Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1155/12/UH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-06
Teza: - Opodatkowanie podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie pn. „…j”, - Opodatkowanie podatkiem VAT przekazania przez Gminę prawa własności przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia realizacji projektu, - Możliwość odliczenia lub uzyskania zwrotu podatku naliczonego VAT związanego z wydatkami na realizację projektu, - Ewidencja wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie przy zastosowaniu kas rejestrujących.
Słowa kluczowe: kasa-kasa rejestrująca; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt; stawka; zaliczka; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2012r. (data wpływu 23 października 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 stycznia 2013r. (data wpływu 31 stycznia 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie pn. „…”,
*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT przekazania przez Gminę prawa własności przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia realizacji projektu,
*   **prawidłowe** w zakresie możliwości odliczenia lub uzyskania zwrotu podatku naliczonego VAT związanego z wydatkami na realizację projektu,
*   **prawidłowe** w zakresie ewidencji wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie przy zastosowaniu kas rejestrujących.

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, m.in.:

*   w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie pn. „…”,
*   w zakresie opodatkowania podatkiem VAT przekazania przez Gminę prawa własności przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia realizacji projektu,
*   w zakresie możliwości odliczenia lub uzyskania zwrotu podatku naliczonego VAT związanego z wydatkami na realizację projektu,
*   w zakresie ewidencji wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 stycznia 2013r. (data wpływu 31 stycznia 2013r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP3/443-1155/12/UH, IBPP3/443-1409/12/UH, IBPP3/443-1410/12/UH z dnia 16 stycznia 2012r.

W przedmiotowym wniosku uzupełnionym pismem z dnia 25 stycznia 2013r. (data wpływu 31 stycznia 2013r.), ukształtowało się następujące zdarzenie przyszłe:

Na podstawie uchwały Rady Gmina przystąpiła do realizacji programu „ \`(...)\`” objęte PROW na lata 2007-2013 i związała się umową o przyznanie pomocy finansowej na realizację projektu budowy przydomowych naturalnych oczyszczalni ścieków. Zawarta umowa zapewnia sfinansowanie nie więcej niż 75 % poniesionych na inwestycje kosztów kwalifikowanych. Podatek VAT nie jest kosztem kwalifikowanym. Celem projektu jest poprawa warunków życia mieszkańców oraz środowiska przyrodniczego poprzez budowę przydomowych oczyszczalni ścieków o wysokim stopniu usuwania zanieczyszczeń, podniesienie świadomości i wiedzy ekologicznej mieszkańców.

Zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy, zgodnie z ustawą z dnia 7 czerwca 2001r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2006r. Nr 123 poz. 858 ze zm.). W kosztach inwestycji będą uczestniczyć mieszkańcy - osoby fizyczne, dla których budowane będą przydomowe oczyszczalnie ścieków - poprzez dokonywanie określonej w umowie wpłaty (około 2 000 zł). Wpłata wspomnianej kwoty jest warunkiem niezbędnym, który należy spełnić, aby przystąpić do projektu. Gmina będzie zawierała z mieszkańcami umowy cywilno-prawne. Mieszkańcy zgodnie z treścią zawartej umowy będą oświadczać, że posiadają pełne prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, na której przewiduje się realizacje przedmiotowej oczyszczalni ścieków oraz zobowiązują się do udostępnienia jej do prowadzenia prac projektowych i robót budowlanych. Po zakończeniu budów oczyszczalnie przez okres 5 lat będą własnością gminy, a mieszkańcy będą je bezpłatnie użytkować. Po upływie tego czasu, zostaną bezpłatnie przekazane właścicielom nieruchomości. Gmina po wybudowaniu oczyszczalni nie będzie ponosiła żadnych kosztów związanych z ich utrzymaniem i obsługą, będą ponosić je konkretni mieszkańcy którzy przystąpią do realizacji projektu.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, składającym deklaracje VAT 7,
2.  Gmina będzie zawierała umowy z wykonawcą robót realizującym inwestycje tj. budowę przydomowych naturalnych oczyszczalni ścieków, a wszystkie zakupy towarów i usług będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę,
3.  Świadczenia które będą dokonywane na rzecz mieszkańców w oparciu o umowę cywilnoprawną na wykonanie przez Gminę budowy przydomowych oczyszczam ścieków będą mieć charakter świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT,
4.  Wpłaty mieszkańców nie będą traktowane jako zaliczki na poczet usługi polegającej na wykonaniu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, wpłaty będą warunkiem, aby podpisać umowę z Gminą i przystąpić do projektu.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane przez Gminę środki z tytułu dofinansowania projektu nie powinny być traktowane jako zwiększające podstawę opodatkowania podatkiem VAT.

