Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.332.2025.2.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-07
Teza: Prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikających z
faktur z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją
Projektu w zakresie rekonstrukcji odwiertu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od
towarów i usług
dzierżawa
odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikających
    z faktur z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją Projektu w zakresie
    rekonstrukcji odwiertu ... .
    Uzupełnili go Państwo 31 marca 2025 r. (data wpływu) oraz pismem z 29 kwietnia 2025 r.
    (data wpływu) oraz w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 kwietnia 2025 r. (data
    wpływu).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina ... (dalej: Wnioskodawca lub Gmina) jest wspólnikiem w spółce ... imienia ... spółka z
    ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka). W chwili obecnej Gminie przysługuje ok.
    65% udziałów w Spółce. Pozostałe udziały w Spółce posiada Wojewódzki Fundusz Ochrony
    Środowiska i Gospodarki Wodnej w ... .
    Od momentu powstania Spółki jej działalność podstawowa była związana z odnawialnymi
    źródłami energii - produkcją ciepła pozyskiwanego z wody geotermalnej. Eksploatacja wód
    geotermalnych w Gminie odbywa się m.in. za pomocą odwiertu zatłaczającego ...
    wykonanego w 1990 roku, położonego na działce należącej do Gminy. Działka ta, wraz ze
    znajdującym się na niej odwiertem oraz innymi nieruchomościami stanowiącymi własność
    Gminy, została przekazana Spółce do używania i pobierania pożytków na podstawie
    umowy dzierżawy z dnia 8 września 1999 r. Umowa ta wygasła z dniem 31.12.2023 r.
    W 2023 r. Wnioskodawca przystąpił do realizacji projektu pod nazwą „...” (dalej: „Projekt”),
    w ramach którego wykonane zostały roboty geologiczne polegające na rekonstrukcji
    otworu ... . Projekt został w części sfinansowany z Rządowego Funduszu Polski Ład:
    Programu Inwestycji Strategicznych, a w części ze środków własnych Gminy. Wypłata
    dofinansowania nastąpiła po ukończeniu inwestycji.
    Od dnia 1 stycznia 2024 r. Wnioskodawcę i Spółkę łączy nowa umowa dzierżawy, dająca
    Spółce możliwość korzystania z wybudowanej na niej infrastruktury. Zgodnie z umową
    Spółka zobowiązana jest do zapłaty na rzecz Gminy czynszu dzierżawnego powiększonego
    o podatek VAT. Wysokość czynszu podlega corocznej waloryzacji z uwzględnieniem
    wskaźnika wzrostu cen towarów i usług ustalonego przez Prezesa GUS. Ponadto
    dzierżawca ponosi koszty związane z bieżącą eksploatacją przedmiotu umowy.
    Aktualna wysokość czynszu została ustalana w wysokości ... zł netto/miesiąc (... zł rocznie
    netto bez VAT). Aktualna umowa dzierżawy została zawarta na okres do końca roku 2028 i
    nie przewiduje automatycznego jej wydłużenia po upływie tego terminu. Spółka
    zobowiązana jest do zwrotu przedmiotu dzierżawy w terminie 3 dni od zakończenia
    umowy. Wnioskodawca przewiduje, iż z uwagi na charakter działalności prowadzonej
    przez Spółkę oraz z uwagi na przedmiot dzierżawy, umowa ta albo zostanie przedłużona,
    albo zostanie zawarta nowa umowa dzierżawy.
    Dofinansowanie Projektu nie stanowiło (w całości ani w części) dopłaty do ceny
    konkretnych usług świadczonych przez Gminę i nie było brane pod uwagę przy ustalaniu
    czynszu dzierżawnego przez strony umowy i w żaden sposób nie wpływało na wysokość
    uzgodnionego czynszu. Pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką istnieją powiązania kapitałowe
    (Gmina posiada około 65% udziałów w spółce). Wysokość nakładów ze środków własnych
    Gminy na realizację projektu wyniosła ... zł netto (.. zł brutto). Wysokość nakładów z
    otrzymanego dofinansowania wyniosła ... zł netto (... zł brutto).
