Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.24.2017.1.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-18
Teza: Drobne artykuły spożywcze (kawa, herbata) nieodpłatnie udostępnione przez Bank, które każdy pracownik i zaproszony gość Banku może swobodnie wziąć do konsumpcji na miejscu wedle własnego uznania i potrzeb, nie stanowią dla nich nieodpłatnego świadczenia, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Powyższe artykuły nie mają charakteru osobistego. Przychód nie powstanie w sytuacji, gdy niemożliwym jest zindywidualizowanie wartości świadczenia przypadającego na konkretną osobę. Zatem Wnioskodawca nie ma obowiązku doliczania wartości tych wydatków do przychodów pracowników i zaproszonych gości. Po stronie Wnioskodawcy nie wystąpią obowiązki płatnika, tj. obliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek oraz obowiązki informacyjne, tj. wystawienia odpowiedniej informacji o dochodach pracowników i zaproszonych gości.
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; gastronomia; napoje; poczęstunki; pracownik; płatnik; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2017 r. (data wpływu 10 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zapewnienia pracownikom i zaproszonym gościom nieodpłatnie kawy i herbaty – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zapewnienia pracownikom i zaproszonym gościom nieodpłatnie kawy i herbaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i podatnikiem VAT UE, posiadającym osobowość prawną. Wnioskodawca jest zakładem pracy zatrudniającym pracowników, w związku z czym pełni funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w rozumieniu ustawy o PIT.

Bank zamierza zawrzeć umowę z podmiotem zewnętrznym, prowadzącym profesjonalną działalność w sektorze gastronomicznym (dalej: „Operator”). Przedmiotem umowy będzie prowadzenie kawiarni na terenie budynku biurowego należącego do Banku (dalej: „Kawiarnia”). Podstawowym celem umowy jest umożliwienie pracownikom Banku i innym osobom przebywającym na terenie budynku biurowego należącego do Banku, w tym gościom, kontrahentom i współpracownikom Banku, nabywania produktów żywnościowych przygotowanych zgodnie z najwyższym funkcjonującymi na rynku standardami. Asortyment produktów Operatora będzie obejmował: kawę, herbatę, inne napoje gorące, napoje zimne butelkowane, soki wyciskane na miejscu, ciasta i ciastka, posiłki zimne i gorące, tj. kanapki, sałatki, kisze, zupy.

Dodatkowo, umowa umożliwi świadczenie przez Operatora na rzecz Banku usług cateringu wewnętrznego, obejmujących przygotowywanie, dostarczanie i ekspozycję posiłków związanych z obsługą spotkań, szkoleń i konferencji (tzw. przerwy kawowe, lunche, obiady). Usługi cateringu wewnętrznego nie są jednak przedmiotem niniejszego wniosku.

Wstęp na teren budynku biurowego należącego do Banku, jest monitorowany przez elektroniczny system kontroli dostępu. Na terenie budynku biurowego należącego do Banku (a tym samym w Kawiarni) mogą znajdować się tylko osoby upoważnione, posiadające identyfikator osobisty. Stałe identyfikatory posiadają tylko pracownicy Banku. Zaproszeni goście otrzymują karty umożliwiające identyfikację osoby z imienia i nazwiska, które upoważniają do przebywania na terenie Banku w czasie niezbędnym do wypełnienia funkcji związanej z zaproszeniem. Kawiarnia prowadzona będzie zatem w systemie zamkniętym, dostępna będzie wyłącznie dla osób przebywających na terenie Banku, tj. pracowników i zaproszonych gości.

Udostępnianie Kawiarni pracownikom i zaproszonym gościom ma pomóc w utworzeniu miejsca do organizacji spotkań, budowaniu pozytywnej atmosfery do pracy w Banku, zwiększeniu jakości pracy wykonywanej przez pracowników, budowaniu wizerunku Banku jako atrakcyjnego pracodawcy. Jednocześnie Bank, będąc bankiem centralnym RP, ma obowiązek kształtować swój profesjonalny wizerunek i budować dobrą opinię zewnętrzną wśród przedstawicieli wszelkich instytucji, z którymi współpracuje.

