Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-684/13-4/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-02-10
Teza: Czy przysługującą wierzytelność wynikającą z faktury VAT nr …., ale jednocześnie nieściągalną, co uprawdopodabnia fakt upadłości układowej głównego wykonawcy oraz kwestionowanie przez niego w postępowaniu sądowym, w sporze przeciwko wierzycielowi, zasadności zapłaty tej kwoty podwykonawcy zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku od osób fizycznych, Wnioskodawca może uznać za koszt uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2013 r. (data wpływu 30 października 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 stycznia 2014 r. (data wpływu 5 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia ….., Nr …., na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 24 stycznia 2014 r. (data doręczenia 27 stycznia 2014 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 31 stycznia 2014 r. (data wpływu 5 lutego 2014 r.).

W uzupełnieniu wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W związku z wygraniem przetargu w ramach zamówienia publicznego generalny wykonawca (Przedsiębiorstwo Budowlano-Usługowe - obecnie w upadłości układowej) realizował prace ściśle określone w umowie z inwestorem (Spółką …). Część prac ww. wykonawca zlecił innemu podmiotowi (…. S.A.), a ten powierzył ich wykonanie Wnioskodawcy (tj. …. Spółka cywilna). W związku z powyższym firma Wnioskodawcy wykonała prace i w dniu 31 sierpnia 2012 r. wystawiła fakturę VAT Nr \`(...)\` opiewającą na kwotę 1.101.206,48 zł brutto (895.289,82 zł netto) z terminem płatności 35 dni, tj. płatna była do dnia 5 października 2012 r. Faktura została wystawiona na rzecz …. S.A.

Niestety okazało się, iż główny wykonawca (….) nie doszedł do porozumienia z inwestorem (….) i zszedł z budowy, nie rozliczając się z podwykonawcą (….), a ten z Wnioskodawcą (….).

W związku z tym, że firma Wnioskodawcy wystawiła fakturę musiała zapłacić podatek VAT. Brak płatności przez kontrahenta (…..) spowodował, iż skorzystano z instytucji „ulgi za złe długi” – jeśli chodzi o podatek VAT.

Natomiast problem pojawił się przy podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż do zapłaty pozostała należność w wysokości 157.114,00 zł.

W tym czasie główny wykonawca (….) ogłosił upadłość z możliwością zawarcia układu (postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 3 kwietnia 2013 r.), a podwykonawca (….. S.A.) wystąpił przeciwko głównemu wykonawcy do Sądu Okręgowego z roszczeniem o zapłatę (termin pierwszej rozprawy był 28 października 2013 r. - sprawa jest w toku).

W związku z tym, że Wnioskodawca nie był w stanie uiścić podatku dochodowego od osób fizycznych w tak dużej wysokości, zwrócił się do Urzędu Skarbowego z wnioskiem o odroczenie płatności. Decyzja w tym zakresie została wydana i termin zapłaty podatku przypadł na dzień 31 sierpnia 2013 r. Wnioskiem z tego samego dnia, tj. 31 sierpnia 2013 r., Wnioskodawca zwrócił się do Urzędu Skarbowego o umorzenie ww. zaległości podatkowych za 2012 r., odsetek od tej zaległości oraz opłaty prolongacyjnej. W dniu 18 października 2013 r. została wydana decyzja negatywna. Wnioskodawca odwołał się od powyższego rozstrzygnięcia do Dyrektora Izby Skarbowej (postępowanie jest w toku).

Wnioskodawca wskazał ponadto, że:

*   działalność gospodarcza opodatkowana jest na zasadach ogólnych (książka przychodów i rozchodów, podatek liniowy);

*   wielkość udziałów Wnioskodawcy w Spółce cywilnej wynosi 95%;

*   Spółka cywilna wykonywała prace od połowy lipca 2012 r. do dnia 11 września 2012 r., przy czym prace objęte fakturą VAT nr ….zostały zakończone i odebrane z prawem wystawienia faktury z dniem 31 sierpnia 2012 r.; prace zostały wykonane i odebrane przez podwykonawcę, głównego wykonawcę oraz inwestora;

*   ww. prace obejmowały budowę instalacji stałoprądowych w Centrum (tzw. etap 1);

*   ww. prace zostały zlecone Spółce cywilnej za wiedzą generalnego wykonawcy, zgodnie z umową łączącą Spółkę cywilną (….) z podwykonawcą (… S.A.);

*   faktura została wystawiona w dniu 31 sierpnia 2012 r. z terminem płatności 35 dni, zatem wierzytelność nie uległa przedawnieniu;

*   wierzytelność wynikająca z ww. faktury nie była kwestionowana przez podwykonawcę - jej płatność według umowy jest uzależniona od wcześniejszej zapłaty podwykonawcy przez głównego wykonawcę;

*   wierzytelność względem podwykonawcy została zakwestionowana jednak przez głównego wykonawcę w postępowaniu sądowym prowadzonym przed Sądem Okręgowym (Spółka cywilna nie jest jego stroną);

*   podwykonawca (dłużnik) nadal prowadzi działalność gospodarczą, nie został postawiony w stan likwidacji i nie ogłoszono jego upadłości (obejmującej likwidację majątku); to główny wykonawca ogłosił upadłość z możliwością zawarciu układu - Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 3 kwietnia 2013 r. ogłosił upadłość generalnego wykonawcy (….) z możliwością zawarcia układu;

*   wierzytelność, o której mowa we wniosku, została na podstawie przepisu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zarachowana jako przychód należny.

