Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDWP.4011.84.2024.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-27
Teza: Odpłatne przeniesienie prawa do działki w rodzinnym ogrodzie działkowym.
Słowa kluczowe: działki; nabycie-nabycie prawa; sprzedaż-sprzedaż rzeczy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. d

**Interpretacja indywidualna**

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 czerwca 2024 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego przeniesienia prawa do działki w rodzinnym ogrodzie działkowym.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Zwraca się Pan z uprzejmą prośbą o wydanie podatkowej interpretacji indywidualnej, w zakresie opisanej poniżej sprawy. W dniu 27 maja 2024 r., jako zbywca (wraz z żoną), przeniósł Pan - na podstawie pisemnej umowy z podpisami notarialnie poświadczonymi - na rzecz nabywcy prawa i obowiązki, wynikające z prawa do działki w Rodzinnym Ogrodzie Działkowym oraz własność znajdujących się na działce nasadzeń, urządzeń i obiektów. Z tytułu przeniesienia własności nasadzeń, urządzeń i obiektów, o których mowa w zdaniu powyżej, nabywca zapłacił na Pana rzecz wynagrodzenie w wysokości (…) zł. Działka została Państwu przydzielona decyzją Wojewódzkiego Zarządu (\`(...)\`) w 1991 roku. Jednocześnie informuje Pan, że w ciągu 6 miesięcy przed przeniesieniem praw do działki, nie zostały dokonane przez Pana inwestycje i nasadzenia o charakterze stałym, oraz nie poniósł Pan nakładów pieniężnych tego rodzaju, z nią związanych.

Pytanie
-------

Czy kwota którą otrzymał Pan z tytułu przeniesienia własności nasadzeń, urządzeń i obiektów, znajdujących się na działce w ROD, powinna zostać przez Pana uwzględniona w rozliczeniu podatkowym za 2024 rok, jako przychód?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Pana stanowisko jest takie, że kwota którą otrzymał Pan z tytułu przeniesienia własności nasadzeń, urządzeń i obiektów, znajdujących się na działce w ROD, powinna zostać przez Pana uwzględniona w rozliczeniu podatkowym za 2024 rok, jako przychód.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródło przychodów
-----------------

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów podatników tego podatku jest:

(…) odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Odpłatne zbycie to czynność, która polega na przeniesieniu swojego prawa na inny podmiot w zamian za odpłatność. Omawiany przepis dotyczy zbywania nieruchomości, określonych praw rzeczowych do nieruchomości oraz rzeczy innych niż nieruchomości. Przepis stanowi, że odpłatne zbycie tych rzeczy lub praw jest źródłem przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, jeżeli:

1) podatnik nie zbywa ich w wykonywaniu działalności gospodarczej (gdyby podatnik zbywał je w wykonywaniu działalności gospodarczej – uzyskiwałby przychody ze źródła z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy), oraz

2) zbywa je przed upływem okresów wskazanych w przepisie (tj. terminu pięcioletniego dla nieruchomości i praw do nieruchomości oraz półrocznego – dla rzeczy innych niż nieruchomości).

Jeśli odpłatne zbycie (które nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej) następuje po upływie terminu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy – nie jest ono źródłem przychodu. W takim przypadku odpłatność, którą podatnik uzyskał z odpłatnego zbycia rzeczy nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Nie musi być również wykazywana w zeznaniu podatkowym.

Prawo do działki w rodzinnym ogrodzie działkowym
------------------------------------------------

Prawo do działki reguluje ustawa z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1073 ze zm.; dalej: ustawa o ROD).

Rodzinne ogrody działkowe funkcjonują na gruntach, które są własnością Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz stowarzyszeń ogrodowych (art. 7 ustawy o ROD).

W myśl art. 27 ust. 1-2 ustawy o ROD:

1\. Ustanowienie prawa do działki następuje na podstawie umowy dzierżawy działkowej.

2\. Umowa, o której mowa w ust. 1, zawierana jest pomiędzy stowarzyszeniem ogrodowym a pełnoletnią osobą fizyczną. Umowa może być również zawarta z małżonkiem działkowca, jeżeli żąda ustanowienia prawa do działki wspólnie ze swoim współmałżonkiem. Umowa nie może być zawarta w celu ustanowienia prawa do więcej niż jednej działki.

