Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.805.2022.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-12
Teza: Możliwość opodatkowania ryczałtem - lekarz.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; lekarze; pracodawca-były pracodawca; pracodawca-usługi na rzecz pracodawcy; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wyłączenie opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 8-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 13 października 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 13 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 8 grudnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Zwraca się Pan z uprzejmą prośbą o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie możliwości realizowania umowy cywilno-prawnej z byłym pracodawcą opodatkowaną na zasadach ryczałtu ewidencjonowanego w ramach tzw. samozatrudnienia.

Jest Pan lekarzem kończącym szkolenie rezydenckie z (\`(...)\`) w spółce (…) realizowane w ramach umowy o pracę z ww. spółką. Z dniem 30 listopada 2022 kończy Pan umowę o pracę, następnie planuje Pan, już jako specjalista, świadczyć usługi lekarskie w Oddziale (\`(...)\`) tego szpitala w ramach tzw. kontraktu (samozatrudnienie). Ze względu na fakt, że zakres obowiązków rezydenta i specjalisty w ww. oddziale jest inny – chciałby Pan kontynuować prowadzenie jednoosobowej działalności lekarskiej opodatkowanej na zasadzie ryczałtu ewidencjonowanego.

Działalność gospodarczą prowadzi Pan od (\`(...)\`).09.2017 roku (86.21.Z Praktyka lekarska ogólna, świadczenie usług lekarskich dla innych podmiotów niż ten, w którym jest Pan zatrudniony w ramach umowy etatowej jako rezydent). Jako rezydent Oddziału (\`(...)\`) wykonuje Pan pracę pod nadzorem – (\`(...)\`) oraz nie pełni Pan samodzielnie, tj. bez nadzoru, dyżurów lekarskich (obowiązkowo jest Pan nadzorowany przez lekarza specjalistę), co wynika z programu szkolenia specjalizacyjnego.

Wobec powyższego, mając na uwadze wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretację indywidualną nr 0115-KDIT3.4011.9.2017.1.AW z dnia 19 kwietnia 2017 r., w której wskazano, że praca lekarza specjalisty i lekarza rezydenta nie są tożsame, chciałby Pan nawiązać umowę cywilno-prawną (samozatrudnienie) ze spółką (…), rozliczając się w dalszym ciągu na zasadach ryczałtu ewidencjonowanego, uznając, że przepis stanowiący o dwuletnim okresie karencji, gdzie możliwe jest jedynie opodatkowanie na zasadach ogólnych u byłego pracodawcy – nie ma w Pana przypadku zastosowania.

Opis zdarzenia przyszłego wynika z uzupełnienia wniosku.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

_Czy i od kiedy prowadzi Pan działalność gospodarczą; jeśli tak – proszę wskazać formę opodatkowania tej działalności?_

Prowadzi Pan działalność od dn. 2017-09-(\`(...)\`). W latach 2017-2021 opodatkowaną podatkiem liniowym, od 2022 roku opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

_Od kiedy planuje Pan świadczyć usługi lekarskie w szpitalu, o którym mowa we wniosku, w ramach działalności gospodarczej__?_

Usługi lekarskie w szpitalu, o którym mowa we wniosku, planuje Pan świadczyć od 1.01.2023 roku.

_Czy w roku 2022 uzyska Pan przychody z działalności w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro?_

W roku 2022 uzyska Pan przychody z działalności w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro.

Dodał Pan również, że zgodnie z powyższą treścią – zakończył Pan pracę na etacie w ramach rezydentury z ww. szpitalem w dn. 30.11.2022.

### Pytanie

Czy będzie Pan mógł w przyszłym roku (planowany początek świadczenia usług lekarskich – 1.01.2023) skorzystać z opodatkowania swojej jednoosobowej działalności gospodarczej na zasadach ryczałtu ewidencjonowanego w ramach umowy cywilno-prawnej jako specjalista (\`(...)\`) w podmiocie, w którym był Pan zatrudniony w ramach umowy o pracę jako lekarz rezydent do dn. 30.11.2022 roku?

Pytanie wynika z uzupełnienia wniosku.

**Pana stanowisko w sprawie**

Pana zdaniem – mając na uwadze wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretację indywidualną nr 0115-KDIT3.4011.9.2017.1.AW z dnia 19 kwietnia 2017 r., w której wskazano, że praca lekarza specjalisty i lekarza rezydenta nie są tożsame, uważa Pan, że w przyszłym roku podatkowym, po nawiązaniu umowy cywilno-prawnej z podmiotem, gdzie obecnie jest Pan zatrudniony na etacie rezydenckim (umowa o pracę), może Pan kontynuować działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ryczałtu ewidencjonowanego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2022 r. poz. 2540):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2.000.000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2.000.000 euro.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 omawianej ustawy podatkowej.

Zgodnie z ww. art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Z powołanych powyżej uregulowań prawnych wynika zatem, że możliwości wyboru sposobu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jest pozbawiony podatnik, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyska przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, a usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał/wykonuje w roku podatkowym na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy w ramach stosunku pracy.

Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą od 2022 roku opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Z końcem listopada zakończył Pan szkolenie rezydenckie w szpitalu w ramach umowy o pracę. Od 1 stycznia 2023 roku planuje Pan, już jako specjalista, świadczyć usługi lekarskie w tym samym szpitalu w ramach tzw. kontraktu (samozatrudnienie). Zakres Pana obowiązków jako rezydenta i specjalisty w tym szpitalu jest inny. Ponadto w 2022 roku nie uzyska Pan przychodów, których wartość będzie przekraczała 2 000 000 euro.

Możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Zwracam jednak uwagę, że zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy.

Dlatego też stwierdzam, że skoro świadczone przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz szpitala będą – jak wynika z wniosku – inne niż czynności, które wykonywał Pan na podstawie umowy o pracę z tym szpitalem, to nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Tym samym może Pan w 2023 roku opodatkować przychody z tej działalności w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

**Reasumując – będzie Pan mógł w przyszłym roku (planowany początek świadczenia usług lekarskich – 1.01.2023 roku) skorzystać z opodatkowania swojej jednoosobowej działalności gospodarczej na zasadach ryczałtu ewidencjonowanego w ramach umowy cywilno-prawnej jako specjalista (\`(...)\`) w podmiocie, w którym był Pan zatrudniony w ramach umowy o pracę jako lekarz rezydent do 30.11.2022 roku.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanej przez Pana interpretacji indywidualnej informuję, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).