Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL1-2.450.668.2020.3.ISN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-18
Teza: WIS USŁUGA – udostępnianie sali sekcyjnej oraz miejsca do przechowywania zwłok (…)
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); odbiór; stawka-stawki podatku; usługi; Wiążąca Informacja Stawkowa (WIS)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa

(Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 1 czerwca 2020 r. (data wpływu 9 czerwca 2020 r.), uzupełnionego pismem z dnia 25 sierpnia 2020 r. (data wpływu 25 sierpnia 2020 r.) oraz pismem z dnia 14 września 2020 r. (data wpływu 22 września 2020 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa – udostępnianie sali sekcyjnej oraz miejsca do przechowywania zwłok, w tym w stanie zmian pośmiertnych (z wykonaniem sekcji zwłok)

**Opis usługi:** Wnioskodawca w celu wykonania ww. usługi wykonuje następujące czynności:

1.  Przyjęcie zwłok na przechowywanie w chłodni do czasu wykonania sekcji, co polega na umieszczeniu zwłok w komorze chłodniczej i przechowywaniu do chwili wykonania sekcji.
2.  Przygotowanie zwłok do sekcji poprzez zdjęcie odzieży i ułożenie na stole sekcyjnym, na co składają się:
    *   wyjęcie zwłok z komory chłodniczej,
    *   przewiezienie ciała z chłodni do sali sekcyjnej,
    *   ułożenie ciała na stole sekcyjnym,
    *   przygotowanie ciała do sekcji poprzez zdjęcie odzieży.
3.  Wykonanie sekcji zwłok z udostępnieniem sali sekcyjnej, narzędzi oraz technika sekcyjnego przy udziale lekarza i prokuratora, co jest dokonywane przez technika sekcyjnego, cięcia ciała skalpelem w miejscach wskazanych przez lekarza w celu odsłonięcia organów lub pobrania wycinków do badania laboratoryjnego.
4.  Przygotowanie zwłok po wykonanej sekcji (zszycie i umycie ciała) do ewentualnego wydania rodzinie po otrzymaniu zgody prokuratora lub do dalszego przechowywania w chłodni, na co składają się:
    *   zszycie i umycie ciała,
    *   przetransportowanie ciała z sali sekcyjnej do chłodni i umieszczenie w komorze chłodniczej,
    *   przechowywanie ciała w chłodni do chwili odbioru w celu pochowania.

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 – 86

**Stawka podatku od towarów i usług:** 23%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Cel wydania WIS:** określenie stawki podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje usługę udostępniania sali sekcyjnej oraz miejsca do przechowywania zwłok, w tym w stanie zmian pośmiertnych. Zadanie te Wnioskodawca wykonuje na zlecenie prokuratury, z którą zawarł stosowną umowę.

Wnioskodawca jest zobowiązany w ramach świadczenia niniejszej usługi do:

*   przyjmowania zwłok całodobowo przez 7 dni w tygodniu, także w dni wolne od pracy i świąteczne,
*   przyjmowania i przechowywania, zleconych przez prokuraturę, wszystkich zwłok bez względu na ich stan.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 14 września 2020 r. (data wpływu 22 września 2020 r.) Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem klasyfikacji ma być usługa udostępniania sali sekcyjnej oraz miejsca do przechowywania zwłok, w tym w stanie zmian pośmiertnych.

Wnioskodawca w celu wykonania ww. usługi wykonuje następujące czynności:

1.  Przyjęcie zwłok na przechowywanie w chłodni do czasu wykonania sekcji, co polega na umieszczeniu zwłok w komorze chłodniczej i przechowywaniu do chwili wykonania sekcji.
2.  Przygotowanie zwłok do sekcji poprzez zdjęcie odzieży i ułożenie na stole sekcyjnym, na co składają się:
    *   wyjęcie zwłok z komory chłodniczej,
    *   przewiezienie ciała z chłodni do sali sekcyjnej,
    *   ułożenie ciała na stole sekcyjnym,
    *   przygotowanie ciała do sekcji poprzez zdjęcie odzieży.
3.  Wykonanie sekcji zwłok z udostępnieniem sali sekcyjnej, narzędzi oraz technika sekcyjnego przy udziale lekarza i prokuratora, co jest dokonywane przez technika sekcyjnego cięcia ciała skalpelem w miejscach wskazanych przez lekarza w celu odsłonięcia organów lub pobrania wycinków do badania laboratoryjnego.
4.  Przygotowanie zwłok po wykonanej sekcji (zszycie i umycie ciała) do ewentualnego wydania rodzinie po otrzymaniu zgody prokuratora lub do dalszego przechowywania w chłodni, na co składają się:
    *   zszycie i umycie ciała,
    *   przetransportowanie ciała z sali sekcyjnej do chłodni i umieszczenie w komorze chłodniczej,
    *   przechowywanie ciała w chłodni do chwili odbioru w celu pochowania.

Wnioskodawca samo przechowywanie zwłok robi tylko do czasu sekcji zwłok i jest to etap immanentnie związany z wykonywaniem sekcji zwłok, czyli nie jest to usługa samoistna. Jeżeli chodzi o wskazanie celu, jaki realizuje omawiana usługa, to tym celem jest wskazanie bezpośredniej przyczyny śmierci danej osoby dla Prokuratury w związku z prowadzonym przez nią postępowaniem karnym.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

*   niniejszych zasad metodycznych,
*   uwag do poszczególnych sekcji,
*   schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

*   symbole grupowań,
*   nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

*   grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
*   usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
*   usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcji Q Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje USŁUGI

W ZAKRESIE OPIEKI ZDROWOTNEJ I POMOCY SPOŁECZNEJ.

Stosownie do wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja ta obejmuje m.in. usługi w zakresie opieki zdrowotnej.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 86 USŁUGI W ZAKRESIE OPIEKI ZDROWOTNEJ, który obejmuje także:

*   orady lekarskie, diagnostykę i leczenie świadczone przez lekarzy,
*   praktykę dentystyczną o charakterze ogólnym lub specjalistycznym, włączając usługi ortodontyczne,
*   praktykę pielęgniarek i położnych,
*   usługi fizjoterapeutyczne,
*   usługi pogotowia ratunkowego,
*   usługi paramedyczne,
*   usługi prowadzone przez laboratoria, pracownie techniczne, włącznie z usługami radiologów,
*   usługi izb przyjęć,
*   usługi aptek szpitalnych,
*   usługi szpitali ogólnych i specjalistycznych, sanatoriów, prewentoriów, centrów rehabilitacyjnych oraz pozostałych placówek medycznych zapewniających pacjentom zakwaterowanie i wyżywienie,
*   obsługę sal operacyjnych.

W dziale PKWiU 86 mieści się klasa 86.90 POZOSTAŁE USŁUGI W ZAKRESIE OPIEKI ZDROWOTNEJ. Zgodnie z uwagą do tej klasy: usługi objęte tą klasą świadczone są przez osoby uprawnione, inne niż lekarze medycyny.

Uwzględniając powyższe, przedmiotowa usługa spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 86 USŁUGI W ZAKRESIE OPIEKI ZDROWOTNEJ.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Ustawodawca dla usługi klasyfikowanej według PKWiU do działu 86 ani w ustawie o podatku od towarów i usług, ani w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, nie przewidział obniżonej stawki podatku. Zatem właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem dokonanej po dniu, w którym WIS została doręczona.

Niniejsza WIS wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi będącej jej przedmiotem, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których WIS stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).