Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-294b/14/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-09-11
Teza: Czy odpisy amortyzacyjne w wysokości 10% od opisanej inwestycji w obcy środek trwały będą mogły być kontynuowane po zawarciu umowy kupna nieruchomości.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; inwestycje-inwestycje w obcych środkach trwałych; stawka-stawka amortyzacyjna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2014 r. (data wpływu 10 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym, uzupełnionym pismem z dnia 25 sierpnia 2014 r. (data wpływu 28 sierpnia 2014 r.) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 14 sierpnia 2014 r. Nr ITPB3/423-294/14-2/AW wezwano Spółkę do jego uzupełnienia. Niniejsze zostało dokonane w dniu 28 sierpnia 2014 r. (data wpływu).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenia przyszłe.

I. Stan faktyczny:

W dniu 21 lipca 2011 r. Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy z Towarzystwem Budownictwa Społecznego (TBS), zgodnie z którą do dnia 11 sierpnia 2014 r. dzierżawi nieruchomość składającą się z działki gruntu o powierzchni 0,1354 ha zabudowaną budynkiem jednokondygnacyjnym z poddaszem nieużytkowym, podpiwniczonym, o powierzchni zabudowy 564 m2. Używana nieruchomość wybudowana była przed 1939 r. i w chwili przejęcia była nieużytkowana. zdewastowana i kwalifikowała się do kapitalnego remontu.

Spółka w wynajętej nieruchomości przeprowadziła Inwestycję polegającą na przebudowie, nadbudowie oraz zmianie sposobu użytkowania istniejącego budynku (biblioteki garnizonowej) na budynek usługowy z gabinetami lekarskimi i diagnostycznymi oraz pomieszczeniami biurowymi. Po zakończeniu inwestycji powierzchnia budynku to 2127 m2. Spółka uzyskała niezbędne zezwolenia na prowadzone prace zarówno od właściciela nieruchomości (odpowiednie zapisy w umowie dzierżawy) jak i od Starosty. (decyzje \`(...)\`,\`(...)\`,\`(...)\`).

Do chwili obecnej nakłady na rozbudowę obiektu wyniosły 8 460 510 zł 49 gr (słownie: osiem milionów czterysta sześćdziesiąt tysięcy pięćset dziesięć 49/100). Spółka otrzymała zezwolenia na użytkowanie:

*   piwnicy, parteru oraz 1 piętra budynku usługowego z gabinetami lekarskimi i diagnostycznymi oraz pomieszczeniami biurowymi w dniu 28 sierpnia 2013 r.,
*   piętra II i III budynku usługowego z gabinetami lekarskimi i diagnostycznymi oraz pomieszczeniami biurowymi w dniu 9 kwietnia 2014 r.

Tym samym zakończona została inwestycja w obcym środku trwałym.

II. Zdarzenie przyszłe.

Zgodne z podpisaną umową dzierżawy Spółce nie służy prawo do zwrotu wyłożonych nakładów w sytuacji rozwiązania umowy. Jednocześnie dnia 21 lipca 2011 r. Spółka zawarła z TBS umowę w formie aktu notarialnego z przyrzeczeniem sprzedaży wynajętej nieruchomości nie wcześniej niż po 31 lipca 2014 r., lecz nie później niż w terminie do dnia 11 sierpnia 2014 r. Ustalona umownie cena sprzedaży w wysokości 691 000 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt jeden tysięcy) została przez Spółkę zapłacona zgodnie z umową. Cena sprzedaży, co w sposób oczywisty wynika z wysokości ustalonej kwoty, nie obejmuje nakładów na przebudowę i rozbudowę nieruchomości poniesionych przez Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy ustalona stawka amortyzacji w wysokości 10% w skali roku dla zakończonej inwestycji w obcym środku w związku z zakończeniem prac przebudowy, nadbudowy i oraz zmianie sposobu użytkowania istniejącego budynku (biblioteki garnizonowej) na budynek usługowy z gabinetami lekarskimi i diagnostycznymi oraz pomieszczeniami biurowymi jest prawidłowa?
2.  Czy odpisy amortyzacyjne w wysokości 10% od opisanej inwestycji w obcy środek trwały będą mogły być kontynuowane po zawarciu umowy kupna nieruchomości?
3.  Czy zakupiona nieruchomość będzie mogła być objęta stawką amortyzacji w wysokości 10%?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania oznaczonego we wniosku numerem 2. W pozostałym zakresie zostaną Spółce wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 – w momencie przyjęcia do użytkowania inwestycji w obcym środku trwałym staje się ona odrębnym środkiem trwałym niezależnie od prawa własności i okresu użytkowania. Zdaniem Spółki powinna pozostać w księgach jako odrębny środek trwały i nie ma podstaw by nie kontynuować amortyzacji na dotychczasowych zasadach to jest wg metody i zasad stosowanych przed zakupem nieruchomości, (art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) w wysokości 10% w skali roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy zatem przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie tego źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

