Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP3.4512.791.2016.1.MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-01-16
Teza: Dokumentacja uzasadniająca zastosowanie 0% stawki podatku przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.
Słowa kluczowe: dokumentacja; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2016 r. (data wpływu 14 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uzasadniającej zastosowanie 0 % stawki podatku przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uzasadniającej zastosowanie 0 % stawki podatku przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski, jest zarejestrowana na potrzeby VAT w Polsce, w tym również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej P. (dalej: Grupa P. lub Grupa) zajmującej się m.in. produkcją i dystrybucją wyrobów z drewna i płyt drewnopochodnych (dalej: Towary) w kraju i za granicą. W Grupie P. Spółka pełni funkcję spółki dystrybucyjnej i zajmuje się m.in. sprzedażą Towarów nabytych uprzednio od innych spółek z Grupy. Towary są produkowane przez inne spółki z Grupy z siedzibą w Polsce i są przedmiotem dalszej odsprzedaży. Odsprzedaż może odbywać się do podmiotów z Grupy lub spoza niej (dalej: Nabywcy). W ramach transakcji odsprzedaży Towary mogą pozostać na terytorium Polski (dostawa krajowa) lub zostać wywiezione do innego kraju Unii Europejskiej (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, dalej: WDT) lub poza nią (eksport). Dostawa Towarów w ramach WDT jest dokonywana do podmiotów z Grupy lub spoza niej, które posiadają ważny numer VAT UE nadany im przez państwo będące miejscem przeznaczenia dla transportowanych towarów. Spółka dochowuje staranności w zakresie sprawdzenia ważności przedmiotowych numerów. Dokumentuje WDT fakturami zawierającymi m.in. specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (tj. m.in. nazwę i ilość towarów). W przypadku WDT dla potrzeb zastosowania stawki VAT 0% Spółka gromadzi w szczególności dokumenty transportowe wystawione przez przewoźników, w tym dokumenty CMR, podpisane zarówno przez firmy transportowe, jak i Nabywców (dalej: Dowody). W przypadku, gdy Spółka nie zgromadzi podpisanych Dowodów w terminie wskazanym w ustawie o VAT, stosuje stawkę VAT w wysokości 23% do dokonanej WDT.

W celu ograniczenia przypadków, w których Spółka nie jest w stanie zgromadzić Dowodów w terminie wskazanym w ustawie o VAT, Spółka planuje wdrożenie nowego elektronicznego systemu potwierdzania WDT. Elektroniczny system potwierdzania WDT będzie elementem systemu SAP funkcjonującym w Spółce i zostanie oparty na dwóch niezależnych modułach: tzw. Entry certificate (dalej: EC) oraz systemie T. Oba moduły mogą być wykorzystywane łącznie lub rozłącznie w zależności od ustaleń z Nabywcą.

Moduł EC

EC jest dokumentem elektronicznym, generowanym automatycznie w systemie Spółki, zawierającym następujące informacje:

*   nazwę i adres Nabywcy,
*   ilość i opis handlowy Towaru,
*   miejsce i miesiąc przyjęcia Towaru na terytorium innego państwa UE,
*   datę wystawienia EC.

Dane zawarte na EC będą odnosić się do danych na fakturze dokumentującej sprzedaż Towaru, którego dostarczenie potwierdza EC, np.: informacje o ilości i rodzaju dostarczonych Towarów, Spółce jako dostawcy, terminie dostawy i dacie faktury. Każdorazowo EC będzie zawierać również numer zlecenia transportu, którym Towary zostaną dostarczone do Nabywcy. Generowanie i uzyskiwanie potwierdzonego przez Nabywcę EC będzie prowadzone i kontrolowane w ramach systemu SAP poprzez tzw. Monitor UE. Monitor UE to zintegrowane z systemem SAP narzędzie do przetwarzania, dokumentowania i przechowywania EC. W Monitorze UE tworzone będą zestawienia dokonanych WDT dla konkretnych Nabywców zawierające m.in. dane odbiorcy, miejsce dostawy, numer dostawy, ilość i wartość Towarów, rodzaj transportu, numer transportu, numer faktury. System SAP automatycznie zsumuje wszystkie WDT z danego miesiąca i uwzględni je w jednym EC. System SAP automatycznie będzie wysyłał miesięczne zawiadomienie o wystawionych (wygenerowanych) EC na adres e-mail podany przez Nabywcę. W zawiadomieniu Nabywca otrzyma link do strony internetowej, gdzie będzie dostępne EC dot. dokonanych do niego WDT. Nabywca potwierdzi przyjęcie Towaru (potwierdzi prawidłowość EC) klikając odpowiedni przycisk. Tym samym Nabywca potwierdzi przyjęcie przez niego Towarów na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium Polski.

Nabywca będzie miał możliwość potwierdzenia wybranych lub wszystkich WDT wskazanych na EC. Nabywca będzie miał również możliwość dokonania odpowiedniej zmiany danych dotyczących dostarczonych Towarów przed ich potwierdzeniem, m.in. w sytuacji gdy otrzyma niekompletny lub inny Towar. W takim przypadku w Monitorze UE generowany będzie status „zakończone ze zmianami”.

