Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.288.2019.1.APA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-30
Teza: ustalenie czy późniejsze miarkowanie kar przez sąd skutkuje korektą przychodu w bieżącym okresie rozliczeniowym
Słowa kluczowe: kara; kara-kara umowna; kompensata; korekta; korekta-korekta przychodu; moment; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 lipca 2019 r. (data wpływu 3 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy późniejsze miarkowanie kar przez sąd skutkuje korektą przychodu w bieżącym okresie rozliczeniowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy późniejsze miarkowanie kar przez sąd skutkuje korektą przychodu w bieżącym okresie rozliczeniowym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W wyniku dokonanego przez Wnioskodawcę wyboru oferty w wyniku rozstrzygnięcia postępowania o udzielenie zamówienia publicznego Wnioskodawca zawarł w dniu 22 września 2017 r. z Wykonawcą umowę o dostarczenie do Jej siedziby wraz ze specjalistycznym wyposażeniem obsługowym i pakietem eksploatacyjno-naprawczym 14 sztuk nowych, niskopodłogowych tramwajów trójczłonowych, dwukierunkowych o długości 24,2 m., w tym jeden tramwaj przystosowany do potrzeb nauki jazdy.

Zgodnie z § 13 ww. umowy: Kary umowne i zabezpieczenie należytego wykonania umowy:

1\. Strony ponoszą odpowiedzialność z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania przedmiotu umowy na warunkach w niej określonych.

1.1) Zamawiający zapłaci Wykonawcy kary umowne za:

1.  zwłokę w odbiorze przedmiotu dostawy, w wysokości 0,05% łącznej ceny brutto, która została określona w § 5 ust. 2 umowy – za każdy dzień zwłoki z przyczyn leżących po stronie Zamawiającego,
2.  odstąpienie od umowy z przyczyn leżących po stronie Zamawiającego w wysokości 10% łącznej ceny brutto określonej w § 5 ust. 2.

1.2) Wykonawca zapłaci Zamawiającemu kary umowne za:

1.  zwłokę w dostarczeniu pierwszego tramwaju w terminie określonym w § 6 ust. 1 w wysokości 0,07% łącznej ceny brutto, która została określona w § 5 ust. 2 umowy – za każdy dzień zwłoki,
2.  zwłokę w dostarczeniu następnych poszczególnych (tramwajów zgodnie ze szczegółowym harmonogramem określonym w § 6 ust. 4 w wysokości 0,07% łącznej ceny brutto określonej w § 5 ust. 2 umowy – za każdy dzień zwłoki w dostarczeniu danego tramwaju,
3.  zwłokę w dostarczeniu specjalistycznego wyposażenia obsługowego lub pakietu eksploatacyjno-naprawczego, bądź jakiegokolwiek z elementów wchodzących w ich skład w terminie określonym w § 6 ust. 2 w wysokości 0,7% wartości brutto opóźnionej części dostawy określonej w § 5 ust. 1 pkt 1.3) lub pkt 1.4), bądź wartości elementu (w stosunku do którego nastąpiła zwłoka w dostawie) wskazanej w załączniku w pkt 3.1 załącznika nr 1 do umowy,
4.  za zwłokę w usuwaniu wad i usterek w okresie gwarancji w wysokości 0,05% ceny brutto danego tramwaju określonej w § 5 ust. 1 pkt 1.1) lub 1.2) za każdy dzień zwłoki,
5.  odstąpienie od umowy z przyczyn zależnych od Wykonawcy w wysokości 15% łącznej ceny brutto, o której mowa w § 5 ust. 2.

2\. Suma należnych kar umownych, o których mowa w ust. 1 pkt 1.1) lit. a albo w ust. 1 pkt 1.2) lit. a-c nie może przekroczyć 17,5% łącznej ceny brutto określonej w § 3 ust. 2 umowy.

Z uwagi na występującą do tej pory i prognozowaną zwłokę w dostarczeniu przedmiotu umowy (tramwajów), Wnioskodawca planuje obciążyć Wykonawcę karami umownymi przewidzianymi w umowie poprzez potrącenie kwot kar umownych w całości lub w części z zobowiązaniami wobec Wykonawcy z tytułu ww. umowy.

Wnioskodawca planuje rozliczać kary umowne notą obciążeniową w pełnej należnej wysokości za dni zwłoki w dostawie tramwajów (natomiast potrącenie dokonywane będzie w wysokości 1/14 limitu kar przewidzianych w umowie, tj. proporcjonalnie do liczby zamówionych tramwajów). Prawdopodobnym scenariuszem jest następczy spór sądowy co do wysokości kar, które uległy potrąceniu (ich miarkowanie przez sąd).