Część asortymentu Kawiarni będzie dostępna dla pracowników i zaproszonych gości nieodpłatnie, dotyczy to wyłącznie napojów gorących, tj. kawy i herbaty. W pozostałym zakresie kawiarnia będzie prowadziła sprzedaż za odpłatnością według obowiązujących cen. W ramach działalności Kawiarni, Bank zamierza zatem umożliwić nieodpłatne spożywanie w Kawiarni kawy oraz herbaty (na miejscu lub na wynos). Dodatkowo, Bank zamierza ustalić z Operatorem ceny, po których dostępne będą dla Klientów pozostałe produkty z oferty Operatora, które mogą być waloryzowane w trakcie obowiązywania umowy.

Klient będzie miał możliwość zamówienia bezpośrednio od Operatora wybranej przez siebie kawy lub herbaty. Płatność z tytułu wszystkich kaw i herbat wydanych przez Operatora w kawiarni w danym okresie rozliczeniowym będzie pokrywana przez Bank, po zakończeniu tego okresu, na podstawie rozliczenia ilości wydanych kaw i herbat przekazanego przez Operatora.

W przypadku pozostałych towarów z oferty objętych cenami ustalonymi z Operatorem, płatność dokonywana będzie bezpośrednio przez Klienta i Operatorowi nie będzie z tego tytułu przysługiwać jakiekolwiek dodatkowe wynagrodzenie od Banku.

Bank ani Operator nie będą identyfikować osób, którym wydawana jest kawa. Innymi słowy, nie będzie możliwa weryfikacja, czy dany konsument jest pracownikiem banku, czy gościem. Operator będzie ewidencjonował ilość i wartość wydanych nieodpłatnie gorących napojów.

Płatnością za wydane pracownikom i gościom nieodpłatnie napoje obciążony zostanie Bank. Bank będzie realizował płatności za okresy miesięczne, na podstawie zbiorczego zestawienia.

Operator nie ma możliwości ewidencjonowania spożycia napojów przez poszczególnych pracowników bądź gości. Również po stronie Banku nie jest możliwe prowadzenia imiennych statystyk spożycia kawy i herbaty przez pracowników w czasie pracy lub przez zaproszonych gości podczas pobytu u Wnioskodawcy.

Po uruchomieniu kawiarni Bank zapozna wszystkich pracowników z możliwością nieodpłatnego korzystania z kawy i herbaty. Pracownicy będą mogli spożywać napoje w lokalu kawiarni, jak i w swoich pokojach biurowych. Kawiarnia czynna będzie tylko w godzinach pracy Banku i tylko w czasie pracy pracownicy będą mogli z niej korzystać. Jednocześnie pracownicy nie będą zobowiązani do korzystania z nieodpłatnych napojów, jak również ilość udostępnionych napojów nie będzie limitowana. Bank nie ma także możliwości monitorowania bezpośredniego spożycia nieodpłatnych napojów przez poszczególnych pracowników.

Zaproszeni goście, o których mowa w niniejszym wniosku to przedstawiciele różnych instytucji, przebywający na terenie Centrali Banku w ramach uczestnictwa w oficjalnych lub roboczych spotkaniach z przedstawicielami Banku. Podczas tych spotkań zwyczajowo zapewniany jest dla wszystkich uczestników serwis kawowy. Zakres serwisu kawowego, w stosunku do stanu obecnego nie zmieni się, natomiast w wyniku planowanego rozwiązania podniesiona zostanie jego jakość. Zmiana ma uatrakcyjnić warunki odbywania spotkań i pozytywnie wpłynąć na wizerunek Banku.

Bank zidentyfikował potrzebę i zasadność zapewnienia pracownikom w miejscu i w czasie pracy gorących napojów. Pracodawca ma stworzyć pracownikowi takie warunki, które w jego ocenie oraz ocenie pracowników zapewnią odpowiedni komfort pracy. Dobre warunki pracy z zasady przekładają się na zadowolenie pracowmików i ich efektywną pracę.

