Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-320/14/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-05-27
Teza: zwolnienie z opodatkowania wypłaconego pracownikom zwrotu kosztów zakupu odzieży ochronnej i roboczej, ekwiwalentu za pranie odzieży ochronnej i roboczej oraz kosztu szkolenia BHP
Słowa kluczowe: BHP (bezpieczeństwo i higiena pracy); ekwiwalent; odzież; szkolenie; umowa-umowa zlecenia; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 20 lutego 2014 r. (data otrzymania 27 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wypłaconego pracownikom zwrotu kosztów zakupu odzieży ochronnej i roboczej, ekwiwalentu za pranie odzieży ochronnej i roboczej oraz kosztu szkolenia BHP – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wypłaconego pracownikom zwrotu kosztów zakupu odzieży ochronnej i roboczej, ekwiwalentu za pranie odzieży ochronnej i roboczej oraz kosztu szkolenia BHP.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka z o.o. zatrudnia osoby na umowę zlecenie. Celem realizacji postanowień art. 304 Kodeksu Pracy, tj. zapewnienia higienicznych i bezpiecznych warunków pracy, Zleceniodawca chce zakupić dla zleceniobiorców odzież ochronną i roboczą, dokonać wypłaty ekwiwalentu za pranie odzieży oraz zorganizować szkolenie z zakresu BHP. Wysokość ekwiwalentu za pranie ustalona zostanie w pisemnym porozumieniu zawartym z przedstawicielem załogi w oparciu o analizę cen obowiązujących w punktach pralniczych.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji gdyby Wnioskodawca pokrył koszty zakupu odzieży ochronnej i roboczej oraz ekwiwalentu za ich pranie, a także koszty szkolenia z zakresu BHP, to wartość poniesionego kosztu należałoby zaliczyć jako przychód zleceniobiorcy do opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przepisu art. 11 ust. 1 ustawy wynika, że – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy – źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście. W myśl art. 13 pkt 8 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło uzyskiwane od – osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej. Jednak – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy – wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe oraz ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Art. 304 § 1 Kodeksu pracy – zobowiązuje pracodawcę do zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków pracy, o których mowa w art. 207 § 2, osobom fizycznym wykonującym pracę na innej podstawie niż stosunek pracy w zakładzie pracy lub w miejscu wyznaczonym przez pracodawcę na własny rachunek działalność gospodarczą.

Art. 207 § 2 ustawy Kodeks pracy – zobowiązuje pracodawcę do ochrony życia i zdrowia pracowników poprzez zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków pracy przy odpowiednim wykorzystaniu osiągnięć nauki i techniki.

Art. 2377 § 1 Kodeksu pracy – pracodawca jest obowiązany dostarczyć pracownikowi nieodpłatnie odzież i obuwie robocze, spełniające wymagania określone w Polskich Normach:

1.  jeżeli odzież własna pracownika może ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu,
2.  ze względu na wymagania technologiczne, sanitarne lub bezpieczeństwa i higieny pracy.

W myśl art. 2376 § 1 i 3 Kodeksu pracy – pracodawca jest zobowiązany dostarczyć pracownikowi nieodpłatnie środki ochrony indywidualnej zabezpieczające przed działaniem niebezpiecznych i szkodliwych dla zdrowia czynników występujących w środowisku pracy oraz informować go o sposobach posługiwania się tymi środkami. Pracodawca obowiązany jest dostarczyć pracownikowi środki ochrony indywidualnej, które spełniają wymagania dotyczące oceny zgodności określone w odrębnych przepisach.

Zgodnie z art. 2374 Kodeksu pracy – pracodawca zobowiązany jest zaznajamiać pracowników z przepisami i zasadami bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczącymi wykonywanych przez nich prac.

W myśl art. 2379 § 2 Kodeksu pracy – pracodawca jest obowiązany zapewnić, aby stosowane środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze posiadały właściwości ochronne i użytkowe, oraz zapewnić odpowiednio ich pranie, konserwację, naprawę, odpylanie i odkażanie.

Jeżeli pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, czynności te mogą być wykonywane przez pracownika, pod warunkiem wypłacania przez pracodawcę ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika.

Biorąc powyższe regulacje pod uwagę Wnioskodawca uważa, że wartość poniesionych kosztów na zakup odzieży ochronnej i roboczej oraz ekwiwalentu za pranie, a także koszty szkolenia BHP należy uznać za przychód zleceniobiorcy zwolniony z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady – wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy – źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

W świetle art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

–z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca zatrudnia osoby na umowę zlecenie. Wnioskodawca chce zakupić dla zleceniobiorców odzież ochronną i roboczą, dokonać wypłaty ekwiwalentu za pranie ww. odzieży oraz zorganizować szkolenie z zakresu BHP.

Zagadnienia dotyczące dostarczania pracownikom odzieży ochronnej i roboczej, wypłat ekwiwalentu za pranie tej odzieży oraz organizacji szkolenia z zakresu BHP reguluje dział X „Bezpieczeństwo i higiena pracy” ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

Zgodnie z art. 207 § 2 Kodeksu pracy – pracodawca jest obowiązany chronić zdrowie i życie pracowników przez zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków pracy przy odpowiednim wykorzystaniu osiągnięć nauki i techniki.

