Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.160.2021.3.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-08
Teza: w zakresie ustalenia: - czy zarówno składniki majątku Spółki obejmujące działalność w zakresie usług budowlanych (pozostawiony w Spółce - ZCP1) jak i w zakresie usług najmu (ZCP2) przenoszony na nowo utworzoną spółkę, stanowią obecnie oraz będą stanowić na dzień podziału przez wydzielenie zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; - czy w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie działalności usług w zakresie najmu do nowo utworzonej spółki po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej powstanie przychód podatkowy
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.), uzupełnionym 10 czerwca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   czy zarówno składniki majątku Spółki obejmujące działalność w zakresie usług budowlanych (pozostawiony w Spółce - ZCP1) jak i w zakresie usług najmu (ZCP2) przenoszony na nowo utworzoną spółkę, stanowią obecnie oraz będą stanowić na dzień podziału przez wydzielenie zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**;
*   czy w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie działalności usług w zakresie najmu do nowo utworzonej spółki po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej powstanie przychód podatkowy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy zarówno składniki majątku Spółki obejmujące działalność w zakresie usług budowlanych (pozostawiony w Spółce - ZCP1) jak i w zakresie usług najmu (ZCP2) przenoszony na nowo utworzoną spółkę, stanowią obecnie oraz będą stanowić na dzień podziału przez wydzielenie zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   czy w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie działalności usług w zakresie najmu do nowo utworzonej spółki po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej powstanie przychód podatkowy.

Powyższy wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 27 maja 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.160.2021.2.AW, 0111-KDIB3-2.4012.236.2021.3.MGO oraz 0111-KDIB2-3.4014.114.2021.3.BD wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 10 czerwca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółka akcyjną (zwanym dalej również „Spółką”), wpisaną do Rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, będącą czynnym podatnikiem VAT.

Podstawowy profil działalności spółki obejmuje usługi budowlane (roboty ogólnobudowlane PKD 4120Z), a obsługa biurowo-administracyjna jest prowadzona na terenie własnej nieruchomości, tzw. dział budowlany. Ten przedmiot działalności obejmuje wykonywanie usług (jako generalny wykonawca), na podstawie zawartych umów.

Ponadto, Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na najmie nieruchomości własnych (wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionym PKD 68.20.Z), tzw. dział wynajmu nieruchomości. Obszar tego przedmiotu działalności Spółki obejmuje: najem lokali mieszkaniowych oraz najem nieruchomości usługowych, w oparciu o zawarte przez Wnioskodawcę umowy najmu (przede wszystkim na czas nieokreślony). Większość umów jest kontynuowana od dłuższego czasu (mają miejsca umowy trwające kilkanaście lat).

Wnioskodawca zamierza zreorganizować działanie swojej Spółki, w ten sposób, że ma się ona zajmować przede wszystkim działalnością w branży budowlanej, a nie najmami nieruchomości.

Wobec tego zamierza wyodrębnić w Spółce:

1.  zorganizowaną część przedsiębiorstwa obejmującą obszar usług budowlanych (zwaną dalej: „ZCP1”), oraz
2.  zorganizowaną część przedsiębiorstwa obejmującą obszar usług najmu (zwaną dalej: „ZCP2”).

I tak ZCP1 jako zorganizowana całość, składa się z:

1.  środków trwałych i wyposażenia, tj.:
    1.  budynku usługowego z przeznaczeniem do obsługi biurowo - administracyjnej, oraz magazynowej (dla urządzeń i maszyn budowlanych) „działu budowlanego”,
    2.  maszyn i urządzeń do wykonywania usług budowlanych oraz urządzenia biurowe,
2.  wyposażenia: narzędzia, elementy umeblowania biura,
3.  wierzytelności z umów (kontraktów) na wykonanie usług budowlanych,
4.  kadry pracowniczej,
5.  zobowiązań z umów związanych z dostawą usług i mediów do w/w budynku,
6.  zobowiązań z umów zawartych z podwykonawcami,
7.  zobowiązań publicznoprawnych związanych z podatkiem od nieruchomości (dla obsługi biurowo-administracyjnej),
8.  zobowiązania związanego z ubezpieczeniem nieruchomości.

