Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4510-33/15-4/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-04-08
Teza: 1.Czy Spółka uzyskuje przychód z tytułu nieodpłatnego pełnienia funkcji (stan faktyczny): a)członka zarządu Spółki przez chińskiego obywatela, delegowanego w tym celu przez akcjonariusza Wnioskodawcy? b)członków Rady Nadzorczej Spółki przez chińskich obywateli, delegowanych w tym celu przez spółki sprawujące w sposób pośredni kontrolę nad Wnioskodawcą? 2.Czy Spółka będzie uzyskiwała przychód z tytułu nieodpłatnego pełnienia funkcji (zdarzenie przyszłe): a)członka zarządu Spółki – chińskiego obywatela, będącego jednocześnie akcjonariuszem Wnioskodawcy? b)członków Rady Nadzorczej Spółki – chińskich obywateli, będących jednocześnie akcjonariuszami Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie rady nadzorczej; przychód; zarząd; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku dnia 20 stycznia 2015 r. (data wpływu 23 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 marca 2015 r. (data wpływu 20 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń z tytułu nieodpłatnego pełnienia funkcji Członka Zarządu i Członków Rady Nadzorczej Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 4 marca 2015 r., nr IPTPB3/4510-33/15-2/PM (doręczonym w dniu 10 marca 2015 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 20 marca 2015 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 17 marca 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

X (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) do sierpnia 2013 r. była Spółką, w której kontrolny pakiet akcji, tj. 89,15% należał do X S.A. Pozostałe 10,85 % akcji należało do uprawnionych pracowników, którzy nabyli je w ramach ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji. Następnie pakiet kontrolny został zbyty przez X S.A. na rzecz inwestora zagranicznego, tj. X., X. Kontrolę nad X pośrednio sprawuje XX a bezpośrednio X. Chińska Republika Ludowa. Ponadto od sierpnia 2014 r. rozpoczął się skup akcji nabytych przez uprawnionych pracowników (10,85 %), który w ramach Grupy kapitałowej realizowany jest przez X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Warszawie. Zarówno spółka X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Warszawie, jak i spółka X należą do jednej Grupy kapitałowej i w sposób pośredni są kontrolowane przez X.

W piśmie z dnia 16 marca 2015 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Wnioskodawca podał, że podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja łożysk, kół zębatych, przekładni zębatych i elementów napędowych (PKD XX). Pomiędzy akcjonariuszem Spółki, tj. X Spółka a Spółką nie była zawierana umowa o zarządzanie.

Zarząd Wnioskodawcy jest 3 – osobowy:

1.  Prezes Zarządu jest zatrudniony w oparciu o umowę o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy. Podstawowe obowiązki Prezesa Zarządu określają: Kodeks spółek handlowych, Statut Spółki, Regulamin Organizacyjny Spółki, Regulamin Zarządu Spółki. Miejscem wykonywania pracy jest siedziba Spółki. Z tytułu wykonywanej pracy Prezes Zarządu co miesiąc otrzymuje wynagrodzenie jako pracownik Wnioskodawcy.
2.  Wiceprezes Zarządu jest zatrudniony w oparciu o umowę o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy. Podstawowe obowiązki Wiceprezesa Zarządu określają: Kodeks spółek handlowych, Statut Spółki, Regulamin Organizacyjny Spółki, Regulamin Zarządu Spółki. Miejscem wykonywania pracy jest siedziba Spółki. Z tytułu wykonywanej pracy Wiceprezes Zarządu co miesiąc otrzymuje wynagrodzenie jako pracownik Wnioskodawcy.
3.  Członek Zarządu zatrudniony jest na podstawie umowy o pracę przez akcjonariusza Spółki, tj. w spółce X Spółka ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w X (aktualnie X posiada 15,76 % akcji w kapitale zakładowym Wnioskodawcy), na stanowisku Dyrektora Generalnego. Mieszka w Polsce i ma pozwolenie na pracę w Polsce. Czynności zarządcze w Spółce wykonuje w ramach zadań wynikających ze stosunku pracy łączącego go z Pracodawcą Spółką X. Jest to jeden z jego obowiązków pracowniczych wynikających z zatrudnienia go na stanowisku Dyrektora Generalnego w Spółce X. Spółka X jako akcjonariusz nie może czynności zarządczych w Spółce realizować świadczeń osobiście, ale godzi się w zamian za to delegować (i pokrywać koszty działania) odpowiedniej osoby fizycznej (w omawianej sprawie: Członka zarządu Wnioskodawcy). W Spółce podstawowe obowiązki pracownicze Członka Zarządu określają tak jak w stosunku do Prezesa i Wiceprezesa: Kodeks Spółek Handlowych, Statut Spółki, Regulamin Organizacyjny Spółki, Regulamin Zarządu Spółki.

