Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-517/12-2/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-02-18
Teza: Dokumentacja przy WDT
Słowa kluczowe: dokumentacja; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki X, przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2012 r. (data wpływu 19 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży sprzętu gospodarstwa domowego. Przeważająca większość transakcji sprzedaży realizowana jest w ramach Grupy, a od stycznia 2012 roku odbywa się za pośrednictwem holenderskiej spółki powiązanej S. (zwanej dalej „S”). Niezależnie od procesu fakturowania i płatności, dostawy dokonywane są do magazynów ostatecznych odbiorców, będących także spółkami z Grupy i mających siedziby zarówno w Polsce, jak i w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej (zwanej dalej „UE”). W pierwszym przypadku Spółka rozpoznaje dostawę krajową, w drugim zaś - dostawę krajową lub wewnątrzwspólnotową, w zależności od uzgodnień między kontrahentami i warunków INCOTERMS (CIP i FCA odpowiednio).

Jeżeli transport jest organizowany i opłacany przez Spółkę (na warunkach CIP), każdorazowo jest on zlecany zewnętrznemu przewoźnikowi, który pobiera towary bezpośrednio z magazynu Spółki w X.

Ze względu na optymalizację czasu i kosztu dostawy, od lutego 2012 roku Spółka podjęła współpracę ze spedytorami świadczącymi usługę transportu intermodalnego. Oznacza to, że towary docierają do miejsca przeznaczenia potencjalnie za pomocą różnych środków transportu, zarówno drogowego, kolejowego, jak i morskiego, w oparciu o wcześniejsze postanowienia. Kontenery docierają ciężarówkami do pierwszego terminalu w Swarzędzu, gdzie zostają przeładowane na wagony i w ten sposób drogą kolejową trafiają do terminalu w Rotterdamie. Tutaj w zależności od lokalizacji ostatecznego odbiorcy produktów, następuje dalsza zmiana środka transportu:

*   do klientów w Holandii i Francji towary zostają dostarczone ponownie samochodami (schemat: samochód - kolej - samochód),
*   do klientów w Portugalii towary zostają dostarczone najpierw statkiem a dalej ponownie samochodami (schemat: samochód - kolej - statek - samochód),
*   do klientów w Hiszpanii towary zostają dostarczone najpierw statkiem a dalej ponownie pociągiem i wreszcie samochodami (schemat: samochód - kolej - statek - kolej samochód).

W każdym przypadku Spółka dysponuje kopią faktury i specyfikacją sztuk ładunku oraz kartą pierwszą dokumentu przewozowego CMR potwierdzającą odbiór towarów przez przewoźnika, któremu zlecono transport, zawierającą w szczególności oznaczenie nadawcy i ostatecznego odbiorcy oraz numer kontenera.

Z uwagi na zmianę form transportu, uzyskanie podpisanej przez odbiorcę karty drugiej lub trzeciej jest niezwykle trudne, czasem wręcz niemożliwe. Każdy kolejny kierowca ma bowiem prawo posługiwać się swoim własnym dokumentem przewozowym.

Ponieważ znajdująca się w posiadaniu Spółki karta pierwsza nie ma wystarczającej mocy dowodowej w zakresie ewidencjonowania transakcji wewnątrzwspólnotowych, dla celów zastosowania preferencyjnej stawki 0% VAT, Spółka podejmuje działania zmierzające do skompletowania dokumentacji uzupełniającej, o której mowa w art. 42 ust. 11 ustawy. Składają się na nią przede wszystkim:

*   oświadczenie przewoźnika, zawierające w szczególności datę i miejsce załadunku, numer i specyfikację załadunku (model, ilość sztuk), datę dostarczenia do klienta wraz z adresem docelowym, a także unikatowy numer DO (Delivery Order), który jednoznacznie identyfikuje daną dostawę oraz fakturę sprzedaży (zwane dalej „oświadczeniem przewoźnika”),
*   kopię dodatkowego listu przewozowego wygenerowanego podczas transportu w jednym z terminali przeładunkowych przez spedytora, zawierającą przynajmniej informacje dotyczące miejsca załadunku i rozładunku, pieczęć i podpis klienta, potwierdzające odbiór towarów oraz numer kontenera. Miejsca załadunku i rozładunku najczęściej określane są bardzo ogólnie, jednak zważywszy na stały, uzgodniony uprzednio schemat tras, jednoznaczna identyfikacja podmiotu wraz z nazwą i adresem nie rodzi żadnych trudności. Dodatkowy list przewozowy zwykle wskazuje Spółkę jako pierwotnego nadawcę towarów. Bywa jednak, że takiego odniesienia nie zawiera, wówczas poprzez numer kontenera i miejsce dostawy wiąże się zarówno z numerem DO, jak i z fakturą wystawioną przez Spółkę. Powiązanie musi być na tyle jednoznaczne, by ów dokument był podstawą do ewentualnej reklamacji wystosowanej przez klienta. Dodatkowy list przewozowy zawiera niekiedy także bardziej szczegółowe informacje, jak np. specyfikację ładunku lub numer DO (zwany dalej „dodatkowym listem przewozowym”),
*   wydruki z systemu informatycznego Spółki, zawierające wszystkie dane dotyczące dostawy, w tym numer DO, numer faktury, numer załadunku, a także numer kontenera wraz z ilością sztuk.

Zamówienia rejestrowane są elektronicznie, w ramach globalnego systemu informatycznego Grupy, dla obu stron transakcji jednocześnie. U klienta przyjmują one postać PO (Purchase Order), zaś u dostawcy - SO (Sales Order). Na podstawie SO i warunków INCOTERMS, w momencie przeniesienia ryzyka z nadawcy na odbiorcę, automatycznie generuje się faktura ewidencjonowana równocześnie w Księgach obu spółek. Płatności realizowane są dwa razy w miesiącu poprzez globalny system nettingowy Grupy. Dodatkowo, w ramach obowiązującej procedury wewnętrznej, każdy samochód załadowany w magazynie Spółki jest na bieżąco monitorowany przez Dział Logistyki. Korespondencja prowadzona z przewoźnikiem, pozwala na dokładną lokalizację towaru na trasie przejazdu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku dostawy towarów za pomocą transportu intermodalnego, dokumenty posiadane przez Spółkę (tj. karta pierwsza listu przewozowego CMR, kopia faktury, specyfikacja załadunku oraz dowody uzupełniające opisane szczegółowo w stanie faktycznym) potwierdzają wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a tym samym uprawniają one Spółkę do stosowania preferencyjnej stawki 0% do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dostawy towarów za pomocą transportu intermodalnego, dokumenty posiadane przez niego, w postaci karty pierwszej listu przewozowego CMR, kopii faktury, specyfikacji załadunku oraz dowodów uzupełniających szczegółowo opisanych w stanie faktycznym, jednoznacznie potwierdzają wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a tym samym uprawniają one Spółkę do stosowania preferencyjnej stawki 0% do WDT.

Zdaniem Spółki, dokumentacja gromadzona przez nią dla dostaw wewnątrzwspólnotowych realizowanych przy pomocy transportu intermodalnego (w postaci karty pierwszej listu przewozowego CMR, kopii faktury, specyfikacji załadunku oraz dowodów uzupełniających szczegółowo opisanych w stanie faktycznym), daje prawo do stosowania stawki 0% VAT.

