Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1523/14/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-03-18
Teza: w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła od wypłacanych należności na rzecz szwedzkich dostawców z tytułu wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych tj. koparek bez operatora, kontenerów na gruz, kontenerów magazynowych, biurowych, sanitarnych, przenośnych toalet, tymczasowych rozdzielni elektrycznych oraz innych maszyn i urządzeń budowlanych (elektronarzędzia, zagęszczarki do gruntu, miksokrety)
Słowa kluczowe: kontenery; najem; należność-należności licencyjne; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; urządzenie; urządzenie-urządzenie przemysłowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 22 grudnia 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 23 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła od wypłacanych należności na rzecz szwedzkich dostawców z tytułu wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych tj. koparek bez operatora, kontenerów na gruz, kontenerów magazynowych, biurowych, sanitarnych, przenośnych toalet, tymczasowych rozdzielni elektrycznych oraz innych maszyn i urządzeń budowlanych (elektronarzędzia, zagęszczarki do gruntu, miksokrety) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła od wypłacanych należności na rzecz szwedzkich dostawców z tytułu wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych tj. koparek bez operatora, kontenerów na gruz, kontenerów magazynowych, biurowych, sanitarnych, przenośnych toalet, tymczasowych rozdzielni elektrycznych oraz innych maszyn i urządzeń budowlanych (elektronarzędzia, zagęszczarki do gruntu, miksokrety).

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest spółką prawa handlowego, polskim rezydentem podatkowym, świadczy usługi budowlane na terenie kraju, jak również w Szwecji. W Szwecji nie posiada Zakładu w rozumieniu przepisów podatkowych. Na potrzeby realizacji kontraktów budowlanych na terenie Szwecji Spółka wykorzystuje odpłatnie, na podstawie umów najmu, dzierżawy i innych umów o podobnym charakterze, urządzenia takie jak: koparki bez operatora, kontenery na gruz, kontenery magazynowe, biurowe, sanitarne, przenośne toalety, tymczasowe rozdzielnie elektryczne, inne maszyny i urządzenia budowlane (elektronarzędzia, zagęszczarki do gruntu, miksokrety). Wynajmujący to osoby prawne, szwedzcy rezydenci. Spółka jest w posiadaniu certyfikatów rezydencji tych podmiotów wskazujących miejsce ich siedziby dla celów podatkowych. Podmioty te nie posiadają na terenie Polski zakładów, oddziałów ani stałego miejsca prowadzenie działalności. Nie są też powiązane kapitałowo i personalnie ze Spółką. Świadczą na rzecz Spółki usługi wynajmu wyłącznie na terytorium swojego kraju, te zaś są wykorzystywane w wykonywanych przez Spółkę usługach budowlanych na terenie tego kraju. W związku z powyższym Spółka reguluje płatności za te świadczenia na rzecz wynajmujących na podstawie wystawionych faktur.

Na dzień dzisiejszy, w świetle art. 21 ust. 1 pkt 1 i art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm., dalej „updop”) oraz zgodnie z art. 12 ust. 3 umowy polsko-szwedzkiej o unikaniu podwójnego opodatkowania, Spółka rozlicza zryczałtowany „podatek u źródła” pobrany od zapłaconych kwot na rzecz Wynajmujących i wpłaca tytułem CIT-10Z na rachunek właściwego Urzędu Skarbowego.

W związku z licznymi wyrokami WSA, Spółka ma wątpliwość, czy należności za najem wyżej wymienionych urządzeń do celów wykonania usługi budowlanej na terenie Szwecji należy traktować jako należności licencyjne, do których zalicza się między innymi należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzeń przemysłowych (wyrok WSA w Warszawie z 8 października 2012 r. sygn. III SA/Wa 2973/11), czy sam fakt otrzymania zapłaty od najemcy polskiego za usługę wynajmu ww. urządzeń na terenie Szwecji jest wystarczający do zdefiniowania przychodów wynajmujących (wyrok WSA we Wrocławiu z 21 stycznia 2014 r. sygn. I SA/Wr 1825/13 ).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka jest zobowiązana do poboru podatku u źródła od wypłacanych należności na rzecz szwedzkich dostawców z tytułu usług wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych i pozostałych wymienionych w poz. 68 wniosku, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. art. 3 ust. 2 , art. 21 ust. 1 , art. 26 ust. 1 updop oraz zgodnie z art. 12 ust. 3 umowy polsko-szwedzkiej?

