Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-600/11-6/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-08-01
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku.
Słowa kluczowe: ochrona-ochrona zdrowia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka-stawki podatku; usługi-usługi medyczne; usługi-usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Szkoły, przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2011 r. (data wpływu 7 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym pismami z dnia 28 czerwca 2011 r. (data wpływu 30 czerwca 2011 r.) oraz z dnia 18 lipca 2011 r. (data wpływu 21 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku. Wniosek uzupełniono pismami z dnia 28 czerwca 2011 r. (data wpływu 30 czerwca 2011 r.) oraz z dnia 18 lipca 2011 r. (data wpływu 21 lipca 2011 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest niepubliczną uczelnią działającą na podstawie ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym, wpisaną do Rejestru Uczelni Niepublicznych i Związków Uczelni Niepublicznych.

Podstawowymi zadaniami Uczelni zgodnie ze Statutem Uczelni są:

1.  Kształcenie studentów w zakresie danej dziedziny wiedzy oraz przygotowanie ich do wykonywania określonych zawodów.
2.  Kształcenie kadr naukowych.
3.  Kształcenie w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy.
4.  Rozwijanie i upowszechnianie kultury narodowej, a także współdziałanie w szerzeniu wiedzy w społeczeństwie oraz dbanie o zdrowie i rozwój fizyczny studentów.
5.  Prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych oraz świadczenie usług badawczych.

Uczelnia prowadzi studia pierwszego i drugiego stopnia oraz jednolite studia magisterskie w formie studiów stacjonarnych i niestacjonarnych oraz studia podyplomowe i kursy dokształcające.

Uczelnia ma strukturę wydziałową. W Szkole jest m. in. Wydział N, w skład którego wchodzą: Instytut A, Instytut B, Instytut C.

W dniu 1 sierpnia 2010 r. Rektor Uczelni powołał Ośrodek „O”. Uruchomienie działalności Ośrodka wyznaczono na dzień 1 września 2010 r.

Do zadań O należy:

1.  udzielanie profesjonalnej pomocy w zakresie poradnictwa, diagnostyki, terapii i wspierania rozwoju dzieci, młodzieży i dorosłych,
2.  prowadzenie zajęć psychoedukacyjnych, warsztatów i szkoleń dla zorganizowanych grup nauczycieli, rodziców oraz innych specjalistów w zakresie problemów związanych z nauczaniem, wychowaniem, profilaktyką społeczną i terapią,
3.  organizowanie wyjazdowych turnusów terapeutycznych,
4.  realizacja praktyk i wolontariatu studenckiego.

Z pisma z dnia 28 czerwca 2011 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, iż:

1.  Pytanie sformułowane we wniosku dotyczy następujących usług świadczonych przez Ośrodek:
    1.  porada psychologiczna dziecka,
    2.  badanie psychologiczne dziecka,
    3.  porada edukacyjna (pedagogiczna) dziecka,
    4.  badanie psychologiczne dziecka – diagnoza gotowości szkolnej dziecka,
    5.  badanie psychologiczne dziecka – diagnoza specyficznych trudności w uczeniu się z opinią,
    6.  porada neurologopedy.
2.  Ośrodek nie jest zakładem opieki zdrowotnej. Ośrodek jest jednostką organizacyjną Szkoły – niepublicznej uczelni działającej na podstawie ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym. Szkoła wpisana jest do rejestru uczelni niepublicznych i związków uczelni niepublicznych. Poradnią zarządza Dyrektor wraz z Kierownikiem, którzy są podlegli Rektorowi Uczelni.
3.  Usługi z punktów a, b, d, e, f – służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawianiu zdrowia.
4.  Celem działalności Ośrodka, obok osiągnięcia dodatkowego dochodu, jest w zakresie ww. usług udzielanie profesjonalnej pomocy dotyczącej poradnictwa, diagnostyki, terapii i wspierania rozwoju dzieci i młodzieży.

