Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.418.2017.2.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-20
Teza: w zakresie określenia posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz opodatkowania nabywanych usług
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; działalność-działalność gospodarcza; działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; podatnik; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 21 września 2017 r. (data wpływu 25 września 2017 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 18 września 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 19 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz opodatkowania nabywanych usług – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz opodatkowania nabywanych usług. Wniosek został uzupełniony w dniu 21 września 2017 r. (data wpływu 25 września 2017 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 18 września 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 19 września 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka kapitałowa prawa niemieckiego E. GmbH (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) z siedzibą w Niemczech zarejestrowana jest jako podatnik VAT czynny i podatnik VAT-UE w Polsce od dnia 31 marca 2017 r.

Przedmiotem działalności Spółki jest technologia energii i środowiska, w szczególności realizacja projektów instalacji oczyszczania powietrza wylotowego, instalacji oczyszczania spalin, wtórna i pierwotna oszczędność energii, optymalizacja wykorzystania i przekształcania energii, wentylacja i klimatyzacja przemysłowa.

Spółka działając w Polsce jako generalny wykonawca zawarła umowę ze swoim zleceniodawcą na dostawę, montaż i rozruch regeneracyjnego utleniacza termicznego (urządzenie do oczyszczania dymu) w zakładzie w M. (zakład R.) wraz z kompletną dokumentacją. W ramach projektu do zadań Spółki należy opracowanie projektu, prace konstrukcyjne, które wykonywane są w Niemczech, zakup materiału i części składowych do wykonania zamówionego urządzenia, montaż na miejscu przeznaczenia urządzenia w Polsce (M), kontrola pomiarów emisji urządzenia.

W celu realizacji projektu Spółka korzysta z usług podwykonawców i dostawców, którzy wytwarzają m.in. elementy konieczne do wykonania urządzenia. Po dostarczeniu komponentów do zakładu w M., prace montażowe będą wykonywane częściowo przez pracowników Spółki, a częściowo przez podwykonawców pod kierownictwem i nadzorem Spółki. Prace izolacyjne mają być przeprowadzone w zakładzie w M. przez podwykonawców z Niemiec.

W celu wykonania projektu Spółka będzie najmować na miejscu w Polsce różne urządzenia (m.in. żuraw z kierowcą, wózek widłowy z operatorem, podnośnik), a także dokonywać zakupu takich usług jak m.in. montaż i demontaż rusztowań, usługi transportu, inne usługi związane z realizacją projektu na terytorium Polski (uznawanych zarówno za usługi związane z nieruchomością w rozumieniu przepisów o podatku VAT, jak też jako usługi budowlane, o których mowa w tych przepisach, jak również usługi, do których stosuje się ogólne zasady dot. ustalania miejsca opodatkowania). Sprzęt będzie obsługiwany albo przez podmioty trzecie albo bezpośrednio przez wyspecjalizowany personel Spółki. Elektromontaż będzie wykonany przez Spółkę jak i przez podwykonawców z Polski i Niemiec. Zaprogramowanie urządzenia i jego rozruch, oraz szkolenie z obsługi urządzenia będzie wykonane przez Spółkę. W celu realizacji projektu Spółka będzie dokonywać w Polsce także wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów w szczególności z Niemiec, Austrii i Danii oraz krajowych nabyć towarów w Polsce.

Pierwszą czynnością opodatkowaną związaną z realizacją wyżej opisanego projektu w Polsce było otrzymanie zaliczki od zleceniodawcy w dniu 27 kwietnia 2017 r., która została odpowiednio rozliczona w polskiej deklaracji dla celów podatku VAT. Prace wykonywane bezpośrednio w Polsce mają trwać planowo od września 2017 r. do lutego 2018 r. W związku z realizacją projektu w Polsce Spółka nie będzie wynajmować pomieszczeń w Polsce. W celu wykonania prac w Polsce Spółka oddeleguje do Polski swoich pracowników na okres od kilku dni do max. 4 tygodni.

Podczas realizacji projektu w Polsce obecna będzie osoba podejmująca decyzje dot. wykonywanych prac.

