Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-745/16-1/APO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-28
Teza: Czy zważywszy na fakt, że dokonana przez Syndyka w roku 2016 spłata z tytułu objęcia obligacji TF jest ostateczna - będzie możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wszystkich wydatków poniesionych na nabycie obligacji, które nie były dotychczas zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; obligacje; papier-papiery wartościowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 27 lipca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszystkich wydatków poniesionych na nabycie obligacji, które nie były dotychczas zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę, biorąc pod uwagę, że dokonana przez Syndyka w roku 2016 spłata z tytułu objęcia obligacji TF jest ostateczna – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszystkich wydatków poniesionych na nabycie obligacji, które nie były dotychczas zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę, biorąc pod uwagę, że dokonana przez Syndyka w roku 2016 spłata z tytułu objęcia obligacji TF jest ostateczna.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od 1 stycznia 2016 r. A S.A. (dalej: „A”, „Spółka”) oraz spółki od niej zależne tworzą podatkową grupę kapitałową (dalej: „PGK”) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), w której A została wyznaczona na spółkę reprezentującą PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o CIT oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.).

Podstawa opodatkowania PGK jest obliczana zgodnie z art. 7a ustawy o CIT, w związku z art. 7 ust. 1 - 3 ustawy o CIT.

Jedna ze spółek PGK tj. M S.A. (dalej: „M”) 31 stycznia 2014 r. połączyła się ze spółką E S.A. (dalej: „E”) w trybie połączenia przez przejęcie, przy czym spółką przejmującą było M. Spółka E natomiast była podmiotem gospodarczym powstałym w 2005 r. z połączenia firm FIK S.A. (spółki przejmującej, dalej: „FIK”) oraz DSI S.A. (spółki przejmowanej, dalej: „DSI”). Tym samym, M jest następcą prawnym spółki E, ta zaś była następcą prawnym spółek FIK i DSI, co wynika z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej.

Powołany przepis stanowi, że osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych,

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W dniu 20 lipca 2000 r. spółka FIK przystąpiła kapitałowo do TF S.A. (dalej: „TF”) poprzez nabycie określonej ilości sztuk akcji nowej emisji uprawniających do głosowania na Walnym Zgromadzeniu tej Spółki.

Na mocy Umowy akcjonariuszy, Inwestorzy TF (w tym spółka FIK), zobowiązali się do zapewnienia TF finansowania także poprzez nabycie instrumentów dłużnych proporcjonalnie do ilości objętych przez nich akcji. W dniu 2 marca 2001 r. podczas Nadzwyczajnego Zgromadzenia Akcjonariuszy TF, podjęto uchwałę o emisji niezabezpieczonych imiennych obligacji. Właścicielami obligacji mieli być akcjonariusze spółki oraz podmioty zależne w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W punkcie 5 uchwały określono, że obligacje zostaną wyemitowane jako obligacje w formie zdematerializowanej. Termin wykupu określono na 12 marca 2005 r.

Ponadto, z postanowień umowy wynikało, że:

*   obligacje będą oprocentowane; oprocentowanie będzie naliczone od daty emisji,
*   okresy odsetkowe oraz stopa oprocentowania zostaną określone przez matematyczną formułę (formuła określiła odsetki jako średnią kwartalnego oprocentowania w pierwszym okresie odsetkowym, za który uznaje się sumę dni pozostałych do końca kwartału, w którym następuje objęcie emisji obligacji i dziesięciu kolejnych, pełnych kwartałów, powiększoną o marżę, wyrażoną matematycznym wzorem).

Pierwotnie przyjęto, że oprocentowanie niewypłacone nie będzie kapitalizowane, natomiast płatność oprocentowania za pierwszy okres odsetkowy będzie odroczona. Należne za pierwszy okres odsetkowy oprocentowanie miało być wpłacane w równych ratach w kolejnych okresach odsetkowych, aż do daty wykupu, razem z należnym w tych okresach odsetkowych oprocentowaniem obligacji.

Na podstawie umowy emisji obligacji zawartej w 18 kwietnia 2001 r., TF zleciła podmiotowi bankowemu zorganizowanie emisji obligacji i oferowanie tychże obligacji inwestorom wskazanym w uchwale. W wyniku powyższego, FIK objęła obligacje o numerach seryjnych od x do y, wyemitowane przez TF 25 kwietnia 2001 r.

Postanowieniem z 8 kwietnia 2003 r. Sąd Rejonowy ogłosił upadłość TF. Do tego czasu nie nastąpiły jakiekolwiek spłaty z tytułu objętych obligacji. Powyższe spowodowało, że spółka FIK zgłosiła 9 czerwca 2003 r. do ww. Sądu (powołując się art. 150-152 wówczas obowiązującego prawa upadłościowego) swoją wierzytelność do masy upadłości TF.

Na powyższą wierzytelność składały się kwoty:

*   z tytułu objęcia 260 sztuk niezabezpieczonych, niematerialnych obligacji imiennych serii X o numerach seryjnych od x do y (zaliczona do VI grupy wierzytelności, w myśl wówczas obowiązującego prawa upadłościowego),
*   odsetek za ostatni rok przed datą ogłoszenia upadłości (zaliczone do VI grupy wierzytelności, w myśl wówczas obowiązującego prawa upadłościowego),
*   odsetek pozostałych (zaliczone do VII grupy wierzytelności, w myśl wówczas obowiązującego prawa upadłościowego).

Jeśli chodzi o dokonywane przez Syndyka spłaty z tytułu posiadanych obligacji, to dokonywane one były na rzecz następców prawnych spółki FIK, jak poniżej:

*   30 grudnia 2009 r. spłata na rzecz E,
*   31 maja 2010 r. spłata na rzecz E,
*   12 maja 2016 r. spłata na rzecz M.

Podkreślenia wymaga przy tym fakt, że suma trzech ww. spłat wyniosła zaledwie około 15% wartości nominalnej obligacji. Tym samym - ze względu na powyższe oraz fakt, że TF przed ogłoszeniem upadłości nie dokonała jakiejkolwiek spłaty - spółka inwestując w powyższy instrument finansowy poniosła stratę ekonomiczną.

Ww. spłaty zaliczane były przez E, M oraz Syndyka do grupy VI wierzytelności (co wynika z faktu, że zgodnie z zasadami prawa upadłościowego - spłata wierzytelności z grupy VII jest niemożliwa do czasu spłaty wierzytelności z grupy VI). Jeśli chodzi o ich rozliczenie podatkowe - przyjęto, że stanowią one przychód. Wysokość kosztu ustalono natomiast jako udział wartości nominalnej obligacji w całości zgłoszonej wierzytelności zaliczonej do grupy VI (a więc sumy wartości nominalnej i odsetek z grupy VI). Udział ten wynosił 89,94%. Tym samym, w przypadku każdej ze spłat, mimo osiągnięcia na transakcji straty ekonomicznej - rozpoznawano dochód podatkowy (przychodem była wartość otrzymanej spłaty, kosztem natomiast 89,94% jej wartości).

Nadmienić należy, że powyższy sposób podatkowego rozliczania otrzymywanych spłat był zgodny z wydanym w stosunku do spółki E orzeczeniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego sygn. akt I SA/Wr 444/12 z 5 lipca 2012 r.

Wraz z trzecią ze spłat, Spółka otrzymała informację, że jest ona ostateczna. Kolejnym etapem będzie złożenie przez Syndyka określonych wniosków do Sądu prowadzącego postępowanie upadłościowe, zmierzających do jego zakończenia oraz wykreślenia TF z rejestru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zważywszy na fakt, że dokonana przez Syndyka w roku 2016 spłata z tytułu objęcia obligacji TF jest ostateczna - będzie możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wszystkich wydatków poniesionych na nabycie obligacji, które nie były dotychczas zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę?

Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę fakt, że dokonana przez Syndyka w roku 2016 spłata z tytułu objęcia obligacji TF jest ostateczna - będzie możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wszystkich wydatków poniesionych na nabycie obligacji, które nie były dotychczas zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa powołana wyżej ustawa o CIT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Jak natomiast stanowi art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

W celu uniknięcia ewentualnych wątpliwości na etapie dalszych rozważań, nadmienić należy, że papierami wartościowymi, zgodnie art. 3 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tj. Dz.U. z 2014 r., poz. 94 ze zm.) są m.in. obligacje.

