Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.264.2019.1.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-28
Teza: prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w proporcji
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 kwietnia 2019 r. (data wpływu 30 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w proporcji – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2019 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w proporcji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

P. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) z siedzibą w Warszawie, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. D. Sp. z o. o. (dalej: „Zbywca”) jest czynnym podatnikiem VAT. Przedmiot przeważającej działalności Zbywcy stanowi realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

Zbywca umową z dnia 27 października 2010 r. nabył prawo nieruchomości położonej w K. składającej się z działek o numerach 219/11 oraz 219/12 z obrębu 008 o łącznym obszarze 48.458 m2 (działki zostały podzielone decyzją administracyjną z dnia 17 czerwca 2016 r. wydaną przez Prezydenta miasta K. działki o numerach odpowiednio 219/28, 219/29 oraz 219/24, 219/25, 219/26, 219/27). Nabycie nieruchomości przez Zbywcę podlegało opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki VAT 22%.

Wnioskodawca zawarł ze Zbywcą umowę przedwstępną sprzedaży z dnia 2 marca 2017 r. (dalej: „Umowa przedwstępna”) nieruchomości gruntowej położonej przy ulicy R., w mieście K., składającą się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 219/25 i 219/29 w obrębie ewidencyjnym 0008 o obszarze 8.567,00 m2, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Grunt”), która to nieruchomość gruntowa w chwili zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży będzie zabudowana (zgodnie z opisem poniżej). Obecnie planowanej jest zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży (dalej: „Umowa sprzedaży”).

W momencie nabycia Gruntu przez Wnioskodawcę, będzie on zabudowany budynkami mieszkalnymi, do których wybudowania i wykończenia zobowiązał się Zbywca. Projekt obejmuje wybudowanie dwóch budynków o charakterze mieszkalnym, jednego domu studenckiego oraz parkingu podziemnego dla samochodów (dalej. „Miejsca parkingowe”). Miejsca parkingowe stanowić będą powierzchnię wspólną budynków.

Budynki po ich wykończeniu i oddaniu do użytkowania - wraz ze wskazanym Gruntem - będą przedmiotem Umowy sprzedaży pomiędzy Zbywcą i Wnioskodawcą. W każdym z dwóch budynków mieszkalnych planowane jest wyodrębnienie lokali mieszkalnych. Na etapie listu intencyjnego budynki nazywane były przez Strony budynkiem E2\_3, budynkiem E2\_4 oraz budynkiem E2\_5. Jak wynika z Umowy przedwstępnej wspomniany budynek E2\_3 o łącznej wstępnie planowanej powierzchni 4.321,85 m2 (dalej: „Budynek Mieszkalny I”) ma się składać z 98 wyodrębnionych lokali mieszkalnych, zaś budynek E2\_4 o łącznej planowanej powierzchni 2.666,09 m2 (dalej: „Budynek Mieszkalny II”) z 54 takich lokali. W budynku E2\_5 o łącznej pierwotnie planowanej powierzchni wynoszącej 2.240,92 m2 (dalej: „Dom Studencki”) ma powstać 139 pokoi/mieszkań studenckich z łazienkami i kącikami kuchennymi. Pomieszczenia znajdujące się w budynkach zostaną wyposażone oraz wykończone przez Zbywcę w ustalonym wcześniej zakresie (opisanym szerzej niżej). Zbywca będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego w odniesieniu do zakupów dokonywanych w związku z budową Budynku Mieszkalnego I, Budynku Mieszkalnego II oraz Domu Studenckiego (dalej łącznie: „Budynki”).

Ze względu na przeznaczenie oraz wskazaną charakterystykę, wybudowane w ramach projektu deweloperskiego Budynki będą sklasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej: „PKOB”) w Grupie 112 - „Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe”, w Klasie 1122 - „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach” (w odniesieniu do dwóch budynków mieszkalnych) oraz w Grupie 113 i Klasie 1130 - „Budynki zbiorowego zamieszkania”. Wszystkie Budynki będą więc klasyfikowane w Grupie 11 PKOB, tj. jako „Budynki mieszkalne”.

