Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-301a/13/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-06-25
Teza: 1)Czy na gruncie przepisów ustawy o VAT Gmina powinna traktować opłaty uz yskiwane od Spółki na podstawie Umowy wskazanej w stanie faktycznym Wniosku jako obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? 2) Czy Gmina powinna skorygować składane w przeszłości deklaracje VAT i uiścić zaległy podatek VAT należny z tytułu otrzymywanego od Spółki Wynagrodzenia wraz z stosownymi odsetkami za zwłokę (w części która nie uległa przedawnieniu)? 4) Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, Gmina ma prawo, na gruncie art. 86 Ustawy o VAT, do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie Obiektu i czy odliczenia tego dokonać powinna poprzez korektę deklaracji VAT składanych za okresy, w których wystąpiło prawo do odliczenia?
Słowa kluczowe: gmina; infrastruktura; kanalizacja; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; świadczenie-świadczenie odpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2013 r. (data wpływu 29 marca 2013 r.) uzupełnionym w dniu 17 czerwca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dokonywanych na rzecz Spółki czynności, korekty podatku należnego oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową sieci kanalizacji sanitarnej i sposobu realizacji tego prawa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 17 czerwca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dokonywanych na rzecz Spółki czynności, korekty podatku należnego oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową sieci kanalizacji sanitarnej i sposobu realizacji tego prawa.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.**

Zgodnie ze statutem Gminy (Wnioskodawcy), do zakresu jego działania należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W szczególności, wykonuje ona zadania własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami, a także może wykonywać zadania z zakresu właściwości powiatu, województwa i administracji rządowej na podstawie porozumień z tymi jednostkami samorządu terytorialnego lub właściwym organem administracji rządowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2001 r., Nr 142, poz. 1591 ze zm.) do zadań własnych gminy należą m.in. sprawy:

1.  ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
2.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,
3.  edukacji publicznej,
4.  kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami,
5.  kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
6.  targowisk i hal targowych,
7.  zieleni gminnej i zadrzewień,
8.  cmentarzy gminnych,
9.  porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego,
10.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Z tytułu wykonywania swoich zadań lub wykonywania określonych czynności, Gmina może pobierać różnego rodzaju opłaty (np. opłata miejscowa, oplata targowa) oraz podatki (np. podatek od nieruchomości, podatek leśny, podatek rolny).

W tym zakresie Gmina, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT występuje jako organ władzy publicznej, wykonujący zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa i jako taki nie jest uznawana, w świetle regulacji w zakresie podatku VAT, za podatnika podatku od towarów i usług.

Jednocześnie Gmina wykonuje czynności wpisujące się w definicję działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W dniu 30 sierpnia 2003 r. Gmina zawarła umowę z Gospodarstwem Pomocniczym (dalej: „Umowa”). Umowa dotyczyła zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków. W roku 2010 wymienione wyżej Gospodarstwo Pomocnicze zostało przez Województwo wniesione aportem do nowopowstałej spółki prawa handlowego - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”). Jednocześnie Województwo dokonało cesji na powyższą Spółkę wszystkich praw wynikających z zawartych przez ww. Gospodarstwo Pomocnicze umów oraz innych praw niematerialnych (w szczególności koncesji, zezwoleń, licencji, ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej). Pracownicy Gospodarstwa Pomocniczego z chwilą jego likwidacji stali się pracownikami Spółki.

W związku z powyższym umowa zawarta w 2003 r. przez Gminę z ww. Gospodarstwem Pomocniczym łączy obecnie Gminę ze Spółką.

W latach 2009 - 2011 Gmina poniosła wydatki na wybudowanie sieci kanalizacji sanitarnej (dalej: „Inwestycja” lub „Obiekt”). Wartość początkowa sieci, stanowiącej środek trwały Gminy, przekroczyła 15 000 tys. zł. Inwestycja została oddana do użytkowania w 2011 r.

Po wybudowaniu Obiekt został przekazany do eksploatacji Spółce. Spółka wykorzystuje Obiekt w celu wykonywania zadań przewidzianych w Umowie z Gminą.

