Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP1.4512.550.2016.1.AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-11-18
Teza: zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT usług związanych z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni świadczone przez Centrum Integracji Społecznej
Słowa kluczowe: bezrobocie; integracja; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; zawody
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2016r. (data wpływu 25 października 2016r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług związanych z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni świadczone przez Centrum Integracji Społecznej z bezpośrednim udziałem w ich świadczeniu uczestników Centrum – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług związanych z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni świadczone przez Centrum Integracji Społecznej z bezpośrednim udziałem w ich świadczeniu uczestników Centrum.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Centrum Integracji Społecznej z siedzibą \`(...)\`. nr \`(...)\`. (dalej również: „Centrum” lub „CIS”) zostało utworzone jako samorządowy zakład budżetowy uchwałą Rady Gminy \`(...)\`. nr …. z dnia 25 stycznia 2013 roku. Jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, której przeważający rodzaj prowadzonej działalności został zakwalifikowany według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) pod numerem: 88.99.Z - pozostała pomoc społeczna bez zakwaterowania, gdzie indziej nie sklasyfikowana.

Centrum w ramach reintegracji zawodowej prowadzi działalność usługową, która w myśl art. 9 ust. 2 ustawy o zatrudnieniu socjalnym (Dz. U. z dnia 1 marca 2011r., Nr 43, poz. 225 z późn. zm.) nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.).

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Centrum nie jest jednostką objętą systemem oświaty ani nie uzyskało akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Usługi wykonywane przez Centrum mają charakter usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT. Prowadzone są one w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych ustawach, tj. w ustawie z dnia 13 czerwca 2003r. o zatrudnieniu socjalnym. Wnioskodawca jest również utworzony zgodnie z tą ustawą jako jednostka budżetowa Gminy \`(...)\`. Podstawą prawną działania w zakresie świadczonych usług jest m.in. art. 3 ust. 1, art. 9, art. 10, art. 12, 13, 14, 15b ww. ustawy.

W ramach swojej działalności Centrum prowadzi zajęcia integracji społecznej oraz przygotowania zawodowego dla osób, które podlegają wykluczeniu społecznemu i ze względu na swoją sytuację życiową nie są w stanie własnym staraniem zaspokoić swoich podstawowych potrzeb życiowych i znajdują się w sytuacji powodującej ubóstwo oraz uniemożliwiającej lub ograniczającej uczestnictwo w życiu zawodowym, społecznym i rodzinnym. Uczestnikami zajęć integracji społecznej są między innymi osoby długotrwale bezrobotne, uzależnione od alkoholu, zwalniane z zakładów karnych, mające trudności w integracji ze środowiskiem.

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę polega na organizacji dla potrzeb uczestników warsztatów szkoleniowych pod kierownictwem kierownika Centrum, instruktorów, pracownika socjalnego i głównego księgowego, mających na celu nabycie przez uczestników nowych umiejętności potrzebnych do zaistnienia na rynku pracy. W Centrum Integracji Społecznej utworzono cztery odrębne warsztaty: gastronomiczno-opiekuńczy, remontowo-budowlany, rolno-leśny oraz rolno-sadowniczy.

Uczestnicy w ramach zajęć wykonują prace porządkowe, sprzątanie, malowanie, proste prace remontowe, budowlane, koszenie traw, rąbanie drewna, które realizowane są w oparciu o porozumienia zawarte pomiędzy Centrum, a podmiotami zlecającymi. Za wykonane prace w ramach zajęć reintegracji zawodowej CIS pobiera opłaty od zleceniobiorców, wystawiając fakturę lub paragon za daną usługę. Zasadniczym celem wykonywanych prac przez uczestników Centrum Integracji Społecznej jest realizacja założeń reintegracji zawodowej, tj. nabywanie umiejętności zawodowych, przyuczenie do zawodu, przekwalifikowanie lub podwyższenie kwalifikacji zawodowych oraz założeń reintegracji społecznej. Pozyskane środki finansowe w ramach wykonywanych usług w całości przeznaczane są m.in. na zakup materiałów do zajęć, wyżywienie uczestników warsztatów, badania lekarskie, środki czystości, ubrania robocze, obuwie, utrzymanie i prawidłowe funkcjonowanie CIS, w szczególności na opłaty i podatki, wynagrodzenia dla trzech instruktorów, pracownika socjalnego, kierownika i głównego księgowego, realizujących program reintegracji społecznej. Uczestnicy przyjmowani są do Centrum Integracji Społecznej zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o zatrudnieniu socjalnym na podstawie decyzji Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej \`(...)\`..

