Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4010.63.2021.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-30
Teza: w zakresie możliwości uznania za koszty bezpośrednio związane z przychodami wydatków z tytułu opłat zastępczych uiszczanych na podstawie wskazanych we wniosku przepisów oraz kar, nałożonych w związku z niezrealizowaniem obowiązków określonych we wskazanych we wniosku w ustawach
Słowa kluczowe: kara; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest:

\- prawidłowe w części dotyczącej możliwości uznania za koszty bezpośrednio związane z przychodami wydatków z tytułu opłat zastępczych uiszczanych na podstawie wskazanych we wniosku przepisów,

\- nieprawidłowe w części dotyczącej możliwości uznania za koszty bezpośrednio związane z przychodami wydatków z tytułu kar, nałożonych w związku z niezrealizowaniem obowiązków określonych we wskazanych we wniosku w ustawach.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

15 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości uznania za koszty bezpośrednio związane z przychodami wydatków z tytułu opłat zastępczych uiszczanych na podstawie wskazanych we wniosku przepisów oraz kar, nałożonych w związku z niezrealizowaniem obowiązków określonych we wskazanych we wniosku w ustawach. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 grudnia 2021 r. (wpływ 9 grudnia 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej X będącej jedną z największych niezależnych firm sektora paliwowego w Polsce. Spółka prowadzi działalność operacyjną w zakresie obrotu paliwami ciekłymi, w tym obrotu z zagranicą obejmującego import oraz nabycia wewnątrzwspólnotowe paliw ciekłych. Wnioskodawca posiada koncesje wydane decyzjami Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki na obrót paliwami ciekłymi (OPC) oraz obrót paliwami ciekłymi z zagranicą (OPZ).

W związku z realizowanym przywozem paliw ciekłych do Polski w celu ich dalszej odsprzedaży, Wnioskodawca posiada m.in.:

*   status podmiotu realizującego Narodowy Cel Wskaźnikowy (tzw. NCW) w rozumieniu ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (dalej jako: „ustawa BIO”);
*   status podmiotu realizującego Narodowy Cel Redukcyjny (tzw. NCR) w rozumieniu ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (dalej jako: „ustawa jakościowa”);
*   status podmiotu paliwowego w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (dalej jako: „ustawa EfE”).

Każda z powyższych ustaw przewiduje dla podmiotów przywożących paliwa w oparciu o koncesję OPZ oraz dokonujących ich dalszej odsprzedaży na terytorium kraju – ujęte w jej przepisach obowiązki (odpowiednio NCW w ustawie BIO, NCR w ustawie jakościowej oraz obowiązek efektywnościowy w ustawie EfE), które mogą być realizowane bądź „fizycznie”, tj. poprzez odpowiednie mechanizmy przewidziane w tych ustawach, bądź w dopuszczalny przepisami sposób alternatywny, tj. poprzez zapłatę na rzecz Skarbu Państwa odpowiednich opłat zastępczych (lub przewidzianych kar).

I tak:

W zakresie tzw. obowiązku NCW (ustawy BIO):

· obowiązek ten może zostać zrealizowany na wiele sposobów;

· podstawowymi sposobami są zapewnienie wymaganego przepisami udziału biokomponentów w paliwach ciekłych, np. etanolu w benzynach silnikowych oraz estrów metylowych w oleju napędowym;

· dodatkowo dopuszczalne jest realizowanie obowiązku NCW w drodze wprowadzania na rynek krajowy tzw. czystych biopaliw (B-100);

· dodatkowo, zgodnie z art. 23 ust. 1a i nast. ustawy BIO, w ograniczonym, ustalonym przepisami zakresie, zamiast realizować NCW „fizycznie” – każdy podmiot realizujący ten cel może uiścić tzw. opłatę zastępczą:

23.1a. Podmiot realizujący Narodowy Cel Wskaźnikowy może zrealizować obowiązek, o którym mowa w ust. 1, uiszczając opłatę zastępczą w wysokości określonej w ust. 6, jeżeli wykaże, że w roku kalendarzowym, którego dotyczył ten obowiązek, zrealizował Narodowy Cel Wskaźnikowy na minimalnym określonym poziomie;

1b. Minimalny poziom realizacji Narodowego Celu Wskaźnikowego, o którym mowa w ust. 1a, wynosi co najmniej 85% poziomu obowiązku, o którym mowa w ust. 1;

1ba. Minimalny poziom realizacji Narodowego Celu Wskaźnikowego na lata 2020-2022 wynosi 80%.

