Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-143/11/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-02-01
Teza: Opodatkowanie sprzedaży budynku biurowego wraz z sąsiadującą częścią parkingu i ogrodzenia oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu na którym przedmiotowy budynek i budowle są posadowione.
Słowa kluczowe: budynek-sprzedaż budynków; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dostawa; nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; sprzedaż-sprzedaż budynków; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. organu w dniu 15 października 2010r., uzupełnionym pismami z dnia 18 stycznia 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży budynku biurowego wraz z sąsiadującą częścią parkingu i ogrodzenia oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu na którym przedmiotowy budynek i budowle są posadowione – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2010r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży budynku biurowego wraz z sąsiadującą częścią parkingu i ogrodzenia oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu na którym przedmiotowy budynek i budowle są posadowione.

Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 18 stycznia 2011r., będącymi odpowiedzią na wezwanie tut. organu IBPP1/443-996/10/MS z dnia 3 stycznia 2011r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem trzech sąsiadujących ze sobą budynków biurowych, które w chwili obecnej zamierza sprzedać.

Pomieszczenia w tych budynkach były wynajmowane innym podmiotom gospodarczym i osobom fizycznym na cele niemieszkalne, a część pomieszczeń stanowiło biuro Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest płatnikiem VAT, na świadczone usługi wystawia faktury, najem i dzierżawa nieruchomości wchodzi w zakres jego podstawowej działalności.

Wnioskodawca otrzymał te nieruchomości aportem w 2001r., nie przysługiwało wtedy prawo do odliczenia podatku naliczonego. Od czasu przyjęcia do używania (wprowadzenia do ewidencji środków trwałych) budynki te zostały kilkakrotnie ulepszane. Przy wydatkach tych skorzystano z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W stosunku do poszczególnych nieruchomości ulepszenia dokonywane były w następujących okresach i wysokości:

Budynek A (na działce A):

*   wartość początkowa budynku przy przyjęciu do używania - 543.088,53 zł,
*   2001r. ulepszenie - 5.603,57 zł,
*   2002r. ulepszenie - 3.605,00 zł,
*   2004r. ulepszenie - 32.778,07 zł,
*   2008r. ulepszenie - 14.175,92 zł.

Budynek B1 (na działce B):

*   wartość początkowa budynku przy przyjęciu do używania – 88.783,95 zł,
*   2004r. ulepszenie – 31.694,92 zł,
*   2005r. ulepszenie - 5.385,50 zł,
*   2007r. ulepszenie - 132.727,10 zł,
*   2008r. ulepszenie - 64.666,39 zł.

Budynek B2 (na działce B):

*   wartość początkowa budynku przy przyjęciu do używania - 242.376,77 zł,
*   2002r. ulepszenie - 83.587,27 zł,
*   2005r. ulepszenie - 23.299,29 zł,
*   2008r. ulepszenie - 3.909,69 zł.

Do budynków tych przylega parking stanowiący odrębny środek trwały (zajmujący tereny częściowo działki A, częściowo B).

Wartość początkowa parkingu przy przyjęciu do używania 23.959,07 zł,

*   2002r. ulepszenie - 34.664,95 zł,
*   2003r. ulepszenie - 41.776,03 zł.

Całość terenu jest otoczona wspólnym ogrodzeniem (zajmującym tereny częściowo działki A, częściowo B), stanowiącym odrębny środek trwały, które nie było ulepszane i jego sprzedaż podlega zwolnieniu z VAT. Przedmiotem sprzedaży będzie każdy budynek oddzielnie wraz z sąsiadującym kawałkiem parkingu i ogrodzenia.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 18 stycznia 2011r. stwierdzono, że transakcje opisane we wniosku są nadal zdarzeniem przyszłym.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od 1996r.

Przedmiotem planowanych sprzedaży mają być za każdym razem sprzedaż własności budynków i budowli wraz ze sprzedażą prawa użytkowana wieczystego gruntu.

Wszystkie opisywane działki Wnioskodawca otrzymał aportem w 2001r. od podatnika VAT czynnego, według ówczesnych przepisów aport nie był opodatkowany podatkiem VAT.

