Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.629.2017.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ustawy (niewyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy), a także, czy nie będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy oraz w zakresie ustalenia czy Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 ustawy oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego na podatkiem VAT należnym zgodnie z art. 87 ustawy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; obniżka (obniżenie); opodatkowanie; podatek-zwrot podatku; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 21 grudnia 2017 r. (data wpływu 28 grudnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 lutego 2018 r. (data wpływu 5 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia:

*   czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ustawy (niewyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy), a także, czy nie będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz
*   czy Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 ustawy oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego na podatkiem VAT należnym zgodnie z art. 87 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia:

*   czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ustawy (niewyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy), a także, czy nie będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy oraz
*   czy Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 ustawy oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego na podatkiem VAT należnym zgodnie z art. 87 ustawy.

Powyższy wniosek uzupełniono w dniu 5 marca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania:** **A.**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:** **B.**

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Informacje ogólne.

A (dalej: Kupujący lub Spółka) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z danymi zawartymi w Krajowym Rejestrze Sądowym przedmiotem działalności Kupującego jest w szczególności kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie.

B (dalej: Sprzedający) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, jak również w zakresie komercyjnego wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. W ramach dotychczasowej działalności Sprzedający wybudował oraz skomercjalizował dziesięć budynków o łącznej powierzchni 60000 m2. W ramach trzech zrealizowanych projektów C Sprzedający wybudował oraz sprzedał trzy parki biznesowe łączące funkcję magazynową oraz biurową.

Kupujący oraz Sprzedający (dalej łącznie: Wnioskodawcy) nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pomiędzy Wnioskodawcami nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie o podatku od towarów i usług.

W ramach projektu D Sprzedający na działkach gruntu będących jego własnością, objętych księgą wieczystą, o numerach 31/1, 141 oraz 143 (dalej: Działki Gruntu) wybudował następujące budynki:

*   budynek biurowo-magazynowy H1 (dalej: Budynek H1),
*   budynek biurowo-magazynowy H2 (dalej: Budynek H2),
*   budynek biurowo-magazynowy H3 (dalej: Budynek H3),
*   budynek biurowo-magazynowy H4 (dalej: Budynek H4),
*   budynki portierni,

(dalej łącznie: Budynki).

W ramach ww. projektu Sprzedający wzniósł również następujące naniesienia budowlane ogrodzenie terenu, szlabany, zbiornik retencyjny, zbiorniki szczelne na nieczystości płynne, zbiornik pożarowy, sieć gazową, zewnętrzne instalacje: deszczowa, sanitarna i wody, place manewrowe, parkingi z drogami dojazdowymi do Budynków H1, H2, H3, H4, sieci elektryczne oraz pylon (dalej łącznie: Budowle).

Działki Gruntu, Budynki oraz Budowle dalej łącznie nazwane będą Nieruchomościami.

Żadna z Działek Gruntu wchodzących w skład Nieruchomości nie jest niezabudowana.

W ramach umowy sprzedaży (dalej: Umowa Sprzedaży), Kupujący zamierza nabyć Nieruchomości od Sprzedającego dla celów inwestycyjnych i prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu tych Nieruchomości.

Historia Nieruchomości i ich wykorzystywanie w działalności gospodarczej Sprzedającego.

Sprzedający nabył własność Działek Gruntu na podstawie aktu notarialnego z dnia 27 listopada 2015 r. od osób fizycznych. Transakcja nabycia Działek Gruntu nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: Podatek VAT), lecz podatkowi od czynności cywilnoprawnych (co zostało potwierdzone indywidualnymi interpretacjami podatkowymi wydanymi przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2015 r., (…) oraz z dnia 29 kwietnia nr (…)). W momencie nabycia, na działkach o numerach 31/1 oraz 143 znajdowały się naniesienia budowlane w postaci budynków i budowli w rozumieniu Prawa budowlanego, jednakże w wyniku podjętych prac rozbiórkowych zostały one w całości wyburzone.

Po nabyciu Sprzedający zrealizował w latach 2015-2017 na Działkach Gruntu inwestycję D, w wyniku której doszło do zabudowania Działek Gruntu ww. Budynkami i Budowlami z zamiarem rozpoczęcia komercyjnego wynajmu Budynków na cele magazynowo-biurowe. Inwestycja była realizowana w latach 2015-2017. Sprzedający otrzymał pozwolenia na użytkowania Budynków kolejno:

*   w stosunku do Budynku H1 – 25 października 2016 r.,
*   w stosunku do Budynku H2 – 5 grudnia 2016 r. oraz 16 grudnia 2016 r.,
*   w stosunku do Budynku H3 – 29 września 2017 r. oraz
*   w stosunku do Budynku H4 – 30 sierpnia 2017 r.

Sprzedający odliczył podatek VAT naliczony, wynikający z faktur związanych z realizacją tej inwestycji. Jednocześnie, po wzniesieniu i oddaniu do używania, Budynki i Budowle nie były przedmiotem prac ulepszeniowych lub modernizacyjnych, w wyniku których doszłoby do powiększenia wartości początkowej Budynków i Budowli o co najmniej 30%.

Jak wskazano powyżej, Nieruchomości są przeznaczone pod wynajem podmiotom gospodarczym. Najemcy zaczęli zajmować Budynki począwszy od dnia 31 października 2016 r. W chwili obecnej tylko część Budynku H3 pozostaje niewynajęta, w pozostałym zakresie Budynki zostały wydane we władanie najemców. W związku z tym, zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego, Spółka jako nabywca wstąpi z mocy prawa w stosunki najmu wynikające z zawartych umów najmu na miejsce Sprzedającego.

Przed momentem oddania Budynków do użytkowania na podstawie umów najmu, Budynki i Budowle nie były wykorzystywane do celów działalności gospodarczej Sprzedającego w jakikolwiek sposób. Nie były one również oddane do użytkowania na podstawie innej czynności. Może się zdarzyć, że na dzień wykonania Umowy Sprzedaży, część powierzchni w Budynku H3 pozostanie nadal niewynajęta, jak również nie będzie oddana do użytkowania na podstawie innej czynności. Może się jednak zdarzyć, że na ten dzień cała powierzchnia Budynku H3 będzie wynajęta.

Jednocześnie, Budowle jako naniesienia budowlane pełniące rolę pomocniczą względem Budynków, zaczęły być wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej Sprzedającego w momencie pierwszego oddania części powierzchni Budynków do użytkowania na podstawie umów najmu (tj. w dniu 31 października 2016 r.), bądź później.

