Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/4512-1-163/16-2/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-08-30
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawienia faktury korygującej.
Słowa kluczowe: faktura; korekta; noty-nota korygująca; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2016 r. (data wpływu 8 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawienia faktury korygującej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawienia faktury korygującej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej jako „Spółka”) jest podmiotem prawa handlowego specjalizującym się w projektowaniu i konstruowaniu pojemników metalowych, specjalnych i standardowych wykorzystywanych w branży automotive. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym zarówno do transakcji krajowych, jak i wewnątrzwspólnotowych. Na początku 2016 r. Wnioskodawca wystawił fakturę dokumentującą sprzedaż towaru na rzecz nabywcy z siedzibą na terytorium Polski posiadającego zarówno polski jak czeski numer identyfikacji podatkowej VAT UE (dalej jako „Kontrahent”). Transakcja została udokumentowana w ramach dokonanej dostawy fakturą z zastosowaniem krajowej podstawowej stawki podatku VAT 23% oraz z polskim numerem VAT UE Kontrahenta. W ramach dokonanej dostawy towary zostały wywiezione z Polski do Czech.

Po dokonanej dostawie Kontrahent wskazał, że posiada również czeski nr VAT UE, o czym nie poinformował Zainteresowanego w chwili dostawy, i taki właśnie numer powinien figurować na wystawionej przez Wnioskodawcę fakturze, a tym samym cała transakcja sprzedaży towaru powinna zostać opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 0%. W związku z powyższym, Zainteresowany wystawił fakturę korygującą, która obejmowała zmianę stawki (z 23% na 0%) i kwoty podatku VAT oraz zmianę nr VAT UE Kontrahenta (z polskiego na czeski). Kontrahent Wnioskodawcy stwierdził, że wystawiona faktura korygująca jest nieprawidłowa, gdyż dokumentuje transakcję, która nie została wykonana w rzeczywistości – wg jego opinii nie było sprzedaży towaru na terytorium Polski tylko WDT, oraz że tego rodzaju faktury nie może ująć w czeskim rejestrze VAT. Tym samym Kontrahent zwrócił się do Spółki o wystawienie faktury korygującej „do zera” oraz wystawienie nowej faktury sprzedaży zawierającej prawidłowe dane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego i własne stanowisko w sprawie, Spółka zwraca się z pytaniem czy sposób wystawienia faktury korygującej przez Spółkę jest prawidłowy na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony i zastosowany przez niego sposób skorygowania błędnej stawki i kwoty podatku VAT oraz numeru VAT UE Kontrahenta jest prawidłowy. W świetle art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako „Ustawa VAT”), w przypadku gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury – podatnik wystawia fakturę korygującą. Oznacza to, że Zainteresowany uprawniony jest do skorygowania nr VAT UE nabywcy oraz stawki i kwoty podatku w drodze wystawienia faktury korygującej. Jednocześnie Ustawa VAT nie przewiduje żadnej innej formy korygowania tego rodzaju błędów z wyjątkiem not korygujących wystawianych przez nabywcę, z tym że notą korygującą nie można dokonać zmian m.in. w zakresie kwoty podatku VAT. W myśl art. 106b ust. 1 Ustawy VAT, faktury wystawa się dla udokumentowania czynności faktycznie wykonanych lub mających być wykonane. Jeżeli faktura zawiera błędy to na podstawie art. 106j ust. 1 Ustawy VAT, można poprawić ją, wystawiając fakturę korygującą. Wówczas, faktura pierwotna i faktura korygująca łącznie dokumentują rzeczywisty przebieg zdarzenia gospodarczego. Zaproponowany przez Kontrahenta sposób korygowania faktury, tj. poprzez skorygowanie jej „do zera”, po czym wystawienie nowej faktury zawierającej prawidłowe dane, byłby niezgodny z wyżej powołanymi przepisami Ustawy VAT oraz zasadami wystawiania faktur korygujących. Skorygowanie faktury „do zera” możliwe jest wyłącznie w sytuacji gdy dana czynność opodatkowana nie została w rzeczywistości wykonana.

Poprzez wystawienie faktury korygującej „do zera” strony potwierdzają że transakcja gospodarcza nie miała miejsca. W przedmiotowym stanie faktycznym doszło jednak do dostawy towarów. Zastosowany przez Wnioskodawcę sposób skorygowania błędów potwierdzają telefonicznie eksperci z Krajowej Informacji Podatkowej. W zbliżonym stanie faktycznym – popierającym stanowisko Zainteresowanego – wypowiedział się także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 7 stycznia 2009 r. nr ILPP2/443 -939/08-3/ISN. Wskazana interpretacja również dotyczyła zasad korygowania błędnie wskazanego na fakturze numeru identyfikacji podatkowej dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych WDT. Przedmiotowa interpretacja została co prawda wydana w innym stanie prawnym, lecz same reguły wystawiania faktur korygujących nie uległy zasadniczej zmianie.

