Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-643/12/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-24
Teza: Możliwość zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej ½ przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego majątek odrębny wnioskodawczyni w przypadku, gdy w lokalu tym zameldowany był wyłącznie mąż wnioskodawczyni. Możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego w części nabytego w 2011 r. w przypadku wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; majątek-majątek odrębny; majątek-majątek osobisty; małżonek; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; ulga-ulga meldunkowa; zameldowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 30 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania:

*   na podstawie tzw. ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w udziale nabytym w 2007 r. - **jest nieprawidłowe,**
*   dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w udziale nabytym w 2011 r. w przypadku wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowe - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w udziale nabytym w 2007 r. oraz możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w udziale nabytym w 2011 r. w przypadku wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowe.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia 14 maja 2007 r. wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Mąż był zameldowany w tym lokalu przez okres co najmniej 12 miesięcy. Wnioskodawczyni nigdy nie była tam zameldowana. Dnia 04 listopada 2009 r. wnioskodawczyni wraz z mężem zawarła umowę o ustanowienie i przeniesienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego, na mocy której spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu zostało przekształcone w lokal stanowiący odrębną nieruchomość, z którym to lokalem związany jest stosowny udział w gruncie.

Na podstawie umowy darowizny z dnia 07 lutego 2011 r. wnioskodawczyni wraz z mężem darowała z majątku wspólnego małżonków na swój majątek osobisty całą nieruchomość stanowiącą lokal mieszkalny.

W dniu 26 maja 2011 r. wnioskodawczyni sprzedała lokal mieszkalny, o którym mowa powyżej.

Nadto wnioskodawczyni wyjaśniła, że pozostaje i zawsze pozostawała z mężem w ustroju ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Połowę lub całość pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży zamierza w ciągu 2 lat przeznaczyć na nabycie innego lokalu mieszkalnego.

Ponadto wnioskodawczyni wskazała na interpretację Ministra Finansów, zgodnie z którą do skorzystania z ulgi wystarczające jest, aby tylko jeden z małżonków zameldowany był przez okres roku poprzedzającego zbycie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z tym, że mąż wnioskodawczyni był zameldowany w mieszkaniu od dnia 08 czerwca 2007 r. do dnia 10 września 2009 r. a więc więcej niż 12 miesięcy i obydwoje małżonkowie mają prawo do uzyskania ulgi meldunkowej, a w przypadku wnioskodawczyni istnieją dwie daty nabycia nieruchomości są to 14 maja 2007 r. oraz 07 lutego 2011 r., to wnioskodawczyni może skorzystać z ulgi meldunkowej z zastosowaniem do pierwszej daty nabycia i połowy kwoty sprzedaży oraz ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych przeznaczając drugą połowę (druga data nabycia) kwoty uzyskanej ze sprzedaży na nabycie innego lokalu mieszkalnego w ciągu 2 lat?

Zdaniem wnioskodawczyni, powinna ona zostać zwolniona z zapłaty podatku od pierwszej części kwoty sprzedaży (nabycie w 2007 r.) na podstawie ulgi meldunkowej oraz od drugiej części powinna zostać zwolniona z zapłaty podatku z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze darowizny w 2011 r. na mocy obecnie obowiązującego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

W ocenie wnioskodawczyni ponieważ w omawianej sprawie są dwie daty nabycia lokalu można zastosować dwie ulgi, dlatego też wnioskodawczyni uważa, że będzie całkowicie zwolniona z zapłaty podatku dochodowego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu mieszkalnego będącego odrębnym przedmiotem własności), jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie m.in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży m.in. lokalu stanowiącego odrębną własność decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób jego nabycia, aby ustalić od jakiego momentu należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, ale także w kwestii możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży tego lokalu. Inne bowiem zwolnienia obowiązują w przypadku sprzedaży przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, nieruchomości nabytych lub wybudowanych do 31 grudnia 2006 r., inne dla nieruchomości nabytych lub wybudowanych od 01 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. a także inne ulgi obowiązują w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytych lub wybudowanych od 01 stycznia 2009 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że dnia 14 maja 2007 r. wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Dnia 04 listopada 2009 r. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu zostało przekształcone w lokal stanowiący odrębną nieruchomość, z którym to lokalem związany jest stosowny udział w gruncie.

