Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-455/15/UH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-19
Teza: -brak możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach projektu pn.”…”, w części wykorzystywanej indywidualnie przez Lidera, -brak możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie mienia przekazanego partnerom ww. projektu.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; podmiot-podmiot niezarejestrowany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do organu 27 marca 2014 r., uzupełnionym pismem z 26 czerwca 2014 r. (data wpływu 27 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”

*   **jest prawidłowe**w zakresie braku możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach ww. projektu, w części wykorzystywanej indywidualnie przez Lidera,
*   **jest nieprawidłowe**w zakresie braku możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie mienia przekazanego partnerom ww. projektu.

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 26 czerwca 2014 r. (data wpływu 27 czerwca 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z 17 czerwca 2014 r. znak: IBPP3/443-359/14/UH.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego):

Nazwa projektu: „…”.

Miasto …(Wnioskodawca) przystąpiło do realizacji projektu inwestycyjnego. Projekt jest realizowany wspólnie z 13 innymi gminami województwa śląskiego (dalej: Gminy lub przekazujący zadanie), a jego celem jest budowa infrastruktury szerokopasmowej w postaci sieci bezprzewodowej transmisji (dalej: projekt). Głównym założeniem projektu jest wykonanie dedykowanej dla potrzeb samorządu sieci w oparciu o bezprzewodową technologię WiMAX i LTE, zapewnienie dostępu do Internetu jednostkom samorządowym, stworzenie publicznych punktów dostępu do Internetu dla mieszkańców tzw. Hot-spot oraz zapewnienie infrastruktury dla przesyłania danych z monitoringu gminnego.

W wyniku realizacji powstaną m.in. usługi dla administracji publicznej wspierające budowę społeczeństwa informacyjnego, zmniejszające koszty jej funkcjonowania i przyśpieszające oraz ułatwiające obsługę mieszkańców.

Zakres zobowiązań i odpowiedzialności poszczególnych Gmin biorących udział w realizacji projektu uregulowała umowa o współpracy, zawarta 11 lipca 2011 r., która ustanowiła Miasto Liderem projektu i umocowała do wystąpienia z wnioskiem do instytucji finansującej o dofinansowanie. Umowa ta regulowała zakres zobowiązań i odpowiedzialności poszczególnych Gmin na etapie ubiegania się o dofinansowanie projektu. Celem tej umowy było określenie współdziałania stron. W konsekwencji, Miasto ubiegało się o dofinansowanie projektu pn. „…” w ramach Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2007–2013, działanie 2.1 Infrastruktura społeczeństwa informacyjnego. Po podpisaniu umowy o dofinansowanie 30 sierpnia 2012 r., konieczne było doprecyzowanie zapisów umowy o współpracy w celu dalszej, prawidłowej realizacji projektu. Postanowiono, że projekt przeprowadzony będzie w oparciu o międzygminne porozumienie komunalne (dalej: porozumienie komunalne), jako realizacja zadania własnego Gmin polegającego na zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej w dziedzinie telekomunikacji. Biorąc pod uwagę, że podstawą współpracy dla przekazujących zadanie jak i otrzymującego zadanie w ramach wszelkich działań związanych z realizacją umowy o dofinansowanie stało się porozumienie komunalne, utrzymanie w mocy umowy o współpracy stało się bezprzedmiotowe, w konsekwencji czego umowa ta została rozwiązana w oparciu o oświadczenie woli wszystkich stron z 30 października 2013 r. Zgodę na zawarcie porozumienia komunalnego wyraziły w formie uchwały organy stanowiące wszystkich gmin uczestniczących w projekcie (przekazujących zadanie jak i otrzymującego zadanie). Do porozumienia komunalnego zawarto 12 grudnia 2013 r. aneks nr 1 regulujący zasady przekazania, wykorzystania, rozliczenia i zwrotu dotacji celowych ze strony przekazujących zadanie. Wszelkie działania związane z realizacją umowy o dofinansowanie projektu stanowią zadania własne stron porozumienia komunalnego. Miasto jako beneficjent umowy o dofinansowanie oraz otrzymujący od pozostałych Gmin zadanie do realizacji na podstawie porozumienia komunalnego, przejęło prawa i obowiązki pozostałych 13 gmin przekazujących zadanie.

Zgodnie z umową o dofinansowanie oraz porozumieniem komunalnym, Miasto jako otrzymujący zadanie zobowiązane jest między innymi do reprezentowania wszystkich przekazujących zadania, koordynowania całości projektu, przeprowadzenia procedur przetargowych oraz realizacji projektu, przekazywania do instytucji zarządzającej sprawozdań okresowych z postępu rzeczowego realizacji projektu, składania wniosków o płatność zgodnie z harmonogramem ustalonym z instytucją zarządzającą, właściwego wydatkowania środków przekazanych przez Gminy w formie dotacji celowych stanowiących wkład własny, rozliczania środków finansowych zgodnie z porozumieniem komunalnym. Ponadto otrzymujący zadanie jest również odpowiedzialny za prawidłową realizację oraz rozliczenie projektu a także prowadzenie jego promocji, koordynację działań promocyjnych oraz realizację innych niezbędnych zadań.

