Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.43.2019.1.NL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-04
Teza: ustalenie, czy kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży odpadu produkcyjnego (złomu) jest ustalona przez Spółkę odpowiednia część kosztu nabycia materiału do produkcji
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; odpady (śmieci); złom
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2019 r. (data wpływu 04 luty 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży odpadu produkcyjnego (złomu) jest ustalona przez Spółkę odpowiednia część kosztu nabycia materiału do produkcji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 lutego 2019 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży odpadu produkcyjnego (złomu) jest ustalona przez Spółkę odpowiednia część kosztu nabycia materiału do produkcji.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE” lub „Strefa”) na podstawie zezwolenia (dalej: „Zezwolenie”), wydanego w 2005 r. i wykonuje w zakładzie produkcyjnym działalność zwolnioną z opodatkowania oraz opodatkowaną (pozastefową). Prowadzona działalność gospodarcza na terenie SSE polega na produkcji urządzeń grzewczo-wentylacyjnych. Przychody uzyskiwane z tego typu działalności objęte są zwolnieniem strefowym z podatku dochodowego.

W ramach realizowanego procesu wytwórczego, na różnych etapach produkcji wyrobu gotowego (w postaci urządzeń grzewczo-wentylacyjnych), powstaje odpad produkcyjny w postaci złomu. Złom jest następnie odsprzedawany podmiotom trzecim, niepowiązanym ze Spółką kapitałowo czy też osobowo. Sprzedaż złomu dokumentowana jest za pomocą faktur VAT, wystawianych przez Wnioskodawcę.

Sprzedaż złomu nie została objęta Zezwoleniem, wobec czego przychody uzyskiwane ze sprzedaży złomu przypisane są do działalności pozastrefowej Spółki. Wnioskodawca traktuje osiągane przychody oraz odpowiadające im koszty uzyskania przychodu dotyczące sprzedaży odpadów jako związane z działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób prawnych, która nie korzysta ze zwolnienia z tytułu działalności strefowej.

Materiał wykorzystywany w trakcie procesu produkcyjnego stanowi głównie blacha metalowa najwyższej jakości. Zakup takiego materiału podyktowany jest koniecznością zachowania odpowiedniej funkcjonalności oraz jakości wytwarzanych produktów gotowych. Wskazany materiał (jego zakup) jest ewidencjonowany w systemie magazynowym zgodnie z ceną nabycia wskazaną na fakturach zakupowych blachy metalowej.

Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zobowiązany jest do prowadzenia rozbudowanego sytemu informatycznego pozwalającego na precyzyjnie rozdzielenie kosztów i przychodów w podziale na źródła przychodów, to jest strefowe i pozastrefowe. Wykorzystywany przez Spółkę system informatyczny (SAP - niem. Systeme, Anwendungen und Produkte in der Datenverarbeitung; ang. System Applications and Products in Data Processing) pozwala Spółce na dokładne obliczenie, jaka ilość materiału, nabytego w związku z realizacją procesu produkcyjnego, staje się następnie odpadem poprodukcyjnym, sprzedawana jest następnie podmiotom trzecim jako złom.

Wartość odpadu produkcyjnego stanowi zaledwie kilka procent (około 8%) w stosunku do kosztów zużycia materiałów do produkcji. Niska wartość odpadu, która powstaje w procesie produkcji wyrobów gotowych wynika z przeprowadzonego procesu optymalizacji produkcji oraz dostępności odpowiednich narzędzi informatycznych (SAP). Celem Wnioskodawcy jest ciągłe doskonalenie procesów produkcyjnych, które przekładają się wprost na ograniczenie kosztów zużycia materiałów i pozwalają efektywnie zarządzać gospodarką magazynową Spółki. Mimo tego technologia wykorzystywana podczas produkcji wyrobu gotowego nie pozwala na wykorzystanie materiału w 100% do wykonania produktu końcowego. Różnorodność produkcji i wielkość komponentów użytych w ramach procesu produkcyjnego warunkują wielkość powstałego odpadu w postaci złomu.

