Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1158/10-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-17
Teza: dotyczy ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji współczynnika struktury sprzedaży
Słowa kluczowe: akcja; banki; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dywidendy; działalność-działalność gospodarcza; grupa-grupa kapitałowa; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatnik; proporcja; sprzedaż; udział; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 05.11.2010 r. (data wpływu 15.11.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży (WSS) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.11.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży (WSS).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Bank S.A. (dalej „Bank”, „B.”), działając na podstawie stosownego zezwolenia Komisji Nadzoru Bankowego oraz zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo Bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665, ze zm., zwanej dalej: „Prawo Bankowe”), świadczy za wynagrodzeniem szereg usług finansowych na rzecz klientów indywidualnych oraz instytucjonalnych.

W szczególności, Bank świadczy usługi, o których mowa w art. 5 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 6 ust. 1 Prawa Bankowego, tj. czynności bankowe sensu stricte oraz sensu largo (zwane dalej łącznie: „czynnościami bankowymi”). Czynności bankowe objęte są co do zasady, zwolnieniem z opodatkowania podatkiem VAT. Stąd, wykonując przedmiotowe czynności, w zdecydowanej większości przypadków B. świadczy usługi zwolnione z VAT.

W ramach prowadzonej działalności Bank dokonuje transakcji kupna i sprzedaży akcji oraz udziałów w spółkach. Niniejsze transakcje dokonywane są przez B. we własnym imieniu i na własny rachunek. W wyniku wykonywanych czynności po stronie Banku występują przychody związane z posiadaniem i utrzymywaniem określonego majątku, m.in. przychody ze sprzedaży akcji i udziałów w jednostkach zależnych i stowarzyszonych, czy też dywidendy z tytułu posiadania akcji i udziałów w innych podmiotach.

Przychody ze sprzedaży papierów wartościowych utrzymywanych w celach niehandlowych.

Omawiana kategoria przychodów dotyczy akcji i udziałów w innych jednostkach, które są nabywane i utrzymywane przez Bank nie w celach handlowych, lecz w celu wykonywania praw właścicielskich z nich wynikających (np. akcje i udziały w jednostkach zależnych, współzależnych, stowarzyszonych i udziały mniejszościowe zwane dalej łącznie „papierami udziałowymi”). Obrót z tytułu ich sprzedaży nie jest uwzględniany dla celów rozliczeń podatku VAT.

B. nie wykonuje funkcji zarządczych w formie usług zarządczych w odniesieniu do podmiotów, które wyemitowały akcje (udziały) będące przedmiotem przedstawionych w stanie faktycznym transakcji poza ewentualnym wykonywaniem praw właścicielskich ucieleśnionych w danym papierze wartościowym (udziale).

Dywidendy z tytułu posiadania akcji i udziałów wyemitowanych przez inne podmioty.

Ponadto w ramach prowadzonej działalności, B. realizuje innego rodzaju przychody związane z posiadaniem i utrzymywaniem określonego majątku (akcji, udziałów) nie w celach handlowych tj. w szczególności Bank otrzymuje dywidendy z tytułu posiadania akcji i udziałów. Wskazane akcje i udziały nie są nabywane w celach handlowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku akcji i udziałów w innych jednostkach, które są nabywane i utrzymywane przez Bank nie w celach handlowych, lecz w celu wykonywania praw właścicielskich z nich wynikających (np. akcje i udziały w jednostkach zależnych, współzależnych, stowarzyszonych i udziały mniejszościowe) obrót z tytułu ich sprzedaży nie powinien być uwzględniany dla celów ustalania obrotu VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży (zwanego dalej: „WSS”)?
2.  Czy na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji WSS należy uwzględniać przychody z tytułu wskazanych powyżej dywidend z tytułu posiadania akcji i udziałów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

W odniesieniu do pytania pierwszego w opinii Banku, w przypadku akcji i udziałów w innych jednostkach, które są nabywane i utrzymywane przez Bank nie w celach handlowych, lecz w celu wykonywania praw właścicielskich z nich wynikających (np. akcje i udziały w jednostkach zależnych, współzależnych, stowarzyszonych i udziały mniejszościowe) obrót z tytułu ich sprzedaży nie powinien być uwzględniany dla celów ustalania obrotu VAT oraz kalkulacji WSS.

