Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.266.2021.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-10
Teza: opodatkowania podatkiem VAT wynagrodzenia otrzymanego z tytułu zwrotu nakładów poniesionych ze środków własnych na nieruchomość
Słowa kluczowe: nakłady; zwrot-zwrot nakładów; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 maja 2021 r. (data wpływu 2 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem z 13 lipca 2021 r. (data wpływu 15 lipca 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie z 24 czerwca 2021 r. (doręczone 8 lipca 2021 r.) oraz pismem z 10 sierpnia 2021 r. (data wpływu 10 sierpnia 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie z 20 lipca 2021 r. (doręczone 4 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wynagrodzenia otrzymanego z tytułu zwrotu nakładów poniesionych ze środków własnych na nieruchomość – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

2 maja 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wynagrodzenia otrzymanego z tytułu zwrotu nakładów poniesionych ze środków własnych na nieruchomość.

Wniosek uzupełniono pismem z 13 lipca 2021 r. (data wpływu 15 lipca 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 24 czerwca 2021 r. (doręczone 8 lipca 2021 r.) oraz pismem z 10 sierpnia 2021 r. (data wpływu 10 sierpnia 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie z 20 lipca 2021 r. (doręczone 4 sierpnia 2021 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni (prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu mieszkań oraz wynajmu willi A. - zwaną dalej „willą”.

1 lutego 2012 roku zawarła w formie pisemnej umowę dzierżawy z panem B., zwanym dalej „wydzierżawiającym”, na mocy której wydzierżawiający oddał Wnioskodawczyni do korzystania grunt niezabudowany o obszarze 1.200,00 m2, stanowiący własność B. i stanowiący część działki oznaczonej numerem ewidencyjnym x położonej w miejscowości …, gminie …, powiecie …, województwie …, objętej księgą wieczystą prowadzoną przez sąd Rejonowy w .., VII Zamiejscowy Wydział Ksiąg KW Nr … -dalej jako „nieruchomość”.

Następnie 30 czerwca 2014 roku strony podpisały umowę rozliczenia nakładów, zgodnie z którą z chwilą zwrotu przedmiotu dzierżawy Panu B., Wnioskodawczyni będzie przysługiwało roszczenie o zwrot nakładów poniesionych ze środków własnych w związku z inwestycją poczynioną na nieruchomości.

Na inwestycję poczynioną na dzierżawionym gruncie składają się: willa z solarami na dachu i placem zabaw zainstalowanym w willi oraz ogród wokół willi. Inwestycja została sfinansowana częściowo ze środków własnych i częściowo z dotacji.

Rozliczenie poniesionych nakładów będzie dotyczyło wszystkich ww. środków trwałych zwanych w dalszej części wniosku łącznie „willą”. Wartość nakładów sfinansowana ze środków własnych to: 418.945,14 zł. Natomiast całość nakładów w tym na budynek w postaci willi z solarami na dachu, plac zabaw oraz ogród, została poniesiona w ten sposób, że wartość 418.945,14 zł została sfinansowana z własnych środków Wnioskodawczyni, natomiast pozostała wartość w kwocie 355.584,00 zł została sfinansowana z dotacji otrzymanych przez Wnioskodawczynię. Na kwotę 355.584,00 zł składa się kwota w wysokości 300.000,00 zł sfinansowana z dotacji bezzwrotnej otrzymanej przez Wnioskodawczynię z Agencji (…), Program Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw - programem rozwoju obszarów wiejskich na lata 2007- 2013, oraz kwota 55 584,00 zł sfinansowana z dotacji w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007 -2013 prowadzonego przez Urząd Marszałkowski Województwa … Departament rozwoju Obszarów Wiejskich i Rolnictwa. Przychód w formie dotacji korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 14. ust. 3 pkt 13 u.p.d.o.f. Jednocześnie na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 45 odpisy z tytułu zużycia środka trwałego od tej części jego wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na jego wytworzenie zwróconym w formie dotacji nie podlega zaliczeniu do kosztów podatkowych.