Ponadto Wnioskodawca poinformował, że wskazana we wniosku wierzytelność nie została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania,
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a),
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika (Wnioskodawcę), stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od tej kwoty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy przysługującą wierzytelność wynikającą z faktury VAT nr …. (opiewającą na kwotę brutto 1.101.206,48 zł), ale jednocześnie nieściągalną, co uprawdopodabnia fakt upadłości układowej głównego wykonawcy (postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 3 kwietnia 2013 r.) oraz kwestionowanie przez niego w postępowaniu sądowym, w sporze przeciwko wierzycielowi, zasadności zapłaty tej kwoty podwykonawcy (odpowiedź na pozew), zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku od osób fizycznych, Wnioskodawca może uznać za koszt uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, w oparciu o przepis art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może przysługującą Mu wierzytelność uznać za koszt uzyskania przychodów.

W myśl przepisu art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie przepisu art. 14 ustawy zostały zarachowane jako przychody należne, i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Wierzytelność przedmiotowa została przez Wnioskodawcę zarachowana jako przychody należne. Natomiast nieściągalność wierzytelności Wnioskodawca uprawdopodobnił tym, że zostało wszczęte postępowanie upadłościowe głównego wykonawcy (…. S.A.) z możliwością zawarcia układu, co nastąpiło poprzez wydanie w dniu 3 kwietnia 2013 r. postanowienia przez Sąd Rejonowy (art. 23 ust. 3 pkt 2 ustawy), a ponadto wierzytelność jest kwestionowana przez głównego wykonawcę (…. S.A.) przed Sądem Okręgowym w postępowaniu wszczętym z powództwa …. S.A. o zapłatę, które jest w toku – przy czym płatność wierzytelności przez …. S.A. dla Spółki cywilnej …. jest umownie uzależniona od wcześniejszej zapłaty … S.A. przez …S.A. w B.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Zgodnie z generalną zasadą zawartą w cytowanym przepisie, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma, lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Zatem, podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem:

*   faktycznego poniesienia wydatku,

*   istnienia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a przychodami,

*   braku dokonanego wydatku na liście negatywnej, zawartej w art. 23 ustawy,

*   odpowiedniego udokumentowania poniesionego wydatku.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne, i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Według art. 23 ust. 2 ww. ustawy, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Przepis art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawiera zamknięty katalog orzeczeń, których wydanie przez właściwy organ pozwala uznać nieściągalność danej wierzytelności za uprawdopodobnioną. Oznacza to, że jakikolwiek inny dokument niż wymieniony wyżej nie może skutecznie udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności.

W świetle powyższych przepisów zaliczenie nieściągalnej wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

*   wierzytelność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej,

*   wierzytelność nie jest przedawniona, w świetle postanowień kodeksu cywilnego,

*   nieściągalność wierzytelności została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć tu jednocześnie należy, iż w myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka cywilna …., której Wnioskodawca jest wspólnikiem, na zlecenie podwykonawcy - firmy …. S.A., wykonała instalację stałoprądową w Centrum …. Zgodnie z umową łączącą Spółkę cywilną z podwykonawcą płatność należności za wykonanie powyższych prac uzależniona była od wcześniejszej zapłaty podwykonawcy przez Generalnego wykonawcę.

Prace te zostały zakończone i odebrane przez podwykonawcę, generalnego wykonawcę oraz inwestora, z prawem wystawienia faktury z dniem 31 sierpnia 2012 r.

W dniu 31 sierpnia 2012 r. Spółka cywilna … wystawiła na rzecz … S.A. fakturę VAT nr …. na kwotę brutto 1.101.206,48 zł (895.289,82 zł netto), której termin płatności wynosił 35 dni, tj. upływał z dniem 5 października 2012 r. Wierzytelność wynikająca z ww. faktury nie była kwestionowana przez podwykonawcę. Do chwili złożenia uzupełnienia wniosku Spółka cywilna … nie otrzymała zapłaty za ww. fakturę od podwykonawcy - Spółki Akcyjnej …..

Dłużnik, tj. podwykonawca (Spółka Akcyjna (…) nadal prowadzi działalność gospodarczą, nie został postawiony w stan likwidacji i nie ogłaszano jego upadłości (obejmującej likwidację majątku).

Natomiast postanowieniem Sądu Rejonowego w … z dnia 3 kwietnia 2013 r., ogłoszona została upadłość generalnego wykonawcy ww. inwestycji, z możliwością zawarcia układu. Podwykonawca (…. S.A.) wystąpił przeciwko głównemu wykonawcy do Sądu z roszczeniem o zapłatę (termin pierwszej rozprawy był 28 października 2013 r. - sprawa jest w toku).

Wnioskodawca wskazał ponadto, że wierzytelność, wynikająca z faktury VAT z dnia 31 sierpnia 2012 r., nie została udokumentowana dokumentami wymienionymi w art. 23 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. postanowieniem o nieściągalności, postanowieniem sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości dłużnika, umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku dłużnika, ukończeniu postępowania upadłościowego, albo protokołem stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od tej kwoty.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż skoro nieściągalność wierzytelności nie została udokumentowana ww. wskazanymi dokumentami, to tym samym nie są spełnione warunki wskazane w cytowanym wyżej art. 21 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w efekcie Wnioskodawca nie może zaliczyć jej (w kwocie netto) do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.