Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.221.2021.2.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-18
Teza: Ustalenie, czy: - możliwe jest uznanie prawa do uzyskania ochrony patentowej (ekspektatywy) na wynalazek, opisanego w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku, za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 12 w zw. z art. 24d ust. 2 pkt 1 updop, a jeśli tak to czy Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, o której mowa w treści przepisu art. 24d ust. 1 updop w stosunku do kwalifikowanego dochodu ustalonego zgodnie z przepisami art. 24d ust. 7 i 4 updop począwszy od dnia 8 września 2020 r., tj. od dnia zgłoszenia patentowego (pytanie nr 1) - poniesione przez Wnioskodawcę opisane w stanie faktycznym (winno być stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym) wydatki obejmujące: koszty prowadzonych przez siebie prac rozwojowych, bieżące - stanowią koszty wskazane w treści przepisu art. 24d ust. 4 updop w kategorii koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (pytanie nr 2) - kalkulacja wskaźnika nexus zgodnie ze wzorem zawartym w przepisie art. 24d ust. 4 updop powinna wyglądać następująco: „koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową x 1,3/koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową”, a zatem czy zgodnie z przepisem art. 24d ust. 6 updop wskaźnik nexus po dokonaniu kalkulacji wynosiłby 1 (pytanie nr 3) - zasadne jest zakwalifikowanie całego dochodu (straty) ze sprzedaży produktów odpowiadających wynalazkowi chronionemu przez opisaną w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym ekspektatywę uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (przedmiotowe prawo chroni … oraz sposób jego wytwarzania) jako dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który po przemnożeniu przez wskaźnik nexus będzie stanowił kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu (pytanie nr 4) - Wnioskodawca powinien uiszczać zaliczki według domyślnej stawki podatkowej, a z preferencji może skorzystać wyłącznie w zeznaniu za rok podatkowy (pytanie nr 8)
Słowa kluczowe: dochód; działalność; ekspektatywa; ewidencja; IP Box; patenty; prace-prace badawczo-rozwojowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 maja 2021 r. (data wpływu 7 maja 2021 r.), uzupełnionym 23 i 27 lipca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy:

*   możliwe jest uznanie prawa do uzyskania ochrony patentowej (ekspektatywy) na wynalazek, opisanego w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku, za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 12 w zw. z art. 24d ust. 2 pkt 1 updop, a jeśli tak to czy Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, o której mowa w treści przepisu art. 24d ust. 1 updop w stosunku do kwalifikowanego dochodu ustalonego zgodnie z przepisami art. 24d ust. 7 i 4 updop począwszy od dnia 8 września 2020 r., tj. od dnia zgłoszenia patentowego (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe,**
*   poniesione przez Wnioskodawcę opisane w stanie faktycznym (winno być stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym) wydatki obejmujące:

1.  koszty prowadzonych przez siebie prac rozwojowych,
2.  koszty bieżące

stanowią koszty wskazane w treści przepisu art. 24d ust. 4 updop w kategorii koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe,***   kalkulacja wskaźnika nexus zgodnie ze wzorem zawartym w przepisie art. 24d ust. 4 updop powinna wyglądać następująco: „koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową x 1,3/koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową”, a zatem czy zgodnie z przepisem art. 24d ust. 6 updop wskaźnik nexus po dokonaniu kalkulacji wynosiłby 1 (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe,**
*   zasadne jest zakwalifikowanie całego dochodu (straty) ze sprzedaży produktów odpowiadających wynalazkowi chronionemu przez opisaną w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym ekspektatywę uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (przedmiotowe prawo chroni … oraz sposób jego wytwarzania) jako dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który po przemnożeniu przez wskaźnik nexus będzie stanowił kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu (pytanie nr 4) – **jest nieprawidłowe,**
*   Wnioskodawca powinien uiszczać zaliczki według domyślnej stawki podatkowej, a z preferencji może skorzystać wyłącznie w zeznaniu za rok podatkowy (pytanie nr 8) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania tzw. IP-Box. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 15 lipca 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.221.2021.1.IZ, wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia w związku z powyższym wezwaniem dokonano pismem z 23 lipca 2021 r. (data wpływu 27 lipca 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

R sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) posiada siedzibę na terytorium Polski i na podstawie przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „UPDOP”) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka jest jednym z największych producentów (…) w Europie.

Wnioskodawca, w celu opracowania nowych produktów oraz zachowania konkurencyjności na rynku, stale prowadzi działalność badawczo-rozwojową w ramach wyodrębnionego w jego strukturze organizacyjnej działu badawczo-rozwojowego. Spółka prowadzi wyodrębnioną ewidencję prowadzonych projektów stanowiących prace rozwojowe w rozumieniu UPDOP.

W rezultacie jednego z projektów (w realizację którego zaangażowane były także działy konstrukcji oraz produkcji wyodrębnione w strukturze Wnioskodawcy) wynaleziono nowego typu (…). Czynności dokonywane podczas realizacji przedmiotowego projektu stanowiły działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w treści przepisów art. 4a pkt 26-28 UPDOP. Wynaleziony w efekcie prowadzonych prac rozwojowych (…) posiada zespoły magnetyczne umieszczone wewnątrz korpusu (…) pod jego powierzchnią zewnętrzną, co zapobiega uszkodzeniu samych magnesów trwałych dodatkowo umożliwiając obrabianie powierzchni zewnętrznej korpusu pod kątem zwiększenia jej twardości i trwałości (wytrzymałości). Przekłada się to na zwiększoną odporność na uszkodzenia co skutkuje także zwiększoną niezawodnością samego (…). Jednocześnie dzięki równomiernemu rozmieszczeniu kanałów magnetycznych w jego konstrukcji uzyskano gwarancję pewnego uchwycenia mocowanej do (…) blachy wykrojnikowej.

Na skutek analizy dokonanego wynalazku uznano, że jest on nowy, posiada poziom wynalazczy i nadaje się do przemysłowego zastosowania w szczególności w procesach przecinania, nacinania, perforacji czy druku materiału w postaci wstęgi. Mając to na uwadze Spółka w dniu 8 września 2020 r. dokonała zgłoszenia patentowego wynalazku określonego jako (…) zwłaszcza dla urządzenia do poligrafii oraz sposób wytwarzania (…) do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej. Przedmiotowe zgłoszenie zostało zarejestrowane pod nr (…). W dniu składania niniejszego wniosku w odniesieniu do przedmiotowego wynalazku w dalszym ciągu toczy się procedura przed Urzędem Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, tj. opisywany wynalazek nie został jeszcze ogłoszony jako patent. Wnioskodawca jest jedynym właścicielem do praw z wynalazku.

Wnioskodawca w celu przemysłowego zastosowania powyższego wynalazku rozpoczyna produkcję i sprzedaż (…) stanowiącego przedmiot złożonego zgłoszenia patentowego. Jest to gotowy produkt Spółki, odrębny od innych sprzedawanych (…). Spółka zamierza uzyskiwać przychody ze sprzedaży tego produktu, które będą wyodrębnione w ewidencji Spółki (oznaczone osobnym indeksem) w momencie dokonania pierwszej sprzedaży.

Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotowe zgłoszenie patentowe dotyczy wprost całego niepodzielnego produktu oraz sposobu jego wytwarzania. Tym samym, bez dokonania przedmiotowego wynalazku produkcja i następcza sprzedaż opisywanego (…) nie byłaby możliwa.

W latach 2019 oraz 2020 Wnioskodawca w zakresie powyższego projektu poniósł następujące wydatki:

1\. koszty prowadzonych przez siebie prac rozwojowych, które stanowiły w szczególności:

1.  koszty wynagrodzeń zaangażowanych pracowników,
2.  koszty składek na ubezpieczenia społeczne zaangażowanych pracowników,
3.  koszty materiałów zużytych podczas realizacji opisywanego projektu,
4.  odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych podczas realizacji tego projektu

\- rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w roku 2020 z uwagi na pozytywne zakończenie pracy rozwojowej, 2. koszty bieżące, wśród których są koszty usług polegających na opracowaniu i złożeniu zgłoszenia wynalazku, opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w tym zakresie oraz koszt opłaty urzędowej za zgłoszenie uiszczonej na rzecz Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej - które zostały uznane za koszty uzyskania przychodów w roku ich poniesienia tj. w roku 2020. W przyszłości (w przypadku ogłoszenia patentu przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej) Wnioskodawca będzie ponosił koszty opłat okresowych za utrzymanie ochrony prawnej przedmiotowego patentu.

