Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.305.2023.2.RST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-22
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości zabudowanych oraz zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Słowa kluczowe: dłużnik; egzekucja-egzekucja z nieruchomości; komornik; licytacja; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; zwolnienie-prawo do zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 lipca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 7 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania sprzedaży nieruchomości oraz zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 sierpnia 2023 r. (wpływ 16 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego:**

Jest Pani Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym (…), a Kancelaria komornicza znajduje się w (…). Obecnie prowadzi Pani postępowanie egzekucyjne w zakresie nieruchomości należących do dłużnika będącego osobą prawną (dalej: Dłużnik).

Dłużnik jest właścicielem nieruchomości składających się z dwóch działek ewidencyjnych o numerach 1 oraz 2, dla których prowadzona jest księga wieczysta o numerze KW (…). Dłużnik nabył ich własność w związku z aportem przedsiębiorstwa do spółki (Dłużnika). Z uzyskanych przez Panią informacji wynika, że w związku z tym nabyciem nie wystąpił podatek naliczony podlegający odliczeniu (innymi słowy, Dłużnik nie odliczył VAT z tytułu nabycia nieruchomości). Dłużnik nie dokonał nigdy rejestracji na potrzeby podatku VAT oraz nie składał deklaracji VAT. Dłużnik wynajmował nieruchomości opisane we wniosku, jednak nie rozliczał z tego tytułu VAT z uwagi na korzystanie ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Dłużnik nie dokonywał żadnych nakładów (ulepszeń) dotyczących omawianych nieruchomości, od których przysługiwałoby jemu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Dłużnik wskazał również, że z posiadanych przez niego informacji wynika, że pierwsze zasiedlenie budynku znajdującego się na działce 2 nastąpiło w 1998 r. przez uprzedniego właściciela. Natomiast w latach 2003-2005 budynek został rozbudowany i nadbudowany przez uprzedniego właściciela, który uzyskał pozwolenie na użytkowanie w dniu 28 czerwca 2005 r.

Opisane działki znajdują się na terenie, który posiada aktualnie obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Jako podstawowe przeznaczenie przyjmuje się działalność produkcyjną oraz składy.

Działka 2 zabudowana jest budynkami produkcyjno-usługowymi: trzykondygnacyjnym budynkiem usługowo-handlowym, dwukondygnacyjnym budynkiem hali montażu z magazynem, jednokondygnacyjnym budynkiem hali napraw i diagnostyki. Działka 1 stanowi natomiast wąski pas gruntu i w małej części, ok. 17 m2, stanowi fragment wjazdu na nieruchomość o nawierzchni z kostki betonowej. Na terenie działki 1 usytuowane jest ogrodzenie z elementów stalowych ze słupkami murowanymi z cegły klinkierowej wraz z bramą wjazdową.

Nieruchomości opisane w stanie faktycznym mają być sprzedane w ramach postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w (…) będącego Wnioskodawcą.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.**

1) kiedy Dłużnik nabył nieruchomość składającą się z dwóch działek ewidencyjnych o numerach 1 oraz 2?

Z informacji uzyskanych od Dłużnika wynika, że nieruchomości zostały nabyte na podstawie umowy aportu przedsiębiorstwa z dnia 11 lutego 2019 r.

2) czy obiekty posadowione na działce nr 1 (fragment wjazdu o nawierzchni z kostki betonowej oraz ogrodzenie z elementów stalowych ze słupkami murowanymi z cegły klinkierowej wraz z bramą wjazdową) stanowią budynek, budowlę lub ich część, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.)? Jeśli nie, czym są w rozumieniu Prawa budowlanego? Informacji należało udzielić odrębnie dla każdego obiektu;

Dłużnik wskazał, że działka nr 1 jest niezabudowana, a ogrodzenie stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane. Dłużnik nie wskazał, aby na działce 1 znajdowały się budynki, budowle lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane.

3) czy Dłużnik wprowadził nieruchomości do ewidencji środków trwałych? Informacji należy udzielić odrębnie dla działki oraz każdego z budynku/budowli lub ich części znajdujących się na działkach;

Wnioskodawca nie posiada takich informacji. Dłużnik nie udzielił wyjaśnień w tym zakresie.

