Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.399.2021.1.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-12
Teza: opodatkowanie przychodu z tytułu udziału w zyskach spółki cichej
Słowa kluczowe: pożyczka; przedsięwzięcie-przedsięwzięcie wspólne; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2021 r. (data wpływu 20 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu udziału w zyskach spółki cichej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu udziału w zyskach spółki cichej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem – komandytariuszem X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, zwana dalej Spółką.

Spółka zajmuje się szeroką działalnością deweloperską w zakresie PKD 41.10.Z – realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

W związku z zapotrzebowaniem na kapitał niezbędny do kontynuowania działalności Spółki musi ona pozyskiwać pieniądze ze źródeł zewnętrznych, np. kredytów bankowych.

Wnioskodawca posiada zasoby finansowe, które zamierza zainwestować we wspólne przedsięwzięcie z ww. Spółką. Zapewni to Spółce finansowanie bieżącej działalności, a Wnioskodawcy zapewni inwestycję kapitału na poziomie wyższym niż jakakolwiek lokata w systemie bankowym. Spółka nie będzie musiała pozyskiwać kapitału do swojej działalności tylko z kredytów bankowych, co stało się w ostatnim czasie kłopotliwe z uwagi na szereg czynników. Jednym z nich jest wysokie oprocentowanie niezależne od osiąganych dochodów oraz zwiększony kontroling bankowy, włącznie z narzucaniem przez bank utrzymywania określonych wskaźników bilansowych. Celem pozyskania i utrzymania kredytu Spółka przygotowuje niezbędne dokumenty do uzyskania kredytu, kosztorysy rzeczowo-finansowe, biznesplany, prognozy, co kwartał musi przesyłać bilanse i rachunki zysków i strat. Banki ustalają limity sprzedaży, których Spółka musi się trzymać inaczej banki podwyższają oprocentowania kredytów. Spółka musi składać comiesięczne raporty sprzedaży i prognozy wpłat, spłata kredytu następuje procentowo ze środków zgromadzonych na rachunkach powierniczych, inspektor budowy musi przedstawiać raporty z etapów budowy. Nie bez znaczenia dla spółki jest również konieczność zapewniania każdorazowo tzw. wkładu własnego. Oznacza to, że spółka musi zapewnić z własnych środków wstępne finansowanie projektu, a dopiero potem może występować o kredyt. Dodatkową niedogodnością jest ustanawianie przez banki zastawów hipotecznych na gruntach będących własnością spółki. Obsługa ksiąg wieczystych, wpisywanie i wykreślanie hipotek przy sprzedaży po wyodrębnieniu lokali jest bardzo kłopotliwe. Pozyskanie kapitału z innych źródeł niż kredyty, ze źródeł nieobciążonych wyżej wymienionymi wadami jest dla niej dużym ułatwieniem w działalności. Zmniejszy to znacząco koszty i nakłady pracy, uelastyczni finanse Spółki.

Wnioskodawca dokona inwestycji jako osoba fizyczna nie w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Zamierza On zawrzeć ze Spółką umowę, na podstawie której zobowiąże się do wniesienia do przedsiębiorstwa Spółki wkładu pieniężnego w kwocie z góry ustalonej celem sfinansowania wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego, tj. zapewnienia finansowania dokończenia lub rozpoczęcia budowy osiedli domów jedno i wielorodzinnych oraz lokali użytkowych. W zamian za wniesiony wkład Wnioskodawca uzyska udział w potencjalnych zyskach Spółki osiągniętych ze wspólnego przedsięwzięcia po otrzymaniu wkładu.

Zawarta umowa nie będzie stanowiła umowy spółki cywilnej w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Nie będzie też miała charakteru umowy spółki prawa handlowego w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych, ani też innej umowy nazwanej na gruncie prawa polskiego. Z uwagi na powyższe, umowa o wspólnym przedsięwzięciu będzie jedną z tzw. umów nienazwanych.

Umowa pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką komandytową będzie umową tzw. spółki cichej, zgodnie z którą pieniądze z wkładu zostaną przeznaczone na wspólne przedsięwzięcie gospodarcze. Umowa spółki cichej będzie szczegółowo regulować zasady podziału zysków z przedsięwzięcia pomiędzy Spółkę a Wnioskodawcę, wzajemne prawa i obowiązki stron oraz czas trwania przedsięwzięcia. Wnioskodawca wprost z umowy uzyska udział w potencjalnych zyskach Spółki, ale nie będzie uczestniczyć w ewentualnych stratach ani nie będzie ponosić odpowiedzialności za jakiekolwiek zobowiązania Spółki. Wnioskodawca nie będzie miał wynikających z umowy spółki cichej wpływów na podejmowane w ramach wspólnego przedsięwzięcia przez Spółkę działania gospodarcze. Umowa zostanie zawarta na czas nieoznaczony i może zostać wypowiedziana przez każdą ze stron w każdym czasie z zachowaniem umownego terminu wypowiedzenia.

