Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-130/13-3/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-05-09
Teza: Uznanie jednostek organizacyjnych Gminy za odrębnych od Gminy podatników VAT.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; gmina; jednostka-jednostka budżetowa; organ-organ władzy publicznej; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2013 r. (data wpływu 18 lutego 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 lutego 2013 r. (data wpływu 25 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania jednostek organizacyjnych Gminy za odrębnych podatników VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania jednostek organizacyjnych Gminy za odrębnych podatników VAT.

W dniu 25 lutego 2013 r. do tut. Organu wpłynęło pismo stanowiące uzupełnienie wniosku w zakresie doprecyzowania własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina posiada status podatnika VAT czynnego. Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną nadaną ustawowo przez art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), zwaną dalej u.s.g. Zadania własne gminy określone są w art. 7 u.s.g. oraz uszczegółowione w przepisach szczególnych – konkretyzujących ich realizację. Zgodnie z art. 7 u.s.g. zaspokajanie potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Zadania te obejmują w szczególności sprawy:

1.  ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
2.  gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,

3a)działalności w zakresie telekomunikacji,

1.  lokalnego transportu zbiorowego,
2.  ochrony zdrowia,
3.  pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,
4.  gminnego budownictwa mieszkaniowego,
5.  edukacji publicznej,
6.  kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami,
7.  kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
8.  targowisk i hal targowych,
9.  zieleni gminnej i zadrzewień,
10.  cmentarzy gminnych,
11.  porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego,
12.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych,
13.  polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej,
14.  wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej;
15.  promocji gminy,
16.  współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.).

Przypomnienia wymaga też fakt, iż gmina oprócz zadań własnych realizuje wiele zadań zleconych – co wynika z art. 162 ust. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, który stanowi, iż „jeżeli wynika to z uzasadnionych potrzeb państwa, ustawa może zlecić jednostkom samorządu terytorialnego wykonywanie innych zadań publicznych. Ustawa określa tryb przekazywania i sposób wykonywania zadań zleconych”.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 u.s.g. organami gminy są:

1.  rada gminy,
2.  wójt (burmistrz, prezydent miasta).

W myśl art. 26 ust. 1 u.s.g. organem wykonawczym gminy jest wójt, zaś zgodnie z ust. 4 w miastach powyżej 100.000 mieszkańców organem wykonawczym jest prezydent miasta. Wójt wykonuje swoje zadania za pośrednictwem urzędu, którego jest kierownikiem (art. 33 ust. 1 u.s.g.). Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 z późn. zm.), zwaną dalej u.s.p. prawa powiatu przysługują miastom, które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100.000 mieszkańców (…). Miastem takim jest więc Gmina. Zadania powiatu określone są w art. 4 u.s.p. Tak więc do zadań gminy będącej miastem na prawach powiatu oprócz zadań nałożonych przez u.s.g. dochodzą także zadania nałożone przez u.s.p.