Ponadto na podstawie art. 207 § 2 pkt 1 Kodeksu pracy, pracodawca ma zapewnić przestrzeganie w zakładzie pracy przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy. Do zasad tych zalicza się również, stosownie do § 112 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. z 2003 r. Nr 169, poz. 1650 z późn. zm.) zaopatrzenie pracowników w napoje. Zgodnie z tą normą prawną, pracodawca jest obowiązany zapewnić wszystkim pracownikom wodę zdatną do picia lub inne napoje. Ilość, rodzaj i temperatura tych napojów powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy i potrzeb fizjologicznych pracowników. Ustawodawca nie sfomułował odrębnych zasad i norm zaopatrzenia w napoje pracowników nie pracujących w warunkach szczególnie uciążliwych, pozostawiając tę kwestię do uznania pracodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy zapewnienie pracownikom i zaproszonym gościom dostępności do nieodpłatnej kawy i herbaty stanowi dla pracowników lub zaproszonych gości przychód z nieodpłatnych świadczeń?
2.  W przypadku udzielania negatywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy przychód pracowników z powyższych nieodpłatnych świadczeń korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy PIT?
3.  W przypadku udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy przychód zaproszonych gości z powyższych nieodpłatnych świadczeń korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. l pkt 68a ustawy PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, udostępnienie pracownikom i zaproszonym gościom nieodpłatnej kawy i herbaty nie będzie stanowić dla tych osób przychodu w naturze ani przychodu z nieodpłatnych świadczeń.

W przypadku rozstrzygnięcia przez organ podatkowy, że przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego świadczenia stanowią przychody podatkowe, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku świadczeń dla pracowników będzie miało zastosowanie zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. l pkt 11, natomiast w przypadku świadczeń na rzecz zaproszonych gości będzie miało zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. l pkt 68a ustawy PIT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy PIT, opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Tym samym opodatkowaniu PIT podlegają wszelkie dochody osiągnięte przez podatnika, za wyjątkiem dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od PIT, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów określony został w art. 10 ustawy PIT. W art. 10 ust. pkt 1 jako źródło przychodów ustawodawca wskazał stosunek pracy, natomiast w pkt 9 wskazał inne przychody. Cytowane źródła mają zastosowanie do świadczeń realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz wskazanego w stanie faktycznym kręgu osób, tj. pracowników i zaproszonych gości (inne przychody).

Definicję przychodów stanowi art. 11 ust. 1 ustawy PIT, mianowicie przychodami, z zastrzeżeniem wyjątków, które nie mają zastosowania w niniejszej sprawie, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Natomiast na podstawie art. 11 ust. 2a wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się według cen zakupu, jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione.

Wyżej cytowany przepis normujący zakres pojęcia przychodów dla celów opodatkowania PIT, do których zalicza się również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i wartość innych nieodpłatnych świadczeń, nie zawiera definicji tych pojęć. W celu właściwej ich interpretacji zasadne jest powołanie się na ukształtowane orzecznictwo, w którym doniosłą rolę pełni wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. K 7/13).

Zgodnie z powyższym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które jednocześnie spełniają następujące warunki:

*   zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W powołanym wyroku Trybunał zwrócił również uwagę, że świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia – w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych – są traktowane jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są „otrzymane”, co ma wskazywać na bezwzględnie – w odniesieniu do tego rodzaju przychodu – wymagany realny charakter świadczenia. W odniesieniu do pieniędzy (wartości pieniężnych) owo skonkretyzowanie i przypisanie ich jako przychodu będącego podstawą opodatkowania jest możliwe bez elementu realnego, tj. wydania sumy podatnikowi. Natomiast w odniesieniu do świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, bez elementu realnego, w postaci otrzymania korzyści przez pracownika, nie uzyskuje on przychodu. Tym bardziej, że bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak jest podstaw do określenia jego wysokości.

