Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-717/12-6/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-11-29
Teza: opodatkowanie czynności polegającej na zagwarantowaniu określonej umownie ilości pary wodnej, w sytuacji gdy nie dochodzi do jej zużycia w danym okresie rozliczeniowym oraz związane z tym prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: energia-energia cieplna; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06.08.2012 r. (data wpływu 08.08.2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23.10.2012r. (data wpływu 29.10.2012r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 17.10.2012r. (skutecznie doręczone w dniu 19.10.2012 r.) oraz pismem z dnia 21.11.2012r. (data wpływu 26.11.2012 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 13.11.2012r. (skutecznie doręczone w dniu 16.11.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na zagwarantowaniu określonej umownie ilości pary wodnej, w sytuacji gdy nie dochodzi do jej zużycia w danym okresie rozliczeniowym oraz związanego z tym prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.08.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na zagwarantowaniu określonej umownie ilości pary wodnej, w sytuacji gdy nie dochodzi do jej zużycia w danym okresie rozliczeniowym oraz związanego z tym prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 17.10.2012 r. (data wpływu 29.10.2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 17.10.2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 19.10.2012 r.) oraz pismem z dnia 21.11.2012r. (data wpływu 26.11.2012 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 13.11.2012r. (skutecznie doręczone w dniu 16.11.2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka dokonuje zakupu pary wodnej od Sp. z o.o. W umowie na zakup pary widnieje zapis, iż Sprzedający jest producentem ciepła i energii elektrycznej wytwarzanej w elektrowni biogazowej oraz będzie dostarczał do Kupującego (Spółki) ilość w wysokości zapewniającej uzyskanie poziomu gwarantowanego a Kupujący zakupi ilość gwarantowaną. Gdy Kupujący nie wykorzysta ilości gwarantowanej będzie obciążony świadczeniem pieniężnym na podstawie faktur wystawionych przez Sprzedającego po upływie 3-miesięcznych okresów rozliczeniowych. Faktura od Sprzedającego za ilość gwarantowaną za okres IV kwartału 2010 roku wpłynęła 23-07-2012 z datą wystawienia 18-07-2012 i data sprzedaży 2012 r. Sprzedający (Sp. z o.o.) uzasadnił fakt opóźnionego wystawienia faktury ustnymi ustaleniami z poprzednim zarządem przedsiębiorstwa sprzed daty 30.04.2011 roku.

W nadesłanym uzupełnieniu wnioskodawca dodał, iż zgodnie z zawartą w dniu 30.07.2009 r. umową sprzedaży ciepła (pkt. 7.5 umowy) termin płatności wynikający z rozliczenia niewykorzystanej w danym okresie, a gwarantowanej przez dostawcę pary wodnej wynosi 14 dni od dnia wystawienia przez Sprzedawcę faktury VAT. Przedmiotowa faktura za gwarantowaną ilość ciepła została wystawiona przez Sprzedającego w dniu 18.07.2012 r. (data wpływu 23.07.2012) z 14 dniowym terminem płatności przypadającym na dzień 01.08.2012 r. Przedmiotowe wydatki ponoszone w związku z rozliczeniem z dostawcą pary wodnej, wykazane w przedmiotowej fakturze VAT dokumentującej ilość zagwarantowaną za IV kwartał 2010 r. mają związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, wykonywanymi przez Spółkę, ponieważ para wodna wykorzystywana jest na potrzeby Spółki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka prowadzi działalność produkcyjną w zakresie produkcji wyrobów z mięsa, włączając wyroby z mięsa drobiowego, która według PKD 2007 została sklasyfikowana pod kodem 10.13.Z, natomiast wyroby produkcyjne według PKWiU sklasyfikowane są w sekcji C pod kodem 10.13.1. Sprzedaż wyrobów gotowych Spółki zgodnie z ustawą z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu 5% stawką podatku. Spółka wykorzystuje nabywaną parę wodną w procesach technologicznych tj. parzenie wyrobów gotowych oraz podgrzewanie wody zużywanej w procesie produkcji.

