Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-2-2.4511.998.2016.2.HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-02-07
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; sprzedaż; zbycie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 3 listopada 2016 r. (data otrzymania 8 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości nr 275/2 o powierzchni 0,28 ha – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości nr 275/2 o powierzchni 0,28 ha.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 15 grudnia 2016 r. Znak: 2461-IBPB-2-2.4511.998.2016.1.HS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 29 grudnia 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 15 grudnia 1997 r. Wnioskodawca wraz z małżonką oraz małżeństwo S. nabyli, na podstawie umowy sprzedaży za łączną cenę 15 000 zł, udziały wynoszące po 1/2 części w niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę nr 172 o powierzchni 2,8400 ha. Oba małżeństwa wskazane udziały w nieruchomości nabyły na prawach wspólności ustawowej.

Ponadto Wnioskodawca wraz z inna osobą – Panem S. nabył na podstawie umów sprzedaży z 9 lutego 1998 r., 8 czerwca 1998 r., 25 czerwca 1998 r., 7 września 1998 r., 21 września 1998 r., 6 listopada 1998 r. i 25 stycznia 1999 r. własność nieruchomości stanowiącej działkę nr 161 o powierzchni 0,2700 ha w częściach równych, po 1/2 udziału.

W dniu 4 sierpnia 1999 r. w Kancelarii Notarialnej Wnioskodawca i Pan S. nabyli na podstawie umowy sprzedaży udziały w wysokości po 1/2 w niezabudowanych nieruchomościach stanowiących działki nr 267, 275 i 277 o łącznej powierzchni 0,4300 ha za cenę 2 500 zł. Nabywcy nieruchomości zakupili udziały ze środków pochodzących z majątków odrębnych.

W wyniku dokonanych zmian ewidencyjnych działka nr 172 o powierzchni 2,8400 ha została podzielona na działki nr 172/1 o powierzchni 1,5573 ha i 172/2 o powierzchni 1,2781 ha. Także działka nr 161 została podzielona na działki nr 161/1 o powierzchni 0,2600 ha i 161/2 o powierzchni 0,0100 ha.

W dniu 23 grudnia 2013 r. w Kancelarii Notarialnej Wnioskodawca wraz z małżonką oraz małżeństwo S. zawarli umowę zniesienia współwłasności, na mocy której:

1\. Strony dokonały zniesienia współwłasności nieruchomości składającej się z działek nr 172/1 i 172/2 w ten sposób, że:

*   niezabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę nr 172/1 o powierzchni 1,5573 ha nabyło na własność, na prawach wspólności ustawowej, małżeństwo S.;
*   niezabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę nr 172/2 o powierzchni 1,2781 ha nabyli na własność, na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, Wnioskodawca wraz z małżonką.

Zniesienie wskazanej współwłasności nastąpiło bez żadnych dopłat.

2\. Wnioskodawca i Pan S. dokonali ponadto zniesienia współwłasności nieruchomości składającej się z działek nr 161/1 i 161/2 oraz działki nr 275/2 w ten sposób że:

*   niezabudowaną nieruchomość składającą się z działek nr 161/1 o powierzchni 0,26 ha i nr 161/2 o powierzchni 0,01 ha nabył na wyłączną własność Pan S.,
*   niezabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę nr 275/2 o powierzchni 0,28 ha nabył na wyłączną własność Wnioskodawca.

Zniesienie wskazanych współwłasności nastąpiło bez żadnych dopłat.

W dniu 28 kwietnia 2016 r. w Kancelarii Notarialnej na podstawie umowy sprzedaży Wnioskodawca wraz z małżonką sprzedali spółce z ograniczoną odpowiedzialnością niezabudowaną nieruchomość – działkę nr 172/2 o powierzchni 1,2781 ha – za cenę w kwocie 276 000,00 zł. Ponadto Wnioskodawca sprzedał również niezabudowaną nieruchomość utworzoną z działki nr 275/2 o powierzchni 0,28 ha za cenę 60 000,00 zł. Na podstawie tej samej umowy, analogicznych czynności dokonało małżeństwo S., gdzie małżonkowie sprzedali tej samej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością niezabudowaną nieruchomość utworzoną z działki nr 172/1 o powierzchni 1,5573 ha za cenę w kwocie 286 000,00 zł. Ponadto Pan S. sprzedał wskazanej spółce niezabudowaną nieruchomość utworzoną z działek nr 161/1 o powierzchni 0,26 ha i nr 161/2 o powierzchni 0,0100 ha za cenę w kwocie 50 000 zł.

