług zwolnionych od podatku od towarów i usług, a z pewnością nie dotyczy to usług pomocniczych w stosunku do ubezpieczeń. Nie można także nie zauważyć, iż ustawodawca wprowadził do znowelizowanej ustawy o VAT art. 43 ust. 13, w którym doprecyzowano, że zwolnienie obejmuje także świadczenie usługi stanowiącej element usługi ubezpieczeniowej, który sam w sobie stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi ubezpieczeniowej, o ile nie jest usługą doradztwa, ściągania długów i leasingu, albo stanowi element świadczenia usługi pośrednictwa (art. 43 ust. 14 i 15 ustawy o VAT).

Porównanie hipotez norm prawnych zrekonstruowanych na podstawie brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 1 wraz załącznikiem nr 4 do ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r. oraz art. 43 ust. 1 pkt 37 i ust. 13, 14 i 15 znowelizowanej ustawy o VAT pozwala przyjmować, iż zmiana ma charakter jedynie porządkowy. Stanowi zabieg legislacyjny, którego celem jest przeniesienie usług zwolnionych, wymienionych w załączniku nr 4, do treści ustawy. Dyspozycja normy prawnej nie uległa zmianie, w szczególności nie doszło do zawężenia katalogu usług zwolnionych od podatku od towarów i usług w znowelizowanej ustawie o VAT. Dla Spółki nie ulega wątpliwości, że likwidacja szkód stanowi niezbędny element usługi ubezpieczeniowej. Stanowi ona urzeczywistnienie ochrony ubezpieczeniowej w przypadku wystąpienia zdarzenia objętego umową ubezpieczenia. Likwidacja szkody jako proces stanowi odrębną całość. Jej początku należy upatrywać w zgłoszeniu szkody, zakończenia zaś w realizacji świadczenia ubezpieczeniowego lub jego odmowie. Jako wyodrębniony w czasie i uregulowany przepisami powszechnie obowiązującego prawa zespół działań odpowiada treści art. 43 ust. 13 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. Na zakończenie warto zwrócić uwagę na wynik wykładni systemowej. Konstrukcja art. 43 w nowym brzmieniu oparta jest o zasadę ogólną zawartą w ust. 1 pkt 37 oraz przepisy doprecyzowujące, to jest ust. 13, 14 i 15. To właśnie art. 43 ust. 14 pozwala twierdzić, iż zwolnieniu podlega cała usługa ubezpieczeniowa sensu stricte, w tym oczywiście likwidacja szkody. W ust. 14 wyłączono bowiem ze zwolnienia elementy usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. Skoro ustawodawca dostrzega potrzebę takiego wyłączenia w przypadku usług agencyjnych i brokerskich, a zarazem nie przewiduje podobnego zawężenia w przypadku zasadniczych czynności ubezpieczeniowych, należy domniemywać, iż jego zamiarem było objęcie zwolnieniem wszystkich w tym pomocniczych czynności ubezpieczeniowych.

Ograniczenie zwolnienia od podatku od towarów i usług w zakresie likwidacji szkód tylko do usług świadczonych przez zakłady ubezpieczeń prowadziłoby ponadto do zaburzenia konkurencji. Część usług byłaby zwolniona od podatku, a część nie, w zależności czy czynności likwidacyjne wykonuje zakład ubezpieczeń, czy też podmiot zewnętrzny na jego zlecenie. Kłóciłoby się to nie tylko z wykładnią art. 135 pkt 1 lit a) Dyrektywy VAT wskazującą na wyłącznie przedmiotowy zakres zwolnienia. Nadto byłoby sprzeczne z zasadą racjonalności ustawodawcy. W myśl bowiem art. 3 ust. 5 i 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej niektóre czynności ubezpieczeniowe mogą być zlecane podmiotom zewnętrznym. Tym samym nieracjonalnym byłby ustawodawca, który pozwala zakładom ubezpieczeń na outsourcing czynności ubezpieczeniowych o charakterze technicznym, jednocześnie skazując te, które z tej możliwości korzystają na zwiększone koszty, a tym samym na mniejszą konkurencyjność.

Identyczny pogląd wyrażono w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 marca 2011 r. sygnatura IPPP1/443-1284/10-2/AW.

Na tle przedstawionego opisu sprawy oraz własnego stanowiska Zainteresowanego, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 15 listopada 2011 r. interpretację indywidualną nr ILPP2/443-1201/11-2/AKr, w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe.

