Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.6.2021.2.JSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-22
Teza: Opodatkowanie sprzedaży egzekucyjnej ułamkowych części nieruchomości, należących do dłużników, w drodze licytacji publicznej.
Słowa kluczowe: dłużnik; egzekucja-egzekucja z ruchomości; komornik; licytacja; najem; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik-podatnik czynny; udział
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 stycznia 2021 r. (data wpływu 8 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 10 marca 2021 r. (data wpływu 10 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży egzekucyjnej ułamkowych części nieruchomości, należących do dłużników, w drodze licytacji publicznej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2021 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży egzekucyjnej ułamkowych części nieruchomości, należących do dłużników, w drodze licytacji publicznej. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 marca 2021 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 3 marca 2021 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.6.2021.1.JSU.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest komornikiem sądowym. W toku postępowania egzekucyjnego dokonano zajęcia nieruchomości położonej w (…), księga wieczysta nr (…). Nieruchomość należy do dłużników (…) i (…) (obecnie w udziałach po 1/2 nieruchomości każdy, wcześniej na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej). Nieruchomość składa się z działki (…) o powierzchni (…) m2. Dłużnicy nabyli nieruchomość w (…) roku, następnie w latach (…) wznieśli na nieruchomości budynek. Jest to budynek wolnostojący, dwukondygnacyjny, niepodpiwniczony. Budynek wzniesiono na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę nr (…) z dnia (…) r., oddano do użytkowania na podstawie decyzji nr (…), (…) z dnia (…) r. i (…) z dnia (…) r. Budynek ma powierzchnię użytkową (…) m2. Nieruchomość znajduje się na terenach bez obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego miasta. Dla terenu obowiązuje Studium uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego zatwierdzone Uchwałą Rady Miasta z dnia (…) r., nieruchomość znajduje się na terenach oznaczonych symbolem M2 - tereny o przewadze zabudowy mieszkaniowej, wielorodzinnej. Dłużniczka prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą (…). Dłużniczka jest czynnym podatnikiem podatku VAT, rejestracja dłużniczki jako podatnika podatku VAT nastąpiła dnia (…) r. Na parterze znajduje się market, kiosk z prasą oraz bankomat. Dłużniczka, jako osoba prowadząca działalność gospodarczą zawarła z (…) umowę najmu części budynku (…) na potrzeby sklepu (…). Dłużniczka zawarła również umowę najmu lokalu użytkowego z (…), umowa najmu została zawarta na czas nieokreślony. Najemca prowadzi na parterze budynku kiosk, wynajęta powierzchnia to 39 m2. Na parterze znajduje się też bankomat, na mocy zawartej umowy najmu miejsca na instalację bankomatu między (…) a (…). Na piętrze znajdują się pomieszczenia biurowe i socjalne sklepu (w ramach opisanej wyżej umowy najmu). W pozostałej części na piętrze znajduje się hostel, prowadzony przez dłużniczkę. Na hostel składa się 14 pokoi dla gości, wspólne łazienki, magazynki, wspólna kuchnia i jadania.

W uzupełnieniu wniosku z 10 marca 2021 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 3 marca 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

Przedmiotowy wniosek dotyczy sprzedaży udziałów w prawie własności nieruchomości obu dłużników.

1.  Dłużnicy weszli w posiadanie działki nr (…) na mocy umowy sprzedaży z dnia (…) r. w formie aktu notarialnego. Przedmiotem sprzedaży było prawo własności nieruchomości, działka była niezabudowana.
2.  W związku z wybudowaniem budynku na nieruchomości dłużnikom przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
3.  Pierwsze zasiedlenie budynku posadowionego na działce miało miejsce ok. (…) r.
4.  Budynek został wpisany do ewidencji środków trwałych firmy dłużniczki.
5.  Dłużnicy ponosili wydatki na ulepszenie budynku i stanowiły one co najmniej 30 % jego wartości początkowej i w stosunku do tych wydatków przysługiwało im prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wydatki były ponoszone ok (…) roku. Nakłady nie stanowiły przebudowy rozumianej jako dokonania istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystania nieruchomości lub w celu znaczącej zmiany warunków zasiedlenia. W stosunku do wydatków na ulepszenie budynku dłużnikom przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynek był cały czas użytkowany. Między pierwszym zasiedleniem ulepszonego budynku a jego dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.
6.  Najemcy nie ponosili na ww. budynek lub jego części nakładów stanowiących co najmniej 30 % wartości początkowej budynku lub jego części.
7.  Od ulepszeń najemcom nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
8.  Ulepszenia na ww. budynek lub jego części nie zostały rozliczone między najemcą a dłużnikami.

