Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.348.2025.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-12
Teza: Opodatkowania czynności dostarczania wody/odprowadzania
ścieków oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przy
zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
czynności-czynności podlegające opodatkowaniu
kanalizacja
odliczenia-brak prawa do odliczenia
odliczenia-odliczenie częściowe
odliczenia-odliczenie pełne
odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
odliczenia-prawo do odliczenia
sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
woda
współczynnik-prewspółczynnik
świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 lipca 2025 r. (wpływ
    4 sierpnia 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1465 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w
    osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje
    zadania własne (określone w art. 7 Ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub
    poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.
    W strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się jednostki organizacyjne mające status
    jednostek budżetowych, zajmujące się m.in. oświatą, opieką społeczną itp. Wśród
    jednostek organizacyjnych Gminy występuje również (...) Zakład (...) (dalej: Jednostka)
    funkcjonujący w formie jednostki budżetowej.
    Jednocześnie Gmina nie wyklucza w przyszłości likwidacji jednostek budżetowych, jak
    również utworzenia innych jednostek budżetowych lub też samorządowych zakładów
    budżetowych celem realizacji jej zadań, jako jednostki samorządu terytorialnego.
    Wszystkie jednostki i zakłady budżetowe Gminy będą dalej zwane łącznie jako: Jednostki
    organizacyjne.

    Mając na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub
    Trybunał) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina dokonała centralizacji
    rozliczeń VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi Jednostkami
    organizacyjnymi.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Gminy
    obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i
    oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina (za pośrednictwem Jednostki) świadczy usługi
    w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców,
    przedsiębiorców i instytucji (dalej łącznie: Odbiorcy zewnętrzni) oraz dostarcza wodę
    /odbiera ścieki w Jednostkach organizacyjnych Gminy oraz w innych miejscach
    wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: Odbiorcy wewnętrzni).
    Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa
    i kanalizacyjna. Natomiast jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie ww.
    infrastrukturą jest Jednostka.
    Gmina poniosła/ponosi liczne wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych
    dotyczących infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej. W szczególności w 2025 r.
    Gmina zamierza zrealizować następujące zadania inwestycyjne: (...)
    (dalej łącznie jako: Inwestycje).
    Wydatki, które zostaną poniesione w związku z realizacją ww. Inwestycji (dalej: Wydatki
    inwestycyjne) będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców
    /wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona będzie jako
    nabywca przedmiotowych towarów i usług.
    Przy pomocy infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej Gmina świadczy/będzie
    świadczyć odpłatne usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych. Również infrastruktura, która zostanie zmodernizowana
    /wybudowana w ramach Inwestycji, jest/będzie wykorzystywana przez Gminę w celu
    świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych.
    Przedmiotowa infrastruktura jest/będzie również wykorzystywana przez Gminę na własne
    potrzeby, tj. na potrzeby funkcjonowania Jednostek organizacyjnych Gminy oraz w innych
    miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy. Ponadto, woda jest
    /będzie wykorzystywana do celów technologicznych związanych ze świadczonymi przez
    Gminę usługami (w szczególności woda jest/będzie wykorzystywana przez Gminę w
    procesie uzdatniania wody) oraz może być wykorzystywana w celach przeciwpożarowych
    (w związku z prawnym obowiązkiem instalacji hydrantów przeciwpożarowych w
    przypadku budowy infrastruktury wodociągowej).
    Gmina bowiem na podstawie art. 1 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie
    przeciwpożarowej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 188) realizuje w szczególności przedsięwzięcia
    mające na celu ochronę życia, zdrowia, mienia lub środowiska przed pożarem przez
    zapobieganie powstawaniu i rozprzestrzenianiu się pożaru.
    Gmina jednocześnie podkreśla, że jakiekolwiek wykorzystanie hydrantów w celach
    przeciwpożarowych jest absolutnie marginalne (pożary wymagające użycia hydrantów i
    dostarczanej przez nie wody zdarzają się niezwykle rzadko). Hydranty mogą służyć
    również sporadycznie odpowietrzaniu sieci wodociągowej. Odpowietrzanie takie ma na
    celu m.in. zapewnienie prawidłowego ciśnienia wody w sieci wodociągowej.
    Ponadto, hydranty mogą być również stosowane w celach technologicznych do płukania
    wodociągów w celu usunięcia osadów. Oznacza to, że hydranty służą zarówno marginalnej
    działalności związanej z ochroną przeciwpożarową jak i dostawie wody na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych.

    W tym miejscu Gmina wskazuje, iż zużycie wody na cele technologiczne związane jest
    zarówno z czynnościami świadczonymi na rzecz Odbiorców zewnętrznych jak i Odbiorców
    wewnętrznych. Natomiast wykorzystywanie ww. infrastruktury w celach
    przeciwpożarowych wynika z realizacji zadań własnych Gminy, w konsekwencji czego jest
    to wykorzystanie przedmiotowej infrastruktury dla potrzeb Odbiorców wewnętrznych.
    Dla potrzeb niniejszego wniosku cała realizowana w ramach ww. Inwestycji infrastruktura
    wodociągowa i kanalizacyjna wykorzystywana przez Gminę zarówno dla potrzeb
    Odbiorców zewnętrznych, jak i Odbiorców wewnętrznych, określana będzie jako:
    Infrastruktura. Określenie to nie dotyczy zatem infrastruktury wodociągowej i
    kanalizacyjnej, która będzie wykorzystywana w inny sposób i która nie jest przedmiotem
    niniejszego wniosku o interpretację (np. dzierżawa, wykorzystanie wyłącznie dla potrzeb
    Odbiorców zewnętrznych bądź wyłącznie dla Odbiorców wewnętrznych).
    W przypadku Wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą powstającą w ramach
    realizacji Inwestycji Gmina nie będzie potrafiła dokonać ich jednoznacznego
    przyporządkowania do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, tj. do
    czynności wykonywanych na rzecz Odbiorców zewnętrznych lub Odbiorców
    wewnętrznych. Zdaniem Gminy, przyporządkowania tego dokonać można wyłącznie przy
    zastosowaniu odpowiedniej proporcji odliczenia.
    Gmina wykorzystuje/wykorzystywać będzie Infrastrukturę wyłącznie do dostaw wody i
    odbioru ścieków. Infrastruktura ta nie jest/nie będzie wykorzystywana w żaden inny
    sposób. Zważywszy na charakter wykorzystania, jest ono w pełni mierzalne, tj. Gmina
    rozlicza/będzie rozliczać je wyłącznie według liczby metrów sześciennych dostarczonej
    wody oraz odebranych ścieków. Dotyczy to zarówno świadczeń na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych, jak i Odbiorców wewnętrznych. W obu tych przypadkach Gmina jest/będzie
    w stanie precyzyjnie wskazać, ile metrów sześciennych wody zostało zużyte/ile odebrano
    ścieków z wykorzystaniem Infrastruktury na potrzeby Odbiorców zewnętrznych, a ile na
    potrzeby Odbiorców wewnętrznych (w toku działalności realizowanej przez Gminę za
    pośrednictwem Odbiorców wewnętrznych).
    Stosowny pomiar opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających
    z zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej tj. wodomierzy (liczników) spełniających
    wszelkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń.
    Przedmiotowa aparatura pomiarowa zamontowana jest na większości budynków
    wykorzystywanych przez jednostki organizacyjne Gminy (Odbiorcy wewnętrzni) oraz na
    większości budynków należących do Odbiorców zewnętrznych.
    Gmina wskazuje, iż jedynie znikoma część Odbiorców wewnętrznych oraz znikoma część
    Odbiorców zewnętrznych nie posiada zamontowanych wodomierzy.
    W tym miejscu Gmina wskazuje, iż w przypadku części Odbiorców wewnętrznych oraz
    Odbiorców zewnętrznych posiadających przydomowe oczyszczalnie ścieków lub szamba
                                                3bezodpływowe – liczba odebranych ścieków ustalana jest na podstawie liczby m ścieków
    odebranych beczką asenizacyjną.
    Jednocześnie, Gmina podkreśla, iż woda pobierana z hydrantów i zużywana na cele
    przeciwpożarowe jest również ewidencjonowana, co znajduje odzwierciedlenie w danych
    statystycznych zamieszczonych na stronie internetowej (...) Straży Pożarnej [...]. Dane te są
    ujmowane przez Gminę dla celów kalkulacji liczby metrów sześciennych dostarczanej
    wody.
    Liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych w 2024 r. wyniosła odpowiednio dla:
                3wody: ok. (...) m;
                  3ścieków: ok. (...) m.

    Liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz Odbiorców
    wewnętrznych w 2024 r. wyniosła odpowiednio dla:
                3wody: ok. (...) m;
                  3ścieków: ok. (...) m.
    Natomiast łączna liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na
    rzecz
    Odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych w 2024 r. wyniosła odpowiednio dla:
                3wody: ok. (...) m;
                  3ścieków: ok. (...) m.
    Uwzględniając powyższe, udział liczby metrów sześciennych dostarczonej wody do
    Odbiorców zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody z
    użyciem gminnej infrastruktury wodociągowej za 2024 r. wyniósł ok. 97,53%.
    Z kolei udział liczby metrów sześciennych odprowadzonych ścieków od Odbiorców
    zewnętrznych, w całkowitej liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków z
    użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za 2024 r. wyniósł ok. 96,55%.
    W pozostałej części Infrastruktura jest wykorzystywana do dostaw wody i odbioru ścieków
    od Odbiorców wewnętrznych. Ta część jest również wyraźnie określona na podstawie
    zużytych metrów sześciennych. Odpowiednio w odniesieniu do infrastruktury
    wodociągowej będzie to:
    100% - 97,53% = 2,47%, a w przypadku infrastruktury kanalizacyjnej: 100% - 96,55% =
    3,45%.
    Gmina wyjaśnia, iż na przestrzeni lat proporcje te mogą ulegać wahaniom, niemniej
    jednak w każdym roku będą precyzyjnie oddawać stopień wykorzystania Infrastruktury do
    czynności świadczonych na rzecz Odbiorców zewnętrznych jak i Odbiorców wewnętrznych.
    Obrót z działalności gospodarczej Gminy realizowany jest m.in. z tytułu najmu, dzierżawy
    składników majątkowych, sprzedaży nieruchomości gminnych. Działalność ta nie ma
    żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury w rozumieniu niniejszego Wniosku.
    Z kolei dochody wykonane Gminy wynikające ze sprawozdania z wykonania budżetu za
    2024 r., stanowiące podstawę do obliczenia dochodów wykonanych urzędu obsługującego
    jednostkę samorządu terytorialnego w rozumieniu Rozporządzenia Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 999; dalej: Rozporządzenie) obejmują m.in.
    następujące pozycje:
        wpływy z podatku dochodowego od osób fizycznych,
        wpływy z podatku od nieruchomości,
        wpływy z podatku rolnego,
        wpływy z podatku leśnego,
        wpływy z podatku od środków transportowych,
        wpływy z podatku od czynności cywilnoprawnych,
        dotacje celowe otrzymane z budżetu państwa na zadania bieżące z zakresu
        administracji rządowej oraz innych zadań zleconych gminie ustawami, w tym

        związane z realizacją świadczenia wychowawczego stanowiącego pomoc państwa w
        wychowaniu dzieci,
        część oświatowa subwencji ogólnej dla jednostek samorządu terytorialnego,
        część wyrównawcza subwencji ogólnej.
    Są to największe wartościowo pozycje składające się na zdecydowaną większość
    dochodów wykonanych Gminy i nie mają one żadnego związku z wykorzystaniem
    Infrastruktury w rozumieniu niniejszego wniosku.
    Obrót z działalności gospodarczej Zakładu realizowany jest m.in. z tytułu dostawy wody i
    odbioru ścieków oraz pozostałej działalności (np. wynajem lokali mieszkalnych i
    użytkowych). Są to największe wartościowo pozycje i poza obrotem z tytułu dostawy wody
    i odbioru ścieków nie mają one żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury.
    Z kolei dochody wykonane Zakładu obejmują m.in. wynagrodzenie z tytułu wynajmu
    /dzierżawy lokali mieszkalnych i użytkowych, stanowiące znaczną część dochodów
    wykonanych Zakładu.
    Prewspółczynnik obliczony dla jednostki budżetowej w sposób przewidziany w
    Rozporządzeniu zazwyczaj kształtuje się na poziomie od kilku do kilkudziesięciu procent.
    Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina wskazuje, iż świadczenie odpłatnych usług dostawy wody i odprowadzania ścieków
    na rzecz Odbiorców zewnętrznych odbywa się na podstawie zawartych z tymi Odbiorcami
    umów cywilnoprawnych.
    Gmina zaznacza, iż zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym
    zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 757;
    dalej: u.z.w.) zbiorowe zaopatrzenie w wodę jest zadaniem własnym Gminy. Ponadto,
    Gmina samodzielnie lub poprzez wyznaczone jednostki zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ww.
    ustawy ma obowiązek zapewnić zdolność posiadanych urządzeń wodociągowych do
    realizacji dostaw wody w wymaganej ilości i pod odpowiednim ciśnieniem oraz dostaw
    wody w sposób ciągły i niezawodny, a także zapewnić należytą jakość dostarczanej wody.
    W celu realizacji zadań własnych oraz spełnienia wymogów określonych w art. 3 oraz 5 u.z.
    w., Gmina prowadzi regularną wewnętrzną kontrolę jakości wody, tj. prowadzi badania
    procesów technologicznych produkcji (w m.in. proces poboru oraz uzdatniania wody) i
    przesyłu wody. Zużycie wody na cele technologiczne to ilość wody, która została zużyta na
    cele związane z technologicznym procesem produkcji i dostawy wody, np. filtrowanie i
    płukanie urządzeń filtrujących lub sieci wodociągowych, mycie przepompowni. Czynność
    ta jest niezbędna w celu zachowania ustawowych wymagań odnośnie do jakości i ciśnienia
    wody.
    Mając powyższe na uwadze, cele technologiczne, w tym proces uzdatniania wody, są
    niezbędne, aby Gmina prawidłowo, odpowiednio oraz zgodnie z obowiązującymi normami
    mogła świadczyć usługi w zakresie dostawy wody. Bez znaczenia pozostaje przy tym czy
    usługi te będą świadczone na rzecz Odbiorców zewnętrznych lub wewnętrznych. Przepisy
    regulujące zasady oraz wymogi prowadzenia działalności wodociągowej nakazują ich
    stosowanie do całej działalności Gminy w tym zakresie, bez względu na rzecz jakich
    odbiorców dostarczana jest woda.
    W tej sytuacji Gmina uznaje, że zużycie dla celów technologicznych jest niezbędne
    zarówno do świadczenia usług dla Odbiorców zewnętrznych, jak i dla Odbiorców
    wewnętrznych.
    Tym samym, w ocenie Gminy, wartość tego zużycia nie wpływa na wartość pre-
    współczynnika metrażowego. Jednocześnie, Gmina wskazuje, iż nie dokonuje pomiaru w
    zakresie zużycia wody przeznaczonej na cele technologiczne, jednak niniejsze zużycie jest
    marginalne.

