Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1421/14/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-03-11
Teza: Czy przychody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu świadczenia kompleksowych usług modernizacyjnych lub remontowych należy w całości zakwalifikować do dochodów z działalności zwolnionej z opodatkowania?
Słowa kluczowe: pomoc-pomoc publiczna; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 25 listopada 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 26 listopada 2014 r.), uzupełnionym 11 lutego 2015 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy przychody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu świadczenia kompleksowych usług modernizacyjnych lub remontowych należy w całości zakwalifikować do dochodów z działalności zwolnionej z opodatkowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy przychody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu świadczenia kompleksowych usług modernizacyjnych lub remontowych należy w całości zakwalifikować do dochodów z działalności zwolnionej z opodatkowania. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 29 stycznia 2015 r. Znak: IBPBI/2/423-1421/14/SD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 11 lutego 2015 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest m.in. szeroki wachlarz produktów i usług w obszarze modernizacji, remontów, napraw, serwisu, montaży itp. elektrowni, cementowni, elektrociepłowni itp. W tym zakresie Spółka oferuje zintegrowane rozwiązania dotyczące przeprowadzenia modernizacji, remontów i prac serwisowych, które mogą być również świadczone w formule „pod klucz”. Spółka posiada oddziały (zakłady) zlokalizowane w miejscowościach, w których znajdują się elektrownie, cementownie na rzecz których świadczy ona swoje usługi. Główny zakład Spółki mieszczący m.in. siedzibę jej Zarządu, został zlokalizowany na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”), gdzie począwszy od kwietnia 2014 r. Spółka przeniosła swoją siedzibę i rozpoczęła fizycznie prowadzenie działalności gospodarczej na podstawie Zezwolenia.

Zakresem posiadanego przez Spółkę Zezwolenia objęte jest m.in. wytwarzanie na terenie SSE następujących wyrobów, określonych wg klasyfikacji PKWiU z 2008 r.:

*   25.11 Konstrukcje metalowe i ich części;
*   25.21 Grzejniki i kotły centralnego ogrzewania;
*   25.30 Wytwornice pary, z wyłączeniem kotłów centralnego ogrzewania gorącą wodą;
*   28.21 Piece, paleniska i palniki piecowe.

Jak również świadczenie na terenie SSE następujących usług, określonych wg klasyfikacji PKWiU z 2008 r.:

*   25.62 Usługi z zakresu obróbki mechanicznej elementów metalowych;
*   33.12 Usługi naprawy i konserwacji maszyn;
*   33.14 Usługi naprawy i konserwacji urządzeń elektrycznych;
*   33.20 Usługi instalowania maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia;
*   71.20 Usługi w zakresie badań i analiz technicznych.

Świadczone przez Spółkę usługi modernizacyjne, remontowe, serwisowe, naprawcze stanowią tzw. usługi kompleksowe. Spółka wykonuje je na podstawie umów, których przedmiot obejmuje szeroki zakres prac, związanych z demontażem istniejących urządzeń, ich regeneracją, wymianą, naprawą, remontem, montażem, instalacją, rozruchem, w tym nowych wytworzonych, zakupionych od dostawców lub powierzonych na mocy umowy przez klienta, zakończonych odbiorami częściowymi, a na końcu końcowym odbiorem przedmiotu umowy.

Prace realizowane są obiektowo u klientów bezpośrednio w halach, warsztatach na terenie SSE, w halach warsztatach poza SSE lub u podwykonawców. Umowy standardowo przewidują ryczałtowe wynagrodzenie. Wynagrodzenie z reguły dzielone jest (wypłacane) przez klienta za zrealizowane poszczególne etapy prac/kamienie milowe/obmiary/zakresy zgodnie postanowieniami umowy, na które składają się zarówno usługi świadczone na terenie strefy, jak i poza nią. Szczegółowy zakres i harmonogram prac określany jest w załącznikach do zawieranych umów. Realizacja danej umowy związana jest z wykonywaniem przez pracowników Spółki prac zarówno na terenie SSE, jak i poza terenem SSE - bezpośrednio u klienta. Przykładowo zakres prac dla kontraktu pn. remont/modernizacja kotła, obejmuje prace takie jak: demontaż izolacji i ekranów, ich dostawa, montaż oraz zabezpieczenie, wymiana zużytych elementów przegrzewacza pary, dostawa i montaż osłonek na rurach, wymiana elementów grodzi, rurociągów wraz z izolacją i opancerzeniem, modernizacja leja żużlowego, demontaż izolacji i opancerzenia kotła, modernizacja palników, zasobników, ruch próbny itp. Z tego prace na terenie SSE obejmują takie przykładowe czynności jak: obróbka mechaniczna, gięcie, toczenie, spawanie elementów z wykorzystaniem zakupionych w związku z inwestycją na terenie SSE maszyn i urządzeń, diagnostyką, prefabrykacją elektryczną, automatyzacją procesów, wytwarzaniem nowych elementów np. przegrzewaczy pary, które to następnie w ramach jednej z części kontraktu są montowane u klienta w zakresie kompleksowej usługi np. modernizacji kotła, itp. Z kolei prace poza terenem SSE obejmują prace demontażowe modernizowanych, remontowanych urządzeń, ich montaż i instalację, naprawy, remonty wykonywane bezpośrednio na obiekcie. Prace demontażowe dotyczą zatem zarówno elementów maszyn i urządzeń przywiezionych na teren SSE w celu wykonania usługi, jak i tych, które w całości świadczone są na obiekcie u klienta. Prace wykonywane poza terenem SSE to prace, które z uwagi na charakter świadczonych przez Spółkę prac nie mogą być wykonywane poza obiektem klienta, gdyż są wykonywane na miejscu bezpośrednio. Zakres prac dotyczy zarówno nowych urządzeń, jak i tych wymienianych po regeneracji, remoncie i modernizacji. Prace montażowe i instalacyjne w części dotyczącej prac wykonywanych na terenie SSE obejmują elementy konstrukcyjne maszyn i urządzeń wytworzonych uprzednio lub będących przedmiotem usług świadczonych na terenie SSE, jak również nabytych od podmiotów trzecich. Pomimo, że umowy różnią się zakresem prowadzonych na ich podstawie prac, to możliwe jest przedstawienie przykładowej konstrukcji, ze wskazaniem tych czynności, które wykonywane są na terenie zakładu Spółki zlokalizowanego w SSE przez pracowników zatrudnionych na terenie SSE, lub też pracowników Spółki zatrudnionych poza terenem SSE, ale skierowanych (oddelegowanych) do pracy na terenie SSE, czy też pracowników zatrudnionych i wykonujących prace poza SSE.

