Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.440.29.2023.3.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-26
Teza: WIS USŁUGA – udostępnianie pokoi dla osób pracujących poza miejscem zamieszkania, tj. dla zleceniobiorców, kierowanych do wykonywania prac fizycznych u klientów Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: agencja; hotel-hotel pracowniczy; stawka-stawki podatku; usługi; zakwaterowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 4 stycznia 2023 r. (data wpływu 23 stycznia 2023 r.), uzupełnionego pismem z dnia 4 kwietnia 2023 r. (data wpływu 11 kwietnia 2023 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa – udostępnianie pokoi dla osób pracujących poza miejscem zamieszkania, tj. dla zleceniobiorców, kierowanych do wykonywania prac fizycznych u klientów Wnioskodawcy

**Opis usługi**: Wnioskodawca (agencja pracy tymczasowej) planuje świadczyć usługi zakwaterowania w hotelu pracowniczym dla osób pracujących poza miejscem zamieszkania, tj. dla zleceniobiorców, kierowanych do wykonywania prac fizycznych u klientów Wnioskodawcy, zainteresowanych nabyciem siły roboczej w obiektach produkcyjnych, magazynowych lub centrach logistycznych. Wnioskodawca będzie udostępniał zleceniobiorcom (z zasady obcokrajowcom) pokoje dla celów krótkotrwałego zakwaterowania, na czas wykonywania pracy przez tych zleceniobiorców. Omawiane usługi zakwaterowania obejmować będą: przygotowanie pomieszczenia do zakwaterowania (pobytu) pracownika (sprzątanie wraz z zapewnieniem czystej pościeli i ręczników) oraz zapewnienie dostępu do mediów (dostawa wody, dostawa gazu, dostawa prądu (energii elektrycznej), wywóz nieczystości, dostawa internetu, telewizja (TV)). Wnioskodawca planuje udostępnianie pomieszczeń (pokoi) na następujących zasadach: pokoje udostępniane będą celem zakwaterowania w cyklach krótkoterminowych i nie będzie możliwości stałego meldunku; pokoje będą udostępniane wyłącznie zleceniobiorcom, Wnioskodawca nie zamierza ich udostępniać turystom ani innym osobom postronnym; pokoje będą wieloosobowe, umeblowane, tj. udostępniane pomieszczenie obejmować będzie następujące wyposażenie: łóżka (w tym pościel oraz ręczniki), szafy oraz dostęp do przestrzeni wspólnej, gdzie znajdować się będą łazienki, pralnia oraz kuchnia; pokoje będą udostępniane odpłatnie, przy czym opłata będzie naliczana ryczałtowo (za pojedynczy udostępniony pokój) i uwzględniać będzie świadczenia składowe, tj.: dostawy prądu, wody, gazu, wywóz nieczystości oraz tv i internet (media), a także usługę towarzyszącą (przygotowanie pokoju do pobytu danej osoby (pracownika)), tj. sprzątanie i wymianę pościeli oraz ręczników po poprzednim pracowniku. Wynagrodzenie za media nie będzie uzależnione od stopnia ich zużycia, ani od stanów liczników. Żaden ze zleceniobiorców nie będzie miał również wpływu na przedmiot, zakres, czy długość trwania jakiejkolwiek umowy na dostawę mediów oraz na wybór dostawcy mediów i nie będzie miał możliwości zawarcia z nim (z dostawcą mediów) umowy we własnym zakresie. Celem wykonywania opisywanej usługi będzie wyłącznie zapewnienie zakwaterowania na czas wykonywania przez pracowników pracy u klienta Wnioskodawcy.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 55.90.12.0

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS**: na potrzeby stosowania art. 111 ust. 8 ustawy oraz § 2 ust. 1 w zw. z poz. 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2021 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2021 r., poz. 2442, z późn. zm.) oraz określenia stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 23 stycznia 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby stosowania art. 111 ust. 8 ustawy oraz § 2 ust. 1 w zw. z poz. 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2021 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2021 r., poz. 2442, z późn. zm.) oraz określenia stawki podatku od towarów i usług. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 kwietnia 2023 r. (data wpływu 11 kwietnia 2023 r.) poprzez przesłanie pełnomocnictwa szczególnego oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi**