Spółka dokonuje bezpośredniego przypisania kosztów nabycia materiałów zużytych do produkcji (w precyzyjnie obliczonej z wykorzystaniem oprogramowania SAP części) do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży odpadów (złomu).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży odpadu produkcyjnego (złomu) jest ustalona przez Spółkę z wykorzystaniem oprogramowania SAP odpowiednia część kosztu nabycia materiału do produkcji?

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem podatkowym będzie cena nabycia materiału do produkcji w części, z której następnie powstaje odpad produkcyjny (złom).

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość kosztów uzyskania przychodu związanych ze sprzedażą złomu należy ustalić na zasadach ogólnych, określonych w art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2018 r., poz.1036, z późn. zm.), a dotyczących kosztów bezpośrednich, to jest w wysokości ceny nabycia materiału, z którego następnie powstaje odpad produkcyjny.

W opinii Wnioskodawcy, zastosowanie jakiejkolwiek innej metody dla ustalania wartości wyżej wskazanych wydatków jako kosztów podatkowych byłoby działaniem nieuzasadnionym ekonomicznie oraz nie znajdującym podstawy w obowiązujących przepisach prawa podatkowego. Spółka jest w stanie przypisać (z wykorzystaniem oprogramowania SAP) określoną część kosztu nabycia materiału do przychodu uzyskiwanego następnie ze sprzedaży złomu.

Kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Definicja kosztów uzyskania przychodów zawarta została w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższy zapis dotyczący kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (oprócz kosztów wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, to jest w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), to jest wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania.

Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszego stanu faktycznego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż część wydatków związanych z nabyciem materiałów do produkcji, które po zakończeniu procesu produkcyjnego stanowią odpad w postaci złomu, stanowić będą koszt uzyskania przychodów ze sprzedaży złomu.

Wskazane wydatki spełniają przesłanki przedstawione przez Wnioskodawcę, to jest:

*   zostały faktycznie poniesione przez Spółkę,
*   wydatki nie zostały Spółce w żaden sposób zwrócone, miały charakter definitywny,
*   wydatki zostały poniesione w ramach i na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (konieczne były do wytworzenia produktów końcowych),
*   poniesienie przedmiotowych wydatków miało na celu uzyskanie przychodów ze sprzedaży wyprodukowanych wyrobów gotowych,
*   wymienione wydatki nie zostały wymienione w katalogu wskazanym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca po zakończeniu procesu produkcyjnego dokonuje sprzedaży odpadów produkcyjnych, uzyskując z tego tytułu przychód z działalności opodatkowanej. Wobec tego część wydatków poniesionych na zakup materiałów produkcyjnych powiązana będzie bezpośrednio z przychodami z tytułu sprzedaży złomu, w części niewykorzystanej do produkcji wyrobów gotowych.

Koszt sprzedaży złomu - działalność pozastrefowa.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

W art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zdaniem Spółki, koszty związane z sprzedażą złomu, należy zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem mają bezpośredni związek z osiąganymi przychodami ze sprzedaży odpadów produkcyjnych. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, jednak w opinii Wnioskodawcy należy uznać, iż „koszty bezpośrednie to koszty, które są ściśle związane z uzyskiwanymi przychodami, jakie osiąga dany podmiot gospodarczy (podatnik) w związku z charakterem prowadzonej przez niego działalności. To ścisłe powiązanie oznacza, iż można ustalić, jakie konkretnie przychody zostały uzyskane w wyniku poniesienia konkretnych kosztów” (zob. W. Dmoch, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 7, Warszawa 2018). Nie ulega wątpliwości, iż w przedstawionym stanie faktycznym, istnieje bezpośredni związek między przychodem ze sprzedaży odpadów (złomu), a wydatkami na zakup materiałów produkcyjnych, z których ten odpad powstaje.

