Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-564/15/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-06-30
Teza: 1. Czy Wnioskodawca powinien uznać Umowę za umowę, o której mowa w art. 23f ust. 1 w zw. z art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 2. Czy przychodem Wnioskodawcy, powstałym w związku z obowiązywaniem Umowy, będzie część odsetkowa każdej raty leasingowej?
Słowa kluczowe: leasing-leasing finansowy; odsetki; przychód; rata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2015 r. (data wpływu 20 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji umowy użytkowania prawa ochronnego na znak towarowy oraz jej skutków podatkowych – **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji umowy użytkowania prawa ochronnego na znak towarowy oraz jej skutków podatkowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym – osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Wnioskodawca posiada prawo ochronne na zarejestrowany znak towarowy (dalej: „znak towarowy”) w rozumieniu ustawy Prawo własności przemysłowej. Wnioskodawca zamierza zawrzeć z podmiotem trzecim („dalej: „Kontrahent”) umowę nienazwaną – umowę odpłatnego użytkowania prawa ochronnego na zarejestrowany znak towarowy w rozumieniu ustawy Prawo własności przemysłowej (dalej: „znak towarowy”), na podstawie której Kontrahent nabędzie prawo do odpłatnego używania i pobierania pożytków z prawa ochronnego na znak towarowy (dalej: „Umowa”).

Umowa będzie zawierała postanowienia, zgodnie z którymi:

1.  umowa będzie zawarta na czas oznaczony,
2.  suma ustalonych w umowie opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, będzie odpowiadać co najmniej wartości początkowej znaku towarowego,
3.  w podstawowym okresie umowy leasingu odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający (Kontrahent).

Umowa będzie przewidywać również harmonogram spłat z podziałem na część kapitałową i odsetkową raty. Znak towarowy nie był uprzednio przedmiotem leasingu.

Przez cały okres trwania Umowy leasingu finansowego Kontrahent będzie płacił miesięczną ratę leasingową, która będzie składała się z dwóch części: odsetkowej oraz kapitałowej.

W Umowie przewidziane będzie postanowienie, na podstawie którego Kontrahent będzie posiadał opcję wykupu przedmiotu Umowy z upływem okresu obowiązywania Umowy, albo postanowienie wyłączające możliwość przejścia prawa ochronnego na znak towarowy na Kontrahenta na podstawie Umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca powinien uznać Umowę za umowę, o której mowa w art. 23f ust. 1 w zw. z art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy przychodem Wnioskodawcy, powstałym w związku z obowiązywaniem Umowy, będzie część odsetkowa każdej raty leasingowej?

Ad.1

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca powinien uznać Umowę za umowę, o której mowa w art. 23f ust. 1 w zw. z art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22b ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami albo uprawnionymi do korzystania z tych wartości - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający. Składniki takie, przy spełnieniu warunku określonego w powołanym przepisie, uznawane są za wartości niematerialne i prawne.

Zgodnie z art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeks cywilny, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana „finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z powyższej definicji wynika, że za umowę leasingu może zostać uznana również umowa, która nie stanowi umowy nazwanej leasingu w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego, o ile spełnia ona warunki dla uznania jej za podatkową umowę leasingu. Ponadto przedmiotem leasingu podatkowego mogą być nie tylko środki trwałe, lecz także wartości niematerialne i prawne, jeżeli podlegają one amortyzacji podatkowej.

Stosownie do treści art. 23a pkt 3 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale jest mowa o odpisach amortyzacyjnych rozumie się przez to odpisy amortyzacyjne dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22m, z uwzględnieniem art. 23.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego celem Umowy, którą Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Kontrahentem, będzie oddanie znaku towarowego przez Wnioskodawcę Kontrahentowi do odpłatnego używania i pobierania pożytków. Przedmiotem umowy będzie prawo ochronne na znak towarowy, podlegające amortyzacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składnikami majątku podlegającymi amortyzacji jako wartości niematerialne i prawne są prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.).

Znakiem towarowym zgodnie z art. 120 ust. 1 ustawy Prawo własności przemysłowej może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa). Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy (art. 120 ust. 2 ww. ustawy). Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 ww. ustawy).

Z powyższego wynika, że prawo ochronne na zarejestrowany znak towarowy stanowi podlegającą amortyzacji podatkowej wartość niematerialną i prawną. W związku z tym, może ono stanowić przedmiot umowy leasingu dla celów podatkowych, co wynika wprost z literalnej wykładni art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla zakwalifikowania danej umowy jako umowy leasingu dla celów podatkowych istotne jest, aby przedmiotem leasingu był składnik majątkowy, który zgodnie z obowiązującymi przepisami może podlegać amortyzacji podatkowej. Zatem, a contrario, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotem leasingu nie mogą być jedynie te wartości niematerialne i prawne, które z mocy przepisów Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych \[fizycznych\] nie podlegają amortyzacji podatkowej.

W myśl art. 23f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio;
3.  umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:

1.  odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo
2.  finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie uznać należy, że Umowa będzie spełniała powyższe kryteria, w związku z czym należy uznać ją za umowę, o której mowa w art. 23f ust. 1 w zw. z art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Poprawność stanowiska Wnioskodawcy, wyrażonego w niniejszym wniosku, potwierdzają interpretacje indywidualne wydane na podstawie analogicznych przepisów w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 grudnia 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-1187/14/CzP oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia z dnia 9 grudnia 2011 r, sygn. IBPBI/2/423-1149/11 /PC.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, przychodem Wnioskodawcy, powstałym w związku z obowiązywaniem Umowy, będzie część odsetkowa każdej raty leasingowej.

Zgodnie z art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeks cywilny, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów. Stosownie do treści art. 23a pkt 3 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale jest mowa o odpisach amortyzacyjnych rozumie się przez to odpisy amortyzacyjne dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22m, z uwzględnieniem art. 23.

Na podstawie argumentacji przytoczonej przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1, należy przyjąć, że Umowa będzie stanowiła umowę leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 23f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio;
3.  umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:

1.  odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo
2.  finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Jeżeli wysokość kwoty spłaty wartości środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych przypadających na poszczególne opłaty nie jest określona w umowie leasingu, ustala się ją proporcjonalnie do okresu trwania tej umowy (art. 23f ust. 2 ww. ustawy).

Umowa leasingu finansowego, której dotyczy art. 23f ust. 1 ustawy, charakteryzuje się m.in. tym, że z jej zapisów wynika, że odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących jej przedmiotem, w czasie trwania tej umowy, dokonuje korzystający.

Należy zwrócić uwagę, iż w przypadku zawarcia Umowy korzystający (Kontrahent) będzie uiszczać ratę leasingową składającą się z części kapitałowej (stanowiącej spłatę wartości przedmiotu leasingu) oraz części odsetkowej (stanowiącej wynagrodzenie leasingodawcy).

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, przychodem Wnioskodawcy, powstałym w związku z obowiązywaniem Umowy, będzie część odsetkowa każdej raty leasingowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób fizycznych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale 4a jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do art. 23f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio;
3.  umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:

1.  odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo
2.  finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków spowoduje opodatkowanie umowy na zasadach określonych w art. 23l , chyba że spełniać będzie ona przesłanki określone dla leasingu operacyjnego (art. 23b ust. 1 ustawy).

Zgodnie z art. 23j ust. 1, jeżeli w umowie leasingu została określona cena, po której korzystający ma prawo nabyć przedmiot umowy po zakończeniu podstawowego okresu tej umowy, cenę tę uwzględnia się w sumie opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1 pkt 3 i art. 23f ust. 1 pkt 2.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym – osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Wnioskodawca posiada prawo ochronne na zarejestrowany znak towarowy (dalej: „znak towarowy”) w rozumieniu ustawy Prawo własności przemysłowej. Wnioskodawca zamierza zawrzeć z podmiotem trzecim („dalej: „Kontrahent”) umowę nienazwaną – umowę odpłatnego użytkowania prawa ochronnego na zarejestrowany znak towarowy w rozumieniu ustawy Prawo własności przemysłowej (dalej: „znak towarowy”), na podstawie której Kontrahent nabędzie prawo do odpłatnego używania i pobierania pożytków z prawa ochronnego na znak towarowy (dalej: „Umowa”).

Umowa będzie zawierała postanowienia, zgodnie z którymi:

1.  Umowa będzie zawarta na czas oznaczony;
2.  suma ustalonych w umowie opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, będzie odpowiadać co najmniej wartości początkowej znaku towarowego,
3.  w podstawowym okresie umowy leasingu odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający (Kontrahent).

Umowa będzie przewidywać również harmonogram spłat z podziałem na część kapitałową i odsetkową raty. Znak towarowy nie był uprzednio przedmiotem leasingu.

Przez cały okres trwania Umowy leasingu finansowego Kontrahent będzie płacił miesięczną ratę leasingową, która będzie składała się z dwóch części: odsetkowej oraz kapitałowej.

W Umowie przewidziane będzie postanowienie, na podstawie którego Kontrahent będzie posiadał opcję wykupu przedmiotu Umowy z upływem okresu obowiązywania Umowy, albo postanowienie wyłączające możliwość przejścia prawa ochronnego na znak towarowy na Kontrahenta na podstawie Umowy.

Mając na uwadze wskazane przepisy prawa należy stwierdzić, że opisana we wniosku umowa będzie spełniać warunki, o których mowa w art. 23f ust. 1, zatem ww. umowa będzie stanowić w istocie umowę leasingu finansowego.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone przepisy prawa, w szczególności art. 23f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, że przychodem Wnioskodawcy będzie wynagrodzenie z tytułu umowy leasingu w części przewyższającej spłatę wartości początkowej (tzw. część odsetkowa raty leasingowej). Natomiast ww. wynagrodzenie w części stanowiącej spłatę wartości początkowej przedmiotu leasingu nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

****