Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.887.2020.1.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-05
Teza: Ustalenie obowiązku podatkowego
Słowa kluczowe: praca-praca najemna; rezydencja; Zjednoczone Emiraty Arabskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2020 r. (data wpływu 9 listopada 2020 r.), uzupełnionym pismami z dnia 9 listopada 2020 r. (data wpływu 9 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu, uzupełniony pismami z dnia 9 listopada 2020 r. ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca do dnia 30 lipca 2019 r. posiadał stałe miejsce zamieszkania w Polsce. Na terytorium kraju Wnioskodawca zamieszkiwał wraz z żoną, wspólnie prowadząc z nią gospodarstwo domowe. Wykonywał On na terytorium Polski pracę w ramach umowy o pracę z polskim podmiotem. Jest On polskim obywatelem.

W dniu 30 lipca 2019 r. Wnioskodawca rozwiązał dotychczasową umowę o pracę z polskim podmiotem oraz rozpoczął pracę dla podmiotu z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich (dalej: Pracodawca) w ramach umowy o pracę na czas nieokreślony. Praca wykonywana jest w całości na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich na pełen etat. Jest to jedyne i główne źródło dochodu Wnioskodawcy.

W związku z rozpoczęciem pracy na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich, Wnioskodawca przeprowadził się na terytorium tego kraju i od dnia 30 lipca 2019 r. posiada na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich stałe miejsce zamieszkania (wynajmowane mieszkanie) oraz prowadzi na terytorium tego kraju samodzielne gospodarstwo domowe. Zamierza On pozostać na stałe na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich i przebywać na terytorium tego kraju przez przeważającą część roku, o czym świadczy m.in. fakt posiadania wizy rezydenckiej wydanej przez Zjednoczone Emiraty Arabskie, czy też fakt posiadania wyrobionego na terytorium tego kraju prawa jazdy oraz dowodu tożsamości (Emirates ID). W Zjednoczonych Emiratach Arabskich Wnioskodawca posiada najwięcej powiązań osobistych i w ocenie Wnioskodawcy, to w tym kraju toczy się Jego życie towarzyskie. Na terytorium tego kraju Wnioskodawca uprawia swoje hobby, tj. jazdę na rowerze – w tym celu Wnioskodawca zakupił rower. W Zjednoczonych Emiratach Arabskich Wnioskodawca zaciągnął kredyt na zakup samochodu, w tym kraju posiada również ubezpieczenie zdrowotne i rachunek bankowy. Jest On w posiadaniu dokumentów wskazujących na fakt stałego przebywania na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich od lipca 2019, takich jak umowa najmu mieszkania czy wyciągi bankowe. Żona Wnioskodawcy nadal przebywa na terytorium Polski, jednak zamierza zamieszkać z Wnioskodawcą na stałe na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich w roku 2021, o czym świadczy trwający proces pozyskania przez nią wizy rezydenckiej w tym kraju. Zgodnie z prawem obowiązującym w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, Wnioskodawca nie może uzyskać obywatelstwa tego kraju, więc posiadanie wizy pobytu długookresowego (np. wiza rezydencka) jest jedyną formą utrzymywania intencji pobytu stałego na terenie tego kraju.

W kwietniu 2020 r. Wnioskodawca otrzymał jednorazową premię od polskiego podmiotu, dla którego wykonywał On pracę na terytorium Polski na podstawie umowy o pracę, do dnia 30 lipca 2019 r. Wypłata ww. premii przewidziana została we wspomnianej umowie o pracę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w lipcu 2019 r. Wnioskodawca dokonał zmiany rezydencji podatkowej, tj. od lipca 2019 r. Wnioskodawca pozostaje rezydentem podatkowym Zjednoczonych Emiratów Arabskich i posiada w tym kraju nieograniczony obowiązek podatkowy?
2.  W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1, w którym momencie dojdzie do zmiany rezydencji podatkowej Wnioskodawcy?
3.  W którym kraju/krajach podlega opodatkowaniu dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w kwietniu 2020 r., tj. premia wypłacona w ramach umowy o pracę z polskim podmiotem?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1,2

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2020 r., poz. 1426; dalej: ustawa o PIT), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Art. 3 ust. 1a ustawy o PIT – za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. art. 4a ustawy o PIT – przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b ww. ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Art. 4 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373, z późn. zm.; dalej: Umowa), w rozumieniu niniejszej umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza:

