Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.673.2018.7.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-18
Teza: W zakresie ustalenia, czy odsetki od kredytów na zabezpieczenie roszczenia Skarbu Państwa z tytułu uzyskanej przez Spółkę rzekomej nadpłaty pomocy publicznej można uznać za koszty finansowania dłużnego wynikające z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej (tj. Projektu), a tym samym koszty te nie powinny być brane pod uwagę przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 8 updop.
Słowa kluczowe: finansowanie-finansowanie dłużne; infrastruktura; kredyt
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Koszty finansowania dłużnego-Nadwyżka kosztów finansowania dłużnego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 8

**Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 27 grudnia 2018 r. (data wpływu 28 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 czerwca 2022 r., sygn. akt II FSK 2930/19;

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy odsetki od kredytów na zabezpieczenie roszczenia Skarbu Państwa z tytułu uzyskanej przez Spółkę rzekomej nadpłaty pomocy publicznej można uznać za koszty finansowania dłużnego wynikające z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej (tj. Projektu), a tym samym koszty te nie powinny być brane pod uwagę przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 8 updop (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

28 grudnia 2018 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 grudnia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy odsetki od kredytów na zabezpieczenie roszczenia Skarbu Państwa z tytułu uzyskanej przez Spółkę rzekomej nadpłaty pomocy publicznej można uznać za koszty finansowania dłużnego wynikające z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej (tj. Projektu), a tym samym koszty te nie powinny być brane pod uwagę przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 8 updop. (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) posiada siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest zarejestrowanym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”). Tym samym, podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Minister Transportu i Gospodarki Wodnej przyznał Spółce koncesję na budowę i eksploatację odcinka płatnej autostrady (dalej: „Odcinek”), poprzez zawarcie umowy koncesyjnej (dalej: „Umowa koncesyjna”). Na podstawie Umowy koncesyjnej, Spółka realizuje projekt, zgodnie z którym zaprojektowała, zbudowała, sfinansowała i eksploatuje Odcinek autostrady (dalej: „Projekt”).

Koncesja została udzielona Spółce na okres (..) lat, tj. do marca (..) r., a po jej wygaśnięciu, Wnioskodawca przekaże nieodpłatnie Odcinek stronie publicznej.

W efekcie realizacji Projektu i wybudowania Odcinka autostrady, Spółka osiąga obecnie w całości na terytorium Polski dochody z tytułu udostępniania Odcinka, które podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Źródłem finansowania Projektu były/są w szczególności:

\- Kredyty inwestycyjne;

Celem sfinansowania budowy Odcinka, Spółka pozyskała finansowanie w postaci kredytów przyznanych przez podmioty niezależne - zagraniczne i polskie instytucje finansowe (dalej: „Kredyty inwestycyjne”).

\- Pożyczki;

Ponadto, Spółka skorzystała również z finansowania w postaci pożyczek udzielonych przez podmioty powiązane kapitałowo (dalej: „Pożyczki”).

\- Obligacje;

Dodatkowo, celem zapewnienia części finansowania Projektu, Spółka wyemitowała w 2000 r. obligacje o charakterze mieszanym - dyskontowo-odsetkowym (dalej: „Obligacje”) na rzecz swoich akcjonariuszy (lub podmiotów wskazanych przez akcjonariuszy Spółki). W praktyce, przyjęcie takiej konstrukcji oznacza, że przez początkowy okres (do dnia 29 listopada 2018 r.) Obligacje są obligacjami o tzw. „kuponie zerowym” emitowanym z dyskontem w stosunku do ich wartości nominalnej i nie były oprocentowane do tego dnia. Natomiast, od 30 listopada 2018 r. Obligacje są oprocentowane w każdym okresie odsetkowym. Obligacje będą spłacane okresowo w kwotach częściowych zależnie od płynności spółki. Spłaty będą obejmowały odsetki oraz dyskonto od Obligacji.

\- Kredyt kupiecki;

Środki finansowe pozyskane w celu budowy Odcinka pochodziły również od innej spółki realizującej inwestycję (wykonawcy Odcinka w ramach kontraktu budowlanego ze Spółką) – A (\`(...)\`) (dalej: „A”), która udzieliła Spółce finansowania w formie odroczonej płatności części wynagrodzenia należnego A z tytułu realizowanych prac budowlanych związanych z budową Odcinka (dalej: „Kredyt kupiecki”). Finansowanie w formie Kredytu kupieckiego zostało udzielone na okres do dnia 31 maja 2037 r. A przysługuje wynagrodzenie w postaci odsetek od kwoty odroczonej płatności. Odsetki kapitalizowane były półrocznie do kwoty głównej finansowania do dnia 29 listopada 2018 r. (brak spłaty). Po tej dacie, odsetki będą płatne w części w jakiej Wnioskodawca będzie posiadać środki na zapłatę (niezapłacona część będzie rolowana na kolejny okres rozliczeniowy, ale nie będzie kapitalizowana). Prawa związane z Kredytem kupieckim były przedmiotem kilkukrotnych cesji. Ostatecznie, zostały one przejęte w części przez M oraz S którzy są pośrednimi akcjonariuszami Spółki. Pozostała część odroczonej płatności obecnie należy do K oraz H.