    Gmina informuje, iż woda wykorzystywana do celów technologicznych jest / będzie
    uwzględniana w opisanym przez Gminę sposobie określenia proporcji w taki sposób, że
    nie zwiększa / nie będzie zwiększać ani licznika, ani mianownika, gdyż woda zużyta na cele
    technologiczne służy / będzie służyć działalności na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i
    działalności na rzecz Odbiorców wewnętrznych dokładnie w takim stopniu, jaki będzie
    odpowiadać udziałowi wody zużytej na cele Odbiorców zewnętrznych w sumie zużycia
    wody zarówno na cele Odbiorców zarówno zewnętrznych jak i wewnętrznych. Powyższe
    wynika z faktu, iż będzie to zużycie techniczne, które jest niezbędne dla czynności
    realizowanych ogółem przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury.
    Gmina informuje, iż ilość wody u wszystkich Odbiorców zewnętrznych oraz wszystkich
    Odbiorców wewnętrznych, mierzona jest za pomocą wodomierzy. Z kolei ilość odebranych
    ścieków zarówno w przypadku Odbiorców zewnętrznych jak i Odbiorców wewnętrznych
    określana jest przy wykorzystaniu zamontowanych wodomierzy oraz w przypadku
    odbiorców posiadających przydomowe oczyszczalnie ścieków lub szamba bezodpływowe -
                                      3liczba odebranych ścieków ustalana jest na podstawie liczby m ścieków odebranych
    beczką asenizacyjną.
    Ponadto dla celów kalkulacji prewspółczynnika opartego na ilości metrów sześciennych:
      a) wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych w ilości metrów sześciennych
        ogółem, zużycie wody przez Odbiorców zewnętrznych ujmowane będzie w liczniku i
        mianowniku przedmiotowej proporcji, zaś zużycie wody przez Odbiorców
        wewnętrznych ujmowane będzie wyłącznie w mianowniku omawianej proporcji,
      b) ścieków odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych w ilości metrów sześciennych
        ogółem, liczba ścieków odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ujmowana
        będzie w liczniku i mianowniku przedmiotowej proporcji, zaś liczba ścieków
        odprowadzonych od Odbiorców wewnętrznych ujmowana będzie wyłącznie w
        mianowniku omawianej proporcji.
    Szczegółowe omówienie sposobu ujmowania poszczególnych zużyć dla celów kalkulacji
                    3proporcji opartej na liczbie m dostarczonej wody/odprowadzonych ścieków, Gmina
    przedstawia poniżej.
    Gmina poniżej przedstawia wzór, za pomocą którego zamierza dokonywać odliczenia
    podatku naliczonego związanego z wydatkami objętymi zakresem Wniosku:
    a) w odniesieniu do infrastruktury wodociągowej:
          Odb. zew.
    pre = -------------------------------- * 100%
      Odb. zew. + Odb. wew.
    gdzie:
    pre – prewspółczynnik metrażowy
                3Odb. zew. – liczba m  dostarczonej wody do Odbiorców zewnętrznych
                3 Odb. wew. – liczba m dostarczonej wody do Odbiorców wewnętrznych
    Dodatkowo, jak Gmina wskazywała we Wniosku, sposób obliczenia proporcji jest/będzie
    kalkulowany jako udział (stosunek) liczby metrów sześciennych wody dostarczonej do
    Odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej ogółem (tj.
    sumy wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych i na rzecz Odbiorców
    wewnętrznych).
    Mając na względzie powyższe, JST równocześnie wskazuje, iż:

                                        3Do pozycji „Odb. zew.” zalicza/zaliczać będzie ona liczbę m dostarczonej wody na
        rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji z terenu JST, stanowiących
        odrębnych od Gminy podatników VAT, która to liczba określana jest przy
        wykorzystaniu zamontowanych wodomierzy.
                                        3Do pozycji „Odb. wew.” zalicza/zaliczać będzie ona liczbę m dostarczonej wody na
        rzecz Jednostek organizacyjnych JST oraz innych miejsc wykorzystywanych do
        realizacji zadań własnych JST, która to liczba określana jest przy wykorzystaniu
        zamontowanych wodomierzy oraz zużycia przeciwpożarowego, w przypadku
        którego zużycie wody określane jest na podstawie zestawień (...) Straży Pożarnej.
    b) w odniesieniu do infrastruktury kanalizacyjnej:
          Odb. zew.
    pre = -------------------------------- * 100%
      Odb. zew. + Odb. wew.
    gdzie:
    pre – prewspółczynnik metrażowy
              3Odb. zew. – liczba m ścieków odebranych od Odbiorców zewnętrznych
                3Odb. wew. – liczba m ścieków odebranych od Odbiorców wewnętrznych
    Dodatkowo, jak Gmina wskazywała we Wniosku, sposób obliczenia proporcji jest/będzie
    kalkulowany jako udział (stosunek) liczby metrów sześciennych ścieków odebranych od
    Odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych ścieków odebranych ogółem (tj.
    sumy ścieków odebranych od Odbiorców zewnętrznych i na rzecz Odbiorców
    wewnętrznych).
    Mając na względzie powyższe, JST równocześnie wskazuje, iż:
                                        3Do pozycji „Odb. zew.” zalicza/zaliczać będzie ona liczbę m ścieków odebranych na
        rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji z terenu JST, stanowiących
        odrębnych od Gminy podatników VAT, która to liczba określana jest przy
        wykorzystaniu zamontowanych wodomierzy oraz w przypadku odbiorców
        posiadających przydomowe oczyszczalnie ścieków lub szamba bezodpływowe -
                                          3liczba odebranych ścieków ustalana jest na podstawie liczby m ścieków
        odebranych beczką asenizacyjną.
                                        3Do pozycji „Odb. wew.” zalicza/zaliczać będzie ona liczbę m ścieków odebranych
        na rzecz Jednostek organizacyjnych JST oraz innych miejsc wykorzystywanych do
        realizacji zadań własnych JST, która to liczba określana jest przy wykorzystaniu
        zamontowanych wodomierzy oraz w przypadku odbiorców posiadających
        przydomowe oczyszczalnie ścieków lub szamba bezodpływowe - liczba odebranych
                                3ścieków ustalana jest na podstawie liczby m ścieków odebranych beczką
        asenizacyjną.
    Gmina uznając, że wskazany we Wniosku sposób określenia proporcji oparty na ilości
    dostarczonej wody i sposób obliczenia proporcji oparty na ilości odebranych ścieków
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności oraz

    dokonywanych nabyć kierowała się przesłankami wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h
    ustawy o VAT i zawarła je w uzasadnieniu Wniosku.
    W szczególności, w ocenie Gminy, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w
    analizowanym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającą wyłącznie na
    realizowane przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury czynności dostawy wody
    /odbioru ścieków świadczone na rzecz Odbiorców zewnętrznych, gdyż opiera się on na
    obiektywnych i precyzyjnych pomiarach dostarczonej wody/odebranych ścieków w
    ramach ww. czynności. W ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla
    /będzie odzwierciedlać specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. dostawa wody
    /odbiór ścieków - specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami
    sześciennymi dostarczonej wody/odebranych ścieków), a także specyfikę dokonywanych
    przez Gminę nabyć (wydatki dotyczące Infrastruktury, związane z realizacją projektów
    inwestycyjnych czy też bieżącym utrzymaniem Infrastruktury wykorzystywane są
    wyłącznie dla potrzeb dostawy wody/odbioru ścieków i w żaden inny sposób, co
    determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich wydatków i
    wyklucza metody przyjmowane dla innych wydatków, które mogą być wykorzystywane w
    inny sposób).
    Inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w Rozporządzeniu nie pozwalają na to w
    żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji - nie uwzględniają one
    ani specyfiki działalności Gminy ani jej nabyć w zakresie Infrastruktury, a zatem ich
    zastosowanie w przypadku Gminy jest wykluczone (w świetle art. 86 ust. 2b ustawy o VAT).
    Gmina również wskazała, że wskazany we Wniosku prewspółczynnik metrażowy
    zaproponowany przez Gminę oparty na kryterium ilości dostarczonej wody oraz
    prewspółczynnik metrażowy zaproponowany przez Gminę oparty na kryterium ilości
    odebranych ścieków w ocenie Gminy zapewnia/będzie zapewniał obniżenie kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
    podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane na podstawie umów
    cywilnoprawnych odpłatne czynności realizowane przez Gminę na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych, które - jak wskazane zostało przez Gminę w uzasadnieniu do Wniosku -
    stanowią według Gminy czynności opodatkowane VAT wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej.
    Gmina jednak podkreśla, iż ustalenie czy świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych
    odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków stanowi działalność
    gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze
    zwolnienia z tego podatku jest przedmiotem zapytania Gminy (pytanie nr 1 ). Zatem w
    ramach udzielenia odpowiedzi na przedmiotowe pytanie w tym zakresie Gmina
    przedstawia swoje stanowisko zaprezentowane również w uzasadnieniu do Wniosku.
    Zgodnie z przedstawionymi przez Gminę wyjaśnieniami, w ocenie Gminy, jedynie pre-
    współczynnik metrażowy pozwala w analizowanym przypadku ustalić część podatku
    naliczonego przypadającą wyłącznie na realizowane przez Gminę odpłatne czynności w
    zakresie działalności Gminy związane z dostawą wody/odprowadzaniem ścieków.
    Ponadto, jak wskazano we Wniosku, Gmina jest/będzie w stanie precyzyjnie wskazać (w
    sposób procentowy) nie tylko jaka część wydatków przypada wyłącznie na czynności
    opodatkowane VAT (dające prawo do odliczenia), ale także jaka część przypada na
    czynności niepodlegające VAT niestanowiące działalności gospodarczej (tj. niedające
    prawa do odliczenia).
    Obliczona w ten sposób proporcja stanowi/stanowić będzie zatem obiektywny miernik
    realnego wykorzystania Infrastruktury. Na podstawie dokonanych obliczeń, opartych na
    sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i ściśle określonych, Gmina jest/będzie zatem
    w stanie podać precyzyjnie nie tylko w jakim stopniu wykorzystuje Infrastrukturę do

    czynności dostawy wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, ale także w
    jakim stopniu wykorzystanie to dotyczy czynności dostawy wody/odbioru ścieków na rzecz
    Odbiorców wewnętrznych.
    W konsekwencji, w opinii Gminy, wskazany we Wniosku sposób obliczenia proporcji
    obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlać część wydatków objętych zakresem
    Wniosku przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
    działalność gospodarcza.
    Gmina wskazała, iż sposób określenia proporcji dla jednostki budżetowej wskazany w
    Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej jednostki
    budżetowej w całości dochodów wykonanych jednostki budżetowej. Oznacza to, że
    proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez jednostkę budżetową ze
    wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich
    może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną. Innymi słowy,
    dochody te – poza dochodami z tytułu usług dostawy wody/odprowadzania ścieków – nie
    są generowane poprzez wykorzystanie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ale w drodze
    zupełnie innych czynności. Nawet w tych przypadkach, gdzie infrastruktura wodno-
    kanalizacyjna jest w jakimś stopniu wykorzystywana przez jednostkę budżetową przy
    okazji realizowanych przez ten podmiot czynności innych niż dostawa wody i odbiór
    ścieków (np. woda i ścieki w siedzibie jednostki budżetowej), stopień tego wykorzystania
    nie jest w żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez jednostkę
    budżetową dochodów.
    Analizując strukturę obrotu z działalności jednostki budżetowej, a więc licznika ułamka
    stosowanego w celu obliczenia prewspółczynnika z Rozporządzenia, należy wskazać na
    szereg pozycji, które nie mając związku z wykorzystaniem Infrastruktury, zniekształcają
    przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT z wydatków na Infrastrukturę, a tym
    samym przekreślają całkowicie wymogi stawiane przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Identyczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie szereg
    pozycji dochodowych zupełnie nie ma związku z wykorzystaniem Infrastruktury, a
    zniekształca przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami na
    Infrastrukturę.
    Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do
    wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które
    zwykle służą całokształtowi działalności jednostki budżetowej (wszystkim realizowanym
    przez jednostkę budżetową czynnościom). Wydatków takich nie da się przyporządkować
    do wybranych czynności realizowanych przez jednostkę budżetową i w konsekwencji
    oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w
    ogólnych dochodach jest uzasadnione.
    Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z
    Infrastrukturą, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania
    Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT i do czynności pozostałych, za pomocą
    metrów sześciennych wody/ścieków przesyłanych/odebranych za pomocą Infrastruktury
    do/od poszczególnych odbiorców.
    W takiej sytuacji zastosowanie proporcji opartej na udziale obrotu z działalności
    gospodarczej w ogólnych dochodach byłoby całkowitym zaprzeczeniem wymogów
    określonych w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT podejście takie nie uwzględniałoby ani
    specyfiki działalności (dostawa wody/odprowadzanie ścieków, gdzie możliwe jest
    zmierzenie wykorzystania Infrastruktury) ani dokonywanych przez Gminę nabyć (zakupy
    związane bezpośrednio z Infrastrukturą i niezwiązane bezpośrednio z żadnymi innymi
    obszarami). Co więcej, podejście takie byłoby ewidentnie krzywdzące dla Gminy, bowiem
    doprowadziłoby do znaczącego obniżenia zakresu prawa do odliczenia VAT.
    W opinii Gminy, metoda kalkulacji sposobu określenia proporcji wskazana w
    Rozporządzeniu nie może być zatem zastosowana względem zakupów dotyczących

