Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.319.2021.13.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-17
Teza: Ustalenie czy wydatki, które Spółka będzie ponosiła w formie
zwrotu kosztów na rzecz Gminy na podstawie Porozumienia z
tytułu ochrony ujęcia wody będą stanowiły dla niej koszt
uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o
podatku dochodowym od osób prawnych oraz momentu jego
poniesienia.
Słowa kluczowe: gmina
koszt-koszty uzyskania przychodów
koszt-moment zarachowania kosztów
wydatek
zapłata
świadczenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada
zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność
kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z
przychodami (koszty pośrednie)
1
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 4d
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 4e

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 lipca 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji
    indywidualnej.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną (dalej: „Spółka”), realizuje na podstawie posiadanych
    zezwoleń zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków na terenie
    Miasta (...) oraz części obszaru aglomeracji (...). Akcjonariuszem Spółki jest m.in. Gmina (...)
    (dalej: „Gmina”). Miasto (...) i część obszaru aglomeracji (...) zaopatrywane są w wodę pitną
    z (...) Systemu Wodociągowego (dalej: „SW”), który pracuje, m.in. w oparciu o ujęcie wody
    M. (dalej: „UW”). Unikalne w skali kraju uwarunkowania lokalizacji UW (nałożenie się
    głównych zbiorników wód podziemnych GZWP nr (...) i (...)) sprawiają, że jest to jedyny
    rejon do zaopatrzenia w wodę aglomeracji (...) oraz poprzez swoją zasobność stanowiący
    rezerwę dla przyszłych pokoleń.
    Wraz z istnieniem ujęcia wody funkcjonował także teren ochrony, którego granice
                                              2zmieniały się wraz z jego rozbudową. Od 2001 r. pozostają niezmienne 61 km łącznie:
          2 - 2,48 km- teren ochrony bezpośredniej i
          2- 58,52 km - teren ochrony pośredniej.
    Teren ochrony pośredniej zajmuje znaczną część Gminy, w tym miasto M. prawie w
    całości.
    W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o zmianie Ustawy Prawo
    Wodne (Dz. U. 2011 nr 32 poz. 159), z dniem 31 grudnia 2012 r. wygasała strefa ochronna
    ujęcia wody w rejonie M. (strefa ustanowiona przed 1 stycznia 2002 r.). Z uwagi na fakt, iż
    na terenie przedmiotowego ujęcia i większości obszaru ochrony pośredniej brak jest

    naturalnej izolacji ujętych struktur wodonośnych, zabezpieczającej ujęcie przed
    przenikaniem zanieczyszczeń z powierzchni terenu nastąpiła konieczność ustanowienia
    strefy ochronnej ujęcia wody wg nowych przepisów w trybie aktu prawa miejscowego.
    Na wniosek Wnioskodawcy, Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w (...)
    ustanowił strefę ochronną ujęcia wody w rejonie M., co wynika z „Rozporządzenia
    Dyrektora (...) z dnia 9 sierpnia 2012 r. ustanawiające strefę ochronną ujęcia wody w
    rejonie M. dla zaopatrzenia (...) Systemu Wodociągowego” ((...) dalej: „Rozporządzenie”),
    które obecnie obowiązuje. Rozporządzenie nie zmieniło granic strefy, lecz wprowadziło
    nowy katalog zakazów i ograniczeń, skonstruowanych przez Wnioskodawcę dla potrzeb
    prewencyjnej ochrony zasobów i ujmowanych wód w oparciu o zidentyfikowane i
    potencjalne źródła zanieczyszczeń, wyniki badań monitoringu lokalnego, uwarunkowania
    funkcjonowania ujęcia, cele ochrony ujęcia oraz obowiązujące prawo (katalog zapisów
    ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo Wodne - Dz. U. z 2020 r. poz. 310 i w oparciu o
    kierunki zagospodarowania Gminy, wyznaczone w Studium Uwarunkowań i Kierunków
    Zagospodarowania Przestrzennego z 2010 r.).
    Na podstawie art. 61 ust. 1 oraz art. 187 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 20 lipca 2001 r. Prawo
    Wodne (Dz. U. z 2012 r. poz. 145, dalej: „Prawo Wodne”) obowiązującej w okresie po
    wejściu w życie Rozporządzenia oraz art. 129 ust. 4 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001r.
    Prawo Ochrony Środowiska (Dz. U. z 2012 r. poz. 460, dalej: „ustawa Prawo Ochrony
    Środowiska”), w ciągu dwóch lat od wejścia w życie Rozporządzenia, tj. do 28 sierpnia 2014
    r. Gminie, jak i każdemu właścicielowi nieruchomości położonej na terenie ochrony
    pośredniej przysługiwało odszkodowanie od właściciela ujęcia wody za szkody poniesione
    w związku z wprowadzeniem zakazów, nakazów oraz ograniczeń w zakresie użytkowania
    gruntów.
    Niemniej, Gmina nie zgłosiła wniosku o odszkodowanie we wskazanym powyżej terminie,
    tj. do 28 sierpnia 2014 r. W 2019 r. tj. po upływnie terminu uprawniającego do ubiegania
    się o odszkodowanie, o którym mowa powyżej, Gmina złożyła do Wnioskodawcy dwa
    wnioski. Wnioski te zostały zatytułowane: „Dotyczy: rekompensaty za ograniczenie prawa
    własności ze względu na ochronę środowiska konieczną dla ujęcia wody M. (dalej:
    „Wnioski”)”. Natomiast z treści otrzymanych wniosków wynika, iż Gmina wnosi o zwrot
    nakładów poniesionych na budowę nawierzchni utwardzonych wraz z infrastrukturą
    towarzyszącą (łącznie na kwotę (...) zł - w tym: koszt budowy kanalizacji deszczowej (...) zł).