Na dowód powyższego Wnioskodawca do pisma z dnia 16 marca 2015 r. załączył kserokopie następujących dokumentów:

*   Statut Spółki,

*   Regulamin Organizacyjny Spółki,

*   Regulamin Zarządu Spółki.

Wnioskodawca wyjaśnia, że zasady i wysokość wynagrodzenia poszczególnych Członków Zarządu w oparciu o postanowienia § 35 ust. 3 pkt 4) Statutu Spółki oraz § 2 ust. 4 pkt 2) Regulaminu Rady Nadzorczej ustala w formie uchwały Rada Nadzorcza Spółki (powyższe nie dotyczy Prezesa Zarządu – któremu zasady i wysokość wynagrodzenia ustala Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy).

Rada Nadzorcza podejmując uchwałę o wynagrodzeniach dla Członków Zarządu ustaliła, że Wiceprezes Zarządu będzie zatrudniony przez Wnioskodawcę w oparciu o umowę o pracę.

Z kolei Członkowi Zarządu na podstawie uchwały Rady Nadzorczej nie będzie przysługiwało wynagrodzenie od Spółki z tytułu sprawowania funkcji członka Zarządu. Rada Nadzorcza wskazała w uchwale, że Członek Zarządu do wykonywania czynności zarządczych w Spółce jest delegowany przez akcjonariusza spółkę X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w X, w której aktualnie jest zatrudniony na stanowisku Dyrektora Generalnego i w której pobiera wynagrodzenie za pracę.

Przyczyną takiego stanu rzeczy jest więc uchwała Rady Nadzorczej, ustalająca, że członkowi Zarządu nie będzie przysługiwało wynagrodzenie od Wnioskodawcy. Zgodnie ze strategią akcjonariuszy – realizowaną przez powołanych przez nich członków Rady Nadzorczej, Członek zarządu Wnioskodawcy będzie wynagradzany przez akcjonariusza Wnioskodawcy – spółkę X.

Podstawą prawną powyższej uchwały – poza przepisami wynikającymi ze Statutu Spółki jest art. 368 § 4 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z jego postanowieniami członek zarządu powoływany i odwoływany jest przez Radę Nadzorczą, chyba że statut spółki stanowi inaczej. Powołanie jest ogólnym terminem obejmującym każdą formę prowadzącą do nawiązania stosunku organizacyjnego. Następstwem nawiązanego stosunku organizacyjnego może być nawiązanie stosunku obligacyjnego, np.: umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej. Jednakże to od woli spółki zależy czy to stosunek organizacyjny będzie wyłączną podstawą wykonywania obowiązków członka zarządu. Poprzez samo powołanie w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych członek zarządu spółki nie staje się więc pracownikiem, zleceniobiorcą czy osobą prowadzącą działalność pozarolniczą.

Podział funkcji i zadań dla Członków Zarządu został ustalony w Strukturze Organizacyjnej oraz Regulaminie Organizacyjnym Wnioskodawcy (§ 11 Regulaminu organizacyjnego.

