Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/443A-15/13-3/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-05-21
Teza: Dokumentowanie dostawy wyrobów węglowych.
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; ubytki; węgiel
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2013 r. (data wpływu 28 lutego 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie dokumentowania dostawy wyrobów węglowych jest:

*   **prawidłowe** w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2,

*   **nieprawidłowe** w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3.

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2013r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania i ustalenia ubytków wyrobów węglowych oraz dokumentowania dostawy wyrobów węglowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka jest zarejestrowana jako pośredniczący podmiot węglowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym (dalej „PPW”). Zakresem prowadzonej działalności jest sprzedaż węgla kamiennego objętego pozycją CN 2701 (dalej „wyrób węglowy” lub „węgiel”) na rzecz innych pośredniczących podmiotów węglowych jak i podmiotów zużywających korzystających ze zwolnienia, o których mowa w art. 31 a ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. W transakcjach sprzedaży „Spółka” występuje jako:

1.  sprzedawca, w przypadku transakcji, w których uczestniczą dwa podmioty, tj. Spółka sprzedaje wyroby węglowe bezpośrednio na rzecz podmiotu, który jednocześnie jest nabywcą i odbiorcą wyrobów węglowych (dalej: „kontrahent” lub „kontrahent Spółki”,
2.  sprzedawca będący drugim podmiotem w łańcuchu, w przypadku transakcji łańcuchowych, gdzie wielu (co najmniej dwóm) transakcjom sprzedaży towarzyszy fizyczne jedno przemieszczenie (transport) towarów bezpośrednio od pierwszego (tu Kopalni) do ostatniego podmiotu w łańcuchu.

Warunki dostawy pomiędzy Spółką a kontrahentami są określane w formule FCA (tzw. „pierwszy przewoźnik”), jako „FCA brama pierwszego podmiotu w łańcuchu” lub „FCA brama sprzedawcy” (w praktyce będzie to brama Spółki) lub „FCA stacja nadania”. Warunki transakcji ustalane są również na warunkach CPT. W takim przypadku Sprzedający (Spółka) zobowiązany jest do zawarcia umowy przewozu do określonego punktu przeznaczenia i opłacenia kosztów transportu. W momencie przekazania towaru przewoźnikowi ryzyko dotyczące towarów (ryzyko uszkodzenia i utraty) przechodzi na nabywcę. W sytuacji, gdy warunki CPT dotyczą transportu kolejowego – przekazanie towaru przewoźnikowi następuje na stacji nadania. Powyższe oznacza, że to kontrahent a nie Spółka jest podmiotem odpowiedzialnym za realizacje transportu wyrobu do miejsca przeznaczenia, a wydanie przez Spółkę i odbiór wyrobów węglowych przez kontrahenta następuje na bramie Spółki lub stacji nadania. Kontrahent ponosi jednocześnie ryzyko dotyczące utraty i uszkodzenia rzeczy. Również w przypadku warunków CPT ryzyko dotyczące towaru obciąża kontrahenta, mimo że koszty same transportu ponoszone są przez Spółkę. Z uwagi na fakt, że Spółka może uczestniczyć we wspomnianych powyżej transakcjach łańcuchowych, za realizację transportu (w efekcie np. dalszych ustaleń umownych zawartych przez kontrahenta) - odpowiadać może faktycznie inny niż kontrahent Spółki podmiot. W praktyce zdarza się, że Spółka świadczy usługę transportową lub spedycyjną (w skład której wchodzi usługa transportowa) związaną ze sprzedażą na rzecz kontrahenta. W takim przypadku fizycznie transport towaru jest zlecany przez Spółkę, a kontrahent nie jest uprawniony do zmiany umowy przewozu. Koszt takiej usługi będzie jednak ostatecznie poniesiony przez kontrahenta (tj. Spółka obciąża kontrahenta kosztami usługi spedycyjnej lub transportowej). Przypadki, gdy Spółka świadczy usługę transportową lub spedycyjną dotyczyć mogą sytuacji, gdy wyroby węglowe są dostarczane do kontrahenta lub ostatniego podmiotu w łańcuchu. W takim przypadku ryzyko dotyczące towarów obciąża kontrahenta. Wydanie węgla następuje według wagi Spółki i następuje w miejscu wskazanym zgodnie z Incoterms (FCA, CPT) - w miejscu prowadzenia działalności przez Spółkę lub na stacji nadania. Z tą chwilą towar uznaje się za dostarczony.