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i działa jako agencja pracy tymczasowej (…), w tym posiada odpowiedni certyfikat oraz jest wpisany do rejestru Agencji Zatrudnienia. Będąc dysponentem odpowiedniej ilości pomieszczeń (pokoi) w hotelu pracowniczym, Wnioskodawca planuje świadczyć usługi zakwaterowania dla osób pracujących poza miejscem zamieszkania, tj. dla zleceniobiorców (dalej: „zleceniobiorcy”), kierowanych do wykonywania prac fizycznych u klientów Wnioskodawcy, zainteresowanych nabyciem siły roboczej w obiektach produkcyjnych, magazynowych lub centrach logistycznych.

Wnioskodawca jest dysponentem pomieszczeń w budynku hotelu pracowniczego sklasyfikowanego w grupie (…), w którym znajdują się pomieszczenia (pokoje). Te Wnioskodawca chce wykorzystywać na potrzeby prowadzonej działalności agencji pracy tymczasowej. I tak, Wnioskodawca będzie udostępniał zleceniobiorcom (z zasady obcokrajowcom) pokoje dla celów krótkotrwałego zakwaterowania, na czas wykonywania pracy przez tych zleceniobiorców.

Działanie to służyć będzie umożliwieniu Wnioskodawcy wykonywania kontraktów agencji pracy tymczasowej (umów z klientami agencji), na podstawie których agencja zobowiązana będzie do udostępnienia odpowiedniej ilości zleceniobiorców. Z zasady na okres 4 miesięcy.

Omawiane usługi zakwaterowania obejmować będą świadczenie kompleksowe składające się łącznie z 8 elementów, które umożliwiają wykonanie świadczenia głównego i z perspektywy nabywcy łącznie, stanowią kompletną, nierozerwalną całość. Chodzi o takie świadczenia jak:

1\. przygotowanie pomieszczenia do zakwaterowania (pobytu) pracownika, tj. sprzątanie, wraz z zapewnieniem czystej pościeli i ręczników;

2\. zapewnienie dostępu do mediów:

a. dostawa wody,

b. dostawa gazu,

c. dostawa prądu (energii elektrycznej),

d. wywóz nieczystości,

e. dostawa internetu,

f. telewizja (TV).

W efekcie, Wnioskodawca planuje udostępnianie pomieszczeń (pokoi) na następujących zasadach:

1) pokoje udostępniane będą celem zakwaterowania w cyklach krótkoterminowych i nie będzie możliwości stałego meldunku;

2) pokoje będą udostępniane wyłącznie zleceniobiorcom, Wnioskodawca nie zamierza ich udostępniać turystom ani innym osobom postronnym. Celem wykonywania opisywanej usługi będzie wyłącznie zapewnienie zakwaterowania na czas wykonywania przez nich pracy u klienta Wnioskodawcy;

3) pokoje będą wieloosobowe, umeblowane, tj. udostępniane pomieszczenie obejmować będzie następujące wyposażenie: łóżka (w tym pościel oraz ręczniki), szafy oraz dostęp do przestrzeni wspólnej, gdzie znajdować się będą łazienki, pralnia oraz kuchnia;

4) pokoje będą udostępniane odpłatnie, przy czym opłata będzie naliczana ryczałtowo (za pojedynczy udostępniony pokój) i uwzględniać będzie świadczenia składowe, tj.: dostawy prądu, wody, gazu, wywóz nieczystości oraz tv i internet (media), a także nw. usługę towarzyszącą. Przy tym, wynagrodzenie za media nie będzie uzależnione od stopnia ich zużycia, ani od stanów liczników. Liczniki bowiem dotyczą całego obiektu (budynku) a nie pojedynczych pomieszczeń. Żaden ze zleceniobiorców nie będzie miał również wpływu na przedmiot, zakres, czy długość trwania jakiejkolwiek umowy na dostawę mediów. Stąd wynagrodzenie za opisywane świadczenia dodatkowe będzie elementem cenotwórczym ryczałtowego wynagrodzenia za udostępnienie pojedynczego pokoju i będzie niezmienne;

5) pokoje będą udostępniane wraz z zapewnieniem minimalnej usługi towarzyszącej obejmującej wyłącznie przygotowanie pokoju do pobytu danej osoby (pracownika), tj. sprzątanie i wymianę pościeli oraz ręczników po poprzednim pracowniku. Usługi te Wnioskodawca uznaje za konieczne z uwagi na przewidywaną tymczasowość pobytu (zakwaterowania) oraz znaczną rotację zakwaterowanych.

