Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-822/15/MU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-11-17
Teza: zakres obowiązków płatnika (impreza integracyjna)
Słowa kluczowe: impreza-impreza integracyjna; przychód-przychód ze stosunku pracy; płatnik; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 1) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2015 r. (data wpływu 26 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki akcyjnej. Wnioskodawca cyklicznie organizuje kilkudniowe wyjazdy w atrakcyjne turystycznie miejsca, które mają charakter sportowo-rekreacyjny oraz integracyjny. Na wyjazdy zapraszani są wszyscy pracownicy Wnioskodawcy poprzez przesłaną wiadomość e-mail i plakaty rozwieszone w biurach Wnioskodawcy - są to wyjazdy o charakterze otwartym. Pracodawca podczas takich wyjazdów zapewnia i opłaca różnego rodzaju atrakcje, przykładowo: loty szybowcem, wycieczki rowerowe, spacery z przewodnikiem po okolicy, żaglowanie ze sternikiem, nurkowanie, kajaki lub rowery wodne, wspinaczkę wysokogórską, kitesurfing z instruktorem, warsztaty kulinarne lub taneczne.

Wyjazdy są organizowane w celu polepszenia atmosfery w pracy, wzajemnego osobistego poznania się pracowników pracujących na co dzień w różnych lokalizacjach Wnioskodawcy oraz w jego oddziałach zagranicznych, zmotywowania załogi, budowania silnych zespołów w ramach poszczególnych komórek organizacyjnych, rozwijania umiejętności współpracy, ale i współzawodnictwa. Zorganizowanie tego typu imprez wpływa korzystnie na interes pracodawcy, gdyż poprzez zapewnienie przyjaznej atmosfery w pracy, dbanie o swoich pracowników, pracodawca buduje markę pracodawcy przyjaznego swoim pracownikom oraz zyskuje osoby, które są silniej związane z Wnioskodawca lepiej zmotywowane oraz chętne do pracy, nauczone funkcjonowania w zespole i współpracowania z innymi - co przekłada się na ich efektywność w ramach wykonywania obowiązków służbowych na rzecz Wnioskodawcy.

Pracownicy zgłaszają deklarację uczestnictwa w wyjeździe oraz wpisują się na poszczególne atrakcje sportowo - rekreacyjne jakie na dany wyjazd zaproponował pracodawca. Na tej podstawie Wnioskodawca rezerwuje hotel, wyżywienie, transport i dostępność atrakcji (odpowiednia liczba sprzętu lub instruktorów). Jednakże pomimo złożonej deklaracji nie wszystkie osoby korzystają z transportu zapewnionego przez pracodawcę, dojeżdżają do hotelu dzień później bądź dzień wcześniej go opuszczają, nie stawiają się na postawione do dyspozycji atrakcje sportowo - rekreacyjne. Nie ma to wpływu na cenę jaką zobowiązany jest zapłacić Wnioskodawca, bowiem jest ona liczona często od wcześniej złożonych deklaracji, a nie faktycznego uczestnictwa. Przykładowo: nawet jeżeli na warsztaty taneczne przyjdą jedynie 2 osoby z 12 jakie zadeklarowały uczestnictwo, opłata za trenera nie ulega zmianie. Podobnie z wyczarterowanym jachtem ze sternikiem czy sprzętem do kitesurfingu wraz z instruktorem. Co jeszcze istotne w niniejszej sprawie zapewnione atrakcje są o znacząco rozbieżnej cenie - koszt godziny nurkowania czy wspinaczki wysokogórskiej to około 500 - 800 zł, koszt godzinnej jazdy rowerem czy spaceru z przewodnikiem 10-30 zł. Poza tym przy takiej ilości osób Wnioskodawca nie jest w stanie ustalić kto z czego korzystał i przez jaki czas - są osoby, które uczyły się żeglować przez 3 dni, i takie które tylko 3 godziny. To samo dotyczy jedzenia i picia, w większości przypadków serwowanego jako „szwedzki stół”.

Ww. wyjazdy były dotychczas częściowo finansowane z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, w taki sposób, że całość kosztów pokrywał Wnioskodawca, po czym dla każdego z pracowników, biorących udział w wyjeździe, z należnego wynagrodzenia za dany miesiąc potrącany był tzw. udział własny, którego wysokość uzależniona była od wysokości dochodu (kryterium socjalne rozdysponowywania środków Funduszu).

