Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.418.2019.3.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-02
Teza: Zastosowania stawki podatku w wysokości 8% dla otrzymanej dotacji na realizację projektu pn.: "Usuwanie wyrobów zawierających azbest".
Słowa kluczowe: azbest; budynek-budynek mieszkalny; dotacja; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku sygnowanym datą 25 kwietnia 2019 r. (data wpływu 7 maja 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia 10 czerwca 2019 r. (data wpływu 14 czerwca 2019 r.) oraz z dnia 16 lipca 2019 r. (data wpływu 19 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 8% dla otrzymanej dotacji na realizację projektu pn.: „Usuwanie wyrobów zawierających azbest” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 8% dla otrzymanej dotacji na realizację projektu pn.: „Usuwanie wyrobów zawierających azbest”. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 czerwca 2019 r. oraz pismem z dnia 19 lipca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Miasto (dalej: „Miasto” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto realizowało projekt pn.: „Usuwanie wyrobów zawierających azbest”. Rozpoczęcie realizacji projektu nastąpiło … lutego 2018 r., natomiast zakończenie … listopada 2018 r. Miasto otrzymało dofinansowanie zgodnie z umową z … marca 2018 r. o wartości x zł. Całkowita wartość projektu y zł, a wkład własny z zł. Przedmiotem projektu był demontaż, odbiór i wywóz odpadów azbestowych z budynków zlokalizowanych na terenie Miasta i Gminy (w sumie 41 budynków zarówno mieszkalnych i gospodarczych). Projekt obejmował również promocję projektu oraz działania z zakresu edukacji ekologicznej. Miasto opracowało plan usuwania azbestu wraz z inwentaryzacją w terenie. Wykonanie ww. zadania nastąpiło przez nabycie usług od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia. Z tytułu nabycia przedmiotowych usług Miasto otrzymało od wykonawców faktury i dokonało zapłaty na rzecz wykonawcy. Miasto nie pobierało od mieszkańców opłat za wyświadczone usługi dotyczące usuwania azbestu, w związku z czym mieszkańcy nie ponosili żadnych kosztów. Mieszkańcy, którzy zainteresowani byli usunięciem azbestu, składali wnioski o wykonanie tych usług na ich posesji, a po wykonaniu usługi podpisali protokół przekazania azbestu dla Wykonawcy. Miasto świadczyło powyższe usługi na rzecz mieszkańców, którzy zgłosili wniosek.

Wnioskodawca pismem z dnia 10 czerwca 2019 r. doprecyzował opis sprawy o następujące informacje:

1.  Budynki gospodarcze, z których usuwany był azbest w ilości 8 szt. stanowią własność mieszkańców – osób fizycznych, natomiast jeden budynek gospodarczy – stanowi własność Miasta.
2.  Mieszkańcy zainteresowani udziałem w projekcie składali wnioski o usunięcie odpadów azbestowych ze swoich posesji. Do wniosków załączali oświadczenie o wyrażeniu zgody na przeprowadzenie kontroli nieruchomości w celu weryfikacji danych zawartych we wniosku, kserokopię dokumentu potwierdzającego tytuł prawny do nieruchomości/obiektu budowlanego, pełnomocnictwo udzielone Wnioskodawcy przez właściciela nieruchomości – w przypadku tytułu prawnego innego niż prawo własności lub prawo użytkowania wieczystego lub przez wszystkich współwłaścicieli nieruchomości oraz wypełnioną informację o wyrobach zawierających azbest. Wnioski te były podstawą do ubiegania się przez Miasto o dotację na ww. prace, Miasto nie pobierało od mieszkańców opłat za zrealizowane usługi. Miasto uznało złożone przez mieszkańców wnioski za zlecenie do wykonania usługi i przyjęło ww. wnioski jako rodzaj umowy zobowiązaniowej, gdyż jedna ze stron, w tym przypadku mieszkańcy uznani zostali za bezpośredniego beneficjenta usługi. Miasto zobowiązało się do usunięcia ze zgłoszonych posesji wyrobów azbestowych, a mieszkańcy do udostępnienia posesji celem realizacji zadania. Całość zobowiązań i uprawnień Miasta i mieszkańców stanowi o powstaniu pomiędzy tymi podmiotami stosunku prawnego o charakterze umowy zlecenia.
3.  Zgodnie z klasyfikacją wynikającą z Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) czynności usuwania i unieszkodliwiania azbestu klasyfikowane są wg PKWiU w dziale 38, gdzie wymieniono „Usługi związane ze zbieraniem niebezpiecznych odpadów komunalnych” – PKWiU 38.12.13.0 oraz w dziale 39, gdzie wymieniono „Usługi związane z odkażaniem budynków” – PKWiU 39.00.14.0.

