Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.588.2017.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-11
Teza: Obowiązek podatkowy z tytułu rozliczenia nakładów inwestycyjnych. Brak prawa do odliczenie podatku naliczonego z faktury dokumentującej rozliczenie nakładów.
Słowa kluczowe: faktura; nakłady; obowiązek-obowiązek podatkowy; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; rozliczanie (rozliczenia); świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 września 2017 r. (data wpływu 27 września 2017 r.) uzupełnionym pismem z 29 listopada 2017 r. (data wpływu 6 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   okresu rozliczeniowego, w którym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w fakturze kontrahenta
*   momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu rozliczenia poniesionych nakładów inwestycyjnych

\-**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2017 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie okresu rozliczeniowego, w którym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w fakturze kontrahenta oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu rozliczenia poniesionych nakładów inwestycyjnych.

Wniosek został uzupełniony pismem z 29 listopada 2017 r. (data wpływu 6 grudnia 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 20 listopada 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.588.2017.1.MGO, 0111-KDIB2-1.4010.249.2017.2.ZK.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

F. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) zawarła w dniu 13 kwietnia 2010 r. umowę najmu nieruchomości budynkowej (dalej: Umowa) ze spółką L. Sp. z o.o. (dalej: Kontrahent) dla potrzeb prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Spółka wykonała szereg prac adaptacyjnych w przedmiocie najmu, których wartość – zgodnie z Umową – miała zostać zwrócona przez Kontrahenta do kwoty 500.000 zł netto. W celu realizacji tego postanowienia, przez okres pierwszych 6 miesięcy od dnia zawarcia Umowy, tj. w miesiącach przypadających od maja do października 2010 r., Kontrahent wystawiał na rzecz F. faktury w wysokości 1 zł.

Następnie, w listopadzie i grudniu 2010 r. oraz w miesiącach przypadających na lata 2011- 2015, L., stosownie do postanowień umownych, wystawiał, co miesiąc, na rzecz Spółki, faktury opiewające na kwotę 50% umówionego czynszu (14.318,25 zł), czyli na kwotę 7.159 zł.

W styczniu 2016 r., kiedy upust udzielony w latach 2010-2015, skonsumował kwotę 500.000 zł netto, strony postanowiły, że F. wystawi fakturę z tytułu poniesionych nakładów na kwotę 500.000 zł netto (dalej: Faktura Spółki), zaś L.wystawi fakturę tytułem pozostałego do zapłaty czynszu za lata 2010-2015 (dalej: Faktura Kontrahenta).

Na potwierdzenie ostatecznego rozliczenia nakładów poniesionych przez Spółkę strony spisały protokół odbiorczy w dniu 31 stycznia 2016 r.

Należności wynikające ze wskazanych faktur zostały rozliczone metodą wzajemnej kompensaty należności – Kontrahent potrącił swoją wierzytelność z tytułu czynszu z wierzytelnością wzajemną Spółki wynikającą z poniesionych nakładów.

Zgodnie z treścią Umowy, termin płatności czynszu przypadał w ciągu 7 dni od dnia doręczenia faktury. Faktury wystawiane były (i są) natomiast do 5 dnia danego miesiąca za miesiąc bieżący.

F. amortyzuje nakłady poniesione w przedmiocie najmu jako inwestycję w obcym środku trwałym począwszy od stycznia 2012 r. (przyjęcie środka trwałego do używania nastąpiło w dniu 31 grudnia 2011 r.).

Faktura Kontrahenta, rozliczająca obniżoną w latach 2010 – 2015 stawkę czynszu najmu, została wystawiona w dniu 13 stycznia 2016 r. F. wykazało podatek VAT naliczony wynikający z Faktury Kontrahenta w deklaracji za styczeń 2016 r.

Faktura Spółki została wystawiona w dniu 14 stycznia 2016 r. F. wykazało podatek VAT należny wynikający z wystawionej przez siebie Faktury w deklaracji za styczeń 2016 r. W dniu 15 stycznia 2016 r. Wnioskodawca wystawił korektę do swojej Faktury wskazując, że została ona wystawiona tytułem „nakładów inwestycyjnych”, a nie, jak pierwotnie wskazano, tytułem „czynszu najmu”.

