Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-2.4511.102.2017.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-11
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty.
Słowa kluczowe: nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; spadek; spadek-dział spadku; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), a także art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2017 r. (data wpływu 20 lutego 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 kwietnia 2017 r. (data wpływu 6 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 29 marca 2017 r. nr 3063-ILPB1-2.4511.102.2017.1.MK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 29 marca 2017 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 31 marca 2017 r.), zaś w dniu 6 kwietnia 2017 r. (data nadania 5 kwietnia 2017 r.) Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Postanowieniem z dn. 21 marca 2014 r. sądu rejonowego stwierdzono, że spadek po A, zmarłym dnia 14 grudnia 2012 r. w (…), na podstawie ustawy nabyli:

*   siostra B w 1/5 (jednej piątej) części,
*   siostra C w 1/5 części,
*   brat D w 1/5 części,
*   brat E w 1/5 części,
*   brat F w 1/5 części.

W dniu 7 grudnia 2016 r. odbyło się posiedzenie jawne, na którym rozpoznano sprawę z wniosku D, E, C i B z udziałem F o dział spadku po zmarłym A.

Ustalono nieruchomości wchodzące w skład majątku spadkowego po A:

1.  prawo własności nieruchomości gruntowej – nieruchomości niezabudowanej stanowiącej działkę nr X o pow. 1.5137 ha (obecnie działka nr X/6, X/7, X/8, X/9, X/10), położonej w (…), o wartości 30.000,00 zł (trzydzieści tysięcy złotych),
2.  udział do 1/2 części w prawie własności nieruchomości gruntowej nieruchomości stanowiącej grunty rolne zabudowane, tj. działkę nr Y/4 o pow. 0,4692 ha, położoną w (…), o wartości 107.000,00 zł (sto siedem tysięcy złotych).

Zarówno wnioskodawcy i uczestnik postępowania dokonali zgodnie działu spadku nieruchomości opisanej w pkt a, tj. działkę nr X/6 o pow. 0,3027 ha przyznano na wyłączną własność dla wnioskodawczyni C, działkę nr X/7 o pow. 0,3028 ha na wyłączną własność wnioskodawczyni B, działkę o nr X/8 o pow. 0,3027 ha na wyłączną własność dla wnioskodawcy D, działkę nr X/9 o pow. 0,3027 ha na wyłączną własność dla wnioskodawcy E, działkę nr X/10 o powierzchni 0,3028 ha na wyłączną własność dla uczestnika F.

Nieruchomość opisana w pkt b, tj. udział do 1/2 części w prawie własności nieruchomości gruntowej nieruchomości stanowiącej grunty rolne zabudowane, o wartości 107.000,00 zł przyznano na wyłączną własność C zgodnie z roszczeniami stron. C zobowiązała się do spłaty na rzecz wnioskodawców: D, E i B oraz uczestnika postępowania F kwot po 21.400,00 zł (dwadzieścia jeden tysięcy czterysta złotych) dla każdego z nich płatne w terminie trzech miesięcy, tj. do dnia 7 marca 2017 r., z ustawowymi odsetkami w razie opóźnienia w terminie płatności.

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku o doprecyzowanie opisanego we wniosku stanu faktycznego przez jednoznaczne wskazanie, czy łączna wartość przedmiotowych: działki o numerze X/9 o powierzchni 0,3027 ha oraz spłaty w kwocie 21 400,00 zł – otrzymanych przez Zainteresowanego w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności – mieszczą się w wartości udziału w masie spadkowej, przysługującego Zainteresowanemu przed tymiż: działem spadku i zniesieniem współwłasności, Wnioskodawca wskazał, że w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności łączna wartość mieści się w wartości udziału w masie spadkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwota w wysokości 21.400,00 zł stanowiąca spłatę uzyskaną w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności składnika masy spadkowej stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na względzie wszystkie wyżej wskazane okoliczności należy stwierdzić, że otrzymanie przez każdego z rodzeństwa kwoty w wysokości 21.400,00 zł nie wywołuje skutku w postaci powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2016 r., poz. 2032).

Kwestią o tym decydującą jest fakt, że spłata nie przekroczyła wartości przysługującego udziału spadkowego, a kwota w wysokości 21.400,00 zł jest jedynie dalszym etapem dziedziczenia.

Należy również podkreślić, że dział spadku obejmującego nieruchomość, który polega na przyznaniu jej wyłącznej własności jednemu ze spadkobierców i pieniężnej spłaty drugiemu, nie mieści się w ogóle w pojęciu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości (a to odpłatne zbycie stanowi źródło przychodu w podatku dochodowym).

