Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.630.2018.2.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-01
Teza: czy prawidłowe jest postępowanie Spółki polegające na wyłączaniu Należności niezwiązanych z B+R z Kosztów pracy B+R dla celów ustalania wysokości kosztów kwalifikowanych na potrzeby Ulgi B+R.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia-odliczenie od dochodu; odliczenia-warunki odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik; ulga; wynagrodzenia; zatrudnianie (zatrudnienie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 grudnia 2018 r. (data wpływu 20 grudnia 2018 r.), uzupełnionym 12 lutego 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest postępowanie Spółki polegające na wyłączaniu Należności niezwiązanych z B+R z Kosztów pracy B+R dla celów ustalania wysokości kosztów kwalifikowanych na potrzeby Ulgi B+R (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2018 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest postępowanie Spółki polegające na wyłączaniu Należności niezwiązanych z B+R z Kosztów pracy B+R dla celów ustalania wysokości kosztów kwalifikowanych na potrzeby Ulgi B+R. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 29 stycznia 2019 r. Znak 0111-KDIB1-3.4010.630.2018.1.BM wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 12 lutego 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

I. Grupa A.

Wnioskodawca – A Sp. z o.o. została założona w Polsce w ramach realizacji projektu otwarcia wschodnioeuropejskiego centrum badawczo-rozwojowego i inżynierii (dalej: „A Sp. z o.o.” lub „Spółka”) dla grupy kapitałowej A. (dalej: „Grupa” lub „A”). Grupa rozwija i dostarcza innowacyjne produkty i technologie, które są wykorzystywane przez przemysł rozrywkowy do produkcji, przetwarzania i dostarczania dźwięku.

Grupa istnieje w branży rozrywkowej już od ponad 50 lat. Marka A zapewnia produkty, usługi oraz technologie wykorzystywane do przetwarzania dźwięku i obrazu, by zapewnić odbiorcom najwyższą jakość rozrywki niezależnie od warunków oraz przekazywanej treści. Aby osiągnąć ten cel A wykorzystuje swój potencjał oraz ogromne doświadczenie w technologiach przetwarzania sygnału i jego kompresji, by dostarczyć rozwiązania zgodne z urządzeniami i technologiami na każdym etapie tworzenia treści, dystrybucji i procesu odtwarzania.

Do czołowych technologii Grupy należą systemy przetwarzania dźwięku, które poprawiają podstawową jakość dźwięku lub umożliwiają osiągnięcie efektów dźwięku przestrzennego w filmowych ścieżkach dźwiękowych, płytach DVD, dyskach Blu-ray, komputerach osobistych, telewizji cyfrowej, urządzeniach przenośnych, grach wideo, transmisjach satelitarnych, itp.

Wiele spośród technologii wytwarzanych przez A jest instalowanych bezpośrednio w profesjonalnych produktach, które są wytwarzane przez A, włączając do nich procesory dźwięku kinowego, podczas, gdy inne technologie są licencjonowane/instalowane na urządzeniach przez producentów elektroniki użytkowej (np. telefonach komórkowych, smartfonach, dekoderach dźwięku cyfrowego, komputerach osobistych czy oprogramowaniu używanym w komputerach osobistych typu desktop lub notebook).

W szczególności, A dostarcza dystrybutorom produkty oraz usługi wspomagające kodowane treści w formatach zgodnych z formatami A oraz produkty, narzędzia i technologie w celu wspierania tych formatów. Istotną częścią działalności Grupy jest sprzedaż producentom urządzeń licencji na użycie technologii dekodowania dźwięku i obrazu w celu zapewnienia, że końcowa jakość jest zgodna z oczekiwaniami zarówno twórców jak i odbiorców.

W przeciągu ostatnich lat A wdrożyła szereg innowacji, które doprowadziły do usprawnień w przemyśle muzycznym, włączając do nich redukcję szumów dla przemysłu nagraniowego i kinowego oraz udoskonaliła efekty dźwięku przestrzennego zarówno dla przemysłu kinowego i gospodarstw domowych.

W wyniku tych wielu innowacji, marka A, stała się symbolem najwyższej jakości doznań dźwiękowych związanych z rozrywką. Wiele technologii stworzonych przez A jest obecnie zawartych w krajowych i międzynarodowych standardach nadawania cyfrowego sygnału telewizyjnego (włączając do nich Polskę). Użycie technologii A, na każdym z etapów tworzenia dystrybucji i odtworzenia treści rozrywkowych, umożliwia dostarczenie lepszych możliwych doznań dźwiękowych ich odbiorcom niż inne dostępne technologie.

Bieżące trendy rynkowe w przemyśle rozrywkowym wskazują na wiele możliwości rozwoju technologii A, włączając w to ważne trendy, jak światowe przejście z nadawania analogowego na nadawanie cyfrowe oraz szybki rozwój dostarczania treści on-line za pośrednictwem urządzeń przenośnych, takich jak smartfony i tablety, które umożliwiają odtwarzanie treści cyfrowych. Wspomniane trendy rynkowe stwarzają dla A możliwość rozszerzenia swoich technologii na rzecz nowych urządzeń w związku z tym, że zwiększa się zarówno liczba metod, za pomocą których przekazywana treść może być dostarczana oraz liczba urządzeń służących do jej odtwarzania.

Aby móc szybko odpowiadać na rynkowe potrzeby związane z dynamicznym rozwojem technologii, konieczny jest ciągły rozwój działalności badawczo-rozwojowej A. Działalność ta jest niezbędna w celu poprawy konkurencyjności technologii, produktów i usług również w zakresie jakości i kosztów.