Na koszt prowadzonych prac rozwojowych składa się również zakup usług innych niż badawczo-rozwojowe - usług obróbki cieplnej elementów (…), w szczególności usługi hartowania - od podmiotów trzecich, niebędących podmiotami powiązanymi. Koszt ten nie jest przez Spółkę traktowany jako koszt kwalifikowany do ulgi.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: „UOR”).

Powyżej opisane wydatki są ujmowane w ewidencji rachunkowej Spółki w sposób umożliwiający ich zidentyfikowanie i przyporządkowanie do określonego projektu (patentu) od momentu rozpoczęcia realizacji danego projektu rozwojowego.

Spółka nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, ani od podmiotu niepowiązanego, ani od podmiotu powiązanego.

W zgodzie z UOR, Spółka sporządza rachunek zysków i strat wyłącznie w wariancie porównawczym, czyli na podstawie kosztów w układzie rodzajowym (zgrupowanych na kontach zespołu 4 w zakładowym planie kont). Wnioskodawca nie wyodrębnia w układzie rodzajowym kosztów pośrednich sprzedaży oraz kosztów ogólnego zarządu. Ewidencja rachunkowa sama w sobie nie wskazuje dochodu ze sprzedaży danego produktu, choć zawiera wszystkie dane niezbędne do jego wyliczenia.

Dla celów kontrolingowych Spółka będzie kalkulować dochód na sprzedaży produktu na poziomie tzw. „marży II stopnia”, tj. przychodów ze sprzedaży pomniejszonych o techniczny koszt wytworzenia, czyli bezpośrednie koszty wytworzenia i koszty wydziałowe. Ponieważ raport taki nie jest wbudowany w system księgowy, Spółka będzie posługiwać się odrębnym narzędziem analitycznym, którego efekty będą zapisywane w postaci arkusza kalkulacyjnego.

Podsumowując, dla opisywanego prawa własności intelektualnej Spółka dodatkowo (oprócz ewidencji rachunkowej prowadzonej zgodnie z przepisami UOR) prowadzi/będzie prowadzić odrębne arkusze kalkulacyjne, w których ujmowane są/będą:

*   wskazane powyżej wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną przez niego działalność badawczo-rozwojową związane z opisanym wyżej patentem - w sposób narastający za kolejne lata podatkowe,
*   koszty i przychody ze sprzedaży produktu na poziomie tzw. „marży II stopnia” umożliwiające kalkulację dochodu (straty) uzyskanego przez Spółkę z tego tytułu na bieżąco, tj. na koniec każdego okresu rozliczeniowego (narastająco dla jednego roku podatkowego).

Dane zawarte w powyższych arkuszach kalkulacyjnych pochodzić będą wyłącznie z ewidencji rachunkowej. Wnioskodawca podkreśla, że niniejszy wniosek nie dotyczy kwestii stricte technicznych takich jak używane przez niego narzędzie analityczne bądź też programów komputerowych, przy pomocy których prowadzona jest dodatkowa ewidencja w formie arkuszy kalkulacyjnych, lecz wyłącznie interpretacji przepisów UPDOP.

Spółka nie wyklucza, że w przyszłości będzie stosowała zasady opodatkowania wskazane w art. 24d UPDOP do większej ilości praw własności intelektualnej - w takim przypadku wskazana ewidencja będzie prowadzona dla każdego z tych praw osobno.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło 27 lipca 2021 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy wskazując, że Wnioskodawca uzyskuje/zamierza uzyskiwać dochód ze sprzedaży produktów opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zawartym we wniosku (…). Tym samym, dochód bądź stratę ze sprzedaży tych produktów - zdaniem Spółki - należałoby określić jako dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktów opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wniosku, a więc rodzaj dochodu wskazany w treści przepisu art. 24d ust. 7 pkt 3 UPDOP.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, z treści przepisu art. 24e ust. 1 UPDOP wynika, że do przedstawionego przez niego we Wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązków ewidencyjnych znajdą zastosowanie wyłącznie przepisy art. 24e ust. 1 pkt 1 oraz pkt 5 UPDOP. Należy bowiem wskazać, iż w treści przepisu art. 24e ust. 1 pkt 5 wskazano, iż spełnienie przedmiotowego obowiązku jest uwarunkowane niemożnością spełnienia warunków, o których mowa w treści przepisów art. 24e ust. 1 pkt 2-4.

Tym samym, w opinii Spółki - w celu możliwości zastosowania preferencji podatkowego z przepisu art. 24d ust. 1 UPDOP - jest ona zobowiązana:

*   wyodrębnić opisaną w treści wniosku ekspektatywę uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
*   dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z opisanej w treści stanu faktycznego zdarzenia przyszłego wniosku ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odniesieniu do wytwarzanego produktu (tj. …).

W ramach powyżej opisanych obowiązków, Wnioskodawca wskazuje, iż opisywaną w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku ekspektatywę uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wyodrębnia w prowadzonej ewidencji rachunkowej jako wartość niematerialną i prawną. Należy bowiem wskazać, iż zakończył on ze skutkiem pozytywnym prace badawczo-rozwojowe związane z projektem rozwojowym opisanym w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego z wniosku.

Co więcej, Spółka dokonuje i będzie dokonywała w przyszłości zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z opisanej w treści stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego Wniosku ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odniesieniu do wytwarzanego produktu (tj. …).

W odniesieniu do powyższego, Wnioskodawca podkreśla, iż zasadniczo przepis art. 24e ust. 1 pkt 5 UPDOP wyłącza obowiązek ewidencyjny, o którym mowa w treści przepisu art. 24e ust. 1 pkt 3 UPDOP. Zdaniem Spółki, możliwe jest, iż w tym zakresie doszło do pewnego błędu Ustawodawcy wprowadzającego preferencję podatkową „IP Box", gdyż na podstawie samej ewidencji z przepisu art. 24e ust. 1 pkt 5 UPDOP, zasadniczo, nie jest możliwe ustalenie wysokości kosztów, o których mowa w treści przepisu art. 24d ust. 4 UPDOP.

W związku z powyższym, Wnioskodawca podjął decyzję o prowadzeniu pomocniczej ewidencji kosztów wchodzących w skład wskaźnika nexus w formie arkusza kalkulacyjnego. W ślad za treścią stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku, Spółka wskazuje, że nie wyodrębnia przedmiotowych kosztów bezpośrednio w prowadzonej ewidencji rachunkowej, bowiem jej konstrukcja zasadniczo to uniemożliwia. Niemniej jednak - na podstawie zapisów zawartych w ewidencji - ujmuje te koszty pomocniczo w prowadzonym arkuszu kalkulacyjnym w sposób narastający za kolejne lata podatkowe, co znajduje odzwierciedlenie w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawartego w treści wniosku.

W odniesieniu do powyższego sposobu prowadzenia pomocniczej ewidencji, należy podkreślić, że wskazany sposób nie stoi w sprzeczności z żadnym powszechnie obowiązującym przepisem prawa. Wnioskodawca wskazuje, że analiza treści przepisu art. 24e UPDOP wskazuje, iż tylko przepisy art. 24e ust. 1 pkt 1 i 2 UPDOP dotyczą ewidencji rachunkowej, a przepis art. 24e ust. 1 pkt 3 UPDOP w żadnym zakresie się do niej nie odnosi a więc przedmiotowego wyodrębnienia można dokonać w inny sposób niż w prowadzonej ewidencji rachunkowej.

Dodatkowo, z ostrożności, Spółka podkreśla, iż prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Należy wskazać, że na podstawie danych w niej zawartych możliwe jest ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na opisaną w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wniosku ekspektatywę uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (co miałoby jednak zastosowanie - w ocenie Spółki - w innym stanie faktycznym , np. przy sprzedaży tego prawa.

