Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.39.2018.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-26
Teza: brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: gmina; najem; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2018 r. (data wpływu 18 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismami z dnia 8 marca 2018 r. (data wpływu 13 marca 2018 r.) oraz z dnia 19 marca 2018 r. (data wpływu 23 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn. „…” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn. „…”.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 8 marca 2018 r. oraz z dnia 19 marca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (z uwzględnieniem uzupełnień wniosku).

Gmina …. jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowaną dla celów podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce jako podatnik VAT czynny (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”). Działalność Gminy obejmuje zarówno działalność podlegającą opodatkowaniu VAT zgodnie z ustawą o VAT (dalej: „działalność podlegająca opodatkowaniu”), jak i działalność niepodlegającą opodatkowaniu VAT (dalej: „działalność niepodlegająca opodatkowaniu”). W ramach czynności wykonywanych przez Gminę można wyróżnić:

1.  czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, wykonywane głównie w ramach czynności cywilnoprawnych – w szczególności, działalność taka obejmuje m.in.: dzierżawę gruntów i budynków, sprzedaż lokali użytkowych, a także gruntów i budynków oraz ich najem, sprzedaż środków trwałych niebędących nieruchomościami, refaktury za energię, zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków kanalizacją sanitarną;
2.  czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, w ramach których Wnioskodawca funkcjonuje np. jako organ podatkowy (m.in. dla celów podatku od nieruchomości) czy organ administracyjny (np. poprzez wydawanie koncesji na alkohol).

W ramach realizacji zadań własnych gminy zaplanowany do realizacji jest projekt pn. „…” współfinansowany ze środków zewnętrznych – Unii Europejskiej w ramach PROW na lata 2014 - 2020.

W ramach projektu planowane jest utworzenie przestrzeni publicznej, która będzie miejscem spotkań lokalnej społeczności, gwarantującej właściwy poziom uczestnictwa w życiu publicznym i kulturalnym, w tym dzieci i młodzieży oraz osób starszych. W zmodernizowanym obiekcie będą odbywały się wieczorki poetyckie, inscenizacje teatralne przygotowywane przez dzieci i młodzież wspólnie z seniorami, wieczornice, wystawy plastyczne i fotograficzne. W budynku planowane jest również prowadzenie zajęć dla kobiet m.in. z szydełkowania, florystyki, decupage. Będą podejmowane działania na rzecz zwiększenia atrakcyjności obszaru i tworzenia miejsc do aktywnego spędzania wolnego czasu. Obecnie w miejscowości … brakuje dostępności do obiektu przeznaczonego na działalność kulturalną dla lokalnej społeczności. Gmina w ramach realizacji projektu poniesie koszty związane z robotami budowlanymi, a także zakupem wyposażenia świetlicy wiejskiej. Wykonana zostanie instalacja wodociągowo-kanalizacyjna, CO, przebudowane będzie wnętrze budynku oraz ułożone chodniki. Gmina zapewni również nadzór inwestorski nad robotami budowlanymi. Świetlica zostanie wyposażona w zakupione w ramach środków projektowych w nowe meble /stoły, krzesła/ oraz sprzęt rekreacyjno-sportowy w postaci stołu bilardowego, gry – piłkarzyki, zestawu do ćwiczeń, a także stojaki na rowery.

Remont i modernizacja świetlicy wiejskiej w … stanowić będzie ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych posiadanych środków trwałych. Wyremontowana świetlica będzie udostępniana nieodpłatnie do wykonywania zadań własnych gminy bądź jest wynajmowana za odpłatnością w celach komercyjnych (na przyjęcia i inne imprezy okolicznościowe). Gmina pobierać będzie z tego tytułu opłaty oraz odprowadzać należny podatek od towarów i usług. Gmina ponosi również wszelkie wydatki bieżące związane z utrzymaniem świetlic wiejskich, tj. zakupy wyposażenia, zakupy materiałów do zajęć z dziećmi i młodzieżą, zakupy energii elektrycznej, wody i materiałów grzewczych, zakupy środków czystości itp.

