Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.159.2025.3.JSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-08
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT dostawy działek w drodze
wywłaszczenia.
Słowa kluczowe: działki
nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
nieruchomości-wywłaszczenie nieruchomości
zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed
nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego
zasiedlenia
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów
niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów
1

wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności
zwolnionej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek w drodze wywłaszczenia.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 kwietnia 2025 r. (wpływ
    23 kwietnia 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Miasto ... (dalej jako: Miasto lub Wnioskodawca) jest czynnym zarejestrowanym
    podatnikiem VAT.
    Na podstawie ustawy z dnia 10.04.2003 r. o szczególnych zasadach przygotowywania i
    realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 311) Miastu, jako
    byłemu właścicielowi nieruchomości przysługują odszkodowania za części nieruchomości,
    które zostały przejęte przez Skarb Państwa na podstawie decyzji Wojewody ... nr ... z dnia
    ..., zezwalającej na realizację inwestycji drogowej (dalej: Decyzja ZRID) polegającej na
    rozbudowie ul. ... – projektowanej drogi krajowej nr ... na odcinku od ul. ... do
    skrzyżowania z drogą dojazdową do ... (projektowanego ronda), wraz z rozbudową i
    przebudową innych dróg publicznych w tym pozostałego odcinka ul. ... jako projektowanej
    drogi powiatowej. Decyzji ZRID został nadany rygor natychmiastowej wykonalności z
    dniem 22.07.2024 r. (a zatem tego dnia wywłaszczone nieruchomości zostały wydane i
    mogła się na nich rozpocząć realizacja inwestycji drogowej); Decyzja ZRID nie jest jeszcze
    ostateczna. Wycenie podlegają: wartość gruntu jako przedmiotu własności
    (odszkodowanie na rzecz Miasta), wartość prawa użytkowania wieczystego
    (odszkodowanie na rzecz użytkownika wieczystego), wartość naniesień budowlanych
    (odszkodowanie na rzecz użytkownika wieczystego) oraz wartość drzewostanu i nasadzeń.

    Przedmiotowe działki są aktualnie przedmiotem postępowań odszkodowawczych.
    Odszkodowania za przejęte działki zostaną ustalone w decyzjach administracyjnych
    wydanych przez Wojewodę ... na podstawie operatów szacunkowych wykonanych przez
    rzeczoznawców majątkowych. Mając na uwadze § 49 ust. 1 Rozporządzenia Ministra
    Rozwoju i Technologii z dnia 05.09.2023 r. w sprawie wyceny nieruchomości (t.j. Dz.U. z
    2023 r. poz. 1832), wartość przejętej nieruchomości ustala się przyjmując stan
    nieruchomości z dnia wydania decyzji ZRID, ceny z dnia ustalania odszkodowania, a
    przeznaczenie nieruchomości bez uwzględnienia ustaleń decyzji ZRID. Wycenie podlegają:
    wartość gruntu jako przedmiotu prawa własności, wartość naniesień budowlanych oraz
    wartość nasadzeń roślinnych. Natomiast sieci infrastruktury technicznej nie są poddane
    wycenie w myśl art. 49 § 1 - Kodeks cywilny: urządzenia służące do doprowadzania lub
    odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie
    należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.
    Decyzją ZRID były objęte następujące działki, dla których na dzień wydania Decyzji ZRID
    oraz na dzień nadania Decyzji ZRID rygoru natychmiastowej wykonalności brak było
    miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej: mpzp), decyzji o warunkach
    zabudowy (dalej: decyzji wz) oraz decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego (dalej:
    icp): [z uwzględnieniem naniesień budowlanych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia
    07.07.1994 r. Prawo budowlane]
      1) Działka numer 1 w obrębie ... - nabyta na podstawie zezwolenia na realizację
        inwestycji drogowej z dnia 28.06.2013 r. (ostatecznej w dniu 24.10.2013 r.), znak: ...;
        naniesienia budowlane: chodnik (budowla), przystanek autobusowy (budowla), sieci
        technicznego uzbrojenia terenu (budowle).
      2) Działka numer 2 w obrębie ... - nabyta z mocy prawa z dniem 01.01.1996 r. na
        podstawie ustawy z dnia 24.11.1995 r. o zmianie zakresu działania niektórych miast
        oraz o miejskich strefach usług publicznych (Dz.U. z 1997 r. 36.224); naniesienia
        budowlane: sieci technicznego uzbrojenia terenu (budowle).
      3) Działka numer 3 w obrębie ... - nabyta z mocy prawa z dniem 01.01.1996 r. na
        podstawie ustawy z dnia 24.11.1995 r. o zmianie zakresu działania niektórych miast
        oraz o miejskich strefach usług publicznych (Dz.U. z 1997 r. 36.224); naniesienia
        budowlane: ogrodzenie podmiotu trzeciego (urządzenie budowlane).
      4) Działka numer 4 w obrębie ... - nabyta drogą kupna 11.10.2000 r., następnie objęta
        decyzją zezwalającą na realizację inwestycji drogowej z dnia 28.06.2013 r.
        (ostatecznej w dniu 24.10.2013 r.), znak: ...; naniesienia budowlane: droga publiczna
        (budowla), chodnik (budowla), sieci technicznego uzbrojenia terenu (budowle).
      5) Działka numer 5 w obrębie ... - nabyta drogą kupna 12.12.2014 r.; naniesienia
        budowlane: sieci technicznego uzbrojenia terenu (budowle).
    Decyzją ZRID były objęte działki, dla których na dzień wydania Decyzji ZRID oraz na dzień
    nadania Decyzji ZRID rygoru natychmiastowej wykonalności brak było decyzji wz oraz
    decyzji icp, ale obowiązywał mpzp: [z uwzględnieniem naniesień budowlanych w
    rozumieniu przepisów ustawy z dnia 07.07.1994 r. Prawo budowlane]
      6) Działka numer 6 w obrębie ... - nabyta z mocy prawa z dniem 27.05.1990 r. na
        podstawie ustawy z dnia 10.05.1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o
        samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz.U. z 1990
        r. 32.191); naniesienia budowlane: ogrodzenie podmiotu trzeciego (urządzenie
        budowlane), sieci technicznego uzbrojenia terenu (budowle); przeznaczenie w
        mpzp: 1KDG - teren drogi głównej.
      7) Działka numer 7 w obrębie ... - nabyta z mocy prawa z dniem 27.05.1990 r. na
        podstawie ustawy z dnia 10.05.1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o
        samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz.U. z 1990