Wnioskodawca zaznacza przy tym, że celem opisywanego zakwaterowania nie będzie umożliwienie pracownikom przeniesienia interesu życiowego do danej miejscowości i nie zamierza on świadczyć usług najmu pomieszczeń, w tym w szczególności najmu dla celów mieszkaniowych.

Prezentowane pomieszczenia (pokoje) nie będą bowiem pozwalać na stałe zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników, w tym zwłaszcza nie będą przystosowane w taki sposób, aby każde z nich – osobno – spełniało podstawowe funkcje mieszkalne, niezbędne do prawidłowej egzystencji człowieka i zabezpieczenia/realizacji potrzeb życiowych, czy rodzinnych. Przede wszystkim z uwagi na niski i minimalistyczny standard wykończenia oraz brak odrębnych, przypisanych do danego pomieszczenia (pokoju) łazienek, czy kuchni oraz zakwaterowanie wielu osób (zleceniobiorców) w jednym pomieszczeniu.

Wnioskodawca podkreśla zatem, że wyłącznym celem udostępniania tych pomieszczeń (pokoi) jest czasowe zapewnienie noclegu i zakwaterowania dla zleceniobiorców, wyłącznie na czas związany z wykonywaną czasowo pracą u klienta Wnioskodawcy.

W dalszej części Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko.

(…)

Pismem z dnia 4 kwietnia 2023 r. (data wpływu 11 kwietnia 2023 r.) Wnioskodawca doprecyzował opis usługi wskazując, że:

1\. W budynku nie ma typowej recepcji. Będzie jedynie wyznaczona osoba do kontaktów, z którą można będzie się skontaktować telefonicznie w razie wystąpienia jakichkolwiek problemów. Osoba taka („Koordynator”) jest również odpowiedzialna za wydawanie/przyjmowanie kluczy do pokoi oraz weryfikację ew. usterek zgłaszanych przez zakwaterowanych.

2\. Nie ma i nie przewiduje się ustalania kaucji.

3\. Wnioskodawca nie przewiduje reguł i nie ma wprowadzonych jakichkolwiek protokołów zdawczych dokumentujących odbiór/wydanie pokoi (Wnioskodawca podkreśla bowiem, że nie ma tu stałego/długotrwałego najmu pomieszczeń, stąd zasady właściwe dla stosunku najmu nie są przewidziane). Odebranie lub zdanie kluczy do pokoju następuje po umówieniu się z osobą wyznaczoną, tj. z Koordynatorem.

Jednocześnie, o samym „przydziale” do danego pokoju również decyduje Koordynator, biorąc pod uwagę aktualną dostępność miejsc w danym pomieszczeniu (pokoju). Dla tych celów Wnioskodawca prowadzi elektroniczną bazę danych zakwaterowanych. Baza ta obejmie przede wszystkim dane osoby zakwaterowanej oraz lokalizację zakwaterowania wraz ze wskazaniem konkretnego miejsca zakwaterowania (skonkretyzowanego pokoju).

4\. Wnioskodawca nie planuje wdrożenia i udostępniania zakwaterowanym innych dokumentów aniżeli przedstawionego wraz z wnioskiem regulaminu. W szczególności Wnioskodawca nie przewiduje zawierania osobnych, pisemnych umów na zakwaterowanie i nie jest w stanie takich przedstawić.

Warunki objęte będą ww. regulaminem, a wynagrodzenie określane zostanie ustnie i znajdzie pokrycie w zgodzie zakwaterowanego na odpowiednie potrącenie należności z przysługującego mu wynagrodzenia.