Stosownie do art. 28 ustawy o ROD:

1\. Przez umowę dzierżawy działkowej stowarzyszenie ogrodowe zobowiązuje się oddać działkowcowi działkę na czas nieoznaczony do używania i pobierania z niej pożytków, a działkowiec zobowiązuje się używać działkę zgodnie z jej przeznaczeniem, przestrzegać regulaminu oraz uiszczać opłaty ogrodowe.

2\. Umowa, o której mowa w ust. 1, może określać wysokość czynszu albo sposób ustalenia wysokości czynszu oraz termin jego płatności, wyłącznie w przypadku gdy stowarzyszenie ogrodowe jest zobowiązane do uiszczania na rzecz właściciela gruntu opłat z tytułu użytkowania albo użytkowania wieczystego nieruchomości zajmowanej przez ROD.

3\. Umowę, o której mowa w ust. 1, zawiera się w formie pisemnej pod rygorem nieważności.

4\. Na wniosek działkowca, dzierżawa działkowa podlega ujawnieniu w księdze wieczystej.

5\. Do dzierżawy działkowej stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny dotyczące dzierżawy.

6\. Do ochrony dzierżawy działkowej stosuje się odpowiednio przepisy o ochronie własności.

Zgodnie natomiast z art. 30 ust. 1-2 ustawy o ROD:

1\. Działkowiec ma prawo zagospodarować działkę i wyposażyć ją w odpowiednie obiekty i urządzenia zgodnie z przepisami ustawy oraz regulaminem.

2\. Nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność.

Przepis art. 30 ust. 2 ustawy o ROD jest przepisem szczególnym. Wprowadza wyjątek od zasady prawa cywilnego, zgodnie z którą budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania, są częściami składowymi gruntu i dzielą jego los prawny (właściciel gruntu jest również właścicielem części składowych gruntu). Zasada ta jest określona w art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Analiza przepisów ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych prowadzi do wniosku, że pod pojęciem obiektów i urządzeń, o których mowa w tym przepisie, rozumieć należy tylko takie obiekty i urządzenia, które wzniesione zostały na działce zgodnie z postanowieniami ustawy i regulaminu, a dzięki którym, wykonanie prawa dzierżawy działkowej staje się możliwe (tzn. takie, które pozwalają na korzystanie z działki zgodnie z jej przeznaczeniem). Mogą być to więc altana oraz budynki gospodarcze, a także ogrodzenia i urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne, które – zgodnie z odrębnymi przepisami – nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Za nasadzenia z kolei, uznać należy wszelkie rośliny posadzone przez działkowca lub nabyte przez niego wraz z prawem do działki. Pod pojęciem tym nie mogą się więc zawierać inne składniki majątkowe znajdujące się na działce, takie jak wyposażenie altan ogrodowych, np. meble, sprzęt kuchenny, czy też sprzęt i narzędzia ogrodnicze wykorzystywany do prac. Przedmioty te, nie są związane z faktem posiadania prawa dzierżawy działkowej, a jedynie z faktycznym korzystaniem z działki.

Natomiast, w odniesieniu do odpłatnego zbycia rzeczy ruchomych, tj. nasadzeń, obiektów i urządzeń, podkreślić należy, że z uwagi na brak definicji pojęcia „nieruchomości” i „rzeczy” w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy odwołać się do odpowiednich przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 45 ustawy Kodeks cywilny:

Rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W przypadku nieruchomości budynkowej istotą wyróżnienia jej jako nieruchomości jest spełnienie przesłanek bycia rzeczą (art. 45 Kodeksu cywilnego) i posiadanie cech budynku jako konstrukcji trwale związanej z gruntem, który ponadto może stanowić odrębny od gruntu przedmiot własności, co musi mieć oparcie w przepisie szczególnym.

Zawartą w art. 45 Kodeksu cywilnego legalną definicję rzeczy, w literaturze powszechnie akceptuje się w ten sposób, że przedmiotami materialnymi są takie części przyrody, w stanie pierwotnym lub przetworzonym, które są na tyle wyodrębnione spośród innych (naturalnie lub sztucznie) w sposób umożliwiający ich traktowanie w stosunkach społecznych i gospodarczych jako dobra samoistne. Na pojęcie „rzeczy” składają się więc dwie cechy o charakterze konstytutywnym: materialny ich charakter i wyodrębnienie z przyrody, czyli muszą mieć samoistny byt materialny. Stąd też, rzeczami są wyłącznie materialne części przyrody, przy czym nie ma znaczenia ich wartość materialna, chodzi tu o materialną postać.