Zakres transakcji.

W ramach Umowy Sprzedaży pomiędzy Sprzedającym a Kupującym, oprócz przeniesienia własności Nieruchomości oraz praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z zawartych umów najmu, dojdzie również do przeniesienia:

*   praw do zabezpieczeń ustanowionych przez poszczególnych najemców, w tym gwarancji bankowych i kaucji gotówkowych wpłaconych przez najemców Budynków,
*   wszelkich autorskich praw majątkowych, w szczególności do wszelkich projektów budowlanych dotyczących Nieruchomości, w zakresie w jakim zostały przeniesione, przyznane lub przysługują Sprzedającemu na podstawie umów z autorami tych projektów (wraz z odpowiednimi aneksami),
*   uprawnień Sprzedającego z tytułu gwarancji i rękojmi dostarczonych przez odpowiednich wykonawców lub dostawców, wraz prawami z instrumentów je zabezpieczających (gwarancji bankowych, gwarancji ubezpieczeniowych, kwot zatrzymanych, kaucji, depozytów itd.) dotyczących Nieruchomości,
*   wyposażenia Nieruchomości składających się z rzeczy ruchomych będących przynależnościami Nieruchomości.

Dodatkowo, na skutek zawarcia Umowy Sprzedaży pomiędzy Sprzedającym a Kupującym dojdzie do przekazania oryginałów umów najmu oraz oryginałów związanych z tymi umowami zabezpieczeń, a także kopii wszelkich pozostałych umów dotyczących Nieruchomości w zakresie ustalonym w dobrej wierze pomiędzy Sprzedającym a Kupującym podczas przygotowania zestawienia dokumentów znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego, w tym między innymi kopie umów o roboty budowlane i umów z architektami, planów, dokumentów, projektów, instrukcji, karty gwarancyjnych, specyfikacji technicznych, książek obiektu, dzienników budowy, itp. dotyczące Nieruchomości, a także kopie dokumentów księgowych i wyciągi z ksiąg rachunkowych Sprzedającego niezbędnych w celu dokonywania rozliczeń opłat eksploatacyjnych z najemcami. Jednocześnie Wnioskodawcy zauważają, że przejęte przez Kupującego dokumenty związane z Nieruchomościami oraz dotyczące rozliczeń z najemcami nie stanowią know-how Sprzedającego, ale mają na celu wyłącznie potwierdzenie stanu technicznego Budynków oraz Budowli oraz stanowić będą podstawę do prawidłowego dokonania rozliczeń z najemcami.

Zasadniczo na dzień dokonania transakcji sprzedaży Nieruchomości, Sprzedający rozwiąże lub wypowie umowy dotyczące Nieruchomości, w szczególności polisy ubezpieczenia majątkowego dotyczące Nieruchomości, umowy o zarządzanie Nieruchomościami, umowy o dostawę mediów do Nieruchomości oraz umowy serwisowe (np. w zakresie ochrony).

Po dokonaniu transakcji Spółka zawrze nowe umowy mające na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Niemniej jednak niewykluczone jest, iż część z nowo zawartych przez Spółkę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług, o ile zaproponowane przez nich warunki handlowe okażą się być najkorzystniejsze dla Spółki. Ponadto może się zdarzyć, że nastąpi cesja istniejącej umowy, o ile zawarcie nowej umowy nie będzie możliwe lub będzie się wiązało z poniesieniem przez Sprzedającego kary lub innych kosztów wcześniejszego rozwiązania tych umów.

Powyższe nie dotyczy jednakże umowy o zarządzanie i administrowanie Nieruchomościami, która zostanie zawarta przez Kupującego z innym podmiotem niż podmiot, z którym obecnie ma umowę w tym zakresie Sprzedający.

Dodatkowo w ramach Umowy Sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego:

*   praw i obowiązków wynikających z dotyczących Nieruchomości umów z architektami, z wyjątkiem praw autorskich i upoważnień związanych z prawami osobistymi i prawami zależnymi,
*   tajemnic przedsiębiorstwa i know-how Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na komercyjnym wynajmie nieruchomości oraz związanego z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności,
*   zobowiązań Sprzedającego związanych z finansowaniem nabycia gruntu i budowy Nieruchomości,
*   zabezpieczeń finansowych związanych z finansowaniem nabycia nieruchomości (hipotek, weksli, poręczeń, gwarancji itp.) oraz realizacją projektu D,
*   ksiąg rachunkowych Sprzedającego oraz innych dokumentów (np. handlowych lub korporacyjnych) związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,
*   środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych oraz w kasie Sprzedającego, w tym na rachunku przeznaczonym do rozliczeń z najemcami z tytułu najmu powierzchni przedmiotowej Nieruchomości, z wyjątkiem kaucji, depozytów i kwot zatrzymanych, jako zabezpieczeń umów najmu lub umów z wykonawcami, opisanych powyżej,
*   umów związanych z bieżącą obsługą działalności Sprzedającego, w tym umowy na usługi księgowe, umowy na doradztwo prawne, umowy z pośrednikiem w zakresie wynajmu nieruchomości,
*   umów rachunków bankowych Sprzedającego,
*   praw i obowiązków wynikających z umowy typu facility management,
*   należności i zobowiązań Sprzedającego związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedającego, w tym wierzytelności Sprzedającego z tytułu umów najmu (czynsze i inne należności), które staną się należne do dnia sprzedaży Nieruchomości.

Przedmiotem transakcji nie będą także pracownicy Sprzedającego i w konsekwencji, wskutek wykonania Umowy Sprzedaży, nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy.

Dodatkowo należy podkreślić, iż Nieruchomości nie są i nie zostaną wyodrębnione organizacyjnie jako dział/oddział/wydział w przedsiębiorstwie Sprzedającego, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego, bądź innego dokumentu (wewnętrznego regulaminu organizacyjnego lub struktury organizacyjnej Sprzedającego).

Ponadto, Sprzedający nie prowadzi ani nie będzie prowadzić oddzielnych ksiąg rachunkowych, jak również nie sporządza i nie będzie sporządzać odrębnego sprawozdania finansowego dla zbywanych Nieruchomości. Jednocześnie przychody koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomościami nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych odrębnych kont utworzonych tylko dla Nieruchomości. Dodatkowo poszczególne umowy oraz prawa z nimi związane nie są przyporządkowane do poszczególnych Budynków jako jednostek organizacyjnych.

