Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4015.168.2017.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-01
Teza: Utrata prawa do ulgi mieszkaniowej w sytuacji przeznaczenia środków ze sprzedaży lokalu w części na spłatę kredytu.
Słowa kluczowe: dziedziczenie; nieruchomości; podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek; ulga-ulga mieszkaniowa
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 4-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 października 2017 r. (data wpływu – 19 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zachowania prawa do ulgi mieszkaniowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od spadków i darowizn w zakresie zachowania prawa do ulgi mieszkaniowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 16 sierpnia 2013 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy, który wraz z matką Wnioskodawcy był właścicielem nieruchomości położonej w P. Powierzchnia domu wynosi 100 m2, garażu 36 m2, a działki 459 m2.

W wyniku przeprowadzonego postępowania spadkowego – 31 października 2013 r. notariusz sporządził akt poświadczenia dziedziczenia, w którym stwierdził nabycie przez Wnioskodawcę spadku po zmarłym ojcu w całości, co stanowi ½ nieruchomości. Pozostała ½ nieruchomości była własnością matki Wnioskodawcy.

Nie będąc świadomym obowiązku złożenia właściwej deklaracji w Urzędzie Skarbowym w terminie do pół roku od otrzymania spadku, Wnioskodawca złożył tę deklarację dopiero 31 lipca 2017 r., we właściwym terytorialnie Urzędzie Skarbowym. W wyniku złożenia deklaracji Wnioskodawca otrzymał decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego od spadków i darowizn, na podstawie której wpłacił wymaganą kwotę na konto Urzędu Skarbowego.

Następnie, 10 czerwca 2016 r., Wnioskodawca wraz z żoną nabył w drodze zakupu od matki Wnioskodawcy pozostałą część domu. Na dzień dzisiejszy wielkość udziałów poszczególnych osób w nieruchomości wynosi – 75% Wnioskodawca a 25% żona Wnioskodawcy. W nieruchomości Wnioskodawca zamieszkuje (i jest zameldowany) wraz z żoną od czerwca 2000 r.

Ostatnio, tj. w czerwcu 2017 r. – w drodze przetargu – Wnioskodawca wraz z żoną zakupił działkę budowlaną, na której zamierzają od 2018 r. rozpocząć budowę domu jednorodzinnego, który w większości ma być sfinansowany ze środków uzyskanych z bankowego kredytu hipotecznego oraz sprzedaży domu, w związku z nabyciem którego zastosowano ulgę mieszkaniową, przed upływem 5 lat od daty zakupu oraz – w związku z otrzymanym spadkiem – złożenia we właściwym Urzędzie Skarbowym zeznania podatkowego SD-3. Środki finansowe – w całości – w przeciągu 2 lat od daty sprzedaży domu Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na cel budowy domu i spłatę bankowego kredytu hipotecznego, który prawdopodobnie zostanie zaciągnięty w kwietniu 2018 r. Wnioskodawca wraz z żoną w nowo wybudowanym domu będzie mieszkał przez okres dłuższy niż 5 lat.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy jako osoba zaliczana do pierwszej grupy podatkowej Wnioskodawca może skorzystać z ulgi mieszkaniowej w przypadku sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat od daty złożenia deklaracji podatkowej i przeznaczeniu środków finansowych uzyskanych ze sprzedaży w przeciągu 2 lat od daty sprzedaży na własne cele mieszkaniowe i założeniu, że budowa nowego domu oraz spłata bankowego kredytu hipotecznego rozpoczną się przed datą sprzedaży obecnie posiadanej nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze zapisy art. 16 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, przepisy te dają możliwość zachowania przez Wnioskodawcę – jako osobę zaliczaną do pierwszej grupy podatkowej – ulgi mieszkaniowej w przypadku sprzedaży nieruchomości przez upływem 5 lat od daty złożenia deklaracji podatkowej i przeznaczeniu środków finansowych uzyskanych ze sprzedaży w przeciągu 2 lat od daty sprzedaży na własne cele mieszkaniowe.

W przypadku Wnioskodawcy budowa nowego domu i spłata bankowego kredytu hipotecznego rozpoczną się przed datą sprzedaży obecnie posiadanej nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie Organ zaznacza, iż przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest wyłącznie zagadnienie dotyczące podatku od spadków i darowizn w zakresie zachowania prawa do ulgi mieszkaniowej. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2009 r., Nr 93, poz. 768, ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. dziedziczenia.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93, ze zm.). W myśl art. 922 § 1 tej ustawy przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Prawomocne postanowienie sądu ma natomiast charakter deklaratoryjny i stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia – z chwilą przyjęcia spadku (art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 4 ww. ustawy – jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 9.637 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe (art. 14 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 3 pkt 2 cytowanej ustawy do I grupy podatkowej zalicza się małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w przypadku nabycia własności (współwłasności) budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, spółdzielczego prawa do domu jednorodzinnego albo udziału w takim prawie w drodze dziedziczenia, zapisu zwykłego, zapisu windykacyjnego, dalszego zapisu, polecenia testamentowego lub polecenia darczyńcy przez osoby zaliczane do I grupy podatkowej – nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich czystej wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. W przypadku nabycia części (udziału) budynku mieszkalnego lub lokalu albo udziału w spółdzielczym prawie do budynku mieszkalnego lub lokalu ulga przysługuje stosownie do wielkości udziału.

