Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.406.2019.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-12
Teza: w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, dochodu Fundacji w związku z otrzymaniem a następnie sprzedażą otrzymanej Nieruchomości
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; darowizna; dochód; fundacje; nieruchomości; sprzedaż; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 października 2019 r. (data wpływu 10 października 2019 r.) uzupełnionym 9 grudnia 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, dochodu Fundacji w związku z otrzymaniem a następnie sprzedażą otrzymanej Nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, dochodu Fundacji w związku z otrzymaniem a następnie sprzedażą otrzymanej Nieruchomości. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z dnia 20 listopada 2019 r. znak: 0111-KDIB1-2.4010.406.2019.1.DP wezwano do jego uzupełnienia. Wnioskodawca dokonał uzupełnienia 9 grudnia 2019 r. (data wpływu do Organu).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Fundacja jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Fundacja nie posiada statusu organizacji pożytku publicznego.

Zgodnie z § 4 ust. 1 Statutu Fundacji została ona „(\`(...)\`)”. W tym samym ustępie wymienione powyżej cele zostały też uszczegółowione. Dla przykładu, w literze a) tego ustępu stwierdzono cele religijne, realizowane przez Fundację obejmują „w szczególności wsparcie i działania na rzecz rozwoju judaizmu, żydowskiej kultury i edukacji, wspieranie dialogu i współpracy między religiami”. Z kolei w literze d) tego samego ustępu stwierdzono, że wspieranie sztuki obejmuje „rozwój kultury, w szczególności sztuk scenicznych oraz sztuk pięknych niezależnie od środka ich wyrazu, przykładowo takich jak teatr, taniec, malarstwo, rzeźba”.

Władze Fundacji prowadzą obecnie rozmowy z potencjalnymi darczyńcami (dalej: „Darczyńcy”), które mogą doprowadzić do tego, że Fundacja otrzyma od Darczyńców darowiznę (dalej: „Darowizna”) w postaci własności nieruchomości lub udziału we współwłasności nieruchomości (dalej: „Nieruchomość”). W przypadku zakończenia tych rozmów z wynikiem pozytywnym, sporządzona zostanie umowa darowizny, obejmująca przeniesienie własności Nieruchomości na rzecz Fundacji. W umowie tej znajdzie się polecenie Darczyńców w rozumieniu art. 893 kodeksu cywilnego. Darczyńcy postanowią, że Fundacja ma sprzedać Nieruchomość, a środki pieniężne otrzymane z tego tytułu (po odliczeniu kosztów związanych z otrzymaniem darowizny oraz kosztów związanych z dokonaniem sprzedaży takich np. jak opłaty notarialne i sądowe i inne uzasadnione wydatki ściśle związane z obiema transakcjami) przeznaczyć na cele statutowe, które będą celami wskazanymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Przykładowo Darczyńcy mogą zobowiązać Fundację do przeznaczenia środków otrzymanych ze sprzedaży Nieruchomości na cele religijne, charytatywne, naukowe, literackie, edukacyjne, wspierania sztuki lub zapobiegania okrucieństwu wobec dzieci i zwierząt. W umowie darowizny zostanie dodatkowo zamieszczone zastrzeżenie, że jeśli przed dniem sprzedaży Nieruchomości (w okresie poszukiwania kupca) Fundacja oddałaby Nieruchomość w najem lub dzierżawę, to środki uzyskane z tego tytułu (w postaci czynszu) również zobowiązana jest przeznaczyć na cele statutowe, które są celami objętymi zakresem art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

Fundacja pragnie wyjaśnić, że sprzedaż Nieruchomości może nastąpić bezpośrednio po otrzymaniu Darowizny lub po upływie określonego czasu, który będzie potrzebny Fundacji na znalezienie kupca.

W związku z powyższym, w przypadku otrzymania Darowizny, Fundacja zamierza sprzedać Nieruchomość, a przychody uzyskane ze sprzedaży - pomniejszone o koszty związane z otrzymaniem darowizny oraz koszty związane z dokonaniem sprzedaży - zostaną przeznaczone, a następnie wydatkowane na realizację celów wskazanych w statucie Fundacji, które będą celami, do których odnosi się art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Taka intencja zostanie też wyrażona w uchwale zarządu Fundacji, poprzedzającej zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości.

