Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-152/15/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-06-19
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodów z tytułu przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę kapitałową.
Słowa kluczowe: przychód; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki – przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2015 r. (data wpływu 13 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w związku z przekształceniem spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w związku z przekształceniem spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”), podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, będzie akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA”).

SKA została zarejestrowana w KRS przed 1 grudnia 2013 r. Ponadto SKA dokonała zmiany przyjętego roku obrotowego. Wpis w KRS dotyczący przedmiotowej zmiany został dokonany przed pierwszym dniem zmienionego roku obrotowego oraz przed 1 grudnia 2013 r. Zgodnie ze statutem SKA jej rok obrotowy trwa od 1 listopada do 31 października. Obecny rok obrotowy SKA rozpoczął się przed 31 grudnia 2013 r. a zakończy się 31 października 2015 r.

Wspólnikami SKA (akcjonariuszem/akcjonariuszami i komplementariuszem) są wyłącznie osoby prawne – podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych (wspólnikami SKA nie były w przeszłości, nie są i nie będą osoby fizyczne). Komplementariuszem SKA jest spółka z o.o. Aktualny rok obrotowy/podatkowy spółki będącej komplementariuszem trwa od 1 listopada 2013 r. do 31 października 2015 r.

Rozważane jest przekształcenie SKA w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sp. z o.o.”). W wyniku planowanego przekształcenia akcjonariusz/akcjonariusze oraz komplementariusz SKA staną się wspólnikami Spółki z o.o., która wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej SKA. Przekształcenie SKA w Sp. z o.o. nastąpi na podstawie stosownych przepisów prawa spółek handlowych.

Na dzień przekształcenia SKA będzie posiadała kapitał zakładowy i zapasowy. Wskazane kapitały zostaną utworzone z wkładów pieniężnych oraz niepieniężnych (aport). Wnioskodawca zakłada również, że w trakcie trwania obecnego roku obrotowego SKA może wypracować zysk.

Kapitały SKA utworzone z wkładów oraz zysk osiągnięty od początku roku obrotowego występujący na moment przekształcenia w SKA będą stanowiły majątek Sp. z o.o. powstałej z przekształcenia i zostaną alokowane na jej kapitały. Jednocześnie wartość kapitału zakładowego Sp. z o.o. powstałej z przekształcenia będzie odpowiadała sumie wartości wkładu wniesionego przez komplementariusza SKA oraz wartości nominalnej kapitału akcyjnego SKA.

Wnioskodawca pragnie jednocześnie nadmienić, że na moment przedmiotowego przekształcenia akcjonariusz/akcjonariusze oraz komplementariusz SKA nie otrzymają żadnych wypłat z SKA (np. z zysku osiągniętego w roku obrotowym, w którym nastąpi przekształcenie). Stosunek wymiany posiadanych przez Wnioskodawcę akcji przekształcanej SKA na udziały w przekształconej Sp. z o.o. będzie tożsamy, tzn. Wnioskodawca będzie posiadał taki sam procent udziałów w Sp. z o.o. powstałej w wyniku przekształcenia SKA jak procent udziału posiadanego w sumie kapitału zakładowego SKA i wkładu komplementariusza, przed opisywanym przekształceniem. Z kolei wartość udziałów w Sp. z o.o. uzyskanych przez Wnioskodawcę w wyniku przekształcenia będzie odpowiadała wartości akcji, jakie będzie posiadał w SKA, określonej na dzień przekształcenia.

Ustalony poziom prawa Wnioskodawcy do udziału w zyskach Sp. z o.o., wynikający z ilości lub wartości jego udziałów w tej spółce, będzie odpowiadał poziomowi jego udziału w zyskach SKA, wynikającemu z umowy spółki przekształcanej.

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego postawiono następujące pytanie.

Czy w związku z przekształceniem SKA w Sp. z o.o. nie dojdzie do powstania po stronie Spółki jako akcjonariusza przekształconej SKA jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Spółki, przekształcenie SKA w Sp. z o.o. nie spowoduje powstania żadnego przychodu bądź też przysporzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, co uzasadniają w szczególności poniższe argumenty.

Katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych został zawarty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ze względu na użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności", wyliczenie to nie ma charakteru enumeratywnego, a kategorie przychodów w nim wymienione stanowią tylko przykładowe rodzaje przychodów podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. W związku z tym, katalog przychodów zawarty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy traktować jako katalog otwarty, nie należy ograniczać się wyłącznie do kategorii wymienionych bezpośrednio w treści wspomnianego przepisu.

