Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.49.2021.4.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-31
Teza: Czy Transakcja będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych według stawek właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; umowa-umowa sprzedaży
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 24 lutego 2021 r. (data wpływu – 24 lutego 2021 r.), uzupełnionym 24 lutego 2021 r. i 21 maja 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa:

*   w części dotyczącej określenia przedmiotu opodatkowania – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wniosek uzupełniono 24 lutego 2021 r.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 14 maja 2021 r. Znak: 0114-KDIP1-2.4012.106.2021.2.ŁN, 0111-KDIB2-2.4014.49.2021.3.MZ wezwano Zainteresowanego będącego stroną postępowania do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 21 maja 2021 r.

**We wniosku złożonym przez:**

\-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

\-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

1.Wstęp

Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie wspólnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest potwierdzenie kwalifikacji na gruncie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych planowanej transakcji sprzedaży zespołu aktywów składających się na zakład produkcyjny należący do Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Sprzedający”) na rzecz X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: „Nabywca”), jako transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT (”Transakcja”).

Sprzedający oraz Nabywca są w dalszej części określani łącznie jako „Zainteresowani”.

Sprzedający jest spółką należącą do Grupy R. Grupa R jest dostawcą komponentów budowlanych, który jest notowany na szwajcarskiej giełdzie i ma swoją główną siedzibę w Szwajcarii. Jej główne zakłady produkcyjne znajdują się w Szwajcarii, Niemczech, Czechach, Polsce, Słowacji, Rosji, Włoszech, Belgii i Holandii. W Grupie R pracuje łącznie około 8400 pracowników. Linie biznesowe wchodzące w skład Grupy R działają w sektorach: produkcji okien, ciepłownictwa, klimatyzacji i technik wentylacji, urządzeń sanitarnych, a także drzwi zewnętrznych i wewnętrznych. 5 stycznia 2021 r. Grupa S podpisała umowę dotyczącą nabycia od Grupy R pięciu spółek tworzących linię biznesową produkcji okien w ramach Grupy R. Przedmiotem transakcji będą spółki Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, B, C, D (pozostałe spółki z siedzibami w Szwajcarii, Niemczech i na Słowacji). Spółki zbywane przez Grupę R na rzecz Grupy S zajmują się co do zasady produkcją okien fasadowych (pionowych), zaś Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zajmuje się zarówno produkcją i sprzedażą okien fasadowych jak również okien dachowych. Grupa S to grupa wiodących firm na północnoeuropejskim rynku okien pionowych i drzwi. Grupa składa się z wielu marek i zatrudnia ponad 4000 pracowników, produkuje i dystrybuuje okna i drzwi głównie w Danii, Norwegii, Szwecji, Wielkiej Brytanii, Niemczech, Irlandii, Polsce i Litwie. Grupa S jest własnością duńskiej firmy M A/S. Natomiast M A/S jest także właścicielem Grupy L zajmującą się głównie produkcją okien dachowych.

2.Sprzedający

a.Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Sprzedający prowadzi działalność polegającą na produkcji i dystrybucji głównie okien fasadowych (pionowych), a także okien dachowych i rolet. Początki działalności prowadzonej przez Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sięgają 2000 r., kiedy to działalność pod firmą Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością rozpoczęła działalność (wtedy jednoosobowa działalność gospodarcza osoby fizycznej, która następnie została nabyta przez Sprzedającego w grudniu 2012 r.). Działalność Sprzedającego w zakresie produkcji okien pionowych oraz centrala (i siedziba) spółki są zlokalizowane w T. („Zakład T”) W roku 2012 Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością otworzyła nowy zakład produkcyjny, który służy produkcji okien dachowych („Zakład U”). Zakład U jest zlokalizowany na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej („SSE”). Z tytułu działalności Zakładu U zlokalizowanej na terytorium SSE Sprzedający nie korzystał jednak nigdy ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE. W 2013 r. udziały Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością został nabyte przez Grupę R. Jedynym wspólnikiem Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest obecnie należąca do Grupy R spółka O z siedzibą w Szwajcarii.

