Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.188.2021.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-23
Teza: Prawo do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją przez Gminę zadania (...).
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; przekazanie-przekazanie do używania; wodociągi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 kwietnia 2021 r. (data wpływu 30 kwietnia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 21 czerwca 2021 r. (data wpływu 21 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją przez Gminę zadania pt.: „(\`(...)\`)” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją przez Gminę zadania pt.: „(\`(...)\`)”. Przedmiotowy wniosek uzupełniono 21 czerwca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Gmina W. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
2.  Gmina W. zamierza realizować zadanie inwestycyjne pt.: „(\`(...)\`)”, projekt realizowany będzie ze środków Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych. Wartość inwestycji wyniesie ok. … zł. Końcowy termin realizacji zadania 31 grudnia 2022 r.
3.  Beneficjentem wyżej wymienionego zadania będzie Gmina W., natomiast po zakończeniu zadania inwestycyjnego i przyjęciu na stan ewidencyjny Gminy nastąpi przekazanie zakończonej inwestycji (środka trwałego) utworzonej w celu realizacji zadań własnych Gminy Spółce z o.o., w której Gmina jest 100% udziałowcem.
4.  Objęte projektem zadanie inwestycyjne należy do zadań własnych Gminy określonych w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.). Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy „Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwienia odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz”.
5.  Usługi nabywane w ramach opisywanej inwestycji będą podlegać czynnościom opodatkowanym (Ustawa z dnia 1 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.) Załącznik nr 3 wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku 7%, PKWiU 36.00.20.0 usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych.
6.  Inwestycja polega na wybudowaniu 5 odcinków sieci wodociągowej wraz z przyłączami:
    1.  budowa sieci wodociągowej z przyłączeniami w obrębie osiedla M. w W.,
    2.  budowa sieci wodociągowej z przyłączami dla budynków (…),
    3.  budowa rozdzielczej sieci wodociągowej wraz z przyłączami w m. R.,
    4.  budowa przyłączy wodociągowych w m. N.,
    5.  budowa sieci wodociągowej z przyłączami dla budynków w m. G.
7.  Po zrealizowaniu inwestycji przez Gminę W. nastąpi przekazanie sieci wodociągowych wraz z przyłączami na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy przez gminę W. (…) Sp. zo.o., a zatem operatorem oraz podmiotem, który będzie pobierał opłaty od użytkowników korzystających z sieci wodociągowej będzie Spółka z o.o. powołana w tym celu przez Gminę (ze 100% udziałem Gminy). Gmina W. będzie obciążać Spółkę za dzierżawę w wysokości 10% przychodów brutto z tytułu dostawy wody.