Operacje te będą kontrolowane przez upoważnionych pracowników. Potwierdzone przez Nabywcę EC będą archiwizowane przez Spółkę na docelowym serwerze archiwizacyjnym systemu SAP. Upoważniony pracownik działu wysyłki będzie co miesiąc weryfikował czy doszło do skutecznego wysłania EC do Nabywcy i do jego potwierdzenia oraz będzie badał i edytował wszelkie informacje o ewentualnych błędach lub zmianach EC. Upoważniony pracownik powinien podjąć następujące czynności w odniesieniu do poszczególnych informacji o statusie Monitora UE:

*   jeśli zmiana ma charakter wyłącznie redakcyjny, nie podejmuje się dalszych czynności,
*   jeśli zmiany dotyczą ilości Towarów, system SAP wygeneruje odpowiednio fakturę korygującą do faktury dokumentującej WDT, którego dane zostały zmienione przez Nabywcę. W tym wypadku upoważniony pracownik również nie podejmuje dalszych czynności,
*   jeśli zmieniono istotne dane zawarte na EC, np. lokalizację (miasto, miejscowość, kraj), upoważniony pracownik podejmuje działania zmierzające do ujednolicenia danych zawartych na fakturze i na EC za pomocą stosownej dokumentacji.

Jeżeli Nabywca w terminie dwóch miesięcy od przekazania zawiadomienia na adres e-mail nie potwierdzi EC, wysyłane jest automatyczne przypomnienie (także e-mailem). Drugie przypomnienie wystawiane jest po 4 tygodniach.

Celem stosowania Monitora UE jest:

*   systematyczne gromadzenie wszelkich istotnych transakcji na liście prac w toku (tj. wszystkich dokonanych WDT),
*   wysyłanie, otrzymywanie, sprawdzanie i archiwizacja elektronicznych EC,
*   kontrola kompletności EC,
*   archiwizacja wszystkich dowodów alternatywnych.

W Monitorze UE wszystkie WDT z danego miesiąca księguje się jako „prace w toku”. W każdym czasie można stwierdzić:

*   do których WDT konieczne jest zgromadzenie EC,
*   w których przypadkach udokumentowanie WDT poprzez EC powinno zostać dokonane przez Nabywcę,
*   którym Nabywcom EC zostało już wysłane,
*   kiedy Nabywcy potwierdzili EC,
*   przypadki, w których Nabywcy jeszcze nie potwierdzili EC,
*   na kiedy konieczny jest alternatywny dowód w celu potwierdzenia WDT,
*   przypadki, w których potwierdzone przez Nabywcę EC zostało już otrzymane.

Moduł T.

T. jest modułem systemu SAP wykorzystywanym przez Spółkę do monitorowania transportu Towarów w ramach WDT dokonywanego przez firmy transportowe, którym zlecany jest transport Towarów. T. jest systemem stworzonym dla J. oraz J. Polska Sp. z o.o. (dalej: J.) - spółek z Grupy odpowiedzialnej za transport towarów wszystkich spółek z Grupy. Jeżeli transport będzie dokonywany lub zapewniany przez J. (za pośrednictwem zasobów J. lub współpracujących z nią firm transportowych) w ramach modułu T. zostanie opracowywany Dziennik wysyłki.

J. będzie odpowiadała za terminowe sporządzenie poprawnego Dziennika wysyłki oraz za wszelkie związane z tym czynności, w tym kontrolne oraz archiwizacyjne.

Dla skutecznego wygenerowania Dziennika wysyłki stanowiącego Dowód konieczne jest:

*   pisemne lub elektroniczne potwierdzenie zamówienia transportu Towarów do J. przez Spółkę,
*   utworzenie elektronicznego Dziennika wysyłki przez J., który obejmuje transport Towarów na całym odcinku, aż do miejsca i dnia faktycznej dostawy.

Spółka składa zamówienie na transport poprzez przekazanie danych o transporcie z systemu SAP do J. Złożenie zamówienia odbywa się za pośrednictwem systemu SAP, do którego obie spółki mają dostęp. Dane zamówienia transportu będą przekazywane poprzez interfejs z SAP do internetowej platformy logistycznej T.. Platforma ta będzie umożliwiała zarówno obsługę potwierdzeń zamówienia na transport przekazywanych podwykonawcom (przewoźnikom) J., jak i śledzenie oraz dokumentowanie poszczególnych transportów poprzez informacje o ich statusie.

Przy przyjęciu Towarów do transportu w systemie T. zostanie wskazana data i godzina odbioru Towarów. W przypadku przekazania Towarów odbiorcy w systemie T., transport zostanie oznaczany jako „zakończony”. T. zapewnia zatem monitorowanie transportu Towarów od momentu jego rozpoczęcia do momentu zakończenia, wskazuje gdzie i kiedy Towary zostały dostarczone do Nabywcy. Jakkolwiek sam Nabywca nie dokonuje technicznej czynności potwierdzenia odbioru Towarów, cały system T. jest zautomatyzowany i potwierdza dostarczenie Towarów do Nabywcy i odebranie ich przez tego Nabywcę w innym niż Polska kraju UE. W ramach T., status „zakończony” podlega ciągłej aktualizacji i transferowi do interfejsu SAP.

