Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-209/14-2/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-09-15
Teza: Powstanie przychodu z tytułu wniesienia wkładu pieniężnego do spółki osobowej, Skutki podatkowe otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji lub rozwiązania spółki osobowej
Słowa kluczowe: przychód; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; wkład; środek-środki pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   powstania przychodu z tytułu wniesienia wkładu pieniężnego do spółki osobowej,

*   skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji lub rozwiązania spółki osobowej

–**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) rozważa utworzenie, wraz z osobą fizyczną (lub osobami fizycznymi) spółki osobowej – spółki jawnej lub spółki komandytowej (dalej: Spółka Osobowa), bądź przystąpienie do już istniejącej Spółki Osobowej, w której wspólnikami będą osoby fizyczne (w przypadku przystąpienia do istniejącej Spółki Osobowej, będzie to Spółka Osobowa utworzona przez osoby fizyczne – niepowstająca z przekształcenia spółki kapitałowej lub innej spółki osobowej). W ramach utworzenia lub przystąpienia do Spółki Osobowej Wnioskodawca wniesie do Spółki Osobowej wkład pieniężny, którego wartość będzie przewyższać wartość wkładów wniesionych przez osobę fizyczną/osoby fizyczne do Spółki Osobowej. W takich przypadkach (utworzenia lub przystąpienia do Spółki Osobowej), udział Spółki w zysku Spółki Osobowej, zostanie określony w umowie Spółki Osobowej na poziomie nieprzekraczającym udziału w zyskach pozostałych lub dotychczasowych wspólników Spółki Osobowej (w przypadku przystąpienia Spółki do już istniejącej Spółki Osobowej udział w zysku Spółki Osobowej pozostałych wspólników zostanie proporcjonalnie zmniejszony).

Spółka Osobowa będzie prowadziła działalność inwestycyjną. Środki z wkładów wspólników mogą zostać przeznaczone na nabywanie aktywów finansowych, obrotowych lub trwałych w celach inwestycyjnych. Spółka Osobowa może czerpać korzyści z odsetek np. od pożyczek lub obligacji, itp., przyrostu wartości aktywów, dywidend i innych uprawnień udziałowych/akcyjnych w razie nabycia udziałów/akcji w spółkach kapitałowych, różnic w cenie nabycia i sprzedaży innych aktywów, pośrednictwa handlowego, pośrednictwa finansowego, odsprzedaży towarów i innych aktywów z marżą, obrotu wierzytelnościami, itd. Spółka Osobowa może osiągać korzyści (prowadzić działalność) w zakresie jednego lub kilku ze wskazanych źródeł działalności. Spółka Osobowa zostanie zawiązana na czas nieokreślony. Wnioskodawca zakłada, że wszystkie środki uzyskane przez Spółkę Osobową tytułem wkładu zostaną zainwestowane – majątek obrotowy Spółki Osobowej zostanie zainwestowany w inne aktywa; aktywa te będą generowały określony wynik rachunkowy i podatkowy. Nie jest jednak w stanie przewidzieć, czy środki te wygenerują zysk – takie jest jedno z podstawowych ryzyk prowadzenia działalności gospodarczej.

W przyszłości nie jest wykluczone, że wspólnicy Spółki Osobowej (Spółka wraz z osobą lub osobami fizycznymi) podejmą decyzję o likwidacji Spółki Osobowej lub jej rozwiązaniu bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Na dzień likwidacji lub rozwiązania w Spółce Osobowej będą znajdowały się wyłącznie środki pieniężne.

W wyniku likwidacji Spółki Osobowej lub jej rozwiązania bez postępowania likwidacyjnego, Spółka otrzyma przypadającą na Nią część majątku likwidacyjnego (środków pieniężnych) zgodnie z udziałem w zysku Spółki Osobowej określonym w umowie spółki.

Środki pieniężne przeznaczone do podziału pomiędzy wspólników w ramach procedury likwidacji Spółki Osobowej będą w całości pochodziły z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę Osobową, tj. z inwestycji Spółki Osobowej i wyników finansowych uzyskanych przez tę Spółkę Osobową na tych inwestycjach, i będą stanowiły przychód podatkowy wspólnika zgodnie ze specyfiką dla określonej formy inwestycji, tj. przykładowo:

*   przy lokatach bankowych lub pożyczkach przychodem będą odsetki,

*   przy akcjach lub udziałach przychodem będą dywidendy,

*   w razie sprzedaży tych akcji lub udziałów przychodem będzie uzyskana cena,

*   w razie nabycia majątku przychodem będą pożytki uzyskiwane przez Spółkę Osobową z tego majątku (np. czynsz dzierżawy w razie nabycia i wydzierżawienia nieruchomości) bądź uzyskana cena w razie sprzedaży takiego majątku, itd.

