Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2641-IBPB-1-2.4510.1032.2016.1.BKD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-01-27
Teza: czy wartość niespłaconych zobowiązań Spółki, pozostałych na dzień wykreślenia Spółki z KRS będzie w jakimkolwiek momencie stanowić dla niej przychód podatkowy
Słowa kluczowe: przychód; spółki-likwidacja spółki; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 28 listopada 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 2 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wartość niespłaconych zobowiązań Spółki, pozostałych na dzień wykreślenia Spółki z KRS będzie w jakimkolwiek momencie stanowić dla niej przychód podatkowy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2016 r. do tut. Biura wpłynął wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wartość niespłaconych zobowiązań Spółki, pozostałych na dzień wykreślenia Spółki z KRS będzie w jakimkolwiek momencie stanowić dla niej przychód podatkowy.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest spółką kapitałową będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka należy do grupy kapitałowej prowadzącej działalność deweloperską. Spółka funkcjonowała jako spółka celowa do realizacji inwestycji budowlanej. Obecnie jednak Spółka nie realizuje już zadań inwestycyjnych, dlatego wspólnik Spółki zamierza podjąć uchwałę o jej rozwiązaniu. Podjęcie uchwały o rozwiązaniu Spółki spowoduje, iż Spółka rozpocznie proces likwidacji zmierzający do jej wykreślenia z Krajowego Rejestru Sądowego (KRS). Zgodnie z obowiązującymi przepisami Kodeksu spółek handlowych powołany zostanie likwidator Spółki, którego zadaniem będzie zakończenie bieżących interesów Spółki, ściągnięcie wierzytelności, spłacenie zobowiązań oraz upłynnienie majątku Spółki (tzw. czynności likwidacyjne). Przeprowadzona przez Spółkę wstępna weryfikacja stanu jej majątku, zobowiązań oraz należności wskazuje na prawdopodobieństwo, iż po przeprowadzeniu czynności likwidacyjnych, w księgach Spółki nadal będą nieuregulowane zobowiązania. Jeżeli wystąpi taka sytuacja, to będzie ona wynikała z braku wystarczającego majątku Spółki na uregulowanie wszystkich zobowiązań. Mogą to być zobowiązania finansowe wynikające z pożyczek zaciągniętych przez Spółkę (pożyczki te zostały zaciągnięte od innych spółek grupy). Na dzień wykreślenia Spółki z KRS zobowiązania te nie będą przedawnione. Spółka nie zostanie również zwolniona z tych zobowiązań (nie dojdzie do umorzenia długu przez wierzycieli). Pomimo istnienia w/w zobowiązań Spółka, po przeprowadzaniu wszystkich przewidzianych prawem czynności likwidacyjnych zostanie wykreślona z KRS i tym samym zakończy się jej byt prawny. Orzecznictwo sądowe dopuszcza bowiem możliwość wykreślania z KRS spółki, która zakończyła proces likwidacji, nawet jeżeli posiada ona nieuregulowane i niezabezpieczone zobowiązania (tak m.in. Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 20 września 2007 r. sygn. akt II CSK 240/07).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wartość niespłaconych zobowiązań Spółki, pozostałych na dzień wykreślenia Spółki z KRS będzie w jakimkolwiek momencie stanowić dla niej przychód podatkowy?

Zdaniem Spółki, wartość niespłaconych zobowiązań pozostałych na dzień wykreślenia Spółki z KRS nie będzie stanowić dla niej przychodu podatkowego ani w momencie jej wykreślenia z KRS ani w żadnym innym momencie.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, dalej także „ustawa CIT”) nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Wymienia jedynie listę przykładowych przysporzeń, które z punktu widzenia tej ustawy należy uznać jako przychód podatkowy. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter, co oznacza, że przysporzenie to w sposób ostateczny powiększa majątek podatnika. O przysporzeniu można mówić nie tylko wtedy gdy u podatnika następuje przyrost po stronie aktywów, ale także wówczas gdy nastąpi trwałe zmniejszenie jego zobowiązań (pasywów). Ten szczególny rodzaj przychodu podatkowego został uregulowany w art. 12 ust. 1 pkt 3a Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem przychodem jest w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Z powyższego przepisu wynika, iż przychodem podatkowym będzie każdy przypadek umorzenia lub przedawnienia zobowiązań podatnika, chyba że zachodzi sytuacja o której mowa w art. 12 ust. 4 pkt 8 Ustawy CIT tj. gdy umorzenie zobowiązań podatnika jest związane z:

1.  bankowym postępowaniem ugodowym w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków lub
2.  postępowaniem restrukturyzacyjnym, postępowaniem upadłościowym lub
3.  realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw.

