Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.479.2019.1.DJD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-18
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z najmem mieszkania poza siedzibą działalności
Słowa kluczowe: czynsz; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-lokal mieszkalny; mieszkanie; najem; wynajem
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2019 r. (data wpływu 4 października 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z najmem mieszkania **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi od dnia 4 września 2014 r. pozarolniczą działalność gospodarczą, jako osoba fizyczna. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej jest specjalistyczne sprzątanie budynków i obiektów przemysłowych oznaczonych kodem PKD 81.22.Z. Od 2018 r. jednym z dodatkowych przedmiotów działalności gospodarczej jest działalność prawnicza oznaczona kodem PKD 69.10.Z. Wnioskodawca jest opodatkowany podatkiem liniowym i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Siedzibą przedsiębiorstwa jest miejscowość X (woj. \`(...)\`). Biuro wynajmuje w Y (woj. \`(...)\`). W ramach działalności gospodarczej wykonuje usługi w zakresie sprzątania dla klientów, zasadniczo mających siedziby w miejscowościach poza \`(...)\`, który jest głównym ośrodkiem Jego życia prywatnego. Aktualnie siedziby klientów znajdują się tylko na terenie województwa \`(...)\` i na tym terenie usługi są faktycznie wykonywane. W najbliższym czasie zamierza poszukiwać klientów poza województwem \`(...)\` - na terenie całego kraju, w celu świadczenia ww. usług. Dotyczy to miejscowości położonych w szczególności w województwie \`(...)\` (\`(...)\`), które dzieli od X ok. 600 km. Tamtejszy rynek jest interesujący z punktu widzenia przedmiotu Jego działalności, ponieważ znajdują się tam liczne hotele, apartamenty, budynki wspólnot mieszkaniowych, budynki biurowe, co zwiększa prawdopodobieństwo dodatkowych i stałych zleceń oraz ekspansję na rynku usług sprzątania. Aby móc należycie i terminowo wykonywać usługi poza województwem \`(...)\`, koniecznym jest najem mieszkania położonego w miejscowości umożliwiającej bezproblemowe i terminowe dotarcie do klienta/kontrahenta. Chodzi zatem o miejscowość, w której wykonywane są usługi sprzątania lub miejscowość położoną w jej niedalekim sąsiedztwie. Mieszkanie na miejscu umożliwi lepszą organizację pracy oraz pozwoli na pozyskiwanie większej liczby zleceń i w rezultacie zwiększenie przychodów. Mieszkanie na miejscu zredukuje koszty dojazdów do klienta i koszty pobytu w hotelach. Mieszkanie będzie wykorzystywane wyłącznie służbowo, tj. do osobistego pobytu Wnioskodawcy lub osoby przez Niego oddelegowanej, w celach biurowych (podstawowe wyposażenie biurowe: biurko, sprzęt biurowy), w którym będą przyjmowani klienci i Jego zatrudnieni pracownicy oddelegowani do wykonywania czynności sprzątania u nowych klientów (podpisywanie umów, spotkania biznesowe, szkolenia i spotkania z pracownikami). Spotkania te nie będą musiały odbywać się w innych miejscach, takich jak: kawiarnie, restauracje, czy czasowo wynajęte sale konferencyjne. Mieszkanie zwiększy komfort pracy, poufność oraz w tym zakresie również znacznie zredukuje wydatki. Adres mieszkania służbowego będzie zgłoszony w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, jako dodatkowe miejsce wykonywania działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na najem mieszkania położonego w miejscowości poza miejscem Jego zamieszkania, w którym nie będzie przebywał na stałe, a które służyć będzie wyłącznie w celu świadczenia usług na rzecz klientów, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019, poz. 1387, z późn. zm., zwana dalej: „ustawą o PIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Cytowany przepis nie zawiera katalogu wskazującego na konkretne, czy rodzajowo określone wydatki mogące stanowić koszty uzyskania przychodów działalności gospodarczej. Zawiera on bowiem normę generalną, za pomocą której za koszty uzyskania przychodów można uznać wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zwrócić należy uwagę, że wydatki z tytułu najmu mieszkania nie podlegają wyłączeniu w art. 23 ustawy o PIT.

Dla kwalifikacji prawnej kosztu najmu mieszkania istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Najem mieszkania ma na celu redukcję kosztów związanych z wydatkami na hotele, których ceny są wysokie w sezonie, w szczególności w rejonie turystycznym, takim jak Trójmiasto, redukcję kosztów związanych z dojazdami do klientów, które byłyby zbyt czasochłonne i nie gwarantowałyby punktualności, a także jest konieczne do zgłoszenia dodatkowego miejsca wykonywania działalności gospodarczej.

Wydatki związane z najmem mieszkania służbowego są ukierunkowane na osiągnięcie przychodów, dzięki pozyskaniu nowych zleceń na rynku usług sprzątających w Trójmieście lub innych miejscowościach na terenie kraju. Koszt pozostaje w związku z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą i jest warunkiem koniecznym, aby móc sprawnie poszerzyć ekspansję na rynku usług sprzątających. Brak wydatku na najem mieszkania uniemożliwi Wnioskodawcy poszukiwanie nowych klientów, wywiązywanie się z podpisanych umów, przyjmowanie klientów w warunkach poufnych i przeprowadzanie szkoleń i spotkań z pracownikami oraz nie będzie miał możliwości zgłoszenia dodatkowego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Poniesienie wydatku na najem mieszkania ma niewątpliwy wpływ na osiągnięcie (zwiększenie) przychodów ze sprzedaży ww. usług i nie jest wydatkiem mającym charakter osobisty. Wydatki te będą należycie udokumentowane poprzez rachunki (faktury), umowę najmu mieszkania, a także umowami z klientami oraz sprzedażowymi fakturami VAT. Będzie zatem spełniony obowiązek należytego udokumentowania wydatku ciążący na Wnioskodawcy, jako podatniku podatku dochodowego od osób fizycznych, który wielokrotnie został akcentowany i podkreślany w orzecznictwie sądów administracyjnych (vide: wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2019 r., II FSK 1208/17, Lex nr 2645540; wyrok WSA w Łodzi z dnia 11 czerwca 2019 r., I SA/Łd 162/19, Lex nr 2694788; wyrok WSA w Olsztynie z dnia 15 maja 2019 r., I SA/Ol 173/19, Lex nr 2678813 i inne).

