Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-494/12-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-08-08
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Banku, zgodnie z którym odsetki wypłacane przez Bank na rzecz banków będących rezydentami podatkowymi Austrii, Belgii, Finlandii, Holandii, Irlandii, Luksemburga, Kataru, Niemiec, Norwegii, Wielkiej Brytanii od środków zgromadzonych na rachunkach LORO prowadzonych dla tych banków lub od depozytów przyjętych od tych banków, powinny być uznane za odsetki: „wypłacane w związku z pożyczką dowolnego rodzaju przyznaną przez bank” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Austrii), od pożyczek wszelkiego rodzaju przyznanych przez przedsiębiorstwa bankowe nie w formie papierów wartościowych na okaziciela” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Belgii); wypłacane z tytułu jakiejkolwiek pożyczki udzielonej przez bank” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Finlandii oraz Wielkiej Brytanii); wypłacane z tytułu wszelkiego rodzaju pożyczki przyznanej przez bank” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Irlandii); z tytułu kredytu lub pożyczki bankowej” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Luksemburga); wypłacane w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Holandii, Kataru oraz Niemiec); „wypłacane z tytułu pożyczki jakiegokolwiek rodzaju przyznanej przez bank” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Norwegii),
Słowa kluczowe: banki; depozyt; odsetki; papier-papiery wartościowe; pożyczka; przedsiębiorstwa; rezydent podatkowy; transakcja; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06.06.2012r. (data wpływu 19.06.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

1.  art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm.);oraz
2.  art. 11 umowy z dnia 08.06.2009 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Finlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2010 r. Nr 37, poz. 205, dalej umowa polsko – fińska),
3.  art. 11 umowy z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 roku, Nr 12, poz. 90) dalej umowa polsko – niemiecka, oraz
4.  art. 11 konwencji z dnia 20 lipca 2006 r. zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz. U z 2006 roku, Nr 250, poz. 1840) dalej umowa polsko – brytyjska, oraz
5.  art. 11 umowy z dnia 13 listopada 1995 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1996 roku, Nr 29, poz. 129) dalej umowa polsko – irlandzka, oraz
6.  art. 11 konwencji z dnia 13 stycznia 2004 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 224, poz. 1921; zwanej dalej umową polsko-austriacką), oraz
7.  art. 11 konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 roku, Nr 216, poz. 2120) dalej umowa polsko – holenderska, oraz
8.  art. 11 konwencji (zawartej w dniu 09.09.2009 r.) między Polską a Norwegią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji (Dz. U. z 2010 r., Nr 134, poz. 899 dalej umowa polsko – norweska), oraz
9.  art. 11 konwencji z dnia 20 sierpnia 2001 r. zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2004 r. Nr 211, poz. 2139; dalej umowa polsko-belgijska), oraz
10.  art. 11 konwencji z dnia 14 czerwca 1995 r. między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527; dalej: konwencja polsko - luksemburska)
11.  Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Państwa Kataru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 18 listopada 2008 r. (Dz. U. 2010, Nr 17, poz. 93)

*   **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dnu 19.06.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 11 umowy polsko – niemieckiej, art. 11 umowy polsko – austriackiej, art. 11 umowy polsko – belgijskiej, art. 11 umowy polsko – fińskiej, art. 11 umowy polsko – norweskiej, art. 11 umowy polsko – luksemburskiej, art. 11 umowy polsko – brytyjskiej, art. 11 umowy polsko – holenderskiej, art. 11 umowy polsko – irlandzka, art. 11 umowy polsko –katarskiej oraz art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Bank S.A. (dalej: Bank”) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje różnego rodzaju operacji rynku pieniężnego z zagranicznymi bankami, będącymi rezydentami podatkowymi m.in. Austrii, Belgii, Finlandii, Irlandii, Luksemburga, Kataru, Niemiec, Norwegii, Wielkiej Brytanii, Holandii (dalej jako: „Banki Zagraniczne”). Banki Zagraniczne uzyskujące w Polsce dochody podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o PDOP).

Operacje dokonywane z Bankami Zagranicznymi mają na celu pozyskanie przez Bank krótkoterminowego, średnioterminowego i długoterminowego finansowania a także lokowanie nadwyżek finansowych Banków Zagranicznych. W związku z realizacją tych operacji Bank:

1.  prowadzi rachunki bieżące (rachunki LORO) dla Banków Zagranicznych; oraz
2.  przyjmuje od Banków Zagranicznych depozyty na ściśle określony czas i po z góry zdefiniowanej stopie procentowej (lokaty).