Podstawowe zapisy projektowanej umowy:

1.  X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa prowadzi przedsiębiorstwo branży budowlanej i deweloperskiej,
2.  Wnioskodawca jest jednym z komandytariuszy Spółki, jednak w stosunkach zewnętrznych jest dla Spółki osobą trzecią,
3.  Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, ale nie przystępuje do wspólnego przedsięwzięcia jako przedsiębiorca,
4.  Wnioskodawca będzie uczestniczyć w przedsiębiorstwie X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa swoim wkładem pieniężnym jako wspólnik cichy i wniesie wkład na własność X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa,
5.  strony składają oświadczenie, że są zgodne, co do tego, że nie zawierają umowy spółki cywilnej,
6.  spółka cicha rozpoczyna swoje istnienie od dnia wniesienia wkładu i zostaje zawarta na czas nieoznaczony,
7.  rokiem obrotowym spółki cichej jest rok kalendarzowy. Pierwszy rok obrotowy jest skrócony proporcjonalnie od dnia wniesienia wkładu i trwa do końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło wniesienie wkładu,
8.  spółka cicha może być przez każdą stron wypowiedziana nie później niż na 3 miesiące przed końcem roku obrachunkowego,
9.  do prowadzenia spraw spółki cichej uprawniony jest wyłącznie komplementariusz X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa,
10.  sprawozdanie finansowe Spółka sporządzi w ciągu 3 miesięcy od zakończenia roku obrotowego zgodnie z polskimi przepisami o rachunkowości i przedstawi wspólnikowi cichemu do sprawdzenia,
11.  wspólnik cichy ma prawo w każdym czasie przeglądać księgi i dokumenty X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa i żądać od zarządu X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa wyjaśnień,
12.  wspólnik cichy nie ma prawa uczestniczyć w majątku Spółki,
13.  wspólnik cichy uczestniczy w zysku X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa w proporcji do uzyskanego zysku obliczonego jako różnica pomiędzy przychodem i kosztem bilansowym Spółki,
14.  z osiągniętego zysku wspólnik cichy może pobrać określoną w umowie spółki cichej procentową kwotę zysku bilansowego Spółki w miesięcznych zaliczkach liczoną jako różnicę pomiędzy przychodem i kosztem bilansowym narastająco od początku roku,
15.  po zakończeniu roku obrachunkowego i zatwierdzeniu bilansu przez Spółkę, Wnioskodawca rozliczy ze Spółką pobrane zaliczki z zysku bilansowego na poczet dochodu uczestnictwa swoim wkładem jako wspólnik cichy,
16.  w przypadku gdy zaliczki nie pokryły całego dochodu przypadającego na wspólnika cichego, Spółka jest zobowiązana do dopłaty różnicy w terminie 30 dni od zatwierdzenia bilansu za dany rok obrachunkowy. W przypadku gdy zaliczki na poczet dochodu wypłacane wspólnikowi w ciągu roku obrachunkowego przekroczyły kwotę dochodu przypadającą na niego za rok obrachunkowy, jest on zobowiązany do zwrotu nadwyżki w terminie 30 dni od zatwierdzenia bilansu za dany rok obrachunkowy,
17.  wspólnik cichy ma prawo do pozostawienia zysku na niego przypadającego do dyspozycji Spółki. Zysk pozostawiony w Spółce nie stanowi zwiększenia zaangażowania kapitałowego wspólnika cichego. W każdym momencie, na żądanie wspólnika Spółka jest zobowiązana do wypłaty pozostawionego zysku wspólnikowi cichemu w terminie 30 dni od otrzymania żądania na piśmie,
18.  spadkobiercy wspólnika cichego powinni wskazać X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa jedną osobę do wykonania praw zmarłego wspólnika.