Natomiast, pismem z dnia 16 lipca 2019 r. Wnioskodawca w odpowiedzi na pytanie:

1.  „Czy budynek gospodarczy będący własnością Miasta jest budynkiem użyteczności publicznej? Bowiem, w odpowiedzi na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 1 Wnioskodawca wskazał, że: »Budynki gospodarcze, z których usuwany był azbest w ilości 8 szt. stanowią własność mieszkańców – osób fizycznych, natomiast jeden budynek gospodarczy – stanowi własność Miasta«. (podkreślenie tut. organu)”– wskazał, że: „Budynek gospodarczy stanowiący własność Miasta nie jest budynkiem użyteczności publicznej”.
2.  „Jeżeli budynek ten jest budynkiem użyteczności publicznej należy wskazać do jakich czynności (opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku czy niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) wykorzystywany jest ten budynek?” – wskazał, że: „Nie dotyczy”.
3.  „Jeżeli jednak ww. budynek nie jest budynkiem użyteczności publicznej to jakim jest budynkiem oraz do jakich czynności (opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku czy niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) wykorzystywany jest ten budynek? – należy wskazać” – wskazał, że: „Budynek gospodarczy posiada oznaczenie g, co wg klasyfikacji PKOB oznacza, że są to budynki gospodarstw rolnych, budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa. Budynek ten jest to jeden budynek mieszkalno-gospodarczy, wolnostojący, murowany, parterowy z zabudowaniami gospodarczymi pod jednym dachem. Do części mieszkalnej kierowani są przez Miasto najemcy, na podstawie umowy najmu na czas określony. Część gospodarcza nie jest wykorzystywana do żadnych celów, nie jest prowadzona tam działalność”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Miasto zobowiązane jest do rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu otrzymanej dotacji przy zastosowaniu stawki 8%? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

**Zdaniem Wnioskodawcy**, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu łub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT.

Zauważyć również należy, iż usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjent tej czynności.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjęcie oraz pozytywne rozpatrzenie przez Miasto wniosków złożonych przez mieszkańców zainteresowanych usuwaniem azbestu z ich nieruchomości, oznacza, że de facto zawarło ono z nimi umowy cywilnoprawne. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, należy uznać, że w ramach czynności wykonywanych przez Miasto na rzecz mieszkańców, wystąpiło ono w roli podatnika VAT.

Jak już wspomniano, zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Tym samym, w opinii Miasta, należy przyjąć, że nabyło ono usługę od wykonawcy, a następnie wystąpiło w roli usługodawcy tej samej usługi względem danego mieszkańca. Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 213, art. 122 i art. 129 ust. 1, przewidujących wyjątki od zastosowania wyżej wymienionej stawki.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT od 1 stycznia 2019 r. stawka podatku wynosi 23%. W myśl art. 41 ust. 2 ww. ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT od 1 stycznia 2019 r. stawka podatku wynosi 8%. W załączniku nr 3 do ustawy, w pozycji 152, wymieniono „Usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem” (PKWiU 39.00.1). Miasto nie posiada wydanej na jego wniosek opinii Głównego Urzędu Statystycznego, co do właściwej klasyfikacji statystycznej przedmiotowych czynności, niemniej jednak, klasyfikuje je do grupowania 39.00.14.0 PKWIU jako „Usługi związane z odkażaniem budynków”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Miasta, świadczone przez nie czynności w zakresie usuwania azbestu, podlegają opodatkowaniu według obniżonej stawki VAT, która obecnie wynosi 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na klasyfikacji podanej przez Wnioskodawcę.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisu sprawy (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

W myśl art. 29a ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy za niższą kwotę (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług).

Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca (Miasto) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto realizowało projekt pn.: „Usuwanie wyrobów zawierających azbest”. Rozpoczęcie realizacji projektu nastąpiło … lutego 2018 r., natomiast zakończenie … listopada 2018 r. Miasto otrzymało dofinansowanie zgodnie z umową. Całkowita wartość projektu X zł, a wkład własny Y zł. Przedmiotem projektu był demontaż, odbiór i wywóz odpadów azbestowych z budynków zlokalizowanych na terenie Miasta i Gminy (w sumie 41 budynków zarówno mieszkalnych i gospodarczych). Projekt obejmował również promocję projektu oraz działania z zakresu edukacji ekologicznej. Miasto opracowało plan usuwania azbestu wraz z inwentaryzacją w terenie. Wykonanie ww. zadania nastąpiło przez nabycie usług od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia. Z tytułu nabycia przedmiotowych usług Miasto otrzymało od wykonawców faktury i dokonało zapłaty na rzecz wykonawcy. Miasto nie pobierało od mieszkańców opłat za wyświadczone usługi dotyczące usuwania azbestu, w związku z czym mieszkańcy nie ponosili żadnych kosztów. Mieszkańcy, którzy zainteresowani byli usunięciem azbestu, składali wnioski o wykonanie tych usług na ich posesji, a po wykonaniu usługi podpisali protokół przekazania azbestu dla Wykonawcy. Miasto świadczyło powyższe usługi na rzecz mieszkańców, którzy zgłosili wniosek. Mieszkańcy do wniosków o usunięcie odpadów azbestowych ze swoich posesji załączali oświadczenie o wyrażeniu zgody na przeprowadzenie kontroli nieruchomości w celu weryfikacji danych zawartych we wniosku, kserokopię dokumentu potwierdzającego tytuł prawny do nieruchomości/obiektu budowlanego, pełnomocnictwo udzielone Wnioskodawcy przez właściciela nieruchomości – w przypadku tytułu prawnego innego niż prawo własności lub prawo użytkowania wieczystego lub przez wszystkich współwłaścicieli nieruchomości oraz wypełnioną informację o wyrobach zawierających azbest. Wnioski te były podstawą do ubiegania się przez Miasto o dotację na ww. prace, Miasto nie pobierało od mieszkańców opłat za zrealizowane usługi. Miasto uznało złożone przez mieszkańców wnioski za zlecenie do wykonania usługi i przyjęło ww. wnioski jako rodzaj umowy zobowiązaniowej, gdyż jedna ze stron, w tym przypadku mieszkańcy uznani zostali za bezpośredniego beneficjenta usługi. Miasto zobowiązało się do usunięcia ze zgłoszonych posesji wyrobów azbestowych, a mieszkańcy do udostępnienia posesji celem realizacji zadania. Całość zobowiązań i uprawnień Miasta i mieszkańców stanowi o powstaniu pomiędzy tymi podmiotami stosunku prawnego o charakterze umowy zlecenia. Zgodnie z klasyfikacją wynikającą z Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) czynności usuwania i unieszkodliwiania azbestu klasyfikowane są wg PKWiU w dziale 38, gdzie wymieniono „Usługi związane ze zbieraniem niebezpiecznych odpadów komunalnych” – PKWiU 38.12.13.0 oraz w dziale 39, gdzie wymieniono „Usługi związane z odkażaniem budynków” – PKWiU 39.00.14.0. Budynki gospodarcze, z których usuwany był azbest w ilości 8 szt. stanowią własność mieszkańców – osób fizycznych, natomiast jeden budynek gospodarczy – stanowi własność Miasta. Budynek gospodarczy stanowiący własność Miasta nie jest budynkiem użyteczności publicznej. Budynek gospodarczy posiada oznaczenie g, co wg klasyfikacji PKOB oznacza, że są to budynki gospodarstw rolnych, budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa. Budynek ten jest to jeden budynek mieszkalno-gospodarczy, wolnostojący, murowany, parterowy z zabudowaniami gospodarczymi pod jednym dachem. Do części mieszkalnej kierowani są przez Miasto X najemcy, na podstawie umowy najmu na czas określony. Część gospodarcza nie jest wykorzystywana do żadnych celów, nie prowadzona jest tam działalność.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy Miasto będzie mogło zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 8% w związku z otrzymaną dotacją na realizację projektu pn.: „Usuwanie wyrobów zawierających azbest”.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Miasto od wyspecjalizowanego podmiotu na rzecz osób fizycznych będących właścicielami nieruchomości biorących udział w projekcie), a nie z realizacją zadań własnych przez Miasto w charakterze organu władzy publicznej. Wykonanie ww. zadania nastąpiło przez nabycie usług usuwania azbestu od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia. Z tytułu nabycia przedmiotowych usług Miasto otrzymało od wykonawców faktury i dokonało zapłaty na rzecz wykonawcy. Miasto bowiem nabywa przedmiotowe usługi od wyłonionej firmy we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę. Ponadto – jak wynika z okoliczności sprawy Wnioskodawca zobowiązał się do usunięcia ze zgłoszonych posesji wyrobów azbestowych, a mieszkańcy do udostępnienia posesji celem realizacji projektu. Całość zobowiązań i uprawnień Miasta i mieszkańców stanowi o powstaniu pomiędzy tymi podmiotami stosunku prawnego o charakterze umowy zlecenia, tj. Wnioskodawca zawarł z mieszkańcami umowy na realizację ww. projektu – tym samym Wnioskodawca w tym przypadku nie działa jako organ publiczny realizujący zadania własne.