Na podstawie umowy darowizny z dnia 07 lutego 2011 r. wnioskodawczyni wraz z mężem darowała z majątku wspólnego małżonków na swój majątek osobisty całą nieruchomość stanowiącą lokal mieszkalny.

Zauważyć zatem należy, że zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Z kolei przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zgodnie z art. 43 § 1 Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym, czyli wielkość udziałów wynosi po ½.

Z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego wynika zatem, że w skład majątku wspólnego małżonków wchodzą wszystkie przedmioty (w tym również nieruchomości i prawa majątkowe) nabyte w czasie trwania małżeństwa przez małżonków lub przez jednego z nich, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w art. 33 ww. Kodeksu. Wspólnością ustawową objęte będą więc co do zasady wszystkie przedmioty majątkowe nabyte podczas trwania małżeństwa. Takie przedmioty mogą zostać nabyte przez jednego z małżonków lub przez oboje z nich i tworzyć będą one majątek wspólny.

W przedmiotowej sprawie małżonkowie postanowili jednak, że prawo własności nabytego przez nich w 2007 r. do majątku wspólnego lokalu mieszkalnego przeniosą do majątku osobistego wnioskodawczyni a więc na jej wyłączną własność. Przeniesienia lokalu z majątku wspólnego do majątku odrębnego małżonkowie dokonali w dniu 07 lutego 2011 r. w formie darowizny. W konsekwencji zawarcia takiej umowy wnioskodawczyni stała się jego wyłącznym właścicielem i mogła nim swobodnie dysponować. W dniu 26 maja 2011 r. wnioskodawczyni będąc jedyną właścicielką przedmiotowego lokalu dokonała jego sprzedaży.

W judykaturze jest ustalony pogląd, że obowiązujące przepisy nie wyłączają możliwości dokonania przez małżonków przesunięć między majątkami w drodze czynności prawnej bez konieczności zawierania małżeńskiej umowy majątkowej, jeżeli takie przesunięcia nie prowadzą w efekcie do likwidacji majątku wspólnego. Innymi słowy w czasie trwania ustawowej wspólności majątkowej dopuszczalne jest rozporządzenie przez małżonka przedmiotem wchodzącym w skład majątku wspólnego na rzecz majątku odrębnego drugiego małżonka.

Z powyższego wynika zatem, że prawo wyłącznej własności do sprzedanego w 2011 r. lokalu mieszkalnego wnioskodawczyni nabyła w dwóch datach w różny sposób:

*   w 2007 r. w czasie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej w udziale ½ oraz
*   w 2011 r. w drodze darowizny od męża pozostały udział ½.

W związku z tym, że sprzedaży przedmiotowego mieszkania wnioskodawczyni dokonała w 2011 r., to stosownie do treści ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, iż cały uzyskany przez wnioskodawczynię z tego tytułu przychód będzie stanowił źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, gdyż zbycie zarówno udziału nabytego w 2007 r. jak i udziału nabytego w 2011 r. nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie każdego z udziałów.

Ze względu na fakt, że udziały w przedmiotowym lokalu mieszkalnym wnioskodawczyni nabyła w dwóch różnych datach, to przychód z tytułu sprzedaży lokalu będzie podlegał rozliczeniu oddzielnie w stosunku do każdego z udziałów.

Dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży w odniesieniu do udziału ½ w przedmiotowym lokalu nabytego przez wnioskodawczynię w 2007 r. do majątku wspólnego należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np. prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości czy koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia zmniejszają przychód.

Tak obliczony przychód można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu ustalone zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania. Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Zauważyć jednak należy, iż ustawodawca przewidział w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., możliwość zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej przychodu osiągniętego z tytułu odpłatnego zbycia m.in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

Zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

\-jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Tym samym nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do budynku lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest sam fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Bez znaczenia są także stosunki własnościowe istniejące w okresie tych 12 miesięcy.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 tej ustawy).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 01 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Zgodnie z art. 21 ust. 22 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

W przedmiotowej sprawie wątpliwość wnioskodawczyni budzi możliwość zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2007 r. w przypadku, gdy w lokalu tym na okres co najmniej 12 miesięcy był zameldowany wyłącznie jej mąż, a lokal ten w 2011 r. stał się wyłączną własnością wnioskodawczyni.

