Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-156/15/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-22
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w momencie odpłatnego zbycia udziałów w Spółce zależnej (które to udziały nabyte zostaną w ramach transakcji wymiany udziałów), na rzecz tej spółki w celu ich umorzenia, przychodem Wnioskodawcy będzie wynagrodzenie za zbywane w celu umorzenia udziały, przy czym wynagrodzenie to nie będzie stanowiło przychodu podlegającego opodatkowaniu, o ile będzie niższe lub równe poniesionym wydatkom na ich nabycie odpowiadających wartości nominalnej udziałów własnych wydanych przez Spółkę w ramach wymiany udziałów w zamian za objęte udziały Spółki zależnej?
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 22 kwietnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 27 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie:

*   sposobu ustalenia przychodu w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów nabytych wcześniej w ramach transakcji wymiany udziałów – **jest prawidłowe,**
*   możliwości zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe.**

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie:

*   sposobu ustalenia przychodu w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów nabytych wcześniej w ramach transakcji wymiany udziałów,
*   możliwości zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) planuje, że stanie się większościowym wspólnikiem Spółki zależnej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, dalej: „Spółka zależna”), uzyskując jednocześnie bezwzględną większość głosów w Spółce zależnej, natomiast wspólnicy Spółki zależnej otrzymają w zamian udziały w Spółce. Przedmiotowa transakcja będzie przeprowadzona w następstwie podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Następnie, po podjęciu uchwały, udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki zostaną pokryte poprzez wniesienie wkładów niepieniężnych w postaci udziałów w Spółce zależnej. Skutkiem tej transakcji będzie uzyskanie przez Wnioskodawcę bezwzględnej większości praw głosu w Spółce zależnej. Transakcja ta spełniać będzie przesłanki tzw. „wymiany udziałów” w rozumieniu art. 12 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851; dalej: „ustawa o CIT”).

W związku z planami biznesowymi dotyczącymi działalności Spółki oraz koniecznością pozyskania kapitału planuje się, że w przyszłości nastąpi odpłatne zbycie (całości lub części) udziałów w kapitale Spółki zależnej, nabytych przez Wnioskodawcę w wyniku opisanej powyżej transakcji (wymiany udziałów), przy czym zbycie udziałów (całości lub części) nastąpi na rzecz podmiotu trzeciego lub na rzecz Spółki zależnej w celu ich dobrowolnego umorzenia. Zbycie w celu umorzenia może zostać dokonane przyjmując wartość rynkową udziałów (na podstawie wyceny niezależnego rzeczoznawcy), jak również wartość odbiegającą od takowej lub też bez wynagrodzenia, na co zezwala ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (t.j. Dz.U z 2013 r. poz. 1030). Jak wskazano, rozważanych przypadkach zbycie to będzie miało na celu pozyskanie środków finansowych na planowane przedsięwzięcia gospodarcze, wybór zatem określonej formy zbycia udziałów będzie uzależniony od istniejących na moment zbycia warunków biznesowych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w momencie odpłatnego zbycia udziałów w Spółce zależnej (które to udziały nabyte zostaną w ramach transakcji wymiany udziałów), na rzecz tej spółki w celu ich umorzenia, przychodem Wnioskodawcy będzie wynagrodzenie za zbywane w celu umorzenia udziały, przy czym wynagrodzenie to nie będzie stanowiło przychodu podlegającego opodatkowaniu, o ile będzie niższe lub równe poniesionym wydatkom na ich nabycie odpowiadających wartości nominalnej udziałów własnych wydanych przez Spółkę w ramach wymiany udziałów w zamian za objęte udziały Spółki zależnej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy wynagrodzenie, uzyskane przez Spółkę z odpłatnego zbycia udziałów w Spółce zależnej w celu ich dobrowolnego umorzenia będzie niższe lub równe poniesionym wydatkom na objęcie tych udziałów (w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych wydanych przez Spółkę w zamian za objęte udziały Spółki zależnej w ramach wymiany udziałów) przedmiotowe wynagrodzenie nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT.

Z kolei, jeżeli wynagrodzenie, uzyskane przez Spółkę z odpłatnego zbycia udziałów w Spółce zależnej w celu ich dobrowolnego umorzenia, będzie wyższe od poniesionych wydatków (w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych wydanych przez Spółkę w zamian za objęte udziały Spółki zależnej w ramach wymiany udziałów) przychodem podlegającym opodatkowaniu CIT po stronie Wnioskodawcy będzie różnica pomiędzy wartością przedmiotowego wynagrodzenia, a wartością wskazanych wydatków w wysokości wartości nominalnej udziałów własnych wydanych przez Spółkę.

Przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia udziałów celem ich umorzenia.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania CIT jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. W wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochód stanowi, z zastrzeżeniem art. 10 i 11 i art. 24a, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Jednocześnie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m.in. dochód z umorzenia udziałów (akcji). Wnioskodawca pragnie przy tym wskazać, że w związku z uchyleniem od 1 stycznia 2011 r. art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT przewidującego, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji), na gruncie przepisów ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., dochód z tytułu odpłatnego zbycia po dniu 1 stycznia 2011 r. udziałów w spółkach posiadających osobowość prawną w celu ich umorzenia należy ustalać na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy o CIT.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia.

W świetle powyższego, powstanie przychód z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów w wysokości faktycznie uzyskanego wynagrodzenia pomniejszonego o koszt nabycia umarzanych udziałów, przy czym z treści wskazanego powyżej przepisu wynika, że jeżeli podatnik dokonuje zbycia na rzecz spółki udziałów bądź akcji celem umorzenia i za zbywane udziały lub akcje uzyskuje wynagrodzenie w wyższej wysokości niż poniesione przez niego koszty nabycia bądź objęcia tych udziałów lub akcji, to do przychodów tego podatnika (w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o CIT) zaliczeniu podlega tylko nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia ponad koszty nabycia bądź objęcia tych udziałów (akcji).

W przypadku zaś, kiedy podatnik dokonuje zbycia na rzecz spółki udziałów bądź akcji celem umorzenia i za zbywane udziały lub akcje uzyskuje wynagrodzenie w wysokości niższej niż poniesione przez niego koszty nabycia bądź objęcia tych udziałów lub akcji, to wówczas stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT - całe uzyskane przez podatnika za zbywane udziały (akcje) wynagrodzenie nie podlega zaliczeniu do przychodów tego podatnika. W tym też jednak przypadku, podatnik nie jest uprawniony do rozpoznania straty podatkowej (stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3, możliwe jest jedynie pomniejszenie samego przychodu).

Koszty nabycia (objęcia) udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 3.

Mając na uwadze analizowany powyżej przepis art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, poza określeniem wysokości kwot uzyskanych w wyniku odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia, należy ponadto ustalić wartość kosztów nabycia (objęcia) zbywanych udziałów.

Należy podkreślić, że zbycie udziałów za wynagrodzeniem w celu ich dobrowolnego umorzenia jest formą odpłatnego zbycia tych udziałów, do którego zastosowanie znajdują zasadniczo zasady ogólne (poza wyjątkiem, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT). W konsekwencji należy uznać, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w celu ich umorzenia, określając podstawę opodatkowania z tego tytułu, podatnik ma prawo obniżyć przychód w wysokości wynagrodzenia otrzymanego z tego tytułu (tj. kwotę otrzymaną z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia) o koszty nabycia tych udziałów, ustalane również na zasadach ogólnych, tj. właściwych dla każdej innej sprzedaży udziałów. Ustawodawca nie przewidział bowiem zasad szczególnych dotyczących metodologii kalkulacji kosztów podatkowych, poza wspomnianym w art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT ograniczeniem, które jednak sprowadza się wyłącznie do braku możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych kwoty przekraczającej wysokość przychodów podatkowych z tego tytułu (tj. w praktyce, brak jest możliwości podatkowego rozliczenia straty z tytułu takiej transakcji).

Mając na uwadze powyższe, zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT, zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konieczność odniesienia się do przedstawionych powyżej zasad ogólnych wynika m.in. z braku możliwości zastosowania zasad szczególnych, które dotyczą umorzenia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny, o których mowa w art. 15 ust. lk pkt 1 w związku z art. 15 ust. 11 ustawy o CIT. Przede wszystkim przepisy te dotyczą określenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu umorzenia udziałów po stronie udziałowca (akcjonariusza), który uzyskał zbywane udziały w zamian za wniesiony wkład niepieniężny. Stąd, regulacja art. 16 ust 1 pkt 8d ustawy o CIT w przypadku takich udziałowców nakazuje w takim przypadku w jednoznaczny sposób nie zaliczać do kosztów wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalony zgodnie z pkt 8 i art. 15 ust. 1k.

Z uwagi na fakt, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 8d, nie znajdzie zastosowania w analizowanym przypadku, odwołać należy się do zasad ogólnych wynikających z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. W konsekwencji kosztem nabycia przez Spółkę udziałów w Spółce zależnej będą udziały w kapitale własnym wydane wspólnikom Spółki zależnej w zamian za udziały Spółki zależnej. Jednocześnie przyjąć należy, że koszt nabycia przez Spółkę tych udziałów Spółki zależnej, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, powinien odpowiadać nominalnej wartości udziałów własnych Spółki wydanych w zamian za otrzymane udziały zbywane.

