Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.423.2019.1.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-13
Teza: Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Terminala przy uwzględnieniu zasady kontynuacji amortyzacji w zakresie ustalenia wartości początkowej, metody amortyzacji oraz uwzględnienia wysokości odpisów dokonanych przez Udziałowca? Czy na powyższe zasady amortyzacji jakikolwiek wpływ będzie miał fakt, że wkład dokonywany przez Udziałowca będzie w części wnoszony na kapitał zakładowy Spółki, a w części na jej kapitał zapasowy?
Słowa kluczowe: amortyzacja; aport; kapitał-kapitał zapasowy; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wkład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 września 2019 r. (data wpływu 13 września 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy:

*   opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Terminal należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa a w konsekwencji po dokonaniu przez Udziałowca aportu ww. składników majątku Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Terminala przy uwzględnieniu zasady kontynuacji amortyzacji w zakresie ustalenia wartości początkowej, metody amortyzacji oraz uwzględnienia wysokości odpisów dokonanych przez Udziałowca – **jest prawidłowe**,
*   na powyższe zasady amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jakikolwiek wpływ będzie miał fakt, że wkład dokonywany przez Udziałowca będzie w części wnoszony na kapitał zakładowy Spółki, a w części na jej kapitał zapasowy –**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

*   opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Terminal należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa a w konsekwencji po dokonaniu przez Udziałowca aportu ww. składników majątku Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Terminala przy uwzględnieniu zasady kontynuacji amortyzacji w zakresie ustalenia wartości początkowej, metody amortyzacji oraz uwzględnienia wysokości odpisów dokonanych przez Udziałowca
*   na powyższe zasady amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jakikolwiek wpływ będzie miał fakt, że wkład dokonywany przez Udziałowca będzie w części wnoszony na kapitał zakładowy Spółki, a w części na jej kapitał zapasowy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z siedzibą w Polsce, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą z siedzibą w Polsce, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: „Udziałowiec”).

W ramach przedsiębiorstwa Udziałowca wyodrębniony jest zespół składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności logistycznej w zakresie intermodalnej obsługi kontenerów (dalej: „Terminal”), w ramach której świadczone są następujące usługi:

*   przyjmowanie i odprawianie załadowanych oraz pustych kontenerów własnym parkiem platform;
*   obsługa kontenerów 20, 30, 40 i 45 stopowych dowolnego typu;
*   przechowywanie załadowanych oraz pustych kontenerów;
*   przechowywanie ładunków w kontenerach chłodniczych z zapewnieniem odpowiednich warunków temperaturowych i z możliwością podłączenia do sieci elektrycznej;
*   przechowywanie towarów w magazynie składowania czasowego oraz na otwartym placu magazynu czasowego;
*   odprawy celne oraz wystawianie listów przewozowych kolejowych i samochodowych;
*   transport kontenerów pustych i pełnych;
*   wszelkiego rodzaju operacje załadunkowo-rozładunkowe;
*   spedycja ładunków

\-dalej łącznie: „Usługi”.

Usługi są wykonywane na rzecz podmiotów niepowiązanych z Udziałowcem. Rozpoczęcie wykonania Usług przez Udziałowca przy wykorzystaniu Terminala nastąpiło na początku 2019 roku. Usługi będą również wykonywane w przyszłości, w tym po dokonaniu aportu (przez Wnioskodawcę).

Ze względów biznesowych i prawnych Udziałowiec zamierza dokonać wkładu niepieniężnego w postaci Terminala do Wnioskodawcy. W zamian za wniesiony wkład Udziałowiec obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy. Wartość wkładu niepieniężnego w części zasili kapitał zapasowy Wnioskodawcy.

W skład podlegającego aportowi Terminala wchodzić będą składniki majątkowe i niemajątkowe funkcjonalnie związane z tą jednostką, tj.:

*   prawo do użytkowania gruntu, na którym znajduje się Terminal;
*   pracownicy niezbędni do obsługi operacyjnej oraz pracownicy niezbędni do obsługi administracyjnej Terminala;
*   aktywa trwałe i obrotowe związane z prowadzeniem przez Terminal działalności, tj. w szczególności:
    *   bramowa suwnica kontenerowa,
    *   nakłady inwestycyjne na Terminal (np. układ torowy, place, studnie, tor dla suwnicy, instalacja elektryczna, oświetlenie, światłowody, ogrodzenie itd.),
    *   wyposażenie (m.in. meble, komputery i wyposażenie biurowe, urządzenia pozwalające na dostęp do sieci Internet),
    *   licencje, prawa do korzystania z domeny strony internetowej i inne wartości niematerialne i prawne związane z prowadzeniem przez Terminal działalności;
*   wierzytelności związane z działalnością prowadzoną przez Terminal;
*   zobowiązania związane z Terminalem;
*   formalne procedury wewnętrzne związane z funkcjonowaniem Terminala (regulamin obiektu, wzory umów itp.);
*   strona internetowa Terminala;
*   zgody i zezwolenia oraz inne akty stosowania prawa przez organy administracji publicznej, które na mocy powszechnie obowiązujących przepisów mogą być skutecznie przeniesione na inny podmiot;
*   bieżące środki pieniężne;
*   umowy związane z funkcjonowaniem Terminala, takie jak przykładowo umowa dzierżawy infrastruktury kolejowej, umowa dzierżawy powierzchni biurowej, czy umowa najmu kserokopiarek.

Część środków trwałych wchodzących w skład Terminala jest w chwili obecnej amortyzowana przez Udziałowca.

Nieruchomość gruntowa, na której położony jest Terminal, w chwili obecnej jest przez Udziałowca dzierżawiona od gminy. Gmina wyraziła zgodę na przeniesienie umowy dzierżawy nieruchomości gruntowej na Wnioskodawcę w przypadku, gdy Udziałowiec dokona aportu Terminala. Ponadto, Udziałowiec w chwili obecnej prowadzi negocjacje z gminą mające na celu nabycie użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości. Niewykluczone, że negocjacje te dojdą do skutku przed wniesieniem aportu – wówczas w ramach wkładu niepieniężnego wraz z Terminalem do Wnioskodawcy będzie wniesione również użytkowanie wieczyste nieruchomości. Niezależnie od wyniku negocjacji, Wnioskodawca będzie posiadał tytuł prawny do użytkowania nieruchomości, na której położony jest Terminal.

W ramach swojej obecnej działalności, Udziałowiec uzyskał również wszelkie niezbędne do funkcjonowania Terminala zgody, zezwolenia, decyzje i inne indywidualne akty stosowania prawa przez organy administracji publicznej, w tym przykładowo:

*   świadectwo bezpieczeństwa potwierdzające zdolność bezpiecznego prowadzenia ruchu kolejowego i wykonywania przewozów kolejowych wydane przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego,
*   decyzję Wojewody o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego wraz z postanowieniem Marszałka Województwa o uzgodnieniu projektu decyzji,
*   oświadczenie wójta gminy, z którą zawarta jest umowa dzierżawy nieruchomości, o wyrażeniu zgody na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane,
*   decyzję ustalającą warunki zabudowy,
*   decyzję starosty o zezwoleniu na wycięcie drzew na terenie, na którym położony jest Terminal,
*   pozwolenia na budowę itd.

Część uprawnień wynikających z przedmiotowych zezwoleń nie będzie przeniesiona wraz z Terminalem do Wnioskodawcy wyłącznie z uwagi na ograniczenia prawne (przepisy szczególne nie umożliwiają przeniesienia niektórych zgód/zezwoleń na inny podmiot). Wnioskodawca podejmie jednak niezbędne działania mające na celu uzyskanie wszelkich niezbędnych zezwoleń pozwalających na prowadzenie działalności przez Terminal. Ponadto, pod względem materialnoprawnym Wnioskodawca będzie uprawniony do uzyskania niezbędnych zgód oraz zezwoleń. Na moment przeniesienia Terminala do Wnioskodawcy, będzie on posiadał niezbędne zezwolenia/decyzje umożliwiające prowadzenie działalności Terminala lub będzie posiadał zapewnienia odpowiednich organów, że po przeniesieniu Terminala takie zezwolenia/decyzje zostaną wydane. W rezultacie po aporcie Terminal będzie mógł działać na analogicznych, jak dotychczas zasadach.

Wyodrębnienie Terminala z pozostałej działalności Udziałowca potwierdzają poniższe okoliczności:

1) Wyodrębnienie organizacyjne

Do Terminala zostały przyporządkowane określone składniki majątku (tj. środki trwałe, należności, środki pieniężne, prawo do korzystania z gruntu, domena internetowa oraz pozostałe składniki opisane wyżej) jak również zobowiązania bezpośrednio związane z działalnością Terminala, które umożliwiają prowadzenie działalności samodzielnie i w sposób niezależny od pozostałej działalności przedsiębiorstwa Udziałowca.

Przede wszystkim Terminal zlokalizowany jest w innej miejscowości niż siedziba przedsiębiorstwa Udziałowca. Terminal z chwilą oddania do użytkowania rozpoczął realizację specyficznych względem pozostałej części przedsiębiorstwa Udziałowca funkcji gospodarczych i będzie pełnić je niezmiennie do chwili przeniesienia do Wnioskodawcy, jak i po tym przeniesieniu.

Jednocześnie do Terminala są i będą przypisani pracownicy przedsiębiorstwa Udziałowca bezpośrednio związani z prowadzoną przez Terminal działalnością i odpowiedzialni za realizację jego zadań. Wnioskodawca wskazuje również, że do Terminala przypisany jest pracownik na stanowisku kierowniczym, który podlega w chwili obecnej bezpośrednio Udziałowcowi. Regulamin obiektu bezpośrednio wskazuje, by w sprawach wątpliwych kontaktować się z tym pracownikiem. Ponadto, działalność Terminala wspierają pracownicy administracyjno-księgowi, którzy zajmują się także pozostałą działalnością Udziałowca (przy czym, jest możliwe określenie zaangażowania tych osób/czasu ich pracy poświęcanego na działalność Terminala).

Dodatkowo, kolejnym z elementów wyodrębnienia organizacyjnego Terminala jest funkcjonowanie w oparciu o regulamin obiektu oraz inne akty wewnętrzne dedykowane wyłącznie do Terminala, które regulują jego funkcjonowanie. Akty te również będą przedmiotem aportu do Wnioskodawcy.

2) Wyodrębnienie finansowe

Do Terminala przypisane są bieżące środki pieniężne oraz środki trwałe i wartości niematerialne i prawne służące do prowadzenia działalności (takie jak np. suwnica kontenerowa, układ torowy, place, instalacje elektryczne etc.). Dodatkowo, w ramach prowadzonej przez Udziałowca ewidencji księgowej są wyodrębnione na odpowiednich kontach analitycznych uzyskiwane przychody oraz koszty ponoszone w związku z funkcjonowaniem Terminala. Udziałowiec jest także w stanie wydzielić koszty pośrednie związane z działalnością Terminala przy zastosowaniu odpowiedniego klucza alokacji. W prowadzonej ewidencji księgowej można zidentyfikować również należności i zobowiązania związane z funkcjonowaniem Terminala.

Tym samym, wyodrębnienie Terminala ewidencji rachunkowej realizowane jest w systemie finansowo-księgowym, poprzez odpowiedni podział kont księgowych przyporządkowanych do działalności Terminala. Przypisanie kosztów i przychodów do Terminala odbywa się w oparciu o podział funkcjonalny, zaliczając do Terminala koszty i przychody związane bezpośrednio z jego działalnością, z umowami gospodarczymi, z których prawa i obowiązki dotyczą Terminala, ze składnikami majątku przedsiębiorstwa przypisanymi do Terminala, kosztami pracowników przypisanych do Terminala, itp.

Dodatkowo, należy wskazać, że Udziałowiec posiada aktualną wycenę Terminala przeprowadzoną przez niezależnego rzeczoznawcę, co również potwierdza iż Terminal jest wyodrębniony finansowo z pozostałej działalności Udziałowca.

3) Wyodrębnienie funkcjonalne

Wydzielenie w przedsiębiorstwie Udziałowca Terminala ma charakter funkcjonalny, gdyż do Terminala przypisane są określone zadania i obowiązki. Wskazuje na to przede wszystkim fakt, że w skład Terminala wchodzą składniki majątkowe (w tym środki trwałe) dedykowane wyłącznie do prowadzenia działalności w postaci intermodalnego terminala kontenerowego w tym prawa do nieruchomości gruntowej, na której położony jest Terminal, infrastruktura kolejowa, suwnica kontenerowa potrzebna do przenoszenia i załadunku kontenerów, licencje na oprogramowanie itd. Wszelkie składniki majątkowe przypisane do Terminala są funkcjonalnie powiązane z jego działalnością – składniki te nie służą pozostałej działalności prowadzonej przez Udziałowca, natomiast z perspektywy działalności prowadzonej poprzez Terminal każdy z przypisanych składników jest nieodzowny do możliwości samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej Terminala.

Dodatkowo, część pracowników Udziałowca, która przypisana jest do Terminala, wykonuje prace związane wyłącznie z obsługą i funkcjonowaniem Terminala. Pracownicy ci będą przeniesieni wraz z Terminalem do Wnioskodawcy w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1040 ze zm.), w związku z czym zachowana będzie pełna ciągłość w funkcjonowaniu działalności Terminala (w momencie wniesienia Terminala w drodze wkładu niepieniężnego na Wnioskodawcę przejdą wszelkie umowy o pracę oraz prawa i obowiązki z nich wynikające).

Część pracowników zajmujących się działalnością administracyjną (back-office) Udziałowca wykonuje pracę związaną z funkcjonowaniem całego przedsiębiorstwa Udziałowca (księgowość, pracownicy administracyjni itd.). W związku z dokonaniem aportu pracownicy ci będą kontynuowali swoje obowiązki, w związku z czym Terminal w momencie wniesienia aportu będzie mógł funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Zadania gospodarcze, wykonywane przez Terminal polegają na prowadzeniu działalności logistycznej związanej z funkcjonowaniem intermodalnego terminala kontenerowego. Należy podkreślić, że dysponując przypisanymi składnikami majątkowymi, umowami, uprawnieniami, własnymi należnościami i zobowiązaniami, jednostka organizacyjna w postaci Terminala będzie mogła samodzielnie realizować swoje własne zadania, tak jak w tej chwili ma to miejsce w ramach przedsiębiorstwa Udziałowca.

Wnioskodawca ma zamiar kontynuować działalność prowadzoną przez Terminal w niezmienionej formie, tj. ten sam przedmiot działalności na rzecz podobnych kontrahentów przy pomocy tych samych składników majątkowych i pracowników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Terminal, który będzie podlegał wniesieniu w formie wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w związku z tym Wnioskodawca po dokonaniu aportu będzie uprawniony do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Terminala przy uwzględnieniu zasady kontynuacji amortyzacji wynikającej z art. 16g ust. 10a w zw. z ust. 9 oraz art. 16h ust. 3a w zw. z ust. 3 ustawy o CIT w zakresie ustalenia wartości początkowej, metody amortyzacji oraz uwzględnienia wysokości odpisów dokonanych przez Udziałowca?
2.  W przypadku uznania, że stanowisko Spółki w zakresie pytania pierwszego jest prawidłowe, czy na powyższe zasady amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jakikolwiek wpływ będzie miał fakt, że wkład dokonywany przez Udziałowca będzie w części wnoszony na kapitał zakładowy Spółki, a w części na jej kapitał zapasowy?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Terminal, który będzie podlegał wniesieniu w formie wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w związku z tym Wnioskodawca po dokonaniu aportu będzie uprawniony do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Terminala przy uwzględnieniu zasady kontynuacji amortyzacji wynikającej z art. 16g ust. 10a w zw. z ust. 9 oraz art. 16h ust. 3a w zw. z ust. 3 ustawy o CIT w zakresie ustalenia wartości początkowej, metody amortyzacji oraz uwzględnienia wysokości odpisów dokonanych przez Udziałowca.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania, że stanowisko Spółki w zakresie pytania pierwszego jest prawidłowe, na powyższe zasady amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, nie będzie miał wpływu fakt, że wkład dokonywany przez Udziałowca będzie w części wnoszony na kapitał zakładowy Spółki, a w części na jej kapitał zapasowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej „Ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Z kolei w myśl art. 15 ust. 6 ww. aktu prawnego, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-l6m, z uwzględnieniem art. 16 tej ustawy.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

*   budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
*   maszyny, urządzenia i środki transportu,
*   inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Art. 16a ust. 2 pkt 1-3 stanowi zaś, że amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

*   przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,
*   budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
*   składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

\-zwane także środkami trwałymi.

Z kolei w myśl art. 16b ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają nabyte od innego podmiotu nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

*   spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
*   spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
*   prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
*   licencje,
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.),
*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 16f ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b tej ustawy.

Z art. 16g ust. 9 komentowanej ustawy wynika natomiast, że w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego.

Ustęp 10a tego przepisu stanowi, że przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wnoszonej przez podmiot komercjalizujący, w drodze wkładu niepieniężnego.

Art. 16h ust. 3 ustawy o CIT z kolei stanowi, że podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7 ustawy o CIT.

Przepis art. 16h ust. 3a ustawy o CIT przewiduje odpowiednie zastosowanie art. 16h ust. 3 ustawy o CIT w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji, na gruncie ustawy o CIT, aby możliwe byłoby uznanie, że powstała zorganizowana część przedsiębiorstwa niezbędne jest potwierdzenie, iż:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,
2.  zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne)
3.  zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe),
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji Terminal spełnia powyższe przesłanki i może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT:

Ad. a) Terminal stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „zespołu składników majątkowych” tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przyjmuje się jednak, że składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 września 2015 r., Znak: IBPB-1-3/4510-143/15/AW). Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnymi i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu (tak: interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 czerwca 2019 r., Znak: 0112-KDIL3-3.4011.134.2019.4.AM). Aby składniki majątku mogły być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie mogą być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy.

Zdaniem Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Terminala stanowi zespół składników przeznaczonych do realizacji określonego celu gospodarczego tj. prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie intermodalnego przeładunku kontenerów. W konsekwencji składniki materialne i niematerialne (takie jak wszelkiego rodzaju aktywa trwałe, umowy czy pracownicy) nie stanowią przypadkowego zbioru, lecz pozostają w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa (w tym środki trwałe i wartości niematerialne) służą wyłącznie prowadzeniu działalności związanej z intermodalną obsługą kontenerów (świadczy o tym fakt, że w skład Terminala wchodzą m.in. infrastruktura kolejowa, czy suwnica kontenerowa służąca do przemieszczania i podnoszenia kontenerów) oraz są niezbędne do prowadzenia tej działalności. Ponadto, zarówno pracownicy (zatrudnieni wyłącznie do obsługi Terminala), jak i wszelkie zawarte umowy (np. dzierżawa nieruchomości) są elementami, bez których prowadzenie działalności poprzez Terminal byłoby niemożliwe.

Zdaniem Wnioskodawcy, przenoszony na Wnioskodawcę zespół składników materialnych i niematerialnych alokowanych do Terminala stanowi wystarczające zaplecze do kontynuacji działalności logistycznej prowadzonej dotychczas przez Udziałowca. Świadczy o tym chociażby fakt, że Udziałowiec aktualnie prowadzi poprzez Terminal działalność logistyczną związaną z intermodalną obsługą kontenerów. Ponadto, Wnioskodawca po dokonaniu przez Udziałowca na jego rzecz aportu Terminala ma zamiar w dalszym ciągu prowadzić tę działalność.

W świetle powyższego należy uznać, że Terminal stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji zadań związanych z intermodalną obsługą kontenerów.

Ad. b) Zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Terminala jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne)

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawionym w interpretacjach indywidualnych, „organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa” (tak: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 13 czerwca 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.143.2019.3.MS).

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy zespół składników majątkowych i niemajątkowych obejmujących Terminal spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego:

*   Do Terminala zostały przyporządkowane określone składniki majątku, tj. środki trwałe, należności, zobowiązania, środki pieniężne itp. bezpośrednio związane z działalnością Terminala, które umożliwiają prowadzenie działalności samodzielnie i w sposób niezależny od pozostałej części przedsiębiorstwa Udziałowca. Przede wszystkim należy podkreślić, że Terminal, jest zlokalizowany w innej miejscowości niż siedziba Udziałowca.
*   Ponadto, Terminal funkcjonuje w oparciu o ustalony odrębnie dla niego Regulamin obiektu oraz posiada własne akty wewnętrzne związane ze swoim funkcjonowaniem (np. wzory umów, wniosek o dostęp do obiektu itp.), które również będą przedmiotem wkładu niepieniężnego.
*   Do Terminala są przypisani pracownicy Udziałowca bezpośrednio związani z prowadzoną przez Terminal działalnością i odpowiedzialni wyłącznie za realizację jego zadań. Dodatkowo, do pracy przy Terminalu został również zatrudniony pracownik na stanowisku kierowniczym.

Zdaniem Wnioskodawcy, przypisane do Terminala składniki majątkowe i niemajątkowe oraz pracownicy bezsprzecznie stanowią wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość oraz odgrywają kluczową rolę w ramach prowadzonej przez Terminal działalności. Jak wskazano, składniki majątkowe i niemajątkowe oraz pracownicy przypisani do Terminala są związani z jego zadaniami i są niezbędni do wykonywania tych zadań.

Ocena Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

*   interpretacji indywidualnej z 13 czerwca 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.143.2019.3.MS w ramach której wskazano następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: „Przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie cała struktura organizacyjna Biura Bezpieczeństwa, wraz ze wszystkimi składnikami majątku wykorzystywanymi w działalności Biura Bezpieczeństwa oraz zatrudnionymi w Biurze pracownikami, w tym Kierownikiem Biura, których umowy o pracę zostaną przeniesione na nowego pracodawcę w trybie art. 231 Kodeksu pracy (zmiana pracodawcy). Wraz z Biurem Bezpieczeństwa na Spółkę celową przeniesiony zostanie ogół praw i obowiązków Wnioskodawcy wynikających z umów na realizację usług wchodzących w zakres działalności Biura Bezpieczeństwa oraz prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących najmu wyposażenia informatycznego oraz innych umów dotyczących zakupu materiałów i usług wykorzystywanych w działalności Biura. Tym samym Biuro Bezpieczeństwa kontynuować będzie działalność w zakresie świadczenia usług wskazanych we wniosku w niezmienionym zakresie, uzyskując z tego tytułu przychody oraz ponosząc koszty związane z działalnością Biura. Na Spółkę celową przeniesione zostaną także wszelkie należności i zobowiązania związane z działalnością Biura Bezpieczeństwa. W ramach transakcji wniesienia aportem Biura Bezpieczeństwa do Spółki celowej przeniesione zostaną także wszelkie dokumenty związane z działalnością Biura, w tym: umowy, porozumienia, korespondencja oraz wypracowane know-how w zakresie świadczenia usług dotyczących bezpieczeństwa osób i mienia oraz ochrony, zarówno w formie dokumentów (papierowych i elektronicznych) jak i wiedzy i umiejętności praktycznych pracowników Biura Bezpieczeństwa, za wyjątkiem tych dokumentów, które z uwagi na ciążące na Wnioskodawcy obowiązki prawne nie mogą zostać przekazane w oryginale”;
*   interpretacji indywidualnej z 18 czerwca 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.152.2019.3.AR, w ramach której wskazano następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: „Wnioskodawca na podstawie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego sprawy wskazuje, że w skład wyodrębnionego w strukturze spółki Wnioskodawcy Działu Usług Zarządzania Zasobami Ludzkimi wchodzą m.in. składniki materialne w postaci: samochodów osobowych, mebli biurowych (biurek pracowniczych wraz z wyposażeniem biurowym, szafy, stoliki, krzesła itp.), aparatów telefonicznych (stacjonarnych i komórkowych), drobnych urządzeń biurowych (czajniki, dyski przenośne, routery sieci bezprzewodowej itp.) oraz prawa niematerialne w postaci licencji na używanie programów komputerowych, pakietów oprogramowania biurowego i aplikacji specjalistycznych oraz prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę z nabywcami usług wykonywanych przez Dział Usług Zarządzania Zasobami Ludzkimi oraz umów dotyczących usług nabywanych na potrzeby działalności Działu (w szczególności najmu sprzętu komputerowego). (\`(...)\`) W przypadku Działu Usług Zarządzania Zasobami Ludzkimi, który Wnioskodawca zamierza wnieść jako wkład niepieniężny do spółki kapitałowej warunek ten, w opinii Wnioskodawcy, jest spełniony. Jak wynika bowiem z opisu zdarzenia przyszłego, aktualnie w ramach struktury organizacyjnej Spółki DUZZL funkcjonuje jako wyodrębniona jednostka organizacyjna, realizująca przypisane wyłącznie jej funkcje gospodarcze, obejmujące świadczenie specjalistycznych usług szkoleniowych oraz rekrutacyjnych i konsultacyjnych w zakresie polityki personalnej na rzecz kontrahentów Wnioskodawcy. Przedmiotem planowanej transakcji będzie całość Działu Usług Zarządzania Zasobami Ludzkimi wraz z wszystkimi przypisanymi mu składnikami majątku, realizowanymi zadaniami oraz zatrudnionymi pracownikami, w tym kadrą kierowniczą. Wszystkie elementy wyodrębnienia wchodzące w skład Działu Usług Zarządzania Zasobami Ludzkimi umożliwiają mu niezależne prowadzenie działalności w zakresie świadczenia usług opisanych we wniosku”.
*   interpretacji indywidualnej z dnia 19 września 2018 r., Znak: IBPBI/1/423-75/14-1/BS, w ramach której wskazano następujące przesłanki przesądzające o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części przedsiębiorstwa: „(\`(...)\`) składniki podlegające wyodrębnieniu powinny mieć cechę zorganizowania, a wyodrębnienie organizacyjne powinno być dostrzegane niejako z zewnątrz. Zdaniem Wnioskodawcy, Wydziały produkcyjne są wyodrębnione organizacyjnie w jego przedsiębiorstwie. Każdy z tych Wydziałów został bowiem wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy, co wynika ze Schematu Organizacyjnego oraz Regulaminu Organizacyjnego Wnioskodawcy. Co więcej, z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że dla każdego z wydziałów prowadzona jest odrębnie ewidencja maszyn, urządzeń oraz innych składników majątkowych wchodzących w jego skład. Ponadto, działalność każdego z Wydziałów produkcyjnych wykonywana jest przez pracowników produkcyjnych, którzy świadczą pracę jedynie w zakresie działalności produkcyjnej danego wydziału. Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Wydziały produkcyjnej stanowią wyodrębnioną organizacyjnie część jego przedsiębiorstwa”.

W świetle powyższych okoliczności świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym Terminala oraz stanowiska organów podatkowych, zdaniem Wnioskodawcy zespół składników majątkowych i niemajątkowych obejmujących Terminal spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

Ad. c) Zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Terminala jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe)

Zgodnie z przyjętym w orzecznictwie organów podatkowych i sądów administracyjnych stanowiskiem, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Warunkiem wyodrębnienia finansowego jest to, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania. Wyodrębnienie może nastąpić na podstawie stosowanego w jednostce planu kont, ale również w przypadku, gdy takie wyodrębnienie nie jest dokonane na poziomie zakładowego planu kont, ale faktycznie można powiązać dane finansowe z poszczególnymi częściami składowymi przedsiębiorstwa. Powyższe poparte jest licznymi wyrokami sądów administracyjnych (np. wyrokiem WSA w Poznaniu z 10 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 988/17 ).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że wyodrębnienie Terminala zostało dokonane poprzez:

*   przypisanie do Terminala środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych – w szczególności do Terminala alokowane są m.in. suwnica kontenerowa, infrastruktura, sprzęty i wyposażenie biurowe, czy licencje na oprogramowanie związane z prowadzoną działalnością,
*   przypisanie do Terminala nakładów inwestycyjnych na jego budowę,
*   wydzielenie kont przychodowych i kosztowych związanych z działalnością Terminala,
*   wyodrębnienie środków pieniężnych niezbędnych do prowadzenia bieżącej działalności Terminala,
*   możliwość zidentyfikowania należności i zobowiązań związanych z prowadzoną przez Terminal działalnością,
*   przeprowadzenie odrębnej wyceny Terminala.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe elementy przesądzają jednoznacznie o wyodrębnieniu finansowym Terminala. Ocena Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, np.:

*   w interpretacji indywidualnej z 19 września 2018 r., Znak: IBPBI/1/423-75/14-1/BS, w której wskazano, że „W analizowanym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z przyjętym sposobem prowadzenia rachunkowości Wnioskodawca przyporządkowuje koszty uzyskania przychodów do poszczególnych wydziałów Zakładu X. Koszty rejestrowane są na oddzielnym dla danego wydziału MPK. Zdaniem Wnioskodawcy nie ulega zatem wątpliwości, że Wnioskodawca jest w stanie w sposób precyzyjny przyporządkować koszty uzyskania przychodów do Wydziału Konstrukcji oraz Wydziału Obróbki Mechanicznej. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika również, że zgodnie z przyjętym sposobem prowadzenia rachunkowości Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić przychody przypadające na Zakład X. Przy czym, przychody te nie są przyporządkowywane do poszczególnych wydziałów Zakładu X. Niemniej jednak, zdaniem Wnioskodawcy nie można w tym wypadku pominąć faktu, że w Zakładzie X funkcjonują jedynie dwa wydziały produkcyjne, tj. Wydział Konstrukcji oraz Wydział Obróbki Mechanicznej (Wydziały produkcyjne). Pozostałe wydziały stanowią natomiast Wydziały nieprodukcyjne, które nie generują żadnych przychodów. Tym samym zdaniem Wnioskodawcy, przychody uzyskiwane przez Wydział Konstrukcji oraz Wydział Obróbki Mechanicznej (Wydziały produkcyjne) w całości należy utożsamiać z przychodami Zakładu X. Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełniona jest przesłanka wyodrębnienia finansowego. Fakt wyodrębnienia finansowego potwierdza w analizowanym przypadku również prowadzenie odrębnych ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dla Wydziałów produkcyjnych. Natomiast brak posiadania własnych środków finansowych oraz rachunku bankowego przez Wydziały produkcyjne nie stanowi, w opinii Wnioskodawcy, przesłanki negatywnej uznania tych jednostek za wyodrębnione finansowo. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Wydziały produkcyjne (Wydział Konstrukcji oraz Wydział Obróbki Mechanicznej) stanowią wyodrębnioną finansowo część jego przedsiębiorstwa”.
*   w interpretacji indywidualnej z 13 czerwca 2019 r., Znak:. 0111-KDIB1-2.4010.143.2019.3.MS, w której wskazano, że „(\`(...)\`) ewidencja księgowa prowadzona przez Wnioskodawcę umożliwia w każdym czasie identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów, a także należności i zobowiązań związanych z prowadzeniem działalności w zakresie zadań realizowanych przez Biuro Bezpieczeństwa. Koszty i przychody związane wyłącznie z działalnością Biura Bezpieczeństwa przypisywane są odrębnie do Biura Bezpieczeństwa, natomiast koszty ogólne tj. wydatki, których Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować do konkretnych jednostek wewnętrznych gdyż są wykorzystywane we wszystkich rodzajach prowadzonych działalności, są alokowane proporcjonalnie do wszystkich działów na podstawie ustalonych kluczy alokacji. Wskazany sposób prowadzenia ewidencji księgowo-finansowej przez Wnioskodawcę umożliwia precyzyjne określenie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością Biura Bezpieczeństwa”;
*   w interpretacji indywidualnej z 5 czerwca 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.147.2019.1.AW, w której Wnioskodawca wskazał, że „część przedsiębiorstwa w postaci Zespołu Cieplnego (\`(...)\`) może być uznana za wyodrębnioną finansowo w istniejącej strukturze Spółki – Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji posiada możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących Zespołu Cieplnego na poziomie centrów zysku i kosztu: majątek Zespołu Cieplnego jest wyodrębniony w ewidencjach Wnioskodawcy.

W świetle powyższego stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych oraz wskazanych przez Wnioskodawcę czynnikach świadczących o wyodrębnieniu finansowym, zdaniem Wnioskodawcy, Terminal został wyodrębniony z prowadzonego przez Udziałowca przedsiębiorstwa również z punktu widzenia finansowego.

Ad. d) Zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Terminala mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (będzie wyodrębniony funkcjonalne)

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Kwestia wyodrębnienia funkcjonalnego stanowi istotę uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przesłanka ta była przedmiotem rozważań w licznych wyrokach sądów administracyjnych, interpretacjach organów podatkowych, a także orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Zdaniem TSUE, przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (\`(...)\`) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (por. wyrok TSUE z 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10 – wyrok wydany na gruncie przepisów wspólnotowych regulujących podatek od towarów i usług, jednak definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa z ustawy o CIT jest tożsama z definicją z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług, Dz.U. z 2018 r. poz. 2174. W tej sytuacji, w ocenie Wnioskodawcy, uprawnione jest odpowiednie stosowanie się do konkluzji zawartym w przedmiotowym wyroku).

Podobne do powyższego stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zdaniem WSA w Poznaniu „podkreślić należy, że z wyodrębnieniem funkcjonalnym danej jednostki mamy do czynienia, gdy jest ona w stanie przejąć określone zadania gospodarcze oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Oznacza to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe, materialne i niematerialne, wchodzące w skład danej jednostki muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa” (wyrok WSA w Poznaniu z 10 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 988/17).

Wnioskodawca uważa, że Terminal będzie również spełniał przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego:

*   Należy wskazać, że w ramach Terminala prowadzona jest działalność logistyczno- przeładunkowa, która jest przedmiotowo i funkcjonalnie odrębna od pozostałej działalności Udziałowca. Działalność ta będzie w dalszym ciągu kontynuowana przez Wnioskodawcę po dokonaniu aportu.
*   Ponadto, do Terminala są przypisane składniki majątkowe i niemajątkowe służące do prowadzenia wyżej opisanej działalności (prawo użytkowania nieruchomości, na której znajduje się Terminal, maszyny takie jak np. suwnica kontenerowa służące do prowadzenia opisanej działalności, licencje, infrastruktura kolejowa i biurowa itp.) oraz pracownicy niezbędni do jego obsługi. Alokacja składników majątkowych i niemajątkowych oraz pracowników dedykowanych do prowadzenia przez Terminal działalności świadczą o odrębności funkcjonalnej Terminala od pozostałej działalności Udziałowca. Wskazać należy, że w związku z aportem do Terminala przypisani będą również pracownicy księgowości i administracji, co umożliwia Terminalowi funkcjonowanie również w aspekcie księgowo-podatkowym i administracyjnym.
*   Na wyodrębnienie funkcjonalne wskazuje również fakt, że w związku z działalnością Terminala zatrudniony jest pracownik piastujący funkcję kierowniczą. Posiadanie przez Terminal kierownika świadczy o niezależności organizacyjno-funkcjonalnej Terminala.
*   Kolejnym czynnikiem wskazującym na fakt wyodrębnienia funkcjonalnego jest okoliczność, że wszelkie akty wewnętrzne i procedury regulujące jego funkcjonowanie (Regulamin obiektu i pozostałe opisane wyżej akty wewnętrzne), które będą przedmiotem aportu wraz z Terminalem, zostały przygotowane w związku z działalnością prowadzoną poprzez Terminal i są dedykowane dla niego.
*   Terminal posiada przypisane bieżące środki finansowe umożliwiające mu prowadzenie bieżącej działalności, a z usług świadczonych w chwili obecnej przez Udziałowca poprzez Terminal korzystają podmioty niepowiązane z Udziałowcem, w związku z czym należy uznać, że Terminal może w dalszym ciągu funkcjonować jako odrębny podmiot niezależnie od struktury Udziałowca.

Powyższe czynniki przesądzają o wyodrębnieniu funkcjonalnym Terminala, co znajduje potwierdzenie również w interpretacjach podatkowych, np.:

*   w interpretacji indywidualnej z 1 lipca 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.191.2019.2.JF, w której wskazano: „dział T. działa w oparciu o zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (m.in. środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, aktywa obrotowe, umowy gospodarcze, wierzytelności i zobowiązania), co wynika z przedstawionego w niniejszym wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Dodać należy, że nie stanowi przeszkody w uznaniu T. za ZCP ewentualny brak możliwości przypisania do niego niektórych zobowiązań (np. z powodu przeszkód prawnych lub braku zgód kontrahentów), które nie pozbawiają możliwości prowadzenia działalności przez T., a także koncesji, które są nieprzenaszalne z mocy prawa, a o których pozyskanie wystąpi Nowa Spółka i będzie nimi dysponować na dzień dokonania aportu”;
*   w interpretacji indywidualnej z 13 czerwca 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.143.2019.
*   3.MS, w której wskazywano na następujące czynniki wyodrębnienia funkcjonalnego: „Ze względu na wskazane wyżej wyodrębnienie majątkowe, organizacyjne i finansowe, a także wyposażenie w odpowiedni do realizowanego celu majątek, dokumenty oraz zasoby osobowe w tym kadrę kierowniczą, odpowiedzialne za realizowanie funkcji gospodarczych Biura Bezpieczeństwa, może ono w ocenie Wnioskodawcy, stanowić odrębne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnej realizacji powierzonych zadań, tj. świadczenia na rzecz kontrahentów specjalistycznych usług w zakresie bezpieczeństwa osób i mienia oraz ochrony.

