Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1121/12-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-28
Teza: Jednolite opodatkowanie usług przerobu towarów wraz ze świadczeniami pomocniczymi oraz określenie miejsca świadczenia tych usług.
Słowa kluczowe: przerób; towar; usługi; usługi-usługi kompleksowe; świadczenie; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 31.10.2012 r. (data wpływu 05.11.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie jednolitego opodatkowania usług przerobu towarów wraz ze świadczeniami pomocniczymi oraz określenia miejsca świadczenia tych usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05.11.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie jednolitego opodatkowania usług przerobu towarów wraz ze świadczeniami pomocniczymi oraz określenia miejsca świadczenia tych usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem polskim, prowadzącym działalność w branży wydawniczej. Spółka jest zarejestrowana jako polski podatnik VAT. Wnioskodawca planuje rozpocząć współpracę ze spółkami powiązanymi, należącymi do grupy E., z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej: „Spółki brytyjskie”). Spółki brytyjskie są zarejestrowane jako brytyjscy podatnicy VAT i nie mają, ani nie mają zamiaru posiadać siedziby bądź stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

Spółki brytyjskie również prowadzą działalność gospodarczą w branży wydawniczej, obejmującą m.in. sprzedaż kolekcji poradnikowych (dalej: ‚„Kolekcje”) na rynkach zarówno Unii Europejskiej, jak i w krajach poza UE - w tym, w szczególności, w Rosji i na Ukrainie. Kolekcje te składają się z magazynów poradnikowych, do których dołączone są materiały kolekcjonerskie (dalej: ‚„Materiały kolekcjonerskie”).

W celu zmniejszenia kosztów operacyjnych, Spółki brytyjskie zamierzają odzyskiwać Materiały kolekcjonerskie, które zostały dołączone do Kolekcji przeznaczonych pierwotnie na rynki inne niż Polski, w tym w szczególności na rynek rosyjski oraz ukraiński, a nie znalazły tam nabywcy. Takie rozwiązanie jest możliwe ze względu na specyfikę Kolekcji, które mogą zostać rozdzielone na magazyn poradnikowy oraz Materiał kolekcjonerski, a podział ten nie powoduje utraty właściwości tych towarów. Z uwagi na fakt, że odłączane Materiały kolekcjonerskie przedstawiają pewną wartość handlową, Spółki brytyjskie planują następnie dołączyć je do nowych magazynów poradnikowych. Powstałe w ten sposób nowe Kolekcje oferowane będą do sprzedaży. Natomiast odłączone od Kolekcji magazyny poradnikowe, nie sprzedane uprzednio, nie będą przedstawiać już żadnej wartości handlowej, w związku z czym, Spółki brytyjskie zamierzają poddawać je utylizacji.

Zgodnie z planowanym modelem, Kolekcje będą transportowane z innych krajów, w tym z Rosji i Ukrainy, do centrum logistycznego w Polsce, prowadzonego przez Spółkę. Następnie, Spółka będzie świadczyć za wynagrodzeniem, na rzecz Spółek brytyjskich, usługi przerobu Kolekcji (dalej: „Usługa przerobu towarów”) należących do Spółek brytyjskich oraz określone świadczenia dodatkowe ściśle związane z Usługą przerobu towarów (dalej: „Świadczenia pomocnicze”). Miejscem faktycznego wykonywania powyższych czynności będzie Polska.

Usługa przerobu towarów będzie polegała na:

*   ocenie zaimportowanych Kolekcji, w szczególności wchodzących w ich skład Materiałów kolekcjonerskich, w celu określenia ich przydatności do przerobu i dalszej odsprzedaży,
*   odłączeniu Materiałów kolekcjonerskich od dotychczasowych Kolekcji,
*   przepakowaniu Materiałów kolekcjonerskich,
*   wyborze, etykietowaniu oraz dołączeniu Materiałów kolekcjonerskich do nowych magazynów, w celu stworzenia nowych
*   przepakowaniu nowych Kolekcji zgodnie z zamówieniami i specyfikacją otrzymaną od Spółek brytyjskich,
*   przygotowaniu nowych Kolekcji do transportu zgodnie z otrzymanym od Spółek brytyjskich harmonogramem,
*   zarządzaniu odpadami otrzymanymi w wyniku wykonywania Usługi przerobu towarów, głównie przekazanie do recyklingu nie sprzedanych uprzednio magazynów, od których odłączane będą Materiały kolekcjonerskie.

