Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.498.2020.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-26
Teza: Zastosowania stawki podatku 0% dla dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez Wnioskodawcę jako Wykonawcę Kontraktowego, na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez podwykonawców/poddostawców, w tym przez Wnioskodawcę działającego w takim charakterze, jeżeli są oni wymienieni w świadectwie zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego jako dostawcy/usługodawcy, prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez podwykonawców/poddostawców, obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku VAT w miesiącu otrzymania faktury korygującej.
Słowa kluczowe: faktura-korekta faktury; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; Stany Zjednoczone; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 grudnia 2020 r. (data wpływu 27 grudnia 2020 r.) uzupełnionym pismami z 8 stycznia 2021 r. (data wpływu 18 stycznia 2021 r.), z 8 lutego 2021 r. (data wpływu 8 lutego 2021 r.), z 11 lutego 2021 r. (data wpływu 11 lutego 2021 r.) oraz z 11 lutego 2021 r. (data wpływu 23 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania stawki podatku 0% dla dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez Wnioskodawcę jako Wykonawcę Kontraktowego, na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych – **jest prawidłowe;**
*   możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez podwykonawców/poddostawców, w tym przez Wnioskodawcę działającego w takim charakterze, jeżeli są oni wymienieni w świadectwie zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego jako dostawcy/usługodawcy – **jest prawidłowe;**
*   prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez podwykonawców /poddostawców – **jest prawidłowe;**
*   obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku VAT w miesiącu otrzymania faktury korygującej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku 0% dla dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez Wnioskodawcę jako Wykonawcę Kontraktowego, na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez podwykonawców/poddostawców, w tym przez Wnioskodawcę działającego w takim charakterze, jeżeli są oni wymienieni w świadectwie zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego jako dostawcy/usługodawcy, prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez podwykonawców/poddostawców, obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku VAT w miesiącu otrzymania faktury korygującej. Przedmiotowy wniosek uzupełniono 18 stycznia 2021 r. o brakujące pełnomocnictwo oraz 8 lutego 2021 r., 11 lutego 2021 r. i 23 lutego 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz własnego stanowiska w sprawie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca dostarcza lub będzie dostarczał, towary lub usługi na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych („siły zbrojne”). Wnioskodawca realizuje zlecenia na rzecz sił zbrojnych również poprzez podwykonawców (poddostawców), którzy także są czynnymi podatnikami VAT. Realizacja transakcji odbywa się na podstawie postanowień Umowy zawartej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej dnia 11 grudnia 2009 r. („Umowa”).

Wnioskodawca ma status Wykonawcy Kontraktowego. Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada:

1.  świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, w którym dane Wnioskodawcy są wpisane zarówno jako Wykonawcy Kontraktowego, jak i dostawcy oraz zamieszczone są informacje dotyczące towarów lub usług, a ponadto
2.  zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją).

Obecnie Wnioskodawca otrzymuje również świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, w których dane Wnioskodawcy wpisywane są jako dane Wykonawcy Kontraktowego, a w polu dostawcy, wpisywane są dane podmiotu, od którego Wnioskodawca nabywa odsprzedawane do sił zbrojnych towary lub usługi.

Z rozmów z podwykonawcami (poddostawcami) wynika, że część z nich może rozważyć w przyszłości zastosowanie stawki VAT, o której mowa w art. 41 ust. 1 lub 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przy dostawie towarów lub świadczeniu usług, nawet w sytuacji gdy są oni wymienieni w ww. świadectwie jako dostawcy.

Wnioskodawca, może w przyszłości również działać jako podwykonawca/poddostawca, w którym to przypadku, w polu dostawcy, wpisywane będą dane Wnioskodawcy.

