Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-954/09/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-03-10
Teza: 1.Czy spółka jawna, do której przedsiębiorca wniesie wkład niepieniężny w postaci swojego przedsiębiorstwa zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego, nierozliczonego przez wnoszącego aport przedsiębiorstwa ze względu na moment otrzymania faktur (art. 86 ust. 10)? 2.Czy spółka jawna ma obowiązek wykazać w deklaracji VAT-7 podatek VAT należny przedsiębiorcy wnoszącego aport (dotyczy usług budowlanych, przy których obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości tub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usługi - art. 19 ust. 13 pkt 2)?
Słowa kluczowe: następstwo prawne; osoba-osoby fizyczne; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2009r. (data wpływu 14 grudnia 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lutego 2010r. (data wpływu 4 lutego 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie praw i obowiązków podatkowych w związku z wniesieniem aportem całego przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki jawnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2009r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 2 lutego 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie praw i obowiązków podatkowych w związku z wniesieniem aportem całego przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki jawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będący osobą fizyczną, prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych (księgi rachunkowe, podatek liniowy) i będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zamierza wnieść swoje przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki jawnej.

Zgodnie z wolą wspólników spółki jawnej wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej powiązane będzie z przejęciem przez tę spółkę zobowiązań (długów związanych funkcjonalnie z działalnością gospodarczą) wnoszonego przedsiębiorstwa. Wśród zobowiązań znajdą się kredyty bankowe: kredyt obrotowy udzielony w grudniu 2009r. na realizację kontraktu budowlanego realizowanego w całości w 2010r., kredyt inwestycyjny na zakup środków trwałych, kredyt rewolwingowy przeznaczony na zakup towarów.

Spółka Jawna będzie wykonywała wyłącznie czynności opodatkowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy spółka jawna, do której przedsiębiorca wniesie wkład niepieniężny w postaci swojego przedsiębiorstwa zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego, nierozliczonego przez wnoszącego aport przedsiębiorstwa ze względu na moment otrzymania faktur (art. 86 ust. 10)?
2.  Czy spółka jawna ma obowiązek wykazać w deklaracji VAT-7 podatek VAT należny przedsiębiorcy wnoszącego aport (dotyczy usług budowlanych, przy których obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości tub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usługi - art. 19 ust. 13 pkt 2)?

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka jawna ma prawo do rozliczenia podatku VAT

naliczonego z faktur przedsiębiorcy wnoszącego aport. Uregulowania zawarte w ustawie - Ordynacja Podatkowa art. 93a § 1 i 2 pkt. 2 wskazują, iż spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziałów wkład w postaci przedsiębiorstwa, wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa i obowiązki podatkowe osoby wnoszącej aport.

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka jawna ma obowiązek wykazać podatek VAT należny wynikający z faktur wystawionych przez przedsiębiorstwo osoby fizycznej wnoszącej aport w postaci zorganizowanego przedsiębiorstwa. Ma tu zastosowanie sukcesja podatkowa zawarta w artykule 93a § 1 i 2 ustawy Ordynacja Podatkowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.) w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie zostało uregulowano w Dziale III Rozdział 14 zatytułowanym „Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych” ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U.

z 2005r. Nr 8 poz. 60 ze. zm.). Przepisy art. 93-96 ww. rozdziału Ordynacji podatkowej określają zasady następstwa prawnego przedsiębiorców i innych osób prawnych. Wyznaczają podmiotowy i przedmiotowy zakres następstwa tego rodzaju podmiotów. Zakres przedmiotowy (przejmowane prawa i obowiązki) ukształtowany jest względnie jednolicie, natomiast przypadki transformacji objęte sukcesją są bardzo zróżnicowane

i trudno nawet mówić o generalnej zasadzie podmiotowej następstwa.

Zgodnie z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki nie mającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej osoby lub spółki.

Na podstawie art. 93a § 2 wyżej wymienionej ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2.  spółki kapitałowej;

2.spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, chodzi tu o prawa i obowiązki wynikające z wszelkich aktów normatywnych prawa podatkowego. W szczególności wstępuje się w prawa i obowiązki poprzednika, jako podatnika, płatnika i inkasenta.

Zatem w przypadku wniesienia przedsiębiorstwa osoby fizycznej jako wkładu do spółki jawnej wystąpi na gruncie przepisów prawa podatkowego sukcesja praw

i obowiązków wynikająca wprost z dyspozycji art. 93a § 2 pkt 2 ww. ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2–21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Od powyższej ogólnej zasady, ustawodawca określił w sposób odmienny szczególny moment powstania obowiązku podatkowego.

Stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano–montażowych.

Oznacza to, że z tytułu wykonania usługi budowlanej lub budowlano-montażowej dla powstania obowiązku podatkowego znaczenie ma termin zapłaty, ale tylko wówczas, gdy kontrahent dokona płatności za wykonaną na jego rzecz usługę przed upływem 30 dni od dnia jej wykonania (podpisania protokołu odbioru robót), gdyż 30. dnia obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego, czy zapłaty dokonano, czy nie.

Odnosząc powyższe regulacje do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż na spółce jawnej będącej następcą prawnym ciążyć będzie obowiązek wykazania w deklaracji dla podatku od towarów i usług nierozliczonego podatku należnego dotyczącego usług budowlanych wykonanych przez Wnioskodawcę, dla których obowiązek podatkowy określony w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o VAT powstał po wniesieniu przedsiębiorstwa jako aportu do spółki jawnej.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 10-13 ww. ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje:

1.  w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18; w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 - w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy odpowiednio od importu usług lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca;
    1.  w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 5 - w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym od importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a;
    2.  w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym od importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33b,
2.  w przypadku nabycia towarów i usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu dotyczy - w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności;
3.  w przypadku dokonania spisu z natury określonego w art. 113 ust. 5 i 7 - nie później niż w rozliczeniu za okres, w którym dokonano tego spisu;
4.  w przypadku stosowania w imporcie towarów procedury uproszczonej, polegającej na wpisie do rejestru zgodnie z przepisami celnymi - za okres rozliczeniowy, w którym podatnik dokonał wpisu do rejestru; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wykazanego w tym rejestrze, z zastrzeżeniem art. 33a;
5.  w przypadku decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz w art. 34 - w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał decyzję; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wynikającego z decyzji.

W przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. W przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit. c, przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.

1.  faktura dokumentuje czynności, od których obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4, 7, 9-11;
2.  nabycie prawa do dysponowania towarem jak właściciel lub wykonanie usługi nastąpiło przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej, w której podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

W związku z powyższym wniesienie aportem przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do spółki jawnej, skutkuje również prawem spółki jawnej do odliczenia podatku naliczonego określonego w fakturach zakupu wystawionych dla Wnioskodawcy i otrzymanych przez spółkę jawną w terminach określonych art. 86 ust. 10 do 13 ustawy, z uwzględnieniem oczywiście odpowiednich przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ograniczających prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym spółka jawna będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego w fakturach zakupu, wystawionych na Wnioskodawcę a otrzymanych przez spółkę jawną po wniesieniu aportu, zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 10 do 13 cyt. ustawy

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy zauważyć niniejsza interpretacja nie ocenia czy przedmiotem aportu jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego bowiem nie było to przedmiotem zapytania. Interpretację udzielono uwzględniając oświadczenie Wnioskodawcy, że zamierza wnieść aportem do spółki jawnej przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.