II. A Sp. z o.o. - Centrum B+R.

Spółka otrzymywała w latach 2013 - 2015 dofinansowanie (bezzwrotne wsparcie finansowe w formie dotacji) na koszty utworzenia miejsc pracy oraz koszty szkoleń specjalistycznych na projekt „(…)” w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013 (oś priorytetowa 4 Inwestycje w innowacyjne przedsięwzięcia), dalej: „Dotacja”. Celem ww. projektu było utworzenie centrum badań i rozwoju i inżynierii dla rozwoju systemów dźwiękowych i technologii A (dalej: „Centrum B+R”). Podczas konkursu projektów we wniosku o ww. dofinansowanie Spółka przedstawiła m.in. szczegółowy opis, cel i uzasadnienie realizacji projektu Centrum B+R, w tym m.in. innowacji produktowej, innowacyjności i konkurencyjności (cenowej, jakościowej) w stosunku do istniejących na rynku produktów (wyrobów/usług), itp.

Centrum B+R prowadzi w Grupie działalność badawczo-rozwojową mającą na celu tworzenie, rozwój oraz optymalizację innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych komponentów oprogramowania oraz technologii dźwiękowych do procesorów zintegrowanych z różnorodnymi urządzeniami elektroniki użytkowej (CE) (zaliczając do nich m.in. telefony komórkowe, smartfony, telewizory cyfrowe, dekodery telewizyjne, itp.), których budowa umożliwia zastosowanie technologii dźwiękowych A. Przykładem takich prac są w szczególności prace badawczo-rozwojowe dotyczące zestawów rozwoju oprogramowania (ang. Implementation Development Kits - IDK oraz System Development Kits - SDK), które stanowią jedne z kluczowych narzędzi A w technologii kodowania strumienia audio i jako gotowe do użycia stosowane są w nowych produktach wprowadzanych na rynek przez producentów elektroniki użytkowej.

Rozwój oprogramowania w Centrum B+R polega również na dostosowaniu i optymalizowaniu algorytmów wykorzystywanych przez oprogramowanie A (odnoszące się do jednej z technologii A dla zintegrowanych procesorów. Proces ten może zawierać czynności takie jak pisanie lub modyfikowanie kodu (reference code), jego restrukturyzowanie, również częściowe przepisywanie, ponowne kodowanie, czy adaptowanie do potrzeb nowego procesora. Ponowne kodowanie może wystąpić w przypadku dostosowywania do tzw. asemblera - języka programowania wymaganego przez dany rodzaj procesora. W ramach prac badawczo-rozwojowych w Centrum B+R przeprowadzane są również testy oprogramowania na wykorzystywanych urządzeniach elektroniki użytkowej w celu zapewnienia jego wysokiej jakości i spełnienia wymagań urządzenia elektronicznego w zakresie docelowej funkcjonalności urządzenia.

Centrum B+R prowadzi również prace badawczo-rozwojowe nad ulepszeniami, jakie będą mogły zostać wprowadzone na rynek m.in. polepszeniem prędkości przetwarzania, stabilniejszymi algorytmami, lepszą jakością dźwięku, minimalizacją zużywanej przez urządzenia energii. Celem tego rodzaju prac będzie m.in. osiągnięcie jak najdłuższego czasu odtwarzania dźwięku bez ponownego ładowania baterii. Wyższa prędkość przetwarzania prowadzić będzie do zmniejszenia zużycia energii każdego urządzenia przenośnego lub zastosowania lepszej technologii dźwiękowej na obecnym urządzeniu (przykładowo odtwarzanie telewizji cyfrowej na urządzeniu przenośnym bez konieczności zmiany instalowanych w nich mikroprocesorów na droższe).

Do prac badawczo-rozwojowych prowadzonych w centrum B+R zaliczyć należy również projekty dotyczące najnowszej technologii obrazu HDR (ang. High Dynamie Range). Prowadzone są prace zarówno nad stroną kodowania obrazu, jak i referencyjnym odtwarzaczem.

Inny obszar prac badawczo-rozwojowych to technologie dźwięku przestrzennego i przetwarzania mowy wykorzystywane w telekomunikacji.

Przykładowe projekty badawczo-rozwojowe, które są obecnie realizowane przez Centrum B+R to:

*   Professional Loudness - prace mające na celu opracowanie technologii pozwalającej na automatyczną korekcję głośności nadawanych programów telewizyjnych w przypadku przestrzennego dźwięku obiektowego.
*   AC-4 - prowadzone są prace związane z optymalizacją najnowszego kodeka Główny nacisk tych optymalizacji związany jest z poborem mocy dekoderów działających na zasilanych baterią urządzeniach przenośnych typu telefony komórkowe.
*   Vision (…) - zaprojektowanie i implementacja zrównoleglonego kodeka video w architekturze opartej o chmurę (Cloud).

Jednym z celów powstania Centrum B+R było stworzenie jednostki, która będzie wystarczająco elastyczna, aby realizować projekty spełniające wymogi dynamicznie rozwijającego się rynku, w bardzo krótkim czasie. W celu ułatwienia realizacji projektów oraz skrócenia czasu ich realizacji, Centrum B+R współpracuje również z centrami badawczo-rozwojowymi Grupy zlokalizowanymi w różnych krajach świata.

Centrum B+R posiada specjalistyczne laboratoria do prac badawczo-rozwojowych wyposażone w zasilane mikroprocesorami panele i płyty główne do prowadzenia badań, a także narzędzia analityczne, laboratorium do kontroli jakości, w którym umieszczone zostaną urządzenia i narzędzia pomiarowe oraz bezechowe laboratorium odsłuchowe wyposażone w wysokiej jakości sprzęt audio, taki jak aktywne głośniki, wzmacniacze, konsolę z mikserem, mikrofony, odtwarzacze, itp.

Spółka nie dokonuje bezpośrednio sprzedaży wypracowanych rozwiązań (wyników prac badawczo-rozwojowych) do odbiorców końcowych, takich jak m.in. producenci elektroniki użytkowej. Spółka dokonuje sprzedaży usług (prac badawczo-rozwojowych) na rzecz podmiotu powiązanego z Grupy (w oparciu o zasadę koszt plus marża).

III. Pracownicy zaangażowani w realizację prac B+R.

W celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej Centrum B+R, opisanej powyżej w pkt II, Spółka zatrudnia pracowników, którzy są zaangażowani w wykonywanie prac badawczo-rozwojowych (dalej: „Pracownicy B+R”). Spółka zatrudnia również personel pomocniczy (m.in. pracowników działu HR, pracowników działu Support, pracowników działu IT), którzy nie są zatrudniani w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej i w związku z tym nie są objęci zakresem niniejszego wniosku.