Świadczenie usług przez Centrum na rzecz podmiotów trzecich, dzięki udziałowi uczestników realizujących swoje indywidualne programy zatrudnienia socjalnego, pozwala na osiągnięcie przez nich celu w postaci reintegracji społecznej i zawodowej poprzez nabycie przez te osoby nowych umiejętności w warunkach zwiększających ich aktywność i samodzielność. Wykonywanie wyznaczonych zadań przez uczestników Centrum Integracji Społecznej jest wpisane w proces pełnej integracji społeczno-zawodowej uczestnika. Dzięki wypełnianiu wyznaczonych prac, za które pobierana jest odpowiednia opłata, uczestnik czuje, że jego praca jest potrzebna oraz zdobywa wiedzę co do panujących na wolnym rynku cen usług. Dodatkowym plusem tego typu zajęć jest nieunikniony kontakt z pracodawcą, dzięki któremu uczestnik kształtuje niezbędne postawy. Gdyby te prace wykonywane przez uczestników były nieodpłatne, skutkowało by to zrezygnowaniem i niechęcią do pracy, spowodowaną uczuciem niedowartościowania uczestników. Aby choć w małym stopniu ułatwić uczestnikom CIS wejście na otwarty rynek pracy powinni oni już podczas pobytu w Centrum poczuć się pełnowartościowymi pracownikami, którzy dzięki swej własnej pracy potrafią zdobywać środki na utrzymanie.

CIS jest finansowane na zasadach określonych w przepisach o finansach publicznych jako Samorządowy Zakład Budżetowy Gminy \`(...)\`., a zatem może otrzymywać dotacje zgodnie z art. 15 ustawy o finansach publicznych w zależności od potrzeb. Centrum otrzymuje z Powiatowego Urzędu Pracy \`(...)\`. środki na świadczenia dla uczestników warsztatów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z opisanym stanem faktycznym, w oparciu o ustawę o zatrudnieniu socjalnym i ustawę o podatku od towarów i usług, usługi związane z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni świadczone przez Centrum Integracji Społecznej z bezpośrednim udziałem w ich świadczeniu uczestników Centrum podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Centrum Integracji Społecznej realizując politykę reintegracji zawodowej i społecznej świadczy usługi m.in. w zakresie nabywania umiejętności zawodowych, przyuczenia do zawodu (zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o zatrudnieniu socjalnym). W związku z tym, kwoty otrzymane za wykonanie prac wykonanych w ramach zajęć integracyjnych podlegają zwolnieniu wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a jako dostawa usług ściśle związana z usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, prowadzoną w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach (tj. w ustawie o zatrudnieniu socjalnym). Kwoty otrzymane przez Centrum za usługi wykonywane w ramach zajęć wiążą się ściśle z usługą kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego poprzez zapewnienie optymalnych warunków szkolenia. Wprawdzie w ramach świadczonych usług kształcenia wykonywane są również przez Centrum odpłatne usługi związane z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni, jednak są one bezpośrednio związane z usługami kształcenia, jako narzędzie do osiągnięcia celu. Zatem przychody uzyskiwane z tytułu kształcenia są zwolnione z opodatkowania, zarówno te uzyskiwane od jednostek kierujących uczestników na szkolenia, jak i te uzyskiwane w ramach szkolenia od osób trzecich jako wynagrodzenie za wykonane na ich rzecz usługi. Usługi świadczone na rzecz osób trzecich są niezbędne do wykonania usługi podstawowej, co dopuszcza ustawa o zatrudnieniu socjalnym, gdyż bez podejmowania działań na wolnym rynku z udziałem uczestników szkolenia, nie jest możliwe osiągnięcie celu w postaci reintegracji zawodowej. Brak odpłatności za usługi powodowałby, że cel nie zostałby osiągnięty, gdyż usługi miałyby w ocenie uczestników ułomny charakter.