Przychody po odliczeniu kosztów podatkowych (ustalonych zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT), będą stanowiły dochód opodatkowany CIT w Spółce, zgodnie z ustaloną w umowie Spółki Osobowej proporcją udziału w zysku. Przy tym te środki finansowe, zanim będą przeznaczone do podziału pomiędzy wspólników w ramach likwidacji, mogą być przez Spółkę Osobową inwestowane i reinwestowane wielokrotnie (tj. np. poprzez zakup aktywa, jego sprzedaż, zakup innego aktywa, itd.). Mechanizm podatkowy – tj. rozpoznawanie przychodów i kosztów podatkowych oraz opodatkowanie dochodu u wspólnika Spółki Osobowej – będzie każdorazowo taki sam jak wskazany wyżej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wniesienie wkładu pieniężnego do Spółki Osobowej będzie powodowało po stronie Spółki, jako przyszłego wspólnika Spółki Osobowej, powstanie przychodu podlegającego podatkowi dochodowemu od osób prawnych (dalej: CIT)?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki Osobowej lub rozwiązania Spółki Osobowej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego będą podlegały opodatkowaniu CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Wniesienie wkładu pieniężnego do Spółki Osobowej nie będzie rodziło po stronie Spółki, jako przyszłego wspólnika Spółki Osobowej, żadnych skutków w zakresie CIT. Jedynym przepisem ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT), określającym wprost skutki podatkowe związane z wkładami do innych spółek handlowych, jest art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT. Przy tym przepis ten, zdaniem Spółki, nie znajdzie zastosowania w tym przypadku. Przepis ten wskazuje bowiem, że przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Przy tym, zgodnie z art. 4a pkt 21 ustawy o CIT pod pojęciem „spółki”, w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, rozumie się spółkę będącą podatnikiem. Podatnikiem CIT, zgodnie z art. 1 ust. 1-3 ustawy o CIT, są natomiast m.in. spółki kapitałowe oraz spółki komandytowo-akcyjne; ustawa o CIT ma zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, ale z wyłączeniem spółek niemających osobowości prawnej (spółek osobowych) – z zastrzeżeniem spółek komandytowo-akcyjnych, które podatnikami CIT stały się od 1 stycznia 2014 r. W związku z powyższym, wskazany przepis art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT dotyczy zatem wyłącznie wkładów o charakterze niepieniężnym i dokonywanych zasadniczo do spółek kapitałowych, do spółki komandytowo-akcyjnej; nie obejmuje on wkładów do innych spółek osobowych, w szczególności spółki jawnej lub komandytowej. Tymczasem, Spółka planuje dokonać wkładu pieniężnego, a wkład ten będzie wnoszony do Spółki Osobowej będącej spółką jawną lub spółką komandytową.

Inne przepisy ustawy o CIT nie określają skutków podatkowych wkładów pieniężnych wnoszonych do spółek osobowych niebędących podatnikami CIT.

Jednocześnie, według Wnioskodawcy, należy podkreślić, że w wyniku wniesienia wkładu pieniężnego do Spółki Osobowej, Spółka nie uzyska żadnego przysporzenia, ani żadnej korzyści majątkowej, które mogłyby być traktowane jako przychód Spółki i podlegać opodatkowaniu CIT.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że wniesienie wkładu pieniężnego (gotówki) do Spółki Osobowej nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT po stronie Spółki.

Spółka wskazuje, że Jej stanowisko w tym zakresie potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 grudnia 2013 r. (nr IPPB3/423-739/13-2/DP) oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 grudnia 2012 r. (nr IPPB1/415-1259/12-2/IF). Ta ostatnia interpretacja została wydana na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawy o PIT), niemniej porównanie przepisów ustawy o PIT z odpowiednimi przepisami ustawy o CIT prowadzi, zdaniem Wnioskodawcy, do takich samych wniosków – w związku z wniesieniem do spółki osobowej wkładu pieniężnego po stronie podmiotu wnoszącego ten wkład nie powstaje przychód podatkowy.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, likwidacja Spółki Osobowej (działającej w formie spółki jawnej lub komandytowej) lub jej rozwiązanie bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, powiązane z wypłatą w ramach podziału majątku Spółki Osobowej na rzecz Wnioskodawcy środków pieniężnych, nie będzie podlegała opodatkowaniu CIT u Wnioskodawcy.

Z uwagi na brak jednolitych regulacji w ustawach o podatkach dochodowych dotyczących sposobu opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki, ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie od dnia 1 stycznia 2011 r. szczególnych regulacji precyzujących sposób opodatkowania w takich sytuacjach.