Efekty zrealizowanego zadania nie będą w całości służyły działalności opodatkowanej. Realizacja przedmiotowego projektu jest jednym z zadań własnych gminy. Będzie to zadanie opisane w art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.).

Usługi wynajmu pomieszczeń świetlicy Gmina wykonywać będzie na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych z najemcami. Wykonywanie tych usług stanowi czynność opodatkowaną, generującą po stronie Gminy podatek należny, gdyż Gmina wystawiać będzie najemcom oraz podmiotom gospodarczym faktury VAT.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że obowiązek wykazywania sprzedaży dokonywanej w ramach działalności gospodarczej wynika wprost z przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca informuje, że powyższe obowiązki są przez niego wypełniane.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Będzie realizował projekt pn.: „…” w ramach PROW na lata 2014 - 2020 2. Budowa kapitału społecznego w oparciu o partnerską współpracę i wykorzystanie dziedzictwa lokalnego. 2.1. Rozwój aktywności społecznej mieszkańców poprzez lokalne inicjatywy i poprawę infrastruktury społecznej. 2.1.1. Poprawa infrastruktury na rzecz lokalnej działalności kulturalnej.
2.  Na pytanie tut. Organu o treści: „Jaka jest planowana wartość nakładów poniesionych na realizację projektu, o którym mowa we wniosku?” Wnioskodawca udzielił odpowiedzi: wartość dofinansowania – 57 125,00 zł.
3.  W związku z pytaniem Organu: „Jaka jest łączna powierzchnia użytkowa świetlicy, o której mowa we wniosku?” Zainteresowany podał: powierzchnia świetlicy – 74,6 m2.
4.  Przedmiotem ewentualnego najmu będzie cała powierzchnia świetlicy wiejskiej.
5.  Świetlica wiejska będzie mogła być wynajmowana okazjonalnie na uroczystości typu: chrzciny, komunie itd. Wnioskodawca zakłada, że może to być kilka razy w roku kalendarzowym.
6.  Jeżeli dojdzie do zawarcia umowy najmu okazjonalnego /jeden lub dwa dni/, czynsz zostanie ustalony na poziomie cen rynkowych, nie większy niż 300 zł/doba.
7.  Na pytanie Organu o treści: „W jakiej relacji będzie pozostawał czynsz z tytułu odpłatnego najmu świetlicy z nakładami ponoszonymi na realizację przedmiotowego projektu, o którym mowa we wniosku? Proszę podać wielkość udziału.” Wnioskodawca poinformował, że na tym etapie nie potrafi jednoznacznie wskazać relacji czynszu do nakładów poniesionych w trakcie realizacji projektu. Jeżeli dojdzie do zawarcia umów najmu – zdaniem Wnioskodawcy roczna wartość usługi nie będzie przekraczać 3000 zł.
8.  Czynsz z ewentualnego najmu okazjonalnego nie pokryje poniesionych kosztów na realizację projektu.
9.  Kalkulacja czynszu zostanie oparta na cenach rynkowych.
10.  W związku z pytaniem tut. Organu: „Czy wysokość ww. czynszu z tytułu odpłatnego najmu świetlicy zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych?” Zainteresowany podał, że udzielono odpowiedź – vide pkt 9.
11.  Faktury dokumentujące wydatki ponoszone w ramach projektu wystawiane będą na Gminę ….
12.  Zainteresowany będzie mógł, w przypadku zawierania umów najmu okazjonalnego świetlicy wiejskiej wykorzystywać efekty realizacji projektu, zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
13.  Wnioskodawca nie będzie mógł przyporządkować w całości wydatków do celów wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
14.  Na pytanie tut. Organu: „W związku z informacją zawartą w opisie sprawy o treści: "Efekty zrealizowanego zadania nie będą w całości służyły działalności opodatkowanej" należy wskazać do jakich czynności poza opodatkowanymi Wnioskodawca będzie wykorzystywał efekty zrealizowanego zadania, tj. czy do czynności:
    1.  niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
    2.  zwolnionych od podatku od towarów i usług?”

