Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-656/13/JD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-07-04
Teza: Czy w przypadku płatności ratalnych należy odpowiednio stosować art. 15b ustawy o CIT, tj. weryfikując kwestię uregulowania kwoty wynikającej z faktury (rachunku) lub innego dokumentu, jeśli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku), zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów, należy analizować uregulowanie w terminach wskazanych w art. 15 ust. 1 lub 2 (winno być art. 15b ust. 1 i 2) ustawy o CIT (w zależności od długości ustalonego łącznego terminu płatności dla wszystkich rat) każdej ustalonej raty płatności w powiązaniu z terminem płatności ustalonym dla tej konkretnej raty a w przypadku uznania, że w stosunku do danej raty zaistnieją przesłanki skorygowania kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 lub 2 (winno być art. 15b ust. 1 i 2), korekcie będzie podlegać jedynie wartość kosztu w wysokości takiej raty, nie więcej niż wartość kosztów, które do tego dnia zostaną potrącone zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b, 4c ustawy o CIT? Czy w przypadku, gdy koszt z tytułu nabycia towarów handlowych będzie mógł być - zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b, 4c ustawy o CIT - potrącony dopiero po upływie terminu płatności danej raty, Wnioskodawca uprawniony będzie do potrącenia tego kosztu w wysokości odpowiadającej danej racie, nie wcześniej niż w miesiącu uregulowania należności, zgodnie z art. 15b ust. 8 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; zatory płatnicze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 3 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniach 17 i 27 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie zastosowania art. 15b w przypadku rozłożenia na raty płatności stanowiących koszty bezpośrednie, uwzględniając łączny termin płatności dla wszystkich rat (pytanie oznaczone we wniosku Nr 9) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2013 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie zastosowania art. 15b w przypadku rozłożenia na raty płatności stanowiących koszty bezpośrednie, uwzględniając łączny termin płatności dla wszystkich rat. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 13 maja 2013 r. znak IBPBI/2/423-420/13/JD, IBPBI/2/423-506/13/JD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 17 i 27 maja 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będący spółką akcyjną, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całych swoich dochodów na terytorium Polski. Rok podatkowy Wnioskodawcy jest zgodny z rokiem kalendarzowym.

W 2013 r. Wnioskodawca będzie ponosić koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej jako „ustawa o CIT”), bezpośrednio związane z przychodami (dalej „koszty bezpośrednie”). Koszty te będą miały postać wydatków na nabycie towarów handlowych.

Koszt uzyskania przychodów w postaci ww. wydatków potrącany będzie dopiero w momencie uzyskania przychodu z tytułu zbycia przedmiotowych towarów handlowych, co może nastąpić w roku 2013 lub w latach następnych.

Rozważane są następujące sposoby rozliczeń w kontrahentami z tytułu nabywania od nich towarów handlowych:

1.  ustalenie przez Wnioskodawcę i kontrahentów jednorazowej płatności z terminem płatności krótszym niż 60 dni,
2.  ustalenie przez Wnioskodawcę i kontrahentów jednorazowej płatności z terminem płatności dłuższym niż 90 dni,
3.  ustalenie przez Wnioskodawcę i kontrahentów płatności w ratach, przy czym termin płatności przedmiotowych rat może być krótszy niż 60 dni lub dłuższy niż 90 dni.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku płatności ratalnych należy odpowiednio stosować art. 15b ustawy o CIT, tj. weryfikując kwestię uregulowania kwoty wynikającej z faktury (rachunku) lub innego dokumentu, jeśli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku), zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów, należy analizować uregulowanie w terminach wskazanych w art. 15 ust. 1 lub 2 (winno być art. 15b ust. 1 i 2) ustawy o CIT (w zależności od długości ustalonego łącznego terminu płatności dla wszystkich rat) każdej ustalonej raty płatności w powiązaniu z terminem płatności ustalonym dla tej konkretnej raty a w przypadku uznania, że w stosunku do danej raty zaistnieją przesłanki skorygowania kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 lub 2 (winno być art. 15b ust. 1 i 2), korekcie będzie podlegać jedynie wartość kosztu w wysokości takiej raty, nie więcej niż wartość kosztów, które do tego dnia zostaną potrącone zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b, 4c ustawy o CIT?

