Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.590.2022.2.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-09
Teza: Określenia momentu powstania zobowiązania podatkowego z tytułu wykonanych prac. Przedawnienie zobowiązania podatkowego.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; zobowiązanie-przedawnienie zobowiązania podatkowego
Zagadnienia: Ordynacja podatkowa-Dział III Zobowiązania podatkowe-Rozdział 8 Przedawnienie-Przedawnienie zobowiązania podatkowego
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 8 -art. 70-§ 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony)

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe oraz w części nieprawidłowe
=======================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

‒ **nieprawidłowe** w zakresie określenia momentu powstania zobowiązania podatkowego z tytułu prac objętych Etapami III, IV, V i la (pytanie 1) oraz

‒ **prawidłowe** w kwestii przedawnienia (pytanie 2).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia momentu powstania zobowiązania podatkowego z tytułu prac objętych Etapami III, IV, V i la oraz kwestii przedawnienia tego zobowiązania. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 17 lutego 2023 r. (data wpływu 23 lutego 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

(…) S.A. z siedzibą w (…) (Francja) (dalej: Wnioskodawca), posiadała do (…) 2018 r. oddział w Polsce. Ponownie do celów podatku od towarów i usług dokonano rejestracji w lipcu 2022 r.

(…) S.A. z siedzibą w (…) (dalej: Zamawiający, Kontrahent), zawarła w dniu (…) 2006 r., z Państwem umowę nr (…) - Opracowanie studium dotyczącego przygotowania projektu „Modernizacja (…)”.

W umowie Spółka zobowiązała się do wykonania usługi składającej się z pięciu etapów.

Za wykonanie przedmiotu umowy ustalone zostało ryczałtowe wynagrodzenie w wysokości (…) EUR netto, tj. (…) EUR brutto.

W dniu (…) 2007 r., strony zawarły Aneks nr (…) do umowy nr (…), na podstawie którego dokonały zmiany przedmiotu umowy poprzez zwiększenie ilości etapów jej realizacji z 5 do 6 etapów.

Ostatecznie Spółka przyjęła do wykonania usługę składającą się z sześciu etapów, obejmującą:

1) Etap I - Opracowanie Studium Wykonalności i syntezy studium dla odcinka (…) – (…) – (…).

2) Etap la - Modyfikacja opcji modernizacyjnej opracowanej w Etapie I.

3) Etap II - Opracowanie technicznej, ekonomicznej i finansowej oceny wykonalności zalecanej opcji modernizacyjnej zdefiniowanej w poprzednim etapie.

4) Etap III - Opracowanie projektu wstępnego dla realizacji modernizacji wraz ze szczegółową koncepcją modernizacji oraz analizy wpływu przedsięwzięcia na środowisko. Sporządzenie wniosków o uzyskanie decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego wraz z wymaganymi załącznikami i uzyskanie w imieniu Zamawiającego przedmiotowych decyzji.

5) Etap IV - Przygotowanie wniosków o dofinansowanie z funduszy Unii Europejskiej.

6) Etap V - Przygotowanie dokumentacji przetargowej na zakontraktowanie robót modernizacyjnych i wybór inżyniera kontraktu.

W związku ze zmianą zakresu umowy, dokonano również zwiększenia wynagrodzenia Spółki o kwotę za wykonanie Etapu la w ten sposób, że za wykonanie prac Etapu la strony ustaliły ryczałtowe wynagrodzenie dodatkowe w kwocie (…) EUR netto, tj. (…) EUR brutto. W konsekwencji strony dokonały zmiany w zakresie łącznej kwoty wynagrodzenia za wykonanie prac objętych umową ustalając ją na poziomie (…) EUR netto, tj. (…) EUR brutto.

W tym miejscu pragną Państwo wskazać, że prace objęte Etapami I, Ia i II zostały wykonane w całości, pozytywnie zaopiniowane, zafakturowane i odebrane przez Zamawiającego. Spółka rozliczyła się z zaliczki w kwocie (…) EUR, co zostało udokumentowane fakturą nr (…) z (…) 2007 r.

W dniu (…) 2007 r. dokonali Państwo odbioru prac objętych Etapem Ia, należność za te prace została zaakceptowana i rozliczona zgodnie z fakturą nr (…) z (…) 2007 r.

W dniu (…) 2007 r., dokonali Państwo odbioru prac objętych Etapem II, należność za te prace została zaakceptowana i rozliczona zgodnie z fakturą VAT nr (…) z dnia (…) 2007 r. w kwocie netto (…) EUR powiększonej o podatek VAT.

Natomiast w ramach Etapów III, IV i V zostały zrealizowane niemalże wszystkie prace, poza uzyskaniem decyzji środowiskowych i decyzji lokalizacyjnych oraz złożeniem tłumaczenia na język angielski określonych dokumentów.

W odniesieniu do tych etapów została wystawiona faktura proforma nr (…) z dnia (…) 2011 r., z której wynikał następujący stopień zaawansowania prac:

a) Etap III - 95%;

b) Etap IV - 90%;

c) Etap V - 98%.

Z powodu niewykonania przedmiotu umowy zgodnie z jej treścią (niezrealizowania w całości Etapów lll-V) zmienioną późniejszymi aneksami oraz brakiem perspektyw na jej zrealizowanie (negatywnie rozpatrzone wnioski o wydanie decyzji administracyjnych), Zamawiający odstąpił od umowy w części niezrealizowanej oraz pozwem datowanym na (…) 2012 r. Zamawiający wniósł o zasądzenie od Państwa kwoty (\`(...)\`) EUR wraz z ustawowymi odsetkami od dnia (\`(...)\`) 2011 r. do dnia zapłaty tytułem kary umownej za odstąpienie od umowy z winy Spółki oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na pozew, Spółka wniosła o oddalenie powództwa w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym z tytułu zastępstwa procesowego i wydatku w postaci opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w kwocie (\`(...)\`) zł, ze względu na brak podstawy faktycznej i prawnej uprawniającej Zamawiającego do odstąpienia od łączącej strony umowy i naliczenia spornej kary umownej.