Wnioskodawca odpowiedział, że wykorzystywać będzie budynek świetlicy wiejskiej do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

1.  W związku z pytaniem o treści: „W sytuacji, gdy efekty zrealizowanego zadania będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych i zwolnionych, czy będzie istniała możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności?” Zainteresowany wskazał, że nie będzie istniała taka możliwość.
2.  W odpowiedzi na pytanie: „Z uwagi na wskazanie, że "Realizacja przedmiotowego projektu jest jednym z zadań własnych gminy. Będzie to zadanie opisane w art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.)", należy wskazać dokładną podstawę prawną działania, tj. punkt powyższego art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.” Wnioskodawca podał podstawę prawną: art. 7 ust. 1 pkt 9 i pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875, ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina realizując projekt pn. „…”, będzie miała prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją wskazanych inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących realizację inwestycji pn.: ….

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, aby VAT od danego wydatku mógł zostać odliczony przez podatnika VAT, to wydatek ten musi pozostawać w związku z czynnościami opodatkowanymi VAT. Jednocześnie, zakres tego związku nie jest istotny, aby powstało samo prawo do odliczenia VAT (pełnego lub częściowego).

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Wydatki inwestycyjne na przebudowę i wyposażenie świetlicy wiejskiej oraz wydatki bieżące związane z tą inwestycją, będą dotyczyły działalności opodatkowanej jak również innej działalności, tj. realizacji zadań publicznych niebędących działalnością gospodarczą w rozumieniu u.p.t.u. i – niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Działania w ramach reżimu publicznoprawnego świadczenia nieodpłatnych usług w ramach zadań statutowych poprzez Gminę – nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.

Gminie przysługiwać będzie zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei w myśl art. 15 ust. 6 u.p.t.u., nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, ze zm.), do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1). Zadania te obejmują także sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15).

W kontekście przytoczonych przepisów należy zatem stwierdzić, że realizując ustawowe zadania gmina, co do zasady, nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Występując jako organ władzy publicznej wykonuje bowiem czynności, które z reguły nie podlegają opodatkowaniu. Nie mniej jednak, wykonywanie zadań publicznych może niekiedy odbywać się w warunkach odpowiadających prowadzeniu działalności gospodarczej. Taką sytuację przewiduje cytowany uprzednio art. 15 ust. 6 in fine u.p.t.u., skutkiem którego, określone w nim działania gminy będą uznane za czynności opodatkowane. Zatem fakt, że Gmina nie wykorzystuje swojego majątku bezpośrednio w celu prowadzenia działalności gospodarczej, lecz do zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, nie wyklucza sytuacji, że zawierając umowy cywilnoprawne, czyni to w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Wobec tego to, że modernizacja świetlicy wiejskiej należy do zadań własnych Gminy i że realizując to zadanie, Gmina działa jako organ władzy publicznej, nie powoduje, że zawierając na zasadach komercyjnych umowy najmu świetlicy, Gmina nie występuje, jako wykonujący czynności opodatkowane podatnik VAT. Wychodząc zatem z założenia, że prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawową cechą podatku VAT i jednocześnie podstawowym prawem podatnika, zapewniając jego neutralność, nie do przyjęcia jest teza, że Wnioskodawcy w ogóle nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z modernizacją budynku świetlicy wiejskiej, gdyż służą one przede wszystkim zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, a jej wykorzystywanie na cele komercyjne (wynajem), nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji tego prawa.

Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale podjętej w składzie siedmiu sędziów w sprawie sygn. akt I FPS 9/10 za w pełni aktualną i trafną uznał linię orzecznictwa (por. np. wyroki NSA z 30 czerwca 2009 r. sygn. akt I FSK 903/08 oraz I FSK 904/08 oraz z 8 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1605/08), z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia”, należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. Są to zatem tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Dlatego też sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku”, należy rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia (por. art. 114 p.t.u.). W konsekwencji, za trafne uznano, wynikające z tych orzeczeń, stanowisko, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności) podatnik nie stosuje odliczenia częściowego według proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych na potrzeby liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku nakładów ponoszonych na wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej. Stosownie do art. 2 pkt 14a u.p.t.u., przez wytworzenie nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W związku z powyższym, Gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących realizację inwestycji polegającej na modernizacji świetlicy wiejskiej w …, tylko do wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość będzie wykorzystana do celów działalności opodatkowanej prowadzonej przez podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami oraz kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 9 i pkt 10 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy należy podkreślić, że jak wskazano wyżej, z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można podatek naliczony związany z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zauważyć w tym miejscu należy, że podatnicy dokonujący czynności niepodlegających opodatkowaniu (lub zwolnionych od podatku) byliby stawiani w pozycji uprzywilejowanej: po pierwsze nie mieliby obowiązku uiszczenia podatku należnego, a po drugie dokonując jakiejkolwiek innej czynności opodatkowanej, mogliby skorzystać z uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, niepozostającego w relacji z podatkiem należnym. Innymi słowy, podatnik miałby prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie pod warunkiem dokonania jednej czynności opodatkowanej, nawet stanowiącej nieznaczny wycinek całokształtu jego działalności.

Istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions ). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc), TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.

Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

Należy zatem zauważyć, że w szerokim ujęciu każdy wydatek ma wpływ na działalność Gminy. W takim ujęciu każdy wydatek mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu. Jeżeli jednak określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim daje uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że obrót z tytułu odpłatnego wynajmowania przedmiotowej świetlicy wiejskiej będzie nikły w stosunku do wartości nakładów ponoszonych na ww. świetlicę. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca, świetlica wiejska będzie mogła być wynajmowana okazjonalnie na uroczystości typu: chrzciny, komunie itd. Wnioskodawca zakłada, że może to być kilka razy w roku kalendarzowym. Jeżeli dojdzie do zawarcia umowy najmu okazjonalnego /jeden lub dwa dni/, czynsz zostanie ustalony na poziomie cen rynkowych, nie większy niż 300 zł/doba. Jakkolwiek na tym etapie Wnioskodawca nie potrafi jednoznacznie wskazać relacji czynszu do nakładów poniesionych w trakcie realizacji projektu, to zdaniem Wnioskodawcy roczna wartość usługi nie będzie przekraczać 3000 zł. Z kolei wartość dofinansowania to 57 125,00 zł.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy podkreślić, że Wnioskodawca realizuje przedmiotowy projekt w ramach zadań własnych, o których mowa w cyt. art. 7 ust. 1 pkt 9 i pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, tj. w zakresie kultury. Tym samym efekty ww. inwestycji będą związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Wykorzystanie przedmiotowej inwestycji w ramach najmu, w świetle przedstawionych danych liczbowych, będzie marginalne w stosunku do ponoszonych nakładów na inwestycję. Wydatki na realizację projektu w widoczny sposób nie będą przekładały się na uzyskiwany przez Gminę obrót z tytułu najmu. Z całokształtu opisu sprawy wynika, że zakres wykorzystania przedmiotowej świetlicy do działalności opodatkowanej Wnioskodawcy, będzie na tyle nieuchwytny, że nie może skutkować wystąpieniem prawa do odliczenia VAT.

W omawianych okolicznościach, zdaniem Organu, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z wydatkami ponoszonymi na przedmiotową świetlicę wiejską. O ile nie można wykluczyć, że zakupy towarów i usług dokonane w ramach projektu mogą przyczynić się do uzyskania nieznacznej sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, ewentualne wykorzystanie przedmiotowej świetlicy w ramach najmu – jak wynika z okoliczności sprawy – w niewielkim zakresie, nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z tą opłatą.

Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn. „…”. W ocenie Organu związek z czynnościami opodatkowanymi w stopniu, który wynika z opisu sprawy jest nikły.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.