Spółka będzie wystawiać na odbiorcę faktury na określony procent ceny zamówienia po wykonaniu określonych czynności. Spółka otrzymała zaliczkę od duńskiego odbiorcy, z tytułu której wystawiła fakturę VAT i rozliczyła VAT (por. wyżej).

Ponadto Spółka otrzymała zlecenie na wykonanie usług konserwacji i nadzoru nad pracami konserwacyjnymi i dostawy części zamiennych w innej lokalizacji w Polsce. Było to zlecenie jednorazowe. Spółka może otrzymywać podobne jednorazowe zlecenia w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w związku z projektem realizowanym przez niego w Polsce, Wnioskodawca będzie posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) NR 282/2011 z dnia 15.03.2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z dnia 23 marca 2011 r.; dalej „Rozporządzenie 282/2011”)?
2.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1, czy miejscem świadczenia nabywanych przez Wnioskodawcę usług, do których zastosowanie ma art. 28b ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2016, poz. 710 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT") będzie Polska?
3.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1, czy Spółka będzie podatnikiem z tytułu nabycia usług związanych z realizacją projektu na terytorium Polski (uznawanych zarówno za usługi związane z nieruchomością w rozumieniu przepisów o podatku VAT, jak również usług, do których stosuje się ogólne zasady dot. ustalania miejsca opodatkowania) od podwykonawców i usługodawców spoza Polski, którzy nie będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w Polsce i nie będą posiadali stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, że z dniem wykonania pierwszej czynności w miejscu wykonywania zlecenia (zakład R ), Spółka będzie mieć stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia 282/2011. W związku z tym:

*   miejscem świadczenia nabywanych przez Wnioskodawcę usług, do których zastosowanie ma art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, takich jak przykładowo usługi montażu i demontażu rusztowań, usługi wynajmu urządzeń technicznych bez operatora, usługi transportu będzie Polska.
*   Spółka będzie podatnikiem z tytułu nabycia usług związanych z realizacją projektu na terytorium Polski (uznawanych zarówno za usługi związane z nieruchomością w rozumieniu przepisów o podatku VAT, jak również usług do których stosuje się ogólne zasady dot. ustalania miejsca opodatkowania) od podwykonawców spoza Polski, którzy nie będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w Polsce i nie będą posiadali stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Uzasadnienie do pytania 1:

Ustawa o VAT nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie to ma swoje źródło w VI Dyrektywie Rady 77/388/EWGz dnia 17.05.1977 r. oraz w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28.11.2006 r., a zdefiniowane zostało w Rozporządzeniu 282/2011.

Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia 282/2011:

„1. Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. (\`(...)\`) 3. Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”

Jednocześnie, w punkcie 14 preambuły do Rozporządzenia 282/2011 stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić m.in. pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz że stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości (dawniej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości; dalej również „Trybunał”). Odnosząc się zatem do orzecznictwa Trybunału mającego wpływ na kształt opisanej wyżej definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej określonej w Rozporządzeniu 282/2011, zauważyć należy, że w wyroku w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt Trybunał stwierdził, że „Artykuł 9(1) Dyrektywy w zakresie miejsca powstania obowiązku podatkowego należy interpretować w taki sposób, aby (\`(...)\`) mogło być potraktowane jako stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu tego przepisu jedynie w przypadku, gdy w miejscu tym znajduje się na stałe zarówno personel jak i urządzenia techniczne niezbędne do świadczenia tych usług (\`(...)\`).”

Warto także przytoczyć wyrok w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg, w którym Trybunał wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Podobne stanowisko zostało wyrażone w orzeczeniu w sprawie C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA przeciwko Państwu Belgijskiemu oraz w wyroku w sprawie C-73/06 Planzer Luxembourg Sari przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern.

W orzeczeniu w sprawie C-190/95 ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grotę Ondernemingen te Amsterdam Trybunał potwierdził, że nie można uznać, że usługi wykonywane są w innym miejscu niż główne miejsce prowadzenia działalności, chyba że miejsce to jest chociaż w minimalnym stopniu stałe w związku ze stałą obecnością personelu oraz środków technicznych niezbędnych do świadczenia usług.

