Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1227/11/UH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-03-12
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego w związku ze świadczeniem usług związanych z oznakowaniem dróg, autostrad lub parkingów, naprawą i wymianą barier energochłonnych oraz balustrad a także montażu punktowych elementów odblaskowych.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; opodatkowanie; stawka-stawki podatku; usługi-usługi budowlane; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2011r. (data wpływu 18 listopada 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 lutego 2012r. (data wpływu 20 lutego 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku ze świadczeniem usług związanych z oznakowaniem dróg, autostrad lub parkingów, naprawą i wymianą barier energochłonnych oraz balustrad a także montażu punktowych elementów odblaskowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku ze świadczeniem usług związanych z oznakowaniem dróg, autostrad lub parkingów, naprawą i wymianą barier energochłonnych oraz balustrad a także montażu punktowych elementów odblaskowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 lutego 2012r. (data wpływu 20 lutego 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 27 stycznia 2012r. znak: IBPP2/443-1227/11/UH.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny (uzupełniony pismem z dnia 13 lutego 2012r.):

Wnioskodawca jest spółką działająca na rynku w obszarze budowy, utrzymania i remontów, dróg, autostrad i parkingów.

Wnioskodawca świadczy usługi polegające przede wszystkim na:

*   wykonywaniu oznakowania drogowego:
    *   pionowego (dostawa i montaż oraz demontaż) i poziomego,
    *   tymczasowego i trwałego,
    *   na drogach, autostradach oraz na parkingach,
*   montażu i demontażu tablic oznakowania, uzupełnianiu brakującego i naprawie uszkodzonego oznakowania,
*   montażu, demontażu i naprawie balustrad,
*   montażu i demontażu barier energochłonnych,
*   montażu punktowych elementów odblaskowych.

Usługi te są wykonywane w ramach budowy lub remontu dróg, autostrad i parkingów. W związku ze świadczonymi usługami budowlanymi, o których mowa wyżej Wnioskodawca wykonuje również usługi transportu materiałów, części i urządzeń, które mają być zamontowane w miejscu wykonywania usług.

Wykonanie oznakowania tymczasowego, które obowiązuje na czas budowy lub remontu drogi polega w niektórych przypadkach wyłącznie na wypożyczeniu tego oznakowania w odpowiedniej ilości zgodnie z potrzebami zamawiającego i bez faktycznego jego montażu i demontażu, którego dokonują pracownicy zamawiającego.

W piśmie z dnia 13 lutego 2012r. dodatkowo wskazano, że zdaniem Wnioskodawcy następujące czynności, a więc:

1.  Dostawa i montaż oznakowania pionowego na drogach autostradach lub parkingach
2.  Demontaż tablic oznakowania, naprawa tablic oznakowania, naprawa i wymiana barier energochłonnych i balustrad, montaż punktowych elementów odblaskowych

\-mieszczą się w zakresie robót budowlano montażowych.

Wypożyczenie wykonanego oznakowania tymczasowego w opcji bez dokonania montażu, utrzymania i demontażu oznakowania nie stanowi co do zasady robót budowlano-montażowych, gdyż wyłącznie w przypadku wypożyczenia, z którym związany jest montaż, utrzymanie i demontaż tego oznakowania stanowi roboty budowlano-montażowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych usług, których przedmiotem jest dostawa i montaż oznakowania pionowego na drogach, autostradach lub parkingach, wykonanie oznakowania tymczasowego, w tym również w opcji bez dokonania montażu, utrzymania i demontażu oznakowania, a wyłącznie jego wypożyczenie, demontaż starego oznakowania, naprawa tablic oznakowania, naprawa i wymiana barier energochłonnych i balustrad, montaż punktowych elementów odblaskowych?

Stanowisko Wnioskodawcy (uzupełnione pismem z dnia 13 lutego 2012r.):

Zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy z tytułu dostawy i montażu oznakowania dróg, autostrad i parkingów, demontażu starego oznakowania, naprawy tablic i oznakowania, naprawy i wymiany barier energochłonnych i balustrad, montażu punktowych elementów odblaskowych powstanie w szczególny sposób opisany w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit d. ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze. zm.) tj. i z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania tych usług. Przywołany przepis odnosi się do usług budowlanych i budowlano-montażowych. Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę, polegające na dostawie i montażu oznakowania, demontażu starego oznakowania, naprawie tablic oznakowania, naprawie i wymianie barier energochłonnych i balustrad, należy zaklasyfikować zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) jako roboty ogólnobudowlane związane z budową autostrad, dróg, ulic i innych dróg dla pojazdów i pieszych oraz budową pasów startowych znajdujące się pod numerem 42.11.20.0.

Zgodnie z opisem podklasy roboty te obejmują między innymi:

*   roboty związane z budową autostrad, ulic, dróg, chodników, ścieżek dla pieszych i rowerzystów,
*   roboty nawierzchniowe na autostradach, ulicach, drogach, mostach, wiaduktach lub w tunelach:
    *   układanie nawierzchni bitumicznych na drogach,
    *   malowanie oznakowania poziomego i pozostałych oznaczeń na drogach itp.
    *   instalowanie barier drogowych, znaków drogowych itp.,

Dodatkowo zauważyć należy, że drogi w rozumieniu przepisów Prawa budowanego stanowią budowle zaklasyfikowane jako obiekty liniowe (art. 3 pkt 3 w związku z art. 3 pkt 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane Dz. U. z 2010r. Nr 243 poz. 1623 ze zm.). Oznacza to, że wszelkie roboty związane z drogami stanowią roboty budowlane.