W piśmie z 21 czerwca 2021 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Obrót miesięczny wynosić będzie 10% przychodów brutto z tytułu dostawy wody, ale nie mniej niż 50.000,00 zł rocznie (ok. 2,5 % wartości inwestycji), aby wartość spełniała cenę rynkową. Wnioskodawca wskazał, że trudno jest na dzień dzisiejszy określić roczne zużycie wody i tym samym przychód z tytułu dostawy wody, dlatego jeżeli przychód nie osiągnie wymaganego progu dochodowego, zostanie zastosowana kwota ryczałtowa w wysokości 50.000,00 zł rocznie (4.166,70 zł miesięcznie).
2.  Umowa dzierżawy zostanie zawarta na okres 10 lat, jednak zostanie ona na pewno przedłużona na czas eksploatacji inwestycji, w związku z tym, iż to tylko Spółka zajmuje się działalnością wodno-kanalizacyjną, posiada zasoby organizacyjne, kadrowe i techniczne, umożliwiające zapewnienie odpowiedniego poziomu świadczenia usług w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków na terenie Gminy W.. Gmina nie dysponuje obecnie takimi zasobami i bez istotnych zmian organizacyjnych oraz dodatkowych obciążeń finansowych nie jest w stanie zapewnić porównywalnego poziomu świadczenia ww. usług.
3.  Wielkość udziału czynszu z tytułu dzierżawy inwestycji a wydatkami poniesionymi na budowę inwestycji wyniesie 50/2000 wielkości udziałów.
4.  Wartość inwestycji w stosunku do wysokości dzierżawy w relacji procentowej wyniesie ok. 3%.
5.  Wysokość czynszu umożliwi zwrot nakładów na inwestycję w ciągu 40 lat.
6.  Obrót z tytułu dzierżawy nie będzie znaczący dla budżetu Gminy i w stosunku do dochodów własnych Gminy wyniesie 0,12%.
7.  Gmina kwotę czynszu za dzierżawę kalkuluje w ramach negocjacji ze Spółką z uwzględnieniem zarówno zobowiązania Gminy, na podstawie art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, do realizacji zadań własnych (w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków), jak i realiów rynkowych, tj. uwzględnienia wpływu kalkulacji ceny na możliwość zawarcia umowy ze Spółką. W ramach negocjacji dotyczących ustalania wysokości czynszu, Gmina dążyła do uwzględnienia nie tylko wystąpienia korzyści finansowych po stronie Gminy w zakresie możliwości uzyskiwania przychodów z tytułu świadczonej usługi dla Spółki, ale również faktu braku konieczności wykonywania przez Gminę zadań w zakresie zapewnienia dostawy wody na rzecz mieszkańców, instytucji oraz podmiotów prowadzących działalność. Uwzględniając, iż wartość korzyści uzyskiwanej przez Gminę nie ma jedynie wymiaru materialnego, Gmina uzyskuje korzyść z tytułu świadczenia usług (czynszu dzierżawnego) długoterminowo, co może pozwolić Gminie na zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych na infrastrukturę, lecz w bardzo długim okresie, w tym przypadku 40 lat. Oszacowanie i określenie stopy zwrotu z infrastruktury jest trudne do przewidzenia m.in. także z uwagi na bardzo długi okres wykorzystywania majątku i zmienną wartość ilości dostarczanej wody w okresach miesięcznych/rocznych, a także zmiany czynszu dzierżawnego w przyszłości. Jest to nieruchomość nietypowa, dla której określenie wysokości czynszu sposobem bezpośrednim nie jest możliwe z uwagi na brak stawek czynszu dla tego typu nieruchomości na istniejącym rynku nieruchomości.
8.  Z brzmienia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT, zgodnie z którym podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Oznacza to, iż niezależnie od faktu, czy dana działalność przynosi zysk, czy też stratę w różnej wysokości, bądź ma w określonym przedziale czasowym charakter nieodpłatny, należy uznać, iż stanowi ona działalność gospodarczą w rozumieniu wskazanego przepisu. Przyjęcie przez ustawodawcę takiej formy przepisu uwzględnia w szczególności realia rynkowe, według których działające na rynku podmioty nie zawsze osiągają zyski, ale również nie zawsze zasadniczym celem podejmowanej przez te podmioty działalności jest osiągnięcie jedynie zysku. Istotnym czynnikiem wpływającym na negocjacje co do wysokości czynszu jest również to, że Spółka przejęła realizację zadań Gminy w zakresie gospodarki wodnej i kanalizacyjnej. Z tego powodu czynsz dzierżawny powinien być odpowiedni, gdyż dzięki umowie dzierżawy Spółka wypełnia funkcje, które powinna realizować Gmina. Infrastruktura wodociągowa nie jest typowym towarem mającym generować tylko i wyłącznie dochód, zwłaszcza, że Spółka nie ma możliwości swobodnego wykorzystania infrastruktury. Gmina nie może zrezygnować z realizacji zadań w zakresie dostawy wody, gdyż stanowi to jej zadanie własne. Z tego też powodu nie ma silnej pozycji negocjacyjnej, która umożliwiałaby jej narzucenie wysokości czynszu dzierżawnego. Nie zmienia tego stanowiska także to, iż liczba podmiotów świadczących usługi wodociągowe i kanalizacyjne jest również ograniczona. Gdyby Gmina nie doszła do porozumienia ze Spółką w sprawie wysokości czynszu, mogłaby ona odmówić podpisania umowy, a tym samym Gmina musiałaby we własnym zakresie prowadzić gospodarkę wodociągową i kanalizacyjną na terenie Gminy, do czego – jak Gmina wskazała powyżej – nie ma w chwili obecnej wystarczających środków ani pracowników.
9.  Zaproponowana minimalna kwota 50.000,00 zł dzierżawy rocznie jest wyższa od wartości rynkowej, gdyż sieci wodociągowe są wybudowane na terenach o małym zagęszczeniu ludności i kwoty uzyskane ze sprzedaży wody będą nieduże. Należy wskazać, iż zasadniczym celem działalności jednostek samorządu terytorialnego jest wykonywanie zadań własnych, o których mowa w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, bez względu na fakt, czy w związku z prowadzeniem tejże działalności wystąpiłby po stronie jednostek samorządu zysk czy też nie. W przypadku Gminy, to nie czynnik dochodowy jest dla Gminy decydującym wyznacznikiem determinującym ustalenie ceny za świadczoną usługę na rzecz Spółki, lecz realizacja zadań własnych zmierzających do zaspokojenia potrzeb wspólnoty samorządowej w zakresie zaopatrzenia w wodę oraz brak konieczności wykonywania dodatkowych obowiązków z tym związanych, których Gmina na chwilę obecną nie byłaby w stanie samodzielnie realizować.
10.  Gmina po oddaniu w dzierżawę sieci wodociągowych nie będzie korzystała z tej inwestycji.
11.  Gmina i jej jednostki organizacyjne nie będą odbiorcami usług świadczonych z wykorzystaniem dzierżawionej inwestycji.
12.  Gmina i jej jednostki organizacyjne nie będą odbiorcami usług świadczonych z wykorzystaniem dzierżawionej inwestycji, a w przypadku takiego zdarzenia to cena nie będzie inna niż dla innych korzystających z sieci.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie W., realizującej zadanie pt. „(…)”, przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych.

