Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.717.2022.2.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-29
Teza: Uznaję, że Pan jako rezydent Danii nie będzie posiadać zakładu na terytorium Polski. Dania jest głównym miejscem Pana aktywności w ramach prowadzonej działalności. Całość czynności i aktywności zawodowej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje Pan w Danii zdalnie za pośrednictwem posiadanego w tym kraju zestawu komputerowego.
Słowa kluczowe: Dania; dochód-dochody uzyskiwane za granicą; działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; internet; lekarze; usługi; wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Pozarolnicza działalność gospodarcza.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2b

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 lipca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 28 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów zagranicznych w Polsce.

Uzupełnił Pan wniosek – na wezwanie – pismem z 19 września 2022 r. (data wpływu 19 września 2022 r.)

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Od początku czerwca podjął Pan pracę w Danii w pełnym wymiarze godzin, równocześnie Dania stała się Pana miejscem stałego zamieszkania. Równolegle do Pana podstawowej aktywności zawodowej wykonywanej w Danii utrzymuje Pan prowadzoną wcześniej działalność gospodarczą, którą realizuje Pan w formule online dla Pana polskich klientów/pacjentów. Aktualny wymiar czasowy Pana aktywności w ramach działalności gospodarczej ogranicza się do kilkunastu godzin w miesiącu (12 do 18 godzin na miesiąc). Jest Pan psychiatrą, świadczy Pan usługi w ramach opieki psychiatryczno – psychoterapeutycznej. Kontynuuje Pan współpracę ze znanymi pacjentami. Fizycznie przebywa Pan w Danii, jednak usługi świadczy Pan za pośrednictwem Internetu dla osób przebywających w Polsce, wystawia Pan rachunki płatne w PLN, wszelkie płatności są realizowane elektronicznie, ale w obrębie polskich instytucji płatniczych, dodatkowe usługi takie jak recepty, zaświadczenia itd., które są konsekwencjami wizyt są realizowane w Polsce. Zyski z działalności planuje Pan przeznaczyć na koszty, które ma Pan w PLN związane z posiadanym lokalem, mediami itd.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego**

Pytanie dotyczy okresu od 1 czerwca 2022 r. i następnych miesięcy i lat.

Pana miejscem stałego zamieszkania od 1 czerwca 2022 r. jest Dania.

Przebywa Pan w Danii od 30 maja 2022 r.

Dania traktuje Pana jako rezydenta podatkowego, z uwagi na Pana miejsce zamieszkania.

Posiada Pan certyfikat rezydencji w Danii z datą 30 maja 2022 r., jest Pan zarejestrowany jako rezydent podatkowy od 1 czerwca 2022 r.

Wyjechał Pan do Dani z zamiarem świadczenia pracy, a w zależności od jakości funkcjonowania w ciągu 2 pierwszych lat zamierza Pan podjąć decyzję co do pozostania w Dani lub powrotu do Polski.

Wraz z Panem do Danii przyjechała Pana żona i dzieci, przyjechali Państwo razem 30 maja 2022 r.

W zależności od rozwoju Pana sytuacji zawodowej podejmie Pan decyzję o powrocie do Polski bądź pozostania w Danii w ciągu 2 lat.

W okresie będącym przedmiotem zapytania nie przebywał/będzie przebywał Pan w Polsce powyżej 183 dni. Pobyty w Polsce będą miały charakter odwiedzin kilkudniowych, nie przekroczą 183 dni.

Pana podstawowe miejsce aktywności społecznej to Dania, politycznej, kulturalnej i obywatelskiej to Polska (za pośrednictwem komunikacji on-line).

Aktualnie nie posiada Pan żadnych form inwestycyjnych (poza dziećmi — inwestycja emocjonalna i moralna).

Jako majątek ruchomy posiada Pan (…) oraz (…) obecnie w Danii. Nie posiada Pan majątku ruchomego w Polsce.