Wnioskodawca rozpoznał przychód (500.000 zł) z tytułu zwrotu nakładów w styczniu 2016 r. W tym samym miesiącu Wnioskodawca rozpoznał koszt uzyskania przychodów (500.000 zł), wynikający z Faktury Kontrahenta.

Na dzień składania wniosku w niniejszej sprawie umowa najmu pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem dalej obowiązuje oraz nie doszło do zwrotu najmowanej nieruchomości na rzecz Kontrahenta.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

F. Sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem VAT od 1 marca 2014.

Natomiast „F. A. Z.”, jako podmiot, który ponosił nakłady na inwestycję i wniósł inwestycję w środku trwałym, jako aport do FA Sp. z o.o., była czynnym podatnikiem VAT od momentu rejestracji, tj. od stycznia 2004 roku.

Na pytanie Organu: „Na jaki konkretnie okres została zawarta umowa najmu nieruchomości budynkowej pomiędzy Wnioskodawca a L. Sp. z o.o. (proszę o podanie dokładnych dat obowiązywania umowy najmu)?”, Wnioskodawca odpowiedział: „Od dnia 13 kwietnia 2010 r. do dnia 3 maja 2020 r.

Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z poniesionymi nakładami i czy z takiego prawa skorzystał?”, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi: „Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego i z niego skorzystał.”

Na pytanie zadane w wezwaniu: „W jaki sposób został uregulowany w umowie sposób rozliczenia nakładów pomiędzy Wnioskodawcą, a wynajmującym budynek?”, Wnioskodawca odpowiedział: „W umowie wskazano, co następuje:

Nakłady inwestycyjne maksymalnie do kwoty 500.000 zł (słownie: pięćset tysięcy złotych) netto, poniesione przez Najemcę na obiekt przeznaczone tylko i wyłącznie na rozbudowę w tym dachu, remont elewacji i modernizację stacji trafo i węzła cieplnego na obiekcie zostaną zwrócone Najemcy przez Wynajmującego poprzez pomniejszenie kwoty czynszu najmu określonego w § 4 ust. 1 umowy o 50% (słownie: pięćdziesiąt procent) do czasu ich całkowitego zwrotu.

W celu prawidłowego rozliczenia przez Strony poniesionych przez Najemcę nakładów inwestycyjnych określonych w § 4 ust. 7 umowy Najemca przedłoży Wynajmującemu rachunki i faktury udowadniające wysokość i przeznaczenie rzeczywiście poniesionych przez Najemcę nakładów.

W przypadku wypowiedzenia lub odstąpienia od umowy przez Wynajmującego przed terminem określonym w § 6 ust. 1 umowy z przyczyn zawinionych przez Najemcę, Najemca nie ma prawa żądania zwrotu wartości nakładów na obiekt, za wyjątkiem nakładów z § 4 ust. 7 umowy pomniejszonych o odliczenia czynszowe w sposób określony w § 4 ust. 7 umowy i następnie pomniejszone o 50%. Dokonując zwrotu nakładów, określonych w § 4 ust. 10 lit. b) umowy strony uwzględnią ich amortyzację w ten sposób, iż nakłady te umarzają się o 10% ich wartości z każdym rokiem. Nakłady podlegające zwrotowi przez Wynajmującego zostaną zwrócone Najemcy w terminie sześciu miesięcy od dnia wypowiedzenia lub odstąpienia od umowy przez Najemcę.” Przedmiotowa nieruchomość wykorzystywana jest do prowadzenia działalności sklasyfikowanej w dziale 93 PKD – czyli do działalności sportowej, a konkretnie, do prowadzenia klubu fitness (siłowni).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  W jakim okresie rozliczeniowym Wnioskodawca powinien odliczyć podatek VAT naliczony na Fakturze Kontrahenta?
2.  W jakim okresie powstał obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu czynności w postaci rozliczenia poniesionych przez Spółkę nakładów?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien on był wykazać podatek VAT naliczony z Faktury otrzymanej od Kontrahenta w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymał on ten dokument od Kontrahenta, tj. w styczniu 2016 r. (powinien był wykazać podatek VAT naliczony z przedmiotowej Faktury w deklaracji VAT-7 złożonej za styczeń 2016 r.).