Zdaniem Spółki, w świetle przytoczonych poniżej wyroków sądowych, Spółka nie powinna pobierać „podatku u źródła” od zapłaty należności na rzecz szwedzkich firm - wynajmujących. Powołując się na wyrok z 21 stycznia 2014 r. wydany przez WSA we Wrocławiu sygn. I SA/Wr 1825/13, wyrok z 3 października 2013 r. wydany przez WSA w Krakowie sygn. akt. I SA/Kr 1371/13 oraz wyrok WSA z 12 września 2012 r. I SA/KR 882/12, utrzymany w mocy przez NSA – wyrok z 13 czerwca 2013 r. sygn. II FSK 3243/12, nie można wiązać ograniczonego obowiązku podatkowego nierezydenta z uzyskaniem przychodu od kontrahenta, który jest spółką polską, na podstawie umowy o wykonanie usług, których realizacja nie jest związana z terytorium Polski, ponieważ efekt usługi najmu będzie wykorzystany za granicą (w Szwecji), gdzie prowadzone są prace budowlane. Jednocześnie WSA w prawomocnym wyroku z 9 października 2012 r. sygn. III SA/Wa 2973/11 wskazuje, że zapisy ustawy powołują się na „użytkowanie urządzenia przemysłowego” i nie wymieniają we wskazanym przepisie odrębnej kategorii „urządzeń i maszyn budowlanych”. Budownictwo nie może zostać uznane za przemysł, gdyż zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego przemysł to „produkcja materialna polegająca na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzanie produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych”. Nie można więc przyjąć, że budownictwo polega na „masowym wytwarzaniu powtarzalnych wyrobów przy zagwarantowaniu procesów wytwórczych.”

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - ograniczony obowiązek podatkowy.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 updop podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 updop przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów. Przepis art. 21 ust. 2 updop stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

W art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W rozpatrywanej sprawie znajdą zastosowanie przepisy Konwencji zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz.U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193, dalej „umowa polsko-szwedzka”).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 umowy polsko-szwedzkiej, należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie uprawnionej mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże należności licencyjne mogą być również opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych posiada miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty należności licencyjnych brutto (art. 12 ust. 2 umowy polsko-szwedzkiej).

Określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, albo filmów lub taśm dla radia bądź telewizji, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (art. 12 ust. 3 umowy polsko-szwedzkiej).

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 3 ust. 2 umowy polsko-szwedzkiej, przy stosowaniu niniejszej Konwencji w dowolnym momencie przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej niezdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie ma ono w danym czasie w przepisach prawnych tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza Konwencja, przy czym znaczenie wynikające z ustawodawstwa podatkowego tego Państwa ma pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-szwedzkiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

W komentarzu do art. 12 Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku (z dnia 22 lipca 2010 r. ABC a Wolters Kluwer business, Warszawa 2011 r.) w pkt 41.1. zastrzeżeń do art. 12 ust. 2 Konwencji OECD Polska zastrzegła sobie prawo włączenia do definicji należności licencyjnych dochodu uzyskiwanego z użytkowania lub prawa do użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych oraz kontenerów.

Kluczowym dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy jest rozumienie użytego w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop zwrotu „użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu”, a w szczególności pojęcia „urządzenie przemysłowe”. Zarówno w ustawie podatkowej, jak i międzynarodowej umowie podatkowej brak jest definicji legalnej słowa „urządzenie przemysłowe”. Niezbędnym jest zatem odwołanie do języka potocznego albowiem regułom języka normatywnego odpowiadają określone dyrektywy wykładni językowej, w myśl których (\`(...)\`) przy tłumaczeniu znaczenia normy należy jej przypisać takie znaczenie, jakie ma ona w języku potocznym, chyba, że ważne względy przemawiają za odstępstwem od tego znaczenia (por. L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 99). Za punkt wyjścia przy interpretacji znaczenia wyrazów „urządzenie” i „przemysłowe” należy przyjąć ich znaczenie słownikowe. Otóż, wyraz „urządzenie” występuje w znaczeniu: „przedmiotu o złożonej konstrukcji, wykonującego lub ułatwiającego określoną pracę” (Wielki Słownik Języka Polskiego, http://www.wsjp.pl); „mechanizmu bądź zespołu mechanizmów, niekiedy bardzo skomplikowanych technicznie, służących do wykonywania określonych czynności, pełniących jakąś funkcję; przyrządu” (Nowy Słownik Języka Polskiego, pod red. B. Dunaja, s. 749); „mechanizmu lub zespołu mechanizmów, służącego do wykonania określonych czynności” (Słownik Języka Polskiego PWN, http://sjp.pwn.pl). Zaś wyraz „przemysłowy” oznacza „związany z przemysłem, używany, stosowany w przemyśle” (Nowy Słownik Języka Polskiego, por red. B. Dunaja, s. 543). Z kolei wyraz „przemysł” oznacza „działalność polegającą na produkcji towarów określonego rodzaju na dużą skalę, przy użyciu maszyn” (Wielki Słownik Języka Polskiego, www.wsjp.pl); „podstawowy dział gospodarki, obejmujący masowe wytwarzanie za pomocą środków technicznych określonej grupy wyrobów” (Nowy Słownik Języka Polskiego, pod red. B. Dunaja, s. 543).

