Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/4510-124/15/JD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-11
Teza: 1. Czy Spółka ma prawo do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej, o której mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 16j ust. 3 pkt 1 powołanej ustawy? 2. Czy Spółka ma prawo do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej, o której mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 16j ust. 3 pkt 2 powołanej ustawy?
Słowa kluczowe: amortyzacja; stawka-stawka indywidualna; własność; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 26 stycznia 2015 r. (wpływ do tut. BKIP 30 stycznia 2015 r.), uzupełnionym 30 kwietnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej, o której mowa w:

*   art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 16j ust. 3 pkt 1 tej ustawy (pytanie wymienione we wniosku jako 1),
*   art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 16j ust. 3 pkt 2 tej ustawy (pytanie wymienione we wniosku jako 2)

\-**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej, o której mowa w:

*   art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 16j ust. 3 pkt 1 tej ustawy,
*   w art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 16j ust. 3 pkt 2 tej ustawy.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 16 kwietnia 2015 r., Znak: IBPBI/2/4510-124/15/JD wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 30 kwietnia 2015 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka powstała 3 grudnia 2012 r. z przekształcenia przedsiębiorcy jednoosobowego, który prowadził działalność gospodarczą pod firmą Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej. Jednym z elementów przedsiębiorstwa osoby fizycznej była, nabyta przed przekształceniem, nieruchomość zabudowana. Nieruchomość ta była zabudowana budynkiem biurowo-administracyjnym. Z posiadanych przez Spółkę dokumentów, w tym operatu szacunkowego wynika, że nabyty przez osobę fizyczną budynek został wzniesiony około 1965 r. Pozwolenie na budowę istniejącego w chwili nabycia nieruchomości budynku zostało wydane w 1960 r.

Osoba fizyczna uzyskała 8 listopada 2012 r. pozwolenia na przebudowę, z częściową nadbudową i zmianą sposobu użytkowania oraz rozbudowę ww. budynku. W wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę akcyjną na podstawie art. 584 ust. 1 ksh nieruchomość ta stała się własnością Spółki. Do momentu przekształcenia działalności w spółkę akcyjną inwestycja nie została rozpoczęta.

Pierwszy etap polegał na przebudowie i rozbudowie istniejącego budynku wykazywanego przez Spółkę jako środek trwały w budowie. Przebudowany budynek (część A) został oddany do użytkowania, wprowadzony do ewidencji w 2014 r. i prowadzona w nim jest działalność w zakresie całodobowej opieki lekarskiej i pielęgniarskiej oraz rehabilitacji. Docelowo istniejący budynek zostanie rozbudowany. Obecnie Spółka kończy drugi etap inwestycji, polegający na rozbudowie istniejącego budynku o kolejne segmenty (część B i C), które po zakończeniu inwestycji zwiększają wartość początkową przyjętego środka trwałego – budynku.

Istotne elementy stanu faktycznego zawarto także w stanowisku przyporządkowanym do pytania nr 2, w którym stwierdzono, że poniesione przez spółkę nakłady w związku z realizacją pierwszego etapu zdecydowanie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 27 kwietnia 2015 r. (wpływ do tut. BKIP 30 kwietnia 2015 r.) wskazano, że nieruchomość której dotyczy wniosek, pierwotnie nabyta przez osobę fizyczną, nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych, jako że nie była zdatna do użytku i wymagała prac adaptacyjnych i remontowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka ma prawo do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej, o której mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 16j ust. 3 pkt 1 powołanej ustawy?
2.  Czy Spółka ma prawo do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej, o której mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 16j ust. 3 pkt 2 powołanej ustawy?

Ad. 1

Zdaniem Spółki, ma ona prawo do stosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej zgodnie z art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powołany przepis wskazuje, że podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat. Za używane możemy uznać środek trwały, jeżeli podatnik wykaże, że przed jego nabyciem był wykorzystywany co najmniej przez okres 60 miesięcy.

Ze zgromadzonej przez Spółkę, dokumentacji wynika jednoznacznie, że budynek przed jego zakupem przez przedsiębiorcę – osobę fizyczną - był wykorzystywany nie krócej niż 40 lat. Jest to wystarczająca przesłanka, aby zgodnie z powołanym przepisem ustawy pdop nabyć uprawnienie do stosowania stawki indywidualnej.

Ad. 2

Przepis art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy pdop pozwala na ustalenie indywidualnej stawki amortyzacyjne dla ulepszonych środków trwałych. Przez ulepszone środki trwałe będące budynkami rozumie się takie środki trwałe (budynki), na które, przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Poniesione przez spółkę nakłady w związku z realizacją pierwszego etapu zdecydowanie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku. Nie może również budzić wątpliwości, że nakłady poniesione przez Spółkę były nakładami o charakterze modernizacyjnym. Tezę tę potwierdza wyrok NSA z 16 czerwca 2000 r. (sygn. akt III SA 1025/99). Sąd wskazał sposób interpretowania pojęcia „modernizacja” na tle ustawy podatkowej: Do celów podatkowych ulepszenie środka trwałego obejmuje: adaptację, modernizację, przebudowę, rozbudowę oraz ich rekonstrukcję. Mimo, że przepisy nie precyzują tych pojęć, w praktyce przyjęto uważać, że adaptacja to przystosowanie, przeróbka składnika majątkowego do wykorzystywania go w innym celu niż jego pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych; przebudowa to zamiana istniejącego stanu na inny, powodujący dostosowanie do pełnienia innych funkcji, zmianę warunków technicznych lub własności użytkowych, natomiast rozbudowa to powiększenie składnika majątkowego.

