Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.85.2022.1.ŚS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-12
Teza: Ustalenie, czy w wyniku wniesienia aportem Zespołu Cieplnego do innej spółki kapitałowej po stronie Spółki powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 w związku z regulacją zawartą w art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: przychód; przychód-przychód z działalności gospodarczej
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w wyniku wniesienia aportem Zespołu Cieplnego do innej spółki kapitałowej po stronie Spółki powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 w związku z regulacją zawartą w art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) posiada siedzibę na terytorium Polski i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji pozostałych podstawowych chemikaliów organicznych. Znacząca część działalności prowadzona jest w Specjalnej Strefie Ekonomicznej.

Dodatkowo, jako działalność uboczną, Spółka prowadzi działalność gospodarczą obejmującą m.in. dostawę i sprzedaż energii cieplnej. Spółka posiada koncesję na przesył i dystrybucję ciepła, która obejmuje działalność w zakresie sieci ciepłowniczej wodnej oraz sieci ciepłowniczej parowej i na podstawie której Spółka dokonuje sprzedaży ciepła do podmiotów zlokalizowanych na terenie byłych Zakładów Ch. R. oraz do innych odbiorców na terenie Miasta B. (dalej: „Miasto”).

Działalność gospodarcza polegająca na dostawie i sprzedaży energii cieplnej jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych i jest prowadzona w całości w Polsce. Należące do Spółki kotły energetyczne wytwarzające parę wodną historycznie służą również do zasilania w ciepło kilkuset odbiorców na terenie Miasta, a majątek Spółki obejmuje również sieć ciepłowniczą położoną na terenie Miasta (poza terenem byłych Zakładów Ch. R.). W chwili obecnej Miasto nie posiada innego źródła ciepła i własnej sieci ciepłowniczej.

Ponadto działalność gospodarcza polegająca na dostawie i sprzedaży ciepła prowadzona jest w oparciu o Wydział Produkcji Wody i Utrzymania Sieci, w którym utworzono komórkę organizacyjną jaką jest Zespół Cieplny, odpowiedzialną za eksploatację miejskiej sieci ciepłowniczej. Wydział Produkcji Wody i Utrzymania Sieci X dzieli się na Zespół Produkcji Wody Y i Sprężonego Powietrza oraz Zespół Utrzymania Sieci (odpowiedzialny za utrzymanie i eksploatację sieci mediów energetycznych zlokalizowanych na terenie byłych Zakładów Ch. R.) oraz Zespół Cieplny.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki Zespołem Cieplnym jako formalnie wyodrębnioną komórką organizacyjną kieruje Mistrz, podlegający Kierownikowi Wydziału Produkcji Wody i Utrzymania Sieci. W skład Zespołu Cieplnego wchodzą 2 osoby, tj. Mistrz oraz ślusarz -spawacz.

Do zadań Zespołu Cieplnego należy w szczególności eksploatacja miejskiej sieci ciepłowniczej należącej do majątku Spółki. Do zakresu prac należą comiesięczne oraz kontrolne odczyty liczników zużycia energii cieplnej u odbiorców, bieżące usuwanie wykrytych usterek, przeprowadzanie kontroli stanu technicznego sieci (rurociągów, izolacji, węzłów ciepłowniczych, komór ciepłowniczych, konstrukcji wsporczych i innych konstrukcji budowlanych obejmujących sieć), dokonywaniu drobnych remontów oraz zlecanie i nadzorowanie prac remontowych lub zadań inwestycyjnych na sieciach cieplnych przez firmy zewnętrzne.

Składniki majątkowe wykorzystywane w ramach wyżej wskazanej działalności, obejmujące własności gruntu, na którym zlokalizowany jest budynek oraz budowle stanowiące odrębny od gruntu przedmiot własności, w szczególności rurociągi, przyłącza i kolektory ciepłownicze, jak również ruchomości w postaci urządzeń i wyposażenia, obejmujące węzły cieplne, pompy, liczniki, ciepłomierze, itp. nie są wykorzystywane w zakresie innej aktywności gospodarczej Spółki.

Składniki majątkowe Spółki, które wykorzystywane są wyłącznie do działalności polegającej na dostawie i sprzedaży energii cieplnej na rzecz odbiorców położonych na terenie Miasta, ale poza terenem byłych Zakładów Ch. R. są wyodrębnione w ewidencji rachunkowej Spółki. Możliwe jest również wskazanie umów, zarówno z kontrahentami jak i pracownikami, które dotyczą wyłącznie działalności Zespołu Cieplnego. Na podstawie prowadzonej ewidencji możliwe jest także wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z zespołem składników majątkowych Zespołu Cieplnego.

W ramach działalności prowadzonej przez Zespół Cieplny możliwe jest ponadto przyporządkowanie poszczególnych wydatków oraz przychodów związanych z tą działalnością. Szczegółowa analityka przychodów i kosztów możliwa jest na poziomie centrów zysku i kosztu. Spółka nie tworzy osobnego bilansu w tym zakresie i nie sporządza osobnego rachunku wyników dla działalności Zespołu Cieplnego, natomiast sporządza budżet kosztów i wydatków związanych z tą działalnością, który podlega rocznemu rozliczeniu. Zestawienia te mają charakter ekonomicznych prognoz oraz są wykorzystywane w celach analitycznych. Dodatkowo teoretycznie możliwe byłoby sporządzenie odrębnego bilansu oraz rachunku zysków i strat dla Zespołu Cieplnego.

Spółka planuje zakończyć prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na dostawie i sprzedaży energii cieplnej na rzecz odbiorców położonych na terenie Miasta, ale poza terenem byłych Zakładów Ch. R. W tym celu Spółka planuje wnieść komórkę organizacyjną Zespołu Cieplnego aportem do istniejącej spółki kapitałowej należącej do Spółki. Podmiot otrzymujący aport, podobnie jak Spółka ma siedzibę na terenie Polski i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski.

Wraz z nieruchomościami (gruntem, budynkiem oraz budowlami) przeniesione zostaną wszelkie ruchome środki trwałe wykorzystywane w działalności polegającej na sprzedaży ciepła oraz świadczeniu usług przesyłu i dystrybucji na rzecz odbiorców położonych na terenie Miasta, ale poza terenem byłych Zakładów Ch. R., zespół osobowy, umowy, należności związane z prowadzeniem tej działalności, a także zobowiązania, a więc składniki materialne i niematerialne niezbędne do prowadzenia tej działalności gospodarczej.

Przedmiotem aportu będą w szczególności umowy związane z prowadzeniem przez Spółkę działalności polegającej na dostawie i sprzedaży energii cieplnej na rzecz odbiorców położonych na terenie Miasta, ale poza terenem byłych Zakładów Ch. R., wierzytelności (należności) i zobowiązania wynikające z umów (w tym umów służebności) oraz stosunków zobowiązaniowych, w tym względem dostawców nierozerwalnie związane z działalnością Zespołu Cieplnego wraz ze stosowną dokumentacją prawną i księgową. Intencją stron jest, aby w ramach przedmiotu aportu doszło do przeniesienia na nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów związanych z przenoszoną działalnością, przy czym, jeśli którykolwiek z kontrahentów nie wyrazi zgody na przeniesienie praw i obowiązków Spółki wynikających z ww. umów, wówczas nabywca będzie dążył do zawarcia nowej umowy (o porównywalnej treści i warunkach) z tym samym podmiotem, który odmówił wyrażenia zgody na przeniesienie praw i obowiązków.

Na spółkę otrzymującą aport przejdą również z mocy prawa, na podstawie art. 231 Kodeksu pracy, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z pracownikami Zespołu Cieplnego.

Jednocześnie w ramach aportu na spółkę otrzymującą aport nie zostaną przeniesione te składniki majątku Spółki, które ze względu na swoją naturę i wymogi prawne nie mogą zostać przeniesione na inny podmiot, w szczególności koncesja posiadana przez Spółkę na przesył i dystrybucję ciepła.

Spółka otrzymująca aport składniki wchodzące w skład Zespołu Cieplnego przyjmie dla celów podatkowych w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy. W szczególności aktywa trwałe w postaci środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych zostaną przyjęte przez spółkę otrzymującą aport w wartościach początkowych wynikających z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy określonych dla celów rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych (zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych, Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.; dalej: UPDOP), bazując w tym zakresie na art. 16g ust. 10a UPDOP. Również pozostałe aktywa (jak np. aktywa obrotowe) zostaną przyjęte w wartościach wynikających z ewidencji wnoszącego wkład określonych dla potrzeb podatkowych, zgodnie z art. 15 ust. 1s pkt 2 UPDOP.

Z uwagi na to, że działalność związana z wytwarzaniem ciepła pozostanie w majątku Wnioskodawcy, po dokonaniu aportu dojdzie do podpisania nowej umowy między Wnioskodawcą , a spółką otrzymującą aport w zakresie dostawy ciepła.

Otrzymujący aport będzie zatem prowadzić dwa rodzaje działalności regulowanej przez Prawo energetyczne: działalność gospodarczą polegającą na przesyłaniu i dystrybucji ciepła siecią ciepłowniczą wodną oraz działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży ciepła zakupionego w źródle obcym (od Spółki) na potrzeby odbiorców przyłączonych do sieci ciepłowniczej otrzymującego aport (czyli miejskiej sieci ciepłowniczej).

