Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-784b/09/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-03-04
Teza: W jaki sposób należy ustalić koszty uzyskania przychodu w postaci odszkodowania z tytułu wywłaszczenia nieruchomości będącej środkiem trwałym, wniesionej do Spółki w drodze aportu całego przedsiębiorstwa?
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; nieruchomości-wywłaszczenie nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; odszkodowania; przedsiębiorstwa; wywłaszczenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2009 r. (data wpływu 7 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów związanych z odszkodowaniem z tytułu wywłaszczenia nieruchomości:

*   **jest prawidłowe** w części dotyczącej ustalenia wartości tych kosztów,
*   **jest nieprawidłowe** w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów związanych z odszkodowaniem z tytułu wywłaszczenia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 10 lutego 2004 r. została zawiązana spółka akcyjna. Do spółki tej został wniesiony przez Skarb Państwa wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa. Wniesienie wkładu i objęcie akcji zostało dokonane w trybie prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego zgodnie z ustawą o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych. Według wyceny Komisji powołanej spośród pracowników przedsiębiorstwa państwowego, na dzień wniesienia wkładu wartość składników majątkowych przedsiębiorstwa wynosiła 2 800 000 zł. Skarb Państwa objął akcje w Spółce w wysokości odpowiadającej wartości wkładu, tj. w łącznej wartości 2 800 000 zł. Jednocześnie pozostałe akcje Spółki w łącznej wysokości 5 000 000 zł objęła inna spółka akcyjna w zamian za wkład pieniężny w wysokości 5 000 000 zł.

W skład wniesionego przedsiębiorstwa wchodziły m.in.:

1.  prawo wieczystego użytkowania gruntu o pow. 3 272 m2 położonego w B. oraz prawo własności położonych na nieruchomości:

1.  dwóch budynków gospodarczych o wartości 5 000 zł i 3 000 zł
2.  dwóch koszarówek o wartości 6 000 zł i 8 000 zł.

Łączna wartość wraz z zabudowaniami na dzień wniesienia wkładu wynosiła 138 872 zł 8 gr.3.  prawo użytkowania wieczystego gruntu o pow. 5 200 m2 położonego w miejscowości J. oraz prawo własności położonej na nieruchomości:

1.  koszarówki o wartości 33 676 zł 87 gr.

Łączna wartość wraz z zabudowaniami na dzień wniesienia wkładu wynosiła 65 168 zł 47 gr.

Nieruchomość położona w B. została zbyta przez Spółkę w 2009 r. za cenę 1 622 000 zł. Nieruchomość położona w miejscowości J. została wywłaszczona w związku z lokalizacją drogi krajowej w roku 2009. Wartość otrzymanego przez Spółkę odszkodowania ustalonego w oparciu o operat szacunkowy wyniosła 475 434 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy kosztem uzyskania przychodu ze zbycia nieruchomości położonej w B. będzie kwota stanowiąca wartość początkową środków trwałych (budynków i gruntu) wpisanych do ewidencji środków trwałych na dzień ich wniesienia w drodze aportu całego przedsiębiorstwa do Spółki, ustalona przez Spółkę w oparciu o wycenę Komisji tj. w wysokości 138 872 zł 8 gr, pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne od budynków?
2.  Czy kosztem uzyskania przychodów z tytułu odszkodowania uzyskanego w związku z wywłaszczeniem nieruchomości położnej w miejscowości J. na rzecz Skarbu Państwa, będzie kwota stanowiąca wartość początkową środków trwałych (budynków i gruntu) wpisanych do ewidencji środków trwałych na dzień ich wniesienia w drodze aportu całego przedsiębiorstwa do Spółki ustalona przez Spółkę w oparciu o wycenę Komisji, tj. w łącznej wysokości 65 168 zł 47 gr, pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne od budynków?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego. Stanowisko Spółki w pozostałym zakresie będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania drugiego, Wnioskodawca wskazał, że na podstawie decyzji o wywłaszczeniu miało miejsce przeniesienie prawa własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa. Doszło wobec tego do rozporządzenia nieruchomością w zamian za odszkodowanie stanowiące wynagrodzenie przysługujące na podstawie decyzji o wywłaszczeniu. Jako że przeniesiono prawo własności do nieruchomości za wynagrodzeniem, mamy w tym wypadku do czynienia z odpłatnym zbyciem nieruchomości, a odszkodowanie stanowi przychód Spółki. Skoro przyznane odszkodowanie stanowi przychód, to kosztem uzyskania przychodu jest wydatek, jaki podatnik poniósł, aby uzyskać ten przychód.

Budynki jako środek trwały po zaewidencjonowaniu w ewidencji środków trwałych podlegały odpisom amortyzacyjnym. Odpisy amortyzacyjne nie były dokonywane od wartości nabytego gruntu. Wartość środków trwałych ustalono w wysokości odpowiadającej ich wartości rynkowej na dzień wniesienia do Spółki (art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Jak podnosi Wnioskodawca, w momencie odpłatnego zbycia środków trwałych, tutaj w formie wywłaszczenia za odszkodowaniem, dochodzi do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości środków trwałych w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej z dnia ich wniesienia do Spółki (tj. w łącznej kwocie 65 168 zł 47 gr), co wynika z treści art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania drugiego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej ustalenia wartości tych kosztów i nieprawidłowe w pozostałej części.

W przedstawionym stanie faktycznym doszło do wywłaszczenia nieruchomości Spółki, tj. prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa własności budynku położonego na tym gruncie, nabytych przez nią w ramach aportu przedsiębiorstwa i stanowiących jej środki trwałe.

Wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości. Może być ono dokonane, jeżeli cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy (art. 112 ust. 2-3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.). Zgodnie z art. 128 ust. 1 powołanej ustawy, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

W analizowanym przypadku doszło zatem do nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa własności budynku położonego na tym gruncie przez Skarb Państwa albo jednostkę samorządu terytorialnego na podstawie ostatecznej decyzji o wywłaszczeniu nieruchomości, za odszkodowaniem na rzecz Spółki. Wnioskodawca pozbawiony został ww. praw, uzyskując w zamian odszkodowanie odpowiadające ich wartości.

Opisana czynność wywołuje zatem skutki podatkowe właściwe dla odpłatnego zbycia praw majątkowych. W związku z powyższym, po stronie Wnioskodawcy powstał przychód podatkowy w postaci ww. odszkodowania. Jego wątpliwości dotyczą natomiast sposobu ustalenia kosztów uzyskania tego przychodu.

Należy zatem wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wynika z powołanej definicji, kosztami uzyskania przychodów są takie koszty, które spełniają łącznie następujące warunki:

*   zostały faktycznie poniesione przez podatnika,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów - istnieje zatem obiektywny związek przyczynowy pomiędzy ich poniesieniem a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wśród wydatków nie uważanych za koszty uzyskania przychodów, ustawodawca wymienił w art. 16 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy, wydatki na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Na mocy natomiast art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z zasadą wynikającą z powołanych unormowań, kosztem uzyskania przychodu ze zbycia środków trwałych jest zatem koszt ich nabycia albo wytworzenia, a jeżeli środki trwałe podlegają amortyzacji - koszt ich nabycia albo wytworzenia, pomniejszony o dokonane odpisy amortyzacyjne.

W przedstawionym stanie faktycznym, nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa własności budynku położonego na tym gruncie przez Spółkę nastąpiło w ramach aportu przedsiębiorstwa, w zamian za wydane przez nią akcje o określonej wartości. Wobec tego, kosztem nabycia przedmiotowych nieruchomości jest wartość nominalna akcji wydanych przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa - w części odpowiadającej wartości tych nieruchomości.

Ponadto, jak wskazał Zainteresowany, omawiane składniki jego majątku stanowiły środki trwałe. Budynki były przy tym amortyzowane, a prawo wieczystego użytkowania gruntu, stosownie do art. 16c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie podlegało amortyzacji.

Wobec powyższego, w związku z wywłaszczeniem przedmiotowych nieruchomości Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wydatki poniesione na ich nabycie w postaci wartości nominalnej akcji wydanych przez niego w zamian za aport przedsiębiorstwa w części odpowiadającej wartości prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa własności budynku położonego na tym gruncie, pomniejszone o wartość odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej budynków.

Za wydatek na nabycie ww. nieruchomości nie można natomiast uznać ich wartości rynkowej z dnia wniesienia aportu do Spółki. Wartość ta miała co prawda znaczenie przy ustalaniu wartości akcji wydanych na rzecz podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny oraz dla celów ustalenia wartości początkowej nabytych środków trwałych, niemniej jednak stanowi wyłącznie efekt wyceny składników majątku wnoszonych do Spółki. Nie należy jej zatem utożsamiać z poniesieniem wydatku na ich nabycie.

Skoro jednak w analizowanym przypadku, Skarb Państwa objął akcje w Spółce w wysokości odpowiadającej wartości wnoszonego aportem przedsiębiorstwa, nominalna wartość akcji wydanych na rzecz skarbu Państwa odpowiadających wartości prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa własności budynku położonego na tym gruncie, będzie równa wartości tych praw z dnia wniesienia wkładu.

Oznacza to, że pomimo błędnego wskazania, że kosztem nabycia przedmiotowych nieruchomości jest ich wartości rynkowa z dnia wniesienia aportu do Spółki, Wnioskodawca prawidłowo ustalił wysokość tego kosztu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.