Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.120.2025.7.JK2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-10
Teza: Podatek u źródła; udostępnienie powierzchni internetowej.
Słowa kluczowe: agencja-agencja pośrednictwa
pobór-pobór podatku u źródła
podatek-podatek pobierany u źródła
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 29 -ust. 1-pkt 5

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych
    jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej.
    Uzupełniliście go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 12 marca 2025 r. (data
    wpływu 12 marca 2025 r.) oraz z 19 marca 2025 r. (data wpływu 19 marca 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

    Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, działającym w branży nowych
    technologii oraz reklamy. Wniosek dotyczy sytuacji, które (1) mogą nastąpić w przyszłości;
    oraz (2) już nastąpiły. Wnioskodawca jest zarejestrowany dla celów podatku od towarów i
    usług.
    Kluczowym elementem działalności Wnioskodawcy jest pośrednictwo w sprzedaży miejsca
    na cele reklamowe w mediach elektronicznych. Wnioskodawca zawiera w tym celu z
    osobami fizycznymi oraz podmiotami gospodarczymi (dalej, Partner) umowy nienazwane,
    które dotyczą udostępnienia pod możliwość wyświetlania na stronach internetowych
    administrowanych przez Partnerów dedykowanych treści na fragmencie obrazu (części
    ekranu) w trakcie dokonywanych przez Partnerów transmisji w Internecie (tzw.
    streamach). Transmisja może obejmować dowolną, zawsze wybieraną przez Partnerów
    aktywność (np. transmisja z gry w grę komputerową). Zazwyczaj transmisja odbywa się za
    pośrednictwem dedykowanej do tego celu platformy internetowej [np. (...)] i może być
    prowadzona na żywo. Wnioskodawca w ramach umowy opisanej powyżej umowy
    otrzymuje wyłączność na korzystanie z fragmentu obrazu (określonej części ekranu).
    Wnioskodawca dnia 2 sierpnia 2023 roku uzyskał interpretację indywidualną 0113-KDIPT2-
    3.4011.479.2021.12.IR, zgodnie z którą za prawidłowe uznano, że w przypadku:
    (1) wypłaty wynagrodzenia na rzecz Partnerów posiadających rezydencję podatkową w
    Polsce i nieprowadzących działalności gospodarczej w tym zakresie, Wnioskodawca nie
    będzie zobowiązany do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od
    tych wypłat;
    (2) wypłaty wynagrodzenia na rzecz Partnerów nieposiadających rezydencji podatkowej w
    Polsce i nieprowadzących działalności gospodarczej w tym zakresie, Wnioskodawca nie
    będzie zobowiązany do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od
    tych wypłat;
    (3) wypłaty Wynagrodzenia na rzecz Partnerów nieposiadających rezydencji podatkowej w
    Polsce i prowadzących działalność gospodarczą w tym zakresie, Wnioskodawca nie będzie
    zobowiązany do pobierania od tych wypłat podatku u źródła, o którym mowa w art. 29
    UPDOF. Wnioskodawca nie rozwija szerzej relacji wiążących go z Partnerami, albowiem nie
    jest to element niniejszego wniosku, zaś podatkowy charakter/skutek tej relacji opisany
    został w interpretacji indywidualnej wskazanej powyżej.
    Wnioskodawca posiada bazę Partnerów, z którymi zawarł stosowne umowy, tj. umowy
    dające Wnioskodawcy na wyłączność możliwość wyświetlania dowolnych, wybranych
    przez siebie treści na fragmencie strony internetowej administrowanej przez Partnerów w
    trakcie dokonywanych przez Partnerów transmisji w Internecie (tzw. streamach). Baza ta
    uwzględnia Partnerów z różnych krajów, w tym Polski, Unii oraz świata. Wnioskodawca
    dąży do tego, by baza Partnerów była jak największa, co pozwolić ma Wnioskodawcy na
    możliwość zaoferowania wyświetlania treści za pośrednictwem rozwiązania
    informatycznego Wnioskodawcy jak najszerszej liczbie odbiorców.
    Żeby to osiągnąć Wnioskodawca kontaktuje się z różnymi podmiotami trzecimi (osobami
    fizycznymi oraz osobami prawnymi) z krajów trzecich (Unii oraz świata), z którymi zawiera
    umowy o czasowe udostępnienie Partnerów (dalej, Agencje Pośredniczące). Agencjami
    Pośredniczącymi są agencje reklamowe specjalizujące się w zarządzaniu influencerami
    zwane „agencjami influencer marketingu” lub „agencjami influencerskimi”.
    Umowy zawierane z Agencjami Pośredniczącymi polegają na tym, że Wnioskodawca z
    wykorzystaniem swojego standardowego rozwiązania informatycznego (opisanego
    powyżej) pozwalającego na wyświetlanie dowolnych treści na ww. stronach zaczyna
    wyświetlać te treści na stronach administrowanych przez Partnerów w trakcie
    dokonywanych przez Partnerów transmisji w Internecie (tzw. streamach), a dostarczonych
    przez Agencji Pośredniczących. Różnica pomiędzy relacją „Wnioskodawca - Partner”, a tą
    relacją jest następująca:

    (1) w relacji „Wnioskodawca - Partner” Wnioskodawca zawiera umowę bezpośrednio z
    Partnerem (relacja objęta interpretacją 0113-KDIPT2-3.4011.479.2021.12.IR); (2) w relacji
    „Wnioskodawca - Agencja Pośrednicząca - Partner” Wnioskodawca zawiera umowę
    nienazwaną z Agencją Pośredniczącą, zaś Agencja Pośrednicząca zawiera umowę z
    Partnerem. Dodatkowo:
    (a) Wnioskodawca nie zna treści umowy łączącej Agencję Pośredniczącą i Partnera;
    (b) Wnioskodawca w umowie z Agencją Pośredniczącą uzgadnia, że elementem umowy
    będzie odpłatne udostępnienie przez Agencję Pośredniczącą przestrzeni Partnerów (tj.
    fragmentów stron internetowych administrowanych przez Partnerów, na których Partner
    prowadzi transmisje w Internecie (tzw. streamach). Udostępnienie to ma nastąpić na
    wyłączność (Wnioskodawca uzyskuje na wyłączność możliwość wyświetlania dowolnych,
    wybranych przez siebie treści na fragmencie strony administrowanej przez osobę trzecią
    (osobę fizyczną), tj. partnera dostarczonego przez Agencję Pośredniczącą));
    (c) Agencja Pośrednicząca nie wykonuje żadnego innego świadczenia na rzecz
    Wnioskodawcy poza opisanym powyżej (udostępnienie przestrzeni Partnerów
    zrzeszonych w Agencji Pośredniczącej).
    Dodatkowo, jak w przypadku relacji „Wnioskodawca - Partner” objętej interpretacją 0113-
    KDIPT2-3.4011.479.2021.12.IR:
    (1) Partnerzy zrzeszeni w Agencji Pośredniczącej nie mają i nie będą mieli żadnego wpływu
    na to:
    (a) czy coś będzie wyświetlane na przekazanym na wyłączność na rzecz Wnioskodawcy
    fragmencie ww. strony; a jeśli tak:
    (b) kiedy oraz jak długo będzie wyświetlane treść dostarczana przez Wnioskodawcę na
    przekazanym na wyłączność na rzecz Wnioskodawcy fragmencie ww. strony;
    (c) jaka będzie wyświetlana treść dostarczana przez Wnioskodawcę na przekazanym na
    wyłączność na rzecz Wnioskodawcy fragmencie ww. strony. Przykładowo mogą być to
    zdjęcia, animacje, napisy, im podobne. Może być to jednak także (jeśli Wnioskodawca tak
    postanowi) czarne tło. Partner ani Agencja Pośrednicząca nie mogą i nie będą mogli
    sprzeciwić się temu, jaka treść ma być wyświetlana. To Wnioskodawca będzie decydować
    o czasie i treści wyświetlanej (w tym, o braku wyświetlania treści). Wnioskodawca zamierza
    wyświetlać różne treści, przede wszystkim jednak treści reklamowe swoje oraz treści
    reklamowe podmiotów trzecich (firmy/marki) (dalej: “podmioty trzecie”).
    (2) wynagrodzenie Agencji Pośredniczącej nie będzie uzależnione od rezultatu (np.
    kliknięcia przez użytkownika Internetu odwiedzającego stronę w wyświetlaną treść), tylko
    od ilości wyświetleń strony administrowanej przez Partnera (dostarczonego przez Agencję
    Pośredniczącą) w określonym czasie. Będzie ono także niezależne od tego, co dzieje się w
    pozostałej, nieprzekazanej do wyłącznego wykorzystania przez Wnioskodawcę, części
    strony.
    (3) Partner zrzeszony w Agencji Pośredniczącej ani Agencja Pośrednicząca nie będą mogli
    podejmować żadnych interakcji z treścią, co będzie zapewnione przez zobowiązania
    umowne w umowie zawieranej pomiędzy Wnioskodawcą a Agencją Pośredniczącą. W
    uproszczeniu: Wnioskodawca jest zainteresowany wyłącznie pozyskiwaniem przestrzeni
    na stronach i tylko taką przestrzeń będzie pozyskiwać. Dla Wnioskodawcy nie będzie
    ważna osoba Partnera (tj. kim jest dany Partner i czym się zajmuje) oraz Agencja
    Pośredniczącej, nie będzie ważne to, czy przestrzeń jest pusta, wypełniona treścią
    Partnera, treścią Agencji Pośredniczącej czy może wypełniona treścią podmiotów trzecich.
    Dla Wnioskodawcy nie będzie też ważna osoba Agencji Pośredniczącej. Wnioskodawca
    zainteresowany jest wyłącznie tym, żeby wyświetlać treści swoje oraz podmiotów trzecich
    oraz, żeby strona administrowana przez Partnera była wyświetlana (dostępna w sieci).
    Partner oraz Agencja Pośrednicząca nie wykonują i nie będą wykonywali na rzecz
    Wnioskodawcy żadnych dodatkowych usług lub czynności.

