Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1198/11/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-01-23
Teza: Czy przepisy zezwalają na połączenie zysków z tytułu sprzedaży akcji ze stratami poniesionymi z tytułu sprzedaży jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych?
Słowa kluczowe: akcja; akcja-sprzedaż akcji; fundusz-fundusz kapitałowy; strata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 03 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu ze sprzedaży akcji straty poniesionej z tytułu udziału w funduszu kapitałowym - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03 listopada 2011 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu ze sprzedaży akcji straty poniesionej z tytułu udziału w funduszu kapitałowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w 2011 r. uzyskał dochód z tytułu sprzedaży akcji notowanych na Warszawskiej Giełdzie Papierów Wartościowych, jednocześnie poniósł stratę z tytułu sprzedaży w 2011 r. udziałów w funduszach kapitałowych (fundusz akcji) kupionych w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy bezpośrednie zapisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zezwalają na połączenie zysków z tytułu sprzedaży akcji na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie, ze stratami poniesionymi z tytułu sprzedaży jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych (fundusz akcji)?

Zdaniem wnioskodawcy, zapisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalają na odliczenie od dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji notowanych na Warszawskiej Giełdzie Papierów Wartościowych (jako dowód deklaracja podatkowa – płatnika – Biuro Maklerskie) ze stratami z tytułu sprzedaży udziałów w funduszach akcji (jako dowód różnica w nabyciu jednostek uczestnictwa w stosunku do sprzedaży tych jednostek po cenie niższej aniżeli cena nabycia).

Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 grudnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1147/09.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w myśl art. 9 ust. 2 ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384).

Definicja papierów wartościowych została zawarta w art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Stosownie do tego przepisu przez papiery wartościowe rozumie się:

1.  akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 – osiągnięta w roku podatkowym.

Przepis art. 30b ust. 5 ww. ustawy stanowi, iż dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (na zasadach ogólnych według skali podatkowej) oraz w art. 30c (tzw. podatek liniowy z działalności gospodarczej).

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 cyt. ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Jak z tego wynika przychody ze sprzedaży akcji zalicza się do przychodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o czym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, a ich opodatkowanie odbywa się poprzez złożenie przez podatnika zeznania podatkowego PIT-38.

Natomiast przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych określone są w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w świetle którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

Pojęcie funduszy kapitałowych zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 14 ww. ustawy, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o funduszach kapitałowych oznacza to:

1.  fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych,
2.  ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Zasady opodatkowania dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych reguluje art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiący, że od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Jak wynika z art. 30a ust. 5 ww. ustawy dochodu, o którym mowa w ust. 1 pkt 5, nie pomniejsza się o straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, poniesione w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

Dochodów (przychodów) z tytułu udziału w funduszach inwestycyjnych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (art. 30a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Na podstawie zaś art. 41 ust. 4 przytoczonej ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności (świadczeń) z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1 tej ustawy są obowiązane pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych, tj. m.in. dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych.

Przyjęta konstrukcja opodatkowania tych dochodów zakłada pobór podatku za pośrednictwem płatnika. Uzyskany dochód nie jest łączony z innymi dochodami z tego samego źródła, a podatnik – co do zasady – nie rozlicza tych dochodów samodzielnie. Podatek jest pobierany przez podmiot, który wypłaca te dochody i podatnik nie wykazuje tych dochodów w składanym zeznaniu podatkowym PIT-38. Pobranie podatku przez podmiot wypłacający dochód kończy rozliczenie tego podatku przez podatnika. Wyjątek od tej zasady stanowi art. 30a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1-5, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19%.

Z przedstawionych regulacji wynika więc, że dochody osiągnięte z tytułu udziału w funduszach kapitałowych są opodatkowane na podstawie innych przepisów niż dochody ze sprzedaży akcji. Ponadto podatek od dochodów osiągniętych z udziału w funduszach kapitałowych pobierany jest przez podmiot, który wypłaca te dochody. Podatnik nie wykazuje tych dochodów w zeznaniu podatkowym. Oznacza to, że sposób rozliczania dochodów ze sprzedaży akcji został uregulowany odmiennie niż sposób rozliczania dochodów z udziału w funduszach kapitałowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2011 r. wnioskodawca osiągnął zysk ze sprzedaży akcji, natomiast z tytułu sprzedaży jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych poniósł stratę. Wnioskodawca rozpatruje możliwość pomniejszenia dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji o stratę poniesioną w wyniku odsprzedaży jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych.

Ogólne zasady rozliczania straty reguluje art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Stosownie natomiast do art. 9 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis ust. 3 ma zastosowanie do strat z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, papierów wartościowych i odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Należy zauważyć, że o ile art. 9 ust. 3 ww. ustawy reguluje sposób w jaki podatnik może odliczyć stratę od dochodu z tego samego źródła przychodów, to przepis art. 9 ust. 6 enumeratywnie wylicza straty ze źródeł kapitałowych, które podlegają odliczeniu od dochodu z tego źródła przychodów. W powyższym zamkniętym katalogu ustawodawca nie uwzględnił strat pochodzących z tytułu udziału w funduszach kapitałowych.

Ponadto zasada opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, wyrażona w art. 30b ww. ustawy, wyklucza możliwość odliczenia od tego dochodu straty z udziału w funduszach inwestycyjnych, gdyż zasady opodatkowania dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych reguluje art. 30a ust. 1 pkt 5 ww. ustawy. Istotne w tej mierze jest to, że podatnik w pierwszym przypadku opodatkowuje się samodzielnie składając we właściwym urzędzie skarbowym zeznanie według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy). Z kolei stosownie do art. 41 ust. 4 ww. ustawy obowiązek poboru 19% zryczałtowanego podatku dochodowego m.in. od dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych ciąży na płatniku – podmiocie wypłacającym dochody.

Brak możliwości kompensowania strat z tytułu udziału w funduszach kapitałowych wynika jednoznacznie z faktu, że dla tego źródła ustawodawca przewidział opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem, który ze swej istoty jest pobierany od każdej konkretnej wypłaty, niezależnie od ewentualnych aktualnych czy wcześniejszych strat podatkowych z tego źródła przychodów. Takie opodatkowanie nie ma bowiem charakteru globalnego, gdzie podatek obliczany jest od podstawy opodatkowania ustalonej dla całego roku podatkowego i gdzie można obniżyć dochód o ewentualne straty z tego źródła.

Zatem w związku z przyjętymi przez ustawodawcę zasadami opodatkowania dochodów i rozliczania straty ze sprzedaży akcji oraz opodatkowania dochodów z udziału w funduszach kapitałowych nie jest możliwe łączenie tych dochodów czy strat, ani odliczanie strat z udziału w funduszach kapitałowych od dochodów ze sprzedaży akcji. Twierdzenie przeciwne prowadziłoby do zatarcia stworzonych przez ustawodawcę odrębności, a tym samym – do zniweczenia prawnopodatkowych konsekwencji obowiązujących uregulowań prawnych.

Na gruncie przedmiotowej sprawy, wnioskodawca nie jest zatem uprawniony do odliczenia straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia akcji, ale także od żadnego innego dochodu.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym istnieje możliwość pomniejszenia dochodu z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych o stratę z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, uznać należy za nieprawidłowe.

W odniesieniu do wskazanego przez wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 grudnia 2009 r. sygn. akt III Sa/Wa 1147/09 należy stwierdzić, że został on wydany w indywidualnej sprawie i nie jest wiążący dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że wspomniane orzeczenie zostało uchylone przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 28 września 2011 r. sygn. akt II FSK 565/10.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.