Taka definicja urządzenia przemysłowego została przyjęta i zaakceptowana w orzecznictwie sądowowoadministracyjnym, opowiadającym się za tym aby pojęcie urządzenia przemysłowe było rozumiane maksymalnie szeroko (zob. np. wyrok NSA z siedzibą w Szczecinie z 16 maja 1995 r., sygn. akt SA/Sz 183/95). Zdaniem sądów administracyjnych sformułowanie „użytkowanie urządzenia przemysłowego” jest ogólne, obejmuje wszelkie możliwe urządzenia stanowiące pewien zespół elementów technicznych. W orzecznictwie sądowo administracyjnym panuje pogląd, że wyrażenie „urządzenie przemysłowe”, czyli urządzenie związane z przemysłem nie można zawężać do urządzeń wykorzystywanych bezpośrednio przy produkcji. Szerokie rozumienie „urządzenia przemysłowego” winno prowadzić do wniosku, że w zakresie tego pojęcia mieszczą się wszelkie wytwory przemysłowe, a więc także m.in. maszyny i urządzenia budowlane.

Ponadto, w opinii tut. Organu ustawodawca nie uzależnił opodatkowania świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 updop od faktu, czy są one „fizycznie” wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ale wskazał, że opodatkowaniu podlegają przychody (dochody) uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Kluczowe znaczenie ma zatem interpretacja pojęcia „przychody (dochody) uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. W opinii tut. Organu pod tym pojęciem należy rozumieć zarówno przychody (dochody) osiągane z podejmowania działań, jak i przychody (dochody) uzyskiwane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatnika mającego ograniczony obowiązek podatkowy. Stąd terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest miejscem wypłaty wynagrodzenia, które stanowi dochód podatnika. W dobie rozwijających się form współpracy między przedsiębiorstwami usługi mogą być coraz częściej świadczone bez fizycznej obecności podatnika na terytorium państwa źródła. W tej sytuacji miejsce wypłaty stanowi jedno z kryteriów oceny miejsca położenia źródła przychodów.

Podkreślić należy, że większość państw nakłada podatki nie tylko na podmioty, które mają personalne związki z danym państwem, ale także nakłada je na dochód i kapitał, w przypadku występowania gospodarczego związku dochodu lub kapitału z danym państwem. Innymi słowy, opodatkowaniu w danym państwie podlegają nie tylko wszelkie dochody lub kapitały podmiotów będących rezydentami tego państwa, ale także opodatkowaniu podlega dochód (kapitał) osiągnięty przez nierezydentów, jeżeli jego źródło lub miejsce położenia (situs) znajduje się w tym państwie (por. H. Hamaekers, K. Holmes, J. Głuchowski, T. Kardach, W. Nykiel, Wprowadzenie do międzynarodowego prawa podatkowego, LexisNexis, 2006). Na podmiocie objętym ograniczonym obowiązkiem podatkowym ciąży nieskonkretyzowana powinność poniesienia świadczenia pieniężnego (podatku dochodowego) w związku z osiąganiem dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ograniczony obowiązek podatkowy ma charakter ograniczony o tyle, że nieskonkretyzowana powinność poniesienia świadczenia pieniężnego łączy się z osiągnięciem dochodów, lecz tylko z określonego źródła bądź powstających w określonym miejscu (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II). Powołując się zatem na przytoczone powyżej tezy z piśmiennictwa, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie przychód uzyskany przez podmiot zagraniczny z tytułu wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych przez polskiego rezydenta zostanie osiągnięty na terytorium Polski, albowiem występuje gospodarczy związek tego dochodu z terytorium Polski.

