Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1668b/11/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-03-08
Teza: podatek od towarów i usług w zakresie sposobu ustalenia wskaźnika sprzedaży w związku ze sprzedażą nieruchomości
Słowa kluczowe: proporcja; struktury-struktura sprzedaży
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2011 r. (data wpływu 29 listopada 2011 r.), uzupełnionym w dniach 13 grudnia 2011 r. i 23 lutego 2012 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu ustalenia wskaźnika sprzedaży w związku ze sprzedażą nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 13 grudnia 2011 r. i 23 lutego 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu ustalenia wskaźnika sprzedaży w związku ze sprzedażą nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pani podatnikiem VAT czynnym prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie wydobywania kopalin/kruszywa, piasku i żwiru metodą odkrywkową.

W dniu 28 stycznia 2009 r. poza działalnością gospodarczą zakupiła Pani od osoby fizycznej niezabudowane grunty o powierzchni 31,0900 ha oznaczone numerem geodezyjnym 237 sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków na powierzchni 5,3200 ha jako nieużytki, na powierzchni 0,5100 ha jako grunty zadrzewione i zakrzewione, zaś na pozostałej powierzchni jako użytki rolne. Po zakupie nieruchomości wystąpiła Pani w ramach prowadzonej działalności gospodarczej o wydanie koncesji na wydobywanie kruszywa naturalnego na ww. nieruchomości. Decyzja o przyznaniu koncesji została wydana 23 sierpnia 2010 r. Działka 237 została podzielona na działki o nr ewidencyjnym 237/1 i 237/2. Z wypisu i wyrysu z dnia 18 listopada 2011 r. wynika, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zakładu powierzchniowej eksploatacji kruszywa naturalnego w obrębie wsi J., działka oznaczona numerem 237/2 znajduje się na terenie oznaczonym symbolem PE - jest to teren powierzchniowej eksploatacji kruszywa naturalnego, gdzie ustalono następujące zasady zagospodarowania na wyżej wymieniony teren w zakresie lokalizacji obiektów i urządzeń infrastruktury technicznej związanych z administrowaniem i obsługą kopalni:

*   obiekty i urządzenia można lokalizować pod warunkiem, że stanowią uzupełnienie przeznaczenia podstawowego terenu,
*   nakłada się obowiązek ochrony zieleni istniejącej wchodzącej w obszar w postaci enklaw leśnych,
*   istniejące i oznaczone na rysunku planu stanowiska archeologiczne stanowią miejsca, dla których wszelkie prace ziemne należy prowadzić pod nadzorem archeologicznym,
*   po wyeksploatowaniu złoża kruszywa teren wyrobiska należy zrekultywować na cele leśne lub uprawy,
*   w związku z art. 36 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym stawka wzrostu wartości nie ma zastosowania.

Na działce tej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonała Pani inwestycji polegającej na doprowadzeniu linii energetycznej oraz umieszczeniu stacji transformatorowej, tj. transformatora na słupie. Zakupiła Pani również m.in. dokumentację geologiczną dotyczącą przedmiotowej nieruchomości. Z faktur dokumentujących koszty poniesione na zakup ww. towarów i usług odliczyła Pani podatek od towarów i usług. Dotychczas ww. grunt nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych.

Obecnie planuje Pani sprzedaż ww. gruntu (niezabudowanej działki) wraz ze zlokalizowaną na nim infrastrukturą drogową, urządzeniami energetycznymi w tym linią energetyczną wraz ze stacją transformatorową o mocy 400 (transformator na słupie), informacją geologiczną dotyczącą tej nieruchomości, dokumentami koniecznymi dla prowadzania kopalni w szczególności dokumentami zawierającymi plan zagospodarowania złoża, wypisy i wyrysy, raport oddziaływania na środowisko, dokumenty związane z budową, i oddaniem do użytkowania kopalni.

W akcie notarialnym planuje Pani podać łączną cenę netto sprzedaży nieruchomości z tym, że zostanie wskazane, jaka część ceny dotyczy linii energetycznej wraz ze stacją transformatorową oraz dokumentacji geologicznej. Nabywcą będzie spółka z o.o. z siedzibą w W., której jedynym udziałowcem jest spółka holenderska. Kupujący jest podatnikiem VAT czynnym planującym prowadzanie działalności wydobywczej na zakupionej działce.

W ewidencji gruntów dziełka nr 237/2 jest sklasyfikowana jako grunty orne RV, RVI, łąki, pastwiska trwałe PsV, PsVI, nieużytki N, rowy W, grunty zadrzewione i zakrzewione Lz.

W przeszłości nabywała Pani nieruchomości gruntowe - grunty rolne i grunty budowlane (nie odliczając podatku od towarów i usług, ponieważ go nie było), jednak ich nie zbywała. Nie planuje Pani w przyszłości dokonywać zbycia innych nieruchomości.

Urządzenie energetyczne - stacja transformatorowa nie jest budynkiem ani budowlą w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Jest to skrzynka zamontowana na słupie energetycznym. Stacja transformatorowa i linia energetyczna zostały wybudowane przez Panią. Nabywane towary i usługi w związku z budową stacji transformatorowej i linii energetycznej były opodatkowane przez sprzedawców a Pani przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Po oddaniu do użytku stację transformatorową wprowadziła Pani do ewidencji środków trwałych i amortyzowała.

Ww. obiekty nie były przedmiotem umów najmu (dzierżawy), nie były wynajęte osobom trzecim

Nieruchomość nabyła Pani wraz z drogami, nie ponosiła na nie żadnych nakładów.