W przypadku miarkowania kar przez sąd powszechny Wykonawcy przysługiwać będą ustawowe odsetki z tytułu potrącenia kar, w wysokości wyższej niż orzeknie sąd cywilny.

Wnioskodawca obecnie wpłaca zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych w formie uproszczonej na podstawie art. 25 ust. 6 u.p.d.o.p.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy późniejsze miarkowanie kar przez sąd skutkuje korektą przychodu w bieżącym okresie rozliczeniowym? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku miarkowania (zmniejszenia) kar umownych przez sąd powszechny przychód należy korygować (in minus) na bieżąco, tj. w miesiącu, w którym wystawiono dokument korygujący przychód.

Zgodnie z art. 12 ust. 3j u.p.d.o.p., (ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych; t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Natomiast jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody (art. 12 ust. 3k u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 11 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz.U. z 2015 r. poz. 1595), tj. przepisem wprowadzającym ww. ust. 3j i 3k art. 12 ustawy o CIT, przepisy ustaw zmienianych w art. 2-4, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą stosuje się do korekty przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, uzyskanych lub poniesionych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy.

Jak podniesiono w uzasadnieniu ustawy zmieniającej (Druk nr 3432, www.sejm.gov.pl) proponuje się zatem wprowadzenie w: ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT), ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) oraz ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (u.z.p.d.) rozwiązania polegającego na tym, że fakty mające wpływ na korektę podstawy opodatkowania, które nastąpiły w późniejszym okresie rozliczeniowym, nie powinny być rozpoznawane, ze skutkiem „wstecz” (ex tunc), lecz powinny być rozliczane w bieżącym okresie rozliczeniowym. W przypadku wystąpienia okoliczności skutkującej zmianą wartości sprzedaży, a tym samym uprawniającej do zmniejszenia lub zwiększenia przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, korekta po stronie przychodów, jak i kosztów podatkowych, powinna odbywać się w bieżącym okresie rozliczeniowym, tj. w dacie jej wystawienia i odpowiednio otrzymania. (\`(...)\`) Przedmiotowe rozwiązania będą miały zastosowanie do zdarzeń mających wpływ na korektę podstawy opodatkowania, które nastąpiły po dokonaniu sprzedaży, a więc po wystawieniu faktury pierwotnej (lub innego dokumentu) z wyłączeniem przypadków, gdy korekta przychodu lub kosztu uzyskania przychodu spowodowana jest błędem lub pomyłką. Zatem w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, a faktura korygująca (dokument korygujący) została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych okoliczności, takich jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu, zwrotu towaru czy gwarancja lub rękojmia, fakturą korygującą (dokument korygujący) należy rozliczyć w bieżącym okresie rozliczeniowym (tj. w dacie wystawienia dokumentu korygującego i odpowiednio – jego otrzymania).

Nowelizacja u.p.d.o.p. wprowadziła zatem zasadę, że przychód należy korygować na bieżąco, tj. w miesiącu, w którym wystawiono dokument korygujący przychód. Intencją Ustawodawcy, co wynika z uzasadnienia do projektu ustawy, było przesądzenie, iż korekty przychodów, o ile nie dotyczą one omyłek, powinny być rozpoznawane na bieżąco, tak aby nie narażać podatnika na konieczność zapłaty odsetek.

W przypadku zatem, gdy dojdzie do miarkowania (zmniejszenia) przez sąd powszechny (czy też w ramach porozumienia lub ugody) kwoty należnych Wnioskodawcy kar umownych od Wykonawcy, Wnioskodawca winien dokonać korekty przychodu w okresie rozliczeniowym, w którym takie orzeczenie stanie się prawomocne (tj. „na bieżąco” bez konieczności korekty zeznań CIT-8 za poprzednie lata) a w sytuacji gdyby Wnioskodawca nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody były niższe od kwoty zmniejszenia, obowiązany będzie zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Tak w interpretacjach: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10 października 2016 r., Znak: 2461-IBPB-1-1.4510.288.2016.1.BK czy Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 maja 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.65.2019.1.ŚS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej – interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Organ podziela stanowisko Wnioskodawcy w świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest rozstrzygnięcie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2. W pozostałym zakresie wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.