Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.733.2025.2.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-19
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego
odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach
związanych z realizacją zadania inwestycyjnego w odniesieniu
do zakupu i montażu paneli fotowoltaicznych wraz z
magazynem energii oraz prawa do częściowego odliczenia
podatku naliczonego zawartego w fakturach związanych z
realizacją zadania inwestycyjnego w odniesieniu do
pozostałych wydatków.
Słowa kluczowe: budynek
energia-źródło energii-odnawialne źródło energii (OZE)
gmina
odliczenia-brak prawa do odliczenia
odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od zakupu
odliczenia-prawo do odliczenia
termomodernizacja
zadania-zadania własne
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2c
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 88-ust. 4
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 10
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 4

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 września 2025 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej w zakresie wskazania, czy Gminie będzie przysługiwało prawo
    do częściowego odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach związanych z
    realizacją zadania inwestycyjnego pn. „(...)” w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86
    ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów art. 90 ust. 2 i następne
    ustawy. Uzupełnili go Państwo pismem z 27 października 2025 r. (wpływ 28 października
    2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku
    od towarów i usług (dalej jako: „VAT”).
    Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje
    zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z
    art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o
    znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań
    własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty, w tym w szczególności ładu
    przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz
    gospodarki wodnej; pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych;
    gminnego budownictwa mieszkaniowego; utrzymania gminnych obiektów i urządzeń
    użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 1, 6, 7, 15
    ustawy o samorządzie gminnym).
    Począwszy od 1 stycznia 2017 r. Gmina oraz jej jednostki budżetowe występują jako jeden
    podatnik podatku VAT, zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o zasadach rozliczeń w
    podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych
    przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków
    pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego
    Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U.
    2016.1454). W tym zakresie Gmina traktuje wewnętrzne rozliczenia pomiędzy urzędem
    Gminy oraz jednostkami oraz pomiędzy samymi jednostkami jako zdarzenia
    niepodlegające ustawie o VAT na podstawie art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT.
    Gmina realizuje inwestycję pn. „(...)” (dalej jako: „Projekt”; „Zadanie”; „Inwestycja”), w
    ramach Programu Fundusze Europejskie 2021-2027.
    Planowana wartość Inwestycji wynosi (...) zł, a kwota dofinansowania wynosi (...) zł.
    Inwestycja ma zostać zakończona (...) listopada 2025 r.
    Przedmiotem Projektu jest termomodernizacja budynku użyteczności publicznej w
    Gminie, obejmującego swym zakresem:
    - docieplenie ścian zewnętrznych,
    - docieplenie ścian fundamentowych,
    - docieplenie stropodachu,

    - wymiana stolarki okiennej,
    - wymiana stolarki drzwiowej zewnętrznej,
    - modernizacja kotłowni – montaż pompy ciepła typu powietrze-woda wraz z
      zasobnikiem buforowym 300l oraz kotła gazowego LPG jako uzupełniające, szczytowe
      źródło ciepła,
    - modernizacja instalacji centralnego ogrzewania,
    - modernizacja instalacji ciepłej wody użytkowej,
    - modernizacja oświetlenia na LED,
    - zakup i montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii,
    - budowa instalacji gazowej wewnętrznej,
    - budowa przyłącza gazowego wraz z zbiornikiem na gaz LPG,
    - dostosowanie komunikacji zewnętrznej dla osób z niepełnosprawnościami.
    Realizacja Projektu ma na celu izolację termiczną pomieszczeń oraz poprawę warunków
    termicznych obiektu, podniesienie komfortu użytkowania budynku, jak również
    zmniejszenie zapotrzebowania na energię cieplną.
    Instalacja fotowoltaiczna ujęta w Projekcie to instalacja on grid (włączona do sieci OSD).
    Wytworzona energia z instalacji fotowoltaicznej zużywana będzie na potrzeby własne
    Budynku. Ewentualne nadwyżki energii będą wprowadzane do sieci.
    Instalacja fotowoltaiczna będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19
    ustawy o odnawialnych źródłach energii. W związku z zakupem i montażem instalacji
    fotowoltaicznej Gmina będzie prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt
    27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.
    Gmina ponosi szereg kosztów, w tym koszty: robót budowlanych, nadzoru inwestorskiego,
    dokumentacji, działań edukacyjnych, działań kompensacyjnych oraz nadzoru
    ornitologicznego.
    Budynek objęty wsparciem (dalej jako: „Budynek”) jest budynkiem użyteczności publicznej,
    w którym prowadzona jest działalność publiczna w zakresie pomocy społecznej,
    realizowanej przez Gminę w postaci świadczenia usług społecznych, w tym zapewnienia
    warunków mieszkaniowych dla mieszkańców Gminy (świadczenia usług wynajmu).
    Ponadto, w Budynku prowadzona jest praktyka lekarska w ramach Niepublicznego
    Zakładu Opieki Zdrowotnej, który to podmiot jest również podmiotem kwalifikowanym do
    uzyskania dofinansowania w ramach konkursu.
    Gmina wynajmuje mieszkania socjalne w Budynku – wystawiając z tego tytułu faktury VAT
    ze stawką zwolnioną (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT).
    Opłata za media dostarczane do mieszkań – Gmina fakturuje z właściwymi stawkami
    podatku VAT, tj. 23% i 8%.
    Jedno z pomieszczeń w Budynku wynajmuje Ośrodek Zdrowia – w tym zakresie Gmina
    wystawia faktury za najem ze stawką podstawową, tj. 23%.
    Powierzchnia lokali w Budynku, zajmowanych przez wskazane podmioty, kształtuje się
    następująco:
    (...).
    Realizując Inwestycję Gmina posiłkuje się podmiotami trzecimi, tj. firmami, które będą na
    jej zlecenie wykonywać określone prace. Firmy te są czynnymi, zarejestrowanymi
    podatnikami podatku VAT i swoje czynności będą wykonywać bezpośrednio na zlecenie
    Gminy.