Do działalności związanej z Nieruchomościami nie są także przypisani pracownicy Sprzedającego.

Jednocześnie należy wskazać, że po dokonaniu transakcji, Sprzedający będzie kontynuował prowadzenie swojej dotychczasowej działalności w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych z nabywaniem gruntów, wznoszeniem na nich budynków, jak również komercyjnego wynajmu. W szczególności Sprzedający w tym zakresie planuje zrealizować inwestycję na terenach graniczących z D.

Natomiast po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie prowadzić działalność w zakresie komercyjnego wynajmu Nieruchomości na cele magazynowo-biurowe. Działalność Spółki w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Sprzedający spłaci zobowiązania wynikające z umów finansowania pozyskanego na nabycie gruntu i budowę Nieruchomości z ceny uzyskanej w wyniku zawarcia Umowy Sprzedaży.

Wnioskodawcy zauważają, że planowaną datą zawarcia umowy sprzedaży jest marzec 2018.

Wnioskodawca w dniu 5 marca 2018 r. uzupełnił opis sprawy o następujące informacje:

1.  W odniesieniu do niewynajętej części Budynku H3 została podpisana umowa najmu tej powierzchni z podmiotem zewnętrznym ze skutkiem od dnia 1 czerwca 2018 r. Natomiast, na podstawie umowy E, w okresie od dnia zawarcia umowy sprzedaży do dnia 1 czerwca 2018 r. powierzchnia ta będzie przedmiotem wynajmu Sprzedającemu lub innemu podmiotowi z Grupy Sprzedającego.
2.  Spółka poinformowała, że następujące naniesienia – wskazane w opisie sprawy, stanowią budowle, w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (j.t. z 2017 r., poz. 1332, ze zm., dalej „Prawo budowlane”):
    
    1.  zbiornik retencyjny;
    2.  zbiorniki szczelne na nieczystości płynne;
    3.  zbiornik pożarowy;
    4.  sieć gazowa;
    5.  zewnętrzne instalacje: deszczowa, sanitarna i wody;
    6.  place manewrowe;
    7.  parkingi z drogami dojazdowymi do Budynków H1, H2, H3, H4;
    8.  sieci elektryczne;
    9.  pylon.
    
    Natomiast, następujące naniesienia – wskazane w opisie sprawy, stanowią urządzenia budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego:
    1.  ogrodzenie terenu;
    2.  szlabany.
3.  Naniesienia budowlane (Budowle) znajdujące się na Nieruchomości nie były odrębnie udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych, np. najmu. dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze (nie były przedmiotem żadnej odrębnej umowy, która obejmowałaby wyłącznie te naniesienia). Budowle te są udostępniane najemcom wyłącznie w ramach umów najmu powierzchni magazynowych. Poszczególni najemcy budynków usytuowanych na Nieruchomości mogą bezpośrednio albo pośrednio korzystać z tych naniesień budowlanych dopiero po podpisaniu umowy najmu budynku/części budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości opisana w zdarzeniu przyszłym będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 w powiązaniu z art. 7 Ustawy o VAT (niewyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT) oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a Ustawy o VAT?
2.  Czy w sytuacji, gdy planowana transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i Sprzedający naliczy podatek VAT w związku z dokonaniem tej sprzedaży, to czy Spółce będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 Ustawy o VAT, wynikającego z prawidłowo wystawionej faktury VAT z tytułu zakupu Nieruchomości oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym zgodnie z regulacjami art. 87 Ustawy o VAT?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1

Przedmiotowa transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 w powiązaniu z art. 7 Ustawy o VAT (niewyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT) oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a Ustawy o VAT.

Ad. 2

Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10, ust. 10b oraz ust. 11 Ustawy o VAT oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie.

Ad. 1

Mając powyższe na uwadze, należy przeanalizować, czy planowana transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. czy mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT zawartym w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT oraz, czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 Ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

W świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, iż planowana transakcja nabycia Nieruchomości będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem, zdaniem Wnioskodawców, mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawców, sprzedaż Nieruchomości nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania podatkiem VAT jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

1.  Brak możliwości klasyfikacji przedmiotu sprzedaży jako przedsiębiorstwa.

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowalne, iż dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawców, sprzedaż Nieruchomości razem z umowami najmu przejmowanymi z mocy prawa oraz składnikami majątku ściśle związanymi z Nieruchomością (które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego powyżej), nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. Sprzedaży Nieruchomości nie będzie bowiem towarzyszył transfer innych kluczowych składników wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Składniki te obejmują w szczególności:

*   prawa i obowiązki wynikające z dotyczących Nieruchomości umów z architektami, z wyjątkiem praw autorskich i upoważnień związanych z prawami osobistymi i prawami zależnymi,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości, umów o dostawę mediów do Nieruchomości oraz umów serwisowych, prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie i administrowanie Nieruchomościami,
*   tajemnice przedsiębiorstwa i know-how Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na komercyjnym wynajmie nieruchomości oraz związanego z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności,
*   zobowiązania Sprzedającego związane z finansowaniem nabycia gruntu i budowy Nieruchomości,
*   zabezpieczenia finansowe związane z finansowaniem nabycia nieruchomości (hipotek, weksli, poręczeń, gwarancji itp.) oraz realizacją projektu D,
*   księgi rachunkowe Sprzedającego oraz inne dokumenty (np. handlowe lub korporacyjne) związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,
*   środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych oraz w kasie Sprzedającego, w tym na rachunku przeznaczonym do rozliczeń z najemcami z tytułu najmu powierzchni przedmiotowej Nieruchomości, z wyjątkiem kaucji, depozytów i kwot zatrzymanych, jako zabezpieczeń umów najmu lub umów z wykonawcami, opisanych powyżej,
*   umowy związane z bieżącą obsługą działalności Sprzedającego, w tym umowy na usługi księgowe, umowy na doradztwo prawne, umowy z pośrednikiem w zakresie wynajmu Nieruchomości,
*   umowy rachunków bankowych Sprzedającego,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy typu facility management,
*   należności i zobowiązań Sprzedającego związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedającego, w tym wierzytelności Sprzedającego z tytułu umów najmu (czynsze i inne należności), które staną się należne do dnia sprzedaży Nieruchomości.

W ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości nie dojdzie również do przejścia na Kupującego praw i obowiązków z umów o pracę zawartych przez Sprzedającego.

Stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym nabywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte licznymi interpretacjami podatkowymi wydanymi w podobnych stanach faktycznych, m.in w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 listopada 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.451.2017.2.SR), z dnia 20 października 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.481.2017.2.ASZ), z dnia 8 sierpnia 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.256.2017.2.SR), z dnia 1 sierpnia 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.132.2017.2.MN), z dnia 27 czerwca 2017 r., (sygn. 0112-KDIL1-l.4012.115.2017.1.SJ), interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-443/16-2/IG), z dnia 26 sierpnia 2016 r. (sygn. IPPP2/4512-500/l6-2/MAO), z dnia 12 sierpnia 2016 r. (sygn. IPPP1/4512-572/16-2/MP), z dnia 26 lutego 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-1020/15-2/KP), z dnia 6 listopada 2015 r. (sygn. IPPPI/45l2-l068/15-2/IGo), z dnia 8 października 2015 r. (sygn. IPPP2/4512-675/15-3/MT), z dnia 29 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP3/443-1185/14-2/ISZ), z dnia 7 lutego 2014 r. (sygn. IPPP3/443-1175/13-2/MKw), z dnia 7 stycznia 2014 r. (sygn. IPPP1/443-1297/14-6/MP), interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 stycznia 2016 r. (sygn. IBPP3/4512-784/l5/JP).

Ponadto, dodatkowych argumentów przemawiających za tym, iż przedmiotem analizowanej transakcji nie jest przedsiębiorstwo Sprzedającego, dostarczają orzeczenia sądów, w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem transakcji sprzedaży Nieruchomości nie będzie towarzyszył transfer wszystkich aktywów Sprzedającego.

Należy zauważyć, że podstawową działalnością Sprzedającego jest działalność w zakresie realizacji projektów budowlanych polegająca na nabywaniu i zabudowie gruntów budynkami komercyjnymi oraz ich dalszej sprzedaży (o czym dodatkowo świadczy fakt, że do tej pory Sprzedający rozwinął i sprzedał trzy inne projekty). W związku z tym, prowadzenie przedsiębiorstwa przez Sprzedającego polega na budowie i obrocie nieruchomościami. Natomiast element działalności Sprzedającego w postaci wynajmu powierzchni we wzniesionych Budynkach ma de facto charakter pomocniczy. Nieruchomości posiadane przez Sprzedającego są zatem „produktem” wytworzonym w ramach prowadzonej działalności, a nie jego podstawowym aktywem pozwalającym na prowadzenie działalności gospodarczej.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw, aby sprzedaż Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Sprzedającego.

1.  Brak możliwości klasyfikacji przedmiotu sprzedaży jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl regulacji art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników materialnych i niematerialnych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   w istniejącym przedsiębiorstwie istnieje zespół składników majątkowych, obejmujący składniki o charakterze materialnym i niematerialnym (w tym zobowiązania),
*   zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie oraz finansowo,
*   składniki te są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, dla uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem sprzedaży za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedającego, konieczne byłoby wyodrębnienie zespołu składników majątkowych zarówno na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej, jak i funkcjonalnej.

1.  Zespół składników majątkowych.

Podstawowym warunkiem uznania, że podatnik ma do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, będących we wzajemnych relacjach stanowiący zespół, a nie zbiór poszczególnych elementów. Warunek ten nie jest w analizowanym przypadku spełniony, gdyż przedmiotem transakcji będą głównie materialne składniki majątkowe (tj. Działki Gruntu wraz z posadowionymi na nich Budynkami i Budowlami). Natomiast w skład przenoszonych elementów nie będą wchodzić m.in. tajemnice przedsiębiorstwa i know-how Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na komercyjnym wynajmie nieruchomości oraz związanego z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności, prawa i obowiązki wynikające z dotyczących Nieruchomości umów z architektami, umowy związane z bieżącą obsługą działalności Sprzedającego, w tym umowy na usługi księgowe, umowy na doradztwo prawne, umowy z pośrednikiem w zakresie wynajmu nieruchomości, umowy rachunków bankowych Sprzedającego, prawa i obowiązki wynikające z umowy typu facility management, prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości, umów o dostawę mediów do Nieruchomości oraz umów serwisowych, prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie i administrowanie Nieruchomościami, należności i zobowiązania Sprzedającego związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedającego, w tym należności i zobowiązania związane z wynajmem powierzchni w Budynkach.

Z uwagi na brak przeniesienia istotnych części, które ściśle związane są z funkcjonowaniem działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu najmu powierzchni, zdaniem Wnioskodawców, nie dojdzie do przeniesienia zespołu składników majątkowych, a w konsekwencji nie dojdzie do sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne.

Ustawa o VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział. W omawianej sytuacji Sprzedający w żaden sposób nie wyodrębnił i nie wyodrębni w swojej strukturze ani w księgach działalności związanej z najmem powierzchni w Nieruchomości. Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomości nie są i nie zostaną wyodrębnione organizacyjnie jako dział/oddział/wydział w przedsiębiorstwie Sprzedającego, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu (wewnętrznego regulaminu organizacyjnego lub struktury organizacyjnej Sprzedającego). W związku z tym całość elementów będąca przedmiotem Umowy Sprzedaży nie może zostać uznana za jednostkę wyodrębnioną organizacyjnie, ponieważ stanowi ona w istocie wyłącznie część masy majątkowej Sprzedającego, która samodzielnie nie umożliwia prowadzenia działalności gospodarczej.

1.  Wyodrębnienie finansowe.

Również w tym zakresie Ustawa o VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Zdaniem Wnioskodawców, biorąc pod uwagę, iż:

*   Sprzedający nie prowadzi ani nie będzie prowadzić oddzielnych ksiąg rachunkowych dla celów działalności związanej z wynajmem Nieruchomości,
*   Sprzedający nie sporządza i nie będzie sporządzać odrębnego sprawozdania finansowego dla zbywanych Nieruchomości,
*   Nabywca nie przejmie ksiąg rachunkowych Sprzedającego,

nie istnieją podstawy do twierdzenia, iż nabywane w ramach planowanej transakcji elementy są wyodrębnione finansowo w strukturze Sprzedającego. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomościami nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych odrębnych kont utworzonych tylko dla tych Nieruchomości (nie jest możliwe przypisanie tych pozycji do Nieruchomości).