Przykładowe przedstawienie czynności wykonywanych w ramach poszczególnych umów przedstawia się następująco:

1.  Przygotowanie szczegółowego harmonogramu wykonania prac: podział prac zgodnie z ich specyfikacją na prace obiektowe u klienta, prace zlecone podwykonawcom/dostawcom poza obiektem, prace wykonywane na terenie SSE.
2.  Demontaż urządzeń na obiekcie u klienta. Spółka musi dokonać demontażu urządzenia, które ma zostać zrewitalizowane, zmodernizowane lub wymienione (np. elementów kotła, turbiny, urządzeń pomocniczych, itp), co wiąże się również z koniecznością demontażu jego oprzyrządowania. Demontaż fizycznie musi zostać przeprowadzony u Zleceniodawcy, usługę w tym zakresie mogą faktycznie wykonywać, w zależności od istniejącego w tym momencie obłożenia pracą lub specyfiki danego zlecenia:
    *   pracownicy Spółki, zatrudnieni na terenie SSE, wysłani w tym celu w podróż służbową lub oddelegowani do wykonania tej pracy,
    *   pracownicy Spółki, zatrudnieni w zakładzie zlokalizowanym poza terenem SSE, zazwyczaj położonym najbliżej miejsca wykonywanych prac,
    *   podwykonawcy zewnętrzni, którym zlecone może zostać wykonanie całości lub części świadczonych prac, w szczególności wykonanie usług specjalistycznych jak np. wynajem dźwigów, wynajem rusztowań, których zakup jest niezbędny do wykonania demontażu.
3.  Świadczenie usług lub wytworzenie wyrobu na terenie SSE. W przypadku, gdy przedmiotem umowy jest rewitalizacja, modernizacja lub remont urządzeń, pewne urządzenia, maszyny są transportowane z zakładu Zleceniodawcy do zakładu Spółki zlokalizowanego na terenie SSE, gdzie wykonywane są usługi określone w posiadanym przez Spółkę Zezwoleniu. Usługi te kwalifikują się jako usługi obróbki mechanicznej urządzeń metalowych (np. Spółka obrabia na tokarkach elementy turbinowe, wirniki) lub jako usługi naprawy maszyn i urządzeń elektrycznych (różnego rodzaju przeróbki, gięcia) oraz usługi w zakresie badań i analizy technicznej (diagnostyka urządzeń, badania radiograficzne, żywotnościowe wykonywane we własnym laboratorium). W przypadku, gdy przedmiotem umowy jest np. wymiana urządzenia na nowe lub też, gdy jego modernizacja wymaga wytworzenia pewnych nowych części lub elementów lub też, gdy do jego późniejszego montażu wymagane będzie wytworzenie oprzyrządowania i elementów (np. szaf sterowniczych itp.) wyroby te wytwarzane są na terenie SSE w ramach np. PKWiU konstrukcje metalowe i ich części, wymienionego w posiadanym przez Spółkę Zezwoleniu. Wymaga podkreślenia, że Spółka nie prowadzi typowej działalności jako producent określonych wyrobów/urządzeń/ produktów. Działalność wytwórcza jest zawsze dedykowana pod wykonanie konkretnego zlecenia. Spółka nie jest producentem seryjnym, jedynie wytwarza we własnym zakresie pewne elementy lub też dokonuje ich warsztatowej prefabrykacji na bazie własnej dokumentacji, bądź otrzymanej zgodnie z wymaganiami Zleceniodawcy. Wytworzone urządzenia, materiały, części itp. nie są sprzedawane odrębnie - są one zużywane lub dostarczane Zleceniodawcy w związku ze świadczoną usługą kompleksową. Całokształt prac wykonywanych na terenie SSE mieści się w zakresie posiadanego przez Spółkę Zezwolenia.
4.  Prace remontowe, modernizacyjne, serwisowe niektórych lub większości elementów, urządzeń itp. bezpośrednio na obiekcie u klienta, które tylko i wyłącznie mogą być tam wykonywane lub też wynika to bezpośrednio z uwarunkowań technicznych i finansowych. Przykładowo izolacje, dostawy części do obiekt u klienta itp.
5.  Montaż, instalacja, badania diagnostyczne obiektowe, rozruch poza terenem SSE. Po wykonaniu prac zarówno na terenie SSE, jak i tych wykonywanych bezpośrednio na obiekcie u klienta, zmodernizowane, wyremontowane lub nowo wytworzone urządzenia i ich oprzyrządowanie albo transportowane jest poza teren SSE do zakładu Zleceniodawcy, albo w miejscu na obiekcie u klienta, gdzie świadczona jest usługa montażu i instalacji, wymiany tych urządzeń. Usługa w części dotyczącej usług wytwarzania na terenie SSE mieści się w zakresie posiadanego przez Spółkę Zezwolenia w grupowaniu PKWiU 33.20. usług instalowania maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia. Usługę montażową i instalacyjną zarówno usług obiektowych, jak i tych uprzednio świadczonych na terenie SSE wykonują w zależności od specyfikacji danego kontraktu:
    
