Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-246/14-4/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-01-12
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu czynszu najmu samochodów.
Słowa kluczowe: eksploatacja; ewidencja; ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; ewidencja-prowadzenie ewidencji; naprawa; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; pojazdy; pojazdy-pojazd samochodowy o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony; pojazdy-rejestracja pojazdu; salon; salon-salon samochodowy; samochód; samochód-eksploatacja samochodu; samochód-samochód demonstracyjny; samochód-samochód osobowy; samochód-sprzedaż samochodu; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. j., przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2014 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 3 października 2014 r., do Biura KIP w Lesznie 8 października 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 grudnia 2014 r. (data wpływu 30 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

*   **jest prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu czynszu najmu samochodów, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne;
*   **jest nieprawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu czynszu najmu pozostałych samochodów osobowych.

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu czynszu najmu samochodów. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 grudnia 2014 r. (data wpływu 30 grudnia 2014 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy wraz z potwierdzeniem uiszczenia dodatkowej, należnej opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. j. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność m.in. w zakresie produkcji i sprzedaży mebli. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W toku swojej działalności Spółka wynajmuje na podstawie umowy podnajmu samochody od C Sp. z o.o. spółka jawna (dalej: C). Wynajmowane samochody są pojazdami samochodowymi w rozumieniu art. 2 pkt 34 ustawy o VAT.

Zgodnie z umową, czynsz najmu samochodów dla Spółki kalkulowany jest w oparciu o miesięczny przebieg każdego pojazdu i stawkę kilometrową ustalaną przez wynajmującego (C). Zgodnie z ustaleniami stron, stawka ta ustalana jest dla poszczególnych pojazdów na bazie wszelkich kosztów ponoszonych przez C, związanych z danym pojazdem i przebiegu tych pojazdów plus marża przyjęta przez C. Zgodnie z umową, C zobowiązana jest pokrywać m.in. następujące koszty dotyczące wynajmowanych przez Spółkę samochodów (koszty te uwzględniane są w kalkulacji czynszu najmu):

*   zakupu pojazdu;

*   kosztów paliwa;

*   ubezpieczenia samochodu (OC, AC, NW) z rozszerzeniem zakresu ubezpieczenia AC o ryzyko kradzieży na terenie Rosji, Białorusi, Ukrainy i Mołdawii;
*   bieżących napraw i konserwacji przedmiotu najmu;
*   wystawienia Zielonej Karty;
*   przeglądów technicznych;
*   opłaty związane z wystawieniem upoważnień leasingu na używanie przedmiotu umowy na terenie Rosji, Białorusi, Ukrainy, Mołdawii;
*   opłaty notarialne za potwierdzenie upoważnień.

Stawki za wynajem monitorowane są na bieżąco i aktualizowane w przypadku zmiany poziomu marży dla C.

Zgodnie z umową, Spółka zobowiązana jest do przestrzegania regulaminu dotyczącego zasad używania samochodów. Z zapisów tego regulaminu wynika m.in. obowiązek tankowania samochodów wyłącznie za pomocą kart paliwowych (karta z przypisanym nr rejestracyjnym), wydanych Spółce przez C, na stacjach należących do określonego koncernu paliwowego. C zwraca również poniesione koszty zakupu paliwa udokumentowane fakturą wystawioną na C (obowiązek podania na fakturze nr rejestracyjnego pojazdu) w sytuacji kiedy nie ma możliwości dokonania zakupu paliwa przy pomocy karty paliwowej.

Faktury z tytułu umowy podnajmu samochodów wystawiane są przez C w PLN. Na fakturach otrzymywanych od C wskazana jest m.in. stawka za kilometr (jak wskazano powyżej, ustalana dla każdego pojazdu na podstawie kosztów poniesionych przez C i powiększona o marżę), ilość przejechanych kilometrów oraz łączna kwota czynszu najmu w odniesieniu do każdego pojazdu.

Wynajmowane samochody Spółka wykorzystuje na cele działalności gospodarczej. Samochody te są wykorzystywane przez pracowników Spółki do wykonywania zleconych im obowiązków służbowych. Z każdym pracownikiem, któremu powierzono samochód służbowy zawierana jest umowa oddania samochodu służbowego do używania przez pracownika. Z postanowień umownych wynika, że pracownicy zobowiązani są używać samochód do celów służbowych w czasie pracy.

Ponadto, rozważana jest możliwość odpłatnego udostępniania tych samochodów pracownikom poza zakresem wynikającym z obowiązków służbowych. W tym zakresie rozważane są dwa rozwiązania:

1.  Spółka zawrze z pracownikiem umowę najmu samochodu;
2.  C zawrze z pracownikiem Spółki umowę najmu samochodu.

W obu przypadkach umowa najmu dotyczyć będzie używania samochodu poza zakresem wynikającym z obowiązków służbowych. Na podstawie umowy najmu pracownicy będą mogli użytkować samochód w dowolny sposób (z uwzględnieniem praw i obowiązków przewidzianych w odpowiednich umowach najmu zawartych z pracownikami).

W obu przypadkach czynsz najmu będzie kalkulowany na podstawie zaewidencjonowanego przebiegu pojazdu użytego przez pracownika poza zakresem wynikającym z obowiązków służbowych oraz stawki kilometrowej.

W obu przypadkach stosowana stawka kilometrowa ustalona będzie na analogicznym poziomie, po jakim Spółka wynajmuje samochody od C (jak opisane powyżej).

