Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-418/15/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-07-22
Teza: Interpretacja dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie usług polegających na instalacji oświetlenia ewakuacyjnego na klatkach schodowych i korytarzach, wymianie hydrantów, wymianie wykładzin znajdujących się w pokojach i korytarzach, przeglądzie technicznym hydrantów, przeglądzie technicznym stolarki okienno-drzwiowej, przeglądzie instalacji ppoż. w obiektach budowlanych.
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; usługi-usługi budowlano-montażowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2015 r. (data wpływu 13 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 16 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie usług polegających na instalacji oświetlenia ewakuacyjnego na klatkach schodowych i korytarzach, wymianie hydrantów, wymianie wykładzin znajdujących się w pokojach i korytarzach, przeglądzie technicznym hydrantów, przeglądzie technicznym stolarki okienno-drzwiowej, przeglądzie instalacji ppoż. w obiektach budowlanych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 16 lipca 2015 r. o wydanie indywidualnej interpretacji dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie usług polegających na instalacji oświetlenia ewakuacyjnego na klatkach schodowych i korytarzach, wymianie hydrantów, wymianie wykładzin znajdujących się w pokojach i korytarzach, przeglądzie technicznym hydrantów, przeglądzie technicznym stolarki okienno-drzwiowej, przeglądzie instalacji ppoż. w obiektach budowlanych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zamierza Pan świadczyć usługi, polegające na: instalacji oświetlenia ewakuacyjnego na klatkach schodowych i korytarzach, wymianie hydrantów znajdujących się na korytarzach, wymianie wykładzin w pokojach i korytarzach, przeglądach technicznych hydrantów, przeglądach technicznych stolarki okienno-drzwiowej, przeglądach instalacji ppoż. Usługi te będą wykonywane w obiektach budowlanych: hotele, sanatorium, akademik.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 16 lipca 2015 r. poinformował Pan, że stawka preferencyjna zastosowana zostanie do wyszczególnionych robót w przypadku: budynków sanatoryjnych, hoteli, akademików, z wyłączeniem hoteli i akademików w częściach związanych z lokalami użytkowymi

Ponadto wskazał Pan klasyfikację PKOB dla obiektów budowlanych, w których świadczone będą ww. usługi:

*   PKOB 1130 – budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych,
*   PKOB 1264 – budynki instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi, sanatoria, szpitale długoterminowego lecznictwa, szpitale psychiatryczne, przychodnie, poradnie, żłobki, ośrodki pomocy społecznej dla matki i dziecka.

Ww. stawkę zamierza Pan zastosować do następujących usług:

*   instalacja oświetlenia ewakuacyjnego na klatkach schodowych i korytarzach,
*   wymiana hydrantów znajdujących się na korytarzach,
*   wymiana wykładzin znajdujących się w pokojach i korytarzach,
*   przeglądy techniczne hydrantów,
*   przeglądy techniczne stolarki okienno-drzwiowej,
*   przeglądy instalacji ppoż.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowym jest zastosowanie stawki 8% VAT do usług, które będą wykonywane przez Pana firmę, a polegających na instalacji oświetlenia ewakuacyjnego na klatkach schodowych i korytarzach, wymianie hydrantów znajdujących się na korytarzach, wymianie wykładzin w pokojach i korytarzach, przeglądzie technicznym hydrantów, przeglądzie technicznym stolarki okienno-drzwiowej, przeglądzie instalacji ppoż. w obiektach budowlanych, takich jak: hotele, sanatorium, akademik?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi (aktualnie) 23%, chyba że przepisy ustawy bądź przepisy wykonawcze do niej przewidują możliwość zastosowania innej (niższej) stawki podatku albo zwolnienia podatkowego. W obecnym stanie prawnym obniżona stawka podatku może być zastosowana do budownictwa objętego społecznym programem budownictwa mieszkaniowego. Przysługuje ona w zasadzie wyłącznie na podstawie ustawy (w przepisach wykonawczych zawarto pewne wyjątkowe przypadki stosowania stawki 8% w budownictwie, jednakże nie mają one znaczenia w realiach niniejszej sprawy).

