Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.212.2021.2.SW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-02
Teza: Sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, znajdzie tutaj również zastosowanie zwolnienie od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.) uzupełnionym pismami z 2 czerwca 2021 r. (data wpływu 7 czerwca 2021 r. oraz 8 czerwca 2021 r.) będącymi odpowiedzią na wezwanie Organu z 7 maja 2021 r. (doręczone 31 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej siecią elektroenergetyczną i transformatorem słupowym - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej siecią elektroenergetyczną i transformatorem słupowym. Złożony wniosek uzupełniono pismami z 2 czerwca 2021 r. (data wpływu 7 czerwca 2021 r. oraz 8 czerwca 2021 r.) będącymi odpowiedzią na wezwanie Organu z 27 maja 2021 r. (doręczone dnia 31 maja 2021 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe doprecyzowane następnie w nadesłanym uzupełnieniu:

Wnioskodawcą w niniejszej sprawie jest spółka cywilna pod nazwą A. s.c. M.J., E.W. z siedzibą w (…), NIP: (…) (dalej jako: „spółka cywilna” lub „Wnioskodawczyni”). Z kolei, wspólnikami spółki cywilnej są: E.W. (z d. J.) oraz M.J., stosownie do aktualnego wpisu w CEIDG. Należy zaznaczyć, że zgodnie z wpisem ujawnionym w CEIDG w dniu 12 czerwca 2017 r., E.W. dokonała zmiany nazwiska z „J." na „W.".

Przeważającą działalnością gospodarczą spółki cywilnej jest transport drogowy towarów (PKD 49.41.Z). Przedmiotowa sekcja obejmuje również działalność związaną z przewozem towarów realizowaną środkami transportu drogowego przystosowanymi do przewozu, przewóz dłużyc, inwentarza żywego, towarów zamrożonych lub schłodzonych, towarów ciężkich, towarów masowych, włączając transport cysternami mleka z gospodarstw rolnych, przewóz samochodów oraz odpadów i materiałów wtórnych (z wyłączeniem ich zbierania i usuwania), wynajem samochodów ciężarowych z kierowcą, transport towarów pojazdami napędzanymi siłą mięśni ludzkich lub ciągnionymi przez zwierzęta.

Spółka cywilna nie prowadziła działalności zwolnionej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.) (dalej: „ustawa o VAT”).

W dniu 27 lutego 2013 r., aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza w (…), Z. K., Rep. A nr (…), wspólnicy spółki cywilnej nabyli od A. N. oraz D. N. własność nieruchomości gruntowej, niezabudowanej, położonej w miejscowości (…), w gminie (…), w powiecie (…), stanowiącą działkę ewidencyjną nr 1 (…) z obrębu nr (…), (…), o obszarze 1,4321 hektara, dla której prowadzona jest księga wieczysta przez Sąd Rejonowy w (…), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, o nr (…) (dalej: „Nieruchomość”).

Zważywszy, że nabywcami Nieruchomości byli wspólnicy spółki cywilnej, nabycie własności Nieruchomości zostało dokonane na zasadach współwłasności łącznej do majątku spółki cywilnej.

Nabycie Nieruchomości zostało sfinansowanie częściowo ze środków własnych oraz w przeważającej mierze ze środków pochodzących z kredytu bankowego. Nieruchomość została nabyta z zamiarem wybudowania na jej terenie bazy transportowej na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę cywilną.

Nieruchomość została wprowadzona do środków trwałych spółki cywilnej.

Transakcja nabycia Nieruchomości nie została opodatkowana podatkiem od towarów i usług (VAT), w związku z czym podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC). W związku z powyższym z tytułu nabycia Nieruchomości podatnikom nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT.

Stosownie do informacji zawartej w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez starostę (…), Nieruchomość jest nieruchomością rolną i stanowi grunty orne oznaczone symbolami RIVb, RV, R,VI, oraz grunty zadrzewione oznaczenie symbolem LzV.

Nieruchomość nie została wyłączona z produkcji rolnej.

Z tytułu posiadania Nieruchomości, wspólnicy spółki cywilnej uiszczają podatek rolny.

Zgodnie z postanowieniami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego gminy (…), zatwierdzonego Uchwałą Rady Miejskiej w (…) nr (…) z dnia 27 kwietnia 2011 r., przedmiotowa Nieruchomość „położona jest w terenach przeznaczonych pod obiekty produkcyjne i usługi oznaczonych symbolami 9.P/U na rysunku planu”.