Z kolei ZCP2 jako zorganizowana całość składa się z:

1.  środków trwałych (nieruchomości, tj. grunt wraz z budynkami, lokale usługowe, mieszkalne, prawa na nieruchomościach, wieczyste użytkowanie, wykazane w ewidencji środków trwałych) tj.
    1.  obiekt usługowo-hotelowy, z przeznaczeniem do organizacji imprez okolicznościowych - cały obiekt stanowi przedmiot umowy najmu zawartej na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarcza,
    2.  garaże - stanowią przedmiot umów najmu z osobami fizycznymi,
    3.  hala magazynowa z placem składowym - stanowi przedmiot umowy najmu zawartej na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,
    4.  budynek mieszkalny - stanowi przedmiot umów najmu zawartych z osobami fizycznymi na cele mieszkaniowe oraz przedmiot umowy najmu związany z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie zabezpieczenia noclegu pracowników innych podmiotów,
    5.  instalacje oraz ich części - stanowiące samodzielne urządzenia do obsługi w/w obiektów,
2.  wierzytelności z umów najmu, (należności przyporządkowane do pionu związanego z najmem nieruchomości potwierdzone fakturami VAT posiadają odrębną numerację),
3.  zobowiązania wynikające z umów najmu,
4.  zobowiązania z tytułu dostawy towarów i usług przyporządkowane do pionu związanego z najmem nieruchomości, tj. z tytułu dostawy energii elektrycznej, wody, odprowadzenia ścieków, wywozu odpadów, dostawy gazu,
5.  zobowiązania publicznoprawne związane z podatkiem od nieruchomości, opłat za użytkowanie wieczyste,
6.  zobowiązanie związane z ubezpieczeniem nieruchomości.

Mając na uwadze, wieloletni charakter umów najmu, powtarzalność obciążeń dla najemców, na ten moment nie było konieczności by dedykować pracownika wyłącznie zajmującego się tym pionem działalności. W szczególności zważywszy na fakt, że obowiązki w zakresie utrzymania nieruchomości w należytym stanie zostały scedowane na najemców.

W chwili obecnej Spółka posiada jedną licencję do obsługi programu księgowego dla obu działalności, niemniej jednak nabycie licencji programu księgowego (nawet wraz z nabyciem komputera) dla ZCP2 - z uwagi na charakter tej działalności (brak potrzeby prowadzenia magazynu, zasadniczo mniejsza ilość dokumentów księgowych), nie stanowi przeszkody dla przeprowadzenia procesu wyodrębnienia obu zorganizowanych jednostek.

Jak wynika z powyższego opisu, obie działalności Spółki prowadzone są w dwóch różnych zakresach (tj. działalność budowlana, działalność w zakresie najmu), a także są skierowane na realizację przychodów o innym charakterze. W konsekwencji, obie działalności charakteryzują się odrębnymi cechami: posiadają odrębnych kontrahentów, wykorzystują inne aktywa, oparte są o inne substraty, zarówno majątkowe jak i osobowe. Wobec tego Wnioskodawca zamierza w ramach procedury opisanej w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm.) poprzez dokonanie podziału spółki Wnioskodawcy, pozostawienie w jej ramach ZCP1 i przeniesienie ZCP2 na nową spółkę, powstałą poprzez wydzielenie (podział przez wydzielenie).

Proces wyodrębnienia ZCP1 oraz ZCP2 w dotychczasowej strukturze Wnioskodawcy obejmował będzie w szczególności:

*   wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy funkcjonalnie oraz organizacyjnie;
*   wyodrębnienie finansowe - sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych Wnioskodawcy umożliwia przyporządkowanie przychodów, kosztów, aktywów (w tym należności) i zobowiązań do zespołu wyodrębnionych składników majątkowych i stwarza możliwość wykorzystania ich w ramach zorganizowanego substratu majątkowego.

Dodatkowo po przeniesieniu ZCP2 na nowo powstałą spółkę, spółka ta jako nabywca ZCP2 stanie się stroną umów dotyczących wydzielonej działalności gospodarczej prowadzonej w jej ramach i jej obsługi (tj. umowy najmu oraz umowy na dostawy mediów czy usług).

W strukturze spółki Wnioskodawcy zostanie więc wyodrębniony funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych, służący do działalności budowlanej oraz w zakresie najmów nieruchomości.

Wnioskodawca planuje podział Spółki poprzez pozostawienie ZCP1 w Spółce i przeniesienie do nowo powstałej spółki ZCP2. Każda z wyodrębnionej części przedsiębiorstwa spółki, zarówno ZCP1 oraz ZCP2, będzie posiadać odrębny zespół składników majątkowych, niezbędny do prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań, w tym aktywa bilansowe, umowy związane z prowadzoną działalnością, zobowiązania związane z działalnością, kadrę pracowniczą. Wskazane powyżej zespoły będą posiadały odrębną strukturę organizacyjną, dostosowaną do prowadzonej działalności i własny nadzór.

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów związanych z wskazanym powyżej zespołem składników majątkowych, który zostanie także funkcjonalnie wyodrębniony i zdolny do odrębnego funkcjonowania, tj. do realizacji zadań gospodarczych polegających na wykonywaniu usług budowlanych przez ZCP1 oraz na najmie przez ZCP2. Przychody z najmów są księgowane na wyodrębnionych kontach syntetycznych. Koszty związane z obsługą tych nieruchomości również księgowane są na odrębnych kontach syntetycznych. Przychody i koszty związane z usługami najmu traktowane są dla celów bilansowych jako pozostałe przychody i koszty operacyjne.