Przede wszystkim, Spółka spełnia wszystkie merytoryczne i formalne kryteria określone w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT. Oznacza to w szczególności, że sprzedaje ona swoje towary wyłącznie klientom, posiadającym ważny i właściwy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie odpowiednie dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej. Numer ten wraz ze swoim numerem, o którym mowa w art. 97 ust. 10, podaje ona na fakturach stwierdzających dostawy. Przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, Spółka posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Dowodami tymi są: kopia faktury, specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku oraz dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika, które zgodnie z brzmieniem art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, potwierdzają dostarczenie towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Z uwagi na charakter transportu intermodalnego, Spółka niejednokrotnie musi posługiwać się co najmniej dwoma listami przewozowymi. Zawsze dysponuje kartą pierwszą dokumentu CMR podpisaną zarówno przez nią, jak i przez spedytora, któremu zlecany jest transport. Częste zmiany kierowców, samochodów, a nawet środków transportu powodują, że uzyskanie podpisanej przez ostatecznego odbiorcę karty drugiej lub trzeciej jest niezwykle trudne, czasem wręcz niemożliwe. W takich wypadkach Spółka wymaga od przewoźników kopii dodatkowego listu przewozowego wystawionego w jednym z terminali przeładunkowych, podpisanego i opieczętowanego przez ostatecznego odbiorcę, zawierającego co najmniej numer kontenera. Spełnienie tego warunku jest niezbędne nie tylko ze względu na konieczność uwierzytelnienia WDT, ale także ze względu na eliminowanie roszczeń nabywców z tytułu ewentualnych reklamacji.

Przepis art. 42 ust. 3, w żaden sposób nie zawęża definicji dokumentów przewozowych tylko do tych, które wystawione zostały w miejscu wysyłki i nie ogranicza też ich ilości. Co do zasady spełnione muszą być tylko dwa kryteria - dokumenty muszą być otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju oraz musi z nich jednoznacznie wynikać dostarczenie towarów do odbiorcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Oznacza to, że dla celów dowodowych WDT, Spółka ma prawo, na gruncie art. 42 ust. 3 pkt 1, posługiwać się kartą pierwszą pierwotnego dokumentu CMR oraz kopią dodatkowego listu przewozowego. Jeżeli ów dodatkowy list przewozowy identyfikuje Spółkę jako nadawcę towarów, wówczas razem z kartą pierwszą pierwotnego dokumentu CMR dowodzi jednoznacznie, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Prawo do stosowania stawki 0% VAT do WDT wynika wprost z art. 42 ust. 3 ustawy. Bywa jednak, że na dodatkowych listach przewozowych jakiegokolwiek odniesienia do nadawcy brakuje. Wówczas Spółka wykorzystuje dwa typy dokumentów uzupełniających. Pierwszy stanowią wydruki z jej systemu logistycznego, zawierające wszystkie dane dotyczące dostawy, w szczególności wiążące numer kontenera z numerem załadunku, unikatowym numerem DO i z fakturą. Drugi ma charakter oświadczenia przewoźnika o dostarczeniu do nabywcy w określonym dniu ładunku, zdefiniowanego poprzez numer DO, numer załadunku, datę i miejsce załadunku, a także jego specyfikację (model, ilość sztuk). W takim wypadku uprawnienie do stosowania preferencyjnej stawki 0% VAT w WDT znajduje uzasadnienie w art. 42 ust. 3 oraz ust. 11 ustawy.

Niniejsze stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie organów skarbowych w tym zakresie. Przykładowo w postanowieniu w sprawie interpretacji przepisów prawa z dnia 10 sierpnia 2009 r., sygn. IPPP2/443-698/09-2/KK, wydanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie stwierdzono: „w opisanym stanie faktycznym wnioskodawca posiada kopię faktury, specyfikację poszczególnych sztuk ładunku oraz kartę 1 dokumentu CMR, który otrzymała bezpośrednio po wydaniu towaru przewoźnikowi (bez potwierdzenia na dokumencie odbioru towarów przez nabywcę), a dodatkowo posiada dokumenty uzupełniające, które jego zdaniem potwierdzają fakt dostarczenia towarów do nabywcy. (\`(...)\`) Dokumenty wymienione w art. 42 ust. 11 mają charakter posiłkowy i co do zasady stanowią jedynie uzupełnienie podstawowego, obowiązkowego katalogu dokumentów wymienionych w ust. 3 w sytuacji, gdy dokumenty te nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy. Jeżeli zatem z dokumentów uzupełniających wynika, iż nabywca otrzymał towar, Spółka może zastosować 0% stawkę podatku do dokonanej dostawy, nawet w przypadku posiadania karty 1 dokumentu CMR. Ważny jest fakt, iż posiada dokument przewozowy otrzymany od przewoźnika”.