1.  w przypadku Polski, osobę, która zgodnie z prawem Polski podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również Polskę, jej jednostki terytorialne lub organy lokalne,
2.  w przypadku Zjednoczonych Emiratów Arabskich: (i) osobę fizyczną, która ma miejsce zamieszkania w Zjednoczonych Emiratach Arabskich i jest obywatelem Zjednoczonych Emiratów Arabskich oraz (ii) spółkę, która została utworzona w Zjednoczonych Emiratach Arabskich i ma tam miejsce faktycznego zarządu, pod warunkiem, że spółka może przedstawić dowód na to, że wyłącznym właścicielem jej kapitału są Zjednoczone Emiraty Arabskie i/lub instytucja rządowa Zjednoczonych Emiratów Arabskich i/lub federalny lub lokalny rząd i/lub osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania w Zjednoczonych Emiratach Arabskich i spółka jest kontrolowana przez powyżej wymienione osoby mające miejsce zamieszkania lub faktyczny zarząd w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Art. 4 ust. 3 ww. Umowy – jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 ww. artykułu osoba fizyczna może być uznana za mającą miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona silniejsze powiązania osobiste lub gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w ,żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem; iv) jeżeli jest ona obywatelem obu Umawiających się Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Wnioskodawca nie ma wątpliwości, że do dnia 30 lipca 2019 r. posiadał On na terytorium Polski miejsce zamieszkania w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o PIT.

Wnioskodawca posiadał w Polsce ośrodek interesów życiowych, spełnione było ponadto kryterium 183 dni. Tym samym, do dnia 30 lipca 2019 r. Wnioskodawca pozostawał polskim rezydentem podatkowym i posiadał na terytorium Polski nieograniczony obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o PIT. Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, dnia 30 lipca 2019 dokonał On przeprowadzki na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich i od tego momentu posiada na terytorium tego kraju stałe miejsce zamieszkania (wynajmowane mieszkanie) oraz prowadzi na terytorium tego kraju samodzielne gospodarstwo domowe.

Wnioskodawca chciałby uzyskać informację, czy w momencie przeniesienia na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich dokonał On zmiany rezydencji podatkowej, i tym samym czy od dnia 30 lipca 2019 r. posiada On na terytorium Polski ograniczony obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o PIT.

Zgodnie z brzmieniem art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, ze względu na zastosowanie spójnika „lub”, o polskiej rezydencji podatkowej decyduje spełnienie przynajmniej jednego z przedstawionych w ww. artykule kryteriów, tj.:

*   posiadanie na terytorium Polski centrum interesów osobistych;

*   posiadanie na terytorium Polski centrum interesów gospodarczych;

*   przebywanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2017 r., nr 0115- KDIT3.4011.30.2017.1.DP).

W świetle opisywanego stanu faktycznego należy wskazać, że od dnia 30 lipca 2019 r. Wnioskodawca prowadzi na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich gospodarstwo domowe, posiada w tym kraju tzw. ognisko domowe. W Zjednoczonych Emiratach Arabskich Wnioskodawca posiada najwięcej powiązań osobistych i w ocenie Wnioskodawcy, to w tym kraju toczy się Jego życie towarzyskie. Na terytorium tego kraju Wnioskodawca uprawia swoje hobby, tj. jazdę na rowerze. Jedynym osobistym powiązaniem Wnioskodawcy z Polską jest fakt przebywania na terytorium kraju żony Wnioskodawcy. Należy mieć jednak na uwadze, że fakt ten ma charakter przejściowy, gdyż żona Wnioskodawcy zamierza zamieszkać z Wnioskodawcą na stałe na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich w roku 2021, o czym świadczy trwający proces pozyskania przez nią wizy rezydenckiej w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle pozostałych okoliczności fakt ten nie przesądza o posiadaniu na terytorium Polski centrum interesów osobistych.

Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd. (interpretacja indywidualna z 6 dnia 2015 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPB4/4511-1027/15-2/JK2 i z dnia 7 sierpnia 2015 r., nr IPPB4/4511-383/15-6/JK; Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 września 2014 r., nr IBPBII/1/415-473/14/MCŻ; Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 lutego 2012 r., nr IPPB4/415-903/11-2/JK3 i z dnia 5 października 2012 r., nr IPPB4/415-569/12-2/SP oraz z dnia 13 września 2012 r., nr PPB4/415-158/12-5/SP).

