Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.258.2023.1.JŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-02
Teza: Brak opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegających na przyjmowaniu odpadów.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; odpady (śmieci); projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegających na przyjmowaniu odpadów.

### Opis stanu faktycznego

Gmina (…) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT lub podatek), jako podatnik czynny.

Gmina wykonuje zadania, dla których została powołana na podstawie przepisów ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.). Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, które obejmują m.in. sprawy utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

W art. 6c ust. 1 ustawy z 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2519 ze zm.; dalej: ustawa o utrzymaniu czystości), wskazano, że gminy są zobowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy.

Na podstawie art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości, Rada Gminy (…) określiła, w drodze uchwały (\`(...)\`), rodzaje dodatkowych usług świadczonych przez Gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości zamieszkałych, zagospodarowania tych odpadów, sposobu ich świadczenia oraz określenia wysokości cen za te usługi.

Usługą dodatkową objęte zostało przyjmowanie, w prowadzonym przez Gminę, Mobilnym Punkcie Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych (dalej także: MPSZOK), odpadów budowlanych i rozbiórkowych, opon oraz bioodpadów. Odpady te po przekroczeniu limitów ilościowych wskazanych w § 1 ust. 1 pkt 1, 2, 3 ww. uchwały, nie są odbierane w ramach standardowej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, lecz zgodnie z zatwierdzonymi w uchwale opłatami dodatkowymi, tj. za:

1) odpady budowlane i rozbiórkowe – z gospodarstw domowych w ilości przekraczającej limit 500 kg na rok z 1 nieruchomości, na której zamieszkują mieszkańcy, przy czym w przypadku nieruchomości zabudowanej budynkiem wielolokalowym z 1 lokalu, określony odrębną uchwałą – w wysokości: 972 zł/za tonę, przy czym za każde rozpoczęte 10 kg naliczana zostanie opłata w wysokości 1/100 ww. ceny, tj. 9,72 zł;

2) opony – w ilości przekraczających limit 8 sztuk na rok z 1 nieruchomości, na której zamieszkują mieszkańcy, przy czym w przypadku nieruchomości zabudowanej budynkiem wielolokalowym z 1 lokalu, określony odrębną uchwałą, przy czym usługa obejmuje wyłącznie opony z samochodów osobowych – w wysokości 15,00 zł/za sztukę opony;

3) bioodpady – w ilości przekraczającej limit 50 kg na rok z 1 nieruchomości, na której zamieszkują mieszkańcy, przy czym w przypadku nieruchomości zabudowanej budynkiem wielolokalowym z 1 lokalu, określony odrębną uchwałą – w wysokości: 810,00 zł/za tonę, przy czym za każde rozpoczęte 10 kg naliczana zostanie opłata w wysokości 1/100 ww. ceny, tj. 8,10 zł.

Zgodnie z § 1 ust. 3 przedmiotowej uchwały, właściciel nieruchomości zamieszkałej dostarcza odpady wskazane w § 1 do Mobilnego Punktu Selektywnego Zbierania Odpadów Komunalnych lub Punktu Selektywnego Zbierania Odpadów Komunalnych we własnym zakresie w godzinach i dniach funkcjonowania MPSZOK lub PSZOK określonych odrębną uchwałą.

W związku z czynnościami w zakresie przyjmowania od mieszkańców odpadów, o których mowa powyżej, Gmina powzięła wątpliwości, czy należy uznać czynności te za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT.

### Pytanie

Czy wykonywane przez Gminę czynności polegające na przyjmowaniu odpadów, o których mowa w opisie wniosku, w ramach usług dodatkowych, stanowią usługi opodatkowane VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Wykonywane przez Gminę czynności polegające na przyjmowaniu odpadów, o których mowa w opisie wniosku, w ramach usług dodatkowych, nie stanowią usług opodatkowanych VAT.

UZASADNIENIE:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie, jak i zaniechanie. Zasadniczo zatem, za usługę należy uznać każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Jednakże zauważyć należy również, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym dana czynność podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, iż płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, za świadczenie usług należy rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które wynika zasadniczo z dwustronnego stosunku o charakterze zobowiązaniowym. Innymi słowy, konieczne jest istnienie podmiotu będącego odbiorcą (tj. nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego przedmiotową usługę.

