Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1122/09-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-11-24
Teza: VAT - w zakresie stawki podatkowej
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku; usługi-usługi ubezpieczeniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2009r. (data wpływu 19 października 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatkowej- **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2009r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatkowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

1.  Przedmiotem działalności X Sp. z o.o. \[Spółka, Wnioskodawca\] jest świadczenie usług leasingu pojazdów.
2.  Stosowane przez Spółkę Ogólne Warunki Umowy Leasingu \[OWUL\] regulują kompleksowo, w umowie za równo zasady oddawania pojazdów w leasing jak i zasady ubezpieczenia tych pojazdów. Jak wynika z OWUL Spółka ubezpiecza przedmiot leasingu przez cały okres obowiązywania umowy leasingu w zakresie odpowiedzialności cywilnej (OC), autocaso (AC) i z tytułu nieszczęśliwych wypadków (NW), a na zadanie leasingobiorcy \[korzystającego\], także w zakresie odpowiedzialności cywilnej za granicą (zielona karta - ZK). Zobowiązanym do zapłaty składki ubezpieczeniowej na rzecz towarzystwa ubezpieczeń jest Spółka. Następnie Wnioskodawca dolicza wartość usługi ubezpieczeniowej do wartości swojego wynagrodzenia z tytułu umowy leasingu. Ponieważ składka ubezpieczeniowa jest elementem wynagrodzenia Wnioskodawcy z umowy leasingu Spółka obciąża jej kosztami korzystającego wraz ze stosowną marżą. W celu zachowania przejrzystości rozliczeń ubezpieczenie jest odrębną pozycją na fakturze VAT (obok raty leasingowej i innych opłat wynikających z OWUL). Całość wynagrodzenia udokumentowanego fakturą VAT jest opodatkowana stawką 22%. Strony umownie wykluczyły możliwość refakturowania usług ubezpieczenia.
3.  Umowa ubezpieczenia zawierana jest na okres dwunastu miesięcy, a następnie przedłużana na okres kolejnych dwunastu miesięcy, aż do zakończenia umowy leasingu. Zasady rozliczania, przy przedłużeniu umowy ubezpieczenia, pozostają takie same jak w pkt 2.
4.  Zgodnie z OWUL, w przypadku uszkodzenia przedmiotu leasingu, Spółka zobowiązana jest przeznaczyć w całości uzyskane odszkodowanie na jego przywrócenie do stanu przed uszkodzeniem. Jeśli kwota odszkodowania przewyższa wartość naprawy, Spółka zwraca nadwyżkę leasingobiorcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi ubezpieczenia, świadczone na wyżej opisanych zasadach podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 22% ?

Zdaniem wnioskodawcy: koszty ubezpieczenie jest elementem kompleksowego świadczenia, jakim jest usługa leasingu. Dlatego, w ocenie Wnioskodawcy, wartość ubezpieczenia powinna powiększać wartość wynagrodzenia z tytułu umowy leasingu i być opodatkowana na takich samych zasadach jak usługa leasingu.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług \[ustawa o VAT\], podstawą opodatkowania jest obrót. Z kolei obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Usługa ubezpieczenia jest elementem cenotwórczym przy umowach leasingu zawieranych przez Spółkę. Zgodnie z OWUL korzystający zobowiązuje się zapłacić Spółce wynagrodzenie pieniężne netto w trybie ratalnym powiększone o podatek VAT. Wynagrodzenie obejmuje:

1.  raty leasingowe
2.  dodatkowe opłaty przewidziane w OWUL, w tym w szczególności opłaty z tytułu ubezpieczenia przychodu leasingu;
3.  inne opłaty związane z własnością lub posiadaniem przedmiotu leasingu, w tym w szczególności opłaty rejestrowe, wszelkie podatki i daniny publicznoprawne oraz mandaty i kary (drogowe, parkingowe itp.)