W obu przypadkach prowadzona będzie ewidencja, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT. W ewidencji wyszczególnione będą jazdy służbowe i pozostałe (objęte umową najmu zawartą z pracownikiem). Przy czym:

*   przy rozwiązaniu 1) – jeśli to Spółka zawrze z pracownikiem umowę najmu samochodu, Spółka będzie obciążana przez C w oparciu o łączny przebieg pojazdu wynajętego przez C do Spółki i następnie Spółka obciąży pracownika w oparciu o zaewidencjonowany przez pracownika przebieg pojazdu poza zakresem obowiązków służbowych;
*   przy rozwiązaniu 2) – jeśli to C zawrze z pracownikiem Spółki umowę najmu samochodu, Spółka będzie obciążana przez C tylko w oparciu o przebieg pojazdu w ramach realizacji przez pracowników obowiązków służbowych, a C obciąży bezpośrednio pracownika Spółki w oparciu o zaewidencjonowany przez pracownika przebieg pojazdu poza zakresem obowiązków służbowych.

Spółka planuje złożyć do Naczelnika urzędu skarbowego informację, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT (VAT-26).

Spółka planuje świadczyć usługi wynajmu samochodów również na rzecz innych podmiotów.

Wynajem samochodów nie jest obecnie uwzględniony w umowie Spółki ani w KRS jako przedmiot działalności Spółki. W związku z rozszerzeniem działalności Spółki o wynajem samochodów planowane jest dokonanie odpowiedniego wpisu w umowie Spółki i uwzględnienie tego w KRS.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że wynajmowane samochody Spółka wykorzystuje na cele działalności gospodarczej. Samochody te będą wykorzystywane przez pracowników Spółki do wykonywania zleconych im obowiązków służbowych. Z każdym pracownikiem, któremu będzie powierzony samochód służbowy zawierana będzie umowa oddania samochodu służbowego do używania przez pracownika. Z obecnie obowiązujących zasad wynika oraz będzie dodatkowo wynikać z przyszłych postanowień umownych, że pracownicy zobowiązani są używać samochód do celów służbowych w czasie pracy.

Ponadto, rozważana jest możliwość odpłatnego udostępniania tych samochodów pracownikom poza zakresem wynikającym z obowiązków służbowych (w ramach umów najmu – jak wskazano we wniosku o interpretację – w obu wskazanych we wniosku przypadkach umowa najmu dotyczyć będzie używania samochodu poza zakresem wynikającym z obowiązków służbowych, np. na cele prywatne pracowników).

W konsekwencji, z punktu widzenia Spółki w każdym ze wskazanych we wniosku o interpretację rozwiązań, przedmiotowe samochody wykorzystywane będą wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki.

Pojazdami, które zgodnie z obecną wolą Spółki mają zostać objęte modelem opisanym w przedmiotowym wniosku będą:

*   Renault M (5-osobowe) – rodzaj: osobowe;
*   Renault C (5-osobowe) – rodzaj: osobowe;
*   Renault C (2-osobowe) – rodzaj: ciężarowe (spełnia warunek określony w art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

Przy czym w przyszłości pojazdy te mogą się zmieniać, tj. rozważany model współpracy objąć może również inne marki i rodzaje pojazdów.

W zakresie pojazdu marki Renault C (2-osobowe, rodzaj: ciężarowe) spełnienie warunku określonego w art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. a ustawy o VAT potwierdzone zostało przez okręgową stację kontroli pojazdów na podstawie wydanego przez ten podmiot zaświadczenia po przeprowadzeniu dodatkowego badania technicznego pojazdu oraz wpisu do dowodu rejestracyjnego pojazdu.

Pozostałe pojazdy, które zgodnie z obecną wolą Spółki mają zostać objęte modelem opisanym w przedmiotowym wniosku, nie będą pojazdami, o których mowa w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT.

Pojazdy będące przedmiotem zapytania Spółki nie są/nie będą konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą.

Jak wskazano we wniosku o interpretację, analizowane samochody będą wykorzystywane przez pracowników Spółki do wykonywania zleconych im obowiązków służbowych. Z każdym pracownikiem, któremu powierzono samochód służbowy zawierana będzie umowa oddania samochodu służbowego do używania przez pracownika. Z obecnie obowiązujących zasad wynika oraz dodatkowo będzie wynikać z przyszłych postanowień umownych, że pracownicy zobowiązani są używać samochód do celów służbowych w czasie pracy.

Ponadto, rozważana jest możliwość odpłatnego udostępniania tych samochodów pracownikom poza zakresem wynikającym z obowiązków służbowych. W tym zakresie rozważane są dwa rozwiązania:

1.  Spółka zawrze z pracownikiem umowę najmu samochodu;
2.  C zawrze z pracownikiem Spółki umowę najmu samochodu.

W obu przypadkach umowa najmu dotyczyć będzie używania samochodu poza zakresem wynikającym z obowiązków służbowych. Na podstawie umowy najmu pracownicy będą mogli użytkować samochód w dowolny sposób (z uwzględnieniem praw i obowiązków przewidzianych w odpowiednich umowach najmu zawartych z pracownikami).