Co należy podkreślić poziom wyodrębnienia powyżej wskazanych płaszczyzn pozwala na wydzielenie dwóch jednostek organizacyjnych, które stanowią dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa wchodzące - obecnie - w struktury jednej spółki.

W uzupełnieniu ujętym w piśmie z 4 czerwca 2021 r., Wnioskodawca ponadto wskazał, że do wyodrębnienia organizacyjnego oraz funkcjonalnego składników przedsiębiorstwa spółki Wnioskodawcy składającego się na ZCP1 oraz ZCP2 doszło wskutek czynności faktycznych, tj. w wyniku wieloletniego prowadzenia działalności przez podatnika w obszarze usług budowlanych oraz w obszarze usług najmu, skutkującym stałym i niezmiennym przypisaniem poszczególnych składników majątku podatnika do jednej z dwóch rodzajów prowadzonej przez niego działalności.

Podział składników majątku podatnika - opisany we wniosku o wydanie interpretacji - aktywów materialnych (gdzie w szczególności widoczne to jest na płaszczyźnie podziału nieruchomości Wnioskodawcy, bowiem nieruchomość wchodząca w skład działu usług budowlanych - użytkowana w związku i na potrzeby tej działalności - nie wchodzi w skład ZCP2, zajmującego się prowadzeniem usług w zakresie najmu, w skład którego wchodzą pozostałe nieruchomości) i niematerialnych, substratu ludzkiego, tworzących infrastrukturę związaną z obsługą każdego z w/w działu (dwa różne obszary nie zazębiające się) - nie nasuwał wątpliwości.

Przy czym jak wynika ze stanowiska judykatury, brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Prowadzenie działalności gospodarczej możliwe jest bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa. Wymienione zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego (Wyroki NSA w Warszawie z 23 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 2314/10 i II FSK 164310).

Funkcjonalne wyodrębnienie przejawia się w tym, że każda z dwóch części przedsiębiorstwa, służy realizacji innych zadań, wynikających z działalności gospodarczej na płaszczyźnie usług budowlanych oraz na płaszczyźnie usług najmu, których zakres determinują zawarte przez Wnioskodawcę umowy. I tak, celem realizacji usług/robót budowlanych Wnioskodawca angażuje do ich wykonania zespół składników wchodzących w skład ZCP1 - jako zespół składników zdolnych do wykonania przedmiotowych zadań. Z kolei celem realizacji usług najmu/dzierżawy, Wnioskodawca angażuje do ich wykonania zespół składników wchodzących w skład ZCP2, jako zespołu zdolnego do realizacji tych zadań. Podkreślenia wymaga, że są to dwa zespoły powiązane funkcjonalnie, a nie zespoły przypadkowych elementów.

Jak wynika z powyższego, obie części posiadają niezależność funkcjonalną rozumianą w taki sposób, że posiadają wszystkie cechy pozwalające na to, aby tworzyć niezależny podmiot, zdolny do samoistnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Opis składników wchodzących w skład ZCP1 oraz ZCPZ został opisany we wniosku o wydanie interpretacji.

Podkreślenia wymaga, że każda z części przedsiębiorstwa generuje koszty i przychody na odrębnych podstawach, związanych wyłącznie z określonym działem. Koszty przedsiębiorstwa generowane są w oparciu o umowy lub decyzje (jak np. umowy na świadczenie usług, robót, decyzja z tytułu podatku od nieruchomości, decyzje UDT), które są ściśle związane ze składnikami wchodzącymi w skład danej części przedsiębiorstwa lub zadaniami realizowanymi przez dany dział. Analogicznie przedstawia się sprawa przychodów, generowanych na podstawie odrębnych umów, umowy wykonawcze dla sektora związanego z robotami budowlanymi, umowy najmu dla sektora związanego z obsługą najmu/dzierżawy.

Wobec przedstawionych okoliczności, na ten moment nie było potrzeby tworzenia dokumentów potwierdzających ukształtowane przed laty wyodrębnienie organizacyjne oraz funkcjonalne, umożliwiające samodzielne funkcjonowanie obu części i ich zaszeregowanie jako dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa, których składniki zostały szczegółowe opisane we wniosku o wydanie interpretacji.

W ślad za wyodrębnieniem organizacyjnym zapisy księgowe są dokonywane w taki sposób by można było jednoznaczne przypisać przychody i koszty związane z daną działalnością i określić wynik finansowy z każdej działalności, tj. każdego działu.

Ewidencja przychodów i kosztów, dotycząca każdego rodzaju działalności, prowadzona jest w oparciu o odrębne konta syntetyczne. Przychody i koszty działalności budowlanej ewidencjonowane są odpowiednio na kontach: „701” - „przychody ze sprzedaży produkcji podstawowej” oraz „711” - „koszt własny sprzedanej produkcji podstawowej”. W rachunku zysków i strat traktowane są jako „przychody i koszty ze sprzedaży produktów” (cześć A i B).

