Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-171/13/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-17
Teza: Czy koszty prowadzonej działalności z tytułu opłaconych składek ZUS w części finansowanej przez płatnika za miesiąc lipiec i sierpień mogą stanowić koszty podatkowe Spółki?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przekształcanie; spółki-spółka jednoosobowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów Spółki opłaconych składek ZUS w części finansowanej przez płatnika:

*   za miesiąc lipiec – **jest nieprawidłowe,**
*   za miesiąc sierpień – **jest prawidłowe.**

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów Spółki opłaconych składek ZUS w części finansowanej przez płatnika za miesiąc lipiec i sierpień.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka powstała w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową.

Przekształcenie nastąpiło w trybie określonym przepisami art. 5841 - 58413 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH”), tj. w trybie właściwym dla przekształcenia osób fizycznych prowadzących indywidualną działalność gospodarczą w jednoosobowe spółki kapitałowe, wprowadzonym do KSH w dniu 01 lipca 2011 r. Spółka jest kontynuatorem działalności gospodarczej wykonywanej przed dniem przekształcenia przez Panią X (dalej: „Przedsiębiorca przekształcany”).

Dokonanie przekształcenia nastąpiło w dniu 09 lipca 2012 r. to jest z datą wpisu do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Wątpliwości Spółki budzi możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków wynikających z dokumentów wystawionych na podmiot przekształcany, a dotyczących zarówno okresu przed, jak i po przekształceniu.

Przekształcona Spółka opłaciła składki ZUS:

1.  w dniu 15 lipca 2012 r. za miesiąc czerwiec (dotyczy wynagrodzenia za miesiąc maj wypłaconego w czerwcu przez podmiot przekształcający się. Składki ZUS w części finansowanej przez płatnika nie zakwalifikowano do kosztów podatkowych Spółki.
2.  w dniu 16 sierpnia 2012 r. za miesiąc lipiec (dotyczy wynagrodzenia za czerwiec wypłaconego w lipcu przez podmiot przekształcający się). Składki ZUS w części finansowanej przez płatnika nie zakwalifikowano do kosztów podatkowych Spółki.
3.  w dniu 16 września 2012 r. za miesiąc sierpień (dotyczy wynagrodzenia za lipiec wypłaconego w sierpniu przez spółkę). Składki ZUS w części finansowanej przez płatnika Spółka rozliczyła proporcjonalnie do liczby dni istnienia podmiotu przekształconego, tj. 23 dni koszty stanowiące koszty podatkowe Spółki, a 8 dni niestanowiące kosztów podatkowych Spółki.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszty prowadzonej działalności z tytułu opłaconych składek ZUS w części finansowanej przez płatnika za miesiąc lipiec i sierpień mogą stanowić koszty podatkowe Spółki? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa z dnia 25 marca 2011 r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. z 2011 r., Nr 106, poz. 622), wprowadziła zmianę w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH”), polegającą na stworzeniu możliwości przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową. Nowelizacja weszła w życie w dniu 01 lipca 2011 r. W myśl art. 551 § 5 KSH, przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 i Nr 239, poz. 1593 oraz z 2011 r. Nr 85 poz. 459) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową). Zgodnie z art. 5841 § 1 KSH, przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie właściwy organ ewidencyjny z urzędu wykreśla przedsiębiorcę przekształcanego z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Jak stanowi art. 5842 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Przepisu nie stosuje się do ulg podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego. Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5 KSH, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.

Jednocześnie do ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z dnia 3 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.), wprowadzono art. 112b przewidujący odpowiedzialność solidarną jednoosobowej spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną oraz tej osoby fizycznej za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Sukcesja praw na gruncie prawa podatkowego do dnia 1 stycznia 2013 r. wywodzona była z treści normy prawnej wyrażonej w cytowanym powyżej art. 5842 KSH, na co wskazywało wyłączenie w tym przepisie jedynie ulg wynikających z prawa podatkowego. Pozwalało to uznać, że ustawodawca - ograniczając to wyłączenie tylko do ulg podatkowych - nie wyłączył ich stosowania do innych praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. Powyższa interpretacja w pełni znalazła potwierdzenie w ostatecznym uzupełnieniu przez ustawodawcę przepisów Ordynacji podatkowej co nastąpiło z dniem 1 stycznia 2013 r. Zgodnie z dodanym art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych. Nie ma zatem już wątpliwości, iż w następstwie przekształcenia indywidualnej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z o.o. dochodzi do sukcesji praw podatkowych.