    Wszystkie faktury dokumentujące wydatki poniesione w ramach Projektu zostaną
    wystawione na Gminę.
    Doprecyzowanie opisu sprawy
    W odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu Organu podali Państwo następujące
    informacje:
    1. Czy, w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej wraz z magazynem energii,
      została /zostanie zawarta przez Państwa umowa z przedsiębiorstwem energetycznym?
      Jeżeli tak, to proszę wskazać:
      a) jakie zasady zostały/zostaną określone do rozliczenia wyprodukowanej z instalacji
        fotowoltaicznej energii elektrycznej?
      b) czy ww. umowa przewiduje/będzie przewidywała wynagrodzenie dla Państwa w
        związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej?
      c) do czego służy/będzie Państwu służył magazyn energii?
    odpowiedź:
      W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej wraz z magazynem energii, Gmina
      ma zamiar zawrzeć umowę z przedsiębiorstwem energetycznym:
      a) na obecnym etapie inwestycji Gmina nie jest jednak w stanie wskazać jak będzie
        wyglądać umowa i jak zostaną ustalone zasady;
      b) Gmina zamierza korzystać z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do
        sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej
        pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach
        energii. Jednocześnie zaznacza, że umowa nie została jeszcze zawarta i sposób
        rozliczenia nie jest zależny od Gminy, natomiast z tytułu wprowadzania do sieci
        wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną energii elektrycznej nie będzie
        otrzymywała wynagrodzenia. Ponadto Gmina nie będzie korzystać z rozliczenia
        wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w
        oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
      c) magazyn energii elektrycznej służyć będzie do gromadzenia wyprodukowanych
        przez instalację fotowoltaiczną nadwyżek, które następnie będą wykorzystywane
        w momencie braku lub niewystarczającej ilości energii produkowanej przez
        instalację. Ponadto zastosowanie magazynu energii elektrycznej ma na celu
        zminimalizowanie ilość energii oddanej do sieci/pobranej z sieci energetycznej.
    2. Czy w przypadku instalacji, o której mowa we wniosku, korzystają/będą Państwo
      korzystali z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o
      art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U.
      z 2024 r. poz. 1361 ze zm.)?
    odpowiedź:
      W przypadku instalacji, o której mowa we wniosku, Gmina zamierza skorzystać z
      rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o
      art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.
    3. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 jest twierdząca, to czy otrzymują/będą Państwo
      otrzymywali z tego tytułu wynagrodzenie?
    odpowiedź:
      Gmina nie będzie otrzymywała żadnego wynagrodzenia z tego tytułu.

    4. Czy w przypadku instalacji, o której mowa we wniosku, korzystają/będą Państwo
      korzystali z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci
      dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej
      sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii? Jeśli tak,
      to czy jest/będzie prowadzone dla Państwa „konto prosumenta”, które zawiera
      ewidencję ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w
      art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną
      Państwu za energię elektryczną wprowadzoną do sieci?
    odpowiedź:
      W przypadku instalacji o której mowa we wniosku, Gmina nie będzie korzystać z
      rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w
      oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    5. Czy ww. instalacja, o której mowa we wniosku, mieści się w przepisach określonych w
      art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii? Jeśli tak, to proszę wskazać
      konkretny punkt ww. przepisu.
    odpowiedź:
      Ww. instalacja fotowoltaiczna, o której mowa we wniosku, nie będzie się mieścić w
      przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    6. Czy w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez
      instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej
      pobranej z tej sieci:
      a) mogą/będą Państwo mogli ją wykorzystać w późniejszym terminie? Jeżeli tak, to
        proszę wskazać w jakim terminie?
      b) niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka „przepada”?
    odpowiedź:
      Nadwyżkę energii elektrycznej wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej i
      wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci Gmina
      będzie mogła wykorzystać w ciągu następnego roku, która po jego upływie
      „przepada”.
    7. Czy powstała instalacja fotowoltaiczna wraz z magazynem energii wykorzystywana jest
      /będzie przez Państwa:
      a) do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775
        ze zm.), zwanej dalej ustawą [5]?
      b) do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy?
      c) zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust.
        2 ustawy, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15
        ust. 2 ustawy?
    odpowiedź:
      Powstała instalacja fotowoltaiczna wraz z magazynem energii wykorzystywana
      będzie przez Gminę zarówno do celów:
      prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11
      marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) –
      stały najem części budynku dla organizacji ośrodka zdrowia dla mieszkańców Gminy.
      innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy – w
      odniesieniu do pozostałej części budynku.

