Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-861/08-2/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-12-12
Teza: Stawka podatku dla robót budowlano-montażowych polegających na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; roboty-roboty budowlane; roboty-roboty budowlano-montażowe; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2008 r. (data wpływu 22 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla robót budowlano-montażowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla robót budowlano-montażowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca realizuje dla zamawiających z sektora publicznego roboty budowlane, których przedmiotem jest budowa budynków mieszkalnych wielorodzinnych, z niewielką ilością usług, wykonanie zagospodarowania terenu wokół tych budynków oraz budowa niezbędnej infrastruktury (przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, deszczowej). Przedmiotem robót budowlanych jest realizacja zadań inwestycyjnych polegających na budowie całych budynków mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wykonanie robót budolwano-montażowych, polegających na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, z niewielką ilością lokali usługowych i niezbędnej infrastruktury - przyłączy do sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, deszczowej do tych budynków, należy traktować jako kompleksową realizację zadania inwestycyjnego polegającego na budowie całych budynków mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11 i zastosować 7% stawkę podatku od towarów i usług?
2.  Jeżeli należy opodatkować różnymi stawkami podatku od towarów i usług roboty budowlano montażowe polegające na budowie całych budynków mieszkalnych wielorodzinnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11 z niewielką ilością lokali usługowych i niezbędnej infrastruktury - przyłączy do sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, deszczowej do tych budynków, to na podstawie jakich przepisów prawa i jaka metodą dokonać podziału opisanych robót budowlano-montażowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze, iż wyrok w sprawie ETS C-41/04 stwierdził, że jeżeli „dwa lub więcej świadczenia (lub czynności) (…) są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej” oraz wyrok NSA I FSK 871/07, budowa budynków jest kompleksową realizacją zadania inwestycyjnego polegającego na budowie całych budynków mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11. Zainteresowany uważa, że nie ma podstaw, by dzielić wykonywane roboty budowlano-montażowe na części i stosować do każdej z nich różne stawki VAT. W związku z tym, iż nie obowiązuje art. 146 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, brak jest w ustawie o VAT definicji infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Należy zatem obecnie w celu określenia stawki VAT posłużyć się definicjami zawartymi w Prawie budowlanym.

Art. 3. Ilekroć w ustawie - jest mowa o:

1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury; 2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trawle związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; 9) urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.”

Cytowane definicje „obiektu budowlanego”, „budynku” oraz „urządzenia technicznego budynku” wskazują, że budowę przyłączy do budynków należy zaliczyć do kompleksowej usługi polegającej na budowie całych budynków mieszkalnych wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi. Co do zasady bowiem urządzenie budowlane dzieli los prawny co do stawki VAT - samego obiektu budowlanego. Nie należy zatem do budowy tego urządzenia stosować innej stawki VAT niż do budowy samego budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0%.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy, 7% stawkę podatku stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - stosownie do art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl tego zastrzeżenia, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Na podstawie art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b, 7% stawkę podatku, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto, zgodnie § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12 -12c ustawy.

Mocą art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem. Należy zauważyć, iż strony w umowach cywilno-prawnych określają, co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.). Wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Zastosowanie prawidłowej stawki podatku uzależnione jest od postanowień umowy na wykonanie robót budowlanych. Jeżeli przedmiotem umowy będą roboty budowlane w budynkach mieszkalnych (PKOB 11) jako całości - to należna stawka będzie wynosiła 7%. Jeżeli jednak w umowie zostanie wskazane, iż roboty budowlane dotyczyć będą poszczególnych części budynku, tj. powierzchni mieszkalnych i odrębnie powierzchni niemieszkalnych (np. lokali usługowych, garaży podziemnych), wówczas w odniesieniu do usług wykonywanych w części mieszkalnej zastosowanie znajdzie 7% stawka podatku, natomiast do usług wykonywanych w części niemieszkalnej - 22% stawka podatku.

Należy również zaznaczyć, iż preferencyjna 7% stawka podatku nie dotyczy czynności budowy, remontów i konserwacji obiektów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, co oznacza, iż roboty te objęte są podstawową stawką podatku VAT w wysokości 22% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy.

Dla prawidłowego określenia wysokości podatku VAT z tytułu świadczenia wymienionych we wniosku usług, konieczna jest precyzyjna identyfikacja obiektu i usługi, zgodnie z zasadami klasyfikacji statystycznych. Stosownie do Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Tak więc, to Podatnika obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania ww. obiektu wg PKOB, a w razie wątpliwości Podatnik może w tym zakresie zwrócić się do właściwego Urzędu Statystycznego.

Z treści opisu zawartego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca wykonuje roboty budowlane, których przedmiotem jest realizacja zadań inwestycyjnych polegających na budowie całych budynków mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11. Roboty te polegają na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych, z niewielką ilością lokali użytkowych, wykonaniu zagospodarowania terenu wokół tych budynków oraz budowie niezbędnej infrastruktury (przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, deszczowej).

Biorąc pod uwagę cytowane przepisy, jeżeli roboty budowlane związane są z realizacją budynku jako całości powinny być opodatkowane 7% stawką podatku od towarów i usług. Nie dotyczy to jednak infrastruktury towarzyszącej znajdującej się poza bryłą budynku oraz robót związanych z zagospodarowaniem terenu wokół budynków.

Przy realizacji zadania inwestycyjnego w postaci budowy obiektu budownictwa mieszkaniowego sklasyfikowanego w PKOB w dziale 11 (jako całości), bez znaczenia, dla ustalenia właściwej stawki podatku, pozostaje struktura procentowo-powierzchniowa znajdujących się w nim lokali mieszkalnych i użytkowych, bowiem decydujące jest zakwalifikowanie budynku do określonego grupowania Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że dla realizacji całego zadania inwestycyjnego, polegającego na budowie obiektu, w skład którego wchodzą lokale mieszkalne i lokale użytkowe, sklasyfikowanego w PKOB w dziale 11 jako obiekt budownictwa mieszkaniowego, zastosowanie znajdzie 7% stawka podatku od towarów i usług. Natomiast dla infrastruktury towarzyszącej oraz robót związanych z zagospodarowaniem terenu wokół budynku należy zastosować podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 22%.

Jednocześnie wskazać należy, że w sytuacji, gdy podejmowana będzie osobna robota budowlano-montażowa (na podstawie odrębnej umowy), dotycząca samych lokali użytkowych, to do tej roboty powinna mieć zastosowanie stawka 22%.

Tut. Organ wyjaśnia, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie określają metod ani sposobów w jaki dokonać należy wyodrębnienia robót budowlano-montażowych wykonywanych poza bryłą budynku z całości realizowanego zadania inwestycyjnego.

Wyodrębnienie wartości robót opodatkowanych podatkiem wg stawki 22% dotyczących infrastruktury towarzyszącej znajdującej się poza bryłą budynku oraz robót związanych z zagospodarowaniem terenu wokół budynku - powinno odbywać się w oparciu o rzeczywisty koszt tych czynności wynikający np. z kosztorysu.

Ponadto zwraca się uwagę, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. weszło w życie nowe rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz.1336). Z przedmiotowego rozporządzenia wynika, iż uregulowania zawarte dotychczas w § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), obowiązującego do dnia 30 listopada 2008 r., dotyczące obniżenia stawki podatku wymienionej w art. 41 ust. 1 ustawy, do wysokości 7%, znalazły się teraz w § 6 ust. 2 nowego rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie stawki podatku dla robót budowlano-montażowych. Natomiast część dotycząca zdarzenia przyszłego w ww. zakresie została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2008 r. Nr ILPP2/443-861/08-3/ISN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.