Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.519.2020.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-28
Teza: Możliwość opodatkowania dochodów na zasadach przewidzianych dla osób samotnie wychowujących dzieci. Możliwość skorzystania z ulgi prorodzinnej.
Słowa kluczowe: dzieci i młodzież; małoletni; opieka; osoba-osoby samotnie wychowujące dzieci; rodzice; rodzice-władza rodzicielska; rozliczanie (rozliczenia); ulga-ulga prorodzinna; wykonanie (wykonywanie)
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2020 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 22 września 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości opodatkowania dochodów na zasadach przewidzianych dla osób samotnie wychowujących dzieci – **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 22 września 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów na zasadach przewidzianych dla osób samotnie wychowujących dzieci oraz skorzystania z ulgi prorodzinnej.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest samotnie zamieszkującą matką małoletniego syna (11 lat), nie pozostającą w żadnym związku (panna) i w pełni niezależną, od kilku lat utrzymującą samodzielnie własne gospodarstwo domowe z jednego stosunku pracy z tytułu umowy o pracę.

Ze stosunku pracy Wnioskodawczyni ma możliwość rozliczenia podatku dochodowego i odliczenia ulgi na dziecko na warunkach preferencyjnych (art. 6 ust. 4 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przesłanki warunkujące ulgę w art. 6 ust. 4 tej ustawy w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 25 listopada 2010 r., nowelizującą przepis art. 6 ust. 4 i ust. 5 ustawy z dniem 1 stycznia 2011 r. oraz art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Na podstawie prawomocnego wyroku sądowego (postanowienie z dnia …) Wnioskodawczyni stanowi nad synem opiekę naprzemienną wraz z ojcem dziecka, w systemie ustalonym przez Sąd w trybie „tydzień na tydzień” (w tygodnie parzyste u Wnioskodawczyni, a u ojca w tygodnie nieparzyste), ferie zimowe i wakacje letnie – opieka w systemie 2/2 (co dwa tygodnie).

Zmuszona trudną sytuacją życiową związaną z problemami sformalizowania sprawowania opieki nad synem i porozumienia się w tej kwestii z ojcem dziecka – w 2018 r. Wnioskodawczyni zakupiła własne 2-pokojowe mieszkanie (43,21 m2) z rynku pierwotnego od dewelopera w stanie surowym na kredyt na 30 lat. Mieszkanie to Wnioskodawczyni sama urządziła. Od samego początku ponosi wszelkie związane z wyposażeniem i utrzymaniem tego mieszkania koszty (raty kredytu, czynsz, prąd, podatek od nieruchomości i gruntu, opłata za księgi wieczyste/przekształcenie, media, ubezpieczenie mieszkania oraz ubezpieczenie na życie niezbędne do umowy z bankiem o kredyt z cesją na bank). Docelowo miało to zapewnić optymalny standard bytu i podstawowy komfort życia własnego Wnioskodawczyni oraz życia dziecka, które w trakcie trwania sprawy sądowej zamieszkiwało na zmianę raz z Wnioskodawczynią, a raz z ojcem na podobnych warunkach (w systemie 1 dzień na 1 dzień), oraz w czasie ustalonym następnie prawnie przez Sąd Rodzinny.

W czasie sprawowania w tej formie i w ten sposób opieki nad synem, od dwóch lat trwała sprawa w Sądzie Rodzinnym o prawną opiekę nad dzieckiem, która zakończyła się porozumieniem między stronami (rodzicami) – wyrokiem Sądu (postanowienie z dnia \`(...)\`). Zgodnie z postanowieniem Sądu Rodzinnego każde z rodziców posiada nieograniczoną władzę rodzicielską, którą może i jest w stanie sprawować bez pomocy drugiego z rodziców nad małoletnim synem w systemie opieki naprzemiennej.

Tym samym każde z rodziców sprawuje opiekę we własnym zakresie, indywidualnie i w miarę swoich możliwości zapewnia dziecku wszelkie potrzeby (życiowe, rozwojowe, emocjonalne, edukacyjne, zdrowotne) w czasie i w trakcie sprawowania nad nim tej opieki. Sąd zobligował obojga rodziców z osobna do pokrywania wszelkich kosztów na rzecz dziecka we własnym zakresie w trakcie sprawowania nad nim opieki (każde z rodziców było i jest niezależne finansowo, nie wspierało i nie wspiera drugiego w tej formie w żadnym zakresie). Nie zostały zasądzone również żadne alimenty na poczet potrzeb dziecka od żadnej ze stron. Osobiście Wnioskodawczyni nie pobiera również żadnych zasiłków, świadczeń na dziecko, ani dodatków mieszkaniowych, poza przysługującym i przyznanym obligatoryjnie do maja 2021 r. rządowym świadczeniem „500+” na dziecko w podziale po połowie (czyli po 250 zł/mc na indywidualne konto każdego z rodziców) oraz jednorazowym świadczeniem „ Dobry start 300+” (do podziału na rodzica po 150 zł na konto rodzica).

Każde z rodziców uczestniczy w równym stopniu w wychowaniu dziecka i ma możliwość współdecydowania o jego sprawach życiowych, rozwojowych i obowiązkach, zaspokajać potrzeby psychiczne, duchowe i materialne. Każde z rodziców w osobny sposób angażuje się w edukację syna poprzez dawanie mu możliwości rozwoju na zajęciach sportowych (piłka ręczna, tenis, pływanie) oraz dopingowania go w dziedzinach sportowych oraz naukowych poprzez zapewnianie mu niezbędnych do tego potrzeb edukacyjnych i materialnych (komputer wraz z akcesoriami do nauki wraz z pakietem niezbędnego do nauki Internetu, książki, zeszyty, art. biurowe) oraz poprzez własną gotowość pomocy w tym zakresie (pomoc przy nauce podczas pracy i nauki zdalnej w domu) podczas epidemii COVID-19.

Rodzice są na bieżąco w kontakcie z nauczycielami, trenerami i szkołą oraz uczestniczą w zebraniach szkolnych (również online) przekazując sobie wzajemnie ważne informacje z tych spotkań. W tym czasie wykonują te czynności w odrębny, samotny i samodzielny sposób, zajmując się dzieckiem bez wsparcia drugiego rodzica. W tym czasie mają ze sobą jedynie inny niż bezpośredni, wspólny, ciągły czy mentalny kontakt, który ograniczony jest jedynie do maili, telefonów, komunikatorów czy smsów i podyktowany wyłącznie wymianą podstawowych informacji w zakresie dotyczącym aspektów i decyzji w sprawie standardów wychowawczych i szkolnych dziecka oraz niezbędnych w danej chwili potrzeb emocjonalnych, kontaktowania się dziecka z obydwojgiem rodziców niezależnie od tego, u kogo w tym momencie przebywa. Zarówno w świetle prawa, jak i zasad Ordynacji podatkowej, Wnioskodawczyni i ojciec dziecka w czasie sprawowania opieki nad synem nie stanowią rodziny w komplecie. Każde z rodziców z osobna wykonuje tę opiekę indywidualnie, samotnie, samodzielnie i ciągle w sposób określony, sprecyzowany i narzucony przez postanowienie Sądu oraz zgodnie z własnymi zasadami i możliwościami, kierując się dobrem dziecka.

Każde z rodziców pokrywa osobno koszty związane z edukacją dziecka lub dzielą się nimi indywidualnie lub umownie po połowie (opłaty za międzyszkolne turnieje syna z piłki ręcznej, obowiązkowe koszty związane ze szkołą – jak Rada Rodziców, ubezpieczenie dziecka, składki klasowe na poczet materiałów dydaktycznych, kolonie, półkolonie, oraz wszelkie inne indywidualne wakacyjne wyjazdy dziecka, ferie i potrzeby pokrywania kosztów w tym czasie na dziecko, wyjścia do kina, czy teatru ze szkoły, prezenty urodzinowe dla dziecka, czy konieczne potrzeby bieżące, jak np. zakup okularów, ubrań czy butów). Wszelkie ewentualne wyjazdy rodziców z dzieckiem odbywają się osobno i niezależnie. Dziecko zameldowane jest zarówno u Wnioskodawczyni, jak i u ojca.

Syn chodzi do klasy sportowej w Szkole Podstawowej i ze względu na jej bliskość zarówno domu ojca, jak i Wnioskodawczyni, sam wraca ze szkoły komunikacją miejską lub pieszo, lub jest dowożony albo odbierany przez każdego z rodziców z osobna w trakcie dyżuru sprawowania nad nim opieki przed i po pracy (zwłaszcza w dobie trwającej pandemii i konieczności sprawowania opieki nad synem w domu). Każde z rodziców z osobna w tym czasie organizuje mu czas i zapewnia posiłki, pomoc i inne atrakcje (kino, place zabaw – fun jump, basen, lodowisko, prywatne wyjazdy, etc.) oraz wykonuje inne czynności obligujące w trakcie sprawowania tej opieki, jak pomoc w nauce czy opiece zdrowotnej. Jeśli jest taka konieczność, w czasie choroby syna Wnioskodawczyni bierze na niego zwolnienie lekarskie Z-15 lub korzysta z dwóch dni opieki nad dzieckiem przysługującej ze stosunku pracy, gdyż nie ma nikogo, kto mógłby pomóc jej w domu w tym czasie i w zakresie (rodzice mieszkają 100 km od miejsca zamieszkania Wnioskodawczyni i mają własne zajęcia i pracę). Od samego urodzenia dziecko jest ubezpieczone w NFZ na ubezpieczenie zdrowotne Wnioskodawczyni, aż po dzień dzisiejszy (nawet wtedy, gdy Wnioskodawczyni straciła pracę i była bezrobotna). Do takiej opieki zdrowotnej Wnioskodawczyni zalicza również indywidualne wizyty lekarskie u specjalistów, kontrole lekarskie, badania profilaktyczne i szczepienia dziecka, czy wizyty u lekarzy medycyny sportowej, które są obowiązkiem w celu posiadania aktualnej karty sportowca w przypadku kontynuacji sportu, jakim jest piłka ręczna, i obliguje do częstych wizyt lekarskich poprzedzonych badaniami lekarskimi, potwierdzającymi jego gotowość i możliwość dyspozycji sportowej na treningach i turniejach.

Podczas indywidualnej i samotnej w tym czasie opieki, żadne z rodziców nie partycypuje w kosztach na dziecko i nie mają prawa tego wymagać od siebie nawzajem. W związku z podziałem tej opieki, każde z rodziców nie sprawuje jej w tym samym czasie i miejscu, lecz z osobna i w różnych terminach, co formalnie – zdaniem Wnioskodawczyni – czyni ją rodzicem samotnie wychowującym dziecko podczas sprawowania nad nim samodzielnej opieki.

W roku podatkowym 2019 kwota osiągniętych przez Wnioskodawczynię dochodów (według PIT-11 od pracodawcy oraz rozliczenia PIT-37) nie przekroczyła 56.000 zł brutto oraz analogicznie dochody Wnioskodawczyni na najbliższe lata, czyli 2020 r. i następne, pozostaną na podobnym, niezmiennym poziomie progu podatkowego, tj. nie przekroczą kwoty 56.000 zł brutto.

Syn Wnioskodawczyni nie osiąga żadnych dochodów własnych, które miałyby wpływać na podwyższenie tej kwoty dochodu na ich obojga. Ta sytuacja nie ulegnie zmianie w najbliższych latach. Wnioskodawczyni uważa, że to uprawnia ją do rozliczenia się jako samotny rodzic na warunkach preferencyjnych zarówno za 2019 r. jak i lata następne.

Ojciec dziecka ma własną działalność gospodarczą i jako rozliczający się na ryczałcie/karcie podatkowej najprawdopodobniej nie ma możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej na dziecko. Jednocześnie nieznane są Wnioskodawczyni jego dochody z tytułu tej działalności. W związku z tym – ze słownym zapewnieniem ze strony ojca dziecka i tym samym porozumieniem się z nim w kwestii możliwości odliczenia przez Wnioskodawczynię całości kwoty ulgi prorodzinnej na syna za okres pełnych 12 m-cy opieki nad dzieckiem za cały poprzedni rok 2019 i lata następne (i tym samym rezygnacji ojca z tej możliwości podyktowanej brakiem prawnej możliwości odliczenia zwrotu podatku w postaci ulgi) – Wnioskodawczyni rozliczyła całą kwotę za 2019 r. początkowo jako podatnik indywidualnie (rozliczenie z dnia 15 lutego 2020 r. – PIT-37), potem korektą (z dnia 21 lutego 2020 – PIT-37 korekta), dowiedziawszy się o możliwości rozliczenia na warunkach preferencyjnych jako rodzic samotnie wychowujący dziecko przy ustalonej prawnie opiece naprzemiennej – informacja z mediów oraz na podstawie źródeł powiązanych w treści faktycznych wyroków NSA w sprawach analogicznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na podstawie opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni (matce) wychowującej małoletnie dziecko przysługuje prawo rozliczenia się za 2019 r. oraz za lata kolejne/przyszłe, jako rodzic samotnie wychowujący dziecko na warunkach preferencyjnych, tj. na podstawie art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz prawo do skorzystania z ulgi prorodzinnej zgodnie z art. 27f tej ustawy (w pełnej, przysługującej kwocie bez podziału i zwrotu ojcu)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ma prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania i tym samym spełnia łącznie wszystkie warunki przewidziane do skorzystania z możliwości obliczenia podatku w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (na warunkach preferencyjnych wraz z przesłankami warunkującymi ulgę w powołanym artykule w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 25 listopada 2010 r., nowelizującą przepis art. 6 ust. 4 i ust. 5 z dniem 1 stycznia 2011 r.) oraz skorzystania z ulgi prorodzinnej, o której mowa w art. 27f opisanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni jest samotnym rodzicem stanu wolnego i ma małoletnie dziecko. W wymienionym przez Wnioskodawczynię okresie oraz obecnym roku podatkowym samotnie je wychowuje na zasadach określonych w harmonogramie opieki naprzemiennej ustalonym z ojcem dziecka na podstawie wyroku sądowego. Oznacza to, że jako osoba samotnie wychowująca dziecko Wnioskodawczyni jest i stanowi opiekę w wyznaczonym czasie sama, samotna, bez nikogo i niczyjej pomocy – przez co sama zajmuje się dzieckiem i faktycznie wychowuje dziecko bez udziału drugiego z rodziców w tym czasie, bez jego pomocy ani wsparcia (zwłaszcza moralnego i finansowego). W opisanej sytuacji rodzice sprawują opiekę nad dzieckiem oddzielnie, w innym miejscu, każdy w „swojej połowie” czasu w danym roku podatkowym, a więc „nie wspólnie”.

Na podstawie stanu faktycznego opisanego we wniosku, Wnioskodawczyni spełnia jako rodzic wszelkie obowiązki wobec dziecka i przesłanki, jako matka samotnie wychowująca do rozliczenia się w powyższy sposób. Powyższe potwierdza również interpretacja wyroków sądowych w podobnych sprawach: wyrok NSA z dnia 20 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 752/18, wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 września 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2835/16, wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 573/15, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 1917/14, wyrok NSA z dnia 20 maja 2020 r., sygn. akt II FSK 383/20, wyrok WSA w Łodzi z dnia 22 października 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 475/19 (powołane przepisy art. 30c, art. 6 ust. 4 i zgodnie z art. 71 ust. 1 Konstytucji RP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w części dotyczącej możliwości opodatkowania dochodów na zasadach przewidzianych dla osób samotnie wychowujących dzieci jest nieprawidłowe, natomiast w części dotyczącej możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.) od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub uzyskały przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

*   podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

W myśl art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Stosownie do art. 6 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Z powyższego wynika, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego dla osób samotnie wychowujących dzieci od spełnienia łącznie następujących warunków:

*   posiadania statusu osoby samotnie wychowującej dziecko,
*   wychowywania samotnie w roku podatkowym dzieci (dziecka),
*   nie uzyskiwania przez rodzica i dziecko (dzieci) przychodów/dochodów, do których zastosowanie mają przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych,
*   nie uzyskiwania przez pełnoletnie dzieci (dziecko) dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub uzyskały przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej.

Należy jednak wskazać, że przepis art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być odczytywany w ten sposób, że każda osoba mająca dzieci i znajdująca się w stanie wolnym, określonym w tym przepisie, jest osobą samotnie wychowującą dziecko.

Z istoty pojęcia „osoby samotnie wychowującej dziecko” wynika, że jest to osoba, która w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sama (bez udziału drugiej osoby) zajmuje się wychowywaniem dziecka, stale troszczy się o jego byt materialny i rozwój emocjonalny. Przepis art. 6 ust. 4 ustawy wymienia enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci, odwołując się zarówno do statusu cywilnoprawnego osoby wychowującej dzieci (panna, kawaler, wdowa, wdowiec, rozwódka, rozwodnik), jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dzieci samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców. Jest to więc taka osoba, która stale troszczy się o byt materialny i rozwój emocjonalny dziecka, bez udziału (wsparcia) drugiej osoby. Natomiast, kiedy każdy rodzic jest zaangażowany w proces wychowawczy dziecka oznacza, że w roku podatkowym dziecko wychowywane jest wspólnie przez oboje rodziców, a nie samotnie przez któregokolwiek z nich. Przy wychowywaniu dziecka należy wziąć pod uwagę całokształt działań i czynności wykonywanych przez każdego z rodziców, w tym także tych o charakterze niewymiernym jak kształtowanie osobowości, światopoglądu, systemu wartości, postaw emocjonalnych. W sytuacji, gdy każdy z rodziców aktywnie oraz w porównywalnym stopniu uczestniczy w wychowywaniu dziecka – co przejawia się między innymi dzieleniem się wszelkimi obowiązkami związanymi z procesem wychowawczym dziecka, niezależnie od tego u kogo pod czyją w danym momencie roku podatkowego opieką dziecko przebywa – nie można mówić o samotnym wychowywaniu dziecka przez któregokolwiek z rodziców. Przyjęcie odmiennej wykładni stałoby w sprzeczności z uzasadnieniem wprowadzenia tej ulgi, z którego jednoznacznie wynika, że ustawodawca kierował ją tylko do osób, które samotnie troszczą się o codzienne zaspokojenie potrzeb dzieci, posiadając ściśle określony status cywilny.

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawarł definicji pojęcia „wychowywać”, należy odwołać się zatem do jego definicji słownikowych. „Wychowywać” w słownikowym rozumieniu oznacza: zapewniając byt doprowadzić do osiągnięcia pełnego rozwoju psychicznego i fizycznego. Wychowywanie polega na stałym troszczeniu się o byt materialny dziecka oraz o jego rozwój emocjonalny. Wychowanie dziecka można określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu, systemu wartości oraz postaw emocjonalnych.

Zatem prawo do omawianej preferencji podatkowej będzie przysługiwało jedynie temu z rodziców, czy opiekunów prawnych, który będąc osobą stanu wolnego (za wyjątkiem ściśle w ustawie określonym) faktycznie w roku podatkowym samotnie dziecko wychowuje, czyli sprawuje nad nim samodzielnie ciągłą opiekę, bez udziału drugiego rodzica w procesie wychowawczym.

Jednocześnie przepisy powyższej ustawy nie uzależniają prawa podatnika do preferencyjnego opodatkowania jego dochodów od tego, czy przez cały rok był osobą samotnie wychowującą dziecko. Wystarczające jest zatem, aby taki stan zaistniał w ciągu roku, a nie trwał przez cały rok.

W tym miejscu należy jednoznacznie podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do preferencyjnego rozliczenia powinny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest samotnie zamieszkującą matką małoletniego syna (11 lat), nie pozostającą w żadnym związku (panna) i w pełni niezależną, od kilku lat utrzymującą samodzielnie własne gospodarstwo domowe z jednego stosunku pracy z tytułu umowy o pracę. Ze stosunku pracy Wnioskodawczyni ma możliwość rozliczenia podatku dochodowego i odliczenia ulgi na dziecko na warunkach preferencyjnych. Na podstawie prawomocnego wyroku sądowego (postanowienie z dnia …..) Wnioskodawczyni stanowi nad synem opiekę naprzemienną wraz z ojcem dziecka, w systemie ustalonym przez Sąd w trybie „tydzień na tydzień” (w tygodnie parzyste u Wnioskodawczyni, a u ojca w tygodnie nieparzyste), ferie zimowe i wakacje letnie – opieka w systemie 2/2 (co dwa tygodnie). Zmuszona trudną sytuacją życiową związaną z problemami sformalizowania sprawowania opieki nad synem i porozumienia się w tej kwestii z ojcem dziecka – w 2018 r. Wnioskodawczyni zakupiła własne 2-pokojowe mieszkanie (43,21 m2) z rynku pierwotnego od dewelopera w stanie surowym na kredyt na 30 lat. Mieszkanie to Wnioskodawczyni sama urządziła. Od samego początku ponosi wszelkie związane z wyposażeniem i utrzymaniem tego mieszkania koszty (raty kredytu, czynsz, prąd, podatek od nieruchomości i gruntu, opłata za księgi wieczyste/przekształcenie, media, ubezpieczenie mieszkania oraz ubezpieczenie na życie niezbędne do umowy z bankiem o kredyt z cesją na bank). Docelowo miało to zapewnić optymalny standard bytu i podstawowy komfort życia własnego Wnioskodawczyni oraz życia dziecka, które w trakcie trwania sprawy sądowej zamieszkiwało na zmianę raz z Wnioskodawczynią, a raz z ojcem na podobnych warunkach (w systemie 1 dzień na 1 dzień), oraz w czasie ustalonym następnie prawnie przez Sąd Rodzinny. W czasie sprawowania w tej formie i w ten sposób opieki nad synem, od dwóch lat trwała sprawa w Sądzie Rodzinnym o prawną opiekę nad dzieckiem, która zakończyła się porozumieniem między stronami (rodzicami) – wyrokiem Sądu (postanowienie z dnia ….). Zgodnie z postanowieniem Sądu Rodzinnego każde z rodziców posiada nieograniczoną władzę rodzicielską, którą może i jest w stanie sprawować bez pomocy drugiego z rodziców nad małoletnim synem w systemie opieki naprzemiennej. Tym samym każde z rodziców sprawuje opiekę we własnym zakresie, indywidualnie i w miarę swoich możliwości zapewnia dziecku wszelkie potrzeby (życiowe, rozwojowe, emocjonalne, edukacyjne, zdrowotne) w czasie i w trakcie sprawowania nad nim tej opieki. Sąd zobligował obojga rodziców z osobna do pokrywania wszelkich kosztów na rzecz dziecka we własnym zakresie w trakcie sprawowania nad nim opieki (każde z rodziców było i jest niezależne finansowo, nie wspierało i nie wspiera drugiego w tej formie w żadnym zakresie). Nie zostały zasądzone również żadne alimenty na poczet potrzeb dziecka od żadnej ze stron. Osobiście Wnioskodawczyni nie pobiera również żadnych zasiłków, świadczeń na dziecko, ani dodatków mieszkaniowych, poza przysługującym i przyznanym obligatoryjnie do maja 2021 r. rządowym świadczeniem „ 500+” na dziecko w podziale po połowie (czyli po 250 zł/mc na indywidualne konto każdego z rodziców) oraz jednorazowym świadczeniem „Dobry start 300+” (do podziału na rodzica po 150 zł na konto rodzica). Każde z rodziców uczestniczy w równym stopniu w wychowaniu dziecka i ma możliwość współdecydowania o jego sprawach życiowych, rozwojowych i obowiązkach, zaspokajać potrzeby psychiczne, duchowe i materialne. Każde z rodziców w osobny sposób angażuje się w edukację syna poprzez dawanie mu możliwości rozwoju na zajęciach sportowych (piłka ręczna, tenis, pływanie) oraz dopingowania go w dziedzinach sportowych oraz naukowych poprzez zapewnianie mu niezbędnych do tego potrzeb edukacyjnych i materialnych (komputer wraz z akcesoriami do nauki wraz z pakietem niezbędnego do nauki Internetu, książki, zeszyty, art. biurowe) oraz poprzez własną gotowość pomocy w tym zakresie (pomoc przy nauce podczas pracy i nauki zdalnej w domu) podczas epidemii COVID-19. Rodzice są na bieżąco w kontakcie z nauczycielami, trenerami i szkołą oraz uczestniczą w zebraniach szkolnych (również online) przekazując sobie wzajemnie ważne informacje z tych spotkań. W tym czasie wykonują te czynności w odrębny, samotny i samodzielny sposób, zajmując się dzieckiem bez wsparcia drugiego rodzica. W tym czasie mają ze sobą jedynie inny niż bezpośredni, wspólny, ciągły czy mentalny kontakt, który ograniczony jest jedynie do maili, telefonów, komunikatorów czy smsów i podyktowany wyłącznie wymianą podstawowych informacji w zakresie dotyczącym aspektów i decyzji w sprawie standardów wychowawczych i szkolnych dziecka oraz niezbędnych w danej chwili potrzeb emocjonalnych, kontaktowania się dziecka z obydwojgiem rodziców niezależnie od tego, u kogo w tym momencie przebywa. Zarówno w świetle prawa, jak i zasad Ordynacji podatkowej, Wnioskodawczyni i ojciec dziecka w czasie sprawowania opieki nad synem nie stanowią rodziny w komplecie. Każde z rodziców z osobna wykonuje tę opiekę indywidualnie, samotnie, samodzielnie i ciągle w sposób określony, sprecyzowany i narzucony przez postanowienie Sądu oraz zgodnie z własnymi zasadami i możliwościami, kierując się dobrem dziecka. Każde z rodziców pokrywa osobno koszty związane z edukacją dziecka lub dzielą się nimi indywidualnie lub umownie po połowie (opłaty za międzyszkolne turnieje syna z piłki ręcznej, obowiązkowe koszty związane ze szkołą – jak Rada Rodziców, ubezpieczenie dziecka, składki klasowe na poczet materiałów dydaktycznych, kolonie, półkolonie, oraz wszelkie inne indywidualne wakacyjne wyjazdy dziecka, ferie i potrzeby pokrywania kosztów w tym czasie na dziecko, wyjścia do kina, czy teatru ze szkoły, prezenty urodzinowe dla dziecka, czy konieczne potrzeby bieżące, jak np. zakup okularów, ubrań czy butów). Wszelkie ewentualne wyjazdy rodziców z dzieckiem odbywają się osobno i niezależnie. Dziecko zameldowane jest zarówno u Wnioskodawczyni, jak i u ojca. Syn chodzi do klasy sportowej w Szkole Podstawowej i ze względu na jej bliskość zarówno domu ojca, jak i Wnioskodawczyni, sam wraca ze szkoły komunikacją miejską lub pieszo, lub jest dowożony albo odbierany przez każdego z rodziców z osobna w trakcie dyżuru sprawowania nad nim opieki przed i po pracy (zwłaszcza w dobie trwającej pandemii i konieczności sprawowania opieki nad synem w domu). Każde z rodziców z osobna w tym czasie organizuje mu czas i zapewnia posiłki, pomoc i inne atrakcje (kino, place zabaw – fun jump, basen, lodowisko, prywatne wyjazdy, etc.) oraz wykonuje inne czynności obligujące w trakcie sprawowania tej opieki, jak pomoc w nauce czy opiece zdrowotnej. Jeśli jest taka konieczność, w czasie choroby syna Wnioskodawczyni bierze na niego zwolnienie lekarskie Z-15 lub korzysta z dwóch dni opieki nad dzieckiem przysługującej ze stosunku pracy, gdyż nie ma nikogo, kto mógłby pomóc jej w domu w tym czasie i w zakresie (rodzice mieszkają 100 km od miejsca zamieszkania Wnioskodawczyni i mają własne zajęcia i pracę). Od samego urodzenia dziecko jest ubezpieczone w NFZ na ubezpieczenie zdrowotne Wnioskodawczyni, aż po dzień dzisiejszy (nawet wtedy, gdy Wnioskodawczyni straciła pracę i była bezrobotna). Do takiej opieki zdrowotnej Wnioskodawczyni zalicza również indywidualne wizyty lekarskie u specjalistów, kontrole lekarskie, badania profilaktyczne i szczepienia dziecka, czy wizyty u lekarzy medycyny sportowej, które są obowiązkiem w celu posiadania aktualnej karty sportowca w przypadku kontynuacji sportu, jakim jest piłka ręczna, i obliguje do częstych wizyt lekarskich poprzedzonych badaniami lekarskimi, potwierdzającymi jego gotowość i możliwość dyspozycji sportowej na treningach i turniejach. Podczas indywidualnej i samotnej w tym czasie opieki, żadne z rodziców nie partycypuje w kosztach na dziecko i nie mają prawa tego wymagać od siebie nawzajem. W związku z podziałem tej opieki, każde z rodziców nie sprawuje jej w tym samym czasie i miejscu, lecz z osobna i w różnych terminach, co formalnie – zdaniem Wnioskodawczyni – czyni ją rodzicem samotnie wychowującym dziecko podczas sprawowania nad nim samodzielnej opieki. W roku podatkowym 2019 kwota osiągniętych przez Wnioskodawczynię dochodów (według PIT-11 od pracodawcy oraz rozliczenia PIT-37) nie przekroczyła 56.000 zł brutto oraz analogicznie dochody Wnioskodawczyni na najbliższe lata, czyli 2020 r. i następne, pozostaną na podobnym, niezmiennym poziomie progu podatkowego, tj. nie przekroczą kwoty 56.000 zł brutto. Syn Wnioskodawczyni nie osiąga żadnych dochodów własnych, które miałyby wpływać na podwyższenie tej kwoty dochodu na ich obojga. Ta sytuacja nie ulegnie zmianie w najbliższych latach. Wnioskodawczyni uważa, że to uprawnia ją do rozliczenia się jako samotny rodzic na warunkach preferencyjnych zarówno za 2019 r. jak i lata następne. Ojciec dziecka ma własną działalność gospodarczą i jako rozliczający się na ryczałcie/karcie podatkowej najprawdopodobniej nie ma możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej na dziecko. Jednocześnie nieznane są Wnioskodawczyni jego dochody z tytułu tej działalności. W związku z tym – ze słownym zapewnieniem ze strony ojca dziecka i tym samym porozumieniem się z nim w kwestii możliwości odliczenia przez Wnioskodawczynię całości kwoty ulgi prorodzinnej na syna za okres pełnych 12 m-cy opieki nad dzieckiem za cały poprzedni rok 2019 i lata następne (i tym samym rezygnacji ojca z tej możliwości podyktowanej brakiem prawnej możliwości odliczenia zwrotu podatku w postaci ulgi) – Wnioskodawczyni rozliczyła całą kwotę za 2019 r. początkowo jako podatnik indywidualnie (rozliczenie z dnia 15 lutego 2020 r. – PIT-37), potem korektą (z dnia 21 lutego 2020 – PIT-37 korekta), dowiedziawszy się o możliwości rozliczenia na warunkach preferencyjnych jako rodzic samotnie wychowujący dziecko przy ustalonej prawnie opiece naprzemiennej – informacja z mediów oraz na podstawie źródeł powiązanych w treści faktycznych wyroków NSA w sprawach analogicznych.

Przystępując do oceny możliwości rozliczania się przez Wnioskodawczynię w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dziecko – mając na uwadze przytoczone powyżej regulacje prawne oraz opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – stwierdzić należy, że skoro Sąd powierzył obojgu rodzicom, tj. Wnioskodawczyni i ojcu dziecka wykonywanie władzy rodzicielskiej i zarówno Wnioskodawczyni jak i ojciec współuczestniczy w wychowywaniu syna, to nie sposób uznać Wnioskodawczynię za osobę samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym konkretnym przypadku fakt współdziałania Wnioskodawczyni i ojca dziecka w wychowywaniu syna nie oznacza, że proces wychowawczy dziecka prowadzony jest tylko przez Wnioskodawczynię. Nie sposób bowiem uznać, że w przedstawionym przez Wnioskodawczynię stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym – w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni i ojciec dziecka posiadają nieograniczoną władzę rodzicielską – zachodzą dwa odrębne procesy wychowania, tj. osobny samotny proces przeprowadza matka, gdy dziecko u niej zamieszkuje, a zupełnie inny proces wychowywania zachodzi podczas, gdy dziecko przebywa ze swoim ojcem. Wychowania dziecka nie da się „podzielić”, bowiem jest to ciągły i długotrwały rozwój, na który w tym przypadku składa się wspólna praca obojga rodziców. Zauważyć również należy, że podczas sprawowania opieki przez rodziców stanu wolnego (podobnie jak rodziców pozostających w związku małżeńskim) zawsze, w którymś momencie tygodnia, miesiąca, czy roku, jeden z rodziców pozostaje sam na sam z dzieckiem – nie oznacza to jednak, że rodzice ci samotnie wychowują dziecko.

Zatem nie kwestionując zaangażowania Wnioskodawczyni w proces wychowawczy dziecka nie można uznać jej za osobę samotnie wychowującą dziecko. Wobec tego Wnioskodawczyni nie przysługuje uprawnienie do preferencyjnego rozliczania się z podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r., jak również za lata następne, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Przechodząc natomiast do kwestii możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę z odliczenia w ramach ulgi prorodzinnej należy odwołać się do art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 27f ust. 1 ww. ustawy, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1.  wykonywał władzę rodzicielską;
2.  pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;
3.  sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

W świetle art. 27f ust. 2 powołanej ustawy odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1.  jednego małoletniego dziecka – kwota 92,67 zł, jeżeli dochody podatnika:
    1.  pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112 000 zł,
    2.  niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56 000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a;
2.  dwojga małoletnich dzieci – kwota 92,67 zł na każde dziecko;
3.  trojga i więcej małoletnich dzieci – kwota:
    1.  92,67 zł odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,
    2.  166,67 zł na trzecie dziecko,
    3.  225 zł na czwarte i każde kolejne dziecko.

Przepis art. 27f ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

Stosownie do art. 27f ust. 2c przytoczonej ustawy odliczenie, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1.  na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych;
2.  wstąpiło w związek małżeński.

Odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej (art. 27f ust. 4 powołanej ustawy).

Na mocy art. 27f ust. 5 ww. ustawy odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów – imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1.  odpis aktu urodzenia dziecka;
2.  zaświadczenie sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka;
3.  odpis orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowę zawartą między rodziną zastępczą a starostą;
4.  zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły.

Podkreślić należy, że z art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ulga na małoletnie dzieci przysługuje rodzicom, jeżeli wykonują władzę rodzicielską i w myśl art. 27 ust. 4 kwotę przysługującej ulgi mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej, jednakże – w art. 27f ust. 2 pkt 1 lit. b ww. ustawy – ustawodawca uzależnił możliwość skorzystania z ww. ulgi prorodzinnej w związku z wykonywaniem władzy rodzicielskiej w stosunku do jednego dziecka od wysokości dochodu uzyskanego przez rodzica (opiekuna prawnego) w danym roku podatkowym. W przypadku gdy dana osoba nie pozostaje w związku małżeńskim i wykonuje władzę rodzicielską w stosunku do jednego dziecka ma prawo do odliczeń w ramach ww. ulgi tylko wówczas, gdy jej dochód w roku podatkowym nie przekroczył 56.000 zł, zaś gdy jest osobą samotnie wychowującą jedno dziecko – gdy jej dochód nie przekroczył w roku podatkowym 112.000 zł.

Skoro zatem – jak wskazała Wnioskodawczyni – w roku podatkowym 2019 była osobą niepozostającą w związku małżeńskim i wychowującą jedno małoletnie dziecko, a jej dochody nie przekroczyły 56.000 zł, zaś ojcu dziecka nie przysługuje prawo do odliczenia ulgi prorodzinnej, należy przyjąć, że jest uprawniona do rozliczenia ulgi w pełnej wysokości, tj. 100% kwoty ustalonej zgodnie z art. 27f ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r., jak również za lata następne, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej możliwości opodatkowania dochodów na zasadach przewidzianych dla osób samotnie wychowujących dzieci należało uznać za nieprawidłowe, natomiast w części dotyczącej możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym oraz opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że jakkolwiek orzeczenia sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w X, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.