Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-11/14/SK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-20
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wskazanych we wniosku wydatków związanych z odbywaniem aplikacji radcowskiej.
Słowa kluczowe: aplikacja-aplikacja radcowska; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 grudnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 7 stycznia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wskazanych we wniosku wydatków związanych z odbywaniem aplikacji radcowskiej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wskazanych we wniosku wydatków związanych z odbywaniem aplikacji radcowskiej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług prawniczych sklasyfikowaną pod symbolem PKD 69.10.Z. W ramach prowadzonej działalności świadczy usługi prawne m.in. na rzecz Kancelarii Radców Prawnych. W celu zdobycia dodatkowej wiedzy i umiejętności, po zdaniu egzaminu konkursowego na aplikację radcowską, Wnioskodawca uzyskał wpis na listę aplikantów radcowskich prowadzoną przez Radę Okręgowej Izby Radców Prawnych. W wyniku powyższego zawarł w dniu 2 stycznia 2013 r. z Okręgową Izbą Radców Prawnych umowę o aplikację radcowską. Umowa ta obowiązuje Okręgową Izbę Radców Prawnych do przeprowadzenia szkolenia Wnioskodawcy w celu przygotowania go do należytego wykonywania zawodu radcy prawnego, natomiast Wnioskodawca zobowiązany został do zapłaty opłaty rocznej za szkolenie. Zapłata wskazanej opłaty w pierwszym roku szkoleniowym została podzielona na dwie raty roczne: pierwsza płatna do dnia 31 stycznia 2013 r., druga rata płatna do dnia 30 czerwca 2013 r. Wnioskodawca uiścił obie raty z powyższego tytułu. W drugim i trzecim roku szkolenia Wnioskodawca będzie zobowiązany również uiścić każdorazowo opłaty (podzielone na 2 raty roczne) na zasadach i w terminach wyżej określonych. Ponadto w związku z wpisem Wnioskodawcy na listę aplikantów radcowskich zobowiązany jest również pokrywać przez okres szkolenia comiesięczne składki członkowskie w wysokości 20,00 zł.

Istotne elementy stanu faktycznego sprawy zawarto również w części H. poz. 70 wniosku, a więc w stanowisku Wnioskodawcy w sprawie, z którego jednoznacznie wynika, że rozpoczęcie aplikacji radcowskiej nastąpiło po rozpoczęciu prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty opłaty rocznej za szkolenie w ramach odbywanej przez Wnioskodawcę aplikacji radcowskiej oraz koszty obligatoryjnych składek członkowskich z tytułu przynależności do samorządu radcowskiego, opłacanych w czasie trwania aplikacji radcowskiej, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie podatku dochodowego przedmiotowo istotny jest podział wydatków związanych z dokształcaniem na dwie grupy. Pierwsza to wydatki przeznaczone na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, druga to wydatki związane z podnoszeniem ogólnego poziomu wiedzy. Ta pierwsza grupa generalnie jest zaliczana do kosztów uzyskania przychodów, gdyż mają one wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, obecnie lub w przyszłości, a ponadto nie wymieniono ich w „negatywnym katalogu" kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W niniejszej sprawie Wnioskodawca prowadząc działalność gospodarczą w zakresie usług prawniczych, polegających m.in. na świadczeniu usług na rzecz Kancelarii Radców Prawnych oraz osób fizycznych, w celu podniesienia jakości świadczonych usług rozpoczął aplikację radcowską. Aplikacja radcowska bezspornie ma na celu podniesienie kwalifikacji zawodowych, a ponoszone koszty opłaty rocznej za szkolenie w ramach odbywanej aplikacji radcowskiej oraz koszty obligatoryjnych składek członkowskich opłacanych w czasie trwania szkolenia można zaliczyć do kosztów prowadzenia działalności gospodarczej. Nie bez znaczenia dla nawiązania i utrzymania współpracy z Kancelarią Radców Prawnych jest możliwość świadczenia usług prawnych w przedmiocie zastępstwa procesowego radcy prawnego przed sądami, organami ścigania, organami państwowymi, samorządowymi i innymi instytucjami. Zgodnie z art. 351 ustawy z 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r., Nr 10, poz. 65 ze zm.), aplikant radcowski może zastępować radcę prawnego przed sądami, organami ścigania, organami państwowymi, samorządowymi i innymi instytucjami, z wyjątkiem Sądu Najwyższego, Naczelnego Sądu Administracyjnego, Trybunału Konstytucyjnego i Trybunału Stanu, a nadto może sporządzać i podpisywać pisma procesowe związane z występowaniem radcy prawnego przed sądami, organami ścigania i organami państwowymi, samorządowymi i innymi instytucjami - z wyraźnego upoważnienia radcy prawnego, z włączeniem apelacji, skargi kasacyjnej i skargi konstytucyjnej. Okoliczności powyższe odróżniają aplikanta radcowskiego - posiadającego tytuł mgr prawa - świadczącego usługi prawne w zakresie prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej od mgr prawa niebędącego aplikantem radcowskim, który również świadczy usługi na tym samym rynku (będąc np. członkiem Stowarzyszenia Doradców Prawnych). Odbywanie aplikacji znacząco wpływa na atrakcyjność i zakres oferowanych przez Wnioskodawcę usług i stanowi podstawę zachowania i zabezpieczenia źródła przychodu w ramach dotychczas nawiązanej współpracy gospodarczej m.in. z Kancelarią Radców Prawnych oraz innymi podmiotami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów oraz zabezpieczenie i zachowanie tego źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

