Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-559/13-4/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-03-04
Teza: Określenie wpływu jaki na rozliczenie podatku będzie miało przystąpienie Spółki do oferowanego przez Bank systemu cash pooling
Słowa kluczowe: cash pooling; import-import usług; obrót; podatnik; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki reprezentowanej przez pełnomocnika radcę prawnego przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2013 r. (data wpływu 6 grudnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 lutego 2014 r. (data wpływu 27 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia wpływu jaki na rozliczenie podatku będzie miało przystąpienie Spółki do oferowanego przez Bank systemu zarządzania płynnością finansową -**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia wpływu jaki na rozliczenie podatku będzie miało przystąpienie Spółki do oferowanego przez Bank systemu zarządzania płynnością finansową. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 lutego 2014 r. (data wpływu 27 lutego 2014 r.) o określenie przedmiotu wniosku oraz o uzupełnienie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza przystąpić do systemu cash pooling (Cash Pooling lub System) oferowanego przez Bank dla spółek należących do Grupy R zlokalizowanych w różnych krajach. Bank jest holenderskim rezydentem podatkowym. 100% udziałowcem Spółki jest R. sp. z o.o. w C.

Warunki Cash Poolingu regulują postanowienia umów zawartych pomiędzy Bankiem i podmiotami Grupy R (Umowy Cash Poolingu). Bank nie jest podmiotem powiązanym wobec Spółki w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654). Spółka podpisała Umowę Cash Poolingu. Cash Pooling, do którego przystąpi Spółka ma formę cash poolingu wirtualnego (set-off system for the calculation of interest), tj. cash poolingu nie obejmującego żadnych fizycznych przepływów środków pieniężnych między różnymi uczestnikami Systemu, a jedynie przepływy między uczestnikami (Uczestnicy) a Bankiem. Z praktycznego punktu widzenia Cash Pooling wirtualny stanowi jedynie modyfikację warunków, jakie Bank oferuje w ramach standardowego rachunku bankowego. Modyfikacja dotyczy w szczególności wysokości oprocentowania środków zgromadzonych na rachunku, czy też kredytu zaciągniętego w rachunku – warunki finansowania ustalone dla rachunków bankowych uczestniczących w Cash Pooling są bardziej atrakcyjne dla Uczestników Cash Poolingu w porównaniu z warunkami oferowanymi podmiotom posiadającym rachunki bankowe pozostające poza Cash Poolingiem.

Wymóg przystąpienia Spółki do Cash Poolingu stanowi element polityki finansowej Grupy R w zakresie finansowania. Konsolidacja finansowania w Banku ma na celu umożliwienie Grupie R ograniczenia kosztów pozyskiwania takiego finansowania. Ze względu na bardziej korzystne warunki oferowane Grupie R przez Bank w ramach Cash Poolingu w porównaniu z warunkami, jakie byłyby im zaoferowane poza nim. Udział w Cash Poolingu pozwoli Grupie R na osiągniecie powyższego celu.

Należy również podkreślić, że dzięki udziałowi w Cash Poolingu jego Uczestnicy uzyskają łatwiejszy dostęp do finansowania wewnątrzgrupowego, a w przypadku, kiedy środki te okażą się niewystarczające, do finansowania zewnętrznego (bankowego). W związku z tym, że warunki finansowania oferowane przez Bank w ramach Cash Poolingu są ustalane przy zawarciu Umowy Cash Poolingu, a w przypadku chęci pozyskania dodatkowego finansowania nie są wymagane dodatkowe negocjacje, w wyniku przystąpienia do Cash Poolingu, elastyczność pozyskiwania środków finansowych przez Spółkę ulegnie zdecydowanej poprawie. W konsekwencji, uczestnictwo w Cash Poolingu zagwarantuje Spółce w razie potrzeby, szybki dostęp do finansowania bankowego (bez konieczności każdorazowego negocjowania z Bankiem warunków udzielenia finansowania oraz bez konieczności ustanawiania dodatkowych zabezpieczeń).

W celu uczestniczenia w Cash Poolingu Spółka będzie posiadała kilka rachunków bankowych (Rachunki Cash Poolingowe) w Banku. Rachunki te mogą być prowadzone w różnych walutach w zależności od potrzeb biznesowych. Spółka będzie przekazywała środki na Rachunki Cash Poolingowe z rachunków operacyjnych w polskim banku. Przekazywanie środków będzie odbywać się jedynie pomiędzy rachunkami prowadzonymi w tej samej walucie. Warunki oferowane przez Bank w ramach Cash Poolingu są negocjowane przy podpisywaniu Umowy i nie mogą być później samodzielnie modyfikowane przez Uczestników Cash Poolingu.