W konsekwencji powyższych; rozważań należy stwierdzić, iż usługi wykonywane przez Wnioskodawcę, polegające na dostawie i montażu oznakowania, demontażu starego oznakowania, naprawie tablic oznakowania, naprawie i wymianie barier energochłonnych i balustrad, stanowią w rozumieniu klasyfikacji PKWiU roboty ogólnobudowlane związane z budową autostrad, dróg, ulic i innych dróg dla pojazdów i pieszych oraz budową pasów startowych i w ten sam sposób zostały zaklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Działalności (Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 20 stycznia 2004r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 33, poz. 289 ze zm. - PKD 42.11 .Z), a w związku z tym stanowią roboty budowlane i roboty budowlano-montażowe, o których mowa w ustawie o podatku od towarów i usług.

Oznacza to, że do tych usług należy stosować art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług.

W świetle powyższego Wnioskodawca prosi o ocenę prawidłowości jego stanowiska.

W uzupełnieniu stanowiska Wnioskodawca wskazał, że przy wykonywaniu usług w postaci wypożyczenia wykonanego oznakowania tymczasowego w opcji bez dokonania montażu, utrzymania i demontażu oznakowania obowiązek podatkowy nie powstanie w szczególny sposób opisany w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit d. ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania tych usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do ogólnej zasady wynikającej z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Ustawodawca przewidział jednak od tej zasady szereg wyjątków, które określają w odmienny sposób szczególny moment powstania obowiązku podatkowego m.in. w zależności od rodzaju transakcji.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

Jednakże w przypadku wykonywania usług budowlanych obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty za wykonaną usługę. Jeżeli usługa została natomiast wykonana a zapłata nie nastąpiła, obowiązek podatkowy powstaje z upływem 30 dni, licząc ten termin od dnia wykonania usługi (art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o VAT).

Przepis ust. 13 pkt 2 lit. d stosuje się również do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych. (art. 19 ust. 14 ustawy o VAT)

W myśl art. 19 ust. 15 ustawy w przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-4 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Zatem należy podkreślić, iż dyspozycja art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o VAT jest przepisem szczególnym, zarówno do przepisu art. 19 ust. 1, jak i ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, i ma pierwszeństwo przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług dla usług budowlanych.

Oznacza to, że z tytułu wykonania usług budowlanych i budowlano-montażowych dla powstania obowiązku podatkowego znaczenie ma termin zapłaty, ale tylko wówczas, gdy kontrahent dokona płatności za wykonaną na jego rzecz usługę w terminie 30. dni od dnia jej wykonania, bowiem 30. dnia obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego, czy dokonano zapłaty.

Należy również wskazać, że w przypadku usług budowlanych przyjmowanych częściowo na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych obowiązek podatkowy powstaje na podstawie art. 19 ust. 14 ustawy, czyli z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług. Przepis ten buduje pewną fikcję prawną polegającą na tym, że udokumentowanie częściowego odbioru robót protokołem zdawczo-odbiorczym powoduje, że odebrana część robót traktowana jest jako samodzielna i wyodrębniona usługa. Tym samym, w tym konkretnym przypadku za dzień wykonania usługi należy przyjąć dzień podpisania tego protokołu. Brak bowiem tego protokołu skutkuje tym, że nie można przyjąć, iż usługa została w tej części wykonana w sposób skutkujący powstaniem obowiązku podatkowego.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi polegające na:

*   wykonywaniu oznakowania drogowego: pionowego (dostawa i montaż oraz demontaż) i poziomego, tymczasowego i trwałego, na drogach, autostradach oraz na parkingach,
*   montażu i demontażu tablic oznakowania, uzupełnianiu brakującego i naprawie uszkodzonego oznakowania,
*   montażu, demontażu i naprawie balustrad,
*   montażu i demontażu barier energochłonnych,
*   montażu punktowych elementów odblaskowych

wraz z usługą transportu materiałów, części i urządzeń, które są zamontowane w miejscu wykonywania ww. usług.

Usługi te wykonywane są w ramach budowy lub remontu dróg, autostrad i parkingów.

Ponadto Wnioskodawca stwierdził, iż czynności dotyczące dostawy i montażu oznakowania pionowego na drogach autostradach lub parkingach, demontażu tablic oznakowania, naprawy tablic oznakowania, naprawy i wymiany barier energochłonnych i balustrad, montażu punktowych elementów odblaskowych mieszczą się w zakresie robót budowlano montażowych.

Art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), stanowi, że przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Droga wraz ze zjazdami, to stosowanie do art. 3 ust. 3a prawa budowlanego obiekt budowlany liniowy.

Natomiast przez „montaż” należy rozumieć „składanie maszyn, urządzeń, budowli itp. z gotowych części; zakładanie instalacji” (Mały słownik języka polskiego PWN, Warszawa 1994r. str. 452).

Tym samym w ocenie tut. Organu ww. czynności realizowane przez Wnioskodawcę związane bezpośrednio z budową lub remontem dróg, ulic, autostrad i parkingów stanowią roboty budowlano-montażowe.

Mając zatem na uwadze przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że dla usług których przedmiotem jest dostawa i montaż oznakowania pionowego na drogach, autostradach lub parkingach, demontaż starego oznakowania, naprawa tablic oznakowania, naprawa i wymiana barier energochłonnych i balustrad, montaż punktowych elementów odblaskowych, zaliczonych do robót budowlano-montażowych, obowiązek podatkowy powstaje na mocy art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o VAT tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usługi.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, iż w zakresie usługi wypożyczenia wykonanego oznakowania tymczasowego w opcji bez dokonania montażu i jego demontażu zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.