Środki finansowe pozyskane przez Miasto w tym przypadku są przeznaczone na realizację konkretnego zadania (projektu) związanego z usunięciem wyrobów zawierających azbest pochodzących z nieruchomości należących do konkretnych podmiotów będących właścicielami tych nieruchomości. Osoby te, zainteresowane usunięciem, unieszkodliwieniem ww. wyrobów składają do Miasta stosowne wnioski w tym zakresie. W konsekwencji środki te w części dotyczącej posesji mieszkańców należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Miasto na rzecz właścicieli nieruchomości uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Miasta, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Miasta, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. projektu.

Otrzymana dotacja w części dotyczącej posesji mieszkańców pokrywa cenę usługi świadczonej przez Miasto (właściciele nieruchomości nie dokonują bowiem na rzecz Miasta żadnej zapłaty za usunięcie wyrobów zawierających azbest). Skoro więc ostateczny odbiorca usługi nie musi za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to stwierdzić należy, że dofinansowanie to bezpośrednio wpływa na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwala usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

W związku z powyższym, uznać należy, że świadczenia, co do których Miasto zobowiązało się w ramach wniosków złożonych przez mieszkańców, stanowią odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Miasto, w związku z ww. czynnościami występuje w charakterze podatnika tego podatku.

Jednocześnie stwierdzić należy, że dotacja przyznana Miastu, na realizację ww. projektu w zakresie, w jakim stanowi ona pokrycie ceny usług świadczonych na rzecz mieszkańców Miasta, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, stanowiąc w oparciu o art. 29a ust. 1 ustawy, podstawę opodatkowania z tytułu wykonania przez Miasto usług w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest.

Z kolei, odnosząc się do kwestii stawki podatku od towarów i usług, jaką należy opodatkować otrzymane przez Miasto dofinansowanie zaznaczyć należy, że podatek od towarów i usług od przedmiotowej dotacji w zakresie, w jakim stanowi ona pokrycie ceny usług świadczonych na rzecz mieszkańców powinien być określony według stawki podatku właściwej dla czynności, z którą dotacja jest związana.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Przy czym na mocy art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, który zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w pozycji 146 wymieniono „Usługi związane ze zbieraniem odpadów niebezpiecznych” (PKWiU 38.12.1) oraz w pozycji 152 wymieniono „Usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem” (PKWiU 39.00.1).

Powyższy zapis wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8% podlegają wszystkie usługi mieszczące się w grupowaniu PKWiU 38.12.1 „Usługi związane ze zbieraniem odpadów niebezpiecznych” oraz PKWiU 39.00.1 „Usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem”.

Z opisu sprawy wynika, że czynności usuwania i unieszkodliwienia azbestu wykonywane przez Miasto zgodnie z klasyfikacją wynikającą z Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) klasyfikowane są wg PKWiU w dziale 38 „Usługi związane ze zbieraniem niebezpiecznych odpadów komunalnych” – PKWiU 38.12.13.0 oraz w dziale 39 „Usługi związane z odkażaniem budynków” – PKWiU 39.00.14.0.

Reasumując, czynności wykonane przez Wnioskodawcę w zakresie usuwania azbestu z nieruchomości mieszkańców Miasta są – stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy i poz. 146 oraz 152 załącznika nr 3 do niej – opodatkowane stawką obniżoną w wysokości 8%, jeżeli jak wskazuje treść wniosku – usługi te są klasyfikowane odpowiednio w grupowaniu PKWiU 38.12.13.0 oraz PKWiU 39.00.14.0.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

W niniejszej interpretacji rozstrzygnięto kwestię dotyczącą zastosowania stawki podatku w wysokości 8% dla otrzymanej dotacji na realizację projektu pn.: „Usuwanie wyrobów zawierających azbest”.

Natomiast w pozostałym zakresie dotyczącym prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z usuwaniem azbestu – zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności), udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.