    działalności wodno-kanalizacyjnej, gdyż w omawianym zakresie nie spełni ona wskazanych
    wyżej przesłanek zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Sposób wyliczenia prewspółczynnika zawarty w rozporządzeniu w sposób ewidentny nie
    odpowiada najbardziej specyfice działalności Gminy i dokonywanych nabyć w zakresie
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Opiera się on na udziale obrotu z działalności
    gospodarczej w całości dochodów wykonanych jednostki budżetowej, z których znaczna
    część nie wykazuje żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że nie
    odzwierciedla on właściwie wykorzystania do celów działalności gospodarczej Gminy
    zakupów dotyczących Infrastruktury. Zastosowanie prewspółczynnika obliczonego na
    podstawie Rozporządzenia względem wskazanych powyżej zakupów stanowiłoby zatem
    nieuzasadnione naruszenie zasady neutralności podatku VAT.
    Pytania
      1. Czy świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie
        dostarczania wody i odprowadzania ścieków stanowi/będzie stanowić działalność
        gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze
        zwolnienia z tego podatku?
      2. Czy z tytułu wykorzystywania Infrastruktury w celu dostarczania wody i
        odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych, Gmina jest/będzie
        zobowiązana do naliczenia podatku należnego?
      3. Czy w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury wodociągowej w celu
        odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców
        zewnętrznych, jak i dostarczania wody na rzecz Odbiorców wewnętrznych, Gminie
        będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT
        dokumentujących Wydatki inwestycyjne związane z infrastrukturą wodociągową
        powstałą w ramach realizacji Inwestycji, obliczonej według udziału procentowego, w
        jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana będzie do wykonywania
        działalności gospodarczej i czy w takim przypadku prawidłowym będzie
        zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów
        sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów
        sześciennych wody dostarczonej ogółem (tj. do Odbiorców zewnętrznych i
        Odbiorców wewnętrznych)?
      4. Czy w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej w celu
        odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców
        zewnętrznych, jak i odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych, Gminie będzie
        przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT
        dokumentujących Wydatki inwestycyjne związane z infrastrukturą kanalizacyjną
        powstałą w ramach realizacji Inwestycji, obliczonej według udziału procentowego, w
        jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana będzie do wykonywania
        działalności gospodarczej i czy w takim przypadku prawidłowym będzie
        zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów
        sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków w liczbie
        metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców
        zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych)?
    Państwa stanowisko w sprawie
      1. Świadczenie odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania
        ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi/będzie stanowić działalność
        gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze
        zwolnienia z tego podatku.
      2. Z tytułu wykorzystywania Infrastruktury do dostaw wody oraz odbioru ścieków na
        rzecz Odbiorców wewnętrznych, Gmina nie jest/nie będzie zobowiązana do
        naliczenia podatku należnego.

      3. W związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury wodociągowej w celu
        odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców
        zewnętrznych, jak i na rzecz Odbiorców wewnętrznych, Gminie będzie przysługiwało
        prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących
        Wydatki inwestycyjne związane z infrastrukturą wodociągową powstałą w ramach
        realizacji Inwestycji, obliczonej według udziału procentowego, w jakim
        przedmiotowa infrastruktura wodociągowa wykorzystywana będzie do
        wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym będzie
        zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów
        sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów
        sześciennych wody dostarczonej ogółem (tj. do Odbiorców zewnętrznych i na rzecz
        Odbiorców wewnętrznych).
      4. W związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej w celu
        odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców
        zewnętrznych, jak i odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych, Gminie będzie
        przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT
        dokumentujących Wydatki inwestycyjne związane z infrastrukturą kanalizacyjną
        powstałą w ramach realizacji Inwestycji, obliczonej według udziału procentowego, w
        jakim przedmiotowa infrastruktura kanalizacyjna wykorzystywana będzie do
        wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym będzie
        zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów
        sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków w liczbie
        metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców
        zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych).
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Ad 1.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.
    Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych
    podmiotów.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na realizacji
    odpłatnych usług dostawy wody/odbioru ścieków jest działalnością gospodarczą („wszelka
    działalność usługodawców”).

    Stosownie natomiast do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.
    in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8
    ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz
    osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
    prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
    Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia
    usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności
    podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one
    dostawy towarów.
    W konsekwencji, należy uznać, iż świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych
    odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków stanowi/będzie
    stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej
    przez Gminę działalności gospodarczej. Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT ani też
    wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności
    dostarczania wody czy odprowadzania ścieków, czynności powyższe nie podlegają/ nie
    będą podlegać takiemu zwolnieniu.
    Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji
    indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z dnia 4 marca 2025 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.737.2024.3.EJU, w której
    Organ wskazał, że „(...) wykonywanie przez Państwa odpłatnych usług w zakresie
    dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, stanowi
    /będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu
    VAT, przy czym czynności te nie korzystają/nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku
    VAT, lecz są/będą opodatkowane wg właściwych dla nich stawek”.
    Również w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z dnia 8 stycznia 2025 r., sygn. KDIP4-2.4012.713.2024.2.MŻA, Organ zgodził się
    w pełni ze stanowiskiem wnioskodawcy, potwierdzając, iż świadczone przez niego usługi
    dostarczania wody/odbioru ścieków podlegają opodatkowaniu VAT.
    Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych, w tym, np.:
    · interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 grudnia
    2024 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.556.2024.2.MK;
    · interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 grudnia
    2024 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.669.2024.2.MC;
    · interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 grudnia
    2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.689.2024.2.AM.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy opisane czynności dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowią / stanowić będą
    działalność gospodarczą oraz czynności te są / będą usługami opodatkowanymi VAT,
    niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku.
    Ad 2.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
      2) eksport towarów,
      3) import towarów na terytorium kraju,
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

    Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie
    czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Opodatkowanie VAT konkretnej czynności
    możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną
    w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania
    VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.
    Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów
    należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:
      1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników,
        w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
        spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
        członków stowarzyszenia,
      2) wszelkie inne darowizny
    - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
    wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
    Zdaniem Gminy, powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sytuacji.
    W związku z wykorzystywaniem Infrastruktury w pewnej części także do tego obszaru
    działalności Gminy, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dojdzie
    do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy ani jej pracowników, ani
    też do darowizn.
    Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się
    również:
      1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż
        działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych
        podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników,
        udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków
        organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli
        podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
        podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
        wytworzenia tych towarów lub ich części składowych, oraz
      2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w
        tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
        spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
        członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do
        celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    Mając na uwadze wnioski płynące z wyroku TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-
    276/14 oraz uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 26
    października 2015 r., sygn. I FPS 4/15, to wyłącznie Gmina a nie jej jednostki organizacyjne
    może być podatnikiem VAT. Jednostki organizacyjne Gminy nie posiadają odrębności
    podatkowej na gruncie ustawy o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane na
    rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez Gminę, która je utworzyła. Czynności
    dokonywane w ramach Gminy – podatnika VAT (pomiędzy jej Jednostkami
    organizacyjnymi lub Gminą a jej Jednostkami organizacyjnymi) mają charakter
    wewnętrzny i nie podlegają VAT.
    Przez pojęcie „świadczenia” należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby.
    Świadczenie zakłada istnienie podmiotu będącego jego odbiorcą (konsumentem usługi).
    Świadczenie na własną rzecz nie jest więc usługą, gdyż nie występuje wówczas odbiorca
    świadczenia. O tym, że usługa musi być wykonywana na rzecz podmiotu innego niż
    świadczący usługę, świadczyć może również brzmienie art. 27 Dyrektywy 2006/112/WE
    Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości

    dodanej (Dz. Urz. UE L, Nr 347; dalej: „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym „Aby zapobiec
    zakłóceniom konkurencji i po konsultacji z Komitetem ds. VAT, państwa członkowskie
    mogą uznać za odpłatne świadczenie usług świadczenie przez podatnika usługi do celów
    działalności jego przedsiębiorstwa, w przypadku gdy VAT od takiej usługi, gdyby była
    świadczona przez innego podatnika, nie podlegałby w całości odliczeniu”. Skoro nie ma
    takich wyjątkowych regulacji w ustawie o VAT, to dokonywanie świadczeń na rzecz swojej
    własnej działalności, zdaniem Gminy, nie stanowi usługi. Nie dotyczy to przypadków, gdy
    usługa bądź towar zostały przekazane na potrzeby osobiste, o których mowa w art. 7 ust.
    2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, które nie znajdują zastosowania w omawianym
    przypadku.
    Na prawidłowość powyższego stanowiska wskazuje przykładowo interpretacja
    indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 marca 2025 r., sygn. 0111-
    KDIB3-2.4012.737.2024.3.EJU, w której Organ wskazał, iż „(...) w przedmiotowej sprawie nie
    występuje/nie będzie występowało świadczenie usług pomiędzy Państwem a Państwa
    Jednostkami organizacyjnymi, które można rozpatrywać w kategorii czynności
    podlegających opodatkowaniu. (...) W konsekwencji, z tytułu wykorzystania Infrastruktury
    w celu dostaw wody/odprowadzenia ścieków do/od Odbiorców wewnętrznych, nie są/nie
    będą Państwo zobowiązani do naliczenia podatku należnego”.
    Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 stycznia 2025 r., sygn. KDIP4-
    2.4012.713.2024.2.MŻA, w której to Organ stwierdził, iż „w analizowanej sytuacji nie
    występuje świadczenie usług pomiędzy Państwem, a Państwa jednostkami
    organizacyjnymi, które można rozpatrywać w kategorii czynności podlegających
    opodatkowaniu. (...) Zatem, z tytułu wykorzystywania Infrastruktury w celu dostawy wody i
    odbioru ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych, nie są Państwo zobowiązani do
    naliczenia podatku należnego”.
    Identyczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 grudnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-
    1.4012.556.2024.2.MK , w której organ wskazał, iż „Nie występuje/nie będzie występować
    świadczenie usług pomiędzy Państwem, a Państwa jednostkami organizacyjnymi, które
    można rozpatrywać w kategorii czynności podlegających opodatkowaniu.(...) Zatem, z
    tytułu wykorzystania Infrastruktury w celu dostarczania wody i odprowadzania ścieków na
    rzecz Odbiorców wewnętrznych, nie są/nie będą Państwo zobowiązani do naliczenia
    podatku należnego”.
    Reasumując, zdaniem Gminy, nie jest / nie będzie ona zobowiązana do naliczania podatku
    należnego z tytułu wykorzystywania Infrastruktury do dostawy wody i odbioru ścieków na
    rzecz Odbiorców wewnętrznych, bowiem czynności wykonywane w ramach jednego
    podatnika VAT stanowią / stanowić będą czynności pozostające poza zakresem regulacji
    ustawy o VAT.
    Ad 3 oraz 4.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w
    przedmiotowej sytuacji.
    Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest
    ustalenie czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:
    · zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
    · pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami
    opodatkowanymi.

    Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do
    odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Jak wskazano powyżej, odpłatne świadczenie usług dostarczania wody i odprowadzania
    ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowić będzie czynność podlegającą
    opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
    Natomiast w przypadku wykorzystywania Infrastruktury na rzecz Odbiorców
    wewnętrznych, czynność ta nie jest objęta regulacjami ustawy o VAT. W konsekwencji,
    zdaniem Gminy, Infrastruktura będzie przez nią wykorzystywana zarówno do czynności,
    które podlegają opodatkowaniu VAT, jak i czynności pozostających poza zakresem
    regulacji ustawy VAT.
    Jednocześnie, Gmina nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj.
    bezpośredniego przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów
    wykonywanej działalności, tj. do czynności, jej zdaniem, opodatkowanych VAT lub
    niepodlegających ustawie o VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, kwotę podatku
    naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – tzw. „sposobem
    określenia proporcji”. Jednocześnie sposób określenia proporcji powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć.
    Podstawową kwestią dla poprawnego zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT jest
    właściwe obliczenie sposobu określenia proporcji. Gmina podkreśla, iż w ustawie o VAT
    nie przewidziano jednego ściśle określonego sposobu kalkulacji proporcji. Równocześnie
    w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wskazano jedynie przykładowe dane, które można
    wykorzystać przy wyborze sposobu określenia proporcji. Należy jednak podkreślić, iż
    przepis ten wskazuje na dane, które podatnik może wykorzystać, nie wskazując
    jednocześnie na samą metodę obliczenia sposobu określenia proporcji.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, danymi służącymi do obliczenia sposobu określenia
    proporcji mogą być w szczególności:
    · średnioroczna liczba osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
    gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
    działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
    · średnioroczna liczba godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością
    gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na
    prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
    · roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
    gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość
    dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na
    sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
    · średnioroczna powierzchnia wykorzystywana do działalności gospodarczej w ogólnej
    średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą
    działalnością.

