Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.274.2024.1.JMS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-09
Teza: Dotyczy kwestii, czy działalność polegająca na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych stanowi działalność badawczo-rozwojową.
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; linia; produkcja
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 27; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 28; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 1a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek opatrzony datą 15 maja 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest osobą prawną będącą polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego osób prawnych, który podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Krajowego Rejestru Sądowego. Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej, zgodnie z danymi prezentowanymi w odpisie aktualnym z Krajowego Rejestru Sądowego, jest (…).

Wnioskodawca specjalizuje się w projektowaniu i produkcji nowoczesnych i zautomatyzowanych linii technologicznych oraz urządzeń (…), (na potrzeby przedmiotowego wniosku ww. linie produkcyjne oraz urządzenia będą przez Wnioskodawcę określane dalej łącznie jako: „Linie produkcyjne”). Linie produkcyjne obejmują urządzenia do przygotowania (…). Wnioskodawca od momentu rozpoczęcia działalności w (…) roku (zgodnie z odpisem aktualnym z Krajowego Rejestru Sądowego Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego (…) r.) pozycjonuje się na rynku jako (…) od innowacji poprzez oferowanie rozwiązań wyjątkowych pod względem dopasowania do oczekiwań klientów, dotyczących otrzymania produktów nowatorskich, spełniających najwyższe wymogi. Przewaga konkurencyjna Spółki polega na oferowaniu przez Spółkę rozwiązań innowacyjnych, dostosowanych do wymagań klientów funkcjonujących na rynku (…), który ulega stałej ewolucji w zależności od zmieniających się trendów i preferencji konsumentów. Z uwagi na dostarczanie klientom rozwiązań podążających za nowymi trendami i zmieniającymi się preferencjami konsumentów, rozwiązania Spółki zyskują walor rozwiązań unikatowych.

Wnioskodawca zajmuje się głównie projektowaniem i produkcją Linii produkcyjnych do wytwarzania różnego rodzaju (…) np.:

\- (…).

W celu prowadzenia opisanej działalności Wnioskodawca wykorzystuje posiadany park maszynowy wyposażony w nowoczesny sprzęt, który umożliwia mu wykonanie zaprojektowanych uprzednio Linii produkcyjnych. Działalność Wnioskodawcy opiera się na realizacji indywidualnych projektów w postaci Linii produkcyjnych, które odpowiadają wyspecjalizowanym potrzebom klientów Wnioskodawcy.

Linie produkcyjne Wnioskodawcy tworzone są według własnych, oryginalnych i twórczych rozwiązań konstrukcyjnych. Wnioskodawca projektuje i konstruuje Linie produkcyjne we własnym zakładzie produkcyjnym.

Wnioskodawca zatrudnia specjalistów, którzy swoją pracę wykonują w środowisku infrastruktury obejmującej specjalistyczny sprzęt w dziedzinie automatyki i robotyki (…). Pracownicy Wnioskodawcy pracują zgodnie z przyjętą strukturą, która dzieli ich na działy wyposażone w konkretny zakres zadań. W strukturze Wnioskodawcy wyodrębniono między innymi: Dział inżynierii procesowej i nadzoru montaży, Dział automatyki, Dział konstrukcyjny, Dział kontroli jakości, Dział badań i rozwoju, Produkcję.

W ramach swojej działalności, w oparciu o zlecenie klientów, Wnioskodawca tworzy nowe Linie produkcyjne, kładąc przy tym nacisk na tworzenie innowacyjnych rozwiązań i koncepcji ułatwiających pracę przy seryjnej produkcji (…). Zlecenia udzielane przez klientów wymagają indywidualnego i odrębnego podejścia projektowego oraz wykonawczego. Wnioskodawca realizując kolejne zlecenia, nie powiela przyjętych rozwiązań dostępnych na rynku. W konsekwencji kolejne zlecenia udzielone Wnioskodawcy nie stanowią rutynowych i okresowych zmian produktów, a produkty Spółki odznaczają się oryginalnym i twórczym charakterem.

Wnioskodawca realizuje zlecenia, które dotyczą opracowywania innowacji w zakresie projektowania i produkcji Linii produkcyjnych. Wnioskodawca stosuje przy tym wypracowany system postępowania, w oparciu o który realizowane są projekty, a następnie produkcja.

Wnioskodawca nie realizuje produktów powtarzalnych (…) a jego prace dotyczą indywidualnych zamówień klientów.

Proces projektowania, a następnie produkcji Linii produkcyjnych zostaje zainicjowany przez zapytanie ofertowe otrzymane od klienta. Zapytanie ofertowe nie zawiera jednak detalicznego opisu oczekiwanego produktu, instrukcji lub informacji o sposobie jego realizacji. Wnioskodawca otrzymuje od klienta minimalne parametry i standardy, które powinna spełniać Linia produkcyjna. Klient Spółki na żadnym etapie realizacji projektu nie przekazuje Spółce szczegółowego opisu wykonania oczekiwanego produktu w postaci Linii produkcyjnej, instrukcji lub informacji o sposobie jego realizacji.

W konsekwencji, to po stronie Wnioskodawcy leży opracowanie koncepcji, następnie całego projektu i zasad jego funkcjonowania, a następnie wyprodukowanie, wykonanie oprogramowania i testowanie Linii produkcyjnej. Jak wskazano powyżej, każda z Linii produkcyjnych realizowana jest przez pracowników Spółki posiadających specjalistyczną wiedzę. Proces ten podzielony jest na następujące etapy:

1\. Faza powstania koncepcji projektu, w której pracownicy Wnioskodawcy posiadający wiedzę z (…) konstrukcji i budowy maszyn, sterowania (…), planowania produkcji i planowania montażu mechanicznego oraz elektrycznego przystępują do opracowania założeń projektu oraz wykonania wstępnych prac inżynieryjnych (…). Faza ta ma charakter całkowicie autorski i niepowtarzalny, dotyczyć może ona bowiem jedynie danej Linii produkcyjnej. Na etapie koncepcji następuje również analiza zdolności, w której Wnioskodawca sam musi zdecydować, czy jest w stanie zrealizować dane zamówienie klienta.

2\. Następnie, na podstawie opracowanej koncepcji zostaje przygotowany projekt Linii produkcyjnej. (…). Proces projektowania Linii produkcyjnej składa się z następujących, twórczych etapów:

a. tworzenia założeń technologicznych,

b. projektowania rozmieszczania Linii produkcyjnej (…),

c. projektowania systemów (…),

d. badań wytrzymałościowych (…),

e. projektowania systemów automatyki (…),

f. projektowania systemu (\`(...)\`),

g. indywidualnego planowania montażu (…).

3\. Na podstawie opracowanego projektu pracownicy Wnioskodawcy, posiadający wykształcenie m.in. z dziedziny konstrukcji i budowy Linii produkcyjnych, przystępują do realizacji Linii produkcyjnej. Wykorzystywany jest w tym zakresie posiadany przez Wnioskodawcę park maszynowy. Opracowanie Linii produkcyjnej jest procesem, który wymaga połączenia wielu elementów technicznych (…) wraz z oprogramowaniem (…). W wyniku powyższego procesu powstają nowe rozwiązania dotyczące funkcjonowania - przyjętych na etapie koncepcji - rozwiązań. W ramach tego etapu pracownicy Spółki tworzą również oprogramowanie dla Linii produkcyjnych, oparte o indywidualnie (…).

4\. Kiedy cała Linia produkcyjna jest gotowa, następuje faza testów, podczas której przeprowadzane są testy działania elementów Linii produkcyjnej.

5\. Dopiero po zakończonej pozytywnie fazie testów następuje faza kontroli jakości, walidacji oraz wdrożenia Linii produkcyjnej u klienta Spółki.

Zdarza się, że początkowe testy kończą się niepowodzeniem, co wymaga wprowadzenia poprawek i usprawnień. Cechą charakterystyczną działalności polegającej na projektowaniu i budowie Linii produkcyjnych jest bowiem nieprzewidywalność efektu i ryzyko niepowodzenia, które w momencie wystąpienia wymaga od Wnioskodawcy pogłębienia analiz oraz podjęcia nowych prób. W konsekwencji w związku z działalnością Spółki brak jest pewności co do jej wyniku końcowego (…). Ostateczne wyeliminowanie (…) niepewności w odniesieniu do wyniku końcowego następuje natomiast w trakcie wdrożenia i walidacji Linii produkcyjnej u klienta Spółki. W konsekwencji wyniki prac prowadzonych przez Wnioskodawcę polegających na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych mogą kończyć się sukcesem i sprzedażą do klienta Spółki zaprojektowanej i wyprodukowanej Linii produkcyjnej (pozytywne zakończenie prac) lub porażką i zaniechaniem prac. W pierwszym z wymienionych przypadków klient wraz z Wnioskodawcą podpisują protokół odbioru, który potwierdza pozytywne zakończenie prac.