W drugim uzupełnieniu Wnioskodawca dodał, iż z dniem 31 października 2012 r. nastąpiła zmiana formy prawnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Spółka S.A. przekształciła się w „Spółka z ograniczoną odpowiedzialności” S.K.A. Spółka wyjaśniła ponadto, iż świadczenie pieniężne za niewykorzystaną gwarantowaną ilość pary wodnej, o której mowa we wniosku zdaniem Wnioskodawcy z cywilistycznego punktu widzenia może stanowić dla Sprzedającego rekompensatę za usługę, czyli za zużycie przez Kupującego pary w mniejszej ilości, niż ilość gwarantowana przez Sprzedającego. Zgodnie z pkt 7.2 umowy sprzedaży ciepła zawartej między stronami, Kupujący jest zobowiązany do uiszczania na rzez Sprzedającego Gwarantowanego Wynagrodzenia. W przypadku gdy w danym okresie rozliczeniowym (trwającym 3 kolejne miesiące kalendarzowe), średnia miesięczna ilość pary wodnej faktycznie odebranej przez Kupującego nie osiągnie poziomu Gwarantowanej Ilości, Kupujący jest zobowiązany do wykonania na rzecz Sprzedającego dodatkowego świadczenia pieniężnego (zwanego dalej w treści umowy świadczeniem wyrównawczym). Powyższe dodatkowe świadczenie pieniężne zostaje dokonane w wysokości zapewniającej Sprzedającemu uzyskanie poziomu Gwarantowanego Wynagrodzenia w danym okresie rozliczeniowym. Dodatkowe świadczenie pieniężne Kupującego jest należne Sprzedającemu w wysokości stanowiącej iloczyn liczby 3 i Ceny Jednostkowej (w okresie trwania umowy Cena jednostkowa jest stała i wynosi 25,93 zł/GJ) oraz różnicy między Gwarantowaną Ilością a ilorazem łącznej ilości pary wodnej faktycznie odebranej przez Kupującego w danym okresie rozliczeniowym oraz liczby 3. Zgodnie z umową sprzedaży świadczenie wyrównawcze płatne jest przez Kupującego na podstawie faktur wystawionych niezwłocznie po upływie 3 miesięcznych okresów rozliczeniowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w nadesłanym uzupełnieniu:

Czy od otrzymanej faktury można odliczyć podatek naliczony w bieżącym okresie oraz czy powyższa czynność podlega ustawie o VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o art. 86 ust. 10 pkt 3, Spółce przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego wykazanego w przedmiotowej fakturze za zagwarantowaną ilość pary wodnej za IV 2010 mimo, że faktura została wysławiona przez Sprzedawcę z opóźnieniem, co uchybiło art. 19. ust. 4 ustawy o VAT, przekraczając 7 dniowy termin wystawienia faktury od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, jednakże ustawa z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług nie wskazuje wyłączenia z możliwości odliczenia podatku naliczonego w przypadku przekroczenia terminu wystawienia faktury przez Sprzedawcę. Art. 86 wspomnianej ustawy o podatku VAT wskazuje natomiast prawo i termin do odliczenia podatku naliczonego przez Nabywcę towaru lub usługi. Z uwagi na to, że Spółka wykorzystuje nabywany towar w postaci pary wodnej do wykonywania czynności opodatkowanych zgodnie z art. 86 zachowuje prawo do obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego wykazanego na przedmiotowej fakturze VAT. W związku z tym, iż nabywana para wodna stanowi energię cieplną, dla której obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19. ust. 13 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zdaniem Spółki prawo do obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego powstanie w tym przypadku w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności wskazany na fakturze, czyli nie wcześniej niż 01.08.2012 i nie później niż 31.10.2012 (art. 86. ust. 10 pkt 3 i art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