Zasadniczym celem wykonywania usług i dostawy towarów nie jest osiąganie dodatkowych dochodów poprzez konkurencyjne wykonywanie czynności w stosunku do innych podmiotów, nie korzystających ze zwolnienia. Centrum Integracji Społecznej jako jednostka budżetowa nie jest powołana do osiągania zysku, szczególnie ze szkodą dla innych podmiotów. Centrum Integracji Społecznej jako jednostka budżetowa nie jest powołana do osiągania zysku lecz do realizacji celów publicznych. Zatem spełnione są warunki wskazane w art. 43 ust. 17 i 17a ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy świadczenie usług związanych z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni (dział 81 PKD 2007 i dział 81 PKWIU 2008) ściśle powiązanych z usługami podstawowymi, korzystać winny ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca w ramach swojej działalności prowadzi zajęcia integracji społecznej oraz przygotowania zawodowego dla osób, które podlegają wykluczeniu społecznemu i ze względu na swoją sytuację życiową nie są w stanie własnym staraniem zaspokoić swoich podstawowych potrzeb życiowych i znajdują się w sytuacji powodującej ubóstwo oraz uniemożliwiającej lub ograniczającej uczestnictwo w życiu zawodowym, społecznym i rodzinnym. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę polega na organizacji dla potrzeb uczestników warsztatów szkoleniowych pod kierownictwem kierownika Centrum, instruktorów, pracownika socjalnego i głównego księgowego, mających na celu nabycie przez uczestników nowych umiejętności potrzebnych do zaistnienia na rynku pracy. W Centrum Integracji Społecznej utworzono cztery odrębne warsztaty: gastronomiczno-opiekuńczy, remontowo-budowlany, rolno-leśny oraz rolno-sadowniczy. Uczestnicy w ramach zajęć wykonują prace porządkowe, sprzątanie, malowanie, proste prace remontowe, budowlane, koszenie traw, rąbanie drewna, które realizowane są w oparciu o porozumienia zawarte pomiędzy Centrum, a podmiotami zlecającymi. Za wykonane prace w ramach zajęć reintegracji zawodowej CIS pobiera opłaty od zleceniobiorców, wystawiając fakturę lub paragon za daną usługę.

Odnosząc przedstawiony wyżej stan sprawy do powołanych w sprawie przepisów prawa należy stwierdzić, iż pomiędzy Wnioskodawcą a firmami (podmiotami) zlecającymi wykonanie takich czynności jak m.in. prace porządkowe, sprzątanie, malowanie, proste prace remontowe, budowlane, koszenie traw, rąbanie drewna istnieje stosunek prawny, w efekcie którego Wnioskodawca (przy pomocy osób objętych zajęciami reintegracji społecznej) wykonuje czynności, których beneficjentem (nabywcą) są firmy (podmioty) zlecające wykonanie tych czynności. Wykonanym czynnościom odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (zlecającego) w postaci wynagrodzenia, bowiem usługi te są świadczone na rzecz podmiotów odpłatnie. Tym samym czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w związku z ww. pracami zleconymi, wykonywanymi przez uczestników zajęć prowadzonych przez Wnioskodawcę, spełniają definicję świadczenia usług, określoną w art. 8 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednakże, aby odpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi być dokonane przez podatnika podatku VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 czerwca 2003r. o zatrudnieniu socjalnym (Dz.U. z 2011 r. Nr 43, poz. 225 z późn. zm.), centrum integracji społecznej, zwane dalej "Centrum", realizuje reintegrację zawodową i społeczną przez następujące usługi:

1.  kształcenie umiejętności pozwalających na pełnienie ról społecznych i osiąganie pozycji społecznych dostępnych osobom niepodlegającym wykluczeniu społecznemu;
2.  nabywanie umiejętności zawodowych oraz przyuczenie do zawodu, przekwalifikowanie lub podwyższanie kwalifikacji zawodowych;
3.  naukę planowania życia i zaspokajania potrzeb własnym staraniem, zwłaszcza przez możliwość osiągnięcia własnych dochodów przez zatrudnienie lub działalność gospodarczą;
4.  uczenie umiejętności racjonalnego gospodarowania posiadanymi środkami pieniężnymi.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 ww. ustawy centrum, w ramach reintegracji zawodowej, może prowadzić działalność wytwórczą, handlową lub usługową oraz działalność wytwórczą w rolnictwie, z wyłączeniem działalności polegającej na wytwarzaniu i handlu wyrobami przemysłu paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 0,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali.

Działalność wytwórcza, handlowa i usługowa, o której mowa w ust. 1, nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 i Nr 239, poz. 1593) i może być prowadzona jako statutowa działalność odpłatna pożytku publicznego w rozumieniu przepisów o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

