Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.315.2018.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-08
Teza: Opodatkowanie transakcji sprzedaży nieruchomości – w części dotyczącej gruntu – podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, skutkuje wyłączeniem tej części umowy sprzedaży z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych będzie zatem stanowiła wartość rynkowa wszystkich sprzedawanych składników, za wyjątkiem gruntu, czyli w takim zakresie, w jakim czynność nie została opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: dzierżawa; nakłady; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; podatek-podatek od towarów i usług; sprzedaż; umowa-umowa sprzedaży; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 sierpnia 2018 r. (data wpływu – 10 września 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży zabudowanego gruntu – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży zabudowanego gruntu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca dzierżawi nieruchomość od spółki akcyjnej z siedzibą w Hiszpanii, która jest właścicielem nieruchomości.

Spółka akcyjna posiada 93,35% udziałów w kapitale Wnioskodawcy. Spółka akcyjna nie posiada siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Przedmiotem dzierżawy jest grunt. Wnioskodawca zabudował grunt zespołem budynków produkcyjno-magazynowo-biurowych, wraz z infrastrukturą towarzyszącą w postaci placów, parkingów i chodników. Budynki są trwale związane z gruntem. Wnioskodawca poniósł z własnych środków wszystkie koszty związane z zabudowaniem dzierżawionego gruntu, bez udziału spółki akcyjnej. Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wzniesionych na dzierżawionym terenie budynków i budowli. Oddanie do użytkowania tego zespołu budynków nastąpiło w 2015 r.

Wnioskodawca zamierza kupić nieruchomość od spółki akcyjnej. W dacie sprzedaży automatycznie wygaśnie umowa dzierżawy nieruchomości.

Do rozliczenia nakładów poniesionych na wybudowanie przedmiotowego zespołu budynków wraz z infrastrukturą towarzyszącą dojdzie dopiero w chwili sprzedaży. Nabycie gruntu przez dzierżawcę nie będzie związane z wcześniejszym zakończeniem umowy dzierżawy i zwrotem wydzierżawiającemu przedmiotu najmu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku planowanego zakupu nieruchomości gruntowej transakcja nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych w związku z opodatkowaniem tej czynności podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych w art. 2 pkt 4 wyłącza z opodatkowania czynności w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Transakcja dostawy gruntu wraz zabudowaniami będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzono przez Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej (winno być: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej) w wydanej interpretacji indywidualnej znak: 0111-KDIB3-1.4012.123.2018.3.IK z 23 kwietnia 2018 r. Podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie jedynie sam grunt.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów”, akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financien v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zgodnie z brzmieniem art. 47 § 1 Kodeksu, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z punktu widzenia prawa cywilnego, wydzierżawiający, jako właściciel dzierżawionych gruntów, jest również właścicielem wzniesionych na nich budynków, zatem przedmiotem sprzedaży jest cała nieruchomość (grunt z budynkiem). Sposób rozliczenia się przez strony umowy dzierżawy w związku z ulepszeniami poczynionymi przez dzierżawcę na rzeczy dzierżawionej, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku dzierżawy, ustawie lub zasadom współżycia społecznego, co wynika z art. 3531 Kodeksu cywilnego.

Jak wynika z art. 693 § 1 Kodeksu, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Do dzierżawy – stosownie do brzmienia art. 694 Kodeksu cywilnego – stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

W myśl art. 676 Kodeksu, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Na podstawie art. 705 Kodeksu, po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy. Z chwilą zawarcia umowy sprzedaży umowa dzierżawy automatycznie wygaśnie.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających powstaje z chwilą dokonania przez wydzierżawiającego wyboru pomiędzy uprawnieniami z art. 676 Kodeksu.

Z punktu widzenia prawa cywilnego, wraz z przeniesieniem własności gruntu na najemcę przejdzie prawo własności budynków i budowli przez niego wzniesionych. Stwierdzić należy jednak, iż najemca dysponował przedmiotowymi zabudowaniami, które zostały z jego środków wybudowane na wynajmowanym gruncie, jak właściciel. Pomimo, że najemcy nie przysługiwało prawo własności nieruchomości – gruntu wraz z wzniesionym na nim budynkami i budowlami, to należy przyjąć, że ekonomiczne władanie rzeczą należało do najemcy z chwilą jego wybudowania. Podkreślić przy tym należy, że co do zasady ustawy podatkowe nie uznają za przedmiot opodatkowania umów i czynności cywilnoprawnych, lecz rezultaty tych czynności. Tak więc, mimo że dojdzie do przeniesienia własności zabudowań, jako części składowej nieruchomości, nie zaistnieje jednocześnie dostawa towaru, jakim jest budynek i budowle.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że nie dojdzie do dostawy przedmiotowej nieruchomości w części dotyczącej wzniesionego przez najemcę budynku trwale związanego z gruntem wraz z infrastrukturą zewnętrzną w postaci budowli, w rozumieniu przepisów podatkowych. Również cena za przeniesienie nieruchomości ustalona będzie jak dla wartości samego gruntu. Spółka akcyjna nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania budynkami i budowlami jak właściciel. Prawo to pozostaje bowiem po stronie podmiotu, który ten grunt zabudował. Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów. Wobec powyższego, w rozumieniu przepisów podatkowych, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt.

W związku z powyższym transakcja sprzedaży gruntu wraz z zaniesionymi nakładami w postaci budynków i budowli wraz z infrastrukturą towarzyszącą nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W opisanej transakcji dojdzie jedynie do dostawy gruntu w rozumieniu przepisów podatkowych, i transakcja ta opodatkowana będzie podatkiem od towarów i usług. Na podstawie art. 2 pkt 4 transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Nie ma możliwości według Wnioskodawcy opodatkowania tej samej czynności dwoma podatkami jednocześnie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca bowiem jako przedmiot wniosku i przepisy będące przedmiotem interpretacji wskazał ustawę o podatku od czynności cywilnoprawnych. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż w sprawie będącej przedmiotem wniosku, w podatku od towarów i usług wydano interpretację indywidualną z 23 kwietnia 2018 r., znak: 0111-KDIB3-1.4012.123.2018.3.IK.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi temu podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych.

Przy czym w ustawie przewidziano sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zakupić od spółki akcyjnej własność uprzednio przez siebie dzierżawionej nieruchomości, którą jako dzierżawca zabudował zespołem budynków produkcyjno-magazynowo-biurowych, wraz z infrastrukturą towarzyszącą w postaci placów, parkingów i chodników.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 23 kwietnia 2018 r., znak: 0111-KDIB3-1.4012.123.2018.3.IK, w przedmiotowym przypadku dojdzie do dostawy samego gruntu, a w konsekwencji sprzedaż nieruchomości (gruntu) będzie opodatkowana według stawki podstawowej podatku od towarów i usług, tj. 23%. Sprzedaż nieruchomości, w części dotyczącej wybudowanych budynków, nie spełnia definicji dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, skoro przedstawiona we wniosku transakcja sprzedaży nieruchomości zabudowanej zespołem budynków produkcyjno-magazynowo-biurowych, wraz z infrastrukturą towarzyszącą w postaci placów, parkingów i chodników będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług jedynie w części, w jakiej stanowi dostawę gruntu, to transakcja ta będzie podlegała w pozostałej części opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wynika to wprost z zapisu art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży, w myśl ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy). Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Jeżeli jednak podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, to stosownie do art. 6 ust. 3 ww. ustawy – organ wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik (art. 6 ust. 4 cyt. ustawy).

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które wynoszą od umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

Zgodnie z art. 535 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025, ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Stosownie do art. 555 Kodeksu cywilnego przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody.

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne enumeratywnie wskazane w katalogu zawartym w art. 1 ustawy. Niezależnie od pozostałych ustaw podatkowych, na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych to te wskazane czynności (ich dokonanie) podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. W omawianym przypadku, opodatkowaniu podlega umowa sprzedaży. Dla potrzeb ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, pojęcie umowy sprzedaży odpowiada rozumieniu określonemu w art. 535 § 1 Kodeksu cywilnego; nie można go zatem utożsamiać z pojęciem dostawy na gruncie podatku od towarów i usług. Argumentacji Wnioskodawcy odnoszącej się do dostawy nieruchomości i towarzyszących jej skutkom podatkowym w podatku od towarów i usług nie można zastosować analogicznie w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jak słusznie wskazał Wnioskodawca, z punktu widzenia prawa cywilnego, wydzierżawiający, jako właściciel dzierżawionych gruntów, jest również właścicielem wzniesionych na nich budynków, zatem przedmiotem sprzedaży jest cała nieruchomość. Nie sposób w oparciu o przepisy prawa cywilnego uznać – w przypadku nieruchomości będącej przedmiotem własności – iż budynki wzniesione na gruncie będącym własnością stanowią przedmiot odrębnego obrotu niż grunt. Dokonując sprzedaży, sprzedający przeniesie na Wnioskodawcę własność zarówno gruntu, jak i posadowionych na nim budynków.

W tym przypadku nie będzie miała znaczenia kwestia nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na zabudowanie nabywanego gruntu. Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje bowiem jasno, iż podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, bez odliczenia długów i ciężarów. Przedmiotem sprzedaży jest już zabudowana nieruchomość, a zatem to jej wartość rynkowa będzie stanowiła podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bez możliwości odliczenia od tej podstawy poniesionych nakładów na budowę budynków.

Niezależnie od powyższego, opodatkowanie transakcji sprzedaży nieruchomości – w części dotyczącej gruntu – podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, skutkuje wyłączeniem tej części umowy sprzedaży z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych będzie zatem stanowiła wartość rynkowa wszystkich sprzedawanych składników, za wyjątkiem gruntu, czyli w takim zakresie, w jakim czynność nie została opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Opisane rozwiązanie kwestii opodatkowania nie stanowi podwójnego opodatkowania. Transakcja sprzedaży jest bowiem wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych tylko w tej części, w jakiej jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, w pozostałej części podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (z uwagi na brak opodatkowania w tej części podatkiem od towarów i usług). Transakcja podlega opodatkowaniu jednokrotnie jako całość, jednakże w oznaczonych częściach odpowiednio podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem od czynności cywilnoprawnych (nie dochodzi do opodatkowania dwoma podatkami tego samego przedmiotu).

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.