Równocześnie Wnioskodawca podkreśla, że każdy z zakwaterowanych jest świadomy nw. dwóch podstawowych okoliczności, które są mu wyjaśniane na etapie wyrażania zgody na zakwaterowanie potwierdzanej ww. oświadczeniem.

Omawiane dwie okoliczności obejmują: (i) informacje o zakresie świadczeń oraz (ii) informacje o wynagrodzeniu.

Precyzując, zakwaterowany ma świadomość, że usługa Wnioskodawcy obejmuje świadczenie kompleksowe składające się łącznie z 8 elementów, które umożliwiają wykonanie świadczenia głównego i z perspektywy nabywcy (zakwaterowanego) łącznie, stanowią kompletną, nierozerwalną całość. Chodzi o takie świadczenia jak:

1\. przygotowanie pomieszczenia do zakwaterowania (pobytu) pracownika, tj. sprzątanie, wraz z zapewnieniem czystej pościeli i ręczników,

2\. zapewnienie dostępu do mediów:

a. dostawa wody,

b. dostawa gazu,

c. dostawa prądu (energii elektrycznej),

d. wywóz nieczystości,

e. dostawa internetu,

f. telewizja (TV).

Dodatkowo, zakwaterowany ma świadomość, że usługa Wnioskodawcy obejmuje cenę liczoną za miejsce noclegowe (miejsce zakwaterowania w pokoju) i cena ta obejmuje wszystkie ww. elementy świadczenia, przy czym sam zakwaterowany nie ma możliwości doboru/rezygnacji z danego rodzaju świadczeń (są one nabywane wyłącznie łącznie, w stanie niezmienionym), w tym nie ma wpływu na wybór dostawcy mediów i nie ma możliwości zawarcia z nim (z dostawcą mediów) umowy we własnym zakresie.

Świadczenie usługi zakwaterowania zawsze realizowane jest w jednym (opisanym tu) kształcie, stąd cena za usługę nie podlega zmianom, będzie ustalona na jednym, niezmiennym poziomie. Stąd też regulamin wraz z oświadczeniem o wyrażeniu zgody na potrącenie Wnioskodawca uznaje za wystarczające dokumenty dla realizacji usług zakwaterowania.

(…)

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 17 kwietnia 2023 r. nr 0112-KDSL2-2.440.29.2023.2.IM tutejszy organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawcy w dniu 18 kwietnia 2023 r.

W piśmie z dnia 19 kwietnia 2023 r. (data wpływu 19 kwietnia 2023 r.), stanowiącym wypowiedzenie się w zakresie zebranego materiału dowodowego, Wnioskodawca wskazał co następuje:

(…)

**Uzasadnienie sposobu zidentyfikowania świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W złożonym w dniu 23 stycznia 2023 r. wniosku o wydanie WIS Wnioskodawca wskazał w części D.1. „Przedmiot wniosku” kwadrat 3. „towar/y i/lub usługa/i”, natomiast w poz. 53. „Liczba towarów lub usług których dotyczy wniosek” „8”. W dniu 18 stycznia 2023 r. Wnioskodawca dokonał opłaty od wniosku w wysokości (…). Tak oznaczony przedmiot wniosku wskazuje, że w ocenie Wnioskodawcy osiem świadczeń razem składa się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu – świadczenie kompleksowe. Ponadto, jako klasyfikację, według której ma zostać zaklasyfikowany przedmiot wniosku wskazano Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU).

Jak stanowi art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być:

1) towar albo usługa, albo

2) towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę zakres żądania Wnioskodawcy, należy w pierwszej kolejności ustalić charakter świadczenia realizowanego przez niego.

W kwestii związanej z oceną charakteru świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę, należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze.

Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie nr C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

W wyroku tym TSUE zauważył również, że dla ustalenia, czy mamy do czynienia z jednolitą usługą, czy też z różnymi usługami, fakt ustalenia jednej ceny za świadczenie (świadczenia) nie ma znaczenia decydującego, może jedynie sugerować, że w rzeczywistości mamy do czynienia z jednolitą usługą. Jednakże, jeżeli okoliczności wskazują na to, że nabywca miał zamiar nabyć nie tyle jednolitą, kompleksową usługę, ile dwie różne usługi, wówczas cenę należy stosownie, proporcjonalnie rozdzielić i każdej usłudze przypisać stosowną dla niej część.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Istotnym kryterium wpływającym na ocenę tego, czy w konkretnej sytuacji występuje świadczenie złożone, jest kryterium odrębności. Kryterium to opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, nie występuje świadczenie złożone, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieść można z wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-527/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, w którym istotnie TSUE stanął na stanowisku, że w przypadku usług najmu oraz usług sprzątania części wspólnych budynków następują dwa odrębne świadczenia dla celów VAT. Swoje stanowisko TSUE oparł na tym, że usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (agencja pracy tymczasowej), planuje świadczyć usługi zakwaterowania w hotelu pracowniczym dla osób pracujących poza miejscem zamieszkania, tj. dla zleceniobiorców kierowanych do wykonywania prac fizycznych u klientów Wnioskodawcy, zainteresowanych nabyciem siły roboczej w obiektach produkcyjnych, magazynowych lub centrach logistycznych. Omawiane usługi zakwaterowania obejmować będą: przygotowanie pomieszczenia do zakwaterowania (pobytu) pracownika, (sprzątanie, wraz z zapewnieniem czystej pościeli i ręczników) oraz zapewnienie dostępu do mediów (dostawa wody, dostawa gazu, dostawa prądu (energii elektrycznej), wywóz nieczystości, dostawa internetu, telewizja (TV)).

Wnioskodawca planuje udostępnianie pomieszczeń (pokoi) na następujących zasadach: pokoje udostępniane będą celem zakwaterowania w cyklach krótkoterminowych i nie będzie możliwości stałego meldunku; pokoje będą udostępniane wyłącznie zleceniobiorcom, Wnioskodawca nie zamierza ich udostępniać turystom ani innym osobom postronnym; pokoje będą wieloosobowe, umeblowane, tj. udostępniane pomieszczenie obejmować będzie następujące wyposażenie: łóżka (w tym pościel oraz ręczniki), szafy oraz dostęp do przestrzeni wspólnej, gdzie znajdować się będą łazienki, pralnia oraz kuchnia; pokoje będą udostępniane odpłatnie, przy czym opłata będzie naliczana ryczałtowo (za pojedynczy udostępniony pokój) i uwzględniać będzie świadczenia składowe, tj.: dostawę prądu, wody, gazu, wywóz nieczystości oraz tv i internet (media), a także usługę towarzyszącą (przygotowanie pokoju do pobytu danej osoby (pracownika)), tj. sprzątanie i wymianę pościeli oraz ręczników po poprzednim pracowniku. Wynagrodzenie za media nie będzie uzależnione od stopnia ich zużycia, ani od stanów liczników. Żaden ze zleceniobiorców nie będzie miał również wpływu na przedmiot, zakres, czy długość trwania jakiejkolwiek umowy na dostawę mediów oraz na wybór dostawcy mediów i nie będzie miał możliwości zawarcia z nim (z dostawcą mediów) umowy we własnym zakresie. Celem wykonywania opisywanej usługi będzie wyłącznie zapewnienie zakwaterowania na czas wykonywania przez pracowników pracy u klienta Wnioskodawcy.

Analiza przedstawionego opisu świadczenia, które zamierza wykonywać Wnioskodawca, w szczególności warunków w jakich będzie ono realizowane wskazuje, że należy uznać je za jedno świadczenie (usługę), składające się z kilku elementów. Nabywając usługę udostępniania miejsca noclegowego – miejsca zakwaterowania w pomieszczeniu (pokoju wieloosobowym) zleceniobiorcy (osoby pracujące poza miejscem zamieszkania) oczekują, że Wnioskodawca udostępni im wyposażone w łóżka i szafy pokoje z dostępem do przestrzeni wspólnej (łazienki, pralni oraz kuchni), a także dostępem do mediów (tj. dostawą wody, dostawą gazu, dostawą prądu (energii elektrycznej)), wywozem nieczystości, dostawą Internetu i telewizji (TV)) wraz z usługą towarzyszącą (przygotowaniem pokoju do pobytu zleceniobiorcy, tj. sprzątaniem i wymianą pościeli oraz ręczników po poprzednim pracowniku) wliczonymi w cenę za udostępnienie miejsca noclegowego. Klient w żaden sposób nie ma wpływu na ilość i rodzaj elementów tworzących nabywaną usługę, nie ma możliwości doboru/rezygnacji z danego rodzaju świadczeń. Zatem Klient otrzymuje jedno świadczenie składające się z kilku nierozerwalnie związanych ze sobą elementów (o których nie decyduje), dostępnych w ramach dokonanego zakupu.

