Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.277.2022.1.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-27
Teza: Podleganie opodatkowaniu otrzymanej dotacji na realizację odbioru i utylizację Odpadów, ustalenie podstawy opodatkowania oraz prawo do odliczenia.
Słowa kluczowe: dotacja-dotacja unijna; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odpady (śmieci); opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

1) ustalenia, czy otrzymane przez Gminę dotacje na realizację zarówno Projektu 1 oraz Projektu 2 stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, z tytułu utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2 przez Gminę od mieszkańców Gminy i w związku z tym czy stanowią wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT **– jest nieprawidłowe,**

2) prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur zakupowych dokumentujących wydatki Gminy na realizację Projektu 1 i Projektu 2 **– jest nieprawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

1) ustalenia czy otrzymane przez Gminę dotacje na realizację zarówno Projektu 1 oraz Projektu 2 stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, z tytułu utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2 przez Gminę od mieszkańców Gminy i w związku z tym czy stanowią wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT,

2) prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur zakupowych dokumentujących wydatki Gminy na realizację Projektu 1 i Projektu 2,

3) stawki podatku VAT w związku z realizacją czynności w zakresie odbioru i utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2.

Uzupełnili go Państwo pismem z 12 lipca 2022 r. (wpływ 18 lipca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

1.

Gmina (\`(...)\`) (dalej: Wnioskodawca lub Gmina) jest jednostką samorządu terytorialnego, do zakresu działania której należą zadania publiczne o znaczeniu lokalnym. Gmina została powołana do realizacji zadań własnych, o których mowa w art. 7 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym). Zadania publiczne są wykonywane przez Gminę w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z przepisami ustawy o samorządzie gminnym, Gmina posiada osobowość prawną.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy m.in. działalność w zakresie ochrony środowiska oraz unieszkodliwianie odpadów komunalnych.

Dodatkowo, Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). W związku z czym, pewne czynności wykonywane przez Gminę na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych zaliczane są do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę).

2.

W ramach zadań własnych związanych z ochroną środowiska i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, Gmina zrealizuje dwa projekty:

A. „(\`(...)\`)” (dalej: Projekt 1) oraz

B. „(\`(...)\`)” (dalej: Projekt 2).

3.

Ad. A)

Projekt 1 – realizowany przez Gminę – polega na zbiórce, transporcie i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest uprzednio zdemontowanych z obiektów budowlanych ujętych w Bazie Azbestowej (dalej: Odpady 1).

Gmina nabyła usługi odbioru, transportu i unieszkodliwienia Odpadów 1 od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia (dalej: Wykonawca 1).

Wykonawca usługi został wyłoniony przez Gminę po podpisaniu umowy z (\`(...)\`) w postępowaniu zgodnie z ustawą z 11 września 2019 r. Prawo Zamówień Publicznych. Gmina zawarła z Wykonawcą 1 stosowną umowę na świadczenie usług. Z tytułu nabycia przedmiotowych usług Gmina otrzymała od Wykonawcy 1 fakturę VAT z wykazanym podatkiem VAT naliczonym.

W ramach realizacji Projektu 1, Gmina dokonała usunięcia Odpadów 1 z nieruchomości należących do mieszkańców Gminy, którzy złożyli stosowny wniosek o ich odbiór i utylizację.

Natomiast, usunięcie Odpadów 1 nie zostało przeprowadzone z nieruchomości użyteczności publicznej lub jakichkolwiek innych nieruchomości należących do Gminy (lub jej jednostek organizacyjnych objętych centralizacją rozliczeń VAT).

Gmina nie prowadzi działalności gospodarczej związanej z unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest. Realizacja Projektu 1 należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym, polegających na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty obejmujących m.in. sprawy ochrony środowiska oraz unieszkodliwiania odpadów komunalnych. Unieszkodliwianie Odpadów 1 będących odpadami niebezpiecznych będzie miało wpływ na zmniejszenie zagrożenia dla zdrowia ludzi, wywoływanego przez włókna azbestowe uwalniane do atmosfery.

W celu pozyskania finansowania na realizację Projektu 1 Gmina zawarła z (\`(...)\`) umowę o przyznanie dotacji (dalej: Umowa o dofinansowanie 1). Zgodnie z Umową o dofinansowanie 1, Wnioskodawca otrzyma dofinansowanie na poziomie 69,99% wartości poniesionych przez Gminę kosztów kwalifikowalnych. Natomiast, pozostała część kosztów kwalifikowalnych oraz koszty niekwalifikowalne zostaną pokryte ze środków własnych Gminy. Wskazana dotacja służy sfinansowaniu przez Gminę kosztów zakupu usług związanych z odbiorem, pakowaniem, transportem i unieszkodliwieniem Odpadów 1.

Dofinansowaniu podlegają jedynie koszty kwalifikowalne, poniesione przez Gminę. Gmina otrzymała fakturę VAT z podatkiem VAT naliczonym. Przy czym w ramach przedmiotowego zadania – zgodnie z Umową o dofinansowanie 1 – podatek VAT stanowi koszt kwalifikowalny w sytuacji, gdy realizując Projekt 1 Wnioskodawca nie może odzyskać w żaden sposób poniesionego kosztu podatku VAT wykazanego na fakturach dotyczących Projektu 1. Gmina nie dokonała dotąd odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu 1.

Mieszkańcy nie partycypują w finansowaniu usług usuwania Odpadów 1 (realizacji Projektu 1). Ponadto, Gmina nie podpisała/nie podpisze z mieszkańcami umów cywilnoprawnych dotyczących realizacji Projektu nr 1.