W konsekwencji, przedmiotem Umowy sprzedaży zawartej pomiędzy Zbywcą a Spółką będą budynki mieszkalne (Budynki) wraz z prawem własności Gruntu, na którym będą posadowione (dalej: „Transakcja”). Na Spółkę przeniesione zostaną Budynki z lokalami wraz z wyposażeniem. W szczególności w ramach Umowy sprzedaży Zbywca planuje dokonać przeniesienia na Spółkę następujących elementów wyposażenia i wykończenia:

*   urządzeń sanitarnych, armatury, glazury, płytek ceramicznych ściennych, płytek ceramicznych podłogowych, wykończenia sufitu i ścian oraz innych elementów związanych z tzw. białym montażem w kuchniach oraz łazienkach Budynków (dalej: „Trwałe Wykończenie Łazienek i Kuchni”),
*   trwałych i przygotowanych pod wymiar elementów zabudowy meblowej pomieszczeń kuchennych i szaf wnękowych w lokalach Budynków uwzględniających wymiary i kształt tych pomieszczeń lub szaf wnękowych (dalej: „Trwała Zabudowa”),
*   wyposażenia kuchni w lokalach Budynków obejmującego montowane w sposób trwały sprzęty gospodarstwa domowego takie jak np. płyty grzejne, lodówki, piekarniki (dalej: „AGD”),
*   ruchomych elementów wyposażenia lokali Budynków takich jak np. lampy, kinkiety, biurka, łóżka, lodówki czy krzesła (dalej: „Meble”),

gdzie Trwałe Wykończenie Łazienek i Kuchni oraz Trwała Zabudowa są łącznie zwane dalej jako: „Trwałe Elementy Wykończenia”, natomiast Grunt, Budynki oraz Trwałe Elementy Wykończenia - dalej łącznie jako: „Nieruchomość”.

Zaznaczyć przy tym należy, że Trwałe Elementy Wykończenia będą na trwałe zamontowane do elementów konstrukcyjnych Budynków, takich jak: ściany, sufity, wylewki, elementy zbrojeniowe wewnętrzne, za pomocą klejów (np. glazura i terakota), pianek montażowych (np. ościeżnice), kołków i elementów montażowych, stanowiących integralne i funkcjonalne części montowanych produktów (np. miska ustępowa i inne elementy białego montażu, wbudowane szafki kuchenne i wnękowe, podnoszące wartość Budynków. Po ich przytwierdzeniu i zamontowaniu nie będzie możliwe odłączenie bez uszkodzenia ww. elementów wykończeniowych oraz samych Budynków. Dodatkowo zaznaczyć należy, że szafki kuchenne i szafy wnękowe mają charakter zindywidualizowany. Są one wymiarami i funkcjami dostosowane do danego lokalu mieszkalnego. Ze względu na powyższe nie jest możliwe użycie raz zamontowanych ww. materiałów wykończeniowych w innych budynkach.

Ponadto, na Spółkę przeniesione zostaną prawa ściśle związane z Nieruchomością, tj. prawa autorskie, w tym prawa zależne i prawa własności intelektualnej do dokumentacji w tym wynikające z umowy z architektem i umów budowlanych (dalej: „Autorskie prawa majątkowe”). W związku z nabyciem Nieruchomości przeniesieniu ulegną również prawa z gwarancji bankowych, budowlanych oraz rękojmi ubezpieczeń udzielonych przez wykonawców oraz architektów (dalej: „Gwarancje”). Na Spółkę zostaną przeniesione również wszystkie składniki wyposażenia ruchomego znajdujące się w lokalach mieszkalnych (zwłaszcza Meble, AGD itp.) oraz elementy uzbrojenia terenu, (tj. wybudowana przez Zbywcę poza Nieruchomością i stanowiąca jego własność infrastruktura techniczna obsługująca bezpośrednio Nieruchomość lub Budynki).

