Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DPP7.8222.17.2017.OBQ
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-07
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie ulgi prorodzinnej.
Słowa kluczowe: dzieci i młodzież; małoletni; rozwód; ulga-ulga prorodzinna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), w związku z art. 223 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1948, z późn.zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 15 czerwca 2015 r. Nr ILPB2/4511-1-263/15-4/JK, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2015 r. (data wpływu 10 marca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 1 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi prorodzinnej - **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 15 czerwca 2015 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi prorodzinnej. Interpretacja wydana została na wniosek Pani (…).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest matką samotnie wychowującą dziecko. Wnioskodawczyni za rok 2014 rozliczała się jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Wnioskodawczyni korzysta w całości z ulgi na dziecko. Dziecko wychowuje samotnie. Od urodzenia córka mieszka z Wnioskodawczynią i to ona ponosi ciężar i konsekwencje wychowania dziecka, bez pomocy ojca, który opuścił rodzinę dwa lata temu. Wnioskodawczyni otrzymuje od ojca dziecka jedynie alimenty. Ojciec dziecka nie jest pozbawiony władzy rodzicielskiej. Ojciec dziecka poinformował Wnioskodawczynię sms-em, że chce skorzystać z połowy ulgi na dziecko. Ojciec dziecka łoży na dziecko, zamieszkuje osobno i nie wychowuje go, czyli nie podejmuje czynności faktycznych przy dziecku mających na celu jego wychowanie.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że osiąga dochody opodatkowane według skali podatkowej, a dochód w 2014 r. wynosił 23 979 zł 43 gr. Córka Wnioskodawczyni ma 17 lat i jest niepełnoletnia. Od urodzenia zamieszkuje z Wnioskodawczynią.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zadała następujące pytania:

1.  Czy ojciec dziecka może w połowie skorzystać z ulgi na dziecko?
2.  Czy w danej sytuacji, jeżeli ojciec dziecka nie zamieszkuje z dzieckiem, nie ponosi ciężaru i konsekwencji wychowania dziecka, jedynie płaci alimenty, nie jest pozbawiony władzy rodzicielskiej, to czy w całości preferencja w rozliczeniu podatku przysługuje matce?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ulga na dziecko w całości powinna przysługiwać Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni ponosi wszelkie koszty wychowania dziecka. Pieniądze te w całości wykorzystane są na dziecko, czyli zakup książek do szkoły i odzież. Ponieważ ojciec dziecka płaci tylko alimenty w kwocie 600 zł i nie ponosi żadnych innych kosztów z wychowaniem dziecka – więc ulga ta powinna – zdaniem Wnioskodawczyni – przysługiwać Jej.

Wnioskodawczyni wskazuje, że podobna sytuacja miała miejsce:

*   w Warszawie IPPB4/415-251/12-2/JK3 z 1 czerwca 2012 r., gdzie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że „samotne wychowanie dziecka, na które matka dostaje alimenty od ojca, który nie jest pozbawiony władzy rodzicielskiej jest możliwe, stwierdza, że preferencja w rozliczeniu podatków przysługuje w całości matce”.
*   oraz w Katowicach, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 23 lutego 2011 r. IBPBII/1/415-938/10/HK, twierdzi, że „ulga przysługuje tylko podatnikom zajmującym się faktycznie wychowaniem dziecka. Jeżeli wychowaniem dziecka zajmuje się jeden rodzic, pod którego opieką dziecko przebywa, a drugi rodzic nie mieszka z dzieckiem i jedynie przyczynia się do kosztów utrzymania dziecka, to nie przysługuje mu prawo do skorzystania z odliczenia.”.

Wydając z upoważnienia Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 15 czerwca 2015 r. Nr ILPB2/4511-1-263/15-4/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nie jest prawidłowa.

Zasady korzystania z ulgi na dzieci określa art. 27f ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą PIT”.

Na podstawie ust. 1 tego artykułu, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę ulgi obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1.  wykonywał władzę rodzicielską;
2.  pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;
3.  sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Zgodnie z art. 27f ust. 2 pkt 1 ustawy PIT, odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do jednego małoletniego dziecka - kwota 92,67 zł, jeżeli dochody podatnika:

1.  pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112.000 zł,
2.  niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56.000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a.