Następnie pozwem z dnia (\`(...)\`) 2012 r. wnieśli Państwo o zasądzenie od Zamawiającego:

1) kwoty (\`(...)\`) EUR wraz z odsetkami ustawowymi liczonymi od:

a. kwoty (\`(...)\`) EUR od dnia wniesienia pozwu do dnia zapłaty;

b. kwoty (\`(...)\`) EUR od dnia (\`(...)\`) 2011 do dnia zapłaty;

2) oraz kwoty (\`(...)\`) zł wraz z odsetkami ustawowymi od (\`(...)\`) 2011 do dnia zapłaty

tytułem wynagrodzenia za wykonane prace w ramach wiążącej strony umowy (w zrealizowanej części Etapów III-V umowy) przy uwzględnieniu właściwie naliczonych kar umownych (wcześniej nałożonych przez Zamawiającego za zwłokę w wykonaniu wcześniejszych etapów umowy), oraz o zasądzenie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości (\`(...)\`) zł oraz wydatku z tytułu opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa w wysokości (…) zł.

W odpowiedzi na Państwa pozew, Zamawiający wniósł o oddalenie powództwa w całości oraz zasądzenie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przewidzianych. W uzasadnieniu Zamawiający wskazał, że realizacja łączącej strony umowy przebiegała od początku z dużymi trudnościami i niezgodnie z przyjętym harmonogramem realizacji umowy oraz, że Etapy I i Ia wykonane zostały przez Państwa z opóźnieniem w stosunku do terminów ustalonych w harmonogramie, za co Zamawiający obciążył Państwa karami umownymi.

Postanowieniem z (\`(...)\`) 2013 r., Sąd Okręgowy w (\`(...)\`) połączył sprawę z powództwa Zamawiającego, przeciwko Spółce o zapłatę kary umownej, a zarejestrowaną pod sygn. akt (\`(...)\`), ze sprawą z powództwa Spółki przeciwko Zamawiającemu o zapłatę wynagrodzenia za wykonanie umowy, a zarejestrowaną pod sygn. akt (\`(...)\`) do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia.

Wyrokiem z dnia (\`(...)\`) 2020 r., sygn. akt (\`(...)\`) Sąd Okręgowy w (\`(...)\`) oddalił w całości roszczenie w sprawie z pozwu Zamawiającego przeciwko Spółce, w sprawie o zapłatę kwoty (\`(...)\`) EUR wraz z ustawowymi odsetkami, natomiast roszczenie w sprawie z pozwu Spółki przeciwko Zamawiającemu w sprawie o zapłatę kwoty (\`(...)\`) EUR oraz kwoty (\`(...)\`) zł, wraz z odsetkami ustawowymi w całości podlegało uwzględnieniu.

Zgodnie ze stanowiskiem Sądu Okręgowego wyrażonym w powyższym wyroku, w okolicznościach faktycznych sprawy nie doszło do skutecznego odstąpienia przez Zamawiającego od spornej umowy, a wobec tego nie zaistniała podstawa do obciążenia Państwa karą umowną zastrzeżoną na wypadek odstąpienia od umowy.

Z kolei w odniesieniu do Państwa roszczeń Sąd przyjął, że w sposób prawidłowy wykonali Państwo prace objęte Etapami la, III, IV oraz V, czynili Państwo również starania aby wezwania organów administracji uzupełnić w sposób zapewniający wydanie pozytywnych decyzji lokalizacyjnych oraz środowiskowych, a wobec tego że należy się Państwu z tego tytułu wynagrodzenie w części odpowiadającej procentowemu zaawansowaniu prac określonemu w pozwie Spółki.

Od powyższego rozstrzygnięcia Zamawiający wniósł apelację zaskarżając je w całości, tj. co do całości rozstrzygnięcia wydanego w sprawie (\`(...)\`) i co do całości rozstrzygnięcia wydanego w sprawie (\`(...)\`).

W odpowiedzi na apelację wnieśli Państwo o:

‒ oddalenie apelacji Zamawiającego wywiedzionej wobec wyroku Sądu Okręgowego w (\`(...)\`) (…) Wydział Gospodarczy z dnia (\`(...)\`) 2020 r. w sprawie o sygn. akt (\`(...)\`);

‒ zasądzenie od Zamawiającego na Państwa rzecz kosztów postępowania apelacyjnego co do wyroku Sądu Okręgowego w (\`(...)\`) (…) Wydział Gospodarczy z dnia (\`(...)\`) 2020 r. w sprawie o sygn. akt (\`(...)\`), w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych;

‒ oddalenie apelacji Zamawiającego wywiedzionej wobec wyroku Sądu Okręgowego w (\`(...)\`) (…) Wydział Gospodarczy z dnia (\`(...)\`) 2020 r. w sprawie o sygn. akt (\`(...)\`);

‒ zasądzenie od Zamawiającego na Państwa rzecz kosztów postępowania apelacyjnego co do wyroku Sądu Okręgowego w (\`(...)\`) (…) Wydział Gospodarczy z dnia (\`(...)\`) 2020 r. w sprawie o sygn. akt (\`(...)\`), w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Wyrokiem z dnia (\`(...)\`) 2022 r. Sąd Apelacyjny w (\`(...)\`) Wydział Gospodarczy i Własności Intelektualnej po rozpoznaniu w dniu (\`(...)\`) 2022 r. w (\`(...)\`) na rozprawie sprawy z powództwa Zamawiającego przeciwko Spółce o zapłatę oraz sprawy z powództwa Spółki przeciwko Zamawiającemu o zapłatę na skutek apelacji Zamawiającego od wyroku Sądu Okręgowego w (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) 2020 r., sygn. akt (\`(...)\`) oddalił apelację, zasądzając od Zamawiającego na Państwa rzecz kwotę (…) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania apelacyjnego w sprawie prowadzonej w pierwszej instancji od początku pod sygn. akt (\`(...)\`), a także zasądzając od Zamawiającego na Państwa rzecz kwotę (…) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania apelacyjnego w sprawie prowadzonej w pierwszej instancji początkowo pod sygn. akt (\`(...)\`).