W świetle opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca wskazuje, że od lipca 2019 r. na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich posiada jedyne i główne źródło dochodu, a także kredyt na zakup samochodu, ubezpieczenie zdrowotne i rachunek bankowy. Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski mienia o znacznej wartości, nie uzyskuje również na terytorium kraju dochodów.

W świetle powyższych ustaleń, zdaniem Wnioskodawcy, dnia 30 lipca 2019 r. dokonał On przeniesienia ośrodka interesów życiowych na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Przepisy ustawy o PIT nie regulują kwestii zmiany rezydencji podatkowej w ciągu roku np. na skutek przeniesienia ośrodka interesów życiowych podatnika na terytorium innego kraju. Jednakże, praktyka organów podatkowych wskazuje, że możliwe jest podleganie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski jedynie przez część roku. Uzupełniając powyższe rozważania należy wskazać, że określenie „miejsce zamieszkania” użyte w art. 3 ust. 1 ustawy o PIT nie zostało zdefiniowane w ww. ustawie.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 stycznia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 882/07, w braku definicji pojęcia „miejsce zamieszkania” w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), uprawnione jest posłużenie się definicją zamieszczoną w art. 25 Kodeksu cywilnego. Jakkolwiek jest to definicja sformułowana na potrzeby prawa cywilnego, to charakteryzuje się uniwersalnością umożliwiającą jej wykorzystanie także w prawie podatkowym. Pozwala ona przy tym na rozróżnienie miejsc stałego i czasowego pobytu danej osoby, co byłoby utrudnione przy przyjęciu potocznego rozumienia „zamieszkiwania”. Na zamieszkiwanie składają się dwa czynniki: zewnętrzny, wyrażający się w faktycznym przebywaniu w danym miejscu, oraz wewnętrzny – rozumiany jako zamiar stałego pobytu. Brak któregokolwiek z tych elementów uniemożliwia przyjęcie, że określone miejsce jest dla danej osoby „miejscem zamieszkania”. Podkreślić przy tym należy, że subiektywność przesłanki „zamiaru stałego pobytu” nie oznacza, że jej istnienie wyraża się jedynie poprzez oświadczenie zainteresowanej osoby i nie może być oceniane w oparciu o obiektywnie dające się zaobserwować i wskazać zachowania tej osoby”.

Od lipca 2019 r. Wnioskodawca posiada stałe miejsce zamieszkania na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich i czyni starania aby to zamieszkanie miało charakter permanentny, o czym świadczy m.in. posiadanie wyrobionego na terytorium tego kraju prawa jazdy oraz dowodu tożsamości (Emirates ID).

W opisywanym stanie faktycznym, w roku 2019 Wnioskodawca przebywał na terytorium Polski przez przeważającą część roku (od 1 stycznia do 30 lipca 2019 r.) i tym samym doszło do spełnienia kryterium 183 dni. Jednakże, mając na uwadze poniższe:

*   fakt dokonania przez Wnioskodawcę w trakcie roku podatkowego przeniesienia ośrodka interesów życiowych na terytorium innego kraju;

*   fakt uznawania Wnioskodawcy od lipca 2019 r. za rezydenta podatkowego Zjednoczonych Emiratów Arabskich, na podstawie wewnętrznych regulacji tego kraju, należy wskazać, że uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, nie przesądza o uznaniu tej osoby za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b ww. ustawy, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o PIT). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie, z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Powyższe stanowisko znajduje się w dotychczasowym orzecznictwie organów podatkowych (np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2017 r., nr 0115-KDIT3.4011.30.2017.1.DP).

