Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.112.2017.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-27
Teza: Obrót suszem tytoniowym przez grupę producentów suszu tytoniowego
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek akcyzowy; tytoń
Przepisy: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 lipca 2017 r. (data wpływu 11 lipca 2017 r.) uzupełnione pismem z 12 września 2017 r. (data wpływu 18 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obrotu suszem tytoniowym przez grupę producentów suszu tytoniowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obrotu suszem tytoniowym przez grupę producentów suszu tytoniowego. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 12 września 2017 r. (data wpływu 18 września 2017 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 1 września 2017 r. znak 0111-KDIB3-3.4013.112.2017.1.MK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

I. Grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. będzie wykonywać odpiaszczanie, wysuszanie oraz tzw. „stripsowanie” tj. oddzielanie blaszki od liścia, podczas których naturalnie dochodzi do strat i ubytków części suszu tytoniowego, a następnie dokonywać będzie obrotu - na cele rolne, takim suszem tytoniowym, na podstawie pisemnej umowy kontraktacji, zawartej z podmiotem kontraktującym z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego dokonując (Pytania 1, 2, 3).

II. Grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. będzie nabywać na podstawie umowy kontraktacji susz tytoniowy od innych grup producentów rolnych, a następnie będzie dokonywała dalszego obrotu tak nabytego suszu tytoniowego - na cele rolne, na podstawie pisemnej umowy kontraktacji, zawartej z podmiotem kontraktującym z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego (Pytania 4, 5).

III. Grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. będzie nabywać, na podstawie pisemnej umowy kontraktacji, susz tytoniowy od osób fizycznych, prowadzących działalność rolniczą i dokonujących dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, a następnie tak pozyskany susz tytoniowy, będzie zbywać na podstawie pisemnej umowy kontraktacji, zawartej z podmiotem kontraktującym z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego (Pytania 6, 7).

IV. Grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o., będzie zlecała na podstawie pisemnej umowy - z pośredniczącym podmiotem tytoniowym lub inną grupą producentów rolnych - wykonanie wysuszania oraz tzw. „stripsowania” tj. oddzielania blaszki od liścia suszu tytoniowego, dostarczonego do ww. podmiotów przez Wnioskodawcę, podczas których to procesów dochodzić będzie do naturalnych ubytków i strat suszy tytoniowego. Następnie Wnioskodawca będzie dokonywać obrotu - na cele rolne ubytkami ww. procesów technologicznych, na podstawie pisemnej umowy kontraktacji, zawartej z podmiotem kontraktującym z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego (Pytania 8, 9).

V. Grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. będzie dokonywała na zlecenie kontrahenta tj. podmiotu kontraktującego z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego:

1.  zabezpieczać magazynowany i posiadany susz tytoniowy za pomocą środków chemicznych przeciwko pleśni tj. SORBINIAN-u lub GLIKOL-u ETYLOWEGO, podczas którego procesu może dojść do naturalnych ubytków i straty (Pytanie 10),
2.  wykonywać tylko usługę magazynowania i pakowania suszu tytoniowego w pudła kartonowe podczas, których czynności może dojść do naturalnych ubytków i strat, zwłaszcza w fazie magazynowania suszu tytoniowego. A następnie tak przygotowany susz tytoniowy będzie odbierany przez kontrahenta (Pytanie 11),
3.  odbioru z siedziby ww. podmiotów suszu tytoniowego, następnie będzie wykonywać usługę magazynowania i pakowania suszu tytoniowego w pudła kartonowe podczas, których czynności może dojść do naturalnych ubytków i strat, zwłaszcza w fazie przewożenia. A następnie tak przygotowany susz tytoniowy będzie odbierany przez kontrahenta (Pytanie 12).

VI. Grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. posiadająca odpowiednie zaplecze magazynowe w siedzibie spółki będzie podnajmowała swoje magazyny kontrahentom w celu składowania i obierania przez nich suszu tytoniowego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał:

1.  Wnioskodawca jest podmiotem stanowiącym grupę producentów rolnych suszu tytoniowego utworzoną na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r.
2.  Odnosząc się do pytania tut. Organu dotyczącego, czy Wnioskodawca spełnia warunki, o których mowa w art. 9b ust. 2a pkt 1-4 ustawy o podatku akcyzowym, wskazuję, iż przepis ten dotyczy sprzedaży, nabycia, bądź posiadania suszu tytoniowego, tymczasem jak zostało to wskazane w pisemnym wniosku nabywanie suszu, tym samym jego posiadanie, oraz dalsze jego zbywanie odbywać się będzie na podstawie pisemnej umowy kontraktacji, o której mowa w art. 613 k.c. i nast., a która została wyłączona z zakresu obowiązywania ustawy o podatku akcyzowym, o czym Wnioskodawca szeroko wywodził w swym stanowisku (poz. 76 wniosku). Jednakże z ostrożności, wskazuję, iż Wnioskodawca spełnia warunki określone w art. 9b ust. 2a pkt 1-4 ustawy o podatku akcyzowym tj. posiada statusu podatnika podatku od towarów i usług, zrzesza wyłącznie producentów suszu tytoniowego, osoby, które zgodnie z aktem założycielskim są upoważnione do reprezentowania grupy producentów nie były karane za przestępstwo przeciwko wiarygodności dokumentów, przeciwko mieniu, przeciwko obrotowi gospodarczemu, przeciwko obrotowi pieniędzmi i papierami wartościowymi lub przestępstwo skarbowe. Jeżeli natomiast chodzi o pkt 3 ww. przepisu, wskazuję, iż Wnioskodawca nabywa susz tytoniowy wyłącznie od zrzeszonych w niej członków, jednakże na podstawie umowy kontraktacji, a nie na podstawie umowy dostawy.
3.  Wnioskodawca nie posiada statusu składu podatkowego oraz pośredniczącego podmiotu tytoniowego.

