Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.166.2019.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-18
Teza: Zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia przez Wnioskodawcę dla świadczonych na rzecz Generalnego Wykonawcy czynności polegających na dostawie i montażu ogrodzenia.
Słowa kluczowe: dostawa; montaż; obciążenia-odwrotne obciążenie; ogrodzenie; usługi-usługi kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2019 r. (data wpływu 8 kwietnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 maja 2019 r. (data wpływu 21 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia przez Wnioskodawcę dla świadczonych na rzecz Generalnego Wykonawcy czynności polegających na dostawie i montażu ogrodzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia przez Wnioskodawcę dla świadczonych na rzecz Generalnego Wykonawcy czynności polegających na dostawie i montażu ogrodzenia. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 maja 2019 r. (data wpływu 21 maja 2019 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) i jego sprzedaż nie podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy o VAT. Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja oraz dystrybucja ogrodzeń panelowych oraz siatek ogrodzeniowych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka zawiera umowy z podmiotami, realizującymi inwestycje budowlane i będącymi czynnymi podatnikami VAT (dalej: Generalni Wykonawcy). Przedmiotem ww. umów jest kompleksowa dostawa i montaż ogrodzenia. Świadczenie to polega na wykonaniu w pełni funkcjonalnego ogrodzenia wraz z dostawą wyprodukowanych elementów ogrodzenia oraz ich zamontowaniu i wbudowaniu w miejscu prowadzonej inwestycji.

Ogrodzenia są produkowane z różnych materiałów (np. z drutu, stali) i mogą być montowane w różnych miejscach (zabudowania mieszkalne, przemysłowe).

Generalni Wykonawcy nabywają przedmiotowe świadczenie od Wnioskodawcy, w celu wykonania przedsięwzięcia inwestycyjnego na rzecz innego podmiotu, zlecającego realizację inwestycji budowlanej (dalej: Inwestor).

Zakres świadczenia

Wnioskodawca przeprowadza prace zgodnie z zakresem i harmonogramem określonym szczegółowo w postanowieniach umów zawieranych przez niego z Generalnymi Wykonawcami.

Stosownie do ich zapisów, zlecone świadczenie obejmuje m.in.:

*   wyprodukowanie przez Spółkę ogrodzeń o określonych parametrach technicznych,
*   dostarczenie wyprodukowanego przez Spółkę ogrodzenia na teren inwestycji,
*   opracowanie odpowiedniej dokumentacji technicznej (wykonawczej/powykonawczej),
*   montaż ogrodzenia oraz zapewnienie odpowiednich narzędzi i urządzeń w tym celu,
*   koordynacja i nadzór nad wykonaniem ww. prac,
*   usuwanie wszelkich wad i usterek powstałych podczas wykonywanych prac.

Może ono uwzględniać również inne, powiązane czynności, takie jak:

*   dostawa bram i szlabanów,
*   opracowanie planów i harmonogramów wykonawczych,
*   dokonanie pomiarów oraz wizji lokalnej inwestycji,
*   koordynacja świadczenia z innymi podmiotami, które realizują określone zadania w ramach inwestycji (elektrykami, projektantami itp.), w tym uczestnictwo w spotkaniach koordynacyjnych,
*   demontaż istniejących ogrodzeń,
*   opłacenie mediów oraz zapewnienie porządku na placu budowy (np. wywóz odpadów powstałych w wyniku prac).

Montaż oraz wszelkie inne prace budowlane mogą być realizowane przez Wnioskodawcę samodzielnie lub też mogą być podzlecane przez niego niezależnym podmiotom trzecim (w niektórych przypadkach Generalny Wykonawca musi wcześniej zaakceptować wybór danego dalszego podwykonawcy). W takim przypadku Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność przed Generalnym Wykonawcą, za jakość i terminowość podzlecanych prac.

Wnioskodawca posiada odpowiednie przygotowanie techniczne, organizacyjne oraz merytoryczne do realizacji opisanych powyżej świadczeń, a także dysponuje kompetentną kadrą, sprzętem, środkami finansowymi, kwalifikacjami i doświadczeniem, jakie niezbędne są do pełnego wykonania przedmiotu umowy w sposób umożliwiający realizację inwestycji przez Generalnego Wykonawcę. Prace budowlane muszą być prowadzone zgodnie ze sztuką budowlaną i normami technicznymi.

Wynagrodzenie

Zgodnie z treścią zawieranych umów, ustalane jest jedno wynagrodzenie za realizację przedmiotu umowy. Niemniej jednak oferta, umowa lub jej załączniki mogą zawierać szczegółowy kosztorys prac, w którym wyodrębnione są wartości poszczególnych czynności/towarów składających się na świadczenie. Co do zasady wartość towarów dostarczanych w ramach umowy przewyższa wartość robót montażowo-budowlanych.