Podstawowe funkcje realizowane przez Prezesa Zarządu

1.  Opracowywanie perspektywicznych planów rozwoju firmy.
2.  Nadzór nad działalnością Departamentu Handlowego.
3.  Nadzór nad działalnością Departamentu Finansowego.
4.  Zarządzanie bezpieczeństwem i higieną pracy.
5.  Planowanie oraz doskonalenie struktury zatrudnienia.
6.  Inicjowanie i realizowanie polityki płacowej oraz doskonalenie zasad wynagradzania i premiowania pracowników.
7.  Inicjowanie i realizowanie polityki personalnej przedsiębiorstwa.
8.  Przeprowadzanie rekrutacji, dobór zatrudnienia i rozmieszczenie kadry, organizowanie i prowadzenie obsługi spraw osobowych.
9.  Opracowywanie zasad oraz organizowanie kontroli i działań zmierzających do poprawy dyscypliny pracy w przedsiębiorstwie.
10.  Zapewnienie obsługi prawnej przedsiębiorstwa.
11.  Organizacja i prowadzenie prac inwentaryzacyjnych składników majątkowych Spółki.
12.  Organizacja i prowadzenie kontroli wewnętrznej we wszystkich obszarach działalności Spółki.
13.  Inicjowanie i wdrażanie nowych form zarządzania przedsiębiorstwem.
14.  Projektowanie i doskonalenie rozwiązań z zakresu organizacji zarządzania oraz ocena ich funkcjonowania.
15.  Obsługa procesów zarządzania.
16.  Analiza stanu organizacyjnego przedsiębiorstwa Spółki oraz inicjowanie kierunków zmian.
17.  Prowadzenie opracowań określających podział kompetencji i zakresy działania służb przedsiębiorstwa.
18.  Organizowanie i prowadzenie kontroli w poszczególnych fazach zarządzania przedsiębiorstwem.
19.  Sterowanie jakością i ochroną środowiska we wszystkich obszarach działalności Spółki.
20.  Obsługa kancelaryjna przedsiębiorstwa i władz Spółki.
21.  Podejmowanie przedsięwzięć i działań w celu spełnienia wymagań prawnych, poprawy organizacji, ekonomiki i jakości pracy stanowisk i komórek organizacyjnych pionu.
22.  Racjonalizacja i wynalazczość oraz ochrona własności przemysłowej:
    *   patenty,
    *   wzory użytkowe,
    *   znaki towarowe.
23.  Zlecanie tłumaczeń z języków obcych.
24.  Ewidencja umów.
25.  Utrzymanie i doskonalenie Zintegrowanego Systemu Zarządzania zgodnego z wymaganiami specyfikacji ISO/TS 16949 oraz norm ISO-9001, ISO-14001, PN-N-18001 i OHSAS-18001.
26.  Nadzór, utrzymanie, doskonalenie i koordynacja Zintegrowanego Systemu Informatycznego IFS w Spółce.

Podstawowe funkcje realizowane przez Wiceprezesa Zarządu

1.  Nadzór nad działalnością Departamentu Produkcji.
2.  Nadzór nad działalnością Departamentu Technicznego.
3.  Nadzór nad działalnością Departamentu Utrzymania Ruchu.
4.  Nadzór nad działalnością Departamentu Administracyjnego.
5.  Ochrona mienia przedsiębiorstwa Spółki.
6.  Wprowadzanie i integrowanie systemów informatycznych.
7.  Utrzymanie i doskonalenie Zintegrowanego Systemu Zarządzania zgodnego z wymaganiami specyfikacji ISO/TS 16949 oraz norm ISO-9001, ISO-14001, PN-N-18001 i OHSAS-18001.
8.  Nadzór, utrzymanie, doskonalenie i koordynacja Zintegrowanego Systemu Informatycznego IFS w zakresie działania podległego pionu.
9.  Nadzór i prowadzenie eksploatacji urządzeń energetycznych w zakresie działania podległego pionu.

Podstawowe funkcje realizowane przez Członka Zarządu.

Osoba powołana na funkcję Członka Zarządu wykonuje ograniczone czynności zarządcze/prowadzenia spraw Spółki, o czym świadczy wskazany powyżej Regulamin organizacyjny oraz załączony schemat organizacyjny Wnioskodawcy do wniosku z dnia 20 stycznia 2015 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – w ramach którego nie są mu bezpośrednio podporządkowane konkretne komórki organizacyjne. Niemniej jednak zgodnie z wewnętrznym Regulaminem Organizacyjnym Spółki Członek Zarządu – pomimo braku formalnej podległości komórek organizacyjnych współpracuje z Prezesem i Wiceprezesem Zarządu przy zarządzaniu przedsiębiorstwem/prowadzeniu spraw Spółki. Członek Zarządu uczestniczy również w posiedzeniach Zarządu, na które przyjeżdża do X. Jego funkcja sprowadza się również do czynności reprezentacyjnych Spółki.

