Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-133/16-4/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-07-28
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z transakcją podziału przez wydzielenie; kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji po podziale oraz kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji nowej spółki.
Słowa kluczowe: akcja; koszt-koszty uzyskania przychodów; majątek; majątek-składniki majątku; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie; wartość-wartość nominalna; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2016 r. (data wpływu 12 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   powstania przychodu w związku z transakcją podziału przez wydzielenie – **jest prawidłowe**,
*   kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji po podziale w części dotyczącej sposobu określenia wydatków na nabycie akcji rozliczanych podatkowo w momencie ich zbycia, tj. zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**,
*   kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji nowej spółki w części dotyczącej sposobu określenia wydatków na nabycie akcji rozliczanych podatkowo w momencie zbycia akcji nowej spółki, tj. zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 1 lipca 2016 r. (data wpływu 5 lipca 2016 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   powstania przychodu w związku z transakcją podziału przez wydzielenie;
*   kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji po podziale;
*   kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji nowej spółki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawcą jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadająca nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej („Wnioskodawca”).

Wnioskodawca był akcjonariuszem C Spółka Akcyjna („C”, „Spółka”).

Spółka była czołowym europejskim producentem urządzeń automatyki przemysłowej oraz precyzyjnych odlewów ciśnieniowych.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonowały dwa odrębne zakłady, tj.:

*   zakład produkcji urządzeń automatyki przemysłowej przeznaczonej do pomiarów i przetwarzania, regulacji i rejestracji oraz transmisji i wizualizacji procesów przemysłowych („Zakład A”),
*   zakład produkcji i obróbki precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz świadczący usługi w zakresie wykonawstwa form i narzędzi („Zakład B”).

W 2011 r. Spółka została nabyta przez globalnego producenta urządzeń pomiarowych − spółkę D Pvt Ltd („Inwestor”), która w ramach procesu prywatyzacyjnego przejęła od Skarbu Państwa przez swoje podmioty zależne większościowy pakiet akcji w Spółce.

W trakcie negocjacji z X, Inwestor był zainteresowany wyłącznie zakupem Zakładu A, który wówczas był stabilnym i dochodowym biznesem, zatrudniającym około 200 pracowników. Inwestor nie był zainteresowany zakupem składników majątku związanych z działalnością Zakładu B, ponieważ przedmiot działalności Zakładu B nie pokrywał się z przedmiotem działalności Inwestora, jak również z uwagi na fakt, że działalność Zakładu B nie stanowiła wartości dodanej dla Inwestora z uwagi na problemy związane z zachowaniem rentowności działalności Zakładu B (przestarzałe maszyny produkcyjne, malejąca sprzedaż wyrobów odlewniczych, zobowiązania przewyższające aktywa tego Zakładu).

Intencją X była natomiast jednoczesna sprzedaż całej Spółki obejmującej zarówno Zakład A, jak i Zakład B oraz gwarancja zatrudnienia dla pracowników całej Spółki. W konsekwencji, aby zawrzeć umowę z X, Inwestor zdecydował się nabyć od X akcje Spółki w majątku której znajdował się zarówno Zakład A, jak i Zakład B.

Celem zwiększenia efektywności zarządzania wskazanymi powyżej Zakładami oraz zwiększenia nadzoru nad ich efektywnością ekonomiczną oraz osiąganymi wynikami, mocą uchwały Zarządu Spółki, odrębność Zakładu A oraz Zakładu B w ramach Spółki została wewnętrznie sformalizowana poprzez przyporządkowanie do każdego z Zakładów zasobów ludzkich i technicznych, zadań oraz celów biznesowych.

Uchwała Zarządu C przewidywała wyodrębnienie Zakładu A oraz Zakładu B w ramach struktury organizacyjnej Spółki oraz powierzenie nadzoru nad realizacją wyodrębnionych celów biznesowych oraz nad składnikami majątku związanymi z Zakładem A i Zakładem B odrębnym osobom wskazanym w uchwale.

Wyodrębnienie Organizacyjne.

Do każdego z Zakładów funkcjonujących w strukturze organizacyjnej C przyporządkowany został odrębny zespół zasobów ludzkich, który wykonywał swoje zadania na odrębnych nieruchomościach przypisanych do działalności każdego z Zakładów. Pracownicy przypisani do Zakładu A oraz Zakładu B funkcjonowali w oparciu o odrębne harmonogramy pracy.

Zarówno Zakład A, jak i Zakład B dysponowały własną kadrą zarządzającą. Przypisana do każdego z Zakładów kadra kierownicza organizowała, nadzorowała i koordynowała prace podległych pracowników.