    8. W sytuacji, gdy nabyta instalacja fotowoltaiczna wraz z magazynem energii jest/będzie
      przez Państwa wykorzystywana zarówno do działalności gospodarczej, w rozumieniu
      art. 15 ust. 2 ustawy, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu
      art. 15 ust. 2 ustawy, to czy istnieje/będzie istniała możliwość przyporządkowania
      ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu
      art. 15 ust. 2 ustawy?
    odpowiedź:
      Zdaniem Gminy tak – do powstałej instalacji fotowoltaicznej będzie podłączony
      Ośrodek Pomocy Społecznej, Ośrodek Zdrowia oraz mieszkania. Ośrodek Zdrowia
      oraz mieszkania będą miały swoje podliczniki energii elektrycznej.
    9. Do jakich czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej jest/będzie
      wykorzystywana przez Państwa instalacja fotowoltaiczna wraz z magazynem energii
      nabyta w ramach realizowanej Inwestycji pn. „(...)”, tj. czy do czynności:
      a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności),
      b) zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie
        to czynności),
      c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać
        jakie to czynności)?
    odpowiedź:
      Instalacja fotowoltaiczna wraz z magazynem energii nabyta w ramach realizowanej
      inwestycji pn. „(...)”, będzie wykorzystywana do czynności:
      a) do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług – część pomieszczeń
        jest wynajmowanych w celu organizacji Ośrodka Zdrowia, na który jest wystawiana
        faktura VAT przez Gminę;
      b) zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług – najem mieszkań
        znajdujących się w budynku jest zwolniony z VAT;
      c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – Gminny
        Ośrodek Pomocy Społecznej (jednostka organizacyjna Gminy).
    10. Czy nabyta instalacja fotowoltaiczna wraz z magazynem energii jest/będzie
      wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od
      podatku?
    odpowiedź:
      Nabyta instalacja fotowoltaiczna wraz z magazynem energii będzie wykorzystywana
      do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku.
    11. W sytuacji, gdy nabyta instalacja fotowoltaiczna wraz z magazynem energii jest/będzie
      przez Państwa wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej zarówno do
      czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku
      VAT, to proszę wskazać, czy mają/będą mieli Państwo obiektywną możliwość
      odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami
      opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?
    odpowiedź:
      Zdaniem Gminu tak – do powstałej instalacji fotowoltaicznej będzie podłączony
      Ośrodek Pomocy Społecznej, Ośrodek Zdrowia oraz mieszkania. Ośrodek zdrowia
      oraz mieszkania będą miały swoje podliczniki energii elektrycznej, których wskazania
      będą stanowiły podstawę do właściwego przyporządkowania kwot podatku.
    12. Do jakich czynności są/będą wykorzystywane przez Państwa towary i usługi nabyte w
      ramach realizowanej inwestycji pn. „(...)”, tj. czy do czynności:

      a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności),
      b) zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie
        to czynności),
      c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać
        jakie to czynności)?
    odpowiedź:
      Towary i usługi nabyte w ramach realizowanej inwestycji pn. „(...)” będą
      wykorzystywane do czynności:
      a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług – część pomieszczeń jest
        wynajmowanych w celu organizacji Ośrodka Zdrowia, na który jest wystawiana
        faktura VAT przez Gminę.
      b) zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług – najem mieszkań
        znajdujących się w budynku jest zwolniony z VAT;
      c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – Gminny
        Ośrodek Pomocy Społecznej (jednostka organizacyjna Gminy).

## Pytanie

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego
    zawartego w fakturach związanych z realizacją zadania inwestycyjnego pn. „(...)” w oparciu
    o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług oraz
    przepisów art. 90 ust. 2 i następne ustawy o VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Gminy, będzie jej przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku
    naliczonego zawartego w fakturach związanych z realizacją zadania inwestycyjnego pn.
    „(...)” w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od
    towarów i usług oraz przepisów art. 90 ust. 2 i następne ustawy o VAT.
    UZASADNIENIE
    Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (Dz. U. 2025 r. poz. 775 t. j. z dnia 21 maja 2025 r.; dalej jako: „ustawa o VAT”), w
    zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119
    ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma
    kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia
    towarów i usług.
    Z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o
    której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku
    należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za
    następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
    Z kolei, stosownie do treści art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy
    podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani
    jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa
    w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
    podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem
    podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

    Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku
    naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn.
    których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania
    podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku
    naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od
    podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
    Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe,
    tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony
    są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części
    podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do
    wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Zgodnie z treścią art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć, jeżeli:
    1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
    2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o
      których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    W myśl art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, przy wyborze sposobu określenia proporcji można
    wykorzystać w szczególności następujące dane:
    1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
      gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
      działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
    2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
      działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
      przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
    3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
      gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
      wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na
      sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

    4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej
      średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą
      działalnością.
    Z art. 86 ust. 2d ustawy o VAT wynika, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w
    przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, proporcję określa się procentowo w stosunku
    rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90
    ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób
    określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany
    zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie
    będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny
    sposób określenia proporcji.
    Przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wprost określa, co stanowi kwotę podatku
    naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z
    tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może
    mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku
    naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
    W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym
    podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o VAT.
    Stosownie do treści art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są
    wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z
    którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia
    kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których
    podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub
    części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku
    należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie
    przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
    Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się
    jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności,
    w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Art. 90 ust. 4 ustawy o VAT stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się
    procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku
    poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja.
    Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