Jak wskazał Sąd Apelacyjny w wydanym rozstrzygnięciu, zarzuty naruszenia prawa procesowego podniesione przez Zamawiającego nie odnosiły się do przeprowadzonej przez Sąd I instancji oceny zebranego materiału dowodowego, a wobec tego nie mogły również prowadzić do podważenia ustaleń przyjętych za podstawę zaskarżonego wyroku. W ocenie Sądu trafnie natomiast wskazano w odpowiedzi na apelację, że Zamawiający nie kwestionował zasadniczego w tym zakresie ustalenia, że Spółka w sposób prawidłowy i wystarczający wykazała fakt wykonania większości prac objętych Etapem lll-V, la, a wobec tego należy Jej się z tego tytułu wynagrodzenie, którego wysokość nie była podważana w apelacji.

Wobec powyższego Sąd Apelacyjny podzielił stanowisko Spółki, która w swoim pozwie dochodziła kwoty (\`(...)\`) EUR z tytułu częściowego wynagrodzenia za realizację Etapu la, jak również kwoty (\`(...)\`) EUR netto i (\`(...)\`) zł VAT z tytułu części wynagrodzenia za realizację Etapu III, IV, V umowy.

Ponadto chcieliby Państwo zauważyć, iż ze względu na powstały pomiędzy stronami spór dotyczący tych trzech etapów, poza fakturą pro forma nie została wystawiona faktura VAT i nie został rozliczony podatek od towarów i usług. Zdaniem Zamawiającego doszło do odstąpienia od umowy w części nieodebranej i nierozliczonej tak, jakby umowa w spornym zakresie nigdy nie została zawarta. Pomimo kwestionowania takiego stanu rzeczy przez Państwa, rozliczenie między stronami było utrudnione, bowiem nie była zdefiniowana podstawa prawna rozliczeń (umowa oraz faktury) i powstała wątpliwość, czy rozliczenie po odstąpieniu od umowy nie powinno mieć charakteru odszkodowawczego (bez faktury). Po wyroku Sądu Apelacyjnego w dniu (\`(...)\`) 2022 r. Zamawiający dokonał płatności na Państwa rzecz obejmującej wynagrodzenie wynikające z wyroku w wysokości odpowiadającej procentowi realizacji Etapów III, IV, V, la oraz podatek od towarów i usług z odsetkami za opóźnienie.

W związku z ww. wyrokiem, który umożliwił Państwu rozliczenie umowy, Państwo zarejestrowali się ponownie na potrzeby podatku od towarów i usług w Polsce (… 2022 r.), wystawili do Zamawiającego fakturę VAT (… 2022 r.) oraz rozliczyli podatek od towarów i usług w deklaracji za (…) 2022 r.

W uzupełnieniu wniosku w odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania kiedy nastąpiło wykonanie usług w ramach Etapu III, IV i V, wskazali Państwo, że jak zostało wskazane we wniosku o interpretację indywidualną - Etap III został wykonany w 95%, Etap IV w 90%, natomiast Etap V w 98% (stan na (…) 2009 r.). Ze względu na różne przyczyny (m.in. brak decyzji środowiskowych), nie dokonano zakończenia prac w 100%, na jakie umówiły się strony. Wykonywanie etapów zakończono bez realizacji wszystkich założeń wymaganych w każdym z tych etapów. Procenty wykonania ostatecznie zostały potwierdzone przez Sąd Apelacyjny w wyroku z dnia (\`(...)\`) 2022 r.

W odpowiedzi na pytanie dotyczące wskazania, czy prace wykonywane w ramach Etapu III, IV i V stanowiły roboty budowlane lub budowlano-montażowe, wskazali Państwo, że prace nie stanowiły prac budowalnych, ani budowlano-montażowych.

Odnosząc się do pytania dotyczącego wskazania, czy w przypadku prac wykonywanych w ramach Etapu III, IV i V wystąpiły okoliczności zawieszające lub przerywające bieg terminu przedawnienia zobowiązania, o których mowa w art. 70 § 2-8 ustawy Ordynacja podatkowa, wskazali Państwo, że w przypadku prac wykonywanych w ramach Etapów III, IV, V nie wystąpiły okoliczności zawieszające lub przerywające bieg terminu przedawnienia zobowiązania, o których mowa w art. 70 par. 2-8 ustawy - Ordynacja Podatkowa.

Ponadto doprecyzowali Państwo opis sprawy wskazując, że w dniu (…) 2007 r. dokonali Państwo odbioru prac objętych etapem la. Należności za prace objęte tym etapem zostały zaakceptowane. Kontrahent w dniu (\`(...)\`) 2007 r. obciążył Państwa za 24 dni zwłoki w wykonaniu Etapu la i następnie skompensował tę kwotę z kolejnymi należnościami. Dlatego też powstała „niedopłata” w części wynagrodzenia za Etap Ia. Jak wskazał Sąd Apelacyjny w (\`(...)\`) w wyroku z dnia (\`(...)\`) 2022 r.: „W tych okolicznościach Sąd Okręgowy zasadnie ustalił, że okres zwłoki Wnioskodawcy w realizacji Etapu la wynosi 12 dni.” Korygując długość okresu, w którym zachowanie Wnioskodawcy. miało charakter zwłoki w wykonaniu Etapu la, należało również skorygować wysokość kary umownej naliczonej przez Zamawiającego z tytułu zwłoki Wykonawcy w realizacji Etapu la. W tym zakresie Sąd Okręgowy wskazał, że Zamawiający zasadnie naliczył karę umowną: w kwocie (..) EUR z tytułu zwłoki Wnioskodawcy w realizacji Etapu I, w kwocie (…) EUR w związku ze zwłoką Wnioskodawcy w realizacji Etapu la, w kwocie (…) EUR w związku ze zwłoką 1 dnia w usuwaniu wad składających się na Etap I. Łącznie Zamawiający był uprawniony do naliczenia i potrącenia kary umownej w kwocie (…) EUR. Skoro zaś Zamawiający niezasadnie naliczył i potrącił dalszą karę umową w kwocie (…) EUR w związku z błędnym przyjęciem okresu, w którym Wykonawca pozostawał w zwłoce w realizacji Etapu la, to jest on zobowiązany do dopłaty na rzecz Wnioskodawcy dalszej części wynagrodzenia w tym zakresie, tj. kwoty (…) EUR.