Do Zakładu A, w efekcie podjętej uchwały Zarządu C, przypisany został zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie produkcji urządzeń automatyki przemysłowej przeznaczonej do pomiarów i przetwarzania, regulacji i rejestracji oraz transmisji i wizualizacji procesów przemysłowych. Do Zakładu A przypisany został również zespół pracowników Działu Marketingu, który realizował zadania związane z działalnością marketingową Zakładu A oraz Zakładu B.

Do Zakładu B, w efekcie podjętej uchwały Zarządu C, przypisany został zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie produkcji i obróbki precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz świadczący usługi w zakresie wykonawstwa form i narzędzi. Do Zakładu B przypisane zostały również zespoły pracowników Działu Księgowości, Działu Controllingu, Działu Informatyki, Działu HR, Działu Administracji oraz Działu Utrzymania Ruchu, które realizowały zadania związane z ogólnym zarządem Zakładem A oraz Zakładem B.

Dział Marketingu, który realizował zadania związane z działalnością marketingową Zakładu A i Zakładu B miał charakter wyłącznie działalności pomocniczej na rzecz Zakładu A i Zakładu B, tj. części organizacyjnych C, w których skoncentrowane były podstawowe funkcje gospodarcze C. Dział Marketingu nie realizował odrębnych funkcji, w szczególności nie świadczył usług na rzecz podmiotów zewnętrznych. W konsekwencji, nie generował żadnych przychodów, ani należności. Ponieważ Dział Marketingu pełnił funkcje wyłącznie pomocnicze w stosunku do podstawowej działalności C realizowanej przez Zakład A oraz Zakład B, podział Działu Marketingu pomiędzy Zakład A i Zakład B miałby charakter sztuczny, bez uzasadnienia ekonomicznego. W konsekwencji, zarząd C podjął decyzję o przypisaniu tego działu w całości do Zakładu A. Wówczas, zarówno personel Działu Marketingu, jak i aktywa związane z działalnością Działu Marketingu zostały przypisane do Zakładu A.

Dział Księgowości, Dział Controlingu, Dział Informatyki, Dział HR, Dział Administracji, Dział Utrzymania Ruchu miały charakter wyłącznie działalności pomocniczej na rzecz Zakładu A i Zakładu B, tj. części organizacyjnych C, w których skoncentrowane były podstawowe funkcje gospodarcze C. Dział Księgowości, Dział Controlingu, Dział Informatyki, Dział HR, Dział Administracji, Dział Utrzymania Ruchu nie realizował odrębnych funkcji, w szczególności nie świadczył usług na rzecz podmiotów zewnętrznych. W konsekwencji, nie generował żadnych przychodów, ani należności. Ponieważ Dział Księgowości, Dział Controlingu, Dział Informatyki, Dział HR, Dział Administracji, Dział Utrzymania Ruchu pełniły funkcje wyłącznie pomocnicze w stosunku do podstawowej działalności C realizowanej przez Zakład A oraz Zakład B, podział Działu Księgowości, Działu Controlingu, Działu Informatyki, Działu HR, Działu Administracji, Działu Utrzymania Ruchu pomiędzy Zakład A i Zakład B miałby charakter sztuczny, bez uzasadnienia ekonomicznego. W konsekwencji, zarząd C podjął decyzję o przypisaniu Działu Księgowości, Działu Controlingu, Działu Informatyki, Działu HR, Działu Administracji, Działu Utrzymania Ruchu w całości do Zakładu B. W konsekwencji, zarówno personel Działu Controlingu, Działu Informatyki, Działu HR, Działu Administracji, Działu Utrzymania Ruchu, jak i aktywa związane z tymi działalnościami zostały przypisane do Zakładu B.

Działalność Zakładu A oraz Zakładu B była prowadzona w odrębnych budynkach zlokalizowanych na odrębnych nieruchomościach. Działalność Zakładu A prowadzona była przy wykorzystaniu budynków zlokalizowanych na wydzierżawionej przez Spółkę nieruchomości położonej przy ul. (…), natomiast działalność Zakładu B prowadzona była przy wykorzystaniu budynków zlokalizowanych na nieruchomości przy ul. (…), która to nieruchomość była jednocześnie własnością Spółki.

Funkcjonowanie Zakładu A oraz Zakładu B odbywało się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury dotyczące prac prowadzonych przez Zakład A oraz Zakład B.

Zakład A oraz Zakład B miały również odrębne cele biznesowo-sprzedażowe.

