Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-62/15-2/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-04-30
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnego udostępniania budynku hali sportowej na podstawie umowy dzierżawy.
Słowa kluczowe: dzierżawa; gmina; usługi; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2015 r. (data wpływu 4 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnego udostępniania budynku hali sportowej na podstawie umowy dzierżawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnego udostępniania budynku hali sportowej na podstawie umowy dzierżawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

W latach 2013-2014 Gmina zrealizowała inwestycję polegającą na budowie hali widowiskowo-sportowej przy ZSS (dalej: hala sportowa). Przedmiotowa hala sportowa została oddana do użytkowania we wrześniu 2014 r. Środki na inwestycję pochodziły ze środków własnych Gminy oraz przyznanej dotacji z budżetu państwa.

Wartość inwestycji przekroczyła 15 tys. PLN. Poniesione przez Gminę wydatki inwestycyjne stanowią wytworzenie środka trwałego, jakkolwiek nie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ale na podstawie przepisów rachunkowych (gminy zasadniczo nie rozliczają podatku dochodowego).

Ponoszone w tym zakresie wydatki były dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Gmina nie dokonała odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji.

Wybudowana hala sportowa jest własnością Gminy. Techniczne czynności związane z administrowaniem obiektem są wykonywane samodzielnie przez Gminę. Przedmiotowa hala sportowa została przeznaczona (i taki też zamiar miała Gmina od początku realizacji inwestycji) do korzystania na podstawie przyjętego regulaminu jej funkcjonowania w dwojaki sposób, tj. w szczególności od poniedziałku do piątku:

1.  w godzinach 8.00 – 16.00 nieodpłatnie przez szkoły/przedszkola z terenu Gminy,
2.  w godzinach 16.00 – 22.00 odpłatnie przez zainteresowanych.

Niemniej jednak zgodnie z regulaminem funkcjonowania hali sportowej zwalnia się z opłat szkoły i przedszkola znajdujące się na terenie Gminy w celu prowadzenia zajęć dydaktycznych oraz sportowo-rekreacyjnych, stowarzyszenia sportowe mające swoją siedzibę na terenie Gminy, mieszkańców Gminy na podstawie sporządzonej listy uczestników zajęć oraz w celu zorganizowania imprez sportowych, artystycznych i kulturalnych przez Gminę i/lub jej jednostki organizacyjne.

Istnieje możliwość wynajęcia hali sportowej poza ustalonymi w niniejszym regulaminie godzinami po uprzednim uzyskaniu zgody administratora hali sportowej oraz uzgodnieniu warunków korzystania z niej.

Zgodnie z założeniami, przychody z tytułu wynajmu hali stanowią obroty Gminy.

Innymi słowy obiekt przeznaczony jest jednocześnie:

1.  do celów de facto działalności gospodarczej, oraz
2.  do innych, statutowych celów Gminy.

Gmina rozpoczynając realizację inwestycji planowała taką koncepcję zagospodarowania przedmiotowego majątku, tj. również jego wynajem na rzecz zainteresowanych. Wyrazem zamiarów Gminy jest przyjęty regulamin funkcjonowania obiektu określający m.in. zasady jego wynajmu.

Dotychczas hala nie została jeszcze odpłatnie udostępniona. Obiekt jest w tzw. okresie „rozruchu” i dotychczas nie było zainteresowania jego wynajmem. W miarę jednak upływu czasu i zwiększającego się zainteresowania obiektem, Gmina przewiduje, że będzie on regularnie wynajmowany.

