Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-237/16-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-07-28
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zwiększenia wartości początkowej środka trwałego o podatek od towarów i usług.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; cena-cena nabycia; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2016 r. (data wpływu 23 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwiększenia wartości początkowej środka trwałego o podatek od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwiększenia wartości początkowej środka trwałego o podatek od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca na podstawie zawartej z Miastem umowy, świadczy odpłatnie usługi publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez Miasto na sieci komunikacyjnej Miasta oraz na terenie gmin sąsiadujących.

Spółka prowadzi również działalność dodatkową. Działalność pozostała zachowuje wymiar marginalny. W ramach tej działalności Spółka m.in. prowadzi Ośrodek Szkolenia Zawodowego, którego celem jest szkolenie osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy kategorii D oraz pozwolenia na prowadzenie tramwajem, co jest jednym z podstawowych wymogów, jakie stawia się kandydatom do pracy na stanowisko kierowcy autobusu bądź motorniczego tramwaju.

Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorstw prowadzących ośrodek szkolenia kierowców.

Ten rodzaj działalności korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a) ustawy o VAT.

Spółka posiada własny tabor autobusowy. Jest on przede wszystkim wykorzystywany do prowadzenia działalności podstawowej (świadczenie usługi publicznego transportu zbiorowego). Dla funkcjonowania ośrodka szkolenia, wykorzystuje się wyodrębniony, przeznaczony wyłącznie do tego celu tabor. W tej sytuacji pojazdy dzielą się na:

1.  pojazdy z prawem do odliczenia podatku VAT (autobusy służące działalności podstawowej);
2.  pojazdy bez prawa do odliczenia podatku VAT (autobusy służące działalności dodatkowej, korzystającej ze zwolnienia VAT).

Tankowanie pojazdów samochodowych (w tym autobusów) jest dokonywane na własnej stacji paliw, stanowiącej magazyn paliw. Stacja jest wyposażona w podziemne zbiorniki, podłączone do dystrybutora. Spółka zakupuje olej napędowy, w zależności od potrzeb, kilka razy w miesiącu.

Po każdej dostawie otrzymywana jest faktura, z której cały podatek VAT jest odliczany. Zgodnie z polityką rachunkowości Spółki, rozchody materiałów oraz ich wycena następuje wg zasady „pierwsze przyszło − pierwsze wyszło”.

Każde tankowanie jest odnotowywane na konkretny pojazd. Umożliwia to zidentyfikowanie pobrań paliwa przez pojazdy służące sprzedaży zwolnionej jak i opodatkowanej. Cena każdej dostawy różni się. Umożliwia to dokonywanie zmniejszenia odliczonego podatku VAT z konkretnej dostawy czyli konkretnej faktury VAT za dostarczone paliwo (tzn. obliczenie podatku nie podlegającego odliczeniu, poprzez przemnożenie pobranych litrów paliwa, służących działalności zwolnionej przez cenę konkretnej, zidentyfikowanej dostawy, czyli konkretnej faktury).

Rozwiązanie takie pozwala na bieżące, w danym miesiącu, ustalenie podatku VAT z tytułu zakupu paliwa służącego wyłącznie działalności opodatkowanej, do odliczenia którego Spółka ma prawo.

W miesiącu kwietniu 2016 r. Spółka zakupiła używany autobus (rok produkcji 2003) z zamiarem wykorzystywania go do działalności zwolnionej, tj. do szkolenia osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy. Na zakupiony pojazd otrzymano fakturę na kwotę 185.000 zł plus podatek VAT w wysokości 42.550 zł. Ponadto poniesiono wydatki na:

1.  oznakowanie pojazdu poprzez oklejenie go w sposób widoczny nazwą „Ośrodek Szkolenia Kierowców” (obowiązek wynika z Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 4 mara 2016 r.). Koszt oklejenia wyniósł 2.650,00 zł netto + podatek VAT 609,50 zł),
2.  badanie okresowe oraz pozostałe badania techniczne pojazdu do nauki jazdy lub przeprowadzania egzaminu państwowego. Faktura wystawiona przez Okręgową Stację Kontroli Pojazdów opiewała na kwotę 201,81 zł netto + podatek VAT 46,l9 zł),
3.  paliwo zużyte w trakcie jazdy służbowym samochodem osobowym, w celu odbioru autobusu od dostawcy do siedziby Spółki przez jej pracowników. Koszt paliwa wynoszący 62,15 zł netto + podatek VAT 14,29 zł, wynikał z faktury zakupu paliwa na stacji benzynowej, przy uwzględnieniu faktycznej ilości przejechanych kilometrów, normy zużycia paliwa oraz cenę zakupu.

Podobnie jak w przypadku posiadanych pojazdów, tankowanie nowo zakupionego autobusu będzie dokonywane na własnej stacji paliw, stanowiącej magazyn paliw.