Zgodnie z art. 9 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240), zwaną dalej u.f.p., sektor finansów publicznych tworzą jednostki samorządu terytorialnego (gminy, powiaty i województwa) i jednostki budżetowe. W myśl art. 11 ust. 1 u.f.p. jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.f.p. gminne, powiatowe i wojewódzkie jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw tworzą, łączą i likwidują: organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego. Gmina do 2009 r. jako podatnik VAT czynny była zarejestrowana jako: Urząd Miasta. W 2009 r. dokonano wyrejestrowania Urzędu Miasta jako podatnika podatku VAT, zarejestrowano w to miejsce Gminę, której Naczelnik Urzędu Skarbowego nadał w drodze decyzji administracyjnej numer NIP. O konsekwencjach ww. czynności (a właściwie ich braku) wypowiedział się Minister Finansów (organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) w interpretacjach indywidualnych skierowanych dla Gminy z dnia 12 marca 2010 r., znak: IPPP1-443-2/10-4/AS oraz z 18 listopada 2010 r. IPPB5/423-552/10-4/AS, w których uznał, iż mamy do czynienia z operacją o charakterze technicznym, bez skutków podatkowych, zaś pomiędzy wyrejestrowanym Urzędem a zarejestrowaną Gminą zachodzi pełna tożsamość podmiotów i kontynuacja rozliczeń podatkowych. Urząd Miasta – jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej posługuje się dalej numerem NIP nadanym Urzędowi, gdyż nadal jest płatnikiem zaliczek na podatek PIT oraz składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne – co wynika z faktu, iż to Urząd jest pracodawcą dla zatrudnionych pracowników samorządowych oraz osób na umowy zlecenia oraz o dzieło. Prawidłowość takiego podejścia o dualizmie numerów NIP (inny dla Gminy dla celów VAT, innych dla Urzędu dla celów PIT, ZUS, NFZ) uznawał również w wielu interpretacjach Minister Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lipca 2012 r. znak: IPPP3/443-1195/09/12-8/S/KB uznał (po uprzednich rozstrzygnięciach sądowych WSA z dnia 5 stycznia 2011 r. sygn. I SA/Lu 590/10 i NSA z dnia 31 stycznia 2012 r. sygn. I FSK 627/11) Gminę za organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Z kolei Minister Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi wydał dla Gminy interpretację indywidualną z dnia 28 września 2012 r., znak: IPTPP1/443-488/12-4/MG, w której uznał stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę w kwestii przypisania Gminie będącej miastem na prawach powiatu czynności Skarbu Państwa wykonywanych na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami za prawidłowe.

Reasumując: w świetle ww. przepisów prawa oraz interpretacji indywidualnych Ministra Finansów wynika, iż:

1.  Gmina będąca miastem na prawach powiatu winna być zarejestrowana jako podatnik VAT, a nie zarejestrowany Urząd ją obsługujący będący aparatem pomocniczym, przy pomocy którego wójt (burmistrz, prezydent) wykonuje swoje zadania, Urząd winien być zarejestrowany i posługiwać się swoim numerem NIP jedynie w rozliczeniach pracowniczych jako płatnik (PIT, ZUS, NFZ).
2.  Gmina jest organem władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT (w zakresie czynności nie mających charakteru cywilnoprawnego, a mających cechy „władztwa publicznego”).
3.  Gmina jako miasto na prawach powiatu jest podatnikiem z tytułu czynności cywilnoprawnych dokonywanych w imieniu Skarbu Państwa w myśl przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Tematyka dotycząca podmiotowości prawno – podatkowej gminy (przynajmniej w odniesieniu do Gminy i jej zdaniem) wydawała się po latach sporów i wątpliwości ostatecznie wyjaśniona.

Jednak z opinii niektórych ekspertów prawa podatkowego oraz w świetle precedensowego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 15 lutego 2012 r. sygn. I SA/Po 791/11 wynika, iż samorządowe jednostki budżetowe, o których mowa w art. 9 pkt 3 u.f.p. nie są podatnikami podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zaś z tytułu czynności przez nie dokonywanych podatnikiem jest jednostka samorządu terytorialnego, tj. gmina, której organ stanowiący rada miasta (gminy) je utworzył.