Nakłady na ulepszenie budynku A były niewielkie w stosunku do jego wartości początkowej i nigdy nie przekroczyły 30%. Budynek ten jest wynajmowany od dnia otrzymania go aportem w 2001r. innym firmom, równocześnie przez kilka lat mieściła się tam też w części pokoi siedziba Wnioskodawcy. Jest więc zdaniem Wnioskodawcy oddany do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu ponad dziewięć lat temu. Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż budynku A będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, jako następująca później niż dwa lata po zasiedleniu.

Nakłady na ulepszenie budynków B1, B2 i parkingu przekroczyły zdaniem Wnioskodawcy 30%. W obecnym stanie prawnym do pierwszego zasiedlenia budynku może dochodzić wielokrotnie, gdyż faktycznie ulepszenie nieruchomości o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej zostało zrównane z wybudowaniem nieruchomości.

Wątpliwości budzi jednakże sumowanie na przestrzeni lat, w których jest się właścicielem budynku, wszystkich wydatków na ulepszenia, gdy ich przedmiot i czas różnią się. W efekcie po przekroczeniu 30% nakładów w rachunku ciągłym każdy nawet niewielki nakład modernizacyjny prowadziłby do kolejnego pierwszego zasiedlenia. Tym bardziej że ustawodawca wyraźnie mówi w art. 2 piet 14 ustawy o podatku od towarów i usług o wydatku na ulepszenie (jedno) a nie ulepszenia (kilka) i odwołuje się w definicji ulepszenia do przepisów o podatku dochodowym. Zgodnie z treścią art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość początkową środków trwałych powiększa się o sumę wydatków poniesionych w związku z ich ulepszeniem. Każde więc ulepszenie, po jego zakończeniu zwiększa wartość początkową obiektu.

Analizując czy ulepszenie przekroczyło 30% wartości początkowej, należy zatem brać pod uwagę każde ulepszenie oddzielnie a wartość początkową powiększoną o wartość dotychczasowych ulepszeń. Zatem jak napisał Wnioskodawca we wniosku ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej budynku B1 miało miejsce w 2007r., a budynku B2 w 2002r. Planowana sprzedaż jest nadal zdarzeniem przyszłym, a więc nastąpi nie wcześniej niż w 2011r.

Parking znajduje się pomiędzy tymi budynkami. Służy do parkowania aut przez najemców budynków A, B1 i B2, ich klientów, oraz pracowników Wnioskodawcy. Parking został ulepszony w 2003r. a nakłady przekroczyły 30% wartości początkowej. Od 2008r. kilka miejsc postojowych jest odpłatnych. Jak napisano we wniosku, zdaniem Wnioskodawcy oddanie do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu po ulepszeniu z 2003r. miało miejsce dopiero w marcu 2008r. (wtedy wystawiono pierwszą fakturę za odpłatne miejsce parkingowe). Pierwsze zasiedlenie nastąpiło więc w marcu 2008r. a więc ponad dwa lata temu.

Ogrodzenie znajdowało się na nieruchomości w momencie otrzymania jej aportem w 2001r. Ogrodzenie otacza budynki z których Wnioskodawca czerpie przychody z najmu.

Symbol PKOB parkingu 2112, symbol PKOB ogrodzenia 2420.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż opisanych powyżej nieruchomości, każdego budynku innemu nabywcy, wraz z częścią parkingu i ogrodzenia będzie zwolniona z VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży nieruchomości zabudowanych istotny jest zapis art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług: „zwalnia się od podatku (\`(...)\`)

10) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. 10a) dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
    *   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    *   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Pod pojęciem pierwszego zasiedlenia należy przy tym rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Nakłady na ulepszenie budynku A były niewielkie w stosunku do jego wartości początkowej. Budynek ten jest wynajmowany od dnia otrzymania go aportem w 2001r. innym firmom, równocześnie przez kilka lat mieściła się tam też w części pokoi siedziba Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż budynku A będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, jako następująca później niż dwa lata po zasiedleniu.

Nakłady na ulepszenie budynków B1, B2 i parkingu były większe, konieczne jest dokładniejsze przeanalizowanie definicji pierwszego zasiedlenia.

