Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4515-38/16/HK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-05
Teza: Jakie są skutki podatkowe dziedziczenia udziałów przez spadkobiercę zmarłego członka spółdzielni i wypłaty tych udziałów?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku opatrzonym datą 9 listopada 2015 r. (data wpływu do Organu – 18 stycznia 2016 r.), uzupełnionym 5 i 12 kwietnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych dziedziczenia i wypłaty udziałów członkowskich dokonanej po śmierci członka spółdzielni:

*   w części dotyczącej objęcia regulacją ustawy o podatku od spadków i darowizn zwrotu wpłat dokonanych na udziały lub wypowiedzenia członkostwa, w momencie w którym zostały one uprzednio nabyte przez spadkobiercę zmarłego członka – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2016 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych dziedziczenia i wypłaty udziałów członkowskich dokonanej po śmierci członka spółdzielni.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, w piśmie z 25 marca 2016 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 5 i 12 kwietnia 2016 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Bank Spółdzielczy w S. (dalej: BSS lub Bank) jest spółdzielnią, prowadzącą działalność bankową. W związku z tym podstawą prawną jego organizacji jest m.in. ustawa z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz.U. z 2013 r., Nr 1443) oraz jego Statut.

Zgodnie z § 5 ust. 1, 2 i 3 Statutu członkiem BSS może być osoba fizyczna o pełnej zdolności do czynności prawnej oraz osoba prawna, przy czym warunkiem przyjęcia w poczet członków Banku jest złożenie pisemnej deklaracji uwzględniającej dane enumeratywnie wskazane w Statucie oraz podjęcie uchwały przez Zarząd BSS w tym przedmiocie.

Członkowie BSS będący osobami fizycznymi obowiązani są zadeklarować i dokonać wpłaty na co najmniej jeden udział, zaś osoby prawne dwadzieścia udziałów (§ 15 ust. 1 Statutu). Ponadto w deklaracji lub odrębnym pisemnym oświadczeniu, członek może wskazać BSS osobę, której Bank obowiązany jest po jego śmierci wypłacić udziały. Prawo z tego tytułu nie należy do spadku (§ 6 ust. 3 Statutu).

Jeżeli członek nie wskazał osoby, o której mowa w zdaniu poprzednim, spadkobierca zmarłego członka BSS dziedziczy udziały, jeżeli jest członkiem BSS lub złożył deklarację przystąpienia do Banku. Jeżeli spadkobierców jest więcej niż jeden, powinni oni wskazać jednego spośród siebie, który uzyskuje prawo do udziałów chyba, że podzielą oni udziały między tych spadkobierców, którzy złożyli deklarację przystąpienia do BSS. Zarząd nie może odmówić przyjęcia w poczet członków Banku spadkobierców dziedziczących udziały, jeżeli odpowiadają oni wymogom określonym w Statucie (§ 6 ust. 4 Statutu).

Treść postanowień przyjętych w Statucie BSS odpowiada rozwiązaniom przyjętym w Prawie spółdzielczym, a dokładnej § 6 ust. 3 Statutu – art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego, zaś § 6 ust. 4 Statutu – art. 16a Prawa spółdzielczego.

W uzupełnieniu z 4 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca doprecyzował zaistniały stan faktyczny wskazując, co następuje.

W przypadku śmierci członka BSS nabyte po nim udziały:

*   wejdą w skład masy spadkowej jeżeli członek BSS nie wskazał w deklaracji osoby, której Wnioskodawca obowiązany jest po jego śmierci wypłacić udziały;
*   nie wejdą w skład masy spadkowej, jeżeli członek BSS wskazał w deklaracji osobę, której Wnioskodawca obowiązany jest po jego śmierci wypłacić udziały.

W związku z powyższym stanem faktycznym (po modyfikacji dokonanej w uzupełnieniu) zadano m.in. następujące pytania.