b.Zasady wydzielenia Zakładu U w ramach Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zatrudnia blisko 1.000 osób, w tym ok. 200 osób na stanowiskach nieprodukcyjnych i blisko 800 osób na stanowiskach produkcyjnych (robotniczych). Większość z pracowników (ponad 900) zatrudniona jest w Zakładzie T. W Zakładzie T odbywa się wytwarzanie podstawowych produktów Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. okien pionowych, a także rolet. Zakład T jest również wyłącznym miejscem wytwarzania profili do okien, tzw. ekstruzji (wytwarzane w procesie ekstruzji profile są wykorzystywane do produkcji zarówno okien pionowych, jak i dachowych. Także wszystkie funkcje ogólno-zarządcze Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz większość funkcji wspierających produkcję (jak sprzedaż, marketing) są wykonywane przez pracowników wykonujących pracę na terenie Zakładu T. W Zakładzie U jest zatrudnionych około 80 osób, przy czym Zakład U nie jest odrębnym pracodawcą w rozumieniu Kodeksu pracy od Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Zakład U posiada hierarchiczną strukturę zarzadzania. Bieżącą działalnością Zakładu U kieruje Dyrektor Zakładu U. Na terenie Zakładu U są zatrudnieni pracownicy produkcyjni okien dachowych, pracownicy magazynu, pracownicy zajmujący się serwisem i kwestiami montażu okien, specjalista ds. zakupów, specjalista ds. materiałowych, specjalista ds. zakupów (pełniący jednocześnie funkcję kierownika magazynu), inspektor ds. BHP, konstruktor, pracownik B/R. Poszczególnymi funkcjami produkcyjnymi, magazynowymi czy serwisowymi kierują kierownicy odpowiednich działów i komórek. Na terenie Zakładu U nie są zatrudnione osoby zajmujące się marketingiem, sprzedażą, ani kwestiami administracyjnymi (za wyjątkiem Specjalisty ds. administracji, który obsługuje funkcje recepcji, dba o obieg dokumentów do działów HR i księgowego, przygotowuje zaświadczenia o zatrudnieniu dla pracowników, organizuje lokalna obsługę pracowników, monitoruje lokalne umowy z dostawcami, awizuje dostawy) i ogólnymi (np. działu finansowego, HR, itp.), ponieważ takie funkcje wsparcia są wykonywane wspólnie dla Zakładu T oraz Zakładu U przez osoby zatrudnione w głównej siedzibie Spółki. Natomiast pracownicy (3 osoby) zajmujący się sprzedażą okien dachowych dla Zakładu U (pracujący na terenie Zakładu T) zostaną objęci Transakcją i przeniesieni do Nabywcy łącznie z pracownikami obecnie zatrudnionymi na terenie Zakładu U. Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzi dla całości działalności jedne księgi rachunkowe i sporządza jeden rachunek zysków i strat (oraz jeden bilans obejmujący oba rodzaje działalności, tj. Zakład T oraz Zakład U). Sprzedający przypisuje odpowiednie koszty do każdego z dwóch rodzajów działalności, oblicza przychody osiągane z każdego rodzaju działalności. W konsekwencji Spółka oblicza rentowność każdego rodzaju działalności dla celów wewnętrznych i kontrolnych. W księgach są wydzielone środki trwałe, urządzenia, wyposażenie, zapasy, produkcja w toku itp. znajdujące się na terenie Zakładu U, a także wartości niematerialne i prawne (znak towarowy) przypisany do Zakładu U. Umowy ubezpieczeń majątkowych wyodrębniają Zakład U jako osobne miejsce prowadzenia działalności i wydzielane są w nich wartości ubezpieczonych aktywów. Podsumowując, Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest w stanie, przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych w ramach ksiąg rachunkowych, przyporządkowywać przychody i koszty oraz należności i zobowiązania osobno do linii biznesowych okien pionowych (Zakład T) oraz okien dachowych (Zakład U). Dominującą częścią całej działalności Sprzedającego jest produkcja i sprzedaż okien pionowych. Tytułem przykładu, produkcja i sprzedaż okien dachowych wytwarzanych w Zakładzie U stanowi ok. 4% ogólnej wartości sprzedaży Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zaś aktywa alokowane do Zakładu U stanowią ok. 10% łącznej wartości aktywów Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Działalność Zakładu U nie jest formalnie wyodrębniona do osobnej jednostki organizacyjnej, np. oddziału. Zakład U jest jednak wyłącznym miejscem wytwarzania okien dachowych. Spółka stosuje odrębną politykę sprzedażową (w tym inne dominujące kanały dystrybucji) dla produkowanych w Zakładzie U okien dachowych. Z reguły okna dachowe są wykonywane według wystandaryzowanych wymiarów i ich produkcja nie wymaga przyjmowania zaliczek od klientów (choć zaliczki mogą być pobierane jako narzędzie do zabezpieczenia transakcji handlowej) oraz mogą być produkowane na zapas (inaczej, niż w przypadku okien fasadowych). Okna dachowe posiadają osobne katalogi produktowe, materiały wsparcia sprzedaży. W dużej części klienci nabywający okna dachowe nie są jednocześnie klientami nabywającymi okna pionowe (ponad 90% klientów kupujących okna dachowe kupuje od Spółki okna wyłącznie tego typu). Istnieją umowy z dostawcami zewnętrznymi, które dotyczą działalności zarówno Zakładu U, jak i Zakładu T. Istnieje jednak szeroka grupa dostawców (z częścią których są podpisane umowy, a z częścią transakcje odbywają się na zasadzie zamówień), którzy dostarczają towaru lub usługi wyłącznie dla Zakładu U. Umowy te najczęściej dotyczą kwestii lokalnych i infrastrukturalnych takich jak sprzątanie, ochrona, dostawa wody i kanalizacja, odbiór śmieci i odpadów, gaz do ogrzewania, dostawy przesyłek drobnicowych, zakup niektórych materiałów.

