Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-486/15-6/ASZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-11-26
Teza: stawka amortyzacji dla sieci telekomunikacyjnej do szerokopasmowego internetu oraz jednorazowy odpis amortyzacyjny.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-amortyzacja jednorazowa; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; internet; komputery-sieć komputerowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; modernizacja; stawka-stawka amortyzacyjna; ulepszenie; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2015 r. (data wpływu 14 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym pismami z dnia 27 października 2015 r. (data wpływu 2 listopada 2015 r.) oraz z dnia 23 listopada 2015 r. (data wpływu 24 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   zastosowania stawki amortyzacyjnej dla sieci telekomunikacyjnej do szerokopasmowego internetu obejmującej również maszty i linie światłowodów **– jest prawidłowe,**

*   możliwości skorzystania z jednorazowego odpisu amortyzacyjnego **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 19 października 2015 r., Nr IPTPB1/4511-486/15-2/ASZ, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 19 października 2015 r. (data doręczenia 22 października 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 27 października 2015 r. (data wpływu 2 listopada 2015 r.), nadanym dnia 29 października 2015 r. oraz pismem z dnia 23 listopada 2015 r. (data wpływu 24 listopada 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. W zakresie Jego działalności znajduje się między innymi świadczenie usług dostępu do internetu. Elementami wchodzącymi w skład sieci teleinformatycznej są urządzenia aktywne oraz osprzęt pasywny. Wymienić wśród nich można m.in. radiowe urządzenia dostępowe i radiowe urządzenia odbiorcze, systemy zasilania wymienionych urządzeń, maszty wraz z elementami uziemienia, przewody typu UTP, FTP, anteny, urządzenia mikroprocesorowe typu router, switch, access point. Sieć tworzy grupa okablowanych budynków, z których każdy kolejny jest połączony kablem z poprzednim, w taki sposób, że odłączenie kabla lub zdemontowanie routera lub switcha spowodowałoby zakłócenie funkcjonowania sieci, wskutek czego co najmniej jeden z klientów utraciłby dostęp do internetu. Sieć ta nie jest połączona na trwałe z budynkiem, lecz umieszczona jest we własnych kanałach teletechnicznych. Ewentualne zdemontowanie sieci nie naruszy konstrukcji budynku. Niemal w każdej z grup budynków znajdujących się w radiowej warstwie sieci jest jeden taki, na którym do access pointa połączonego z siecią budynku są podłączone anteny, zapewniające transmisję sygnału do innego budynku. Sieć dostępowa jest siecią mieszaną, tj. zarówno przewodową, jak i bezprzewodową. Sygnał do klienta dostarczany jest drogą radiową albo światłowodową. Sygnał internetowy pomiędzy poszczególnymi punktami odbioru przekazywany jest za pomocą radiolinii. Niektóre z instalacji sieci są wykonane na wybudowanych przez Wnioskodawcę masztach. W skład takiej instalacji wchodzą: anteny, kable, router, access point, switch. Tego typu instalacje ze względu na wysokości na jakich są wykonane służą połączeniu dwóch odległych od siebie miejscowości (punktów) w taki sposób, że demontaż instalacji wykonanej na maszcie spowodowałby, że nie docierałby sygnał z miejscowości A do miejscowości B, przez co klienci w jednej z tych miejscowości utraciliby dostęp do sieci (internetu), a co za tym idzie sieć utraciłaby swoją funkcjonalność.

Na dzień złożenia przedmiotowego wniosku Wnioskodawca rozbudowuje, jak i modernizuje sieć internetową. Modernizacja polega na wymianie przewodów napowietrznych oraz zastąpieniu sygnału radiowego światłowodami, w celu zwiększenia jakości oraz przepustowości sieci. Budowa polega na wykonaniu nowych linii i nowych przyłączeń do abonentów. Prowadzona równolegle modernizacja sieci polega na zastąpieniu połączeń radiowych bezprzewodowych połączeniami przewodowymi wykonanymi z nowych kabli światłowodowych. Kable układane są w kanalizacji kablowej własnej lub na dzierżawionych słupach od firmy zewnętrznej. Zarówno elementy nadawcze, jak i odbiorcze stanowić będą funkcjonalną całość niezbędną do przekazywania sygnału internetowego. Nowe linie (w nowych miejscowościach) współpracować będą z istniejącą już siecią, co stanowić będzie funkcjonalną całość niezbędną do przekazywania sygnału internetowego.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję księgową w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów, która to zgodnie z zawartą umową z biurem rachunkowym jest przez to biuro prowadzona wraz z innymi ewidencjami, takimi jak ewidencja środków trwałych oraz ewidencja wyposażenia.