4) czy Dłużnik przez cały okres posiadania nieruchomość nr 1 oraz nr 2 wynajmował je na rzecz osób trzecich, jeżeli nie należy wskazać w jaki sposób ww. nieruchomości były wykorzystywane przez Dłużnika;

Z informacji uzyskanych od Dłużnika wynika, że nieruchomości były wykorzystywane przez Dłużnika jedynie w celu oddawania ich w odpłatny najem na rzecz osób trzecich.

5) czy nieruchomości będące przedmiotem sprzedaży były/są/będą do dnia sprzedaży wykorzystywany przez Dłużnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług;

Z informacji uzyskanych od Dłużnika nie wynika, aby nieruchomości były do dnia sporządzenia niniejszego pisma wykorzystywane do celów innych, aniżeli działalność zwolniona od podatku od towarów i usług. Dłużnik nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Dłużnik nie udzielił informacji, czy będzie nadal wykorzystywał nieruchomości na cele działalności zwolnionej, aż do dnia ich sprzedaży.

6) czy przedmiotem umowy najmu przez Dłużnika były obydwie działki tj. działka nr 1 oraz działka nr 2?

Odpowiedź: Tak

7) czy najemca ponosił wydatki na ulepszenie wynajmowanych od Dłużnika nieruchomości

Wnioskodawca nie posiada takich informacji. Dłużnik nie udzielił wyjaśnień w tym zakresie.

8) jeśli odpowiedź na pytanie nr 7 jest pozytywna należy wskazać:

*   w jakim okresie najemca ponosił wydatki na ulepszenie ww. wynajmowanego magazynu,
*   czy ponoszone przez najemcę wydatki na ulepszenie nieruchomości były wyższe niż 30% wartości początkowej nieruchomości;
*   jeżeli ponoszone przez najemcę wydatki na ulepszenie nieruchomości były wyższe niż 30% wartości początkowej nieruchomości to należy wskazać:
*   kiedy nastąpiło oddanie do użytkowania nieruchomości po ulepszeniu,
*   czy po ulepszeniu miało miejsce pierwsze zasiedlenie nieruchomości;
*   jeżeli miało miejsce pierwsze zasiedlenie ww. nieruchomości po ulepszeniu, to należy wskazać kiedy to nastąpiło (należy podać dzień, miesiąc i rok).
*   czy między dłużnikiem, a najemcą doszło/dojdzie od rozliczenia nakładów poniesionych na ulepszenie nieruchomości? Jeśli tak, to należy wskazać:
*   w jaki sposób nastąpiło/nastąpi rozliczenie nakładów (jednorazowo, częściowo) oraz czy nastąpi to przed sprzedażą czy po sprzedaży?

*   czy w stosunku do rozliczonych nakładów dłużnikowi przysługiwało/będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca nie posiada takich informacji. Dłużnik nie udzielił wyjaśnień w tym zakresie.

W zakresie w jakim Wnioskodawca nie posiada informacji, o których mowa w wezwaniu Krajowej Informacji Skarbowej, to brak tych informacji jest wynikiem podjętych przez Wnioskodawcę udokumentowanych działań potwierdzających brak możliwości uzyskania tych informacji od Dłużnika.

**Pytania**

1\. Czy planowana sprzedaż egzekucyjna nieruchomości będzie stanowiła czynność podlegającą ustawie o podatku od towarów i usług, do której rozliczenia będzie zobowiązany Wnioskodawca jako płatnik?

2\. Czy w razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czyli uznania, że planowana sprzedaż egzekucyjna nieruchomości będzie stanowiła czynność podlegającą ustawie o podatku od towarów i usług, to czy ich sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

3\. Czy planowana sprzedaż egzekucyjna działki nr 1 będzie stanowiła opodatkowaną VAT dostawę niezabudowanego terenu budowlanego?

**Pani stanowisko w sprawie**

1) Fundamentalną kwestią dla ustalenia zasad opodatkowania na gruncie VAT jest w pierwszej kolejności rozstrzygnięcie, czy dana transakcja odbywa się w ogóle w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika VAT.

Podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT). Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych. Należy wskazać, że działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Niewątpliwie więc najem nieruchomości - jako wykorzystywanie towaru (nieruchomości) w sposób ciągły dla celów zarobkowych - stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

W konsekwencji, planowana sprzedaż egzekucyjna nieruchomości będzie stanowiła czynność podlegającą ustawie o podatku od towarów i usług, do której rozliczenia będzie zobowiązany Wnioskodawca jako płatnik.