W ocenie Wnioskodawcy, wydatek na najem mieszkania służbowego, szczegółowo opisanego w zdarzeniu przyszłym, spełnia warunki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, zatem może stanowić koszt uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Jednocześnie należy wskazać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Innymi słowy, poniesienie wydatku, który nie został wyłączony w art. 23, nie oznacza, że wydatek taki automatycznie będzie uznany za koszt uzyskania przychodów. Podatnik ma bowiem możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów pod warunkiem, że mają one związek z przychodem z prowadzonej działalności gospodarczej, a ich poniesienie ma, bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też zachowanie albo zabezpieczenie źródła tego przychodu.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oparta jest więc na swoistej klauzuli generalnej, zgodnie z którą podatnik ma możliwość odliczania wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, bądź zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków, należy wziąć pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Ponadto, za koszt uzyskania przychodu można uznać taki wydatek, który został poniesiony przez podatnika w sposób rzeczywisty (definitywny). Wydatek musi zostać faktycznie poniesiony w sensie realnym, tzn. musi nastąpić uszczuplenie zasobów finansowych podatnika. Jednocześnie jednak zwrócić należy także uwagę na konieczność właściwego udokumentowania poniesionych wydatków. Tylko bowiem wydatek prawidłowo udokumentowany może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym, sposób dokumentowania ponoszonych kosztów uzależniony jest od rodzaju prowadzonych przez podatnika ksiąg podatkowych.

Wobec powyższego, do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej spełniających powyższe kryteria nie można zaliczyć wydatków osobistych osoby prowadzącej działalność gospodarczą.

Podkreślenia jednocześnie wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku kosztów z działalnością gospodarczą, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od września 2014 r., której przeważającym przedmiotem jest świadczenie usług w zakresie specjalistycznego sprzątania budynków i obiektów przemysłowych. Siedziby klientów obecnie znajdują się tylko na terenie województwa … i na tym terenie usługi są faktycznie wykonywane. W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza poszukiwać klientów poza województwem … - na terenie całego kraju, w celu świadczenia usług. Dotyczy to miejscowości położonych w szczególności w województwie …, które dzieli od siedziby działalności ok. 600 km. Aby należycie i terminowo wykonywać usługi poza województwem \`(...)\`, koniecznym jest najem mieszkania położonego w miejscowość, w której wykonywane są usługi sprzątania lub miejscowość położoną w jej niedalekim sąsiedztwie. Mieszkanie na miejscu umożliwi lepszą organizację pracy oraz pozwoli na pozyskiwanie większej liczby zleceń i w rezultacie zwiększenie przychodów. Mieszkanie będzie wykorzystywane wyłącznie służbowo, tj. do osobistego pobytu Wnioskodawcy lub osoby przez Niego oddelegowanej. W mieszkaniu tym będą przyjmowani klienci i zatrudnieni pracownicy oddelegowani do wykonywania czynności sprzątania u nowych klientów (podpisywanie umów, spotkania biznesowe, szkolenia i spotkania z pracownikami). Spotkania te nie będą musiały odbywać się w innych miejscach, tj.: kawiarnie, restauracje, czy czasowo wynajęte sale konferencyjne. Mieszkanie zwiększy komfort pracy, poufność oraz w tym zakresie również znacznie zredukuje wydatki. Adres mieszkania służbowego będzie zgłoszony w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, jako dodatkowe miejsce wykonywania działalności gospodarczej.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że do wydatków na najem mieszkania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej znajdują zastosowanie regulacje określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro zatem, na co wskazuje treść wniosku, wydatki z tego tytułu spełniają kryterium celowości, o którym mowa w tym przepisie, to mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Należy jednak zwrócić uwagę na konieczność właściwego udokumentowania wskazanych we wniosku wydatków. Zaznaczyć bowiem należy, że zgromadzone dowody nie mogą się ograniczać wyłącznie do faktur lub rachunków wystawionych przez właściciela przedmiotowego mieszkania, stwierdzających jedynie wysokość poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków z tytułu najmu mieszkania. Niezbędnym jest bowiem posiadanie dowodów, świadczących o wykonanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługach wymagających pobytu w miejscowości, w której Wnioskodawca najmie mieszkanie, umożliwiających w sposób bezsporny ustalenie związku przyczynowo - skutkowego poniesionych wydatków z uzyskanymi przychodami, a ponadto potwierdzających racjonalność poniesionych wydatków.

Reasumując, jeżeli ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na najem mieszkania położonego w miejscowości poza miejscem Jego zamieszkania, będą spełniać wszystkie wymienione powyżej warunki, to będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie obowiązek wykazania związku ponoszonych kosztów najmu z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie będzie mieć wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów) obciąża Wnioskodawcę.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.