W obecnym stanie prawnym do pierwszego zasiedlenia budynku może dochodzić wielokrotnie, gdyż faktycznie ulepszenie nieruchomości o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej zostało zrównane z wybudowaniem nieruchomości.

Wątpliwości budzi jednakże sumowanie na przestrzeni lat, w których jest się właścicielem budynku, wszystkich wydatków na ulepszenia, gdy ich przedmiot i czas różnią się. W efekcie po przekroczeniu 30% nakładów w rachunku ciągłym każdy nawet niewielki nakład modernizacyjny prowadziłby do kolejnego pierwszego zasiedlenia. Tym bardziej że ustawodawca wyraźnie mówi w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług o wydatku na ulepszenie (jedno) a nie ulepszenia (kilka) i odwołuje się w definicji ulepszenia do przepisów o podatku dochodowym. Zgodnie z treścią art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość początkową środków trwałych powiększa się o sumę wydatków poniesionych w związku z ich ulepszeniem. Każde więc ulepszenie, po jego zakończeniu zwiększa wartość początkową obiektu.

Analizując czy ulepszenie przekroczyło 30% wartości początkowej, należy zatem brać pod uwagę każde ulepszenie oddzielnie a wartość początkową powiększoną o wartość dotychczasowych ulepszeń. Zatem ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej budynku B1 miało miejsce w 2007r., a budynku B2 w 2002r.

Aby budynek uznać za zasiedlony po ulepszeniu, musi on być oddany do użytkowania w wykonywaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku.

Zdaniem Wnioskodawcy doszło do pierwszego zasiedlenia po ulepszeniu budynków B1 i B2. Budynki Wnioskodawcy, których sprawa dotyczy były przed, w trakcie ulepszeń (np. ocieplanie budynku nie przeszkadza w wynajmowaniu, również przebudowa kilku pokoi nie wyłącza z użytkowania całego budynku) i po nich wynajmowane kilku firmom, część pokoi w B1 zajmowała na cele biurowe Wnioskodawcy. Najem pomieszczeń jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT. Doszło więc do oddania do użytkowania w drodze „czynności podlegających opodatkowaniu”. Nie ma tu znaczenia fakt, że umowy najmu trwały już wcześniej i w trakcie modernizacji. Do pierwszego zasiedlenia budynku B1 doszło więc w 2007r. a budynku B2 w 2002r., a więc w obu przypadkach ponad dwa lata temu.

Parking znajduje się pomiędzy tymi budynkami. Służy do parkowania aut przez najemców budynków A, B1 i B2, ich klientów, oraz pracowników Wnioskodawcy. Od 2008r. kilka miejsc postojowych jest odpłatnych. Zdaniem Wnioskodawcy, oddanie do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu po ulepszeniu z 2003r. miało miejsce dopiero w marcu 2008r. (wtedy wystawiono pierwszą fakturę za odpłatne miejsce parkingowe).

Pierwsze zasiedlenie nastąpiło więc w marcu 2008r. a więc ponad dwa lata temu.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż wszystkich budynków A, B1 i B2 oraz parkingu będzie korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie opodatkowania sprzedaży budynku biurowego B1 (na działce B) wraz z sąsiadującą częścią parkingu i ogrodzenia oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu na którym przedmiotowy budynek i budowle są posadowione.

Ponieważ we wniosku, który wpłynął do tut. organu 15 października 2010r. Wnioskodawca wskazał, że sprawa dotyczy zdarzenia przyszłego, co potwierdził w uzupełnieniu wniosku z dnia 18 stycznia 2011r. stwierdzając, że „transakcje opisane we wniosku są nadal zdarzeniem przyszłym”, zatem w niniejszej interpretacji oceniono zdarzenie przyszłe przedstawione przez Wnioskodawcę w oparciu o przepisy prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług obowiązujące w dniu wydania interpretacji tj. z uwzględnieniem zmian obowiązujących od dnia 1 stycznia 2011r.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, w świetle art. 2 ust. 6 ww. ustawy, rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.).

Natomiast przez dostawę towarów w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z objaśnieniami zawartymi w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316) przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a i b i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami.