    Z kolei zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy o VAT, w przypadku jednostki samorządu
    terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z
    jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10
    stosuje się odpowiednio.
    Stosownie do treści art. 90 ust. 10b ustawy o VAT, przez jednostki organizacyjne jednostki
    samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:
    1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
      budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
    2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
    Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy,
    występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w
    stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot
    podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie
    przysługuje.
    Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90
    ustawy o VAT, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności
    wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą
    czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności
    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, ma prawo do
    odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z
    prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne
    niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność
    gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot,
    który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do
    celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
    Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy
    publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług wyłącznie przy wykonywaniu czynności
    nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie
    podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i
    usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności:
    czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów
    za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

    Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest
    możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im
    specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych
    czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez Gminę umów
    cywilnoprawnych.
    Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie
    gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
    odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu
    działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone
    ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych
    potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby
    nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego
    podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Jak wyżej wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z
    czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym
    możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami,
    które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
    Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o
    VAT przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i
    usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności
    gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego
    związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności
    niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.
    Natomiast – w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy o VAT – w sytuacji, gdy
    przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest
    możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej –
    „sposób określenia proporcji”.
    Towary i usługi nabyte w ramach realizowanej inwestycji wykorzystywane będą zarówno
    do celów prowadzonej działalności gospodarczej (najem opodatkowany podatkiem VAT,
    najem zwolniony z VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (niepodlegająca
    opodatkowaniu – GOPS) i nie będzie przy tym możliwe przypisanie tych towarów i usług w
    całości do działalności gospodarczej (objętej zakresem VAT) lub też niepodlegającej
    opodatkowaniu VAT. W takiej sytuacji Gmina, w pierwszej kolejności będzie zobowiązana
    do obliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie ze

    sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT, dla
    urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.
    Kolejno, skoro towary i usługi nabyte w związku z realizacją ww. Inwestycji będą
    wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i
    usług i zwolnionych od podatku od towarów i usług, i Gmina nie będzie miała możliwości
    przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych
    rodzajów czynności, to Gmina będzie zobowiązana dokonać kolejnego podziału podatku
    naliczonego w oparciu o zasady wskazane w art. 90 ust. 2, 3 i następne ustawy o VAT.
    Podsumowując, Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku
    naliczonego zawartego w fakturach związanych z realizacją zadania inwestycyjnego pn.
    „(...)” w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od
    towarów i usług oraz przepisów art. 90 ust. 2 i następne ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:
    - nieprawidłowe – w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego
      zawartego w fakturach związanych z realizacją zadania inwestycyjnego pn. „(...)” w
      odniesieniu do zakupu i montażu paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii,
    - prawidłowe – w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego
      zawartego w fakturach związanych z realizacją zadania inwestycyjnego pn. „(...)” w
      odniesieniu do pozostałych wydatków.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia

    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    W oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku,
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Natomiast, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani, jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani, jako podatnicy VAT czynni.
    Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania należy w pierwszej kolejności ustalić, czy
    towary i usługi nabyte przez Państwa w związku z realizacją projektu pn. „(...)”, będą
    wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Według art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

    Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym
    warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu
    sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy
    usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia
    wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa),
    w przypadku, którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący
    z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub
    powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym
    świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług.
    Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów czy
    świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana
    czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.),
    zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie, z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują, jako organy władzy publicznej, nawet, jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.

      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są
    podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują,
    jako podmioty prawa publicznego, nawet, jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty
    lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w
    przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:
    · podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
      odrębnymi przepisami prawa, oraz
    · podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów
      cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o
    charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast
    czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za
    podatników podatku od towarów i usług,
    a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają
    opodatkowaniu tym podatkiem.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy)
    czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2025 r.
    poz. 1153):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1, pkt 6, pkt 7 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy:
      1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i
        przyrody oraz gospodarki wodnej,
      6) pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych;
      7) gminnego budownictwa mieszkaniowego;

      15) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów
        administracyjnych.
    Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia
    usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług, co do zasady
    odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla
    innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.
    W tym miejscu należy wskazać, że jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r.
    o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwanej dalej
    ustawą o OZE:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      mikroinstalacja – instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy
      zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci
      elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy
      osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc
      zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.
    Według art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      prosument energii odnawialnej – odbiorcę końcowego wytwarzającego energię
      elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w
      mikroinstalacji, pod warunkiem, że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego
      odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to
      przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z
      przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o
      statystyce publicznej (Dz.U. z 2023 r. poz. 773).
    Na mocy art. 3 ustawy o OZE:
      Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii
      elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i
      warunkach określonych w ustawie – Prawo energetyczne, z wyłączeniem
      wytwarzania energii elektrycznej:
      1) w mikroinstalacji;
      2) w małej instalacji;
      3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33
        ustawy – Prawo energetyczne;
      4) wyłącznie z biopłynów.
    W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia ilości energii
      elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości
      energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne przez
      prosumenta energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną w
      mikroinstalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej:
      1) większej niż 10 kW – w stosunku ilościowym 1 do 0,7;
      2) nie większej niż 10 kW – w stosunku ilościowym 1 do 0,8.
    Na podstawie art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii
      elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca
      2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego

      energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do
      sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci
      dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z
      wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej
      pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.
    W świetle art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:
      Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do:
      1) prosumenta energii odnawialnej – dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o
        których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-
        rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie
        poboru energii prosumenta energii odnawialnej;
      2) prosumenta zbiorowego energii odnawialnej – dokonuje się z uwzględnieniem
        zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-
        rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej:
      a) wytworzonej w mikroinstalacji lub małej instalacji, przy czym ilość energii
        elektrycznej wytworzonej ustala się odpowiednio do udziału prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w tej
        instalacji, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1,
      b) pobranej przez prosumenta zbiorowego energii odnawialnej;
      3) prosumenta wirtualnego energii odnawialnej – dokonuje się z uwzględnieniem
        zasad, o których mowa w ust. 2b-2d, na podstawie:
      a) wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii
        elektrycznej pobranej przez prosumenta wirtualnego energii odnawialnej,
      b) ilości energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii
        elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii, przy czym ilość energii
        elektrycznej wytworzonej ustala się jako iloczyn ilości energii elektrycznej
        wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej z tej instalacji odnawialnego źródła energii
        oraz udziału, wyrażonego w procentach z dokładnością do czterech miejsc po
        przecinku, prosumenta wirtualnego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii
        odnawialnej w tej instalacji, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1.
    Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art.
    4 ust. 2a-7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa
      w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z
      ust. 2a-2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej
      wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób
      określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną
      w sposób określony w art. 4c ust. 3.
    Zgodnie z art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:
      Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii
      elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii
      odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w
      ustawie – Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w
      rozumieniu art. 3 tej ustawy.
    Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

      Pobrana energia elektryczna podlegająca rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1 i 1a,
      jest zużyciem energii wyprodukowanej na potrzeby własne przez prosumenta
      energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej i nie stanowi:
      1) sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju,
      2) zużycia energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej
        zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który
        dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu
      - w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.
        U. z 2023 r. poz. 1542, 1598 i 1723).
    Natomiast, przepis art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:
      W przypadku, gdy:
      1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie
        odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci
        zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, którym mowa w
        art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, których mowa w
        ust. 4;
      2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w
        ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca
        kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej
        wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w
        okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki
        stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej,
        prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu
        energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w
        terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym
        miesiącu.
    W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:
      W przypadku prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej, który po raz pierwszy wytworzył energię elektryczną w instalacji
      odnawialnego źródła energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej do dnia 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o
      której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca
      kalendarzowego i stanowi iloczyn:
      1) sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania
        niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w
        art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne;
      2) rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 5,
        wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.
    W świetle art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:
      W przypadku prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, który po raz pierwszy
      wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził
      ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od dnia 1 lipca 2024 r., wartość
      energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla

      każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi sumę następujących iloczynów
      wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym
      miesiącu:
      1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej
        oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;
      2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli
        wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to
        w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie
        t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie
        prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym
        energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.
    W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:
      1. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o
        których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii
        odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
        wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym
        ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których
        mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię
        elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci,
        zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.
      2. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta
        energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
        wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od
        sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.
      3. Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w
        ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego, jako sumę iloczynów, dla
        wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym,
        ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej
        przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4
        ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży
        energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i
        fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla
        tego okresu rozliczenia niezbilansowania.
      4. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego
        jest ustalana, zwiększana o współczynnik 1,23 i przyporządkowywana do konta
        prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.
      5. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie
        prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty, jako depozyt
        prosumencki na koncie prosumenta.
      6. Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu
        prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4
        ust. 11 pkt 2 środki umarza się.
      7. Na rozliczenie ze sprzedawcą w pierwszej kolejności przeznacza się środki o
        najstarszej dacie przypisania do konta prosumenta, jako depozyt prosumencki.
      8. Prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej korzystający z dostaw sprzedawcy

        innego niż sprzedawca zobowiązany, którym mowa w art. 40 ust. 1, ma prawo do
        zmiany tego sprzedawcy na sprzedawcę zobowiązanego, o którym mowa w art. 40
        ust. 1, i korzystania z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2.
      9. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dolicza do konta prosumenta
        wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej przez prosumenta energii
        odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który korzystał z
        rozliczenia, o którym mowa w art. 4:
      1) ust. 1 – w przypadku, o którym mowa w art. 4 ust. 1b;
      2) ust. 1a pkt 1. Przepis art. 4 ust. 11 pkt 2 stosuje się odpowiednio.
      10. Wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej, o której mowa w ust. 9:
      1) pkt 1, wyznacza się na podstawie średniej miesięcznej ceny rynkowej
        obowiązującej dla miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje koniec
        sposobu rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1,
      2) pkt 2, wyznacza się na podstawie miesięcznej rynkowej ceny energii elektrycznej
        dla czerwca 2022 r.
      - ustalanej zgodnie z art. 4b ust. 6.
    Na podstawie art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:
      Z rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1, korzysta prosument energii odnawialnej,
      którego mikroinstalacja została przyłączona do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej:
      1) po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o
        którym mowa w art. 7 ust. 8d4 ustawy – Prawo energetyczne, złożonego przez
        tego prosumenta energii odnawialnej w terminie do 31 marca 2022 r., z
        zastrzeżeniem ust. 3;
      2) do 31 marca 2022 r., ale wprowadzenie energii elektrycznej do tej sieci nastąpiło
        po raz pierwszy po 31 marca 2022 r.;
      3) po 31 mar ca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o
                        4którym mowa w art. 7 ust. 8d ustawy – Prawo energetyczne, złożonego w
        terminie do 31 grudnia 2023 r., w przypadku, gdy prosument ten w terminie do 31
        marca 2022 r. zawarł umowę na zakup, montaż lub dofinansowanie tej
        mikroinstalacji z jednostką samorządu terytorialnego lub innym podmiotem, który
        realizuje projekt, o którym mowa w art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o
        zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w
        perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz.U. z 2020 r. poz. 818), dofinansowany w
        ramach regionalnego programu operacyjnego, o którym mowa w art. 2 pkt 17 lit.
        c tej ustawy, z uwzględnieniem ust. 6.
    Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:
      Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust.
      1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE
      sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym”, na
      podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy – Prawo energetyczne.
    Jak stanowi art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:
      Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma obowiązek dokonać
      rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba, że
      rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej,
      prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii
      odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub
      umowy sprzedaży.

    Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o
    odnawialnych źródłach energii, zgodnie, z którym wprowadzanie energii elektrycznej do
    sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem
    usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług.
    Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1
    pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii
    (Dz. U. 2018 r. poz. 1276). Co do zasady, zatem, czynności, o których mowa w tym
    przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.
    W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:
      Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym
      lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po
      pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii
      elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po
      drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym,
      stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów.
    Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
    odpowiedzialność. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty, w
    tym w szczególności ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony
    środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej; pomocy społecznej, w tym ośrodków i
    zakładów opiekuńczych; gminnego budownictwa mieszkaniowego; utrzymania gminnych
    obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1
    pkt 1, pkt 6, pkt 7, pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym). Gmina realizuje inwestycję pn.
    „(...)”,w ramach Programu Fundusze Europejskie 2021-2027. Realizacja Projektu ma na
    celu izolację termiczną pomieszczeń oraz poprawę warunków termicznych obiektu,
    podniesienie komfortu użytkowania budynku, jak również zmniejszenie zapotrzebowania
    na energię cieplną. Instalacja fotowoltaiczna ujęta w Projekcie to instalacja on grid
    (włączona do sieci OSD). Wytworzona energia z instalacji fotowoltaicznej zużywana będzie
    na potrzeby własne Budynku. Ewentualne nadwyżki energii będą wprowadzane do sieci.
    Instalacja fotowoltaiczna będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19
    ustawy o odnawialnych źródłach energii. W związku z zakupem i montażem instalacji
    fotowoltaicznej Gmina będzie prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt
    27a ustawy o odnawialnych źródłach energii. W związku z montażem instalacji
    fotowoltaicznej wraz z magazynem energii, Gmina ma zamiar zawrzeć umowę z
    przedsiębiorstwem energetycznym. Gmina zamierza korzystać z rozliczenia ilości energii
    elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości
    energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych
    źródłach energii. Gmina nie będzie otrzymywała żadnego wynagrodzenia z tego tytułu.
    Magazyn energii elektrycznej służyć będzie do gromadzenia wyprodukowanych przez
    instalację fotowoltaiczną nadwyżek, które następnie będą wykorzystywane w momencie
    braku lub niewystarczającej ilości energii produkowanej przez instalację. Ponadto,
    zastosowanie magazynu energii elektrycznej ma na celu zminimalizowanie ilość energii
    oddanej do sieci/pobranej z sieci energetycznej. Gmina zamierza skorzystać z rozliczenia
    ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej
    wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o
    odnawialnych źródłach energii. Nadwyżkę energii elektrycznej wyprodukowanej z
    instalacji fotowoltaicznej i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej
    pobranej z tej sieci Gmina będzie mogła wykorzystać w ciągu następnego roku, która po
    jego upływie „przepada”. Powstała instalacja fotowoltaiczna wraz z magazynem energii
    wykorzystywana będzie przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (stały najem części budynku dla

