Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/443A-2/14-5/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-04-08
Teza: Wnioskodawca, nie będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, ponieważ nie jest zakładem energochłonnym.
Słowa kluczowe: akcyza; akcyza-wyroby akcyzowe; wyroby-wyroby energetyczne; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn.zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn.zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 07 stycznia 2014 r. (data wpływu 17 stycznia 2014r.) uzupełnione pismem z dnia 11 marca 2014r. (data wpływu 18 marca 2014r.) oraz 26 marca 2014r. (data wpływu 4 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 w związku z art. 31b ust.10 ustawy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2014r. r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 11 marca 2014r. (data wpływu 18 marca 2014r.) oraz 26 marca 2014r. (data wpływu 4 kwietnia 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 w związku z art. 31b ust.10 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jest podmiotem specjalizującym się w branży produkcji żywności dla dzieci i niemowląt. W swojej działalności Spółka nabywa i wykorzystuje m.in. paliwo gazowe o kodzie CN 2711 21 00 (zwane dalej: „wyroby gazowe”), które zużywa w procesie produkcji w swoich dwóch Zakładach znajdujących się w O. i K. Wykorzystywane wyroby gazowe są nabywane od dostawcy krajowego. Spółka nie jest pośredniczącym podmiotem gazowym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 23d ustawy. Spółka jest finalnym nabywcą gazowym zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 19a.

Spółka nie jest zakładem energochłonnym wykorzystującym wyroby gazowe w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy. W świetle ustawy z dnia 6 grudnia 2008 o podatku akcyzowym (Dz. U. 2009, Nr 3, poz.11) wyroby gazowe, które zużywa Spółka podlegają opodatkowaniu, jako wyrób akcyzowy.

Spółka od dnia 16 lutego 2009r. posiada System Zarządzania Środowiskowego ISO 14001, który jest równoznaczny z wymaganiami PN-EN ISO 14001:2005. Powyższym systemem objęte są dwa zakłady, w których spalane są wyroby gazowe: O.i K System zarządzania środowiskowego został zatwierdzony przez jednostkę certyfikującą XYZ Sp. z o.o., która posiada akredytację na świadczenie usług certyfikujących, jako zgodny z normami zarządzania środowiskowego ISO 150001:2004. System ISO 14001 potwierdza, że zarządzanie środowiskowe w zakładach Spółki spełnia wymagania prawne w tym zakresie. Uzyskany certyfikat obowiązuje do 15 lutego 2015r. Powyższy certyfikat potwierdza, iż system zarządzania środowiskowego w Spółka spełnia wymagania ISO 14001:2004, będącymi jednym ze standardów zarządzania środowiskowego, których celem jest zmniejszenie negatywnego oddziaływania na środowisko poprzez usprawnienie zarządzania w danym podmiocie. Innymi słowy - stworzenie takich warunków do funkcjonowania przedsiębiorstwa, aby zmniejszać negatywny wpływ jego działalności na środowisko naturalne. Dodatkowo, Spółka od lat prowadzi działania i wdraża nowe rozwiązania technologiczne, mające na celu ograniczenie negatywnego wpływu na środowisko, a tym samym wspiera jego ochronę.

Spółka posiada również aktualne pozwolenia określające rodzaje i ilość zanieczyszczeń wytwarzanych i emitowanych do środowiska, tj.:

*   pozwolenie na wprowadzanie do powietrza zanieczyszczeń gazowych i pyłowych,

*   pozwolenie na odprowadzanie ścieków przemysłowych do kanalizacji miejskiej,

*   pozwolenie na odprowadzanie wód deszczowych i roztopowych,

*   pozwolenie na wytwarzanie odpadów niebezpiecznych i innych niż niebezpieczne

oraz uiszcza stosowne opłaty za gospodarcze korzystanie ze środowiska, ponosi koszty utrzymania certyfikatu i systemu środowiskowego, zgodnie z wymogami normy ISO 14001.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy posiadany przez Spółkę system zarządzania środowiskowego, potwierdzony certyfikatem ISO 14001, ważnym do dnia 15 lutego 2015 r., zwalnia zużywane przez Spółkę w jej zakładach, wyroby gazowe z podatku akcyzowego zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej?