Do obowiązków wszystkich stron porozumienia komunalnego należy między innymi zabezpieczenie środków finansowych na udział we wkładzie własnym, przejęcie wytworzonej infrastruktury na terenie danej jednostki samorządu terytorialnego, a następnie zarządzanie nią w sposób gwarantujący utrzymanie założonych celów projektu.

Koszty utrzymania i zarządzania powstałą infrastrukturą obciążą poszczególne Gminy. W projekcie przewidziano poniesienie kosztów przygotowania dokumentacji (PFU i SW); stacji bazowych; stacji abonenckich; kosztu nabycia sprzętu do stacji bazowych; sprzętu sieciowego wraz z montażem i serwisem 5 lat; wyposażenia nadajników Hot-spot; sprzętu do stacji dystrybucyjnych; CZS – instalacji wyposażenia; kosztu połączeń światłowodowych; przebudowy sieci dostępowej; kosztu inżyniera kontraktu; a także kosztów innych prac projektowych: planowania radiowego, promocji itp. Projekt obejmuje również poniesienie wydatków niekwalifikowanych w postaci kosztu przygotowania wniosku aplikacyjnego o dofinansowanie.

Wkład własny stron porozumienia komunalnego stanowi 15% całkowitej wartości realizowanego projektu, natomiast pozostałe 85% wydatków kwalifikowanych finansowane jest środkami Unii Europejskiej. Środki na pokrycie wkładu własnego zagwarantowane przez organy stanowiące Samorządów są przekazywane na wyodrębniony rachunek bankowy otrzymującego zadanie. Pozostała część kosztów będzie wydatkowana z zaliczek otrzymywanych w ramach dofinansowania od instytucji zarządzającej na ten cel jak i z refundacji, w przypadku których Miasto nabyło towary i usługi z własnych środków i otrzymało zwrot (refundację) środków z instytucji zarządzającej.

Faktury VAT z tytułu realizacji inwestycji wystawiane są na Miasto (Wnioskodawca).

Strony porozumienia komunalnego wyraziły zgodę, aby Miasto wykonywało zadanie przez menedżera projektu, spółkę komunalną Miasta. W konsekwencji, w oparciu o zarządzenia Prezydenta Miasta … z 8 listopada 2011 r. oraz z 17 grudnia 2012 r. została powierzona … Sieci Metropolitarnej realizacja projektu w imieniu otrzymującego zadanie (z uwzględnieniem prowadzenia postępowań o zamówienia publiczne).

Po zakończeniu realizacji projektu wytworzone środki trwałe stają się własnością tych stron porozumienia komunalnego, na terenie których się znajdują, natomiast wartości niematerialne i prawne oraz dokumentacja powykonawcza stają się współwłasnością stron proporcjonalnie do udziału procentowego wniesionego wkładu własnego w całości wkładu własnego wszystkich stron porozumienia komunalnego. Zgodnie z porozumieniem komunalnym, szczegółowy wykaz aktywów wytworzonych w wyniku realizacji inwestycji, Gminy ustalą w protokole zdawczo – odbiorczym spisanym z dniem zakończenia realizacji projektu.

Z założenia projekt nie będzie generował żadnych przychodów, co oznacza, że utrzymanie trwałości będzie wymagało finansowego wsparcia ze strony samorządu. Projekt nie posiada też żadnych planów komercyjnego wykorzystania w przyszłości, czy też programów sprzedaży. Wybudowana infrastruktura nie będzie dzierżawiona ani najmowana, nie będzie udostępniana podmiotom zewnętrznym

W uzupełnieniu wniosku Miasto wskazało, że projekt pn. „…” jest w trakcie realizacji. Rzeczowe rozpoczęcie realizacji projektu nastąpiło 15 czerwca 2010 r., natomiast rzeczowe zakończenie powinno nastąpić 28 września 2014 r.

Realizacja projektu jest obecnie w toku:

1.  Rzeczowe rozpoczęcie realizacji:15 czerwca 2010 r.
2.  Poniesienie pierwszego wydatku: 25 października 2010 r.
3.  Rzeczowe zakończenie realizacji: 28 września 2014 r.

Nabyte towary i usługi w związku z budową infrastruktury szerokopasmowej Wnioskodawca zamierza wykorzystywać do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Głównym założeniem Projektu jest wykonanie dedykowanej dla potrzeb samorządu sieci w oparciu o bezprzewodową technologię WiMAX i LTE, zapewnienie dostępu do Internetu jednostkom samorządowym, stworzenie publicznych punktów dostępu do Internetu dla mieszkańców tzw. Hot-spot oraz zapewnienie infrastruktury dla przesyłania danych z monitoringu gminnego

Żadna z Gmin, na czele z Wnioskodawcą nie zamierza wykorzystywać efektów projektu dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.). Projekt nie będzie generował żadnych przychodów, nie posiada tez żadnych planów komercyjnego wykorzystania w przyszłości, co oznacza że utrzymanie trwałości projektu będzie wymagało finansowego wsparcia ze strony samorządów.