Następnie, w dniu 20 września 2013 r. wspólnicy spółki cywilnej uzyskali decyzję nr (…) zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę na terenie Nieruchomości budynku biurowego wraz z halą (z pomieszczeniami warsztatowymi, myjnią oraz pomieszczeniami magazynowymi i technicznymi), budynkiem ochrony, zbiornikiem na ścieki i zbiornikiem przeciwpożarowym, placami manewrowymi oraz sieciami energetycznymi, wodociągowymi, kanalizacyjnymi i deszczowymi (dalej: „decyzja PNB”).

W dniu 30 lipca 2013 roku pomiędzy spółką cywilną, a B S.A. z siedzibą w (…), została zawarta umowa nr (…), na podstawie, której przedsiębiorstwo energetyczne zobowiązało się do odpłatnego przyłączenia do sieci instalacji elektrycznej zasilającej: „Biurowiec, hala magazynowa i warsztat w (…)”.

W związku z zawarciem i wykonaniem powyższej umowy, na terenie Nieruchomości zostały posadowione elementy sieci elektroenergetycznej, do których, w szczególności należy posadowiona słupowa stacja transformatorowa 15/0, 4kV wyposażona w transformator o mocy 160kVA, złącze kablowo-pomiarowe ZKPP oraz linia kablowa YAKXS 4x240mm2 z rozdzielnicy nN z słupowej stacji transformatorowej do złącza kablowo-pomiarowego.

Stacja transformatorowa została oddana do użytkowania spółce cywilnej (spółce cywilnej) w dniu 26 września 2016 roku - zgodnie z protokołem odbioru przyłącza energetycznego.

W następstwie wybudowania stacji transformatorowej przewidzianej w decyzji PNB, spółka cywilna wstrzymała z przyczyn ekonomicznych dalszą realizację inwestycji, tym samym nie wybudowała pozostałych obiektów budowlanych przewidzianych w decyzji PNB.

W związku z powyższym spółka cywilna (działając poprzez wspólników spółki cywilnej) zamierza dokonać sprzedaży Nieruchomości wraz z wybudowaną na jej terenie siecią elektroenergetyczną, na rzecz podmiotu trzeciego, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, niepowiązanej osobowo ani kapitałowo ze spółką cywilną.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT.

Obiekty posadowione na gruncie stanowią budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z zapisami umowy określającej zasady przyłączenia, jak również zgodnie z warunkami przyłączenia: miejscem dostarczenia i rozgraniczenia własności sieci B S.A. i instalacji podmiotu przyłączanego (tj. Wnioskodawcy), będą zaciski prądowe wlz (wewnętrznej linii zasilającej) na wyjściu z zabezpieczenia w złączu kablowo-pomiarowym, w kierunku instalacji Podmiotu Przyłączanego. Z powyższego zapisu należy wnioskować, iż posadowiona na nieruchomości stacja transformatorowa stanowi własność przedsiębiorstwa przesyłowego, który dodatkowo w związku z powyższym posiada ustanowioną służebność na nieruchomości (m.in. w celu zapewnienia konserwacji i napraw urządzeń przesyłowych). W ślad za zapisem przywołanym na wstępie należy stwierdzić, że sieć elektroenergetyczna biegnąca od zacisków prądowych wlz na wyjściu z zabezpieczenia w złączu kablowo-pomiarowym, w kierunku instalacji Podmiotu Przyłączanego, stanowi własność Wnioskodawców.

W związku z planowaną transakcją sprzedaży nastąpi przeniesienie przez Wnioskodawców prawa własności wlz w zakresie wskazanym powyżej. Stacja transformatorowa pozostanie nadal własnością przedsiębiorstwa przesyłowego (nie jest bowiem częścią składową gruntu - z chwilą połączenia z siecią przedsiębiorstwa stała się częścią przedsiębiorstwa). Niemniej, wartość nieruchomości determinowana jest przede wszystkim przez koszt posadowienia stacji transformatorowej, pozwalającej na realizację znaczących przedsięwzięć gospodarczych na terenie nieruchomości. Wnioskodawcy uzyskali tym samym warunki przyłączeniowe. Należy nadmienić, że stacja transformatorowa została posadowiona zgodnie z przepisami prawa, została wybudowana na koszt oraz na wniosek Wnioskodawców. Posadowienie stacji transformatorowej, w tym uzyskanie warunków przyłączeniowych, istotnie zwiększyło atrakcyjność oraz wartość nieruchomości.

