Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.207.2017.1.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-11
Teza: Czy częściowa refundacja składek na ubezpieczenie społeczne, tj. ubezpieczenie emerytalne i rentowe, stanowi przychód z działalności gospodarczej, w sytuacji kiedy składki na ubezpieczenie społeczne zaliczane są do kosztów podatkowych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przychód; refundacja; składki-składki na ubezpieczenie społeczne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2017 r. (data wpływu 27 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania refundacji składek na ubezpieczenie społeczne z PFRON – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą „\`(...)\`..”. Prowadzona przez Nią działalność gospodarcza stanowi, zgodnie z kodem PKD 64.92.Z - Pozostałe formy udzielania kredytów. Podatek dochodowy rozlicza na zasadach ogólnych (podatkowa księga przychodów i rozchodów). Jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawczyni posiada orzeczenie o znacznym stopniu niepełnosprawności. Decyzją ZUS z dnia 31 października 2016 r. została przyznana Wnioskodawczyni renta z tytułu częściowej niezdolności do pracy, do dnia 31 sierpnia 2017 r. Na Jej wniosek Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, przyznał na podstawie art. 25a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, pomoc publiczną - refundację składek na ubezpieczenie społeczne: 499,28 zł na ubezpieczenie emerytalne i 204,62 zł na ubezpieczenie rentowe, co daje w sumie kwotę 703,90 zł. Pomoc ta stanowi równowartość 165,97 euro i jest pomocą de minimis, spełniającą warunki określone w rozporządzeniu Komisji nr \`(...)\`.. z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i art. 88 Traktatu do pomocy de minimis. PEFRON nie wystawia z tego tytułu deklaracji PIT - 8C. Wnioskodawczyni płaci pełne składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które pomniejszają podstawę opodatkowania. Składki na ubezpieczenie społeczne są odliczane od dochodu, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy częściowa refundacja składek na ubezpieczenie społeczne, tj. ubezpieczenie emerytalne i rentowe, stanowi przychód z działalności gospodarczej, w sytuacji kiedy składki na ubezpieczenie społeczne zaliczane są do kosztów podatkowych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, częściowa refundacja składek na ubezpieczenie społeczne nie powinna stanowić Jej przychodu z działalności gospodarczej, gdyż otrzymane wsparcie w postaci refundacji składek ZUS z PFRON jest zwolnione z opodatkowania. Ma to miejsce w sytuacji, gdy składki zapłacone przez Wnioskodawczynię z własnych środków pieniężnych zostały zarachowane do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

Wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 13a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powołane wyżej przepisy dają osobom prowadzącym pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość wyboru w jaki sposób będą odliczać składki zapłacone na ubezpieczenie społeczne. Mogą dokonać tego poprzez odliczenie od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub poprzez bezpośrednie zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej poniesionych na ten cel wydatków.

Zgodnie z art. 25a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2046, z późn. zm.), fundusz refunduje osobie niepełnosprawnej wykonującej działalność gospodarczą obowiązkowe składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe do wysokości odpowiadającej wysokości składki, której podstawą wymiaru jest kwota określona w art. 18 ust. 8 oraz w art. 18a ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 963, z późn. zm.), z zastrzeżeniem ust. 1a.

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług (art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Jednocześnie, w myśl art. 14 ust. 3 pkt 3a ww. ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej, nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 45 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, obliczając podatek należny, dokonał odliczeń od dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku, a następnie otrzymał zwrot kwot (w całości lub w części), w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot, dolicza odpowiednio kwoty poprzednio odliczone.

Z powyższych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą mają możliwość wyboru, czy składki, opłacane przez nich na własne ubezpieczenie społeczne, zaliczać na bieżąco do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności, czy też odliczać od dochodu w składanym zeznaniu podatkowym, uwzględniając jednocześnie ich wysokość przy ustalaniu zaliczki na podatek dochodowy.

Wybór dokonany przez podatnika w powyższym zakresie ma decydujące znaczenie dla określenia skutków podatkowych otrzymania zwrotu (refundacji) opłaconych składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe, w tym także z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. W przypadku bowiem, gdy podatnik zalicza opłacane składki na bieżąco do kosztów uzyskania prowadzonej działalności, wartość zrefundowanych w późniejszym okresie składek stanowi dla tego podatnika przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w cyt. art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku natomiast, gdy podejmie on decyzję o odliczeniu ww. składek od dochodu, wartość zwróconych w roku podatkowym składek, na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 3a ww. ustawy nie stanowi przychodu z tej działalności, jednocześnie nie podlega także odliczeniu od dochodu, a jeżeli ich zwrot nastąpi w następnym roku podatkowym, to podlegają one doliczeniu do dochodu w zeznaniu podatkowym składanym za ten następny rok podatkowy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni otrzymuje z PFRON refundację zapłaconych składek ZUS. Wnioskodawczyni płaci pełne składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które odlicza od dochodu, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z kolei sformułowane przez Wnioskodawczynię pytanie odnosi się do możliwości zaliczenia zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że jeżeli zapłacone składki na ubezpieczenie społeczne zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to ich refundacja z PFRON stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Refundacja tych składek podlega opodatkowaniu stosownie do wybranej przez Wnioskodawczynię formy opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni, że sytuacji gdy składki zapłacone przez Nią z własnych środków pieniężnych zostały zarachowane do kosztów uzyskania przychodów, częściowa refundacja składek na ubezpieczenie społeczne nie stanowi Jej przychodu z działalności gospodarczej, gdyż kwota tej refundacji jest zwolniona z opodatkowania, należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo zauważyć należy, że w sytuacji gdy, zapłacone składki na ubezpieczenie społeczne zostały odliczone od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwotę refundacji składek na ubezpieczenie społeczne z PFRON Wnioskodawczyni winna doliczyć do dochodu na warunkach określonych w art. 45 ust. 3a ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k - 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.