Każda z opisanych powyżej transakcji, a więc otrzymanie Darowizny, jak i późniejsza sprzedaż Nieruchomości, może doprowadzić do powstania lub podwyższenia dochodu Fundacji w roku podatkowym, w którym taka transakcja zostanie dokonana.

Fundacja pragnie wyjaśnić, że dochód z tytułu otrzymania Darowizny wystąpi w momencie jej otrzymania. Może też dojść do powstania dochodu w momencie zbycia Nieruchomości: dochód z tego tytułu powstanie, jeśli cena uzyskana ze sprzedaży Nieruchomości będzie wyższa od kosztów ustalonych zgodnie z art. 15 ust. 1i pkt 1 Ustawy CIT. 

Dochód z tytułu otrzymania Darowizny, jak również dochód z tytułu sprzedaży Nieruchomości (jeśli taki dochód wystąpi) zostanie w całości przeznaczony na cele statutowe Fundacji, wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Innymi słowy, w deklaracji podatkowej składanej za rok podatkowy, w którym dojdzie do otrzymania Darowizny i za rok podatkowy, w którym dojdzie do sprzedaży Nieruchomości, Fundacja zamierza wykazać kwotę dochodu (dochodów) z tych tytułów (w granicach ogólnego dochodu rocznego) w odpowiedniej rubryce jako kwotę dochodów wolnych od podatku w związku z ich przeznaczeniem na cele statutowe, określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

Fundacja jednocześnie wyjaśnia, że do jej celów statutowych należą też cele niewymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT (działalność gospodarcza w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami, o której mowa w § 13 ust. 1 Statutu).

Fundacja pragnie też wyjaśnić, że nie prowadzi działalności, o której mowa w art. 17 ust. la pkt 1 i pkt la Ustawy CIT, tj.:

*   działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami;
*   działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k Ustawy CIT (leasing);

\-a co za tym idzie nie osiąga dochodów z tego typu działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dochód uzyskany przez Fundację w związku z otrzymaniem Darowizny będzie zwolniony z opodatkowania?
2.  Czy dochód Fundacji, który powstanie w związku ze sprzedażą Nieruchomości będzie zwolniony z opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany przez Fundację w związku z otrzymaniem Darowizny będzie zwolniony z opodatkowania. Zdaniem Fundacji sprzedaż Nieruchomości nie będzie skutkować wykluczeniem ani ograniczeniem prawa Fundacji do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT (dot. pytania oznaczonego we wniosku nr 1).

Zdaniem Wnioskodawcy, Fundacja będzie miała prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT w odniesieniu do tej części dochodu, jaka wynikać będzie ze sprzedaży Nieruchomości, o ile ta część dochodu zostanie przeznaczona na cele statutowe wymienione w katalogu zamieszczonym w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, a następnie zostanie na te cele wydatkowana (dot. pytania oznaczonego we wniosku nr 2).

Ad 1. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Otrzymanie Darowizny doprowadzi do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT. Wartość tego przychodu - zgodnie z art. 12 ust. 5 Ustawy CIT - równa będzie wartości rynkowej otrzymanej Nieruchomości. W związku z powyższym otrzymanie Darowizny może doprowadzić do powstania lub powiększenia dochodu do opodatkowania w roku podatkowym, w którym dojdzie do nabycia własności Nieruchomości.

Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, „wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. lc, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele. Fundacja nie należy do podmiotów wymienionych w art. 17 ust. lc Ustawy o CIT, które nie mogą korzystać z powyższego zwolnienia, a zatem nie dotyczy jej zastrzeżenie, jakie znalazło się w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

W sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego nic nie będzie stało na przeszkodzie, by Fundacja skorzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT i taka możliwość dotyczyć będzie także tej części dochodu, która wynikać będzie z otrzymania Darowizny. W pierwszej kolejności podkreślić należy, że cały dochód, jaki zostanie osiągnięty w związku z otrzymaniem Darowizny (w granicach ogólnego dochodu rocznego) będzie przez Fundację przeznaczony na jej cele statutowe, mieszczące się w katalogu celów preferowanych przez Ustawodawcę i wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Tym samym spełniony zostanie zasadniczy warunek skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie.

