Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.348.2025.1.MŻA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-08
Teza: Zwolnienie od podatku VAT dla świadczonych usług w zakresie
nauki pływania.
Słowa kluczowe: nauczyciel
nauka
zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi prywatnego nauczania
na poziomie przedszkolnym, podstawowym,
ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez
nauczycieli
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 maja 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 10 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT dla świadczonych usług w
    zakresie nauki pływania. Treść wniosku jest następująca:

    Opis stanu faktycznego
    Zwraca się Pan z prośbą o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa
    podatkowego w zakresie stosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług (VAT) dla
    usług indywidualnej i grupowej nauki pływania prowadzonej przez Jednoosobową
    Działalność Gospodarczą prowadzoną przez czynnego zawodowo nauczyciela.
    Jest Pan czynnym zawodowo nauczycielem mianowanym, zatrudnionym w szkole średniej
    na podstawie umowy o pracę (Karta Nauczyciela). W szkole prowadzi Pan między innymi
    zajęcia z pływania odbywające się w ramach lekcji wychowania fizycznego. Wszystkie
    zajęcia prowadzone są zgodnie z podstawą programową.
    Oprócz pracy w szkole, prowadzi Pan Jednoosobową Działalność Gospodarczą, której
    wiodącym PKD jest PKD 85.51.Z - w Pana przypadku jest to szkoła pływania. W ramach
    której świadczy Pan usługi nauki pływania zarówno dla dzieci, młodzieży jak i dorosłych
    (poziom przedszkolny, podstawowy, ponadpodstawowy i wyższy). Zajęcia odbywają się w
    formie indywidualnej i grupowej.
    Oprócz kwalifikacji koniecznych do pracy w szkole posiada Pan ukończony kurs
    instruktora dyscypliny sportu w specjalności pływanie (rok 2010) wraz z licencją trenerską
    PZP oraz kurs instruktora w zakresie ratownictwa wodnego MSW (rok 2012), a także kurs
    Kwalifikowanej Pierwszej Pomocy (KPP).
    Pana usługi nauki pływania obejmują systematyczne zajęcia o charakterze edukacyjnym,
    ukierunkowane na rozwój umiejętności pływackich i poprawę bezpieczeństwa nad
    zbiornikami wodnymi. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi grupowej
    nauki pływania prowadzone są na podstawie indywidualnych umów zawieranych
    bezpośrednio z opiekunami prawnymi niepełnoletnich uczestników zajęć, lub w
    przypadku osób pełnoletnich bezpośrednio z uczestnikami zajęć. Grupy młodzieżowe w
    swoim programie zajęć posiadają elementy wiedzy i umiejętności z zakresu ratownictwa
    wodnego. Celem wprowadzania takich elementów jest przygotowanie uczestników zajęć
    pływackich do przystąpienia i wraz ze zdanym egzaminem ukończenia kursu ratownika
    wodnego MSW. Przeprowadza Pan egzaminy na kartę pływacką i specjalną kartę
    pływacką, tzw. „żółty czepek”, które w myśl kształcenia powszechnego potwierdzają
    nabyte umiejętności pływackie. Co więcej, w ramach zajęć (głównie indywidualnych)
    przygotowuje Pan uczniów, którzy są uczestnikami zajęć do egzaminów wstępnych na
    uczelnie wyższe.
    Dodatkowo, w ramach działalności edukacyjnej Pana szkoły pływania, prowadzi Pan
    nieodpłatne prelekcje w okolicznych szkołach podstawowych na temat bezpieczeństwa w
    wodzie. Prelekcje prowadzone są zarówno w okresie przedwakacyjnym, jak i zimowym, a
    ich celem jest:
        edukowanie dzieci w zakresie zasad prawidłowego zachowania w pobliżu
        zbiorników wodnych, rzek, jezior czy mórz i oceanów;
        edukowanie dzieci w zakresie zasad prawidłowego zachowania w pobliżu
        zamarzniętych zbiorników wodnych;
        edukowanie dzieci w zakresie udzielania pierwszej pomocy przedmedycznej lub
        prawidłowego alarmowania i wzywania pomocy w sytuacjach niebezpiecznych;
        kształtowania odpowiednich zachowań w kontakcie z wodą, takich jak:
          zakazu kąpieli w miejscach zakazanych, takich jak porty, okolice budowli
          hydrotechnicznych, jazzów, itp.;
          kąpieli tylko w miejscach strzeżonych przez ratowników wodnych;
          Kąpieli w przypadku widocznej, wywieszonej przez ratowników wodnych białej
          flagi;