W związku z powyższym, otrzymujący aport uzyska przed otrzymaniem aportu promesę dwóch koncesji (pod warunkiem otrzymania aportu opisanego w niniejszym wniosku): koncesji na przesył i dystrybucję ciepła oraz koncesji na obrót ciepłem. W innym przypadku do wydzielenia nie dojdzie.

Zgodnie z Prawem energetycznym, koncesja na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie przesyłania i dystrybucji ciepła może zostać udzielona tylko temu przedsiębiorcy, który między innymi dysponuje środkami finansowymi w wielkości gwarantującej prawidłowe wykonywanie działalności bądź jest w stanie udokumentować możliwość ich pozyskania, ma możliwości techniczne gwarantujące prawidłowe wykonywanie działalności oraz zapewni zatrudnienie osób o właściwych kwalifikacjach zawodowych w zakresie eksploatacji sieci oraz urządzeń i instalacji.

Spółka natomiast będzie wykorzystywać posiadaną już wcześniej koncesję na przesył i dystrybucję ciepła w zakresie sieci ciepłowniczej wodnej oraz sieci ciepłowniczej parowej w odniesieniu do sprzedaży ciepła do podmiotów zlokalizowanych na terenie byłych Zakładów Ch. R.

W opinii Spółki, Zespół Cieplny po wydzieleniu ze Spółki będzie mógł funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, z uwagi na wyodrębnienie organizacyjne, funkcjonalne i finansowe.

Celem biznesowym wydzielenia działalności Zespołu Cieplnego jest docelowe rozłączenie miejskiej sieci ciepłowniczej oraz sieci ciepłowniczej zlokalizowanej na terenie byłych Zakładów Ch. R. i stworzenie innego źródła ciepła zasilającego miejską sieć ciepłowniczą, z uwagi na rosnące zapotrzebowanie na ciepło samej Spółki. Wydzielenia działalności o charakterze quasi-usługowym pozwoli na uzyskanie wymiernych korzyści biznesowych wynikających z faktu dostosowania struktur organizacyjnych do specyfiki prowadzonej działalności. Z jednej strony, wydzielenie części przedsiębiorstwa pozwala na zwiększenie zyskowności pozostałych segmentów biznesu, z drugiej strony wydzielenie pozwala na niezależny rozwój wydzielonej części. Rozwój działalności ubocznej w ramach dużego organizmu gospodarczego jakim jest Spółka jest utrudniony, a zatem działalność ta - w celu jej rozwoju - powinna być realizowana w przedsiębiorstwie ukierunkowanym na taką działalność i skupionym na efektach ekonomicznych tej działalności. Jednocześnie dostarczanie przez Spółkę ciepła do miejskiej sieci ciepłowniczej wynika z zaszłości historycznych i nie wpisuje się w zakładane kierunki rozwoju działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, aport będzie dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, co wyklucza zastosowanie art. 12 ust. 13 UPDOP w świetle art. 12 ust. 14 UPDOP. Założenie to (dotyczące niezastosowania art. 12 ust. 13 UPDOP) jest elementem opisu zdarzenia przyszłego w tym znaczeniu, że Wnioskodawca nie oczekuje, że w ramach wydanej interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej oceni przesłanki ekonomiczne wkładu i stwierdzi lub wykluczy zastosowanie ww. przepisu.

Spółka otrzymująca aport będzie kontynuowała działalność i nie jest przewidywana sprzedaż majątku otrzymanego aportem do spółki powiązanej.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że w dniu 5 czerwca 2019 r. Spółce została wydana interpretacja indywidualna Znak: 0111-KDIB1-2.4010.147.2019.1.AW dla analogicznie sformułowanego opisu zdarzenia przyszłego (dalej: Pierwsza Interpretacja). Niemniej jednak, z uwagi na zmianę stanu prawnego - tj. obowiązujące od 1 stycznia 2022 r. nowe brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b UPDOP - Wnioskodawca uznał, że niezbędne jest ponowne wystąpienie z wnioskiem o interpretację indywidualną zważywszy, że przedstawione powyżej (oraz we wniosku o Pierwszą Interpretację) zdarzenie przyszłe w postaci aportu jeszcze nie zostało zrealizowane.

**Pytanie**

Czy w wyniku wniesienia aportem Zespołu Cieplnego do innej spółki kapitałowej po stronie Spółki powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 w związku z regulacją zawartą w art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b UPDOP?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku wniesienia aportem Zespołu Cieplnego wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi niezbędnymi do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na dostawie i sprzedaży energii cieplnej na rzecz odbiorców położonych na terenie Miasta, ale poza terenem byłych Zakładów Ch. R. Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 UPDOP z uwagi na fakt, iż przedmiotem aportu będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa,a spółka otrzymująca aport przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b UPDOP.

