Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.330.2018.3.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-21
Teza: zakwalifikowanie wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług doradczych do przychodów z działalności gospodarczej, obowiązki płatnika,
Słowa kluczowe: podatek-podatek liniowy; usługi-usługi doradcze
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 30 maja 2018 r. (data wpływu 6 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 lipca 2018 r. (data wpływu 31 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   zakwalifikowania wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług doradczych do przychodów z działalności gospodarczej,

*   obowiązków płatnika,

–**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 13 lipca 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.330.2018.1.MM, 0113-KDIPT2-1.4012.493.2018.1.AK, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 oraz art. 14r w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Zainteresowanego będącego stroną postępowania do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 13 lipca 2018 r. (data doręczenia 17 lipca 2018 r.). Zainteresowany będący stroną postępowania uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 23 lipca 2018 r., które wpłynęło dnia 31 lipca 2018 r., nadanym w dniu 24 lipca 2018 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania:

przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: „OF lub Wnioskodawca”). Na podstawie umowy o świadczenie usług (dalej: „Umowa o Świadczenie Usług”), która została zawarta w ramach prowadzonej i zarejestrowanej przez OF w Polsce pozarolniczej działalności gospodarczej, OF świadczy i będzie świadczyć na rzecz Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, polskiego rezydenta podatkowego (dalej: „Spółka”), usługi o charakterze konsultacyjnym i doradczym. Spółka jest podmiotem Zainteresowanym wydaniem niniejszej interpretacji indywidualnej, niebędącym stroną postępowania.

Przedmiotem Umowy o Świadczenie Usług jest i będzie świadczenie przez OF usług polegających na stałych konsultacjach (również dostarczaniu projektów) z zakresu m.in. rozwoju działalności Spółki, rozwoju produktów Spółki, jak również w zakresie tworzenia i sprzedaży nowych produktów Spółki. W świetle aneksu do Umowy o Świadczenie Usług (dalej: „Aneks”), konsultacje, o których mowa powyżej, dotyczą/będą dotyczyły m.in. następujących obszarów:

*   rozwoju nowej działalności i nowych projektów Spółki,

*   zwiększenia efektywności działalności Spółki,

*   strategii dotyczącej contentu digitalowego: ebooki i audiobooki w grupie Spółki,

*   strategii i planu rozwoju serwisu internetowego Spółki,

*   strategii dla e-self-publishingu,

*   uruchomienia i prowadzenia subskrypcji jednego z projektów Spółki (dalej: Projekt),

*   planu rozwoju Projektu,

*   strategii i planu rozwoju dot. rozwoju produkcji audiobooków (seriale audio, słuchowiska),

*   udzielania rekomendacji dotyczących wyboru technologii wspierających działalność Spółki,

*   a także z zakresu nadzorowania i weryfikowania opinii doradców zewnętrznych dotyczących obszarów działania Spółki (dalej łącznie: „Usługi”).

Świadczone przez OF Usługi na podstawie Umowy o Świadczenie Usług mają i będą miały charakter wyłącznie doradczo-konsultacyjny, a w ramach ich wykonywania OF nie ma i nie będzie mieć prawa do podejmowania decyzji, ani zawierania umów wiążących dla Spółki. Umowa o Świadczenie Usług zobowiązuje OF do świadczenia Usług z najwyższą starannością, przy wykorzystaniu przez OF całej swojej wiedzy i doświadczenia. Umowa o Świadczenie Usług obliguje OF do zachowania poufności. Przy wykonywaniu Umowy o Świadczenie Usług, OF jest uprawniony do korzystania z pomocy swoich pracowników lub współpracowników. OF gwarantuje Spółce, że osoby te będą miały odpowiednie kwalifikacje zawodowe oraz ponosi On odpowiedzialność wobec Spółki za jakość wykonywanych przez Jego pracowników lub współpracowników Usług.

