Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.199.2020.2.WL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-25
Teza: brak zastosowania art. 113 ust. 1 ustawy VAT do Wnioskodawcy, wyliczenie kwoty, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy VAT,
Słowa kluczowe: limit-limit obrotu; lokal-lokal mieszkalny; lokal-lokal użytkowy; media; najem; refaktura
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2020 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 29 kwietnia 2020 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku zastosowania art. 113 ust. 1 ustawy VAT do Wnioskodawcy,

*   wyliczenia kwoty, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy VAT,

– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku zastosowania art. 113 ust. 1 ustawy VAT do Wnioskodawcy,

*   wyliczenia kwoty, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy VAT.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 29 kwietnia 2020 r., o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania i własnego stanowiska oraz o opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca, który nie jest podatnikiem podatku VAT, uzyskuje przychody z najmu lokali mieszkalnych i lokali usługowych. W umowach z najemcami Wnioskodawca zastrzegł, że najemcy z tytułu najmu zobowiązani są do zapłaty co miesiąc czynszu najmu lokalu w stałej wysokości. Oprócz czynszu za najem lokalu Wnioskodawca w umowach najmu zastrzegł, że najemca zobowiązuje się dodatkowo (jako osobne opłaty obok czynszu za najem lokalu) do pokrywania opłat eksploatacyjnych takich jak: a) centralne ogrzewanie, energia elektryczna, gaz, ciepła woda - opłat objętych podatkiem VAT w stawce 23% b) woda zimna i odprowadzanie ścieków - opłat objętych podatkiem VAT w stawce 8% c) wywóz śmieci - opłat zwolnionych z podatku VAT. Wnioskodawca wybrał, w roku podatkowym 2020, opodatkowanie przychodów z najmu na zasadzie 8,5% ryczałtu ewidencjonowanego od przychodów na podstawie przepisów ustawy z dnia 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U z 2019 r. poz. 43) jako osoba fizyczna osiągająca przychody z tytułu umowy najmu niebędącego działalnością gospodarczą. Kwota czynszu najmu jest stała i wynika wprost z umowy, a kwota opłat eksploatacyjnych (prąd, gaz, woda, śmieci, ogrzewanie) jest zmienna i wynika ze zużycia przez najemców oraz faktur gestorów mediów refakturowanych na najemców. Na mocy interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia …2019 r nr … wydanej na wniosek Wnioskodawcy - tylko kwota czynszu wskazanego w umowie najmu stanowi przysporzenie majątkowe dla Wnioskodawcy, a tym samym generuje przychód do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Natomiast wymienione przez Wnioskodawcę opłaty dodatkowe, związane z użytkowaniem lokali, do ponoszenia których zobowiązani są, zgodnie z zawartą umową najmu - najemcy, nie stanowią dla Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego. Czynsz ten jest - zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 (w zakresie lokali mieszkalnych) - zwolniony przedmiotowo z VAT. Najem prywatny nie ma charakteru pomocniczego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał:

Na pytanie Organu nr 1: „Czy Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT?” Wnioskodawca odpowiedział: „w chwili obecnej Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, ale będzie nim z chwilą utraty prawa do takiego zwolnienia lub rezygnacji ze zwolnienia.”

Na pytanie Organu nr 2: „Czy Wnioskodawca korzystał/korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.)?” Wnioskodawca odpowiedział: „Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ponieważ wartość sprzedaży nie przekroczyła u Wnioskodawcy łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł.”

Na pytanie Organu nr 3: „Czy Wnioskodawca utracił ww. zwolnienie lub zrezygnował z ww. zwolnienia? Jeśli tak, to należy podać dokładną datę utraty tego zwolnienia lub rezygnacji z tego zwolnienia.” Wnioskodawca odpowiedział: „Wnioskodawca nie utracił dotychczas zwolnienia, ponieważ wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. i nie zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.”

Na pytanie Organu nr 4: „Czy Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w 2019 r., jeżeli tak to należy wskazać, czy wartość sprzedaży Wnioskodawcy za 2019 r. przekroczyła kwotę 200.000 zł?” Wnioskodawca odpowiedział: „Wnioskodawca nie prowadził w 2019 r. działalności gospodarczej, a przychód-obrót z najmu prywatnego, nie będącego działalnością gospodarczą, w 2019 r. nie przekroczył kwoty 200.000 zł.”