Uzasadnienie

Na podstawie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 UPDOP, przychodem jest w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b UPDOP, do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Ponadto zgodnie z przepisem art. 12 ust. 15 pkt 1 UPDOP, przepis art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ma w szczególności zastosowanie do spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast w przepisie art. 12 ust. 16 UPDOP doprecyzowano, iż przepisy ust. 4 pkt 25 lit. b stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, tj. spółek utworzonych według prawa polskiego, określanych jako: „spółka akcyjna”, „spółka z ograniczoną odpowiedzialnością”.

Konsekwentnie, zdaniem Spółki, w przypadku aportu opisanego Zespołu Cieplnego nie wystąpi przychód do opodatkowania, gdyż będzie to wniesienie do innej spółki kapitałowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zaś jednocześnie spółka otrzymująca aport przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 4a pkt 4 UPDOP jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Co do zasady, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa funkcjonuje w strukturze organizacyjnej podatnika jako faktyczny dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podkreśla się również, iż wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (wskazane przepisami ustawy) nie musi mieć charakteru bardzo sformalizowanego. Istotniejsze jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po jego oddzieleniu od reszty przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Podsumowując, zorganizowana część przedsiębiorstwa istnieje jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Innymi słowy, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt analizowanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (winno być: „zdarzenia przyszłego”) należy wskazać, iż część przedsiębiorstwa w postaci Zespołu Cieplnego, którą Spółka ma zamiar wydzielić i wnieść aportem do innej spółki kapitałowej:

\- jest wyodrębniona organizacyjnie w istniejącej strukturze Spółki i posiada odrębny personel dedykowany wyłącznie do świadczenia usług w zakresie eksploatacji miejskiej sieci ciepłowniczej należącej do majątku Spółki (w ramach struktury organizacyjnej Spółki Zespół Cieplny jest formalnie wyodrębnioną komórką organizacyjną);

\- może być uznana za wyodrębnioną finansowo w istniejącej strukturze Spółki - Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji posiada możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących Zespołu Cieplnego na poziomie centrów zysku i kosztu; majątek Zespołu Cieplnego jest wyodrębniony w ewidencjach Wnioskodawcy.

W opinii Wnioskodawcy, Zespół Cieplny, który zamierza obecnie wyodrębnić, posiada pełne możliwości samodzielnego funkcjonowania, w oderwaniu od pozostałej struktury Spółki (m.in. działalności związanej z produkcją ciepła oraz sprzedażą ciepła do podmiotów zlokalizowanych na terenie byłych Zakładów Ch. R.). Wnioskodawca podkreśla bowiem, iż Zespół Cieplny posiada własny personel, ma zdolności zarządzania tym personelem oraz posiada zdolności zakupowe i sprzedażowe.

Funkcjonujący obecnie Zespół Cieplny mógłby zatem stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące świadczenie usługi dostawy i sprzedaży ciepła na rzecz odbiorców położonych na terenie Miasta, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym zostaną spełnione wszystkie wskazane wyżej przesłanki niezbędne do uznania zespołu składników Wnioskodawcy (nieruchomości, ruchomości, zespołu osobowego, umów związanych z prowadzeniem przez Spółkę działalności polegającej na dostawie i sprzedaży energii cieplnej na rzecz odbiorców położonych na terenie Miasta, należności i zobowiązań związanych z prowadzeniem Zespołu Cieplnego) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu UPDOP. Zespół Cieplny może być bowiem uznany za zespół składników materialnych i niematerialnych, wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (eksploatacji miejskiej sieci ciepłowniczej należącej do majątku Spółki).

Potencjalnie Zespół Cieplny może stanowić niezależne przedsiębiorstwo, które jest zdolne do samodzielnej realizacji wskazanego zadania gospodarczego (i w oderwaniu od działalności polegającej na świadczeniu innych usług, m.in. działalności związanej z produkcją ciepła oraz sprzedażą ciepła do podmiotów zlokalizowanych na terenie byłych Zakładów Ch. R.).

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. nowym brzmieniem art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b UPDOP, do stwierdzenia neutralności podatkowej aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa niezbędne jest również wykazanie, że podmiot otrzymujący wkład przyjął dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład. Znowelizowany przepis wyraża tzw. zasadę kontynuacji, która już przed nowelizacją była obecna w przepisach UPDOP. Przykładowo, art. 15 ust. 1s UPDOP przewiduje, że „w przypadku nabycia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wniesionej przez podmiot komercjalizujący wartość poszczególnych składników tego wkładu, w tym składników:

1\. w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;

2\. w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia - w przypadku pozostałych składników.”.