Co do zasady, OF świadczy i będzie świadczyć Usługi na rzecz Spółki w miejscu przez siebie wybranym. Umowa o Świadczenie Usług nie zawiera postanowień co do miejsca świadczonych Usług. W ramach współdziałania w wykonywaniu Umowy o Świadczenie Usług w celu prawidłowego wykonywania Usług, OF ma jednak prawo do korzystania ze sprzętu informatycznego oraz obsługi biurowej oferowanej przez Spółkę, w zakresie niezbędnym do prawidłowego wykonania Usług. Jednakże, za usługi świadczone na rzecz OF, Spółka obciąża Go określoną kwotą w każdym okresie rozliczeniowym. Umowa o Świadczenie Usług zobowiązuje OF do pozostania w gotowości do świadczenia Usług przez cały czas trwania Umowy o świadczenie Usług i na wezwanie Spółki OF jest obowiązany poświęcić na świadczenie Usług taki czas, jaki będzie niezbędny do poprawnego wykonania Umowy o świadczenie Usług. Przerwy w wykonywaniu świadczonych Usług są i będą ustalane przez OF i Spółkę z uwzględnieniem Jego obowiązków wynikających z Umowy o Świadczenie Usług oraz interesów Spółki.

Z tytułu świadczonych Usług OF przysługuje wynagrodzenie godzinowe za każdą godzinę poświęconą na faktyczne świadczenie Usług (przez OF lub podmioty trzecie, którymi się posługuje), w danym okresie rozliczeniowym (tj. w danym miesiącu kalendarzowym) - co do zasady 168 godzin miesięcznie. W przypadku przekroczenia przez OF w danym miesiącu kalendarzowym limitu 168 godzin na świadczenie na rzecz Spółki lub jej podmiotów zależnych Usług, wynagrodzenie za dodatkowe godziny jest należne do wysokości limitu dodatkowych godzin poświęconych na świadczenie Usług w danym miesiącu kalendarzowym, określonych w uprzednim pisemnym zleceniu Spółki. W przypadku wykorzystania limitu 168 godzin w danym miesiącu kalendarzowym, OF jest zobowiązany do niezwłocznego pisemnego poinformowania o tym Spółki. W przypadku braku pisemnego zlecenia Spółki, o którym mowa powyżej, wynagrodzenie za godziny przewyższające limit nie będzie należne. Według uznania Spółki, OF może zostać przyznane również dodatkowe jednorazowe wynagrodzenie, stanowiące ustalony Umową o Świadczenie Usług procent łącznego wynagrodzenia godzinowego należnego OF w poprzedzającym roku kalendarzowym, pomniejszonego o kwoty, którymi Spółka obciąża OF z tytułu świadczonych na rzecz OF Usług. Ponadto, Spółce przysługuje prawo zamawiania wykonania przez OF dodatkowych Usług, za które OF będzie przysługiwało dodatkowe wynagrodzenie w wysokości uzgodnionej pomiędzy OF a Spółką. W takim przypadku Spółka określi w pisemnym zleceniu szczegółowy zakres dodatkowych usług zamawianych przez Spółkę oraz kwotę wynagrodzenia, a także termin i inne szczegółowe warunki wykonania usług dodatkowych. Wynagrodzenie jest powiększane o należny podatek VAT (dalej łącznie jako: „Wynagrodzenie”). Spółka jest zobowiązana do zwrotu OF uzgodnionych przez strony kosztów, np. związanych z podróżami niezbędnymi do wykonywania Usług.

OF w ramach obowiązywania Umowy o świadczenie Usług ma prawo do korzystania z opieki medycznej w specjalistycznym ośrodku służby zdrowia, posiadania i korzystania z telefonu komórkowego Spółki oraz sprzętu informatycznego oraz obsługi biurowej oferowanej Spółkę w zakresie niezbędnym do prawidłowego wykonania Usług przez OF. W zamian za usługi wykonywane przez Spółkę na rzecz OF, w tym dotyczące opieki medycznej, Spółka obciąża na bieżąco OF (za każdy okres rozliczeniowy) kwotą ustaloną w Umowie o świadczenie Usług (powiększoną o należny podatek VAT). Za czas niewykonywania obowiązków umownych w ramach Umowy o Świadczenie Usług z powodu choroby bądź innej nagłej i nieprzewidzianej przyczyny, OF nie przysługuje i nie będzie przysługiwać żadne wynagrodzenie (nie jest ono przewidziane w takiej sytuacji Umową o Świadczenie Usług). Wynagrodzenie płatne jest na podstawie faktury wystawianej przez OF. Do faktury powinno być dołączone zestawienie Usług wykonanych w danym miesiącu wraz z podaniem dokładnej liczby godzin poświęconych na świadczenie tych Usług.

Umowa o Świadczenie Usług reguluje kwestie przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworów powstałych w ramach świadczonych przez OF Usług. Umowa o Świadczenie Usług wskazuje, że wynagrodzenie z tego tytułu jest ujęte w wynagrodzeniu z tytułu świadczenia Usług.

W zakresie realizacji Umowy o Świadczenie Usług, OF odpowiada względem Spółki zgodnie z zasadami odpowiedzialności określonymi w obowiązujących przepisach Kodeksu cywilnego (tj. na zasadzie ryzyka). W przypadku, gdy w związku z realizacją Umowy o świadczenie Usług, osoby trzecie zgłoszą wymagalne roszczenia wobec Spółki, Spółka i OF zobowiązani są do zaspokojenia tych roszczeń solidarnie. Umowa o Świadczenie Usług została zawarta na czas nieoznaczony i może zostać rozwiązana z zachowaniem 3-miesięcznego okresu wypowiedzenia (poza przypadkami rozwiązania ze skutkiem natychmiastowym, wskazanymi w Umowie o Świadczenie Usług). OF złożył Spółce oświadczenie, że świadczone przez Niego Usługi w ramach Umowy o Świadczenie Usług wchodzą w zakres prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej. Wnioskodawca złożył prawidłowo oświadczenie o wyborze opodatkowania 19% liniowym podatkiem, zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Usługi nabywane od OF Spółka wykorzystuje i będzie wykorzystywać wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, tj. do świadczenia usług i sprzedaży towarów.

Zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka, są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT. Ponadto, na podstawie uchwały Rady Nadzorczej Spółki (dalej: „Uchwała”), Wnioskodawca pełni funkcję Prezesa Zarządu Spółki ze skutkiem podjęcia Uchwały. W ramach funkcji Prezesa Zarządu Spółki, OF jest obowiązany i uprawniony do prowadzenia, wraz z pozostałymi członkami Zarządu Spółki, spraw Spółki oraz jej reprezentowania. Do kompetencji Prezesa Zarządu należy w szczególności zwoływanie i przewodniczenie posiedzeniom Zarządu Spółki oraz kierowanie pracami Zarządu Spółki. Podejmowane przez Prezesa Zarządu czynności mają charakter zarządczy. OF z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki przysługuje wynagrodzenie miesięczne. OF nie ma i nigdy nie miał zawartej ze Spółką umowy o pracę.

W piśmie z dnia 23 lipca 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że został powołany na stanowisko Prezesa Zarządu Spółki dnia 4 kwietnia 2018 r. Nie wykonuje na rzecz Spółki pracy na podstawie umowy o pracę. Z efektów świadczonych Usług OF rozlicza Spółka, która może dochodzić od OF odpowiedzialności z tytułu ich niewykonania lub nienależytego wykonania, na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego. Z obowiązków wykonywanych jako Prezes Zarządu, OF rozlicza Spółka, mogąc dochodzić od OF odpowiedzialności na podstawie obowiązujących przepisów prawa.

Usługi, jakie świadczy OF na rzecz Spółki w ramach Umowy o Świadczenie Usług, nie wchodzą w zakres obowiązków Prezesa Zarządu Spółki. OF zarejestrował działalność gospodarczą w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej dnia 15 lutego 2018 r., w ramach której świadczy usługi konsultacyjne i doradcze. Umowa o Świadczenie Usług została podpisana dnia 20 lutego 2018 r. Na dzień złożenia wniosku i uzupełnienia OF świadczy Usługi w siedzibie swojej działalności gospodarczej, oraz korzysta z obsługi biurowej oferowanej przez Spółkę (dwa faktyczne miejsca prowadzenia działalności gospodarczej). W przyszłości. Wnioskodawca może świadczyć Usługi również w innych, wybranych przez siebie miejscach, zgodnie z Umową o Świadczenie Usług.

W ramach wykonywania działalności gospodarczej OF nie zatrudnia/kontraktuje na dzień złożenia wniosku i uzupełnienia wniosku żadnych pracowników/współpracowników, ale może ich zatrudnić/kontraktować w przyszłości i korzystać z ich pracy/usług przy świadczeniu Usług, jak wskazuje Umowa o Świadczenie Usług.

Sposób kalkulacji wynagrodzenia został przez OF i Spółkę ustalony w Umowie o Świadczenie Usług i jest oparty o stawkę godzinową, w zależności od liczby godzin poświęconych na świadczenie Usług w danym miesiącu kalendarzowym. O liczbie godzin decyduje ilość i charakter projektów oraz efektywność ich prowadzenia przez OF, jednak po przekroczeniu liczby 168 godzin, na dalsze godziny objęte wynagrodzeniem musi wyrazić zgodę Spółka, w związku z powyższym na wysokość wynagrodzenia mają wpływ zarówno OF (poprzez ilość godzin poświęconych na świadczenie Usług), jak i Spółka (poprzez ew. akceptację dodatkowych godzin). Z perspektywy Spółki, jako usługodawcy, kwota wynagrodzenia za Usługi powinna być jak najbardziej precyzyjna - stąd ww. miesięczny limit godzin. Jeżeli Spółka zaś będzie potrzebować dodatkowych godzin OF, może wyrazić na nie zgodę na wniosek OF, a ponadto sama zamówić dodatkowe usługi od OF (patrz poniżej). Jeżeli Spółka uzna, że dodatkowe godziny nie są potrzebne lub wynikają z nienależytej efektywności OF, może odmówić ich uznania, w oparciu o postanowienia Umowy o Świadczenie Usług. Ten połączony mechanizm limitu godzin i godzin dodatkowych (w tym niezbędnych do prawidłowego świadczenia Usług) zapewnia stabilność, a z drugiej strony elastyczność rozliczeń. W Umowie o Świadczenie Usług strony ustaliły ponadto, że Spółce będzie przysługiwało prawo zamawiania wykonania przez OF dodatkowych usług (tj. Usługi konsultacyjne doradcze niemieszczące się w limicie 168 godzin miesięcznie), za które OF będzie przysługiwało dodatkowe wynagrodzenie w wysokości uzgodnionej pomiędzy stronami. W takim przypadku Spółka określi w pisemnym zleceniu szczegółowy zakres dodatkowych usług zamawianych przez Spółkę oraz kwotę wynagrodzenia, a także termin i inne szczegółowe warunki wykonania usług dodatkowych, stawki wynagrodzenia są negocjowane oraz finalnie akceptowane przez Radę Nadzorczą Spółki. Spółka zatem decyduje o konieczności ich zamawiania i uzgadnia z OF wysokość wynagrodzenia z tego. Na dzień złożenia wniosku i uzupełnienia nie nastąpiło jeszcze zamówienie dodatkowych usług przez Spółkę od OF.

OF odpowiada względem Spółki i osób trzecich, zgodnie z zasadami odpowiedzialności określonymi w Kodeksie cywilnym, tj. na zasadzie ryzyka. Jeżeli w związku z realizacją Umowy o Świadczenie Usług osoba trzecia zgłosi się z roszczeniami do Spółki, odpowiedzialność względem osób trzecich ponoszą solidarnie Spółka i OF, w związku z postanowieniami Umowy o Świadczenie Usług. Zgodnie z Umową o Świadczenie Usług, Spółka może zamawiać Usługi również na rachunek swoich podmiotów zależnych, tj. podmiotów, w których Spółka posiada lub posiadać będzie udziały. Wówczas Spółka będzie regulować wynagrodzenie z tego tytułu na rzecz OF, a rozliczenie między Spółką a podmiotami zależnymi będzie przedmiotem ich odrębnych ustaleń.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wynagrodzenie należne OF na podstawie Umowy o Świadczenie Usług, należy kwalifikować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy w związku z tym OF ma prawo do opodatkowania dochodu z tej działalności 19% liniowym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że Spółka nie jest zobowiązana jako płatnik do poboru podatku dochodowego od osób fizycznych, od wynagrodzenia wypłacanego OF na podstawie Umowy o Świadczenie Usług?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że wynagrodzenie należne OF na podstawie Umowy o Świadczenie Usług podlega podatkowi VAT?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że Spółka ma prawo do odliczenia, na zasadach ogólnych, podatku VAT naliczonego na wynagrodzeniu z tytułu usług nabytych od OF na podstawie Umowy o Świadczenie Usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji są zagadnienia zawarte w pytaniach oznaczonych Nr 1-2, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w odniesieniu do pytań Nr 3-4, w zakresie podatku od towarów i usług, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1)

Wynagrodzenie należne OF na podstawie Umowy o Świadczenie Usług należy kwalifikować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509) i w związku z tym OF ma prawo do opodatkowania dochodu z tej działalności 19% liniowym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30c ust. 1 ww. ustawy.

Definicja działalności gospodarczej oraz pozarolniczej działalności gospodarczej jest określona w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że za pozarolniczą działalność gospodarczą uznaje się m.in. usługową działalność zarobkową prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych źródeł przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej stanowią źródło przychodów odrębne od m.in. przychodów ze stosunku pracy lub działalności wykonywanej osobiście.

Jednakże, zgodnie z art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czynności nie zostaną uznane za wykonane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli będą łącznie spełnione następujące warunki:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności oraz ich wykonywanie, ponosi zlecający wykonanie czynności (z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych),

*   czynności są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności,

*   wykonujący czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Powyższe oznacza, że przychody, aby były kwalifikowane jako osiągnięte ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza, nie mogą być zaliczone m.in. do przychodów ze stosunku pracy (art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz przychodów z działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a ponadto czynności wykonywane w ramach danego stosunku prawnego nie mogą spełnić łącznie wszystkich warunków, o których mowa w art. 5b ww. ustawy.

Uprawnienie do skorzystania ze stawki liniowej, określonej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwarunkowane jest także art. 9a ust. 1-3 ww. ustawy. Zgodnie z tymi przepisami, podatnik zyskuje uprawnienie do opodatkowania swojego dochodu z działalności gospodarczej stawką liniową, gdy uzyskuje przychody z prowadzenia działalności gospodarczej, gdy w odpowiednim terminie zawiadomi właściwy organ podatkowy o wyborze stawki 19% oraz prowadzona przez niego działalność nie będzie odpowiadać czynnościom wykonywanym na rzecz pracodawcy w danym roku podatkowym.

Spełnienie warunków określonych w definicji pozarolniczej działalności gospodarczej:

Usługi na podstawie Umowy o Świadczenie Usług są wykonywane przez OF w ramach Jego zarejestrowanej działalności gospodarczej, która będzie miała charakter zarobkowy, tj. będzie ukierunkowana na osiągnięcie zysku. OF wykonuje działalność gospodarczą we własnym imieniu, w sposób:

*   zorganizowany - Usługi świadczone przez OF ujęte zostały w ramy umowne. OF wykonuje Usługi w czasie i miejscu przez siebie ustalonym. Co więcej, zgodnie z treścią Umowy o Świadczenie Usług, OF przy świadczeniu Usług może korzystać z pomocy swoich pracowników i współpracowników. Oznacza to, że OF jest odpowiedzialny za zorganizowanie swojego doradztwa;

*   ciągły - Umowa o Świadczenie Usług została zawarta na czas nieoznaczony, a rozliczenie Usług następuje w miesięcznych okresach rozliczeniowych.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, kryteria wskazane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, są w Jego przypadku spełnione.

Czynności OF na podstawie Umowy o Świadczenie Usług nie powinny zostać zakwalifikowane jako stosunek pracy na podstawie Kodeksu pracy. Wynika to w szczególności z:

*   braku elementu podporządkowania OF (bezpośredniej kontroli wykonywania Usług przez OF na podstawie Umowy o Świadczenie Usług), który jest warunkiem niezbędnym do uznania danego stosunku prawnego za stosunek pracy;

*   swobody w wyborze miejsca świadczenia Usług (Umowa o Świadczenie Usług nie reguluje w ogóle miejsca wykonywania Usług, wobec czego może nim być siedziba OF lub inne miejsce ustalone przez Spółkę czy OF). Stosunek pracy charakteryzuje się zaś tym, że miejsce pracy ustala pracodawca;

*   swobody w ustaleniu czasu poświęconego na świadczenie Usług (OF zobowiązany jest do świadczenia Usług na rzecz Spółki w nienormowanych godzinach (co do zasady do limitu 168 godzin w miesiącu kalendarzowym, ale limit ten został wprowadzony jedynie na potrzeby określenia OF - to jest w takim czasie, jaki jest uznany za niezbędny dla poprawnego wykonania Umowy. Stosunek pracy charakteryzuje się zaś tym, że pracownik wykonuje pracę w ściśle określonych ramach czasowych;

