Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.482.2020.1.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-28
Teza: w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów podatkowych wskazanych we wniosku wydatków (prowizji) związanych z zaciągnięciem linii kredytowych.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt; prowizje-prowizje bankowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 listopada 2020 r. (data wpływu 27 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów podatkowych wskazanych we wniosku wydatków (prowizji) związanych z zaciągnięciem linii kredytowych, w zakresie w jakim środki pozyskane z tych linii kredytowych wykorzystane zostały na cele:

1.  inwestycyjne, tj. nabycie środków trwałych i poniesione zostały:
    *   do dnia oddania tych środków do używania – **jest nieprawidłowe,**
    *   po oddaniu tych środków do używania – **jest prawidłowe**.
2.  pozostałe (nieiwestycyjne) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów podatkowych wskazanych we wniosku wydatków (prowizji) związanych z zaciągnięciem linii kredytowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka Akcyjna (dalej: Spółka lub Wnioskodawca), jest spółką holdingową, produkcyjną oraz dystrybucyjną należącą do grupy kapitałowej (dalej: Grupa). Grupa prowadzi działalność w zakresie produkcji oraz dystrybucji żywności. Wnioskodawca posiada siedzibę na terytorium Polski oraz na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 2473 z późn. zm., dalej: ustawa o CIT), podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca w 2019 r. rozpoczął budowę zakładu produkcyjnego (dalej: Proces Inwestycyjny). W ramach Procesu Inwestycyjnego powstały/powstają liczne środki trwałe, w tym: budynek, linie produkcyjne, place i drogi, sieci wewnątrzzakładowe. Wszystkie środki trwałe, łącznie z budynkiem, zostały nabyte przez Spółkę - Spółka w ramach Procesu Inwestycyjnego nie wytwarza środków trwałych samodzielnie.

W grudniu 2019 r. Wnioskodawca zawarł 4 umowy linii kredytowych z konsorcjum banków:

*   Linia Kredytowa A: przeznaczona zarówno na cele inwestycyjne, jak i potrzeby bieżące działalności Spółki, Spółka rozpoczęła wykorzystywanie środków z tej linii w grudniu 2019 r.,
*   Linia Kredytowa B: przeznaczona wyłącznie na cele inwestycyjne, Spółka rozpoczęła wykorzystywanie środków z tej linii we wrześniu 2020 r.,
*   Linia Kredytowa C: przeznaczona wyłącznie na cele inwestycyjne, Spółka nigdy nie rozpoczęła wykorzystywania środków z tej linii, w czerwcu 2020 r. środki z tej linii zostały alokowane do Linii Kredytowej A,
*   Linia Kredytowa D: przeznaczona wyłącznie na cele inwestycyjne, Spółka rozpoczęła wykorzystywanie środków z tej linii w lipcu 2020 r.,

dalej łącznie zwane Liniami Kredytowymi lub Kredytami.

Te środki pieniężne pochodzące z Linii Kredytowych, które zostały wykorzystane na cele inwestycyjne, zostały przeznaczone na nabycie rozmaitych środków trwałych. Nie zaistniała zatem sytuacja, w której środki z danej Linii Kredytowej zostały wydatkowane tylko na 1 środek trwały. Co więcej, na moment zawierania umów Linii Kredytowych Spółka nie miała wiedzy na temat liczby i wartości środków trwałych, które zostaną zakupione ze środków pochodzących z Linii Kredytowych.

W związku z zawarciem umów dotyczących Linii Kredytowych Spółka poniosła i ponosi koszty następujących prowizji:

*   prowizja przygotowawcza - jednorazowa prowizja za udzielenie Kredytu,
*   prowizja za zaangażowanie - prowizja od dostępnych środków w ramach Kredytu, płatna cyklicznie razem z odsetkami,
*   prowizja administracyjna - prowizja za administracyjną obsługę kredytu, płatna miesięcznie lub kwartalnie, obliczana jako procent całej kwoty środków, jakie Spółka może pożyczyć w ramach danej Linii Kredytowej,
*   prowizja agenta kredytu - płatna corocznie prowizja za pełnienie przez bank funkcji koordynacyjnych i zarządczych, w tym dotyczących spełnienia wymogów uruchomienia Kredytu, informowanie o wysokości płatności i dystrybucja ich miedzy bankami, komunikacji w ramach konsorcjum, monitorowania kredytobiorcy, realizacji zadań związanych z wystąpieniem naruszeń umowy,
*   prowizja agenta zabezpieczeń - płatna corocznie prowizja za pełnienie przez bank funkcji administratora zabezpieczeń.