Gmina, w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich („PROW”) wystąpiła o dofinansowanie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

Budowa tych oczyszczalni jest sfinansowana z różnych źródeł:

*   częściowo są to środki pochodzące z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich,
*   częściowo są to środki własne Gminy,
*   częściowo są to środki Gminy pochodzące z wpłat mieszkańców.

Za środki z wyżej wymienionych źródeł Gmina zatrudnia wykonawcę, który wykona przydomowe oczyszczalnie. Oczyszczalnie te będą udostępnione mieszkańcom przez 5 lat bez pobierania opłaty za ich użytkowanie, jak również po upływie tych 5 lat bez takiej zapłaty zostanie przeniesiona na nich własność przedmiotowych oczyszczalni.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, aby uznać, że dana dotacja zwiększa podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29 ustawy o VAT, musi ona mieć taki charakter, że stanowi zapłatę za konkretną rzecz/konkretne świadczenie usług - z tym, że pochodzi ona jednak nie od nabywcy świadczenia, ale od osoby trzeciej.

Z taką sytuacją nie mamy do czynienia w przedmiotowym przypadku. Świadczą o tym następujące okoliczności:

*   budowa oczyszczalni jest finansowana z różnych źródeł (z środków Gminy, dotacji PROW, środków pochodzących od mieszkańców Gminy),
*   dana konkretna oczyszczalnia może być finansowana w różnym stopniu z tych trzech wymienionych źródeł finansowania,
*   dofinansowanie jest przekazane Gminie w tym celu, aby wybudowała oczyszczalnie, a nie w tym celu, aby mieszkańcy z nich skorzystali (cel dofinansowania zostanie spełniony, jeżeli będą one wybudowane bez względu na to, czy mieszkańcy otrzymają je odpłatnie, czy nieodpłatnie - warunki co do odpłatności zależne są od Gminy),
*   nie da się obiektywnie przyporządkować określonej części finansowania z PROW do danej konkretnej oczyszczalni,
*   dofinansowanie z PROW nie jest dokonane do określonej danej oczyszczalni, a jest przyznane na osiągnięcie określonego efektu ekologicznego. Oznacza to, że Gmina jest zobowiązana za otrzymane pieniądze wybudować minimalną liczbę oczyszczalni, ale w ramach tej samej kwoty może wybudować znacznie większą ich ilość. Dlatego też wysokość dofinansowania nie jest zależna od ilości wybudowanych oczyszczalni (w ramach programu może być wybudowanych więcej niż przewidują warunki finansowania);
*   z środków pochodzących z PROW będą sfinansowane niektóre koszty wspólne - tj. takie koszty, które dotyczyć będą wszystkich oczyszczalni, a nie wyłącznie danej konkretnej;
*   nie istnieje obiektywna możliwość odpowiedzi na pytanie, jaka byłaby cena, gdyby nie otrzymane dofinansowanie, ponieważ gdyby nie otrzymane dofinansowanie Gmina nie zdecydowałaby się na realizację projektu.

Analogiczne stanowisko zajął Minister Finansów (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi) w interpretacji z 6 grudnia 2012r. (IPTPP4/443-606/12-6/UNR), w której stwierdził , że:

„w przypadku Wnioskodawcy wpłaty dokonane przez mieszkańca, zapłacone przed przekazaniem przedmiotowej oczyszczalni w wysokości 3.000 zł., będą stanowiły kwotę należną za wybudowanie przydomowej oczyszczalni. Pozostała wartość oczyszczalni w kwocie przewyższającej wymagany udział mieszkańca w wysokości 3.000 zł. nie jest kwotą należną albowiem poszczególni mieszkańcy - jak wskazał Wnioskodawca - są zobowiązani do wpłaty tylko takiej kwoty”.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy:

*   Otrzymane przez Gminę środki z tytułu dofinansowania projektu nie będą miały bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług na rzecz mieszkańców, a także nie będą stanowiły dopłaty do cen towarów.
*   Koszty realizowanego projektu będą częściowo ponoszone przez mieszkańców - osoby fizyczne, część kosztów będzie ponoszona przez Gminę, a reszta kosztów będzie pokryta przez dofinansowanie z otrzymanej pomocy finansowej.
*   Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego będzie ponosiła indywidualnie koszty związane z realizacją projektu.
*   Otrzymane środki będą stanowiły ogólne dofinansowanie przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że wpłaty będą dokonywane rzez osoby fizyczne, kwota obrotu osiągniętego przez Gminę w 2011r. z tytułu sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przekroczyła 40.000 zł. Kwota obrotu osiągniętego przez Gminę w 2012r. z tytułu sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przekroczyła 20.000 zł.