Do zadań tych należy m.in.:

*   zapewnienie zdolności stanowiących własność Gminy urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych do realizacji dostaw wody i odprowadzania ścieków w sposób ciągły i niezawodny, a także zapewnienie należytej jakości dostarczanej wody i odprowadzanych ścieków;
*   eksploatacja systemu zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków zgodnie z obowiązującymi przepisami sanitarnymi;
*   utrzymanie i eksploatacja kanalizacji sanitarnej wraz z urządzeniami oraz oczyszczalni ścieków;
*   niezwłoczne usuwanie awarii zapewniające właściwy przebieg procesu oczyszczania ścieków;
*   kontrola jakości oczyszczania ścieków;
*   przeprowadzanie okresowych badań instalacji elektrycznych, grzewczych i sanitarnych;
*   przyłączanie do sieci osób ubiegających się o przyłączenie nieruchomości do sieci;
*   przedstawianie Gminie półrocznych bilansów zużycia i dostawy wody przez odbiorców indywidualnych i zbiorowych.

Jednocześnie Spółka ponosi odpowiedzialność materialną wobec osób trzecich w związku z eksploatacją ujęcia wody i oczyszczalni ścieków.

Wysokość opłat za wodę i odprowadzanie ścieków ustalana jest przez Gminę (Rada Gminy zatwierdza taryfy na wniosek Spółki). Gmina ponosi także koszty inwestycyjne związane z rozbudową wodociągów i urządzeń, kanalizacji sanitarnej i urządzeń oraz oczyszczalni ścieków. Gmina prowadzi także ewidencję środków trwałych. Jednocześnie Gmina uczestniczy w kosztach remontów kapitalnych oraz ponosi koszty modernizacji systemu zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków. Gmina jest także zobowiązana do ubezpieczenia obiektów oraz urządzeń. Ani Gmina, ani Urząd Gminy nie wykazują jednak w składanych deklaracjach VAT obrotu z tytułu sprzedaży wody i odbioru ścieków.

Na podstawie zawartej Umowy Spółka jest zobowiązana do rozliczania należności z tytułu dostaw wody i odbioru ścieków, w ten sposób że:

*   prowadzi obsługę w zakresie rozliczania i poboru opłat za wodę i ścieki od odbiorców świadczonych usług;
*   pobiera kary pieniężne za pobór wody bez zezwolenia i nielegalne odprowadzanie ścieków;
*   ponosi opłaty związane z eksploatacją, za dozór techniczny, kontrolę jakości wody, zrzutów oczyszczalni ścieków, pobór wód podziemnych, odprowadzanie zanieczyszczeń do atmosfery i inne określone przepisami prawa.

Jednocześnie Spółka zobowiązana jest do odprowadzania do budżetu Gminy 0,10 zł od każdego sprzedanego 1 m3 wody i odprowadzonych ścieków, raz na kwartał, w terminie do ostatniego dnia następnego miesiąca po upływie danego kwartału, na rachunek bankowy Gminy (dalej: „Wynagrodzenie”). Dotychczas kwoty powyższe odprowadzane były przez Spółkę na rzecz Gminy na podstawie kwartalnych not księgowych. Gmina nie traktowała obrotu z tytułu powyższych opłat jako sprzedaży opodatkowanej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

W związku z przyjętym podejściem Gmina nie obniżyła kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku ze zrealizowaną Inwestycją kanalizacyjną.

W ostatnim czasie Gmina powzięła wątpliwość, czy opłaty pobierane od Spółki na mocy Umowy nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W uzupełnieniu do wniosku, będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu Gmina doprecyzowała przedstawione we wniosku stany faktyczne/zdarzenia przyszłe w następujący sposób.

Umowa z dnia 30 sierpnia 2003 r. nie reguluje w sposób bezpośredni zasad przekazania sieci wodociągowych i kanalizacji sanitarnej przez Gminę. W Umowie zawarty został jedynie zapis, zgodnie z którym przekazanie przedmiotu Umowy nastąpić miało na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, w terminie do dnia 1 września 2003 r.

Jednocześnie Gmina wskazuje, iż sieć kanalizacji sanitarnej została przekazana Spółce do eksploatacji w sposób nieodpłatny (Protokoły przekazania do eksploatacji z dnia 30 grudnia 2011 r.). Odpłatność, w rozumieniu Gminy, dotyczy natomiast nie samego technicznego przekazania sieci, lecz jej bieżącej eksploatacji (wykorzystywania) przez Spółkę. Zgodnie bowiem z Umową, Spółka zobowiązana jest do odprowadzania do budżetu Gminy 0,10 zł od każdego sprzedanego 1m3 wody i odprowadzonych ścieków, raz na kwartał, w terminie do ostatniego dnia następnego miesiąca po upływie danego kwartału, na rachunek bankowy Gminy.