Mając na uwadze brzmienie art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wskazana regulacja definiuje podstawową zasadę bezpośredniej alokacji kosztów uzyskania przychodów do działalności strefowej i pozastrefowej, która dokonywana jest w każdym przypadku, gdy możliwe jest ustalenie kosztów przypadających bezpośrednio na poszczególne źródła przychodu.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, przychód ze sprzedaży złomu jest przychodem z tzw. działalności pozastrefowej. W związku z tym, że możliwe jest ustalenie ścisłego i bezpośredniego związku wydatków ponoszonych na „wytworzenie” odpadu poprodukcyjnego z przychodami osiąganymi z ich sprzedaży, tak ustalony wydatek powinien w opinii Spółki stanowić koszt działalności pozastrefowej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera żadnej osobnej regulacji różnicującej sposób kalkulacji kosztów uzyskania przychodów w zależności od rodzaju następnie uzyskiwanego przychodu (np. sprzedaż wyrobów gotowych, odsprzedaż materiałów produkcyjnych czy sprzedaż złomu).

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest przepisów warunkujących uznanie kosztu za kosz podatkowy w zależności od tego czy dany materiał został następnie wykorzystany do wytworzenia produktu gotowego, towaru handlowego, czy też w stosunku do towarów wadliwie wykonanych (w przypadku posiadania określonych wad dany towar może zostać potencjalnie sprzedany podmiotowi trzeciemu po cenie niższej od ceny jaką Spółka uzyskałaby za pełnowartościowy towar handlowy). Dodatkowo ustawodawca nie wskazuje na zależność pomiędzy ostatecznie osiągniętą ceną sprzedaży a wartością materiałów zużytych w ramach procesu produkcyjnego. Należy bowiem mieć na uwadze, że surowiec zakupiony do produkcji jest kosztem podatkowym w całości, nawet jeżeli częściowo potem stanowi odpad. Sprzedaż złomu ma na celu zminimalizowanie kosztu poniesionego na zakup surowca do produkcji i częściowo pokryć straty z tytułu niewykorzystanego materiału do wyprodukowania wyrobu gotowego.

W tak przedstawionej sytuacji, punktem wyjścia do ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów powinny być kwoty faktycznie ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków na nabycie materiałów produkcyjnych w części, z której następnie powstają odpady.

Pogląd zaprezentowany powyżej znajduje m.in. poparcie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 czerwca 2011 r., Znak: ILPB3/423-105/11-3/MM, który stwierdził iż „Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazują na możliwość różnicowania wysokości kosztu uzyskania przychodu w zależności od tego czy materiał bądź wyrób gotowy podlega sprzedaży jako wyrób pełnowartościowy, czy sprzedaż dotyczy materiałów, czy wyrobów gotowych uszkodzonych w ramach procesu produkcyjnego z ich przeznaczeniem do złomowania. W każdym z tych przypadków wysokość kosztu określa się w wysokości kosztu poniesionego na nabycie materiału bądź wytworzenie wyrobu gotowego Dlatego wysokość kosztu uzyskania przychodu ze sprzedaży materiałów bądź wyrobów gotowych bez względu na ich przeznaczenie i uzyskaną cenę ze sprzedaży, powinna być ustalana według takich samych zasad”.

Stanowisko tożsame do stanowiska zaprezentowanego przez Spółkę zdobyło również uznanie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, który w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wydanej z 17 lipca 2012 r., Znak: IPTPB3/423-150/12-2/MF, uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży złomu powinien zostać określony w wysokości ceny nabycia materiałów, z których powstał złom”.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 12 lutego 2016 r., Znak: ITPB3/4510-615/15/MK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 czerwca 2014 r., Znak: ILPB3/423-144/14-2/KS oraz z 8 maja 2013 r., Znak: ILPB3/423- 65/13-2/AO.

Stanowisko organów podatkowych wyrażone w powyższych interpretacjach sprowadza się do słusznego stwierdzenia, że w przypadku sprzedaży odpadów, punktem wyjścia do ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów (ze sprzedaży odpadów) powinny być kwoty faktycznie ponoszonych przez podatników wydatków na nabycie materiałów produkcyjnych, z których następnie te odpady powstają.