Z racji dwojakiego sposobu wykorzystania hali, wydatki inwestycyjne poniesione na jej wytworzenie mają związek zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jak i czynnościami niepodlegającymi przepisom ustawy. W tej sytuacji, analizując kwestię prawa do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych na wytworzenie hali sportowej, Gmina ma świadomość unormowania zawartego w art. 86 ust. 7b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity z dnia 29 lipca 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054, dalej: ustawa o VAT), zgodnie z którym Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych związanych z halą w części, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Niemniej jednak, ani przepisy ustawy o VAT, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego samego sposobu/metodologii wyliczenia tych części. Gmina zaznaczyła, że dotychczas nie była jej znana możliwość wyznaczania określonych godzin/dni tygodnia/miesiąca, w których hala przeznaczona jest wyłącznie do nieodpłatnego oraz odpowiednio do odpłatnego korzystania. W praktyce nie da się bowiem, zdaniem Gminy, takiego podziału i zapotrzebowania na obydwie formy wykorzystania hali przewidzieć. Sposób wykorzystywania hali jest samodzielnie/neutralnie regulowany poprzez zapotrzebowanie na obie formy jej udostępniania. Gmina nie była zatem dotychczas w stanie obrać metody ustalenia odpowiedniego klucza alokacji, jakim mogłaby się posłużyć celem wydzielenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od wydatków inwestycyjnych. Z uwagi na powyższe, Gmina dotychczas nie korzysta z prawa do odliczenia części VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych, które powinno przysługiwać jej na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT. Innymi słowy, dla celów rozliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych, ustalała ona stopień wykorzystania hali sportowej do działalności gospodarczej na poziomie 0% (co nie zmienia faktu, że przedmiotowy obiekt jest przeznaczony przez Gminę do działalności gospodarczej oraz do innych celów, tj. spełnione są przesłanki art. 86 ust. 7b ustawy o VAT).

Niemniej jednak, Gmina planuje zmienić powyższą praktykę dwojakiego wykorzystywania hali sportowej do działalności A i B poprzez odpłatne udostępnienie hali na podstawie umowy dzierżawy na rzecz gminnej instytucji kultury począwszy od kwietnia 2015 r., tj. planuje wykorzystywać halę sportową jej zdaniem wyłącznie do działalności gospodarczej, i tym samym czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Opłaty z tytułu udostępniania hali sportowej Gmina będzie wykazywać w składanych deklaracjach VAT i odprowadzać z tego tytułu VAT należny.

Stopień wykorzystania hali sportowej do działalności gospodarczej w roku 2015 wzrośnie zatem w opinii Gminy do poziomu 100%.

Przedmiotowy wzrost stopnia wykorzystania budynku do działalności gospodarczej nastąpi w 8. miesiącu licząc od miesiąca, w którym inwestycja w zakresie wytworzenia środka trwałego, jakim jest budynek hali sportowej, została oddana do użytkowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odpłatne udostępnianie budynku hali sportowej na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne udostępnianie budynku hali sportowej na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facio w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zatem w świetle powyższych regulacji, w przypadku działań podejmowanych przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT. Jednocześnie, mając na uwadze, iż umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, w opinii Gminy w ramach wykonywania przedmiotowych czynności, tj. dzierżawy, na podstawie zawartej umowy z wybranym podmiotem, Gmina będzie działać w roli podatnika VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje natomiast, iż świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

W związku z faktem, że hala sportowa pozostanie własnością Gminy, czynność dzierżawy będzie stanowiła usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Konsekwentnie, mając na uwadze, iż Gmina będzie wykonywać usługę dzierżawy za wynagrodzeniem i tym samym działa w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy transakcja ta nie będzie korzystała również ze zwolnienia od VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP1/443-61/14-4/AWa, organ podatkowy uznał, że:. „(\`(...)\`) dzierżawa nieruchomości jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”.

Również w interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPP2/443-1050/12-4/PR Dyrektor stwierdził, iż „(\`(...)\`) usługi dzierżawy budynku lub lokali na rzecz podmiotów zewnętrznych będą czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższa czynność w świetle ustawy o VAT traktowana będzie jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług”.

Podobne stanowisko zostało potwierdzone również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z Łodzi, z dnia 24 lutego 2012 r., sygn. IPTPP1/443-1003/11-5/RG, który uznał, iż „(\`(...)\`) umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, a więc zawarcie jej przez jednostkę samorządu terytorialnego (tj. Gminę,) podlega wyłączeniu ze zwolnienia od podatku VAT na mocy cyt. wyżej § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, a tym samym będzie skutkowało opodatkowaniu tej czynności na zasadach ogólnych”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej opodatkowania odpłatnego udostępniania budynku hali sportowej na podstawie umowy dzierżawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast wniosek w zakresie sposobu określenia części podatku naliczonego podlegającego odliczeniu oraz sposobu dokonania korekty podatku naliczonego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) został rozstrzygnięty w interpretacji z dnia 30 kwietnia 2015 r. nr ILPP1/4512-1-62/15-3/HW.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.