Okres rozliczeniowy, za który przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, został wskazany w art. 86 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Niemniej jednak art. 86 ust. 10b UVAT doprecyzowuje, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a UVAT - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy wskazać, iż podatek VAT naliczony na fakturze dotyczącej nabycia towarów lub usług może podlegać odliczeniu za okres, w którym spełnione są dwie przesłanki:

*   wobec nabywanych towarów bądź usług powstał u ich sprzedawcy obowiązek podatkowy, oraz
*   podatnik otrzymał fakturę będącą podstawą odliczenia.

W celu ustalenia, czy Wnioskodawca we właściwym okresie obniżył podatek VAT należny o wartość podatku VAT naliczonego na Fakturze Kontrahenta, konieczne jest przeanalizowanie, kiedy w opisanym stanie faktycznym ziściły się dwie wyżej opisane przesłanki.

I tak należy wskazać, że zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b UVAT obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług najmu powstaje z chwilą wystawienia faktury. W myśl zaś art. 19a ust. 7 UVAT, przewiduje, że w przypadku, gdy podatnik, który świadczy usługi najmu, nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4 UVAT, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Z powyższych przepisów wynika, że obowiązek podatkowy w przypadku usług najmu powstaje:

z chwilą wystawienia faktury,

z chwilą upływu terminu wystawienia faktury, albo

z chwilą upływu ustalonego terminu płatności.

W ocenie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w VAT u jego Kontrahenta powstał z chwilą wystawienia faktury, czyli w styczniu 2016 r.

Jeżeli jednak nawet obowiązek podatkowy u Kontrahenta powstał z chwilą upływu terminu wystawienia faktury albo z chwilą upływu ustalonego terminu płatności, to wskazane momenty miały miejsce nie później niż w styczniu 2016 r.

Należy bowiem zauważyć, że Faktura Kontrahenta dokumentowała pozostały do zapłaty czynsz za lata 2010-2015. Umowa pomiędzy stronami przewidywała, że faktury miały być wystawiane do 5 dnia miesiąca za miesiąc bieżący. Nie ma zatem podstaw, aby twierdzić, że obowiązek wystawienia faktury, a w konsekwencji obowiązek podatkowy, powstał później niż w styczniu 2016 r.

Podobnie, gdyby przyjąć, że moment powstania obowiązku podatkowego wyznacza ustalony termin płatności, to moment (a właściwie: momenty) ten przypadał (przypadały) na miesiące w latach 2010-2015. Zgodnie bowiem z Umową – termin płatności czynszu przypadał w ciągu 7 dni od dnia doręczenia faktury.

Pierwszy z warunków – tj. warunek powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy - ziścił się zatem najpóźniej w styczniu 2016 r. Drugi warunek ziścił się właśnie w styczniu 2016 r. – w tym to bowiem miesiącu Wnioskodawca otrzymał Fakturę od Kontrahenta.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca powinien był wykazać podatek VAT naliczony z Faktury otrzymanej od Kontrahenta w deklaracji za styczeń 2016 r. W tym to bowiem miesiącu spełnione zostały dwa warunki, od których ustawa uzależnia powstanie prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien on był naliczyć podatek VAT należny z tytułu usługi polegającej na przeniesieniu prawa do nakładów dokonanych na przedmiocie najmu w styczniu 2016 r., bowiem dopiero w tym okresie doszło do rozliczenia (wykonania) tejże usługi – tj. w tym miesiącu L. odebrał te nakłady oraz w tym miesiącu doszło do zapłaty za tę usługę.

Uzasadniając powyższe należy zauważyć, że zgodnie z art. 19a ust. 1 UVAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Co do zasady zatem, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług powstaje w chwili ich wykonania. Dalsze ustępy art. 19a UVAT przewidują szczególne przypadki powstawania obowiązku podatkowego – w ocenie Wnioskodawcy jednak w opisanym stanie faktycznym znajdzie zastosowanie reguła ogólna wyrażona w ustępie 1 art. 19a.