Dodatkowo z uwagi na m.in. właściwości fizyko - chemiczne węgla, ewentualne kradzieże, techniczne aspekty transportu i pomiaru wagi wg różnych urządzeń pomiarowych, podczas „przemieszczania” wyrobów węglowych dochodzić może do powstania strat/ ubytków/ niedoborów w wyrobach węglowych. Oznaczać to może, że powstanie różnica pomiędzy masą wyrobów węglowych wg wagi Spółki (czyli pomiaru dokonanego na terenie prowadzenia przez Spółkę działalności) a masą która dotarła do ostatecznego miejsca przeznaczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

*   Czy w przypadku sprzedaży węgla w formule FCA, CPT, przez Spółkę innemu pośredniczącemu podmiotowi węglowemu lub podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, w dokumencie dostawy wystawionym na podstawie par. 2 ust. 1 pkt 5 lit. a Rozporządzenia, jako miejsce odbioru węgla (pole 11 dokumentu dostawy, pole 3 - w przypadku dokumentu dostawy wyrobów węglowych w formie uproszczonej) należy wskazać miejsce faktycznego ich odbioru, tj. kolejową stacje nadania, bramę Kopalni lub miejsce prowadzenia działalności (plac, magazyn) Spółki, czyli miejsce gdzie zgodnie ze stanem faktycznym rzeczywiście następuje wydanie i dostarczenie a jednocześnie odbiór wyrobów węglowych? (oznaczone we wniosku ORD-IN nr 2).

*   Czy „potwierdzenie odbioru” (pole 14 dokumentu dostawy oraz pole 7 dokumentu dostawy wyrobów węglowych w formie uproszczonej) poprzez złożenie podpisu może zostać dokonane w innym miejscu niż miejsce odbioru w terminie późniejszym niż następuje fizyczny odbiór wyrobów? (oznaczone we wniosku ORD-IN nr 3).

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 2

W ocenie Spółki w przypadku sprzedaży węgla innemu pośredniczącemu podmiotowi węglowemu lub podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, prawidłowe jest umieszczanie, jako miejsce odbioru węgla - kolejowej stacji nadania, bramy kopalni lub magazynu wyrobów węglowych Spółki. Przepisy podatkowe nie zawierają definicji miejsca odbioru. Zgodnie z art. 535 Kodeksu Cywilnego wydanie rzeczy oznacza przeniesienie ich posiadania przez sprzedającego, natomiast ich odbiór - uzyskanie tego posiadania przez kupującego. Sprzedający zobowiązuje się dostarczyć towar przewoźnikowi (lub innej osobie) wyznaczonemu przez kupującego. Koszty dostawy na zasadniczej drodze przewozu pokrywa kupujący. Po wydaniu towaru przewoźnikowi ryzyko przejmuje kupujący. W analizowanym stanie faktycznym oznacza to, że ryzyko dotyczące towarów przejęte jest przez kontrahenta w momencie odbioru wyrobów węglowych przez ten podmiot na bramie pierwszego podmiotu w łańcuchu (Spółki) lub stacji nadania. Z tą chwilą towar uznać należy za dostarczony.

Zgodnie z wyjaśnieniami do wzoru dokumentu dostawy znajdującymi się wraz z samym wzorem dokumentu w załączniku nr 1a do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (dalej: „rozporządzenie”) w polu 11 (Adres miejsca odbioru wyrobów węglowych) wpisuje się adres miejsca, w którym następuje odbiór wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy lub podmiot zwolniony, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy. W związku z powyższym, zdaniem Podatnika, ponieważ zgodnie z warunkami Incoterms odbiór wyrobów następuje na bramie kopalni, stacji nadania lub bezpośrednio z terenu Spółki to owo miejsce należy wpisywać w polu 11 dokumentu dostawy. Miejsce takie (brama kopalni, stacje nadania, teren Spółki) należy uznać za miejsce odbioru wyrobów węglowych, którego nie należy utożsamiać z miejscem ich przeznaczenia. Miejsce przeznaczenia nie jest wymagane w dokumencie dostawy. W praktyce, za takie miejsce mogłaby zostać uznana siedziba kontrahenta/trzeciego podmiotu w łańcuchu lub inne miejsce, do którego następuje fizyczne przemieszczenie wyrobów.