Zarówno bowiem udostępnienie pokoju (miejsca noclegowego), jak i jego wyposażenia, dostęp do przestrzeni wspólnej, a także dostawa mediów oraz usługa towarzysząca wliczona w cenę (zleceniobiorca nie ma wpływu na rodzaj i ilość świadczeń dodatkowych oferowanych przez Wnioskodawcę), stanowią nierozerwalnie związane ze sobą elementy usługi zakwaterowania i nie powinny być traktowane rozdzielnie, jako odrębne czynności, podlegające odrębnym rozliczeniom.

Zaznaczyć należy, że Wnioskodawca nie udostępnia pokoju bez wyposażenia, dostępu do przestrzeni wspólnej, mediów (dostępu do energii elektrycznej, wody, gazu, wywozu nieczystości, Internetu czy telewizji) oraz usługi towarzyszącej. Oznacza to, że wyposażenie, dostęp do przestrzeni wspólnej, dostawa mediów oraz usługa towarzysząca stanowią nierozłączalny (konieczny) element usługi zakwaterowania w pokoju. Wszystkie wskazane w opisie elementy w jednakim stopniu tworzą jedną pojedynczą usługę i w równym stopniu się na nią składają.

Podsumowując, usługę udostępnienia pracownikom pokoju (miejsca noclegowego) wraz z wyposażeniem, dostępem do przestrzeni wspólnej, mediami oraz usługą towarzyszącą na czas związany z wykonywaną czasowo pracą u klienta agencji należy, w kontekście art. 42b ust. 5 ustawy, traktować jako jedną usługę (o której mowa w pkt 1 ww. przepisu).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcji I Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje „Usługi związane z zakwaterowaniem i usługi gastronomiczne”.

Stosownie do wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja I obejmuje:

\- usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe,

\- usługi świadczone przez schroniska młodzieżowe oraz chaty lub domki,

\- usługi świadczone przez domy letniskowe, do których goście posiadają prawo wspólnego użytkowania przez określony okres każdego roku,

\- usługi świadczone przez pola namiotowe i pola kempingowe, włączając pola dla pojazdów kempingowych,

\- tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych,

\- usługi sypialne i restauracyjne w wagonach kolejowych oraz pozostałych środkach transportu,

\- usługi gastronomiczne,

\- usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering),

\- usługi stołówkowe,

\- usługi przygotowywania i podawania napojów.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- gotowej żywności łatwo psującej się, takiej jak: kanapki, sklasyfikowanej w 10.89.16.0,

\- sprzedaży detalicznej żywności, sklasyfikowanej w dziale 47,

\- wynajmu nieruchomości mieszkalnych w celu dłuższego pobytu, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w 68.20.1,

\- usług dyskotek i sal tanecznych (z wyłączeniem serwujących napoje), sklasyfikowanych w 93.29.19.0.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 55 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (PKWiU), dział 55 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM” obejmuje:

\- usługi w zakresie zapewnienia krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym, usługi w zakresie zakwaterowania na dłuższy okres studentów, osób pracujących i pozostałych osób.

Dział ten nie obejmuje:

\- usług w zakresie zapewnienia długotrwałego zakwaterowania, jako głównego miejsca pobytu w obiektach takich jak: apartamenty, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach Sekcji L.

Niniejsze grupowanie obejmuje zatem zapewnienie zakwaterowania na dłuższy okres studentom, osobom pracującym oraz pozostałym osobom.

W dziale 55 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM” znajduje się klasa 55.90 „POZOSTAŁE USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM”.

