Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-1113/10/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-02-25
Teza: Jak należy opodatkować przychód z tytułu zwolnienia z długu?
Słowa kluczowe: dług-zwolnienie z długu; kredyt; małżeństwo; odsetki; odsetki-odsetki od kredytu; poręczenie; przychód-źródła przychodu; rachunki-rachunek bankowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2010 r. (data wpływu – 29 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu zwolnienia z długu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu zwolnienia z długu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W związku zawartą uprzednio umową kredytową bank zwolnił Pana i jego współmałżonkę (jako poręczyciela) z długu w kwocie 73 400 zł, na który składały się odsetki ustawowe i koszt prowadzenia rachunku bankowego. Jak wskazał Pan we wniosku ww. kwota stanowi pełną kwotę zwolnienia i dotyczy solidarnie Pana i żony.

Następnie bank wystawił formularz PIT-8C odrębnie na każdego z Państwa, wpisując każdemu pełną kwotę, t.j. 73 400 zł. Tym samym powstał obowiązek podatkowy odrębnie u Pana i u żony. Powoduje to podwojenie podatku. Kwota umorzenia była wspólna dla Państwa (jak wskazano we wniosku - dla dwóch osób solidarnie). Wystąpił Pan zatem do banku o sprostowanie, lecz otrzymana odpowiedź nie wyjaśniła sprawy. Według banku przekazanie urzędowi skarbowemu informacji PIT-8C nie przesądza o istnieniu po Pana stronie obowiązku podatkowego.

Kwotę 73 400 zł z tytułu zwolnienia z długu wykazał Pan w swoim zeznaniu podatkowym za rok 2009, natomiast żona w swoim zeznaniu wykazała kwotę 0 zł, co pozwala na określenie podatku w normalnej, nie podwojonej wysokości.

Po analizie treści wniosku, mając na względzie zakres kompetencji przyznanej tutejszemu organowi i treść przepisu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa przyjęto, iż na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego intencją Pana było uzyskanie odpowiedzi na następującej pytanie:

Jak należy opodatkować przychód z tytułu zwolnienia z długu?

Pana zdaniem, podatek od kwoty zwolnienia z długu (73 400 zł) winien być określony łącznie – solidarnie dla obojga:

*   albo od części 50% kwoty umorzenia,
*   lub zapłacony w całości przez głównego kredytobiorcę (żona była poręczycielem),
*   lub po 50% kwoty podatku od kwoty 73.400 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 725 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę rachunku bankowego bank zobowiązuje się względem posiadacza rachunku, na czas oznaczony lub nieoznaczony, do przechowywania jego środków pieniężnych oraz, jeżeli umowa tak stanowi, do przeprowadzania na jego zlecenie rozliczeń pieniężnych.

Jak wskazuje się w doktrynie odpłatność tego rodzaju umowy nie należy do jej elementów. Cecha ta pozostaje poza istotą umowy rachunku bankowego. Niemniej jednak w myśl art. 110 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 72 poz. 665 ze zm.) bank może pobierać m.in. przewidziane w umowie prowizje i opłaty z tytułu wykonywanych czynności bankowych oraz opłaty za wykonywanie innych czynności, przy czym na mocy art. 52 ust. 2 pkt 6 przytoczonej ustawy umowa rachunku bankowego powinna określać w szczególności wysokość prowizji i opłat za czynności związane z wykonywaniem umowy oraz przesłanki i tryb ich zmiany przez bank. Tym samym samoistnym tytułem do pobierania prowizji nie może być przepis ustawy, tylko postanowienia umowy rachunku bankowego - bliżej: D. Rogoń \[w:\] F. Zoll, Prawo bankowe. Komentarz, t. II, Kraków 2005. Wydaje się też, że bank nie może pobierać opłat i prowizji za te czynności, które należą do istoty umowy rachunku bankowego, a ściślej do istoty obowiązków banków związanych z realizacją umowy. Wobec tego – co znajduje potwierdzenie w stanowisku doktryny - czynnością bankową jest samo prowadzenie rachunku bankowego i za tę czynność bank może pobierać opłaty – por. Komentarz do art. 725 kodeksu cywilnego (Dz.U.64.16.93), \[w:\] Z. Gawlik, A. Janiak, A. Kidyba, K. Kopaczyńska - Pieczniak, G. Kozieł, E. Niezbecka, T. Sokołowski, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania - część szczególna, LEX, 2010.