W opinii Spółki taka sytuacja ma również zastosowanie w przypadku, gdy Spółka świadczy usługi spedycyjne lub transportowe. W takim przypadku można bowiem uznać, że kontrahent dokonuje odbioru wyrobów węglowych za pośrednictwem przewoźnika, którym jest w takim przypadku Spółka lub wyznaczony przez nią podmiot. W związku z powyższym, w opinii Spółki, w przypadku sprzedaży węgla w formule FCA, CPT (w tym również, gdy usługi spedycyjne lub transportowe są świadczone przez Spółkę) innemu PPW lub podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia na podstawie art. 31a ust. 2 ustawy, w dokumencie dostawy wystawionym zgodnie z rozporządzeniem, jako adres miejsca odbioru węgla (pole 11 w przypadku dokumentu dostawy, pole 3 dokumentu dostawy wyrobów węglowych w formie uproszczonej) należy wskazać miejsce faktycznego odbioru, tj. kolejową stację nadania, bramę kopalni lub miejsce prowadzenia działalności (magazyn, plac), czyli miejsce, gdzie zgodnie ze stanem faktycznym następuje rzeczywiście wydanie i odbiór wyrobów węglowych.

Ad. 3

W myśl par. 2 ust. 2 rozporządzenia w przypadku, gdy dokument dostawy wystawiany jest przez PPW w przypadku przemieszczania sprzedanych przez niego wyrobów węglowych do PPW lub podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy dokument ten wystawiany jest w 4 egzemplarzach (od dnia 3 kwietnia 2012r. mogą to być trzy egzemplarze, w przypadku przemieszczania wyrobów węglowych dokonywanego od PPW, który dokonuje sprzedaży wyrobów węglowych, do nabywającego te wyroby PPW lub podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy), z których drugi jest dołączany do przemieszczanych wyrobów węglowych i po potwierdzeniu ich odbioru przez PPW albo podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, jest niezwłocznie zwracany PPW, który wystawił dokument dostawy.

Spółka zauważa, że żaden z przepisów ustawy, czy też rozporządzenia nie wskazuje, w jakim momencie oraz w jakim miejscu dokument dostawy powinien zostać potwierdzony przez podmiot odbierający. W szczególności brak jest zapisu lub wyjaśnień, które wskazywałyby, że takie potwierdzenie powinno nastąpić już w miejscu odbioru wyrobów węglowych oraz w momencie ich odbioru.

W rezultacie dokument taki nie musi być podpisany przez odbiorcę na bramie pierwszego podmiotu w łańcuchu lub na stacji kolejowej nadania ponieważ ustawodawca nie określił miejsca oraz terminu wypełnienia pola 14 dokumentu dostawy oraz pole 7 dokumentu dostawy wyrobów węglowych w formie uproszczonej może zostać wypełnione w terminie późniejszym oraz w innym miejscu niż miejsce odbioru/sprzedaży.

Powyższy fakt potwierdza sam wzór dokumentu dostawy, gdzie wskazane są dwie daty - osobno wskazywana jest data odbioru wyrobów węglowych - poz. 12, a osobno data w poz. 14 - data i podpis podmiotu odbierającego. Gdyby daty te musiały być tożsame wzór dokumentu dostawy nie zawierałby odrębnych pozycji. W związku z powyższym potwierdzenie odbioru wyrobów węglowych poprzez złożenie podpisu może zostać dokonane w innym miejscu niż miejsce odbioru i w terminie późniejszym niż następuje fizyczny odbiór wyrobów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2,

*   **nieprawidłowe** w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011r. Nr 108, poz. 626, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, za wyroby akcyzowe uważa się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy, przy czym wyroby energetyczne, określone wpoz. 19-21 tego załącznika są wyrobami węglowymi.

W poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy, stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, pod kodem ex CN 2701 wymieniono węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, w poz. 20 pod kodem ex CN 2702 wymieniono węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych, natomiast w poz. 21 pod kodem CN ex 2704 00 koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Stosownie do objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy, ex - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Dla węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 ustawodawca przewidział w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy, stawkę podatku w wysokości 1,28 zł/1 gigadżul (GJ).

Stosownie do art. 88 ust. 1 i ust. 6 ustawy, podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15oC lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ).

Do celów poboru akcyzy ustala się wartości opałowe wyrobów węglowych, które wynoszą odpowiednio:

*   23,8 GJ/1000 kilogramów dla węgla objętego pozycją CN 2701;

*   8,6 GJ/1000 kilogramów dla węgla brunatnego objętego pozycją CN 2702;

*   27,5 GJ/1000 kilogramów dla koksu objętego pozycją CN 2704.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy, podmiotem zużywającym jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy, pośredniczącym podmiotem węglowym jest podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, podlegających zwolnieniu od akcyzy.

Stosownie do art. 31a ust. 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy pośredniczącemu podmiotowi węglowemu lub podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2;
2.  dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
3.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy lub podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2;
4.  import wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy lub podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2;
5.  eksport wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy.

W myśl art. 31a ust. 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  pisemne powiadomienie właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3a;
2.  posiadanie, przez pośredniczący podmiot węglowy, pisemnego potwierdzenia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3b;
3.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy.

Jednocześnie zgodnie z przepisem ogólnym zawartym w art. 32 ust. 11 ustawy odbierający wyroby akcyzowe, a zatem i również wyroby węglowe zaliczone w myśl ustawy do wyrobów akcyzowych, jest zobowiązany do potwierdzenia odbioru tych wyrobów na dokumencie dostawy.

W myśl art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych;
3.  dostawa wewnątrzwspólnotowa wyrobów węglowych;
4.  import wyrobów węglowych;
5.  eksport wyrobów węglowych;
6.  użycie wyrobów węglowych do celów innych niż wskazane w art. 31a ust. 2, przy czym za takie użycie uważa się naruszenie warunków zwolnienia, jak i sprzedaż, dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport wyrobów węglowych przez podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym, zamiast użycia go do celów zwolnionych;
7.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
8.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 38 ustawy Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 30 sierpnia 2010 r. (Dz. U. Nr 160, poz. 1075, z późn. zm.) w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia dokument dostawy jest wystawiany przez pośredniczący podmiot węglowy – w przypadku:

1.  przemieszczania sprzedanych przez niego wyrobów węglowych do pośredniczącego podmiotu węglowego lub podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy,
2.  importu lub eksportu przez niego wyrobów węglowych,
3.  nabycia wewnątrzwspólnotowego lub dostawy wewnątrzwspólnotowej przez niego wyrobów węglowych,
4.  zwrotu do niego wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy albo podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy.

Zgodnie z § 2 ust. 6a ww. rozporządzenia, w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 5 lit. a, dokument dostawy jest wystawiany w czterech egzemplarzach, z których:

1.  pierwszy jest przeznaczony dla pośredniczącego podmiotu węglowego albo dla podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, do których są przemieszczane wyroby węglowe;
2.  drugi jest dołączany do przemieszczanych wyrobów węglowych i po potwierdzeniu ich odbioru przez pośredniczący podmiot węglowy albo podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, jest niezwłocznie zwracany pośredniczącemu podmiotowi węglowemu, który wystawił dokument dostawy,
3.  trzeci jest przeznaczony dla pośredniczącego podmiotu węglowego, który wydaje wyroby węglowe;
4.  czwarty jest przeznaczony dla pośredniczącego podmiotu węglowego, który wystawił dokument dostawy.

