Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-579/14-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-09
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie amortyzacji środków trwałych stanowiących mienie przekształcanego zakładu budżetowego.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; budżet-zakład budżetowy; gospodarka-gospodarka komunalna; koszt-koszty uzyskania przychodów; następstwo prawne; podmiot-przekształcanie podmiotów; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; przekształcanie; składnik-składnik majątkowy; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wartości-wartości niematerialne i prawne; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2014 r. (data wpływu 15 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji środków trwałych stanowiących mienie przekształcanego zakładu budżetowego:

*   w części dotyczącej środków trwałych, które przekształcany zakład budżetowy otrzymał odpłatnie lub zakupił ze środków własnych – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej środków trwałych, które przekształcany zakład budżetowy otrzymał nieodpłatnie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji środków trwałych stanowiących mienie przekształcanego zakładu budżetowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka powstała 1 października 2012 r. zgodnie z Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 25 kwietnia 2012 r. w sprawie przekształcenia zakładu budżetowego – Miejski Zakład Wodociągów i Kanalizacji w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 26 września 2012 r. zmieniającą Uchwałę z dnia 25 kwietnia 2012 r. w sprawie przekształcenia zakładu budżetowego – Miejski Zakład Wodociągów i Kanalizacji.

Z dniem 30 września 2012 r. zlikwidowany został zakład budżetowy pod nazwą Miejski Zakład Wodociągów i Kanalizacji w celu przekształcenia w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pod nazwą Miejski Zakład Wodociągów i Kanalizacji spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Przekształcenie zostało dokonane na podstawie art. 6 i art. 22 i 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236). Zadania własne Gminy Miejskiej w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków oraz ich oczyszczania realizowane przez Zakład objęła swym zakresem działania Spółka jako podstawowy przedmiot swej działalności.

Spółka powstała w wyniku likwidacji w celu przekształcenia zakładu budżetowego wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki Zakładu związane z jego działalnością.

Należności i zobowiązania likwidowanego w celu przekształcenia Zakładu przejęła Spółka, składniki mienia przekształconego zakładu stały się majątkiem Spółki.

Kapitał zakładowy Spółki pokryty został środkami majątkowymi Zakładu:

*   środkami wskazanymi w wykazach rzeczowych: środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych w budowie (inwestycji), sporządzonych według stanu na dzień 30 września 2012 r. wraz z ich wartością księgową, stanowiącymi mienie zlikwidowanego zakładu budżetowego. Środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz środki trwałe w budowie były objęte ewidencją środków trwałych likwidowanego w celu przekształcenia zakładu budżetowego;
*   wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci prawa własności nieruchomości gruntowych przysługującego Gminie Miejskiej, stanowiących teren likwidowanego w celu przekształcenia zakładu budżetowego, w wartości oszacowanej przez biegłego rzeczoznawcę.

Wniesione w formie wkładu niepieniężnego środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne przekazane zostały w całości na utworzenie kapitału zakładowego Spółki. Spółka stała się właścicielem przedmiotu wkładu, czyli nabyła ten przedmiot na własność. Tym samym Gmina straciła prawo własności. Spółka nabyła środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne w zamian za udziały. Gmina Miejska objęła wszystkie udziały w kapitale zakładowym Spółki. Wymienione składniki łącznie stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa po zlikwidowanym zakładzie budżetowym gminy.

Zakład budżetowy w trakcie swojej działalności nabywał i wytwarzał środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne z własnych środków finansowych oraz otrzymywał takie środki oraz wartości niematerialne i prawne od Gminy. Odpisami amortyzacyjnymi zaliczanymi do kosztów uzyskania przychodów były tylko odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zakupionych lub wytworzonych we własnym zakresie przez zakład budżetowy. Spółka przyjęła wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wniesionych do Spółki, w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zakładu budżetowego. Spółka kontynuuje dokonywanie odpisów amortyzacyjnych zarówno w zakresie wysokości, jak i metod przyjętych przez zakład budżetowy od wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykazanych w księgach rachunkowych zakładu na dzień jego likwidacji. Środki trwałe oraz wartości niematerialne prawne, które były w zakładzie całkowicie zamortyzowane, nie są amortyzowane przez Spółkę, natomiast częściowo zamortyzowane – są i będą przez Spółkę amortyzowane do momentu zrównania sumy odpisów amortyzacyjnych z wartością początkową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych przez Gminę do Spółki na pokrycie kapitału zakładowego, w związku z likwidacją w celu przekształcenia Zakładu w Spółkę, niezależnie od tego, czy środki te i wartości niematerialne i prawne Zakład otrzymał odpłatnie, nieodpłatnie czy też zakupił z własnych środków?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Tym samym kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie, bądź zachowanie źródła przychodów i które nie zostały wyłączone z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy. Stosownie do art. 15 ust. 6 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Spółka jako podmiot powstały z przekształcenia podlegała, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym, zasadzie kontynuacji odpisów amortyzacyjnych odnośnie wartości początkowej, wysokości odpisów oraz metody amortyzacji. Należy zauważyć, że zasada kontynuacji odpisów amortyzacyjnych nie odnosi się do kwestii zaliczania amortyzacji do kosztów uzyskania przychodów. Do zaliczenia w Spółce do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych nie ma znaczenia, czy takie odpisy były zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zakładu budżetowego.