Na wystawianych na rzecz Generalnych Wykonawców fakturach VAT dokumentujących realizację przedmiotu świadczenia/danego etapu prac, wskazywana jest jedna pozycja i kwota należności. Wynagrodzenie zazwyczaj jest płatne częściowo według stopnia zaawansowania prac. Wartości należności wskazywane na fakturach częściowych (tj. dotyczących danego etapu prac), ustalane są na podstawie protokołów potwierdzających wykonanie danej części robót (mogą one wymagać podpisu kierownika budowy/kierownika projektu). Faktura rozliczeniowa (końcowa) w takiej sytuacji wystawiana jest po zakończeniu prac i ich bezusterkowym odbiorze przez Generalnego Wykonawcę.

Wystawiane przez Spółkę faktury nie zawierają kwoty VAT – umieszczona jest na nich adnotacja „odwrotne obciążenie”. Spółka wskazuje również na fakturach grupowanie 43.29.12.0 „Roboty związane z zakładaniem ogrodzeń” Polskiej Klasyfikacji Towarów i Usług (dalej: PKWiU). W tym miejscu Spółka pragnie wskazać, że nie uzyskała opinii statystycznej Głównego Urzędu Statystycznego w zakresie klasyfikacji świadczenia będącego przedmiotem złożonego wniosku na gruncie PKWiU, ani też nie występowała z wnioskiem o wydanie takiej opinii.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że współpracuje on z wieloma Generalnymi Wykonawcami, których przedmiotem działalności jest kompleksowe wykonywanie robót ogólnobudowlanych związanych z realizacją różnego rodzaju inwestycji na zlecenie Inwestorów. Do przedsięwzięć tych można zaliczyć m.in. wznoszenie budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (w szczególności obiektów handlowo-usługowych, zakładów przemysłowych, hal produkcyjnych, powierzchni magazynowych), budowę dróg, boisk, stadionów itp.

W konsekwencji prace realizowane przez Generalnych Wykonawców na rzecz Inwestorów (w związku z którymi Generalni Wykonawcy nabywają od Spółki świadczenia opisane we wniosku) obejmują wiele rodzajów robót budowlanych, które mogą zostać zakwalifikowane do wielu różnych grupowań PKWiU.

Zgodnie z posiadaną wiedzą, czynności wykonywane przez Generalnych Wykonawców na rzecz Inwestorów (w ramach, których Generalni Wykonawcy podzlecają Spółce część prac na podstawie zawartych umów) zasadniczo mieszczą się w następujących grupowaniach PKWiU:

*   42.11.20.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową autostrad, dróg, ulic i innych dróg dla pojazdów i pieszych oraz budową pasów startowych,
*   42.99.22.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową stadionów i boisk sportowych,
*   41.00.40.0 – Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków niemieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków),
*   41.00.30.0 – Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków),
*   42.99.21.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową obiektów produkcyjnych i górniczych,
*   42.99.29.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane,
*   42.12.20.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową dróg szynowych i kolei podziemnej,
*   42.13.20.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową mostów i tuneli,
*   42.21.21.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową rurociągów przesyłowych,
*   42.21.22.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową sieci rozdzielczych, włączając prace pomocnicze,
*   42.21.23.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową systemów irygacyjnych (kanałów), magistrali i linii wodociągowych, obiektów do uzdatniania wody i oczyszczania ścieków oraz stacji pomp,
*   42.21.24.0 – Roboty związane z wierceniem studni i ujęć wodnych oraz instalowaniem zbiorników septycznych,
*   42.22.21.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową przesyłowych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych,
*   42.22.22.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową rozdzielczych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych,
*   42.22.23.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową elektrowni,
*   42.91.20.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową nabrzeży, portów, tam, śluz i związanych z nimi obiektów hydrotechnicznych.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż głównym celem Generalnych Wykonawców jest nabycie od Wnioskodawcy świadczenia polegającego na wbudowaniu i zamontowaniu w pełni funkcjonalnego i gotowego do użytku ogrodzenia wyprodukowanego przez niego na terenie inwestycji. Nabycie tej usługi jest dla Generalnych Wykonawców niezbędne do realizacji przez nich inwestycji budowlanej na rzecz Inwestorów. Samodzielna dostawa elementów i części ogrodzenia nie spełniałaby zasadniczo zamierzonego efektu gospodarczego, którym jest ogrodzenie terenu inwestycji. W konsekwencji oznacza to, że Generalny Wykonawca jest zainteresowany nabyciem od Spółki usługi polegającej na wbudowaniu i montażu produkowanego przez nią ogrodzenia, nie zaś nabyciem poszczególnych towarów (m.in. elementów i części ogrodzenia). Samo bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel na rzecz Generalnego Wykonawcy, bez ich wmontowywania nie stanowiłoby realizacji celu umowy i nie pozwoliłoby nabywcy na korzystanie z niego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wykonywane przez Spółkę czynności opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym na rzecz Generalnego Wykonawcy powinny być traktowane jako kompleksowe świadczenie usług dla celów VAT, dla których podatnikiem jest nabywca (tj. Generalny Wykonawca), zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez niego czynności opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym na rzecz Generalnego Wykonawcy powinny być traktowane jako kompleksowe świadczenie usług dla celów VAT, dla których podatnikiem jest nabywca (tj. Generalny Wykonawca), zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.  Świadczenie realizowane przez Spółkę jako kompleksowa usługa
    1.  Usługa kompleksowa w świetle przepisów VAT Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Za dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, uznaje się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Mając na uwadze powyższe, każde świadczenie na gruncie VAT może zostać zakwalifikowane jako usługa lub dostawa towarów, przy czym w świetle analizowanych przepisów pojęcie świadczenia usług stanowi „dopełnienie” definicji dostawy towarów. W przypadku bowiem uznania, że dane świadczenie nie stanowi dostawy towarów, powinno być ono traktowane jako świadczenie usług. Może się również zdarzyć, że kilka czynności (np. dostawa towarów dokonywana wraz ze świadczeniem usług) jest ze sobą na tyle ściśle związanych, że obiektywnie składają się one na jedno świadczenie z perspektywy gospodarczej i podatkowej. Koncepcja świadczeń kompleksowych (złożonych) została wykształcona w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE). Zgodnie z wypracowanym przez Trybunał w licznych rozstrzygnięciach poglądem (Por. przykładowo: wyroki w sprawach C-349/96 Card Protection Plan Ltd, C-34/99 Primback, C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV.):
        
