Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-282/13-5/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-10-31
Teza: Czy dokonane odpisy amortyzacyjne od wprowadzonych do ewidencji środków trwałych wytworzonych w ramach realizacji projektu stanowić będą koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości do momentu otrzymania dofinansowania. Kiedy Spółka prawidłowo powinna skorygować dokonane odpisy amortyzacyjne?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; refundacja; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (…), przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2013 r. (data wpływu 22 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 października 2013 r. (data wpływu 25 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych w związku z otrzymanym dofinansowaniem (pytanie oznaczone nr 2) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dotacji udzielonej Spółce w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013 i określenia momentu korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych w związku z otrzymanym dofinansowaniem.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), pismem z dnia 16 października 2013 r., nr IPTPB3/423-282/13-2/KJ, (doręczonym w dniu 18 października 2013 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 25 października 2013 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 23 października 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również: Spółka) prowadzi działalność w zakresie produkcji farb fleksograficznych.

W ramach prowadzonej działalności Spółka podjęła się realizacji Projektu Wdrożenia innowacyjnej technologii modyfikowania poliuretanem farb graficznych poliwinylobutyralowych w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013 i podpisała umowę o dofinansowanie w ramach kredytu technologicznego. Zgodnie z tą umową ok. 60% inwestycji po zakończeniu realizacji projektu Spółka otrzyma dofinansowanie w formie premii technologicznej będącej refundacją poniesionych wydatków kwalifikowanych.

Projekt w swym zakresie obejmował budowę hali produkcyjnej oraz zakup maszyn i urządzeń produkcyjnych i laboratoryjnych.

Hala produkcyjna została przyjęta i wprowadzona do ewidencji w dacie 31 października 2012 r., odpisy amortyzacyjne naliczane są od miesiąca następującego, tj. od listopada 2012 r., natomiast maszyny i urządzenia wprowadzone zostały do ewidencji w grudniu 2012 r. i styczniu 2013 r.

W (…) 2013 r. Spółka otrzymała ww. dofinansowanie na rachunek bankowy w banku kredytującym, wskazany w podpisanej umowie z Bankiem (…). Bank kredytujący zaliczył przekazaną premię technologiczną na poczet spłaty kapitału kredytu technologicznego zaciągniętego przez Spółkę na realizację projektu, zgodnie z zapisami umowy o dofinansowanie.

Dofinansowanie wpłynęło w dwóch transzach: pierwsza 85% otrzymanej kwoty pochodzi ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, druga zaś stanowiąca 15% to środki krajowe.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że w ramach ww. Programu podpisała umowę o dofinansowanie nr (…) z dnia (…). Powyższa umowa zawarta została pomiędzy Bankiem (…), a Wnioskodawcą w ramach działania 4.3 Kredyt Technologiczny osi priorytetowej 4 Inwestycje w innowacyjne Przedsięwzięcia Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013.

Spółka jest stroną w ww. Umowie i występuje w charakterze Beneficjenta, natomiast Bank (…) jest Instytucją Wdrażającą - podmiotem, któremu na podstawie porozumienia z Instytucją Pośredniczącą (ministra właściwego do spraw gospodarki) zostało powierzone wdrażanie działania 4.3 Kredyt Technologiczny PO IG.

85% dofinansowania pochodzącego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego zostało przekazane Spółce w dniu (…) przez Bank (…) na rachunek bankowy w banku kredytującym wskazany w podpisanej umowie z Instytucją Wdrażającą. 15% dofinansowania pochodzącego ze środków krajowych zostało przekazane Spółce w dniu (…) w formie dotacji celowej przez Bank (…) również na rachunek bankowy w banku kredytującym wskazany w podpisanej umowie z Instytucją Wdrażającą.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (po przeformułowaniu):

1.  Czy otrzymana premia technologiczna będąca refundacją poniesionych kosztów kwalifikowanych za zakupione środki trwałe będzie stanowić przychód zwolniony na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy dokonane odpisy amortyzacyjne od wprowadzonych do ewidencji środków trwałych wytworzonych w ramach realizacji projektu stanowić będą koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości do momentu otrzymania dofinansowania.