Dodatkowy warunek stosowania omawianego zwolnienia został sformułowany w art. 17 ust. 1b Ustawy CIT. Z przepisu tego wynika, że dotyczy ono tej części dochodu, która nie tylko została ,,przeznaczona” na określone cele, ale także została na te cele rzeczywiście wydatkowana. Jednakże, sformułowanie „bez względu na termin”, odnoszące się do czynności wydatkowania, oznacza, że podatnik może skorzystać ze zwolnienia przed dokonaniem odpowiednich wydatków - wyłącznie na podstawie „przeznaczenia”. Podatnik zachowuje więc prawo do zwolnienia tak długo, jak długo dochód, który był nim objęty, nie zostanie wydatkowany na inne cele niż statutowe cele podatnika, wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT (Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz pod red. Krzysztofa Gila i in., wyd. C.H.Beck, Warszawa 2016, s. 857).

Z kolei wydatkowanie dochodu objętego zwolnieniem na inne cele niż cele statutowe wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT wyklucza możliwość korzystania ze zwolnienia w związku z brzmieniem art. 17 ust. la pkt 2 Ustawy CIT. Podobny skutek ma likwidacja podatnika, który skorzystał ze zwolnienia na podstawie przeznaczenia dochodu na określone cele, ale nie dokonał odpowiednich wydatków przed zakończeniem procesu likwidacji; wynika to z art. 17 ust. 1b Ustawy CIT, przy czym wniosek ten znajduje dodatkowe potwierdzenie w art. 25 ust. 4a, w którym Ustawodawca uregulował termin uiszczenia podatku od dochodu, który nie został wydatkowany w sposób warunkujący korzystanie ze zwolnienia.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, w przypadku Fundacji nie dojdzie do żadnej z powyższych sytuacji, wykluczających prawo do zwolnienia. Innymi słowy, dochód z tytułu otrzymania Darowizny nie tylko zostanie w całości przeznaczony na cele statutowe Fundacji, mieszczące się w katalogu zamieszczonym w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, ale także zostanie przez Fundację wydatkowany zgodnie z tym przeznaczeniem. W związku z powyższym nie dojdzie do wydatkowania dochodu objętego zwolnieniem na cele inne niż statutowe cele Fundacji, które zostały wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, a zatem nie dojdzie do spełnienia przesłanki wykluczającej prawo do zwolnienia, wskazanej w art. 17 ust. la pkt 2 Ustawy CIT.

Zdaniem Fundacji sprzedaż Nieruchomości nie może być uznawana za transakcję polegającą na wydatkowaniu dochodu na cele inne niż cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. W pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę, że czynność „wydatkowania”, do której odnoszą się art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 17 ust. 1b Ustawy CIT dotyczyć może wyłącznie wydatków o charakterze pieniężnym, które mogłyby wynikać z zakupów dokonywanych przez Fundację lub dokonywanych przez nią darowizn pieniężnych. Nie można natomiast twierdzić, że z „wydatkowaniem” łączy się transakcja sprzedaży. Po drugie, nie jest dopuszczalne utożsamianie składników majątkowych z dochodem. Innymi słowy, przedmiotem sprzedaży Nieruchomości nie będzie dochód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 17 ust. 1b Ustawy CIT, a jedynie jeden ze składników mienia Fundacji. Jak bowiem wyjaśniono w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 marca  2019 r. (znak: 0111-KDIB1-1.4010.25.2018.1.BK), pojęcie dochodu, użyte w art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 17 ust. 1b Ustawy CIT powinno być rozumiane zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 Ustawy CIT. Pisząc w niewielkim uproszczeniu, dochodem jest nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, wykazana w roku podatkowym. Wspomniana nadwyżka określana jest w jednostkach pieniężnych i nie może być utożsamiana z konkretnym składnikiem majątkowym. To drugi powód, dla którego sprzedaż Nieruchomości nie może być uważana za wydatkowanie dochodu.

Stanowisko Fundacji znajduje pełne potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 kwietnia 2019 r. (znak: 0111-KDIB2-1.4010.52.2019.l.MJ), która dotyczyła podobnej sytuacji jak ta, która została przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego we wniosku. Wspomniana interpretacja odnosiła się do przypadku, w którym fundacja odziedziczyła mieszkanie po osobie fizycznej i - zgodnie z wolą spadkodawczyni - zamierzała to mieszkanie sprzedać, a następnie przeznaczyć przychody ze sprzedaży na realizację celów statutowych, mieszczących się w katalogu zamieszczonym w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Jak stwierdzono w interpretacji, „dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu otrzymania w spadku mieszkania (które następnie zostanie sprzedane), przeznaczony i wydatkowany na cele zgodne z celami zawartymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. (\`(...)\`), będzie mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.”