Każda z Gmin udostępni bezpłatnie publiczne punkty dostępu do Internetu tzw. Hot-spoty, zgodnie z warunkami korzystania z punktów dostępu Hot-spot określonymi w modyfikacji stanowiska Prezesa UKE z dnia 15 lutego 2011 r. Możliwość korzystania z bezpłatnych publicznych punktów dostępu do Internetu jest jedyną bezpośrednią możliwością korzystania z wybudowanej infrastruktury szerokopasmowej. Każde działanie dla społeczeństwa będzie bezpłatne, nie będzie generowało żadnych przychodów i nie posiada żadnych planów komercyjnego wykorzystania.

Zgodnie z postanowieniami Porozumienia Komunalnego podpisanego dnia 30 października 2013 r. przez Gminy uczestniczące w projekcie:

1.  Środki trwałe wytworzone w wyniku realizacji Porozumienia stają się własnością Gmin, na terenie których się znajdują.
2.  Wartości niematerialne i prawne wraz z dokumentacją powykonawczą stają się współwłasnością Gmin w proporcjach określonych w Porozumieniu.
3.  Szczegółowy wykaz aktywów, o których mowa w pkt 1 i 2 strony Porozumienia ustalą w protokole zdawczo-odbiorczym, spisanym z dniem zakończenia realizacji Projektu.

Wytworzoną w ramach realizacji projektu infrastrukturę teleinformatyczną Gminy zamierzają wykorzystywać w celu zapewnienia dostępu do Internetu jednostkom samorządowym, stworzenia bezpłatnych, publicznych punktów dostępu do Internetu dla mieszkańców tzw. Hot-spot oraz zapewnienia infrastruktury dla przesyłania danych z monitoringu gminnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn. „…”?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym stanie faktycznym Miastu nie przysługuje prawo do odliczenia VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu z uwagi na fakt, że jest on realizowany w ramach zadań własnych Miasta i innych Gmin, w szczególności nie ma on związku z działalnością opodatkowaną Miasta.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

W świetle przepisów ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniami określonymi w ustawie.

W konsekwencji, prawo do odliczenia podatku przysługuje pod warunkiem zaistnienia dwóch przesłanek:

1.  Odliczenia dokonuje podatnik VAT
2.  Odliczenie dokonywane jest od wydatków na nabycie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Niespełnienie któregokolwiek z wyżej wymienionych przesłanek skutkuje brakiem prawa do odliczenia VAT od poniesionych wydatków.

1\. Warunek statusu podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z brzmienia powołanego przepisu wynika, że gmina nie może zostać uznana za podatnika VAT, jeżeli dana czynność wykonywana jest przez gminę w związku z realizacją zadania własnego, chyba że czynność ta wykonywana jest przez gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 594 ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Realizacja zadań własnych polega z kolei na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty i obejmuje m. in. sprawy z zakresu ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska, a także działalności w zakresie telekomunikacji i innych spraw. Art. 8 ust. 2a ustawy o samorządzie gminnym wskazuje natomiast, że gmina może wykonywać zadania z zakresu właściwości powiatu oraz zadania z zakresu właściwości województwa na podstawie porozumień z tymi jednostkami samorządu terytorialnego.

W świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz.U. 2010 r. Nr 106 poz. 675 ze zm.), jednostka samorządu terytorialnego może w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej budować lub eksploatować infrastrukturę telekomunikacyjną i sieci telekomunikacyjne oraz nabywać prawa do infrastruktury telekomunikacyjnej i sieci telekomunikacyjnych. Jednocześnie, z art. 5 powołanej ustawy, wskazuje, że działalność, o której mowa w art. 3 ust. 1 nie jest działalnością gospodarczą, a prowadzenie tej działalności przez jednostkę samorządu terytorialnego (także w formie niewyodrębnionej w ramach jej osobowości prawnej, jak również w formie porozumienia, związku lub stowarzyszenia jednostek samorządu terytorialnego, fundacji, której fundatorem jest jednostka samorządu terytorialnego, porozumienia komunalnego, spółki kapitałowej lub spółdzielni z udziałem jednostki samorządu terytorialnego) wymaga uzyskania wpisu do rejestru jednostek samorządu terytorialnego wykonujących działalność w zakresie telekomunikacji.

Jak wskazano powyżej, budowa lub eksploatacja infrastruktury telekomunikacyjnej i sieci telekomunikacyjnych oraz nabywanie prawa do infrastruktury telekomunikacyjnej i sieci telekomunikacyjnych nie stanowią działalności gospodarczej, podczas gdy opodatkowaniu VAT podlegają wyłącznie czynności wykonywane przez podatnika VAT w ramach samodzielnie prowadzonej przez niego działalność gospodarczej.

