Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDSL1-1.4011.467.2025.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-14
Teza: Zamiana nieruchomości i przeznaczenie przychodu ze zbycia
nieruchomości na cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe
działki
nieruchomości
zamiana
zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw
majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lipca 2025 r. wpłynął Pani wniosek sygnowany datą 27 marca 2025 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych.
    Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem sygnowanym datą 27 marca
    2025 r. (wpływ 9 września 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Brat Wnioskodawczyni na podstawie umowy darowizny z dnia 25 sierpnia 1999 r.,
    sporządzonej w formie aktu notarialnego – Repertorium A nr (...), jest właścicielem
    zabudowanej nieruchomości obejmującej niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną
    numerem ewidencyjnym 1/9 o powierzchni (...), położoną w miejscowości (...), dla której
    Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o numerze (...) .
    W dziale III wskazanej księgi wieczystej ujawnione zostało prawo nieodpłatnej służebności
    przejazdu i przechodu przez działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 2/5, na całej jej
    szerokości i długości, wraz z prawem budowy urządzeń infrastruktury technicznej.
    Ponadto w tym samym dziale ujawnione zostało ograniczone prawo rzeczowe w postaci
    nieodpłatnej, nieokreślonej służebności przejazdu i przechodu przez działkę nr 1/6 -
    również na całej jej szerokości i długości, z możliwością realizacji urządzeń
    infrastrukturalnych.
    Działka nr 1/9:
      · w ewidencji gruntów oznaczona jest jako RIVa oraz RV - grunty orne;
      · nie jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania
        przestrzennego;
      · posiada dostęp do drogi publicznej;
      · została nabyta do majątku osobistego w ramach ustawowej wspólności majątkowej
        małżeńskiej;
      · nie została nabyta od jednostki samorządu terytorialnego ani od Skarbu Państwa;
      · nie stanowi przedmiotu dzierżawy, użyczenia, najmu ani innych umów o podobnym
        charakterze.
    Wnioskodawczyni na podstawie umowy darowizny z dnia 14 marca 2006 r., sporządzonej
    w formie aktu notarialnego - Repertorium (...)– jest właścicielem, w ramach ustawowej
    wspólności majątkowej małżeńskiej, niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę
    gruntu o numerze ewidencyjnym 1/4, o powierzchni (...), położoną w miejscowości (...), dla
    której księgę wieczystą nr (...) prowadzi Sąd Rejonowy, (...) Wydział Ksiąg Wieczystych.
    Działka nr 1/4:
      · w ewidencji gruntów oznaczona jest jako PsIV – pastwiska trwałe oraz RV - grunty
        orne;
      · nie jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania
        przestrzennego;
      · posiada dostęp do drogi publicznej;
      · nie została nabyta od jednostki samorządu terytorialnego ani od Skarbu Państwa;

      · nie stanowi przedmiotu dzierżawy, użyczenia, najmu ani innych umów o podobnym
        charakterze.
    Brat jak i Wnioskodawczyni postanowili dokonać zamiany działek. Do zamiany doszło w
    dniu 23 listopada 2023 r.
    Brat w zamian za niezabudowaną nieruchomość oznaczoną numerem ewidencyjnym 1/4
    o powierzchni (...), położoną w miejscowości (...), dokonuje jej nabycia do majątku
    osobistego, pozostając jednocześnie w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój
    ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Natomiast Wnioskodawczyni w zamian za
    wskazaną powyżej działkę nr 1/4, nabywa niezabudowaną nieruchomość oznaczoną
    numerem ewidencyjnym 1/9, o powierzchni (...), położoną w miejscowości (...), z
    przeznaczeniem do majątku wspólnego, w ramach obowiązującego ich ustroju wspólności
    ustawowej majątkowej małżeńskiej.
    Strony zgodnie oświadczają, iż:
      · znany jest im stan prawny i techniczny przedmiotowych nieruchomości;
      · wartość działki nr 1/9 wynosi 180 000,00 zł (słownie: sto osiemdziesiąt tysięcy złotych);
      · wartość działki nr 1/4 wynosi 120 000,00 zł (słownie: sto dwadzieścia tysięcy złotych);
      · z dniem 14 listopada 2023 r. (tj. dniem zawarcia umowy), na strony przechodzą
        wszelkie korzyści i ciężary związane z prawami, które zostały przez nich nabyte.
