Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.82.2016.2.JZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-05-02
Teza: Skutki podatkowe wypłaty rekompensaty w ramach Programu Dobrowolnych Odejść.
Słowa kluczowe: odprawy; rekompensata; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2016 r. (data wpływu 3 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 marca 2016 r. (data wpływu 30 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty rekompensat – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty rekompensat.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), pismem z dnia 21 marca 2016 r., nr IPTPB3.4511.82.2016.1.JZ (doręczonym w dniu 25 marca 2016 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 30 marca 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 29 marca 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 20 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca zawarł ze swoim pracodawcą (…… Sp. z o.o.) porozumienie o rozwiązaniu z dniem 30 kwietnia 2015 r. umowy o pracę zawartej dnia 8 listopada 1982 r.

Podstawę podpisania porozumienia stanowią:

1.  Regulamin w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w ….. Sp. z o.o.,
2.  Program racjonalizacji zatrudnienia oraz osłon finansowych dla pracowników …… Sp. z o.o. na lata 2015-2016.

W związku z rozwiązaniem umowy o pracę Wnioskodawca otrzymał:

1.  rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy o pracę, uzależnioną od stażu pracy u pracodawcy określoną w § 5 ust. 3 ww. Regulaminu w kwocie 34 400 zł brutto,
2.  dodatkową rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy o pracę obliczaną zgodnie z § 5 ust. 4 regulaminu w kwocie 35 730 zł brutto (odpowiednio § 2 ust. 2 i 3 ww. porozumienia).

Świadczenia te Wnioskodawca uzyskał w dniu 8 maja 2015 r. Do chwili obecnej Wnioskodawca nie otrzymał informacji PIT-8C.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że w myśl § 5 ust. 3 i ust. 4 Regulaminu w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w ….. Sp. z o.o. Pracownikom, z którymi zostanie rozwiązana umowa o pracę zgodnie z Regulaminem, przysługuje: rekompensata z tytułu rozwiązania umowy o pracę, uzależniona od stażu pracy u Pracodawcy, w wysokości:

1.  4 300 zł. dla Pracowników, których staż pracy u Pracodawcy wynosi do 10 lat włącznie,
2.  21.500 zł. dla Pracowników, których staż pracy u Pracodawcy wynosi powyżej 10 lat do 20 lat włącznie,
3.  34 400 zł. dla Pracowników, których staż pracy u Pracodawcy wynosi powyżej 20 lat (§ 5 ust. 3),

a także dodatkowa rekompensata z tytułu rozwiązania umowy o pracę w wysokości:

1.  4 wynagrodzeń zasadniczych dla Pracowników, których staż pracy u Pracodawcy wynosi do 3 lat,
2.  6 wynagrodzeń zasadniczych dla Pracowników, których staż pracy u Pracodawcy wynosi od 3 do 19 lat włącznie, c) 9 wynagrodzeń zasadniczych dla Pracowników, których staż pracy u Pracodawcy wynosi 20 lat i powyżej.

Wnioskodawca w dniu 8 maja 2015 r. otrzymał rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy o pracę, uzależnioną od stażu pracy u Pracodawcy w kwocie 34 400 zł. (w oparciu o zapisy § 5 ust. 3c ww. Regulaminu) oraz dodatkową rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy o pracę w wysokości 35 730 zł (na podstawie § 5 ust. 4c Regulaminu).

Niezależnie od powyższego należy dodać, że Wnioskodawca w oparciu o § 5 ust. 2 c) Regulaminu otrzymał także odprawę na zasadach takich jak w art. 10 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (przychód z tego ostatniego tytułu nie jest przedmiotem zapytania zawartego we wniosku).