        *   co do zasady, każda wykonywana przez podatnika czynność powinna być uznawana za odrębne i niezależne świadczenie,
        *   niemniej transakcja, na którą składa się z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie, nie powinna być dzielona w sposób sztuczny.
        
        W świetle powyższego, dla prawidłowego ustalenia przedmiotu świadczenia konieczne jest ustalenie, na podstawie cech charakterystycznych i elementów dominujących transakcji, czy sprzedawca dostarcza nabywcy kilka różnych, niezależnych świadczeń, czy też jedno świadczenie o charakterze kompleksowym. Powyższa ocena powinna następować w oparciu o przesłanki obiektywne, nie zaś wyłącznie z perspektywy przekonania sprzedawcy lub nabywcy, co jest podkreślane w wyrokach Trybunału. Dla potrzeb tej oceny należy wziąć pod uwagę przede wszystkim, czy każda z nabywanych czynności odrębnie przynosi nabywcy wymaganą, praktyczną korzyść. Jak wynika z orzecznictwa TSUE (Por. m.in. wyrok z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg – Gelting Linien, wyrok w sprawie C-349/96 CPP, wyrok w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV ), „jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja celem określenia, po pierwsze, czy są to dwa lub więcej niż dwa świadczenia odrębne, czy jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług” (Por. m.in. wyrok z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg – Gelting Linien, wyrok w sprawie C-349/96 CPP, wyrok w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV). TSUE niejednokrotnie wskazywał również, iż czynność złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana dla celów opodatkowania VAT. Innymi słowy, jeżeli kilka świadczeń jest tak ściśle związanych ze sobą, że stanowią one jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, powinny one być traktowane jako jedno świadczenie na gruncie VAT. Natomiast w przypadku gdy takie świadczenie składa się z usługi i dostawy towarów, niezbędne jest również zbadanie, czy w tym świadczeniu przeważają elementy usługowe czy mające charakter dostawy towarów. W konsekwencji, dane świadczenie kompleksowe będzie rozliczone na gruncie VAT w taki sposób jak element nadający temu świadczeniu kluczowy charakter (jak dostawa towarów albo świadczenie usług). Co przy tym istotne, jak wynika z dorobku orzeczniczego Trybunału oraz polskich sądów administracyjnych, wśród świadczeń kompleksowych, możliwe jest wyróżnienie ich dwóch kategorii:
        *   za jedno świadczenie należy uznać zespół czynności, w ramach których jedna ma charakter zasadniczy, a pozostałe są postrzegane jako pomocnicze w stosunku do czynności głównej i dzielą jej los prawny, przy czym pomocniczym jest świadczenie, które nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, a jedynie środek do najlepszego skorzystania ze świadczenia głównego;
        *   z jednym świadczeniem mamy do czynienia, jeżeli dwie lub więcej czynności dokonywanych przez dostawcę na rzecz nabywcy są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie stanowią jedno, nierozerwalne świadczenie, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny i w ramach którego nie jest możliwe wyróżnienie czynności głównej i pomocniczych (brak jest relacji nadrzędności-podrzędności między czynnościami).