Zdaniem Wnioskodawcy , Spółka stoi na stanowisku, iż zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 5 Ustawy z dnia 06 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, Spółce przysługuje zwolnienie z podatku akcyzowego od nabywanych do własnych celów opałowych wyrobów gazowych. Skorzystanie ze zwolnienia jest możliwe w związku z wdrożeniem przez Spółkę Systemu Zarządzania Środowiskowego, obowiązującego od dnia 16 lutego 2009 r., który został potwierdzony certyfikatem ISO 14001:2004, ważnym do dnia 15 lutego 2015 r. W art. 9c ustawy o podatku akcyzowym, ustawodawca wskazał sytuacje, w których powstaje obowiązek zapłaty podatku akcyzowego związanego z posiadaniem wyrobów gazowych. Ustawa o podatku akcyzowym w art. 31b ust. 1 pkt 5 przewiduje zwolnienie od akcyzy czynności podlegających opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych, zużywane przez podmioty gospodarcze, w których wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Powyższe cele nie zostały jednak szczegółowo zdefiniowane w przepisach. Ustawa o podatku akcyzowym nie precyzuje szczegółowo powyższych sformułowań, zatem w celu ich wyjaśnienia trzeba sięgnąć zarówno do innych ustaw, prac legislacyjnych nad ustawą akcyzową jak i aktualnego stanowiska organów podatkowych.

Zgodnie z stanowiskiem organów podatkowych oraz orzecznictwem sądów administracyjnych, systemami uprawniającymi do zwolnienia z podatku akcyzowego są następujące systemy: Europejski System Zarządzania Środowiskowego EU ETS, system Ekozarządzania i Audytu EMAS oraz System Zarządzania Środowiskowego ISO 14001. \`(...)\`. nie uczestniczy w systemie EU ETS, ponieważ posiadane przez nią instalacje nie spełniają wartości progowych w odniesieniu do zgodności produkcyjnych, określonych w załączniku do ustawy część A lp. 1 (Dz. U. Nr 122 poz. 695), Spółka nie jest zarejestrowana również w rejestrze EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) - (Dz. U. Nr 178, poz. 1060), ponieważ udział organizacji w systemie EMAS nie jest obowiązkowy, a w praktyce różnica pomiędzy EMAS a normą ISO 14001, której wymagania spełnia Spółka, polega na publikowaniu deklaracji środowiskowych oraz innych procedur związanych z rejestracją w systemie EMAS.

Spółka nie jest objęta wyżej wymienionymi systemami EU ETS oraz EMAS, natomiast objęta jest systemem ISO 14001, który jest międzynarodową normą zarządzania środowiskowego.

Na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr i 38, poz. 935, ze zm.) Ministerstwo Gospodarki powołało państwową osobę prawną - Polskie Centrum Akredytacji (PCA) - upoważniona do akredytacji jednostek oceniających zgodność oraz sprawującą nadzór nad akredytowanymi jednostkami włączając w to nadzór nad audytami przeprowadzanymi przez te jednostki. Zakres działalności akredytacyjnej obejmuje m.in. certyfikacje systemów zarządzania środowiskowego wg normy PN-EN ISO 14001.

Spółka objęta jest Systemem Zarządzania Środowiskowego, zatwierdzonym przez jednostkę certyfikującą XYZ Sp. z o.o która posiada akredytację na świadczenie usług certyfikujących, zgodnie z powyższym ustawowymi wymaganiami. System ISO 14001 potwierdza, że zarządzanie środowiskowe w Spółce odbywa się na wysokim poziomie spełniającym wymagania prawne w tym zakresie, na dowód czego spółka uzyskała stosowny certyfikat z datą ważności do 15 lutego 2015 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, norma ISO 14001 definiuje podstawowe wymagania dotyczące systemu zarządzania środowiskowego i jest instrumentem wspierającym świadome oddziaływanie ekologiczne przedsiębiorstwa z korzyścią dla środowiska. Wskazana norma ISO określa wymagania umożliwiające sformułowanie polityki i celów z uwzględnieniem wymogów prawnych i informacji o aspektach środowiskowych. System Zarządzania Środowiskowego ma na celu głównie uporządkowanie i ujednolicenie działań na rzecz ochrony środowiska. Powyższe oznacza, że system ISO 14001 ma na celu wprowadzanie takich rozwiązań w danym podmiocie, aby ograniczyć negatywne oddziaływanie na środowisko. Nie ulega zatem wątpliwości, że działania przeprowadzane przez Spółkę związane z uzyskaniem samego certyfikatu, a także funkcjonowanie Spółki również przyczyniają się do ochrony środowiska.