    Wskazane dane nie mają charakteru wiążącego i stanowią jedynie wskazówki dla
    podatników, w oparciu o jakie metody możliwe jest obliczenie sposobu określenia
    proporcji. W tym zakresie stanowisko doktryny jednolicie prezentuje pogląd tożsamy ze
    stanowiskiem Gminy (por. przykładowo: T. Michalik – „Lista ujęta w ust. 2c ma charakter
    jedynie przykładowy i może być wykorzystywana przez podatnika jako pomoc. Podatnik
    może wybrać wszystkie dane z tych ujętych w ust. 2c albo też pominąć je, jeżeli uzna, że
    inna metoda w lepszym stopniu odnosi się do jego rodzaju działalności i dokonywanych
    nabyć towarów i usług” – T. Michalik, VAT. Komentarz, wyd. 13 Warszawa 2017, komentarz
    do art. 86; A. Bartosiewicz – „Jeśli wziąć pod uwagę, że określone wyżej sposoby liczenia
    prestruktury są jedynie przykładowe (zgodnie z ustawą), podatnik może przyjmować inne
    sposoby, w tym oparte na sui generis mutacji powyższych czy też ich połączeniu (na
    podstawie działań na macierzach, np. macierzy łączącej średnioroczne zatrudnienie ze
    sposobem wykorzystania powierzchni)” – A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, wyd. 11,
    komentarz do art. 86).
    W tym miejscu należy zaznaczyć, iż niezależnie od tego, według jakiej metody sposób
    określenia proporcji został obliczony, w każdym przypadku musi on realizować kryteria
    wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, zgodnie z którym sposób określenia proporcji
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
    · zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
    przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowane; oraz
    · obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
    gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Gmina wskazuje, iż zgodnie z wykładnią językową powyższego przepisu, wskazane w nim
    przesłanki muszą zostać spełnione łącznie, aby uznać, że dany sposób określenia proporcji
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć. Łączne ich spełnienie warunkuje zatem możliwość
    zastosowania przyjętego sposobu określenia proporcji. Dlatego też każdorazowo
    przyjmowany sposób określenia proporcji winien być przeanalizowany pod kątem
    zgodności z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Obligatoryjne cechy pre-współczynnika w świetle Dyrektywy 112 i orzecznictwa TSUE
    Pokreślić należy, iż głównym celem wprowadzenia do ustawy o VAT przepisów art. 86 ust.
    2a-2h dotyczących metody wyliczenia pre-współczynnika, jest zobowiązanie podatników
    do dokonywania odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do czynności
    opodatkowanych – wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Ma to pozwolić na
    pełniejsze dostosowanie przepisów ustawy o VAT do prawa unijnego i orzecznictwa
    Trybunału. TSUE w wydanych wyrokach, przedstawia konieczność obliczania podatku
    naliczonego stosując pre-współczynnik, ale przy poszanowaniu prawa unijnego.
    Przykładowo w wyroku w sprawie C-437/06 Securenta Göttinger Immobilienanlagen und
    Vermögensmanagement AG przeciwko Finanzamt Göttingen przedstawił następujące
    stanowisko: „(...) przepisy szóstej dyrektywy nie obejmują zasad, których przedmiotem są
    metody lub kryteria jakie państwa członkowskie są zobowiązane stosować, gdy przyjmują
    przepisy pozwalające na podział kwot podatku naliczonego – według których odpowiednie
    wydatki mają związek z działalnością gospodarczą lub działalnością niemającą charakteru
    gospodarczego. (...) W tych okolicznościach, aby podatnicy mogli dokonywać koniecznych
    obliczeń, do państw członkowskich należy ustalenie metod i kryteriów właściwych dla tego
    celu, z poszanowaniem zasad, które stanowią podstawę wspólnego systemu podatku VAT”.

    W tym zakresie TSUE orzekł, że skoro szósta dyrektywa nie zawiera niezbędnych
    wskazówek dla takich liczbowych ustaleń, państwa członkowskie są zobowiązane do
    wykonywania swoich kompetencji z uwzględnieniem celu i struktury tej dyrektywy (zob.
    podobnie wyrok z dnia 14 września 2006 r. w sprawie C-72/05 Wollny).
    W szczególności, jak stwierdził rzecznik generalny w pkt 47 swojej opinii, „instrumenty,
    które państwa członkowskie mają przyjąć w tym zakresie, powinny szanować zasadę
    neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system podatku VAT (...).
    (...) ustalenie metod i kryteriów podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność
    gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego w rozumieniu szóstej
    dyrektywy należy do swobodnego uznania państw członkowskich, które korzystając z tego
    uprawnienia powinny uwzględniać cel i strukturę tej dyrektywy i na tej podstawie określić
    sposób obliczania obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie
    przypadających odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności”.
    TSUE w wydanych wyrokach także wskazuje możliwość stosowania wielu metod wyliczania
    prewspółczynników. W cytowanym powyżej wyroku w sprawie C-437/06 TSUE w
    następujący sposób wypowiedział się odnośnie do różnych metod ustalenia pre-
    współczynnika: „Zatem państwa członkowskie powinny korzystać z przysługującego im
    swobodnego uznania w taki sposób, aby zapewnić, że odliczenie będzie dokonywane
    wyłącznie w odniesieniu do tej części podatku VAT, która jest proporcjonalna do kwoty
    przypadającej na czynności uprawniające do odliczenia. (...) Należy dodać, że w ramach
    korzystania z tego uprawnienia państwa członkowskie są upoważnione do stosowania w
    danym przypadku klucza inwestycyjnego, bądź klucza transakcyjnego, bądź też jeszcze
    innego właściwego klucza, nie będąc przy tym zobowiązane do ograniczania się do jednej
    z tych metod”.
    Powyższe uwagi należy rozpatrywać w kontekście zasady neutralności VAT, która
    stanowiła niejednokrotnie przedmiot rozważań TSUE. W cytowanym wcześniej wyroku
    TSUE w sprawie C-437/06 Securenta, wskazano, iż: „System odliczeń ustanowiony przez
    szóstą dyrektywę ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT
    należnego lub zapłaconego w ramach jego całej działalności gospodarczej. Wspólny
    system podatku VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatkowego
    neutralność każdej działalności gospodarczej – niezależnie od jej celu lub wyników (zob.
    wyroki: z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 Rompelman, Rec. s. 655, pkt 19; z dnia
    15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal, Rec. s. I-1, pkt 15; i z dnia 21
    lutego 2006 r. w sprawie C-223/03 University of Huddersfield, Zb.Orz. s. I-1751, pkt 47)”.
    Należy podkreślić, iż zasada neutralności wymaga, aby sposób obliczenia odzwierciedlał
    obiektywnie rzeczywistą część wydatków na nabycie towarów i usług o mieszanym
    wykorzystaniu, które dają prawo do odliczenia.
    Podsumowując, w świetle orzecznictwa TSUE sposób określenia proporcji musi po
    pierwsze realizować zasadę neutralności VAT, po drugie ustalenie metod i kryteriów
    podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i działalność
    niemającą charakteru gospodarczego musi uwzględniać cel i strukturę Dyrektywy VAT, a
    więc musi być to sposób obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie
    przypadających odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności, po trzecie możliwe
    jest stosowanie wielu metod wyliczania sposobu określenia proporcji.
    Możliwość odejścia od pre-współczynnika z Rozporządzenia jako jego podstawowe
    założenie
    Art. 86 ust. 22 ustawy o VAT wskazuje, iż Minister właściwy do spraw finansów publicznych
    może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób
    określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
    tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na

    podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten określony został w Rozporządzeniu.
    Niemniej, w świetle art. 86 ust. 2h ustawy o VAT w przypadku, gdy podatnik, dla którego
    sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22 (tj. m.
    in. w przypadku Gminy), uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie
    ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice
    wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może
    zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Powyższe potwierdza również uzasadnienie do projektu rozporządzenia Ministra
    Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (dalej: Uzasadnienie do projektu), w którym wskazano,
    iż: „Wskazanie dla podmiotów wymienionych w projektowanym rozporządzeniu sposobu
    określenia proporcji uznanego w ich przypadku za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć ułatwi
    im określenie najwłaściwszego, biorąc pod uwagę specyfikę ich działalności i
    dokonywanych nabyć, sposobu obliczenia podatku podlegającego odliczeniu. Celem ww.
    sposobu zaproponowanego w projektowanym rozporządzeniu jest przede wszystkim
    zagwarantowanie pewności prawa tym podmiotom. Pozwoli to także zminimalizować
    ewentualne przyszłe spory z organami podatkowymi na gruncie rozliczania podatku
    naliczonego. Podkreślenia jednak wymaga, że zgodnie z zapisem ustawowym (art. 86 ust.
    2h ustawy o VAT), podatnicy, którym dedykowane jest to rozporządzenie nie muszą
    stosować zawartych w nim zapisów i mogą stosować inny – bardziej w ich ocenie –
    reprezentatywny sposób określenia proporcji, przy czym rezygnując ze stosowania
    przepisów rozporządzenia nie skorzystają z pewności prawa gwarantowanej tym aktem”.
    Gmina wskazuje, że w broszurze informacyjnej Ministra Finansów z dnia 17 lutego 2016 r.
    w sprawie zasad odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących
    działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1
    stycznia 2016 r. (str. 7), Minister Finansów zaznaczył, iż jednostki samorządu
    terytorialnego, samorządowe instytucje kultury i państwowe instytucje kultury oraz
    uczelnie publiczne i instytuty badawcze mogą stosować inną metodę określenia pre-
    współczynnika, aniżeli ta przedstawiona w Rozporządzeniu „pod warunkiem, że metoda ta
    zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w Rozporządzeniu przyporządkowanie
    podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie
    odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą”. Minister
    Finansów wyraźnie zaznaczył więc, iż sposób określenia proporcji wskazany w
    Rozporządzeniu ma na celu zagwarantowanie pewności prawa oraz minimalizację liczby
    sporów z organami podatkowymi, jednakże podkreślił, iż rezygnacja ze sposobu
    określenia proporcji określanego zgodnie z Rozporządzeniem jest jak najbardziej
    uzasadniona, co wprost potwierdzają uregulowania aktu prawnego wyższego rzędu niż
    Rozporządzenie, a więc art. 86 ust. 2h ustawy o VAT.
    W konsekwencji, należy wskazać, iż Minister Finansów przyjmuje, że przepisy
    Rozporządzenia stanowią rozwiązanie mające na celu uproszczenie i wprowadzenie
    jednolitej, domyślnej metodologii ustalenia sposobu określenia proporcji, jednakże wobec
    skomplikowania i znacznej złożoności działalności jednostek samorządu terytorialnego,
    przepisy Rozporządzenia są w oczywisty sposób niedoskonałe i nie odnoszą się do
    wszelkich rodzajów działalności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego
    (dalej: JST), a przez to nie mają charakteru uniwersalnego, lecz stanowią jedynie
    uproszczenie dla JST, przez co nie zawsze będą one najpełniej realizowały kryteria
    wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

