Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-192/12/16-S/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-02-22
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: czynsz; ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; kilometrówka; koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; samochód-samochód osobowy; umowa-umowa najmu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1514/12 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 3 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 2273/13 – stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z 10 maja 2012 r. (data wpływu 14 maja 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 13 sierpnia 2012 r. – o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 03 lutego 2012 r. Spółka zawarła Umowę Najmu Długoterminowego nr (…) samochodu osobowego oraz Umowę o świadczenie Usług Serwisowych do Umowy Najmu Długoterminowego nr (…). Płatności opłat z tytułu najmu następować będą w okresach miesięcznych, zgodnie z przyjętym harmonogramem płatności, stanowiącym integralną część umowy. Harmonogram płatności przewiduje 48 rat w związku z czym, umowa najmu została zawarta na okres 48 miesięcy. Wartość sumy ustalonych rat nie przekracza wartości początkowej przedmiotu umowy. Umowa nie przewiduje opcji wykupu przedmiotu umowy po spłacie wszystkich rat. Firma wynajmująca jest właścicielem przedmiotowego samochodu, a jej działalność polega m.in. na wynajmie samochodów osobowych. Zakres Umowy o Świadczenie Usług Serwisowych obejmuje serwis ogumienia oraz assistance. Opłaty za usługę serwisową mają charakter stałych wpłat (wynagrodzenie zryczałtowane).

W piśmie uzupełniającym z dnia 13 sierpnia 2012 r. Wnioskodawca dodatkowo wyjaśnił, iż wskazany we wniosku zapis, że suma wartości opłat nie będzie większa od wartości początkowej przedmiotu umowy oznacza, iż nie mogąc precyzyjnie określić wartości można stwierdzić, iż wartość ta będzie mniejsza od wartości początkowej przedmiotu umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy koszty wynajmu samochodu osobowego powinny być uznawane za koszty używania samochodów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji będą mogły zostać zaliczone do kosztów podatkowych tylko do wysokości tzw. kilometrówki?
2.  Czy koszty poniesione na zapłatę za usługi serwisowe, takie jak serwis ogumienia oraz assistance powinny być uznawane za koszty używania samochodów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji będą mogły zostać zaliczone do kosztów podatkowych tylko do wysokości tzw. kilometrówki?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W ocenie Spółki, czynsz najmu samochodu jest kosztem ponoszonym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i nie mieści się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym, może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 tej ustawy. Koszty używania samochodów osobowych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oznaczają bowiem koszty związane z ich eksploatacją i nie można automatycznie utożsamiać ich z kosztami stałymi, które ponoszone są bez względu na zakres używania samochodu, takimi jak np. koszty najmu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Istotą rozstrzygnięcia zaistniałych wątpliwości Spółki jest zatem zakres znaczenia sformułowania „koszty używania”, o których mowa w ww. przepisie.

Ponieważ ustawodawca nie precyzuje tego sformułowania, pomocne może okazać się przyjęcie tego znaczenia w Słowniku Języka Polskiego (Słownik Języka Polskiego pod redakcją M. Szymczaka, T. III, PWN, Warszawa 1981), który przez pojęcie „używania rzeczy” rozumie „posłużenie się czymś”, „zastosowanie czegoś jako środek, narzędzie”, „zrobienie z czegoś użytku”. Przedstawiona definicja wskazuje zatem na element działania, aktywności. Tym samym, sam fakt uprawnienia do posiadania rzeczy (tj. umowa najmu) nie może być automatycznie utożsamiane z używaniem rzeczy, które ma miejsce, gdy rzecz jest faktycznie wykorzystywana / stosowana / czyniony jest z niej użytek, tak również w wyroku WSA w Warszawie z dnia 5 lutego 2010 r. (III SA/Wa 1502/09).

W tym miejscu należy odwołać się do definicji umowy najmu przewidzianej w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Z treści tego przepisu wynika, iż czynsz jest opłatą stałą, która jest ponoszona również w sytuacji, gdy rzecz nie jest faktycznie używana (w tym zakresie warunki umowy kształtowane są przez strony umowy). Tym samym należy podkreślić, iż czynsz najmu ma odmienny charakter w stosunku do wydatków związanych z eksploatacją samochodu. Czynsz jest tu bowiem jedynie wynagrodzeniem za oddanie samochodu do używania, natomiast to koszty jego eksploatacji związane są z faktycznym używaniem tego samochodu. Innymi słowy, czynność cywilnoprawna umowy najmu poprzedza samo używanie samochodu.