W opinii Organu za takim rozumieniem powołanych wcześniej norm prawnych przemawia literalne brzmienie art. 3 ust. 2 updop. Przepis ten obowiązek podatkowy rozciąga bowiem na te podmioty niebędące polskimi rezydentami podatkowymi, które dochody osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Norma prawna art. 3 ust. 2 updop nie wiąże zatem opodatkowania „u źródła” z miejscem wykonania usługi, lecz z miejscem osiągnięcia dochodu (w rozumieniu kasowym lub memoriałowym), a ten niewątpliwie w rozpatrywanej sprawie powstanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Updop (w przeciwieństwie do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie wiąże pojęcia „dochód” z terytorium na którym wykonywana jest praca, działalność wykonywana osobiście, prowadzona działalność gospodarcza, czy na którym położona jest nieruchomość (takie powiązanie „terytorialne” dochodu wynika z art. 3 ust. 2b updof - przy czym przepis ten stanowi katalog otwarty i zawiera jedynie przykładowe najczęściej podejmowane czynności służące uzyskaniu przychodu). Jeżeli zatem updop nie wiąże pojęcia „dochód” z terytorium, na którym wykonywane są czynności prowadzące do jego osiągniecia, do takiego „przyporządkowania” nie może dojść w wyniku interpretacji art. 3 ust. 2 updop. Taka wykładnia jest niezgodna z literalnym brzmieniem ww. przepisu. Należy zatem przyjąć, że dochód, o jakim mowa w art. 3 ust. 2 updop, powstaje wtedy, gdy po stronie polskiego rezydenta podatkowego powstaje wierzytelność (stanowiąca dla kontrahenta przychód o charakterze definitywnym mogącym być źródłem dochodu) na rzecz podmiotu niebędącego polskim rezydentem podatkowym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka będąca polskim rezydentem podatkowym, świadczy usługi budowlane na terenie kraju i w Szwecji. W Szwecji nie posiada zakładu w rozumieniu przepisów podatkowych. Na potrzeby realizacji kontraktów budowlanych na terenie Szwecji, wykorzystuje odpłatnie, na podstawie umów najmu, dzierżawy i innych umów o podobnym charakterze, urządzenia takie jak: koparki bez operatora, kontenery na gruz, kontenery magazynowe, biurowe, sanitarne, przenośne toalety, tymczasowe rozdzielnie elektryczne, inne maszyny i urządzenia budowlane (elektronarzędzia, zagęszczarki do gruntu, miksokrety). Wynajmujący to osoby prawne, szwedzcy rezydenci. Spółka jest w posiadaniu certyfikatów rezydencji tych podmiotów wskazujących miejsce ich siedziby dla celów podatkowych. Podmioty te nie posiadają na terenie Polski zakładów, oddziałów ani stałego miejsca prowadzenie działalności. Nie są też powiązane kapitałowo i personalnie ze Spółką, świadczą na rzecz Spółki usługi wynajmu wyłącznie na terytorium swojego kraju, te zaś są wykorzystywane w wykonywanych przez Spółkę usługach budowlanych na terenie tego kraju. W związku z powyższym Spółka za te świadczenia reguluje płatności na podstawie wystawionych faktur. Spółka ma wątpliwość, czy należności za najem ww. urządzeń do celów wykonania usługi budowlanej na terenie Szwecji należy traktować jako należności licencyjne, do których zalicza się m.in. należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzeń przemysłowych, czy sam fakt otrzymania zapłaty od najemcy polskiego za usługę wynajmu ww. urządzeń na terenie Szwecji.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, wskazać należy, że urządzenia takie jak: koparki, kontenery na gruz, kontenery magazynowe, biurowe, sanitarne, przenośne toalety, tymczasowe rozdzielnie elektryczne, inne maszyny i urządzenia budowlane (elektronarzędzia, zagęszczarki do gruntu, miksokrety) należy traktować je jako urządzenia przemysłowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, z jednoczesnym uwzględnieniem przepisów odnoszących się do należności licencyjnych (art. 12 umowy polsko-szwedzkiej). Wnioskodawca jako płatnik zobowiązany jest do obliczania, pobrania i odprowadzania podatku u źródła z tego tytułu przy zastosowaniu stawki wynikającej z umowy polsko-szwedzkiej, stosownie do postanowień art. 26 ust. 1 updop, pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podmiotu szwedzkiego dla celów podatkowych uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji. Ponadto, w ocenie tut. Organu ustawodawca nie uzależnił opodatkowania przychodów z tytułu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 updop od faktu, czy są one wykonywane na terytorium Polski, ale wskazał, że opodatkowaniu podlegają przychody uzyskane na terytorium Polski.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że stanowisko Spółki jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyroków – wspierających argumentację Wnioskodawcy – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, ze względów wskazanych w powyższym uzasadnieniu, nie podziela prezentowanego w nich stanowiska. Zauważyć również należy, że postępowanie w sprawie dot. wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ wydając interpretację, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Powołane przez Wnioskodawcę wyroki zostały potraktowane jako element stanowiska w sprawie, którego ze względów wskazanych w niniejszej interpretacji tut. Organ nie podziela. Niezależnie od tego trzeba podkreślić, że orzecznictwo w zakresie będącym przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest jednolite.

I tak, stanowisko tut. Organu znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 6 czerwca 2007 r., sygn. akt. I SA/Gd 118/07 oraz w najnowszej linii orzeczniczej sądów administracyjnych tj. w wyrokach :

*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 18 kwietnia 2012 r., sygn. akt. I SA/Łd 326/12, sygn. akt. I SA/Łd 327/12, sygn. akt. I SA/Łd 328/12,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 5 września 2014 r., sygn. akt. I SA/Kr 866/14 i sygn. akt. I SA/Kr 867/14,
*   Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2120/12, sygn. akt II FSK 2121/12, sygn. akt II FSK 2122/12,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 3 kwietnia 2014 r. I SA/Sz 950/13.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.