W zakresie pkt I opisu zdarzenia przyszłego:

1.  Wnioskodawca zamierza nabywać susz tytoniowy, który zamierza odpiaszczać, wysuszać oraz oddzielać blaszki od liścia (tzw. stripsowanie) wyłącznie od członków grupy producentów rolnych na podstawie pisemnej umowy kontraktacji.
2.  Zbycie suszu tytoniowego na rzecz Wnioskodawcy nastąpiło na podstawie pisemnej umowy kontraktacji przez producenta suszu tytoniowego będącego członkiem grupy producentów rolnych.
3.  Na wcześniejszym etapie, podatek akcyzowy nie zostanie zapłacony, z uwagi na fakt, iż dochodzi do zbycia suszu tytoniowego na rzecz Wnioskodawcy przez producenta suszu tytoniowego będącego członkiem grupy producentów rolnych, na podstawie pisemnej umowy kontraktacji.
4.  Powstałe w wyniku tzw. stripsowania produkty i odpady nie nadają się do palenia bez dalszego przetworzenia przemysłowego.
5.  Ubytkami i stratami o których mowa w pkt I opisu zdarzenia przeszłego to naturalne ubytki suszu tytoniowego, a także żyły, łodygi, pył tytoniowy, zgniłe części tytoniu.

W zakresie pkt II opisu zdarzenia przyszłego:

1.  Na wcześniejszym etapie obrotu suszem tytoniowym nie zostanie zapłacony podatek akcyzowy, z uwagi na to, iż grupa producentów rolnych nabywać będzie susz tytoniowy od członków grupy.
2.  Podmioty kontraktujące, którym Wnioskodawca będzie zbywał susz tytoniowy w części będą posiadały status składu podatkowego lub pośredniczącego podmiotu tytoniowego, jednakże część podmiotów nie będzie posiadała takich statusów.
3.  Wnioskodawca w części transakcji będzie podmiotem dokonującym dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu, jednakże w części transakcji to podmiot z siedzibą na terytorium państwa członkowskiego lub państwa trzeciego będzie podmiotem dokonującym dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu.

W zakresie pkt III opisu zdarzenia przyszłego:

1.  Osoby fizyczne prowadzące działalność rolniczą, od których Wnioskodawca będzie nabywał susz tytoniowy będą zrzeszeni (będą członkami) u Wnioskodawcy będącego grupą producentów rolnych.
2.  Na wcześniejszym etapie, podatek akcyzowy nie zostanie zapłacony, z uwagi na fakt, iż dochodzi do zbycia suszu tytoniowego na rzecz Wnioskodawcy przez producenta suszu tytoniowego będącego członkiem grupy producentów rolnych, na podstawie pisemnej umowy kontraktacji.
3.  Podmioty kontraktujące, którym Wnioskodawca będzie zbywał susz tytoniowy w części będą posiadały status składu podatkowego lub pośredniczącego podmiotu tytoniowego, jednakże część podmiotów nie będzie posiadała takich statusów.
4.  Wnioskodawca w części transakcji będzie podmiotem dokonującym dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu, jednakże w części transakcji to podmiot z siedzibą na terytorium państwa członkowskiego lub państwa trzeciego będzie podmiotem dokonującym dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu.

W zakresie pkt IV opisu zdarzenia przyszłego:

1.  Wnioskodawca zamierza nabywać susz tytoniowy, który następnie będzie przekazywał do wysuszania oraz tzw. stripsowania od osób fizycznych prowadzących działalność rolniczą, które będą zrzeszeni (będą członkami) u Wnioskodawcy będącego grupą producentów rolnych.
2.  Na wcześniejszym etapie, podatek akcyzowy nie zostanie zapłacony, z uwagi na fakt, iż dochodzi do zbycia suszu tytoniowego na rzecz Wnioskodawcy przez producenta suszu tytoniowego będącego członkiem grupy producentów rolnych, na podstawie pisemnej umowy kontraktami.
3.  Grupa producentów rolnych, której Wnioskodawca będzie zlecał tzw. stripsowanie nie będzie posiadała statusu składu podatkowego lub pośredniczącego podmiotu tytoniowego.
4.  Podmioty dokonujące wysuszania lub tzw. stripsowania będą miały status pośredniczącego podmiotu tytoniowego.
5.  Powstałe w wyniku stripsowania produkty i odpady, będące następnie przedmiotem dalszego obrotu nie będą nadawały się do palenia bez ich przetworzenia przemysłowego.
6.  Wnioskodawca, pod pojęciem „ubytków procesu technologicznego” rozumie właśnie żyły, łodygi, pył tytoniowy itp.
7.  Podmioty kontraktujące, którym Wnioskodawca będzie zbywał susz tytoniowy w części będą posiadały status składu podatkowego lub pośredniczącego podmiotu tytoniowego, jednakże część podmiotów nie będzie posiadała takich statusów.
8.  Wnioskodawca w części transakcji będzie podmiotem dokonującym dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu, jednakże w części transakcji to podmiot z siedzibą na terytorium państwa członkowskiego lub państwa trzeciego będzie podmiotem dokonującym dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu.