Gmina przed 1 stycznia 2011 roku rozpoczęła przy użyciu kasy rejestrującej ewidencjonowanie obrotu z tytułu prowadzenia działalności na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Przed 1 stycznia Gmina świadczyła usługi za które zapłata w całości następowała za pośrednictwem poczty, banku, lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, a z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcje jednoznacznie wynikało jakich transakcji zapłata dotyczyła. Usługi te nie były ewidencjonowane przy użyciu kasy rejestrującej, jako zwolnione z tego obowiązku na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2012r. - poz. 37 załącznika do Rozporządzenia.

Z ewidencji i dowodów dokumentujących wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie jednoznacznie będzie wynikało jakich transakcji zapłata będzie dotyczyła.

W związku z powyższym zadano, m. in. następujące pytania:

*   Czy wpłaty dokonywane przez mieszkańców gminy na rachunek bankowy Gminy z tytułu uczestnictwa w projekcie na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków w ramach projektu są opodatkowane podatkiem VAT? Jeśli tak to według jakiej stawki? (oznaczone nr 1)
*   Czy przekazanie przez Gminę prawa własności przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców, po 5 latach od jego zakończenia, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? Jeśli tak, to co jest podstawą opodatkowania? Jeśli tak - to według jakiej stawki podatkowej? (oznaczone nr 4)
*   Czy Gmina może odliczyć lub uzyskać zwrot podatku naliczonego VAT związanego z wydatkami na realizację projektu? (oznaczone nr 6)
*   Czy wpłaty mieszkańców na rachunek bankowy Gminy z tytułu uczestnictwa w projekcie podlegają ewidencji przy użyciu kas fiskalnych? (oznaczone nr 2)

Stanowisko Wnioskodawcy:

Do pytania nr 1.

Otrzymane przez Gminę wpłaty mieszkańców, na posesjach których zostaną wykonane przydomowe oczyszczalnie ścieków w ramach projektu, na rachunek bankowy Gminy z tytułu uczestnictwa w projekcie, są opodatkowane podatkiem VAT. Co prawda celem Gminy przystępującej do realizacji projektu nie jest świadczenie materialne na rzecz mieszkańców, Jednak dążąc do realizacji celu jakim jest ochrona środowiska ludność zyska nie tylko korzyści niematerialne, ale również konkretni mieszkańcy uczestniczący w projekcie, którzy będą chcieli podpisać stosowną umowę z Gminą i przyjąć na siebie określone w niej zobowiązania, odniosą korzyści o charakterze majątkowym w formie bezpłatnego korzystania z wybudowanych przydomowych oczyszczalni ścieków, a po okresie trwałości projektu przejmą je na własność. Jest więc konkretny odbiorca działań Gminy, związany z Gminą umową oraz dokonujący wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie. Wpłata mieszkańca ma być warunkiem podpisania umowy i w konsekwencji wybudowania przydomowej oczyszczalni. Można więc określić, że działania Gminy i mieszkańca wykonywane są w ramach umowy zobowiązaniowej, i że wpłata mieszkańca następuje w zamian za świadczenie Gminy na jego rzecz.

Zaplanowany sposób organizacji i zarządzania przydomowymi oczyszczalniami ścieków, które zostaną wybudowane na prywatnych posesjach mieszkańców to:

*   5-letni okres trwałości projektu - pozostawienie oczyszczalni, jako własność Gminy, w bezpłatnym użytkowaniu mieszkańców,
*   po zakończeniu okresu trwałości projektu - przeniesienie własności oczyszczalni na rzecz mieszkańców, z równoczesnym zobowiązaniem właścicieli nieruchomości do korzystania z nich.

Jednocześnie określony został zamiar przekazania przydomowych oczyszczalni ścieków mieszkańcom, pierwsze w użytkowanie, później na własność, a więc dokonywane na początku projektu wpłaty mieszkańców za świadczenie Gminy na ich rzecz należy określić jako zaliczkę na poczet wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków na działkach prywatnych mieszkańców, która zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy jest obrotem stanowiącym podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wpłaty (zaliczki) mieszkańców dokonywane na rachunek bankowy gminy powinny być opodatkowane stawką 23% VAT.