3.Nabywca

Nabywca jest spółką celową nabytą przez Grupę R (bezpośrednim wspólnikiem Nabywcy jest spółka O AG, która jest także jedynym wspólnikiem spółki Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) w celu zakupienia od Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Zakładu U. Podstawowym powodem wydzielenia (sprzedaży) Zakładu U do osobnego podmiotu (Nabywcy) z Grupy R zamiast jego sprzedaży na rzecz Grupy S w ramach sprzedaży udziałów Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, są względy biznesowe. Grupa S prowadzi szeroko zakrojoną działalność w zakresie produkcji okien pionowych i nie jest zainteresowana nabyciem aktywów produkcyjnych w zakresie okien dachowych (Zakład U produkuje okna dachowe). Ponadto, nabycie Zakładu U przez podmiot z Grupy S kontrolowanej przez M A/S mógłby być utrudniony lub niemożliwy z uwagi na przepisy prawa konkurencji. Podmiot dominujący Grupy S, czyli M A/S, jest bowiem także podmiotem dominującym Grupy L. Natomiast Grupa L posiada bardzo silną pozycję rynkową w segmencie produkcji i sprzedaży okien dachowych.

4.Transakcja.

a.Wprowadzenie

Przedmiotem Transakcji jest sprzedaż przez Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz Nabywcy działalności produkcyjnej w zakresie okien dachowych prowadzonej w Zakładzie U, a także przeniesienie pracowników związanych z działalnością produkcyjną w zakresie okien dachowych. W ramach Transakcji Sprzedający oraz Nabywca zawrą następujące umowy:

*   Umowę Sprzedaży Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa z Warunkiem Przejścia Własności Nieruchomości Wchodzącej w Skład Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (dalej: „Umowa Sprzedaży”), oraz
*   Umowę Przeniesienia Własności Nieruchomości Wchodzącej w Skład Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa („Umowa Przeniesienia Nieruchomości”),
*   Umowę o Świadczenie Usług Tymczasowych (opisaną bliżej w dalszej części wniosku; dalej: „Umowa TSA”).

Należy podkreślić, że używając stwierdzenia „Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa” w tytule i treści Umowy Sprzedaży Zainteresowani nie przesądzają o kwalifikacji prawnej tego zdarzenia w ramach niniejszego opisu zdarzenia przyszłego, gdyż kwalifikacja przedmiotu Transakcji, jako przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, jest przedmiotem pytania Zainteresowanych.

b.Umowa Sprzedaży

Zgodnie z Umową Sprzedaży, Sprzedający przenosi działalność polegającą na rozwoju, produkcji, dystrybucji oraz sprzedaży okien dachowych w Zakładzie U na Nabywcę, a Nabywca zamierza przejąć tę działalność na własność oraz nią zarządzać. Umowa Sprzedaży stanowi, że Sprzedający zgodził się sprzedać Nabywcy, a Nabywca zgodził się kupić działalność produkcji okien dachowych stanowiącą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego, składającą się z m.in. Aktywów, Goodwill, Kontraktów, Nieruchomości, Rejestrów oraz Zapasów (zgodnie z definicjami zawartymi w Umowie Sprzedaży) związanych z działalnością produkcji okien dachowych. Umowa Sprzedaży przewiduje, że zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w Umowie Sprzedaży, stanowi część zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu Pracy i w wyniku transakcji przewidzianej Umową Sprzedaży, część zakładu pracy Sprzedającego związana z działalnością produkcji okien dachowych przejdzie na Nabywcę wraz z pracownikami, których zakres obowiązków i doświadczenie zawodowe wiążą się z działalnością produkcji okien dachowych. Sfinalizowanie Transakcji poprzez zawarcie Umowy Przeniesienia Nieruchomości uzależnione jest od spełnienia warunku dotyczącego prawa pierwokupu do nieruchomości wchodzącej w skład Zakładu U, jakie to prawo posiada Specjalna Strefa Ekonomiczna. Zgodnie z Umową Sprzedaży, w uwagi na istniejące prawo pierwokupu (przysługujące zarządzającemu Specjalnej Strefy Ekonomicznej w stosunku do nieruchomości zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych), Sprzedający oraz Nabywca zgodnie postanawiają, że zawarcie umowy rozporządzającej (tj. Umowy Przeniesienia Nieruchomości) przez strony nastąpi po spełnieniu się warunku niewykonania przez zarządzającego Specjalną Strefą Ekonomiczną prawa pierwokupu w stosunku do nieruchomości. Umowa Sprzedaży stanowi ponadto, że strony dołożą wszelkich starań, aby akty administracyjne, w tym wszelkie decyzje, zezwolenia, pozwolenia, koncesje i licencje, które nie uległy przeniesieniu na Nabywcę w ramach sprzedaży Zakładu U, zostały w możliwie najkrótszym terminie uzyskane przez Nabywcę lub przeniesione na Nabywcę po dniu podpisania Umowy Sprzedaży. Sprzedający na żądanie Nabywcy przedstawi mu wszelkie dokumenty, w tym księgi, ewidencje i dokumenty księgowe lub podatkowe, których Nabywca może w uzasadniony sposób żądać na potrzeby uzyskania lub przeniesienia wskazanych powyżej aktów administracyjnych. Cena ustalona w Umowie Sprzedaży tytułem sprzedaży Zakładu U (działalności produkcji okien dachowych) jest wyrażona kwotowo i zostanie pomniejszona o wartość przejmowanych zobowiązań, dając ostateczną cenę sprzedaży również wyrażoną kwotowo. Osobno wyrażonym elementem ostatecznej ceny sprzedaży jest cena sprzedaży nieruchomości składającej się na Zakład U.

c.Elementy przenoszone w ramach Umowy Sprzedaży i Transakcji.

