Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-776/12/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-10-01
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia urządzeń
Słowa kluczowe: nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; obowiązek-obowiązek podatkowy; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2012 r. (data wpływu 4 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniach 20 i 24 września 2012 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia urządzeń od kontrahenta z siedzibą w Austrii – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia urządzeń od kontrahenta z siedzibą w Austrii.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zawarł Pan umowę z firmą austriacką na dostawę urządzeń i nadzór nad rozruchem biogazowni w Polsce. Otrzymuje faktury z określonym terminem płatności, za które płatność jest realizowana w wyznaczonym terminie. Faktury zawierają adnotację - „częściowa zapłata za urządzenia”. Fakturę końcową otrzyma Pan po dostawie urządzeń i rozruchu.

Montaż wykonywany jest przez Pana. Firma austriacka nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Nabyte urządzenia od firmy austriackiej montuje Pan na rzecz innej firmy polskiej w biogazowi - jest Pan jej głównym wykonawcą. Nadzór nad rozruchem sprawowała będzie firma austriacka na Pana zlecenie. Faktura końcowa będzie wystawiona tylko na urządzenia, natomiast nadzór nad rozruchem będzie fakturowany na oddzielnej fakturze.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

*   W jaki sposób powinien się Pan zachować przy fakturach z adnotacją – „częściowa zapłata za urządzenia” - czy dobrze ujmuje ww. faktury?
*   Jak postąpić z fakturą końcową?

Zdaniem Wnioskodawcy, faktur, które otrzymuje nie należy ujmować w informacji VAT-UE, ani wystawiać faktury wewnętrznej. W Pana ocenie, należy traktować je jako faktury zerowe, gdyż fizycznie nie następuje dostawa towaru, a jedynie częściowo uiszcza Pan zapłatę za urządzenia. W przypadku faktury końcowej zamierza Pan wystawić fakturę wewnętrzną i wykazać wartość podatku od towarów i usług w podatku należnym i naliczonym oraz złożyć informację VAT-UE.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do dyspozycji art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Przepis ust. 2 powołanego artykułu stanowi, iż przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest:
    1.  podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. A - z zastrzeżeniem art. 10;
2.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

1.  podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
2.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. A - z zastrzeżeniem art. 10;

1.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zawsze wymaga spełnienia dwóch podstawowych warunków:

*   po pierwsze, podmiot z jednego państwa członkowskiego musi nabyć prawo do rozporządzania towarami jak właściciel; zatem na rzecz tego podmiotu musi być dokonana dostawa,
*   po drugie, po nabyciu towary są przemieszczane na terytorium innego państwa członkowskiego niż państwo wysyłki, przy czym pozostaje bez znaczenia, kto faktycznie przewozi towar i na czyje zlecenie jest to czynione, gdyż towary w wyniku dokonanej dostawy mogą być wysyłane lub transportowane przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 3 lit. b powołanej ustawy, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9, nie występuje w przypadku, gdy dostawa towarów, w wyniku której ma miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju stanowiłaby dostawę towarów, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, miejscem dostawy towarów jest, w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz - miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika, że generalną zasadą obowiązującą na gruncie ustawy o podatku od towarów i uslug jest powstanie obowiązku podatkowego w momencie wydania towaru lub wykonania usługi. Jest to najbardziej ogólna i powszechna zasada. Oznacza ona, że jeżeli dla danego zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego, podatnik nie jest w stanie zastosować innej, szczególnej reguły, musi zastosować właśnie tą zasadę i rozpoznać obowiązek podatkowy w momencie wydania towaru lub wykonania usługi.

W ustawie przewidziano również szereg reguł szczególnych (wyjątków). Jeden z tych wyjątków, określony został w art. 19 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Zgodnie z ust. 11 powyższego artykułu, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy, w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 6-9.

W myśl ust. 6 powyższego artykułu, w przypadku gdy przed terminem, o którym mowa w ust. 5, podatnik podatku od wartości dodanej wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Stosownie z ust. 7 tego artykułu, przepis ust. 6 stosuje się odpowiednio do faktur wystawianych przez podatnika podatku od wartości dodanej potwierdzających otrzymanie przez niego od podatnika całości lub części należności przed dokonaniem dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju.

Należy podkreślić, że w sytuacjach, gdy podatnik nie będzie w posiadaniu wiedzy kiedy została wystawiona faktura, albo czy w ogóle została ona wystawiona, jak również w przypadkach, gdy wystawiona została ona w terminie późniejszym niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, obowiązek podatkowy powstanie – zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy - 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru. Jedynie w sytuacji, gdy dostawca towaru wystawi fakturę z tytułu dokonywanej przez siebie wewnątrzwspólnotowej dostawy przed tym terminem, obowiązek podatkowy powstanie – zgodnie z art. 20 ust. 6 ustawy - z chwilą wystawienia faktury.