W związku z prowadzeniem rachunków LORO i przyjmowaniem depozytów, Bank nalicza i wypłaca Bankom Zagranicznym odsetki od środków zgromadzonych na tych rachunkach.

Bank posiada certyfikaty rezydencji potwierdzające rezydencję podatkową Banków Zagranicznych. Banki Zagraniczne są podmiotami uprawnionymi (ang. „beneficial owner) do otrzymania odsetek od środków zgromadzonych na należących do nich rachunkach LORO oraz od depozytów złożonych w Banku.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP, Bank - pełniąc rolę płatnika - jest zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (dalej jako: podatek u źródła”) od odsetek wypłacanych Bankom Zagranicznym z tytułu środków zgromadzonych na rachunkach LORO oraz od depozytów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Banku, zgodnie z którym odsetki wypłacane przez Bank na rzecz banków będących rezydentami podatkowymi Austrii, Belgii, Finlandii, Holandii, Irlandii, Luksemburga, Kataru, Niemiec, Norwegii, Wielkiej Brytanii od środków zgromadzonych na rachunkach LORO prowadzonych dla tych banków lub od depozytów przyjętych od tych banków, powinny być uznane za odsetki:

1.  „wypłacane w związku z pożyczką dowolnego rodzaju przyznaną przez bank” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Austrii),
2.  od pożyczek wszelkiego rodzaju przyznanych przez przedsiębiorstwa bankowe nie w formie papierów wartościowych na okaziciela” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Belgii);
3.  wypłacane z tytułu jakiejkolwiek pożyczki udzielonej przez bank” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Finlandii oraz Wielkiej Brytanii);
4.  wypłacane z tytułu wszelkiego rodzaju pożyczki przyznanej przez bank” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Irlandii);
5.  z tytułu kredytu lub pożyczki bankowej” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Luksemburga);
6.  wypłacane w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Holandii, Kataru oraz Niemiec); „wypłacane z tytułu pożyczki jakiegokolwiek rodzaju przyznanej przez bank” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Norwegii),

\- i wobec tego zwolnione są z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce na mocy:

I art. 11 ust. 3 pkt d) UPO zawartej pomiędzy Polską a Austrią - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Austrii;

II art. 11 ust 3 pkt b) UPO zawartej pomiędzy Polską a Belgią - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Belgii;

III art. 11 ust. 3 d) UPO zawartej pomiędzy Polską a Finlandią - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Finlandii,

IV art. 11 ust. 3 pkt c) UPO zawartej pomiędzy Polską a Holandią - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Holandii,

V art. 11 ust. 3 pkt c) UPO zawartej pomiędzy Polską a Irlandią - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Irlandii;

VI art. 11 ust 3 UPO zawartej pomiędzy Polską a Luksemburgiem - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Luksemburga,

VII art. 11 ust 3 lit d) UPO zawartej pomiędzy Polską a Katarem - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Kataru; VIII. art. 11 ust 3 pkt e) UPO zawartej pomiędzy Polską a Niemcami - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Niemiec;

IX art. 11 ust. 3 pkt d) UPO zawartej pomiędzy Polską a Norwegią- w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Norwegii;

X art. 11 ust 3 pkt d) UPO zawartej pomiędzy Polską a Wielką Brytanią - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Wielkiej Brytanii

Zdaniem Wnioskodawcy odsetki wypłacane przez Bank na rzecz banków będących rezydentami podatkowymi Austrii, Belgii, Finlandii, Holandii, Irlandii, Luksemburga, Kataru, Niemiec, Norwegii, Wielkiej Brytanii od środków zgromadzonych na rachunkach LORO prowadzonych dla tych banków lub od depozytów przyjętych od tych banków, powinny być uznane za odsetki:

1.  wypłacane w związku z pożyczką dowolnego rodzaju przyznaną przez bank” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Austrii),
2.  od pożyczek wszelkiego rodzaju przyznanych przez przedsiębiorstwa bankowe nie w formie papierów wartościowych na okaziciela” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Belgii);
3.  wypłacane z tytułu jakiejkolwiek pożyczki udzielonej przez bank” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Finlandii oraz Wielkiej Brytanii);
4.  wypłacane z tytułu wszelkiego rodzaju pożyczki przyznanej przez bank” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Irlandii);
5.  z tytułu kredytu lub pożyczki bankowej” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Luksemburga);
6.  wypłacane w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Holandii, Kataru oraz Niemiec); „wypłacane z tytułu pożyczki jakiegokolwiek rodzaju przyznanej przez bank” (w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Norwegii),

\- i wobec tego zwolnione są z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce na mocy:

I art. 11 ust. 3 pkt d) UPO zawartej pomiędzy Polską a Austrią - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Austrii;

II art. 11 ust 3 pkt b) UPO zawartej pomiędzy Polską a Belgią - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Belgii;

III> Art. 11 ust. 3 d) UPO zawartej pomiędzy Polską a Finlandią - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Finlandii,

IV art. 11 ust. 3 pkt c) UPO zawartej pomiędzy Polską a Holandią - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Holandii,

V art. 11 ust. 3 pkt c) UPO zawartej pomiędzy Polską a Irlandią - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Irlandii;

VI art. 11 ust 3 UPO zawartej pomiędzy Polską a Luksemburgiem - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Luksemburga,

VII art. 11 ust 3 lit d) UPO zawartej pomiędzy Polską a Katarem - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Kataru; VIII. art. 11 ust 3 pkt e) UPO zawartej pomiędzy Polską a Niemcami - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Niemiec;

IX art. 11 ust. 3 pkt d) UPO zawartej pomiędzy Polską a Norwegią- w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Norwegii;

X art. 11 ust 3 pkt d) UPO zawartej pomiędzy Polską a Wielką Brytanią - w przypadku transakcji z bankami będącymi rezydentami podatkowymi Wielkiej Brytanii

Uzasadnienie

1.  Zasady opodatkowania podatkiem u źródła

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 26 ust. I ustawy o POOP, płatnik - co do zasady - jest zobowiązany do poboru 20% podatku u źródła od odsetek wypłacanych z Polski na rzecz nierezydentów.

Niemniej, na podstawie art. 21 ust. 2 ustawy o PDOP, przepisy dotyczące opodatkowania odsetek wypłacanych nierezydentom należy oceniać z uwzględnieniem postanowień UPO zawartej przez Polskę z krajem rezydencji podatnika, na rzecz którego odsetki są wypłacane. Na mocy postanowień UPO możliwe jest obniżenie stawki podatku u źródła, a w niektórych przypadkach stosowanie zwolnienia z opodatkowania w Polsce. Stosownie do postanowień art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP, zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej UPO albo niedobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji. Biorąc pod uwagę powyższe, Bank wypłacając odsetki na rzecz Banków Zagranicznych od środków zgromadzonych na rachunkach LORO prowadzonych dla tych banków lub od depozytów przyjętych od tych banków, jest uprawniony do stosowania postanowień UPO zawartych przez Polskę z krajami rezydencji podatkowej Banków Zagranicznych. Bank posiada bowiem certyfikaty rezydencji podatkowej Banków Zagranicznych i jednocześnie Banki Zagraniczne są podmiotami uprawnionymi do otrzymania przedmiotowych odsetek.

Zdaniem Banku, UPO zawarte przez Polskę z Austrią Belgią Finlandią Holandią Irlandią Luksemburgiem, Katarem, Norwegią Niemcami oraz Wielką Brytanią tj. krajami rezydencji podatkowej Banków Zagranicznych (dalej jako: „10 Państw”), zawierają postanowienia pozwalające zwolnić z podatku u źródła odsetki wypłacane na rzecz tych banków od środków zgromadzonych na należących do nich rachunkach LORO oraz od przyjętych od nich depozytów.

Bank opiera swoje stanowisko na następujących okolicznościach:

1.  postanowienia art. 11 poszczególnych UPO zawartych przez Polskę z 10 Państwami ustanawiające zwolnienia z podatku u źródła obejmują swym zakresem odsetki wypłacane w związku z pożyczką bankową
2.  odsetki wypłacane przez Bank na rzecz Banków Zagranicznych od środków zgromadzonych na rachunkach LORO prowadzonych dla tych banków oraz od depozytów przyjętych od tych banków, należy traktować jako „odsetki od pożyczki bankowej”.