Rozwiązanie umowy spółki cichej powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki cichej,
2.  zgoda wspólników cichych na likwidację lub zbycie przedsiębiorstwa, jego wydzierżawienie lub ustanowienie prawa użytkowania na nim,
3.  ogłoszenie upadłości któregokolwiek ze wspólników cichych lub Spółki,
4.  wypowiedzenie zgodne z umową,
5.  w przypadku rozwiązania spółki cichej, zysk wypracowany dotychczas, a niewypłacony wspólnikowi wcześniej oraz wszystkie wniesione wkłady podlegają wypłacie wspólnikowi cichemu na podstawie odrębnego bilansu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym przychody Wnioskodawcy z tytułu udziału w zyskach Spółki zgodnie z zasadami wynikającymi z zawartej umowy spółki cichej można zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych uregulowanych w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, Jego przychody wynikające z procentowego udziału w zyskach Spółki zgodnie z zasadami wynikającymi z zawartej umowy spółki cichej należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych uregulowanych w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm., dalej: u.p.d.o.f.).

Najważniejsze dla prawidłowego zakwalifikowania przychodów Wnioskodawcy do odpowiednich źródeł przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest ustalenie charakteru umowy spółki cichej oraz jej umiejscowienia w porządku prawnym Rzeczypospolitej Polskiej. Dopiero to da możliwość stwierdzenia czym są dochody wspólnika spółki cichej i na jakiej zasadzie powinny zostać opodatkowane.

W Polsce na gruncie prawa cywilnego obowiązuje zasada swobody umów przewidziana w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.). Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z zasady tej wynika możliwość zawierania tzw. „umów nienazwanych”, tj. nieuregulowanych w Kodeksie cywilnym. Należy przy tym pamiętać, że treść dozwolonej umowy przez prawo wyznaczają postanowienia art. 56 i 58 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 56 Kodeksu cywilnego, czynność prawna wywołuje nie tylko skutki w niej wyrażone, lecz również te, które wynikają z ustawy, z zasad współżycia społecznego i z ustalonych zwyczajów.

Z uwagi na brak ustawowych uregulowań umowy spółki cichej, niewymienienie jej ani w Kodeksie cywilnym ani w Kodeksie spółek handlowych należy stwierdzić, że umowa ta jest jedną z tzw. umów nienazwanych. Wnioskodawca zauważa, że o rodzaju zawartej umowy nie decyduje nadana jej przez strony nazwa, lecz treść złożonych przy jej zawieraniu oświadczeń woli oraz cel jaki przyświecał stronom.

Funkcjonowanie spółki cichej opiera się na wniesieniu przez wspólnika cichego, dysponującego majątkiem rzeczowym lub finansowym, wkładu na rzecz drugiego wspólnika, prowadzącego przedsiębiorstwo lub inną działalność zarobkową we własnym imieniu. Wspólnik cichy w zamian za swój wkład uczestniczy w zyskach tej działalności, nie ujawniając się jednak na zewnątrz, nie mając też praw do majątku tej spółki. Udział wspólnika cichego nie prowadzi do utworzenia jakiegokolwiek rodzaju wspólnoty ze wspólnikiem – ani rzeczowej, ani majątkowej, ani osobowej. Wspólnik cichy nie odpowiada też za zobowiązania spółki wobec wierzycieli. Spółka taka jest po prostu odmianą umowy cywilnoprawnej dwóch stron.

Do istotnych elementów stosunku spółki cichej należą:

1.  uczestniczenie w cudzym przedsiębiorstwie – strony dążą do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego,
2.  wniesienie wkładu – wkład wspólnika cichego, który może być w formie zarówno pieniężnej, jak i niepieniężnej, staje się częścią majątku przedsiębiorcy,
3.  wniesienie wkładu daje prawo do udziału w zysku – nie można wyłączyć wspólnika cichego od uczestnictwa w zyskach, można wyłączyć wspólnika cichego od strat,
4.  wyłączenie osobistej odpowiedzialności wobec wierzycieli przedsiębiorcy,
5.  wkład ma charakter zwrotny po zakończeniu lub wypowiedzeniu umowy spółki cichej.

Istota spółki cichej wyrażona jest w stosunku zobowiązaniowym łączącym wspólników (spółka wewnętrzna). Wspólnik cichy nie staje się współwłaścicielem majątku, do którego wniósł wkład, ani nie występuje w stosunkach zewnętrznych. Tytułem prawnym uzyskania korzyści majątkowej przez wspólnika cichego nie jest posiadany udział w kapitale przedsiębiorcy, lecz umowa cywilnoprawna. Nie ponosi on również odpowiedzialności za wspólne przedsięwzięcie.

