Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-330/10-10/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-03-22
Teza: 1. Czy otrzymane środki pieniężne z tytułu korekty zrealizowanego przez Nią wyniku operacyjnego stanowią dla Spółki przychody podlegające opodatkowaniu? 2. W przypadku uznania wskazanych powyżej środków pieniężnych za przychody podlegające opodatkowaniu, czy należy rozpoznać je w momencie faktycznej zapłaty?
Słowa kluczowe: korekta; otrzymanie; przychód; przychód-powstanie przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2010 r. (data wpływu 03 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytułu otrzymanych przez Spółkę środków pieniężnych z tytułu korekty zrealizowanego przez Nią wyniku operacyjnego oraz określenia momentu jego powstania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismami z dnia 21 grudnia 2010 r. (data wpływu 23 grudnia 2010 r.), 11 lutego 2011 r. (data wpływu 15 lutego 2011 r.) oraz 03 marca 2011 r. (data wpływu 07 marca 2011 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków powstałych wskutek korekty wyniku operacyjnego zrealizowanego przez Spółkę oraz określenia momentu ich rozpoznania,
*   przychodu z tytułu otrzymanych przez Spółkę środków pieniężnych z tytułu korekty zrealizowanego przez Nią wyniku operacyjnego oraz określenia momentu jego powstania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów medycznych (worki służące do transfuzji krwi, worki do oddzielania osocza od krwinek). Spółka należy do Grupy (dalej: Grupa).

Głównym odbiorcą wyrobów Spółki jest jeden z Jej podmiotów powiązanych – Y (dalej: Spółka Francuska). Sprzedaż na rzecz tego kontrahenta stanowi obecnie ok. 70% całości realizowanego przez Spółkę obrotu, pozostała jego część dotyczy w przeważającej mierze innych podmiotów należących do Grupy.

Dla zapewnienia przestrzegania zasady ceny rynkowej w transakcjach zawieranych z podmiotami powiązanymi Spółka, w oparciu o ustalenia zawarte w polityce cen transferowych Grupy, dokonuje korekty zrealizowanego wyniku operacyjnego. W tym celu na zlecenie Spółki Francuskiej przeprowadzona została analiza porównawcza (benchmarking) wyników podmiotów prowadzących działalność w tej samej branży co Spółka i w porównywalnym do niej zakresie. Na podstawie ww. analizy, określono rynkowy poziom wyniku operacyjnego, jaki powinien być realizowany przez Spółkę.

W następstwie określenia rynkowego poziomu wyniku operacyjnego, Spółka Francuska wystawia na rzecz Spółki notę uznaniową lub fakturę VAT, które mają na celu doprowadzenie wyniku operacyjnego zrealizowanego przez Spółkę do poziomu rynkowego.

W konsekwencji, po stronie Spółki pojawiają się przychody, dokumentowane notą uznaniową (w przypadku, gdy wartość zrealizowanego przez nią wyniku operacyjnego jest niższa od poziomu rynkowego) lub koszty, dokumentowane fakturą VAT (w przypadku, gdy wartość wygenerowanego wyniku operacyjnego jest wyższa od poziomu rynkowego).

Opisane powyżej rozliczenie dokonywane jest, co do zasady, w okresach kwartalnych.

Przychody i koszty powstałe wskutek dokonania korekty wyniku operacyjnego wykazywane są dla celów księgowych w obszarze pozostałej działalności operacyjnej, jako pozostałe przychody lub pozostałe koszty operacyjne.

Pismem z dnia 11 lutego 2011 r. Spółka uzupełniła wniosek o następujące informacje:

1.  Ustalenia zawarte w polityce cen transferowych Grupy opisują:
    1.  zasady współpracy pomiędzy podmiotami należącymi do grupy kapitałowej (dalej: Grupa),
    2.  opis analizy porównawczej (benchmarkingowej) w odniesieniu do niezależnych podmiotów działających w tej samej branży co podmioty z Grupy oraz o podobnym profilu funkcjonalnym, na podstawie której dokonywana jest kalkulacja rynkowego poziomu marży operacyjnej zrealizowanej przez badane podmioty w analizowanym okresie; otrzymana w wyniku analizy wartość rynkowa marży operacyjnej stanowi następnie bazę do dokonania korekty wyniku operacyjnego Spółki;
    3.  rodzaje transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami należącymi do Grupy;
    4.  funkcje, jakie spełniają poszczególne podmioty należące do Grupy w ramach określonych obszarów jej działalności;
    5.  ryzyka ponoszone przez podmioty należące do Grupy w związku z realizacją ww. funkcji.
2.  Monitorowanie wyniku operacyjnego osiąganego przez podmioty działające w ramach Grupy polega na systematycznej weryfikacji wyniku operacyjnego osiągniętego przez te podmioty (w tym m.in. Spółkę) i jego porównaniu do wyniku operacyjnego osiągniętego przez niezależne podmioty, działające w tej samej branży, o profilu funkcjonalnym porównywalnym do poszczególnych podmiotów powiązanych. W powyższym zakresie wykorzystywane są dane dotyczące podmiotów trzecich, wynikające z przeprowadzonej analizy benchmarkingowej, o której mowa w odpowiedzi na pytanie nr 1. Jak wskazano powyżej, porównanie to odnosi się do całości wyniku operacyjnego osiągniętego przez Spółkę w danym okresie, nie zaś do poszczególnych cen produktów nabywanych przez Spółkę od Y (dalej: Spółka Francuska), czy innego podmiotu.
3.  Korekta wyniku operacyjnego Spółki, doprowadzająca zrealizowany przez Nią wynik operacyjny do poziomu rynkowego polega na:
    1.  obniżeniu wyniku operacyjnego Spółki, w przypadku, gdy z dokonanej analizy benchmarkingowej wynika, iż rynkowy poziom marży operacyjnej i skalkulowany na jego podstawie wynik operacyjny zrealizowany przez niezależne podmioty, działające w tej samej branży co Spółka i o porównywalnym profilu funkcjonalnym był w danym okresie niższy niż wynik operacyjny osiągnięty przez Spółkę;
    2.  podwyższeniu wyniku operacyjnego Spółki, w przypadku, gdy z dokonanej analizy benchmarkingowej wynika, iż rynkowy poziom marży operacyjnej i skalkulowany na jego podstawie wynik operacyjny zrealizowany przez niezależne podmioty, działające w tej samej branży co Spółka i w zbliżonym do niej zakresie, był w danym okresie wyższy niż wynik operacyjny osiągnięty przez Spółkę.Obniżenie wyniku operacyjnego Spółki następuje poprzez wystawienie przez Spółkę Francuską na rzecz Spółki faktury VAT, której wartość odpowiada różnicy pomiędzy wynikiem operacyjnym zrealizowanym przez Spółkę a wynikiem operacyjnym osiągniętym przez podmioty niezależne w analizowanym zakresie. Na podstawie otrzymanej faktury VAT Spółka dokonuje płatności na rzecz Spółki Francuskiej. Podwyższenie wyniku operacyjnego Spółki następuje poprzez wystawienie przez Spółkę Francuską na rzecz Spółki noty uznaniowej, której wartość odpowiada różnicy pomiędzy wynikiem operacyjnym osiągniętym przez podmioty niezależne a wynikiem operacyjnym zrealizowanym przez Spółkę w analizowanym zakresie. Na podstawie otrzymanej noty uznaniowej Spółka otrzymuje płatności ze strony Spółki Francuskiej.
4.  Jak wskazano powyżej, faktury VAT wystawione przez Spółkę Francuską dokumentują operację polegającą na obniżeniu wyniku operacyjnego Spółki, na podstawie dokonanej analizy benchmarkingowej w przedmiotowym zakresie. Natomiast noty uznaniowe wystawione przez Spółkę Francuską dokumentują operację polegającą na podwyższeniu wyniku operacyjnego Spółki, na podstawie dokonanej analizy benchmarkingowej w przedmiotowym zakresie. Dokumenty te nie odnoszą się do korekty cen konkretnych towarów nabywanych przez Spółkę od Spółki Francuskiej, dotyczą one bowiem całości wyniku operacyjnego osiągniętego przez Spółkę w danym okresie, w związku z czym stanowią wypadkową wszystkich zrealizowanych przez Nią w tym okresie transakcji w ramach podstawowej działalności operacyjnej, tj. zarówno transakcji zakupu towarów, w tym zakupu od Spółki Francuskiej oraz innych podmiotów, jak i transakcji sprzedaży towarów.
5.  Wydatki Spółki to płatności ponoszone na rzecz Spółki Francuskiej, na podstawie otrzymanej od niej faktury VAT z tytułu obniżenia wyniku operacyjnego osiągniętego przez Spółkę w danym okresie. Płatności otrzymywane przez Spółkę to płatności dokonywane na rzecz Spółki przez Spółkę Francuską, na podstawie otrzymanej od niej noty uznaniowej z tytułu podwyższenia wyniku operacyjnego osiągniętego przez Spółkę w danym okresie.