    (4) wszystkie rozliczenia Wnioskodawcy z Agencją Pośredniczącą będą bezgotówkowe
    (przelewy). Nie będzie żadnych rozliczeń między Wnioskodawcą a Partnerem zrzeszonym
    w Agencji Pośredniczącej.
    Uzupełnienie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca nie wskazał we wniosku na „agentów” (tj. osoby związane umową
    agencyjną), tylko na Agencje Pośredniczące zdefiniowane zgodnie z wnioskiem, tj. agencje
    reklamowe specjalizujące się w zarządzaniu influencerami. Wymaga także podkreślenia,
    że we wniosku mowa jest wyłącznie o Agencjach Pośredniczących prowadzonych w formie
    jednoosobowej działalności gospodarczej (zagraniczny odpowiednik takiej działalności).
    Innymi słowy: wniosek dotyczy relacji B2B (przedsiębiorca do przedsiębiorcy) i
    Wnioskodawca wyłącza zawieranie umów z osobami, które zarejestrowanymi
    przedsiębiorcami nie są.
    Obecnie Wnioskodawca nie współpracuje z Agencjami Pośredniczącymi prowadzonymi w
    formie jednoosobowej działalności gospodarczej. W przyszłości Wnioskodawca planuje
    korzystać z takich Agencji Pośredniczących w następujących krajach Unii Europejskiej:
    1. Niemcy
    2. Francja,
    3. Hiszpania,
    4. Austria,
    5. Dania,
    6. Norwegia,
    7. Szwecja,
    8. Belgia,
    9. Holandia,
    10. Portugalia
    oraz w następujących krajach Świata:
    1. Turcja,
    2. Zjednoczone Emiraty Arabskie,
    3. Brazylia,
    4. Meksyk,
    5. Stany Zjednoczone,
    6. Kanada.
    Nie posiadacie Państwo certyfikatów rezydencji osób fizycznych nieposiadających
    rezydencji podatkowej w Polsce.
    Rozliczenia zawsze będą następować na podstawie faktur, tj. będzie to relacja B2B,
    albowiem Agencje Pośredniczące, z którymi Wnioskodawca zamierza podejmować
    współpracę prowadzone będą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej
    (zagraniczny odpowiednik takiej działalności). Wnioskodawca wyłącza zawieranie umów z
    osobami, które zarejestrowanymi przedsiębiorcami nie są.
    Działalność ogólna Agencji Pośredniczącej: jest to albo działalność agencji reklamowych
    (głównie z zakresu influencer marketingu), albo związana z działalności agencji
    reklamowych działalność menadżerska (tzw. menadżer gwiazd);
    Działalność świadczona Wnioskodawcy przez Agencję Pośredniczącą: jest to
    udostępnienie Wnioskodawcy przestrzeni reklamowej należącej do podmiotów trzecich
    (Partnerów), tj. relacja opisana w interpretacji indywidualnej 0113-KDIPT2-

    3.4011.479.2021.12.IR z „dodaniem” Agencji Pośredniczącej w formie pośrednika
    „skupującego” przestrzeń od Partnerów i zbiorczo przekazującego tę przestrzeń
    Wnioskodawcy.
    Kraje zbieżne są z krajami określonymi w odpowiedzi I.(a).
    Nie wypłacacie Państwo Agencjom Pośredniczącym jakiekolwiek należności z tytułów
    wymienionych w art. 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Pytania
    1) Czy w przypadku wypłaty Wynagrodzenia na rzecz Agencji Pośredniczących będących
      osobami prawnymi nieposiadającymi rezydencji podatkowej w Polsce i
      nieprowadzącymi działalności gospodarczej w tym zakresie, Wnioskodawca będzie
      zobowiązany do pobierania od tych wypłat podatku u źródła, o którym mowa w art. 26
      w związku z art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
    2) Czy w przypadku wypłaty Wynagrodzenia na rzecz Agencji Pośredniczących będących
      osobami fizycznymi nieposiadającymi rezydencji podatkowej w Polsce i prowadzącymi
      działalność gospodarczą w tym zakresie, Wnioskodawca będzie zobowiązany do
      pobierania od tych wypłat podatku u źródła, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt 5
      ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
    Interpretacja dotyczy pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pyt.
    Nr 2). Natomiast zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pyt. Nr 1) zostanie
    wydane odrębne rozstrzygnięcie.
    Państwa stanowisko w sprawie
    W Państwa ocenie na oba powyższe pytania odpowiedzieć należy przecząco, co wynika z
    poniższych okoliczności:
    Po pierwsze, usługi Agencji Pośredniczącej nie będą usługami reklamowymi, a umowa
    zawarta pomiędzy Państwem a Agencją Pośrednicząca nie będzie umową o świadczenie
    usług reklamowych (marketingowych). Z uwagi na fakt, że pojęcie „reklama” nie ma
    definicji legalnej należy odwołać się do definicji słownikowej, zgodnie z którą:
    (1) (PWN) „reklama to działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do
    zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług, plakat, napis,
    ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi”;
    (2) (SJP, red. M. Szymczak) „reklama oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich
    zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś
    przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy, ogłoszenia służące
    temu celowi”. Na słuszność posługiwania się wykładnia językową i gramatyczną oraz jej
    wyższości nad wykładnią celowościową oraz systemową wskazuje się bowiem w
    orzecznictwie choćby w ramach wyroku NSA z 19 lutego 2021 roku, sygn. II FSK 2441/20
    („(...) to właśnie wykładni gramatycznej i językowemu znaczeniu pojęć należy przypisać
    znaczenie rzeczywistego charakteru czynności(...)”).
    Opis stanu faktycznego wskazuje zaś, że rolą Agencji Pośredniczącej jest wyłącznie
    udostępnienie (dzierżawa/najem) przestrzeni i to udostępnienie przestrzeni będzie istotą
    relacji łączącej Agencję Pośredniczącą z Państwem. To, jaką jest relacja między Partnerem
    zrzeszonym w Agencji Pośredniczącej a tą Agencją nie wpływa na zobowiązanie, które jest
    zobowiązaniem względem Państwa. Istotą zobowiązania jest udostępnienie przestrzeni.
    Istota ta znajdzie poparcie także w opisanych na wstępie, zobowiązaniach kontraktowych
    Agencji Pośredniczącej (zakaz interakcji Agencji Pośredniczącej oraz Partnera w treści).
    Dodatkowe potwierdza to sposób rozliczania Państwa z Agencją Pośredniczącą, który nie
    będzie oparty o efektywność (np. ilość interakcji z treścią, ilość klików, prowizja od
    sprzedaży), ale o samą dostępność strony (to, że strona, na której Partner realizuje
    transmisję w Internecie (tzw. stream) zostanie wyświetlona). Istotą relacji łączącej Agencję