Dotychczas całkowite koszty takiego wyjazdu, na które składały się: transport w obie strony, nocleg w hotelu, wyżywienie oraz atrakcje sportowo - rekreacyjne Wnioskodawca sumował i dzielił przez liczbę faktycznie uczestniczących w wyjeździe pracowników, otrzymując statystycznie przypadający na jedną osobę koszt wyjazdu. Od otrzymanej wartości odliczano kwotę, którą pracownik musiał ponieść w związku z częściową partycypacją w kosztach imprezy i resztę uznawano jako przychód podlegający opodatkowaniu. Jednakże w ocenie Wnioskodawcy taki sposób postępowania nie jest prawidłowy, a ponadto kwestionowany przez pracowników Wnioskodawcy, którzy sprzeciwiają się takiej praktyce twierdząc, że faktycznie nie skorzystali z atrakcji zapewnionych przez Pracodawcę, albo koszt tego z czego korzystali był znacznie mniejszy niż im Wnioskodawca przypisał.

W związku z przedstawionym powyżej stanem faktycznym Wnioskodawca wnosi o udzielenie zapytania co do zdarzenia przeszłego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dofinansowanie z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych do kilkudniowego wyjazdu w atrakcyjne turystycznie miejsce, połączonego z zapewnieniem atrakcji sportowo - rekreacyjnych o różnej wartości w przedstawionym stanie faktycznym stanowi przychód w postaci nieodpłatnego świadczenia ze strony Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co wiąże się z obowiązkiem doliczenia jego wartości do przychodów pracownika oraz opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy udziału pracownika, w organizowanym przez Wnioskodawcę, jako pracodawcę, kilkudniowym wyjeździe nie należy kwalifikować jako przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia ze strony Wnioskodawcy, który powinien być opodatkowany.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c, oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zauważyć należy, iż obowiązujące przepisy nie definiują pojęcia „nieodpłatne świadczenie”. W celu zdefiniowania owego pojęcia zasadne będzie odwołanie się do orzecznictwa sądowego. Naczelny Sąd Administracyjny, w uchwale z dnia 18 listopada 2002 r., FSP 9/02, ONSA 2003, nr 2, poz. 47 oraz w uchwale z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FSP 1/06 ONSAiWSA 2006, nr 12, poz. 153, na gruncie ustawy o podatku dochodowych od osób prawnych ustalił, iż pojęcie „nieodpłatne świadczenie” obejmuje „wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Następnie NSA w uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10 oraz w uchwale z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt II FPS 7/10 potwierdził, iż stanowisko wypracowane w tym zakresie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 tej ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bezwzględnie wskazuje na to, że w celu traktowania pieniędzy oraz wartości pieniężnych jako przychód, wystarczy, by zostały one postawione do dyspozycji podatnika. Natomiast w przypadku świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, mogą być one uznane za przychód jedynie po faktycznym oraz rzeczywistym otrzymaniu tych świadczeń przez podatnika. Zatem przepis ten bezwzględnie warunkuje możliwość uznania za przychód wartości nieodpłatnego świadczenia otrzymaniem tego świadczenia. Inaczej mówiąc, w przypadku świadczeń nieodpłatnych, opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania z świadczenia). W ocenie Wnioskodawcy, nie wystarczy samo umożliwienie pracownikowi udziału w wyjeździe, aby można było mówić o nieodpłatnym świadczeniu, gdyż przychód powstanie dopiero wówczas, gdy dany pracownik faktycznie skorzysta z poszczególnych świadczeń oferowanych podczas imprezy. Aby więc można było mówić o powstaniu przychodu po stronie pracownika, musiałoby istnieć potwierdzenie, że konkretne świadczenie postawione do dyspozycji pracownika zostało przez niego faktycznie otrzymane (skonsumowane).

Powyższe potwierdzają wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 1256/11, z dnia 20 lutego 2013 r. sygn. akt FKS 1256/11, z dnia 24 kwietnia 2013 r. sygn. akt II FSK 1828/11, gdzie NSA stwierdził, iż tylko indywidualnie wydane towary lub udzielone pracownikom usługi w naturze lub bezpłatnie przez pracodawcę mogą być przychodem opodatkowanym. Nie ma możliwości ustalenia przychodu i opodatkowania go w sytuacji, gdy bezpłatne towary lub usługi od pracodawcy są jedynie postawione do dyspozycji pracownika.

