Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-166/16-2/AN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-29
Teza: Skutki podatkowe likwidacji Spółki Osobowej.
Słowa kluczowe: likwidacja; otrzymanie; składnik-składnik majątkowy; spółki-spółka osobowa; wierzytelność; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2016 r. (data wpływu 18 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji Spółki Osobowej środków pieniężnych – **jest prawidłowe**,
*   skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji Spółki Osobowej wierzytelności z tytułu udzielonych Wnioskodawcy pożyczek – **jest prawidłowe**,
*   skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji Spółki Osobowej Udziałów – **jest prawidłowe**,
*   skutków podatkowych likwidacji Spółki Osobowej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji Spółki Osobowej środków pieniężnych,
*   skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji Spółki Osobowej wierzytelności z tytułu udzielonych Wnioskodawcy pożyczek,
*   skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji Spółki Osobowej Udziałów,
*   skutków podatkowych likwidacji Spółki Osobowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Planowane jest, że Wnioskodawca wraz z innymi osobami fizycznymi (dalej łącznie: Wspólnicy) będą udziałowcami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która to spółka następnie zostanie przekształcona w spółkę osobową (spółkę jawną lub spółkę komandytową, dalej: Spółka osobowa). Tym samym Wnioskodawca i pozostali Wspólnicy będą wspólnikami Spółki osobowej.

Spółka osobowa będzie mieć siedzibę i miejsce zarządu w Polsce. Spółka osobowa nie będzie spółką komandytowo-akcyjną, ani jej następcą prawnym. Tym samym Spółka osobowa nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W przyszłości Spółka osobowa może zostać zlikwidowana. Ewentualna likwidacja Spółki osobowej zostanie dokonana na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH).

Przewiduje się przy tym, że na moment likwidacji w skład majątku Spółki osobowej mogą wchodzić w szczególności:

*   środki pieniężne,
*   wierzytelności wobec Wnioskodawcy oraz pozostałych Wspólników z tytułu pożyczki/pożyczek (dalej: pożyczki) udzielonych przez Spółkę osobową (lub przez spółkę, która następnie uległa przekształceniu w Spółkę osobową) Wnioskodawcy i pozostałym Wspólnikom (obejmujące również wierzytelności z tytułu odsetek należnych od zaciągniętych pożyczek),
*   inne składniki majątku (udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, dalej: Udziały).

Sposób podziału majątku Spółki osobowej pomiędzy Wspólników w przypadku likwidacji będzie określony w umowie Spółki osobowej, w szczególności umowa Spółki osobowej będzie stanowić, że jeżeli w skład majątku Spółki osobowej na moment likwidacji będzie wchodziła wierzytelność Spółki osobowej wobec danego Wspólnika Spółki osobowej, to wierzytelność ta w momencie likwidacji będzie przysługiwała temu Wspólnikowi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Spółki osobowej) środków pieniężnych nie spowoduje dla niego powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu PIT?
2.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Spółki osobowej) wierzytelności z tytułu udzielonych Wnioskodawcy pożyczek (obejmujących również wierzytelności z tytułu odsetek), nie będzie podlegać opodatkowaniu PIT?
3.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki osobowej) Udziałów, nie będzie podlegać opodatkowaniu PIT?
4.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym likwidacja Spółki osobowej nie będzie dla Wnioskodawcy skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT w żadnym innym zakresie?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki Spółki osobowej) środków pieniężnych nie spowoduje powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu PIT.

Na wstępie wskazać należy, że w przypadku spółek osobowych (niebędących osobami prawnymi) podatnikami podatku dochodowego są odpowiednio wspólnicy tych spółek. W związku z powyższym, wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek (w przypadku wspólników będących osobami fizycznymi – w oparciu o przepisy UPDOF).

Jednocześnie, zgodnie z art. 5b ust. 2 UPDOF, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 UPDOF, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 UPDOF (czyli za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej).

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 UPDOF, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych, u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz (z zastrzeżeniem wskazanym w ustawie) łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali podatkowej. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jednocześnie zgodnie z art. 8 ust. 2 UPDOF, wskazane powyżej zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, jak również ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Powyższe regulacje obrazują tzw. zasadę transparentności podatkowej spółek osobowych, zgodnie z którą ich przychody i koszty zostają, w odpowiedniej proporcji, przypisane bezpośrednio do ich wspólników.

Mając na uwadze powyższe, każdy ze wspólników spółki osobowej, przy ustalaniu swojego przychodu uzyskanego w następstwie posiadania udziału w spółce niebędącej osobą prawną oraz poniesionego z tego tytułu kosztu, powinien stosować przepisy właściwej dla tego wspólnika ustawy o podatku dochodowym (tj. w przypadku Wnioskodawcy, będącego osobą fizyczną – przepisy UPDOF).

