Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-446/13-2/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-10
Teza: W sytuacji gdy przez Wnioskodawcę wystawione zostały faktury korygujące „do zera” faktury pierwotne tj. faktury korygujące, w których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego uległa zmniejszeniu w stosunku do podstawy i kwoty podatku określonych w wystawionej fakturze, wówczas – zgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 29 ust. 4a ustawy o VAT - Wnioskodawca dokonuje obniżenia podstawy opodatkowania pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2013 r. (data wpływu 13 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty faktur VAT oraz obniżenia podstawy opodatkowania (pytanie nr 1 wniosku) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty faktur VAT oraz obniżenia podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniach 17.11.2011 r. i 30.01.2012 r. Strona wystawiła 3 faktury VAT dla kontrahenta: P. - tytułem bezumownego korzystania z części nieruchomości będącej własnością Skarbu Państwa stanowiącej grunt pokryty wodami Kanału X za okres łącznie od 01.01.2009 r. do 31.12.2011 r. Wnioskodawca uznał, że do gruntów tych ma zastosowanie art. 43 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Za 2009 r. należność została ustalona zgodnie z Zarządzeniem nr 2 Dyrektora R z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie określenia wysokości stawek i sposobu naliczania czynszu z tytułu dzierżawy nieruchomości SP znajdujących się w trwałym zarządzie lub we władaniu Strony. Stawka czynszu za 2010 i 2011 r. została określona zgodnie z procedurami władania mieniem Skarbu Państwa będącym w administracji Regionalnych Z, określonymi przez Prezesa K. Do czynszu został doliczony podatek VAT wg stawki 23 %.

Faktury zostały odebrane przez kontrahenta. Kontrahent choć nie kwestionował faktu korzystania z nieruchomości to nie zgodził się na zapłatę należności za zajmowane do prowadzonej działalności grunty według wyliczenia Wnioskodawcy. W związku z tym 27 marca 2012r. Strona złożyła pozew do Sądu Rejonowego o zapłatę należności wynikającej z faktur z odsetkami ustawowymi od dnia wytoczenia powództwa. Sąd na podstawie opinii biegłego uznał, że grunt który użytkuje kontrahent nie stanowi gruntu pokrytego wodą, lecz część działki gruntu pokrytego wodami śródlądowymi płynącymi w rozumieniu art. 5 ust. 3 ustawy Prawo wodne i w sprawie nie mają zastosowania przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Jednocześnie Sąd stwierdził, że działalność, którą prowadzi kontrahent na podstawie art. 20 ust. 3 pkt 3 ustawy Prawo wodne jest zwolniona z rocznej opłaty za grunty pokryte wodami powierzchniowymi płynącymi, o której mowa w art. 20 ust. 1 ustawy Prawo wodne i oddalił powództwo R e. Wnioskodawca odwołał się od wyroku do Sądu Okręgowego, który wyrokiem z dnia 5 lutego w sprawie oddalił apelację - wyrok jest prawomocny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca prawidłowo postąpił wystawiając na podstawie wyroku sądowego faktury korygujące podstawę opodatkowania i kwotę należnego podatku VAT do zera i pomniejszając zobowiązania podatkowe o kwotę podatku wynikającego z korygujących faktur VAT za miesiąc, w którym otrzyma ich kopie z potwierdzeniem odbioru przez kontrahenta?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ponieważ Sąd oddalił powództwo w sprawie o zapłatę uznając, że kwota wnioskowana (wynikająca z wystawionych kontrahentowi faktur VAT) jest nienależna Stronie i wskazał jednoznacznie, że użytkowane przez kontrahenta grunty nie podlegają opłacie rocznej, o której mowa w art. 20 ust. 1 ustawy Prawo wodne to Wnioskodawca zgodnie z § 13 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienie od podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011. 68.360 zm. z późniejszymi zmianami Dz. U. 2012.1428) ma prawo wystawić fakturę korygującą, która stanowiła będzie podstawę do obniżenia podstawy opodatkowania, a tym samym i wartości należnego podatku VAT. Prawo zmniejszenia kwoty podatku należnego przysługiwało będzie w miesiącu otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta, co wynika z art. 29 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższego wynika, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlegają opodatkowaniu tylko wówczas, gdy wykonywane są odpłatnie, za wynagrodzeniem.

Ustawodawca z odpłatną dostawą towarów oraz odpłatnym świadczeniem usług zrównał również czynności wymienione w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z wniosku wynika, że O „P” korzysta z części nieruchomości będącej własnością Skarbu Państwa stanowiącej grunt pokryty wodami Kanału. Wnioskodawca jako administrator przedmiotowej nieruchomości uznając, że do gruntów tych ma zastosowanie art. 43 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami wystawił na rzecz Ośrodka faktury VAT za okres łącznie od 01.01.2009 r. do 31.12.2011 r. z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości. Do czynszu został doliczony podatek VAT wg stawki 23%.