Natomiast przychody i koszty związane z usługami najmu ewidencjonowane są na kontach „705”, „707” - „przychody ze sprzedaży pozostałej” oraz „715”, „717” - „koszt własny sprzedaży pozostałej”. W rachunku zysków i strat traktowane są jako pozostałe przychody i koszty operacyjne” (część G i H). Tak prowadzona ewidencja umożliwia rozgraniczenie obu rodzajów prowadzonej działalności oraz podkreśla odrębność działalności dotyczącej usług najmu względem działalności związanej z usługami budowlanymi.

Taki sposób prowadzenia rachunkowości przez Wnioskodawcę pozwala również na ocenę rentowności obu działów, a co więcej mając na uwadze wyniki finansowe każdej z części, z całą pewnością można stwierdzić, że każda z tych działalności ma zapewnioną zdolność finansową do samodzielnego funkcjonowania.

Każda z dwóch części posiada zdolność do rozliczania należności i zobowiązań zarówno z kontrahentami zewnętrznymi, jak i w ramach wewnętrznych stosunków ze strukturą, której jest częścią.

Ponadto każda z części posiada własne środki finansowe - z tytuły generowanych przychodów – i kompetencje do zarządzania nimi. Możliwe jest również wyodrębnienie przepływów pieniężnych poprzez wystarczająco jasne opisy przelewów dokonywanych na wspólny dla całego przedsiębiorstwa rachunek bankowy. Dodatkowo wskazać należy, że taki sposób zarządzania finansami Wnioskodawcy pozwala na dokonywanie bieżącej (okresowej) kontroli płynności finansowej, analizy stopnia wykonania planowanych wydatków i wpływów - dla każdej części przedsiębiorstwa, oraz ustalanie potrzeb finansowych w celu zachowania płynności.

W konsekwencji stwierdzić należy, że każda z części jest wyodrębniona finansowo.

Jak wynika z powyżej przedstawionych okoliczności, każda z dwóch części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty gospodarcze, przy czym koszt prowadzenia księgowości podatnika (programy komputerowe + koszty osobowe) jak również koszt zarządu (koszty osobowe), na ten moment stanowią strukturę wspólną dla obu części.

Każda z części - w momencie wydzielenia nowej spółki - będzie wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie oraz finansowo. Do planu podziału zostanie stworzony schemat organizacyjny, potwierdzający dotychczasowy stan rzeczy, to jest podział formalny przedsiębiorstwa na dwa działy - Dział najmu (nieruchomości) oraz Dział usług budowlanych. Dodatkowo zostanie sporządzony wykaz składników majątku Wnioskodawcy (aktywa i pasywa), zezwoleń, koncesji przypadających na ZCP 1 oraz ZCP2.

W wykazie tym - zgodnie z wyodrębnieniem funkcjonalnym - zostaną ujęte w szczególności:

1.  środki trwałe,
2.  należności z tytułu dostaw i usług,
3.  obowiązania z tytułu dostaw i usług.

Z dniem wydzielenia spółka nowopowstała (obejmujące ZCP2) - z mocy prawa (art. 529 § 1 pkt 4 KSH w zw. z art. 531 § 1 KSH) - wstąpi w prawa i obowiązki z umów zawartych z kontrahentami związanych z Działem najmu (nieruchomości), przypisane jej w planie podziału. Ponadto spółka ta przejmie tajemnice przedsiębiorstwa, (w szczególności klientów, ustalone procesy zarządcze, dostęp do rynków, kontrahentów) jak również wyodrębnione ewidencje syntetyczne i analityczne, dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w tym obszarze. Spółce nowopowstałej przypadną również wszystkie obowiązujące zezwolenia, pozostające w związku ze składnikami majątku tej zorganizowanej części.

W momencie wydzielenia, każda z wyodrębnionych części (tj. ZCP1 oraz ZCP2) będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty gospodarcze i nie będą wymagały udziału pozostałych struktur działalności Wnioskodawcy. Przy czym nowopowstała spółka, z uwagi na księgowość dotychczas obsługującą oba działy, a która docelowo zostanie przypisana ZCP1, nabędzie własne oprogramowanie oraz sprzęt lub podpisze stosowną umowę na obsługę w zakresie usług księgowo-administracyjnych (outsourcing).

Wobec charakteru działalności jaka jest prowadzona w chwili obecnej przez dział najmu (nieruchomości) i sposobu jej prowadzenia, wydzielenie tej części nie będzie wiązało się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę”, w myśl art. 231 ust. 1 ustawy (Kodeks pracy – przypis Organu) z dnia 26 czerwca 1974 r. Do obsługi najmów - w zakresie administracyjnym, formalno-prawnym, księgowym - rozważa się przyjęcie nowej osoby lub zlecenie tych usług na zewnątrz (outsourcing).

