Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.491.2019.2.ISL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-17
Teza: Skutki podatkowe najmu Spółce cywilnej części lokalu mieszkalnego, stanowiącego majątek prywatny wspólnika.
Słowa kluczowe: czynsz; koszt-koszty uzyskania przychodów; najem
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2019 r. (data wpływu 7 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 listopada 2019 r. (data wpływu 2 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych najmu Spółce cywilnej części lokalu mieszkalnego, stanowiącego majątek prywatny wspólnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 18 listopada 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.491.2019.1.ISL, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 18 listopada 2019 r. (data doręczenia 22 listopada 2019 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 26 listopada 2019 r. (data wpływu 2 grudnia 2019 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 26 listopada 2019 r.)

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest właścicielem lokalu mieszkalnego wykorzystywanego na potrzeby działalności gospodarczej (działalność biurowa). Jednocześnie jest przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą i lokal ten stanowi środek trwały Jego jednoosobowej firmy. W części lokalu Wnioskodawca prowadzi obecnie własną jednoosobową działalność gospodarczą, część lokalu wynajmuje osobie trzeciej, a część lokalu wynajmuje Spółce cywilnej w której jest wspólnikiem (aktualnie posiadającym 25% udziału w zyskach i stratach). Przychód z najmu lokalu stanowi dla Niego przychód z działalności gospodarczej. Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Drugi wspólnik Spółki cywilnej (posiadający aktualnie 75% udziału w zyskach i stratach) również opodatkowuje dochody z działalności gospodarczej na zasadach ogólnych. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 1 marca 1997 r. w zakresie usług prawnych. Spółka cywilna, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, powstała w 2007 r., przy czym w obecnym składzie osobowym istnieje od 1 czerwca 2019 r. Przedmiotem działalności Spółki cywilnej są usługi prawne. Umowa najmu części lokalu mieszkalnego ze Spółką cywilną zawarta została 1 maja 2019 r. na czas nieoznaczony. W kosztach uzyskania przychodów wspólników Spółki cywilnej ujmowane są wydatki ponoszone na wynajem części lokalu mieszkalnego w pełnej wysokości, u każdego ze wspólników proporcjonalnie do udziału w zyskach i stratach Spółki. Oprócz czynszu najmu Spółka ponosi też opłaty za media. Przedmiotem najmu część lokalu mieszkalnego Spółce cywilnej jest 1 pokój oraz wydzielona część przedpokoju, ogółem w mieszkaniu są 4 pokoje.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym przypadku czynsz najmu ponoszony na rzecz Wnioskodawcy przez Spółkę cywilną, w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zyskach i stratach tej Spółki (aktualnie 25%), stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynsz najmu ponoszony na Jego rzecz przez Spółkę cywilną w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zyskach i stratach tej Spółki (aktualnie 25%), stanowi dla Niego koszt uzyskania przychodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Nie ma wątpliwości co do tego, że zawarcie umowy o świadczenie usług pomiędzy osobą fizyczną, która prowadzi indywidualną działalność gospodarczą, a Spółką cywilną, której wspólnikiem jest ta osoba, jest możliwe. Z punktu widzenia Spółki poniesione koszty stanowią koszty samych wspólników proporcjonalnie do prawa w udziale w zysku. Zgodnie z ogólną definicją kosztów podatkowych, do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wszelkie wydatki, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów (zwiększenia ich wysokości) lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

A zatem, aby wydatki mogły być zaliczone do kosztów podatkowych, muszą być spełnione dwa warunki. Po pierwsze, ich poniesienie musi mieć związek z prowadzoną działalnością, a ponadto nie mogą stanowić kosztów niepodatkowych, o których mowa w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca zwraca uwagę również na stanowisko organów podatkowych, prezentowane na gruncie rozliczenia usług świadczonych przez wspólnika na rzecz spółki cywilnej. Organy podatkowe wskazują, że jeżeli wydatki na zakup usług świadczonych przez wspólnika w ramach indywidualnej działalności gospodarczej są ponoszone przez spółkę cywilną w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym są one prawidłowo udokumentowane, to mogą one stanowić koszty uzyskania przychodów dla wszystkich wspólników spółki cywilnej (w tym również dla wspólnika, który świadczy te usługi), proporcjonalnie do przysługującego im prawa do udziału w zysku tej spółki. W takich bowiem okolicznościach spełnione są przesłanki określone w ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów.