    Z uwagi, iż powyższe wnioski zostały złożone po 28 sierpnia 2014 r. (tj. po upływie terminu
    wynikającego z wyżej powołanych regulacji), w obecnym stanie prawnym brak jest
    podstawy do wypłaty odszkodowania, zarówno na rzecz Gminy jak i osób prywatnych z
    tytułu obostrzeń wynikających z obowiązującego Rozporządzenia. W odpowiedziach na
    przesłane przez Gminę Wnioski, Spółka wskazała, iż:
      - przedstawiony przez Gminę zakres inwestycji nie może być podstawą zwrotu
        nakładów inwestycyjnych z tytułu ograniczeń wynikających z zapisów
        Rozporządzenia,
      - z przesłanych w ww. pismach materiałów nie wynika wprost podstawa do
        ewentualnej rekompensaty w oparciu o zapisy Rozporządzenia.
    Stanowisko Spółki wynikało z faktu, iż Gmina złożyła wnioski po upływie terminu ubiegania
    się o odszkodowanie wynikającego z przepisów Prawo wodnego, tj. 28 sierpnia 2014 r.
    Niemniej jednak, w odpowiedzi na Wnioski, Spółka zdeklarowała chęć rozmowy z Gminą w
    celu ustalenia podstawy, zakresu i zasad ewentualne odpowiedzialności Wnioskodawcy,
    które będą wymagały akceptacji przez wszystkich Akcjonariuszy Spółki.
    Jako efekt powyższych rozmów, w porozumieniu Akcjonariuszy Spółki z dnia 27 kwietnia
    2020 r. (dalej: „Porozumienie”) dopuszczono możliwość zwrotu wydatków gminom, z
    uwagi na zlokalizowanie na ich terenie strefy ochrony pośredniej ujęcia wody oraz
    związane z tym określone wymogi i ograniczenia oraz z uwagi na fakt ponoszenia przez
    gminy dodatkowych kosztów dotyczących wykonania infrastruktury. Wobec powyższego

    ewentualny zwrot kosztów z tytułu ochrony ujęcia wody M. w związku z realizacją
    infrastruktury przez Gminę, może nastąpić wyłącznie na podstawie Porozumienia (dalej:
    „zwrot kosztów na podstawie Porozumienia”).
    Reasumując, jedyną podstawą ewentualnego zwrotu wydatków na rzecz Gminy jest
    Porozumienie. Podstawą do dokonania takiego zwrotu nie będą złożone przez Gminę
    Wnioski, jak również przepisy obowiązującego prawa. Zwrot kosztów na podstawie
    Porozumienia może nastąpić w stosunku do inwestycji zrealizowanych (odebranych)
    przed zawarciem Porozumienia, jak i inwestycji które dopiero będą realizowane w
    przyszłości, przy czym należy podkreślić, iż Spółka nie dokonała jeszcze zwrotu żadnych
    wydatków na rzecz gmin. Tym samym, niniejszy wniosek o interpretację indywidualną
    dotyczy zwrotu wydatków na rzecz Gminy, który ma nastąpić w przyszłości.
    Kwota kosztów podlegających zwrotowi na rzecz Gminy kalkulowana będzie w wysokości
    różnicy między kosztorysem prac, które byłyby wykonane poza strefą ochrony pośredniej
    ujęcia wody (bez ograniczeń Rozporządzenia), a wydatkami faktycznie poniesionymi przez
    Gminę w ramach realizacji prac (po ich zakończeniu i udokumentowaniu wydatków) w
    związku z ograniczeniami wynikającymi z Rozporządzenia. W tym miejscu należy
    podkreślić, że w przypadku inwestycji które będą realizowane w przyszłości w pierwszej
    kolejności Gmina przygotuje plan kosztów oparty na kosztorysach obejmujących prace
    planowane do wykonania w strefie ujęcia wody oraz kosztorysach prac, przy założeniu, że
    byłyby realizowane poza strefą ochrony pośredniej ujęcia wody. Z kolei, w przypadku
    inwestycji już zrealizowanych, Gmina przedstawi zestawienie kosztów poniesionych na
    prace wykonane w strefie ujęcia wody oraz kosztorysy prac, przy założeniu, że byłyby one
    realizowane poza strefą ochrony pośredniej ujęcia wody. Kosztorysy te i wynikająca z nich
    różnica, w związku z zapisami Rozporządzenia, będą podlegały weryfikacji merytorycznej i
    finansowej przez Spółkę, a następnie zostaną przedłożone do akceptacji wszystkim
    akcjonariuszom Spółki.
    Reasumując, zwrot wydatków na podstawie Porozumienia będzie obejmował wyłącznie
    zakres prac dodatkowych wynikających z Rozporządzenia.
    Zgodnie bowiem z § 2 pkt 2 Rozporządzenia, na terenie ochrony pośredniej ujęcia wody
    zabronione jest budowanie nowych obiektów typu: drogi, parkingi, tereny przemysłowe,
    składowe, myjnie, warsztaty i komisy samochodowe, stacje kontroli pojazdów, bazy
    transportowe oraz wykorzystania obszarów potencjalnie zanieczyszczonych - bez
    stosowania:
      a. szczelnego podłoża uniemożliwiającego przedostawanie się wód opadowych i
        roztopowych do gruntu;
      b. szczelnych systemów ujmowania wód opadowych i roztopowych wraz z
        urządzeniami oczyszczającymi oraz odprowadzania oczyszczonych ścieków do
        rzeki (...) lub Kanału (Z).
    Co istotne, zwrot kosztów na podstawie Porozumienia, co do zasady, będzie dotyczyć
    tylko inwestycji na fizycznie istniejących lub wytyczonych przed dniem wejścia w życie
    Rozporządzenia dróg, ciągów komunikacyjnych, duktów, szlaków, dla których Gmina
    przewiduje budowę drogi asfaltowej lub innej szczelnej nawierzchni po trasie istniejącej
    drogi gruntowej, wymienionych poniżej:
      a. budowy nawierzchni utwardzonych wraz z odwodnieniem, dla istniejących,
        wytyczonych przed dniem wejścia w życie Rozporządzenia, dróg żwirowych,
      b. budowy kanalizacji deszczowej w istniejących drogach utwardzonych, które
        dotychczas funkcjonowały bez odwodnienia,
      c. budowy nowo wytyczonych dróg (obecnie ich nie ma) o nawierzchniach
        utwardzonych, które powstaną na terenach zabudowy mieszkaniowej, objętej w
        ramach (...) budową kanalizacji sanitarnej w ramach ochrony UW.

