Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-232/15-5/GM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-05-15
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie: skutków podatkowych otrzymania składników majątku w wyniku rozwiązania bądź likwidacji spółki komandytowej, skutków podatkowych wykupu obligacji przez emitenta, skutków podatkowych spłaty wierzytelności pożyczkowych, kosztów uzyskania przychodów w sytuacji wykupu obligacji przez emitenta, kosztów uzyskania przychodów w sytuacji spłaty wierzytelności pożyczkowych oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia obligacji oraz wierzytelności pożyczkowych.
Słowa kluczowe: emisja; koszt; obligacje; spółki-likwidacja spółki; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2015 r. (data wpływu 16 lutego 2015 r.), uzupełnionym w dniu 22 kwietnia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   kosztów uzyskania przychodów w sytuacji wykupu obligacji przez emitenta – **jest prawidłowe,**
*   kosztów uzyskania przychodów w sytuacji spłaty wierzytelności pożyczkowych – **jest bezprzedmiotowe,**
*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia obligacji oraz wierzytelności pożyczkowych:
    *   w odniesieniu do wierzytelności – **jest nieprawidłowe,**
    *   w odniesieniu do obligacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie: skutków podatkowych otrzymania składników majątku w wyniku rozwiązania bądź likwidacji spółki komandytowej, skutków podatkowych wykupu obligacji przez emitenta, skutków podatkowych spłaty wierzytelności pożyczkowych, kosztów uzyskania przychodów w sytuacji wykupu obligacji przez emitenta, kosztów uzyskania przychodów w sytuacji spłaty wierzytelności pożyczkowych oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia obligacji oraz wierzytelności pożyczkowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, będącą polskim rezydentem podatkowym (ma miejsce zamieszkania i centrum interesów życiowych w Polsce) zgodnie z art. 3 ust. 1a pkt 1 i 2 ustawy o PIT.

Wnioskodawca jest udziałowcem w spółce kapitałowej (dalej: „Spółka”). Spółka powstała w wyniku wydzielenia z innej spółki kapitałowej (dalej: „Spółka Kapitałowa”) zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W wyniku podziału przez wydzielenie na kapitał zakładowy Spółki wniesione zostały m.in. środki pieniężne zgromadzone na kapitale zapasowym Spółki Kapitałowej (m.in. niepodzielone zyski z lat ubiegłych) spółki podlegającej podziałowi.

Spółka dokonała wniesienia w drodze aportu całego przedsiębiorstwa do spółki celowej (dalej: „SPV”). Przedmiotem działalności SPV jest m.in. działalność w zakresie obrotu nieruchomościami oraz działalność deweloperska.

W związku ze zrealizowaniem założonych celów biznesowych przez SPV, Spółka planuje obecnie dokonać przejęcia SPV na podstawie art. 498 i nast. ustawy 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030; dalej: „KSH”).

Po realizacji założonych celów, Wnioskodawca zamierza dokonać przekształcenia Spółki w spółkę komandytową (dalej: „Spółka komandytowa”), a następnie dokonać jej likwidacji (w tym możliwe jest rozwiązanie Spółki komandytowej w wyniku jednomyślnej uchwały wspólników bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego).

W wyniku rozwiązania / likwidacji Spółki komandytowej, Wnioskodawca może otrzymać m.in. obligacje (dalej: „Obligacje”) i wierzytelności pożyczkowe (dalej: „Wierzytelności pożyczkowe”).

Do dnia rozwiązania / likwidacji Spółki komandytowej, koszt nabycia / objęcia Obligacji, wartość udzielonej pożyczki nie zostanie rozpoznany jako koszt uzyskania przychodu (jako koszt bezpośrednio związany z uzyskiwanym przychodem, koszt taki powinien być rozpoznany jako koszt podatkowy dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia Obligacji lub Wierzytelności pożyczkowej).

Po otrzymaniu Obligacji i Wierzytelności pożyczkowych w wyniku rozwiązania / likwidacji Spółki komandytowej, Wnioskodawca nie wyklucza ich zbycia lub spłaty przez dłużnika i emitenta. Zbycie / spłata Wierzytelności nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że przedmiotem działalności spółki z o.o., jak i spółki komandytowej będzie m.in. obrót obligacjami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie kosztów uzyskania przychodów w sytuacji wykupu obligacji przez emitenta, kosztów uzyskania przychodów w sytuacji spłaty wierzytelności pożyczkowych oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia obligacji oraz wierzytelności pożyczkowych.