Spółka nie będzie poddana w/w procesom restrukturyzacyjnym. Jak wskazała Spółka, na moment jej wykreślenia z KRS zobowiązania będące przedmiotem wniosku nie będą przedawnione. Cywilnoprawny termin przedawnienia tych zobowiązań może upłynąć w przyszłości - już po wykreśleniu Spółki z KRS - jednak w tym czasie Spółka nie będzie już miała bytu prawnego. Rozważyć należy następnie, czy w związku z zakończeniem bytu prawnego Spółki dojdzie do umorzenia przedmiotowych zobowiązań. Ustawa CIT nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem „umorzenie” zobowiązań, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3a. Dlatego zdaniem Spółki w celu ustalenia zakresu znaczeniowego tego terminu na gruncie Ustawy CIT należy posłużyć się odpowiednimi przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodek cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.) w zakresie prawa zobowiązań. Umorzenie zobowiązania to bowiem skutek z zakresu prawa cywilnego. Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego (art. 498-508), wierzytelność może zostać umorzona w drodze następujących czynności prawnych: potrącenia, odnowienia lub zwolnienia z długu. Jednakże z punktu widzenia podatku dochodowego najistotniejsze jest to, czy w efekcie zastosowania któregokolwiek z powyższych sposobów umorzenia zobowiązań po stronie dłużnika powstanie przysporzenie, które mogłoby zostać zakwalifikowane jako przychód podatkowy. Ewentualne przysporzenie majątkowe może natomiast powstać jedynie w sytuacji nieefektywnego umorzenia zobowiązania tj. sytuacji w której zobowiązanie dłużnika wygaśnie mimo iż dłużnik nie spełni żadnego świadczenia na rzecz wierzyciela. Potrącenie i odnowienie zawsze prowadzi do efektywnego zaspokojenia wierzyciela - przy potrąceniu dochodzi bowiem do umorzenia wzajemnych wierzytelności (w wyniku potracenia dłużnik traci wierzytelność przysługującą mu wobec wierzyciela), natomiast przy odnowieniu dłużnik nadal pozostaje zobowiązany wobec wierzyciela. Z uwagi na powyższe jedyna instytucja prawa cywilnego, która może wiązać się z przychodem podatkowym z tytułu umorzenia zobowiązań to zwolnienie z długu uregulowane w art. 508 Kodeksu cywilnego. Zwolnienie z długu zachodzi wtedy, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje w wyniku czego zobowiązanie dłużnika wygasa. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do zwolnienia Spółki z długu. W szczególności zdarzenie w postaci wykreślenia Spółki z KRS nie będzie w skutkach prawnych tożsame ze zwolnieniem jej z długu. Z brzmienia art. 508 Kodeksu cywilnego wynika bowiem wyraźnie, że zwolnienie z długu dochodzi do skutku w wyniku umowy stron. Jeżeli więc którakolwiek ze stron tj. dłużnik lub wierzyciel, nie wyrazi woli zwolnienia dłużnika z długu, to do umorzenia zobowiązania nie dojdzie. Natomiast w przypadku wykreślania spółek z KRS nie są składane żadne oświadczenia woli odnośnie ich zobowiązań. Zatem w związku z likwidacją Spółki i wykreślenia jej z KRS nie dojdzie do umorzenia jej zobowiązań w rozumieniu Kodeksu cywilnego. W szczególności wykreślenie Spółki z KRS nie spowoduje skutków prawnych w postaci zwolnienia z długu. W konsekwencji po stronie Spółki nie wystąpi przychód podatkowy z tytułu umorzonych zobowiązań, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3a Ustawy CIT. Ponadto, jak wskazano już wcześniej istotą zaliczenia danego świadczenia do przychodów podatkowych jest wystąpienie przysporzenia po stronie podatnika. Zdaniem Spółki w przedstawionym zdarzeniu przyszłym takie przysporzenie po stronie Spółki nie wystąpi, gdyż Spółka z chwilą wykreślenia jej KRS przestanie istnieć. Niemożliwe jest natomiast przypisanie jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego podmiotowi nieistniejącemu. Stanowisko zaprezentowane przez Spółkę potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, wydanych w analogicznych sytuacjach. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 27 czerwca 2014 r. sygn. ILPB3/423-143/14-3/EK organ stwierdził iż „należy stwierdzić, że wartość niespłaconego zobowiązania (pożyczki) pozostająca w Spółce na dzień zakończenia likwidacji i wykreślenia jej z rejestru przedsiębiorców nie będzie stanowiła dla niej przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym nie spowoduje powstania obowiązku w tym podatku”. Podobne stanowisko zajęli także m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 28 czerwca 2016 r. sygn. IPPB6/4510-321/16-2/AG,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 23 lipca 2013 r. sygn. IBPBI/2/423-529/13/MS oraz
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 28 listopada 2013 r. sygn. IPTPB1/415-601/13-2/DS.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że w świetle przepisów Ustawy CIT, wartość zobowiązań pozostałych w Spółce na dzień jej wykreślenia z KRS po zakończeniu likwidacji, nie będzie stanowiła dla niej przychodu podatkowego, a w szczególności przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3a Ustawy CIT tj. przychodu z tytułu umorzenia zobowiązań. Przychód taki nie powstanie na dzień wykreślenia Spółki z KRS ani na żaden inny dzień.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.