Pracownicy B+R są zatrudniani przez Spółkę na podstawie umów o pracę. Zakres obowiązków Pracowników B+R jest określony w szczególności w opisach stanowisk (ang. Job Description) stanowiących załączniki do umów o pracę.

Pracowników B+R można podzielić na dwie główne grupy:

1.  Inżynierów B+R oraz
2.  Kadrę Menedżerską B+R (w tym Dyrektorów).

Zakres podstawowych zadań Pracowników B+R tj. Inżynierów B+R oraz Kadry Menedżerskiej B+R przedstawia się następująco:

1.  Inżynierowie B+R (na różnych poziomach zaszeregowania - od specjalistów po seniorów), do których w szczególności zalicza się następujących Pracowników B+R:
    
    1.  Inżynierowie Rozwoju Oprogramowania (Software): podstawowym zadaniem tej grupy pracowników jest m.in. rozwój i utrzymanie komponentów oprogramowania oraz aplikacji ułatwiających klientom sprawną integrację technologii A we własnych produktach, uczestnictwo w prototypowaniu i tworzeniu produktów wykorzystujących technologie A, opracowanie wydajnych rozwiązań dla rozmaitych problemów technicznych w tym tworzenie nakładek dla multimedialnych komponentów oprogramowania oraz dla kodu integracyjnego:
    
    *   Przykładowe obowiązki: pisanie kodu, z zastosowaniem najlepszych praktyk w dziedzinie inżynierii oprogramowania, prowadzących do powstania dobrze udokumentowanych, bezawaryjnych i łatwych do utrzymania komponentów oprogramowania; potwierdzanie i utrzymywanie prawidłowego działania komponentów oprogramowania za pomocą testów.
    
    3.  Inżynierowie Rozwoju Systemów (System Software): pracownicy ci uczestniczą głównie w prototypowaniu i tworzeniu produktów wykorzystujących technologie A; opracowują wydajne rozwiązania dla rozmaitych problemów technicznych w tym tworzenie nakładek dla multimedialnych komponentów oprogramowania oraz dla kodu integracyjnego.
    
    *   Przykładowe obowiązki: tworzenie wymagań dla produktów integrujących technologie A w oparciu o dogłębne zrozumienie ich przypadków użycia; opracowywanie specyfikacji technicznych i wymagań dla produktów A w celu zapewnienia ich współdziałania,
    
    5.  Inżynierowie Kontroli Jakości (Testers): pracownicy ci odpowiadają zasadniczo za testowanie oprogramowania potrzebnego do obsługi kolejnej generacji technologii A i za tworzenie środowiska testowego do kontrolowania jakości oraz za projektowanie i prowadzenie wszystkich potrzebnych testów.
    
    *   Przykładowe obowiązki: tworzenie nowych, wykorzystywanie i adaptacja istniejących skryptów automatyzacji testów; analizowanie wyników testów dla zapewnienia, że produkt funkcjonuje zgodnie z wymogami.
    
    7.  Technical Writers: pracownik na tym stanowisku głównie tworzy, zmienia, edytuje i projektuje instrukcje techniczne, ilustracje, dokumentację testową;
    
    *   Przykładowe obowiązki: zapisywanie i przedstawianie dokumentacji technicznej w wersji anglojęzycznej do dystrybucji pośród licencjobiorców, partnerów, klientów i użytkowników końcowych D. we współpracy z zespołami rozwoju produktu; prowadzenie analiz początkowych, rozwijanie przypadków użycia i dokumentacji zadaniowej.
    
    9.  Inżynierowie Build and Release: podstawowe zadania osoby zatrudnionej na tym stanowisku to rozwijanie funkcjonalności środowiska Build&Release, testowanie i integracja oprogramowania, utrzymanie i rozwiązywanie problemów środowiska ciągłej integracji, ciągłe poprawianie prędkości, wydajności i skalowalności środowiska buildów i testowania, współpraca z inymi zespołami w celu zapewnienia ciągłego, niezawodnego działania środowiska buildów i testowania a także automatyzacja procesów buildowania i testowania.
    
    *   Przykładowe obowiązki: tworzenie całościowego planu dla procesów i narzędzi w celu stworzenia zintegrowanego systemu buildów i releasów; budowanie zautomatyzowanego środowiska działającego na platformach Linux, Windows, Mac oraz systemach wbudowanych.
2.  Kadra Menedżerska B+R, do której zalicza się następujące stanowiska:
    
    1.  Dyrektor Centrum B+R: osoba na tym stanowisku pełni funkcję głównego zarządzającego Centrum B+R, w szczególności jest: odpowiedzialna za działalność operacyjną, zarządzanie projektami, alokację zasobów i nadzór nad pracami zespołów, ale również jest zaangażowana merytorycznie w projekty badawczo-rozwojowe, ściśle współpracuje z Inżynierami B+R oraz pozostałymi inżynierami, którzy są zatrudnieni w pozostałych spółkach D. na świecie;
    
    *   Przykładowe obowiązki: konsultacje technologiczne i studium wykonalności planów rozwojowych poszczególnych produktów i technologii A; kształtowanie zakresu i planowanie prac badawczo rozwojowych poszczególnych zespołów; zapewnianie efektywnej wymiany informacji pomiędzy zespołami; itp.
    
    3.  Menedżerowie Centrum B+R: główne zadania pracowników zatrudnionych na stanowiskach Menedżerów to w szczególności: zarządzanie danym zespołem Inżynierów B+R jak również rozwój i utrzymanie komponentów oprogramowania, aplikacji, technologii A;
    
    *   Przykładowe obowiązki: integracja zmian bazowych komponentów i wsparcie w przenoszeniu tychże na specyficzne platformy sprzętowe; tworzenie kodu zgodnie z najlepszymi praktykami rozwoju oprogramowania prowadzące do powstania łatwych w utrzymaniu, niezawodnych, dobrze udokumentowanych komponentów oprogramowania; zarządzanie projektami z zakresu rozwoju i testowania oprogramowania.