    2.  Analiza świadczenia realizowanego przez Spółkę W świetle przywołanej powyżej koncepcji świadczeń złożonych wynikającej z orzecznictwa TSUE, w ocenie Wnioskodawcy, realizuje on na rzecz Generalnych Wykonawców świadczenie kompleksowe, którego dominującym elementem jest usługa budowlana polegająca na postawieniu ogrodzenia. Poniżej Spółka prezentuje okoliczności transakcji, które jej zdaniem przemawiają za powyższą klasyfikacją świadczenia. − Cel gospodarczy świadczenia Usługi nabywane od Wnioskodawcy są dla Generalnych Wykonawców niezbędne do realizacji inwestycji budowlanej na rzecz Inwestorów. Głównym celem świadczenia Spółki z punktu widzenia gospodarczego jest przekazanie wbudowanego (zamontowanego) w pełni funkcjonalnego i gotowego do użytku ogrodzenia. Specyfika usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz Generalnych Wykonawców polega na tym, że samodzielna dostawa poszczególnych towarów (m.in. elementów i części ogrodzenia) nie spełniałaby zasadniczo zamierzonego efektu gospodarczego z perspektywy nabywcy, którym jest ogrodzenie terenu inwestycji. W konsekwencji, oznacza to, że w opisywanej kompleksowej usłudze świadczonej przez Wnioskodawcę, kluczowy charakter stanowić będzie usługa polegająca na wbudowaniu i montażu produkowanego ogrodzenia, nie zaś dostawa jego elementów. Samo bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel na rzecz Generalnego Wykonawcy, bez ich wmontowywania nie stanowiłoby realizacji przedmiotu umowy i nie pozwoliłoby nabywcy na korzystanie z niego. − Kompleksowa natura świadczenia Powyższe przemawia również za kompleksowym traktowaniem usług zlecanych Spółce przez Generalnych Wykonawców. Warunkiem dostarczenia przedmiotu zlecenia jest wykonanie przez Wnioskodawcę całego szeregu czynności, składających się na świadczenie kompleksowe (między innymi wyprodukowanie przez Spółkę ogrodzeń o określonych parametrach technicznych, dostarczenie wyprodukowanego przez Spółkę ogrodzenia na teren inwestycji, opracowanie odpowiedniej dokumentacji technicznej, montaż ogrodzenia, koordynację i nadzór nad wykonaniem ww. prac oraz inne świadczenia pomocnicze). Wnioskodawca pragnie wskazać, że rozdzielenie usługi świadczonej przez niego na pojedyncze świadczenia miałoby charakter sztuczny (np. samo dostarczenie elementów konstrukcyjnych ogrodzenia lub dokumentacji wykonawczej nie miałoby dla zlecającego ekonomicznego sensu). Ugruntowane jest stanowisko organów podatkowych mówiące, że z ekonomicznego punktu widzenia nie należy dzielić usług dla celów podatkowych w sytuacji, gdy tworzą one jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Zdaniem Wnioskodawcy, realizowane przez niego świadczenia pomocnicze, takie jak w szczególności dostawa elementów ogrodzenia, bram, szlabanów, demontaż istniejących ogrodzeń, powinny dzielić los prawny świadczenia głównego, tj. usługi budowlanej polegającej na wykonaniu i postawieniu ogrodzenia. − Ocena przeważającego elementu świadczenia Wnioskodawca pragnie przy tym zaznaczyć, iż określenie charakteru danego świadczenia przez zbadanie przeważających w nim elementów było przedmiotem rozważań Trybunału m.in. w wyroku w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN, w którym rozstrzygał on kwestię charakteru czynności dostawy oraz ułożenia kabla światłowodowego. Pomimo, iż sama natura świadczenia miała odmienny charakter od rozważanego w niniejszej sprawie, Trybunał określił w wyroku przesłanki mogące być pomocne dla zdefiniowania charakteru dowolnego świadczenia kompleksowego o mieszanym charakterze. I tak, TSUE stwierdził, że aby określić przeważające elementy danego świadczenia, należałoby każdorazowo zbadać:
        