Jakie są podatkowo prawne skutki dziedziczenia udziałów w BSS, w szczególności:

1.  Jeżeli członek BSS nie wskazał osoby, której Bank obowiązany jest po jego śmierci wypłacić udziały, to czy dziedziczenie udziałów przez spadkobiercę zmarłego członka BSS (będącego członkiem BSS lub który złożył deklarację przystąpienia do BSS) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn?
2.  Jakie będą skutki w podatku od spadków i darowizn w związku z żądaniem zwrotu wpłat na udziały lub wypowiedzeniem członkostwa, w momencie w którym zostały one nabyte przez spadkobiercę w sytuacji niewskazania przez zmarłego członka BSS osoby, której po jego śmierci winny być one wypłacone?
3.  Czy na BSS ciąży obowiązek przekazania naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu ze względu na miejsce zamieszkania spadkobiercy udziałów, informacji o dokonanych wypłatach i ich wysokości zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn?

Ad. 1.

Art. 16a Prawa spółdzielczego stanowi, że spadkobierca zmarłego członka spółdzielni dziedziczy udziały, jeżeli jest członkiem spółdzielni lub złożył deklarację przystąpienia do spółdzielni. Jeżeli spadkobierców jest więcej niż jeden, powinni oni wskazać jednego spośród siebie, który uzyskuje prawo do udziałów, chyba że podzielą oni udziały między tych spadkobierców, którzy złożyli deklarację przystąpienia do spółdzielni. Spółdzielnia nie może odmówić przyjęcia w poczet członków spadkobierców dziedziczących udziały, jeżeli odpowiadają oni wymogom określonym w statucie.

W orzecznictwie wskazano, że przepis uzupełnia dotychczasową regulację prawną dotyczącą konsekwencji śmierci członka spółdzielni. W przypadku śmierci członka spółdzielni będącego osobą fizyczną, ustaje jego członkostwo (art. 25 § 1 Prawa spółdzielczego). Regulacja ta odpowiada zrzeszeniowemu charakterowi spółdzielni. Następuje tu połączenie praw osobistych (wyrażonych stosunkiem członkostwa) i majątkowych (związanych z udziałem w majątku spółdzielni). Oba rodzaje uprawnień są ze sobą ściśle związane. Z tego też powodu ustanie członkostwa, którego przyczyną jest śmierć członka lub wystąpienie ze spółdzielni za wypowiedzeniem powoduje obowiązek wypłaty udziału byłego członka na podstawie zatwierdzonego sprawozdania finansowego za rok, w którym członkostwo ustało.

Udziały są prawem związanym z członkostwem w spółdzielni, bez którego nie mogą istnieć. Jednak nie zmienia to dziedzicznego charakteru praw majątkowych związanych z członkostwem. Z chwilą śmierci następuje ustanie członkostwa spadkodawcy. Z tym momentem następuje ponadto przekształcenie związanego z członkostwem prawa majątkowego do udziałów w spółdzielni i tak w miejsce udziałów przysługujących spadkodawcy pojawia się roszczenie o wypłatę ich wartości. Zdaniem Wnioskodawcy, to ostatnie wchodzi w skład masy spadkowej.

Na tle opisanej tu regulacji art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego jest rozwiązaniem szczególnym podobnie jak art. 16a Prawa spółdzielczego. W pierwszym przypadku roszczenie o wypłatę nie wchodzi do masy spadkowej, co wynika wprost z brzmienia wskazanego przepisu. W drugim przypadku spadkobierca lub spadkobiercy członków mogą wstąpić – na zasadzie wyjątku – w prawa związane z udziałami, które przysługiwały spadkodawcy. Oznacza to, że w takiej sytuacji udziały nie podlegają umorzeniu, ale zostają zapisane na rachunek spadkobiercy, który jest członkiem danej spółdzielni lub do niej przystąpi. Niespełnienie kryteriów określonych w statucie jest jedyną przesłanką uprawniającą (tu: Zarząd BSS) do podjęcia uchwały o odmowie przyjęcia w poczet członków BSS. W ten sposób nastąpiło poszerzenie zakresu uprawnień spadkobierców zmarłego członka spółdzielni. Dopiero w sytuacji gdy żaden z członków spółdzielni nie zostanie przyjęty w poczet jej członków, to dziedziczenie odbywa się na zasadach ogólnych i obejmuje roszczenie o zwrot wartości udziałów przysługujących spadkodawcy.

