Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.440.2020.1.BK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-16
Teza: w zakresie określenia momentu, w którym Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Opłaty dodatkowe, które, w przypadkach wskazanych w Kontrakcie Indywidualnym, obowiązana jest uiścić na rzecz Kontrahenta
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; opłata-opłata dodatkowa; opłata-opłaty dodatkowe; paliwo; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 września 2020 r. (data wpływu 16 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie określenia momentu, w którym Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Opłaty dodatkowe, które, w przypadkach wskazanych w Kontrakcie Indywidualnym, obowiązana jest uiścić na rzecz Kontrahenta – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2020 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie określenia momentu, w którym Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Opłaty dodatkowe, które, w przypadkach wskazanych w Kontrakcie Indywidualnym, obowiązana jest uiścić na rzecz Kontrahenta.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka” lub „Odbiorca”) posiada elektrociepłownię produkującą energię elektryczną i ciepło. Dla celów funkcjonowania elektrociepłowni Spółka nabywa paliwo gazowe.

Spółka zawarła z podmiotem dostarczającym paliwo gazowe (dalej: „Kontrahent” lub „Sprzedawca”), będącym oddziałem zagranicznego przedsiębiorcy (mającego siedzibę w Niemczech) umowę sprzedaży paliwa gazowego. Wzajemnie prawa i obowiązki stron określają:

*   Umowa Ramowa sprzedaży paliwa gazowego wysokometanowego (dalej: „Umowa Ramowa”),
*   Kontrakt Indywidualny do Umowy Ramowej (dalej: „Kontrakt Indywidualny”),
*   Aneksy do Kontraktu Indywidualnego,

dalej łącznie jako: „Umowa”.

Przedmiotem Umowy jest sprzedaż paliwa gazowego.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Ramowej, Sprzedawca zobowiązany jest przede wszystkim do dostarczenia w określonym okresie umownym ustalonej z góry ilości paliwa gazowego przewidzianej dla każdego z Okresów Dostawy (dalej: „Ilość Umowna”). Spółka zobowiązana jest przede wszystkim do odbioru w określonym okresie umownym ustalonej z góry Ilości Umownej paliwa gazowego przewidzianej dla każdego z Okresów Dostawy oraz do zapłaty ceny oraz innych świadczeń należnych Kontrahentowi na podstawie Umowy.

Poszczególne Okresy Dostawy wskazano w Kontrakcie Indywidualnym. Okresy te są każdorazowo krótsze niż okres odpowiadający rokowi podatkowemu Spółki i rokowi kalendarzowemu.

W Kontrakcie Indywidualnym określono również Ilości Umowne paliwa gazowego przewidziane do sprzedaży (dostarczenia i odbioru) Spółce, dla poszczególnych Okresów Dostawy, jak i wskazano:

*   minimalną Ilość Umowną paliwa gazowego, którą Kontrahent zobowiązany jest dostarczyć, a Spółka odebrać w danym Okresie Dostawy (dalej: „Minimalna Ilość Umowna Paliwa Gazowego” lub „MinIU”), która wynosi określony procent Ilości Umownej przewidzianej dla danego Okresu Dostawy (90%),
*   maksymalną Ilość Umowną paliwa gazowego, którą Kontrahent zobowiązany jest dostarczyć, a Spółką odebrać w danym Okresie Dostawy (dalej: „Maksymalna Ilość Umowna Paliwa Gazowego lub „MaxIU”), która wynosi określony procent Ilości Umownej przewidzianej dla danego Okresu Dostawy (110%).

Biorąc pod uwagę specyfikę działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, może zaistnieć sytuacja, że Spółka, w danym Okresie Dostawy, nie odbierze Minimalnej Ilości Umownej Paliwa Gazowego albo Spółka, w danym Okresie Dostawy, pobierze większe ilości paliwa gazowego niż Maksymalna Ilość Umowna Paliwa Gazowego. Powyższe wynika z charakterystyki prowadzonej przez Spółkę działalności oraz czynników, na które Spółka nie ma obiektywnie wpływu i których nie jest w stanie precyzyjnie przewidzieć i określić ich dokładnego wpływu na odbiór ilości paliwa w danym Okresie Dostawy (są to np. nieplanowane postoje, kwestie związane z warunkami atmosferycznymi).

Z uwagi na powyższe, w Kontrakcie Indywidualnym zawarto uregulowania w zakresie konsekwencji nieodebrania przez Spółkę Minimalnej Ilości Umownej Paliwa Gazowego oraz przekroczenia przez Spółkę, z przyczyn leżących po stronie Spółki, Maksymalnej Ilości Umownej Paliwa Gazowego w danym Okresie Dostawy. Przedmiotowe uregulowania ustanawiają obowiązek dokonania odpowiednich rozliczeń pomiędzy Spółką a Kontrahentem, które przejawiają się w obowiązku zapłaty określonych w Kontrakcie Indywidualnym Opłat dodatkowych, tj.:

*   tzw. Opłaty dodatkowej o charakterze Soft ToP - w przypadku nieodebrania przez Spółkę Minimalnej Ilości Umownej Paliwa Gazowego w danym Okresie Dostawy; dla porządku wskazać należy, że na gruncie postanowień Kontraktu Indywidualnego, opłata dodatkowa o charakterze Soft ToP uiszczana jest:
    *   w razie nieodebrania przez Spółkę w danym Okresie Dostawy Minimalnej Ilości Umownej Paliwa Gazowego z przyczyn leżących po stronie Spółki (Opłata dodatkowa za nieodebranie MinIU); również w określonych przypadkach, w którym Spółka zgłosi z wyprzedzeniem, że w danym tygodniu lub miesiącu odbierze paliwo w ilości mniejszej niż wynika z wcześniejszych ustaleń,
    *   w razie niepobrania przez Spółkę MinIU w przypadku wystąpienia siły wyższej zdefiniowanej w Umowie, w tym awarii systemu przesyłowego lub awarii sieci, instalacji lub zespołu urządzeń związanych z wytwarzaniem energii elektrycznej lub ciepła Spółki (Opłata dodatkowa za nieodebranie MinIU w przypadku wystąpienia siły wyższej),
*   Opłaty dodatkowej za przekroczenie MaxIU - w razie przekroczenia przez Spółkę w danym Okresie Dostawy Maksymalnej Ilości Umownej Paliwa Gazowego z przyczyn leżących po stronie Spółki; również w określonych przypadkach, w którym Spółka zgłosi z wyprzedzeniem, że w danym tygodniu lub miesiącu odbierze paliwo gazowe w ilościach większych niż wynika to z wcześniejszych ustaleń, (dalej łącznie jako „Opłaty dodatkowe” lub każda z osobna także jako „Opłata dodatkowa”).

Opłaty dodatkowe obliczane są zgodnie z formułami uzgodnionymi przez Strony, odpowiednimi dla każdego z rodzajów przedmiotowych opłat wskazanych powyżej. Wysokość Opłat dodatkowych uzależniona jest m.in. od średniej arytmetycznej ze stosownych indeksów giełdowych dla dni dostawy, kontraktowej ilości paliwa, faktycznie odebranej lub planowanej do odebrania ilości paliwa. W zależności od ukształtowania cen, jak również średniej arytmetycznej, zwrócony wynik może być liczbą ujemną bądź dodatnią (jednym z elementów kalkulacyjnych Opłat dodatkowych jest stała określona kwota należna zawsze Kontrahentowi). Ostateczna wartość Opłat dodatkowych zależy zatem w głównej mierze od ukształtowania cen pomiędzy Stronami, jak również cen na rynku paliwa gazowego.

Jeżeli obliczona na podstawie odpowiedniej formuły Opłata dodatkowa ma wartość dodatnią, Spółka zapłaci ją Sprzedawcy. Jeżeli natomiast obliczona Opłata dodatkowa ma wartość ujemną, Sprzedawca zapłaci Spółce kwotę odpowiadającą jej wartości bezwzględnej.

W praktyce jednak, zgodnie z Aneksem do Kontraktu Indywidualnego, w przypadku gdy to Sprzedawca będzie obowiązany do zapłaty na rzecz Spółki określonej Opłaty dodatkowej, wówczas wielkość każdej takiej opłaty zostanie uwzględniona w ramach najbliższego rozliczenia między Spółką a Sprzedawcą z tytułu Kontraktu Indywidualnego w ten sposób, że Sprzedawca pomniejszy swoją wierzytelność przysługującą mu od Odbiorcy z tytułu Kontraktu Indywidualnego o wielkość Opłaty dodatkowej należnej Spółce od Kontrahenta (potrącenie; dalej także jako: „Rozliczenie Opłaty dodatkowej należnej Spółce poprzez potrącenie”).

Niemniej, może zdarzyć się sytuacja, gdzie na koniec przedmiotowej Umowy, wyliczona Opłata dodatkowa będzie należna na rzecz Spółki i nie będzie już kolejnych rozliczeń, w ramach których mogłaby zostać ona uwzględniona (potrącona). W takim przypadku Spółka otrzyma wartość przedmiotowej opłaty w formie gotówkowej (dalej także jako: „Rozliczenie Opłaty dodatkowej należnej Spółce w formie pieniężnej”).