W odniesieniu do drugiej części pytania 2 - czy powyższa czynność podlega ustawie o VAT, zdaniem Wnioskodawcy czynność polegająca na zagwarantowaniu ilości pary wodnej podlega ustawie o VAT i winna być potwierdzona fakturą VAT z uwagi na to, że Sprzedawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Czynność ta zgodnie z zawartą przez strony umową sprzedaży ciepła stanowi dla Sprzedającego gwarantowane wynagrodzenie za dostawę towaru. Opis czynności zafakturowanej na przedmiotowej fakturze brzmi: „Opłata za różnicę w zużyciu kontraktowym pary: IV kwartał 2010” i stanowi zgodnie z pkt 7.2 umowy sprzedaży dodatkowe świadczenie pieniężne zapewniające Sprzedającemu uzyskanie poziomu gwarantowanego wynagrodzenia w danym okresie rozliczeniowym, jeżeli średnia miesięczna ilość pary wodnej faktycznie odebranej przez Kupującego (Spółkę) nie osiągnie poziomu Gwarantowanej Ilości. Dodatkowe świadczenie pieniężne zwane dalej przez strony umowy świadczeniem wyrównawczym, nie stanowi dla Kupującego (Spółki) rodzaju kary za zużycie pary wodnej w ilości niższej niż gwarantowana przez Sprzedającego, jest jedynie zabezpieczeniem uzyskania przez Sprzedającego minimalnego poziomu gwarantowanego na jego rzecz wynagrodzenia. Opodatkowanie świadczenia wyrównawczego podatkiem od towarów i usług wynika z art. 5 ust. 1 pkt 1, ponieważ stanowi wynagrodzenie należne Sprzedającemu za dostawę towaru w postaci pary wodnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT definiuje pojęcie dostawy towarów za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi, według ustawy, jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tak więc, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez towary rozumie rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż dział 35 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zatytułowany jest „Energia elektryczna, paliwa gazowe, para wodna, gorąca woda i powietrze do układów klimatyzacyjnych”. Z kolei w w/w grupowaniu pod symbolem PKWiU 35.30.11.0 mieści się „Para wodna i gorąca woda”, gdzie zgodnie z opisem grupowanie to obejmuje - parę wodną i gorącą wodę dla celów grzewczych, energetycznych i innych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (tekst jednolity z dnia 16 maja 2006 r. Dz.U. Nr 89, poz. 625) pod pojęciem ciepła ustawa ta rozumie energię cieplną w wodzie gorącej, parze lub w innych nośnikach. Z tego też można wnioskować, iż para wodna stanowi jeden z rodzajów energii cieplnej, co jest istotne na gruncie ustawy o VAT dla potrzeb określenia momentu powstania obowiązku podatkowego.

I tak, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Ustawodawca przewidział jednak, dla niektórych usług szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. I tak, zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 13 lit. a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego.

Dla powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług znaczenie ma termin płatności, określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw opisanego towaru. Termin ten może zostać ustalony przez strony dowolnie zgodnie z zasadą swobody kształtowania umów (art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka dokonuje zakupu pary wodnej, przy czym umowa zakłada, iż w sytuacji gdy Kupujący nie wykorzysta ilości gwarantowanej będzie obciążony świadczeniem pieniężnym na podstawie faktur wystawionych przez Sprzedającego po upływie kwartalnych okresów rozliczeniowych. Wątpliwości Wnioskodawcy w istocie budzi okres, w którym może on odliczyć podatek naliczony, z faktury VAT dokumentującej ilość gwarantowaną dostarczanej pary wodnej za okres IV kwartału 2010 roku, która wpłynęła 23 lipca 2012 z datą wystawienia 18 lipca 2012 r. Termin płatności wynikający z rozliczenia niewykorzystanej w danym okresie, a gwarantowanej przez dostawcę pary wodnej wynosi 14 dni od dnia wystawienia przez Sprzedawcę faktury VAT. Spółka dodała, iż zakup pary wodnej, o której mowa we wniosku ma związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, wykonywanymi przez Spółkę, w szczególności para wodna wykorzystywana jest w procesach technologicznych tj. parzenie wyrobów gotowych oraz podgrzewanie wody zużywanej w procesie produkcji. Dodatkowo, w nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca uściślił, iż świadczenie pieniężne za niewykorzystaną gwarantowaną ilość pary wodnej, o której mowa we wniosku stanowi dla Sprzedającego rekompensatę za usługę, czyli za zużycie przez Kupującego pary w mniejszej ilości, niż ilość gwarantowana przez Sprzedającego.

W pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy zapłata za nieużytą, a zagwarantowaną przez dostawcę parę wodną w danym kwartale (okresie rozliczeniowym) stanowi jakiekolwiek wynagrodzenie za dostawę towarów, czy też za świadczenie usług, i czy podlega tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dokonując kwalifikacji prawno-podatkowej wypłacanych przez Spółkę kwot celowym jest także sięgnięcie do definicji odszkodowania, gdzie posiłkować należy się przepisami prawa cywilnego. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy prawa łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Kwestie powstania i naprawy szkody regulują przepisy ustawy Kodeks cywilny. Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła (art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego).

Konfrontując powyższe ustalenia z treścią stanu faktycznego, należy zaznaczyć, iż opisywana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż świadczenie pieniężne, o którym mowa w umowie zawartej pomiędzy dostawcą pary wodnej, a Wnioskodawcą jest wypłacane w zamian za zagwarantowanie odbiorcy określonego poziomu pary wodnej. Innymi słowy, Spółka nabywająca parę wodną zobowiązuje się z jednej strony do zakupu określonej w umowie ilości pary wodnej, która jest dla niej zarezerwowana, natomiast druga strona w zamian za to zobowiązuje się do zagwarantowania zakontraktowanej ilości pary wodnej. W sytuacji natomiast, gdy ilość pary wodnej faktycznie odebranej przez Spółkę nie osiągnie poziomu gwarantowanej ilości, Wnioskodawca zobowiązany jest do wypłaty wynagrodzenia za zakontraktowaną, choć niezrealizowaną dostawę. W przedmiotowej sprawie nie możemy mówić, iż wypłacane z tego tytułu dodatkowe świadczenie pieniężne stanowi jakąkolwiek formę kary, czy też odszkodowania za zużycie pary wodnej w ilości niższej niż gwarantowana przez Sprzedającego, bowiem po stronie dostawcy nie powstaje uszczerbek. Jak zaznacza to Spółka, wypłacane świadczenie jest jedynie zabezpieczeniem uzyskania przez Sprzedającego minimalnego poziomu gwarantowanego na jego rzecz wynagrodzenia.