    *   pracownicy Spółki, zatrudnieni na terenie SSE, wysłani w tym celu w podróż służbową lub oddelegowani do wykonania tej pracy,
    *   pracownicy Spółki, zatrudnieni w zakładzie zlokalizowanym poza terenem SSE, zazwyczaj położonym najbliżej miejsca wykonywanych prac,
    *   podwykonawcy zewnętrzni, którym zlecone może zostać wykonanie całości lub części świadczonych prac, w szczególności wykonanie usług jak np. wynajem dźwigów, wynajem rusztowań, których zakup jest niezbędny do dokonania montażu i instalacji.
    
    W związku ze świadczeniem usług montażu i instalacji urządzeń zmodernizowanych lub wytworzonych na terenie SSE, jak i poza SSE na obiekcie u klienta, Spółka nabywa i zużywa do ich świadczenia szereg materiałów, części i urządzeń, które:
    *   zostały nabyte przez Spółkę od podmiotów trzecich i dostarczone bezpośrednio do zakładu Zleceniodawcy,
    *   zostały nabyte przez Zleceniodawcę lub powierzone Spółce w celu wykonania określonych prac.Realizacja umowy może kończyć się przeprowadzeniem próbnego rozruchu oraz dokonaniem odbioru technicznego.
6.  Transport/Załadunek/Rozładunek. W przypadku demontażu urządzenia celem przywiezienia go do zakładu Spółki położonego w SSE i ponownego wywozu po wykonaniu na nim usługi, jak również w przypadku wytworzenia nowych urządzeń na terenie SSE, usługa transportowa zlecana jest podmiotom trzecim, dysponującym wyspecjalizowanymi środkami transportu. Również w przypadku załadunku i rozładunku urządzeń na środek transportu w zakładzie Zleceniodawcy, Spółka zakupuje specjalistyczne usługi dźwigowe lub korzysta z suwnic Zleceniodawcy. Jedynie w przypadku rozładunku i załadunku urządzeń na środek transportu na terenie zakładu Spółki w SSE korzysta ona z własnych lub leasingowanych środków transportu bliskiego w tym suwnic, jeżeli spełniają one kryteria do wykonania takiego rozładunku/załadunku.

Ww. prace prowadzone są przez jeden wydział przychodowo-kosztowy, tzw. wiodący, który to reprezentuje interesy Spółki podczas realizacji kontraktu przed klientem. Prace następnie zlecane są wewnątrz Spółki pomiędzy poszczególne wydziały specjalizujące się w danym zakresie prac i w zależności od możliwości dyspozycyjnych i lokalizacyjnych tj. przez wydział strefowy, spoza strefy lub wydział, który prowadzi zarówno prace na terenie SSE, jak i poza. Spółka ma możliwość prowadzenia ewidencji dla celów rachunkowych pozwalającej jej przyporządkować ponoszone koszty o charakterze bezpośrednim do przychodów uzyskiwanych z realizacji danej, konkretnej umowy, z możliwością przyporządkowania kosztów do usługi, realizowanej bądź to na terenie SSE, bądź to poza terenem SSE.

Spółka może precyzyjnie określić koszty o charakterze bezpośrednim, związane z fazą świadczenia usługi kompleksowej realizowaną wyłącznie na terenie SSE w następujący sposób:

*   w odniesieniu do kosztów o charakterze bezpośrednim związanych wyłącznie z fazą świadczenia usługi poza terenem SSE, Spółka może do nich przyporządkować bezpośrednio koszt wynagrodzeń jej pracowników, zatrudnionych w zakładach Spółki znajdujących się poza terenem SSE (wg rozliczenia godzinowego na dane zlecenie), koszty nabycia materiałów i części zużywanych bezpośrednio w zw. z montażem i instalacją urządzeń u Zleceniodawcy (przyjmowane na magazyn, natomiast rozchód z tego magazynu dokonywany dokumentem RW księgowany jest na wyodrębnione zadania budżetowe, związane tylko i wyłącznie z fazą produkcji lub usługą realizowaną u Zleceniodawcy, poza terenem SSE) oraz koszty nabycia usług obcych, świadczonych poza terenem SSE (usługi transportowe, dźwigowe, montażowe itp.),
*   opierając się na bezpośrednich kosztach związanych z realizacją danej umowy Spółka będzie w stanie ustalić stosunek, w jakim pozostają koszty o charakterze bezpośrednim poniesione w związku z czynnościami realizowanymi w ramach zlecenia (świadczeniem usługi) zrealizowaną na terenie SSE w ramach Zezwolenia w całości kosztów bezpośrednich poniesionych w związku z danym zleceniem. Spółka przewiduje, że w przypadku realizacji kontraktów, udział kosztów związanych bezpośrednio ze świadczeniem usługi w zakładzie Zleceniodawcy (poza terenem SSE) może przekraczać ponad połowę lub znacznie więcej (nawet do 90%) udziału w całości kosztów bezpośrednich realizacji umowy.