Do pytania nr 4

Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez Gminę w ramach projektu, w części dotyczącej budowy przydomowych naturalnych oczyszczalni ścieków na prywatnych posesjach, trzeba odnieść się w sposób całościowy. Faktem jest że tak jak wskazano w stanowisku przedstawionym w odpowiedzi na pytanie nr 1 niniejszego wniosku (opodatkowanie wpłat mieszkańców), Gmina w ramach umowy zobowiązaniowej będzie świadczyła na rzecz konkretnych mieszkańców. Świadczenie polega na wykonaniu robót budowlanych związanych z budową oczyszczalni na posesjach osób fizycznych. Ponieważ wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie i można interpretować jako wpłaty w zamian za to świadczenie, można to świadczenie traktować jako odpłatne świadczenie usług i jako takie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt l ustawy.

Świadczenie to wykonane ma być w trakcie realizacji projektu, a przedmiot świadczenia w postaci oczyszczalni na posesjach osób fizycznych, wydany będzie odbiorcom świadczenia - mieszkańcom z chwilą uruchomienia konkretnej oczyszczalni i podpisania przez wszystkie zainteresowane strony, w tym mieszkańca protokołu odbioru. Od tej chwili rozpocznie się okres bezpłatnego użytkowania przydomowych oczyszczalni ścieków przez mieszkańców. Po 5-letnim okresie trwałości projektu mieszkańcy na posesjach których wybudowane zostaną przydomowe oczyszczalnie ścieków, przejmą prawo własności oczyszczani, bez konieczności dokonywania przez nich dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony: przekazującą i przyjmującą oczyszczalnię. W konsekwencji całość należności Gminy od mieszkańca, w związku z wykonaniem przydomowych oczyszczalni na jego posesji to kwota wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie, o której mowa w pytaniu i stanowisku Gminy nr 1 niniejszego wniosku.

Ponieważ zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, a obrót jest kwotą należną z tytułu, sprzedaży pomniejszoną o kwotę podatku należnego, zaś całość należności z tytułu wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków na posesjach osób fizycznych to wymagana na początku projektu wpłata mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie, to całość zobowiązania podatkowego Gminy w zakresie podatku od towarów i usług, związanego z realizacją projektu w części dotyczącej budowy oczyszczalni na działkach prywatnych osób fizycznych, wynika z opodatkowania wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie.

Przekazanie przez Gminę prawa własności przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców, na posesjach które zostaną wykonane w ramach projektu, po 5 latach od jego zakończenia, wobec przyjęcia od tych mieszkańców wpłat z tytułu uczestnictwa w projekcie, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz nie jako odrębna czynność, a razem z wyświadczeniem usługi, wydaniem wykonanego przedmiotu, efektu usługi. Wszakże zbycie prawa własności nierozłącznie związane jest z wydaniem towaru lub - jak w tym przypadku - odbiorem przedmiotu świadczonej usługi, czyli dostawą towarów i świadczeniem usług, które to czynności, w przypadku ich odpłatności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odległość czasowa pomiędzy przeniesieniem prawa własności a dostawą towarów czy wyświadczeniem usługi nie przeczy nierozerwalności tych czynności. Powyższe jest wtedy zbieżne z zapisami Kodeksu Cywilnego, gdzie w art. 535 wskazane jest, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Stąd należy podejść do świadczenia Gminy na rzecz mieszkańców jako całość, jak w pierwszej części niniejszego stanowiska.

Całość świadczenia Gminy na rzecz mieszkańców, na posesjach których zostaną wybudowane przydomowe oczyszczalnie ścieków w ramach projektu czyli przekazanie prawa własności, po 5 latach od zakończenia projektu, wraz z wydaniem przedmiotu usługi, opodatkowane jest według stawek przywołanych i przedstawionych w stanowisku Gminy dotyczącym pytania nr 1 niniejszego wniosku (opodatkowanie wpłat mieszkańców). Podstawą opodatkowania całości świadczenia Gminy na rzecz mieszkańców, na nieruchomościach których zostaną wybudowane przydomowe naturalne oczyszczalnie ścieków w ramach projektu (czyli przekazanie prawa własności po 5 latach od zakończenia projektu, wraz z wydaniem przedmiotu usługi) zgodnie z art. 29 ust 1 ustawy jest obrót a więc kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwotą należną z tytułu całości świadczenia Gminy na rzecz mieszkańców w ramach realizacji projektu jest wpłata mieszkańców wymagana z tytułu uczestnictwa w projekcie. Ponieważ wpłaty mieszkańców wymagane są na początku realizacji projektu, przed rozpoczęciem robót, zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy, opodatkowana są jako zaliczka, o czym mowa w niniejszym wniosku w pytaniu 1 stanowisku Gminy nr 1.