Powyższe, w ocenie Wnioskodawcy przesądza o możliwości włączenia do podstawy opodatkowania usług leasingu również ubezpieczenia. Nie ulega wątpliwości, że w przedstawionym stanie faktycznym opłaty z tytułu ubezpieczenia przedmiotu leasingu są de facto elementem kwoty należnej z tytułu sprzedaży usług leasingu czyli elementem obrotu w rozumieniu ustawy o VAT.

Powyższy wniosek wynika również z proeuropejskiej wykładni art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi implementację do polskiego systemu prawnego art. 78 Dyrektywy 112/2006/WE \[Dyrektywa 112\] Zgodnie z art. 78(b) Dyrektywy 112 do podstawy opodatkowania wilcza się również koszty dodatkowe takie jak koszty opakowania, prowizji, transportu i ubezpieczenia pobierane przez usługodawcę od usługobiorcy. Jednocześnie przepis ten wprowadza fakultatywną możliwość włączenia do podstawy opodatkowania tych kosztów jeśli wynikają one z odrębnej umowy.

Jak wynika z powyższego przepisu, ustawodawca wspólnotowy wyraźnie zaznaczył, iż w przypadku gdy koszty dodatkowe (takie jak np. ubezpieczenie) wynikają z tej samej umowy co usługa zasadnicza, koszty te powinny być doliczane do podstawy opodatkowania. Jedynie jeśli koszty te wynikają z umowy odrębnej państwa członkowskie mają możliwość włączenia tych kosztów do podstawy opodatkowania (Polska z tej możliwości nie skorzystała). Spółka pragnie zauważyć, iż przedstawiony przez nią stan faktyczny spełnia dyspozycję art. 78(b) Dyrektywy 112 - zasady świadczenia usługi leasingu i usługi ubezpieczenia zawarte są w tej samej umowie. Strony umowy leasingu (Wnioskodawca i leasingobiorca), korzystając z zasady swobody umów, zgodziły się, że w ich przypadku ubezpieczenie stanowi świadczenie dodatkowe do świadczenia podstawowego jakim jest leasing. Wnioskodawca, zdjął z korzystającego, ciężar poszukiwania najlepszej oferty ubezpieczeniowej i zaoferował mu ubezpieczenie przedmiotu leasingu w ramach umowy leasingowej. Dlatego też, w ocenie Spółki, istnieją uzasadnione przesłanki aby wartość usługi ubezpieczeniowej włączyć do wartości wynagrodzenia z tytułu umowy leasingu i opodatkować tą samą stawką VAT.

Jednocześnie Spółka pragnie zauważyć, iż fakt, że Rzeczpospolita Polska nie implementowała poprawnie art. 78(b) Dyrektywy 112/2006 do polskiego porządku prawnego nie wpływa negatywnie na możliwość bezpośredniego powołania się przez Wnioskodawcę na ten przepis.

Prawodawstwo wspólnotowe stanowi część porządku prawnego Rzeczypospolitej, co więcej ma nad nim prymat w przypadku kolizji przepisów polskich ustaw z regulacjami prawa wspólnotowego.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 Konstytucji RP do źródeł powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej zalicza się min. ratyfikowane umowy międzynarodowej oraz rozporządzenia. Przepis art. 91 ust. 1 i 3 Konstytucji RP stanowi natomiast, iż ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy. Jeżeli wynika to z ratyfikowanej przez Polskę umowy konstytuującej organizację międzynarodową, prawo, przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, mając pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami.

Umową konstytuującą organizację międzynarodową jest, w przypadku Polski i Unii Europejskiej, podpisany przez Polskę 16 kwietnia 2003 r. Traktat o przystąpieniu do Unii Europejskiej (dalej: Traktat o przystąpieniu do UE). Traktat ten został ratyfikowany przez Polskę i ogłoszony w Dzienniku Ustaw nr 90 z 2004 r. Oznacza to, iż stał się on częścią krajowego porządku prawnego.