Oprócz kosztów o charakterze bezpośrednim Spółka ponosi również koszty pośrednie. Koszty te stanowią koszty okresu (miesiąca rozliczeniowego, roku podatkowego) w którym zostały poniesione tj. ujęte w księdze rachunkowej. Spółka prowadzi działalność na terenie SSE poprzez wyodrębnione „wydziały”. Są to wydziały, które stanowią jednocześnie centra przychodowo-kosztowe.

Wydziały te rozliczane są w następujący sposób:

*   na dedykowane pod wydział zlecenie produkcyjne/konto budżetowe gromadzone są wszelkie koszty związane z zakupem materiałów, usług obcych, robocizny, delegacji, najmu pomieszczeń, sprzątania, ubezpieczenia, amortyzacji środków trwałych przypisanych do danego wydziału, rat leasingowych samochodów, paliwa oraz koszty osobowe osób przypisanych jako kadry do danego wydziału,
*   narzuty kosztów danego wydziału (wynagrodzenia kadry zarządzającej danego wydziału, amortyzacja maszyn przypisanych do danego wydziału, zakupy materiałów biurowych, delegacji kadry zarządzającej tym wydziałem) rozliczane wg tzw. klucza godzinowego tj. suma kosztów wydziałowych w danym okresie podzielona przez sumę godzin przepracowanych przez pracowników bezpośrednio wykonawczych na zadaniach przypisanych do danego wydziału (koszty te rozliczone są na zadania budżetowe prowadzone na terenie SSE, jak i poza nią wg klucza roboczogodzin).

Spółka traktuje te koszty jako pośrednie koszty wytworzenia.

W sytuacji, gdy przychody uzyskiwane przez dany „wydział” pochodzą zarówno z działalności wykonanej na terenie SSE określonej w posiadanym Zezwoleniu (działalność zwolniona), jak i z działalności opodatkowanej (np. całość prac w ramach danego zlecenia wykonywana jest poza terenem SSE lub też na terenie SSE, ale poza zakresem Zezwolenia), to koszty „wydziałowe” jako koszty pośrednie wspólne dla obu źródeł przychodów będą podlegały podziałowi wg wyżej opisanego klucza godzinowego.

W przypadku „wydziału” który prowadzi działalność na terenie SSE i uzyskuje wyłącznie przychody określone w Zezwoleniu, Spółka po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego przyporządkowuje ww. koszty pośrednie „wydziałowe” w całości do działalności zwolnionej z opodatkowania.

W przypadku, gdy dany wydział przychodowo-kosztowy fizycznie zlokalizowany jest poza terenem SSE i nie uczestniczy w realizacji kontraktu na terenie SSE, to koszty tego wydziału w całości obciążają działalność opodatkowaną. Koszty wydziałów takich jak magazyn i zakupy rozlicza odpowiednio wg klucza:

*   wartości rozchodowanych materiałów na zlecenie realizowane na terenie SSE do wszystkich rozchodowanych w danym okresie materiałów ogółem na wszystkich zleceniach zarówno strefowych, jak i poza,
*   wartości zakupionych materiałów i usług obcych na zlecenia realizowane na terenie SSE do ogółu wartości zakupionych materiałów i usług w danym okresie.

W odniesieniu do kosztów ogólnoadministracyjnych, kosztów wydziałów pomocniczych takich jak BHP, kontrola jakości, naprawy urządzeń itp. zakupy Spółka traktuje te koszty jako koszty działalności wspólnej i rozlicza je wg klucza przychodowego zgodnie z art. 15 ust. 2-2 ustawy o PDOP.

W tym miejscu Spółka wskazuje, że opisany przykładowo stan faktyczny kontraktów realizowanych po rozpoczęciu działalności na terenie SSE (zaistniały stan faktyczny). Z uwagi na fakt, że Spółka nie prowadzi typowej działalności produkcyjnej, usługowej, każdy kontrakt cechuje się niepowtarzalnym i indywidualnym charakterem, dlatego też nie jest możliwe w jednoznaczny i wyczerpujący sposób opisać stan faktyczny tak, aby objąć wszystkie przypadki. Intencją Spółki jest przyjęcie pewnego rodzaju metodologii postępowania podczas ustalania dochodu zwolnionego i opodatkowanego zgodnie z obowiązującymi przepisami. Spółka nadmienia, że posiada już w przedmiotowym zakresie pozytywną interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 27 października 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-872/14/SD, dotyczącą zaistniałego stanu faktycznego.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 5 lutego 2015 r. (wpływ do tut. BKIP 11 lutego 2015 r.), Spółka doprecyzowała przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego informując, że świadczone usługi modernizacyjne, remontowe, serwisowe, naprawcze stanowią tzw. usługi kompleksowe. Spółka wykonuje je na podstawie umów, których przedmiot obejmuje szeroki zakres prac, związanych z demontażem istniejących urządzeń, ich regeneracją, wymianą, naprawą, remontem, montażem, instalacją, rozruchem, w tym nowych wytworzonych, zakupionych od dostawców lub powierzonych na mocy umowy przez klienta, zakończonych odbiorami częściowymi, a na końcu końcowym odbiorem przedmiotu umowy.