    Żadna ze stron nie musi dokonywać dopłat. Obecnie Wnioskodawczyni planuje dokonać
    sprzedaży nieruchomości.
    Wnioskodawczyni w związku z zamianą działek uważana jest za właściciela (od kiedy jest
    właściciel działki).
    Po dokonaniu sprzedaży działki, jeśli nie będzie można skorzystać ze zwolnienia z
    opodatkowania podatkiem dochodowym Wnioskodawczyni chce przeznaczać środki na
    własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawczyni za uzyskane środki chce zakupić działkę i
    mieszkanie. Tym samym środki zostaną przeznaczone na zakup nieruchomości.
    W tym miejscu należy podkreślić, iż umowa deweloperska została podpisana już w
    kwietniu 2025 r. czyli przed sprzedażą działki. Wnioskodawczyni dokonała już pierwszej
    wpłaty na przyszłe mieszkanie. Po sprzedaży działki środki uzyskane z niej chce
    przeznaczyć na dalsze transze na zakup mieszkania. Mieszkanie jest od dewelopera i jest
    w trakcie budowy. Czyli w tym przypadku Wnioskodawczyni środkami ze sprzedaży
    nieruchomości (działki) pokryje zakup mieszkania, na które były wcześniej dokonane
    wpłaty.
    Druga cześć środków ze sprzedaży działki zostanie przeznaczona na inną działkę. Obecnie
    Wnioskodawczyni nie ma upatrzonej działki, którą będzie kupowała.
    Podsumowując, część środków będzie przeznaczona na mieszkanie, a część na działkę. Co
    ważne, Wnioskodawczyni planuje przeznaczyć wszystkie środki na ww. nieruchomości,
    czyli mieszkanie (wpłaty) oraz działkę. Co ważne, na działce w przyszłości
    Wnioskodawczyni planuje pobudować dom. Wnioskodawczyni nie zamierza także
    sprzedawać mieszkania.
    W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzieliła Pani następujących odpowiedzi
    na zawarte w wezwaniu pytania:
      1. Kiedy dojdzie do sprzedaży działki nr 1/9 (proszę podać datę)?
        Działka jest przeznaczona do sprzedaży. Przewiduje Pani, iż do sprzedaży dojdzie
        do 15 października 2025 r.
      2. Czy sprzedaż tej działki nastąpi w wykonaniu zarejestrowanej działalności
        gospodarczej?

        Nie, ponieważ nie ma Pani działalności gospodarczej.
      3. Czy do przeniesienia własności mieszkania przez dewelopera na Panią dojdzie nie
        później niż w okresie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi zbycie
        działki 1/9?
        Mieszkanie ma zostać oddane przez dewelopera w grudniu 2026, czyli wtedy też
        zostanie na Panią przepisana własność mieszkania.
      4. Czy w zakupionym mieszkaniu będzie Pani realizować własne cele mieszkaniowe? To
        znaczy, czy będzie w nim Pani mieszkać? Jeśli tak, to od kiedy, czy na stałe, lub w
        jakich okresach?
        Będzie Pani w nim mieszkać przez najbliższe kilka lat, chce wykończyć mieszkanie
        po oddaniu przez dewelopera i od razu w nim zamieszkać.
      5. Czy mieszkanie położone będzie w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w
        innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w
        Konfederacji Szwajcarskiej?
        Tak, mieszkanie położone będzie w Państwie członkowskim Unii Europejskiej.
      6. Czy do nabycia działki dojdzie nie później niż w okresie 3 lat od końca roku
        podatkowego, w którym nastąpi zbycie działki 1/9?
        Tak, ponieważ chce skorzystać Pani z ulgi.
      7. Czy działka, którą planuje Pani nabyć będzie działką budowlaną, przeznaczoną pod
        budowę budynku mieszkalnego?