Na podstawie art. 16a ust. 1 amortyzacji podlegają przedmioty rzeczowe, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania.

W przypadku Spółki wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i przekazanie ich w całości na kapitał zakładowy w zamian za udziały, stanowi nabycie odpłatne.

Zdaniem Spółki odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych przez Gminę do Spółki na pokrycie kapitału zakładowego, w związku z likwidacją w celu przekształcenia Zakładu w Spółkę, są kosztem uzyskania przychodów, niezależnie od tego, czy środki te oraz wartości niematerialne i prawne Zakład otrzymał odpłatnie, nieodpłatnie czy też zakupił z własnych środków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie amortyzacji środków trwałych stanowiących mienie przekształcanego zakładu budżetowego:

*   w części dotyczącej środków trwałych, które przekształcany zakład budżetowy otrzymał odpłatnie lub zakupił ze środków własnych – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej środków trwałych, które przekształcany zakład budżetowy otrzymał nieodpłatnie – **jest nieprawidłowe.**

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka powstała z przekształcenia zakładu budżetowego (dalej: Zakład). Wstąpiła ona we wszystkie prawa i obowiązki Zakładu związane z jego działalnością. Przejęła także należności i zobowiązania Zakładu, jak również składniki mienia przekształcanego Zakładu stały się majątkiem Spółki. Kapitał zakładowy Spółki pokryty został środkami majątkowymi stanowiącymi mienie zlikwidowanego Zakładu oraz wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci prawa własności nieruchomości gruntowych przysługującego Gminie w wartości oszacowanej przez biegłego rzeczoznawcę. Wniesione w formie wkładu niepieniężnego środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne przekazane zostały w całości na utworzenie kapitału zakładowego Spółki. Spółka stała się właścicielem przedmiotu wkładu, czyli nabyła ten przedmiot na własność. Zakład w trakcie swojej działalności nabywał i wytwarzał środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne z własnych środków finansowych oraz otrzymywał takie środki oraz wartości niematerialne i prawne od Gminy.

W myśl art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236): gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej: organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno-prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ww. ustawy: organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji.

W myśl art. 23 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej: składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki. Natomiast art. 23 ust. 3 cytowanej ustawy stanowi, że: spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego.

Analiza językowa art. 22 ust. 1 omawianej ustawy prowadzi do wniosku, że mamy tu do czynienia z całkowitą likwidacją samorządowego zakładu budżetowego, a następnie (już po jej zakończeniu) z pokryciem kapitału spółki przez wkład w postaci mienia pozostałego po zlikwidowanym samorządowym zakładzie budżetowym. Natomiast w art. 23 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej ustawodawca przyjął, że składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki. Zakładając racjonalność ustawodawcy (a w szczególności, że treść i zakres regulacji zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej nie jest sprzeczna z postanowieniami art. 23 ust. 1 tej ustawy) należy uznać, że art. 22 ust. 1 ustawy wcale nie oznacza (wbrew jego dosłownemu brzmieniu) definitywnej likwidacji samorządowego zakładu budżetowego, lecz jedynie likwidację w znaczeniu zaprzestania wykonywania działalności statutowej, połączoną z wniesieniem mienia tego zakładu na pokrycie wkładu w spółce prawa handlowego jednostki samorządu terytorialnego.

Przy przekształceniu samorządowego zakładu budżetowego w spółkę, na podstawie art. 22 i 23 ustawy o gospodarce komunalnej, nie mamy do czynienia ani z likwidacją w znaczeniu przedmiotowym (art. 551 Kodeksu cywilnego), ponieważ wkładem do nowej spółki jest mienie będące w dyspozycji samorządowego zakładu budżetowego, ani z likwidacją w znaczeniu podmiotowym (bowiem samorządowy zakład budżetowy nie ma podmiotowości prawnej). Likwidacja, o której mowa w art. 22 ustawy o gospodarce komunalnej, jest więc de facto jedynie „kasowaniem” jednej z dopuszczalnych form gospodarki komunalnej (samorządowego zakładu budżetowego) i zastąpienie jej inną dopuszczalną formą, w założeniu efektywniejszą ekonomicznie.