Czy w przypadku, gdy koszt z tytułu nabycia towarów handlowych będzie mógł być - zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b, 4c ustawy o CIT - potrącony dopiero po upływie terminu płatności danej raty, Wnioskodawca uprawniony będzie do potrącenia tego kosztu w wysokości odpowiadającej danej racie, nie wcześniej niż w miesiącu uregulowania należności, zgodnie z art. 15b ust. 8 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 9)

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku płatności ratalnych należy odpowiednio stosować art. 15b ustawy o CIT, tj. weryfikując kwestię uregulowania kwoty wynikającej z faktury (rachunku) lub innego dokumentu, jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku), zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów, należy analizować uregulowanie w terminach wskazanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 (winno być art. 15b ust. 1 i 2) ustawy o CIT (w zależności od długości ustalonego łącznie terminu płatności dla wszystkich rat) każdej ustalonej raty płatności w powiązaniu z terminem płatności ustalonej dla tej konkretnej raty, a w przypadku uznania, że w stosunku do danej raty zaistnieją przesłanki skorygowania kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 lub ust. 2 ustawy o CIT, zmniejszeniu podlegać będzie jedynie wartość kosztu uzyskania przychodów w wysokości takiej raty nie więcej niż wartość kosztów, które do tego dnia zostanie potrącona zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy o CIT. Za stanowiskiem Wnioskodawcy przemawia brzmienie przepisu art. 15b ust. 9 ustawy o CIT, zgodnie z którym przepisy ust. 1-8 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy zobowiązanie zostało zapłacone w części.

Natomiast w przypadku, gdy koszt z tytułu nabycia towarów handlowych będzie mógł być - zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b, 4c ustawy o CIT - potrącony dopiero po upływie terminu płatności danej raty, Wnioskodawca uprawniony będzie do potrącenia tego kosztu w wysokości odpowiadającej danej racie, nie wcześniej niż w miesiącu uregulowania należności, zgodnie z art. 15b ust. 8 ustawy o CIT.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, w 2013 r. będzie ponosić koszty bezpośrednio związane z przychodami. Koszty te będą miały postać wydatków na nabycie towarów handlowych. Koszty uzyskania przychodów w postaci ww. wydatków potrącany będzie dopiero w momencie uzyskania przychodu z tytułu zbycia przedmiotowych towarów handlowych, co może nastąpić w roku 2013 lub w latach następnych.

Możliwe jest, że Wnioskodawca ustali z kontrahentami płatność za nabyte towary handlowe w ratach, przy czym łączny termin płatności przedmiotowych rat może być krótszy niż 60 dni lub dłuższy niż 90 dni.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku gdy łączny termin płatności rat będzie wynosić mniej niż 60 dni, zastosowanie znajdzie art. 15b ust. 1 ustawy o CIT.

Natomiast w przypadku gdy termin płatności będzie dłuższy niż 60 dni zastosowanie znajdzie art. 15b ust. 2 ustawy o CIT.

Jeżeli zatem łączny termin płatności rat będzie krótszy niż 60 dni, Wnioskodawca obowiązany będzie do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku gdy:

1.  zaliczy do kosztów uzyskania przychodów kwotę wynikającą z faktury (lub innego dokumentu),
2.  nie ureguluje danej raty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności tej raty.

W przypadku nieuregulowania przez Wnioskodawcę kwot wynikających z faktur lub innych dokumentów dokumentujących poniesienie ww. kosztów, Wnioskodawca z upływem 30 dni od dnia upływu terminu płatności danej raty obowiązany będzie więc do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę danej raty, która do tego czasu została potrącona jako koszt uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy o CIT.

Jeżeli kwota danej raty nie zostanie potrącona jako koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy o CIT, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do zmniejszenia kosztów.