W zakresie pkt V opisu zdarzenia przyszłego:

1.  Susz tytoniowy, który Wnioskodawca zamierza zabezpieczać środkami chemicznymi przeciwko pleśni, będzie nabywany wyłącznie od członków zrzeszonych w grupie producentów rolnych.
2.  Susz tytoniowy, który Wnioskodawca zamierza magazynować, będzie nabywany wyłącznie od członków zrzeszonych w grupie producentów rolnych.
3.  Na wcześniejszym etapie, podatek akcyzowy nie zostanie zapłacony, z uwagi na fakt, iż dochodzi do zbycia suszu tytoniowego na rzecz Wnioskodawcy przez producenta suszu tytoniowego będącego członkiem grupy producentów rolnych, na podstawie pisemnej umowy kontraktacji.
4.  Susz tytoniowy, który Wnioskodawca zamierza pakować nie będzie nadawał się do palenia bez dalszego przetworzenia przemysłowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. dokonująca obrotu - na cele rolne, suszem tytoniowym na podstawie pisemnej umowy kontraktacji, zawartej z podmiotem kontraktującym z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego dokonując tzw. „stripsowania” tj. oddzielania blaszki od liścia, podczas którego naturalnie dochodzi do strat i ubytków części suszu tytoniowego, podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?
2.  Czy grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. dokonująca obrotu - na cele rolne, suszem tytoniowym na podstawie pisemnej umowy kontraktacji, zawartej z podmiotem kontraktującym z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego dokonując odpiaszczania suszu tytoniowego w ramach umowy kontraktacji, podczas którego naturalnie dochodzi do strat i ubytków części suszu tytoniowego, podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym ?
3.  Czy powstałe przy procesie odpiaszczania, wysuszania oraz tzw. „stripsowania” tj. oddzielania blaszki od liścia, ubytki i straty suszu tytoniowego podlegają z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym ?
4.  Czy grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. nabywająca na podstawie umowy kontraktacji susz tytoniowy od innej grupy producentów rolnych podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym ?
5.  Czy grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. nabywająca na podstawie umowy kontraktacji susz tytoniowy od innej grupy producentów, a następnie dokonująca dalszego obrotu - na cele rolne, suszem tytoniowym na podstawie pisemnej umowy kontraktacji, zawartej z innym podmiotem kontraktującym z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym ?
6.  Czy grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. nabywająca na podstawie pisemnej umowy kontraktacji susz tytoniowy od osób fizycznych, prowadzących działalność rolniczą i dokonujących dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym ?
7.  Czy grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. nabywająca na podstawie pisemnej umowy kontraktacji susz tytoniowy od osób fizycznych, prowadzących działalność rolniczą i dokonujących dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, a następnie dokonująca dalszego obrotu - na cele rolne, tak nabytym suszem tytoniowym na podstawie pisemnej umowy kontraktacji, zawartej z innym podmiotem kontraktującym z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym ?
8.  Czy grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o., zlecająca na podstawie pisemnej umowy z pośredniczącym podmiotem tytoniowym lub z inną grupą producentów rolnych, wykonanie wysuszania oraz tzw. „stripsowania” tj. oddzielania blaszki od liścia, dostarczonego przez Wnioskodawcę suszu tytoniowego, podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym ?
9.  Czy grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o., która najpierw zleciła na podstawie pisemnej umowy z pośredniczącym podmiotem tytoniowym lub z inną grupą producentów rolnych (Pytanie 8), wykonanie wysuszania oraz tzw. „stripsowania” tj. oddzielania blaszki od liścia, dostarczonego przez Wnioskodawcę, dokonująca obrotu - na cele rolne ubytkami ww. procesów technologicznych, na podstawie pisemnej umowy kontraktacji, zawartej z podmiotem kontraktującym z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym ?
10.  Czy grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. dokonująca zabezpieczenia posiadanego suszu tytoniowego poprzez poddanie go działaniu środkom chemicznym przeciwko pleśni takimi jak SORBINIAN lub GLIKOL ETYLOWY, podczas którego procesu może dojść do naturalnych ubytków i straty podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym ?
11.  Czy grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. dokonująca w siedzibie spółki magazynowania oraz pakowania do kanonów suszu tytoniowego należącego do swojego kontrahenta na podstawie umowy zlecenia zawartej z podmiotem kontraktującym z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym ?
12.  Czy grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. dokonująca odbioru z siedziby kontrahenta, a następnie magazynowania oraz pakowania suszu tytoniowego do kartonów na podstawie umowy zlecenia zawartej z podmiotem kontraktującym z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym ?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Zgodnie z art. 99a ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym za susz tytoniowy uznaje się, bez względu na wilgotność, tytoń, który nie jest połączony z żywą rośliną i który nie jest jeszcze wyrobem tytoniowym. Wobec powyższego objęty umową kontraktacji wyrób należy zaliczyć do wyrobów akcyzowych. Jednakże, aby objęty umową kontraktacji susz tytoniowy, będący wyrobem akcyzowym, podlegał opodatkowaniu musi być wykonana czynność podlegająca opodatkowaniu, dotycząca tego wyrobu.

W myśl art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych, lub pośredniczący podmiot tytoniowy, z wyłączeniem sprzedaży przez podmiot, który jednocześnie z tą sprzedażą dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu suszu tytoniowego.

Natomiast stosownie do art. 9b ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym za sprzedaż uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8.

Wobec powyższego w zakresie opodatkowania suszu tytoniowego nie znajdzie zastosowania szeroka definicja sprzedaży określona w art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku akcyzowym, lecz definicja sprzedaży dla wyrobów węglowych zawarta w art. 9a ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku akcyzowym, do którego odsyła art. 9b ust. 2.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku akcyzowym za sprzedaż uznaje się poniższe czynności:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego;
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników.

Umowa sprzedaży została określona w art. 535 kodeksu cywilnego. Natomiast określona w art. 613 kodeksu cywilnego umowa kontraktacji to oddzielna umowa. W myśl tego przepisu przez umowę kontraktacji producent rolny zobowiązuje się wytworzyć i dostarczyć kontraktującemu oznaczoną ilość produktów rolnych określonego rodzaju, a kontraktujący zobowiązuje się te produkty odebrać w terminie umówionym, zapłacić umówioną cenę oraz spełnić określone świadczenie dodatkowe, jeżeli umowa lub przepisy szczególne przewidują obowiązek spełnienia takiego świadczenia.