Wnioskodawca zaznacza, iż zgodnie z jego wiedzą i doświadczeniem, stosowanie w umowach sprzedaży paliwa gazowego klauzul, zgodnie z którymi odbiorca paliwa gazowego zobowiązany jest do zapłaty na rzecz dostawcy określonej kwoty z tytułu nieodebrania minimalnej ilości umownej paliwa gazowego albo z tytułu poboru paliwa gazowego w ilości przekraczającej ustalone z góry maksymalne wolumeny jest standardem na rynku hurtowym paliwa gazowego. Powszechność stosowania przedmiotowych klauzul na rynku powoduje, iż ponoszenie Opłat dodatkowych przez Spółkę na rzecz Kontrahenta stanowi niezbędny koszt funkcjonowania i prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę. Bez zgody na inkorporowanie klauzul dotyczących Opłat dodatkowych do Umowy jak i bez zgody na ich uiszczanie na rzecz Kontrahenta w przypadkach wskazanych w Umowie, Spółka nie byłaby w stanie nabyć od Kontrahenta paliwa gazowego, niezbędnego do jej prawidłowego funkcjonowania i prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, Spółka mogłaby pozbawić się możliwości osiągania dochodów z prowadzonej przez z siebie działalności gospodarczej.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż we wszystkich obowiązujących umowach ramowych dotyczących nabycia paliwa gazowego zawartych przez Spółkę znajdują się klauzule, zgodnie z którymi Spółka w określonych przypadkach, obowiązana jest do zapłaty na rzecz danego dostawcy określonej kwoty z tytułu nieodebrania minimalnej ilości paliwa gazowego oraz klauzule, zgodnie z którymi Spółka, w określonych przypadkach, obowiązana jest do zapłaty na rzecz danego dostawcy określonej kwoty w razie poboru paliwa gazowego w ilości przekraczającej ustalone umownie ilości maksymalne.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W którym momencie Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Opłaty dodatkowe, które, w przypadkach wskazanych w Kontrakcie Indywidualnym, obowiązana jest uiścić na rzecz Kontrahenta?

(Pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty dodatkowe, które w przypadkach wskazanych w Kontrakcie Indywidualnym Spółka obowiązana jest uiścić na rzecz Kontrahenta powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia przez Spółkę, tj. w dniu ujęcia w księgach rachunkowych (zaksięgowania) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dniu ich ujęcia na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

Powołując się na treść uzasadnienia do pytania oznaczonego we wniosku nr 1, Wnioskodawca wskazał, iż Opłaty dodatkowe, powinny zostać uznane za koszt uzyskania przychodu.

W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowy koszt uzyskania przychodu będzie tzw. kosztem innym, niż bezpośrednio związanym z przychodami (tzw. kosz pośredni), co bezpośrednio będzie determinowało moment ujęcia tego wydatku w wyniku podatkowym Spółki.

Przypomnieć należy, iż kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami są koszty, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów (tj. możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód). Innymi słowy, można wyłapać bezpośrednio i jednoznaczny związek między poniesionym kosztem a związanym z nim, uzyskiwanym przychodem i jego wysokością. Natomiast kosztami innymi niż bezpośrednio związane z przychodami (kosztami pośrednimi) są wydatki, których nie można przypisać w opisany powyżej sposób do określonych przychodów, ale ich poniesienie jest racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do osiągnięcia przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy poniesienie Opłat dodatkowych nie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów przez Spółkę (nie jest możliwym ustalenie w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał przychód związany z przedmiotowymi opłatami). Pomimo tego, poniesienie Opłat dodatkowych jest racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do osiągnięcia przychodów i stanowi niezbędny koszt funkcjonowania i prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę (zob. rozważania na ten temat - uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w pełni uzasadnionym jest uznanie Opłat dodatkowych za koszt uzyskania przychodu inny niż bezpośrednio związany z przychodami Spółki (tzw. koszt pośredni).

W ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”) zawarto regulacje wskazujące moment, w którym powinny zostać potrącone koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4d w zw. z ust. 4e ustawy o CIT).

I tak zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu (uważa się dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W ocenie Wnioskodawcy, Opłaty dodatkowe nie stanowią kosztu, który dotyczyłby okresu przekraczającego rok podatkowy. Są one bowiem związane z danym Okresem Dostawy.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami ustawy o CIT, Opłaty dodatkowe, jako koszt uzyskania przychodu inny niż bezpośrednio związany z przychodami, powinny zostać potrącone w dacie ich poniesienia przez Spółkę, tj. w dniu ich ujęcia w księgach rachunkowych (zaksięgowania) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dniu ich ujęcia na podstawie innego dowodu księgowego w przypadku braku faktury (rachunku).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że w interpretacji indywidualnej z 16 listopada 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.366.2020.2.BK za prawidłowe uznano stanowisko Wnioskodawcy, że wskazane we wniosku Opłaty dodatkowe mogą zostać zaliczone przez Spółkę w ciężar kosztów podatkowych.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406, dalej: „ustawy o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…)

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów:

1.  bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
2.  inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4-4e ustawy o CIT.