Zgodnie z Umową Sprzedaży, aktywa wchodzące w skład Zakładu U i zbywane na rzecz X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w ramach Transakcji będącej przedmiotem niniejszego wniosku oznaczają prawo własności i pozostałe prawa do aktywów trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych związanych z działalnością produkcji okien dachowych, w szczególności aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wymienione w załączniku do Umowy Sprzedaży, z zastrzeżeniem zmian wynikających z normalnego toku prowadzenia działalności gospodarczej. Elementy przenoszone na rzecz Nabywcy w ramach Transakcji obejmują następujące pozycje:

*   Nieruchomość o powierzchni ok. 4,6 hektara: działka gruntu, posadowiona na niej hala produkcyjna wraz z nakładami, ogrodzeniem, parkingami i towarzyszącą infrastrukturą.
*   Urządzenia techniczne i sprzęt: wszystkie maszyny, narzędzia, urządzenia, oprzyrządowanie, sprzęt, komputery, oprogramowanie, telefony, wózki widłowe, samochody, meble biurowe, kopiarki, regały itp.
*   „Goodwill”: relacje handlowe, renoma, know-how, tajemnice handlowe i doświadczenie Sprzedającego związane z działalnością produkcji okien dachowych.
*   Pracownicy (ok. 80 pracowników): Umowa Sprzedaży zawiera listę ok. 80 pracowników przejmowanych (na zasadzie przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy), przypisanych do działalności produkcji i sprzedaży okien dachowych (w tym pracownicy sprzedaży wykonujący swoją pracę na terenie Zakładu T). Wynagrodzenie należne przechodzącym pracownikom za miesiąc, w którym nastąpi przejście części zakładu pracy, zostanie wypłacone w całości przez Nabywcę. Nabywca zobowiązuje się również do wypełnienia wszelkich obowiązków spoczywających na pracodawcy w związku z opłacaniem należnych składek na ubezpieczenie społeczne za ten miesiąc.
*   Zapasy: własność zapasów, półproduktów i produktów należących do Sprzedającego, związanych z działalnością produkcji okien dachowych, które przejdą na Nabywcę w ramach wykonania Umowy Sprzedaży. Zapasy zostały wymienione w załączniku do Umowy Sprzedaży i obejmują surowce, materiały, półprodukty, produkcję w toku oraz wyroby gotowe.
*   Kontrakty: wszelkie prawa i obowiązki (w tym Wierzytelności) wynikające z wszelkich umów, kontraktów oraz zamówień, związanych z działalnością produkcji okien dachowych, z klientami, dostawcami, kontrahentami oraz podmiotami trzecimi, w szczególności te, których lista stanowi załącznik do Umowy Sprzedaży, za wyjątkiem Wyłączonych Kontraktów (zgodnie z definicją zawartą w Umowie Sprzedaży).
    *   W szczególności przenoszone kontrakty obejmują umowy dealerskie i ogólne warunki współpracy handlowej z podmiotami sprzedającymi okna dachowe (sprzedaż poszczególnych okien odbywa się na podstawie bieżących, konkretnych zamówień), umowy z dostawcami, umowy leasingu, umowy na dostawę różnych mediów.
    *   Strony podjęły również starania w celu przeniesienia na Nabywcę umowy zawartej przez Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju w sprawie Projektu Realizowanego w Ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020 („Projekt”). Po uzyskaniu zgody Narodowego Centrum Badań i Rozwoju, Projekt zostanie przeniesiony na Nabywcę, co umożliwi pozyskanie dodatkowego finansowania na prace badawczo-rozwojowe nad nowym typem okien dachowych.
*   Wierzytelności oznaczają wszelkie wierzytelności księgowe i inne, należne Sprzedającemu i inne prawa do otrzymania płatności związane z działalnością produkcji okien dachowych, przysługujące Sprzedającemu przed lub w dniu podpisania Umowy Sprzedaży, niezależnie od tego czy wierzytelności takie zostały już objęte fakturą i czy były w takim czasie wymagalne. Sprzedający przenosi na Nabywcę wszelkie umowne i ustawowe prawa przysługujące wobec osób trzecich z tytułu rękojmi lub gwarancji, związane z działalnością produkcji okien dachowych, w tym związane z Zapasami, Aktywami, Przejmowanymi Zobowiązaniami lub Kontraktami (definicje zawarte w Umowie Sprzedaży), niezależnie od tego, czy takie Kontrakty i Przejmowane Zobowiązania zostały wykonane w całości czy w części.
*   Pozwolenia, zdefiniowane w Umowie Sprzedaży jako prawa i obowiązki wynikające z wszelkich decyzji, pozwoleń, zezwoleń oraz aktów administracyjnych, które są związane z działalnością produkcji okien dachowych i które ulegają przeniesieniu, a których lista stanowi załącznik do Umowy Sprzedaży.
*   Znak towarowy dotyczący okien dachowych, zarejestrowany w Urzędzie Patentowym RP.
*   Rejestry zdefiniowane jako wykazy dostawców i klientów oraz wszelkie inne rejestry, księgi, informacje oraz dokumentacja dowolnego rodzaju na dowolnym nośniku, w tym m.in. procesy, pliki, plany, materiały objęte prawami autorskimi, oprogramowania, bazy danych komputerowych, know-how, wynalazki, patenty, wzory lub jakąkolwiek inną formę własności intelektualnej, sprzęt, zbiory dokumentów, plany, arkusze techniczne, plany produkcyjne, procesy, rysunki, materiały, modele, prototypy, tajemnice handlowe lub prawa autorskie, bez względu na to czy objęte są prawami własności intelektualnej, a także inne pomysły i formy informacji związane z działalnością produkcji okien dachowych.
*   Gotówka, tj. saldo środków pieniężnych alokowanych do działalności produkcji okien dachowych obliczone jako różnica między saldem środków pieniężnych alokowanych do działalności produkcji okien dachowych w dniu podpisania Umowy Sprzedaży a saldem środków pieniężnych na dzień 31 grudnia 2020 r., które wynosi 0 EUR (słownie: zero euro). W przypadku, gdy gotówka w dniu podpisania Umowy Sprzedaży będzie stanowić kwotę dodatnią, Sprzedający przekaże Nabywcy, jako składnik działalności produkcji okien dachowych, kwotę równą gotówce na dzień podpisania pomnożoną przez 0,81. Jeżeli jednak tak obliczona gotówka w dniu podpisania Umowy Sprzedaży będzie stanowić kwotę ujemną, Nabywca przekaże Sprzedającemu kwotę równą takiej ujemnej kwoty gotówki pomnożoną przez 0,81.
*   Przejmowane Zobowiązania oznaczają wszelkie zobowiązania związane z działalnością produkcji okien dachowych, które mają być przeniesione (za zgodą osoby trzeciej, jeśli jest wymagana) na Nabywcę na podstawie Umowy Sprzedaży (lub jakiejkolwiek innej umowy, jeśli jest to wymagane przez prawo lub inne zobowiązania umowne), w tym zobowiązania wynikające z Kontraktów oraz zobowiązania, które zostaną przejęte przez Nabywcę na podstawie Kodeksu Pracy, z wyłączeniem zobowiązań lub wierzytelności stanowiących część wyłączonych zobowiązań. Podsumowując, przedmiotem Transakcji będą co do zasady wszystkie aktywa, kontrakty, zobowiązania związane z działalnością Zakładu U. Zapewnieniu kompletności przenoszonych składników majątkowych na Nabywcę służy postanowienie Umowy Sprzedaży, zgodnie z którym w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do składników działalności produkcji okien dachowych, stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa, odpowiednie zastosowanie znajdzie art. 552Kodeksu Cywilnego.