Natomiast budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Analogicznie definiuje budynek Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) stanowiąc, iż przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Zaś budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Obiekty budowlane nie będące budynkami Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych zalicza do obiektów inżynierii lądowej i wodnej stanowiąc, iż obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie sklasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

Pojęcie obiektów inżynierii lądowej i wodnej odpowiada swym zakresem definicji budowli zawartej w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że budynek biurowy B1, parking – PKOB 2112 i ogrodzenie – PKOB 2420 są towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zatem sprzedaż budynku biurowego B1, parkingu i ogrodzenia – co do zasady – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wysokość opodatkowania regulują przepisy Działu VIII ww. ustawy (art. 41-85). Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2010r. Nr 238, poz. 1578) oraz art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726) z dniem 1 stycznia 2011r. w ustawie o podatku od towarów i usług dodano w przepisach przejściowych i końcowych przepisy art. 146a-146j.

I tak, stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno ustawa, jak i przepisy wykonawcze do ustawy przewidują opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto, zgodnie z art. 2 pkt 14 ww. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 43 ust. 7a ww. ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy nabyty, wybudowany lub ulepszony w stopniu nie niższym niż 30% wartości początkowej obiekt budowlany będzie przedmiotem dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub przedmiotem najmu, dzierżawy (przedmiotem świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy). Bowiem zarówno dostawa, jak i najem czy dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od 1996r. Wskazane we wniosku działki (oznaczone przez Wnioskodawcę A, B,) wraz z budynkami biurowymi (oznaczonymi A, B1, B1) parkingiem i ogrodzeniem Wnioskodawca otrzymał aportem w 2001r. od podatnika VAT czynnego. Według ówczesnych przepisów aport nie był opodatkowany podatkiem VAT. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Pomieszczenia w tych budynkach były wynajmowane innym podmiotom gospodarczym i osobom fizycznym na cele niemieszkalne, a część pomieszczeń stanowiło biuro Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest płatnikiem VAT, na świadczone usługi wystawia faktury, najem i dzierżawa nieruchomości wchodzi w zakres jego podstawowej działalności.

Od czasu przyjęcia do używania (wprowadzenia do ewidencji środków trwałych) budynki te zostały kilkakrotnie ulepszane. Przy wydatkach tych skorzystano z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W stosunku do budynku B1 (na działce B) ulepszenia dokonywane były w następujących okresach i wysokości:

*   wartość początkowa budynku przy przyjęciu do używania – 88.783,95 zł,
*   2004r. ulepszenie – 31.694,92 zł,
*   2005r. ulepszenie - 5.385,50 zł,
*   2007r. ulepszenie - 132.727,10 zł,
*   2008r. ulepszenie - 64.666,39 zł.

Nakłady na ulepszenie budynku B1 przekroczyły 30%, a ulepszenie to miało miejsce w 2007r. Ponadto z wniosku wynika, że kilka pokoi w budynku B1 było zajmowanych na cele biurowe Wnioskodawcy.

Do budynków tych przylega parking stanowiący odrębny środek trwały (zajmujący tereny częściowo działki A, częściowo B).

Wartość początkowa parkingu przy przyjęciu do używania 23.959,07 zł,

*   2002r. ulepszenie - 34.664,95 zł,
*   2003r. ulepszenie - 41.776,03 zł.

Całość terenu jest otoczona wspólnym ogrodzeniem (zajmującym tereny częściowo działki A, częściowo B), stanowiącym odrębny środek trwały, które nie było ulepszane i jego sprzedaż podlega zwolnieniu z VAT. Przedmiotem sprzedaży będzie każdy budynek oddzielnie wraz z sąsiadującym kawałkiem parkingu i ogrodzenia oraz prawo użytkowania wieczystego gruntu.

Parking znajduje się pomiędzy tymi budynkami. Służy do parkowania aut przez najemców budynków A, B1 i B2, ich klientów, oraz pracowników Wnioskodawcy. Od 2008r. kilka miejsc postojowych jest odpłatnych. Jak napisano we wniosku, zdaniem Wnioskodawcy oddanie do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu po ulepszeniu z 2003r. miało miejsce dopiero w marcu 2008r. (wtedy wystawiono pierwszą fakturę za odpłatne miejsce parkingowe). Pierwsze zasiedlenie nastąpiło więc w marcu 2008r. a więc ponad dwa lata temu.