Zgodnie natomiast z przepisem art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b UPDOF, przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Jednocześnie zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b UPDOF, do przychodów nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Co jednak najistotniejsze, ustawodawca w art. 14 ust. 3 pkt 10 UPDOF wyłączył z przychodów dla celów PIT środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Mając na uwadze powyższe regulacje należy stwierdzić, że na gruncie UPDOF Ustawodawca expressis verbis wyłączył z przychodów z działalności gospodarczej środki pieniężne otrzymane przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji Spółki osobowej nie będą podlegać opodatkowaniu.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 stycznia 2015 r. (nr IBPBI/1/415-1321/14/AB), w której organ podatkowy stwierdził, iż: „(…) otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej bądź komandytowej) środków pieniężnych nie spowoduje u niego powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (…).”
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 stycznia 2015 r. (nr IBPBI/1/415-1322/14/AB), w której podobnie jak powyżej wskazano, iż: „(co do zasady) otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej bądź komandytowej) środków pieniężnych nie spowoduje u niego postania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (…).”

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Wnioskodawcę, w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Spółki osobowej) wierzytelności z tytułu udzielonych Wnioskodawcy pożyczek (obejmujących również wierzytelności z tytułu odsetek), nie będzie podlegać opodatkowaniu PIT.

Jak zostało wskazane powyżej, zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 UPDOF, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Należy podkreślić, że definicja środków pieniężnych, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 10 UPDOF, została umieszczona w art. 14 ust. 8 UPDOF. Zgodnie z tym przepisem, przez środki pieniężne, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 10 i 11 UPDOF, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki – z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Dodatkowo, art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b UPDOF wskazuje, że przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

W świetle powyższego należy uznać, że wierzytelność z tytułu pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez Spółkę osobową, będzie spełniać opisane powyżej przesłanki uznania jej za środki pieniężne w rozumieniu art. 14 ust. 8 UPDOF, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 10 UPDOF. W odniesieniu do omawianej wierzytelności pożyczkowej nie znajdą bowiem zastosowania wyjątki, o których mowa w omawianym przepisie: nie będzie to żadna z wierzytelności odsetkowych, które w rozumieniu omawianej regulacji nie stanowią środków pieniężnych.

W przypadku jednak, gdy pożyczki będą udzielone Wnioskodawcy i pozostałym Wspólnikom przez spółkę, która następnie uległa przekształceniu w Spółkę osobową, zastosowanie znajdzie przepis art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b UPDOF. W opinii Wnioskodawcy przepis art. 14 ust. 8 UPDOF nie znajdzie zastosowania do takich pożyczek i dlatego powinny być one traktowane jako składnik majątku otrzymany w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną na zasadach ogólnych. W takim przypadku Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać przychód dopiero w przypadku odpłatnego zbycia wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez spółkę, która następnie uległa przekształceniu w Spółkę osobową.

W kontekście powyższego należy również wnioskować, że odsetki od pożyczek zaciągniętych przez Wnioskodawcę od Spółki osobowej, nie będą odsetkami od opóźnionej zapłaty. Ponadto, ani wierzytelność w zakresie kwoty głównej pożyczek zaciągniętych przez Wnioskodawcę, ani wierzytelność w zakresie odsetek od tych pożyczek, nie zostaną spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika (Wnioskodawcy). W związku z tym Wnioskodawca uważa, że odsetki od pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez Spółkę osobową, będą stanowić środki pieniężne w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 10 w zw. z art. 14 ust. 8 UPDOF. Tym samym nie będą one podlegać opodatkowaniu PIT.

Niemniej jednak, w przypadku gdyby odsetki od pożyczek zaciągniętych przez Wnioskodawcę od Spółki osobowej nie zostały zakwalifikowane jako środki pieniężne w rozumieniu art. 14 ust. 8 UPDOF, zastosowanie do takich wierzytelności znajdzie przepis art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b UPDOF, tj. Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu dopiero w momencie odpłatnego zbycia takiej wierzytelności odsetkowej.

W odniesieniu do wierzytelności odsetkowych od pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez spółkę, która następnie uległa przekształceniu w Spółkę osobową w ocenie Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie przepis art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b UPDOF tj. Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu dopiero w momencie odpłatnego zbycia takiej wierzytelności odsetkowej.

Mając na uwadze powyższe argumenty, w każdym przypadku (tj. niezależnie czy pożyczki udzieli Spółka osobowa czy też przez spółka, która następnie uległa przekształceniu w Spółkę osobową) w odniesieniu zarówno do kapitału pożyczki, jak i wierzytelności odsetkowej od takiej pożyczki, na moment likwidacji Spółki osobowej nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego PIT po stronie Wnioskodawcy.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki osobowej) wierzytelności z tytułu udzielonych Wnioskodawcy pożyczek wraz z wierzytelnością z tytułu odsetek (czy to przez Spółkę osobową czy też przez spółkę, która następnie uległa przekształceniu w Spółkę osobową), nie będzie podlegać opodatkowaniu PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 3, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Wnioskodawcę, w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Spółki osobowej) składników majątku w postaci Udziałów, nie będzie podlegać opodatkowaniu PIT.