Wybudowane przez Wnioskodawcę maszty zostały zakwalifikowane przez biuro rachunkowe do grupy 211 KŚT i amortyzowane wg stawki 4,5%; przyłącza światłowodowe zostały zakwalifikowane do grupy 211 KŚT i amortyzowane wg stawki 10%; radiolinie do odsyłu sygnału do sieci zostały zakwalifikowane do grupy 629 KTŚ i amortyzowane wg stawki 10%; zestaw OTL na obsługę sieci wraz z osprzętem do grupy 491 KŚT i amortyzowane wg stawki 30%; nowe linie światłowodów obejmujące nowe miejscowości (nowe odcinki oddane do użytkowania w ramach niezakończonej jeszcze inwestycji) zostały zakwalifikowane przez biuro do grupy 211 KŚT i amortyzowane wg stawki 10%. Podatnik jest tzw. małym podatnikiem, w poprzednich latach podatkowych obejmujących cały okres prowadzenia działalności gospodarczej wartość przychodu ze sprzedaży wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług nie przekroczyła wyrażonej w złotych równowartości 1 200 000 Euro.

W piśmie z dnia 27 października 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Przeważający zakres prowadzonej działalność wg kodu PKD to 61.90.Z – Działalność w zakresie pozostałej telekomunikacji. Pozostały zakres działalności to (kody PKD): 61.90.Z., 26.11.Z., 26.20.Z., 27.11.Z., 31.01.Z., 31.02.Z., 31.09.Z., 32.91.Z., 33.12.Z., 33.13.Z., 33.14.Z., 33.20.Z., 41.20.Z., 42.21.Z., 42.22.Z., 43.11.Z., 43.12.Z., 43.21.Z., 43.22.Z., 43.29.Z., 43.31.Z., 43.32.Z., 43.33.Z., 43.34.Z., 43.91.Z., 43.99.Z., 46.31.Z., 46.32.Z., 46.33.Z., 46.34.A., 46.34.B., 46.35.Z., 46.36.Z., 46.37.Z., 46.43.Z., 46.45.Z., 46.47.Z., 46.48.Z., 46.49.Z., 46.51.Z., 46.52.Z., 46.65.Z., 46.66.Z., 46.69.Z., 46.71.Z., 46.73.Z., 46.75.Z., 46.76.Z., 47.21.Z., 47.22.Z., 47.23.Z., 47.25.Z., 47.26.Z., 47.41.Z., 47.42.Z., 47.43.Z., 47.51.Z., 47.52.Z., 47.54.Z., 47.59.Z., 47.61.Z., 47.62.Z., 47.63.Z., 47.64.Z., 47.65.Z., 47.71.Z., 47.72.Z., 47.75.Z., 47.77.Z., 47.78.Z., 49.41.Z., 49.42.Z., 52.51.Z., 55.20.Z., 56.10.A., 56.21.Z., 58.29.Z., 59.11.Z., 59.12.Z., 59.20.Z., 60.20.Z., 61.10.Z., 61.20.Z., 61.30.Z., 62.01.Z., 62.02.Z., 62.03.Z., 62.09.Z., 63.11.Z., 63.12.Z., 69.20.Z., 70.22.Z., 71.12.Z., 73.12.A., 73.12.C. Działalność opodatkowana jest na zasadach ogólnych według skali podatkowej. Wnioskodawca prowadzi ewidencję księgową w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Koszty uzyskania przychodów są ewidencjonowane w tej księdze, zgodnie z art. 22 ust. 5-5c w związku z art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Następnie, w piśmie z dnia 23 listopada 2015 r. Wnioskodawca dodał, że działalność gospodarcza prowadzona jest od 2005 r. Sieć internetowa rozpoczęła pracę od 2006 r. Sieć ta nie była amortyzowana z uwagi na fakt, że elementy składowe sieci ze względu na niską wartość początkową pojedynczych elementów były zaliczane przez biuro rachunkowe bezpośrednio w koszty. Sieć generuje około 90% ogółu przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej. Maszty przekaźnikowe zostały oddane do użytkowania w 2012 r., radiolinie w 2014 r., a nowe linie światłowodów w 2014 r. i 2015 r. W ocenie Wnioskodawcy zarówno maszty, jak i radiolinie oraz linie światłowodów nie powinny być zakwalifikowane jako odrębne środki trwałe, ponieważ nie spełniają definicji środka trwałego (nie są kompletne i zdatne do samodzielnego użytku), lecz powinny zwiększać wartość początkową sieci. Wnioskodawca wskazał, że kwalifikuje sieć do grupy 4 rodzaj 491 KTŚ, do której ma zastosowanie 30% stawka amortyzacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 27 października 2015 r.):

