Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDWP.4011.47.2020.1.LZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-19
Teza: Niezamortyzowana wartość środków trwałych w postaci dwóch jachtów w części finansowanych dotacją, w momencie ich sprzedaży będzie stanowić koszty uzyskania przychodów. Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży powyższych środków trwałych Wnioskodawczyni winna pomniejszyć o jego niezamortyzowaną wartość, tj. różnicę między wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych.
Słowa kluczowe: lokal-lokal użytkowy; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2020 r. (data wpływu 25 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej części środków trwałych zakupionych w części z dotacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej części środków trwałych zakupionych w części z dotacji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą zajmującą się w głównej mierze wypożyczaniem i dzierżawą sprzętu rekreacyjnego i sportowego (PKD 77.21 Z). Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabyła w 2014 r. dwa jachty, które następnie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych (zwanej dalej „środkami trwałymi”). Zakup ten został w 50% sfinansowany z dotacji pochodzącej z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. Pozostała część została pokryta ze środków własnych. Oba środki trwałe były amortyzowane metodą liniową, przy czym odpisy amortyzacyjne w części pokrytej środkami z dotacji nie stanowiły kosztu uzyskania przychodu w zgodzie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z kolei część odpisów finansowana ze środków własnych stanowiła koszt uzyskania przychodu. W październiku 2019 r. Wnioskodawczyni sprzedała oba środki trwałe, które do czasu sprzedaży wykorzystywała w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy niezamortyzowana wartość środków trwałych, których zakup został współfinansowany z dotacji, w przypadku ich sprzedaży, może stanowić koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, niezamortyzowana wartość środków trwałych, których zakup został współfinansowany z dotacji, w przypadku ich sprzedaży, może stanowić koszt uzyskania przychodu. Zgodnie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o PIT za przychód z działalności gospodarczej uznaje się przychód z odpłatnego zbycia środków trwałych ujętych w ewidencji środków trwałych. W celu ustalenia dochodu w niniejszym stanie faktycznym konieczne jest zastosowanie art. 24 ust. 2 ustawy o PIT, w świetle którego za dochód należy uznać różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości. Ustawa o PIT wskazuje na pewne ograniczenia przy zaliczaniu odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu np. w kwestii wyłączenia z nich odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a - 22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie (art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o PIT), jednakże nie mają one zastosowania w niniejszym stanie faktycznym. Zaaprobował to Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 25 kwietnia 2018 r., w której stwierdził, że: ,,(\`(...)\`) wartość odpisów amortyzacyjnych, także tych niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, należy uwzględniać podczas ustalania dochodu ze sprzedaży środka trwałego" (nr 0113-KDIPT2-3.4011.109.2018.2DS). W ocenie tego organu interpretacyjnego w rozpatrywanym przez niego stanie faktycznym (tożsamym z przedstawionym w niniejszym wniosku) ,,(\`(...)\`) w momencie sprzedaży nie w pełni zamortyzowanego środka trwałego, sfinansowanego dotacją, Wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć przychód ustalony z tego tytułu o niezamortyzowaną wartość początkową środka trwałego." Przegląd pozostałych interpretacji indywidualnych prawa podatkowego wskazuje na jednomyślne uznanie, iż w momencie sprzedaży nie w pełni zamortyzowanego środka trwałego, którego zakup w część został sfinansowany dotacją, przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów nie ma konieczności rozbicia niezamortyzowanej wartości na część objętą dofinansowaniem i część nim nieobjętą. Tym kosztem jest cała niezamortyzowana wartość środka trwałego. 

Potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca znajduje ponadto m.in. w:

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 stycznia 2020 r., nr 0111- KDIB1-1.4010.542.2019.1 AB,

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 lutego 2019 r., nr 0111- KDIB2-1.4010.352.2017.1.ZK,

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 stycznia 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.458.2017.3.AN,

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 września 2018 r., nr 0111- KDIB1-1.4010.284.2018.1.SG.

Mając powyższe na względzie, niezamortyzowana wartość środków trwałych, których zakup został współfinansowany z dotacji, w przypadku ich sprzedaży, może stanowić koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z zastrzeżeniem zawartym w art. 14 ust. 2c ustawy o PIT) stanowią przychód z działalności gospodarczej. Dochód ze sprzedaży składnika majątku stanowiącego środek trwały w prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej ustala się na podstawie przepisu art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 (zdanie drugie) pkt 1 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Stosownie do treści z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie natomiast z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów również odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera pewne ograniczenia dotyczące możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o. Tak więc nie są kosztem podatkowym odpisy amortyzacyjne w części ustalonej od wartości środka trwałego, która została zwrócona podatnikowi w jakiejkolwiek formie (art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy). Jednakże wartość odpisów amortyzacyjnych, także tych niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, należy uwzględniać podczas ustalania dochodu ze sprzedaży środka trwałego.

Szczególne zasady ustalania dochodu z odpłatnego zbycia częściowo zamortyzowanego środka trwałego określone są w art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód oblicza się jako różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, a wydatkami na nabycie zbywanych składników majątku, pomniejszonymi o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych, bez względu na to, czy odpisy zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Inaczej mówiąc, przy sprzedaży środka trwałego kosztem uzyskania przychodu jest różnica między wartością początkową środka trwałego, a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Na sumę odpisów amortyzacyjnych, o której mowa wyżej, składają się zarówno odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jak również odpisy amortyzacyjne niestanowiące kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 23 ust. 1 tej ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabyła w 2014 r. dwa jachty, które następnie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Zakup ten został w 50% sfinansowany z dotacji. Pozostała część została pokryta ze środków własnych Wnioskodawczyni. Oba środki trwałe były amortyzowane metodą liniową, przy czym odpisy amortyzacyjne w części pokrytej środkami z dotacji nie stanowiły kosztu uzyskania przychodu w zgodzie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z kolei część odpisów finansowana ze środków własnych stanowiła koszt uzyskania przychodu. W październiku 2019 r. Wnioskodawczyni sprzedała oba środki trwałe, które do czasu sprzedaży wykorzystywała w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe regulacje i przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, że niezamortyzowana wartość środków trwałych w postaci dwóch jachtów w części sfinansowanych dotacją, w momencie ich sprzedaży będzie stanowić koszty uzyskania przychodów. Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży powyższych środków trwałych Wnioskodawczyni winna pomniejszyć o jego niezamortyzowaną wartość, tj. różnicę między wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.