W ocenie tut. Organu, świadczone przez Wnioskodawcę usługi likwidacji szkód, od 1 stycznia 2011 r. nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 37 oraz w art. 43 ust. 13 ustawy, lecz są opodatkowane stawką podstawową.

Pismem z 23 listopada 2011 r. Spółka Jawna wezwała Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 22 grudnia 2011 r. nr ILPP2/443/W-94/11-2/SJ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym, Spółka Jawna reprezentowana przez Doradcę Podatkowego wniosła w dniu 17 stycznia 2012 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Sąd, po rozpoznaniu sprawy, wydał wyrok w dniu 17 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Po 212/12, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

Pismem z dnia 3 lipca 2012 r. Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej powołanego wyroku.

Wyrokiem z dnia 25 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1191/12 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Po 212/12 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1191/12 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktu 37, regulującego zwolnienia od podatku usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347.1 ze zm.).

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

W myśl art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41, o czym stanowi art. 43 ust. 14 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Zatem, w pierwszej kolejności należy określić jakie czynności miał na myśli prawodawca formułując w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwolnienie dla świadczonych usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Z kolei z art. 137 ww. Dyrektywy, wynika natomiast, że państwa członkowskie mogą, w przypadku szeregu czynności zwolnionych, przyznać podatnikom prawo do wyboru opodatkowania, ale nie dotyczy to transakcji wymienionych w przywołanym powyżej art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy.

W związku z tym należy stwierdzić, iż są to transakcje bezwzględnie zwolnione od podatku od towarów i usług.

Należy odnotować na samym początku, że terminy używane do określenia zwolnień od podatku przewidziane w artykule 13 Dyrektywy muszą być wiernie interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties (1989) ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v Germany (2002) ECR I-5811, paragraf 43).

Jest ustalonym prawem precedensowym, że zwolnienia te stanowią niezależne pojęcia prawa wspólnotowego, którego celem jest uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych Państwach Członkowskich.

W związku z powyższym, tut. Organ wydając interpretację w stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2011 r. określa zakres zwolnień z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych, ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych.

Natomiast, „czynność ubezpieczeniowa”, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Czynność ubezpieczeniowa, w każdym przypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe TSUE w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skandia C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie „transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, że tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) szóstej dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Ostatecznie w ww. orzeczeniu rozstrzygnięto, że wyceny szkód pojazdów silnikowych dokonane przez stowarzyszenie w imieniu swoich członków, będących firmami ubezpieczeniowymi nie są transakcjami ubezpieczeniowymi ani usługami pokrewnymi transakcjom ubezpieczeniowym, które świadczą maklerzy lub przedstawiciele ubezpieczeniowi, w znaczeniu tego postanowienia.

W wyroku z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie oznaczonej C-472/03 Staatssecretatis van Financiën przeciwko Arthur Andersen & Co. Accountants c.s. TSUE ocenił, że „czynności »back office«– w zakres których wchodzi m.in. przyjmowanie wniosków o ubezpieczenie, prowadzenie postępowania w zakresie zmian do umów oraz zmiany taryf, wydawanie polis, administrowanie nimi oraz rozwiązywanie umów ubezpieczenia, zarządzaniu szkodami, ustalaniu i wypłacaniu prowizji pośrednikom ubezpieczeniowym, wykonywane na rzecz zakładu ubezpieczeniowego za wynagrodzeniem, nie stanowią usług pokrewnych czynnościom ubezpieczeniowym dokonywanym przez brokera bądź pośrednika ubezpieczeniowego”. Z wymienionego orzeczenia wynika, że istotnym aspektem pośrednictwa finansowego jest wyszukiwanie klientów i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem.

Z treści wniosku wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na działalności pomocniczej związanej z ubezpieczeniami i funduszami emerytalno -rentowymi (PKD 67.20.Z). Działalność ta polega na świadczeniu zakładom ubezpieczeń za wynagrodzeniem usług w zakresie oferowanych przez te zakłady ubezpieczeń assistance w szczególności likwidacji szkód, polegających na przyjęciu, zgłoszeniu szkody, udzieleniu ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, zorganizowaniu pomocy w miejscu zdarzenia, dokumentowaniu rozmiarów szkody i podejmowaniu działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzeniu uprawnień ubezpieczonych do uzyskania pomocy, sprawdzaniu prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców oraz zasadności ponoszonych kosztów i reprezentowania zabezpieczenia interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych.