W związku z powyższym koniecznym jest określenie, w którym momencie usługę należy uznać za wykonaną. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia.

Wskazać jednak należy, że powszechnie przyjmuje się, iż o sposobie określenia momentu wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei, o charakterze i o dacie wykonania tej usługi mogą decydować strony umowy cywilnoprawnej w samej umowie, chyba że moment ten jest określany w sposób wiążący przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

W tym świetle nieodzownym jest odwołanie się do art. 676 Kodeksu cywilnego – przepis ten pozwala wysnuć wnioski co do momentu wykonania usługi polegającej na przeniesieniu nakładów na cudzą rzecz.

Zgodnie z przywołanym przepisem:

Jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Powyższy przepis nie ma charakteru bezwzględnie obowiązującego (ius cogens) – jest to przepis względnie obowiązujący (ius dispositivum), czyli taki, który może być modyfikowany treścią umowy pomiędzy stronami (zob. Gudowski Jacek (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom IV. Zobowiązania. Część szczegółowa, Lex).

Z powyższego przepisu wynika możliwość umówienia się przez strony na to, że:

*   nakłady zostaną zwrócone najemcy,
*   nakłady pozostaną u wynajmującego w zamian za stosowne wynagrodzenie.

Należy przy tym zaznaczyć, że w związku z tym, iż powyższy przepis ma charakter przepisu względnie wiążącego, strony nie muszą czekać ze „sprzedażą” nakładów aż do momentu zakończenia stosunku najmu - mogą umówić się, że „sprzedaż” ta (rozliczenie) nastąpi jeszcze w trakcie obowiązywania stosunku najmu.

Z powyższego przepisu wypływa wniosek, że usługa w postaci przeniesienia nakładów na rzecz wynajmującego nie musi wcale zostać wykonana – strony mogą umówić się bowiem, że najemca zabierze nakłady dokonane na przedmiot najmu.

Powyższe prowadzi do dalszego wniosku – mianowicie takiego, że usługa w postaci przeniesienia (sprzedaży) nakładów (prawa majątkowego do nakładów) na rzecz wynajmującego wykonana jest dopiero w momencie zawarcia przez strony umowy najmu porozumienia co do przeniesienia (sprzedaży) tychże nakładów (prawa majątkowego do nakładów). Usługa ta nie jest w szczególności wykonana wtedy, kiedy najemca ukończy wykonywanie nakładów na przedmiot najmu - w tym momencie bowiem nie jest jeszcze wiadomo, czy nakłady te zostaną przez niego zabrane, czy też wynajmujący „odkupi” je, a w konsekwencji nie wiadomo jeszcze, czy dojdzie do świadczenia usługi.

Powyższy sposób określenia momentu wykonania usługi jako momentu dokonania rozliczeń nakładów potwierdza m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2015 r. sygn. ILPP1/443-1078/14-4/AI „Podsumowując, obowiązek podatkowy z tytułu rozliczenia nakładów powstanie na zasadach ogólnych określonych w art. 19a ust. 1 ustawy, tj. z chwilą wykonania usługi, rozumianą jako dokonanie rozliczenia nakładów, czyli zawarcia stosownego porozumienia/umowy” oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 22 sierpnia 2014 r. o sygn. IBPP2/443-467/14/JJ, która wskazuje, iż „Zatem zbycie nakładów poniesionych na cudzym gruncie należy zaliczyć do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż dochodzi w tym przypadku do przeniesienia prawa majątkowego. Przedmiotem czynności opodatkowanej będzie usługa, którą można określić jako rozliczenie nakładów na nieruchomości i usługę tą należy udokumentować fakturą VAT. Obowiązek podatkowy z tytułu ww. rozliczenia powstanie na zasadach ogólnych, czyli zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, tj. z chwilą dokonania transakcji rozliczenia nakładów na nieruchomości.”

W niniejszej sprawie do zawarcia porozumienia w przedmiocie sprzedaży nakładów doszło dopiero w styczniu 2016 r. – potwierdza to zarówno wystawiona przez Spółkę Faktura (14 stycznia 2016 r.), korekta do Faktury (15 stycznia 2016 r.), jak i protokół odbioru nakładów (protokół rozliczenia nakładów inwestycyjnych z dnia 31 stycznia 2016 r.).