Posiada Pan kredyt hipoteczny na kwotę (…) w Polsce zaciągnięty w Banku (…) oraz limit kredytowy w (…) w Polsce na rachunku bieżącym firmowym w wysokości (…), aktualnie wykorzystane saldo — (…).

Źródła dochodu to: praca na podstawie umowy o pracę w Danii oraz praca w ramach działalności gospodarczej w ramach polskich zobowiązań. Podstawowym źródłem dochodu są zarobki związane z pracą wykonywaną na podstawie umowy o pracę.

Fizycznie przebywa Pan w Danii. Nie posiada Pan placówki ani stałej ani tymczasowej zarówno na terenie Polski jak i na terenie Dani do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie posiada Pan pomieszczeń oraz urządzeń zarówno na terenie Polski jak i na terenie Danii do prowadzenia działalności gospodarczej, posiada Pan natomiast w Danii zestaw komputerowy (wyposażenie), który służy Panu do świadczenia usług. Nie posiada Pan pełnomocnika do prowadzenia działalności na terytorium Polski. Wykonywaną działalność gospodarczą opodatkowuje Pan według zasad ogólnych, rozlicza się Pan wspólnie z żoną.

Zakres zadań wykonywanych w ramach działalności gospodarczej nie odpowiada czynnościom, które wykonuje Pan w ramach pracy. W ramach działalności świadczy Pan ambulatoryjną opiekę specjalistyczną: natomiast w pracy świadczy Pan specjalistyczne usługi szpitalne. W ramach działalności nie zawiera Pan żadnych kontraktów z Pana pracodawcą w Danii.

W Danii pracuje Pan na podstawie umowy o pracę, jest to umowa zawarta na czas nieokreślony w wymiarze pełnego etatu. Umowa została zawarta niezależnie od Pana działalności gospodarczej. Pana pracodawca ma swoją jedyną siedzibę w Danii. Wynagrodzenia z tytułu pracy wykonywanej w Danii jest ponoszone i wypłacane przez podmiot duński. Pana pracodawca jest podmiotem Duńskim.

W 2022 roku będzie Pan przebywał w Danii więcej niż 183 dni, a także w kolejnym roku planuje Pan przebywać w Danii więcej niż 183 dni w roku.

**Pytania**

Gdzie powinien Pan płacić podatek od przychodu generowanego w ramach działalności gospodarczej?

**Pana stanowisko w sprawie**

W Pana ocenie, powinien być Pan rozliczany w ramach polskiego systemu podatkowego i nie będzie to uwzględniane w kalkulacji w ramach Pana przychodów w Danii z tytułu pracy etatowej. Taką informację ustnie otrzymałem także w US w Warszawie.

W Pana ocenie, krajem płacenia podatku dochodowego od prowadzonej działalności powinna być Polska, ponieważ mimo fizycznego przebywania w Danii klientami są pacjenci przebywający na terytorium Polski i miejscem realizowania usług jest Polska.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Jak wynika z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ww. ustawy:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Katalog dochodów (przychodów) wymienionych w cytowanym wyżej art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest katalogiem zamkniętym; wymienia jedynie przykładowe, najczęściej podejmowane czynności służące uzyskaniu przychodu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Główna zasada dotycząca ograniczonego obowiązku podatkowego wyrażona jest w art. 3 ust. 2a ww. ustawy, natomiast ust. 2b podaje tylko przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce i nie jest to wyliczenie wyczerpujące.

Według art. 4a ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Aby stwierdzić, gdzie opodatkowane będą dochody z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej zarejestrowanej w Polsce, lecz zdalne wykonywanej z terytorium Danii należy ocenić, gdzie posiada Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

W przedmiotowej sprawie, zastosowanie znajdzie Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r. (Dz. U. z 2003 r. nr 43, poz. 368) zmienionej Protokołem podpisanym w Warszawie dnia 7 grudnia 2009 r.

Stosownie do art. 4 ust. 1 Konwencji:

W rozumieniu niniejszej konwencji określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego tylko w tym Państwie.

Określenie to jednak nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie.