W myśl art. 16 ust. 2 analizowanej ustawy, ulga, o której mowa w ust. 1, przysługuje osobom, które łącznie spełniają następujące warunki:

1.  spełniają wymogi określone w art. 4 ust. 4;
2.  nie są właścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość bądź będąc nimi przeniosą własność budynku lub lokalu na rzecz zstępnych, Skarbu Państwa lub gminy w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
3.  nie przysługuje im spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub wynikające z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym, a w razie dysponowania tymi prawami przekażą je zstępnym lub przekażą do dyspozycji spółdzielni, w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
4.  nie są najemcami lokalu lub budynku lub będąc nimi rozwiążą umowę najmu w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
5.  będą zamieszkiwać będąc zameldowanymi na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku i nie dokonają jego zbycia przez okres 5 lat:
    1.  od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego – jeżeli w chwili złożenia zeznania lub zawarcia umowy darowizny nabywca mieszka i jest zameldowany na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku,
    2.  od dnia zamieszkania potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku – jeżeli nabywca zamieszka i dokona zameldowania na pobyt stały w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego.

Mając na uwadze ww. przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn stwierdzić należy, że zasadniczym celem ustawodawcy jest zwolnienie bliskich spadkodawcy od obciążeń podatkowych z tytułu nabycia nieruchomości mieszkaniowej, gdy nie dysponują innym mieszkaniem czy domem i będą mieszkać, będąc zameldowanymi na pobyt stały w uzyskanej nieruchomości przez 5 lat oraz utrzymają tytuł prawny do nabytego, np. tytułem dziedziczenia budynku – a więc nie dokonają jego zbycia – przez okres 5 lat.

Zgodnie z art. 16 ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, nie stanowi podstawy do wygaśnięcia decyzji lub ustalenia zobowiązania podatkowego zbycie budynku lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość (udziału w budynku lub lokalu), albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), jeżeli było ono uzasadnione koniecznością zmiany warunków lub miejsca zamieszkania, a przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży na nabycie innego budynku lub lokalu mieszkalnego (udziału w budynku lub lokalu) albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), albo budowę innego budynku lub lokalu nastąpiło w całości w okresie dwóch lat od dnia zbycia i łączny okres zamieszkiwania w zbytym i nabytym albo wybudowanym budynku lub lokalu, potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały, wynosi 5 lat.

Z treści ww. przepisu wynikają dwie przesłanki, które warunkują zachowanie prawa do ulgi mieszkaniowej:

*   zbycie budynku (udziału w nim), w związku z nabyciem którego skorzystano z ulgi mieszkaniowej, musi być uzasadnione koniecznością zmiany warunków lub miejsca zamieszkania podatnika, tj. musi być wynikiem wyjątkowej sytuacji życiowej podatnika, oraz
*   przeznaczenie – w okresie dwóch lat od dnia zbycia – środków uzyskanych ze sprzedaży w całości na jeden ze wskazanych w tym przepisie celów mieszkaniowych oraz aby łączny okres zamieszkiwania w zbytym i nabytym budynku lub lokalu, potwierdzony był zameldowaniem na pobyt stały i wynosił 5 lat

\-warunki te muszą być spełnione łącznie.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że 16 sierpnia 2013 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy, który wraz z matką Wnioskodawcy był właścicielem nieruchomości położonej w P. W wyniku przeprowadzonego postępowania spadkowego – 31 października 2013 r. notariusz sporządził akt poświadczenia dziedziczenia, w którym stwierdził nabycie przez Wnioskodawcę spadku po zmarłym ojcu w całości, co stanowi ½ nieruchomości. Pozostała ½ nieruchomości była własnością matki Wnioskodawcy. Wnioskodawca złożył deklarację o nabyciu spadku dopiero 31 lipca 2017 r. Wnioskodawca otrzymał decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego od spadków i darowizn. Dnia 10 czerwca 2016 r., Wnioskodawca wraz z żoną nabył w drodze zakupu od matki Wnioskodawcy pozostałą część domu. W czerwcu 2017 r. – w drodze przetargu – Wnioskodawca wraz z żoną zakupił działkę budowlaną, na której zamierzają od 2018 r. rozpocząć budowę domu jednorodzinnego, który w większości ma być sfinansowany ze środków uzyskanych z bankowego kredytu hipotecznego oraz sprzedaży domu (dokonanej przed upływem 5 lat od nabycia), z tytułu nabycia którego zastosowano ulgę mieszkaniową, w związku z otrzymanym spadkiem. Środki finansowe – w całości – w przeciągu 2 lat od daty sprzedaży domu Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na cel budowy domu i spłatę bankowego kredytu hipotecznego, który prawdopodobnie zostanie zaciągnięty w kwietniu 2018 r. Wnioskodawca wraz z żoną w nowo wybudowanym domu będzie mieszkał przez okres dłuższy niż 5 lat.