Wobec tego, że do świadczenia usługi polegającej na przeniesieniu prawa majątkowego do nakładów doszło w styczniu 2016 r., w tym okresie rozliczeniowym powstał także obowiązek podatkowy w VAT z tego tytułu po stronie Wnioskodawcy. W konsekwencji Wnioskodawca powinien wykazać podatek VAT należny z przedmiotowej transakcji w deklaracji VAT-7 złożonej za styczeń 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś, to – według niego – obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.), zwanej dalej Kodeks cywilny – strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Należy także zauważyć, że zgodnie z art. 46 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z treści § 2 cyt. przepisu wynika natomiast, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. W myśl § 3 powołanej normy przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W świetle art. 191 Kodeksu cywilnego, własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

W myśl art. 336 Kodeksu cywilnego, posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Na podstawie art. 659 § 1. Kodeksu cywilnego przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W myśl art. 676 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Należy wskazać, że skoro w ustawie o VAT określono, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, to sprzedaż nakładów poniesionych na obcym gruncie jest świadczeniem na rzecz właściciela. Odpłatnością za ww. świadczenie jest kwota, którą wynajmujący musi zapłacić Wnioskodawcy za poniesione nakłady.

Zatem, zbycie poniesionych nakładów, jako przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, należy zaliczyć do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym podlega ono opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu czynności rozliczenia poniesionych nakładów.

Zgodnie z przepisem art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy, wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Zgodnie z tą regulacją podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei, o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł w dniu 13 kwietnia 2010 r. umowę najmu nieruchomości budynkowej ze spółką L. Sp. z o.o. dla potrzeb prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Wnioskodawca wykonał szereg prac adaptacyjnych w przedmiocie najmu, których wartość – zgodnie z umową – miała zostać zwrócona przez kontrahenta do kwoty 500.000 zł netto. W celu realizacji tego postanowienia, przez okres pierwszych 6 miesięcy od dnia zawarcia umowy, tj. w miesiącach przypadających od maja do października 2010 r., Kontrahent wystawiał na rzecz Wnioskodawcy faktury w wysokości 1 zł. Następnie, w listopadzie i grudniu 2010 r. oraz w miesiącach przypadających na lata 2011-2015, L., stosownie do postanowień umownych, wystawiał co miesiąc, na rzecz Wnioskodawcy, faktury opiewające na kwotę 50% umówionego czynszu (14.318,25 zł), czyli na kwotę 7.159 zł. Umowa najmu nieruchomości budynkowej została zawarta na okres od dnia 13 kwietnia 2010 r. do dnia 3 maja 2020 r. W umowie wskazano, że nakłady inwestycyjne maksymalnie do kwoty 500.000 zł (słownie: pięćset tysięcy złotych) netto, poniesione przez Najemcę na obiekt przeznaczone tylko i wyłącznie na rozbudowę w tym dachu, remont elewacji i modernizację stacji trafo i węzła cieplnego na obiekcie zostaną zwrócone Najemcy przez Wynajmującego poprzez pomniejszenie kwoty czynszu najmu określonego w § 4 ust. 1 umowy o 50% (słownie: pięćdziesiąt procent) do czasu ich całkowitego zwrotu.

W celu prawidłowego rozliczenia przez Strony poniesionych przez Najemcę nakładów inwestycyjnych określonych w § 4 ust. 7 umowy Najemca przedłoży Wynajmującemu rachunki i faktury udowadniające wysokość i przeznaczenie rzeczywiście poniesionych przez Najemcę nakładów. W przypadku wypowiedzenia lub odstąpienia od umowy przez Wynajmującego przed terminem określonym w § 6 ust. 1 umowy z przyczyn zawinionych przez Najemcę, Najemca nie ma prawa żądania zwrotu wartości nakładów na obiekt, za wyjątkiem nakładów z § 4 ust. 7 umowy pomniejszonych o odliczenia czynszowe w sposób określony w § 4 ust. 7 umowy i następnie pomniejszone o 50%.

