Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.597.2023.4.ICZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-14
Teza: Opodatkowanie czynności wykonanych na podstawie decyzji administracyjnej.
Słowa kluczowe: dotacja; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie; podstawa; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1-pkt 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko jest nieprawidłowe.**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego m.in. w podatku od towarów i usług, w zakresie uznania:

\- czy otrzymanie finansowania na podstawie Umowy stanowi odrębną czynność opodatkowaną VAT na gruncie art. 5 ustawy o VAT (ostatecznie sformułowane w piśmie uzupełniającym z 19 września 2023 r.) (kwestia objęta pytaniem nr 5) – jest nieprawidłowe;

\- czy kwota finansowania udzielonego na podstawie Umowy będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako element podstawy opodatkowania z tytułu dostawy towarów dostarczonych w 2022 i 2023 r., w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT (kwestia objęta pytaniem nr 6) - jest nieprawidłowe;

\- kiedy powstanie obowiązek podatkowy w VAT związany z otrzymaną kwotą (kwestia objęta pytaniem nr 7) - jest nieprawidłowe;

\- czy powstanie obowiązek wystawienia odrębnej faktury w myśl art. 106b ustawy o VAT (kwestia objęta pytaniem nr 8) - jest nieprawidłowe;

\- prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z zakupem, transportem i magazynowaniem węgla kamiennego – jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

9 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia :

\- czy otrzymanie finansowania na podstawie Umowy stanowi odrębną czynność opodatkowaną VAT na gruncie art. 5 ustawy o VAT;

\- czy kwota finansowania udzielonego na podstawie Umowy będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako element podstawy opodatkowania z tytułu dostawy towarów dostarczonych w 2022 i 2023 r., w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT;

\- kiedy powstanie obowiązek podatkowy w VAT związany z otrzymaną kwotą;

\- czy powstanie obowiązek wystawienia odrębnej faktury w myśl art. 106b ustawy o VAT;

\- czy Wnioskodawcy przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z zakupem, transportem i magazynowaniem węgla kamiennego będącego przedmiotem Decyzji.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 września 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

X. (dalej też jako Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką prawa handlowego, prowadzącą działalność gospodarczą w wielu obszarach gospodarki. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie Polski tzn. jest polskim rezydentem podatkowym w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Spółka pełni funkcję podmiotu dominującego w grupie kapitałowej skupiającej kilkadziesiąt spółek zależnych a bezpośrednim i jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy jest Skarb Państwa.

Zagadnienie decyzji (…).

Na podstawie decyzji Prezesa Rady Ministrów z dnia (…) Wnioskodawca został zobowiązany do:

„Na podstawie art. 7a ust. 4 ustawy z dnia 26 kwietnia 2007 r. o zarządzaniu kryzysowym (Dz.U. 2022 r., poz. 261, z późn. zm.), w związku z art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r., poz. 735, z późn. zm.) na wniosek Ministra Aktywów Państwowych z dnia (…) oraz Ministra Klimatu i Środowiska z dnia 27 lipca 2022 r. (…) polecam

\[\`(...)\`\] spółce X zakup w okresie od 1 lipca 2022 r. do 31 sierpnia 2022 r. 2 mln ton węgla (….).

Wskazana powyżej decyzja (dalej zwana Decyzją) była następnie zmieniana co do szczegółów realizacji wskazanego Zadania (np. okresu nabycia węgla lub źródła finansowania), ale pozostawała w swojej istocie niezmieniona. W swojej ostatecznej postaci Decyzja stanowi, że:

„Finansowanie realizacji ww. poleceń nastąpi ze środków budżetu państwa oraz funduszy celowych, na podstawie umów zawartych przez Skarb Państwa - Ministra Klimatu i Środowiska.”.

Zagadnienie umowy z Ministerstwem Klimatu i Środowiska

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Ministrem Klimatu i Środowiska (dalej jako Minister) umowę, której istotą pozostaje przyznanie finansowania mającego zapewnić realizację Decyzji (dalej jako Umowa). Bezpośredni przedmiot Umowy został w Umowie opisany w następujący sposób:

„Umowa dotyczy zadań będących realizacją Decyzji i ich finansowania, w zakresie zakupu i sprowadzenia do Polski, w tym przystosowania do sprzedaży Węgla (…).

W ramach Umowy Wnioskodawcy przysługuje od Ministra finansowanie na zwrot określonych kosztów: (…).

„Za uzasadnione koszty uważa się koszty, o których mowa w zdaniu poprzedzającym, powstałe w wyniku realizacji Decyzji, tj.:

1) zakup Węgla (…)

2) sprowadzenie do Polski zakupionego Węgla transportem (…),

3) operacje logistyczne (…);

4) sortowanie/przesiewanie Węgla;

5) usługi agencyjne, spedycyjne i tym podobne, (…);

6) usługi inspekcyjne (…);

7) usługi przemieszczania Węgla (…);

8) koszty zarządu Wykonawcy (\`(...)\`);

9) obsługa kredytów, (…);

10) zabezpieczenia ryzyka rynkowego obrotu węglem, (…);

11) usługi atestacyjne (…).

Wskazane powyżej koszty zostaną Spółce sfinansowane według wzoru określonego w Umowie, który zakłada zastosowanie proporcji, w której kwota całkowitych kosztów

(pomniejszonych o przychody zrealizowane w wyniku wykonania Decyzji) jest dzielona przez sumę węgla sprowadzonego i mnożona przez sumę węgla sprzedanego do 30 kwietnia 2023 r.

