Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD4/033/089/MMQ/JQP/10/1037
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-12-28
Teza: ważność certyfikatu rezydencji
Słowa kluczowe: należność; organ-organ podatkowy; podmiot-podmiot zagraniczny; rezydencja; rezydencja-certyfikat rezydencji
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 6 października 2009 r., Nr IPPB5/423-508/09-4/JC, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2009 r. (data wpływu 27 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ważności certyfikatu rezydencji, **jest nieprawidłowe**.

Uzasadnienie

Dnia 6 października 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób prawnych. Interpretacja wydana została na ww. wniosek złożony w dniu 27 sierpnia 2009 r., w którym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest płatnikiem podatku od odsetek, należności licencyjnych oraz innych należności wypłacanych na rzecz osób prawnych oraz osób fizycznych mających rezydencję podatkową poza terytorium Polski.

W powyższych przypadkach Spółka, jako płatnik zobowiązana jest do obliczenia podatku od dokonywanych wypłat, pobrania go oraz wypłacenia na konto właściwego urzędu skarbowego we wskazanym terminie. Ponadto, Spółka zobowiązana jest również do przygotowania i złożenia odpowiednich informacji oraz deklaracji podatkowych.

Zgodnie z art. 26 ust. 1, 1c i 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 29 ust. 2, 39a ust. 2 i art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Spółka dokonując wypłat na rzecz podmiotów zagranicznych zobowiązana jest do poboru podatku według stawek określonych w obu ustawach dla poszczególnych kategorii płatności, bądź do stosowania wyłączeń przewidzianych w tych ustawach. Niemniej jednak, po spełnieniu określonych warunków możliwe jest zastosowanie niższych stawek podatkowych niż wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub zwolnień wymienionych w odpowiedniej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu skorzystania z obniżonej stawki podatku określonej w odpowiedniej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z krajem rezydencji odbiorcy płatności Spółka powinna posiadać certyfikaty rezydencji podatkowej beneficjantów tych należności. Certyfikat rezydencji powinien poświadczać siedzibę/miejsce zamieszkania odbiorcy płatności przyjęte dla celów podatkowych oraz powinien zostać wydany przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby tego podatnika.

Odbiorcy omawianych płatności dokonywanych przez Spółkę przedstawiają certyfikaty rezydencji podatkowej wydane przez władze podatkowe państwa ich rezydencji podatkowej. W związku z faktem, iż nie obowiązuje określony wzór certyfikatu rezydencji, są one wydawane na określony rok kalendarzowy, bez wskazania, którego roku dotyczą albo na kilka lat kalendarzowych (np. od 2008 do 2010 roku).

Ponadto, zdarzają się przypadki, gdy Spółka nie otrzymuje papierowej wersji oryginału certyfikatu rezydencji od podatnika ze względu na fakt, iż niektóre zagraniczne urzędy skarbowe wydają certyfikaty w wersji elektronicznej na oficjalnej stronie urzędu. Często Spółka otrzymuje certyfikaty drogą elektroniczną (np. poprzez wydruk z systemu komputerowego lub w formie kopii elektronicznej przesłanej od kontrahenta). W takich przypadkach jest to jedyna możliwość uzyskania certyfikatu rezydencji podatników, gdyż władze podatkowe nie wydają certyfikatów w innych formach niż elektroniczna.

Poza tym opisane certyfikaty rezydencji posiadają wszystkie wymagane przez art. 4a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych elementy, tj. są wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika określają miejsce zamieszkania lub siedziby podatnika dla celów podatkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy certyfikaty rezydencji zaświadczające o miejscu siedziby/zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa rezydencji odbiorcy należności wypłacanych przez Spółkę, w treści których nie wskazano okresu obowiązywania dokumentu, pozostają aktualne do momentu zmiany stanu faktycznego wskazanego w certyfikacie rezydencji?
2.  Czy certyfikaty rezydencji zaświadczające o miejscu siedziby/zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa rezydencji odbiorcy należności wypłacanych przez Spółkę, w treści których wskazano okres obowiązywania dokumentu (1 rok lub kilka lat), pozostają aktualne we wskazanym w certyfikacie okresie, chyba że przed upływem tego okresu ma miejsce zmiana stanu faktycznego wskazanego w certyfikacie rezydencji?
3.  Czy certyfikaty rezydencji posiadane przez Spółkę w opisanej formie elektronicznej mogą być uznane za spełniające przesłanki zawarte w art. 4a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym umożliwiające zastosowanie niższych stawek podatku lub wyłączeń z opodatkowania na podstawie odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, bądź do stosowania wyłączeń przewidzianych w wymienionych wyżej ustawach?

Przedmiotem interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie była odpowiedź na pytania dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wniosek został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną z dnia 19 listopada 2009 r., Nr IPPB2/415-542/09-5/AS.

W zakresie pytania nr 1 i 2 zdaniem Spółki przepisy podatkowe nie regulują kwestii jak długo certyfikat rezydencji, wydany przez właściwy organ administracji podatkowej, zachowuje swoją aktualność, a tym samym ważność, dlatego można uznać, iż certyfikat zachowuje ważność tak długo, jak długo nie ulega zmianie potwierdzony w nim stan faktyczny. Certyfikat rezydencji ma służyć przede wszystkim płatnikowi w ustaleniu, czy powinien pobrać podatek według stawki wynikającej z umowy, czy też według stawki krajowej. Płatnik będzie musiał, w razie konieczności, udowodnić, że miał prawo zastosować korzystniejsze regulacje wynikające z umowy. W przeciwnym razie będzie odpowiadał za nieprawidłowo potrącony podatek.

W opinii Spółki certyfikaty rezydencji, które nie wskazują okresu ich obowiązywania pozostają aktualne do momentu, gdy nie zmieni się stan faktyczny, jaki dany certyfikat potwierdza (np. zmianie ulegnie rezydencja podatkowa podmiotu). Spółka opiera swoją argumentację na art. 4a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które definiują pojęcie certyfikatu rezydencji. Zgodnie z wyżej wymienionymi przepisami poprzez certyfikat rezydencji należy rozumieć zaświadczenie o miejscu zamieszkania/siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania/siedziby podatnika.

Powyższa definicja nie wskazuje, że certyfikat rezydencji powinien określać datę, do której obowiązuje, jak również nie określa formy, w jakiej zaświadczenie to powinno być wydawane. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nakładają również na płatników podatku od należności wypłacanych podmiotom zagranicznym obowiązku pozyskiwania certyfikatów rezydencji od odbiorców płatności corocznie. Omawiane wyżej regulacje podatkowe wskazują jedynie, jakie niezbędne informacje powinno zawierać zaświadczanie wydane przez zagraniczne władze podatkowe, aby mogło zostać uznane za certyfikat rezydencji, nie określając czy dokument ten powinien być przedstawiony w formie papierowej.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki:

*   certyfikaty rezydencji otrzymywane od zagranicznych odbiorców należności, nie wskazujące okresu ich obowiązywania pozostają aktualne do chwili zmiany stanu faktycznego, jaki dany certyfikat potwierdza (np. zmianie ulegnie rezydencja podatkowa podmiotu, dane podatnika w nich zawarte); oraz
*    certyfikaty rezydencji, które wskazują okres ich obowiązywania pozostają aktualne do momentu, gdy upłynie wskazany okres, ewentualnie do momentu gdy zmieni się stan faktyczny, jaki dany certyfikat potwierdza (np. zmianie ulegnie rezydencja podatkowa podmiotu).

Zatem, Spółka jako płatnik podatku od należności wypłacanych podmiotom zagranicznym, jest uprawniona na podstawie opisanych powyżej certyfikatów rezydencji do stosowania stawek podatku wynikających z odpowiednich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania do momentu, w którym otrzyma od podatników nowy certyfikat rezydencji lub informacje o zmianie danych zawartych w posiadanych certyfikatach rezydencji.

W zakresie pytania 3 zdaniem Spółki certyfikaty rezydencji dostarczone do Spółki w formie elektronicznej na oficjalnej stronie zagranicznego urzędu skarbowego wraz z wymaganymi numerami identyfikacyjnymi lub od kontrahenta w formie korespondencji elektronicznej powinny zostać uznane ze spełniające wymogi formalne przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznał za prawidłowe i na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dalej: ustawa, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikat rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W myśl art. 4a pkt 12 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Zastosowanie przepisów właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe pod warunkiem uzyskania przez płatnika, certyfikatu rezydencji podatnika, potwierdzającego miejsce jego siedziby na dzień dokonania wypłaty.

Certyfikat rezydencji stanowi środek dowodowy posiadania rezydencji podatkowej w określonym kraju, czego stwierdzenie umożliwia płatnikowi, zastosowanie postanowień stosownej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Istotne jest zatem, aby certyfikat, wystawiony przez władze podatkowe drugiego państwa, potwierdzał uprawnienie dotyczące obniżenia lub niepobrania podatku z tytułu wypłat należności dokonywanych przez płatnika.

Oznacza to, że realizacja uprawnień przewidzianych odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania może nastąpić jedynie pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby certyfikatem rezydencji obejmującym dzień dokonania wypłaty.

Udokumentowanie rezydencji podatkowej podmiotu zagranicznego uzyskującego przychody wymienione w art. 21 ust. 1 ustawy, może nastąpić zarówno przed, jak i po dokonaniu płatności. Jednakże w razie uzyskania certyfikatu po dokonaniu płatności, taki certyfikat powinien potwierdzać rezydencję podatkową podmiotu za okres, w którym została dokonana płatność (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 94/09, opubl. LEX nr 532653; wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 października 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1448/06, niepubl.).

Wobec powyższego za nieprawidłowe Minister Finansów uznaje stanowisko Spółki w zakresie pytania 1, potwierdzone zmienianą interpretacją, iż „…certyfikaty rezydencji otrzymywane od zagranicznych odbiorców należności, nie wskazujące okresu ich obowiązywania pozostają aktualne do chwili zmiany stanu faktycznego, jaki dany certyfikat potwierdza (…).”.

Prawidłowe jest natomiast stanowisko Spółki w zakresie pytania 2, tj. iż certyfikaty rezydencji, które wskazują okres ich obowiązywania pozostają aktualne do momentu, gdy upłynie wskazany okres, ewentualnie do momentu gdy zmieni się stan faktyczny, jaki dany certyfikat potwierdza.

Prawidłowe jest również stanowisko Spółki w zakresie pytania 3, że certyfikat rezydencji w formie elektronicznej spełnia wymogi formalne przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku kiedy jest to jedyna możliwość uzyskania certyfikatu rezydencji podatników, gdyż władze podatkowe nie wydają certyfikatów w innych formach niż elektroniczna.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).