Na pytanie Organu nr 5: „Jeżeli Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w 2019 r. należy wskazać, czy wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w 2019 r., nie przekroczyła kwoty 200.000,00 zł?” Wnioskodawca odpowiedział: „Wnioskodawca nie prowadził w 2019 r. działalności gospodarczej, a wartość sprzedaży z najmu prywatnego, niebędącego działalnością gospodarczą w 2019 r., nie przekroczyła 200.000 zł”

Na pytanie Organu nr 6: „Czy Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej wykonywał/wykonuje inne usługi, niż usługi będące przedmiotem niniejszego wniosku? Jeśli tak, należy wskazać jakie oraz czy korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT i na podstawie jakich przepisów?” Wnioskodawca odpowiedział: „wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, uzyskuje przychód-obrót z najmu prywatnego niebędącego działalnością gospodarczą i poza najmem nie wykonuje żadnych innych usług.”

Na pytanie Organu nr 7: „Czy Wnioskodawca wykonywał/wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.” Wnioskodawca odpowiedział: „Wnioskodawca nie wykonywał i nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.”

Na pytanie Organu nr 8: „Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą?” Wnioskodawca odpowiedział: „Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej.”

Na pytanie Organu nr 9: „Czy opłaty eksploatacyjne, takie jak:

1.  centralne ogrzewanie, energia elektryczna, gaz, ciepła woda (opłaty objęte podatkiem VAT w stawce 23%),
2.  woda zimna i odprowadzanie ścieków (opłaty objęte podatkiem VAT w stawce 8%),są opodatkowane w jednakowy sposób w odniesieniu do lokali mieszkalnych i usługowych? Jeżeli są opodatkowane odmiennie, należy wskazać jak, oraz których lokali tj. mieszkalnych czy usługowych dotyczą ww. informacje zawarte w przedmiotowym wniosku?”

Wnioskodawca odpowiedział: „wymienione opłaty za media otrzymywane od gestorów tychże mediów są opodatkowane w jednakowy sposób w odniesieniu do lokali mieszkalnych i usługowych.”

Na pytanie Organu nr 10: „Wnioskodawca wskazał w przedmiotowym wniosku, iż opłata za wywóz śmieci jest zwolniona z podatku VAT, należy wskazać podstawę prawną tego zwolnienia.” Wnioskodawca odpowiedział: „Podstawa prawa zwolnienia wynika z uchwały nr \`(...)\`Rady Miejskiej w \`(...)\` z dnia \`(...)\` w sprawie wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, ustalenia stawki tej opłaty dla nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy oraz ustalenia stawki opłaty za pojemnik lub worek przeznaczony do zbierania odpadów komunalnych (Dziennik Urzędowy Województwa \`(...)\` z \`(...)\` r., poz. \`(...)\`), która stanowi w § 1 pkt 2, że ustala się miesięczną stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi zbieranymi i odbieranymi w sposób selektywny w wysokości \`(...)\` zł za jednego mieszkańca. Uchwała w żadnym ze swoich przepisów nie wskazuje, że ww. kwota jest kwotą netto do której należy doliczyć podatek VAT jak również nie wskazuje, że jest to kwota już zawierająca w sobie podatek VAT w jakiejkolwiek stawce.”

Na pytanie Organu nr 11: „Czy czynsz najmu lokali usługowych jest zwolniony przedmiotowo z VAT? Jeżeli tak należy wskazać podstawę prawną tego zwolnienia.” Wnioskodawca odpowiedział: „Czynsz najmu lokali usługowych jest zwolniony z VAT do czasu gdy Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W sytuacji gdy wnioskodawca utraci zwolnienie lub zrezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – czynsz najmu lokali usługowych objęty będzie podatkiem VAT w stawce 23%.”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie nr 2 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy art. 113 ustawy o VAT ma zastosowanie do Wnioskodawcy uzyskującego przychód z najmu prywatnego niebędącego działalnością gospodarczą i gdy Wnioskodawca nie jest w zakresie najmu prywatnego przedsiębiorcą?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 będzie negatywna – to czy do wysokości 200.000 zł obrotu od którego zależy prawo do zwolnienia z VAT z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawca winien przyjąć kwotę obrotu na który składają się:
    1.  kwoty łącznego, uzyskiwanego z najmu prywatnego, czynszu najmu lokali zwolnionych z VAT i opłat za media objętych podatkiem VAT;
    2.  kwoty refakturowanych opłat za media objętych podatkiem VAT oraz czynszu od lokali usługowych, który po wejściu wnioskodawcy w VAT będzie od kwoty netto powiększony o 23% VAT;
    3.  kwoty łącznego uzyskiwanego z najmu prywatnego czynszu najmu lokali mieszkalnych i usługowych (usługowych bez podatku VAT) oraz opłat za media w relacji netto (bez podatku VAT) przy czym w zakresie tychże opłat za media – z wyłączeniem opłat za media, które są refakturowane na rzecz najemców?

