Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-5d/12/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-03-30
Teza: Zakres powstania przychodu z tytułu wzrostu wartości certyfikatów inwestycyjnych w zamkniętym funduszu inwestycyjnym.
Słowa kluczowe: darowizna; fundusz-fundusz inwestycyjny; fundusz-fundusz kapitałowy; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2011 r. (data wpływu 2 stycznia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 marca 2012 r. (data wpływu 21 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu wzrostu wartości certyfikatów inwestycyjnych w zamkniętym funduszu inwestycyjnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku powstania przychodu z tytułu wzrostu wartości certyfikatów inwestycyjnych w zamkniętym funduszu inwestycyjnym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT („Wnioskodawca"). Wnioskodawca nie pozostaje w związku małżeńskim.
2.  Wnioskodawca jest m. in. wspólnikiem spółki komandytowej („Spółka"), która prowadzi działalność gospodarczą na terenie Polski głównie w zakresie budowy, a następnie sprzedaży albo wynajmu mieszkań oraz lokali użytkowych. Siedziby Spółki znajdują się na terenie Polski.
3.  Spółka komandytowa (zwana dalej jako „R. sp.k.") posiada wkłady wspólników. Komplementariuszem „R.” sp.k. jest Ojciec Wnioskodawcy (posiada 90% udział w zysku), a komandytariuszem tej spółki jest Wnioskodawca (posiada 10% udział w zysku).

Wkłady wspólników do „R.” sp.k. w większości miały postać wierzytelności przysługującej wspólnikowi z tytułu wierzytelności wspólnika o wypłatę przez spółkę jawną na rzecz jej wspólnika, który jest również wspólnikiem „R.” sp.k., części należnego, a nie pobranego zysku za lata ubiegłe (zysku opodatkowanego już podatkiem PIT); w pozostałej niewielkiej części - w pieniądzu.

Wkład Wnioskodawcy do „R.” sp.k. miał jednak wyłącznie formę wkładu gotówkowego.

Obecnie jest planowane (i) podjęcie uchwały o częściowym zwrocie wkładów w pieniądzu przez „R.” sp.k. na rzecz wspólników tej spółki, oraz (ii) nowacja (odnowienie) zobowiązania „R.” sp.k. wobec wspólników z tytułu częściowego zwrotu wkładów na zobowiązanie z tytułu pożyczki wspólników do „R.” sp.k. (pożyczka ma zostać spłacona w pieniądzu).

Planowane jest również przystąpienie do „R.” sp.k. jako komplementariusza - innej spółki z o.o.

IV. Następnie, towarzystwo funduszy inwestycyjnych spółka akcyjna działając na podstawie umowy z Ojcem Wnioskodawcy utworzy fundusz inwestycyjny zamknięty z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, działający na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 ze zm.), (zwany dalej jako „Fundusz"). W Funduszu, Ojciec Wnioskodawcy początkowo będzie (i) jedynym uczestnikiem oraz (ii) będzie posiadać wszystkie certyfikaty inwestycyjne Funduszu. Nie jest wykluczone, iż w terminie późniejszym, część certyfikatów inwestycyjnych będzie przez Ojca Wnioskodawcy darowana Matce Wnioskodawcy, Bratu Wnioskodawcy lub Wnioskodawcy.

Fundusz będzie m.in. większościowym akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (zwana dalej jako „SKA Holding 1"); której komplementariuszem oraz akcjonariuszem posiadającym jedną akcję będzie spółka z o. o., której wspólnikiem będzie Ojciec Wnioskodawcy (posiada wszystkie udziały tej spółki za wyjątkiem jednego udziału) oraz Wnioskodawca (posiada jeden udział tej spółki). Fundusz kupi od Ojca Wnioskodawcy akcje SKA Holding 1 po wartości nominalnej (w momencie sprzedaży akcji SKA Holding 1 - jedynym składnikiem majątku spółki będzie wpłata na kapitał zakładowy).

Po podjęciu oraz zarejestrowaniu (o ile to konieczne) uchwał, o których mowa w pkt III powyżej, a także dokonaniu nowacji (odnowienia) zobowiązania, o których mowa w pkt III powyżej, Wnioskodawca dokona darowizny wszystkich praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej („R.” sp.k.) na rzecz SKA Holding 1. Darowizny praw i obowiązków wspólników ww. spółki osobowej na rzecz SKA Holding 1 dokonają również inni wspólnicy ww. spółki. Dodatkowo, darowizny praw i obowiązków wspólników innych spółek osobowych oraz udziałów w spółkach z o.o. (Wnioskodawca nie jest wspólnikiem ani udziałowcem tych spółek) na rzecz SKA Holding 1 dokonają również niektórzy inni wspólnicy tych spółek (Ojciec Wnioskodawcy, Matka Wnioskodawcy, Brat Wnioskodawcy, oraz spółki zależne od nich).

W wyniku (w związku z) darowizny, Wnioskodawca, Ojciec Wnioskodawcy ani żadna inna osoba nie otrzyma nowych certyfikatów inwestycyjnych Funduszu, natomiast ulegnie zwiększeniu wartość certyfikatów inwestycyjnych Funduszu posiadanych przez Ojca Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w przypadku gdy dojdzie do nowacji ma ona objąć wszystkie kwoty należne wspólnikom np. z tytułu zwrotu wkładu albo wypłaty zysku, które nie zostaną wypłacone w gotówce.