W obu przypadkach prowadzona będzie ewidencja, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT. W ewidencji wyszczególnione będą jazdy służbowe i pozostałe (objęte umową najmu zawartą z pracownikiem). Przy czym (jak wskazano we wniosku o interpretację):

*   przy rozwiązaniu 1) – jeśli to Spółka zawrze z pracownikiem umowę najmu samochodu, Spółka będzie obciążana przez C w oparciu o łączny przebieg pojazdu wynajętego przez C do Spółki i następnie Spółka obciąży pracownika w oparciu o zaewidencjonowany przez pracownika przebieg pojazdu poza zakresem obowiązków służbowych;
*   przy rozwiązaniu 2) – jeśli to C zawrze z pracownikiem Spółki umowę najmu samochodu, Spółka będzie obciążana przez C tylko w oparciu o przebieg pojazdu w ramach realizacji przez pracowników obowiązków służbowych, a C obciąży bezpośrednio pracownika Spółki w oparciu o zaewidencjonowany przez pracownika przebieg pojazdu poza zakresem obowiązków służbowych.

Tym samym, sposób wykorzystania pojazdów będących przedmiotem zapytania Spółki, określony zwłaszcza w ustalonych przez Spółkę zasadach ich używania (np. umowach zawartych między Spółką i pracownikami, którym przekazano samochody), jak również prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu, obiektywnie wykluczać będą ich użycie do celów niezwiązanych z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi VAT.

Nadzór nad używaniem pojazdów sprawować będzie m.in. Manager Floty oraz osoby nadzorujące pracę użytkowników (np. poprzez okresowe kontrole zgodności deklarowanych wyjazdów ze zleconymi pracownikom obowiązkami służbowymi, zgodności przebiegu pojazdu z odległościami do deklarowanych miejsc wykonywania obowiązków służbowych przez pracowników, przesyłanie zdjęcia ze stanem licznika oraz datą jego dokonania, itp.). Dodatkową weryfikację, pod kątem przepisów o VAT (w kontekście poprawności prowadzenia ewidencji) zapewniać będą pracownicy odpowiedzialni za rozliczenia VAT Spółki w tym zakresie.

Dodatkowymi okolicznościami potwierdzającymi sprawowanie wspomnianego nadzoru będzie m.in.:

*   wprowadzenie przez Spółkę limitów zakupu paliwa przy pomocy karty paliwowej (limit kilometrowy i wartościowy);
*   określenie miesięcznego limitu kilometrów, jaki pracownicy mogą wykorzystać na przejazdy służbowe;
*   kontrola informacji o faktycznym przebiegu pojazdu (na pracowników nałożony będzie obowiązek każdorazowego tankowania pojazdów w ostatnim dniu roboczym miesiąca wraz z każdorazowym podaniem łącznego przebiegu pojazdu na ten moment w formie ewidencji przebiegu).

W zakresie zasad dotyczących parkowania/garażowania samochodów, Spółka wyjaśnia, że obecnie w Spółce obowiązują zasady, zgodnie z którymi pracownik zobowiązany jest do parkowania samochodu służbowego w miejscu gwarantującym w najwyższym możliwym stopniu jego bezpieczeństwo oraz stałą gotowość do realizacji celu służbowego. Pracownik jest zobowiązany do zapewnienia odpowiednich warunków zabezpieczenia samochodu służbowego jako mienia pracodawcy (pracownik zobowiązany jest do przejawiania szczególnej troski o zabezpieczenie pojazdu przed kradzieżą). Spółka planuje zachować wskazane zasady również w ramach planowanego modelu dotyczącego używania samochodów służbowych.

W konsekwencji, w przypadku samochodów, które będą mogły być wykorzystywane przez pracowników do celów innych niż cele służbowe w ramach godzin pracy (tj. wykorzystywane w ramach zawartych przez pracowników umów najmu), nie będzie konieczności parkowania/garażowania samochodów na parkingu Spółki. Jednocześnie, Spółka na potrzeby przedmiotowego wniosku w przypadku samochodów udostępnionych pracownikom, wykorzystywanych przez nich również do celów prywatnych na podstawie umów najmu, rozważa przyjęcie zasady, zgodnie z którą ewentualne dojazdy z/do pracy będą traktowane dla potrzeb VAT jako pozostające w kwestii pracowników w związku z przekazaniem samochodów poza godzinami wykonywania zadań służbowych na ich rzecz (tj. w ramach odpłatnej usługi najmu).

Jak zaznaczono we wniosku, zarówno Spółka, jak i C (w zależności od wybranej opcji) zamierzają identyfikować przebieg pojazdu do celów służbowych oraz w pozostałym zakresie objętym umowami najmu zawartymi z pracownikami w oparciu o dane wskazane przez pracownika w ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, podlegające systematycznym kontrolom przez osoby odpowiedzialne za nadzór nad sposobem wykorzystywania pojazdów przez pracowników (np. Manager Floty oraz osoby nadzorujące pracę użytkowników) w zakresie zgodności deklarowanych wyjazdów i przebiegu pojazdu ze zlecanymi pracownikom obowiązkami służbowymi.

Jak wskazano we wniosku o interpretacje, w przedmiotowej ewidencji wyszczególnione będą zarówno jazdy służbowe, jak i pozostałe jazdy (objęte umową najmu zawartą z pracownikiem). Przy czym:

*   przy rozwiązaniu 1) – jeśli to Spółka zawrze z pracownikiem umowę najmu samochodu na cele prywatne, Spółka będzie obciążana przez C za te jazdy w oparciu o łączny przebieg pojazdu wynajętego przez C do Spółki i następnie Spółka obciąży pracownika w oparciu o zaewidencjonowany przez pracownika przebieg pojazdu poza zakresem obowiązków służbowych za jego jazdy prywatne;
*   przy rozwiązaniu 2) – jeśli to C zawrze z pracownikiem Spółki umowę najmu samochodu na cele prywatne, Spółka będzie obciążana przez C tylko za jazdy służbowe w oparciu o przebieg pojazdu w ramach realizacji przez pracowników obowiązków służbowych, a za jazdy prywatne C obciąży bezpośrednio pracownika Spółki w oparciu o zaewidencjonowany przez pracownika przebieg pojazdu poza zakresem obowiązków służbowych.