Przekładając analizę wyżej wskazanych przepisów na sytuację Miasta, stwierdzić należy, że otrzymujący zadanie, na podstawie porozumienia komunalnego, realizować będzie zadanie własne (swoje oraz przekazane/powierzone) z zakresu telekomunikacji, które wyłączone jest z podlegania przepisom ustawy o VAT.

Fakt, że realizowana przez Miasto i inne Gminy inwestycja obejmuje wykonywanie zadań własnych (własnych oraz przekazanych/powierzonych), nieobjętych działalnością gospodarczą, a wykonywanych w ramach stosunku administracyjnego na podstawie porozumienia komunalnego, wyklucza zatem możliwość opodatkowania czynności wykonywanych w jego ramach a w konsekwencji wyklucza też możliwość odliczenia VAT od wydatków poniesionych na jego realizację. Miasto realizując inwestycję występuje bowiem w charakterze organu władzy publicznej a nie podatnika VAT.

W odniesieniu do inwestycji realizowanych przez gminy na podstawie porozumień komunalnych, analogiczne stanowisko do stanowiska Miasta prezentuje Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w wyroku z 16 grudnia 2011 r. (sygn. I FSK 544/11): „drogi/przebudowywane w ramach realizacji inwestycji są (\`(...)\`) drogami publicznymi, które po zrealizowaniu inwestycji zostanę przekazane na rzecz Powiatu a Gmina nie będzie osiągać żadnych przychodów w związku z wybudowanymi drogami powiatowymi, a ich zarządcą będzie Powiat. Wchodzić zatem będą one w skład ogólnodostępnej infrastruktury drogowej. Zatem będzie one udostępniona wszystkim użytkownikom nieodpłatnie w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb ludności. Nie pozwala to na stwierdzenie, że przebudowa dróg związana jest z prowadzoną przez Gminę działalnością podatkową i kwalifikować ją należy, jako świadczenie usługi na rzecz Powiatu”.

Warto również przytoczyć stanowisko NSA w wyroku z 16 grudnia 2011 r. (sygn. I FSK 362/11), w którym sąd uznał, że: „pozostaje zatem w sprawie bezspornym, że realizowana inwestycja zalicza się do zadań publicznych, a tym samym realizowane przez Gminę czynności związane są z wykonywaniem zadań publicznych. Czynności te wykonywane są więc w imieniu Gminy i na jej, odpowiedzialność, a ich źródłem nie jest umowa cywilnoprawna. Zatem mamy do czynienia z porozumieniem administracyjnym i nie jest to umowa zbliżona do umowy świadczenia usług ani umowy zlecenia, gdyż nie zrodziło ono praw i obowiązków o charakterze cywilnym z uwagi na publiczno-prawny charakter przedmiotu tego porozumienia.

(\`(...)\`) Realizacja bowiem czynności związanych z fragmentem zadania publicznego – inwestycja w zakresie przebudowy drogi - mieści się w dyspozycji czynności związanych z wykonywaniem zadania publicznego i nie ma znaczenia dla kwalifikacji skutków podatkowych, jak to przyjął Minister Finansów, fakt, że po realizacji inwestycji zostanie ona przekazana w utrzymanie na rzecz Powiatu.”

Biorąc pod uwagę wyżej wskazaną argumentację oraz przytoczone orzeczenia stwierdzić należy, że inwestycja polegająca na budowie sieci szerokopasmowej dla społeczeństwa informacyjnego na terenie gmin Górnego Śląska wraz z punktami dostępu Hot-spot realizowana przez otrzymującego zadanie wraz z innymi Gminami na podstawie porozumienia komunalnego, stanowi realizację zadań własnych. W szczególności nie stanowi ona działalności gospodarczej, niezbędnej dla przypisania statusu podatnika VAT w zakresie wykonywanych czynności, a tym samym nie może być mowy o prawie do odliczenia VAT od wydatków związanych z projektem.

2\. Warunek związku z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Niezależnie od powyższego, należy zauważyć, że sam charakter rozliczenia inwestycji wskazuje na brak prawa do odliczenia związanego z nią podatku. Aby można było mówić o czynności opodatkowanej VAT, musiałoby bowiem istnieć świadczenie wzajemne o wymiernych korzyściach.

W analizowanej sytuacji, Miasto przekaże co prawda wytworzoną infrastrukturę Gminom, zgodnie z porozumieniem komunalnym, jednak otrzymana od Gmin dotacja celowa będzie dofinansowaniem realizacji przedsięwzięcia jako całości i nie będzie bezpośrednio uzależniona od przeniesienia prawa do dysponowania wytworzonymi środkami trwałymi i wartościami niematerialnych i prawnymi.

Ponadto, z uwagi na fakt, że wartość dotacji celowej dotyczy całego wspólnego przedsięwzięcia (jest ona ustalana w oparciu o całkowitą kwotę wydatków kwalifikowanych Projektu), wartość świadczeń (towarów i usług) nie jest w stosunku do nie ekwiwalentna. W szczególności koszty kwalifikowane obejmują także wynagrodzenia pracowników, koordynację działań promocyjnych czy dokonywanie rozliczeń dofinansowania z poszczególnymi instytucjami.