Tym samym, fakt spełnienia kryterium 183 dni w roku 2019, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma charakteru decyzyjnego w procesie ostatecznego ustalenia rezydencji Wnioskodawcy. Innymi słowy, w opisywanej sytuacji, w lipcu 2019 r. doszło do zjawiska konfliktu rezydencji podatkowej i konieczne jest przeanalizowanie kryteriów rezydencji zawartych we właściwej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 lit. a Umowy, ze względu na fakt posiadania przez Wnioskodawcę na gruncie ustawy o PIT, miejsca zamieszkania na terytorium Polski, Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania na terytorium Polski również na gruncie Umowy.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 lit. b Umowy, w celu uznania osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, istnieje konieczność spełnienia dwóch przesłanek:

*   posiadanie miejsca zamieszkania na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich;

*   pozostawanie obywatelem Zjednoczonych Emiratów Arabskich.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, nie ma On możliwości uzyskania w Zjednoczonych Emiratach Arabskich obywatelstwa. Tym samym, spełniona pozostaje tylko przesłanka posiadania na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich miejsca zamieszkania. Jednocześnie, wszelkie pozostałe okoliczności występujące od lipca 2019 r, takie jak m.in. fakt uzyskania wizy rezydenckiej wskazują, że Wnioskodawca jest od lipca 2019 r. rezydentem tego kraju i zdaniem Wnioskodawcy należy uznać Go za osobę posiadającą miejsce zamieszkania również na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich.

W świetle powyższych ustaleń, w okresie od lipca do końca roku 2019 doszło do wystąpienia zjawiska konfliktu rezydencji i tym samym należy zastosować kryteria, o których mowa w art. 4 ust. 3 Umowy.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 pkt 1 ww. Umowy, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 ww. artykułu, osoba fizyczna może być uznana za mającą miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, za stałe miejsce zamieszkania uważa się każdą formę zamieszkania, przy czym nie jest konieczne bycie właścicielem domu lub lokalu, a wystarczy jego wynajem. Istotnym jest, aby dana osoba miała lokal do dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie jednie przy pobytach o charakterze krótkotrwałym.

W opinii Wnioskodawcy, nie ma wątpliwości, że w świetle powyższego od dnia 30 lipca 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r. posiadał On stałe miejsce zamieszkania na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich i pozostawał On rezydentem podatkowym tego kraju.

Tym samym, nie jest wymagana analiza dalszych kryteriów wskazanych w art. 4 ust. 3 Umowy. W roku 2020 Wnioskodawca przebywa przez przeważającą część roku (ponad 183 dni) na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich i tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, żadne z kryteriów, o których mowa w art. 3 ust. 1a ustawy o PIT nie zostanie spełnione. Brak jest tym samym przesłanek do stosowania kryteriów, o których mowa w art. 4 ust. 3 Umowy, gdyż Wnioskodawca nie powinien zostać uznany za polskiego rezydenta podatkowego na gruncie ustawy o PIT.

W świetle powyższych ustaleń, zdaniem Wnioskodawcy, w lipcu 2019 r. Wnioskodawca dokonał zmiany rezydencji podatkowej, tj. od lipca 2019 Wnioskodawca pozostaje rezydentem podatkowym Zjednoczonych Emiratów Arabskich i posiada w tym kraju nieograniczony obowiązek podatkowy.

Ad 3

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z ust. 2b ww. artykułu, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
8.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Art. 4a ustawy o PIT stanowi, że przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b ustawy o PIT stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT – jednym ze źródeł przychodów na gruncie ww. ustawy jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy. art. 12 ust. 1 ustawy o PIT – za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o PIT – dochody uzyskiwane w ramach stosunku pracy opodatkowane są na zasadach ogólnych.

Stosownie do art. 15 ust. 1 Umowy, z uwzględnieniem postanowień artykułów 19, 20 i 21 płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Art. 15 ust. 2 ww. Umowy – bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli zostaną spełnione następujące warunki:

1.  odbiorca wynagrodzenia przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym; i
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Umawiającym się Państwie, oraz
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Umawiającym się Państwie.

Art. 15 ust. 3 ww. Umowy stanowi, że bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu wynagrodzenia uzyskiwane przez osobę z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku, barki, pojazdu drogowego lub statku powietrznego, eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa.

W świetle wcześniejszych ustaleń, Wnioskodawca od dnia 30 lipca 2019 r. pozostaje rezydentem podatkowym Zjednoczonych Emiratów Arabskich, i tym samym posiada na terytorium Polski ograniczony obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o PIT.

Zgodnie natomiast z art. 4a ustawy o PIT, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b ustawy o PIT stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przypadku dochodów uzyskiwanych w ramach stosunku pracy, stosować należy art. 15 Umowy, tj. Praca najemna. Zgodnie z ogólną zasadą wskazaną w ww. artykule, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jak wcześniej wskazano, Wnioskodawca posiada w rozumieniu Umowy miejsce zamieszkania na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich, wynagrodzenie natomiast wypłacone zostało z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Polski w roku 2019.