    Pośredniczącą z Państwem nie będzie także udostępniania przez Partnera zrzeszonego w
    Agencji Pośredniczącej treści (np. rozpowszechnianie informacji) lub podejmowanie
    jakichkolwiek innych działań z tą treścią.
    Po drugie, stoicie Państwo na stanowisku, że w sprawie dotyczącej podatku dochodowego
    niemożliwe jest odwołanie się do koncepcji świadczenia kompleksowego (złożonego),
    istniejącego na gruncie podatku od towarów i usług (tak: WSA w Gliwicach z dnia 31
    października 2019 roku, sygn. I SA/Gl 932/19; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 września
    2020 roku, sygn. I SA/Gl 1642/19). Przy odwołaniu się zaś do tej koncepcji doszłoby do
    konieczności zakwestionowania ustaleń powołanej na wstępie interpretacji ogólnej (DD2
    /033/55/KBF/14/RD-75000), która uznała, że „osoba fizyczna udostępniająca na stronie
    internetowej miejsce w celu zamieszczenia treści o charakterze m.in. reklamowym za
    wynagrodzeniem uzyskuje przychód z tytułu umowy o podobnym charakterze do umowy
    najmu lub dzierżawy”; co stanowi niemal identyczny opis relacji, która będzie łączyć
    Państwa i Agencję Pośredniczącą.
    Innymi słowy: w Państwa ocenie Agencja Pośrednicząca jest w swojej istocie kolektorem
    przestrzeni należącej do podmiotów trzecich, którą to kolektywną przestrzeń oddaje
    następnie Państwu do użytkowania. Nie różni się to od sytuacji, w której Państwo
    uzyskujecie indywidualną przestrzeń należącą do jednego podmiotu trzeciego, co było
    przedmiotem interpretacji indywidualnej z dnia 2 sierpnia 2023 roku, 0113-KDIPT2-
    3.4011.479.2021.12.IR uzyskanej przez Państwa.
    Po trzecie, Państwa Umowy z Agencjami Pośredniczącymi dotyczą i będą zaś dotyczyć
    oddania na wyłączność na rzecz Państwa fragmentu strony, co - w Państwa ocenie -
    zgodnie z art. 709 KC będzie przesądzać o stosowaniu przepisów o dzierżawie (dzierżawa
    praw). Trudno przy tym przesądzić czym (jakim prawem albo wiązką praw) jest fragment
    strony, przy czym - w Państwa ocenie - nie ma to znaczenia dla kwalifikacji podatkowej.
    Istotą jest bowiem to, że strona (w tym, strona z treansmisją w Internnecie (tzw. stream)
    jest określonym prawem (np. utworem w rozumieniu prawa autorskiego), które może być
    dzierżawione w myśl ogólnej zasady swobody umów oraz art. 709 KC. Fakt możliwości
    dzierżawy potwierdza przy tym powołana już wielokrotnie interpretacja ogólna (DD2/033
    /55/KBF/14/RD-75000), która nie przesądza charakteru strony (czy jest to określone
    prawo, czy też wiązka praw) stwarzając jedynie, że jest możliwa rzeczona dzierżawa.
    Poza ww. interpretacją ogólną potwierdzeniem Państwa stanowiska są orzeczenia sądów
    administracyjnych oraz organów podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 9 marca 2012 r.
    sygn. akt II FSK 1548/10, wyrok NSA z dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2485/10 ,
    wyroku NSA z dnia 27 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1305/11, wyroku NSA z dnia 27 lutego
    2013 r. sygn. akt II FSK 1305/11). Podobnie wypowiedział się również Dyrektor Krajowej
    Informacji Skarbowej w interpretacji wydanej 6 kwietnia 2018 r. (0112-KDIL3-
    1.4011.119.2018.1.AGR).
    Po czwarte, zaakcentować należy to, że interpretacja uzyskana przez Państwa z dnia 2
    sierpnia 2023 roku 0113-KDIPT2-3.4011.479.2021.12.IR mówi o tym, jaka relacja zachodzi
    między Państwem, a Partnerem. Niniejszy wniosek dotyczy de facto sytuacji, w której ktoś
    (Agencja Pośrednicząca) „kupuje” określoną przestrzeń, by później ją „odsprzedać”
    Państwu w stanie wskazanym w umowie z Państwem (opisanym wcześniej). Nie jest przy
    tym ważne to, na jakiej podstawie Agencja Pośrednicząca pozyskuje ową przestrzeń,
    albowiem zobowiązanie partnera dostarczonego przez Agencję Pośredniczącą nie jest
    przechodnie (czyli Partner nie ma żadnych zobowiązań do Państwa i odwrotnie) oraz
    węzeł prawny kształtowany jest na linii „Agencja Pośrednicząca - Wnioskodawca”. Niniejszy
    wniosek dotyczy zaś właśnie tego węzła. Innymi słowy: w Państwa ocenie ww.
    interpretacja ma bezpośrednie zastosowanie do tego stanu faktycznego opisanego w
    niniejszym wniosku, zaś jedyną różnicą w stanie faktycznym jest to, że w interpretacji
    indywidualnej z dnia 2 sierpnia 2023 roku 0113-KDIPT2-3.4011.479.2021.12.IR mowa była