Z kolei w ww. klasie zostało wymienione grupowanie 55.90.12.0 „Usługi świadczone przez hotele pracownicze”, które obejmuje usługi noclegowe w hotelach pracowniczych, kwaterach pracowniczych lub innych obiektach mieszkalnych dla osób pracujących poza miejscem zamieszkania.

Przy czym z uwag do tego grupowania wynika, że obejmuje ono zapewnienie zakwaterowania w cyklach krótkoterminowych lub sezonowych.

W tym miejscu należy odnieść się do samego pojęcia „zakwaterowanie”. W związku z tym, że nie zostało ono zdefiniowane w ustawie, przy ustalaniu jego zakresu znaczeniowego należy odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, „zakwaterować” znaczy „przydzielić komuś miejsce czasowego zamieszkania”. Z kolei „zakwaterować się” znaczy „zamieszkać gdzieś tymczasowo”.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca (agencja pracy tymczasowej) planuje świadczyć usługi zakwaterowania w hotelu pracowniczym dla osób pracujących poza miejscem zamieszkania, tj. dla zleceniobiorców kierowanych do wykonywania prac fizycznych u klientów Wnioskodawcy, zainteresowanych nabyciem siły roboczej w obiektach produkcyjnych, magazynowych lub centrach logistycznych. Wnioskodawca będzie udostępniał zleceniobiorcom (z zasady obcokrajowcom) pokoje dla celów krótkotrwałego zakwaterowania, na czas wykonywania pracy przez tych zleceniobiorców. Omawiane usługi zakwaterowania obejmować będą: przygotowanie pomieszczenia do zakwaterowania (pobytu) pracownika, (sprzątanie, wraz z zapewnieniem czystej pościeli i ręczników) oraz zapewnienie dostępu do mediów (dostawa wody, dostawa gazu, dostawa prądu (energii elektrycznej), wywóz nieczystości, dostawa internetu, telewizja (TV)).

Wnioskodawca planuje udostępnianie pomieszczeń (pokoi) na następujących zasadach: pokoje udostępniane będą celem zakwaterowania w cyklach krótkoterminowych i nie będzie możliwości stałego meldunku; pokoje będą udostępniane wyłącznie zleceniobiorcom, Wnioskodawca nie zamierza ich udostępniać turystom ani innym osobom postronnym; pokoje będą wieloosobowe, umeblowane, tj. udostępniane pomieszczenie obejmować będzie następujące wyposażenie: łóżka (w tym pościel oraz ręczniki), szafy oraz dostęp do przestrzeni wspólnej, gdzie znajdować się będą łazienki, pralnia oraz kuchnia; pokoje będą udostępniane odpłatnie, przy czym opłata będzie naliczana ryczałtowo (za pojedynczy udostępniony pokój) i uwzględniać będzie świadczenia składowe, tj.: dostawę prądu, wody, gazu, wywóz nieczystości oraz tv i internet (media), a także usługę towarzyszącą (przygotowanie pokoju do pobytu danej osoby (pracownika)), tj. sprzątanie i wymianę pościeli oraz ręczników po poprzednim pracowniku. Wynagrodzenie za media nie będzie uzależnione od stopnia ich zużycia, ani od stanów liczników. Żaden ze zleceniobiorców nie będzie miał również wpływu na przedmiot, zakres, czy długość trwania jakiejkolwiek umowy na dostawę mediów oraz na wybór dostawcy mediów i nie będzie miał możliwości zawarcia umowy we własnym zakresie. Świadczenie usługi zakwaterowania zawsze realizowane jest w jednym kształcie, stąd cena za usługę nie podlega zmianom, będzie ustalona na jednym, niezmiennym poziomie. Cena liczona jest za miejsce noclegowe (miejsce zakwaterowania w pokoju) i obejmuje wszystkie ww. elementy świadczenia.