Podobnie wypowiedział się WSA w Szczecinie w wyroku z 11 lipca 2007 r. (sygn. akt I SA/Sz 925/06). Sąd stwierdził: Kwalifikacja określonych prac budowlanych do kategorii ulepszenia środka trwałego wymaga wykazania, że następuje ulepszenie środka trwałego rozumiane jako przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja oraz modernizacja; że następuje wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania; że ulepszenie to można wymierzyć, czy to wzrostem okresu używania środka trwałego, czy zwiększeniem jakości produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych, czy kosztami eksploatacji.

Właściwy kierunek interpretacji odnajdziemy również w wyroku NSA z 8 marca 2005 r. (sygn. akt FSK 1512/04). W tezie wyroku Sąd wypowiedział się w sposób następujący: Sama zmiana pierwotnego przeznaczenia wynajętego obiektu wskazuje, że podatnik musiał przystosować ten składnik majątkowy do nowego sposobu wykorzystania, a wydatki takie należy potraktować jako poniesione na przebudowę, adaptację lub modernizację pomieszczenia, stanowiące inwestycję w obcych środkach trwałych, która może być rekompensowana tylko w formie odpisów amortyzacyjnych.

Powołane wyroki sądów stanowią jedynie niewielki fragment ugruntowanej i stałej linii orzecznictwa w tej kwestii.

Na tle przedstawionych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa nie może być wątpliwości, że Spółka ma prawo do stosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej, o której mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy pdop ponieważ przedmiotowy budynek jest zarówno budynkiem używanym, jak i ulepszonym w rozumieniu art. 16j ust. 3 ustawy pdop.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. – zwana dalej również: „ustawa”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Jak stanowi bowiem art. 15 ust. 6 ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie art. 16a ust. 1 pkt 1) ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym, środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
*   stanowią własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, iż warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok – o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
*   nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy.

Ponadto, stosownie do art. 16d ust. 2 ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Natomiast zgodnie z art. 16h ust. 2 ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l i 16ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i - 16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Jedną z metod dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest amortyzacja z wykorzystaniem stawek indywidualnych. Co do zasady, metoda ta odnosi się do używanych lub ulepszonych środków trwałych.

Zgodnie z art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Z powyższej regulacji wynika, że dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5%, okres ich amortyzacji wynosi 40 lat. W przypadku nabycia takiego budynku, stosując amortyzację na podstawie stawek ustalonych indywidualnie, pomniejsza się okres tej amortyzacji (40 lat) o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia oddania go do używania po raz pierwszy do dnia wprowadzenia do stosownej ewidencji, prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji realizowanej przez podatnika nie może być krótszy niż 10 lat.

Ponadto, należy dodać, że w odniesieniu do budynków (lokali), o których mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy, nie mają zastosowania regulacje art. 16j ust. 2 i 3 definiujące, co należy rozumieć pod pojęciem „środki trwałe używane” i „środki trwałe ulepszone”. Przepisy te, co wynika z ich literalnego brzmienia, nie dotyczą budynków (lokali) niemieszkalnych o jakich mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy.

Ustawodawca nie ustalił okresu, który uprawnia do uznania budynku (lokalu) za używany. Wskazał jedynie, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych. Zatem, w odniesieniu do środków trwałych wskazanych w omawianym przepisie, minimalny okres używania wynosi co najmniej 1 rok.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka posiada budynek niemieszkalny wzniesiony około 1965 r., którego przebudowę i rozbudowę prowadzi. Pierwszy etap polegał na przebudowie i rozbudowie istniejącego budynku wykazywanego przez Spółkę jako środek trwały w budowie. Przebudowany budynek (część A) został oddany do użytkowania, wprowadzony do ewidencji w 2014 r. i prowadzona w nim jest działalność w zakresie całodobowej opieki lekarskiej i pielęgniarskiej oraz rehabilitacji. Docelowo istniejący budynek zostanie rozbudowany. Obecnie Spółka kończy drugi etap inwestycji, polegający na rozbudowie istniejącego budynku o kolejne segmenty (część B i C), które po zakończeniu inwestycji zwiększają wartość początkową przyjętego środka trwałego – budynku.

Odnosząc powyższe do przedstawionego wcześniej stanu prawnego należy stwierdzić, że w odniesieniu do opisanej we wniosku nieruchomości sklasyfikowanej jako budynek niemieszkalny, dla którego stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2.5%, Spółka jest uprawniona do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej określonej w przepisie art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy, tj. przyjęcia 10-letniego okresu amortyzacji, jeżeli od dnia jego oddania do używania upłynęło 40 lat.

Jednocześnie należy zauważyć, że ustawodawca nie określił sposobu dokumentowania dotychczasowego okresu używania danego środka trwałego. Zatem w gestii podatnika pozostaje zebranie stosownej dokumentacji potwierdzającej fakt, że dany obiekt można uznać za używany oraz potwierdzającej okres jego używania.

Reasumując, stanowisko Spółki w zakresie ustalenia, czy ma ona prawo do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej, o której mowa w:

*   art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 16j ust. 3 pkt 1 tej ustawy,
*   art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 16j ust. 3 pkt 2 tej ustawy

\-jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.