Moduł systemu T. może być zintegrowany z modułem EC. Jest to uzależnione od zgody Nabywcy na przystąpienie do obu modułów. Jeżeli Nabywca wyrazi zgodę na korzystanie z obu modułów, dane dotyczące Dziennika wysyłki zostaną zintegrowane z Monitorem UE. W takiej sytuacji Monitor UE automatycznie nadaje wszystkim dostawom z tego transportu status „zgłoszona z dowodem alternatywnym”. Ponadto, dostawa oznaczana jest jako „zarządzana przez T.”.

Istotne dane dokonanych dostaw zestawiane będą w ramach raportów miesięcznych przez funkcję sprawozdawczą systemu T. i archiwizowane. Raport taki będzie zawierać co najmniej: datę raportu, okres raportu (miesiąc, rok), numer transportu, numer dostawy, informacje o punkcie załadunku w kraju, adres dostawy za granicą, odbiorcę towarów, nabywcę, datę początku transportu, datę zakończenia transportu. Raport będzie generowany automatycznie i wysyłany na adres e-mail wskazany w systemie T.. Pracownicy J. zachowają utworzony plik w formacie „PDF” na serwerze centralnym. Kompletność i spójność danych dotyczących dostawy i transportu przesyłanych z SAP do T. zostanie zapewniona przez interfejs.

Pozostałe informacje:

Spółka planuje, że po wdrożeniu opisanego powyżej elektronicznego systemu potwierdzania WDT:

*   dostarczenie Towarów w ramach WDT i ich odbiór przez Nabywcę w innym niż Polska kraju UE zostanie przez Spółkę udokumentowane za pomocą faktury przechowywanej w jej dokumentacji w systemie SAP oraz elektronicznego dokumentu EC lub dokumentu z systemu T., przy czym:
    1.  w przypadku gdy Nabywca sam będzie odbierał Towar, EC będzie jedynym dopuszczalnym przez Spółkę dowodem dostarczenia i odbioru Towarów przez Nabywcę w ramach WDT,
    2.  w przypadku zlecenia transportu przewoźnikom zewnętrznym (brak pośrednictwa J.), jedynym dowodem potwierdzającym WDT będzie EC,
    3.  w przypadku zlecenia transportu J., dowodem potwierdzającym WDT będzie EC lub dokument z systemu T. (oba te dokumenty lub jeden z nich),
    4.  żadne Dowody w formie papierowej nie będą przez nią otrzymywane, a cały proces potwierdzenia dostarczenia Towarów będzie odbywał się drogą elektroniczną przy współudziale Nabywcy.
*   Nabywca musi wyrazić zgodę na przystąpienie do elektronicznego systemu potwierdzania WDT. Może on wyrazić zgodę na korzystanie jedynie z modułu EC lub jedynie z systemu T., albo z obu modułów łącznie.
*   Wraz z kopią faktury system SAP Spółki gwarantuje posiadanie przez Spółkę innych dokumentów potwierdzających dokonanie WDT, np.: potwierdzenia zamówienia na Towary i transport, potwierdzenia płatności za Towar, dokumenty dostawy (delivery note). Dokumenty te można odszukać w systemie SAP po numerze zamówienia na Towary.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dokument EC opisany w zdarzeniu przyszłym wraz z fakturą stanowią dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, uprawniające Spółkę do zastosowania stawki VAT 0% do WDT?
2.  Jeżeli Spółka nie otrzyma potwierdzonego przez Nabywcę EC, to czy Dziennik wysyłki z systemu T. wraz z fakturą stanowią dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT uprawniające Spółkę do zastosowania stawki VAT 0% do WDT?

Stanowisko Wnioskodawcy przyporządkowane do przedstawionych pytań.

1.  Zdaniem Spółki, dokument EC opisany w zdarzeniu przyszłym wraz z fakturą stanowią dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT uprawniające Spółkę do zastosowania stawki VAT 0 % do WDT.
2.  Zdaniem Spółki, w przypadku gdy nie otrzyma ona potwierdzonego przez Nabywcę EC, Dziennik wysyłki z systemu T. wraz z fakturą stanowią dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, uprawniające Spółkę do zastosowania stawki VAT 0 % do WDT.

W uzasadnieniu swojego stanowiska, Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z przepisem art. 41 ust. 3 ustawy o VAT, WDT podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

W myśl art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, WDT podlega opodatkowaniu VAT wg stawki VAT 0%, pod warunkiem, że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Spełnienie powyższych warunków formalnych uprawnia podatnika do zastosowania stawki VAT 0% do dokonanej WDT.