Zgodnie więc z brzmieniem ww. artykułu, przedmiotowe wynagrodzenie co do zasady podlegać będzie opodatkowaniu zarówno na terytorium Polski, jak i na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 Umowy, w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób wynikający z ustawodawstwa Zjednoczonych Emiratów Arabskich, z zachowaniem ogólnych zasad unikania podwójnego opodatkowania.

W świetle powyższych ustaleń, zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w kwietniu 2020 r., tj. premia wypłacona w ramach umowy o pracę z polskim podmiotem, ze względu na podleganie przez Niego ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski oraz w świetle art. 15 Umowy, podlega opodatkowaniu zarówno na terytorium Polski, jak i na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Podwójnego opodatkowania unikać należy natomiast w sposób wynikający z ustawodawstwa Zjednoczonych Emiratów Arabskich, z zachowaniem ogólnych zasad unikania podwójnego opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ww. ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Tym samym, aby można było mówić o podleganiu nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (polskiej rezydencji podatkowej) dana osoba musi posiadać na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych lub też czas pobytu danej osoby na terytorium Polski powinien przekroczyć 183 dni w ciągu roku podatkowego. Spełnienie którejkolwiek z tych przesłanek skutkuje uznaniem osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b pkt 1 ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się m.in. dochody (przychody) z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca do dnia 30 lipca 2019 r. posiadał stałe miejsce zamieszkania w Polsce. Na terytorium kraju zamieszkiwał wraz z żoną, wspólnie prowadząc z nią gospodarstwo domowe. Wykonywał pracę w ramach umowy o pracę z polskim podmiotem. Jest polskim obywatelem. W dniu 30 lipca 2019 r. rozwiązał dotychczasową umowę o pracę z polskim podmiotem oraz rozpoczął pracę dla podmiotu z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich (dalej: Pracodawca), w ramach umowy o pracę na czas nieokreślony. Praca wykonywana jest w całości na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich na pełen etat. Jest to jedyne i główne źródło dochodu Wnioskodawcy. Przeprowadził się i od dnia 30 lipca 2019 r. posiada na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich stałe miejsce zamieszkania (wynajmowane mieszkanie) oraz prowadzi na terytorium tego kraju samodzielne gospodarstwo domowe. Wnioskodawca zamierza pozostać na stałe na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich i przebywać na terytorium tego kraju przez przeważającą część roku, o czym świadczy m.in. fakt posiadania wizy rezydenckiej wydanej przez Zjednoczone Emiraty Arabskie, czy też fakt posiadania wyrobionego na terytorium tego kraju prawa jazdy oraz dowodu tożsamości (Emirates ID). W Zjednoczonych Emiratach Arabskich Wnioskodawca posiada najwięcej powiązań osobistych i to w tym kraju toczy się jego życie towarzyskie. W Zjednoczonych Emiratach Arabskich Wnioskodawca zaciągnął kredyt na zakup samochodu, w tym kraju posiada również ubezpieczenie zdrowotne i rachunek bankowy. Wnioskodawca jest w posiadaniu dokumentów wskazujących na fakt stałego przebywania na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich od lipca 2019, takich jak umowa najmu mieszkania czy wyciągi bankowe. Żona Wnioskodawcy nadal przebywa na terytorium Polski, jednak zamierza zamieszkać z Wnioskodawcą na stałe na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich w roku 2021, o czym świadczy trwający proces pozyskania przez nią wizy rezydenckiej w tym kraju. W kwietniu 2020 r. Wnioskodawca otrzymał jednorazową premię od polskiego podmiotu, dla którego Wnioskodawca wykonywał pracę na terytorium Polski na podstawie umowy o pracę do dnia 30 lipca 2019 r.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego zastosowanie znajdą odpowiednie uregulowania Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu sporządzonej w Abu Zabi w dniu 31 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373). Przy czym wskazać należy, że zarówno Polska, jak i Zjednoczone Emiraty Arabskie notyfikowały ww. Umowę do objęcia Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369). Dniem wejścia w życie postanowień Konwencji MLI dla Polski jest dzień 1 lipca 2018 r., natomiast dla Zjednoczonych Emiratów Arabskich dzień 1 września 2019 r.