Natomiast w wyroku w sprawie C-260/95 Commisioners of Customs Excise przeciwko DFDS A/S w punkcie 29 Trybunał stwierdził:

„Odpowiedź, jakiej należy udzielić sądowi krajowemu, musi zatem stanowić, że art. 26(2) VI Dyrektywy należy interpretować tak, iż w przypadku gdy biuro podróży mające siedzibę w jednym Państwie Członkowskim świadczy usługi na rzecz podróżnych za pośrednictwem spółki działającej jako agent w innym Państwie Członkowskim, podatek VAT należny jest z tytułu tych usług w tym ostatnim Państwie Członkowskim, jeśli ta spółka, która działa jedynie jako pomocniczy organ biura podróży, posiada zasoby ludzkie i techniczne charakterystyczne dla stałego miejsca prowadzenia działalności”.

Owo posiadanie zasobów ludzkich i technicznych nie ogranicza się wyłącznie do sytuacji, w której podatnik angażuje własne zaplecze personalne i techniczne. Przesłanka ta jest spełniona także wówczas, gdy podatnik dysponuje zapleczem personalnym i technicznym należącym do innego podmiotu. Takie stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w wyroku WSA w Warszawie z 15 czerwca 2015 sygn. III SA/Wa 3332/14.

Przesłanka dotycząca stałości danego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest spełniona wówczas, gdy działalność jest prowadzona w tym miejscu nie w sposób przemijający, przy czym stałości nie można utożsamiać z intensywnością i częstotliwością podejmowanych działań w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak również z decyzjami zarządczymi, które nie będą podejmowane przez osobę obecną w kraju. Kluczowe dla uznania, że Spółka na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności jest zapewnienie dla potrzeb prowadzonej działalności fachowego personelu, niezbędnego do pracy w ramach projektów oraz posiadanie w Polsce minimalnych środków technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności, w tym najem kontenerów i biur. Stanowisko takie potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie przykładowo w interpretacjach indywidualnych z 29 czerwca 2016 r. nr IPPP3/4512-405/16-2/RM, z 30 września 2015 r. nr IPPP3/4512-632/15-2/JŻ i nr IPPP3/4512-591/15-2/JŹ. Jednocześnie organy podatkowe podkreślają (przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 marca 2014 nr IPPP3/443- 1185/13-2/JK), że z samego faktu, że budowa instalacji przez podatnika ma charakter okresowy i przemijający, nie można wnioskować, że podatnik nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności - przepisy nie określają ram czasowych, które pozwoliłyby jednoznacznie stwierdzić, że dany podmiot wystarczająco długo używa tychże zasobów w sposób stały, powtarzalny, nieprzemijający, aby powstało stałe miejsce prowadzenia działalność.

Biorąc zatem pod uwagę definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wynikającą z Rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału w powyższym zakresie (które jak wyżej stwierdzono, było uwzględniane w formułowaniu przedmiotowej definicji), oraz praktykę polskich organów podatkowych i sądów, przy dokonywaniu oceny, czy dane przedsiębiorstwo posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, czy też nie, należy kierować się następującymi kryteriami (które - aby wytworzone zostało stałe miejsce prowadzenia działalności - muszą być spełnione łącznie):

1.  wystarczającą stałością miejsca,
2.  niezależnością prowadzonej działalności,
3.  obecnością ludzkich zasobów koniecznych do świadczenia usług w ramach tego miejsca,
4.  obecnością technicznych zasobów koniecznych do świadczenia usług w ramach tego miejsca.