We wniosku Wnioskodawca również wskazał, iż Centrum w ramach reintegracji zawodowej prowadzi działalność usługową, która w myśl art. 9 ust. 2 ustawy o zatrudnieniu socjalnym (Dz. U. z dnia 1 marca 2011r., Nr 43, poz. 225 z późn. zm.) nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.). Przy czym jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Odnosząc przedstawiony wyżej stan faktyczny do powołanych w sprawie przepisów prawa, stwierdzić należy, iż definicja działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, różni się od definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy. O ile w pierwszym przypadku jednym z warunków jest jej prowadzenie w celu zarobkowym, to już w drugim przypadku, definicja ta tego warunku nie zawiera, bowiem zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem według ww. definicji działalność prowadzona przez Wnioskodawcę stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca z tytułu jej prowadzenia jest podatnikiem podatku VAT o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Odnośnie stwierdzenia Wnioskodawcy, że świadczone przez niego usługi związane z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni na rzecz podmiotów zlecających wykonanie tych czynności mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, gdyż są ściśle związane z usługą kształcenia zawodowego należy wskazać, iż stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że Wnioskodawca nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Zatem przedmiotowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Według regulacji art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Zgodnie z zakresem zadanego pytania przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest kwestia zwolnienia od podatku usług reintegracji (szkoleniowych) skierowanych do uczestników prowadzonych przez Wnioskodawcę zajęć lecz wyłącznie kwestia opodatkowania usług związanych z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni na rzecz osób trzecich w kontekście uznania ich za ściśle związane z usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą jednolitą - złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT.

W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W orzeczeniu w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, TSUE analizował problem związany z dostarczeniem nabywcy typowego, standardowego oprogramowania oraz – jednocześnie – usługi jego dostosowania do indywidualnych potrzeb klienta, przy czym klient otrzymywał od dostawcy od razu oprogramowanie dostosowane do jego potrzeb. Powstała więc wątpliwość co do tego, czy podatnik wykonał, de facto, dwa odrębne świadczenia – dostawę typowego oprogramowania i usługę jego dostosowania do potrzeb klienta, czy też świadczenie podatnika miało charakter jednego świadczenia kompleksowego (złożonego).

W wyroku tym TSUE zawarł kilka uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. Trybunał wskazał mianowicie, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by – po pierwsze – każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną (pkt 20 uzasadnienia), jednoczenie – po drugie – trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT (pkt 20).

W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – wg TSUE – przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym TSUE wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy. Bo przecież w omawianym przypadku to właśnie perspektywa nabywcy (dla którego wartość nabytego świadczenia jest tworzona przez fakt wejścia w posiadanie oprogramowania przystosowanego do jego indywidualnych potrzeb, a nie oprogramowania standardowego, które mogło być wręcz bezużyteczne – przystosowanie to zostało dokonane przez ten sam podmiot, który dokonał dostawy oprogramowania) była podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Trybunał szczególnie wyraźnie w omawianym wyroku podkreśla fakt, że: „(\`(...)\`) nabycie przez klienta samego standardowego oprogramowania nie było w żaden sposób użyteczne”. W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku należy przyjąć, iż nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

Warto także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 (RLRE Tellmer), w którym Trybunał rozstrzygał kwestię związaną z opodatkowaniem usługi wynajmu mieszkań i towarzyszącej jej usłudze sprzątania części wspólnych budynku mieszkalnego. W sprawie spółki Tellmer nie występuje w ocenie TSUE jedno świadczenie złożone. Dla takiej oceny TSUE, kluczowy charakter ma fakt, że: „(\`(...)\`) usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem”.

A zatem za szczególnie znaczące TSUE uznał to, że sprzątanie może być świadczone w sposób całkowicie niezależny od usługi najmu, np. poprzez samodzielny zakup danego świadczenia (sprzątania) przez najemcę. To sprawia, że związek pomiędzy najmem i sprzątaniem jest, w ocenie Trybunału na tyle swobodny, że nie można mówić o istnieniu świadczenia złożonego. A zatem, jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie kompleksowe w rozumieniu Dyrektywy.

Powyższe poglądy znajdują również potwierdzenie w wyrokach: w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN, C-292/11 Fireld Fisher Waterhouse LLP, w sprawie C-88/09 Graphic Procede TSUE.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że ze świadczeniem usługi złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie usługa taka, jeśli może zostać uznana za usługę o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego.

Zatem w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dokonując analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez pryzmat usług kompleksowych należy stwierdzić, że traktowanie wskazanych usług świadczonych na rzecz osób trzecich jako usług pomocniczych do usługi szkoleniowej i przyjmowanie, że jest to świadczenie kompleksowe stanowi nieuprawnione rozszerzenie. W ramach dodatkowych usług, świadczone są czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, podstawowej, lecz mogą mieć charakter samoistny, a ponadto nie są one świadczone na rzecz odbiorców usług edukacyjnych lecz na rzecz osób trzecich tj. firm (podmiotów) zlecających te usługi.