Poniższe informacje dotyczą udziału Dłużnika – Pana (…):

1.  Dłużnik nie prowadzi ani nie prowadził działalności gospodarczej.
2.  Dłużnik nie był ani nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.
3.  Dłużnik nie korzystał z nieruchomości, z nieruchomości faktycznie korzysta (…).
4.  Dłużnik nie wykorzystuje ani nie wykorzystywał budynku do prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ dłużnik nie prowadzi działalności gospodarczej. Z całej nieruchomości faktycznie korzysta (…) oraz ona zawierała umowy najmu z najemcami.
5.  Dłużnik nie korzysta z nieruchomości, z całej nieruchomości faktycznie korzysta (…) oraz ona zawierała umowy najmu z najemcami.
6.  Nieruchomość nie była wykorzystywana przez dłużnika wyłącznie do celów działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.
7.  Dłużnik nie udostępniał nieruchomości osobom trzecim na podstawie żadnych umów. Z całej nieruchomości faktycznie korzysta (…) oraz ona zawierała umowy najmu z najemcami.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 10 marca 2021 r.):**

Czy sprzedaż egzekucyjna ułamkowych części nieruchomości, należących do dłużników, w drodze licytacji publicznej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 10 marca 2021 r.):

Sprzedaż egzekucyjna ułamkowych części nieruchomości, należących do dłużników, w drodze licytacji publicznej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.) - zwanej dalej „ustawą” - organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2020 r. poz. 1427, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), zgodnie z którym płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy), a towarami w świetle tej ustawy – co do zasady – są rzeczy oraz ich części (art. 2 pkt 6 ustawy).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów.

Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Natomiast w myśl art. 36 § 3 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, przedmiotami majątkowymi służącymi małżonkowi do wykonywania zawodu lub prowadzenia działalności zarobkowej małżonek ten zarządza samodzielnie. W razie przemijającej przeszkody drugi małżonek może dokonywać niezbędnych bieżących czynności.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne, w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości, wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W myśl art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa.

Jednak w myśl § 2 ww. przepisu, umowa majątkowa małżeńska może być zmieniona albo rozwiązana. W razie jej rozwiązania w czasie trwania małżeństwa, powstaje między małżonkami wspólność ustawowa, chyba że strony postanowiły inaczej.

Zgodnie z art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Przepis ten nie wyłącza zastosowania art. 43 § 2 i 3.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Art. 45 Kodeksu cywilnego definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów jako budynków, budowli i ich części jak również gruntów, mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest część budynku lub budowli, a także udział w prawie własności nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału.

Zauważyć należy, że samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu (w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest, aby w ramach określonych transakcji podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy wskazać, że małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa. W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu. Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści cytowanych powyżej przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze – czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Odnosząc regulacje zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy do art. 18 ustawy, wskazać należy, że w przypadku, gdy dłużnik - właściciel danej nieruchomości - jest podatnikiem podatku od towarów i usług, wówczas komornik jest płatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca – komornik sądowy – w toku postępowania egzekucyjnego dokonał zajęcia nieruchomości należącej do dłużników (…) i (…) (obecnie w udziałach po 1/2 nieruchomości każdy). Nieruchomość została nabyta przez Dłużników w (…) roku. Następnie Dłużnicy wznieśli na nieruchomości budynek wolnostojący, dwukondygnacyjny, niepodpiwniczony. Nieruchomość znajduje się na terenach bez obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla terenu obowiązuje Studium uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość znajduje się na terenach oznaczonych symbolem M2 - tereny o przewadze zabudowy mieszkaniowej, wielorodzinnej. Dłużniczka prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą (…). Dłużniczka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Dłużniczka, jako osoba prowadząca działalność gospodarczą zawarła umowę najmu części budynku (…) na potrzeby sklepu (…), Dłużniczka zawarła również umowę najmu lokalu użytkowego, w którym Najemca prowadzi kiosk. Na parterze znajduje się też bankomat, na mocy zawartej umowy najmu miejsca na instalację bankomatu między (…) a Dłużniczką. Na piętrze znajdują się pomieszczenia biurowe i socjalne sklepu (w ramach opisanej wyżej umowy najmu). W pozostałej części na piętrze znajduje się hostel, prowadzony przez Dłużniczkę.

Dłużnik nie prowadził ani nie prowadzi działalności gospodarczej, nie był ani nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dłużnik nie wykorzystywał ani nie wykorzystuje budynku do prowadzenia działalności gospodarczej.

Dłużnik nie udostępniał nieruchomości osobom trzecim na podstawie żadnych umów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania sprzedaż egzekucyjnej ułamkowych części nieruchomości, należących do dłużników, w drodze licytacji publicznej.

Jak wskazano wyżej, autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług. Zatem nie każda czynność, która wywołuje skutki na gruncie prawa cywilnego, będzie takie skutki wywoływała na gruncie prawa podatkowego.

W rozpatrywanej sprawie, pomimo że Dłużnicy nabyli przedmiotową nieruchomość na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, to jednak cała nieruchomość wykorzystywana jest przez Dłużniczkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Budynek został wpisany do ewidencji środków trwałych firmy Dłużniczki, a tym składniki majątku były przeznaczone przez Dłużniczkę do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Ponadto Dłużniczka zawierała umowy najmu budynku z Najemcami. Powyższe oznacza, że to Dłużniczka miała nad tym majątkiem kontrolę ekonomiczną.

