Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1-2/4511-1-21/16-3/MKA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-08-05
Teza: Zwolnienie przedmiotowe
Słowa kluczowe: dokształcanie; szkolenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2016 r. (data wpływu 12 lipca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 22 lipca 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni była zatrudniona na stanowisku głównego księgowego od 2010 do 2015 r. w SP ZOZ, który jest Szpitalem Klinicznym. Podmiotem tworzącym dla Szpitala jest Uniwersytet, przy którym działa Fundacja. Jednym z czterech zadań statutowych tej Fundacji jest „Pomoc w kształceniu i podnoszeniu kwalifikacji kadry naukowej i medycznej (… )”. Podatnik w czerwcu 2013 r. wystąpił do Dyrektora Szpitala z pisemnym wnioskiem o wyrażenie zgody na rozpoczęcie studiów podyplomowych w zakresie zarządzania i ich sfinansowanie. Program tychże studiów adresowany był do osób aktywnych zawodowo. Podstawowym celem kształcenia było dostarczenie zintegrowanej wizji instytucji w gospodarce wolnorynkowej oraz rozwój wiedzy i umiejętności niezbędnych do formułowania i analizowania problemów przedsiębiorstwa, umiejętności decydowania w zakresie tych problemów oraz umiejętności realizowania podjętych decyzji w warunkach zmieniającego się otoczenia przedsiębiorstwa. Tematyka studiów była ściśle związana z obowiązkami głównego księgowego i wykonywaniem pracy na tym stanowisku. Wybrana przez podatnika specjalizacja obejmowała między innymi przedmioty kierunkowe, takie jak: rynek kapitałowy i pieniężny, rachunkowość budżetową, analizę finansową, krótkookresowe finansowanie, zarządzanie wierzytelnościami i płatnościami oraz planowanie finansowe i biznes plan. Podatnik uzyskał aprobatę i zgodę Dyrektora Szpitala na podjęcie nauki oraz jej sfinansowanie w pełnym zakresie. Z uwagi na konstrukcję współpracy pomiędzy Uniwersytetem, Fundacją oraz Szpitalem w zakresie pomocy w kształceniu i podnoszeniu kwalifikacji zawodowych kadry, Wnioskodawczyni musiała wystąpić z pismem do Prezesa Fundacji o sfinansowanie każdego semestru nauki podjętej na wyżej opisanych studiach podyplomowych. Podanie Zainteresowanej, opatrzone zgodą Dyrektora Szpitala, jak i Rektora Uniwersytetu, zaopiniowane przez Radę Fundacji było podstawą do przekazania środków do Uniwersytetu „A” na pokrycie opłaty za studia (kolejnych semestrów). Rezultatem tych ustaleń było to, iż Fundacja bezpośrednio opłacała studia Wnioskodawczyni pomimo, iż nie łączył ją z Fundacją stosunek pracy. Dyrektor Szpitala podpisał z Zainteresowaną umowę dotycząca pomocy w kształceniu z tytułu udzielenia dni wolnych od pracy na naukę z prawem do zachowania wynagrodzenia. Fundacja wystawiła Zainteresowanej PIT, który został rozliczony a dochód opodatkowany w rozliczeniu rocznym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni prawidłowo został wystawiony PIT - 8C - roczny, skoro rozpoczęła naukę za wiedzą i przyzwoleniem pracodawcy, jeżeli ze względu na strukturę i przydzielone statutem obowiązki studia zostały sfinansowane przez Fundację, która zgodnie ze statutem bez zgody pracodawcy i Rektora Uczelni nie mogłaby sfinansować podnoszenia kwalifikacji pracownikowi Szpitala?

Zdaniem Wnioskodawczyni, pracownikowi, który podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy lub za jego zgodą, przysługuje urlop szkoleniowy i zwolnienie z całości lub z części dnia pracy, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia. Z tego przywileju Wnioskodawczyni skorzystała. Ponadto, pracodawca może przyznać takiemu pracownikowi dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie (art. 1033 Kodeksu pracy), które w takich okolicznościach korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT. W rozpatrywanym przypadku pracodawca, za pośrednictwem Fundacji, przyznał Zainteresowanej takie świadczenia. Jednakże, ze względu na obowiązki statutowe uzgodnioną opłatę uiściła Fundacja.