Zatem chodzi o realny charakter przysporzenia jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu, ponieważ nie występuje wówczas zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca nie był i nie będzie w kolejnych podobnych imprezach mógł ustalić jakie świadczenia oraz o jakiej wartości otrzymają poszczególni pracownicy, którzy są uczestnikami takich wyjazdów. Skoro mają miejsce takie sytuacje, że pracownik nie dojeżdża na pierwszy dzień, wyjeżdża przed końcem, dojeżdża na własny koszt nie korzystając z autokaru podstawionego przez pracodawcę, a także korzysta z odmiennych atrakcji o różnej wartości, w różnym czasie i z różną intensywnością to Wnioskodawca nie będzie w stanie precyzyjnie określić wymiernej korzyści przypadającej na jedną osobę z tytułu uczestnictwa w kilkudniowym wyjeździe. Mając powyższe na względzie Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż błędna jest jego dotychczasowa praktyka polegająca na zliczeniu kosztów wszystkich atrakcji o znacząco różnych cenach, oraz kosztów noclegów i wyżywienia opłaconego nie wg faktycznego uczestnictwa ale uprzedniej rezerwacji oraz podzielenie ich przez liczbę uczestników wyjazdu. Przychód osoby, która skorzysta np. z wycieczki rowerowej nie będzie równy przychodowi osoby, która skorzysta z żaglowania. Przychód osoby, która spała 3 noce będzie odmienny od osoby, która spała 2 noce - choć Wnioskodawca zapłacił tyle samo za obu pracowników.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” - w kontekście świadczeń pracowniczych - była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, stwierdził, iż „zdaniem Trybunału, przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W nawiązaniu do stanowiska Trybunału wyrażonego w ww. wyroku należy przyjąć, iż za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które spełniają łącznie trzy przesłanki: po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie) po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W stosunku do pierwszej przesłanki wskazanej powyżej tj. skorzystania przez pracownika ze świadczenia oferowanego przez Wnioskodawcę w pełni dobrowolnie, Wnioskodawca stwierdza, że w przedstawionym przez niego stanie faktycznym owa przesłanka zaistnieje. Bowiem udział pracowników w tego rodzaju wyjeździe nie będzie obowiązkowy.

W nawiązaniu do drugiej przesłanki tj. spełnienia świadczenia w interesie pracownika (a nie pracodawcy) oraz przysporzenia pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia przez niego wydatków, które musiałby ponieść, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przedstawionym przez niego stanie faktycznym przesłanka ta nie zaistnieje. W ocenie Wnioskodawcy zorganizowanie tego typu wyjazdu nie leży tylko i wyłącznie w interesie pracownika, ale przede wszystkim w interesie Wnioskodawcy. Będą to wyjazdy o charakterze integracyjnym i sportowo-rekreacyjnym, a fakt organizowania imprez tego typu wpłynie w sposób bezpośredni na wizerunek Wnioskodawcy, jako pracodawcy dbającego o interesy swoich pracowników, ich zdrowie i kondycję fizyczną oraz psychiczną. Niewątpliwie będzie miało to wpływ na atrakcyjność Wnioskodawcy jako pracodawcy. Nie pozostawia wątpliwości fakt, iż dzięki zacieśnieniu się kontaktów między pracownikami polepszy się atmosfera w pracy, załoga zostanie bardziej zmotywowana oraz chętna do pracy, co znajdzie swoje przełożenie w efektach pracy oraz zmniejszeniu absencji pracowników. Wszystko to wskazuje, iż z racji zorganizowania wyjazdów tego rodzaju to przede wszystkim Wnioskodawca uzyska zysk i korzyści. Ponadto, w opinii Wnioskodawcy przesłanka ta nie jest spełniona z uwagi na stanowisko Trybunału wyrażone w ww. wyroku. Mianowicie, Trybunał Konstytucyjny wskazuje, iż przyjmując kryterium obiektywne, wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) - nie jest spełnione, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). Jak przyjął Trybunał nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu dobrowolnie, to po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku, gdyż nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie owe przedsięwzięcie organizowane przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w podobnej imprezie. Powyższe potwierdza wyrok NSA z dnia 14 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 2770/14, gdzie sąd wskazał, iż nie można uznać, że spółka organizując spotkanie integracyjne spełniła świadczenie, które zostało spełnione w interesie pracownika i przyniosło mu korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. Nie można przy tym zakładać, że gdyby spółka nie zorganizowała i nie sfinansowała tego spotkania, to osoby w nim uczestniczące poniosłyby wydatki na podobny cel.