Jednakże, należy mieć na uwadze, iż samo spełnienie ww. przesłanek nie przesądza jednoznacznie, iż w danej sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu VAT. Taka sytuacja ma bowiem miejsce wyłącznie wówczas, gdy czynności wykonywane w ramach świadczonej usługi dokonywane będą przez podmiot:

· mający status podatnika, oraz

· działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższe oznacza zatem, iż jednostka samorządu terytorialnego (dalej: JST), będąca organem władzy publicznej, będzie uznana za podatnika podatku VAT wówczas, gdy:

· wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jej zadań własnych lub,

· wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż JST są podatnikami w rozumieniu ustawy o VAT jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. W tym bowiem zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Stosownie zaś do art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3, zadania własne gminy w szczególności obejmują sprawy związane z utrzymaniem czystości i porządku oraz unieszkodliwianiem odpadów komunalnych.

Z kolei w ustawie z 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, wskazano, że gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy (art. 6c ust. 1) oraz gminy mogą postanowić w drodze uchwały, stanowiącej akt prawa miejscowego, o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne (art. 6c ust. 2).

Odnosząc się natomiast do art. 6r ust. 4 ww. ustawy: „Rada gminy może określić, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, rodzaje dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, sposób ich świadczenia oraz wysokość cen za te usługi”.

Natomiast w myśl art. 6r ust. 2 tejże ustawy, z uzyskanych opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi Gmina pokrywa koszty funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami, które obejmują m.in. koszty związane z odbieraniem, transportem, zbieraniem, odzyskiem i unieszkodliwianiem odpadów komunalnych, tworzeniem i utrzymaniem punktów selektywnej zbiórki odpadów komunalnych, obsługi administracyjnej systemu związanego z gospodarką odpadami.

Z kolei, zgodnie z art. 6r ust. 2d ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w zamian za pobraną opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi gmina zapewnia właścicielom nieruchomości pozbywanie się zasadniczo wszystkich rodzajów odpadów komunalnych.

Zgodnie natomiast z art. 6r ust. 3 ustawy o utrzymaniu czystości Rada Gminy określa, w drodze uchwały, stanowiącej akt prawa miejscowego, szczegółowy sposób i zakres świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, w zamian za uiszczoną przez właściciela nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w szczególności częstotliwość odbierania odpadów komunalnych od właściciela nieruchomości i sposób świadczenia usług przez punkty selektywnego zbierania odpadów komunalnych.

Mając na uwadze powyższe, Gmina, świadcząc dodatkowe usługi w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych i pobierając od właścicieli nieruchomości opłaty, o których mowa w art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, działa w zakresie realizacji zadań własnych powierzonych Gminie na podstawie odrębnej ustawy jako organ władzy publicznej. Natomiast określona w ustawie o utrzymaniu czystości i porządku w gminach opłata dodatkowa ma charakter „daniny publicznej”, która stanowi dochód gminy przeznaczony na działania wykonywane w interesie publicznym.

Dodatkowo należy podkreślić, że odbiór odpadów przez Gminę ma charakter obowiązku określonego w przepisie art. 6c ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, a więc nie jest wykonywany na podstawie umowy cywilnoprawnej. Wyklucza to możliwość spełnienia warunków zaistnienia stosunku cywilnoprawnego, tj. autonomii woli stron oraz równości stron. Gmina występuje bowiem w tej relacji jako organ władzy publicznej, który narzuca wysokość opłat. Mieszkańcy natomiast nie mogą wybrać innego sposobu utylizacji odpadów ani innego podmiotu odbierającego odpady oraz mają ustawowy obowiązek płacić na rzecz Gminy opłaty za gospodarowanie odpadami niezależnie od swojej woli. Analogiczny charakter mają dodatkowe czynności wykonywane w ramach odbioru odpadów. Mimo, że są one wykonywane na żądanie (na wniosek) mieszkańca, to mieszkaniec nie ma prawa wyboru innego wykonawcy usług i jest zobowiązany do uiszczenia opłaty wymaganej ustawą, a ustalonej w uchwale Rady Gminy. Gmina ustalając stawkę opłaty za wykonywanie dodatkowych czynności w postaci odbioru odpadów komunalnych, występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do podmiotów uczestniczących w danej czynności (właścicieli nieruchomości), wykonując zadania z zakresu władzy publicznej określone w przepisach ustaw. Gmina nie może także odmówić wykonania takiej usługi, ponieważ z mocy ustawy jest zobowiązana do jej zapewnienia na rzecz mieszkańca.