Zdaniem Spółki, dowody uzupełniające opisane w stanie faktycznym, w szczególności dodatkowy list przewozowy, wydruk z systemu informatycznego oraz oświadczenie przewoźnika, jednoznacznie potwierdzają wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Ponieważ Spółka dysponuje także dokumentami obligatoryjnymi wymienionymi w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, prawo do stosowania preferencyjnej stawki 0% do WDT nie powinno budzić wątpliwości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 13 ust. 1 ustawy wskazuje, iż przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Art. 13 ust. 6 ustawy stanowi, iż wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 (…).

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Dodatkowo, przepisy art. 13 ust. 2 pkt 1 i ust. 6 ustawy wymagają dla uznania danej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, aby obie strony transakcji były podatnikami zarejestrowanymi dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych w różnych krajach członkowskich, tj. aby dostawca towaru był zarejestrowany jako podatnik VAT UE na terytorium Polski zaś nabywcą towaru winien być podatnik podatku od wartości dodanej zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż Polska. Jest to związane z faktem, że dana dostawa tylko wówczas może być uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – czego praktycznym wyrazem jest stawka 0% (z prawem do odliczenia) – jeśli zapewnione jest, że dostawa ta będzie opodatkowana w państwie nabywcy towaru, co zagwarantowane będzie wówczas, jeśli zostanie ona opodatkowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie.

Zatem zasady opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych, tj. nabycie wg stawki właściwej dla danego towaru, zaś dostawa, wg stawki 0% (z prawem do odliczenia) powoduje, że podatek z tytułu danej czynności faktycznej (którą jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami, u jednego kontrahenta stanowiące wewnątrzwspólnotowe nabycie, u drugiego zaś odpowiednio wewnątrzwspólnotową dostawę) jest faktycznie rozliczany przez nabywcę w państwie, do którego towary zostały ostatecznie przemieszczone.

Przedmiotem niniejszej sprawy jest sytuacja, w której Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży sprzętu gospodarstwa domowego, dokonuje transakcji sprzedaży towarów na rzecz kontrahentów w ramach Grupy, mających siedziby w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej. Zainteresowany wskazał, iż sprzedaje swoje towary wyłącznie klientom, posiadającym ważny i właściwy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie odpowiednie dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej. Numer ten wraz ze swoim numerem, o którym mowa w art. 97 ust. 10, podaje on na fakturach stwierdzających dostawy towarów. Spółka rozpoznaje tą sprzedaż jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Stosownie do art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Zaznaczyć należy, że stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Przedmiotowa sprawa dotyczy sytuacji, gdy transport towarów w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów wykonywany jest przez spedytorów świadczących usługi transportu intermodalnego.

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towaru z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, a w konsekwencji jej opodatkowanie preferencyjną stawką 0%. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji – jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji – jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że faktycznie nastąpił wywóz towarów z kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego.

Drugi z warunków, o którym mowa wyżej, od którego spełnienia zależy potraktowanie danej dostawy jako dostawy wewnątrzwspólnotowej opodatkowanej stawką podatku w wysokości 0%, dotyczy udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Koncentruje się on zatem na faktycznych, a nie prawnych aspektach transakcji. Powyższy warunek został określony wprost w cyt. wyżej art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym ważne jest to, aby przedmiotowe dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został wywieziony z terytorium kraju oraz został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego.

Ponadto wskazać należy, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

W art. 42 ust. 11 ustawy przewidziano dowody uzupełniające. Z przepisu tego wynika, że jeśli dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3-5 ustawy nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium Polski, dowodami potwierdzającymi dokonanie dostawy mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa.

Jak wynika z powyższych uregulowań, prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%, uzależnione jest zatem w znacznej mierze od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru z terytorium kraju i dostarczenia go do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż Polska. Istotą przywołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, iż towary będące przedmiotem dostawy, rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze niż w odniesieniu do dostaw krajowych, skutki podatkowe.