Ostatnią wymaganą, do uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód pracownika, przesłanką jest fakt, iż korzyść wynikająca z tego świadczenia ma być wymierna oraz przypisana indywidualnemu pracownikowi, a nie dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów. Wnioskodawca uznaje, że w przedstawionym przez niego stanie faktycznym przesłanka ta nie zaistnieje. Powołując się na stanowisko Trybunału zasadą jest zindywidualizowany obowiązek podatkowy oraz indywidualnie określony podatek wynikający z obowiązujących przepisów podatkowych, zatem nie jest dopuszczalne ustanowienie obowiązku podatkowego nie opartego na skonkretyzowanym obowiązku ustawowym, czytelnym dla podatników i płatników podatku, a także dla administracji podatkowej oraz sądownictwa. Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku z dnia 30 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2353/12 przychód powstaje tylko wtedy, gdy pracownik uzyskuje realne przysporzenie majątkowe. Aby mówić o przychodzie, świadczenie musi mieć określoną wartość i być skierowane do konkretnej osoby. Obiektywnie nie ma możliwości przypisania wymiernej oraz przyporządkowanej indywidualne do każdego pracownika korzyści, wynikającej z udziału w zorganizowanym przez niego wyjeździe. Wynika z tego, iż udział w wyjeździe wyrażający się kwotą udzielonego dofinansowania -nie może stanowić uzyskania przychodu przez pracownika, gdyż brak jest podstaw ku temu, aby świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom.

Podsumowując, Wnioskodawca twierdzi, iż w przedstawionym przez niego stanie faktycznym wystąpi jedna przesłanka, która świadczy o tym, iż udział w kilkudniowym wyjeździe zorganizowanym przez Wnioskodawcę, stanowi przychód ze strony pracownika. Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla fakt, iż zgodnie z ww. orzeczeniem Trybunału, aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód pracownika konieczne jest wystąpienie łącznie trzech wyżej określonych przesłanek, a nie tylko jednej z nich. Stanowi to o tym, iż w opisanym stanie faktycznym brak jest podstaw do zaliczenia udziału w kilkudniowym wyjeździe do przychodów pracownika wynikających z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie nie mamy w przedstawionym stanie faktycznym do czynienia z przychodem opodatkowanym ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei zgodnie z treścią art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „nieodpłatne świadczenie”. W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 NSA ustalił znaczenie terminu „nieodpłatne świadczenie” na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uznał, iż „ma ono szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.” W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10 NSA potwierdził, że powyższe stanowisko ma zastosowanie również do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 tej ustawy.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki akcyjnej. Wnioskodawca cyklicznie organizuje kilkudniowe wyjazdy w atrakcyjne turystycznie miejsca, które mają charakter sportowo-rekreacyjny oraz integracyjny. Na wyjazdy zapraszani są wszyscy pracownicy Wnioskodawcy poprzez przesłaną wiadomość e-mail i plakaty rozwieszone w biurach Wnioskodawcy - są to wyjazdy o charakterze otwartym. Pracodawca podczas takich wyjazdów zapewnia i opłaca różnego rodzaju atrakcje, przykładowo: loty szybowcem, wycieczki rowerowe, spacery z przewodnikiem po okolicy, żaglowanie ze sternikiem, nurkowanie, kajaki lub rowery wodne, wspinaczkę wysokogórską, kitesurfing z instruktorem, warsztaty kulinarne lub taneczne.

Wyjazdy są organizowane w celu polepszenia atmosfery w pracy, wzajemnego osobistego poznania się pracowników pracujących na co dzień w różnych lokalizacjach Wnioskodawcy oraz w jego oddziałach zagranicznych, zmotywowania załogi, budowania silnych zespołów w ramach poszczególnych komórek organizacyjnych, rozwijania umiejętności współpracy, ale i współzawodnictwa. Zorganizowanie tego typu imprez wpływa korzystnie na interes pracodawcy, gdyż poprzez zapewnienie przyjaznej atmosfery w pracy, dbanie o swoich pracowników, pracodawca buduje markę pracodawcy przyjaznego swoim pracownikom oraz zyskuje osoby, które są silniej związane z Wnioskodawcą lepiej zmotywowane oraz chętne do pracy, nauczone funkcjonowania w zespole i współpracowania z innymi - co przekłada się na ich efektywność w ramach wykonywania obowiązków służbowych na rzecz Wnioskodawcy.