Spółka powzięła wątpliwość, czy powyższe prowizje powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodów pośrednio związane z przychodami czy też powinny zwiększać wartość początkową środków trwałych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów ustawy o CIT, wartość zapłaconych prowizji przygotowawczej, prowizji za zaangażowanie, prowizji administracyjnej, prowizji agenta kredytu oraz prowizji agenta zabezpieczeń będzie kosztem uzyskania przychodów pośrednio związanych z przychodami w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT, czy powinna zwiększać wartość początkową środków trwałych stosownie do uregulowań art. 16g ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość wszystkich prowizji wskazanych w niniejszym wniosku powinna zostać zaklasyfikowana jako koszt uzyskania przychodów pośrednio związany z przychodami.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: „Ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jednocześnie stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Natomiast zgodnie z treścią art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, w przypadku odpłatnego nabycia środków trwałych za ich wartość początkową uważa się cenę ich nabycia.

Cena nabycia została zaś zdefiniowana w ust. 3 tego przepisu, jako kwota należna zbywcy, powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Ustawodawca objął zatem pojęciem ceny nabycia środka trwałego wszelkie koszty, których poniesienie jest z nim związane bezpośrednio, tj. do momentu przekazania do używania podatnik jest w stanie przyporządkować ponoszone w związku z wytworzeniem środka trwałego koszty z tego tytułu.

W doktrynie zwraca się uwagę na fakt, iż rozpoznanie ceny nabycia lub kosztu wytworzenia jest bardzo istotne nie tylko ze względu na fakt, że wyznaczają one wartość początkową, lecz także ze względu na to, że taki wydatek nie stanowi kosztu uzyskania przychodów w sposób bezpośredni. Powiązanie takiego wydatku z nabyciem środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej powinno być zatem ewidentne (Małecki Paweł, Mazurkiewicz Małgorzata, CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, wyd. XI).

Pomimo zatem, iż definicja ceny nabycia wprost wskazuje prowizje jako jej element, w każdym przypadku niezbędne jest przeanalizowanie, czy dana prowizja ma bezpośredni związek z nabyciem danego środka trwałego - tylko prowizja bezpośrednio związana z nabyciem konkretnego środka trwałego powinna zostać uznana za element ceny nabycia, a co za tym idzie, wartości początkowej tego środka trwałego.

Zdaniem Spółki każda z prowizji będących przedmiotem niniejszego wniosku ma jedynie pośredni związek z nabyciem środków trwałych - nie mogą one zatem zostać uznane za element ceny nabycia któregokolwiek ze środków trwałych w ramach Procesu Inwestycyjnego.

W przypadku prowizji za przygotowanie, która poniesiona została w momencie zawarcia umów Kredytów na moment jej poniesienia Spółka nie miała wiedzy czy i w jaki sposób wykorzysta środki z Linii Kredytowych - ewidentny zatem jest brak bezpośredniego związku z zakupem jakiegokolwiek konkretnego środka trwałego.

Prowizja za zaangażowanie wyliczana jest jako procent od środków, które nie zostały przez Spółkę wykorzystane w ramach poszczególnych Linii Kredytowych - skoro zatem jest to opłata za środki, których Spółka nie wydała na zakup środków trwałych, nie może ona zostać uznana za składową ceny nabycia.

Prowizja administracyjna, prowizja agenta kredytu oraz prowizja agenta zabezpieczeń to opłaty o charakterze administracyjnym dotyczące obsługi kredytów jako całości. Nie są one uzależnione od wartości środków wykorzystanych przez Spółkę w ramach danych Linii Kredytowych, Spółka ponosi je także w przypadku, gdy w ogóle nie wykorzystuje Kredytów. Brak jest zatem bezpośredniego związku pomiędzy przedmiotowymi prowizjami a zakupem konkretnych środków trwałych.

