Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.677.2020.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-08
Teza: Opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych osiąganych przychodów.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; usługi-usługi fizjoterapeutyczne
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2020 r. (data wpływu 7 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych osiąganych przychodów:

*   **jest prawidłowe** – w części dotyczącej pytania nr 1,
*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej pytania nr 2.

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 26 listopada 2020 r. (data wpływu 26 listopada 2020 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych osiąganych przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca obecnie prowadzi działalność, wykonując masaż sportowy sklasyfikowany do kodu PKD 96.04.Z – działalność usługowa związana z poprawą kondycji fizycznej. Wnioskodawca podatek dochodowy rozlicza na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%.

Oprócz masaży sportowych Wnioskodawca chciałby wykonywać również usługi fizjoterapeutyczne. Kod PKD dla tych usług to 86.90.A. Usługi byłyby świadczone poza systemem opieki zdrowotnej, tj. Wnioskodawca świadczyłby te usługi na zgrupowaniach sportowych, a nie w przychodniach czy szpitalach. Na stronie internetowej www.biznes.gov.pl Wnioskodawca znalazł informację, iż „stawka ryczałtu przy świadczeniu usług gabinetu fizjoterapii wykonywanej poza system opieki zdrowotnej wynosi 8,5%”. Z tego wynika, że są takie usługi fizjoterapeutyczne, które mogą być opodatkowane na zasadach ryczałtu od przychodu.

W piśmie z 26 listopada 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił braki, precyzując kody PKWiU obecne i przyszłe:

*   stan obecny – kod 96.04.10.0,
*   stan przyszły – kod 86.90.13.0.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy obecne postępowanie jest prawidłowe? Masaż sportowy – ryczałt 8,5%?
2.  Czy w przyszłości usługi Wnioskodawcy z zakresu fizjoterapii świadczone przez niego podczas wyjazdów ze sportowcami mogą być opodatkowane na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych 8,5%?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy takie podstępowanie jest prawidłowe.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Wnioskodawca uważa, iż jego usługi powinny mieścić się w ramach usług fizjoterapii wykraczających poza system opieki zdrowotnej. Wykonywane byłyby poza placówkami opieki medycznej, co powoduje, iż niemożliwe jest użycie profesjonalnych urządzeń i sprzętów służących do ratowania, przywracania i poprawy zdrowia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych osiąganych przychodów:

*   w części dotyczącej pytania nr 1 **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej pytania nr 2 **jest nieprawidłowe.**

W myśl art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r., poz. 1905 z późn. zm.): ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym – w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 tej ustawy: przez pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 z późn. zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: pod pojęciem „działalności usługowej” należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1293 i 1435 oraz z 2009 r. poz. 256 i 1753) wydanym na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2020 r. poz. 443 i 1486), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Polska Klasyfikacja wyrobów i Usług pod pojęciem usług rozumie:

*   wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych – usługi na rzecz produkcji;
*   wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Kwalifikacji poszczególnych przychodów ze świadczonych usług do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy – zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej – mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”.

Zgodnie natomiast z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 tej ustawy: podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Należy zauważyć, że u osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ww. ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1.  opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3,
2.  korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego,
3.  osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:
    1.  prowadzenia aptek,
    2.  działalności w zakresie udzielania pożyczek pod zastaw (prowadzenie lombardów),
    3.  działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,
    4.  prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie wolnych zawodów innych niż określone w art. 4 ust. 1 pkt 11,
    5.  świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy,
    6.  działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych,
4.  wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii,
5.  podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:
    1.  samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,
    2.  w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,
    3.  samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy: użyte w ustawie określenie wolny zawód oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą wykonywaną osobiście przez lekarzy, lekarzy stomatologów, lekarzy weterynarii, techników dentystycznych, felczerów, położne, pielęgniarki, tłumaczy oraz nauczycieli w zakresie świadczenia usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny, jeśli działalność ta nie jest wykonywana na rzecz osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej albo na rzecz osób fizycznych dla potrzeb prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej, z tym że za osobiste wykonywanie wolnego zawodu uważa się wykonywanie działalności bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu.

Stosownie do przywołanego już art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy.

Załącznik nr 2 do ustawy stanowi „Wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług”.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca obecnie wykonuje usługi oznaczone symbolem PKWiU 96.04.10.0.

Usługi te nie zostały wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wobec tego świadczenie tych usług nie wyłącza Wnioskodawcy z możliwości opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1, 2, 4 i 5 oraz załącznika nr 2 do ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące uregulowania prawne, należy wskazać, że świadczone obecnie przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej usługi związane z poprawą kondycji fizycznej oznaczone symbolem PKWiU 96.04.10.0. Wnioskodawca słusznie opodatkowuje ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 8,5% właściwą dla opodatkowania tych usług.

Natomiast w odniesieniu do zamiaru wykonywania przez Wnioskodawcę również usług fizjoterapeutycznych oznaczonych symbolem PKWiU 86.90.13.0 Organ wyjaśnia, co następuje.

W załączniku nr 2 do ustawy, stanowiącym „Wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług”, w pozycji 49 wymieniono usługi oznaczone symbolem dział 86 – Usługi w zakresie opieki zdrowotnej. Z tym, że wyłączenie nie dotyczy pozarolniczej działalności gospodarczej świadczonej w ramach wolnych zawodów.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w cyt. art. 4 ust. 1 pkt 11 definiuje „wolny zawód” w zakresie zawodów leczniczych jako pozarolniczą działalność gospodarczą wykonywaną osobiście przez lekarzy, lekarzy stomatologów, lekarzy weterynarii, techników dentystycznych, felczerów, położne, pielęgniarki. Należy zauważyć, że wyliczenie wolnych zawodów zawarte w tej regulacji ma charakter wyczerpujący. Wskazuje na to samo brzmienie przepisu definiującego „wolne zawody”, który nie zawiera żadnego zwrotu wskazującego na przykładowy charakter tego wyliczenia (np. w szczególności). Taka konstrukcja przepisów powoduje, że żaden inny zawód, uznawany za wolny – czy to na podstawie przepisów odrębnych ustaw, czy w języku powszechnym – nie jest wolnym zawodem w rozumieniu ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zatem – mając na uwadze fakt, że Wnioskodawca planuje wykonywać w przyszłości usługi fizjoterapeutyczne oznaczone symbolem PKWiU 86.90.13.0 oraz powołane przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – należy stwierdzić, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do opodatkowania przychodów uzyskanych z działalności fizjoterapeutycznej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, gdyż zawód fizjoterapeuty nie stanowi wolnego zawodu w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 11 tej ustawy.

Usługi te zostały wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wobec tego świadczenie tych usług wyłącza Wnioskodawcę z możliwości opodatkowania przychodów z tak sklasyfikowanych działalności ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Należy także podkreślić, że poszerzenie przez Wnioskodawcę zakresu prowadzonej działalności gospodarczej o usługi fizjoterapeutyczne, oznaczone symbolem PKWiU 86.90.13.0, spowoduje wyłączenie z możliwości opodatkowania wszystkich uzyskanych przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w formie zryczałtowanego opodatkowania.

Reasumując – obecne postępowanie Wnioskodawcy jest prawidłowe, co oznacza, że działalność usługowa w zakresie masażu sportowego może być opodatkowana ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 8,5%.

Natomiast w przyszłości usługi z zakresu fizjoterapii świadczone przez Wnioskodawcę podczas wyjazdów ze sportowcami nie mogą być opodatkowane na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 8,5%.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.