Bank przedstawia poniżej analizę zakresu pojęcia „pożyczki”, gdyż to ono wyznacza granice katalogu operacji/transakcji, z tytułu których odsetki mogą być zwolnione z opodatkowania podatkiem u źródła na podstawie UPO zawartych przez Polskę z 10 Państwami.

1.  Interpretacja pojęcia „pożyczki”

UPO zawarte przez Polskę z 10 Państwami nie zawierają definicji pożyczki. W szczególności, umowy te nie wskazują jak szeroko ma być to pojęcie rozumiane - czy powinno obejmować wyłącznie umowy pożyczki sensu stricto (tj. np. pożyczki w rozumieniu prawa cywilnego państwa stosującego umowę), czy też np. wszelkie umowy, niezależnie od przyjętego przez strony nazewnictwa, w których jeden podmiot jest finansowany przez drugi za wynagrodzeniem w postaci odsetek.

W celu dokonania wykładni tego pojęcia należy więc zastosować reguły interpretacyjne wskazane w art. 3 ust. 2 przedmiotowych UPO, które stanowią iż: „(…) jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej będzie miało takie znaczenie, jakie ma ono w danym czasie w przepisach prawa tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza Umowa, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa” - z zastrzeżeniem, iż treść art. 3 ust. 2 poszczególnych UPO zawartych przez Polskę z 10 Państwami może nieznacznie się różnić (bez wpływu na przedmiotową sprawę).

Powyższa reguła interpretacyjna jasno wskazuje, iż w przedmiotowej sprawie w celu ustalenia rozumienia pojęcia „pożyczki”, w pierwszej kolejności należy zbadać jego kontekst a następnie definicję wynikającą z polskich przepisów podatkowych. Zakres znaczeniowy pojęcia wskazany w polskich przepisach podatkowych należy przyjąć, pod warunkiem, iż jest on zgodny z ustalonym wcześniej kontekstem. Natomiast w razie sprzeczności definicji zawartej w polskich przepisach podatkowych z kontekstem, wykładni pojęcia „pożyczka” dokonać należy w oparciu o „pozostałe” przepisy prawa krajowego - również i tutaj wynik wykładni musi być jednak zgodny z ustalonym wcześniej kontekstem. Jeśli żadna z krajowych definicji nie jest zgodna z kontekstem, pojęcie pożyczki należy interpretować jedynie w rozumieniu kontekstu.

Mając na uwadze powyższe, zgodnie z art. 3 ust. 2 UPO zawartych z 10 Państwami, Bank poniżej odnosi się do interpretacji pojęcia „pożyczki” w świetle:

1.  Kontekstu UPO zawartych przez Polskę z 10 Państwami;
2.  Podatkowych przepisów krajowych.

2.1. Interpretacja pojęcia „pożyczki” w świetle kontekstu UPO

Zgodnie z powyższym, pierwszym krokiem poprawnej wykładni pojęcia „pożyczka” jest określenie kontekstu UPO. O tym, co jest „kontekstem” UPO stanowi Konwencja wiedeńska o prawie traktatów z 23 maja 1969 r. (dalej jako „Konwencja”), ustanawiająca swoiste „przepisy ogólne” dotyczące zawierania, stosowania i interpretowania traktatów międzynarodowych, których Polska, jako strona Konwencji, musi przestrzegać. UPO zawierane przez Polskę stanowią traktaty międzynarodowe, wobec czego są objęte postanowieniami Konwencji.

W świetle doktryny międzynarodowego prawa podatkowego, kontekstem UPO (w rozumieniu art. 31 ust. 2 Konwencji) jest opracowany przez Organizację Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (dalej jako „OECD”) Komentarz do Konwencji Modelowej o Podatkach od Dochodu i Majątku (dalej jako: „Komentarz OECD”), zawierający szczegółowe dyrektywy interpretacyjne dla postanowień UPO.

Obowiązek stosowana wskazówek interpretacyjnych zawartych w Komentarzu OECD wynika również z faktu, iż Polska od 1996 r. jest członkiem OECD. Zgodnie z Rekomendacją Rady OECD z dnia 23 października 1997 r., państwa członkowskie OECD powinny bowiem stosować Komentarz OECD, chyba że dane państwo zgłosiło konkretne zastrzeżenie Konieczność stosowania się do zasad OECD przez polskie organy podatkowe potwierdziła także Rada Ministrów uchwalą nr 168/2003 z dnia I lipca 2003 r.