Wobec powyższego kwota należna - po rozliczeniu zaliczki - wynosi 0,00 zł, w tym: obrót -0,00 zł, podatek VAT - 0,00 zł.

Do pytania nr 6 (doprecyzowane pismem z dnia 25 stycznia 2013r.):

Gminie przysługuje prawo do odliczenia lub zwrotu z Urzędu Skarbowego (zgodnie z właściwymi przepisami ustawy i aktów wykonawczych), podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami w ramach projektu, w części projektu dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni na działkach osób fizycznych, a to podatku naliczonego wynikającego z faktur za:

*   roboty - wykonanie przydomowych oczyszczalni na działkach osób fizycznych,
*   Inżyniera Kontraktu- usługi nadzoru nad wykonaniem przydomowych oczyszczani.

W przypadku ww. robót i usług istnieje bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi, skutkujący powstaniem podatku należnego. Gmina jest podatnikiem VAT czynnym. Spełnione są dwa warunki przysługiwania prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

Natomiast w zakresie całości ponoszonych w ramach kontraktów kosztów szkoleń i promocji Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Szkolenia skierowane będą do szerokiego kręgu mieszkańców Gminy, promocja do ogółu społeczeństwa. Szkolenia nie będą miały charakteru instruktażowego dla mieszkańców, na posesjach których zostaną wykonane przydomowe oczyszczalnie. Celem szkoleń będzie podniesienie świadomości i wiedzy ekologicznej ogółu mieszkańców. W przypadku obu rodzajów działań nie będzie skonkretyzowanego odbiorcy usług odnoszącego korzyści o charakterze majątkowym. Koszty promocji i szkoleń nie będą miały swojego udziału w wyliczeniu wysokości wpłaty mieszkańców, na posesjach których zostaną wykonane przydomowe oczyszczalnie ścieków w ramach projektu. Usługi te nie będą więc wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Gmina koryguje własne stanowisko dotyczące pytania nr 6 (prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego związanego z wydatkami na realizację projektu) poprzez wyeliminowanie drugiej części odpowiedzi, dotyczącej braku prawa do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego w związku z poniesieniem kosztów promocji projektu i jego celów oraz kosztów szkoleń mieszkańców, jako niezwiązanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków na posesjach osób fizycznych.

W zakresie wyeliminowanej ze stanowiska Gminy części odpowiedzi Gmina nie oczekuje oceny Izby Skarbowej.

Do pytania nr 2:

Otrzymane wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie na rachunek bankowy Gminy nie wymagają ewidencji przy użyciu kas rejestrujących. Wpłaty będą przyjmowane za pośrednictwem banku, poczty lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej. Mieszkańcy zostaną poinformowani o konieczności dokładnego opisywania dowodu wpłaty. Wpłaty mieszkańców udokumentowane będą poprzez wystawianie faktur VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że kwota obrotu osiągniętego przez Gminę w 2011r. z tytułu prowadzenia działalności na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przekroczyła 40.000 zł.

*   Gmina przed 1 stycznia 2011r. rozpoczęła przy użyciu kasy rejestrującej ewidencjonowanie obrotu z tytułu prowadzenia działalności na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych;
*   przed 1 stycznia 2011r. Gmina świadczyła usługi, za które zapłata w całości następowała za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, a z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcje jednoznacznie wynikało jakich transakcji zapłata dotyczyła. Usługi te nie były ewidencjonowane przy użyciu kasy rejestrującej, jako zwolnione z tego obowiązku na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010r. - poz. 37 załącznika do Rozporządzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych:

*   w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie pn. „…”,
*   w zakresie opodatkowania podatkiem VAT przekazania przez Gminę prawa własności przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia realizacji projektu;
*   w zakresie możliwości odliczenia lub uzyskania zwrotu podatku naliczonego VAT związanego z wydatkami na realizację projektu
*   w zakresie ewidencji wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie przy zastosowaniu kas rejestrujących.