Z uwagi na fakt, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka wykonuje czynności opodatkowane jak i zwolnione z opodatkowania (Ośrodek Szkolenia Kierowców), Spółka ustala zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 Ustawy o VAT, wskaźnik proporcji odliczenia podatku naliczonego. Proporcja za 2015 r. wyniosła 99,64%.

Zakupiony dla Ośrodka Szkolenia Kierowców autobus, może być również (choć nie jest się w stanie przewidzieć w jakim zakresie) wykorzystywany do działalności opodatkowanej tzn. przeznaczany do celów komercyjnych, polegającej na wynajmowaniu autobusu z kierowcą, tj. usługi sklasyfikowanej w grupowaniu PKWiU 49.39.31.0, opodatkowanej podatkiem VAT 8%.

Z uwagi na fakt, że pojazd został zakupiony z zamiarem wykorzystywania głównie do działalności zwolnionej z ewentualnym wykorzystywaniem do sprzedaży opodatkowanej (wynajem autobusu) oraz w związku z ustalonym wskaźnikiem proporcji za 2015 r. na poziomie 99,64%, Spółka nie dokonała odliczenia podatku VAT od zakupionego autobusu a także od pozostałych poniesionych wydatków (pkt 1-3). Kwota nieodliczonego podatku VAT zwiększyła wartość początkową zakupionego autobusu, stanowiąc wartość wprowadzoną do ewidencji środków trwałych i stanowiącą podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych, będących kosztem uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 46, art. 16g ust. 3 ustawy o PDOP).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy w przypadku prawidłowego stanowiska zaprezentowanego w pytaniu 1, kwota podatku VAT od zakupionego autobusu oraz pozostałych wydatków (pkt 1-3) zwiększa wartość początkową zakupionego autobusu, od której Spółka będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych (będących w całości kosztem uzyskania przychodów)?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota nieodliczonego podatku VAT powinna być kwotą zwiększającą wartość początkową zakupionego autobusu, od której Spółka będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych (będących w całości kosztem uzyskania przychodów).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka zakupiła używany autobus, który ma być wykorzystywany do działalności zwolnionej z podatku VAT. Ponadto Spółka poniosła wydatki na obowiązkowe oznakowanie pojazdu przez oklejenie go, badanie okresowe oraz pozostałe badania techniczne pojazdu, a także paliwo zużyte w trakcie jazdy służbowym samochodem osobowym w celu odbioru autobusu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Przy czym kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z funkcjonowaniem firmy, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, a także w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości.

W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a−16m, z uwzględnieniem art. 16.

Przepis art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2−14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Stosownie natomiast do art. 16g ust. 3 tej ustawy: za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Dodać należy, że w definicji ceny nabycia wskazanej w powyższej regulacji zostały wymienione przykładowe rodzaje kosztów poniesionych do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, które powinny zostać zaliczone do wartości początkowej. Katalog kosztów, wymieniony we wskazanym przepisie, nie ma charakteru zamkniętego, na co wskazuje zwrot „w szczególności”. W konsekwencji może on obejmować również inne koszty, niewymienione w art. 16g ust. 3 omawianej ustawy, które będą miały wpływ na wartość początkową środka trwałego, jeżeli koszty te będą związane z jego nabyciem oraz zostaną poniesione do dnia jego przekazania do używania.

W tym miejscu należy ponadto wskazać na przepis art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów, podatek naliczony:

*   jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
*   w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Brzmienie powyższego przepisu wskazuje, że podatnik jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów również podatku od towarów i usług w tej części, w jakiej nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazane wyżej obowiązujące przepisy regulują wprost szczególne sytuacje, w których podatnik ma prawo zaliczyć podatek od towarów i usług do kosztów podatkowych (w tym poprzez odpisy amortyzacyjne zwiększając wartość początkową środków trwałych).

W interpretacji indywidualnej z 22 lipca 2016 r. nr ILPP1/4512-1-310/16-2/AP stanowiącej odpowiedź na pytanie Spółki w zakresie podatku od towarów i usług wskazano, że w świetle powołanych regulacji prawnych oraz opisu sprawy należy stwierdzić, że w związku z nabyciem autobusu z zamiarem wykorzystywania go w ramach działalności zwolnionej od podatku, tj. do szkolenia osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy, Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z nabyciem ww. pojazdu, jego oznakowaniem, badaniem okresowym oraz pozostałymi badaniami technicznymi pojazdu, a także paliwa w celu odbioru autobusu od dostawcy do siedziby Spółki. Zainteresowany postąpił zatem prawidłowo nie dokonując odliczenia podatku VAT od zakupionego autobusu a także pozostałych wydatków (pkt 1-3).

Reasumując − kwota podatku VAT od zakupionego autobusu oraz pozostałych wydatków (pkt 1-3) zwiększa wartość początkową zakupionego autobusu, od której Spółka będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych (będących w całości kosztem uzyskania przychodów).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo informuje się, że w przedmiocie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.