Ponieważ dopuszczalne jest stosowanie do umów nienazwanych przepisów o umowach nazwanych, wprost lub przez analogię, w zależności od celu umowy nienazwanej i podobieństwa tego celu do umowy nazwanej, właściwym jest potraktowanie wniesienia wkładu przez Wnioskodawcę jako udzielenie pożyczki jeżeli przedmiotem wkładu są pieniądze lub rzeczy oznaczone co do gatunku. Wskazuje na to analiza treści art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego.

Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Dokładnie właśnie takie cechy wykazuje wniesienie kapitału do spółki cichej. Przekazanie przedmiotu wkładu nie jest przychodem Spółki, a późniejszy jego zwrot nie stanowi dochodu Wnioskodawcy – ma On zatem charakter przeniesienia na własność w obie strony dokładnie tak, jak to stanowi art. 720 ww. ustawy. Spółka jest zobowiązana do zwrotu wniesionego wkładu w określonej w umowie wysokości równej wniesionemu wkładowi, co również wyczerpuje hipotezę normy prawnej wyrażonej w powyższym przepisie. Cechy te jednoznacznie wskazują, że mamy do czynienia z umową analogiczną do umowy pożyczki.

Za dochód osiągany z zainwestowania kapitału w ramach spółki cichej należy uznać udział w zysku Spółki. Dochód ten ma w tym przypadku charakter zysków kapitałowych równoważnych, np. dochodom z pożyczki. W ten sposób Spółka płaci wspólnikowi cichemu za możliwość użycia jego kapitału – jest to równoważne odsetkom od pożyczki, tylko ich wysokość nie jest określona jako procent od wniesionego wkładu lecz jako procent od zysku Spółki.

Konstrukcja wniesienia kapitału jako inwestycji zwrotnej i uzyskiwanie z tego tytułu dochodów stanowiących określony procent zysku jest najbardziej zbliżona do pożyczki. Co za tym idzie dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę powinien zostać zakwalifikowany na gruncie podatku dochodowego do przychodów z kapitałów pieniężnych.

Przechodząc na płaszczyznę przepisów wskazać należy, że zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Jednocześnie, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera legalnej definicji pojęcia „wspólnego przedsięwzięcia”. Pojęciu temu należy nadać szeroki zakres, przy czym cel takiego wspólnego przedsięwzięcia powinien być zarobkowy. Działalność wykonywana w ramach przedsięwzięcia może mieć każdy charakter, np. może to być działalność handlowa, produkcyjna, usługowa. Wspólne przedsięwzięcie powinno być ujęte w pewne normy organizacyjne. Nie muszą to być jednakże ramy sztywne i zinstytucjonalizowane. Wystarczy, by pozwalały na sprawne przeprowadzenie przedsięwzięcia, osiąganie przychodów oraz rozliczenie zysków, przypadających każdemu z podmiotów w nim uczestniczących. Do „wspólnego przedsięwzięcia” należy zatem zaliczyć wskazaną w opisie stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) Umowę spółki cichej.

Powyższa regulacja art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest realizacją zasady, że uzyskane we wspólnym przedsięwzięciu przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u wspólników proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach tego przedsięwzięcia. Oznacza to, że przychody i koszty uzyskania przychodów uzyskiwane w ramach Umowy spółki cichej stanowiącej wspólne przedsięwzięcie Wnioskodawcy/wspólnika cichego oraz Spółki winny zostać opodatkowane zgodnie z art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem przychody i koszty osiągane przez Spółkę po zawarciu umowy spółki cichej będą przypadać na Spółkę i na wspólnika cichego w takiej proporcji, jaką ustalono w umowie spółki cichej. Tak wyliczony zysk będzie dopiero przypisywany pod względem podatkowym do Spółki i do wspólnika cichego i przez nich oddzielnie opodatkowywany.

Spółka rozliczy się podatkiem od osób prawnych natomiast w przypadku, gdy wspólnik spółki cichej wniósł do tej spółki wkład pieniężny, który nie jest związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, wówczas przychód z tytułu uczestnictwa w spółce cichej należy zakwalifikować jako przychód z tytułu odsetek od pożyczek.

Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Natomiast art. 17 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy precyzuje, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy wspólnikiem cichym wnoszącym wkład pieniężny jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej bądź osoba fizyczna, której wkład do spółki cichej nie ma związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (tj. zawarła umowę spółki cichej poza prowadzoną działalnością gospodarczą), przychód z tytułu udziału w zyskach spółki zakwalifikować należy jako przychód z kapitałów pieniężnych z uwagi na analogię do sytuacji przewidzianej w art. 720 Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej. Przy czym zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e (art. 30a ust. 6 ww. ustawy). W niniejszej sprawie należy wskazać, że przychodów z uzyskanych odsetek od pożyczek nie łączy się z przychodami z innych źródeł.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny (winno być: zdarzenie przyszłe) stwierdzić należy, że przychód Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w spółce cichej należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, tj. odsetek od pożyczek, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawą opodatkowania w tym przypadku jest przychód, który nie podlega pomniejszeniu o koszty jego uzyskania. Przy czym przychód ten podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Przychodem dla Wnioskodawcy jest dochód uzyskany od Spółki wynikający z procentowego udziału w zysku Spółki określonego w umowie spółki cichej.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do uiszczenia podatku samodzielnie. Zryczałtowany podatek dochodowy, od otrzymanych przez Wnioskodawcę wynagrodzeń (w tym zaliczek) odprowadzany będzie za pośrednictwem płatnika, którego obowiązki w tym zakresie reguluje przepis art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12 zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasadę swobody umów przewiduje art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526, z późn. zm.). W myśl ww. przepisu, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z zasady tej wynika możliwość zawierania tzw. „umów nienazwanych”, tj. nieuregulowanych w ww. Kodeksie. Należy przy tym pamiętać, że treść dozwolonej umowy przez prawo wyznaczają postanowienia art. 56 i 58 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 56 ww. Kodeksu, czynność prawna wywołuje nie tylko skutki w niej wyrażone, lecz również te, które wynikają z ustawy, z zasad współżycia społecznego i z ustalonych zwyczajów.

Czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna, chyba że właściwy przepis przewiduje inny skutek, w szczególności ten, że na miejsce nieważnych postanowień czynności prawnej wchodzą odpowiednie przepisy ustawy. Nieważna jest czynność prawna sprzeczna z zasadami współżycia społecznego. Jeżeli nieważnością jest dotknięta tylko część czynności prawnej, czynność pozostaje w mocy co do pozostałych części, chyba że z okoliczności wynika, że bez postanowień dotkniętych nieważnością czynność nie zostałaby dokonana (art. 58 § 1-3 Kodeksu cywilnego).

Z uwagi na brak ustawowych uregulowań umowy spółki cichej należy stwierdzić, że umowa ta jest jedną z tzw. umów nienazwanych. Należy przy tym zauważyć, że o rodzaju zawartej umowy nie decyduje nadana jej przez strony nazwa, lecz treść złożonych przy jej zawieraniu oświadczeń woli. Funkcjonowanie spółki cichej opiera się na wniesieniu przez wspólnika cichego, dysponującego majątkiem rzeczowym lub finansowym, wkładu (niekiedy w postaci wkładu własnej pracy) na rzecz drugiego wspólnika, prowadzącego przedsiębiorstwo lub inną działalność zarobkową we własnym imieniu. Wspólnik cichy w zamian za swój wkład uczestniczy w zyskach tej działalności, nie ujawniając się jednak na zewnątrz, nie mając też praw do majątku tej spółki. Udział wspólnika cichego nie prowadzi do utworzenia jakiegokolwiek rodzaju wspólnoty ze wspólnikiem − ani rzeczowej, ani majątkowej, ani osobowej. Wspólnik cichy nie odpowiada też za zobowiązania spółki wobec wierzycieli. Spółka taka jest po prostu odmianą umowy cywilnoprawnej dwóch stron.

Do istotnych elementów stosunku spółki cichej należą:

1.  uczestniczenie w cudzym przedsiębiorstwie (strony dążą do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego),
2.  wniesienie wkładu (wkład wspólnika cichego, który może być w formie zarówno pieniężnej, jak i niepieniężnej, staje się częścią majątku przedsiębiorcy),
3.  wniesienie wkładu daje prawo do udziału w zysku (nie można wyłączyć wspólnika cichego od uczestnictwa w zyskach − inaczej jest w odniesieniu do strat),
4.  wyłączenie osobistej odpowiedzialności (wobec wierzycieli przedsiębiorcy).

Istota spółki cichej wyczerpuje się w stosunku zobowiązaniowym łączącym wspólników (spółka wewnętrzna). Wspólnik cichy nie staje się współwłaścicielem majątku, do którego wniósł wkład, ani nie występuje w stosunkach zewnętrznych. Tytułem prawnym uzyskania korzyści majątkowej przez wspólnika cichego nie jest posiadany udział w kapitale przedsiębiorcy, lecz umowa cywilnoprawna.

Odnosząc przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opis zdarzenia przyszłego do przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Jednocześnie, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera legalnej definicji pojęcia „wspólnego przedsięwzięcia”. Pojęciu temu należy nadać szeroki zakres, przy czym cel takiego wspólnego przedsięwzięcia powinien być zarobkowy. Działalność wykonywana w ramach przedsięwzięcia może mieć każdy charakter, np. może to być działalność handlowa. Wspólne przedsięwzięcie powinno być ujęte w pewne normy organizacyjne. Nie muszą to być jednakże ramy sztywne i zinstytucjonalizowane. Wystarczy, by pozwalały na sprawne przeprowadzenie przedsięwzięcia, osiąganie przychodów oraz rozliczenie zysków, przypadających każdemu z podmiotów w nim uczestniczących. Do „wspólnego przedsięwzięcia” należy zatem zaliczyć wskazaną w opisie stanu faktycznego Umowę spółki cichej.

Powyższa regulacja art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest realizacją zasady, że uzyskane we wspólnym przedsięwzięciu przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u wspólników proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach tego przedsięwzięcia. Oznacza to, że przychody i koszty uzyskania przychodów uzyskiwane w ramach Umowy spółki cichej stanowiącej wspólne przedsięwzięcie Wnioskodawcy/wspólnika cichego oraz Przedsiębiorcy winny zostać opodatkowane zgodnie z art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ dopuszczalne jest stosowanie do umów nienazwanych przepisów o umowach nazwanych, wprost lub przez analogię, w zależności od celu umowy nienazwanej i podobieństwa tego celu do umowy nazwanej, właściwym jest potraktowanie wniesienia wkładu przez Wnioskodawcę jako udzielenie pożyczki jeżeli przedmiotem wkładu są pieniądze lub rzeczy oznaczone co do gatunku – na co wskazuje treść art. 720 Kodeksu cywilnego. Przekazanie przedmiotu wkładu i późniejszy jego zwrot nie stanowi dochodu Wnioskodawcy. Za dochód taki należy uważać jedynie udział w zysku przedsiębiorcy.

Jeżeli więc wspólnikiem spółki cichej jest osoba fizyczna, która wniosła do tej spółki wkład pieniężny, który nie jest związany z prowadzoną przez tę osobę działalnością gospodarczą, wówczas przychód z tytułu uczestnictwa w spółce cichej należy zakwalifikować jako przychód z tytułu odsetek od pożyczek.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast art. 17 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy precyzuje, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy wspólnikiem cichym wnoszącym wkład pieniężny jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej bądź osoba fizyczna, której wkład do spółki cichej nie ma związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (tj. zawarła umowę spółki cichej poza prowadzoną działalnością gospodarczą), przychód z tytułu udziału w zyskach spółki zakwalifikować należy jako przychód z kapitałów pieniężnych.

W myśl art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej.

Przy czym zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e (art. 30a ust. 6 ww. ustawy).

W niniejszej sprawie należy wskazać, że przychodów z uzyskanych odsetek od pożyczek nie łączy się z przychodami z innych źródeł.

Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z brzmieniem art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1.  obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
2.  obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że przychód Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w spółce cichej należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, tj. odsetek od pożyczek, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawą opodatkowania w tym przypadku jest przychód, który nie podlega pomniejszeniu o koszty jego uzyskania. Przy czym przychód ten podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do uiszczenia podatku samodzielnie. Zryczałtowany podatek dochodowy, od otrzymanych przez Wnioskodawcę wynagrodzeń (w tym zaliczek) odprowadzany będzie za pośrednictwem płatnika, którego obowiązki w tym zakresie reguluje przepis art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12 zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy przy tym zastrzec, że niniejsza interpretacja nie potwierdza prawnej możliwości (skuteczności) zawarcia Umowy spółki cichej oraz sposobu ustalenia zysku za lata, w których Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki cichej, który jest podstawą do ustalenia dochodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zaznaczyć, że dokonana przez Organ ocena stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Jego stronie. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków innych podmiotów, w tym pozostałych wspólników oraz samej Spółki.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.