Ogrodzenie znajdowało się na nieruchomości w momencie otrzymania jej aportem w 2001r. Ogrodzenie otacza budynki z których Wnioskodawca czerpie przychody z najmu.

Symbol PKOB parkingu 2112, symbol PKOB ogrodzenia 2420.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu (jeżeli wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej).

Odnosząc się do kwestii opodatkowania dostawy budynku biurowego B2 na działce B stwierdzić należy, że Wnioskodawca dokonał ulepszeń tego budynku w wysokości większej niż 30% wartości początkowej co miało miejsce w 2007r. Jednocześnie we wniosku stwierdzono że budynek ten jest wynajmowany od dnia otrzymania go aportem w 2001r. Przy czym kilka pokoi w budynku B1 było zajmowanych na cele biurowe Wnioskodawcy.

Zatem dostawa części budynku B1, która była wynajmowana od dnia otrzymania go aportem w 2001r. (z wyłączeniem kilku pokoi w tym budynku, które były zajmowane na cele biurowe Wnioskodawcy) w świetle art. 2 pkt 14 ustawy o VAT nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia gdyż do pierwszego zasiedlenia tej części budynku po jego ulepszeniu przez Wnioskodawcę przekraczającym 30% wartości początkowej, w związku z wystąpieniem czynności opodatkowanej podatkiem VAT jakim było oddanie w najem tej części budynku innym podmiotom na cele prowadzenia działalności gospodarczej. Jednocześnie pomiędzy przedmiotowym zasiedleniem a planowaną sprzedażą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że zbycie przez Wnioskodawcę przedmiotowej części budynku (która była wynajmowana od dnia otrzymania go aportem w 2001r. z wyłączeniem kilku pokoi, które były zajmowane na cele biurowe Wnioskodawcy) korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż nie wystąpiły okoliczności wyłączające zwolnienie od podatku na podstawie tego przepisu. W przedmiotowej sprawie dostawa nie będzie bowiem dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Odnosząc się natomiast do dostawy części budynku B1 która nie była wynajmowana od dnia otrzymania go aportem w 2001r. obejmującej kilku pokoi, które były zajmowane na cele biurowe Wnioskodawcy stwierdzić należy, że dostawa tej części budynku B1 w świetle art. 2 pkt 14 ustawy o VAT będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż do pierwszego zasiedlenia tej części budynku po jej ulepszeniu przez Wnioskodawcę przekraczającym 30% wartości początkowej w 2007r. nie doszło. Tym samym w odniesieniu do dostawy tej części budynku B1 nie ma zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie w myśl cytowanego uprzednio art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 7a ww. ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowego budynku B1. Jednocześnie Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym niemniej od dokonania ulepszenia przekraczającego 30% wartości początkowej w 2007r. upłynęło mniej niż 5 lat.

Zatem jeżeli nawet przedmiotowy budynek B1 w części, która była zajmowana na cele biurowe Wnioskodawcy po dokonaniu ulepszenia, służył Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych to od chwili dokonania ulepszenia do planowanej dostawy nie upłynie okres dłuższy niż pięć lat w związku z czym dostawa przedmiotowej części budynku B1 nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z podatku VAT w oparciu o postanowienia art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT.

Dostawa przedmiotowej części budynku B1 zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż budynku B1 będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii opodatkowania dostawy części parkingu przynależnego do budynku biurowego B1 (na działce B) stwierdzić należy, że Wnioskodawca dokonał odpowiednio w 2002r. i 2003r. łącznych ulepszeń w wysokości większej niż 30% wartości początkowej tego parkingu.

Jak stwierdził Wnioskodawca od 2008r. kilka miejsc postojowych jest odpłatnych. Oddanie do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu po ulepszeniu z 2003r. miało miejsce dopiero w marcu 2008r. (wtedy wystawiono pierwszą fakturę za odpłatne miejsce parkingowe).

Z wniosku wynika ponadto, że część miejsc postojowych była wykorzystywana przez najemców Wnioskodawcy i ich klientów.