W chwili obecnej na terenie Miasta funkcjonuje wiele jednostek budżetowych Gminy, które zostały powołane uchwałą Rady Miasta. Są to m. in.: szkoły podstawowe, gimnazja, ośrodki szkolno – wychowawcze, licea i zespoły szkół, bursy, poradnie psychologiczno – pedagogiczne, domy dziecka, domy pomocy społecznej, centra kształcenia ustawicznego, schronisko młodzieżowe, pogotowie opiekuńcze, ośrodek adopcyjno – opiekuńczy, Zespół Żłobków, Ośrodek Pomocy Rodzinie, Straż Miejska, Urząd Pracy, Zarząd Transportu, Zarząd Dróg i Mostów, Inspektorat Nadzoru Budowlanego – łącznie 193 jednostki budżetowe. Jednostki te mają nadane od lat własne (odrębne od Gminy i Urzędu Miasta) numery NIP i REGON, posiadają różny status podatkowy (podatnik VAT czynny, podatnik VAT zwolniony), właściwi dla nich są także różni naczelnicy urzędów skarbowych – w zależności od siedziby danej jednostki budżetowej, na gruncie kodeksu pracy są odrębnymi pracodawcami dla zatrudnionych pracowników, prowadzą odrębne księgi rachunkowe. Gmina jako podatnik VAT czynny (osoba prawna – jednostka samorządu terytorialnego) wykazywała zawsze w swoich ewidencjach, księgach i deklaracjach tylko czynności przypisane jej bezpośrednio oraz Urzędowi Miasta. Również z interpretacji Ministra Finansów z dnia 12 marca 2010 r. wynikał jednoznaczny wniosek o nierozerwalnych więzach łączących ale gminę i urząd gminy, tj. wspólnych księgach, ewidencjach, rozliczeniach i deklaracjach. Z uwagi na ww. wątpliwości wywołane precedensowym wyrokiem WSA w Poznaniu, Gmina posiadając szczególny interes prawny w tej kwestii postanowiła w ww. sprawie wystąpić o wydanie interpretacji indywidualnej do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi reprezentującego Ministra Finansów dla podmiotów z woj. lubelskiego co do konieczności i prawidłowości przypisania czynności jednostek budżetowych Gminie oraz idącej jako konsekwencja, konieczności wykreślenia tych jednostek jako czynnych (i zwolnionych także) podmiotów VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) z tytułu czynności wykonywanych przez samorządowe jednostki budżetowe podatnikiem winna być Gmina, której organ stanowiący je utworzył w formie uchwały, i która to Gmina – w konsekwencji – winna wykazywać je w przyszłości we własnych deklaracjach VAT-7, po uprzednim wyrejestrowaniu tychże jednostek jako odrębnych od Gminy podatników?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przepis art. 15 ust. 1 u.p.t.u. koresponduje w tym zakresie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach identyfikacji podatników i płatników (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 z późn. zm.), zgodnie z którym osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu. Gmina posiada osobowość prawną nadaną ustawowo przez art. 165 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej i art. 2 ust. 1 u.s.g. Gmina jest więc podatnikiem VAT w oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, który definiuje podatnika jako osobę prawną. Z kolei samorządowe jednostki budżetowe są podatnikami VAT (czynnymi lub zwolnionymi) w oparciu o ten sam art. 15 ust. 1, który podatnika definiuje także jako jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej. To, iż jednostka budżetowa takiej nie posiada wynika z kolei z art. 11 ust. 1 u.f.p. W myśl art. 11 ust. 1 u.f.p. jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych niepodsiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.f.p. gminne, powiatowe i wojewódzkie jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują: organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego. Ustawa o finansach publicznych wyraźnie oddziela jednostki samorządu terytorialnego (a więc gminy, powiaty i województwa) od jednostek budżetowych. Zgodnie z art. 9 pkt 2 i 3 u.f.p. sektor finansów publicznych tworzą jednostki samorządu terytorialnego ( a więc gminy, powiaty i województwa) i jednostki budżetowe.