1.  W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy z pytania nr 2 za nieprawidłowe, w jaki sposób Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu wykupu Obligacji przez emitenta, jeżeli spłata nastąpi przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki komandytowej?
2.  W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy z pytania nr 3 za nieprawidłowe, w jaki sposób Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu spłaty Wierzytelności pożyczkowych przez dłużnika, jeżeli spłata nastąpi przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki komandytowej?
3.  W jaki sposób Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu zbycia Obligacji oraz Wierzytelności pożyczkowych, jeżeli zbycie nastąpi przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki komandytowej?

Pytanie oznaczono we wniosku nr 4, 5 i 6.

Zdaniem Wnioskodawcy, w razie uznania, iż w przypadku wykupu przez emitenta Obligacji przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki komandytowej, Wnioskodawca uzyska przychód podatkowy (z czym Wnioskodawca się nie zgadza), Wnioskodawca będzie miał prawo rozpoznać koszt uzyskania przychodu. Koszt uzyskania przychodu będzie równy cenie nabycia / objęcia Obligacji przez Spółkę lub SPV.

Zdaniem Wnioskodawcy, w razie uznania, iż w przypadku spłaty przez dłużnika Wierzytelności pożyczkowych przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki komandytowej, Wnioskodawca uzyska przychód podatkowy (z czym Wnioskodawca się nie zgadza). Wnioskodawca będzie miał prawo rozpoznać koszt uzyskania przychodu. Koszt uzyskania przychodu będzie równy kwocie pożyczki udzielonej przez Spółkę lub SPV.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 4 i 5

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Jednocześnie w myśl art. 8 ust. 2 powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że spółka osobowa (z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej) nie jest podatnikiem PIT (jest spółką transparentną podatkowo). Podatnikami z tytułu uzyskiwanych przez spółkę dochodów są natomiast jej wspólnicy, proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zysku (udziału). A zatem, przychody i koszty uzyskania przychodu spółki osobowej (z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej) są rozpoznawane przez wspólników spółki osobowej jako ich „osobiste” przychody / koszty uzyskania przychodu z działalności gospodarczej proporcjonalnie do ich udziału w zysku. Dla celów PIT uznaje się więc, iż przychody uzyskiwane przez spółkę osobową oraz koszty ponoszone przez spółkę osobową są przychodami / kosztami uzyskiwanymi / ponoszonymi przez wspólników tej spółki (proporcjonalnie do udziału w zyskach).

Uzupełnieniem zasady ogólnej wynikającej z art. 8 ust. 1 są regulacje dot. ustalania wysokości dochodów z tytułu zbycia składników majątku otrzymanych przez wspólników spółki osobowej w wyniku jej likwidacji. Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o PIT, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22 ust. 8a ustawy o PIT, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się:

*   wartość początkową przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4, pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych - jeżeli rzeczy te lub prawa były zaliczone do środków trawach lub wartości niematerialnych i prawnych spółki;
*   wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki.

Jednocześnie na podstawie art. 24 ust. 3e ustawy o PIT przepis ust. 3d stosuje się odpowiednio w przypadku otrzymania przez występującego wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną równocześnie środków pieniężnych i innych składników majątku.

W sytuacji więc gdy spółka osobowa (jak i jej poprzednik prawny) poniosła wydatek na nabycie składnika majątku i wydatek ten nie został rozpoznany przez wspólników tej spółki (stosownie do ww. regulacji art. 8 ust. 1 ustawy o PIT) do kosztów uzyskania przychodu, wydatek ten będzie stanowił dla wspólników koszt uzyskania przychodu na moment zbycia tego składnika majątku.