W myśl art. 2376 § 1 Kodeksu pracy – pracodawca jest obowiązany dostarczyć pracownikowi nieodpłatnie środki ochrony indywidualnej zabezpieczające przed działaniem niebezpiecznych i szkodliwych dla zdrowia czynników występujących w środowisku pracy oraz informować go o sposobach posługiwania się tymi środkami. Pracodawca jest obowiązany dostarczać pracownikowi środki ochrony indywidualnej, które spełniają wymagania dotyczące oceny zgodności określone w odrębnych przepisach (§ 3).

Stosownie do postanowień art. 2377 § 1 Kodeksu pracy – pracodawca jest obowiązany dostarczyć pracownikowi nieodpłatnie odzież i obuwie robocze, spełniające wymagania określone w Polskich Normach:

1.  jeżeli odzież własna pracownika może ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu,
2.  ze względu na wymagania technologiczne, sanitarne lub bezpieczeństwa i higieny pracy.

Ponadto na podstawie art. 2379 § 2 Kodeksu pracy – pracodawca jest obowiązany zapewnić, aby stosowane środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze posiadały właściwości ochronne i użytkowe, oraz zapewnić odpowiednio ich pranie, konserwację, naprawę, odpylanie i odkażanie.

Jeżeli pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, czynności te mogą być wykonywane przez pracownika, pod warunkiem wypłacania przez pracodawcę ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika, stosownie do treści art. 2379 § 3 Kodeksu pracy.

Zgodnie z art. 2374 § 1 Kodeksu pracy pracodawca zobowiązany jest zaznajamiać pracowników z przepisami i zasadami bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczącymi wykonywanych przez nich prac.

Stosownie do art. 304 § 1 Kodeksu pracy – pracodawca jest obowiązany zapewnić bezpieczne i higieniczne warunki pracy, o których mowa w art. 207 § 2, osobom fizycznym wykonującym pracę na innej podstawie niż stosunek pracy w zakładzie pracy lub w miejscu wyznaczonym przez pracodawcę, a także osobom prowadzącym w zakładzie pracy lub w miejscu wyznaczonym przez pracodawcę na własny rachunek działalność gospodarczą.

W świetle ww. przepisu pracodawca powierzając wykonywanie niektórych prac osobom fizycznym w ramach umowy cywilnoprawnej (np. umowy zlecenia) jest zobowiązany zapewnić im bezpieczne i higieniczne warunki pracy. Jednocześnie przepis nie rozstrzyga, w jaki sposób zostanie ten obowiązek zrealizowany. Obowiązki pracodawcy związane z przepisami bhp wobec osób, które świadczą pracę na podstawie zawartych umów o charakterze cywilnoprawnym są zatem takie same, jak wobec osób, które pozostają z nim w stosunku pracy. Zatem obowiązek zapewnienia pracownikom bezpiecznych i higienicznych warunków pracy nie ogranicza się jedynie do osób świadczących pracę na podstawie stosunku pracy ale dotyczy również osób świadczących pracę na innej podstawie niż stosunek pracy, jeżeli praca ta jest wykonywana w zakładzie pracy lub w miejscu określonym przez pracodawcę.

Reasumując, otrzymane – w wyniku realizacji ustawowego obowiązku zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków pracy – przez osoby fizyczne świadczące dla Wnioskodawcy pracę na podstawie zawartych z nim umów cywilnoprawnych (umów zlecenia) świadczenia rzeczowe w postaci zakupu dla zleceniobiorców odzieży ochronnej i roboczej, wypłaty ekwiwalentu za pranie ww. odzieży oraz zorganizowanie szkolenia z zakresu BHP, stanowią przychód zleceniobiorcy z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże podlegającej zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika z powyższych tytułów, w szczególności nie będzie zobowiązany do pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Tytułem uzupełnienia w odniesieniu do kwestii związanych z ekwiwalentem pieniężnym za pranie odzieży ochronnej i roboczej należy stwierdzić, że przepisy o bezpieczeństwie i higienie pracy nie wymagają, by zleceniodawca dokonywał zwrotu udokumentowanych wydatków ponoszonych przez zleceniobiorców. Zgodnie z definicją słownikową ekwiwalent oznacza rzecz zastępującą inną rzecz o równej wartości, odpowiednik, równoważnik (Współczesny słownik języka polskiego, Dunaj B., Warszawa, 2007). Skoro zatem z przepisów Kodeksu pracy wynika, że to pracodawca jest zobowiązany do prania, konserwacji, naprawy, odpylania i odkażania stosowanych środków ochrony indywidualnej, odzieży i obuwia roboczego, a w przypadku braku możliwości prania odzieży roboczej wypłaty ekwiwalentu w wysokości kosztów poniesionych przez pracowników, to wysokość ekwiwalentu pieniężnego wypłacanego pracownikom w wysokości kosztów przez nich poniesionych zwolniona jest z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wysokość ekwiwalentu może być zatem ustalona także w sposób inny, niż tylko na podstawie dokumentów przedłożonych przez pracowników. Jako ekwiwalent wypłacane pracownikom kwoty mają stanowić rekompensatę kosztów przez nich poniesionych. Wysokość kosztów może być ustalana we wzajemnym porozumieniu pracodawcy i pracowników.

Przepisy ustawy podatkowej nie stawiają szczególnych wymogów dla możliwości zwolnienia tego rodzaju ekwiwalentu od opodatkowania. Warunkiem zwolnienia jest wyłącznie to, by prawo do ekwiwalentu i zasady jego przyznawania wynikały z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, a tym samym by dana kwota stanowiła istotnie ekwiwalent przysługującego świadczenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.