Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3/4510.540.2016.1.JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-20
Teza: 1) Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wydanie przez Spółką kontrahentom Gratisów w ramach Akcji nie uprawnia do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.)? 2) Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przekazanie przez Dostawcę Gratisów w związku z organizowaną Akcją nie powoduje, że Spółka ma obowiązek rozpoznać przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.)?
Słowa kluczowe: przychód; rabaty; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2016 r. (data wpływu 20 października 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydanie przez Spółką kontrahentom Gratisów w ramach Akcji nie uprawnia do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy przekazanie przez Dostawcę Gratisów w związku z organizowaną Akcją nie powoduje, że Spółka ma obowiązek rozpoznać przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydanie przez Spółką kontrahentom Gratisów w ramach Akcji nie uprawnia do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy przekazanie przez Dostawcę Gratisów w związku z organizowaną Akcją nie powoduje, że Spółka ma obowiązek rozpoznać przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest spółką dystrybucyjną należącą do grupy kapitałowej (dalej: Grupa). Spółka prowadzi działalność w zakresie dystrybucji żywności mrożonej w Polsce, w tym dostaw towarów nabywanych uprzednio u dostawców/producentów niezależnych, jak i dostawców/producentów organizacyjnie należących do Grupy (dalej: Dostawcy).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka oraz Dostawcy organizują różnego rodzaju akcje promocyjne polegające na przekazywaniu ostatecznym kontrahentom (np. punktom gastronomicznym lub sklepom) gratisowych towarów handlowych (dalej: Akcje). Akcje mają na celu m.in.: intensyfikację sprzedaży oferowanych przez Dostawcę i Spółkę towarów, ich reklamę, promocję a także rozpowszechnienie informacji o towarach, czy też możliwość ich wypróbowania. Organizacja wspólnych Akcji jest korzystna zarówno dla Spółki, jak i Dostawcy, wpływa bowiem na przychody obu podmiotów (Dostawcy jako producenta i Spółki jako dystrybutora danego towaru).

Zdarzają się przypadki, w których Spółka oraz Dostawca ustalają zasady wspólnej Akcji, w której promowane są towary produkowane/dostarczane przez Dostawcę (a odsprzedawane przez Spółkę kontrahentom). Ze względu na dynamikę rynku Spółka i Dostawca ustalają warunki Akcji i niezbędne jest jej natychmiastowe wdrożenie. Aby zoptymalizować proces Spółka umawia się z Dostawcą że gratisowe towary handlowe (dalej: Gratisy) zostaną rozdysponowane ze stanów magazynowych Spółki, natomiast Dostawca zobowiązuje się dokonać ich „zwrotu” w terminie późniejszym. Warto wskazać, że zwracane towary są tego samego gatunku oraz w takiej samej ilości co towary rozdysponowane. Ostatecznie, stan towarów w magazynie Spółki jest na takim samym poziomie jak przed organizacją Akcji.

Organizacja wspólnej Akcji może być udokumentowana porozumieniem, w którym przedstawione są zasady Akcji. Możliwe jest także zawarcie pomiędzy Spółką a danym Dostawcą umowy ramowej dotyczącej współpracy przy organizowaniu wszystkich Akcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wydanie przez Spółką kontrahentom Gratisów w ramach Akcji nie uprawnia do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.)?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przekazanie przez Dostawcę Gratisów w związku z organizowaną Akcją nie powoduje, że Spółka ma obowiązek rozpoznać przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.)?

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania 1

W opinii Spółki, wydanie Gratisów kontrahentom nie uprawnia do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.; dalej: ustawa o CIT).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną zaliczenie określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest możliwe, pod warunkiem, że dany wydatek:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym wydatki na Gratisy nie zostają poniesione przez Spółkę. Pomniejszenie majątku Spółki w związku z wydaniem Gratisów kontrahentom ma bowiem charakter przejściowy - podmiotem ostatecznie ponoszącym wydatki na Gratisy jest Dostawca, który „zwraca" Gratis Spółce. Zatem wpływ na majątek Spółki w związku z wydaniem Gratisów ma charakter nieostateczny.

Co więcej, w opinii Spółki, w przypadku wydatków na Gratisy, nie zostaje spełniony warunek definitywności. Już w momencie wydawania Gratisu Spółka ma bowiem świadomość, że Gratis zostanie „zwrócony”.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, wydanie Gratisów nie uprawnia Spółki do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów. Wydatki na Gratisy nie zostają bowiem poniesione ostatecznie i definitywnie przez Spółkę.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania 2

W opinii Spółki, przekazanie Spółce przez Dostawcę Gratisów w związku z organizowaną Akcją nie powoduje, że Spółka ma obowiązek rozpoznać przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.; dalej: ustawa o CIT) przychodem jest m.in. wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Ustawa o CIT nie wprowadza wiążącej definicji „przychodu”, wskazując jedynie na przykładowy katalog w celu określenia czy otrzymane świadczenie stanowi przychód podatkowy. Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT można stwierdzić, że opodatkowane podatkiem dochodowym są co do zasady, wszelkie przysporzenia majątkowe. Przysporzenie majątkowe musi mieć jednakże charakter definitywny (stały), jak i musi wiązać się z otrzymaniem pewnej korzyści tj. korzyści znajdującej odzwierciedlenie w majątku podatnika, które ma konkretny wymiar finansowy. W konsekwencji, przychód podatkowy będzie stanowiła ta korzyść, która w sposób obiektywny i stały przyczyni się do przyrostu aktywów lub zmniejszenia pasywów podatnika.

W tym kontekście należy również zwrócić uwagę, że zasadniczo, zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania CIT jest dochód, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochód definiowany jest jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

W związku z powyższym, należy ustalić znaczenie pojęcia „osiągnięty”. W myśl słownikowej definicji, słowo „osiągnąć” oznacza „uzyskać coś”, a „osiągnięcie” oznacza „to, co zostało osiągnięte" (Słownik języka polskiego PWN - sjp.pwn.pl). Z takiej definicji wynika jednoznacznie, że osiągnięcie czegoś oznacza definitywny, skończony akt uzyskania czegoś.

W konsekwencji, użycie słowa „osiągnięte”, które stanowi formę dokonaną czasownika „osiągać", oznacza, że przychód, który może generować powstanie dochodu będącego przedmiotem opodatkowania CIT musi być definitywny (dokonany) i mierzalny. Innymi słowy, przychodem, który może generować powstanie dochodu może być jedynie rzeczywiste przysporzenie majątkowe po stronie podatnika.

Tym samym, zasadne jest twierdzenie, iż w przypadku, gdy w efekcie danego zdarzenia stan majątkowy podatnika nie ulegnie zmianie, nie dojdzie do osiągnięcia przez niego przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT. Jedynie w przypadku uzyskania przez podatnika przysporzenia majątkowego o charakterze definitywnym, w sposób stały i obiektywny zwiększającego aktywa podatnika (bądź też zmniejszającego jego pasywa), powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w rozumieniu Ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym przykładowo:

*   w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2014 r. (II FSK 1532/12), w którym Sąd stwierdził, że „przychodami są więc wszelkiego rodzaju przysporzenia majątkowe, które mają nieodwracalny charakter, przy czym muszą być definitywnie otrzymane przez dany podmiot”;
*   w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 stycznia 2013 r. (II FSK 1103/11), w którym Sąd uznał, iż „o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, którymi może on rozporządzać”;
*   w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2012 r. (II FSK 421/11), Sąd stanął na stanowisku, iż „(..) przysporzenie definitywne to takie, które ma charakter ostateczny, nieodwołany, który nie podlega już zwrotowi”.

W ocenie Spółki, biorąc pod uwagę powyższą argumentację za przychód podlegający opodatkowaniu CIT może być uznany jedynie przychód, który ma konkretny wymiar finansowy, zwiększa majątek podatnika oraz ma charakter definitywny.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, otrzymanie „zwrotu” Gratisów nie generuje po stronie Spółki przychodu podatkowego w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na brak trwałego powiększenia jej majątku. Otrzymanie Gratisów powoduje, że stan aktywów Spółki przywrócony zostaje do stanu pierwotnego - nie zostaje on natomiast trwale zwiększony.

W sytuacji, gdy Spółka otrzyma nieodpłatnie towary, które wydała kontrahentom, po stronie Spółki nie powstaje trwałe przysporzenie majątkowe. W związku z powyższym Spółka stwierdza, że nabycie przez nią Gratisów nie prowadzi do obowiązku wykazywania przez Spółkę przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków, wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika, w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych i sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią źródeł prawa i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.