Przyznane dofinansowanie w ramach Umowy o dofinansowanie 1 dotyczy kosztów całego Projektu 1, a nie odbioru Odpadów 1 od poszczególnych mieszkańców. Wartość Projektu 1 została określona na podstawie łącznej ilości zaplanowanych do utylizacji Odpadów 1. Wysokość dofinansowania nie jest uzależniona od liczby mieszkańców biorących udział w Projekcie 1, lecz od ilości odebranych Odpadów 1 wyrażonej w Mg, gdyż dofinansowanie zostało przyznane na ogół wydatków kwalifikowanych, które były ponoszone przez Gminę w ramach Projektu 1, a nie na poszczególnych mieszkańców. Zgodnie z Umową o dofinansowanie 1 kwota dofinansowania nie może przekroczyć iloczynu 350 zł i sumy całkowitego efektu ekologicznego, wyrażonego w Mg unieszkodliwionych Odpadów 1.

Otrzymane dofinansowanie jest ściśle związane z Projektem 1. Oznacza to, że Gmina nie jest/nie będzie uprawniona do przekazania otrzymanego dofinansowania na inny cel, niż przewidziany w Projekcie 1. Wypłata dofinansowania nastąpi po zrealizowaniu Projektu 1 przez Gminę, na podstawie przedłożonego przez Gminę do (\`(...)\`) arkusza rozliczeń świadczącego o rzeczywistym wykonaniu zakresu (etapu) Projektu 1.

4.

Ad. B)

Projekt 2 – realizowany przez Gminę – polega na usuwaniu folii rolniczych, siatki i sznurka do owijania balotów, opakowań po nawozach i typu Big Bag (dalej: Odpady 2).

Gmina nabędzie usługi odbioru, transportu i unieszkodliwienia Odpadów 2 od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia (dalej: Wykonawca 2).

Wykonawca usługi został wyłoniony przez Gminę po podpisaniu umowy z (…) w postępowaniu zgodnie z ustawą z 11 września 2019 r. Prawo Zamówień Publicznych. Gmina zawarła z Wykonawcą 2 stosowną umowę na świadczenie usług. Z tytułu nabycia przedmiotowych usług Gmina otrzyma od Wykonawcy 2 fakturę VAT z wykazanym podatkiem VAT naliczonym.

W ramach realizacji Projektu 2, Gmina zorganizowała miejsce do odbioru od rolników – będących mieszkańcami Gminy – zalegających Odpadów 2. Następnie, Wykonawca 2 odbierze Odpady 2 ze wskazanego przez Gminę miejsca i odpowiednio je zagospodaruje. Wykonawca 2 będzie odpowiedzialny za ich odzysk lub unieszkodliwienie oraz przekazanie Gminie wykazu masy odpadów unieszkodliwionych lub przekazanych do odzysku.

W ramach realizacji Projektu 2, Wykonawca na zlecenie Gminy dokona odebrania Odpadów 2 od rolników, którzy złożyli stosowny wniosek o ich odbiór i utylizację.

Natomiast, usunięcie Odpadów 2 nie zostało/nie zostanie przeprowadzone z nieruchomości użyteczności publicznej lub jakichkolwiek innych nieruchomości należących do Gminy (lub jej jednostek organizacyjnych objętych centralizacją rozliczeń VAT).

Gmina nie prowadzi działalności gospodarczej związanej z unieszkodliwianiem wyrobów, tj. folie rolnicze, siatki i sznurka do owijania balotów, opakowań po nawozach i typu Big Bag.

Realizacja Projektu 2 należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, polegających na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty obejmujących m.in. sprawy ochrony środowiska. Celem Projektu 2 jest racjonalne gospodarowanie odpadami z tworzyw sztucznych pochodzących z działalności rolniczej.

W celu pozyskania finansowania na realizację Projektu 2 Gmina zawarła z (\`(...)\`) umowę o dofinansowanie przedsięwzięcia w formie dotacji w ramach programu (\`(...)\`) (dalej: Umowa o dofinansowanie 2). Zgodnie z Umową o dofinansowanie 2 Gmina otrzyma dofinansowanie na poziomie 100% wartości poniesionych przez Gminę kosztów kwalifikowalnych. Natomiast, koszty niekwalifikowalne zostaną pokryte ze środków własnych Gminy. Wskazana dotacja służy sfinansowaniu przez Gminę kosztów zakupu usług związanych z transportem oraz odzyskiem lub unieszkodliwieniem Odpadów 2.

Dofinansowaniu podlegają wyłącznie koszty kwalifikowalne, poniesione przez Gminę. Wnioskodawca otrzyma fakturę VAT z podatkiem VAT naliczonym. Przy czym w ramach przedmiotowego zadania – zgodnie z Umową o dofinansowanie 2 – podatek VAT stanowi koszt niekwalifikowalny. Gmina nie dokonała dotąd odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu 2.

Mieszkańcy nie partycypują w finansowaniu usług usuwania Odpadów 2 (realizacji Projektu 2). Ponadto, Gmina nie podpisała/nie podpisze z mieszkańcami umów cywilnoprawnych dotyczących realizacji Projektu 2.

Przyznane dofinansowanie w ramach Umowy o dofinansowanie 2 dotyczy kosztów całego Projektu 2, a nie odbioru Odpadów 2 od poszczególnych mieszkańców. Wartość Projektu 2 została określona na podstawie łącznej ilości zaplanowanych do odbioru Odpadów 2. Wysokość dofinansowania nie jest uzależniona od liczby mieszkańców biorących udział w Projekcie 2, lecz od ilości odebranych Odpadów 2 wyrażonej w Mg, gdyż dofinansowanie zostało przyznane na ogół wydatków kwalifikowalnych, które będą poniesione przez Gminę w Projekcie 2, a nie na poszczególnych mieszkańców. Zgodnie z umową o dofinansowanie 2, kwota dofinansowania nie może przekroczyć iloczynu 500 zł i wyrażonej w Mg masy Odpadów 2 unieszkodliwionych lub poddanych odzyskowi w ramach przedsięwzięcia.

