Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-996/12/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-11-12
Teza: Czy przekazanie salonu SPA żonie może być potraktowane jako transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług a w związku z tym czynność ta nie podlega przepisom tej ustawy? Czy będzie Pan zwolniony z dokonania korekty rozliczonego wcześniej podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: korekta; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2012 r. (data wpływu 20 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 9 listopada 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia od opodatkowania czynności przekazania zorganizowanej części przedsiębiorstwa (salon SPA) oraz obowiązku dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 9 listopada 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia od opodatkowania czynności przekazania zorganizowanej części przedsiębiorstwa (salon SPA) oraz obowiązku dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan jako osoba fizyczna działalność w zakresie (wg wpisu do ewidencji działalności gospodarczej):

*   96.02.Z Fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne,
*   96.04.Z Działalność usługowa związana z poprawą kondycji fizycznej,
*   93.29.Z Pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna,
*   41.20.Z Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,
*   47.52.Z Sprzedaż detaliczna drobnych wyrobów metalowych, farb i szkła prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach.

Głównym przedmiotem działalności jest gabinet kosmetyczny (salon SPA), w którym są świadczone usługi na rzecz osób fizycznych. Jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi działalność gospodarczą na zasadach ogólnych (PKPiR, podatek liniowy). Działalność wykonywana jest w salonie SPA, będącym jednocześnie Pana siedzibą.

Ma Pan zamiar przekazać żonie przedmiotowy salon SPA jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zamierza też wykonać następujące czynności:

*   zmienić całkowicie branżę z usług kosmetycznych na działalność handlową (zakończyć całkowicie działalność w salonie SPA),
*   przenieść siedzibę w całkiem nowe miejsce (w obecnie zajmowanym lokalu pozostanie tylko salon SPA będący przedmiotem przekazania),

Na salon SPA, jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składają się:

*   lokal będący siedzibą salonu,
*   wartości niematerialne i prawne,
*   środki trwałe stanowiące wyposażenie salonu,
*   siedziba o ustalonej renomie,
*   stali klienci,
*   zobowiązania wobec dostawców (czynsz za salon SPA, dostawy materiałów niezbędnych do prowadzenia salonu, usługi związane z utrzymaniem salonu SPA).

Sprzedaż w salonie SPA rejestrowana jest przez kasę fiskalną, zapłaty dokonywane są gotówką do kasy salonu.

Po przekazaniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa żona będzie kontynuować działalność - salon SPA - w niezmienionej formie jako odrębny podmiot na własny rachunek. Nie ma potrzeby dokonywania jakichkolwiek zmian w salonie lub dodatkowych zakupów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

*   Czy przekazanie salonu SPA żonie może być potraktowane jako transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług a w związku z tym czynność ta nie podlega przepisom tej ustawy?
*   Czy będzie Pan zwolniony z dokonania korekty rozliczonego wcześniej podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie salonu SPA żonie może być potraktowane jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wyodrębnione składniki majątkowe w ramach tego zorganizowanego przedsiębiorstwa dadzą możliwość prowadzenia oddzielnej działalności gospodarczej. Salon SPA, który będzie przedmiotem przekazania to działający zakład wraz ze środkami trwałymi, wartościami niematerialno-prawnymi, lokalizacją, zobowiązaniami, stałymi klientami oraz renomą, którą udało się zdobyć. Środki trwałe znajdujące się na wyposażeniu salonu nie będą przenoszone lub demontowane w związku z przedmiotową transakcją zbycia salonu. Salon SPA jest więc niezależnie działającą częścią działalności i jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku.

Wskazał Pan, iż salon jest również wyodrębnioną finansowo częścią działalności. Zasadność tego twierdzenia może być udokumentowana raportami z kasy fiskalnej. Kasa fiskalna jest prowadzona wyłącznie do obsługi salonu SPA, a ponieważ prowadzi on sprzedaż wyłącznie na rzecz osób fizycznych, cała sprzedaż dotycząca jego usług jest dokumentowana przez kasę fiskalną.

W Pana ocenie, na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, bo spełnione są łącznie następujące warunki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w przedsiębiorstwie,
*   składniki przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Reasumując stwierdził Pan, iż mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa, wskazany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, będących przedmiotem planowanego przekazania winien być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a jego zbycie, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będzie Pan musiał dokonywać korekty rozliczonego wcześniej podatku naliczonego. Jak bowiem stanowi ten przepis, w przypadku transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w art. 91 ust. 1-8 ustawy (czyli gdyby później nastąpiła zmiana przeznaczenia tego przedsiębiorstwa) jest dokonywana przez nabywcę (żonę) zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 6 cyt. ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych – z uwagi na treść pkt 1 powołanego przepisu - należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania części przedsiębiorstwa za zorganizowaną jego część jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego.

Według zapisów ust. 2 powołanego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy).

Z treści ust. 3 ww. artykułu wynika, że korekty, o której mowa wyżej dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do ust. 4 wskazanego artykułu, w przypadku, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl ust. 5 ww. artykułu, w przypadku, o którym mowa w ust. 4 korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z dyspozycją ust. 6 powołanego artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Według art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z treści wniosku wynika, iż ma Pan zamiar przekazać żonie salon SPA, na który składają się: lokal będący siedzibą salonu, wartości niematerialne i prawne, środki trwałe stanowiące wyposażenie salonu, siedziba o ustalonej renomie, stali klienci, zobowiązania wobec dostawców (czynsz, dostawy materiałów niezbędnych do prowadzenia salonu, usługi związane z utrzymaniem salonu). Sprzedaż w salonie rejestrowana jest przez kasę fiskalną, zapłaty dokonywane są gotówką do kasy salonu. Po przekazaniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa żona będzie kontynuować działalność - salon SPA - w niezmienionej formie jako odrębny podmiot na własny rachunek. Nie ma potrzeby dokonywania jakichkolwiek zmian w salonie lub dodatkowych zakupów.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy – jak wynika z treści wniosku - zbywane składniki będą wyodrębnione w prowadzonym przedsiębiorstwie w sposób organizacyjny, finansowy i funkcjonalny, to będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Tym samym zastosowanie znajdzie przepis art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług a planowana transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

W konsekwencji nie będzie Pan zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem towarów i usług. Obowiązek ewentualnej korekty tego podatku, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, zostanie przeniesiony na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków, tj. na żonę, która zobowiązana będzie do dokonania korekty w przypadku zaistnienia okoliczności powodujących taki obowiązek (zmiany przeznaczenia nabytego majątku).

Podkreślić jednocześnie należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.