Równocześnie, w wartości finansowania zawarte są koszty bankowe tj. m.in. odsetki, koszty prowizji, (…).

Wnioskodawca wskazuje również, że zgodnie z pkt 10 preambuły do Umowy, finansowanie zadań objętych Decyzją ze środków budżetu państwa, na podstawie Umowy, wynika wprost z Decyzji oraz art. 7b ustawy z dnia 26 kwietnia 2007 r. o zarządzaniu kryzysowym i obejmuje - zgodnie z przyjętą w Umowie konstrukcją i metodologią - wyłącznie pokrycie uzasadnionych kosztów poniesionych bezpośrednio w celu realizacji Decyzji. Strony zgodnie oświadczają w Umowie, że w ich ocenie finansowanie na podstawie Umowy nie stanowi pomocy publicznej.

Pismem z 19 września 2023 r. uzupełnili Państwo opis sprawy w następujący sposób:

Ad. 1

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT).

Ad. 2

Przedmiotem przeważającej działalności przedsiębiorcy jest sprzedaż hurtowa paliw i produktów pochodnych.

Ad. 3

Wnioskodawca wskazuje, że finansowanie zostanie mu przekazane już po zakupie węgla, niemniej nie został on jeszcze w całości przesiany, tj. przystosowany do sprzedaży przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie jest w stanie wykluczyć pojawiania się również dodatkowych kosztów związanych ze zbyciem surowca. Takie ewentualne koszty zostaną uwzględnione w kalkulacji wysokości finansowania.

Ad. 4

Wnioskodawca nie może swobodnie dysponować środkami otrzymanymi w ramach finansowania. Co istotne, Umowa nie zawiera obostrzeń co do dysponowania środkami pochodzącymi z „finansowania”. Mając jednak na uwadze fakt, że zakup węgla (oraz w niewielkim stopniu inne koszty dotyczące realizacji Decyzji) zostały sfinansowane kredytami bankowymi, Spółka w pierwszej kolejności dokona spłaty kredytów. Wymogiem banków jest (wynika to z umów kredytowych), aby środki pochodzące z finansowania jak również przychody ze sprzedaży węgla zakupionego w związku z realizacją Decyzji, w pierwszej kolejności zostały przeznaczone na spłatę kredytów (po uprzednim pomniejszeniu kwoty wpływów o ewentualne obciążenia o charakterze publiczno-prawnym).

Wnioskodawca wskazuje także, iż wartość finansowania, o którym mowa w Decyzji oraz Umowie, będzie obliczona w oparciu o koszty poniesione na nabycie węgla przez Wnioskodawcę. Będzie tu miało zatem miejsce de facto refinansowanie, bo koszty te zostały już opłacone w zdecydowanej większości przez Wnioskodawcę. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że w katalogu kosztów, o których mowa powyżej są także koszty pośrednie (np. odsetki). Trzeba mieć na uwadze, iż nowe koszty ciągle powstają (np. narastające odsetki). Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wszystkie koszty pokrywane finansowaniem są uzasadnione i konieczne do realizacji Decyzji.

Ad. 5

Wnioskodawca wskazuje, że w związku z przedmiotem prowadzonej działalności będzie dokonywał sprzedaży węgla zakupionego na podstawie Decyzji.

Ad. 6

Wnioskodawca wskazuje, że pod pojęciem indywidualnych odbiorców, o których mowa w pytaniu nr 6 Wezwania rozumie on odbiorców o istotnym zapotrzebowaniu na węgiel, którym dostarcza on węgiel bez pośredników. Mowa tu o elektrowniach, ciepłowniach czy elektrociepłowniach.

Mając powyższe wyjaśnienia na uwadze, Wnioskodawca dokonuje sprzedaży węgla do pośredników w obrocie węglem jak i do indywidualnych odbiorców.

Wnioskodawca wskazuje, że cena sprzedaży węgla kalkulowana jest zgodnie z Umową. Postanowienia Umowy pozwalają określić Wnioskodawcy minimalną cenę sprzedaży, po której może on zbywać węgiel, w celu uzyskania finansowania.

Węgiel zakupiony w 2022 r. przez Wnioskodawcę na podstawie Decyzji był wyceniony zdecydowanie wyżej niż aktualna cena rynkowa, czego przyczyną był trwający w poprzednim roku kryzys na rynku paliwowym. Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie stwierdzić jaki będzie finalny wynik finansowy na zbyciu węgla zakupionego na podstawie Decyzji, niemniej istnieje wysokie prawdopodobieństwo powstania strat, których wartość ma zostać pokryta finansowaniem. Celem finansowania pozostaje swojego rodzaju bilansowanie (wyrównywanie) kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na zakup węgla nabytego w związku z wydaniem Decyzji.

Z powyższego wynika, iż cena węgla sprzedawanego w związku z Decyzją, co do zasady, była i będzie niższa, niż miałoby to miejsce, gdyby nie finansowanie, które zostanie otrzymane przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy.

W ramach opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca posiada wskazane poniżej wątpliwości.

**Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone jak we wniosku)**

5) Czy otrzymanie finansowania na podstawie Umowy stanowi odrębną czynność opodatkowaną VAT na gruncie art. 5 ustawy o VAT? (ostatecznie sformułowane w piśmie uzupełniającym z 19 września 2023 r.