Ad 2. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Sprzedaż Nieruchomości doprowadzi do powstania przychodu, o którym mowa w art. 14 ust. 1-3 Ustawy CIT. Jednocześnie Fundacja będzie uprawniona do potrącenia kosztu uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1i pkt 1 Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio wartość przychodu określonego na podstawie art. 12 ust. 5 Ustawy CIT.

Jeżeli wartość wspomnianego przychodu przekroczy wartość kosztu jego uzyskania, transakcja sprzedaży może doprowadzić do powstania lub powiększenia dochodu Fundacji w roku dokonania tej transakcji. 

Część rocznego dochodu związana z powyższą transakcją podlega zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy na takich samych zasadach jak wszelkie inne dochody za wyjątkiem dochodów, które zostały z tego zwolnienia wyłączone zgodnie z art. 17 ust. la Ustawy CIT. Wspomniane zasady zostały szczegółowo przedstawione w uzasadnieniu stanowiska Fundacji, odnoszącego się do Pytania 1. Wobec tego w tym miejscu Fundacja ograniczy się do stwierdzenia, że spełnione zostaną wszelkie warunki wymagane do tego, by zwolnienie znalazło zastosowane także do tej części dochodu, jaka wynikać będzie ze sprzedaży Nieruchomości. Jak wyjaśniono w opisie zdarzenia przyszłego, cały dochód Fundacji wykazany w roku, w którym dojdzie do sprzedaży Nieruchomości, zostanie przeznaczony na cele statutowe wymienione w katalogu zamieszczonym w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, a następnie zostanie na te cele wydatkowany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja dotyczy możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „updop”), dochodu związanego z otrzymaniem darowizny w postaci nieruchomości oraz dochodu związanego ze sprzedażą tej nieruchomości. Zauważyć należy, że zakres wydawanej interpretacji wyznacza pytanie zadane przez wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Mając to na uwadze, Organ nie ocenia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu, przychodu powstającego ze sprzedaży nieruchomości. Kwestia ta nie była bowiem przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Przechodząc do rozważań, które są przedmiotem wniosku, należy zauważyć, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz.U z 2018 r. poz. 1491), fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Powołując fundację fundator - stosownie do art. 5 ust. 1 ww. ustawy - m.in. określa cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji.

Fundacje posiadają osobowość prawną, tak więc jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie fundacje nie zostały wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 updop, jako podmioty, które są zwolnione od podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że fundacje, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie. Oznacza to, że fundacje ustalają dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

Stosownie do art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Ustalony w powyższy sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 updop. Przepis ten zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe również wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe rozpatrywane jest pod kątem zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, zgodnie z którym, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu (za wyjątkiem dochodów z tytułów wymienionych w art. 17 ust. 1a). Ważny jest bowiem cel na jaki ten dochód jest przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej.

Użyte przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop sformułowanie „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów, niż wymienione w tym przepisie, to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów”, nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od podatku przeznaczonego na nie dochodu. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

Zatem warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowej jest, aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 updop zatem wprost wynika, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie osiągniętego przez podatnika dochodu na ściśle określone w przepisie cele, przy czym cele te muszą w sposób nie budzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Przepis ten nie zawiera natomiast wymogu, aby wskazane w nim cele statutowe były głównymi czy też jedynymi celami działalności podatnika. Jednak, aby podatnik, mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, musi zadeklarować, że osiągnięty przez niego dochód przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele faktycznie go wydatkuje.

Precyzyjne określenie celów, dla realizacji których dana osoba prawna została powołana jest istotne dlatego, że cele te nie mogą być ustalane przez organy podatkowe w drodze wykładni postanowień statutu, ponieważ organy nie są do tego upoważnione. Organ podatkowy, wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionym przez wnioskodawcę i stanowiskiem wnioskodawcy.

Należy również zwrócić uwagę na różnicę pojęciową, jaka występuje między „celami statutowymi”, a „sposobem ich realizacji”. Określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej. Działania faktyczne osoby prawnej polegające na realizacji tych celów to sposoby jego osiągnięcia.

