Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.74.2018.2.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-09
Teza: Opodatkowanie dostawy Nieruchomości i działki niezabudowanej.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; sprzedaż; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 1 lutego 2018 r. (data wpływu 7 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismem z nadanym dnia 21 marca 2018 r. (data wpływu 26 marca 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 13 marca 2018 r. (skutecznie doręczone 16 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy opisanej Nieruchomości i działki niezabudowanej - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej uzupełniony pismem z nadanym dnia 21 marca 2018 r. (data wpływu 26 marca 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 13 marca 2018 r. (skutecznie doręczone 16 marca 2018 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy opisanej Nieruchomości i działki niezabudowanej.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: P. Spółka Akcyjna
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: M.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zgodnie z zapisami art. 14r. Ustawy Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) P. S.A., dalej: Bank oraz M. dalej: Wnioskodawcy, mający uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, występują z wspólnym wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wnioskodawcy posiadają interes prawny w ustaleniu konsekwencji podatkowych transakcji sprzedaży nieruchomości na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 poz. 1221 ze zm.), dalej: ustawa o VAT. W tym kontekście Wnioskodawcy zmierzają do ustalenia czy sprzedaż nieruchomości podlega zwolnieniu od podatku VAT, czy też podlega opodatkowaniu VAT.

Bank jest właścicielem nieruchomości zabudowanej o łącznej powierzchni 5,1478 ha, na którą składają się działki gruntowe o nr 1/11, 1/12, 1/14, 1/16, 1/17, 1/18, 1/22, 1/23, 175/16, 175/17, 175/20, 175/23 i działki niezabudowanej o nr 1/25, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgi.

Na przedmiotowych działkach gruntowych (oprócz działki niezabudowanej o nr 1/25) znajdują się następujące obiekty budowlane: budynek hotelowy, budynek gospodarczy, budynek socjalny murowany, pawilon konferencyjny N., domek drewniany typu BRDA, budynek WC, ogrodzenie, oświetlenie terenu, droga dojazdowa, sieć paliw, zbiornik paliw, studnia głębinowa, sieć wodociągowa, ukształtowanie terenu, urządzenie c.o. i wodociągowe, szlaban, sieć drenażowa - które zabudowują poszczególne działki ewidencyjne wg. poniższego opisu:

*   na działce o nr 1/11 znajduje się fragment ogrodzenia oraz fragment budynku gospodarczego;

*   na działce o nr 1/12 znajduje się fragment ogrodzenia;

*   na działce o nr 1/14 znajduje się fragment budynku gospodarczego oraz fragment pawilonu konferencyjnego N.;

*   na działce o nr 1/16 znajduje się fragment budynku gospodarczego;

*   na działce o nr 1/17 znajduje się szlaban, sieć drenażowa, oświetlenie terenu, fragment budynku hotelowego;

*   na działce o nr 1/18 znajduje się oświetlenie terenu oraz fragment ogrodzenia;

*   na działce o nr 1/22 znajduje się fragment ogrodzenia;

*   na działce o nr 1/23 znajduje się fragment ogrodzenia;

*   na działce o nr 175/16 znajduje się budynek socjalny murowany, fragment budynku gospodarczego, fragment pawilonu konferencyjnego N.;

*   na działce o nr 175/17 znajduje się fragment drogi, sieć paliw, zbiornik paliw, studnia głębinowa, oświetlenie terenu, fragment ogrodzenia, sieć wodociągowa, ukształtowanie terenu, urządzenie c.o. i wodociągowe, pawilony murowane, domki kempingowe murowane, fragment budynku hotelowego, domek drewniany typu BRDA, budynek WC;

*   na działce o nr 175/20 znajduje się fragment utwardzonej drogi dojazdowej;

*   na działce o nr 175/23 znajduje się fragment utwardzonej drogi dojazdowej.

Działki gruntowe o nr 1/11, 1/12, 1/14, 1/16, 1/17, 1/18, 1/22, 1/23, 175/167, 175/176, 175/20, 175/23 wraz z wyżej opisanymi obiektami budowlanymi Wnioskodawcy identyfikują dalej w treści wniosku jako: Nieruchomość.

Wyżej opisane: ogrodzenie, oświetlenie terenu, droga, sieć paliw, zbiornik paliw, studnia głębinowa, sieć wodociągowa, ukształtowanie terenu, urządzenie c.o. i wodociągowe, szlaban, sieć drenażowa stanowią budowle w rozumieniu prawa budowlanego.

Wyżej opisane: Budynek hotelowy, budynek gospodarczy, budynek socjalny murowany, pawilon konferencyjny N., domek drewniany typu BRDA, budynek WC stanowią budynki w rozumieniu prawa budowlanego.