Jak Spółka wskazała we wniosku o interpretację, w przypadku zawarcia umowy najmu z pracownikiem czynsz najmu będzie kalkulowany na podstawie faktycznego przebiegu pojazdu użytego przez pracownika poza zakresem wynikającym z obowiązków służbowych oraz stawki kilometrowej. Stosowana stawka kilometrowa ustalona będzie na analogicznym poziomie, po jakim Spółka wynajmuje samochody od C (co ma zapewniać kalkulację czynszu zgodnie z warunkami rynkowymi). Tym samym, Spółka będzie osiągać przychody z tytułu najmu (podlegające opodatkowaniu VAT). Działalność w tym zakresie nie będzie natomiast generować istotnych zysków po stronie Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w obu przedstawionych powyżej rozwiązaniach, tzn.:

1.  jeżeli Spółka zawrze z pracownikiem umowę najmu samochodu;
2.  jeżeli C zawrze z pracownikiem Spółki umowę najmu samochodu,

Spółka będzie miała prawo do odliczenia 100% podatku VAT od czynszu najmu samochodów w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym, zarówno w sytuacji, gdy wynajem samochodów nie jest uwzględniony w umowie Spółki ani w KRS jako przedmiot działalności Spółki (ale wykonywana będzie faktycznie działalność w tym zakresie, tj. Spółka będzie wynajmować pojazdy), jak i w sytuacji, gdy wynajem samochodów będzie uwzględniony w umowie Spółki jako przedmiot działalności Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, w obu przedstawionych powyżej rozwiązaniach, tzn.:

1.  jeżeli Spółka zawrze z pracownikiem umowę najmu samochodu, a także
2.  jeżeli C zawrze z pracownikiem Spółki umowę najmu samochodu,

Spółka będzie miała prawo do odliczenia 100% podatku VAT od czynszu najmu samochodów w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym, zarówno w sytuacji, gdy wynajem samochodów nie jest uwzględniony w umowie Spółki ani w KRS jako przedmiot działalności Spółki (ale wykonywana będzie faktycznie działalność w tym zakresie, tj. Spółka będzie wynajmować pojazdy), jak i w sytuacji, gdy wynajem samochodów będzie uwzględniony w umowie Spółki jako przedmiot działalności Spółki.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w brzmieniu od 1 kwietnia 2014 r., podatnikom przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku wynikającego z faktur otrzymanych przez podatnika, dokumentujących wydatki związane z pojazdami samochodowymi.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, zalicza się wydatki dotyczące używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3.

Zgodnie natomiast z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit a ustawy o VAT, przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, wynajmowane samochody Spółka będzie wykorzystywać wyłącznie na cele działalności gospodarczej. W szczególności, samochody te wykorzystywane są przez pracowników Spółki w związku z wykonywaniem przez nich zadań służbowych, w tym np. podróże służbowe. Z każdym pracownikiem, który dysponuje samochodem służbowym zawierana jest umowa oddania samochodu służbowego do używania przez pracownika. Z postanowień umownych wynika, że pracownicy zobowiązani są używać samochód do celów służbowych w czasie pracy.

Równocześnie, rozważana jest możliwość zawarcia z pracownikami dodatkowej umowy najmu dotyczącej przedmiotowych samochodów. Umowa najmu będzie zawierana przez pracownika:

1.  ze Spółką lub
2.  z C.

W obu powyższych przypadkach umowa najmu dotyczyć będzie używania samochodu poza zakresem wynikającym z obowiązków służbowych (np. na cele prywatne pracowników).

W rozwiązaniu 1) – gdy to Spółka wynajmie pracownikom samochód, Spółka świadczyć będzie na rzecz pracowników usługę wynajmu pojazdów, z tytułu której uzyska wynagrodzenie, które będzie podlegało opodatkowaniu VAT. Czynsz najmu będzie kalkulowany na podstawie zaewidencjonowanego przebiegu pojazdu używanego przez pracownika na podstawie umowy najmu oraz stawki kilometrowej. Stosowana stawka kilometrowa ustalona będzie na analogicznym poziomie po jakim Spółka wynajmuje samochody od C.

Natomiast w rozwiązaniu 2) – gdy to C wynajmować będzie pracownikom Spółki samochody (poza zakresem w jakim będą one wykorzystywane przez Spółkę/jej pracowników w ramach umowy najmu zawartej między C a Spółką), czynsz najmu uiszczany przez Spółkę na rzecz C, którego dotyczy przedmiotowe pytanie w zakresie możliwości odliczenia 100% VAT, będzie dotyczył tylko służbowego wykorzystania samochodów wynajmowanych przez Spółkę. Użytek poza zakresem w jakim samochody będą wykorzystywane przez Spółkę/jej pracowników w ramach umowy najmu zawartej między C a Spółką będzie bowiem przedmiotem odrębnej umowy zawartej przez pracownika Spółki z C, bez udziału Spółki.