Stanowisko powyższe potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2014 r., sygn. IBPBI/1/415-1350/14/KB: „Natomiast kosztem uzyskania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pozostałych akcji i udziałów (także w celu ich umorzenia) - zgodnie z art. 24 ust. 3d ww. ustawy – należy ustalić w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie przez spółkę z o.o. lub spółkę jawną niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przez spółkę z o.o. lub wspólników spółki jawnej”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2014 r., sygn. IBPBI/1/415-1351/14/KB uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika: „przypadku obligacji Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu wykupu obligacji przez emitenta w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę jawną (a w przypadku gdy wydatki zostały poniesione przed przekształceniem: w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę z o.o.) na ich objęcie”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lipca 2014 r., sygn. IPPB1/415-446/14-2/KS: „Z uwagi na przytoczone regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy wskazać, że kosztem uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu akcji otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu jej likwidacji będą wydatki poniesione na nabycie ww. akcji przez spółkę z o. o., niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę, co wynika z art. 24 ust. 3d ustawy o PIT”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2014 r., sygn. IPPB1/415-1325/13-4/EC: „Odnosząc się, w dalszej części, do kwestii sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów otrzymanych w ramach likwidacji spółki jawnej, wskazać należy, że skoro przedmiotem działalności gospodarczej likwidowanej spółki osobowej jest obrót udziałami, akcjami, certyfikatami inwestycyjnymi, papierami wartościowymi, to sprzedaż udziałów, akcji, certyfikatów inwestycyjnych otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki jawnej skutkować będzie powstaniem, po stronie Wnioskodawcy, przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) cyt. ustawy.

Oznacza to, że jeżeli odpłatne zbycie ww. udziałów nie nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki osobowej, i odpłatne zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, wówczas po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jeżeli natomiast zbycie udziałów i akcji w spółkach otrzymanych w wyniku likwidacji spółki jawnej nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja tej spółki, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem, uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepis art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2013 r., sygn. ILPB1/415-1008/12-4/AMN: „Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikami w spółce jawnej. Dochody (przychody) osiągane przez spółkę będą miały przede wszystkim charakter kapitałowy a ich źródłem będą w szczególności dywidendy innych spółek z o.o. oraz przychody ze sprzedaży udziałów w spółkach z o.o. oraz papierów wartościowych.

Niewykluczona jest również późniejsza likwidacja spółki jawnej. Na moment likwidacji spółki jawnej w jej majątku oprócz gotówki mogą znajdować się również inne niepieniężne składniki majątkowe m.in. papiery wartościowe, udziały w spółkach z o.o. oraz wierzytelności pieniężne. Otrzymane z likwidacji niepieniężne składniki majątkowe Wnioskodawca sprzeda.

Zatem w związku ze sprzedażą udziałów w spółkach z o.o. oraz papierów wartościowych otrzymanych w związku z likwidacją spółki jawnej, koszty uzyskania przychodów będzie stanowiła wartość poniesionych wydatków na ich nabycie, niezliczona do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie.

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, podstawę opodatkowania w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę - w ramach wykonywanej w tym zakresie działalności gospodarczej - udziałów w spółkach z o.o. i papierów wartościowych, otrzymanych w wyniku likwidacji spółki jawnej, będzie stanowić przychód otrzymany z ich odpłatnego zbycia pomniejszony o wydatki na nabycie tych składników majątkowych, poniesione przez spółkę jawną”.

Podsumowując powyższe, w przypadku wykupu przez emitenta Obligacji lub spłaty przez dłużnika Wierzytelności pożyczkowych przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki komandytowej, koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę lub SPV. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatek poniesiony przez Spółkę lub SPV będzie równy:

*   w przypadku Obligacji - cenie ich nabycia / objęcia;
*   w przypadku Wierzytelności pożyczkowej - kwocie udzielonej pożyczki.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbycia Obligacji oraz Wierzytelności pożyczkowych przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki komandytowej, koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę lub SPV. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatek poniesiony przez Spółkę lub SPV będzie równy:

*   w przypadku Obligacji - cenie ich nabycia / objęcia,
*   w przypadku Wierzytelności pożyczkowej - kwocie udzielonej pożyczki.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 6

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się. że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Jednocześnie art. 8 ust. 2 powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że spółka osobowa (z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej) nie jest podatnikiem PIT (jest spółką transparentną podatkowo). Podatnikami z tytułu uzyskiwanych przez spółkę dochodów są natomiast jej wspólnicy, proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zysku (udziału). A zatem, przychody i koszty uzyskania przychodu spółki osobowej (z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej) są rozpoznawane przez wspólników spółki osobowej jako ich „osobiste” przychody / koszty uzyskania przychodu z działalności gospodarczej proporcjonalnie do ich udziału w zysku. Dla celów PIT uznaje się więc, iż przychody uzyskiwane przez spółkę osobową oraz koszty ponoszone przez spółkę osobową są przychodami / kosztami uzyskiwanymi / ponoszonymi przez wspólników tej spółki (proporcjonalnie do udziału w zyskach).