Działka niezabudowana 1/25 jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego: Uchwała Nr. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta. Zgodnie z przeznaczeniem w ww. planach działka ta jest oznaczona jako: Z - tereny zadrzewień i zakrzewień.

Pierwotnie Bank nabył Nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży zawartej 12 września 1990 r., jednakże z dniem 6 grudnia 2001 r. uprawomocniło się orzeczenie Sądu Okręgowego z 24 marca 1999 r. o unieważnieniu ww. umowy. Następnie w dniu 14 września 2012 r. Sąd Rejonowy w postanowieniu stwierdził, iż Bank nabył z dniem 1 października 2005 r. Nieruchomość położoną w S. przy ul. P. w drodze zasiedzenia wraz z wszystkimi ww. obiektami budowlanymi.

Bank nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu budynku użytkowego i wymienionych budowli.

Od roku 2005 Nieruchomość była wykorzystywana przez Ośrodek Szkoleniowo Wypoczynkowego N. (tj. jednostkę organizacyjną Banku). Ośrodek prowadził również do czerwca 2012 r. ewidencję środków trwałych dla wyżej opisanych obiektów.

Od lipca 2012 r. ewidencję środków trwałych obiektów w S. prowadzi bezpośrednio Bank.

Suma wydatków na ulepszenie budynku hotelowego - wyliczana od jego wartości początkowej ustalonej po ostatnim obligatoryjnym przeszacowaniu na dzień 1 stycznia 1995 r. - nie przekroczyła progu 30% (łączne wydatki na ulepszenia licząc od dnia 1 stycznia 1995 r. wyniosły ok. 27% wartości początkowej budynku hotelowego).

Od lipca 2012 r. Bank nie ponosił wydatków na ulepszenie pozostałych obiektów budowlanych.

Według posiadanych informacji Ośrodek Szkoleniowo Wypoczynkowy N. nie ponosił istotnych wydatków na ulepszenie pozostałych obiektów budowlanych, w szczególności mogących zmienić ich przeznaczenie lub w celu zamiany warunków ich zasiedlenia.

Ww. obiekty budowlane stanowiące budynki i budowle nie są amortyzowane.

Nieruchomość aktualnie nie jest wykorzystywana do bieżącej działalności Banku.

W budynku hotelowym, przed likwidacją prowadzonego od 2005 r. Ośrodka Szkoleniowo Wypoczynkowego N. tj. do dnia 30 czerwca 2014 r. mieściły się biura pracowników Ośrodka Szkoleniowo Wypoczynkowego N., pokoje hotelowe, kuchnia, sala jadalna, sale szkoleniowe. Jedno pomieszczenie było wynajmowane na potrzeby prowadzenia kawiarni przez podmiot zewnętrzny. Pozostałe budynki lub budowle były użytkowane pomocniczo do prowadzenia działalności hotelowo-szkoleniowej.

Na działce o nr 1/18 znajduje się oświetlenie terenu oraz fragment ogrodzenia.

Ogrodzenie, oświetlenie terenu, droga, sieć paliw, zbiornik paliw, studnia głębinowa, sieć wodociągowa, ukształtowanie terenu, urządzenie c.o. i wodociągowe, szlaban, sieć drenażowa stanowią budowle w rozumieniu prawa budowlanego.

Budynek hotelowy, budynek gospodarczy, budynek socjalny murowany, pawilon konferencyjny N., domek drewniany typu BRDA, budynek WC stanowią budynki w rozumieniu prawa budowlanego.

Działki gruntowe o nr 175/20, 175/23, 1/11, 1/12, 1/14, 1/16, 1/22, 1/23, 175/17, 175/16, 1/17, 1/18 wraz z wyżej opisanymi obiektami budowlanymi stanowiącym budynki i budowle Wnioskodawcy identyfikują dalej w treści wniosku jako: Nieruchomość.

Nieruchomość aktualnie nie jest wykorzystywana do bieżącej działalności Banku. W budynku hotelowym, przed likwidacją prowadzonego od 2005 r. Ośrodka Szkoleniowo Wypoczynkowego N. tj. do dnia 30 czerwca 2014 r. mieściły się biura pracowników Ośrodka Szkoleniowo Wypoczynkowego N., pokoje hotelowe, kuchnia, sala jadalna, sale szkoleniowe. Jedno pomieszczenie było wynajmowane na potrzeby prowadzenia kawiarni przez podmiot zewnętrzny. Pozostałe budynki były użytkowane pomocniczo do prowadzenia działalności hotelowo-szkoleniowej (Ośrodek Szkoleniowo Wypoczynkowy N. stanowił jednostkę organizacyjną Banku).