W przedmiotowej sprawie, transport towarów organizowany jest i opłacany przez Wnioskodawcę (na warunkach CIP), a dokonywany jest przez zewnętrznego przewoźnika, który pobiera towary bezpośrednio z magazynu Spółki. Ze względu na optymalizację czasu i kosztu dostawy, od lutego 2012 roku podjęła ona współpracę ze spedytorami świadczącymi usługę transportu intermodalnego. Oznacza to, że towary docierają do miejsca przeznaczenia potencjalnie za pomocą różnych środków transportu, zarówno drogowego, kolejowego, jak i morskiego, w oparciu o wcześniejsze postanowienia. Kontenery docierają ciężarówkami do pierwszego terminalu w Swarzędzu, gdzie zostają przeładowane na wagony i w ten sposób drogą kolejową trafiają do terminalu w Rotterdamie. Tutaj w zależności od lokalizacji ostatecznego odbiorcy produktów, następuje dalsza zmiana środka transportu:

*   do klientów w Holandii i Francji towary zostają dostarczone ponownie samochodami (schemat: samochód - kolej - samochód),
*   do klientów w Portugalii towary zostają dostarczone najpierw statkiem a dalej ponownie samochodami (schemat: samochód - kolej - statek - samochód),
*   do klientów w Hiszpanii towary zostają dostarczone najpierw statkiem a dalej ponownie pociągiem i wreszcie samochodami (schemat: samochód - kolej - statek - kolej samochód).

W każdym przypadku Zainteresowany dysponuje kopią faktury i specyfikacją sztuk ładunku oraz kartą pierwszą dokumentu przewozowego CMR potwierdzającą odbiór towarów przez przewoźnika, któremu zlecono transport, zawierającą w szczególności oznaczenie nadawcy i ostatecznego odbiorcy oraz numer kontenera.

Z uwagi na zmianę form transportu, uzyskanie podpisanej przez odbiorcę karty drugiej lub trzeciej jest niezwykle trudne, czasem wręcz niemożliwe. Każdy kolejny kierowca ma bowiem prawo posługiwać się swoim własnym dokumentem przewozowym.

Ponieważ znajdująca się w posiadaniu Wnioskodawcy karta pierwsza CMR nie ma wystarczającej mocy dowodowej w zakresie ewidencjonowania transakcji wewnątrzwspólnotowych, dla celów zastosowania preferencyjnej stawki 0% VAT, podejmuje on działania zmierzające do skompletowania dokumentacji uzupełniającej, o której mowa w art. 42 ust. 11 ustawy. Składają się na nią przede wszystkim:

*   oświadczenie przewoźnika, zawierające w szczególności datę i miejsce załadunku, numer i specyfikację załadunku (model, ilość sztuk), datę dostarczenia do klienta wraz z adresem docelowym, a także unikatowy numer DO (Delivery Order), który jednoznacznie identyfikuje daną dostawę oraz fakturę sprzedaży (zwane dalej „oświadczeniem przewoźnika”),
*   kopię dodatkowego listu przewozowego wygenerowanego podczas transportu w jednym z terminali przeładunkowych przez spedytora, zawierającą przynajmniej informacje dotyczące miejsca załadunku i rozładunku, pieczęć i podpis klienta, potwierdzające odbiór towarów oraz numer kontenera. Miejsca załadunku i rozładunku najczęściej określane są bardzo ogólnie, jednak zważywszy na stały, uzgodniony uprzednio schemat tras, jednoznaczna identyfikacja podmiotu wraz z nazwą i adresem nie rodzi żadnych trudności. Dodatkowy list przewozowy zwykle wskazuje Wnioskodawcę jako pierwotnego nadawcę towarów. Bywa jednak, że takiego odniesienia nie zawiera, wówczas poprzez numer kontenera i miejsce dostawy wiąże się zarówno z numerem DO, jak i z fakturą wystawioną przez Spółkę. Powiązanie musi być na tyle jednoznaczne, by ów dokument był podstawą do ewentualnej reklamacji wystosowanej przez klienta. Dodatkowy list przewozowy zawiera niekiedy także bardziej szczegółowe informacje, jak np. specyfikację ładunku lub numer DO (zwany dalej „dodatkowym listem przewozowym”),
*   wydruki z systemu informatycznego Zainteresowanego, zawierające wszystkie dane dotyczące dostawy, w tym numer DO, numer faktury, numer załadunku, a także numer kontenera wraz z ilością sztuk.

