Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.409.2023.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-15
Teza: Umowa (czynność) zamiany, w ramach której osoby z I grupy podatkowej zamieniają udział we własności nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego –wypełniła w całości warunki zwolnienia art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; lokal-lokal mieszkalny; lokal-prawo do lokalu; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; rodzina; umowa-umowa zamiany; zamiana
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4. Zwolnienia od podatku-Zwolnienia przedmiotowe-Umowa zamiany
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4-art. 9-pkt 5

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 października 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 10 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zamiany nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu między osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej. Uzupełniła go Pani samoistnie 10 października 2023 r. poprzez przesłanie druku ORD/WS-A. Uzupełniła go Pani także – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 12 grudnia 2023 r. (data wpływu – 12 grudnia 2023 r.) Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Siostra i brat zamierzają dokonać zamiany w następujący sposób:

Siostra przeniesie na brata cały przysługujący jej udział wynoszący 1/2 część we własności nieruchomości stanowiącej działkę gruntu, zabudowaną budynkiem mieszkalnym (oznaczonym w wypisie z kartoteki budynków jako budynek mieszkalny, a także widniejący w księdze wieczystej jako budynek mieszkalny). Przy czym, w powyższym budynku mieszkalnym oprócz pomieszczeń mieszkalnych znajduje się także garaż.

W zamian za to brat przeniesie na siostrę przysługujące jemu spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego.

Powyższe prawa stanowią majątki osobiste siostry i brata.

Wartość udziału wynoszącego 1/2 część we własności nieruchomości stanowiącej działkę gruntu, zabudowaną budynkiem mieszkalnym, w którym znajduje się także garaż, wynosi (…) zł, w tym wartość udziału we własności działki gruntu (…) zł, a wartość udziału w budynku mieszkalnym – (…) zł. Wartość spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wynosi (…) zł.

W uzupełnieniu wniosku wyjaśniła Pani, że to Pani jest osobą opisaną we wniosku jako Siostra, a więc wniosek dotyczy Pani sytuacji prawnopodatkowej.

**Pytanie (w uzupełnieniu wniosku zrezygnowała Pani z drugiego pytania)**

Czy powyższa zamiana pomiędzy siostrą a bratem udziału wynoszącego 1/2 część we własności nieruchomości stanowiącej działkę gruntu, zabudowaną budynkiem mieszkalnym, w którym znajduje się także garaż, na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zwolniona jest od podatku od czynności cywilnoprawnych, na podstawie art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem, zgodnie z treścią art. 48 Kodeksu cywilnego – z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zgodnie z treścią art. 47 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Mając na uwadze powyższe nie można dokonać przeniesienia własności gruntu bez posadowionego w nim budynku znajdującego się na tym gruncie. Garaż znajdujący się w budynku mieszkalnym, usytuowany jest w bryle budynku, jest uzupełnieniem funkcji mieszkalnej budynku (wykorzystywany jest także jako spiżarnia). Zatem garaż znajduje się w budynku o funkcji mieszkalnej, stanowiącym część składową działki gruntu.

Mając na uwadze powyższe należy przyjąć, iż w przypadku zamiany dokonanej w sposób opisany wyżej pomiędzy bratem a siostrą zwolnienie, o którym mowa w art. 9 pkt. 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obejmuje zarówno udział w gruncie, jak i budynek mieszkalny, w którym usytuowany jest garaż.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.):

Podatkowi podlegają: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 2 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 5, ciąży – przy umowie zamiany – na stronach czynności.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi – przy umowie zamiany:

a) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego na taki lokal lub prawo do lokalu – różnica wartości rynkowych zamienianych lokali lub praw do lokali,

b) w pozostałych przypadkach – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek.

Wartość rynkową określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego:

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą od umów zamiany, dożywocia, o dział spadku, o zniesienie współwłasności oraz darowizny:

a) przy przeniesieniu własności nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

b) przy przeniesieniu własności innych praw majątkowych – 1%.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiują czynności prawnych objętych opodatkowaniem. Nie zawierają zatem definicji pojęcia „zamiana”. Dlatego też należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Na podstawie art. 603 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

W myśl art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, umowa zamiany – co do zasady – podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jeśli jest dokonywana w formie aktu notarialnego – płatnikiem podatku jest notariusz.

Przepisy powołanej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidują jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 9 pkt 5 ww. ustawy:

Zwalnia się od podatku zamianę budynku mieszkalnego lub jego części, lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość, spółdzielczych własnościowych praw do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: praw do domu jednorodzinnego lub praw do lokalu w małym domu mieszkalnym, jeżeli stronami umowy są osoby zaliczone do I grupy podatkowej zgodnie z przepisami o podatku od spadków i darowizn.

Z treści przepisu art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że aby skorzystać z powyższego zwolnienia muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

1) musi zostać zawarta umowa zamiany, i

2) przedmiotem umowy zamiany musi być:

\- budynek mieszkalny lub jego część albo

\- lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość albo

\- spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego albo

\- wynikające z przepisów prawa spółdzielczego: prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym, i

3) stronami umowy zamiany muszą być osoby zaliczone do I grupy podatkowej zgodnie z przepisami o podatku od spadków i darowizn.