Wykonanie usług w ramach Etapu la nastąpiło w (…) 2007 r. (część należnego wynagrodzenia w kwocie (…) EUR za ten etap otrzymano dopiero w 2022 r.). Bezsporne było wykonanie prac w 2007 r. i wystawienie faktury, dlatego pomimo sporu, co do części kwoty wynagrodzenia za ten etap, stoją Państwo na stanowisku, że co do tego etapu, obowiązek w podatku VAT powstał w 2007 r. Wątpliwości są co do etapów, których procent zakończenia został ostatecznie potwierdzony przez Sąd Apelacyjny w 2022 r., czyli do Etapu III, IV i V.

Prace wykonywane w ramach Etapu Ia nie stanowiły prac budowalnych lub budowlano-montażowych.

W przypadku prac wykonywanych w ramach Etapów la nie wystąpiły okoliczności zawieszające lub przerywające bieg terminu przedawnienia zobowiązania, o których mowa w art. 70 par. 2-8 ustawy - Ordynacja Podatkowa.

### Pytania

### 1) Czy zobowiązanie w podatku od towarów i usług powstało w momencie dokonania rejestracji Spółki na potrzeby podatku od towarów i usług będącej skutkiem wydania wyroku Sądu Apelacyjnego?

### 2) Czy zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu wykonanych usług Etapów III, IV, V, la uległo przedawnieniu?

### Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego, zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu prac objętych etapami III, IV, V i la powstało w momencie dokonania rejestracji Spółki na potrzeby podatku VAT, o którą Spółka wystąpiła po wydaniu wyroku Sąd Apelacyjnego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), w przypadku czynności wykonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19-21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem.

Kwestie dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2013 r. regulował art. 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2022.931 t. j. z dnia 2022.04.29 dalej jako ustawa o VAT).

Zgodnie z zasadą ogólną, wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy VAT, obowiązek podatkowy powstawał z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy, stosownie do brzmienia art. 19 ust. 4 ustawy VAT powstawał z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Przepis art. 106 ust. 1 ustawy VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.) określał, iż podatnicy, o których mowa w art. 15 są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Jak wynika z art. 103 ust. 1 ustawy VAT, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 33 i 33b.

W celu wykonania tego obowiązku, stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15 są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, 130c i art. 133.

Z przepisów powyższych wynika, że podatnik podatku od towarów i usług, w celu wykonania ciążącego na nim obowiązku rozliczenia podatku za dany okres rozliczeniowy, winien złożyć deklarację podatkową, w której winien ująć wszystkie czynności, co do których obowiązek podatkowy powstał w okresie, którego dotyczy ta deklaracja.

Stosownie do art. 109 ust. 3 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 119 są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą:

1) kwoty określone w art. 93,

2) dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania,

3) wysokość podatku należnego,

4) kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku, podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu,

5) oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej,

a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Ustawodawca powyższym przepisem art. 109 ust. 3 ustawy nakłada na podatnika obowiązek prowadzenia ewidencji zawierającej dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej obejmującej m.in. dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania oraz wysokość podatku należnego. Wprawdzie ustawodawca nie określił formy w jakiej ewidencja powinna być prowadzona, ale istotne jest aby zawierała wszystkie wymienione w powyższym przepisie elementy.

Ewidencja jest odzwierciedleniem stanu rzeczywistego, winna zatem obejmować wszystkie dokonane przez podatnika czynności podlegające opodatkowaniu jak i dane dotyczące podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Dane, które podatnik wpisuje do deklaracji podatkowej składanej w urzędzie skarbowym stanowią odzwierciedlenie danych wynikających z prowadzonej przez niego ewidencji sprzedaży i ewidencji zakupów VAT.

W analizowanym stanie faktycznym nie została wystawiona przez Państwa faktura, a więc de facto obowiązek podatkowy nie powstał. Ze względu na powstały spór pomiędzy podmiotami transakcji, dotyczący tego czy faktycznie usługi, choćby w części, zostały wykonane, do roku 2022 sprawa nie była ostatecznie rozstrzygnięta. Dopiero w wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia (\`(...)\`) 2022 r. zostało ostatecznie potwierdzone, iż usługi zostały wykonane (odpowiednio każdy etap w %). W związku z tym, stoją Państwo na stanowisku, iż na gruncie podatku od towarów i usług to moment prawomocnego orzeczenia Sądu Apelacyjnego jest decydujący, i to należy upatrywać jako moment powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19a ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. W związku z tym, iż Kontrahent nie zgadzał się z twierdzeniem, iż usługa została wykonana ze względu na brak całościowego wykonania, za ostateczny moment wykonania tych usług należy uznać dzień wydania wyroku Sądu Apelacyjnego, który prawomocnie stwierdził, w jakiej części usługi zostały wykonane i jaka część wynagrodzenia za nie przysługuje. W dniu 20 maja 2022 r. Kontrahent dokonał płatność na Państwa rzecz orzeczonej, wymagalnej kwoty. W związku z tym powinni Państwo wystawić fakturę VAT i odprowadzić odpowiednio podatek VAT należny z tytułu otrzymanego wynagrodzenia za częściowe wykonanie usług.