        *   stosunek pomiędzy ceną dostarczanych dóbr a ceną świadczonych usług,
        *   dominujący charakter którejkolwiek z czynności z perspektywy ich odbiorcy, określony w szczególności poprzez ocenę woli stron (postanowień umów łączących strony transakcji) oraz obiektywnych okoliczności danego świadczenia.
        
        Trybunał w powołanym wyroku podkreślił jednocześnie, że „o ile w istocie stosunek pomiędzy ceną dobra a ceną usług jest obiektywną przesłanką stanowiącą wskazówkę, którą można uwzględnić przy dokonywaniu kwalifikacji transakcji będącej przedmiotem sprawy przed sądem krajowym, to jednak, jak to podnosi Komisja Wspólnot Europejskich w swoich pisemnych uwagach, koszt materiałów i prac nie może samodzielnie mieć decydującego znaczenia”. Podobne stanowisko zaprezentował również Naczelny Sąd Administracyjny, analizując transakcję składającą się z dostawy towarów oraz elementu usługowego, w wyroku z dnia 17 maja 2012 r. o sygn. I FSK 1154/11, wskazując na konieczność rozpatrzenia innych okoliczności danej sprawy, nie ograniczając się wyłącznie do wartości poszczególnych części świadczenia. Spółka pragnie wskazać, iż zasadniczo wartość towarów dostarczanych w ramach umowy przewyższa wartość samych robót montażowo-budowlanych. Niemniej jednak, biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa okoliczność nie powinna być decydująca dla uznania, iż dostawa towarów jest świadczeniem dominującym w analizowanym przypadku. Same elementy ogrodzenia (np. siatki, panele, słupki) nie miałyby bowiem wartości użytkowej dla Generalnego Wykonawcy. W opinii Spółki, świadczenie realizowane na rzecz Generalnych Wykonawców stanowi kompleksową usługę, której elementem głównym jest usługa budowlana polegająca na postawieniu (zamontowaniu) ogrodzenia, czego Spółka dowodzi poniżej. − Przedmiot i charakter świadczenia Za traktowaniem opisanego w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym świadczenia, jako kompleksowej usługi budowlanej przemawia również sam zakres i charakter realizowanych czynności określony w umowach. W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż:
        *   prace wykonywane przez niego w ramach umów z Generalnymi Wykonawcami muszą być realizowane zgodnie ze sztuką budowlaną – tym samym Wnioskodawca musi zapewnić, że personel zaangażowany w realizację kontraktu wykonuje swoje prace zgodnie z wszelkimi normami prawnymi i technicznymi mającymi zastosowanie w budownictwie, przy dochowaniu należytej staranności oraz według najlepszej, profesjonalnej wiedzy;
        *   świadczone przez niego usługi nie są prostymi czynnościami montażowymi, które mogą być wykonane samodzielnie przez nabywcę, bez wykorzystania odpowiedniego sprzętu – wymagają one specjalnej wiedzy budowlanej i technicznej, jak również narzędzi;
        *   elementy i części ogrodzenia (produkowane „na wymiar”), jak również stosowane narzędzia i urządzenia spełniają określone parametry techniczne (posiadają odpowiednie atesty, certyfikaty, znaki jakości, deklaracje zgodności) i są dostosowane do specyfiki miejsca oraz potrzeb inwestycji;
        *   obowiązkiem Spółki jest zapewnienie dokumentacji technicznej oraz usuwanie wszelkich wad i usterek powstałych podczas wykonywanych prac, jak również zapewnienie porządku na placu budowy.Wnioskodawca pragnie wskazać, iż powyższe świadczenia są typowymi czynnościami realizowanymi w ramach usług budowlanych. Warto w tym miejscu odnieść się do definicji robót budowlanych zawartej w art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202), zgodnie z którą przez roboty budowlane należy rozumieć „budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego”. Ustawowa definicja robót budowlanych przywołuje wprost pojęcie montażu. Jako że nie istnieje legalna definicja montażu, Wnioskodawca pragnie przywołać definicję wskazaną w Słowniku Języka Polskiego zgodnie z którą pojęcie „montaż” oznacza „składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, łączenie oddzielnych części w całość” (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.). Odnosząc powyższe do czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach umów z Generalnymi Wykonawcami (obejmujących m.in. łączenie elementów ogrodzenia w całość i instalowanie ich w miejscu budowy), zdaniem Wnioskodawcy stanowi to potwierdzenie, że analizowane świadczenie powinno być traktowane, jako usługa o charakterze budowlanym. Fakt, iż Spółka może korzystać z podwykonawców, którym zleca montaż oraz wszystkie lub niektóre prace budowlane realizowane w ramach umowy, nie powinien mieć wpływu na klasyfikacje dla celów VAT analizowanego świadczenia. Bez względu bowiem na sposób jego realizacji, stanowi ono z perspektywy Generalnego Wykonawcy jednolite świadczenie, którego efektem jest ogrodzenie inwestycji. Co więcej, Spółka pełni nadzór nad pracami wykonywanymi przez podmioty trzecie i ponosi odpowiedzialność wobec Generalnego Wykonawcy za jakość i terminowość montażu ogrodzeń. Obowiązkiem Wnioskodawcy jest także usuwanie wszelkich wad i usterek powstałych podczas wykonywanych prac. W związku z tym, należy uznać, iż montaż ogrodzeń – pomimo jego wykonania przez podmiot trzeci – jest częścią składową usługi kompleksowej świadczonej przez Spółkę na rzecz Generalnego Wykonawcy. Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że montaż systemów ogrodzeniowych wymaga przygotowania technicznego, organizacyjnego oraz merytorycznego do realizacji tego świadczenia, a także dysponowania odpowiednim sprzętem, kompetentną kadrą, kwalifikacjami i doświadczeniem, jakie niezbędne są do pełnego wykonania przedmiotu umowy w sposób umożliwiający realizację inwestycji przez Generalnego Wykonawcę. Ponadto, prace budowlane muszą być prowadzone zgodnie ze sztuką budowlaną i normami technicznymi. Dlatego też, w ocenie Spółki, kluczowym (niezbędnym) elementem przy świadczeniu usług przez Wnioskodawcę na rzecz Generalnych Wykonawców jest wykorzystanie specjalistycznej wiedzy, jak również wykonywanie złożonej pracy przez wykwalifikowany zespół, który posiada odpowiednią wiedzę, jak powinien zostać zamontowany rzeczony system ogrodzeniowy. W ocenie Wnioskodawcy, sam montaż (działania podejmowane przez wykwalifikowanych w tym zakresie pracowników) – czynność o charakterze usługowym – ma w przypadku świadczeń realizowanych przez Spółkę na rzecz Generalnych Wykonawców kluczowe znaczenie. Bez możliwości wykonania tych prac nabycie samych części ogrodzenia nie miałoby znaczenia z perspektywy Generalnego Wykonawcy, który nie posiada własnego personelu i zaplecza technicznego do wykonania przedmiotowych prac montażowych. − Etapowe przyjmowanie prac i ich zakończenie Zdaniem Wnioskodawcy fakt, iż świadczenie przyjmowane jest zgodnie z postępem prac stanowi kolejny argument przemawiający za tym, że przedmiotem świadczenia jest usługa. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, prace realizowane na rzecz Generalnego Wykonawcy mogą być oddawane etapami, dla których sporządzany jest protokół odbioru robót, akceptowany przez kierownika budowy/kierownika projektu. Po zakończeniu wszystkich etapów zamówienia, sporządzany jest końcowy protokół podsumowujący całość prac i dopiero wtedy odbierany jest przedmiot umowy (przy czym w przypadku zidentyfikowania usterek Generalny Wykonawca może odmówić odbioru robót). Powyższe świadczy o tym, iż prawo do rozporządzania funkcjonalnym ogrodzeniem jak właściciel, nie przechodzi na Generalnego Wykonawcę z chwilą dostarczenia na teren budowy towarów – elementów ogrodzeń, bowiem, aby spełniały swoją rolę wymagają one zamontowania, połączenia, wykonania prac budowlanych. Dopiero po wykonaniu tych czynności dochodzi do zgodnej z intencją stron realizacji świadczenia. − Wynagrodzenie i sposób dokumentowania świadczenia O kompleksowym charakterze usługi świadczy również fakt, iż ustalane jest jedno wynagrodzenie za realizację całego przedmiotu umowy (powyższe może sugerować, iż nabywca jest zainteresowany świadczeniem jako całością, a nie jego poszczególnymi elementami). Co prawda, umowa lub jej załączniki mogą zawierać szczegółowy kosztorys prac, w którym wyodrębnione są wartości poszczególnych czynności/towarów składających się na świadczenie. Jednakże są one jedynie składnikami wynagrodzenia za realizację zamówienia, co samo w sobie nie może mieć kluczowego wpływu dla celów traktowania świadczenia z punktu widzenia VAT. Co więcej, wynagrodzenie może być płatne etapowo wraz z faktycznym zaawansowaniem prac. Powyższe jest częstą praktyką wśród firm budowlanych. Ponadto, na wystawianych na rzecz Generalnych Wykonawców fakturach VAT dokumentujących realizację przedmiotu świadczenia/danego etapu prac, wskazywana jest jedna pozycja i kwota należności. Biorąc pod uwagę powyższą analizę, w ocenie Spółki czynności realizowane przez nią na rzecz Generalnego Wykonawcę w zakresie montażu systemów ogrodzeniowych powinny zostać potraktowane jako świadczenie kompleksowe. Jednocześnie, biorąc pod uwagę, że z perspektywy nabywców samo nabycie określonych komponentów ogrodzenia nie realizuje celu zleconych prac, należy stwierdzić, że dostawa tych towarów ma wyłącznie charakter pomocniczy. W ocenie Wnioskodawcy, kluczowym elementem tych czynności jest element usługowy polegający na wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy technicznej pracowników oraz sprzętu i montaż rzeczonego ogrodzenia. W konsekwencji, w opinii Spółki czynności realizowane na rzecz Generalnych Wykonawców są kompleksowym świadczeniem z przeważającym elementem usługowym, a skutki VAT (w tym stawka VAT, podmiot zobowiązany do rozliczenia podatku) dla tych czynności powinny zostać ustalone w taki sposób jak dla świadczenia usług.
2.  Zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia do usług świadczonych przez Spółkę Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
    
