Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-509/10-2/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-09-28
Teza: Termin odliczenie podatku naliczonego z faktur zaliczkowych.
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; faktura-faktura zaliczkowa; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 05.07.2010r. (data wpływu 13.07.2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.07.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej zwana Spółką) jest Spółką, która posiada na własność Galerię Handlową i podstawowym rodzajem prowadzonej przez Spółkę działalności jest najem znajdującej się tam powierzchni na rzecz innych podmiotów. Spółka współpracuje z różnymi firmami reklamowymi, które często zgodnie z umową, przed wykonaniem usługi proszą o dokonanie zaliczki/przedpłaty. Niestety zdarza się tak, że firmy te wystawiają faktury VAT dotyczące zaliczki/przedpłaty jeszcze przed wpływem pieniędzy na ich konto. Do chwili złożenia niniejszego wniosku Spółka nie odliczała, podatku VAT z tak wystawionych faktur uważając, iż faktury te nie dokumentują wpłaty zaliczki/przedpłaty w momencie ich wystawienia.

Usługi reklamowe, które będą nabywane w przyszłości przez Spółkę od firm reklamowych będą służyły wyłącznie czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT. Jeżeli zostaną zawarte umowy na wykonanie usług reklamowych, to może zdarzyć się, że firma reklamowa wystawi fakturę przed wykonaniem usługi, dotyczącą zaliczki/przedpłaty. Faktura taka np. będzie wystawiona przed dokonaniem jakiejkolwiek płatności ze strony Spółki. Może zdarzyć się tak, że Spółka dokona zapłaty zaliczki/przedpłaty zgodnie z terminem wynikającym z umowy lub zgodnie z terminem płatności wynikającym z faktury dotyczącej zaliczki/przedpłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jeżeli w przyszłości Spółka otrzymałaby od firmy reklamowej fakturę VAT związaną z zaliczką/przedpłatą przed dokonaniem jej zapłaty, to czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT:

1.  w rozliczeniu za okres, w którym została taka faktura otrzymana lub za dwa okresy następne, pod warunkiem, że faktura ta została zapłacona?
2.  czy fakturę taką można potraktować jako fakturę zaliczkową?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce prowadzącej działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystane do wykonania czynności opodatkowanych, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatki, naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast zapis art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy mówi, że kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7: suma kwot podatku określonego w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego.

W art. 86 ust. 10 ustawy z 2004 r. zapisano, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast ust. 11 tego artykułu stanowi, że jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy (po zmianie stanu prawnego - za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych).

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego.

Art. 19 ust. 1 ustawy z 2004 r. stanowi, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy z 2004 r. jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi pobrano część należności w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania tej części.

Spółka na podstawie zacytowanych przepisów uważa, że po otrzymaniu w przyszłości faktury zaliczkowej, która została wystawiona przed dokonaniem zapłaty, po czym, po otrzymaniu takiej faktury Spółka wniosła zapłatę zgodnie z umową lub z terminem płatności wynikającym z faktury - ma prawo potraktować takie faktury jako faktury zaliczkowe i Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w okresach przewidzianych w art. 86 ust. 10 i 11 ustawy z 2004 r., traktując te faktury na zasadach właściwych dla faktur zaliczkowych i zastosować art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy z 2004 r.

Zdaniem Spółki w przedstawianym stanie faktycznym brak jest podstaw do stwierdzenia, że przedmiotowe faktury nie potwierdzają dokonanych przez Spółkę przedpłat (zaliczek). Z mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy z 2004 r. prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę potwierdzającą dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego. Bezsprzecznym jest fakt, że u wystawcy faktury zaliczkowej powstanie obowiązek podatkowy z chwilą wystawienia przedmiotowych faktur. Dodatkowo Spółka pragnie zaznaczyć, że sformułowanie „potwierdzających dokonanie” nie oznacza - w rozumieniu języka polskiego – że to potwierdzenie musi nastąpić po dokonaniu przedpłaty. Potwierdzeniem takim w myśl omawianego przepisu może być faktura VAT wystawiona przed dokonaniem faktycznej zaliczki/przedpłaty ale tylko wtedy, gdy dokonanie zaliczki/przedpłaty nastąpiło.

Spółka stoi na stanowisku, że faktura taka będzie stanowiła podstawę dla możliwości uwzględnienia podatku naliczonego, o ile będzie dokonana zaliczka/przedpłata, a Spółka będzie dysponowała fakturą potwierdzającą dokonanie zaliczki/przedpłaty niezależnie od tego, czy fakturę tę wystawiono przed, czy po dokonaniu zaliczki/przedpłaty. Oczywiście przy założeniu, że następuje zgodność pomiędzy treścią faktury, a dokonaną zaliczką/przedpłatą w zakresie kwoty wpłaconej tytułem dokonania zaliczki/przedpłaty.