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że w pierwszej kolejności należy mieć na względzie ogólny zapis Regulaminu w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w ….. Sp. z o.o. stanowiący, iż Pracodawca uzgodnił z organizacjami związkowymi w dniu 30 października 2014 roku Program Racjonalizacji Zatrudnienia oraz Osłon Finansowych dla Pracowników ….. Sp. z o.o. na lata 2015-2016, zgodnie z którym Pracownicy mogą składać Pracodawcy oferty rozwiązania ich umów o pracę (§ 4 ust. 3 Programu Racjonalizacji Zatrudnienia). W przypadku rozwiązania umowy o pracę z Pracownikiem, który złożył ofertę rozwiązania umowy o pracę, Pracownik uprawniony jest do określonych w Programie Racjonalizacji Zatrudnienia świadczeń pieniężnych. W myśl postanowień ww. Regulaminu – Wnioskodawca jako pracownik ….. Sp. z o.o. do dnia 31 marca 2015 roku mógł dobrowolnie i wyłącznie z własnej inicjatywy zgłosić pisemną ofertę rozwiązania umowy o pracę z Pracodawcą na warunkach określonych w Regulaminie. Składając taką ofertę wnioskodawca zobowiązał się do zawarcia porozumienia według wzoru stanowiącego załącznik nr 2 do Programu Racjonalizacji Zatrudnienia. W przypadku wyrażenia przez Pracodawcę zgody na likwidację stanowiska Pracownika porozumienie stron o rozwiązaniu umowy o pracę winno być zawarte na piśmie w terminie do dnia 29 kwietnia 2015 r. (Wnioskodawca porozumienie takie zawarł ze Spółką ….. Sp. z o.o. w dniu 20 kwietnia 2015 r.).

Wnioskodawca, z którym zgodnie z Regulaminem została rozwiązana umowa o pracę z ww. pracodawcą, otrzymał świadczenia pieniężne wyszczególnione w § 5 Regulaminu, tj.: odprawę na zasadach takich jak w art. 10 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy o pracę, uzależnioną od stażu pracy u Pracodawcy oraz dodatkową rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy o pracę.

Program Racjonalizacji Zatrudnienia oraz Osłon Finansowych dla Pracowników …. Sp. z o.o. na lata 2015-2016 oraz Regulamin w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w ….. Sp. z o.o. stanowią regulacje odrębne od układu zbiorowego pracy. Z uwagi na okoliczność, że w dniu 30 października 2014 r. ww. Program Racjonalizacji Zatrudnienia został uzgodniony przez Pracodawcę (…. Sp. z o.o.) z organizacjami związkowymi, zarówno unormowania zawarte w tym dokumencie, jak i wydanym w jego wykonaniu ww. Regulaminie w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść (\`(...)\`) stanowią regulacje prawne stosowane u pracodawcy wynikające wprost z innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy (art. 9 § 1 Kodeksu pracy).

Rekompensata i dodatkowa rekompensata to pojęcia, które są używane w dokumentach przyznających te świadczenia. Zarówno bowiem w § 2 Porozumienia Stron z dnia 20 kwietnia 2015 r. w przedmiocie rozwiązania umowy o pracę, jak i Regulaminie w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w ….. Sp. z o.o. (§ 5 ust. 3, § 5 ust. 4 ) mowa jest o rekompensacie z tytułu rozwiązania umowy o pracę, uzależnionej od stażu pracy u Pracodawcy oraz dodatkowej rekompensacie z tytułu rozwiązania umowy o pracę.

Rozwiązanie umowy o pracę między Wnioskodawcą a ….. Sp. z o.o. nastąpiło na mocy porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracowników w rozumieniu ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Potwierdzeniem tego są zapisy § 1 Porozumienia Stron z dnia 20 kwietnia 2015 r. w przedmiocie rozwiązania umowy o pracę, § 4 ust. 2 Regulaminu w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w ….. Sp. z o.o. oraz § 4 ust. 2 Programu Racjonalizacji Zatrudnienia oraz Osłon Finansowych dla Pracowników …. Sp. z o.o. na lata 2015-2016.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kwota rekompensat wypłaconych Wnioskodawcy na podstawie § 5 ust. 3 oraz § 5 ust. 4 Regulaminu określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w ….. Sp. z o.o. jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych czy też podlega opodatkowaniu tym podatkiem?