W celu wykonania Usługi przerobu towarów, Spółka będzie zobowiązana do zapewnienia wszelkich warunków niezbędnych do prawidłowego wykonania usługi, takich jak m.in. bezpieczne miejsce pracy dla pracowników wykonujących fizyczne czynności przerobu.

Ponadto, Spółka zobowiązana będzie do świadczenia określonych Świadczeń pomocniczych, koniecznych dla prawidłowego wykonania Usługi przerobu towarów. Świadczenia pomocnicze będą obejmować następujące czynności:

1.  Obsługę importu Kolekcji sprowadzanych z Rosji i Ukrainy do Polski do przerobu w Polsce. Z uwagi na fakt, iż Kolekcje do przerobu będą sprowadzane do Polski również z krajów trzecich, w celu usprawnienia procesu, obsługa importu tych towarów na terytorium Polski będzie dokonywana przez Spółkę, działającą w tym zakresie na rzecz Spółek brytyjskich. W tym celu, Spółka zostanie upoważniona przez Spółki brytyjskie do dokonywania wszelkich czynności w zakresie reprezentowania tych Spółek w kontaktach z organami celnymi, w szczególności do:
    1.  otrzymywania decyzji od organów celnych,
    2.  składania dokumentów (SAD) i dokonywania formalności (PDR, EORI)
    3.  dokonywania płatności należności celnych, podatków,
    4.  reprezentowania Spółek brytyjskich przed Państwową Inspekcją Sanitarną oraz innymi organami.
2.  Zarządzanie przepływem towarów podlegających Usłudze przerobu towarów. Zarządzanie będzie w szczególności polegać na:
    1.  ewidencjonowaniu wszelkich dostaw, ich rejestrowaniu i oznaczaniu,
    2.  ocenie dostaw w celu ich kwalifikacji do przerobu,
    3.  przechowywaniu towarów w odpowiednim miejscu do momentu przerobu i wysłania do Spółek brytyjskich lub do krajów, gdzie będą sprzedawane,
    4.  odebraniu towarów z określonych lokalizacji według zamówień,
    5.  dokonywaniu załadunków oraz przygotowaniu odpowiedniego listu przewozowego oraz innej powiązanej dokumentacji,
    6.  przechowywanie towarów podlegających recyklingowi (kartony, tworzywa sztuczne), do momentu przekazania ich podmiotom zajmującym się recyklingiem,
    7.  zarządzaniu stanem palet w magazynie.
3.  Kontrolę przepływu towarów za pomocą określonego systemu informatycznego, która polegać będzie na:
    1.  księgowaniu towarów w ciągu 48 godzin od chwili ich otrzymania,
    2.  wyksięgowaniu towarów w ciągu 48 godzin o chwili ich wysyłki,
    3.  przeprowadzaniu cotygodniowej inwentaryzacji towarów,
    4.  niezwłocznym przekazywaniu informacji o wszelkich nieprawidłowościach.
4.  Dystrybucję (zapewnienie usług krajowego oraz międzynarodowego kuriera) oraz transport (zapewnienie usług krajowego i międzynarodowego transportu) do lokalizacji wskazanych przez Spółki brytyjskie.
5.  Zapewnienie odpowiednio wyposażonych miejsc biurowych dla pracowników Spółki brytyjskiej wizytujących centrum logistyczne prowadzone przez Spółkę.
6.  Inne dodatkowe świadczenia związane z przerobem, zgodnie z osobnymi zamówieniami Spółek brytyjskich.

Należy podkreślić, iż na każdym etapie Usługi przerobu i Świadczeń pomocniczych towary (Kolekcje, Materiały kolekcjonerskie, materiały odpadowe) będą pozostawać własnością Spółek brytyjskich.