Biorąc pod uwagę opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa, w rozumieniu TSUE, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Spółka nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Zauważyć należy, że „czynność ubezpieczeniowa”, w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisanego stanu faktycznego wynika, że między Wnioskodawcą a klientami nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia.

Wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka.

W świetle powołanych powyżej przepisów krajowych i unijnych należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, będące przedmiotem wniosku, nie stanowią usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy oraz art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy. Ponadto, Zainteresowany nie świadczy również usług pokrewnych w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy, bowiem nie występuje w roli brokera ani agenta ubezpieczeniowego. Działania Spółki mają charakter podwykonawstwa wobec zakładów ubezpieczeniowych, przy tym są to działania nierozerwalnie związane z działalnością ubezpieczeniową.

W odniesieniu do powyższego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 17 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Po 212/12 wskazał, że: „(…) ustawodawca krajowy rozszerzył zakres zwolnienia podatkowego w stosunku do przepisów dyrektywy 112, z art. 43 ust. 13 ustawy VAT wynika, iż zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. (…) Zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 13 ustawy VAT wymaga zatem spełnienia określonych warunków. Usługa stanowiąca element usługi zasadniczej, musi być właściwa oraz niezbędna do wykonania usługi podstawowej. W ocenie Sądu, wykonywana przez Spółkę usługa może być traktowana jako dająca się wyodrębnić całość, wiąże się z usługą ubezpieczeniową, ponieważ każda z czynności wymienionych we wniosku odrębnie i wszystkie razem są niezbędne do wykonania usługi ubezpieczenia, ponieważ aby ubezpieczony mógł otrzymać odszkodowanie, niezbędne jest ustalenie, czy nastąpiło zdarzenie objęte umową ubezpieczenia, ustalenie rozmiaru szkody i wysokości świadczenia itp. (…) Zatem – zdaniem Sądu – usługi świadczone przez Spółkę, o których mowa we wniosku, na rzecz zakładu ubezpieczeń, są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy”.

Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1191/12 stwierdził, że: „Z przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego wynika, że wykonuje ona czynności polegające na świadczeniu zakładom ubezpieczeń za wynagrodzeniem usług w zakresie oferowanych przez te zakłady ubezpieczeń assistance. W szczególności likwidacji szkód tj. jest przyjęciu zgłoszenia szkody, udzieleniu ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, zorganizowaniu pomocy w miejscu zdarzenia, dokumentowaniu rozmiarów szkody i podejmowaniu działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzeniu uprawnień ubezpieczonych do uzyskania pomocy, sprawdzaniu prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców oraz zasadności ponoszonych kosztów reprezentowania i zabezpieczenia interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych.

Analizując tym samym warunki przewidziane w ww. przepisie należy stwierdzić, że omawiane usługi mogą być traktowane jako pewna, dająca się wyodrębnić całość. Równocześnie jest oczywiste, że każda z tych czynności odrębnie i wszystkie razem są niewątpliwie właściwe oraz niezbędne do wykonania usługi ubezpieczenia. (…)

Według »Uniwersalnego słownika języka polskiego«, PWN, W-wa 2003, właściwy to: »taki, jaki być powinien, spełniający konieczne warunki; odpowiedni, stosowny, należyty« zaś wg. »Słownika poprawnej polszczyzny« pod red. Prof. A. Markowskiego, PWN, W-wa 2010 właściwy to także »charakterystyczny, typowy«. W ocenie NSA to właśnie w tym znaczeniu użyto w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT sformułowania »(\`(...)\`) jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41«. W tym znaczeniu proces likwidacji szkód obejmujący usługi świadczone przez spółkę jest właściwy dla usługi ubezpieczeniowej. Stanowi cechę charakterystyczną usługi ubezpieczeniowej”.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę przytoczone regulacje, opis sprawy przedstawiony przez Zainteresowanego oraz rozstrzygnięcie podjęte w niniejszej sprawie przez WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 17 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Po 212/12 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1191/12 należy stwierdzić, że od 1 stycznia 2011 r. odpłatne usługi w zakresie likwidacji szkód, świadczone przez Wnioskodawcę korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.