W zakresie tzw. obowiązku NCR (ustawy jakościowej):

· obowiązek ten również może zostać zrealizowany na wiele sposobów;

· podstawowymi sposobami są stosowanie biokomponentów w paliwach ciekłych oraz wprowadzanie na rynek krajowy tzw. czystych biopaliw (B-100) o odpowiedniej redukcji emisji CO2, ale również

· tzw. wspólne rozliczenie z innymi podmiotami realizującymi NCR (np. powszechną praktyką jest wspólne rozliczenie podmiotów importujących paliwa w postaci olejów napędowych i benzyn z podmiotami importującymi LPG o niższej emisyjności);

· tzw. UER-y tj. uprawnienia do redukcji emisji w sektorze wydobywczym (Upstream Emmission Reduction);

· dodatkowo natomiast, zgodnie z art. 37a i nast. ustawy jakościowej, w ograniczonym, ustalonym przepisami zakresie, zamiast realizować NCR „fizycznie” – każdy podmiot realizujący ten cel może uiścić tzw. opłatę zastępczą:

Art. 37a.1. Podmiot realizujący Narodowy Cel Redukcyjny może zrealizować obowiązek, o którym mowa w art. 30b ust. 1 i 2, uiszczając opłatę zastępczą w wysokości określonej w ust. 4, jeżeli wykaże, że w roku kalendarzowym, którego dotyczył ten obowiązek, zrealizował Narodowy Cel Redukcyjny na minimalnym określonym poziomie.

2\. Minimalny poziom realizacji Narodowego Celu Redukcyjnego, o którym mowa w ust. 1, wynosi:

a) 4,0% na 2021 r.;

b) 4,1% na 2022 r.;

c) 4,5% na 2023 r.;

d) 5,0% na 2024 r.

3\. Minimalny poziom, o którym mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 2.

4\. Opłatę zastępczą, o której mowa w ust. 1, oblicza się według wzoru:

Oz = Soz x Ooz x Woz,

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

Oz – wysokość opłaty zastępczej, wyrażoną w złotych \[zł\],

Soz – odpowiednio:

1) 116,00 złotych za tonę ekwiwalentu dwutlenku węgla \[zł/tCO2eq\] w 2021 r.,

2) 135,00 złotych za tonę ekwiwalentu dwutlenku węgla \[zł/tCO2eq\] w 2022 r.,

3) 157,00 złotych za tonę ekwiwalentu dwutlenku węgla \[zł/tCO2eq\] w 2023 r.,

4) 182,00 złotych za tonę ekwiwalentu dwutlenku węgla \[zł/tCO2eq\] w 2024 r.,

Ooz – wartość niewykonanego obowiązku, o którym mowa w art. 30b ust. 1 i 2, wyrażoną w tonach ekwiwalentu dwutlenku węgla w przeliczeniu na jednostkę energii \[tC02eq/MJ\], z dokładnością do dziesięciu miejsc po przecinku,

Woz – odpowiednio wartość opałową lub energetyczną paliw ciekłych, biopaliw ciekłych, gazu skroplonego (LPG), sprężonego gazu ziemnego (CNG), skroplonego gazu ziemnego (LNG) lub wodoru, rozporządzanych przez dokonanie jakiejkolwiek czynności prawnej lub faktycznej skutkującej trwałym wyzbyciem się tych paliw na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub zużytych na potrzeby własne na tym terytorium, oraz energii elektrycznej sprzedawanej odbiorcy końcowemu lub zużywanej na potrzeby własne, liczoną za rok, w którym podmiot ten nie zrealizował obowiązku, o którym mowa w art. 30b ust. 1 i 2, wyrażoną w jednostkach energii \[MJ\].

W zakresie tzw. obowiązku EfE (ustawy EfE):

· obowiązek ten również może zostać zrealizowany na wiele sposobów; podstawowymi sposobami są: realizacja tzw. przedsięwzięć służących poprawie efektywności energetycznej u odbiorcy końcowego; uzyskanie i przedstawienie do umorzenia Prezesowi URE świadectw efektywności energetycznej (tzw. białych certyfikatów); realizacja tzw. programów dofinansowań;

· dodatkowo natomiast, zgodnie z art. 11 ustawy EfE w ustalonym przepisami zakresie, zamiast realizować obowiązki EfE „fizycznie” – każdy podmiot realizujący ten cel może uiścić tzw. opłatę zastępczą:

1\. Obowiązek, o którym mowa w art. 10 ust. 1, w zakresie: 30% tego obowiązku za 2016 r., 20% tego obowiązku za 2017 r., 10% tego obowiązku za 2018 r. - podmiot zobowiązany może zrealizować, uiszczając opłatę zastępczą.

1a. Obowiązek, o którym mowa w art. 10 ust. 1, w zakresie: 20% tego obowiązku za 2021 r. i 2022 r., 10% tego obowiązku za 2023 r., 2024 r. i 2025 r. - podmiot, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 6, może zrealizować, uiszczając opłatę zastępczą.

2\. Podmiot zobowiązany może również zrealizować obowiązek, o którym mowa w art. 10 ust. 1, za 2016 r., 2017 r. i 2018 r., uiszczając opłatę zastępczą w zakresie wyższym niż wskazany w ust. 1, jeżeli wykaże, że w roku kalendarzowym, którego dotyczy ten obowiązek, składał zlecenia kupna praw majątkowych wynikających ze świadectw efektywności energetycznej w transakcjach sesyjnych, lecz z powodu niewystarczającej liczby ofert sprzedaży tych praw lub gdy oferowana cena tych praw była wyższa niż jednostkowa opłata zastępcza, o której mowa w art. 12 ust. 2 i 3, nie nabył praw na sześciu sesjach w ciągu roku kalendarzowego, którego dotyczy obowiązek, o którym mowa w art. 10 ust. 1.

3\. Podmiot zobowiązany może również zrealizować obowiązek, o którym mowa w art. 10 ust. 1, za każdy rok, w tym w zakresie wyższym niż określony w ust. 1a, uiszczając opłatą zastępczą, jeżeli w transakcjach sesyjnych w ciągu roku kalendarzowego, którego dotyczy obowiązek, o którym mowa w art. 10 ust. 1, nie nabył praw majątkowych wynikających ze świadectw efektywności energetycznej z uwagi na fakt, że cena praw majątkowych wynikających z tych świadectw była wyższa niż wysokość jednostkowej opłaty zastępczej, o której mowa w art. 12 ust. 2 i 3, lub z uwagi na niewystarczającą liczbę ofert sprzedaży tych praw.

Cechami wspólnymi wszystkich powyższych opłat jest to, że:

· uiszczane są one przez podmiot zobowiązany samodzielnie, w przewidzianych przepisami terminach, wraz ze składaniem odpowiednich deklaracji i sprawozdań oraz bez konieczności wydawania w tym zakresie decyzji przez właściwy organ (Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki),

· pod względem samych „przepływów pieniężnych” moment ich uiszczania (zapłaty na rzecz Skarbu Państwa) może nastąpić w okresach późniejszych niż rok kalendarzowy (okres rozliczeniowy), którego opłaty te dotyczą, ale

· są one pod względem celowościowym i merytorycznym możliwe do precyzyjnego powiązania z okresami, których dotyczą (np. opłata zastępcza uiszczana w 2022 r. z tytułu realizacji NCW za 2021 r. itp.).

Teoretycznie również może zdarzyć się w przyszłości, iż z jakichkolwiek powodów Spółce może nie udać się zrealizować poszczególnych opisanych powyżej celów (np. ze względu na nieprzewidziane okoliczności dot. pandemii COVID-19). Taka sytuacja nie miała dotychczas miejsca, niemniej nie można jej całkowicie wykluczyć na przyszłość.

Wszystkie opisane powyżej ustawy przewidują, iż w razie niezrealizowania któregokolwiek z obowiązków – właściwy organ (w każdym wypadku jest to Prezes Urzędu Regulacji Energetyki) może nałożyć na podmiot obowiązany do realizacji obowiązku, przewidziane tymi ustawami kary.

Cechami wspólnymi wszystkich powyższych kar jest to, że:

· ich wysokość ustalana jest w drodze decyzji przez właściwy organ (Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki),

· pod względem samych „przepływów pieniężnych” moment ich uiszczania (zapłaty na rzecz Skarbu Państwa) może nastąpić w okresach późniejszych niż rok kalendarzowy (okres rozliczeniowy), którego opłaty te dotyczą, ale

· są one pod względem celowościowym i merytorycznym możliwe do precyzyjnego powiązania z okresami, których dotyczą (np. kara za niezrealizowanie obowiązku EfE za 2021 r. może zostać wymierzona w 2024 r. itp.).

Celem niniejszego wniosku jest uzyskanie potwierdzenia od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zasad uwzględniania powyższych opłat zastępczych oraz potencjalnych kar w kosztach uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku CIT, tj. na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 1992, Nr 21, poz. 86 ze zm.; dalej jako: „u.p.d.o.p.”).

W uzupełnieniu Wniosku wskazali Państwo, że z tytułu każdego z opisanych we wniosku obowiązków, tj. zarówno z tytułu realizacji Narodowego Celu Wskaźnikowego (dalej jako: „NCW”), Narodowego Celu Redukcyjnego (dalej jako: „NCR”), realizacji efektywności energetycznej jako podmiot paliwowy, za ich niezrealizowanie Prezes Urzędu Regulacji Energetyki (dalej jako: „Prezes URE”) bądź Dyrektor Generalny Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa (dalej jako: „DGKOWR”) ma możliwość nałożenia na Spółkę kar pieniężnych.

W zakresie NCW:

*   kary pieniężne reguluje ustawa z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1355) rozdział 7;
*   W zakresie prowadzonej przez Spółkę działalności (obrót paliwami ciekłymi w kraju oraz obrót paliwami ciekłymi z zagranicą – import oraz nabycia wewnątrzwspólnotowe) kara może zostać nałożona za taką działalność jak:

­ art. 33 ust. 1 pkt 2a oraz pkt 2b – nieprzedstawienie Prezesowi URE lub wprowadzanie go w błąd w zakresie dokumentów i informacji dotyczących realizacji NCW;

­ art. 33 ust. 1 pkt 2b – niezapewnienie w danym roku kalendarzowym minimalnego udziału innych paliw odnawialnych (w rzeczywistości B100) lub biokomponentów zawartych w paliwach ciekłych lub biopaliwach ciekłych;

­ art. 33 ust. 1 pkt 5b – niezapewnienie w danym roku kalendarzowym minimalnego udziały biokomponentów zawartych w paliwach ciekłych stosowanych we wszystkich rodzajach transportu;

­ art. 33 ust. 1 pkt 6a – wystawienie poświadczenia dla biokomponentów zawartych w paliwach, które zostały już wykorzystane do realizacji NCW;

­ art. 33 ust. 1 pkt 8 – nie złożenie w terminie Dyrektorowi Generalnemu Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa sprawozdania kwartalnego;

­ art. 33 ust. 1 pkt 8a oraz pkt 8aa – nie złożenie w terminie Prezesowi URE sprawozdania kwartalnego oraz rocznego z tytułu realizacji NCW, bądź podanie w tych sprawozdaniach nieprawdziwych danych;

­ art. 33 ust. 1 pkt 8d – nie przekazanie wraz z ww. sprawozdaniami oryginałów wystawionych świadectw potwierdzających spełnienie kryteriów zrównoważonego rozwoju przez biokomponenty zaliczone do realizacji NCW;

­ art. 33 ust. 1 pkt 8e – wystawienie świadectwa, w którym ilość biokomponentów zawartych w paliwach rozporządzonych przez dokonanie jakiejkolwiek czynności prawnej lub faktycznej skutkującej trwałym wyzbyciem się paliw na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub zużytych na potrzeby własne na tym terytorium, które mają być zaliczone do realizacji Narodowego Celu Wskaźnikowego, jest większa niż ilość wskazana w poświadczeniach lub w dokumentach.

Z tytułu naruszenia powyższych obowiązków na Spółkę mogą być nałożone kary w stałej kwocie (5000 zł) oraz zależne od wielkości importu bądź nabyć wewnątrzwspólnotowych.

W zakresie NCR:

*   kary pieniężne reguluje ustawa z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 133) rozdział 3a;
*   W zakresie prowadzonej przez Spółkę działalności (obrót paliwami ciekłymi w kraju oraz obrót paliwami ciekłymi z zagranicą – import oraz nabycia wewnątrzwspólnotowe) kara może zostać nałożona za taką działalność jak:

­ art. 35a pkt 7 – niezapewnienie minimalnej wartości ograniczenia emisji gazów cieplarnianych w cyklu życia paliw ciekłych, biopaliw ciekłych, gazu skroplonego LPG;

­ art. 35a pkt 8 – nie złożenie w terminie Prezesowi URE sprawozdania rocznego z tytułu realizacji NCR, bądź podał w tym sprawozdaniu nieprawdziwe dane;

­ art. 35a pkt 12 oraz pkt 13 – nieprzedstawienie Prezesowi URE lub wprowadzanie go w błąd w zakresie dokumentów i informacji dotyczących realizacji NCR;

­ art. 35b ust. 1 – w przypadku wspólnej realizacji z innymi podmiotami (gdy podmiot samodzielnie rozliczy realizację NCR) – niezapewnienie minimalnej wartości ograniczenia emisji gazów cieplarnianych w cyklu życia paliw ciekłych, biopaliw ciekłych, gazu skroplonego LPG.

Z tytułu naruszenia powyższych obowiązków na Spółkę mogą być nałożone kary w stałej kwocie (5000 zł) oraz zależne od wielkości importu bądź nabyć wewnątrzwspólnotowych.

W zakresie efektywności energetycznej:

*   kary pieniężne reguluje ustawa z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2166) rozdział 6;
*   W zakresie prowadzonej przez Spółkę działalności (obrót paliwami ciekłymi w kraju oraz obrót paliwami ciekłymi z zagranicą – import oraz nabycia wewnątrzwspólnotowe) kara może zostać nałożona za taką działalność jak:

­ art. 39 ust. 1 pkt 1 – nierealizowanie przedsięwzięć energetycznych służących efektywności energetycznej u odbiorcy końcowego;

­ art. 39 ust. 1 pkt 2 – nieuiszczanie opłaty zastępczej;

­ art. 39 ust. 1 pkt 3 – nieprzedkładanie towarowemu domowi maklerskiemu lub domowi maklerskiemu deklaracji o ilości energii elektrycznej lub gazu ziemnego lub przedkładanie jej niezgodnie ze stanem faktycznym;

­ art. 39 ust. 1 pkt 4 – nieprzedkładanie podmiotowi paliwowemu wymaganych informacji lub przedkładanie ich niezgodnie ze stanem faktycznym;

­ art. 39 ust. 1 pkt 5 – zawiadamiając Prezesa URE o zakończeniu przedsięwzięcia lub przedsięwzięć tego samego rodzaju, udziela nieprawdziwych lub wprowadzających w błąd informacji;

­ art. 39 ust. 1 pkt 6 – nie przedstawia do umorzenia w terminie świadectw efektywności energetycznej;

­ art. 39 ust. 1 pkt 7 – nie przeprowadza audytu energetycznego przedsiębiorstwa.

Z tytułu naruszenia powyższych obowiązków na Spółkę mogą być nałożone kary pieniężne zależne od rodzaju oraz stopniu naruszenia.

Jak wskazano we wniosku, w razie wystąpienia którejkolwiek z przytoczonych powyżej kar – będzie ona związana z działaniami podejmowanymi w celu uzyskania przychodów w konkretnym okresie rozliczeniowym (konkretnym okresie sprawozdawczym, tj. roku kalendarzowym lub kwartale kalendarzowym).

Oczywiście wystąpienie (nałożenie) kary oznaczać będzie, że Spółce nie udało się zrealizować w pełni danego obowiązku (np. nabyła zbyt małą ilość biokomponentów lub nie zdążyła w danym okresie rozliczeniowym zblendować takich biokomponentów z paliwami ciekłymi).

Wskazania wymaga fakt, iż może wystąpić sytuacja, w której mimo dołożenia przez Spółkę należytej staranności przy prowadzeniu działalności, dojdzie do uchybienia danemu obowiązkowi z przyczyn niezależnych od Spółki (np. w wyniku awarii trakcji kolejowej dojdzie do opóźnienia w dostawie biokomponentów do bazy paliw, a przez to dojdzie do opóźnienia względem planowanego harmonogramu ich dodawania do paliw ciekłych).

Wówczas kara nakładana w trybie ustawy o biokomponentach i biopaliwach ciekłych będzie pochodną starań o realizację danego obowiązku, które nie zakończą się sukcesem z powodów niezależnych od Spółki.

Podobnie sytuacja może wyglądać w zakresie obowiązków dot. NCR oraz obowiązków EfE.

Podsumowując – w przypadku poszczególnych kar gdyby w przyszłości miało dojść do ich nałożenia, byłyby one również możliwe do precyzyjnego powiązania z okresem (rokiem kalendarzowym, będącym jednocześnie okresem sprawozdawczym dla danego obowiązku), którego miał dotyczyć przychód, do uzyskania którego Spółka dążyła.

**Pytania**

1.  Czy w świetle przepisów ustawy o CIT, w tym art. 15 ust. 4b oraz 4c tej ustawy wskazane powyżej opłaty zastępcze powinny być traktowane jako tzw. koszty bezpośrednie (bezpośrednio związane z przychodami), tj. powinny być:

· potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, jeśli zostały poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego;

· potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie, jeśli zostaną poniesione po tym dniu?

Dla precyzji Wnioskodawca zwraca się o udzielenie odpowiedzi w odniesieniu do każdej z opłat zastępczych oddzielnie, tj.:

1a) w odniesieniu do opłaty zastępczej przewidzianej w ustawie BIO;

1b) w odniesieniu do opłaty zastępczej przewidzianej w ustawie jakościowej;

1c) w odniesieniu do opłaty zastępczej przewidzianej w ustawie EfE.

1.  Czy w świetle przepisów ustawy o CIT, w tym art. 15 ust. 4b oraz 4c tej ustawy wskazane powyżej kary (gdyby doszło do ich nałożenia w drodze decyzji Prezesa URE) powinny być traktowane jako tzw. koszty bezpośrednie (bezpośrednio związane z przychodami), tj. powinny być:

· potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, jeśli zostały poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego;

· potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie, jeśli zostaną poniesione po tym dniu?

Dla precyzji Wnioskodawca zwraca się o udzielenie odpowiedzi w odniesieniu do każdej z kar oddzielnie, tj.:

2a) w odniesieniu do kary przewidzianej w ustawie BIO;

2b) w odniesieniu do kary przewidzianej w ustawie jakościowej;

2c) w odniesieniu do kary przewidzianej w ustawie EfE.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1. W świetle przepisów ustawy o CIT, w tym art. 15 ust. 4b oraz 4c tej ustawy, wszystkie wskazane powyżej opłaty zastępcze powinny być traktowane jako tzw. koszty bezpośrednie (bezpośrednio związane z przychodami), tj. powinny być:

· potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, jeśli zostały poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego;

· potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie, jeśli zostaną poniesione po tym dniu.

Ad 2. W świetle przepisów ustawy o CIT, w tym art. 15 ust. 4b oraz 4c tej ustawy, wszystkie wskazane powyżej kary (gdyby doszło do ich nałożenia w drodze decyzji Prezesa URE) powinny być traktowane jako tzw. koszty bezpośrednie (bezpośrednio związane z przychodami), tj. powinny być:

· potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, jeśli zostały poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego;

· potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie, jeśli zostaną poniesione po tym dniu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Art. 15. ust. 1 u.p.d.o.p. zawiera definicję kosztu uzyskania przychodów, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Kosztami uzyskania przychodów są więc nie tylko koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, ale też zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów. Nie ulega wątpliwości, że poniesienie przez Spółkę opłaty zastępczej w związku z niezrealizowaniem każdego z opisanych obowiązków (NCW, NCR, EfE) jest immanentnie związane z zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów, jakim jest możliwość dalszego prowadzenia działalności w zakresie przywozu paliw ciekłych do Polski.

W przypadku nieuiszczenia opłaty zastępczej Wnioskodawcy mogłaby zostać nawet cofnięta koncesja na wykonywanie działalności (np. dla NCW zgodnie z art. 41 ust. 2b pkt. 5 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo Energetyczne) – co oznaczałoby konieczność całkowitego zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej.

Jednocześnie opłata zastępcza nie została wskazana w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., który to przepis zawiera katalog kosztów, które nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów. Tym samym, poniesienie opłaty zastępczej przez Spółkę bez wątpienia spełnia warunki do uznania tego wydatku za koszt uzyskania przychodów.

Art. 15 ust. 4b oraz 4c u.p.d.o.p. definiują zasady ujmowania kosztów bezpośrednich:

*   ust. 4b – Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1\. sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2\. złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

*   ust. 4c – Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Należy przy tym wskazać, iż pojęcie kosztów bezpośrednich jest interpretowane dość szeroko, tj. w praktyce odnoszone jest ono do każdego przypadku, gdy dany rodzaj wydatku daje się funkcjonalnie (celowościowo) przyporządkować do określonego strumienia przychodów.

Przykładowo w wyroku z dnia 9 października 2012 r., I SA/Wr 869/12 wskazano:

„\[\`(...)\`\] koszty bezpośrednie są to wydatki, które pozostają w związku funkcjonalnym z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika. Istota tego związku polega na tym, że poniesienie tych wydatków przyczynia się wprost osiągnięciu konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym.

Mogą to być koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, a także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tę działalność (sygn. akt III SA/Wa 515/09, publ. LEX nr 511301). Z kolei w innym orzeczeniu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, że przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu, bowiem bezpośrednie powiązanie kosztu z przychodem może wystąpić tylko wtedy, gdy zostanie osiągnięty przychód, o czym świadczy dyspozycja art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p, nakazująca rozpoznać koszt bezpośrednio związany z przychodami w tym roku podatkowym, w którym osiągnięty został odpowiadający jemu przychód.

Innymi słowy, jeśli uzyskanie przychodu wprost zależy od poniesienia danego kosztu, koszt ten będzie można rozliczyć dopiero w momencie wystąpienia przychodu. Taki związek pomiędzy kosztem warunkującym uzyskanie przychodu a tym przychodem określa się mianem bezpośredniego”.

Koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem są to więc wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia przez Wnioskodawcę konkretnych przychodów. Należeć do nich będą m.in. koszty charakterystyczne dla rodzaju działalności prowadzonej przez Spółkę, w tym przypadku opisane opłaty zastępcze – bowiem wszystkie one warunkują uzyskiwanie przez Spółkę przychodów z działalności gospodarczej i jako takie powinny być rozpoznawane jako koszty podatkowe w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Jednocześnie, wydatki te można wprost powiązać z konkretnym przychodem osiągniętym w konkretnym roku podatkowym. Ponieważ dotyczą realizacji przywozów w konkretnych latach (okresach rozliczeniowych) to tym samym są powiązane z przychodami uzyskiwanymi za te właśnie okresy.

Dlatego też stanowią one koszty bezpośrednio związane z przychodami, dla których moment potrącenia został uregulowany w art. 15 ust. 4b oraz 4c ustawy o CIT.

Stanowisko takie było wyrażane w interpretacjach podatkowych o sygn.:

­ 0111-KDIB2-1.4010.103.2018.1.BJ;

­ 2461-IBPB-1-2.4510.903.2016.l.ANK;

­ IBPB-1-3/4510-602/15/SK;

­ 1462-IPPB5.4510.1003.2016.1.RS;

­ 1462-IPPB5.4510.870.2016.2.BC.

W ocenie Wnioskodawcy, tożsame konkluzje powinny mieć zastosowanie dla ewentualnych kar ustalanych w oparciu o regulacje poszczególnych przytoczonych ustaw (BIO, jakościowej oraz EfE).