Do czerwca 2012 r. ewidencja środków trwałych obiektów w S. była prowadzona przez Ośrodek Szkoleniowo Wypoczynkowy N. Od lipca ewidencję środków trwałych obiektów w S. prowadzi bezpośrednio Bank.

Bank nie ponosił wydatków na ulepszenie pozostałych obiektów budowlanych.

Według posiadanych informacji Ośrodek Szkoleniowo Wypoczynkowy N. nie ponosił istotnych wydatków na ulepszenie pozostałych obiektów budowlanych, w szczególności mogących zmienić ich przeznaczenie lub w celu zamiany warunków ich zasiedlenia. Pozostałe obiekty budowlane były wykorzystywane pomocniczo do prowadzenia działalności hotelowo-szkoleniowej Ośrodka Szkoleniowo Wypoczynkowego N.

Ww. obiekty budowlane stanowiące budynki i budowle obecnie nie są amortyzowane.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że Bank nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu wszystkich opisanych w stanie faktycznym obiektów budowlanych (budynków i budowli w rozumieniu ustawy Prawo Budowlane). Z uzupełnienia wynika również, że do dnia 30 czerwca 2014 r. wskazana Nieruchomość była wykorzystywana zarówno do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, jak i działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w powyższym stanie faktycznym odpłatna dostawa Nieruchomości podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT?
2.  Czy w powyższym stanie faktycznym odpłatna dostawa działki niezabudowanej nr 1/25 podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 UVAT?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  Odpłatna dostawa Nieruchomości

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, w szczególności zwolnienie fakultatywne stanowione w art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem wyżej opisanych obiektów nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 UVAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Z kolei, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a UVAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów lub w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez okres 5 lat do czynności opodatkowanych Banku.

W ocenie Wnioskodawców, do pierwszego zasiedlenia dochodzi zawsze w momencie zajęcia nieruchomości do wykorzystywania do działalności gospodarczej, niezależnie czy zajęcie to ma miejsce po jej nabyciu, wybudowaniu czy ulepszeniu powyżej progu ustawowego (30% wartości początkowej), gdzie ulepszenie lub suma ulepszeń nadaje danej nieruchomości wartość dodaną, tak jak jego pierwotne wytworzenie. Takie rozumienie przepisów ustawy o podatku do towarów i usług potwierdza także niedawne orzeczenie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), który wypowiedział się kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia.

W wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie, o sygn. C-308/16, TSUE stwierdził, iż „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Zgodnie z istotą przywołanego wyroku „państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”. W ocenie Wnioskodawców, warunku tego nie należy również odnosić do dostawy dokonywanej po ulepszeniu powyżej 30% wartości początkowej nieruchomości.

Na podstawie przywołanego wyroku, nie można wyłączać z zakresu zwolnienia dostawy nieruchomości, poprzez powiązanie pojęcia „pierwszego zasiedlenia” z wykonywaniem czynności podlegającej opodatkowaniu - zasiedlenia, które nie leży u podstaw czynności podlegających opodatkowaniu lub nie prowadzi do czynności podlegających opodatkowaniu.

Uwzględniając powyższe, biorąc pod uwagę, że Nieruchomość była wykorzystywana do działalności gospodarczej przez Bank (de facto przez jednostkę organizacyjną Banku do działalności hotelowo-szkoleniowej) przez co doszło do jej pierwszego zasiedlenia, a jednocześnie bank nie dokonał istotnych zmian w Nieruchomości przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystania Nieruchomości lub w celu znaczącej zmiany warunków jej zasiedlenia, w szczególności nie zostały przeprowadzone pełne lub dostatecznie zaawansowane prace, po zakończeniu których Nieruchomość mogłaby zostać przeznaczona do innych celów, dostawa Nieruchomości może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. b) (przedstawione w uzupełnieniu do wniosku nadanym dnia 21 marca 2018 r., data wpływu 26 marca 2018 r.)

W zakresie planowanej odpłatnej dostawy działki niezabudowanej nr 1/25 Bank podnosi:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy od podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż „tereny budowlane”.

Od dnia 1 kwietnia 2013 r. zdefiniowano pojęcie „tereny budowlane”. Są to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług).

W przedstawionym stanie faktycznym działka gruntowa nr 1/25 jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z planem zagospodarowania (uchwała w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta) działka nr 1/25 oznaczona jako tereny zadrzewień i zakrzewień, oznaczone na rysunku planu symbolem: Z. Dla obszaru oznaczonego tym symbolem zakazuje się sytuowania budynków i tymczasowych obiektów budowlanych.