Z kolei art. 15 ust. 6 ustawy stanowi, iż kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 1ustawy amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeśli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Jak wynika z cytowanego przepisu, w przypadku, gdy likwidacja środków trwałych została dokonana z tej przyczyny, że dotychczas wykorzystywany w działalności gospodarczej środek trwały utracił przydatność z racji zmiany rodzaju działalności, to poniesiona strata nie stanowi kosztu podatkowego. Jeżeli jednak wszelkie działania w zakresie racjonalnej gospodarki środkami trwałymi w ramach prowadzonej już działalności gospodarczej skutkują likwidacją niektórych z tych środków i na przykład polegają na zastosowaniu lepszych rozwiązań technologicznych, są ekonomicznie i gospodarczo uzasadnione nie mogą być kwalifikowane jako zmiana rodzaju działalności gospodarczej w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy. W takim wypadku, straty z likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, spowodowane tego rodzaju zdarzeniami mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu w wysokości niezamortyzowanej wartości tych środków.

Należy przy tym podkreślić, że regulacja art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy, służy wyłączeniu możliwości generowania kosztów uzyskania przychodów, poprzez zaliczanie do nich strat będących wynikiem likwidacji środków trwałych w sytuacji, gdy likwidacja ta była skutkiem decyzji podatnika o zmianie rodzaju prowadzonej działalności.

Wnioskując a contrario, nie ma przeszkód dla zaliczenia do kategorii kosztów uzyskania przychodów straty powstałej w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli ich likwidacja nie jest związana z utratą przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju działalności, tj. niezamortyzowana wartość środków trwałych zlikwidowanych z innych powodów niż zmiana rodzaju prowadzonej działalności.

W konsekwencji, nie w pełni zamortyzowaną część wydatków poniesionych na inwestycję w obcym środku trwałym, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można co do zasady uwzględniać w kosztach uzyskania przychodów w dacie likwidacji w związku z zakończeniem czy rozwiązaniem z przyczyn ekonomicznych stosunku najmu. Przy czym, do likwidacji nie w pełni umorzonych inwestycji w obcych środkach trwałych nie jest wymagane ich fizyczne usunięcie, gdyż likwidacja może nastąpić również poprzez wykreślenie danego składnika z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Niekiedy jednak – jak w przedmiotowej sprawie – obcy środek trwały, w którym podatnik dokonał inwestycji staje się jego własnością. Wówczas, jeśli chodzi o niezamortyzowaną część inwestycji w obcym środku trwałym, na gruncie podatkowym dopuszczalne są (mimo, że przepisy podatkowe nie regulują wprost tej kwestii) dwa rozwiązania w zależności od konkretnej sytuacji:

*   zwiększenie ceny nabycia o wartość niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym (o ile cena nabycia nie uwzględnia wydatków poniesionych na inwestycję) albo

*   kontynuowanie amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym i odrębne amortyzowanie nabytego środka trwałego.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Spółka dzierżawi zabudowaną nieruchomość gruntową. Na dzierżawiony budynek poniosła nakłady, które stanowią podlegającą amortyzacji inwestycję w obcy środku trwałym. Dla potrzeb amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym ustaliła stawkę w wysokości 10%.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że w przypadku nabycia przez Spółkę środków trwałych Spółka – co do zasady – nie ma już możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nakładów, które poniosła w obcym środku trwałym. Jednocześnie trudno mówić o poniesieniu straty w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże – skoro odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcych środkach trwałych były dokonywane przez najemcę – to tym bardziej mogą być dokonywane przez właściciela.

Zatem, na gruncie przedmiotowej sprawy istnieje możliwość kontynuacji amortyzacji według zasad przyjętych na początku amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym, pomimo że po nabyciu środka trwałego nie będzie to już obcy środek trwały, lecz własny.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.