W zamian za świadczoną Usługę przerobu towarów oraz wszelkie Świadczenia pomocnicze wykonywane na rzecz każdej ze Spółek brytyjskich, Spółce będzie należne miesięczne wynagrodzenie obliczane jako jedna łączna kwota według kosztów faktycznie przez Nią poniesionych, powiększonych o ustaloną marżę. Wynagrodzenie należne Spółce będzie także powiększone o określoną kwotę w związku z obsługą importu towarów na potrzeby Usług przerobu (punkt „a” powyżej), jeśli w danym miesiącu będą miały miejsce importy. W takim wypadku, Spółka otrzyma dodatkowe wynagrodzenie w stałej wysokości za każde dokonane zgłoszenie celne (wynagrodzenie to zwiększy wynagrodzenie Spółki za Usługi przerobu towarów). Niezależnie od wysokości kosztów faktycznie poniesionych przez Spółkę w danym miesiącu, Spółka będzie zawsze uprawniona do gwarantowanej marży w określonej w Umowie wysokości.

Wynagrodzenie za inne dodatkowe świadczenia (punkt „f” powyżej) zostanie każdorazowo ustalone przez strony Umowy w stosownym zamówieniu oraz powiększy wynagrodzenie miesięczne Spółki za Usługę przerobu towarów.

W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka pragnie potwierdzić, czy opisana przez Nią Usługa przerobu towarów wraz ze Świadczeniami pomocniczymi stanowi świadczenie złożone dla celów VAT oraz czy, w konsekwencji, miejscem świadczenia takiej usługi złożonej na rzecz Spółek brytyjskich będzie miejsce, w którym jej odbiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane powyżej świadczenia wykonywane przez Spółkę, obejmujące Usługę przerobu towarów oraz Świadczenia pomocnicze do nich, stanowią usługę złożoną dla celów opodatkowania VAT i jako taka powinna podlegać jednolitemu opodatkowaniu VAT według zasad właściwych dla głównej Usługi przerobu towarów?
2.  Czy miejsce świadczenia złożonej Usługi przerobu towarów wraz ze Świadczeniami pomocniczymi do niej, świadczonej na rzecz podatnika nieposiadającego siedziby w Polsce, należy ustalić zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 28 b ust. 1 ustawy o VAT, to jest jako miejsce, w którym odbiorca tej usługi posiada swoją siedzibę działalności gospodarczej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

W ocenie Spółki, Usługa przerobu towarów wraz z Świadczeniami pomocniczymi do niej powinna być uznana za usługę złożoną w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i jako taka powinna podlegać jednolitemu opodatkowaniu VAT według zasad właściwych dla głównej Usługi przerobu towarów.

Ad. 2

Miejsce świadczenia złożonej Usługi przerobu towarów wraz z Świadczeniami pomocniczymi do niej, świadczonej na rzecz podatnika nieposiadającego siedziby w Polsce, należy ustalić zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, to jest jako miejsce, w którym odbiorca tej usługi posiada swoją siedzibę działalności gospodarczej.

UZASADNIENIE STANOWISKA SPÓŁKI:

Ad. 1

Koncepcja świadczenia złożonego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT \[ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.)\], opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, świadczenie usług to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W świetle powyższych przepisów, podstawową regułą w podatku od towarów i usług jest zasada odrębnego i niezależnego opodatkowania VAT każdego świadczenia. Zgodnie z nią, każde świadczenie powinno być opodatkowane według zasad dla niego właściwych (w zakresie ustalenia przede wszystkim momentu powstania obowiązku podatkowego, stawki VAT, miejsca świadczenia czy zastosowania ewentualnego zwolnienia).

Zastosowanie powyższej zasady ogólnej nie powoduje trudności w przypadku transakcji składających tylko z jednego świadczenia bądź świadczeń jednego rodzaju. W praktyce obrotu gospodarczego jednak o wiele bardziej powszechną sytuacją jest występowanie transakcji złożonych, obejmujących wiele czynności (świadczeń) różnego rodzaju.