Biorąc pod uwagę, że bezpośredni związek płatności z otrzymanym świadczeniem jest warunkiem uznania tej płatności ze wynagrodzenie, stwierdzić należy, że w omawianym przypadku nie mamy do czynienia z wynagrodzeniem, rozumianym jako niezbędny element usługi podlegającej opodatkowaniu VAT. Ponadto, zapłata nie może być utożsamiana z niedającymi się precyzyjnie wyliczyć ekonomicznymi korzyściami płynącymi z danej transakcji.

Podsumowując, czynność ta nawet gdyby wykonywana była przez podatnika VAT, nie podlegałaby opodatkowaniu VAT W konsekwencji podatnik nie miałby prawa do odliczenia związanego z nią VAT.

Przedstawione przez Miasto stanowisko znajduje również potwierdzenie w linii orzeczniczej sądów administracyjnych. W tym miejscu, Miasto pragnie przytoczyć wyrok NSA z 2 września 2011 r. (sygn. I FSK 1127/10), który orzekał o skutkach w VAT w odniesieniu do inwestycji polegającej na renowacji zabytków i budowie infrastruktury turystycznej, realizowanej przez wnioskodawcę – gminę wraz z czterema innymi partnerami na podstawie porozumienia komunalnego. Sąd orzekł, że: „W stanie faktycznym powołanej sprawy, odmiennie od rozpoznawanej, porozumienie zawarły jedynie gminy. Przede wszystkim jednak, obiekt po wybudowaniu miał zostać oddany przez obie gminy do używania na podstawie cywilnoprawnej umowy najmu dzierżawy lub podobnej, a zatem czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W takiej sytuacji uzasadnione jest twierdzenie, że kwoty otrzymywane przez gminę będącą liderem projektu od gminy będącej partnerem projektu, w ramach współfinansowania budowy hali, która zostanie oddana w najem, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W rozpoznawanej sprawie z taką sytuacją nie mamy do czynienia. Brak jest ustaleń faktycznych wskazujących na to, że partnerzy dokonywali nakładów, które miały służyć czynnościom opodatkowanym. W konsekwencji, kwoty otrzymywane przez Gminę N. partnerów projektu w ramach współfinansowania zadania „Renowacja zabytków i budowa infrastruktury turystycznej wokół\`(...)\`” nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile nie będą służyć czynnościom opodatkowanym.” Podobne stanowiska prezentuje linia interpretacyjna organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji z 14 stycznia 2013 r. (sygn. IBPP3/443-1119/12/ASz) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach odniósł się do prawa do odliczenia VAT od realizowanej przez gminę inwestycji polegającej na budowie sieci szerokopasmowej. Organ ten stwierdził: „Wobec powyższego z zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy jednoznacznie wynika, iż towary i usługi nabywane na potrzeby ww. projektu pozostają bez związku z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi generującymi podatek należny. Tym samym stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania cytowany na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem jak już wskazano wyżej obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.”

Do skutków podatkowych inwestycji przez gminę w sieć szerokopasmową odniósł się również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, który w interpretacji z 24 lutego 2012 r. (sygn. IBPP4/443-1768/11/KG) stwierdził, że: „nie zostanie spełniona przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunkująca prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ towary i usługi zakupione w ramach realizacji ww. projektu nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonania czynności opodatkowanych. Zatem Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`”.”

3\. Podsumowanie

Mając na uwadze powyższą argumentację, stwierdzić należy, że w sytuacji Miasta nie może być mowy o prawie do odliczenia VAT z tytułu realizacji inwestycji polegającej na budowie sieci szerokopasmowej, również z tego powodu, że wytworzona infrastruktura będzie służyła wyłącznie zaspokajaniu potrzeb wspólnoty a zatem nie jest objęta zakresem opodatkowania VAT. W szczególności, nie będzie związana z jakimkolwiek generowaniem przychodów opodatkowanych przez Miasto. Miasto działa w ramach stosunku administracyjnego a zgodnie z linią orzeczniczą porozumienie administracyjne jest czynnością prawa administracyjnego i nie rodzi praw i obowiązków o charakterze cywilnoprawnym, zatem nie może być mowy o świadczeniu usług. Miasto realizując inwestycję występuje w charakterze organu władzy publicznej a nie podatnika VAT, a ponadto, nawet gdyby inwestycję realizował podatnik VAT, charakter wykonywanych czynności wykluczałby możliwość uznania tej czynności za czynność opodatkowaną VAT.