d.Elementy wyłączone z zakresu Umowy Sprzedaży i Transakcji.

Zgodnie z istotą Transakcji i treścią Umowy Sprzedaży, z zakresu Transakcji wyłączone są aktywa, kontrakty, zobowiązania związane z działalnością Zakładu T:

*   „Wyłączona Działalność” oznaczająca każdą działalność Sprzedającego prowadzoną w Polsce, w tym między innymi działalność produkcji okien elewacyjnych (pionowych), inną niż działalność produkcji okien dachowych.
*   „Wyłączone Kontrakty” oznaczające wszelkie kontrakty, umowy i zamówienia Sprzedającego związane z Wyłączoną Działalnością, tj. inne niż związane z działalnością produkcji okien dachowych.
*   „Wyłączone Składniki Działalności” oznaczające wszelkie składniki niezwiązane z działalnością produkcji okien dachowych.
*   „Wyłączone Zobowiązania” oznaczające wszelkie zobowiązania Sprzedającego inne niż Przejmowane Zobowiązania.

e.Rozliczenia Stron.

Zgodnie z Umową Sprzedaży, jeżeli po dniu podpisania Umowy Sprzedaży, odpowiednio Nabywca lub Sprzedający otrzyma jakiekolwiek kwoty należne w całości lub w części drugiej stronie na podstawie Kontraktu i Przejmowanych Zobowiązań lub Wyłączonego Kontraktu, wówczas strona otrzymująca takie nienależne świadczenie niezwłocznie przekaże otrzymaną kwotę drugiej stronie.

5.Umowa TSA

W celu zapewnienia Nabywcy możliwości kontynuowana prowadzenia działalności produkcji okien dachowych, Strony zawrą umowę o świadczenie usług tymczasowych (Umowę TSA), na podstawie której Sprzedający zapewni Nabywcy przez określony i ograniczony czas usługi (w tym usługi w zakresie ekstruzji profili okien dachowych) umożlwiające Nabywcy kontynuowanie prowadzenia działalności w niezakłócony sposób oraz w zakresie w jakim działalność ta była prowadzona do dnia podpisania Umowy Sprzedaży. Usługi objęte Umową TSA będą wykonywane przez Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przy wykorzystaniu własnych zasobów ludzkich i materialnych, a częściowo mogą być wykonywane przez podwykonawców Sprzedającego. W zakres usług wykonywanych przez Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz Nabywcy na podstawie Umowy TSA wchodzą:

*   Usługi ekstruzji profili okiennych,
*   Usługi IT,
*   Usługi finansowo-księgowe, w tym wystawiania faktur,
*   Usługi HR i obsługi płacowej,
*   Usługi wsparcia (w zakresie badań i rozwoju), w szczególności wsparcia w realizacji Projektu,
*   Inne usługi zgodnie z zapotrzebowaniem Nabywcy, w szczególności wsparcie w zakresie wdrożenia systemu zakupowego, wsparcie w zakresie rozpatrywania reklamacji, podnajem powierzchni biurowej i wyposażenia dla zespołu sprzedażowego okien dachowych (osób wykonujących pracę na terenie Zakładu T, które w ramach Transakcji zostaną przeniesieni do Nabywcy).

