Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-833/14/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-11-13
Teza: Podstawa opodatkowania dostawy towarów wraz z kosztami pomocniczymi (transport, pakowanie, usługi pocztowe i kurierskie)
Słowa kluczowe: koszt-koszt przesyłki; poczta-opłata pocztowa; poczta-usługi pocztowe; sprzedaż-sprzedaż wysyłkowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 sierpnia 2014 r. (data wpływu 22 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla internetowej dostawy książek, czasopism i map wraz z kosztami przesyłki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2014 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla internetowej dostawy książek, czasopism i map wraz z kosztami przesyłki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Główną działalnością Spółki jest internetowa sprzedaż detaliczna książek, czasopism i map. Spółka dokonuje dostaw towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów oraz eksportu towarów. Warunki poszczególnych dostaw określa regulamin sprzedaży na stronie internetowej Spółki, z którego wynika, że nabywca towarów ponosi koszty realizowanych przez Spółkę usług pomocniczych do dostawy towarów (w szczególności koszty usług kurierskich, pocztowych). Wysokość powyższych kosztów jest zróżnicowana i uzależniona od wartości zamówienia składanego przez Nabywcę. Koszty dostawy towarów są określone ryczałtowo.

Zgodnie z art. 29a pkt 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje: podatki, cła opłaty i inne należności o podobnym charakterze, koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy. Zgodnie z powyższym przepisem Spółka dolicza koszty usług pomocniczych (kurierskich i pocztowych) do wartości sprzedawanego towaru (np. książki) i dokumentuje dostawę towaru, w której podstawą opodatkowania jest dostawa towaru (np. książki) bez wyszczególniania kosztów pomocniczych. W związku z powyższym opodatkowuje dostawę towaru wg stawki VAT przypisanej do dostawy danego towaru, czyli np. 5% w przypadku sprzedaży książek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dokumentując dostawę książek, czasopism, map Spółka powinna wykazywać dostawę towaru w jednej pozycji i opodatkowywać całość dostawy towaru w odpowiedniej stawce podatku VAT, np. 5% (przy dostawie książek), czy powinna opodatkować osobno sprzedaż książek z odpowiednią stawką podatku VAT 5% i osobno koszt usługi pomocniczej (transportu, usług pocztowych) ze stawką 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 tej ustawy, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie, art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, stanowi, że podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Podstawa opodatkowania obejmuje wszystko to co stanowi zapłatę za towar/usługę, a zatem całą kwotę, którą sprzedawca powinien otrzymać od kontrahenta (kwota należna). Przepisy wskazują jednoznacznie, że podstawa opodatkowania obejmuje również koszty dodatkowe takie jak m.in. koszty transportu, o ile te należne są od nabywcy. Powyższe przepisy trzeba stosować z uwzględnieniem umowy łączącej strony, a w szczególności z uwzględnieniem zawartych w niej warunków dostawy (z których winien wynikać moment przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel ze sprzedawcy na nabywcę).

Zdaniem Spółki, koszty dostawy towarów w tym koszty transportu, pakowania, usług pocztowych i kurierskich stanowią część składową ceny towaru (np. książki), co za tym idzie stanowią część podstawy opodatkowania podatkiem VAT wg takiej stawki jakiej podlega opodatkowaniu dostawa danego towaru, np. sprzedaż książki wg stawki 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Według art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 ww. ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z opisu sprawy wynika, że główną działalnością Spółki jest internetowa sprzedaż detaliczna książek, czasopism i map. Spółka dokonuje dostaw towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów oraz eksportu towarów. Warunki poszczególnych dostaw określa regulamin sprzedaży na stronie internetowej Spółki, z którego wynika, że nabywca towarów ponosi koszty realizowanych przez Spółkę usług pomocniczych do dostawy towarów (w szczególności koszty usług kurierskich, pocztowych). Wysokość powyższych kosztów jest zróżnicowana i uzależniona od wartości zamówienia składanego przez Nabywcę. Koszty dostawy towarów są określone ryczałtowo.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”. Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy (…) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Zarówno przepis art. 73 Dyrektywy jak i art. 29a ust. 1 ustawy o VAT posługuje się pojęciem zapłaty, którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2.  koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że w opisanej sprawie koszty dodatkowe, jakimi są koszty usług pomocniczych, stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za świadczenie zasadnicze – sprzedaż wysyłanych towarów, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają to świadczenie i nie należy ich sztucznie oddzielać.