Biorąc pod uwagę treść powyższych przepisów, w celu zastosowania stawki VAT 0% do WDT opisanej w zdarzeniu przyszłym Spółka powinna:

1.  dokonać dostawy towarów na rzecz nabywców posiadających w momencie dostawy właściwy i ważny numer nadany dla celów wewnątrzwspólnotowych,
2.  posiadać w swojej dokumentacji dowody potwierdzające, że towary zostały w ramach WDT dostarczone do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju,
3.  być zarejestrowana jako podatnik VAT UE w momencie złożenia deklaracji podatkowej (w której wykaże tę dostawę towarów).

W opisanym zdarzeniu przyszłym:

*   dostawa Towarów w ramach WDT będzie dokonywana do podmiotów z Grupy lub spoza niej, które będą posiadały ważny numer VAT UE nadany im przez państwo będące miejscem przeznaczenia dla transportowanych towarów. Spółka dochowa staranności w zakresie sprawdzenia ważności przedmiotowych numerów,
*   Spółka jest zarejestrowana na potrzeby VAT w Polsce, w tym również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych i będzie nadal zarejestrowana w momencie złożenia deklaracji podatkowej, w której będzie wykazywała przedmiotowe dostawy,

\-Spółka spełni zatem dwa z trzech warunków do zastosowania stawki VAT 0% dla dokonywanych WDT.

Oznacza to, zdaniem Wnioskodawcy, że jeśli Spółka będzie posiadała w swojej dokumentacji dowody, potwierdzające że Towary zostały w ramach WDT dostarczone do Nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium Polski, będzie uprawniona do opodatkowania WDT wg stawki VAT 0%.

W ocenie Spółki zarówno EC jak i Dziennik wysyłki z systemu T. stanowią dowody wskazane w przepisach ustawy o VAT wymagane dla zastosowania stawki VAT 0% dla dokonanych WDT, co potwierdza poniższe uzasadnienie.

Przepisy ustawy o VAT enumeratywnie wskazują jakie dokumenty mogą zostać uznane za dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2.

Zgodnie z przepisem art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, cyt.: „dowodami tymi, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi), \[\`(...)\`\] 3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.”

W przypadku gdy dokumenty, o których mowa powyżej, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami takimi mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie,
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (art. 42 ust. 11 ustawy o VAT).

Ustawodawca użył sformułowania „w szczególności”, co oznacza, że wymieniony powyżej katalog tzw. dokumentów pomocniczych ma charakter otwarty. Podatnik ma zatem prawo wykorzystać również inne dokumenty niż wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w celu potwierdzenia wywozu towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa Unii Europejskiej.

Podatnik nie ma przy tym obowiązku zgromadzenia wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 i 11. Zgodnie z ugruntowanym w tym zakresie stanowiskiem sądów administracyjnych oraz Ministra Finansów, podatnik może zgromadzić tylko niektóre dokumenty, jeżeli posiadają one wystarczającą wartość dowodową. Potwierdza to m.in. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2010 r. sygn. akt. I FPS 1/10, cyt:

„ art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. (\`(...)\`) dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów (\`(...)\`) do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.”

W świetle powyższego dla zastosowania przez Spółkę stawki VAT 0% dla dokonanych WDT wystarczy zatem, aby Spółka dysponowała jednym z dowodów wskazanych w przepisie art. 42 ust. 3 ustawy o VAT i uzupełniła go dodatkowo dowodem z przepisu art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

Ponadto, przepisy ustawy o VAT nie zawierają również wymogu, aby dokumenty potwierdzające WDT były sporządzone i zgromadzone wyłącznie w formie papierowej. Dopuszczalne jest zatem aby dokumenty te miały formę elektroniczną oraz były przesyłane również w tej formie elektronicznej, przy równoczesnym zachowaniu autentyczności takich dokumentów.

Możliwość posługiwania się dokumentami elektronicznymi dla zastosowania stawki 0% VAT potwierdzają sądy administracyjne (m.in.. wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 lutego 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 2140/07) oraz organy podatkowe (np. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 12 czerwca 2013 r., sygn. IPPP3/443-205/13-4/KT).

W świetle powołanych powyżej przepisów jak i orzecznictwa sądów administracyjnych i organów podatkowych rodzaj, format oraz ilość gromadzonych dokumentów pozostaje bez wpływu na prawo podatnika do zastosowania stawki 0% dla WDT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w celu ograniczenia przypadków, w których Spółka nie jest w stanie zgromadzić na czas dowodów, planowane jest wprowadzenie nowego elektronicznego systemu potwierdzania WDT.

Niezależnie od stosowanego przez Spółkę modułu elektronicznego systemu potwierdzenia WDT Spółka każdorazowo będzie w posiadaniu wystawionej przez siebie faktury zawierającej m.in. specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (tj. m.in. nazwę i ilość towarów), o której mowa w art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Posiadanie w takiej sytuacji odrębnej od faktury specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku nie jest bowiem konieczne do zastosowania 0% VAT w przypadku WDT (Wyroki NSA z dnia 3 grudnia 2009 r., sygn. I FSK 1301/08 oraz z dnia 9 grudnia 2009 r., sygn. I FSK 1388/08).