W konsekwencji, z punktu widzenia Spółki w każdym z powyższych rozwiązań, przedmiotowe samochody wykorzystywane będą wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki. W przypadku pierwszego rozwiązania, samochody udostępniane będą pracownikom na mocy umowy oddania samochodu służbowego do używania, w ramach której realizowane są wyłącznie zadania służbowe pracowników oraz w ramach odrębnej umowy najmu zawartej z pracownikiem dotyczącej wykorzystania pojazdów w zakresie wykraczającym poza obowiązki służbowe. Spółka prowadzić będzie ewidencję przebiegu pojazdu, o której mowa we wskazanych wyżej przepisach. W ewidencji ujęte będą zatem dwie kategorie przebiegów:

*   służbowe – realizowane w ramach obowiązków służbowych;
*   inne – realizowane na podstawie umowy najmu zawartej przez pracownika ze Spółką (jako cel wyjazdu w ewidencji wskazane będzie przykładowo: „wykorzystanie w ramach umowy najmu przez pracownika”).

Nie ma wątpliwości, że z punktu widzenia Spółki, jako podatnika VAT, obie kategorie związane będą wyłącznie z działalnością gospodarczą Spółki – różnymi rodzajami działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę opodatkowanej VAT, tj. odpowiednio:

*   działalnością gospodarczą m.in. w zakresie produkcji profili PCV;
*   działalnością gospodarczą w zakresie wynajmu samochodów.

W ocenie Spółki, fakt ujęcia działalności w zakresie wynajmu samochodów w umowie Spółki i ujawnienia tej okoliczności w KRS nie ma żadnego znaczenia na gruncie omawianych przepisów ustawy o VAT. Przepisy nie warunkują bowiem prawa do odliczenia 100% podatku VAT od ujęcia wynajmu samochodów w zakresie działalności Spółki w umowie Spółki lub też KRS. Takie stanowisko było potwierdzane przez Ministra Finansów również na gruncie obowiązujących do końca 2013 r. przepisów ustawy o VAT w zakresie odliczania VAT od samochodów przeznaczonych wyłącznie na wynajem (przez okres co najmniej 6 miesięcy).

Zgodnie z art. 86a ust. 12 ustawy o VAT, podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami. Ust. 13 wskazuje, że w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Na chwilę obecną Spółka nie złożyła wskazanej informacji do Naczelnika Urzędu Skarbowego, wobec tego zgodnie z przepisami Spółce do dnia złożenia takiej informacji będzie przysługiwać prawo do odliczenia 50% podatku VAT od wydatków związanych z tymi samochodami, mimo, że faktycznie będą one wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej.

Po złożeniu stosownej informacji oraz w przypadku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, Spółka nie będzie stosować art. 86a ust. 1 ustawy o VAT (art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). Oznacza to, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, z tytułu faktury dokumentującej wydatek dotyczący używania tych samochodów na podstawie umowy najmu od C Spółce przysługiwać będzie 100% odliczenia podatku VAT. W tym momencie spełnione zostaną bowiem wszystkie warunki wynikające z ustawy o VAT tj.:

*   samochód będzie wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej;
*   Spółka będzie posiadać ewidencję przebiegu pojazdu;
*   Spółka złoży do Naczelnika Urzędu Skarbowego informację o tych pojazdach.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, w ocenie Spółki, od dnia złożenia informacji do Naczelnika Urzędu Skarbowego, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT (oraz pod warunkiem prowadzenia wskazanej powyżej ewidencji przebiegu pojazdu), Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia 100% podatku wynikającego z faktury dokumentującej wydatki z tytułu używania pojazdów na podstawie umowy podnajmu zawartej z C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   **jest prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu czynszu najmu samochodów, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne;
*   **jest nieprawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu czynszu najmu pozostałych samochodów osobowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Od 1 kwietnia 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy, w brzmieniu nadanym na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą.

Podstawą wprowadzonych zmian jest przede wszystkim decyzja wykonawcza Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniająca Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 353 z 28 grudnia 2013 r., str. 51). Zmiany wynikają również z konieczności dostosowania przepisów o podatku od towarów i usług do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 lipca 2012 r. w sprawie C-160/11 Bawaria Motors.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem zgodnie z powołanymi wyżej regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia wykorzystywanie „mieszane” oznacza, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością, np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”. Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”. Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z 17 grudnia 2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony – ze względu na swoje cechy konstrukcyjne – służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Jednakże, od zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 ustawy przewidziano wyjątki. I tak, w świetle art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na mocy art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze– jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy).

Zgodnie z art. 86a ust. 9 ustawy, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
    1.  klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
    2.  z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
2.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
3.  pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
    1.  agregat elektryczny/spawalniczy,
    2.  do prac wiertniczych,
    3.  koparka, koparko-spycharka,
    4.  ładowarka,
    5.  podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    6.  żuraw samochodowy– jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Na mocy art. 86a ust. 10 ustawy, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

1.  pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań;
2.  pkt 3 stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Ponadto należy wskazać, że od 1 kwietnia 2014 r. obowiązuje art. 2 pkt 34 ustawy, który stanowi, że przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.), przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Natomiast art. 2 pkt 40 ustawy Prawo o ruchu drogowym wskazuje, że samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania (vide: art. 86a ust. 3 ustawy), wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania zawarte w art. 86 ustawy.

Należy zauważyć, że przepis art. 86a ust. 4 ustawy wskazuje na istnienie dwóch grup pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W pierwszej grupie (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy) mieszczą się pojazdy, których konstrukcja wskazuje na ich przeznaczenie z reguły do użytku prywatnego, jednakże pojazdy te mogą być także wykorzystywane w działalności gospodarczej (np. samochód osobowy, motocykl). Z tych też względów – dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności gospodarczej musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W konsekwencji, w celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania wyklucza ich użycie do celów prywatnych,
2.  wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

W drugiej grupie pojazdów uznawanych za wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy) mieszczą się natomiast pojazdy samochodowe, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Jednakże w tej grupie pojazdów nie ma samochodów osobowych.