Dział spadku, jak wskazuje samo językowe rozumienie tego słowa, jest bowiem rozdysponowaniem składników spadku między spadkobiercami. W omawianej sytuacji, w ramach działu nie doszło więc do zbycia udziału w przedmiocie należącym do spadku przez jednego spadkobiercę na rzecz drugiego, lecz do swego rodzaju „przydzielenia” całości nieruchomości jednemu ze spadkobierców. To oznacza, że spłata uzyskana przez drugiego spadkobiercę, nie stanowiła odpłatności za udział w nieruchomości. Spłata ta zastąpiła jedynie to, co spadkobierca mógł i tak uzyskać z działu spadku w postaci udziału w nieruchomości, gdyby do niego doszło.

Zauważyć należy, że objęcie spłat otrzymanych w ramach działu spadku, prowadziłoby do niesprawiedliwości oraz zróżnicowania sytuacji spadkobierców. Jedynie spadkobiercy otrzymujący spłatę, mieliby obowiązek podatkowy, natomiast pozostali nie byliby zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, w sytuacji, gdy spłata jest adekwatna do posiadanego przez podatnika udziału w spadku, to podatnik ten nie otrzymuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego, które przewyższałoby wartością odziedziczoną ułamkową część masy spadkowej.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że rodzeństwo, jako podatnik, nie będzie zobowiązane do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych otrzymanej spłaty, nie będzie jej też wykazywać w żadnej deklaracji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i forma ich nabycia.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, ze z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zatem, w omawianej sprawie nabycie przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości w spadku po zmarłym bracie nastąpiło w dniu jego śmierci, tj. 14 grudnia 2012 r.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Art. 1037 § 1 ww. Kodeksu stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Natomiast zgodnie z jego art. 211 i 212 zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Z treści wniosku wynika, że wnioskodawca był jednym z pięciu spadkobierców swojego brata, zmarłego 14 grudnia 2012 r. Przedmiotem spadku była nieruchomość oraz udział w innej nieruchomości. W dniu 7 grudnia 2016 r. wszyscy spadkobiercy dokonali działu spadku i zniesienia współwłasności ww. udziału w nieruchomości na rzecz jednego ze spadkobierców ze spłatą pozostałych, w tym Wnioskodawcy. W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku o doprecyzowanie opisanego we wniosku stanu faktycznego przez jednoznaczne wskazanie, czy łączna wartość przedmiotowych: działki o numerze X/9 o powierzchni 0,3027 ha oraz spłaty w kwocie 21 400,00 zł – otrzymanych przez Zainteresowanego w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności – mieszczą się w wartości udziału w masie spadkowej, przysługującego Zainteresowanemu przed tymiż: działem spadku i zniesieniem współwłasności, Wnioskodawca wskazał, że w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności łączna wartość mieści się w wartości udziału w masie spadkowej.

Wyjaśnić przy tym należy, że okoliczność, że dział spadku następuje ze spłatą od spadkobiercy, nabywającego na wyłączną własność składniki majątkowe wchodzące w skład spadku na rzecz innych spadkobierców powoduje, że czynność taka ma charakter odpłatny. Zatem, dla Wnioskodawcy czynność odpłatnego działu spadku w świetle prawa cywilnego stanowi formę zbycia – wówczas mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości lub prawie, które wyczerpuje dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Bez znaczenia jest bowiem, czy do odpłatnego zbycia dochodzi w drodze umowy sprzedaży, zamiany, działu spadku, czy zniesienia współwłasności. Użyte w powyższym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy „odpłatne zbycie” oznacza każde przeniesienie prawa własności lub praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje zatem szeroki zakres umów.

W myśl art. 155 ustawy Kodeks cywilny, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Tym samym określenie „zbycie” odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału. Pod pojęciem „odpłatnego zbycia” należy rozumieć zatem każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości lub praw (lub udziału w nich) za wynagrodzeniem, w tym odpłatne zbycie udziału w nieruchomości lub prawie w drodze działu spadku.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że okoliczność, że dział spadku, którego przedmiotem jest prawo własności nieruchomości bądź udział w tym prawie, następuje ze spłatą na rzecz pozostałych spadkobierców – a więc ma charakter odpłatny – nie jest jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia takiego udziału. W sytuacji, w której spłata równa jest wartości udziału w spadku i nie przekracza go, podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Zatem, otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności kwoty spłaty ekwiwalentnej do posiadanego udziału w spadku, nie powoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że łączna wartość: spłaty oraz działki o numerze X/9 nie przekracza wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego.

W rezultacie, na Wnioskodawcy z tytułu otrzymania spłaty, nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ani zgłoszenia otrzymanej kwoty do urzędu skarbowego.

Końcowo, tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że interpretację prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie.

Z uwagi na to, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, został złożony przez Wnioskodawcę jako jednego ze spadkobierców, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla innych spadkobierców, którzy także otrzymali spłatę w ramach działu spadku. Pozostali spadkobiercy, chcąc uzyskać interpretacje indywidualne, powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej wydanie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.