Art. 4 ust. Konwencji stanowi, że:

Jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ona ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),

b) jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania z żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa,

c) jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, którego jest obywatelem,

d) jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym Konwencja zawarta między Polską i Danią.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Z przedstawionych przez Pana informacji wynika, że:

1) Przebywa Pan w Danii od 30 maja 2022 r. Od początku czerwca podjął Pan pracę w Danii w pełnym wymiarze godzin, równocześnie Dania stała się Pana miejscem stałego zamieszkania. Dania traktuje Pana jako rezydenta podatkowego, z uwagi na Pana miejsce zamieszkania. Posiada Pan certyfikat rezydencji w Danii z datą 30 maja 2022 r., jest Pan zarejestrowany jako rezydent podatkowy od 1 czerwca 2022 r.

2) Wyjechał Pan do Dani z zamiarem świadczenia pracy. W zależności od rozwoju Pana sytuacji zawodowej podejmie Pan decyzję o powrocie do Polski bądź pozostania w Danii w ciągu 2 lat. Wraz z Panem do Danii przyjechała Pana żona i dzieci. Przyjechali Państwo razem 30 maja 2022 r.

3) Równolegle do Pana podstawowej aktywności zawodowej wykonywanej w Danii utrzymuje Pan prowadzoną wcześniej działalność gospodarczą, którą realizuje Pan w formule online dla Pana polskich klientów/pacjentów. Fizycznie przebywa Pan w Danii, jednak usługi świadczy Pan za pośrednictwem Internetu dla osób przebywających w Polsce, wystawia Pan rachunki płatne w PLN, wszelkie płatności są realizowane elektronicznie, ale w obrębie polskich instytucji płatniczych, dodatkowe usługi takie jak recepty, zaświadczenia itd., które są konsekwencjami wizyt są realizowane w Polsce.

4) Nie posiada Pan placówki ani stałej ani tymczasowej zarówno na terenie Polski jak i na terenie Dani do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie posiada Pan pomieszczeń oraz urządzeń zarówno na terenie Polski jak i na terenie Danii do prowadzenia działalności gospodarczej, posiada Pan natomiast w Danii zestaw komputerowy (wyposażenie), który służy Panu do świadczenia usług. Nie posiada Pan pełnomocnika do prowadzenia działalności na terytorium Polski. Wykonywaną działalność gospodarczą opodatkowuje Pan według zasad ogólnych, rozlicza się Pan wspólnie z żoną.

5) Zakres zadań wykonywanych w ramach działalności gospodarczej nie odpowiada czynnościom, które wykonuje Pan w ramach pracy. W ramach działalności świadczy Pan ambulatoryjną opiekę specjalistyczną: natomiast w pracy świadczy Pan specjalistyczne usługi szpitalne. W ramach działalności nie zawiera Pan żadnych kontraktów z Pana pracodawcą w Danii.

6) W Danii pracuje Pan na podstawie umowy o pracę, jest to umowa zawarta na czas nieokreślony w wymiarze pełnego etatu. Umowa została zawarta niezależnie od Pana działalności gospodarczej. Pana pracodawca ma swoją jedyną siedzibę w Danii. Wynagrodzenia z tytułu pracy wykonywanej w Danii jest ponoszone i wypłacane przez podmiot duński. Pana pracodawca jest podmiotem Duńskim.

7) W 2022 roku będzie Pan przebywał w Danii więcej niż 183 dni, a także w kolejnym roku planuje Pan przebywać w Danii więcej niż 183 dni w roku. W okresie będącym przedmiotem zapytania nie przebywał/będzie przebywał Pan w Polsce powyżej 183 dni. Pobyty w Polsce będą miały charakter odwiedzin kilkudniowych, nie przekroczą 183 dni.