Mając na uwadze, że w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej, ustawodawca odniósł się do systemów prowadzących do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższania efektywności energetycznej, w opinii Wnioskodawcy należy stwierdzić, że system ISO 14001 spełnia tę przesłankę. Skoro jego głównym celem jest zmniejszenie negatywnego oddziaływania na środowisko naturalne to realizuje cele związane z ochroną środowiska. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, system ISO 14001 należy uznać za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lud do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31 b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej.

Zwolnienie podmiotów z podatku akcyzowego, na podstawie Systemu Zarządzania Środowiskowego, zatwierdzonego następnie certyfikatem przez jednostkę posiadającą akredytację Ministerstwa Gospodarki, zostało potwierdzone w następujących interpretacjach indywidualnych, wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 czerwca 2013 r. nr ITPP3/4441-4/13/A; interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 lipca 2013 r„ nr ITPP3/443-161/13/MD; interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 czerwca 2013 r. nr ITPP3/4441-4/13/AF;

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, zwaną dalej „ustawą” (Dz. U. z 2011 r., nr 108, poz. 626 z późn. zm.), ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, użyte w ustawie określenie „wyroby akcyzowe” oznacza - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy, określenie „wyroby gazowe” oznacza - wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

Zakres opodatkowania akcyzą wyrobów energetycznych, w tym również wyrobów gazowych, został określony w rozdziale 1 działu IV ustawy.

Stosownie do art. 86 ust.1 ustawy, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

1.  objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
2.  objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
3.  objęte pozycjami CN 2901 i 2902;
4.  oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
5.  objęte pozycją CN 3403;
6.  objęte pozycją CN 3811;
7.  objęte pozycją CN 3817;
8.  oznaczone kodami CN 3824 90 91 i 3824 90 97, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
9.  pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, októrym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN;
10.  pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN.

Zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy, paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2, a zatem z wyłączeniem paliw silnikowych.

W ww. załączniku nr 1, stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, umieszczono:

*   pod pozycją 22, z kodem CN 2705 00 00 - gaz węglowy, gaz wodny, gaz generatorowy i podobne gazy, inne niż gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe;

*   pod pozycją 28, z kodem CN 2711 - gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe;

*   pod pozycją 34, z kodem CN 2901 - węglowodory alifatyczne;

*   pod pozycją 35, z kodem CN 2902 - węglowodory cykliczne.

W myśl art. 9c ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2.  sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu;
3.  import wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4.  użycie wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy;
5.  użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:
    1.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    2.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,
    3.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

Zgodnie z art. 9c ust. 2 ustawy, za sprzedaż finalnemu nabywcy gazowemu wyrobów gazowych uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8, a zatem:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników.

Stosownie do art. 9c ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobów gazowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o której mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych, zgodnie z art. 9c ust. 4 i 5 ustawy, sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi gazowemu czy finalnemu nabywcy gazowemu oraz może zażądać od nabywcy przedstawienia potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot gazowy, a w razie odmowy jego przedstawienia przez nabywcę - może odmówić sprzedaży wyrobów gazowych po cenie nieuwzględniającej akcyzy.

Stosownie do art. 88 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15°C lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ).