Jak wskazano wyżej, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

Skoro nieruchomość zabudowana budynkiem jest wykorzystywana przez Dłużniczkę do prowadzonej przez Nią działalności, to należy stwierdzić, że to Ona w sensie ekonomicznym jest właścicielem tej nieruchomości i to Ona dokona w efekcie dostawy nieruchomości – przeniesienia prawa do rozporządzania nią jak właściciel.

Uwzględniając powyższe w kontekście analizowanej sprawy należy stwierdzić, że to Dłużniczka jako prowadząca działalność gospodarczą, wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. W konsekwencji dostawa tej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła bowiem towaru w rozumieniu ustawy, tj. nieruchomości, stanowiącej składnik majątkowy przedsiębiorstwa Dłużniczki oraz dokonana będzie przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Przy czym nadmienić należy, że dostawa nieruchomości, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Należy zauważyć, że w literaturze również podkreśla się, iż zasadnicze znaczenie dla oceny skutków podatkowych ma istnienie tzw. majątku podatkowego przedsiębiorcy tj. składników, które tworzą przedsiębiorstwo w postaci środków trwałych, towarów handlowych, surowców i materiałów. W sytuacji, gdy daną nieruchomość nabyto do majątku wspólnego, ale jest ona wykorzystywana przez przedsiębiorcę, to jej sprzedaż podlega opodatkowaniu według zasad właściwych dla działalności gospodarczej. To przedsiębiorca w sensie ekonomicznym kontroluje nieruchomość, którą nabył z zamiarem dalszej odsprzedaży. Ważne na gruncie podatku od towarów i usług są zatem skutki ekonomiczne, czynności faktyczne, nie zaś relacje majątkowe funkcjonujące na gruncie prawa cywilnego. Nie bez znaczenia pozostaje również, że w przypadku zakupu przez przedsiębiorcę danego składnika majątkowego, wchodzi on do majątku wspólnego małżonków. Jego sprzedaż jednak nie podlega opodatkowaniu przez tego z małżonków, który działalności gospodarczej nie prowadzi. W takich przypadkach, w sensie podatkowym, nabycia oraz zbycia dokonuje wyłącznie przedsiębiorca. (S. Brzeszczyńska, Optymalizacja VAT sposobu nabycia nieruchomości ze względu na osobę zbywcy, ABC - komentarz praktyczny).

Tym samym, w przypadku sprzedaży nieruchomości w ramach profesjonalnej działalności prowadzonej przez Dłużniczkę (nieruchomości należącej do Dłużników będących jej współwłaścicielami w częściach ułamkowych), za zbywcę (stronę transakcji – czynności opodatkowanej dostawy) należy uznać wyłącznie Dłużniczkę, będącą podatnikiem podatku od towarów i usług. Stan własnościowy sprzedawanej nieruchomości, czy też uprawnienia do rozporządzania nieruchomością, nie mają znaczenia dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie znaczenie mają bowiem przepisy prawa podatkowego, nie zaś okoliczność, że w sensie cywilnoprawnym do Dłużnika należy udział w nieruchomości.

W takiej sytuacji należy uznać, że przedmiotem sprzedaż egzekucyjnej ułamkowych części nieruchomości, należących do dłużników, będzie budynek stanowiący składnik majątkowy przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej przez Dłużniczkę.

Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie należy stwierdzić, że Dłużniczka w odniesieniu do sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej działa jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a jej sprzedaż przez Wnioskodawcę – komornika sądowego – w drodze licytacji publicznej podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do kwestii zwolnień należy zauważyć, że zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 14 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2019 r. ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy przewiduje zwolnienie od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części ustanawiając jednocześnie wyjątek odnoszący się do pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części. Dlatego rozpatrując kwestie dotyczące sprzedaży egzekucyjnej ułamkowych części nieruchomości, należących do dłużników, należy ocenić czy dostawa ta nie będzie wyłączona ze zwolnienia jako dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, ani też jako dostawa dla której od pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika ze złożonego wniosku, pierwsze zasiedlenie budynku posadowionego na działce miało miejsce ok. (…) r. Dłużnicy ponosili wydatki na ulepszenie budynku i stanowiły one co najmniej 30 % jego wartości początkowej i w stosunku do tych wydatków przysługiwało im prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wydatki były ponoszone ok. (…) roku. Jak wskazał we wniosku Wnioskodawca między pierwszym zasiedleniem ulepszonego budynku a jego dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W konsekwencji dostawa ułamkowych części nieruchomości, należących do dłużników, w drodze licytacji publicznej korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z powyższym, analiza opisu zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że sprzedaż egzekucyjna ułamkowych części nieruchomości, należących do dłużników, w drodze licytacji publicznej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale jednocześnie korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji, zwolnieniem od podatku - w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy - objęty będzie również grunt, na którym posadowiony jest opisany we wniosku budynek.

W związku z tym, że sprzedaż egzekucyjna ułamkowych części nieruchomości, należących do dłużników, w drodze licytacji publicznej będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy analiza zwolnienia sprzedaży ww. nieruchomości wynikająca z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 ustawy jest bezpodstawna.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy nie można podzielić poglądu Wnioskodawcy, że sprzedaż nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Dostawa nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale jednocześnie korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stąd też stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.