W zakresie pozostałych usług do obsługi infrastruktury działu najmu już w chwili obecnej Wnioskodawca korzysta z usług podmiotów zewnętrznych.

Zarówno Spółka dzielona jak i nowa spółka, powstałe na bazie wyodrębnionych części przedsiębiorstwa (ZCP1 oraz ZCP2) będą kontynuowały dotychczas przypisaną działalność każdej z w/w części, Spółka dzielona w zakresie usług budowlanych - roboty budowlane, a nowa spółka w zakresie najmów (nieruchomości) - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Nowo powstała spółka będzie spółką z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy zarówno składniki majątku Spółki obejmujące działalność w zakresie usług budowlanych (pozostawiony w Spółce - ZCP1) jak i w zakresie usług najmu (ZCP2) przenoszony na nowo utworzoną spółkę, stanowią obecnie oraz będą stanowić na dzień podziału przez wydzielenie zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie działalności usług w zakresie najmu do nowo utworzonej spółki po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej powstanie przychód podatkowy?

(pytania oznaczone we wniosku odpowiednio Nr 1 i 2)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zarówno majątek pozostawiony w Spółce (ZCP1) jak i majątek przenoszony do nowo utworzonej spółki (ZCP2) stanowią obecnie oraz stanowić będą na dzień podziału (z zachowaniem dotychczasowego poziomu wyodrębnienia) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz., 1406 ze zm., dalej „updop”).

W myśl art. 4a pkt 4 updop, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wskazał NSA: „Definicja zawarta w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Ponadto trzeba wskazać, że istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Mogą być one wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania, jak trafnie podniósł sąd I instancji, mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego” (Naczelny Sad Administracyjny w wyroku z 23 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1643/2010).

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 4 updop, którego wykładni wielokrotnie dokonywały sądy administracyjne, dany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
2.  jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,
3.  mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące powyższe zadania.

Przystępując do omówienia powyżej wymienionych przesłanek na płaszczyźnie stanu faktycznego objętego wnioskiem o wydanie interpretacji podatkowej, wskazuje się jak poniżej:

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa. Podkreślenia jednak wymaga, że pojęcie wyodrębnienia organizacyjnego nie jest równoznaczne z wyodrębnieniem organizacyjno-prawnym. W związku z tym do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP zapewne nie jest koniecznym wyodrębnianie części przedsiębiorstwa w formie oddziału zarejestrowanego w Krajowym Rejestrze Sądowym. Za takie wyodrębnienie uznać należy sytuację, jeśli w strukturze danego przedsiębiorstwa został utworzony np. wydział, zakład czy dział. Takie wyodrębnienie organizacyjne może (ale nie musi) wynikać ze statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Jak podnosi się w literaturze wyodrębnienie organizacyjne danej części przedsiębiorstwa może mieć wyłącznie charakter faktyczny (B. Brzeziński, Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego, węzłowe problemy, LEX 2013).

Z wyodrębnieniem organizacyjnym mamy przykładowo do czynienia w sytuacji, w której w danym przedsiębiorstwie zostały wydzielone dwa piony, które prowadzą inną działalność. Jak wskazał Dyrektora Administracji Skarbowej (winno być Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej) w przywołanej powyżej interpretacji indywidualnej z 29 października 2018 r. (Znak 0113-KDIPT2-3.4011.416.2018.5.GG) „Wyodrębnienie organizacyjne sprowadza się do odmiennego przedmiotu działalności obu zorganizowanych części przedsiębiorstwa w ramach jednej działalności gospodarczej”. Wobec czego stwierdzić należy, że każdy pion przedsiębiorstwa - przy spełnieniu warunków do wyodrębniana na pozostałych płaszczyznach - może być uznany za organizacyjnie wyodrębnioną ZCP.

Tymczasem z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w różnych obszarach, zakres obejmujący usługi budowlane oraz najem nieruchomości.

Wyodrębnienie finansowe, które nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dla zachowania finansowej odrębności nie jest konieczne wyodrębnienie wszystkich przychodów i kosztów oraz wszystkich należności i zobowiązań. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Na kwestie te zwraca również uwagę NSA w wyroku z 27 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1896/11.

Odnosząc powyższe warunki wyodrębnienia finansowego na grunt niniejszego stanu faktycznego należy uznać, że warunki te są spełnione, ponieważ Spółka jest w stanie wyodrębnić należności/zobowiązania oraz przychody/koszty funkcjonalnie związane z ZCP1 oraz ZCP2. Spółka posiada narzędzia analityczne umożliwiające identyfikację powstawania przychodów oraz kosztów. Na odrębnych kontach są zapisywane operacje dotyczące przychodów z najmu oraz przychodów z tytułu usług budowlanych jak również na odrębnych kontach są zapisywane operacje dotyczące kosztów związanych z działalnością usług w zakresie najmu oraz usług budowlanych, a także rozrachunków z kontrahentami obsługujących pion usług budowlany oraz najmu.