W przypadku stwierdzenia przez organ, iż zobowiązane w podatku od towarów i usług z tytułu poszczególnego częściowego wykonania prac nie powstało w momencie wydania wyroku Sądu Apelacyjnego, alternatywnie stoją Państwo na stanowisku, iż uległo przedawnieniu.

W myśl art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r - Ordynacja podatkowa (Dz. U.2021.1540 t. j. z dnia 2021.08.23, dalej jako Ordynacja podatkowa), zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia.

Natomiast definicja zobowiązania podatkowego zawarta w art. 5 Ordynacji podatkowej stanowi, że zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania.

Natomiast jak stanowi art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2009 r. sygn. akt I FPS 9/08 oraz linią orzeczniczą sądów, przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie również do rozliczeń, w których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku lub nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, która może być zadeklarowana przez podatnika do przeniesienia na następny miesiąc.

Przedawnienie zobowiązań podatkowych dotyczy zatem wszystkich zobowiązań, bez względu na sposób ich powstania. Przedawnieniu podlegają zarówno zobowiązania powstałe po doręczeniu decyzji ustalającej, jak i zobowiązania powstające z mocy prawa.

W komentowanym przepisie określony jest jeden termin przedawnienia wynoszący 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin ten nie może być ani odroczony (art. 48 Ordynacji podatkowej) przez organ podatkowy, ani też przedłużony przez Ministra Finansów (art. 50 Ordynacji podatkowej).

W związku z powyższym należy przyjąć tezę, że jeżeli przedawnia się zobowiązanie podatkowe, to wraz z nim przedawnieniu ulegają także inne elementy danego stosunku prawno-podatkowego.

W kwestii przedawnienia wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 21 stycznia 2010 r. w sprawie C-472/08.

W orzeczeniu tym TSUE orzekł, że artykuł 18 ust. 4 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w ten sposób, że nie stoi on na przeszkodzie przepisom państwa członkowskiego, wyznaczającym trzyletni termin przedawnienia na wystąpienie z wnioskiem o zwrot nadpłaty VAT nienależnie pobranej przez organy administracji skarbowej tego państwa.

Termin taki sam w sobie nie jest w stanie praktycznie uniemożliwić lub nadmiernie utrudnić wykonywania prawa do odliczenia, ponieważ trzyletni termin przedawnienia może w zasadzie umożliwić każdemu przeciętnie uważnemu podatnikowi skuteczne dochodzenie uprawnień przysługujących mu w porządku prawnym Unii. Skoro TSUE za zgodny z zasadami uznał 3-letni okres przedawnienia, to tym bardziej za taki należy uznać termin 5-letni przewidziany w polskich przepisach podatkowych.

W Państwa ocenie, z przywołanych powyżej przepisów wynika, że prawa i obowiązki w zakresie wystawiania faktur i rozliczenia podatku na ich podstawie, obowiązują podatników dopóty, dopóki zobowiązanie podatkowe określone w tych fakturach nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia - zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej - co do zasady - wynosi pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, a kończy się z upływem 5 lat. Zatem, termin początkowy i końcowy przedawnienia podatkowego wyznacza termin płatności tegoż zobowiązania (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia).

Przedawnienie oznacza, że po upływie określonego czasu od momentu powstania zobowiązania podatkowego zobowiązanie to wygasa, a organ podatkowy, po upływie terminu przedawnienia, nie może domagać się uregulowania (nie ma możliwości wyegzekwowania) należnego świadczenia. Należy przy tym zauważyć, że przedawnienie następuje z mocy prawa.

Niniejsze stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 19 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4017.11.2018.2.IK. Wobec powyższego w Państwa ocenie, zobowiązanie podatkowe związane z otrzymaniem zapłaty od Zamawiającego na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego z tytułu prac objętych Etapami III, IV i V zrealizowanych w 2011 r. na mocy art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, z dniem 31 grudnia 2016 r. uległo przedawnieniu.

W tym miejscu należy wskazać, że w Ordynacji podatkowej wymieniono również okoliczności, które zawieszają, bądź też przerywają bieg terminu przedawnienia.

W myśl art. 70 § 2 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu:

1) od dnia wydania decyzji, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 do dnia terminu płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej, ostatniej raty podatku lub ostatniej raty zaległości podatkowej;

2) od dnia wejścia w życie rozporządzenia w sprawie przedłużenia terminu płatności podatku, wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, do dnia upływu przedłużonego terminu.

Bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego (art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej).

Jak stanowi art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zostaje również przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

W myśl art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje również zawieszony z dniem:

1) wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania;

2) wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania;

3) wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa;

4) doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

5) doręczenia zawiadomienia o przystąpieniu do zabezpieczenia w przypadkach określonych w art. 32a § 3 i art. 35 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1201, 1475, 1954 i 2491 oraz z 2018 r. poz. 138 i 395).

Instytucja przedawnienia ma to do siebie, że w odniesieniu do okresu, który uległ przedawnieniu nie mogą być dokonywane żadne czynności ani zwiększające zobowiązanie podatkowe, ani zmniejszające zobowiązanie podatkowe. Podatnik nie jest również zobowiązany do posiadania dokumentów oraz ewidencji prowadzonych dla celów rozliczania podatku za okresy, które uległy przedawnieniu.

Wymaga podkreślenia, że w Państwa stanie faktycznym okoliczności zawieszające lub przerywające bieg terminu przedawnienia zobowiązania, o których mowa w art. 70 § 2-8 Ordynacji podatkowej nie wystąpiły.

Zatem, jeżeli u Państwa nie wystąpiły żadne okoliczności przerywające lub zawieszające bieg terminu przedawnienia w przedmiotowej sprawie, to w związku otrzymaniem zapłaty od Zamawiającego, na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego, nie jesteście Państwo zobowiązani do korygowania deklaracji i wpłaty zobowiązania podatkowego z tytułu podatku VAT od wynagrodzenia za Etapy III, IV, V, la.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzają Państwo, iż zobowiązanie w podatku od towarów i usług w związku z wynagrodzeniem za częściową realizację etapów III, IV, V oraz la uległo przedawnieniu i otrzymana od Kontrahenta kwota wynagrodzenia wraz z podatkiem VAT oraz odsetkami, zasądzona przez Sąd Apelacyjny, nie podlega opodatkowaniu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe oraz w części jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35):

W przypadku czynności wykonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19-21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Przy czym, stosownie do art. 19 ust. 4 ww. ustawy:

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Zgodnie z art. 19 ust. 5 ww. ustawy:

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Przy czym, zgodnie z zasadą ogólną sformułowaną w powołanym art. 19 ust. 1 ustawy - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Natomiast w sytuacji, gdy dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, wówczas obowiązek podatkowy - stosownie do art. 19 ust. 4 ustawy, powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Ustawodawca określił również szczególne przypadki dotyczące powstania obowiązku podatkowego.

I tak, w myśl art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy:

W przypadku świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania tych usług.

Natomiast na mocy art. 19 ust. 14 ww. ustawy:

Zasady, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d, stosuje się również do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych.

Zatem, w myśl powołanych przepisów, w przypadku usług budowlanych lub budowlano-montażowych dla powstania obowiązku podatkowego podstawowe znaczenie miał dzień otrzymania zapłaty (w całości lub części), przy czym zasada ta miała zastosowanie, jeżeli nabywca, na rzecz którego usługa była świadczona dokonał zapłaty przed upływem 30. dnia, licząc od dnia wykonania usługi, w przeciwnym wypadku 30. dnia od realizacji usługi obowiązek podatkowy powstawał z mocy prawa.

Wskazali Państwo, że prace wykonywane w ramach Etapu Ia, III, IV oraz V nie stanowiły prac budowalnych, ani budowlano-montażowych, co oznacza, że usługi te nie podlegają szczególnej regulacji dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego. Dlatego też, w przedmiotowym przypadku zastosowanie znajduje zasada generalna wynikająca z art. 19 ust. 1 oraz ust. 4 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.):

Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ww. ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie zaś z art. 106 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011 r.:

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z dnia 28 marca 2011 r. (Dz.U. Nr 68 poz. 360 ze zm.), zwanego „rozporządzeniem”, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011 r.:

Fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że do (…) 2018 r. posiadali Państwo oddział w Polsce (ponownie zarejestrowali się Państwo do celów VAT w Polsce w (…) 2022 r.).

(…) 2006 r. zawarli Państwo umowę z (…) S.A. (Zamawiający, Kontrahent) na Opracowanie studium dotyczącego przygotowania projektu „Modernizacja (…)”.

Do zadań Spółki, określonych w ww. umowie i aneksie do umowy (Aneks nr (..) z (…) 2007 r.), należało wykonanie usługi składającej się z sześciu etapów, tj.: Opracowanie Studium Wykonalności i syntezy studium dla odcinka (…) (…)-(…)-(…) (Etap I), Modyfikacja opcji modernizacyjnej opracowanej w Etapie I (Etap la), Opracowanie technicznej, ekonomicznej i finansowej oceny wykonalności zalecanej opcji modernizacyjnej zdefiniowanej w poprzednim etapie (Etap II), Opracowanie projektu wstępnego dla realizacji modernizacji wraz ze szczegółową koncepcją modernizacji oraz analizy wpływu przedsięwzięcia na środowisko jak również Sporządzenie wniosków o uzyskanie decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego wraz z wymaganymi załącznikami i uzyskanie w imieniu Zamawiającego przedmiotowych decyzji (Etap III), Przygotowanie wniosków o dofinansowanie z funduszy Unii Europejskiej (Etap IV) oraz Przygotowanie dokumentacji przetargowej na zakontraktowanie robót modernizacyjnych i wybór inżyniera kontraktu (Etap V).

W umowie ustalono ryczałtowe wynagrodzenie za wykonanie przedmiotu umowy, które – po zmianie zakresu umowy i ustaleniu dodatkowego wynagrodzenia ryczałtowego za wykonanie Etapu la zostało zwiększone i ustalone ostatecznie na poziomie (…) EUR netto ((… ) EUR brutto).

Prace objęte etapami I, Ia i II zostały wykonane w całości, pozytywnie zaopiniowane, zafakturowane i odebrane przez Zamawiającego. Spółka rozliczyła się z zaliczki w kwocie (…) EUR (faktura z (…) 2007 r.).

(…) 2007 r. Spółka dokonała odbioru prac objętych Etapem Ia. Należność za te prace została zaakceptowana i rozliczona (faktura z (…) 2007 r.).

(…) 2007 r., Spółka dokonała odbioru prac objętych Etapem II. Należność za te prace została zaakceptowana i rozliczona (faktura z (…) 2007 r., kwota (…) EUR netto plus VAT).

Z uwagi m.in. na brak decyzji środowiskowych i lokalizacyjnych nie zakończono prac w 100% w zakresie Etapów III-V. Wg stanu na dzień (…) 2009 r. Etap III został wykonany w 95%, Etap IV w 90%, natomiast Etap V w 98%. W odniesieniu do Etapu III, IV i V została wystawiona faktura proforma z (…) 2011 r., z której wynikał ww. stopień zaawansowania prac.

Z powodu niezrealizowania w całości Etapów lll-V oraz brak perspektyw na ich realizację (negatywnie rozpatrzone wnioski o wydanie decyzji administracyjnych), Zamawiający odstąpił od umowy w niezrealizowanej części i (…) 2012 r. wniósł pozew o zasądzenie od Państwa m.in. kwoty (\`(...)\`) EUR wraz z odsetkami ustawowymi od (\`(...)\`) 2011 r. do dnia zapłaty, tytułem kary umownej za odstąpienie od umowy z winy Spółki. Spółka wniosła o oddalenie powództwa w całości ze względu na brak podstawy faktycznej i prawnej uprawniającej Zamawiającego do odstąpienia od umowy i naliczenia spornej kary umownej.