W praktyce krąg podmiotów mogących skorzystać z przedmiotowego zwolnienia podatkowego, obejmuje przede wszystkim organizacje typu non-profit. Zwolnienie określone w tym przepisie ma zastosowanie w szczególności do: stowarzyszeń, organizacji społecznych, fundacji, instytucji kultury, jednostek badawczo-rozwojowych, szkół wyższych i innych osób prawnych oraz niektórych zakładów budżetowych oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, realizujących cele określone w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

Omawiane zwolnienie przedmiotowe posiada jednak ograniczenia. Stosownie do art. 17 ust. 1a updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego; 1a. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;
2.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Ze zwolnień, o których mowa powyżej, nie mogą także korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1c updop:

1.  przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki;
2.  przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
3.  samorządowe zakłady budżetowe oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Art. 17 ust. 1b updop stanowi natomiast, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Należy mieć na uwadze, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), dlatego też muszą być stosowane w sposób ścisły i jakakolwiek wykładnia rozszerzająca w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna. Również określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne. Z podatkowego punktu widzenia chodzi bowiem o zwolnienie dochodu od podatku, a zatem zastosowanie instytucji będącej wyjątkiem od reguły, jaką jest opodatkowanie dochodów osób prawnych.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Fundacja jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Fundacja nie posiada statusu organizacji pożytku publicznego. Zgodnie z § 4 ust. 1 Statutu Fundacji została ona „ustanowiona i działa w celach: religijnych, charytatywnych, naukowych, literackich, edukacyjnych, wspierania sztuki i zapobiegania okrucieństwu wobec dzieci i zwierząt”. W tym samym ustępie wymienione powyżej cele zostały też uszczegółowione. Dla przykładu, w literze a) tego ustępu stwierdzono cele religijne, realizowane przez Fundację obejmują „w szczególności wsparcie i działania na rzecz rozwoju judaizmu, żydowskiej kultury i edukacji, wspieranie dialogu i współpracy między religiami”. Z kolei w literze d) tego samego ustępu stwierdzono, że wspieranie sztuki obejmuje „rozwój kultury, w szczególności sztuk scenicznych oraz sztuk pięknych niezależnie od środka ich wyrazu, przykładowo takich jak teatr, taniec, malarstwo, rzeźba”. Jak wskazał Wnioskodawca planowane jest przekazanie Darowizny w postaci własności nieruchomości lub udziału we współwłasności nieruchomości. Fundacja zamierza sprzedać Nieruchomość a środki pieniężne otrzymane z tego tytułu (po odliczeniu kosztów związanych z otrzymaniem darowizny oraz kosztów związanych z dokonaniem sprzedaży takich np. jak opłaty notarialne i sądowe i inne uzasadnione wydatki ściśle związane z obiema transakcjami) przeznaczyć na cele statutowe, które będą celami wskazanymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Wnioskodawca zaznacza, że może dojść do sytuacji w której Nieruchomość przed znalezieniem kupca będzie oddana w najem lub dzierżawę, a środki uzyskane z tego tytułu przeznaczy także na cele statutowe określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Wnioskodawca wyjaśnił również, że nie prowadzi działalności, o której mowa w art. 17 ust. la pkt 1 i 1a updop, jednakże prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami, o której mowa w § 13 ust. 1 Statutu Fundacji. Z opisu sprawy wynika także, że dochód osiągnięty w wyniku sprzedaży Nieruchomości zostanie przeznaczony, a następnie wydatkowany na realizację celów wskazanych w statucie Fundacji, które będą celami do których odnosi się art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy ustalenia, czy zarówno dochód uzyskany przez Fundację w związku z otrzymaniem Darowizny jak i dochód który powstanie w związku ze sprzedażą Nieruchomości będzie zwolniony z opodatkowania.

Odnosząc przedstawione zdarzenie przyszłe do powołanych wcześniej i mających zastosowanie przepisów prawa należy zauważyć, że dochód Fundacji powstały w związku z otrzymaniem Darowizny oraz powstały w związku ze sprzedażą Nieruchomości będącej przedmiotem Darowizny będzie korzystał ze zwolnienia o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, celami statutowymi Wnioskodawcy są cele wskazane w wcześniej powołanym przepisie, zaś dochód osiągnięty w wyniku zaistnienia zdarzeń opisanych we wniosku zostanie przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele statutowe Fundacji odpowiadające celom preferowanym przez ustawodawcę zwolnieniem.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 i 2 należało uznać zatem za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.