    Tym samym, zwrot kosztów na podstawie Porozumienia może dotyczyć inwestycji
    przedstawionych w lit. a - c powyżej, a nie jedynie budowy nawierzchni utwardzonych
    wraz z infrastrukturą towarzyszącą.
    Zwrotowi kosztów na podstawie Porozumienia nie będzie podlegać:
      a. budowa nawierzchni utwardzonych wraz z odwodnieniem dróg żwirowych,
        wytyczonych i wybudowanych po dniu wejścia w życie Rozporządzenia,
      b. budowa planowanych nowo wytyczanych dróg wraz z odwodnieniem (z
        uwzględnieniem wyłączenia w pkt c) powyżej) (drogi wytyczone po wejściu w życie
        Rozporządzenia),
      c. budowa dróg na terenach, dla których w Studium Uwarunkowań i Kierunków
        Zagospodarowania Przestrzennego Gminy (uchwała nr (...) Rady Miejskiej w M. z
        dnia (...)) został wyznaczony kierunek zagospodarowania jako przemysłowy.
    Powyżej zaprezentowane rozróżnienie znajduje swoje uzasadnienie w tym, iż podnoszenie
    standardu drogi już istniejącej (przed dniem wejścia w życie Rozporządzenia), np.
    utwardzonej i doposażanie jej w systemy kanalizacyjne podnosi nie tylko standard życia
    mieszkańców, ale także poprawia stan środowiska gruntowo-wodnego. W konsekwencji
    działania te przyczyniają się do ochrony ujęcia wody. W interesie ochrony ujęcia wody nie
    leży natomiast wytyczanie i budowa nowych dróg, w rozumieniu wytyczenia trasy i
    budowy drogi na terenach wcześniej nie wykorzystywanych do tego celu. Wiąże się to
    bowiem z koniecznością przekształcania gruntu i zmianą charakteru zagospodarowania. Z
    punktu widzenia ochrony ujęcia, inwestycje takie nie powinny być dopuszczane do
    realizacji, a tym bardziej nie powinny zostać uwzględniane przy zwrocie kosztów
    dodatkowych przez właściciela ujęcia.
    Jeżeli chodzi natomiast o wyłączenie możliwości występowania o zwrot kosztów w zakresie
    inwestycji prowadzonych na terenach przemysłowych, to inwestycje takie nie powinny być
    uwzględniane przy zwrocie kosztów dodatkowych przez właściciela ujęcia. Są to bowiem
    tereny zagospodarowywane przez prywatnych inwestorów pod przemysł i usługi, co wiąże
    się ze zwiększaniem presji na środowisko.
    Wyliczenie wysokości zwracanych kosztów jako różnicy między kosztorysem prac, które
    byłyby wykonane poza strefą ochrony pośredniej ujęcia wody, a wydatkami faktycznie
    poniesionymi przez Gminę w ramach realizacji prac, ma odzwierciedlać dodatkowy koszt
    jaki musi ponieść Gmina realizując poszczególne inwestycje na terenie ochrony pośredniej
    ujęcia wody z uwagi na wprowadzone wymogi i ograniczenia. Przykładowo, Gmina
    budując nawierzchnię utwardzoną na dotychczas istniejącej drodze żwirowej wraz z
    odwodnieniem poza terenem ochrony pośredniej ujęcia wody, nie jest zobowiązana do
    budowy szczelnej kanalizacji deszczowej. W takim przypadku wybudowane odwodnienie
    może odprowadzać oczyszczone wody opadowe do wód i ziemi, czyli np. do przydrożnych
    rowów.
    Realizując tę samą inwestycję na terenie ochrony pośredniej ujęcia wody, Gmina na
    podstawie Rozporządzenia jest zobowiązana do wybudowania szczelnej kanalizacji
    deszczowej i odprowadzenia wód do rzeki (...) lub Kanału (Z.). Wiąże się to często z
    koniecznością budowy pompowni i rurociągów tłocznych. W takiej sytuacji zmuszona jest
    ponosić wyższe koszty inwestycji, gdyż budowa szczelnych systemów kanalizacyjnych,
    często pompowni i rurociągów tłocznych, jest droższa od rozwiązania odwodnienia
    powierzchniowego drogi do istniejącego rowu.
    Właśnie ta różnica w kosztach pomiędzy zaprezentowanymi przykładowymi inwestycjami
    będzie podlegać zwrotowi na rzecz Gminy. W przedstawionym przykładzie zwrotowi na
    rzecz Gminy podlegałyby koszty budowy szczelnej kanalizacji deszczowej, przepompowni i
    rurociągu tłocznego. Planowany przez Wnioskodawcę zwrot dodatkowych kosztów na
    podstawie Porozumienia ponoszonych w trakcie realizacji inwestycji przez Gminę, wpisuje
    się w funkcjonowanie ujęcia, a w szczególności w koszty jego ochrony. Kwestie ochrony

    UW należy rozpatrywać w perspektywie, zarówno krótko- jak i długoterminowej.
    Poniesienie przez Spółkę ww. kosztów przyczyni się do faktycznej i skutecznej ochrony
    wód podziemnych, m.in. poprzez inwestycje w zakresie zagospodarowania wód
    opadowych zgodnie z wymogami ochrony strefy, a także umożliwi partycypowanie w
    kosztach ochrony ujęcia wody przez wszystkich jego użytkowników. Należy jeszcze raz
    podkreślić, iż nadrzędnym celem ochrony ujęcia wody jest zapobieganie powstawaniu i
    ewentualnie przedostawaniu się do warstwy wodonośnej zanieczyszczeń, których
    usunięcie w procesie uzdatniania wody pitnej będzie technicznie trudne, kosztowne lub
    niemożliwe. Zatem zwrot kosztów na rzecz Gminy na podstawie Porozumienia jest w pełni
    uzasadniony.
    Pytania
      1. Czy wydatki, które Spółka będzie ponosiła w formie zwrotu kosztów na rzecz Gminy
        na podstawie Porozumienia z tytułu ochrony ujęcia wody będą stanowiły dla niej
        koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT?