Katalog powyższych przesłanek został potwierdzony m.in. w wyroku z dnia 5 czerwca 2013 r. wydanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. III SA/Wa 3334/12), w którym Sąd wskazał, iż orzecznictwo europejskie „wypracowało trzy zasadnicze kryteria oceny zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Są to następujące cechy prowadzonej działalności: 1) stałość, 2) niezależność, 3) istnienie wystarczających zasobów ludzkich i technicznych. Wszystkie one muszą wystąpić łącznie, zatem brak którejkolwiek z tych cech wyklucza istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności.” Również praktyka organów podatkowych potwierdza konieczność zaistnienia opisanych przesłanek dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - por. m.in. Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 stycznia 2015 r., nr IPPP3/443-1155/14-2/JŻ.

Aby zatem zaistniało stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, konieczna jest pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale i w sposób niezależny w stosunku do głównej działalności prowadzonej przez dany podmiot. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności gospodarczej ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Rozpatrując kwestię wypełnienia powyższych przesłanek przez Wnioskodawcę w analizowanym stanie faktycznym należy uznać iż:

1.  Miejsce prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę na terenie Polski wykazuje się stałością, gdyż realizacja zlecenia w Polsce wyniesie ok. 6 miesięcy.
2.  Realizowana przez Spółkę działalność w Polsce ma niezależny charakter. Struktura i personel umożliwiają prowadzenie działalności na terytorium Polski w sposób w pewnym stopniu niezależny - w miejscu montażu w zakładzie w M obecni będą zarówno pracownicy Spółki, którzy przy wykorzystaniu udostępnionych im maszyn i urządzeń, wraz z pomocą pracowników podwykonawców Spółki wykonają określone czynności związane z realizacją projektu pod nadzorem Spółki. Jednocześnie na terenie realizacji projektu w zakładzie w M obecna będzie osoba decyzyjna, która będzie miała prawo podejmować decyzje co do przebiegu wykonywanych prac.
3.  W miejscu prowadzenia działalności Spółki na terytorium Polski stale obecne będą wystarczające zasoby ludzkie konieczne do realizacji zlecenia przez Spółkę - tj. pracownicy Spółki i pracownicy podwykonawców.
4.  W miejscu prowadzenia działalności Spółki na terytorium Polski stale obecne będą wystarczające zasoby techniczne konieczne do realizacji zlecenia przez Spółkę. Spółka wprawdzie nie będzie najmować pomieszczeń ani biura w Polsce, jednakże w celu wykonywania prac będzie najmować w Polsce urządzenia dźwignicowe i rusztowania, które obsługiwane będą przez pracowników Spółki oraz przez pracowników podwykonawców pod nadzorem Spółki.

Zdaniem Spółki, na powyższą kwalifikację nie mają wpływu zlecenia jednorazowe, o których mowa w stanie faktycznym, takie jak wspomniane wykonane przez Spółkę zlecenie na usługi konserwacji, nadzoru nad konserwacją i dostawy części zamiennych. Zlecenie to nie było bowiem związane ze stałą obecnością personelu i zaplecza technicznego w określonym miejscu przez pewien stały powtarzający się okres czasu.

Z uwagi na fakt, iż w opisanym stanie faktycznym będą spełnione wszystkie kryteria niezbędne do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, to zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że Spółka posiadać będzie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia 282/2011 na terytorium Polski w miejscu, gdzie wykonywany będzie montaż urządzenia, tj w zakładzie w M.

Uzasadnienie do pytania 2:

Zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Mając na uwadze odpowiedź na pytanie 1 zdaniem Wnioskodawcy miejscem świadczenia usług na rzecz Spółki, do których zastosowanie ma art. 28b ustawy o VAT, takich jak przykładowo usługi montażu i demontażu rusztowań, usługi wynajmu urządzeń technicznych bez operatora, usługi transportu, będzie Polska.

Uzasadnienie do pytania 3:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust 4.