A zatem warunkiem odliczenia podatku VAT jest istnienie związku pomiędzy zakupionymi świadczeniami a czynnościami opodatkowanymi.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, czynnościami opodatkowanymi są odpłatna dostawa towarów i usług na terytorium kraju.

W związku z tym, że Gmina W. będzie obciążać (fakturować) za dzierżawę sieci wodociągowe wraz z przyłączami, będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów, zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku, konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie samorządowego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie. (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Zamierza realizować zadanie inwestycyjne pt. „(…)”, projekt realizowany będzie ze środków Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych. Beneficjentem wyżej wymienionego zadania będzie Gmina W. natomiast po zakończeniu zadania inwestycyjnego i przyjęciu na stan ewidencyjny Gminy nastąpi przekazanie zakończonej inwestycji (środka trwałego) utworzonej w celu realizacji zadań własnych Gminy Spółce z o.o., w której Gmina jest 100% udziałowcem. Objęte projektem zadanie inwestycyjne należy do zadań własnych Gminy określonych w ustawie o samorządzie gminnym. Usługi nabywane w ramach opisywanej inwestycji będą podlegać czynnościom opodatkowanym.

Inwestycja polega na wybudowaniu 5 odcinków sieci wodociągowej wraz z przyłączami:

*   budowa sieci wodociągowej z przyłączeniami w obrębie osiedla M. w W. ,
*   budowa sieci wodociągowej z przyłączami dla budynków w m. R.,
*   budowa rozdzielczej sieci wodociągowej wraz z przyłączami w m. R.
*   budowa przyłączy wodociągowych w m. N.,
*   budowa sieci wodociągowej z przyłączami dla budynków w m. G.

Po zrealizowaniu inwestycji przez Gminę nastąpi przekazanie sieci wodociągowych wraz z przyłączami na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy przez Gminę Przedsiębiorstwu Komunalnemu, a zatem operatorem oraz podmiotem, który będzie pobierał opłaty od użytkowników korzystających z sieci wodociągowej będzie Spółka z o.o. powołana w tym celu przez Gminę (ze 100% udziałem Gminy). Gmina będzie obciążać Spółkę za dzierżawę w wysokości 10% przychodów brutto z tytułu dostawy wody.

Obrót miesięczny wynosić będzie 10% przychodów brutto z tytułu dostawy wody, ale nie mniej niż 50.000,00 zł rocznie (ok. 2,5 % wartości inwestycji), aby wartość spełniała cenę rynkową. Wnioskodawca wskazał, że trudno jest na dzień dzisiejszy określić roczne zużycie wody i tym samym przychód z tytułu dostawy wody, dlatego jeżeli przychód nie osiągnie wymaganego progu dochodowego, zostanie zastosowana kwota ryczałtowa w wysokości 50.000,00 zł rocznie (4.166,70 zł miesięcznie).

Umowa dzierżawy zostanie zawarta na okres 10 lat, jednak zostanie ona na pewno przedłużona na czas eksploatacji inwestycji, w związku z tym, iż to tylko Spółka zajmuję się działalnością wodno-kanalizacyjną, posiada zasoby organizacyjne, kadrowe i techniczne, umożliwiające zapewnienie odpowiedniego poziomu świadczenia usług w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków na terenie Gminy W.. Gmina nie dysponuje obecnie takimi zasobami i bez istotnych zmian organizacyjnych oraz dodatkowych obciążeń finansowych nie jest w stanie zapewnić porównywalnego poziomu świadczenia ww. usług. Wielkość udziału czynszu z tytułu dzierżawy inwestycji a wydatkami poniesionymi na budowę inwestycji wyniesie 50/2000 wielkości udziałów. Wartość inwestycji w stosunku do wysokości dzierżawy w relacji procentowej wyniesie ok. 3%. Wysokość czynszu umożliwi zwrot nakładów na inwestycję w ciągu 40 lat. Obrót z tytułowej dzierżawy nie będzie znaczący dla budżetu gminy i w stosunku do dochodów własnych Gminy wyniesie 0,12%.