Omawiane zwolnienie ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy. By mogło mieć zastosowanie, przedmiotem zamiany może być tylko rzecz lub prawo majątkowe wymienione w art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ właśnie w ten sposób zostały określone granice przedmiotowe zwolnienia.

W rozumieniu ustawy Kodeks cywilny rzeczami są tylko przedmioty materialne. Rzeczy dzielą się na nieruchomości (grunty, budynki oraz części budynków tzw. nieruchomości lokalowe) i na rzeczy ruchome. Przedmiotami zamiany w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1774 ze zm.):

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Do I grupy podatkowej zalicza się małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Pani – siostra przeniesie na brata cały przysługujący Pani udział wynoszący 1/2 część we własności nieruchomości stanowiącej działkę gruntu, zabudowaną budynkiem mieszkalnym (oznaczonym w wypisie z kartoteki budynków jako budynek mieszkalny, a także widniejący w księdze wieczystej jako budynek mieszkalny). Przy czym, w powyższym budynku mieszkalnym oprócz pomieszczeń mieszkalnych znajduje się także garaż. W zamian za to brat przeniesie na siostrę (Panią) przysługujące jemu spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Wartość udziału wynoszącego 1/2 część we własności nieruchomości stanowiącej działkę gruntu, zabudowaną budynkiem mieszkalnym, w którym znajduje się także garaż wynosi (…) zł, w tym wartość udziału we własności działki gruntu (…) zł, a wartość udziału w budynku mieszkalnym – (…) zł. Wartość spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wynosi (…) zł.

Jak wyżej wskazano, aby skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 9 pkt 5 ww. ustawy, należy wypełnić zarówno przesłanki podmiotowe jak i przedmiotowe w odniesieniu do całości zamiany.

W świetle przytoczonych przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, należy uznać, że dojdzie do zawarcia umowy zamiany między osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn.

Pani zdaniem, w przypadku zamiany dokonanej w sposób opisany wyżej pomiędzy bratem a siostrą zwolnienie, o którym mowa w art. 9 pkt. 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obejmuje zarówno udział w gruncie, jak i budynek mieszkalny, w którym usytuowany jest garaż.

Z przedstawionym stanowiskiem należy się zgodzić.

Przedstawiona umowa zamiany istotnie wypełnia podmiotowe przesłanki ww. zwolnienia. Do rozważenia pozostaje więc kwestia, czy przedmiot umowy zamiany w całości mieści się w dyspozycji art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Rozpatrując przesłanki przedmiotowe ww. zwolnienia należy najpierw ustalić czy przedmiotem zamiany są tylko rzeczy i prawa majątkowe wymienione w ww. przepisie czy też inne przedmioty.

Istotne jest też ustalenie czy omawiane zwolnienie w przypadku budynku mieszkalnego obejmuje również grunt, na którym ten budynek jest posadowiony.

Kierując się przepisami Kodeksu cywilnego, należy zauważyć, że w myśl art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Jednocześnie z art. 47 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Z powyższych przepisów wynika, że nie jest możliwe przeniesienie własności gruntu bez posadowionego na nim budynku. Tym samym nie jest również możliwe przeniesienie własności udziału w gruncie bez jednoczesnego przeniesienia udziału w budynku znajdującym się na tym gruncie.

Mając na uwadze cywilistyczne ujęcie nieruchomości należy stwierdzić, że w przypadku, gdy przedmiotem zamiany jest udział w nieruchomości gruntowej zabudowanej jedynie budynkiem mieszkalnym, zwolnienie, o którym mowa w art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obejmuje również udział w gruncie.

Zwolnienie uregulowane tym przepisem ma zastosowanie do zamiany substancji mieszkaniowej. Jeżeli z tą substancją związany jest grunt, to także zamiana w tej części, z racji tego, że przeniesienie własności substancji mieszkaniowej nie może być oderwane od gruntu, będzie korzystała ze zwolnienia.

Tym samym, udział we własności nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym – spełnia przesłankę przedmiotową art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Również spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu – co jest wprost wskazane w ustawie – wypełnia znamiona omawianego zwolnienia.

Podkreślić należy, że z treści ww. zwolnienia jednoznacznie wynika, iż ma ono zastosowanie wyłącznie gdy przedmiotem zamiany są budynki mieszkalne lub ich części, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość oraz prawa do budynków i lokali mających charakter mieszkalny.

Zwolnieniem tym nie są zatem objęte umowy zamiany, których przedmiotem są także inne rzeczy niż te wprost w treści art. 9 pkt 5 cyt. ustawy wymienione.

Opisuje Pani, że garaż jest integralną częścią budynku mieszkalnego, który ponadto został w całości zarejestrowany jako budynek mieszkalny – oznaczony w wypisie z kartoteki budynków jako budynek mieszkalny, a także widniejący w księdze wieczystej jako budynek mieszkalny.

Tym samym, należy uznać, że umowa (czynność) zamiany, w ramach której osoby z I grupy podatkowej zamieniają udział we własności nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego –wypełniła w całości warunki zwolnienia art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Umowa ta będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z tytułu zamiany opisanych we wniosku nieruchomości nie będzie na Pani ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ dokonana pomiędzy Panią i Pani bratem zamiana będzie w całości zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, dalej jako: Ordynacja podatkowa). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.