Zwrócić należy uwagę, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji „dokumentu przewozowego”. Nawiązując do cyt. art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, dokument ten powinien być dowodem potwierdzającym (łącznie z pozostałymi dowodami), że towar będący przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy został wywieziony z terytorium kraju i dostarczony do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. List przewozowy opisany w Rozdziale III Konwencji Genewskiej o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238 ze zm.), jest niewątpliwie dowodem zawarcia umowy przewozu. Zgodnie z art. 4 oraz art. 9 Konwencji Genewskiej, list przewozowy stanowi dowód zawarcia umowy przewozu, warunków tej umowy oraz przyjęcia towaru przez przewoźnika, o ile nie zostanie przeprowadzony dowód przeciwny. Brak, nieprawidłowość lub utrata listu przewozowego nie wpływa na istnienie ani na ważność umowy przewozu, która mimo to podlega przepisom Konwencji. Zatem sama Konwencja również nie ogranicza możliwości przeprowadzania dowodu w zakresie przewozu towarów tylko do listu przewozowego.

Mając na uwadze powyższe, nie jest prawidłowe utożsamianie pojęcia dokumentu przewozowego z art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, tylko i wyłącznie z listem przewozowym. Za taki dokument uznać należy każdy dokument potwierdzający powierzenie przewoźnikowi lub spedytorowi przewozu lub spedycji towaru, zgodnego ze specyfikacją i fakturą, poza terytorium kraju i dostarczenie tego towaru do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Jeżeli dokument taki potwierdza essentialia negotii umowy przewozu (obowiązkiem kontrahenta przewoźnika jest wydanie towaru i zapłata wynagrodzenia za przewóz, natomiast podstawowym obowiązkiem przewoźnika jest przewiezienie towaru do miejsca przeznaczenia i wydanie go odbiorcy), nie można mu odmówić mocy dowodowej i uznać, że nie jest on dokumentem, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy (chyba, że istnieje dowód przeciwny).

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, może być każdy dokument otrzymany od przewoźnika (spedytora), z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Zatem dokumentem tym może być zarówno tradycyjny list przewozowy, jak i każdy inny dokument spełniający warunki formalne i potwierdzający dokonanie dostawy towaru do nabywcy.

Przenosząc powyżej na grunt przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dotyczących uprawnienia do zastosowania preferencyjnej stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, należy uznać posiadane przez Spółkę dokumenty wskazane w opisie stanu faktycznego za dokumenty, które łącznie uprawdopodobniają przemieszczenie towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego oraz ich dostarczenie do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Odnosząc się zatem do zadanego pytania stwierdzić należy, że w przypadku dostawy towarów za pomocą transportu intermodalnego, dokumenty posiadane przez Wnioskodawcę (tj. karta pierwsza listu przewozowego CMR, kopia faktury, specyfikacja załadunku oraz oświadczenie przewoźnika, kopia dodatkowego listu przewozowego, wydruki z jego systemu informatycznego), potwierdzają wywóz towarów z terytorium kraju oraz dostarczenie ich do klienta na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju oraz w rozumieniu przepisów ustawy, a tym samym uprawniają one Zainteresowanego do stosowania preferencyjnej stawki 0% do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Z kolei odnosząc się do powołanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że stanowi ona rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznych i tylko do niego się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

W przedmiotowej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie został rozstrzygnięty w odrębnej interpretacji indywidualnej z dnia 18 lutego 2013 r. znak ILPP4/443-517/12-3/EWW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.