\- Kredyt refinansowy;

Jednym ze źródeł finansowania Projektu był również kredyt udzielony Spółce przez Europejski Bank Inwestycyjny (dalej: „EBI”), uruchomiony w listopadzie 2000 r. Z uwagi na zbliżający się termin spłaty kredytu zaciągniętego w EBI (początek 2018 r.), Wnioskodawca refinansował swoje zadłużenie poprzez zaciągnięcie nowego długu (dalej: „Kredyt refinansowy”) i przeznaczenie go w szczególności na spłatę kredytu przyznanego przez EBI, Decyzja dot. refinansowania wynikała z dążenia Spółki do możliwości dalszego prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z posiadanymi przez Wnioskodawcę analizami prawnymi, w przypadku braku możliwości dokonania spłaty kredytu udzielonego przez EBI, istniało ryzyko, że Umowa koncesyjna zostałaby wypowiedziana Spółce, przez co Wnioskodawca straciłby możliwość dalszego prowadzenia działalności gospodarczej. Zarząd Spółki na bazie posiadanych prognoz finansowych nie był w stanie wykluczyć ryzyka, że Wnioskodawca na dzień wymagalności kredytu przyznanego przez EBI nie będzie posiadał odpowiednich środków, aby dokonać jego spłaty, stąd dokonanie refinansowania było konieczne.

\- Kredyty na zabezpieczenie roszczenia Skarbu Państwa;

W 2018 r. Spółka otrzymała kredyty przyznane przez niezależne instytucje finansowe z przeznaczeniem na zabezpieczenie roszczenia Skarbu Państwa z tytułu uzyskanej przez Wnioskodawcę w latach 2005-2011 rzekomej nadpłaty pomocy publicznej. Konieczność uzyskania tych kredytów przez Wnioskodawcę spowodowana była żądaniem Skarbu Państwa wynikającym z Decyzji Komisji Europejskiej zwrotu bezprawnie otrzymanej w ocenie Komisji pomocy publicznej w postaci części rekompensaty z tytułu zmniejszonego ruchu samochodów ciężarowych, prawnie należnej Spółce zgodnie z załącznikiem do Umowy koncesyjnej. Otrzymana przez Wnioskodawcę pomoc publiczna miała na celu zrekompensowanie straty w przychodzie Spółki, powstałej w związku ze zmianami w krajowym ustawodawstwie dotyczącym płatnych autostrad. Otrzymane kwoty zostały rozpoznane jako podlegające opodatkowaniu CIT z zastosowaniem stawki 19%. W ocenie Komisji Europejskiej wartość otrzymanej przez Spółkę rekompensaty została zawyżona, gdyż jej wysokość była ustalona z ówczesnym rządem na podstawie prognoz z 1999 r. zakładających wyższy ruch na autostradzie niż w bardziej aktualnych prognozach z 2004 r. Z uwagi na toczące się obecnie postępowania sądowe w tej sprawie, do czasu rozstrzygnięcia sporu, Spółka była zobowiązana zabezpieczyć roszczenie Skarbu Państwa wynikające z nakazu zapłaty wydanego przez Sąd Okręgowy, w związku z realizacją przez Polskę Decyzji Komisji Europejskiej. W związku z powyższym, Wnioskodawca złożył na rachunek depozytowy Ministra Finansów kwotę zasądzoną nakazem zapłaty, którą z uwagi na brak środków finansowych Spółka pozyskała z przyznanych jej na ten cel kredytów. Uzyskanie przez Wnioskodawcę kredytów na zabezpieczenie roszczenia Skarbu Państwa było niezbędne, gdyż w przypadku niezwrócenia przez Spółkę zasądzonej kwoty istniało ryzyko zajęcia rachunku bankowego Wnioskodawcy lub wypowiedzenia Umowy koncesyjnej, co przyczyniłoby się do braku możliwości dalszej realizacji Projektu, a tym samym kontynuacji działalności Spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, w 2018 r. oraz w kolejnych latach, Wnioskodawca będzie ponosić następujące koszty finansowania związane z Projektem:

\- odsetki od Kredytów inwestycyjnych,

\- odsetki od Pożyczek,

\- odsetki i dyskonto od Obligacji,

\- odsetki od Kredytu kupieckiego,

\- odsetki od Kredytu refinansowego,

\- odsetki od kredytów na zabezpieczenie roszczenia Skarbu Państwa.

**Pytanie**

Czy odsetki od kredytów na zabezpieczenie roszczenia Skarbu Państwa z tytułu uzyskanej przez Spółkę rzekomej nadpłaty pomocy publicznej można uznać za koszty finansowania dłużnego wynikające z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej (tj. Projektu), a tym samym koszty te nie powinny być brane pod uwagę przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 8 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

**Państwa stanowisko w sprawie:**

Odsetki od kredytów na zabezpieczenie roszczenia Skarbu Państwa z tytułu uzyskanej przez Spółkę rzekomej nadpłaty pomocy publicznej można uznać za koszty finansowania dłużnego wynikające z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej (tj. Projektu), a tym samym koszty te nie powinny być brane pod uwagę przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 8 ustawy o CIT.