Podkreśla się, że obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu dla pojazdów wskazanych w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy został wyłączony jedynie w przypadkach wskazanych w art. 86 ust. 5 ustawy.

Przy czym użycie w art. 86a ust. 5 ustawy wyrazu „wyłącznie” wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane – choćby przejściowo – do innych celów (np. jazda próbna, użytek służbowy podatnika itp.). Zatem w odniesieniu do pojazdu, który np. jest przeznaczony do oddania w odpłatny najem, ale przed jego dokonaniem jest wykorzystywany przez podatnika jako pojazd demonstracyjny, nie może być zastosowane zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji. Ewidencja dla tego rodzaju pojazdów (jeśli nie jest to pojazd obiektywnie wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej) musi być prowadzona i powinna zawierać wskazane w przepisach elementy.

Z informacji przedstawionych przez Spółkę wynika, że pojazdem, który zgodnie z obecną wolą Spółki ma zostać objęty modelem opisanym w przedmiotowym wniosku będzie m.in.: Renault C dci – 2-osobowy, rodzaj: ciężarowy (spełniający warunek określony w art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. a ustawy). W zakresie pojazdu marki Renault C (2-osobowy, rodzaj: ciężarowy) spełnienie warunku określonego w art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. a ustawy potwierdzone zostało przez okręgową stację kontroli pojazdów na podstawie wydanego przez ten podmiot zaświadczenia po przeprowadzeniu dodatkowego badania technicznego pojazdu oraz wpisu do dowodu rejestracyjnego pojazdu.

W analizowanej sprawie należy wskazać, że kluczową rolę w rozwiązaniu przedstawionego we wniosku problemu, w odniesieniu do ww. pojazdu, odgrywa przepis art. 86a ust. 4 pkt 2 w związku z art. 86a ust. 9 ustawy.

W tej grupie pojazdów, uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika mieszczą się pojazdy, przy wykorzystywaniu których nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, wprowadzania regulaminów, zasad używania tych pojazdów. Posiadanie takiej dokumentacji nie determinuje pełnego prawa do odliczenia, a elementem decydującym jest rodzaj pojazdu określony w art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy. Są to pojazdy o konstrukcji wskazującej na ich podstawowe przeznaczenie do celów gospodarczych, wykluczającej ich użycie do celów prywatnych lub powodującej, że ewentualny użytek do celów prywatnych będzie nieistotny.

Z uwagi na powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca posiada prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących czynsz najmu pojazdów samochodowych, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne, zgodnie z art. 86 ust. 1 w związku z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a, art. 86a ust. 4 pkt 2 i art. 86a ust. 9 ustawy.

Zatem, w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy – w odniesieniu do samochodu Renault C (2-osobowy, rodzaj: ciężarowy, spełniający warunek określony w art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. a ustawy) – uznano za prawidłowe.

Spółka wskazała ponadto, że pojazdami które zamierza objąć modelem opisanym we wniosku będą również Renault M i Renault C – 5-osobowe, rodzaj: osobowe.

W odniesieniu do ww. pojazdów, określonych przez Wnioskodawcę jako samochody osobowe należy wskazać co następuje:

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podstawowym i koniecznym warunkiem dającym podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem i utrzymaniem samochodu osobowego jest to by pojazd używany był wyłącznie do działalności gospodarczej. Warunki jakie należy spełnić, by uznać, że samochód osobowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika zostały wymienione przez ustawodawcę m.in. w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy. Wśród tych warunków jest obowiązek ustalenia przez podatnika takich zasad użytkowania pojazdów by można było wykluczyć możliwość użycia ich w sposób inny niż związany z działalnością gospodarczą oraz obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Niezbędnym elementem warunkującym uznanie, że mamy do czynienia z samochodem osobowym wykorzystywanym wyłącznie w działalności gospodarczej jest również – określony w art. 86 ust. 12 ustawy – wymóg zgłoszenia (w ściśle określonym terminie) faktu takiego sposobu wykorzystywania pojazdu naczelnikowi urzędu skarbowego.

W przedmiotowej sprawie, biorąc pod uwagę okoliczności w jakich pracownicy korzystają z samochodów, stwierdzić należy, że Zainteresowanemu nie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z samochodami osobowymi, wykorzystywanymi do celów służbowych w ramach działalności gospodarczej Spółki oraz wynajmowanymi na podstawie umów najmu jego pracownikom, zarówno w przypadku, gdy Spółka zawrze z pracownikiem umowę najmu samochodu, jak i w przypadku, gdy to C zawrze z pracownikiem Spółki umowę najmu samochodu.

We wskazanych wyżej przypadkach nie będzie spełniona – wynikająca z treści art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy – przesłanka wyłącznego wykorzystywania pojazdu do celów prowadzenia działalności gospodarczej.

Przypomnieć należy, że zgodnie z ww. przepisami aby uzyskać prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z samochodami osobowymi muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tego pojazdu przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach jego używania, wyklucza użycie go do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Zaznaczyć przy tym trzeba, że dla realizacji prawa do pełnego odliczenia VAT od ww. wydatków, fakt wykorzystywania pojazdu wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych.