Inżynierowie B+R są grupą Pracowników B+R zatrudnianych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej Centrum B+R. Są oni dedykowani w 100% projektom badawczo-rozwojowym i zasadniczo całkowity czas swojej pracy faktycznie przeznaczają na realizację projektów badawczo-rozwojowych. Inżynierowie B+R wykonują pracę w ramach zespołów projektowych i nie zdarzają się sytuacje, aby byli delegowani do pracy w innym charakterze niż prace badawczo-rozwojowe. Naturalnie mogą zdarzyć się sytuacje, w których Inżynierowie B+R będą nieobecni w pracy z powodu np. choroby czy urlopu, a na Spółce będzie nadal ciążył obowiązek wypłaty należnego wynagrodzenia za czas choroby lub urlopu.

Nieco odmienna sytuacja ma miejsce natomiast w przypadku Kadry Menedżerskiej B+R (Dyrektora oraz Menedżerów Centrum B+R). Kadra Menedżerska B+R jest zatrudniana w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej Centrum B+R, niemniej jednak pracownicy zatrudnieni na tych stanowiskach poza zaangażowaniem w prace badawczo-rozwojowe, wykonują również pewne obowiązki z zakresu niestanowiącego prac badawczo-rozwojowych i nie przeznaczają 100% swojego czasu pracy na wykonywanie prac badawczo-rozwojowych np. uczestniczą w procesach rekrutacyjnych, wykonują zadania organizacyjno-administracyjne (dalej: „Pozostałe Zadania”).

Spółka prowadzi ewidencję, która zawiera informacje o zaangażowaniu czasowym poszczególnych Pracowników B+R w pracy nad określonymi, poszczególnymi projektami badawczo-rozwojowymi, realizowanymi w danym okresie przez Centrum B+R oraz odpowiednio nad Pozostałymi Zadaniami (dalej: „Ewidencja”). Ewidencja jest prowadzona w miesięcznych okresach rozliczeniowych, a zaangażowanie czasowe Pracowników B+R w danym miesiącu na poszczególne projekty badawczo-rozwojowe, realizowane przez Centrum B+R w danym miesiącu, wyrażone jest w wartościach procentowych (%).

Mając na uwadze skalę realizowanych projektów oraz dedykowanie Inżynierów B+R w całości do prac badawczo-rozwojowych, Inżynierowie B+R zaangażowani są w 100% w projekty badawczo-rozwojowe w skali miesiąca, przy czym może to być jeden projekt lub kilka projektów badawczo-rozwojowych, które są realizowane przez Centrum B +R w danym miesiącu, tak że całkowite zaangażowanie czasowe danego Inżyniera B+R w projekt lub projekty badawczo-rozwojowe realizowane w danym miesiącu - według Ewidencji - równa się 100% (np. projekt A - 20%, projekt B - 80%), gdzie 100% to zaangażowanie czasowe danego Pracownika B+R w skali całego miesiąca.

Pracownicy Kadry Menedżerskiej B+R natomiast najczęściej są zaangażowani w pewnej (zwykle znacznej) części w działalność badawczo-rozwojową (mogą uczestniczyć w jednym lub w kilku projektach), w pozostałym zakresie zaś wykonują Pozostałe Zadania i na podstawie tego, ile czasu spędzili nad danym projektem lub na Pozostałych Zadaniach, określają w Ewidencji swoje zaangażowanie czasowe w wartościach procentowych, na przykład: Projekt A - 20%, Projekt B - 40%, Projekt C - 10%, Pozostałe Zadania - 30%, gdzie 100% to zaangażowanie czasowe danego Pracownika B+R w skali całego miesiąca.

Po zsumowaniu wartości procentowych wykazanych w Ewidencji odzwierciedlających zaangażowanie czasowe w prace badawczo-rozwojowe poszczególnych Pracowników B+R Spółka będzie w stanie określić wskaźnik, z którego będzie wynikało, w jakiej części czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R (dalej: „Wskaźnik B+R”). W powyższym przykładzie Wskaźnik B+R dla danego pracownika Kadry Menedżerskiej wynosi 70% (Projekt A - 20% plus Projekt B - 40% plus Projekt C - 10%). Innymi słowy zaangażowanie czasowe na Pozostałe Zadania (w ww. przykładzie wartość 30%) będzie pomijane przy obliczaniu Wskaźnika B+R.

W przypadku, gdy Pracownik B+R jest nieobecny w pracy np. z uwagi na chorobę lub urlop, Wskaźnik B+R nie jest pomniejszany o czas takiej absencji (np. choroby lub urlopu). Zgodnie jednak z przepisami prawa pracy, okresy nieobecności w pracy Pracownika B+R pomniejszają jego ogólny czas pracy w danym miesiącu.

W przypadku Inżynierów B+R Wskaźnik B+R zasadniczo wynosi 100%. Niemniej jednak nie można wykluczyć, że np. w przyszłości jakiś Inżynier B+R poświęci część swojego czasu pracy na inne zadania, niestanowiące prac badawczo-rozwojowych i w takiej sytuacji Wskaźnik B+R ujęty w Ewidencji będzie odpowiednio mniejszy od 100%.

Ewidencja nie jest typową ewidencją godzinową i nie zawiera informacji o poszczególnych czynnościach wykonanych w danej jednostce czasowej (np. godzinie) przez konkretnego Pracownika B+R.