W przypadku Zakładu A dotyczyły one:

1.  projektowania, rozwoju i produkcji światowej klasy elektroniki oraz instrumentów pomiarowych i sterujących dla energetyki, przemysłu przetwórczego oraz laboratoriów przy wykorzystaniu najlepszych zasobów ludzkich oraz nieustannym implementowaniu innowacyjnych procesów doskonalących;
2.  poszerzania rynku zbytu o nowe obszary geograficzne, nowe sektory biznesowe oraz nowe produkty w tempie o wiele większym niż tempo wzrostu całego rynku elektroniki oraz instrumentów pomiarowych.

W przypadku Zakładu B cele biznesowo-sprzedażowe obejmowały:

1.  projektowanie, rozwój, produkcja, obróbka i montaż precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium dostarczanych dla klientów z branży motoryzacyjnej, automatyki, elektroniki oraz innych branż według najwyższych standardów branży odlewniczej;
2.  zachowanie wydajności operacyjnej polegającej na produkcji elementów form odlewniczych najwyższej jakości przy jednoczesnym zachowaniu bardzo konkurencyjnych cen;
3.  aktywny rozwój innowacyjnych technologii wytwarzania oraz metod produkcji odlewów przy wykorzystaniu wewnętrznych, jak i zewnętrznych zasobów ludzkich;
4.  rozwój biznesu oraz zdobywanie nowych rynków zbytu przez nieustanne inwestycje, których celem jest zwiększenie mocy produkcyjnych Zakładu B.

Do każdej z działalności prowadzonej w ramach ówczesnej struktury C, przyporządkowane zostały określone składniki majątkowe, tj. środki trwałe, wyposażenie, środki transportu, narzędzia, etc.

Zakład A dysponował przyznanymi mu w wyniku uchwały Zarządu aktywami niezbędnymi do realizacji zleceń z zakresu produkcji urządzeń automatyki przemysłowej przeznaczonej do pomiarów i przetwarzania, regulacji i rejestracji oraz transmisji i wizualizacji procesów przemysłowych. W szczególności do Zakładu A w ramach ówczesnej struktury Spółki przyporządkowane zostały składniki majątku niezbędne do realizacji celów i zadań biznesowych Zakładu A w tym: maszyny i urządzenia oraz wyposażenie niezbędne do realizacji procesów produkcyjnych Zakładu A. Pozostałe aktywa Spółki były wykorzystywane przez Zakład B. Do dyspozycji Zakładu B pozostawały w szczególności aktywa niezbędne w zakresie produkcji i obróbki precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz świadczenia usług w zakresie wykonawstwa form i narzędzi, w tym: nieruchomość wraz z budynkami położona przy ul. (…), maszyny i urządzenia oraz wyposażenie.

Wyodrębnienie Finansowe.

Księgi rachunkowe Spółki były prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Zakładu A oraz Zakładu B.

Do każdego z Zakładów działających w ramach C można było przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania.

W szczególności, mając na uwadze treść interpretacji indywidualnych otrzymanych przez C o sygn. (…) wydanej dla C, w celu zapewnienia pełnego wyodrębnienia finansowego działalności Zakładu A i Zakładu B, Spółka zrezygnowała ze stosowania klucza alokacji w odniesieniu do kosztów ogólnego zarządu. Koszty i zobowiązania związane z Działem Marketingu zostały przypisane do Zakładu A. Koszty i zobowiązania związane z Działem Księgowości, Działem Controlingu, Działem Informatyki, Działem HR, Działem Administracji, Działem Utrzymania Ruchu zostały przypisane do Zakładu B.

Przygotowywane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiały w szczególności wyodrębnienie oraz jednoznaczne przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Zakładu A oraz Zakładu B.

Ponadto Zakład A oraz Zakład B posiadały odrębne systemy budżetowania planowania finansowego, co umożliwiało prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Budżety poszczególnych działów wchodzących w skład Zakładu A oraz Zakładu B na przyszły okres rozliczeniowy były prognozowane pod koniec każdego roku obrotowego i następnie poszczególne działy Zakładu A i Zakładu B były rozliczane z wykonania swojego budżetu w okresach miesięcznych.

Koszty i zobowiązania związane z Działem Marketingu zostały przypisane w ramach struktury wewnętrznej C do Zakładu A.

Koszty i zobowiązania związane z Działem Księgowości, Działem Controlingu, Działem Informatyki, Działem HR, Działem Administracji, Działu Utrzymania Ruchu zostały przypisane w ramach struktury wewnętrznej C do Zakładu B.