Podstawą prawną powołania członków Rady Nadzorczej Spółki jest art. 385 § 1 Kodeksu spółek handlowych w związku z § 55 ust. 2 pkt 1) Statutu Spółki. Zgodnie z dyspozycją art. 385 § 1 członek rady nadzorczej powoływany i odwoływany jest uchwałą walnego zgromadzenia, chyba że Statut spółki stanowi inaczej. Z kolei zgodnie z art. 392 § 1 Kodeksu spółek handlowych członkom rady nadzorczej może zostać przyznane wynagrodzenie. Wynagrodzenie określa statut lub uchwała walnego zgromadzenia. Z art. 392 § 1 zd. 1 Kodeksu spółek handlowych wynika, że przyznanie wynagrodzenia członkom rady nadzorczej nie jest obligatoryjne.

Walne Zgromadzenie podejmując przedmiotową uchwałę postanowiło, że wynagrodzenie miesięczne Członków Rady Nadzorczej Wnioskodawcy wybranych przez pracowników będzie równe kwocie przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród z zysku w czwartym kwartale poprzedniego, ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, natomiast pozostałym Członkom Rady Nadzorczej nie będzie przysługiwało wynagrodzenie od Spółki z tytułu sprawowania funkcji Członka Rady Nadzorczej. Brak wynagrodzenia dla Członków Rady Nadzorczej, niebędących pracownikami Spółki wynika więc z postanowień § 3 uchwały nr 5 Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Wnioskodawcy z dnia 6 września 2013 r. w sprawie ustalenia zasad i wysokości wynagrodzenia Członków Rady Nadzorczej (akt notarialny Repertorium A nr 8518/2013).

Na dowód powyższego Wnioskodawca załączył kserokopię Wyciągu z uchwały X z dnia 6 września 2013 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka uzyskuje przychód z tytułu nieodpłatnego pełnienia funkcji (stan faktyczny):
    1.  członka zarządu Spółki przez chińskiego obywatela, delegowanego w tym celu przez akcjonariusza Wnioskodawcy?
    2.  członków Rady Nadzorczej Spółki przez chińskich obywateli, delegowanych w tym celu przez spółki sprawujące w sposób pośredni kontrolę nad Wnioskodawcą?
2.  Czy Spółka będzie uzyskiwała przychód z tytułu nieodpłatnego pełnienia funkcji (zdarzenie przyszłe):
    1.  członka zarządu Spółki – chińskiego obywatela, będącego jednocześnie akcjonariuszem Wnioskodawcy?
    2.  członków Rady Nadzorczej Spółki – chińskich obywateli, będących jednocześnie akcjonariuszami Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, Zarząd Spółki z siedzibą w X składa się obecnie z trzech członków. Prezes i Wiceprezes to obywatele polscy, zatrudnieni w spółce w ramach stosunku pracy. Osoby te były zatrudniane przez Spółkę przed jej prywatyzacją. Z kolei członek Zarządu zatrudniony jest na podstawie umowy o pracę w spółce X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w X, na stanowisku Dyrektora Generalnego, mieszka w Polsce i ma pozwolenie na pracę w X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. X jest akcjonariuszem Spółki. W Spółce Członek Zarządu wykonuje ograniczone czynności zarządcze, o czym świadczy załączony schemat organizacyjny Spółki. Co do zasady do X przyjeżdża jedynie na posiedzenia Zarządu, stale przebywa w X. Jego funkcja sprowadza się w zasadzie do czynności reprezentacyjnych Spółki. Zgodnie ze strategią akcjonariusza delegowany członek Zarządu w Spółce pełni swoją funkcję bez wynagrodzenia, ale jako przedstawiciel X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest on zainteresowany osiąganiem zysku przez Spółkę i zwiększaniem wartości jej majątku a te mogą przynieść X obecnie i w przyszłości określone korzyści majątkowe. Tym samym został on delegowany przez akcjonariusza do sprawowania Zarządu w Spółce.