Jednocześnie Spółka nie przejmie zobowiązań Zbywcy związanych z Nieruchomością, w tym istniejących w dniu sprzedaży zobowiązań handlowych czy finansowych, ani też innych aktywów związanych z przedsiębiorstwem Zbywcy, takich jak np. środki pieniężne czy należności. Nieruchomość zostanie zbyta w stanie wolnym od obciążeń, z wyjątkiem dozwolonych obciążeń oraz praw i roszczeń osób trzecich. Dozwolone obciążenia oznaczają obciążenia, jakie mają zostać ustanowione na Nieruchomości, określone w Umowie przedwstępnej oraz służebności, które zostaną ustanowione na Nieruchomości na rzecz gestorów mediów.

Ponadto Spółka wskazuje, że nie będzie kontynuowała działalności Zbywcy (tj. budowy i sprzedaży mieszkań), lecz zamierza prowadzić działalność polegającą na wynajmie mieszkań (Budynek Mieszkalny I oraz Budynek Mieszkalny II), jednostek mieszkalnych (Dom Studencki) oraz Miejsc parkingowych. Czynności te będą wykonywane przez Spółkę w oparciu o jej wiedzę i doświadczenie, ewentualne w oparciu o zawierane przez nią umowy z podwykonawcami.

Spółka wskazuje również na zapisy zawarte w Umowie przedwstępnej, na mocy których zobowiązała się nie sprzedawać żadnych lokali mieszkalnych/jednostek mieszkalnych nabytych w ramach transakcji przez okres 18 miesięcy od dnia zawarcia Umowy sprzedaży, z wyjątkiem przypadku, gdy Spółka będzie zamierzała sprzedać Budynek (rozumiany jako Budynek Mieszkalny I, Budynek Mieszkalny II lub Dom Studencki) lub wszystkie lokale w ramach jednej transakcji na rzecz tego samego nabywcy będącego inwestorem instytucjonalnym prowadzącym działalność wynajmu lokali mieszkalnych.

Harmonogram transakcji i płatności

Strony zwarły Umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości. Umowa Sprzedaży zostanie zawarta pod warunkiem spełnienia uzgodnionych przez strony warunków, m.in.:

*   ukończenie prac konstrukcyjnych i wykończeniowych Budynków;
*   uzyskania pozwolenia na użytkowanie,

W Umowie przedwstępnej strony ustaliły jedną cenę za całość świadczenia, obejmującego Grunt, Budynki, wyposażenie trwale związane z budynkiem, wyposażenie niezwiązane trwale z budynkiem (kuchnia, szafy), wyposażenie ruchome (obejmujące Meble, AGD) oraz Autorskie prawa majątkowe i Gwarancje. Strony uzgodniły pomiędzy sobą, że ok. 20% Ceny zostanie zapłacone w formie zadatku, ok. 60% Ceny zostanie uiszczone zaliczkowo (w kwotach odpowiadających procentowemu postępowi robót budowlanych na Nieruchomości), zaś pozostała część wynagrodzenia zostanie uregulowana po ostatecznym spełnieniu świadczenia (tj. dostawie Nieruchomości).

Po nabyciu Nieruchomości w ramach planowanej transakcji, Budynki będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę głównie na wynajem dla celów mieszkalnych, jednak w części dotyczącej najmu lokali znajdujących się w budynku pełniącym funkcji domu studenckiego - na cele świadczenia usług zakwaterowania studentów. Tym samym, wynajmując Budynki Wnioskodawca będzie prowadził tzw. działalność mieszaną - działalność opodatkowaną VAT według stawki 8% w zakresie usług zakwaterowania, działalność opodatkowaną 23% w zakresie usług wynajmu Miejsc parkingowych i działalność zwolnioną z VAT - w części, w jakiej lokale będą wynajmowane dla celów mieszkalnych. Przed nabyciem i wynajęciem Budynków, Spółka nie będzie dokonywać odpłatnej dostawy towarów oraz nie będzie świadczyć usług.