Do każdego z Zakładów został przypisany odrębny rachunek bankowy. W momencie wydzielenia, rachunek bankowy Zakładu A był zasilany przede wszystkim wpływami z tytułu sprzedaży urządzeń automatyki przemysłowej przeznaczonej do pomiarów i przetwarzania, regulacji i rejestracji oraz transmisji i wizualizacji procesów przemysłowych. Z kolei rachunek bankowy Zakładu B był zasilany wpływami ze sprzedaży oraz obróbki precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz z tytułu świadczenia usług w zakresie wykonawstwa form i narzędzi.

Różnice kursowe oraz odsetki od kredytu inwestycyjnego zaciągniętego na budowę Zakładu B zostały przypisane do Zakładu B.

Różnice kursowe i odsetki od kredytu na refinansowanie inwestycji zostały przypisane zgodnie z zakupem środków trwałych do poszczególnych Zakładów.

Wyodrębnienie Funkcjonalne.

Do zadań Zakładu A należały zadania związane z prowadzoną działalnością Spółki w zakresie produkcji urządzeń automatyki przemysłowej przeznaczonej do pomiarów i przetwarzania, regulacji i rejestracji oraz transmisji i wizualizacji procesów przemysłowych. Funkcje gospodarcze wykonywane przez Zakład A polegały na produkcji urządzeń automatyki przemysłowej przeznaczonej do pomiarów i przetwarzania, regulacji i rejestracji oraz transmisji i wizualizacji procesów przemysłowych, pozyskiwaniu klientów, prowadzeniu polityki zaopatrzenia w materiały i usługi niezbędnych dla celów produkcyjnych oraz prowadzeniu działań marketingowych dla Zakładu A oraz Zakładu B.

Do zadań Zakładu B należały zadania związane z prowadzoną działalnością Spółki w zakresie produkcji i obróbki precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz świadczenia usług w zakresie wykonawstwa form i narzędzi. Funkcje gospodarcze wykonywane przez Zakład B polegały na produkcji i obróbce precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz świadczeniu usług w zakresie wykonawstwa form i narzędzi, pozyskiwaniu klientów, prowadzeniu polityki zaopatrzenia w materiały i usługi niezbędne dla celów produkcyjnych.

Zakład B realizował również zadania polegające na prowadzeniu kontroli jakości sprzedawanych urządzeń, prowadzeniu polityki kadrowej, planowaniu finansowym, oraz czynnościach księgowo-administracyjnych zarówno dla Zakładu B, jak i Zakładu A.

Oba Zakłady były w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności.

Zakład A był funkcjonalnie spójny w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Zakładu A wykorzystywany przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tej działalności, odpowiadająca za podstawową działalność Spółki, stanowił w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność Zakładu A była w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność Zakładu A nie była jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań.

Powyższe cechy charakteryzowały również prowadzoną w ramach Spółki Działalność Zakładu B. Działalność Zakładu B była funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do tej działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania dotyczące Działalności Zakładu B stanowił w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Zakład B był w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Zakład B nie był przy tym jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań.

Podjęte Działania.

Ponieważ Zakład A oraz Zakład B różniły się od siebie pod względem sprawowanych funkcji gospodarczych, zaangażowanych aktywów, ponoszonych kosztów, ryzyka gospodarczego, jak również z uwagi na fakt, iż Zakład A oraz Zakład B mogły stanowić dwa odrębne przedsiębiorstwa, przed połączeniem Spółki z Wnioskodawcą, akcjonariusze Spółki podjęli decyzję o rozdzieleniu strukturalnym obu obszarów działalności i kontynuowaniu ich przez dwa niezależne podmioty, każdy skoncentrowany tylko na jednym z tych obszarów.

W tym celu został dokonany podział Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wskutek tego podziału Zakład A wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami został wydzielony do spółki już istniejącej (dalej: „Nowa Spółka”). Wszystkie składniki materialne i niematerialne przypisane do Zakładu A zostały przeniesione na Nową Spółkę. Zobowiązania i należności związane z działalnością Zakładu A również zostały przeniesione na Nową Spółkę.

Natomiast Działalność Zakładu B była po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez Spółkę.

Nieruchomość przy ul. (…), na której prowadzona była działalność Zakładu B, pozostała własnością Spółki. Natomiast Nowa Spółka stała się dzierżawcą nieruchomości przy ul. (…), na której prowadzony był Zakład A.

Wskutek podziału w Spółce pozostały środki trwałe, urządzenia produkcyjne, elementy wyposażenia produkcyjnego, należności od klientów Spółki z tytułu działalności w zakresie sprzedaży i obróbki precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz z tytułu świadczenia usług w zakresie wykonawstwa form i narzędzi, zobowiązania wobec pracowników, środki na rachunku bankowym związane z działalnością Zakładu B.