Z kolei Rada Nadzorcza Spółki liczy sześć osób. Dwie osoby powoływane są w trybie ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji spośród pracowników Spółki, a cztery osoby są z ramienia Inwestora X. Pracownicy Spółki są obywatelstwa polskiego a osoby od Inwestora obywatelstwa chińskiego – nie mają pozwoleń na pracę, nie mieszkają w Polsce. Większość czynności nadzorczych wykonują przy wykorzystaniu środków bezpośredniego porozumowania się na odległość. Do Polski przyjeżdżają jedynie kilka razy w roku. Pracownicy Spółki (dwie osoby) otrzymują wynagrodzenie, a przedstawiciele X (cztery osoby) nie otrzymują wynagrodzenia.

Przyczyną takiego stanu rzeczy jest uchwała podjęta przez większościowego akcjonariusza X. Przesłanka tej decyzji była strategią Inwestora – X, który zatrudnia pracowników w jednej Spółce, dodatkowo deleguje ich w ramach stosunku podstawowego pracy do sprawowania nadzoru w Spółce – nie przyznając im za to dodatkowego wynagrodzenia.

Spółka nie uzyskuje żadnego przychodu z tytułu nieodpłatnego pełnienia funkcji Członka Zarządu Spółki oraz Rady Nadzorczej przez chińskich obywateli, delegowanych w tym celu odpowiednio przez spółki X. oraz X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Stosownie do postanowień ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.) „powołanie” jest ogólnym terminem obejmującym każdą formę prowadzącą do nawiązania stosunku organizacyjnego do pełnienia funkcji. Od woli spółki zależy, czy powołanie do Zarządu będzie wyłączną podstawą wykonywania obowiązków, czy też nawiązana będzie umowa o pracę, czy umowa o zarządzanie. Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie łączą wykonywania funkcji członka zarządu z wynagrodzeniem. Zatem, należy przyjąć, że możliwa jest i przez prawo dopuszczalna sytuacja pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia. Podobna zasada obowiązuje w stosunku do członków Rad Nadzorczych.

Z powyższego wynika, że wykonywanie czynności wynikających z prawa handlowego, a właściwych dla wypełnienia obowiązków zarządu lub Rady Nadzorczej Spółki, może być nieodpłatne.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) – z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 – przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną.

Przepisy ustaw podatkowych, w tym art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani żaden inny przepis tej ustawy, nie wskazują, co konkretnie należy rozumieć pod pojęciem „świadczenia nieodpłatnego”.

Zgodnie z dominującym stanowiskiem sądów administracyjnych, akceptowanym powszechnie przez organy podatkowe, świadczeniem nieodpłatnym są wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie (danemu podmiotowi), mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (taką definicję zawierają, m.in. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, w wyroku z dnia 27 października 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 501/10, wskazał, iż za nieodpłatne świadczenie należy uznać świadczenie majątkowe, o określonej wartości, które nie rodzi żadnych zobowiązań do świadczeń wzajemnych wobec świadczeniodawcy. Istotą świadczenia nieodpłatnego jest zatem brak świadczenia wzajemnego (Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, w wyroku z dnia 1 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1064/10).

Nieodpłatnym świadczeniem, jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu.

Zatem w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód – co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy jest jego otrzymanie przez podatnika. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie.

W związku z powyższym, za nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy uznać świadczenie, za które otrzymujący (świadczeniobiorca) nie jest i nie będzie w przyszłości zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego na rzecz świadczeniodawcy. Jeżeli natomiast, świadczeniodawcy przysługuje lub będzie przysługiwało w przyszłości jakiekolwiek świadczenie wzajemne od świadczeniobiorcy – wówczas nie może być mowy o świadczeniu nieodpłatnym.

Zgodnie z interpretacjami organów podatkowych, nie dochodzi do realizacji świadczeń nieodpłatnych w przypadku, gdy funkcje członka zarządu są pełnione przez wspólnika spółki, (taki pogląd wyraził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2010 r.).

Jest tak dlatego, że funkcje członka zarządu nie są w takim przypadku pełnione całkowicie nieodpłatnie, gdyż wspólnik uzyskuje lub może w przyszłości uzyskać od spółki świadczenie wzajemne w postaci: dywidendy, przychodu z odpłatnego zbycia akcji w spółce lub z ich umorzenia, czy też w postaci praw do części majątku spółki, który pozostanie po zaspokojeniu wierzycieli w razie likwidacji spółki.