        r. 32.191); naniesienia budowlane: droga publiczna (budowla), sieci technicznego
        uzbrojenia terenu (budowle); przeznaczenie w mpzp: 1KDG - teren drogi głównej;
      8) Działka numer 8 w obrębie ... - nabyta z mocy prawa z dniem 01.01.1999 r. na
        podstawie art. 73 ustawy z dnia 13.10.1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy
        reformujące administrację publiczną (Dz.U. z 1998 r. 133.872); naniesienia
        budowlane: droga publiczna (budowla), sieci technicznego uzbrojenia terenu
        (budowle); przeznaczenie w mpzp: 71% działki 1KDG - teren drogi głównej;
        pozostała część bez mpzp;
      9) Działka numer 9 w obrębie ... - nabyta z mocy prawa z dniem 27.05.1990 r. na
        podstawie ustawy z dnia 10.05.1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o
        samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz.U. z 1990
        r. 32.191); naniesienia budowlane: sieci technicznego uzbrojenia terenu (budowle);
        ogrodzenie podmiotu trzeciego (urządzenie budowlane); przeznaczenie w mpzp:
        99% działki 1RN-ZN - teren rolnictwa z zakazem zabudowy lub zieleni naturalnej, 1%
        działki 1KDG - teren drogi głównej.
      10) Działka numer 10 w obrębie ... - nabyta z mocy prawa z dniem 27.05.1990 r. na
        podstawie ustawy z dnia 10.05.1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o
        samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz.U. z 1990
        r. 32.191); naniesienia budowlane: brak, przeznaczenie w mpzp: ZN - zieleń
        naturalna.
    Miasto nie poniosło kosztu podatku VAT przy nabyciu nieruchomości.
    Powyższe naniesienia budowlane - stanowiące elementy infrastruktury drogowej (tj.
    chodniki, drogi, przystanek autobusowy itd.) były własnością Miasta. Od momentu nabycia
    Miasto nie poniosło na ww. budowle będące jego własnością nakładów o charakterze
    ulepszeniowym, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej. Jako
    że budowle stanowiły elementy infrastruktury drogowej od momentu nabycia przez
    Miasto były ogólnie dostępne dla użytkowników ruchu kołowego i pieszych.
    Powyższe sieci technicznego uzbrojenia terenu stanowią własność przedsiębiorstw
    przesyłowych, pozostałe obiekty - urządzenie budowlane (fragmenty ogrodzeń), które
    przekroczyły granice „swoich” działek, stanowiły własność podmiotów trzecich.
    W uzupełnieniu wniosku udzielono odpowiednio następujących odpowiedzi na zadane w
    wezwaniu pytania:
      1. „Czy transakcja nabycia przez Państwa działek, objętych zakresem zadanych pytań,
        była opodatkowana podatkiem VAT i została udokumentowana fakturą z wykazaną
        kwotą podatku VAT?”
        Odpowiedź: Jak Miasto wskazało we wniosku w opisie stanu faktycznego: „Miasto
        nie poniosło kosztu podatku VAT przy nabyciu nieruchomości”.
        Tym niemniej z ostrożności procesowej, Miasto wyjaśnia, że:
        a) Transakcje nabycia drogą kupna dwóch działek, tj. numer 4 w obrębie ... oraz
          numer 5 w obrębie ..., odpowiednio w 2000 r. i 2014 r., odbyły się pomiędzy
          osobami fizycznymi a Miastem, zatem nie były opodatkowane podatkiem VAT i
          nie zostały udokumentowane fakturami.
        b) Do nabycia działek nr 6, 7, 9 i 10 doszło z mocy prawa w 1990 r. (tj. w okresie
          przed wprowadzeniem w Polsce podatku od towarów i usług), zatem nabycia
          nie mogły być opodatkowane podatkiem VAT i nie mogły zostać
          udokumentowane fakturami w rozumieniu przepisów o VAT.

        c) Do nabycia działek nr 2 i 8, 3 doszło w latach 1996 i 1999 z mocy prawa, nabycia
          te nie były opodatkowane podatkiem VAT i nie zostały udokumentowane
          fakturami.
        d) Do nabycia działki nr 1 doszło w 2013 r. w efekcie wywłaszczenia, które odbyło
          się pomiędzy osobami fizycznymi a Miastem, nie było opodatkowane
          podatkiem VAT i nie zostało udokumentowane fakturą.
      2. „Czy w stosunku do budowli - będących Państwa własnością - znajdujących się na
        działkach nr 1, 4, 7, 8, nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14
        ustawy o podatków od towarów i usług?”
        Odpowiedź: W stosunku do budowli będących własnością Miasta, znajdujących się
        na działkach numer 1, 4, 7 i 8 nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt
        14 ustawy o podatku od towarów i usług.
      3. „Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a momentem dostawy ww. budowli upłynie
        okres dłuższy niż 2 lata?”
        Odpowiedź: Miasto wyjaśnia, że od pierwszego zasiedlenia budowli upłynął okres
        dłuższy niż 2 lata.
        Natomiast w kwestii momentu dostawy - jak Miasto wskazało we wniosku w
        uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy, w ocenie Miasta za moment dostawy
        należy przyjąć datę nadania Decyzji ZRID rygoru natychmiastowej wykonalności.
        Konsekwentnie, z ostrożności procesowej Miasto wskazuje, że w ocenie Miasta
        pomiędzy pierwszym zasiedleniem a momentem dostawy (rozumianym w ocenie
        Miasta jako nadanie Decyzji ZRID rygoru natychmiastowej wykonalności) budowli
        będących własnością Miasta minął okres dłuższy niż 2 lata. Moment dostawy jest
        elementem uzasadnienia stanowiska Miasta.
      4. „Czy ww. budowle od dnia nabycia/wytworzenia do dnia dostawy były/są
        wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i
        usług? (...).”
        Odpowiedź: Miasto wyjaśnia, że od dnia nabycia budowle nie były wykorzystywane
        wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.
        Natomiast w kwestii momentu dostawy - jak Miasto wskazało we wniosku w
        uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy, w ocenie Miasta za moment dostawy
        należy przyjąć datę nadania Decyzji ZRID rygoru natychmiastowej wykonalności.
        Konsekwentnie, z ostrożności procesowej Miasto wskazuje, że w ocenie Miasta,
        budowle od dnia nabycia do dnia dostawy (rozumianego w ocenie Miasta jako
        nadanie Decyzji ZRID rygoru natychmiastowej wykonalności) nie były
        wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i
        usług. Moment dostawy jest elementem uzasadnienia stanowiska Miasta.
      5. „Czy działki nr 2, 3, 5, 6, 9, 10 (przez cały okres posiadania, tj. od momentu wejścia w
        posiadanie do momentu dostawy) wykorzystywane były/są wyłącznie na cele
        działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług? (...)”
        Odpowiedź: Działki numer 2, 3, 5, 6, 9 i 10 przez cały okres posiadania nie były
        wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i
        usług.
        W kwestii momentu dostawy - jak Miasto wskazało we wniosku w uzasadnieniu
        stanowiska Wnioskodawcy, w ocenie Miasta za moment dostawy należy przyjąć
        datę nadania Decyzji ZRID rygoru natychmiastowej wykonalności. Konsekwentnie, z
        ostrożności procesowej Miasto wskazuje, że w ocenie Miasta, ww. działki od dnia
        nabycia do dnia dostawy (rozumianego w ocenie Miasta jako nadanie Decyzji ZRID
        rygoru natychmiastowej wykonalności) nie były wykorzystywane wyłącznie do

        działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Moment dostawy jest
        elementem uzasadnienia stanowiska Miasta.
      6. „Mając na uwadze, że dla działki nr 9:
    przeznaczenie w mpzp: 99% działki 1RN-ZN - teren rolnictwa z zakazem zabudowy lub
    zieleni naturalnej, 1% działki 1KDG - teren drogi głównej
        należy doprecyzować czy dla działki nr 9, leżącej na terenach o różnym
        przeznaczeniu wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, są
        wyznaczone linie rozgraniczające te tereny o różnym przeznaczeniu?”
        Odpowiedź: Dla działki numer 9, leżącej na terenach o różnym przeznaczeniu
        planistycznym, wyznaczone są linie rozgraniczające te przeznaczenia.
    Pytania
      1. Czy dostawa Działek numer 2, 5, 10 w obrębie ..., numer 3 w obrębie ..., oraz części
        działki numer 9 (99%) w obrębie ..., zwolniona jest z podatku od towarów i usług na
        podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?
      2. Czy dostawa Działek numer 1, 7, 8, w obrębie ..., numer 4 w obrębie ..., zwolniona
        jest z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
      3. Czy dostawa Działki numer 6 w obrębie ... oraz działki numer 9 (1%) w obrębie ...
        stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT niekorzystającą ze zwolnienia od
        podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w związku z art. 2 pkt
        33 ustawy o VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
      1. Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa Działek numer 2, 5, 10 w obrębie ..., numer 3 w
        obrębie oraz części działki numer 9 (99%) w obrębie ..., zwolniona jest z podatku od
        towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.
      2. Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa Działek numer 1 , 7, 8, w obrębie ..., numer 4 w
        obrębie ..., zwolniona jest z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1
        pkt 10 ustawy o VAT.
      3. Zdaniem Wnioskodawcy dostawa Działki numer 6 w obrębie ... oraz działki numer 9
        (1%) w obrębie ... stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT
        niekorzystającą ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9
        ustawy o VAT w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:
    W pierwszej kolejności Wnioskodawca pragnie wskazać, że Decyzja ZRID nie jest
    ostateczna. Z dniem 22.07.2024 r. Decyzji ZRID został nadany rygor natychmiastowej
    wykonalności, a zatem tego dnia wywłaszczone nieruchomości zostały wydane i mogła się
    na nich rozpocząć realizacja inwestycji drogowej.
    W interpretacji indywidualnej z dnia 05.09.2023 r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.350.2023.2.
    AR, zauważono, że „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie
    się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:
    przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu
    takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za
    odszkodowanie.”

    Natomiast w interpretacji indywidualnej z dnia 07.08.2023 r., znak: 0113-KDIPT1-
    3.4012.328.2023.2.KAK, stwierdzono: „Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i
    wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych nadają decyzji
    o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej rygor natychmiastowej wykonalności na
    wniosek właściwego zarządcy drogi, uzasadniony interesem społecznym lub
    gospodarczym.
    Zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych:
    Decyzja, o której mowa w ust. 1:
      1) (uchylony)
      2) zobowiązuje do niezwłocznego wydania nieruchomości, opróżnienia lokali i innych
        pomieszczeń,
      3) uprawnia do faktycznego objęcia nieruchomości w posiadanie przez właściwego
        zarządcę drogi,
      4) uprawnia do rozpoczęcia robót budowlanych,
      5) uprawnia do wydania przez właściwy organ dziennika budowy.
    Tym samym, nadanie decyzji o wywłaszczeniu rygoru natychmiastowej wykonalności
    prowadziło w niniejszym przypadku do uzyskania przez Skarb Państwa ekonomicznego
    władztwa nad rzeczą (tutaj: ww. Nieruchomością).”
    Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że dostawa nieruchomości odbyła się w dniu
    nadania Decyzji ZRID rygoru natychmiastowej wykonalności, tj. 22.07.2024 r., a zatem stan
    faktyczny nieruchomości należy przyjąć na tę właśnie datę. Zwracam uwagę, że
    hipotetyczne uzyskanie przez Decyzję ZRID waloru ostateczności podczas rozpatrywania
    niniejszego wniosku przez Dyrektora KIS lub po wydaniu interpretacji indywidualnej, nie
    zmienia stanowiska Miasta.
    W odniesieniu do pkt 1
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów
    niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT,
    terenem budowlanym są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym
    planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie
    z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w
    przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
    Natomiast, zgodnie z art. 49 § 1 - Kodeks cywilny, urządzenia służące do doprowadzania
    lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne
    nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.
    Sieci technicznego uzbrojenia terenu (należące do przedsiębiorstw przesyłowych), w
    związku z decyzją ZRID nie podlegają wycenie. W opinii Miasta takie nieruchomości należy
    traktować jako niezabudowane.
    W świetle interpretacji wydawanych przez organy podatkowe, w przypadku dostawy
    nieruchomości wskutek wydania decyzji o wywłaszczeniu, nieruchomość powinna zostać
    opodatkowana zgodnie z kwalifikacją terenu jako budowlanego / niebudowlanego
    obowiązującą w momencie wywłaszczenia. Wpływu na status gruntu nie powinna mieć
    decyzja ZRiD.
    Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Działki numer 2, 5, 10 w obrębie ...,
    numer 3 w obrębie ... oraz 99% działki numer 9 w obrębie ..., są niezabudowane, nie
    zostały dla nich wydane decyzje wz i icp oraz w mpzp nie są przeznaczone pod zabudowę.
    1% powierzchni działki numer 9 w obrębie ... będzie zaś stanowić czynność podlegającą
    opodatkowaniu niekorzystającą ze zwolnienia z VAT jako teren w mpzp przeznaczony pod
    zabudowę (1% działki nr 9 jest przedmiotem pytania nr 3).

    Interpretacja indywidualna, w której Dyrektor KIS potwierdził możliwość stosowania
    zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dla gruntów
    niezabudowanych wywłaszczonych pod budowę dróg: Nr 0113-KDIPT1-3.4012.256.2022.2.
    ALN z 26.07.2022 r.: „Okoliczności sprawy wskazują, że na dzień wywłaszczenia działek 1,
    2, 3, 4 - to jest na dzień wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej -
    działki te nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.
    Jednocześnie, na dzień wywłaszczenia dla tych działek nie była wydana decyzja o
    warunkach zabudowy. Więc na dzień wywłaszczenia działki te nie były terenami
    budowlanymi, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.
    W przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia fakt, iż w stosunku do działek została wydana
    decyzja wojewody o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Zmiana przeznaczenia
    działek z terenów niebędących terenami przeznaczonymi pod zabudowę na tereny
    przeznaczone pod zabudowę odbyła się bowiem w tym samym momencie, w którym
    nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Województwa co oznacza, iż w
    momencie przeniesienia prawa do rozporządzania działkami jak właściciel nie były one
    traktowane jako tereny budowlane. W pierwszej kolejności bowiem doszło do przejęcia
    działek na rzecz ww. podmiotu, a następnie do zmiany ich przeznaczenia. Zmiana ta nie
    wystąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.
    Tym samym, przeniesienie przez Pana z nakazu organu władzy publicznej prawa własności
    działek nr 1, 2, 3, 4 będących we współwłasności małżeńskiej w zamian za odszkodowanie,
    w trybie wywłaszczenia, w związku z ich przeznaczeniem pod inwestycję dotyczącą
    budowy dróg, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1
    ustawy. Dla całej transakcji dostawy działek wystąpi Pan jako podatnik VAT, o którym
    mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Dostawa działek korzysta ze zwolnienia od podatku, na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”.
    W odniesieniu do pkt 2
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę
    budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach
    pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą
    budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Ustawa o VAT zawiera własną definicję pierwszego zasiedlenia (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT)
    - przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu
    nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków,
    budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione
    na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej
    30% wartości początkowej.
    Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostaw budynków lub budowli trwale
    z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy
    opodatkowania podatkiem VAT nie wyodrębnia się wartości gruntu. Tym samym, sposób
    opodatkowania sprzedawanego budynku/budowli lub ich części będzie wyznaczał
    właściwe opodatkowanie dostawy prawa własności działki.
    Natomiast, zgodnie z art. 49 § 1 - Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do
    doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne
    urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w
    skład przedsiębiorstwa.
    Naniesienia budowlane - stanowiące elementy infrastruktury drogowej (tj. chodniki, drogi,
    przystanek itd.) były własnością Miasta. Sieci technicznego uzbrojenia terenu stanowią
    własność przedsiębiorstw przesyłowych, pozostałe obiekty - urządzenie budowlane
    (fragmenty ogrodzeń), które przekroczyły granice „swoich” działek, stanowiły własność
    podmiotów trzecich.