Zdaniem Wnioskodawcy (do pytania nr 2 ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku):

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, który nie jest przedsiębiorcą wpisanym do Centralnej Informacji Działalności Gospodarczej przepis art. 113 ust. 1 ustawy o VAT nie będzie miał zastosowania, gdyż przepisy rozdziału I działu XII ustawy wprost dotyczy regulacji odnoszących się do przedsiębiorców, którym nie jest Wnioskodawca. Zatem nawet w przypadku osiągnięcia przez Wnioskodawcę przychodu z najmu lokali mieszkalnych i usługowych w kwocie przekraczającej limit ustawowy 200.000 zł bez podatku z art. 113 ust. 1 uprawniającego do zwolnienia – Wnioskodawca nie będzie zobligowany do zarejestrowania się jako czynny podatnik VAT.

Ad. 2.

Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 będzie negatywna tj. w wypadku ustalenia, że art. 113 ust. 1 ustawy o VAT ma zastosowanie do Wnioskodawcy, to w ocenie Wnioskodawcy do wysokości obrotu 200.000 zł od którego zależy prawo do zwolnienia z VAT z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawca winien przyjąć kwoty łącznego uzyskiwanego z najmu prywatnego czynszu najmu lokali mieszkalnych i usługowych (usługowych bez podatku VAT) oraz opłat za media w relacji netto (bez podatku VAT) przy czym w zakresie tychże opłat za media – z wyłączeniem opłat za media, które są refakturowane na rzecz najemców.

Takie rozwiązanie będzie zgodne z tym, że kwota czynszu wskazanego w umowie najmu i nierefakturowane opłaty za media stanowią przysporzenie majątkowe dla Wnioskodawcy, a tym samym generują obrót stanowiący podstawę, której kwotowe nieprzekroczenie jest ustawowym zwolnieniem Wnioskodawcy z tzw. wejścia w VAT.

Natomiast wymienione przez Wnioskodawcę opłaty dodatkowe, związane z użytkowaniem lokali (refakturowane opłaty za media), do ponoszenia których zobowiązani są, zgodnie z zawartą umową najmu – najemcy, nie stanowią dla Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego i nie powinny być wliczane do podstawy obrotu od którego uzależnione jest ustawowe prawo do zwolnienia o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Odbiorcą świadczenia musi być inny podmiot niż wykonujący usługę.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Z powyższego przepisu wynika, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. W świetle uregulowań art. 8 ust. 2a ustawy, należy przyjąć, że nawet jeśli podmiot faktycznie nie świadczy usługi (osobiście nie wykonuje czynności), jednakże pośrednio bierze udział w jej świadczeniu to dla potrzeb podatku od towarów i usług, takie zachowanie jest traktowane na równi ze świadczeniem konkretnej usługi. Podmiot ten staje się zatem podatnikiem ze wszystkimi, wynikającymi z tego, konsekwencjami, tj. w szczególności powinien opodatkować i udokumentować tę usługę według zasad dla niej przewidzianych.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Jak stanowi art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z treści przywołanego wyżej art. 2 pkt 6 ustawy, wynika, że towarami są między innymi wszelkie postacie energii w tym energii elektrycznej, gazu i energii cieplnej oraz chłodniczej. Oznacza to, że w przypadku wykonywania świadczeń dotyczących tych mediów na gruncie podatku od towarów i usług będziemy mieć do czynienia z dostawą towarów. Jeśli chodzi o inne media (objęte zakresem opodatkowania), będzie to świadczenie usług.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Jedną z generalnych zasad na gruncie podatku od towarów i usług jest bowiem to, że czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy wykonane są przez podatnika.

Z treści art. 15 ust. 1 wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zatem definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określaną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy tym, z art. 15 ust. 2 ustawy jednoznacznie wynika, iż pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym przypadku decydujące znaczenie ma ciągłość wykorzystywania majątku. Wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych ma miejsce przede wszystkim poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne, np. w najem, dzierżawę itp. Przy czym przez ciągłość wykorzystywania składników majątku rozumieć należy także wykorzystanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę. Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Zatem najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i świadczony jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że charakter usług najmu wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez względu na to, czy przedmiot najmu stanowi własność prywatną.

W konsekwencji najem nieruchomości – zarówno mieszkalnych, jak i usługowych – należy uznać za świadczony w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, i stanowi on odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Przepis art. 113 ust. 2 ustawy stanowi, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych

– jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

1.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Jak stanowi art. 113 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności - przed dniem wykonania tej czynności.

