Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-472/16-1/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-27
Teza: - określenie podstawy opodatkowania dla aportu znaku towarowego do spółki komandytowej, - dokumentowanie tej transakcji, - prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej aport znaku towarowego przez nowoutworzoną spółkę komandytową
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 16 lipca 2016 r. (data wpływu 18 lipca 2016 r.), uzupełnionym pismem z 6 października 2016 r. (data wpływu 11 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia podstawy opodatkowania dla aportu znaku towarowego do spółki komandytowej,
*   dokumentowania tej transakcji,
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej aport znaku towarowego przez nowoutworzoną spółkę komandytową

–**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2016 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia podstawy opodatkowania dla aportu znaku towarowego do spółki komandytowej,
*   dokumentowania tej transakcji,
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej aport znaku towarowego przez nowoutworzoną spółkę komandytową.

Wniosek uzupełniono pismem z 6 października 2016 r., będącym odpowiedzią na wezwanie z 29 września 2016 r. znak: IBPP3/4512-472/16-1/ASz.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (uzupełnione pismem z 6 października 2016 r.):

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o majątek znajdujący się w ustawowym małżeńskim ustroju majątkowym (wspólny majątek małżeński).

Aktualnie z uwagi na swój wiek, Wnioskodawca wraz z małżonką (będąca wspówłaścicielem majątku małżeńskiego), planują dokonanie restrukturyzacji prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, celem utworzenia struktury, która zapewni bezpieczeństwo majątku prywatnego, jak również zapewni płynność sukcesji i umożliwi zapewnienie następstwa cywilnoprawnego, przy jednoczesnym stopniowym wprowadzaniu swoich zstępnych do prowadzonego przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca oraz jego małżonka są właścicielami zarejestrowanego znaku towarowego. Jako, iż znak ten i jego wartość została wypracowana w oparciu o majątek wspólny małżeński, w trakcie trwania związku małżeńskiego, a nie posiadają oni umowy majątkowej (ustawowy ustrój małżeński), należy uznać, że znak towarowy należy do wspólnego majątku małżeńskiego.

W ramach opisanej wyżej restrukturyzacji majątku, Wnioskodawca wraz z małżonką rozważają dokonanie przeniesienia wyżej opisanego znaku towarowego, znajdującego się w majątku małżeńskim w formie aportu na rzecz mającej, powstać - spółki komandytowej, w której oboje będą wspólnikami. W wyniku powyższego, znak towarowy będzie stanowił nabytą w drodze aportu własność spółki komandytowej, zdatną do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, który będzie wykorzystywany przez spółkę komandytową na potrzeby związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Stanowiący przedmiot aportu znak towarowy będzie przez nowo powstałą spółkę wykorzystywany do działalności opodatkowanej. Spółka ta będzie czynnym podatnikiem VAT.

Zgodnie z wpisem do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej, jednoosobowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy została rozpoczęta 3 września 1990 r.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT od 7 czerwca 1993 r. Prowadzi działalność gospodarczą (czynności wyłącznie opodatkowane) w zakresie przede wszystkim handlu materiałami budowlanymi.

Znak towarowy został wytworzony przez Wnioskodawcę (profesjonalnie opracowany graficznie na jego rzecz i zlecenie, cała wartość znaku została wytworzona i wypracowana przez Wnioskodawcę) w pierwszej połowie lat 90. Nie był on przedmiotem obrotu.

Wedle pamięci Wnioskodawcy oraz jego małżonki, znak został wytworzony jeszcze przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług (ok. roku 1992). Aktualnie nie jest możliwe ustalenie dokładnej daty jego wytworzenia z uwagi na brak obowiązku przechowywania dokumentów przez tak długi okres. Wnioskodawca został zarejestrowany jako podatnik VAT w czerwcu 1993 r. Prawdopodobnie więc Wnioskodawca nie mógł być zarejestrowanym podatkiem VAT w momencie wytworzenia znaku. W związku z tym, jak również biorąc pod uwagę ograniczenia dowodowe (wynikające z ograniczenia możliwości przeprowadzania dowodów z dokumentów dotyczących okresów już przedawnionych), zdaniem Wnioskodawcy należy jednak przede wszystkim przyjąć opcję dla niego względniejszą.