Zdaniem Wnioskodawcy zarówno usługi, do których stosuje się art. 28b, jak też usługi do których stosuje się art. 28e będą podlegały opodatkowaniu przez Spółkę w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pyt. Nr 1, w przypadku ich nabycia od podwykonawców i usługodawców spoza Polski, którzy nie będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w Polsce i nie będą posiadali stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, tj. Spółka będzie podatnikiem z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca z siedzibą w Niemczech, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i podatnik VAT-UE w Polsce od dnia 31 marca 2017 r., działając w Polsce jako generalny wykonawca, zawarł umowę ze swoim zleceniodawcą na dostawę, montaż i rozruch regeneracyjnego utleniacza termicznego w zakładzie w M wraz z kompletną dokumentacją. W ramach projektu do zadań Spółki należy opracowanie projektu, prace konstrukcyjne, które wykonywane są w Niemczech, zakup materiału i części składowych do wykonania zamówionego urządzenia, montaż na miejscu przeznaczenia urządzenia w Polsce (M), kontrola pomiarów emisji urządzenia.

W celu realizacji projektu Spółka korzysta z usług podwykonawców i dostawców, którzy wytwarzają m.in. elementy konieczne do wykonania urządzenia. Po dostarczeniu komponentów do zakładu w M, prace montażowe będą wykonywane częściowo przez pracowników Spółki, a częściowo przez podwykonawców pod kierownictwem i nadzorem Spółki. Prace izolacyjne mają być przeprowadzone w zakładzie w M przez podwykonawców z Niemiec.

W celu wykonania projektu Spółka będzie najmować na miejscu w Polsce różne urządzenia (m.in. żuraw z kierowcą, wózek widłowy z operatorem, podnośnik), a także dokonywać zakupu takich usług jak m.in. montaż i demontaż rusztowań, usługi transportu, inne usługi związane z realizacją projektu na terytorium Polski (uznawanych zarówno za usługi związane z nieruchomością w rozumieniu przepisów o podatku VAT, jak też jako usługi budowlane, o których mowa w tych przepisach, jak również usługi, do których stosuje się ogólne zasady dot. ustalania miejsca opodatkowania). Sprzęt będzie obsługiwany albo przez podmioty trzecie albo bezpośrednio przez wyspecjalizowany personel Spółki. Elektromontaż będzie wykonany przez Spółkę jak i przez podwykonawców z Polski i Niemiec. Zaprogramowanie urządzenia i jego rozruch, oraz szkolenie z obsługi urządzenia będzie wykonane przez Spółkę. W celu realizacji projektu Spółka będzie dokonywać w Polsce także wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów w szczególności z Niemiec, Austrii i Danii oraz krajowych nabyć towarów w Polsce.

Pierwszą czynnością opodatkowaną związaną z realizacją wyżej opisanego projektu w Polsce było otrzymanie zaliczki od zleceniodawcy w dniu 27 kwietnia 2017 r., która została odpowiednio rozliczona w polskiej deklaracji dla celów podatku VAT. Prace wykonywane bezpośrednio w Polsce mają trwać planowo od września 2017 r. do lutego 2018 r. W związku z realizacją projektu w Polsce Spółka nie będzie wynajmować pomieszczeń w Polsce. W celu wykonania prac w Polsce Spółka oddeleguje do Polski swoich pracowników na okres od kilku dni do max. 4 tygodni. Podczas realizacji projektu w Polsce obecna będzie osoba podejmująca decyzje dot. wykonywanych prac.

Ponadto Spółka otrzymała zlecenie na wykonanie usług konserwacji i nadzoru nad pracami konserwacyjnymi i dostawy części zamiennych w innej lokalizacji w Polsce. Było to zlecenie jednorazowe. Spółka może otrzymywać podobne jednorazowe zlecenia w przyszłości.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy w związku z projektem realizowanym w Polsce, Spółka będzie posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (pytanie nr 1).

Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 FaabordGelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwa polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast – co należy podkreślić – czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Co istotne, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca w związku z działalnością gospodarczą jaką prowadzi na terytorium kraju posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Wnioskodawca bowiem spełnia przesłanki do uznania opisanej w stanie faktycznym działalności za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

Jak wynika bowiem z wniosku, Wnioskodawca zawarł umowę ze swoim zleceniodawcą na dostawę, montaż i rozruch regeneracyjnego utleniacza termicznego w zakładzie w M wraz z kompletną dokumentacją. Jednocześnie, jak wskazano Spółka otrzymała zlecenie na wykonanie usług konserwacji i nadzoru nad pracami konserwacyjnymi i dostawy części zamiennych w innej lokalizacji w Polsce. Ponadto, Spółka wskazała, że może otrzymywać podobne jednorazowe zlecenia w przyszłości. W związku z realizowanym projektem prace wykonywane bezpośrednio w Polsce mają trwać planowo od września 2017 r. do lutego 2018 r. W ramach projektu do zadań Spółki należy opracowanie projektu, prace konstrukcyjne, które wykonywane są w Niemczech, zakup materiału i części składowych do wykonania zamówionego urządzenia, montaż na miejscu przeznaczenia urządzenia, kontrola pomiarów emisji urządzenia. W celu realizacji projektu Spółka korzysta z usług podwykonawców i dostawców, którzy wytwarzają m.in. elementy konieczne do wykonania urządzenia. W celu wykonania projektu Spółka będzie najmować na miejscu w Polsce różne urządzenia (m.in. żuraw z kierowcą, wózek widłowy z operatorem, podnośnik), a także dokonywać zakupu usług (m.in. montaż i demontaż rusztowań, usługi transportu, inne usługi związane z realizacją projektu na terytorium Polski). W celu realizacji projektu Spółka będzie dokonywać w Polsce także wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów w szczególności z Niemiec, Austrii i Danii oraz krajowych nabyć towarów w Polsce. Po dostarczeniu komponentów do zakładu, prace montażowe będą wykonywane częściowo przez pracowników Spółki, a częściowo przez podwykonawców pod kierownictwem i nadzorem Spółki. Prace izolacyjne mają być przeprowadzone w zakładzie w M przez podwykonawców z Niemiec. Sprzęt będzie obsługiwany albo przez podmioty trzecie albo bezpośrednio przez wyspecjalizowany personel Spółki. Elektromontaż będzie wykonany przez Spółkę jak i przez podwykonawców z Polski i Niemiec. Zaprogramowanie urządzenia i jego rozruch, oraz szkolenie z obsługi urządzenia będzie wykonane przez Spółkę. W celu wykonania prac w Polsce Spółka oddeleguje do Polski swoich pracowników na okres od kilku dni do max. 4 tygodni. Podczas realizacji projektu w Polsce obecna będzie osoba podejmująca decyzje dot. wykonywanych prac. Z powyższego opisu sprawy zatem wynika, że spełnione jest kryterium stałości działalności Wnioskodawcy w Polsce, w której prowadzenie zaangażowane są wystarczające zasoby osobowe oraz techniczne. Wnioskodawca obecnie planowo do lutego 2018 r. realizuje projekt w zakładzie w M, jednocześnie Wnioskodawca otrzymał odrębne zlecenia na wykonanie usług konserwacji i nadzoru na pracami konserwacyjnymi i dostawy części zamiennych oraz co istotne Wnioskodawca wskazuje, że może otrzymywać podobne zlecenia w przyszłości.

Zatem z wniosku wynika, że swoją działalność w Polsce Wnioskodawca zamierza nadal kontynuować poprzez realizację jednorazowych zleceń w przyszłości. Jednocześnie z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca dysponuje w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego świadczącą o posiadaniu przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności. Cechy i skala posiadanego w kraju zaplecza personalnego i technicznego umożliwiają Wnioskodawcy prowadzenie niezależnej działalności. Wnioskodawca od momentu rozpoczęcia realizacji projektu poprzez wykonane zlecenie dysponował niezbędną infrastrukturą w celu realizacji zadań, w tym był w stanie nabywać towary i usługi dla potrzeb prowadzenia opodatkowanej działalności gospodarczej. Zatem, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że od momentu wykonania pierwszej czynności opodatkowanej w miejscu wykonania zlecenia Spółka posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy należy stwierdzić, że zostały spełnione przez Wnioskodawcę kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której ma miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Tym samym należy stwierdzić, że wykorzystanie posiadanej w Polsce infrastruktury technicznej oraz personelu do wykonywania części prowadzonej działalności Spółki w sposób zorganizowany oraz ciągły kwalifikuje prowadzoną aktywność Spółki na terytorium kraju jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy miejscem świadczenia nabywanych przez Wnioskodawcę usług, do których zastosowanie ma art. 28b ust. 2 ustawy będzie Polska (pytanie nr 2).