    Wysokość ustalonego czynszu dzierżawnego w okresie do końca obowiązującej umowy
    dzierżawy nie pokryje wydatków własnych Gminy na realizację Projektu. Jednak okres, jaki
    pozostał do zakończenia umowy dzierżawy jest okresem stosunkowo krótkim (4 lata). W
    ocenie Gminy jednak dojdzie:

      a) albo do wydłużenia okresu dzierżawy,
      b) albo do zawarcia nowej umowy dzierżawy,
      c) albo przeniesienia własności nieruchomości na rzecz spółki; w tym przypadku
        przeniesienie własności mogłoby nastąpić przez wkład do spółki na podwyższenie
        kapitału zakładowego, a więc w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT;
        wówczas strony rezygnowałyby ze zwolnienia przedmiotowego od VAT, o którym
        mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
    W każdym bowiem przypadku infrastruktura wykonana w ramach projektu będzie musiała
    być wykorzystywana przez Spółkę, jako że jest to jedyny podmiot zdolny do jej
    wykorzystania zgodnie z przeznaczeniem. Przy ustalonym poziomie czynszu dzierżawnego
    zwrot łącznych kosztów poniesionych na realizację inwestycji (z uwzględnieniem dotacji)
    nastąpić powinien w okresie 13,5 roku. Wnioskodawca zakłada natomiast, że
    infrastruktura wykonana w ramach projektu będzie wykorzystywana przez okres powyżej
    20 lat i jest to jednocześnie realny i przewidywalny okres, w jakim będzie obowiązywała
    pomiędzy strona umowa dzierżawy.
    Gmina nie wykorzystuje ani nie będzie wykorzystywała wybudowanej infrastruktury do
    jakichkolwiek innej czynności, czy to opodatkowanej/zwolnionej, czy to niepodlegającej
    opodatkowaniu VAT.
    Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jako „Podatnik VAT
    czynny”.
    Uzupełnienie wniosku z 25 kwietnia 2025 r.:
    Realizacja projektu w zakresie rekonstrukcji odwiertu ... zakończona została 09.07.2024 r.
    Wysokość czynszu dzierżawnego odwiertu zatłaczającego ... ustalona w umowie dzierżawy
    obowiązującej do 31.12.2023 r. wynosiła ... zł netto, ... zł VAT, ... zł brutto.
    Kwota czynszu w wysokości ... z netto/miesiąc (... zł rocznie netto bez VAT) została ustalona
    w umowie dzierżawy od czerwca 2025 r.
    Po zrealizowaniu rekonstrukcji odwiertu ... czynsz dzierżawny został zwiększony do kwoty
    ... zł netto, ... zł VAT, ... zł brutto.
    Na pytanie: Jakie czynniki/kryteria zostały wzięte pod uwagę przy ustalaniu wysokości
    zwiększenia (podwyżki) czynszu dzierżawnego? wskazali Państwo: Przy ustaleniu
    zwiększenia (podwyżki) czynszu dzierżawnego zostały wzięte pod uwagę następujące
    czynniki/kryteria: poniesione nakłady oraz długość okresu użytkowania.
    Następnie na pytanie: Czy ww. kwota zwiększenia (podwyżka) czynszu dzierżawnego
    została skalkulowana z uwzględnieniem:
      a. poniesionych nakładów na rekonstrukcję odwiertu ...?
      b. realiów rynkowych (należy wymienić, jakich)?
    odpowiedzieli Państwo: Przy ustaleniu zwiększenia (podwyżki) czynszu dzierżawnego
    zostały wzięte pod uwagę następujące czynniki/kryteria: poniesione nakłady oraz długość
    okresu użytkowania.
    Na pytanie: Czy ww. kwota zwiększenia (podwyżka) czynszu dzierżawnego była także w
    oparciu o:
      a. stawkę amortyzacji rocznej odwiertu,
      b. długość okresu użytkowania ww. majątku?
    wskazali Państwo: Kwota zwiększenia (podwyżki) czynszu dzierżawnego została
    skalkulowana z uwzględnieniem: poniesionych nakładów na rekonstrukcję odwiertu ... .