Dokonując zwrotu nakładów, określonych w § 4 ust. 10 lit. b) umowy strony uwzględnią ich amortyzację w ten sposób, iż nakłady te umarzają się o 10% ich wartości z każdym rokiem. Nakłady podlegające zwrotowi przez Wynajmującego zostaną zwrócone Najemcy w terminie sześciu miesięcy od dnia wypowiedzenia lub odstąpienia od umowy przez Najemcę. W styczniu 2016 r., kiedy upust udzielony w latach 2010-2015, skonsumował kwotę 500.000 zł netto, strony postanowiły, że Wnioskodawca wystawi fakturę z tytułu poniesionych nakładów na kwotę 500.000 zł netto, zaś L. wystawi fakturę tytułem pozostałego do zapłaty czynszu za lata 2010-2015. Na potwierdzenie ostatecznego rozliczenia nakładów poniesionych przez Spółkę strony spisały protokół odbiorczy w dniu 31 stycznia 2016 r. Należności wynikające ze wskazanych faktur zostały rozliczone metodą wzajemnej kompensaty należności – kontrahent potrącił swoją wierzytelność z tytułu czynszu z wierzytelnością wzajemną Spółki wynikającą z poniesionych nakładów.

Mając zatem na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wskazać należy, że w niniejszym przypadku powstanie obowiązku podatkowego wyznacza art. 19a ust. 1 ustawy o VAT. W myśl powołanej normy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi tj. w momencie wymagalności roszczenia o zwrot nakładów.

Z zapisów zawartej przez Strony umowy wynika, że sposób rozliczenia nakładów został uregulowany następująco: nakłady inwestycyjne maksymalnie do kwoty 500 000 zł zostaną zwrócone najemcy przez wynajmującego przez zmniejszenie kwoty czynszu najmu określonego w § 4 umowy o 50% do czasu ich całkowitego zwrotu. Jednocześnie należy podkreślić, że czynsz najmu zgodnie z umową ustalono na kwotę 14 318,25 zł, a termin płatności czynszu przypadał w ciągu 7 dni od dnia doręczenia faktury. Faktury były i są wystawianie do 5 dnia miesiąca za miesiąc bieżący.

Jak wynika z powyższego zwrot nakładów przez właściciela budynku winien być dokonywany przez comiesięczną kompensatę wzajemnych wierzytelności – Wnioskodawcy z tytułu opłaty faktury czynszowej i właściciela budynku z tytułu zobowiązania się do zwrotu kwoty nakładów, aż do momentu sukcesywnego „skonsumowania” kwoty 500 000 zł.

Skoro bowiem takie są postanowienia umowy w odniesieniu do rozliczenia nakładów to roszczenie z tytułu ich poniesienia stało się wymagalne w każdym miesiącu w wysokości odpowiadającej części miesięcznego czynszu najmu (przez pierwsze 6 miesięcy kwota 14 317,25 zł, listopad, grudzień 2010 r. oraz lata 2011-2015 kwota 7 159 zł), a ich zwrot następował w terminie zapłaty za czynsz.

W związku z powyższym usługa związana z rozliczeniem nakładów stała się wykonana każdorazowo w określonym w umowie terminie wymagalności należności z tytułu rozliczenia nakładów. Usługa ta polega na przeniesieniu praw i uregulowaniu zobowiązania z tytułu nakładów. Tym samym wykonana została w momencie upływu terminu płatności określonej w umowie, gdyż z tym momentem wygasają roszczenia wynajmującego, przez co strony realizują zamierzony przez siebie cel.

Jednocześnie należy podkreślić, że z umowy wynika, że należność za czynsz zostanie skompensowana poniesionymi przez Wnioskodawcę nakładami. Tym samym za dzień zapłaty należy przyjąć dzień, w którym przypada termin płatności czynszu.