W myśl natomiast art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Zgodnie z art. 113 ust. 9 ustawy zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, który nie jest podatnikiem podatku VAT, uzyskuje przychody z najmu lokali mieszkalnych i lokali usługowych. W umowach z najemcami Wnioskodawca zastrzegł, że najemcy z tytułu najmu zobowiązani są do zapłaty co miesiąc czynszu najmu lokalu w stałej wysokości. Oprócz czynszu za najem lokalu Wnioskodawca w umowach najmu zastrzegł, że najemca zobowiązuje się dodatkowo (jako osobne opłaty obok czynszu za najem lokalu) do pokrywania opłat eksploatacyjnych takich jak: a) centralne ogrzewanie, energia elektryczna, gaz, ciepła woda - opłat objętych podatkiem VAT w stawce 23%, b) woda zimna i odprowadzanie ścieków - opłat objętych podatkiem VAT w stawce 8%, c) wywóz śmieci - opłat zwolnionych z podatku VAT. Kwota czynszu najmu jest stała i wynika wprost z umowy, a kwota opłat eksploatacyjnych (prąd, gaz, woda, śmieci, ogrzewanie) jest zmienna i wynika ze zużycia przez najemców oraz faktur gestorów mediów refakturowanych na najemców. Czynsz w zakresie lokali mieszkalnych jest - zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 zwolniony przedmiotowo z VAT. Czynsz najmu lokali usługowych jest zwolniony z VAT do czasu gdy Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W sytuacji gdy wnioskodawca utraci zwolnienie lub zrezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy – czynsz najmu lokali usługowych objęty będzie podatkiem VAT w stawce 23%.Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, ponieważ wartość sprzedaży nie przekroczyła u Wnioskodawcy łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy art. 113 ustawy o VAT ma zastosowanie do Wnioskodawcy (pytanie nr 1), a także – w przypadku uznania, że art. 113 ust. 1 ustawy o VAT ma zastosowanie do Wnioskodawcy – sposobu wyliczenia kwoty, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy VAT (pytanie nr 2).

Jak wskazano wyżej, najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zaś Wnioskodawca świadcząc przedmiotowe usługi działa jako podatnik podatku od towarów i usług.

Artykuł 113 ustawy ma zastosowanie do wszystkich podatników prowadzących działalność gospodarczą, w tym także do Wnioskodawcy, gdyż jak wyżej stwierdzono, najem – także najem prywatny lokali mieszkalnych i usługowych, należy uznać za świadczony w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i stanowi on odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednakże, mając na uwadze, że wartość sprzedaży Wnioskodawcy za rok 2019 nie przekroczyła 200.000 zł, w 2020 roku Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy do czasu gdy wartość jego sprzedaży w 2020 roku nie przekroczy 200.000 zł. Wnioskodawca może także zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie wyliczenia wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy należy wskazać, że:

Jak stanowi art. 288 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), dalej: Dyrektywa 2006/112/WE, kwota obrotu stanowiąca punkt odniesienia dla zastosowania procedury przewidzianej w niniejszej sekcji obejmuje następujące kwoty, z wyłączeniem VAT:

*   wartość dostaw towarów i świadczenia usług, o ile są one opodatkowane;

*   wartość transakcji zwolnionych z prawem do odliczenia VAT zapłaconego na poprzednim etapie zgodnie z art. 110 i 111, art. 125 ust. 1, art. 127 i art. 128 ust. 1;

*   wartość transakcji zwolnionych zgodnie z art. 146-149 oraz art. 151, 152 i 153;

*   wartość transakcji związanych z nieruchomościami, transakcji finansowych, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b-g oraz usług ubezpieczeniowych, chyba że transakcje te mają charakter transakcji pomocniczych.

Zbycie materialnych lub niematerialnych dóbr inwestycyjnych przedsiębiorstwa nie jest jednak uwzględniane przy obliczaniu obrotu,

Z cytowanego brzmienia art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy wynika, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 nie wlicza się m.in. obrotu z tytułu odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku (na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy), jednakże z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Natomiast za czynności związane z nieruchomościami, należy uznać nie tylko usługi stricte dotyczące nieruchomości, ale wszelkie czynności, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Powyższe pośrednio można wywieść z Dyrektywy 2006/112/WE gdzie w art. 47 przewidziano, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

W Memorandum Wyjaśniającym do artykułu 9 (2) (a) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (będącego odpowiednikiem art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE) wskazano, że opodatkowanie usług związanych z nieruchomościami, jest bardziej racjonalne w miejscu, w którym dana nieruchomość się znajduje. Należy zatem uznać, że wprowadzenie takiego rozwiązania miało przede wszystkim zapewnić realizację podstawowej zasady wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada opodatkowania transakcji w miejscu faktycznej konsumpcji towaru lub usługi. Efekt czynności związanych z nieruchomościami jest bowiem w większości przypadków wykorzystywany w miejscu lokalizacji nieruchomości.