\-**uznaje się w za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347, s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest zatem możliwe tylko wtedy gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) co w tej sprawie nie ma miejsca.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zadania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym). W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z treści wniosku wynika, że Gmina planuje przystąpić do realizacji projektu budowy przydomowych naturalnych oczyszczalni ścieków pn.: „Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej”. Celem projektu jest poprawa warunków życia mieszkańców oraz środowiska przyrodniczego poprzez budowę przydomowych oczyszczalni ścieków o wysokim stopniu usuwania zanieczyszczeń, podniesienie świadomości i wiedzy ekologicznej mieszkańców. Gmina będzie zawierała z mieszkańcami umowy cywilno-prawne. Gmina będzie zawierała umowy z wykonawcą robót realizującym inwestycje tj. budowę przydomowych naturalnych oczyszczalni ścieków, a wszystkie zakupy towarów i usług będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę,

W kosztach inwestycji będą uczestniczyć mieszkańcy - osoby fizyczne, dla których budowane będą przydomowe oczyszczalnie ścieków - poprzez dokonywanie określonej w umowie wpłaty (około 2 000 zł).

Wpłata wspomnianej kwoty jest warunkiem niezbędnym, który należy spełnić, aby przystąpić do projektu. Po zakończeniu budów oczyszczalnie przez okres 5 lat będą własnością gminy, a mieszkańcy będą je bezpłatnie użytkować. Po upływie tego czasu, zostaną bezpłatnie przekazane właścicielom nieruchomości. Gmina po wybudowaniu oczyszczalni nie będzie ponosiła żadnych kosztów związanych z ich utrzymaniem i obsługą, będą ponosić je konkretni mieszkańcy którzy przystąpią do realizacji projektu.

Świadczenia które będą dokonywane na rzecz mieszkańców w oparciu o umowę cywilnoprawną na wykonanie przez Gminę budowy przydomowych oczyszczam ścieków będą mieć charakter świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT,

Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, składającym deklaracje VAT 7.

Odnosząc się do przedmiotu pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 4, które są ze sobą ściśle powiązane, w pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że faktura dokumentuje zapłatę jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

W przedmiotowej sprawie czynnością jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, biorącego udział w projekcie będzie budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców,

na poczet wykonania której Gmina pobiera określoną w umowie wpłatę, zgodnie z zawartą z mieszkańcem umową. Wykonanie przez Wnioskodawcę usługi polegającej na budowie przydomowej oczyszczalni ścieków nastąpi po upływie okresu trwałości tj. 5 lat od daty jego zakończenia. Wykonanie tej usługi nastąpi wraz z przekazaniem oczyszczalni na własność mieszkańców.

Z powyższego wynika więc, że kwoty uiszczane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Gminę budowy przydomowych oczyszczalni ścieków stanowią zaliczki, w związku z otrzymaniem których po stronie Gminy powstaje obowiązek podatkowy.

Ponadto w piśmie z dnia 25 stycznia 2013r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż świadczenia które będą dokonywane na rzecz mieszkańców w oparciu o umowę cywilnoprawną na wykonanie przez Gminę budowy przydomowych oczyszczalni ścieków będą mieć charakter świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Gmina podpisując umowy z wykonawcą robót realizującym inwestycję tj. budowę przydomowych naturalnych oczyszczalni ścieków wchodzi w rolę podmiotu świadczącego tą usługę.

Powyższe wskazuje, że świadczenia, co do których zobowiązał się Wnioskodawca w ramach podpisanych z mieszkańcami umów stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym kontekście też wpłaty, które będą dokonywane przez mieszkańców jako konieczny i niezbędny warunek wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków a tym samym uczestnictwa w projekcie pozostają w bezpośrednim związku z ww. świadczeniem usług realizowanym na rzecz tych właśnie mieszkańców. Nie można uznać, że wpłaty wnoszone przez osoby fizyczne (mieszkańców) deklarujących uczestnictwo w projekcie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Wnioskodawcę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności. Należy zauważyć, iż we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaną wpłatą, a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz mieszkańca. Skoro zatem jak wskazała w opisie zdarzenia przyszłego Gmina zawierając umowę z wykonawcą na wykonanie przydomowych oczyszczalni ścieków wchodzi w rolę świadczącego usługę wykonywaną w ramach budowy przydomowych naturalnych oczyszczalni ścieków, wpłaty dokonywane przez mieszkańców podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki właściwej dla ww. świadczenia.

Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców przez Gminę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Wnioskodawcy wykonywane po 5 latach nie stanowią odrębnej czynności.

Mając więc na uwadze, że w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu będzie wykonanie przez Gminę po upływie 5 lat od zakończenia projektu usługi w ramach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków a dokonywane przez mieszkańców wpłaty stanowić będą zaliczki na poczet tej usługi zwrócić uwagę należy na powstanie obowiązku podatkowego.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażona w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ww. ustawy).

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie z tytułu otrzymywanych wpłat dokonywanych przez mieszkańców na poczet wykonania przez Wnioskodawcę usługi budowy przydomowych oczyszczalni ścieków obowiązek podatkowy powstanie z chwilą otrzymania wpłaty (zaliczki).