Odpłatne zbycie nieruchomości przez Wnioskodawcę nie nastąpiło w wyniku działalności gospodarczej ani pozarolniczej działalności.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że 4 sierpnia 1999 r. Wnioskodawca i Pan S.nabyli na podstawie umowy sprzedaży udziały wynoszące po 1/2 w nieruchomości stanowiącej działkę nr 275, która na mocy decyzji Wójta Gminy z 15 lipca 2003 r. uległa podziałowi na działki nr 275/1 o powierzchni 0,0019 ha i nr 275/2 powierzchni 0,28 ha. A zatem Wnioskodawca nabył udział o wielkości 1/2 w nieruchomości nr 275/2 4 sierpnia 1999 r. na podstawie umowy sprzedaży. Zdaniem Wnioskodawcy, dla odpowiedzi na pytanie czy sprzedaż nieruchomości stanowiącej działkę nr 275/2 podlegać będzie opodatkowaniu nie jest konieczne podanie rynkowych wartości nieruchomości nr 275/2, 161/1 oraz 161/2 każdej z osobna na dzień zniesienia współwłasności. Wnioskodawca zauważa, że mógłby podać co najwyżej szacunkową wartość rynkową przedmiotowych nieruchomości, co zawsze niesie ryzyko pomyłki i co w konsekwencji niweczyłoby gwarancyjny cel wydania interpretacji, gdyby się okazało, że podane we wniosku szacunkowe dane kwotowe odbiegają (choćby w nikłym zakresie) od stanu rzeczywistego. Wnioskodawca wskazał natomiast, że wartość rynkowa działki nr 275/2 na dzień zniesienia współwłasności była nieznacznie większa niż łączna wartość działek nr 161/1 i 161/2. Wnioskodawca twierdzi natomiast, że skoro zniesienie współwłasności nastąpiło bez żadnych dopłat, gdyż strony otrzymały zasadniczo działki odpowiadające posiadanym udziałom, to zniesienie współwłasności nieruchomości nie skutkowało nabyciem nieruchomości w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości nr 275/2 na podstawie aktu notarialnego z 28 kwietnia 2016 r. nie skutkuje powstaniem obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż nieruchomości stanowiącej działkę nr 275/2 o powierzchni 0,2800 ha podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów i innych rzeczy – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane – w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie, to nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu, ma moment i sposób jej nabycia.

W sprawie niniejszej Wnioskodawca i Pan S. na podstawie umowy sprzedaży byli współwłaścicielami nieruchomości stanowiącej działkę nr 275/2 o powierzchni 0,2800 ha oraz działek nr 161/1 i nr 161/2 o łącznej powierzchni 0,2700 ha w częściach równych. W wyniku dokonanego 23 grudnia 2013 r. zniesienia współwłasności Wnioskodawca otrzymał na własność działkę nr 275/2 o powierzchni 0,2800 ha, zaś Pan S. otrzymał na własność działki nr 161/1 i nr 161/2 o łącznej powierzchni 0,2700 ha.

Tym samym współwłaściciele podzielili się nieruchomościami, zachowując proporcje co do wielkości przyznanych nieruchomości, nie dokonując żadnych dopłat. Należy więc uznać, że Wnioskodawca w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności nie uzyskał majątku większego niż posiadał przed zniesieniem współwłasności. Gdyby potraktować działki nr 275/2, 161/1 i 161/2 jako całość, to w wyniku zniesienia współwłasności wartość otrzymanej przez Wnioskodawcę nieruchomości mieściłaby się w udziale, jaki posiadał w majątku objętym współwłasnością. Zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat i nie można tej czynności traktować w kategoriach nabycia. W tej sytuacji za datę nabycia nieruchomości będącej działką nr 275/2 należy uznać datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości, tj. 4 sierpnia 1999 r. Należy uznać, że termin wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynął.

Zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego – każdy ze współwłaścicieli może domagać się zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy wspólnej. Wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziału we współwłasności. W wyniku podziału fizycznego powstają nowe rzeczy. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. W doktrynie przyjmuje się jednak, że za datę nabycia nieruchomości lub prawa w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, tylko wówczas, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością a także, gdy zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 9 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 991/14 przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika. Tym samym za datę nabycia nieruchomości, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości, która przypadła danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę nabycia udziału w jej współwłasności. Problematyką objętą przedmiotowym wnioskiem zajął się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 listopada 2009 r. wydanym w sprawie sygn. akt II FSK 1489/08, w którym wskazał: Zniesienie współwłasności, w skład której wchodzi prawo własności nieruchomości może nastąpić w ten sposób, że każdy z współwłaścicieli nabędzie część nieruchomości lub też prawo własności którejś z nieruchomości, przy czym wartość tej rzeczy nie będzie przekraczała wartości udziału, a zatem nie powstanie obowiązek zapłaty dopłaty lub spłaty. Wówczas podmiot ten, pomimo uzyskania prawa własności nieruchomości, nie zwiększy swych aktywów majątkowych. Stąd też nie nabywa nieruchomości w rozumieniu określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odmienna sytuacja zachodzi wtedy, gdy podział majątku wspólnego następuje poprzez przyznanie współwłaścicielowi nieruchomości o wartości przekraczającej jego udział we współwłasności. Wówczas należy wyrównać udziały poprzez dopłatę lub spłatę. Zatem następuje wzrost aktywów majątku. W tej części bowiem, w której przyznana na wyłączną własność nieruchomość przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podmiot musi zapłacić odpowiednią kwotę tytułem wyrównania udziałów w postaci dopłaty pieniężnej. W tym zakresie niewątpliwie podatnik nabywa prawo własności nieruchomości w rozumieniu analizowanego przepisu. Reasumując należy stwierdzić, że przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8a) in fine ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika. Taki też podgląd prezentowany jest w orzecznictwie.