    W odniesieniu do sposobu określenia proporcji konieczność każdorazowego spełnienia
    kryteriów wymienionych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT wynika również z hierarchii źródeł
    prawa powszechnie obowiązującego, zgodnie z którą rozporządzenia mają charakter
    wykonawczy (podrzędny) w odniesieniu do aktów prawnych rangi ustawowej. Oznacza to,
    iż określenie metodologii kalkulacji sposobu określenia proporcji w oparciu o przepisy
    Rozporządzenia jest dopuszczalne o ile metodologia ta spełnia wymogi przewidziane w
    art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Jeżeli metodologia kalkulacji sposobu określenia proporcji na
    podstawie Rozporządzenia w zestawieniu ze sposobem wykorzystania konkretnego
    wydatku nie pozwoli na spełnienie ww. warunków, taka proporcja nie powinna być
    stosowana jako sprzeczna z przepisami ustawy oraz zasadą neutralności VAT. Stanowisko
    przedstawione przez Gminę zostało potwierdzone m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Warszawie z dnia 19 lipca 2018 r., sygn. akt: VIII SA/Wa
    319/18.
    Podobne wnioski płyną także z prawomocnego wyroku WSA w Poznaniu z dnia 6 grudnia
    2016 r., sygn. I SA/Po 872/16, w którym Sąd orzekł, iż: „podatnicy wymienieni w
    rozporządzeniu mają prawo zastosować inny sposób określenia proporcji, o ile wykażą, że
    ten inny sposób jest bardziej reprezentatywny do całej działalności gospodarczej, a
    zaproponowana metoda będzie odpowiadała najbardziej specyfice prowadzonej przez
    podatnika działalności gospodarczej. Należy zwrócić również uwagę na regulacje zawarte
    w art. 86 ust. 2e i 2f u.p.t.u., na mocy których podatnik, który uzna, że w odniesieniu do
    wykonywania przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
    poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne, w celu obliczenia kwoty podatku
    naliczonego przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z
    naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu. Ten przepis ma zastosowanie
    również w stosunku do podmiotów wymienionych w rozporządzeniu. Zatem mając na
    uwadze wymienione wyżej przepisy; art. 86 ust. 2h oraz 2e i 2f u.p.t.u. należy
    jednoznacznie stwierdzić, że ustawodawca wskazane w ustawie i rozporządzeniu sposoby
    określenia proporcji nie uznaje za obligatoryjne”.
    Nieadekwatność pre-współczynnika z Rozporządzenia w przedmiotowej sprawie
    Zdaniem Gminy, sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu jest zupełnie
    nieodpowiedni dla ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej z
    wykorzystaniem Infrastruktury w całości działalności Gminy z użyciem Infrastruktury,
    bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie
    dostarczania wody/odbioru ścieków ani specyfice nabyć z nią związanych.
    Sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu
    z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Jednostki. Oznacza to, że
    proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Jednostkę ze wszystkich
    segmentów działalności tej Jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć
    żadnego związku z Infrastrukturą.
    Innymi słowy, dochody wykonane – poza dochodami z tytułu usług dostaw wody i odbioru
    ścieków – nie są generowane poprzez wykorzystanie Infrastruktury, ale w drodze zupełnie
    innych czynności. Ponadto, w tych przypadkach, gdzie Infrastruktura jest w jakimś stopniu
    wykorzystywana przez Jednostkę przy okazji realizowanych przez ten podmiot czynności
    innych niż dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków (np. woda i ścieki w Jednostce),
    stopień tego wykorzystania nie jest w żaden sposób odzwierciedlony poziomem
    realizowanych przez Jednostkę dochodów.
    Analizując opisaną w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym strukturę obrotu z
    działalności Jednostki, a więc licznika ułamka stosowanego w celu obliczenia pre-
    współczynnika z Rozporządzenia, należy wskazać na szereg pozycji, które nie mając
    związku z wykorzystaniem Infrastruktury zniekształcają (tu: zawyżają) przysługujące
    Gminie prawo do odliczenia VAT z wydatków na Infrastrukturę, a tym samym przekreślają
    całkowicie wymogi stawiane przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

    Identyczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie występują
    pozycje zupełnie niemające związku z wykorzystaniem Infrastruktury, a zaniżają
    przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami na Infrastrukturę.
    Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do
    wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które
    zwykle służą całokształtowi działalności Jednostki (wszystkim realizowanym przez
    Jednostkę czynnościom). Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych
    czynności realizowanych przez Jednostkę i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do
    odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach jest
    uzasadnione.
    Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z
    Infrastrukturą, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania
    Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT i do czynności pozostałych za pomocą
    metrów sześciennych wody/ścieków przesyłanych za pomocą Infrastruktury do/od
    Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych.
    W takiej sytuacji zastosowanie proporcji opartej na udziale obrotu z działalności
    gospodarczej w ogólnych dochodach byłoby całkowitym zaprzeczeniem wymogów
    określonych w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT – podejście takie nie uwzględniałoby ani
    specyfiki działalności (dostawa wody i odbiór ścieków, gdzie możliwe jest zmierzenie
    wykorzystania Infrastruktury) ani dokonywanych przez Gminę nabyć (zakupy związane
    bezpośrednio z Infrastrukturą i niezwiązane bezpośrednio z żadnymi innymi obszarami).
    Co więcej, podejście takie byłoby ewidentnie krzywdzące dla Gminy, bowiem
    doprowadziłoby do znaczącego obniżenia zakresu prawa do odliczenia VAT.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy metoda kalkulacji sposobu określenia
    proporcji wskazana w Rozporządzeniu nie może być zastosowana względem zakupów
    dotyczących działalności wodociągowej/kanalizacyjnej, gdyż w omawianym zakresie nie
    spełni ona wskazanych wyżej przesłanek zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Sposób
    wyliczenia pre-współczynnika wskazany w Rozporządzeniu w sposób ewidentny nie
    odpowiada najbardziej specyfice działalności Gminy i dokonywanych nabyć w zakresie
    Infrastruktury. Opiera się on na udziale obrotu z działalności gospodarczej w całości
    dochodów wykonywanych Jednostki, z których znaczna część nie wykazuje żadnego
    związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że nie odzwierciedla on właściwie
    wykorzystania do celów działalności gospodarczej Gminy zakupów dotyczących
    Infrastruktury. Zastosowanie pre-współczynnika obliczonego na podstawie
    Rozporządzenia względem wskazanych powyżej zakupów stanowiłoby zatem
    nieuzasadnione naruszenie zasady neutralności podatku VAT.
    W konsekwencji powyższego, Gmina jest obowiązana do odstąpienia od sposobu
    dokonywania odliczeń podatku VAT z wykorzystaniem przepisów Rozporządzenia, gdyż
    sposób ten jest niereprezentatywny dla danych Wydatków inwestycyjnych w
    Infrastrukturę.
    Do podobnych wniosków co Gmina doszedł również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
    wydając na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji Podatkowej interpretację indywidualną z dn.
    25 lutego 2017 r. o sygn. 1061-IPTPP3.4512.9.2017.1.MK, w której potwierdził w pełni
    zdanie podatnika, uznające że: „w celu maksymalnego dostosowania się do przepisów
    ustawy o VAT, Miasto jest zobowiązane na bieżąco monitorować specyfikę prowadzonej
    działalności oraz dokonywanych nabyć oraz dokonywać zastosowania innego, bardziej
    reprezentatywnego sposób określenia prewspółczynnika, jeśli okaże się to konieczne. Jak
    wskazano bowiem w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, sposób obliczania prewspółczynnika,
    przewidziany w rozporządzeniu, ma charakter fakultatywny, tj. podatnik, do którego
    rozporządzenie się odnosi, np. Miasto, może dokonać jego wyliczenia na podstawie innych
    danych, niż wyznaczone w rozporządzeniu, jeśli okażą się one pełniej odzwierciedlać część
    wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
    działalność gospodarcza”.

    Gmina zwraca uwagę na wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2018 r. o sygn. akt I FSK 219/18, w
    sprawie możliwości zastosowania innego pre-współczynnika niż określony w
    Rozporządzeniu. Sąd we wspomnianym wyroku wskazał, iż: „metoda obliczania proporcji
    przyjęta w akcie wykonawczym oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze,
    rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu
    wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do
    poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu
    budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o
    zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę
    samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynika już z samego uzasadnienia do nowelizacji
    w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług
    wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu
    rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami
    relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują
    działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie
    podejmują działania opodatkowane (zob. uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o
    zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień
    publicznych). Po wtóre, przyjęty w rozporządzeniu wzór – zmierzający do porównania
    proporcji obrotu z działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z
    wysokością dochodów wykonanych – zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła
    finansowania) pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną jednostki
    samorządu terytorialnego. Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych
    postaciach) powiększa bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność
    jego uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości
    prewspółczynnika (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku
    naliczonego). Tymczasem w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej mamy do
    czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju
    działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku
    do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze
    działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach
    mają tu znaczenie marginalne. (...) Trafnie tym samym podnosiła skarżąca, że o ile
    prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych
    obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-
    kanalizacyjnej. Uwagi Sądu pierwszej instancji o naruszeniu zasady neutralności VAT
    wobec pominięcia wartości dotacji nie znajdują zatem usprawiedliwienia w przypadku
    działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków”.
    We wspomnianym wyroku, NSA podkreślił również, że istnieje „(...) potrzeba
    zagwarantowania równych zasad odliczenia podatku VAT w sferze działalności wodno-
    kanalizacyjnej niezależnie od formy prawnej, w jakiej jest ona wykonywana (tj.
    samodzielnie czy poprzez spółkę komunalną)”.
    W konsekwencji, Gmina jest uprawniona do zastosowania bardziej reprezentatywnej
    metody odliczenia VAT dla każdego nabywanego dobra inwestycyjnego, zaś w przypadku
    Infrastruktury taką metodą będzie prewspółczynnik metrażowy.
    Możliwość stosowania wielu pre-współczynników
    Gmina jednocześnie podkreśla, że na gruncie obowiązujących przepisów nie ma żadnych
    przeszkód, aby do różnych sektorów działalności jednego podatnika stosować różne pre-
    współczynniki.
    Możliwość tę potwierdza już literalne brzmienie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z
    którym, gdy przypisanie nabywanych „(...) towarów i usług w całości do działalności
    gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego (...) oblicza się
    zgodnie ze (...) „sposobem określenia proporcji”. Sposób ten „powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć”.

    Z treści przytoczonego przepisu nie wynika obowiązek stosowania wyłącznie jednej
    proporcji. Przeciwnie, przepis ten zobowiązuje podatnika, aby każdy zakup weryfikował
    pod kątem jego wykorzystania i jeśli w danym przypadku stwierdzi związek z działalnością
    gospodarczą i inną działalnością, to ma obowiązek zastosować proporcję uwzględniającą
    zarówno działalność, do której wykorzystuje ten zakup (specyfika działalności), jak i rodzaj
    tego zakupu (specyfika nabycia). A zatem respektując nałożony przez ten przepis
    obowiązek uwzględniania specyfiki działalności i nabyć, każde nabycie towarów i usług
    podatnik powinien rozpatrywać oddzielnie, co ewidentnie wymaga stosowania odrębnych
    pre-współczynników dla różnych rodzajów prowadzonej działalności i różnych nabyć.
    Oczywiście nie jest wykluczone, że określona grupa nabyć wykorzystywanych w danym
    sektorze działalności będzie mogła być odliczana tym samym pre-współczynnikiem, ale
    przepis w żadnym wypadku nie wymaga, aby do wszystkich nabyć stosować ten sam pre-
    współczynnik.
    Również ratio legis powyższej normy jednoznacznie przemawia za odrzuceniem takiej
    tezy, bowiem dokonywanie odliczeń VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących
    wszystkie ponoszone przez Gminę wydatki przy zastosowaniu wyłącznie jednej proporcji
    byłoby daleko idącym uproszczeniem, które z założenia nie uwzględniałoby specyfiki
    prowadzonej przez Gminę działalności i dokonywanych przez nią nabyć, a więc byłoby
    rozwiązaniem dokładnie odwrotnym od tego wymaganego przez art. 86 ust 2a ustawy o
    VAT.
    W konsekwencji, sam fakt ustalenia przez Ministra Finansów w Rozporządzeniu określonej
    metody liczenia prewspółczynnika dla gmin i ich jednostek organizacyjnych nie przesądza,
    że pre-współczynnik taki jest obligatoryjny we wszystkich przypadkach. W odniesieniu do
    nabyć i rodzajów działalności, dla których metoda ta nie jest adekwatna, stosować należy
    inne metody, które są bardziej reprezentatywne.
    Powyższe potwierdza w całej rozciągłości wspomniany wyżej wyrok NSA z dnia 26 czerwca
    2018 r. o sygn. I FSK 219/18, w którym Sąd wskazał, że „Niezależnie od sposobu
    sformułowania samych wymogów stawianych proporcji odliczenia, nie można tracić z pola
    widzenia, że interpretacja analizowanych unormowań musi odbywać się w świetle całej
    regulacji zawartej w art. 86, która formułuje prawo do odliczenia jako element konstrukcji
    podatku urzeczywistniający zasadę neutralności VAT. Cechy konstrukcyjne systemu VAT
    uzasadniają więc wykładnię ww. przepisów dopuszczającą możliwość określenia proporcji
    odliczenia w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę.
    Podejście takie uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę
    samorządu terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody
    najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego
    specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie
    podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z
    działalnością opodatkowaną”.
    Podobnie w wyroku WSA w Łodzi z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 1014/16, WSA
    podkreślił m.in.: „Aby zrealizować cele wynikające z cytowanego przepisu [art. 86 ust. 2b
    ustawy o VAT – przypis Gminy] oraz uwzględnić zasadę neutralności podatku, podatnik
    winien zestawić przewidziane przez prawodawcę sposoby określania proporcji z
    konkretnym wydatkiem. Dopiero wówczas jest możliwe ustalenie jaki sposób ustalenia
    proporcji jest najbardziej właściwy. (...) W ocenie sądu przepisy dotyczące sposobu
    określania proporcji należy interpretować w ten sposób, że wybór konkretnego sposób
    proporcji jest możliwy dopiero w zestawieniu z konkretnym wydatkiem poniesionym przez
    podatnika”.
    Natomiast w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 9 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1626/16, Sąd
    wskazał, iż: „O wyborze konkretnego sposobu, w odniesieniu do ściśle określonego
    podmiotu, zawsze jednak decyduje podatnik i zgodnie z intencją ustawodawcy -
    zastosowany przez podatnika sposób ma prowadzić do jak najlepszego odzwierciedlenia