Powyższy wyrok odnosi się bezpośrednio do świadczeń realizowanych na rzecz pracowników, jednak może on mieć analogiczne zastosowanie do świadczeń na rzecz osób nie będących pracownikami. Cytowany przepis art. 11 ust. 1 ma zastosowanie zarówno do przychodów ze stosunku pracy jak i do przychodów z innych źródeł. Zatem wykładnię przedstawioną przez Trybunał można w takim samym stopniu zastosować do świadczeń realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz pracowników oraz na rzecz zaproszonych gości.

W zdarzeniu przyszłym, będącym przedmiotem wniosku, nie jest spełniony co najmniej trzeci z warunków wskazanych przez Trybunał Konstytucyjny. Korzyść po stronie pracownika nie ma charakteru indywidualnego. Gorące napoje Bank udostępni na tych samych zasadach wszystkim pracownikom. Ponadto, wobec braku zarówno zobowiązania pracownika do korzystania z nieodpłatnych napojów, jak i ich limitu, nie jest możliwy do ustalenia pieniężny wymiar korzyści uzyskanych indywidualnie przez poszczególnych pracowników. W tej sytuacji nie można też wykazać elementu realnego „otrzymania” tych korzyści. Bank, korzystając ze współpracy z Operatorem zapewnia pracownikom wyłącznie dostępność gotowych, gorących napojów, z której pracownicy będą mogli dowolnie korzystać, kierując się własnymi preferencjami i potrzebami, w tym również zrezygnować z tej możliwości. Analogicznie nie można zindywidualizować świadczeń przedstawionych we wniosku, realizowanych na rzecz zaproszonych gości. Gorące napoje zapewniane są zwyczajowo wszystkim gościom, zaproszonym do Banku na wszelkiego rodzaju spotkania.

Stanowisko Wnioskodawcy zaprezentowane wyżej znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach organów podatkowych:

*   interpretacja DIS w Warszawie z dnia 24 września 2015 r. (Nr IPPB4/4511-960/15-2/AK). DIS w Warszawie potwierdził stanowisko, że kawa, herbata, mleko, cukier, lód, przekąski, słone paluszki, orzeszki, prażona kukurydza, cukierki, ciastka i inne drobne słodycze, owoce, soki owocowe, woda mineralna i inne napoje bezalkoholowe udostępniane nieodpłatnie pracownikom i kontrahentom nie stanowią przychodu.

*   interpretacja Ministra Finansów z dnia 13 kwietnia 2015 r. (Nr DD3.8222.2.150.2015.KDJ), w której Minister Finansów potwierdził stanowisko, że kawa, herbata, soki, śmietanka do kawy, cukier, słodycze wydawane pracownikom i kontrahentom nie stanowią przychodu.

*   interpretacja DIS w Katowicach z dnia 12 grudnia 2014 r. (Nr IBPBII/1/415-741/14/AŻ). DIS w Katowicach stwierdził, że wartość owoców udostępnionych pracownikom (wystawionych w ogólnodostępnych koszach z owocami) nie stanowi przychodu tych pracowników, bowiem przychód „nie powstanie w sytuacji, gdy niemożliwym jest skonkretyzowanie odbiorcy świadczenia, jak również gdy nie można zindywidualizować wartości świadczenia przypadającego na konkretną osobę”.

*   interpretacja DIS w Poznaniu z dnia 2 lipca 2014 r. (Nr ILPB1/415-424/14-2/AA). DIS w Poznaniu, uznał, że nie stanowią przychodu pracowników kawa, herbata, woda, soki, cukier, ciastka, słodycze, kanapki, owoce, pieczywo, jogurty, płatki śniadaniowe udostępnione w siedzibie firmy do swobodnego korzystania przez pracowników.

*   interpretacja DIS w Katowicach z 4 listopada 2014 r. (Nr IBPBII/1/415-721/14/AŻ).

