Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-519a/08/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-12-01
Teza: Czy składniki materialne i niematerialne Wnioskodawcy wraz z zobowiązaniami oraz prawami związanymi z tymi składnikami, wydzielane do nowotworzonej spółki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc czy zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 wymienionej ustawy, ewentualna, ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów przydzielonych w spółce nowozawiązanej nad kosztami objęcia tych udziałów, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu z udziału w zysku spółki, o którym mowa w art. 10 ust. 1 zdanie 1 wskazanej ustawy?
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2008 r. (data wpływu 25 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Pismem z dnia 28 października 2008 r. Nr ITPB3/423-519/08-2/AW, ITPP1/423-829/08-2/KM wezwano Spółkę do uiszczenia brakującej opłaty oraz uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Niniejsze zostało dokonane pismem z dnia 7 listopada 2008 r. (data wpływu 13 listopada 2008 r.).

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność gospodarczą w oparciu o wpis do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy XII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, pod numerem KRS. Głównym przedmiotem działalności Spółki są:

1.  sprzedaż hurtowa zboża, nasion i pasz dla zwierząt,
2.  sprzedaż hurtowa wyrobów chemicznych,
3.  sprzedaż hurtowa maszyn i urządzeń rolniczych,
4.  sprzedaż detaliczna nasion, nawozów oraz wyrobów chemicznych,
5.  rolnictwo obejmujące uprawę gruntów rolnych.

Spółka jest właścicielem nieruchomości rolnych, na których prowadzone są uprawy:

1.  oznaczonej numerem geodezyjnym 231 o pow. 85,89 ha, położonej w miejscowości P., gmina Z., powiat B., województwo (…),
2.  oznaczonych numerami geodezyjnymi 405 oraz 1028/1, 1028/11 i 1026/64 (zabudowana budynkami gospodarczymi - chlewniami) o łącznej powierzchni 232,1516 ha, położonych w miejscowości R., gmina Z., powiat B., województwo (…) (łącznie obszar tych nieruchomości wynosi 318,0416 ha).

Na więcej niż połowie ww. obszaru Spółka prowadzi uprawy rolne samodzielnie, a na obszarze o powierzchni 160,04 ha (obejmującym spośród ww. działek działki oznaczone numerami 405, 1028/1, 1028/11 i 231) uprawy te prowadzone są przez dzierżawcę tych gruntów - „G." Sp. z o.o. Umowa dzierżawy będąca podstawą tego stosunku prawnego rozwiązuje się z dniem 30 listopada 2008 r. Od tego momentu powołana część nieruchomości nie będzie znajdowała się w posiadaniu zależnym jakiegokolwiek podmiotu.

„G." Sp. z o.o. dzierżawi także ww. budynki gospodarcze - chlewnie, który to stosunek prawny także zakończy się z dniem 30 listopada 2008 r.

Działalność w zakresie upraw rolnych Wnioskodawca prowadzi przy użyciu następujących maszyn i urządzeń:

1.  ciągnik Ursus 1222,
2.  ciągnik Ursus 1224,
3.  ciągnik oraz ładowacz czołowy,
4.  kombajn oraz heder do kombajnu,
5.  brona talerzowa,
6.  przyczepa samowyładowcza,
7.  zaprawiarka.

Natomiast na wyposażenie dzierżawionych dotychczas chlewni usytuowanych na nieruchomości oznaczonej numerem 1028/64 składają się:

1.  paszociągi - 2 sztuki,
2.  poidła smoczkowe - 14 sztuk,
3.  automaty paszowe - 42 sztuki.

Powołane powyżej nieruchomości oraz maszyny i urządzenia stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki. Możliwe jest wyodrębnienie przychodów osiąganych z tych składników oraz kosztów ponoszonych na ich osiągnięcie. W ewidencji księgowej Wnioskodawcy wyodrębnione są konta do ewidencji przychodów, kosztów produkcji oraz kosztów rodzajowych dotyczących produkcji rolnej. Tego rodzaju ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwala na przyporządkowanie do opisanego majątku Spółki oraz opisanej działalności przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.

Opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych wraz z zobowiązaniami nie mają formy wydziału lub działu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie organizacyjne nie ma formy ściśle wyodrębnionej pod względem formalnym, np. poprzez odpowiednie zapisy w dokumentach wewnętrznych Spółki, np. w regulaminach. Jednak w odniesieniu do opisywanych składników majątku Wnioskodawcy, są one wyodrębnione w istocie, jako gospodarstwo rolne. Wyodrębnienie to, biorąc pod uwagę pozostały przedmiot działalności Jednostki, jest widoczne i ma pod względem organizacyjnym postać przedsiębiorstwa. Jest więc wyodrębnione organizacyjnie ze Spółki.

Składniku, które mają być wydzielone są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych. Właśnie przy wykorzystaniu tych składników Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji rolnej.

Zespół składników, które mają być wydzielone lub wniesione w formie aportu, może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, które realizuje obecnie istniejące przedsiębiorstwo.

Względy ekonomiczne oraz potrzeby rynku wymusiły na Wnioskodawcy podjęcie działań w kierunku wydzielenia ze Spółki ww. nieruchomości oraz maszyn i urządzeń oraz prowadzonej dotychczas przez niego działalności w zakresie upraw rolnych. Po dokonaniu takiego wydzielenia spółka nie będzie już prowadziła działalności gospodarczej obejmującej uprawę gruntów rolnych.

Zdarzenie 1:

Opisane powyżej nieruchomości oraz budynki, urządzenia i maszyny zostaną przeniesione na nowo tworzoną – w oparciu o art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych – spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Na tę spółkę zostaną przeniesione dotychczasowe prawa i obowiązki Wnioskodawcy związane z tymi składnikami majątkowymi wynikające z:

1.  kredytu na zakup gruntów rolnych o łącznej powierzchni 296,8 ha położonych w gminie Z. w obrębie wsi P. (działka Nr 231 o pow. 70,49 ha) oraz w obrębie wsi R. (działka Nr 405 o pow. 123,96 ha i działka 1028/1 o pow. 102,35 ha), na podstawie umowy o kredyt preferencyjny na zakup gruntów rolnych zawartej w dniu 22 czerwca 2005 r. w B. z Bankiem,
2.  otrzymanego dofinansowania realizacji projektu: zakup kombajnu zbożowego, hedera do kombajnu oraz brony talerzowej, w łącznej kwocie 300 000 zł, zgodnie z umową, zawartą w dniu 22 sierpnia 2006 r. w B., z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa.

Na przeniesienie zobowiązania wynikającego z umów – o kredyt preferencyjny na zakup gruntów rolnych oraz umowy o dofinansowanie projektu w postaci zakupu kombajnu zbożowego, hedera do kombajnu oraz brony talerzowej wyraziły zgodę odpowiednio: Bank oraz Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa.

W ramach wydzielenia nowo zawiązywana spółka stanie się sukcesorem także pozostałych obowiązków i praw związanych z wydzielanymi nieruchomościami. Pracownicy zatrudnieni dotychczas przez Wnioskodawcę staną się z mocy art. 231 Kodeksu pracy pracownikami tworzonej spółki. Nowo zawiązana spółka będzie prowadziła działalność w zakresie produkcji rolnej. Będzie to w istocie przedsiębiorca prowadzący gospodarstwo rolne. Spółka ta nie będzie prowadziła innej działalności gospodarczej.

Dzięki wydzielonym do niej składnikom majątkowym oraz prawom będzie ona w oparciu o te składniki zdolna do samodzielnego prowadzenia tego rodzaju działalności. Tym samym więc wydzielane składniki majątkowe należy traktować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Planowane wydzielenie będzie odbywało się z kapitału rezerwowego Wnioskodawcy i nie dojdzie do obniżenia kapitału zakładowego Spółki.

Zdarzenie 2:

Jako drugie, alternatywne rozwiązanie Spółka rozważa możliwość wniesienia wyżej opisanych składników majątkowych wraz ze związanymi z nimi prawami i zobowiązaniami (tj. zorganizowanej części przedsiębiorstwa), jako wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która zostanie utworzona przez Wnioskodawcę. Nowoutworzona spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie prowadziła działalność w zakresie produkcji rolnej, natomiast Wnioskodawca prowadzenia takiej działalności zaprzestanie.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania.**

Pytania Spółki dotyczące zdarzenia 1, tj. podziału Wnioskodawcy w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek handlowych.

1.  Czy przeniesienie na nowotworzoną – w oparciu o art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych – spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością prawa własności opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych oraz praw i zobowiązań, będzie stanowiło „transakcję zbycia", o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?
2.  Czy przeniesienie na nowotworzoną – w oparciu o art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych – spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych oraz praw i zobowiązań, będzie wyłączone z zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy?
3.  Czy opisane w zdarzeniu przyszłym składniki materialne i niematerialne Wnioskodawcy wraz z zobowiązaniami oraz prawami związanymi z tymi składnikami, wydzielane do nowotworzonej spółki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc czy zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 wymienionej ustawy, ewentualna, ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów przydzielonych w spółce nowozawiązanej nad kosztami objęcia tych udziałów, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu z udziału w zysku spółki, o którym mowa w art. 10 ust. 1 zdanie 1 wskazanej ustawy?

Pytania Spółki dotyczące zdarzenia 2, tj. utworzenia nowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i wniesienie do niej wkładu niepieniężnego w postaci opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych.

1.  Czy opisane w zdarzeniu przyszłym składniki materialne i niematerialne, wnoszone jako wkład niepieniężny do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a więc będą zwolnione na mocy art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, z podatku od towarów i usług?
2.  Czy przyjmując, iż opisane w zdarzeniu przyszłym składniki materialne i niematerialne nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wniesienie ich, jako wkładu niepieniężnego będzie zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy opisane w zdarzeniu przyszłym składniki materialne i niematerialne stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a w związku z tym po stronie Wnioskodawcy (a więc spółki wnoszącej aport) w momencie objęcia w zamian za wniesiony aport udziałów w utworzonej spółce nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie trzecie (w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych) dotyczące zdarzenia pierwszego. Odpowiedź na pozostałe pytania zostanie udzielona odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania trzeciego w zdarzeniu 1 – przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego składniki materialne wraz z prawami i zobowiązaniami stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z powołanym przepisem przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Jak wynika z powyższego – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest dowolna część tego przedsiębiorstwa, lecz tylko taka, która spełnia następujące warunki:

1.  jest zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Jak wynika z obowiązującego orzecznictwa i poglądów doktryny (np. „Podatek dochodowy od osób prawnych” komentarz pod redakcją J. Marciniuka) do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dochodzi także na skutek podziału spółki z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez przeniesienie części majątku spółki na nowo zawiązaną spółkę (podział przez wydzielenie). A więc w niniejszej sprawie możemy mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe oraz prawa i zobowiązania, których wyłączenie planuje Wnioskodawca spełniają – w jego opinii – wszystkie warunki do uznania ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż:

1.  Składniki te, w postaci nieruchomości, ruchomości oraz praw i zobowiązań stanowią zespół (w rozumieniu słownika języka polskiego przez „zespół" należy rozumieć zbiór – a wydzielane składniki – zdaniem Spółki – stanowią taki zbiór).
2.  Zespół tych składników jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Składniki te stanowią w istocie gospodarstwo wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy. Przez takie wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć nie tylko wyodrębnienie w formie działu, wydziału lub oddziału. Może ono przybrać także inną formę. Warunkiem jest tylko, by było ono wyraźnie widoczne w strukturze przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie w formie, którą można w pewnym sensie określić jako gospodarstwo funkcjonujące w ramach Wnioskodawcy nie budzi tutaj żadnych wątpliwości. Składniki te stanowią zorganizowaną całość gospodarczą i są przeznaczone do prowadzenia działalności w zakresie produkcji rolnej. Składniki te wyodrębnione są także pod względem finansowym. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W ewidencji księgowej Jednostki wyodrębnione są konta do ewidencji przychodów osiąganych z tych składników materialnych, kosztów produkcji oraz kosztów rodzajowych dotyczących produkcji rolnej prowadzonej przy wykorzystaniu tych składników. Tego rodzaju ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwala na przyporządkowanie do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.
3.  Zespół tych składników jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. służy prowadzeniu działalności w zakresie upraw rolnych i hodowli zwierząt. Zadania te są ściśle określone, ujęte w określone plany oraz nie są i nie mogą być realizowane przez inne składniki majątkowe Wnioskodawcy.
4.  Zespół tych składników, po ich wyłączeniu ze Spółki i ich przeniesieniu na nowo zawiązywaną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze w zakresie upraw rolnych oraz hodowli zwierząt. Nowoutworzona spółka, w oparciu o wymieniane składniki będzie zdolna do samodzielnego prowadzenia takiego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe – w ocenie Spółki – bezsprzecznie wydzielane składniki wchodzące dotychczas w skład jej majątku stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a więc zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ewentualna, ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów przydzielonych w spółce nowozawiązanej nad kosztami objęcia tych udziałów nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu z udziału w zysku spółki.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.**