Umowa TSA będzie obowiązywać od dnia sprzedaży Zakładu U na okres 24 miesięcy, z wyjątkiem usług wsparcia (w zakresie badań i rozwoju), które będą wykonywane przez 12 miesięcy. Nabywca może wypowiedzieć Umowę TSA za czteromiesięcznym okresem wypowiedzenia. Podstawowym elementem Umowy TSA z punktu widzenia kontynuacji działalności produkcji okien dachowych jest świadczenie przez Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz Nabywcy usługi ekstruzji profili okiennych niezbędnych do wytwarzania okien dachowych. Świadczenie usług w tym zakresie wiąże się z udostępnieniem przez Nabywcę Sprzedającemu sprzętu i urządzeń niezbędnych do wykonywania tych usług na rzecz Nabywcy.

6.Kontynuacja działalności Sprzedawcy przez Nabywcę.

W perspektywie krótko/średnio terminowej Nabywca będzie w pełni kontynuował działalność produkcyjną i handlową w zakresie okien dachowych. Oprócz nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa od Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (nieruchomości, maszyn, urządzeń, kontraktów itd.) na podstawie Umowy Sprzedaży, Nabywca zapewnia sobie niezbędne wsparcie w wykonywaniu potrzebnych w tej działalności funkcji na podstawie Umowy TSA od Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością lub na podstawie bezpośrednich umów z dostawcami trzecimi. Kluczowe dla zapewnienia ciągłości w działalności produkcyjnej i handlowej Zakładu U jest pozyskiwanie usług ekstruzji profili okiennych na podstawie Umowy TSA. Pozostałe funkcje gospodarcze potrzebne w działalności Nabywcy będą realizowane własnymi środkami, na podstawie Umowy TSA lub z wykorzystaniem niezależnych dostawców. Co do zasady, Nabywca będzie prowadził działalność produkcyjno-handlową w zakresie okien dachowych w Zakładzie U. W zależności od sytuacji rynkowej i analiz ekonomicznych w przyszłości Nabywca lub Grupa R mogą podjąć decyzje o sprzedaży Zakładu U podmiotowi trzeciemu. Ewentualnie Grupa R może podjąć decyzję o sprzedaży spółki X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością podmiotowi trzeciemu.

Zainteresowani w uzupełnieniu wniosku, dotyczącym podatku od czynności cywilnoprawnych wskazali, że umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa została zawarta w formie aktu notarialnego w dniu 28 lutego 2021 r. Wynagrodzenie za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowi suma ceny wyrażonej kwotowo w złotych oraz wartości przejmowanych zobowiązań.

Umowa wyodrębnia wartość nieruchomości sprzedawanych w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa (jest ona wyrażona kwotowo w złotych). Ponadto umowa wymienia przenoszone aktywa, w szczególności środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (wraz z ich wartościami), zapasy (wraz z ich wartościami), zobowiązania (wraz z ich wartościami) oraz wierzytelności (wraz z ich wartościami).

Na tej podstawie strony są w stanie wyodrębnić wartości poszczególnych składników majątkowych, tj. rzeczy i praw majątkowych, składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz ustalić podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych według, odpowiednio, stawki 1% albo 2%.

Pozostały opis zdarzenia przyszłego, który został przedstawiony przez Zainteresowanych w treści uzupełnienia wniosku, jako, że dotyczy zagadnienia objętego podatkiem od towarów i usług i nie jest istotny dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych, przedstawiony został w interpretacji Znak: 0114-KDIP1-2.4012.106.2021.3.ŁN, obejmującej swym zakresem ocenę stanowiska Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług.

**W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2):**

Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym Transakcja będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych według stawek właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych?

Zdaniem Zainteresowanych, Transakcja będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych według stawek właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają m.in. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Na mocy art. 2 pkt 4 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona – przy czym w odniesieniu do umów sprzedaży nieruchomości lub ich części, wyłączenie to nie ma zastosowania, jeśli transakcja jest zwolniona z podatku od towarów i usług.

Jak wskazano w stanowisku dotyczącym pytania nr 1, przedmiotowa Transakcja będzie wyłączona z zakresu zastosowania ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, gdyż przedmiotem Transakcji będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż sprzedaż składników majątku działalności produkcyjnej mieści się w definicji czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera odrębnych regulacji w zakresie podstawy opodatkowania przy nabyciu przedsiębiorstwa. Ponieważ przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część nie stanowi odrębnego, jednolitego prawa majątkowego, ale zbiór rzeczy i praw majątkowych (i w konsekwencji sprzedaż przedsiębiorstwa należy traktować jako sprzedaż zbioru rzeczy i praw majątkowych), podstawę opodatkowania oraz stawkę podatku od czynności cywilnoprawnych należy ustalać odrębnie dla każdego składnika wchodzącego w skład zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych z osobna. Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przewiduje bowiem odrębnej stawki, którą można by zastosować do całej wartości przedsiębiorstwa.