      2. Czy wydatki, które Spółka będzie ponosiła w formie zwrotu kosztów na rzecz Gminy
        na podstawie Porozumienia z tytułu ochrony ujęcia wody będą stanowiły dla Spółki
        koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne na podstawie art.
        15 ust. 4d ustawy CIT w dacie ich poniesienia?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy:
    Ad 1
    Wydatki, które Spółka będzie ponosiła w formie zwrotu kosztów na rzecz Gminy na
    podstawie Porozumienia z tytułu ochrony ujęcia wody będą stanowiły dla niej koszty
    uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o
    podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej:
    „ustawa CIT”).
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione
    w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo
    zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1
    ustawy CIT.
    Zatem aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania
    przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:
      1. został poniesiony przez podatnika,
      2. jest definitywny, a więc bezzwrotny,
      3. został właściwie udokumentowany,
      4. nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy CIT,
      5. poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia
        źródła przychodów.
    Poniesienie kosztu przez podatnika
    W analizowanym przypadku zwrot kosztów na rzecz Gminy na podstawie Porozumienia z
    tytułu ochrony ujęcia wody nastąpi ze środków własnych Spółki (Wnioskodawca poniesie
    ciężar ekonomiczny wydatku).
    Tym samym, należy uznać, iż warunek poniesienia wydatku przez podatnika zostanie
    spełniony.
    Definitywne poniesienie kosztu
    Zwrot kosztów na podstawie Porozumienia ma charakter definitywny, gdyż przedmiotowe
    wydatki nie zostaną Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie.

    Przesłankę, o której mowa w punkcie 2) powyżej należy zatem uznać za spełnioną.
    Dokumentowanie poniesionych kosztów
    Zwrot wydatków na podstawie Porozumienia zostanie dokonany na podstawie złożonego
    wniosku i/lub noty obciążeniowej z uwzględnieniem przedstawionej w opisie stanu
    faktycznego sposobu postępowania przy zatwierdzeniu przez Spółkę kwoty kosztów
    podlegającej zwrotowi. Zwrot wydatków na podstawie Porozumienia nie będzie
    udokumentowany fakturą, gdyż jak wynika to z otrzymanej przez Spółkę interpretacji
    indywidualnej z 28 stycznia 2021 r., Znak: 0112-KDIL1-3.4012.417.2020.2.MR: „Gmina nie
    świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym
    kwota przekazana przez Spółkę nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług
    podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT”.
    Tym samym, należy uznać, iż warunek przedstawiony w pkt c) zostanie spełniony.
    Wyłączenia z KUP na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy CIT
    W ocenie Wnioskodawcy, wydatki będące przedmiotem zapytania nie stanowią żadnego z
    kosztów wyspecyfikowanych w negatywnym katalogu wydatków niestanowionych kosztów
    podatkowych sformułowanym w art. 16 ust. 1 ustawy CIT, a w szczególności wydatki te nie
    stanowią:
      a. darowizny,
      b. kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych
        robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w
        usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług,
      c. jednostronnego świadczenia na rzecz akcjonariusza.
    Art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy CIT
    W myśl art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów
    darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem wpłat na rzecz Polskiej Organizacji
    Turystycznej, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena
    nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku
    od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu
    przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o
    wolontariacie, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej
    prowadzonej przez te organizacje.
    W ustawie CIT ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „darowizna”. Użycie przez
    ustawodawcę pojęcia z zakresu prawa cywilnego i nienadanie mu w treści ustawy innego
    znaczenia oznacza, że pojęcie to należy rozumieć w tym cywilistycznym znaczeniu. Tak też
    przyjmuje się w piśmiennictwie (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 23 ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stan prawny 1 luty 2015, LEX el. pkt 57),
    orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 1998 r., sygn.
    akt SA/Sz 1205/97, wyrok NSA z dnia 13 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2186/14), a także
    w poglądach organów podatkowych zawartych w indywidualnych interpretacjach
    przepisów prawa podatkowego (np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z 30 maja 2019 r., Znak: 0111-KDIB1.2.4010.170.2019.2.ANK).
    Wobec powyższego należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. -
    Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm., dalej: „KC”).
    Z treści art. 888 § 1 KC wynika, że przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do
    bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Umowa
    darowizny jest umową konsensualną i zobowiązującą. Jej cechą przedmiotowo istotną jest
    zobowiązanie się darczyńcy kosztem swojego majątku do bezpłatnego świadczenia na
    rzecz obdarowanego. Świadczenie darczyńcy może polegać na działaniu albo zaniechaniu
    (art. 353 § 2 KC), ale zawsze kosztem majątku darczyńcy (S. Rejman /w:/ Kodeks cywilny.

    Komentarz. Tom 2. Księga Trzecia. Zobowiązania, pod red. J. Ignatowicza, Warszawa 1972,
    s. 1731; S. Grzybowski /w:/ System prawa cywilnego - Prawo zobowiązań - część
    szczegółowa, praca zbiorowa pod red. S. Grzybowskiego, PAN- Ossolineum 1976, s. 228).
    Świadczenie musi być bezpłatne, co oznacza, że nie może mieć odpowiednika w
    świadczeniu drugiej strony. Aby umowa darowizny doszła do skutku, strony tej umowy
    muszą być zgodne co do tego, że podstawa świadczenia darowizny ma charakter causa
    donandi, a więc wzbogacenie obdarowanego bez jakiejkolwiek korzyści z jego strony na
    rzecz darczyńcy (S. Rejman, op. cit., s. 1731; Z. Gawlik: Komentarz do art. 888 Kodeksu
    cywilnego, stan prawny 2014.08.01, LEX el. pkt 8). Kluczowe przy weryfikacji zasadności
    zastosowania powyższego wyłączenia jest także ocena, co do istnienia ewentualnej
    ekwiwalentności świadczenia. Jak zauważył bowiem NSA w wyroku z dnia 13 września
    2016 r., sygn. akt II FSK 2186/14: „Istotą umowy darowizny (gdyż jest to umowa - czynność
    prawna dwustronna), jest brak zobowiązania się drugiej strony umowy - czyli
    obdarowanego do świadczenia wzajemnego, zaś jedynym celem, który przyświeca
    darczyńcy jest wzbogacenie obdarowanego (vide NSA z dnia 14 stycznia 2010 r., sygn. akt
    II FSK 1357/08)”.
