Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-617/14/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-09-09
Teza: Czy Wnioskodawca prawidłowo obliczył koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: działki; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; przychód; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2014 r. (data wpływu – 9 czerwca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 sierpnia 2014 r. (data wpływu – 1 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono w dniu 1 września 2014 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zakupił w dniu 5 października 2007 r. udział wynoszący 23/32 części nieruchomości, stanowiącej działkę gruntu nr 368 o powierzchni 1026 m2 zabudowaną budynkiem mieszkalnym o powierzchni 39,11 m2 i budynkiem w budowie o powierzchni 41,15 m2 za kwotę 90000 zł. Następnie w dniu 26 czerwca 2010 r. dokupił udział wynoszący 9/32 części ww. nieruchomości za kwotę 60000,00 zł. Koszty notarialne zakupionej nieruchomości wyniosły 3610,60 zł (w tym podatek od czynności cywilnoprawnych – 1200,00 zł). W konsekwencji Wnioskodawca stał się od dnia 26 czerwca 2010 r. właścicielem całej ww. nieruchomości o powierzchni 1026 m2.

Z kolei w dniu 28 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca podzielił ww. działkę na dwie oddzielne działki, tj. działkę zabudowaną nr 368/1 o powierzchni 201 m2 oraz działkę niezabudowaną nr 368/2 o powierzchni 825 m2, zaś w dniu 1 czerwca 2011 r. podarował swojemu synowi działkę niezabudowaną nr 368/2 o powierzchni 825 m2. Dnia 19 września 2013 r. Wnioskodawca sprzedał działkę zabudowaną nr 368/1 o powierzchni 201 m2 za kwotę 220000,00 zł.

Następnie w dniu 15 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca złożył w Urzędzie Skarbowym zeznanie na druku PIT-39, w którym wykazał przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 220000,00 zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie 45042,54 zł oraz dochód w kwocie 174957,46 zł. Wnioskodawca wykazał dochód jako zwolniony w części D, poz. 25 zeznania PIT-39.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca prawidłowo obliczył koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Ustawa nie precyzuje jednak dokładnie jak należy obliczać koszt uzyskania przychodów w przypadku części nieruchomości. Wnioskodawca uważa, że sprzedając nieruchomość o powierzchni 201 m2, należy obliczyć koszt zakupu również 201 m2 nieruchomości. Do wyliczenia proporcji należy przyjąć cenę nieruchomości zakupionej w 2007 r. oraz w 2010 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl zaś art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z analizy opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zakupił w dniu 5 października 2007 r. udział wynoszący 23/32 części nieruchomości, stanowiącej działkę gruntu nr 368 o powierzchni 1026 m2 zabudowaną budynkiem mieszkalnym o powierzchni 39,11 m2 i budynkiem w budowie o powierzchni 41,15 m2 za kwotę 90000 zł. Następnie w dniu 26 czerwca 2010 r. dokupił pozostały udział wynoszący 9/32 części ww. nieruchomości za kwotę 60000,00 zł.

Z kolei w dniu 28 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca podzielił ww. działkę na dwie oddzielne działki, tj. działkę zabudowaną nr 368/1 o powierzchni 201 m2 oraz działkę niezabudowaną nr 368/2 o powierzchni 825 m2, zaś w dniu 1 czerwca 2011 r. podarował swojemu synowi działkę nie zabudowaną nr 368/2 o powierzchni 825 m2. Dnia 19 września 2013 r. Wnioskodawca sprzedał działkę zabudowaną nr 368/1 o powierzchni 201 m2 za kwotę 220000,00 zł.

Dokonując zatem oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie stanu faktycznego należy wskazać, że nabycie działki nr 368/1 w części nastąpiło w 2007 r., zaś w pozostałej – w 2010 r., a więc przychód z jej odpłatnego zbycia w dniu 19 września 2013 r. w części dotyczącej udziału nabytego w 2007 r. nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ zbycie przez Wnioskodawcę nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym go nabyto.

Natomiast przychód z tytułu zbycia działki nr 368/1 w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2010 r. podlega opodatkowaniu analizowanym podatkiem ze względu na to, że sprzedaż w tej części nastąpiła przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym go nabyto.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że do przychodu z odpłatnego zbycia działki nr 368/1 w części nabytej w 2010 r. mają zastosowanie przepisy obowiązujące od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest, co wynika z treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy, dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć:

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,

*   koszty i opłaty sądowe.

Kosztów odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 19 ust. 1 ustawy, nie należy jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, zasady ustalania których uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie zaś do art. 22 ust. 6e ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Na podstawie art. 22 ust. 6f ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Odnosząc się do kwestii kosztów uzyskania przychodów, wskazać należy, że nie każdy „rzeczywiście” poniesiony przez podatnika wydatek może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu pomniejszając tym samym przychód. Ustawodawca w sposób nie budzący wątpliwości wskazał w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, które z poniesionych przez podatnika wydatków mogą stanowić koszt uzyskania przychodu przy odpłatnym zbyciu nieruchomości, nie pozostawiając podatnikowi dowolności w tym względzie.

Zapisy określające jakie wydatki w przypadku odpłatnego zbycia (sprzedaży) nieruchomości nabytych odpłatnie stanowią koszt uzyskania przychodu zawiera art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołany przepis jednoznacznie wskazuje, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia mogą być tylko udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia powiększone o udokumentowane nakłady zwiększające wartość nieruchomości. Przepis ten formułuje katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innych wydatków niż wymienione. Zatem sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy.

Pojęcie kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy zatem tych wydatków, które zbywca musiał ponieść aby nabyć zbywaną przez siebie nieruchomość. Tylko w taki sposób wolno pomniejszyć przychód z odpłatnego zbycia – odejmując tym samym wydatki poniesione uprzednio na nabycie zbywanej nieruchomości.

Poza tym analizowany przepis posługuje się pojęciem kosztów udokumentowanych a nie oszacowanych. Podatnik powinien zatem posiadać dokumenty potwierdzające poniesienie kosztów.

Koszt nabycia określa natomiast co do zasady zawarta w formie aktu notarialnego umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik stał się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia będzie zatem bez wątpienia cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży.

Zatem w świetle przedstawionego stanu faktycznego kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia mogą być tylko udokumentowane koszty nabycia, które mogą być podwyższane na zasadach określonych w art. 22 ust. 6f przytoczonej ustawy, a więc w niniejszej sprawie część zapłaconej tytułem umowy sprzedaży zawartej w dniu 26 czerwca 2010 r. ceny przypadającej na wydzieloną działkę nr 368/1 i odpowiadającej proporcjonalnie nabytemu w wyniku tejże umowy udziałowi.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.