Ponadto zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego z chwilą śmierci prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą na jego spadkobierców. Nabycie przez osoby fizyczne w drodze spadku, co do zasady, podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn.

Udziały lub roszczenie o wypłatę udziałów zmarłego członka BSS wchodzi do masy spadkowej, gdy:

*   spadkobierca jest równocześnie członkiem BSS (art. 16a Prawa spółdzielczego),
*   spadkobierca złożył deklarację w celu przyjęcia go do grupy członków BSS (art. 16a Prawa spółdzielczego),
*   spadkobierca dziedziczy na zasadach ogólnych tj. nie ma statusu członka BSS i nie zamierza składać deklaracji w celu jego uzyskania, a spadkodawca nie złożył w BSS deklaracji lub oświadczenia ze wskazaniem osoby na rzecz której po jego śmierci Bank powinien wypłacić udziały (art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego).

Zdaniem Wnioskodawcy, taki sposób opodatkowania udziałów potwierdza treść art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku do spadków i darowizn, w myśl którego podatkowi podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem dziedziczenia.

W przypadku praw majątkowych związanych z udziałem zmarłego członka BSS przejdą one na spadkobierców na podstawie postanowienia o nabyciu spadku lub notarialnie – akt poświadczenia dziedziczenia.

Jeżeli przedmiotowe prawa majątkowe stały się elementem masy spadkowej, to podlegają opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. W konsekwencji, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegającym przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Jeżeli zatem członek BSS nie wskazał osoby, której Bank obowiązany jest po jego śmierci wypłacić udziały, to dziedziczenie udziałów przez spadkobiercę zmarłego członka BSS – podleganie opodatkowaniu – następuje w oparciu o ustawę o podatku od spadków i darowizn.

Ad. 2.

W przypadku dziedziczenia udziałów na podstawie art. 16a Prawa spółdzielczego przez spadkobiercę będącego już członkiem BSS lub osobę, która składając deklarację i po pozytywnej decyzji Zarządu BSS, nabyła ten status, nie można wykluczyć sytuacji, że spadkodawca (winno być: spadkobierca) po nabyciu udziałów zażąda zwrotu wpłat dokonanych na udziały lub wypowie członkostwo w BSS, w konsekwencji czego Bank jest zobowiązany do wypłaty tych udziałów.

W myśl art. 21 Prawa spółdzielczego członek spółdzielni co do zasady nie może przed ustaniem członkostwa żądać zwrotu wpłat dokonanych na udziały. Nie dotyczy to jednak wpłat przekraczających ilość udziałów, których zadeklarowania wymaga statut obowiązujący w chwili żądania zwrotu. Aktualne brzmienie Statutu BSS wskazuje, że osoby fizyczne będące członkami BSS zobowiązane są zadeklarować i dokonać wpłaty na co najmniej jeden udział, który ma charakter obowiązkowy (§ 15 ust. 1 Statutu, odpowiednik art. 20 § 1 Prawa spółdzielczego). Zatem członek BSS przed ustaniem członkostwa może zażądać zwrotu wypłaty dokonanych na posiadane udziały, z wyjątkiem wpłaty na jeden udział obowiązkowy, co do którego żądanie to uaktualnia się dopiero po ustaniu członkostwa.

Istotą problemu jest podkreślenie, że dziedziczenie udziałów przez spadkobierców zmarłego członka BSS w oparciu o art. 16a Prawa spółdzielczego podlega opodatkowaniu ustawą o podatku od spadków i darowizn, a nie ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. Udziały te wchodzą do masy spadkowej zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego. Wobec tego dalsze losy tych udziałów nie wpływają już na ich opodatkowanie. Dotyczy to, według Wnioskodawcy, w szczególności żądania zwrotu wpłat na udziały lub wypowiedzenia członkostwa w BSS.