Księgi podatkowe, o których mowa w powyższych przepisach należy rozumieć przez pryzmat art. 9 ust. 1 UPDOP, który przewiduje, że „Podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m”.

Z kolei składniki, o których mowa zarówno w przepisie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b UPDOP, jak i cytowanym powyżej art. 15 ust. 1s UPDOP, należy rozumieć posiłkując się definicją składników majątkowych z art. 4a pkt 2 UPDOP, czyli aktywów w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Jak przewiduje art. 3 ust. 1 pkt 12 tej ustawy, przez aktywa rozumie się kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Rozwinięcie tej definicji zostało zawarte w kolejnych punktach art. 3 ust. 1 ustawy o rachunkowości, obejmując nią aktywa trwałe (w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) oraz aktywa obrotowe (w tym m.in. rzeczowe czy należności krótkoterminowe).

Innym przepisem przewidującym wprost zasadę kontynuacji w odniesieniu do wkładów niepieniężnych w postaci przedsiębiorstw lub ich zorganizowanych części jest art. 16g ust. 10a UPDOP, zgodnie z którym, „przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wnoszonej przez podmiot komercjalizujący, w drodze wkładu niepieniężnego”. W art. 16g ust. 9 UPDOP stwierdzono zaś, że „w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego”.

Jak wskazano jednoznacznie w opisie zdarzenia przyszłego, spółka otrzymująca aport składniki wchodzące w skład Zespołu Cieplnego przyjmie dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy. Aktywa trwałe w postaci środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych zostaną przyjęte przez spółkę otrzymującą aport w wartościach początkowych wynikających z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy (określonych dla celów rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 16g ust. 10a UPDOP), zaś pozostałe aktywa (jak np. aktywa obrotowe) w wartościach wynikających z ewidencji wnoszącego wkład przyjętych dla potrzeb podatkowych, tym samym w pełni respektując zasadę kontynuacji wyceny.

Tym samym przesłanki wyłączenia wartości wkładu niepieniężnego z przychodów Wnioskodawcy określone przepisem art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b UPDOP zostaną spełnione.

Jednocześnie stosownie do regulacji zawartej w przepisie art. 12 ust. 13 UPDOP przepisów art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Dodatkowo zgodnie z art. 12 ust. 14 UPDOP, jeżeli wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak Spółka jednak wskazała, powodem restrukturyzacji są rzeczywiste cele biznesowe - jest to założenie opisu zdarzenia przyszłego, a nie aspekt, o którego ocenę Wnioskodawca wnosi w ramach wniosku o interpretację indywidualną. Tym samym wskazane powyżej regulacje nie znajdą zastosowania, przy spełnieniu ww. założenia.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, w przypadku wniesienia aportem do innej spółki kapitałowej opisanej działalności Zespołu Cieplnego nie wystąpi przychód do opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 UPDOP, z uwagi na wyłącznie z przepisu art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b UPDOP, gdyż będzie to wniesienie do spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w przepisie art. 4a pkt 4 UPDOP, zaś spółka otrzymująca aport przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Przedstawione przez Spółkę stanowisko dotyczące definiowania pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w oparciu aktualne brzmienie przepisów UPDOP znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, m.in. w:

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 listopada 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.297.2018.1.APA;

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 października 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.325.2018.2.JF;

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 września 2018 r., Znak: IBPBI/1/423-75/14-1/BS;

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 lipca 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.199.2018.1.JF.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”):

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT:

do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do:

a) spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący,

b) spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Zgodnie z art. 12 ust. 12a ustawy o CIT:

w przypadkach, o których mowa w ust. 4 pkt 3g i pkt 25 lit. b, gdy przejmowane składniki, w tym składniki wchodzące w skład wnoszonego w postaci wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części zostały przypisane do działalności prowadzonej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu, ciężar dowodu, że składnik majątku został przyjęty dla celów podatku dochodowego w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, lub wnoszącego wkład niepieniężny, spoczywa na podatniku przejmującym ten składnik majątku lub wnoszącym ten wkład niepieniężny.

Przy czym, w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT zawarto zastrzeżenie, że:

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ustawy o CIT:

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT:

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT:

ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

\- musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jak przyjmuje się w praktyce organów podatkowych, konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych powinien odznaczać się gospodarczą samodzielnością już w momencie jego zbycia. Oznacza to, że na dokonanie oceny czy dane aktywa spełniają definicję ZCP nie mogą mieć wpływu żadne czynniki zależne od nabywcy. Samo wydzielenie składników majątkowych na płaszczyźnie organizacyjnej nie jest warunkiem wystarczającym do uznania, że nastąpiło wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych, który stanowić będzie przedmiot aportu spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 4 pkt 4 ustawy o CIT.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, ustalenia czy w wyniku wniesienia aportem Zespołu Cieplnego do innej spółki kapitałowej po stronie Spółki powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 w związku z regulacją zawartą w art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b UPDOP.