          zakazu kąpieli w przypadku wywieszenia przez ratowników wodnych czerwonej
          flagi i szczegółowe umówienie niebezpieczeństw z tym związanych (zwłaszcza
          tych niewidocznych, jak bardzo niebezpieczne „prądy wsteczne”);
          zakazu skoków do nieznanej wody;
          zakazu kąpieli po spożyciu alkoholu.
        edukowanie dzieci w zakresie numerów telefonów oraz sposobie wzywania
        odpowiednich służb ratunkowych.
    Na chwilę obecną w firmie nie są zatrudnieni żadni pracownicy, prowadzący zajęcia nauki
    pływania. A wszystkie wpływy przychodzące na konto firmy pochodzą z grup basenowych
    prowadzonych osobiście przez Pana.
    Nie posiada Pan statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów
    ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r.
    Wiedza przekazywana w trakcie zajęć pływackich ma na celu między innymi uzyskanie lub
    uaktualnienia wiedzy służącej do celów zawodowych związanych z pełnieniem
    obowiązków ratownika wodnego oraz uzyskania dodatkowych uprawnień przydatnych w
    ratownictwie wodnym według Rozporządzenia MSWiA z dnia 23 września 2021 r. w
    sprawie kwalifikacji w ratownictwie wodnym.
    Osoby biorące udział w kursie ratownika wodnego MSW (będące wcześniej lub w tym
    samym czasie uczestnikami zajęć pływackich) będą mogły wykorzystywać zdobytą podczas
    zajęć wiedzę i nabyte umiejętności podczas pracy w charakterze ratownika wodnego na
    pływalniach i Aquaparkach; jeziorach i rzekach, a także morzach i oceanach. Wiedza ta
    przydatna będzie również w przypadku pełnienia funkcji nauczyciela, instruktora lub
    trenera pływania.
    Kurs ratownika MSW kierowany jest dla wszystkich osób spełniających wymagania
    określone w ustawie z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na
    obszarach wodnych. W przypadku uczestników zajęć pływackich, zapisanie się i
    ukończenie kursu ratownika wodnego MSW jest naturalną kontynuacją świadczonych
    przez Pana usług. Dzieci w różnym wieku zapisują się na zajęcia pływackie, a następnie z
    biegiem lat poznają wszystkie style pływackie, doskonalą technikę, uczą się skoków do
    wody oraz wykonywania nawrotów. Kolejnym etapem rozwoju osób uczęszczających na
    zajęcia pływackie jest rozwijanie nowych umiejętności, związanych między innymi z
    ratownictwem wodnym. Odbiorcą usług związanych pływaniem i ratownictwem wodnym
    są albo klienci indywidualni, w ramach zajęć indywidualnych, albo młodzież i osoby
    dorosłe w ramach prowadzonych zajęć grupowych.
    Uczestnicy kursu na ratownika wodnego są szkoleni poprzez instruktorów w zakresie
    ratownictwa wodnego, w ramach kursów organizowanych przez jednostki posiadające
    zgodę ministra na wykonywanie ratownictwa wodnego.
    Zajęcia pływackie z elementami ratownictwa wodnego prowadzone w ramach szkoły
    pływania są również prowadzone przez instruktora w zakresie ratownictwa wodnego, ale
    różnica jest taka, że szkoła pływania nie posiada zgody ministra na wykonywanie
    ratownictwa wodnego.
    Formy i zasady przygotowania uczestników zajęć do uzyskania tytułu ratownika określone
    są w ustawie oraz rozporządzeniach związanych z ratownictwem wodnym. Mowa tutaj o
    Ustawie o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych. Zakres wiedzy i
    umiejętności (w ramach szkolenia ratownika MSW) opisany jest w rozporządzeniu MSW z
    dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawie szkoleń w ratownictwie wodnym. W rozporządzeniu
    tym szczegółowo opisany jest ramowy program szkolenia wraz z podaniem ilości godzin
    szkolenia, tematyki zajęć, omawianych zagadnień oraz zakładanych celów szkoleniowych.

    W ramach świadczonych jako firma usług nie podlega Pan kontroli instytucji
    państwowych. W przypadku zajęć realizowanych w ramach pracy etatowej podlega Pan
    pod ustawę z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela.
    Celem wykonywania usług nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, w stosunku do
    podatników nie korzystających ze zwolnienia od podatku VAT.
    Pana usługi wykonywane w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej nie są
    finansowane ze środków publicznych w żadnym zakresie.

## Pytanie

Czy w świetle art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT lub pokrewnych, usługi nauki pływania
    prowadzone osobiście przez Pana jako czynnego zawodowo nauczyciela ze wszystkimi
    wspomnianymi uprawnieniami mogą korzystać ze zwolnienia z VAT ponad limit 200.000 zł?
    Pana stanowisko w sprawie
    Uważa Pan, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, usługi edukacyjne świadczone
    przez czynnych zawodowo nauczycieli i prowadzone na własny rachunek (w ramach JDG)
    mogą korzystać ze zwolnienia z VAT ponad limit, pod warunkiem że nauczanie odbywa się
    w sposób systematyczny, ma charakter edukacyjny i oparte jest o indywidualne umowy
    zawarte bezpośrednio z uczestnikami zajęć lub ich opiekunami. W Pana przypadku: jest
    Pan czynnym, pracującym w szkole nauczycielem, który prowadzi zajęcia w państwowej
    placówce edukacyjnej. Zajęcia nauki pływania w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej prowadzi Pan osobiście, a nie za pośrednictwem innych osób. Nauka
    pływania, którą Pan realizuje, wpisuje się w proces kształcenia i edukacji powszechnej.
    Prowadzi Pan także nieodpłatne prelekcje w szkołach podstawowych, które mają
    charakter edukacyjny i służą podnoszeniu świadomości na temat bezpieczeństwa w
    wodzie. Prowadzi Pan również egzaminy na karty pływackie, przygotowuje przyszłych
    ratowników wodnych, a także studentów do egzaminów wstępnych i okresowych,
    pozwalając im w ten sposób dostać się na studia i/lub kontynuować ich proces kształcenia.
    W związku z tym uważa Pan, że usługa nauki pływania, którą prowadzi Pan osobiście,
    powinna korzystać ze zwolnienia z podatku VAT ponad limit, zgodnie z obowiązującymi
    przepisami i licznymi wydawanymi dotychczas interpretacjami indywidualnymi.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega
      odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:
      przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla
    niektórych czynności zwolnienie od podatku.

    Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości
    opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
        a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
          grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
        b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
          zakresie kształcenia
      – oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym,
      podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.
    Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
      zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
        a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,
          lub
        b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu
          przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w
          zakresie usług objętych akredytacją, lub
        c) finansowane w całości ze środków publicznych
      – oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a,
      nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych
      z usługami podstawowymi, jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust.
        1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają
      zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z
      usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi
      podstawowe.
    Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest
    dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być
    jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych
    ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

    Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia
    2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania
    tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 955 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem:
      zwalnia się od podatku:
      13) usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy,
        świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz
        instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi
        usługami związane;
      14) usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego,
        finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i
        dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Jak stanowi § 3 ust. 8 rozporządzenia:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy
      towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi
      dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
    W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do
      dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami
      podstawowymi, jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust.
        1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 3 rozporządzenia przewidują
    zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
    prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
    świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o
    systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w
    co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle
    z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest
    uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a
    następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszych przepisów, tj.
    prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych
    przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego
    szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co
    najmniej 70% ze środków publicznych.
    Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art.
    132 ust. 1 lit. i) i lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.),
    zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:
      państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
      i) kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie
      zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów
      ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty
      prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele
      uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;
      j) nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub
      wyższe.

    Definicja zawarta w art. 44 rozporządzenia 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego
    środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku
    od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 str. 1), określa, że:
      usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na
      warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują
      nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również
      nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
      Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie
      ma w tym przypadku znaczenia.
    W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-
    461/08 wyrażony został pogląd, że pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w
    art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ
    stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest
    każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w
    wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak
    należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388
    /EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu
    zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią
    wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być
    interpretowane jednolicie.
    Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji
    usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww.
    rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.
    Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44
    rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo
    „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmującą towary lub usługi jednego
    rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach
    zarobkowych”.
    Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub
    przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie
    pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie
    kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po
    jego ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.
    Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w
    sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez
    nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia
    okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też
    jednocześnie większej liczbie osób.
    W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie
    obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych
    kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także
    inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i
    umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała
    charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie
    szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby
    powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach
    członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim
    są zorganizowane w różny sposób.
    W tym miejscu należy przywołać postanowienie TSUE z 7 października 2019 r. w sprawie C-
    47/19, które dotyczy podmiotu prowadzącego kursy surfingu i żeglarstwa. W ww.
    postanowieniu TSUE wskazał, że pytania sądu odsyłającego zmierzają do ustalenia, czy

    pojęcie „nauczania szkolnego i uniwersyteckiego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j)
    dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono lekcje surfingu i
    żeglarstwa udzielane przez szkoły surfingu i żeglarstwa szkołom i uniwersytetom, w
    których lekcje te są częścią programu zajęć sportowych lub kształcenia nauczycieli
    wychowania fizycznego i mogą być uwzględnione przy wystawianiu ocen.
    TSUE podkreślił jeszcze raz, że ww. przepisy dyrektywy nie zawierają definicji „edukacji
    szkolnej i uniwersyteckiej”, jednocześnie wskazał, że obejmuje ono działalność, która
    charakteryzuje się zarówno szczególnym charakterem, jak i kontekstem, w którym jest
    prowadzona. Wynika z tego, że prawodawca Unii zamierzał odnieść się do pewnego
    rodzaju sytemu nauczania wspólnego dla wszystkich państw członkowskich, niezależnie
    od odpowiedniej specyfiki systemów krajowych. Dla celów systemu VAT pojęcie „edukacja
    szkolna i uniwersytecka” odnosi się zatem ogólnie do zintegrowanego systemu nauczania
    wiedzy i umiejętności związanych z szerokim i zróżnicowanym zakresem przedmiotów
    oraz utrwalania i rozwijania tej wiedzy i umiejętności przez uczniów i studentów zgodnie z
    ich postępami i specjalizacją na różnych poziomach tworzących ten system.
    W ww. postanowieniu TSUE stwierdził, że nauczanie surfingu i żeglarstwa w szkołach
    takich jak te będące przedmiotem postępowania głównego obejmuje nauczanie różnych
    umiejętności praktycznych i teoretycznych, lecz mimo to pozostaje nauczaniem
    specjalistycznym i selektywnym, które samo w sobie nie jest różnoznaczne z nauczaniem,
    utrwalaniem i rozwijaniem wiedzy i umiejętności dotyczących szerokiego i zróżnicowanego
    zakresu przedmiotów, co jest charakterystyczne dla nauczania szkolnego i
    uniwersyteckiego.
    W konsekwencji TSUE przyjął, że pojęcie „nauczanie szkolne i uniwersyteckie” w
    rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie
    obejmuje ono lekcji surfingu i żeglarstwa udzielanych przez szkoły surfingu i żeglarstwa,
    takie jak będące przedmiotem postępowania przed sądem krajowym, szkołom i
    uniwersytetom, w których te lekcje stanowią część programu sportowego lub kształcenia
    nauczycieli sportu i mogą być włączone do formowania ocen.
    Ponadto należy zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 21 października 2021 r. w sprawie C- 373
    /19 Dubrovin & Tröger GbR – Aquatics, w którym Trybunał rozpatrywał kwestię, czy pojęcie
    „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy
    2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono udzielanie lekcji pływania
    przez szkołę pływania.
    Jak wskazał TSUE:
      (20) Artykuł 132 dyrektywy 2006/112 przewiduje zwolnienia, które, jak wskazuje tytuł
      rozdziału, w którym przepis ów się znajduje, mają na celu uprzywilejowanie
      niektórych rodzajów działalności wykonywanych w interesie publicznym. Niemniej
      jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności w interesie
      publicznym, a jedynie tych, które zostały w sposób szczegółowy wyliczone i opisane
      (wyroki: z 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i
      przytoczone tam orzecznictwo; a także z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-
      Akademie, C-449/17, EU;C;2019;202, pkt 17).
      (21) Wedle orzecznictwa Trybunału omawiane zwolnienia stanowią autonomiczne
      pojęcie prawa Unii, które mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu
      systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich.
      (22) Trybunał orzekł już, że wyrażenia użyte do określenia zwolnień przewidzianych w
      art. 132 dyrektywy 2006/112 powinny podlegać wykładni ścisłej, ponieważ stanowią
      one wyjątki od wynikającej z art. 2 tej dyrektywy zasady ogólnej, zgodnie z którą VAT
      pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Niemniej
      jednak powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu
      opisania zwolnień przewidzianych w owym art. 132 należy interpretować w sposób,
      który pozbawiałby te zwolnienia skuteczności (wyroki: z dnia 4 maja 2017 r.,

      Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam
      orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17,
      EU:C:2019:202, pkt 19).
      (23) Należy przypomnieć, że art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 nie zawiera
      żadnej definicji pojęcia „kształcenia powszechnego lub wyższego”.
      (24) Niemniej jednak Trybunał uznał, po pierwsze, że przekazywanie wiedzy i
      kompetencji pomiędzy nauczycielem i uczniami jest szczególnie ważnym elementem
      działalności kształcenia (wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05,
      EU:C:2007:343, pkt 18; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-
      449/17, EU:C:2019:202, pkt 21).
      (25) Po drugie, Trybunał wyjaśnił, że „pojęcie kształcenia powszechnego i wyższego”
      w rozumieniu dyrektywy 2006/112 nie ogranicza się jedynie do nauczania, które
      kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia
      uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale
      obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach
      lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub
      studentów, pod warunkiem iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie
      rekreacyjnego (wyroki: z dnia 28 stycznia 2010 r., Eulitz, C-473/08, EU:C:2010:47, pkt
      29 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-
      Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 22, 23).
      (26) W związku z tym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu
      art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 obejmuje rodzaje działalności, które
      różnią się ze względu na swój charakter, jak i ze względu na ramy, w jakich są
      prowadzone (zob. podobnie wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434
      /05, EU:C:2007:343, pkt 20, z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie,
      C#449/17, EU:C:2019:202, pkt 24).
      (27) Z powyższego wynika, że w pojęciu tym prawodawca Unii zamierzał zawrzeć
      określony rodzaj systemu nauczania, który jest wspólny dla wszystkich państw
      członkowskich, niezależnie od cech własnych każdego z systemów krajowych (wyrok
      z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 25).
      (28) Tym samym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu
      systemu VAT odsyła co do zasady do zintegrowanego systemu przekazywania wiedzy
      i kompetencji dotyczącego obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, jak
      również do pogłębiania i rozwoju owej wiedzy i kompetencji przez uczniów i
      studentów w miarę ich postępów i ich specjalizacji w ramach poszczególnych stopni
      składających się na ten system (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-
      Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 26).
    W konsekwencji TSUE orzekł:
      (31) Tymczasem należy zauważyć, że choć prawdą jest, że udzielanie lekcji pływania
      przez szkołę pływania, takie jak to, o którym mowa w postępowaniu głównym, ma
      pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono
      nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo
      w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących
      obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich
      rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego
      (zob. analogicznie wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449
      /17, EU:C:2019:202, pkt 29; a także postanowienie z dnia 7 października 2019 r.,
      Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst, C-47/19, niepublikowane, EU:C:2019:840,
      pkt 33).
      (32) O ile bowiem nie można zanegować znaczenia wiedzy przekazanej w ramach
      kształcenia związanego z kierowaniem pojazdami samochodowymi oraz nauki