Wnioskodawca stoi więc na stanowisku, iż na gruncie u.p.t.u. z tytułu czynności wykonywanych przez samorządowe jednostki budżetowe podatnikiem nie powinna być Gmina, która – w konsekwencji – nie powinna wykazywać tych czynności w przyszłości we własnych deklaracjach VAT-7 ani wyrejestrować tychże jednostek jako odrębnych od Gminy podatników. Takie stanowisko jest efektem dokonanej wykładni literalnej (językowej) wynikającej z zacytowanych przepisów prawa. Jednak za takim stanowiskiem Wnioskodawcy przemawia również wykładnia systemowa. Wprawdzie przepisy prawa podatkowego cechuje autonomia wobec innych dziedzin i gałęzi prawa, jednak autonomia ta nie może być całkowicie nieograniczona i wyalienowana z innych uwarunkować zarówno prawnych jak i faktycznych. Przyjęcie innego (przeciwnego) od zaprezentowanego przez Wnioskodawcę stanowiska oznaczałoby, iż mielibyśmy do czynienia z jednym podatnikiem VAT na gruncie tylko jednej ustawy (o VAT), zaś na gruncie wszystkich innych przepisów prawa mielibyśmy do czynienia z odrębnymi jednostkami. Powstałaby trudna do praktycznego zastosowania sprzeczność i kolizja. Fakt ewentualnego uznania Gminy i jej jednostek budżetowych za jednego podatnika nie oznacza przecież ich likwidacji, gdyż te powołuje uchwała rad gmin. Zgodnie z art. 87 ust. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczpospolitej Polskiej są na obszarze działania organów, które je ustanowiły, akty prawa miejscowego. Takimi aktami są właśnie uchwały rad gmin (miast). Inne ustawy (w tym także podatkowe) wyraźnie wskazują na fakt takiego rozróżnienia, tj. organizacyjnego (faktycznego) oraz prawnego wyodrębnienia tychże jednostek.

I tak oprócz ww. rozróżnienia wynikającego z cytowanych przepisów ustawy o finansach publicznych w korelacji z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników, płatników i inkasentów podobne uregulowania oraz konstrukcję zawiera m. in.:

*   art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 1285) – odrębnie stanowi o jednostkach budżetowych w pkt 2, a odrębnie o jednostkach samorządu terytorialnego w pkt 3,

*   art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.) stanowi, iż jej przepisy stosują się do gmin (…), a także (…) gminnych (…) jednostek budżetowych, zaś art. 3 ust. 1 definiuje takie podmioty jako odrębne jednostki w rozumieniu ustawy o rachunkowości,

*   w Krajowym Rejestrze Sądowym Podmiotów Gospodarki Narodowej REGON prowadzonym na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 lipca 1999 r. (Dz. U. z 1999 r. Nr 69, poz. 763 z późn. zm.) do numerów REGON gmin jest przypisana informacja: „03” – wspólnoty samorządowe, zaś dla numerów REGON gminnych jednostek budżetowych „29” – gminne samorządowe jednostki organizacyjne,

*   art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 2008 r. Nr 223, poz. 1458 z późn. zm.), który stanowi, iż jej przepisy stosuje się do urzędów gmin oraz gminnych jednostek budżetowych co koresponduje z kolei z uregulowaniami art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.).