Oznacza to, że dla potwierdzenia każdej WDT Spółka będzie posiadała dowód wymieniony w przepisie art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, potwierdzający wywóz towarów do nabywcy z kraju UE.

Oprócz faktury wraz ze specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku Spółka będzie również w posiadaniu dokumentu EC lub Dziennika wysyłki, lub obu tych dokumentów łącznie.

Moduł EC

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano m.in. na poniższe informacje:

*   EC będzie oświadczeniem Nabywcy lub jego przedstawiciela, że otrzymał towary na terytorium innego państwa UE,
*   każde EC będzie posiadać odwołanie do danej, konkretnej faktury oraz konkretnego transportu,
*   EC będzie zawierać wszystkie niezbędne dane tj. nazwę i adres Nabywcy, ilość i opis handlowy Towaru, miejsce i miesiąc przyjęcia Towaru przez Nabywcę na terytorium innego państwa UE, datę wystawienia EC, które odpowiadają danym zawartym na powiązanej fakturze,
*   EC będzie generowane elektronicznie, dla danego Nabywcy w ramach jednego miesiąca i będzie zawierało zestawienie wszystkich WDT dokonanych na rzecz tego Nabywcy w danym miesiącu,
*   Nabywca będzie otrzymywał zawiadomienie na podany Spółce adres e-mail, w którym zawarty będzie link do strony internetowej, na której będzie mógł potwierdzić przyjęcie Towaru poprzez kliknięcie odpowiedniego przycisku - wówczas nastąpi zatwierdzenie miesięcznego zestawienia danych kompletnych WDT,
*   Nabywca będzie miał również możliwość potwierdzenia wybranych WDT lub dokonania zmiany w przypadku gdy np. otrzyma niekompletny towar.

Wskazane powyżej cechy oraz funkcjonalność modułu EC pozwalają Spółce uzyskać bezpośrednio od Nabywcy jednoznaczne potwierdzenie, iż Towary będące przedmiotem WDT zostały do niego dostarczone, na terytorium państwa Unii Europejskiej i na tym terytorium odebrane.

Przepis art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, jako jeden z dokumentów dowodów uprawniających do zastosowania stawki VAT 0% wskazuje m.in. dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Ustawa o VAT nie precyzuje jednak jakie dane lub formę powinien mieć dokument, aby uznać go za dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy zatem uznać, iż każdy dowód, niezależnie od jego formy, który będzie potwierdzał, że towar został przyjęty przez nabywcę na terytorium innego niż Polska kraju Unii Europejskiej, stanowi dowód w rozumieniu przepisu art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

W świetle powołanych powyżej przepisów ustawy o VAT oraz przedstawionej argumentacji, posiadanie przez Spółkę łącznie następujących dokumentów:

*   potwierdzonego przez Nabywcę EC w formie elektronicznej, oraz
*   faktury zawierającej specyfikację poszczególnych sztuk ładunku,

\-potwierdza jednoznacznie, iż towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do Nabywcy (lub miejsca wyznaczonego przez Nabywcę) na terytorium innego państwa członkowskiego.

W świetle powyższego, dokument EC opisany w zdarzeniu przyszłym wraz z fakturą stanowią dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT uprawniający Spółkę do zastosowania stawki VAT 0% do WDT.

Powyższe stanowisko, potwierdzają również interpretacje indywidualne Ministra Finansów, m.in.:

*   interpretacja Ministra Finansów wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 marca 2016 r., sygn. ILPP4/4512-1-38/16-2/PR, cyt.:

„Dokumenty gromadzone (\`(...)\`), oprócz kopii faktury oraz specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku (\`(...)\`) zawierają każdorazowo zbiorcze zestawienie faktur (dokumentujących dostawy dokonane w danym okresie), potwierdzone przez Nabywcę (lub podmiot działający w jego imieniu), przy czym potwierdzenie to może nastąpić zarówno poprzez podpisanie otrzymanego zestawienia przez Nabywcę, jak i poprzez przesłanie drogą elektroniczną wiadomości, zgodnie z którą informacje zawarte w zestawieniu zostają przez niego potwierdzone. (\`(...)\`) Pomimo braku dokumentu przewozowego, przedmiotowe zestawienie, łącznie z fakturą, potwierdzają jednoznacznie, iż towary będące przedmiotem dostawy zostały (i) wywiezione z terytorium Polski, a następnie (ii) dostarczone do Nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego”

*   interpretacja Ministra Finansów wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 marca 2015 r., sygn. ILPP4/443-646/14-2/BA, cyt.:

„(\`(...)\`) zestawienie transakcji dokonanych na rzecz Nabywcy w danym miesiącu stanowi dodatkowy dokument, o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, który potwierdza jednoznacznie, że towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego”;

*   interpretacja Ministra Finansów wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 kwietnia 2012 r., sygn. ILPP4/443-19/12-10/EWW, cyt.:

„Otrzymywane przez Spółkę oświadczenia/potwierdzenia odbioru towarów (zbiorcze lub pojedyncze) przekazane jej w formie skanu lub faksu, z których będzie wynikało, iż towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, dla celów dowodowych należy traktować jako wiarygodne dowody. Ustawodawca dopuszcza bowiem taką formę dokumentów jako dowodów potwierdzających fakt odbioru towaru przez nabywcę”;

Moduł T.