Wedle pamięci Wnioskodawcy oraz jego małżonki, znak został wytworzony około 1992 r., a w każdym razie w pierwszej połowie lat 90. Został zarejestrowany w urzędzie w roku 1996.

Znak został wytworzony celem identyfikacji, promocji, budowy i wzmocnienia marki przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, jak również zastrzeżenia i uzyskania ochrony prawnej jego logotypu przed nieuczciwą konkurencją. Na znak towarowy składa się znak słowno-graficzny. Zawiera on słowne oznaczenie nazwy przedsiębiorstwa oraz dwie złote kielnie. Są one związane z otrzymaną przez Wnioskodawcę nagrodą Z. w Turnieju B. jeszcze w 1972 r. Znak dotyczy działalności, gospodarczej Wnioskodawcy, obejmującej przede wszytki handel materiałami budowlanymi.

Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest handel materiałami budowlanymi.

Znak został wytworzony w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Znak towarowy został wytworzony w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy w pierwszej połowie lat 90. Nakłady na wytworzenie znaku były ponoszone przez Wnioskodawcę ze wspólnego majątku małżeńskiego, w ramach jego przedsiębiorstwa. Z uwagi na upływ ponad 20 lat od czasu jego wytworzenia i braku obowiązku przechowywania dokumentacji przez tak długi okres czasu, nie jest możliwe ustalenie jakie dokładnie wydatki były ponoszone w związku z jego wytworzeniem. Wydatki ponoszone były ze wspólnego majątku małżeńskiego w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Została uiszczona opłata za rejestrację znaku towarowego we właściwym urzędzie, wpierw w 1996, a następnie w roku 2006 za przedłużenie ochrony.

Znak towarowy, jak już wskazano, został wytworzony w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy w pierwszej połowie lat 90. Z uwagi na upływ ponad 20 lat od czasu jego utworzenia i braku obowiązku przechowywania dokumentacji przez tak długi okres czasu, nie jest możliwe ustalenie jakie dokładnie wydatki były ponoszone w związku z jego wytworzeniem oraz czy przysługiwało przy wytworzeniu prawo do odliczenia podatku VAT. Aktualnie nie jest możliwe jednoznaczne ustalenie tej okoliczności, podobnie jak dokładnej daty wytworzenia. Wedle pamięci Wnioskodawcy oraz jego małżonki, znak został wytworzony jeszcze przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług, więc w takim przypadku prawo do odliczenia podatku nie mogło przysługiwać. Taki też stan rzeczy należy przyjąć na potrzeby niniejszego postępowania. Gdyby jednak znak został wytworzony już po wejściu w życie ustawy o VAT, prawo takie prawdopodobnie by przysługiwało. W związku z tym, również biorąc pod uwagę zarówno ograniczenia dowodowe (wynikające z ograniczenia możliwości przeprowadzania dowodów z dokumentów dotyczących okresów już przedawnionych), oraz niedające się usnąć wątpliwości, zdaniem Wnioskodawcy należy jednak przede wszystkim przyjąć opcję dla niego względniejszą. Niezależnie zresztą od przyjętego wariantu, w ocenie Wnioskodawcy, przedstawione stanowisko prawne i skutki czynności, jak opisane we wniosku, winny zostać ocenione jako prawidłowe.