Co więcej, częścią porządku prawnego RP stały się także dyrektywy. Z art. 53 Traktatu o przystąpieniu do UE wynika bowiem, iż nowe państwa członkowskie Unii Europejskiej, a więc również Polskę, uznaje się za adresatów dyrektyw w rozumieniu art. 249 Traktatu o ustanowieniu Wspólnoty Europejskiej (Dz. U. nr 90 z 2004 r., poz. 864/2, dalej TWE), o ile takie dyrektywy zostały skierowane do wszystkich państw członkowskich. Warunek ten spełnia niewątpliwie Dyrektywa 112, której transpozycję do polskiego systemu prawnego stanowi ustawa o VAT.

Dodatkowo, art. 54 Traktatu o przystąpieniu do UE podkreśla, iż nowe państwa członkowskie wprowadzą w życie środki niezbędne do przestrzegania przepisów dyrektyw w rozumieniu art. 249 TWE. Zgodnie z art. 249 akapit 3 TWE, państwa członkowskie mają obowiązek pełnego i terminowego transponowania treści ww. dyrektyw do krajowego porządku prawnego.

Nie ulega wątpliwości, iż zapis ten powoduje, iż, po pierwsze, Polska jest adresatem dyrektyw Rady Wspólnoty, ze wszystkimi tego konsekwencjami, po drugie zaś Polska zobowiązała się do wprowadzenia, od 01 maja 2004 r., środków realizujących cele postawione w dyrektywach. W przypadku Dyrektywy 2006/112/WE takim środkiem jest ustawa o VAT oraz wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze.

Podsumowując powyższe, należy podkreślić, iż zgodnie z Traktatem o przystąpieniu do UE prawo wspólnotowe - a więc także TWE - stało się częścią porządku prawnego RP. Co więcej, TWE jest umową międzynarodową konstytuującą organizację międzynarodową. Zaś na mocy Traktatu o przystąpieniu do UE Rzeczpospolita Polska scedowała część swoich uprawnień na Unię Europejską. Zgodnie więc z art. 91 ust. 3 Konstytucji RP, prawo stanowione przez Unię jest stosowane bezpośrednio.

Z orzecznictwa ETS wynika, iż w razie stwierdzenia w trakcie stosowania prawa, że normy prawa krajowego są niezgodne z normami prawa wspólnotowego, organy stosujące prawo powinny opierać rozstrzygnięcia w sprawach indywidualnych bezpośrednio na normach prawa wspólnotowego. W wyroku w sprawie C-6/64 (Flaminio Costa), ETS podkreślił, iż w przypadku sprzeczności normy prawa krajowego z normą prawa wspólnotowego, podmioty, których zadaniem jest stosowanie prawa (w tym prawa podatkowego) mają obowiązek pominięcia normy prawa krajowego sprzecznej z normą prawa wspólnotowego.

Dotyczy to również organów podatkowych.

Ponadto w wyroku w sprawie C-97/90 (Lennartz), ETS wskazał iż państwa członkowskie zobowiązane są przestrzegać wszystkich przepisów Dyrektywy, a władze skarbowe państwa członkowskiego nie mogą opierać się, na niekorzyść podatnika, na przepisie stanowiącym odstępstwo od systemu Dyrektywy. Prymat prawa wspólnotowego nad prawem krajowym oraz konieczność dokonywania przez organy podatkowe wykładni przepisów w oparciu o dorobek prawny Unii Europejskiej potwierdzają również polskie sądy administracyjne utul1 (np. wyrok WSA w Warszawie z 31.08.2007 r. sygn. III SA/Wa 4330/06 oraz wyrok WSA W Białymstoku 7.02.2007 r. sygn. I SA/Bk 411/06).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, ma on prawo do bezpośredniego powoływania się na treść art. 78(b) Dyrektywy 112, mimo że nie został on poprawnie implementowany do polskiej ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy wyżej wymienione tezy potwierdzają, iż koszty ubezpieczenia są elementem złożonego świadczenia, jakim jest usługa leasingu. Powinny być traktowane jako część zapłaty z tytułu umowy leasingu oraz jako element podstawy opodatkowania i opodatkowane stawką podstawową 22%.

W związku z wyrażonym powyżej stanowiskiem Wnioskodawcy oraz opisanym stanem faktycznym, wnosimy o potwierdzenie przedstawionej interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.