    *   usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
    *   usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.
    
    Co istotne, zgodnie z ust. 1h cyt. artykułu, w przypadku usług wymienionych w pozycjach 2-48 analizowanego załącznika, przedmiotowy przepis stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. W konsekwencji, w odniesieniu do usług wymienionych w załączniku nr 14, po spełnieniu określonych przesłanek będzie miał zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia, a zatem podmiotem zobowiązanym do rozliczenia VAT z nich wynikającego będzie nabywca. Symbolem statystycznym wymienionym w załączniku nr 14 pod pozycją 28 jest, przywołane przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, grupowanie PKWiU o numerze 43.29.12.0 „Roboty związane z zakładaniem ogrodzeń”. Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, w celu określenia czy dla opodatkowania przeprowadzanych przez Spółkę czynności znajdzie zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia, należy ustalić czy są spełnione łącznie następujące przesłanki:
    
    1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9;
    2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;
    3.  przedmiotem świadczenia jest usługa w rozumieniu ustawy o VAT, sklasyfikowana pod symbolem PKWiU wymienionym w załączniku nr 14 do ustawy o VAT;
    4.  w przypadku usług wymienionych w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, usługa ta świadczona jest przez podwykonawcę.
    
    Ad a) i b) Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą, która nie podlega zwolnieniu z VAT, zatem przesłanka wskazana w punkcie a) w analizowanej sytuacji jest spełniona. Podobnie, Generalny Wykonawca jest czynnym podatnikiem VAT, spełniającym definicję podatnika określoną w art. 15 ustawy o VAT i tym samym również warunek zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia, opisany w punkcie b) będzie spełniony. Ad c) W odniesieniu do przesłanki wskazanej w puncie c) Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż wyczerpująco uargumentował w punkcie 1 dlaczego uważa, że świadczenie realizowane na rzecz Generalnego Wykonawcy stanowi kompleksowe świadczenie usług. Jak zostało wskazane w punkcie 1, zasadniczym celem świadczenia Spółki z punktu widzenia gospodarczego jest wykonanie w pełni funkcjonalnego ogrodzenia wraz z dostawą wyprodukowanych elementów ogrodzenia oraz ich zamontowaniu i wbudowaniu w miejscu prowadzonej inwestycji. Oznacza to w konsekwencji, że w opisywanej kompleksowej usłudze świadczonej przez Wnioskodawcę kluczowy charakter stanowić będzie usługa montażu produkowanego ogrodzenia (samodzielna dostawa poszczególnych części ogrodzenia nie spełniałaby przedmiotu zawieranych umów, bowiem nie przyniosłaby ona zamierzonego efektu gospodarczego z punktu widzenia nabywcy). Spółka pragnie wskazać, iż zgodnie z opisem grupowania PKWiU (wymienionego w załączniku nr 14 do ustawy o VAT pod pozycją nr 28), tj. 43.29.12.0 „Roboty związane z zakładaniem ogrodzeń”:
    *   obejmuje ono roboty związane z zakładaniem ogrodzeń, balustrad i podobnych konstrukcji,
    *   zaś ogrodzenia mogą być wykonane z różnych materiałów (np. z drutu, drewna, stali, włókien szklanych) i być stosowane w różnych miejscach (zabudowania mieszkalne lub przemysłowe, place zabaw, korty tenisowe).W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi mieszczą się w grupowaniu 43.29.12.0 „Roboty związane z zakładaniem ogrodzeń” wymienionym w załączniku nr 14 do ustawy o VAT. Spółka pragnie bowiem wskazać, iż świadczone przez nią czynności obejmują prace (roboty) związane z zakładaniem ogrodzeń i podobnych konstrukcji, wykonanych z różnych materiałów (np. z drutu, stali) i mogą być montowane w różnych miejscach (zabudowania mieszkalne, przemysłowe). Tym samym, Wnioskodawca uważa za spełniony kolejny warunek niezbędny do możliwości zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia. Ad d) Natomiast w odniesieniu do przesłanki wskazanej w punkcie d), tj. konieczności świadczenia usługi w charakterze podwykonawcy, w pierwszej kolejności Spółka pragnie zauważyć, że ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej pojęcia „podwykonawca”. Należy, więc odwołać się do jego wykładni językowej, zgodnie z którą „podwykonawca” to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”. Dodatkowo, należy odnieść się do objaśnień podatkowych z dnia 17 marca 2017 r. („Objaśnienia podatkowe z dnia 17 marca 2017 r. stosowanie mechanizmu odwróconego obciążenia w transakcjach dotyczących świadczenia usług budowlanych” opublikowane na stronie Ministerstwa Finansów ) dotyczących stosowania mechanizmu odwróconego obciążenia w transakcjach dotyczących świadczenia usług budowlanych. Zgodnie z treścią objaśnień „ustawa o VAT nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. (\`(...)\`) Należy mieć na uwadze, że jeżeli „generalny/główny wykonawca” zleci wykonanie usług w ramach swojej umowy zawartej z inwestorem kolejnemu podatnikowi – wówczas ten podatnik staje się jego podwykonawcą. Każdy kolejny podatnik w takim szeregu zleceń staje się podwykonawcą w stosunku do „generalnego/głównego wykonawcy”, niezależnie od liczby dalszych podzleceń usługi”. Powyższe prowadzi do wniosku, zgodnie z którym nie będą usługami świadczonymi przez podwykonawców usługi budowlane świadczone bezpośrednio na rzecz inwestorów, gdyż są one wykonywane bezpośrednio na rzecz zleceniodawcy usług, nie zaś wykonawcy. Dopiero każde dalsze podzlecenie usługi wymienionej w poz. 2-48 załącznika nr 14 ustawy o VAT przez generalnego wykonawcę kolejnym usługobiorcom stanowi usługę, która może podlegać opodatkowaniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia. Jak zostało wskazane w opisie zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Generalnych Wykonawców, którzy działają z kolei na rzecz Inwestorów i realizują dla nich roboty budowlane. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, będące przedmiotem złożonego wniosku, nie opisują sytuacji, w których Generalny Wykonawca byłby również inwestorem prowadzonej inwestycji. W związku z tym należy uznać, że Spółka świadczy usługi jako podwykonawca i tym samym warunek określony w punkcie d) jest spełniony. Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca pragnie wskazać, że w analizowanej sytuacji spełnione są łącznie wszystkie przesłanki wymagane do stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla przeprowadzanych transakcji, wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 8 oraz ust. 1h ustawy o VAT. Oznacza to tym samym, że przyjęty przez Wnioskodawcę sposób traktowania przedmiotowych usług na gruncie VAT jako kompleksowego świadczenia usług, dla których podatnikiem jest nabywca (tj. Generalny Wykonawca), zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT jest prawidłowy.
3.  Stanowisko organów podatkowych Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) w przedmiocie prawidłowości zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia wobec kompleksowych usług budowlanych obejmujących również dostawę towarów. Zostało ono potwierdzone przykładowo:
    