Pismem z dnia 03 marca 2011 r. Spółka uzupełniła wniosek o następujące informacje:

1.  Dokument wystawiany przez Y (dalej: Spółka Francuska), oznaczony w oryginale jako „Facture”, stanowi udokumentowanie płatności z tytułu korekty wyniku operacyjnego osiągniętego przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym (kwartale). Przedmiotowa faktura nie stanowi udokumentowania jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu na gruncie polskiej ustawy o VAT, tj. dostawy towarów lub świadczenia usług ze strony Spółki Francuskiej na rzecz Spółki. Analizowany dokument nie stanowi także udokumentowania jakiejkolwiek korekty cen zakupu lub sprzedaży, stosowanych przez Spółkę w transakcjach ze Spółką Francuską. Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż znane Jej są wskazane przez Organ podatkowy w niniejszym wezwaniu przepisy Dyrektywy 112, jednocześnie pragnąc zaznaczyć, iż kwestie dokumentowania niniejszych obciążeń grupowych regulowane są poprzez przepisy prawa francuskiego, (prawa właściwego dla wystawcy dokumentu). Tak czy inaczej, w świetle tego, iż analizowana faktura w ocenie Spółki, nie dokumentuje żadnych świadczeń otrzymanych od jej wystawcy, ani też od żadnego innego podmiotu, stanowi ona dla Niej jedynie dokument wzywający Ją do zapłaty określonej w niej kwoty pieniężnej tytułem korekty wyniku operacyjnego. W ocenie Spółki, dokument ten - pomimo swej nazwy - nie powinien być traktowany jako faktura w rozumieniu art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. Jak słusznie zauważył Organ podatkowy, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, „podatnicy, (\`(...)\`), są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży (\`(...)\`)”. W analizowanej sytuacji, otrzymany przez Spółkę dokument nie stwierdza dokonania sprzedaży towarów bądź usług.
2.  W sytuacji, w której Spółka osiągnie wynik operacyjny przewyższający poziom tego wyniku zrealizowany przez niezależne podmioty, działające w tej samej branży, o profilu funkcjonalnym porównywalnym do Spółki, dokonuje Ona płatności na rzecz Spółki Francuskiej, która ma na celu doprowadzenie osiągniętego przez Spółkę wyniku operacyjnego do poziomu rynkowego (obniżenie wyniku operacyjnego Spółki). Dokonywana z tego tytułu płatność nie stanowi pożyczki udzielanej przez Spółkę na rzecz Spółki Francuskiej, która podlegałaby zwrotowi w przyszłości.
3.  W sytuacji, w której Spółka osiągnie wynik operacyjny poniżej poziomu rynkowego, otrzymuje Ona płatność ze strony Spółki Francuskiej, która ma na celu doprowadzenie osiągniętego przez Spółkę wyniku operacyjnego do poziomu rynkowego (podwyższenie wyniku operacyjnego Spółki). Również w tym przypadku, dokonywana z tego tytułu płatność nie stanowi pożyczki udzielanej przez Spółkę Francuską na rzecz Spółki, która podlegałaby zwrotowi w przyszłości.
4.  Spółka pragnie zaznaczyć, iż w związku z przynależnością do Grupy realizuje Ona politykę cen transferowych Grupy, niemniej jednak nie jest związana jakąkolwiek umową z konkretnymi podmiotami powiązanymi w przedmiotowym zakresie. Spółka, z tytułu przynależności do Grupy i określonej specjalizacji funkcjonalnej w ramach Grupy, osiąga szereg korzyści, polegających m.in. na ograniczeniu ryzyka gospodarczego związanego z funkcjonowaniem na konkurencyjnym rynku, kosztów tworzenia komórek zajmujących się realizacją funkcji przejętych w ramach Grupy przez inne podmioty itd. W szczególności, pełniąc w ramach Grupy funkcję producenta o ograniczonym ryzyku, Spółka może zrezygnować z wszelkich funkcji dystrybucyjnych oraz związanych z nimi ryzyk i kosztów. Dodatkowo, ze względu na fakt, iż Spółka ma wiedzę na temat wielkości zapotrzebowania na produkty odsprzedawane na rzecz odbiorców z Grupy, minimalizacji ulega ryzyko związane z koniecznością utrzymywania wysokiego poziomu zapasów, prowadzącego do wysokich kosztów przechowywania zapasów i / lub kosztów likwidacji niesprzedanych zapasów. Jednocześnie, przewidywalność w odniesieniu do zapotrzebowania na produkty Spółki ze strony spółek z Grupy pozwala na tworzenie planów produkcji i na tej podstawie dostosowywanie parku maszynowego do planowanego zapotrzebowania, z ograniczonym ryzykiem podejmowanych inwestycji w środki produkcji, decyzji o zatrudnieniu personelu itd. Ponadto, ograniczeniu ulega ryzyko związane z pozyskiwaniem kanałów dystrybucji co niewątpliwie wiąże się z powstaniem po stronie Spółki oszczędności na kosztach transakcyjnych związanych z poszukiwaniem / zmianą tych kanałów. Jednocześnie, po stronie Spółki ograniczone zostaje także ryzyko niespodziewanej utraty odbiorców produktów, a tym samym możliwości kontynuacji działalności w niezmienionym istotnie zakresie i osiągania z tego tytułu przychodów na działalności operacyjnej. Powyższe wiąże się także z oszczędnością na kosztach związanych z poszukiwaniem nowych odbiorców na produkty Spółki.