Ad. 2)

W odniesieniu do pytania drugiego zdaniem B., na potrzeby ustalania obrotu dla celów VAT oraz kalkulacji WSS, do wartości obrotu dla celów podatku VAT nie wlicza się także takich przychodów związanych z posiadaniem majątku jak wskazane powyżej dywidendy z tytułu posiadania akcji i udziałów w spółkach.

Uzasadnienie stanowiska Banku

Ad.1)

Zdaniem Banku w przedmiocie pytania pierwszego:

W przypadku sprzedaży papierów udziałowych w innych jednostkach, które są nabywane i utrzymywane przez Bank nie w celach handlowych, lecz w celu wykonywania praw właścicielskich z nich wynikających (np. akcje i udziały w jednostkach zależnych, współzależnych, stowarzyszonych i udziały mniejszościowe) Bank nie wykonuje działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku VAT (nie jest to działalność w celu osiągnięcia z niej bezpośrednio zysku z tytułu wzrostu wartości tych papierów). Tym samym, obrót realizowany z tytułu sprzedaży przedmiotowych papierów udziałowych nie powinien być uwzględniany dla celów rozliczeń podatku VAT dokonywanych przez Bank.

Kwestia, czy zbywanie papierów udziałowych można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej była przedmiotem zainteresowania ETS.

W orzeczeniu C-186/89 \[Van Tiem\], Trybunał stwierdził, że art. 4 VI Dyrektywy określa bardzo szeroki zakres zastosowania podatku od wartości dodanej. Określenie „wykorzystywanie” zawarte w ust. 2 omawianego artykułu, odnosi się, zgodnie z wymaganiami zasady neutralności systemu podatku od wartości dodanej, do wszystkich transakcji, bez względu na ich formę prawną, które mają na celu uzyskanie przychodu z omawianych dóbr mającego charakter ciągły.

Jednocześnie, zgodnie ze zdaniem ETS, wyrażonym w orzeczeniu C-60/90 \[Polysar Investment Netherlands BV v Inspecteur der lnvoerrechten en Accijnzen\], z wyroku C-186/89 nie wynika, że „samo nabycie i posiadanie udziałów w spółce ma być uważane za działalność gospodarczą w rozumieniu VI Dyrektywy, nadając posiadaczowi status podatnika. W rezultacie zwykły udział finansowy w innych przedsiębiorstwach nie stanowi wykorzystywania dóbr materialnych lub niematerialnych w sposób ciągły w celu uzyskania przychodu, ponieważ każda dywidenda uzyskana przez taki udział jest jedynie wynikiem własności aktywów.”

Zgodnie natomiast z wyrokiem C-155/94 z 20 czerwca 1996 r. \[Wellcome Trust Ltd v Commissioners of Customs and Excise\] czerpanie korzyści z posiadanego prawa własności nie może samo w sobie być traktowane jako działalność gospodarcza. Jeżeli samo posiadanie takich udziałów nie stanowi działalności gospodarczej, to także ich sprzedaż nie będzie działalnością gospodarczą.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w wyroku C-77/01 \[Empresa de Desenvolvimento Mineiro SGPS SA (EDM) v Fazenda Publica\], zgodnie z którym samo nabycie udziałów w spółce nie może być uznane za działalność gospodarczą w rozumieniu Dyrektywy VAT, zaś samo nabycie udziałów w innym przedsiębiorstwie nie może być uznane za czerpanie korzyści z własności dla celów zarobkowych w sposób częstotliwy. Dywidendy uzyskiwane przez posiadacza udziałów są tylko wynikiem posiadania tych udziałów i nie stanowią zapłaty za wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy VAT. Jeśli działalność taka nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy VAT, to nie jest nią także sprzedaż takich udziałów.