O prawidłowości przedstawionego powyżej stanowiska świadczy jednomyślnie doktryna oraz praktyka władz skarbowych. Przykładowo można tu przytoczyć interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 16 maja 2016 r. Znak: IBPB-2-1/4514-95/16/MZ, w której stwierdzono, iż podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku nabycia przedsiębiorstwa jest rynkowa wartość poszczególnych elementów wchodzących w jego skład.

W przypadku umowy sprzedaży przedsiębiorstwa, stawki omawianego podatku – określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – wynoszą:

*   2%, gdy przedmiot umowy stanowią nieruchomości, rzeczy ruchome, prawo użytkowania wieczystego, własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz wynikające z przepisów prawa spółdzielczego: prawo do domu jednorodzinnego oraz prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym,
*   1% – inne prawa majątkowe.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Zainteresowanych, wskazana w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych według stawek właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część uzasadnienia stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.**

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 28 maja 2021 r. Znak: 0114-KDIP1-2 .4012.106.2021.3.ŁN.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.) – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych a także zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przy czym w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 lit. b) ww. ustawy.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 i 568) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, Sprzedający) planuje sprzedać na rzecz X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania, Nabywca) zespół aktywów, składających się na zakład produkcyjny. Przedmiotem Transakcji jest sprzedaż na rzecz Nabywcy działalności produkcyjnej w zakresie prowadzonej w Zakładzie U, a także przeniesienie pracowników związanych z działalnością produkcyjną w zakresie okien dachowych. W ramach Transakcji Sprzedający oraz Nabywca zawrą następujące umowy:

*   Umowę Sprzedaży Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa z Warunkiem Przejścia Własności Nieruchomości Wchodzącej w Skład Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (dalej: „Umowa Sprzedaży”),
*   Umowę Przeniesienia Własności Nieruchomości Wchodzącej w Skład Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa („Umowa Przeniesienia Nieruchomości”),
*   Umowę o Świadczenie Usług Tymczasowych.

W interpretacji indywidualnej z 28 maja 2021 r. Znak: 0114-KDIP1-2.4012.106.2021.3.ŁN, wydanej dla Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „(…) przedmiotu opisanej we wniosku Transakcji nie można uznać za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W konsekwencji transakcja ta nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy. (…) Transakcja, której przedmiotem jest zespół składników materialnych i niematerialnych, stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy jest na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, wyłączona z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. (…)”.

W związku z powyższym, skoro omawiana transakcja sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie wyłączona z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

O powstaniu obowiązku podatkowego decyduje – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – moment dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy – wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Jeżeli jednak podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, to stosownie do art. 6 ust. 3 ww. ustawy – organ wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik (art. 6 ust. 4 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym − 2%,
2.  innych praw majątkowych − 1%.

Podatek pobiera się według stawki najwyższej jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki – od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych (art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Stosownie do art. 10 ust. 1 ww. ustawy – podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika. W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu – notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 535 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. W świetle art. 555 Kodeksu cywilnego – przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody. Zatem przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego mogą być również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

W przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dlatego też, w przypadku, gdy przedmiotem umowy sprzedaży jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w celu dokonania właściwej kwalifikacji przenoszonych składników należy sięgnąć do rozwiązań prawnych uregulowanych w przepisach ogólnych. W takim przypadku należy zatem posłużyć się definicją „przedsiębiorstwa” zawartą w przepisie art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Na mocy tego przepisu – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 55² Kodeksu cywilnego – czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle wyżej przywołanej definicji, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast zorganizowana część przedsiębiorstwa to wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół składników niematerialnych i materialnych, mogących stanowić samodzielnie funkcjonujące przedsiębiorstwo. Odwołanie się w definicji do pojęcia „zespół składników” nie pozwala zatem na odrębne i niezależne postrzeganie poszczególnych elementów materialnych i niematerialnych tworzących dane przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, funkcjonujące na rynku jako jeden podmiot będący przedmiotem umowy sprzedaży.

Z treści art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jasno wynika, że opodatkowaniu podlegają umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Wskazany przepis nie wymienia jakie konkretnie przedmioty umów sprzedaży podlegają opodatkowaniu. Dla opodatkowania czynności sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie ma zatem znaczenia czy umowa sprzedaży obejmuje przedsiębiorstwo, zorganizowaną jego część, nieruchomość czy wierzytelność, która stanowi prawo majątkowe. Istotnym jest, że przeniesienie własności następuje w drodze umowy sprzedaży.