Mając na uwadze przywołane interpretacje podatkowe oraz przepisy prawa podatkowego i wyjaśnienia, w opinii Wnioskodawcy, właściwym sposobem określenia wartości kosztów uzyskania przychodów związanych ze sprzedażą odpadów jest wartość faktycznie poniesionych wydatków na zakup materiałów, w części dotyczącej sprzedaży odpadu (złomu).

Surowiec zakupiony do produkcji jest kosztem podatkowym w całości, nawet jeżeli częściowo potem stanowi odpad. Sprzedaż odpadu ma bowiem zminimalizować koszty poniesione na zakup surowca do produkcji (przynajmniej częściowo). Tylko w spółkach działających w specjalnych strefach ekonomicznych, gdzie „sztucznie” należy rozdzielać sprzedaż odpadu (złomu) jako działalność pozastrefową, pewnym problemem jest kwalifikacja takiej transakcji dla celów podatkowych (działalność zwolniona czy opodatkowana). Gdyby bowiem uznać, do czego skłania się doktryna prawa podatkowego, że sprzedaż odpadów jest działalnością pomocniczą względem działalności zwolnionej z opodatkowania (produkcyjnej), „problem” obliczenia kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do sprzedaży złomu w ogóle by nie wystąpił.

Skoro jednak podatnicy są zmuszeni do rozgraniczenia takich typów działalności, w tym w szczególności w odniesieniu do sprzedaży złomu, to przypisywanie kosztów uzyskania przychodów winno następować z zachowaniem reguł określonych w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wartość kosztów uzyskania przychodu związanych ze sprzedażą złomu należy ustalić na zasadach ogólnych, określonych w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a dotyczących kosztów bezpośrednich, to jest w wysokości ceny nabycia materiału, z którego następnie powstaje odpad produkcyjny. Spółka, co już wyjaśniono powyżej, jest bowiem w stanie przypisać (z wykorzystaniem programu finansowo-księgowego SAP) określoną część kosztu nabycia materiału do przychodu uzyskiwanego następnie ze sprzedaży złomu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm.), określają zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów.

Art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika m.in., że Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia. Prowadzona działalność gospodarcza na terenie SSE polega na produkcji urządzeń grzewczo-wentylacyjnych. Przychody uzyskiwane z tego typu działalności objęte są zwolnieniem strefowym z podatku dochodowego. W ramach realizowanego procesu wytwórczego, na różnych etapach produkcji wyrobu gotowego (w postaci urządzeń grzewczo-wentylacyjnych), powstaje odpad produkcyjny w postaci złomu. Złom jest następnie odsprzedawany podmiotom trzecim, niepowiązanym ze Spółką kapitałowo czy też osobowo. Sprzedaż złomu dokumentowana jest za pomocą faktur VAT, wystawianych przez Wnioskodawcę. Sprzedaż złomu nie została objęta Zezwoleniem, wobec czego przychody uzyskiwane ze sprzedaży złomu przypisane są do działalności pozastrefowej Spółki. Wnioskodawca traktuje osiągane przychody oraz odpowiadające im koszty uzyskania przychodu dotyczące sprzedaży odpadów jako związane z działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób prawnych, która nie korzysta ze zwolnienia z tytułu działalności strefowej. Materiał wykorzystywany w trakcie procesu produkcyjnego (jego zakup) jest ewidencjonowany w systemie magazynowym zgodnie z ceną nabycia wskazaną na fakturach zakupowych blachy metalowej. Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zobowiązany jest do prowadzenia rozbudowanego sytemu informatycznego pozwalającego na precyzyjnie rozdzielenie kosztów i przychodów w podziale na źródła przychodów, to jest strefowe i pozastrefowe. Wykorzystywany przez Spółkę system informatyczny pozwala Spółce na dokładne obliczenie, jaka ilość materiału, nabytego w związku z realizacją procesu produkcyjnego, staje się następnie odpadem poprodukcyjnym, sprzedawana jest następnie podmiotom trzecim jako złom. Wartość odpadu produkcyjnego stanowi zaledwie kilka procent (około 8%) w stosunku do kosztów zużycia materiałów do produkcji. Niska wartość odpadu, która powstaje w procesie produkcji wyrobów gotowych wynika z przeprowadzonego procesu optymalizacji produkcji oraz dostępności odpowiednich narzędzi informatycznych (SAP). Celem Wnioskodawcy jest ciągłe doskonalenie procesów produkcyjnych, które przekładają się wprost na ograniczenie kosztów zużycia materiałów i pozwalają efektywnie zarządzać gospodarką magazynową Spółki. Mimo tego technologia wykorzystywana podczas produkcji wyrobu gotowego nie pozwala na wykorzystanie materiału w 100% do wykonania produktu końcowego. Różnorodność produkcji i wielkość komponentów użytych w ramach procesu produkcyjnego warunkują wielkość powstałego odpadu w postaci złomu. Spółka dokonuje bezpośredniego przypisania kosztów nabycia materiałów zużytych do produkcji (w precyzyjnie obliczonej z wykorzystaniem oprogramowania SAP części) do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży odpadów (złomu).