Jednocześnie, w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie została zamieszczona definicja przychodu podatkowego, w związku z czym - w celu ustalenia zakresu znaczeniowego tego pojęcia - należy odwołać się do definicji wypracowanej przez doktrynę. Zgodnie z powszechnie akceptowaną w doktrynie definicją przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, przychodem takim są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych (tak np. A. Obońska, A Wacławczyk, A. Walter, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Legalis 2014).

Z przytoczonej definicji przychodu oraz z brzmienia art. 12 ust. 1 omawianej ustawy wynika, że za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych uważa się kategorie przychodów wymienione w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz inne otrzymane albo należne trwałe przysporzenia majątkowe.

W ocenie Wnioskodawcy, opisane przekształcenie SKA w Sp. z o.o. nie spowoduje u niego powstania żadnego z przychodów wymienionych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie, w wyniku przekształcenia SKA w Sp. z o.o. Wnioskodawca –jako akcjonariusz SKA, a następnie (po przekształceniu) wspólnik Sp. z o.o. – nie otrzyma żadnego trwałego przysporzenia majątkowego (majątek SKA pozostanie majątkiem Sp. z o.o.). W konsekwencji, nie będzie podstawy do uznania, że u Wnioskodawcy z tytułu przekształcenia SKA w Sp. z o.o. powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Przekształcenie SKA w Sp. z o.o. stanowi więc wyłącznie efektywną wymianę akcji SKA na udziały Sp. z o.o., nie stanowi natomiast żadnego trwałego przysporzenia po stronie Wnioskodawcy. Przysporzenie takie miałoby niewątpliwie miejsce w momencie sprzedaży udziałów Sp. z o.o., co w przedmiotowym przypadku nie będzie miało miejsca.

Podobnie, w opinii Spółki, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie przekształcenia kapitału akcyjnego SKA na udziały w Sp. z o.o., czy przekształcenia kapitału zapasowego powstałego z tzw. agio emisyjnego na kapitał zapasowy przekształconej Sp. z o.o.

Zdaniem Wnioskodawcy, także zyski (w tym niepodzielone) wykazane w sprawozdaniu SKA nie będą podlegały opodatkowaniu na moment przekształcenia, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wiąże z tym faktem powstania obowiązku podatkowego (w przeciwieństwie np. do przekształcenia spółek będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych w spółki niebędące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych).

Przekształcenie w omawianym przypadku należy traktować wyłącznie jako działanie techniczne niepowodujące zmian w majątku Sp. z o.o. po przekształceniu, tj. majątek Sp. z o.o. będzie odpowiadał majątkowi SKA. Przedmiotowe działanie będzie skutkowało wyłącznie zmianą formy prawnej spółki, nie będzie prowadziło natomiast do powstania żadnego przysporzenia po stronie Wnioskodawcy.

Dodatkowo, ewentualne zyski SKA osiągnięte w roku podatkowym, w którym nastąpi przekształcenie, nie zostaną wypłacone w żadnej formie, przekazane zostaną natomiast na kapitał zapasowy bądź rezerwowy przekształconej Sp. z o.o.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie będzie miał również zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten określa skutki podatkowe objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podczas gdy w przypadku przekształcenia SKA w Sp. z o.o., Spółka w wyniku takiego przekształcenia stanie się udziałowcem Sp. z o.o. poprzez złożenie oświadczenia o uczestnictwie w tej spółce. Nastąpi to z mocy prawa, w związku z zasadą kontynuacji obowiązującą w procesie przekształcania spółek, zgodnie z którą wraz ze zmianą formy prawnej podmiotu przekształcanego odpowiedniej zmianie ulega także forma partycypacji wspólników w tymże podmiocie. Nie następuje zatem objęcie udziałów. Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie żadna z przesłanek zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zostanie spełniona, Wnioskodawca z tytułu przekształcenia SKA w Sp. z o.o. nie osiągnie przychodu na podstawie tego przepisu.