Stawki akcyzy na wyroby energetyczne, w tym na wyroby gazowe zostały określone w art. 89 ust. 1 i 2 ustawy i wynoszą:

*   dla gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ) (art. 89 ust. 1 pkt 13 ustawy);

*   dla pozostałych paliw silnikowych - 1.822,00 zł/1000 litrów (art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy);

*   dla pozostałych paliw opałowych:
    1.  w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C jest:
        *   niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 232,00 zł/1000 litrów,
        *   równa lub wyższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 64,00 zł/1000 kilogramów,
    2.  gazowych - 1,28 zł/gigadżul (GJ) (art. 89 ust. 1 pkt 15 ustawy).

Zasadą jest opodatkowanie obrotu wyrobami gazowymi, tym niemniej ustawodawca przewidział również określone wyłączenia od zasady opodatkowania obrotu tymi wyrobami.

Zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Stosownie do art. 31b ust. 5 ustawy, w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów.

W myśl art. 31b ust. 10 ustawy, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca będący podmiotem specjalizującym się w branży produkcji żywności dla dzieci i niemowląt, nabywa i wykorzystuje m.in. paliwo gazowe o kodzie CN 2711 21 00, które zużywa w procesie produkcji w swoich dwóch Zakładach znajdujących się w O. i K. Wykorzystywane wyroby gazowe są nabywane od dostawcy krajowego. Wnioskodawca wskazał, że jest finalnym nabywcą gazowym. Wnioskodawca nie jest pośredniczącym podmiotem gazowym, nie jest zakładem energochłonnym wykorzystującym wyroby gazowe w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy. Wnioskodawca od dnia 16 lutego 2009r. posiada System Zarządzania Środowiskowego ISO 14001, który jest równoznaczny z wymaganiami PN-EN ISO 14001:2005. Powyższym systemem objęte są dwa zakłady, w których spalane są wyroby gazowe. Uzyskany certyfikat obowiązuje do 15 lutego 2015r. Powyższy certyfikat potwierdza, iż system zarządzania środowiskowego w Spółce spełnia wymagania ISO 14001:2004, będącymi jednym ze standardów zarządzania środowiskowego, których celem jest zmniejszenie negatywnego oddziaływania na środowisko poprzez usprawnienie zarządzania w danym podmiocie.

Istotą zagadnienia w kontekście przedstawionego przez Spółkę zaistniałego stanu faktycznego, jest ustalenie zakresu zwolnienia od podatku akcyzowego przewidzianego w art. 31 b ust. 1 pkt 5 ustawy. Zgodnie z ww. przepisem, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w których wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższania efektywności energetycznej.

Zatem podmiot ubiegający się o prawo do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, powinien spełniać kumulatywnie obie przesłanki wynikające z ww. przepisu, to jest:

1.  winien to być podmiot, który jest zakładem energochłonnym w rozumieniu definicji ustawowej zawartej w art. 31b ust. 10 ustawy oraz
2.  w tym zakładzie energochłonnym powinien być wprowadzony w życie co najmniej jeden z następujących systemów:
    1.  system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub
    2.  do podwyższenia efektywności energetycznej.

Ustawodawca nie sprecyzował, jakie systemy obowiązujące w polskim systemie prawnym spełniają wymagania systemów, o których mowa w art. 31b ust.1 pkt 5 ustawy, to jest jakie systemy prowadzą do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższania efektywności energetycznej.

Zgodnie ze stosowaną w pierwszej kolejności wykładnią językową, treść normy prawnej należy ustalić na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć. Jeżeli w wyniku zastosowania tej wykładni „odkodowana” zostanie norma prawna, nie jest konieczne sięganie do pozostałych reguł interpretacji (clara non sunt interpretanda).