Zgodnie z założeniami finansowymi Wnioskodawcy dotyczącymi przyszłej działalności dotyczącej wynajmu Budynków stawka czynszu za 1 m2 wynajmowanej powierzchni w domu studenckim może się różnić od stawki czynszu za 1 m2 w lokalu mieszkalnym.

W konsekwencji, dla potrzeb wyliczenia proporcji VAT (z uwagi na nieosiąganie obrotów w roku poprzedzającym nabycie i wynajęcie Nieruchomości), Wnioskodawca zamierza wykorzystać dane wynikające z modelu finansowego. W związku z tym, szacunkowa proporcja będzie obliczona w oparciu o następujący wzór:

P = (x \* M DS + z \* M PP) / (x \* M DS + y \* M BM + z \* M PP)

gdzie:

P - szacunkowa proporcja odliczenia VAT

x - stawka czynszu za 1 m2 wynajmowanej powierzchni w Domu Studenckim

y - stawka czynszu za 1 m2 wynajmowanej powierzchni w Budynku Mieszkalnym I lub Budynku Mieszkalnym II

z - stawka czynszu za 1 m2 wynajmowanej powierzchni Miejsc parkingowych

M DS - liczba metrów powierzchni wynajmowanej w Domu Studenckim

M BM - łączna liczba metrów powierzchni wynajmowanej w Budynku Mieszkalnym I i Budynku Mieszkalnym II.

M PP - liczba metrów powierzchni wynajmowanych Miejsc parkingowych

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w zakresie szacunkowej proporcji Spółka dokona stosownych uzgodnień z naczelnikiem urzędu skarbowego. Jednak proporcja mająca zastosowanie do podatku podlegającego odliczeniu będzie równa szacowanemu obrotowi z tytułu wynajmu powierzchni Domu Studenckiego oraz Miejsc Parkingowych w całkowitym obrocie Spółki.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że Zbywca wystąpił o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania Transakcji i stosowania stawki podatku w wysokości 8% dla dostawy nieruchomości (tj. Budynków, Gruntu oraz Trwałego Wykończenia łazienek i kuchni). W rezultacie, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie dnia 8 lipca 2016 r. wydał dla Zbywcy interpretację o sygn. IPPP1/4512-370/16-2/MK (dalej: „Interpretacja indywidualna Zbywcy”), w której uznał przedstawione przez niego stanowisko w zakresie dostawy Budynków, Gruntu oraz Trwałego Wykończenia łazienek i kuchni za prawidłowe. Natomiast w zakresie opodatkowania właściwą stawką VAT trwałej zabudowy meblowej w obiektach budownictwa mieszkaniowego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał na mającą zastosowanie w tej sprawie interpretację ogólną nr PT10/033/5/133/WLI/14/RD30577 Ministra Finansów z dnia 31 marca 2014 r. i uznał, że w związku z tym wydanie interpretacji indywidualnej jest bezprzedmiotowe (postanowienie nr IPPP1/4512-370/16- 3/MK z 11 lipca 2016 r. . Tym samym, potwierdzone, że Zbywca ma prawo zastosować obniżoną 8% stawkę podatku VAT dla dostawy Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie oznaczone we wniosku nr 1:

Czy po dokonaniu planowanej Transakcji i otrzymaniu faktur VAT od Zbywcy (dokumentujących dostawę w ramach Transakcji lub zapłatę zaliczek) Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu realizacji Transakcji w określonej proporcji?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1:

Spółce będzie przysługiwało, po dokonaniu planowanej Transakcji i otrzymaniu faktur VAT od Zbywcy (dokumentujących dostawę lub zapłatę zaliczek), prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego na Transakcji w odpowiedniej proporcji, ponieważ:

1.  planowana Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu transakcji wymienionych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w szczególności przenoszone na Spółkę w ramach Transakcji składniki majątku (w tym Budynki i Grunt) nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, o których mowa w tym przepisie;
2.  nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT;
3.  do opodatkowania Transakcji zastosowanie znajdzie stawka obniżona stawka VAT 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT;
4.  nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Spółkę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz do czynności zwolnionych z VAT.