Stawki oprocentowania oferowane przez Bank na Rachunkach Cash Poolingowych Uczestników biorących udział w Cash Poolingu są ustalane jako modyfikacja stawek oprocentowania oferowanych standardowo przez Bank na rachunkach bankowych. W Cash Poolingu stopy procentowe są zmienne i zależą od takich czynników jak:

*   waluta w jakiej dany Rachunek Cash Poolingowy jest prowadzony;
*   saldo wykazane na danym Rachunku Cash Poolingowym (dodatnie lub ujemne);
*   saldo wykazane na Rachunkach Cash Poolingowych wszystkich Uczestników prowadzonych w tej same walucie (dodatnie lub ujemne);
*   aktualna stopa międzybankowa dla depozytów i kredytów wyrażonych w walucie, w jakiej prowadzony jest dany Rachunek Cash Poolingowy;
*   marża (która obniża lub podwyższa stopę procentową) ustalona przez Bank w ramach Cash Poolingu.

Poszczególne Rachunki Cash Poolingowe mogą wykazywać salda dodatnie lub ujemne. Odsetki od salda ujemnego/dodatniego na każdym Rachunku Cash Poolingowym należącym do Spółki będą wyliczane przez Bank odrębnie, a wyliczone kwoty odsetek będą obciążać i uznawać bezpośrednio dany Rachunek Cash Poolingowy Spółki.

Ponadto, okresowo Bank będzie wyliczał dodatkową korzyść z Cash Poolingu będącą odzwierciedleniem faktu, że ogólne saldo wszystkich rachunków objętych Cash Poolingiem (zgodnie z założeniami Cash Poolingu  dodatnie lub zerowe) umożliwiło Bankowi zmniejszenie jego kosztu finansowania Grupy R. Wynik kalkulacji odnoszony jest na Rachunek Cash Poolingowy jednego z Uczestników (Główny Klient). Jednocześnie koszty związane z wdrożeniem i funkcjonowaniem Cash Poolingu (w tym opłaty miesięczne) obciążają ten sam podmiot, tj. Głównego Klienta, którym w Grupie R jest spółka R (rezydent podatkowy na terenie Danii). Główny Klient jest również upoważniony do reprezentowania Uczestników w kontaktach z Bankiem.

Ze względu na korzystne warunki oferowane przez Bank na Rachunkach Cash Poolingowych można oczekiwać, że Cash Pooling będzie miał korzystny wpływ na politykę finansową Grupy R. Spółka oczekuje, że warunki oferowane przez Bank w ramach Cash Poolingu będą miały korzystny wpływ na jej sytuację finansową w dłuższej perspektywie.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka doprecyzowała opis zdarzenia przyszłego wskazując, że w ramach podpisanej z Bankiem umowy Cash Poolingu, Spółka będzie pełniła rolę uczestnika systemu Cash Poolingu. W ramach przedmiotowej umowy Spółka nie będzie wykonywała czynności na rzecz innych Uczestników. Bank będzie wykonywał usługę Cash Poolingu wirtualnego, której istota została przedstawiona w opisie sprawy, a która stanowi jedynie modyfikację usługi prowadzenia rachunku bankowego. Główne czynności Banku związane z funkcjonowaniem Cash Poolingu, to wirtualne sumowanie sald na rachunkach Cash Poolingowych Uczestników (bez faktycznych przelewów) oraz kalkulacja odsetek (odpowiednio od sald dodatnich lub ujemnych na rachunkach Cash Poolingowych Uczestników) zgodnie z modyfikowaną z tytułu uczestnictwa w Cash Poolingu wysokością oprocentowania. Za wykonane ww. czynności Bank będzie pobierał wynagrodzenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy podmiotem świadczącym usługi w ramach kompleksowej usługi Systemu jest Bank, natomiast Spółka nie świadczy żadnych usług w rozumieniu ustawy o VAT w związku z uczestnictwem w Systemie i transakcje w ramach Systemu pozostają bez wpływu na kalkulację tzw. współczynnika VAT przez Spółkę, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, podmiotem świadczącym usługi w ramach kompleksowej obsługi Systemu jest Bank, natomiast Spółka nie świadczy żadnych usług w rozumieniu ustawy o VAT w związku z uczestnictwem w Systemie i transakcje w ramach Systemu pozostają bez wpływu na kalkulację tzw. współczynnika VAT (o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT) przez Spółkę.