Dla ww. obiektów, tj. sieci elektroenergetycznej i transformatora słupowego, od czasu ich odbioru w dniu 26 września 2016 r., nie były ponoszone nakłady przekraczające 30% ich wartości początkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przyszła sprzedaż (dostawa) nieruchomości gruntowej zabudowanej siecią elektroenergetyczną, słupowym transformatorem 15/0,4 kV o mocy 160kVA przeznaczonym do zasilania innych obiektów budowlanych przewidzianych w pozwoleniu na budowę i mających powstać na terenie Nieruchomości, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT?
2.  Jeśli przyszła sprzedaż (dostawa) nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to czy wówczas przyszła sprzedaż (dostawa) nieruchomości gruntowej zabudowanej siecią elektroenergetyczną, słupowym transformatorem 15/0,4 kV o mocy 160kVA przeznaczonym do zasilania innych obiektów budowlanych przewidzianych w pozwoleniu na budowę i mających powstać na terenie Nieruchomości, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Jak wynika z art. 2 pkt 22 cyt. ustawy o VAT, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z kolei pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową - art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Należy podkreślić, że zgodnie z najnowszą linią orzeczniczą sądów administracyjnych stacje transformatorowe zostały uznane za niezbędny element sieci elektroenergetycznej, którą zakwalifikować należy jako budowlę na gruncie przepisów prawa podatkowego, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Mianowicie:

W świetle art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.), w związku z art. 3 pkt 1 i pkt 3 ustawy Prawo budowlane przedmiotowe obiekty - transformatory, urządzenia rozdzielcze oraz baterie akumulatorów stanowią część sieci elektroenergetycznej, a nie część składową budynku. Elementy te należy identyfikować jako część instalacji (odrębnego obiektu budowlanego), które zapewniają właśnie możliwość użytkowania tejże instalacji (obiektu budowlanego) zgodnie z jej przeznaczeniem. Są zatem niezbędne dla funkcjonowania budowli. „Sieć elektroenergetyczną zakwalifikować należy zatem jako budowlę także na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i uznać za przedmiot podatku od nieruchomości wraz z poszczególnymi elementami wchodzącymi w jej skład.” (m.in. wyrok NSA z 22 lipca 2020 r. II FSK 1064/20, LEX nr 3049948, wyrok WSA w Gdańsku z 27 października 2020 r., I SA/Gd 596/20, LEX nr 3082254, wyrok NSA z 24 listopada 2020 r., II FSK 1317/20, LEX nr 3106525, wyrok WSA w Bydgoszczy z 15 grudnia 2020 r., I SA/Bd 728/20, LEX nr 3109174.) W świetle powyższego orzecznictwa sądów administracyjnych nie ulega wątpliwości, że stacja transformatorowa stanowi element sieci elektroenergetycznej, stanowiącej budowlę w rozumieniu przepisów podatkowych, w związku z czym stanowi, niezależny od budynku przedmiot opodatkowania.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Stosownie do treści ww. przepisu, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ustawa nie określa, co należy rozumieć przez pojęcie „oddania do użytkowania”. Tym samym na potrzeby definicji „pierwszego zasiedlenia” należy jednak przyjąć, iż „oddanie do użytkowania” jest sformułowaniem odnoszącym się do faktycznej czynności przekazania budynku, budowli lub ich części, a nie do zamknięcia procesu budowlanego, o którym mowa w powołanych powyżej przepisach Ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.). (dalej: „Prawo budowlane”). Oddanie budynku, budowli lub ich części do użytkowania musi nastąpić na rzecz pierwszego nabywcy lub użytkownika (vide: Komentarz do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 15, Warszawa 2019).

Na gruncie stanu faktycznego niniejszej sprawy, na terenie Nieruchomości stanowiącej własność spółki została posadowiona stacja transformatorowa wraz z niezbędnymi przyłączeniami - stanowiącymi element sieci elektroenergetycznej. W tym celu spółka cywilna poniosła znaczące nakłady inwestycyjne na rzecz przedsiębiorstwa przesyłowego, które na ich wniosek zrealizowało inwestycję budowlaną w zakresie wykonania poszczególnych elementów instalacji. Co więcej, parametry techniczne transformatora zostały ustalone przy uwzględnieniu zapotrzebowania energetycznego niezbędnego dla obiektów budowlanych mających powstać na terenie Nieruchomości zgodnie z decyzją o pozwoleniu na budowę. Należy również wskazać, że poniesienie przez spółkę cywilną kosztów związanych z posadowieniem transformatora skutkowało zwiększeniem wartości Nieruchomości.

Natomiast w celu ustalenia czy w rozpatrywanej sprawie dla dostawy Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do znajdujących się na działce budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budowli.