      żeglarstwa, w szczególności w celu stawienia czoła trudnym sytuacjom, a ogólniej w
      celu zapewnienia bezpieczeństwa i integralności fizycznej osób, o tyle Trybunał
      orzekł, odpowiednio, w wyroku z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie
      (C-449/17, EU:C:2019:202) i w postanowieniu z dnia 7 października 2019 r.,
      Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst (C-47/19, niepublikowanym, EU:C:2019:
      840), że tego rodzaju nauczanie nie jest objęte pojęciem „kształcenia powszechnego
      lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.
      (33) Z uwagi na powyższe na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, iż pojęcie
      „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j)
      dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono
      udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania.
    W opisie sprawy wskazał Pan, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której
    przedmiotem jest prowadzenie szkoły pływania. Świadczy Pan usługi nauki pływania
    zarówno dla dzieci, młodzieży jak i dorosłych (poziom przedszkolny, podstawowy,
    ponadpodstawowy i wyższy). Zajęcia odbywają się w formie indywidualnej i grupowej.
    Pana usługi nauki pływania obejmują systematyczne zajęcia o charakterze edukacyjnym,
    ukierunkowane na rozwój umiejętności pływackich i poprawę bezpieczeństwa nad
    zbiornikami wodnymi. Grupy młodzieżowe w swoim programie zajęć posiadają elementy
    wiedzy i umiejętności z zakresu ratownictwa wodnego. Celem wprowadzania takich
    elementów jest przygotowanie uczestników zajęć pływackich do przystąpienia i wraz ze
    zdanym egzaminem ukończenia kursu ratownika wodnego MSW. Przeprowadza Pan
    egzaminy na kartę pływacką i specjalną kartę pływacką, tzw. „żółty czepek”, które w myśl
    kształcenia powszechnego potwierdzają nabyte umiejętności pływackie. W ramach zajęć
    (głównie indywidualnych) przygotowuje Pan uczniów, którzy są uczestnikami zajęć do
    egzaminów wstępnych na uczelnie wyższe. Wiedza przekazywana w trakcie zajęć
    pływackich ma na celu między innymi uzyskanie lub uaktualnienia wiedzy służącej do
    celów zawodowych związanych z pełnieniem obowiązków ratownika wodnego oraz
    uzyskania dodatkowych uprawnień przydatnych w ratownictwie wodnym według
    Rozporządzenia MSWiA z dnia 23 września 2021 w sprawie kwalifikacji w ratownictwie
    wodnym. Osoby biorące udział w kursie ratownika wodnego MSW (będące wcześniej lub w
    tym samym czasie uczestnikami zajęć pływackich) będą mogły wykorzystywać zdobytą
    podczas zajęć wiedzę i nabyte umiejętności podczas pracy w charakterze ratownika
    wodnego na pływalniach i Aquaparkach, jeziorach i rzekach, a także morzach i oceanach.
    Wiedza ta przydatna będzie również w przypadku pełnienia funkcji nauczyciela,
    instruktora lub trenera pływania. Kurs ratownika MSW kierowany jest dla wszystkich osób
    spełniających wymagania określone w ustawie z dnia 18 sierpnia 2011 r. o
    bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych. W przypadku uczestników
    zajęć pływackich, zapisanie się i ukończenie kursu ratownika wodnego MSW jest naturalną
    kontynuacją świadczonych przez Pana usług. Dzieci w różnym wieku zapisują się na
    zajęcia pływackie, a następnie z biegiem lat poznają wszystkie style pływackie, doskonalą
    technikę, uczą się skoków do wody oraz wykonywania nawrotów. Kolejnym etapem
    rozwoju osób uczęszczających na zajęcia pływackie jest rozwijanie nowych umiejętności,
    związanych między innymi z ratownictwem wodnym. Odbiorcą usług związanych
    pływaniem i ratownictwem wodnym są albo klienci indywidualni, w ramach zajęć
    indywidualnych, albo młodzież i osoby dorosłe w ramach prowadzonych zajęć grupowych.
    Uczestnicy kursu na ratownika wodnego są szkoleni poprzez instruktorów w zakresie
    ratownictwa wodnego, w ramach kursów organizowanych przez jednostki posiadające
    zgodę ministra na wykonywanie ratownictwa wodnego. Zajęcia pływackie z elementami
    ratownictwa wodnego prowadzone w ramach szkoły pływania są również prowadzone
    przez instruktora w zakresie ratownictwa wodnego, ale różnica jest taka, że szkoła
    pływania nie posiada zgody ministra na wykonywanie ratownictwa wodnego. Formy i
    zasady przygotowania uczestników zajęć do uzyskania tytułu ratownika określone są w
    ustawie oraz rozporządzeniach związanych z ratownictwem wodnym. Mowa tutaj o
    Ustawie o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych. Zakres wiedzy i