W opinii Spółki, powyższe podejście i argumentacja mają zastosowanie również w przypadku, gdy podmioty będące akcjonariuszami Spółki, w celu efektywnego zarządzania Spółką, delegują swoich pracowników/współpracowników, by obieli w tej spółce funkcje Członków zarządu.

Taka sytuacja, w której spółka kapitałowa oddelegowała swoich pracowników do pełnienia funkcji członków zarządu w spółce zależnej, była przedmiotem interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 lutego 2011 r., ITPB3/423-618/10/AM. W przedmiotowej interpretacji organ podatkowy za prawidłowe uznał stanowisko, zgodnie z którym: „Jeżeli uznaje się, że świadczenie udziałowca – osoby fizycznej, działającego jako członek zarządu, nie jest świadczeniem nieodpłatnym z uwagi na to, iż udziałowiec ten może oczekiwać w przyszłości dywidendy jako formy świadczenia ekwiwalentnego, to tak samo winno być potraktowane świadczenie osoby prawnej (w omawianej sprawie: Partnera), który co prawda – nie może realizować świadczeń osobiście, ale godzi się w zamian za to delegować (i pokrywać koszty działania) odpowiedniej osoby fizycznej (w omawianej sprawie: nowego członka zarządu).”

Podobne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej ITPB3/423-23/13 z dnia 3 kwietnia 2013 r., zgodnie z którym: „Nieodpłatne pełnienie funkcji członków zarządu P. przez obywateli Szwecji, delegowanych w tym celu przez jej spółkę matkę, nie skutkuje po stronie P. powstaniem przychodu podatkowego, w szczególności nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, gdyż nieodpłatne pełnienie funkcji członka zarządu spółki (tutaj: P.) przez jej wspólnika (tutaj: spółkę matkę za pośrednictwem jej pracowników/współpracowników) nie stanowi świadczenia nieodpłatnego, gdyż świadczeniodawca (spółka matka) uzyskuje lub uzyska w przyszłości od świadczeniobiorcy (P.) świadczenie (a) ekwiwalentne (np. w postaci dywidendy). Możliwość wskazania świadczenia ekwiwalentnego – wyklucza istnienie świadczenia nieodpłatnego, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku CIT.”

Stanowisko wyrażone w przedmiotowym wniosku zostało potwierdzone w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 maja 2013 r. nr IPPB3/423-137/13-2/GJ;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 maja 2014 r., nr IPPB3/423-252/14-2/GJ

Odnosząc powyższe spostrzeżenia do analizowanej we wniosku sytuacji, należy dojść do konkluzji, że funkcje Członka Zarządu oraz Rady Nadzorczej nieodpłatnie sprawowana przez obywateli Chin, z ramienia Jej spółek akcjonariuszy, w których to pobierają oni wynagrodzenie, nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy nieodpłatnych świadczeń skutkujących powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka ZXY oraz Tri-Ring – podmioty oddelegowujące swoich pracowników, aby w ich imieniu sprawował zarząd lub zasiadali w Radzie Nadzorczej Spółki, uzyskują lub uzyskają w przyszłości od Wnioskodawcy świadczenie/świadczenia wzajemne (np. w postaci dywidendy), co wyklucza możliwość rozpoznania nieodpłatnych świadczeń po stronie Wnioskodawcy.

Reasumując, nieodpłatne pełnienie funkcji Członków Zarządu oraz zasiadanie w Radzie Nadzorczej Wnioskodawcy przez obywateli Chin, delegowanych w tym celu przez Jej spółki akcjonariuszy, nie skutkuje po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego, w szczególności nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, gdyż nieodpłatne pełnienie funkcji Członka zarządu spółki oraz zasiadanie w Radzie Nadzorczej przez Jej akcjonariusza (tutaj: spółkę akcjonariusza za pośrednictwem jej pracowników/współpracowników) nie stanowi świadczenia nieodpłatnego, gdyż świadczeniodawca (spółka akcjonariusz) uzyskuje lub uzyska w przyszłości od świadczeniobiorcy świadczenie(a) ekwiwalentne (np. w postaci dywidendy). Możliwość wskazania świadczenia ekwiwalentnego wyklucza istnienie świadczenia nieodpłatnego, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Strategia akcjonariuszy zakłada, że w ramach zaangażowania i „wiązania’ pracowników ze Spółką dla kluczowych pracowników Spółki w bieżącym roku udostępniany będzie pakiet akcji Wnioskodawcy. Do tej samej grupy osób zgodnie ze strategią akcjonariuszy kontrolowanych w sposób pośredni przez X należą również obecni członkowie Zarządu Spółki jak i członkowie Rady Nadzorczej.