2) W przypadku gruntów zabudowanych, na gruncie ustawy o VAT, przedmiotem dostawy nie jest sam grunt, tylko poszczególne budynki/budowle, które się na nich znajdują. Kluczowym aspektem w kontekście opodatkowania VAT jest sposób wykorzystywania nieruchomości, a także m.in. kwestia nakładów ponoszonych na nieruchomości. W tym kontekście mają zasadnicze znaczenie poniższe kwestie:

*   z tytułu nabycia nieruchomości w drodze aportu przedsiębiorstwa nie przysługiwało Dłużnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego,
*   Dłużnik nie czynił żadnych inwestycji (nakładów ulepszeniowych) na nieruchomościach,
*   Dłużnik wykorzystywał na potrzeby swojej działalności gospodarczej (najem) opisane we wniosku nieruchomości ponad 2 lata od ich nabycia,
*   z informacji przekazanych przez Dłużnika wynika, że pierwsze zasiedlenie nieruchomości nastąpiło jeszcze przed ich nabyciem przez Dłużnika.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, sprzedaż egzekucyjna nieruchomości opisanych we wniosku korzystałaby ze zwolnienia z VAT. Powinno mieć zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

3) Planowana sprzedaż egzekucyjna działki nr 1 nie będzie stanowiła opodatkowanej VAT dostawy niezabudowanego terenu budowlanego, gdyż na działce znajduje się utwardzenie z kostki betonowej, a dodatkowo usytuowane jest ogrodzenie działki z elementów stalowych ze słupkami murowanymi z cegły klinkierowej wraz z bramą wjazdową.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe**.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na podstawie uregulowania zawartego w art. 18 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022 r. poz. 479) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), zgodnie z którym:

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik, natomiast w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku. Jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów, to komornik jest zobowiązany do wystawienia faktury w imieniu i na rzecz dłużnika.

Tym samym, komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zaś z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie nieruchomości stanowi dostawę towarów.

Natomiast stosowanie do art. 113 ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Przy tym według art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. c ustawy:

Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,.

Nie każda jednak czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność jest opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Odnosząc regulacje zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy do art. 18 ustawy wskazać należy, że w przypadku, gdy dłużnik – właściciel nieruchomości – jest podatnikiem podatku VAT, wówczas komornik jest płatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy tej nieruchomości.

Jak wynika z wniosku, prowadzi Pani egzekucję z nieruchomości składającej się z dwóch działek ewidencyjnych o numerach 1 oraz 2, dla których prowadzona jest księga wieczysta o numerze KW (…). Dłużnik (osoba prawna) jest właścicielem ww. nieruchomości. Nieruchomości nabyte zostały na podstawie umowy aportu przedsiębiorstwa do spółki Dłużnika. Dłużnik nie dokonał nigdy rejestracji na potrzeby podatku VAT oraz nie składał deklaracji VAT. Dłużnik wynajmował nieruchomość, jednak nie rozliczał podatku VAT z tego tytułu z uwagi na korzystanie ze zwolnienia podmiotowego wskazanego w art. 113 ust. 1 ustawy.

Pani wątpliwości dotyczą m.in. ustalenia czy planowana sprzedaż egzekucyjna nieruchomości będzie stanowiła czynność podlegającą ustawie o podatku od towarów i usług, do której rozliczenia będzie zobowiązana Pani jako płatnik (pytanie nr 1).

Mając na uwadze fakt, że Dłużnikiem jest spółka, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie dojdzie do sprzedaży majątku przedsiębiorstwa Dłużnika, tym bardziej, że Dłużnik odpłatnie wynajmował nieruchomości na rzecz osób trzecich. W konsekwencji wykorzystywał nieruchomość w sposób ciągły do celów zarobkowych. Zatem przy dostawie w trybie egzekucji działki nr 1 oraz nr 2, spełnione będą przesłanki do uznania Dłużnika za podatnika podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, bowiem sprzedaż będzie dotyczyła składników majątku przedsiębiorstwa Dłużnika-Spółki.