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zmianami), spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych.

Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 tej ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nastąpi podział przez wydzielenie, w wyniku którego z majątku Wnioskodawcy zostanie wydzielony majątek związany z działalnością rolniczą.

Zgodnie z Kodeksem spółek handlowych podstawowym dokumentem przygotowywanym w fazie wstępnej procedury podziałowej przed dokonaniem podziału spółki jest opracowanie planu podziału. Ustawodawca wymaga aby w planie podziału zawrzeć m.in. dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) przypadających spółce wydzielonej.

Definicja przedsiębiorstwa i zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 4a pkt 3 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zmianami).

Norma zawarta w art. 4a pkt 3 ww. ustawy podatkowej stanowi, że przedsiębiorstwo – to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zmianami), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
4.  koncesje, licencje i zezwolenia, - patenty i inne prawa własności przemysłowej,
5.  majątkowe prawa autorskie i inne majątkowe prawa pokrewne,
6.  tajemnice przedsiębiorstwa,
7.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa natomiast, zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące w/w zadania gospodarcze.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż wymienione we wniosku składniki, które mają zostać wydzielone z majątku Wnioskodawcy, nie mają formy wydziału lub działu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie organizacyjne nie ma formy ściśle wyodrębnionej pod względem formalnym, np. poprzez odpowiednie zapisy w dokumentach wewnętrznych Spółki, np. w regulaminach.

Wnioskodawca podkreśla, iż zespół tych składników działa – w istocie – jako gospodarstwo rolne, a wyodrębnienie tych składników związane jest z pozostałym przedmiotem działalności. Jednakże, wyodrębnienie to nie jest dokonane formalnie, gdyż – co należy podkreślić – nie ma ono odzwierciedlenia w strukturze Spółki.

Ponadto w stanowisku w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego Spółka wskazuje, iż zespół składników, które mają zostać wydzielone służy działalności rolniczej, jako gospodarstwo rolne i na tym polega ich organizacyjne wyodrębnienie. Jednak z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż część z tych składników jest związanych z przedmiotem działalności Wnioskodawcy, jakim jest uprawa gruntów rolnych. Pozostała część natomiast, podlega dzierżawie, co skutkuje tym, iż Jednostka uzyskuje przychód z tytułu ich najmu. W tej sytuacji nie można więc mówić o tym, że składniki te stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa służącą uprawie gruntów i hodowli zwierząt.

Wobec tego, wymienione przez Wnioskodawcę składniki nie będą posiadały na dzień wydzielenia cech wymienionych w art. 4a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i dlatego nie mieszczą się w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z podziałem spółki przez wydzielenie, przy czym wydzielone z tej spółki składniki majątku, co zostało powyżej wykazane, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych wydzielonych ustalona na dzień wydzielenia. Kosztami uzyskania przychodów są natomiast, na podstawie art. 15 ust. 1ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki - zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami - pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, poniesione na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane.

Tak więc, w analizowanym przypadku, w spółce dzielonej – na dzień podziału przez wydzielenie – Jednostka winna doliczyć do przychodów podatkowych przychód określony na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, natomiast w kosztach uzyskania przychodów koszty wynikające z art. 15 ust. 1ł ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15–950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.