W trakcie postępowania sądowego (wyrok Sądu Okręgowego z (\`(...)\`) 2020 r. oraz wyrok Sądu Apelacyjnego z (\`(...)\`) 2022 r.) ustalono, że w analizowanej sprawie nie doszło do skutecznego odstąpienia przez Zamawiającego od spornej umowy, w związku z czym nie było podstaw do obciążenia Państwa karą umowną. Ponadto, Sąd Okręgowy uznał, że prace objęte Etapami la, III-V Spółka wykonała prawidłowo. Również Sąd Apelacyjny zwrócił uwagę na fakt, że Zamawiający nie kwestionował, że Spółka w sposób prawidłowy wykazała fakt wykonania większości prac objętych Etapem Ia i III-V i w konsekwencji uznał, że Spółce należy się wynagrodzenie z tego tytułu.

Prace objęte Etapem Ia zostały odebrane przez Spółkę (…) 2007 r. (należności za te prace zostały zaakceptowane, wykonanie prac w 2007 r. i wystawienie faktury było bezsporne). Przy czym, (\`(...)\`) 2007 r. Zamawiający obciążył Państwa za 24 dni zwłoki w wykonaniu Etapu la, a następnie skompensował tę kwotę z kolejnymi należnościami. W związku z tym powstała „niedopłata” w części wynagrodzenia za Etap Ia. W postępowaniu sądowym ustalono, że okres zwłoki w realizacji Etapu la wynosi 12 dni. W związku z tym, z uwagi na błędnie przyjęty okres zwłoki, Sąd Apelacyjny zobowiązał Zamawiającego do dopłaty na Państwa rzecz dalszej części wynagrodzenia w tym zakresie (… EUR).

Ostatecznie Sąd Apelacyjny zasądził na rzecz Spółki kwotę (\`(...)\`) EUR z tytułu częściowego wynagrodzenia za realizację Etapu la, oraz kwoty (\`(...)\`) EUR netto i (\`(...)\`) zł VAT z tytułu części wynagrodzenia za realizację Etapu III-V umowy.

Z uwagi na spór dotyczący etapu III, IV i V - poza fakturą pro forma Spółka nie wystawiła faktury VAT i nie rozliczyła podatku VAT. Rozliczenie było utrudnione ponieważ nie była zdefiniowana podstawa prawna rozliczeń (umowa oraz faktury) oraz powstały wątpliwości, czy po odstąpieniu od umowy przez Zamawiającego rozliczenie powinno mieć charakter odszkodowawczy (bez faktury).

Po wyroku Sądu Apelacyjnego, (\`(...)\`) 2022 r. Zamawiający dokonał płatności na Państwa rzecz obejmującej wynagrodzenie wynikające z wyroku w wysokości odpowiadającej procentowi realizacji Etapów Ia, III-V oraz podatek VAT z odsetkami za opóźnienie.

W związku z ww. wyrokiem, (…) 2022 r. zarejestrowali się Państwo ponownie na potrzeby podatku VAT w Polsce, wystawili Zamawiającemu fakturę VAT ((…) 2022 r.) oraz rozliczyli podatek VAT w deklaracji za (…) 2022 r.

Ad 1 i 2

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy powzięli Państwo m.in. wątpliwość, czy zobowiązanie w podatku VAT powstało w momencie dokonania rejestracji Spółki dla celów VAT w związku z wyrokiem Sądu Apelacyjnego.

Wskazują Państwo, że nie wystawiliście faktury w związku z czym nie powstał obowiązek podatkowy. Państwa zdaniem, zobowiązanie podatkowe z tytułu prac objętych etapami III, IV, V i la powstało w momencie dokonania rejestracji na potrzeby podatku VAT, o którą Spółka wystąpiła po wydaniu wyroku Sądu Apelacyjnego. W Państwa ocenie, za ostateczny moment wykonania usług należy uznać dzień wydania wyroku przez Sąd Apelacyjny, w którym Sąd rozstrzygnął, w jakiej części zostały wykonane usługi i jaka część wynagrodzenia przysługuje Państwu za ich wykonanie. Z powyższym twierdzeniem nie można się jednak zgodzić.

Jak wynika z wyżej powołanych przepisów prawa obowiązek podatkowy powstaje w momencie wydania towaru lub wykonania usługi. W sytuacji gdy podatnik jest zobowiązany do udokumentowania transakcji fakturą obowiązek podatkowy powstaje w dniu wystawienia faktury, a jeśli to nie nastąpi w ciągu 7 dni od wydania towaru lub wykonania usług, obowiązek podatkowy powstaje w tym 7 dniu. Tak więc faktura dokumentuje zdarzenie gospodarcze podlegające podatkowi od towarów i usług, natomiast obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego czy obowiązek udokumentowania został dopełniony, czy nie.

W analizowanej sprawie wskazali Państwo, że wykonanie usług w ramach Etapu la nastąpiło w (…) 2007 r. - prace objęte Etapem Ia zostały odebrane przez Spółkę (…) 2007 r., należność za te prace została zaakceptowana i rozliczona (faktura z (…) 2007 r.). Zatem skoro usługi realizowane w ramach Etapu Ia zostały wykonane i udokumentowane fakturą w (…) 2007 r., to należy uznać, że obowiązek podatkowy z tego tytułu – stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy - powstał w (…) 2007 r.