Celem zakwaterowania nie będzie umożliwienie pracownikom przeniesienia interesu życiowego do danej miejscowości. Pokoje nie będą pozwalać na stałe zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników, w tym zwłaszcza nie będą przystosowane w taki sposób, aby każdy z nich – osobno – spełniał podstawowe funkcje mieszkalne, niezbędne do prawidłowej egzystencji człowieka i zabezpieczenia/realizacji potrzeb życiowych, czy rodzinnych. Przede wszystkim z uwagi na niski i minimalistyczny standard wykończenia oraz brak odrębnych, przypisanych do danego pomieszczenia (pokoju) łazienek, czy kuchni oraz zakwaterowanie wielu osób (zleceniobiorców) w jednym pomieszczeniu, wyłącznym celem udostępniania tych pomieszczeń (pokoi) jest czasowe zapewnienie noclegu i zakwaterowania dla zleceniobiorców, wyłącznie na czas związany z wykonywaną czasowo pracą u klienta agencji. W budynku nie ma typowej recepcji. Będzie jedynie wyznaczona osoba do kontaktów (Koordynator), z którą można będzie się skontaktować telefonicznie w razie wystąpienia jakichkolwiek problemów. Odebranie lub zdanie kluczy do pokoju następuje po umówieniu się z Koordynatorem. Nie będzie ustalonej kaucji. O „przydziale” do danego pokoju decyduje Koordynator biorąc pod uwagę aktualną dostępność miejsc w danym pomieszczeniu (pokoju).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że grupowanie 55.90.12.0 „Usługi świadczone przez hotele pracownicze” jest klasyfikacją najbardziej odzwierciedlającą opisaną powyżej usługę.

Z uwagi na swoją specyfikę, będąca przedmiotem wniosku usługa udostępniania pokoi dla osób pracujących poza miejscem zamieszkania, tj. dla zleceniobiorców, kierowanych do wykonywania prac fizycznych u klientów Wnioskodawcy, spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych grupowaniem 55.90.12.0 „Usługi świadczone przez hotele pracownicze”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Jak stanowi art. 146ea ustawy, w roku 2023:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655 , 974 i 1725 ) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 47 wskazano PKWiU 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

W związku z powyższym, dla usługi będącej przedmiotem analizy, która mieści się w grupowaniu PKWiU 55 – „Usługi związane z zakwaterowaniem”, ustawodawca w ustawie przewidział preferencyjną stawkę podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.

W myśl art. 111 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Zgodnie z art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa. Przy wydawaniu rozporządzenia minister właściwy do spraw finansów publicznych uwzględnia:

1) wielkość i proporcje sprzedaży zwolnionej od podatku w danej grupie podatników;

2) stosowane przez podatników zasady dokumentowania sprzedaży;

3) możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących;

4) konieczność zapewnienia realizacji obowiązku, o którym mowa w ust. 1, przy uwzględnieniu korzyści wynikających z ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz faktu zwrotu podatnikom przez budżet państwa części wydatków na zakup tych kas;

5) konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczania podatku, w tym właściwego ewidencjonowania sprzedaży;

6) konieczność zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku;

7) konieczność przeciwdziałania nadużyciom związanym z nieewidencjonowaniem sprzedaży przez podatników.

Z § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2021 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2021 r., poz. 2442, z późn. zm.) wynika, że:

1\. Zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2023 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

2\. W odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku.

W załączniku do rozporządzenia, zawierającym czynności zwolnione z obowiązku ewidencjonowania, w poz. 20 wskazano PKWiU 55.90.1 „Pozostałe usługi związane z zakwaterowaniem z wyłączeniem PKWiU 55.90.13.0 – dotyczy wyłącznie: usług krótkotrwałego zakwaterowania pozostałych, gdzie indziej niesklasyfikowanych (z wyłączeniem usług hotelarskich i turystycznych), jeżeli świadczenie tych usług w całości zostało udokumentowane fakturą”.

Natomiast w celu potwierdzenia, czy istnieje (nie istnieje) obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, Wnioskodawca może wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS zawiera klasyfikację usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) niezbędną do określenia właściwej stawki podatku i dla potrzeb stosowania art. 111 ust. 8 ustawy oraz § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2021 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. z 2021 r., poz. 2442, z późn. zm.) w zw. z poz. 20 załącznika do tego rozporządzenia.

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP oraz e-Urząd Skarbowy.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).