    o indywidualnym Partnerze i jego przestrzeni, zaś w niniejszym wniosku jest mowa o
    Agencji Pośredniczącej i kolektywnej przestrzeni wielu Partnerów, którą Agencja „zebrała” i
    przekazuje do Państwa korzystania.
    Dla pytania Nr 2:
    W myśl przepisu art. 3 ust. 2a UPDOF osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu
    tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
    (ograniczony obowiązek podatkowy).
    Zgodnie z art. 3 ust. 2b UPDOF, za dochody (przychody) osiągane na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w
    szczególności dochody (przychody) z m.in. tytułu należności regulowanych, w tym
    stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby
    prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce
    zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od
    miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia (pkt 7).
    W art. 3 ust. 2d UPDOF mowa jest natomiast, że za dochody (przychody), o których mowa
    w art. 3ust. 2b pkt 7 UPDOF, uważa się przychody wymienione w art. 29 ust. 1 UPDOF,
    jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w art. 3 ust. 2b pkt 1-6
    UPDOF.
    W art. 29 ust. 1 UPDOF znajduje się katalog przychodów uzyskiwanych na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a UPDOF od których
    należy pobrać podatek dochodowy w formie ryczałtu (zgodnie z art. 41 ust. 4 UPDOF).
    Mając na uwadze brak wymienienia opłat za czynności opisane w uzasadnieniu w art. 29
    ust. 1 UPDOF, należy uznać, że na Państwu jako podmiocie dokonującym wypłat nie
    będzie ciążył obowiązek poboru podatku u źródła, o którym mowa w art. 41 ust. 4 UPDOF.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163):
      Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów
      (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony
      obowiązek podatkowy).
    Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy:
      Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca
      zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów
      (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony
      obowiązek podatkowy).
    W świetle art. 3 ust. 2b ustawy:
      Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez
      podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody
      (przychody) z:
        1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie
          stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego
          stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
        2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez
          względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

        3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
          w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny
          zakład;
        4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do
          takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia
          jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
        5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych
          niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu
          na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku
          giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z
          realizacji praw z nich wynikających;
        6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i
          obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w
          funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie
          prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących
          następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków,
          tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej
          spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej
          instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub
          pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej
          Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
        6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków,
        tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce
        nieruchomościowej;
        7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych
          lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki
          organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce
          zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
          niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
        8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.
    Przepis ten wskazuje, że Rzeczpospolita Polska ma prawo do opodatkowania osób
    fizycznych niebędących jej rezydentami podatkowymi, ale tylko w zakresie dochodów
    uzyskiwanych ze źródła przychodów położonego na jej terytorium. Jest to tzw. zasada
    ograniczonego obowiązku podatkowego. Warunkiem posiadania w Polsce statusu
    podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski miejsca
    zamieszkania lub zakładu.
    Na podkreślenie zasługuje fakt, że przepis art. 3 ust. 2b ww. ustawy wymienia tylko
    przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce, w tym
    przychody z działalności wykonywanej osobiście. Użyty w tym przepisie zwrot „w
    szczególności” wskazuje, że ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów,
    które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano
    opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje
    się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo
    opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym
    państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).
    Za dochody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uznaje się również dochody
    pochodzące od polskiego podmiotu, wypłacone osobie, która usługi określone w umowie
    zawartej pomiędzy stronami wykonuje za granicą.
    Z art. 4a ww. ustawy wynika, że:

      Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie
      unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawiera w art. 10 ust. 1 katalog
    źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad
    określonych dla danego źródła przychodów.
    Zgodnie z art. 10 ust. 1 cyt. ustawy:
      Odrębnymi źródłami przychodów są:
      - pozarolnicza działalność gospodarcza - pkt 3
      - najem, podnajem, dzierżawa - pkt 6.
    Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy:
      Źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne
      umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów
      specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele
      nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem
      składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
    W świetle art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy:
      Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu,
      dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników
      majątku związanych z działalnością gospodarczą.
    Państwa wątpliwość budzi fakt, czy w przypadku wypłaty wynagrodzenia na rzecz Agencji
    Pośredniczących będących osobami fizycznymi nieposiadającymi rezydencji podatkowej w
    Polsce i prowadzącymi działalność gospodarczą w tym zakresie, będziecie Państwo
    zobowiązani do pobierania od tych wypłat podatku u źródła, o którym mowa w art. 29 ust.
    1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje
    art. 41 ust. 4 i art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Na mocy art. 41 ust. 1 ww. ustawy:
      Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki
      organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które
      dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art.
      18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z
      zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego
      świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w
      wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym
      miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę
      podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
    Stosownie do art. 41 ust. 4 cyt. ustawy:
      Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek
      dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji
      podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30
      ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem
      ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.
    Stosownie do art. 42 ust. 1 ww. ustawy:
      Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek
      oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego
      po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego,
      przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca

      zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą
      fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie
      posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art.
      30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego
      podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu
      skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje
      swoje zadania.
    Na podstawie art. 42 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy:
      Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których
      mowa: w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, przy pomocy których naczelnicy
      urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych
      wykonują swoje zadania, w terminie do końca lutego roku następującego po roku
      podatkowym - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, również
      gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie
      przewidzianym w ust. 4.
    W myśl art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez
      osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:
        1. z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż
          wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw
          do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym
          również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy
          receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do
          użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym
          także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym
          doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-
          how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;
        2. z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub
          sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za
          granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych
          prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub
          sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - pobiera się w formie
          ryczałtu w wysokości 20% przychodu;
        3. z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do
          przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej
          żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych - pobiera
          się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;
        4. uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne
          przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z
          lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego
          wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera - pobiera się w formie
          ryczałtu w wysokości 10% przychodów;
        5. z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych,
          usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług
          rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz
          świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości
          20% przychodu.
    Jak wynika z art. 29 ust. 2 tej ustawy:
      Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego
      opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie

      stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego
      opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest
      możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca
      zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.
    Według art. 29 ust. 3 ww. ustawy:
      Przepisów ust. 1 nie stosuje się, jeżeli przychody, o których mowa w ust. 1, są
      uzyskane przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, prowadzącego
      pozarolniczą działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, pod warunkiem że podatnik posiada
      zaświadczenie o istnieniu zagranicznego zakładu, wydane przez właściwy organ
      podatkowy państwa, w którym ma on miejsce zamieszkania, albo przez właściwy
      organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.
    Art. 5a pkt 21 ww. ustawy stanowi, że:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o
      miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy
      organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.
    Zastosowanie przepisów właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest
    możliwe pod warunkiem uzyskania przez płatnika certyfikatu rezydencji podatnika,
    potwierdzającego miejsce jego zamieszkania.
    Posiadanie certyfikatu rezydencji podatnika upoważnia płatnika do zastosowania stawki
    podatku wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez
    Polską, zamiast stosowania stawki określonej w przepisach ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych lub niedobrania podatku zgodnie z odpowiednim
    przepisem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez Polskę. Zatem,
    w sytuacji kiedy Spółka nie posiada aktualnego certyfikatu rezydencji tej osoby, ma on
    obowiązek stosowania przepisów prawa krajowego.
    W art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymienione zostały
    określone rodzaje należności wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom
    zagranicznym, w przypadku uzyskania których podmiot zagraniczny podlega
    opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia,
    potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten
    nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który
    dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz
    nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 41 ww. ustawy.
    Przychód osób - nierezydentów udostępniających przestrzeń na stronach internetowych
    należy zakwalifikować do przychodów z tytułu umowy o podobnym charakterze do
    umowy najmu lub dzierżawy. Otrzymywane przez Agencje Pośrednictwa wynagrodzenie
    będzie stanowić zapłatę za udostępnianie przestrzeni Partnerów zrzeszonych w agencji
    Pośredniczącej).
    Z wniosku wynika, że zawieracie Państwo umowy nienazwane z zagranicznymi Agencjami
    Pośredniczącymi będącymi osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą.
    Elementem umowy będzie odpłatne udostępnienie przez Agencję Pośredniczącą
    przestrzeni Partnerów (tj. fragmentów stron internetowych administrowanych przez
    Partnerów, na których Partner prowadzi transmisje w Internecie (tzw. streamach).
    Udostępnienie to ma nastąpić na wyłączność (uzyskujecie Państwo na wyłączność
    możliwość wyświetlania dowolnych, wybranych przez siebie treści na fragmencie strony
    administrowanej przez osobę trzecią (osobę fizyczną), tj. partnera dostarczonego przez
    Agencję Pośredniczącą. Nie posiadacie Państwo certyfikatów rezydencji osób fizycznych
    nieposiadających rezydencji podatkowej w Polsce.
    W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że świadczenia
    wymienione w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

    można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą
    tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej
    grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń
    wprost wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy, ale dodatkowo posiadające również
    elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie.
    Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w ww. art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy jest
    objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń
    wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami
    charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.
    Zakresem przedmiotowym art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych objęte są: usługa doradcza, usługa księgowa, badanie rynku, usługa prawna,
    usługa reklamowa, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usługa rekrutacji
    pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczenia o
    podobnym charakterze. Pojęcia ww. usług nie zostały zdefiniowane w powołanej ustawie.
    Wobec braku w ustawie powyższych definicji należy, zdaniem Organu podatkowego,
    posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tych pojęć.
    Usługi doradcze
    Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych
    porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób
    postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o podatku dochodowym od osób
    prawnych termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.
    Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, według którego termin
    „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych np. podatkowe, prawne,
    finansowe i inne (zob. wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12,
    wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z dnia 2
    października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 kwietnia
    2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 marca 2012 r., sygn.
    akt I SA/Gd 175/12, wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 168/13).
    Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego
    można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad,
    zwłaszcza prawnych, ekonomicznych czy finansowych. Stosownie do definicji podanej w
    ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”.
    Doradca to ten kto udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto
    posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych
    rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady,
    wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie
    usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy
    poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do
    danego problemu.
    Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze,
    uznając, że doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną
    osobę/instytucje na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi. W
    literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed
    usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:
        przejęcie zadań,
        pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,
        pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,
        pomoc w rozwiązywaniu problemów,
        pomoc w podejmowaniu decyzji,
        przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,

        przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych
        problemów,
        przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,
        identyfikacja i rozwiązywanie problemów,
        przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich
        wdrożeniu,
        dawanie wskazówek dotyczących postępowania.
    Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu
    problemów, usprawnieniu działania itp. Można przyjąć, że usługi doradztwa stanowią
    usługi zlecone przez daną organizację (klienta) i wykonane przez odpowiednio
    przygotowane i wykwalifikowane osoby (doradców), które pomagają zidentyfikować
    występujące problemy organizacyjne, zanalizować istniejące trudności, sformułować
    rozwiązanie badanych problemów, oraz które - w przypadku wyrażenia takiego życzenia
    przez klienta - pomagają we wdrożeniu rozwiązania. Działalność doradcza może dotyczyć
    różnych dziedzin, obszarów i obiektów, a zatem może być rozpatrywana w wielu
    aspektach.
    Usługi księgowe
    Pod pojęciem „księgowość” według Słownik języka polskiego PWN rozumie „prowadzenie
    ksiąg, w które wpisuje się wpływy, wydatki, transakcje i inne zmiany stanu majątkowego
    przedsiębiorstwa lub instytucji”.
    Według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować
    czymś” (E. Sobol, Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za
    zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub
    działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „kierować”
    oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”.
    Usługi zarządzania i kontroli
    Z kolei kontrola, to:
    1. porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych
      odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami,
    2. nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś,
      wpływ na rozwój wydarzeń.
    Zarządzanie jest to celowe podejmowanie, przez odpowiednie osoby (kadrę), decyzji i
    działań prowadzących - dzięki wykorzystaniu posiadanych zasobów - do osiągnięcia
    złożonych celów w sposób skuteczny i sprawny (racjonalny), lub celowe dysponowanie
    tymi zasobami.
    Pojęcie „zarządzania”, musi być rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i
    działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą)
    danego przedmiotu zarządzania. Jest to zestaw metod i technik opartych na
    akceptowanych zasadach zarządzania (administrowania) używanych do planowania,
    oceny i kontrolowania pożądanych rezultatów.
    Powyższa definicja „zarządzania” zyskała aprobatę w orzecznictwie sądów
    administracyjnych. Dla przykładu można wymienić wyrok WSA w Warszawie z dnia 19
    czerwca 2015 r. (sygn. akt III SA/Wa 491/15), wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 kwietnia
    2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 875/16) oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lipca 2017 r.
    (sygn. akt III SA/Wa 2118/16).

    Pojęcie „zarządzania i kontroli”, musi być zatem rozumiane szeroko jako zbiór
    różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu
    związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania i kontroli.
    Usługi przetwarzania danych
    W odniesieniu do definicji obejmującej przetwarzanie danych wskazać należy, że zgodnie
    ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) „przetworzyć” oznacza
    «przekształcić coś twórczo»; «opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując
    technikę komputerową». Przetwarzanie danych polega zatem na przekształcaniu treści i
    postaci danych wejściowych; usługi przetwarzania danych mają zatem charakter
    odtwórczy i obejmują elementy takie jak: porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie
    oraz udostępnianie zbiorów danych.
    Przetwarzanie danych związane jest zatem z opracowywaniem określonych danych przy
    wykorzystywaniu mocy obliczeniowej i zasobów pamięci infrastruktury komputerowej
    (hardware i software).
    Usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu
    Usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu to usługi związane z
    pozyskiwaniem ofert pracy, wyszukiwaniem pracowników oraz kierowaniem ich do pracy.
    Usługi badania rynku
    Przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na
    gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie
    aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia
    sprzedaży. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów
    rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje,
    lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie
    systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji
    nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, iż badania te nie wykluczają w
    sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w
    działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w
    mniejszym zakresie obarczone błędami.
    Usługi reklamowe
    Pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe
    PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach,
    wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez
    prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu
    celowi.
    Internetowy słownik języka polskiego PWN podaje, że reklama to:
        działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu
        konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług,
        plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi.
    Jak wynika z uzasadnienia wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27
    października 2011 r. w sprawie C-530/09 kluczowe dla uznania, danego świadczenia za
    usługę reklamy jest powiązanie z przekazaniem komunikatu mającego na celu
    poinformowanie publiczności o istnieniu bądź jakości produktu lub usług.
    W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy wykładni przepisów ustawy
    dotyczących reklamy przeważa wykładnia gramatyczna. W wyroku z dnia 12 czerwca 1997
    r., sygn. akt I SA/Ka 192-193/97 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że reklama
    to działanie mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o