IV. Sposób ustalania kosztów kwalifikowanych.

Pracownicy B+R otrzymują za swoją pracę wynagrodzenie zasadnicze, na które składa się: honorarium autorskie (z tytułu przeniesienia na pracodawcę autorskich praw majątkowych i praw majątkowych twórcy do pozostałej własności intelektualnej) oraz pozostałe wynagrodzenie zasadnicze za wykonywanie pozostałych obowiązków pracowniczych. Oprócz ww. wynagrodzenia zasadniczego Pracownicy B+R otrzymują lub mogą otrzymywać również - zgodnie z Regulaminem Wynagradzania - premie, nagrody oraz dodatki (np. za pracę w godzinach nadliczbowych, za pracę w godzinach nocnych) wynagrodzenie za czas choroby, wynagrodzenie za urlop oraz inne świadczenia, które pracodawca jest zobowiązany zapewnić zgodnie z przepisami Kodeksu pracy lub umów o pracę jak również inne dodatkowe świadczenia, które zostały przyznane lub mogą zostać przyznane przez Spółkę pracownikom, takie jak w szczególności: premia za rekomendację kandydata - pracownika do Spółki, częściowo nieodpłatne świadczenie z tytułu grupowego ubezpieczenia na życie, z tytułu dodatkowego ubezpieczenia zdrowotnego dla pracowników, nieodpłatne świadczenia z tytułu finasowania uczestnictwa w programach Multibeneflt, Multisport, finansowania składki na pracowniczy program emerytalny, finansowania kosztów dojazdu do pracy. Wszystkie powyższe wynagrodzenia oraz dodatkowe świadczenia Pracowników B+R (dalej zwane: „Całkowite należności ze stosunku pracy”) Spółka jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatki dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm., dalej: „Ustawa o PIT”). Całkowite należności ze stosunku pracy Pracownika (-ów) B+R wraz z obliczonymi od tych należności (całkowitymi) składkami na ubezpieczenia społeczne finansowanymi przez płatnika (pracodawcę) zwane będą w dalszej części łącznie jako: „Koszty pracy”.

Spośród ww. Całkowitych należności ze stosunku pracy Spółka wyodrębnia składniki (świadczenia), które Pracownicy B+R otrzymują (lub mogą otrzymywać w przyszłości) za okresy niewykonywania prac B+R lub za czynności niezwiązane z czasem przeznaczonym na realizację prac (działalności) B+R, w szczególności:

*   wynagrodzenie za czas choroby;
*   wynagrodzenie za urlop wypoczynkowy oraz inne rodzaje urlopów (np. okolicznościowy);
*   dodatkowe świadczenia z tytułu finansowania uczestnictwa pracownika w programach Multibenefit, Multisport, z tytułu grupowego ubezpieczenia na życie, dodatkowego ubezpieczenia zdrowotnego lub innych dodatkowych świadczeń (nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych) ponoszonych przez Spółkę za okres urlopu macierzyńskiego, rodzicielskiego oraz podczas zwolnienia chorobowego, urlopu lub innej przerwy w świadczeniu pracy;
*   premia za rekomendację kandydata - pracownika do Spółki;

w dalszej części ww. składniki (świadczenia) wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami na ubezpieczenia społeczne obliczonymi od ww. składników (świadczeń) będą zwane łącznie jako: „Należności niezwiązane z B+R”.

Spółka zwraca uwagę, że takie dodatkowe świadczenia, jak w szczególności: z tytułu finansowania uczestnictwa w programach Multibenefit i Multisport, z tytułu grupowego ubezpieczenia na życie czy z tytułu dodatkowego ubezpieczenia zdrowotnego dla pracowników przysługują Pracownikom B+R w stałej wysokości, niezależnie od tego, czy np. przez część danego miesiąca Pracownik B+R przebywał na urlopie wypoczynkowym lub zwolnieniu chorobowym, wartość tych świadczeń nie ulega zmianie (pomniejszeniu) o dni nieobecności w pracy. W związku z tym, w sytuacji gdy np. zwolnienie chorobowe lub urlop lub inna przerwa w świadczeniu pracy ma miejsce jedynie przez część miesiąca (trwają krócej niż pełny miesiąc kalendarzowy) Spółka nie zalicza ww. dodatkowych świadczeń do Należności niezwiązanych z B+R.

Spółka prowadzi ewidencję rachunkową stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 w związku z art. 9 ust. 1b Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm.; dalej: „Ustawa o CIT”), z której na podstawie listy imion i nazwisk Pracowników B+R, jest w stanie - w przedstawiony w niniejszym wniosku sposób wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej tj. koszty kwalifikowane, stanowiące koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 18d ust 2 pkt 1 w związku z ust. 1 Ustawy o CIT tj. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu (dalej łącznie zwane: „Kosztami pracy B+R”).

Na potrzeby zastosowania Ulgi B+R z tytułu kosztów, o których mowa w przepisie art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, Spółka zamierza obliczać wysokość kosztów kwalifikowanych dla celów Ulgi B+R w następujący sposób: Koszty pracy B+R równałyby się: sumie poniesionych przez Spółkę w poszczególnych miesiącach danego roku podatkowego Kosztów pracy, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu tj. z wyłączeniem Należności niezwiązanych z B+R - przemnożonych przez Wskaźnik B+R dla danego Pracownika B+R w danym miesiącu (dalej zwany jako: „Sposób ustalania wysokości kosztów kwalifikowanych”).

Przykładowo, jeśli dla Pracownika Wskaźnik B+R wynikający z Ewidencji wynosi 80% i pracownik przebywał w danym miesiącu na urlopie przez 5 dni wówczas koszty kwalifikowane na potrzeby Ulgi B+R obliczane byłyby następująco:

Koszty pracy B+R = \[Całkowite należności ze stosunku pracy Pracownika B+R plus całkowite składki ZUS sfinansowane przez pracodawcę od tych należności (tj. Koszty pracy) minus Należności niezwiązane z B+R (tj. wynagrodzenie za 5 dni urlopu wraz obliczonymi od tego wynagrodzenia składkami ZUS finansowanymi przez płatnika)\] x 80% (Wskaźnik B+R).

W związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2018 r. nowych przepisów w zakresie ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d Ustawy o CIT (dalej: „Ulga B+R”), Spółka zamierza zweryfikować sposób korzystania z Ulgi B+R w związku z prowadzoną przez siebie działalnością badawczo-rozwojową w odniesieniu do ponoszonych Kosztów pracy Pracowników B+R. Przed wskazaną wyżej zmianą przepisów, Spółka otrzymała 29 listopada 2017 r. interpretację indywidualną znak: 0111-KDIB1-3.4010.328.2017.1.IZ, w której Dyrektor KIS potwierdził, że Spółka prawidłowo uznaje Koszty Pracy Pracowników B+R za koszty kwalifikowane, o których mowa w przepisie art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, na potrzeby Ulgi B+R w wysokości obliczonej na podstawie przedstawionego w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym sposobu ustalania wysokości kosztów kwalifikowanych, tj. z zastosowaniem Wskaźnika B+R wynikającego z Ewidencji prowadzonej przez Spółkę. Przepis art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, uległ jednak zmianie od pierwszego roku podatkowego Spółki rozpoczynającego się po 1 stycznia 2018 r. (tj. dla Spółki dla roku podatkowego rozpoczętego 1 października 2018 r.), w związku z czym Spółka zdecydowała się zwrócić ponownie z niniejszym wnioskiem o interpretację indywidualną w zmienionym stanie prawnym.

Spółka chciałaby uzyskać potwierdzenie, czy w świetle wyżej opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wyżej przedstawiony Sposób ustalania wysokości kosztów kwalifikowanych przez Spółkę dla celów stosowania Ulgi B+R jest prawidłowy.

V. Dodatkowe informacje.

Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. 2017 poz. 1010).

Rok finansowy oraz podatkowy Spółki nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i obejmuje okres 12-miesięcy od 1 października do 30 września.

Ostatnią transzę Dotacji na dofinansowanie projektu „Utworzenie centrum badawczo rozwojowego dla rozwoju systemów dźwiękowych A” w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007 - 2013 Spółka otrzymała w 2015 r. Koszty kwalifikowane w rozumieniu przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT (Koszty pracy), które Spółka zamierza odliczyć od podstawy opodatkowania z tytułu ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie zostały zwrócone i nie zostaną zwrócone Spółce w formie ww. Dotacji, ani w jakiejkolwiek innej formie.

W uzupełnieniu wniosku z 5 lutego 2019 r. (data wpływu 12 lutego 2019 r.) Wnioskodawca doprecyzował opisu stanu faktycznego/zdarzenia wskazując, że pod pojęciem „inne świadczenia, które pracodawca jest zobowiązany zapewnić zgodnie z przepisami Kodeksy pracy lub umów o pracę” Spółka rozumie należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, przysługujące danemu pracownikowi, takie jak: ekwiwalent za niewykorzystany urlop, odprawa emerytalna i rentowa oraz nagroda jubileuszowa. Ponadto Spółka doprecyzowała, że wymienione wyżej świadczenia wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami na ubezpieczenie społeczne obliczonymi do tych składników (świadczeń) będą traktowane jak opisane we wniosku Należności niezwiązane z B+R, w efekcie czego zostaną one wyłączone z kosztów kwalifikowanych dla celów Ulgi B+R.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest postępowanie Spółki polegające na wyłączaniu Należności niezwiązanych z B+R z Kosztów pracy B+R dla celów ustalania wysokości kosztów kwalifikowanych na potrzeby Ulgi B+R? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest postępowanie polegające na wyłączaniu Należności niezwiązanych z B+R z Kosztów pracy B+R dla celów ustalania wysokości kosztów kwalifikowanych na potrzeby Ulgi B+R.

Wyłączanie Należności niezwiązanych z B+R z kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazano wyżej, norma wywiedziona z przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, zawiera w swojej dyspozycji odesłanie do przepisu art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, który stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zakres zastosowania przepisu art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, nie został ograniczony wyłącznie do wynagrodzenia zasadniczego, ale odnosi się do wszelkich kategorii przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w tym przepisie, w tym m.in. premii, nagród oraz różnego rodzaju dodatków (np. za pracę w godzinach nadliczbowych, za pracę w godzinach nocnych), dodatkowych świadczeń (nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych).

Jednakże, od 1 stycznia 2018 r. na skutek nowelizacji przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, zakres zaliczania do kosztów kwalifikowanych ww. należności, o których mowa w przepisie art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, uległ zawężeniu do części przychodów ze stosunku pracy pracowników tj. do takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Przepis art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym przed wyżej wymienioną nowelizacją zasadniczo dawał możliwość zaliczania do kosztów kwalifikowanych wszelkich należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT (w tym np. wynagrodzeń za urlop lub za czas choroby), co potwierdzały liczne interpretacje indywidualne, w tym interpretacja indywidualna otrzymana przez Spółkę. Po nowelizacji jednak nie jest już możliwe zaliczenie do kosztów kwalifikowanych wszelkich należności ze stosunku pracy, co potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 13 sierpnia 2018 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.297.2018.2.BM: Bezspornym jest, że podczas nieobecności w pracy Pracownika B+R spowodowanej np. urlopem czy inną usprawiedliwioną nieobecnością, Pracownik ten nie wykonuje czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, a zatem za ten czas, jego wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop. Ponadto, za prawidłowością prezentowanego stanowiska przemawia zmiana od 1 stycznia 2018 r. brzmienia art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, w którym ustawodawca doprecyzował, że za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W związku z tym, przy ustalaniu wysokości kosztów kwalifikowanych dla celów Ulgi B+R, czyli tzw. Kosztów pracy B+R należy wyłączyć część lub składniki przychodów ze stosunku pracy niezwiązane z czasem przeznaczonym na realizację prac B+R, które są de facto związane z nieobecnościami (przerwami w pracy) Pracowników B+R (np. takimi jak urlop lub choroba) lub nie mają związku z wykonywaniem prac B+R (np. premia za pozyskanie kandydata - nowego pracownika do Spółki) lub przychody przypadające na wykonywanie tzw. Pozostałych Zadań tj. inne niż za prace B+R (które to eliminowane są przez Spółkę z kosztów kwalifikowanych poprzez zastosowanie Wskaźnika B+R).