    organizacji ośrodka zdrowia dla mieszkańców Gminy) oraz innych niż działalność
    gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (w odniesieniu do pozostałej części
    budynku). Będzie istniała możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków na
    instalacje fotowoltaiczną w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy. Nabyta instalacja fotowoltaiczna wraz z magazynem energii będzie
    wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku.
    Będą mieli Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku
    naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami
    zwolnionymi od podatku VAT. Do powstałej instalacji fotowoltaicznej będzie podłączony
    Ośrodek Pomocy Społecznej, Ośrodek Zdrowia oraz mieszkania. Ośrodek zdrowia oraz
    mieszkania będą miały swoje podliczniki energii elektrycznej, których wskazania będą
    stanowiły podstawę do właściwego przyporządkowania kwot podatku. Instalacja
    fotowoltaiczna wraz z magazynem energii nabyta w ramach realizowanej Inwestycji będzie
    wykorzystywana do czynności:
    - do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług – część pomieszczeń jest
      wynajmowanych w celu organizacji Ośrodka Zdrowia, na który jest wystawiana faktura
      VAT przez Gminę;
    - zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług – najem mieszkań
      znajdujących się w budynku jest zwolniony z VAT;
    - niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – Gminny Ośrodek
      Pomocy Społecznej (jednostka organizacyjna Gminy).
    Budynek objęty wsparciem (dalej jako: „Budynek”) jest budynkiem użyteczności publicznej,
    w którym prowadzona jest działalność publiczna w zakresie pomocy społecznej,
    realizowanej przez Gminę w postaci świadczenia usług społecznych, w tym zapewnienia
    warunków mieszkaniowych dla mieszkańców Gminy (świadczenia usług wynajmu).
    Ponadto w Budynku prowadzona jest praktyka lekarska w ramach Niepublicznego
    Zakładu Opieki Zdrowotnej, który to podmiot jest również podmiotem kwalifikowanym do
    uzyskania dofinansowania w ramach konkursu. Gmina wynajmuje mieszkania socjalne w
    Budynku – wystawiając z tego tytułu faktury VAT ze stawką zwolnioną (na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 36 ustawy ). Opłata za media dostarczane do mieszkań – Gmina fakturuje z
    właściwymi stawkami podatku VAT, tj. 23% i 8%. Jedno z pomieszczeń w Budynku
    wynajmuje Ośrodek Zdrowia – w tym zakresie Gmina wystawia faktury za najem ze stawką
    podstawową, tj. 23%.
    Towary i usługi nabyte w ramach Inwestycji będą wykorzystywane do czynności:
    - opodatkowanych podatkiem od towarów i usług – część pomieszczeń jest
      wynajmowanych w celu organizacji Ośrodka Zdrowia, na który jest wystawiana faktura
      VAT przez Gminę;
    - zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług – najem mieszkań
      znajdujących się w budynku jest zwolniony z VAT;
    - niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – Gminny Ośrodek
      Pomocy Społecznej (jednostka organizacyjna Gminy).
    Wszystkie faktury dokumentujące wydatki poniesione w ramach Projektu zostaną
    wystawione na Gminę.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do
    częściowego odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach związanych z
    realizacją zadania inwestycyjnego pn. „(...)” w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86
    ust. 2a-2h ustawy oraz przepisów art. 90 ust. 2 i następne ustawy.
    Mając na uwadze przepisy prawa oraz opis sprawy należy raz jeszcze podkreślić, że
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług co do zasady podlegają czynności
    wykonywane odpłatnie.

    Tym samym, opodatkowana podatkiem od towarów i usług będzie co do zasady energia
    elektryczna wprowadzona do sieci przez producenta w przypadku, gdy wystąpi z tego
    tytułu wynagrodzenie. Przy czym, wobec funkcjonującego na gruncie ustawy o
    odnawialnych źródłach energii systemu, o którym mowa w ww. art. 4 ust. 1 ustawy o OZE
    tzw. „net-meteringu” należy uznać, że opodatkowaniu podlegać będzie w takim przypadku
    nadwyżka energii elektrycznej wprowadzonej przez producenta do sieci, nad energią
    przez niego z sieci pobraną.
    Natomiast w przypadku, gdy prosument energii elektrycznej nie otrzymuje żadnego
    wynagrodzenia za nadwyżki wyprodukowanej energii i nadwyżki te w określonych
    terminach „przepadają”, nie uznaje się takich czynności za opodatkowane VAT.
    Zatem wprowadzanie przez Państwa do sieci elektroenergetycznej energii
    wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej, rozliczanej – jak wskazali Państwo – zgodnie
    z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE (tj. w systemie „net-metering”), nie będzie stanowić czynności
    podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z opisu sprawy wynika, że
    wytworzona energia będzie wykorzystana na potrzeby własne Budynku. Ewentualne
    nadwyżki energii będą wprowadzone do sieci. Nadwyżkę energii elektrycznej
    wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii
    elektrycznej pobranej z sieci będą mogli Państwo wykorzystać w ciągu następnego roku,
    która po jego upływie „przepada”. Zatem wprowadzanie przez Państwa do sieci
    elektroenergetycznej energii wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej, rozliczanej
    zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług.
    Podsumowując, stwierdzam, że wprowadzenie do sieci energetycznej przez Państwa
    energii, która zostanie wyprodukowana w instalacji fotowoltaicznej, nie stanowi odpłatnej
    dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących
    realizacji przedmiotowej Inwestycji zauważyć należy, że – jak Państwo wskazali – towary i
    usługi nabyte w ramach Inwestycji będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług, zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT i
    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz

      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Według art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związana z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej licznie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością,
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością i poza tą działalnością,
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności
        innej niż gospodarcza, średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do
        działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej
        do działalności gospodarczej poza tą działalnością.
    W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem.
    Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
        uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
        podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji” oraz
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.
    Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych
    wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik
    jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie
    związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw.
    bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe,

    podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu
    towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku
    takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania
    czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z
    opodatkowania tym podatkiem.
    Wobec powyższego, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego czynnego podatnika
    VAT, jest przypisanie konkretnych wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu
    do określonego rodzaju działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) oraz
    innej niż gospodarcza (do czynności pozostających poza zakresem podatku VAT), z którymi
    wydatki te będą związane. Zatem, mają Państwo obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej
    alokacji. Jeśli takie wyodrębnienie ww. wydatków jest możliwe, przysługuje Państwu pełne
    prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z
    czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Brak będzie natomiast takiego prawa w
    stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania
    czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast, jeżeli nie mają Państwo
    możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację Inwestycji do
    działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy.
    Wskazać należy, że wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę
    uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają ww. regulacje zawarte w art.
    86 ust. 2a-2h ustawy, a w przypadku wykonywania czynności opodatkowanych i
    zwolnionych należy uwzględnić regulacje art. 90 ustawy.
    Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
      1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    Jak stanowi art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
      czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na
      podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w
      odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do
      najbliższej liczby całkowitej.
    W myśl art. 90 ust. 10 ustawy:
      W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