Umowa sprzedaży oraz umowa kontraktacji to umowy nazwane, ale posiadające jednak odrębne regulacje prawne. Co więcej, dla przeniesienia własności na podstawie umowy kontraktacji nie jest potrzebne zawarcie umowy sprzedaży. Umowa kontraktacji co zasady dotyczy produktów rolnych i może być zawarta jedynie przez producenta tych produktów. W niektórych przypadkach jak np. w przypadku dopłat bezpośrednich z Unii Europejskiej umowa kontraktacji jest niezbędna. Jednak umowa kontraktacji, jako umowa odrębna od umowy sprzedaży nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, nawet gdy przeniesienie własności dotyczy wyrobów akcyzowych takich jak susz tytoniowy.

Umowa kontraktacji rożni się od innych umów występujących w obrocie cywilnoprawnym. Od umowy sprzedaży kontraktacja różni się ograniczeniami podmiotowymi (tylko producent rolny) i przedmiotowymi, gdyż przedmiotem umowy kontraktacji mogą być tylko produkty rolne, które mają być dopiero wytworzone w gospodarstwie (przedsiębiorstwie) producenta rolnego, tymczasem dla umowy sprzedaży te okoliczności są obojętne. Przedmiotem sprzedaży zaś mogą być rzeczy ruchome, nieruchomości i prawa majątkowe.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu ma charakter zamknięty i nie można go interpretować w sposób rozszerzający, tym bardziej ze ustawodawca w sposób precyzyjny określił czynności uznawane za sprzedaż. Nie wymienił wśród nich umowy kontraktacji Przeniesienia własności suszu tytoniowego na podstawie zawartej umowy kontraktacji nie można też zakwalifikować do żadnej z czynności określonych w art. 9b ust. 1 pkt 1, 3-6 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, przedmiotem opodatkowania jest zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy, a zgodnie z pkt 5 ww. przepisu przedmiotem opodatkowania jest zużycie przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych. Tylko tego typu zużycie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. „Zużycie" rozumiane winno być jako czynność dokonaną. Zużycie oznacza definitywne wykorzystanie wyrobu akcyzowego. Ponadto „zużycie” powinno być rozumiane zgodnie z potocznym znaczeniem tego pojęcia, gdyż przepisy nie wprowadzają żadnych szczególnych definicji w tym zakresie.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pod red. M Szymczaka, PWN Warszawa 1989 – „zużyć” oznacza „zniszczyć coś lub wyczerpać zapas czegoś przez, dłuższe używanie”.

Natomiast zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego Wydawnictwa PWN (htpp://sjp.pwn.pl) „zużyć” to wyczerpać zasób czegoś, zniszczyć przez długie używanie; - spożytkować coś, zrobić z czegoś jakiś użytek; - książkowo, przenośnie wyczerpać czyjeś siły, zużyć się; - zniszczyć się wskutek długiego używania, funkcjonowania; - książkowo, przenośnie: stracić siły psychiczne lub fizycznie.

Za zużycie suszu tytoniowego, nic można jednak uznać sytuacji, w której powstają niezależne od pytającego ubytki lub straty związane m.in. z procesem pakowania, odpiaszczania, wysuszania, czy też tzw. „stripsowania” tj. oddzielania blaszki od liścia i przetworzenia.

W kwestii opodatkowania strat i ubytków suszu tytoniowego wskazać ponadto należy, iż co do zasady straty suszu tytoniowego nie podlegają opodatkowaniu akcyzą w myśl art. 9b ust. 1 ustawy. Jednocześnie straty suszu tytoniowego nie stanowią ubytków w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy, z uwagi na fakt, że susz tytoniowy nie został wymieniony w załączniku nr 2 do ustawy, a tym samym nie podlegają one opodatkowaniu akcyzą na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym.

Straty i ubytki suszu tytoniowego w procesie pakowania, odpiaszczania, wysuszania, tzw. „stripsowania” tj. oddzielania blaszki od liścia, magazynowania, przewożenia i zabezpieczania chemicznego za pomocą SORBINIAN-u lub GLIKOL-u ETYLOWEGO nie stanowią również zużycia suszu tytoniowego rozumianego jako czynność dokonana np. poprzez zniszczenie lub wyczerpanie w wyniku dłuższego używania. Ponadto stosownie do art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym sprzedaż suszu tytoniowego przez podmiot, który jednocześnie z tą sprzedażą dokonuje eksportu nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Nadto z art. 9b ust. 2a ww. ustawy wynika, ze sprzedaż suszu tytoniowego grupie producentów suszu tytoniowego utworzonej na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U poz. 983, z póżn. zm. ), zwanej dalej „grupą producentów”, oraz nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez grupę producentów nie podlega opodatkowaniu akcyzą pod warunkiem:

1.  posiadania przez grupę producentów statusu podatnika podatku od towarów i usług;
2.  zrzeszania przez grupę producentów wyłącznie producentów suszu tytoniowego;
3.  nabywania przez grupę producentów suszu tytoniowego wyłącznic od zrzeszonych w niej członków i wyłącznie na podstawie umowy dostawy;
4.  niekaralności osób. które zgodnie z aktem założycielskim są upoważnione do reprezentowania grupy producentów, za przestępstwo przeciwko wiarygodności dokumentów, przeciwko mieniu, przeciwko obrotowi gospodarczemu, przeciwko obrotowi pieniędzmi i papierami wartościowymi lub przestępstwo skarbowe.

Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. dokonująca obrotu - na cele rolne, suszem tytoniowym na podstawie pisemnej umowy kontraktacji, zawartej z podmiotem kontraktującym z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego dokonując odpiaszczania oraz tzw. „stripsowania” tj. oddzielania blaszki od liścia, podczas którego naturalnie dochodzi do strat i ubytków części suszu tytoniowego, nie podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.
2.  Powstałe przy procesie odpiaszczania, wysuszania oraz tzw. „stripsowania” tj. oddzielania blaszki od liścia, ubytki i straty suszu tytoniowego nie podlegają z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.
3.  Grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. nabywająca na podstawie umowy kontraktacji susz tytoniowy od innej grupy producentów rolnych, a następnie dokonująca dalszego obrotu - na cele rolne, suszem tytoniowym na podstawie pisemnej umowy kontraktacji, zawartej z innym podmiotem kontraktującym z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego nie podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.
4.  Grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. nabywająca na podstawie pisemnej umowy kontraktacji susz tytoniowy od osób fizycznych, prowadzących działalność rolniczą i dokonujących dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, a następnie dokonująca dalszego obrotu - na cele rolne, tak nabytego suszu tytoniowego na podstawie pisemnej umowy kontraktacji, zawartej z innym podmiotem kontraktującym z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego nie podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.
5.  Grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o., zlecająca na podstawie pisemnej umowy z pośredniczącym podmiotem tytoniowym lub z inną grupą producentów rolnych, wykonanie wysuszania oraz tzw. „stripsowania” tj. oddzielania blaszki od liścia, dostarczonego przez wnioskodawcę suszu tytoniowego, a następnie dokonująca obrotu - na cele rolne ubytkami ww. procesów technologicznych, na podstawie pisemnej umowy kontraktacji, zawartej z podmiotem kontraktującym z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego nie podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.
6.  Grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. będzie dokonywała, na zlecenie kontrahenta tj. podmiotu kontraktującego z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego, zabezpieczać magazynowany i posiadany susz tytoniowy za pomocą środków chemicznych przeciwko pleśni tj. SORBINIAN-u lub GLIKOL-u ETYLOWEGO, podczas którego procesu może dojść do naturalnych ubytków i straty i z tego tytułu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.
7.  Grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. będzie dokonywała, na zlecenie kontrahenta tj. podmiotu kontraktującego z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego, wykonywać tylko usługę magazynowania i pakowania suszu tytoniowego w pudła kartonowe podczas, których czynności może dojść do naturalnych ubytków i strat, zwłaszcza w fazie magazynowania suszu tytoniowego, a następnie tak przygotowany susz tytoniowy będzie odbierany przez kontrahenta. W związku z niepodejmowaniem w tym zakresie działań podlegających opodatkowaniu, wnioskodawca nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.
8.  Grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. będzie dokonywała, na zlecenie kontrahenta tj. podmiotu kontraktującego z siedzibą na terenie kraju, terytorium państwa członkowskiego, a także terytorium państwa trzeciego, odbioru z siedziby ww. podmiotów suszu tytoniowego, następnie będzie wykonywać usługę magazynowania i pakowania suszu tytoniowego w pudła kartonowe podczas, których czynności może dojść do naturalnych ubytków i strat, zwłaszcza w fazie przewożenia, a następnie tak przygotowany susz tytoniowy będzie odbierany przez kontrahenta. W związku z niepodejmowaniem w tym zakresie działań podlegających opodatkowaniu, wnioskodawca nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.
9.  Grupa producentów rolnych zrzeszająca rolników, działająca na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, działająca w formie spółki kapitałowej - spółki z o.o. posiadająca odpowiednie zaplecze magazynowe w siedzibie spółki będzie podnajmowała swoje magazyny kontrahentom w celu składowania i obierania przez nich suszu tytoniowego. W związku z niepodejmowaniem w tym zakresie działań podlegających opodatkowaniu, Wnioskodawca nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 43 ze zm.) zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy. W poz. 45 załącznika nr 1 do ustawy wymieniono bez względu na kod CN susz tytoniowy.

Stosownie do art. 99a ust. 1 ustawy za susz tytoniowy uznaje się, bez względu na wilgotność, tytoń, który nie jest połączony z żywą rośliną i nie jest jeszcze wyrobem tytoniowym.

Z kolei za wyroby tytoniowe uznaje się wyroby określone w art. 98 ustawy w tym m.in. pocięty lub inaczej podzielony tytoń oraz odpadu tytoniowe będące pozostałościami liści tytoniu i produktami ubocznymi uzyskanymi podczas przetwarzanie tytoniu – nadające się do palenia.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy ubytki wyrobów akcyzowych to wszelkie straty:

1.  wyrobów akcyzowych, określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów energetycznych lub wyrobów tytoniowych,
2.  objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie:

*   napojów alkoholowych,
*   wyrobów energetycznych, z wyjątkiem wyrobów węglowych, przemieszczanych, a w przypadku podmiotu pośredniczącego, również magazynowanych,

4.  wyrobów węglowych powstałe w trakcie ich przemieszczania na terytorium kraju w związku z wykonaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą,
5.  wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji,
6.  wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, powstałe podczas:

*   stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji,
*   przemieszczania poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, na podstawie dokumentu dostawy.

W myśl art. 9b ust. 1 ustawy w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych, lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
2.  sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych, lub pośredniczący podmiot tytoniowy, z wyłączeniem sprzedaży przez podmiot, który jednocześnie z tą sprzedażą dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu suszu tytoniowego;
3.  import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych, lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
4.  zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy;
5.  zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych;
6.  nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży.

Zgodnie z art. 9b ust. 2 ustawy za sprzedaż uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8 ustawy.

Stosownie do art. 9a ust. 2 pkt 1-8 ustawy za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, 585 i 1579);
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników.

W myśl art. 9b ust. 2a ustawy sprzedaż suszu tytoniowego grupie producentów suszu tytoniowego utworzonej na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. poz. 983, z późn. zm.), zwanej dalej "grupą producentów", oraz nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez grupę producentów nie podlega opodatkowaniu akcyzą pod warunkiem:

1.  posiadania przez grupę producentów statusu podatnika podatku od towarów i usług;
2.  zrzeszania przez grupę producentów wyłącznie producentów suszu tytoniowego;
3.  nabywania przez grupę producentów suszu tytoniowego wyłącznie od zrzeszonych w niej członków i wyłącznie na podstawie umowy dostawy;
4.  niekaralności osób, które zgodnie z aktem założycielskim są upoważnione do reprezentowania grupy producentów, za przestępstwo przeciwko wiarygodności dokumentów, przeciwko mieniu, przeciwko obrotowi gospodarczemu, przeciwko obrotowi pieniędzmi i papierami wartościowymi lub przestępstwo skarbowe.