Z treści przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotowe samochody będą wykorzystywane przez pracowników Spółki do wykonywania zleconych im obowiązków służbowych. Z każdym pracownikiem, któremu powierzono samochód służbowy zawierana jest umowa oddania samochodu służbowego do używania przez pracownika. Pracownicy zobowiązani są używać samochód do celów służbowych w czasie pracy. Ponadto, rozważana jest możliwość odpłatnego udostępniania tych samochodów pracownikom poza zakresem wynikającym z obowiązków służbowych. W tym zakresie rozważane są dwa rozwiązania: (1) Spółka zawrze z pracownikiem umowę najmu samochodu; (2) C zawrze z pracownikiem Spółki umowę najmu samochodu. W obu przypadkach umowa najmu dotyczyć będzie używania samochodu poza zakresem wynikającym z obowiązków służbowych. Na podstawie umowy najmu pracownicy będą mogli użytkować samochód w dowolny sposób. Przy rozwiązaniu (1) Spółka będzie obciążana przez C w oparciu o łączny przebieg pojazdu wynajętego przez C do Spółki i następnie Spółka obciąży pracownika w oparciu o zaewidencjonowany przez pracownika przebieg pojazdu poza zakresem obowiązków służbowych. Przy rozwiązaniu (2) Spółka będzie obciążana przez C tylko w oparciu o przebieg pojazdu w ramach realizacji przez pracowników obowiązków służbowych, a C obciąży bezpośrednio pracownika Spółki w oparciu o zaewidencjonowany przez pracownika przebieg pojazdu poza zakresem obowiązków służbowych.

Takie spektrum wykorzystania osobowych samochodów służbowych powoduje, że wymogi wynikające z przepisów warunkujących prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT nie będą spełnione.

Wnioskodawca wskazał ponadto, że nadzór nad używaniem pojazdów sprawować będzie m.in. Manager Floty oraz osoby nadzorujące pracę użytkowników (np. poprzez okresowe kontrole zgodności deklarowanych wyjazdów ze zleconymi pracownikom obowiązkami służbowymi, zgodności przebiegu pojazdu z odległościami do deklarowanych miejsc wykonywania obowiązków służbowych przez pracowników, przesyłanie zdjęcia ze stanem licznika oraz datą jego dokonania, itp.). Dodatkową weryfikację, pod kątem przepisów o VAT (w kontekście poprawności prowadzenia ewidencji) zapewniać będą pracownicy odpowiedzialni za rozliczenia VAT Spółki w tym zakresie. Dodatkowymi okolicznościami potwierdzającymi sprawowanie wspomnianego nadzoru będzie m.in.: wprowadzenie przez Spółkę limitów zakupu paliwa przy pomocy karty paliwowej (limit kilometrowy i wartościowy); określenie miesięcznego limitu kilometrów, jaki pracownicy mogą wykorzystać na przejazdy służbowe; kontrola informacji o faktycznym przebiegu pojazdu (na pracowników nałożony będzie obowiązek każdorazowego tankowania pojazdów w ostatnim dniu roboczym miesiąca wraz z każdorazowym podaniem łącznego przebiegu pojazdu na ten moment w formie ewidencji przebiegu). W zakresie zasad dotyczących parkowania/garażowania samochodów, Spółka wyjaśniła, że obecnie w Spółce obowiązują zasady, zgodnie z którymi pracownik zobowiązany jest do parkowania samochodu służbowego w miejscu gwarantującym w najwyższym możliwym stopniu jego bezpieczeństwo oraz stałą gotowość do realizacji celu służbowego. Pracownik jest zobowiązany do zapewnienia odpowiednich warunków zabezpieczenia samochodu służbowego jako mienia pracodawcy (pracownik zobowiązany jest do przejawiania szczególnej troski o zabezpieczenie pojazdu przed kradzieżą). Spółka planuje zachować wskazane zasady również w ramach planowanego modelu dotyczącego używania samochodów służbowych. W konsekwencji, w przypadku samochodów, które będą mogły być wykorzystywane przez pracowników do celów innych niż cele służbowe w ramach godzin pracy (tj. wykorzystywane w ramach zawartych przez pracowników umów najmu), nie będzie konieczności parkowania/garażowania samochodów na parkingu Spółki. Spółka, w przypadku samochodów udostępnionych pracownikom, wykorzystywanych przez nich również do celów prywatnych na podstawie umów najmu, rozważa przyjęcie zasady, zgodnie z którą ewentualne dojazdy z/do pracy będą odbywać się w ramach odpłatnej usługi najmu. Identyfikacja przebiegu pojazdu do celów służbowych oraz w pozostałym zakresie objętym umowami najmu zawartymi z pracownikami odbywać się będzie w oparciu o dane wskazane przez pracownika w ewidencji przebiegu pojazdu, podlegające systematycznym kontrolom przez osoby odpowiedzialne za nadzór nad sposobem wykorzystywania pojazdów przez pracowników (np. Manager Floty oraz osoby nadzorujące pracę użytkowników) w zakresie zgodności deklarowanych wyjazdów i przebiegu pojazdu ze zlecanymi pracownikom obowiązkami służbowymi.

Faktem jest, że zarówno używanie samochodów przez pracowników do świadczenia pracy na rzecz Wnioskodawcy, jak i wynajem samochodów tym pracownikom – stanowią niewątpliwie wykorzystywanie pojazdów do działalności gospodarczej. Jednakże, aby Wnioskodawca mógł skorzystać z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi samochodami, powinien ww. samochody, np. oddawać wyłącznie w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, bez prawa wykorzystywania ich w inny sposób przez pracowników w prowadzonej działalności.