Pracownicy zgłaszają deklarację uczestnictwa w wyjeździe oraz wpisują się na poszczególne atrakcje sportowo - rekreacyjne jakie na dany wyjazd zaproponował pracodawca. Na tej podstawie Wnioskodawca rezerwuje hotel, wyżywienie, transport i dostępność atrakcji (odpowiednia liczba sprzętu lub instruktorów). Jednakże pomimo złożonej deklaracji nie wszystkie osoby korzystają z transportu zapewnionego przez pracodawcę, dojeżdżają do hotelu dzień później bądź dzień wcześniej go opuszczają, nie stawiają się na postawione do dyspozycji atrakcje sportowo - rekreacyjne. Nie ma to wpływu na cenę jaką zobowiązany jest zapłacić Wnioskodawca, bowiem jest ona liczona często od wcześniej złożonych deklaracji, a nie faktycznego uczestnictwa. Przykładowo: nawet jeżeli na warsztaty taneczne przyjdą jedynie 2 osoby z 12 jakie zadeklarowały uczestnictwo, opłata za trenera nie ulega zmianie. Podobnie z wyczarterowanym jachtem ze sternikiem czy sprzętem do kitesurfingu wraz z instruktorem. Co jeszcze istotne w niniejszej sprawie zapewnione atrakcje są o znacząco rozbieżnej cenie - koszt godziny nurkowania czy wspinaczki wysokogórskiej to około 500 - 800 zł, koszt godzinnej jazdy rowerem czy spaceru z przewodnikiem 10-30 zł. Poza tym przy takiej ilości osób Wnioskodawca nie jest w stanie ustalić kto z czego korzystał i przez jaki czas - są osoby, które uczyły się żeglować przez 3 dni, i takie które tylko 3 godziny. To samo dotyczy jedzenia i picia, w większości przypadków serwowanego jako „szwedzki stół”.

Ww. wyjazdy były dotychczas częściowo finansowane z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, w taki sposób, że całość kosztów pokrywał Wnioskodawca, po czym dla każdego z pracowników, biorących udział w wyjeździe, z należnego wynagrodzenia za dany miesiąc potrącany był tzw. udział własny, którego wysokość uzależniona była od wysokości dochodu (kryterium socjalne rozdysponowywania środków Funduszu).

Dotychczas całkowite koszty takiego wyjazdu, na które składały się: transport w obie strony, nocleg w hotelu, wyżywienie oraz atrakcje sportowo - rekreacyjne Wnioskodawca sumował i dzielił przez liczbę faktycznie uczestniczących w wyjeździe pracowników, otrzymując statystycznie przypadający na jedną osobę koszt wyjazdu. Od otrzymanej wartości odliczano kwotę, którą pracownik musiał ponieść w związku z częściową partycypacją w kosztach imprezy i resztę uznawano jako przychód podlegający opodatkowaniu. Jednakże w ocenie Wnioskodawcy taki sposób postępowania nie jest prawidłowy, a ponadto kwestionowany przez pracowników Wnioskodawcy, którzy sprzeciwiają się takiej praktyce twierdząc, że faktycznie nie skorzystali z atrakcji zapewnionych przez Pracodawcę, albo koszt tego z czego korzystali był znacznie mniejszy niż im Wnioskodawca przypisał.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnić należy, że dokonując oceny czy udział pracownika w opisanych we wnioskach wyjazdach prowadzi do powstania u pracownika przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy kierować się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym stwierdzono, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, obiektywne kryterium – wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) – nie jest natomiast spełnione, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku.

Natomiast bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości. Tak więc, udział w wyjeździe integracyjnym zaoferowanym przez pracodawcę pracownikom, nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika, gdyż (…) nie ma podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić zatem należy, że udział pracownika w organizowanych przez Wnioskodawcę kilkudniowych wyjazdach w atrakcyjne turystycznie miejsce, połączonych z zapewnieniem atrakcji sportowo-rekreacyjnych, sfinansowany w części z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, którego celem było polepszenie atmosfery w pracy, wzajemne osobiste poznanie się pracowników, zmotywowanie załogi, budowanie silnych zespołów w ramach poszczególnych komórek organizacyjnych, rozwijanie umiejętności współpracy i współzawodnictwa nie stanowi dla pracownika przysporzenia majątkowego, a tym samym nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji po stronie pracownika nie powstaje przychód ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek płatnika określony w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi ( art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.