Nowacja w przedmiotowym wniosku obejmie również kwotę zysku, co do którego zostanie podjęta uchwała.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że dokona darowizny wyłącznie praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej, a nie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 4).

Czy prawidłowe jest stanowisko, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o PIT, nie powstaje u Wnioskodawcy przychód w podatku PIT z tytułu wzrostu wartości certyfikatów inwestycyjnych Funduszu w wyniku (i) dokonania przez niego darowizny praw i obowiązków wspólnika spółek osobowych na rzecz SKA Holding 1 oraz (ii) dokonania darowizny praw i obowiązków wspólnika spółek osobowych oraz udziałów w spółkach z o.o. na rzecz SKA Holding 1 przez innych wspólników tych spółek?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o PIT, nie powstaje u Wnioskodawcy przychód w podatku PIT z tytułu wzrostu wartości certyfikatów inwestycyjnych Funduszu w wyniku (i) dokonania przez niego darowizny praw i obowiązków wspólnika spółek osobowych na rzecz SKA Holding 1 oraz (ii) dokonania darowizny praw i obowiązków wspólnika spółek osobowych oraz udziałów w spółkach z o.o. na rzecz SKA Holding 1 przez innych wspólników tych spółek.

Dokonanie darowizny praw i obowiązków wspólnika spółek osobowych oraz udziałów w spółkach z o.o. przez uczestnika Funduszu: (i) nie mieści się w katalogu przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT oraz (ii) nie powoduje powstania przychodu w podatku PIT po stronie Wnioskodawcy oraz uczestników Funduszu.

Ustawa o PIT nie przewiduje, by wzrost wartości certyfikatów inwestycyjnych w rezultacie wzrostu wartości aktywów Funduszu (co będzie skutkiem przyjęcia przez SKA Holding 1 - darowizny w postaci praw i obowiązków wspólnika spółek osobowych oraz udziałów w spółkach z o.o.) – powodował powstanie przychodu w podatku PIT dla uczestników funduszu (posiadaczy certyfikatów). Przychodem z funduszu inwestycyjnego nie jest bowiem sam wzrost ich wartości w efekcie różnych zdarzeń gospodarczych w trakcie posiadania ich przez podatnika - nie mieści się to w definicji przychodu zawartej w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT. Dodatkowym argumentem przemawiającym za brakiem przychodu w podatku PIT jest to, iż w wyniku (w związku z) darowizny praw i obowiązków wspólnika spółek osobowych oraz udziałów w spółkach z o.o. Wnioskodawca (podobnie również uczestnik Funduszu) nie obejmie w zamian nowych certyfikatów inwestycyjnych Funduszu. Przychód należny powstanie bowiem u Ojca Wnioskodawcy dopiero w momencie zbycia posiadanych przez niego certyfikatów inwestycyjnych.

Prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona - w zbliżonym stanie faktycznym - w interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów z: (i) dnia 12 września 2008 r. (nr IT-PB1/415-363a/08/DP) oraz (ii) dnia 10 maja 2011 r. (nr ITPB1/415-451 b/11/TK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1.  odsetki od pożyczek,
2.  odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą,
3.  odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych,
4.  dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
4.  wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,

6.  przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c,
7.  należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

9.  przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu,
10.  przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy,
11.  nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny,
12.  przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Artykuł 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Z kolei za przychody za przychody z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw (art. 18 ustawy).

Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Przez pojęcie „darowizny” należy rozumieć typ umowy nazwanej, określonej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), na mocy której (stosownie do art. 888 ustawy Kodeks cywilny) darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Istotą darowizny, jako czynności nieodpłatnej jest brak po stronie darczyńcy ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Celem, jaki leży u podstaw darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie obdarowanego – do zwiększenia jego majątku (zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów). Dla oceny charakteru prawnego umowy darowizny nie ma znaczenia motyw dokonanego nieodpłatnie świadczenia, w tym także określone racje gospodarcze.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, że jego zamiarem oraz niektórych innych wspólników jest dokonanie darowizny praw i obowiązków wspólnika spółek osobowych oraz udziałów w spółkach z o.o. (Wnioskodawca nie jest ich udziałowcem) na rzecz SKA Holding 1. Większościowym akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej - SKA Holding 1 będzie zamknięty fundusz inwestycyjny.

Z treści wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. W przypadkach tych jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż zaistniały w rezultacie dokonania darowizny - przez Wnioskodawcę, jak również innych wspólników spółek - na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej, której większościowym akcjonariuszem jest zamknięty fundusz inwestycyjny, wzrost wartości certyfikatów inwestycyjnych funduszu nie skutkuje po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sytuacja taka nie została bowiem wymieniona w powołanych wyżej przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie nie można pominąć również faktu, że z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że: „W wyniku darowizny, Wnioskodawca, Mąż Wnioskodawcy ani żadna inna osoba nie otrzyma nowych certyfikatów inwestycyjnych Funduszu, natomiast ulegnie zwiększeniu wartość certyfikatów inwestycyjnych Funduszu posiadanych przez Ojca Wnioskodawcy.” Zatem na dzień dokonania darowizny Wnioskodawca nie będzie posiadał certyfikatów inwestycyjnych funduszu do którego dokona darowizny, tym samym wzrost ich wartości nie może wpływać na powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym zastrzec, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na Podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

W odniesieniu do powołanych we wniosku indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.