Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.744.2017.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-01
Teza: Uznanie za czynność niepodlegającą opodatkowaniu wydzielenia Działu Inwestycji ze struktur Spółki.
Słowa kluczowe: majątek-składniki majątku; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2017 r. (data wpływu 11 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za czynność niepodlegającą opodatkowaniu wydzielenia Działu Inwestycji ze struktur Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za czynność niepodlegającą opodatkowaniu wydzielenia Działu Inwestycji ze struktur Spółki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest Spółką Akcyjną. Wnioskodawca prowadzi działalność w ramach dwóch wyodrębnionych jednostek organizacyjnych o charakterze operacyjnym: jednostka biznesowa prowadząca działalność zarządzania posiadaną przez spółkę nieruchomością centrum handlowego (dalej „Dział nieruchomości”) oraz jednostka biznesowa prowadząca działalność inwestycyjną skoncentrowaną na zarządzaniu portfelem instrumentów finansowych zgodnie z przyjętą strategią inwestycyjną, w tym lokowaniu środków finansowych w jednostki uczestnictwa funduszy inwestycyjnych, certyfikaty inwestycyjne, lokaty bankowe, oraz pożyczki, a także w udziały w innych spółkach i w inne papiery wartościowe traktowane jako inwestycje kapitałowe (dalej „Dział inwestycji”). Każda z jednostek biznesowych prowadzi działalność w wyodrębnionym obszarze biznesowym, który posiada własną specyfikę, m in. odrębny i całkowicie inny rynek, odrębnych klientów, odrębne otoczenie konkurencyjne, odrębne produkty i przedmioty sprzedaży. Podstawą funkcjonowania obu jednostek organizacyjnych są wewnętrzne akty korporacyjne przyjmowane poprzez uchwały organów Spółki, potwierdzające ich utworzenie w ramach struktury organizacyjnej Spółki, w tym m.in. uchwała o utworzeniu jednostek biznesowych (dwóch wyodrębnionych działów Spółki), regulamin organizacyjny Spółki opisujący funkcjonowanie obu jednostek organizacyjnych, regulaminy organizacyjne obu jednostek biznesowych, poszczególne zakresy obowiązków. Do każdego z działów przypisane są odpowiednie składniki majątkowe (materialne i niematerialne) służące prowadzeniu przypisanej im działalności, w tym do składników majątkowych Działu nieruchomości należą: nieruchomość centrum handlowego, wyposażenie, należności z tytułu umów najmu nieruchomości, wyodrębnione środki pieniężne, pracownicy, a do składników Działu inwestycji należą: sprzęt informatyczny, wyposażenie, należności z tytułu umów posiadanych jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych i umów lokat bankowych, certyfikaty inwestycyjne oraz udziały w innej spółce, wyodrębnione środki pieniężne, dedykowany tej działalności pracownik, prawa i obowiązki wynikające z umowy zawartej z doradcą inwestycyjnym oraz zawartej umowy pożyczki o charakterze inwestycyjnym. Do obydwu działów zostały również przypisane zobowiązania ich dotyczące, w szczególności zobowiązania handlowe i wobec pracowników lub osób i podmiotów współpracujących. Spółka realizuje funkcje wsparcia, w szczególności: księgowości i obsługi kadrowo-płacowej, na zasadzie outsourcingu w ramach zawartej umowy z podmiotem zewnętrznym. Koszty te, w zakresie w jakim dotyczą Działu nieruchomości i Działu inwestycji, są alokowane na daną jednostkę biznesową. Dla celów odrębnej ewidencji przychodów i kosztów obu jednostek biznesowych w księgach rachunkowych Spółki prowadzona jest analityka kont, która pozwala na alokację kosztów i przychodów oraz składników aktywów i pasywów Spółki do danej jednostki biznesowej (wg przyjętych kluczy podziału kosztów). Oba działy sporządzają budżety roczne i prowadzą odrębne comiesięczne raportowanie służące celom zarządczym. Oba działy posiadają odrębne rachunki bankowe. Obecnie Wnioskodawca rozważa przeprowadzenie zmiany sposobu prowadzenia działalności Spółki, który polegałby na dokonaniu podziału Spółki poprzez wydzielenie Działu inwestycji i wniesienie go w ramach podziału spółki przez wydzielenie do nowo zawiązanej spółki kapitałowej (dalej „Spółka Wydzielona”). Przedmiotem działalności Spółki Wydzielonej będzie działalność prowadzona dotychczas przez Dział inwestycji. Uzasadnieniem podziału jest całkowicie odmienna specyfika działalności obu działów Spółki, sposobu jej prowadzenia, horyzontu czasowego podejmowanych działań oraz sposobu rzeczywistej kontroli (zarówno zarządczej, jak i właścicielskiej) efektywności tych działań. W związku z podziałem Spółka Dzielona nie zostanie wykreślona z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego i będzie kontynuowała swoją działalność w oparciu o działalność Działu nieruchomości, jako kontynuację dotychczasowej działalności Spółki opartej o posiadaną nieruchomość centrum handlowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy określone w opisie zdarzenia przyszłego składniki masy majątkowej składające się na działalność Działu inwestycji, który w procesie podziału ma zostać wydzielony do nowozawiązanej spółki, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”) w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  W razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy transakcja podziału przez wydzielenie i przeniesienia ZCP nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, określone w opisie zdarzenia przyszłego składniki masy majątkowej składające się na działalność w zakresie inwestycyjnej, mające stanowić przedmiot wydzielenia, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa (odpowiedź na pytanie nr 1) i w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT (odpowiedź na pytanie nr 2). Zgodnie z regulacjami art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r„ poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Wnioskodawca podkreśla, że powyższa regulacja zakłada zupełne wyłączenie z opodatkowania transakcji, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub ZCP. Innymi słowy, na gruncie ustawy o VAT, zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Ustawodawca podatkowy definiuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wskazując, że zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Na gruncie prawa cywilnego przedsiębiorstwo definiowane jest jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przepisy prawa cywilnego stanowią, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że strony mają swobodę, co do tego, jakie elementy objąć przedmiotem sprzedaży, aportu czy innej czynności prawnej. Zatem, nie wszystkie wyżej wymienione elementy definiujące przedsiębiorstwo muszą występować łącznie, aby można było rozpoznać transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W ocenie Wnioskodawcy, aby uznać stanowisko o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa za prawidłowe, wymagane jest by przedmiotem transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa były co najmniej takie składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo, bez których dane przedsiębiorstwo nie mogłoby realizować swoich zadań gospodarczych. Wnioskodawca wskazuje, że tak właśnie jest w przedmiotowej sytuacji. Powyższe potwierdza wyrok WSA w Gdańsku z dnia 24 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 494/09. W wyroku tym WSA odniósł się do tego, czy można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, taki zorganizowany zespół składników, wśród których nie ma żadnych nieruchomości. Stanowisko organu pierwszej instancji było takie, że trudno mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa w sytuacji, gdy w jej skład nie wchodzi żadna nieruchomość ani tytuł prawny do nieruchomości. WSA wskazał jednak, że część przedsiębiorstwa ma charakter zorganizowany, gdy zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, niezawierający prawa do nieruchomości, może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie wykonujące te zadania. W omawianym kontekście warto też zacytować wyrok SN z dnia 17 października 2000 r. sygn. akt I CKN 850/98, który odnosi się do pojęcia przedsiębiorstwa. Sąd wskazał, że ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa powinna odnosić się do tego czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. W podobnym tonie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 688/07. Sąd orzekł, że dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej. Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że w przypadku opisanym przez Wnioskodawcę wydzielenia opisanej masy majątkowej daje Spółce Wydzielonej możliwości prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 15 października 2009 r., sygn. akt I SA/Po 490/09, gdzie Sąd wskazuje, że istotne jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca wskazał na wnioski płynące z dorobku normatywnego i orzeczniczego UE. Na gruncie regulacji unijnych stosowne zapisy dotyczące zbycia przedsiębiorstwa lub jego części wynikają z treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – dalej Dyrektywa VAT. Regulacja art. 19 Dyrektywy VAT stanowi, że w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. Ustawodawca polski zdecydował się na opcję przewidzianą we wskazanej regulacji. Zaznaczyć przy tym trzeba, że wprowadzone do krajowego ustawodawstwa unormowanie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinno być interpretowane przy zastosowaniu autonomicznej wykładni, która nie może być ograniczana regulacjami krajowymi. Swoboda każdego z państw członkowskich w omawianej kwestii została ograniczona tylko do możliwości wyboru czy dokonana zostanie implementacja wskazanych regulacji do prawa krajowego czy też nie. Istotę zagadnienia w odniesieniu do działalności w zakresie Inwestycji bardzo obrazowo – w ocenie Wnioskodawcy – oddaje wyrok TSUE z dnia 27 listopada 2003 r., C-497/01, Zita Modes Sari v. Administration de l enregistrement et des Romains. Przywołany wyrok odnosi się do regulacji art. 5(8) VI Dyrektywy niemniej wskazane orzecznictwo jest aktualne na gruncie Dyrektywy VAT. Trybunał zauważył, że wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT nie może być ograniczone wyłącznie do przypadku, gdy nabywca przedsiębiorstwa zamierza prowadzić działalność gospodarczą w takim samym zakresie jak jego zbywca. Regulacje Dyrektywy nie wskazują na takie uwarunkowanie. TSUE uznał, że z tego względu możliwa jest jedynie taka interpretacja przepisów, która jest autonomiczna, jednolita obowiązująca na całym terytorium UE. Przede wszystkim, wykładnia powinna uwzględniać kontekst oraz cele regulacji prawa wspólnotowego. Trybunał zauważył, że dokonując wykładni funkcjonalnej omawianych regulacji należy wskazać, że wyłączenie transakcji zbycia przedsiębiorstwa spod opodatkowania podatkiem VAT ma na celu zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności. TSUE uznał, że pojęcie zbycia części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Co istotne, TSUE dopuszcza możliwość uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w określonych przypadkach, tylko samych składników rzeczowych. Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, ze regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane. Na gruncie podatkowym działalność Działu inwestycji stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
4.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, a ich zespół mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Znajduje to swoje poparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych – przykładowo WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 410/11 wskazał, że ze „zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia wówczas, gdy zespół określonych składników przedsiębiorstwa (materialnych i niematerialnych) jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie (wraz ze zobowiązaniami) i służy do realizacji określonych zadań gospodarczych, mogąc zarazem stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Podobnie WSA w Kielcach w wyroku z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Ke 226/09.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że wydzielony Dział Inwestycji będzie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym oraz, że Spółka Wydzielona, będzie kontynuowała działalność przy wykorzystaniu tego majątku, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.