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że wyodrębniana część służyć będzie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. W konsekwencji, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako konieczność przeniesienia wystarczającej ilości aktywów/zobowiązań/pracowników do wyodrębnionej ZCP.

Przenoszony majątek powinien zawierać zarówno składniki materialne, jak i niematerialne.

Tymczasem w skład ZCP1 oraz ZCP2 wchodzą aktywa/należności/zobowiązania pozwalające na prowadzenie wyodrębnionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako samodzielnego przedsiębiorstwa o charakterze zarówno materialnym i niematerialnym.

W świetle przedstawionych powyżej wymagań, uznać należy, że również przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego jest spełniona. Przedmiotem rozważanej czynności prawnej będzie bowiem zorganizowana masa majątkowa zawierająca określone składniki majątkowe oraz posiadająca przymiot niezależnego przedsiębiorstwa. Należy przy tym zauważyć, że dla spełnienia przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego kluczowe jest przejęcie jego funkcjonalnej tożsamości w oparciu o istotne składniki przejętego przedsiębiorstwa, co w niniejszym przypadku ma miejsce.

Jak wynika z powyższego wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta występuje w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, tj. w ramach prowadzonej przez niego działalności i dotyczy określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy również zaznaczyć, że po wyodrębnieniu, ZCP2 będzie podmiotem rentownym (samowystarczalnym finansowo), co potwierdzają dane finansowe z poprzednich lat przedstawione poniżej: od roku 2018 do 2019, na poziomie rentowności: - 5%, 48%, 39%.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W literaturze wskazuje się również, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Ponieważ Ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odniesienie do każdej z tych przesłanek osobno.

W świetle argumentów przedstawionych powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno działalność budowlana jak i działalność w zakresie usług na moment podziału przez wydzielenie będą wyodrębnionymi organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołami składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, które zarazem będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwa. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno działalność budowlana (obejmująca ZCP1) jak i działalność w zakresie usług najmu (obejmująca ZCP2) będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop.

Ad 2

Podział spółki Wnioskodawcy na cześć budowlaną i część w zakresie usług najmu nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 updop, jeżeli przy podziale przez wydzielenie majątek pozostający w spółce dzielonej na skutek podziału nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w spółce podlegającej podziałowi, przychodem jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału. Z przepisu tego wynika a contrario, że w przypadku kiedy majątek pozostający w Spółce na skutek podziału przez wydzielenie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to podział nie powoduje powstania przychodu dla spółki dzielonej, tj. nie wiąże się z obowiązkiem rozpoznania przychodu podatkowego w updop.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, wszystkie warunki dla uznania zarówno działalności w zakresie usług budowalnych (pozostającej w Spółce) oraz działalności w zakresie usług najmu (przenoszonej do nowo utworzonej spółki) są spełnione. Mianowicie w skład obu działalności będą wchodzić składniki majątkowe (materialne i niematerialne), a także zobowiązania i zasoby ludzkie, powiązane ze sobą w ten sposób, że służą do prowadzenia tych działalności w określonym zakresie.

Jednocześnie w skład wydzielanej jednostki wejdą wszystkie składniki majątkowe wykorzystywane do działalności w zakresie usług najmu, tj. Wnioskodawca nie zatrzyma żadnych składników majątkowych więżących się z wydzieloną częścią przedsiębiorstwa, a jedynie pozostawi działalność budowlaną.

Mając na uwadze, że w ramach planowanego podziału, zarówno zespół składników majątkowych wydzielany na skutek podziału (ZCP2), jak i ten pozostawiony w Spółce (ZCP1) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zdaniem Wnioskodawcy, art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT nie znajdzie zastosowania w omawianym zdarzeniu przyszłym.

W konsekwencji, dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie i przeniesienie działalności w zakresie usług najmu do nowo utworzonej spółki, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm.). Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. Kodeksu, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, stwierdzić należy, że ww. przepis odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku Ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast, w przypadku podziału przez wydzielenie Ustawodawca zgodnie z zamysłem Ustawodawcy – w spółce podlegającej podziałowi przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, aby skorzystać wyłączenia z przychodów, obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

*   stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
*   jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką akcyjną. Podstawowy profil działalności Spółki obejmuje usługi budowlane, a obsługa biurowo-administracyjna jest prowadzona na terenie własnej nieruchomości, tzw. dział budowlany. Ten przedmiot działalności obejmuje wykonywanie usług (jako generalny wykonawca), na podstawie zawartych umów. Ponadto Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na najmie nieruchomości własnych, tzw. dział wynajmu nieruchomości.