Od początku realizacji Inwestycji, jej przeznaczeniem było wykorzystanie do czynności objętych Umową. Inwestycja, zgodnie z zamierzeniami Gminy, miała zostać udostępniona do eksploatacji Spółce i wykorzystywana przez nią w celu wykonywania czynności przewidzianych w Umowie z Gminą. Zważywszy, iż zdaniem Gminy opłaty uzyskiwane na podstawie Umowy od Spółki powinny być traktowane jako obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (mimo, że Gmina nie miała wcześniej takiej świadomości), Inwestycja od początku - w sposób obiektywny - miała zostać wykorzystana do czynności dających Gminie prawo do odliczenia VAT. Co więcej - Inwestycja jest obecnie do takich czynności wykorzystywana (od momentu oddania jej do użytkowania). Na prawo do odliczenia przez Gminę VAT naliczonego wskazuje tym samym bezpośrednio treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przeznaczenie Inwestycji nie uległo zmianie.

Inwestycja została oddana do użytkowania przez Gminę w dniu 29 grudnia 2011 r. (dokument OT - przyjęcie środka trwałego). Do eksploatacji Spółki zostały natomiast przekazane w dniu 30 grudnia 2011 r. (na tę okoliczność sporządzone zostały odpowiednie Protokoły przekazania do eksploatacji).

Spółka stała się stroną Umowy na skutek podjęcia przez Sejmik Województwa uchwały z dnia 4 października 2010 r. w sprawie przystąpienia Województwa do Spółki. Stroną Umowy Spółka stała się w następstwie dokonania na nią cesji wszystkich praw wynikających z zawartych przez Gospodarstwo Pomocnicze przy umów oraz innych praw niematerialnych. Uchwała weszła w życie z dniem jej podjęcia (tj. z dniem 4 października 2010 r.).

Na podstawie Umowy z dnia 30 sierpnia 2003 r. zawartej między Gminą a Gospodarstwem Pomocniczym, Gospodarstwo Pomocnicze (przed jego wniesieniem aportem do Spółki) było zobowiązane do odprowadzania do budżetu Gminy 0,10 zł od każdego sprzedanego 1 m3 wody i odprowadzonych ścieków, raz na kwartał, w terminie do ostatniego dnia następnego miesiąca po upływie danego kwartału, na rachunek bankowy Gminy. Gminie przysługiwało zatem wynagrodzenie od Gospodarstwa Pomocniczego.

Zobowiązanie do odprowadzania do budżetu Gminy kwot w wysokości 0,10 zł od każdego sprzedanego 1 m3 wody i odprowadzonych ścieków wynika z Umowy z dnia 30 sierpnia 2003 r. zawartej między Gminą a Gospodarstwem Pomocniczym. Spółka stała się stroną Umowy na skutek podjęcia przez Sejmik Województwa uchwały z dnia 4 października 2010 r. w sprawie przystąpienia Województwa do Spółki. Stroną Umowy Spółka stała się w następstwie dokonania na nią cesji wszystkich praw wynikających z zawartych przez Gospodarstwo Pomocnicze umów oraz innych praw niematerialnych.

Na mocy tej Umowy Spółka jest zobowiązana do odprowadzenia do budżetu Gminy 0,10 zł od każdego sprzedanego l m3 wody i odprowadzonych ścieków raz na kwartał, w terminie do ostatniego dnia następnego miesiąca po upływie tego kwartału na podstawie zawartej Umowy. Należności te zostały zatem ustalone na podstawie pierwotnej Umowy zawartej pomiędzy Gminą a ww. Gospodarstwem.