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione we wniosku rekompensaty otrzymane w dniu 8 maja 2015 r. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podstawę zwolnienia od opodatkowania stanowi w tym wypadku art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten obejmuje rekompensaty wypłacone Wnioskodawcy jako zadośćuczynienia wynikające wprost z porozumienia zbiorowego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że prezentując własne stanowisko odnośnie uzupełniającej oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego należy powołać się na poniższe przepis ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.):

*   art. 9 ust. 1 zgodnie z którym – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52,52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku,

*   art. 21 ust. pkt 3 ww. ustawy, według którego – wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:
    1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
    2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
    3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
    4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
    5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
    6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
    7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Według Wnioskodawcy konieczne jest również przytoczenie treści art. 9 § 1 Kodeksu pracy, po myśli którego – ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny Wnioskodawca uważa, że przychody uzyskane przez Niego zarówno w formie rekompensaty z tytułu rozwiązania umowy o pracę, uzależnionej od stażu pracy u pracodawcy, jak i dodatkowej rekompensaty z tytułu rozwiązania umowy o pracę nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako korzystające ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym powinny być potraktowane łącznie, gdyż obie rekompensaty dotyczą odejścia z pracy w ramach Programu Dobrowolnych Odejść. W ocenie Wnioskodawcy, świadczenia te jako wynikające z porozumienia zawartego ze związkami zawodowymi (uzgodniony z organizacją związkową Program Racjonalizacji Zatrudnienia oraz Osłon Finansowych dla Pracowników ….. Sp. z o.o. na lata 2015-2016 oraz wydany w jego wykonaniu Regulamin w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w …… Sp. z o.o.) mieszczą się w kategorii zadośćuczynień, których zasady ustalania i wysokość wynikają wprost z postanowień innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych. Rekompensaty te z kolei nie zostały wyszczególnione w pkt a) do g) zawierających wyjątki od zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

W tym stanie rzeczy, zdaniem Wnioskodawcy w niniejszej sprawie winno znaleźć zastosowanie ww. zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca podkreśla, że prezentowane przez Niego stanowisko odnośnie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego zostało już wielokrotnie uznane za prawidłowe przez organy upoważnione do wydania interpretacji indywidualnych. Jedynie jako przykład należy wskazać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 14 lipca 2015 r., nr IPTB2/4511-209/15-4/PM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 przywołanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Zgodnie natomiast z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502, z późn. zm.), ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że dniu 20 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca zawarł ze swoim pracodawcą (…… Sp. z o.o.) porozumienie o rozwiązaniu z dniem 30 kwietnia 2015 r. umowy o pracę zawartej dnia 8 listopada 1982 r. W związku z rozwiązaniem umowy o pracę Wnioskodawca otrzymał rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy o pracę, uzależnioną od stażu pracy u pracodawcy określoną w § 5 ust. 3 Regulaminu w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w ….. Sp. z o.o. w kwocie 34 400 zł brutto oraz dodatkową rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy o pracę obliczaną zgodnie z § 5 ust. 4 ww. Regulaminu w kwocie 35 730 zł brutto (odpowiednio § 2 ust. 2 i 3 ww. porozumienia). Świadczenia te Wnioskodawca uzyskał w dniu 8 maja 2015 r.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w przytoczonym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a-g tego artykułu.

Przedmiotowym zwolnieniem nie są zatem objęte świadczenia niebędące odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem, nawet jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, jak i te których wysokość lub zasady ustalania wynikają z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia, podobnie jak wielu innych pojęć z katalogu zwolnień przedmiotowych. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380).

Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że zasady odpowiedzialności odszkodowawczej w prawie cywilnym opierają się na zasadzie winy lub ryzyka. O odszkodowaniu możemy mówić wyłącznie w przypadku powstania konkretnej szkody, która wywołana została określonym działaniem lub zaniechaniem drugiej strony, której można przypisać odpowiedzialność za jej powstanie. Odszkodowanie to rodzaj świadczenia, które należy się za wyrządzenie szkody (odpowiednio zadośćuczynienie za doznane krzywdy) od podmiotu, który szkodę wyrządził lub ponosi za nią odpowiedzialność. Odszkodowanie stanowi pieniężną równowartość szkody majątkowej lub szkody na osobie, natomiast zadośćuczynienie jest pieniężną formą zrekompensowania szkody niemajątkowej. O tym co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują, co do zasady, przepisy art. 361 i 363 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego, zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego). Podstawową funkcją odszkodowania jest kompensacja, co oznacza, że odszkodowanie powinno przywrócić w majątku poszkodowanego stan rzeczy naruszonych zdarzeniem wyrządzającym szkodę, obejmując to, co z majątku ubyło na skutek tego zdarzenia lub do niego nie weszło (utracona korzyść). Z kolei celem zadośćuczynienia jest łagodzenie doznanej krzywdy. Jednocześnie z punktu widzenia odpowiedzialności odszkodowawczej znaczenie ma też zasada restytucji, rozumiana jako zakaz wzbogacenia poszkodowanego.

Powyższe regulacje mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, czyli w myśl art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, zarówno do przepisów Kodeksu pracy, jak i przepisów innych ustaw i aktów wykonawczych, określających prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowień układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy. Stanowi o tym art. 300 ustawy Kodeks pracy, zgodnie z którym w sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy.

Podsumowując, przytoczony wyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie zwolnienia z opodatkowania wyłącznie do otrzymanego odszkodowania lub zadośćuczynienia mających naprawić szkody (majątkowe, niemajątkowe). Taki zapis ma na celu podkreślenie, że rekompensaty czy też inne świadczenia z ww. zwolnienia nie korzystają i nie należy ich utożsamiać z odszkodowaniem czy zadośćuczynieniem, co często mylnie jest czynione, ponieważ te kategorie świadczeń występują niejednokrotnie obok siebie. Jednakże nie są to świadczenia o takim samym charakterze. Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji a jedną z nich jest aby otrzymane zostało odszkodowanie bądź zadośćuczynienie. Dla poparcia powyższej argumentacji wskazać należy, że ustawodawca w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonuje rozróżnienia odszkodowania (np. w art. 13 pkt 5, art. 21 ust. 1 pkt 3, pkt 3a, 3b, 3c, 3d, 4 lit. a, 29, 29a lit. a, 106 i 120, art. 30 ust. 1 pkt 13, 15 i 16, zadośćuczynienia (art. 21 ust. 1 pkt 3, 3a, 3b i 134), odprawy (art. 21 ust. 1 pkt 3, 7, 49 lit. a, art. 30 ust. 1 pkt 16 oraz rekompensaty (art. 21 ust. 1 pkt 30a, 52 i 53, art. 52d). Oznacza to, że gdyby ustawodawca miał zamiar zwolnić z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 tej ustawy również rekompensaty to uczyniłby to wprost w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyraźnie wskazałby, że ze zwolnienia korzystają także rekompensaty. Tego jednak nie uczynił, a brak takiego uregulowania oznacza, że inne świadczenia niż odszkodowania lub zadośćuczynienia podlegają opodatkowaniu. Skoro bowiem ustawodawca w omawianym przepisie posłużył się pojęciem odszkodowania (odpowiednio zadośćuczynienia), to oznacza, że tylko tego rodzaju świadczenia podlegają zwolnieniu.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle. Niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca, której dopuściłby się Organ zgadzając się ze stanowiskiem Wnioskodawcy. Skoro przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób precyzyjny określają, że zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje wyłącznie w związku z otrzymaniem odszkodowania lub zadośćuczynienia, to jeżeli Wnioskodawca nie otrzymał żadnego z tych świadczeń – nie może twierdzić, że zwolnienie Mu przysługuje.