Uzasadnienie dotyczące pytania 1

Jak zostało wskazane powyżej, Zbywca wystąpił o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania Transakcji i stosowania stawki podatku w wysokości 8% dla dostawy nieruchomości (tj. Budynków, Gruntu oraz Trwałego Wykończenia łazienek i kuchni). W rezultacie, w Interpretacji indywidualnej Zbywcy z dnia 8 lipca 2016 r. (sygn. IPPP1/4512-370/16-2/MK), Dyrektor Izby Skarbowej uznał stanowisko Zbywcy za prawidłowe w zakresie dostawy Budynków, Gruntu oraz Trwałego Wykończenia łazienek i kuchni i potwierdził, że Zbywca ma prawo zastosować obniżoną 8% stawkę podatku VAT dla dostawy Nieruchomości. Natomiast w zakresie opodatkowania właściwą stawką VAT trwałej zabudowy meblowej w obiektach budownictwa mieszkaniowego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał na mającą zastosowanie w tej sprawie interpretację ogólną nr PT10/033/5/133/WLI/14/RD30577 Ministra Finansów z dnia 31 marca 2014 r. i uznał, że w związku z tym wydanie interpretacji indywidualnej jest bezprzedmiotowe (postanowienie nr IPPP1/4512-370/16-3/MK z 11 lipca 2016 r ). W konsekwencji, organ podatkowy potwierdził, spełnienie wskazanych niżej przesłanek, dotyczących opodatkowania transakcji VAT po stronie Zbywcy, jednocześnie wskazując, że przy zbyciu nieruchomości zastosowanie znajdzie stawka VAT w wysokości 8% (potwierdzenie spełnienia przesłanek, o których mowa w pkt 1 a)-c) poniżej).

ad 1 a) - podleganie Transakcji przepisom ustawy o VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Natomiast przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Nieruchomość, będąca przedmiotem Transakcji, niewątpliwie wypełnia znamiona definicji towarów, o których mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Tym samym, sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę będzie kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów zgodnie z ustawą o VAT.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie wskazać, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym zastosowania nie znajdzie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (dalej: „ZCP”).

Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało co prawda zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej, zgodnie z przyjętą praktyką, do której przychylają się także organy podatkowe i sądy administracyjne, należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”), który stanowi, że:

„Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, 5) koncesje, licencje i zezwolenia, 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej, 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, 8) tajemnice przedsiębiorstwa, 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

W związku z powyższym, należy uznać, że dla klasyfikacji danej transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa istotne będzie zachowanie więzi funkcjonalnych pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku, tak aby możliwe było prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższych definicji, aby mówić o nabyciu ZCP, przenoszony zespół składników majątkowych powinien być co najmniej wyodrębniony organizacyjnie oraz finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, względnie umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o te składniki (wyodrębnienie funkcjonalne).

Tymczasem w omawianym przypadku Zbywca dokona zbycia Nieruchomości zabudowanej Budynkami, która nie jest na wskazanych płaszczyznach wyodrębniona w działalności Zbywcy. Wprawdzie konsekwencją Transakcji będzie w szczególności przeniesienie przez Zbywcę na rzecz Spółki elementów niezbędnych do prawidłowego wykorzystywania Budynków w działalności gospodarczej, jednakże Spółka nie będzie miała możliwości prowadzenia działalności gospodarczej jedynie w oparciu o elementy majątku Zbywcy przeniesione na nią w ramach Transakcji.