Natomiast do Nowej Spółki w wyniku podziału zostały przeniesione środki trwałe, urządzenia produkcyjne, elementy wyposażenia produkcyjnego, należności od klientów Spółki z tytułu działalności w zakresie sprzedaży urządzeń automatyki przemysłowej przeznaczonej do pomiarów i przetwarzania, regulacji i rejestracji oraz transmisji i wizualizacji procesów przemysłowych oraz zobowiązania wobec pracowników i środki na rachunku bankowym związane z działalnością Zakładu A.

Umowy i kontrakty związane z działalnością Zakładu A w wyniku podziału C zostały przeniesione na Nową Spółkę. Umowy i kontrakty związane z działalnością Zakładu B pozostały w Spółce.

Po dokonaniu podziału Spółka nadal zatrudniała pracowników Zakładu B bez zmiany zakresu ich zadań. Pracownicy przyporządkowani do Zakładu A stali się natomiast pracownikami Nowej Spółki.

Po podziale Spółki i przeniesieniu Zakładu A na Nową Spółkę, zostały zawarte umowy pomiędzy Spółką a Nową Spółką, na podstawie których C zaczął obciążać Nową Spółkę z tytułu usług związanych z ogólnym zarządem Zakładem A realizowanymi przez Dział Księgowości, Dział Controllingu, Dział Informatyki, Dział HR, Dział Administracji oraz Dział Utrzymania Ruchu, które pozostały w Spółce. Jednocześnie Nowa Spółka zaczęła obciążać C z tytułu usług marketingowych świadczonych przez Dział Marketingu, który został przeniesiony do Nowej Spółki w ramach Zakładu A.

W konsekwencji podziału C doszło do unicestwienia części jej akcji oraz do obniżenia jej kapitału zakładowego.

W wyniku podziału C, akcjonariusze C objęli akcje Nowej Spółki.

Wnioskodawca informuje jednocześnie, iż zarówno dla Wnioskodawcy, jak i dla C zostały wydane interpretacje podatkowe, dotyczące konsekwencji podatkowych w podatku dochodowym związanych z planowanym w dacie składania wniosków podziałem C przez wydzielenie, tj.

1.  interpretacja indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 lutego 2016 r. sygn. (…) wydanej dla Wnioskodawcy,
2.  interpretacja indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 lutego 2016 r. sygn.(…) wydanej dla Wnioskodawcy,
3.  interpretacja indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lutego 2016 r. sygn. (…) wydanej dla C,
4.  interpretacja indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lutego 2016 r. sygn. (…) wydanej dla C,

− w których stwierdzono, iż przenoszony w ramach podziału C przez wydzielenie majątek Zakładu A nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa z uwagi na:

1.  brak jednoznacznego przyporządkowania poszczególnych zobowiązań i należności do każdego z Zakładów („Zatem z powyższego wynika, że Spółka w ramach podziału nie dokona przeniesienia wszystkich zobowiązań i należności związanych z działalnością Zakładu A do Nowej Spółki, co oznacza, że nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki, które pozwolą na uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa (Zakładu A) za zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (\`(...)\`). Należy bowiem podkreślić, że konsekwencją finansowego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do niej wszelkich przychodów, kosztów, zobowiązań i należności związanych z jej działalnością);
2.  przypisanie poszczególnych zobowiązań ogólnego zarządu według klucza alokacji pomiędzy Zakład A i Zakład B („Wobec powyższego należy wskazać, że skoro Dział Marketingu został przypisany do Zakładu A, to wszelkie koszty i zobowiązania z nim związane także powinny zostać przypisane do Zakładu A. Nie można tu stosować wskazanego przez Wnioskodawcę klucza alokacji. Tak samo należy postępować w przypadku Działów Księgowości, Controlingu, Informatyki, HR, Administracji i Utrzymania Ruchu. Wszystkie koszty i zobowiązania dotyczące tych działów także powinny być przyporządkowane do Zakładu B);
3.  wyłączenie z przenoszonej masy majątkowej poszczególnych zobowiązań Zakładu A („Należy więc stwierdzić, że wyłączenie z masy majątkowej poszczególnych zobowiązań i należności powoduje pozbawienie wydzielonego kompleksu majątkowego cechy funkcjonalnego powiązania składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`). „Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na „nabywcę” zostaną przeniesione także wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane. W sytuacji Wnioskodawcy wykluczenie części zobowiązań z wydzielanego majątku łamie zasadę agregatu).