Ww. rozporządzenie w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy zostało w dniu 3 kwietnia 2012r. znowelizowane rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 14 marca 2012 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U., poz. 307). Stosownie do § 2 ust. 6f znowelizowanego rozporządzenia z dnia 30 sierpnia 2010r., jeżeli, w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 5 lit. a, przemieszczenie wyrobów węglowych jest dokonywane bezpośrednio od pośredniczącego podmiotu węglowego, który dokonuje sprzedaży wyrobów węglowych, do nabywającego te wyroby: pośredniczącego podmiotu węglowego, podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy - dokument dostawy może być wystawiony w trzech egzemplarzach. Przepisy ust. 6a pkt 1, 2 i 4 stosuje się.

Ponadto zgodnie z § 2 ust. 6g znowelizowanego rozporządzenia, w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, jeżeli odbiór tych wyrobów przez ich nabywcę następuje bezpośrednio od pośredniczącego podmiotu węglowego sprzedającego te wyroby, może być wystawiony dokument dostawy w formie uproszczonej, jeżeli nabywane wyroby węglowe: 1) nie są przeznaczone do działalności gospodarczej prowadzonej przez podmiot korzystający ze zwolnienia; 2) są przeznaczone do działalności gospodarczej prowadzonej przez podmiot korzystający ze zwolnienia, a wystawiona faktura VAT potwierdzająca sprzedaż wyrobów węglowych została dołączona do tego dokumentu.

Przy czym w myśl § 2 ust. 6j znowelizowanego rozporządzenia, dokument dostawy w formie uproszczonej wystawia się w dwóch egzemplarzach, z których: 1) jeden jest przeznaczony dla podmiotu korzystającego ze zwolnienia nabywającego wyroby węglowe; 2) drugi, na którym podmiot korzystający ze zwolnienia nabywający wyroby węglowe potwierdza ich odbiór, jest przeznaczony dla pośredniczącego podmiotu węglowego, który wystawił ten dokument. Dodatkowo zwrócić należy uwagę na przepis § 2 ust. 6h znowelizowanego z dniem 3 kwietnia 2012r. rozporządzenia.

Przepis ten bowiem stanowi, że w przypadku gdy została wystawiona faktura VAT potwierdzająca sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, jeżeli odbiór tych wyrobów przez ich nabywcę następuje bezpośrednio od pośredniczącego podmiotu węglowego sprzedającego te wyroby, dokumentem dostawy może być ta faktura VAT, jeżeli zawiera w szczególności nazwę, kod CN i ilość wyrobów węglowych, ich przeznaczenie uprawniające do korzystania ze zwolnienia od akcyzy, podpis podmiotu sprzedającego wyroby węglowe lub osoby reprezentującej ten podmiot oraz podpis podmiotu odbierającego te wyroby lub osoby reprezentującej ten podmiot, potwierdzający ich odbiór i przeznaczenie. W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii dokumentowania przez Wnioskodawcę, działającego w charakterze pośredniczącego podmiotu węglowego, dostawy wyrobów węglowych.

Na wstępie tut. Organ zwraca uwagę, iż w przypadku, kiedy transakcja sprzedaży wyrobów węglowych jest dokonywania bez przemieszczenia wyrobów węglowych, tj. kiedy Wnioskodawca występuje jako pierwszy pośród kilku pośredniczących podmiotów węglowych uczestniczących w transakcji łańcuchowej, nie można mówić o przemieszczeniu tych wyrobów węglowych w odniesieniu do tej dostawy, której dokonuje Wnioskodawca. Tym samym stosownie do art. 31a ust. 3 pkt 3 ustawy oraz § 2 ust. 1 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010r. w sprawie dokumentu dostawy, w sytuacji sprzedaży węgla zwolnionego od podatku akcyzowego bez przemieszczenia na rzecz innego podmiotu pośredniczącego, dla zachowania warunków zwolnienia nie jest wymagane dołączenie do sprzedawanych wyrobów dokumentu dostawy. W przypadku bowiem obrotu wyrobami węglowymi pomiędzy dwoma pośredniczącymi podmiotami węglowymi, którym nie towarzyszy wydanie i przemieszczenie nie ma konieczności stosowania dokumentu dostawy gdyż wyroby znajdują się cały czas w tym samym miejscu u jednego pośredniczącego podmiotu węglowego.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w zakresie pytania oznaczonego jako Ad. 2 we wniosku, tj. iż „jako adres miejsca odbioru węgla (pole 11 w przypadku dokumentu dostawy, pole 3 dokumentu dostawy wyrobów węglowych w formie uproszczonej) należy wskazać miejsce faktycznego odbioru, tj. kolejową stację nadania, bramę kopalni lub miejsce prowadzenia działalności (magazyn, plac), czyli miejsce, gdzie zgodnie ze stanem faktycznym następuje rzeczywiście wydanie i odbiór wyrobów węglowych”, należy uznać za prawidłowe.