Art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b UPDOF stanowi, że przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, w związku z likwidacją Spółki osobowej, tj. spółki niebędącej osobą prawną. Wnioskodawca otrzyma składniki majątku w postaci Udziałów. W ocenie Wnioskodawcy, w takiej sytuacji zastosowanie znajdzie przepis art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b UPDOF, tj. Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu dopiero w momencie odpłatnego zbycia otrzymanych składników majątku. Zatem samo otrzymanie Udziałów nie będzie rodziło u Wnioskodawcy przychodu podlegającego PIT. Przychód taki może powstać dopiero w przypadku ewentualnego zbycia Udziałów.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Spółki osobowej) składników majątku w postaci Udziałów, nie będzie podlegać opodatkowaniu PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 4, w omawianym zdarzeniu przyszłym, uwzględniając fakt, że na moment likwidacji Spółki osobowej w skład majątku Spółki osobowej będą wchodzić zasadniczo pożyczki udzielone Wnioskodawcy i pozostałym Wspólnikom (obejmujące również wierzytelności z tytułu odsetek należnych od zaciągniętej pożyczki), środki pieniężne oraz Udziały, a także nie będą wchodzić w skład majątku Spółki osobowej inne elementy, likwidacja Spółki osobowej nie będzie dla Wnioskodawcy skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT w żadnym innym zakresie.

W opinii Wnioskodawcy brak bowiem w UPDOF jakiegokolwiek przepisu, który wskazywałby na opodatkowanie w omawianych okolicznościach wspólnika spółki niebędącej osobą prawną w przypadku likwidacji takiej spółki.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 września 2014 r. (nr ILPB1/415-619/14-2/IM), w której organ potwierdził, że „uwzględniając fakt, że na moment likwidacji Spółki osobowej w skład majątku Spółki osobowej będą wchodzić zasadniczo wierzytelności wobec Wnioskodawcy z tytułu udzielonych Wnioskodawcy pożyczek (obejmujące również wierzytelności z tytułu odsetek należnych od zaciągniętej pożyczki), likwidacja Spółki osobowej nie będzie dla Wnioskodawcy skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF w żadnym innym zakresie”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji Spółki Osobowej środków pieniężnych – **jest prawidłowe**,
*   skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji Spółki Osobowej wierzytelności z tytułu udzielonych Wnioskodawcy pożyczek – **jest prawidłowe**,
*   skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji Spółki Osobowej Udziałów – **jest prawidłowe**,
*   skutków podatkowych likwidacji Spółki Osobowej – **jest prawidłowe**.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie:

*   skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji Spółki Osobowej wierzytelności z tytułu udzielonych Wnioskodawcy pożyczek,
*   skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji Spółki Osobowej Udziałów,
*   skutków podatkowych likwidacji Spółki Osobowej .

Natomiast w zakresie skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji Spółki Osobowej środków pieniężnych tut. Organ stwierdza, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.) spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 58 ww. ustawy rozwiązanie spółki powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki,
2.  jednomyślna uchwała wszystkich wspólników,
3.  ogłoszenie upadłości spółki,
4.  śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości,
5.  wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika,
6.  prawomocne orzeczenie sądu.

Stosownie do treści art. 67 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Zgodnie z art. 551 § 1 wskazanej ustawy spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Z dniem przekształcenia, tj. z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą, a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie, wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ww. ustawy). Zgodnie z zasadą wskazaną w art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tzw. sukcesja uniwersalna). W ramach tej sukcesji, majątek spółki przekształcanej (którego składniki są wyceniane w związku z procesem przekształcenia) staje się majątkiem spółki przekształconej.

Zasady sukcesji praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego przy przekształceniach spółek handlowych reguluje art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.). Zgodnie z art. 93a § 2 pkt 1 lit. a) i lit. b) w związku z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej, odpowiednio spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. W związku z powyższym przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę jawną będzie skutkowało przejściem praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego ze spółki kapitałowej na spółkę osobową.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przepis art. 5a pkt 26 ww. ustawy stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną – w myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy – przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów. Zgodnie z tym przepisem odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3),
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 tej ustawy, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

– prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Analizując skutki podatkowe likwidacji spółki osobowej należy wskazać, że w myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Przyjęcie tej zasady jest podyktowane faktem, że podatnikiem podatku dochodowego z udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną jest wspólnik tej spółki. Zyski osiągane przez tę spółkę, w czasie jej trwania, są na bieżąco uwzględniane u wspólników, jako przychody i koszty z udziału w niej.

Nie będą również stanowiły przychodu środki pieniężne pochodzące z zysku osiągniętego przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Zyski te bowiem, na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegają opodatkowaniu na moment przekształcenia spółki kapitałowej w Spółkę osobową.

Podsumowując, otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Spółki osobowej) środków pieniężnych nie będzie skutkować dla niego powstaniem przychodu, stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji Spółki Osobowej środków pieniężnych uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że ze względu na zakres żądania Wnioskodawcy – zakreślony pytaniem dotyczącym otrzymania w wyniku likwidacji Spółki Osobowej wierzytelności z tytułu udzielonych Wnioskodawcy pożyczek a także otrzymania w wyniku likwidacji Spółki Osobowej Udziałów – ocenie interpretacyjnej organu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały poddane wyłącznie skutki podatkowe otrzymania ww. składników. Organ nie odniósł się natomiast do skutków podatkowych ich ewentualnego zbycia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.