Znak prawdopodobnie został wytworzony jeszcze przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi na upływ ponad 20 lat od czasu jego wytworzenia i braku obowiązku przechowywania dokumentacji przez tak długi okres czasu, nie jest możliwe jednoznaczne ustalenie tej okoliczności, najprawdopodobniej jednak z uwagi na przybliżoną datę wytworzenia znaku, udokumentowanie fakturami nie miało miejsca. Gdyby jednak znak został wytworzony już po wejściu w życie ustawy o VAT, wydatki te prawdopodobnie byłby dokumentowane fakturami wystawionymi na Wnioskodawcę. W związku z tym, jak również biorąc pod uwagę ograniczenia dowodowe (wynikające z ograniczenia możliwości przeprowadzania dowodów dokumentów dotyczących okresów już przedawnionych), zdaniem Wnioskodawcy należy jednak przede wszystkim przyjąć opcję dla niego względniejszą.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatkiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie opodatkowaną. Znak był wykorzystywany w celu identyfikacji, promocji, budowy i wzmocnienia marki oraz wizerunku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, jak również zastrzeżenia i ochrony jego logotypu. Był np. wykorzystywany i powielany w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, na materiałach reklamowych, ulotkach, billboardach, papierze firmowym, w sklepie prowadzonym przez Wnioskodawcę. Jego działalność obejmowała czynności opodatkowane. Znak był wykorzystywany do czynności opodatkowanych VAT.

Wnioskodawca wraz z żoną wstępnie planują działania związane z restrukturyzacją na przełom roku 2016 i 2017, prawdopodobnie jeszcze w roku bieżącym.

Wedle planów, znak po przeniesieniu własności, będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych, w dominującej części odpowiadających dotychczasowemu wykorzystaniu znaku, opisanym powyżej.

Będzie to nowoutworzona spółka, na dzień wniesienia niniejszej odpowiedzi jeszcze nie utworzona.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Co powinno stanowić podstawę opodatkowania przedmiotowej transakcji na potrzeby podatku od towarów i usług oraz jak winna ona zostać ustalona?
2.  Czy Wnioskodawca powinien wystawić fakturę celem udokumentowania przedmiotowej transakcji?
3.  Czy nowo utworzonej spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, czynność aportu znaku towarowego (wartości niematerialnej) należy zakwalifikować jako odpłatne świadczenie usług.

Ad. 1

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

W definicji świadczenia usług sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług mieści się wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci praw ochronnych do znaku towarowego, bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych. Nie ulega wątpliwości, że wniesienie aportu nie jest świadczeniem pod tytułem darmym. Wynagrodzenie otrzymywane w zamian za wniesienie aportu jest specyficzną formą odpłatności (wynagrodzenia), w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wnoszący aport uzyskuje pewną korzyść, otrzymuje bowiem określone prawa związane z uczestnictwem w spółce obejmującej aport. W szczególności jest to prawo do udziału w zysku (którego wysokość jest nieznana; co więcej w istocie nie wiadomo, czy dana spółka osiągnie zysk).