Należy zwrócić uwagę na jeszcze jedną kwestię. Z treści art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wynika obowiązek prowadzenia przez podatnika ewidencji przebiegu pojazdu, idąc dalej w ust. 5 tego artykułu, wskazuje się, iż ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. Z ust. 5 wynika zatem, iż w celu zastosowania postanowień ust. 1 pkt 51 istotne są dane wymienione w ust. 5, a charakter tych elementów wskazuje w sposób oczywisty, iż związane są one z faktyczną eksploatacją samochodu.

Mając powyższe na uwadze, Spółka stwierdza jak na wstępie. Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w ww. wyroku WSA w Warszawie z dnia 5 lutego 2010 r. (III SA/Wa 1502/09), który został także potwierdzony przez NSA w wyroku z dnia 16 marca 2012 r. (II FSK 2030/10).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Analogicznie jak w punkcie poprzednim, w ocenie Spółki, opłaty ponoszone w związku z zawartą umową o świadczenie usług serwisowych (assistance, serwis opon) samochodu jest kosztem ponoszonym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i nie mieści się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym, może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Należy wskazać tu na dwa aspekty. Z jednej strony, umowa o świadczenie przedmiotowych usług serwisowych ma charakter subsydiarny w stosunku do zawartej umowy najmu, stanowiąc jeden z elementów składających się na cały zakres przedmiotowej umowy najmu. Tym samym, argumentacja zawarta w poprzednim punkcie powinna znaleźć odpowiednie zastosowanie również w tym zakresie.

Ponadto, nawet gdyby umowa serwisowa miała charakter niezależny, to mając na uwadze postanowienia tej umowy, to również w tym przypadku nie można mówić o kosztach związanych i uzależnionych od faktycznego używania samochodu, gdyż opłaty za usługę serwisową mają charakter stały i niezależny od wydatków ponoszonych w związku z używaniem samochodu (takie jak np. opłaty za paliwo).

Tym samym, argumentacja zawarta w punkcie poprzednim znajduje zastosowanie również w tym zakresie, w związku z czym Spółka stwierdza jak na wstępie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 14 sierpnia 2012 r. interpretację indywidualną nr ILPB3/423-192/12-3/JG, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W ww. interpretacji indywidualnej tut. Organ stwierdził, że koszty wynajmu samochodu osobowego, jak i koszty za usługi serwisowe stanowią koszty używania samochodów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w konsekwencji będą mogły zostać zaliczone do kosztów podatkowych tylko do wysokości tzw. kilometrówki.

Pismem z 29 sierpnia 2012 r. Spółka wezwała Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. Jednakże w wyniku ponownej analizy sprawy, tut. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji w zakresie kosztów uzyskania przychodów (odpowiedź na ww. wezwanie z 2 października 2012 r. nr ILPB3/423W-53/12-2/BN).

W związku z powyższym, Strona wniosła w dniu 8 listopada 2012 r. skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu za pośrednictwem tut. Organu.

Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z 5 grudnia 2012 r. nr ILPB3/4240-63/12-2/BN.

Po rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wydał w dniu 23 kwietnia 2013 r. wyrok sygn. akt I SA/Wr 1514/12, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wskazał, że czynsz najmu samochodu jest kosztem ponoszonym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i nie mieści się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i zgodnie ze stanowiskiem strony skarżącej może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 tej ustawy.

W ocenie Sądu, powyższa argumentacja odnosi się także do kosztów wynikających z opisanej we wniosku o wydanie interpretacji umowy o świadczenie usług serwisowych, która obejmuje serwis ogumienia oraz assistance. Z wniosku wynika bowiem, że umowa ta jest ściśle związana z umową najmu samochodu, ma charakter akcesoryjny, a Spółka była zobowiązana do jej zawarcia, zaś opłaty za usługę serwisową mają charakter stałych wpłat i są wynagrodzeniem zryczałtowanym, niezależnym od rozmiaru wykorzystania pojazdu. Przebieg pojazdu nie ma więc odniesienia również do umowy serwisowej oraz assistance.

Pismem z 11 czerwca 2013 r. nr ILRP-007-129/13-2/EŚ Minister Finansów – przez Organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu – Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie – złożył od ww. wyroku, za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 3 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 2273/13, oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1514/12.

W ww. wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że czynsz najmu samochodów nie mieści się w pojęciu kosztów eksploatacyjnych pojazdu, o jakich mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i powinien być zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych. Ocena ta odnosi się także do kosztów wynikających z opisanej we wniosku o wydanie interpretacji umowy o świadczenie usług serwisowych, która obejmuje serwis ogumienia oraz assistance.

W dniu 19 stycznia 2016 r. do tut. Organu wpłynęło prawomocne – od dnia 3 grudnia 2015 r. – orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1514/12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1514/12 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 2273/13 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.