Skoro zatem w związku z rozwiązaniem umowy o pracę, na podstawie Regulaminu w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w …… Sp. z o.o., na rzecz Wnioskodawcy wypłacone zostały rekompensaty, to nie podlegają one zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 tej ustawy. Świadczenia otrzymane w ramach ww. Regulaminu (inne niż wprost nazwane w prawie pracy odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem, np. odprawa lub rekompensata) nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma przy tym znaczenia, że rekompensata ma spełniać funkcję odszkodowawczą i ma na celu zadośćuczynienie strat związanych z brakiem możliwości osiągania wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy. Świadczenia te nie są bowiem sensu stricto odszkodowaniem, gdyż pracownik dobrowolnie przystępuje do ww. Regulaminu a rozwiązanie umowy o pracę następuje w drodze porozumienia stron. Ponadto, zakończenie stosunku pracy u dotychczasowego pracodawcy nie jest równoznaczne z utratą możliwości zarobkowania w ogólności. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Stanowisko Organu potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 17 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Sz 1226/15, w którym Sąd uznał, że „Prawidłowo organ II instancji uznał, że odszkodowanie jest świadczeniem, którego celem jest naprawienie wyrządzonej szkody, czyli uszczerbku (zmniejszenia) majątku poszkodowanego, który nastąpił wbrew woli uprawnionego, natomiast zadośćuczynienie jest świadczeniem z tytułu wyrządzonej szkody niematerialnej, krzywdy. Nie można zatem przyjąć, że wypłata przedmiotowego świadczenia wypełnia cechy tak rozumianego odszkodowania lub zadośćuczynienia. Podkreślić bowiem należy, że świadczenie to wypłacane było jedynie tym pracownikom, którzy dobrowolnie przystąpili do programu „dobrowolnych odejść” z zakładu pracy. Świadczenie to miało więc na celu zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które nie noszą cechy czynu niedozwolonego, a związane było ze zgodnym z prawem rozwiązaniem stosunku pracy. Stanowiło zatem swoistą „zachętę”, motywującą uprawnionych pracowników do skorzystania z tego programu. Wobec tego zauważyć też należy, że zgodnie z zasadą, iż „chcącemu nie dzieje się krzywda”, dobrowolne przystąpienie przez Skarżącą do programu odejść, a więc świadomy wybór tego świadczenia w miejsce trwałości stosunku pracy (a zatem i pobierania świadczeń pieniężnych z tego stosunku), nie może być uznane za doznanie szkody majątkowej lub wyrządzenie krzywdy Skarżącej rekompensowane wypłatą świadczenia o charakterze wolnego od opodatkowania odszkodowania lub zadośćuczynienia, o którym mowa w omawianym przepisie ustawy podatkowej”.

Podsumowując, w świetle obowiązujących przepisów prawa, stwierdzić należy, że zwolnieniem przedmiotowym z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będą objęte wymienione we wniosku świadczenia pieniężne (rekompensaty), pomimo że, jak twierdzi Wnioskodawca, jego wypłata wynika z Regulaminu w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w …… Sp. z o.o., który stanowi regulacje prawne stosowane u pracodawcy wynikające wprost z innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy (art. 9 § 1 Kodeksu pracy). Wypłacona rekompensata nie jest bowiem odszkodowaniem ani też zadośćuczynieniem, o którym stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy, a zatem nie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie ww. przepisu.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej interpretacji organu podatkowego wskazać należy, że orzeczenie to nie jest wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie zawarte w każdej z nich jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego. Podkreślić należy, że odmienne rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. W przypadku takiej rozbieżności, na organie podatkowym ciąży obowiązek podjęcia z urzędu prawem przewidzianych środków do skorygowania wadliwych decyzji, adresowanych do innych podatników. Organ nie może bowiem powielać ewentualnego błędu popełnionego w innej sprawie. Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Takie działania zmierzające do weryfikacji powołanej przez Wnioskodawcę we wniosku interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 14 lipca 2015 r., nr IPTPB2/4511-209/15-4/PM zostały przez tutejszy Organ podjęte.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ……, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.