Kiedy Spółka prawidłowo powinna skorygować dokonane odpisy amortyzacyjne?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2.

Wniosek Spółki w pozostałym zakresie zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane dofinansowanie (refundacja) na zakup lub wytworzenie środków trwałych nie wpływa na wartość początkową tych składników majątku.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 cyt. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Przepis art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w pkt 48 stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Oznacza to, że wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot podatnikowi poniesionych wydatków na nabycie środków trwałych wchodzą w zakres postanowień powołanego art. 16 ust. 1 pkt 48 ww. ustawy.

Spółka otrzymała dofinansowanie po rozpoczęciu amortyzacji, dlatego też w miesiącu otrzymania premii dokonała na bieżąco jednorazowej korekty dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych od wartości środków trwałych objętych refundacją polegającej na ustaleniu kwoty niestanowiącej kosztów uzyskania przychodów (w proporcji, w jakiej pozostaje otrzymana refundacja w stosunku do wartości początkowej środka trwałego). Od następnego miesiąca Spółka nie zaliczy do kosztów uzyskania przychodu tej części każdego z odpisów, która odpowiada ustalonej wyżej proporcji. Do czasu otrzymania refundacji naliczone odpisy amortyzacyjne są kosztem uzyskania przychodu w pełnej wysokości.

Reasumując, otrzymane dofinansowanie wypłacone przez Bank (…) dotyczące refundacji zakupu środków trwałych stanowi przychód zwolniony od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a wydatki sfinansowane z tej dotacji stosownie do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 ww. ustawy nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Korekty zaś, dokonanych odpisów amortyzacyjnych Spółka dokona na bieżąco w miesiącu otrzymania refundacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie określenia momentu korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych w związku z otrzymanym dofinansowaniem (pytanie oznaczone nr 2) - uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powołany przepis ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika,

*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony we wniosku należy także wskazać, że na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Pojęcie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określone zostało w art. 16a oraz art. 16b tej ustawy przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznawane są za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, które podlegają amortyzacji. Natomiast w art. 16c tej ustawy wymieniono składniki majątku uznawane również za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, które jednak amortyzacji nie podlegają. Definicje te zostały więc dla celów podatkowych ściśle powiązane z pojęciem amortyzacji.

W analizowanym stanie faktycznym zawarta została umowa pomiędzy Bankiem (…) a Wnioskodawcą w ramach działania 4.3 Kredyt Technologiczny osi priorytetowej 4 Inwestycje w innowacyjne przedsięwzięcia Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013.

Spółka jest stroną w ww. umowie i występuje w charakterze Beneficjenta, natomiast Bank (…) jest Instytucją Wdrażającą - podmiotem, któremu na podstawie porozumienia z Instytucją Pośredniczącą (ministrem właściwym do spraw gospodarki) zostało powierzone wdrażanie działania 4.3 Kredyt Technologiczny PO IG.

Zgodnie z tą umową po zakończeniu realizacji Projektu Spółka otrzyma dofinansowanie w formie premii technologicznej, będącej refundacją poniesionych wydatków kwalifikowanych.

Projekt w swym zakresie obejmował budowę hali produkcyjnej oraz zakup maszyn i urządzeń produkcyjnych i laboratoryjnych.

Hala produkcyjna została przyjęta i wprowadzona do ewidencji w dacie 31 października 2012 r., odpisy amortyzacyjne naliczane są od miesiąca następującego tj. od listopada 2012 r., natomiast maszyny i urządzenia wprowadzone zostały do ewidencji w grudniu 2012 r. i styczniu 2013 r.