Otrzymane dofinansowanie jest ściśle związane z Projektem 2. Oznacza to, że Gmina nie jest/nie będzie uprawniona do przekazania otrzymanego dofinansowania na inny cel, niż przewidziany w Projekcie 2. Wypłata dofinansowania nastąpi po zrealizowaniu Projektu 2 przez Gminę, na podstawie przedłożonego przez Gminę do (…), m.in. oświadczenia o osiągnięciu efektu ekologicznego oraz rozliczenia końcowego Projektu 2.

5.

Dla Gminy zasadniczym celem realizacji zarówno Projektu 1 i Projektu 2 (dalej razem: Projekty) było/jest usunięcie Odpadów 1 i Odpadów 2 niebezpiecznych dla zdrowia i życia wszystkich mieszkańców Gminy. Zatem, celem omawianych Projektów była/jest realizacja zadania publicznego, jakim jest usunięcie z terenu Gminy niebezpiecznych odpadów. W konsekwencji, Gmina realizuje wspólny cel konstytucyjny – ochronę środowiska, w tym życia i zdrowia ludzi. Istotą Projektów realizowanych przez Gminę nie było zaspokajanie interesu prywatnego mieszkańców Gminy, od których zostały/zostaną odebrane Odpady 1 i Odpady 2.

**Pytania**

1\. Czy otrzymane przez Gminę dotacje na realizację zarówno Projektu 1 oraz Projektu 2 opisanych we wniosku stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931; dalej: ustawa o VAT), z tytułu odbioru i utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2 przez Gminę od mieszkańców Gminy i w związku z tym podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?

2\. Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur zakupowych dokumentujących wydatki Gminy na realizację Projektu 1 i Projektu 2?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane przez Gminę dotacje na realizację zarówno Projektu 1 oraz Projektu 2 opisanych we wniosku nie stanowią podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, z tytułu odbioru i utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2 przez Gminę od mieszkańców Gminy i w związku z tym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

2\. Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur zakupowych dokumentujących wydatki Gminy na realizację Projektu 1 i Projektu 2.

Uzasadnienie:

Ad. 1

(i) Gmina jako podatnik VAT w związku z realizacją Projektów.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tej regulacji, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W konsekwencji, kryterium uznania jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT jest charakter wykonywanych przez nią czynności, tj. jednostka samorządu terytorialnego będzie uznana za podatnika VAT, jeżeli wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jej zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jej zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem, z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku VAT jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem, tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Dodatkowo, stosując prounijną wykładnię prawa krajowego, należy zaznaczyć, iż art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, stanowi implementację art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zatem, dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, uwzględnić należy również to, czy wyłączenie podmiotu prawa publicznego z katalogu podatników podatku VAT nie spowoduje w danej sytuacji zagrożenia dla zasady konkurencyjności.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy m.in. działalność w zakresie ochrony środowiska oraz unieszkodliwianie odpadów komunalnych.

Kolejną istotną kwestią jest cel i istota realizowania przez Gminę Projektu 1 oraz Projektu 2. Należy zauważyć, że celem działania Gminy w zakresie realizacji Projektu 1 oraz Projektu 2 nie było świadczenie na rzecz mieszkańców Gminy usług (podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT). Zatem, istotą Projektów realizowanych przez Gminę nie było zaspokajanie interesu prywatnego mieszkańców Gminy, od których zostały/zostaną odebrane Odpady 1 i Odpady 2, lecz usunięcie Odpadów 1 i Odpadów 2 niebezpiecznych dla zdrowia i życia wszystkich mieszkańców Gminy. Zatem, celem omawianych Projektów była/jest realizacja zadania publicznego, jakim jest usunięcie z terenu Gminy niebezpiecznych odpadów. W konsekwencji, Gmina realizuje wspólny cel konstytucyjny – ochronę środowiska, w tym życia i zdrowia ludzi.

W konsekwencji nie sposób przyjąć, że w ramach realizacji Projektu 1 i Projektu 2 Gmina występuje w charakterze przedsiębiorcy świadczącego usługi w warunkach wolnorynkowych (komercyjnych), skierowane do nieograniczonego grona zainteresowanych. Gmina nie realizuje przedsięwzięcia gospodarczego w sferze obrotu prywatnoprawnego i nie świadczy na rzecz mieszkańców odpłatnych usług przy wykorzystaniu jakichkolwiek dóbr, za które miałaby otrzymywać ekwiwalentne wynagrodzenie, lecz wykonuje spoczywający na niej publicznoprawny obowiązek ochrony środowiska poprzez eliminowanie niebezpiecznych odpadów z terenu Gminy. Wnioskodawca nie obciąża kosztami usług odbioru i unieszkodliwienia Odpadów 1 i Odpadów 2 mieszkańców, lecz ponosi je sam ze środków własnych oraz uzyskanych z innych źródeł z przeznaczeniem na ten cel. Nie sposób zatem przyjąć, zdaniem Gminy, że opisane działania Gminy mogą w jakikolwiek sposób prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać – zdaniem Gminy – iż Gmina realizując Projekt 1 oraz Projekt 2, nie będzie wykonywała działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i tym samym nie będzie działała – dla tych czynności – w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy. Projekt 1 oraz Projekt 2 będą bowiem realizowane w związku z wykonywaniem zadań własnych Gminy z zakresu ochrony środowiska oraz unieszkodliwianie odpadów komunalnych.