Funkcjonalność systemu T. oraz wygenerowany w nim Dziennik wysyłki zawierający dane i informacje typowe dla dokumentów przewozowych wystawianych przez przewoźnika (spedytora). Porównując Dziennik wysyłki z systemu T. ze standardowym listem przewozowym CMR wystawianym przez przewoźników, można nawet stwierdzić, iż Dziennik wysyłki zawiera bardziej szczegółowe dane identyfikujące Towar i Nabywcę niż standardowy CMR.

Zgodnie z przepisem art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, dokumentami na podstawie których stawka VAT 0% do WDT może być zastosowana są cyt.: „dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi)”.

Przepisy ustawy o VAT nie precyzują jednak jaki dokument należy rozumieć przez dokument przewozowy otrzymany od przewoźnika. Przepisy wskazują wyłącznie, że dokument taki powinien być dowodem, który łącznie z innymi dowodowymi z art. 42 ust. 3 lub ust. 11 potwierdza, że towar w ramach WDT został wywieziony z terytorium kraju i przywieziony na terytorium innego państwa Unii Europejskiej do jego nabywcy.

W świetle powyższego dokumentem przewozowym może być zatem każdy dokument otrzymany od przewoźnika, który w jednoznaczny sposób potwierdza, że towar został przetransportowany z Polski na terytorium państwa członkowskiego, do miejsca wskazanego przez nabywcę towaru i w tym miejscu przez niego otrzymany. Nie jest przy tym wymagane aby takim dokumentem był tylko list przewozowy CMR.

Ponadto, ustawodawca nie wskazał w tym przepisie warunku, że taki dokument musi posiadać podpis lub pieczątkę nabywcy towarów. W uchwale z 11 października 2010 r. sygn. akt. I FPS 1/10, potwierdził to również NSA, cyt: „interpretując art. 42. ust. 3 pkt 1 u.p.t.u. (\`(...)\`) nie można żądać od podatnika, aby na dokumencie przewozowym posiadał potwierdzenie przyjęcia przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium Polski”.

Z powyższego wynika zatem, że każdy dokument otrzymany od przewoźnika, potwierdzający dostarczenie towarów do nabywcy w innym kraju członkowskim, może stanowić dowód o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 uprawniający dostawcę do zastosowania stawki 0% VAT dla tego WDT, choćby nie zawierał podpisu lub innego potwierdzenia nabywcy.

W konsekwencji, jeżeli dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika oraz specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku jednoznacznie potwierdzą, że towar został wwieziony na terytorium kraju członkowskiego i odebrany przez nabywcę, wówczas podatnik nie jest zobowiązany do gromadzenia żadnych innych dokumentów dla zastosowania stawki VAT 0%.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano m.in., że:

*   Dziennik wysyłki generowany przez J. w ramach systemu T. będzie obejmował transport Towarów na całym jego odcinku, aż do miejsca i dnia dostawy,
*   do systemu T. będą przekazywane z systemu SAP Spółki wszystkie istotne dane dotyczące transportu - nadawca, odbiorca, ilość i opis handlowy towaru, numer dokumentu dostawy, miejsce dostawy, data odbioru oraz otrzymania towaru przez nabywcę,
*   T. będzie umożliwiał śledzenie transportu poprzez informację o statusie nie tylko zleceń J. ale również jej podwykonawców,
*   po przyjęciu Towarów do transportu w systemie zostanie wskazana data i godzina odbioru. W momencie przekazania Towarów odbiorcy - w miejscu przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego status transportu zmieni się na „zakończony”,
*   do momentu gdy Nabywca nie odbierze Towarów status nie ulegnie aktualizacji,
*   dane dostaw zestawiane będą w ramach raportów miesięcznych w systemie i archiwizowane,
*   raport będzie generowany automatycznie i wysyłany na adres e-mail przechowywany w systemie,
*   dzięki przesyłowi danych pomiędzy T. a systemem SAP Spółki otrzyma ona informację o zakończonym transporcie - który potwierdzi fakt dostarczenia towarów do Nabywcy znajdującego się w innym państwie członkowskim.

T. zapewnia zatem monitorowanie transportu Towarów od momentu jego rozpoczęcia do momentu zakończenia, wskazuje gdzie i kiedy Towary zostały dostarczone do Nabywcy.

W konsekwencji, Dziennik wysyłki z systemu T., łącznie z fakturą stanowiącą specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, potwierdzają jednoznacznie, iż towary będące przedmiotem WDT zostały dostarczone do Nabywcy (lub miejsca wyznaczonego przez Nabywcę) na terytorium innego państwa członkowskiego.