Reasumując, zapłata na rzecz wnoszącego aport nie następuje w formie pieniężnej, lecz poprzez przyznanie danej osobie praw, w szczególności praw do udziału w zysku spółki. Dla określenia podstawy opodatkowania należy zastosować art. 29a ustawy. Zgodnie zaś z nim, podstawą opodatkowania wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu aportu od nabywcy. Konkretny sposób ustalenia podstawy opodatkowania budzi jednak w takim przypadku duże wątpliwości. Za aport znaku towarowego do spółki osobowej nie otrzymuje się bowiem udziałów, czy akcji (jak w spółka kapitałowych oraz SKA) o określonej wartości, lecz jedynie zestaw pewnych praw, które być może (co wcale nie jest pewne) w przyszłości zaowocują otrzymaniem zysku. W ten sposób nie jest możliwe konkretne i jednoznaczne ustalenie wartości „wszystkiego”, co osoba wnosząca aport otrzymała w zamian. Mając powyższe zagadnienie na względzie, w ocenie Wnioskodawcy należy odwołać się do pojęcia udziału kapitałowego, który istnieje w spółkach osobowych. Organy podatkowe w dotychczasowej praktyce orzeczniczej przyjęły następujące poglądy: DIS w Poznaniu w interpretacjach z 29 września 2015 r. (ILPP2/4512-1-500/15-3/AK) i 23 marca 2015 r. (ILPP1/4512-1-27/15-2/JSK), wskazał, że podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług w przypadku dostawy towarów polegającej na wniesieniu przez spółkę nieruchomości wraz ze znajdującym się na niej budynkiem w drodze wkładu niepieniężnego do nowej spółki będzie ustalona przez wspólników w umowie nowej spółki wartość udziału kapitałowego przysługującego spółce pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług. Należy stwierdzić, że przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji ustalenie ceny oraz tego, czy kwota należna w zamian za dostawę towarów uwzględnia podatek od towarów i usług i stanowi kwotę brutto, czy też nie uwzględnia podatku od towarów i usług i stanowi kwotę netto. Podobnie DIS w Łodzi w interpretacji z 23 października 2015 r. (IPTPP2/4512-429/15-4/AJB) uznał, że w okolicznościach niniejszej sprawy zapłatę za wniesienie aportu w postaci praw ze zgłoszenia znaków towarowych do rejestracji przez OHIM stanowić będzie określona w umowie wartość udziału kapitałowego. Wobec powyższego podstawą opodatkowania w przypadku wniesienia przez spółkę praw ze zgłoszenia znaków towarowych do rejestracji przez OHIM w drodze wkładu niepieniężnego do nowej spółki będzie określona w umowie wartość udziału kapitałowego, pomniejszona o kwotę podatku VAT. Podsumowując powyższe poglądy organów podatkowych oraz je podzielając, należy uznać, że podstawą opodatkowania będzie w niniejszym przypadku określona w umowie wartość udziału kapitałowego, niezależnie od wartości samego przedmiotu aportu (ta bowiem, w ocenie Wnioskodawcy, nie musi pokrywać się z wartością udziału kapitałowego, która może być inna), pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług.

Ad.2

W odniesieniu do pytania drugiego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że powinien wystawić na rzecz spółki komandytowej, po jej utworzeniu, fakturę dokumentująca świadczenie usług – aportu znaku towarowego. W przedstawionym stanie faktycznym czynność wniesienia aportem znaku towarowego podlegać będzie opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych z racji braku regulacji szczególnej; pogląd taki znajduje potwierdzenie w literaturze przedmiotu: –„Wniesienie aportu, stanowiące dostawę towarów lub świadczenie usług, powinno być udokumentowane przez wnoszącego aport fakturą VAT wystawioną na spółkę, do której wnoszony jest aport, o ile podmiot dokonujący wniesienia aportu jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy. Obowiązek wystawienia takiej faktury wynika z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług”. U. Zubrzycki, Leksykon VAT 2013 tom 1, Wrocław 2013, s. 1538). W związku z tym, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, a jego małżonka, będąca współwłaścicielem znaku towarowego działalności nie prowadzi, powinien on samodzielnie wystawić fakturę dokumentującą całość transakcji.

Ad. 3

Odnośnie natomiast ostatniego pytania do przedstawionego zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy, powstałej w przyszłości spółce komandytowej, w której będzie on wspólnikiem, przysługiwać będzie prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT. Jak już wspomniano, zastosowanie będą miały tutaj ogólne regulacje. Ponadto należy zauważyć, iż aby została zachowana podstawowa zasada neutralności podatku od towarów i usług konieczna jest możliwość odliczenia podatku naliczonego. Możliwość taka została wielokrotnie potwierdzona w różnych interpretacjach indywidualnych. Wnioskodawca uznaje za zasadne przytoczyć fragment interpretacji nr IBPP3/443-29/10/IK z 20 stycznia 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zgodnie z którą „W myśl unormowań zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Analizując kwestię dotyczącą prawa do odliczenia przez Spółkę komandytową lub jawną podatku naliczonego zawartego w fakturze VAT dokumentującej i otrzymanie wkładu niepieniężnego w stosunku do przedmiotu aportu należy odnieść się do zasady, zgodnie z którą prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza wnieść nieruchomość w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej bądź spółki jawnej, a Spółka komandytowa bądź spółka jawna zamierza wykorzystywać przedmiot wkładu do wykonywania czynności opodatkowanych. Biorąc pod uwagę opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż spółce komandytowej bądź jawnej przysługiwać będzie prawo do odliczenia na zasadach ogólnych podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Wnioskodawcę dokumentującej transakcję wniesienia do spółki komandytowej bądź spółki jawnej przedmiotu aportu, gdyż nabyta przez spółkę komandytową bądź spółkę jawną nieruchomość w formie wkładu niepieniężnego wniesionego przez Wnioskodawcę służyć będzie wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT”.

