Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.145.2017.1.LZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-12
Teza: w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; skutki podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 27 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący następujące stan faktyczny.

W dniu 13 stycznia 2014 r. Zainteresowani nabyli nieruchomość – mieszkanie za kwotę 103 tys. zł. W dniu 21 maja 2015 r. Małżonkowie sprzedali ww. lokal mieszkalny za kwotę 123 tys. złotych. W celu spłaty zobowiązania za zakup domu przy na kwotę 225 tys. złotych,z czego 100 tys. złotych wpłacili w dniu podpisania aktu 30 kwietnia 2015 r., na rzecz sprzedającego a pozostała część 125 tys. złotych ustalono zapłacić w terminie do dnia30 sierpnia 2015 r. włącznie. Ze względu na to, że w dniu zakupu Zainteresowani nie dysponowali całością należnej kwoty dokonali sprzedaży lokalu mieszkalnego w celu spłaty pozostałej części kwoty zakupu domu. Cała kwota ze sprzedaży lokalu mieszkalnego 123 tys. zł + 2 tys. zł środków własnych została przelana w dniu 25 maja 2015 r. na konto bankowe sprzedającego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisaną sytuację można traktować jako wydatkowanie na własne cele mieszkaniowei czy przysługuje w związku z tym zwolnienie od podatku dochodowego?

Zdaniem Zainteresowanych, uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego środki pieniężne, zostały wydatkowane na zapłatę za zakupioną nieruchomość i wydatek ten został poniesiony po sprzedaży lokalu mieszkalnego. Z powyższego wynika, że dla skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego spełnione zostały warunki:

1.  Uzyskany przychód z konkretnie wskazanego źródła, którym jest odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych.
2.  Wydatkowanie tego przychodu w okresie 2 lat daty odpłatnego zbycia nieruchomości, lub praw majątkowych
3.  Wydatkowanie tego przychodu na własne cele mieszkaniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest z zastrzeżeniemust. 2 odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub części oraz udziału w nieruchomości;
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a–c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jeśli zatem odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie stanowić będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści wniosku wynika, że Zainteresowani w dniu 21 maja 2015 r sprzedali lokal mieszkalny, który nabyli w dniu 13 stycznia 2014 r. Z uwagi na fakt, że sprzedaż lokalu mieszkalnego nabytego w 2014 r. nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego,w którym nastąpiło nabycie sprzedaż ta stanowi dla Zainteresowanych źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 30e ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł(art. 30e ust. 5 tej ustawy).

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 tej ustawy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy – koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania,o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4,do dnia zapłaty podatku włącznie.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowaw art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl natomiast art. 21 ust. 25 pkt 1 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego.

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie sprecyzował warunki, od spełnienia których uzależnione jest prawo podatnika do skorzystania z ulgi podatkowej. W pierwszej kolejności istotny jest zapis, z którego wynika, że zwolnienie może obejmować jedynie ten przychód z odpłatnego zbycia, który będzie wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia. To oznacza, że dla obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania uwzględnione mogą być jedynie wydatki poniesione najwcześniej w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw. Zwrot „począwszy od” wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjąć określone działanie. W powyższym przepisie ograniczeniem nie jest zatem moment uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, ograniczeniem jest moment wydatkowania tego przychodu. Organ analizując sytuacje Zainteresowanych nie kwestionuje spełnienia warunku dotyczącego okresu wydatkowania przychodu począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Fakt poniesienia wydatku nie jest jednak jedyną przesłanka uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia. Z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wynika, że nie chodzi o poniesienie jakiegokolwiek wydatku mieszkalnego, ale o wydatek na własny cel mieszkaniowy określonyw art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić należy, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe,jak również ulgi, należy stosować wykładnie ścisłą, która nie wychodzi poza literalną treść przepisów. Stąd też korzystanie z omawianego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Okolicznością decydującą o zastosowaniu powyższego zwolnienia jest wiec m.in. przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości wyłącznie na cele i w terminach określonych w tym przepisie. Przy tym enumeratywne wyliczenie wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy. Zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizacje celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki nie wymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Ustawodawca uzależnia zatem prawo do skorzystania ze zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b na realizacje własnego celu mieszkaniowego jakim jest m.in. poniesienie wydatku na nabycie budynku mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Nie chodzi zatem o poniesienie jakiegokolwiek wydatku mieszkaniowego, lecz o poniesienie wydatku na nabycie. Innymi słowy wydatkowanie środków z odpłatnego zbycia ma służyć nabyciu np. budynku mieszkalnego. Wynika stąd, że nabycie musi nastąpić po zbyciu poprzedniego lokalu. Tylko bowiem w takim przypadku podatnik może zrealizować przesłankę zwolnienia, czyli ponieść wydatek na nabycie.

Zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego – umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Naczelny Sad Administracyjny w wyroku z 6 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2418/11 wskazał, że (…) „Nabycie, o którym mowa w ust. 25 lit. a)-c) art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza uzyskanie na własność wymienionych w tym przepisie nieruchomości. W przypadku nieruchomości normodawca zastrzegł obowiązek dochowania formy aktu notarialnego (art. 158 k.c.). Czynność dokonana bez zachowania tej formy jest nieważna (art. 73 § 2 zd. 1 k.c.). Tak wiec dopiero z chwila zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości w przewidzianej prawem formie (akt notarialny) podatnik nabywa nieruchomość (\`(...)\`)”.

Z powyższych informacji wynika, że nabycie wiąże się z przeniesieniem własności danej nieruchomości na kupującego i następuje w momencie zawarcia umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Skoro zatem, w celu skorzystania ze zwolnienia, podatnik ma wydatkować uzyskane ze sprzedaży nieruchomości przychody na własne cele mieszkaniowe, w tym m.in. na nabycie budynku mieszkalnego, to warunek ten będzie spełniony wówczas, gdy zarówno nabycie, jak i wydatki związane z tym nabyciem będą dokonane po sprzedaży nieruchomości. Tylko bowiem w takim przypadku podatnik może zrealizować przesłankę zwolnienia,czyli ponieść wydatek na nabycie. Wynika stąd, że nabycie budynku mieszkalnego musi nastąpić po uzyskaniu przychodu ze zbycia nieruchomości.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt omawianej sprawy należy stwierdzić,że Zainteresowani nie wydatkowali środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na nabycie budynku mieszkalnego, gdyż nabycie ww. nieruchomości nastąpiło w dniu 30 kwietnia 2015 r.

Sprzedaż lokalu mieszkalnego miała tymczasem miejsce w dniu 21 maja 2015 r., a to oznacza, że w momencie sprzedaży nieruchomości Zainteresowanym przysługiwało już prawo własności lokalu mieszkalnego. Logiczne jest więc, że Małżonkowie nie mogą wydatkować środków ze sprzedaży nieruchomości na nabycie lokalu mieszkalnego, bowiem Zainteresowani nie mogą wydatkować środków na nabycie czegoś (prawa własności budynku mieszkalnego), czego już wcześniej byli właścicielami. Tym samym nie mogliby nabyć budynku mieszkalnego, który już wcześniej posiadali. Wnioskodawczyni nie spełniła zatem warunku wydatkowania środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na nabycie nieruchomości, bo nabycie miało miejsce przed sprzedażą nieruchomości, a wiec poniesienie wydatku nie służyło już nabyciu, bo ono miało miejsce wcześniej.

Reasumując, przychód uzyskany przez Zainteresowanych ze sprzedaży w dniu 21 maja 2015 r. lokalu mieszkalnego, wydatkowany na zapłatę części ceny zakupu nieruchomości nabytej w dniu 30 kwietnia 2015 r., nie będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Okres, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy nie oznacza, że należy jedynie ponieść wydatek związany z budynkiem mieszkalnym, ale również, że należy nabyć w tym okresie ten budynek, przy czym okres na nabycie liczy się począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Zainteresowani tymczasem nabyli lokal mieszkalny przed sprzedażą nieruchomości i nie zmieni tego fakt, że zapłata nastąpiła częściowo w dniu podpisaniem aktu notarialnego tj. w 30 kwietnia 2015 r. a częściowo w dniu 25 maja 2015 r.

W konsekwencji, w odniesieniu do przedmiotowej kwoty Zainteresowanemu nie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego, wobec czego kwota ta podlega opodatkowaniu na zasadach, wynikających z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Zainteresowanych jest nieprawidłowe

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach(art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynnośćsą przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa,ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.