Dokument dostawy towarzyszy bowiem wyrobom węglowym zwolnionym od akcyzy i jego wystawienia musi być spójne z faktycznym dostarczeniem wyrobów węglowych. Powyższe zatem implikuje konieczność potwierdzenia odbioru przemieszczanych wyrobów węglowych na dokumencie dostawy przez nabywcę, lub osobę przez niego upoważnioną właśnie w miejscu ich wydania nabywcy, tj. w przedstawionym przypadku np. na bramie Spółki lub stacji klejowej nadania. Powyższa kwestia została poruszona przez Wnioskodawcę w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 3. Zdaniem Wnioskodawcy „dokument taki nie musi być podpisany przez odbiorcę na bramie pierwszego podmiotu w łańcuchu lub na stacji kolejowej nadania”.

Z wyżej przywołanych przepisów rozporządzenia z dnia 30 sierpnia 2010r. wynika, że w sytuacji nabycia wyrobów węglowych przez inne podmioty pośredniczące lub też podmioty korzystające ze zwolnienia na podstawie art. 31a ust. 2 ustawy, niezależnie od stosowanego trybu wystawienia dokumentu dostawy (i co się z tym wiąże – ich ilości), podmioty dokonujące nabycia są zobowiązane do potwierdzenia na dokumencie dostawy odbioru wyrobów węglowych. W niniejszej sprawie znajdzie ponadto również zastosowanie 32 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym, który w sposób jednoznaczny mówi o obowiązku potwierdzenia odbioru wyrobów na dokumencie dostawy. Ponadto przepis § 2 ust. 6a pkt 2 cyt. wyżej rozporządzenia, stanowi, iż dokument dostawy po jego potwierdzeniu przez odbiorcę ma być niezwłocznie przesłany podmiotowi który go wystawił. Pośredniczący podmiot węglowy określa bowiem w dokumencie dostawy (w oparciu o przekazane przez podmiot nabywający) przeznaczenie wyrobów węglowych uprawniające go do zastosowania zwolnienia od akcyzy. Tym samym potwierdzenie dostarczenia wyrobów węglowych podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia poprzez złożenie podpisu przez ten podmiot nabywający określony w dokumencie dostawy, stanowi potwierdzenie przeznaczenia do celów zwolnionych z akcyzy wyrobów węglowych określonych w dokumencie dostawy. Zauważyć bowiem należy, iż ustawa o podatku akcyzowym nie wprowadza w przypadku pośredniczących podmiotów węglowych korzystających ze zwolnienia od akcyzy warunku prowadzenia ewidencji wyrobów węglowych podlegających zwolnieniu ani też nie wymaga składania przez nabywcę odrębnych oświadczeń w tym zakresie. Dokument dostawy służy zatem zarówno dla udokumentowania przeznaczenia przemieszczanych wyrobów węglowych, jak i potwierdzenia ich dostarczenia do podmiotu, który je odbiera. Jednocześnie w świetle przepisów ustawy o podatku akcyzowym podmiot korzystający ze zwolnienia od akcyzy może odebrać nabyte wyroby węglowe osobiście lub za pośrednictwem osoby, która ją reprezentuje. Umocowanie do działania w imieniu takiego podmiotu może mieć formę pisemnego upoważnienia danej osoby, a przepisy akcyzowe nie wymagają jego szczególnego potwierdzenia. Kwestie reprezentacji regulują w szczególności przepisy ustawy Kodeks cywilny, a ustawa z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym nie zawiera odrębnych regulacji w tym zakresie. Podstawą do zastosowania zwolnienia wyrobów węglowych z akcyzy jest zatem otrzymanie przez Wnioskodawcę potwierdzonego przez nabywcę dokumentu dostawy. Stanowi to bowiem dla Wnioskodawcy potwierdzenie przeznaczenia wyrobów węglowych określonych w dokumencie dostawy do celów objętych zwolnieniem. Brak natomiast otrzymania przez Wnioskodawcę dokumentu dostawy potwierdzonego przez nabywcę występującego jako podmiot pośredniczący lub podmiot korzystający ze zwolnienia świadczy, iż Wnioskodawca nie ma podstaw do uznania, iż wyroby węglowe określone w dokumencie dostawy zostały dostarczone nabywcy korzystającemu ze zwolnienia. Brak podpisu nabywcy korzystającego ze zwolnienia oznacza zarazem, iż nie będzie można przyjąć w takiej sytuacji, że zrealizowano cel zwolnienia ze względu na przeznaczenie. Nietrafna jest ponadto argumentacja Wnioskodawcy dokonana w oparciu o analizę załączników nr 1a (wzór dokumentu dostawy wyrobów węglowych) nr 1b (wzór dokumentu dostawy wyrobów węglowych w formie uproszczonej) do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010r. Należy bowiem zwrócić uwagę, iż dokument dostawy jest wystawiany przez pośredniczący podmiot węglowy. Innymi słowy „Data odbioru wyrobów węglowych”, o której mowa w poz. nr 12 ww. wzoru dokumentu dostawy wyrobów węglowych, nie jest datą, od upływu której istnieją przesłanki do zastosowania zwolnienia przez pośredniczący podmiot węglowy, chociażby z tego powodu, iż pośredniczący podmiot węglowy może tam wpisać datę zaplanowanej dostawy, która jednak w rzeczywistości z różnych przyczyn może zostać zrealizowana w innym terminie. Natomiast ostateczne stwierdzenie odbioru wyrobów węglowych następuje w dacie potwierdzenia tego faktu przez nabywcę – a zatem jest to data wskazana w poz. nr 14 wzoru dokumentu dostawy wyrobów węglowych: „Potwierdzam odbiór/dostarczenia do odbiorcy poza terytorium kraju wyrobów wymienionych w polu 15 – Data i podpis podmiotu odbierającego/dostarczającego lub osoby reprezentującej podmiot odbierający/dostarczający”, czy też odpowiednio data wskazana w poz. nr 7 wzoru dokumentu dostawy wyrobów węglowych w formie uproszczonej: „Potwierdzam odbiór i przeznaczenie wyrobów wymienionych w poz. 5 – data i podpis podmiotu odbierającego lub osoby reprezentującej ten podmiot”. Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, iż „pole 14 dokumentu dostawy towarzyszącemu przesyłce oraz pole 7 dokumentu dostawy towarzyszącemu przesyłce wyrobów węglowych w formie uproszczonej może zostać wypełnione w terminie późniejszym oraz w innym miejscu niż miejsce odbioru/sprzedaży” należy uznać za nieprawidłowe gdyż takie wypełnienie (potwierdzenie odbioru) winno nastąpić wraz z odebraniem przesyłki w określonym miejscu i dacie. Nie ulega bowiem wątpliwości, zdaniem tut. organu, iż potwierdzenie odbioru wyrobów węglowych ma bezpośredni związek z miejscem odbioru (adresem) określonym w polu 11 dokumentu dostawy i winno być dokonane w dacie tego odbioru w, tym miejscu.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

*   prawidłowe w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2,

*   nieprawidłowe w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, a nie na jakichkolwiek własnych ustaleniach faktycznych związanych z postępowaniem podatkowym, o którym mowa w Dziale IV Ordynacji podatkowej. Wniosek strony o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza granice rozpoznawania danej sprawy i jest rozpatrywany zgodnie z Rozdziałem 1a Działu II Ordynacji podatkowej, który nie przewiduje w tym trybie prowadzenia postępowania podatkowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego.

Ponadto tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisanym zaistniałym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz dla zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.