Spółka w latach 2005-2011 uzyskiwała rekompensatę z tytułu zmniejszonego ruchu samochodów ciężarowych. Otrzymane kwoty zostały przez Wnioskodawcę rozpoznane jako podlegające opodatkowaniu CIT z zastosowaniem stawki 19%. Jak wskazano, w opisie stanu faktycznego, wartość otrzymanej przez Wnioskodawcę pomocy publicznej, w ocenie Komisji Europejskiej została zawyżona, w związku z czym Spółka była zobowiązana zabezpieczyć roszczenie Skarbu Państwa i złożyć na rachunek depozytowy Ministra Finansów kwotę zasądzoną nakazem zapłaty.

Środki na spłatę części rzekomo bezprawnie otrzymanej rekompensaty, Spółka pozyskała z kredytów udzielonych przez niezależne instytucje finansowe. Wnioskodawca zwraca uwagę, iż uzyskanie przez niego kredytów na zabezpieczenie roszczenia Skarbu Państwa było niezbędne, gdyż w przypadku niezwrócenia przez Spółkę zasądzonej kwoty istniało ryzyko zajęcia rachunku bankowego Wnioskodawcy lub wypowiedzenia Umowy koncesyjnej, co przyczyniłoby się do braku możliwości realizacji Projektu, a tym samym kontynuacji działalności Spółki. Zatem, z uwagi na fakt, iż uzyskany kredyt był ściśle związany z realizacją przez Wnioskodawcę Projektu oraz zabezpieczeniem/zachowaniem przyszłych przychodów Spółki, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż kredyt ten można uznać za wykorzystywany do sfinansowania Projektu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku faktem, że:

\- odsetki od kredytu zaciągniętego przez Spółkę celem pozyskania środków na zabezpieczenie roszczenia Skarbu Państwa stanowią koszty finansowania dłużnego jako koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, zgodnie z art. 15c ust. 12 ustawy o CIT;

\- koszty te wynikają z pozyskanych kredytów wykorzystanych przez Spółkę w całości do sfinansowania Projektu;

\- Projekt stanowi długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 10 ustawy o CIT, spełniający warunki wskazane w art. 15c ust. 8 ustawy o CIT, (co było przedmiotem rozważań w ramach pytania 1);

koszty finansowania Projektu w postaci odsetek od kredytu zaciągniętego przez Spółkę celem pozyskania środków na zabezpieczenie roszczenia Skarbu Państwa z tytułu uzyskanej przez Wnioskodawcę rzekomej nadpłaty pomocy publicznej można uznać za koszty finansowania dłużnego wynikające z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej (tj. Projektu) spełniającego warunki wskazane w art. 15c ust. 8 pkt 1-4 ustawy o CIT, a tym samym koszty te nie powinny być brane pod uwagę przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 8 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

W dniu 26 lutego 2019 r. rozpatrzyłem Państwa wniosek i wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB1-3.4010.673.2018.1.BM, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy odsetki od kredytów na zabezpieczenie roszczenia Skarbu Państwa z tytułu uzyskanej przez Spółkę rzekomej nadpłaty pomocy publicznej można uznać za koszty finansowania dłużnego wynikające z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej (tj. Projektu), a tym samym koszty te nie powinny być brane pod uwagę przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 8 updop (pytanie oznaczone we wniosku nr 4), za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 1 marca 2019 r.

**Skarga na interpretację indywidualną**

Pismem z 1 kwietnia 2019 r., które wpłynęło 4 kwietnia 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Formułując zarzuty skargi wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej Interpretacji w całości, na podstawie art. 146 § 1 PPSA w związku z art. 3 § 2 pkt 4a PPSA oraz zasądzenie od Organu zwrotu kosztów postępowania na rzecz Skarżącej na podstawie art. 200 PPSA.

Pismem z 6 maja 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.673.2018.3.BM udzieliłem odpowiedzi na Państwa skargę.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę wyrokiem z 8 sierpnia 2019 r. sygn. akt I SA/Po 381/19.

Pismem z 25 września 2019 r. wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Pismem z 17 października 2019 r. odpowiedziałem na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 24 czerwca 2022 r. sygn. akt II FSK 2930/19 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 8 sierpnia 2019 r. sygn. akt I SA/Po 381/19 w całości oraz uchylił interpretację indywidualną z 26 lutego 2019 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.673.2018.1.BM.

Zwrot akt administracyjnych z Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wpłynął do mnie 28 października 2022 r.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

\- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

\- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

**Odstępuję od uzasadnienia tej oceny.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Wskazać należy, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2022 r. sygn. akt II FSK 2930/19.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania skarżonej interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.