    umiejętności (w ramach szkolenia ratownika MSW) opisany jest w rozporządzeniu MSW z
    dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawie szkoleń w ratownictwie wodnym. W rozporządzeniu
    tym szczegółowo opisany jest ramowy program szkolenia wraz z podaniem ilości godzin
    szkolenia, tematyki zajęć, omawianych zagadnień oraz zakładanych celów szkoleniowych.
    W ramach świadczonych jako firma usług nie podlega Pan kontroli instytucji
    państwowych. W przypadku zajęć realizowanych w ramach pracy etatowej podlega Pan
    pod ustawę z dnia 26 stycznia 1982 Karta Nauczyciela. Celem wykonywania usług nie jest
    osiągnięcie dodatkowego dochodu, w stosunku do podatników nie korzystających ze
    zwolnienia od podatku VAT. Pana usługi wykonywane w ramach jednoosobowej
    działalności gospodarczej nie są finansowane ze środków publicznych w żadnym zakresie.
    Pana wątpliwości dotyczą możliwości ustalenia, czy w świetle art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o
    VAT, usługi nauki pływania prowadzone osobiście przez Pana jako czynnego zawodowo
    nauczyciela ze wszystkimi wspomnianymi uprawnieniami mogą korzystać ze zwolnienia z
    VAT ponad limit 200.000 zł.
    Odnosząc się do Pana wątpliwości należy w pierwszej kolejności przeanalizować
    możliwość zastosowania dla świadczonych usług nauki pływania zwolnienia od podatku
    przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Aby skorzystać ze zwolnienia o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy dany podmiot musi być jednostką objętą
    systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe
    oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię
    wychowania, jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i
    regulowane przepisami. Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy,
    mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz
    instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na
    poziomie wyższym.
    Wskazał Pan, że nie posiada Pan statusu jednostki objętej systemem oświaty w
    rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Ponadto z
    okoliczności sprawy nie wynika żeby był Pan uczelnią, jednostką naukową Polskiej
    Akademii Nauk oraz instytutem badawczym. Zatem dla świadczonych przez Pana usług
    nauki pływania nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art.
    43 ust. 1 pkt 26 ustawy.
    W związku z powyższym należy dokonać analizy zwolnienia od podatku na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Z powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że
    warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest nie tylko
    spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych
    usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także
    przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem.
    Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma
    zastosowania.
    Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie
    powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez
    nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym
    imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji
    umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa
    zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Bez znaczenia w tej sytuacji
    pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba
    osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni
    przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z
    podmiotem zatrudniającym.
    Jak już wskazano wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę
    podmiotową, jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla
    zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

    Odnosząc się zatem do przesłanki podmiotowej, zauważenia wymaga, że pod pojęciem
    nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności, przy
    czym nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta
    Nauczyciela. Może to być osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone
    studia wyższe), jak również osoba posiadająca wiedzę i kwalifikacje nabyte w inny sposób.
    Przykładowo może to być osoba, która ukończyła stosowny kurs kierunkowy, posiada
    odpowiednią wiedzę, kwalifikacje, doświadczenie. Zauważyć bowiem należy, że system
    oświaty w pewnych dziedzinach nie przewiduje odrębnego kształcenia kierunkowego,
    zatem gdy dana osoba zdobyła wiedzę np. w ramach kursu, to też zasadne jest przyjęcie,
    że posiada wiedzę i kwalifikacje pozwalające pełnić rolę nauczyciela.
    Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w powołanych wyrokach TSUE: C-473/08 z
    28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz oraz C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner
    Haderer. Z wyroków tych wynika, że nie należy dokonywać rozróżnienia dla celów podatku
    VAT pomiędzy nauczaniem uczniów lub studentów w ramach nauczania szkolnego lub
    uniwersyteckiego i nauczania osób posiadających już dyplom szkolny lub uniwersytecki,
    które na podstawie tego dyplomu kontynuują naukę zawodu. Podobnie jest w przypadku
    nauczania obejmującego tę edukację. Tym samym posiadanie przez nauczyciela wiedzy i
    kwalifikacji pozwalających na pełnienie roli nauczyciela gwarantuje jakość świadczonych
    przez niego usług, które mają umożliwiać uzyskanie określonego wykształcenia w celu
    wykonywania danego zawodu.
    Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, wykształcenie to zasób wiedzy określony
    programem danej szkoły, jednocześnie, np. wykształcenie podstawowe, to zasób wiedzy
    zdobytej przez kogoś w szkole podstawowej i gimnazjum, wykształcenie średnie, to zasób
    wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole średniej, wykształcenie wyższe, to zasób wiedzy
    zdobytej przez kogoś w wyższej uczelni. Musi zatem istnieć związek pomiędzy treścią
    przekazywaną na lekcji, a posiadanymi kwalifikacjami nauczającego.
    Innymi słowy przesłanka podmiotowa nie odwołuje się bezpośrednio do kwestii wiedzy
    osoby uczącej (tą zdobywa się bowiem niezależnie od charakteru w jakim dana osoba ją
    zdobywa – uczy się) lecz wprost do określonego miejsca w schemacie tego uczenia, tj. do
    posiadania kwalifikacji w działaniu jako „nauczyciel”.
    Biorąc powyższe informacje pod uwagę należy stwierdzić, że posiada Pan wiedzę i
    kwalifikacje z zakresu nauki pływania – tym samym, zostanie spełniona przesłanka
    podmiotowa.
    W odniesieniu natomiast do przesłanki przedmiotowej, mając na uwadze powołane
    orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-373/19 należy uznać,
    że ze zwolnienia określonego w treści art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy będą korzystały te usługi
    prywatnego nauczania świadczone przez nauczycieli, w ramach których nauczanie będzie
    się wiązało z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i
    zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także dotyczyło ich pogłębiania oraz rozwoju.
    Zatem biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz powołane
    orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-373/19, należy uznać,
    że świadczone przez Pana osobiście usługi nauki pływania, nie są usługami obejmującymi
    kształcenie powszechne na poziomie podstawowym i ponadpodstawowym. Nauczanie to
    nie ma w świetle ww. orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, charakteru
    kształcenia powszechnego ani wyższego, gdyż nie wiąże się z przekazywaniem wiedzy i
    kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich
    pogłębianiem oraz rozwojem.
    Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-373/19
    jednoznacznie wynika, że udzielanie lekcji pływania, ma pewne znaczenie i realizuje cel
    leżący w interesie ogólnym, jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w
    sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i
    kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich

    pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego
    lub wyższego, w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy.
    Analiza ww. orzeczenia prowadzi do wniosku, że ma ono również zastosowanie w
    odniesieniu do innych usług prywatnego nauczania, które są nauczaniem
    specjalistycznym, świadczonym – tak jak ww. lekcje pływania – w sposób doraźny i które
    nie spełniają przesłanek do uznania ich za kształcenie powszechne lub wyższe, w
    rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy.
    Prowadzone przez Pana zajęcia z nauki pływania są właśnie takim nauczaniem
    specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie stanowi przekazywania
    wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także
    ich pogłębiania oraz rozwoju.
    Zatem z całokształtu przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że zakres i charakter
    świadczonych przez Pana usług, określonych we wniosku jako zajęcia z nauki pływania nie
    spełnia przesłanek do uznania tych usług za kształcenie powszechne.
    Zatem w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-373
    /19, nie można uznać, że świadczone przez Pana usługi nauki pływania, objęte są pojęciem
    kształcenia powszechnego lub wyższego. Prowadzone przez Pana nauczanie nie może
    korzystać ze zwolnienia od podatku dla prywatnego nauczania. Celem świadczonych przez
    Pana usług jest rozwój umiejętności pływackich i poprawa bezpieczeństwa nad
    zbiornikami wodnymi. Dzieci w różnym wieku zapisują się na zajęcia pływackie, a
    następnie z biegiem lat poznają wszystkie style pływackie, doskonalą technikę, uczą się
    skoków do wody oraz wykonywania nawrotów. Zajęć obejmujących taki zakres nie można
    uznać za nauczanie, które stanowi usługi kształcenia powszechnego w rozumieniu art. 132
    ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy.
    Pomimo wskazania przez Pana, że wszystkie zajęcia prowadzone są zgodnie z podstawą
    programową, to należy podkreślić, że samo ujęcie w podstawie programowej na danym
    poziomie edukacji umiejętności odpowiadających prowadzonym przez Pana zajęciom, nie
    jest okolicznością przesądzającą o tym, że nauczanie to uznać za „kształcenie powszechne
    lub wyższe”.
    W świetle orzeczenia C-373/19 udzielanie lekcji pływania, ma pewne znaczenie i realizuje
    cel leżący w interesie ogólnym, jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym,
    świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z
    przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu
    dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla
    kształcenia powszechnego lub wyższego, w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy.
    Zatem, prowadzona przez Pana nauka pływania nie ma, w świetle ww. orzeczenia TSUE,
    charakteru kształcenia powszechnego ani wyższego, gdyż nie wiąże się z przekazywaniem
    wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także
    ich pogłębiania oraz rozwoju. Prowadzone zajęcia wpisują się w zakres edukacji sportowej,
    a tym samym stanowią nauczanie specjalistyczne, które samo w sobie nie jest
    równoznaczne z pojęciem „kształcenia powszechnego lub wyższego”.
    W konsekwencji świadczone przez Pana usługi nauki pływania objęte zakresem wniosku -
    nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy,
    stanowiącego implementację ww. przepisu art. 132 ust. 1 lit. j) dyrektywy 2006/112.
    Wynika to z faktu, że świadczonych przez Pana usług – w świetle ww. orzeczenia TSUE C-
    373/19, nie można uznać za usługi obejmujące kształcenie powszechne - na poziomie
    przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.
    W tym miejscu należy dokonać oceny, czy świadczone przez Pana usługi mające na celu
    uzyskanie lub uaktualnienia wiedzy służącej do celów zawodowych związanych z
    pełnieniem obowiązków ratownika wodnego oraz uzyskania dodatkowych uprawnień
    przydatnych w ratownictwie wodnym stanowią usługi kształcenia zawodowego lub