Zgodnie z definicją zawartą w ustawie o VAT, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. W przedmiotowej sprawie, jedynie w momencie zużywania energii przez Wnioskodawcę dochodzi do faktycznego przeniesienia prawa do rozporządzania w sensie faktycznym. Natomiast, odnosząc się do świadczeń pieniężnych uiszczanych za samo zagwarantowanie umownej ilości pary wodnej, nie sprawia, że w rzeczywistości dochodzi do jakiegokolwiek przeniesienia prawa do rozporządzania towarem (parą wodną) jak właściciel, od dostawcy do Spółki. Stąd, w omawianym przypadku nie mamy do czynienia z dostawą towarów, gdyż nie dochodzi do faktycznego przeniesienia prawa do rozporządzania parą wodną, gdyż nie zostaje ona wykorzystana przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym, należy rozstrzygnąć czy świadczenie pieniężne Wnioskodawcy w zamian za zagwarantowaną ilość pary wodnej stanowi świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Mając na uwadze przytoczoną na wstępie szeroką definicję usług, obejmującą swoim zakresem zarówno faktyczne wykonywanie czynności, jak również zobowiązanie się do ich wykonywania lub do tolerowania czynności bądź sytuacji, należy stwierdzić, iż przedmiotowe świadczenie pieniężne wypłacane jest przez Wnioskodawcę w zamian za określone zachowanie dostawcy pary wodnej (pozostawanie w gotowości zapewniającej Spółce odpowiednią ilość pary wodnej), na podstawie ustalonego stosunku prawnego jakim jest zawarta pomiędzy stronami umowa, z której wynika bezpośrednia korzyść dla Wnioskodawcy, polegająca na zabezpieczeniu ciągłości dostaw pary wodnej dla potrzeb prowadzonej działalności. Spełniona zatem została przesłanka istnienia związku pomiędzy świadczeniem pieniężnym, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że uiszczana kwota podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc zatem pod uwagę stan faktyczny sprawy oraz przedstawiony stan prawny należy uznać, że świadczenie pieniężne wypłacone przez Wnioskodawcę dostawcy pary wodnej z tytułu zagwarantowania określonej w umowie ilości pary wodnej, stanowi wynagrodzenie za świadczoną przez kontrahenta jako dostawcy energii - usługę, w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W sytuacji niewykorzystania przez Wnioskodawcę gwarantowanego przez dostawcę w danym okresie ilości pary wodnej, biorąc pod uwagę w szczególności fakt pozostawania w dyspozycji do dokonania tej dostawy, rezerwując w tym celu umówioną ilość energii, obciążenie Spółki winno zostać potraktowane jako płatność za usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Realizacja prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług została obwarowana ograniczeniami ustawowymi określonymi w art. 88 ustawy. Z przywołanych powyżej przepisów wynika, że do zachowania prawa do odliczenia podatku muszą być spełnione zarówno warunki pozytywne, czyli wykorzystanie towarów i usług do czynności opodatkowanych, jak również musi zaistnieć brak wystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Nawiązując do przedmiotowej sprawy, żadna ze wspomnianych przesłanek wymienionych w art. 88 ustawy, nie pozbawia prawa do odliczenia podatku naliczonego przez podatnika z faktury VAT, która została wystawiona z naruszeniem ustawowych terminów.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. W myśl postanowień art. 86 ust. 10 pkt 3 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w przypadku nabycia towarów i usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu dotyczy – w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (ust. 11).

Odpowiadając na pytanie dotyczące prawa do odliczenia z faktury, o której mowa we wniosku, powołując się przy tym na w/w regulacje, należy zauważyć, co wykazano w pierwszej części uzasadnienia, nie mamy do czynienia z dostawą towaru w postaci pary wodnej, lecz ze świadczeniem usług przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy, w związku z czym obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, i nie znajduje zastosowania art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy określający obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów, w tym pary wodnej stanowiącej energię cieplną, z chwilą upływu terminu płatności. Stąd też, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, moment obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w przedmiotowej fakturze VAT nie będzie określony zgodnie z treścią art. 86 ust. 10 pkt 3 ustawy, lecz na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 tejże ustawy. Oznacza to, że prawo do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej rozliczenia zagwarantowanej w IV kwartale 2010 r. pary wodnej, powstał w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał tą fakturę, bądź na mocy art. 86 ust. 11 - w dwóch następnych okresach rozliczeniowych.

Dodać należy, iż fakt wystawienia przedmiotowej faktury przez dostawcę z opóźnieniem, uchybiając w ten sposób 7 dniowemu terminowi, o którym mowa w art. 19 ust. 4 ustawy o VAT pozostaje bez wpływu na prawo do obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego wykazanego w tej fakturze za zagwarantowaną ilość pary wodnej za IV 2010, gdyż ani ustawa, ani rozporządzenie wykonawcze do ustawy nie sankcjonują takiej sytuacji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

W kwestii udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie osobne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.