6) Czy kwota finansowania udzielonego na podstawie Umowy będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako element podstawy opodatkowania z tytułu dostawy towarów dostarczonych w 2022 i 2023 r., w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?

7) Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie nr 6 jest uznane za prawidłowe, to kiedy powstanie obowiązek podatkowy w VAT związany z otrzymaną kwotą?

8) Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie nr 6 jest uznane za prawidłowe, to czy powstanie obowiązek wystawienia odrębnej faktury w myśl art. 106b ustawy o VAT?

9) Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie nr 6 jest uznane za nieprawidłowe, to czy Wnioskodawcy przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z zakupem, transportem i magazynowaniem węgla kamiennego będącego przedmiotem Decyzji?

**Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług**

Ad 5.

W opinii Wnioskodawcy otrzymanie finansowania na podstawie Umowy nie stanowi odrębnej czynność opodatkowanej VAT. W katalogu wyznaczonym przez art. 5 ustawy o VAT brak jest podstaw do odnalezienia samodzielnego zdarzenia podlegającego opodatkowaniu w postaci otrzymania finansowania.

Ad 6.

W opinii Wnioskodawcy kwota finansowania udzielonego na podstawie Umowy będzie podlegać opodatkowaniu jako element podstawy opodatkowania z tytułu dostarczonych w 2022 i 2023 r. towarów w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi jednoznacznie, iż opodatkowaniu podlegają dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że finansowanie miało bezpośredni wpływ na wartość towarów dostarczonych dotychczas jak i tych przewidzianych do dalszej sprzedaży, co znajduje uzasadnienie w treści Decyzji.

Ad 7.

W opinii Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w VAT związany z otrzymaną kwotą powstanie na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT tj. z chwilą otrzymania finansowania. Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest nieuniknioną konsekwencją odpowiedzi na pytanie nr 6.

Ad 8.

W opinii Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek wystawienia odrębnej faktury w myśl art. 106b ustawy o VAT, ani korekty faktur dotychczasowych. Podatek powinien zostać rozliczony fakturą wewnętrzną. Bezpośrednią przyczyną wskazanego stanowiska pozostaje brak statystycznej i fizycznej możliwości przypisania kwoty finansowania do poszczególnych faktur dokumentujących sprzedaż węgla w 2022 i 2023 r. Należy bowiem ponownie podkreślić, iż część finansowania dotyczy towarów dotychczas nie zbytych, względem których nie jest znana ani data ich zbycia ani cena.

Nie da się więc wiarygodnie określić (nawet statystycznie) wpływu finansowania na podstawę opodatkowania poszczególnych/jednostkowych zdarzeń. Arbitralne przyjęcie, że kwota finansowania stanowi element podstawy opodatkowania wyłącznie np. towarów zbytych do 31 grudnia 2022 r. nie znajduje podstawy prawnej.

Ad. 9

W opinii Wnioskodawcy przysługiwało mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ dostarczany towar z założenia był i jest przedmiotem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż otrzymanie finansowania nie stanowi wynagrodzenia z tytułu wykonania czynności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Równocześnie brak jest podstaw do twierdzenia, iż finansowanie stanowi przejaw działalności innej niż gospodarcza w myśl art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i tam samym, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do stosowania reguł wynikających z tego przepisu. Otrzymanie finansowania, np. środków pieniężnych w ramach podwyższenia kapitału zakładowego czy też opisanego finansowania na podstawie Umowy, nie ma wpływu na prawo Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego.

Uzasadnienie stanowiska

Ad. 5 i Ad. 6

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z literalną wykładnią powyższego przepisu nie można zakwalifikować finansowania jako odpłatnej dostawy towarów, eksportu towarów, importu towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowego nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, ani wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Z powyższego katalogu pozostaje jedynie odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 maja 2018 r. o sygn. akt I SA/Gd 251/18: „przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`). Z powyższego wynika, że dane świadczenie może być tylko albo dostawą towarów albo świadczeniem usług, a definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług wszystkich transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i wypłaconym za nią wynagrodzeniem, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę powinno stanowić wartość przekazaną w zamian za świadczenie usługi, przy czym nie jest konieczne, aby wypłacającym wynagrodzenie był odbiorca usługi. (\`(...)\`)”.

W opinii Wnioskodawcy otrzymanie finansowania na podstawie Umowy nie stanowi odrębnej czynność opodatkowanej VAT. W katalogu wyznaczonym przez art. 5 ustawy o VAT brak jest podstaw do odnalezienia samodzielnego zdarzenia podlegającego opodatkowaniu w postaci otrzymania finansowania.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 podstawą opodatkowania VAT, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego przepisu literalnie wynika, iż wszystko co składa się na wynagrodzenie Wnioskodawcy w zamian za dostawę towarów jest opodatkowane VAT. Co więcej przesądza o tym treść zamieszczona w dalszej części cytowanego przepisu, iż opodatkowanie VAT stosuje się również do innych dopłat o podobnym charakterze do dotacji i subwencji, jeżeli mają bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Pomimo, że finansowanie nie ma charakteru dotacji, o czym Wnioskodawca szeroko pisał Ad. 1, to zdaniem Wnioskodawcy znajdzie zastosowanie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Finansowanie miało bowiem bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 sierpnia 2022 r. o sygn. akt I SA/Po 353/22:

„W orzecznictwie NSA wskazuje się, że sam tylko fakt, że dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Dla oceny, czy dotacja jest elementem istotnie wpływającym na włączenie jej do podstawy opodatkowania, kluczowe jest stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tylko bowiem w takiej sytuacji można uznać, że stanowią one element wynagrodzenia. Dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o PTU, czyli nie zwiększają obrotu (tak: wyrok NSA z 24 czerwca 2021 r., I FSK 764/21; wyrok NSA z 7 października 2021 r., I FSK 217/21; wyrok NSA z 30 listopada 2021 r., I FSK 1122/18). VAT podlega tylko taka otrzymana dotacja, która jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo). Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą VAT (tak: wyrok NSA z 1 lutego 2022 r., I FSK 626/19).”

Przesłanki, o których mowa w powyższym orzeczeniu, zdaniem Wnioskodawcy zostały spełnione, albowiem (i) finansowanie wpłynęło na ostateczną cenę świadczenia oraz (ii) zostało dokonane w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, tj. zakupu węgla kamiennego i sprowadzenia go do Polski co zostało uzasadnione w treści Decyzji i określone przez Strony w przedmiocie Umowy.

Ad. 7 i Ad. 8

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT obowiązek podatkowy z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Niniejszy przepis koresponduje z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, iż podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Ponadto, zgodnie z art. 19a ust. 6 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy o VAT.

W wyniku wykładni literalnej powyższych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma żadnych wątpliwości co do tego, że obowiązek podatkowy powstanie w chwili otrzymania finansowania na jego rachunek bankowy.

Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 września 2018 r. o nr 0113-KDIPT1-1.4012.548.2018.2.ŻR, która następnie była przedmiotem skargi kasacyjnej (skarga została oddalona) w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym z dnia 17 stycznia 2023 r. o sygn. akt I FSK 1570/19:

„Mając na uwadze powyższe oraz treść ww. przepisów art. 29a ust. 1 i ust. 6 ustawy, Wnioskodawca powinien wyliczyć wartość podatku VAT metodą „w stu”, traktując otrzymaną dotację wraz z wkładem własnym Uczestników Projektu oraz Partnera Projektu jako kwotę brutto, tj. kwotę zawierającą podatek należny. Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymane środki należy traktować jako kwoty brutto, należało uznać za prawidłowe.

W kwestii sposobu udokumentowania otrzymanych środków, wskazać należy, iż zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1\. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2\. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

3\. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4\. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106b ust. 3 ww. ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1\. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,

2\. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Przywołany wyżej przepis art. 106b ust. 1 ustawy wskazuje więc, w jakich sytuacjach podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury. Obowiązek ten występuje w sytuacji dokonania sprzedaży, jak również innych czynności wskazanych w tym przepisie. (\`(...)\`). Należy podkreślić, że celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt sprzedaży określonych towarów lub usług.

Konieczność opodatkowania wskazanej dotacji, jak również wkładu własnego Uczestników Projektu oraz Partnera Projektu wynika wprost z treści ww. przepisu art. 29a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zatem z uwagi na fakt, że przekazywana Wnioskodawcy dotacja, jak również wkład własny Uczestników Projektu oraz Partnera Projektu, stanowią podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy i co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, to winny być dokumentowane fakturami, zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy”.

Mając na uwadze powyższe i w konsekwencji uznania przez Wnioskodawcę, iż do finansowania znajdzie zastosowanie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, zdaniem Wnioskodawcy należy wystawić jedną fakturę dokumentującą zdarzenie gospodarcze jakim jest otrzymanie finansowanie i rozliczenie go, co znajduje uzasadnienie w art. 106b ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 9

Na wypadek, gdyby Dyrektor KIS uznał, że stanowisko Wnioskodawcy zawarte w pkt 6 jest nieprawidłowe, to zdaniem Wnioskodawcy miał on prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego na zasadzie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu wydatków związanych z nabyciem węgla na podstawie Decyzji.

Wnioskodawca uważa, że w tym przypadku nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Cytowany przepis wskazuje także, iż sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zdaniem Wnioskodawcy nie podlega żadnym wątpliwościom, iż otrzymane finansowanie jest realizowane w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a jego cause stanowi Decyzja o powierzonym Zadaniu (które było wykonane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej).

Należy szczególnie podkreślić, że gdyby finansowanie zostało przekazane w inny sposób, np. w formie podwyższenia kapitału zakładowego lub też pożyczki, to takie zdarzenie gospodarcze nie miałoby żadnego wpływu na prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT, stąd zdaniem Wnioskodawcy miał pełne prawo do odliczenia poniesionych wydatków związanych z zakupem, transportem i magazynowaniem węgla kamiennego będącego przedmiotem Decyzji.

Stanowisko, które przedstawili Państwu we wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług, w kwestii objętej pytaniami nr 5, 6, 7, 8 i 9 jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że dostawa towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. (…).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Z treści powyżej powołanego przepisu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, wynika, że ustawodawca ujmuje pojęcie świadczenia usług szerzej, niż tylko czynności wykonywane na

podstawie zawartych umów. Nakaz organu władzy publicznej jest w tym przypadku jedną z podstaw świadczenia usług w rozumieniu powyższego przepisu. Tak szerokie

określenie w tym przepisie pojęcia świadczenia usług odzwierciedla jedną z podstawowych cech podatku VAT - zasadę powszechności opodatkowania. Tym samym fakt, że dany

podmiot został obarczony zadaniem w postaci realizacji zadań wynikających z decyzji administracyjnych, nie jest jednoznaczny z tym, że automatycznie zostaje on wyłączony z zakresu podatku VAT. Jak bowiem wynika z ww. art. 8 ust.1 pkt 3 ustawy o VAT nakaz organu władzy publicznej jest w tym przypadku jedną z podstaw świadczenia usług w rozumieniu powyższego przepisu. Ustawodawca normując w powyższy sposób pojęcie świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT nie uzależnił jego zaistnienia ani od celu

takiego świadczenia, ani od okoliczności wydania nakazu (decyzji administracyjnej) jego świadczenia.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Wskazać należy, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council TSUE stwierdził, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 Staatssecretaris van Financien przeciwko Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA ETS, które zapadło na tle przepisów Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu - jak wskazał Trybunał - świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R.J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, że dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

\- istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

\- wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

\- istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

\- istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Art. 29a ust. 1 ustawy stanowi, że

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy,

podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyższego przepisu wynika, że co do zasady, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego.

Przepis ten stanowi implementację art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE seria L z 2006 r. Nr 341/1). Zgodnie z art. 73 Dyrektywy 112 - w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Natomiast włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Istotne zatem dla określenia, czy dana dotacja jest, czy nie jest opodatkowana, są szczegółowe warunki jej przyznania, określające cel realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia, taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z opisu sprawy wynika, że na podstawie decyzji Prezesa Rady Ministrów z dnia 13 lipca 2022 r. zostali Państwo zobowiązani do zakupu w okresie od 1 lipca 2022 r. do 31 sierpnia 2022 r. - 2 mln ton węgla energetycznego o parametrach zbliżonych do parametrów jakościowych wykorzystywanych przez gospodarstwa domowe (wartość opałowa: ok 20-25 MJ/kg oraz sortyment: 5-90 mm) i sprowadzenie do go Polski w okresie od dnia wydania decyzji do 31 października 2022 r.

Wyjaśnili Państwo, że finansowanie realizacji ww. poleceń nastąpi ze środków budżetu państwa oraz funduszy celowych, na podstawie umów zawartych przez Skarb Państwa - Ministra Klimatu i Środowiska. W ramach Umowy przysługuje Państwu od Ministra finansowanie na zwrot określonych kosztów. Celem finansowania pozostaje swojego rodzaju bilansowanie (wyrównywanie) kosztów poniesionych przez Państwa na zakup węgla nabytego w związku z wydaniem Decyzji.

Państwa wątpliwości, w kwestii objętej pytaniami nr 5 i 6, dotyczą ustalenia:

\- czy otrzymanie finansowania na podstawie Umowy stanowi odrębną czynność opodatkowaną VAT na gruncie art. 5 ustawy o VAT;

\- czy kwota finansowania udzielonego na podstawie Umowy będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako element podstawy opodatkowania z tytułu dostawy towarów dostarczonych w 2022 i 2023 r., w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze opis sprawy oraz stan prawny, w pierwszej kolejności należy dokonać ustalania statusu otrzymanego przez Państwa finansowania na podstawie Umowy zawartej z Ministerstwa Klimatu i Środowiska oraz ocenić istnienie związku z konkretnym świadczeniem.

W kontekście omawianych przepisów - odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Z ustawy o zarządzaniu kryzysowym z dnia 26 kwietnia 2007 r. (t.j. Dz.U. z 2023r., poz. 122) w art. 7a ust. 1 wynika, że:

w sytuacji kryzysowej Prezes Rady Ministrów może, z własnej inicjatywy albo na wniosek Szefa Kancelarii Prezesa Rady Ministrów lub ministra kierującego działem administracji rządowej, wydawać polecenia obowiązujące:

1) organy administracji rządowej;

2) państwowe osoby prawne oraz państwowe jednostki organizacyjne posiadające osobowość prawną;

3) organy jednostek samorządu terytorialnego, samorządowe osoby prawne oraz samorządowe jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej;

4) osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz przedsiębiorców.

Zgodnie z art. 7a ust. 3 tej ustawy,

polecenia, o których mowa w ust. 1, są wydawane w drodze decyzji administracyjnej, podlegają natychmiastowemu wykonaniu z chwilą ich doręczenia lub ogłoszenia oraz nie wymagają uzasadnienia.

W art. 7b ww. ustawy opisano wykonywanie zadań objętych poleceniem, umową, tj.:

1\. Wydając polecenie, o którym mowa w art. 7a ust. 1, wobec podmiotów, o których mowa w art. 7a ust. 1 pkt 4, Prezes Rady Ministrów wyznacza ministra kierującego działem administracji rządowej odpowiedzialnego za zawarcie umowy z podmiotem albo wyznacza do jej zawarcia Szefa Kancelarii Prezesa Rady Ministrów.

2\. Wykonywanie zadań objętych poleceniem wydanym w stosunku do podmiotów, o których mowa w art. 7a ust. 1 pkt 4, następuje na podstawie umowy zawartej z podmiotem przez ministra kierującego działem administracji rządowej albo przez Szefa Kancelarii Prezesa Rady Ministrów i jest finansowane ze środków budżetu państwa z części budżetowej, której dysponentem jest, odpowiednio, minister albo Szef Kancelarii Prezesa Rady Ministrów.