Każdy z powyższych elementów procesu stanowi ciąg przyczynowo- skutkowy. Za opracowanie każdej Linii produkcyjnej odpowiada jedynie Wnioskodawca (to Spółka tworzy innowacyjne rozwiązania, które implementuje w ostateczny kształt Linii produkcyjnej), w konsekwencji każda Linia produkcyjna stanowi rozwiązanie niepowtarzalne. Linie produkcyjne przygotowywane na zlecenie klientów nie występują powszechnie na rynku, gdyż każdy produkt Spółki posiada cechy indywidualne, charakterystyczne jedynie dla niego. Wnioskodawca prowadzi projekty, które nie powielają typowych koncepcji, a zapewniają nowoczesne i innowacyjne rozwiązania w dziedzinie produkcji Linii produkcyjnych (…). Dopiero po opracowaniu działającej zgodnie z założeniami Linii produkcyjnej, co związane jest z realizacją każdego z powyższych etapów, powstaje nowy produkt. Sposób jego funkcjonowania jest za każdym razem inny, a w konsekwencji dla jego opracowania konieczne jest wykorzystanie wiedzy i doświadczenia pracowników Wnioskodawcy. W wyniku działań pracowników powstają nowe rozwiązania techniczne, które w pewnym zakresie mogą zostać wykorzystane w kolejnych projektach realizowanych przez Wnioskodawcę. Należy zaznaczyć, że przystępując do realizacji zlecenia, Wnioskodawca nie posiada całościowej wiedzy na temat zasad funkcjonowania oraz materiałów koniecznych dla wykonania danej Linii produkcyjnej, bowiem posiadana wiedza i doświadczenie są niewystarczające. Wiedza ta jest pozyskiwana wraz z rozwojem projektu i opracowywaniem jego kolejnych elementów. Otrzymana w ten sposób technologia pozwalająca na tworzenie innowacyjnych Linii technologicznych stanowi nową wiedzę. Wiedza ta może zostać wykorzystana w pewnym zakresie podczas projektowania i produkcji kolejnych Linii produkcyjnych.

Prace opisane powyżej polegające na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych przez Spółkę:

1\. mają charakter twórczy - gdyż ich celem jest stworzenie nowych, oryginalnych rozwiązań,

2\. prowadzone są w sposób systematyczny - w sposób metodyczny, uporządkowany i zaplanowany,

3\. polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, w ramach których Wnioskodawca wykorzystuje dostępną i posiadaną wiedzę i umiejętności, łączy je i kształtuje w celu projektowania i tworzenia nowych produktów - prace te obejmują w szczególności:

\- nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej,

\- łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów prac Spółki polegających na projektowaniu i produkowaniu Linii produkcyjnych,

\- kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów ww. prac,

\- wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac polegających na projektowaniu i produkowaniu Linii produkcyjnych,

4\. prowadzą do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań oraz wykorzystują i łączą posiadaną obecnie wiedzę, co prowadzi do powstania wartości dodanej w postaci nowych koncepcji,

5\. nie stanowią rutynowych i okresowych zmian w produktach.

Działalność w zakresie projektowania i produkcji Linii produkcyjnych prowadzona była na zasadach opisanych w przedmiotowym wniosku od początku działalności Spółki, tj. od roku 2018 i kontynuowana jest obecnie.

W wyniku prac polegających na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych Wnioskodawca wytwarza produkty, których nie wykonywał w swojej dotychczasowej praktyce. Każdy z projektów prowadzony jest oddzielnie, niezależnie od równolegle opracowywanych Linii produkcyjnych, a przez to prace Wnioskodawcy polegające na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych prowadzone są w zakresie każdego skonkretyzowanego projektu.

Przykładem prowadzonych przez Wnioskodawcę prac jest opracowywanie Linii produkcyjnej do produkcji (…) – (…). W ramach prac nad ww. linią Wnioskodawca zaprojektował i wprowadził innowacje dotyczące m.in.:

\- (…),

\- (…),

\- (…),

\- (…),

\- (…).

W ramach prac na ww. linią do produkcji (…) – (…), po stronie Wnioskodawcy leżało opracowanie koncepcji, całego projektu i zasad jego funkcjonowania, a następnie wyprodukowanie, programowanie i testowanie ww. linii produkcyjnej. Proces projektowania, a następnie produkcji ww. linii produkcyjnej został zainicjowany przez zapytanie ofertowe otrzymane od klienta Spółki, które nie zawierało detalicznego opisu oczekiwanego produktu, instrukcji lub informacji o sposobie jego realizacji (Wnioskodawca otrzymał od klienta minimalne parametry i standardy, które powinna spełniać ww. linia produkcyjna).

Proces ten podzielony był na następujące etapy:

Faza koncepcji.

W ramach ww. fazy powstania koncepcji projektu linii do produkcji (…) – (…) pracownicy Wnioskodawcy posiadający wiedzę z zakresu inżynierii (…), planowania produkcji i planowania montażu mechanicznego oraz elektrycznego przystąpili do opracowania założeń projektu linii do produkcji (…) oraz wykonania wstępnych prac inżynieryjnych (…). Faza ta miała charakter całkowicie autorski i niepowtarzalny, bowiem dotyczyła nowej linii do produkcji (…), która musiała zostać dostosowana i zsynchronizowana m.in. do indywidualnych parametrów produkcyjnych występujących u klienta Spółki. Za opracowanie ww. linii produkcyjnej odpowiadał jedynie Wnioskodawca, w konsekwencji ww. linia produkcyjna stanowiła rozwiązanie niepowtarzalne, nieposiadające elementów odtwórczych. Na tym etapie nastąpiła również analiza zdolności, w której Wnioskodawca musiał zdecydować, czy jest w stanie zrealizować zamówienie klienta na linię do produkcji (…).

Faza tworzenia projektu ww. linii.

Na podstawie opracowanej koncepcji linii do produkcji (…) Spółki rozpoczęli tworzenie projektu linii w specjalistycznych narzędziach informatycznych, które umożliwiają przeprowadzenie symulacji działania Linii produkcyjnej, a przez to wykrycie nieprawidłowości oraz ryzyk wykonawczych.

W ramach tej fazy został przygotowany projekt ww. linii produkcyjnej, który składał się z następujących twórczych etapów:

(i) tworzenia założeń technologicznych,

(ii) projektowania (…),

(iii) projektowania systemów (…),

(iv) badania wytrzymałościowego,

(v) projektowania systemów automatyki (…),

(vi) projektowania systemu bezpieczeństwa,

(vii) indywidualnego planowania montażu mechanicznego i elektrycznego.

W ramach prac dokonanych na wskazanym etapie doszło do:

1\. Opracowania nowego procesu technologicznego (spożywczego):

\- w tym zakresie opracowano nową recepturę oraz zawężono tolerancją ryzyka bezpieczeństwa żywnościowego, opracowano warunki przygotowania i normalizacji surowca (…),

\- w czasie projektowania dokonano szeregu założeń z dziedziny inżynierii procesowej, w tym: (…),

\- w trakcie prób obserwowano sposób zachowania (…),

\- dokonane obserwacje pozwoliły na opracowanie założeń do budowy instalacji przepływowych (…).

2\. Opracowania nowego zestawu urządzeń i komponentów:

\- w tym zakresie do realizacji projektu niezbędne było stworzenie kilku całkowicie nowych urządzeń i wybór nowych surowców i komponentów oraz opracowanie technologii produkcji nowych urządzeń, (…).

3\. Opracowania nowego systemu sterowania:

\- w tym zakresie konieczne stało się stworzenie dedykowanego algorytmu współpracy urządzeń i komponentów pod konkretne (…).

Faza realizacji ww. linii produkcyjnej.

Na podstawie opracowanego projektu linii produkcyjnej do produkcji (…) pracownicy Wnioskodawcy, posiadający wykształcenie m.in. z dziedziny konstrukcji i budowy linii produkcyjnych, przystąpili do realizacji linii produkcyjnej do produkcji (…). W tym celu wykorzystany został posiadany przez Wnioskodawcę park maszynowy. W ramach ww. fazy nastąpiło połączenie wielu elementów technicznych (układów mechanicznych) wraz z oprogramowaniem (układów elektronicznych) w jeden ciąg technologiczny. W wyniku powyższego procesu powstały nowe rozwiązania dotyczące funkcjonowania - przyjętych na etapie koncepcji - rozwiązań. W ramach tego etapu pracownicy Spółki wytworzyli również oprogramowanie dla ww. linii produkcyjnej do produkcji (…), oparte o indywidualnie przygotowany kod źródłowy, które stanowiło podstawę jej funkcjonowania. Kod źródłowy w przypadku ww. linii produkcyjnej był inny od dotychczas tworzonych przez Spółkę i indywidualnie dostosowany do infrastruktury klienta Spółki. Oprogramowanie tworzone było w specjalistycznym środowisku informatycznym przez pracowników posiadających odpowiednie kompetencje.

Faza testów.

Po skonstruowaniu całej linii produkcyjnej do produkcji (…) Wnioskodawca przystąpił do fazy testów, podczas której przeprowadzane zostały podstawowe testy działania ww. linii produkcyjnej i uruchomienie zespołu urządzeń jako jednej linii technologicznej. W ramach powyższego Wnioskodawca przystąpił do uruchomienia zespołu urządzeń jako jednej linii technologicznej i testowania poprawności działania systemów (…).

Faza kontroli jakości, walidacji oraz wdrożenia Linii produkcyjnej u klienta Spółki.

Po zakończonej pozytywnie fazie testów Wnioskodawca przystąpił do fazy kontroli jakości i walidacji, która miała na celu potwierdzenie w sposób udokumentowany i zgodny z założeniami, że procedury, procesy, urządzenia, czynności i systemy rzeczywiście prowadzą do zaplanowanych wyników oraz wdrożenia linii produkcyjnej (…) u klienta Spółki. Wnioskodawca zajął się wdrożeniem nowych (…).

W ramach prac na ww. linią do produkcji (…), Wnioskodawca zajął się opracowaniem produktu, który różnił się od istniejących na rynku - uzyskiwanych w liniach dotychczas wyprodukowanych.

W konsekwencji przy realizacji ww. projektu Spółka napotkała na wiele elementów ryzyka, które mogły wyeliminować powodzenie projektu, związane z:

\- (…).