W konsekwencji, dostawa przez Panią jako Komornika w drodze licytacji komorniczej nieruchomości (działek nr 1 oraz nr 2) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym, Pani stanowisko w zakresie pytania **nr 1** jest **prawidłowe.**

W analizowanej sprawie przedmiotem Pani wątpliwości jest również ustalenie, czy sprzedaż nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (pytanie nr 2) oraz czy planowana sprzedaż egzekucyjna działki nr 1 będzie stanowiła opodatkowaną VAT dostawę niezabudowanego terenu budowlanego (pytanie nr 3).

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonego przez Panią postępowania egzekucyjnego mają być sprzedane dwie działki ewidencyjne o numerach 1 oraz 2. Działki znajdują się na terenie, który posiada aktualnie obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Jako podstawowe przeznaczenie przyjmuje się działalność produkcyjną oraz składy. Działka nr 2 zabudowana jest budynkami produkcyjno-usługowymi: trzykondygnacyjnym budynkiem usługowo-handlowym, dwukondygnacyjnym budynkiem hali montażu z magazynem, jednokondygnacyjnym budynkiem hali napraw i diagnostyki. Dłużnik wskazał, że z posiadanych przez niego informacji wynika, że pierwsze zasiedlenie budynku znajdującego się na działce nr 2 nastąpiło w 1998 r. przez uprzedniego właściciela. Natomiast w latach 2003-2005 budynek został rozbudowany i nadbudowany przez uprzedniego właściciela, który uzyskał pozwolenie na użytkowanie w dniu 28 czerwca 2005 r. Działka nr 1 stanowi natomiast wąski pas gruntu i w małej części, ok. 17 m2, stanowi fragment wjazdu na nieruchomość o nawierzchni z kostki betonowej. Na terenie działki 1 usytuowane jest ogrodzenie z elementów stalowych ze słupkami murowanymi z cegły klinkierowej wraz z bramą wjazdową. Dłużnik natomiast nie dokonywał żadnych nakładów (ulepszeń) dotyczących omawianych nieruchomości, od których przysługiwałoby jemu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Według informacji uzyskanych od Dłużnika działka nr 1 jest niezabudowana, a ogrodzenie stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Dłużnik nie wskazał, aby na działce 1 znajdowały się budynki, budowle lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” czy „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Na mocy art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

ilekroć w ustawie jest mowa o budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przepis ten stanowi domniemanie, iż obiekt podlegający regulacji prawu budowlanemu (powstały w toku procesu budowlanego), który nie spełnia definicji budynku lub obiektu małej architektury stanowi budowlę.

Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przepisu tego wynika, że obiekty, takie jak ogrodzenia lub place postojowe stanowią „urządzenia techniczne” wyłącznie, gdy związane z innym obiektem budowlanym znajdującym się na nieruchomości (budynkiem), w taki sposób, że zapewniają możliwość zgodnego z przeznaczeniem użytkowania tego budynku. Natomiast, jeżeli stanowią one jedyne obiekty na działce, to powinny zostać zakwalifikowane jako budowle w rozumieniu prawa budowlanego.

Słuszność tych wniosków, w szczególności odnośnie ogrodzenia, potwierdza liczne orzecznictwo sądów administracyjnych:

„Ogrodzenie działki już zabudowanej jest urządzeniem budowlanym, zaś niezabudowanej - obiektem budowlanym.” - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2012 r., sygn. II OSK 187/11.

„Ogrodzenie od strony miejsca publicznego stanowi budowę, o jakiej mowa w art. 30 ust. 1 pkt 3 p.b. Treść tego przepisu w związku z treścią art. 3 pkt 6 tego aktu prawnego przesądza, że wolą prawodawcy ogrodzenia zostały uznane za obiekty budowlane, gdyż tylko ich realizacja stanowi budowę w rozumieniu p.b.” - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 października 2009 r., sygn. II SA/Gl 628/08.

„Ogrodzenie jest urządzeniem budowlanym tylko wtedy, gdy nieruchomość jest zabudowana i pozostaje funkcjonalny związek między ogrodzeniem a obiektem budowlanym. Jeżeli więc nieruchomość posiada większą powierzchnię, niż jej teren zabudowany (działka budowlana) to ogrodzenie będzie tylko wtedy urządzeniem budowlanym, gdy będzie związane z zabudową, a nie z ogrodzeniem całej nieruchomości.” - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 25 kwietnia 2007 r., sygn. II SA/Kr 101/07.