Ograniczenie omawianego przepisu tylko do takiej sytuacji, że najpierw następuje dokonanie zaliczki/przedpłaty, a dopiero później następuje wystawienie faktury potwierdzającej dokonanie zaliczki prowadzi do niewłaściwej interpretacji tego przepisu i naruszenia zasady neutralności podatku od towarów i usług. Z powyższego wynika również, że taka faktura nie będzie stanowić podstawy do uwzględnienia kwoty podatku naliczonego wynikającego z tej faktury dopóty, dopóki nie nastąpi dokonanie zaliczki/przedpłaty.

Biorąc pod uwagę powyższe Spółka stoi na stanowisku, że będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury zaliczkowej wystawionej przed dokonaniem zapłaty zaliczki/przedpłaty pod warunkiem‚ że Spółka będzie posiadała oryginał takiej faktury i że będzie posiadała przed odliczeniem podatku naliczonego dowód potwierdzający zapłatę zaliczki/przedpłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r., Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;

Przywołany powyżej art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b cyt. ustawy o VAT stanowi, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 19 ust. 11 ustawy jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje: w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast ust. 11 tego artykułu stanowi, że jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Natomiast w myśl ust. 3 tego art. przepisy ust. 1 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (tj. zaliczka/przedpłata)

Stosownie do § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008r. Nr 212 poz. 1337 z późn. zm.), jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności : przedpłatę, zaliczkę, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że podstawowym rodzajem działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę jest najem znajdujących się w jego własnej Galerii Handlowej powierzchni na rzecz innych podmiotów. Spółka współpracuje z różnymi firmami reklamowymi, które często zgodnie z umową, przed wykonaniem usługi proszą o dokonanie zaliczki/przedpłaty. Zdarza się tak, że firmy te wystawiają faktury VAT dotyczące zaliczki/przedpłaty jeszcze przed wpływem pieniędzy na ich konto. Usługi reklamowe, które będą nabywane w przyszłości przez Spółkę od firm reklamowych będą służyły wyłącznie czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT.

W świetle powołanych wyżej przepisów oraz na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż przedmiotowa faktura wystawiona przez kontrahenta świadczącego usługę przed jej wykonaniem oraz przed zapłatą na poczet tej usługi zaliczki/przedpłaty jest niezgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 106 ust. 1 i ust. 3 ustawy. Zgodnie z przedstawionymi zapisami, faktura winna dokumentować dokonanie sprzedaży – dostawę towaru lub wykonanie usług, bądź otrzymanie należności, co w rozpatrywanym przypadku nie miało miejsca (na dzień wystawienia faktury).

Ponadto nie można uznać wystawionej faktury za fakturę zaliczkową z uwagi, iż nie zostały spełnione warunki wymienione w § 10 powołanego rozporządzenia. Zaliczka przekazana kontrahentowi przed nabyciem towarów/usług i kontrahent winien udokumentować ten fakt fakturą zaliczkową. W rozpatrywanym przypadku faktura została wystawiona przed otrzymaniem należności, zatem na dzień jej wystawienia nie stanowi ona faktury zaliczkowej dokumentującej otrzymanie całości lub części należności.

Przedmiotowa faktura wystawiona przez kontrahenta przed wykonaniem usługi jak również przed wpłatą zaliczki nie dokumentuje żadnej transakcji. Dopiero w momencie zapłaty należności przez Wnioskodawcę za nabycie usług, wystawiona faktura staje się fakturą zaliczkową.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż Strona ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tej faktury w rozliczeniu za okres, w którym uregulowano zobowiązania finansowe wynikające z wystawionych faktur lub w dwóch kolejnych następujących po sobie okresach rozliczeniowych zgodnie z w/cyt. przepisami ustawy. Tym samym stwierdzić należy, iż nieprawidłowym byłoby odliczenie podatku VAT, w sytuacji jeżeli w przyszłości Spółka otrzymałaby od firmy reklamowej fakturę VAT związaną z zaliczką/przedpłatą przed dokonaniem jej zapłaty w rozliczeniu za okres, w którym została taka faktura otrzymana lub za dwa okresy następne, pod warunkiem, że Spółka będzie posiadała oryginał takiej faktury i że będzie posiadała przed odliczeniem podatku naliczonego dowód potwierdzający zapłatę zaliczki/przedpłaty. Samo posiadanie dowodu potwierdzającego zapłatę zaliczki/przedpłaty nie uprawnia podatnika do odliczenia podatku VAT w rozliczeniu za okres, w którym została taka faktura otrzymana lub za dwa okresy następne, gdyż jak wcześniej wskazano Strona ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tej faktury w rozliczeniu za okres, w którym uregulowano zobowiązania finansowe wynikające z wystawionych faktur lub w dwóch kolejnych następujących po sobie okresach rozliczeniowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.