      1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu,
        wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł –
        podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
      2) nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
    Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90
    ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w
    ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem, dotyczą czynności
    podlegających opodatkowaniu (tj. opodatkowanych i zwolnionych).
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, do obowiązków podatnika należy w
    pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do
    odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo
    zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do
    odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą
    opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług
    wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu
    podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.
    Wobec powyższego, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego, czynnego podatnika
    VAT, jest przypisanie konkretnych wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z
    realizacją Inwestycji do określonego rodzaju działalności gospodarczej (do czynności
    opodatkowanych i czynności zwolnionych od podatku) oraz innej niż gospodarcza (do
    czynności pozostających poza zakresem podatku VAT), z którymi wydatki te będą
    związane. Zatem, mają Państwo obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeśli
    takie wyodrębnienie wydatków inwestycyjnych jest możliwe, to przysługuje Państwu pełne
    prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze
    sprzedażą opodatkowaną. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków
    inwestycyjnych poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania
    czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Natomiast,
    jeżeli nie mają Państwo możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na
    realizację Inwestycji wyłącznie do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy
    art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz w przypadku braku możliwości przypisania
    ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku
    zastosowanie znajdą również przepisy art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.
    Z wniosku wynika, że w odniesieniu do montażu instalacji fotowoltaicznej wraz z
    magazynem energii istnieje/będzie istniała możliwość przyporządkowania ponoszonych
    wydatków w całości do celów działalności gospodarczej.
    Zatem, przy zakupie towarów i usług w ramach realizacji Inwestycji w części dotyczącej
    instalacji fotowoltaicznej wraz z magazynem energii związanych wyłącznie z czynnościami
    opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług Państwu, będącym zarejestrowanym,
    czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, przysługuje prawo do obniżenia
    podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.
    Natomiast, przy zakupach dotyczących instalacji fotowoltaicznej wraz z magazynem
    energii związanych wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem
    VAT, bądź związanych wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT, nie
    przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego.
    Ponadto, z wniosku nie wynika, aby w odniesieniu do pozostałych wydatków związanych z
    realizacją Inwestycji (poza wydatkami dotyczącymi instalacji fotowoltaicznej wraz z
    magazynem energii) istniała możliwość przyporządkowania w całości lub w części kwot
    podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów działalności.

    Tym samym, w przypadku, gdy w związku z ponoszeniem pozostałych wydatków na
    realizację Inwestycji, w sytuacji, gdy nie mają Państwo możliwości przypisania
    ponoszonych wydatków w całości do działalności gospodarczej, przysługuje Państwu, na
    podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te będą związane z
    wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z
    uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz
    rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    w przypadku niektórych podatników.
    W dalszej kolejności, skoro towary i usługi nabywane w związku z realizacją Inwestycji
    (poza wydatkami dotyczącymi instalacji fotowoltaicznej wraz z magazynem energii)
    wykorzystywane są przez Państwa do czynności, w związku z którymi przysługuje prawo
    do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo
    nie przysługuje (do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i
    zwolnionych od podatku od towarów i usług), w przypadku gdy nie mają Państwo
    możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego dotyczących
    pozostałych wydatków w ramach realizacji Inwestycji do poszczególnych rodzajów
    czynności, to zobowiązani są Państwo dokonać kolejnego podziału podatku naliczonego w
    oparciu o zasady wskazane w art. 90 ust. 2, ust. 3 i następne ustawy.
    Podsumowując, w odniesieniu do wydatków związanych z nabyciem i montażem instalacji
    fotowoltaicznej wraz z magazynem energii w ramach realizacji zadania inwestycyjnego pn.
    „(...)”, skoro istnieje/będzie istniała możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków
    w całości do celów działalności gospodarczej, przysługuje Państwu – na podstawie art. 86
    ust. 1 ustawy – pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i
    usług związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Nie
    przysługuje Państwu natomiast prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu
    do wydatków dotyczących zakupu i montażu instalacji fotowoltaicznej wraz z magazynem
    energii poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności
    zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
    Natomiast, w odniesieniu do pozostałych wydatków na realizację Inwestycji (poza
    wydatkami dotyczącymi instalacji fotowoltaicznej wraz z magazynem energii) przysługuje
    Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach
    związanych z realizacją ww. zadania inwestycyjnego w oparciu o proporcję, o której mowa
    w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015
    r. i przepisów art. 90 ust. 2 i następne ustawy.
    Przy czym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    przysługuje Państwu pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych
    w art. 88 ustawy.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie:
    - prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach
      związanych z realizacją zadania inwestycyjnego pn. „(...)” w odniesieniu do zakupu i
      montażu paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii jest nieprawidłowe,
    - prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach
      związanych z realizacją zadania inwestycyjnego pn. „(...)” w odniesieniu do pozostałych
      wydatków jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

    Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem
    zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub
    nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia
    przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy,
    gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
    będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w
    złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.