Mając na uwadze cechy charakterystyczne Cash Poolingu należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie w roli usługodawcy występuje jedynie Bank. Wynika to z faktu, że, jak już wspomniano wyżej, usługa Cash Poolingu wirtualnego stanowi niejako modyfikację usługi prowadzenia rachunku bankowego. Główne czynności związane z funkcjonowaniem Cash Poolingu, tj. wirtualne sumowanie sald na Rachunkach Cash Poolingowych Uczestników (bez faktycznych przelewów) oraz kalkulacja odsetek (odpowiednio od sald dodatnich lub ujemnych na Rachunkach Cash Poolingowych Uczestników) zgodnie z modyfikowaną z tytułu uczestnictwa Cash Poolingu wysokością oprocentowania, będą leżały w zakresie obowiązków Banku. Z tytułu przedmiotowej usługi Bank otrzymuje wynagrodzenie.

Wszelkie czynności wykonywane przez Spółkę oraz przez innych Uczestników w ramach uczestnictwa w Systemie będą stanowiły jedynie techniczne elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego zorganizowania przez Bank Cash Poolingu.

W związku z powyższym, w ramach Systemu wyłącznie Bank będzie świadczył usługę w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, nie zaś którykolwiek z innych podmiotów zaangażowanych w Systemie (Spółka, czy też inni Uczestnicy). Pozostałe podmioty zaangażowane w Cash Pooling będą jedynie usługobiorcami.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że podmiotem, u którego wystąpi obrót z tytułu wykonania usługi określanej jako Cash Pooling, jest Bank, a nie żaden z Uczestników.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, jeśli podatnik równocześnie dokonuje czynności opodatkowanych i zwolnionych od opodatkowania VAT, to jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z tymi dwoma rodzajami czynności. Jeśli takie odrębne określenie nie jest możliwe, to kwota podatku naliczonego podlegająca odliczeniu ustalana jest na podstawie proporcji. Proporcję tę ustala się w myśl art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którym podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przedmiotowe usługi, które będą świadczone przez Bank na rzecz Spółki, dla celów podatku VAT w Polsce należy uznać za import usług, ponieważ podatnikiem z tytułu tej czynności jest usługobiorca (art. 2 pkt 9 ustawy o VAT). W opinii Spółki, mimo że import usług jest wykazywany również po stronie podatku należnego, to nie powinien on być uwzględniany przy kalkulacji współczynnika. Art. 90 ust. 3 ustawy o VAT definiuje bowiem współczynnik jako udział obrotu opodatkowanego w obrocie całkowitym. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę podatku, natomiast import usług nie stanowi sprzedaży (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT). W konsekwencji kwota importu usług nie stanowi obrotu i nie powinna być uwzględniona w wartości obrotu przy kalkulacji współczynnika.