Dodatkowo należy podkreślić, iż w ramach nabycia Nieruchomości, Wnioskodawca nie będzie przejmować od Sprzedającego środków pieniężnych oraz jakichkolwiek rachunków bankowych Sprzedającego, w szczególności rachunku przeznaczonego do rozliczeń z najemcami z tytułu najmu powierzchni w przedmiotowych Nieruchomościach. Mając na uwadze opisane powyżej okoliczności, zdaniem Wnioskodawców, składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem sprzedaży nie będą spełniać warunku wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne.

Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa w Ustawie o VAT, wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Tak więc, aby można było mówić o nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zespół nabywanych składników majątkowych i niemajątkowych musi być przeznaczony do prowadzenia określonej działalności gospodarczej. W świetle omawianej sytuacji, aby można było stwierdzić, iż Spółka nabędzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, przejmowane składniki powinny umożliwić jej kontynuowanie działalności polegającej na najmie powierzchni. A zatem składniki te musiałyby pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół.

Tymczasem biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe, przedmiotem sprzedaży nie będą wszystkie istotne składniki, które pozwoliłyby kontynuować działalność gospodarczą Sprzedającego (w praktyce zostaną one u Sprzedającego, który będzie kontynuował swoją działalność gospodarczą). Co więcej, w celu prowadzenia działalności polegającej na najmie powierzchni, Spółka będzie zmuszona w szczególności do podpisania niezbędnych do prowadzenia tej działalności umów w zakresie dostawy mediów i usług serwisowych oraz umowy o zarządzanie i administrowanie Nieruchomościami, bez których na dzień dokonania transakcji sprzedaży taka kontynuacja nie byłaby możliwa. A zatem nie można, zdaniem Wnioskodawców, uznać, że składniki będące przedmiotem transakcji będą stanowiły autonomiczny, zorganizowany zespół.

Ponadto, w opinii Wnioskodawców, same składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem planowanej transakcji nie mogłyby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, gdyby potencjalnie zaistniała taka konieczność. W praktyce, musiałyby mieć one zdolność samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Tymczasem z uwagi na fakt, iż na rzecz Spółki nie zostaną zasadniczo przeniesione prawa i obowiązki z szeregu fundamentalnych dla prowadzenia działalności obejmującej komercyjny najem nieruchomości umów, w szczególności umowa o zarządzanie i administrowanie Nieruchomościami, brak jest podstaw do uznania, aby przenoszony zespół praw i składników majątkowych był wystarczający do prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Powyższe potwierdza jednoznacznie, że przenoszone w ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości nie będą posiadać w sobie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

W ocenie Wnioskodawców, przedmiotem transakcji będzie tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych niezdolna do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej ani nawet realizacji określonych funkcji w ramach takiej działalności.

Podsumowując, brak organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego wyodrębnienia przedmiotu sprzedaży nie pozwala na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o VAT. Takie stanowisko zostało potwierdzone również w przywołanych poniżej interpretacjach podatkowych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych, m.in. w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 października 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.332.2017.l.MK), z dnia 30 maja 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.62.2017.l.MPE), z dnia 31 maja 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-l.4012.180.2017.1.KOM), z dnia 22 listopada 2017 r (sygn. 0114-KDIP1-l.4012. 557.2017.l.KOM), z dnia 9 listopada 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.540.2017.l.ASZ), z dnia 26 października 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.483.2017.1.KR), z dnia 20 października 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.481.2017.2.ASZ), z dnia 22 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.404.2017.1.RM), z dnia 29 września 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3- l.4012.315.2017.3.JP), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2016 r. (sygn. IPPP3/45l2-443/16-2/IG), z dnia 26 sierpnia 2016 r. (sygn. IPPP2/4512-500/16-2/MAO, z dnia 12 sierpnia 2016 r. (sygn. IPPP1/4512-572/16-2/MP), z dnia 25 maja 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-229/16-4/IG), z dnia 29 kwietnia 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-166/16-2/IG), z dnia 26 lutego 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-1020/15-2/KP), z dnia 6 listopada 2015 r. (sygn. IPPPI/4512-1068/15-2/IGo), z dnia 8 października 2015 r. (sygn. IPPP2/45l2-675/15-3/MT), z dnia 29 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP3/443-1185/14-2/ISZ), z dnia 7 lutego 2014 r. (sygn. IPPP3/443-1175/13-2/MKw), z dnia 7 stycznia 2014 r. (sygn. IPPP1/443-1297/14-6/MP), interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 stycznia 2016 r. (sygn. IBPP3/4512/784/15/JP), a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 maja 2015 r. (sygn. IPTPP2/4512-137/15-5/JSz).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, sprzedaż Nieruchomości będzie stanowić odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

1.  Sprzedaż towaru podlegająca opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku sprzedaży gruntów wraz z budynkami lub budowlami trwale związanymi z gruntem, z podstawy opodatkowania budynków (budowli) nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten oznacza w praktyce, że jeśli, zgodnie z przepisami Ustawy o VAT, sprzedaż budynku lub budowli będzie opodatkowana VAT, to również sprzedaż gruntu, na którym posadowiony jest ten budynek lub budowla, podlegać będzie opodatkowaniu VAT. Jeśli zaś sprzedaż budynku lub budowli będzie kwalifikować się do zwolnienia z VAT (przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10, bądź w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT), to zwolniona z VAT będzie również sprzedaż gruntu.

Z uwagi na to, iż planowana transakcja stanowić będzie dostawę Budynków i Budowli wraz z prawem własności działek gruntu, to będzie ona opodatkowana podatkiem VAT, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w Ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku należy przeanalizować, czy sprzedaż Nieruchomości mogłaby korzystać ze zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Konsekwentnie, ocena, czy sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT (czy też zwolniona) wymaga analizy, czy jedno z tych zwolnień znajdzie zastosowanie.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zdaniem Wnioskodawców, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Analizując przywołaną powyżej definicję pierwszego zasiedlenia, należy zauważyć, iż następuje ono w momencie oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu użytkownikowi lub nabywcy w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT po ich wybudowaniu. Tym samym, do pierwszego zasiedlenia tych części Budynków oraz Budowli, które zostały przekazane do używania najemcom, doszło w momencie ich wydania najemcom. Jednocześnie do dnia transakcji sprzedaży Nieruchomości, która planowana jest w marcu 2018 r., w stosunku do żadnej części Budynków ani Budowli będących przedmiotem najmu, nie upłynie okres co najmniej dwóch lat od dnia pierwszego zasiedlenia (jak wskazano w stanie faktycznym, pierwszy najemca zajął Nieruchomość 31 października 2016 r.). Natomiast w stosunku do tej części powierzchni Budynku H3, która nie będzie przedmiotem umów najmu na dzień dokonania transakcji, do pierwszego zasiedlenia w stosunku do tej części Budynku H3 dojdzie w dniu zbycia Nieruchomości. Konsekwentnie, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, nie będzie mogło mieć zastosowania w przedmiotowym przypadku. Jednocześnie, Wnioskodawcy zauważyli, iż w analizowanej sytuacji nie będzie również miało zastosowania zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, zwalnia się od VAT również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając na uwadze, iż Sprzedającemu:

1.  przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych z realizacją inwestycji D oraz
2.  pomiędzy datą przyjęcia Budynków i Budowli do używania a datą ich sprzedaży wartość wydatków poniesionych przez Sprzedającego na ulepszenie Budynków i Budowli nie przekroczy 30% ich wartości początkowej,

należy uznać, iż warunki zastosowania powyższego zwolnienia nie będą w przedmiotowym przypadku spełnione. Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Podsumowując, skoro do sprzedaży Nieruchomości nie będzie miało zastosowania żadne ze zwolnień z VAT przewidziane w Ustawie o VAT, to transakcja ta będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT stawką podstawową (obecnie w wysokości 23%).

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi podatku VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 10, ust. 10b oraz ust. 11 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę). Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 Ustawy o VAT. Niemniej jednak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego lub zwrotu nadwyżki podatku naliczonego faktury otrzymane w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Biorąc pod uwagę, iż sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej, wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. Konsekwentnie, dla oceny, czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT. Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, jednocześnie spełniając definicję podatnika zawartą w tym artykule. Po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie je wykorzystywał do komercyjnego wynajmu. Taki typ działalności, jako odpłatne świadczenie usług, podlega opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 Ustawy o VAT.

Podsumowując, Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z okoliczności sprawy wynika, że w ramach umowy sprzedaży, Kupujący zamierza nabyć Nieruchomości od Sprzedającego dla celów inwestycyjnych i prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu tych Nieruchomości.

Oprócz przeniesienia własności Nieruchomości oraz praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z zawartych umów najmu, dojdzie również do przeniesienia:

*   praw do zabezpieczeń ustanowionych przez poszczególnych najemców, w tym gwarancji bankowych i kaucji gotówkowych wpłaconych przez najemców Budynków,
*   wszelkich autorskich praw majątkowych, w szczególności do wszelkich projektów budowlanych dotyczących Nieruchomości, w zakresie w jakim zostały przeniesione, przyznane lub przysługują Sprzedającemu na podstawie umów z autorami tych projektów (wraz z odpowiednimi aneksami),
*   uprawnień Sprzedającego z tytułu gwarancji i rękojmi dostarczonych przez odpowiednich wykonawców lub dostawców, wraz prawami z instrumentów je zabezpieczających (gwarancji bankowych, gwarancji ubezpieczeniowych, kwot zatrzymanych, kaucji, depozytów itd.) dotyczących Nieruchomości,
*   wyposażenia Nieruchomości składających się z rzeczy ruchomych będących przynależnościami Nieruchomości.

Dodatkowo, na skutek zawarcia Umowy Sprzedaży pomiędzy Sprzedającym a Kupującym dojdzie do przekazania oryginałów umów najmu oraz oryginałów związanych z tymi umowami zabezpieczeń, a także kopii wszelkich pozostałych umów dotyczących Nieruchomości w zakresie ustalonym w dobrej wierze pomiędzy Sprzedającym a Kupującym podczas przygotowania zestawienia dokumentów znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego, w tym między innymi kopie umów o roboty budowlane i umów z architektami, planów, dokumentów, projektów, instrukcji, karty gwarancyjnych, specyfikacji technicznych, książek obiektu, dzienników budowy, itp. dotyczące Nieruchomości, a także kopie dokumentów księgowych i wyciągi z ksiąg rachunkowych Sprzedającego niezbędnych w celu dokonywania rozliczeń opłat eksploatacyjnych z najemcami. Jednocześnie Wnioskodawcy zauważają, że przejęte przez Kupującego dokumenty związane z Nieruchomościami oraz dotyczące rozliczeń z najemcami nie stanowią know-how Sprzedającego, ale mają na celu wyłącznie potwierdzenie stanu technicznego Budynków oraz Budowli oraz stanowić będą podstawę do prawidłowego dokonania rozliczeń z najemcami.

Zasadniczo na dzień dokonania transakcji sprzedaży Nieruchomości, Sprzedający rozwiąże lub wypowie umowy dotyczące Nieruchomości, w szczególności polisy ubezpieczenia majątkowego dotyczące Nieruchomości, umowy o zarządzanie Nieruchomościami, umowy o dostawę mediów do Nieruchomości oraz umowy serwisowe (np. w zakresie ochrony).

Po dokonaniu transakcji Spółka zawrze nowe umowy mające na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Niemniej jednak niewykluczone jest, iż część z nowo zawartych przez Spółkę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług, o ile zaproponowane przez nich warunki handlowe okażą się być najkorzystniejsze dla Spółki. Ponadto może się zdarzyć, że nastąpi cesja istniejącej umowy, o ile zawarcie nowej umowy nie będzie możliwe lub będzie się wiązało z poniesieniem przez Sprzedającego kary lub innych kosztów wcześniejszego rozwiązania tych umów.

Powyższe nie dotyczy jednakże umowy o zarządzanie i administrowanie Nieruchomościami, która zostanie zawarta przez Kupującego z innym podmiotem niż podmiot, z którym obecnie ma umowę w tym zakresie Sprzedający.