Natomiast umowa kredytu została uregulowana w art. 69 ust. 1 Prawa bankowego, zgodnie z którym przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu. Natomiast z treści art. 69 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy wynika, że umowa kredytu powinna być zawarta na piśmie i określać w szczególności wysokość oprocentowania kredytu i warunki jego zmiany.

W powołanych przepisach ustawodawca nałożył na kredytobiorcę, obok korzystania z kredytu i zwrotu składającej się na niego kwoty, obowiązek zapłaty odsetek kapitałowych. Odsetki są świadczeniem ubocznym, z reguły realizowanym w tych samych przedmiotach co świadczenie główne i w wysokości obliczonej wedle stopy procentowej i czasu potencjalnego korzystania z przedmiotów objętych świadczeniem głównym. Pod pojęciem stopy procentowej należy zaś rozumieć czynnik, który wespół z sumą kredytu kształtuje iloczyn należnej bankowi kwoty odsetek, w określonym umownie przedziale czasu (np. w okresie roku).

Regulacja dotycząca odsetek została dokonana w art. 359 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z § 1 tegoż artykułu odsetki od sumy pieniężnej należą się tylko wtedy, gdy to wynika z czynności prawnej albo z ustawy, z orzeczenia sądu lub z decyzji innego właściwego organu, jeżeli zaś wysokość odsetek nie jest w inny sposób określona, należą się odsetki ustawowe (§ 2). Zasadniczo stronom dokonującym czynności prawnej przysługuje swoboda w ustaleniu wysokości odsetek, chyba że zostały one określone orzeczeniem sądu lub decyzją innego organu bądź bezwzględnie wiążącym przepisem szczególnym. Jednakże możliwość swobodnego kształtowania przez strony wysokości odsetek doznaje ograniczeń, o których mowa w art. 359 § 21\-3 Kodeksu cywilnego.

Poręczenie jako instytucja prawa cywilnego, regulowana w art. 876-887 Kodeksu cywilnego, stanowi z kolei jedną z klasycznych form zabezpieczenia wierzytelności, w tym również wierzytelności wynikającej z umowy kredytu. Zgodnie bowiem z art. 93 ust. 1 Prawa bankowego w celu zabezpieczenia wierzytelności, które wynikają z czynności bankowych, bank może żądać zabezpieczenia przewidzianego w Kodeksie cywilnym i prawie wekslowym oraz zwyczajami przyjętymi w obrocie krajowym i zagranicznym.

Na mocy art. 876 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę poręczenia poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.

Niemniej jednak przy tego rodzaju formie zabezpieczenia istotne znaczenie ma przepis art. 881 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym w braku odmiennego zastrzeżenia poręczyciel jest odpowiedzialny jak współdłużnik solidarny. Odpowiedzialność poręczyciela jak dłużnika głównego polega na tym, że wraz z nadejściem wymagalności długu wierzyciel może dochodzić spełnienia świadczenia, według swego wyboru, albo od dłużnika, albo od poręczyciela, łącznie albo od każdego z nich z osobna. Zatem poręczyciel pozostaje zobowiązany aż do całkowitego zaspokojenia wierzyciela, t.j. w przypadku wierzytelności pieniężnej do całkowitej jej spłaty.

Umorzenie wierzytelności może zaś nastąpić w sposób określony w przepisach prawa, w tym na podstawie art. 508 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Niemniej jednak, jak stanowi art. 373 Kodeksu cywilnego, zwolnienie z długu przez wierzyciela względem jednego z dłużników solidarnych nie ma skutku względem współdłużników. Zatem w przypadku kredytu zabezpieczonego w drodze ustanowienia poręczenia dla wygaśnięcia wynikającego z ww. tytułu zobowiązania w stosunku do kredytobiorcy i poręczyciela, jako współdłużników solidarnych, wymagane jest aby wierzyciel (udzielający kredytu) zwolnił z długu obie ww. strony, a one te zwolnienie przyjęły.

W świetle powyższego wskazać należy, że opłata za prowadzenie rachunku bankowego stanowi wynagrodzenie banku z tego tytułu, podobnie jak wynikające z umowy kredytu odsetki, rozumiane w tym przypadku jako wynagrodzenie za udostępnienie kredytobiorcy należących do banku środków pieniężnych. Z kolei zabezpieczenie kredytu poprzez poręczenie sprawia, że zarówno dłużnik (kredytobiorca), jak i poręczyciel, odpowiadają do wysokości wynikającej z umowy kredytu wierzytelności, obejmującej obok należności głównej również należności uboczne (odsetki, opłaty, prowizje itp.), przy czym zwolnienie z wynikającego z ww. tytułu długu, aby odniosło skutek w postaci wygaśnięcia zobowiązania zarówno dla kredytobiorcy jak i poręczyciela, musi obejmować obie te strony.

Na gruncie przepisów podatkowych podstawową zasadą jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak wynika z zaistniałego stanu faktycznego, w związku zawartą uprzednio umową kredytową, bank zwolnił Pana i jego współmałżonkę (jako poręczyciela) z długu w kwocie 73 400 zł, na który składały się odsetki ustawowe i koszt prowadzenia rachunku bankowego. Jak wskazał Pan we wniosku ww. kwota stanowi pełną kwotę zwolnienia i dotyczy solidarnie Pana i żony.

Następnie bank wystawił formularz PIT-8C odrębnie na każdego z Państwa, wpisując każdemu pełną kwotę, t.j. 73 400 zł. Ww. kwotę w pełnej wysokości wykazał Pan w swoim zeznaniu podatkowym za rok 2009, natomiast żona w swoim zeznaniu wykazała kwotę 0 zł.

W świetle zapisu art. 42a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (PIT-8C).

Stosownie do postanowień art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy do źródeł przychodów zalicza się inne źródła, przy czym pojęcie innych źródeł nie zostało wprost zdefiniowane w powołanym przepisie.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Zatem mając na względzie zaistniały stan faktyczny, należy wskazać za ugruntowanym w orzecznictwie stanowiskiem, że niezależnie od tego, czy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, czy też umorzenie należności jest wyrazem jego jednostronnego oświadczenia woli – z chwilą umorzenia wierzytelności – następuje trwałe (definitywne) przysporzenie w majątku dłużnika, co skutkuje powstaniem przychodu podatkowego.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawne zwolnienie z długu, który został uprzednio zabezpieczony poprzez ustanowienie poręczenia, nie ma wpływu na ograniczenie odpowiedzialności kredytobiorcy, w tym również nie pomniejsza kwoty umorzonego w ten sposób zobowiązania, co skutkuje tym, że kwota 73 400 zł stanowi dla Pana przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym przychód ten podlega sumowaniu w zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym doszło do jego uzyskania z innymi dochodami podlegającymi opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym. W konsekwencji – w zależności od wyniku rozliczenia za tenże rok – ciąży na Panu ewentualny obowiązek zapłaty podatku należnego z tego tytułu.

Nadto, mając na uwadze, iż bank zwolnił Pana i jego żonę z długu, zaznacza się, że zgodnie z art. 14k § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zastosowanie się do niniejszej interpretacji przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego tę interpretację nie może szkodzić – również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej – tylko Panu jako Wnioskodawcy.

Natomiast Pana żona (jako poręczyciel), chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinna indywidualnie wystąpić z wnioskiem o jej wydanie.

Powyższe skutkuje również tym, że w niniejszej interpretacji indywidualnej tutejszy organ nie dokonywał analizy skutków prawnopodatkowych zwolnienia z długu w odniesieniu do Pana żony jako poręczyciela.

Jednocześnie wskazuje się, iż załączone dokumenty nie były brane pod uwagę przy rozpatrywaniu przedmiotowej sprawy, bowiem organ podatkowy związany jest stanem faktycznym przedstawionym we wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.