Prace realizowane są w różnych miejscach w zależności od fazy kontraktu tj. przykładowo:

1.  obiektowo u klientów bezpośrednio na majątku klienta (np. teren maszynowni, kotłowni, pola odkładacze),
2.  w wynajmowanych przez Spółkę pomieszczeniach, halach, warsztatach na terenie SSE, gdzie znajduje się główny park maszynowy Spółki (ponad 90% majątku Spółki),
3.  w halach, warsztatach poza SSE, wynajmowanych przez Spółkę, gdzie wykonywane są drobne prace pomocnicze,
4.  u podwykonawców.

Wynajem pomieszczeń u klienta w celu realizacji część usług/procesu wytwórczego w zakresie realizacji konkretnego projektu/umowy:

W trakcie realizacji prac bezpośrednio na obiekcie u klienta Spółka, o ile klient nie udostępnia w ramach umowy, wynajmuje od klienta lub innych osób trzecich szatnie, pomieszczenia socjalne, kontenery dla swoich pracowników. Nie wynajmuje natomiast bezpośrednio pomieszczeń w celu realizacji części usług/procesu wytwórczego takich jak hale, warsztaty.

Wynajem pomieszczeń u klienta w celu realizacji części usług/procesu wytwórczego w zakresie funkcjonowania poszczególnych oddziałów (zakładów) na terenie RP:

Spółka wynajmuje na podstawie długoterminowych umów najmu pomieszczenia, hale, warsztaty dedykowane dla prac wykonywanych przez swoje oddziały (zakłady) na terenie należącym do swoich klientów. Wynajmów tych jednak nie można traktować jako najmów tymczasowych dla celów realizacji części usługi/procesu wytwórczego pojedynczego kontraktu/zlecenia, gdyż stanowią koszt stały utrzymania danego oddziału (zakładu). Oddziały (zakłady) zlokalizowane są w bezpośrednim sąsiedztwie poszczególnych klientów w celu zapewnienia terminowej obsługi umów, dotyczących serwisowania i awaryjnego usuwania usterek u klienta.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przychody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu świadczenia kompleksowych usług modernizacyjnych lub remontowych urządzeń wykorzystywanych w branży energetycznej (usługi te objęte są zakresem posiadanego Zezwolenia), w ramach których pracownicy Spółki dokonują w zakładzie Zleceniodawcy (elektrownia, elektrociepłownia, cementownia itp.) położonym poza terenem SSE najpierw demontażu wyeksploatowanych i zużytych elementów urządzenia, a następnie dokonują ich montażu i instalacji lub dalszej obróbki, remontu itp. nowych elementów wytworzonych lub zmodernizowanych, obrobionych lub wyremontowanych przez Spółkę na terenie SSE w ramach posiadanego Zezwolenia, przy częściowym wykorzystaniu materiałów, elementów i urządzeń nabytych od podmiotów trzecich oraz przy wykorzystaniu usług podwykonawców, w tym podwykonawców (część zakresu prac), przy jednoczesnym wykonywaniu szeregu podobnych prac remontowych, modernizacyjnych, naprawczych, montażowych, instalacyjnych, urządzeń, materiałów niebędących wytworzonymi, zmodernizowanymi, remontowanymi itp. na terenie SSE, wykonywanymi bezpośrednio na obiekcie u klienta z uwagi na ich technologiczne uwarunkowania, jak i względy finansowe, należy w całości zakwalifikować do przychodów z działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. l pkt 34 ustawy o PDOP? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uzyskiwania przychodów z tytułu świadczenia kompleksowych usług modernizacyjnych, remontowych, serwisowych, naprawczych, budowlano-montażowych itp. na podstawie umów przewidujących wypłatę jednego łącznego wynagrodzenia za wykonanie przedmiotu umowy, w tym fakturowanego częściowo po zakończeniu danego etapu prac, w ramach świadczenia których jej pracownicy wykonują zarówno prace na terenie SSE, jak i na obiekcie u klienta, a następnie wykonują zarówno montaż i instalację wyrobów wytworzonych, przetworzonych, zmodernizowanych, remontowanych itp. na terenie SSE w ramach zezwolenia oraz w tym samym czasie wykonują podobne prace remontowe, naprawcze, modernizacyjne innych elementów maszyn i urządzeń bezpośrednio na obiekcie u klienta, nawet w znacznej części tj. poza terenem SSE w siedzibie Zleceniodawcy, wykorzystując do ich świadczenia zarówno usługi zakupione od innych podwykonawców, jak i przy wykorzystaniu części, elementów i urządzeń nabytych od innych podmiotów, przychody te należy w całości zakwalifikować do przychodów z działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. l pkt 34 ustawy o PDOP.