W art. 15 ust. 4 ustawy o CIT określono, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Jednakże w myśl art. 15 ust. 4b ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Należy również zauważyć, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ustawy o CIT).

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest jego ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym (nie późniejszym jednak niż termin określony do złożenia zeznania podatkowego) – w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy.

Zasada potrącalności kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami zawarta została w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, który stanowi, że są one potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W świetle wyżej wskazanych zasad, data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania kosztów z przychodem podatkowym.

O tym jednak, czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa podatkowego, a nie sposób jego księgowania na potrzeby prawa bilansowego. Uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż:

1.  art. 15 ust. 4e ustawy o CIT odnosi się do pojęcia kosztu, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1, a więc kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej. Według jednolitych i utrwalonych poglądów orzecznictwa, o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego (zob. wyroki NSA z: 9 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1237/13, 24 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1555/14; z 6 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1071/13; z 20 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 414/10). Kosztami mającymi wpływ na ustalenie wysokości podstawy opodatkowania w CIT są tylko te, które zostały wyraźnie określone w ustawie o CIT;
2.  zapisy dokonywane w księgach nie mogą tworzyć, ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy ustawy o rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg i jako takie nie mogą rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów, a także służą one ustaleniu wysokości dochodu (straty) podatkowego, nie mają zaś charakteru podatkotwórczego (wyrok TK z dnia 4 lutego 1994 r., sygn. akt U 2/90);
3.  ustawodawca w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, definiując termin poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie o CIT jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości. Nie ma natomiast podstaw, aby dokonywać takiego zabiegu w stosunku do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach rachunkowości.

W świetle powyższego należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia

go jako kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT. Nie jest ona bowiem datą ujęcia kosztu, a jedynie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu (wyroki NSA z dnia 9 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1236/13, z 6 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 1071/13, z 1 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 1604/13, z 20 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1443/12, z 4 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1112/12, z 2 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 188/13, z 31 października 2012 r., sygn. akt II FSK 480/11, z 9 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1091/10, z 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 717/13, z 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 414/10, wszystkie publ. CBOSA).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Opłaty dodatkowe obliczane są zgodnie z formułami uzgodnionymi przez Strony, odpowiednimi dla każdego z rodzajów Opłat wskazanych we wniosku. Wysokość Opłat dodatkowych uzależniona jest m.in. od średniej arytmetycznej ze stosownych indeksów giełdowych dla dni dostawy, kontraktowej ilości paliwa, faktycznie odebranej lub planowanej do odebrania ilości paliwa. W zależności od ukształtowania cen, jak również średniej arytmetycznej, zwrócony wynik może być liczbą ujemną bądź dodatnią (jednym z elementów kalkulacyjnych Opłat dodatkowych jest stała określona kwota należna zawsze Kontrahentowi). Jednocześnie Opłaty te nie stanowią kosztu, który dotyczyłby okresu przekraczającego rok podatkowy. Są one bowiem związane z danym Okresem Dostawy.

Mając powyższe na względzie, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że uiszczone przez niego Opłaty dodatkowe stanowią koszt uzyskania przychodu inny, niż bezpośrednio związany z przychodami (tzw. kosz pośredni), co bezpośrednio determinuje moment ujęcia tych wydatków jako kosztów podatkowych. Koszt ten należy zatem odnieść do terminów jakie wynikają z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT, co pozwala na określenie daty potrącalności omawianych kosztów uzyskania przychodów.

Jak wskazano powyżej moment zaliczenia ww. Opłat dodatkowych w ciężar kosztów podatkowych, związany jest z dniem poniesienia tych wydatków w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT. Z tego też względu Wnioskodawca uprawniony będzie do uznania poniesionych wydatków za koszt podatkowy w dniu, na który wydatki zostały ujęte w księgach rachunkowych (zaksięgowane) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dniu, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia momentu, w którym Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Opłaty dodatkowe, które - w przypadkach wskazanych w Kontrakcie Indywidualnym - obowiązana jest uiścić na rzecz Kontrahenta, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo, Organ wydający niniejszą interpretację podkreśla, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego będzie różnił się zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Jednocześnie nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.