Szczególnie sprzeczność ta byłaby widoczna na gruncie ustawy o rachunkowości. Jednostka budżetowa będąca odrębną jednostką na gruncie ustawy o rachunkowości jest obowiązana prowadzić księgi rachunkowe. Przyjęcie stanowiska odwrotnego od zaprezentowanego przez Wnioskodawcę oznaczać by w praktyce musiało, iż dokumenty źródłowe stanowiące podstawę do zapisów w księgach rachunkowych jednostek budżetowych musiałyby być jednocześnie podstawą zapisów w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, ale już Gminy (a więc innej jednostki w rozumieniu ustawy o rachunkowości) jako element składowy. Na Gminie (a faktycznie na obsługującym ją Urzędzie Miasta) spoczywałby więc olbrzymi ciężar o charakterze administracyjno – biurokratycznym sporządzenia w oparciu o tak szeroki zakres przedmiotowo – podmiotowy (w przypadku dużego miasta na prawach powiatu) rozbudowanej ewidencji i deklaracji zbiorczej VAT-7 nie tylko Gminy (i obsługującego ją Urzędu Miasta) ale i 193 jednostki budżetowe – co czyniłoby również odpowiedzialność za prawidłowość bardzo trudnym do wykonania przy posiadanych przez Gminę (urząd) siłach i środkach. Mielibyśmy więc do czynienia z olbrzymim problemem o charakterze techniczno – logistycznym, szczególnie jeśli weźmiemy pod uwagę fakt, iż jednostki budżetowe powoływane są do życia w oparciu o klucz zadaniowo – merytoryczny (inne są cele funkcjonowania szkoły, a inne żłobka, straży miejskiej, poradni psychologiczno – pedagogicznych czy zarządów dróg czy transportu), mają zupełnie inną specyfikę i system informacyjno – księgowy, co więcej dysponują odrębnymi od Gminy (Urzędu) numerami rachunków bankowych. Jest to szczególnie istotne choćby tylko w kontekście uregulowań dotyczących momentu tzw. szczególnego powstania obowiązku podatkowego, czy też konieczności korekty odliczeń podatku naliczonego po upływie 150 dni od terminy upływu zobowiązania w przypadku braku jego uregulowania. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług działalność takich jednostek pod względem przedmiotowym jest także bardzo różnie usytuowana (działalność cywilnoprawna odpłatna i działalność cywilnoprawna nieodpłatna, działalność publicznoprawna odpłatna i działalność publicznoprawna nieodpłatna, działalność cywilnoprawna odpłatna oraz opodatkowana i działalność cywilnoprawna odpłatna a zarazem zwolniona od podatku przedmiotowo, np. na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy). Za przedstawionym przez Wnioskodawcę stanowiskiem przemawia więc także wykładnia celowościowa, gdyż nie sposób uznać, iż tak olbrzymie skomplikowanie funkcjonowania samorządu lokalnego w Polsce spełniającego ważną i rosnącą rolę w zaspokajaniu zbiorowych potrzeb obywateli oraz sprawowaniu władzy publicznej w Polsce miałoby być celem ustawodawcy. Tak więc Wnioskodawca zajmuje stanowisko w tym zakresie w pełni zgodne z prezentowanym dotychczas przez Ministra Finansów i mając szczególny interes prawny w poruszonej kwestii prosi o jego akceptację w formie wydania interpretacji indywidualnej dla Gminy.

Teza wynikająca z wyroku WSA w Poznaniu z dnia 15 lutego 2012 r. sygn. I SA/Po 791/11 (nieprawomocnego) uchylającego interpretację indywidualną Ministra Finansów w tym zakresie jest rozstrzygnięciem w jednostkowej sprawie, zaś wyroki sądowe w Polsce w myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) są wiążące jedynie dla sądu i organu, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia (w tym więc przypadku dla WSA w Poznaniu i Ministra Finansów), zaś w Polsce nie funkcjonuje system prawa „common low” cechujący system prawny krajów anglosaskich oparty na tzw. precedensie. Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę znajduje również (pośrednio) uzasadnienie w stanowisku Ministra Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi) wynikającym z postanowienia dla Gminy z dnia 4 września 2012 r., znak: IPTPP1/443-521/12-2/MW, w którym odmówiono Gminie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku z dnia 27 czerwca 2012 r. dotyczącego opłat o charakterze publicznoprawnym, które były pobierane przez Gminę, zaś potem ich naliczanie i pobór przeszedł do nowo powstałej gminnej jednostki budżetowej, uznając iż nie dotyczy ten wniosek indywidualnej sprawy Wnioskodawcy, tj. Gminy, tylko odrębnego podatnika jakim jest jednostka budżetowa. Gmina uznała prawidłowość takiego stanowiska i nie składała zażalenia na niniejsze postanowienie.