Na podobnym stanowisku stanął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej nr IBPP3/443-1582/13/AZ.

Powyższe rozumowanie i opinie organów Wnioskodawca przyjmuje jako własne i wskazuje, że winno ono znaleźć zastosowanie również na gruncie niniejszej sprawy. Nie powinno ulegać bowiem wątpliwości, że przedmiot aportu w opisanym zdarzeniu przyszłym wykorzystywany będzie w prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Reasumując, należy uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym transakcja powinna zostać udokumentowana fakturą, a nowoutworzonej spółce komandytowej przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego. Podstawą opodatkowania zaś stanowić będzie wartość udziału kapitałowego w wysokości określonej w umowie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wniesienie aportem praw do wartości niematerialnych i prawnych, które w świetle ustawy stanowi świadczenie usług, do spółki prawa handlowego lub cywilnego w rozumieniu powołanego art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji, gdy przedmiotem aportu jest świadczenie usług w rozumieniu wskazanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych na rzecz otrzymującego aport, mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić należy, że z odpłatnością za dane świadczenie mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy  nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony. W przypadku aportu wynagrodzeniem z tytułu wniesionego wkładu jest najczęściej wartość otrzymanych w zamian udziałów, akcji lub ogółu praw i obowiązków, w związku z którymi wnoszący aport uzyskuje pewna wymierną korzyść.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonką rozważają dokonanie przeniesienia wyżej opisanego znaku towarowego, znajdującego się w majątku małżeńskim w formie aportu na rzecz mającej, powstać spółki komandytowej, w której oboje będą wspólnikami. Stanowiący przedmiot aportu znak towarowy będzie przez nowo powstałą spółkę wykorzystywany do działalności opodatkowanej. Spółka ta będzie czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatkiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie opodatkowaną. Znak towarowy został wytworzony przez Wnioskodawcę (profesjonalnie opracowany graficznie na jego rzecz i zlecenie, cała wartość znaku została wytworzona i wypracowana przez Wnioskodawcę) w pierwszej połowie lat 90. Znak był wykorzystywany do czynności opodatkowanych VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia znaku towarowego w drodze aportu do spółki komandytowej.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 cyt. ustawy.

Stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z kolei, w art. 29a ust. 7 ww. ustawy zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Należy w tym miejscu wskazać, że istota spółki komandytowej uregulowana jest w Tytule II Dziale III ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm.).

Na mocy art. 50 § 1 Kodeksu spółek handlowych udział kapitałowy odpowiada wartości wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki.

Zgodnie z art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Jak stanowi art. 105 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych umowa spółki komandytowej powinna zawierać oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika oraz ich wartość.

W świetle art. 107 § 1 Kodeksu spółek handlowych, jeżeli wkładem komandytariusza do spółki jest w całości lub w części świadczenie niepieniężne, umowa spółki określa przedmiot tego świadczenia (aport), jego wartość, jak również osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie niepieniężne.

W myśl art. 108 § 1 Kodeksu spółek handlowych, jeżeli umowa nie stanowi inaczej, wkład komandytariusza może być wniesiony w wartości niższej niż suma komandytowa.