    Zatem aby móc mówić o darowiźnie, muszą zostać spełnione łącznie dwie następujące
    przesłanki:
      - przysporzenie obdarowanego musi nastąpić z majątku darczyńcy,
      - uszczuplenie majątku powinno mieć charakter nieodpłatny i nieekwiwalentny.
    W ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku żadna z ww. przesłanek nie jest
    spełniona. Gmina zanim otrzyma zwrot kosztów od Wnioskodawcy, musi/musiała ponieść
    wydatki na ochronę terenu obejmującego teren ochrony pośredniej UW. Ty samym nie
    można powiedzieć, iż po jej stronie nastąpiło przysporzenie. W konsekwencji dokonanego
    zwrotu kosztów na podstawie Porozumienia, Spółka uzyskuje od Gminy świadczenie
    wzajemne w postaci wykonanych prac mających na celu ochronę UW. Bezpośrednia
    partycypacja Wnioskodawcy w dodatkowych kosztach ochrony ujęcia przy inwestycjach
    gminnych jest uzasadniona gdyż Spółka uzyskuje z tego tytułu korzyść w postaci
    zabezpieczenia obszaru ochrony pośredniej ujęcia wody przed zanieczyszczeniami. Jeżeli
    zanieczyszczania nie będą się przedostawać do ujęcia wody to Spółka nie będzie musiała
    ponosić dodatkowych kosztów na oczyszczanie wody, która następnie jest dostarczana
    mieszkańcom (...) i okolicznych gmin. W skrajnych przypadkach mogłoby się okazać, iż
    uzdatnienie zanieczyszczonej wody będzie niemożliwie. W takim wypadku Spółka nie
    mogłaby świadczyć dla mieszkańców usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę.
    Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wystąpieniem elementu ekwiwalentności
    świadczenia nie zostanie spełniona przesłanka pozwalająca uznać zwrot kosztów ochrony
    UW za darowiznę, tj. uszczuplenie majątku o nieodpłatnym i nieekwiwalentnym
    charakterze. Tym samym, art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy CIT nie znajdzie zastosowania w
    analizowanym przypadku.
    Art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT
    Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT, nie uznaje się za koszt uzyskania przychodów
    kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i
    usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad
    towarów albo wykonanych robót i usług. Zatem katalog okoliczności powodujących
    wykluczenie odszkodowań i kar umownych z kosztów podatkowych jest zamknięty i
    obejmuje jedynie przypadki wprost wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT.
    Powyższe oznacza, iż aby dany wydatek nie stanowił kosztu podatkowego art. 16 ust. 1 pkt
    22 ustawy CIT, musi w pierwszej kolejności zostać uznany za odszkodowanie lub karę
    umowną. Następnie należy zbadać z jakiego tytułu wypłacona została kara lub
    odszkodowanie. Jedynie jeżeli podstawą wypłaty odszkodowania lub kary umownej były:
      a. wada dostarczonego towaru,

      b. wada wykonanych robót i usług,
      c. zwłoka w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
      d. zwłoka w usunięciu wad towarów,
      e. zwłoka w usunięciu wad wykonanych robót bądź usług
    - to dany wydatek nie będzie mógł stanowić kosztu uzyskania przychodów w myśl art. 16
    ust. 1 pkt 22 ustawy CIT.
    Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 9 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK
    1330/19: „W konsekwencji należy przyjąć, że art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. stanowiąc
    wyjątek od zasady określonej w art. 15 ust. 1 tej ustawy winien być interpretowany ściśle,
    to jest powinien być rozumiany jako przepis wyłączający możność uznania za koszty
    uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań wskazanych expressis verbis w art.
    16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. W piśmiennictwie podkreśla się, że przepis ten dotyczy zdarzeń
    gospodarczych spowodowanych wadliwością towarów lub robót albo usług będących
    przedmiotem działalności gospodarczej. Wada jest w tym przypadku podstawową
    przyczyną eliminacji poniesionych kosztów z kosztów podatkowych. Błędem jest
    kwalifikowanie do art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. wszelkich kar umownych i odszkodowań,
    zamiast jak wynika z tego przepisu kar umownych i odszkodowań ze ściśle określonych
    tytułów. Przyjęcie poglądu, że kara umowna lub odszkodowanie ze swej istoty nie mogą
    być uznane za koszt uzyskania przychodów, czyniłoby regulację zawartą w art. 16 ust. 1
    pkt 22 u.p.d.o.p. zbędną. Od kary umownej z tytułu wadliwie wykonanej usługi należy
    odróżnić także częściowe jej niewykonanie, które nie mieści się w dyspozycji przepisu art.
    16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. i podobnie jak niewykonanie umowy lub odstąpienie od niej
    powinno być kwalifikowane w kontekście art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. (zob. szerzej: B. Dauter
    (w:) S. Babiarz, L. Błystak, B. Dauter, A. Gomułowicz, R. Pęk, K. Winiarski, A. Wrzesińska -
    Nowacka, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wrocław 2013, s. 683 -
    689).
    Wynik wykładni językowej i systemowej doprowadza do wniosku, co do możliwości
    zakwalifikowania kary umownej (innej niż wskazana w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p.) jako
    kosztu uzyskania przychodu w sytuacji spełnienia przesłanki wyrażonej w art. 15 ust. 1
    ustawy, tj. poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo
    zabezpieczenia źródła przychodu”.
    Analogiczne stanowisko zajął WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 6 marca 2019 r., sygn. akt I
    SA/Po 1000/18: „Sąd w składzie orzekającym w badanej sprawie podziela pogląd o
    możliwości zakwalifikowania w określonych warunkach kary umownej (innej niż wskazana
    w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy) jako kosztu uzyskania przychodu. Skoro prawodawca
    wyłącza w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy możliwość uznania za koszty określonych
    przypadków poniesienia kary umownej, to założenie racjonalności ustawodawcy wskazuje,
    że miał on w tym jakiś cel. Jeżeli wolą ustawodawcy byłoby wyłączenie in genere
    możliwości zaliczenia kar umownych do kosztów uzyskania przychodów, dałby temu
    wyraz inaczej formułując wyłączenie.