    Na rekonstrukcję odwiertu nie została zlecona wycena rynkowa. Kwota kosztorysu
    wynosiła ... zł. Z uwagi na specyfikę składnika majątku, nie da się również uzyskać danych
    porównawczych. W ocenie Gminy, czynsz najmu spełnia parametry rynkowe, bowiem
    pozwala na zwrot kosztów inwestycji w zadawalającym okresie około 20 lat. Przykładowo
    stopa zwrotu w inwestycje w nieruchomości komercyjne wynosi ponad 20 lat.
    Stawka amortyzacji majątku powstałego w ramach inwestycji to 4,50%.
    Zwiększenie (podwyżka) czynszu dzierżawnego na rok z nakładami własnymi poniesionymi
    na realizację projektu w zakresie rekonstrukcji odwiertu ... to ... (kwota nakładów własnych
    ... zł), a do środków z dofinansowania to ... (kwota dotacji ... zł).
    Kwota zwiększenia (podwyżki) czynszu dzierżawnego jest poniżej stawki amortyzacji.
    Wartość podwyżki czynszu dzierżawnego (przy założeniu, że odwiert dalej będzie
    wydzierżawiony) pokryje wartość poniesionych kosztów na realizację inwestycji objętej
    zakresem wniosku.
    Podwyżka wynagrodzenia umożliwi zwrot całości poniesionych nakładów inwestycji (przy
    założeniu, że odwiert dalej będzie wydzierżawiony) w okresie 13,5 roku z kwoty ... zł,
    natomiast jeżeli chodzi o kwoty tylko samej podwyżki to po 20 latach i 1 miesiącu.
    Obrót roczny z tytułu podwyżki czynszu dzierżawnego nie będzie znaczący dla Państwa
    budżetu. Dochody Gminy za 2024 r. to ... zł, natomiast dochody Urzędu to ... zł. Stanowi to
    odpowiednio ... dla Gminy i ... dla Urzędu.
    W uzupełnieniu wniosku z 29 kwietnia 2025 r. wskazali Państwo:
    We wniosku o wydanie interpretacji oraz w odpowiedzi z dnia 25 kwietnia 2025 r. zostały
    błędnie wskazane okresy obowiązywania opłat czynszowych.
    Prawidłowy opis stanu faktycznego jest następujący:
    Wysokość czynszu dzierżawnego odwiertu zatłaczającego ... ustalona w umowie dzierżawy
    obowiązującej do 31.12.2023 r. wynosiła ... zł netto, ... zł VAT, ... zł brutto.
    Kwota czynszu w wysokości ... z netto/miesiąc (... zł rocznie netto bez VAT) została ustalona
    w umowie dzierżawy zmienionej aneksem obowiązującym od 3 stycznia 2025 r.
    W okresie od miesiąca czerwca 2024 r. do grudnia 2024 r. strony ustaliły opłatę
    dodatkową z tytułu umowy dzierżawy w wysokości ... zł netto za każdy miesiąc. W
    konsekwencji łączne wynagrodzenie z tytułu umowy dzierżawy w okresie od czerwca 2024
    r. do grudnia 2024 r. wynosiło ... zł netto za każdy miesiąc.

## Pytanie

Czy Gminie przysługiwało prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego, wynikających z
    faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją Projektu w
    zakresie rekonstrukcji odwiertu ..., na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Gminie przysługiwało prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego, wynikających z
    faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją Projektu w
    zakresie rekonstrukcji odwiertu ..., na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
    124.

    Z powyższej regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, tzn. takich, z których wykonaniem wiąże się powstanie
    obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności
    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT ma prawo do odliczenia
    podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez
    dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby
    prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne,
    wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu
    na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
    organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
    realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
    podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT).
    Pomimo tego, że przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, ma generalnie zastosowanie do
    jednostek samorządu terytorialnego oraz organów i urzędów obsługujących te jednostki,
    to jednak nie będzie miał zastosowania w przedmiotowym stanie faktycznym. Jednostki
    samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie
    wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na
    podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te
    jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży,
    zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych) – w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Z taką sytuacją mamy do czynienia w
    przedstawionym w niniejszej sprawie stanie faktycznym.
    Gmina wykona bowiem czynności związane z realizacją Projektu w bezpośrednim związku
    ze świadczoną usługą z dzierżawy nieruchomości na rzecz Spółki, która stanowi czynność
    opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5
    ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel
    (...). Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej
    lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
        w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa
    zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.
    Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego
    istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze
    majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas,
    gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji
    może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek
    pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi
    mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność
    następuje w zamian za to świadczenie.
    Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek
    prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi
    powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy
    świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.
    Jak stanowi art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r.,
    poz. 1360), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy
    rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a
    dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. W myśl
    natomiast § 2 powołanego przepisu, czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub
    świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części
    pożytków. Umowa dzierżawy nakłada tym samym na strony tej umowy określone
    przepisami obowiązki. Oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub
    nieoznaczony na podstawie umowy dzierżawy związane jest ze wzajemnym świadczeniem
    dzierżawcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z tego wynika, że umówiony
    między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i
    stanowi świadczenie wzajemne, należne za używanie nieruchomości przez jej dzierżawcę.
    Gmina zawarła ze Spółką umowę dzierżawy, której przedmiotem jest nieruchomość oraz
    infrastruktura, której dotyczył Projekt, za odpowiednią kwotę czynszu. Po zrealizowaniu
    Projektu Gmina ustaliła ze spółką określony czynsz, który w perspektywie co najmniej 13,5
    roku pokryje koszty wykonania Projektu. Uznać wobec tego należy, iż świadczenie
    wynikające Umowy dzierżawy ma charakter odpłatny.
    W konsekwencji więc Gmina, realizując omawianą inwestycję w związku z odpłatnym
    wykorzystaniem przedmiotu Projektu, działa w charakterze podatnika podatku od
    towarów i usług i jako taki podatnik ma prawo – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT –
    do odliczenia kwoty podatku naliczonego.
    W ocenie Gminy, na zakres prawa do odliczenia nie wpływa również okoliczność, że część
    kosztów całej inwestycji zostanie sfinansowana ze środków publicznych. Żaden z
    przepisów ustawy o VAT, a w szczególności art. 88, nie zawiera w tym zakresie ograniczeń.
    W konsekwencji więc Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwot podatku
    naliczonego również od tej części, w jakiej nabyte towary i usług związane z realizacją
    inwestycji zostaną sfinansowane z powyższej dotacji.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r.,
    poz. 361, ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od
    towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem
    umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest
    związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien
    spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od
    towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez
      względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności
    nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie
    podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i
    usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności:
    czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów
    za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w
    zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie
    realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to więc wszystkie realizowane
    przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.
    czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp.,
    umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności
    mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Przepis art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 cyt. ustawy:
      W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
      zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
    Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we
    własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności

    gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku
    VAT.
    We wniosku wskazali Państwo, że Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. W 2023 r. przystąpili Państwo do realizacji projektu pod nazwą „...”, w
    ramach którego wykonane zostały roboty geologiczne polegające na rekonstrukcji otworu
    ... . Realizacja projektu w zakresie rekonstrukcji odwiertu ... zakończona została 09.07.2024
    r. 1 stycznia 2024 r. na mocy nowej umowy dzierżawy przekazali Państwo wybudowaną
    infrastrukturę Spółce ... . Aktualna wysokość czynszu została ustalana w wysokości. ... zł
    netto/miesiąc (... zł rocznie netto bez VAT). Aktualna umowa dzierżawy została zawarta na
    okres do końca roku 2028 r. Przewidują Państwo, iż z uwagi na charakter działalności
    prowadzonej przez Spółkę oraz z uwagi na przedmiot dzierżawy, umowa ta albo zostanie
    przedłużona, albo zostanie zawarta nowa umowa dzierżawy. Wysokość nakładów ze
    środków własnych Gminy na realizację projektu wyniosła ... zł netto (... zł brutto).
    Wysokość nakładów z otrzymanego dofinansowania wyniosła ... zł netto (... zł brutto).