Omawiane nasadzenia, obiekty i urządzenia spełniają definicję rzeczy zawartą w art. 45 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego:

1\. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

2\. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

3\. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego). Zgodnie z zasadą prawa superficies solo cedit (to co jest na powierzchni przypada gruntowi) odnoszącą się do związania własności budynku wzniesionego na gruncie z własnością tego gruntu, częścią składową gruntu są wszystkie rzeczy trwale złączone z tą nieruchomością.

Wyjątek od ogólnej reguły zawartej w art. 48 Kodeksu cywilnego stanowi przepis art. 30 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, zgodnie z którym nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność.

Ustawodawca uregulował także zasady rozliczania wartości tych składników majątku działkowca w sytuacji, gdy przestaje on być stroną umowy dzierżawy działkowej. I tak, zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o ROD:

W razie wygaśnięcia prawa do działki, działkowcowi przysługuje wynagrodzenie za znajdujące się na działce nasadzenia, urządzenia i obiekty stanowiące jego własność. Wynagrodzenie nie przysługuje za nasadzenia, urządzenia i obiekty wykonane niezgodnie z prawem.

Przeniesienie prawa do działki
------------------------------

Zgodnie z art. 41 ustawy o ROD:

1\. Działkowiec w drodze umowy może przenieść prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki na rzecz pełnoletniej osoby fizycznej (przeniesienie praw do działki). Umowę zawiera się w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi.

2\. Skuteczność przeniesienia praw do działki zależy od zatwierdzenia przez stowarzyszenie ogrodowe.

3\. Stowarzyszenie ogrodowe składa oświadczenie w przedmiocie zatwierdzenia przeniesienia praw do działki w terminie 2 miesięcy od dnia otrzymania pisemnego wniosku o zatwierdzenie; (…) We wniosku działkowiec obowiązany jest wskazać uzgodnioną przez strony umowy, o której mowa w ust. 1, wysokość wynagrodzenia, o którym mowa w art. 42.

Wynagrodzenie, o którym mowa w art. 42 to wynagrodzenie za nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, które są własnością działkowca.

Zgodnie z art. 42 ust. 2 ustawy o ROD:

W razie przeniesienia praw do działki warunki zapłaty i wysokość wynagrodzenia, o którym mowa w ust. 1, określa umowa, o której mowa w art. 41 ust. 1.

A zatem, ustawodawca traktuje wynagrodzenie określone w umowie przeniesienia praw do działki jako wynagrodzenie dla działkowca za znajdujące się na działce nasadzenia, urządzenia i obiekty stanowiące jego własność.

Pana wynagrodzenie z tytułu zbycia prawa do działki
---------------------------------------------------

Aby ocenić, czy wynagrodzenie uzyskane przez Pana na podstawie umowy o przeniesienie prawa do działki w rodzinnym ogrodzie działkowym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, należy uwzględnić naturę tej należności, która wynika z przepisów ustawy o ROD.

Jak wyjaśniono, wynagrodzenie takie ma charakter wynagrodzenia za przeniesienie na nabywcę własności obiektów, urządzeń i nasadzeń, które znajdowały się na Pana działce. Było to więc wynagrodzenie z tytułu przeniesienia własności rzeczy.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że 27 maja 2024 r. przeniósł Pan na rzecz nabywcy prawa i obowiązki, wynikające z prawa do działki w Rodzinnym Ogrodzie Działkowym oraz własność znajdujących się na działce nasadzeń, urządzeń i obiektów. Działka została Panu przydzielona decyzją Wojewódzkiego Zarządu (\`(...)\`) w 1991 roku. W ciągu 6 miesięcy przed przeniesieniem praw do działki nie zostały dokonane przez Pana inwestycje i nasadzenia o charakterze stałym oraz nie poniósł Pan nakładów pieniężnych tego rodzaju z nią związanych.

Zatem skutki podatkowe uzyskania przez Pana tego przychodu należy ocenić na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wynagrodzenie określone w umowie o przeniesienie prawa do działki – jako uzyskane ze zbycia rzeczy, które posiadał Pan jako właściciel przez okres znacznie dłuższy niż pół roku – nie jest dla Pana źródłem przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Nie ma Pan obowiązku wykazywania tej kwoty w zeznaniu rocznym za 2024 r.

Pana stanowisko jest **nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Niniejsza interpretacja dotyczy tylko Pana. Nie wywołuje skutków prawnych dla Pana żony.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).