W konsekwencji, Spółka nie będzie zobowiązana do uwzględniania żadnych przepływów dokonywanych w związku z uczestnictwem w Cash Poolingu przy wyliczaniu wskaźnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w stanowiskach prezentowanych przez władze podatkowe, np.: interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (nr IBPP2/443-231/08/ICz KAN-2641/03/08) z dnia 4 czerwca 2008 r., interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IP-PP2-443-545/07-2/AZ), interpretacji indywidualnej z dnia 15 listopada 2007 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (nr IBPP2/443 54/07/ICz KAN -373/07/08), interpretacji indywidualnej z dnia 26 września 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (nr ILPP1/443-644/08-4/BD), interpretacji indywidualnej z dnia 13 sierpnia 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (nr ILPP/443 505/08 2/KG), interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IP-PP2-443-716/08-2/PW), interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IP-PP2-443 118/07-4/BM), interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (nr IBPP2/443-231/08/ICz KAN-2641/03/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.)  zwanej dalej ustawą  opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy  przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacona kwota stanowi rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Umowa „cash poolingu” (zarządzania płynnością finansową) jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Zainteresowany zamierza przystąpić do Systemu Cash Poolingu oferowanego przez Bank (będący holenderskim rezydentem podatkowym) dla spółek należących do Grupy R zlokalizowanych w różnych krajach. Wymóg przystąpienia Wnioskodawcy do Cash Poolingu stanowi element polityki finansowej Grupy R w zakresie finansowania. Konsolidacja finansowania w Banku ma na celu umożliwienie Grupie R ograniczenia kosztów pozyskiwania takiego finansowania. Ze względu na bardziej korzystne warunki oferowane Grupie R przez Bank w ramach Cash Poolingu w porównaniu z warunkami, jakie byłyby im zaoferowane poza nim. Udział w Cash Poolingu pozwoli Grupie R na osiągniecie powyższego celu. Dzięki udziałowi w Cash Poolingu jego Uczestnicy uzyskają łatwiejszy dostęp do finansowania wewnątrzgrupowego, a w przypadku, kiedy środki te okażą się niewystarczające, do finansowania zewnętrznego (bankowego). Warunki Cash Poolingu regulują postanowienia umów zawartych pomiędzy Bankiem i podmiotami Grupy R. Cash Pooling, do którego przystąpi Spółka będzie miał formę Cash Poolingu wirtualnego, tj. Cash Poolingu nie obejmującego żadnych fizycznych przepływów środków pieniężnych między różnymi uczestnikami Systemu, a jedynie przepływy między uczestnikami a Bankiem. W ramach podpisanej z Bankiem umowy Cash Poolingu, Zainteresowany będzie pełnił rolę uczestnika systemu Cash Poolingu. Nie będzie on wykonywał czynności na rzecz innych Uczestników. Bank będzie wykonywał usługę Cash Poolingu wirtualnego, stanowiącego modyfikację usługi prowadzenia rachunku bankowego, która dotyczyć będzie w szczególności wysokości oprocentowania środków zgromadzonych na rachunku, czy też kredytu zaciągniętego w rachunku – warunki finansowania ustalone dla rachunków bankowych uczestniczących w Cash Pooling będą bardziej atrakcyjne dla Uczestników Cash Poolingu w porównaniu z warunkami oferowanymi podmiotom posiadającym rachunki bankowe pozostające poza Cash Poolingiem. Główne czynności Banku związane z funkcjonowaniem Cash Poolingu, to wirtualne sumowanie sald na rachunkach Cash Poolingowych Uczestników (bez faktycznych przelewów) oraz kalkulacja odsetek (odpowiednio od sald dodatnich lub ujemnych na rachunkach Cash Poolingowych Uczestników), zgodnie z modyfikowaną z tytułu uczestnictwa w Cash Poolingu wysokością oprocentowania. Za wykonane ww. czynności Bank będzie pobierał wynagrodzenie.

Uczestnictwo w Cash Poolingu zagwarantuje Zainteresowanemu w razie potrzeby, szybki dostęp do finansowania bankowego (bez konieczności każdorazowego negocjowania z Bankiem warunków udzielenia finansowania oraz bez konieczności ustanawiania dodatkowych zabezpieczeń). W celu uczestniczenia w Cash Poolingu Spółka będzie posiadała kilka rachunków bankowych w Banku. Rachunki te mogą być prowadzone w różnych walutach w zależności od potrzeb biznesowych. Wnioskodawca będzie przekazywał środki na Rachunki Cash Poolingowe z rachunków operacyjnych w polskim banku. Przekazywanie środków będzie odbywać się jedynie pomiędzy rachunkami prowadzonymi w tej samej walucie. Warunki oferowane przez Bank w ramach Cash Poolingu będą negocjowane przy podpisywaniu Umowy i nie będą mogły być później samodzielnie modyfikowane przez Uczestników Cash Poolingu. Stawki oprocentowania oferowane przez Bank na Rachunkach Cash Poolingowych Uczestników biorących udział w Cash Poolingu będą ustalane jako modyfikacja stawek oprocentowania oferowanych standardowo przez Bank na rachunkach bankowych. Poszczególne Rachunki Cash Poolingowe mogą wykazywać salda dodatnie lub ujemne. Odsetki od salda ujemnego /dodatniego na każdym Rachunku Cash Poolingowym należącym do Zainteresowanego będą wyliczane przez Bank odrębnie, a wyliczone kwoty odsetek będą obciążać i uznawać bezpośrednio dany Rachunek Cash Poolingowy Spółki. Ponadto, okresowo Bank będzie wyliczał dodatkową korzyść z Cash Poolingu będącą odzwierciedleniem faktu, że ogólne saldo wszystkich rachunków objętych Cash Poolingiem (zgodnie z założeniami Cash Poolingu  dodatnie lub zerowe) umożliwiać będzie Bankowi zmniejszenie jego kosztu finansowania Grupy R.