Także w wyroku C-465/03 z 26 maja 2005 r. \[Kretztechnik AG v Finanzamt Linz\] ETS wskazał, że w myśl utrwalonego orzecznictwa samo nabycie akcji nie może być traktowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu Dyrektywy VAT. W istocie samo nabycie wkładów finansowych w innych przedsiębiorstwach nie stanowi wykorzystywania dobra w celach zarobkowych w sposób ciągły, jako że ewentualna dywidenda, stanowiąca pożytek tego wkładu, wynika z prawa własności dobra, a nie jest świadczeniem wzajemnym z tytułu jakiejkolwiek działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy VAT. Skoro zatem nabycie wkładów finansowych w innych przedsiębiorstwach nie stanowi samo w sobie działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy VAT, to nie są nią tym samym transakcje polegające na zbyciu tego rodzaju wkładów.

Od tej zasady w orzecznictwie ETS przewidziano jednak pewne wyjątki, które pozwalają łączyć z faktem posiadania papierów wartościowych wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Dotyczy to sytuacji gdy:

*   posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką której akcje posiada,

*   sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej,

*   posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Również w Polsce pod wpływem acquis communautaire wykształciła się praktyka, zgodnie z którą zbywanie w określonych okolicznościach papierów udziałowych może zostać uznana za usługę pośrednictwa finansowego. Przy uznaniu jej za taką istotne znaczenie ma cel w jakim podatnik nabył te akcje i udziały - w celu sprawowania uprawnień właścicielskich, czy też w celach spekulacyjnych (licząc na wzrost ich wartości). W tym drugim przypadku, jeżeli dojdzie do zbycia takich papierów, mamy do czynienia z usługami pośrednictwa finansowego.

Zbywanie papierów udziałowych nabytych w celu wykonywania praw właścicielskich nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż sam fakt posiadania tych papierów nie stanowi działalności gospodarczej, która skutkowałaby uznaniem udziałowca za podatnika. Również sprzedaż tych papierów nie jest działalnością gospodarczą która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż głównym celem dokonywania obrotu papierami udziałowymi w jednostkach zależnych, współzależnych, stowarzyszonych i udziałami mniejszościowymi nie jest osiągnięcie zysku, lecz optymalizacja działalności grupy kapitałowej.

Podobne stanowisko, do prezentowanego przez Bank przedstawił NSA w wyroku z dnia 10 kwietnia 2003 r. (sygn. akt III SA 2382/01) uznając, że „w celu ustalenia, czy sprzedaż udziału w spółce z o.o. podlega opłacie skarbowej, istotne znaczenie ma fakt, czy podatnik nabył udziały w celu sprawowania uprawnień właścicielskich, czy upatruje jedynie korzyści finansowych i nabywa udziały w celach spekulacyjnych (licząc na wzrost ich wartości). W tym drugim wypadku, jeżeli dojdzie do sprzedaży takich udziałów, będziemy mieli do czynienia z usługami pośrednictwa finansowego, zwolnionymi z VAT-u, a tym samym z opłaty skarbowej.”

Powyższe orzeczenie, zdaniem Banku, należy rozumieć w ten sposób, iż jeżeli papiery udziałowe nie są nabywane w celach handlowych, lecz w celu wykonywania uprawnień właścicielskich, nie należy tych transakcji uznawać za usługi pośrednictwa finansowego. W konsekwencji, obrót z ich tytułu nie powinien być uwzględniany dla celów rozliczeń podatku VAT. W szczególności przy kalkulacji współczynnika struktury sprzedaży.

Podobne stanowisko w tym zakresie przedstawił również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając z upoważnienia Ministra Finansów, w interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2009 r. \[IPPP2/443-301/09-4/SAP\], stwierdzając, że „sprzedaż akcji i udziałów nabytych w celu wykonywania praw właścicielskich z nich wynikających w jednostkach zależnych, współzależnych i stowarzyszonych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż sam fakt posiadania udziałów i akcji nie stanowi działalności gospodarczej, która skutkowałaby uznaniem udziałowca za podatnika, również sprzedaż tych udziałów i akcji nie jest działalnością gospodarczą, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (\`(...)\`)”.

Analogiczne stanowisko w omawianym zakresie zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 11 stycznia 2010 r. \[IBPP2/443-10/10/ICz\].

Bank pragnie wskazać również, iż analogiczne stanowisko w tym zakresie prezentuje również ETS.