Jednocześnie jak stanowi art. 27f ust. 4 ustawy PIT, odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

Zatem w przypadku małoletniego dziecka, warunkiem zastosowania omawianej ulgi przez rodzica jest wykonywanie przez tego rodzica władzy rodzicielskiej w stosunku do małoletniego, rozumianej w szczególności jako sprawowanie faktycznej pieczy nad dzieckiem, wykonywanie zarządu jego majątkiem i jego wychowywanie, troszczenie się o fizyczny i duchowy rozwój dziecka, a więc zapewnienie/zabezpieczenie wszystkich potrzeb dziecka od bytowych po edukacyjne, rozwojowe, zdrowotne i emocjonalne. W konsekwencji wykonywanie obowiązku alimentacyjnego, czyli fakt płacenia alimentów na dziecko nie jest rozstrzygający dla uznania, że rodzic wykonuje władzę rodzicielską. Obowiązek alimentacyjny jest bowiem niezależny od władzy rodzicielskiej, a co za tym idzie spoczywa także na rodzicach, którzy zostali pozbawieni tej władzy. Tym samym w przypadku rodzica małoletniego dziecka o prawie do ulgi decyduje faktyczne sprawowanie władzy rodzicielskiej a nie alimentacja.

Wysokość odliczenia z tytułu ulgi na dzieci, o której mowa w art. 27f ustawy PIT, została określona na dziecko, przy czym rodzicom dziecka ustawodawca przyznał jeden wspólny limit. W konsekwencji, jeżeli w stosunku do danego dziecka obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska, i władza ta jest wykonywana przez obojga rodziców, to każdy z rodziców ma prawo do odliczenia, w granicach przysługującej kwoty ulgi. Powyższe oznacza, że suma miesięcznych odliczeń dokonanych przez obojga rodziców względem tego samego dziecka nie może przekroczyć kwoty obliczonej zgodnie z art. 27f ust. 2 ustawy PIT. Co istotne, kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Z tym że, biorąc pod uwagę umiejscowienie w przepisach ustawy sformułowania „lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej”, tj. po wyrazach „kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych”, należy przyjąć, iż podstawową formą podziału przysługującego odliczenia pomiędzy rodziców - z których każdy ma prawo do zastosowania ulgi - jest podział tej kwoty w częściach równych. Tym samym, możliwość skonsumowania kwoty ulgi przez rodziców dziecka w inny sposób niż w proporcji pół na pół, należy traktować w kategorii przywileju (wyjątku od generalnej zasady) wymagającego zgody obojga rodziców.

Porozumienie rodziców co do wysokości dokonywanego odliczenia nie jest natomiast wymagane w przypadku, gdy tylko jeden z rodziców spełnia warunki do zastosowania odliczenia na podstawie art. 27f ust. 1 ustawy PIT.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest matką samotnie wychowującą dziecko. Wnioskodawczyni za rok 2014 rozliczała się jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Wnioskodawczyni korzysta w całości z ulgi na dziecko. Dziecko wychowuje samotnie. Od urodzenia córka mieszka z Wnioskodawczynią i to ona ponosi ciężar i konsekwencje wychowania dziecka, bez pomocy ojca, który opuścił rodzinę dwa lata temu. Wnioskodawczyni otrzymuje od ojca dziecka jedynie alimenty. Ojciec dziecka nie jest pozbawiony władzy rodzicielskiej. Ojciec dziecka poinformował Wnioskodawczynię sms-em, że chce skorzystać z połowy ulgi na dziecko. Ojciec dziecka łoży na dziecko, zamieszkuje osobno i nie wychowuje go, czyli nie podejmuje czynności faktycznych przy dziecku mających na celu jego wychowanie. Córka Wnioskodawczyni ma 17 lat i jest niepełnoletnia. Od urodzenia zamieszkuje z Wnioskodawczynią.

Powyższe pozwala twierdzić, że tylko Wnioskodawczyni wykonuje władzę rodzicielską nad małoletnim dzieckiem.

W sytuacji zatem, gdy tylko jeden z rodziców wykonuje władzę rodzicielską w stosunku do małoletniego dziecka, nie ma zastosowania zasada wyrażona w art. 27f ust. 4 zdanie drugie, zgodnie z którą przysługującą rodzicom kwotę ulgi na dziecko rodzice dziecka mogą odliczyć w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Sposób podziału ulgi pomiędzy rodziców dziecka jest bowiem, jak już wskazano wyżej, zagadnieniem wtórnym (następczym) wobec samego prawa do ulgi. W konsekwencji, przysługiwanie odliczenia obojgu rodzicom w kwotach równych lub dowolnej proporcji przez nich ustalonej może mieć miejsce tylko wówczas, gdy oboje rodzice wykonują władzę rodzicielską, co w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie ma jednak miejsca.

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawczyni, w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego zgodnie z którym ulga na dziecko w całości powinna przysługiwać Wnioskodawczyni, jest prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Pouczenie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013, Warszawa, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, którego działanie jest przedmiotem skargi, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 i art. 54 § 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.