Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.25.2017.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-09
Teza: Czy od przychodu uzyskanego od sprzedaży działek, w udziale 1/2 w przedmiotowej nieruchomości niezabudowanej, odziedziczonego przez Wnioskodawczynię po zmarłym w 2016 r. mężu, objętego wspólnością majątkową małżeńską, Wnioskodawczyni - wdowa będzie musiała zapłacić podatek dochodowy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: spadek; sprzedaż; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2017 r. (data wpływu 13 marca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 9 maja 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntów, uzupełniony w dniu 9 maja 2017 r.

We wniosku, po uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni wraz ze swoim mężem przez cały czas trwania małżeństwa pozostawała w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej. Nie zawierała umów majątkowych małżeńskich.

Dnia 15 grudnia 1999 r. na podstawie umowy przenoszącej prawo użytkowania wieczystego gruntu … nabył do małżeńskiej wspólnoty majątkowej prawo użytkowania wieczystego niezabudowanych działek gruntu położonych w … przy ul. …, oznaczonych w ewidencji gruntów numerami: … o obszarze wynoszącym 139 metrów kwadratowych i …. o obszarze wynoszącym 245 metrów kwadratowych, objętych księgą wieczystą KW nr … prowadzoną przez Sąd Rejonowy w …. Wydział Ksiąg Wieczystych.

W dniu 23 listopada 2016 roku …. udzielił pełnomocnictwa Wnioskodawczyni do dokonywania wszelkich czynności prawnych w zakresie zbycia w drodze umowy sprzedaży ww. działek - na rzecz osób, za cenę i na pozostałych warunkach umowy sprzedaży według uznania pełnomocnika.

W dniu 24 listopada 2016 roku Wnioskodawczyni działając w imieniu własnym oraz męża zawarła przedwstępną umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego sporządzonego przez notariusza … (Repertorium „A” numer …) powyżej wymienionych działek, na rzecz … działającego w imieniu własnym oraz swojej żony …. W ramach zawartej umowy Wnioskodawczyni w imieniu swoim oraz mocodawcy zobowiązała się do sprzedaży … i … małżonkom …. prawa użytkowania wieczystego, ustalonego do dnia 5 grudnia 2089 roku, nieruchomości niezabudowanej oznaczonej w ewidencji gruntów numerami geodezyjnymi działek … oraz … położonej przy ulicy … w …, a …. działający w imieniu własnym oraz żony … zobowiązał się powyższe prawo użytkowania wieczystego kupić do dnia 15 lutego 2017 roku. Na podstawie powyższego aktu notarialnego złożono do Sądu Rejonowego w … Wydział Ksiąg Wieczystych wniosek do księgi wieczystej KW numer … o wpis roszczenia o zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży. Do wykonania tej czynności strony zobowiązały notariusza. Zobowiązanie to zostało dokonane.

W dniu 25 listopada 2016 roku przed notariuszem …, … udzielił Wnioskodawczyni nieodwołalnego i niegasnącego z chwilą śmierci pełnomocnictwa do dokonywania wszelkich czynności w zakresie:

1.  zbycia w drodze umowy sprzedaży na rzecz osób, za cenę i na pozostałych warunkach umowy sprzedaży, według uznania pełnomocnika prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej oznaczonej w ewidencji gruntów jako działki o numerach … oraz …, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy w …. Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW numer ….,
2.  dokonywania wszelkich czynności prawnych związanych z zawarciem i wykonywaniem wyżej opisanej umowy,
3.  wydania nieruchomości w posiadanie strony kupującej i składania w mieniu mocodawcy oświadczeń o poddaniu się egzekucji,
4.  reprezentowania mocodawcy przed biurami pośrednictwa obrotu nieruchomościami,
5.  reprezentowania mocodawcy przed organami administracji rządowej i samorządowej.

Mąż Wnioskodawczyni zmarł dnia 10 grudnia 2016 r. Dnia 28 grudnia 2016 r. Wnioskodawczyni nabyła wprost spadek po … w całości, na podstawie testamentu zawartego w akcie notarialnym …. - notariusza w …. z dnia 24 marca 2015 r. - Repertorium A numer …, poprzez akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez …. (Repertorium A numer ….).