W wyroku C-8/03 \[BBL\] ETS stwierdził, iż „samo nabywanie i dzierżenie akcji spółek nie powinno być uznawane za działalność gospodarczą w rozumieniu Szóstej dyrektywy powodującą, że wykonujący ją uzyskują przymiot podatnika. W konsekwencji samo trzymanie tytułów uczestnictwa innych przedsiębiorstw nie stanowi wykorzystywania dóbr w sposób ciągły do celów zarobkowych, ponieważ ewentualna dywidenda będąca owocem tego uczestnictwa skutkuje prostym nabyciem własności dóbr i nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu tej dyrektywy (\`(...)\`) Podobnie też, samo nabywanie i sama sprzedaż innych zbywalnych papierów wartościowych nie stanowi wykorzystywania dóbr w sposób ciągły do celów zarobkowych, ponieważ jedyną korzyścią z tych operacji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tych papierów (\`(...)\`)”.

Również w orzeczeniu C-80/95 \[Hamas & HeIm CV\] ETS uznał, że „samo nabycie własności oraz samo posiadanie obligacji, czynności które nie służą żadnej innej działalności przedsiębiorstwa, a także osiąganie dochodów z tego tytułu nie są uważane za działalność gospodarczą nadającą danej osobie status podatnika”.

Mając na uwadze powyższe, Bank wnosi o potwierdzenie stanowiska, iż w przypadku papierów udziałowych w innych jednostkach, które są nabywane i utrzymywane przez Bank nie w celach handlowych, lecz w celu wykonywania praw właścicielskich z nich wynikających (np. akcje i udziały w jednostkach zależnych, współzależnych, stowarzyszonych i udziały mniejszościowe) obrót z tytułu ich sprzedaży nie powinien być uwzględniany dla celów rozliczeń podatku VAT.

Ad. 2)

Zdaniem Banku w przedmiocie pytania drugiego:

Analogicznie, mając na uwadze powyższe, w opinii B., przychody z tytułu dywidend nie stanowią po stronie Banku wynagrodzenia z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wskazano bowiem powyżej, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, w stosunku do których podmiot je wykonujący występuje w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Tym samym, argumenty wskazane powyżej w odniesieniu stanowiska Banku w temacie pytania pierwszego znajdują odpowiednio zastosowanie w temacie pytania drugiego.

Ponadto, należy zauważyć, iż z ekonomicznego punktu widzenia, natura dochodów uzyskiwanych wskazuje przede wszystkim na odzwierciedlenie wyników finansowych osiągniętych przez emitenta danych akcji lub udziałów.

Stanowisko powyższe zostało również potwierdzone przez organy podatkowe. W tym zakresie Bank wskazuje w szczególności na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 marca 2009 r. (sygn. IPPP2/443-80/09-2/AZ), w której organ podatkowy w całości uznał za prawidłowe stanowisko podatnika co do nieuwzględniania w wartości obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości WSS, przychodów związanych z posiadanym majątkiem, w szczególności wskazanych powyżej dywidend z tytułu posiadania akcji i udziałów.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji indywidualnej z dnia 11 stycznia 2010 r. (sygn. IBPP2/443-829/09/BW) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 23 marca 2010 r. (sygn. IBPP2/443-98/10/BW).

Podsumowując, mając powyższe na uwadze, zdaniem B., traktowanie z punktu widzenia podatku VAT przedstawionych czynności polegających na utrzymywaniu akcji i udziałów w innych podmiotach oraz uzyskiwane z tego tytułu przychody, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Jednocześnie B. pragnie wskazać, iż prawidłowość interpretacji zakładającej, iż przychody nieobjęte podatkiem VAT, nie powinny być uwzględniane w proporcjonalnym rozliczeniu podatku naliczonego wielokrotnie potwierdzał w wydanych orzeczeniach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zob. dla przykładu orzeczenia w sprawach C-333/91 Sofitam oraz C-142/99 Floridienne). Stanowisko Trybunału jednoznacznie wskazuje, że zarówno w liczniku, jak i w mianowniku ułamka, zdefiniowanego w artykule 19(1) Szóstej Dyrektywy, odzwierciedlającego proporcję, uwzględnia się jedynie transakcje objęte opodatkowaniem VAT.