Jednak wskazać należy, że przepisy Konwencji MLI nie będą miały w przedmiotowej sprawie zastosowania.

W odniesieniu do Umowy podpisanej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, postanowienia Konwencji MLI będą miały zastosowanie w zakresie stosowania ww. Umowy przez Polskę:

1.  w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w dniu lub po dniu 1 stycznia 2020 r.; oraz
2.  w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Polskę, w zakresie podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu 1 marca 2020 r.

Wskazać również należy, że okresem podatkowym dla osoby fizycznej jest rok podatkowy. Stosownie do art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

Konwencja MLI nie będzie miała zastosowana w przedstawionym stanie faktycznym, bowiem postanowienia Konwencji MLI w odniesieniu do pozostałych podatków będą mieć zastosowanie do okresów podatkowych rozpoczynających się po dniu 1 maja 2020 r.

Zatem, przepisy Konwencji MLI mają zatem zastosowanie do dochodów z pracy najemnej uzyskanych od dnia 1 stycznia 2021 r.

W rozumieniu art. 4 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza:

1.  w przypadku Polski, osobę, która zgodnie z prawem Polski podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również Polskę, jej jednostki terytorialne lub organy lokalne,
2.  w przypadku Zjednoczonych Emiratów Arabskich:
    1.  osobę fizyczną, która ma miejsce zamieszkania w Zjednoczonych Emiratach Arabskich i jest obywatelem Zjednoczonych Emiratów Arabskich oraz
    2.  spółkę, która została utworzona w Zjednoczonych Emiratach Arabskich i ma tam miejsce faktycznego zarządu, pod warunkiem, że spółka może przedstawić dowód na to, że wyłącznym właścicielem jej kapitału są Zjednoczone Emiraty Arabskie i/lub instytucja rządowa Zjednoczonych Emiratów Arabskich i/lub federalny lub lokalny rząd i/lub osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania w Zjednoczonych Emiratach Arabskich i spółka jest kontrolowana przez powyżej wymienione osoby mające miejsce zamieszkania lub faktyczny zarząd w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

W myśl art. 4 ust. 3 ww. Umowy, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna może być uznana za mającą miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona silniejsze powiązania osobiste lub gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli jest ona obywatelem obu Umawiających się Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik ma miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce płaci podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, z uwzględnieniem postanowień artykułów 19, 20 i 21 płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jak wynika z treści art. 15 ust. 2 ww. Umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli zostaną spełnione następujące warunki:

1.  odbiorca wynagrodzenia przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym; i
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Umawiającym się Państwie, oraz
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Umawiającym się Państwie.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, do dnia 30 lipca 2019 r. posiadał stałe miejsce zamieszkania w Polsce. Wykonywał pracę w ramach umowy o pracę zawartej z polskim podmiotem. W dniu 30 lipca 2019 r. rozpoczął pracę dla podmiotu z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich w ramach umowy o pracę na czas nieokreślony. Jest to jedyne i główne źródło dochodu Wnioskodawcy. Dnia 30 lipca 2019 r. Wnioskodawca przeprowadził się i od tego dnia posiada na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich stałe miejsce zamieszkania (wynajmowane mieszkanie), tam prowadzi samodzielne gospodarstwo domowe i na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich zamierza pozostać na stałe.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że w dacie przeniesienia ośrodka interesów życiowych na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich Wnioskodawca dokonał zmiany rezydencji podatkowej i tym samym od dnia 30 lipca 2019 r. posiada On na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich nieograniczony obowiązek podatkowy. Natomiast na terytorium Polski od tego dnia posiada ograniczony obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w odniesieniu do dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę mającego miejsce zamieszkania na terytorium Zjednoczonych Emiratach Arabskich z tytułu pracy wykonywanej na terytorium tego kraju w przedstawionej sytuacji zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ww. Umowy. W tej sytuacji od dnia 30 lipca 2019 r. wynagrodzenie Wnioskodawcy uzyskane na terytorium Zjednoczonych Emiratach Arabskich podlega opodatkowaniu tylko w tym kraju.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że Wnioskodawca do dnia 30 lipca 2019 r. posiadał na terytorium Polski miejsce zamieszkania w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ posiadał On w Polsce ośrodek interesów życiowych i spełnione było ponadto kryterium 183 dni zamieszkiwania na terenie tego kraju. Tym samym, od dnia 1 stycznia 2019 r. do dnia 30 lipca 2019 r. Wnioskodawca pozostawał polskim rezydentem podatkowym i posiadał na terytorium Polski nieograniczony obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ww. ustawy.