    specyfiki prowadzonej przez niego aktywności, tj. określać w jaki sposób zakupy towarów i
    usług służą sprzedaży podlegającej opodatkowaniu i pozostałemu rodzajowi sprzedaży.
    Skoro przepisy prawa nakładają obowiązek wyliczenia prewspółczynników odrębnie dla
    każdej jednostki organizacyjnej samorządu terytorialnego to zarówno sposób wyliczenia
    jak i okres, z którego zostaną przyjęte dane do obliczeń może być dla każdej z nich
    odmienny”.
    Pre-współczynnik metrażowy jako metoda bardziej reprezentatywna
    Jak już zostało wskazane Gmina nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej,
    tj. przyporządkowania Wydatków inwestycyjnych które zostaną poniesione do
    poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do czynności jej zdaniem
    opodatkowanych VAT lub niepodlegających ustawie o VAT.
    Niemniej, Gmina jest w stanie określić udział liczby metrów sześciennych:
    · wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie
    metrów sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych i do Odbiorców
    wewnętrznych;
    · odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w
    liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców
    zewnętrznych oraz od Odbiorców wewnętrznych).
    Obliczona w ten sposób proporcja stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania
    Infrastruktury do poszczególnych rodzajów czynności. Na podstawie dokonanych
    obliczeń, opartych na sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i określonych, Gmina
    jest w stanie podać, w jakim stopniu wykorzystuje Infrastrukturę do czynności
    opodatkowanych VAT, a w jakim stopniu do czynności pozostałych. Przyjęta więc przez
    Gminę metoda zapewnia zgodnie z wymogiem art. 86 ust. 2b ustawy o VAT dokonanie
    obniżenia VAT wyłącznie w części przypadającej na czynności opodatkowane VAT i
    obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na oba realizowane przez Gminę
    z wykorzystaniem Infrastruktury rodzaje działalności.
            3Udział liczby m dostarczonej wody do Jednostek organizacyjnych i Urzędu Gminy, których
    rozliczenia VAT podlegają centralizacji oraz do innych miejsc wykorzystywanych do
    realizacji zadań własnych Gminy w całości dostarczonej wody z użyciem gminnej
                                              3infrastruktury wodociągowej za 2024 r. wyniósł 2,47%. Z kolei udział liczby m
    odprowadzonych ścieków od Jednostek organizacyjnych i Urzędu Gminy, których
    rozliczenia VAT podlegają centralizacji oraz do innych miejsc wykorzystywanych do
    realizacji zadań własnych Gminy w całości odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej
    infrastruktury kanalizacyjnej za 2024 r. wyniósł 3,45%. Taki jest zatem obiektywny stopień
    wykorzystania Infrastruktury do czynności niepodlegających VAT.
    Z kolei stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT w oparciu
    o dane za rok 2024 dla infrastruktury wodociągowej wynosi 97,53% (po zaokrągleniu
    zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT – 98%), a dla
    infrastruktury kanalizacyjnej wykorzystanie to w oparciu o dane za rok 2024 wynosi
    96,55% (po zaokrągleniu zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT –
    97%).
    Co istotne, obliczenie powyższych proporcji dokonywane jest przez Gminę na podstawie
    specjalistycznej aparatury pomiarowej spełniającej wszelkie normatywne kryteria –
    wodomierzy. W efekcie, istnieje tu bardzo wysoka dokładność pomiaru, a także pełen
    obiektywizm pomiarów i obliczeń. Co więcej, na podstawie wskazań wodomierzy Gmina
    określa wysokość należnego jej wynagrodzenia od Odbiorców zewnętrznych, co oznacza,
    że to właśnie zużycie wyrażone w metrach sześciennych wskazane przez wodomierze
    bezpośrednio reprezentuje obrót opodatkowany VAT i stopień wykorzystania
    Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT.

    W konsekwencji, brak zamontowania wodomierzy w kilku przypadkach [w przypadku
    części Odbiorców wewnętrznych oraz Odbiorców zewnętrznych posiadających
    przydomowe oczyszczalnie ścieków lub szamba bezodpływowe liczba odebranych ścieków
                        3 ustalana jest na podstawie liczby mścieków odebranych beczką asenizacyjną] nie wpływa
    w żaden sposób na prawidłowość czy dokładność zaproponowanej przez nią metody
    obliczenia pre-współczynnika. Bez względu na to, czy uwzględnione w liczniku pre-
    współczynnika zużycie (metry sześcienne) Odbiorców zewnętrznych wynika ze wskazań
    wodomierzy, czy też w przypadku ścieków odebranych wozami asenizacyjnymi na
    podstawie liczników zamontowanych na wozach asenizacyjnych, za pośrednictwem
    których dokonywany jest odbiór ww. nieczystości, wartości te przekładają się
    bezpośrednio na obrót opodatkowany VAT, a zatem precyzyjnie reprezentują udział
    czynności opodatkowanych VAT w ogóle czynności, do których wykorzystywana jest
    Infrastruktura.
    Ustalone zatem na podstawie pre-współczynnika metrażowego udziały procentowe
    najdokładniej odzwierciedlają rzeczywiste wykorzystywanie Infrastruktury do czynności
    opodatkowanych VAT w odniesieniu do Wydatków inwestycyjnych, które zostaną
    poniesione w ramach realizacji Inwestycji, których Gmina nie będzie w stanie
    jednoznacznie przyporządkować do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności.
    W pełni odpowiadają one specyfice działalności wodno-kanalizacyjnej Gminy i związanych
    z nią nabyć, a także zapewniają dokonanie odliczenia VAT naliczonego wyłącznie w części
    przypadającej na działalność opodatkowaną VAT.
    Metoda zaproponowana przez Gminę daje możliwość obiektywnego i najbardziej
    rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na
    każdy z rodzajów czynności, do wykonywania których jest wykorzystywana Infrastruktura
    – w przeciwieństwie do sposobu określenia proporcji wskazanego w Rozporządzeniu.
    Jak Gmina wskazywała powyżej, pre-współczynnik obliczony dla Jednostki w sposób
    przewidziany w Rozporządzeniu może wynieść od kilku do kilkudziesięciu procent. W
    konsekwencji, dokonując odliczenia na podstawie Rozporządzenia, Gmina mogłaby
    dokonać odliczenia podatku VAT jedynie w wysokości od kilku do kilkudziesięciu procent,
    co w żaden sposób nie odzwierciedla realnego wykorzystania Infrastruktury do czynności
    opodatkowanych VAT. Przepływająca przez Infrastrukturę w 2024 r. woda w 98% została
    bowiem sprzedana Odbiorcom zewnętrznym (usługi opodatkowane VAT). Z kolei
    przepływające przez Infrastrukturę w 2024 r. ścieki w 97% stanowiły przedmiot odpłatnej
    usługi Gminy (usługi opodatkowane VAT).
    W opinii Gminy, w odniesieniu do Infrastruktury metody obliczania sposobu określenia
    proporcji określone w Rozporządzeniu nie realizują przesłanek wynikających z art. 86 ust.
    2b ustawy o VAT. Zdaniem Gminy, w sprawie objętej zakresem niniejszego wniosku, dane
    służące do obliczenia sposobu określenia proporcji wskazane w Rozporządzeniu nie będą
    spełniały wskazanych przesłanek ustawowych do uznania sposobu określenia proporcji
    obliczonego na ich podstawie za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    działalności ze względu na specyficzny sposób wykorzystywania Infrastruktury przez
    Gminę.
    Skoro Infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę do ściśle określonej
    działalności, to przy obliczaniu sposobu określenia proporcji należy posłużyć się danymi
    odnoszącymi się ściśle do Infrastruktury, gdyż w żadnym razie nie można uznać, iż dane
    odnoszące się ogólnie do całej działalności Gminy będą obiektywnie odzwierciedlały część
    wydatków przypadającą na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
    gospodarcza w odniesieniu do Infrastruktury. W szczególności Gmina wskazuje, iż
    działalność Gminy jest bardzo szeroka i obejmuje szereg zadań własnych Gminy
    określonych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, a działalność związana z
    Infrastrukturą będzie tylko jednym z wielu jej segmentów.

    Mając na uwadze powyższe, nie jest możliwe twierdzenie, iż przewidziany w
    Rozporządzeniu sposób określenia proporcji uwzględniający wszystkie wskazane powyżej
    segmenty działalności Gminy, w przypadku wydatków w obszarze działalności
    wodociągowo-kanalizacyjnej będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane oraz będzie odzwierciedlał obiektywnie część
    wydatków w tym zakresie przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na
    cele inne niż działalność gospodarcza. Przeciwnie, sposób ten znacząco zaniży wartość
    wydatków przypadającą na działalność gospodarczą.
    W tej sytuacji, aby zapewnić w opisanej sytuacji zachowanie neutralności podatku VAT, a
    także zgodność z celem wprowadzenia przepisów zawartych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o
    VAT stanowiących o sposobie określania proporcji, konieczne jest stosowanie przez Gminę
    w odniesieniu do wydatków związanych z działalnością wodociągowo - kanalizacyjną
    sposobu określenia proporcji obliczonego na podstawie klucza metrażowego
    (odpowiedniego dla infrastruktury wodociągowej oraz dla infrastruktury kanalizacyjnej).
    Zastosowanie sposobu określenia proporcji w odniesieniu do wydatków związanych z
    Infrastrukturą, wyliczonego w opisany powyżej sposób, zdaniem Gminy, najbardziej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w tym zakresie i
    dokonywanych przez Gminę nabyć związanych z działalnością wodociągową i
    kanalizacyjną, a także najlepiej uwzględnia cel przepisów o proporcjonalnym odliczaniu
    podatku naliczonego.
    Pre-współczynnik metrażowy uwzględnia w pełni to, jak Gmina wykorzystuje
    Infrastrukturę i co to za infrastruktura. W szczególności uwzględnia fakt, iż w przypadku
    urządzeń tego typu możliwy jest precyzyjny pomiar wykorzystania za pomocą liczby
    metrów sześciennych przepływającej przez nie wody /ścieków (podobnie jak naturalnym
    sposobem na zmierzenie zużycia samochodu jest liczba przejechanych kilometrów).
    Znając liczbę metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków do/od
    Odbiorców zewnętrznych oraz ogólną liczbę metrów sześciennych dostarczonej wody
    /odebranych ścieków do/od wszystkich odbiorców można bez żadnego błędu, dokładnie i
    w sposób możliwy do zweryfikowania określić stopień wykorzystania Infrastruktury.
    Trudno jednocześnie o bardziej miarodajne i obiektywne kryterium. Jego zastosowanie
    wyklucza nieprawidłowości, które mogłyby pojawić się przy innych metodach.
    Metodologia zaprezentowana przez Gminę uwzględnia również fakt, iż Gmina nie
    wykorzystuje Infrastruktury do czynności innych niż dostawa wody lub odbiór ścieków, co
    jest kluczowe dla stwierdzenia jego większej reprezentatywności w porównaniu do
    sposobu określenia proporcji na podstawie Rozporządzenia, który uwzględnia dochody z
    czynności zupełnie niezwiązanych z Infrastrukturą.
    Należy bowiem wskazać, iż obliczenie sposobu określenia proporcji na podstawie
    Rozporządzenia w oparciu o ogólną działalność danej jednostki może istotnie zakłócić
    realizację wymogu ustawowego przewidzianego w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. W takim
    przypadku może dojść do ustalenia sposobu określenia proporcji na poziomie znacznie
    odbiegającym od faktycznego wykorzystania Infrastruktury. Tymczasem pre-współczynnik
    metrażowy jest metodą odwołującą się do najbardziej obiektywnych kryteriów (pomiar
    realnego wykorzystania w metrach sześciennych dostarczanej wody i odbieranych
    ścieków) i w pełni realizuje przesłanki wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    W szczególności Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w przypadku zastosowania klucza
    metrażowego, niezależnie od faktu, która jednostka (urząd obsługujący Gminę czy
    Jednostka) będzie użytkowała Infrastrukturę, wartość pre-współczynnika metrażowego nie
    będzie ulegała zmianie. Natomiast w przypadku zastosowania sposobu określenia
    proporcji zgodnie z Rozporządzeniem, jego wartość będzie ulegała zmianom w zależności
    od okoliczności, która z jednostek będzie wykorzystywała Infrastrukturę.