Uzupełnieniem zasady ogólnej wynikającej z art. 8 ust. 1 są regulacje dot. ustalania wysokości dochodów z tytułu zbycia składników majątku otrzymanych przez wspólników spółki osobowej w wyniku jej likwidacji. Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o PIT, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22 ust. 8a ustawy o PIT, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się:

*   wartość początkową przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4, pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych - jeżeli rzeczy te lub prawa były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki;
*   wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu. niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki.

Jednocześnie na podstawie art. 24 ust. 3e ustawy o PIT przepis ust. 3d stosuje się odpowiednio w przypadku otrzymania przez występującego wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną równocześnie środków pieniężnych i innych składników majątku.

W sytuacji więc gdy spółka osobowa (jak i jej poprzednik prawny) poniosła wydatek na nabycie składnika majątku i wydatek ten nie został rozpoznany przez wspólników tej spółki (stosownie do ww. regulacji art. 8 ust. 1 ustawy o PIT) do kosztów uzyskania przychodu, wydatek ten będzie stanowił dla wspólników koszt uzyskania przychodu na moment zbycia tego składnika majątku.

Stanowisko powyższe potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2014 r., sygn. IBPBI/1/415-1350/14/KB: „Natomiast kosztem uzyskania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pozostałych akcji i udziałów (także w celu ich umorzenia) - zgodnie z art. 24 ust. 3d ww. ustawy – należy ustalić w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie przez spółkę z o.o. lub spółkę jawną niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przez spółkę z o.o. lub wspólników spółki jawnej.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2014, sygn. IBPBI/l/415-1351/14/KB uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika: „przypadku obligacji Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu wykupu obligacji przez emitenta w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę jawną (a w przypadku gdy wydatki zostały poniesione przed przekształceniem: w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę z o.o.) na ich objęcie”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lipca 2014 r., sygn. IPPB1/415-446/14-2/KS: „z uwagi na przytoczone regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy wskazać, że kosztem uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu akcji otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu jej likwidacji będą wydatki poniesione na nabycie tych akcji przez spółkę z o.o., niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę, co wynika z art. 24 ust. 3d ustawy o PIT”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2014 r., sygn. IPPB1/415-1325/13-4/EC: „Odnosząc się, w dalszej części, do kwestii sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów otrzymanych w ramach likwidacji spółki jawnej, wskazać należy, że skoro przedmiotem działalności gospodarczej likwidowanej spółki osobowej jest obrót udziałami, akcjami, certyfikatami inwestycyjnymi, papierami wartościowymi, to sprzedaż udziałów, akcji, certyfikatów inwestycyjnych otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki jawnej skutkować będzie powstaniem po stronie Wnioskodawcy, przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) cyt. ustawy.

Oznacza to, że jeżeli odpłatne zbycie ww. udziałów nie nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki osobowej, i odpłatne zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, wówczas po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jeżeli natomiast zbycie udziałów i akcji w spółkach otrzymanych w wyniku likwidacji spółki jawnej nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja tej spółki, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2013 r., sygn. ILPB1/415-1008/12-4/AMN: „Z opisu zdarzenia przyszłego wyniku, że Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikami w spółce jawnej. Dochody (przychody) osiągane przez spółkę będą miały przede wszystkim charakter kapitałowy, a ich źródłem będą w szczególności dywidendy z innych spółek z o.o. oraz przychody ze sprzedaży udziałów w spółkach z o.o. oraz papierów wartościowych.

Niewykluczona jest również późniejsza likwidacja spółki jawnej. Na moment likwidacji spółki jawnej w jej majątku oprócz gotówki mogą znajdować się również inne niepieniężne składniki majątkowe m.in. papiery wartościowe, udziały w spółkach z o. o. oraz wierzytelności pieniężne.

Otrzymane z likwidacji niepieniężne składniki majątkowe Wnioskodawca sprzeda.

Zatem w związku ze sprzedażą udziałów w spółkach z o. o. oraz papierów wartościowych otrzymanych w związku z likwidacją spółki jawnej, koszty uzyskania przychodów będzie stanowiła wartość poniesionych wydatków na ich nabycie, niezliczona do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie.

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, podstawę opodatkowania w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę - w ramach wykonywanej w tym zakresie działalności gospodarczej - udziałów w spółkach z o.o. i papierów wartościowych, otrzymanych w wyniku likwidacji spółki jawnej, będzie stanowić przychód otrzymamy z ich odpłatnego zbycia pomniejszony o wydatki na nabycie tych składników majątkowych, poniesione przez spółkę jawną”.