Wymienione w opisie zdarzenia przyszłego napoje udostępnione będą przez Wnioskodawcę wszystkim pracownikom i zaproszonym gościom, do swobodnego korzystania, według ich własnych preferencji i potrzeb. Nie występuje element przekazania przez Wnioskodawcę konkretnego świadczenia i jego otrzymania przez pracownika lub inną osobę. Nie zostanie zatem spełniony podstawowy warunek – otrzymania świadczenia, wskazany w art. 11 ust. 1 ustawy PIT, który jest niezbędny do rozpoznania przychodu powstałego w naturze lub w postaci innych nieodpłatnych świadczeń. Podsumowując, udostępniane pracownikom i zaproszonym gościom napoje nie stanowią przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy PIT.

W przypadku, gdyby organ podatkowy uznał powyższe stanowisko za nieprawidłowe, do udostępnionych pracownikom w czasie pracy gorących napoi będzie mieć zastosowanie zwolnienie z opodatkowania. Zgodnie z art. 21 ust. l pkt 11 ustawy PIT wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Zasady przyznawania pracownikom świadczeń w postaci napojów wynikają z:

*   art. 207 § 2 pkt 1 Kodeksu pracy,

*   § 112 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. z 2003 r. Nr 169, poz. 1650, z późn. zm.) oraz

*   w przypadku pracowników zatrudnionych w warunkach szczególnie uciążliwych - § 4 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z dnia 30 maja 1996 r.).

Ostatnia ze wskazanych norm prawnych nie ma zastosowania w niniejszym przypadku, ponieważ, pracownicy Wnioskodawcy nie są zatrudnieni w warunkach szczególnie uciążliwych.

Zakres i rodzaj innych napoi (oprócz wody), które pracodawca obowiązany jest zapewnić pracownikom nie pracującym w warunkach szczególnie uciążliwych nie został przez prawodawcę szczegółowo określony. § 112 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy stanowi wyłącznie, że pracodawca jest obowiązany zapewnić wszystkim pracownikom wodę zdatną do picia lub inne napoje. Jednocześnie ilość, rodzaj i temperatura tych napojów powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy i potrzeb fizjologicznych pracowników. Oznacza to, że kwestię rodzaju i ilości innych niż woda napojów, pozostawiono do decyzji pracodawcy, w której kierować się powinien warunkami pracy i potrzebami pracowników. Źródłem obowiązku zapewnienia pracownikom napojów, których rodzaj i ilość, pozostawiono w gestii pracodawcy, są nadal wyżej wskazane przepisy Kodeksu pracy i rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny. Biorąc powyższe pod uwagę, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pierwszego pytania za nieprawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia wskazane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy PIT.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy PIT, wolna od podatku dochodowego jest wartość nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, otrzymanych od świadczeniodawcy w związku z jego promocją lub reklamą – jeżeli jednorazowa wartość tych świadczeń nie przekracza kwoty 200 zł, zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli świadczenie jest dokonywane na rzecz pracownika świadczeniodawcy lub osoby pozostającej ze świadczeniodawcą w stosunku cywilnoprawnym. Ustawa o PIT nie definiuje pojęcia „promocji”, jednak na potrzeby prawa podatkowego, pod pojęciem promocji przyjmuje się, że jest to ogół czynności związanych z oddziaływaniem na klientów i potencjalnych nabywców, polegających na dostarczaniu informacji, argumentacji, obietnic, a także zachęty, skłaniającej do nabywania oferowanych produktów i usług, jak również wytwarzających przychylną opinię o firmie. Takie rozumienie pojęcia „promocja” świadczeniodawcy, na potrzeby stosowania powyższego przepisu, ukształtowało się w licznych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo określenie powyższe zastosował Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 19 sierpnia 2015 r. Nr IPTPB1/4511-305/15-4/MD.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego goście przebywają na terenie Banku w wyniku zaproszenia, w celu odbycia spotkań z przedstawicielami Banku. Umożliwienie korzystania z nieodpłatnych napojów w takiej sytuacji wynika z przyjętych powszechnie norm społecznych oraz niewątpliwie wpływa na dobrą opinię o Wnioskodawcy. Jednorazowa wartość spożytych przez poszczególnych gości gorących napojów nie przekracza 200 zł, ponadto goście nie są pracownikami Banku jak również nie pozostają z Bankiem w stosunku cywilnoprawnym. Biorąc powyższe pod uwagę, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pierwszego pytania za nieprawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia na rzecz zaproszonych gości, opisane przedstawionym zdarzeniu przyszłym będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 11 ust. 1 pkt 68a ustawy PIT.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że udostępnienie pracownikom i zaproszonym gościom nieodpłatnej kawy i herbaty nie będzie stanowić dla tych osób przychodu w naturze ani przychodu z nieodpłatnych świadczeń.