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT obniżoną stawkę podatku stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 12b. Z kolei obiekty budownictwa mieszkaniowego zostały zdefiniowane w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT jako budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (vide: rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) - Dz. U. nr 112. poz. 1316 ze zm.). Natomiast w dziale 11 PKOB wskazano następujące budynki mieszkalne

*   PKOB 111- budynki mieszkalne jednorodzinne,
*   PKOB 112 - budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe,
*   PKOB 113 - budynki zbiorowego zamieszkania - klasa ta obejmuje m.in. budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp.

Usługi, które będą wykonywane przez firmę Wnioskodawcy polegać będą na instalacji oświetlenia ewakuacyjnego na klatkach schodowych i korytarzach, wymianie hydrantów znajdujących się na korytarzach, wymianie wykładzin w pokojach i korytarzach, przeglądach technicznych hydrantów, przeglądach technicznych stolarki okienno-drzwiowej, przeglądach instalacji ppoż. Usługi te będą wykonywane w obiektach budowlanych: hotele, sanatorium, akademik.

Z powyższych regulacji wynika więc, że dla zastosowania 8% stawki VAT na mocy art. 41 ust. 12 ustawy o VAT istotne znaczenie mają dwa elementy, tj. zakres wykonanych robót budowlanych (muszą one dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy, robót konserwacyjnych budynków lub ich dostawy) oraz klasyfikacja obiektów, w których te roboty zostały wykonane (budynki lub ich części, do których odnoszą się ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w powyższym rozumieniu).

W przypadku niespełnienia jednej z ww. przesłanek brak jest możliwości skorzystania z preferencyjnej 8% stawki podatku.

Odnosząc się do remontu w budynkach zbiorowego zamieszkania, Wnioskodawca zauważył, że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „remontu”, do którego odnosi się art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Dlatego też w tym zakresie, zdaniem Wnioskodawcy trzeba przywołać przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 zm.). W myśl art. 3 pkt 8 Prawa budowlanego pod pojęciem remontu należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Budynki zbiorowego zamieszkania (wśród których wymieniono m.in. internaty) to według PKOB budynki mieszkalne sklasyfikowane w dziale 113, a więc obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte 8% stawką VAT.

Reasumując, w przypadku świadczenia usług remontowych w pomieszczeniach mieszkalnych znajdujących się w budynku internatu zastosowanie ma preferencyjna stawka VAT w wysokości 8%. Trzeba jednak w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT wskazując na obiekty budownictwa mieszkaniowego korzystające z preferencyjnej stawki VAT dokonał wyłączenia z zakresu zastosowania tej stawki dla znajdujących się w budynkach mieszkalnych lokali użytkowych.

Definicję pojęcia „lokal użytkowy” zawiera § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. nr 75, poz. 690 ze zm.). W myśl tej definicji „lokalem użytkowym” jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. „Mieszkanie” w rozumieniu powyższych przepisów to zespół pomieszczeń mieszkalnych (czyli pokoje w mieszkaniu, a także sypialnie i pomieszczenia do dziennego pobytu ludzi w budynku zamieszkania zbiorowego) i pomocniczych (pomieszczenie znajdujące się w obrębie mieszkania lub lokalu użytkowego służące do celów komunikacji wewnętrznej, higieniczno-sanitarnych, przygotowywania posiłków, z wyjątkiem kuchni zakładów żywienia zbiorowego, a także do przechowywania ubrań, przedmiotów oraz żywności), mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego, Natomiast „pomieszczenie techniczne” to pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12 ww. rozporządzenia). Z kolei „pomieszczenie gospodarcze” to pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 rozporządzenia).

W przypadku usługi remontu w lokalach użytkowych mieszczących się w budynkach zbiorowego zamieszkania (np. internatach), to usługa ta podlega opodatkowaniu według 23% stawki VAT.

Natomiast w przypadku świadczenia usług remontowych zarówno w pomieszczeniach mieszkalnych, jak i lokalach użytkowych, mieszczących się w budynkach zbiorowego zamieszkania, zastosowanie prawidłowej stawki podatku uzależnione będzie od postanowień umowy dotyczącej wykonania robót budowlanych Jeżeli przedmiotem umowy będą roboty budowlane w budynkach zbiorowego zamieszkania jako całości-to należna stawka będzie wynosiła 8%. Jeżeli jednak w umowie zostanie wskazane, że roboty budowlane dotyczyć będą poszczególnych części budynku, tj. powierzchni mieszkalnych i odrębnie powierzchni niemieszkalnych (lokali użytkowych), wówczas w odniesieniu do usług wykonywanych w części mieszkalnej zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku, natomiast do usług wykonywanych w części niemieszkalnej - 23% stawka VAT.

Stawka preferencyjna zastosowana będzie do wyszczególnionych robót w przypadku: budynków sanatoryjnych, hoteli, akademików, z wyłączeniem hoteli i akademików w częściach związanych z lokalami użytkowymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 5a ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W świetle art. 41 ust. 12a ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Dla zastosowania obniżonej 8% stawki podatku od towarów i usług znaczenia ma nie tylko zakres wykonywanych prac, ale także zaklasyfikowanie obiektu budowlanego do obiektów budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym, którego dotyczą te prace.

Przepis art. 2 pkt 12 ww. ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa oraz roboty budowlane, dlatego też w tym zakresie należy posiłkować się przepisami zawartymi w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.).

W myśl art. 3 ww. ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   budowie – należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (pkt 6),
*   robotach budowlanych – należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (pkt 7),
*   przebudowie – należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; (…) (pkt 7a).

Poprzez podanie klasyfikacji ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, wprowadzonej w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

W myśl ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w cyt. art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, to:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu;
*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112), w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122),
*   budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem w dziale 12 sklasyfikowane zostały budynki niemieszkalne, a w niej, do klasy 1264 zaliczono budynki szpitali i zakładów opieki medycznej.

Klasa ta obejmuje:

*   budynki instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi,
*   sanatoria, szpitale długoterminowego lecznictwa, szpitale psychiatryczne, przychodnie, poradnie, żłobki, ośrodki pomocy społecznej dla matki i dziecka,
*   szpitale kliniczne,
*   szpitale więzienne i wojskowe,
*   budynki przeznaczone do termoterapii, wodolecznictwa, rehabilitacji, stacje krwiodawstwa, laktaria, kliniki weterynaryjne, itp.,
*   budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.

Klasa nie obejmuje: domów opieki społecznej (bez opieki medycznej) dla ludzi starszych lub niepełnosprawnych, itp. (PKOB 1130).

Posłużenie się przez ustawodawcę wyrazem „ex” oznacza, że z klasy 1264 PKOB tylko budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych itp. będzie korzystała z obniżonej stawki podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynności wykonywane przez podatnika uznać można za budowę, remont, modernizację, termomodernizację, przebudowę obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Podkreślić należy, że pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi opodatkowanych stawką obniżoną należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową (art. 41 ust. 1 ustawy). Stosowanie stawki podstawowej ma zatem charakter reguły ogólnej. Dlatego wszelkie wyjątki od tej reguły powinny być interpretowane w sposób ścisły, równocześnie zgodnie z celami realizowanymi przez te odstępstwa oraz zgodnie z zasadą neutralności i powszechności VAT.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania preferencyjnej stawki podatku 8 %, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy obiektów budowlanych lub ich części bądź ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z powyższych przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi, polegające na instalacji oświetlenia ewakuacyjnego na klatkach schodowych i korytarzach, wymianie hydrantów znajdujących się na korytarzach, wymianie wykładzin w pokojach i korytarzach, przeglądach technicznych hydrantów, przeglądach technicznych stolarki okienno-drzwiowej, przeglądach instalacji ppoż. Usługi te będą wykonywane w obiektach budowlanych takich jak: hotele, sanatorium, akademik. Dla niniejszych obiektów Wnioskodawca wskazał klasyfikację PKOB 1130- dla hoteli i akademików, zaś dla sanatorium - PKOB 1264.

Zatem biorąc pod uwagę powyższe, odnosząc się do usług świadczonych w hotelach i akademikach, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że usługi polegające na instalacji oświetlenia ewakuacyjnego na klatkach schodowych i korytarzach, wymianie hydrantów znajdujących się na korytarzach, wymianie wykładzin w pokojach i korytarzach, jeżeli wykonywane będą w ramach remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy w obiektach budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym lub ich częściach opodatkowane będą stawką podatku 8%, na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy, z uwzględnieniem treści art. 41 ust. 12c ustawy.

Odnosząc się z kolei do usług świadczonych przez Wnioskodawcę w budynku sanatorium, stwierdzić należy, że preferencyjna stawka opodatkowania została przewidziana dla usług m.in. budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy wykonywanych w obiektach sklasyfikowanych w PKOB w klasie 1264 w sytuacji, gdy w obiektach tych będzie świadczona przez instytucję ochrony zdrowia usługa zakwaterowania (cel mieszkaniowy) z opieką lekarską i pielęgniarską.

Obowiązek prawidłowego zakwalifikowania budynku do właściwej klasy PKOB, w związku z koniecznością zastosowania prawidłowej stawki podatku od towarów i usług przy świadczeniu usług budowlanych związanych z jego budową, remontem, modernizacją, termomodernizacją czy przebudową ciąży na wykonawcy.

Powyższe stanowisko potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 stycznia 2011 r. sygn. akt I FSK 248/10, w którym stwierdził między innymi, że: „Wojewódzki Sąd Administracyjny prawidłowo uznał, że pod pojęciem „budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych” należy rozumieć takie budynki, w których podstawową działalnością jest zakwaterowanie osób, a opieka medyczna jest zagwarantowana dodatkowo, ubocznie. Słusznie też Sąd I instancji zwrócił uwagę, że inne obiekty służące działalności mającej na celu ochronę zdrowia, jak np. szpitale czy sanatoria nie zostały ujęte przez ustawodawcę wśród obiektów, w przypadku których ma zastosowanie art. 41 ust. 12a u.p.t.u. Przepis ten odwołuje się do klasy PKOB ex 1264, w której bez wątpienia „Budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.”(tiret szóste) ujęte zostały obok, lecz odrębnie od takich budynków jak: „Budynki instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi” (tiret pierwsze), „Sanatoria, szpitale długoterminowego lecznictwa, szpitale psychiatryczne, przychodnie, poradnie, żłobki, ośrodki pomocy społecznej dla matki i dziecka” (tiret drugie), „Szpitale kliniczne” (tiret trzecie), „Szpitale więzienne i wojskowe” (tiret czwarte), czy „Budynki przeznaczone do termoterapii, wodolecznictwa, rehabilitacji, stacje krwiodawstwa, laktaria, kliniki weterynaryjne, itp.” (tiret piąte). (\`(...)\`) w wyszczególnieniu klasy PKOB 1264 „Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej”, (\`(...)\`) kategoria obiektów, do której ustawodawca ograniczył możliwość zastosowania preferencyjnej stawki VAT charakteryzuje się właśnie tym, że, nawet jeśli koniecznym elementem dodatkowym jest obsługa lekarska i pielęgniarska, podstawowym celem, któremu mają służyć wymienione w niej budynki jest świadczenie usług zakwaterowania, a więc zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych. Wyróżnika tego nie można pomijać przy ustalaniu stawki podatkowej, zwłaszcza że ustawodawca przyjął w art. 41 ust. 12a u.p.t.u., że „budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych” mieszczą się pod pojęciem „budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym”, co w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego również wskazuje na to, że podstawowa spełniana przez te budynki funkcja ma być funkcją mieszkaniową.”

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 217, z późn. zm.) użyte w ustawie określenia oznaczają:

*   „szpital” ‒ przedsiębiorstwo podmiotu leczniczego, w którym podmiot ten wykonuje działalność leczniczą w rodzaju świadczenia szpitalne (pkt 9);
*   „świadczenie zdrowotne” ‒ działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania (pkt 10);
*   „świadczenie szpitalne” ‒ wykonywane całą dobę kompleksowe świadczenia zdrowotne polegające na diagnozowaniu, leczeniu, pielęgnacji i rehabilitacji, które nie mogą być realizowane w ramach innych stacjonarnych i całodobowych świadczeń zdrowotnych lub ambulatoryjnych świadczeń zdrowotnych; świadczeniami szpitalnymi są także świadczenia udzielane z zamiarem zakończenia ich udzielania w okresie nieprzekraczającym 24 godzin (pkt 11);
*   „stacjonarne i całodobowe świadczenie zdrowotne inne niż świadczenie szpitalne” ‒ świadczenia opiekuńcze, pielęgnacyjne, paliatywne, hospicyjne, świadczenia z zakresu opieki długoterminowej, rehabilitacji leczniczej, leczenia uzależnień, psychiatrycznej opieki zdrowotnej oraz lecznictwa uzdrowiskowego, udzielane pacjentom, których stan zdrowia wymaga udzielania całodobowych lub całodziennych świadczeń zdrowotnych w odpowiednio urządzonych, stałych pomieszczeniach (pkt 12).

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 2 pkt 2 powołanej ustawy przez działalność leczniczą w rodzaju stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne bez bliższego określenia – rozumie się działalność leczniczą w rodzaju świadczenia szpitalne, jak i działalność leczniczą w rodzaju stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne inne niż szpitalne.

Na mocy art. 9 ust. 1 ww. ustawy o działalności leczniczej stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne inne niż szpitalne mogą polegać w szczególności na:

1.  udzielaniu całodobowych świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zakresem pielęgnację i rehabilitację pacjentów niewymagających hospitalizacji, oraz zapewnianiu im produktów leczniczych i wyrobów medycznych, pomieszczeń i wyżywienia odpowiednich do stanu zdrowia, a także prowadzeniu edukacji zdrowotnej dla pacjentów i członków ich rodzin oraz przygotowaniu tych osób do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych;
2.  udzielaniu całodobowych świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zakresem pielęgnację, opiekę i rehabilitację pacjentów niewymagających hospitalizacji, oraz zapewnianiu im produktów leczniczych potrzebnych do kontynuacji leczenia, pomieszczeń i wyżywienia odpowiednich do stanu zdrowia, a także prowadzeniu edukacji zdrowotnej dla pacjentów i członków ich rodzin oraz przygotowaniu tych osób do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych;
3.  udzielaniu świadczeń zdrowotnych polegających na działaniach usprawniających, które służą zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia;
4.  sprawowaniu wszechstronnej opieki zdrowotnej, psychologicznej i społecznej nad pacjentami znajdującymi się w stanie terminalnym oraz opieki nad rodzinami tych pacjentów.

Stacjonarnych i całodobowych świadczeń zdrowotnych innych niż szpitalne udziela się w przypadku świadczeń, o których mowa w art. 9 ust. 1 w zakładzie opiekuńczo-leczniczym (art. 12 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o działalności leczniczej).

Dla prawidłowego określenia wysokości podatku VAT konieczna jest precyzyjna identyfikacja obiektu, który ma być efektem inwestycji zgodnie z zasadami klasyfikacji statystycznych, a także zdefiniowanie czynności, które wykonywane są w tym obiekcie.

Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, że symbol PKOB 1264 obejmuje różnego rodzaju budynki, m.in. budynki „szpitali”, „budynki instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi” i osobno „budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych”. Zatem, ich status nie jest tożsamy.

Podkreślenia wymaga, że głównym celem „budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, itp.” jest cel mieszkaniowy. Opieka lekarska i pielęgniarska mają natomiast charakter uzupełniający. Tym samym w myśl powołanych przepisów tylko ta kategoria budynków może korzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, ponieważ istotne jest w ich przypadku zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych i bytowych osób, które przebywają w takim budynku np. na stałe, a dodatkowo świadczone są na ich rzecz usługi lekarskie i pielęgniarskie.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że jeżeli usługi polegające na instalacji oświetlenia ewakuacyjnego na klatkach schodowych i korytarzach, wymianie hydrantów znajdujących się na korytarzach, wymianie wykładzin znajdujących się w pokojach i korytarzach wykonywane będą w budynku sanatorium sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych i świadczone będą w ramach czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, to czynności te opodatkowane będą preferencyjną stawką podatku w wysokości 8% VAT, zgodnie z art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy.

Nie można natomiast zgodzić się ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, że świadcząc usługi polegające na przeglądzie technicznym hydrantów, przeglądzie technicznym stolarki okienno-drzwiowej oraz przeglądzie instalacji ppoż. w obiektach budowlanych takich jak hotele, sanatorium czy akademik możliwe będzie zastosowanie preferencyjnej stawki VAT 8%. Usługi te nie mieszczą się w definicji remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych, a zatem do tego rodzaju usług należy stosować stawkę podatku podstawową, tj. 23% VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.