    Wysokość czynszu dzierżawnego odwiertu zatłaczającego ... ustalona w umowie dzierżawy
    obowiązującej do 31.12.2023 r. wynosiła ... zł netto, ... zł VAT, ... zł brutto. W okresie od
    miesiąca czerwca 2024 r. do grudnia 2024 r. strony ustaliły opłatę dodatkową z tytułu
    umowy dzierżawy w wysokości ... zł netto za każdy miesiąc. W konsekwencji łączne
    wynagrodzenie z tytułu umowy dzierżawy w okresie do czerwca 2024 r. do grudnia 2024 r.
    wynosiło ... zł netto za każdy miesiąc. W umowie dzierżawy zmienionej aneksem
    obowiązującym od 3 stycznia 2025 r., kwota czynszu w wysokości ... z netto/miesiąc (... zł
    rocznie netto bez VAT). Przy ustaleniu zwiększenia (podwyżki) czynszu dzierżawnego
    zostały wzięte pod uwagę następujące czynniki/kryteria: poniesione nakłady oraz długość
    okresu użytkowania. Stawka amortyzacji majątku powstałego w ramach inwestycji to
    4,50%.
    Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że wysokość czynszu dzierżawnego ww.
    odwiertu ustalona w umowie dzierżawy obowiązującej do 31.12.2023 r. wynosiła ... zł
    netto, natomiast w umowie dzierżawy zmienionej aneksem obowiązującym od 3 stycznia
    2025 r., kwota czynszu wynosi ... z netto. Zatem czynsz dzierżawny w ramach nowo
    zawartej umowy został zwiększony o ... zł netto miesięcznie (rocznie ... zł netto). Łączna
    wysokość nakładów to ... zł netto (... zł netto środki własne Gminy i ... zł netto środki z
    otrzymanego dofinansowania). Zatem relacja kwoty rocznego czynszu dzierżawnego
    (zwiększenia) do kosztów inwestycji netto wynosi - w skali roku - ok. ... . Powyższe oznacza,
    że wysokość czynszu (zwiększenia) umożliwi zwrot poniesionych nakładów w ramach
    realizacji inwestycji po ok. 20 latach.
    W niniejszej sprawie w pierwszej kolejności należy dokonać analizy czy odpłatne
    udostępnienie zrekonstruowanego odwiertu na podstawie umowy dzierżawy jest
    opodatkowane podatkiem od towarów i usług.
    Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Analiza przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy prowadzi do stwierdzenia, że przez usługę
    należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania
    czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko
    takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca
    świadczenia odnoszący z niego korzyść.
    Usługa jest czynnością opodatkowaną, co do zasady, w sytuacji, kiedy jest odpłatna.
    Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego
    płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że
    płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga
    zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo
    podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od
    nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w
    postaci świadczenia wzajemnego).
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności
    opodatkowania podlegają zatem wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa
    towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników
    w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.
    Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.
    1061 ze zm.):
      Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz
      do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a
      dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.
    Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem
    świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i
    pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego
    czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno
    wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.
    W konsekwencji, z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną
    (nie zaś publicznoprawną), dla tej czynności Gmina będzie występowała w charakterze
    podatnika podatku od towarów i usług.
    Zatem, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1
    ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy. W związku z tym, w odniesieniu do tej czynności Gmina nie działa jako
    organ władzy publicznej i w konsekwencji nie korzysta z wyłączenia, o którym mowa w art.
    15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Gmina występuje w roli podatnika w
    rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność, tj. dzierżawa inwestycji, w postaci
    zrekonstruowanego odwiertu – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze
    zwolnienia od tego podatku.
    Ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują
    zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na dzierżawie zrekonstruowanego odwiertu,
    za którą pobierają Państwo wynagrodzenie. W związku z czym, usługa ta nie korzysta ze
    zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT i w konsekwencji jest opodatkowana
    podatkiem VAT.

    Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do
    stwierdzenia, że w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy,
    zostaną spełnione. W analizowanym przypadku Gmina występuje w roli podatnika w
    rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a dzierżawa zrekonstruowanego odwiertu – jako usługa
    zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług i nie korzysta ze zwolnienia od podatku. Zatem wydatki poniesione w związku z
    rekonstrukcją odwiertu mają związek wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi
    podatkiem od towarów i usług.
    Wobec powyższego, przysługuje Państwu prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego
    wynikających z faktur z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją Projektu w
    zakresie rekonstrukcji odwiertu ... . Prawo to przysługuje Państwu pod warunkiem
    niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy.
    Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo
    ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki
    prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym
    przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
    któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana
    interpretacja traci swą aktualność.
    Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.