Odnosząc powyższe do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, w tak wskazanym zdarzeniu przyszłym zastosowanie znajdą wskazane powyżej art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT oraz art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, na podstawie których Spółka będzie zobowiązana do rozliczenia przychodu z transakcji zbycia udziałów w celu ich umorzenia, odpowiadającego wynagrodzeniu otrzymanemu przez Spółkę od Spółki zależnej z tytułu zbycia udziałów Spółki zależnej w celu ich umorzenia, pomniejszonemu o wydatki na nabycie udziałów w Spółce zależnej, odpowiadające wartości nominalnej udziałów własnych wydanych w zamian za udziały w Spółce zależnej. Jednocześnie, jeżeli przedmiotowe wydatki będą wyższe lub równe wynagrodzeniu z tytułu zbycia w celu umorzenia udziałów w Spółce zależnej, po stronie Spółki nie powstanie przychód z tytułu zbycia przedmiotowych udziałów.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone zostało w uzasadnieniu interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 stycznia 2014 r., znak: IBPBI/2/423-1533/13/JD, w której Dyrektor wskazał m.in., że: W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym przychodem z tytułu zbycia akcji celem dobrowolnego umorzenia będzie otrzymane wynagrodzenie z tego tytułu pomniejszone, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 UCIT, o koszty nabycia tych akcji ustalone w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydanych przez Nową spółkę na rzecz udziałowca w zamian za aport udziałów w spółce zależnej.

Podobnie także w interpretacjach: IBPBI/2/423-1023/14/MS z 19 listopada 2014 r., IBPBI/2/423-852/14/MO z 17 października 2014 r.

Wnioskodawca pragnie także wskazać, że do analogicznych wniosków można dojść, gdy w odniesieniu do ustalenia kosztów nabycia (objęcia) zbywanych udziałów w Spółce zależnej w celu umorzenia znajdzie zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że można uznać, że wspomniane już wyżej zasady ogólne dotyczące kosztów uzyskania przychodów są w zakresie wymiany udziałów modyfikowane przez ten właśnie przepis.

Przedmiotowy art. 16 ust. 1 ustawy o CIT przewiduje w punkcie 8e, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te – w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d – są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Skoro zatem zbycie udziałów w celu ich umorzenia stanowi również formę ich zbycia, oznacza to, że koszt nabycia bądź objęcia udziałów zbywanych w celu ich umorzenia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, stanowić będą wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 8e tej ustawy wydatki poniesione przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów, w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydanych udziałowcom spółki, której udziały są nabywane. Koszty nabycia lub objęcia udziałów i akcji spółki zbywanej, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, powinny odpowiadać nominalnej wartości udziałów wydanych w zamian za otrzymane udziały zbywane.

Zastosowanie powyższych zasad do przedmiotowego zdarzenia przyszłego.

Odnosząc powyższe do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie znajdzie bezsprzecznie wskazany powyżej art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT oraz także możliwie art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT, na podstawie których Spółka będzie zobowiązana do rozliczenia przychodu z transakcji zbycia udziałów w celu ich umorzenia, odpowiadającego wynagrodzeniu otrzymanemu od Spółki zależnej z tytułu zbycia udziałów Spółki zależnej w celu ich umorzenia, pomniejszonemu o wydatki na nabycie udziałów w Spółce zależnej, odpowiadające wartości nominalnej udziałów własnych wydanych w zamian za udziały w Spółce zależnej. Jednocześnie, jeżeli przedmiotowe wydatki będą wyższe lub równe wynagrodzeniu z tytułu zbycia w celu umorzenia udziałów w Spółce zależnej, po stronie Spółki nie powstanie przychód z tytułu zbycia udziałów.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone zostało w uzasadnieniu interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 marca 2012 r., IPPB3/423-970/11-4/AG, w której Dyrektor wskazał m.in., że: ustawodawca posługuje się w art. 16 ust. 1 pkt 8e ww. ustawy, zwrotem „z odpłatnego zbycia”. Skoro zbycie udziałów (akcji) w celu ich umorzenia stanowi również formę ich zbycia, oznacza to, iż koszt nabycia bądź objęcia udziałów (akcji) zbywanych w celu ich umorzenia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będą wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 8e tej ustawy – wydatki poniesione przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów, w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane (powiększone o ewentualna zapłatę w gotówce). (\`(...)\`) W konsekwencji zastosowania w niniejszej sprawie art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na nabycie udziałów/akcji Spółki zbywanej (tj. wydatki w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych Udziałowcowi w zamian za udziały/akcje nabyte w ramach wymiany udziałów) – zarówno w części pokrywającej, jak i przekraczającej otrzymane wynagrodzenie – w momencie ich zbycia w celu umorzenia, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie są poniesione w celu uzyskania przychodów. Wydatki te pomniejszają jedynie przychód podatkowy wykazywany na tej transakcji. Jeżeli zaś wynagrodzenie, z tytułu zbycia udziałów/akcji Spółki zbywanej w celu umorzenia, jest niższe niż wydatki poniesione na nabycie tych udziałów/akcji (tj. wydatki w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych Udziałowcowi w zamian za udziały/akcje nabyte w ramach wymiany udziałów), to Spółka nie wykaże w ogóle przychodu podatkowego. Jednocześnie nie ma prawa do uznania kwoty tych wydatków za koszt uzyskania przychodów.

Podobnie w interpretacjach m.in.: IPTPB3/423-394/14-5/IR z 19 lutego 2015 r., IPPB3/423-422/14-3/MS1 z 24 czerwca 2014 r.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu z tytułu wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego transakcji zbycia udziałów w Spółce zależnej w celu ich umorzenia, podlegać będzie nadwyżka uzyskanego przez Spółkę wynagrodzenia z tytułu zbycia udziałów w Spółce zależnej ponad koszty nabycia tych udziałów, w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych wydanych w ramach wymiany udziałów w zamian za udziały Spółki zależnej (w przypadku gdy wynagrodzenie uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów będzie wyższe niż poniesione przez Wnioskodawcę wydatki).

Jednocześnie, w sytuacji gdy wynagrodzenie uzyskane z odpłatnego zbycia przedmiotowych udziałów Spółki zależnej w celu ich umorzenia będzie niższe lub równe poniesionym wydatkom (w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydanych w ramach wymiany udziałów) całe uzyskane przez Spółkę wynagrodzenie nie będzie podlegało zaliczeniu do przychodów.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena, czy planowana transakcja będzie transakcją wymiany udziałów; powyższa kwestia stanowi bowiem element opisu zdarzenia przyszłego ujętego we wniosku.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów (akcji) w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) – w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia.

Treść ww. przepisu wskazuje, że jeżeli podatnik dokonuje zbycia na rzecz spółki udziałów bądź akcji celem ich umorzenia i za zbywane udziały lub akcje uzyskuje wynagrodzenie, to do przychodów tego podatnika podlega zaliczeniu tylko nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia ponad wydatki na nabycie bądź objęcie tych udziałów (akcji). Natomiast w przypadku, gdy wynagrodzenie będzie równe lub niższe od poniesionych wydatków na nabycie bądź objęcie tych udziałów (akcji), to całe uzyskane wynagrodzenie nie będzie podlegało zaliczeniu do jego przychodów. Jednocześnie wydatki na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) nie będą w takiej sytuacji stanowiły kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje, że stanie się większościowym wspólnikiem Spółki zależnej, uzyskując jednocześnie bezwzględną większość głosów w tej Spółce, natomiast wspólnicy Spółki zależnej otrzymają w zamian udziały w Spółce. Transakcja ta będzie przeprowadzona w następstwie podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Następnie, po podjęciu uchwały, udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki zostaną pokryte poprzez wniesienie wkładów niepieniężnych w postaci udziałów w Spółce zależnej. Skutkiem tej transakcji będzie uzyskanie przez Wnioskodawcę bezwzględnej większości praw głosu w Spółce zależnej. Transakcja ta spełniać będzie przesłanki tzw. „wymiany udziałów” w rozumieniu art. 12 ust. 4d updop. Wnioskodawca planuje w przyszłości odpłatne zbycie („całości lub części”) udziałów w kapitale spółki zależnej, nabytych w wyniku opisanej wyżej transakcji wymiany udziałów na rzecz spółki zależnej w celu ich dobrowolnego umorzenia. Zbycie w celu umorzenia może zostać dokonane przyjmując wartość rynkową udziałów (na podstawie wyceny niezależnego rzeczoznawcy), jak również wartość odbiegającą od takowej lub też bez wynagrodzenia, na co zezwala Kodeks Spółek Handlowych.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że w przypadku odpłatnego zbycia celem umorzenia udziałów Spółki zależnej, nabytych wcześniej przez Wnioskodawcę w ramach wymiany udziałów, Wnioskodawca może uzyskać przychód (dochód), stanowiący różnicę pomiędzy wynagrodzeniem za umarzane udziały, a kosztem ich nabycia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 updop, w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych wydanych przez Wnioskodawcę udziałowcom Spółki zależnej w zamian za jej udziały.

Zauważyć jednocześnie należy, że w sprawie nie będzie mieć zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8e updop. Przepis ten odnosi się bowiem do ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów, a nie do odpłatnego zbycia udziałów celem umorzenia.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   sposobu ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów w Spółce, nabytych wcześniej w ramach transakcji wymiany udziałów – jest prawidłowe,
*   możliwości zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.