5.  Podobnie jak w poprzednim punkcie, Spółka pragnie podkreślić, iż z tytułu przynależności do Grupy realizuje Ona politykę cen transferowych wyznaczoną w ramach Grupy, niemniej jednak nie jest związana jakąkolwiek umową z konkretnymi podmiotami powiązanymi w przedmiotowym zakresie. Jak zostało przedstawione we wniosku o interpretację, Spółka prowadzi działalność o charakterze produkcyjnym, w ramach której sprzedaje wytworzone przez siebie produkty na rzecz spółek z Grupy (spółek produkcyjnych), a następnie sprzedaje je na rzecz innych podmiotów, zasadniczo spoza Grupy. Niemniej jednak, wykonywane przez Spółkę czynności w przedmiotowym zakresie podejmowane są wyłącznie we własnym imieniu Spółki i na Jej własny rachunek w celu wykonania zobowiązań umownych jakimi, co do zasady, jest sprzedaż produktów na rzecz innych spółek z Grupy. Należy przy tym podkreślić, iż zachowanie Spółki, polegające na dostosowaniu wyniku operacyjnego do poziomu rynkowego, wynika z zakresu funkcji, jakie Spółka ta pełni w ramach Grupy, tj. zrealizowana przez Spółkę marża operacyjna jest dostosowywana do poziomu marży realizowanej przez podmioty niezależne o porównywalnym profilu funkcjonalnym.
6.  Spółka Francuska pełni rolę przewodnią w Grupie, co oznacza, iż jest ona odpowiedzialna za realizację działań zarządczych w ramach Grupy. Jednym ze wskazanych działań, podejmowanych przez ten podmiot, jest zarządzanie ryzykiem podatkowym spółek należących do Grupy. Celem realizacji wspomnianej funkcji jest zapewnienie, iż osiągane przez te spółki wyniki operacyjne odpowiadają zasadzie ceny rynkowej, co oznacza, iż spółki te nie realizują zaniżonych bądź też zawyżonych wyników operacyjnych w stosunku do wyników operacyjnych osiąganych przez niezależne podmioty, działające w tej samej branży, co poszczególne spółki z Grupy oraz o podobnym do nich profilu funkcjonalnym. Działania te w zamiarze mają także pozwolić na eliminację ryzyka zakwestionowania przez organy podatkowe zasad, na jakich opiera się współpraca między Spółkami należącymi do Grupy, na podstawie regulacji z zakresu tzw. cen transferowych. Jako, że istotna część kosztów oraz / lub przychodów generowanych przez podmioty należące do Grupy jest realizowana na transakcjach z podmiotami powiązanymi, zarządzanie tym ryzykiem postrzegane jest jako kluczowe. Zadaniem Spółki Francuskiej jest w tym zakresie m.in. „dostosowywanie” wyniku operacyjnego osiąganego przez poszczególne spółki z Grupy do poziomu rynkowego. W tym celu, Spółka Francuska zleca wykonanie analizy porównawczej (benchmarkingowej) w odniesieniu do niezależnych podmiotów, o których mowa powyżej, i na tej podstawie dokonuje odpowiedniego „dostosowania” wyniku operacyjnego poszczególnych spółek z Grupy poprzez:
    1.  dokonanie płatności na rzecz spółki z Grupy - w przypadku, gdy zrealizowany przez tę spółkę wynik operacyjny jest niższy od poziomu rynkowego,
    2.  otrzymanie płatności ze strony spółki z Grupy - w przypadku, gdy zrealizowany przez tę spółkę wynik operacyjny jest wyższy od poziomu rynkowego.
7.  Wynik operacyjny to wynik zrealizowany przez Spółkę w obszarze działalności operacyjnej, na którą składają się podstawowa działalność operacyjna oraz pozostała działalność operacyjna. Wynik ten stanowi różnicę pomiędzy przychodami zrealizowanymi w obszarze podstawowej i pozostałej działalności operacyjnej a kosztami poniesionymi we wskazanych powyżej obszarach. Marża operacyjna stanowi natomiast nadwyżkę przychodów zrealizowanych w ramach podstawowej i pozostałej działalności operacyjnej nad kosztami poniesionymi w tych obszarach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy wydatki powstałe wskutek korekty wyniku operacyjnego zrealizowanego przez Spółkę, stanowią dla Niej koszty uzyskania przychodów?
2.  W przypadku uznania powyższych wydatków za koszty uzyskania przychodów, czy należy rozpoznać je w momencie poniesienia?
3.  Czy środki pieniężne otrzymane z tytułu korekty wyniku operacyjnego zrealizowanego przez Spółkę stanowią dla Niej przychody podlegające opodatkowaniu?
4.  W przypadku uznania wskazanych powyżej środków pieniężnych za przychody podlegające opodatkowaniu, czy należy rozpoznać je w momencie faktycznej zapłaty?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 3 i nr 4 dot. zdarzenia przyszłego. Wniosek Spółki w zakresie:

*   pytania nr 1 i nr 2 dot. stanu faktycznego został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 22 marca 2011 r.: nr ILPB4/423-330/10-7/MC,
*   pytania nr 3 i nr 4 dot. stanu faktycznego został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 22 marca 2011 r.: nr ILPB4/423-30/10-8/MC,
*   pytania nr 1 i nr 2 dot. zdarzenia przyszłego został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 22 marca 2011 r.: nr ILPB4/423-330/10-9/MC.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Świadczenia pieniężne otrzymane wskutek korekty wyniku operacyjnego zrealizowanego przez Spółkę, stanowią dla Niej przychody podlegające opodatkowaniu.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodów, a jedynie katalog przysporzeń uznanych za przychody podatkowe.

Wprawdzie żadna z wymienionych w przedmiotowym katalogu pozycji nie odnosi się wprost do zaprezentowanej w stanie faktycznym korekty wyniku operacyjnego, jednakże otrzymywane przez Nią z tego tytułu środki pieniężne stanowią, zdaniem Spółki, przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią tego artykułu przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W odniesieniu do powyższego należy stwierdzić, iż w rozumieniu wskazanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, otrzymane przez Spółkę środki pieniężne stanowią przychody podlegające opodatkowaniu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Przychody z tytułu korekty wyniku operacyjnego należy rozpoznać w momencie faktycznej zapłaty.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą została uregulowana w art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z treścią wspomnianego przepisu, za datę powstania przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Przytoczony powyżej przepis należy traktować jako ogólną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie przepisy szczególne w tym zakresie zostały zawarte w ust. 3c - 3e tego artykułu.

W przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z sytuacją, w której nie znajduje zastosowania rozwiązanie wskazane w treści przytoczonego powyżej art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności, w związku z korektą wyniku operacyjnego nie dochodzi ze strony Spółki do jakiejkolwiek dostawy towarów ani też świadczenia usług na rzecz Spółki Francuskiej, o których mowa w tym przepisie.

Podobnie regulacje zawarte w art. 3c i 3d odnoszą się do przychodów osiąganych przez podatnika z tytułu świadczenia usług, w związku z czym w przedmiotowej sytuacji także i te przepisy nie znajdują zastosowania.

Zatem, zdaniem Spółki, w opisanej sytuacji właściwe jest odwołanie do art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, za dzień powstania przychodu w związku z dokonaniem na rzecz Spółki płatności z tytułu korekty wyniku operacyjnego, należy uznać dzień faktycznego otrzymania przedmiotowej płatności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie przychodu z tytułu otrzymanych przez Spółkę środków pieniężnych z tytułu korekty zrealizowanego przez Nią wyniku operacyjnego oraz określenia momentu jego powstania za prawidłowe.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przepis ten wskazuje, że przychód podatkowy u podatnika rozpoznawany jest wg zasady kasowej.

Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 12 ust. 3 ww. ustawy, który stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Aby dany przychód można było przyporządkować do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, musi być on związany z taką działalnością. Chodzi tu o wszystkie te przychody, które nie powstałyby, gdyby podatnik nie prowadził działalności gospodarczej. Ustawodawca wyraźnie bowiem wskazał w art. 12 ust. 3 ustawy, że dla zakwalifikowania danych przychodów do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, wystarczy, że będą one związane z taką działalnością, a więc pomiędzy jej wykonywaniem a powstaniem takiego przychodu powinien istnieć związek przyczynowo - skutkowy, tzn. wszelkie przychody, których przyczyną powstania jest prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej są przychodami związanymi z działalnością gospodarczą.

Przychody z działalności gospodarczej powstają na zasadzie kasowej albo memoriałowej, co zostało uregulowane w art. 12 ust. 3 - 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawierającym zasady określające moment powstania tych przychodów.

Regułą jest, że przychód powstaje w dacie następujących zdarzeń: wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności (art. 12 ust. 3a ustawy). A zatem zasadą jest, że opodatkowany jest przychód należny co oznacza, że należy zadeklarować przychód dla celów podatkowych niezależnie od faktycznego otrzymania środków pieniężnych.

W przypadku, gdy usługa rozliczana jest w okresach rozliczeniowych, momentem powstania przychodu jest ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego na fakturze lub umowie nie rzadziej jednak niż raz w roku (art. 12 ust. 3c i 3d ustawy).

Istnieją również sytuacje szczególne, w których dopiero otrzymanie środków pieniężnych rodzi obowiązek zadeklarowania przychodu podatkowego z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Kwestię tą reguluje art. 12 ust. 3e ustawy, zgodnie z którym, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu sprawy, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie zastosowania do momentu powstania przychodu z tytułu otrzymywanych przez Spółkę środków pieniężnych w związku z korektą zrealizowanego przez Nią wyniku operacyjnego, przepisu art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przedmiotowa kwota nie jest bowiem następstwem zdarzeń gospodarczych wymienionych w art. 12 ust. 3a, 3c i 3d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując powyższe, otrzymywane przez Spółkę środki pieniężne z tytułu korekty zrealizowanego przez Nią wyniku operacyjnego stanowić będą dla Spółki przychody podlegające opodatkowaniu w dniu otrzymania zapłaty.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie nadmienia się, iż wniosek Spółki w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania korekty wyniku operacyjnego został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami w dniu 11 marca 2011 r. znak ILPP1/443-1263/10-7/AW (stan faktyczny) oraz ILPP1/443-1263/10-8/AW (opis zdarzenia przyszłego).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.