Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-1329/15-6/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-15
Teza: Czy w przypadku sprzedaży nieruchomości (grunty rolne) o powierzchni poniżej 1 ha, uzyskanej w wyniku spadkobrania i darowizny, uzyskana kwota ze sprzedaży jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych, jeśli nieruchomość ta została nabyta przez rolnika, który w akcie notarialnym oświadczył, że włączy ją do swojego gospodarstwa rolnego?
Słowa kluczowe: darowizna; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek; udział; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2015 r. (data wpływu 18 listopada 2015 r.) uzupełniony pismem z dnia 20 stycznia 2016 r. (data nadania 21 stycznia 2016 r., data wpływu 25 stycznia 2016 r.) na wezwanie z dnia 15 stycznia 2016 r. Nr IPPB4/4511-1329/15-2/IM (data nadania 15 stycznia 2016 r., data doręczenia 19 stycznia 2016 r.), oraz uzupełniony pismem z dnia 4 lutego 2016 r. (data nadania 4 lutego 2016 r., data wpływu 8 lutego 2016 r.), na wezwanie telefoniczne z dnia 4 lutego 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 - jest:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku;

*   **prawidłowe** – części dotyczącej udziału w nieruchomości nabytego w darowiźnie.

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, tut. organ pismem z dnia 15 stycznia 2015 r. Nr IPPB4/4511-1329/15-2/IM (data nadania 15 stycznia 2016 r., data doręczenia 19 stycznia 2016 r.) wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Pismem z dnia 20 stycznia 2016 r. (data nadania 21 stycznia 2016 r., data wpływu 25 stycznia 2015 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

W związku z dalszymi wątpliwościami tut. organ wezwał Wnioskodawczynię telefonicznie w dniu 4 lutego 2016 r. (na tę okoliczność została sporządzona notatka służbowa) do uzupełnienia braków poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego. Pismem z dnia 4 lutego 2016 r. (data nadania 4 lutego 2016 r., data wpływu 8 lutego 2016 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła powyższe.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od 1978 r. rodzina Wnioskodawczyni jest w posiadaniu 1,96 ha działki rolnej, która w 1990 r. została podzielona na trzy części. Dwie części w drodze darowizny dostali bracia Wnioskodawczyni, a trzecia cześć o nr 1990/2 miała zostać darowana Wnioskodawczyni w momencie osiągnięcia pełnoletności. W tym czasie nieruchomość tą użytkowali rodzice Wnioskodawczyni. W drodze postanowienia Sądu z dnia 17 grudnia 2008 r. Wnioskodawczyni otrzymała spadek po zmarłym ojcu w postaci 1/4 działki nr 1990/2, którą użytkował wraz z matką Wnioskodawczyni. Spadkodawca zmarł w dniu 13 czerwca 2008 r. W dniu 4 kwietnia 2014 r. Wnioskodawczyni otrzymała aktem notarialnym darowiznę pozostałej części działki po rodzicach oraz po 1/4 spadku po ojcu od braci Wnioskodawczyni. W tym dniu Wnioskodawczyni została właścicielką 0,6625 ha działki rolnej o nr 1990/2. Grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako R – grunty orne. W dniu 20 marca 2015 r. Wnioskodawczyni wraz z rodzeństwem sprzedali swoje części działki jednemu kupcowi, rolnikowi, który ma wykorzystać ww. grunty do celów rolnych, o czym oświadczył w akcie notarialnym wskazując, że grunty te chce włączyć do swojego gospodarstwa rolnego. Ze sprzedaży ww. działki Wnioskodawczyni uzyskała kwotę 330.000 zł. W dniu 23 września 2015 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem (do wspólności majątkowej małżeńskiej) zakupiła dom jednorodzinny, za kwotę 640.000 zł. Na kwotę zakupu ww. domu składała się kwota uzyskana ze sprzedaży ww. nieruchomości rolnej. Ponadto, po zakupie domu jednorodzinnego przeprowadzony został remont za kwotę 5.000 zł.