    W związku z tym, zdaniem Sądu, nie ulega wątpliwości, że poza tymi wyraźnymi
    wyłączeniami istnieje możliwość zaliczenia kary umownej do kosztów, z zastrzeżeniem
    jednak podstawowej przesłanki wyrażonej w art. 15 ust. 1 ustawy, tj. poniesienia kosztu w
    celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1365
    /10, wskazał, że przyjęcie poglądu, iż kara umowna lub odszkodowanie ze swej istoty nie
    mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, czyniłoby regulację zawartą w art. 16
    ust. 1 pkt 22 ustawy zbędną, bowiem skoro określony zbiór nie jest kosztem podatkowym
    na podstawie art. 15 ust. 1, to nieracjonalnym jest uznawanie poszczególnych elementów
    tego zbioru za koszt i wyłączanie go z tego zbioru na podstawie innego przepisu - art. 16
    ust. 1 pkt 22 ustawy”.

    Odnosząc się do analizowanego stanu faktycznego, w pierwszej kolejności należy wskazać,
    iż w ocenie Spółki, zwrot wydatków na podstawie Porozumienia nie stanowi, ani kary
    umownej, ani odszkodowania. Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego w ciągu
    dwóch lat od wejścia w życie Rozporządzenia, tj. do 28 sierpnia 2014 r., Gminie, jak i
    każdemu właścicielowi nieruchomości położonej na terenie ochrony pośredniej,
    przysługiwało odszkodowanie za szkody poniesione w związku z wprowadzeniem
    zakazów, nakazów oraz ograniczeń w zakresie użytkowania gruntów. Po wejściu w życie
    Rozporządzenia, Gmina podnosiła wielokrotnie kwestię obostrzeń zawartych w
    Rozporządzeniu, zwróciła się do Ministra Środowiska o zajęcie stanowiska odnośnie
    adekwatności zastosowanych w Rozporządzeniu zapisów w stosunku do rzeczywistych i
    potencjalnych zagrożeń dla ujęcia wody. W ciągu dwóch lat od wejścia w życie
    Rozporządzenia (tj. w terminie przewidzianym do ubiegania się o odszkodowanie), Gmina
    nie zgłosiła natomiast wniosku od odszkodowanie. Tym samym, Gmina nie otrzymała
    odszkodowania z tytułu wprowadzonych przez Rozporządzenie zakazów i ograniczeń.
    Możliwość ubiegania się o odszkodowanie wynikała z przepisów Prawa Wodnego
    obowiązującego w okresie po wejściu w życie Rozporządzenia, tj. po dniu 28 sierpnia 2012
    r.
    Kwestie odszkodowań w związku w ustanowieniem strefy ochronnej ujęcia wody
    regulowane były w oparciu o:
      1. art. 61 ust. 1 Prawo Wodne, zgodnie z którym za szkody poniesione w związku z
        wprowadzeniem w strefie ochronnej zakazów, nakazów oraz ograniczeń w zakresie
        użytkowania gruntów lub korzystania z wód właścicielowi nieruchomości położonej
        w tej strefie przysługuje odszkodowanie od właściciela ujęcia wody na zasadach
        określonych w ustawie.
      2. art. 187 ust. 1 - 2 Prawo wodne, zgodnie z którym:
        a. jeżeli w związku z wejściem w życie aktu prawa miejscowego, wydanego na
          podstawie ustawy, korzystanie z nieruchomości lub jej część w dotychczasowy
          sposób lub zgodny z dotychczasowym przeznaczeniem stało się niemożliwe
          bądź istotnie ograniczone, właściciel może żądać:
          - odszkodowania za poniesioną szkodę albo
          - wykupu nieruchomości lub jej części.
        b. do wypłacenia odszkodowania albo wykupu nieruchomości obowiązany jest
          organ, który wydał akt prawa miejscowego, a w przypadku ustanowienia strefy
          ochronnej - właściciel ujęcia wody.
    Ewentualne roszczenie o odszkodowanie na zasadach określonych w pkt 1 powyżej
    wygasło po upływie dwuletniego terminu, przewidzianego w art. 129 ust. 4 ustawy Prawo
    Ochrony Środowiska. Zgodnie z tym przepisem, z roszczeniem dotyczącym ograniczenia
    lub zmiany sposobu korzystania z nieruchomości lub jej części w dotychczasowy sposób
    można wystąpić w okresie 2 lat od dnia wejścia w życie rozporządzenia lub aktu prawa
    miejscowego powodującego ograniczenie sposobu korzystania z nieruchomości. Z uwagi
    na fakt, iż Gmina nie złożyła wniosków o wypłatę odszkodowania przed upływem
    powyższego terminu tj. do 28 sierpnia 2014 r., w obecnym stanie prawnym nie ma
    podstaw do wypłaty odszkodowania na rzecz Gminy. W związku z powyższym Wnioski o
    zwrot nakładów na budowę kanalizacji deszczowej i nawierzchni szczelnej złożone przez
    Gminę w 2019 r. nie zostały rozpatrzone przez Spółkę, a ewentualny zwrot wydatków
    poniesionych przez Gminę (nie stanowiący kary lub odszkodowania) będzie wypłacany na
    podstawie Porozumienia Akcjonariuszy Spółki. Jednocześnie należy wskazać, iż w
    złożonych Wnioskach Gmina nie sprecyzowała czy ich przedmiotem jest rekompensata
    (zwrot użyty w tytule Wniosków) czy zwrot poniesionych nakładów (treść Wniosku).