        Tak, działka ta będzie działką budowlaną z przeznaczeniem pod budowę budynku
        mieszkalnego.
      8. Czy działka, którą planuje Pani zakupić położona będzie w państwie członkowskim
        Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru
        Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej?
        Tak, będzie.
      9. Czy po wybudowaniu domu na działce, którą zamierza Pani nabyć będzie Pani
        realizować własne cele mieszkaniowe tzn. czy będzie Pani w nim mieszkać? Jeśli tak,
        to od kiedy, czy na stałe, lub w jakich okresach?
        Tak, będzie Pani realizować własne cele mieszkaniowe. Chce Pani zakupić działkę i
        się na niej wybudować za kilka lat.
      10. Czy zapłata należności i przeniesienie własności działki nastąpi po sprzedaży działki
        nr 1/9? Czy zapłata należności za działkę nastąpi z przychodu uzyskanego ze
        sprzedaży działki 1/9? Należy opisać chronologię zdarzeń w odniesieniu do
        powyższego.
        W pierwszej kolejności dokonana zostanie sprzedaż działki 1/9, a następnie zakup
        innej działki, która będzie mniejsza.
      11. Czy zapłata należności i przeniesienie własności mieszkania nastąpi przed
        sprzedażą działki nr 1/9, czy też zapłata części należności (w tym już dokonana
        pierwsza wpłata) nastąpi przed sprzedażą działki nr 1/9, a zapłata pozostałej części
        należności nastąpi po sprzedaży działki nr 1/9? Należy opisać chronologię zdarzeń
        w odniesieniu do powyższego.
        Zostały dokonane dwie wpłaty za mieszkanie, resztę wpłat chce Pani pokryć z
        środków uzyskanych ze sprzedaży działki 1/9.
      12. W jaki sposób realizować będzie Pani własne cele mieszkaniowe jednocześnie w
        zakupionym mieszkaniu i wybudowanym domu?

        Za należności otrzymane z działki 1/9 chce spłacić Pani mieszkanie i w nim
        zamieszkać oraz kupić mniejszą działkę, a za kilka lat zacząć budowę domu, w
        którym będzie chciała zamieszkać.
    Pytania
      1. Czy w tym przypadku Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży nieruchomości może
        skorzystać ze zwolnienia z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od
        osób fizycznych?
      2. Czy podatnik może skorzystać z ulgi z art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku
        dochodowym przeznaczając dochody na zakup zarówno działki i mieszkania?
    Pani stanowisko w sprawie
    Ad. 1
    Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części
    lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem
    pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
    wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej,
    skutkuje powstaniem przychodu.
    Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości
    oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w
    którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania
    działalności gospodarczej - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze
    sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle
    nie podlega opodatkowaniu.
    Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w
    nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli
    spełnione są łącznie dwa warunki:
      1. odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności
        gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
      2. zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w
        którym nastąpiło jej nabycie.
    Ustawa PIT nie precyzuje pojęcia „nabycie”. Nie wskazuje również, czy ma to być nabycie
    odpłatne czy nieodpłatne.
    Nie określa, na podstawie jakiej czynności prawnej, bądź zdarzenia prawnego, może
    nastąpić nabycie nieruchomości. Zatem pojęcie to interpretuje się szeroko, tzn., że
    nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy PIT, następuje z chwilą
    uzyskania prawa własności do nieruchomości.
    W interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 6 września 2018 r.
    nr 0115-KDIT2-3.4011.253.2028.1.AWO odnosząc się do definicji pojęcia „nabycia”
    stwierdził, że „(...) pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem
    nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa
    własności do nieruchomości (lub tych praw), bez względu na charakter czynności prawnej,
    na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub
    praw”.

    W przypadku Wnioskodawczyni nabycie pierwotnej działki nastąpiło wiele lat temu, tj. dnia
    14 marca 2006 r. Następnie pomiędzy rodzeństwem doszło do zamiany działek. Powyższa
    zamiana nastąpiła w dniu 23 listopada 2023 r. Czyli nabycie nastąpiło ponad 5 lat temu, a
    zamiana nie.