Zatem Gmina, z tytułu realizacji usług objętych niniejszym wnioskiem, jako zadania własnego, wyłączona jest z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Tym samym, Gmina nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w odniesieniu do opłat pobieranych z tytułu wykonywania dodatkowych czynności w zakresie odbioru odpadów komunalnych, a pobierane z tego tytułu opłaty nie stanowią wynagrodzenia za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS lub Dyrektor), dotyczących analogicznych kwestii z zakresu opodatkowania VAT dodatkowych usług odbioru odpadów komunalnych w ilości przekraczającej zakres przewidziany w uchwałach gmin. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 3 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.877.2022.1.WN, w której organ, odnosząc się do działań gminy w ww. zakresie stwierdził, iż: „(…) skoro Gmina pobiera od właścicieli nieruchomości opłaty za ustalone na podstawie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach dodatkowe usługi świadczone przez Gminę, w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, to będzie działała w odniesieniu do tych czynności jako organ władzy publicznej, w zakresie realizacji zadań własnych powierzonych Gminie na podstawie ustawy. W konsekwencji, Gmina z tytułu realizacji świadczeń objętych wnioskiem wyłączona będzie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, a pobierana opłata, której obowiązek uiszczenia wynika z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, będzie miała charakter publicznoprawny i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Analogiczny pogląd wyraził Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 6 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.390.2022.2.APR, w której stwierdził, że: „(…) dodatkowe usługi w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych będą stanowić uzupełnienie podstawowego świadczenia Gminy dla mieszkańców. Określony w ustawie o utrzymaniu czystości i porządku w gminach charakter opłaty wskazuje, że w istocie będziemy mieć do czynienia z »daniną publiczną« – opłata ustalana jest w sposób określony w ustawie i stanowi dochód gminy przeznaczony na działania wykonywane w interesie publicznym. W związku z powyższym, skoro będą Państwo pobierali od właścicieli nieruchomości opłaty za ustalone na podstawie art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach dodatkowe usługi świadczone przez Państwa, w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, to będą Państwo działali w odniesieniu do tych czynności jako organ władzy publicznej, w zakresie realizacji zadań własnych powierzonych Państwu na podstawie ustawy. W konsekwencji, z tytułu realizacji świadczeń objętych wnioskiem, będą Państwo wyłączeni z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy”.

W innej interpretacji indywidualnej, z 12 listopada 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1 -1.4012.701.2020.1.MG Dyrektor stwierdził: „Zatem dodatkowe usługi w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych stanowią uzupełnienie podstawowego świadczenia Gminy dla mieszkańców. Określony w ustawie o utrzymaniu czystości i porządku w gminach charakter opłaty wskazuje, że w istocie mamy do czynienia z »daniną publiczną« – opłata ustalana jest w sposób określony w ustawie i stanowi dochód gminy przeznaczony na działania wykonywane w interesie publicznym. W związku z powyższym, skoro Gmina będzie pobierała od właścicieli nieruchomości opłaty za ustalone na podstawie art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach dodatkowe usługi świadczone przez Gminę, w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, to będzie działała w odniesieniu do tych czynności jako organ władzy publicznej, w zakresie realizacji zadań własnych powierzonych Gminie na podstawie ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca z tytułu realizacji świadczeń objętych wnioskiem wyłączony będzie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, a pobierana opłata, której obowiązek uiszczenia wynika z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, będzie miała charakter publicznoprawny i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Podobnie Dyrektor KIS wypowiedział się również w interpretacjach indywidualnych:

· z 6 maja 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.177.2021.1.JSZ,

· z 11 sierpnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.540.2022.1.ICZ,

· z 8 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.163.2022.1.ABU,

· z 8 czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.191.2021.1.WN.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy realizacja dodatkowych usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych

odpadów, które to usługi będą świadczone zgodnie z uchwałą Rady Gminy podjętą na podstawie art. 6r. ust. 4 ustawa o utrzymaniu czystości, wyłączona jest z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)..

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę, a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca usługę, w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W oparciu o art. 2 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

Ustawa z 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2519 ze zm.) w rozdziale 3a – Gospodarowanie odpadami komunalnymi przez gminę, zawiera następujące uregulowania:

art. 6c ust. 1

Gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy.

art. 6c ust. 2

Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne.

art. 6h ust. 1 pkt 1

Opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi są obowiązani ponosić właściciele nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy na rzecz gminy, na terenie której są położone nieruchomości lub lokale.

art. 6d ust. 1

Wójt, burmistrz lub prezydent miasta jest obowiązany udzielić zamówienia publicznego na odbieranie odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, o których mowa w art. 6c, albo zamówienia publicznego na odbieranie i zagospodarowanie tych odpadów.

art. 6k ust. 1 pkt 1 i 2

Rada gminy, w drodze uchwały:

1) dokona wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi spośród metod określonych w art. 6j ust. 1 i 2 oraz ustali stawkę takiej opłaty; dopuszcza się stosowanie więcej niż jednej metody ustalenia opłat na obszarze gminy;

2) ustali stawkę opłaty za pojemnik lub worek o określonej pojemności, przeznaczony do zbierania odpadów komunalnych na terenie nieruchomości.

art. 6l ust. 1

Rada gminy określi, biorąc pod uwagę warunki miejscowe, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, termin, częstotliwość i tryb uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w tym wskazanie czy opłatę uiszcza się z dołu czy z góry.

art. 6m ust. 1 pkt 1

Deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi są obowiązani złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta właściciele nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy.

art. 6r ust. 1

Opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi dochód gminy.

art. 6r ust. 2

Z pobranych opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi gmina pokrywa koszty funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, które obejmują koszty:

1) odbierania, transportu, zbierania, odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych;

2) tworzenia i utrzymania punktów selektywnego zbierania odpadów komunalnych;

3) obsługi administracyjnej tego systemu;

4) edukacji ekologicznej w zakresie prawidłowego postępowania z odpadami komunalnymi.

art. 6r ust. 4

Rada gminy może określić, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, rodzaje dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, sposób ich świadczenia oraz wysokość cen za te usługi.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina (…) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik czynny. Gmina wykonuje zadania dla których została powołana na podstawie przepisów ustawy o samorządzie gminnym. Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, które obejmują m.in. sprawy utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych. Na podstawie art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości, Rada Gminy (…) określiła, w drodze uchwały (…) rodzaje dodatkowych usług świadczonych przez Gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości zamieszkałych, zagospodarowania tych odpadów, sposobu ich świadczenia oraz określenia wysokości cen za te usługi. Usługą dodatkową objęte zostało przyjmowanie, w prowadzonym przez Gminę, Mobilnym Punkcie Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych, odpadów budowlanych i rozbiórkowych, opon oraz bioodpadów. Odpady te po przekroczeniu limitów ilościowych wskazanych w § 1 ust. 1 pkt 1, 2, 3 ww. uchwały, nie są odbierane w ramach standardowej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, lecz zgodnie z zatwierdzonymi w uchwale opłatami dodatkowymi, tj. za:

1) odpady budowlane i rozbiórkowe – z gospodarstw domowych w ilości przekraczającej limit 500 kg na rok z 1 nieruchomości, na której zamieszkują mieszkańcy, przy czym w przypadku nieruchomości zabudowanej budynkiem wielolokalowym z 1 lokalu, określony odrębną uchwałą – w wysokości: 972 zł/za tonę, przy czym za każde rozpoczęte 10 kg naliczana zostanie opłata w wysokości 1/100 ww. ceny, tj. 9,72 zł;