W przypadku rozstrzygnięcia przez organ podatkowy, że opisane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym świadczenia stanowią przychody podatkowe, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku świadczeń dla pracowników będzie miało zastosowanie zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11, a w przypadku świadczeń dla gości zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. l pkt 68a ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Stosownie do art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wyłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12 – 14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zgodnie z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania (PIT-8C).

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Analizując przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego w pierwszej kolejności należy wskazać, że aby świadczenia uzyskiwane od pracodawcy podlegały opodatkowaniu, muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić bądź w postaci powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo w postaci zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się w prawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia”, zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Trybunał Konstytucyjny definiując pojęcie „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

*   zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

*   zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

*   korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W powołanym wyroku Trybunał zwrócił uwagę, że świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia – w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych – są traktowane jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są „otrzymane”, co ma wskazywać na bezwzględnie − w odniesieniu do tego przychodu − wymagany realny charakter świadczenia. W odniesieniu do pieniędzy (wartości pieniężnych) owo skonkretyzowanie i przypisanie ich jako przychodu będącego podstawą opodatkowania jest możliwe bez elementu realnego, tj. wydania sumy podatnikowi. Natomiast − w odniesieniu do innych nieodpłatnych świadczeń − bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości.

Zatem podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowiło przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Odnosząc się do przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz mając na względzie powołane wcześniej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podkreślić należy, że przychód (ze stosunku pracy czy przychód z innych źródeł) podlegający opodatkowaniu powstaje w każdym przypadku, w którym mamy do czynienia z uzyskaniem przez pracownika lub inne osoby realnej korzyści. Najistotniejszą więc kwestią do rozstrzygnięcia pozostaje zidentyfikowanie samego świadczenia oraz momentu jego otrzymania przez osobę biorącą udział w spotkaniu.

Natomiast obowiązek opodatkowania ww. świadczeń nie powstaje w sytuacji, gdy nie sposób określić zakresu korzyści uzyskanej przez konkretnego pracownika lub inną osobę korzystającą z produktów spożywczych sfinansowanych przez Wnioskodawcę.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym uznać należy, że zapewnienie pracownikom i zaproszonym gościom dostępności do nieodpłatnej kawy i herbaty w siedzibie Wnioskodawcy, są związane z organizacją spotkań, dotyczącym funkcjonowania Banku i są udostępniane do swobodnej konsumpcji pracownikom i zaproszonym gościom.

Wobec powyższego, drobne artykuły spożywcze (kawa, herbata) nieodpłatnie udostępnione przez Bank, które każdy pracownik i zaproszony gość Banku może swobodnie wziąć do konsumpcji na miejscu wedle własnego uznania i potrzeb, nie stanowią dla nich nieodpłatnego świadczenia, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Powyższe artykuły nie mają charakteru osobistego. Przychód nie powstanie w sytuacji, gdy niemożliwym jest zindywidualizowanie wartości świadczenia przypadającego na konkretną osobę. Zatem Wnioskodawca nie ma obowiązku doliczania wartości tych wydatków do przychodów pracowników i zaproszonych gości. Po stronie Wnioskodawcy nie wystąpią obowiązki płatnika, tj. obliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek oraz obowiązki informacyjne, tj. wystawienia odpowiedniej informacji o dochodach pracowników i zaproszonych gości.

Skoro udostępnienie nieodpłatnie pracownikom i zaproszonym gościom nie stanowi nieodpłatnych świadczeń, pytania dotyczące zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy (pyt. Nr 2) oraz zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 68a (pyt. Nr 3) jest bezprzedmiotowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.