Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-2.4510.18.2017.1.ANK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-02-24
Teza: w zakresie ustalenia, czy potrącone z płatności dla Wykonawcy kary umowne stanowią dla Spółki przychód podatkowy w dacie dokonania potrącenia (kompensaty)
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; kompensata; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 22 grudnia 2016 r. (data wpływu do BKIP w Lesznie 2 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy potrącone z płatności dla Wykonawcy kary umowne stanowią dla Spółki przychód podatkowy w dacie dokonania potrącenia (kompensaty) – **jest prawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2017 r. wpłynął do BKIP w Lesznie wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy potrącone z płatności dla Wykonawcy kary umowne stanowią dla Spółki przychód podatkowy w dacie dokonania potrącenia (kompensaty). Wniosek ten przy piśmie z 5 stycznia 2017 r., Znak: 3063-ILPB2.4510.1.2017.1.PS został przesłany do załatwienia zgodnie z właściwością (data wpływu do BKIP w Bielsku-Białej 11 stycznia 2017 r.).

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (dalej także: „Wnioskodawca”) jest przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym. Spółka zleciła Wykonawcy wykonanie studni głębinowej na potrzeby związane z działalnością Spółki. Spółka zawarła z Wykonawcą umowę określającą m.in. termin wykonania studni oraz kary umowne obciążające Wykonawcę w przypadku opóźnienia w realizacji zadania. Umowa przewidywała również możliwość potrącenia przez Spółkę kar umownych naliczonych Wykonawcy z faktur za wykonanie studni wystawionych Spółce przez Wykonawcę. Umowa przewidywała możliwość wystawienia faktur za wykonanie poszczególnych etapów robót oraz faktury końcowej po wybudowaniu studni. Po zakończeniu kolejnych etapów Wykonawca wystawiał faktury, które zostały zapłacone przez Spółkę. Po zakończeniu budowy studni Wykonawca wystawił fakturę końcową. Wykonawca nie wykonał studni głębinowej w terminie określonym umową, w związku z tym Spółka naliczyła Wykonawcy kary umowne i potrąciła je z faktury końcowej wystawionej przez Wykonawcę oraz z zabezpieczenia należytego wykonania robót wniesionego przez Wykonawcę na konto Spółki. Wysokość kar umownych przekroczyła wartość faktury końcowej oraz wartość zabezpieczenia.

Spółka wystawiła notę obciążeniową dla Wykonawcy i dokonała kompensaty w swoich księgach rachunkowych z fakturą końcową wystawioną przez Wykonawcę oraz z należnością z tytułu należytego wykonania robót. Nota obciążeniowa wraz z oświadczeniem o potrąceniu kar z płatności dla Wykonawcy oraz z wezwaniem do zapłacenia pozostałej kwoty kary umownej została dostarczona Wykonawcy. Wykonawca nie potwierdził kompensaty ani nie wpłacił kwoty kary umownej przewyższającej wartość potrąceń. Wybudowana studnia głębinowa jest środkiem trwałym. Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych, które są kosztem uzyskania przychodu.

Kary umowne w kwocie potrąconej z faktury oraz z zabezpieczenia Spółka uznała za przychód podatkowy w dacie dokonania potrącenia (kompensaty) w księgach Spółki. Natomiast pozostała część kary umownej, która nie została pokryta z należności dla Wykonawcy ani nie została zapłacona przez Wykonawcę, nie jest przychodem podatkowym.

W korespondencji kierowanej do Spółki Wykonawca nie uznaje naliczonych kar umownych i wzywa Spółkę do zapłaty faktury końcowej oraz zwrotu zabezpieczenia należytego wykonania umowy. Wykonawca wystąpił do sądu i uzyskał nakaz zapłaty faktury końcowej oraz zabezpieczenia. Spółka odwołała się od nakazu zapłaty przed jego uprawomocnieniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kary umowne, które Spółka potrąciła z płatności dla Wykonawcy, na podstawie zapisów umowy, ale bez akceptacji Wykonawcy i mimo kwestionowania przez Wykonawcę zasadności naliczenia kar, stanowią przychód podatkowy w dacie dokonania potrącenia (kompensaty)?