Zatem dostawa części parkingu (miejsc postojowych, które w 2008r. zostały odpłatnie wynajęte) w świetle art. 2 pkt 14 ustawy o VAT nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia gdyż do pierwszego zasiedlenia tych miejsc postojowych doszło (po ich ulepszeniu przez Wnioskodawcę w 2003r.) w związku z wystąpieniem w marcu 2008r. czynności opodatkowanej podatkiem VAT jakim było odpłatne wynajęcie miejsc postojowych. Tym samym pomiędzy pierwszym zasiedleniem (w związku z dokonaniem przez Wnioskodawcę w 2003r. ulepszeniem parkingu w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej parkingu) a dostawą tych miejsc parkingowych nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że zbycie przez Wnioskodawcę przedmiotowych części parkingu obejmujących miejsca parkingowe, które Wnioskodawca odpłatnie udostępnił w 2008r. korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż również w tym przypadku nie wystąpiły okoliczności wyłączające zwolnienie od podatku na podstawie tego przepisu. W przedmiotowej sprawie dostawa nie będzie bowiem dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem po jego ulepszeniu a dostawą nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Odnosząc się natomiast do dostawy części parkingu, która w 2008r. nie została odpłatnie wynajęta stwierdzić należy, że dostawa tej części parkingu w świetle art. 2 pkt 14 ustawy o VAT będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż do pierwszego zasiedlenia tych miejsc postojowych po ich ulepszeniu przez Wnioskodawcę w 2003r. nie doszło. Tym samym w odniesieniu do dostawy tej części miejsc parkingowych nie ma zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Niemniej w myśl cytowanego uprzednio art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 7a ww. ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowego parkingu. Jednocześnie Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym i w ramach działalności wykorzystuje nieruchomość do czynności opodatkowanych a od dokonania ulepszenia w 2003r. upłynęło więcej niż 5 lat.

Zatem jeżeli przedmiotowy parking w części miejsc postojowych, które w 2008r. nie zostały odpłatnie wynajęte ale były wykorzystywane przez najemców i ich klientów oraz przez samego Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres dłuższy niż pięć lat od chwili dokonania ulepszenia to dostawa przedmiotowej części parkingu będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT w oparciu o postanowienia art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż parkingu będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii opodatkowania dostawy części ogrodzenia przynależnego do budynku biurowego B1 (na działce B) stwierdzić należy, że dostawa przedmiotowego ogrodzenia nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia gdyż do pierwszego zasiedlenia tego budynku doszło w związku z jego nabyciem w ramach aportu w 2001r. Aport w tym czasie był czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT lecz korzystającą ze zwolnienia określonego w § 69 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.). Jednocześnie Wnioskodawca nie ponosił wydatków na jego ulepszenie.

W konsekwencji pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą tego ogrodzenia nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowej części ogrodzenia korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż nie wystąpiły okoliczności wyłączające zwolnienie od podatku na podstawie tego przepisu. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jego nabyciu, dostawa nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą parkingu nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

W powyższej sprawie przedmiotem transakcji będzie również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na której posadowiony jest budynek biurowy B1 i części przynależnego mu parkingu i ogrodzenia.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym położone są budynki i budowle rozstrzygają przepisy art. 29 ust. 5 cyt. ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Natomiast zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu (w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym posadowione są budynki.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż w oparciu o postanowienia § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na której posadowiony jest budynek biurowy B1 (w części, w której dostawa tego budynku korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT) i części przynależnego mu parkingu i ogrodzenia również będzie korzystała ze zwolnienie z podatku od towarów i usług.

Natomiast planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na której posadowiony jest budynek biurowy B1 (w proporcjonalnej części, w której dostawa tego budynku będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%), zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, że również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na której posadowiony jest budynek biurowy B1 i części przynależnego mu parkingu i ogrodzenia będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Końcowo należy zauważyć, iż kwestie opodatkowania sprzedaży pozostałych budynków biurowych wraz z sąsiadującymi częściami parkingu i ogrodzenia oraz praw wieczystego użytkowania gruntu na którym przedmiotowe budynki i budowle są posadowione, o których mowa we wniosku zostały objęte odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.