Z opisu sprawy wynika, że działalność gospodarcza polegająca na dostawie i sprzedaży ciepła prowadzona jest w oparciu o Wydział Produkcji Wody i Utrzymania Sieci, w którym utworzono komórkę organizacyjną jaką jest Zespół Cieplny, odpowiedzialną za eksploatację miejskiej sieci ciepłowniczej. Wydział Produkcji Wody i Utrzymania Sieci X dzieli się na Zespół Produkcji Wody Y i Sprężonego Powietrza oraz Zespół Utrzymania Sieci (odpowiedzialny za utrzymanie i eksploatację sieci mediów energetycznych zlokalizowanych na terenie byłych Zakładów Ch. R.) oraz Zespół Cieplny.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki Zespołem Cieplnym jako formalnie wyodrębnioną komórką organizacyjną kieruje Mistrz, podlegający Kierownikowi Wydziału Produkcji Wody i Utrzymania Sieci. W skład Zespołu Cieplnego wchodzą 2 osoby, tj. Mistrz oraz ślusarz -spawacz.

Do zadań Zespołu Cieplnego należy w szczególności eksploatacja miejskiej sieci ciepłowniczej należącej do majątku Spółki. Do zakresu prac należą comiesięczne oraz kontrolne odczyty liczników zużycia energii cieplnej u odbiorców, bieżące usuwanie wykrytych usterek, przeprowadzanie kontroli stanu technicznego sieci (rurociągów, izolacji, węzłów ciepłowniczych, komór ciepłowniczych, konstrukcji wsporczych i innych konstrukcji budowlanych obejmujących sieć), dokonywaniu drobnych remontów oraz zlecanie i nadzorowanie prac remontowych lub zadań inwestycyjnych na sieciach cieplnych przez firmy zewnętrzne.

Składniki majątkowe wykorzystywane w ramach wyżej wskazanej działalności, obejmujące własności gruntu, na którym zlokalizowany jest budynek oraz budowle stanowiące odrębny od gruntu przedmiot własności, w szczególności rurociągi, przyłącza i kolektory ciepłownicze, jak również ruchomości w postaci urządzeń i wyposażenia, obejmujące węzły cieplne, pompy, liczniki, ciepłomierze, itp. nie są wykorzystywane w zakresie innej aktywności gospodarczej Spółki.

Składniki majątkowe Spółki, które wykorzystywane są wyłącznie do działalności polegającej na dostawie i sprzedaży energii cieplnej na rzecz odbiorców położonych na terenie Miasta, ale poza terenem byłych Zakładów Ch. R. są wyodrębnione w ewidencji rachunkowej Spółki. Możliwe jest również wskazanie umów, zarówno z kontrahentami jak i pracownikami, które dotyczą wyłącznie działalności Zespołu Cieplnego. Na podstawie prowadzonej ewidencji możliwe jest także wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z zespołem składników majątkowych Zespołu Cieplnego.

W ramach działalności prowadzonej przez Zespół Cieplny możliwe jest ponadto przyporządkowanie poszczególnych wydatków oraz przychodów związanych z tą działalnością. Szczegółowa analityka przychodów i kosztów możliwa jest na poziomie centrów zysku i kosztu. Spółka nie tworzy osobnego bilansu w tym zakresie i nie sporządza osobnego rachunku wyników dla działalności Zespołu Cieplnego, natomiast sporządza budżet kosztów i wydatków związanych z tą działalnością, który podlega rocznemu rozliczeniu. Zestawienia te mają charakter ekonomicznych prognoz oraz są wykorzystywane w celach analitycznych. Dodatkowo teoretycznie możliwe byłoby sporządzenie odrębnego bilansu oraz rachunku zysków i strat dla Zespołu Cieplnego.

Wnioskodawca planuje wnieść komórkę organizacyjną Zespołu Cieplnego aportem do istniejącej spółki kapitałowej należącej do Wnioskodawcy.

Wraz z nieruchomościami (gruntem, budynkiem oraz budowlami) przeniesione zostaną wszelkie ruchome środki trwałe wykorzystywane w działalności polegającej na sprzedaży ciepła oraz świadczeniu usług przesyłu i dystrybucji na rzecz odbiorców położonych na terenie Miasta, ale poza terenem byłych Zakładów Ch. R., zespół osobowy, umowy, należności związane z prowadzeniem tej działalności, a także zobowiązania, a więc składniki materialne i niematerialne niezbędne do prowadzenia tej działalności gospodarczej.