W celu wyeliminowania ww. obszarów ryzyka i niepewności Wnioskodawca podjął prace nad ich rozwiązaniem/wyeliminowaniem i umożliwieniem osiągnięcia zaplanowanych założeń projektowych, które prowadzone były w następujących ramach:

1\. Technologii (…) i projektowania procesu - Spółka podjęła działania w zakresie:

\- (…).

2\. Projektowania maszyn i urządzeń/produkcja - Spółka podjęła działania w zakresie:

\- określenia wydajności/pojemności pojedynczych maszyn,

\- synchronizacji maszyn między sobą tak, aby wydajność całego systemu osiągnęła założony poziom,

\- badań wytrzymałościowych (analizy CAD) i konstrukcji dla nowo zdefiniowanych parametrów (…),

\- opracowania technologii i technik wytwarzania oraz zastosowanych materiałów i komponentów tak, aby urządzenia spełniały (…),

\- badań i testów nowych stworzonych rozwiązań, w tym całych urządzeń lub poszczególnych elementów przed akceptacją i zatwierdzeniem.

3\. Projektowania systemu sterowania (automatyzacji) - Spółka podjęła działania w zakresie testowania programu napisanego w oparciu o założenia od specjalistów technologów i konstruktorów, a następnie skorygowania wykrytych błędów.

4\. Walidacji - Spółka podjęła działania w zakresie:

\- sporządzenia projektu instalacji linii w siedzibie klienta,

\- (…),

\- uruchomienia zespołu urządzeń jako jednej linii technologicznej i testowania poprawności działania wszystkich systemów (…),

\- wdrożenia nowych (…),

\- przeprowadzenia testów (…).

W ramach ww. projektu została zdobyta, pogłębiona i rozwinięta wiedza i doświadczenie z zakresu specyficznej linii do produkcji (…) wraz z (…), której elementy mogę zostać wykorzystane do realizacji innych projektów oraz nowych rozwiązań i innowacji w przyszłości, tj. Spółka zdobyła, pogłębiła i rozwinęła wiedzę i doświadczenie w obszarze:

1\. Inżynierii procesowej i technologii produkcji (…), w tym:

\- (…).

2\. Projektowania i budowania urządzeń, w tym:

\- (…).

3\. Systemów sterowania, w tym:

\- (…).

4\. Indywidualnej instalacji (montaż mechaniczny i elektryczny) w zdefiniowanym miejscu w siedzibie klienta wg projektu rozmieszczenia urządzeń tak, aby spełniać wymagania dobrej praktyki inżynierskiej każdej z branż, obejmująca:

\- (…).

W ramach działalności polegającej na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych Wnioskodawca ponosi wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodu między innymi w postaci:

\- kosztów związanych z wynagrodzeniami pracowników, którzy poświęcili czas na realizację prac w zakresie projektowania i produkcji Linii produkcyjnych. Wnioskodawca posiada odrębną dla każdej opracowanej Linii produkcyjnej ewidencję godzin pracy pracowników. Pracownicy zaangażowani w realizację prac polegających na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych, zatrudnieni są na podstawie umowy o pracę. Koszty wynagrodzeń ww. pracowników stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 z późn. zm.; dalej: „ustawa o PIT). Wnioskodawca wskazuje, że w skład należności z tytułu wynagrodzeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT wchodzą m.in. wynagrodzenie podstawowe, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, premie i nagrody uznaniowe. Wnioskodawca finansuje także składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 497; dalej: „ustawa o SUS”). Przedmiotem niniejszego wniosku są ww. koszty w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika Spółki w danym miesiącu - zgodnie z ewidencją czasu pracy prowadzoną przez Wnioskodawcę (dalej: „Koszty pracownicze”).

\- Kosztów związanych z wynagrodzeniami osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia, którzy poświęcili czas na realizację prac w zakresie projektowania i produkcji Linii produkcyjnych. Wnioskodawca posiada odrębną dla każdej opracowanej Linii produkcyjnej ewidencję godzin pracy osób zatrudnionych na umowach cywilnoprawnych. Koszty wynagrodzeń ww. osób stanowią należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT. Wnioskodawca finansuje także składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS. Przedmiotem niniejszego wniosku są ww. koszty w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy zleceniobiorcy Spółki w danym miesiącu - zgodnie z ewidencją czasu pracy prowadzoną przez Wnioskodawcę (dalej: „Koszty umów cywilnoprawnych”).

\- Kosztów materiałów i surowców wykorzystywanych w procesie tworzenia Linii produkcyjnych, do których przykładowo można zaliczyć koszty:

\- elementów mechanicznych takie jak: (…),

\- elementów elektrycznych i pneumatycznych takie jak: (…),

\- elementów złącznych takie jak: (…),

\- elementów montażowych takie jak (…),

\- urządzeń takich jak np. (…),

– (dalej łącznie: „Koszty materiałów i surowców”).

Każdorazowo użyte do produkcji materiały i surowce stanowią nieodłączną część Linii produkcyjnych i przyczyniają się do jej sprawnego funkcjonowania i spełnienia założeń konstruktorskich. Wyżej wskazane materiały i surowce stanowią elementy składowe urządzeń i modułów wchodzących w skład Linii produkcyjnych. Linie produkcyjne realizowane są poprzez łączenie wskazanych powyżej elementów z wykorzystaniem materiałów montażowych mechanicznych i elektrycznych oraz oprogramowania i systemów sterowania. Sposób ich łączenia jest przedmiotem prac nad koncepcją, a następnie projektem urządzenia. Linie produkcyjne opracowywane w wyniku prac prowadzonych przez Wnioskodawcę nie mogłyby powstać bez wykorzystania ww. materiałów i surowców, a poniesione w tym zakresie koszty są niezbędne dla powodzenia realizacji projektu.

Wnioskodawca posiada odrębną dla każdej opracowanej Linii produkcyjnej, ewidencję kosztów materiałów i surowców, wykorzystanych podczas projektowania i produkcji Linii produkcyjnej. Dzięki temu Wnioskodawca może precyzyjnie wskazać, jakie koszty zostały poniesione na konkretny projekt. Spółka wykorzystuje jedynie materiały i surowce, które są bezpośrednio związane z opracowaniem danej Linii produkcyjnej, a użycie ww. materiałów i surowców jest niezbędne do przeprowadzenia prac badawczo-rozwojowych i stanowi nieodłączny element tych prac.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że:

\- Wszystkie opisane we wniosku koszty, które Wnioskodawca zamierza rozliczyć w ramach ulgi badawczo - rozwojowej stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT.

\- W przypadku uznania przez tut. Organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawa do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za prawidłowe, odliczy koszty kwalifikowane od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d ustawy o CIT, w tym z uwzględnieniem limitu wskazanego w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT.

\- Prowadzi ewidencję, pozwalającą wyodrębnić koszty kwalifikowane działalności w zakresie opisanym powyżej w celu skorzystania z odliczenia, o którym stanowi art. 18d ustawy o CIT. Prowadzi księgi rachunkowe, w których wyodrębnił koszty kwalifikowane działalności opisanej we wniosku w celu skorzystania z odliczenia, o którym stanowi art. 18d ustawy o CIT.

\- Nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

\- Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z projektowaniem i produkcją Linii produkcyjnych opisane w przedmiotowym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

\- Spółka dnia 23 grudnia 2020 roku uzyskała decyzję o wsparciu numer 60/2020 na nową inwestycję w Warmińsko-Mazurskiej Specjalnej Strefie Ekonomicznej (dalej: „Decyzja”). Wnioskodawca w trakcie roku 2023 oddał do użytkowania inwestycję, tj. halę produkcyjną będącą przedmiotem Decyzji i rozpoczął osiąganie dochodów z działalności gospodarczej z realizacji ww. inwestycji określonej w Decyzji. Z uwagi na powyższe pierwszym rokiem obrotowym, w którym Wnioskodawca korzystał ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w stosunku do dochodu z działalności gospodarczej osiągniętego z realizacji ww. inwestycji był rok 2023. Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem wniosku jest możliwość skorzystania przez Spółkę z ulgi na działalność badawczo-rozwojową i odliczenia kosztów kwalifikowanych, które nie są przez Wnioskodawcę uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34/34a ustawy o CIT.

\- Skorzystał w ograniczonym zakresie z ulgi badawczo-rozwojowej za rok podatkowy 2022 i częściowo za rok podatkowy 2023, natomiast przedmiotowy wniosek dotyczy kosztów, które nie zostały uwzględnione jako koszty kwalifikowane ulgi badawczo-rozwojowej.

\- Nie otrzymuje żadnych dotacji unijnych na realizację projektów kwalifikujących się pod ulgę na działalność badawczo-rozwojową.

Działalność Wnioskodawcy ukierunkowana jest na nowe odkrycia, ponieważ przystępując do realizacji każdej z Linii produkcyjnych, Wnioskodawca nie znał i nie zna założeń ich funkcjonowania. Opracowywane rozwiązania były i są nowymi koncepcjami, co z kolei prowadzi do zdobycia nowej wiedzy w zakresie sposobów funkcjonowania opracowywanych rozwiązań.

Mając na uwadze, iż działalność Wnioskodawcy polega na realizowaniu Linii produkcyjnych spełniających potrzeby jego indywidualnych klientów, działalność Wnioskodawcy nie polega na działalności odtwórczej. W konsekwencji, działalność w zakresie projektowania i produkcji Linii produkcyjnych prowadzona przez Wnioskodawcę oparta jest na oryginalnych koncepcjach i hipotezach.

Każda z realizowanych Linii produkcyjnych odróżnia się od dotychczas opracowywanych rozwiązań.