Wnioskodawca zamierza zreorganizować działanie swojej Spółki, w ten sposób, że ma się ona zajmować przede wszystkim działalnością w branży budowlanej, a nie najmami nieruchomości. Wobec tego zamierza wyodrębnić w Spółce:

1.  zorganizowaną część przedsiębiorstwa obejmującą obszar usług budowlanych (zwaną dalej: ZCP1), oraz
2.  zorganizowaną część przedsiębiorstwa obejmującą obszar usług najmu (zwaną dalej: ZCP2).

Obie działalności Spółki prowadzone są w dwóch różnych zakresach (tj. działalność budowlana, działalność w zakresie najmu), a także są skierowane na realizację przychodów o innym charakterze. W konsekwencji, obie działalności charakteryzują się odrębnymi cechami: posiadają odrębnych kontrahentów, wykorzystują inne aktywa, oparte są o inne substraty, zarówno majątkowe jak i osobowe. Wobec tego Wnioskodawca zamierza w ramach procedury opisanej w art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych poprzez dokonanie podziału spółki Wnioskodawcy, pozostawienie w jej ramach ZCP1 i przeniesienie ZCP2 na nową spółkę, powstałą poprzez wydzielenie (podział przez wydzielenie).

Proces wyodrębnienia ZCP1 oraz ZCP2 w dotychczasowej strukturze Wnioskodawcy obejmował będzie w szczególności:

*   wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy funkcjonalnie oraz organizacyjnie,
*   wyodrębnienie finansowe - sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych Wnioskodawcy umożliwia przyporządkowanie przychodów, kosztów, aktywów (w tym należności) i zobowiązań do zespołu wyodrębnionych składników majątkowych i stwarza możliwość wykorzystania ich w ramach zorganizowanego substratu majątkowego.

Dodatkowo po przeniesieniu ZCP2 na nowo powstałą spółkę, spółka ta jako nabywca ZCP2 stanie się stroną umów dotyczących wydzielonej działalności gospodarczej prowadzonej w jej ramach i jej obsługi (tj. umowy najmu oraz umowy na dostawy mediów czy usług).

W strukturze spółki Wnioskodawcy zostanie więc wyodrębniony funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych, służący do działalności budowlanej oraz w zakresie najmów nieruchomości.

Wnioskodawca planuje podział Spółki poprzez pozostawienie ZCP1 w Spółce i przeniesienie do nowo powstałej spółki ZCP2. Każda z wyodrębnionej części przedsiębiorstwa spółki, zarówno ZCP1 oraz ZCP2, będzie posiadać odrębny zespół składników majątkowych, niezbędny do prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań, w tym aktywa bilansowe, umowy związane z prowadzoną działalnością, zobowiązania związane z działalnością, kadrę pracowniczą. Wskazane powyżej zespoły będą posiadały odrębną strukturę organizacyjną, dostosowaną do prowadzonej działalności i własny nadzór.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy składniki majątku Spółki obejmujące działalność w zakresie usług budowlanych (pozostawiony w Spółce - ZCP1) jak i w zakresie usług najmu (ZCP2) przenoszony na nowo utworzoną spółkę, stanowią obecnie oraz będą stanowić na dzień podziału przez wydzielenie zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w konsekwencji tego stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej powstanie przychód podatkowy.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi regulacjami prawnymi, zdaniem Organu, zespoły składników majątkowych i niemajątkowych – obejmujących zarówno ZCP1 pozostawiony w Spółce jaki i ZCP2 przenoszony do nowo utworzonej spółki stanowią i będą stanowić na moment wydzielenia zorganizowane części przedsiębiorstwa w myśl art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy wskazują bowiem, że działalność w zakresie usług budowlanych oraz wynajmu nieruchomości cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym. Do wyodrębnienia organizacyjnego oraz funkcjonalnego składników przedsiębiorstwa spółki Wnioskodawcy składającego się na ZCP1 oraz ZCP2 doszło wskutek czynności faktycznych, tj. w wyniku wieloletniego prowadzenia działalności w obszarze usług budowlanych oraz w obszarze usług najmu, skutkującym stałym i niezmiennym przypisaniem poszczególnych składników majątku podatnika do jednej z dwóch rodzajów prowadzonej przez niego działalności. Nieruchomość wchodząca w skład działu usług budowlanych - użytkowana w związku i na potrzeby tej działalności - nie wchodzi w skład ZCP2, zajmującego się prowadzeniem usług w zakresie najmu, w skład którego wchodzą pozostałe nieruchomości. Celem realizacji usług/robót budowlanych Wnioskodawca angażuje do ich wykonania zespół składników wchodzących w skład ZCP1 - jako zespół składników zdolnych do wykonania przedmiotowych zadań. Z kolei celem realizacji usług najmu/dzierżawy, Wnioskodawca angażuje do ich wykonania zespół składników wchodzących w skład ZCP2, jako zespołu zdolnego do realizacji tych zadań. Do planu podziału zostanie stworzony schemat organizacyjny, potwierdzający dotychczasowy stan rzeczy, to jest podział formalny przedsiębiorstwa na dwa działy - Dział najmu (nieruchomości) oraz Dział usług budowlanych. Dodatkowo zostanie sporządzony wykaz składników majątku Wnioskodawcy (aktywa i pasywa), zezwoleń, koncesji przypadających na ZCP 1 oraz ZCP2.