W zakupionym w dniu 23 września 2015 r. domu, na zakup którego Wnioskodawczyni przeznaczyła pieniądze ze sprzedaży działki, Wnioskodawczyni zamieszka wraz z rodziną po zakończeniu remontu. Przewidywany termin zakończenia prac to marzec 2016 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy w przypadku sprzedaży nieruchomości (grunty rolne) o powierzchni poniżej 1 ha, uzyskanej w wyniku spadkobrania i darowizny, uzyskana kwota ze sprzedaży jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych, jeśli nieruchomość ta została nabyta przez rolnika, który w akcie notarialnym oświadczył, że włączy ją do swojego gospodarstwa rolnego?
2.  Czy w powyżej opisanym stanie faktycznym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku i darowizn, jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych z uwagi na okoliczność, że w tym samym roku została przekazana na zakup i remont domu jednorodzinnego, przy czym zakup nastąpił do majątku wspólnego małżonków?

Odpowiedź na pytanie Nr 1 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź na pytanie Nr 2 została udzielona w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zdaniem Wnioskodawczyni.

Odnosząc się do powyżej wskazanego stanu faktycznego i przepisów prawa, w ocenie Wnioskodawczyni zachodzą przesłanki do zwolnienia z zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ze sprzedaży nieruchomości rolnej uzyskanej w drodze spadku i darowizn na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 21 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwolnienie będzie wynikało z okoliczności, że sprzedana nieruchomość wchodziła w skład gospodarstwa rolnego, prowadzonego, co prawdę nie przez zbywcę nieruchomości, ale przez jego rodziców, przy czym z punktu widzenia art. 21 ust. 1 pkt 28 okoliczność ta nie ma znaczenia dla uzyskania zwolnienia. Należy bowiem zauważyć, że z brzmienia ww. przepisu wynika, że do uzyskania zwolnienia z tego tytułu konieczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

1.  nieruchomość przed sprzedażą ma wchodzić, w skład gospodarstwa rolnego, przy czym przepis nie wymaga, aby to zbywca nieruchomości prowadził w danym gospodarstwie rolnym działalność rolniczą,
2.  grunty po sprzedaży nie mogą w związku z tą sprzedażą utracić charakteru rolnego.

W przedmiotowym przypadku nabywca gruntów, w akcie notarialnym oświadczył, że nabyta nieruchomość wejdzie w skład jego gospodarstwa rolnego, a więc w związku ze sprzedażą nie utraciła ona charakteru rolnego.

Na tle przedstawionego przez Wnioskodawczynię stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości. W przypadku nabycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości w drodze spadku datą nabycia – w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest data otwarcia spadku, czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § Kodeksu cywilnego). Tak więc istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, jako data nabycia spadku.

Natomiast jak wynika z treści art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Darowizna zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, jest umową, a nie jednostronną czynnością prawną. Istotą jej jest zatem bezpłatne świadczenie, które darczyńca wykonuje ze swego majątku na rzecz innej osoby. Immanentną cechą tak rozumianej darowizny jest więc brak gospodarczego ekwiwalentu. Umowa prowadzi do przesunięcia określonego dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku osoby obdarowanej. Samo zaś przesunięcie następuje zawsze pod tytułem darmym i podyktowane jest chęcią wzbogacenia obdarowanego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że od 1978 r. rodzina Wnioskodawczyni jest w posiadaniu 1,96 ha działki rolnej, która w 1990 r. została podzielona na trzy części. Dwie części w drodze darowizny dostali bracia Wnioskodawczyni, a trzecia cześć miała zostać darowana Wnioskodawczyni w momencie osiągnięcia pełnoletności. W drodze postanowienia Sądu z dnia 17 grudnia 2008 r. Wnioskodawczyni otrzymałam spadek po zmarłym ojcu w postaci 1/4 działki. Spadkodawca zmarł w dniu 13 czerwca 2008 r. W dniu 4 kwietnia 2014 r. Wnioskodawczyni otrzymała aktem notarialnym darowiznę pozostałej części działki po rodzicach oraz po 1/4 spadku po ojcu od braci Wnioskodawczyni. W tym dniu Wnioskodawczyni została właścicielką 0,6625 ha działki rolnej. Grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako R – grunty orne. W dniu 20 marca 2015 r. Wnioskodawczyni wraz z rodzeństwem sprzedali swoje części działki jednemu kupcowi, rolnikowi, który ma wykorzystać ww. grunty do celów rolnych, o czym oświadczył w akcie notarialnym wskazując, że grunty te chce włączyć do swojego gospodarstwa rolnego.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że na gruncie analizowanej sprawy mamy do czynienia z dwoma etapami (datami) nabycia przez Wnioskodawczynię udziałów w przedmiotowej nieruchomości:

*   2008 r. – nabycie w drodze spadku po ojcu;

*   2014 r. – nabycie w drodze darowizny.