Wszystkie faktury związane z inwestycją zostały ujęte w rejestrach VAT, odliczany został w 100% podatek VAT od poniesionych kosztów. Budowa inwestycji została zakończona w 2015 roku, a willa została wprowadzona do ewidencji środków trwałych 28 września 2015 r. i rozpoczęta została jej amortyzacja. Wnioskodawczyni w 2021 roku planuje rozwiązać umowę dzierżawy gruntu, zrezygnować z wynajmu willi i wystąpić do właściciela gruntu o zwrot nakładów poniesionych ze środków własnych na nieruchomość oraz kontynuować taką samą działalność w innym regionie Polski. Wnioskodawczyni poczyniła już pierwsze kroki w tym celu i zakupiła działkę na zachodzie Polski, na której planuje nową inwestycję i kontynuację działalności gospodarczej polegającej na wynajmie pokoi turystom. Rozliczenie nakładów ma nastąpić odpłatnie poprzez zapłatę stosownego wynagrodzenia na jej rzecz ze strony właściciela gruntu.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwalifikacji wynagrodzenia za zwrot nakładów poniesionych ze środków własnych na nieruchomość na gruncie przepisów u.p.t.u.

Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

(Pytanie sformułowano ostatecznie w uzupełnieniu wniosku)

Czy na podstawie wyżej przedstawionego zdarzenia przyszłego, transakcja polegająca na zapłacie stosownego wynagrodzenia Wnioskodawczyni, przez właściciela gruntu, w zamian za poczynione nakłady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23% jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot poniesionych przez Wnioskodawczynię nakładów na budowę powinien być kwalifikowany jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8. ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy PTU, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, o czym stanowi art. 2 pkt 6. W myśl art. 7 ust.1, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle art. 8 ust. 1, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą towarów. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Z pojęcia usługi jest natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Zgodnie z art. 693 § 1 k.c. przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy (art. 705 k.c.). Zgodnie natomiast z art. 676 k.c., jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Z powyższych regulacji wynika, że jeśli najemca (dotyczy również dzierżawcy) ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

W myśl art. 46 § 1 k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z kolei zgodnie z § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. W myśl § 3 powołanego przepisu, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Jak stanowi art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Oznacza to, że właściciel gruntu staje się właścicielem wszelkich rzeczy z nim związanych, nawet w przypadku gdy nie uczestniczy w ich powstaniu, np. nie dokonuje budowy budynku posadowionego przez podmiot, który korzysta z gruntu na podstawie innego tytułu niż własność (np. dzierżawa czy też najem).

Zgodnie z art. 140 k.c., w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą. W tym miejscu zasadnym jest przywołanie treści art. 336 k.c., zgodnie z którym, posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Podkreślenia wymaga fakt, że zwrot użyty w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług "prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel" należy interpretować nie tylko w ujęciu cywilistycznym jako możliwość dysponowania towarem jak właściciel (posiadacz samoistny) z wszystkimi tego konsekwencjami, ale również w ujęciu ekonomicznym pozwalającym na korzystanie z cudzej rzeczy posiadaczowi zależnemu (np. dzierżawcy, najemcy). Tym samym wybudowanie przez dzierżawcę/użytkującego jako posiadacza zależnego, budynku lub budowli na cudzym gruncie pozwala mu na korzystanie z nich w prowadzonej działalności gospodarczej. Ekonomiczne władztwo nad rzeczą nie rozciąga się jednak na prawo do jej sprzedaży, a więc uprawnienia posiadacza zależnego są ograniczone w stosunku do prawa przysługującego właścicielowi gruntu, na którym posiadacz zależny posadowił budynki lub budowle. Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie i modernizacja istniejących budynków lub budowli posadowionych na cudzym gruncie) poniesione na cudzym gruncie stanowią z definicji część składową gruntu, a tym samym własność jego właściciela. W konsekwencji podmiot, który wybudował taki obiekt posadowiony na cudzym gruncie, ponosząc nakłady na jego wybudowanie, nie może go sprzedać, ponieważ nie ma do niego tytułu prawnego. Niemniej jednak podmiot ten dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu.