Zastosowanie do transakcji złożonych ogólnej zasady odrębnego i niezależnego opodatkowania VAT każdego świadczenia, wymagałoby dokonania ich podziału na pojedyncze czynności i opodatkowania ich odrębnie według zasad dla nich właściwych. Rozwiązanie takie, jako powodujące znaczne problemy praktyczne (w wyniku znacznego zwiększania formalności) oraz wątpliwości, co do jego ekonomicznej prawidłowości, wielokrotnie było przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”).

W rezultacie, TSUE w szeregu orzeczeń dotyczących transakcji złożonych skonstruował koncepcję „świadczenia złożonego” dla celów VAT. Zgodnie z ukształtowaną już obecnie praktyką orzeczniczą, w sytuacji, gdy dwa lub więcej świadczeń (czynności) jest ze sobą tak ściśle powiązane, że z perspektywy ekonomicznej (oraz punktu widzenia oczekiwań nabywcy) stanowią jedno świadczenie, a ich rozdzielanie miałoby sztuczny charakter, należy rozliczać je dla celów VAT jako jedno świadczenie - tzw. świadczenie złożone. Koncepcja ta została przedstawiona przez TSUE m.in. w orzeczeniach: C-4l/04 (Levob Verzekeringen B.V.), C-231/94 (Card Protection Plan Ltd) oraz C-111/05 (Aktiebolaget NN). TSUE podkreślał przy tym wielokrotnie, że w przypadku tak zdefiniowanych świadczeń złożonych, odrębne traktowanie dla celów VAT poszczególnych świadczeń byłoby nieuzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia. Tym samym, świadczenia takie powinny być postrzegane jako jedno świadczenie złożone, podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach właściwych dla usługi głównej.

Na podstawie przywołanego orzecznictwa TSUE, można wyodrębnić kryteria, według których należy oceniać, czy dana transakcja, obejmująca kompleks czynności, stanowi świadczenie złożone dla celów VAT.

Po pierwsze, należy zwrócić uwagę na fakt, czy dana transakcja stanowi całość z punku widzenia jej ekonomicznego sensu, czy też stanowi ona zespół odrębnych świadczeń. W konsekwencji, podmiot wykonujący transakcję złożoną powinien ustalić, czy miałaby ona ekonomiczne uzasadnienie w przypadku, gdyby została rozdzielona na poszczególne czynności, czy też gospodarczym celem tej transakcji było wykonanie jej w sposób łączny i niepodzielny. W celu dokonania tej oceny należy wzięć pod uwagę typowe cechy danej transakcji.

Kolejnym istotnym kryterium (zbliżonym do pierwszego), jest konieczność oceny danej transakcji złożonej z punktu widzenia jej odbiorcy. Należy zaznaczyć, że kryterium to powinno mieć charakter możliwie obiektywny.

Ponadto, TSUE wskazywał również, że świadczenie złożone występuje wówczas, gdy poszczególne czynności wykonywane na rzecz jednego nabywcy są wobec siebie w takiej relacji, iż jedno z nich jest świadczeniem podstawowym, a pozostałe pełnię rolę świadczeń pomocniczych. Świadczenie pomocnicze występuje zaś w przypadku, gdy nie stanowi ono dla nabywcy celu samego w sobie, lecz służy lepszemu wykorzystaniu świadczenia głównego (podstawowego).

W orzecznictwie Trybunał podkreślał również wielokrotnie, że dla ustalenia, czy mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, czy też z wieloma świadczeniami cząstkowymi, fakt ustalenia jednej ceny za świadczenie (świadczenia) nie ma znaczenia decydującego. Może jednak wskazywać, iż w rzeczywistości mamy do czynienia z jednolitą usługą.

W ślad za wypracowaną w orzecznictwie TSUE koncepcję świadczenia złożonego, w pełni podążyła praktyka orzecznicza polskich sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, który m.in. w uchwale w składzie 7 sędziów z dnia 8 listopada 2010 r., (sygn. I FPS 3/10), stwierdził, że:

„Należy także podnieść, że problem przedstawiony w postanowieniu w istocie dotyczy zagadnienia związanego z opodatkowaniem tzw. świadczeń złożonych, na które składa się szereg czynności, które mogą być przedmiotem odrębnych stosunków prawnych. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, z uwagi na kompleksony charakter takich czynności, mający doprowadzić do uzyskania określonego efektu gospodarczego, dominuje stanowisko, że do opodatkowania takich świadczeń należy przyjmować jednolitą stawkę podatku od towarów i usług, biorąc pod uwagę charakter świadczenia podstawowego, które stanowi cel działalności wykonywanej przez podatnika (np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2006 r. sygn. akt I FSK 945/05, ONSAiWSA 2007, nr 4, poz. 91 z glosą G. Mularczyka, OSP 2007, nr 7-8, poz. 81; z dnia 24 lutego 2010 r. sygn. akt I FSK 51/09; z dnia 16 czerwca 2010 r. sygn. akt I FSK 1064/09, dotyczące opodatkowania usług budowlano-montażowych powiązanych z dostawą materiałów budowlanych; wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 czerwca 2010 r. sygn. akt I FSK 966/09 i sygn. akt I FSK 1068/09, dotyczące opodatkowania dostawy towaru w postaci przeniesienia własności lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego w hali garażowej; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 września 2010 r. sygn. akt I FSK 779/10, dotyczący dostawy sprzętu medycznego wraz z towarzyszącymi usługami instalacyjnymi).”

Również organy podatkowe w pełni przyjęły w swojej praktyce koncepcję świadczenia złożonego. Przykładowo, w interpretacji ogólnej z dnia 30 marca 2012 r. (sygn. PTI/033/2/46/KSB/12/PT-24 l/PT-279), Minister Finansów uznał, że:

„W świetle utrwalonej linii orzeczniczej Trybunalu Sprawiedliwości UE, każde świadczenie powinno być co do zasady uznawane za odrębne i niezależne (vide: wyrok TSUE w sprawie C-276/09 Everything Everywhere Ltd, pkt 21-24 i przywołane tam orzecznictwo). Jednakże, transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Ponadto, w pewnych okolicznościach, formalnie odrębne transakcje, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne. W ocenie Trybunału Sprawiedliwości UE, jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elententy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (vide: wyrok TSUE w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, pkt 17). W kontekście tego wyroku, za świadczenia odrębne należy uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz nabywcy, które mogą być rozdzielone w sposób obiektywnie uzasadniony, nawet, jeśli są w pewien sposób powiązane. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, celem określenia czy są to dwa lub więcej niż dwa świadczenia odrębne i niezależne, czy też jest to jedno świadczenie kompleksowe, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja.”

Usługa przerobu towarów wraz ze świadczeniami pomocniczymi jako świadczenie złożone dla celów VAT.

Spółka pragnie zauważyć, że niewątpliwie świadczona przez nią na rzecz Spółek brytyjskich usługa ma charakter transakcji złożonej, która składa się z wielu jednostkowych czynności. Przy tym w ramach tej transakcji wyraźnie można wyodrębnić świadczenie główne - Usługę przerobu towarów oraz czynności w stosunku do niej suplementarne - Świadczenia pomocnicze. O takim rozróżnieniu świadczą przede wszystkim oczekiwania kontrahenta.

Aby stwierdzić, czy przedmiotowa transakcja złożona stanowi świadczenie złożone dla celów VAT, należy poddać ją ocenie z punktu widzenia wypracowanych w orzecznictwie TSUE kryteriów, o których mowa powyżej.

W pierwszej kolejności należy ocenić przedmiotową transakcję z perspektywy ekonomicznej. W opinii Spółki, Usługa przerobu towarów i Świadczenia pomocnicze stanowią z tego punktu widzenia jedną całość, której podział miałby sztuczny charakter. Sens danej transakcji sprowadza się bowiem do wyświadczenia przez Spółkę Usługi przerobu towarów oraz zapewniania szeregu świadczeń dodatkowych - Świadczeń pomocniczych. Wykonywanie Świadczeń pomocniczych jest jednocześnie konieczne do wykonania Usługi przerobu towarów (realizacja Usługi przerobu towarów jest całkowicie uzależniona od wykonania Świadczeń pomocniczych). Należy zwrócić bowiem uwagę, że celem planowanego przez Spółki brytyjskie przedsięwzięcia jest odzyskanie Materiałów kolekcjonerskich, ich przepakowanie w celu dalszej odprzedaży. Bez wątpienia takimi koniecznymi świadczeniami są czynności zarządzania przepływem towarów czy kontroli tego przepływu, a także obsługi importu towarów, jako że produkty niezbędne do wykonania Usługi przerobu towarów będą sprowadzane do Polski m.in. z krajów nienależących do UE.