Mając na uwadze treść art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy podatkowej, wskazać należy, że odpłatne zbycie w 2015 r. nieruchomości w części w jakiej odpowiada udziałowi nabytemu w drodze spadku po ojcu w 2008 r. - nie stanowi źródła przychodu z uwagi na upływ pięcioletniego okresu wskazanego w tym przepisie. W konsekwencji w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast odpłatne zbycie w 2015 r. nieruchomości w części w jakiej odpowiada udziałowi nabytemu w drodze darowizny w 2014 r. - stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu i zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – w myśl art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 cytowanej ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, o ile Wnioskodawca takie wydatki poniesie w związku ze sprzedażą nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W związku z powyższym, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ww. ustawy) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Jednakże przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym – oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1381, z późn. zm.) – za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego – co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów – wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2015 r., poz. 542) oraz Załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia – użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne,
2.  grunty leśne,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  (uchylony),
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem –Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia – grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem – R,
    2.  sady, oznaczone symbolem – S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr,
2.  nieużytki, oznaczone symbolem – N.

Z powyższego uregulowania wynika, że zwolnienie przychodów ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego od podatku dochodowego uwarunkowane jest następującymi przesłankami:

*   grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,

*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością lub współwłasnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Z powołanego powyżej przepisu wynika, że dla zaistnienia zwolnienia w nim przewidzianego muszą zaistnieć łącznie powyższe przesłanki. Musi zatem nastąpić sprzedaż całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego oraz nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą.

Jak wskazano, jedną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest również konieczność zachowania charakteru rolnego gruntu. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy, co do dalszego przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją.

Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania, łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia, np. przeznaczenie gruntu rolnego pod działalność gospodarczą lub pod budownictwo. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu.

Należy także zauważyć, że art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, że transakcja może obejmować np. wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego bądź niektóre z nich. Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego następuje wyłącznie w sytuacji, gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub część gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy bowiem sprzedaży jedynie udziału w gospodarstwie rolnym lub udziału w jego części.

Ze stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła kolejno w 2008 r. w spadku po ojcu i w 2014 r. w drodze darowizny udział w gospodarstwie rolnym, jednak przedmiotem sprzedaży nie był jedynie udział Wnioskodawczyni, lecz gospodarstwo rolne w całości, gdyż sprzedaży swoich udziałów dokonali wszyscy współwłaściciele, tj. Wnioskodawczyni wraz z rodzeństwem. Zatem należy stwierdzić, że w omawianej sprawie spełniona została przesłanka sprzedaży całości gospodarstwa rolnego, albowiem przedmiotem sprzedaży nie był udział Wnioskodawczyni w gospodarstwie rolnym odpowiadający powierzchni 0,6625 ha, ale grunt stanowiący całość gospodarstwa rolnego, którego Wnioskodawczyni była współwłaścicielem.

Wnioskodawczyni wskazała również, że grunt ten został sprzedany rolnikowi, który ma wykorzystać ww. grunty do celów rolnych, o czym oświadczył w akcie notarialnym wskazując, że grunty te chce włączyć do swojego gospodarstwa rolnego, co wyczerpuje kolejną przesłankę warunkującą zwolnienie z opodatkowania.

Podsumowując, należy podkreślić, że odpłatne zbycie w 2015 r. nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2008 r. w drodze spadku po ojcu nie stanowi źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy i tym samym nie może podlegać zwolnieniu przewidzianemu w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy.

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Natomiast sprzedaż w 2015 r. nieruchomości w postaci gospodarstwa rolnego w części jaką Wnioskodawczyni uzyskała w 2014 r. w wyniku darowizny, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jednakże w świetle powyższego, przenosząc opisane wcześniej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy oraz przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że powyższe okoliczności wskazują na spełnienie przesłanek uprawniających do przedmiotowego zwolnienia, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi otrzymanemu w drodze darowizny będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie zaznaczyć jednak należy, że zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia.

Ponadto okoliczność czy dana nieruchomość lub jej część w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Natomiast indywidualna interpretacja przepisów prawa jest jedynie przedstawieniem poglądu organu dotyczącego rozumienia treści przepisów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.