W przypadku poszczególnych kar, gdyby w przyszłości miało dojść do ich nałożenia, byłyby one również możliwe do precyzyjnego powiązania z okresem (rokiem kalendarzowym, będącym jednocześnie okresem sprawozdawczym dla danego obowiązku), którego kary takie miałyby dotyczyć.

Jedyną różnicą w przypadku ponoszenia wydatków tytułem wspomnianych kar, mając na uwadze, iż wysokość takich kar byłaby pochodną stanowiska zajmowanego przez Prezesa URE – byłby moment ich ponoszenia, najczęściej znacznie późniejszy niż moment uiszczania opłat zastępczych.

Oczywiście Spółka nie zamierza uchybiać jakimkolwiek ciążącym na niej obowiązkom, niemniej gdyby z powodów, na które może ona nie mieć wpływu – miało dojść do braku możliwości zrealizowania któregokolwiek z opisanych obowiązków, wówczas Spółka ponosiłaby wydatek z tytułu kary zapewne dopiero po uprawomocnieniu się rozstrzygnięcia i jej nałożeniu (a więc zapewne kilka lat po zakończeniu okresu, którego taka hipotetyczna kara miałaby dotyczyć).

Poza powyższą różnicą, wydatki tytułem kar wykazują cechy zbliżone do opłat zastępczych (są odpowiednio wyższe od tych opłat), w związku z czym powinny być również w analogiczny sposób traktowane na gruncie ustawy CIT, a więc powinny być traktowane jako tzw. koszt bezpośredni (w rozumieniu art. 15 ust. 4b oraz 4c ustawy CIT).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

*   prawidłowe w części dotyczącej możliwości uznania za koszty bezpośrednio związane z przychodami wydatków z tytułu opłat zastępczych uiszczanych na podstawie wskazanych we wniosku przepisów,
*   nieprawidłowe w części dotyczącej możliwości uznania za koszty bezpośrednio związane z przychodami wydatków z tytułu kar, nałożonych w związku z niezrealizowaniem obowiązków określonych we wskazanych we wniosku w ustawach.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa CIT”):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy CIT, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku przyczynowego z osiąganymi przychodami lub zabezpieczeniem ich źródła, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4-4e ustawy CIT.

W przepisie art. 15 ust. 4 ustawy CIT określono, że:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Jednakże w myśl art. 15 ust. 4b ustawy CIT:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

– są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 4c ustawy CIT:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest ich ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym w roku ich związania z odpowiadającym im przychodem, chyba że koszty bezpośrednie zostały poniesione po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym (nie późniejszym jednak niż termin określony do złożenia zeznania podatkowego) – w takim przypadku są one potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczą.

Zasada potrącalności kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami zawarta została w art. 15 ust. 4d ustawy CIT, który stanowi, że:

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Stosownie do art. 15 ust. 4e ustawy CIT:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f–4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zgodnie z wyżej wskazanymi zasadami, data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania kosztów z przychodem podatkowym.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, w związku z realizowanym przywozem paliw ciekłych do Polski w celu ich dalszej odsprzedaży, posiadają Państwo m.in.:

*   status podmiotu realizującego Narodowy Cel Wskaźnikowy (tzw. NCW) w rozumieniu ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (dalej jako: „ustawa BIO”);
*   status podmiotu realizującego Narodowy Cel Redukcyjny (tzw. NCR) w rozumieniu ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (dalej jako: „ustawa jakościowa”);
*   status podmiotu paliwowego w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (dalej jako: „ustawa EfE”).

Każda z powyższych ustaw przewiduje dla podmiotów przywożących paliwa w oparciu o koncesję OPZ oraz dokonujących ich dalszej odsprzedaży na terytorium kraju – ujęte w jej przepisach obowiązki (odpowiednio NCW w ustawie BIO, NCR w ustawie jakościowej oraz obowiązek efektywnościowy w ustawie EfE), które mogą być realizowane bądź „fizycznie”, tj. poprzez odpowiednie mechanizmy przewidziane w tych ustawach, bądź w dopuszczalny przepisami sposób alternatywny, tj. poprzez zapłatę na rzecz Skarbu Państwa odpowiednich opłat zastępczych.

Cechami wspólnymi wszystkich powyższych opłat jest to, że:

­ uiszczane są one przez podmiot zobowiązany samodzielnie, w przewidzianych przepisami terminach, wraz ze składaniem odpowiednich deklaracji i sprawozdań oraz bez konieczności wydawania w tym zakresie decyzji przez właściwy organ (Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki),

­ pod względem samych „przepływów pieniężnych” moment ich uiszczania (zapłaty na rzecz Skarbu Państwa) może nastąpić w okresach późniejszych niż rok kalendarzowy (okres rozliczeniowy), którego opłaty te dotyczą, ale

­ są one pod względem celowościowym i merytorycznym możliwe do precyzyjnego powiązania z okresami, których dotyczą (np. opłata zastępcza uiszczana w 2022 r. z tytułu realizacji NCW za 2021 r. itp.).