    W konsekwencji, zestawiając te dwa sposoby określenia proporcji, należy stwierdzić, iż w
    porównaniu do pre-współczynnika metrażowego, sposób określenia proporcji ustalony na
    podstawie Rozporządzenia istotnie zniekształca kwotę VAT naliczonego podlegającego
    odliczeniu, która w takim wypadku jest nieadekwatna do stopnia wykorzystania
    Infrastruktury do działalności gospodarczej. Metoda obliczania sposobu określenia
    proporcji proponowana przez Gminę eliminuje wskazane wady.
    W konsekwencji powyższego, zdaniem Gminy, w odniesieniu do Wydatków
    inwestycyjnych, które będą ponoszone w ramach realizacji Inwestycji będzie przysługiwało
    jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
    zakresie, w jakim będą one wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT przy
    zastosowaniu pre-współczynnika metrażowego.
    Powyższe wnioski znajdują także potwierdzenie w cytowanym już wyroku NSA z dnia 26
    czerwca 2018 r. (sygn. akt I FSK 219/18) „Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik
    obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu
    ustalona w oparciu o ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących
    specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów
    ustawowych – pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między
    czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze”.
    Końcowo Gmina jeszcze raz podkreśla, iż przedstawiona wyżej metodologia (pre-
    współczynnik metrażowy) spełnia przesłanki określone w art. 86 ust. 2a i 2b w związku z
    art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w szczególności najbardziej oddaje specyfikę prowadzonej
    działalności i obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na działalność
    opodatkowaną oraz niepodlegającą VAT. Ustawodawca w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT
    posługuje się bardzo szerokim sfomułowaniem o charakterze uznaniowym – „(...) podatnik
    uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób
    określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez
    niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji”. Taka treść przepisu sugeruje, że to w gestii
    podatnika leży decyzja czy wybrana przez niego metodologia jest „lepsza” niż sposób
    określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu, a Gmina wskazała, że uznaje, iż pre-
    współczynnik metrażowy jest bardziej reprezentatywny z punktu prowadzonej przez nią
    działalności i dokonywanych nabyć niż metodologia przewidziana w Rozporządzeniu.
    Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie m.in. w orzeczeniu WSA w Łodzi z 8 grudnia
    2017 r., sygn. akt I SA/Łd 900/17, w którym stwierdził on, iż „zdaniem Sądu specyfiki
    działalności Gminy przedstawionej we wniosku oraz charakteru wskazywanych tam nabyć,
    nie uwzględnia metoda kalkulacji przewidziana w rozporządzeniu ministra, a przynajmniej
    brak uzasadnienia stanowiska organu w tym zakresie. Metoda zaoferowana przez
    Skarżącą zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do tej części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą
    odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza,
    do czego nawiązuje przepis art. 86 ust. 2b ustawy o VAT”. Jednocześnie Sąd podkreślił, że
    „przyznanie podatnikowi prawa wyboru, przy doborze prewspółczynnika, choć
    ograniczone przez rozporządzenie, opiera się na tym, że to właśnie podatnik, jest najlepiej
    zorientowany w specyfice prowadzonej przez siebie działalności, zna jej uwarunkowania,
    determinujące dobór sposobu określenia proporcji uwzględniającego specyfikę
    działalności i dokonywanych nabyć”.
    Praktyka sądów administracyjnych oraz organów podatkowych
    Należy przy tym podkreślić, iż przyjęta przez Gminę metodologia kalkulacji sposobu
    określenia proporcji oparta na kryterium liczby metrów sześciennych dostarczonej wody
    /odebranych ścieków, jak również metodologie zbliżone do niej (np. metoda oparta na
    zestawieniu obrotów z tytułu tej działalności) były przedmiotem wielu rozstrzygnięć

    sądowo-administracyjnych, w których sądy potwierdzały adekwatność takich rozwiązań w
    odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej jednostek samorządu terytorialnego.
    Poza wskazanym powyżej orzeczeniem NSA z 26 czerwca 2018 r. sygn. akt I FSK 219/18,
    analogiczne stanowisko prezentowane jest przykładowo w poniższych wyrokach:
    · NSA w wyroku z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. I FSK 425/18,
    · NSA w wyroku z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. I FSK 715/18,
    · NSA w wyroku z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. I FSK 795/18,
    · NSA w wyroku z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. I FSK 794/18,
    · NSA w wyroku z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. I FSK 1448/18,
    · NSA w wyroku z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. I FSK 1532/18,
    · NSA w wyroku z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 444/18,
    · NSA w wyroku z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 1662/18,
    · NSA w wyroku z dnia 7 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 411/18,
    · NSA w wyroku z dnia 15 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 701/18,
    · NSA w wyroku z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 2094/18,
    · NSA w wyroku z dnia 10 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 1971/18,
    · NSA w wyroku z dnia 10 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 2220/18,
    · NSA w wyroku z dnia 16 lipca 2019 r., sygn. akt I FSK 732/18,
    · NSA w wyroku z dnia 9 lipca 2019 r., sygn. akt I FSK 448/19 oraz I FSK 388/18,
    · NSA w wyroku z dnia 16 lipca 2019 r., sygn. akt I FSK 732/18,
    · NSA w wyroku z dnia 18 lutego 2020 r., sygn. akt I FSK 1293/18,
    · NSA w wyroku z dnia 16 października 2020 r., sygn. I FSK 151/18,
    · NSA w wyroku z dnia 18 lutego 2021 r., sygn. akt I FSK 1677/19,
    · NSA w wyroku z dnia 29 kwietnia 2021 r., sygn. I FSK 269/20,
    · NSA w wyroku z dnia 14 maja 2021 r., sygn. akt I FSK 1259/20,
    · WSA w Opolu w wyroku z dnia 25 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Op 364/18,
    · WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Go 123
    /19,
    · WSA w Łodzi w wyroku z dnia 28 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 204/19,
    · WSA w Łodzi w wyroku z dnia 30 maja 2019 r., sygn. I SA/Łd 73/19,
    · WSA w Łodzi w wyroku z dnia 5 września 2019 r., sygn. I SA/Łd 357/19,
    · WSA w Łodzi w wyroku z dnia 10 września 2019 r., sygn. I SA/Łd 608/18,
    · WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 23 maja 2019 r., sygn. I SA/Wr 214/19,
    · WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 18 czerwca 2019 r., sygn. I SA/Wr 403/19,
    · WSA w Łodzi w wyroku z dnia 26 lutego 2020 r., sygn. I SA/Łd 857/19,
    · WSA w Kielcach w wyroku z dnia 27 maja 2020 r., sygn. I SA/Ke 48/20,
    · WSA w Gorzowie Wlkp. w wyroku z dnia 27 sierpnia 2020 r., sygn. I SA/Go 262/20,
    · WSA w Warszawie w wyroku z dnia 22 października 2020 r., sygn. VII SA/Wa 282/20,
    · WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 15 grudnia 2020 r., sygn. I SA/BD 616/20,

    · WSA w Łodzi w wyroku z dnia 27 stycznia 2021 r., sygn. I SA/Łd 569/20.
    W oparciu o prawomocne wyroki sądów administracyjnych, Dyrektor Krajowej Informacji
    Skarbowej wydał pozytywne interpretacje potwierdzające stanowisko Gminy wskazane we
    Wniosku tj. przykładowo:
    · interpretację indywidualną z dnia 10 listopada 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-
    2.4012.02.2020.2.EJU,
    · interpretację indywidualną z dnia 23 października 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-
    3.4012.646.2020.1.OS,
    · interpretację indywidualną z dnia 13 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.145.2017.8.
    WL,
    · interpretację indywidualną z dnia 17 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.451.2017.8.
    MJ,
    · interpretację indywidualną z dnia 17 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.450.2017.8.
    MJ,
    · interpretację indywidualną z dnia 30 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.398.2017.8.
    KT,
    · interpretację indywidualną z dnia 18 czerwca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-
    2.4012.885.2017.8.IR,
    · interpretację indywidualną z dnia 14 października 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-
    3.4012.909.2018.7.EG.
    Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w innych wydawanych w ostatnim
    czasie interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej,
    przykładowo w interpretacji z dnia 31 października 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-
    3.4012.559.2024.2.AAR oraz interpretacji z dnia 24 października 2024 r., sygn. 0113-
    KDIPT1-2.4012.691.2024.1.SM
    Reasumując, w związku z przyszłym wykorzystaniem przez Gminę Infrastruktury, zarówno
    w celu odpłatnego świadczenia usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania
    ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i do dostaw wody i odbioru ścieków na
    rzecz Odbiorców wewnętrznych, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia części
    podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki inwestycyjne związane z
    Infrastrukturą powstałą w ramach realizacji Inwestycji, obliczonej według udziału
    procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura:
      a) wodociągowa wykorzystywana będzie do wykonywania działalności gospodarczej, tj.
        według klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych
        wody dostarczonych do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w
        liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody ogółem (tj. do Odbiorców
        zewnętrznych i do Odbiorców wewnętrznych);
      b) kanalizacyjna wykorzystywana będzie do wykonywania działalności gospodarczej, tj.
        według klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych
        odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane
        VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (tj. od
        Odbiorców zewnętrznych oraz od Odbiorców wewnętrznych).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwana dalej
    „ustawą”.

    Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego
    stosunku są:
        odbiorca (nabywca) usługi, oraz
        podmiot świadczący usługę.
    Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a
    odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć
    bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.
    Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa,
    musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
    Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii
    Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych Dyrektywą Rady 2006/112
    /WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwaną dalej Dyrektywą 2006/112/WE.
    Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w
    Dyrektywie 2006/112/WE są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).
    W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania
    wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE. Definicja świadczenia usług stanowi
    dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu
    podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.
    Aby czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana
    przez podatnika.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:

      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status.
    Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:
        inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
        mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów
        cywilnoprawnych.
    Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa
    publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub
    składki.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności
    publicznoprawne czy cywilnoprawne.
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153).
    Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w
      wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania
      czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania
      odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. Wskazali Państwo, że przy pomocy infrastruktury wodociągowej i
    kanalizacyjnej świadczą/będą świadczyć Państwo odpłatne usługi dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Również infrastruktura, która
    zostanie zmodernizowana/wybudowana w ramach Inwestycji jest / będzie
    wykorzystywana przez Państwa w celu świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Świadczenie odpłatnych usług
    dostawy wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych odbywa się na
    podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jednostką organizacyjną odpowiedzialną za
    zarządzanie ww. infrastrukturą jest (...) Zakład (...) funkcjonujący w formie jednostki
    budżetowej (Jednostka). Przedmiotowa infrastruktura jest/będzie również
    wykorzystywana przez Państwa na własne potrzeby, tj. na potrzeby funkcjonowania
    Państwa Jednostek organizacyjnych oraz w innych miejscach wykorzystywanych do
    realizacji Państwa zadań własnych Gminy (oraz w innych miejscach wykorzystywanych do
    realizacji zadań własnych Gminy.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych
    odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków stanowi / będzie
    stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT,
    niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

    Usługi na rzecz Odbiorców zewnętrznych świadczą Państwo odpłatnie w ramach umów
    cywilnoprawnych. Zatem w odniesieniu do tych usług nie działają/ nie będą Państwo
    działali jako organ władzy publicznej. Wyklucza to skorzystanie z wyłączenia, o którym
    mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Działają/będą działali Państwo w roli podatnika w
    rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1
    ustawy – podlegają opodatkowaniu VAT.
    Zwolnienie od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub
    przepisów wykonawczych do niej.
    Odpłatne świadczenie usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków nie zostało przez
    ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji usługi
    dostarczania wody i odprowadzanie ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych podlegają
    /będą podlegały opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla tych usług.
    Świadczenie przez Państwa odpłatnych usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków
    na rzecz Odbiorców zewnętrznych jest/będzie opodatkowane podatkiem od towarów i
    usług. Czynności te nie korzystają ze zwolnienia od podatku.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Mają Państwo także wątpliwości, czy tytułu wykorzystywania Infrastruktury w celu
    dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych są/ będą
    Państwo zobowiązani do naliczenia podatku należnego.
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności
    opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, które spełniają łącznie następujące
    warunki:
        ich przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług,
        są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w
        ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy pamiętać, że ustawa zalicza do
    usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.
    W ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i
    nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy
    towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy
    podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Art. 8 ust. 2 ustawy:
      Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
      1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych
        niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów
        osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników,
        wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników,
        członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli
        podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
        podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
        wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
      2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników,
        w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
        spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
        członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do
        celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

    W analizowanej sprawie konieczne jest odwołanie się do przepisów tzw. ustawy
    centralizacyjnej, tj. ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń
    podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych
    przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków
    pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego
    Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018
    r. poz. 280).
    Art. 3 ustawy centralizacyjnej:
      Jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania
      podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1
      stycznia 2017 r.
    Art. 2 pkt 1 ustawy centralizacyjnej:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o jednostce organizacyjnej – rozumie się przez to:
      a) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
        budżetową lub samorządowy zakład budżetowy,
      b) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
    Art. 4 ustawy centralizacyjnej:
      Jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się
      jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze
      wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach
      dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.
    Podatnikiem VAT dla wszelkich czynności jest gmina. Wszystkie czynności wykonywane
    przez jednostki organizacyjne gminy na rzecz osób trzecich powinny być więc rozliczane
    przez gminę, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach tych jednostek mają
    charakter wewnętrzny.
    Oznacza to, że przy scentralizowanym modelu rozliczeń świadczenie jakichkolwiek
    czynności pomiędzy urzędem gminy, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi
    tej samej gminy a gminą staje się świadczeniem wewnętrznym niepodlegającym
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Dokonali Państwo centralizacji rozliczeń VAT ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi.
    Zatem są Państwo podatnikiem VAT dla wszelkich czynności realizowanych przez gminne
    jednostki organizacyjne.
    Jak wcześniej wykazano, świadczenie – składające się na istotę usługi – zakłada istnienie
    dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, tj. dwóch odrębnych podmiotów. Skoro nie
    można uznać jednostek organizacyjnych za odrębnych od gminy podatników podatku od
    towarów i usług, to nie występuje wzajemne świadczenie pomiędzy podatnikami.
    Nie występuje więc żadna czynność, dla której działaliby Państwo w charakterze podmiotu
    świadczącego usługę na rzecz swoich jednostek organizacyjnych. Zatem w analizowanej
    sprawie nie występuje świadczenie usług pomiędzy Państwem a gminnymi jednostkami
    organizacyjnymi, które można rozpatrywać w kategorii czynności podlegających
    opodatkowaniu.
    W rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania również art. 8 ust. 2 ustawy, z uwagi
    na niespełnienie przesłanek zawartych w tym przepisie.
    Zatem, z tytułu wykorzystania Infrastruktury do dostaw wody oraz odbioru ścieków na
    rzecz Odbiorców wewnętrznych nie są / nie będą Państwo zobowiązani do naliczenia
    podatku należnego.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

    Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii prawa do odliczenia części podatku
    naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących Wydatki inwestycyjne ponoszone na
    Inwestycje związane z infrastrukturą wodociągową i infrastrukturą kanalizacyjną z
    zastosowaniem klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych
    wody dostarczonej/odprowadzonych ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych (czynności
    opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej/odprowadzonych
    ścieków ogółem (tj. do/od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych).
    Podstawowe zasady odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1
    ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Z art. 86. ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest
    związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość
    odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych – czyli gdy są
    wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających
    opodatkowaniu.
    Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli określenia, z jakim
    rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju
    sprzedaży, z którym są związane.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:
        spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
        nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy – pozbawiają one
        podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego.
    Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane
    towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do
    realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część
    podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
    nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje
    zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy i następne oraz art. 90 ustawy.
    Art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji

      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.
    Art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem. Podatnikami, do
    których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu
    terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie
    publiczne, instytuty badawcze.
    § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Dla jednostek samorządu terytorialnego takich jak gmina nie ustala się jednego sposobu
    określenia proporcji (prewspółczynnika) dla całej jednostki (gminy) jako osoby prawnej,
    tylko odrębne sposoby (prewspółczynniki) dla poszczególnych jej jednostek
    organizacyjnych.
    § 3 ust. 3 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej
      sposób ustalony według wzoru:
                          X = A x 100/D
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę
      budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z
      działalności gospodarczej,
      D - dochody wykonane jednostki budżetowej.
    § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie - rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
          odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
          odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
          eksportu towarów,
          wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.