Jeżeli w stosunku do suszu tytoniowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości - art. 9b ust. 3 ustawy.

W przypadku sprzedaży suszu tytoniowego, sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje ten susz podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy lub pośredniczącemu podmiotowi tytoniowemu - art. 9b ust. 4 ustawy.

W sytuacji, o której mowa w ust. 4, sprzedawca suszu tytoniowego może zażądać od nabywcy przedstawienia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego albo decyzji o dokonaniu wpisu do rejestru, o której mowa w art. 20a ust. 4, a w razie odmowy ich przedstawienia przez nabywcę może odmówić sprzedaży suszu tytoniowego po cenie nieuwzględniającej akcyzy - art. 9b ust. 5 ustawy.

Stosownie do art. 11a ustawy w przypadku suszu tytoniowego obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

1.  nabycia wewnątrzwspólnotowego suszu tytoniowego;
2.  wydania suszu tytoniowego w przypadku dokonania jego sprzedaży;
3.  zużycia suszu tytoniowego;
4.  nabycia lub wejścia w posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy, grupę producentów lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży suszu tytoniowego;
5.  powstania długu celnego, w przypadku importu suszu tytoniowego.

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą – art. 13 ust. 1 ustawy.

Podstawą opodatkowania suszu tytoniowego jest ilość tego suszu wyrażona w kilogramach - art. 99a ust. 3 ustawy.

Stawka akcyzy na susz tytoniowy wynosi 229,32 zł za każdy kilogram - art. 99a ust. 3 ustawy.

Zgodnie z art. 99a ust. 4 ustawy w przypadku:

1.  nabycia wewnątrzwspólnotowego lub importu suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, lub
2.  sprzedaży suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy

*   bez jego oznaczenia znakami akcyzy, stawka akcyzy wynosi 458,64 zł za każdy kilogram.

W przypadku nabycia lub posiadania suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy, grupę producentów lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tego suszu, stosuje się stawkę akcyzy, o której mowa w ust. 4 - art. 99a ust. 5 ustawy.

Mając na uwadze powyższe przepisy wskazać należy, że art. 9b ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 9a ust. 2 pkt 1-8 ustawy zawiera katalog czynności stanowiących przedmiot opodatkowania akcyzą. Co istotne czynnościami tymi jest m.in. nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego bez zapłaconej akcyzy w sytuacji gdy nie można ustalić podmiotu który dokonał sprzedaży suszu tytoniowego. Taka sytuacja ma miejsce m.in. gdy dana transakcja nie może być uznana za sprzedaż w rozumieniu ustawy.

Równocześnie art. 9b ust. 2a ustawy precyzyjnie określa warunki na jakich grupa producentów może nabywać lub posiadać susz tytoniowy bez zapłaconej akcyzy.

Wskazać również należy na gruncie ustawy o podatku akcyzowym określenie „susz tytoniowy” przyjęto na potrzeby opodatkowania akcyzą tytoniu w celu wyraźnego rozróżnienia etapu uprawy tytoniu i etapu rozpoczęcia jego przerobu. Z suszem tytoniowym mamy w związku z tym do czynienia od momentu zakończenia uprawy tytoniu. Oznacza to, że za susz tytoniowy należy uznać każdą część tytoniu, która nie jest połączona z żywą rośliną, niezależnie od stopnia jej przetworzenia i wilgotności.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na orzecznictwo sądów administracyjnych. W wyroku WSA w Lublinie z dnia 8 października 2014 r. sygn. akt I SA/Lu 328/14 Sąd uznał, że podziela stanowisko organu, iż „określenia susz tytoniowy i suchy tytoń przyjęto na potrzeby ustawy dla potrzeb wyraźnego rozróżnienia pewnego etapu przerobu tytoniu. Nie jest to już tytoń na etapie uprawy, lecz suchy tytoń, który nie jest jeszcze wyrobem tytoniowym. Słowo jeszcze nie oznacza, że ten suchy tytoń musi w przyszłości stać się wyrobem tytoniowym, podlegającym akcyzie. Może zostać sprzedany na wcześniejszym etapie przerobu, co rodzi powstanie obowiązku podatkowego w akcyzie”.

W wyroku NSA z dnia 18 sierpnia 2015 r. sygn. akt I GSK 2040/13 wskazano natomiast, że „zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, „przeznaczenie” suchego tytoniu na wyrób tytoniowy, możliwość, by stał się on wyrobem tytoniowym musi mieć charakter obiektywny. Dla celów uznania suchego tytoniu za susz tytoniowy nie jest zatem przesądzająca ani istotna świadomość, wola czy też deklaracja sprzedawcy suchych liści tytoniu lecz ich obiektywne cechy i obiektywna możliwość stania się wyrobem tytoniowym”.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że za susz tytoniowy uznaje się każdą część tytoniu, która nie jest połączona z żywą rośliną bez względu na stopień jej przetworzenia i wilgotności. Zatem zarówno odpady z procesu przetworzenia tytoniu w postaci: żyły tytoniowej, łodygi i pyłu tytoniowego – będące częściami tytoniu, które nie są połączone z żywą rośliną, a także zainfekowane lub zgniłe liście tytoniu stanowią w rozumieniu art. 99a ust. 1 ustawy susz tytoniowy podlegający opodatkowaniu.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego stwierdza się co następuje:

Ad. 1, 2 i 3

Jak wskazano wyżej art. 9b ust. 2a ustawy precyzyjnie określa warunki na jakich grupa producentów może nabywać lub posiadać susz tytoniowy bez zapłaconej akcyzy.