8) Pana podstawowe miejsce aktywności społecznej to Dania, politycznej, kulturalnej i obywatelskiej to Polska (za pośrednictwem komunikacji on-line). Aktualnie nie posiada Pan żadnych form inwestycyjnych (poza dziećmi — inwestycja emocjonalna i moralna). Jako majątek ruchomy posiada Pan (…) oraz (…) obecnie w Danii. Nie posiada Pan majątku ruchomego w Polsce. Posiada Pan kredyt hipoteczny na kwotę (…) w Polsce zaciągnięty w Banku (…) oraz limit kredytowy w (…) w Polsce na rachunku bieżącym firmowym w wysokości (…), aktualnie wykorzystane saldo — (…). Źródła dochodu to: praca na podstawie umowy o pracę w Danii oraz praca w ramach działalności gospodarczej w ramach polskich zobowiązań. Podstawowym źródłem dochodu są zarobki związane z pracą wykonywaną na podstawie umowy o pracę.

Analizując powyżej przedstawione przez Pana informacje, że:

1) od 1 czerwca 2022 r. posiada Pan stałe miejsce zamieszkania w Danii,

2) Dania traktuje Pana jako rezydenta podatkowego,

3) posiada Pan certyfikat rezydencji tego państwa,

4) do Danii wyjechał Pan wraz z rodziną,

5) Pana główne źródło dochodu (umowa o pracę) znajduje się w Danii,

6) działalność gospodarcza jest wykonywana w Danii, a także

7) przebywa Pan w Danii powyżej 183 dni,

stwierdzam, że w okresie od 1 czerwca 2022 r. i następnych miesięcy i lat (jeśli stan faktyczny i prawny nie ulegnie zmianie) podlega Pan i będzie Pan podlegał w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, określonemu w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlega i będzie Pan podlegał opodatkowaniu w Polsce tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych na terytorium Polski, z uwzględnieniem Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pojęcie to oznacza:

a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium innego państwa,

c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej.

Z kolei, na mocy art. 7 ust. 1 Konwencji:

Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Analiza powyższego zapisu wskazuje m.in., że dochód przedsiębiorstwa, co do zasady, opodatkowany jest w państwie rezydencji, czyli w Polsce. W państwie zakładu – w Danii opodatkowany jest wyłącznie dochód uzyskany z tego zakładu.

Warunek określony w art. 7 ust. 1 ww. Konwencji należy interpretować zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) (pkt 3 Komentarza do art. 7 ust. 1), przyjmując, że przedsiębiorstwo jednego Państwa nie może być opodatkowane w drugim Państwie, chyba że prowadzi ono w tym drugim Państwie działalność handlową lub przemysłową za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu.

Zgodnie z Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD (pkt 4 Komentarza do art. 3 ust. 1) fakt, czy działalność jest prowadzona w ramach przedsiębiorstwa powinien być interpretowany na podstawie ustawodawstwa wewnętrznego poszczególnych Państw. Termin „przedsiębiorstwo” należy przy tym rozumieć nie w znaczeniu podmiotowym, ale jako prowadzenie działalności handlowej lub przemysłowej przez rezydenta państwa będącego stroną umowy/Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przedsiębiorstwo mające siedzibę w jednym Państwie, a prowadzące działalność na terytorium drugiego, co do zasady, podlega opodatkowaniu w państwie swojej siedziby. Państwu, w którym prowadzona jest działalność, służy prawo do opodatkowania zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju, pod warunkiem, że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność w tym państwie w formie zakładu. W przeciwnym przypadku, dochody przedsiębiorstwa zagranicznego podlegają opodatkowaniu w państwie jego siedziby.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 Konwencji:

W rozumieniu niniejszej konwencji określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, poprzez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Z ust. 2 tego przepisu wynika, że:

Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

a) siedzibę zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) fabrykę,

e) warsztat,

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Generalnie do powstania zakładu przedsiębiorstwa na terytorium innego państwa niezbędne jest:

\- istnienie „placówki działalności gospodarczej”, tj. pomieszczeń, a w pewnych okolicznościach maszyn i urządzeń,

\- taka placówka musi mieć charakter stały, tzn. musi być utworzona w określonym miejscu, z pewnym stopniem trwałości,

\- prowadzenie działalności przedsiębiorstwa za pośrednictwem tej stałej placówki – oznacza to, że osoby, które w taki lub inny sposób są zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność przedsiębiorstwa w państwie, w którym stała placówka jest położona.