Z cytowanego brzmienia art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy wynika, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 nie wlicza się m.in. obrotu z tytułu odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku - na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy - jednakże z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Niewątpliwie, świadczenia Wnioskodawcy, za które pobiera on wskazane w opisie sprawy opłaty, tj. czynsz najmu oraz opłaty eksploatacyjne, związane są ściśle z wykorzystywaniem, używaniem i użytkowaniem nieruchomości. Dostawa świadczeń, za które Wnioskodawca pobiera opłaty – bez nieruchomości – nie może być bowiem realizowana.

Analizując treść art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy, wskazać ponadto należy, że „Słownik języka polskiego PWN” pod redakcją prof. Stanisława Dubisza, Warszawa 2008, definiuje słowo „transakcja” jako operację handlową dotyczącą kupna lub sprzedaży towarów lub usług albo umowę handlową na kupno lub sprzedaż towarów lub usług i samo zawarcie takiej umowy.

Podkreślić również należy, że ustawodawca zarówno w ustawie, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia „charakter pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem normy. Dopiero gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych. Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa – http://synonim.net/synonim/pomocniczy), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający”.

Przepisy unijnej dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”.

Także w wersji francuskiej VI Dyrektywy użyto określenia „accessoire”, a w wersji niemieckiej „Hilfsumsaetze”, co wskazuje, że w analizowanym kontekście istotne jest, aby były to czynności poboczne, czy też pomocnicze do zasadniczej działalności podatnika (wspomniane powyżej trzy wersje językowe VI Dyrektywy są kompatybilne i wskazują na pomocniczy, poboczny charakter omawianych czynności). Podobnie, polska wersja językowa Dyrektywy 2006/112/WE, która zastąpiła VI Dyrektywę, odstępuje od sformułowania „transakcje sporadyczne” i określa omawiane czynności jako „transakcje pomocnicze”.

Transakcje pomocnicze zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli dana działalność stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze. Aby więc ocenić, czy określona transakcja ma charakter „pomocniczy”, należy wziąć pod uwagę to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że najem prywatny nie ma charakteru pomocniczego.

Przenosząc powołane przepisy na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, wypełniają dyspozycję art. 5 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zatem wpisują się w działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca, najemcy z tytułu najmu zobowiązani są do zapłaty co miesiąc czynszu najmu lokalu w stałej wysokości. Oprócz czynszu za najem lokalu w umowach najmu zastrzegł, że najemca zobowiązuje się dodatkowo (jako osobne opłaty obok czynszu za najem lokalu) do pokrywania opłat eksploatacyjnych takich jak:

1.  centralne ogrzewanie, energia elektryczna, gaz, ciepła woda - opłat objętych podatkiem VAT w stawce 23% ,
2.  woda zimna i odprowadzanie ścieków - opłat objętych podatkiem VAT w stawce 8%,
3.  wywóz śmieci - opłat zwolnionych z podatku VAT.

W świetle powyższych okoliczności, odnosząc ww. rozważania do przedstawionego we wniosku opisu sprawy, należy stwierdzić, że w oparciu o przepis art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy, Wnioskodawca winien wliczać do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, wartość sprzedaży uzyskanej z tytułu świadczonych usług najmu lokali mieszkalnych i lokali usługowych tj. zarówno wartość czynszu najmu tych lokali jak i wartość opłat eksploatacyjnych, obejmujących: centralne ogrzewanie, energię elektryczną, gaz, ciepłą wodę, wodę zimną i odprowadzanie ścieków, wywóz śmieci.

Jest to bowiem obrót dotyczący transakcji związanych z nieruchomościami, które nie są u Wnioskodawcy transakcjami pomocniczymi.

Bez znaczenia jest przy tym to, że częściowo – jak np. w przypadku czynszu najmu lokali mieszkalnych – jest to obrót ze sprzedaży zwolnionej z VAT.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Należy wskazać, iż tut. Organ, wydając interpretację, nie dokonywał oceny prawidłowości stosowanych przez Wnioskodawcę stawek dla najmu lokali oraz opłat eksploatacyjnych.

Tut. Organ wskazuje, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników, na podstawie przestawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, dotyczą zatem konkretnych stanów faktycznych, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Należy zauważyć, że powołana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna nr … nie dotyczy podatku od towarów i usług – tym samym pozostaje ona bez wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.