Dodatkowo, jak wskazał Wnioskodawca, w ramach Umowy Sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego:

*   praw i obowiązków wynikających z dotyczących Nieruchomości umów z architektami, z wyjątkiem praw autorskich i upoważnień związanych z prawami osobistymi i prawami zależnymi,
*   tajemnic przedsiębiorstwa i know-how Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na komercyjnym wynajmie nieruchomości oraz związanego z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności,
*   zobowiązań Sprzedającego związanych z finansowaniem nabycia gruntu i budowy Nieruchomości,
*   zabezpieczeń finansowych związanych z finansowaniem nabycia nieruchomości (hipotek, weksli, poręczeń, gwarancji itp.) oraz realizacją projektu D,
*   ksiąg rachunkowych Sprzedającego oraz innych dokumentów (np. handlowych lub korporacyjnych) związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,
*   środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych oraz w kasie Sprzedającego, w tym na rachunku przeznaczonym do rozliczeń z najemcami z tytułu najmu powierzchni przedmiotowej Nieruchomości, z wyjątkiem kaucji, depozytów i kwot zatrzymanych, jako zabezpieczeń umów najmu lub umów z wykonawcami, opisanych powyżej,
*   umów związanych z bieżącą obsługą działalności Sprzedającego, w tym umowy na usługi księgowe, umowy na doradztwo prawne, umowy z pośrednikiem w zakresie wynajmu nieruchomości,
*   umów rachunków bankowych Sprzedającego,
*   praw i obowiązków wynikających z umowy typu facility management,
*   należności i zobowiązań Sprzedającego związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedającego, w tym wierzytelności Sprzedającego z tytułu umów najmu (czynsze i inne należności), które staną się należne do dnia sprzedaży Nieruchomości.

Przedmiotem transakcji nie będą także pracownicy Sprzedającego i w konsekwencji, wskutek wykonania Umowy Sprzedaży, nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy.

Ponadto, Wnioskodawca podkreślił, iż Nieruchomości nie są i nie zostaną wyodrębnione organizacyjnie jako dział/oddział/wydział w przedsiębiorstwie Sprzedającego, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu (wewnętrznego regulaminu organizacyjnego lub struktury organizacyjnej Sprzedającego).

Sprzedający nie prowadzi ani nie będzie prowadzić oddzielnych ksiąg rachunkowych, jak również nie sporządza i nie będzie sporządzać odrębnego sprawozdania finansowego dla zbywanych Nieruchomości. Jednocześnie przychody koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomościami nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych odrębnych kont utworzonych tylko dla Nieruchomości. Dodatkowo poszczególne umowy oraz prawa z nimi związane nie są przyporządkowane do poszczególnych Budynków jako jednostek organizacyjnych.

Do działalności związanej z Nieruchomościami nie są także przypisani pracownicy Sprzedającego.

Jednocześnie należy wskazać, że po dokonaniu transakcji, Sprzedający będzie kontynuował prowadzenie swojej dotychczasowej działalności w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych z nabywaniem gruntów, wznoszeniem na nich budynków, jak również komercyjnego wynajmu.

Wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ustawy (niewyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy), oraz ustalenia czy sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego. Sprzedaż Nieruchomości wraz z umowami najmu, które przejęte będą z mocy prawa oraz składnikami majątku wskazanymi we wniosku i ściśle związanymi z Nieruchomością, zdaniem tut. Organu, nie wyczerpuje definicji przedsiębiorstwa. Sprzedaży bowiem podlegać będzie jedynie część aktywów przedsiębiorstwa oraz nie będzie jej towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedawcy. Zbyciu nie będą podlegały w szczególności wskazane przez Wnioskodawcę: prawa i obowiązki wynikające z dotyczących Nieruchomości umów z architektami, z wyjątkiem praw autorskich i upoważnień związanych z prawami osobistymi i prawami zależnymi, tajemnice przedsiębiorstwa i know-how Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na komercyjnym wynajmie nieruchomości oraz związanego z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności, zobowiązania Sprzedającego związane z finansowaniem nabycia gruntu i budowy Nieruchomości, zabezpieczenia finansowe związane z finansowaniem nabycia nieruchomości (hipotek, weksli, poręczeń, gwarancji itp.) oraz realizacją projektu D, ksiągi rachunkowe Sprzedającego oraz inne dokumenty (np. handlowe lub korporacyjne) związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych oraz w kasie Sprzedającego, w tym na rachunku przeznaczonym do rozliczeń z najemcami z tytułu najmu powierzchni przedmiotowej Nieruchomości, z wyjątkiem kaucji, depozytów i kwot zatrzymanych, jako zabezpieczeń umów najmu lub umów z wykonawcami, umowy związane z bieżącą obsługą działalności Sprzedającego, w tym umowy na usługi księgowe, umowy na doradztwo prawne, umowy z pośrednikiem w zakresie wynajmu nieruchomości, umowy rachunków bankowych Sprzedającego, prawa i obowiązki wynikających z umowy typu facility management, należności i zobowiązania Sprzedającego związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedającego, w tym wierzytelności Sprzedającego z tytułu umów najmu (czynsze i inne należności), które staną się należne do dnia sprzedaży Nieruchomości.

Planowana transakcja nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wnioskodawca podkreślił we wniosku, iż Nieruchomości nie są i nie zostaną wyodrębnione organizacyjnie jako dział/oddział/wydział w przedsiębiorstwie Sprzedającego, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego, bądź innego dokumentu (wewnętrznego regulaminu organizacyjnego lub struktury organizacyjnej Sprzedającego).

Sprzedający nie prowadzi ani nie będzie prowadził oddzielnych ksiąg rachunkowych, jak również nie sporządza i nie będzie sporządzał odrębnego sprawozdania finansowego dla zbywanych Nieruchomości. Jednocześnie przychody koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomościami nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych odrębnych kont utworzonych tylko dla Nieruchomości. Dodatkowo poszczególne umowy oraz prawa z nimi związane nie są przyporządkowane do poszczególnych Budynków jako jednostek organizacyjnych.

Ponadto, jak wynika z wniosku, przedmiotem sprzedaży nie będą wszystkie istotne składniki, które pozwoliłyby kontynuować działalność gospodarczą Sprzedającego (w praktyce zostaną one u Sprzedającego, który będzie kontynuował swoją działalność gospodarczą). Co więcej, w celu prowadzenia działalności polegającej na najmie powierzchni, Spółka będzie zmuszona w szczególności do podpisania niezbędnych do prowadzenia tej działalności umów w zakresie dostawy mediów i usług serwisowych oraz umowy o zarządzanie i administrowanie Nieruchomościami, bez których na dzień dokonania transakcji sprzedaży taka kontynuacja nie byłaby możliwa. Zatem nie można uznać, że składniki będące przedmiotem transakcji będą stanowiły autonomiczny, zorganizowany zespół. Same składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem planowanej transakcji nie mogłyby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, gdyby potencjalnie zaistniała taka konieczność. Przenoszona w ramach transakcji sprzedaży Nieruchomość nie będzie posiadać w sobie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Przedmiotem transakcji będzie tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych niezdolna do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, ani nawet realizacji określonych funkcji w ramach takiej działalności.