2) opony – w ilości przekraczających limit 8 sztuk na rok z 1 nieruchomości, na której zamieszkują mieszkańcy, przy czym w przypadku nieruchomości zabudowanej budynkiem wielolokalowym z 1 lokalu, określony odrębną uchwałą, przy czym usługa obejmuje wyłącznie opony z samochodów osobowych – w wysokości 15,00 zł/za sztukę opony;

3) bioodpady – w ilości przekraczającej limit 50 kg na rok z 1 nieruchomości, na której zamieszkują mieszkańcy, przy czym w przypadku nieruchomości zabudowanej budynkiem wielolokalowym z 1 lokalu, określony odrębną uchwałą – w wysokości: 810,00 zł/za tonę, przy czym za każde rozpoczęte 10 kg naliczana zostanie opłata w wysokości 1/100 ww. ceny, tj. 8,10 zł.

Zgodnie z § 1 ust. 3 przedmiotowej uchwały, właściciel nieruchomości zamieszkałej dostarcza odpady wskazane w § 1 do Mobilnego Punktu Selektywnego Zbierania Odpadów Komunalnych lub Punktu Selektywnego Zbierania Odpadów Komunalnych we własnym zakresie w godzinach i dniach funkcjonowania MPSZOK lub PSZOK, określonych odrębną uchwałą.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy wykonywane przez Gminę czynności, polegające na przyjmowaniu odpadów, w ramach usług dodatkowych, stanowią usługi opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opisany stan faktyczny należy stwierdzić, że usługi polegające na odbiorze dodatkowych odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, mają ten sam charakter przedmiotowy, tzn. polegają na odbiorze i zagospodarowaniu odpadów komunalnych oraz znajdują swoją podstawę w przepisach ustawy oraz przepisach prawa miejscowego. Zatem usługi dodatkowe świadczone przez Gminę w ramach przepisów ustawy z 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach są usługami w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych, które stanowią zadanie własne gminy.

Wobec powyższego, w świetle regulacji ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, wskazać należy, że ustalając stawkę opłaty za świadczenie usług dodatkowych i pobierając ją od właścicieli nieruchomości, Gmina występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do podmiotów uczestniczących w danej czynności (właścicieli nieruchomości), wykonując zadania z zakresu władzy publicznej określone w przepisach ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym – w wymienionym wyżej art. 7 ust. 1 pkt 3.

Zatem dodatkowe usługi w zakresie przyjmowania odpadów komunalnych stanowią uzupełnienie podstawowego świadczenia Gminy dla mieszkańców. Określony w ustawie o utrzymaniu czystości i porządku w gminach charakter opłaty wskazuje, że w istocie mamy do czynienia z „daniną publiczną” – opłata ustalana jest w sposób określony w ustawie i stanowi dochód gminy przeznaczony na działania wykonywane w interesie publicznym.

W związku z powyższym, skoro Gmina pobiera od właścicieli nieruchomości opłaty za ustalone na podstawie art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach dodatkowe usługi świadczone przez Gminę, w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, to działa w odniesieniu do tych czynności jako organ władzy publicznej, w zakresie realizacji zadań własnych powierzonych Gminie na podstawie ustawy. W konsekwencji, Gmina z tytułu realizacji świadczeń objętych wnioskiem wyłączona jest z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o samorządzie gminnym, a pobierana opłata, której obowiązek uiszczenia wynika z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, ma charakter publicznoprawny i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem ustalona i pobierana od mieszkańców opłata za dodatkowe usługi w zakresie odbierania odpadów komunalnych ustalona uchwałą Rady Gminy nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług jako wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług. Opłata ta ma charakter daniny publicznej i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowując,** **wykonywane przez Gminę czynności, polegające na przyjmowaniu odpadów, w ramach usług dodatkowych nie stanowią usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.**

Zatem Państwa stanowisko **jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).