Wnioskodawca wskazał, iż środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, z tytułu nabycia udziału w której skorzystał z ulgi, planuje przeznaczyć na budowę nowego domu oraz spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na ten cel.

W cytowanym art. 16 ust. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn wprost jest wskazane na jakie cele mają być przekazane środki ze sprzedaży, aby zostało zachowane prawo do ulgi mieszkaniowej. Takim celem jest m.in. budowa domu.

W przedstawionym stanie faktycznym tylko wówczas ulga mogłaby zostać zachowana, gdyby po sprzedaży nieruchomości, Wnioskodawca całość środków wydatkował na budowę domu w okresie 2 lat od sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem spadku.

Przeznaczenie środków (chociażby ich części) uzyskanych ze sprzedaży przedmiotu, w związku z którym nabyto ulgę, na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na sfinansowanie budowy nowego domu nie spełnia przesłanki zachowania ulgi. W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że za pomocą środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, w której udział nabył w drodze spadku, zamierza w części spłacić kredyt zaciągnięty na budowę nowego domu. Oznacza to, że w tej części środki przeznaczone zostaną nie na budowę domu lecz na wykonanie ciążącego na Wnioskodawcy zobowiązania tytułem zaciągniętego kredytu. Przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży na budowę domu i spłatę kredytu zaciągniętego na taką budowę nie można w opisanej sytuacji utożsamiać. Posłużenie się przez ustawodawcę zwrotem „przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży na budowę” świadczy bowiem o tym, że wydatkowanie takich środków skutkować ma budową/wybudowaniem nowego domu, a nie zlikwidowaniem zobowiązania (spłatą kredytu). W przepisie art. 16 ust. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn brak jest bowiem uregulowań, z których wynikałoby, że do zachowania prawa do ulgi dojdzie również wówczas, gdy środki uzyskane ze sprzedaży przeznaczone zostaną na spłatę kredytu przeznaczonego na budowę nowego domu.

Podkreślić należy, że ustawodawca określając warunki, na jakich prawo do ulgi możne zostać zachowane w art. 16 ust. 7 pkt 2 posłużył się sformułowaniem „(…) przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży na (…) budowę innego budynku lub lokalu (…)”, nie używając przy tym zwrotów „w szczególności”, „m.in.” lub innych, sugerujących możliwość wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości (udziału w takiej nieruchomości) będącej przedmiotem spadku i objętej ulgą mieszkaniową na cele inne niż budowa innego domu. Takie sformułowanie zapisu powoduje, że należy uznać, iż uzyskane środki winny zostać przeznaczone w całości na budowę innego domu. W sytuacji, gdy z ww. środków, niezależnie czy w całości, czy tylko w części, zostaną pokryte inne wydatki związane jedynie pośrednio z budową innego budynku (np. spłata kredytu zaciągniętego na jego budowę), nie zostanie zachowane prawo do ulgi mieszkaniowej.

Jak już wyżej wskazano, Wnioskodawca zachowałby prawo do zastosowanej ulgi mieszkaniowej wyłącznie wtedy, gdyby całość środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, w której udział nabył w drodze spadku przeznaczył w okresie 2 lat od zbycia tego lokalu na budowę nowego budynku – a zatem nie na inne cele pośrednio powiązane, np. spłatę kredytu.

Z uwagi na niespełnienie przesłanki wydatkowania środków wyłącznie na budowę lub zakup nowego budynku lub lokalu mieszkalnego, Organ uznał rozpatrywanie spełnienia przesłanki konieczności zmiany warunków mieszkaniowych za bezprzedmiotowe.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo wskazać należy, w odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę na potwierdzenie stanowiska interpretacji indywidualnych, iż zostały one wydane w odmiennym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym a także dotyczą stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2006 r. oraz podatku dochodowego od osób fizycznych, w związku z czym nie znajdują one zastosowania w niniejszej sprawie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.