Natomiast odnośnie Etapu III, IV i V wskazali Państwo, że wg stanu na dzień (…) 2009 r. prace realizowane w ramach Etapu III zostały wykonane w 95%, Etap IV w 90%, natomiast Etap V w 98%. Przy czym, z uwagi na trwający spór z Zamawiającym dotyczący tych Etapów nie wystawiliście Państwo faktury i nie rozliczyliście podatku VAT w tym zakresie. W celu udokumentowania usług zrealizowanych w ramach Etapu III, IV i V wystawiliście Państwo jedynie fakturę proforma (faktura proforma z (…) 2011 r. – procentowe wykonanie prac w ramach Etapów III, IV i V). Zatem, skoro usługi objęte Etapami III-V zostały wykonane (procentowo) w (…) 2009 r. to tym samym obowiązek podatkowy z tytułu ww. usług powstał w tym okresie, tj. w (…) 2009 roku i w tym okresie był wymagalny podatek VAT, pomimo, że nie została wystawiona faktura. W momencie wykonywania przedmiotowych usług Spółka była podatnikiem VAT w związku z czym powinna wystawić fakturę na rzecz Zamawiającego dotyczącą sprzedaży usług realizowanych w ramach Etapu III, IV i V i rozliczyć podatek VAT z tego tytułu w 2009 roku.

Na powyższe rozstrzygnięcia nie ma wpływu okoliczność, że dopiero Sąd Apelacyjny wyrokiem z 2022 roku ustalił ostatecznie procentowy stopień realizacji usług i zasądził kwoty należnego wynagrodzenia. Przepisy ustawy jednoznacznie wskazują, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi lub z chwilą wystawienia faktury, ale nie później niż w siódmym dniu od dnia wykonania usługi – w przypadku gdy wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą. Zatem skoro usługi realizowane w ramach Etapu Ia zostały wykonane w (…) 2007 roku, a usługi świadczone w ramach Etapów III-V zostały procentowo wykonane w (…) 2009 r., to obowiązek podatkowy z tytułu ww. usług powstał odpowiednio w (…) 2007 roku (Etap Ia) i w (…) 2009 roku (Etapy III-V).

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, z którego wynika, że zobowiązanie podatkowe z tytułu prac objętych Etapami Ia, III, IV oraz V powstało w momencie dokonania rejestracji Spółki na potrzeby podatku VAT dokonanej po wydaniu wyroku Sąd Apelacyjnego jest **nieprawidłowe**.

Przy czym wskazać należy, że czynności zwiększające lub zmniejszające zobowiązanie podatkowe mogą być wykonywane wyłącznie do momentu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Jak stanowi art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W myśl art. 70 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu:

1) od dnia wydania decyzji, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 1 lub 2, do dnia terminu płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej, ostatniej raty podatku lub ostatniej raty zaległości podatkowej;

2) od dnia wejścia w życie rozporządzenia w sprawie przedłużenia terminu płatności podatku, wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, do dnia upływu przedłużonego terminu.

Zgodnie z art. 70 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego.

Jak stanowi art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa:

Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

W myśl art. 70 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa:

Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem:

1) wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania;

2) wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania;

3) wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa;

4) doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

5) doręczenia zawiadomienia o przystąpieniu do zabezpieczenia w przypadkach określonych w art. 32a § 3 i art. 35 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2020 r. poz. 1427, z późn. zm.38));

6) wystąpienia przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, na wniosek strony, o którym mowa w art. 119h § 2, o opinię Rady do Spraw Przeciwdziałania Unikaniu Opodatkowania, zwanej dalej "Radą", co do zasadności zastosowania art. 119a lub środków ograniczających umowne korzyści.

Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć. W odniesieniu do okresu, który uległ przedawnieniu nie mogą być dokonywane żadne czynności dotyczące zobowiązania podatkowego. Podatnik nie jest również zobowiązany do posiadania dokumentów oraz ewidencji prowadzonych dla celów rozliczania podatku za okresy, które uległy przedawnieniu. Przedawnienie zobowiązań podatkowych dotyczy wszystkich zobowiązań, bez względu na sposób ich powstania. Przedawnieniu podlegają zarówno zobowiązania powstałe po doręczeniu decyzji ustalającej, jak i zobowiązania powstające z mocy prawa. Termin przedawnienia wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku i nie może być ani odroczony (art. 48 Ordynacji podatkowej) przez organ podatkowy, ani też przedłużony przez Ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 50 Ordynacji podatkowej). W związku z tym, jeżeli przedawnia się zobowiązanie podatkowe, to wraz z nim przedawnieniu ulegają także inne elementy danego stosunku prawno-podatkowego.

Wskazują Państwo, że usługi realizowane w ramach Etapu Ia zostały wykonane w (…) 2007 r., natomiast Etapy III-V zostały zrealizowane procentowo w (…) 2009 roku. Jak wynika z przyjętego rozstrzygnięcia obowiązek podatkowy z tytułu wykonania ww. prac powstał odpowiednio w (…) 2007 roku (Etap Ia) i w (…) 2009 roku (Etap III-V). Jednocześnie, wskazali Państwo, że w przypadku prac wykonywanych w ramach Etapów la oraz III-V nie wystąpiły okoliczności zawieszające lub przerywające bieg terminu przedawnienia zobowiązania, o których mowa w art. 70 par. 2-8 ustawy Ordynacja Podatkowa.

Zatem, skoro w analizowanej sprawie nie wystąpiły żadne okoliczności przerywające lub zawieszające bieg terminu przedawnienia, należy uznać, że zobowiązanie podatkowe dotyczące usług wykonanych w ramach Etapów Ia, III, IV i V uległo przedawnieniu.

Jak wskazano, prawa i obowiązki m.in. w zakresie dokumentowania i rozliczenia podatku, obowiązują podatników dopóty, dopóki zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu. Z chwilą upływu terminu przedawnienia nie jest możliwa ani modyﬁkacja już dokonanego rozliczenia podatkowego przez podatnika, ani też kontrola (weryﬁkacja) jego prawidłowości przez organ podatkowy. Nie ma też możliwości złożenia korekty deklaracji za okresy, w stosunku do których w podatku VAT nastąpiło przedawnienie. Zatem, skoro zobowiązanie podatkowe dotyczące usług wykonanych w ramach Etapów Ia, III, IV i V uległo przedawnieniu, nie ma możliwości skorygowania dokumentacji i rozliczeń podatku VAT dotyczących Etapów III, IV, V oraz la.

Zatem stanowisko w zakresie pytania 2 należy uznać za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).