Oznacza to, że omawiane przekształcenie skutkuje uniwersalnym przejściem na jednoosobową spółkę kapitałową wszelkich, przewidzianych w przepisach prawa podatkowego praw i obowiązków przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną oraz nie czyni tej spółki następcą prawnym osoby fizycznej.

Z uwagi na powyższe, rozpatrując wskazane powyżej wątpliwości związane z ustaleniem podatkowych konsekwencji przekształcenia osoby fizycznej w jednoosobową spółkę kapitałową należy mieć na uwadze okoliczność, iż w momencie przekształcenia Spółka przekształcona wstąpiła na mocy art. 5842 KSH, we wszystkie prawa i obowiązki Przedsiębiorcy przekształcanego. Zasada ta powinna stanowić ogólną wskazówkę we wszystkich tych przypadkach, w których przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają regulacji odnoszących się wprost do podatkowych konsekwencji przekształcenia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem, aby móc zaliczyć konkretne wydatki do kosztów uzyskania przychodów, niezbędne jest wykazanie związku między ich poniesieniem, a dążeniem do uzyskania przychodów. Do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Moment potrącenia kosztów pośrednich został określony w art. 15 ust. 4d ustawy o pdop, z którego wynika, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zdaniem Spółki, składki ZUS w części finansowej przez płatnika dotyczące miesiąca czerwca i lipca nie stanowią Jej kosztów podatkowych. Natomiast opłacone składki we wrześniu za miesiąc sierpień powinny być w całości kosztem podatkowym Spółki zgodnie z art. 15 ust. 4h ustawy o pdop.

Wpłacone do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składki na ubezpieczenie społeczne, w części sfinansowanej przez płatnika, a zapłacone przez Spółkę przekształconą (jednak odnoszące się do wypłaconych wynagrodzeń pracowniczych oraz wynagrodzeń osób świadczących usługi na podstawie umów zlecenia) za pracę (usługi) świadczone przed dniem przekształcenia stanowią koszt uzyskania przychodów Przedsiębiorcy przekształconego.

Zgodnie z art. 4 pkt 2 lit b (winno być art. 4 pkt 2 lit a) ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „Ustawa o sus”), płatnikiem składek jest:

*   pracodawca, w stosunku do pracowników,
*   jednostka organizacyjna pozostająca z osobą fizyczną w stosunku prawnym uzasadniającym objęcie tej osoby ubezpieczeniami społecznymi (przykładowo w odniesieniu do osób fizycznych świadczących usługi na podstawie umowy zlecenia).

W tym zakresie wskazać należy, iż z dniem przekształcenia pracownicy Przedsiębiorcy przekształcanego staną się pracownikami Spółki przekształconej. W konsekwencji, od tego dnia pracodawcą w stosunku do tych pracowników stanie się Spółka przekształcona. Od tego dnia na Spółce będą ciążyły obowiązki w zakresie składek na ubezpieczenie społeczne wynikające ze stosunku pracy oraz umów zlecenia dotychczasowych pracowników (zleceniobiorców) Przedsiębiorcy przekształcanego. Na podstawie art. 45 ust. 1 (winno być art. 46 ust. 1) ustawy o sus, płatnik składek jest obowiązany według zasad wynikających z przepisów ustawy obliczać, potrącać z dochodów ubezpieczonych, rozliczać oraz opłacać należne składki za każdy miesiąc kalendarzowy. Natomiast zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy o sus, płatnik składek (będący pracodawcą / usługobiorcą) opłaca, co do zasady, składki, nie później niż do 15 dnia następnego miesiąca, dlatego też na skutek przekształcenia może dojść do sytuacji, w której składki odnoszące się do okresu, w którym praca była wykonywana (lub usługi były świadczone) na rzecz Przedsiębiorcy przekształcanego, zostaną technicznie wpłacone do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych przez Spółkę przekształconą.

W odniesieniu do składek na ubezpieczenie społeczne z tytułu należności ze stosunku pracy, na podstawie art. 15 ust. 4h ustawy o pdop, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem, że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne – w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony – nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, iż zgodnie z zakresem wyznaczonym zadanym przez Wnioskodawcę pytaniem, niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy jedynie odnośnie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez płatnika za miesiąc lipiec i sierpień. Tut. Organ nie odniósł się natomiast do składek za czerwiec, jako nie objętych wnioskiem o interpretację indywidualną.