Biorąc pod uwagę opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie, zwrot poniesionych nakładów na budowę willi, jaki Wnioskodawczyni ma otrzymać od właściciela gruntu w związku z zakończeniem stosunku dzierżawy nie może zostać uznany za odpłatną dostawę towarów, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą (art. 2 pkt 6 u.p.t.u), która mogłaby stanowić towar.

Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Skoro w ustawie o podatku od towarów i usług określono, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, to sprzedaż nakładów poniesionych na obcym gruncie jest świadczeniem na rzecz właściciela natomiast odpłatnością za ww. świadczenie winna być kwota, którą wydzierżawiający zapłaci dzierżawcy za poniesione nakłady.

Z tych też względów, z punktu widzenia prawa podatkowego zwrot gruntu będącego przedmiotem dzierżawy, z wybudowaną willą, w zamian za zwrot poniesionych ze środków własnych nakładów na nieruchomość, należy traktować jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust.1 ustawy, które w świetle powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu.

Natomiast z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady - zgodnie z zasadą superficies solo cedit - stanowią część składową gruntu, a tym samym własność jego właściciela. Z chwilą zawierania umowy najmu (dzierżawy) strony najczęściej określają sposób późniejszego wzajemnego rozliczenia poniesionych w trakcie trwania umowy nakładów ulepszających. Zasadniczo w przypadku budynku właściciel gruntu zatrzymuje ulepszenia wykonane w trakcie umowy najmu za zapłatą. W takiej sytuacji Organy podatkowe przyjmują, że rozliczenie poniesionych nakładów stanowi wynagrodzenie za usługę opodatkowaną VAT. Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji KIS z 4 kwietnia 2019 r. nr 0112-KDIL2-3.4012.39.2019.2.AS. W wyżej wymienionej interpretacji mamy do czynienia z podobnym stanem faktycznym do przedstawionego przez Wnioskodawczynię, podobne jest też zadane pytanie „Czy X z tytułu dokonanej sprzedaży prawidłowo wystawi fakturę z tytułu świadczenia usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT i opodatkuje ją stawką 23%?”. Stanowisko wnioskodawcy z powołanej interpretacji (zbieżne z tu przedstawionym) zostało uznane przez Organ za prawidłowe.

Biorąc pod uwagę powołane wcześniej regulacje ustawy należy w związku z tym przyjąć, że przeniesienie nakładów poniesionych na cudzym gruncie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar.

Z kolei w wyroku z 4 października 2018 r., sygn. akt I FSK 1815/16, NSA orzekł, że dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT nie może dokonać posiadacz zależny - podmiot, który poniósł nakłady na cudzą nieruchomość. Również w wyroku z 19 lutego 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1247/18, WSA w Warszawie uznał, że zbycie nakładów poniesionych na wybudowanie budynku na cudzym gruncie stanowi wynagrodzenie za usługę, a nie dostawę towaru.

Za stanowiskiem Wnioskodawczyni przemawiają również interpretacje: z 29 kwietnia 2015 r., nr ILPP5/4512-1-36/15-2/PG, z 3 lutego 2015 r., nr ILPP1/443-1012/14-3/NS, z 8 stycznia 2015 r., nr IBPP1/443-1018/14/ES, z 6 grudnia 2019 r., nr 0115-KDST2-2.4012.10.2019.1.ACE, z 7 października 2013 r. (sygn. IPTPP2/443-580/13-4/PR).

Reasumując zdaniem Wnioskodawczyni zwrot poniesionych nakładów za stosownym wynagrodzeniem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23% jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Przez świadczenie usług należy zatem każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Na podstawie art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. .

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

*   grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

*   budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

*   części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z kolei zgodnie z § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. W myśl § 3 powołanego przepisu, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 693 § 1 k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych (art. 694 k.c.).

W myśl art. 676 k.c., jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni będąca czynnym podatnikiem VAT prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu mieszkań oraz wynajmu willi. 1 lutego 2012 roku zawarła w formie pisemnej umowę dzierżawy, na mocy której wydzierżawiający oddał Wnioskodawczyni do korzystania grunt niezabudowany. Następnie 30 czerwca 2014 roku strony podpisały umowę rozliczenia nakładów, zgodnie z którą z chwilą zwrotu przedmiotu dzierżawy, Wnioskodawczyni będzie przysługiwało roszczenie o zwrot nakładów poniesionych ze środków własnych w związku z inwestycją poczynioną na nieruchomości.

Na inwestycję poczynioną na dzierżawionym gruncie składają się: willa z solarami na dachu i placem zabaw zainstalowanym w willi oraz ogród wokół willi. Inwestycja została sfinansowana częściowo ze środków własnych i częściowo z dotacji.

Wszystkie faktury związane z inwestycją zostały ujęte w rejestrach VAT, odliczany został w 100% podatek VAT od poniesionych kosztów. Budowa inwestycji została zakończona w 2015 roku, a willa została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w dniu 28 września 2015 r. i rozpoczęta została jej amortyzacja. Wnioskodawczyni w 2021 roku planuje rozwiązać umowę dzierżawy gruntu, zrezygnować z wynajmu willi i wystąpić do właściciela gruntu o zwrot nakładów poniesionych ze środków własnych na nieruchomość oraz kontynuować taką samą działalność w innym regionie Polski. Rozliczenie nakładów ma nastąpić odpłatnie poprzez zapłatę stosownego wynagrodzenia na jej rzecz ze strony właściciela gruntu.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT wynagrodzenia otrzymanego z tytułu zwrotu nakładów poniesionych ze środków własnych na nieruchomość.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy i opis sprawy należy stwierdzić, że z punktu widzenia prawa cywilnego, nakłady poniesione na nieruchomość (np.: wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie i modernizacja istniejących budynków lub budowli), stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. W związku z tym, w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni wykonała inwestycję polegającą na budowie willi z placem zabaw zainstalowanym w willi oraz ogrodem wokół willi na nieruchomości Wydzierżawiającego, tj. poniosła nakłady na majątku, który nie stanowi jej własności, nakłady te stały się częścią nieruchomości .

W świetle powyższych przepisów należy zwrócić uwagę, że nakłady poniesione przez Wnioskodawczynię na użytkowanym majątku nie będą stanowić towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy. Przedmiotem zbycia będą poniesione nakłady stanowiące inwestycję w obcym środku trwałym. Nakłady nie będą stanowić zatem odrębnej rzeczy, a jedynie będą skutkować powstaniem po stronie Zainteresowanej roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie będzie stanowić natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu dokonanych nakładów. Tym samym, prawo to nie będzie mogło również stanowić towaru w rozumieniu ustawy. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów, nie będzie dochodzić do przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel. Biorąc pod uwagę powołane wcześniej regulacje ustawy należy w związku z tym przyjąć, że przeniesienie nakładów poniesionych w obcym środku trwałym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar.

Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady, dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z uwagi na powyższe, odpłatna czynność zbycia nakładów, jako przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Ustawodawca w art. 43 ustawy określił zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług. Wskazać przy tym należy, że ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują zwolnienia od podatku dla czynności zbycia nakładów.

W konsekwencji, transakcja polegająca na zapłacie stosownego wynagrodzenia Wnioskodawczyni w zamian za poczynione nakłady na gruncie wydzierżawiającego stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia od podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii opodatkowania podatkiem VAT wynagrodzenia otrzymanego z tytułu zwrotu nakładów poniesionych ze środków własnych na nieruchomość.

W zakresie ustalenia właściwej stawki podatku VAT dla ww. transakcji zostanie wydanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.