W opisanym zdarzeniu przyszłym dostawa budowli nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Jak wynika z okoliczności sprawy, budowla została posadowiona na Nieruchomości i przekazana do użytkowania spółce cywilnej z dniem 26 września 2016 roku.

Po zrealizowaniu inwestycji przez przedsiębiorstwo przesyłowe, spółka cywilna została powiadomiona o zakończeniu budowy i możliwości korzystania ze stancji transformatorowej. W związku z czym, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przedsiębiorstwo przesyłowe oddało spółce cywilnej do użytkowania budowlę w postaci sieci elektroenergetycznej, transformatora.

Spółka cywilna stała się użytkownikiem transformatora wraz z pozostałymi elementami składającymi się na sieć przesyłową (która stanowi budowlę zgodnie z ww. orzecznictwem sądów administracyjnych), w związku z czym doszło do pierwszego zasiedlenia budynku w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Ponadto, spółka cywilna nie ponosiła nakładów na ulepszenie budowli. Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a ponadto na budowle nie były ponoszone nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w odniesieniu do budowli zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy również zaznaczyć, że zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli, w tym również dostawę części budowli (lub budynku).

Wobec powyższego na gruncie niniejszej sprawy bezspornie dochodzi do dostawy co najmniej części budowli składającej się na instalację elektroenergetyczną w postaci stacji transformatorowej wraz z pozostałymi elementami składającymi się na sieć przesyłową.

Zważywszy, że uzyskanie użytkowania przez spółkę cywilną nastąpiło z dniem 26 września 2016 roku należy przyjąć, że upływ 2-letniego terminu od pierwszego zasiedlenia budowli przypadał na dzień 27 września 2018 roku.

Zatem z uwagi na fakt, że przedmiotem dostawy w opisanym stanie faktycznym, będzie nieruchomość gruntowa zabudowana budowlą w postaci transformatora, sieci elektroenergetycznej, co do której spółce cywilnej przysługuje użytkowanie, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, dojdzie do przeniesienia prawa użytkowania budowli posadowionej na tymże gruncie - tym samym do sprzedaży ww. nieruchomości, a zatem będzie przysługiwało zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym do sprzedaży budowli znajduje zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zwolnieniem od podatku - w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT - objęta będzie również dostawa gruntu, na którym posadowione są ww. budowle.

Ad.2.

Z daleko idącej ostrożności, w sytuacji przyjęcia przez organ stanowiska zgodnie z którym, z tytułu dokonania zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni nie przysługuje zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zasadne staje się rozważenie możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jeżeli dostawa nie spełnia kryteriów do zwolnienia określonego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w następnej kolejności konieczne jest przeanalizowanie podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Na mocy tego przepisu zwolniona jest dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Co do zasady, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W przedstawionych okolicznościach faktycznych spółka cywilna wskazała, że w dacie nabycia nieruchomości, nabycie nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem o towarów i usług (VAT), zatem czynność prawna była neutralna pod względem przedmiotowego podatku.

Skoro spółce cywilnej nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w stosunku do budowli to należy uznać, że przesłanka, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o VAT została spełniona. Ponadto, spółka cywilna nie ponosiła wydatków na ulepszenie budowli.

W związku z powyższym, dla zastosowania zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zostały łącznie spełnienie warunki określone w tymże przepisie, a zatem przywołane zwolnienie będzie miało zastosowanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku nieruchomości zabudowanych przywołać należy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości zabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z analizy wyżej powołanego art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wynika, że aby zastosować zwolnienie od podatku na podstawie tego przepisu, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, budynek to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, przez obiekt liniowy - należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W świetle powyższych przepisów obiekt liniowy stanowi budowlę zdefiniowaną w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, którą uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W praktyce oznacza to, że dostawa gruntu będzie opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków/budowli, a gdy dostawa budynków/budowli będzie zwolniona od podatku VAT, wówczas zwolnienie ma zastosowanie do pełnej wartości transakcji.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, który nie prowadził działalności zwolnionej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W dniu 27 lutego 2013 r. wspólnicy spółki cywilnej nabyli aktem notarialnym działkę 1. Nieruchomość została nabyta z zamiarem wybudowania na jej terenie bazy transportowej na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę cywilną. Nieruchomość została wprowadzona do środków trwałych spółki cywilnej. Nieruchomość jest nieruchomością rolną i stanowi grunty orne oznaczone symbolami RIVb, RV, R,VI, oraz grunty zadrzewione oznaczenie symbolem LzV. Zgodnie z postanowieniami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego Nieruchomość położona jest w terenach przeznaczonych pod obiekty produkcyjne i usługi. Transakcja nabycia Nieruchomości nie została opodatkowana podatkiem od towarów i usług związku z czym Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT. Nieruchomość nie została wyłączona z produkcji rolnej, a z tytułu posiadania Nieruchomości, wspólnicy spółki cywilnej uiszczają podatek rolny.