Przedmiotem aportu będą w szczególności umowy związane z prowadzeniem przez Spółkę działalności polegającej na dostawie i sprzedaż energii cieplnej na rzecz odbiorców położonych na terenie Miasta, ale poza terenem byłych Zakładów Ch. R., wierzytelności (należności) i zobowiązania wynikające z umów (w tym umów służebności) oraz stosunków zobowiązaniowych, w tym względem dostawców nierozerwalnie związane z działalnością Zespołu Cieplnego wraz ze stosowną dokumentacją prawną i księgową. Intencją stron jest, aby w ramach przedmiotu aportu doszło do przeniesienia na nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów związanych z przenoszoną działalnością, przy czym, jeśli którykolwiek z kontrahentów nie wyrazi zgody na przeniesienie praw i obowiązków Spółki wynikających z ww. umów, wówczas nabywca będzie dążył do zawarcia nowej umowy (o porównywalnej treści i warunkach) z tym samym podmiotem, który odmówił wyrażenia zgody na przeniesienie praw i obowiązków.

Na spółkę otrzymującą aport przejdą również z mocy prawa, na podstawie art. 231 Kodeksu pracy, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z pracownikami Zespołu Cieplnego.

Jednocześnie w ramach aportu na spółkę otrzymującą aport nie zostaną przeniesione te składniki majątku Spółki, które ze względu na swoją naturę i wymogi prawne nie mogą zostać przeniesione na inny podmiot, w szczególności koncesja posiadana przez Spółkę na przesył i dystrybucję ciepła.

Spółka otrzymująca aport składniki wchodzące w skład Zespołu Cieplnego przyjmie dla celów podatkowych w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy. W szczególności aktywa trwałe w postaci środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych zostaną przyjęte przez spółkę otrzymującą aport w wartościach początkowych wynikających z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy określonych dla celów rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych (zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), bazując w tym zakresie na art. 16g ust. 10a UPDOP. Również pozostałe aktywa (jak np. aktywa obrotowe) zostaną przyjęte w wartościach wynikających z ewidencji wnoszącego wkład określonych dla potrzeb podatkowych, zgodnie z art. 15 ust. 1s pkt 2 UPDOP.

Z uwagi na to, że działalność związana z wytwarzaniem ciepła pozostanie w majątku Wnioskodawcy, po dokonaniu aportu dojdzie do podpisania nowej umowy między Wnioskodawcą a spółką otrzymującą aport w zakresie dostawy ciepła.

Otrzymujący aport będzie zatem prowadzić dwa rodzaje działalności regulowanej przez Prawo energetyczne: działalność gospodarczą polegającą na przesyłaniu i dystrybucji ciepła siecią ciepłowniczą wodną oraz działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży ciepła zakupionego w źródle obcym (od Spółki) na potrzeby odbiorców przyłączonych do sieci ciepłowniczej otrzymującego aport (czyli miejskiej sieci ciepłowniczej). W związku z powyższym, otrzymujący aport uzyska przed otrzymaniem aportu promesę dwóch koncesji (pod warunkiem otrzymania aportu opisanego w niniejszym wniosku): koncesji na przesył i dystrybucję ciepła oraz koncesji na obrót ciepłem. W innym przypadku do wydzielenia nie dojdzie.

Zgodnie z Prawem energetycznym, koncesja na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie przesyłania i dystrybucji ciepła może zostać udzielona tylko temu przedsiębiorcy, który między innymi dysponuje środkami finansowymi w wielkości gwarantującej prawidłowe wykonywanie działalności bądź jest w stanie udokumentować możliwość ich pozyskania, ma możliwości techniczne gwarantujące prawidłowe wykonywanie działalności oraz zapewni zatrudnienie osób o właściwych kwalifikacjach zawodowych w zakresie eksploatacji sieci oraz urządzeń i instalacji.

Spółka natomiast będzie wykorzystywać posiadaną już wcześniej koncesję na przesył i dystrybucję ciepła w zakresie sieci ciepłowniczej wodnej oraz sieci ciepłowniczej parowej w odniesieniu do sprzedaży ciepła do podmiotów zlokalizowanych na terenie byłych Zakładów Ch. R.

W opinii Spółki, Zespół Cieplny po wydzieleniu ze Spółki będzie mógł funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, z uwagi na wyodrębnienie organizacyjne, funkcjonalne i finansowe.