Prezentowany pogląd znajduje potwierdzenie min. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 lutego 2012 r., Nr ILPB1/415-1367/11-2/AA, który uznał, że „(\`(...)\`) sam fakt, że wspólnikiem spółki cywilnej jest ta sama osoba, która świadczy usługi na rzecz spółki, nie stanowi przeszkody dla możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki, wydatków na nabycie usług wspólnika - świadczonych przez niego w ramach prowadzonej odrębnie działalności gospodarczej (\`(...)\`) wykonywanie wskazanych we wniosku usług (\`(...)\`) w ramach działalności gospodarczej (przedsiębiorstwa) prowadzonej przez Wnioskodawczynię, może być kosztem uzyskania przychodów dla spółki jako przedsiębiorstwa, w którym zainteresowana ma udziały w tej części kosztów, jaka przypada proporcjonalnie na jej udział w zysku spółki cywilnej (\`(...)\`)”.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2009 r., Nr ITPB1/415-773/08/HD, po rozpatrzeniu wniosku wspólnika spółki cywilnej, który w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, na podstawie zawartej umowy, świadczy usługi księgowe na rzecz tej spółki „(\`(...)\`) wystawiona przez wspólnika faktura będzie fakturą kosztową dla wszystkich wspólników Spółki (również dla niego samego) proporcjonalnie do udziału w zysku przysługującego im w spółce. Jednocześnie kwota wynikająca z tej faktury (w całości) jest przychodem tego wspólnika z samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej (\`(...)\`) wydatki ponoszone przez Spółkę na uregulowanie należności wynikających z faktur wystawionych przez jej wspólnika – w ramach prowadzonej przez niego indywidualnej pozarolniczej działalności gospodarczej - mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki, jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów tej Spółki (\`(...)\`)”.

Interpretacja przeciwna byłaby dla Wnioskodawcy krzywdząca, bowiem opodatkowuje cały dochód z tytułu najmu lokalu w ramach działalności gospodarczej. Nie ma więc uzasadnienia, aby z jednej strony do podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym zaliczany był cały dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu czynszu najmu (w tym czynszu od Spółki cywilnej), a z drugiej strony, aby Wnioskodawca nie mógł uznać 25% tego czynszu za koszt uzyskania przychodu z tytułu działalności gospodarczej w związku ze swoim udziałem w Spółce cywilnej. W przedstawionym pytaniu interpretacyjnym istotny jest bowiem koszt uzyskania przychodu, który każdorazowo będzie związany z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy w ramach Spółki cywilnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy koszt poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika,

*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie jest kosztem wymienionym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z art. 659 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Natomiast funkcjonowanie spółek cywilnych oparte jest o przepisy art. 860 - 875 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług (art. 861 § 1 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 862 Kodeksu cywilnego, regulującego kwestię tworzenia wspólnego majątku wspólników poprzez wniesienie rzeczy, w przypadku gdy wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania, jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Jeżeli rzeczy mają być wniesione tylko do używania, stosuje się odpowiednio w powyższym zakresie przepisy o najmie.

Przytoczony przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydania wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny. Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników, ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku (art. 863 § 1 Kodeksu cywilnego). W przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika, własność ta z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku. Spółka cywilna nie posiada własnego majątku. W spółce tej właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej.