Co więcej, Wnioskodawca w chwili obecnej posiada tylko jedno prawo, które może zostać uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej/jego ekspektatywę i jest to ekspektatywa uzyskania patentu opisana w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku. Tym samym, jego zdaniem, w niniejszej sprawie nie zachodzi konieczność wypełnienia obowiązku ewidencyjnego, o którym mowa w treści przepisu art. 24e ust. 1 pkt 4 UPDOP, w którego treści jest mowa wyłącznie o liczbie mnogiej takich praw. Niemniej jednak, podkreślić należy, iż w przypadku, gdyby w przyszłości posiadał więcej praw, które mogłyby zostać uznane za kwalifikowane prawa własności intelektualnej/ekspektatywy ich uzyskania, to będzie dokonywał zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy w prowadzonych księgach rachunkowych nie było możliwe spełnienie warunków, o których mowa w przepisie art. 24e ust. 1 pkt 2 i 3.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy możliwe jest uznanie prawa do uzyskania ochrony patentowej (ekspektatywy) na wynalazek, opisanego w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku, za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 12 w zw. z art. 24d ust. 2 pkt 1 UPDOP, a jeśli tak to czy Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, o której mowa w treści przepisu art. 24d ust. 1 UPDOP w stosunku do kwalifikowanego dochodu ustalonego zgodnie z przepisami art. 24d ust. 7 i 4 UPDOP począwszy od dnia 8 września 2020 r., tj. od dnia zgłoszenia patentowego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1, ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku)
2.  Czy poniesione przez Wnioskodawcę opisane w stanie faktycznym (winno być stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym) wydatki obejmujące:

1.  koszty prowadzonych przez siebie prac rozwojowych,
2.  koszty bieżące

\- stanowią koszty wskazane w treści przepisu art. 24d ust. 4 UPDOP w kategorii koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)4.  Jeśli odpowiedź na powyższe pytanie byłaby pozytywna to czy kalkulacja wskaźnika nexus zgodnie ze wzorem zawartym w przepisie art. 24d ust. 4 UPDOP powinna wyglądać następująco: „koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową x 1,3/koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową”, a zatem czy zgodnie z przepisem art. 24d ust. 6 UPDOP wskaźnik nexus po dokonaniu kalkulacji wynosiłby 1? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
5.  Czy zasadne jest zakwalifikowanie całego dochodu (straty) ze sprzedaży produktów odpowiadających wynalazkowi chronionemu przez opisaną w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym ekspektatywę uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (przedmiotowe prawo chroni … oraz sposób jego wytwarzania) jako dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który po przemnożeniu przez wskaźnik nexus będzie stanowił kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4 ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku)
6.  Jeśli odpowiedź na pytanie 4 byłaby pozytywna, to czy prawidłowe jest ustalenie dochodu z opisanej w zdarzeniu przyszłym/stanie faktycznym ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w treści art. 24d ust. 7 pkt 3 UPDOP, wyłącznie na poziomie tzw. „marży II stopnia" bez konieczności dodatkowego pomniejszania go o proporcjonalnie ustaloną wysokość kosztów sprzedaży i ogólnego zarządu oraz kosztów, które zgodnie z przepisem art. 24d ust. 4 UPDOP są relewantne dla ustalenia wartości wskaźnika nexus? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)
7.  Czy Wnioskodawca powinien uiszczać zaliczki według domyślnej stawki podatkowej, a z preferencji może skorzystać wyłącznie w zeznaniu za rok podatkowy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 8)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. pytanie nr 1 (stanowisko ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Możliwe jest uznanie prawa do uzyskania ochrony patentowej (ekspektatywy) na wynalazek, opisanego w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wniosku, za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 12 w zw. z art. 24d ust. 2 pkt 1 UPDOP, w związku z czym Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, o której mowa w treści przepisu art. 24d ust. 1 UPDOP w stosunku do kwalifikowanego dochodu ustalonego zgodnie z przepisami art. 24d ust. 7 i 4 UPDOP począwszy od dnia 8 września 2020 r., tj. od dnia zgłoszenia patentowego.

Ad. pytanie nr 2.

Poniesione przez Wnioskodawcę i opisane w stanie faktycznym winno być stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym) wydatki obejmujące:

1.  koszty prowadzonych przez siebie prac rozwojowych,
2.  koszty bieżące

stanowią koszty wskazane w treści przepisu art. 24d ust. 4 UPDOP w kategorii koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Ad. pytanie nr 3.

Kalkulacja wskaźnika nexus będzie wyglądała w sposób następujący: „koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową x 1,3/koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo- rozwojową”, zatem wskaźnik nexus po dokonaniu kalkulacji będzie wynosił 1.

Ad. pytanie 4 (stanowisko ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Zasadne jest zakwalifikowanie całego dochodu (straty) ze sprzedaży produktów odpowiadających wynalazkowi chronionemu przez opisaną w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym ekspektatywę uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (przedmiotowe prawo chroni (…) oraz sposób jego wytwarzania) jako dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który po przemnożeniu przez wskaźnik nexus będzie stanowił kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych, o której mowa w treści przepisu art. 24d ust. 1 UPDOP.

Ad. pytanie 5.

Prawidłowe jest ustalenie dochodu z opisanej w zdarzeniu przyszłym/stanie faktycznym ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w treści art. 24d ust. 7 pkt 3 UPDOP, wyłącznie na poziomie tzw. „marży II stopnia” bez konieczności dodatkowego pomniejszania go o proporcjonalnie ustaloną wysokość kosztów sprzedaży i ogólnego zarządu oraz kosztów, które zgodnie z przepisem art. 24d ust. 4 UPDOP są relewantne dla ustalenia wartości wskaźnika nexus.

Ad. pytanie 8.

Powinien on uiszczać zaliczki według domyślnej stawki podatkowej, a z preferencji podatkowej będzie mógł skorzystać dopiero po zakończeniu danego roku podatkowego.

Uzasadnienie:

Ad. pytanie nr 1.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z przepisem art. 24d ust. 2 UPDOP, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powyższe, w ślad za opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca podkreśla, że w dniu 8 września 2020 r. złożył zgłoszenie patentowe do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej, którego przedmiotem jest (…) zwłaszcza dla urządzenia do poligrafii oraz sposób wytwarzania (…). Tym samym zdaniem Spółki, w przypadku przychylenia się do zgłoszenia, będzie przysługiwało jej kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w treści art. 24d ust. 2 pkt 1 UPDOP, tj. patent, którego przedmiotem będzie (…) zwłaszcza dla urządzenia do poligrafii oraz sposób wytwarzania (…).

Ponadto, Spółka wskazuje, że przedmiotowego wynalazku dokonano podczas projektu prowadzonego wyłącznie przez nią w ramach wyodrębnionego w jej strukturze działu badawczo-rozwojowego (z zaangażowaniem działu konstrukcji oraz produkcji). Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że:

*   powyżej wskazane prawo własności intelektualnej będzie podlegało ochronie prawnej jako patent, tj. prawo własności intelektualnej wskazane w przepisie art. 24d ust. 2 pkt 1 UPDOP oraz, że
*   jego przedmiot ochrony został wytworzony w ramach działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę.

W związku z tym przedmiotowe prawo własności intelektualnej spełnia wszelkie warunki do uznania go za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu przepisu art. 24d ust. 2 UPDOP.

Wnioskodawca podkreśla, że w treści Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia podatkowe”), które to mają moc prawną interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego, wskazano, że Wytworzenie przedmiotu ochrony oznacza wykreowanie nowego kwalifikowanego IP od podstaw. Pojęcie to odnosi się do najbardziej oczywistej sytuacji, w której do tej pory dane kwalifikowane IP w ogóle nie istniało i podatnik w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytworzył to kwalifikowane IP.

Jednocześnie należy wskazać, że przedmiotowy patent nie został jeszcze ogłoszony i w tym zakresie w dalszym ciągu trwa procedura przed Urzędem Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej. W tym zakresie w dalszej części Objaśnień podatkowych wskazano, że Ekspektatywa uzyskania kwalifikowanego IP oznacza okres oczekiwania na przyznanie ochrony, rozpoczynający się w momencie zgłoszenia lub złożenia wniosku o uzyskanie ochrony dla prawa własności intelektualnej. Z uwagi na długotrwałość niektórych procedur przyznawania ochrony ustawodawca dopuszcza możliwość warunkowego korzystania z preferencyjnego opodatkowania na podstawie art. 24d ust. 12 ustawy o CIT (odpowiednio art. 30ca ust. 12 ustawy o PIT).

Tym samym Wnioskodawca wskazuje, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym/stanie faktycznym należy przyjąć, że posiada ekspektatywę uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w treści przepisu art. 24d ust. 2 pkt 1 UPDOP. W opinii Spółki w przypadku ogłoszenia opisywanego patentu ekspektatywa ta zostanie zastąpiona kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, tj. patentem.

Mając na uwadze powyższą konkluzję Wnioskodawca wskazuje, że jego zdaniem jest on uprawniony do stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania w stosunku do całości kwalifikowanego dochodu z ekspektatywy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zdaniem Spółki, jednoznacznie świadczy o tym treść przepisu art. 24d ust. 12 UPDOP, który to stanowi, że przepisy ust. 1-11 stosuje się odpowiednio do ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w związku ze zgłoszeniem lub złożeniem wniosku o uzyskanie takiego prawa ochronnego do właściwego organu, od dnia zgłoszenia lub złożenia wniosku.