Natomiast taki sposób użytkowania danego samochodu, jaki przedstawiła Spółka, nie wyklucza możliwości wykorzystania samochodu do celów prywatnych również poza umową najmu. Ta sama osoba – co do zasady – będzie bowiem mogła użytkować samochód do celów służbowych, jak i osobistych – prywatnych.

Wykorzystywanie samochodów przez pracowników w celu realizacji ich obowiązków oraz udostępnienie tych samych samochodów pracownikom do wykorzystania w celach prywatnych nie pozwala na stworzenie jasnych i przejrzystych zasad, z których wynikałby brak możliwości użycia samochodów do celów prywatnych w czasie wykorzystywania ich do wykonywania obowiązków służbowych. Z uwagi na to, że samochody są wykorzystywane do celów prywatnych pracowników, Zainteresowany nie ma obiektywnych możliwości wyeliminowania ich użycia w takim celu również w czasie, kiedy powinny być wykorzystywane wyłącznie do wykonywania obowiązków na rzecz Spółki. W takiej sytuacji niemożliwe jest dokładne określenie z góry w jakim czasie (każdego dnia) samochód będzie wykorzystywany do realizacji obowiązków na rzecz Spółki, a w związku z tym czy nie będzie wykorzystywany na cele prywatne poza czasem, w którym będzie podlegał wynajęciu na rzecz pracownika.

Tym samym brak jest przesłanek obiektywnych wyłącznego wykorzystania tych pojazdów w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Zatem, zdaniem tut. Organu, nie można obiektywnie stwierdzić, że samochody osobowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej oraz, że przyjęte przez Wnioskodawcę reguły ich użytkowania wykluczają możliwość ich użycia w celu prywatnym użytkowników. W okolicznościach przedstawionych we wniosku, opisane reguły wykorzystania pojazdów służbowych przez pracowników w celu realizacji obowiązków służbowych, w zestawieniu z udostępnianiem tych samych samochodów pracownikom do wykorzystania w celach prywatnych – nie pozwalają na stworzenie jasnych i przejrzystych zasad, z których wynikałby brak możliwości użycia tych samochodów do celów prywatnych w czasie wykorzystywania ich do wykonywania obowiązków służbowych.

Przedstawione przez Wnioskodawcę procedury, nie wykluczają więc użycia samochodu przez pracowników do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki, ponieważ możliwe jest wykorzystanie samochodu do celów prywatnych. Z kolei, obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu jest jedynie potwierdzeniem sposobu użytkowania pojazdu samochodowego do celów związanych wyłącznie z działalnością gospodarczą i ma na celu udokumentować oraz zagwarantować taki sposób użytkowania.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Zatem w sytuacji, kiedy pracownik będzie odpłatnie korzystać z samochodu służbowego dla celów innych niż związanych z wykonywaniem pracy, to pomimo tego, że osoba ta będzie okresowo kontrolowana przez pracodawcę w zakresie sposobu używania samochodu oraz będzie prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu, nie zostanie wykluczona potencjalna możliwość wykorzystania pojazdu do użytku prywatnego.

We wskazanych wyżej okolicznościach nie będzie zatem wypełniona hipoteza przepisu art. 86a ust. 3 ustawy i w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie mógł korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących czynszu najmu związanych z ww. pojazdami osobowymi w pełnej wysokości. W analizowanym przypadku, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego od – określonych w art. 86a ust. 2 pkt 2 ustawy – wydatków związanych z ww. samochodami.

W konsekwencji, w obu przedstawionych rozwiązaniach: (1) jeżeli Spółka zawrze z pracownikiem umowę najmu samochodu; (2) jeżeli C zawrze z pracownikiem Spółki umowę najmu samochodu – Spółka nie będzie miała prawa do odliczenia 100% podatku VAT od czynszu najmu ww. samochodów (Renault M oraz Renault C – 5-osobowe, rodzaj: osobowe), zarówno w sytuacji, gdy wynajem samochodów nie jest uwzględniony w umowie Spółki ani w KRS jako przedmiot działalności Spółki (ale wykonywana będzie faktycznie działalność w tym zakresie, tj. Spółka będzie wynajmować pojazdy), jak i w sytuacji, gdy wynajem samochodów będzie uwzględniony w umowie Spółki jako przedmiot działalności Spółki.

Tym samym, w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy – w odniesieniu do samochodów Renault M oraz Renault C (5-osobowe, rodzaj: osobowe) – uznano za nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje ponadto, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej – składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jak wynika z treści ww. przepisu – to składający wniosek o wydanie interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Zatem, to z wyczerpującego opisu przedstawionego przez wnioskodawcę musi wynikać stan faktyczny sprawy umożliwiający wydanie interpretacji indywidualnej zawierającej ocenę stanowiska zainteresowanego wraz z uzasadnieniem tej oceny (art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa).

Organ podatkowy wydając interpretację indywidualną rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz wyrażonej przez wnioskodawcę oceny prawnej tego stanu faktycznego. Tym samym, Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które jest ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) przedstawionego przez wnioskodawcę.

Mając na względzie powyższe oraz stwierdzenie Spółki zawarte w uzupełnieniu do wniosku, że: „(…) w przyszłości pojazdy te mogą się zmieniać, tj. rozważany model współpracy objąć może również inne marki i rodzaje pojazdów” – wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku, a inne kwestie, które nie zostały objęte opisem sprawy, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – w wydanej interpretacji rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu czynszu najmu samochodów nie wymienionych we wniosku oraz uzupełnieniu wniosku.

Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego – udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.