Podsumowując, w przypadku zbycia Obligacji oraz Wierzytelności pożyczkowych przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki komandytowej, koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę lub SPV. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatek poniesiony przez Spółkę lub SPV będzie równy:

*   w przypadku Obligacji - cenie ich nabycia / objęcia;
*   w przypadku Wierzytelności pożyczkowej - kwocie udzielonej pożyczki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   kosztów uzyskania przychodów w sytuacji wykupu obligacji przez emitenta – **jest prawidłowe,**
*   kosztów uzyskania przychodów w sytuacji spłaty wierzytelności pożyczkowych – **jest bezprzedmiotowe,**
*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia obligacji oraz wierzytelności pożyczkowych:
    *   w odniesieniu do wierzytelności – **jest nieprawidłowe,**
    *   w odniesieniu do obligacji – **jest prawidłowe,**

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej, nie jest zatem podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, przez spółkę niebędącą osobą prawną, należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów. Zgodnie z tym przepisem odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3)
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a)-c) (pkt 7).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b powołanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Stosownie natomiast do art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b cyt. ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Celem wprowadzenia do ustawy powyższych regulacji było rozwianie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących skutków podatkowych zakończenia uczestnictwa podatnika w spółce osobowej (w tym także w wyniku likwidacji takiej spółki).

Jednocześnie zauważyć należy, że cyt. przepisy nie odnoszą się wyłącznie do sytuacji, w której dochodzi do zakończenia bytu prawnego spółki niebędącej osobą prawną na skutek przeprowadzenia formalnego postępowania likwidacyjnego. Pod pojęciem „likwidacji” użytym w tych przepisach należy rozumieć, każdy, dopuszczalny i zgodny z przepisami prawa sposób ustania bytu prawnego takiej spółki, w wyniku którego dochodzi m.in. do podziału pomiędzy wspólników majątku spółki (bądź też majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej). Jeżeli zatem przepisy regulujące ustrój (tworzenie, funkcjonowanie i rozwiązywanie) danego typu spółki przewidują możliwość jej rozwiązania bez przeprowadzenia formalnego procesu likwidacji, np. na skutek jednomyślnej decyzji wszystkich wspólników, to skutki podatkowe takiego rozwiązania spółki także należy oceniać w oparciu o treść cyt. wyżej art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b oraz art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest udziałowcem spółki kapitałowej. Spółka ta dokonała wniesienia w drodze aportu całego przedsiębiorstwa do spółki celowej. Zainteresowany wskazał, że po realizacji celów biznesowych spółka przejmie SPV. Po realizacji założonych celów, Wnioskodawca zamierza dokonać przekształcenia spółki w spółkę komandytową, a następnie dokonać jej likwidacji lub rozwiązania. W wyniku rozwiązania / likwidacji spółki komandytowej, Wnioskodawca może otrzymać m.in. obligacje i wierzytelności pożyczkowe.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności spółki likwidowanej / rozwiązywanej będzie m.in. obrót obligacjami.

Dla prawidłowego ustalenia sposobu rozliczenia dochodu oraz kosztów uzyskania przychodów przypadających na Wnioskodawcę z tytułu:

*   wykupu obligacji przez emitenta,
*   spłaty wierzytelności pożyczkowych,
*   zbycia obligacji i wierzytelności pożyczkowych,

otrzymanych wskutek likwidacji / rozwiązania spółki komandytowej powstałej z przekształcenia SPV konieczne jest właściwe zakwalifikowanie przychodów do odpowiedniego źródła przychodu.

Skoro przedmiotem działalności zarówno spółki SPV jak i spółki komandytowej będzie obrót obligacjami, tj. czerpanie pożytków z ww. papierów wartościowych stanowić będzie realizację przedmiotu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to odpłatne zbycie obligacji lub wykup obligacji otrzymanych z tytułu likwidacji / rozwiązania spółki komandytowej, skutkować będzie, po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) cytowanej ustawy.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia odpłatnego zbycia wymienionych składników majątku (obligacji) nie upłynie 6 lat, wówczas Wnioskodawca uzyska przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku zostanie bowiem wypełniona dyspozycja art. 14 ust. 2 pkt 17 w związku art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wówczas odpłatne zbycie/wykup wskazanych wyżej składników majątku – obligacji – w związku z likwidacją / rozwiązaniem spółki osobowej będzie stanowić źródło przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji, jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22 ust. 8a ww. ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się:

1.  wartość początkową przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4, pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych - jeżeli rzeczy te lub prawa były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki,
2.  wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych prawnych spółki.

W przedmiotowej sprawie uznać należy, że kosztem uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia lub wykupu obligacji przez emitenta (przed upływem 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja / rozwiązanie spółki komandytowej powstałej z przekształcenia sp. z o.o.) będą wydatki poniesione na ich nabycie / objęcie przez spółkę komandytową lub SPV, niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę lub spółkę co wynika z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia obligacji lub ich wykupu przez emitenta przed upływem ww. terminu sześcioletniego należało uznać, za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej określenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji spłaty lub zbycia wierzytelności pożyczkowych, zauważyć należy co następuje.

Tut. Organ wskazuje, że w zakresie skutków podatkowych spłaty wierzytelności pożyczkowych wskazał Wnioskodawcy w wydanej dla niego interpretacji indywidualnej nr ILPB1/4511-1-237/15-5/AG, że otrzymanie spłaty wierzytelności pożyczkowej nie generuje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego.

W takiej sytuacji analiza sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów z ww. operacji nie znajduje uzasadnienia.

Zatem, w tym zakresie, odpowiedź na zadane pytanie stała się bezprzedmiotowa.

Jednakże, w przypadku odpłatnego zbycia przedmiotowych wierzytelności należy wskazać, że powstanie w ww. sytuacji przychód zaliczany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy, tj. ze źródła prawa majątkowe.

Wówczas podstawę opodatkowania stanowiłby osiągnięty przez Wnioskodawcę dochód, czyli różnica między otrzymanym przychodem, a kosztem jego uzyskania.

Art. 18 ww. ustawy stanowi, że za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Nie ulega przy tym wątpliwości, że wierzytelność pieniężna stanowi przysługujące wierzycielowi prawo majątkowe.

Na podstawie art. 11 ust. 1 tej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak wskazuje powołany wyżej przepis, przychód stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne. Przychód w postaci pieniędzy lub wartości pieniężnych powstaje w momencie otrzymania ich przez podatnika lub w momencie postawienia ich do dyspozycji podatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje odrębnej zasady określania dochodu z praw majątkowych, w związku z tym, dochód ten należałoby ustalić na podstawie przepisów ogólnych tej ustawy, tj. art. 9 ust. 2.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Stosownie zaś do art. 22 ust 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Zatem należy przyjąć, że w przypadku zbycia wierzytelności pożyczkowych, otrzymanych w wyniku likwidacji / rozwiązania spółki osobowej na rzecz Wnioskodawcy, powstawać będzie po jego stronie przychód z praw majątkowych.

Wnioskodawca uważa, odnośnie sposobu kalkulacji kosztu jego uzyskania, że kosztem uzyskania przychodu będzie koszt równy kwocie pożyczki udzielonej przez Spółkę lub SPV, a argumentując własne stanowisko powołuje się na przepis art. 24 ust. 3d ww. ustawy.

Jednakże, jak wykazano powyżej, przepis ten nie miałby zastosowania do sytuacji określania kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia wierzytelności pożyczkowych.

Koszty uzyskania przychodów z ww. tytułu Wnioskodawca powinien wówczas określić z zastosowaniem ogólnej zasady określania kosztów, wynikającej z treści art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy.

Do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji / rozwiązania spółki osobowej należało by zaliczyć kwotę udzielonej przez Spółkę lub SPV pożyczki.

W konsekwencji, w myśl zasady, że wadliwa argumentacja prawna Wnioskodawcy, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska podatnika za nieprawidłowe, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania dotyczącego określenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia wierzytelności pożyczkowych, należało uznać za nieprawidłowe.

Zatem, z powyższych względów, tj. niewłaściwego uzasadnienia, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia wierzytelności pożyczkowych uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w zakresie pozostałej problematyki dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, tj.:

*   skutków podatkowych otrzymania składników majątku w wyniku rozwiązania bądź likwidacji spółki komandytowej, wniosek rozstrzygnięto w dniu 15 maja 2015 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/4511-1-232/15-3/GM, natomiast
*   w zakresie skutków podatkowych wykupu obligacji przez emitenta oraz skutków podatkowych spłaty wierzytelności pożyczkowych, wniosek rozstrzygnięto w dniu 15 maja 2015 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/4511-1-232/15-4/GM.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.