Tym samym, do ekspektatywy uzyskania opisanego w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym patentu od dnia złożenia zgłoszenia patentowego powinno zastosować się m.in. przepis art. 24d ust. 1 UPDOP, który to stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca podkreśla, że posiada on obecnie ekspektatywę uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w treści przepisu art. 24d ust. 2 pkt 1 UPDOP tj. patentu na (…) zwłaszcza dla urządzenia do poligrafii oraz sposób wytwarzania (…). Tym samym, zgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa podatkowego jest on uprawniony do stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania podatku dochodowego od osób prawnych, o której mowa w treści przepisu art. 24d ust. 1 UPDOP w stosunku do kwalifikowanego dochodu uzyskanego z opisywanej ekspektatywy.

Jednocześnie zgodnie z treścią wyżej już przytaczanego przepisu art. 24d ust. 12 UPDOP, przepisy ust 1-11 stosuje się odpowiednio do ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w związku ze zgłoszeniem lub złożeniem wniosku o uzyskanie takiego prawa ochronnego do właściwego organu, od dnia zgłoszenia lub złożenia wniosku.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wskazuje, że jego zdaniem jest on uprawniony do stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania w stosunku do kwalifikowanego dochodu z ekspektatywy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej od momentu jej zaistnienia, tj. już począwszy od dnia dokonania zgłoszenia patentowego.

Znajduje to potwierdzenie w treści Objaśnień podatkowych, w których wskazuje się, że preferencyjne 5% opodatkowanie zgodnie z przepisami o IP Box można stosować już od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o uzyskanie prawa ochronnego dla danego prawa własności intelektualnej. Oznacza to, że w zeznaniu rocznym, a dokładnie za okres pomiędzy dokonaniem zgłoszenia lub złożeniem wniosku o uzyskanie ochrony, a pozytywną jego weryfikacją przez odpowiedni organ, możliwe będzie obliczanie kwalifikowanego dochodu oraz stosowanie preferencyjnej 5% stawki podatkowej.

Mając na uwadze powyższe Spółka podkreśla, że z analizy treści Objaśnień podatkowych wraz z powyżej przytoczonym przepisem prawa podatkowego, jednoznacznie wynika, że jest ona uprawniona do stosowania preferencyjnej 5 % stawki podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikowanego dochodu z ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, opisanego w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym już od momentu jego zgłoszenia, tj. od dnia 8 września 2020 r.

Ad. pytanie nr 2.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z przepisem art. 24d ust. 4 UPDOP, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: ((a+b)\*1,3)/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3.

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d. od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust 1 pkt 4.

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Mając na uwadze powyższe, w ślad za opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Spółka wskazuje, że projekt, w wyniku którego dokonano opisywanego wynalazku, realizowała samodzielnie poprzez wyodrębniony w swojej strukturze organizacyjnej dział badawczo-rozwojowy (z zaangażowaniem działu konstrukcji oraz produkcji). W latach 2019 oraz 2020 Wnioskodawca w zakresie powyższego projektu poniósł następujące wydatki:

*   koszty prowadzonych przez siebie prac rozwojowych (na których koszt składa się również zakup usług innych niż badawczo-rozwojowe od podmiotów trzecich, niebędących podmiotami powiązanymi) - które zostały rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w roku 2020 z uwagi na pozytywne zakończenie pracy rozwojowej,
*   koszty bieżące, wśród których są koszty usług polegających na opracowaniu i złożeniu zgłoszenia wynalazku oraz koszt opłaty urzędowej za zgłoszenie uiszczonej na rzecz Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej - które zostały uznane za koszty uzyskania przychodów w roku ich poniesienia tj. w roku 2020.

Jednocześnie, Wnioskodawca w ślad za opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazuje, że działalność składająca się na projekt opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym realizowany przez wyodrębniony w jego strukturze dział badawczo-rozwojowy, stanowiła działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 26 UPDOP. Przepis ten stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o: działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Mając na uwadze powyższe, działalność ta:

*   miała twórczy charakter,
*   była prowadzona w systematyczny sposób,
*   była realizowana w ściśle określonym celu - zwiększenia zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań,
*   obejmowała badania naukowe lub prace rozwojowe.

Tym samym, stanowi ona działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 26 UPDOP.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, zasadne jest zakwalifikowanie faktycznie poniesionych przez nią powyżej wskazanych kosztów prowadzonego projektu podczas którego dokonano opisanego w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wynalazku jako faktycznie poniesione przez podatnika koszty na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Należy bowiem wskazać, że ustawodawca w przedmiotowym przepisie nie wskazał żadnego wyliczenia kosztów mogących zostać zakwalifikowane jako takie wydatki. W treści przepisu wskazano jedynie, że mają być one związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, zasadne będzie podstawienie pod literę „a” we wzorze wskazanym w przepisie art. 24d ust. 4 UPDOP wszelkich wydatków na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie tylko kosztów bardzo ściśle powiązanych z taką działalnością, przykładowo takich jak koszty kwalifikowane enumeratywnie wymienione w przepisach art. 18d ust. 2-3 UPDOP.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, zasadne w analizowanym przypadku będzie podstawienie wszystkich powyższych wydatków pod literę „a” we wzorze wskazanym w przepisie art. 24d ust. 4 UPDOP. Powyższe, w ocenie Spółki, dotyczy także poniesionych przez nią kosztów opracowania i złożenia zgłoszenia wynalazku, opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w tym zakresie oraz kosztów opłaty urzędowej za zgłoszenie uiszczonej na rzecz Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej. Należy bowiem wskazać, że bez ich poniesienia nie można byłoby w ogóle mówić o istnieniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ponieważ w przypadku braku uiszczania opłat okresowych opisywane prawo własności intelektualnej utraciłoby ochronę prawną. Tym samym, zdaniem Spółki zasadne jest uznanie, że również koszty utrzymania patentu stanowią wydatki na prowadzoną przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Znajduje to pełne potwierdzenie w treści Objaśnień podatkowych, w których to się wskazuje, że jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie prowadzi działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio, tj. zleca jej wykonanie innym podmiotom to wówczas należności z tego tytułu stanowić będą koszty, o których mowa w lit. b lub c wskaźnika nexus tj. koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od podmiotów niepowiązanych lub powiązanych. Co więcej w dalszej części Objaśnień podatkowych rozpatrując przykładowy stan faktyczny, uznano, że wydatki związane z rejestracją wzoru przemysłowego stanowią koszty związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Tak bowiem jako przykład wskazano, że podatnik w listopadzie 2018 r. w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej zakończył prace nad budową super-lasera. W grudniu 2018 r. do Urzędu Patentowego RP podatnik złożył dokumentację zgłoszeniową w sprawie wzoru przemysłowego. W styczniu 2019 r. podatnik poniósł wydatki związane z rejestracją tego wzoru oraz z opłatami urzędowymi za pierwszy okres ochronny, tj. 5 lat. Podatnik, na podstawie prowadzonej ewidencji, nie może ustalić wysokości kosztów poniesionych do końca 2018 r. na kwalifikowaną działalność badawczo-rozwojową. Wydatki związane z rejestracją wzoru przemysłowego, jako że nie stanowią wartości niematerialnej i prawnej i nie mogą być amortyzowane, mogą zostać zaliczone przez spółkę do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. w styczniu 2019 r. W przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za pierwsze 5 lat ochrony wzoru przemysłowego należy zauważyć, że wydatek ten dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Koszt ten związany jest ze ściśle określonym czasem trwania powyższej ochrony. W związku z tym koszty te powinny podlegać rozliczeniu w czasie. Na potrzeby stosowania przepisów o IP Box można przyjąć wartość kosztów uzyskania przychodu poniesionych po 31 grudnia 2018 r.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca podkreśla, że wymienione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wydatki poniesione przez Spółkę powinny być zakwalifikowane do kosztów, o których mowa w lit. a we wzorze nexus, tj. należy uznać je za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Ad. pytanie nr 3.

Biorąc pod uwagę powyższą konkluzję, zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym opisanym na wstępie niniejszego wniosku kalkulacja wskaźnika nexus będzie przedstawiała się następująco:

(koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojcwąx1,3)/(koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową ).

Tym samym, zdaniem Spółki, wskaźnik nexus po dokonaniu powyższej kalkulacji będzie wynosił 1.3. Jednocześnie, należy mieć jednak na uwadze, że zgodnie z przepisem art. 24d ust. 6 UPDOP, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. W związku z tym, końcowo w analizowanym przypadku wartość wskaźnika nexus określona zgodnie z przepisami art. 24d ust. 4 i 6 UPDOP będzie wynosiła 1.