Gmina wykonuje następujące czynności, które zdaniem Gminy umożliwiają Spółce uzyskiwanie obrotu podlegającego opodatkowaniu VAT i stanowią odpłatne świadczenie przez Gminę usług na rzecz Spółki (wcześniej Gospodarstwa), w związku z czym opłaty uzyskiwane od Spółki (wcześniej Gospodarstwa) powinny być uznane za wynagrodzenie z tytułu świadczenia tych usług:

*   udostępnienie (oddawanie do eksploatacji) Spółce (wcześniej Gospodarstwu) odpowiedniej infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej,
*   ponoszenie części kosztów inwestycyjnych związanych z rozbudową wodociągu i urządzeń, kanalizacji sanitarnej i urządzeń oraz oczyszczalni ścieków oraz ustalenie każdorazowo z Gospodarstwem/Spółką sposobu realizacji inwestycji i obowiązków Gminy i Gospodarstwa/Spółki w tym zakresie;
*   ponoszenie kosztów remontów kapitalnych oraz kosztów modernizacji systemu zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków;
*   ubezpieczenie obiektów i urządzeń oddawanych do eksploatacji.

Zapisy umowy cywilnoprawnej obowiązującej między Gminą a Spółką (wcześniej Gospodarstwem Pomocniczym) nie wskazują w sposób bezpośredni, że opłaty odprowadzane do budżetu Gminy przez Spółkę stanowią wynagrodzenie z tytułu usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki. Niemniej jednak, Spółka zobowiązana jest do odprowadzania do budżetu Gminy w okresach kwartalnych części wynagrodzenia pobieranego od odbiorców z tytułu sprzedaży wody i odprowadzania ścieków. Tym samym, mamy na gruncie przedstawionego stanu faktycznego do czynienia z obiektywnie istniejącą i konkretną zapłatą na rzecz Wnioskodawcy, przy czym zapłata ta wynika z precyzyjnych zapisów Umowy łączącej Gminę ze Spółką. Związek pomiędzy płatnościami uzyskiwanymi przez Gminę a świadczeniami realizowanymi przez nią na rzecz Spółki (wcześniej Gospodarstwa Pomocniczego) polega na tym, iż szeregowi różnych czynności wykonywanym przez Gminę (wymienionym szczegółowo wyżej) towarzyszy obowiązek Spółki (wcześniej Gospodarstwa Pomocniczego) do regularnego dokonywania na rzecz Gminy odpowiednio skalkulowanych opłat. Co za tym idzie, w sytuacji gdyby Gmina nie wykonywała wskazanych czynności, opłat owych nie mogłaby uzyskać, zaś Spółka nie byłaby w stanie świadczyć swoich opodatkowanych VAT usług na rzecz odbiorców. Przypadek ten, przy oczywistych odrębnościach, porównać można do sytuacji udostępnienia przez przedsiębiorcę posiadanego przez niego lokalu użytkowego innemu przedsiębiorcy, w którym ten prowadził będzie działalność gospodarczą polegająca na świadczeniu usług. Jeżeli w takiej sytuacji strony umówiłyby się, iż „najemca” odprowadzał będzie regularnie na rzecz „wynajmującego” opłaty skalkulowane w oparciu o wysokość zrealizowanego zysku, zaś „wynajmujący” dodatkowo ponosił będzie koszty remontów lokalu, nie byłoby wątpliwości, że świadczenia wynajmującego stanowią odpłatne świadczenie usług dla celów VAT.

**W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania oznaczone odpowiednio numerami 1, 2 i 4:**

1.  Czy na gruncie przepisów ustawy o VAT Gmina powinna traktować opłaty uzyskiwane od Spółki na podstawie Umowy wskazanej w stanie faktycznym Wniosku jako obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy Gmina powinna skorygować składane w przeszłości deklaracje VAT i uiścić zaległy podatek VAT należny z tytułu otrzymywanego od Spółki Wynagrodzenia wraz z stosownymi odsetkami za zwłokę (w części która nie uległa przedawnieniu)?
3.  \-
4.  Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, Gmina ma prawo, na gruncie art. 86 Ustawy o VAT, do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie Obiektu i czy odliczenia tego dokonać powinna poprzez korektę deklaracji VAT składanych za okresy, w których wystąpiło prawo do odliczenia?

**Stanowisko Gminy.**

W zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie przepisów ustawy o VAT Gmina powinna traktować opłaty uzyskiwane od Spółki na podstawie Umowy wskazanej w stanie faktycznym wniosku jako obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W zakresie pytania nr 2:

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina powinna skorygować składane w przeszłości deklaracje VAT i uiścić zaległy podatek VAT należny z tytułu otrzymywanego od Spółki Wynagrodzenia wraz z stosownymi odsetkami za zwłokę (w części która nie uległa przedawnieniu).

W zakresie pytania nr 4:

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, Gmina ma prawo, na gruncie art. 86 ustawy o VAT, do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją inwestycji, polegającej na budowie Obiektu poprzez korektę deklaracji VAT składanych za okresy, w których wystąpiło prawo do odliczenia.

**Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.**

W zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast zgodnie z ust. 6 powyższego artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Na podstawie powyższego, Gmina stwierdza, że co do zasady, nie powinna być uznawana za podatnika podatku VAT, z wyjątkiem sytuacji gdy wykonuje zadania na podstawie umów cywilnoprawnych.

W związku z powyższym zawarcie przez Gminę, jako jednostkę samorządu terytorialnego, umowy cywilnoprawnej ze Spółką (a taka umowa została zawarta) co do zasady skutkować powinno opodatkowaniem świadczenia Gminy na zasadach ogólnych, zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m. in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT stanowi, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, opłaty uzyskiwane przez Gminę na mocy zawartej ze Spółką Umowy, stanowią wynagrodzenie z tytułu odpłatnego świadczenia usług.

Zapisy umowy cywilnoprawnej zawartej przez Wnioskodawcę ze Spółką nie wskazują co prawda w sposób bezpośredni, że opłaty odprowadzane do budżetu Gminy przez Spółkę stanowią wynagrodzenie z tytułu usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki. Taki ich charakter wynika jednak, zdaniem Wnioskodawcy, z postanowień umownych. Spółka zobowiązana jest bowiem do odprowadzania do budżetu Gminy w okresach kwartalnych części wynagrodzenia pobieranego od odbiorców z tytułu sprzedaży wody i odprowadzania ścieków. Tym samym mamy do czynienia z obiektywnie istniejącą i konkretną zapłatą na rzecz Wnioskodawcy, przy czym zapłata ta wynika z precyzyjnych zapisów Umowy łączącej Gminę ze Spółką.

Jednocześnie istnieje bezpośredni oraz wyraźny związek między płatnościami uzyskiwanymi przez Gminę a świadczeniem realizowanym przez nią na rzecz Spółki. Gmina przekazuje bowiem w ramach obowiązującej Umowy (na podstawie protokołów zdawczo - odbiorczych) przedmiot umowy (w tym Obiekt) do eksploatacji Spółce. Przekazanie to pozwala Spółce na bieżące osiąganie przychodów (obrotu) podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - z tytułu sprzedaży wody/odbioru ścieków.

Jednocześnie Gmina ponosi koszty inwestycyjne związane z rozbudową wodociągów i urządzeń, kanalizacji sanitarnej i urządzeń oraz oczyszczalni ścieków. Uczestniczy także w kosztach remontów kapitalnych oraz ponosi koszty modernizacji systemu zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków. Gmina jest także zobowiązana do ubezpieczenia objętych Umową obiektów oraz urządzeń.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, Wnioskodawca jest zdania, iż opłaty uzyskiwane przez Gminę na mocy zawartej ze Spółką Umowy, stanowią wynagrodzenie z tytułu odpłatnego świadczenia przez Gminę usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Usługi te polegają na oddaniu Spółce do eksploatacji przedmiotu Umowy (w tym Obiektu), co pozwala Spółce na uzyskiwanie przychodów (obrotu) podlegających opodatkowaniu VAT.

W opinii Wnioskodawcy, płatności otrzymywane na mocy Umowy od Spółki przez Gminę powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stanowią bowiem wynagrodzenie z tytułu odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, tj. jednej z czynności wymienionych w art. 5 ustawy o VAT.

W zakresie pytania nr 2:

Zgodnie z art. 81 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Na mocy z kolei art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, zaległością podatkową jest co do zasady podatek niezapłacony w terminie płatności. Stosownie zaś do art. 53 § 1 powyższej ustawy, od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę brak uiszczania w przeszłości przez Gminę podatku VAT należnego z tytułu świadczeń dokonywanych na rzecz Spółki, Wnioskodawca powinien skorygować składane w przeszłości deklaracje VAT i uiścić zaległy podatek VAT należny z tytułu otrzymywanego od Spółki Wynagrodzenia wraz ze stosownymi odsetkami za zwłokę (w części, która nie uległa przedawnieniu).