Jak Bank wskazał powyżej, postanowienia UPO zawartych przez Polskę z 10 Państwami nie zawierają definicji pożyczki. Istotne jest zatem ustalenie znaczenia tego pojęcia w rozumieniu Komentarza OECD (tj. kontekstu UPO).

Zgodnie z postanowieniami Komentarza OECD, wprowadzenie zwolnienia z podatku u źródła dla odsetek płaconych w związku z pożyczką udzieloną przez instytucję finansową (tj. bank) ma na celu uniknięcie sytuacji, w której podstawa opodatkowania podatkiem u źródła jest wyższa niż rzeczywisty dochód osiągnięty przez pożyczkodawcę z tytułu odsetek od udzielonych przez niego pożyczek OECD zwraca uwagę, iż w przypadku sektora usług finansowych środki pieniężne udostępniane w postaci kredytów, pożyczek i innych operacji o charakterze kredytowym pochodzą niemal wyłącznie z zaciągniętych uprzednio przez te banki kredytów/pożyczek lub złożonych w nich depozytów W tej sytuacji rzeczywisty dochód osiągnięty przez instytucję finansową (tj. bank) z tytułu odsetek od udzielonych przez niego różnych form finansowania stanowi różnicę pomiędzy kwotą odsetek a kosztami ich uzyskania Kosztami takimi są przede wszystkim odsetki od pożyczek zaciągniętych od instytucji finansowych oraz od przyjętych depozytów.

Tymczasem, o czym przypomina Komentarz OECD, podatek u źródła obciąża kwotę brutto odsetek, czyli kwotę faktycznie wypłaconą pożyczkodawcy, niepomniejszoną o koszty uzyskania przychodu. W takiej sytuacji, wysokość nakładanego podatku może prowadzić do zaniechania inwestycji. Przewidziane w UPO zwolnienie z podatku u źródła dochodów odsetkowych uzyskiwanych przez banki ma temu przeciwdziałać. Ten cel może być osiągnięty właśnie dzięki możliwie jak najszerszej interpretacji pojęcia „pożyczki bankowej”.

Tym samym, w świetle Komentarza OECD, za „pożyczkę bankową” należy uznać, każdy instrument, na podstawie którego Bank odpłatnie (za wynagrodzeniem w postaci odsetek) udostępnia kapitał drugiemu podmiotowi. Taka interpretacja prowadzi do wniosku, iż „pożyczka bankowa” obejmuje również rachunki bieżące (rachunki LORO) oraz depozyty.

Do takiego samego wniosku prowadzi również analiza postanowień Komentarza OECD do art. 11 ust. 2 definiującego pojęcie „odsetek” dla potrzeb UPO Komentarz OECD zestawia pojęcie „odsetek” z wszelkimi roszczeniami wynikającymi z długów” (debt-claims of every kind) i stanowi wprost, iż wszelkie roszczenia wynikające z długów” obejmują w szczególności depozyty pieniężne. Ponadto, w kontekście definicji odsetek Komentarz OECD stwierdza, że wszelkie roszczenia wynikające z długów, bonów, obligacji, nawet gdy związane są prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, są uznawane za pożyczki w rozumieniu UPO (jeśli z ogólnego charakteru umowy wynika, iż stanowi ona oprocentowaną pożyczkę).

Tym samym, zdaniem Banku, w świetle Komentarza OECD jako pożyczkę należy traktować wszelkie instrumenty służące finansowaniu za wynagrodzeniem w postaci odsetek, a zatem również rachunki bankowe (rachunki LORO) oraz depozyty.

Jednocześnie Bank pragnie zauważyć, że ograniczenie zakresu przedmiotowego pojęcia „pożyczka” wyłącznie do umowy pożyczki sensu stricto pozbawiłoby zwolnienia przewidzianego przez UPO zawarte przez Polskę z 10 Państwami praktycznego znaczenia, Mianowicie, w praktyce wzajemne finansowanie się banków ma miejsce głównie w drodze depozytów, prowadzenia rachunków LORO oraz innych instrumentów rynku pieniężnego Wzajemne finansowanie za pomocą pożyczek „jako takich ma charakter marginalny. W tej sytuacji przyjęcie wspomnianego wąskiego rozumienia terminu „pożyczka” sprawiłoby, iż postanowienia UPO wprowadzające przedmiotowe zwolnienia byłyby przepisami martwymi i tym samym cel tych regulacji nie zostałby osiągnięty.