Uzasadniając swe stanowisko Spółka wskazuje w pierwszej kolejności, że wydane jej Zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie SSE obejmuje swym zakresem zarówno świadczone przez nią usługi modernizacyjne i remontowe, jak i wytwarzane urządzenia i konstrukcje wykorzystywane (zużywane) podczas świadczenia przedmiotowych usług. Posiadane Zezwolenie obejmuje również możliwość świadczenia usług związanych z montażem i instalowaniem maszyn, sprzętu i wyposażenia. Z uwagi na konieczność dokonania fizycznego demontażu zużytych urządzeń, jak i montażu nowych lub zmodernizowanych, remontowanych itp. urządzeń, instalacji, itp. bezpośrednio w zakładzie Zleceniodawcy, część usługi w ramach poszczególnych umów musi być wykonana przez Spółkę poza terenem SSE. Podobnie znacząca cześć zakresu remontów prowadzona jest bezpośrednio na obiekcie u klienta z uwagi na uwarunkowania techniczne, jak i lokalizacyjne.

Okoliczność ta nie wpływa jednak na odmienną kwalifikację uzyskiwanego przychodu (w części pochodzącej od usług wykonanych poza terenem SSE) - przychód z tytułu wykonania całości usługi winien być uznany za pochodzący z działalności zwolnionej z opodatkowania. Na taką jego kwalifikację wskazują zwłaszcza oficjalne pisma Ministra Gospodarki. Ministerstwo Gospodarki w piśmie z 13 lipca 1999 r. skierowanym do Prezesa Zarządu Specjalnej Strefy Ekonomicznej stwierdziło, że w świetle interpretacji Ministerstwa Gospodarki nie uważa się za naruszenie wymogu ograniczenia działalności do terenu strefy wykonywanie przez osoby zatrudnione przez Spółkę, poza terenem strefy czynności takich jak: /\`(...)\`/ obsługi serwisowej i instalacji produktów wytworzonych w strefie - jeżeli czynności te są w sposób bezpośredni związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą na terenie strefy.

Bazując na tym stanowisku SSE podtrzymuje wykładnię dokonaną przez Ministra Gospodarki także w świetle obecnie obowiązujących przepisów. W piśmie Zarządu SSE z 30 grudnia 2008 r. wskazano, że działalność prowadzona w części „u klienta” nie może być potraktowana jako odrębna działalność, prowadzona poza granicami specjalnej strefy ekonomicznej, a tym samym dochód z takiej działalności nie może być traktowany jako dochód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, jeżeli:

*   usługa wykonywania jest w ramach jednego zlecania \[konkretnego zamówienia\], zlecenie \[w części fizycznie wykonywanej u odbiorcy\] jest funkcjonalnie powiązanie z przedmiotem wykonywanym na terenie strefy, w ramach zezwolenia i nie może być wykonywane przez inny podmiot, na podstawie odrębnego zlecenia \[zamówienia\], /\`(...)\`/;
*   część procesu technologicznego z uwagi na jego charakter musi być przeprowadzona u odbiorcy usługi i mieści się w klasyfikacji określonej w zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej - podział byłby działaniem sztucznym i niezrozumiałym dla odbiorcy usługi.

Zatem w sytuacji, gdy usługa świadczona poza terenem SSE objęta jest zezwoleniem posiadanym przez Spółkę, a konieczność wykonania części usługi poza terenem SSE wynika z fizycznych uwarunkowań (demontaż i montaż urządzeń musi być wykonany u Zleceniodawcy) oraz usługi te wykonywane są bezpośrednio w związku z dostawą wytworzonych, zmodernizowanych i remontowanych na terenie SSE w ramach posiadanego zezwolenia maszyn i urządzeń, to usługi te nie są kwalifikowane jako odrębna - pozastrefowa „opodatkowana” działalność - lecz również korzystają ze zwolnienia podatkowego. Podobnie usługi remontu, montażu wykonywane bezpośrednio u klienta w ramach jednego kontraktu, stanowią jeden ciąg technologiczny danego remontu planowego kotła.

Potwierdzeniem powyższego są liczne indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, które jednomyślnie potwierdzają, że w takich przypadkach przychód uzyskany z tytułu całej usługi o charakterze kompleksowym korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 18 sierpnia 2010 r. Znak: IBPBI/2/423-756/10/SD stwierdził odnośnie analogicznego stanu faktycznego, że w świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż dochody uzyskane z tytułu wykonywania usług poza terenem Strefy (u nabywcy) w zakresie montażu, instalacji, rozruchu, wdrożenia, a związanych bezpośrednio ze sprzedażą wyrobów określonych w zezwoleniu, wykonanych (wytworzonych) na terenie strefy, będą również korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop.

Również okoliczność, że część kosztów ponoszonych przez Spółkę w związku ze świadczeniem kompleksowych usług modernizacyjnych lub remontowych dotyczy nabycia materiałów, części, elementów i urządzeń zużywanych bezpośrednio do świadczenia tych usług poza terenem SSE nie wpływa na odmienną kwalifikację uzyskiwanych przychodów. W obecnie obowiązujących przepisach regulujących prowadzenie działalności na terenie SSE, nie istnieje definicja wyrobu wytworzonego na terenie strefy. Definicja ta została zlikwidowana począwszy od 1 stycznia 2001 r. Brak jest obecnie przepisu, który „wymuszałby” dla możliwości skorzystania ze zwolnienia w podatku dochodowym - określony limity udziału kosztów pochodzących spoza terenu SSE w ogólnej kwocie kosztów wytworzenia danego wyrobu lub usługi. Zatem, o ile usługa świadczona przez Spółkę mieści się w zakresie określonym w jej Zezwoleniu (co ma miejsce w przedstawionym stanie faktycznym) i usługa ta jest świadczona (wykonana) przez Spółkę w części na terenie SSE (z uwzględnieniem tej jej części, która fizycznie wykonywana jest u Zleceniodawcy), to Spółka może w świetle obecnych przepisów nabywać od podmiotów trzecich materiały, części, czy też urządzenia wykorzystywane (zużywane) do jej świadczenia bez żadnego limitu kwotowego lub procentowego. Tak samo przedstawia się sytuacja odnośnie usług, w tym specjalistycznych (wynajem dźwigów, wynajem rusztowań, wielkogabarytowych środków transportu), podzleconych zakresów remontowych, które Spółka zmuszona jest nabyć od podmiotów trzecich. Co równie istotne, w wydawanych interpretacjach indywidualnych dopuszcza się wykonywanie części prac (usług) poza strefą, które to wymagają specjalistycznych uprawnień przez podwykonawców, bez wpływu na kwalifikację uzyskiwanych dochodów jako w całości zwolnionych z opodatkowania.