W uzupełnieniu wniosku Gmina zwraca także uwagę, iż pośrednim argumentem przemawiającym za zaprezentowanym stanowiskiem jest również stanowisko zajęte przez Ministra Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) wyrażone w interpretacji indywidualnej dla Gminy z dnia 20 stycznia 2010 r. znak: IPPP3-443-1032/09-4/JK. Organ stanął w niej na stanowisku, iż usługi pomiędzy jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej a jednostką samorządu terytorialnego nie korzystają ze zwolnienia na podstawie przepisów wykonawczych do ustawy (w owym okresie: § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obecnie odpowiednikiem ww. przepisu jest § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług). Różnica pomiędzy dawnym zapisem a obecnym jest taka, iż wykreślono zapis mówiący o gospodarstwach pomocniczych, a pozostał mówiący o jednostkach i zakładach budżetowych, co wynika z faktu, iż ta forma organizacyjna jednostki sektora finansów publicznych jaką były gospodarstwa pomocnicze zniknęła z obrotu prawnego. Gmina uznała ww. stanowisko Ministra Finansów za prawidłowe i nie składała na ww. interpretację skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W interpretacji tej czytamy m. in. „Mając na uwadze powołane przepisy stwierdzić należy, że skoro Gmina nie jest jednostką budżetową, zakładem budżetowym ani gospodarstwem pomocniczym jednostki budżetowej, to do usług świadczonych na rzecz Gminy (…) nie może mieć zastosowania zwolnienie określone w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.” Podobne stanowisko o opodatkowaniu, a tym samym odrębności prawnopodatkowej jednostek samorządu terytorialnego od jednostek budżetowych potwierdził również m. in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 27 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Rz 720/08. Zdaniem Wnioskodawcy przyjęcie tezy, iż jednostki samorządu terytorialnego i jednostki budżetowe są jednym podatnikiem czyniłoby ww. przepisy poniekąd nieracjonalnymi, gdyż zwalniałoby się od podatku czynności jednostek, które same w sobie byłyby już jednością, częścią składową jednego bytu prawnopodatkowego, mając charakter wewnętrzny w ramach jednostki samorządu terytorialnego.

W uzupełnieniu wniosku Gmina zwraca również uwagę, iż gospodarkę nieruchomościami należącymi do gmin reguluje w Polsce, oprócz Kodeksu cywilnego, także specjalna ustawa, którą jest ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 tej ustawy określa ona zasady gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego. W myśl art. 18 nieruchomości mogą być oddawane jednostkom organizacyjnym w trwały zarząd, najem i dzierżawę oraz użyczane na cele związane z ich działalnością. Zgodnie z art. 4 pkt 9b ustawy, pod pojęciem jednostki samorządu terytorialnego w rozumieniu tejże ustawy uważa się gminę, powiat lub województwo. W myśl art. 4 pkt 10 pod pojęciem jednostki organizacyjnej – należy rozumieć państwową lub samorządową jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej. Ustawodawca dopuścił więc prawną możliwość aby pomiędzy jednostkami samorządu terytorialnego (gminą) a jej jednostką organizacyjną zachodziły relacje cywilnoprawne, o których mowa w Kodeksie cywilnym – tj. odpłatne (najem, dzierżawa) lub nieodpłatne (użyczenie). Trwały zarząd jest formą władztwa nieruchomościami nie mającą charakteru cywilnoprawnego – co wynika z art. 45 ww. ustawy. Jest to więc również argument na poparcie stanowiska Wnioskodawcy zawartego w niniejszym wniosku. Dokonując wykładni zarówno literalnej jak i systemowej oraz celowościowej i zakładając racjonalność ustawodawcy Gmina i jej jednostki organizacyjne nie mogłyby być jednym podatnikiem podatku VAT również z tego względu, iż wystąpiłaby fundamentalna sprzeczność i kolizja na gruncie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Powstałby choćby dylemat jaki charakter mają czynności pomiędzy jednostkami samorządu terytorialnego a jej jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej – opodatkowany czy nieopodatkowany, a jeśli opodatkowany to czy rodzący tylko obowiązek podatkowy, czy też zarówno obowiązek podatkowy jak i równoczesne prawo do odliczenia podatku naliczonego, na fakturach musiałby jako sprzedawca jak i nabywca figurować ten sam podmiot, o tym samym dla celów podatkowych numerze NIP, choć dla celów pracowniczych (składki PIT, ZUS, NFZ) musiałby figurować numer odrębny jednostki, gdyż – jak wyżej zaznaczono – to jednostki są pracodawcami w rozumieniu Kodeksu pracy i ustawy o pracownikach samorządowych.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca uznaje swoje stanowisko zawarte we wniosku za w pełni prawidłowe i uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.