W piśmie uzupełniającym z dnia 18 lipca 2011 r. Zainteresowany wskazał, iż:

1.  Usługi będące przedmiotem zapytania świadczone są w ramach wykonywania następujących zawodów:
    1.  porada psychologiczna dziecka – psycholog,
    2.  badanie psychologiczne dziecka – psycholog,
    3.  porada edukacyjna (pedagogiczna) dziecka – psycholog lub pedagog,
    4.  badanie psychologiczne dziecka – diagnoza gotowości szkolnej dziecka – psycholog,
    5.  badanie psychologiczne dziecka – diagnoza specyficznych trudności w uczeniu się z opinią – psycholog,
    6.  porada neurologopedy – neurologopeda.
2.  Osoby świadczące usługi w Ośrodku wykonują je w ramach umowy zlecenia lub umowy o dzieło zawartej z Uczelnią.
3.  Wskazane usługi są nabywane przez Wnioskodawcę we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od osób świadczących te usługi.
4.  Ww. usługi nie są świadczone na rzecz własnych uczniów (studentów), lecz na rzecz podmiotów zewnętrznych.
5.  Do zadań O należy:
    
    1.  udzielanie profesjonalnej pomocy w zakresie poradnictwa, diagnostyki, terapii i wspierania rozwoju dzieci, młodzieży i dorosłych,
    2.  prowadzenie zajęć psychoedukacyjnych, warsztatów i szkoleń dla zorganizowanych grup nauczycieli, rodziców oraz innych specjalistów w zakresie problemów związanych z nauczaniem, wychowaniem, profilaktyką społeczną i terapią,
    3.  organizowanie wyjazdowych turnusów terapeutycznych,
    4.  realizacja praktyk i wolontariatu studenckiego.
    
    Podstawowe formy działania:
    *   konsultacje indywidualne i rodzinne,
    *   terapia rodzinna,
    *   terapia grupowa,
    *   psychoedukacja,
    *   szkolenia i warsztaty.

Celem działalności Ośrodka, obok osiągnięcia dodatkowego dochodu, jest w zakresie wyżej wymienionych usług udzielanie profesjonalnej pomocy w zakresie poradnictwa, diagnostyki, terapii i wspierania rozwoju dzieci i młodzieży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowo została zastosowana stawka zwolniona VAT przy sprzedaży usług Ośrodka?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż usług świadczonych przez Ośrodek podlega zwolnieniu od podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, podstawą jest ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług art. 43 ust. 1 pkt 26 oraz art. 43 ust. 17 oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług § 13 ust. 1 pkt 19.

Usługi świadczone przez Ośrodek Zainteresowany traktuje jako ściśle związane z jego działalnością. Dzięki szerokiemu zapleczu naukowemu Uczelni i doświadczonej kadrze specjalistów Ośrodek może zaproponować usługi na najwyższym poziomie dostosowane do indywidualnych potrzeb dzieci i dorosłych.

Wykaz usług, które są przedmiotem działalności Ośrodka jest następujący:

1.  Diagnoza:
    1.  wczesna diagnostyka neurologiczna i neurorozwojowa,
    2.  diagnostyka dzieci przedszkolnych,
    3.  diagnostyka dzieci autystycznych,
    4.  diagnostyczne testy psychologiczne dla dzieci i dorosłych,
    5.  diagnostyka zaburzeń organicznych,
    6.  diagnostyka osobowości,
    7.  określanie poziomu inteligencji emocjonalnej,
    8.  diagnostyka trudności w uczeniu się,
    9.  ocena zdolności do radzenia sobie ze stresem,
    10.  badanie osób ubiegających się o pozwolenie na broń,
2.  Psychoterapia i inne rodzaje terapii:
    1.  wczesna terapia neurorozwojowa,
    2.  terapia pedagogiczna,
    3.  terapia logopedyczna dzieci i dorosłych,
    4.  terapia dysleksji, dysgrafii, dysortografii,
    5.  psychoterapia indywidualna dzieci, młodzieży i osób dorosłych,
    6.  terapia dla dzieci nadpobudliwych (ADHD),
    7.  terapia dla dzieci z autyzmem,
    8.  psychoterapia rodzinna,
    9.  interwencja kryzysowa,
    10.  trening zastępowania agresji,
    11.  mediacje w szkole i w rodzinie,
    12.  grupy wsparcia dla osób samotnych,
    13.  terapia dla osób z problemami wieku podeszłego,
    14.  grupy socjoterapeutyczne dla młodzieży (świetlice środowiskowe),
    15.  grupy wsparcia dla rodziców i nauczycieli,
    16.  warsztaty psychologiczne,
    17.  konsultacje psychologiczne,
    18.  terapia uzależnień (zespół konsultantów),
    19.  terapia współuzależnienia,
    20.  pomoc w rozwiązywaniu trudności dnia codziennego,
    21.  terapia relaksacyjna,
    22.  arteterapia (muzykoterapia, choreoterapia, biblioterapia),
    23.  turnusy terapeutyczne.
3.  Poradnictwo edukacyjno-zawodowe:
    1.  poznawanie sposobów poruszania się na rynku pracy przy szukaniu praktyk, stażów, wolontariatów,
    2.  odpowiadanie na oferty pracy znajdujące się w prasie i Internecie,
    3.  sporządzanie dokumentów aplikacyjnych i prezentowanie się na rozmowie kwalifikacyjnej z pracodawcą,
    4.  wybór specjalności na studiach magisterskich, podyplomowych,
    5.  podejmowanie decyzji zawodowych,
    6.  projektowanie kariery,
    7.  badanie pragnień, zainteresowań i celów zawodowych,
    8.  rozwiązywanie konfliktowych sytuacji w miejscu pracy.
4.  Profilaktyka:
    1.  uzależnień,
    2.  patologicznych zachowań (agresja, przemoc),
    3.  profilaktyka społeczna (świetlice środowiskowe),
    4.  programy zapobiegające wykluczeniu społecznemu,
    5.  promocja zdrowia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Art. 5a został dodany do ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 1 pkt 2 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W poz. 177 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego „Wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%”, wymieniono sklasyfikowane w PKWiU z roku 2008 w grupowaniu ex 85.60.10.0 „Usługi wspomagające edukację – wyłącznie usługi świadczone przez instytucje, których usługi w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej nie są zwolnione od podatku”.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Jednocześnie tut. Organ zaznacza, iż z dniem 1 kwietnia 2011 r. (z wyjątkami określonymi w art. 1 pkt 25, art. 2 i 9 oraz art. 1 pkt 33 lit. d tej ustawy) weszła w życie ustawa z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332).