1.  Czy prawidłowe jest zastosowanie 30% stawki amortyzacji dla sieci telekomunikacyjnej do szerokopasmowego internetu?
2.  Czy prawidłowe jest zastosowanie 10% stawki amortyzacji dla masztów telekomunikacyjnych?
3.  Czy prawidłowo zastosowano 10% stawkę amortyzacji dla nowych linii światłowodów?
4.  Czy Wnioskodawca może skorzystać z jednorazowego odpisu amortyzacyjnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku z dnia 27 października 2015 r.:

Ad.1)

System przetwarzania i dzielenia sygnału internetowego spełnia wszystkie kryteria uznania go za środek trwały, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a sklasyfikowany jest w rodzaju 491 KŚT, do którego należy stosować stawkę amortyzacji w wysokości 30%, zgodnie z art. 22i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2)

Maszty telekomunikacyjne nie powinny być amortyzowane wg 10% stawki, lecz powinny zwiększyć wartość istniejącej sieci, ponieważ wchodzą w skład całości sieci i działają w sposób powiązany technologicznie z innymi elementami (urządzeniami sieci).

Ad. 3)

Nowe linie światłowodów nie powinny być amortyzowane wg 10% stawki, lecz powinny zwiększyć wartość istniejącej sieci, ponieważ wchodzą w skład całości sieci i działają w sposób powiązany technologicznie z innymi elementami (urządzeniami sieci).

Zdaniem Wnioskodawcy, sygnał internetowy może być przekazywany jedynie za pomocą prawidłowo zainstalowanej i sprawnej sieci telekomunikacyjnej. Poszczególne elementy tej sieci (radiolinie, linie światłowodów, maszty telekomunikacyjne) w oderwaniu od całości jaką stanowi sieć telekomunikacyjna nie mogą być traktowane jako odrębne środki trwałe i nie mogą być amortyzowane, ponieważ nie spełniają definicji środka trwałego (nie są kompletne i zdatne do użytku), o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nakłady ponoszone na modernizację istniejącej sieci i jej rozbudowę zwiększają jej wartość początkową, zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 4)

W ocenie Wnioskodawcy, ze względu na status tzw. małego podatnika zdefiniowanego w art. 5a pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stosunku do sieci dostępowej do szerokopasmowego internetu zakwalifikowanej do grupy 4 podgrupy 49 rodzaju 491 Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z jednorazowej amortyzacji w roku podatkowym do wysokości równowartości wyrażonej w złotych kwoty 50 000 euro wg kursu średniego NBP, obowiązującego w pierwszym dniu roboczym października roku poprzedzającego rok podatkowy, zgodnie z art. 22k ust. 7-13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   zastosowania stawki amortyzacyjnej dla sieci telekomunikacyjnej do szerokopasmowego internetu obejmującej również maszty i linie światłowodów **jest prawidłowe,**

*   możliwości skorzystania z jednorazowego odpisu amortyzacyjnego **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23, i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 ww. ustawy wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z powyższego wynika, że określony składnik majątku podatnika może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi on własność lub współwłasność podatnika,

*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

*   jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Dopiero po spełnieniu łącznie wszystkich ww. przesłanek określony składnik majątku spełnia definicję środka trwałego.

Na kompletność i zdatność do użytku należy patrzeć przede wszystkim przez pryzmat wykorzystywania środków trwałych na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Środek trwały kompletny to środek niemający braków, całkowity. Środek trwały zdatny do użytku to rzecz nadająca się do wypełnienia przeznaczonych mu funkcji. Kompletność i zdatność środków trwałych do użytku należy postrzegać nie tylko w aspekcie fizycznym, ale również na płaszczyźnie prawnej i konwencjonalnej. Kompletność środka trwałego bywa także rozumiana jako zdolność środka trwałego do samoistnego działania.

W związku z powyższym, w przypadku gdy maszyna, bądź urządzenie składa się z mniejszych urządzeń lub w sytuacji, gdy dla prawidłowego funkcjonowania dana maszyna, lub urządzenie wymaga zainstalowania dodatkowych urządzeń, co do zasady mamy do czynienia z jednym środkiem trwałym w rozumieniu cyt. art. 22a ust. 1 ww. ustawy, chyba że odrębne przepisy stanowią inaczej.

Odrębnymi przepisami, które wpływają na sposób klasyfikacji danego składnika majątku do środków trwałych jest rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), (Dz. U. Nr 242, poz. 1622), będące rozporządzeniem wykonawczym do ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 439, ze zm.). Kwalifikacji środka trwałego do określonej grupy Klasyfikacji Środków Trwałych dokonuje sam podatnik na podstawie ww. rozporządzenia. Rozporządzenie to określa także w szczegółowy sposób co mieści się w określonym grupowaniu KŚT oraz co należy uznać za części składowe poszczególnych środków trwałych. Zauważyć jednak należy, że zarówno przepisy ww. ustawy o statystyce publicznej, jak i wydanego w celu jej wykonania rozporządzenia, nie są przepisami prawa podatkowego, a w konsekwencji, zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), nie mogą być przedmiotem niniejszej interpretacji.

Zgodnie natomiast z art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3 500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22f ust. 3 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3 500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3 500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 powołanej ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Przy czym, w myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22h ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Stosownie do treści art. 22i ust. 1 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Stawki amortyzacyjne ustalone w Wykazie stawek amortyzacyjnych, stanowiącym Załącznik Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są przyporządkowane do określonych symboli Klasyfikacji Środków Trwałych. W związku z tym, aby ustalić właściwą stawkę amortyzacyjną konieczne jest prawidłowe określenie do jakiej grupy (podgrupy, rodzaju) Klasyfikacji Środków Trwałych środek trwały należy. Jest to konieczne dla właściwego ustalenia stawki amortyzacyjnej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą między innymi w zakresie świadczenia usług dostępu do internetu. Elementami wchodzącymi w skład sieci teleinformatycznej są urządzenia aktywne oraz osprzęt pasywny. Wymienić wśród nich można m.in. radiowe urządzenia dostępowe i radiowe urządzenia odbiorcze, systemy zasilania wymienionych urządzeń, maszty wraz z elementami uziemienia, przewody typu UTP, FTP, anteny, urządzenia mikroprocesorowe typu router, switch, access point. Sieć tworzy grupa okablowanych budynków, z których każdy kolejny jest połączony kablem z poprzednim. Sieć ta nie jest połączona na trwałe z budynkiem lecz umieszczona jest we własnych kanałach teletechnicznych. Ewentualne zdemontowanie sieci nie naruszy konstrukcji budynku. Sieć dostępowa jest siecią mieszaną, tj. zarówno przewodową, jak i bezprzewodową. Sygnał do klienta dostarczany jest drogą radiową albo światłowodową. Sygnał internetowy pomiędzy poszczególnymi punktami odbioru przekazywany jest za pomocą radiolinii. Niektóre z instalacji sieci są wykonane na wybudowanych przez Wnioskodawcę masztach. Na dzień złożenia przedmiotowego wniosku Wnioskodawca rozbudowuje, jak i modernizuje sieć internetową. Modernizacja polega na wymianie przewodów napowietrznych oraz zastąpieniu sygnału radiowego światłowodami. Budowa polega na wykonaniu nowych linii i nowych przyłączeń do abonentów. Prowadzona równolegle modernizacja sieci polega na zastąpieniu połączeń radiowych bezprzewodowych połączeniami przewodowymi wykonanymi z nowych kabli światłowodowych. Zarówno elementy nadawcze, jak i odbiorcze stanowić będą funkcjonalna całość niezbędną do przekazywania sygnału internetowego. Nowe linie (w nowych miejscowościach) współpracować będą z istniejącą już siecią, co stanowić będzie funkcjonalną całość niezbędną do przekazywania sygnału internetowego. Wnioskodawca kwalifikuje sieć do grupy 4 rodzaj 491 KTŚ, do której ma zastosowanie stawka amortyzacji 30%. Wnioskodawca jest tzw. małym podatnikiem, u którego w poprzednich latach podatkowych obejmujących cały okres prowadzenia działalności gospodarczej wartość przychodu ze sprzedaży wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług nie przekroczyła wyrażonej w złotych równowartości 1 200 000 euro.

Wskazać należy, że sygnał internetowy może być przekazywany jedynie za pomocą sieci dostępowej. Poszczególne elementy tej sieci (m.in. maszty, linie światłowodów) nie mogą więc zapewnić dostępu do internetu. Skutek taki można natomiast uzyskać za pomocą prawidłowo zainstalowanej i sprawnej sieci dostępowej. Amortyzacji nie będą więc podlegać poszczególne elementy tej sieci, ponieważ nie spełniają wszystkich wymogów zaliczenia ich do środków trwałych – nie są bowiem kompletne i zdatne do użytku.

A więc, w sytuacji gdy sieć telekomunikacyjna do szerokopasmowego internetu nie jest połączona trwale z budynkiem, tj. będzie umieszczona w listwach montażowych to poniesione wydatki na jej ulepszenie (rozbudowę i modernizację) zwiększą wartość początkową sieci telekomunikacyjnej (środka trwałego).

Wydatki poniesione w związku z tą inwestycją będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w sposób pośredni, tj. poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od łącznej wartości początkowej, przy zastosowaniu właściwej stawki amortyzacyjnej.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych, zespoły komputerowe kwalifikują się do grupy 4 podgrupy 49 rodzaju 491, który obejmuje swym zakresem maszyny i urządzenia do wprowadzenia, przetwarzania, przechowywania i wyprowadzania informacji cyfrowych lub analogowych, w szczególności: jednostki centralne, jednostki pamięci, jednostki zasilające, urządzenia wejścia (w tym m.in. rejestratory, skanery), urządzenia wyjścia, urządzenia wejścia-wyjścia (konsole operatorskie, monitory ekranowe), urządzenia transmisji i ochrony danych. Obiektem może być cały zespół służący do przetwarzania informacji, złożony z jednostki centralnej i podłączonych do niej jednostek zewnętrznych, względnie poszczególna maszyna i urządzenie wydzielone w osobne jednostki.

Stawka amortyzacyjna dla zespołów komputerowych, określonych w KŚT symbolem 491, według Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym Załącznik Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynosi 30%.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że jeżeli w istocie wskazana we wniosku sieć telekomunikacyjna do szerokopasmowego internetu (wraz z masztami telekomunikacyjnymi oraz liniami światłowodów) spełnia wszystkie kryteria uznania jej za środek trwały, o którym mowa w art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sklasyfikowany w rodzaju 491 KŚT, to do amortyzacji tego środka trwałego należy stosować stawkę amortyzacyjną w wysokości 30%.

Natomiast wydatki poniesione na ulepszenie (rozbudowę i modernizację) składnika majątku (środka trwałego), zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwiększać będą jego wartość początkową.

Odnosząc się do możliwości skorzystania z jednorazowego odpisu amortyzacyjnego wskazać należy, że w myśl art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50 000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 22k ust. 8 ww. ustawy, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w ust. 7, nie wcześniej niż w miesiącu, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, lub stosować zasady określone w art. 22h ust. 4. Od następnego roku podatkowego podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych zgodnie z ust. 1 lub art. 22i; suma odpisów amortyzacyjnych, w tym dokonanych w pierwszym roku podatkowym oraz niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1, nie może przekroczyć wartości początkowej tych środków trwałych.

Z unormowań przepisów art. 22d ust. 1 i art. 22f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podatnik nabywając lub wytwarzając składnik majątku o cechach środka trwałego lub nabywając składnik majątku spełniający kryteria zaliczenia go do wartości niematerialnych i prawnych, którego wartość początkowa określona zgodnie z art. 22g nie przekracza 3 500 zł, dla celów podatkowych może:

*   nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od tych składników majątku, uznając wydatki poniesione na ich nabycie za koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania (art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), albo

*   dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m ww. ustawy, albo

*   dokonywać odpisów amortyzacyjnych jednorazowo w miesiącu oddania do używania danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym (art. 22f ust. 3 tej ustawy).

Innymi słowy wartość składnika majątku nie jest wyznacznikiem jego zaliczenia lub niezaliczenia do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Istotnym w tym zakresie jest, czy składnik majątku podatnika spełnia warunki, o których stanowią art. 22a i art. 22b, wśród których nie wskazano przesłanki wartościowej. Zatem każdy składnik majątku, bez względu na swoją wartość, nawet minimalną, jeżeli spełnia kryteria z art. 22a lub z art. 22b, powinien być zaliczony do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Ustawodawca postanowił jednak zliberalizować wydźwięk norm art. 22a i art. 22b na wskazanych uprzednio zasadach w odniesieniu do składników majątku mających cechy środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych (o których mowa w art. 22a i 22b), których wartość początkowa nie przekracza 3 500 zł.

Zauważyć należy, że stosownie do cytowanej wcześniej art. 22h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji danego środka trwałego przed rozpoczęciem jego amortyzacji. Wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. Naliczanie amortyzacji danego środka trwałego po jego ulepszeniu musi być kontynuowane według dotychczas stosowanej metody, wybranej przed jej rozpoczęciem.

W tym miejscu wskazać należy, że jeżeli wybrana została jednorazowa amortyzacja, a ulepszenia środka trwałego miało miejsce w tym samym roku podatkowym, w którym środek ten został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i zamortyzowany jednorazowo, podatnik może jednorazowo wartość nakładów poniesionych na ulepszenie zaliczyć do kosztów podatkowych. Jeżeli natomiast do ulepszenia dochodzi w kolejnych latach podatkowych, to odpisów amortyzacyjnych od jego wartości początkowej podwyższonej o sumę wydatków poniesionych na jego ulepszenie dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały został ulepszony. Przy czym nie ma możliwości, by podatnik dokonywał jednorazowych odpisów od danego środka trwałego w latach następujących po roku, w którym wprowadził go do ewidencji środków trwałych.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że sieć internetowa nie była amortyzowana. Elementy składowe sieci z uwagi na niską wartość początkową zaliczane były bezpośrednio w koszty.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca nie dokonał wyboru metody jednorazowej amortyzacji przedmiotowej sieci internetowej, a elementy składowe tej sieci z uwagi na niską wartość początkową zaliczane były bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów, to wydatki poniesione na jej ulepszenie (zwiększające zarazem jej wartość początkową) będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów sukcesywnie poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22h-22m, przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania stawki amortyzacyjnej dla sieci telekomunikacyjnej do szerokopasmowego internetu (obejmującej również maszty i linie światłowodów) jest prawidłowe, natomiast w zakresie możliwości skorzystania z jednorazowego odpisu amortyzacyjnego jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.