W przedmiotowej sprawie, zastosowanie wykładni językowej do powołanych przepisów prawa nie daje jednoznacznej odpowiedzi na podstawowe pytanie: jaki jest zakres omawianego zwolnienia od podatku. Niewątpliwie jest to zwolnienie, z którego może skorzystać podmiot będący zakładem energochłonnym w rozumieniu ustawy, który przeznacza wyroby gazowe do celów opałowych, przy czym w tym zakładzie energochłonnym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Przez system należy rozumieć uporządkowany układ elementów, pomiędzy którymi zachodzą określone relacje, tworzące pewną całość (Język polski. Współczesny słownik języka polskiego, pod red. Bogusław Dunaj, Warszawa 2007, t. 2, s. 1757). Nie każdy tego typu układ elementów może być systemem w rozumieniu analizowanego przepisu. Musi on, co wynika wprost z brzmienia przepisu, prowadzić do osiągania jasno sprecyzowanych celów. Jak wskazano wcześniej, przy interpretowaniu danego przepisu prawa, należy mieć na względzie to, co ustawodawca chciał przez dane stwierdzenia osiągnąć. Pomocne w tym względzie jest odwołanie się do regulacji funkcjonujących w Unii Europejskiej, które zostały implementowane do krajowego porządku prawnego, w tym m. in. w postaci omawianego przepisu.

Na szczeblu unijnym reguły opodatkowania wyrobów gazowych określa dyrektywa Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 ze zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Regulacja ta określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wszystkich wyrobów energetycznych. Pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania.

Zgodnie z art. 2 dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią „wyroby energetyczne” podlegające tej regulacji. Poszczególne państwa Unii Europejskiej (zgodnie z zasadą lojalności), zobligowane zostały do opodatkowania określonych zastosowań ww. wyrobów.

Przy czym istotne jest to, że zasadą nadrzędną jest opodatkowanie tych produktów, przy wyraźnie ograniczonej możliwości stosowania zwolnień. W związku z powyższym wszystkie przepisy dotyczące zwolnień od podatku, muszą być interpretowane ściśle.

Stosownie do treści art. 17 ww. dyrektywy, możliwe jest stosowanie zwolnienia od podatku, „w przypadku gdy wprowadzone zostały w życie systemy zezwoleń handlowych lub równoważne uzgodnienia, o ile prowadzą one do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej”. Analiza powyższego zapisu prowadzi wprost do wniosku, iż podmioty zamierzające korzystać z powyższego zwolnienia, muszą uzyskać odpowiednie zezwolenie lub też dokonać określonych uzgodnień. Każda z tych sytuacji zakłada istnienie zewnętrznego podmiotu posiadającego uprawnienia kontrolne.

Podobnie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-185/00, gdzie wskazał wyraźnie, że zwolnienie od podatku akcyzowego powinno być uzależnione od wykonywania przez państwo kontroli nad zużywaniem wyrobów akcyzowych (zgodnie z przeznaczeniem), aby nie prowadziło to do pogorszenia warunków konkurencji.

Podsumowując powyższe stwierdzić należy, że zwolnienie określone w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, jest zwolnieniem udzielanym podmiotom ze względu na przeznaczenie nabytego gazu - tj. takim podmiotom, które wykorzystują wyrób akcyzowy w przypadku, gdy w ich przedsiębiorstwie będącym zakładem energochłonnym lub w zorganizowanej części przedsiębiorstwa będącej zakładem energochłonnym (zgodnie z art. 31b ust.10 ustawy), wprowadzone zostały w życie systemy zezwoleń handlowych lub równoważne uzgodnienia, prowadzące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Analiza ww. przepisu, uwzględniająca postanowienia dyrektywy Rady 2003/96/WE, prowadzi do wniosku, że zwolnienie to podlega kontroli państwowej, mającej na celu przede wszystkim wyeliminowanie ewentualnych nadużyć, aby nie doprowadziły one do naruszenia konkurencji. Tym samym, nie każdy system, rozumiany jako uporządkowany układ elementów, pomiędzy którymi zachodzą określone relacje, tworzące pewną całość, jest systemem uprawniającym dany podmiot do stosowania zwolnienia od podatku.

Za taki system uważa się np. tzw. EU ETS (European Union Emissions Trading Scheme lub European Union Emissions Trading System – Europejski System Handlu Emisjami), o którym mowa w dyrektywie 2003/87/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 października 2003 r., ustanawiającej system handlu przydziałami emisji gazów cieplarnianych we Wspólnocie oraz zmieniającej dyrektywę Rady 96/61/WE (Dz. U. UE L Nr 275, str. 32 ze zm.). Implementacja powyższych regulacji do krajowego porządku prawnego nastąpiła ustawą z dnia 28 kwietnia 2011 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. Nr 122, poz. 695).