W opinii wnioskodawcy, wobec braku bezpośredniego związku przedmiotowych prowizji z zakupem konkretnych środków trwałych niemożliwe jest uznanie tych kosztów za elementy składowe ceny nabycia, a co za tym idzie, wartości początkowej. Wydatki te należy zatem zaklasyfikować jako koszty uzyskania przychodów pośrednio związane z przychodami. Zostają one bowiem poniesione w celu zabezpieczenia źródła przychodów Spółki, nie są także bezpośrednio związane z przychodami Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, ze. zm. dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Podkreślić przy tym należy, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,
*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, czyli takie, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Ww. ustawa nie definiuje pojęć „koszty bezpośrednio związane z przychodami” oraz „ koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami”. Jednakże sens tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło/wpłynie bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu.

Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika są koszty związane z jego funkcjonowaniem.

Przepis powyższy nie określa terminu, kiedy – dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu – należy potrącić koszty. Sposób, w jaki należy rozliczyć koszty uzyskania przychodów jest uzależniony od stopnia ich powiązania z uzyskiwanymi przychodami, tj. od tego, czy dany wydatek można zakwalifikować do kosztów bezpośrednio, czy też innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W roku podatkowym, w którym powstały odpowiadające im przychody, są również potrącalne bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego (art. 15 ust. 4b omawianej ustawy).

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po upływie ww. terminów, są natomiast potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c tej ustawy).

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Z powyższego wynika, iż w odniesieniu do składników majątku uznawanych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne ustawodawca przewidział rozłożenie wydatków na ich nabycie, wytworzenie lub ulepszenie w czasie, poprzez dokonywanie – zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – odpisów amortyzacyjnych uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Tak więc, składnik majątkowy jako kompletny i zdatny do użytku może zostać zaliczony do środków trwałych podatnika i być amortyzowany w przypadku, gdy stanowić on będzie własność lub współwłasność podatnika, a przewidywany okres jego używania przekraczać będzie rok.

Kompletność i zdatność do użytku należy postrzegać nie tylko w aspekcie fizycznym, ale również na płaszczyźnie prawnej, np. nie będzie środkiem zdatnym do użytku rzecz, która co prawda może spełniać zaplanowane dla niej funkcje, jednakże nie spełnia określonych prawnych wymagań, których spełnienie jest warunkiem rozpoczęcia jej użytkowania.

Stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 – 14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Podkreślić należy, że za cenę nabycia, stosownie do treści art. 16g ust. 3 tej ustawy uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Wskazać także trzeba, że w myśl art. 16 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w 2019 r. rozpoczął budowę zakładu produkcyjnego. W ramach Procesu Inwestycyjnego powstały/powstają liczne środki trwałe, w tym: budynek, linie produkcyjne, place i drogi, sieci wewnątrzzakładowe. Wszystkie środki trwałe, łącznie z budynkiem, zostały nabyte przez Spółkę - Spółka w ramach Procesu Inwestycyjnego nie wytwarza środków trwałych samodzielnie.

W grudniu 2019 r. Wnioskodawca zawarł 4 umowy linii kredytowych z konsorcjum banków:

*   Linia Kredytowa A: przeznaczona zarówno na cele inwestycyjne, jak i potrzeby bieżące działalności Spółki, Spółka rozpoczęła wykorzystywanie środków z tej linii w grudniu 2019 r.,
*   Linia Kredytowa B: przeznaczona wyłącznie na cele inwestycyjne, Spółka rozpoczęła wykorzystywanie środków z tej linii we wrześniu 2020 r.,
*   Linia Kredytowa C: przeznaczona wyłącznie na cele inwestycyjne, Spółka nigdy nie rozpoczęła wykorzystywania środków z tej linii, w czerwcu 2020 r. środki z tej linii zostały alokowane do Linii Kredytowej A,
*   Linia Kredytowa D: przeznaczona wyłącznie na cele inwestycyjne, Spółka rozpoczęła wykorzystywanie środków z tej linii w lipcu 2020 r.,

Te środki pieniężne pochodzące z Linii Kredytowych, które zostały wykorzystane na cele inwestycyjne, zostały przeznaczone na nabycie rozmaitych środków trwałych. W związku z zawarciem umów dotyczących Linii Kredytowych Spółka poniosła i ponosi koszty następujących prowizji:

*   prowizja przygotowawcza - jednorazowa prowizja za udzielenie Kredytu,
*   prowizja za zaangażowanie - prowizja od dostępnych środków w ramach Kredytu, płatna cyklicznie razem z odsetkami,
*   prowizja administracyjna - prowizja za administracyjną obsługę kredytu, płatna miesięcznie lub kwartalnie, obliczana jako procent całej kwoty środków, jakie Spółka może pożyczyć w ramach danej Linii Kredytowej,
*   prowizja agenta kredytu - płatna corocznie prowizja za pełnienie przez bank funkcji koordynacyjnych i zarządczych, w tym dotyczących spełnienia wymogów uruchomienia Kredytu, informowanie o wysokości płatności i dystrybucja ich miedzy bankami, komunikacji w ramach konsorcjum, monitorowania kredytobiorcy, realizacji zadań związanych z wystąpieniem naruszeń umowy,
*   prowizja agenta zabezpieczeń - płatna corocznie prowizja za pełnienie przez bank funkcji administratora zabezpieczeń.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy powyższe prowizje powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodów pośrednio związane z przychodami czy też powinny zwiększać wartość początkową środków trwałych.

Mając powyższe na względzie, zauważyć należy, że zgodnie z art. 16g ust. 3 za cenę nabycia, uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania. Wśród tych kosztów Ustawodawca wskazał m.in. koszty prowizji. Za cenę nabycia środka trwałego uznać należy zatem te koszty, których poniesienie jest związane z nim bezpośrednio, tj. wszelkie koszty poniesione przed przekazaniem środka trwałego do używania.

W omawianej sprawie istotnym jest stwierdzenie czy wydatki na prowizje ponoszone przez Wnioskodawcę mają bezpośredni związek z nabyciem środków trwałych, gdyż wszelkie wydatki na prowizje bezpośrednio związane z nabyciem środków trwałych składać się będą na cenę ich nabycia, tym samym wpłyną na ustalenie ich wartości początkowej. Treść przepisów cytowanych powyżej nie pozostawia zatem wątpliwości, że wydatki na prowizje od kredytu przeznaczonego na cele inwestycyjne, tj. na nabycie środków trwałych przed oddaniem środka trwałego do użytkowania wpływają na jego wartość początkową.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wyraźnie wynika, że Linia Kredytowa B i D zostały w całości, a Linia Kredytowa A częściowo, przeznaczone na cele inwestycyjne, tj. na nabycie środków trwałych. Jednocześnie Wnioskodawca wydatkował środki pozyskane w ramach linii kredytowych na konkretne wydatki, tj. w szczególności na zakup konkretnych środków trwałych. Tym samym posiada on wiedzę, które wydatki, kiedy i z jakich środków sfinansował.

W konsekwencji wydatki na prowizje, poniesione przed oddaniem poszczególnych środków trwałych do używania, których zakup został sfinansowany z udzielonych Wnioskodawcy kredytów, zgodnie z art. 16g ust. 3, Wnioskodawca powinien stosownie, tj. w odpowiedniej części alokować do wartości początkowej nabytych z kredytów środków trwałych. Wydatki te, podlegają zatem zaliczeniu do kosztów podatkowych, poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej poszczególnych środków trwałych, nie stanowiąc tym samym kosztów pośrednich.

Natomiast ww. wydatki poniesione po oddaniu środków trwałych do używania, jak również wydatki na prowizje, dot. tych środków pozyskanych w ramach linii kredytowych, które zostały wykorzystane na inne niż inwestycyjne cele, jako koszty pośrednie, Wnioskodawca może w dacie ich poniesienia w rozumieniu art. 15 ust. 4e updop., zaliczyć do kosztów podatkowych.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów podatkowych wskazanych we wniosku wydatków (prowizji) związanych z zaciągnięciem linii kredytowych, w zakresie w jakim środki pozyskane z tych linii kredytowych wykorzystane zostały na cele:

1.  inwestycyjne, tj. nabycie środków trwałych i poniesione zostały:
    *   do dnia oddania tych środków do używania – jest nieprawidłowe,
    *   po oddaniu tych środków do używania – jest prawidłowe.
2.  pozostałe (nieiwestycyjne) – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.