W zakresie pytania nr 4:

Istota prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, to podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odpowiedniego odliczenia m. in. kwoty VAT zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają mu być dostarczone przez innego podatnika.

Polski ustawodawca implementował wskazane postanowienia Dyrektywy VAT w szczególności w przepisach art. 86 i następnych ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w chwili przekazania Obiektu do użytkowania, jak i obecnie, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku VAT naliczonego.

Z kolei w myśl art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, co do zasady, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powyższych przepisów, przesłanką decydującą o możliwości skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek dokonywanych i udokumentowanych fakturami zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi (sprzedażą opodatkowaną).

W przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym związek ten niewątpliwie istnieje. Na podstawie bowiem zawartej umowy cywilnoprawnej z tytułu przekazania Spółce do eksploatacji przedmiotu Umowy (w tym Obiektu) Gmina pobiera wynagrodzenie, które zdaniem Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu VAT.

Mając zatem na uwadze wskazany powyżej art. 86 ust. i ustawy o VAT oraz przedstawione we wniosku okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że w przedmiotowej sprawie niewątpliwie mamy do czynienia z bezpośrednim powiązaniem towarów i usług nabywanych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Inwestycji ze sprzedażą opodatkowaną Gminy.

Tym samym, w ocenie Gminy przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupów związanych z realizacją Inwestycji polegającej na wybudowaniu Obiektu.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest podstawowym elementem konstrukcyjnym VAT, wynikającym z istoty tego podatku. Został on skonstruowany jako podatek od wartości dodanej, co znaczy, że „faktycznemu obciążeniu w danym stadium obrotu powinna (\`(...)\`) podlegać tylko i wyłącznie wartość dodana w tym stadium czy to w postaci marży handlowej (w działalności handlowej), czy to w postaci kosztów produkcji i zysku (w działalności o charakterze produkcyjnym)” - A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT Komentarz, Lex, 2011. W doktrynie podnosi się, że „prawo do odliczenia podatku naliczonego, czy też - jak określa to przepis ustawy - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej” - A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT Komentarz, Lex, 2011. Ponadto, prawo do odliczenia jest gwarancją zachowania zasady neutralności VAT dla podatników. Podatek ten bowiem z założenia obciąża konsumpcję, w związku z czym jego ciężar powinien ponieść konsument, nie zaś podatnicy uczestniczący w obrocie towarami i usługami, którzy nie są ich ostatecznymi odbiorcami.

O znaczeniu prawa do odliczenia z punktu widzenia istoty VAT świadczy podejście do tej kwestii prezentowane przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Na przykład w wyroku z dnia 30 września 2010 r. w sprawie C-392/, skład orzekający stwierdził, że „(\`(...)\`) należy przypomnieć, iż prawo do odliczenia przewidziane w art. 167 i 168 dyrektywy 2006/112 stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT i zasadniczo nie podlega ograniczeniu”.

W związku z powyższym, wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia mogą być stosowane jedynie wyjątkowo, w szczególnie uzasadnionych przypadkach. Co więcej, jak wynika z wyroku TSUE z dnia 21 września 1988 r. w sprawie 50/87 Commission of the European Communities v. French Republic, wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego mogą być wprowadzane w poszczególnych państwach członkowskich tylko w przypadku, gdy przepisy prawa wspólnotowego wyraźnie na to pozwalają.

Sposób dokonania odliczenia.

Jak stanowi przepis art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Jeżeli jednak podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w powyższym terminie, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Z kolei, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w żadnym z powyższych terminów, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, celem realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, przysługuje mu prawo do skorygowania deklaracji podatkowych za okresy, w których wystąpiło prawo do odliczenia i wykazanie w nich kwot podatku naliczonego wynikających z faktur dokumentujących realizację Inwestycji.

W praktyce, dokonaniu przez Gminę wskazanego wyżej odliczenia towarzyszyć powinno dokonanie przez nią korekty przeszłych deklaracji podatkowych, w celu rozliczenia VAT należnego z tytułu otrzymywanego od Spółki Wynagrodzenia (wraz z stosownymi odsetkami za zwłokę).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo wskazać należy, iż zagadnienie objęte pytaniem oznaczonym we wniosku pod numerem 3 zostało załatwione odrębnym rozstrzygnięciem – ITPP1/443-301b/13/MN.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.