W piśmie z 8 lutego 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  dostarczane towary oraz świadczone usługi przez Wnioskodawcę jako Wykonawcę Kontraktowego na rzecz sił zbrojnych, o których mowa w art. 1 ust. 1 lit. a Umowy między Państwami – Stronami Traktatu Północnoatlantyckiego dotyczącej statusu ich sił zbrojnych, sporządzonej dnia 19 czerwca 1951 r. (Dz. U. z 2000 r., poz. 257 oraz z 2008 r., poz. 1052), posiadających siedzibę lub przedstawicielstwo na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju będą przeznaczone do celów służbowych takich sił lub personelu cywilnego im towarzyszącego lub też w celu zaopatrzenia ich mes i kantyn, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych,
2.  dostarczane towary oraz świadczone usługi przez podwykonawców/poddostawców, w tym przez Wnioskodawcę działającego w takim charakterze, na rzecz sił zbrojnych, o których mowa w art. 1 ust. 1 lit. a Umowy między Państwami – Stronami Traktatu Północnoatlantyckiego dotyczącej statusu ich sił zbrojnych, sporządzonej dnia 19 czerwca 1951 r. (Dz. U. z 2000 r., poz. 257 oraz z 2008 r., poz. 1052), posiadających siedzibę lub przedstawicielstwo na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju będą przeznaczone do celów służbowych takich sił lub personelu cywilnego im towarzyszącego lub też w celu zaopatrzenia ich mes i kantyn, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych,
3.  posiadane przez Wnioskodawcę oraz jego podwykonawców/poddostawców świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego jest to świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.), potwierdzone przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty wskazane w ust. 1 pkt 1-4 posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo,
4.  posiadane przez Wnioskodawcę oraz jego podwykonawców/poddostawców zamówienia dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją) odnoszą się do ww. świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że wydatki poniesione na dostawę towarów oraz świadczenie usług nabywanych od podwykonawców/poddostawców mają/będą miały u Wnioskodawcy związek ze sprzedażą na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, która jest/będzie opodatkowana (nie będzie zwolniona) podatkiem od towarów i usług.

Dodatkowo w piśmie z 11 lutego 2021 r. Wnioskodawca wskazał, iż warunki obniżenia podstawy opodatkowania (wystawienia faktur korygujących), przez podwykonawców /poddostawców, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., najczęściej będą uzgodnione z podwykonawcami/poddostawcami w rozliczeniu za okres, w których dojdzie do wystawienia faktury korygującej. Niemniej, może zdarzyć się sytuacja, iż wystawienie przez podwykonawcę/poddostawcę faktury korygującej, będzie poprzedzać uzgodnienie lub następować po uzgodnieniu.

Ponadto, w piśmie z 11 lutego 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Dostarczane towary oraz świadczone usługi przez Wnioskodawcę jako Wykonawcę Kontraktowego, na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej dnia 11 grudnia 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. poz. 422), przebywających na terytorium kraju, nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz; przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego tych sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 tej umowy, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.
2.  Dostarczane towary oraz świadczone usługi przez podwykonawców/poddostawców, w tym przez Wnioskodawcę działającego w takim charakterze na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej dnia 11 grudnia 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. poz. 422), przebywających na terytorium kraju, nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz; przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego tych sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 tej umowy, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.
3.  Posiadane przez Wnioskodawcę oraz jego podwykonawców/poddostawców świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, jest świadectwem, o którym mowa w załączniku do Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczące zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817 i 818), dla tych towarów i usług, wypełnionym przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
4.  Posiadane przez Wnioskodawcę oraz jego podwykonawców/poddostawców zamówienia dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją) odnoszą się do ww. świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dla dostawy towarów lub świadczenia usług, wymienionych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, dokonywanych przez Wnioskodawcę jako Wykonawcę Kontraktowego, a których odbiorcą są siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, znajdzie zastosowanie stawka VAT w wysokości 0%?
2.  Jaka stawka podatku od towarów i usług powinna być stosowana przez podwykonawców/poddostawców, w tym przez Wnioskodawcę działającego w takim charakterze, o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, a wymienionych w świadectwie zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego jako dostawcy?
3.  Czy w przypadku zastosowania przez podwykonawców/poddostawców, o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, dla dostawy towarów lub świadczenia usług stawek określonych w art. 41 ust. 1 lub 2 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawcy będzie przysługiwało w całości prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze?
4.  Czy w przypadku zastosowania przez podwykonawców/poddostawców Wnioskodawcy, o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, dla dostawy towarów lub świadczenia usług stawek określonych w art. 41 ust. 1 lub 2 ustawy o podatku od towarów i usług, oraz następnie wystawienia faktury korygującej z zastosowaniem 0% stawki VAT, Wnioskodawca będzie zobowiązany do korekty odliczonego podatku VAT w miesiącu otrzymania faktury korygującej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Do dostawy towarów lub świadczenia usług dostarczanych przez Wnioskodawcę w ramach projektów realizowanych na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, dokonywanych również poprzez podwykonawców (poddostawców), przy uwzględnieniu posiadania w odpowiednim terminie świadectwa zwolnienia i zamówienia dotyczącego towarów lub usług wskazanych w tym świadectwie zwolnienia, zastosowanie znajdzie stawka VAT 0%. Prawo do zastosowania 0% przysługuje zarówno w sytuacji, gdy Wnioskodawca posiada świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, w którym:

1.  dane Wnioskodawcy są wpisane jako Wykonawcy Kontraktowego i jako dostawcy, jak i świadectwo, w którym
2.  dane Wnioskodawcy są wpisane jako Wykonawcy Kontraktowego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., stawka podstawowa wynosi 23%, natomiast zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ustawy w roku 2020 stawka podstawowa wynosi nadal 23%.

Z kolei w myśl art. 41 ust. 16 oraz art. 146d ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia może obniżyć stawki podatku do wysokości 0% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług.

Zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych („Rozporządzenie”), obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej dnia 11 grudnia 2009 r., przebywających na terytorium kraju, gdy towary lub usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego tych sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 tej umowy, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.

Natomiast stosownie do § 8 ust. 2 pkt 2 i 3 Rozporządzenia, przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem, że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:

1.  wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego dnia 27 kwietnia 2015 r., dla tych towarów i usług;
2.  zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo określone w pkt 1.

Należy podkreślić, że z powołanych przepisów wynika, że preferencja podatkowa w postaci stawki podatku w wysokości 0% ma zastosowanie tylko wtedy, gdy towary lub usługi, poza tym, że mają być nabywane w imieniu i na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, są przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego tych sił. Ponadto podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy zobowiązany jest posiadać wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego będące załącznikiem do ww. Porozumienia wykonawczego oraz zamówienie dotyczące towarów lub usług wraz z ich specyfikacją.

W przypadku gdy Wykonawca Kontraktowy odsprzedaje nabywane towary, w praktyce dostawca jest wymieniany w polu 3 świadectwa (według obecnego wzoru). Analiza powołanych przepisów prawa podatkowego pozwala stwierdzić, że skoro dane Wnioskodawcy widnieją na świadectwie zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego (w pozycji Wykonawcy Kontraktowego i dostawcy, albo tylko w pozycji Wykonawcy Kontraktowego), Wnioskodawca do dostarczanych towarów – zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 5 powołanego rozporządzenia – ma prawo do zastosowania stawki podatku 0%, pod warunkiem, że ww. świadectwo wraz z zamówieniem dotyczącym tych usług (i ich specyfikacją), posiada przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, podwykonawcy (poddostawcy) na fakturze dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług, powinni wskazywać stawkę VAT 0%.

Jak wynika z przepisów Rozporządzenia, obniżoną do wysokości 0% stawkę stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych oraz pod warunkiem posiadania świadectwa przez podatnika. W przypadku gdy Wykonawca Kontraktowy odsprzedaje nabywane towary lub usługi, w praktyce podwykonawca (poddostawca) jest wymieniony w polu świadectwa jako dostawca (obecnie w polu 3), albowiem jego świadczenie jest dokonywane na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych (za pośrednictwem Wykonawcy Kontraktowego, który wpisany jest w polu 1 świadectwa zwolnienia).

Podobny pogląd zaprezentowano w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2019 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.107.2019.1.AP, w której skoro – jak wynika z treści wniosku – dane dotyczące Wnioskodawcy oraz świadczonych przez niego usług leśnych widnieją na świadectwie zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, Wnioskodawca do świadczonych usług – zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 5 powołanego rozporządzenia – ma prawo do zastosowania stawki podatku 0%, pod warunkiem, że ww. świadectwo wraz z zamówieniem dotyczącym tych usług (i ich specyfikacją), Wnioskodawca posiada przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

W opinii Wnioskodawcy, ma on prawo do złożenia zapytania o stawkę na fakturze zakupowej, z uwagi na uprawnienia i obowiązki określone w pytaniach 3 i 4, a ponadto z uwagi na fakt, iż może działać w takim charakterze. Wnioskodawca musi bowiem mieć wiedzę, który tryb jest prawidłowy i jak się ma zachować w przypadku zastosowania nieprawidłowej stawki VAT.

Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zastosowania stawki określonej w art. 41 ust. 1 lub 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przez podwykonawców (poddostawców), Wnioskodawcy będzie przysługiwało w całości prawo do odliczenia.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a. nabycia towarów i usług, b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do art. 88 ust. 3a ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylona);
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  (uchylony);
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  (uchylony);
7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.

Analiza powołanego art. 88 ustawy prowadzi do wniosku, że w dyspozycji tego przepisu, jako przesłanki wyłączającej prawo nabywcy (podatnika) do odliczenia podatku naliczonego, nie ujęto przypadku, gdy podatek naliczony wynika z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, które podlegają opodatkowaniu inną niż przyjęta przez sprzedawcę stawką podatku od towarów i usług.

Powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług wskazują, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej świadczone na jego rzecz usługi, wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zastosowanie zawyżonej stawki podatku przez wystawcę faktury nie pozbawia Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż nie stanowi to negatywnej przesłanki, uniemożliwiającej odliczenie tego podatku, wymienionej w art. 88 ustawy. Powyższe wynika z tego, że dla istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury (nawet w przypadku wskazanym wyżej), obok fundamentalnych przesłanek takich jak status odliczającego jako czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT i związek zakupionych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi (u odliczającego) i faktycznie zrealizowana transakcja, to również najistotniejsze jest to, by nabyta usługa lub towar podlegały opodatkowaniu i nie korzystały przy tym ze zwolnienia od tego podatku. Kwestia stawki – z punktu widzenia podmiotu dokonującego odliczenia – ma drugorzędne znaczenie.

Podobny pogląd reprezentowany jest w interpretacjach podatkowych (np. Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.778.2019.1.AKA). W związku z tym, jeżeli spełnione są pozostałe warunki uprawniające do skorzystania z prawa do odliczenia, Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku od towarów i usług, który jest wykazany na fakturze wystawionej przez kontrahenta w zawyżonej stawce.

Ad 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zastosowania stawki określonej w art. 41 ust. 1 lub 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przez podwykonawców (poddostawców), a następnie wystawienia faktury korygującej z zastosowaniem 0% stawki VAT, Wnioskodawca będzie zobowiązany do korekty odliczonego podatku VAT w miesiącu otrzymania faktury korygującej.

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W świetle ust. 14 ustawy przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Zgodnie z ust. 15 warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Natomiast w świetle ust. 16 w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Jak wynika z art. 86 ust. 19a w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Z kolei w myśl ust. 19b, w przypadku, o którym mowa w art. 29a ust. 15 pkt 4, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym dowiedział się o warunkach, na jakich transakcja została zrealizowana.

Z powyższego wynika, że sprzedawca w przypadku zastosowania nieprawidłowej stawki VAT, ma prawo do korekty podstawy opodatkowania. Należy podkreślić, że zmiana stawki VAT może być realizowana jedynie w drodze wystawienia faktury korygującej, a sama korekta podatku należnego jest realizowana pod warunkiem posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Natomiast nabywca, po otrzymaniu od sprzedającego faktury korygującej, jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał.

Dodatkowo w piśmie z dnia 11 lutego 2021 r. Wnioskodawca wskazał, iż, w zakresie stanowiska Strony, na gruncie stanu prawnego od dnia 1 stycznia 2021 r., w ocenie Strony korekta podatku naliczonego, powinna nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały uzgodnione z podwykonawcą/poddostawcą, jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego warunki te zostały spełnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie zastosowania stawki podatku 0% dla dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez Wnioskodawcę jako Wykonawcę Kontraktowego, na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych,
*   **prawidłowe** – w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez podwykonawców /poddostawców, w tym przez Wnioskodawcę działającego w takim charakterze, jeżeli są oni wymienieni w świadectwie zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego jako dostawcy/usługodawcy,
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez podwykonawców/poddostawców,
*   **prawidłowe** – w zakresie obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku VAT w miesiącu otrzymania faktury korygującej.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (…).

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek.

W myśl art. 146d ust. 1 pkt 1 ustawy – minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia w okresie, o którym mowa w art. 146aa, może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 5% lub 8% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek.

Zgodnie z art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej dnia 11 grudnia 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. poz. 422), zwanej dalej „Umową o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” siły zbrojne Stanów Zjednoczonych – oznaczają podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej.

