Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-390/13/MZa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-07-11
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego nabytej przez nabywcę, który nie określił faktycznego zamiaru wykorzystania zakupionej działki.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 05 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 11 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 28 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 17 maja 2013 r. Znak: IBPBII/2/415-390/13/MZa wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 28 maja 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 18 grudnia 2007 r. o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłym w dniu 14 czerwca 2007 r. spadkodawcy S. N. wnioskodawca odziedziczył 1/12 część gruntów ornych w nieruchomości położonej w miejscowości B. Z wypisu z rejestru gruntów wydanego przez Starostwo Powiatowe z dnia 17 stycznia 2011 r. wynika, że działka o obszarze 0,1990 ha stanowi grunty orne. Wnioskodawca zaznaczył, iż ww. działka wchodziła w skład gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha. Wnioskodawca dodał, że do masy spadkowej wchodziły również inne działki o łącznej powierzchni 0,5464 ha klasyfikowane jako grunty orne. Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 10 września 2010 r. wnioskodawca sprzedał swoją część podobnie jak pozostali spadkobiercy jako grunty orne. Działki położone w miejscowości B. leżą na terenie, dla którego brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ale w dniu 29 maja 2009 r. zostały wydane dla nich decyzje o warunkach zabudowy przez Wójta Gminy. W akcie notarialnym kupujący nie określili faktycznego zamiaru przeznaczenia nieruchomości. Jednak po wstępnych rozmowach przed zakupem nieruchomości wnioskodawca zauważył, że kupującym zależało na jak najszybszym nabyciu całej nieruchomości, ponieważ mieli zamiar poszerzenia swojej posiadłości i zabezpieczenia terenu przed nieodpowiednim sąsiedztwem.

Wnioskodawca podkreślił, iż spadkodawca był płatnikiem KRUS, na ww. terenie nie była prowadzona działalność gospodarcza a nabywca działki nie był rolnikiem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z tym, że kupujący nie określili w akcie notarialnym faktycznego zamiaru co do przeznaczenia nieruchomości, dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu?
2.  Czy w związku z tym dochód uzyskany ze sprzedaży korzysta ze zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że wolne od podatku są przychody uzyskane ze sprzedaży gruntów rolnych, które w związku ze sprzedażą nie utraciły charakteru rolnego. Wnioskodawca uważa więc, że może sprzedać grunty orne bez płacenia podatku i złożyć PIT-39. Kupujący działkę nie określili zamiaru co do przeznaczenia działki. W dalszym ciągu działka ta jest nieogrodzona i niezabudowana, obecny właściciel w dalszym ciągu ja uprawia. W związku z tym, w opinii wnioskodawcy, dochód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej działki nie powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Grunty te były zakwalifikowane jako grunty orne i wskutek sprzedaży nie utraciły charakteru rolnego. Wnioskodawca zaznaczył, że obecnym właścicielom zależało na kupnie przedmiotowej działki całości od wszystkich spadkobierców, ponieważ chcieli powiększyć swoją posiadłość i uniknąć nieodpowiedniego sąsiedztwa.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w spadku po zmarłej w 2007 r. matce wnioskodawca odziedziczył udział 1/12 w działce wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

Stosownie do art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 ustawy Kodeks cywilny). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei Sąd postanowieniem stwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, wtedy bowiem następuje nabycie spadku.

Stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży udziału 1/12 w działce o powierzchni 0,1990 ha nabytej w 2007 r. w spadku należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z poźn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6d ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalnia od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy jednak przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136 poz. 969 z późn. zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z powyższych przepisów wynika, iż zwolnienie przychodów ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego od podatku dochodowego uwarunkowane jest następującymi przesłankami:

*   grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością lub współwłasnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Charakter rolny w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej ma nieruchomość będąca gruntem, która wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, a więc tworząca obszar tego gospodarstwa, tym samym sprzedaż takich gruntów powoduje utratę ich charakteru rolnego wówczas, gdy w wyniku tej sprzedaży przestają być nieruchomościami wchodzącymi w skład gospodarstwa rolnego. Oznacza to, że utrata charakteru rolnego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprzedawanych gruntów, w związku z ich sprzedażą, następuje wówczas, gdy sprzedawane w całości lub części nieruchomości, o których mowa w tym przepisie, nie wchodzą w skład gospodarstwa rolnego nabywcy. Tym samym grunty, które w związku z ich sprzedażą, utraciły charakter rolny to takie grunty, uprzednio wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, które w wyniku sprzedaży nie stanowią już obszaru jakiegokolwiek gospodarstwa rolnego.

Jeśli zatem w dacie sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego ich nabywca, osoba fizyczna nie jest właścicielem lub współwłaścicielem gospodarstwa rolnego (jego posiadaczem), a nabywane przez nią grunty - same bądź łącznie ze stanowiącymi własność lub współwłasność nabywcy gruntami, nie tworzyły gospodarstwa rolnego nabywcy, to przychód uzyskany z ich sprzedaży nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej. Przedmiotowe zwolnienie nie służy bowiem innym celom niż zwolnienie z opodatkowania przychodów osób będących właścicielami gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego (rolników) innym podmiotom w tym osobom fizycznym, które takie gospodarstwo mają lub w wyniku zakupu gospodarstwo takie utworzą (rolnicy).

Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia.

Należy także zauważyć, iż art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, iż transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego, bądź niektóre z nich. Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego następuje wyłącznie w sytuacji, gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub jego część. Zwolnienie nie dotyczy bowiem sprzedaży jedynie udziału w gospodarstwie rolnym.

Z wniosku i jego uzupełnienia wynika, iż w dniu 10 września 2010 r. wnioskodawca sprzedał wraz z pozostałymi spadkobiercami część gospodarstwa rolnego, tj. działkę o powierzchni 0,1990 ha oznaczoną jako grunty orne. Wnioskodawca zaznaczył, że w akcie notarialnym kupujący nie określili faktycznego zamiaru przeznaczenia nieruchomości, wiedział jedynie z rozmów wstępnych, które przeprowadził przed sprzedażą przedmiotowej działki, że kupującym zależało na jak najszybszym nabyciu nieruchomości, ponieważ chcieli poszerzyć swoją posiadłość oraz zabezpieczyć teren przed nieodpowiednim sąsiedztwem.

Zatem odnośnie sprzedaży przez wnioskodawcę udziału 1/12 w działce o powierzchni 0,1990 ha należy zauważyć, iż wnioskodawca ustalił na podstawie rozmów wstępnych jaki był zamysł kupujących zanim dokonali oni nabycia owego gruntu rolnego. Z wniosku bynajmniej nie wynika aby nabywcy prowadzili gospodarstwo rolne a nabyta działka weszła w jego skład. Wiadomo, że sprzedana działka z uwagi na swoją niedostateczną powierzchnię gospodarstwem rolnym nie była. To oznacza, że nie jest uprawnionym twierdzenie wnioskodawcy jakoby grunt nie utracił rolnego charakteru. Zwłaszcza w kontekście informacji, że cel jaki przyświecał kupującym dotyczył zabezpieczenia się przed niepożądanym sąsiedztwem. Na podstawie tak opisanych okoliczności faktycznych Organ nie ma podstaw aby potwierdzić prawo wnioskodawcy do możliwości zastosowania przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż wnioskodawca do 30 kwietnia 2011 r. był zobowiązany do złożenia zeznania PIT-36 i wykazania w poz. 193 lub 194 tego formularza 19% podatku od przychodu jaki uzyskał z odpłatnego zbycia udziału 1/12 w gruntach rolnych. Przychód uzyskany przez wnioskodawcę ze sprzedaży udziału w działce o powierzchni 0,1990 ha nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy, bowiem w związku ze sprzedażą dokonaną w dniu 10 września 2010 r. nie ma podstaw do twierdzenia, że nabywcy gruntu zakupili go w celu włączenia do prowadzonego gospodarstwa rolnego i dalszego rolniczego wykorzystywania, zwłaszcza w kontekście informacji, że nabywcy kupili grunt aby uchronić się przed niepożądanym sąsiedztwem.

Z tego powodu nie można było stanowiska wnioskodawcy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.