Zatem w analizowanym przypadku Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie będzie wyodrębniona w przedsiębiorstwie Sprzedającego na płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, tym samym nie będzie stanowiła zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji powyższego do przedmiotowej transakcji nie będzie miał zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy. Transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie ww. Dyrektywy, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym, państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 cyt. ustawy, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zatem należy wskazać, że urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia te należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne.

Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

W konsekwencji, w celu ustalenia czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowej Nieruchomości znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w odniesieniu do znajdujących się na niej obiektów budowlanych, miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Jak wskazała Spółka przed momentem oddania Budynków do używania na podstawie umów najmu, Budynki i Budowle nie były wykorzystywane do celów działalności gospodarczej Sprzedającego w jakikolwiek sposób. Nie były one również oddane do użytkowania na podstawie innej czynności. Zatem, mając na uwadze fakt, iż Najemcy zaczęli zajmować Budynki począwszy od dnia 31 października 2016 r., to wówczas doszło najwcześniej do pierwszego zasiedlenia Budynków i Budowli (zbiornik retencyjny; zbiorniki szczelne na nieczystości płynne; zbiornik pożarowy; sieć gazowa; zewnętrzne instalacje: deszczowa, sanitarna i wody; place manewrowe; parkingi z drogami dojazdowymi do Budynków H1, H2, H3, H4; sieci elektryczne; pylon). Co prawda, Budowle te nie były przedmiotem odrębnych umów cywilnoprawnych, jednak jak wskazała Spółka „Naniesienia budowlane (Budowle) znajdujące się na Nieruchomości nie były odrębnie udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych, np. najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze (nie były przedmiotem żadnej odrębnej umowy, która obejmowałaby wyłącznie te naniesienia). Budowle te są udostępniane najemcom wyłącznie w ramach umów najmu powierzchni magazynowych. Poszczególni najemcy budynków usytuowanych na Nieruchomości mogą bezpośrednio albo pośrednio korzystać z tych naniesień budowlanych dopiero po podpisaniu umowy najmu budynku/części budynku”. Ponadto, po wzniesieniu i oddaniu do używania, Budynki i Budowle nie były przedmiotem prac ulepszeniowych lub modernizacyjnych, w wyniku których doszłoby do powiększenia wartości początkowej Budynków i Budowli o co najmniej 30%. W konsekwencji od momentu pierwszego zasiedlenia do dnia transakcji sprzedaży Nieruchomości, która jak wskazała Spółka planowana jest w miesiącu marcu 2018 r., nie minie okres dłuższy niż dwa lata. Powyższe dotyczy również części Budynku H3, w stosunku do której została podpisana umowa najmu tej powierzchni z podmiotem zewnętrznym, ze skutkiem od dnia 1 czerwca 2018 r. W związku z powyższym należy stwierdzić, że transakcja sprzedaży całej Nieruchomości nie będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W analizowanej sprawie nie będzie miało również zastosowanie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, bowiem jak wynika z wniosku, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych z realizacją inwestycji D. Zatem w rozpatrywanej sprawie nie zostaną spełnione warunki do zastosowania powyższego zwolnienia.

W przypadku transakcji, dla których brak jest możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od opodatkowania w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z powołanej wyżej regulacji, aby sprzedaż towaru była objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

*   towar musiał być wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku,
*   z tytułu jego nabycia (importu lub wytworzenia) nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Zatem z uwagi na fakt, że Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji, oraz – jak wynika z opisu sprawy – Spółka nie wykorzystywała Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej, nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z kolei, zgodnie z tym co wskazano powyżej, odnośnie dostawy urządzeń budowlanych tj. ogrodzenia terenu oraz szlabanów, które znajdują się na przedmiotowej nieruchomości, należy opodatkować je łącznie ze znajdującymi się Budynkami.

Jak już wcześniej wskazano, dostawa gruntu jest opodatkowana według takiej stawki podatku, jaką opodatkowana jest dostawa budynków/budowli na nim posadowionych. Oznacza to, że w rozpatrywanej sprawie, zbycie gruntu, na którym usytuowane są przedmiotowe Budynki i Budowle, w związku z art. 29a ust. 8 ustawy, nie będzie także korzystało ze zwolnienia od podatku.

Podsumowując, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a oraz pkt 2 ustawy. Tym samym przedmiotowa transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1, w zakresie ustalenia, czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ustawy (niewyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy) oraz w części dotyczącej wskazania, czy powyższa transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy uznano za prawidłowe.

W złożonym wniosku Zainteresowani zwrócili się również o wyjaśnienie, czy w sytuacji, gdy planowana transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i Sprzedający naliczy podatek VAT w związku z dokonaniem tej sprzedaży, to czy Spółce będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 ustawy, wynikającego z prawidłowo wystawionej faktury VAT z tytułu zakupu Nieruchomości oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Terminy odliczenia podatku naliczonego regulują przepisy art. 86 ust. 10 i 11 ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

W myśl art. 86 ust. 10c ustawy, przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, że z odliczenia podatku z faktur dotyczących czynności podlegających opodatkowaniu można skorzystać w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług (art. 86 ust. 10 ustawy),
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług (art. 86 ust. 10 ustawy),
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję (art. 86 ust. 10b ustawy).

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Zatem, jak wynika z powołanych powyżej przepisów, podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego w momencie realizacji uprawnienia.

Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione. W opisie sprawy jednoznacznie wskazano, że po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie prowadzić działalność w zakresie komercyjnego wynajmu Nieruchomości na cele magazynowo-biurowe. Działalność Spółki w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT. Ponadto Kupujący jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 ustawy, wynikającego z prawidłowo wystawionej faktury VAT z tytułu zakupu Nieruchomości. Prawo to będzie przysługiwało Kupującemu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy. Ponadto, Spółce będzie przysługiwać również prawo do zwrotu podatku VAT, na zasadach określonych w art. 87 ustawy.

Podsumowując, stanowisko Zainteresowanych w części dotyczącej prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 ustawy oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego na podatkiem VAT należnym zgodnie z art. 87 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tutejszy Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.