Nieruchomość gruntowa została nabyta poza działalnością gospodarczą, ale była w niej wykorzystywana. Wszelkie koszty związane z uzyskaniem koncesji oraz dokumentacji pozwalającej na prowadzenie kopalni były ewidencjonowane w działalności firmy. Został od nich odliczony podatek od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano pytanie sprowadzające się do kwestii:

Czy sprzedaż nieruchomości ma być uwzględniona przy obliczaniu proporcji?

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego treść art. 43 ust. 1 pkt 9, art. 90 ust. 1, ust. 1-3, ust. 6 ustawy, skoro do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności są dokonywane sporadycznie, sprzedaż nieruchomości nie będzie wliczana do ustalenia proporcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i ust. 19 oraz art. 124.

Z ww. przepisu wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W ust. 2 tego artykułu postanowiono, że jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl ust. 3 tego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Stosownie do art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z powołanych wyżej uregulowań art. 90 ustawy, proporcja ustalana wstępnie, na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego, wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W liczniku ustalanej proporcji uwzględnia się zatem roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego, tzn. wartość transakcji, które zgodnie z art. 86 ustawy, dają podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. W mianowniku proporcji uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwotę z licznika) oraz czynności w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Tak ustalony obrót – zgodnie z art. 90 ust. 5 i ust. 6 ustawy - pomniejsza się o wartość:

*   obrotu z tytułu dostawy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są one zaliczane do środków trwałych podatnika, używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności,
*   sporadycznych transakcji dotyczących nieruchomości,
*   sporadycznych usług wymienionych w załączniku nr 4 w poz. 3, czyli usług pośrednictwa finansowego.

Należy zwrócić uwagę na dwa warunki, od których przepis art. 90 ust. 5 ustawy uzależnia możliwość niewliczania do obrotu kwot uzyskanych ze sprzedany gruntów. Z ww. przepisu wynika, iż grunt winien być przez podatnika zaliczony do środków trwałych oraz używany na potrzeby jego działalności.

W tym miejscu wyjaśnić należy, iż za „używanie”, nie można uznać posiadania towaru, któremu nie towarzyszy faktyczne jego wykorzystywanie. Nie jest zatem wystarczające samo tylko posiadanie danego towaru. Tak więc „użytkownikiem” w rozumieniu art. 90 ust. 5 ustawy jest jedynie taki właściciel, który do momentu sprzedaży korzysta z towaru w ten sposób, że faktycznie go używa.

Wymagania zawiera także ust. 6 cytowanego przepisu stwierdzając, iż do obrotu nie wlicza się także obrotu uzyskanego ze sporadycznych transakcji dotyczących nieruchomości oraz sporadycznych transakcji dotyczących usług wymienionych w załączniku nr 4 w poz. 3, czyli usług pośrednictwa finansowego.

Należy zauważyć, iż zarówno w ustawie, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia „sporadycznie”. Z definicji słownikowych wynika, iż sporadyczny to: „zjawiający się, występujący od czasu do czasu, nieregularnie, przypadkowy”. Sporadyczność oznacza występowanie danych zdarzeń w sposób incydentalny lecz nie wyklucza ich powtarzalności. Jednakże powtarzalność nie może przerodzić się w stały element prowadzonej działalności. Zatem transakcje sporadyczne to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić czy dana czynność może być uznana za sporadyczną, należy wziąć pod uwagę nie tylko częstotliwość jej wykonywania, ale także to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności jednostki.

Z treści wniosku wynika, iż planuje Pani sprzedaż gruntu wraz ze zlokalizowaną na nim infrastrukturą drogową, urządzeniami energetycznymi (linią energetyczną i stacją transformatorową o mocy 400 - transformator na słupie), informacją geologiczną dotyczącą tej nieruchomości, dokumentami koniecznymi dla prowadzania kopalni w szczególności dokumentami zawierającymi plan zagospodarowania złoża, wypisy i wyrysy, raport oddziaływania na środowisko, dokumenty związane z budową, i oddaniem do użytkowania kopalni. Nieruchomość została nabyta poza działalnością gospodarczą, ale była w niej wykorzystywana. Dotychczas ww. grunt nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Wszelkie koszty związane z uzyskaniem koncesji oraz dokumentacji pozwalającej na prowadzenie kopalni były ewidencjonowane w działalności firmy. Został od nich odliczony podatek od towarów i usług. W przeszłości nabywała Pani nieruchomości gruntowe - grunty rolne i grunty budowlane (nie odliczając podatku od towarów i usług, ponieważ go nie było), jednak ich nie zbywała. Nie planuje Pani w przyszłości dokonywać zbycia innych nieruchomości

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż nie można zastosować wyłączenia zawartego w treści przepisu art. 90 ust. 5 – (nieruchomość zgodnie z Pani oświadczeniem nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych).

W świetle jednak tak przedstawionego stanu przyszłego i przyjętego sposobu rozumienia pojęcia czynności dokonywanych sporadycznie uznać należy, że sprzedaż nieruchomości będzie miała charakter transakcji dokonywanej sporadycznie w znaczeniu określonym w art. 90 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym planowana sprzedaż gruntu nie będzie uwzględniana w obrocie, na podstawie którego ustala się proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Wskazać należy, iż kwestię opodatkowania transakcji wydania nieruchomości w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie oraz momentu powstania z tego tytułu obowiązku podatkowego rozstrzygnięto w interpretacji indywidualnej (\`(...)\`), natomiast w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr 237/2 wydano postanowienie nr (..).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.