Ponadto, jak wynika z objaśnień podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” wydanych przez Ministra Finansów (dalej: „Objaśnienia MF”) przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane ZCP należy uwzględnić zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

Minister Finansów wskazał, że jeśli na moment zawarcia transakcji brak jest okoliczności potwierdzających zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej przez zbywcę, to jednocześnie brak jest podstaw do uznania, że sprzedaż nieruchomości stanowi zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W Objaśnieniach MF wskazano, że: „Przy ocenie czy nabywca nieruchomości komercyjnych ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę. Zatem w celu stwierdzenia zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę konieczne jest istnienie dowodów potwierdzających istnienie na moment transakcji takiego zamiaru po stronie nabywcy (np. w formie korespondencji elektronicznej / mailowej)

W świetle powyższego, Spółka podkreśla, że nie ma zamiaru kontynuować działalności prowadzonej przez Zbywcę. Zbywca prowadzi bowiem głównie działalność deweloperską, natomiast nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywania w ramach działalności Spółki w zakresie świadczenia usług najmu.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe, zdaniem Wnioskodawcy przedmiotem Transakcji będzie dostawa towarów (sprzedaż towarów - Nieruchomości), która nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ponieważ:

*   Budynki (tj. Budynek Mieszkalny I, Budynek Mieszkalny II oraz Dom Studencki) nie są wydzielone organizacyjnie i finansowo w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy;
*   Nabycie Nieruchomości nie umożliwia Wnioskodawcy kontynuacji działalności prowadzonej przez Zbywcę.
*   Wnioskodawca nie ma zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Zbywcę.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo: interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 lutego 2019 r., sygn. 0115-KDIT1- 2.4012.877.2018.2.RS, interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 marca 2015 r, sygn. IPPP3/4512-140/15-2/MC, czy interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 września 2014 r., sygn. IPPP1/443- 866/14-2/JM.

W związku z tym transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie objęta zakresem ustawy o VAT.

ad 1 b) - brak zastosowania zwolnienia

Dostawa budynków, budowli lub ich części podlega co do zasady zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, chyba że dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, lub w przypadku, gdy od pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że dostawa Budynków będzie spełniać definicję pierwszego zasiedlenia, ponieważ przedmiotowa Transakcja sprzedaży będzie stanowić ich oddanie w wykonaniu czynności opodatkowanych pierwszemu nabywcy po wybudowaniu Budynków.

Konsekwentnie, sprzedaż Budynków zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. W rezultacie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z ustawą o VAT, dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w dalszym ciągu podlegać może zwolnieniu z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy pod warunkiem, że zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym jednak, jak już wcześniej wskazano, w związku z wydatkami poczynionymi na wybudowanie Budynków Zbywcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Stąd też pierwszy z warunków wspomnianych w powyższym przepisie nie jest spełniony, a zatem dostawa Budynków nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w Interpretacji indywidualnej Zbywcy, gdzie organ podatkowy wskazał, że: „Z uwagi na przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w przypadku dostawy Budynków nie będą miały zastosowania zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W przypadku tych nowo budowanych budynków będących przedmiotem dostawy niezwłocznie po ich wybudowaniu, dostawa ta będzie wykonana w ramach pierwszego zasiedlenia, a w stosunku do tych budynków Spółce - jak wskazano w opisie sprawy - przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową”.

ad 1 c) - zastosowanie stawki VAT dla planowanej Transakcji

Jak wynika z Interpretacją indywidulanej Zbywcy, sprzedaż Budynków powinna zostać opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, gdyż będzie to dostawa budynków zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, sklasyfikowanych według PKOB w dziale 11 - (budynki mieszkalne).

Spółka wskazuje, że również dostawa Gruntu objęta, będzie stawką 8% VAT, gdyż zgodnie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”.

Podobnie dostawa Trwałych Elementów Wykończenia, będzie korzystała z obniżonej stawki VAT, gdyż dostawa Nieruchomość, obejmującej budynki mieszkalne, Grunt oraz Trwałe Elementy Wykończenia stanowi jednolite gospodarczo świadczenie.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie w Interpretacji indywidualnej Zbywcy, w której organ podatkowy potwierdził że „(\`(...)\`) dostawa Nieruchomości (tj. Budynków wraz z Gruntem oraz Trwałego Wykończenia Łazienek i Kuchni) będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podatku w wysokości 8%”