Biorąc pod uwagę funkcjonalność systemu T., przepisy ustawy o VAT oraz powołane argumenty należy stwierdzić, że Dziennik wysyłki wygenerowany w systemie T. wraz z fakturą stanowią dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT uprawniające Spółkę do zastosowania stawki VAT 0% do WDT.

Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdzają również interpretacje indywidualne Ministra Finansów wydane w podobnych do Spółki stanach faktycznych, m.in.:

*   interpretacja Ministra Finansów wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 kwietnia 2015 r., sygn. IPPP3/4512-98/15-4/KT, cyt.: „Spółka posiada następujące dokumenty na potwierdzenie wywozu towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego i dostarczenie ich do nabywcy:
    1.  faktura (bez podpisu odbiorcy) zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku;
    2.  oświadczenie spedytorskie, (\`(...)\`) oświadczenie zawiera następujące dane: CMR lub numer przesyłki, nazwa nadawcy towaru, miejsce rozpoczęcia transportu i kraj rozpoczęcia transportu, data rozpoczęcia transportu, nazwa odbiorcy towaru, miejsce dostawy towaru i kraj dostawy towaru, data dostawy towaru do odbiorcy.(\`(...)\`) na podstawie tych dokumentów ma prawo do zastosowania 0% stawki VAT dla dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów”,
*   interpretacja Ministra Finansów wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 czerwca 2011 r., sygn. IBPP3/443-410/11/PK, cyt.: „Dokument wygenerowany ze strony internetowej spedytora po uprzednim otrzymaniu kodu dostępu i numeru referencyjnego zawiera następujące informacje: szczegóły przesyłki (odebranie od nadawcy, trasa przesyłki, kiedy dostarczono przesyłkę i gdzie); informacja ogólna (nr samochodu, nr listu przewozowego); miejsce nadawcy (siedziba odbiorcy i miejsce dostawy). (\`(...)\`) zapis ten informuje, że towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju (\`(...)\`). Należy zatem uznać, że w tym przypadku dokumenty te jednoznacznie potwierdzają przemieszczenie towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym, posiadanie łącznie ww. dokumentów uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki podatku 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów”,
*   interpretacja Ministra Finansów wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 czerwca 2016 r., sygn. IBPP4/4512-63/16/LG, cyt.: „Reasumując, w sytuacji posiadania przez Wnioskodawcę niepodpisanego przez odbiorcę dokumentu przewozowego wraz z fakturą zawierającą specyfikację poszczególnych sztuk ładunku oraz oryginałem pisemnego potwierdzenia wywozu wystawionego przez przewoźnika stanowiącym, że towar został dostarczony do odbiorcy wskazanego w liście przewozowym, dokumenty te wystarczająco uprawdopodobniają przemieszczenie towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym posiadanie łącznie ww. dokumentów uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki podatku 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.”

Mając na uwadze wskazane powyżej przepisy ustawy o VAT, uzasadnienie oraz stanowisko Ministra Finansów i sądów administracyjnych należy uznać, że Spółka spełnia wszystkie warunki wskazane w przepisie art. 42 ust. 1 ustawy o VAT uprawniające ją do zastosowania stawki VAT 0% dla WDT, ponieważ:

1.  dostawa towarów w ramach WDT będzie dokonywana do podmiotów z Grupy lub spoza niej, którzy będą posiadali ważny numer VAT UE nadany im przez państwo będące miejscem przeznaczenia dla transportowanych towarów,
2.  Spółka będzie posiadała fakturę stanowiącą specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, a także potwierdzony przez Nabywcę EC i/lub Dziennik wysyłki, które w sposób jednoznaczny potwierdzać będą dostarczenie Towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, a w związku z tym stanowić będą dowód w świetle art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT,
3.  Spółka jest zarejestrowana na potrzeby VAT w Polsce, w tym również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych i będzie nadal zarejestrowana w momencie złożenia deklaracji podatkowej, w której będzie wykazywała przedmiotowe dostawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – dalej zwaną „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez terytorium kraju – zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się – co do zasady – terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (pkt 3 ww. artykułu).

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7. (art. 13 ust. 6 ustawy).

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, jak stanowi art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Według ust. 3 powołanego artykułu, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,
4.  (uchylony),

*   z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Stosownie do treści ust. 4 cyt. artykułu, w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1.  imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;
2.  adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;
3.  określenie towarów i ich ilości;
4.  potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
5.  rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

Jak stanowi ust. 11 ww. artykułu, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej. Uprawnia to w konsekwencji do zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0 %.

Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana.

Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji tj. udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go w ramach dostawy w państwie przeznaczenia – jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że faktycznie nastąpił wywóz towarów z kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Ten ostatni warunek, od którego spełnienia zależy potraktowanie danej dostawy jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, dotyczy udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Koncentruje się on zatem na faktycznych, a nie prawnych aspektach transakcji. Powyższy warunek został określony wprost w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym istotne jest to, aby posiadane przez podatnika dokumenty zawierały informacje, z których jednoznacznie wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony do nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego. Istotą bowiem powołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju.