Mając na uwadze treść powyższych interpretacji podatkowych, przed dokonaniem podziału C przez wydzielenie podjęte zostały czynności celem wyeliminowania tych elementów planowanego podziału, które w ocenie Ministra Finansów zadecydowały o braku możliwości kwalifikacji Zakładu A i Zakładu B jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa, tj.:

1.  zobowiązania i należności Zakładu A zostały jednoznacznie przypisane do Zakładu A; również zobowiązania i należności Zakładu B zostały jednoznacznie przypisane do Zakładu B;
2.  Spółka zrezygnowała ze stosowania z klucza alokacji w odniesieniu do kosztów ogólnego zarządu; koszty zobowiązania związane z Działem Marketingu zostały przypisane do Zakładu A; koszty i zobowiązania dot. Działów Księgowości, Controlingu, Informatyki, HR, Administracji i Utrzymania Ruchu zostały przypisane do Zakładu B,
3.  wszelkie zobowiązania związane z działalnością Zakładu A zostały przeniesione w ramach podziału przez wydzielenie wraz z Zakładem A do Nowej Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony został na Nową Spółkę, jak również zespół składników majątkowych przyporządkowanych do Zakładu B, który pozostał w Spółce stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w konsekwencji czy podział Spółki przez wydzielenie nie wywoływał dla Wnioskodawcy konsekwencji na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy w przypadku odpłatnego zbycia akcji C po podziale, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy były poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na ich nabycie w proporcji odpowiadającej wartości nominalnej akcji C pozostałych u Wnioskodawcy po unicestwieniu części akcji, do wartości nominalnej akcji C będących własnością Wnioskodawcy przed podziałem?
3.  Czy przy odpłatnym zbyciu akcji Nowej Spółki objętych w wyniku podziału przez wydzielenie C, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy były poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie akcji w C w proporcji odpowiadającej wartości nominalnej unicestwionych akcji C będących własnością Wnioskodawcy do wartości nominalnej akcji C będących własnością Wnioskodawcy przed podziałem?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1 oraz pytania nr 2 i 3 w części dotyczącej sposobu określenia wydatków na nabycie akcji rozliczanych podatkowo w momencie zbycia akcji oraz akcji nowej spółki, tj. zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast w zakresie pytania nr 2 i 3 w części dotyczącej sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów (alokowania wydatków) wydano postanowienie z 28 lipca 2016 r. nr ILPB4/4510-1-133/16-5/ŁM o bezprzedmiotowości wniosku w tej części.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy zarówno zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony został na Nową Spółkę, jak i zespół składników majątkowych przypisany do Zakładu B który po podziale pozostał w C stanowiły, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zorganizowane części przedsiębiorstwa i w konsekwencji podział C przez wydzielenie nie wywoływał dla Wnioskodawcy konsekwencji na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dokładne ustalenie treści pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa” możliwe jest poprzez odwołanie się do interpretacji indywidualnych Ministra Finansów oraz orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących tego zagadnienia. Opierając się na nich można uznać, iż aby określony zespół składników majątkowych mógł stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi spełniać następujące warunki:

1.  składniki majątkowe muszą być ze sobą funkcjonalnie powiązane, tj. pozostawać we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego;
2.  zespół składników majątkowych musi się odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym; organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi przy tym istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po przeniesieniu składników na inny podmiot.

Jak zgodnie przyjmują organy podatkowe i sądy administracyjne wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

1.  organizacyjnej,
2.  finansowej,
3.  funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach Ministra Finansów podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Jak była o tym mowa powyżej, zarówno Zakład A, jak również i Zakład B, były wyodrębnione wewnętrznie w C zarówno w kontekście przestrzennym, jak również organizacyjnym i zarządczym.

Każdy z tych Zakładów był prowadzony w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że zarówno Zakład A, jak i Zakład B spełniały kryterium organizacyjnego wyodrębnienia w ramach ówczesnej struktury C.

Wyodrębnienie finansowe.

Jak wcześniej wspomniano księgi rachunkowe Spółki były prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Zakładu A oraz Zakładu B.

Do każdego z Zakładów działających w ramach C można było przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania.

Ponadto każdy z Zakładów posiadał odrębny system budżetowania i planowania finansowego co umożliwiało prowadzenie niezależnych analiz opłacalności.