Mając na uwadze podział procesu twórczego na etapy: koncepcja, projekt, realizacja, testy oraz ilość elementów, od których zależy powodzenie projektu oraz czas potrzebny do realizacji poszczególnych etapów procesu brak jest pewności co do wyniku końcowego. Z uwagi na powyższe na każdym etapie należy liczyć się z niepowodzeniem w realizacji danego projektu, co wymusza weryfikację i przyjęcie nowych założeń. Po fazie realizacji następuje faza testów, podczas której może okazać się, że założenie przyjęte na etapie koncepcji i projektu było błędne. Wówczas może okazać się, że konieczna jest weryfikacja projektu oraz poprawa niektórych jego elementów lub całości. W konsekwencji, należy wskazać, że Wnioskodawca przystępując do realizacji danej Linii produkcyjnej, nie ma pewności co do wyniku końcowego projektu.

Etapy realizacji projektów i produkcji Linii produkcyjnych są szczegółowo zaplanowane i udokumentowane.

\- Działalność Wnioskodawcy polegająca na opracowywaniu nowych Linii produkcyjnych prowadzi do uzyskania wyników, które wzbogacają wiedzę i doświadczenie projektowe Wnioskodawcy. Każdy zakończony z sukcesem produkt opracowywany jest na podstawie projektu, który w toku prac jest weryfikowany, opracowywany i poprawiany na poszczególnych etapach realizacji i testów aż do osiągnięcia pożądanego efektu.

\- Efektem ww. prac Wnioskodawcy są m.in. nowe zastosowania powstające przy realizacji Linii produkcyjnych, prowadzące m.in. do znacznej i trwałej poprawy wydajności oraz efektywności pracy Linii produkcyjnych, poprawy warunków pracy i bezpieczeństwa pracowników klientów, ulepszenia jakości wytwarzanych produktów i receptur, zmniejszenia awaryjności Linii produkcyjnych, wydłużenia pracy Linii produkcyjnych przy zmniejszonym nakładzie czasu na wymaganą obsługę eksploatacyjną, wzrostu bezpieczeństwa żywnościowego - wydłużenia okresu przydatności do spożycia produktów, zmniejszenia energochłonności, zmniejszenia zużycia wody, ulepszenia zagospodarowania powierzchni, wzrostu automatyzacji i zmniejszenia ryzyka czynnika ludzkiego.

\- Nowe narzędzia, nowe koncepcje i rozwiązania niewystępujące dotychczas w działalności gospodarczej Wnioskodawcy zastosowane przez Spółkę w związku z ww. pracami to przykładowo: (…).

\- W ramach projektów obejmujących Linie produkcyjne Wnioskodawca wykorzystał i rozwinął przykładowo następujące rodzaje wiedzy z zakresu inżynierii procesowej i chemicznej: np. technologia mleczarska, receptury, analiza przepływowa, analiza wymian cieplnych; budowy Linii produkcyjnych (…).

\- Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem wniosku:

\- jest możliwość skorzystania przez Spółkę z ulgi na działalność badawczo-rozwojową i odliczenia kosztów kwalifikowanych, które nie są przez Wnioskodawcę uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34/34a ustawy o CIT

\- są objęte wyłącznie te koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z projektowaniem i produkcją Linii produkcyjnych opisane w przedmiotowym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym stanowiące koszty uzyskania przychodów, które nie zostały uwzględnione przez Spółkę w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie ww. przepisów, oraz równocześnie, które nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem CIT, w tym w ramach częściowego skorzystania przez Spółkę z ulgi badawczo-rozwojowej za rok podatkowy 2022 i rok podatkowy 2023.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy działalność Wnioskodawcy polegająca na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych podejmowana w sposób przedstawiony w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy CIT, która uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d ust. 1 ustawy CIT. Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest również kwestia zaliczenia, przedstawionych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego ponoszonych kosztów w związku z projektowaniem i produkcją Linii produkcyjnych, do kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1, pkt 1a i pkt 2 ustawy o CIT.

**Pytania**

1\. Czy wskazana w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego działalność Wnioskodawcy polegająca na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, która uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania ulgi, o której stanowi art. 18d ust. 1 ustawy o CIT?

2\. Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z projektowaniem i produkcją Linii produkcyjnych opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1, pkt 1a oraz pkt 2 ustawy o CIT? (część pytania oznaczonego nr 2 z wyłączeniem części dotyczącej uznania za koszty kwalifikowane wypłacanego pracownikom wynagrodzenia związanego z usprawiedliwioną nieobecnością oraz rozumienia pojęcia „ogólny czas pracy”)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w przedstawionym stanie faktycznymi i zdarzeniu przyszłym działalność Wnioskodawcy polegająca na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, która uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania ulgi, o której stanowi art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z projektowaniem i produkcją Linii produkcyjnych opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1, pkt 1a oraz pkt 2 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, przez działalność badawczo-rozwojową rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r. ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 z późn. zm.; dalej: „Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”), zgodnie z którym prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W myśl art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo- rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Stosownie do art. 18d ust. 5 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 6 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 30 czerwca 2018 r. podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

W myśl art. 18d ust. 7 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Przy czym w myśl art. 18d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r. kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a.

Stosownie do art. 18d ust. 8 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 18d ust. 7 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Stosowanie do art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

\- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT,

\- ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT,

\- jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

\- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

\- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

\- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,

\- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (tak przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w interpretacji indywidualnej z dnia 24 października 2023 r., znak: 0111-KDIB 1-3.4010.506.2023.1.JMS).

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ww. definicji ustawowej tej działalności, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność, która spełnia łącznie następujące warunki, tj.:

\- stanowi działalność twórczą,

\- podejmowana jest w sposób systematyczny,

\- jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,

\- polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług,

\- nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy działalność Spółki polegająca na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych opisana w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym jest działalnością badawczo-rozwojową, stanowiącą prace rozwojowe, ponieważ spełnia łącznie wszystkie powyższe warunki.

Kryterium twórczości.

Z ustawowej definicji działalności badawczo-rozwojowej wynika, że działalność ta musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru.

Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu.

Jak wskazał przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 23 czerwca 2023 r., znak: 0113-KDWPT.4011.3.2023.2.ASZ

\- „Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia". Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 8 sierpnia 2017 r., o sygn. akt I SA/Kr 624/17 (utrzymanym przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 9 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3589/17) wskazał w tym zakresie natomiast że:

\- „Ustawodawca wprowadził definicję legalną działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p. wedle której działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność taka musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, iż działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, niepowtarzalnym, specyficznym, które nie mają odtwórczego charakteru. Działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana systematycznie i nie dotyczy incydentalnych działań podatnika”.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca wskazuje, że działalność Spółki opiera się na realizacji indywidualnych projektów w postaci Linii produkcyjnych, które odpowiadają wyspecjalizowanym potrzebom klientów Wnioskodawcy. Linie produkcyjne Wnioskodawcy tworzone są według własnych, oryginalnych i twórczych rozwiązań konstrukcyjnych. Wnioskodawca projektuje i konstruuje Linie produkcyjne we własnym zakładzie produkcyjnym. W ramach swojej działalności Wnioskodawca na zlecenia klientów, tworzy nowe Linie produkcyjne, kładąc przy tym nacisk na tworzenie innowacyjnych rozwiązań i koncepcji ułatwiających pracę przy seryjnej produkcji różnego rodzaju (…). W konsekwencji każdorazowym celem procesu realizowanego przez Wnioskodawcę jest opracowanie nowej, innowacyjnej Linii produkcyjnej, co najmniej w skali działalności Wnioskodawcy. Przewaga konkurencyjna Spółki polega na tym, że Wnioskodawca oferuje swoim klientom rozwiązania innowacyjne dostosowane do wymagań klientów funkcjonujących na rynku (…) produktów mlecznych, który wciąż ulega ewolucji w zależności od zmieniających się trendów i preferencji konsumentów. Z uwagi na dostarczanie klientom rozwiązań podążających za nowymi trendami i zmieniającymi się preferencjami konsumentów rozwiązania Spółki zyskują walor rozwiązań unikatowych.

W celu prowadzenia w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym działalności polegającej na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych Wnioskodawca zatrudnia specjalistów, którzy swoją pracę wykonują w środowisku infrastruktury obejmującej specjalistyczny sprzęt w dziedzinie automatyki i robotyki (zarówno sprzęt inżynieryjny, jak i komputerowy, w tym oprogramowanie). Pracownicy Wnioskodawcy pracują zgodnie z przyjęta strukturą, która dzieli ich na działy posiadające konkretny zakres zadań. Zdaniem Wnioskodawcy realizowane prace podejmowane przez pracowników Wnioskodawcy są zdarzeniem unikalnym/innowacyjnym, bowiem każdorazowo projekt Wnioskodawcy polegający na zaprojektowaniu i produkcji Linii produkcyjnej wymaga istotnego zaangażowania twórczego pracowników Wnioskodawcy, nacechowany jest niepewnością badawczą i wymaga opracowania autorskich koncepcji. Cechą działalności polegającej na projektowaniu i budowie Linii produkcyjnych jest bowiem nieprzewidywalność efektu i ryzyko niepowodzenia, które w momencie wystąpienia wymaga od Wnioskodawcy pogłębienia analiz oraz podjęcia nowych prób. W konsekwencji w związku z działalnością Spółki brak jest pewności co do jej wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności). Ostateczne wyeliminowanie (lub brak wyeliminowania) niepewności w odniesieniu do wyniku końcowego następuje natomiast w trakcie wdrożenia i walidacji Linii produkcyjnej u klienta Spółki. W konsekwencji wyniki prac prowadzonych przez Wnioskodawcę polegających na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych mogą kończyć się sukcesem i sprzedażą do klienta Spółki zaprojektowanej i wyprodukowanej Linii produkcyjnej (pozytywne zakończenie prac) lub porażką i zaniechaniem prac.

Należy również podkreślić, że każdy z realizowanych przez Wnioskodawcę projektów linii produkcyjnych rożni się od dotychczas opracowanych i skonstruowanych. W opisywanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, kształt i parametry Linii produkcyjnych są definiowane w całości przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca otrzymuje od klienta jedynie minimalne parametry i standardy, które powinna spełniać Linia produkcyjna. Klient Spółki na żadnym etapie realizacji projektu nie przekazuje Spółce szczegółowego opisu wykonania oczekiwanego produktu w postaci Linii produkcyjnej, instrukcji lub informacji o sposobie jego realizacji. Za opracowanie każdej Linii produkcyjnej odpowiada jedynie Wnioskodawca (to Spółka tworzy innowacyjne rozwiązania, które implementuje w ostateczny kształt Linii produkcyjnej), w konsekwencji każda Linia produkcyjna stanowi rozwiązanie niepowtarzalne i stanowi nowy produkt, nieposiadający elementów odtwórczych. Linie produkcyjne przygotowywane na zlecenie klientów nie występują powszechnie na rynku, gdyż każdy produkt Spółki posiada cechy indywidualne, charakterystyczne jedynie dla niego. Wnioskodawca prowadzi projekty, które nie powielają typowych koncepcji, a zapewniają nowoczesne i innowacyjne rozwiązania w dziedzinie produkcji Linii produkcyjnych (…). Dopiero po opracowaniu działającej zgodnie z założeniami Linii produkcyjnej, co związane jest z realizacją każdego z powyższych etapów, powstaje nowy produkt. Sposób jego funkcjonowania jest za każdym razem inny, a w konsekwencji dla jego opracowania konieczne jest wykorzystanie wiedzy i doświadczenia pracowników Wnioskodawcy. W wyniku działań pracowników powstają nowe rozwiązania techniczne, które w pewnym zakresie mogą zostać wykorzystane w kolejnych projektach realizowanych przez Wnioskodawcę. Należy również zaznaczyć, że przystępując do realizacji zlecenia, Wnioskodawca nie posiada całościowej wiedzy na temat zasad funkcjonowania oraz materiałów koniecznych dla wykonania danej Linii produkcyjnej, bowiem posiadana wiedza i doświadczenie są niewystarczające. Wiedza ta jest pozyskiwana wraz z rozwojem projektu i opracowywaniem jego kolejnych elementów. Otrzymana w ten sposób technologia pozwalająca na tworzenie innowacyjnych Linii technologicznych stanowi nową wiedzę. Wiedza ta może zostać wykorzystana w pewnym zakresie podczas projektowania i produkcji kolejnych Linii produkcyjnych.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, podejmowane działania przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy, gdyż nakierowane są na stworzenie nowego i unikatowego wyrobu.

Kryterium systematyczności.

Podobnie jak w przypadku pojęcia „twórczy”, znaczenia pojęcia „systematyczny” należy poszukiwać w języku powszechnym ze względu na brak ustawowej definicji. Według słownika języka polskiego PWN pojęcie „systematyczny” to „uporządkowany według pewnego systemu, regularny”, a także „odznaczający się skrupulatnością w wykonywaniu czegoś; dokładny”. Według tego słownika „systematyczny proces” to natomiast „proces zachodzący stale, od dłuższego czasu”, z kolei „systematyczne działanie” to działanie „prowadzone w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”, których efekty są „planowe i metodyczne”.

Kryterium systematyczności było również definiowane w praktyce organów podatkowych.

Jak wskazał przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 6 marca 2020 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.617.2019.2.APO:

„Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Kryterium systematyczności jako prowadzenie działań w sposób stały, regularny, uporządkowany, zaplanowany, metodyczny ze wskazaniem harmonogramu i zasobów”.

Warto również zwrócić uwagę na stanowisko Dyrektora KIS zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2024 r., znak: 0112-KDIL2-2.4011.774.2023.2.IM, który wskazał, że:

„(…) działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podmiot stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „ systematyczności ” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podmiot podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podmiot zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że działalność Wnioskodawcy jest prowadzona w sposób systematyczny. Prace w zakresie projektów są prowadzone w sposób metodyczny, zorganizowany, ciągły i uporządkowany według ustalonych procedur. Projekty realizowane są na podstawie ustalonego przez Spółkę harmonogramu, mającego na celu wypracowywanie coraz lepszych i nowszych rozwiązań. Proces realizacji projektu polegającego na zaprojektowaniu i wyprodukowaniu danej Linii produkcyjnej każdorazowo jest szczegółowo zaplanowany i udokumentowany. Każdy projekt obejmuje również szereg etapów, które są szczegółowo zaplanowane i dokumentowane. Na ww. etapy składają się w szczególności faza koncepcyjna, faza projektowania, faza realizacji, faza testów, a po zakończonej pozytywnie fazie testów następuje faza kontroli jakości oraz walidacji i wdrożenia Linii produkcyjnej u klienta Spółki.

Linie produkcyjne wytwarzane przez Wnioskodawcę są rezultatem w szczególności prowadzonych w Spółce prac inżynieryjnych, konstrukcyjnych oraz technologicznych. Stworzenie nowej Linii produkcyjnej przebiega zgodnie z cyklem nierozerwalnych prac. Zatem poszczególne czynności podejmowane przez Spółkę tworzą spójny i systematyczny proces, odznaczający się silną zależnością oraz związkiem przyczynowo-skutkowym między kolejnymi fazami, co potwierdza systematyczność działalności Wnioskodawcy.

Dodatkowo wskazać należy, że Spółka prowadzi opisane we wniosku prace badawczo-rozwojowe w sposób regularny od lat i zamierza wykonywać je systematycznie także w przyszłości. Podejmowane przez Wnioskodawcę działania w tym zakresie niewątpliwie nie mają zatem charakteru okazjonalnego czy doraźnego. W konsekwencji należy uznać, że w odniesieniu do prowadzonych przez Spółkę prac w zakresie projektowania i produkcji Linii produkcyjnych spełniona jest przesłanka systematyczności, o której mowa powyżej.

Kryterium zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jak wskazują organy podatkowe, przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lipca 2023 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.312.2023.1.JG działalność badawczo-rozwojowa:

„(…) musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo- rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. ”

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca wskazuje, że w z związku z działalnością polegającą na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych Spółka regularnie zwiększa zasoby wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca wraz z każdym projektem, którego opracowanie wymaga indywidualnego podejścia, tworzy nowe zastosowania, a przez to zgłębia zasoby wiedzy, rozwija specyficzną wiedzę oraz umiejętności, które w pewnym zakresie mogą zostać wykorzystane w kolejnych projektach lub przy powieleniu opracowanego nowego rozwiązania. Należy zaznaczyć, że przystępując do realizacji zlecenia, Wnioskodawca nie posiada całościowej wiedzy na temat zasad funkcjonowania oraz materiałów koniecznych dla wykonania danej Linii produkcyjnej, bowiem posiadana wiedza i doświadczenie są niewystarczające. Wiedza ta jest pozyskiwana wraz z rozwojem projektu i opracowywaniem jego kolejnych elementów. Otrzymana w ten sposób technologia pozwalająca na tworzenie innowacyjnych Linii technologicznych stanowi nową wiedzę wypracowaną przez Spółkę.

Działalność Wnioskodawcy polegająca na opracowywaniu nowych Linii produkcyjnych prowadzi do uzyskania wyników, które wzbogacają wiedzę i doświadczenie projektowe Wnioskodawcy. Każdy zakończony z sukcesem produkt opracowywany jest na podstawie projektu, który w toku prac jest weryfikowany, opracowywany i poprawiany na poszczególnych etapach realizacji i testów aż do osiągnięcia pożądanego efektu.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy opisana w przedmiotowym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym działalność polegająca na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych spełnia omawianą przesłankę.

Działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Projektowanie i produkcja Linii produkcyjnych Spółki wiąże się z wymogiem nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów. W ramach prac obejmujących projektowanie i produkcję Linii produkcyjnych Wnioskodawca wykorzystuje dostępną i posiadaną wiedzę i umiejętności, łączy je i kształtuje w celu projektowania i tworzenia nowych produktów, prace te obejmują w szczególności:

\- nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej,

\- łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów prac Spółki polegających na projektowaniu i produkowaniu Linii produkcyjnych,

\- kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów ww. prac,

\- wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac polegających na projektowaniu i produkowaniu Linii produkcyjnych.

Efektem połączenia i kształtowania specjalistycznej wiedzy jest m.in. powstanie nowych rozwiązań powstałych przy realizacji Linii produkcyjnych, prowadzących m.in. do znacznej i trwałej poprawy wydajności oraz efektywności pracy Linii produkcyjnych, poprawy warunków pracy i bezpieczeństwa pracowników klientów, ulepszenia jakości wytwarzanych produktów i receptur, zmniejszenia awaryjności Linii produkcyjnych, wydłużenia pracy Linii produkcyjnych przy zmniejszonym nakładzie czasu na wymaganą obsługę eksploatacyjną, wzrostu bezpieczeństwa żywnościowego - wydłużenia okresu przydatności do spożycia produktów, zmniejszenia energochłonności, zmniejszenia zużycia wody, ulepszenia zagospodarowania powierzchni, wzrostu automatyzacji i zmniejszenia ryzyka czynnika ludzkiego.