    przekwalifikowania zawodowego i objęte są zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1
    pkt 29 lit. a ustawy.
    Dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy,
    istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej usługi za usługę kształcenia
    zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych
    warunków wynikających z niniejszego przepisu.
    We wniosku wskazał Pan, że wiedza przekazywana w trakcie zajęć pływackich ma na celu
    między innymi uzyskanie lub uaktualnienia wiedzy służącej do celów zawodowych
    związanych z pełnieniem obowiązków ratownika wodnego oraz uzyskania dodatkowych
    uprawnień przydatnych w ratownictwie wodnym według Rozporządzenia MSWiA z dnia 23
    września 2021 w sprawie kwalifikacji w ratownictwie wodnym. Osoby biorące udział w
    kursie ratownika wodnego MSW będą mogły wykorzystywać zdobytą podczas zajęć wiedzę
    i nabyte umiejętności podczas pracy w charakterze ratownika wodnego na pływalniach i
    Aquaparkach, jeziorach i rzekach, a także morzach i oceanach.
    Zatem świadczone przez Pana usługi w trakcie zajęć pływackich, mające na celu uzyskanie
    lub uaktualnienia wiedzy służącej do celów zawodowych związanych z pełnieniem
    obowiązków ratownika wodnego oraz uzyskania dodatkowych uprawnień przydatnych w
    ratownictwie wodnym należy uznać za usługi kształcenia/przekwalifikowania zawodowego.
    W konsekwencji zostanie spełniony pierwszy z warunków uprawniających do zwolnienia
    od podatku VAT ww. usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.
    Jednak dla oceny czy świadczone przez Pana usługi szkoleniowe, są zwolnione od podatku
    od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, konieczne jest jeszcze
    uznanie, że są to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w
    odrębnych przepisach.
    Odrębne przepisy określające formy i zasady to uregulowania, z których wynika np.
    program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem,
    warunki, jakie musi spełnić organizator kształcenia.
    Wskazał Pan, że formy i zasady przygotowania uczestników zajęć do uzyskania tytułu
    ratownika określone są w ustawie oraz rozporządzeniach związanych z ratownictwem
    wodnym - Ustawie o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych.
    Zakres wiedzy i umiejętności (w ramach szkolenia ratownika MSW) opisany jest w
    rozporządzeniu MSW z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawie szkoleń w ratownictwie
    wodnym. W rozporządzeniu tym szczegółowo opisany jest ramowy program szkolenia
    wraz z podaniem ilości godzin szkolenia, tematyki zajęć, omawianych zagadnień oraz
    zakładanych celów szkoleniowych.
    Zgodnie z § 1 Rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 21 czerwca 2012 r. w
    sprawie szkoleń w ratownictwie wodnym:
      rozporządzenie określa:
      1) ramowy program szkolenia ratowników wodnych i instruktorów w zakresie
      ratownictwa wodnego oraz psów ratowniczych wraz z ich przewodnikami;
      2) zakres wiedzy teoretycznej i umiejętności praktycznych niezbędnych do uzyskania
      uprawnień w zakresie ratownictwa wodnego;
      3) wzory dokumentów potwierdzających posiadanie uprawnień, o których mowa w
      pkt 2;
      4) kwalifikacje kadry dydaktycznej prowadzącej szkolenia;
      5) sposób przeprowadzania egzaminu.
    W myśl § 2 Rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych w sprawie szkoleń w
    ratownictwie wodnym:

      1. Szkolenia ratowników wodnych i instruktorów w zakresie ratownictwa wodnego
      obejmują część teoretyczną i praktyczną.
      2. Ramowy program szkolenia ratowników wodnych stanowi załącznik nr 1 do
      rozporządzenia.
      3. Ramowy program szkolenia instruktorów stanowi załącznik nr 2 do
      rozporządzenia.
      4. Podmiot uprawniony do wykonywania ratownictwa wodnego prowadzący
      szkolenie ratowników wodnych i instruktorów opracowuje program szkolenia w
      oparciu o ramowe programy szkolenia, o których mowa w ust. 2 i 3.
    W związku z powyższym należy stwierdzić, że świadczone przez Pana usługi szkoleniowe
    przygotowujące uczestników zajęć do uzyskania tytułu ratownika korzystają ze zwolnienia
    od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, gdyż szkolenia te są
    prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
    W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca przewiduje zwolnienie podmiotowe od
    podatku VAT dla pewnej grupy podatników. Regulacje w tym zakresie zostały zawarte w
    art. 113 ustawy.
    Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:
      zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość
      sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000
      zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.
    W myśl art. 113 ust. 2 ustawy:
      do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:
      1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży
      towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium
      kraju;
      1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega
      opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;
      2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od
      podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82
      ust. 3, z wyjątkiem:
      a) transakcji związanych z nieruchomościami,
      b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
      c) usług ubezpieczeniowych
      – jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
      3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.
    Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy:
      jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy
      kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą
      przekroczono tę kwotę.
    Z powyższych regulacji wynika, że zwolnieniem od podatku na podstawie art. 113 ust. 1
    ustawy mogą być objęci podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, u których
    wartość sprzedaży w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła kwoty 200.000,00 zł
    bez kwoty podatku. W przypadku przekroczenia ww. kwoty z tytułu świadczenia czynności
    podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, podatnik zobowiązany będzie do

    dokonania rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na zasadach określonych w
    ustawie.
    Jak rozstrzygnięto powyżej, świadczone przez Pana usługi nauki pływania nie korzystają ze
    zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, w konsekwencji
    ich wartość należy uwzględniać w limicie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.
    Zatem, w zakresie usług nauki pływania może Pan korzystać ze zwolnienia podmiotowego,
    o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, aż do momentu, gdy wartość sprzedaży
    nie przekroczy kwoty 200 000 zł. Po przekroczeniu kwoty wskazanej w art. 113 ust. 1
    ustawy, tj. 200.000 zł, utraci Pan prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku na
    podstawie art. 113 ust. 1 ustawy. Jednocześnie do kwoty sprzedaży nie powinien Pan
    wliczać usług szkoleniowych przygotowujących uczestników zajęć do uzyskania tytułu
    ratownika, ponieważ podlegają one zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1
    pkt 29 lit.a ustawy.
    W konsekwencji oceniając Pana stanowisko, zgodnie z którym świadczone przez Pana
    usługi nauczania pływania korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1
    pkt 27 ustawy o VAT należy uznać je za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego
    obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do
        interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.