Zdaniem Miasta nie przysługuje mu prawo do odliczenia VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji w sieć szerokopasmową. Otrzymujący Zadania wnosi zatem o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) jest:

*   prawidłowe w zakresie braku możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach ww. projektu, w części wykorzystywanej indywidualnie przez Lidera,
*   nieprawidłowe w zakresie braku możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie mienia przekazanego partnerom ww. projektu.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. umowy

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., nadanym art. 1 pkt 38 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35), kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają natomiast wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazać należy że z dniem 1 kwietnia 2013 r. na mocy art. 1 pkt 12 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35) ust. 2 art. 15 otrzymał brzmienie „działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Miasto wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 594 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Należy podkreślić, że w przypadku gdy gmina działa w imieniu innego podmiotu, realizując interes publiczny niezamykający się w obrębie jej granic terytorialnych, może dojść do sytuacji, gdy będzie działać w imieniu tego podmiotu w rozumieniu regulacji prawa prywatnego. Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w orzecznictwie, „użycie w art. 8 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym oraz w art. 8 ust. 1 ustawy o podziale zadań i kompetencji określonych w ustawach szczególnych pomiędzy organy gminy a organy administracji rządowej oraz o zmianie niektórych ustaw pojęcia zadanie zlecone stanowi wyraźne nawiązanie do przepisów zobowiązaniowych o umowie zlecenia. Użycie tego określenia, a nie innego pojęcia bliskoznacznego, pozbawionego kontekstu cywilnoprawnego, uprawnia do przyjęcia, że pomiędzy organem administracji rządowej, którego zadania zostały przekazane do wykonywania gminie jako zlecone, a tą gminą powstaje stosunek o treści odpowiadającej umowie zlecenia w rozumieniu art. 734 i n. KC. Oznacza to, że – w braku odmiennej umowy – zleceniobiorca umocowany jest do dokonania czynności w imieniu dającego zlecenie (art. 734 § 2 KC)” – wyr. SN z 12 marca 2004 r., II CK 64/03, Legalis.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca (Miasto) jako Lider wspólnie z 13 gminami realizuje projekt pn. „…”. Celem realizacji projektu jest wykonanie dedykowanej dla potrzeb samorządu bezprzewodowej sieci zapewniającej dostęp do Internetu jednostkom samorządowym, stworzenie publicznych punktów dostępu do Internetu dla mieszkańców tzw. Hot-spot oraz zapewnienie infrastruktury dla przesyłania danych z monitoringu gminnego. W wyniku realizacji powstaną m.in. usługi dla administracji publicznej wspierające budowę społeczeństwa informacyjnego, zmniejszające koszty jej funkcjonowania i przyśpieszające oraz ułatwiajcie obsługę mieszkańców. Zakres zobowiązań i odpowiedzialności poszczególnych ww. 13 Gmin początkowo regulowała umowa o współpracy, a po jej rozwiązaniu – międzygminne porozumienie komunalne. W aneksie nr 1 do porozumienia komunalnego zawarto zasady przekazania, wykorzystania, rozliczenia i zwrotu dotacji celowych ze strony przekazujących zadanie. Miasto przejęło prawa i obowiązki pozostałych 13 gmin. Zgodnie z umową o dofinansowanie oraz porozumieniem komunalnym, Miasto zobowiązane jest między innymi do reprezentowania 13 gmin, koordynowania całości projektu, przeprowadzenia procedur przetargowych oraz realizacji projektu, przekazywania do instytucji zarządzającej sprawozdań okresowych z postępu rzeczowego realizacji projektu, składania wniosków o płatność zgodnie z harmonogramem ustalonym z instytucją zarządzającą, właściwego wydatkowania środków przekazanych przez gminy w formie dotacji celowych stanowiących wkład własny, rozliczania środków finansowych zgodnie z porozumieniem komunalnym. Miasto jest również odpowiedzialne za prawidłową realizację oraz rozliczenie projektu a także prowadzenie jego promocji, koordynację działań promocyjnych oraz realizację innych zadań. Natomiast strony porozumienia komunalnego (gminy) są zobowiązane do zabezpieczenia środków finansowych, przejęcia wytworzonej infrastruktury oraz zarządzania nią zgodnie z założonymi celami projektu. Kosztami utrzymania i zarządzania powstałą infrastrukturą zostaną obciążone poszczególne gminy. Projekt przewidział poniesienie kosztów przygotowania dokumentacji; stacji bazowych; stacji abonenckich; nabycia sprzętu do stacji bazowych; sprzętu sieciowego wraz z montażem i serwisem 5 lat; wyposażenia nadajników Hot-spot; sprzętu do stacji dystrybucyjnych; CZS – instalacji wyposażenia; połączeń światłowodowych; przebudowy sieci dostępowej; inżyniera kontraktu oraz innych prac projektowych jak planowania radiowego, promocji itp. Wkład własny stron porozumienia komunalnego stanowi 15% całkowitej wartości realizowanego projektu, natomiast pozostałe 85% wydatków kwalifikowanych finansowane jest środkami Unii Europejskiej.

Faktury VAT z tytułu realizacji inwestycji wystawiane są na Miasto. Strony porozumienia komunalnego wyraziły zgodę, aby Miasto wykonywało zadanie przez menedżera projektu, spółkę komunalną Miasta. Po zakończeniu realizacji projektu wytworzone środki trwałe stają się własnością tych stron porozumienia komunalnego, na terenie których się znajdują, natomiast wartości niematerialne i prawne oraz dokumentacja powykonawcza stają się współwłasnością stron proporcjonalnie do udziału procentowego wniesionego wkładu własnego w całości wkładu własnego wszystkich stron porozumienia komunalnego. Z założenia projekt nie będzie generował żadnych przychodów. Projekt nie posiada też żadnych planów komercyjnego wykorzystania w przyszłości, czy też programów sprzedaży. Wybudowana infrastruktura nie będzie dzierżawiona ani najmowana, nie będzie udostępniana podmiotom zewnętrznym. Ww. projekt jest w trakcie realizacji. Rzeczowe rozpoczęcie realizacji projektu nastąpiło 15 czerwca 2010 r., natomiast rzeczowe zakończenie powinno nastąpić 28 września 2014 r. Obecnie trwa realizacja projektu. Nabyte towary i usługi w związku z budową infrastruktury szerokopasmowej Wnioskodawca zamierza wykorzystywać do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Każda z gmin udostępni bezpłatnie publiczne punkty dostępu do Internetu tzw. Hot-spoty, zgodnie z warunkami korzystania z punktów dostępu Hot-spot określonymi w modyfikacji stanowiska Prezesa UKE z dnia 15 lutego 2011 r. Każde działanie dla społeczeństwa będzie bezpłatne. Środki trwałe wytworzone w wyniku realizacji porozumienia stają się własnością gmin, na terenie których się znajdują. Wartości niematerialne i prawne z dokumentacją powykonawczą stają się współwłasnością gmin w proporcjach określonych w porozumieniu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w ramach realizowanego przez Wnioskodawcę jednego projektu unijnego i jednego przepisu prawa podatkowego tj. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wystąpią dwie sytuacje prawnopodatkowe. Część mienia wytworzonego w ramach projektu pozostanie własnością Wnioskodawcy i będzie przez niego bezpośrednio wykorzystywana do realizacji własnych zadań, natomiast po zakończeniu realizacji projektu część z wytworzonych środków trwałych stanie się własnością tych stron porozumienia komunalnego na terenie których się znajdują infrastruktura teleinformatyczna – publiczne punkty dostępu do Internetu dla mieszkańców tzw. Hot-spot oraz infrastruktura dla przesyłania danych z monitoringu gminnego).

W oparciu o przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w okolicznościach, gdy mienie powstałe w wyniku realizacji projektu wykorzystywane będzie wyłącznie do czynności niepodlegających podatkowi VAT, tj. dla realizacji zadań publicznych Miasta – Wnioskodawcy, nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w takim zakresie w jakim podatek ten będzie związanych z przedmiotowymi czynnościami, brak bowiem jest związku z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi warunkującymi prawo do odliczenia. Jak wskazał Wnioskodawca każde działanie dla społeczeństwa będzie bezpłatne, nie będzie generowało żadnych przychodów. Wnioskodawca nie planuje komercyjnego wykorzystania powstałej w wyniku realizacji projektu infrastruktury teleinformatycznej oraz programów sprzedaży, wybudowana infrastruktura nie będzie dzierżawiona ani wynajmowana, nie będzie udostępniana podmiotom zewnętrznym. Nie będzie przez niego przeznaczona do wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Należy jednakże wziąć pod uwagę pozostałe okoliczności sprawy, które również wymagają rozważenia tj. przekazanie wytworzonych środków trwałych, które po zakończeniu projektu staną się własnością stron porozumienia na terenie których się znajdują, przy jednoczesnej partycypacji w kosztach utrzymania i zarządzania przez Partnerów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte –w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 oraz – w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 2a ww. ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę (inny podmiot), nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Zgodnie z art. 29 ustawy o VAT obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29a ustawy o VAT dodanego przez art. 1 pkt 24 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35, ost. zm. Dz.U.2013 r, poz. 1027) obowiązującego od 1 stycznia 2014 r., podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powołany art. 29a ustawy o VAT, stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Z treści tego przepisu wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74–77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Dla określenia, czy dane subwencje (dotacje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

W analizowanej sprawie, Wnioskodawca wskazał, że infrastruktura teleinformatyczna (środki trwałe) po zakończeniu projektu staną się własnością gmin na terenie których się znajdują.

Należy zauważyć, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W przedmiotowej sprawie należy rozważyć, czy świadczenie wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Partnerów powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Wskazać należy, że środki przekazane przez Gminy (Partnerów) w formie dotacji celowej stanowiących wkład własny, wynikają z zapisanego w porozumieniu komunalnym obowiązku wszystkich stron o zabezpieczeniu środków finansowych na udział we wkładzie własnym i są należnością Wnioskodawcy. Na podstawie porozumienia komunalnego dojdzie do przejęcia wytworzonej infrastruktury teleinformatycznej przez poszczególne jednostki samorządu terytorialnego, na terenie których znajduje się ww. infrastruktura.

Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy dana czynność podlega opodatkowaniu, nie jest istotna nazwa zastosowana przez dostawcę towarów czy świadczącego usługę dla wykonywanej czynności, lecz najistotniejsze jest to, czym dana czynność jest w rzeczywistości. Strony stosunku cywilnoprawnego mogą w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie (lub innym akcie określającym ich wzajemne relacje i zobowiązania) postanowienie, co do rozliczenia kosztów dotyczących infrastruktury teleinformatycznej.

A zatem stanowi to zobowiązanie cywilnoprawne, a więc należy je traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia ww. usług.

Wobec powyższego w ocenie organu w omawianej sprawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług, a zatem do czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi związane z realizacją projektu będą w części związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca będzie mógł skutecznie zrealizować prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego.

Mając na względzie wyżej powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…” w części w jakiej mienie powstałe w wyniku realizacji tego projektu będzie przekazane Partnerom.

Natomiast w pozostałej części realizowanego projektu, tj. wykorzystywanej indywidualnie przez Wnioskodawcę w celu realizacji zadań publicznych, jak już wcześniej wskazano, nie ma on prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy z nim związane, ponieważ zakupione towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy (Miasto na prawach powiatu), należało uznać:

*   za prawidłowe w zakresie braku możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach projektu pn. „…”, w części wykorzystywanej indywidualnie przez Lidera,
*   za nieprawidłowe w zakresie braku możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie mienia przekazanego partnerom (stronom porozumienia komunalnego) ww. projektu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku wyroków sądów tj. I FSK 544/11, I FSK 362/11 oraz I FSK 1127/10 Organ pragnie podkreślić, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako elementy argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Ponadto należy przytoczyć uzasadnienie wyroku WSA we Wrocławiu z 31 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 232/11, w którym Sąd: „podziela wprawdzie stanowisko strony, że zasada zaufania do organu wyraża się między innymi w jednolitości stosowania prawa podatkowego a tym samym unikaniu rozbieżności stanowisk organów, nie oznacza to jednak, że organ udzielający interpretacji, obowiązany jest ustosunkowywać się do wskazywanych przez wnioskodawcę orzeczeń a tym bardziej interpretacji wydanych w innych indywidualnych sprawach”.

Warto jednakże przywołać wyrok Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie (wyrok z dnia 29 września 2010r. sygnatura akt I FSK 1609/10), w którym sąd podzielił stanowisko podobne jak zajęte w niniejszej interpretacji. Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanym wyroku stwierdził, że „\`(...)\` w sytuacji, gdy jako nabywca opodatkowanych usług związanych z realizacją wspólnego przedsięwzięcia występuje tylko skarżąca, fundamentalna dla podatku od towarów i usług zasada neutralności tego podatku w opisanym układzie stosunków prawnych może być rozpatrywana jedynie poprzez refakturowanie połowy kosztów budowlanych przez skarżącą na gminę będącą partnerem przedsięwzięcia. Skarżąca występować bowiem będzie przy nabywaniu usług w imieniu własnym, ale również – do wartości realizowanego przedsięwzięcia, w której partycypuje partnerska gmina – na jej rzecz\`(...)\` Tym samym, kwoty otrzymane przez skarżącą od partnerskiej gminy w ramach współfinansowania, powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i jako takie powinny być dokumentowane przez skarżącą fakturami VAT (tzw. refakturami)”.

Natomiast wskazane przez Wnioskodawcę interpretacje znak: IBPP3/443-1119/12/ASz oraz znak: IBPP4/443-1768/11/KG odnoszą się do odmiennych od przedstawionych w omawianym wniosku zdarzeń przyszłych. Co prawda dotyczą podobnych kwestii tj. prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu, jednakże w różniących się od omawianego opisach zdarzeń przyszłych. W pierwszym przypadku IBPP3/443-1119/12/ASz w wyniku realizacji projektu powstanie miejska sieć szerokopasmowa obejmująca swoim zasięgiem wybrane placówki i jednostki urzędów publicznych na terenie miasta, natomiast w drugim przypadku gmina będzie wykorzystywała powstała sieć wyłącznie na potrzeby własne (IBPP4/443-1768/11/KG). W tych dwóch przypadkach projekty są realizowane przez Gminę i nie została zawarta umowa czy porozumienie o jakiejkolwiek współpracy. W omawianej sprawie Miasto przystąpiło do realizacji projektu inwestycyjnego i projekt jest realizowany wspólnie z 13 gminami województwa. Zawarto umowę o współpracy zgodnie z którą postanowiono, że projekt przeprowadzony będzie w oparciu o międzygminne porozumienie komunalne (…). (…) podstawą współpracy dla przekazujących zadanie jak i otrzymującego zadanie w ramach wszelkich działań związanych z realizacją umowy o dofinansowanie stało się porozumienie komunalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.