    towarach w celu zachęcenia ich do nabycia towarów od tego właśnie a nie innego
    podmiotu gospodarczego. Reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub
    zachęcające do jego kupna, a za reklamę należy uznać wszystko, co zawiera informacje,
    które nie są niezbędne do zawarcia umowy (I. Konieczna, J. Ruszyński, Problematyka
    kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w
    podatku dochodowym od osób prawnym w orzecznictwie Naczelnego Sądu
    Administracyjnego, Poznań 1997, s. 29-30).
    Według J. Kamińskiego i W. Maruchina za reklamę należy uznać wszystko to, co zawiera
    informacje dodatkowe, które nie są niezbędne do złożenia oferty czy zawarcia umowy (J.
    Kamiński, W. Maruchin, Ustawa o VAT. Komentarz, Wyd. 2, Warszawa 1996, s. 52-53).
    Natomiast autorzy „Komentarza do podatku dochodowego od osób prawnych” B.
    Brzeziński i M. Kalinowski (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Komentarz do podatku
    dochodowego od osób prawnych, Warszawa 1996, s. 143-144) uznają za reklamę
    działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych
    nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia ich
    do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu
    gospodarczego. Technicznym sposobem reklamy może być ogłoszenie prasowe, radiowe
    lub telewizyjne, a także plakat czy afisz stały, a ponadto rozsyłanie folderów i innych
    informacji handlowych nabywcom. Nie znaczy to jednak, że tylko te media mogą być
    wykorzystane do rozpowszechniania informacji i reklamy.
    Z kolei pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w
    wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie
    informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia
    sprzedaży tych produktów. Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez
    podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i
    podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich
    podstawowej działalności gospodarczej.
    Usługi gwarancji i poręczeń
    Umowa poręczenia uregulowana została w art. 876-887 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.
    Kodeks cywilny (Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.). Poręczenie jest umową jednostronnie
    zobowiązującą, w której poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać
    zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.
    Odnośnie „gwarancji” jak wskazano w wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów
    opublikowanych na stronie internetowej, gwarancja również jest umową jednostronnie
    zobowiązującą. Na podstawie tej umowy gwarancji gwarant zobowiązuje się na rzecz
    beneficjenta gwarancji, że po spełnieniu przez beneficjenta określonych warunków
    zapłaty, wykona on na rzecz beneficjenta świadczenie pieniężne (suma gwarancyjna).
    Umowa gwarancji nie ma swojej regulacji ustawowej, z wyjątkiem fragmentarycznej
    regulacji zawartej w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz.U. z 2023 r.
    poz. 2488 ze zm.) (art. 80 i nast.), dotyczącej jednego z jej rodzajów, tj. umowy gwarancji
    bankowej. Zgodnie z przepisem art. 81 tej ustawy :
      Gwarancją bankową jest jednostronne zobowiązanie banku-gwaranta, że po
      spełnieniu przez podmiot uprawniony (beneficjenta gwarancji) określonych
      warunków zapłaty, które mogą być stwierdzone określonymi w tym zapewnieniu
      dokumentami, jakie beneficjent załączy do sporządzonego we wskazanej formie
      żądania zapłaty, bank ten wykona świadczenie pieniężne na rzecz beneficjenta
      gwarancji - bezpośrednio albo za pośrednictwem innego banku.
    Usługi o podobnym charakterze
    Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego „charakter” to inaczej „zespół cech właściwych
    danemu przedmiotowi lub zjawisku, odróżniających je od innych przedmiotów i zjawisk
    tego samego rodzaju” (https://sjp.pwn.pl/szukaj/charakter.html). W związku z tym, aby
    uznać, że dane usługi mają charakter podobny do wskazanych powyżej, należy przyjąć, iż

    wspomniany „właściwy zespół cech odróżniających” powinien stanowić główny element
    danej usługi oraz przeważać nad odmiennymi cechami usług wymienionych w 29 ust. 1
    pkt 5 ww. ustawy.
    Wskazuje się również, iż świadczenie takie powinno spełniać takie same przesłanki albo
    winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze świadczeń
    wymienionych w cytowanym przepisie. Innymi słowy, lista ta obejmuje również
    świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej
    określane.
    Innymi słowy, dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w
    art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy po każdorazowej analizie treści samej umowy oraz po
    osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera istotne elementy świadczeń
    wymienionych w tym przepisie.
    Jak wskazano powyżej, przychód nierezydentów z tytułu udostępnienia przez Agencję
    Pośredniczącą przestrzeni Partnerów (tj. fragmentów stron internetowych
    administrowanych przez Partnerów, na których Partner prowadzi transmisje w Internecie
    (tzw. streamach) należy zakwalifikować do przychodów z tytułu udostępnienia
    powierzchni reklamowej przez Agencji pośredniczących pod Państwa skrypt. W zamian za
    udostępnienie tej powierzchni Agencje Pośredniczące otrzymują od Państwa
    wynagrodzenie. Powyższe przychody nie mieszczą się w kategorii przychodów
    wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    W konsekwencji nie będą Państwo mieli obowiązku poboru zryczałtowanego podatku
    dochodowego z tytułu ww. przychodów uzyskiwanych przez Agencje Pośredniczące na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo
    przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwo interpretacji indywidualnych informuję, że
    rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw i nie
    mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego
    zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie
    trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.