Spółka nie będzie uzyskiwała żadnego przychodu z tytułu nieodpłatnego pełnienia funkcji Członka Zarządu przez chińskiego obywatela, delegowanego w tym celu przez spółkę X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz będącego jednocześnie akcjonariuszem Spółki, a także przez Członków Rady Nadzorczej – chińskich obywateli, delegowanych w tym celu odpowiednio spółkę X bądź też X oraz będących jednocześnie akcjonariuszami Spółki.

Wnioskodawca podtrzymuje argumentację przedstawioną powyżej w zakresie przepisów prawa podatkowego dotyczących „świadczeń nieodpłatnych”.

Zgodnie z dominującym stanowiskiem sądów administracyjnych oraz organów podatkowych nieodpłatne pełnienie funkcji Członka Zarządu lub Rady Nadzorczej przez wspólnika/akcjonariusza Spółki nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie Spółki.

Taki pogląd prezentowały np. organy podatkowe – czego przykładem może być np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 lutego 2010 r., znak ILPB3/423-1061/09-2/KS, w której czytamy, że „świadczenie otrzymane przez Spółkę w postaci pełnienia przez jej wspólnika funkcji Prezesa bez wynagrodzenia w sytuacji, gdy spełniający może uzyskać w przyszłości wzajemną korzyść majątkową – prawo do dywidendy – nie jest nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.” Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 kwietnia 2014 r. (II FSK 1094/2012).

Odnosząc powyższe spostrzeżenia do analizowanej w niniejszym wniosku sytuacji, należy dojść do konkluzji, że funkcje Członka Zarządu oraz Rady Nadzorczej nieodpłatnie sprawowane przez obywateli Chin, będących jednocześnie akcjonariuszami Spółki nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy nieodpłatnych świadczeń skutkujących powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych. Akcjonariusze uzyskują lub uzyskają w przyszłości od Wnioskodawcy świadczenie/świadczenia wzajemne (np. w postaci dywidendy), co wyklucza możliwość rozpoznania nieodpłatnych świadczeń po stronie Spółki.

Reasumując, nieodpłatne pełnienie funkcji Członków Zarządu oraz zasiadanie w Radzie Nadzorczej przez obywateli Chin, będących jednocześnie akcjonariuszami Spółki, nie skutkuje po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego, w szczególności nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, gdyż nieodpłatne pełnienie funkcji Członka Zarządu oraz zasiadanie w Radzie Nadzorczej przez Jej akcjonariusza nie stanowi świadczenia nieodpłatnego, gdyż świadczeniodawca uzyskuje lub uzyska w przyszłości od świadczeniobiorcy świadczenie(a) ekwiwalentne (np. w postaci dywidendy). Możliwość wskazania świadczenia ekwiwalentnego wyklucza istnienie świadczenia nieodpłatnego, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku podtrzymuje swoje stanowisko, zgodnie z którym:

Spółka nie uzyskuje żadnego przychodu z tytułu nieodpłatnego pełnienia funkcji Członka Zarządu Spółki przez chińskiego obywatela, delegowanego w tym celu przez akcjonariusza spółki, tj. X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z art. 368 § 4 Kodeksu spółek handlowych członek zarządu powoływany i odwoływany jest uchwałą Rady Nadzorczej, chyba że Statut spółki stanowi inaczej. Powołanie jest ogólnym terminem obejmującym każdą formę prowadzącą do nawiązania stosunku organizacyjnego. Następstwem nawiązanego stosunku organizacyjnego może być nawiązanie stosunku obligacyjnego np.: umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej. Jednakże to od woli spółki zależy czy to stosunek organizacyjny będzie wyłączną podstawą wykonywania obowiązków członka zarządu. Pogląd, że powołanie członka zarządu spółki kapitałowej nie zawsze oznacza nawiązanie stosunku pracy pomiędzy spółką a członkiem zarządu znajduje odzwierciedlenie w doktrynie i judykaturze (vide wyrok Sądu Najwyższego z dnia 2 grudnia 2004 r., sygn. akt I PK 51/04). Częstokroć dochodzi jedynie do nawiązania stosunku wewnętrznego o charakterze organizacyjnym. Powołanie w znaczeniu bezumownego powierzenia funkcji organu spółki – członka zarządu (na podstawie art. 368 § 4 Kodeksu spółek handlowych) nie stanowi samoistnego tytułu powstania między spółką a członkiem zarządu stosunku pracy lub zawarcia umowy cywilnoprawnej. Poprzez samo powołanie w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych członek zarządu spółki akcyjnej nie staje się więc pracownikiem, zleceniobiorcą czy osobą prowadzącą działalność pozarolniczą.

Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie łączą wykonywania funkcji członka zarządu z wynagrodzeniem. Zatem, należy przyjąć, że możliwa jest i przez prawo dopuszczalna sytuacja pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia.

Z powyższego wynika, że wykonywanie czynności wynikających z prawa handlowego, a właściwych, dla – wypełnienia obowiązków zarządu, może być nieodpłatne.

W opinii Spółki, powyższe podejście i argumentacja mają zastosowanie również w przypadku, gdy podmioty będące akcjonariuszami Spółki, w celu efektywnego zarządzania Spółką, delegują swoich pracowników, by objęli w tej spółce funkcje Członków Zarządu.

Spółka nie uzyskuje żadnego przychodu z tytułu nieodpłatnego pełnienia funkcji Członków Rady Nadzorczej przez chińskich obywateli, delegowanych w tym celu przez spółki X bądź tez X sprawujące w sposób pośredni kontrolę nad Wnioskodawcą, przy założeniu, że o pozbawieniu do wynagrodzenia zdecydowało Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy.

Zgodnie z art. 385 § 1 Kodeksu spółek handlowych członek rady nadzorczej powoływany i odwoływany jest uchwałą walnego zgromadzenia, chyba że Statut spółki stanowi inaczej. Z kolei zgodnie z art. 392 § 1 Kodeksu spółek handlowych członkom rady nadzorczej może zostać przyznane wynagrodzenie. Wynagrodzenie określa statut lub uchwała walnego zgromadzenia. Z art. 392 § 1 zd. 1 Kodeksu spółek handlowych wynika, że przyznanie wynagrodzenia członkom rady nadzorczej nie jest obligatoryjne. Obligatoryjne jest jedynie osobne wynagrodzenie, o którym mowa w art. 390 § 3 zd. 1. Z faktu, że art. 392 § 1 zd. 1 nie traktuje wynagrodzenia członków rady nadzorczej jako obligatoryjnego, wynika też istotny stosunek podatkowy, że w razie nieodpłatnego pełnienia funkcji członka rady nadzorczej nie można postawić tezy, że spółka ma przychód do opodatkowania wynikający z nieodpłatnego świadczenia pracy dla spółki.

Z powyższego wynika, że wykonywanie czynności wynikających z prawa handlowego, a właściwych, dla – wypełnienia obowiązków Członka Rady Nadzorczej, może być nieodpłatne.

W opinii Spółki, powyższe podejście i argumentacja mają zastosowanie również w przypadku, gdy podmioty sprawujące kontrolę nad Wnioskodawcą, w celu efektywnego sprawowania nadzoru nad Spółka, delegują swoich pracowników/współpracowników, by objęli w tej spółce funkcje Członków Rady Nadzorczej. Powyższą argumentację wzmacnia również okoliczność, że zgodnie z art. 392 § 1 zd. 1 Kodeksu spółek handlowych przyznanie wynagrodzenia Członkom Rady Nadzorczej nie jest obligatoryjne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Końcowo informuje się, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Ponadto nadmienia się, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do wniosku ORD-IN dokumentów, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.