Wracając natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, należy zauważyć, że mówi on o odnoszeniu w ciężar kosztów podatkowych wydatków poniesionych na objęcie obligacji, w przypadku ich zbycia bądź też wykupu przez emitenta. Jednocześnie, przepisy ustawy o CIT nie zawierają specyficznych, odrębnych uregulowań dotyczących sytuacji, gdy obligacje nie zostaną wykupione przez emitenta w całości lub też sytuacji, kiedy ich spłata następuje w postępowaniu upadłościowym.

Ustawa o CIT, nie zawiera przy tym regulacji, które ograniczałyby możliwość rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości wydatków faktycznie poniesionych na nabycie obligacji, również w przypadku, gdy kwota kosztów uzyskania przychodów przekracza kwotę przychodów. Zdaniem Wnioskodawcy, jedynie w przypadku jednoznacznego wskazania w przepisach braku możliwości rozpoznania kosztu uzyskania przychodów (lub straty), podatnik nie byłby uprawniony do rozpoznania realnie poniesionych wydatków na nabycie obligacji jako kosztów uzyskania przychodów. Sytuacje, w których podatnik pomimo poniesienia faktycznych wydatków nie jest uprawniony do zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów są bowiem wprost uregulowane w ustawie o CIT.

Jako przykład można wskazać:

*   art. 16 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, zgodnie z którym podatnik nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności lub
*   art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym podatnik nie jest uprawniony do rozpoznania straty np. z tytułu umorzenia udziałów.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, w związku z osiągnięciem przez nią przychodów z obligacji w postaci ostatniej spłaty dokonanej przez Syndyka, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków poniesionych na nabycie obligacji, w części wydatków, które nie były dotychczas zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę. Łączna suma tak uwzględnionych kosztów uzyskania przychodów nie może być większa od całkowitych wydatków na nabycie obligacji.

Co więcej należy wskazać, że możliwość zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT do spłaty obligacji w postępowaniu upadłościowym została potwierdzona w wydanym w sprawie Spółki wyroku WSA we Wrocławiu z 5 lipca 2012 r. (sygn. akt I SA/Wr 444/12). W wyroku tym potwierdzono możliwość rozpoznania kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę, powołując jako podstawę właśnie ten przepis. Rozpoznawana sprawa nie dotyczyła jednak sposobu postępowania w sytuacji uzyskania ostatniej płatności w ramach postępowania upadłościowego.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie również w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 października 2009 r. (sygn. ILPB3/423-553/09-2/IM), która to interpretacja została wydana w zbliżonym do sytuacji Spółki stanie faktycznym. Zgodnie z opisem stanu faktycznego, wnioskodawca nabył obligacje innej spółki, a następnie spółka ta ogłosiła upadłość. Przy podziale masy upadłości Syndyk przekazał wnioskodawcy kwotę mniejszą niż należna z tytułu obligacji i mniejszą niż koszt ich zakupu. Różnicę pomiędzy kosztem zakupu obligacji a środkami uzyskanymi z podziału masy upadłości wystawcy obligacji wnioskodawca uznał za wierzytelność nieściągalną i zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, potraktował jako koszt uzyskania przychodu. Organ ze względu na wskazane przez wnioskodawcę przepisy uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Niemniej, Organ w uzasadnieniu odwołując się do treści art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT stwierdził, że sam sposób określenia przez Wnioskodawcę wysokości kosztów podatkowych jest prawidłowy. W uzasadnieniu organ wskazał, że w związku z powyższym, w przypadku gdy suma wypłat uzyskanych przez Spółkę od upadłego emitenta obligacji na zaspokojenie wierzytelności z tytułu wykupu obligacji będzie niższa od kosztów ich nabycia, Spółka może wykazać na tej transakcji stratę (nadwyżkę kosztów nad osiągniętymi przychodami) podlegającą w całości uwzględnieniu w rachunku podatkowym. I dalej: Reasumując powyższe, jeżeli przy podziale masy upadłości syndyk przekazał Spółce kwotę mniejszą niż należna z tytułu obligacji, kosztem uzyskania przychodów będzie różnica między kosztem nabycia obligacji, a środkami odzyskanymi z podziału masy upadłości wystawcy obligacji.