    Jednakże przyjmując nawet, iż intencją Gminy było uzyskanie rekompensaty, to z uwagi na
    brak podstawy prawnej do ubiegania się przez Gminę o odszkodowanie, zwrot wydatków

    poniesionych przez Gminę a na podstawie Porozumienia Akcjonariuszy Spółki nie będzie
    stanowił w ocenie Spółki, ani kary umownej, ani odszkodowania. Ponadto, z uwagi na fakt,
    iż zwrot kosztów na podstawie Porozumienia nie zostanie dokonany w związku ze
    świadczeniem przez Spółkę jakichkolwiek usług lub dostawą towarów na rzecz Gminy, nie
    można mówić, iż w analizowanym przypadku wystąpiły wady dostarczonych towarów,
    wykonanych robót i usług lub zwłoka w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoka
    w usunięciu wad towarów lub wykonanych robót i usług. Jak to już zostało podkreślone we
    wcześniejszym fragmencie wniosku wyłączenie wydatków z kosztów podatkowych na
    podstawie art. 16 ustawy CIT powinno być interpretowane ściśle. W konsekwencji zwrot
    wydatków poniesionych przez Gminę na podstawie Porozumienia nie stanowi kary
    umownej lub odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i
    usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad
    towarów albo wykonanych robót i usług wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT.
    Jednocześnie, warto podkreślić, że zwrot kosztów na podstawie Porozumienia, nie wynika
    w żaden sposób z niezachowania przez Wnioskodawcę należytej staranności. Spółka
    zwraca uwagę na powyższe, gdyż w wydawanych interpretacjach indywidualnych, organy
    podatkowe podnoszą argument zachowania przez podatnika należytej staranności, jako
    jednej z przesłanek warunkujących kwalifikację wydatku jako kosztu uzyskania
    przychodów. Reasumując, art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT nie znajduje zastosowania w
    analizowanym przypadku.
    Art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy CIT
    Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy CIT, nie uznaje się za koszt uzyskania przychodów
    wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz wspólników.
    Powołany powyżej przepis znajduje zastosowanie, w przypadku gdy spółka kapitałowa
    wykonuje świadczenie na rzecz swojego wspólnika, nie otrzymując w zamian żadnego
    świadczenia wzajemnego.
    Jak już zostało to wcześniej wskazane, w związku z przekazaniem środków pieniężnych
    będących zwrotem wydatków poniesionych przez Gminę, Spółka uzyskuje od Gminy
    świadczenie wzajemne w postaci wykonanych prac mających na celu ochronę UW.
    W związku z powyższym nie można uznać, iż zwrot kosztów na podstawie Porozumienia
    na rzecz Gminy będzie świadczeniem jednostronnym - występuje bowiem świadczenie
    ekwiwalentne w postaci działań podjętych przez Gminę w celu ochrony ujęcia wody, co ma
    z kolei wpływ na prowadzoną przez Spółkę działalność w zakresie uzdatniania wody. Tym
    samym, art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy CIT nie znajduje zastosowania w analizowanym
    przypadku.
    Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot kosztów na podstawie Porozumienia na rzecz Gminy nie
    mieści się również w pozostałych punktach art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Żadne z
    wymienionych w tym przepisie wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów nie dotyczy
    wydatków ponoszonych w związku ze zwrotem kosztów ochrony ujęcia wody.
    Tym samym, należy uznać, iż warunek przedstawiony w pkt d) zostanie spełniony.
    Poniesienie wydatku w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia
    źródła przychodów
    Jak zostało to już wcześniej wskazane, aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt
    podatkowy powinien zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo
    zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy CIT).
    Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym niewątpliwie wystąpi związek
    przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkami jakie Wnioskodawca poniesie na zwrot
    kosztów ochrony ujęcia na rzecz Gminy, a prowadzoną przez niego działalnością
    gospodarczą, tj. wydatki te ponoszone będą w celu zachowania i zabezpieczenia źródła
    przychodów.

    Nadrzędnym celem ochrony ujęcia wody jest bowiem zapobieganie powstawaniu i
    przedostawaniu się do warstwy wodonośnej zanieczyszczeń, których usunięcie w procesie
    uzdatniania wody pitnej będzie technicznie trudne, kosztowne lub niemożliwe. Tym
    samym, niepodejmowanie działań mających na celu ochronę ujęcia wody stanowi
    nieodzowny element podstawowej działalności operacyjnej Spółki generującej przychody
    ze sprzedaży usług przez nią świadczonych. Warto również zwrócić uwagę, że w
    przypadku zanieczyszczenia ujęcia wody, Spółka będzie zmuszona do poniesienia kosztów
    związanych z jej oczyszczeniem. Może się również okazać, iż uzdatnienie zanieczyszczonej
    wody będzie niemożliwie. W takim wypadku Spółka utraciłaby źródło przychodów.
    Jednocześnie należy wskazać, iż podejmowanie przez Spółkę działań ukierunkowanych na
    ochronę ujęcia wody jest wyrazem jej racjonalności ekonomicznej. W celu lepszego
    zobrazowania przedmiotowej sytuacji można odwołać się do następującego przykładu. Jak
    wskazano w opisie stanu faktycznego, zgodnie z § 2 pkt 2 Rozporządzenia, na terenie
    ochrony pośredniej ujęcia wody zabronione jest budowanie m.in. dróg bez stosowania:
        a. szczelnego podłoża uniemożliwiającego przedostawanie się wód opadowych i
          roztopowych do gruntu;
        b. szczelnych systemów ujmowania wód opadowych i roztopowych wraz z
          urządzeniami oczyszczającymi oraz odprowadzania oczyszczonych ścieków do
          rzeki (...) lub Kanału (Z.).
    Przy czym zwrot kosztów na podstawie Porozumienia będzie dotyczyć tylko fizycznie
    istniejących lub wytyczonych przed dniem wejścia w życie Rozporządzenia dróg, ciągów
    komunikacyjnych, duktów, szlaków dla których Gmina przewiduje budowę drogi
    asfaltowej lub innej szczelnej nawierzchni po trasie istniejącej drogi gruntowej. Oznacza
    to, iż jeżeli na terenie pośredniej ochrony UW znajdują się np. drogi żwirowe lub drogi
    utwardzone bez odwodnienia to odpowiednio budowa przez Gminę nawierzchni
    utwardzonych wraz z odwodnieniem oraz budowy kanalizacji deszczowej przekłada się
    bezpośrednio na „uszczelnienie” gruntu i w konsekwencji zabezpieczenie go przed
    przedostawaniem się zanieczyszczeń.