We wrześniu 2013 r. wspólnicy spółki cywilnej uzyskali decyzję zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę na terenie Nieruchomości budynku biurowego wraz z halą (z pomieszczeniami warsztatowymi, myjnią oraz pomieszczeniami magazynowymi i technicznymi), budynkiem ochrony, zbiornikiem na ścieki i zbiornikiem przeciwpożarowym, placami manewrowymi oraz sieciami energetycznymi, wodociągowymi, kanalizacyjnymi i deszczowymi.

W lipcu 21013 r. pomiędzy spółką cywilną, a B S.A. z siedzibą w (…), została zawarta umowa, na podstawie, której przedsiębiorstwo energetyczne zobowiązało się do odpłatnego przyłączenia do sieci instalacji elektrycznej zasilającej biurowiec, halę magazynową i warsztat na terenie Nieruchomości. W konsekwencji powyższego na terenie Nieruchomości zostały posadowione elementy sieci elektroenergetycznej, do których, w szczególności należy posadowiona słupowa stacja transformatorowa, złącze kablowo-pomiarowe oraz linia kablowa z rozdzielnicy nN z słupowej stacji transformatorowej do złącza kablowo-pomiarowego.

Obiekty posadowione na gruncie stanowią budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Posadowiona na nieruchomości stacja transformatorowa stanowi własność przedsiębiorstwa przesyłowego, które dodatkowo w związku z powyższym posiada ustanowioną służebność na nieruchomości (m.in. w celu zapewnienia konserwacji i napraw urządzeń przesyłowych). Sieć elektroenergetyczna biegnąca od zacisków prądowych WLZ na wyjściu z zabezpieczenia w złączu kablowo-pomiarowym, w kierunku instalacji podmiotu przyłączanego, stanowi własność Wnioskodawców.

W następstwie wybudowania stacji transformatorowej spółka cywilna wstrzymała z przyczyn ekonomicznych dalszą realizację inwestycji, tym samym nie wybudowała pozostałych obiektów budowlanych przewidzianych w decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę.

W związku z planowaną transakcją sprzedaży nastąpi przeniesienie przez Wnioskodawców prawa własności wlz w zakresie sieci elektroenergetycznej biegnącej od zacisków prądowych wlz na wyjściu z zabezpieczenia w złączu kablowo-pomiarowym, w kierunku instalacji podmiotu przyłączanego. Stacja transformatorowa pozostanie nadal własnością przedsiębiorstwa przesyłowego.

Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży Nieruchomości wraz z wybudowaną na jej terenie siecią elektroenergetyczną stanowiącą jego własność. Stacja transformatorowa pozostanie nadal własnością przedsiębiorstwa przesyłowego.

Dla ww. sieci elektroenergetycznej, od czasu jej odbioru 26 września 2016 r., nie były ponoszone nakłady przekraczające 30% jej wartości początkowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zasad opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowej nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do znajdującej się na niej budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zwolnienia tego nie można zastosować w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie rozpatrywana jest tylko transakcja w zakresie budowli będącej własnością Wnioskodawcy. Umiejscowiona na Nieruchomości stacja transformatorowa nie jest własnością Wnioskodawcy, a więc nie jest przedmiotem dostawy.

Z treści wniosku wynika, że budowla w postaci wewnętrznej linii zasilającej wlz w zakresie sieci elektroenergetycznej biegnącej od zacisków prądowych wlz na wyjściu z zabezpieczenia w złączu kablowo-pomiarowym, w kierunku instalacji podmiotu przyłączanego umiejscowiona na Nieruchomości została odebrana 26 września 2016 r., zatem pomiędzy jej pierwszym zasiedleniem a planowaną transakcją sprzedaży upłynie okres powyżej 2 lat, tym samym do dostawy budowli znajdującej się na Nieruchomości znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednocześnie zbycie gruntu, stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, będzie korzystało ze zwolnienia.

Wobec przysługującego zwolnienia z opodatkowania wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 bezprzedmiotowym jest ustalenie zwolnienia z opodatkowania dostawy ww. Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, będącego przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2 oraz zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Reasumując planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, dla której znajdzie zastosowanie zwolnienie od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.