Celem biznesowym wydzielenia działalności Zespołu Cieplnego jest docelowe rozłączenie miejskiej sieci ciepłowniczej oraz sieci ciepłowniczej zlokalizowanej na terenie byłych Zakładów Ch. R. i stworzenie innego źródła ciepła zasilającego miejską sieć ciepłowniczą, z uwagi na rosnące zapotrzebowanie na ciepło samej Spółki. Wydzielenia działalności o charakterze quasi-usługowym pozwoli na uzyskanie wymiernych korzyści biznesowych wynikających z faktu dostosowania struktur organizacyjnych do specyfiki prowadzonej działalności. Z jednej strony, wydzielenie części przedsiębiorstwa pozwala na zwiększenie zyskowności pozostałych segmentów biznesu, z drugiej strony wydzielenie pozwala na niezależny rozwój wydzielonej części. Rozwój działalności ubocznej w ramach dużego organizmu gospodarczego jakim jest Spółka jest utrudniony, a zatem działalność ta - w celu jej rozwoju - powinna być realizowana w przedsiębiorstwie ukierunkowanym na taką działalność i skupionym na efektach ekonomicznych tej działalności. Jednocześnie dostarczanie przez Spółkę ciepła do miejskiej sieci ciepłowniczej wynika z zaszłości historycznych i nie wpisuje się w zakładane kierunki rozwoju działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, aport będzie dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, co wyklucza zastosowanie art. 12 ust. 13 UPDOP w świetle art. 12 ust. 14 UPDOP. Założenie to (dotyczące niezastosowania art. 12 ust. 13 UPDOP) jest elementem opisu zdarzenia przyszłego w tym znaczeniu, że Wnioskodawca nie oczekuje, że w ramach wydanej interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej oceni przesłanki ekonomiczne wkładu i stwierdzi lub wykluczy zastosowanie ww. przepisu.

Spółka otrzymująca aport będzie kontynuowała działalność i nie jest przewidywana sprzedaż majątku otrzymanego aportem do spółki powiązanej.

Mając na względzie przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przywołane przepisy wskazać należy, że dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe - ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) będący przedmiotem aportu będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż:

1\. jest on wydzielony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy (Zespół Cieplny),

2\. jest on wyodrębniony funkcjonalnie, Zespołem Cieplnym jako formalnie wyodrębnioną komórką organizacyjną kieruje Mistrz, podlegający Kierownikowi Wydziału Produkcji Wody i Utrzymania Sieci. W skład Zespołu Cieplnego wchodzą 2 osoby, tj. Mistrz oraz ślusarz-spawacz. Do zadań Zespołu Cieplnego należy w szczególności eksploatacja miejskiej sieci ciepłowniczej należącej do majątku Spółki. Do zakresu prac należą comiesięczne oraz kontrolne odczyty liczników zużycia energii cieplnej u odbiorców, bieżące usuwanie wykrytych usterek, przeprowadzanie kontroli stanu technicznego sieci (rurociągów, izolacji, węzłów ciepłowniczych, komór ciepłowniczych, konstrukcji wsporczych i innych konstrukcji budowlanych obejmujących sieć), dokonywaniu drobnych remontów oraz zlecanie i nadzorowanie prac remontowych lub zadań inwestycyjnych na sieciach cieplnych przez firmy zewnętrzne.

3\. jest wyodrębniony finansowo, tzn. jest możliwe na podstawie prowadzonej ewidencji wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z Zespołem Cieplnym oraz

4\. przeznaczony jest do realizacji określonej działalności (dostawy i sprzedaży energii cieplnej na rzecz odbiorców położonych na terenie Miasta).

Ponadto jak wynika z opisu sprawy Spółka otrzymująca aport składniki wchodzące w skład Zespołu Cieplnego przyjmie dla celów podatkowych w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy. W szczególności aktywa trwałe w postaci środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych zostaną przyjęte przez spółkę otrzymującą aport w wartościach początkowych wynikających z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy określonych dla celów rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych (zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), bazując w tym zakresie na art. 16g ust. 10a UPDOP. Również pozostałe aktywa (jak np. aktywa obrotowe) zostaną przyjęte w wartościach wynikających z ewidencji wnoszącego wkład określonych dla potrzeb podatkowych, zgodnie z art. 15 ust. 1s pkt 2 UPDOP.

W konsekwencji, zgodnie z brzmieniem powołanego wyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, planowana transakcja przeniesienia własności wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych Zespołu Cieplnego, o którym mowa we wniosku nie będzie skutkowała po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby celem dokonywanego aportu było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego aportu jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, iż aport będzie dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, co wyklucza zastosowanie art. 12 ust. 13 UPDOP w świetle art. 12 ust. 14 UPDOP, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego.

Zaznaczyć należy, że pytanie przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko ustalenia, czy w wyniku wniesienia aportem Zespołu Cieplnego do innej spółki kapitałowej po stronie Spółki powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 w związku z regulacją zawartą w art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, inne elementy wskazane we własnym stanowisku, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie wiążą tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).