Należy zauważyć, że koszty pomocnicze doliczone do wartości świadczenia głównego, jakim jest w tym przypadku sprzedaż książek, czasopism i map, nie stanowią wynagrodzenia z tytułu wykonania samodzielnej usługi. Jest to koszt podstawowej czynności. W tym przypadku, koszty pomocnicze są kosztami związanymi ze świadczeniem głównym i w efekcie kształtują kwotę ostateczną żądaną od nabywcy. W konsekwencji, koszty pomocnicze ponoszone w związku z podstawową sprzedażą stanowią element świadczenia zasadniczego, a zatem zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu sprzedaży świadczenia głównego i powinny być opodatkowane według stawki podatkowej właściwej dla świadczenia głównego.

Zgodnie z art. 106a ustawy o VAT przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;

2.dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
2.  państwa trzeciego.

W myśl art. 106b ust. 1 ww. ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W świetle art. 106b ust. 2 ustawy o VAT podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Stosownie do art. 106b ust. 3 cyt. ustawy na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\-jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Jak wskazano w treści wniosku, Wnioskodawca dolicza koszty usług pomocniczych (kurierskich i pocztowych) do wartości sprzedawanego towaru (np. książki) i dokumentuje dostawę towaru, w której podstawą opodatkowania jest dostawa towaru (np. książki) bez wyszczególniania kosztów pomocniczych. W związku z powyższym opodatkowuje dostawę towaru wg stawki VAT przypisanej do dostawy danego towaru, czyli np. 5% w przypadku sprzedaży książek.

Mając na względzie przedstawiony opis stanu faktycznego oraz obowiązujące w sprawie przepisy stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Zatem w przedmiotowej sytuacji podstawa opodatkowania obejmuje zarówno kwotę należną z tytułu dostawy towaru jak i poniesionych kosztów pomocniczych.

Skoro bowiem kwota należna stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy obejmuje wszystkie elementy kosztów związanych z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą oraz inne elementy kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy, to koszty pomocnicze winny wchodzić w podstawę opodatkowania. Sprzedawca (Wnioskodawca) dostarczając towary nabywcy dokonuje wyłącznie sprzedaży towarów, natomiast koszty dodatkowe które ponosi, wchodzą w skład podstawowej jego czynności, jaką jest sprzedaż książek, czasopism i map. Skoro tak, to koszty ponoszone w związku i z tytułu sprzedaży tych towarów, winny nie tylko wchodzić w ramy tego samego rodzaju czynności jaką jest sprzedaż towarów, ale i winny być opodatkowane według stawki właściwej dla dostawy tych towarów.

Tak więc w rozpatrywanej sprawie koszty pomocnicze ponoszone w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę towarów zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towarów oraz są opodatkowane według stawki podatkowej właściwej dla realizacji sprzedaży tych towarów.

Biorąc powyższe pod uwagę powyższe, koszty dostawy towarów w tym koszty pomocnicze (kurierskie i pocztowe) stanowią część składową ceny towaru, co za tym idzie stanowią część podstawy opodatkowania podatkiem VAT wg takiej stawki jakiej podlega opodatkowaniu dostawa danego towaru.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Podkreślenia wymaga, że przedmiotowa interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawidłowości zastosowania przez Wnioskodawcę stawek podatku VAT dla dostawy sprzedawanych przez Wnioskodawcę towarów, o których mowa we wniosku (np. sprzedaż książek wg stawki 5%). Wnioskodawca nie sformułował bowiem pytania dotyczącego tego zagadnienia, jak też nie przedstawił swojego stanowiska w tej kwestii. Zawarte w opisie stanu faktycznego stwierdzenia Wnioskodawcy w tym zakresie potraktowano jako element przedstawionego stanu faktycznego bez dokonywania oceny jego prawidłowości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.