Podsumowując:

*   w zaistniałej sytuacji, wysokość kosztu podatkowego przy przedmiotowych spłatach należy dokonywać w oparciu o brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, co zostało potwierdzone w powołanym wyżej orzeczeniu WSA sygn. akt I SA/Wr 444/12,
*   przepisy ustawy o CIT nie zawierają odrębnych uregulowań dotyczących sytuacji, kiedy spłata obligacji następuje w postępowaniu upadłościowym, lub też odnoszących się w szczególny sposób do ostatniej dokonywanej w ramach takiego postępowania spłaty,
*   przepisy ustawy o CIT nie zawierają również regulacji, które w powyższej sytuacji ograniczałyby możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszystkich faktycznie poniesionych wydatków na nabycie obligacji, 
*   zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym przez Ministra Finansów w powołanej wyżej i wydanej w analogicznym stanie faktycznym interpretacji, w przypadku, gdy suma wypłat uzyskanych przez Spółkę od upadłego emitenta obligacji na zaspokojenie wierzytelności z tytułu wykupu obligacji będzie niższa od kosztów ich nabycia, podatnik może wykazać na tej transakcji stratę podlegającą w całości uwzględnieniu w rachunku podatkowym,
*   powyższy sposób rozliczenia jest zgodny z rzeczywistym ekonomicznym charakterem tej transakcji, w szczególności - rozpoznawana w taki sposób strata podatkowa będzie równa stracie ekonomicznej.

W opinii Wnioskodawcy, wszystko powyższe uprawnia go więc w momencie otrzymania ostatniej spłaty w ramach postępowania upadłościowego TF, do rozliczenia w kosztach podatkowych całej wydatkowanej na zakup obligacji i nierozliczonej wcześniej jako koszt kwoty.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych (…).

W przypadku obligacji, powyższy przepis stanowi zatem, że wydatki poniesione przez podatnika na nabycie takich obligacji - w chwili ich poniesienia - nie stanowią kosztów uzyskania przychodów oraz, że wydatki te mogą być kosztem uzyskania przychodów w dwóch sytuacjach:

*   w przypadku odpłatnego ich zbycia przez nabywcę na rzecz osoby trzeciej lub
*   w przypadku ich wykupu przez emitenta.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym nie dochodzi ani do zbycia przez Wnioskodawcę wspomnianych obligacji, ani do ich wykupu przez emitenta. Wskazywał na to również Wojewódzki Sąd Administracyjny w przywołanym przez Wnioskodawcę wyroku z 5 lipca 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 444/12, podtrzymanym następnie przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 16 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2908/12: W ocenie Sądu nie ma podstaw, aby oceniając skutki podatkowe określonych rozliczeń dokonywanych w ramach prowadzonej upadłości i według przyjętego planu podziału – pomijać przepisy Prawa upadłościowego (obecnie ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze t.j. Dz.U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm., dalej pr.up.i napr.). Tym samym nie miał organ podatkowy podstaw, aby sięgać do ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o obligacjach (Dz.U. z 2001 r. nr 120, poz. 1300 ze zm.) i wywodzić na podstawie przepisów tej ustawy, że doszło do wykupu obligacji. Jak wynika z akt sprawy sporna kwota dotyczy spłaty części wierzytelności zaliczonych do kat. 6 (wg dawnego pr. up.). Kategoria ta zgodnie z art. 204 § 1 pkt 6 obejmuje „inne wierzytelności wraz z odsetkami za ostatni rok przed datą ogłoszenia upadłości, z odszkodowaniem umownym, kosztami procesu i egzekucji”. W ocenie Sądu, w sytuacji częściowej spłaty wierzytelności zastosowanie winien znaleźć art. 206 pr. up. (obecnie art. 344), który przewiduje tzw. zasadę stosunkowości. Art. 206 pr.up. stanowi, że jeżeli suma przeznaczona do podziału nie wystarcza na zaspokojenie w całości wszystkich należności, należności dalszej kategorii będą uiszczone dopiero po zupełnym zaspokojeniu należności poprzedzającej kategorii, a gdy majątek nie wystarcza na pokrycie w całości wszystkich należności tej samej kategorii, należności te będą zaspokojone stosunkowo do wysokości każdej z nich. Przepis ten, podobnie jak obecny art. 344 pr. upadł. i napr. daje wyraz zasadzie uprzywilejowania (pierwszeństwa) oraz zasadzie stosunkowości (proporcjonalności), na których opiera się podział funduszów masy między należności zaliczone do poszczególnych kategorii. Zasada uprzywilejowania oznacza, że zaspokojenie należności zaliczonych do dalszej kategorii może nastąpić tylko wtedy, gdy w pełni zaspokojone zostały należności poprzedniej kategorii. W ramach poszczególnych kategorii obowiązuje zaś zasada stosunkowości, zgodnie z którą w przypadku, gdy fundusze masy nie wystarczają na pełne zaspokojenie wszystkich należności tej samej kategorii, należności te zaspokaja się stosunkowo do wysokości każdej z nich. Wszystkie należności tej samej kategorii należy zaspokoić równomiernie bez względu na tytuł, na jakim się opierają (tak też M. Allerhand, Komentarz do Prawa Upadłościowego, PPU PARK Sp. z o.o., komentarz do art. 206, str. 536). A zatem, jeżeli w ramach tej samej kategorii następuje niepełna spłata, to powinna ona być stosunkowo (proporcjonalnie) zaliczona na należność główną i odsetki zgłoszone do kat. 6. Nie podziela Sąd wywodów skargi dotyczących możliwości stosowania przepisów Kodeksu cywilnego i swobody wierzyciela odnośnie zaliczania wpłat dokonywanych w ramach postępowania upadłościowego. Skoro przepisy Prawa upadłościowego zawierają właściwe regulacje, to winny być one stosowane.