3\. W przypadku nie zawarcia umowy, o której mowa w ust. 2, zadania objęte poleceniem są wykonywane na podstawie decyzji, o której mowa w art. 7a ust. 3. W takim przypadku decyzja podlega natychmiastowemu wykonaniu i jest finansowana ze środków, o których mowa w ust. 2.

Stosownie do art. 7bb ww. ustawy:

1\. Wykonywanie zadań objętych poleceniem wydanym w stosunku do podmiotów, o których mowa w art. 7ba ust. 1 pkt 3, następuje na podstawie umowy zawartej z podmiotem przez ministra wydającego polecenie i jest finansowane z części budżetowej, której dysponentem jest ten minister.

2\. W przypadku niezawarcia umowy, o której mowa w ust. 1, zadania objęte poleceniem są wykonywane na podstawie decyzji, o której mowa w art. 7ba ust. 3. W takim przypadku decyzja podlega natychmiastowemu wykonaniu i jest finansowana ze środków, o których mowa w ust. 1.

Ponadto zgodnie z art. 7c ww. ustawy,

1\. Do zamówień na usługi lub dostawy niezbędne do realizacji poleceń, o których mowa w art. 7a ust. 1 oraz art. 7ba ust. 1, nie stosuje się przepisów ustawy z dnia 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1710, 1812, 1933 i 2185).

2\. Zamawiający, w terminie 7 dni od dnia udzielenia zamówienia, o którym mowa w ust. 1, zamieszcza w Biuletynie Zamówień Publicznych informację o udzieleniu tego zamówienia, w której podaje:

1) nazwę (firmę) i adres siedziby zamawiającego;

2) datę i miejsce zawarcia umowy lub informację o zawarciu umowy drogą elektroniczną;

3) opis przedmiotu umowy, z wyszczególnieniem odpowiednio ilości rzeczy lub innych dóbr oraz zakresu usług;

4) cenę albo cenę maksymalną, jeżeli cena nie jest znana w chwili zamieszczenia ogłoszenia;

5) wskazanie okoliczności faktycznych uzasadniających udzielenie zamówienia bez zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych;

6) nazwę (firmę) podmiotu albo imię i nazwisko osoby, z którymi została zawarta umowa.

Analiza opisanego zdarzenia przyszłego w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że przedstawiona we wniosku sytuacja nosi znamiona odpłatnego świadczenia usług wykonywanego na podstawie decyzji administracyjnej.

Powyższa teza wynika z następujących okoliczności.

W przedmiotowej sprawie wykonują Państwo Zadanie zlecone przez Prezesa Rady Ministrów na podstawie decyzji, polegające na wykonaniu usługi w postaci zakupu węgla (…). Za te czynności zostanie Państwu wypłacone wynagrodzenie, którego sposób kalkulacji również odnosi się do czynności mających związek z zakupem węgla, jego sprowadzenia do Polski, oraz przystosowania do sprzedaży.

Państwa Zadanie wynika z Umowy zawartej z Ministrem Klimatu i Środowiska. Umowa w sposób precyzyjny kształtuje Państwa obowiązki w zakresie zakupu i sprowadzenia do Polski Węgla. Jak wynika z umowy przysługują Państwu środki na sfinansowanie uzasadnionych, celowych, rzetelnie udokumentowanych, racjonalnych kosztów poniesionych bezpośrednio w celu realizacji Decyzji, z zachowaniem zasady uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów, zasady optymalnego doboru metod i środków oraz w sposób zapewniający prawidłową i terminową jej realizację, przy uwzględnieniu obiektywnych okoliczności realizacji Decyzji.

W Umowie zawartej z Ministrem Klimatu i Środowiska wskazano rodzaj kosztów jakie Państwo poniosą w związku z wykonaniem zleconego Zadania. Do podstawowych kosztów będzie należało: (…).

Zatem Umowa zawarta z Ministrem Klimatu i Środowiska precyzyjnie określa czynności do wykonania oraz przyznaje finansowanie mające zapewnić realizację Decyzji nałożonej przez Prezesa Rady Ministrów, na podstawie art. 7a ust. 4 ustawy z dnia 26 kwietnia 2007 r. o zarządzaniu kryzysowym, w związku z art. 104 ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego na wniosek Ministra Aktywów Państwowych oraz Ministra Klimatu i Środowiska.

Finansowanie, które zostanie Państwu przekazane w zamian za wykonanie Zadań poleconych decyzją administracyjną stanowi zatem zapłatę za te czynności przez co staje się podstawą opodatkowania tych wykonanych czynności. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nie sama płatność lecz konkretna czynność i dopiero po jej zidentyfikowaniu można dokonać oceny charakteru płatności.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem Państwa działalności gospodarczej jest sprzedaż hurtowa paliw i produktów pochodnych, a zatem czynności wykonywane na podstawie Umowy będą realizowane przez Państwa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a Państwo będą te czynności wykonywać jako podmiot posiadający status czynnego podatnika podatku od towarów. ….

Mając na uwadze całokształt okoliczności opisanych we wniosku należy uznać, że wykonywane przez Państwa czynności na podstawie Umowy odpowiadają czynnościom, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, tzn. dokonują Państwo świadczenia usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Jednocześnie ściśle z tymi czynnościami jest związane finansowanie, które Państwo otrzymali lub mają otrzymać na podstawie decyzji i Umowy zawartej ze Skarbem Państwa - Ministrem Klimatu i Środowiska.

Skoro otrzymane świadczenie stanowi wynagrodzenie za wykonywane przez Państwa usługi, to należy uznać, że jednocześnie nie ma ono charakteru dotacji czy dofinansowania do ceny sprzedawanych przez Państwa towarów czy usług.

Z opisu sprawy wynika jednoznacznie, że zostali Państwo zobowiązani na podstawie Decyzji do zakupu określonej ilości węgla w określonym czasie i o określonych parametrach i sprowadzenie go do Polski.

Jednocześnie przyznane finansowanie ma zapewnić realizację decyzji w zakresie zakupu sprowadzenia do Polski węgla i przystosowania go do sprzedaży w określonej ilości. Również wskazane we wniosku koszty będące podstawą otrzymania finansowania odnoszą się do tych czynności, tj. mają związek z zakupem i sprowadzeniem do Polski węgla oraz przystosowaniem go do sprzedaży.

Z przedstawionej treści Decyzji i katalogu kosztów będących podstawą finansowania nie wynika, że finansowanie to jest dopłatą do ceny sprzedaży węgla.

Ponadto wskazują Państwo, że nie są w stanie przypisać uzyskanego finansowania do konkretnych faktur. Istotna część finansowania dotyczy bowiem również towaru pozostającego we własności Państwa (magazyn), którego data ani cena sprzedaży nie jest dziś ostatecznie znana.

Mimo zatem stwierdzeń w uzupełnieniu wniosku, że cena sprzedaży węgla kalkulowana jest zgodnie z Umową, a postanowienia Umowy pozwalają określić Państwu minimalną cenę sprzedaży, po której mogą Państwo zbywać węgiel, w celu uzyskania finansowania, finansowanie ma pokryć straty mogące powstać w związku z tym, że węgiel zakupiony w 2022 r. na podstawie decyzji, był wyceniony zdecydowanie wyżej niż aktualna cena rynkowa, cena węgla sprzedawanego w związku z Decyzją, co do zasady była i będzie niższa, niż miałoby to miejsce gdyby nie finansowanie, które zostanie otrzymane przez Państwa na podstawie Umowy – to mając na uwadze całokształt przedstawionych przez Państwa okoliczności sprawy w tym pozostałą treść wniosku, nie można uznać, że mamy do czynienia z dotacją (dopłatą) do ceny sprzedawanego węgla.

Wobec powyższego należy uznać, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług otrzymane świadczenie pieniężne - finansowanie – nie ma charakteru dotacji lecz stanowi zapłatę od podmiotu trzeciego za świadczenie usług.

Finansowanie, które zostanie Państwu przekazane w zamian za wykonanie zadań poleconych decyzją administracyjną stanowi zatem zapłatę od podmiotu trzeciego w rozumieniu art. 29 a ust. 1 ustawy, przez co staje się podstawą opodatkowania wykonanych czynności. Należy w tym miejscu ponownie podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega bowiem nie sama płatność lecz konkretna czynność i dopiero po jej zidentyfikowaniu można dokonać oceny charakteru płatności.

Tak więc czynnością powodującą powstanie obowiązku podatkowego w przedmiotowym przypadku jest świadczenie usług mające charakter świadczenia, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, tj. wykonanie zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Otrzymane środki finansowe na pokrycie kosztów powstających w związku z realizacją Zadania, powierzonego Państwu do wykonania, stanowią wynagrodzenie (zapłatę) za wykonanie konkretnych czynności zleconych przez Prezesa Rady Ministrów a finansowanych przez Ministra Klimatu i Środowiska.

Zatem przy uwzględnieniu zapisów art. 29a ust. 1 ustawy – podstawę opodatkowania, w istocie stanowi/będzie stanowić zapłata za świadczone przez Państwa czynności wykonywane na podstawie Umowy zawartej z Ministrem Klimatu i Środowiska.

Tym samym wykonują Państwo czynność pozostające w zakresie przedmiotu opodatkowania VAT, określonego w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a otrzymane finansowanie stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Otrzymane finansowanie na podstawie Umowy nie stanowi odrębnej czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Kwota finansowania stanowi podstawę opodatkowania wykonanych czynności, tj. usługi w postaci zakupu i sprowadzenia do Polski węgla o określonych parametrach i w określonym czasie oraz przystosowaniu go do sprzedaży.

W konsekwencji nie można zgodzić się z Państwem, że otrzymane finansowanie stanowi podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towarów dostarczonych w 2022 r. i 2023 r.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 i 6 jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do kwestii, objętej pytaniem nr 7, tj. do momentu powstania obowiązku podatkowego dla otrzymanego finansowania za wykonane usługi, wskazać należy, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Z art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że

obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 ustawy,

obowiązek podatkowy powstaje z chwilą:

1) otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu:

a) wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu,

b) przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienia z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie,

c) dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów, o której mowa w art. 18,

d) świadczenia, na podstawie odrębnych przepisów, na zlecenie sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług,

e) świadczenia usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41;

2) otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1;

Art. 19a ust. 6 ustawy stanowi, że:

w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Art. 19b ust. 8 ustawy stanowi, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Przepis art. 19a ust. 1 formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 stawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi, a jeżeli wcześniej otrzymano zapłatę (całość lub część) - z chwilą jej otrzymania (w odniesieniu do otrzymanej kwoty). Zatem przepis ten odnosi się do części zapłaty tj. do przedpłaty, zaliczki, raty. Wskazać należy, że zaliczka, przedpłata nie tworzą samodzielnego bytu podatkowego, lecz są ściśle związane z konkretnym świadczeniem i należy je rozpatrywać jako czynności „związane” z konkretną sprzedażą, na poczet której zostały uiszczone.

Dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, w oparciu o ogólną zasadę wynikającą z art. 19a ust. 1 ustawy, należy ustalić moment wykonania usługi. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Należy jednak wskazać, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba, że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Usługę uważa się za wykonaną w sytuacji, gdy usługodawca wykonał wszystkie zobowiązania składające się na określony rodzaj usług, wynikające z zawartej umowy. Wykonanie usługi ustala się w oparciu o okoliczności faktyczne, potwierdzone stosownymi dowodami.

Dodatkowo przepis art. 19a ust. 5 pkt 2 ww. ustawy, wprowadza szczególny moment powstania obowiązku podatkowego stanowiąc, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

Natomiast ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego na zasadach określonych w art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy ma zastosowanie wyłącznie do dotacji, subwencji, lub dopłat o podobnym charakterze.

Państwa wątpliwości, w kwestii objętej pytaniem nr 7, dotyczą ustalenia kiedy powstanie obowiązek podatkowy związany z otrzymaną kwotą finansowania.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz cytowane wyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy wskazać, że skoro w przedmiotowej sprawie kwota „finansowania” nie posiada charakteru dotacji, subwencji a także nie jest kwotą o podobnym charakterze a otrzymane finansowanie stanowi zapłatę za wykonaną usługę od podmiotu trzeciego, to w takiej sytuacji obowiązek podatkowy w podatku VAT powstanie na zasadach ogólnych - zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, w momencie wykonania usługi, a w przypadku gdy przed wykonaniem usługi otrzymali Państwo zaliczkę obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

W kwestii objętej pytaniem nr 7, swoje stanowisko oparli Państwo na przepisie art. 19a ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy o VAT.

Zatem uznali Państwo, że w wyniku wykładni literalnej powyższych przepisów, obowiązek podatkowy powstanie w chwili otrzymania finansowania na rachunek bankowy.

Państwa stanowisko w tej kwestii jest nieprawidłowe, bowiem w omawianej sytuacji otrzymane przez Państwa „finansowanie” na wykonanie Zadania stanowi zapłatę za wykonaną usługę od podmiotu trzeciego, zatem moment powstania obowiązku podatkowego należy przyjąć na zasadach ogólnych tj. zgodnie z art. 19a ust. 1 i ust. 8 ustawy.

Wobec powyższego Państwa stanowisko, w kwestii objętej pytaniem nr 7, jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do kwestii objętych pytaniem nr 8 tj. do kwestii dokumentowania otrzymanych środków pieniężnych na wykonanie Zadania, należy mieć na uwadze przepis art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, który stanowi, że:

podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W art. 106b ust. 3 ww. ustawy wskazano, że

na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1\. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b) czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a. otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

b) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

c) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2\. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika.

Należy w tym miejscu podkreślić, że celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług, czy też otrzymania zaliczki, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego.

Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Opodatkowanie omawianego finansowania stanowiącego zapłatę za wykonanie usługi wynika wprost z treści przepisu art. 29a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

W związku z powyższym powinni Państwo wystawić fakturę dokumentującą wykonanie przedmiotowej usługi na rzecz Zamawiającego na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w kwestii objętej pytaniem nr 8 jest nieprawidłowe z uwagi na uzasadnienie.

Z uwagi na fakt, że organ uznał Państwa stanowisko w kwestii objętej pytaniem nr 6 za nieprawidłowe, należy dokonać oceny Państwa stanowiska w kwestii objętej pytaniem nr 9.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy,

W myśl ust. 1 tego artykułu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczenia w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik, w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na podstawie przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy przysługiwało Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z zakupem, transportem i magazynowaniem węgla kamiennego będącego przedmiotem Decyzji (pytanie nr 9).

Uwzględniając przedstawione powyżej okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zostały spełnione wszystkie przesłanki wynikające z art. 86 ustawy o VAT w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Z opisu sprawy wynika, że są Państwo spółką prawa handlowego, prowadzącą działalność gospodarczą w wielu obszarach gospodarki. Przedmiotem przeważającej Państwa działalności jest sprzedaż hurtowa paliw i produktów pochodnych. Są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Ponadto jak rozstrzygnięto w kwestii objętej pytaniem nr 6 - czynności wykonane na podstawie Umowy zawartej z Ministrem Klimatu i Środowiska, w związku z realizacją Zadania, stanowią usługi opodatkowane w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Charakter wykonanych usług na podstawie Decyzji nie wskazuje na ich zwolnienie od podatku.

Tym samym z uwagi na powyższe mają Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabycie przez Państwa towarów i usług w związku z realizacją Zadania wykonywanego na podstawie Umowy zawartej z Ministrem Klimatu, gdyż zostały spełnione warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w kwestii objętej pytaniem nr 9 jest nieprawidłowe z uwagi na sposób uzasadnienia.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena Państwa stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie e-PUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.