Do każdego z Zakładów został przypisany odrębny rachunek bankowy. W momencie wydzielenia, rachunek bankowy Zakładu A był zasilany przede wszystkim wpływami z tytułu sprzedaży urządzeń automatyki przemysłowej przeznaczonej do pomiarów i przetwarzania, regulacji i rejestracji oraz transmisji i wizualizacji procesów przemysłowych. Z kolei rachunek bankowy Zakładu B był zasilany wpływami ze sprzedaży oraz obróbki precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz z tytułu świadczenia usług w zakresie wykonawstwa form i narzędzi.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że poszczególne Zakłady były wyodrębnione finansowo w ramach ówczesnej struktury C.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Jak wspomniano powyżej zarówno Zakład A, jak i Zakład B były funkcjonalnie spójne w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do każdego z tych Zakładów wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania przypisane tym Zakładom stanowił w ramach C spójną funkcjonalnie całość.

Również po podziale C poszczególne Zakłady zachowały przymiot funkcjonalnego zorganizowania pozwalający im na samodzielne realizowanie działań jako niezależnym przedsiębiorstwom. Na skutek podziału w C pozostał personel osobowy związany z działalnością Zakładu B; w Spółce pozostały również składniki majątkowe związane z Zakładem B.

Personel osobowy związany z Zakładem A przeszedł do Nowej Spółki. Wskutek tego podziału Zakład A wraz z przyporządkowanymi do niego składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami został wydzielony do Nowej Spółki.

Działalność Zakładu A oraz Zakładu B była prowadzona w odrębnych budynkach zlokalizowanych na odrębnych nieruchomościach. Działalność Zakładu A prowadzona była przy wykorzystaniu budynków zlokalizowanych na wydzierżawionej przez Spółkę nieruchomości położonej przy ul. (…), natomiast działalność Zakładu B prowadzona była przy wykorzystaniu budynków zlokalizowanych na nieruchomości przy ul. (…), która to nieruchomość była jednocześnie własnością Spółki.

Zmiana struktury właścicielskiej poszczególnych Zakładów w ramach struktury C pozostała bez wpływu na codzienne funkcjonowanie każdego z nich.

Podsumowując powyższe zarówno w przypadku Zakładu A, jak i Zakładu B można było mówić o ich funkcjonalnym wyodrębnieniu w ramach struktur C.

Biorąc pod uwagę powyższe Zakład A oraz Zakład B były w ramach C wyodrębnione organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie.

Tym samym zarówno zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostał w C (przyporządkowany do Zakładu B), jak i zespół składników majątkowych, który został przeniesiony na Nową Spółkę (przyporządkowany do Zakładu A) powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa − ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca (akcjonariusza) wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Ponieważ zarówno zespół składników majątkowych, który został po podziale w C, jak również zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony został na Nową Spółkę stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podział C przez wydzielenie nie wywoływał dla Wnioskodawcy konsekwencji na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy odpłatnym zbyciu akcji C po podziale, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy były poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na ich nabycie w proporcji odpowiadającej wartości nominalnej akcji C pozostałych u Wnioskodawcy po unicestwieniu części akcji, do wartości nominalnej akcji C będących własnością Wnioskodawcy przed podziałem.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego zbycia akcji Nowej Spółki objętych w wyniku podziału przez wydzielenie C, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy były poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie akcji C w proporcji odpowiadającej wartości nominalnej unicestwionych akcji C będących własnością Wnioskodawcy do wartości nominalnej akcji C będących własnością Wnioskodawcy przed podziałem.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 2 i 3.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się wydatków poniesionych przez wspólnika spółki dzielonej na nabycie akcji w tej spółce w przypadku podziału spółki, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia akcji spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, w wysokości:

1.  ustalonej na podstawie art. 15 ust. 1k − jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
2.  ustalonej zgodnie z pkt 8 − jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny,
3.  wydatków na nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalonych zgodnie z lit. a lub b, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie.

Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego, zarówno majątek podlegający wydzieleniu oraz majątek, który pozostał w C stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa. W takiej sytuacji przepis art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT nie znalazł zastosowania, zatem wyłączenie przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT nie aplikowało się w przedstawionym stanie faktycznym. Jednocześnie z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nabył akcje C, przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu przy zbyciu tych akcji w analizowanym stanie faktycznym należało wziąć pod uwagę art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8c lit. b ustawy o CIT) zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia akcji kosztem są wydatki na ich nabycie.