Przykładowo, jeżeli w czerwcu 2013 r. Wnioskodawca nabędzie towary handlowe, a płatność za te towary ustalona zostanie w dwóch ratach miesięcznych, przy czym łączny termin płatności rat będzie krótszy niż 60 dni (np. płatność pierwszej raty do 25 czerwca 2013 r., płatność drugiej raty do 25 lipca 2013 r.) i Wnioskodawca potrąci wydatek na nabycie ww. towarów handlowych również w czerwcu 2013 r. (w związku z uzyskaniem przychodu z ich zbycia), to w przypadku braku zapłaty za ten towar:

*   w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności pierwszej raty (25 czerwca 2013 r.) przypadającym na dzień 25 lipca 2013 r., Wnioskodawca będzie obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w miesiącu lipcu 2013 r. o kwotę niezapłaconej raty za czerwiec, której kwota została w czerwcu 2013 r. potrącona jako koszt uzyskania przychodów,
*   w terminie 30 dni od daty upływu płatności drugiej raty (25 lipca 2013 r.) przypadającym na dzień 25 sierpnia 2013 r., Wnioskodawca będzie obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w miesiącu sierpniu 2013 r. o kwotę niezapłaconej drugiej raty, której kwota została w czerwcu 2013 r. potrącona jako koszt uzyskania przychodów.

Posługując się nadal powyższym przykładem, w sytuacji, gdyby Wnioskodawca mógł potrącić wydatki na nabyte w czerwcu 2013 r. towary handlowe dopiero grudniu 2013 r. (w związku z uzyskaniem w grudniu 2013 r. przychodu z ich zbycia), zastosowanie znajdzie art. 15b ust. 8 ustawy o CIT, nakazujący potrącanie kosztu na zasadzie kasowej, jeżeli do dnia 31 grudnia 2013 r. Wnioskodawca nie ureguluje należności z tytułu nabycia towarów handlowych. Oznacza to, że pomimo, iż przychód bezpośrednio związany z poniesionym przez Wnioskodawcę wydatkiem powstanie w grudniu 2013 r., nie będzie on uprawniony do potrącenia kosztów uzyskania przychodów tego wydatku, jeżeli do dnia 31 grudnia 2013 r. Wnioskodawca nie ureguluje należności za nabyty towar. Późniejsze uregulowanie należności uprawniać będzie do potrącenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu poniesionych w czerwcu wydatków, w miesiącu w którym Wnioskodawca ureguluje należność.

Jeszcze inna sytuacja wystąpi, gdy Wnioskodawca w miesiącu lipcu 2013 r. uzyska przychód bezpośrednio powiązany z wydatkami poniesionymi w czerwcu 2013 r., przykładowo Wnioskodawca dokona zbycia towarów handlowych dnia 30 lipca 2013 r.

W takiej sytuacji, w przypadku:

*   braku zapłaty za towar handlowy w ustalonym przez Wnioskodawcę i kontrahenta terminie płatności pierwszej raty przypadającym na dzień 25 czerwca 2013 r., zastosowanie w odniesieniu do kwoty tej raty znajdzie art. 15b ust. 8 ustawy o CIT, tj. Wnioskodawca uprawniony będzie do potrącenia jako kosztu uzyskania przychodów tej raty, dopiero w momencie w którym ureguluje tę należność;
*   w rozliczeniu za lipiec 2013 r. Wnioskodawca uprawniony będzie natomiast do potrącenia jako kosztu uzyskania przychodów wydatku na nabycie towarów handlowych jedynie w wysokości drugiej raty;
*   w przypadku braku zapłaty za towar w terminie 30 dni od daty upływu płatności drugiej raty przypadającym na dzień 25 sierpnia 2013 r., Wnioskodawca będzie obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w miesiącu sierpniu 2013 r. o kwotę niezapłaconej drugiej raty, która kwota została w lipcu 2013 r. potrącona jako koszt uzyskania przychodów.

W przypadku, gdy łączny termin płatności rat będzie dłuższy niż 60 dni, zastosowanie znajdzie art. 15b ust. 2 ustawy o CIT. Wnioskodawca obowiązany będzie do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku gdy:

1.  zaliczy do kosztów uzyskania przychodów kwotę wynikającą z faktury,
2.  kwota danej raty nie zostanie uregulowana z upływem 90 dni od daty zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów.

W przypadku zatem nieuregulowania przez Wnioskodawcę kwot wynikających z faktur lub innych dokumentów dokumentujących poniesienie ww. kosztów, Wnioskodawca z upływem 90 dni od dnia zaliczenia danej raty do kosztów uzyskania przychodów obowiązany będzie więc do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę danej raty, która została potrącona jako koszt uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy o CIT. Jeżeli kwota danej raty nie została potrącona jako koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy o CIT, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do zmniejszenia kosztów.

Przykładowo w przypadku poniesienia przez Wnioskodawcę wydatków na nabycie towarów handlowych w czerwcu 2013 r., ustalenia płatności ratalnej z łącznym termin płatności rat dłuższym niż 60 dni (np. 12 miesięcznych rat płatnych w terminie 30 dni od końca miesiąca) i potrącenia wydatku na nabycie towarów handlowych w miesiącu czerwcu 2013 r., w związku ze zrealizowaną w tym miesiącu sprzedażą tych towarów, Wnioskodawca obowiązany będzie do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w terminie 90 dni od dnia zaliczenia wydatku na nabycie towarów handlowych do kosztów uzyskania przychodów - w przypadku braku zapłaty w tym terminie za nabyte towary - niezależnie od tego czy termin płatności poszczególnych rat już upłynął.

W przypadku, gdy w sytuacji opisanej powyżej potrącenie ww. wydatków możliwe będzie np. w miesiącu wrześniu 2013 r. w związku z uzyskaniem w tym miesiącu przychodu z tytułu sprzedaży towarów:

*   w przypadku braku uregulowania rat Wnioskodawca w miesiącu wrześniu 2013 r. nie będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty w wysokości raty za czerwiec 2013 r., lipiec 2013 r. oraz sierpień 2013 r., ponieważ termin płatności tych rat (odpowiednio 30 czerwca, 31 lipca, 31 sierpnia) upłynie przed dniem, w którym Wnioskodawca uprawniony będzie do potrącenia kosztu uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust 4 ustawy o CIT, tj. przed dniem 30 września 2013 r. W odniesieniu do kwot tych rat zastosowanie znajdzie zatem art. 15b ust. 8 ustawy o CIT;
*   w miesiącu wrześniu 2013 r. Wnioskodawca uprawniony będzie natomiast do potrącenia jako kosztu uzyskania przychodów kwoty pozostałych rat, jeżeli w terminie 90 dni od dnia zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów (potrącenia zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT), Wnioskodawca nie ureguluje należności, to będzie obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o wysokość tych rat w rozliczeniu za miesiąc grudzień 2013 r. (w rozliczeniu za miesiąc w którym upływa termin 90 dni od dnia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów).

Dodatkowo w piśmie z dnia 17 maja 2013 r. wskazano, że w przypadku, gdy koszt z tytułu nabycia towarów handlowych będzie mógł być, zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b, 4c ustawy o CIT, potrącony dopiero po upływie terminu płatności danej raty, Wnioskodawca będzie uprawniony do potrącenia tego kosztu w wysokości odpowiadającej danej racie, nie wcześniej niż w miesiącu uregulowania należności, zgodnie z art. 15b ust. 8 ustawy o CIT.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm., dalej jako: „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Kosztem uzyskania przychodów będą zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Przepis powyższy nie określa terminu, kiedy – dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu – należy potrącić koszty. Sposób, w jaki należy rozliczyć koszty uzyskania przychodów (zwłaszcza te, które odnoszą się nie tylko do roku podatkowego, w jakim zostały poniesione ale i do lat następnych) jest uzależniony od stopnia ich powiązania z uzyskiwanymi przychodami, tj. od tego, czy dany wydatek można zakwalifikować do kosztów bezpośrednio czy też innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4 ustawy o pdop oraz art. 15 ust. 4b-4h.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Jednakże w myśl art. 15 ust. 4b ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Należy również zauważyć, iż koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ww. ustawy).

Z dniem 01 stycznia 2013 r. mocą art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r., poz. 1342) ustawodawca wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulacje zmierzające do likwidacji tzw. „zatorów płatniczych” (art. 15b ustawy o pdop). Stosownie do tego unormowania, w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) dłużnik – w określonych terminach – zobowiązany jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15b ust. 1 ustawy o pdop, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Natomiast zgodnie z art. 15b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach (art. 15b ust. 3).

Zgodnie z art. 15b ust. 4 ustawy o pdop, jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia.

Jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów (art. 15b ust. 5).

W myśl art. 15b ust. 8 ustawy o pdop, jeżeli zgodnie z art. 15 zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z dokumentów, o których mowa w ust. 1, nastąpi po upływie terminu określonego w ust. 1 lub 2, to zaliczenie tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów następuje z uwzględnieniem art. 15, z tym że nie wcześniej niż w m miesiącu jej uregulowania.

Celem wprowadzenia art. 15b ustawy o pdop było ograniczenie tzw. „zatorów płatniczych”, poprzez obowiązek dokonania przez podatnika korekty kosztów podatkowych w przypadku nieuregulowania przez niego kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) w terminie wskazanym w przepisach podatkowych.

Przepisy podatkowe zawierają rozwiązanie polegające na obowiązku dokonania zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu w ciągu 30 dni od daty upływu terminu płatności ustalonego przez strony, a w przypadku gdy termin płatności jest dłuższy niż 60 dni – nieuregulowania jej w ciągu 90 dni od dnia zaliczenia kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) do kosztów uzyskania przychodów. Zatem korekta kosztów podatkowych jest uzależniona od terminu płatności ustalonego przez strony i braku zapłaty w odpowiednim, wskazanym w przepisach, terminie.

Ww. przepisy mają również zastosowanie do płatności rozłożonych na raty. Terminy płatności każdej raty należy liczyć od tego samego dnia, tj. od dnia wystawienia faktury (rachunku) lub innego dokumentu, stanowiącego podstawę zaksięgowania kosztów. Podkreślić jednak należy, iż termin płatności należy liczyć dla każdej raty oddzielnie, a zatem w sytuacji gdy łączny termin płatności rat jest dłuższy niż 60 dni, do części rat, których termin płatności (liczony od dnia wystawienia faktury lub rachunku) nie przekracza 60 dni, znajdzie zastosowanie art. 15b ust. 1, a do rat których termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, art. 15b ust. 2 ustawy o pdop.

W przypadku kosztów uznawanych przez podatnika za koszty bezpośrednie, sposób ujęcia kosztów jako kosztów uzyskania przychodów uzależniony jest od momentu rozpoznania przychodu, do którego koszt ten powinien być bezpośrednio przypisany.

W sytuacji, gdy przychód powstanie przed upływem terminów, o których mowa w art. 15b ust. 1 i 2 ustawy o pdop (kwestia ta jest przedmiotem odrębnej interpretacji), podatnik ma prawo ująć koszt bezpośrednio związany z przychodem w dniu powstania tego przychodu.

Uregulowanie rat do dnia upływu terminów, o których mowa w art. 15b ust. 1 i 2 ustawy o pdop, tj. 30 dni od terminu płatności raty i 90 dni od dnia zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów, nie spowoduje obowiązku korygowania kosztów. Obowiązek skorygowania kosztów powstanie, jeżeli rata nie zostanie uregulowana w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności (gdy termin płatności raty jest krótszy niż 60 dni) lub 90 dni od daty zaliczenia wydatku do kosztów (gdy termin płatności jest dłuższy niż 60 dni). Po upływie 90 dni od daty zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów, wszystkie kolejne niezapłacone raty należy wyksięgować z kosztów (zwiększyć przychody) i zaliczać ich wartość do kosztów dopiero w dacie zapłaty. W sytuacji, gdy podatnik rozpozna przychód przed upływem 30 dni od daty upływu terminu płatności (gdy termin płatności jest krótszy niż 60 dni), będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów raty, które nie zostały uregulowane. Dopiero brak uregulowania tych rat w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności spowoduje konieczność skorygowania kosztów.

Jeśli przychód ze sprzedaży towarów handlowych powstanie po upływie terminów płatności rat (gdy termin płatności jest dłuższy niż 60 dni) i wszystkie raty zostaną zapłacone, podatnik ma prawo ująć wydatek do kosztów w dacie sprzedaży. Jeżeli część rat nie została zapłacona do dnia sprzedaży, to kosztem może być jedynie ta cześć, która została do tego momentu uregulowana. Zaległe płatności będą stanowiły koszt uzyskania przychodów w miesiącu uregulowania.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-8 wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.