Jak zatem wynika z powyższego, wskazany art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, nie może być w opisanym stanie faktycznym podstawą do określania kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Zasady zaliczania niespłaconych (lub nie w pełni spłaconych) wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów ustawa o CIT reguluje w szeregu przepisów. Wskazać jednak na wstępie należy, że w przypadkach, w których dłużnik podatnika postawiony został w stan upadłości – zgodnie z art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o CIT – uznaje się, że wystąpiła przesłanka pozwalająca na uznanie za uprawdopodobnioną nieściągalność takiej wierzytelności. Powyższe, stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o CIT, implikuje prawo do jej zaliczenia przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów wówczas, jeżeli zgodnie z przepisami o rachunkowości, w stosunku do takiej należności podatnik dokonał odpisu aktualizującego jej wartość w takiej wysokości, w jakiej należność taka na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT została przez tego podatnika zaliczona do jego przychodów należnych. Wskazać przy tym należy, że przepisy ustawy o CIT, poza wyżej wskazanym art. 16 ust. 1 pkt 8 oraz „adresowanym” do emitentów obligacji art. 16 ust. 1 pkt 23, nie odnoszą się wprost do skutków podatkowych, jakie dla nabywców obligacji oraz innych instrumentów dłużnych wiążą się z brakiem wykupu przez emitenta tych papierów wartościowych. Tym samym, sięgnąć w takim przypadku należy do zasad ogólnych określonych w przepisach ustawy tj. wyżej przywołanego art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o CIT w związku z art. 16 ust. 2a pkt 1 tej ustawy, z których wynika, że nie podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wierzytelność, której nieściągalność została uprawdopodobniona, jeżeli wierzytelność ta nie była uprzednio zaliczona do przychodów należnych, a także do art. 12 ust. 1 pkt 4e ustawy o CIT, z którego wynika, że spłata przez dłużnika należności, której nieściągalność została uprawdopodobniona nie powoduje powstania przychodu w przypadku, kiedy utworzony na tę należność odpis nie był zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe wyjaśnienia dotyczą podatkowego kwalifikowania wydatków, jakie Wnioskodawca poniósł na nabycie przedmiotowych obligacji, czyli tzw. „należności głównej”. Nie dotyczą jednak odsetek spłacanych na rzecz Wnioskodawcy przez dłużnika – emitenta obligacji. Kwoty naliczonych i otrzymanych odsetek podlegać bowiem będą zaliczeniu do przychodów na podstawie art. 12 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.