Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB2.4510.134.2016.1.AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-11-29
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości umorzonych.
Słowa kluczowe: dług; dług-zwolnienie z długu; koszt-koszty uzyskania przychodów; podmiot-podmioty powiązane; przychód-przychody należne; umorzenie; wierzytelność; wierzytelność-umorzenie wierzytelności
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 26 września 2016 r. (data wpływu 29 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości umorzonych wierzytelności (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości umorzonych wierzytelności (pytanie nr 1),
*   ustalenia, czy do umorzenia wierzytelności wynikających z transakcji dokonanych ze spółkami powiązanymi będą miały zastosowanie przepisy art. 11 oraz art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytania nr 2 i nr 3).

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Polski, podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (dalej również jako: Spółka).

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży produktów i towarów oraz świadczy usługi na rzecz spółek powiązanych w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: Spółki powiązane). W związku z dokonywaniem przez Spółkę sprzedaży produktów i towarów oraz świadczeniem usług na rzecz Spółek powiązanych, Spółce przysługują względem Spółek powiązanych wierzytelności o zapłatę ceny za sprzedawane produkty i towary oraz wierzytelności o zapłatę wynagrodzenia za wyświadczone usługi.

Jednocześnie zdarza się tak, że niektóre spośród wierzytelności z tytułu sprzedaży produktów i towarów oraz świadczonych przez Wnioskodawcę usług nie są regulowane przez Spółki powiązane (dalej: Wierzytelności). Wierzytelności te stanowią wierzytelności zarachowane wcześniej zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów należnych Spółki, które są przez Spółkę uwzględniane w przychodach podlegających opodatkowaniu.

Spółka rozważa umarzanie Spółkom powiązanym będącym w trudnej sytuacji finansowej wybranych Wierzytelności. Ewentualne umorzenie Wierzytelności zostanie dokonane na podstawie umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a poszczególnym dłużnikiem, zgodnie z którą to umową nastąpi zwolnienie dłużnika (Spółki powiązanej) z długu za jego zgodą, tj. na podstawie umowy o zwolnienie z długu, o której mowa w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 380; dalej: KC).

Wierzytelności na moment ewentualnego ich umorzenia przez Spółkę nie będą przedawnione. Ponadto wartość Wierzytelności do momentu ich umorzenia przez Spółkę nie zostanie zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w żaden inny sposób.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość umorzonych Wierzytelności zarachowanych wcześniej zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów należnych, tj. w wysokości wartości netto Wierzytelności (bez należnego podatku od towarów i usług, jeżeli wystąpi)?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym znajdzie zastosowanie art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności czy sam fakt umorzenia Wierzytelności wynikających z transakcji dokonanych ze Spółkami powiązanymi stanowi podstawę do zastosowania regulacji zawartych w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do tych transakcji?
3.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym znajdzie zastosowanie art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczący obowiązku sporządzania tzw. dokumentacji cen transferowych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1.

Wniosek Spółki w zakresie pytań nr 2 i nr 3 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 29 listopada 2016 r. nr 3063-ILPB2.4510.187.2016.1.AO.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość umorzonych Wierzytelności, które wcześniej były zarachowane zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako przychody należne, tj. w wysokości wartości netto Wierzytelności (bez należnego podatku od towarów i usług, jeżeli wystąpi).

Uzasadnienie.

Umorzenie wierzytelności (zwolnienie z długu) nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z tym, w celu ustalenia zakresu znaczeniowego tego pojęcia należy odwołać się do odpowiednich przepisów prawa cywilnego regulujących tę instytucję prawną, tj. do art. 508 KC. Zgodnie z tym przepisem, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. W konsekwencji, dla skutecznego umorzenia wierzytelności konieczna jest nie tylko wola wierzyciela, ale potrzebna jest także zgoda dłużnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów zaliczane są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle tego przepisu, aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodów, powinien zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodu albo zachowania / zabezpieczenia źródła przychodów. Jednocześnie, możliwość zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów nie może być wprost wyłączona na podstawie innych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym przepisów art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, że za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się umorzonych wierzytelności, z wyjątkiem tych, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały zarachowane jako przychody należne.

Natomiast z brzmienia art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że jako przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej podlegające opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy traktować także przychody należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przez podatnika.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co do zasady, nie pozwalają na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów umorzonych wierzytelności. Wyjątek stanowią jedynie wierzytelności zaliczone uprzednio (na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), jako przychody należne, do przychodów podlegających opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, umorzone wierzytelności zaliczone uprzednio jako przychody należne do przychodów podlegających opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasadniczo mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Należy również mieć na uwadze, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszty uzyskania przychodu nie uznaje się wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

W świetle powyższych uregulowań, w ocenie Wnioskodawcy, aby umorzone Wierzytelności mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, powinny zostać spełnione następujące warunki:

*   zwolnienie dłużnika (Spółki powiązanej) z długu powinno nastąpić w drodze dwustronnej czynności prawnej, w której wierzyciel (Wnioskodawca) wyrazi wolę zwolnienia dłużnika (Spółki powiązanej) z długu, a dłużnik wyrazi zgodę na umorzenie Wierzytelności,
*   Wierzytelności muszą zostać uprzednio zarachowane na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako przychody należne do przychodów podlegających opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   Wierzytelności nie mogą stanowić wierzytelności przedawnionych.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, umorzenie Wierzytelności nastąpi na podstawie umowy, w której Wnioskodawca wyrazi wolę zwolnienia Spółki powiązanej z długu, a Spółka powiązana wyrazi zgodę na dokonanie umorzenia. Wierzytelności, które Spółka planuje umorzyć będą stanowiły wierzytelności zarachowane jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem spełniony będzie drugi ze wspomnianych powyżej wymogów. Spełniony będzie również warunek, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż Wierzytelności, które mają być umorzone, nie będą stanowiły wierzytelności przedawnionych. Ponadto Wierzytelności nie będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki w inny sposób.

W związku z tym, zdaniem Spółki, w momencie skutecznego umorzenia Wierzytelności, Spółka będzie miała prawo do uznania ich wartości, zarachowanych wcześniej jako przychody należne, za koszty uzyskania przychodów, tj. w wysokości wartości netto Wierzytelności (bez należnego podatku od towarów i usług).

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje swoje odzwierciedlenie także w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, czego przykładem są:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 lutego 2016 r. znak ILPB3/4510-1-514/15-2/JG,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 15 grudnia 2015 r. znak ILPB3/4510-1-445/15-2/AO,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 października 2015 r. znak IBPB-1-2/4510-380/15/JW,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 października 2015 r. znak ITPB3/4510-491/15/AD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.