Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-596/15-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-21
Teza: Czy rozliczenie z tytułu zwrotu kosztów punktów przyznanych przez Partnera Pracownikowi w ramach Programu Motywacyjnego i naliczonych przez Spółkę na Karcie Pracownika, stanowi czynność opodatkowaną VAT po stronie Spółki?
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; noty-nota księgowa; pieniądze; przekazanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2015 r. (data wpływu 15 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania u Wnioskodawcy rozliczenia z tytułu zwrotu kosztów punktów przyznanych przez Partnera Pracownikowi w ramach Programu Motywacyjnego i naliczonych przez Spółkę na Karcie Pracownika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania u Wnioskodawcy rozliczenia z tytułu zwrotu kosztów punktów przyznanych przez Partnera Pracownikowi w ramach Programu Motywacyjnego i naliczonych przez Spółkę na Karcie Pracownika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

L. sp. z o.o. sp.k. (dalej: Spółka) oferuje w Polsce program lojalnościowy PAYBACK (dalej: Program) mający na celu zwiększanie satysfakcji konsumentów i budowanie ich lojalności względem firm biorących udział w tym programie (tzw. Partnerów Programu PAYBACK). Konsekwencje podatkowe rozliczeń w ramach zasadniczej części działalności Spółki, tj. działalności w ramach programu lojalnościowego PAYBACK nie są jednak przedmiotem niniejszego wniosku.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest nowa działalność Spółki, którą planuje ona oferować nowym kontrahentom w oparciu o posiadaną infrastrukturę techniczną i informatyczną wykorzystywaną również w ramach Programu PAYBACK. Infrastruktura ta - z uwagi na jej elastyczność oraz rozbudowane możliwości - może być bowiem wykorzystywana nie tylko do kompleksowej obsługi Programu PAYBACK, ale również do świadczenia na rzecz kontrahentów usług informatyczno-technicznych, zgodnie z ich zapotrzebowaniem i oczekiwaniami. Z tego względu, Spółka, w ramach rozwoju prowadzonej działalności planuje rozszerzyć zakres oferowanych partnerom biznesowym rozwiązań o usługi techniczno-informatycznej obsługi programów motywacyjnych (dalej: Programy Motywacyjne), w ramach umów o wykorzystanie infrastruktury Programu PAYBACK (dalej: Umowa). Programy Motywacyjne prowadzić będą przedsiębiorcy (kontrahenci Spółki) we własnym zakresie i na ustalonych przez siebie zasadach (dalej: Partnerzy) dla swoich pracowników i współpracowników (dalej: Pracownicy), oferując im dodatkowe, atrakcyjne formy gratyfikacji za wykonywaną pracę i osiągane rezultaty.

W ramach tego typu Programów Motywacyjnych, to Partnerzy będą przyznawać Pracownikom punkty, które będą przypisywane Pracownikom do wydanych dla nich kart. Spółka, jako podmiot posiadający odpowiednią infrastrukturę techniczną i informatyczną będzie natomiast świadczyć na rzecz Partnerów usługę obsługi procesu naliczania punktów na karty Pracowników (szczegółowo opisaną poniżej) - zgodnie z dyspozycją otrzymaną od Partnerów.

Funkcjonowanie Programów Motywacyjnych

Funkcjonowanie Programów Motywacyjnych będzie przebiegało następująco. Pracownik otrzymuje od Partnera specjalną kartę (dalej: Karta), za pomocą której może, otrzymywać punkty przyznane mu przez Partnera jako bonus/premię za wykonywaną pracę / osiągnięte wyniki. Na Kartę okresowo Partner przyznaje ustaloną przez siebie liczbę punktów, do których wykorzystania uprawniony będzie Pracownik. Zgodnie z dyspozycją Partnera przekazaną do Spółki, przyznane przez Partnera punkty zostają naliczone w systemie informatycznym, prowadzonym przez Spółkę, a Spółka zapewnia prawidłowość kalkulacji w tym zakresie.

Pracownik, posiadający Kartę będzie gromadził na niej punkty otrzymywane od swojego pracodawcy (Partnera) w ramach Programu Motywacyjnego. Dodatkowo, Pracownik może dokonując zakupu w punktach sprzedaży podmiotów współpracujących ze Spółką w ramach Programu PAYBACK i okazując przy tym Kartę, otrzymać punkty w ramach Programu PAYBACK. Punkty zdobyte w taki sposób nie będą jednak przedmiotem rozliczeń Spółki z Partnerem w ramach Umowy, ani Partnera z Pracownikiem w ramach Programu Motywacyjnego - będą one przyznawane i rozliczane na zasadach wynikających z Regulaminu Programu PAYBACK. Spółka jest jednocześnie w stanie zidentyfikować i ewidencjonować które punkty zostały naliczone Pracownikowi na Kartę w związku z Programem Motywacyjnym (punkty przyznane przez Partnera), a które zostały naliczone na Kartę w związku z dokonanymi przez Pracownika zakupami u innych podmiotów - Partnerów Programu PAYBACK.

Punkty przyznane Pracownikom przez Partnerów w ramach Programów Motywacyjnych oraz punkty uzyskane w ramach Programu PAYBACK w zamian za zakupy dokonane u różnych podmiotów uczestniczących w Programie sumują się na Karcie Pracownika. Pracownik nie ma możliwości wymiany punktów na pieniądze, ale może wymienić je na nagrody Programu PAYBACK. W takim przypadku przekazanie nagród będzie podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach wynikających z Programu PAYBACK.

Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Partnerów w ramach Programów Motywacyjnych

Biorąc powyższe pod uwagę, w ramach współpracy z Partnerami na podstawie Umowy, Spółka świadczyć będzie na ich rzecz następujące usługi obsługi techniczno-informatycznej, wspierające prowadzenie Programów Motywacyjnych przez tych Partnerów. Usługi takie polegać będą na:

1.  zapewnieniu Partnerowi systemu informatycznego do obsługi jego Programów Motywacyjnych w zakresie niezbędnym do prowadzenia tych programów;
2.  naliczeniu w systemie informatycznym punktów przyznanych przez Partnerów w ramach Programów Motywacyjnych na podstawie informacji o liczbie przyznanych poszczególnym Pracownikom punktów w ramach prowadzonych przez nich Programów Motywacyjnych przekazywanych na bieżąco przez Partnerów;
3.  zapewnieniu świadczenia usług obsługi klienta (Pracownika);
4.  organizacji przekazania nagród (zgodnie z Regulaminem Programu PAYBACK);
5.  umożliwieniu Partnerom nabycia i dystrybucji Kart;
6.  rejestracji Pracowników w Programach Motywacyjnych.

Z tytułu wskazanych wyżej usług świadczonych na rzecz Partnerów, Spółce przysługiwać będzie ryczałtowe wynagrodzenie rozliczane w okresach rozliczeniowych, opodatkowane podatkiem od towarów i usług według 23% stawki VAT.

Dodatkowo jednak, ze względu na uwarunkowania systemu informatycznego Spółki wykorzystywanego do świadczenia usług na rzecz Partnerów, niezależnie od wynagrodzenia otrzymanego za świadczenie wskazanych powyżej usług obsługi techniczno-informatycznej, Spółka otrzymywać będzie od Partnerów zwrot wartości punktów przyznanych przez nich Pracownikowi w ramach ich Programu Motywacyjnego, według przelicznika ustalonego w umowie pomiędzy Spółką a Partnerem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy rozliczenie z tytułu zwrotu kosztów punktów przyznanych przez Partnera Pracownikowi w ramach Programu Motywacyjnego i naliczonych przez Spółkę na Karcie Pracownika, stanowi czynność opodatkowaną VAT po stronie Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, rozliczenie z tytułu zwrotu kosztów punktów przyznanych przez Partnera Pracownikowi w ramach Programu Motywacyjnego i naliczonych przez Spółkę na Karcie Pracownika, nie stanowi czynności opodatkowanej VAT po stronie Spółki.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług(Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej ustawą o VAT, opodatkowaniu VAT, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W ocenie Spółki, rozliczenie z Partnerem punktów przyznanych przez Partnera Pracownikowi w ramach Programu Motywacyjnego, uprawniających do wymiany na towar lub usługę dla Pracownika (ostatecznego konsumenta) nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług i tym samym nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, wyznaczonym przez przepis art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że rozliczenie z Partnerem punktów przyznanych przez Partnera Pracownikowi w ramach Programu Motywacyjnego nie stanowi dostawy towarów, gdyż punkty nie są towarem w rozumieniu ustawy o VAT. Punkty stanowią bowiem wyłącznie rodzaj znaku legitymacyjnego upoważniającego do otrzymania w oznaczonym terminie określonych towarów lub usług. Punkty nie stanowią towarów, lecz są tylko środkiem, którym można zapłacić za nabywane towary lub usługi.

Rozliczenie z Partnerem punktów przyznanych przez Partnera Pracownikowi w ramach Programu Motywacyjnego nie może również być uznane za świadczenie usług. Punkty same w sobie nie zaspokajają żadnych potrzeb - nie stanowią autonomicznego świadczenia. Usługą będzie bowiem tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W tym miejscu należy wskazać, że stanowisko Spółki w zakresie braku opodatkowania przekazania, czy też rozliczenia punktów na gruncie VAT znajduje potwierdzenie w orzecznictwie organów podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z dnia 21 maja 2012 r., nr IPPP2/443-211/12-2/AK, wskazał, że: „w analizowanej sprawie sama czynność przekazywania i sprzedaży punktów premiowych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem czynność ta nie stanowi ani świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, ani też dostawy towarów, o której mowa w art. 7 cyt. ustawy. Wnioskodawca dokonując przekazania bądź sprzedaży punktów premiowych na rzecz Klientów nie dokonuje więc świadczenia usług, a w związku z powyższym nie jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT dokumentującej ich przekazanie”.

W ocenie Spółki, zwrotu wartości punktów przez Partnera, nie można również uznać za zaliczkę (przedpłatę) w myśl art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, że ani w momencie przyznania punktów Pracownikowi, ani w momencie rozliczenia przekazania tych punktów pomiędzy Spółką a Partnerem nie jest możliwe ustalenie, na jaki towar lub na jaką usługę zostaną one przeznaczone i czy w ogóle to nastąpi (tj. czy Pracownik wykorzysta zgromadzone punkty i wymieni je na nagrody).

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE jasno wynika, że jednym z warunków do uznania otrzymanej płatności za zaliczkę na gruncie VAT jest to, aby zapłata została dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny, czyli określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi (por. wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02. BUPA).

Stanowisko takie potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 lipca 2009 r., sygn. akt I FSK 932/08, w którym wskazano, że: „Dla uznania wpłaconej kwoty jako zaliczki na poczet wykonanych usług, w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn.zm. zm.), istotnym jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości”. Wyrok ten, w ocenie Spółki zachowuje swoją aktualność, pomimo zastąpienia art. 19 ust. 11 ustawy o VAT przez art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

Brak opodatkowania kwoty przekazanej w zamian za uprawnienie do nabycia nieskonkretyzowanego towaru lub usługi potwierdzają również organy podatkowe w interpretacjach podatkowych (por. np. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 stycznia 2013 r., nr IPPP1/443-1189/12-2/MP).

Dodatkowo, w ocenie Spółki, należy wskazać, że punkty pełnią w obrocie gospodarczym rolę analogiczną do voucherów lub bonów towarowych (niezależnie od ich nazwy), których przekazanie zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem organów podatkowych nie podlega opodatkowaniu VAT.

Bony towarowe tak samo jak punkty samoistnie nie zaspokajają żadnych potrzeb konsumentów. Stanowią wyłącznie znak legitymacyjny, który uprawnia do wymiany na określone towary lub usługi w określonym czasie. Jednocześnie w momencie przekazania takiego bonu (tak samo jak w przypadku punktów), nie jest możliwe ustalenie, na nabycie jakiego towaru lub jakiej usługi zostaną one przez konsumenta wykorzystane.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 października 2011 r., nr IPPP3/443-1043/11-2/JK, wskazał, że: „Ponieważ czynność sprzedaży bonów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż nie mieści się ani w pojęciu odpłatnej dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług, zatem Spółka nie ma obowiązku dokumentowania takiej transakcji fakturą VAT. Z tych samych przyczyn Spółka nie ma obowiązku wystawiania rachunków, które (\`(...)\`) również wystawia się jedynie w przypadku sprzedaży towarów lub wykonania usługi. Wobec braku obowiązku dokumentowania czynności wydania bonów fakturą VAT lub rachunkiem, Spółka postępuje prawidłowo wystawiając z tego tytułu notę księgową”.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 3 stycznia 2014 r., nr ILPP2/443-963/13-2/MR wskazał, że: „Wnioskodawca w momencie sprzedaży bonów podarunkowych uprawniających do bezgotówkowego zakupu usług/towarów w prowadzonych przez niego hotelach nie wykonuje czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym przedstawiona czynność nie powoduje powstania obowiązku podatkowego”.

Stanowisko w zakresie braku opodatkowania czynności przekazania znaków legitymacyjnych uprawniających do nabycia określonych towarów lub usług potwierdzone zostało w szeregu interpretacji indywidualnych prawa podatkowego, w tym:

*   w wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacji z dnia 28 maja 2014 r., nr ILPP2/443-187/14-2/AK;
*   w wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacji z dnia 28 września 2012 r., nr IPPP1/443-660/12-2/MP;
*   w wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy interpretacji z dnia 28 lutego 2013 r., nr ITPP1/443-1480/12/AJ;
*   w wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu interpretacji z dnia 20 maja 2014 r., nr ILPP2/443-187/14-2/AK;
*   w wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacji z dnia 24 września 2014 r., nr IPPP2/443-556/14-4/AO;
*   w wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacji z dnia 26 stycznia 2015 r., nr IPPP2/443-1068/14-4/KOM.

Niezależnie od wskazanych powyżej argumentów, w ocenie Spółki, nie jest również możliwe włączenie wartości rozliczenia omawianych punktów do podstawy opodatkowania VAT usługi obsługi informatyczno-technicznej świadczonej zgodnie z Umową. Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Wartość punktów nie stanowi jednak zapłaty za usługę obsługi informatycznej i technicznej świadczonej przez Spółkę na rzecz Partnerów - wartość ta jest ustalona odrębnie w Umowie. Należy podkreślić, że punkty nie są przyznawane Pracownikowi przez Spółkę, lecz przez Partnera w ramach prowadzonego przez niego Programu Motywacyjnego i zgodnie z jego dyspozycją. Spółka jedynie nalicza je w systemie informatycznym, przyporządkowując przyznane punkty do właściwej Karty - zgodnie z dyspozycją Partnera.

W ocenie Spółki, w omawianej sytuacji, dla rozliczenia z Partnerem punktów przyznawanych przez niego w ramach Programu Motywacyjnego zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, który pozwala wyłączyć z podstawy opodatkowania wartość otrzymanych od nabywcy/usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy/usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji dla potrzeb podatku. Rozliczane przez Spółkę z Partnerem punkty stanowią w istocie wartość przyznanych przez Partnera punktów jego Pracownikowi w ramach Programu Motywacyjnego. Z uwagi jednak na specyfikę rozliczeń systemu informatycznego Spółki, to Spółka nalicza te punkty Pracownikowi i ponosi z tego tytułu koszty, które następnie rozlicza z Partnerem w imieniu i na rzecz którego poniosła te koszty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.