Ustawa z dnia 25 marca 2011 r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. z 2011 r., Nr 106, poz. 622) wprowadziła zmianę w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm., dalej „KSH”), polegającą na stworzeniu możliwości przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową. Nowelizacja weszła w życie w dniu 01 lipca 2011 r.

W myśl art. 551 § 5 KSH, przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 i Nr 239, poz. 1593 oraz z 2011 r. Nr 85, poz. 459) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Zgodnie z art. 5841 § 1 KSH, przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie właściwy organ ewidencyjny z urzędu wykreśla przedsiębiorcę przekształcanego z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Jak stanowi art. 5842 § 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

Ponadto, art. 5842 § 2 KSH, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. stanowił, iż Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Przepisu nie stosuje się do ulg podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego.

Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5 KSH, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej (art. 5842 § 3 KSH).

Jednocześnie do ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), wprowadzono art. 112b przewidujący odpowiedzialność solidarną jednoosobowej spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną oraz tej osoby fizycznej za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Od dnia 01 stycznia 2013 r. sukcesja podatkowa przy przekształceniu przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową wynika wprost z Ordynacji podatkowej. Zmianę tą wprowadzono art. 6 pkt 3 ustawy z dnia z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342), tzw. trzecia ustawa deregulacyjna.

Zgodnie z art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

Jednakże, na dzień przekształcenia Wnioskodawcy z jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną nie były ustanowione w Ordynacji podatkowej zasady następstwa prawnego wszystkich praw i obowiązków podmiotu przekształconego w zakresie przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że omawiane przekształcenie nie skutkowało uniwersalnym przejściem na jednoosobową spółkę kapitałową wszelkich, przewidzianych w przepisach prawa podatkowego praw i obowiązków przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną oraz nie czyniło tej spółki następcą prawnym osoby fizycznej.

Sukcesję praw na gruncie prawa podatkowego można było jednakże wywodzić z treści normy prawnej wyrażonej w cytowanym powyżej art. 5842 KSH, na co wskazuje wyłączenie w tym przepisie jedynie ulg wynikających z prawa podatkowego. Pozwała to uznać, że ustawodawca - ograniczając to wyłączenie tylko do ulg podatkowych - nie wyłączył ich stosowania do innych praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka powstała w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową. Dokonanie przekształcenia nastąpiło w dniu 09 lipca 2012 r. to jest z datą wpisu do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Wątpliwości Spółki budzi możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów prowadzonej działalności z tytułu opłaconych składek ZUS w części finansowanej przez płatnika za miesiąc lipiec i sierpień.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości. W związku z powyższym, kosztami są zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim.

Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych uzależnione jest od tego, czy nie mieści się on w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, który zawiera art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Z powyższego wynika, że aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 16 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

W myśl art. 15 ust. 4g ustawy o pdop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 4h ustawy o pdop, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W świetle ww. przepisów, składki na ubezpieczenia społeczne związane z wynagrodzeniami które wypłacane są w miesiącu następnym po miesiącu za który są należne, będą stanowiły koszty uzyskania w miesiącu za który należne są wynagrodzenia, pod warunkiem opłacenia ich do 15 dnia miesiąca w którym wypłacane jest wynagrodzenie (art. 15 ust. 4h pkt 2).

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d. W myśl art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Zatem w przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego, zapłacone przez Spółkę składki ZUS dotyczące wynagrodzeń pracowników stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie ich opłacenia.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, iż wydatki Spółki z tytułu opłaconych składek ZUS (dot. wynagrodzeń pracowników) w części finansowanej przez płatnika zarówno za miesiąc lipiec jak i sierpień stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki przekształconej.

Natomiast w odniesieniu do składek ZUS, w części finansowanej przez płatnika, dotyczących osób świadczących usługi na podstawie umów zleceń, a zapłaconych przez Spółkę należy również zwrócić uwagę na art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o pdop, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

W świetle powyższego składki ZUS dot. wynagrodzeń z tyt. umów zleceń świadczonych przed przekształceniem, a opłaconych przez Spółkę winny stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, iż stanowisko Spółki w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów Spółki opłaconych składek ZUS w części finansowanej przez płatnika:

*   za miesiąc lipiec – jest nieprawidłowe,
*   za miesiąc sierpień – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 – Nr 4 i Nr 6 – Nr 7 oraz w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.