*   braku wynagrodzenia za czas niewykonywania obowiązków umownych w ramach Umowy o Świadczenie Usług z powodu choroby, bądź innej nagłej i nieprzewidzianej przyczyny leżącej po stronie OF. Stosunek pracy charakteryzuje się zaś tym, że pracownikowi przysługuje co do zasady wynagrodzenie (zasiłek) za brak możliwości świadczenia pracy z powodu choroby lub innych podobnych przyczyn;

*   braku zastosowania przepisów ograniczających odpowiedzialność za wyrządzoną przez OF Spółce szkodę (w zakresie realizacji Umowy o Świadczenie Usług, OF odpowiada bowiem względem Spółki zgodnie z zasadami odpowiedzialności określonymi w obowiązujących przepisach Kodeksu cywilnego, tj. co do zasady na zasadzie ryzyka. Odpowiedzialności OF nie ogranicza przy tym postanowienie, że Spółka jest odpowiedzialna solidarnie za szkody wyrządzone osobom trzecim). Stosunek pracy charakteryzuje się zaś tym, że odpowiedzialność pracownika jest uregulowana przepisami szczególnymi i co do zasady istotnie ograniczona;

*   wprowadzeniu w Umowie o Świadczenie Usług co do zasady nieodpowiadających stosunkowi pracy postanowień umownych (m.in. w zakresie: (i) możliwości korzystania przez OF z pomocy swoich pracowników lub współpracowników; (ii) prawa zamówienia przez Spółkę wykonania przez OF dodatkowych usług za dodatkowym wynagrodzeniem);

*   braku zastrzeżenia w Umowie o Świadczenie Usług stosowania przepisów Kodeksu pracy.

Świadczenie Usług nie stanowi również działalności wykonywanej osobiście, z której przychody są wymienione w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za przychody z działalności wykonywanej osobiście uznaje się m.in.:

1.  przychody uzyskiwane z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia albo umowy o dzieło, jeżeli są uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzonej działalność gospodarczą lub od osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, jeżeli nie są uzyskiwane na podstawie umów zawieranych w ramach działalności gospodarczej albo nie stanowią przychodów z umów o zarządzanie lub kontraktów menedżerskich (art. 13 pkt 8 ww. ustawy);
2.  przychody otrzymywane przez osoby należące do składów zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 ww. ustawy);
3.  przychody z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze (z wyjątkiem przychodów określonych w art. 13 pkt 7), nawet jeżeli umowy są zawierane w ramach działalności gospodarczej (art. 13 ust. 9 ww. ustawy).

Umowa o Świadczenie Usług nie stanowi umowy o dzieło lub zlecenia (do Umowy o Świadczenie Usług stosuje się jednak odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego dotyczącego umowy zlecenia). Ponadto Umowa o Świadczenie Usług jest wykonywana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez OF. W związku z powyższym, przychody ze świadczenia Usług nie stanowią przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychody z tytułu świadczenia Usług nie powinny również zostać zakwalifikowane jako przychody z tytułu czynności członków zarządu (na podstawie art. 13 pkt 7 ww. ustawy) lub kontrakt o zarządzanie/umowy menedżerskie (art 13 pkt 9 ww. ustawy) - przedmiotem Umowy o Świadczenie Usług są bowiem usługi konsultacyjne. Usługi mają charakter wyłącznie doradczy, w ramach ich wykonywania OF nie ma prawa wykonywania czynności o charakterze menadżerskim i zarządczym, w tym w szczególności nie ma prawa do podejmowania decyzji ani zawierania umów wiążących dla Spółki. Ponadto, za czynności zarządcze, OF jako Prezes Zarządu, otrzymuje odrębne wynagrodzenie na podstawie Uchwały.

Brak spełnienia kryteriów z art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 5b ww. ustawy, czynności wykonywane przez OF na podstawie Umowy o Świadczenie Usług nie są uznane za pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli łącznie spełnione są poniższe warunki:

i.) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności oraz ich wykonywanie, ponosiłaby wyłącznie Spółka, oraz

ii.) usługi OF wykonywane byłyby pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez Spółkę, oraz

iii.) OF nie ponosiłby ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

(Ad i.)

Na podstawie obowiązujących przepisów prawa (Kodeksu cywilnego), OF ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych na podstawie Umowy o Świadczenie Usług. Zatem pierwsza przesłanka nie jest spełniona, ponieważ odpowiedzialność za rezultat i wykonanie czynności nie ciąży wyłącznie na Spółce. Odpowiedzialności OF nie ogranicza przy tym postanowienie, że Spółka jest odpowiedzialna solidarnie za szkody wyrządzone osobom trzecim.

(Ad. ii.)

Umowa o Świadczenie Usług nie jest wykonywana pod kierownictwem Spółki. Nie ma w niej również zapisów o podległości służbowej OF wobec Spółki. Usługi są świadczone przez OF w czasie i miejscu przez Niego ustalonym. Tym samym, miejscem wykonywania czynności w ramach Umowy o Świadczenie Usług może być siedziba Spółki, OF czy inne miejsce. Odnosząc się z kolei do czasu świadczenia Usług, Umowa o Świadczenie Usług wskazuje jedynie, że OF jest zobowiązany pozostać w gotowości do świadczenia Usług objętych Umową o Świadczenie Usług i na wezwanie Spółki poświęcić świadczeniu Usług na rzecz Spółki taki czas, jaki będzie niezbędny dla poprawnego wykonania Umowy o świadczenie Usług. W Umowie o Świadczenie Usług brak jest innych postanowień, co do określonych godzin, w których Usługi mają być wykonywane lub też nakładu godzin, który OF ma spędzić na świadczeniu Usług (z zastrzeżeniem, że w przypadku przekroczenia przez OF w danym miesiącu kalendarzowym limitu 168 godzin na świadczenie na rzecz Spółki lub jej podmiotów zależnych Usług, OF zobowiązany jest do niezwłocznego poinformowania o tym Spółki na piśmie). W związku z powyższym, stwierdzić należy, że druga przesłanka również nie jest spełniona.

(Ad. iii.)

W zakresie realizacji Umowy o Świadczenie Usług, OF odpowiada względem Spółki, zgodnie z zasadami odpowiedzialności określonymi w obowiązujących przepisach Kodeksu cywilnego (art. 471 k.c. i n.), tj. co do zasady na zasadzie ryzyka. OF ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Świadczy o tym m.in. odpowiedzialność OF wobec Spółki i wobec osób trzecich za odpowiednie wykonanie Umowy o Świadczenie Usług, ryzyko związane ze ściągnięciem należności z tytułu wynagrodzenia, możliwość wypowiedzenia Umowy o Świadczenie Usług przez Spółkę, ryzyko związane z zatrudnianiem pracowników oraz angażowaniem współpracowników/podwykonawców, w tym odpowiedzialność za ich czynności jak za własne.

Nie jest zatem spełniona żadna z przesłanek z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, których łączne wypełnienie dyskwalifikuje czynności wykonywane na podstawie Umowy jako czynności wykonywane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spełnienie kryteriów z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do zapisu art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku obowiązani są do złożenia właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów, może złożyć oświadczenie właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowemu do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak, niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

OF złożył prawidłowo oświadczenie o wyborze opodatkowania 19% liniowym podatkiem dochodów z prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.

Z kolei w myśl art. 9a ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej, przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

W ocenie OF, literalna wykładnia art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że wyłączenie stosowania 19% stawki liniowej do opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej w bieżącym roku podatkowym będzie miało zastosowanie tylko w sytuacji, gdy OF wykonuje takie same czynności na podstawie Umowy o Świadczenie Usług, które wykonał lub wykonuje w roku bieżącym na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy (o którym mowa w art. 9a ust. 3 ww. ustawy). Wyżej wymienione wyłączenie nie będzie miało zastosowania w przypadku OF, ponieważ jak zostało opisane w stanie faktycznym /opisie zdarzenia przyszłego, OF nie ma i nigdy nie miał zawartej ze Spółką umowy o pracę.

Prawidłowość powyższej kwalifikacji podatkowej potwierdzają interpretacje Ministra Finansów i Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, którzy przychylają się do stanowiska Wnioskodawców, że mają oni prawo do zastosowania 19% liniowej stawki podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli świadczą usługi w ramach działalności gospodarczej oraz usługi te nie stanowią działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W stanach faktycznych przedstawianych we wnioskach o interpretację, podatnicy często podkreślają, że oprócz usług doradczych pełnią funkcję członka zarządu albo zawierają kontrakt menedżerski, na podstawie którego wykonują czynności zarządcze.

