Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.433.2019.2.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-11
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu – azbest.
Słowa kluczowe: azbest; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2019 r. (data wpływu 7 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 października 2019 r. (data wpływu 3 października 2019 r.) oraz pismem z dnia 3 października 2019 r. (data wpływu 8 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu. Wniosek uzupełniono dnia 3 października 2019 r. oraz 8 października 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina otrzymała dofinansowanie na realizację projektu z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, które to środki wykorzysta na usunięcie z terenu gminy określonej ilości wyrobów zawierających azbest w sposób bezpieczny dla środowiska i społeczeństwa. Realizacja ww. zadania polega na usuwaniu odpadów zgromadzonych na posesjach, demontaż pokryć dachowych wykonanych z elementów zawierających azbest wraz z transportem zdemontowanych pokryć na składowisko odpadów niebezpiecznych oraz usuwanie odpadów zawierających azbest z „dzikich wysypisk” z terenu gminy, zgodnie z regulaminem usuwanie wyrobów zawierających azbest następuje od mieszkańców Gminy (osób fizycznych i podmiotów nie będących przedsiębiorcami w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 roku Prawo Przedsiębiorców).

Gmina ujmuje wydatki w przedmiotowym projekcie wraz z podatkiem VAT uznanym w całości za koszt kwalifikowany.

Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Na fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizują projektu Gmina widnieje jako nabywca towarów usług. Nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych gminy. Realizacja projektu w latach 2019 i 2020.

Gmina będzie partycypować w kosztach projektu. Udział Gminy wynosi 15%, a dofinansowanie 85%.

W przypadku braku dofinansowania ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego Gmina nie realizowałaby inwestycji.

W trakcie realizacji projektu Gmina zobowiązana jest do rozliczenia się z otrzymanych środków finansowych raz na trzy miesiące wysyłając wniosek o płatność do Urzędu Marszałkowskiego Województwa.

W przypadku niezrealizowania projektu Gmina zobowiązana jest do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych wraz z odsetkami. Wysokość otrzymanego dofinansowania uzależniona jest od zapisów z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa.

Z mieszkańcami zawierane są umowy.

W uzupełnieniu do wniosku Gmina na pytanie:

1.  Czy demontaż, usuwanie i unieszkodliwianie azbestu będzie odbywać się z budynków mieszkańców Gminu oraz z „dzikich wysypisk” czy również z budynków użyteczności publicznej? wskazała, że zgodnie z założeniami „Regulaminu realizacji i finansowania projektu pn. Usuwanie wyrobów zawierających azbest z terenu gminy (…) na lata 2018-2020” (wprowadzony Zarządzeniem Wójta Gminy w sprawie przyjęcia Regulaminu realizacji i finansowania projektu”, związane z usuwaniem wyrobów zawierających azbest z terenu gminy, realizowanego przy udziale środków pomocowych ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Oś 5. Ochrona środowiska, Działanie 5.2 Rozwijanie systemu gospodarki odpadami, Poddziałanie 5.2.2 Gospodarka odpadami – SPR) dopuszczona jest możliwość demontażu, usuwania i unieszkodliwiania azbestu z budynków użyteczności publicznej. Ponadto ww. regulamin wskazuje, że „Wnioskodawcą” może być osoba fizyczna, jednostka samorządu terytorialnego lub inny podmiot niebędący przedsiębiorcą, w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. prawo przedsiębiorców, dysponujący nieruchomością na terenie gminy. Na chwilę obecną zawarte zostały umowy z mieszkańcami, w których szacowana ilość odpadów zawierających azbest wyczerpuje założoną we wniosku o dofinansowanie ilość odpadów azbestowych, i na chwilę obecną nie będą zawierane kolejne umowy. Zawarte umowy dotyczą budynków mieszkalnych i gospodarczych. Ze swojego założenia projekt jest skierowany przede wszystkim do osób fizycznych, które posiadają nieruchomości na terenie gminy. Nadmienić należy, że Gmina na budynkach użyteczności publicznej będących jej własnością nie ma materiałów zawierających azbest, zatem nie będzie korzystała ze wsparcia w ramach programu. Ponadto na terenie Gminy nie ma innych budynków użyteczności publicznej, które należałyby do innych jednostek samorządu terytorialnego, które mogłyby skorzystać z programu. Zatem pomimo zapisów w regulaminie w projektem nie będą objęte budynki użyteczności publicznej, a jedynie budynki mieszkalne i gospodarcze.
2.  Jeśli Wnioskodawca demontuje, usuwa i unieszkodliwia azbest z budynków użyteczności publicznej, to należy wskazać z jakich budynków i do jakich czynności (opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku czy niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) wykorzystywane są te budynki? wskazała, że Wnioskodawca nie będzie demontował, usuwał i unieszkodliwiał azbestu z budynków użyteczności publicznej.
3.  Czy usuwanie azbestu z „dzikich wysypisk” należy do zadań własnych gminy zgodnie z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym? Jeśli tak to wskazać należy jakich? wskazała, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r. (Dz. U. 2019.506 tj. z dnia 2019.03.15) do zadań własnych gminy należy utrzymanie czystości i porządku, co potwierdza również art. 3 ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach z dnia z dnia 13 września 1996 r. (Dz.U.2018.1454 tj. z dnia 2018.07.30 z późn. zm.). Zakres usuwania odpadów zgromadzonych w miejscach do tego nie przeznaczonych („dzikie wysypiska”) reguluje art. 26 ustawy o odpadach z dnia 14 grudnia 2012 r. (Dz.U.2019.701 t.j. z dnia 2019.04.16). Zgodnie z ust. 1 art. 26 posiadacz odpadów jest obowiązany do niezwłocznego usunięcia odpadów z miejsca nieprzeznaczonego do ich składowania lub magazynowania. W sytuacji, gdy odpady zostały zlokalizowane na terenach należących do gminy, a nie wiadomo, kto jest posiadaczem odpadów zgodnie z ust. 3 art. 26 ustawy o odpadach nakaz usunięcia odpadów, z terenów zamkniętych oraz z nieruchomości, którymi gmina włada jako władający powierzchnią ziemi, a niebędących w posiadaniu innego podmiotu – wydaje właściwy regionalny dyrektor ochrony środowiska. Wskazuje to, że do gminy należy obowiązek usunięcia odpadów z tzw. „dzikich wysypisk” zlokalizowanych na terenach należących do gminy (w sytuacji, gdy nie jest znany posiadacz odpadów). Na chwilę obecną nie zostało zgłoszone występowanie „dzikich wysypisk” na terenach należących do Gminy , na których stwierdzono by wystąpienie odpadów zawierających azbest. Biorąc pod uwagę, że w ramach projektu szacowana ilość odpadów zawierających azbest zadeklarowana przez mieszkańców, z którymi zawarto umowy wyczerpuje założoną we wniosku o dofinansowanie ilość odpadów azbestowych i nie będą zawierane kolejne umowy dotyczące nowych lokalizacji do objęcia projektem. Zatem również ewentualne odpady zlokalizowane na dzikich wysypiskach” nie zostają objęte projektem.
4.  Czy istnieje możliwość przypisania wydatków związanych z demontażem, usuwaniem i unieszkodliwianiem azbestu odrębnie dla budynków i odrębnie dla dzikich wysypisk”? wskazała, że istnieje możliwość wydzielenia wydatków odrębnie dla każdej lokalizacji (budynków a także ewentualnych dzikich wysypisk”).

Na chwilę obecną nie zostało zgłoszone występowania „dzikich wysypisk” na terenie Gminy , na których stwierdzono by wystąpienie odpadów zawierających azbest.

1.  Czy istnieje możliwość przypisania wydatków związanych z demontażem, usuwaniem i unieszkodliwianiem azbestu odrębnie dla budynków należących do mieszkańców i odrębnie dla budynków użyteczności publicznej? wskazała, że istnieje możliwość wydzielenia wydatków odrębnie dla każdej lokalizacji.
2.  Czy mieszkańcy będą partycypować w kosztach demontażu, usuwania i unieszkodliwiania azbestu z budynków do nich należących? wskazała, że zgodnie z § 2 ust. 4 przyjętego Regulaminu (wskazanego w odpowiedzi na pierwsze pytanie) oraz § 1 ust. 4 umowy z uczestnikiem projektu – finansowanie pokrywa 100% kosztów związanych z realizacją projektu, nie więcej jednak niż 6.000 zł brutto na jeden obiekt budowlany. W sytuacji przekroczenia wskazanej kwoty finansowania, pozostała część zobowiązania pokryje Uczestnik Projektu ze środków własnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur związanych z realizacją projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony wyżej stan faktyczny Gmina nie może ubiegać się o obniżenie podatku należnego o podatek naliczony, gdyż zakupy dokonane w projekcie nie będą służyły wykonywaniu czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina otrzymała dofinansowanie na realizację projektu z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, które to środki wykorzysta na usunięcie z terenu Gminy określonej ilości wyrobów zawierających azbest w sposób bezpieczny dla środowiska i społeczeństwa. Realizacja ww. zadania polega na usuwaniu odpadów zgromadzonych na posesjach, demontaż pokryć dachowych wykonanych z elementów zawierających azbest wraz z transportem zdemontowanych pokryć na składowisko odpadów niebezpiecznych oraz usuwanie odpadów zawierających azbest z „dzikich wysypisk” z terenu Gminy, zgodnie z regulaminem usuwanie wyrobów zawierających azbest następuje od mieszkańców Gminy (osób fizycznych i podmiotów nie będących przedsiębiorcami w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 roku Prawo Przedsiębiorców).

Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Na fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizują projektu Gmina widnieje jako nabywca towarów usług. Nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych gminy. Realizacja projektu w latach 2019 i 2020. Gmina będzie partycypować w kosztach projektu. Udział Gminy wynosi 15%, a dofinansowanie 85%.

W przypadku braku dofinansowania ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego Gmina nie realizowałaby inwestycji.

W trakcie realizacji projektu Gmina zobowiązana jest do rozliczenia się z otrzymanych środków finansowych raz na trzy miesiące wysyłając wniosek o płatność do Urzędu Marszałkowskiego Województwa.

W przypadku niezrealizowania projektu Gmina zobowiązana jest do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych wraz z odsetkami. Wysokość otrzymanego dofinansowania uzależniona jest od zapisów z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa.

Zgodnie z założeniami „Regulaminu realizacji i finansowania projektu pn. Usuwanie wyrobów zawierających azbest z terenu gminy (…) na lata 2018-2020” dopuszczona jest możliwość demontażu, usuwania i unieszkodliwiania azbestu z budynków użyteczności publicznej. Na chwilę obecną zawarte zostały umowy z mieszkańcami, w których szacowana ilość odpadów zawierających azbest wyczerpuje założoną we wniosku o dofinansowanie ilość odpadów azbestowych, i na chwilę obecną nie będą zawierane kolejne umowy. Zawarte umowy dotyczą budynków mieszkalnych i gospodarczych. Ze swojego założenia projekt jest skierowany przede wszystkim do osób fizycznych, które posiadają nieruchomości na terenie Gminy. Gmina na budynkach użyteczności publicznej będących jej własnością nie ma materiałów zawierających azbest, zatem nie będzie korzystała ze wsparcia w ramach programu. Ponadto na terenie Gminy nie ma innych budynków użyteczności publicznej, które należałyby do innych jednostek samorządu terytorialnego, które mogłyby skorzystać z programu. Zatem, pomimo zapisów w regulaminie w projektem nie będą objęte budynki użyteczności publicznej, a jedynie budynki mieszkalne i gospodarcze.

Na chwilę obecną nie zostało zgłoszone występowanie „dzikich wysypisk” na terenach należących do Gminy, na których stwierdzono by wystąpienie odpadów zawierających azbest. Biorąc pod uwagę, że w ramach projektu szacowana ilość odpadów zawierających azbest zadeklarowana przez mieszkańców, z którymi zawarto umowy wyczerpuje założoną we wniosku o dofinansowanie ilość odpadów azbestowych i nie będą zawierane kolejne umowy dotyczące nowych lokalizacji do objęcia projektem. Zatem również ewentualne odpady zlokalizowane na dzikich wysypiskach” nie zostają objęte projektem. Istnieje możliwość wydzielenia wydatków odrębnie dla każdej lokalizacji.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

W pierwszej kolejności należy więc rozstrzygnąć kwestię, czy w związku z realizacją przedmiotowego projektu Gmina będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a zatem czy będzie świadczyła jakiekolwiek usługi podlegające opodatkowaniu na rzecz mieszkańców.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Ponieważ tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Gminę od wyspecjalizowanego podmiotu na rzecz osób fizycznych będących mieszkańcami budynków biorących udział w projekcie), a nie z realizacją zadań własnych przez Gminę w charakterze organu władzy publicznej. Gmina będzie nabywać usługi demontażu, usuwania i unieszkodliwienia azbestu z budynków mieszkańców od Wykonawcy, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z Wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę. Poniesione wydatki zostaną udokumentowane fakturami VAT, wystawionymi na Gminę. Gmina będzie partycypować w kosztach projektu. Udział Gminy wynosi 15%, a dofinansowanie 85%. W przypadku braku dofinansowania ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego Gmina nie realizowałaby inwestycji. W trakcie realizacji projektu Gmina zobowiązana jest do rozliczenia się z otrzymanych środków finansowych raz na trzy miesiące wysyłając wniosek o płatność do Urzędu Marszałkowskiego Województwa. Wysokość otrzymanego dofinansowania uzależniona jest od zapisów z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa. Zgodnie z Regulaminem oraz z umową z uczestnikiem projektu – finansowanie pokrywa 100% kosztów związanych z realizacją projektu, nie więcej jednak niż 6.000 zł brutto na jeden obiekt budowlany. W sytuacji przekroczenia wskazanej kwoty finansowania, pozostała część zobowiązania pokryje Uczestnik Projektu ze środków własnych.

Środki finansowe pozyskane przez Gminę z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w tym przypadku są przeznaczone na realizację konkretnego zadania (projektu) związanego z demontażem, usuwaniem i unieszkodliwianiem azbestu pochodzącego z nieruchomości należących do konkretnych podmiotów będących mieszkańcami, tych nieruchomości. Zgodnie z projektem demontaż, usuwanie i unieszkodliwienie azbestu finansowanie jest w odniesieniu do ilości odebranego azbestu. W konsekwencji, środki te należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Gminę na rzecz mieszkańców nieruchomości, uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Gminy, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. projektu. Jak wskazano we wniosku Gmina zobligowana jest do rozliczenia się z otrzymanych środków finansowych, w przypadku niezrealizowania zadania zobowiązana jest do zwrotu środków pieniężnych wraz z odsetkami.

Otrzymana dotacja będzie refundować zatem cenę usługi świadczonej przez Gminę. Mieszkańcy nieruchomości nie będą dokonywać bowiem na rzecz Gminy żadnej zapłaty za demontaż, odbiór i bezpieczne składowanie wyrobów zawierających azbest. Skoro więc ostateczny odbiorca usługi nie będzie musiał za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to należy stwierdzić, że dofinansowanie to będzie bezpośrednio wpływało na cenę świadczonej usługi, gdyż będzie pozwalać usługobiorcy korzystać z niej za darmo lub stanowić większą część wydatku jaką musiałby ponieść mieszkaniec (w sytuacji przekroczenia wskazanej kwoty finansowania, pozostałą część zobowiązania pokryje Uczestnik Projektu z własnych środków).

Należy zatem stwierdzić, że w opisanym przypadku Wnioskodawca realizując odpłatne świadczenia na rzecz mieszkańców będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z całego opisu sprawy projekt będzie realizowany na budynkach należących do mieszkańców Gminy.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – Wnioskodawca realizując ww. projekt będzie wykonywał odpłatne świadczenia na rzecz mieszkańców i będzie działał w charakterze podatnika VAT. Efekty przedmiotowego zadania – wbrew temu co twierdzi Gmina – są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, Wnioskodawca będzie miał pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu, pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Należy wskazać, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym, nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.