W dniu 11 stycznia 2017 roku Wnioskodawczyni zawarła umowę sprzedaży warunkowej, w którym działająca w imieniu własnym oraz męża sprzedała … i …. małżonkom …. prawo użytkowania wieczystego ustalone do dnia 5 grudnia 2089 r., nieruchomości niezabudowanej pod warunkiem, że Prezydent Miasta … nie wykona prawa pierwokupu nieruchomości przysługującego Miastu … na mocy art. 109 ust. 1 pkt 1 ustawy z 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami, a … powyższe prawo użytkowania wieczystego pod warunkiem zawieszającym za podaną cenę kupił.

W dniu 25 stycznia 2017 roku z upoważnienia Prezydenta Miasta … zostało wydane pismo …, w którym organ ten poinformował, że odstępuje od skorzystania z przysługującemu mu prawa pierwokupu.

W dniu 30 stycznia 2017 r. Wnioskodawczyni popisała umowę przenoszącą prawo na rzecz … (repertorium „A” numer …., przed notariuszem … w …). Prawo użytkowania wieczystego do działek, o których mowa wyżej przeniesiono na rzecz małżonków: … oraz ….

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy od przychodu uzyskanego od sprzedaży ww. działek, w udziale 1/2 w przedmiotowej nieruchomości niezabudowanej, odziedziczonego przez Wnioskodawczynię po zmarłym w 2016 r. mężu, objętego wspólnością majątkową małżeńską, Wnioskodawczyni - wdowa będzie musiała zapłacić podatek dochodowy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, szczególnie w świetle obecnego orzecznictwa (wyrok NSA z 8 grudnia 2011 r., II FSK 1101/10; wyroki WSA w Warszawie: z 7 listopada 2013 r., III SA/Wa 1177/13, z 12 kwietnia 2013 r. III SA/Wa 2999/12 i z 20 czerwca 2013 r., III SA/Wa 3464/12; WSA w Kielcach z 22 sierpnia 2013 r., I SA/Ke 396/13; WSA w Krakowie z 7 listopada 2012 r., I SA/Kr 1378/12; WSA w Gorzowie z 7 maja 2014 r., I SA/Go 136/14; WSA w Gdańsku: z 9 września 2014 r., I SA/Gd 716/14 i I SA/Gd 447/14 oraz z 9 stycznia 2014, I SA/Gd 1422/13; wyroki WSA w Bydgoszczy: z dnia 24 marca 2015 r. I SA/Bd 55/15 oraz z 6 maja 2015 r., I SA/Bd 228/15, I SA/Łd 569/15) nie stanowi „nabycia” w rozumieniu art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie w drodze spadku po współmałżonku, nieruchomości zakupionej do majątku wspólnego w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej.

Konsekwentnie, w takim przypadku nie można przyjąć, że pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze aktu poświadczenia dziedziczenia. Skutkiem tego, w niniejszej sprawie, zważywszy na okoliczność, że zakup nieruchomości nastąpił w 1999 r. - brak jest możliwości opodatkowania jego zbycia.

Odnosząc specyficzne zasady obowiązujące na gruncie prawa rodzinnego oraz skutki prawne, jakie wywołują czynności małżonków objętych wspólnością ustawową, do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, trudno funkcjonalnie obronić tezy, że nabycie własności nieruchomości w warunkach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, skuteczne wobec całej nieruchomości na gruncie prawa rodzinnego i cywilnego, dla potrzeb podatku dochodowego powinno być ustalane powtórnie, w kontekście śmierci małżonka i zbycia nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy- przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w ww. przepisie.

Zatem dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości i ww. praw majątkowych istotne jest ustalenie daty ich nabycia.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Natomiast do sytuacji prawnej małżonków, których ustrój majątkowy objęty został wspólnością ustawową, zastosowanie znajduje art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682), zgodnie z którym z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe – zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości lub prawa oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe za datę nabycia przez Wnioskodawczynię zarówno udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu, który przypadł jej w związku z ustaniem wspólności ustawowej, jak i udziału nabytego w drodze dziedziczenia po zmarłym małżonku, od której należy liczyć bieg terminu pięcioletniego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, należy uznać rok 1999, kiedy to ww. prawo nabyte zostało do majątku wspólnego małżonków.

W konsekwencji, sprzedaż – dokonana w dniu 30 stycznia 2017 r. – prawa wieczystego użytkowania gruntu nabytego przez Wnioskodawczynię w 1999 r. nie stanowi źródła przychodu i nie skutkuje obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.