    *   w interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.593.2018.2.PC) dotyczącej opodatkowania usług firmy zajmującej się produkcją i montażem balustrad zewnętrznych i wewnętrznych (balkonów, loggi, tarasów, klatek schodowych, antresoli) ogrodzeń, krat pomostowych, drabin, odboi w garażach oraz małych konstrukcji stalowych, Dyrektor KIS wskazał, że „w przypadku gdy Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem VAT, wykonuje usługi wskazane pod poz. 28, 45, 38, 39, 31 i 48 załącznika nr 14 do ustawy na rzecz Generalnego Wykonawcy, który również jest czynnym podatnikiem VAT i który następnie realizuje świadczenia wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy na rzecz Inwestora, spełnione są przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Tym samym w takim przypadku świadczone przez Wnioskodawcę usługi podlegają opodatkowaniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. W konsekwencji, zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT od przedmiotowych usług jest Generalny Wykonawca jako nabywca usług. Natomiast Wnioskodawca wystawiając fakturę dokumentują wykonanie tych usług na rzecz generalnego wykonawcy winien w niej zawrzeć adnotację odwrotne obciążenie”;
    *   w interpretacji indywidualnej z dnia 3 sierpnia 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.400.2018.2.WN) dotyczącej klasyfikacji świadczenia obejmującego zarówno wyprodukowanie określonego towaru (np. elementów ogrodzenia, w tym bram ogrodzeniowych) jak również jego wmontowanie w miejscu prowadzonej inwestycji, Dyrektor KIS odstąpił od uzasadnienia swojego stanowiska, uznając za poprawne stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „W świetle przytoczonych powyżej przepisów ustawy o VAT oraz wynikającej z orzecznictwa TSUE koncepcji świadczeń złożonych, w ocenie Wnioskodawcy Spółka realizuje na rzecz Generalnych Wykonawców świadczenie kompleksowe, przy czym za świadczenie dominujące powinna zostać uznana usługa budowlana, w związku z faktem, iż gospodarczym celem zamówienia jest wykonanie w pełni funkcjonalnego ogrodzenia wraz z wbudowaniem jego elementów w miejscu prowadzonej inwestycji. (\`(...)\`) Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy Spółka prawidłowo kwalifikuje Świadczenie nr 1 wykonywane na rzecz Generalnego Wykonawcy jako usługę, dla której podatnikiem – jako nabywca – jest Generalny Wykonawca, zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT”.
    
    Natomiast w interpretacji z dnia 31 lipca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.244.2018.2.IG) Dyrektor KIS za nieprawidłowe uznał stanowisko Wnioskodawcy, który dostawę oraz montaż słupków parkingowych antyterrorystycznych, chciał w sposób sztuczny rozdzielić na pojedyncze świadczenia. Zgodnie z uzasadnieniem Dyrektora KIS „nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w analizowanym przypadku odwrotne obciążenie powinno znaleźć zastosowanie do opodatkowania montażu natomiast do dostawy towarów powinna zostać zastosowana stawka 23%. W przedmiotowym przypadku należy uznać, że Wnioskodawca realizuje na rzecz Generalnego wykonawcy świadczenie kompleksowe, które będzie podlegało opodatkowaniu według jednolitych zasad. (\`(...)\`) W analizowanym przypadku połączenie dostawy towarów oraz ich odpowiednie zamontowanie stanowi realizację celu gospodarczego nabywcy (Generalnego wykonawcy). Dostawy towarów oraz prace montażowe nie stanowią – z punktu widzenia celu ekonomicznego – celu samego w sobie. Analiza całokształtu okoliczności towarzyszących transakcji prowadzi do wniosku, iż »celem gospodarczym« jak i korzyścią wynikającą z zawartej umowy dla Generalnego wykonawcy jest nabycie usługi montażu słupków parkingowych antyterrorystycznych, gdyż samoistne nabycie słupków nie pozwoliłoby mu zrealizować celu jakim jest wywiązanie się z umowy zawartej z Inwestorem, której przedmiotem jest realizacja budowy budynku biurowo-usługowego z dwukondygnacyjnym garażem podziemnym. (\`(...)\`) Zatem skoro usługi sklasyfikowane pod PKWiU 43.29.12.0 oraz 43.29.19.0 są wymienione w załączniku nr 14 do ustawy i Wnioskodawca działa jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy to całość świadczenia powinna być objęta mechanizmem odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy”. Podobne stanowiska Dyrektora KIS, można znaleźć w innych interpretacjach indywidualnych, przykładowo:
    *   w interpretacji indywidualnej z dnia 7 listopada 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.448.2017.1.ICz), przedmiotem której jest dostawa konstrukcji stalowych oraz
    *   w interpretacji indywidualnej z dnia 20 lipca 2017 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.275.2017.2.MZ), przedmiotem której jest dostawa bramy z montażem.Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez niego czynności opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym na rzecz Generalnego Wykonawcy powinny być traktowane jako kompleksowe świadczenie usług dla celów VAT, dla których podatnikiem jest nabywca (tj. Generalny Wykonawca), zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięć, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Ponadto tutejszy organ informuje, że aktualnie obowiązujący publikator ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane to: Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.