Należy wskazać, że z ogólnej zasady dotyczącej miejsca świadczenia usług określonej w art. 28b ust. 1 ustawy wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Natomiast gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Przy czym niniejsza zasada ma zastosowanie gdy przepisy art. 28e, 28f ust. 1 i 1a, 28g ust. 1, 28i, 28j ust. 1 i 2 i 28n ustawy nie przewidują innych zasad ustalenia miejsca świadczenia dla danych usług.

W przedmiotowej sprawie Spółka w celu wykonania projektu nabywa m.in. usługi, do których stosuje się ogólne zasady dotyczące ustalania miejsca opodatkowania. Jednocześnie jak ustalono w niniejszej interpretacji, Wnioskodawca w Polsce posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej cechujące się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Tym samym, dla usług do których nie mają zastosowania przepisy art. 28e, 28f ust. 1 i 1a, 28g ust. 1, 28i, 28j ust. 1 i 2 i 28n ustawy - jako, że Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego świadczone są usługi - miejscem świadczenia nabywanych przez Wnioskodawcę usług jest terytorium Polski.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy Spółka będzie podatnikiem z tytułu nabycia usług związanych z realizacją projektu na terytorium Polski (uznawanych zarówno za usługi związane z nieruchomością w rozumieniu przepisów o podatku VAT, jak również usług, do których stosuje się ogólne zasady dot. ustalania miejsca opodatkowania) od podwykonawców i usługodawców spoza Polski, którzy nie będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w Polsce i nie będą posiadali stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Należy wskazać, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Powiązanie tego mechanizmu z regulacjami w zakresie określenia miejsca świadczenia usług ma na celu, z jednej strony opodatkowanie usług w miejscu ich konsumpcji, a z drugiej strony, zaoszczędzenie usługodawcy obowiązków związanych z rejestracją oraz rozliczeniem podatku.

Warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy względem nabywanych usług jest aby usługodawca nie posiadał siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a względem usług, do których stosuje się art. 28e dodatkowo aby nie był zarejestrowany w podatku od towarów i usług. Usługobiorcą był m.in. podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy posiadający siedzibę działalności gospodarczej bądź stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, tj. w Polsce.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT, a ponadto – jak ustalono – posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności. Wnioskodawca wskazał, że nabywa na terytorium Polski usługi związane z realizacją projektu uznawane za usługi związane z nieruchomością w rozumieniu przepisów ustawy, jak również usługi, do których stosuje się ogólne zasady dot. ustalania miejsca opodatkowania.

Zatem, odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy stwierdzić, że skoro podwykonawcy/usługodawcy spoza Polski nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w Polsce i nie posiadają na terytorium kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to na Wnioskodawcy spoczywa obowiązek rozliczenia podatku od nabywanych od tych podmiotów usług, tj. usług związanych z nieruchomością, do których ma zastosowanie art. 28e ustawy oraz usług do których stosuje się ogólne zasady dot. ustalania miejsca opodatkowania. W analizowanym przypadku spełnione są bowiem wszystkie warunki uprawniające do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W konsekwencji, Wnioskodawca jest podatnikiem z tytułu nabycia usług związanych z realizacją projektu na terytorium Polski (uznawanych zarówno za usługi związane z nieruchomością w rozumieniu przepisów ustawy, jak również usług, do których stosuje się ogólne zasady dot. ustalania miejsca opodatkowania) od podwykonawców i usługodawców spoza Polski, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w Polsce i nie posiadają stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie, tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Zatem, niniejsza interpretacja nie rozstrzyga, do których z nabywanych usług stosuje się art. 28e ustawy, a do których usług stosuje się zasady ogólne na podstawie art. 28b ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.