Organ podatkowy stwierdził w niej, że „Wnioskodawca będący podatnikiem podatku od towarów i usług będzie zobowiązany do skorygowania stwierdzonej pomyłki dotyczącej numeru identyfikacyjnego nabywcy poprzez wystawienie faktury korygującej (\`(...)\`)”. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 stycznia 2009 r. nr ILPP2/443 -939/08-4/ISN można natomiast przeczytać: „Pomyłka w numerze VAT UE nabywcy w przedstawionym stanie faktycznym, nie dyskwalifikuje transakcji towarowej jako dostawy wewnątrzwspólnotowej. Tym samym Wnioskodawca dokonujący WDT nie traci prawa do zastosowania stawki preferencyjnej 0%, w sytuacji zaistnienia błędu, pomyłki w tym numerze, o ile dokonano jego korekty”. W konsekwencji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wystawiona przez niego faktura korygująca została sporządzona w sposób prawidłowy, a postępowanie sugerowane przez Kontrahenta i polegające na wystawieniu faktury korygującej „do zera” i zupełnie nowej faktury sprzedaży z prawidłowymi danymi jest podejściem błędnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Kwestie dotyczące zasad wystawiania faktur i faktur korygujących zawarte zostały w ustawie w art. 106a- 106q.

Na podstawie art. 106a ust. 1 pkt 1 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Jak stanowi art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Elementy jakie powinna zawierać faktura ustawodawca wyszczególnił w art. 106e ust. 1 ustawy.

I tak, jak wynika z art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Podkreślić należy, że w systemie podatku od towarów i usług faktury są dokumentami sformalizowanymi potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt sprzedaży określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

W praktyce zdarzają się sytuacje, gdy po wystawieniu faktury następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji, ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania tej faktury. Ustawodawca przewidział dwie możliwości korygowania faktury, za pomocą faktury korygującej lub noty korygującej.

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą.

Fakturę korygującą wystawia się więc m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku, bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych tak, aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Zauważyć należy, że prawo wystawienia faktury korygującej przysługuje wyłącznie sprzedawcy i dotyczy sytuacji, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturą.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem prawa handlowego specjalizującym się w projektowaniu i konstruowaniu pojemników metalowych, specjalnych i standardowych wykorzystywanych w branży automotive. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym zarówno do transakcji krajowych, jak i wewnątrzwspólnotowych. Na początku 2016 r. Wnioskodawca wystawił fakturę dokumentującą sprzedaż towaru na rzecz nabywcy z siedzibą na terytorium Polski posiadającego zarówno polski jak i czeski numer identyfikacji podatkowej VAT UE. Transakcja została udokumentowana w ramach dokonanej dostawy fakturą z zastosowaniem krajowej podstawowej stawki podatku VAT 23% oraz z polskim numerem VAT UE Kontrahenta. W ramach dokonanej dostawy towary zostały wywiezione z Polski do Czech.

Po dokonanej dostawie Kontrahent wskazał, że posiada również czeski nr VAT UE, o czym nie poinformował Zainteresowanego w chwili dostawy, i taki właśnie numer powinien figurować na wystawionej przez Wnioskodawcę fakturze, a tym samym cała transakcja sprzedaży towaru powinna zostać opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 0%. W związku z powyższym, Zainteresowany wystawił fakturę korygującą, która obejmowała zmianę stawki (z 23% na 0%) i kwoty podatku VAT oraz zmianę nr VAT UE Kontrahenta (z polskiego na czeski). Kontrahent Wnioskodawcy stwierdził, że wystawiona faktura korygująca jest nieprawidłowa, gdyż dokumentuje transakcję, która nie została wykonana w rzeczywistości – wg jego opinii nie było sprzedaży towaru na terytorium Polski tylko WDT, oraz że tego rodzaju faktury nie może ująć w czeskim rejestrze VAT. Tym samym Kontrahent zwrócił się do Spółki o wystawienie faktury korygującej „do zera” oraz wystawienie nowej faktury sprzedaży zawierającej prawidłowe dane.

Na tle powyższego Zainteresowany ma wątpliwości, czy sposób wystawienia faktury korygującej przez Spółkę jest prawidłowy na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przywołanych uregulowań wynika, że faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości, a prawo do ich wystawienia przysługuje wyłącznie sprzedawcy.

Jeżeli, faktura ma odzwierciedlać prawdziwe zdarzenie gospodarcze, to nie można uznać za prawidłową takiej faktury, która wskazuje co prawda zaistniałe zdarzenie gospodarcze, ale błędnie jest wskazany na fakturze numer VAT UE nabywcy towaru, stawka i kwota podatku. Jedynym sposobem naprawienia tego typu błędu jest wystawienie faktury korygującej przez sprzedawcę.

Nieprawidłowym byłoby w takim przypadku wystawienie faktury korygującej „do zera” i ponowne wystawienie faktury zawierającej już prawidłowe dane.

Mając na uwadze przywoływane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że sposób wystawienia faktury korygującej przez Spółkę jest prawidłowy na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które zostały przedstawione w opisie sprawy a nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.