Z powyższych przepisów wynika, że umowa spółki cywilnej jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej, a nie spółka.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 1 marca 1997 r. w zakresie usług prawnych i jest właścicielem lokalu mieszkalnego wykorzystywanego na potrzeby działalności gospodarczej (działalność biurowa). Jednocześnie jest przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą i lokal ten stanowi środek trwały Jego jednoosobowej firmy. W części lokalu Wnioskodawca prowadzi obecnie własną jednoosobową działalność gospodarczą, część lokalu wynajmuje osobie trzeciej, a część lokalu wynajmuje Spółce cywilnej w której jest wspólnikiem (aktualnie posiadającym 25% udziału w zyskach i stratach). Umowa najmu części lokalu mieszkalnego ze Spółką cywilną zawarta została 1 maja 2019 r. Przychód z najmu lokalu stanowi dla Niego przychód z działalności gospodarczej. Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Drugi wspólnik Spółki cywilnej (posiadający aktualnie 75% udziału w zyskach i stratach) również opodatkowuje dochody z działalności gospodarczej na zasadach ogólnych. W kosztach uzyskania przychodów wspólników Spółki cywilnej ujmowane są wydatki ponoszone na wynajem części lokalu mieszkalnego w pełnej wysokości, u każdego ze wspólników proporcjonalnie do udziału w zyskach i stratach Spółki. Oprócz czynszu najmu Spółka ponosi też opłaty za media. Przedmiotem najmu część lokalu mieszkalnego Spółce cywilnej jest 1 pokój oraz wydzielona część przedpokoju, a ogółem w mieszkaniu są 4 pokoje.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że w przypadku, gdy jeden ze wspólników Spółki cywilnej (Wnioskodawca) wynajmuje lokal mieszkalny, w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na własne nazwisko, którego jest właścicielem, Spółce cywilnej, w której z kolei jest wspólnikiem, to wydatki w części przypadającej na Wnioskodawcę, nie stanowią dla Niego kosztów uzyskania przychodów z tytułu działalności prowadzonej w formie Spółki cywilnej. Uiszczenie czynszu najmu od tej części lokalu mieszkalnego należy uznać za świadczenie wspólnika Spółki cywilnej (Wnioskodawcy) na rzecz „samego siebie”. Analogicznie w sytuacji, gdy Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą ponosi opłaty za media, takie jak np. woda, prąd, czy gaz, to wydatki te w części przypadającej na Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, w którym wskazano, że wydatki na czynsz najmu lokalu mieszkalnego ponoszone na Jego rzecz przez Spółkę cywilną, w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zyskach i stratach tej Spółki, będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej należało uznać za nieprawidłowe.

Przedmiotem niniejszej interpretacji – zgodnie z zadanym pytaniem wyznaczającym jej zakres – jest wyłącznie kwestia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej czynszu najmu ponoszonego na rzecz Wnioskodawcy przez Spółkę cywilną, w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zyskach i stratach tej Spółki. Zatem, tutejszy Organ nie odniósł się do kwestii opodatkowania dochodu z tytułu najmu lokalu w ramach działalności gospodarczej, gdyż zagadnienie to nie było przedmiotem zapytania.

W odniesieniu do podniesionych we wniosku interpretacji, w których zapadły inne rozstrzygnięcia podkreślić należy, że odmienne rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w zbliżonych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. W przypadku takiej rozbieżności, na organie podatkowym ciąży obowiązek podjęcia z urzędu prawem przewidzianych środków do skorygowania wadliwych decyzji, adresowanych do innych podatników. Organ nie może bowiem powielać ewentualnego błędu popełnionego w innej sprawie. Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną, indywidualną lub objaśnienie podatkowe jeżeli stwierdzi ich nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak wynika z powołanego unormowania, przesłanką dla rozważenia zmiany interpretacji indywidualnej (tj. w istocie zmiany stanowiska w zakresie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego) jest w szczególności ugruntowanie się linii orzeczniczej sądów, w której prezentowany jest odrębny niż zawarty w tym rozstrzygnięciu pogląd dotyczący interpretacji określonego przepisu lub przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325) Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.