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy zauważyć, że usługi wykonywane na rzecz podmiotów trzecich nie można wpisać w ramy kompleksowości usługi szkoleniowej. Świadczenia te stanowią odrębny rodzaj usług oferowanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Jak bowiem podkreślono powyżej, jeżeli w skład świadczonej usługi wchodzą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, podstawowej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw do traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej. Za takie czynności uznać należy w przedmiotowej sprawie oferowane przez Wnioskodawcę w ramach usług szkoleniowych z zakresu reintegracji zawodowej i społecznej świadczenie usług na rzecz podmiotów trzecich, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej, jaką jest usługa szkoleniowa z zakresu reintegracji zawodowej i społecznej. Innymi słowy, usługa szkoleniowa z zakresu reintegracji zawodowej i społecznej nie straci na wartości w przypadku wyłączenia usług, o których mowa wyżej.

Zatem świadczonych przez Wnioskodawcę usług nie można uznać za jedną usługę całościową.

W odniesieniu do wykonywanych przez Wnioskodawcę usług związanych z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni na rzecz osób trzecich stwierdzić należy, iż usług tych nie można uznać również jako usługi ściśle związane z usługami podstawowymi, o których mowa w art. 43 ust. 17a ustawy. Przepis ten wprost stanowi, że zwolnienia, o których mowa m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 29, mają zastosowanie do świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Aby ustalić, czy dana czynność ma ścisły związek z usługami kształcenia, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie zatem z definicją słownikową zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN 2006 „związek” to „stosunek między rzeczami, zjawiskami itp. połączonymi ze sobą w jakiś sposób”.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Tym samym świadczenia pomocnicze związane z realizacją opisanych we wniosku usług szkoleniowych będą również zwolnione od podatku pod warunkiem, że będą ściśle z tymi usługami związane, lub wręcz będą elementem kompleksowej usługi szkoleniowej.

Przepisy krajowe oraz europejskie, nie definiują usług „ściśle związanych”. Niemniej jednak z zapisu art. 43 ust. 17 wynika, że nie dotyczą one usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College, rozstrzygnął, że „Świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (…). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego (…)” – pkt 28 i 29.

Zgodnie z ww. regulacjami, zwolnienia dotyczące dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi (w przedmiotowej sprawie szkoleniowymi) mają zastosowanie, jeżeli:

*   usługi te są wykonywane przez podmiot korzystający ze zwolnienia przy świadczeniu usługi podstawowej,

*   usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej,

*   ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca (przy pomocy osób objętych zajęciami reintegracji społecznej) wykonuje prace porządkowe, sprzątanie, malowanie, proste prace remontowe, budowlane, koszenie traw, rąbanie drewna, które realizowane są w oparciu o porozumienia zawarte pomiędzy Centrum, a podmiotami zlecającymi. Za wykonane prace w ramach zajęć reintegracji zawodowej CIS pobiera opłaty od zleceniobiorców, wystawiając fakturę lub paragon za daną usługę.

Powyższe wskazuje na to, że przedmiotem zainteresowania nabywców są konkretne usługi związane z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni. W przypadku zatem zastosowania przez Wnioskodawcę do tych usług zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy stanowiłoby to naruszenie konkurencji wobec podmiotów niekorzystających z tego zwolnienia.

Odnosząc zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż wykonywanie przez Wnioskodawcę prac zleconych związanych z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni na rzecz podmiotów zlecających wykonanie tych prac jest odrębną od kształcenia zawodowego usługą świadczoną na rzecz osób trzecich –podmiotów zlecających wykonanie tych prac, a nie na rzecz osób uczestników zajęć integracji społecznej.

Nie są one ściśle związane z usługą podstawową, są odrębną od usługi kształcenia, usługą świadczoną na rzecz odrębnego podmiotu i nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Usługa polegająca na utrzymaniu porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni na rzecz podmiotów zlecających stanowi usługę odrębną od kształcenia i nie może zostać uznana za ściśle związaną z usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Ze świadczenia głównego (kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego) korzystają bowiem uczestnicy zajęć. Natomiast z usług związanych z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni – osoby trzecie –podmioty zlecające wykonanie tych czynności.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego, powołane przepisy prawa oraz orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE stwierdzić należy, iż świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz firm (podmiotów) zlecających usługi związane z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni nie podlegają zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) w związku z ust. 17 pkt 1 i 2 ustawy, lecz podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawek właściwych dla świadczonych usług.

Zatem oceniając stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Tym samym w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.