Przykładowe interpretacje:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 czerwca 2017 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.150.2017.l.MJ;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 luty 2017 r., Nr 1462-IPPB1.4511.7.2017.1.KS1;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 listopada 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.910.2016.l.KLK;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 lutego 2016 r., Nr ILPB1/4511-1-1542/15-4/IM;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2016 r., Nr IPPB4/4511-804/16-3/MS;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 kwietnia 2015 r., Nr IBPBI/1/4511-82/15/ZK;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 lutego 2015 r., Nr IBPBI/1/415-1422/14/AB;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 marca 2015 r., Nr IPPB1/415-1420/14-2/MS1.

Ad. 2)

Zdaniem Zainteresowanych, prawidłowe jest stanowisko, że Spółka nie jest i nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego OF na podstawie Umowy o Świadczenie Usług.

Co do zasady, obowiązkowi podatkowemu podlega podatnik. W ściśle określonych przypadkach zobowiązanym do poboru podatku jest płatnik. Jeden z takich przypadków został uregulowany w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w którym wskazano, że m.in. osoby prawne są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jak zostało opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, OF nie ma i nigdy nie miał zawartej ze Spółką umowy o pracę. Ponadto, nie istnieją przesłanki pozwalające uznać, że między Spółką a OF zachodzi stosunek pracy. Nie występują również inne tytuły wskazane w art. 31 ww. ustawy. Zatem Spółka nie jest zobowiązana na podstawie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako płatnik, do poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzenia należnemu OF na podstawie Umowy o Świadczenie Usług. Inny przypadek obligujący płatnika do poboru podatku dochodowego od osób fizycznych został uregulowany w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle tego przepisu m.in. osoba prawna zobowiązana jako płatnik pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, najniższą stawkę podatkową. Tytułami zobowiązującymi płatnika do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie ww. przepisu jest wypłacenie przez niego świadczeń, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 (a więc świadczeń stanowiących dla podatnika przychód z działalności wykonywanej osobiście) oraz art. 18 ww. ustawy (przychody z praw majątkowych). Świadczenie Usług nie stanowi działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W szczególności, Umowa o Świadczenie Usług nie stanowi umowy o dzieło lub zlecenia oraz jest wykonywana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez OF (art. 13 ust. 8 ww. ustawy).

Przychody z tytułu świadczenia Usług nie powinny również zostać zakwalifikowane jako przychody z tytułu czynności członków zarządu (na podstawie art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub kontrakt o zarządzanie/umowy menedżerskie (art 13 pkt 9 ww. ustawy). Świadczenie Usług nie jest objęte także hipotezą pozostałych punktów z art. 13 tej ustawy, a wynagrodzenie nie stanowi przychodu z praw majątkowych (przeniesienie praw autorskich na Spółkę jest pobocznym elementem świadczenia Usług, a nie ich istotą i z tego tytułu nie przysługuje OF osobne wynagrodzenie). W związku z tym Spółka nie jest zobowiązana na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako płatnik, do poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzenia należnego OF na podstawie Umowy o Świadczenie Usług.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza również złożenie przez OF oświadczenia Spółce, że wykonywane przez Niego Usługi wchodzą w zakres prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W takim przypadku, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8 ww. ustawy.

W takiej sytuacji to Wnioskodawca, jako podatnik (a nie płatnik - czyli Spółka), powinien odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, od tych dochodów, które są dochodami z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie mają zastosowania również inne przepisy, które nakazywałyby Spółce pobranie jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzenia należnego OF na podstawie Umowy o Świadczenie Usług.

Podsumowując, Spółka nie jest zobowiązana do potrącenia i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, z tytułu wynagrodzenia wypłacanego OF na podstawie Umowy o Świadczenie Usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Informuje się, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Tak więc, jeżeli opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie będzie zgodny ze zdarzeniem, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Zainteresowanych.

Dodać należy, że we własnym stanowisku do pytania Nr 1 przywołano nieaktualną treść art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże tutejszy Organ uznał powyższe za oczywistą omyłkę pozostającą bez wpływu na ostateczne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.