Potwierdza to Minister Finansów w treści Objaśnień podatkowych wskazując, że „Z powyższego wzoru wynika, że im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką, ponieważ wskaźnik będzie bliższy wartości 1 (kończąc na 1 przy najwyższej wartości wskaźnika). Wynika to z podejścia wymaganego przez OECD, zgodnie z którym dochody związane z kwalifikowanym IP mogą być korzystnie opodatkowane jedynie w takim zakresie, w jakim konkretne kwalifikowane IP przynoszące przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika”.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wskazuje, że w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wartość wskaźnika nexus będzie wynosiła 1 co wynika bezpośrednio z charakteru opisywanego projektu oraz z treści przepisów art. 24d ust. 4 i 6 UPDOP. Powyższe będzie skutkowało koniecznością uznania całego dochodu z ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za kwalifikowany dochód podlegający preferencyjnej stawce opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych wskazanej w treści przepisu art. 24d ust. 1 UPDOP.

Ad. pytanie nr 4.

Wnioskodawca wskazuje, że zamierza uzyskiwać dochód ze sprzedaży produktów opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zawartym we Wniosku. W związku z tym należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 24d ust. 7 pkt 3 UPDOP, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata): (m.in.) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Ponadto, przepis art. 24d ust. 8 UPDOP stanowi, że do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c stosuje się odpowiednio.

Powyższe świadczy o tym, że co do zasady w przypadku, gdy kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub ekspektatywa jego uzyskania pozwala na udoskonalenie bądź częściowe opracowanie jakiegoś produktu to zasadne jest zastosowanie metody weryfikacji cen transferowych pozwalających na ustalenie w jakim stopniu przychód ze sprzedaży danego produktu uwzględnia wykorzystywane przy jego produkcji kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub ekspektatywę jego uzyskania. Następnie przychód ustalony w powyższy sposób stanowi podstawę do ustalenia przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który to po pomniejszeniu o koszty i przemnożeniu przez wskaźnik nexus stanowić będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy sposób ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie może jednak zostać zastosowany w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Należy bowiem ponownie wskazać, że dokonany przez Wnioskodawcę wynalazek, który jest przedmiotem złożonego w dniu 8 września 2020 r. zgłoszenia patentowego stanowi (…) zwłaszcza dla urządzenia do poligrafii oraz sposób wytwarzania (…), tj. odnosi się wprost do produktu wytwarzanego i sprzedawanego przez Spółkę, w którego to cenie zawarty jest dochód z opisywanej ekspektatywy. Produkt ten ma charakter niepodzielny.

Tym samym, jeżeli Spółka miałaby określić w jakim stopniu kwalifikowane prawo własności intelektualnej, którego przedmiotem jest (…) zwłaszcza dla urządzenia do poligrafii oraz sposób wytwarzania (…) zostało uwzględnione w cenie wytwarzanego i sprzedawanego produktu (tj. …) to należałoby stwierdzić, iż jest to relacja jeden do jednego, tj. 100 % ceny netto stanowi przychód z ekspektatywy uzyskania przedmiotowego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej co czyni niezasadnym stosowanie w niniejszej sytuacji metody weryfikacji cen transferowych.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, za całkowicie niezasadne w analizowanym przypadku należy uznać dokonywanie prób sztucznego wyodrębnienia części ceny, która mogłaby przypadać na dokonany przez Spółkę wynalazek. Należy bowiem stwierdzić, że w przypadku jego niedokonania, Wnioskodawca z całą pewnością nie byłby w stanie uzyskiwać żadnego przychodu z danego produktu, ponieważ nie byłby w stanie go w ogóle wytwarzać i tym samym sprzedawać. W opinii Spółki, jednoznacznie świadczy to o zasadności przyjęcia całego przychodu ze sprzedaży produktu jako przychodu z opisanej w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego. Tak przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 22 października 2019 r., sygn. 0112-KDIL3-3.4011.349.2019.1.IM, zaakceptował stanowisko podatnika, zgodnie z którym „Powołane powyżej przepisy odnoszą się do tego, że na potrzeby ustalenia podstawy opodatkowania stawką 5% należy brać pod uwagę dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. W ocenie Wnioskodawcy fakt, że Spółka ustala określone ceny w stosunku do Produktów, których dotyczy dane kwalifikowane prawo własności intelektualnej, oznacza, że dochód ze sprzedaży takiego Produktu w postaci pełnej wartości jego ceny netto należy uznać tę część dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, która jest osiągnięta z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, nie byłoby zasadne dokonywanie prób sztucznego wyodrębnienia z uzyskiwanego w ten sposób dochodu tylko tej części ceny Produktu, która miałaby wynikać z posiadania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przez Spółkę. W ocenie Wnioskodawcy, nie jest możliwe wymierne określenie, w jakim konkretnie zakresie powyższe prawa własności intelektualnej rzeczywiście wpływają/wpłyną na wolumen sprzedaży towarów ani na przychody Spółki ze sprzedaży konkretnego Produktu. Trudno jest dokładnie ustalić, czy w przypadku braku przysługujących Spółce praw własności intelektualnej Spółka w ogóle osiągałaby jakiekolwiek przychody ze sprzedaży określonych Produktów i w jakiej wysokości - czy kontrahenci chcieliby współpracować ze Spółką w takim samym zakresie, czy też wybraliby podobne rozwiązania oferowane przez konkurentów Spółki. Jak również wskazano, kalkulacja ceny każdorazowo uwzględnia czynniki zmienne, takie jak bieżący popyt i podaż, rodzaj klienta, skalę zamówienia, rezultaty wspólnych negocjacji, historię współpracy z danym kontrahentem, renomę Spółki jako producenta, termin realizacji zamówienia i specyfikę zamówienia wynikającą z indywidualnych wymagań klienta. Nie jest więc, w ocenie Wnioskodawcy, możliwe ustalenie stałego wymiernego wpływu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na cenę sprzedaży. Z tego względu, w ocenie Wnioskodawcy, całość dochodów ze sprzedaży towarów objętych Wzorem przemysłowym bądź Patentem i Patentem 1 (w przypadku udzielenia pozytywnej decyzji w tym zakresie), wyrażona w cenie netto sprzedaży tych towarów powinna być brana pod uwagę na potrzeby obliczenia wysokości dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT.

Analogicznie stwierdzono także w treści Interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 października 2019 r., sygn. 0112-KDIL3-3.4011.347.2019.1.MM.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że w analizowanym przypadku z całą pewnością zasadne jest uznanie całej ceny produktu netto za przychód z opisanej w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który po pomniejszeniu o właściwe koszty jego uzyskania a następnym przemnożeniu przez wartość wskaźnika nexus będzie stanowił kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. podstawę opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, o której mewa w treści art. 24d ust. 1 UPDOP.

Ad. pytanie nr 5.

Wnioskodawca, w ślad za opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazuje, że dla celów kontrolingowych będzie kalkulować dochód ze sprzedaży (…), stanowiących (wraz ze sposobem ich utrzymywania) przedmiot opisanego zgłoszenia patentowego, na poziomie tzw. „marży II stopnia” czyli w wysokości przychodów ze sprzedaży pomniejszonych o techniczny koszt wytworzenia, czyli bezpośrednie koszty wytworzenia i koszty wydziałowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, kalkulacja na poziomie tzw. „marży II stopnia” pozwala na precyzyjne ustalenie wszelkich przychodów osiąganych z opisywanej ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz wszelkich funkcjonalnie związanych z tymi przychodami kosztów, w tym zarówno tych które w sposób pośredni jak i bezpośredni przyczyniły się do powstania tych przychodów. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, wypełnia on wszelkie obowiązki stawiane przed nim przez Ustawodawcę. W związku z tym warto również wskazać, że przyjęty przez Spółkę sposób kalkulacji dochodu umożliwia szczegółowe określenie czy z przedmiotowej ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Wnioskodawca w danym okresie rozliczeniowym uzyskał dochód czy też poniósł stratę.

W zakresie powyższego Spółka wskazuje bowiem, że przepis art. 24d ust. 5 UPDOP, stanowi, że do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Jednocześnie, warto zwrócić uwagę na fragment Objaśnień podatkowych, zgodnie z którym Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP. który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu.

Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, że w ocenie Spółki celem ustawodawcy wprowadzającego przedmiotową instytucję prawną nie było kwalifikowanie w ramach dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej kosztów, których nie można połączyć bezpośrednio z wytwarzanym produktem (lub prawem własności intelektualnej).

Należy podkreślić, że w podatkach dochodowych nie jest znane pojęcia „kosztów funkcjonalnie związanych z przychodami”. Zasadniczo, na podstawie brzmienia art. 15 ust. 4c oraz 4d UPDOP wyróżnia się koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

W teorii rachunkowości natomiast wyróżnia się ewidencję kosztów operacyjnych w układzie funkcjonalnym, czyli w standardowym układzie kont na kontach zespołu 5. W takim przypadku w ciężar konta „Koszty działalności podstawowej” odnosi się koszty bezpośrednie, odpisy kosztów rozliczanych w czasie, koszty wydziałowe czy koszty zużycia wytworzonych we własnym zakresie półfabrykatów. Koszty działalności podstawowej nie obejmują jednak kosztów sprzedaży, kosztów działalności pomocniczej, kosztów ogólnego zarządu czy kosztów ogólnogospodarczych.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, techniczny koszt wytworzenia obejmujący koszty bezpośrednie oraz koszty wydziałowe (będące de facto kosztami pośrednimi funkcjonalnie związanymi z produkcją) jest najwłaściwszym wskaźnikiem w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Spółka podkreśla raz jeszcze, że w zgodzie z ustawą o rachunkowości sporządza rachunek zysków i strat wyłącznie w wariancie porównawczym, czyli na podstawie kosztów w układzie rodzajowym (zgrupowanych na kontach zespołu 4 w zakładowym planie kont), a zatem kalkulacji technicznego kosztu wytworzenia będzie dokonywać przy pomocy odrębnego narzędzia analitycznego.

Tym samym, Wnioskodawca podkreśla, że jego zdaniem niezasadnym byłoby przyjęcie, że funkcjonalnie związanym kosztem z przychodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej byłby każdy koszt pośredni ponoszony przez Spółkę. W opinii Wnioskodawcy, powyższe z całą pewnością dotyczy także kosztów pośrednich w postaci kosztów ogólnego zarządu oraz kosztów sprzedaży, bowiem należy je uznać za niezwiązane w sposób dostateczny z przychodami osiąganymi z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jednocześnie, Wnioskodawca nie widzi prawnych podstaw do dodatkowego obniżania dochodu ustalonego na poziomie tzw. „marży II stopnia” o koszty relewantne dla obliczenia wskaźnika nexus wskazane w treści przepisu art. 24d ust. 4 UPDOP. Tak bowiem należy wskazać, że przepis art. 24d ust. 7 pkt 3 UPDOP stanowi, że dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Zdaniem Spółki, taka konstrukcja powyższego przepisu wskazuje, że koszty, o których mowa w treści przytaczanego już uprzednio przepisu art, 24d ust. 4 UPDOP nie powinny mieć wpływu na wysokość dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o ile nie są uwzględniane w kosztach działalności podstawowej w ewidencji rachunkowej Spółki. W ocenie Spółki stanowią one bowiem tylko podstawę do obliczenia wskaźnika nexus przez który - zgodnie z przepisami art. 24d ust 1, 4 i 7 UPDOP - mnoży się dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w celu uzyskania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej stanowiącego podstawę opodatkowania preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych. Tym samym, zdaniem Spółki nie powinno się dodatkowo pomniejszać dochodu ustalonego na poziomie tzw. „marży II stopnia” również o koszty wskazane w przepisie art. 24d ust. 4 UPDOP.

O zasadności powyższego świadczy treść Objaśnień podatkowych, w których, w odniesieniu do kosztów relewantnych dla obliczenia wskaźnika nexus, wskazuje się, że Podkreślenia wymaga, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.

Co więcej pośrednio stanowisko Spółki potwierdza także treść przepisu art. 24e ust. 1 pkt 2 i 3 UPDOP, w których to całkowicie odrębnie wskazuje się, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1.  prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
2.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca podkreśla, że w analizowanym przypadku wystarczającym dla określenia wysokości dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dokonywanie kalkulacji dochodu na poziomie tzw. „marży II stopnia” uwzględniającej koszty bezpośrednie oraz koszty wydziałowe.

Za niezasadnie należy uznać alokowanie kosztów niepowiązanych w sposób funkcjonalny z uzyskiwanymi przychodami z opisanej we wniosku ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej takich jak proporcjonalnie ustalona wysokość kosztów pośrednich sprzedaży oraz kosztów ogólnego zarządu. Jednocześnie, w świetle powszechnie obowiązujących przepisów prawa podatkowego za niezasadne należy uznać dodatkowe pomniejszanie przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej o koszty relewantne dla obliczenia wskaźnika nexus, tj. te, o których mowa w treści przepisu art. 24d ust. 4 UPDOP.

Ad. pytanie nr 8.

Zgodnie z przepisem art. 24d ust. 11 UPDOP, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zdaniem Wnioskodawcy z powyższego przepisu można wywieść wniosek, że instytucja prawna preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o której mowa w przepisach art. 24d i 24e UPDOP jest preferencją podatkową, z której można skorzystać dopiero po zakończeniu roku podatkowego, w którym osiągnięto dochód (poniesiono stratę) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Tym samym, zasadniczo podatnicy wykazujący do opodatkowania dochód (stratę) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej zgodnie ze stawką opodatkowania wskazaną w przepisie art. 24d ust. 1 UPDOP nie mają prawa do pomniejszenia uiszczanych zaliczek na podatek dochodowy w ciągu roku podatkowego, za który składane jest zeznanie roczne dla celów zastosowania opisywanej instytucji prawnej. Zdaniem Spółki, możliwość skorzystania z przedmiotowej preferencji podatkowej wystąpi bowiem dopiero po złożeniu przedmiotowego rocznego zeznania podatkowego co będzie skutkowało koniecznością uznania, iż podatnicy uprawnieni do jego złożenia nadpłacili podatek dochodowy w kwocie stanowiącej różnicę pomiędzy właściwą dla nich stawką podatku dochodowego, a preferencyjną stawką 5%. Nadpłata ta w dalszej kolejności będzie podlegała zwrotowi bądź też zaliczeniu na poczet bieżących zobowiązań podatkowych albo zaległości podatkowych. W takiej sytuacji znajdzie się też Wnioskodawca w wyniku skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej opisanego w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień podatkowych, w których wskazuje się, że „Dochód z kwalifikowanych IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, podobnie jak ulga B+R, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym. Podatnicy nie mają zatem możliwości skorzystania z tej preferencji w trakcie roku podatkowego, poprzez pomniejszanie zaliczek na podatek dochodowy. Podatnik osiągający dochody z kwalifikowanego IP w ciągu roku podatkowego (na przykład 2019 r.) jest zobowiązany do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od takich dochodów na zasadach ogólnych, tj. według stawki podstawowej 9% lub 19% ustawy o CIT lub zgodnie z ustawą o PIT według stawki 18% i 32% lub 19%. W kolejnym roku podatkowym (na przykład 2020 r.) podczas składania zeznania podatkowego za rok poprzedni, podatnik wskazuje 5% stawkę podatkową wobec dochodu z kwalifikowanych IP, a nadpłacony podatek podlega z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Podatnikowi, który nie ma takich obciążeń, nadpłata jest zwracana chyba, że złoży wniosek o zarachowanie całej lub części należnej mu sumy na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Analogiczna sytuacja występuje w przypadku ulgi B+R.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wskazuje, że powinien on uiszczać zaliczki według domyślnej stawki podatkowej, a z preferencji podatkowej będzie mógł skorzystać dopiero po zakończeniu danego roku podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Należy wskazać, że od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018, poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d – 24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 24d ust. 1 tej ustawy, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy, są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r. poz. 213),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus):

(a + b) x 1,3/a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez podmioty powiązane należy rozumieć:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

*   ten sam inny podmiot lub
*   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

4.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
5.  podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Natomiast przez podmioty niepowiązane należy rozumieć podmioty inne niż podmioty powiązane (art. 11a ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 24d ust. 5 updop, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c stosuje się odpowiednio.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Art. 24e ust. 1 ww. ustawy stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2.  prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Odnosząc powyższe przepisy na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że:

Ad. pytanie nr 1.

