Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.18.2020.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-11
Teza: Opodatkowanie świadczeń otrzymywanych z USA przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce.
Słowa kluczowe: emerytura; opodatkowanie; Stany Zjednoczone; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2019 r. (data wpływu 8 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 lutego 2020 r. (data wpływu 3 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury otrzymywanej z USA – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury otrzymywanej z USA.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z 11 lutego 2020 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.18.2020.1.MKA, wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 11 lutego 2020 r., skutecznie doręczono 20 lutego 2020 r., natomiast 3 marca 2020 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej 25 lutego 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest emerytką. Posiada obywatelstwo polskie i amerykańskie. Mieszkała i pracowała w USA, tam płaciła podatki i składki ubezpieczeniowe. Zainteresowana w 2019 r. powróciła do Polski z zamiarem stałego pobytu. Miejscem zamieszkania Wnioskodawczyni do celów podatkowych jest (…). Powiązania z Polską to rodzina i znajomi.

Wnioskodawczyni otrzymuje ze Stanów Zjednoczonych następujące świadczenia:

1.  emeryturę z Programu Emerytalnego Uniwersytetu (…), od której potrącana jest zaliczka na federalny podatek dochodowy.
2.  świadczenie z ubezpieczenia społecznego (Social Security), z którego potrącana jest składka na ub. zdrowotne a nie jest pobierany podatek federalny.

Świadczenia te przekazywane są z USA na konto w Banku, z którego Bank potrąca zaliczkę na podatek dochodowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy emerytura otrzymywana z USA podlega opodatkowaniu w Polsce ?
2.  Czy świadczenie emerytalne otrzymywane z ubezpieczenia społecznego podlega zwolnieniu z opodatkowania w Polsce ?

Zdaniem Wnioskodawczyni, emerytura oraz świadczenie z ubezpieczenia społecznego otrzymywane z USA podlegają opodatkowaniu w Polsce (stosownie do art. 3 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 5 ust 1 Umowy).

Umowa między Rządem Polskim a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki nie zawiera odrębnego artykułu dotyczącego opodatkowania emerytury, co oznacza że dochód ten podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych (zgodnie z postanowieniami art. 5 Umowy „Ogólne zasady opodatkowania”). W Polsce dochody z tytułu emerytur będą opodatkowane według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od wpłat emerytur przekazywanych z USA na konto w banku polskim pobierane są zaliczki miesięczne na podatek dochodowy (zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof).

Aby uniknąć podwójnego opodatkowania Polska zezwala osobie otrzymującej świadczenia emerytalne z USA na zaliczenie na poczet podatku należnego w Polsce kwot podatków zapłaconych w USA (art. 20 ust. 1 Umowy).

Dopiero w oparciu o PIT-11 wystawiony przez bank oraz dokumenty otrzymane od administracji podatkowej USA będzie można dokonać rozliczenia rocznego i od podatku należnego w Polsce potrącić podatek zapłacony w USA.

Do obliczenia podatku należnego za dany rok ma zastosowanie metoda proporcjonalnego odliczenia (odliczenie podatku zapłaconego za granicą).

Zeznanie o wysokości dochodu osiągniętego w roku podatkowym należy złożyć w urzędzie skarbowym w terminie do 30 kwietnia roku następnego po roku podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Ww. przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłem przychodu jest m.in.: emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 7 ww. ustawy, przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni w 2019 r. wróciła do Polski z zamiarem stałego pobytu. Miejscem zamieszkania Zainteresowanej dla celów podatkowych jest (…). Wnioskodawczyni otrzymuje ze Stanów Zjednoczonych emeryturę z Programu Emerytalnego Uniwersytetu (…) oraz świadczenie emerytalne z ubezpieczenia społecznego (Social Security).

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie w dniu 8 października 1974 r. (Dz.U. z 1976 r., Nr 31, poz. 178).

Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki nie zawiera odrębnego artykułu dotyczącego opodatkowania emerytury. Oznacza to, że dochód ten podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z postanowieniami art. 5 umowy („Ogólne zasady opodatkowania”).

W myśl art. 5 ust. 1 ww. umowy, osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające się Państwo z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej Umowie.

Przepis art. 5 ust. 2 cyt. umowy stanowi, że postanowienia niniejszej Umowy nie będą w żaden sposób stwarzały ograniczenia wobec włączeń, zwolnień, zmniejszeń, zaliczeń lub innych przywilejów, przyznanych obecnie lub w przyszłości przez:

1.  prawo jednego z Umawiających się Państw przy określeniu podatków pobieranych przez to Umawiające się Państwo lub
2.  przez każdą inną umowę zawartą pomiędzy Umawiającymi się Państwami.

Stosownie do art. 5 ust. 3 umowy, bez względu na postanowienia niniejszej Umowy, z wyłączeniem ustępu 4, Umawiające się Państwo może opodatkować obywatela tego Umawiającego się Państwa lub osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Umawiającym się Państwie (zgodnie z zasadami artykułu 4), tak jakby niniejsza Umowa nie weszła w życie.

Ponadto, zgodnie z art. 19 ust. 1 umowy, płace, wynagrodzenia i podobne świadczenia, włączając emerytury i renty lub podobne dochody, wypłacane z funduszy publicznych jednego z Umawiających się Państw obywatelowi tego Umawiającego się Państwa z tytułu pracy lub osobiście świadczonych usług jako pracownikowi Rządu tego Umawiającego się Państwa lub jakiejkolwiek jego agendy w związku z pełnionymi funkcjami rządowymi, będą zwolnione od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo.

Praca lub osobiście świadczone usługi, wykonywane przez obywatela jednego z Umawiających się Państw, będą traktowane przez drugie Umawiające się Państwo jako pełnienie funkcji rządowych, jeżeli taka praca lub osobiście świadczone usługi są tak traktowane przez wewnętrzne prawo obu Umawiających się Państw (art. 19 ust. 2 umowy).

Z powyższych przepisów wynika, że Polska ma prawo opodatkować dochód z tytułu emerytury wypłacanej ze Stanów Zjednoczonych osobie mającej miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Przy czym, dochód z emerytury może być również opodatkowany w państwie, z którego jest wypłacany (w USA).

Podwójnemu opodatkowaniu w takiej sytuacji zapobiega metoda zawarta w art. 20 umowy. W myśl art. 20 ust. 1 polsko-amerykańskiej umowy, zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.

Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe oraz przedstawiony powyżej stan prawny uznać należy, że otrzymywane przez Wnioskodawczynię z USA emerytura oraz świadczenie emerytalne z ubezpieczenia społecznego, podlega opodatkowaniu w Polsce, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy w związku z art. 5 ust. 1 umowy. Przy czym, do obliczenia podatku należnego za dany rok ma zastosowanie tzw. metoda proporcjonalnego odliczenia (odliczenia podatku zapłaconego za granicą). W takim przypadku w Polsce dochody podlegać będą opodatkowaniu według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy i przy zastosowaniu zasady określonej w art. 27 ust. 9 lub 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Zasadę tę stosuje się również w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (art. 27 ust. 9a ustawy).

Uwzględniając powyższe, metodę unikania podwójnego opodatkowania określaną jako metoda proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia) stosuje się w przypadku, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody wyłączenia z progresją.

Zgodnie z tą metodą, podatnik osiągający dochody z zagranicy ma obowiązek wykazać łączne dochody (zarówno krajowe, jak i zagraniczne) w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie. W związku z tym, przy zastosowaniu tej metody nie powstanie obciążenie dochodu podwójnym opodatkowaniem.

Reasumując, otrzymywane przez Wnioskodawczynię z USA emerytura oraz świadczenie emerytalne, podlegają opodatkowaniu w Polsce, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy, w związku z art. 5 ust. 1 i art. 20 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Świadczenia te, należy wykazać i rozliczyć w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.