Pracownicy Wnioskodawcy na skutek prowadzonych prac nabywają, łączą, kształtują i wykorzystują wiedzę oraz umiejętności w obszarach takich jak m.in.: inżynieria procesowa i chemiczna (w tym np. technologia mleczarska, receptury, analiza przepływowa, analiza wymian cieplnych), budowa maszyn (w tym np. analizy wytrzymałościowe, obróbka stali, sposób spawania, nowe mechanizmy kinetyczne, robotyzacja, automatyzacja, nowe precyzyjne elementy napędów) oraz systemy sterowania (nowe aplikacje dla czujników i aparatury kontroli pomiarowej, tak aby prowadzać proces zgodnie z założeniami technologii i kontroli receptur), które są następnie wykorzystywane przy realizacji innych projektów oraz nowych rozwiązań i innowacji. W efekcie powyższego w działalności Wnioskodawcy polegającej na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych powstają zupełnie nowe i autorskie rozwiązania, które łączą różne rozwiązania technologiczne. Natomiast nowe narzędzia, nowe koncepcje i rozwiązania niewystępujące dotychczas w działalności gospodarczej Wnioskodawcy zastosowane przez Spółkę w związku z ww. pracami to przykładowo: nowy schemat przepływowy P&ID, nowe parametry procesu, nowe rozmieszczenie urządzeń layout, nowe założenia do procesu technologicznego budowy urządzeń i systemu sterowania, nowe szafy sterownicze, elektryczne i MCC, nowe oprogramowania.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy opisana w przedmiotowym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym działalność polegająca na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych spełnia omawianą przesłankę.

Działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Prace prowadzone przez Wnioskodawcę w zakresie projektowania i produkcji Linii produkcyjnych nie mają charakteru rutynowego i nie stanowią okresowych zmian, bowiem są to nowe kreatywne koncepcje i rozwiązania, indywidualnie tworzone dla klientów. Projekty realizowane przez Wnioskodawcę mają kompleksowy charakter i każdorazowo zmierzają do opracowywania nowych i w pełni zindywidualizowanych Linii produkcyjnych. Należy podkreślić, że każde zlecenie udzielone przez klienta Wnioskodawcy wymaga indywidualnego i odrębnego podejścia. Wnioskodawca realizując kolejne zlecenie polegające na zaprojektowaniu i wyprodukowaniu Linii produkcyjnej nie powiela przyjętych rozwiązań dostępnych na rynku, gdyż jest to niemożliwe ze względu na znaczne różnice występujące pomiędzy każdym z nich.

W wyniku prac polegających na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych Wnioskodawca wytwarza produkty, których nie wykonywał w swojej dotychczasowej praktyce. Każdy z projektów prowadzony jest oddzielnie, niezależnie od równolegle opracowywanych Linii produkcyjnych, a przez to prace Wnioskodawcy polegające na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych prowadzone są w zakresie każdego skonkretyzowanego projektu.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, kolejne prace wykonane na podstawie nowych zleceń nie stanowią rutynowych i okresowych zmian produktów, a każdy z produktów odznacza się oryginalnym i twórczym charakterem.

Uznanie działalności zbliżonej do działalności Wnioskodawcy za działalność badawczo-rozwojową zostało potwierdzone m.in. w:

\- interpretacji indywidualnej z dnia 9 września 2022 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.398.2022.1.AN, w której Dyrektor KIS odstąpił od uzasadnienia prawnego wydanej interpretacji indywidualnej i zgodził się z wnioskodawcą, że prace rozwojowe w obszarze tworzenia nowych lub ulepszonych linii produkcyjnych stanowią działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT,

\- podobne stanowisko Dyrektor KIS zajął w interpretacji indywidualnej z dnia 9 października 2020 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.357.2020.2.MBD, w której Dyrektor KIS zgodził się z wnioskodawcą i uznał, że prowadzenie działalności w branży elektrotechnicznej m.in. w zakresie specjalistycznego projektowania, programowania, budowania, instalowania i uruchamiania maszyn, linii produkcyjnych czy robotów przemysłowych, w tym: montaż elektryczny i mechaniczny, symulacja, automatyzacja i robotyzacja nowych procesów, modernizacja istniejących linii produkcyjnych, obliczenia wytrzymałościowe oraz prefabrykacja szaf sterowniczych, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT,

\- a także w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2023 r., znak: 0113-KDIPT2- 3.4011.78.2023.2.SJ, w której Dyrektor KIS zgodził się z wnioskodawcą i uznał, że działalność wnioskodawcy, która skupia się na wykonaniu dla swoich klientów usług projektowania i wykonania układów sterowania, linii produkcyjnych, urządzeń, a także systemów kontrolno - pomiarowych, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

\- Biorąc pod uwagę przywołane powyżej przepisy i stanowiska organów podatkowych oraz uwzględniając, iż:

\- Prace opisane w przedmiotowym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym polegające na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych, w ocenie Wnioskodawcy:

\- mają charakter twórczy - gdyż ich celem jest stworzenie nowych, oryginalnych rozwiązań, o prowadzone są w sposób systematyczny - w sposób metodyczny, uporządkowany i zaplanowany,

\- polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, w ramach których Wnioskodawca wykorzystuje dostępną i posiadaną wiedzę i umiejętności, łączy je i kształtuje w celu projektowania i tworzenia nowych produktów,

\- nie stanowią rutynowych i okresowych zmian w produktach;

\- Wszystkie opisane we wniosku koszty, które Wnioskodawca zamierza rozliczyć w ramach ulgi badawczo - rozwojowej stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT.

\- W przypadku uznania przez tut. Organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawa do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za prawidłowe, Wnioskodawca zamierza odliczyć koszty kwalifikowane od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d ustawy o CIT, w tym z uwzględnieniem limitu wskazanego w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT.

\- Wnioskodawca prowadzi ewidencję pozwalającą wyodrębnić koszty kwalifikowane działalności w zakresie opisanym przedmiotowym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym w celu skorzystania z odliczenia, o którym stanowi art. 18d ustawy o CIT.

\- Spółka prowadzi księgi rachunkowe, w których wyodrębniła koszty kwalifikowane działalności opisanej we wniosku w celu skorzystania z odliczenia, o którym stanowi art. 18d ustawy o CIT.

\- Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

\- Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z projektowaniem i produkcją Linii produkcyjnych opisane w przedmiotowym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

\- Spółka dnia 23 grudnia 2020 roku uzyskała Decyzję o wsparciu na nową inwestycję w Warmińsko-Mazurskiej Specjalnej Strefie Ekonomicznej. Wnioskodawca w trakcie roku 2023 oddał do użytkowania inwestycję, tj. halę produkcyjną będącą przedmiotem Decyzji i rozpoczął osiąganie dochodów z działalności gospodarczej z realizacji ww. inwestycji określonej w Decyzji. Z uwagi na powyższe pierwszym rokiem obrotowym, w którym Wnioskodawca korzystał ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w stosunku do dochodu z działalności gospodarczej osiągniętego z realizacji ww. inwestycji był rok 2023. Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem wniosku jest możliwość skorzystania przez Spółkę z ulgi na działalność badawczo-rozwojową i odliczenia kosztów kwalifikowanych, które nie są przez Wnioskodawcę uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34/34a ustawy o CIT.

\- Wnioskodawca skorzystał w ograniczonym zakresie z ulgi badawczo-rozwojowej za rok podatkowy 2022 i częściowo rok podatkowy 2023, natomiast przedmiotowy wniosek dotyczy kosztów, które nie zostały uwzględnione jako koszty kwalifikowane ulgi badawczo-rozwojowej. Spółka nie otrzymuje żadnych dotacji unijnych na realizację projektów kwalifikujących się pod ulgę na działalność badawczo-rozwojową.

\- Działalność Wnioskodawcy ukierunkowana jest na nowe odkrycia, ponieważ przystępując do realizacji każdej z Linii produkcyjnych, Wnioskodawca nie zna założeń ich funkcjonowania, w konsekwencji opracowywane rozwiązania są nowymi koncepcjami, co z kolei prowadzi do zdobycia nowej wiedzy w zakresie sposobów funkcjonowania opracowywanych rozwiązań.

\- Mając na uwadze, iż działalność Wnioskodawcy polega na realizowaniu Linii produkcyjnych spełniających potrzeby jego indywidualnych klientów, działalność Wnioskodawcy nie polega na działalności odtwórczej, w konsekwencji, działalność w zakresie projektowania i produkcji Linii produkcyjnych prowadzona przez Wnioskodawcę oparta jest na oryginalnych koncepcjach i hipotezach.

\- Każda z realizowanych Linii produkcyjnych odróżnia się od dotychczas opracowywanych rozwiązań.

\- Mając na uwadze podział procesu twórczego na etapy: koncepcja, projekt, realizacja, testy oraz ilość elementów, od których zależy powodzenie projektu oraz czas potrzebny na realizację poszczególnych etapów procesu, brak jest pewności co do wyniku końcowego. Z uwagi na powyższe na każdym etapie należy liczyć się z niepowodzeniem w realizacji danego projektu, co wymusza weryfikację i przyjęcie nowych założeń. Po fazie realizacji następuje faza testów, podczas której może okazać się, że założenie przyjęte na etapie koncepcji i projektu było błędne. Wówczas może okazać się, że konieczna jest weryfikacja projektu oraz poprawa niektórych jego elementów lub całości. W konsekwencji, należy wskazać, że Wnioskodawca przystępując do realizacji danej Linii produkcyjnej, nie ma pewności co do wyniku końcowego projektu.

\- Etapy realizacji projektów i produkcji Linii produkcyjnych są szczegółowo zaplanowane i udokumentowane.

\- Działalność Wnioskodawcy polegająca na opracowywaniu nowych Linii produkcyjnych prowadzi do uzyskania wyników, które wzbogacają wiedzę i doświadczenie projektowe Wnioskodawcy. Każdy zakończony z sukcesem produkt opracowywany jest na podstawie projektu, który w toku prac jest weryfikowany, opracowywany i poprawiany na poszczególnych etapach realizacji i testów aż do osiągnięcia pożądanego efektu.

\- Efektem ww. prac Wnioskodawcy są m.in. nowe zastosowania powstające przy realizacji Linii produkcyjnych, prowadzące m.in. do znacznej i trwałej poprawy wydajności oraz efektywności pracy Linii produkcyjnych, poprawy warunków pracy i bezpieczeństwa pracowników klientów, ulepszenia jakości wytwarzanych produktów i receptur, zmniejszenia awaryjności Linii produkcyjnych, wydłużenia pracy Linii produkcyjnych przy zmniejszonym nakładzie czasu na wymaganą obsługę eksploatacyjną, wzrostu bezpieczeństwa żywnościowego - wydłużenia okresu przydatności do spożycia produktów, zmniejszenia energochłonności, zmniejszenia zużycia wody, ulepszenia zagospodarowania powierzchni, wzrostu automatyzacji i zmniejszenia ryzyka czynnika ludzkiego.

\- Nowe narzędzia, nowe koncepcje i rozwiązania niewystępujące dotychczas w działalności gospodarczej Wnioskodawcy zastosowane przez Spółkę w związku z ww. pracami to przykładowo: nowy schemat przepływowy P&ID, nowe parametry procesu, nowe rozmieszczenie urządzeń layout, nowe założenia do procesu technologicznego budowy urządzeń i systemu sterowania, nowe szafy sterownicze, elektryczne i MCC, nowe oprogramowania.

\- W ramach projektów obejmujących Linie produkcyjne Wnioskodawca wykorzystał i rozwinął przykładowo następujące rodzaje wiedzy z zakresu inżynierii procesowej i chemicznej: np. technologia mleczarska, receptury, analiza przepływowa, analiza wymian cieplnych; budowy Linii produkcyjnych (w tym np. analizy wytrzymałościowe, obróbka stali, sposób spawania, nowe mechanizmy kinetyczne, robotyzacja, automatyzacja, nowe precyzyjne elementy napędów); systemów sterowania (w tym np. nowe aplikacje dla czujników i aparatury kontroli pomiarowej tak, aby prowadzić proces zgodnie z założeniami technologii i kontroli receptur).

zdaniem Wnioskodawcy opisana w przedstawionymi stanie faktycznymi i zdarzeniu przyszłym działalność Wnioskodawcy polegająca na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, która uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania ulgi, o której stanowi art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W zakresie wynagrodzeń pracowników przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości. Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie o SUS, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej (tak np. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 21 czerwca 2023 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.241.2023.2.ZK).

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o PIT za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT (co potwierdza praktyka interpretacyjna organów podatkowych - tak przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 24 października 2023 r., znak: 0111‑KDIB1‑3.4010.506.2023.1.JMS).

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Powyższe potwierdza praktyka interpretacyjna organów podatkowych - tak przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 28 marca 2024 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.37.2024.2.AZ, który wskazał, że „(\`(...)\`) w sytuacji, w której koszty osobowe związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę ponoszone są przez Państwa w związku z prowadzoną działalnością o charakterze badawczo- rozwojowym oraz stanowią po stronie tych pracowników należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., również zasadnie zaliczają Państwo do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R (\`(...)\`).”

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy oraz stanowiska ww. organów należy wskazać, że do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej, o której stanowi art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, zalicza się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz uwzględniając fakt, iż Wnioskodawca:

\- ponosi koszty związane z wynagrodzeniami pracowników, którzy poświęcili czas na realizację prac badawczo-rozwojowych w zakresie projektowania i produkcji Linii produkcyjnych, które stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodu,

\- posiada odrębną dla każdej opracowanej Linii produkcyjnej ewidencję godzin pracy ww. pracowników,

\- koszty wynagrodzeń pracowników stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT,

\- Spółka jako koszty kwalifikowane rozliczane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej będzie rozliczała koszty wynagrodzeń ze stosunku pracy, wraz ze sfinansowanymi przez Spółkę jako płatnika składkami z tytułu tych należności określonymi w ustawie o SUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika Spółki w danym miesiącu - zgodnie z ewidencją czasu pracy prowadzoną przez Wnioskodawcę,

\- w konsekwencji, zdaniem Spółki, ww. Koszty pracownicze wymienione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego stanowią w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, koszty kwalifikowane, o których stanowi art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 grudnia 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie SUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W zakresie umów cywilnoprawnych ustawa o CIT również nie definiuje pojęcia „ogólnego czasu pracy”. W związku z tym Wnioskodawca nie widzi podstawy, aby odmiennie rozumieć to pojęcie w stosunku do osób zatrudnionych na umowach o pracę i umowach cywilnoprawnych.

W związku z powyższym w opinii Wnioskodawcy wydatki poniesione na wynagrodzenia osób zatrudnionych na umowach cywilnoprawnych podlegają odliczeniu w części w jakiej czas przeznaczony na wykonywanie zlecenia/dzieła w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na świadczenie usług na podstawie umów cywilnoprawnych. Natomiast w ogólny czas pracy wlicza się również czas choroby osoby świadczącej usługi na podstawie umowy cywilnoprawnej świadczącej działalność badawczo-rozwojową.

Takie stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora KIS w interpretacji indywidulanej z dnia 28 marca 2024 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.37.2024.2.AZ, który orzekł, że „zleceniobiorcom na podstawie stosownych przepisów, po spełnieniu określonych warunków, przysługuje prawo do korzystania z zasiłku chorobowego, to należy uznać, że czas choroby zleceniobiorcy wykonującego działalność badawczo-rozwojową wlicza się do całości czasu przeznaczonego na wykonanie usług przez zleceniobiorcę w danym miesiącu, branego pod uwagę przy obliczaniu proporcji dla ustalenia kosztów kwalifikowanych działalności badawczo - rozwojowej, a w przypadku proporcji kosztów poniesionych w zakresie należności zleceniobiorcy z tytułów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinno się ją liczyć w odniesieniu do wynagrodzenia, jakie otrzymałby zleceniobiorca, gdyby nie korzystał ze zwolnienia lekarskiego, a zatem nie w odniesieniu do obniżonego wynagrodzenia ze względu na korzystanie ze zwolnienia lekarskiego i niewykonywanie zlecenia w okresie zwolnienia lekarskiego”.

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy oraz stanowisko organu należy wskazać, że do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT zalicza się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, w tym również należności z tytułu usprawiedliwionej nieobecności osoby zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej wynikającej z choroby.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz uwzględniając fakt, iż Wnioskodawca:

\- ponosi koszty związane z wynagrodzeniami osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych, którzy poświęcili czas na realizację prac badawczo-rozwojowych w zakresie projektowania i produkcji Linii produkcyjnych, które stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodu,

\- posiada odrębną dla każdej opracowanej Linii produkcyjnej ewidencję godzin pracy ww. osób,

\- koszty wynagrodzeń osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych stanowią należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT,

\- Spółka jako koszty kwalifikowane rozliczane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej będzie rozliczała koszty wynagrodzeń wynikające z umów cywilnoprawnych, wraz ze sfinansowanymi przez Spółkę jako płatnika składkami z tytułu tych należności określonymi w ustawie o SUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie świadczenia usługi przez osobę zatrudnioną na podstawie umowy cywilnoprawnej w danym miesiącu - zgodnie z ewidencją czasu pracy prowadzoną przez Wnioskodawcę,

\- podkreśla, że Koszty umów cywilnoprawnych dotyczą jedynie okresu, w którym przepisy podatkowe dają możliwość uznania ich za koszty kwalifikowane, tj. od 1 stycznia 2018 r.

\- w konsekwencji, zdaniem Spółki, ww. Koszty umów cywilnoprawnych wymienione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego stanowią w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych w danym miesiącu, koszty kwalifikowane, o których stanowi art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT.

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane uznaje się także nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Przepisy ustawy o CIT nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. W konsekwencji dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie według słownika języka polskiego PWN „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii”.

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 z późn. zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Jak wskazał natomiast Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnie z dnia 6 lutego 2023 r., znak: 0111‑KDIB1-3.4010.793.2022.2.IZ materiały to:

\- „(\`(...)\`) składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, należy stwierdzić, że wydatki na nabycie materiałów i surowców opisane w przedmiotowym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, związane z prowadzonymi przez Wnioskodawcę pracami w zakresie projektowania i produkcji Linii produkcyjnych stanowiące niezbędny element tych prac, mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których stanowi art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Takie podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych dotyczących linii technologicznych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS:

\- z dnia 7 lipca 2021 r., znak: 0114 KDIP2-1.4010.129.2021.2.JS, Organ odstępując do uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy potwierdził, iż za koszty kwalifikowane prac badawczo-rozwojowych mogą zostać uznane wydatki na nabycie materiałów i surowców niezbędnych do zrealizowania projektów polegających na tworzeniu innowacyjnych produktów, bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową takie jak „(\`(...)\`) komponenty elektroniczne, detale mechaniczne, kable i przewody elektryczne, złącza, obudowy, konektory, terminale, koszulki oraz taśmy PCV, tworzywa sztuczne, cynę lutowniczą, emulsje i roztwory do obróbki metali, gumy i mieszanki gumowe będące w użyciu jak i wykonywane na zamówienie, oleje silnikowe, przekładniowe i smarowe, rozpuszczalniki do mycia urządzeń, materiały filtracyjne, tkaniny do wycierania i ubrania ochronne, baterie i akumulatory, tonery i papier, inne materiały biurowe, opakowania, pojemniki i obudowy służące do przechowywania i magazynowania, narzędzia ręczne (zestawy kluczy, szczypiec, kombinerek, śrubokrętów, lutownic itp.) i osprzęt pomiarowy ręczny (mierniki itp.).”

\- z dnia 9 września 2022 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.398.2022.1.AN, Organ potwierdził, że „(\`(...)\`) za prawidłowe należy uznać Państwa stanowisko zgodnie z którym, w stanie prawnym obowiązującym od 2018 r., wskazane we wniosku i zaliczone do kosztów uzyskania przychodu koszty nabycia surowców i materiałów wykorzystywanych przy tworzeniu linii produkcyjnych, maszyn i urządzeń, w tym zarówno produkty w stanie surowym, półprodukty oraz gotowe urządzenia (nabywane bezpośrednio podczas realizacji Projektów lub wydawane z magazynów), które stają się elementem linii wraz z kosztami uwzględnionych w cenie nabycia tych surowców i materiałów dla celów rachunkowych usług bezpośrednio związanych z działalnością badawczo- rozwojową - stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wskazane w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.”

\- z dnia 18 stycznia 2023 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.794.2022.4.ZK, Organ wskazał, że: „(\`(...)\`) koszty nabycia surowców i materiałów wykorzystywanych przy tworzeniu maszyn i linii technologicznych, w tym zarówno produkty w stanie surowym, półprodukty oraz gotowe urządzenia (nabywane bezpośrednio podczas realizacji Projektów), które stają się elementem maszyn lub linii technologicznych wraz z kosztami uwzględnionymi w cenie nabycia tych surowców i materiałów (\`(...)\`) w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu pracy, stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wskazane w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT”.

\- z dnia 25 kwietnia 2022 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.677.2021.3.IM, Organ podkreślił, że: „(\`(...)\`) wydatki, związane z nabyciem składników majątku zużywanych do tworzenia Form w ramach Zleceń, w tym materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, w szczególności części do form, elektrody, oringi, uszczelki, przewody, grzałki, klucze, szlifierki, przyłącza, pasy itp., można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.”

\- z dnia 12 lipca 2023 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.312.2023.1.JG Organ wskazał, że „(\`(...)\`) wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia materiałów wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej, należy stwierdzić, że koszty materiałów (materiały, części, podzespoły), wskazane przez Wnioskodawcę, zaliczają się do kosztów kwalifikowanych. Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z projektowaniem i produkcją maszyn opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, stanowią i będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy CIT, jest prawidłowe.”

\- z 15 kwietnia 2022 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.511.2021.2.JKU Organ potwierdził, iż za koszty kwalifikowane prac badawczo-rozwojowych mogą zostać uznane wydatki na nabycie takich materiałów jak: kabli elektrycznych, złączy, dławic, rozłączników, modułu wejść cyfrowych, obejm, łączników.

\- z dnia 18 marca 2022 r., znak: 0113-KDIPT2-3.4011.949.2021.2.IR Organ wskazał, że „(\`(...)\`) koszty związane z zakupem materiałów, surowców i części niezbędnych do realizacji projektów, które są wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej, mogą stanowić koszty kwalifikowane (\`(...)\`).”

Podobne stanowisko w zakresie możliwości uznania za koszty kwalifikowane, o których stanowi art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawa o CIT, wydatków na nabycie materiałów i surowców zajmują Organy podatkowe w związku z poniesieniem ww. wydatków na inne niż Linie produkcyjne urządzenia - przykładowo w interpretacji indywidualnej:

\- z dnia 9 października 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.357.2020.2.MBD Organ wskazał, że: „(\`(...)\`). Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego opisu zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że poniesione przez Wnioskodawcę koszty na zakup produktów i półproduktów niezbędnych do realizacji Projektu jak np. kable elektryczne, złącza, rozłączniki, wkłady stykowe, szyny, wspornik szyn w ramach Projektu, stanowią koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.”

\- z dnia 27 marca 2024 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.66.2024.2.JMS Organ podkreślił, że „(\`(...)\`) obowiązujące przepisy w zakresie ulgi B+R pozwalają na zakwalifikowanie do niej kosztów materiałów i surowców, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów i są one bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową. W konsekwencji, koszty materiałów, surowców, komponentów (półproduktów) nabywanych przez Państwa od podmiotów z Grupy, które są wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie w działalności badawczo-rozwojowej, Spółka ma prawo odliczyć od podstawy opodatkowania w ramach korzystania z ulgi B+R.”

\- Biorąc pod uwagę powyższe oraz uwzględniając fakt, iż:

\- Wnioskodawca w ramach realizowanej działalności ponosi koszty uzyskania przychodu stanowiące Koszty materiałów i surowców wykorzystywanych w procesie tworzenia Linii produkcyjnych, do których przykładowo można zaliczyć:

\- elementy mechaniczne takie jak: (…),

\- elementy elektryczne i pneumatyczne takie jak: (…),

\- elementy złączne takie jak: (…),

\- elementy montażowe takie jak (…),

\- urządzenia takie jak np. (…).

\- Wyżej wskazane materiały i surowce stanowią elementy składowe Linii produkcyjnych.

\- Linie produkcyjne realizowane są poprzez łączenie wskazanych powyżej elementów z wykorzystaniem materiałów montażowych mechanicznych i elektrycznych oraz oprogramowania i systemów sterowania. Sposób ich łączenia jest przedmiotem prac nad koncepcją, a następnie projektem urządzenia, które stanowią działalność twórczą.

\- Linie produkcyjne opracowywane w wyniku prac badawczo-rozwojowych nie mogłyby powstać bez wykorzystania ww. materiałów i surowców, a poniesione w tym zakresie koszty były i są niezbędne dla powodzenia realizacji projektu.

\- Wnioskodawca posiada odrębną dla każdej opracowanej Linii produkcyjnej, ewidencję kosztów materiałów i surowców, wykorzystanych podczas projektowania i produkcji Linii produkcyjnej. Dzięki temu Wnioskodawca może precyzyjnie wskazać, jakie koszty zostały poniesione na konkretny projekt.

\- W ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółka wykorzystuje jedynie materiały i surowce, które są bezpośrednio związane z opracowaniem danej Linii produkcyjnej, a użycie ww. materiałów i surowców jest niezbędne do przeprowadzenia prac badawczo-rozwojowych i stanowi nieodłączny element tych prac.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na nabycie materiałów i surowców opisanych w przedmiotowym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym są bezpośrednio związane z prowadzonymi przez Wnioskodawcę pracami w zakresie projektowania i produkcji Linii produkcyjnych i stanowią niezbędny element tych prac, a zatem ww. koszty materiałów i surowców stanowią koszty kwalifikowane, o których stanowi art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z projektowaniem i produkcją Linii produkcyjnych opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1, pkt 1a oraz pkt 2 ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”, „uCIT”):

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 u.p.d.o.p.,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 u.p.d.o.p.,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d u.p.d.o.p. - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

\- w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

\- w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w ramach działalności badawczo-rozwojowej tworzą Państwo nowe linie produkcyjne według własnych, oryginalnych i twórczych rozwiązań konstrukcyjnych. Prace polegające na projektowaniu i produkcji nowych linii produkcyjnych mają charakter twórczy, prowadzone są w sposób systematyczny, obejmują nabywanie, łączenie oraz kształtowanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, a każda nowa linia produkcyjna stanowi niepowtarzalne rozwiązanie.

Tym samym, wskazana w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Państwa działalność polegająca na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, która uprawnia Państwa do zastosowania ulgi, o której stanowi art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Stanowisko Państwa należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Odnosząc się do zadanego przez Państwa pytania oznaczonego nr 2 we wniosku, wskazać należy, że stosownie do treści art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.

Na podstawie art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p., za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

Stosownie z art. 18d ust. 5 u.p.d.o.p.,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 6 u.p.d.o.p.,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

\- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu u.p.d.o.p.,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 u.p.d.o.p.,

\- ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu u.p.d.o.p., przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

\- jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

\- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

\- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

\- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów

określonych w u.p.d.o.p.,

\- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (\`(...)\`) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., ze zm., dalej: „u.p.d.o.f.”):

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Wskazać również należy, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.), należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.:

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, -z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia i umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a u.p.d.o.p.

Odnosząc się do kosztów nabycia materiałów i surowców należy odwołać się do art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, który stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek‑Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Tym samym, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że koszty ponoszone przez Państwa w związku z projektowaniem i produkcją Linii produkcyjnych opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1, 1a oraz pkt 2 ustawy o CIT.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- wskazana w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego działalność Wnioskodawcy polegająca na projektowaniu i produkcji Linii produkcyjnych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, która uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania ulgi, o której stanowi art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, jest prawidłowe;

\- koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z projektowaniem i produkcją Linii produkcyjnych opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1, pkt 1a oraz pkt 2 ustawy o CIT (część pytania oznaczonego nr 2 z wyłączeniem części dotyczącej uznania za koszty kwalifikowane wypłacanego pracownikom wynagrodzenia związanego z usprawiedliwioną nieobecności oraz rozumienia pojęcia „ogólnego czasu pracy”), jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

\- Odnośnie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 w części dotyczącej uznania za koszty kwalifikowane wypłacanego pracownikom wynagrodzenia związanego z usprawiedliwioną nieobecnością oraz rozumienia pojęcia „ogólny czas pracy” zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

\- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

\- Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).