Tak więc przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego musi się odbyć przez likwidację zakładu budżetowego, dokonaną w celu zawiązania jednej z wymienionych rodzajów spółek, a nie w celu definitywnego zakończenia działalności komunalnej prowadzonej dotychczas przez daną jednostkę.

Następna kwestia to następstwo prawne, które polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zgodnie z art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.): osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 tej ustawy: przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Stosownie natomiast do art. 93b omawianej ustawy: przepisy art. 93 i art. 93a § 1-3 stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych.

Wobec powyższego wskazania przekształcenie opisane we wniosku (tj. przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego – Zakładu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością – Wnioskodawcę) wyczerpuje dyspozycję zawartą w art. 93b Ordynacji podatkowej. W związku z tym w niniejszej sprawie będzie miała miejsce sukcesja praw i obowiązków podatkowych, o której mowa w art. 93-93a § 1-3 ww. ustawy.

Zatem na Spółkę przeszły wszelkie skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w Zakładzie, które wystąpiłyby w tym Zakładzie, gdyby nie było przekształcenia. Należy do nich zaliczyć nie tylko przejęcie praw, ale również – co istotne w niniejszej sprawie – obowiązków podatkowych przekształcanego Zakładu.

Przechodząc natomiast do przepisów podatkowych to należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Oznacza to, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ww. ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ww. ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 16b ust. 1 omawianej ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2013 r. poz. 1410),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Na podstawie art. 16g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów – wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego (art. 16g ust. 18 ww. ustawy).

Ponadto zgodnie z art. 16h ust. 3 ww. ustawy: podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Powołane wyżej regulacje wyrażają tzw. zasadę kontynuacji ustalania wartości początkowej oraz dokonywania odpisów amortyzacyjnych zarówno w zakresie ich wysokości, jak i metody amortyzacji dla podmiotów powstałych z przekształcenia, połączenia czy podziału. Przy czym zasada ta znajduje zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że powstały w powyższy sposób podmiot wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego, połączonego lub podzielonego, tj. ma miejsce tzw. sukcesja generalna.

Dlatego też w tym miejscu należy zwrócić uwagę, że w przypadku wskazanych we wniosku nieruchomości gruntowych ich wartość oszacowana pozostaje bez wpływu na ustalenie wartości początkowej tych gruntów.

Jednocześnie – w myśl art. 16c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – grunty nie podlegają amortyzacji podatkowej.

W niniejszej sprawie – jak sama Spółka wskazała – Zakład został zlikwidowany i przekształcony w Spółkę (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) na podstawie art. 22 i 23 ustawy o gospodarce komunalnej. Fakt ten powoduje – co wykazano wyżej – że Wnioskodawca wstąpił we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Zakładu.

Wobec tego Wnioskodawca powinien ustalić wartość początkową przyjętych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w wysokości określonej w ewidencji Zakładu oraz dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem ich dotychczasowej wysokości oraz kontynuować przyjętą przez Zakład metodę amortyzacji. Dotyczy to wszystkich składników majątkowych przejętych po Zakładzie w wyniku jego przekształcenia.

Jak wskazano na wstępie Zakład posiadał środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne otrzymane nieodpłatnie od Gminy, w związku z czym odpisy amortyzacyjne nie stanowiły w przekształcanym Zakładzie kosztów uzyskania przychodów. Zakład był również w posiadaniu składników majątkowych, które nabył bądź wytworzył we własnym zakresie.

Odnosząc się do odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodów należy stwierdzić, że do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ale z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego należy zwrócić uwagę na przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a tiret pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw.

W tym miejscu należy również wskazać na art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r., zgodnie z którym: przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Zatem w sytuacji, gdy Zakład otrzymał środki trwałe nieodpłatnie, a nabycie to nie stanowiło przychodu podatkowego, wówczas odpisów amortyzacyjnych od tych składników majątkowych nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Wobec tego w Spółce, będącej następcą prawnym przekształcanego Zakładu, z uwzględnieniem zasady kontynuacji, odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które Zakład otrzymał nieodpłatnie od Gminy nie stanowią – stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a tiret pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – kosztów uzyskania przychodów. Natomiast koszt taki stanowią odpisy amortyzacyjne dokonywane przez Spółkę od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które Zakład sfinansował z własnych środków bądź otrzymanych odpłatnie.

Reasumując – Spółka – będąca następcą prawnym Zakładu – ma prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które Zakład otrzymał odpłatnie, czy też zakupił z własnych środków. Natomiast Spółka nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które to Zakład otrzymał nieodpłatnie od Gminy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.