Zaś stosownie do art. 2 lit. e Umowy o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wykonawca kontraktowy oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz.

Natomiast stosownie do § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U z 2020 r., poz. 527 z późn. zm.) – zwanego dalej „rozporządzeniem” – obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej dnia 11 grudnia 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. poz. 422), zwanej dalej „Umową o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”, przebywających na terytorium kraju, gdy towary lub usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego tych sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 tej umowy, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.

Przy czym zgodnie z § 8 ust. 2 rozporządzenia, przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:

1.  w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 – wypełnione odpowiednio na potrzeby podatku świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.), zwane dalej „świadectwem”, dla tych towarów i usług, potwierdzone przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty wskazane w ust. 1 pkt 1-4 posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo;
2.  w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 5 – wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817 i 818), dla tych towarów i usług;
3.  zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo określone odpowiednio w pkt 1 i 2.

W myśl § 8 ust. 3 rozporządzenia świadectwo, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, wypełniają siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z tym że pole 4 tego świadectwa wypełnia Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel. Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.

Jak stanowi § 8 ust. 4 rozporządzenia wypełnienie pola 4 świadectwa, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, nie jest wymagane, w przypadku gdy Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel wyda pojedyncze poświadczenie, o którym mowa w art. 2 ust. 2 lit. b Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego dnia 27 kwietnia 2015 r.

Zgodnie z § 8 ust. 5 rozporządzenia w przypadku, o którym mowa w ust. 4, kopię pojedynczego poświadczenia dołącza się do wypełnionego świadectwa i przekazuje dostawcy towarów lub usługodawcy wraz z dokumentami wskazanymi w ust. 2 pkt 3.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca dostarcza lub będzie dostarczał, towary lub usługi na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych. Wnioskodawca realizuje zlecenia na rzecz sił zbrojnych również poprzez podwykonawców (poddostawców), którzy także są czynnymi podatnikami VAT. Realizacja transakcji odbywa się na podstawie postanowień Umowy zawartej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej dnia 11 grudnia 2009 r.

Wnioskodawca ma status Wykonawcy Kontraktowego.

Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada:

1.  świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, w którym dane Wnioskodawcy są wpisane zarówno jako Wykonawcy Kontraktowego, jak i dostawcy oraz zamieszczone są informacje dotyczące towarów lub usług, a ponadto
2.  zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją).

Obecnie Wnioskodawca otrzymuje również świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, w których dane Wnioskodawcy wpisywane są jako dane Wykonawcy Kontraktowego, a w polu dostawcy, wpisywane są dane podmiotu, od którego Wnioskodawca nabywa odsprzedawane do sił zbrojnych towary lub usługi.

Z rozmów z podwykonawcami (poddostawcami) wynika, że część z nich może rozważyć w przyszłości zastosowanie stawki VAT, o której mowa w art. 41 ust. 1 lub 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przy dostawie towarów lub świadczeniu usług, nawet w sytuacji gdy są oni wymienieni w ww. świadectwie jako dostawcy.

Wnioskodawca, może w przyszłości również działać jako podwykonawca/poddostawca, w którym to przypadku, w polu dostawcy, wpisywane będą dane Wnioskodawcy.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że:

*   dostarczane towary oraz świadczone usługi przez Wnioskodawcę jako Wykonawcę Kontraktowego, na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej dnia 11 grudnia 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. poz. 422), przebywających na terytorium kraju, nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz; przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego tych sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 tej umowy, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.
*   dostarczane towary oraz świadczone usługi przez podwykonawców/poddostawców, w tym przez Wnioskodawcę działającego w takim charakterze na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej dnia 11 grudnia 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. poz. 422), przebywających na terytorium kraju, nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz; przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego tych sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 tej umowy, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.
*   posiadane przez Wnioskodawcę oraz jego podwykonawców/poddostawców świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, jest świadectwem, o którym mowa w załączniku do Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczące zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817 i 818), dla tych towarów i usług, wypełnionym przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   posiadane przez Wnioskodawcę oraz jego podwykonawców/poddostawców zamówienia dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją) odnoszą się do ww. świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego.

Wnioskodawca wskazał, że wydatki poniesione na dostawę towarów oraz świadczenie usług nabywanych od podwykonawców/poddostawców mają/będą miały u Wnioskodawcy związek ze sprzedażą na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, która jest/będzie opodatkowana (nie będzie zwolniona) podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazał również, iż warunki obniżenia podstawy opodatkowania (wystawienia faktur korygujących), przez podwykonawców/poddostawców, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., najczęściej będą uzgodnione z podwykonawcami/poddostawcami w rozliczeniu za okres, w których dojdzie do wystawienia faktury korygującej. Może zdarzyć się sytuacja, iż wystawienie przez podwykonawcę/poddostawcę faktury korygującej, będzie poprzedzać uzgodnienie lub następować po uzgodnieniu.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą określenia, czy dla dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez Wnioskodawcę jako Wykonawcę Kontraktowego, na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, znajdzie zastosowanie stawka VAT 0%.

Z powołanych przepisów wynika, że preferencja podatkowa w postaci stawki podatku w wysokości 0% ma zastosowanie tylko wtedy, gdy towary lub usługi, poza tym, że mają być nabywane w imieniu i na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, są przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego tych sił. Ponadto podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy zobowiązany jest posiadać wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego będące załącznikiem do Porozumienia oraz zamówienie dotyczące towarów lub usług wraz z ich specyfikacją.

Artykuł 2 Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 817), zwanego dalej Porozumieniem, stanowi, że zwolnienie z podatków stosowane do towarów i usług nabytych przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz stosuje się w momencie sprzedaży, jeżeli transakcja została potwierdzona dokumentem wystawionym przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych przedstawionym dostawcy towarów lub usług (…).

Z artykułu 2 ust. 2 Porozumienia wynika, że świadectwo wystawia się, zgodnie z następującą procedurą:

1.  Przedstawiciel sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych wypełnia i podpisuje świadectwo w dwóch egzemplarzach.
2.  Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej, upoważniony dowódca bazy wojskowej sił zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej lub jakikolwiek inny upoważniony przedstawiciel Ministra Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej wypełniają odpowiednie pola świadectwa lub wydają pojedyncze poświadczenie („poświadczenie”).
W drugim przypadku kopię poświadczenia dołącza do świadectwa przedstawiciel sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych. Poświadczenie jest stosowane do:

1.  wszelkich zakupów realizowanych w ramach umowy długoterminowej zawartej w formie pisemnej, której kopia jest przedstawiana osobie upoważnionej do wydania poświadczenia. Świadectwo zawiera odniesienie do umowy, której dotyczy,
2.  zakupów towarów, innych niż opodatkowane podatkiem akcyzowym, dokonywanych przy użyciu Karty Płatniczej Rządu Stanów Zjednoczonych. Siły zbrojne Stanów Zjednoczonych przedstawiają pełną listę osób zawierającą imiona i nazwiska oraz funkcję każdej osoby upoważnionej do posługiwania się kartą wraz z numerem przypisanej jej karty.

1.  Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.

Zatem, uwzględniając fakt, iż:

*   dostarczane przez Wnioskodawcę towary oraz świadczone usługi na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, przebywających na terytorium kraju, przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego tych sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 tej umowy, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych, oraz
*   Wnioskodawca jest w posiadaniu świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, a także
*   Wnioskodawca jest w posiadaniu zamówienia dotyczącego towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją) odnoszącego się do ww. świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego,

to Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do zastosowania stawki podatku 0% dla tych transakcji, w myśl § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia.

Podsumowując, dla dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez Wnioskodawcę jako Wykonawcę Kontraktowego, na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, znajdzie zastosowanie stawka VAT 0% na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania stawki podatku od towarów i usług 0% dla dostawy towarów oraz świadczenia usług dokonywanych przez podwykonawców/poddostawców, w tym przez Wnioskodawcę działającego w takim charakterze, jeżeli są oni wymienieni w świadectwie zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego jako dostawcy/usługodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że podwykonawcy/poddostawcy, w tym również Wnioskodawca działający w takim charakterze posiadają/będą posiadać świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, w których dane Wnioskodawcy wpisywane są/będą jako dane Wykonawcy Kontraktowego, a w polu dostawcy, wpisywane są/będą dane podmiotu, od którego Wnioskodawca nabywa/będzie nabywał odsprzedawane do sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych towary lub usługi. Wnioskodawca, może w przyszłości również działać jako podwykonawca/poddostawca, w którym to przypadku, w polu dostawcy, wpisywane będą dane Wnioskodawcy.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa podatkowego pozwala stwierdzić, że skoro dane dotyczące podwykonawców /poddostawców, w tym Wnioskodawcy działającego w takim charakterze, oraz dostarczanych przez nich towarów i świadczonych przez nich usług widnieją/będą widnieć na świadectwie zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, to podwykonawcy/poddostawcy, w tym Wnioskodawca działający w takim charakterze, do dostarczanych towarów oraz świadczonych usług, zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia, mają/będą mieli prawo do zastosowania stawki podatku 0%, pod warunkiem, że ww. świadectwo wraz z zamówieniem dotyczącym tych towarów i usług (i ich specyfikacją), podwykonawcy/poddostawcy w tym Wnioskodawca działający w takim charakterze posiadają/będą posiadać przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze, wystawionej przez podwykonawców/poddostawców, dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług, opodatkowanych według stawek określonych w art. 41 ust. 1 lub 2 ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto, kwotę podatku naliczonego stanowi wyłącznie kwota podatku wykazana na dokumentach wskazanych w art. 86 ust. 2 ustawy.

Art. 88 ustawy, określa przypadki, w których nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego.

Stosownie do art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylona);
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  (uchylony);
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  (uchylony);
7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powołanych przepisów ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki:

*   towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
*   podatnik posiada faktury dokumentujące czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, na których została wskazana kwota podatku naliczonego,
*   odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Należy podkreślić, że jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą, z czynnościami opodatkowanymi. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Analiza powołanego art. 88 ustawy prowadzi do wniosku, że w dyspozycji tego przepisu, jako przesłanki wyłączającej prawo nabywcy (podatnika) do odliczenia podatku naliczonego, nie ujęto przypadku, gdy podatek naliczony wynika z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, które podlegają opodatkowaniu inną niż przyjęta przez sprzedawcę stawką podatku od towarów i usług.

W analizowanej sprawie, Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki dotyczące towarów oraz usług nabywanych od podwykonawców /poddostawców mają/będą miały u Wnioskodawcy związek ze sprzedażą na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, która jest/będzie opodatkowana (nie będzie zwolniona) podatkiem od towarów i usług.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że z rozmów z podwykonawcami/poddostawcami wynika, że część z nich może rozważyć w przyszłości zastosowanie stawki VAT, o której mowa w art. 41 ust. 1 lub 2 ustawy, przy dostawie towarów lub świadczeniu usług (na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych), nawet w sytuacji gdy sprzedaż ich winna być opodatkowana stawką 0%.

W takiej sytuacji, ze względu na przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy ustawy stwierdzić należy, że Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej nabycie związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Zastosowanie błędnej – zawyżonej bądź zaniżonej – stawki podatku przez wystawcę faktury, nie pozbawia Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż nie stanowi to negatywnej przesłanki, uniemożliwiającej odliczenie tego podatku, wymienionej w art. 88 ustawy.

Powyższe wynika z tego, że dla istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury (nawet w przypadku wskazanym wyżej), obok fundamentalnych przesłanek takich jak status odliczającego jako czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT i związek zakupionych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi (u odliczającego) i faktycznie zrealizowana transakcja, to również najistotniejsze jest to, by nabyta usługa lub towar podlegały opodatkowaniu i nie korzystały przy tym ze zwolnienia od tego podatku.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do odliczenia całego podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez podwykonawców/poddostawców, o których mowa w opisie sprawy, w przypadku gdy zastosowali oni dla dostawy towarów lub świadczenia usług, stawki określone w art. 41 ust. 1 lub 2 ustawy, (które mogą być zawyżone), o ile, transakcje te nie korzystają/nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Kolejną kwestią, która budzi wątpliwości Wnioskodawcy jest określenie czy w przypadku zastosowania przez podwykonawców/poddostawców Wnioskodawcy, dla dostawy towarów lub świadczenia usług stawek określonych w art. 41 ust. 1 lub 2 ustawy, a następnie wystawienia faktury korygującej z zastosowaniem 0% stawki VAT, Wnioskodawca będzie zobowiązany do korekty odliczonego podatku VAT w miesiącu otrzymania faktury korygującej.

W myśl art. 86 ust. 19a ustawy, (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2020 r.), w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Zatem, jeżeli podwykonawcy/poddostawcy w okresie do dnia 31 grudnia 2020 r., zastosowali błędne stawki podatku dla dostawy towarów lub świadczenia usług, a następnie wystawili faktury korygujące z zastosowaniem stawki podatku 0%, to Wnioskodawca będzie zobowiązany do korekty odliczonego podatku VAT (tj. zmniejszenia kwoty podatku naliczonego), w miesiącu otrzymania faktury korygującej, zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2020 r.).

Natomiast, od dnia 1 stycznia 2021 r. ustawą z dnia 27 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2419) zwanej dalej: „ustawą zmieniającą” uległy zmianie przepisy m.in. art. 86 ust. 19a ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy, (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r.), w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 13, lub stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze, o którym mowa w art. 29a ust. 14, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały uzgodnione z dostawcą towarów lub usługodawcą, jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego warunki te zostały spełnione. W przypadku gdy warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym warunki te zostały uzgodnione, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki te zostały spełnione. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Od dnia 1 stycznia 2021 r. nabywca towaru lub usługi, w przypadku wystąpienia przesłanek do zmniejszenia podstawy opodatkowania i podatku należnego przez kontrahenta jest obowiązany do obniżenia kwoty podatku naliczonego. Obniżenie to następuje w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały uzgodnione, jeżeli dodatkowo przed upływem tego okresu rozliczeniowego warunki te zostały spełnione, tj. doszło do zrealizowania przesłanek warunkujących pomniejszenie podstawy opodatkowania.

W przypadku, gdy warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym warunki te zostały uzgodnione – nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego dopiero w rozliczeniu za okres, w którym warunki te zostały spełnione.

Nowe zasady stosowane od 1 stycznia 2021 r. dla obowiązku pomniejszenia podatku naliczonego w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem oznaczają, że dla powstania obowiązku pomniejszenia VAT naliczonego ważny jest nie sam moment otrzymania faktury korygującej, a moment uzgodnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania oraz moment spełnienia tych uzgodnionych warunków – analogicznie jak ma to miejsce w odniesieniu do ustalenia momentu, w którym po stronie sprzedawcy wystąpi prawo do dokonania korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego.

Art. 12 ustawy zmieniającej wskazuje, że w przypadku faktur korygujących wystawionych przed dniem 1 stycznia 2021 r. stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.

Natomiast na mocy art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, w przypadku faktur korygujących wystawionych po dniu 31 grudnia 2020 r. w związku z obniżeniem podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, lub w związku ze stwierdzeniem pomyłki na fakturze, o którym mowa w art. 29a ust. 14 ustawy zmienianej w art. 1, podatnicy podatku od towarów i usług w okresie do dnia 31 grudnia 2021 r. mogą stosować przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, jeżeli wybór stosowania tych przepisów zostanie uzgodniony na piśmie pomiędzy dostawcą towarów lub świadczącym usługi a ich nabywcą przed wystawieniem pierwszej faktury korygującej w roku 2021.

Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 2 ustawy zmieniającej, rezygnacja z wyboru, o którym mowa w ust. 1, może nastąpić nie wcześniej niż po upływie 3 miesięcy od końca miesiąca, w którym dokonano tego wyboru, pod warunkiem że zostanie ona uzgodniona na piśmie pomiędzy dostawcą towarów lub świadczącym usługi a ich nabywcą. Do faktur korygujących wystawionych po dniu rezygnacji z wyboru stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, iż warunki obniżenia podstawy opodatkowania (wystawienia faktur korygujących) przez podwykonawców/poddostawców, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., najczęściej będą uzgodnione z podwykonawcami/poddostawcami w rozliczeniu za okres, w którym dojdzie do wystawienia faktury korygującej. Niemniej może zdarzyć się sytuacja, iż wystawienie przez podwykonawcę/poddostawcę faktury korygującej, będzie poprzedzać uzgodnienie lub następować po uzgodnieniu.

Uwzględniając powyższe regulacje oraz opisane zdarzenie przyszłe od dnia 1 stycznia 2021 r. Wnioskodawca w przypadku zastosowania przez podwykonawców /poddostawców dla dostawy towarów lub świadczenia usług błędnych stawek podatku, będzie obowiązany do obniżenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały uzgodnione z podwykonawcami/poddostawcami, jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego warunki te zostały spełnione, zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r. Natomiast w sytuacji gdy warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym warunki te zostały uzgodnione, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki te zostały spełnione.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.