Jak Spółka wskazała w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, spośród Całkowitych należności ze stosunku pracy Pracowników B+R Spółka wyodrębnia składniki (świadczenia), które Pracownicy B+R otrzymują (lub mogą otrzymywać w przyszłości) za okresy niewykonywania prac B+R lub za czynności niezwiązane z czasem przeznaczonym na realizację prac (działalności) B+R, w szczególności:

*   wynagrodzenie za czas choroby;
*   wynagrodzenie za urlop wypoczynkowy oraz inne rodzaje urlopów (np. okolicznościowy);
*   dodatkowe świadczenia z tytułu finansowania uczestnictwa pracownika w programach Multibenefit, Multisport, z tytułu grupowego ubezpieczenia na życie, dodatkowego ubezpieczenia zdrowotnego lub innych dodatkowych świadczeń (nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych) ponoszonych przez Spółkę za okres urlopu macierzyńskiego, rodzicielskiego oraz podczas zwolnienia chorobowego, urlopu lub innej przerwy w świadczeniu pracy;
*   premia za rekomendację kandydata - pracownika do Spółki;

Ww. składniki (świadczenia) wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami na ubezpieczenia społeczne obliczonymi od ww. składników (świadczeń) są zwane łącznie jako: „Należności niezwiązane z B+R”.

Zatem, zdaniem Spółki, Sposób ustalania wysokości kosztów kwalifikowanych, przedstawiony w niniejszym Wniosku w oparciu o Wskaźnik B+R, wynikający z Ewidencji, można stosować w odniesieniu nie tylko do wynagrodzenia zasadniczego, ale również do pozostałych składników przychodów ze stosunku pracy w tym m.in. premii, nagród oraz różnego rodzaju dodatków dodatkowych świadczeń (nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych), a więc do Kosztów pracy (w tym składek na ubezpieczenie społeczne finansowanych przez płatnika składek od tych przychodów) z wyłączeniem jednakże ww. Należności niezwiązanych z B+R. Wyłączenie Należności niezwiązanych z B+R pozwala - w ocenie Spółki - na wyeliminowanie z kosztów kwalifikowanych Kosztów pracy w takiej części, w jakiej czas nie przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika B+R w danym miesiącu. Dzięki temu, Spółka zapewnia zgodność Sposobu ustalania wysokości kosztów kwalifikowanych z dyspozycją przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT.

Przykładowo, jeśli dla Pracownika Wskaźnik B+R wynikający z Ewidencji wynosi 80% i pracownik przebywał w danym miesiącu na urlopie np. przez 5 dni wówczas koszty kwalifikowane na potrzeby Ulgi B+R obliczane byłyby następująco:

Koszty pracy B+R = \[Całkowite należności ze stosunku pracy Pracownika B+R plus całkowite składki ZUS sfinansowane przez pracodawcę od tych należności (tj. Koszty pracy) minus Należności niezwiązane z B+R (tj. wynagrodzenie za 5 dni urlopu obliczone zgodnie obowiązującymi przepisami wraz z naliczonymi od tego wynagrodzenia składkami ZUS finansowanymi przez płatnika)\] x 80% (Wskaźnik B+R).

Spółka podkreśla, że dodatkowe świadczenia (nieodpłatne lub częściowo odpłatne), takie jak w szczególności: z tytułu finansowania uczestnictwa w programach Multibenefit i Multisport, z tytułu grupowego ubezpieczenia na życie czy z tytułu dodatkowego ubezpieczenia zdrowotnego dla pracowników przysługują Pracownikom B+R w stałej wysokości, niezależnie od tego, czy np. przez część danego miesiąca Pracownik B+R przebywał na urlopie wypoczynkowym lub zwolnieniu chorobowym, wartość tych świadczeń nie ulega zmianie (pomniejszeniu) o dni nieobecności w pracy. W związku z tym, w sytuacji gdy np. zwolnienie chorobowe lub urlop lub inna przerwa w świadczeniu pracy ma miejsce jedynie przez część miesiąca (trwają krócej niż pełny miesiąc kalendarzowy) Spółka nie zalicza ww. dodatkowych świadczeń do Należności niezwiązanych z B+R. W ocenie Spółki, nie byłoby zasadne wyłączanie kosztów tych dodatkowych świadczeń z kosztów kwalifikowanych jedynie z tego powodu, że przez część danego miesiąca (np. kilka dni) Pracownik był nieobecny w pracy (np. z powodu choroby lub urlopu), podczas gdy przez pozostałą część miesiąca wykonywałby prace B+R. Wartość tych dodatkowych świadczeń jest stała i nie jest uzależniona od przerw w świadczeniu pracy. Alokacja tych dodatkowych świadczeń dokonywana jest natomiast według takich samych zasad jakie dotyczą wynagrodzenia zasadniczego tj. według Wskaźnika B+R dla danego Pracownika B+R wynikającego z Ewidencji. Przykładowo: jeśli Wskaźnik B+R wynosi 80%, to w tej części wartość danego świadczenia będzie stanowiła koszt kwalifikowany. W pozostałym zakresie (20%) wartość świadczenia zostanie wyłączona z kosztów kwalifikowanych jako Należność niezwiązana z B+R.

W sytuacji natomiast, gdy w danym miesiącu Pracownik B+R nie będzie wykonywał przez pełny miesiąc kalendarzowy prac B+R np. na skutek nieobecności spowodowanej urlopem lub chorobą, wówczas ww. dodatkowe świadczenia zostaną wyłączone z Kosztów Pracy B+R czyli z kosztów kwalifikowanych jako Należności niezwiązane z B +R w całości. Ponadto w takim przypadku wynagrodzenie za czas choroby lub urlop za ten miesiąc zostałoby również wyłączone z kosztów kwalifikowanych jako Należność niezwiązana z B+R.

Powyżej opisane zasady mają również analogiczne zastosowanie do składek na ubezpieczenie społeczne naliczonych od tych dodatkowych świadczeń finansowanych przez płatnika.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w wydanych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 13 lipca 2018 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.263.2018.1.APO;
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 28 sierpnia 2018 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.332.2018.1.MBD.