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 wskazanej ustawy, system handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, zwany dalej „systemem”, obejmuje emisję gazów cieplarnianych z instalacji:

1.  w której jest prowadzona działalność powodująca ich emisję
2.  która spełnia wartości progowe odniesione do zdolności produkcyjnych, zwanej dalej „instalacją objętą systemem”.

W myśl art. 2 ust. 1 powyższej ustawy, jej przepisy stosuje się między innymi do prowadzącego instalację, który posiada instalację objętą systemem.

Rada Ministrów, na podstawie art. 18 ust. 2 ustawy o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji, wydała rozporządzenie z dnia 1 lipca 2008 r. w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008-2012 dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji (Dz. U., Nr 202, poz. 1248, z późn. zm.). W załączniku do tego rozporządzenia - który stanowi Krajowy Plan Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008-2012 dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji - w tabeli 3 „Roczna liczba uprawnień do emisji dwutlenku węgla dla instalacji”, wyszczególniono podmioty objęte uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych.

Ponadto Ministerstwo Gospodarki powołało na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności (Dz. U. z 2010 r. Nr 138, poz. 935 ze zm.) państwową osobę prawną - Polskie Centrum Akredytacji (PCA) - upoważnioną do akredytacji jednostek oceniających zgodność oraz sprawującą nadzór nad akredytowanymi jednostkami, włączając w to nadzór nad audytami przeprowadzanymi przez te jednostki. Zakres działalności akredytacyjnej obejmuje m.in. certyfikację systemów zarządzania środowiskowego wg normy PN-EN ISO 14001.

Podsumowując, Wnioskodawca ubiegający się o prawo do zwolnienia od akcyzy na podstawie art. z art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy obowiązany jest do spełnienia kumulatywnie obu przesłanek wynikających z ww. przepisu, to jest:

1.  winien to być podmiot, który jest zakładem energochłonnym w rozumieniu definicji ustawowej zawartej w art. 31b ust. 10 ustawy oraz
2.  w tym zakładzie energochłonnym powinien być wprowadzony w życie co najmniej jeden z następujących systemów:
    1.  system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub
    2.  do podwyższenia efektywności energetycznej.

Jak wskazano we wniosku, Spółka nie jest zakładem energochłonnym w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy, tym samym pierwszy warunek opisany w art. 31 b ust. 1 pkt 5 ustawy nie został spełniony. Fakt wprowadzenia w Spółce systemu ISO 14001 zatwierdzonego przez jednostkę certyfikującą, stanowiącego jeden z systemów prowadzących do osiągania celu dotyczącego ochrony środowiska, nie jest wystarczającym warunkiem do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy przedstawiony we wniosku należy stwierdzić, że Wnioskodawca, nie będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, ponieważ nie spełnia warunków przewidzianych dla zastosowania ww. zwolnienia.

W związku z faktem, iż Spółka nie spełnia kumulatywnie obu warunków przewidzianych dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, zobligowana jest do nabywania wyrobów gazowych na zasadach ogólnych, tj. z akcyzą zapłaconą w cenie wyrobu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Inne kwestie przedstawione w opisanym zaistniałym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla rozstrzygnięć Dyrektora Izby Skarbowej, jako organu upoważnionego do wydawania interpretacji indywidualnych w imieniu Ministra Finansów. Wskazać należy, iż przywołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne dotyczą zwolnienia z opodatkowania akcyzą wyrobów węglowych.

Należy podkreślić, iż w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji, Organ dokonał oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, natomiast nie dokonuje jakichkolwiek własnych ustaleń faktycznych związanych z postępowaniem podatkowym, o którym mowa w Dziale IV Ordynacji podatkowej. Bowiem wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza granice rozpoznawania danej sprawy i jest rozpatrywany zgodnie z Rozdziałem 1a Działu II Ordynacji podatkowej, który nie przewiduje w tym trybie prowadzenia postępowania podatkowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.