(ii) Wpływ dotacji na cenę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Ze wskazanych przepisów wynika, że opodatkowane podatkiem VAT są odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług. Sam fakt otrzymania dotacji nie stanowi czynności opodatkowanej i nie kreuje obowiązku zapłaty podatku VAT.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Wskazany przepis ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Kryterium uznania dofinansowania za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie to dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. ma bezpośredni wpływ na cenę konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z kolei dofinansowanie, którego nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Również w doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, że kluczowe dla uznania kwoty otrzymanego przez podatnika dofinansowania od podmiotu trzeciego za składnik podstawy opodatkowania z tytułu dokonanej dostawy towarów lub świadczonej usługi jest możliwość jednoznacznego przyporządkowania kwoty dofinansowania do konkretnej transakcji (por. M. Wojda w: Dyrektywa VAT 2006/112/WE, Komentarz 2010 pod. red. J. Martini, Wrocław 2010 s. 422-425 i tam powołane orzecznictwo ETS).

Jeśli z okoliczności faktycznych wynika, że taki bezpośredni związek nie istnieje, to nawet, gdy dzięki dofinansowaniu działalności prowadzonej przez podatnika jest on w stanie efektywnie obniżyć cenę oferowanych towarów i usług, otrzymane dofinansowanie nie powinno być uwzględniane w podstawie opodatkowania.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE) podkreśla się, że istotne znaczenie z perspektywy opodatkowania dotacji jest określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako bezpośredniego. Przykładowo, w wyroku TSUE z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 (Office de produits wallons ASBL v. Belgia State) stwierdzono, że sam fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Konieczne jest stwierdzenie, że dotacja jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej podatkiem VAT (dostawy towarów lub świadczenia usług).

Podobne stanowisko jest prezentowane w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, które rozstrzygały już kwestię opodatkowania na gruncie podatku VAT dotacji otrzymywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na realizację tożsamych projektów.

Przykładowo, w wyroku z 27 maja 2021 r. (sygn. I SA/Kr 1035/20) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie – orzekając w sprawie bardzo zbliżonej do przedstawionego stanu faktycznego – stwierdził, że: „Dla określenia, czy dotacja podlega opodatkowaniu konieczne jest stwierdzenie, że jest ona dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej podatkiem VAT, odpowiada całości lub części wynagrodzenia z tytułu tej czynności, jest związana z konkretną usługą. Dotacja niedająca się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT nie stanowi elementu kalkulacyjnego podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy VAT. Włączenie do podstawy opodatkowania dotacji (jej odpowiedniej części) ma miejsce tylko wtedy, gdy jest to dofinansowanie związane bezpośrednio ze świadczeniem konkretnej usługi. Podstawy opodatkowania nie stanowi natomiast taka dotacja, która nie jest ściśle i bezpośrednio związana ze świadczeniem usługi. W przypadku, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane ze świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny tej usługi, płatność taka powinna być wliczona do podstawy opodatkowania. Jeżeli jednak dotacja nie wpływa bezpośrednio na cenę usługi, to nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Opodatkowaniu podlegają jedynie przedmiotowe dotacje do ceny sprzedaży (dopłaty do wynagrodzenia, który to element w opisie stanu faktycznego nie występuje), a nie przedmiotowe dotacje do ceny zakupu”.

Podobne do powyższych tezy wynikają z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 17 grudnia 2020 r. (sygn. I SA/Rz 638/20): „Gmina w ocenie Sądu nie działa jako podatnik podatku VAT prowadzący działalność gospodarczą, lecz organ władzy publicznej, realizując pewien wycinek władztwa publicznego w sposób znamienny dla organu publicznego, realizując postawione przed nią zadanie publiczne usunięcia z przestrzeni wyrobów zawierających azbest. (\`(...)\`)Tylko na marginesie Sąd zauważa, że nawet gdyby przyjąć kwalifikację organu, że Gmina prowadzi w opisanym obszarze działalność gospodarczą (w tym poprzez odsprzedaż usługi usuwania azbestu, gdyż zasadniczo na takim założeniu organ oparł tę kwalifikację), to otrzymywana przez nią dotacja nie podlegałaby opodatkowaniu. Dotacja jako taka nie może być ujmowana w kategorii samoistnego przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT. W okolicznościach sprawy nie stanowiłaby podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ustawy VAT (stanowiącego transpozycję art. 73 dyrektywy 2006/112), ponieważ na podstawie opisu zawartego we wniosku należało wywieść, że nie odnosi się ona bezpośrednio do ceny konkretnej usługi (nie ma charakteru cenotwórczego), lecz ma charakter ogólny – przeznaczony na realizację zadania usuwania azbestu jako takiego”.

Natomiast w wyroku z 17 listopada 2020 r., sygn. I SA/Łd 426/20 Wojewódzki Sad Administracyjny w Łodzi stwierdził, iż: „Przechodząc do okoliczności przedstawionych przez skarżącą, w których otrzymuje dofinansowanie w celu usuwania azbestu z nieruchomości poszczególnych jej mieszkańców, należy stwierdzić, że w tym zakresie gmina nie jest podatkiem VAT. Nie występuje w charakterze przedsiębiorcy świadczącego usługi w warunkach rynkowych, skierowane do nieograniczonego grona zainteresowanych. (\`(...)\`) W konsekwencji, zdaniem Sądu, w opisanych okolicznościach gmina nie występuje jako usługodawca i jednocześnie podatnik VAT. Nie oferuje świadczenia usług (usuwania azbestu z nieruchomości zainteresowanych klientów – konsumentów) w sposób charakterystyczny dla obrotu gospodarczego. Całokształt omawianych czynności gminy należy wiązać wyłącznie z wywiązywaniem się przez nią – jako organ władzy publicznej – z zadań publicznych, ukierunkowanych bezpośrednio na ochronę zdrowia i życia jej mieszkańców oraz na ochronę środowiska naturalnego na administrowanym przez gminę obszarze (por. art. 7 ust. 1 pkt 1, pkt 5 u.s.g)”.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że otrzymane przez Gminę dotacje na realizację zarówno Projektu 1 oraz Projektu 2 opisanych we wniosku nie wchodzą w skład podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, z tytułu odbioru i utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2 przez Gminę i w związku z tym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawca pragnie dodać, że stanowisko potwierdzające brak opodatkowania dotacji na gruncie ustawy o VAT zostało potwierdzone m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