Odmienną sytuacją jest „ gdy pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy, bez zgody pracodawcy, może być przyznane jedynie zwolnienie z całości lub części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia i urlop bezpłatny w wymiarze ustalonym w porozumieniu zawieranym między pracodawcą pracownikiem (art. 1036 Kodeksu pracy). Natomiast ewentualne dodatkowe świadczenia pracodawcy, polegające np. na opłaceniu kosztów kształcenia pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy, nie są objęte zwolnieniem od podatku, określonym w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT, a w rezultacie stanowią przychód tej osoby ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zatem jeśli pracownicy podnoszą kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, to przyznane im przez pracodawcę dodatkowe świadczenia w postaci sfinansowania opłaty za kształcenie (czesne) korzystać będą ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT. Zdaniem Wnioskodawczyni podnosiła ona kwalifikacje zawodowe za zgodą pracodawcy, o czym świadczy umowa o pomocy w kształceniu udzielająca dni wolnych na naukę z zachowaniem prawa do wynagrodzenia oraz zgoda pracodawcy i jego organu założycielskiego na przyznanie Zainteresowanej dodatkowych świadczeń w postaci sfinansowania całości kształcenia za pośrednictwem Fundacji działającej przy organie założycielskim.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 przychodami, z zastrzeżeniem art. 14–15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 11 ust. 2 ustawy).

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są inne źródła.

Stosownie do treści art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności”, definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Dokonując zatem wykładni gramatycznej, za „nieodpłatne świadczenie” uznać należy świadczenia „nie wymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN 2003 r.). Zatem należy przyjąć, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne przysporzenie majątku jednej osobie, kosztem majątku innej osoby, innego podmiotu. Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest także odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - generalnie - jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Tym samym uznaje się, że katalog ten nie jest katalogiem zamkniętym. W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ww. ustawy podatkowej, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w okresie zatrudnienia w SP ZOZ, który jest Szpitalem Klinicznym za zgodą pracodawcy rozpoczęła studia podyplomowe. Opłaty za studia podyplomowe były ponoszone przez Fundację – za zgodą pracodawcy – na podstawie podania złożonego przez Wnioskodawczynię. Ostatecznie Fundacja bezpośrednio opłacała studia Wnioskodawczyni pomimo, iż Zainteresowaną nie łączył z Fundacją stosunek pracy. Fundacja wystawiła Zainteresowanej PIT, który został rozliczony a dochód opodatkowany w rozliczeniu rocznym.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Powyższy przepis zwalnia od podatku wartość świadczeń przyznanych pracownikowi, zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych. Nie obejmuje on jednak świadczeń przyznanych przez inne podmioty, nie będące pracodawcą.

Podkreślić także należy, że bez znaczenia dla powstania przychodu po stronie Wnioskodawczyni z ww. tytułu – w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest fakt, że pracodawca udzielił zgody na podjęcie studiów podyplomowych przez Wnioskodawczynię. Zgodnie z opisem to Fundacja ponosiła ekonomiczny ciężar kosztów studiów podyplomowych podjętych przez Wnioskodawczynię.

Wobec powyższego, nie można się zgodzić z Wnioskodawczynią, że świadczenie związane z opłatą za studia podyplomowe ponoszone przez Fundację stanowi przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wartość ww. świadczeń stanowi przysporzenie majątkowe dla Wnioskodawczyni, które zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób należy zakwalifikować jako przychód z innych źródeł.

Reasumując, wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni, finansowanie kosztów studiów podyplomowych stanowi dla Zainteresowanej przychód, który należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ ani przywołany we wniosku art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też żaden inny przepis takiego zwolnienia nie przewidują. Tym samym Fundacja była obowiązana do sporządzenia informacji PIT-8C, uwzględniającej ten przychód i przekazania jej Wnioskodawczyni.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.