Jednym z warunków wymienionych w pkt 3 art. 9b ust. 2a ustawy jest nabycie przez grupę producentów suszu tytoniowego wyłącznie od zrzeszonych w niej członków i wyłącznie na podstawie umowy dostawy.

Zgodnie z art. 605 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.) przez umowę dostawy dostawca zobowiązuje się do wytworzenia rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku oraz do ich dostarczania częściami albo periodycznie, a odbiorca zobowiązuje się do odebrania tych rzeczy i do zapłacenia ceny.

Natomiast zgodnie z art. 613 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę kontraktacji producent rolny zobowiązuje się wytworzyć i dostarczyć kontraktującemu oznaczoną ilość produktów rolnych określonego rodzaju, a kontraktujący zobowiązuje się te produkty odebrać w terminie umówionym, zapłacić umówioną cenę oraz spełnić określone świadczenie dodatkowe, jeżeli umowa lub przepisy szczególne przewidują obowiązek spełnienia takiego świadczenia.

Wobec powyższego umowa kontraktacji nie jest tożsama z zawarciem umowy dostawy. Są to dwie odrębne umowy cywilnoprawne. Równocześnie w myśl art. 535 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Zatem umowa kontraktacji na podstawie której zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie nabywał susz tytoniowy nie będzie sprzedażą w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i tym samym dostawa taka nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu. Niemniej nabycie suszu tytoniowego na podstawie umowy kontrakcji nie wypełnia warunku o którym mowa w art. 9b ust. 2a pkt 3 ustawy. Wobec powyższego Wnioskodawca nabywając susz tytoniowy bez zapłaconej akcyzy na podstawie umowy kontraktacji od swoich członków zrzeszonych w grupie producentów stanie się automatycznie podatnikiem akcyzy od posiadanego suszu tytoniowego.

Zgodnie bowiem z opisem zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nie posiada statusu składu podatkowego oraz pośredniczącego podmiotu tytoniowego, jest podmiotem stanowiącym grupę producentów rolnych (a więc nie jest rolnikiem który wyprodukował susz tytoniowy), a od nabytego suszu tytoniowego na podstawie umowy kontraktacji nie będzie zapłacona na wcześniejszym etapie obrotu akcyza. Biorąc zatem powyższe pod uwagę oraz fakt, że nie będzie można ustalić podmiotu który dokonał sprzedaży suszu tytoniowego Wnioskodawcy (nabycie na podstawie umowy kontraktacji nie jest sprzedażą w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym na co wskazuje sam Wnioskodawca), tym samym z chwilą wejścia w posiadanie suszu tytoniowego Wnioskodawca stanie się podatnikiem od posiadanego suszu tytoniowego. W tej bowiem sytuacji Wnioskodawca dokonywać będzie czynności podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu art. 9b ust. 1 pkt 6 ustawy.

Dalsze natomiast czynności wykonywane przez Wnioskodawcę tj. tzw. stripsowanie (po którym susz tytoniowy nie będzie się nadawał do palenia), odpiaszczanie i dalszy obrót tym suszem tytoniowym nie będzie podlegać opodatkowaniu w myśl art. 9b ust. 3 ustawy. Obowiązek podatkowym powstanie bowiem u Wnioskodawcy w chwilą wejścia w posiadanie suszu tytoniowego, a dalsze czynności z wykorzystaniem tego suszu tytoniowego co do zasady nie będą podlegać już opodatkowaniu.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że co do zasady straty suszu tytoniowego nie podlegają opodatkowaniu akcyzą w myśl art. 9b ust. 1 ustawy. Jednocześnie straty suszu tytoniowego nie stanowią ubytków w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy, tym samym nie podlegają one opodatkowaniu akcyzą na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy. Straty suszu tytoniowego nie stanowią również zużycia suszu tytoniowego rozumianego jako czynność dokonana np. poprzez zniszczenie lub wyczerpanie w wyniku dłuższego używania.

Zaznaczyć jednak należy, że wskazane przez Wnioskodawcę „straty i ubytki” tj. żyły tytoniowe, łodygi, pył tytoniowy czy też zgniłe części tytoniu w świetle ustawy są nadal suszem tytoniowym w rozumieniu art. 99a ust. 1 ustawy i co do zasady stanowią przedmiot podlegający opodatkowaniu akcyzą. Odróżnić bowiem należy naturalne ubytki związane z odseparowaniem piasku od tytoniu i odparowaniem wilgoci od samego wyrobu akcyzowego jakim jest susz tytoniowy. Niemniej mając na uwadze, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku od nabytego suszu tytoniowego będącego przedmiotem odpiaszczania, wysuszania a także stripsowania w wyniku którego powstają żyły tytoniowe, pył tytoniowy czy też zgniłe liście tytoniu, obowiązek podatkowy powstał z tytułu posiadania, tym samym dalsze czynności dokonywane na tym nabytym suszu tytoniowym jak i powstałe odpady „straty i ubytki” oraz dalsze dostawy powyższego suszu podmiotom krajowym a także w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej oraz eksportu nie są już przedmiotem opodatkowania akcyzą.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego dokonując tzw. stripsowania oraz odpiaszczania suszu tytoniowego w trakcie którego dochodzić będzie do naturalnych strat nie będzie dokonywał czynności opodatkowanej akcyzą. Niemniej wynika to z faktu iż z chwilą wejścia w posiadanie suszu tytoniowego bez zapłaconej akcyzy stanie się podatnikiem podatku akcyzowego zobowiązanym do jego zapłaty, a to z kolei oznacza, że dalsze czynności, które stanowią przedmiot zapytania nie będą już opodatkowaniu podlegać. Mówiąc inaczej brak skutku podatkowego w zakresie poszczególnych czynności o które Wnioskodawca pyta nie wynika z przedstawionego stanowiska Wnioskodawcy lecz z zasady jednokrotności opodatkowania akcyzą zgodnie z którą jeżeli w stosunku do suszu tytoniowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, 2 i 3, stanowisko to uznać należy za nieprawidłowe.