· z 7 kwietnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.405.2018.1.MK, w której Organ stwierdził, iż: „należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem od Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację ww. projektu, a ceną wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na pokrycie kosztów projektu, tym samym przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową. Reasumując, otrzymana dotacja nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”,

· z 5 czerwca 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.298.2018.3.JK, w której Organ wskazał, że: „W opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. Dotacja ta będzie zatem dofinansowaniem ogólnym i będzie stanowić zwrot kosztów faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę w ramach realizacji projektu. W konsekwencji, w związku z realizacją zadania Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów. Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy stwierdzić należy, że przedmiotowe dofinansowanie na realizację zadania pn. „…”, nie będzie zwiększało podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.

W myśl przywołanej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:

(i) gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz

(ii) gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza więc możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy wskazać, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina realizując Projekt 1 oraz Projekt 2 nie działa jako podatnik VAT, lecz jako organ władzy publicznej, co zostało uzasadnione w ocenie własnej stanowiska dotyczącego pytania nr 1.

Dodatkowo – w opinii Gminy – nie zostanie również spełniony drugi warunek, tj. Gmina nie będzie wykorzystywać nabytych usług odbioru i utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2 do czynności opodatkowanych VAT.

W świetle powyższego należy uznać, że Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących wydatki Gminy na realizację Projektu 1 i Projektu 2.

Wnioskodawca dodał, że stanowisko potwierdzające brak prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach zakupowych w zbliżonych stanach faktycznych zostało przedstawione w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe, m.in. w:

· interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 kwietnia 2022 r. (sygn. 0112-KDIL3.4012.59.2022.1);

· interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 listopada 2021 r. (sygn. 0112-KDIL3.4012.379.2021.1.MC);

· interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 listopada 2021 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.618.2021.2.JKU).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

1) ustalenia, czy otrzymane przez Gminę dotacje na realizację zarówno Projektu 1 oraz Projektu 2 stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, z tytułu utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2 przez Gminę od mieszkańców Gminy i w związku z tym czy stanowią wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT **– jest nieprawidłowe,**

2) prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur zakupowych dokumentujących wydatki Gminy na realizację Projektu 1 i Projektu 2 **– jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, a także wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Obowiązki gminy w zakresie gospodarki odpadami jako zadania własnego gminy reguluje ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2022 r. poz. 1297).

Zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 3 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach:

Gminy zapewniają czystość i porządek na swoim terenie i tworzą warunki niezbędne do ich utrzymania, a w szczególności: obejmują wszystkich właścicieli nieruchomości na terenie gminy systemem gospodarowania odpadami komunalnymi.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2022 r. poz. 699):

Przez odpady komunalne rozumie się odpady powstające w gospodarstwach domowych oraz odpady pochodzące od innych wytwórców odpadów, które ze względu na swój charakter i skład są podobne do odpadów z gospodarstw domowych, w szczególności niesegregowane (zmieszane) odpady komunalne i odpady selektywnie zebrane:

a) z gospodarstw domowych, w tym papier i tektura, szkło, metale, tworzywa sztuczne, bioodpady, drewno, tekstylia, opakowania, zużyty sprzęt elektryczny i elektroniczny, zużyte baterie i akumulatory oraz odpady wielkogabarytowe, w tym materace i meble, oraz

b) ze źródeł innych niż gospodarstwa domowe, jeżeli odpady te są podobne pod względem charakteru i składu do odpadów z gospodarstw domowych,

\- przy czym odpady komunalne nie obejmują odpadów z produkcji, rolnictwa, leśnictwa, rybołówstwa, zbiorników bezodpływowych, sieci kanalizacyjnej oraz z oczyszczalni ścieków, w tym osadów ściekowych, pojazdów wycofanych z eksploatacji oraz odpadów budowlanych i rozbiórkowych; niesegregowane (zmieszane) odpady komunalne pozostają niesegregowanymi (zmieszanymi) odpadami komunalnymi, nawet jeżeli zostały poddane przetwarzaniu odpadów, ale przetwarzanie to nie zmieniło w sposób znaczący ich właściwości.

Zacytowane powyżej przepisy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach wskazują na obowiązek odbioru i zagospodarowania przez jednostki samorządu terytorialnego jedynie tych odpadów, które mieszczą się w definicji odpadów komunalnych. Z treści ww. art. 3 ust. 1 pkt 7 ustawy o odpadach nie wynika, żeby należały do takich odpady pochodzące z działalności rolniczej. Folie rolnicze, siatki i sznurki do owijania balotów, opakowania po nawozach, worki typu Big Bag stanowią produkt uboczny działalności rolniczej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o odpadach:

Koszty gospodarowania odpadami, w tym koszty związane z niezbędną infrastrukturą i jej eksploatacją, są ponoszone przez pierwotnego wytwórcę odpadów lub przez obecnego lub poprzedniego posiadacza odpadów.

W myśl art. 22 ust. 2 ustawy o odpadach:

W przypadkach określonych w przepisach odrębnych koszty gospodarowania odpadami ponosi określony w tych przepisach wprowadzający produkty do obrotu na terytorium kraju (…).

Z kolei w rozporządzeniu Ministra Klimatu z 2 stycznia 2020 r. w sprawie katalogu odpadów (Dz. U. z 2020 r. poz. 10) odpady z rolnictwa, ogrodnictwa, upraw hydroponicznych, rybołówstwa, leśnictwa, łowiectwa oraz przetwórstwa żywności zaliczono do grupy 02, podczas gdy odpady komunalne stanowią co do zasady grupę 20 (odpady komunalne łącznie z frakcjami gromadzonymi selektywnie).

Zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 9 lit. f ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach:

Gminy zapewniają czystość i porządek na swoim terenie i tworzą warunki niezbędne do ich utrzymania, a w szczególności udostępniają na stronie internetowej urzędu gminy oraz w sposób zwyczajowo przyjęty informacje o adresach punktów zbierania odpadów folii, sznurka oraz opon, powstających w gospodarstwach rolnych lub zakładów przetwarzania takich odpadów, jeżeli na obszarze gminy są położone gospodarstwa rolne.

Zatem w przedmiotowej sprawie należy uznać, że w związku z tym, że żadne przepisy nie nakładają na Gminę obowiązku przeprowadzenia czynności polegających na usuwaniu z gospodarstw rolniczych odpadów w postaci folii rolniczych, siatki i sznurka do owijania balotów, opakowań po nawozach, worków typu Big Bag, to nie można stwierdzić, że mamy do czynienia z działaniem gminy jako organu władzy publicznej. Tylko takie działanie pozwalałoby na uznanie braku opodatkowania przedmiotowych czynności.

Reasumując, analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że zadania własne Gminy określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym, nie obejmują działań związanych z usuwaniem odpadów rolniczych. W konsekwencji w niniejszym Projekcie 2 Gmina nie występuje w roli organu władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz usługodawcy.

Z kolei azbest (pył i włókna) został wymieniony w poz. 25 załącznika nr 4 do ww. ustawy o odpadach, w którym skatalogowane zostały „składniki, które mogą powodować, że odpady są odpadami niebezpiecznymi”.

Z zacytowanych powyżej regulacji wynika w sposób jednoznaczny, że odpady zawierające azbest nie mogą zostać uznane za odpady komunalne, ponieważ zostały zakwalifikowane do odpadów niebezpiecznych. W związku z powyższym brak jest podstaw aby twierdzić, że czynności objęte wnioskiem należą do zadań własnych gminy realizowanych w reżimie władztwa publicznego.

Ponadto, odrębne przepisy dotyczące odpadów azbestowych w sposób precyzyjny określają podmioty obowiązane do usuwania wyrobów zawierających azbest.

Podstawowym aktem prawnym regulującym ww. kwestię jest ustawa z 19 czerwca 1997 r. o zakazie stosowania wyrobów zawierających azbest (Dz. U. z 2020 r. poz. 1680). Na mocy art. 4 ww. ustawy, zostało wydane przez Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej rozporządzenie z 2 kwietnia 2004 r. w sprawie sposobów i warunków bezpiecznego użytkowania i usuwania wyrobów zawierających azbest (Dz. U. z 2004 r. Nr 71 poz. 649 ze zm.).

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia:

Właściciel, użytkownik wieczysty lub zarządca nieruchomości, a także obiektu, urządzenia budowlanego, instalacji przemysłowej lub innego miejsca zawierającego azbest, przeprowadza kontrole stanu tych wyrobów w terminach wynikających z oceny stanu tych wyrobów.

Na mocy § 7 ust. 1 rozporządzenia:

Wyroby zawierające azbest zakwalifikowane zgodnie z oceną do wymiany na skutek nadmiernego zużycia lub uszkodzenia powinny być usunięte przez właściciela, użytkownika wieczystego lub zarządcę nieruchomości, urządzenia budowlanego, instalacji przemysłowej lub innego miejsca zawierającego azbest.

Z powyższego wynika, że do usunięcia wyrobów zawierających azbest, w określonych okolicznościach i w ściśle określony sposób zobowiązany jest określony krąg podmiotów, do których należą: właściciel, użytkownik wieczysty lub zarządca nieruchomości.

Powyższe regulacje nie są jedynymi przepisami odnoszącymi się do kwestii wyrobów zawierających azbest oraz związanych z nimi powinności właścicieli nieruchomości prywatnych.

O obowiązku ponoszenia kosztów gospodarowania odpadami przez posiadaczy nieruchomości stanowi także art. 22 ustawy o odpadach, ustanawiający tzw. zasadę „zanieczyszczający płaci”.

Zgodnie natomiast z art. 61 ust. 1 pkt 1 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.):

Właściciel lub zarządca obiektu budowlanego jest obowiązany utrzymywać i użytkować obiekt zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 5 ust. 2 ww. ustawy.

W myśl tego art. 5 ust. 2 ustawy Prawo Budowlane:

Obiekt budowlany należy użytkować w sposób zgodny z jego przeznaczeniem i wymaganiami ochrony środowiska oraz utrzymywać w należytym stanie technicznym i estetycznym, nie dopuszczając do nadmiernego pogorszenia jego właściwości użytkowych i sprawności technicznej, w szczególności w zakresie związanym z wymaganiami, o których mowa w ust. 1 pkt 1-7.

Na podstawie § 3 rozporządzenia Ministra Gospodarki z 13 grudnia 2010 r. w sprawie wymagań w zakresie wykorzystywania wyrobów zawierających azbest oraz wykorzystywania i oczyszczania instalacji lub urządzeń, w których były lub są wykorzystywane wyroby zawierające azbest (Dz. U. z 2011 r. Nr 8 poz. 31):

Instalacje lub urządzenia zawierające azbest oczyszcza się przez usunięcie wyrobów zawierających azbest lub ich wymianę na bezazbestowe w sposób niestwarzający zagrożenia dla środowiska i zdrowia ludzi do dnia 31 grudnia 2032 r.

Na uwagę zasługuje fakt, że w zakresie uznania działań jednostki samorządu terytorialnego w charakterze podatnika w związku z działaniami podejmowanymi w celu usunięcia z posesji mieszkańców wyrobów azbestowych wypowiedział się WSA w wyroku z 4 grudnia 2019 r. o sygn. akt I SA/Lu 394/19: „Działania Województwa, związane z realizacją opisanego Projektu niewątpliwie wpisują się w zadania samorządu województwa, w zakresie ochrony środowiska, czyli zadania wymienione w art. 14 ust. 8 u.s.w. Jednak nie są one określone ustawami, tylko wynikają z tegoż Projektu (wyłonionego w ramach RPO WL).

Nie są dokonywane w sferze imperium (o charakterze władczym), a tylko takie pozwoliłyby uznać, że nie podlegają opodatkowaniu VAT. Jak słusznie zwrócił uwagę organ podatkowy w zaskarżonej interpretacji, zawierając umowę z wykonawcami Projektu, usuwającymi azbest, Województwo wchodzi w rolę świadczącego usługę, o którym mowa w art. 8 ust. 2a u.p.t.u. – na rzecz określonego właściciela nieruchomości, którego obowiązkiem jest usunięcie takich wyrobów z jego posesji”.

Podkreślenia wymaga również, że w powyższym zakresie zostało wydane orzeczenie NSA z 31 lipca 2020 r. o sygn. akt I FSK 1988/19, w którym Sąd podzielił stanowisko organu odnośnie stwierdzenia, że Gmina wykonując projekt usuwania azbestu działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, uznając za zasadną skargę kasacyjną organu złożoną od wyroku WSA we Wrocławiu o sygn. akt I SA/Wr 134/19.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że dokonując czynności polegających na usuwaniu odpadów zawierających azbest zalegających na posesjach mieszkańców Gminy, będą Państwo działali jako podatnik podatku od towarów i usług. Podejmowane przez Państwa czynności nie są uwarunkowane żadnym odgórnym nakazem, a wynikają z dobrowolnego przystąpienia do projektu i skorzystania z uzyskanej dotacji na ten cel. Do udziału w projekcie zostaje zakwalifikowany każdy mieszkaniec, który złoży wniosek z prośbą o usunięcie odpadów zwierających azbest z budynków położonych na terenie Gminy.

Zatem ww. wzajemne zobowiązania należy uznać za zawarte w sposób dorozumiany umowy cywilnoprawne, w analogiczny sposób jak stwierdził NSA w przywołanym wyżej wyroku z 31 lipca 2020 r. sygn. akt I FSK 1988/19:

„Rozstrzygając kwestie w jakim reżimie gmina będzie występowała przy realizacji opisanego we wniosku projektu należy przede wszystkim mieć na uwadze, że w odpowiedzi na jej ofertę, mieszkańcy zgłaszali się (przyjmowali ofertę) na zasadzie dobrowolności, co już wyklucza działanie w tym zakresie gminy z pozycji imperium. Przyjmując ofertę mieszkańcy w sposób dorozumiany zawierali z gminą umowę cywilnoprawną, na mocy której gmina za pośrednictwem wynajętego wykonawcy zobowiązywała się do nieodpłatnego usunięcia azbestu z ich posesji”.

Reasumując, usuwanie azbestu nie będzie stanowiło zadania własnego Gminy, a w konsekwencji w niniejszym zadaniu Gmina nie będzie występowała w roli organu władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, a podejmowane czynności nie będą podlegać wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie ww. przepisu.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:
-------------------------------------------

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

Wątpliwości Państwa dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy otrzymane przez Gminę dotacje na realizację zarówno Projektu 1 oraz Projektu 2 opisanego we wniosku stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, z tytułu utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2 przez Gminę od mieszkańców Gminy i w związku z tym czy stanowią one wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Gminę od firm wybranych przez Gminę (Wykonawca 1 i Wykonawca 2) na rzecz mieszkańców biorących udział w Projekcie 1 oraz Projekcie 2 z terenu Gminy, będących właścicielami nieruchomości, a nie z realizacją przez Gminę zadań własnych w charakterze organu władzy publicznej. Gmina bowiem nabywa przedmiotowe usługi od firm zajmujących się usuwaniem Odpadów 1 i Odpadów 2 we własnym imieniu, ale – wbrew temu co wskazali Państwo – na rzecz osób trzecich (mieszkańców).

Zatem – stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy – zawierając umowę z Wykonawcą 1 oraz Wykonawcą 2 na świadczenie ww. usługi, Gmina wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę. Sam fakt, że Gmina nie zawiera z mieszkańcami z terenu Gminy umów cywilnoprawnych na realizację ww. Projektu 1 i Projektu 2, nie powoduje, że Gmina w analizowanym przypadku działa jako organ władzy publicznej realizujący zadania własne. Podkreślić należy również, że to Gmina (nie właściciele nieruchomości) wybiera Wykonawcę, która dokona odbioru i utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2 z nieruchomości mieszkańców biorących udział w Projekcie 1 i Projekcie 2. Ponadto, to Gmina (nie właściciele nieruchomości) podpisze umowę z Wykonawcą 1 i Wykonawcą 2, od którego następnie otrzyma faktury na kwotę wynikającą z ww. umów, z wykazanymi kwotami podatku naliczonego.

Środki finansowe pozyskane przez Gminę (dotacja uzyskana z (\`(...)\`)) w tym przypadku są przeznaczone na realizację konkretnych Projektów obejmujących zakres prac związanych z odbiorem i utylizacją Odpadów 1 i Odpadów 2 z nieruchomości mieszkańców biorących udział w Projektach. Mieszkańcy zainteresowani usunięciem Odpadów 1 i Odpadów 2 złożą do Gminy – jak wskazali Państwo – odpowiedni wniosek o ich odbiór i utylizację. Z kolei faktury dokumentujące wydatki poniesione na realizację przedsięwzięcia wystawiane będą na Gminę. W konsekwencji, środki te należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Gminę na rzecz właścicieli nieruchomości, uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania – (\`(...)\`)). Przedmiotowe dotacje nie mogą więc zostać uznane za dotacje kosztowe przeznaczone na ogólną działalność Gminy, ich celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. Projektu 1 i Projektu 2.

Jak wynika z wniosku, mieszkańcy nie partycypują w finansowaniu usług usuwania i utylizacji Odpadów 1 oraz Odpadów 2 (realizacja Projektu 1 i Projektu 2). Skoro więc ostateczny odbiorca usługi (mieszkaniec biorący udział w Projekcie) nie musi za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to należy stwierdzić, że dofinansowanie to bezpośrednio wpływa na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwala usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

Zatem, Gmina świadcząc usługi w zakresie odbioru i utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2 z nieruchomości należących do mieszkańców Gminy, będzie działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, w zakresie, w jakim będzie realizowała ww. Projekt 1 i Projekt 2 oraz nie będzie korzystała z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym uznać należy, że świadczenia, co do których Gmina się zobowiązała w ramach przedmiotowych Projektów 1 i 2, stanowią odpłatne świadczenie usług, które – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina, w związku z wykonywaniem ww. czynności występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że otrzymane przez Gminę dofinansowanie (dotacje) na realizację przedmiotowych Zadań w zakresie, w jakim stanowi ono pokrycie ceny usług świadczonych na rzecz mieszkańców z terenu Gminy – stanowi wynagrodzenie za świadczenie przez Gminę usług na rzecz mieszkańców, która to czynność na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina będzie działała w tym zakresie jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, niekorzystający z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy. Dotacja będzie zatem stanowić w oparciu o art. 29a ust. 1 ustawy, podstawę opodatkowania z tytułu wykonania przez Gminę usług w zakresie odbioru i utylizacji z nieruchomości mieszkańców Odpadów 1 i Odpadów 2. Jednocześnie zaznaczyć należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla świadczenia usług w zakresie odbioru i utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2.

W konsekwencji świadczenie usług przez Gminę na rzecz mieszkańców, polegające na odbiorze i utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2 będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Z kolei dofinansowanie otrzymane przez Gminę na realizację ww. Projektów w zakresie, w jakim ma bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych na rzecz mieszkańców Gminy, będzie stanowić podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, a tym samym będzie stanowić wynagrodzenie otrzymane od podmiotu trzeciego w zamian za wykonanie ww. usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, otrzymane przez Gminę dotacje na realizację zarówno Projektu 1 oraz Projektu 2 stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług przez Gminę na rzecz mieszkańców, które to usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, z tytułu odbioru i utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2 przez Gminę od mieszkańców Gminy.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W konsekwencji, stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, należało uznać za nieprawidłowe.

Kolejne wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur zakupowych dokumentujących wydatki Gminy na realizację Projektu 1 i Projektu 2.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Rozpatrując kwestię prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego z faktur otrzymanych od Wykonawcy 1 i Wykonawcy 2 dokumentujących wydatki związane z realizacją Projektu 1 i Projektu 2 polegającego na odbiorze i utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2 wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z treścią art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wskazano powyżej, dofinansowanie przyznane Gminie z (\`(...)\`), na realizację ww. Projektu 1 i Projektu 2 stanowi pokrycie ceny usług świadczonych na rzecz mieszkańców z terenu Gminy i powinno zostać opodatkowane podatkiem VAT (bowiem stanowi wynagrodzenie z tytułu wykonania przez Gminę usług w zakresie odbioru i utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2), a Gmina działa w tym zakresie jako podatnik VAT.

Analiza opisu sprawy oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi zatem do wniosku, że w przedmiotowej sprawie będzie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług – ponoszone wydatki, o których mowa we wniosku, związane będą bowiem z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, a Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Podsumowując, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur zakupowych dokumentujących wydatki Gminy na realizację Projektu 1 i Projektu 2. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W konsekwencji, stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Państwa. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Informuję, że w niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej ustalenia czy otrzymane przez Gminę dotacje na realizację zarówno Projektu 1 oraz Projektu 2 stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, z tytułu utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2 przez Gminę od mieszkańców Gminy i w związku z tym czy stanowią wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), oraz prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur zakupowych dokumentujących wydatki Gminy na realizację Projektu 1 i Projektu 2 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia stawki podatku VAT w związku z realizacją czynności w zakresie odbioru utylizacji Odpadów 1 i Odpadów 2 (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) zostało wydane postanowienie o umorzeniu postępowania z 27 lipca 2022 r. znak sprawy 0112-KDIL1-1.4012.370.2022.1.WK.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2021 r. poz. 1057), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Natomiast, odnośnie powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że są one wydawane w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).