W związku z tym, iż Ośrodek odmówił zapłaty należności wynikającej z faktury, Wnioskodawca skierował sprawę do Sądu Rejonowego o zapłatę należności wynikającej z faktur z odsetkami ustawowymi od dnia wytoczenia powództwa. Sąd na podstawie opinii biegłego uznał, że grunt który użytkuje kontrahent nie stanowi gruntu pokrytego wodą, lecz część działki gruntu pokrytego wodami śródlądowymi płynącymi w rozumieniu ar. 5 ust. 3 ustawy Prawo wodne i w sprawie nie mają zastosowania przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami. Jednocześnie Sąd stwierdził, że działalność, którą prowadzi kontrahent na podstawie art. 20 ust. 3 pkt 3 ustawy Prawo wodne jest zwolniona z rocznej opłaty za grunty pokryte wodami powierzchniowymi płynącymi o której mowa w art. 20 ust. 1 ustawy Prawo wodne i oddalił powództwo R. Wnioskodawca odwołał się od wyroku do Sądu Okręgowego, który wyrokiem z dnia 5 lutego w sprawie IX oddalił apelację - wyrok jest prawomocny.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. Prawo wodne (t. j. z 2012 r., poz. 145 ze zm.) grunty pokryte wodami, stanowiące własność Skarbu Państwa, niezbędne do prowadzenia przedsięwzięć związanych z działalnością służącą do uprawiania rekreacji, turystyki, sportów wodnych oraz amatorskiego połowu ryb- oddaje się w użytkowanie za opłatą roczną, z zastrzeżeniem ust. 3.

Z kolei ust. 3 pkt 3 ww. przepisu stanowi, że zwalnia się z opłaty rocznej, o której mowa w ust. 1, grunty pokryte wodami oddawane w użytkowanie dla potrzeb, o których mowa w ust. 1 pkt 6.

Z powyższego wynika, że oddanie gruntu w użytkowanie na rzecz Ośrodka stanowiło czynność nieodpłatną. Ustawa bowiem zwalnia Ośrodek z obowiązku zapłaty opłaty rocznej z tego tytułu.

W opisanym zdarzeniu, nie mamy więc do czynienia z odpłatną dostawą towarów ani też z odpłatnym świadczeniem usług. W sprawie nie mają również zastosowania art. 7 ust. 2 jak oraz art. 8 ust. 2 ustawy, a zatem czynność oddania gruntu w użytkowanie na rzecz Ośrodka, która to czynność jest zwolniona z opłaty rocznej, nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT, jako niewymieniona w art. 5 tej ustawy. Powyższe powoduje, że czynność ta nie powinna być dokumentowana poprzez wystawienie faktury.

Zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360 ze zm.), fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Stosownie do § 14 ust. 2, faktura korygująca wystawiana w przypadku podwyższenia ceny powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia podatku należneg

Zgodnie zaś z ust. 3 ww. przepisu, faktura korygująca wystawiana w przypadku stwierdzenia pomyłek, o których mowa w ust. 1, powinna zawierać dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6 zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, a także:

1.  prawidłową treść korygowanych pozycji, w tym kwoty w wysokości prawidłowej, lub
2.  różnicę między odpowiednimi kwotami wskazanymi pierwotnie w wysokości omyłkowej i w wysokości prawidłowej.

Celem wystawienia faktury korygującej jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Zatem w sytuacji gdy Wnioskodawca wystawił faktury na czynność, która nie podlega opodatkowaniu, wystawienie faktur korygujących „do zera” należy uznać za postępowanie prawidłowe.

Powyższe powoduje, że obniżeniu ulegnie podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wykazana na fakturach pierwotnych. W takiej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 29 ust. 4a ustawy, który stanowi, że w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c).

Powołane wyżej regulacje rozporządzenia Ministra Finansów oraz przepisy art. 29 ust. 4a i 4c ustawy jasno stanowią, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę spowoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i da prawo do takiego obniżenia. Ustawodawca określił kiedy możliwe jest uwzględnienie w rozliczeniu kwot wynikających z faktury korygującej. W świetle powołanego powyżej art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, dla prawidłowego ustalenia momentu obniżenia podstawy opodatkowania istotne jest ustalenie okresu rozliczeniowego, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą daną transakcję oraz istotna jest data posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania tej korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi.

Odnosząc się do okoliczności przedstawionych przez Stronę, w sytuacji gdy przez Wnioskodawcę wystawione zostały faktury korygujące „do zera” faktury pierwotne tj. faktury korygujące, w których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego uległa zmniejszeniu w stosunku do podstawy i kwoty podatku określonych w wystawionej fakturze, wówczas – zgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 29 ust. 4a ustawy o VAT - Wnioskodawca dokonuje obniżenia podstawy opodatkowania pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę.

Przy czym zaznaczyć należy, iż uzyskanie przez Wnioskodawcę potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia Podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskał.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania nr 2 wniosku zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.