Wszystkie opisane powyżej ustawy przewidują, iż w razie niezrealizowania któregokolwiek z obowiązków – właściwy organ może nałożyć na podmiot obowiązany do realizacji obowiązku, przewidziane tymi ustawami kary, których wysokość ustalana jest w drodze decyzji przez właściwy organ (Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki).

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że uiszczenie opłat zastępczych przewidzianych w ustawie BIO, ustawie jakościowej oraz w ustawie EfE związane jest niewątpliwie z uzyskaniem przez Państwa przychodów, a zatem wydatki poniesione z tego tytułu spełniają przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT. Osiągnięcie przychodu z tytułu przywozu paliw ciekłych do Polski jest możliwe wyłącznie w przypadku spełnienia wymagań, określonych w przywołanych wyżej ustawach lub uiszczenia opłat zastępczych. Widoczny jest więc związek funkcjonalny wskazujący na niezbędność i celowość ponoszonych kosztów.

Przyjmując zatem definicję kosztu bezpośredniego przedstawioną powyżej należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Państwa na opłaty zastępcze określone w ustawie BIO, ustawie jakościowej oraz w ustawie EfE, jako możliwe do powiązania z okresami, których dotyczą, stanowią koszty bezpośrednie. Koszty te są zatem potrącalne w roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody. W sytuacji ich poniesienia po zakończonym roku podatkowym (po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego albo złożenia zeznania podatkowego) – są one potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczą.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie możliwości uznania za koszty bezpośrednio związane z przychodami wydatków z tytułu opłat zastępczych uiszczanych na podstawie ustawy BIO, ustawy jakościowej oraz ustawy EfE – należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii związanej z możliwością zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ewentualnych kar, określonych w ustawie BIO, ustawie jakościowej oraz w ustawie EfE, należy wskazać, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 18 ustawy CIT:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów grzywien i kar pieniężnych orzeczonych w postępowaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym i w sprawach o wykroczenia oraz odsetek od tych grzywien i kar.

Jak wynika z art. 33 ust. 9 ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1355 ze zm.):

Karę pieniężną, o której mowa w ust. 1, wymierza, w drodze decyzji administracyjnej:

1) w zakresie pkt 1-2, 3-3b, 8, 8b, 8f i 9 – Dyrektor Generalny Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa;

2) w zakresie pkt 4 – wojewódzki inspektor Inspekcji Handlowej właściwy ze względu na miejsce przeprowadzenia kontroli;

3) w zakresie pkt 2a, 2b, 4a, 5, 5b, 6a, 8a, 8aa, 8d i 8e – Prezes Urzędu Regulacji Energetyki.

Zgodnie z art. 33 ust. 12 powołanej ustawy:

Do egzekucji kar pieniężnych stosuje się przepisy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Stosownie do art. 35d ust. 1 ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (Dz. U. z 2021 r. poz. 133 ze zm.):

Karę pieniężną wymierza:

1) podmiotom, o których mowa w art. 35a w pkt 1-3, 5, 6 i 9-11, wojewódzki inspektor Inspekcji Handlowej właściwy ze względu na miejsce przeprowadzenia kontroli,

2) podmiotom, o których mowa w art. 35a pkt 7, 8, 12 i 13, Prezes Urzędu Regulacji Energetyki,

\- w drodze decyzji.

W myśl art. 35e ust. 2 powołanej ustawy:

Do egzekucji kar pieniężnych stosuje się przepisy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Jak stanowi art. 39 ust. 2 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. z 2021 r. poz. 2166):

Karę pieniężną, o której mowa w ust. 1, wymierza Prezes URE, w drodze decyzji.

Zgodnie z art. 42 ust. 3 wskazanej ustawy:

Do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 i 1598). Kara pieniężna podlega ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 716 ze zm.):

Prezes Urzędu Regulacji Energetyki jest centralnym organem administracji rządowej.

Odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy należy zauważyć, że ewentualne kary, które mogą zostać nałożone na Spółkę przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki w drodze decyzji z tytułu naruszenia przepisów ustawy o biokomponentach i biopaliwach ciekłych, ustawy o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw oraz ustawy o efektywności energetycznej, będą stanowić w istocie kary nałożone w postępowaniu administracyjnym, o których mowa w przywołanym wcześniej art. 16 ust. 1 pkt 18 ustawy CIT. Co oznacza, że nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko w części odnoszącej się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu kar określonych w ustawie BIO, ustawie jakościowej oraz w ustawie EfE, należało uznać za nieprawidłowe.

Mając na uwadze fakt, że opisane przez Państwa kary nie spełniają przesłanek do uznania ich za koszty uzyskania przychodów, bezzasadne jest odnoszenie się do momentu zaliczenia ww. kar do kosztów podatkowych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\` Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).