Zdaniem Wnioskodawcy, w pierwszym z analizowanych przypadków potraktowanie dokonywanych zwrotów jako przychód (art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jest niemożliwe z powodu istnienia wyłączenia przedmiotowego z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowi on, że przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Zatem niemożliwe jest „podwójne” opodatkowanie praw majątkowych związanych z dziedziczonymi udziałami po zmarłym członku BSS. W ocenie Wnioskodawcy, do podobnych wniosków należy dojść odnośnie wypowiedzenia członkostwa w BSS po odziedziczeniu udziałów.

Ad. 3.

Podlegające opodatkowaniu, na podstawie ustawy o podatku od spadków i darowizn, dziedziczenie udziałów zmarłego członka BSS może następować w dwojaki sposób. Po pierwsze jako dziedziczenie udziałów na podstawie art. 16a Prawa spółdzielczego. Spadkobierca może więc poza roszczeniem o zwrot wartości udziałów, jeśli spełnienia określone w art. 16a Prawa spółdzielczego przesłanki, odziedziczyć udziały przysługujące spadkodawcy i wstąpić w majątkowe uprawnienia zmarłego członka BSS.

Gdy żaden ze spadkobierców nie skorzysta z uprawnienia przewidzianego w art. 16a Prawa spółdzielczego albo nie zostanie przyjęty w poczet członków spółdzielni, to dziedziczenie odbywa się na zasadach ogólnych i obejmuje roszczenie o zwrot wartości udziałów przysługujących spadkodawcy. Po drugie jako dziedziczenie na zasadach ogólnych, gdy członek BSS nie wskazał osoby uprawnionej do żądania wypłaty udziałów po jego śmierci na podstawie 16 § 3 Prawa spółdzielczego.

Wedle treści art. 19 ust. 1 ustawy o podatku do spadków i darowizn dłużnicy spadkodawcy lub osób, którym przysługują wierzytelności z tytułu zapisu (dalszego zapisu), wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci lub umorzenia jednostek uczestnictwa funduszu inwestycyjnego otwartego lub specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na podstawie dyspozycji uczestnika tych funduszy na wypadek jego śmierci są obowiązani przekazać naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu ze względu na miejsce zamieszkania wierzyciela, informację o dokonanych wypłatach (zwrocie długu) i ich wysokości, w terminie 14 dni od dnia wypłaty. Osoby, które dopuściły do wypłaty z naruszeniem przepisów ust. 1-4, odpowiadają za zobowiązania podatkowe solidarnie z podatnikiem do wysokości wypłaconych kwot (art. 19 ust. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn).

W przypadku dziedziczenia na zasadzie art. 16a Prawa spółdzielczego będzie ono następowało bez jednoczesnej wypłaty wierzytelności z tytułu zdeponowanych przez spadkobiercę udziałów. Oznacza to, że w takiej sytuacji udziały nie podlegają umorzeniu, ale zostają zapisane na rachunek spadkobiercy, który jest członkiem BSS lub do niej przystąpi. Nie występuje więc element „wypłaty/zwrotu długu” z tytułu udziałów, co wyklucza zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zdaniem Wnioskodawcy, niemożliwe jest również zastosowanie cytowanego przepisu do art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego.

W opinii Wnioskodawcy, odmienna sytuacja będzie miała miejsce w przypadku dziedziczenia udziałów zmarłego członka BSS na zasadach ogólnych tj. gdy nie będzie ono następowało w trybie art. 16 § 3, ani 16a Prawa spółdzielczego. W takiej sytuacji co do spadkobiercy legitymującego się postanowieniem o nabyciu spadku lub notarialnie poświadczonym aktem dziedziczenia (po zmarłym członku BSS), który zażąda dokonania zwrotu wpłat na dokonane udziały, na BSS będzie spoczywał obowiązek przekazania informacji o takim zwrocie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Bank musi przekazać informację o dokonanych wypłatach (zwrocie długu) i ich wysokości, w terminie 14 dni od dnia wypłaty. Bank nie jest zobowiązany informować organu podatkowego o zamiarze dokonania wpłaty. Taki obowiązek powstaje dopiero po uiszczeniu długu. Informację trzeba przesłać do urzędu skarbowego właściwego ze względu na miejsce zamieszkania wierzyciela.