Rozpatrując zatem kwestię zastosowania w niniejszej sprawie art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, istotne znaczenie ma okoliczność, że ustawodawca postanowił, iż zwolnienie ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Tym samym dla skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego lokal ten musi stanowić współwłasność obojga małżonków i każde z nich musi osiągnąć przychód z jego sprzedaży. Tylko wtedy małżonkowie będą mogli skorzystać ze zwolnienia łącznie. Żeby bowiem można było mówić o spełnieniu przez małżonka warunków do zwolnienia z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, to w pierwszej kolejności u takiego małżonka musi wystąpić przychód. Jeżeli ów małżonek nie spełnia warunku do zwolnienia, to ze zwolnienia może skorzystać jeśli warunki do zwolnienia spełni współmałżonek. Jednakże aby w ogóle można było rozpatrywać warunki zwolnienia dla współmałżonka, w pierwszej kolejności współmałżonek musi osiągnąć przychód ze zbycia nieruchomości. Skoro bowiem zwolnienia może być zastosowane łącznie do obojga, to najpierw u obojga musi się pojawić przesłanka warunkująca rozpoczęcie analizowania uprawnienia do zwolnienia czyli wystąpienie u każdego nich przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Zatem każdy z małżonków uzyskujący przychód z odpłatnego zbycia może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie tzw. ulgi meldunkowej, jeżeli choć jednemu z nich przysługuje takie zwolnienie a więc spełnia jego warunki. Natomiast brak uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przez jednego z małżonków pozbawia drugiego z małżonków możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 w zw. z art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z art. 21 ust. 22 ustawy wyraźnie wynika, że spełnienie przez jednego z małżonków niezbędnego do skorzystania z ulgi meldunkowej warunku zameldowania na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia w zbywanym lokalu powoduje, że z przedmiotowej ulgi mogą skorzystać łącznie oboje małżonkowie. Jednocześnie podkreślić należy, że warunek złożenia w ustawowym terminie oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ww. ustawy dla skorzystania z ulgi meldunkowej przez oboje małżonków jest spełniony, w przypadku złożenia przedmiotowego oświadczenia przez małżonka spełniającego te warunki.

Oznacza to, iż w razie zbycia np. lokalu mieszkalnego będącego odrębnym przedmiotem własności i stanowiącego współwłasność obojga małżonków, każdy z małżonków uzyskujący dochód w wysokości połowy wartości tego prawa, może skorzystać ze zwolnienia pomimo tego, że tylko jeden z nich spełni warunki tego zwolnienia. Zwolnienie od podatku z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego ma zatem zastosowanie również do małżonka, który nie spełnił warunków zwolnienia.

Tzw. ulga meldunkowa zezwala na zwolnienie z opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży m.in. lokalu mieszkalnego będącego odrębnym przedmiotem własności. Tym samym aby skorzystać z ww. zwolnienia podatnik musi osiągnąć przychód, który z tego zwolnienia będzie korzystał. Nadto w przypadku małżonków, z których każdy jako odrębny podatnik uzyskuje przychód ustawodawca zezwolił również na to aby również małżonek podatnika ze zwolnienia korzystał mimo tego, iż nie spełnia warunków zwolnienia. Bowiem fakt, że jego współmałżonek będzie ze zwolnienia takiego korzystał uprawnia również drugiego z małżonków do zastosowania tego zwolnienia. Z powyższego jednoznacznie zatem wynika, że najpierw każdy z małżonków musi osiągnąć przychód i dopiero wtedy każdy z nich może skorzystać ze zwolnienia na podstawie tzw. ulgi meldunkowej z tym, że wystarczające jest aby tylko jeden z małżonków spełniał warunki zwolnienia.

Łącznie oboje małżonkowie muszą uzyskać przychód aby łącznie mogli zostać zwolnieni z obowiązku jego opodatkowania. Sformułowanie „zwolnienie ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków” oznacza, że po stronie każdego z małżonków z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości powstaje obowiązek podatkowy czyli zarówno jeden jak i drugi małżonek muszą uzyskać przychód z tytułu sprzedaży m.in. lokalu mieszkalnego aby łącznie mogli skorzystać ze zwolnienia. Natomiast w sytuacji gdy tylko jeden z małżonków uzyska przychód z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego a drugi nie, to nie można mówić o łącznym korzystaniu ze zwolnienia skoro jeden z małżonków nie ma w ogóle podstaw do jego zastosowania gdyż nie osiągnął przychodu.