Z uwagi na powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że w wyniku zniesienia współwłasności działki nr 275/2, nr 161/1 oraz 161/2 dokonanego przez Wnioskodawcę i drugiego współwłaściciela (Pana S.), na podstawie aktu notarialnego z 23 grudnia 2013 r. każda ze stron czynności otrzymała działkę odpowiadającą wielkości posiadanego dotychczas udziału. Tym samym zniesienie współwłasności nieruchomości nie skutkowało nabyciem nieruchomości w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym nabycie nieruchomości stanowiącej działkę nr 275/2 przez Wnioskodawcę nastąpiło z datą zawarcia umowy sprzedaży, tj. 4 sierpnia 1999 r. Zatem pięcioletni termin, określony zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z końcem 2004 r. W konsekwencji sprzedaż działki nr 275/2 nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując należy stwierdzić, że przychód ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę nr 275/2 o powierzchni 0,28 ha nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie skutkuje obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodów, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Przede wszystkim należy wyjaśnić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości wiążą z datą jej nabycia. Nabycie rozumiane jest jako uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa). Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można odpłatnie lub nieodpłatnie.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została także przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy Kodeks cywilny nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że nabycie przez Wnioskodawcę udziału wynoszącego 1/2 w nieruchomości nr 275 nastąpiło 4 sierpnia 1999 r. (pozostały udział 1/2 nabył Pan S.). Następnie nieruchomość ta została podzielona na dwie działki, tj. działkę nr 275/1 o powierzchni 0,0019 ha i działkę nr 275/2 powierzchni 0,28 ha. Zniesienie współwłasności nastąpiło natomiast 23 grudnia 2013 r. i wskutek jego dokonania Wnioskodawca nabył działkę nr 275/2 o powierzchni 0,28 ha, a współwłaściciel (Pan S.) nabył działkę nr 161/1 o powierzchni 0,26 ha i działkę nr 161/2 o powierzchni 0,01 ha (działki te powstały w wyniku podziału działki nr 161 nabytej przez Wnioskodawcę i Pana S. w 1998 r. i w 1999 r. w udziałach po 1/2). Do zniesienia współwłasności nieruchomości doszło bez dopłat. W dalszej kolejności – 28 kwietnia 2016 r. – Wnioskodawca sprzedał nieruchomość nr 275/2. Wnioskodawca nie podał wprawdzie wartości tych trzech nieruchomości, niemniej podkreślił okoliczność dokonania zniesienia współwłasności bez dopłat wskazując, że wartość rynkowa działki nr 275/2 na dzień zniesienia współwłasności była nieznacznie większa od łącznej wartości rynkowej obu działek, które otrzymał Pan S., tj. działki nr 161/1 i działki nr 161/2.

W tym miejscu należy wskazać, że sam fakt podziału nieruchomości dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest nieistotny, jeżeli przez podział nieruchomości należy rozumieć proces mający na celu zyskanie korzystniejszej konfiguracji poszczególnych działek. Jeżeli bowiem właściciel (współwłaściciele) dokonują podziału nieruchomości nie mamy do czynienia z żadnym nabyciem, bo chodzi o nieruchomość, której ta osoba (te osoby) jest (są) już właścicielem (współwłaścicielami). Zatem sam podział nie stanowi więc nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Istotne natomiast w omawianej sprawie jest to, że w 2013 r. dokonano zniesienia współwłasności działek nr 275/2, nr 161/1 i nr 161/2.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.) – współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego – każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Jeżeli zatem w drodze zniesienia współwłasności współwłaściciel nabywa nieruchomości lub prawa ponad udział, który uprzednio posiadał to nabycie w drodze zniesienia współwłasności, w części przekraczającej posiadany udział, należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tej czynności oznacza to, że dla udziału w nieruchomości lub prawie nabytego w drodze zniesienia współwłasności ponad pierwotnie posiadany udział, dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