W związku z powyższym, Spółce będzie przysługiwało, po dokonaniu planowanej Transakcji i otrzymaniu faktur VAT od Zbywcy (dokumentujących dostawę lub zapłatę zaliczek), prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT według stawki 8% naliczonego na Transakcji (w odpowiedniej proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT - kwestia proporcjonalnego odliczenia opisana poniżej w uzasadnieniu dotyczącym pytania 2).

ad 1 d) - wykorzystywanie Nieruchomości do wykonywania działalności opodatkowanej

Jednocześnie, Spółka będzie wykorzystywała nabytą Nieruchomość w całości do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym dla celów działalności opodatkowanej w zakresie wynajmu lokalu w Domu Studenckim (opodatkowanego według stawki VAT 8%) oraz wynajmu Miejsc parkingowych (opodatkowanego według stawki 23% VAT).

Podsumowanie dot. prawa do odliczenia podatku VAT

Tym samym, po dokonaniu planowanej Transakcji i otrzymaniu faktury VAT od Zbywcy Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 oraz art. 90 ustawy o VAT), jako że:

(i) przedmiotem Transakcji będzie dostawa towarów, która nie powinna być utożsamiana ani z przedsiębiorstwem, ani też z jego zorganizowaną częścią, gdyż stanowi jedynie zespół oddzielnych aktywów, stąd Transakcja podlegać będzie przepisom ustawy o VAT,

(ii) w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ dostawa Nieruchomości odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia,

(iii) planowana Transakcja nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT z uwagi na przysługujące Zbywcy prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z budową Budynków,

(iv) Nieruchomość będzie przez Spółkę wykorzystywana do wykonywania czynności zwolnionych z VAT oraz do czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Przepis ten stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi. Z kolei w myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo odliczenia podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

W świetle powyższego, Spółka będzie miała prawo obniżyć podatek należny o podatek naliczony z tytułu Transakcji w momencie otrzymania faktury dokumentującej Transakcję lub też w momencie dokonania zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy. Dla rozstrzygnięcia o momencie odliczenia VAT przez Wnioskodawcę należy właściwie określić moment powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do Transakcji.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje co do zasady z chwilą dokonania dostawy towarów. Zatem kluczowym momentem determinującym powstanie obowiązku podatkowego jest faktyczna dostawa, definiowana jako przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT - jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość bądź część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, co do zasady obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania ww. zapłaty w odniesieniu do otrzymanej kwoty, za zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (przytoczone zastrzeżenie nie znajdzie zastosowania w opisywanym zdarzeniu przyszłym).

Jak jednak wskazano, Strony uzgodniły harmonogram płatności, zgodnie z którym Spółka zobowiązana jest dokonywać częściowych płatności na rzecz Zbywcy w trakcie realizacji Transakcji. Zdaniem Wnioskodawcy należy zatem uznać, iż płatności dokonywane przed faktyczną dostawą towarów (przed zawarciem Umowy sprzedaży) stanowią zaliczki na poczet tej dostawy. Obowiązek podatkowy w odniesieniu do tych płatności powstaje zatem w dniu dokonania zapłaty zaliczki, a Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego na podstawie faktury otrzymanej od Zbywcy, dokumentującej uiszczenie zaliczki na poczet dostawy Nieruchomości.

Tym samym Spółka ma zasadniczo prawo dokonać obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zaliczkowych otrzymanych od Zbywcy, potwierdzających zapłatę części Ceny, z uwzględnieniem stosownej proporcji. W odniesieniu do ostatniej płatności (dopłata pozostałej wartości Ceny po rozliczeniu wcześniejszych zaliczek) obowiązek podatkowy powstanie w momencie dostawy towarów, tj. w dniu przeniesienia prawa do rozporządzania Nieruchomością wskutek podpisania Umowy sprzedaży. Spółka będzie mieć zatem prawo do odliczenia VAT naliczonego od ostatniej części Ceny na podstawie ostatecznej faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości, z uwzględnieniem stosownej proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT (kwestia opisana poniżej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje zatem w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu (art. 90 ust. 8 ustawy).

Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 9 ustawy).

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

W świetle art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z przywołanych przepisów wynika, że gdy w trakcie roku podatnik dokonuje proporcjonalnego odliczenia podatku od zakupu służącego jednocześnie działalności opodatkowanej i zwolnionej według proporcji wstępnej obliczonej na podstawie obrotów roku poprzedniego, to po zakończeniu roku podatkowego jeszcze raz ustala proporcję, lecz już na podstawie obrotów rzeczywistych i na tej podstawie ostatecznie ustala kwotę podatku naliczonego, którą ma prawo odliczyć od zakupów związanych z działalnością mieszaną.

Przepisy ustawy przewidują także szczególne przypadki, w których proporcja wstępna ustalana jest szacunkowo, jako prognoza, a nie na podstawie struktury sprzedaży. Dotyczy to przypadków, gdy w poprzednim roku podatkowym podatnik nie osiągnął obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy lub u których obrót w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, jak również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu byłaby niereprezentatywna.

W przypadku podatników, którzy rozpoczynają sprzedaż mieszaną, nie mogą ustalić ww. proporcji w sposób dowolny, lecz celem ustalenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu powinni przyjąć proporcję wstępną wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego (w formie protokołu).

W przypadku więc, gdy podatnik w poprzednim roku dokonywał tylko sprzedaży opodatkowanej, a w roku bieżącym wykonuje także czynności zwolnione od podatku, powinien ustalić proporcję z naczelnikiem urzędu skarbowego, ponieważ przepis art. 90 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług odnosi się do obrotu, o którym mowa w ust. 3 (a tam jest mowa o obrocie opodatkowanym i zwolnionym).

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca, czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług zamierza nabyć nieruchomość. Zawarł ze zbywca umowę przedwstępną sprzedaży z 2 marca 2017 r. Wnioskodawca w oparciu o nabytą nieruchomość zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie mieszkań. Będzie to działalność mieszana – działalność opodatkowana VAT według stawki 8% w zakresie usług zakwaterowania, działalność opodatkowaną 23% w zakresie usług wynajmu Miejsc parkingowych i działalność zwolniona z VAT – w części, w jakiej lokale będą wynajmowane dla celów mieszkalnych. Przed nabyciem i wynajęciem Budynków Wnioskodawca nie będzie dokonywać odpłatnej dostawy towarów oraz nie będzie świadczyć usług. Zbywca jest w posiadaniu interpretacji, na którą w opisie zdarzenia oraz w uzasadnieniu stanowiska powołał się Wnioskodawca, że dla dostawy Nieruchomości zastosowana powinna być stawka 8%.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że w okolicznościach sprawy, co do zasady, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie prawidłowo wystawionej faktury otrzymanej od Zbywcy, dokumentującej uiszczenie zaliczki na poczet dostawy Nieruchomości. Jednocześnie z uwagi na fakt, że Nieruchomość będzie wykorzystywana w działalności opodatkowanej i zwolnionej, a Wnioskodawca do momentu wynajęcia Budynków nie osiągnie obrotu, o którym mowa w ust. 3 art. 90 ustawy, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmie proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu (art. 90 ust. 8 ustawy).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, jak również w przypadku, gdy w toku postepowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny sprawy udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Podkreślenia wymaga, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie granic nakreślonych pytaniem 1 tj. prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu realizacji transakcji w określonej proporcji, stąd inne kwestie podniesione przez Wnioskodawcę w stanowisku, tj. argumentacja, że zbywane na rzecz Wnioskodawcy składniki majątku nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zastosowanie przez zbywcę zwolnienia, stawki (rozstrzygnięte w interpretacji o sygn. IPPP1/4512-370/16-2/MK) nie było przedmiotem oceny Organu. Przedmiotem interpretacji nie była również ocena prawidłowości alokacji zakupów do „działalności mieszanej” tj. opodatkowanej i zwolnionej

Ponadto, tut. Organ informuje że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 oraz w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.