Biorąc pod uwagę powyższe, przedmiotowa działka nie wypełnia definicji „terenu budowlanego” z uwagi na dedykowane przeznaczenie w planie zagospodarowania przestrzennego („inne niż pod zabudowę”), a tym samym jej dostawa będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, nieruchomości (budynki, budowle) spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy dostawie budynków/budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części objęta jest zwolnieniem od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione.

Na podstawie art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnień od podatku dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednak należy zaznaczyć, że z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie w sprawie C-308/16 wynika, że „(\`(...)\`) kryterium >>pierwszego zasiedlenia>pierwszego zasiedlenia<< ma własne znaczenie, niezależne od uprzedniego istnienia czynności podlegającej opodatkowaniu. Użytkowanie budynku (niezależnie od tego, czy jest on nowy, czy też przebudowany (\`(...)\`) przez jego właściciela nieprzerwanie przez co najmniej przez dwa lata jest zrównane z pierwszą dostawą i jego późniejsza sprzedaż jest zwolniona z VAT”.

Z opisu sprawy wynika, że Bank jest właścicielem nieruchomości zabudowanej o łącznej powierzchni 5,1478 ha, na którą składają się działki gruntowe o nr 1/11, 1/12, 1/14, 1/16, 1/17, 1/18, 1/22, 1/23, 175/16, 175/17, 175/20, 175/23 i działki niezabudowanej o nr 1/25.

Na przedmiotowych działkach gruntowych (oprócz działki niezabudowanej o nr 1/25) znajdują się następujące obiekty budowlane: budynek hotelowy, budynek gospodarczy, budynek socjalny murowany, pawilon konferencyjny N., domek drewniany typu BRDA, budynek WC, ogrodzenie, oświetlenie terenu, droga dojazdowa, sieć paliw, zbiornik paliw, studnia głębinowa, sieć wodociągowa, ukształtowanie terenu, urządzenie c.o. i wodociągowe, szlaban, sieć drenażowa - które zabudowują poszczególne działki ewidencyjne wg. poniższego opisu:

*   na działce o nr 1/11 znajduje się fragment ogrodzenia oraz fragment budynku gospodarczego;

*   na działce o nr 1/12 znajduje się fragment ogrodzenia;

*   na działce o nr 1/14 znajduje się fragment budynku gospodarczego oraz fragment pawilonu konferencyjnego N.;

*   na działce o nr 1/16 znajduje się fragment budynku gospodarczego;

*   na działce o nr 1/17 znajduje się szlaban, sieć drenażowa, oświetlenie terenu, fragment budynku hotelowego;

*   na działce o nr 1/18 znajduje się oświetlenie terenu oraz fragment ogrodzenia;

*   na działce o nr 1/22 znajduje się fragment ogrodzenia;

*   na działce o nr 1/23 znajduje się fragment ogrodzenia;

*   na działce o nr 175/16 znajduje się budynek socjalny murowany, fragment budynku gospodarczego, fragment pawilonu konferencyjnego N.;

*   na działce o nr 175/17 znajduje się fragment drogi, sieć paliw, zbiornik paliw, studnia głębinowa, oświetlenie terenu, fragment ogrodzenia, sieć wodociągowa, ukształtowanie terenu, urządzenie c.o. i wodociągowe, pawilony murowane, domki kempingowe murowane, fragment budynku hotelowego, domek drewniany typu BRDA, budynek WC;

*   na działce o nr 175/20 znajduje się fragment utwardzonej drogi dojazdowej;

*   na działce o nr 175/23 znajduje się fragment utwardzonej drogi dojazdowej.

Działki gruntowe o nr 1/11, 1/12, 1/14, 1/16, 1/17, 1/18, 1/22, 1/23, 175/167, 175/176, 175/20, 175/23 wraz z wyżej opisanymi obiektami budowlanymi Wnioskodawcy identyfikują dalej w treści wniosku jako: Nieruchomość.

Wyżej opisane: ogrodzenie, oświetlenie terenu, droga, sieć paliw, zbiornik paliw, studnia głębinowa, sieć wodociągowa, ukształtowanie terenu, urządzenie c.o. i wodociągowe, szlaban, sieć drenażowa stanowią budowle w rozumieniu prawa budowlanego.

Wyżej opisane: Budynek hotelowy, budynek gospodarczy, budynek socjalny murowany, pawilon konferencyjny N., domek drewniany typu BRDA, budynek WC stanowią budynki w rozumieniu prawa budowlanego.