W myśl art. 1 pkt 13 lit. a ww. ustawy, po pkt 18 dodaje się pkt 18a, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz zakładów opieki zdrowotnej na ich terenie.

Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, w brzmieniu nadanym ww. ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach, zwolnieniu podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywanych zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89, ze zm.),
4.  psychologa.

W świetle art. 19a ustawy, dodanego do ustawy również przepisem art. 1 pkt 13 lit. a ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach, zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w myśl art. 6 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 marca 2011 r. podatnik może stosować zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18a, 19, 19a i 22 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki – służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty (zakłady opieki zdrowotnej, lekarzy, lekarzy dentystów, pielęgniarki, położne, psychologów i osoby świadczące powyższe usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w ustawie o zakładach opieki zdrowotnej). Zatem powyższe zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Osoba wykonująca zawód medyczny – zgodnie z art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej – to osoba, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do udzielania świadczeń zdrowotnych, oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Świadczeniem zdrowotnym stosownie do art. 3 pkt 4 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania, w szczególności związane z rehabilitacją leczniczą.

Przewidziany w przepisie art. 18d ust. 1 pkt 1 warunek, zgodnie z którym świadczenie zdrowotne musi być dokonywane przez osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do ich udzielania oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, iż pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Zawód logopedy nie został dotychczas objęty unormowaniami odrębnych aktów prawnych. Został on jednak wymieniony na równi z innymi zawodami medycznymi w szeregu przepisach związanych z ochroną zdrowia, a ponadto kształcenie tego rodzaju specjalistów podjęły uczelnie wyższe, w których funkcjonują wydziały i kierunki logopedii.

Logopeda to człowiek zajmujący się kształtowaniem właściwej wymowy. Żeby posługiwać się tym tytułem niezbędne jest wykształcenie wyższe w niniejszym kierunku lub studia podyplomowe na podbudowie wyższych studiów medycznych lub pedagogicznych. Logopedia jest nauką interdyscyplinarną z pogranicza psychologii, pedagogiki, medycyny i innych. Żadna z tych dyscyplin, rozpatrywana oddzielnie, nie pozwala na kompetentną diagnozę zachowań ludzkich związanych z językiem, a tym bardziej na budowanie programów terapii zaburzeń języka i mowy.

Stosownie do przepisu § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 30 września 2002 r. w sprawie uzyskiwania tytułu specjalisty w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia (Dz. U. Nr 173, poz. 1419 ze zm.), zawód logopedy został wymieniony w wykazie podstawowych dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia, w których może być uzyskiwany tytuł specjalisty – specjalista w dziedzinie neurologopedii i surdologopedii.

W rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. Nr 82, poz. 537) logopedzi zostali wymienieni w grupie 228 obejmującej innych specjalistów ochrony zdrowia.

Terapia neurologopedyczna została również ujęta w wykazie świadczeń gwarantowanych z zakresu leczenia szpitalnego stanowiącego załącznik nr 1 do rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 29 sierpnia 2009 r. w sprawie świadczeń gwarantowanych z zakresu leczenia szpitalnego (Dz. U. Nr 140, poz. 1143 ze zm.).