    Forma bezpośredniej wymiany towarów jaką jest uregulowana w art. 603 ustawy z dnia 23
    kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny umowa zamiany - w wyniku której każda ze stron
    zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się
    do przeniesienia własności innej rzeczy - również stanowi odpłatne zbycie rzeczy.
    Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Zamiana jest więc
    umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że
    ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego
    stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Ponadto zgodnie z
    art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego - m.in. umowa zamiany rzeczy co do tożsamości
    oznaczonej przenosi własność na nabywcę.
    Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega jedynie na tym, że
    w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne, a formę zapłaty stanowi inna
    rzecz. Zamiana więc podobnie jak umowa sprzedaży stanowi formę odpłatnego zbycia. W
    związku z powyższym zamianę należy traktować na równi z odpłatnym zbyciem i stosować
    przepisy właściwe dla odpłatnego zbycia. Czyli w przypadku Wnioskodawczyni nie będzie
    mogła skorzystać ze zwolnienia z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, ponieważ nabycie nie
    nastąpiło przed pięciu laty.
    Ad. 2
    Zgodnie z art. 30e ust. 1 cyt. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i
    praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy
    obliczenia podatku.
    W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest
    dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub
    praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d,
    powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1,
    dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Stosownie do art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości
    lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich
    wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego
    zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości
    rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości
    wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę
    zdefiniowane w ustawie, dlatego należy stosować językowe rozumienie tego wyrażenia.
    Wobec tego, za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się
    wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja
    sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z
    tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego w
    związku ze sprzedażą, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń
    w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Koszty te nie są kosztami
    nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.
    Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest
    obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
      1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
        majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek
        dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

      2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są
    dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art.
    30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków
    poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia
    nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie
    później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne
    zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został
    wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te
    cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
    majątkowych.
    Zgodnie z art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa
    w ust. 1 pkt 131, uważa się:
      a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
        także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego
        gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
      b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w
        takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub
        udziału w takim prawie,
      c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
        prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym
        również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu
        lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim
        prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni
        przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
      d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
        mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
      e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
        budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
        własnego pomieszczenia niemieszkalnego # położonych w państwie członkowskim
        Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru
        Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
    W przypadku Wnioskodawczyni podatnik dokonuje zakupu mieszkania. Zdaniem
    Wnioskodawczyni to, iż podpisała umowę przed sprzedażą działki nie zmienia faktu, iż raty
    płacone są do dewelopera. Bowiem w przypadku Wnioskodawczyni zapłata rat (transz) ma
    na celu dojście do własności mieszkania. Podkreślić należy, iż własność mieszkania nastąpi
    dopiero po wpłaceniu wszystkich rat (transz) i podpisaniu aktu notarialnego. Tym samym
    Wnioskodawczyni bez wątpienia dokonuje wpłat na zakup mieszkania i jest to cel
    wymieniony w ustawie o PIT.
    Wnioskodawczyni uważa, iż równoczesny zakup działki nie powoduje, iż środki są wydane
    na inne cele niż mieszkaniowe. Co do zasady nabycie mieszkania i działki nie wyklucza
    prawa do zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, bo przywołany przepis nie ogranicza ilościowo
    możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przy sprzedaży
    nieruchomości. Warunkiem jest jednak, aby każdy z zakupów służył własnym celom
    mieszkaniowym podatnika, a nie np. celom inwestycyjnym. W momencie nabycia
    mieszkania jak i działki nie przewiduje się ich sprzedaży. Powyższa okoliczność wprost
    świadczy o tym, że obie nieruchomości są nabyte na własne cele mieszkaniowe, a nie w
    celu późniejszej sprzedaży. Skoro tak, to takie wydatkowanie środków może korzystać ze
    zwolnienia.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła
    przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.
    Według art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
      a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
      b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
        oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
      c) prawa wieczystego użytkowania gruntów
      d) innych rzeczy,
      – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
      zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
      kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy –
      przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w
      przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
    Przepis ten formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części
    oraz udziału w nieruchomości – dokonane poza działalnością gospodarczą – przed
    upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
    wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w
    nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii
    opodatkowania ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.
    Pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw
    majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do
    nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na
    podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub
    praw. Zatem, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.
    Natomiast moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony
    jest zgodnie z normami prawa cywilnego.
    Mając na uwadze jego znaczenie językowe należy odwołać się do przepisów ustawy z 23
    kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071), a w szczególności do
    art. 155 § 1, który stanowi, że
      Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa
      zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej
      przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że
      strony inaczej postanowiły.

    Zauważyć należy, że użyte w cytowanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy
    pojęcie „odpłatne zbycie” oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw
    rzeczowych w zamian za korzyść majątkową. Aby dana czynność miała charakter
    odpłatnej, nie musi jej jednak towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy.
    Umowa zamiany – forma bezpośredniej wymiany towarów – uregulowana w art. 603
    Kodeksu cywilnego stanowi odpłatne zbycie. Umowa zamiany jest bowiem umową
    konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter
    niepieniężny.
    W myśl art. 603 Kodeksu cywilnego:
      Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę
      własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej
      rzeczy.
    Tym samym „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży,
    ale również umowę zamiany. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej
    towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy. Forma bezpośredniej
    wymiany towarów, jaką jest uregulowana w powyższym przepisie umowa zamiany, w
    wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność
    rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również
    stanowi odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie
    wartości pieniężne. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż.
    Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a
    jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że:
      Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.
    Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega jedynie na tym,
    że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne, a formę zapłaty stanowi
    inna rzecz. Zamiana więc, podobnie jak umowa sprzedaży stanowi formę odpłatnego
    zbycia. W następstwie umowy zamiany mają miejsce dwie czynności. Z jednej strony
    dochodzi u każdej ze stron do odpłatnego zbycia nieruchomości, a z drugiej każda ze
    stron nabywa nową nieruchomość.
    Należy przy tym zauważyć, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych podlega jedynie odpłatne zbycie, zaś nabycie jest w tym przypadku
    podatkowo obojętne.
    Zamiana jest formą nabycia, gdyż właściciel nabywa w drodze umowy rzecz lub prawo
    majątkowe, do którego prawa własności wcześniej nie miał, bo należało do innej osoby,
    nawet w sytuacji, kiedy zamiana nieruchomości następuje bez wzajemnych dopłat.
    Z opisu sprawy wynika, że Pani brat był właścicielem działki nr 1/9. Natomiast Pani była
    właścicielką, w ramach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, działki nr 1/4. Pani,
    jak i Pani brat postanowiliście dokonać zamiany tych działek. Do zamiany doszło 23
    listopada 2023 r. Żadna ze stron nie dokonywała dopłat. Obecnie planuje Pani sprzedaż
    działki nr 1/9 i przewiduje, iż do sprzedaży dojdzie do 15 października 2025 r.
    Zatem datą nabycia przez Panią działki 1/9 jest data zamiany działek, tj. 23 listopada
    2023 r.
    W konsekwencji, sprzedaż w 2025 r. działki nr 1/9 stanowi dla Pani źródło przychodu w
    rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ
    zostanie dokonana przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w
    którym nabyła Pani nieruchomość w drodze zamiany.
    W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    Na podstawie art. 30e ust. 2 ww. ustawy:
      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący
      różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw
      określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d,
      powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1
      pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Zgodnie z art. 19 ust. 1 powołanej ustawy:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
      Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Art. 19 ust. 3 cyt. ustawy stanowi, że:
      Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się
      na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego
      samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia
      zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.
    Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
      1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
        majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek
        dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131,
        lub
      2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Według art. 30e ust. 5 powołanej ustawy:
      Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.
      10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
    Art. 30e ust. 7 ww. ustawy stanowi, że:
      W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131
      podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45
      ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od
      następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4,
      do dnia zapłaty podatku włącznie.
    Na podstawie art. 45 ust. 1 i ust. 1a pkt 3 cyt. ustawy:
      Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego
      wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym,
      w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku
      podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w
      dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.
      W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom
      skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego
      w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia
      nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w
      art. 30e.

    Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1
    pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust.
    1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy
    spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.
    Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i
      praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada
      iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele
      mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie
      trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie,
      przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został
      wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione
      na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia
      nieruchomości i praw majątkowych.
    Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru: D × W/P
    gdzie:
    D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,
    W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych,
    P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.
    Cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże
    skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w
    warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości
    i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w
    przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.
    Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia
    nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na
    własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
    W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele
    mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze
    zwolnienia od podatku dochodowego.
    Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z
    opodatkowania wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że:
      Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki
      poniesione na:
      a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
        także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania
        wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub
        lokalem,
      b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału
        w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej
        lub udziału w takim prawie,

      c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
        prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w
        tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego
        gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału
        w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten
        zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
      d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
        mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
      e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
        budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
        własnego pomieszczenia niemieszkalnego
      – położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
      należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
      Szwajcarskiej.
    W świetle natomiast art. 21 ust. 25a cytowanej ustawy:
      Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na
      cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,
      nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w
      związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
    Stosownie do art. 21 ust. 26 powołanej ustawy:
      Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d
      i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub
      współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze
      własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni
      mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub
      pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również
      niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub
      pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie
      ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,
      prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich
      prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
    Na mocy art. 21 ust. 27 tej ustawy:
      W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż
      Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
      państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
      Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod
      warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu
      podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych,
      których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy
      informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium
      podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.
    Art. 21 ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:
      Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
      1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
        udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
      2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku
        albo jego części
      – przeznaczonych na cele rekreacyjne.

    Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy ma charakter zamknięty,
    jest to wyliczenie enumeratywne.
    Powyższe przepisy jako normy wprowadzające zwolnienie podatkowe należy
    interpretować ściśle i niedopuszczalna jest w tym przypadku wykładnia rozszerzająca,
    systemowa, bądź celowościowa. Jest to zgodne z ogólnie przyjętą w prawie podatkowym
    zasadą, że wszelkie ulgi i zwolnienia jako stanowiące odstępstwo od zasady
    powszechności opodatkowania muszą być stosowane wprost.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że po sprzedaży działki nr 1/9, chce Pani
    przeznaczać środki na własne cele mieszkaniowe. Za uzyskane środki chce Pani zakupić
    działkę budowlaną i mieszkanie. W kwietniu 2025 r. została podpisana umowa
    deweloperska na zakup mieszkania czyli przed sprzedażą działki. Dokonała Pani już wpłaty
    dwóch rat na przyszłe mieszkanie. Po sprzedaży działki uzyskane środki chce Pani
    przeznaczyć na dalsze transze na zakup mieszkania. Środkami ze sprzedaży działki pokryje
    Pani zakup mieszkania, na które były wcześniej dokonane wpłaty. W mieszkaniu tym
    będzie Pani mieszkać przez najbliższe kilka lat. Mieszkanie ma zostać oddane przez
    dewelopera w grudniu 2026, czyli wtedy też zostanie na Panią przepisana własność
    mieszkania. Natomiast cześć środków ze sprzedaży działki zostanie przeznaczona na
    zakup innej działki budowlanej, na której za kilka lat chce Pani zacząć budowę domu, w
    którym będzie chciała zamieszkać. Działka ta będzie działką budowlaną z przeznaczeniem
    pod budowę budynku mieszkalnego. Do nabycia tej działki dojdzie nie później niż w
    okresie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi zbycie działki 1/9.
    W związku z powyższym powzięła Pani wątpliwość, czy może skorzystać ze zwolnienia
    określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w
    odniesieniu do kwoty wydatkowanej na zakup mieszkania i działki budowlanej.
    Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w
    postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych
    w ustawie – środków uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
    majątkowych wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.
    Ustawodawca uzależnia prawo do skorzystania ze zwolnienia od wydatkowania przez
    podatnika w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia
    nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych na realizację własnego celu mieszkaniowego.
    Ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wypływa daleko idąca
    konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie
    wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że
    ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten
    przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu,
    który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”
    rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie „dachu nad głową”. Tak więc
    uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w
    zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych
    potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła
    zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz
    „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo
    do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania
    przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym.
    Ponadto należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od
    konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy
    uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z

    których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na
    nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy
    dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W
    związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia
    nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt
    131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.
    Podkreślam, że z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych wynika, że do zastosowania ulgi w nim przewidzianej konieczne jest spełnienie
    dwóch warunków, a mianowicie: wydatkowanie przychodu uzyskanego z odpłatnego
    zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed
    upływem trzyletniego terminu od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło to zbycie.
    Należy również zauważyć, że z punktu widzenia powołanych powyżej przepisów art. 21
    ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy, momentem wydatkowania przez
    podatnika kwot uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości na nabycie innej
    nieruchomości jest data faktycznego wydatkowania przychodu, tj. data zapłaty całości lub
    części ceny nabywanej nieruchomości. Powołane przepisy wiążą bowiem skutek prawny w
    postaci zwolnienia z podatku określonego dochodu, nie z faktem zawarcia umowy, lecz z
    terminem wydatkowania środków pieniężnych określonych w tej umowie.
    Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest zatem wydatkowanie w tym terminie
    przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, pod rygorem
    wygaśnięcia prawa do zwolnienia podatkowego.
    Dla możliwości skorzystania z ulgi mieszkaniowej istotnym jest, czy w momencie
    dokonywania wydatków na własne cele mieszkaniowe podatnik uzyskał przychód ze
    sprzedaży nieruchomości.
    Prawo do zastosowania ulgi mieszkaniowej uwarunkowano bowiem uprzednim
    powstaniem przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 19 ust. 1
    ustawy.
    Skoro w rozpatrywanej sprawie dwie pierwsze transze na zakup mieszkania od
    dewelopera zostały już dokonane, a sprzedaż działki nr 1/9 nastąpi dopiero po 15
    października 2025 r., to dopiero w tej dacie będzie Pani dysponować przychodem ze
    sprzedaży tej działki. Zatem ta część wydatków na nabycie mieszkania, w którym planuje
    Pani zamieszkać nie została poniesiona z tego przychodu, bowiem w dacie jej poniesienia
    takim przychodem Pani nie dysponowała. Natomiast pozostała kwota do zapłacenia za
    przedmiotowe mieszkanie, którą Pani ureguluje już po uzyskaniu przychodu ze sprzedaży
    działki będzie można uznać za wydatek na cele mieszkaniowe.
    Ponadto za wydatek na cele mieszkaniowe będzie można uznać również zakup działki
    budowlanej, do której dojdzie nie później niż w okresie 3 lat od końca roku podatkowego,
    w którym nastąpi zbycie działki 1/9, a na której chce Pani w przyszłości wybudować dom i
    w nim zamieszkać. Ponieważ wydatek ten zostanie poniesiony w momencie kiedy
    dysponować Pani będzie przychodem ze sprzedaży działki nr 1/9.
    Mając powyższe na uwadze stwierdzam, że kwota wpłacona na zakup mieszkania (w
    postaci dwóch pierwszych transz) nie może stanowić wydatku na własny cel
    mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych, bowiem nie pochodzi ona z przychodu ze sprzedaży nieruchomości
    stanowiącej działkę.
    Tym samym Pani stanowisko w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

    Natomiast pozostała kwota, która zostanie wydatkowana na pozostałe transze w związku
    z nabyciem mieszkania, w którym planuje Pani zamieszkać oraz na zakup działki
    budowlanej, na której ma Pani zamiar wybudować dom i w nim zamieszkać będzie
    stanowić wydatek na własny cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131
    ww. ustawy, bowiem kwota ta będzie pochodzić z przychodu ze sprzedaży działki.
    Zatem Pani stanowisko w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
    Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie
    podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego.
    Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub
    zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania
    dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu
    wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego
    materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.
    Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia
    1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.) jest sam przepis
    prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów
    podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to
    bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży
    obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których
    wywodzi on dla siebie określone skutki prawne.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.