    Jak wcześniej wskazano, na terenie UW i większości obszaru ochrony pośredniej brak jest
    naturalnej izolacji ujętych struktur wodonośnych, zabezpieczającej ujęcie przed
    przenikaniem zanieczyszczeń. Tym samym, jednym ze skutecznych działań mającym na
    celu ochronę terenu UW jest stworzenie warstwy nieprzepuszczalnej wraz z systemem
    kanalizacji odprowadzającej zanieczyszczenia. Wobec powyższego działania prowadzone
    przez Gminę mające na celu ochronę ujęcia wody ograniczają ryzyko zanieczyszczenia
    wody, co z kolei przekłada się na to, iż Spółka nie będzie musiała ponosić ewentualnych
    wydatków na oczyszczenie wody, jak i zachowa możliwość dalszego eksploatowania
    ujęcia, a tym samym świadczenia usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę będącego
    jednym z podstawowych źródeł przychodu Wnioskodawcy. W konsekwencji wydatki na
    zwrot kosztów ochrony ujęcia na rzecz Gminy należy uznać zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy
    CIT za poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
    Tym samym, należy uznać, iż warunek przedstawiony w pkt e) zostanie spełniony.
    Podsumowując, w związku z tym, iż zwrot kosztów ochrony ujęcia na rzecz Gminy:
      1. zostanie poniesiony przez Spółkę,
      2. będzie definitywny, a więc bezzwrotny,
      3. zostanie właściwie udokumentowany,
      4. nie będzie kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy CIT,
      5. poniesiony zostanie w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów to
        stanowić będzie koszt uzyskania przychodów.
    Ad 2

    Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty
    bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty
    te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich
    część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania
    przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
    Natomiast w myśl art. 15 ust. 4e ustawy CIT za dzień poniesienia kosztu uzyskania
    przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w
    księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo
    dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury
    (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo
    biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
    Z kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami mamy do czynienia wówczas, gdy
    możliwe jest bezpośrednie i jednoznaczne powiązanie wydatku z określonym, konkretnym
    przychodem podatnika. Natomiast, przez koszty inne niż bezpośrednio związane z
    przychodami (tzw. koszty pośrednie), uważa się pozostałe koszty, w przypadku których
    powiązanie o powyższym charakterze nie występuje.
    W opinii Spółki, wskazane w opisie zdarzenia przyszłego koszty z tytułu ochrony ujęcia
    wody zwrócone Gminie stanowią koszty pośrednie. Wszelkie działania związane z ochroną
    ujęcia wody mają bowiem na celu ograniczenie ryzyka zanieczyszczenia wody, a tym
    samym zabezpieczenia możliwości dalszego eksploatowania ujęcia. Tym samym, koszty
    związane z ochroną ujęcia wody ponoszone są w celu zachowania i zabezpieczenia źródła
    przychodów jakim jest sprzedaż wody. Nie jest zatem możliwe przypisanie ich do
    konkretnych przychodów, gdyż dotyczą całokształtu działalności Spółki.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, koszty ochrony ujęcia będące przedmiotem
    niniejszego zapytania (zwrot kosztów na podstawie Porozumienia) będą potrącalne na
    podstawie art. 15 ust. 4d ustawy CIT w dacie ich poniesienia.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 1 października 2021 r. wydałem interpretację
    indywidualną Znak: 0111-KDIB1-1.4010.319.2021.1.NL, w której uznałem Państwa
    stanowisko w zakresie ustalenia, czy wydatki, które Spółka będzie ponosiła w formie
    zwrotu kosztów na rzecz Gminy na podstawie Porozumienia z tytułu ochrony ujęcia wody
    będą stanowiły dla niej koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o
    podatku dochodowym od osób prawnych, za nieprawidłowe. Jednocześnie wskazałem, że
    skoro wskazane w opisie zdarzenia przyszłego wydatki, które Spółka będzie ponosiła w
    formie zwrotu kosztów na rzecz Gminy na podstawie Porozumienia z tytułu ochrony ujęcia
    wody nie mogą zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów na
    podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bezzasadne
    było odnoszenie się do kwestii dotyczącej ustalenia momentu zaliczenia ww. wydatków do
    kosztów uzyskania przychodów.
    Interpretację doręczono Państwu 15 października 2021 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    15 listopada 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Poznaniu.
    Odpowiedzi na skargę udzieliłem pismem z 14 grudnia 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-1.
    4010.319.2021.2.NL.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z
    18 sierpnia 2022 r. sygn. akt I SA/Po 5/22.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

    Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 30 lipca 2025 r. sygn. akt II FSK
    1430/22 oddalił skargę kasacyjną organu.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 30 lipca 2025 r. i
    wpłynął do mnie 20 października 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed
    sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
      1. uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oraz Naczelny Sąd Administracyjny
        w Warszawie w ww. wyrokach;
      2. ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie
        ustalenia:
      - czy wydatki, które Spółka będzie ponosiła w formie zwrotu kosztów na rzecz
        Gminy na podstawie Porozumienia z tytułu ochrony ujęcia wody będą stanowiły
        dla niej koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o
        podatku dochodowym od osób prawnych,
      - czy wydatki, które Spółka będzie ponosiła w formie zwrotu kosztów na rzecz
        Gminy na podstawie Porozumienia z tytułu ochrony ujęcia wody będą stanowiły
        dla Spółki koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne na
        podstawie art. 15 ust. 4d ustawy CIT w dacie ich poniesienia
      - jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. 2021 r.
    Odnosząc się zaś do powołanych we wniosku interpretacji oraz wyroków sądów
    administracyjnych, Organ zauważa, że wyroki sądowe rozstrzygają w indywidualnych
    sprawach, w konkretnym, indywidualnie określonym stanie faktycznym/zdarzeniu
    przyszłym i wiążą tylko strony postępowania.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej, zgodnie z którym:
      interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku
      stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy
      wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia
      prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.