W zakresie wątpliwości objętych zakresem pytania nr 1 sprowadzających się do ustalenia, czy możliwe jest uznanie prawa do uzyskania ochrony patentowej (ekspektatywy) na wynalazek, opisanego w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku, za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 12 w zw. z art. 24d ust. 2 pkt 1 updop, a jeśli tak to czy Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, o której mowa w treści przepisu art. 24d ust. 1 updop, w stosunku do kwalifikowanego dochodu ustalonego zgodnie z przepisami art. 24d ust. 7 i 4 updop począwszy od dnia 8 września 2020 r., tj. od dnia zgłoszenia patentowego należy jeszcze raz zwrócić uwagę na ww. cytowany art. 24d ust. 2 updop, zgodnie z którym kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r., poz. 213),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jednocześnie w myśl art. 24d ust. 12 updop, przepisy ust. 1-11 stosuje się odpowiednio do ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w związku ze zgłoszeniem lub złożeniem wniosku o uzyskanie takiego prawa ochronnego do właściwego organu, od dnia zgłoszenia lub złożenia wniosku.

Natomiast, zgodnie z art. 24d ust. 13 ww. ustawy, w przypadku wycofania zgłoszenia lub wniosku, odmowy udzielenia prawa ochronnego, odrzucenia zgłoszenia lub odrzucenia wniosku o rejestrację podatnik jest obowiązany opodatkować na zasadach określonych w art. 19 kwalifikowane dochody, o których mowa w ust. 4, uzyskane w okresie od dnia zgłoszenia lub złożenia wniosku, o którym mowa w art. 12, do dnia wycofania wniosku lub zgłoszenia, odmowy udzielenia prawa ochronnego, odrzucenia zgłoszenia lub odrzucenia wniosku o rejestrację. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się podatek zapłacony na podstawie ust. 1.

Ekspektatywa uzyskania kwalifikowanego IP, zgodnie z pkt 98-100 objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, oznacza okres oczekiwania na przyznanie ochrony, rozpoczynający się w momencie zgłoszenia lub złożenia wniosku o uzyskanie ochrony dla prawa własności intelektualnej. Z uwagi na długotrwałość niektórych procedur przyznawania ochrony ustawodawca (przy spełnieniu pozostałych ustawowych warunków) dopuszcza możliwość warunkowego korzystania z preferencyjnego opodatkowania. Wynika to z art. 24d ust. 12 updop.

Preferencyjne 5% opodatkowanie zgodnie z przepisami o IP Box można stosować już od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o uzyskanie prawa ochronnego dla danego prawa własności intelektualnej. Oznacza to, że w zeznaniu rocznym, a dokładnie za okres między dokonaniem zgłoszenia lub złożeniem wniosku o uzyskanie ochrony a pozytywną jego weryfikacją przez odpowiedni organ, możliwe będzie obliczanie kwalifikowanego dochodu oraz stosowanie preferencyjnej 5% stawki podatkowej. W przypadku wycofania zgłoszenia lub wniosku, odmowy udzielenia prawa ochronnego, odrzucenia zgłoszenia lub odrzucenia wniosku o rejestrację należy opodatkować dochód na zasadach, na jakich byłby opodatkowany bez zastosowania preferencyjnego 5% opodatkowania, zgodnie z przepisami o IP Box.

Innymi słowy, ustawodawca wyraźnie dopuścił stosowanie IP Box już od momentu złożenia przez podatnika wniosku o rejestrację danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Warunkiem jednak korzystania z preferencyjnego opodatkowania w przypadku wyżej wskazanym jest ostateczne uzyskanie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w tym przypadku patentu.

Z powyższego wynika, że zarówno do patentu jako kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak i wniosku o udzielenie patentu jako ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w związku ze zgłoszeniem do właściwego organu mogą mieć zastosowanie przepisy art. 24d updop.

Z okoliczności sprawy wynika, że (…) W rezultacie jednego z projektów (w realizację którego zaangażowane były także działy konstrukcji oraz produkcji wyodrębnione w strukturze Wnioskodawcy) wynaleziono nowego typu (…). Czynności dokonywane podczas realizacji przedmiotowego projektu stanowiły działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w treści przepisów art. 4a pkt 26-28 updop (…). Na skutek analizy dokonanego wynalazku uznano, że jest on nowy, posiada poziom wynalazczy i nadaje się do przemysłowego zastosowania w szczególności w procesach przecinania, nacinania, perforacji czy druku materiału w postaci wstęgi. Mając to na uwadze Spółka w dniu 8 września 2020 r. dokonała zgłoszenia patentowego wynalazku określonego jako (…) zwłaszcza dla urządzenia do poligrafii oraz sposób wytwarzania (…) do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej. Przedmiotowe zgłoszenie zostało zarejestrowane pod nr (…). W dniu składania niniejszego wniosku w odniesieniu do przedmiotowego wynalazku w dalszym ciągu toczy się procedura przed Urzędem Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, tj. opisywany wynalazek nie został jeszcze ogłoszony jako patent. Wnioskodawca jest jedynym właścicielem do praw z wynalazku.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa oraz zagadnienie wskazane w pytaniu nr 1, podsumować należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1.  zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
2.  należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop;
3.  podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP, i że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową. Zatem skoro Wnioskodawca w wyniku działalności badawczo-rozwojowej wytworzył prawo własności intelektualnej (ekspektatywa patentu), które będzie podlegać ochronie na podstawie ustawy Prawo własności przemysłowej, to zasadnym jest uznanie, że stanowi ono/będzie stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, w którym twierdzi, że możliwe jest uznanie prawa do uzyskania ochrony patentowej (ekspektatywy) na wynalazek, opisanego w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku, za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 12 w zw. z art. 24d ust. 2 pkt 1 updop, w związku z czym Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, o której mowa w treści przepisu art. 24d ust. 1 updop w stosunku do kwalifikowanego dochodu ustalonego zgodnie z przepisami art. 24d ust. 7 i 4 updop począwszy od dnia 8 września 2020 r., tj. od dnia zgłoszenia patentowego należy uznać za prawidłowe.

Ad. pytanie nr 2.

Odnosząc się do kwestii kwalifikacji wskazanych przez Wnioskodawcę wydatków za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (pytanie nr 2), niezbędne jest określenie kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Koszty w rodzajach wskazanych w literach a-d przepisu art. 24d ust. 4 updop, kwalifikują się do uwzględnienia w kalkulacji tego wskaźnika. Pozostałe rodzaje kosztów, w tym koszty niezwiązane bezpośrednio z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej nie mogą być zaliczone do kalkulacji wskaźnika.

Należy przede wszystkim podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 24d ust. 4 updop.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 24d ust. 5 updop, w myśl którego do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie art. 24d ust. 4 omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3/a + b + c + d

Poszczególne litery we wzorze oznaczają bowiem koszty faktycznie poniesione, tj. uregulowanie zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności, przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Zatem, wskazane we wniosku wydatki, tj. koszty prowadzonych przez Wnioskodawcę prac rozwojowych oraz koszty bieżące, tj. koszty usług polegających na opracowaniu i złożeniu zgłoszenia wynalazku, opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w tym zakresie oraz koszt opłaty urzędowej za zgłoszenie uiszczonej na rzecz Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej, mogą stanowić koszty wskazane w treści przepisu art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w kategorii koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 2 uznaje się za prawidłowe.

Ad. pytanie nr 3.

W związku z tym, że Organ zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy dot. pytania nr 2, konieczne jest odniesienie się do zakresu objętego warunkowo zadanym pytaniem nr 3.

Przechodząc więc do ustalenia, czy kalkulacja wskaźnika nexus zgodnie ze wzorem zawartym w przepisie art. 24d ust. 4 updop, powinna wyglądać następująco: „koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową x 1,3/koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową”, a zatem czy zgodnie z przepisem art. 24d ust. 6 updop wskaźnik nexus po dokonaniu kalkulacji wynosiłby 1, Organ stwierdza co następuje.

W sytuacji, w której podatnik faktycznie poniesie koszty oznaczone we wzorze literami a i b, a nie wystąpią okoliczności oznaczone we wzorze literami c i d, czyli nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d od podmiotu powiązanego lub nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, współczynnik nexus zawsze będzie wynosił 1.

W konsekwencji, z uwagi na brak kategorii kosztów wymienionych w literach c i d art. 24d ust. 4 updop, oraz w związku z art. 24d ust. 6 updop wartość wskaźnika Nexus, dla obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu według 5% stawki CIT, będzie wynosić 1.

W konsekwencji, z uwagi na brak kategorii kosztów wymienionych w literach c i d art. 24d ust. 4 updop, oraz w związku z art. 24d ust. 6 updop, wartość wskaźnika Nexus, dla obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu według 5% stawki CIT, będzie wynosić 1.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 sprowadzające się do stwierdzenia, że kalkulacja wskaźnika nexus będzie wyglądała w sposób następujący: „koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową x 1,3/koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową”, zatem wskaźnik nexus po dokonaniu kalkulacji będzie wynosił 1, należało uznać za prawidłowe.