Zatem zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8c lit. c ustawy o CIT, przy odpłatnym zbyciu akcji Nowej Spółki, Wnioskodawca był uprawniony do rozpoznania kosztów nabycia akcji w C w proporcji w jakiej w wyniku podziału pozostała wartość nominalna unicestwianych akcji C do wartości nominalnej akcji C przed podziałem. Jednocześnie zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8c zdanie drugie, przy odpłatnym zbyciu akcji C (spółka podzielona przez wydzielenie), Wnioskodawca był uprawniony do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie akcji C, w proporcji w jakiej pozostawała u Wnioskodawcy wartość nominalna akcji C (po unicestwieniu części akcji) do wartości nominalnej akcji przed podziałem.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:

*   przy odpłatnym zbyciu akcji C po podziale, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy były poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na ich nabycie w proporcji odpowiadającej wartości nominalnej akcji C pozostałych u Wnioskodawcy po unicestwieniu części akcji, do wartości nominalnej akcji C będących własnością Wnioskodawcy przed podziałem oraz
*   przy odpłatnym zbyciu akcji Nowej Spółki objętych w wyniku podziału przez wydzielenie C, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy były poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie akcji w C w proporcji odpowiadającej wartości nominalnej unicestwionych akcji C będących własnością Wnioskodawcy do wartości nominalnej akcji C będących własnością Wnioskodawcy przed podziałem.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2014 r. sygn. IPPB3/423-651/14-2/EŻ oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 maja 2015 r. sygn. ITPB3/4510-147/15-5/KK.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie powstania przychodu w związku z transakcją podziału przez wydzielenie jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych wymogów jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Innymi słowy podatnik winien uwzględnić w tej transakcji wszystkie składniki majątkowe tej wydzielonej części majątku, razem z jej aktywami i pasywami. Zatem chodzi tu o konieczność przypisania do tego majątku również wszelkich zobowiązań związanych ze składnikami tego majątku, ponieważ wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione także wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza – co prawda – pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tą część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich aby można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, że dokonany został podział Spółki Akcyjnej C (dalej: Spółka), który nastąpił przez wydzielenie. W Spółce funkcjonowały dwa odrębne zakłady: Zakład A i Zakład B. Wnioskodawca w sposób bardzo szczegółowy opisał jakie działalności prowadziły oba zakłady i jakie składniki materialne i niematerialne (tj. majątek trwały, zasoby pracownicze, przychody i koszty oraz zobowiązania i należności) były przypisane do tych zakładów. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że zarówno Zakład A, jak i Zakład B zostaną wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Wskutek opisanego podziału Zakład A zostanie wydzielony do Nowej Spółki. Natomiast Zakład B pozostanie w Spółce.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że wskazany we wniosku Zakład A, który został wydzielony do Wnioskodawcy oraz Zakład B, który pozostał w Spółce stanowią zespół składników majątku, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji ściśle określonych zadań gospodarczych.

Tym samym opisany we wniosku Zakład A i Zakład B odpowiadają definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonej w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przechodząc do kwestii powstania przychodu dla Wnioskodawcy, który był akcjonariuszem Spółki oraz w wyniku podziału Spółki stał się akcjonariuszem Nowej Spółki wskazać należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa − ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Jednocześnie, w świetle art. 12 ust. 4 pkt 12 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

W odniesieniu do powyższych regulacji stwierdzić należy, że w wyniku transakcji mających za przedmiot podział spółek kapitałowych po stronie udziałowca (akcjonariusza), któremu przydzielone są udziały (akcje) spółki przejmującej nie powstanie:

*   dochód z udziału w zyskach − pod warunkiem że majątek wydzielany (Zakład A), jak i pozostający w Spółce (Zakład B) będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa;
*   przychód w postaci wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną (tu: Nowej Spółki).

Powyższe regulacje uzupełnia ponadto przepis art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego: przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Przepis ten ogranicza bowiem możliwość zaniechania ustalania przychodu (udziałowca/akcjonariusza) określonego w art. 12 ust. 4 pkt 12 tej ustawy do przypadków, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Należy zaznaczyć, że weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów podziału, a więc zbadanie, czy istotnie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy. Wnioskodawca – w trakcie tych postępowań – będzie zobowiązany do wykazania, że podział został przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Zauważyć należy przy tym, że uregulowane w art. 14b-14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. − Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) − postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych – jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których to prowadzone jest postępowanie dowodowe. Regulacje art. 14b i nast. Ordynacji podatkowej nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretacje przepisów prawa podatkowego.

Reasumując − w związku z transakcją podziału przez wydzielenie nie powstał po stronie Wnioskodawcy przychód, gdyż w ramach tej transakcji Zakład B (pozostający w Spółce w wyniku podziału przez wydzielenie), jak i Zakład A (wydzielany do Nowej Spółki) stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji po podziale w części dotyczącej sposobu określenia wydatków na nabycie akcji rozliczanych podatkowo w momencie ich zbycia, tj. zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji nowej spółki w części dotyczącej sposobu określenia wydatków na nabycie akcji rozliczanych podatkowo w momencie zbycia akcji nowej spółki, tj. zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.