Przykładowo w ww. interpretacji indywidualnej z 28 sierpnia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził: W odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę za czas urlopu i niezdolności do pracy stwierdzić należy, że udzielanie pracownikom urlopu, a także umożliwienie pracownikom wykorzystania zwolnienia chorobowego jest wynikiem pozostawania określonego pracownika w stosunku pracy. Należy jednak wskazać, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Odliczeniu nie będą zatem podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika (np. urlop lub inna niezdolność do pracy). W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik B+R otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy oraz/lub urlopu wypoczynkowego, a zatem za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji, nie była ocena, czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych podlegających odliczeniu. Kwestia ta została przyjęta jako element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji była tylko kwestia ustalenia, czy prawidłowe jest postępowanie Spółki polegające na wyłączaniu Należności niezwiązanych z B+R z Kosztów pracy B+R dla celów ustalania wysokości kosztów kwalifikowanych na potrzeby Ulgi B+R. Ponadto należy zwrócić uwagę, że przedmiotem interpretacji nie była ocena prawidłowości ustalenia wskaźnika B+R.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „updop”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W art. 18d ust. 5 updop, ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 18d ust. 6 updop, podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej- 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a,
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5,
3.  w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Z art. 9 ust. 1b updop, wynika, jednakże ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi B+R, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 updop).

Zgodnie z art. 18e updop, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop;
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop,
5.  podatnik, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, odliczał jedynie koszty kwalifikowane, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej Centrum B+R zatrudnia pracowników, którzy są zaangażowani w wykonywanie prac badawczo-rozwojowych.

Spośród Całkowitych należności ze stosunku pracy Spółka wyodrębnia składniki (świadczenia), które Pracownicy B+R otrzymują (lub mogą otrzymywać w przyszłości) za okresy niewykonywania prac B+R lub za czynności niezwiązane z czasem przeznaczonym na realizację prac (działalności) B+R, w szczególności:

*   wynagrodzenie za czas choroby;
*   wynagrodzenie za urlop wypoczynkowy oraz inne rodzaje urlopów (np. okolicznościowy);
*   dodatkowe świadczenia z tytułu finansowania uczestnictwa pracownika w programach Multibenefit, Multisport, z tytułu grupowego ubezpieczenia na życie, dodatkowego ubezpieczenia zdrowotnego lub innych dodatkowych świadczeń (nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych) ponoszonych przez Spółkę za okres urlopu macierzyńskiego, rodzicielskiego oraz podczas zwolnienia chorobowego, urlopu lub innej przerwy w świadczeniu pracy;
*   premia za rekomendację kandydata - pracownika do Spółki;

w dalszej części ww. składniki (świadczenia) wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami na ubezpieczenia społeczne obliczonymi od ww. składników (świadczeń) będą zwane łącznie jako: „Należności niezwiązane z B+R”.

Dodatkowe świadczenia, jak w szczególności: z tytułu finansowania uczestnictwa w programach Multibenefit i Multisport, z tytułu grupowego ubezpieczenia na życie czy z tytułu dodatkowego ubezpieczenia zdrowotnego dla pracowników przysługują Pracownikom B+R w stałej wysokości, niezależnie od tego, czy np. przez część danego miesiąca Pracownik B+R przebywał na urlopie wypoczynkowym lub zwolnieniu chorobowym, wartość tych świadczeń nie ulega zmianie (pomniejszeniu) o dni nieobecności w pracy. W związku z tym, w sytuacji gdy np. zwolnienie chorobowe lub urlop lub inna przerwa w świadczeniu pracy ma miejsce jedynie przez część miesiąca (trwają krócej niż pełny miesiąc kalendarzowy) Spółka nie zalicza ww. dodatkowych świadczeń do Należności niezwiązanych z B+R.

Spółka prowadzi ewidencję rachunkową stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 w związku z art. 9 ust. 1b Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, z której na podstawie listy imion i nazwisk Pracowników B+R, jest w stanie - w przedstawiony w niniejszym wniosku sposób wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej tj. koszty kwalifikowane, stanowiące koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 18d ust 2 pkt 1 w związku z ust. 1 Ustawy o CIT, tj. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu (dalej łącznie zwane: „Kosztami pracy B+R”).

Wnioskodawca wskazał, że pod pojęciem „inne świadczenia, które pracodawca jest zobowiązany zapewnić zgodnie z przepisami Kodeksy pracy lub umów o pracę” Spółka rozumie należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, przysługujące danemu pracownikowi, takie jak: ekwiwalent za niewykorzystany urlop, odprawa emerytalna i rentowa oraz nagroda jubileuszowa. Ponadto, Spółka doprecyzowała, że wymienione wyżej świadczenia wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami na ubezpieczenie społeczne obliczonymi do tych składników (świadczeń) będą traktowane jak opisane we wniosku Należności niezwiązane z B+R, w efekcie czego zostaną one wyłączone z kosztów kwalifikowanych dla celów Ulgi B+R.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego pozostaje czynne uczestnictwo w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych. Jednakże, istotne jest również, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm., dalej: „updof”), jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy CIT.

Zatem, wynagrodzenia za czas urlopu, wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, oraz ekwiwalent za niewykorzystany urlop wraz ze składkami wynikającymi z ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych z tytułu ww. należności, podlegają wyłączeniu z kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy CIT.

Natomiast, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę dotyczące dodatkowego świadczenia z tytułu finansowania uczestnictwa pracownika w programach Multibenefit, Multisport, z tytułu grupowego ubezpieczenia na życie, dodatkowego ubezpieczenia zdrowotnego lub innych dodatkowych świadczeń (nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych), odprawy emerytalno-rentowej oraz nagrody jubileuszowej, mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w proporcji czasu pracy poświęconego przez danego pracownika na realizację działalności B+R w ogólnym czasie pracy tego pracownika w danym miesiącu.

W świetle powyższego, postępowanie Spółki polegające na wyłączaniu Należności niezwiązanych z B+R z Kosztów pracy B+R dla celów ustalania wysokości kosztów kwalifikowanych na potrzeby Ulgi B+R jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.