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

W ustawie o podatku od towarów i usług nie zawarto definicji „dokumentu przewozowego”. W praktyce międzynarodowego przewozu drogowego dokumentem stosowanym dla potrzeb tego rodzaju transportu towarów jest list przewozowy, tzw. CMR.

Polska jest stroną Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) sporządzonej w Genewie dnia 19 maja 1956 r. Jak wynika z postanowień Konwencji, list przewozowy jest dowodem zawarcia umowy przewozu. Wystawiany jest on w trzech oryginalnych egzemplarzach podpisanych przez nadawcę i przez przewoźnika. Pierwszy egzemplarz wręcza się nadawcy (CMR wyjścia), drugi towarzyszy przesyłce, a trzeci zatrzymuje przewoźnik.

List przewozowy dokładnie określa, jakiej przesyłki dotyczy (na CMR – liście przewozowym wpisywany jest numer faktury) i w jakim znajduje się ona stanie. Dane wprowadzone do listu przewozowego są podstawą dla oceny przez przewoźnika, a następnie odbiorcę towaru, czy otrzymana przez nich przesyłka spełnia określone w tym dokumencie parametry. Drugi egzemplarz listu CMR wraz z towarem wręczany jest za pokwitowaniem odbiorcy. Trzeci egzemplarz pozostaje u przewoźnika i jest dowodem właściwego wypełniania zobowiązań wynikających z zawartej umowy przewozu towarów.

W rozpatrywanej kwestii należy odwołać się do przepisu art. 138 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., z późn. zm.) – dalej Dyrektywa – zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę, przez nabywcę lub na ich rzecz, dokonane dla innego podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, działających w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów.

W myśl art. 131 Dyrektywy, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 (zatem także w cyt. art. 138 ust. 1 Dyrektywy) stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

Z powołanych przepisów Dyrektywy wyprowadzić można wniosek, że zakres warunków formalnych, jakie mogą zostać określone przez państwa członkowskie dla zastosowania przez podatników zwolnienia (ewentualnie stawki 0%) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, może zostać ustalony swobodnie na tyle, na ile nie jest ograniczony celami sprecyzowanymi w tych przepisach Dyrektywy.

Należy tutaj wskazać, że w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2010 r. sygn. akt. I FPS 1/10, NSA podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz powołaną wyżej uchwałę Sądu Najwyższego stwierdzić należy, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 i ust. 4 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Przy czym należy zauważyć, że dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Tym samym prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%, uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towaru z terytorium kraju i dostarczenia go do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż Polska.

Wobec powyższego dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0%, podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Z treści wniosku wynika, że Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, w tym także do celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. W ramach prowadzonej działalności dokonuje m.in. dostaw towarów do innych niż Polska państw Unii Europejskiej do podmiotów posiadających ważny numer VAT UE. Dostawy towarów, w ramach WDT, są dokumentowane fakturami zawierającymi m.in. specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (tj. m.in. nazwę i ilość towarów). W przypadku WDT, dla potrzeb zastosowania stawki VAT 0 %, Spółka gromadzi w szczególności dokumenty transportowe wystawione przez przewoźników, w tym dokumenty CMR, podpisywane zarówno przez firmy transportowe, jak i Nabywców. Natomiast w sytuacji, gdy Spółka nie zgromadzi stosownych dowodów w terminie wskazanym w ustawie do dokonanej WDT, stosuje stawkę w wysokości 23 %. W celu ograniczenia przypadków, w których Spółka nie jest w stanie zgromadzić dowodów w terminie ustawowym, Spółka planuje wdrożenie nowego elektronicznego systemu potwierdzenia WDT, którego szczegółową specyfikację przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego. Po wdrożeniu elektronicznego systemu potwierdzenia WDT, dostarczenie towarów w ramach WDT i ich odbiór przez Nabywcę w innym niż Polska kraju UE zostaną przez Spółkę udokumentowane za pomocą faktury przechowywanej w jej dokumentacji we wdrażanym systemie oraz dokumentu elektronicznego generowanego w jednym z dwóch modułów tego systemu, w zależności od podmiotu dokonującego przewozu towarów w ramach WDT.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treść przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że w sytuacji, gdy Spółka w związku z dokonywaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów będzie dysponowała fakturami wraz ze specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku oraz dokumentem elektronicznym generowanym z systemu Spółki (dokument EC lub Dziennik wysyłki) i dokumenty te łącznie – jak wynika z treści wniosku – będą uprawdopodobniać przemieszczenie towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego oraz ich dostarczenie do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w konsekwencji Spółka na podstawie tych dokumentów będzie miała prawo do zastosowania preferencyjnej stawki 0 % dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, pod warunkiem spełnienia pozostałych wymogów wynikających z art. 42 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jednoznaczne rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi będzie dysponować Spółka rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ pierwszej instancji, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja ogranicza się wyłącznie do oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zadanych pytań i jako element zdarzenia przyszłego przyjęto, że zostały spełnione pozostałe wymogi dla uznania przedmiotowych transakcji jako wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.