2.2. Interpretacja pojęcia „pożyczki” w świetle krajowych przepisów podatkowych

W opinii Banku zakres pojęcia pożyczka” ustalony zgodnie z polskimi przepisami podatkowymi jest zgodny z zakresem ustalonym w oparciu o kontekst UPO (Komentarz OECD), tj. również na gruncie krajowego prawa podatkowego należy przyjąć szerokie znaczenia pojęcia „pożyczki”.

Przykładowo, zgodnie z definicją zawartą w art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP, za pożyczkę powinno uznawać się „(….) każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę”.

Powyższa definicja „pożyczki” spełnia więc wymogi nałożone przez art. 3 ust. 2 UPO - jest definicją ustaloną przez prawo krajowe na potrzeby podatków i jest zgodna z kontekstem UPO. Samo natomiast ograniczenie przez polskiego ustawodawcę stosowania tej definicji do tzw. niedostatecznej kapitalizacji jest tu nieistotne, ponieważ art. 3 ust. 2 UPO nie wymaga, by definicja użyta w krajowym prawie podatkowym dotyczyła „całości” prawa podatkowego. Przepis art. 16 ust 7b ustawy o PDOP dowodzi, iż według polskiego ustawodawcy na potrzeby przepisów podatkowych pojęcie pożyczki ma szersze znaczenie aniżeli obowiązujące w przepisach prawa cywilnego. Rozumienie takie potwierdził także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 29 stycznia 2009 roku (sygn. III SA/Wa 3183/08) w toku analiz pojęcia „pożyczka” dla potrzeb UPO.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Banku, definiując pojęcie „pożyczki” dla potrzeb UPO zawartych przez Polskę z 10 Państwami, na gruncie krajowych regulacji podatkowych należy przyjąć szerokie rozumienie tego pojęcia, tj. uwzględniające także depozyty międzybankowe i rachunki LORO.

Tym samym, zwolnienie z podatku u źródła przewidziane w UPO zawartych przez Polskę z 10 Państwami dla odsetek od pożyczek bankowych powinno znaleźć zastosowanie w stosunku do odsetek wypłacanych przez Bank na rzecz Banków Zagranicznych od środków zgromadzonych na należących do tych banków rachunkach LORO oraz od przyjętych od tych banków depozyt6w międzybankowych.

1.  Interpretacje organów podatkowych

Stanowisko wyrażone przez Bank znajduje także potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. W szczególności, na uwagę zasługuje ogólna interpretacja prawa podatkowego wydana przez Ministra Finansów w dniu 23 listopada 2011 r., sygn. DD7/8213/154/KSU/II/DO- 418/2011, w której w odniesieniu do UPO wskazanych w przedmiotowym wniosku czytamy: „z kontekstu wyszczególnionych umów wynika, iż pojęcie „jakakolwiek pożyczka” lub „pożyczka dowolnego rodzaju” zawarte w art. 11 ust 3 lit. a) lub lit. d) lub lit. e) odpowiednich umów, należy odczytać jako każdy instrument prawny występujący w państwie — stronie umowy, na podstawie którego jeden z podmiotów odpłatnie (za wynagrodzeniem w formie odsetek) udostępnia drugiemu kapitał z obowiązkiem jego zwrotu”.

Warunki wskazane przez Ministra Finansów bezsprzecznie spełnia udostępnienie kapitału w ramach depozytu bankowego lub umowy rachunku bankowego (rachunku LORO). W związku z tym, odsetki wypłacane bankom w związku z zawarciem tego typu umów) powinny być zwolnione z opodatkowania podatkiem u źródła w Polsce, co zostało potwierdzone również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 grudnia 2011 r. sygn. IPPB5/423-844/11-4/PS.

1.  Podsumowanie

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Banku, odsetki wypłacane przez Bank na rzecz Banków Zagranicznych od środków zgromadzonych na należących do nich rachunkach bankowych LORO oraz od przyjętych od nich depozytów powinny być zwolnione z opodatkowania podatkiem u źródła w Polsce na mocy przytoczonych postanowień UPO zawartych przez Polskę z 10 Państwami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –– tekst jednolity Dz.U.2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.