Zaznaczenia wymaga, iż świadczeń na podstawie umów z Narodowym Funduszem Zdrowia (art. 5 pkt 41 lit. a i b ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych – t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 ze zm.) mogą udzielać m. in. osoby wykonujące zawód medyczny w ramach indywidualnej praktyki lub indywidualnej specjalistycznej praktyki, osoby fizyczne inne niż wymienione w lit. a, które uzyskały fachowe uprawnienia do udzielania świadczeń zdrowotnych i udzielają ich w ramach wykonywanej działalności gospodarczej.

Podkreślić należy, iż przy konstruowaniu ww. przepisów określających zakres zwolnienia od podatku VAT odstąpiono od identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Przytoczone krajowe przepisy w zakresie opieki medycznej obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r. stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.).

Stosownie do treści art. 132 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy, zwolnieniu od podatku podlegają:

*   opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;
*   świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

W tym miejscu podkreślić należy, iż z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 (art. 132) powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (pkt 27 ww. wyroku).

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. zwolnione od podatku były – klasyfikowane w PKWiU 85 – „usługi w zakresie ochrony zdrowia, z wyjątkiem usług weterynaryjnych”. Wszelkie usługi mieszczące się w tym grupowaniu (za wyjątkiem usług weterynaryjnych) były wolne od podatku. Zwolnienie miało zatem charakter wyłącznie przedmiotowy. Bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia miało to, jaki podmiot wykonywał powyższą usługę.

Analiza wyżej przytoczonych przepisów wskazuje natomiast, iż zwolnienie od podatku usług w zakresie opieki medycznej od dnia 1 stycznia 2011 r. ma charakter podmiotowo-przedmiotowy (a nie jak wcześniej – przedmiotowy). Z tego względu oprócz przedmiotu transakcji istotny jest również status podmiotu świadczącego daną usługę. Ze zwolnienia korzystają usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez zakłady opieki zdrowotnej, bądź przez określonych przedstawicieli konkretnych zawodów wymienionych w ustawie oraz przedstawicieli zawodów medycznych. Ze zwolnienia od podatku korzysta również świadczenie usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa ww. przepisach. Zwolnienie obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu przez określone osoby (podmioty).

Zauważyć również należy, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani we wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W odniesieniu do powołanych wyżej przepisów Dyrektywy ukształtowała się wspólnotowa linia orzecznicza. I tak, w wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał stwierdził, iż pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do usług, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d´Ambrumenil (C-307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, iż pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Analizując przedstawione powyżej regulacje zauważyć należy, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 18, pkt 18a i pkt 19 ustawy, pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez TSUE „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212, pkt 40).

Warto przywołać tu ugruntowane stanowisko Trybunału Sprawiedliwości UE, że zwolnienia (zawarte w art. 132 Dyrektywy) stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich (np. wyrok C-307/01, pkt 52). Oznacza to, że zakres przedmiotowy zwolnień zawartych w art. 132 Dyrektywy powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich.

Należy podkreślić, iż ani przytoczone przepisy Dyrektywy, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Margarete Unterpringer vs Pensionsversicherungsanstalt der Arbiter C-212/01 stwierdził, iż „(…) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie do zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi”.

Również z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny, bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

W opinii Organu zatem, zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18, pkt 18a, pkt 19 i pkt 19a ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują nie mogą korzystać z przedmiotowego zwolnienia. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Zauważyć bowiem należy, iż nie w każdym przypadku działania podejmowane na rzecz pacjenta mają na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę jego zdrowia. W przypadku, gdy świadczone usługi nie będą związane z ochroną zdrowia i takiego celu nie będą realizować nie mogą korzystać z omawianego zwolnienia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest niepubliczną uczelnią działającą na podstawie ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym, wpisaną do Rejestru Uczelni Niepublicznych i Związków Uczelni Niepublicznych. Podstawowymi zadaniami Uczelni zgodnie ze Statutem Uczelni są:

1.  Kształcenie studentów w zakresie danej dziedziny wiedzy oraz przygotowanie ich do wykonywania określonych zawodów.
2.  Kształcenie kadr naukowych.
3.  Kształcenie w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy.
4.  Rozwijanie i upowszechnianie kultury narodowej, a także współdziałanie w szerzeniu wiedzy w społeczeństwie oraz dbanie o zdrowie i rozwój fizyczny studentów.
5.  Prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych oraz świadczenie usług badawczych.