Ad. pytanie nr 4.

W zakresie wątpliwości Wnioskodawcy objętych zakresem pytania nr 4, dotyczących kwestii ustalenia, czy zasadne jest zakwalifikowanie całego dochodu (straty) ze sprzedaży produktów odpowiadających wynalazkowi chronionemu przez opisaną w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym ekspektatywę uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (przedmiotowe prawo chroni … oraz sposób jego wytwarzania) jako dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który po przemnożeniu przez wskaźnik nexus będzie stanowił kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu, należy ponownie wskazać, ze dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Jak wynika z uzupełnienia wniosku, Wnioskodawca uzyskuje/zamierza uzyskiwać dochód ze sprzedaży produktów opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zawartym we wniosku (…). Tym samym, dochód bądź stratę ze sprzedaży tych produktów - zdaniem Spółki - należałoby określić jako dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktów opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wniosku, a więc rodzaj dochodu wskazany w treści przepisu art. 24d ust. 7 pkt 3 updop.

W tym miejscu ponownie wskazać należy, że jak wynika z cytowanego powyżej art. 24d ust. 7 pkt 3 updop, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Natomiast art. 24d ust. 8 updop stanowi, iż do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c stosuje się odpowiednio.

W ocenie Organu, z literalnego brzmienia cytowanego powyżej art. 24d ust. 7 pkt 3 updop, jednoznacznie wynika, że dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Powyższe oznacza, że kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest wyłącznie dochód z samego kwalifikowanego IP, który jest uwzględniony (zawarty) w cenie produktu, czy usługi, a nie cała wartość produktu/usługi zawarta w cenie sprzedaży.

Nie sposób zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że zasadne jest zakwalifikowanie całego dochodu (straty) ze sprzedaży produktów odpowiadających wynalazkowi chronionemu przez opisaną w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym ekspektatywę uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jak wynika bowiem z art. 24d ust. 1 updop, opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku podlegają wyłącznie dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (zgodnie z art. 24d ust. 2 updop). Powyższe potwierdza również treść cytowanego powyżej art. 24d ust. 8 updop, z którego wynika, że dochód z kwalifikowanego IP „zawarty” w cenie danego produktu lub usługi winien być ustalany w oparciu o zasadę ceny rynkowej. Zatem, inne dochody niebędące dochodami z kwalifikowanego IP nie mogą korzystać z opodatkowania ww. preferencyjną stawką 5%.

Ponadto, w objaśnieniach podatkowych dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX a opublikowanych przez Ministerstwo Finansów na stronie internetowej, wskazano m.in., że obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP. Również zatem powyższe objaśnienia nie pozostawiają wątpliwości co do prawidłowości wykładni art. 24d ust. 1 i ust. 7 pkt 3 updop zaprezentowanej przez Organ.

Podkreślić należy, że także w piśmiennictwie wskazuje się, iż mając na uwadze, że Innovation Box udziela preferencji podatkowej jedynie dla dochodu z kwalifikowanego prawa własności zawartego w sprzedawanych towarach, podatnik będzie musiał wyekstrahować ten właśnie dochód z całości dochodu, który uzyskuje ze sprzedaży danego produktu na rynku i posiadając w tym zakresie odpowiednią dokumentację.

Poruszana przez Wnioskodawcę kwestia praktycznych trudności związanych z wyodrębnieniem w dochodzie uzyskanym ze sprzedaży produktu części dochodu przypadającego na wykorzystany w nim patent pozostaje bez znaczenia dla dokonanej wykładni prawa.

W świetle powyższego, Wnioskodawca nie może całego dochodu uzyskanego ze sprzedaży produktu (IP), opodatkować preferencyjną stawką 5%, lecz wyłącznie dochód z kwalifikowanych IP uwzględnionych w cenie sprzedaży ww. produktu.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy wskazujące na możliwość zakwalifikowania całego dochodu (straty) ze sprzedaży produktów odpowiadających wynalazkowi chronionemu przez opisaną w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym ekspektatywę uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zostało uznane przez Organ za nieprawidłowe.

Ad. pytanie nr 5.

W związku z uznaniem stanowiska w zakresie pytania nr 4 za nieprawidłowe, nie jest konieczna odpowiedź na warunkowo sformułowane pytanie nr 5, które zostało zadane w trybie warunkowym zależnym od pytania nr 4.

Ad. pytanie nr 8.

Zgodnie z wcześniej powołanym art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Natomiast, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 24d ust. 3 ww. ustawy).

Natomiast, jak wynika z art. 24d ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box stwierdziło jednoznacznie, że dochód z kwalifikowanych IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, podobnie jak ulga B+R, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym. Podatnicy nie mają zatem możliwości skorzystania z tej preferencji w trakcie roku podatkowego, przez pomniejszanie zaliczek na podatek dochodowy. Podatnik osiągający dochody z kwalifikowanego IP w ciągu roku podatkowego (na przykład 2020 r.) jest zobowiązany do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od takich dochodów na zasadach ogólnych, tj. według stawki podstawowej 9% lub 19%. W kolejnym roku podatkowym (na przykład 2021 r.) podczas składania zeznania podatkowego za rok poprzedni, podatnik wskazuje 5% stawkę podatkową wobec dochodu z kwalifikowanych IP, a nadpłacony podatek podlega z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Podatnikowi, który nie ma takich obciążeń, nadpłata jest zwracana, chyba że złoży wniosek o zarachowanie całej lub części należnej mu sumy na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Mając powyższe na uwadze preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatku nie może być zastosowane przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego. Dochód z kwalifikowanego IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie ma możliwości odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa we wniosku, z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. Wnioskodawca osiągający dochody z tego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w ciągu roku podatkowego jest zobowiązany do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od takich dochodów według stawki podstawowej 9% lub 19%.

Wyjątek od tej zasady uregulowany został w art. 38m ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego, podatnicy, o których mowa w art. 24d, osiągający w roku podatkowym, który:

1\. rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2020 r. a zakończy się po dniu 31 grudnia 2019 r. lub 2. rozpoczął się po dniu 31 grudnia 2019 r., nie później jednak niż w miesiącu, w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19,

\- kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które wykorzystywane są do przeciwdziałania COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o COVID-19, mogą stosować w trakcie tego roku podatkowego do opodatkowania tych dochodów stawkę podatku, o której mowa w tym przepisie, przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy.

W sytuacji opisanej we wniosku wyżej cytowany art. 38m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie znajdzie zastosowania ponieważ kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa we wniosku, nie będzie wykorzystywane do przeciwdziałania COVID-19.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 8 należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

*   możliwe jest uznanie prawa do uzyskania ochrony patentowej (ekspektatywy) na wynalazek, opisanego w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku, za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 12 w zw. z art. 24d ust. 2 pkt 1 updop, a jeśli tak to czy Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, o której mowa w treści przepisu art. 24d ust. 1 updop w stosunku do kwalifikowanego dochodu ustalonego zgodnie z przepisami art. 24d ust. 7 i 4 updop począwszy od dnia 8 września 2020 r., tj. od dnia zgłoszenia patentowego - jest prawidłowe,
*   poniesione przez Wnioskodawcę opisane w stanie faktycznym (winno być stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym) wydatki obejmujące:

1.  koszty prowadzonych przez siebie prac rozwojowych,
2.  koszty bieżące

\- stanowią koszty wskazane w treści przepisu art. 24d ust. 4 updop w kategorii koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej - jest prawidłowe,*   kalkulacja wskaźnika nexus zgodnie ze wzorem zawartym w przepisie art. 24d ust. 4 updop powinna wyglądać następująco: „koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową x 1,3/koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową”, a zatem czy zgodnie z przepisem art. 24d ust. 6 updop wskaźnik nexus po dokonaniu kalkulacji wynosiłby 1 - jest prawidłowe,
*   zasadne jest zakwalifikowanie całego dochodu (straty) ze sprzedaży produktów odpowiadających wynalazkowi chronionemu przez opisaną w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym ekspektatywę uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (przedmiotowe prawo chroni … oraz sposób jego wytwarzania) jako dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który po przemnożeniu przez wskaźnik nexus będzie stanowił kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu -jest nieprawidłowe,
*   Wnioskodawca powinien uiszczać zaliczki według domyślnej stawki podatkowej, a z preferencji może skorzystać wyłącznie w zeznaniu za rok podatkowy - jest prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że w zakresie pytań oznaczonych nr 6 i 7 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego(\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.