Zaznaczyć należy, iż powstanie obowiązku podatkowego zostało powiązane z wystawieniem faktury przez unijnego podatnika. Dla powstania tego obowiązku nie ma znaczenia, kiedy faktura została przez polskiego podatnika otrzymana. Żaden przepis ustawy o podatku od towarów i usług nie reguluje kwestii posiadania oryginału faktury od kontrahenta unijnego, wystawionej z tytułu WDT. Dokument źródłowy jest informacją dla podatnika, na podstawie którego jest w stanie określić przedmiot i wartość towaru a co za tym idzie wyliczyć prawidłowo podatek należny z tytułu transakcji. Zatem na termin powstania obowiązku podatkowego z tytułu WNT ma zasadniczo wpływ data wystawienia faktury przez kontrahenta unijnego, a nie data jej otrzymania przez polskiego podatnika.

Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu - art. 25 ust. 1 ustawy.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 4 lit. c ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 2 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 – w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy lub usługobiorcy odpowiednio od świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest usługobiorca, od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem spełnienia zarówno przesłanek pozytywnych, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych:

1.  wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 i 3, do których ma zastosowanie art. 42 ust. 1, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
2.  wewnątrzwspólnotowych nabyciach towarów, o których mowa w art. 9 ust. 1 lub art. 11 ust. 1, od podatników podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
3.  dostawach towarów zgodnie z art. 136 ust. 1 lub 2, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
4.  usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca

*   zwane dalej „informacjami podsumowującymi”.

W myśl art. 100 ust. 3 ustawy, informacje podsumowujące składa się za okresy miesięczne, w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania transakcji, o których mowa w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4, 6 i 7.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl ust. 7 powołanego artykułu, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Z treści wniosku wynika, iż zawarł Pan umowę z firmą austriacką na dostawę urządzeń i nadzór nad rozruchem biogazowni w Polsce. Otrzymuje faktury z określonym terminem płatności, za które płatność jest realizowana w wyznaczonym terminie. Faktury zawierają adnotację - „częściowa zapłata za urządzenia”. Fakturę końcową otrzyma Pan po dostawie urządzeń i rozruchu. Montaż wykonywany jest przez Pana. Firma austriacka nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Nabyte urządzenia od firmy austriackiej montuje Pan na rzecz innej firmy polskiej w biogazowi - jest Pan jej głównym wykonawcą. Nadzór nad rozruchem sprawowała będzie firma austriacka na Pana zlecenie. Faktura końcowa będzie wystawiona tylko na urządzenia, natomiast nadzór nad rozruchem będzie fakturowany na oddzielnej fakturze.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane regulacje stwierdzić należy, iż w związku z tym, że – jak wynika z treści wniosku – nabywa Pan towary, które następnie montuje u kontrahenta, do przedmiotowej dostawy nie ma zastosowania przepis art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 lit. b ustawy. Zatem dokonane przez Pana nabycie urządzeń od austriackiego podatnika, które w wyniku dostawy zostaną przemieszczone z Austrii na terytorium Polski, stanowi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy.

W tym kontekście za prawidłowe należy uznać Pana stanowisko, że faktur z adnotacją „częściowa zapłata za urządzenia”, za które płatność realizowana jest w wyznaczonym na nich terminie, nie należy ujmować w informacji VAT-UE, ani wystawiać faktury wewnętrznej, gdyż faktury otrzymane przed wpłatą zaliczki nie dokumentują żadnego zdarzenia gospodarczego podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

Odnośnie faktury końcowej dokumentującej dostawę urządzeń, którą otrzyma Pan po ich montażu i rozruchu wskazać należy, iż w sytuacji, gdy zostanie ona wystawiona w terminie późniejszym niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, obowiązek podatkowy w odniesieniu do całej wartości transakcji powstanie – zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy - 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru. W sytuacji zaś, gdy austriacki dostawca towaru wystawi fakturę z tytułu dokonywanej przez siebie wewnątrzwspólnotowej dostawy przed tym terminem, obowiązek podatkowy powstanie – zgodnie z art. 20 ust. 6 ustawy - z chwilą wystawienia faktury.

W konsekwencji, w momencie powstania obowiązku podatkowego będzie Pan zobowiązany do wystawienia faktury wewnętrznej, o której mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, wykazania transakcji w informacji podsumowującej, zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy oraz rozliczyć należny podatek. W zakresie, w jakim nabyte towary będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, będzie Panu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru), o ile nie wystąpią przesłanki wyłączające to prawo, wynikające z art. 88 ustawy.

Jednocześnie zaznacza się, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia usług nadzoru nad rozruchem przedmiotowych urządzeń, nie przedstawiono bowiem w tym zakresie stanowiska, oraz nie postawiono pytania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.