Stanowisko takie prezentują również sądy administracyjne. W wyroku WSA w Poznaniu z 5 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Po 960/12 stwierdzono, że w rezultacie należy uznać, że wykonywanie przez podmioty zewnętrzne - poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej - usług polegających na montażu belek prądowych w oparciu o materiał powierzony przez spółkę oraz na galwanizowaniu i niklowaniu komponentów produkcyjnych należących do spółki - jest integralnym elementem prowadzonej przez spółkę na terenie strefy działalności gospodarczej, wyznaczonej treścią wskazanego zezwolenia, z uwagi na fakt, że usługi te są na tyle sprzężone z głównym tokiem produkcji na terenie strefy, że nie byłyby w ogóle realizowane bez właściwej działalności spółki w ramach SSE. Z drugiej strony usługi te są niezbędne dla całościowego wytworzenia produktów gotowych w ramach tej działalności spółki. Trudno bowiem wymagać, przy obecnym stopniu skomplikowania procesu produkcji wskazanych wyrobów gotowych, by cały jego przebieg musiał mieć miejsce na terenie strefy. Formułując takie kryterium możliwości skorzystania z omawianego zwolnienia, organ podatkowy nie uwzględnił realiów gospodarczych rozpoznawanego przypadku oraz odnośnie do kwestii kwalifikacji wydatków na zakup realizowanych przez podwykonawców poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej usług stanowiących element procesu produkcyjnego wyrobów gotowych skarżącej spółki - do kosztów uzyskania przychodu, należy zauważyć, że w realiach niniejszej sprawy wydatki te służą prowadzeniu przez stronę działalności gospodarczej w strefie, czyli mają na celu osiągnięcie przychodów, zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika bowiem - czego jednak organ również nie dostrzegł - że poniesione przez spółkę wydatki inwestycyjne, zgodnie z warunkami określonymi w zezwoleniu w zakresie wydatkowanych kwot oraz terminów realizacji inwestycji, dotyczą całego procesu produkcji w ramach SSE, a więc również etapów wykonywanych na podstawie umów z podwykonawcami. Chodzi więc o wskazane we wniosku wydatki na materiały powierzone do montażu belek oraz niklowane komponenty produkcyjne. Wydatki te stanowią oczywisty przykład kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Reasumując powyższe Spółka stoi na stanowisku, że uzyskiwane przez nią przychody z tytułu realizacji kompleksowych usług będą w całości objęte zakresem zwolnienia z podatku dochodowego przysługującego przedsiębiorcom prowadzącym działalność na terenie SSE, pomimo, że część usług/procesu wytwórczego realizowana jest na terenie SSE, z kolei pozostałe części poza terenem SSE, zarówno przez pracowników własnych zatrudnionych w wydziale strefowym, jak i wydziale fizycznie zlokalizowanym poza SSE np. na obiekcie u klienta w wynajmowanych tam pomieszczeniach, jak również wykonywanych przez podwykonawców na terenie SSE, jak i na obiekcie u klienta. Istotny jest fakt, że doszło w pewnej części danego kontraktu do wytworzenia wyrobu strefowego lub świadczenia usługi na terenie strefy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.). Na mocy art. 12 ust. 1 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawą do korzystania z pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z tej pomocy (art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o pdop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ustawy o pdop, stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Tak więc warunkiem korzystania z przedmiotowego zwolnienia jest uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej, prowadzonej w zakresie przedmiotowym określonym w zezwoleniu, przy czym działalność gospodarcza ma być prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że zwolnienie od podatku przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej, określonej w zezwoleniu. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy wówczas dochód z takiej działalności również nie będzie podlegał zwolnieniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest m.in. szeroki wachlarz produktów i usług w obszarze modernizacji, remontów, napraw, serwisu, montaży itp. elektrowni, cementowni, elektrociepłowni itp. Spółka posiada oddziały (zakłady) zlokalizowane w miejscowościach, w których znajdują się elektrownie, cementownie na rzecz których świadczy ona swoje usługi. Główny zakład Spółki, mieszczący m.in. siedzibę jej Zarządu, został zlokalizowany na terenie SSE, gdzie począwszy od kwietnia 2014 r. Spółka przeniosła swoją siedzibę i rozpoczęła fizycznie prowadzenie działalności gospodarczej na podstawie Zezwolenia. Usługi kompleksowe Spółka wykonuje na podstawie umów, których przedmiot obejmuje szeroki zakres prac, związanych z demontażem istniejących urządzeń, ich regeneracją, wymianą, naprawą, remontem, montażem, instalacją, rozruchem, w tym nowych wytworzonych, zakupionych od dostawców lub powierzonych na mocy umowy przez klienta, zakończonych odbiorami częściowymi, a na końcu końcowym odbiorem przedmiotu umowy. Prace realizowane są obiektowo u klientów bezpośrednio w halach, warsztatach na terenie SSE, w halach warsztatach poza SSE lub u podwykonawców.