Określenie "placówka" obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Placówka – jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń lub gdy nie są one wymagane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa; wystarczy posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemca lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób.

Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy aby zaistniała stała placówka gospodarcza.

Określenie "za pośrednictwem" należy interpretować w szerokim sensie, mającym zastosowanie do każdej sytuacji, w której działalność gospodarcza jest prowadzona w konkretnym pomieszczeniu, czy przestrzeni pozostającej w tym celu do dyspozycji przedsiębiorstwa. Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem.

Zgodnie z definicją placówka musi być "stała". Musi istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres. Nawet jeżeli praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie wskazuje, że zwykle nie uważa się, że zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy.

Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny, w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Inny wyjątek dotyczy działalności gospodarczej prowadzonej wyłącznie w danym państwie. W takiej sytuacji działalność gospodarcza może trwać krótko z uwagi na jej charakter, lecz ponieważ jest ona prowadzona całkowicie w tym państwie, to jej związek z tym państwem jest silniejszy.

W uzupełnieniu do wniosku poinformował Pan, że oprócz wykonywanej w Danii umowy o pracę, utrzymuje Pan zarejestrowaną w Polsce działalność gospodarczą, którą realizuje Pan w formule online. Fizycznie przebywa Pan w Danii, jednak usługi świadczy Pan za pośrednictwem internetu dla osób przebywających w Polsce. Nie posiada Pan placówki ani stałej ani tymczasowej zarówno na terenie Polski jak i na terenie Danii do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie posiada Pan pomieszczeń oraz urządzeń zarówno na terenie Polski jak i na terenie Danii do prowadzenia działalności gospodarczej. Posiada Pan natomiast w Danii zestaw komputerowy (wyposażenie), który służy Panu do świadczenia usług.

Jednakże jak wynika z treści wniosku i uzupełnienia fizycznie przebywa Pan na terytorium Danii, i w tym kraju wykazuje Pan aktywność gospodarczą świadcząc usługi na rzecz klientów za pośrednictwem posiadanego w Danii zestawu komputerowego. Tym samym, uznaję, że działalność jest prowadzona za pośrednictwem posiadanej przez Pana stałej placówki w Danii. Jak wskazałem powyżej „placówka” obejmuje każde urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Placówka może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń, wystarczy posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji.

Mając powyższe na uwadze, uznaję, że Pan jako rezydent Danii nie będzie posiadać zakładu na terytorium Polski. Dania jest głównym miejscem Pana aktywności w ramach prowadzonej działalności. Całość czynności i aktywności zawodowej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje Pan w Danii zdalnie za pośrednictwem posiadanego w tym kraju zestawu komputerowego.

Ponadto brak jest również na terytorium Polski pełnomocnika – osoby działającej w Pana imieniu w zakresie prowadzenia działalności.

W rezultacie przy uwzględnieniu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego stwierdzam, że od 1 czerwca 2022 r. nie posiada Pan na terytorium Polski zakładu w rozumieniu polsko – duńskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W związku z powyższym uznaję, że Pana dochód uzyskany z prowadzenia działalności, który może być przypisany zakładowi położonemu na terytorium Danii nie podlega i nie będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce.

Zatem Pana stanowisko odnośnie opodatkowania w Polsce dochodów z tytułu działalności gospodarczej wykonywanej na terytorium Danii jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Nie dokonaliśmy oceny Pana stanowiska odnośnie rozliczenia Pana dochodów w Danii, gdyż nie było to przedmiotem zapytania. Ponadto, kwestię tę regulują wewnętrzne przepisy Danii, do interpretacji, których nie jesteśmy uprawnieni.

Podkreślenia wymaga, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Należy też zauważyć, że to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, 655 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).