Stosownie do art. 29 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Uwzględniając zatem w rozpatrywanej sprawie powyżej cytowany art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonej przez Wnioskodawcę usługi budowy przydomowych oczyszczalni ścieków będzie kwota należna, w postaci wpłaty (zaliczki), którą uiszcza mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową. Po wykonaniu usługi mieszkaniec nie jest już zobowiązany do dokonywania dodatkowych opłat z tytułu wykonanej na jego rzecz usługi.

Mając na względzie powyższe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymane przez Gminę wpłaty mieszkańców, na wykonane budowy przydomowych oczyszczalni ścieków w ramach projektu, na rachunek bankowy Gminy, z tytułu uczestnictwa w projekcie, są opodatkowane podatkiem VAT, należało uznać za prawidłowe. Zauważyć jednak należy, że jak podano w niniejszej interpretacji opodatkowaniu podlega nie sama wpłata, ale czynność, na poczet której ta wpłata jest uiszczana.

W odniesieniu do stawki VAT na opisane wyżej wpłaty tut. organ stwierdza, iż jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nabywa usługę budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Oczyszczalnia ścieków służy poprawie warunków życia mieszkańców oraz środowiska poprzez usuwanie zanieczyszczeń..

Gmina będzie zawierała z mieszkańcami umowy cywilno-prawne, mieszkańcy zgodnie z treścią umowa będą oświadczać, że posiadają pełne prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, na której przewiduje się realizacje przedmiotowej oczyszczalni ścieków oraz zobowiązują się do udostępnienia jej do prowadzenia prac projektowych i robót budowlanych.

Podstawowa stawka podatku VAT w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 oraz art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności stawki obniżone oraz zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W świetle art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stosownie do treści art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl art. 41 ust. 12a, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Z uregulowań zawartych w ww. ustawie Prawo budowlane wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 lit. a) i pkt 2). W takim brzmieniu przepisów ustawodawca nie przewidział pojęcia „infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu”.

Pojęcie infrastruktury towarzyszącej zdefiniowane zostało w art. 146 ust. 3 ustawy o VAT, w sposób następujący:

Przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której mowa w ust. 1 pkt 2 lit a, rozumie się:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

\-jeżeli są one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Pomimo więc, iż art. 146 ustawy o VAT nadal jest częścią tej ustawy, a zawarte w nim definicje stanowią nadal obowiązujący tekst ustawy, to przewidziana na jego podstawie możliwość stosowania obniżonej stawki podatku dla robót związanych z infrastrukturą towarzyszącą, ustała z dniem 1 stycznia 2008r.

Zatem czynności będące przedmiotem wniosku, za które Wnioskodawca będzie otrzymywał wpłaty od mieszkańców Gminy stanowiące wkład własny w budowę przydomowych oczyszczalni ścieków podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%, gdyż dla tego rodzaju czynności nie jest przewidziana preferencyjna stawka podatku.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia stawki podatku VAT dla opodatkowania usługi budowy przydomowych naturalnych oczyszczalni ścieków, na poczet której mieszkańcy tytułem udziału w przedmiotowym projekcie dokonują wpłaty w wysokości określonej w umowie, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii objętej pytaniem oznaczonym we wniosku nr 6 należy wskazać, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 przywołanej wyżej ustawy o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu,

\-z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

W myśl art. 87 ust. 1 ww. ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z ww. przepisów wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa TSUE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. TSUE zwracał uwagę, iż właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich dla czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy – art. 88 lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo - prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Z treści wniosku wynika, iż Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług składającym deklaracje VAT-7. Gmina będzie zawierała umowy z wykonawcą budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, a zakupy towarów i usług związane z realizacją inwestycji udokumentowane będą fakturami wystawionymi na Gminę.

W przypadku ww. inwestycji istnieje bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi, skutkującymi powstaniem podatku należnego, u Wnioskodawcy wystąpi związek nabywanych towarów i usług dotyczących budowy przydomowych naturalnych oczyszczalni ścieków z czynnościami opodatkowanymi generującymi podatek należny z tytułu opodatkowania usługi budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na poczet wykonania której dokonywane będą przez mieszkańców wpłaty zaliczek.

Tym samym, z uwagi na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu.

W konsekwencji Gmina będzie miała prawo do otrzymania z tego tytułu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie nie będą miały zastosowania przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zawarte w Rozdziale 9, określającym przypadki, w których kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu.

Zgodnie bowiem z § 23 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwrot podatku nie dotyczy kwot podatku naliczonego:

1.  o które został pomniejszony lub mógł być pomniejszony podatek należny lub
2.  które zostały zwrócone przez właściwy urząd skarbowy na podstawie odrębnych przepisów.

Przepis powyższy wyklucza zatem prawo ubiegania się o zwrot podatku, w przypadku, gdy Wnioskodawcy przysługuje prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycia towarów i usług w związku z realizacją inwestycji w zakresie określonym w niniejszej interpretacji.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii objętej pytaniem, oznaczonym we wniosku nr 2, należy wskazać, iż obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ww. ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

W myśl ust. 1 tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, iż obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku stosowania do ewidencjonowania kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Oznacza to, że nie podlega obowiązkowi prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej świadczenie usług w części, w jakiej te czynności są nabywane przez inne podmioty niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

Z przepisu art. 111 ust. 1 wynika ponadto, iż podatnicy, wobec których powstał obowiązek w zakresie stosowania kas rejestrujących, są obowiązani za pośrednictwem tych urządzeń ewidencjonować obrót i kwoty podatku należnego. Należy jednak zauważyć, iż opodatkowanie transakcji podatkiem od towarów i usług nie jest kryterium determinującym powstanie obowiązku w zakresie prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Przedmiotowy obowiązek dotyczy bowiem również sytuacji, gdy czynności sprzedaży są zwolnione od podatku lub wykonuje je podatnik zwolniony od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy.

Jak wynika z art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa.

Zatem stosownie do powyższego, kwestie dotyczące między innymi zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, ustawodawca reguluje na mocy wydawanych rozporządzeń w tym zakresie.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 138, poz. 930), zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2012r. – sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 37 ww. załącznika wymieniono świadczenie usług, za które zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), pod warunkiem że z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła2.

Z objaśnień zawartych w punkcie oznaczonym nr (2) wynika, iż zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych czynności przed dniem 1 stycznia 2011r.

Ww. przepis § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia obowiązywał do 31 grudnia 2012r.

W obecnym stanie prawnym zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2012r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. poz. 1382) zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie później jednak do dnia 31 grudnia 2014r. czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 37 ww. załącznika wymieniono świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli zapłaty za wykonaną czynność dokonano w całości za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem) a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Korzystanie z powyższego zwolnienia wymaga spełnienia określonych warunków wynikających wprost z zapisu tej regulacji. Zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy można zatem stosować jeżeli:

*   zapłata za świadczoną usługę w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika,
*   z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcje jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła.

Niewystąpienie jednego z nich oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Z treści wniosku wynika, iż kwota obrotu osiągniętego przez Gminę w 2011r. z tytułu sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przekroczyła 40.000 zł. Kwota obrotu osiągniętego przez Gminę w 2012r. z tytułu sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przekroczyła 20.000 zł.

Przed 1 stycznia 2011r. Gmina świadczyła usługi za które zapłata w całości następowała za pośrednictwem poczty, banku, lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, a z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcje jednoznacznie wynikało jakich transakcji zapłata dotyczyła. Usługi te nie były ewidencjonowane przy użyciu kasy rejestrującej. Z ewidencji i dowodów dokumentujących wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie jednoznacznie będzie wynikało jakich transakcji zapłata będzie dotyczyła.

Wobec powyższego, skoro jak wskazano w opisie zdarzenia:

*   zapłata za świadczoną usługę budowy oczyszczalni ścieków w całości następować będzie za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika,
*   z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcje jednoznacznie wynikać będzie, jakiej konkretnie transakcji zapłata będzie dotyczyć.

to spełnione zostały łącznie wszystkie warunki do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku rejestrowania przedmiotowej usługi (wpłat dokonywanych na poczet jej wykonania) za pomocą kasy rejestrującej, stosownie do zapisu § 2 ust. 1 w powiązaniu z poz. 37 załącznika do rozporządzenia z dnia 29 listopada 2012r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, do dnia 31 grudnia 2014r.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, w powyższym zakresie, należało uznać za prawidłowe.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

*   prawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie pn. „Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej”,
*   prawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem VAT przekazania przez Gminę prawa własności przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia realizacji projektu,
*   prawidłowe w zakresie możliwości odliczenia lub uzyskania zwrotu podatku naliczonego VAT związanego z wydatkami na realizację projektu,
*   prawidłowe w zakresie ewidencji wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. organ pragnie zauważyć, iż kwestie objęte pytaniami oznaczonymi we wniosku nr 3 i nr 5, będą przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.