W świetle ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa sprzedaży przedsiębiorstwa czy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych przewidzianych dla umowy sprzedaży. Jej przedmiot stanowi przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa – a nie poszczególne elementy zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych. Tak jak w przypadku każdej innej umowy sprzedaży obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży on na kupującym, a podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego będącego przedmiotem transakcji, czyli tutaj zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym, jeżeli w umowie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa strony wyodrębnią wartość rzeczy i praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki (1% i 2%), podatek będzie należało uiścić według właściwych stawek. Jeżeli jednak dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpi przeniesienie własności, nie zostaną wyodrębnione wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki, to na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatek będzie należało uiścić według stawki najwyższej (2%) od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych. Opodatkowanie umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa stawką 2% ma bowiem zastosowanie w przypadku, gdy cena sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, odpowiadająca jej wartości rynkowej, ustalona jest przez strony czynności cywilnoprawnej w jednej kwocie, bez wyodrębniania wartości jej poszczególnych elementów.

Należy podkreślić, że na gruncie uregulowań ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, dokonanie wyodrębnienia i oceny poszczególnych elementów umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest możliwe tylko w celu zastosowania dwóch stawek podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega ocenie jako całość – zespół powiązanych elementów, a nie poszczególne, przypadkowe elementy zbioru.

Wyodrębnienie w umowie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa konkretnych składników majątkowych umożliwia zastosowanie różnych stawek podatkowych, natomiast nie zmienia to faktu, że w dalszym ciągu przedmiot opodatkowania stanowi zorganizowana część przedsiębiorstwa, która jest przedmiotem umowy sprzedaży.

Skoro zatem – jak już wskazano powyżej – wyłączeniu z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług podlega transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, rozumianej jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, to opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega umowa sprzedaży tego właśnie zorganizowanego zespołu składników, a nie jego poszczególnych składników. W konsekwencji, to zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi sui generis przedmiot umowy sprzedaży podlegającej podatkowi od czynności cywilnoprawnych, a nie – jak twierdzą Zainteresowani – poszczególne elementy zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych.

W takim przypadku dochodzi zatem do sprzedaży wszystkich składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumianych jako całość, a nie poszczególnych (konkretnych) rzeczy wchodzących w skład przenoszonego zbioru. Tym samym podstawę opodatkowania stanowi cały przedmiot transakcji (umowy), a nie – jak twierdzą Zainteresowani – jego poszczególne składniki. Natomiast wyodrębnienie w umowie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa konkretnych składników (rzeczy i praw majątkowych), składających się na przedmiot umowy – umożliwia zastosowanie różnych stawek podatkowych.

W związku z tym nie można zgodzić się z Zainteresowanymi, że ponieważ przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część nie stanowi odrębnego, jednolitego prawa majątkowego, ale zbiór rzeczy i praw majątkowych (i w konsekwencji sprzedaż przedsiębiorstwa należy traktować jako sprzedaż zbioru rzeczy i praw majątkowych), podstawę opodatkowania (…) należy ustalać odrębnie dla każdego składnika wchodzącego w skład zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych z osobna.

Z uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego wynika, że umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa została zawarta 28 lutego 2021 r. Wynagrodzenie za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowi suma ceny wyrażonej kwotowo w złotych oraz wartości przejmowanych zobowiązań. Umowa wyodrębnia wartość nieruchomości sprzedawanych w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa (jest ona wyrażona kwotowo w złotych). Ponadto umowa wymienia przenoszone aktywa, w szczególności środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (wraz z ich wartościami), zapasy (wraz z ich wartościami), zobowiązania (wraz z ich wartościami) oraz wierzytelności (wraz z ich wartościami). Na tej podstawie strony są w stanie wyodrębnić wartości poszczególnych składników majątkowych, tj. rzeczy i praw majątkowych, składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz ustalić podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych według, odpowiednio, stawki 1% albo 2%.

Zatem z wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że w zawartej umowie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostały wyodrębnione wartości składników majątkowych (rzeczy i praw majątkowych) przenoszonych w ramach Transakcji, do których mają zastosowanie różne stawki (1% i 2%). Oznacza to, że na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatek będzie należało uiścić według stawek właściwych dla rzeczy i praw majątkowych, czyli właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych.

Zgodzić należy się zatem ze stanowiskiem Zainteresowanych, że sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych z zastosowaniem różnych stawek podatkowych (1% lub 2%).

Wobec powyższego, stanowiska Zainteresowanych nie można było uznać w całości za prawidłowe.

Odnosząc się do przywołanej przez Zainteresowanych interpretacji indywidualnej wskazać należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Należy również wskazać, że przywołana interpretacja potwierdza, że sprzedaż przedsiębiorstwa to sprzedaż całości, a nie poszczególnych jego składników oraz potwierdza, że dokonanie wyodrębnienia i oceny poszczególnych elementów umowy sprzedaży przedsiębiorstwa jest możliwe tylko w celu zastosowania dwóch stawek podatku od czynności cywilnoprawnych. Wskazana przez Zainteresowanych interpretacja nie potwierdza zatem ich stanowiska że sprzedaż przedsiębiorstwa należy traktować jako sprzedaż zbioru rzeczy i praw majątkowych, a podstawę opodatkowania oraz stawkę podatku od czynności cywilnoprawnych należy ustalać odrębnie dla każdego składnika wchodzącego w skład zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych z osobna.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.