Spółka pragnie wskazać, że przyjęte przez Spółkę i zaprezentowane powyżej stanowisko jest zgodne z jednolitym stanowiskiem organów podatkowych wyrażonym w interpretacjach prawa podatkowego wydanych w imieniu Ministra Finansów. I tak przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej sygn. ILPB4/423-332/14-2/DS z 2 października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „w następstwie przekształcenia SKA i Sp. k. w Sp. z o.o. Wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego, które można by uznać za przychód podlegający opodatkowaniu CIT. Na skutek przekształcenia dochodzi jedynie do zmiany ustrojowej spółki oraz zmiany tytułu (formy) uczestnictwa w spółce („ transformacji" akcji SKA lub udziału w Sp. k w udziały Sp. z o.o.). Poziom partycypacji Wnioskodawcy w zysku Sp. z o.o. nie będzie wyższy niż ten wynikający z posiadania przez Wnioskodawcę akcji SKA, jak również poziom partycypacji SKA w Sp. z o.o. nie będzie wyższy niż ten wynikający z posiadania przez SKA udziału w przekształcanej Sp. k. Ponadto przekształcenie nie skutkuje zwiększeniem wartości majątku przekształconych spółek z uwagi na zachowanie wysokości wkładów poszczególnych wspólników na niezmienionym poziomie oraz brak wniesienia dodatkowych wkładów. Zmianie nie ulegnie również wysokość poszczególnych kapitałów utworzonych w SKA w porównaniu z wartością kapitałów przekształconych Sp. z o.o.";
*   w interpretacji indywidualnej sygn. IPPB3/423-626/14-4/MC z 19 września 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „przekształcenie SKA, której akcjonariuszem jest Wnioskodawca, zarówno przed jak i po dacie w której SKA stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w świetle przepisów ustawy o PDOP jest transakcją neutralną podatkowo dla Wnioskodawcy i nie wywołuje konieczności opodatkowania PDOP";
*   w interpretacji indywidualnej nr ILPB3/423-76/14-2/KS z 10 kwietnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „przeprowadzona analiza wskazuje, iż planowana czynność przekształcenia będzie neutralna na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, w związku z przekształceniem SKA w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie dojdzie do powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych "

Ponadto podobne stanowisko zostało potwierdzone w następujących interpretacjach prawa podatkowego:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 21 sierpnia 2013 r. sygn. ILPB4/423-178/13-4/DS, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 13 grudnia 2012 r. sygn. ITPB3/423-552/12/AM, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 4 września 2012 r. sygn. IPPB3/423-384/12-2/DP, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 25 lipca 2012 r. sygn. IPPB3/423-305/12-2/DP, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
*   interpretacjach indywidualnych z dnia 9 listopada 2012 r. sygn. IPPB3/423-654/11-4/DP i sygn. IPPB3/423-653/11-4/DP, wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 10 marca 2011 r. sygn. IPPB3/423-926/10-4/DP, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przekształceniem SKA w Sp. z o.o. nie dojdzie do powstania po stronie Spółki żadnego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm. – dalej: „ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest przy tym, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym – art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, zarówno uzyskanie przez podatnika przychodów, o których mowa w art. 21 i 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i uzyskanie innego rodzaju przychodów (przychodów tworzących dochód podlegający opodatkowaniu na tzw. zasadach ogólnych), powoduje powstanie po jego stronie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca jest podatnikiem objętym nieograniczonym obowiązkiem podatkowym (art. 3 ust. 1), wobec czego ocena kwestii powstania po jego stronie przychodu w wyniku zaistnienia opisanego przekształcenia spółki komandytowo--akcyjnej, której będzie akcjonariuszem, w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, wymaga analizy okoliczności faktycznych zdarzenia przyszłego w kontekście regulacji:

*   art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i pojęcia przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych;
*   art. 7 ww. ustawy i „ogólnego” pojęcia przychodu.

Kategoria przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, została unormowana w art. 10. Stosownie do ust. 1 tego artykułu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:

1\. dochód z umorzenia udziałów (akcji);

1a. przychód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;

1b. przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;

2\. (uchylony

3\. wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki;

4\. dochód spółki przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni;

5\. w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;

6\. w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem;

7\. zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d;

8\. wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia;

9\. odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3.

Jak wynika z powołanych unormowań, podstawowym warunkiem uzyskiwania przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób prawnych jest prawo (tytuł prawny) do udziału w tych zyskach. W szczególności uprawnienie do otrzymywania tego rodzaju należności jest związane z posiadaniem udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Ustawodawca wskazał w treści art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przykładowe przysporzenia z omawianego tytułu. Z uwagi na otwarty charakter tej regulacji, ocena, czy dokonanie określonej czynności bądź zaistnienie określonego zdarzenia powoduje powstanie przychodu, nie powinna ograniczać się do stwierdzenia, że analizowana czynność/zdarzenie nie zostało wymienione w żadnym z punktów tego przepisu jako skutkujące dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, ale wymaga również zbadania, czy jej dokonanie/zaistnienie wiąże się z uzyskaniem przez podatnika przysporzeń majątkowych z tego źródła.

Jednocześnie, jak wynika z treści art. 10 ust. 1 pkt 8, ustawodawca kwalifikuje przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową jako zdarzenie, które – w przypadku, gdy majątek przekształcanej spółki kapitałowej obejmuje niepodzielone zyski lub zyski podzielone na inne kapitały niż kapitał zakładowy – skutkuje powstaniem dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym (art. 22 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Kwestia powstania po stronie podatnika przedmiotowego dochodu (przychodu) z tytułu przekształcenia spółki kapitałowej, której jest wspólnikiem, w spółkę osobową jest uzależniona od istnienia – na moment przekształcenia – niepodzielonych zysków spółki kapitałowej oraz zysku przekazanego na inne kapitały aniżeli kapitał zakładowy.

Jak słusznie zauważył Wnioskodawca, powołany art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy jednak wyłącznie sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Zakres zastosowania tego przepisu nie obejmuje natomiast przedmiotowego przekształcenia spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego (spółki komandytowo-akcyjnej) w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością).

Jednocześnie należy zauważyć, że dopiero po dokonaniu opisanego przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczona odpowiedzialnością, Wnioskodawca – stając się udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – uzyska tytuł prawny do udziału w zyskach tej osoby prawnej. Tym samym, nie ma podstaw do uznania, że samo przekształcenie, stanowi czynność skutkującą uzyskaniem przez Wnioskodawcę przychodu z udziału w zyskach tej osoby prawnej w rozumieniu art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności, przychodu takiego nie stanowi wartość udziałów w kapitale zakładowym spółki przekształconej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) uzyskanych przez Wnioskodawcę w wyniku przekształcenia.

Odnosząc się natomiast do regulacji art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i użytego w nim ogólnego pojęcia przychodu, należy podkreślić, że omawiana ustawa nie zawiera uniwersalnej definicji tego pojęcia. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń zaliczanych do tej grupy. Katalog przychodów zawarty w tym przepisie ma zatem charakter otwarty. I tak, stosownie do tego przepisu, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są m.in.:

*   otrzymane pieniądze, wartości pieniężne (art. 12 ust. 1 pkt 1);
*   nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (art. 12 ust. 1 pkt 7).

Na podstawie powołanego art. 12 ust. 1 można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Przychód musi mieć charakter definitywny (dokonany), mierzalny, a także musi skutkować przyrostem majątku podatnika.

Przedmiotowa sytuacja przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej (niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych) w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) nie została bezpośrednio wymieniona w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako zdarzenie skutkujące powstaniem przychodu. Wobec powyższego, ocena, czy zaistnienie tego zdarzenia przyszłego będzie wiązać się z powstaniem przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 po stronie Wnioskodawcy, wymaga przeanalizowania, czy w wyniku przekształcenia uzyska on definitywne, mierzalne przysporzenie majątkowe.

Biorąc pod uwagę, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego na moment przedmiotowego przekształcenia stosunek wymiany posiadanych przez Wnioskodawcę akcji przekształcanej SKA na udziały w przekształconej Sp. z o.o. będzie tożsamy, tzn. Wnioskodawca będzie posiadał taki sam procent udziałów w Sp. z o.o. powstałej w wyniku przekształcenia SKA jak procent udziału posiadanego w sumie kapitału zakładowego SKA i wkładu komplementariusza, przed opisywanym przekształceniem określonej na dzień przekształcenia, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Sytuacja majątkowa Wnioskodawcy nie ulegnie bowiem zmianie.

Zgodzić się również należy z Wnioskodawcą, że z uwagi na odrębność czynności objęcia przez podatnika udziałów w spółce kapitałowej w wyniku wniesienia do niej wkładu niepieniężnego i uzyskania przez podatnika udziałów spółki kapitałowej w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, której będzie akcjonariuszem, w spółkę kapitałową, analizowane zdarzenie przyszłe nie mieści się w zakresie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, Wnioskodawca prawidłowo wskazał, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, sytuacja ta nie będzie skutkować również powstaniem przychodu tytułu udziału w zyskach osoby prawnej w rozumieniu art. 10 ust. 1 ww. ustawy (w tym przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8).

Odnośnie powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń