Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-204/16-2/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-21
Teza: Czy uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz (z umorzenia certyfikatów) będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce?
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; fundusz-fundusz inwestycyjny; Luksemburg; opodatkowanie; umorzenie; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 03 marca 2016 r. (data wpływu 10 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu wykupu (umorzenia) certyfikatów inwestycyjnych Funduszu będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu wykupu (umorzenia) certyfikatów inwestycyjnych Funduszu będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Wnioskodawca jest osobą prawną prawa luksemburskiego, luksemburskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca posiada certyfikat rezydencji podatkowej w rozumieniu art. 4a pkt 12 updop, potwierdzający jego luksemburską rezydencję podatkową.
2.  Wnioskodawca rozważa przystąpienie do polskiego funduszu inwestycyjnego zamkniętego (dalej: Fundusz), poprzez nabycie certyfikatów inwestycyjnych emitowanych przez ten Fundusz.
3.  Fundusz został utworzony i funkcjonuje na podstawie ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2014 poz. 157 ze zm., dalej: ustawa o funduszach). Fundusz jest polskim rezydentem podatkowym.
4.  Zgodnie z art. 139 ust. 1 ustawy o funduszach, Fundusz będzie mógł wykupywać certyfikaty, które wyemituje. W statucie Funduszu zostaną określone przesłanki, tryb i warunki wykupywania certyfikatów oraz terminy i sposób dokonywania ogłoszeń o ich wykupie (art. 139 ust. 3 ustawy o funduszach).
5.  Fundusz będzie dokonywał na rzecz Wnioskodawcy wypłat z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz tj. z umorzenia certyfikatów.
6.  Wnioskodawca nie prowadzi w Polsce działalności związanej z inwestycjami w Fundusz, poprzez położony tu zakład, któremu można by było przypisać zyski z tych inwestycji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz (z umorzenia certyfikatów) będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  W ocenie Wnioskodawcy wypłaty otrzymywane od Funduszu na rzecz Wnioskodawcy w związku z wykupem certyfikatów, nie będą podlegały w Polsce opodatkowaniu pdop.
2.  Zgodnie z art. 3 ust. 2 updop (Dz. U. Z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.; dalej: updop), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W przedmiotowej sprawie zastosowanie dodatkowo znajdzie Traktat.
3.  Zgodnie z art. 139 ust. 1 ustawy o funduszach, Fundusz może wykupywać certyfikaty inwestycyjne, które wyemitował, jeżeli statut Funduszu tak stanowi. Z chwilą wykupienia przez Fundusz, certyfikaty inwestycyjne podlegają umorzeniu z mocy prawa, a Fundusz niezwłocznie dokonuje wypłat na rzecz uczestnika, którego certyfikaty były przedmiotem wykupu (art. 139 ust. 6 i 7 ustawy o funduszach).
4.  Traktat nie zawiera bezpośrednich regulacji dotyczących opodatkowania dochodu osiąganego z wykupu certyfikatów inwestycyjnych. Należy więc ustalić, do jakiej kategorii przychodów na gruncie Traktatu przedmiotowe dochody powinny być kwalifikowane.
5.  W ocenie Wnioskodawcy, przychód z tytułu ww. wypłat nie będzie stanowił dywidendy w rozumieniu Traktatu. Zgodnie z art. 10 ust. 3 Traktatu, dywidendą jest dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.
6.  Wypłaty z Funduszu nie mieszczą się w żadnym z przysporzeń wymienionych wprost w art. 10 ust. 3 Traktatu. Certyfikaty nie są akcjami (jakkolwiek stanowią papiery wartościowe zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tj. Dz. U. z 2014 r. poz. 94 ze zm.) w zw. z art. 2 pkt 34 ustawy o funduszach, ani innymi prawami związanymi z udziałem w zyskach, o których mowa w art. 10 ust. 3 Traktatu. Dochody z wykupu certyfikatów nie stanowią również „dochodu z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji”.
7.  Zgodnie z art. 3 ust. 2 Traktatu, przy stosowaniu niniejszej konwencji przez Umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej, każde określenie nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza konwencja. Oznacza to, że w zakresie zasad opodatkowania wypłat z Funduszu należy odnieść się do uregulowań zawartych w updop.
8.  Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z tytułu wypłat z Funduszu w związku z wykupem certyfikatów inwestycyjnych (umorzeniem certyfikatów) stanowią kategorię przychodów objętą art. 12 updop; w szczególności nie stanowią one przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 ust. 1 updop).
9.  Art. 12 updop zawiera otwarty katalog przychodów, co pozwala na przyjęcie, że obejmuje on wszelkie przysporzenia, które nie zostały zaliczone do szczególnych źródeł przychodów, wymienionych w innych przepisach updop. Ponieważ przychód z umorzenia certyfikatów nie został zaliczony do jakiegokolwiek szczególnego źródła przychodów, stanowi on przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 updop.
10.  W konsekwencji przychody tego rodzaju nie mogą być uznane za dywidendy w rozumieniu art. 10 ust. 3 Traktatu.
11.  Dochód z wykupu certyfikatów nie stanowi również odsetek w rozumieniu Traktatu. W myśl art. 11 ust. 5 Traktatu, pojęcie „odsetki” oznacza dochody z wszelkiego rodzaju roszczeń wynikających z długów, zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych prawem zastawu hipotecznego lub prawem udziału w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek publicznych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek z takimi skryptami dłużnymi, obligacjami lub pożyczkami. Certyfikat inwestycyjny emitowany przez Fundusz nie jest papierem wartościowym o charakterze dłużnym, nie jest również dokumentem potwierdzającym udzielenie pożyczki, jak też jakimkolwiek innym prawem, o którym mowa w przytoczonej regulacji. W konsekwencji Wnioskodawca uważa, że ewentualny dochód z umorzenia certyfikatów nie będzie mieścił się w zakresie regulacji art. 11 Traktatu.
12.  W ocenie wnioskodawcy do wykupu certyfikatów nie ma również zastosowania art. 13 ust. 4 Traktatu, zgodnie z którym zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), których wartość w więcej niż 50 procentach pochodzi bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 3 ust. 2 Traktatu, dla ustalenia znaczenia pojęcia akcje czy udziały należy stosować prawo podatkowe strony stosującej Traktat. Certyfikaty inwestycyjne są papierami wartościowymi, ale jak wspomniano wyżej, nie stanowią akcji czy też udziałów, w których inkorporowane są prawa i obowiązki wyłącznie wspólnika odpowiednio spółki akcyjnej i komandytowo-akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Także na gruncie Komentarza do Konwencji Modelowej OECD, biorąc pod uwagę, w jaki sposób Komentarz do art. 13 ust. 4 Konwencji Modelowej używa pojęcia „udziały”, należy postawić wniosek, że pojęcia udziałów i akcji powinno być rozumiane jako udziały i akcje emitowane przez spółki.
13.  W wyniku wykupu certyfikatów ich własność zostanie przeniesiona przez Wnioskodawcę na Fundusz. Ponieważ Traktat nie przewiduje regulacji specyficznej dotyczącej zbycia certyfikatów w funduszach inwestycyjnych, opodatkowanie dochodów Wnioskodawcy z tego tytułu powinno opierać się na art. 7 Traktatu (w świetle tego przepisu zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład) lub art. 13 ust. 5 Traktatu (zgodnie z tym przepisem zyski z przeniesienia tytułu własności majątku inne niż wymienione w ustępach 1, 2, 3 i 4 art. 13 podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę).
14.  Biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca - rezydent podatkowy Luksemburga - w dacie wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz nie będzie posiadał w Polsce zakładu w rozumieniu Traktatu, któremu będzie możliwe przypisanie zysków z inwestycji w Fundusz, należy uznać, że przychody Wnioskodawcy z wykupu certyfikatów nie będą podlegały w Polsce opodatkowaniu pdop. Na podstawie Traktatu ten rodzaj przychodu będzie opodatkowany wyłącznie w państwie rezydencji podatkowej Wnioskodawcy, tj. w Luksemburgu.
15.  Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają organy podatkowe, w wydawanych interpretacjach indywidualnych.
    *   Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 5 marca 2010 r., sygn. IPPB3/423-937/09-2/PD uznał za prawidłowe następujące stanowisko Wnioskodawcy: „analizowane dochody Spółki 1 oraz Spółki 2 (oba rodzaje omawianych wypłat zarówno za wykupem certyfikatów, jak i bez odkupywania certyfikatów przez fundusz - dop. Wnioskodawcy) nie będą podlegały w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym, albowiem zarówno Konwencja 1, jak i Konwencja 2 (odpowiednio umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Cyprem oraz Polską a Luksemburgiem - dop. Wnioskodawcy) pozwala na opodatkowanie tego rodzaju dochodów wyłącznie w państwie rezydencji podatkowej podatnika - tj. odpowiednio na Cyprze i w Luksemburgu”.
16.  Pogląd taki, na gruncie Traktatu, potwierdził także
    
    *   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 19 czerwca 2012 r., sygn. IPPB5/423-277/12-3/AS.
    *   Ten sam organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z 16 września 2011 r., sygn. IPPB5/423-690/11-4/AM oraz
    *   interpretacji indywidualnej z 4 stycznia 2011 r., sygn. IPPB5/423-749/10-2/AJ uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym wypłaty z funduszu na rzecz rezydentów podatkowych Cypru, w tym wypłaty w wyniku odkupywania certyfikatów, nie będą podlegały w Polsce opodatkowaniu pdop (regulacje umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Cyprem przewidują w tym zakresie analogiczne postanowienia co Traktat).
    
    Pogląd taki, na gruncie Traktatu, potwierdził także:
    *   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 19 czerwca 2012 r., sygn. IPPB5/423-277/12-3/AS;
    *   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 30 grudnia 2015 r., sygn. IBPB-1-3/4510-497/15/TS;
    *   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 22 grudnia 2012 r., sygn. IPPB5/4510-1018/15-4/MR.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia czy uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu wykupu (umorzenia) certyfikatów inwestycyjnych Funduszu będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.