Świadczenia pomocnicze stanowią więc dodatkowy, ale zarazem niezbędny warunek do wykonania podstawowej Usługi przerobu towarów. Warto zauważyć, że część z tych świadczeń ma charakter jednorazowy i przygotowawczy (obsługa importu, obsługa transportu), inne zaś ciągły (zarządzanie towarami). W każdym razie jednak, wykonanie wszystkich Świadczeń pomocniczych służy tylko jednemu określonemu celowi - wykonaniu Usługi przerobu Towarów. Natomiast w żadnym wypadku, w okolicznościach przedmiotowej sprawy, Świadczenia pomocnicze nie stanowią celu samego w sobie. Innymi słowy, świadczenie ich bez wykonania głównej Usługi przerobu towarów nie miałoby gospodarczego uzasadnienia.

Za przyjęciem, że Usługa przerobu towarów wraz z Świadczeniami pomocniczymi stanowi świadczenie złożone, w pełni przemawia także punkt widzenia nabywcy. Kontrahenci Spółki (Spółki brytyjskie) nie są bowiem zainteresowani np. nabyciem wyłącznie usługi obsługi importu jej towarów bądź usługi zarządzania przepływem tych towarów. Spółki brytyjskie oczekują od Spółki kompleksowego wykonania Usługi przerobu towarów, a w tym celu niezbędne jest dokonanie przez Spółkę także określonych Świadczeń pomocniczych. Bez istnienia tych Świadczeń pomocniczych cała transakcja nie tylko straciłaby dla Spółek brytyjskich ekonomiczny sens, ale nie byłaby w ogóle możliwa do wykonania.

Ponadto, na uznanie świadczonej przez Spółkę Usługi przerobu towarów wraz z Świadczeniami pomocniczymi za świadczenie złożone, wpływa również przyjęty przez strony schemat rozliczeń. Zgodnie z umowami, które Spółka planuje zawrzeć ze Spółkami brytyjskimi, od każdej ze Spółek brytyjskich otrzyma ona łączne wynagrodzenie za kompleksową usługę obejmującą ww. świadczenia, wykonaną w danym miesiącu.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, wykonywana przez nią Usługa przerobu towarów wraz ze Świadczeniami pomocniczymi stanowi świadczenie złożone dla celów VAT, które powinno podlegać jednolitemu reżimowi podatkowemu. Skoro zaś usługę główną w pakiecie świadczeń Spółki stanowi Usługa przerobu towarów, to konsekwencje w zakresie VAT dla przedmiotowej usługi złożonej powinny być oceniane właśnie w oparciu o tę usługę główną.

Ad. 2

Zgodnie z wynikającą z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT zasadą ogólną, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem określonych w ustawie wyjątków.

Jak Spółka wskazała w uzasadnieniu swego stanowiska odnośnie pytania nr 1, świadczona przez nią Usługa przerobu towarów wraz ze Świadczeniami pomocniczymi powinna być zakwalifikowana jako świadczenie złożone dla celów VAT. Ponieważ zaś usługę główną w pakiecie usług świadczonych przez Spółkę stanowi Usługa przerobu towarów, to konsekwencje w zakresie VAT dla przedmiotowej usługi złożonej powinny być oceniane właśnie w oparciu o tą usługę główną.

Ustawa o VAT nie zawiera żadnych szczególnych przepisów odnośnie miejsca świadczenia dla celów VAT Usługi przerobu towarów (usług na ruchomym majątku rzeczowym), wykonywanych na rzecz podmiotów będących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy. W konsekwencji, usługa ta powinna być opodatkowana w miejscu, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego Spółka wnosi o potwierdzenie, że zaprezentowane w niniejszym wniosku stanowisko i rozumienie treści przepisów ustawy o VAT jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.