Ad. 4 i 5

W zakresie możliwości nabycia suszu tytoniowego przez Wnioskodawcę od innej grupy producentów na podstawie umowy kontraktacji i dalszego nim obrotu wskazać powtórnie należy, że nabycie suszu tytoniowego na podstawie umowy kontraktacji nie będzie sprzedażą w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i tym samym dostawa taka nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu. Zaznaczyć równocześnie należy, że w art. 9b ust. 2a ustawy ustawodawca w precyzyjny sposób wymienił warunki na jakich grupa producentów może nabywać lub posiadać susz tytoniowy bez zapłaconej akcyzy.

Zgodnie z ww. przepisem grupa producentów może nabywać susz tytoniowy bez zapłaconej akcyzy wyłącznie od zrzeszonych w niej członków i wyłącznie na podstawie umowy dostawy. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nabywając susz tytoniowy od innej grupy podatkowej na podstawie umowy kontraktacji nie spełnia warunku o którym mowa w art. 9b ust. 2a pkt 3 ustawy. Zatem wchodząc w posiadanie suszu tytoniowego bez zapłaconej akcyzy po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy w myśl art. 9b ust. 1 pkt 6 ustawy.

Wynika to z faktu iż od posiadanego przez Wnioskodawcę suszu tytoniowego nie będzie zapłacona na wcześniejszym etapie obrotu akcyza oraz nie będzie można ustalić podmiotu który dokonał sprzedaży suszu Wnioskodawcy (nabycie na podstawie umowy kontraktacji nie jest sprzedażą w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym na co wskazuje sam Wnioskodawca). Ponadto nabycie suszu tytoniowego w tym przypadku nie następuje wyłącznie od zrzeszonych w grupie członków ale od innej grupy producentów. Tym samym z chwilą wejścia w posiadanie suszu tytoniowego Wnioskodawca stanie się podatnikiem zobowiązanym do zapłaty akcyzy od posiadanego suszu tytoniowego. Równocześnie dalszy obrót przez Wnioskodawcę tym suszem tytoniowym nie będzie już co do zasady podlegał opodatkowaniu akcyzą.

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 4 i 5 stanowisko uznać należy za nieprawidłowe.

Ad. 6 i 7

W zakresie możliwości nabycia suszu tytoniowego od członków grupy na podstawie umowy kontraktacji i dalszego nim obrotu, wskazać powtórnie należy, że umowa kontraktacji nie wypełnia warunku o którym mowa w art. 9b ust. 2a pkt 3 ustawy. W związku z powyższy analogicznie jak w przypadku pytania 1 i 2 nabyty na podstawie umowy kontraktacji susz tytoniowy od członków grupy będzie rodził po tronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy z tytułu posiadania suszu tytoniowego na podstawie art. 9b ust. 1 pkt 6 ustawy. Dalszy natomiast obrót suszem tytoniowym nie będzie już co do zasady podlegał opodatkowaniu akcyzą.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 6 i 7 stanowisko uznać należy za nieprawidłowe.

Ad. 8 i 9

W kwestii zlecania innym podmiotom tzw. stripsowania i dalszego obrotu suszem tytoniowym wskazać należy, że zgodnie z opisem sprawy susz tytoniowy będzie nabywany przez Wnioskodawcę bez zapłaconej akcyzy od członków grupy na podstawie umowy kontraktacji. Wobec powyższego analogicznie jak w przypadku pytania 1, 2, 6 i 7 Wnioskodawca nie spełnia warunku o którym mowa w art. 9b ust. 2a pkt 3 ustawy. Zatem z chwilą wejścia w posiadanie suszu tytoniowego bez zapłaconej akcyzy Wnioskodawca stanie się podatnikiem zobowiązanym do zapłaty akcyzy od posiadanego suszu tytoniowego. Dalszy natomiast obrót suszem tytoniowym który nie będzie się nadawał do palenia, nie będzie już co do zasady podlegał opodatkowaniu akcyzą.

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 8 i 9 stanowisko uznać należy za nieprawidłowe.

Ad. 10, 11 i 12

W zakresie zabezpieczania posiadanego suszu tytoniowego środkami przeciwko pleśni, magazynowania i pakowania suszu tytoniowego wskazać należy, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego susz tytoniowy, który Wnioskodawca zamierza zabezpieczać środkami chemicznymi przeciwko pleśni oraz magazynować, będzie nabywany wyłącznie od członków zrzeszonych w grupie producentów rolnych. Na wcześniejszym etapie, podatek akcyzowy nie zostanie zapłacony, z uwagi na fakt, iż dochodzi do zbycia suszu tytoniowego na rzecz Wnioskodawcy przez producenta suszu tytoniowego będącego członkiem grupy producentów rolnych, na podstawie pisemnej umowy kontraktacji.

Mając zatem na uwadze powyższe analogicznie jak w przypadku pytania 1, 2, 6, 7, 8 i 9 Wnioskodawca nie spełnia warunku o którym mowa w art. 9b ust. 2a pkt 3 ustawy i tym samym z chwilą wejścia w posiadanie suszu tytoniowego Wnioskodawca stanie się podatnikiem zobowiązanym do zapłaty akcyzy od posiadanego suszu tytoniowego. Dalsze natomiast czynności zabezpieczania, magazynowania i pakowania suszu tytoniowego oraz powstające w trakcie tych czynności naturalne straty suszu tytoniowego nie będą podlegać już co do zasady opodatkowaniu.

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 10, 11 i 12 stanowisko uznać należy za nieprawidłowe.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Zaznacza się, że w zakresie podnajmowania magazynów kontrahentom w celu składowania i odbierania przez nich suszu tytoniowego wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.