Uzasadniając swe stanowisko Wnioskodawca powołał się na treść wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 4 kwietnia 2013 r., sygn. akt: I SA/Łd 66/13, wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 30 lipca 2008 r., sygn. akt: III SA/Wa 585/08 oraz interpretacji indywidualnej Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z 10 kwietnia 2006 r.. nr 1473/WP/415/486/4/06/JK/2.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy zajęta na gruncie podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych dziedziczenia i wypłaty udziałów członkowskich dokonanej po śmierci członka spółdzielni.

W pozostałym zakresie, tj. dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie zgodnie z właściwością przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2016 r., poz. 205) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci – art. 1 ust. 2 ww. ustawy.

Jak z powyższego przepisu wynika, podatkiem od spadków i darowizn opodatkowane jest wyłącznie nabycie własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przez osoby fizyczne wymienione enumeratywnie w tym przepisie, co oznacza jednocześnie, że nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych nie wymienionych w tym przepisie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380). W myśl art. 922 § 1 tej ustawy przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Na podstawie art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu.

Spadkobiercy w zasadzie wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Oznacza to, że w skład spadku wchodzą wszystkie prawa i obowiązki spadkodawcy, w tym również prawa majątkowe.

Prawa majątkowe są składnikiem masy spadkowej dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie.

Do spadku nie należą prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółdzielnią prowadzącą działalność bankową. W związku z tym podstawą prawną jego organizacji jest m.in. Prawo spółdzielcze oraz jego Statut.

Członkowie Wnioskodawcy będący osobami fizycznymi obowiązani są zadeklarować i dokonać wpłaty na co najmniej jeden udział, zaś osoby prawne dwadzieścia udziałów (§ 15 ust. 1 Statutu). Ponadto w deklaracji lub odrębnym pisemnym oświadczeniu, członek może wskazać Wnioskodawcy osobę, której Wnioskodawca będzie obowiązany po jego śmierci wypłacić udziały. Prawo z tego tytułu nie należy do spadku (§ 6 ust. 3 Statutu).

W przypadku śmierci członka Spółdzielni nabyte po nim udziały wejdą w skład masy spadkowej jeżeli członek BSS nie wskazał w deklaracji osoby, której Wnioskodawca obowiązany jest po jego śmierci wypłacić udziały.

Stosownie do treści art. 16 § 3 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2016 r., poz. 21) członek spółdzielni może w deklaracji lub w odrębnym pisemnym oświadczeniu złożonym spółdzielni wskazać osobę, której spółdzielnia obowiązana jest po jego śmierci wypłacić udziały. Prawo z tego tytułu nie należy do spadku.

Spadkobierca zmarłego członka spółdzielni dziedziczy udziały, jeżeli jest członkiem spółdzielni lub złożył deklarację przystąpienia do spółdzielni. Jeżeli spadkobierców jest więcej niż jeden, powinni oni wskazać jednego spośród siebie, który uzyskuje prawo do udziałów, chyba że podzielą oni udziały między tych spadkobierców, którzy złożyli deklarację przystąpienia do spółdzielni. Spółdzielnia nie może odmówić przyjęcia w poczet członków spadkobierców dziedziczących udziały, jeżeli odpowiadają oni wymogom określonym w statucie (art. 16a Prawa spółdzielczego).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i powołanych przepisów wynika zatem, że jeżeli członek spółdzielni wskazał osobę, której Spółdzielnia po jego śmierci ma wypłacić udziały, to prawo majątkowe z tego tytułu nie należy do spadku. W takich przypadkach nie ma zatem zastosowania ustawa o podatku od spadków i darowizn.

Z kolei w przypadku, gdy członek spółdzielni nie wskazał osoby, której Spółdzielnia obowiązana jest po jego śmierci wypłacić udziały w majątku Spółdzielni, wówczas prawo z tego tytułu wchodzi do masy spadkowej i podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn bez względu na to, czy w stosunku do spadkobiercy ma zastosowanie cyt. art. 16a Prawa spółdzielczego czy też dziedziczenie następuje na zasadach ogólnych.

Wnioskodawca wskazał, że w przypadku dziedziczenia udziałów na podstawie art. 16a Prawa spółdzielczego przez spadkobiercę będącego już członkiem Spółdzielni lub osobę, która składając deklarację i po pozytywnej decyzji Zarządu Spółdzielni, nabyła ten status, nie można wykluczyć sytuacji, że spadkobierca po nabyciu udziałów zażąda zwrotu wpłat dokonanych na udziały lub wypowie członkostwo w Spółdzielni, w konsekwencji czego Bank jest zobowiązany do wypłaty tych udziałów.

Wnioskodawca uważa, że skoro udziały te wchodzą do masy spadkowej to dalsze losy tych udziałów nie wpływają już na ich opodatkowanie. Jego zdaniem powstanie przychodu z tego tytułu jest zatem niemożliwe z uwagi na treść art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionym stanowiskiem nie można się jednak zgodzić.

Z art. 16a Prawa spółdzielczego wynika, że spadkobierca dziedziczy udziały. Nabycie tych udziałów, jak wyżej wskazano, podlega zatem opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Natomiast już sam zwrot wpłat na udziały nie podlega regulacji ustawy o podatku od spadków i darowizn bowiem tego zwrotu osoba uprawniona nie nabywa w drodze spadku (jak również nie nabywa na podstawie żadnego innego tytułu szczegółowo określonego w treści art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn). Wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy nie wystąpi zatem podwójne opodatkowanie bowiem w takim przypadku będą miały miejsce dwie czynności – nabycie udziałów w drodze dziedziczenia, a następnie już po ich nabyciu dalsze rozporządzanie nimi (np. poprzez wypowiedzenie członkostwa).

Z kolei stosownie do – przywołanego przez Wnioskodawcę – art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, dłużnicy spadkodawcy lub osób, którym przysługują wierzytelności z tytułu zapisu (dalszego zapisu), wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci lub umorzenia jednostek uczestnictwa funduszu inwestycyjnego otwartego lub specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na podstawie dyspozycji uczestnika tych funduszy na wypadek jego śmierci są obowiązani przekazać naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu ze względu na miejsce zamieszkania wierzyciela, informację o dokonanych wypłatach (zwrocie długu) i ich wysokości, w terminie 14 dni od dnia wypłaty.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio przy wypłacie przez spadkobierców należności w gotówce przypadającej z tytułu zapisu, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż w przypadku dziedziczenia na zasadach określonych w art. 16a ustawy Prawo spółdzielcze nie będzie na nim ciążył obowiązek informowania właściwego naczelnika urzędu skarbowego bowiem w tym przypadku nie wystąpi wypłata/zwrot długu. Odziedziczone udziały zostaną zapisane na rachunek spadkobiercy, który jest członkiem Spółdzielni lub do niej przystąpi.

Odmienna sytuacja będzie miała miejsce w przypadku dziedziczenia na zasadach ogólnych. W tej sytuacji zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż co do spadkobiercy legitymującego się postanowieniem o nabyciu spadku lub notarialnie poświadczonym aktem dziedziczenia (po zmarłym członku Spółdzielni), który zażąda dokonania zwrotu wpłat na dokonane udziały, na Spółdzielni będzie spoczywał obowiązek przekazania informacji o takim zwrocie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Bank musi przekazać informację o dokonanych wypłatach (zwrocie długu) i ich wysokości, w terminie 14 dni od dnia wypłaty. Bank nie jest zobowiązany informować organu podatkowego o zamiarze dokonania wpłaty. Taki obowiązek powstaje dopiero po uiszczeniu długu. Informację trzeba przesłać do urzędu skarbowego właściwego ze względu na miejsce zamieszkania wierzyciela.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, w części dotyczącej objęcia regulacją ustawy o podatku od spadków i darowizn zwrotu wpłat dokonanych na udziały lub wypowiedzenia członkostwa, w momencie w którym zostały one uprzednio nabyte przez spadkobiercę zmarłego członka, należało uznać za nieprawidłowe, natomiast w pozostałej części – za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.