Gmina kwotę czynszu za dzierżawę kalkuluje w ramach negocjacji ze Spółką z uwzględnieniem zarówno zobowiązania Gminy, na podstawie art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, do realizacji zadań własnych (w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków), jak i realiów rynkowych, tj. uwzględnienia wpływu kalkulacji ceny na możliwość zawarcia umowy ze Spółką. W ramach negocjacji dotyczących ustalania wysokości czynszu, Gmina dążyła do uwzględnienia nie tylko wystąpienia korzyści finansowych po stronie Gminy w zakresie możliwości uzyskiwania przychodów z tytułu świadczonej usługi dla Spółki, ale również faktu braku konieczności wykonywania przez Gminę zadań w zakresie zapewnienia dostawy wody na rzecz mieszkańców, instytucji oraz podmiotów prowadzących działalność. Uwzględniając, iż wartość korzyści uzyskiwanej przez Gminę nie ma jedynie wymiaru materialnego, Gmina uzyskuje korzyść z tytułu świadczenia usług (czynszu dzierżawnego) długoterminowo, co może pozwolić Gminie na zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych na infrastrukturę, lecz w bardzo długim okresie, w tym przypadku 40 lat. Oszacowanie i określenie stopy zwrotu z infrastruktury jest trudne do przewidzenia m.in. także z uwagi na bardzo długi okres wykorzystywania majątku i zmienną wartość ilości dostarczanej wody w okresach miesięcznych/rocznych, a także zmiany czynszu dzierżawnego w przyszłości. Jest to nieruchomość nietypowa, dla której określenie wysokości czynszu sposobem bezpośrednim nie jest możliwe z uwagi na brak stawek czynszu dla tego typu nieruchomości na istniejącym rynku nieruchomości.

Zaproponowana minimalna kwota 50.000,00 zł dzierżawy rocznie jest wyższa od wartości rynkowej, gdyż sieci wodociągowe są wybudowane na terenach o małym zagęszczeniu ludności i kwoty uzyskane ze sprzedaży wody będą nieduże. Należy wskazać, iż zasadniczym celem działalności jednostek samorządu terytorialnego jest wykonywanie zadań własnych, o których mowa w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, bez względu na fakt, czy w związku z prowadzeniem tejże działalności wystąpiłby po stronie jednostek samorządu zysk czy też nie. W przypadku Gminy, to nie czynnik dochodowy jest dla Gminy decydującym wyznacznikiem determinującym ustalenie ceny za świadczoną usługę na rzecz Spółki, lecz realizacja zadań własnych zmierzających do zaspokojenia potrzeb wspólnoty samorządowej w zakresie zaopatrzenia w wodę oraz brak konieczności wykonywania dodatkowych obowiązków z tym związanych, których Gmina na chwilę obecną nie byłaby w stanie samodzielnie realizować. Gmina po oddaniu w dzierżawę sieci wodociągowych nie będzie korzystała z tej inwestycji. Gmina i jej jednostki organizacyjne nie będą odbiorcami usług świadczonych z wykorzystaniem dzierżawionej inwestycji, a w przypadku takiego zdarzenia to cena nie będzie inna niż dla innych korzystających z sieci.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją przez Gminę zadania pt. „(\`(...)\`)”.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) – przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Należy zatem stwierdzić, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stawka podatku – stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Świadczenie usług dzierżawy sieci wodociągowej nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji będzie opodatkowane według właściwej stawki podatku.

Reasumując, z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie natomiast publicznoprawną), w związku z czynnością dzierżawy sieci wodociągowej Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie transakcja ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, gdyż ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani też rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Odnosząc się do kwestii możliwości odliczenia przez Gminę podatku naliczonego związanego z opisaną inwestycją należy wskazać, że analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a wydatki ponoszone w ramach zadania inwestycyjnego, będą miały związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Gmina od początku będzie realizowała przedmiotową inwestycję z zamiarem jej udostępniania Spółce na podstawie umowy dzierżawy, która to czynność będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Wielkość udziału czynszu z tytułu dzierżawy inwestycji a wydatkami poniesionymi na budowę inwestycji wyniesie 50/2000 wielkości udziałów. Z kolei wartość inwestycji w stosunku do wysokości dzierżawy w relacji procentowej wyniesie ok. 3%. Wnioskodawca wskazał, że wysokość czynszu umożliwi zwrot nakładów na inwestycję w ciągu 40 lat. Gmina kwotę czynszu za dzierżawę kalkuluje w ramach negocjacji ze Spółką z uwzględnieniem zarówno zobowiązania Gminy, na podstawie art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, do realizacji zadań własnych (w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków), jak i realiów rynkowych. Ponadto, umowa dzierżawy będzie zawarta na okres 10 lat jednak zostanie ona na pewno przedłużona na czas eksploatacji inwestycji.

Podsumowując, Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od towarów i usług nabytych w związku z realizacją zadania inwestycyjnego, pt.: „(\`(...)\`)”, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.