Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD6.8221.69.2016.MNX
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-07-21
Teza: Czy wartość umorzonej pożyczki jest przychodem jako umorzone zobowiązanie wobec WFOŚiGW?
Słowa kluczowe: fundusz-Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej; pożyczka; przychód; umorzenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

Zmiana Interpretacji Indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm. dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną w dniu 15 listopada 2011 r. nr IPTPB3/423-179/11-4/IR przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, w ten sposób, iż stwierdza, że stanowisko Zakładu Usług Komunalnych Sp. z o.o. z siedzibą w … przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2011 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych:

*   w zakresie przychodu z tytułu umorzenia części pożyczki z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej **– jest prawidłowe,**

*   w zakresie zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych **\- jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 5 sierpnia 2011 r. Zakład Usług Komunalnych Sp. z o.o. z siedzibą w … (dalej: Spółka, Wnioskodawca) złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytułu umorzenia części pożyczki z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony zaistniały stan faktyczny.

Wnioskodawca podpisał w dniu 29 grudnia 2006 r. umowę pożyczki z Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej WFOŚiGW) na dofinansowanie zadania „…". Pożyczki udzielone przez WFOŚiGW mogą być częściowo umarzane (art. 411 ust. 3 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2008 r. Nr 25 poz. 150 ze zm.). Zarząd Spółki wystąpił o częściowe umorzenie pożyczki.

W uzupełnieniu Wnioskodawca podał, iż ww. umowa pożyczki z WFOŚiGW na dofinansowanie zadania „…” została podpisana z terminem realizacji do dnia 14 lutego 2007 r. Inwestycja została zrealizowana w terminie i środek trwały został przyjęty na stan środków trwałych i od miesiąca marca 2007 r. rozpoczęto dokonywanie odpisów amortyzacyjnych.

W dniu 1 października 2007 r. została podpisana umowa o umorzenie pożyczki pod warunkiem przeznaczenia jej środków na realizację innego zadania - budowa sieci wodociągowej, osiągnięcia efektu rzeczowego i ekologicznego. Po dokonaniu rozliczenia umowy o umorzenie pod względem finansowym i rzeczowym WFOŚiGW uznał, że wszystkie zobowiązania Wnioskodawcy względem Funduszu zostały spełnione i pismem z dnia 7 września 2010 r. poinformował Spółkę o umorzeniu pożyczki w wysokości stanowiącej 34,60 % pożyczki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wartość umorzonej pożyczki jest przychodem jako umorzone zobowiązanie wobec WFOŚiGW?
2.  Czy odpisy z tytułu zużycia środka trwałego dokonywane od tej części ich wartości, która odpowiada kwocie umorzonej pożyczki są kosztami uzyskania przychodu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1 . Natomiast w zakresie pytania nr 2 wniosek Spółki został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy wartość umorzonego zobowiązania wobec WFOŚiGW stanowi przychód. Stanowisko jak wyżej zostało zajęte na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiącym, iż przychodami są w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8 umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyłączeniem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Takie stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 8 marca 2010 r. IBPBI/2/423-1513/09/MS.

Wątpliwość, czy stanowisko zajęte przez Wnioskodawcę jest prawidłowe powstało w związku z tym, iż indywidualne interpretacje na temat czy wartość umorzonej pożyczki jest przychodem jako umorzone zobowiązanie, czy nieodpłatne świadczenie otrzymane na pokrycie kosztów związanych z zakupem (wytworzeniem) środków trwałych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, korzystające ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są rozbieżne - stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 października 2010 r., nr IPPB5/423-415/09-3/AM, stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 lutego 2011 r., nr ILPB3/423-925/10-2/GC.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał w dniu 15 listopada 2011 r. interpretację indywidualną znak: IPTPB3/423-179/11-4/IR, w której stanowisko Spółki uznał za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że wartość umorzonej pożyczki z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, stanowi dla Wnioskodawcy przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z którego dochód będzie wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważa, co następuje.

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.), przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Pojęcie umorzenie zobowiązania w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie zostało zdefiniowane. „Umorzenie” wg Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998, t. III, str. 557), oznacza „zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność”.

Skutkiem umorzenia jest bowiem zmniejszenie lub zlikwidowanie w całości lub w części zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania. W omawianym przypadku WFOŚiGW w zawartej umowie zwolnił Spółkę (pożyczkobiorcę) z długu, a Spółka (jako dłużnik) to zwolnienie przyjęło. Okoliczność, że zwolnienie obarczone było warunkiem realizacji inwestycji budowa sieci wodociągowej, osiągnięcia efektu rzeczowego i ekologicznego, nie zmienia charakteru prawnego dokonanej czynności prawnej. Spółka w wyniku umorzenia pożyczki uzyskała przysporzenie majątkowe.

Wobec powyższego, wartość umorzonej pożyczki u Wnioskodawcy, stanowi przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, otrzymane na pokrycie kosztów albo zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Przychód uzyskany z umorzenia pożyczki z WFOŚiGW, pod warunkiem przeznaczenia określonych środków na przedsięwzięcie związane z ochroną środowiska, nie powoduje, że mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem bądź dotacją na zakup środka trwałego. W związku z tym przychodu uzyskanego z umorzenia zobowiązania nie można zakwalifikować do przychodów, korzystających ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie powołanego przepisu. Zwolnienie podatkowe może być stosowane w ściśle określonych przez prawo okolicznościach, ponieważ wszelkie ulgi podatkowe stanowiące wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle w oparciu o wykładnię językową.

Należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie wyodrębnione są przychody z nieodpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy) od przychodów z umorzonych zobowiązań (art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy). W związku z tym, zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie można zastosować w przypadku umorzenia pożyczki, nawet w sytuacji, kiedy Spółka kwotę odpowiadającą umorzeniu przeznaczy na budowę lub zakup środka trwałego związanego z ochroną środowiska, od których będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych. Regulacja art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy wyłącznie dotacji, subwencji, dopłat, innych nieodpłatnych świadczeń, a nie umorzonych zobowiązań.

Podobne stanowisko w sprawie przychodu podatkowego jak i dochodu zwolnionego osiągniętego w związku z umorzeniem pożyczki przez WFOŚiGW, wyraził Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 19 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2778/13 i z dnia 12 grudnia 2012 r. sygn. akt II FSK 767/11.

Zatem mając na względzie opisane we wniosku okoliczności zdarzenia przyszłego, jak też brzmienie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy stwierdzić, że wskazany przez skarżącą art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma zastosowania w opisanym we wniosku zdarzeniu.

Niniejsza zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).