I tak, zgodnie z dodanym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 12 ust. 4 pkt 3a ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu:

1.  likwidacji takiej spółki,
2.  wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziału w takiej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 5, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że od dnia 1 stycznia 2011 r. wyłączenie z opodatkowania CIT przychodów odpowiadających wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wynika wprost ze znowelizowanych przepisów ustawy o CIT.

Reasumując, z perspektywy Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych w wyniku likwidacji Spółki Osobowej (spółki jawnej lub komandytowej) w ramach podziału majątku likwidacyjnego, nie będzie podlegać opodatkowaniu CIT po stronie Wnioskodawcy.

Stanowisko takie, według Wnioskodawcy, potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 czerwca 2011 r. (nr ILPB3/423-110/11-2/EK) oraz z dnia 29 marca 2013 r. (nr ILPB4/423-450/12-4/ŁM), interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 października 2012 r. (nr IPTPB3/423-271/12-6/GG) oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 października 2012 r. (nr IPPB3/423-551/12-2/DP).

Takie same skutki podatkowe zdaniem Wnioskodawcy, będzie miało rozwiązanie Spółki Osobowej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Możliwość rozwiązania spółki osobowej i sytuacje, w których to rozwiązanie może nastąpić, przewiduje art. 58 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm.; dalej: KSH). Jednocześnie art. 67 § 1 KSH wskazuje, że w sytuacjach wskazanych w art. 58 KSH należy przeprowadzić likwidację, chyba, że wspólnicy uzgodnili „inny sposób zakończenia działalności spółki”. Przy tym, wskazany „inny sposób zakończenia działalności spółki” może m.in. polegać na:

*   przejęciu przedsiębiorstwa przez jednego lub kilku wspólników, z obowiązkiem spłaty pozostałych wspólników,

*   zbycia przedsiębiorstwa osobie trzeciej,

*   wniesienia przedsiębiorstwa lub wybranych aktywów do istniejącej lub nowo powstałej spółki, lub

*   rozwiązania spółki bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego.

Innymi słowy, w świetle przepisów KSH, w przypadku rozwiązania spółki przeprowadzenie jej likwidacji nie jest obligatoryjne – KSH nie uzależnia rozwiązania spółki od przeprowadzenia procedury likwidacyjnej. Przy tym rozwiązanie spółki osobowej z przeprowadzeniem procedury likwidacyjnej i bez przeprowadzenia procedury likwidacyjnej ma identyczne skutki – w obu przypadkach rozwiązanie spółki prowadzi do zakończenia wykonywanej w ramach tej spółki działalności gospodarczej i rozdysponowania pomiędzy wspólników pozostałego w niej majątku.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, przepisy ustawy o CIT odnoszące się do likwidacji spółki osobowej należy interpretować w kontekście przepisów KSH odnoszących się do rozwiązania spółki, a nie wyłącznie do procesu likwidacji. Zatem, w sytuacji rozwiązania Spółki Osobowej – zarówno w przypadku przeprowadzenia procesu likwidacji i bez przeprowadzenia tej procedury – skutki podatkowe w CIT tych zdarzeń będą identyczne. Tym samym, skutki rozwiązania Spółki Osobowej bez przeprowadzenia procedury likwidacji będą tożsame ze wskazanymi powyżej skutkami likwidacji tej Spółki Osobowej – w tym przypadku pozostaną one neutralne dla Wnioskodawcy – nie będą podlegały opodatkowaniu CIT u Wnioskodawcy.

Stanowisko powyższe według Wnioskodawcy, potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 sierpnia 2010 r. (nr ILPB2/415-624/10-2/WM), interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 grudnia 2013 r. (nr IPPB1/415-981/13-6/EC, nr IPPB1/415-982/13-6/EC oraz nr IPPB1/415-979/13-6/ES – interpretacje te odnoszą się wprawdzie do skutków PIT, potwierdzają one jednak wyraźnie, że skutki podatkowe likwidacji i rozwiązania spółki osobowej bez postępowania likwidacyjnego są na gruncie KSH i prawa podatkowego identyczne – mają one zatem analogiczne zastosowanie do sytuacji Spółki na gruncie CIT), jak również interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 grudnia 2013 r. (nr IPPB3/423-739/13-2/DP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Należy również poinformować, że na dzień wydania niniejszej interpretacji obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych opublikowany w Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.

Należy poinformować też, że na dzień wydania niniejszej interpretacji obowiązuje tekst jednolity ustawy Kodeks spółek handlowych opublikowany w Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.