Zgodnie z art. 112 § 1 Kodeksu spółek handlowych, komandytariusz jest wolny od odpowiedzialności w granicach wartości wkładu wniesionego do spółki.

Z istoty aportu (wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki) wynika ekonomiczna wymiana świadczeń pomiędzy wnoszącym wkład niepieniężny i wydającą w jego zamian udziały (zapewniające udział w zyskach) spółką. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku (materialnymi i niematerialnymi), w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały lub akcje), które posiadają określoną wartość. W przypadku wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki, nie powstanie kwota należna (cena) w zamian za przedmiot wkładu. Ekwiwalentem dla wnoszącego będzie w tym przypadku wartość udziałów otrzymanych w zamian za ten wkład. W takich przypadkach, przy określeniu podstawy opodatkowania zastosowanie znajdzie zasada ogólna – podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą podatnik ma otrzymać z tytułu transakcji. Przy czym, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia aportem do spółki komandytowej składniku majątku Wnioskodawcy w postaci znaku towarowego  zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy  będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od spółki komandytowej z tytułu transakcji, pomniejszone o kwotę podatku VAT.

W świetle przedstawionych okoliczności i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia przez Wnioskodawcę znaku towarowego w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do nowotworzonej spółki komandytowej stanowić będzie określona w umowie wartość udziału kapitałowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług. W analizowanej sytuacji Wnioskodawca prawidłowo więc rozpoznał, że podstawą opodatkowania będzie określona w umowie wartość udziału kapitałowego, niezależnie od wartości samego przedmiotu aportu, pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług.

Zatem w ww. zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii udokumentowania czynności wniesienia aportem znaku towarowego do mającej powstać spółki komandytowej, należy wskazać, że zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a – 106q ustawy.

Jak stanowi art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Zgodnie z brzmieniem art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z ww. przepisów wynika zatem, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest zobowiązany do wystawienia faktury.

Jak wskazano wyżej, czynność wniesienia aportem praw własności intelektualnej do nowo utworzonej spółki komandytowej stanowi – po stronie Wnioskodawcy – czynność podlegającą opodatkowaniu jako odpłatne świadczenie usług. W opisanej sytuacji świadczenie usług dotyczyć będzie całości praw własności intelektualnej – wytworzonego w ramach działalności Wnioskodawcy znaku towarowego. Pomimo, że małżonka Wnioskodawcy, na gruncie prawa cywilnego jest współwłaścicielem przedmiotowych prawach na zasadach wspólności małżeńskiej, to zostały one wytworzone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej. W związku z tym, Wnioskodawca, który wykorzystywał prawa wartości intelektualnej (znak towarowy) w prowadzonej działalności gospodarczej, z tytułu wniesienia udziału w tych prawach jest podatnikiem podatku VAT w odniesieniu do całości aportu i w odniesieniu do całości jest obowiązany wystawić fakturę VAT.

W konsekwencji Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług jest obowiązany do wystawienia faktury dokumentującej transakcję wniesienia aportem znaku towarowego do mającej powstać spółki komandytowej. Zatem w tej kwestii stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Kolejną kwestią budzącą wątpliwości Wnioskodawcy jest prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej czynność wniesienia aportem znaku towarowego do mającej powstać spółki komandytowej.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powyższego przepisu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki występuje. Z opisu sprawy wynika, że według planów, znak po przeniesieniu własności, będzie wykorzystywany przez nowoutworzoną spółkę komandytową wyłącznie do czynności opodatkowanych, w dominującej części odpowiadających dotychczasowemu wykorzystaniu znaku.

Odnosząc zaprezentowany opis zdarzenia przyszłego do powołanych przepisów należy stwierdzić, że nowoutworzona spółka komandytowa będzie miała prawo od odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wniesienie przez Wnioskodawcę znaku towarowego w formie aportu, jednakże z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest w ww. zakresie prawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą ważność.

Ponadto Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.