85% dofinansowania pochodzącego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego zostało przekazane Spółce w dniu (…) przez Bank (…) na rachunek bankowy w banku kredytującym wskazany w podpisanej umowie z Instytucją Wdrażającą. 15% dofinansowania pochodzącego ze środków krajowych zostało przekazane Spółce w dniu (…) w formie dotacji celowej przez Bank (…) również na rachunek bankowy w banku kredytującym wskazany w podpisanej umowie z Instytucją Wdrażającą.

Bank kredytujący zaliczył przekazaną premię technologiczną na poczet spłaty kapitału kredytu technologicznego zaciągniętego przez Spółkę na realizację projektu, zgodnie z zapisami umowy o dofinansowanie.

Wypłacana Spółce premia technologiczna dla celów podatku dochodowego od osób prawnych jest traktowana jako zwrot wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Dofinansowanie, jakie otrzymał Wnioskodawca podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 lub pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości kwalifikacji do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych objętych dofinansowaniem, w szczególności, czy korekty kosztów uzyskania przychodów związanych z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych, na które zostało przyznane Spółce dofinansowanie, należy dokonać w miesiącu otrzymania tego dofinansowania („na bieżąco”) i nie jest konieczna korekta kosztów uzyskania przychodów (odpisy amortyzacyjne) za poszczególne miesiące, w których dokonywano odpisów amortyzacyjnych („korekta wstecz”).

Należy w tym miejscu wskazać, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z przytoczonego przepisu wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne, z tytułu zużycia środków trwałych od tej ich części, która m.in. została podatnikowi w jakiejkolwiek formie zwrócona. Oznacza to, że wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty oraz otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot podatnikowi poniesionych wydatków na nabycie środków trwałych wchodzą w zakres postanowień powołanego art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy.

Istotnym w przedmiotowej sprawie jest, że fakt otrzymania ww. środków nie wpływa na wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z nich nabytych. Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, na które otrzymano dofinansowanie są amortyzowane w całości, z tym, że część odpisów amortyzacyjnych nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika więc, że jeżeli podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów te wydatki, które w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie są kosztem podatkowym, powinien je z tych kosztów wyeliminować. Wobec tego, w celu rozliczenia otrzymanego dofinansowania powinien w dacie jego otrzymania dokonać stosownej korekty kosztów uzyskania przychodów pomniejszając je o wysokość otrzymanej dotacji (dofinansowania). Jednocześnie, jeżeli podatnik na dzień poniesienia wydatku posiadał wiedzę, że wydatek ten zostanie sfinansowany np. z dotacji, to poniesiony wydatek nie powinien był być uznawany za koszt uzyskania przychodu.

Tym samym, nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że korekty kosztów sfinansowanych środkami pochodzącymi z dofinansowania, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów (odpisy amortyzacyjne) należy dokonać „na bieżąco”, tj. w miesiącu otrzymania tego dofinansowania (w tym przypadku w postaci refundacji), i nie jest konieczna korekta kosztów uzyskania przychodów za poszczególne miesiące, w których dokonano odpisów amortyzacyjnych („korekta wstecz”), gdyż - w analizowanym stanie faktycznym - Wnioskodawca zobowiązany jest dokonać korekty ww. kosztów w tych miesiącach (okresach), w których wykazał je w wysokości zawyżonej.

Zauważyć bowiem należy, że skoro określone wydatki są lub będą podatnikowi zwracane, podatnik zaś nie traci własności środka trwałego, ewentualnie wartości niematerialnej lub prawnej, to ujmowanie odpisów amortyzacyjnych w ciężar kosztów podatkowych w miesiącach po podpisaniu umowy o dotację a przed jej otrzymaniem nie znajduje nie tylko prawnego, ale również racjonalnego uzasadnienia. W takim przypadku podatnik ma pewność, że będzie miał zrefundowany poniesiony wcześniej wydatek. Zatem ostatecznie podatnik nie poniesie ciężaru finansowego związanego z nabyciem lub wytworzeniem środka trwałego, ewentualnie wartości niematerialnej lub prawnej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.