Podjęcie przez Spółkę celową w zakresie funkcji i zadań gospodarczych wykonywanych przez Biuro Bezpieczeństwa nie będzie wiązało się z koniecznością uzyskania specjalnych zezwoleń czy koncesji, a Spółka celowa będzie zdolna świadczyć te usługi, zarówno pod względem formalno-prawnym jak i operacyjnym, począwszy od dnia wniesienia aportu w postaci Biura Bezpieczeństwa. Pozostałe funkcje pomocnicze do wskazanej działalności, w szczególności w zakresie: sekretarsko-administracyjnym, księgowym, kadrowo-płacowym czy prawnym, stanowiących typowe funkcje pomocnicze dla wszystkich rodzajów działalności, zostaną zapewnione przez Spółkę celową we własnym zakresie, w części poprzez nabycie odpowiednich usług od wyspecjalizowanych podmiotów (outsourcing). Fakt ten nie pozbawia jednak wnoszonego tytułem wkładu niepieniężnego Biura Bezpieczeństwa cechy gospodarczej samodzielności, albowiem owe funkcje wspólne nie są istotne z punktu widzenia możliwości prowadzenia działalności przez Biuro Bezpieczeństwa po jego wniesieniu aportem”;

*   w interpretacji indywidualnej z 16 kwietnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.78.2019.2.AR, w której wskazywano na następujące czynniki wyodrębnienia funkcjonalnego: „Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako zdolność ZCP do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Zatem, aby zespół składników materialnych i niematerialnych mógł być uznany za ZCP, musi posiadać potencjalną zdolność do ewentualnego funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Należy jednak nadmienić, że brak w danej jednostce niektórych wewnętrznych działów (np. dział kadr, dział IT, dział finansowy) nie pozbawia tej jednostki możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych, gdyż zadania te mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing).

Segment włóknin realizuje określone zadania gospodarcze. Jednostka ta poprzez przypisanie jej składników materialnych i niematerialnych, personelu, operacyjnej funkcjonalności, jest zdolna do samodzielnego prowadzenia wyznaczonej aktywności biznesowej (produkcja i dystrybucja włóknin). Działalność ta może być (i już obecnie jest) prowadzona w ramach Spółki, jak również może być skutecznie kontynuowana po wydzieleniu segmentu włóknin poza struktury Spółki. Innymi słowy Wnioskodawca uważa, że w jej ramach segment włóknin działa jako wyspecjalizowana jednostka organizacyjna, samodzielnie realizuje powierzone mu zadania i może kontynuować prowadzoną działalność także po ewentualnym aporcie do podmiotu zewnętrznego bez konieczności przeprowadzania w tym celu jakichkolwiek dodatkowych zmian restrukturyzacyjnych. Tym samym, w ocenie Spółki segment włóknin posiada pełną zdolność do potencjalnego funkcjonowania na rynku jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące wyznaczone zadania gospodarcze”.

Jednocześnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla uznania Terminala za zorganizowaną część przedsiębiorstwa bez znaczenia powinien pozostawać fakt, że wraz z aportem Terminala na Wnioskodawcę nie przejdzie część zezwoleń, decyzji i innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej. Brak możliwości przeniesienia decyzji wynikać będzie bowiem nie z woli Udziałowca, lecz z powszechnie obowiązujących przepisów tj. przepisy nie przewidują możliwości przeniesienia określonych zgód, czy uprawnień na odrębny podmiot, tylko podmiot ten musi sam wystąpić o takie zgody/uprawnienia. Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego na gruncie prawa administracyjnego funkcjonuje bowiem zasada nieprzenoszalności uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji. Jak wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny, brak regulacji przewidującej możliwość przeniesienia uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji jest równoznaczny z jej zakazem (tak: Wyrok NSA z dnia 19 marca 2019 r., sygn. II GSK 227/17). Przyjęcie odwrotnego od Wnioskodawcy stanowiska prowadziłoby efektywnie do niemożności uznania większości zespołów składników materialnych i niematerialnych za zorganizowane części przedsiębiorstwa, co z kolei wprowadziłoby nierówne traktowanie podatników (zróżnicowanie ze względu na rodzaj prowadzonej działalności i obowiązek uzyskania decyzji czy zezwoleń w związku z prowadzoną działalnością).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone jest w orzecznictwie TSUE, który w wyroku z 27 listopada 2003 r., sygn. C497/01, uznał, że sprzeczne z prawem wspólnotowym jest uwarunkowanie stosowania wyłączenia z opodatkowania od posiadania przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej przy użyciu nabytego majątku.

Stanowisko TSUE znalazło poparcie również w interpretacjach organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać można interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 października 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.326.2018.1.ŚS, w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, który argumentował, że „brak przeniesienia wskazanych licencji i zezwoleń nie może skutkować pozbawieniem danego zespołu składników majątkowych przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zwłaszcza jeśli taki transfer jest niemożliwy do przeprowadzenia z perspektywy prawnej”.

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą w interpretacji indywidualnej z 16 lutego 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-1.4510.372.2016.1.NL Wnioskodawca we wniosku wskazywał, że „(\`(...)\`) pragnie podkreślić, że kwestie koncesji i zezwoleń umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej przez Oddział przy wykorzystaniu składników majątkowych będących przedmiotem aportu zależne są od nabywcy aportu i nie powinny przesądzać o kwalifikacji danej masy majątkowej, jako ZCP. W przeciwnym bowiem przypadku, wydzielenie części przedsiębiorstwa stanowiącej ZCP z przedsiębiorstwa prowadzącego działalność koncesjonowaną byłoby niemożliwe.”

W podobnym tonie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z 1 lipca 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.191.2019.2.JF, w której potwierdził stanowisko wnioskodawcy wskazującego, że „nie stanowi przeszkody w uznaniu T. za ZCP ewentualny brak możliwości przypisania do niego niektórych zobowiązań (np. z powodu przeszkód prawnych lub braku zgód kontrahentów), które nie pozbawiają możliwości prowadzenia działalności przez T., a także koncesji, które są nieprzenaszalne z mocy prawa, a o których pozyskanie wystąpi Nowa Spółka i będzie nimi dysponować na dzień dokonania aportu”.