Zdaniem Wnioskodawcy, kary umowne potrącone z płatności dla Wykonawcy stanowią przychód podatkowy w dacie potrącenia, ponieważ potrącenie (kompensata) jest uznawana za jedną z form płatności. Wykonawca nie wyraził zgody na potrącenie kar umownych z płatności za faktury i kwestionuje zasadność naliczenia kar, ale prawo do naliczenia kar i ich potrącenia z płatności dla Wykonawcy daje Spółce zapis w umowie stron na wykonanie przedmiotowej studni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”) wiąże obowiązek podatkowy z osiągnięciem dochodu, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (art.7 ust. 1 updop). Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 updop).

Przepis art. 12 updop, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego – poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawodawca precyzuje jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (art. 12 ust. 4 updop).

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 updop, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe – art. 12 ust. 1 pkt 1 updop.

Stosownie do art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Objęte powyższą regulacją przychody muszą być zatem następstwem prowadzonej działalności gospodarczej, stąd też między przychodem a działalnością gospodarczą musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu. Określenie „związane z działalnością gospodarczą” pojmuje się dość szeroko uznając tym samym, iż przychodami z tego źródła są nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale także przychody z każdej innej działalności z nią związanej, w tym w szczególności z tytułu niektórych operacji finansowych.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Ustawodawca nie zastrzega, że przychodem są tylko wymienione w art. 12 updop pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 ustawy, mogą być uznane za przychód osoby prawnej zwłaszcza, że listę pożytków – stanowiącą katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu – które nie mogą być zaliczone do przychodów zawarto w art. 12 ust. 4 updop.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą określa przepis art. 12 ust. 3a updop. Stanowi on, że za datę powstania tego przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Ustawodawca przewidział także szczególną sytuację, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych. Zastosowanie ma wówczas przepis art. 12 ust. 3c updop, zgodnie z którym za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy.

Ponadto, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d – zgodnie z art. 12 ust. 3e cyt. ustawy – za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują instytucji prawa cywilnego jaką jest potrącenie (zwana również kompensatą), należy przyjąć skutki takie, jakie wynikają z przepisów prawa cywilnego. Potrącenie polegające na zaliczeniu jednej wierzytelności na poczet drugiej występuje w obrocie prawnym w postaci kompensaty umownej (u podstaw której leży umowa pomiędzy zainteresowanymi stronami) bądź kompensaty ustawowej, opartej na przepisach art. 498 - 505 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.), dokonywanej w drodze jednostronnej czynności prawnej przez jednego z wierzycieli i skutecznej o tyle, o ile zachowane zostaną przesłanki określone w tych przepisach.

Potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie, czyli kompensata wierzytelności, następuje wówczas, jeżeli jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelność, jak i zobowiązanie względem tej drugiej strony. Potrącenie, pomimo iż dotyczy świadczeń tego samego rodzaju (z reguły pieniężnych), prowadzi do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej. Dochodzi w ten sposób do zaspokojenia wierzyciela i osiągnięcia tym samym celu zobowiązania. Na skutek potrącenia wierzytelności obydwu stron umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Potrącenie jest zatem formą regulowania (wykonywania) zobowiązań, skutkującą powstaniem przychodu podatkowego w wysokości umorzonego (potrąconego) zobowiązania.

W konsekwencji, w przedstawionym stanie faktycznym kara umowna – stanowiąca przychód związany z działalnością gospodarczą – którą Wnioskodawca obciążył Wykonawcę z tytułu opóźnienia w realizacji umowy, stanowi przychód w momencie jej faktycznego otrzymania (zapłaty), tj. w momencie dokonania potrącenia, stosownie do regulacji art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

**