    § 2 pkt 10 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych jednostki budżetowej
      - rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy
      o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4
      lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii
      Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy
      o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające
      ze sprawozdania z wykonania:
      a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz
      b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym
      mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka
      budżetowa prowadzi taki rachunek
      - powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na
      zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu
      terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie
      odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym
      charakterze na rzecz osób fizycznych.
    § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
        oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane
        odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub
        jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na
        potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych jednostki budżetowej
    (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z
    działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów
    przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału
    „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności
    gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku
    nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez
    podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności

    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u
    podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności
    zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się
    także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste,
    w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że
    chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność
    podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    W celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik powinien
    przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności
    (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym
    podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością
    opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w
    całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki
    służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do
    celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić proporcję, o której
    mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności
    zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Wskazali Państwo, że w przypadku Wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą
    powstającą w ramach realizacji Inwestycji nie potrafią Państwo dokonać ich
    jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych rodzajów prowadzonej
    działalności, tj. do czynności wykonywanych na rzecz Odbiorców zewnętrznych lub
    Odbiorców wewnętrznych.
    Przy odliczaniu podatku naliczonego od ww. wydatków w pierwszej kolejności powinni
    Państwo zastosować regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    Z wyżej cytowanego art. 86 ust. 2a ustawy wynika, że sposób określenia proporcji
    powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
        zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części
        przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności
        opodatkowanych VAT) oraz
        obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie
        tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że są
    Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można
    przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez Państwa metody,
    czy też sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty
    podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar
    rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną

    działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż
    prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Państwu.
    Korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w
    rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. określił dla jednostek samorządu terytorialnego,
    w tym dla jednostki budżetowej, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający
    specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.
    Jednocześnie w przypadku, gdy Infrastruktura jest wykorzystywana przez Państwa za
    pośrednictwem jednostki budżetowej do świadczenia usług, to do wyliczenia podatku
    naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, uwzględnia się zasady określone w
    § 3 ust. 3 rozporządzenia.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18
    wskazał, że:
      Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej
      przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest,
      że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu
      ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on
      czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one
      następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza
      (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca
      „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art.
      86 ust. 2c ustawy o VAT).
    Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania
    innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak
    tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może
    zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej
    reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.
    W wyroku z 26 czerwca 2018 r. sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny
    podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z
    rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym
    kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda
    obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po
    pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
    dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w
    odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej
    i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na
    założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez
    jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do
    nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług
    wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu
    rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami
    relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują
    działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie
    podejmują działania opodatkowane.
    Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności
    wodno#kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej
    proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność
    wodno#kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś

    działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności
    opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań
    pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z
    działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę
    działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System
    Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany
    w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to
    nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.
    Wskazali Państwo, że wykorzystują/będą wykorzystywać Infrastrukturę wyłącznie do
    dostaw wody i odbioru ścieków. Infrastruktura ta nie jest/nie będzie wykorzystywana w
    żaden inny sposób. Zważywszy na charakter wykorzystania, jest ono w pełni mierzalne, tj.
    rozliczają będą rozliczać je Państwo wyłącznie według liczby metrów sześciennych
    dostarczonej wody oraz odebranych ścieków. Dotyczy to zarówno świadczeń na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych, jak i Odbiorców wewnętrznych. W obu tych przypadkach są /
    będą Państwo w stanie precyzyjnie wskazać, ile metrów sześciennych wody zostało zużyte
    /ile odebrano ścieków z wykorzystaniem Infrastruktury na potrzeby Odbiorców
    zewnętrznych, a ile na potrzeby Odbiorców wewnętrznych (w toku działalności
    realizowanej przez Państwa za pośrednictwem Odbiorców wewnętrznych). Stosowny
    pomiar opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających z
    zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej tj. wodomierzy (liczników) spełniających
    wszelkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń. Ilość wody u wszystkich Odbiorców
    zewnętrznych oraz wszystkich Odbiorców wewnętrznych, mierzona jest za pomocą
    wodomierzy. Z kolei ilość odebranych ścieków zarówno w przypadku Odbiorców
    zewnętrznych jak i Odbiorców wewnętrznych określana jest przy wykorzystaniu
    zamontowanych wodomierzy oraz w przypadku odbiorców posiadających przydomowe
    oczyszczalnie ścieków lub szamba bezodpływowe - liczba odebranych ścieków ustalana
                  3jest na podstawie liczby m ścieków odebranych beczką asenizacyjną.
    Woda pobierana z hydrantów i zużywana na cele przeciwpożarowe jest również
    ewidencjonowana, co znajduje odzwierciedlenie w danych statystycznych zamieszczonych
    na stronie internetowej (...) Straży Pożarnej. Dane te są ujmowane przez Państwa dla
    celów kalkulacji liczby metrów sześciennych dostarczanej wody, jako zużycie własne.
    Woda wykorzystywana do celów technologicznych jest / będzie uwzględniana w opisanym
    przez sposobie określenia proporcji w taki sposób, że nie zwiększa / nie będzie zwiększać
    ani licznika, ani mianownika, gdyż woda zużyta na cele technologiczne służy / będzie
    służyć działalności na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i działalności na rzecz
    Odbiorców wewnętrznych dokładnie w takim stopniu, jaki będzie odpowiadać udziałowi
    wody zużytej na cele Odbiorców zewnętrznych w sumie zużycia wody zarówno na cele
    Odbiorców zarówno zewnętrznych jak i wewnętrznych. Wynika to faktu, iż będzie to
    zużycie techniczne, które jest niezbędne dla czynności realizowanych ogółem przez
    Państwa z wykorzystaniem Infrastruktury.
    W Państwa ocenie, jedynie pre-współczynnik metrażowy pozwala w analizowanym
    przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającą wyłącznie na realizowane
    przez Państwa z wykorzystaniem Infrastruktury czynności dostawy wody/odbioru ścieków
    świadczone na rzecz Odbiorców zewnętrznych, gdyż opiera się on na obiektywnych i
    precyzyjnych pomiarach dostarczonej wody/odebranych ścieków w ramach ww.
    czynności. Przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla/będzie odzwierciedlać
    specyfikę wykonywanej przez Państwa działalności (tj. dostawa wody/odbiór ścieków –
    specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami sześciennymi
    dostarczonej wody /odebranych ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Państwa
    nabyć (wydatki dotyczące Infrastruktury, związane z realizacją projektów inwestycyjnych,
    wykorzystywane są wyłącznie dla potrzeb dostaw wody/odbioru ścieków i w żaden inny
    sposób, co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich

    wydatków i wyklucza metody przyjmowane dla innych wydatków, które mogą być
    wykorzystywane w inny sposób).
    Inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w Rozporządzeniu nie pozwalają na to w
    żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji – nie uwzględniają one
    ani specyfiki Państwa działalności ani nabyć w zakresie Infrastruktury, a zatem ich
    zastosowanie w Państwa przypadku jest wykluczone (w świetle art. 86 ust. 2b ustawy o
    VAT).
    W Państwa ocenie, zaproponowany prewspółczynnik metrażowy oparty na kryterium
    ilości dostarczonej wody oraz zaproponowany prewspółczynnik metrażowy oparty na
    kryterium ilości odebranych ścieków zapewnia/będzie zapewniał obniżenie kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane na podstawie umów odpłatne
    czynności realizowane przez Państwa na rzecz Odbiorców zewnętrznych.
    Wskazali Państwo, że są/ będą Państwo w stanie precyzyjnie wskazać (w sposób
    procentowy) nie tylko jaka część wydatków przypada wyłącznie na czynności
    opodatkowane VAT (dające prawo do odliczenia), ale także jaka część przypada na
    czynności niepodlegające VAT niestanowiące działalności gospodarczej (tj. niedające
    prawa do odliczenia).
    Obliczona w ten sposób proporcja stanowi/stanowić będzie zatem obiektywny miernik
    realnego wykorzystania Infrastruktury. Na podstawie dokonanych obliczeń, opartych na
    sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i ściśle określonych, są/będą Państwo w
    stanie podać precyzyjnie nie tylko w jakim stopniu wykorzystują Państwo Infrastrukturę
    do czynności dostawy wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, ale także
    w jakim stopniu wykorzystanie to dotyczy czynności dostawy wody/odbioru ścieków na
    rzecz Odbiorców wewnętrznych. W konsekwencji, wskazany we wniosku sposób obliczenia
    proporcji obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków objętych
    zakresem wniosku przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele
    inne niż działalność gospodarcza.
    Wskazali Państwo także, że sposób określenia proporcji dla jednostki budżetowej
    wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej
    jednostki budżetowej w całości dochodów wykonanych jednostki budżetowej. Oznacza to,
    że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez jednostkę budżetową
    ze wszystkich segmentów z działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich
    może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną. Innymi słowy,
    dochody te – poza dochodami z tytułu usług dostawy wody/odprowadzania ścieków – nie
    są generowane przez wykorzystanie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ale w drodze
    zupełnie innych czynności. Nawet w tych przypadkach, gdzie infrastruktura wodno-
    kanalizacyjna jest w jakimś stopniu wykorzystywana przez jednostkę budżetową przy
    okazji realizowanych przez ten podmiot czynności innych niż dostawa wody i odbiór
    ścieków (np. woda i ścieki w siedzibie jednostki budżetowej), stopień tego wykorzystania
    nie jest w żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez jednostki
    budżetowe dochodów.
    Z tego powodu, uważają Państwo, że zastosowanie proporcji opartej na udziale obrotu z
    działalności gospodarczej w ogólnych dochodach byłoby całkowitym zaprzeczeniem
    wymogów określonych w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT podejście takie nie
    uwzględniałoby ani specyfiki działalności (dostawa wody/odprowadzanie ścieków, gdzie
    możliwe jest zmierzenie wykorzystania Infrastruktury) ani dokonywanych przez Państwa
    nabyć (zakupy związane bezpośrednio z Infrastrukturą i niezwiązane bezpośrednio z
    żadnymi innymi obszarami). W Państwa ocenie metoda kalkulacji sposobu określenia
    proporcji wskazana w Rozporządzeniu nie może być zatem zastosowana względem
    zakupów dotyczących działalności wodno-kanalizacyjnej, gdyż w omawianym zakresie nie
    spełni ona wskazanych wyżej przesłanek zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

    Przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym konkretnym przypadku
    może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa
    działalności i dokonywanych nabyć. Z uwagi na Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony
    sposób wyliczenia proporcji dotyczącej Wydatków inwestycyjnych związanych z
    infrastrukturą wodociągową i infrastrukturą kanalizacyjną, stwierdzam, że metoda ta
    zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
    przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowane.
    Wskazany przez Państwa sposób obliczenia proporcji opiera się na jednoznacznych i
    jasnych kryteriach (tj. w oparciu o faktyczną ilość dostarczonej wody / odprowadzonych
    ścieków ustalonych na podstawie: wodomierzy, oraz ilości odebranych ścieków za pomocą
    wozów asenizacyjnych, woda zużywana na cele przeciwpożarowe jest również
    ewidencjonowana, co znajduje odzwierciedlenie w danych statystycznych zamieszczonych
    na stronie internetowej (...) Straży). Wskazany sposób kalkulacji prewspółczynnika
    odzwierciedla, w jakim stopniu będą wykorzystywać Państwo infrastrukturę wodociągową
    i kanalizacyjną do działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż
    gospodarcza.
    Będą Państwo uprawnieni do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących
    Wydatki inwestycyjne przy zastosowaniu Prewspółczynnika ustalonego jako udział liczby
    metrów sześciennych wody dostarczonej / odprowadzonych ścieków do/od Odbiorców
    zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych wody
    dostarczonej / odprowadzonych ścieków ogółem (tj. do/od Odbiorców zewnętrznych i
    Odbiorców wewnętrznych).
    Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 3 i 4 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu
    prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Jeżeli w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-
    skarbowej zostanie ustalone, że metoda obliczenia prewspółczynnika według udziału
    liczby metrów sześciennych wody dostarczonej / odprowadzonych ścieków do/od
    Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów
    sześciennych wody dostarczonej /odprowadzonych ścieków ogółem (tj. do/od
    Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych), oceniona przez Państwa jako
    najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego z
    tytułu Wydatków inwestycyjnych wyłącznie w części przypadającej na działalność
    gospodarczą oraz nie odzwierciedli obiektywnie części wydatków przypadających na
    działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie jest metodą najbardziej
    odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych
    przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.