W przedmiotowej sprawie zatem obowiązek podatkowy z tytułu czynności w postaci rozliczenia nakładów powstał u Wnioskodawcy zgodnie z art. 19a ust. 1 z chwilą wykonania usługi – czyli w momencie rozliczenia nakładów tj. w terminie wymagalności zapłaty za czynsz.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym powinien on był naliczyć podatek VAT należny z tytułu usługi polegającej na przeniesieniu prawa do nakładów dokonanych na przedmiocie najmu w styczniu 2016 r., bowiem dopiero w tym okresie doszło do rozliczenia (wykonania) tejże usługi - tj. w tym miesiącu L. odebrał te nakłady oraz w tym miesiącu doszło do zapłaty za tę usługę, jest nieprawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również okresu rozliczeniowego, w którym Wnioskodawca może dokonać odliczenia podatku naliczonego z faktury kontrahenta dokumentującej usługę najmu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy o VAT jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z przytoczonych wyżej przepisów ustawy wynika, że z prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik może skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione będą łącznie trzy przesłanki:

*   u sprzedawcy powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik otrzymał faktury dokumentujące te transakcje.

Należy podkreślić, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Kwestię określenia momentu powstania obowiązku podatkowego reguluje przepis art. 19a ustawy o VAT.

W myśl art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na mocy art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

Jak stanowi art. 19a ust. 7 ustawy o VAT w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

W tym miejscu należy zauważyć, że do 31 grudnia 2013 r. w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego obowiązywały przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu przytoczonym poniżej.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy o VAT jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.

Art. 106i ust. 1 obowiązującej ustawy o VAT stanowi, że fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2 ustawy).

W świetle art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106i ust. 7 ustawy faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy (art. 106i ust. 8 ustawy o VAT).

Wskazane powyżej regulacje przewidują zatem szczególny moment powstania obowiązku podatkowego dla usługi najmu, tj. z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje nie później niż z chwilą upływu terminu płatności.

Innymi słowy, o tym kiedy ma być rozliczony podatek należny z tytułu świadczenia takich usług decyduje, co do zasady, moment wystawienia faktury, jednak nieprzekraczalnym momentem jest termin płatności ustalony pomiędzy stronami.

Fakturę – w przypadku usług najmu - wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności.

Jak już wskazano wyżej z prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik może skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione będą łącznie trzy przesłanki:

*   u sprzedawcy powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik otrzymał faktury dokumentujące te transakcje.

W myśl cytowanego wyżej art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 19a ust. 7 ustawy o VAT w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Stosownie do obowiązującego do 31 stycznia 2013 r. art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.

Z opisu sprawy wynika, że wartość umówionego czynszu wynosi 14318,25 zł. Zgodnie z treścią umowy, termin płatności czynszu przypadał w ciągu 7 dni od dnia doręczenia faktury. Faktury wystawiane były (i są) natomiast do 5 dnia danego miesiąca za miesiąc bieżący.

Biorąc, zatem pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy u kontrahenta Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usługi najmu powstaje na zasadach szczególnych tj. zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT, czyli z chwilą wystawienia faktury.

Odnosząc się, zatem do wątpliwości Wnioskodawcy należy stwierdzić, że z tytułu otrzymania w styczniu 2016 r. faktury dokumentującej czynsz najmu za lata 2010-2015, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Prawo to przy spełnieniu warunków wynikających z cytowanych wyżej przepisów przysługiwało Wnioskodawcy w okresach rozliczeniowych odpowiednich do powstałego względem najmu obowiązku podatkowego tj. w poszczególnych miesiącach za lata 2010-2015. Przy czym dla terminu powstania obowiązku podatkowego bez znaczenia jest forma rozliczenia kwoty czynszu ustalonej w umowie tj. 14 318,25 zł.

Obowiązkiem Kontrahenta było, więc zgodnie z postanowieniami umowy wystawienie na rzecz Wnioskodawcy faktury z tyt. czynszu do 5 dnia miesiąca za miesiąc bieżący. Obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi najmu na rzecz Wnioskodawcy powstał z chwilą wystawienia faktury, nie później niż z chwilą upływu terminu płatności. Wnioskodawca natomiast miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentujących usługi najmu w momencie kiedy te faktury otrzymywał.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego powinien on był wykazać podatek VAT naliczony z Faktury otrzymanej od Kontrahenta w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymał on ten dokument od Kontrahenta, tj. w styczniu 2016 r., jest nieprawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygniecie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność, lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.