Odnosząc tak przedstawiony stan faktyczny do mających zastosowanie w sprawie przepisów należy stwierdzić, że dokonując wykładni norm prawnych ustalających zasady kwalifikowania kosztów do kosztów uzyskania przychodów nie można abstrahować od brzmienia przepisu art. 28 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 23 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 351 z późn. zm.), zgodnie z którym rzeczowe składniki aktywów obrotowych podlegają wycenie według cen nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od cen ich sprzedaży netto na dzień bilansowy.

Mając powyższe na względzie, wskazać należy, że skoro z wniosku wnika, że w ramach realizacji procesu wytwórczego, na różnych etapach produkcji wyrobu gotowego, powstaje odpad produkcyjny w postaci złomu, który następnie Spółka odsprzedaje podmiotom trzecim, to może dojść do sytuacji, że cena sprzedaży złomu będzie niższa od ceny zakupu materiałów przypadających na tą część tych materiałów, z których powstaje odpad (złom). Zatem mając na względzie treść powołanego wyżej art. 28 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości, z którego wynika, że rzeczowe składniki aktywów obrotowych wycenia się wg ceny nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od ceny ich sprzedaży netto, to nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że kosztem podatkowym będzie cena nabycia materiału do produkcji w części, z której następnie powstaje odpad produkcyjny (złom).

Zatem, sytuacji sprzedaży złomu przychód uzyskany z tego tytułu może zostać bowiem pomniejszony o koszty jego uzyskania w wysokości ceny nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od cen ich sprzedaży netto.

W związku z powyższym stanowisko Spółki uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zaznaczyć należy, że tut. Organ wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności faktycznych podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

W odniesieniu natomiast do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że interpretacje te nie są wiążące dla tutejszego Organu, bowiem dotyczą konkretnych indywidualnych spraw podmiotów, które o ich interpretację wystąpiły i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Co również istotne, interpretacje indywidualne nie zostały wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Podkreślić jednocześnie należy, że odmienne rozstrzygnięcia dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

Jednolitość orzecznictwa chociaż jest cechą pożądaną nie stanowi wartości samej w sobie. Organ wydający interpretację indywidualną jest nią związany tylko w skonkretyzowanej, indywidualnej sprawie, co oznacza, że jego poglądy mogą ewoluować.

Zmiana stanowiska w konkretnych sprawach została przewidziana przez ustawodawcę, co znalazło wyraz w treści art. 14e Ordynacji podatkowej, a skorzystanie z tej instytucji służy w istocie realizacji zasady jednolitości interpretacji. Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może bowiem z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przyjęcie odmiennej koncepcji powodowałoby, że jednostkowe zajęcie stanowiska przez Organ interpretacyjny skutkowałoby zawsze obowiązkiem powielenia tego stanowiska we wszystkich innych sprawach bez względu na to, czy stanowisko to byłoby słuszne, czy też nie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.