Mając na uwadze powyższe, B. wnosi o potwierdzenie poszczególnych kwestii wskazanych w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Czynności są opodatkowane podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy wykonywane są przez podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającego w takim charakterze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, w myśl ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Tak więc, nie każda czynność dokonana przez podmiot, mający status podatnika będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem podatku VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem za działalność rodzącą obowiązki w podatku VAT, należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i sprzedaży własnych akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Posiłkując się tym orzecznictwem należy stwierdzić, że co do zasady powyższe czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem. Od tej zasady orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przewiduje pewne wyjątki, które pozwalają łączyć z faktem posiadania papierów wartościowych wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Dotyczy to sytuacji gdy:

*   posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada,

*   sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej,

*   posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Zatem o ile nie zachodzi jedna z powyżej wskazanych sytuacji, to transakcje te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ponadto zgodnie z art. 90 ust. 1 cyt. ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 90 ust. 2 ustawy jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W świetle art. 90 ust. 3 ww. ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W myśl art. 90 ust. 5 ww. ustawy do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów, o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika używanych przez podatnika na potrzeby działalności.

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

W świetle art. 90 ust. 10 ustawy w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę jego płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w ramach prowadzonej działalności Bank dokonuje transakcji kupna i sprzedaży akcji oraz udziałów w spółkach. Niniejsze transakcje dokonywane są przez B. we własnym imieniu i na własny rachunek. W wyniku wykonywanych czynności po stronie Banku występują przychody związane z posiadaniem i utrzymywaniem określonego majątku, m.in. przychody ze sprzedaży akcji i udziałów w jednostkach zależnych i stowarzyszonych, czy też dywidendy z tytułu posiadania akcji i udziałów w innych podmiotach.

Omawiana kategoria przychodów dotyczy akcji i udziałów w innych jednostkach, które są nabywane i utrzymywane przez Bank nie w celach handlowych, lecz w celu wykonywania praw właścicielskich z nich wynikających (np. akcje i udziały w jednostkach zależnych, współzależnych, stowarzyszonych i udziały mniejszościowe zwane dalej łącznie „papierami udziałowymi”). Obrót z tytułu ich sprzedaży nie jest uwzględniany dla celów rozliczeń podatku VAT.

B nie wykonuje funkcji zarządczych w formie usług zarządczych w odniesieniu do podmiotów, które wyemitowały akcje (udziały) będące przedmiotem przedstawionych w stanie faktycznym transakcji poza ewentualnym wykonywaniem praw właścicielskich ucieleśnionych w danym papierze wartościowym (udziale).

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż sprzedaż akcji i udziałów nabytych w celu wykonywania praw właścicielskich z nich wynikających w jednostkach zależnych, współzależnych i stowarzyszonych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż sam fakt posiadania udziałów i akcji nie stanowi działalności gospodarczej, która skutkowałaby uznaniem udziałowca za podatnika. Również sprzedaż tych udziałów i akcji nie jest działalnością gospodarczą, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż głównym celem dokonywania obrotu akcjami i udziałami w jednostkach zależnych, współzależnych, stowarzyszonych i udziałami mniejszościowymi nie jest osiągnięcie zysku lecz optymalizacja działalności grupy kapitałowej. Ponadto Bank nie wykonuje funkcji zarządczych w formie usług zarządczych w odniesieniu do podmiotów, które wyemitowały akcje (udziały). Zatem przychód wynikający ze sprzedaży tych papierów udziałowych nie może być traktowany jako wynagrodzenie z tytułu wykonywania usługi finansowej. Analogicznie, również otrzymane dywidendy z tytułu posiadania akcji i udziałów nabytych nie w celach handlowych lecz w celu wykonywania praw właścicielskich z nich wynikających nie stanowią po stronie Banku wynagrodzenia z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, z uwagi na fakt, iż wykonywane przez Wnioskodawcę czynności polegające na utrzymywaniu udziałów lub akcji w innych podmiotach (jednostkach zależnych, współzależnych, stowarzyszonych) oraz uzyskiwane z tego tytułu przychody, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, nie stanowią zatem obrotu dla celów podatku VAT, nie powinny być również uwzględniane przy kalkulacji współczynnika struktury sprzedaży.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.