Do stwierdzenia, czy wydatki związane z uzyskaniem uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, istotnym jest ustalenie:

*   czy takie wydatki związane są ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,
*   czy też, wydatki te służą tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia nie związanego z działalnością gospodarczą, a więc które co do zasady mają charakter osobisty.

Jako uzasadnione racjonalnie i gospodarczo, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, uznać należy wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Podkreślić przy tym należy, że ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego kosztu z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Wydatki związane z odbywaniem aplikacji radcowskiej nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w treści art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Dla uzyskania takiego statusu, konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, że aby wydatki związane z uzyskaniem uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego, mogły być uznane za koszty uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, muszą być ponoszone w celu osiągnięcia przychodów z tego właśnie źródła przychodów. Stwierdzenie, że określone wydatki poniesione przez podatnika spełniają wszystkie wskazane przez ustawodawcę warunki podatkowego uznania ich za koszt uzyskania przychodów stanowi niezbędną przesłankę odliczenia ich przez podatnika od osiągniętego przychodu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług prawniczych. W celu zdobycia nowej wiedzy i umiejętności rozpoczął aplikację radcowską, a wydatki związane z jej odbyciem oraz koszty składek członkowskich z tytułu przynależności do samorządu radcowskiego chciałby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeśli w istocie odbywana przez Wnioskodawcę aplikacja radcowska w celu zdobycia uprawnień radcy prawnego jest bezpośrednio związana z zakresem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a zdobyta z tego tytułu wiedza będzie miała odzwierciedlenie w powstaniu lub wzroście przychodu np. poprzez wpływ na zakres oraz jakość świadczonych przez niego usług, ewentualnie wpłynie na zachowanie lub zabezpieczenie tego źródła przychodu, to nie ma przeszkód prawnych aby wydatki poniesione tytułem odbywania aplikacji radcowskiej, można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Zauważyć należy, że na gruncie przedmiotowej sprawy zaliczenie wydatków, o których mowa we wniosku, jest w ogóle możliwe bowiem w momencie ich poniesienia istniało źródło przychodów, a więc Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą. W konsekwencji wydatki tytułem odbywania aplikacji radcowskiej mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności pod warunkiem należytego ich udokumentowania w sposób właściwy dla rodzaju prowadzonych ksiąg podatkowych.

Zauważyć jednakże należy, że to na Wnioskodawcy spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania określonego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Jeśli podatnik nie wykaże ww. związku lub nie przedstawi rzeczowych argumentów wskazujących na celowość i racjonalność poniesionych na ww. studia wydatków z punktu widzenia uzyskiwania przychodów z działalności gospodarczej, czy też zachowania lub zabezpieczenia ww. źródła przychodów, to wydatek nie może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów.

Nadmienić także należy, że zasadność zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.