Prace realizowane są w różnych miejscach w zależności od fazy kontraktu tj. przykładowo:

1.  obiektowo u klientów bezpośrednio na majątku klienta (np. teren maszynowni, kotłowni, pola odkładacze),
2.  w wynajmowanych przez Spółkę pomieszczeniach, halach, warsztatach na terenie SSE, gdzie znajduje się główny park maszynowy Spółki (ponad 90% majątku Spółki),
3.  w halach, warsztatach poza SSE, wynajmowanych przez Spółkę, gdzie wykonywane są drobne prace pomocnicze,
4.  u podwykonawców.

Wynajem pomieszczeń u klienta w celu realizacji część usług/procesu wytwórczego w zakresie realizacji konkretnego projektu/umowy:

W trakcie realizacji prac bezpośrednio na obiekcie u klienta Spółka, o ile klient nie udostępnia w ramach umowy, wynajmuje od klienta lub innych osób trzecich szatnie, pomieszczenia socjalne, kontenery dla swoich pracowników. Nie wynajmuje natomiast bezpośrednio pomieszczeń w celu realizacji części usług/procesu wytwórczego takich jak hale, warsztaty.

Wynajem pomieszczeń u klienta w celu realizacji części usług/procesu wytwórczego w zakresie funkcjonowania poszczególnych oddziałów (zakładów) na terenie RP:

Spółka wynajmuje na podstawie długoterminowych umów najmu pomieszczenia, hale, warsztaty dedykowane dla prac wykonywanych przez swoje oddziały (zakłady) na terenie należącym do swoich klientów. Wynajmów tych jednak nie można traktować jako najmów tymczasowych dla celów realizacji części usługi/procesu wytwórczego pojedynczego kontraktu/zlecenia, gdyż stanowią koszt stały utrzymania danego oddziału (zakładu). Oddziały (zakłady) zlokalizowane są w bezpośrednim sąsiedztwie poszczególnych klientów w celu zapewnienia terminowej obsługi umów, dotyczących serwisowania i awaryjnego usuwania usterek u klienta.

Przystępując do analizy cytowanych wyżej przepisów zauważyć należy, że w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy. Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, albowiem przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechną metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, że zgodnie z § 5 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548 ze zm.), zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Oznacza to, że dochód osiągnięty z działalności gospodarczej prowadzonej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej, chociażby jej zakres wynikał z uzyskanego zezwolenia, będzie opodatkowany na zasadach ogólnych.

W związku z powyższym, przedsiębiorca zobowiązany jest do ustalenia tego, jaka część dochodu nie wynika z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o pdop, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

*   przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,
*   kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład.

Mając na względzie cytowane powyżej przepisy stwierdzić należy, że przychodów uzyskiwanych przez Spółkę z tytułu świadczenia kompleksowych usług modernizacyjnych lub remontowych urządzeń wykorzystywanych w branży energetycznej, wykonywanych według przedstawionej we wniosku przykładowej konstrukcji, Spółka nie może w całości zakwalifikować do dochodów z działalności objętej zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop. Przedstawiając opis zdarzenia przyszłego Spółka wskazała bowiem, że część prac w ramach kontraktu realizowanych jest w halach, warsztatach wynajmowanych przez Spółkę poza SSE.

Należy podkreślić, że przepisy podatkowe oraz strefowe nakazują - w celu uzyskania zwolnienia z opodatkowania dochodów - prowadzenie działalności gospodarczej objętej zezwoleniem na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zatem, jeżeli jakaś faza tej działalności nie jest prowadzona na terenie strefy, to w tej części dochód Spółki nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop. Innymi słowy, fakt wykonywania niektórych czynności w ramach usługi kompleksowej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej nie pozostaje bez wpływu na wysokość zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów uzyskiwanych ze świadczenia tych usług. Tym samym, dochód odpowiadający fazie kontraktu realizowanej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej tj. w wynajmowanych pomieszczeniach, winien być wyłączony z dochodu podlegającego zwolnieniu strefowemu. Z uwagi na fakt, że Spółka w celu realizacji tego etapu usługi wynajmuje (hale, warsztaty) to bez znaczenia pozostaje kwestia, że usługi wykonywane poza terenem strefy mają charakter prac pomocniczych.

Powyższe uwagi należy również odnieść do czynności wymienionych w pkt 4 opisu stanu faktycznego, tj. do prac remontowych, modernizacyjnych, serwisowych niektórych lub większości elementów, urządzeń itp. bezpośrednio na obiekcie u klienta, które tylko i wyłącznie mogą być tam wykonywane lub też wynika to bezpośrednio z uwarunkowań technicznych i finansowych. Dochód przypadający na tę fazę usługi również nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, bowiem prace wykonywane są poza terenem SSE, jednocześnie prace te stanowią istotę usług świadczonych przez Spółkę, nie mogą zatem być potraktowane jako tzw. działalność pomocnicza.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w sprawach będących przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 1 w zakresie zdarzenia przyszłego oraz pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała