Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-399/09/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-08-06
Teza: Prawo do zastosowania 0% stawki podatku przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w sytuacji braku CMR.
Słowa kluczowe: dokumentacja; dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; stawka-stawki podatku-obniżenie stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2009 r. (data wpływu 18 maja 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania 0% stawki podatku przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2009 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania 0% stawki podatku przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka będąca producentem tarcicy i innych wyrobów drzewnych jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE. Zamierza zawrzeć umowę z firmą X, posiadającą siedzibę na terenie Niemiec, na dostawę brykietu. Firma niemiecka jest zarejestrowana dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych w Niemczech. Towar zostanie przewieziony początkowo do polskiej firmy Y w celu wykonania na nim usług polegających na sortowaniu dostarczonych palet wg indywidualnego zamówienia, zafoliowaniu uzgodnionych partii wg zamówienia ostatecznego odbiorcy i oznakowaniu towaru w elementy indywidualnego zamówienia. Na dowód tego, że towar został dostarczony do polskiej firmy Y, Spółka będzie posiadała potwierdzenie odbioru każdej dostawy na specyfikacji towaru. Po wykonaniu ww. usług firma Y zobowiązana będzie do wywiezienia towaru z kraju w ciągu 30 dni od dnia wykonania usługi i dostarczenia go niemieckiemu kontrahentowi. Wynika to z umowy zawartej pomiędzy niemiecką firmą X, a polską firmą Y na wykonanie usług. W momencie wydania towaru polskiej firmie, zostanie wystawiona przez Spółkę faktura niemieckiemu kontrahentowi, ze stawką 0%. Płatności za dostawę mają być dokonywane na bieżąco i przekazywane na walutowy rachunek bankowy Spółki w terminie krótszym niż 60 dni od dnia wydania towaru. Jako potwierdzenie, że towar zostanie wywieziony z kraju, Spółka będzie posiadała jednorazowe oświadczenie wystawione przez polską firmę Y, że otrzymany towar w całości wywiezie z kraju. Spółka będzie również w posiadaniu kserokopii umowy na wykonanie usług na ruchomym majątku rzeczowym, zawartej pomiędzy firmą X i firmą Y. Spółka nie będzie miała możliwości uzyskania listu przewozowego CMR, dokumentującego wywóz towaru za granicę.

Spółka wykaże ww. dostawę w deklaracji podatkowej oraz w informacji podsumowującej za okres, w którym wystawiła fakturę stwierdzającą dokonanie dostawy towarów, jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, jeżeli będą spełnione wszystkie warunki określone w § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli jednak zapłaty za dostawy będą przekraczały termin 60 dni, dostawy te wykaże jako opodatkowane 22% podatkiem i dopiero po otrzymaniu zapłaty dokona korekty deklaracji, wykazując ponownie stawkę 0%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionej sytuacji Spółka będzie mogła zastosować stawkę podatku 0% przy dostawie dla kontrahenta zagranicznego?
2.  Czy prawidłowe będzie wykazanie wewnątrzwspólnotowej dostawy w deklaracji w miesiącu wystawienia faktury, gdy jeszcze nie wpłynie zapłata za towar i dokonanie korekty, gdy zapłaty nie będzie po 60 dniach od dostawy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Spółka będzie mogła zastosować stawkę 0%, jeżeli będą spełnione łącznie wszystkie warunki zawarte w ww. rozporządzeniu i wykazać te dostawy jako wewnątrzwspólnotowe w miesiącu wystawienia faktury (wydania towaru). Zdaniem Spółki, warunki do zastosowania stawki 0% będą spełnione, ponieważ:

1.  dostawa będzie dokonana na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju,
2.  towary będące przedmiotem dostawy będą przeznaczone do wykonania na nich usług, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit d) na terytorium Polski, polegających na sortowaniu, pakowaniu i oznaczaniu pod zamówienia oraz do wywiezienia do innego państwa członkowskiego. Ustawa nie definiuje usług na ruchomym majątku rzeczowym, nie określa ani rodzaju, ani charakteru prac. Spółka uważa, że mogą to być wszelkie usługi związane z majątkiem ruchomym.
3.  Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT UE dla potrzeb dostaw i nabyć wewnątrzwspólnotowych,
4.  od firmy wykonującej usługi Spółka będzie otrzymywała potwierdzenia odbioru poszczególnych dostaw towaru i będzie to wystarczający dokument do spełnienia warunku zawartego w § 10 ust. 2 pkt 2 ww. rozporządzenia,
5.  Spółka będzie mogła wykazać w deklaracji wewnątrzwspólnotową dostawę w miesiącu wystawienia faktury, nawet jeżeli nie otrzyma jeszcze zapłaty za towar. Od momentu wystawienia faktury (i jednocześnie wydania towaru) do złożenia deklaracji VAT- 7 nie będzie przekroczony termin 60 dni. Korekta deklaracji nastąpi, gdy kontrahent w wyznaczonym terminie 60 dni nie dokona zapłaty. Spółka nie przewiduje sytuacji, że wyda towar wiedząc, że kontrahent nie zapłaci w ciągu 60 dni.
6.  § 10 ust. 2 pkt 5 powołanego rozporządzenia nie określa, że należy posiadać dokumenty z których wynika, że towary zostały wywiezione z kraju; z dokumentów powinno wynikać, że towary wyjadą z kraju. Spółka będąc w posiadaniu kserokopii umowy (na świadczenie usług) zawartej pomiędzy kontrahentem niemieckim a firmą polską, oraz oświadczenia firmy polskiej zobowiązującej się do wywiezienia towaru po wykonaniu usług, spełni warunek, o którym mowa wyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W art. 8 ust. 1 ww. ustawy zdefiniowano świadczenie usług jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (…).

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Przepis powyższy, zgodnie z ust. 2 pkt 1 ww. artykułu, stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zgodnie z treścią przepisu § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do towarów nabywanych przez podatnika podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w przypadku gdy towary te są przeznaczone do wykonywania na nich usług, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy, na terytorium kraju, a następnie do wywozu na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Stosownie do § 10 ust. 2 ww. rozporządzenia, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że podatnik dokonujący dostawy towarów:

1.  jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE;
2.  przekaże, nabyte przez podatnika podatku od wartości dodanej, towary podmiotowi, który wykonuje usługi, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy;
3.  wykaże w deklaracji podatkowej oraz w informacji podsumowującej za okres, w którym wystawił fakturę stwierdzającą dokonanie dostawy towarów, tę dostawę jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów;
4.  otrzyma zapłatę na rachunek bankowy w terminie 60 dni od dnia wydania towaru; otrzymanie zapłaty w terminie późniejszym uprawnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego;
5.  posiada dokumenty, z których wynika, że towary przekazywane podmiotowi, który wykonuje usługi, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy, zostaną po wykonaniu tych usług wywiezione z terytorium kraju.

W art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) powołanej wyżej ustawy mowa jest o świadczeniu usług na ruchomym majątku rzeczowym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jako zarejestrowany podatnik VAT UE, dokonuje sprzedaży na rzecz kontrahenta będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej w Niemczech, zarejestrowanego dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka dostarcza towar najpierw do polskiej firmy celem wykonania na nim usług sortowania, foliowania i oznakowania. Po ich wykonaniu towar (posortowany i oznakowany według indywidualnych zamówień) jest wywożony z Polski bezpośrednio do kontrahenta w Niemczech. Zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje wymieniony przepis § 10 cytowanego rozporządzenia.

Z powyższego przepisu wynika, że obniżoną do wysokości 0 % stawkę podatku stosuje się, jeśli podatnik dokonujący dostawy towarów spełnia łącznie określone warunki, m.in. otrzyma zapłatę na rachunek bankowy w banku krajowym w terminie 60 dni od dnia wydania towaru oraz posiada dokumenty wskazujące, iż towary po wykonaniu na nich usług zostaną wywiezione z terytorium kraju.

Ponadto przepis ten określa, iż podatnik musi posiadać dokumenty wskazujące, iż towary po wykonaniu na nich usług zostaną wywiezione z kraju. Mogą to być wszelkie dokumenty, które w sposób jednoznaczny będą stwierdzały, że towary zostaną przekazane podmiotowi polskiemu, a po wykonaniu usług - wywiezione z terytorium kraju.

Zdaniem tut. organu, z uwagi na fakt, iż w omawianej sprawie transakcja zawarta z kontrahentem niemieckim spełnia, co do zasady, definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, można się pomocniczo posiłkować regulacjami dotyczącymi ogólnych zasad i warunków stosowania 0% stawki podatku dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W art. 42 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług określone zostało jakie należy posiadać dowody, aby transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów mogła korzystać z 0% stawki podatku. Dowodami tymi są:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Dowody powyższe powinny łącznie potwierdzać dostarczenie towarów do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego, do którego ma miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Ponadto, należy wskazać, iż zgodnie z ust. 11 powołanego artykułu, w przypadku gdy ww. dokumenty nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy na terytorium innego kraju członkowskiego, dowodami mogą być również inne dokumenty wskazujące, iż nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, takie jak np.: korespondencja handlowa z nabywcą, jego zamówienie, dokumenty dotyczące kosztów frachtu lub ubezpieczenia, dowód potwierdzający przyjęcie towaru przez nabywcę. Wykładnia ww. przepisu wskazuje, iż katalog wymienionych dowodów jest otwarty.

We wniosku wskazano, iż Spółka będzie w posiadaniu jednorazowych oświadczeń wystawionych przez polską firmę wykonującą usługi, że otrzymany towar w całości wywiezie z kraju. Ponadto będzie posiadała kserokopię umowy na wykonanie usług na ruchomym majątku rzeczowym, zawartej pomiędzy firmą świadczącą usługi, a kontrahentem z Niemiec. Nie będzie natomiast miała możliwości uzyskania listu przewozowego CMR potwierdzającego wywóz towarów z kraju do Niemiec.

Podsumowując, z informacji zawartych we wniosku wynika, że Spółka:

1.  jest zarejestrowanym podatnikiem VAT UE,
2.  wskazała, iż przekaże towary nabyte przez podatnika podatku od wartości dodanej (kontrahenta z Niemiec) podmiotowi – firmie polskiej, który wykona na nich usługi, (jako potwierdzenie tego faktu będzie posiadała potwierdzenie odbioru każdej dostawy na specyfikacji towaru),
3.  wskazała, iż wykaże tę dostawę w deklaracji oraz informacji podsumowującej jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów,
4.  otrzyma zapłatę na rachunek bankowy w terminie krótszym niż 60 dni, a jeśli zapłata nie nastąpi we wskazanym terminie – dokona korekty deklaracji i informacji podsumowującej,
5.  na potwierdzenie wywozu towarów po dokonaniu na nich przerobu, ma możliwość otrzymania oświadczenia firmy wykonującej usługi na ruchomym majątku rzeczowym.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, iż jeżeli Spółka (nie mogąc uzyskać kopii dokumentu CMR) będzie w posiadaniu innych dokumentów, potwierdzających, iż po wykonaniu usług towar został wywieziony z kraju (np. dowodu potwierdzającego przyjęcie towaru przez nabywcę w Niemczech), będzie miała prawo do zastosowania 0% stawki podatku.

Należy podkreślić, że wykładnia językowa przepisu § 10 ust. 2 powołanego rozporządzenia wskazuje, iż aby móc zastosować preferencyjną stawkę podatku w wysokości 0%, warunki w nim wymienione muszą zostać spełnione łącznie. W konsekwencji wynika z tego, iż wszystkie te warunki powinny być spełnione przed sporządzeniem deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Jednakże warunek dotyczący wykazania przedmiotowej transakcji w deklaracji oraz informacji podsumowującej jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wskazuje, iż należy zastosować 0% stawkę nawet wtedy, gdy przed sporządzeniem tych deklaracji Spółka nie otrzyma jeszcze fizycznie zapłaty na rachunek bankowy lub też, gdy towar jeszcze nie został wywieziony z kraju.

Zatem Spółka posiadając przekonanie, iż otrzyma zapłatę na rachunek bankowy w terminie określonym w powołanym przepisie (np. przewidują tak warunki zawartej umowy lub termin określony jest na fakturze wystawionej dla niemieckiego kontrahenta) oraz będąc w posiadaniu oświadczeń wystawionych przez polską firmę wykonującą usługi, że otrzymany towar w całości zostanie wywieziony z kraju (które na etapie składania deklaracji przed wywozem towarów są wystarczające), ma prawo do wykazania w deklaracji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0%. Jednakże, jeśli Spółka nie otrzyma w terminie ustawowym zapłaty lub nie będzie w stanie udokumentować, iż towar został wywieziony do Niemiec będzie zobowiązana do wykazania tej dostawy ze stawką krajową 22% (skorygowania uprzednio wykazanej transakcji ze stawką 0%).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.