O tym zaś czy udział uległ powiększeniu nie decyduje subiektywne odczucie dotychczasowego współwłaściciela bądź wielkość (powierzchnia) nieruchomości, lecz obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych udziałów przed i po dokonaniu zniesienia współwłasności

Mając zatem na uwadze powyższe wyjaśnienia oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że skoro w konsekwencji zniesienia współwłasności dokonanego w 2013 r. i przyznania Wnioskodawcy na wyłączną własność działki nr 275/2 o powierzchni 0,28 ha, powiększył się nieznacznie stan majątku osobistego jaki przysługiwał uprzednio Wnioskodawcy we współwłasności w działkach nr 275/2, nr 161/1 i nr 161/2 (o ile rzeczywiście na dzień zniesienia współwłasności wartość rynkowa działki nr 275/2 była nieznacznie większa od łącznej wartości rynkowej działek nr 161/1 i nr 161/2), to zniesienie współwłasności dokonane w 2013 r. stanowi w przypadku Wnioskodawcy nowe nabycie. Oznacza to, że czynność zniesienia współwłasności z 2013 r. ma wpływ na określenie początku biegu terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Aby zaś dokładnie ustalić, w jakiej części nastąpiło nabycie – należy odwołać się do wartości rynkowej działki nr 275/2, którą Wnioskodawca otrzymał na wyłączną własność wskutek zniesienia współwłasności (m) i porównać ją z wartością rynkową udziału jaki Wnioskodawca posiadał łącznie w działkach nr 275/2, nr 161/1 i nr 161/2 przed zniesieniem współwłasności (n). Przy czym wartości winny być ustalone według cen rynkowych nieruchomości obowiązujących na dzień zniesienia współwłasności nieruchomości.

Przyrost majątku osobistego Wnioskodawcy stanowi wartość p (wielkość tę należy wyliczyć odejmując od wartości m wartość n).

Następnie otrzymaną różnicę (p) (czyli nadwyżkę wartości działki nr 275/2 otrzymanej w wyniku zniesienia współwłasności ponad wartość udziału 1/2 jaki Wnioskodawca posiadał w działkach nr 275/2, nr 161/1, nr 161/2) należy podzielić przez wartość działki nr 275/2 otrzymanej w wyniku zniesienia współwłasności oraz pomnożyć przez 100%, a zatem x% = \[(p:m)x100\]%. Otrzymany wynik wskaże jaki procent przychodu uzyskanego ze sprzedaży działki nr 275/2 odpowiada udziałowi nabytemu w 2013 r. i podlega opodatkowaniu.

Natomiast przychód ze sprzedaży w 2016 r. działki nr 275/2 przypadający na udział nabyty w 1999 r. wynoszący y% (100% minus x%) nie stanowi w ogóle źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu, gdyż 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynął już z końcem 2004 r.

Oznacza to, że Wnioskodawca sprzedając tę działkę w 2016 r. sprzedał zarówno udział nabyty w niej w 1999 r. jak i udział nabyty w drodze zniesienia współwłasności w 2013 r. Nie można więc przyjąć, że działka nr 275/2 została nabyta tylko w 1999 r. jak czyni to Wnioskodawca. Organ zauważa, że Wnioskodawca nie powinien porównywać wielkości działek, tylko winien porównywać ich wartości rynkowe, bowiem wielkość (powierzchnia) nie jest czynnikiem obiektywnym, albowiem sposób wyliczenia przychodu, od którego należny jest podatek dochodowy od osób fizycznych nie może opierać się na mierniku ilościowym, lecz wyłącznie na wartościach rynkowych – zgodnie ze wskazówkami, które Organ zawarł w niniejszej interpretacji.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego pojęcia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

W omawianej sprawie Wnioskodawca nie był zobowiązany do dokonania dopłaty na rzecz Pana S., a więc nabycie udziału w nieruchomości w wyniku zniesienia współwłasności miało charakter nieodpłatny.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. la pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. la pkt 3 ww. ustawy – w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e. W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 – podatnik jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Podsumowując, jeżeli w istocie wartość rynkowa działki nr 275/2 na dzień zniesienia współwłasności była nieznacznie większa niż łączna wartość działek nr 161/1 i 161/2, to Wnioskodawca powinien rozpoznać dwie daty nabycia tej działki – 1999 r. (udział y%) oraz 2013 r. (udział x%). Przychód przypadający na udział nabyty w 1999 r. nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, natomiast opodatkowaniu podlega przychód przypadający na udział nabyty w 2013 r. w wyniku zniesienia współwłasności. Podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia działki nr 275/2 określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży przypadającą na udział wynoszący x% nabyty w 2013 r., nieznaczny jak określił go Wnioskodawca – o ile odpowiada wartości rynkowej – pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy. Tak obliczony dochód, zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy, podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, chyba że zostaną spełnione wszystkie warunki zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest zobowiązany ani uprawniony do oceny dokumentów; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.