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne Cash Poolingu oraz to, że w przedmiotowej sprawie to Bank wykonywać będzie za wynagrodzeniem wszystkie czynności mające zapewnić uczestnikom Systemu Cash Poolingu łatwiejszy dostęp do finansowania wewnątrzgrupowego oraz finansowania zewnętrznego (bankowego), tj.: dokonywać będzie wirtualnego sumowania sald na rachunkach Cash Poolingowych Uczestników (bez faktycznych przelewów) oraz kalkulacji odsetek (odpowiednio od sald dodatnich lub ujemnych na rachunkach Cash Poolingowych Uczestników), zgodnie z modyfikowaną z tytułu uczestnictwa w Cash Poolingu wysokością oprocentowania – należy stwierdzić, że to Bank będzie podmiotem świadczącym usługi obsługi Systemu Cash Poolingu. Jak poinformował Zainteresowany, będzie on pełnił jedynie rolę uczestnika Systemu. W ramach podpisanej umowy Wnioskodawca nie będzie wykonywał żadnych czynności na rzecz innych Uczestników. Nie można uznać zatem, że w ramach uczestnictwa w Systemie Cash Poolingu Spółka będzie świadczyła usługi w rozumieniu przepisów ustawy.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zasady ustalania miejsca świadczenia dla różnego rodzaju usług określone zostały w przepisach art. 28a-28o ustawy. Określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania danych czynności.

W art. 28a ustawy wskazano, że na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku  rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Z analizy sprawy wynika, że Spółka spełnia definicję podatnika, wskazaną w cytowanym powyżej art. 28a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy − miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Po dokonaniu analizy przedstawionych informacji stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie mają zastosowania, zatem miejsce świadczenia usług wykonywanych przez Bank, ustalane będzie na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Reasumując, miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania usług świadczonych na rzecz Zainteresowanego przez Bank, stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy, będzie Polska.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy − przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wskazuje, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b − podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach − podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

Mając na uwadze przedstawione informacje należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie spełnione będą wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy warunki dotyczące zarówno usługodawcy (Banku), jak i usługobiorcy (Zainteresowanego). Tym samym Wnioskodawca będzie podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia importu przedmiotowych usług.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy − w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Rozważając kwestię wpływu importu usług na określenie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy, należy wskazać na regulacje zawarte w przepisach art. 90 oraz art. 29a ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy − w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to − w myśl art. 90 ust. 2 ustawy − podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy − proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Dokonując analizy cytowanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Ponadto należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Podsumowując, podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich przyporządkowania do określonych rodzajów czynności. Najistotniejszym bowiem warunkiem umożliwiającym skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jedynie w przypadku, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot związanych z czynnościami opodatkowanymi, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. obowiązywał art. 29 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym podstawą opodatkowania był obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem była kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmowała całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększało się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Od dnia 1 stycznia 2014 r., na podstawie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2013 r., poz. 35 ze zm.), ustawodawca wykreślił z ustawy m.in. art. 29 ust. 1. Kwestię podstawy opodatkowania reguluje obowiązujący od tego dnia przepis art. 29a ustawy, zgodnie z którym podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W ramach tej zmiany, na potrzeby stosowania art. 90 ustawy, wprowadzony został do tego przepisu ust. 9a wskazujący, że przy ustaleniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Analiza przywołanych regulacji wskazuje, że przepisy art. 90 ustawy nie odnoszą się do będących przedmiotem sprawy transakcji nabycia usług, dla których podatnikiem jest ich nabywca, lecz do dokonywanej przez Spółkę sprzedaży. Jak wynika z cytowanego art. 86 ust. 1 ustawy, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, a zatem czynnościami wykonywanymi przez niego jako podatnika VAT. Powyższe czynności odnieść można natomiast jedynie do sprzedaży wykonywanej w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Zaznaczyć należy także, że import usług nie został objęty definicją sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy, co również wskazuje, że nie powinien zostać uwzględniony przez Zainteresowanego w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Zatem transakcje importu usług nie powinny być uwzględniane przez Zainteresowanego przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Transakcje te pozostaną bez wpływu na kalkulację współczynnika VAT dokonywanej przez Spółkę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego udzielona interpretacja indywidualna jest wiążąca tylko dla Spółki, a nie dla pozostałych Uczestników struktury zarządzania płynnością finansową.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.