Natomiast, w dacie przeniesienia przez Wnioskodawcę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich miejsca zamieszkania, dokonał On zmiany rezydencji podatkowej, i tym samym od dnia 30 lipca 2019 r. posiada On na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich nieograniczony obowiązek podatkowy. Zatem, dochody z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich, będą podlegały opodatkowaniu w państwie zamieszkania, tj. w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Natomiast na terytorium Polski od dnia 30 lipca 2019 r. Wnioskodawca posiada ograniczony obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się z kolei do kwestii, w którym kraju/krajach podlega opodatkowaniu dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w kwietniu 2020 r., tj. premia wypłacona w ramach umowy o pracę z polskim podmiotem Organ stwierdza co następuje.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w kwietniu 2020 r. Wnioskodawca otrzymał jednorazową premię od polskiego podmiotu, dla którego wykonywał pracę na terytorium Polski na podstawie umowy o pracę do dnia 30 lipca 2019 r. Wypłata ww. premii przewidziana została we wspomnianej umowie o pracę.

Wnioskodawca ma obecnie miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, gdzie w dniu 30 lipca 2019 r. rozpoczął pracę w ramach umowy o pracę na czas nieokreślony i zamierza na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich pozostać na stałe.

W świetle powyższego należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. Umowy, wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w Zjednoczonych Emiratach Arabskich podlega opodatkowaniu w tym kraju, chyba, że praca wykonywana jest na terytorium Polski. W takim przypadku, w myśl tego przepisu dochód ten może być opodatkowany zarówno w Polsce, jak i w państwie rezydencji, czyli w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Jednocześnie art. 15 ust. 2 ww. Umowy, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym takie wynagrodzenie podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tych artykułach warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w ust. 1 tego artykułu, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Polsce) oraz w państwie miejsca zamieszkania (w Zjednoczonych Emiratach Arabskich).

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji (pkt 2.1 Komentarza do art. 15) określenie „pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia” obejmuje także świadczenia w naturze uzyskiwane z tytułu zatrudnienia (np. akcje pracownicze, korzystanie z mieszkania, samochodu, ubezpieczenie chorobowe, ubezpieczenia na życie lub członkostwo w klubie). Przewidziany w artykule warunek opodatkowania przez państwo źródła postanawia, że pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia powinny być osiągane z wykonywania pracy najemnej w tym państwie.

Ma to zastosowanie bez względu na to, kiedy taki dochód może być wypłacony, zapisany na rachunek lub w inny sposób definitywnie nabyty przez pracownika najemnego.

Z powyższych przepisów wynika, że wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, podlega opodatkowaniu tylko w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, chyba że jest to wynagrodzenie osiągane z pracy najemnej wykonywanej na terytorium innego państwa (w przedmiotowej sprawie w Polsce).

W przypadku Wnioskodawcy warunki, o których mowa w art. 15 ust. 2 ww. Umowy, w odniesieniu do dochodu uzyskanego przez Niego w kwietniu 2020 r. jako premia od polskiego pracodawcy z tytułu poprzednio łączącej Go umowy o pracę nie zostaną spełnione łącznie. Co prawda, wynagrodzenie zostało wypłacone w kwietniu 2020 r., tj. w momencie posiadania przez Wnioskodawcę miejsca zamieszkania w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, jednakże zostało ono wypłacone przez byłego polskiego pracodawcę w związku z pracą wykonywaną do dnia 30 lipca 2019 r. na terytorium Polski. Tym samym, nie zostanie spełniony drugi warunek ww. artykułu (lit. b).

Biorąc pod uwagę powyższe oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że nie zostaną łącznie spełnione warunki wymienione w art. 15 ust. 2 ww. Umowy, dochód Wnioskodawcy z tytułu premii wypłaconej w kwietniu 2020 r. podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 ww. Umowy, czyli w państwie miejsca zamieszkania Wnioskodawcy, tj. w Zjednoczonych Emiratach Arabskich oraz w państwie, w którym praca była wykonywana, tj. w Polsce.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu, należy zastosować określoną w art. 24 ust. 2 ww. Umowy metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.