    W związku z budowlami na działkach 1, 7, 8, w obrębie ..., numer 4 w obrębie ..., Miasto
    nie poniosło nakładów o charakterze ulepszeniowym, których wartość stanowiłaby co
    najmniej 30% wartości początkowej. Od nabycia budowli przez Miasto upłynął okres co
    najmniej dwóch lat. Zatem, do pierwszego zasiedlenia naniesień będących budowlami i
    stanowiących własność Miasta już doszło i od pierwszego zasiedlenia upłynął już okres co
    najmniej dwóch lat. Wobec powyższego, wywłaszczone Działki z uwagi na posadowione na
    nich budowle stanowiące własność Miasta będą korzystać ze zwolnienia z VAT
    przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
    Taki pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez
    organy podatkowe w związku z wywłaszczeniem nieruchomości zabudowanych
    budowlami, czego przykładem są interpretacje indywidualne Dyrektora KIS, np.: Nr 0113-
    KDIPT1-2.4012.525.2023.1.SM z dnia 19.09.2023 r.:
    „(...) Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli
    w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy
    pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego
    zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego
    zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do
    chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata. W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię
    opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle lub ich
    części, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy
    budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub
    budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
    W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej
    wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny
    budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i
    usług. (...)
    Mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro dostawa
    przedmiotowej budowli - chodnika z płytek betonowych z krawężnikiem korzysta ze
    zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to ze zwolnienia od
    podatku, korzysta również dostawa gruntu, na którym budowla ta jest posadowiona, w
    oparciu o przepis art. 29a ust. 8 ustawy.”
    Podobnie wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS nr 0112-KDIL1-
    1.4012.605.2024.2.EK z dnia 18.11.2024 r., wydanej w odniesieniu do sytuacji analogicznej
    jak ta opisana w niniejszym wniosku. Ze stanu faktycznego powołanej interpretacji wynika,
    m.in. „Na terenie Powiatu jest aktualnie realizowana inwestycja polegająca na budowie
    drogi (...). Nieruchomości będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji, zostały
    objęte decyzją Wojewody (...) z dnia xx września 2023 r. znak: (...) o zezwoleniu na
    realizację inwestycji drogowej pn. „Budowa drogi ...”, której nadano rygor natychmiastowej
    wykonalności. Z powodu odwołania jednej ze stron (nie jest nią Powiat), decyzja nie stała
    się ostateczna. Jednakże, na podstawie art. 12 ust. 4g specustawy drogowej, ustawodawca
    dopuścił możliwość wcześniejszego wydania decyzji ustalającej wysokość
    odszkodowania.”). W interpretacji tej potwierdzono możliwość stosowania przez jednostkę
    samorządu terytorialnego zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o
    VAT i wskazano „Tym samym, w odniesieniu do transakcji dostawy ww. budowli, spełnione
    zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, określone
    w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    Wobec tego, że dostawa ww. budowli będzie korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy, badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezzasadne.
    Jednocześnie, jak wskazano już wcześniej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega
    opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.

    W związku z powyższym - na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy - dostawa gruntów, z
    którymi związane są ww. budowle, również jest zwolniona od podatku. Zatem dostawa
    gruntów, na których znajdują się budowle, również korzysta ze zwolnienia od podatku,
    stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.”. Stosowanie
    zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zostało także
    potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 05.09.2023 r., znak: 0111-KDIB3-
    2.4012.350.2023.2.AR oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 07.08.2023 r., znak: 0113-
    KDIPT1-3.4012.328.2023.2.KAK.
    W odniesieniu do pkt 3
    Nieruchomość oznaczona jako działka numer 6 w obrębie ... oraz 1% działki nr 9 w
    obrębie ... objęte są mpzp z przeznaczeniem pod drogę główną.
    Uwzględniając uzasadnienie z punktu 1 i 2, w opinii Miasta, przedmiotowe działki są
    niezabudowane, ale w mpzp przeznaczone pod zabudowę (działka numer 6 w całości, a
    działka nr 9 w 1%), a więc dostawa działki numer 6 oraz 1% działki nr 9 stanowi czynność
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i jako teren budowlany niekorzystającą ze
    zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w związku z art. 2 pkt 33
    ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:
      - nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT dostawy w drodze
        wywłaszczenia Działek nr 2, 5, 9 oraz 6,
      - prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT dostawy w drodze
        wywłaszczenia Działek nr 10, 3, 1, 7, 8 oraz 4.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumienie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

      1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w
        imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów
        w zamian za odszkodowanie;
      2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej
        umowy
        o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na
        warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie
        normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty
        prawo własności zostanie przeniesione;
      3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a
        komisantem,
        jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
      4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu,
        jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
      5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego,
        ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz
        przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na
        spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,
        a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej
        własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz
        przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu
        jednorodzinnego;
      6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
      7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
    Co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest
    „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust.
    1 pkt 1 ustawy o VAT.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność,
    a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu
    kosztów, płatny.
    Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że czynność polegająca
    na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu
    takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np.
    nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez
    znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz
    wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w
    tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc
    tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.
    W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub
    podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa
    własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na
    podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT – podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług.
    Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie,
    lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za
    wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.
    Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością
    wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy
    istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru.
    Aby doszło do odpłatnej dostawy towarów z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w rozumieniu

    art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT muszą wystąpić wszystkie elementy składające się na tę
    czynność, tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz
    otrzymanie zapłaty odszkodowania z tego tytułu. Oznacza to, że przeniesienie z mocy
    prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie
    otrzymania przez stronę wywłaszczoną zapłaty odszkodowania z tego tytułu.
    Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była
    opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej
    wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Natomiast jak stanowi treść art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.),
    zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

    Zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także
    organy właściwe w tych sprawach, reguluje ustawa z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych
    zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 311).
    Należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach
    przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:
      Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący
      zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg
      powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji
      drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.
    Przepis art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych wskazuje, że:
      Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności
      oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają
      się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.
    Przepis artykułu 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych wskazuje, że:
      Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności
      oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają
      się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.
    Według art. 11i ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji
    w zakresie dróg publicznych:
      W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej
      nieuregulowanych w niniejszej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z
      dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, z wyjątkiem art. 28 ust. 2.
    W myśl art. 11i ust. 2 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji
    w zakresie dróg publicznych:
      W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się
      przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oraz przepisów ustawy
      z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2021 r. poz. 485 oraz z 2023 r.
      poz. 28 i 1688).
    Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej
    zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi
    w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego,
    czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan
    zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.
    Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych:
      Decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział
      nieruchomości.
    Jak stanowi art. 12 ust. 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych:
      Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do
      dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości.
    Według regulacji art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i
    realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:
      Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy
      prawa:

      1) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
      2) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do
        dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych,
      - z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się
        ostateczna.
    Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji inwestycji
    drogowych w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji
    drogowej zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art.
    4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
    W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych:
      Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w
      ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji
      drogowej.
    Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych:
      Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje
      dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym
      nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone
      prawo rzeczowe.
    Zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych:
      Do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a,
      stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem
      art. 18.
    Według art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych:
      Wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu
      nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji
      drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje
      ustalenie wysokości odszkodowania.
    Jak stanowi art. 23 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w
    zakresie dróg publicznych:
      W sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale stosuje się przepisy ustawy o
      gospodarce nieruchomościami.
    Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce
    nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.):
      Wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze
      decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa
      rzeczowego na nieruchomości.
    Z kolei w myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa
      rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej
      odpowiadającym wartości tych praw.
    Istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności
    nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby
    (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji.
    Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa

    lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania
    wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację
    inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem
    podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się
    tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.
    Zatem, biorąc pod uwagę szczególny rodzaj dostawy towarów jakim jest przeniesienie
    prawa własności towarów z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w
    imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa należy uznać, że ma miejsce
    dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję
    wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę
    faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Ponadto
    zaznaczyć należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo
    odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości
    w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.
    Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami zmiana przeznaczenia wywłaszczonej
    nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren
    przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym
    nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich
    jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do
    czynności wywłaszczenia.
    W związku z powyższym wywłaszczoną nieruchomość należy opodatkować z
    uwzględnieniem jej przeznaczenia sprzed wywłaszczenia.
    W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że ani organ władzy publicznej ani urząd
    obsługujący ten organ wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z
    wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W przypadku
    wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla
    realizacji których organy te zostały powołane. Jednocześnie w tym zakresie nie występują
    Państwo jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Państwa sytuacja w
    odniesieniu do kwestii własności nieruchomości jest taka sama jak innych podmiotów,
    których dotknąć może decyzja o wywłaszczeniu.
    Zatem wydając działki, o których mowa we wniosku za odszkodowaniem nie mogli
    Państwo skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o
    VAT. Tym samym stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku wydając ww. działki w
    zamian za odszkodowanie, działali Państwo jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1
    ustawy o VAT, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy
    o VAT. Przekazanie ww. działek w zamian za odszkodowanie podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, stanowiąc
    odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
    Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
    może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze
    zwolnienia od tego podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług
    zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT:
      Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny
      budowlane.
    Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się
      przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem

      zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z
      decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w
      przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
    Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których
    przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w
    przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny
    budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów
    niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod
    zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.
    Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT
    wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości
    niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
    Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):
      Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym
      uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód
      wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów
      zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu,
      należy do zadań własnych gminy.
    Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
    W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
      a) lokalizacje inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji
        inwestycji celu publicznego,
      b) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala
        się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
    Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym
    planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego
    decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan
    zagospodarowania przestrzennego, istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i
    zagospodarowania terenu.
    Z zapisów wyżej cytowanego przepisu wynika, że przez decyzję o warunkach zabudowy i
    zagospodarowaniu terenu należy rozumieć zarówno decyzję o lokalizacji inwestycji celu
    publicznego, jak i decyzję o warunkach zabudowy.
    Ponadto, zgodnie z art. 2 ust. 5 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycji celu publicznego – należy przez to rozumieć
      działania o znaczeniu lokalnym (gminnym) i ponadlokalnym (powiatowym,
      wojewódzkim i krajowym), a także krajowym (obejmującym również inwestycje
      międzynarodowe i ponadregionalne), oraz metropolitalnym (obejmującym obszar
      metropolitalny) bez względu na status podmiotu podejmującego te działania oraz
      źródła ich finansowania, stanowiące realizację celów, o których mowa w art. 6
      ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2023 r.
      poz. 344, z późn. zm.)

    W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren
    budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa
    członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.
    Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać
    można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod
    zabudowę.
    Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc
    także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na
    podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.
    W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać
    przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan
    zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy
    nieruchomości.
    Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT
    wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości
    niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod
    zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od
    podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.
    W art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, ustawodawca przewidział zwolnienie od
    podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych
    przepisach warunki.
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      1) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
        upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez
      to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie
      użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Jednocześnie wskazać należy, że w przypadku nieruchomości zabudowanych
    niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej
    przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po
    spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a
    tego przepisu.
    Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
        do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
        których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
        początkowej tych obiektów.

    Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub
    ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT,
    wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się
    bezzasadne.
    Natomiast jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dla terenów niezabudowanych oraz na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT dla dostawy działek zabudowanych,
    należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem
    od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.
    Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni,
    miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43
    ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki
    wskazane w tym przepisie, tj.:
      · towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
        działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
        przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
      · brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie,
        wytworzeniu) tych towarów.
    Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy
    towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o
    VAT.
    Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub
    budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:
      W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo
      części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się
      wartości gruntu.
    W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków dokonywanej wraz z dostawą gruntu,
    na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje
    się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części
    trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części
    korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa
    gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.
    Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie
    definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów
    ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.) zwanej
    dalej ustawą Prawo budowlane.
    Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:
      Przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej
      architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu
      zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

    Na podstawie art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:
      Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z
      gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada
      fundamenty i dach.
    Na mocy art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
      Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący
      budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty,
      wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty
      antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia
      reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne,
      zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne,
      oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje
      oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu,
      budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń
      technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni
      wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod
      maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów
      składających się na całość użytkową.
    Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:
      Przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z
      obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego
      przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu
      lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place
      pod śmietniki.
    W tym miejscu należy przywołać przepis art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.
    Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):
    Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny.
      Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot
      własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich
      budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu
      przedmiot własności.
    Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy
    rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:
      · grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
      · budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
      · części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).
    Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 i 2 ustawy Kodeks cywilny:
      Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych
      praw rzeczowych.
      Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez
      uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany
      przedmiotu odłączonego.
    Według art. 47 § 3 ustawy Kodeks cywilny:
      Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej
      części składowych.
    Jak stanowi art. 48 ustawy Kodeks cywilny:
      Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu
      należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak
      również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

    Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci
    samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą
    „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają
    się one własnością właściciela gruntu.
    Zgodnie z art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny:
      Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu,
      energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych
      nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.
    Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury
    wodociągowej, kanalizacyjnej, ciepłowniczej, gazowej i elektrycznej są przyłączone do
    przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, kanalizacyjnej oraz
    elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.
    Odnosząc się do kwestii opodatkowania podatkiem VAT dostawy Działek nr 2, 5, 9 oraz 6
    należy zauważyć, że na Działkach nr 2 oraz 5 znajdują się sieci technicznego uzbrojenia
    terenu (budowle), natomiast na Działkach nr 9 oraz 6 ogrodzenie (urządzenie budowlane)
    oraz sieci technicznego uzbrojenia terenu (budowle). Jak Państwo wskazali sieci
    technicznego uzbrojenia terenu stanowią własność przedsiębiorstw przesyłowych,
    pozostałe obiekty - urządzenie budowlane (fragmenty ogrodzeń), które przekroczyły
    granice „swoich” działek, stanowiły własność podmiotów trzecich.
    Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy
    przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla,
    niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle
    prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów
    i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak
    właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem
    przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).
    Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy
    stwierdzić, że skoro ww. naniesienia znajdujące się na Działkach nr 2, 5, 9 oraz 6 nie były
    Państwa własnością, tj. sieci technicznego uzbrojenia terenu stanowią własność
    przedsiębiorstw przesyłowych, a ogrodzenia stanowiły własność podmiotów trzecich, to
    nie sposób przyjąć, że dokonali Państwo dostawy gruntu wraz z naniesieniami
    znajdującymi się na ww. Działkach, bowiem to podmioty trzecie, a nie Państwo są w
    faktycznym posiadaniu naniesień i korzystają z nich jak właściciel, a w konsekwencji
    dostawa ww. naniesień nie stanowi po Państwa stronie dostawy towarów w rozumieniu
    art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
    Tak więc, w przypadku dostawy wywłaszczonych nieruchomości gruntowych stanowiących
    Działki nr 2, 5, 9 oraz 6, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, którego jednak nie
    można uznać za grunt niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o
    VAT, bowiem posadowione są na nim budowle.
    Zatem dostawa Działek nr 2, 5, 9 oraz 6 nie korzysta ze zwolnienia od podatku na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy
    terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji
    grunty te są zabudowane.
    Powyższy pogląd znajduje swoje potwierdzenie np. w wyroku NSA z 5 lutego 2019 r. sygn.
    akt I FSK 44/17, w którym Sąd wskazał:
      (...) W świetle powyższego należy uznać, że określenie „teren niezabudowany”
      oznacza taki teren, na którym nie występują obiekty budowlane (budynki, budowle),
      przy czym dla oceny zabudowania bez znaczenia musi pozostać, jaka część
      wydzielonego terenu pokryta została obiektami budowlanymi, jak również czy
      zabudowę stanowią obiekty w całości, czy też części obiektów z uwagi na ich
      posadowienie w granicach wyodrębnionych, różnych zrazem terenów (sąsiadujących

      działek). Kwalifikacja terenu jako zabudowanego (niebędącego terenem
      niezabudowanym) nie wyklucza tego, że w okolicznościach takich, jak przedstawione
      we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, przedmiotem planowanej
      dostawy będzie sam grunt, skoro Miastu nie przysługuje prawo do części budynków,
      które zachodzą na działkę stanowiącą jego własność. W takich bowiem warunkach
      Miasto nie będzie przenosić prawa do rozporządzania budynkami jak właściciel (art.
      7 ust. 1 ab inito u.p.t.u.), a jedynie w odniesieniu do gruntu. Nie zmienia to jednak
      tego, że stanowiący przedmiot planowanej transakcji grunt będzie gruntem
      zabudowanym (nie będzie gruntem niezabudowanym). Pojęcie „zabudowania”
      gruntu, tak jak ono funkcjonuje w języku potocznym, abstrahuje od kwestii prawa do
      zabudowy (do obiektów budowlanych) i dotyczy obiektywnego stanu naniesienia
      budynków i budowli w terenie. Wobec tego zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust.
      1 pkt 9 u.p.t.u., jako odnoszące się do terenu niezabudowanego, nie obejmuje
      gruntu, na którym posadowione są budynki bądź budowle, a nawet ich części.”
    NSA podziela również ten pogląd w wyroku z 30 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 889/16.
    Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie odnośnie dostawy ww. działek nie zaistniały
    przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, to
    należy przeanalizować czy zaistnieją przesłanki dające prawo do zastosowania zwolnienia
    wynikającego z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.
    Jak wynika z okoliczności sprawy nabycia ww. działek nie były opodatkowane podatkiem
    VAT i nie zostały udokumentowane fakturami. Nie ponosili Państwo kosztu podatku VAT
    przy nabyciu Nieruchomości.
    NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym
    mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1
    pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku
    na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co
    wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a
    więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika
    z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8
    grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do
    odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.
    W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów,
    w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle
    określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy
    2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w
    ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia
    VAT.
    Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, nie
    może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w
    wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od
    towarów i usług.
    Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy nie można mówić, że przysługiwało Państwu
    prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Działek nr 2, 5, 9 oraz 6 lub że
    takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Ponadto, z
    okoliczności sprawy nie wynika, że Nieruchomości od dnia nabycia do dnia sprzedaży były
    wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.
    W świetle powyższego dostawa w trybie wywłaszczenia Działek nr 2, 5, 9 oraz 6 także nie
    korzysta także ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o
    VAT.
    Ponadto skoro dostawa w trybie wywłaszczenia Działek nr 2, 5, 9 oraz 6 nie korzysta ze
    zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisów, to dostawa ta winna podlegać

    opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i
    usług.
    Tym samym oceniając Państwa stanowisko w zakresie opodatkowania podatkiem VAT
    dostawy Działek nr 2, 5, 9 oraz 6 należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ:
      - dostawa działek nr 2 oraz 5 nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na
        podstawie ww. przepisów,
      - dostawa działki nr 9 w całości nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie
        powołanych przepisów, a nie jak Państwo wskazali części działki numer 9 (99%) jest
        zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zaś część
        działki nr 9 (1%) stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT niekorzystającą
        ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w
        związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT,
      - w stosunku do działki nr 6 wywiedli Państwo prawidłowy skutek prawny w postaci
        braku możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT dostawy tej działki, ale
        dokonali tego Państwo w oparciu o odmienną argumentację.
    Odnośnie natomiast dostawy działki nr 10 oraz 3, należy zauważyć, że jak Państwo podali
    na Działce nr 10 brak jest naniesień budowlanych w rozumieniu przepisów Prawo
    budowlane. Natomiast na Działce nr 3 znajduje się ogrodzenie podmiotu trzeciego będące
    urządzeniem budowlanym.
    Mając na uwadze, iż ogrodzenie, będące urządzeniem budowlanym, znajdujące się na
    działce nr 3 jest własnością podmiotu trzeciego, to dostawa ww. naniesienia nie stanowi
    po Państwa stronie dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
    Jednocześnie, skoro na ww. Działkach nie ma naniesień budowlanych stanowiących
    budynki lub budowle w rozumieniu przepisów Prawo budowlane, uznać należy, iż
    przedmiotem tej dostawy jest grunt niezabudowany.
    Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przywołane przepisy prawa
    należy stwierdzić, że skoro :
      - Działka nr 10 jest niezabudowana i na dzień wydania Decyzji ZRID oraz na dzień
        nadania Decyzji ZRID rygoru natychmiastowej wykonalności obowiązywał
        miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym
        przeznaczenie ww. Działki jest określone jako zieleń naturalna,
      - Działka nr 3 jest niezabudowana i na dzień wydania Decyzji ZRID oraz na dzień
        nadania Decyzji ZRID rygoru natychmiastowej wykonalności brak było miejscowego
        planu zagospodarowania przestrzennego, decyzji o warunkach zabudowy oraz
        decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
    to ww. Działki nie są terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Tym
    samym dostawa ww. Działek korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust.
    1 pkt 9 ustawy o VAT.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dostawy działek nr 10 oraz 3 jest prawidłowe.
    Przedstawiony przez Państwa opis sprawy dotyczy również kwestii zwolnienia od podatku
    VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawy Działek numer 1, 7, 8 oraz 4.
    Z opisu sprawy wynika, że:
      - na działce numer 1 znajdują się naniesienia budowlane: chodnik (budowla),
        przystanek autobusowy (budowla), sieci technicznego uzbrojenia terenu (budowle),
      - na działce numer 7 znajdują się naniesienia budowlane: droga publiczna (budowla),
        sieci technicznego uzbrojenia terenu (budowle),

      - na działce numer 8 w obrębie .... znajdują się naniesienia budowlane: droga publiczna
        (budowla), sieci technicznego uzbrojenia terenu (budowle),
      - na działce numer 4 znajdują się naniesienia budowlane: droga publiczna (budowla),
        chodnik (budowla), sieci technicznego uzbrojenia terenu (budowle).
    Podkreślenia wymaga, że - jak Państwo podali - sieci technicznego uzbrojenia terenu
    stanowią własność przedsiębiorstw przesyłowych, natomiast naniesienia budowlane -
    stanowiące elementy infrastruktury drogowej (tj. chodniki, drogi, przystanek autobusowy
    itd.) były Państwa własnością.
    Odnosząc się zatem do naniesień w postaci sieci technicznego uzbrojenia terenu
    będących własnością przedsiębiorstw przesyłowych – jak już wyżej wskazałem – skoro to
    ww. podmioty trzecie, a nie Państwo jako zbywający, znajdują się w faktycznym
    posiadaniu naniesień i korzystają z nich jak właściciele, to dostawa ww. sieci nie stanowiła
    dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
    Ponadto z opisu sprawy wynika, że w stosunku do budowli będących Państwa własnością,
    znajdujących się na działkach numer 1, 7, 8 oraz 4 nastąpiło pierwsze zasiedlenie w
    rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Od pierwszego zasiedlenia budowli upłynął okres
    dłuższy niż 2 lata. Ponadto – jak wynika z okoliczności sprawy – od momentu nabycia nie
    ponosili Państwo na ww. budowle będące Państwa własnością nakładów o charakterze
    ulepszeniowym, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej. Tym
    samym w odniesieniu do transakcji dostawy ww. budowli, tj. chodniki, drogi publiczne,
    przystanek autobusowy posadowionych na ww. Działkach, spełnione zostały przesłanki do
    zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy o VAT.
    Jednocześnie, jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega
    opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.
    W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – dostawa gruntu, z którym
    związane są ww. budowle, również jest zwolniona od podatku. A zatem dostawa gruntu,
    na którym znajdują się ww. budowle (chodniki, drogi publiczne, przystanek autobusowy)
    również korzysta ze zwolniona z podatku VAT stosowanie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w
    zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla
    dostawy w drodze wywłaszczenia działek nr 1, 7, 8 oraz 4 wraz z naniesieniami
    budowlanymi, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, uznaję za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (pytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie
    mogą być rozpatrzone.
    Jednocześnie podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa
    podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania
    podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się
    wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa
    podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Państwa. Tut. Organ
    informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w
    przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

    Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo
    ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
    tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji
    pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do

    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.