W wykazie tym - zgodnie z wyodrębnieniem funkcjonalnym - zostaną ujęte w szczególności:

1.  środki trwałe,
2.  należności z tytułu dostaw i usług,
3.  zobowiązania z tytułu dostaw i usług.

Wobec charakteru działalności jaka jest prowadzona w chwili obecnej przez dział najmu (nieruchomości) i sposobu jej prowadzenia, wydzielenie tej części nie będzie wiązało się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę”, w myśl art. 231 ust. 1 Kodeksu pracy. Do obsługi najmów - w zakresie administracyjnym, formalno-prawnym, księgowym - rozważa się przyjęcie nowej osoby lub zlecenie tych usług na zewnątrz (outsourcing).

W zakresie pozostałych usług do obsługi infrastruktury działu najmu już w chwili obecnej Wnioskodawca korzysta z usług podmiotów zewnętrznych.

Funkcjonalne wyodrębnienie przejawia się również w tym, że każda z dwóch części przedsiębiorstwa, służy realizacji innych zadań, wynikających z działalności gospodarczej na płaszczyźnie usług budowlanych oraz na płaszczyźnie usług najmu, których zakres determinują zawarte przez Wnioskodawcę umowy. Z dniem wydzielenia spółka nowo powstała (obejmująca ZCP2) - z mocy prawa (art. 529 § 1 pkt 4 KSH w zw. z art. 531 § 1 KSH) - wstąpi w prawa i obowiązki z umów zawartych z kontrahentami związanych z Działem najmu (nieruchomości), przypisane jej w planie podziału. Ponadto spółka ta przejmie tajemnice przedsiębiorstwa, (w szczególności klientów, ustalone procesy zarządcze, dostęp do rynków, kontrahentów) jak również wyodrębnione ewidencje syntetyczne i analityczne, dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w tym obszarze. Spółce nowo powstałej przypadną również wszystkie obowiązujące zezwolenia, pozostające w związku ze składnikami majątku tej zorganizowanej części.

W momencie wydzielenia, każda z wyodrębnionych części (tj. ZCP1 oraz ZCP2) będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty gospodarcze i nie będą wymagały udziału pozostałych struktur działalności Wnioskodawcy. Zarówno Spółka dzielona jak i nowa spółka, powstałe na bazie wyodrębnionych części przedsiębiorstwa (ZCP1 oraz ZCP2) będą kontynuowały dotychczas przypisaną działalność każdej z ww. części, spółka dzielona w zakresie usług budowlanych - roboty budowlane, a nowa spółka w zakresie najmów (nieruchomości) - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Z kolei o wyodrębnieniu finansowym działalności w zakresie usług budowalnych przemawia to, że przychody i koszty ewidencjonowane są odpowiednio na kontach: „701” - „przychody ze sprzedaży produkcji podstawowej” oraz „711” - „koszt własny sprzedanej produkcji podstawowej”. W rachunku zysków i strat traktowane są jako „przychody i koszty ze sprzedaży produktów” (cześć A i B).

Natomiast przychody i koszty związane z usługami najmu ewidencjonowane są na kontach „705”, „707” - „przychody ze sprzedaży pozostałej” oraz „715”, „717” - „koszt własny sprzedaży pozostałej”. W rachunku zysków i strat traktowane są jako pozostałe przychody i koszty operacyjne” (część G i H). Tak prowadzona ewidencja umożliwia rozgraniczenie obu rodzajów prowadzonej działalności oraz podkreśla odrębność działalności dotyczącej usług najmu względem działalności związanej z usługami budowlanymi.

Każda z dwóch części posiada zdolność do rozliczania należności i zobowiązań zarówno z kontrahentami zewnętrznymi, jak i w ramach wewnętrznych stosunków ze strukturą, której jest częścią. Każda z części posiada własne środki finansowe - z tytułu generowanych przychodów - i kompetencje do zarządzania nimi. Możliwe jest również wyodrębnienie przepływów pieniężnych poprzez wystarczająco jasne opisy przelewów dokonywanych na wspólny dla całego przedsiębiorstwa rachunek bankowy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zespoły składników majątkowych i niemajątkowych obejmujących obszary usług budowlanych – ZCP1 oraz usług najmu nieruchomości – ZCP2 stanowią i na dzień podziału Spółki przez wydzielenie będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie i przeniesienie działalności w zakresie usług najmu do nowo utworzonej spółki, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem tj. w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.