Wnioskodawca wskazuje, że wszelkie zgody i zezwolenia związane z prowadzoną przez Terminal działalnością, które mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej, zostaną wniesione do Wnioskodawcy wraz z aportem Terminala. Jednocześnie, Wnioskodawca zaznacza, że uzyska pozostałe zgody lub zezwolenia związane z działalnością Terminala, które nie mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej lub uzyska zapewnienia odpowiednich organów, że po przeniesieniu Terminala takie zezwolenia/decyzje zostaną wydane. Pod względem materialnoprawnym Wnioskodawca będzie uprawniony do uzyskania niezbędnych zgód oraz zezwoleń. W rezultacie po aporcie Terminal będzie mógł działać na analogicznych, jak dotychczas zasadach.

W związku z powyższym brak „automatycznego” przeniesienia niektórych zgód i zezwoleń oraz innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej, które z uwagi na brak prawnej możliwości przeniesienia w drodze aportu na Wnioskodawcę nie będą przedmiotem wkładu niepieniężnego, nie spowoduje braku ciągłości prowadzenia działalności przez Terminal.

Podsumowując powyższe rozważania, w świetle wyżej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa i argumentów należy stwierdzić, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych, stanowiących w analizowanym przypadku Terminal będzie stanowił na moment przeniesienia w formie wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Należy zauważyć, że jak wskazał Wnioskodawca, Terminal stanowić będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego (prowadzenia działalności logistycznej w zakresie intermodalnej obsługi kontenerów), który zostanie wyodrębniony na płaszczyźnie:

*   organizacyjnej tj. stanowić będzie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania;
*   finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Udziałowca ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, dzięki czemu możliwe jest określenie wyniku finansowego;
*   funkcjonalnej, tj. opisany we wniosku zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących Terminal jest wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, a gospodarczą niezależność jednostki wzmocni organizacyjne i finansowe wyodrębnienie przypisanych do Terminala zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W związku z powyższym, wyodrębniony, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, zespół składników majątkowych i niemajątkowych (w tym zobowiązań) składający się na Terminal, który będzie podlegał wniesieniu w drodze wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Powyższe zaś oznacza, że w zakresie ustalenia zasad amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład podlegającego aportowi Terminala, do sytuacji Wnioskodawcy zastosowanie znajdą przepisy art. 16h ust. 3 w zw. z ust. 3a oraz 16g ust. 9 w zw. z ust. 10a ustawy o CIT.

Zgodnie z powyższymi przepisami Wnioskodawca, uzyskując w drodze wkładu niepieniężnego zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci Terminala, ma obowiązek prowadzenia odpisów amortyzacyjnych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w jego skład, na zasadach przedstawionych powyżej, tj. w ramach tzw. kontynuacji amortyzacji w zakresie ustalenia wartości początkowej, metody amortyzacji oraz uwzględnienia wysokości odpisów dokonanych przez Udziałowca.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach podatkowych, z których tytułem przykładu można wskazać na:

*   interpretację indywidualną z 6 kwietnia 2018 r., Znak: IPPB5/423-174/14-3/S/AJ,
*   interpretację indywidualną z 30 czerwca 2017 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.90.2017.2.JF.

Ad. 2

Jednocześnie, jak wyżej wspomniano, art. 15 ust. 6 ustawy o CIT stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-l6m, z uwzględnieniem art. 16 tej ustawy.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2016 r. do kosztów uzyskania przychodu nie zalicza się odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Przepis ten nie ma zastosowania w przypadku, gdy przedmiotem aportu są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Powyższy przepis został uchylony na podstawie art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2016 poz. 1550). W chwili obecnej w ustawie o CIT nie ma zaś przepisu ograniczającego (w analogiczny sposób do art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do końca 2016 r.) koszty uzyskania przychodów w związku z dokonywanymi odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa (z wyjątkiem wyżej wskazanych przepisów art. 16h ust. 3 w zw. z ust. 3a oraz art. 16g ust. 9 w zw. z ust. 10a ustawy o CIT).

W omawianym przypadku zastosowania nie znajdzie również intertemporalny przepis art. 6 wyżej opisanej ustawy zmieniającej ustawę o CIT Zgodnie z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki, jeżeli przychód u podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce w zamian za ten wkład został określony na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym (tj. do dnia 31 grudnia 2016 r., albo na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym (tj. do dnia 31 grudnia 2016 r.).

Przepis ten nie znajdzie zastosowania, ponieważ:

*   wniesienie wkładu pieniężnego będzie miało miejsce po dniu 31 grudnia 2016 r.;
*   Udziałowiec nie uzyska przychodu w związku z wniesieniem do Wnioskodawcy Terminala przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387) z uwagi na zwolnienie z opodatkowania wkładu niepieniężnego, którego przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 tej ustawy.

W świetle powyższego dla ustalenia przez Wnioskodawcę wysokości kosztów uzyskania przychodów wynikających z odpisów, które będą dokonywane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład będącego przedmiotem aportu Terminala nie będzie miała znaczenia okoliczność czy wartość nabytego w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podwyższy w całości kapitał zakładowy Wnioskodawcy, czy też część przedmiotu wkładu zostanie wniesiona na kapitał zapasowy Wnioskodawcy.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedstawiony w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego zespół składników majątkowych i niemajątkowych (w tym zobowiązań) obejmujący Terminal, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W związku z powyższym, Wnioskodawca po dokonaniu aportu będzie uprawniony do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład będącego przedmiotem aportu Terminala w pełnej wysokości przy uwzględnieniu zasady kontynuacji amortyzacji wynikającej z art. 16g ust. 10a w zw. z ust. 9 i art. 16h ust. 3a w zw. z ust. 3 ustawy o CIT (w zakresie ustalenia wartości początkowej, metody amortyzacji oraz uwzględnienia wysokości odpisów dokonanych przez Udziałowca) w odniesieniu do przejmowanych od Udziałowca środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Na powyższe zasady amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, nie będzie miał wpływu fakt, że wkład dokonywany przez Udziałowca będzie w części wnoszony na kapitał zakładowy Spółki, a w części na jej kapitał zapasowy

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wskazać jednak należy, że od 1 stycznia 2018 r. zmianie uległo brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm.). Zgodnie z obowiązującym brzmieniem art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…).

Jednakże zmiana brzmienia ww. przepisu nie ma wpływu na dokonane rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.