Działka niezabudowana 1/25 jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego i zgodnie z przeznaczeniem w ww. planach działka ta jest oznaczona jako: Z - tereny zadrzewień i zakrzewień.

Pierwotnie Bank nabył Nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży zawartej 12 września 1990 r., jednakże z dniem 6 grudnia 2001 r. uprawomocniło się orzeczenie Sądu Okręgowego z 24 marca 1999 r. o unieważnieniu ww. umowy. Następnie w dniu 14 września 2012 r. Sąd Rejonowy w postanowieniu stwierdził, że Bank nabył z dniem 1 października 2005 r. Nieruchomość w drodze zasiedzenia wraz z wszystkimi ww. obiektami budowlanymi.

Bank nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu wszystkich opisanych obiektów budowlanych (budynków i budowli).

Od roku 2005 Nieruchomość była wykorzystywana przez Ośrodek Szkoleniowo Wypoczynkowy N. (tj. jednostkę organizacyjną Banku).

Suma wydatków na ulepszenie budynku hotelowego - wyliczana od jego wartości początkowej ustalonej po ostatnim obligatoryjnym przeszacowaniu na dzień 1 stycznia 1995 r. - nie przekroczyła progu 30% (łączne wydatki na ulepszenia licząc od dnia 1 stycznia 1995 r. wyniosły ok. 27% wartości początkowej budynku hotelowego).

Od lipca 2012 r. Bank nie ponosił wydatków na ulepszenie pozostałych obiektów budowlanych.

Według posiadanych informacji Ośrodek Szkoleniowo Wypoczynkowego N. nie ponosił istotnych wydatków na ulepszenie pozostałych obiektów budowlanych, w szczególności mogących zmienić ich przeznaczenie lub w celu zamiany warunków ich zasiedlenia.

Nieruchomość aktualnie nie jest wykorzystywana do bieżącej działalności Banku.

Nieruchomość aktualnie nie jest wykorzystywana do bieżącej działalności Banku. W budynku hotelowym, przed likwidacją prowadzonego od 2005 r. Ośrodka Szkoleniowo Wypoczynkowego N. tj. do dnia 30 czerwca 2014 r. mieściły się biura pracowników Ośrodka Szkoleniowo Wypoczynkowego N., pokoje hotelowe, kuchnia sala jadalna, sale szkoleniowe. Jedno pomieszczenie było wynajmowane na potrzeby prowadzenia kawiarni przez podmiot zewnętrzny. Pozostałe budynki były użytkowane pomocniczo do prowadzenia działalności hotelowo-szkoleniowej (Ośrodek Szkoleniowo Wypoczynkowy N. stanowił jednostkę organizacyjną Banku).

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że Bank nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu wszystkich opisanych w stanie faktycznym obiektów budowlanych (budynków i budowli w rozumieniu ustawy Prawo Budowlane). Z uzupełnienia wynika również, że do dnia 30 czerwca 2014 r. wskazana Nieruchomość była wykorzystywana zarówno do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, jak i działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania dostawy opisanej we wniosku Nieruchomości.

W odniesieniu do powyższej kwestii należy stwierdzić, że analiza przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych oraz treści powołanych przepisów prawa, przy uwzględnieniu również wykładni pierwszego zasiedlenia wynikającej z orzecznictwa TSUE, prowadzi do stwierdzenia, że do pierwszego zasiedlenia doszło w odniesieniu do całej Nieruchomości mającej być przedmiotem sprzedaży. Skoro wszystkie te obiekty po pierwszym zasiedleniu rozumianym jako wykorzystywanie budynków i budowli do działalności hotelowo-szkoleniowej były wykorzystywane przez Wnioskodawcę co najmniej 2 lata w prowadzonej działalności, to ich sprzedaż może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji - stosownie do regulacji art. 29a ust. 8 ustawy, zwolnieniem od podatku objęta będzie również dostawa gruntu, na którym położone są ww. budynki i budowle.

Na marginesie, należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należało uznać za prawidłowe.

Natomiast, w odniesieniu do dostawy niezabudowanej działki należy zauważyć co następuje:

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1073, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

*   lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

*   sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zatem, z uwagi na powołane wyżej przepisy i przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że dostawa niezabudowanego gruntu - działki nr 1/25, która według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego stanowi tereny zadrzewień i zakrzewień, nie stanowi terenu budowlanego i jej dostawa korzysta ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem sprzedaż działki niezabudowanej nr 1/25, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania dostawy działki niezabudowanej należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.