Jeszcze raz należy podkreślić, że powyższe zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków co oznacza, że ma zastosowanie do obojga małżonków w sytuacji, gdy oboje uzyskają przychód ze sprzedaży danego lokalu mieszkalnego z tym, że wystarczy, iż tylko jeden z nich będzie zameldowany na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy i złoży stosowne oświadczenie.

Tymczasem w przedmiotowej sprawie sprzedaży lokalu mieszkalnego dokonała wyłącznie wnioskodawczyni i tylko ona osiągnęła przychód z tej sprzedaży. Mąż wnioskodawczyni nie dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego, gdyż nie posiadał tytułu własności do tego lokalu. Zgodnie z wolą stron darował on swój udział w lokalu żonie a tym samym ona stała się jego wyłącznym właścicielem. To z kolei przesądza o tym, że uzyskany z tytułu sprzedaży w 2011 r. przychód z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego nie stanowił dla męża wnioskodawczyni źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a tym samym nie nabył on prawa do tzw. ulgi meldunkowej. Mąż wnioskodawczyni nie będzie miał zatem prawa do skorzystał ze zwolnienia ponieważ nie ma do tego podstaw skoro nie uzyskał przychodu. Przychód uzyskała wyłącznie wnioskodawczyni. W tej też sytuacji nie można twierdzić, że wnioskodawczyni łącznie z mężem może skorzystać z tzw. ulgi meldunkowej. Mąż nie osiągnąwszy przychodu z ulgi meldunkowej korzystał nie będzie.

Reasumując, w związku z tym, iż mąż wnioskodawczyni nie uzyskał przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego a zatem nie nabył uprawnienia do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej, to brak jest podstaw do stwierdzenia, iż wnioskodawczyni takie zwolnienie przysługuje. Skoro zatem wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego odpowiadającego udziałowi nabytemu w 2007 r., to uzyskany ze sprzedaży przychód w tej części powinna ona rozliczyć na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2008 r. a należny podatek wykazać w zeznaniu PIT-36.

Odnosząc się natomiast do przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania przypadającego na udział nabyty w 2011 r. w drodze darowizny od męża, wskazać należy, że zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r. Zgodnie bowiem z art. 14 powołanej wyżej ustawy zmieniającej z dnia 06 listopada 2008 r., nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

I tak zgodnie z art. 30e ust. 1 i 2 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości (np. biura nieruchomości), koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo – skutkowy.

Natomiast koszty uzyskania przychodu w przedmiotowej sprawie należy ustalić zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulującym sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia rzeczy i praw nabytych w darowiźnie. Zauważy bowiem należy, że w przedmiotowej sprawie do nabycia w 2011 r. przez wnioskodawczynię udziału ½ w lokalu mieszkalnym doszło w drodze umowy darowizny. I tak stosownie do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa powyżej ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny również w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Natomiast stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r. wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, iż powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

W

dochód zwolniony = D x ----

P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji zatem gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zauważyć zatem należy, że powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Zatem podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym – w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009 r. – jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.

Jednym z takich celów jest m.in. nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, a także nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem, a także nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym podatnik, który dokonał odpłatnego zbycia m.in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość i uzyskał z tego tytułu dochód może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych przeznaczając uzyskany przychód na jeden z własnych celów mieszkaniowych enumeratywnie wymienionych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy. Celem mieszkaniowym niewątpliwie jest przeznaczenie środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na nabycie innego lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, a także nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem, a także nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Reasumując, przychód jaki wnioskodawczyni uzyskała ze sprzedaży w dniu 26 maja 2011 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność w części odpowiadający udziałowi nabytemu w 2011 r. w darowiźnie od męża będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r. Natomiast przeznaczenie tego przychodu począwszy od dnia 26 maja 2011 r. w okresie dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na własne cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nabycie w tym okresie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania tej części dochodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.