Podobny wniosek wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lutego 2020 r., sygn. akt II OSK 1879/17, w którym czytamy „Urządzeniem budowlanym jest ogrodzenie zapewniające użytkowanie danego obiektu budowlanego, które bez tego obiektu nie spełniałoby swojej funkcji technicznej. Nie jest nim ogrodzenie działki niezabudowanej, będące samodzielną inwestycją niepowiązaną z innym obiektem budowlanym. Stanowi wówczas odrębny obiekt budowlany”.

Z opisu sytuacji wynika, że na działce nr 1 usytuowane jest ogrodzenie z elementów stalowych ze słupkami murowanymi z cegły klinkierowej wraz z bramą wjazdową oraz nawierzchnia z kostki betonowej na fragmencie wjazdu na nieruchomość. Zatem jedynymi znajdującymi się na działce obiektami jest murowane ogrodzenie oraz nawierzchnia z kostki betonowej. Obiekty te służą wyłącznie korzystaniu z nich samych, a nie innych obiektów budowlanych (budynków), gdyż na nieruchomości innych obiektów nie ma. Ogrodzenie oraz powierzchnia z kostki betonowej znajdujące się na działce nr 1 nie są funkcjonalnie związane z budynkiem bądź innym obiektem. Zatem wbrew informacji wskazanej przez Dłużnika znajdujące się na działce ogrodzenie z elementów stalowych ze słupkami murowanymi z cegły klinkierowej wraz z bramą wjazdową a także nawierzchnia z kostki betonowej spełniają wymogi definicji obiektu budowlanego zawartej w art. 3 pkt 1 prawa budowlanego, natomiast nie spełniają wymogów definicji urządzenia budowlanego, o której mowa w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, co potwierdza wskazane wyżej orzecznictwo sądowe. Tym samym, ogrodzenie oraz powierzchnia z kostki betonowej znajdujące się na działce nr 1 nie stanowią urządzeń budowlanych, a budowle. Zatem działka nr 1 jest nieruchomością zabudowaną budowlami w postaci murowanego ogrodzenia oraz nawierzchni z kostki betonowej.

W konsekwencji planowana sprzedaż egzekucyjna działki nr 1 nie będzie stanowiła dostawy niezabudowanego terenu budowlanego.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie do sprzedaży nieruchomości znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budynków i budowli znajdujących się na nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy.

Analiza przedstawionych okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że dostawa budynków i budowli znajdujących się na nieruchomości będącej własnością Dłużnika, nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż jak wynika z opisu sprawy Dłużnik nabył ww. nieruchomość na podstawie umowy aportu przedsiębiorstwa z 11 lutego 2019 r. Od tego momentu Dłużnik nie dokonywał żadnych nakładów (ulepszeń) w stosunku do nieruchomości. Dłużnik wskazał również, że z posiadanych przez niego informacji wynika, że pierwsze zasiedlenie budynku znajdującego się na działce 1 nastąpiło w 1998 r. przez uprzedniego właściciela. Natomiast w latach 2003-2005 budynek został rozbudowany i nadbudowany przez uprzedniego właściciela, który uzyskał pozwolenie na użytkowanie w dniu 28 czerwca 2005 r. Ponadto Dłużnik wykorzystywał na potrzeby swojej działalności gospodarczej (najem) opisane we wniosku nieruchomości ponad 2 lata od ich nabycia. Zatem, z okoliczności sprawy wynika, że dostawa nieruchomości zabudowanej (działki nr 2 oraz 1) będzie następować po pierwszym zasiedleniu z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia posadowionych na nieruchomości budynków i budowli do chwili dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata i nie były ponoszone żadne nakłady na ich ulepszenie. W odniesieniu do dostawy znajdujących się na nieruchomości budynków i budowli, zostaną zatem spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem, opisana we wniosku transakcja sprzedaży w ramach postępowania egzekucyjnego nieruchomości zabudowanej składającej się z działki nr 2 oraz nr 1 należącej do Dłużnika będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, badanie przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jest bezzasadne, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano, grunt będący przedmiotem zbycia podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. W związku z powyższym - na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy - również zbycie gruntu, z którym związane są budynki i budowle, będzie zwolniona od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem, transakcja zbycia budynków i budowli znajdujących się na nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji Pani stanowisko w zakresie pytania **nr 2 i 3** należy uznać za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).