Uczelnia prowadzi studia pierwszego i drugiego stopnia oraz jednolite studia magisterskie w formie studiów stacjonarnych i niestacjonarnych oraz studia podyplomowe i kursy dokształcające. W dniu 1 sierpnia 2010 r. Rektor Uczelni powołał Ośrodek „O”. Uruchomienie działalności Ośrodka wyznaczono na dzień 1 września 2010 r.

Do zadań O należy:

1.  udzielanie profesjonalnej pomocy w zakresie poradnictwa, diagnostyki, terapii i wspierania rozwoju dzieci, młodzieży i dorosłych,
2.  prowadzenie zajęć psychoedukacyjnych, warsztatów i szkoleń dla zorganizowanych grup nauczycieli, rodziców oraz innych specjalistów w zakresie problemów związanych z nauczaniem, wychowaniem, profilaktyką społeczną i terapią,
3.  organizowanie wyjazdowych turnusów terapeutycznych,
4.  realizacja praktyk i wolontariatu studenckiego.

Ponadto Zainteresowany wskazał, iż pytanie sformułowane we wniosku dotyczy następujących usług świadczonych przez Ośrodek, które świadczone są w ramach wykonywania następujących zawodów:

1.  porada psychologiczna dziecka – psycholog,
2.  badanie psychologiczne dziecka – psycholog,
3.  porada edukacyjna (pedagogiczna) dziecka – psycholog lub pedagog,
4.  badanie psychologiczne dziecka – diagnoza gotowości szkolnej dziecka – psycholog,
5.  badanie psychologiczne dziecka – diagnoza specyficznych trudności w uczeniu się z opinią – psycholog,
6.  porada neurologopedy – neurologopeda.

Ośrodek nie jest zakładem opieki zdrowotnej, lecz jest jednostką organizacyjną Szkoły. Osoby świadczące usługi w Ośrodku wykonują je w ramach umowy zlecenia lub umowy o dzieło zawartej z Uczelnią. Wskazane usługi są nabywane przez Ośrodek we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od osób świadczących te usługi. Ww. usługi świadczone są na rzecz podmiotów zewnętrznych. Usługi z punktów a, b, d, e, f – służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawianiu zdrowia. Celem działalności Ośrodka, obok osiągnięcia dodatkowego dochodu, jest w zakresie ww. usług udzielanie profesjonalnej pomocy dotyczącej poradnictwa, diagnostyki, terapii i wspierania rozwoju dzieci i młodzieży.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż Ośrodek wypełnia przesłankę o charakterze podmiotowym uprawniającą do zastosowania zwolnienia, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, bowiem jak wskazał Wnioskodawca, wskazane usługi są nabywane przez Ośrodek we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od osób świadczących te usługi, tj. od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c i d ustawy (psychologa, neurologopedy).

Decydujące znaczenie dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT do opisanych we wniosku usług, ma wykazanie, że celem świadczonych usług jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywrócenie i poprawa zdrowia.

Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby. Z kolei interpretując termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie. Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia „przywracanie zdrowia”, które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Zatem, w przypadku usług wskazanych w punktach a, b i f, tj. porada psychologiczna dziecka, badanie psychologiczne dziecka, porada neurologopedy, należy stwierdzić, iż spełniona jest również przedmiotowa przesłanka dająca prawo do zastosowania zwolnienia od podatku. Usługi te bowiem mają na celu profilaktykę, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę zdrowia.

W konsekwencji ww. usługi korzystają ze zwolnienia w oparciu o powołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy w związku z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Usługi wymienione w punktach d i e, tj. badanie psychologiczne dziecka – diagnoza gotowości szkolnej dziecka, badanie psychologiczne dziecka – diagnoza specyficznych trudności w uczeniu się z opinią, mogą korzystać ze zwolnienia, ale tylko w takim zakresie, w jakim usługi te służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Natomiast w zakresie w jakim celem ich świadczenia jest jedynie porada wymagana przed podjęciem określonej decyzji i wydanie zaświadczenia stwierdzającego określone predyspozycje, nie stanowią one usług medycznych, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i w rezultacie nie korzystają one ze zwolnienia na podstawie powołanego wyzej art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy.

Natomiast, z uwagi na fakt, iż porada edukacyjna (pedagogiczna) dziecka, nie jest usługą w zakresie opieki medycznej, służącą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Należy ponadto przeanalizować, czy ww. usługi nieobjęte zwolnieniem na mocy ww. przepisów są zwolnione od podatku na podstawie powołanych przez Wnioskodawcę art. 43 ust. 1 pkt 26 w związku z art. 43 ust. 17 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy, w brzmieniu nadanym ww. ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach, zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Jednocześnie w art. 43 ust. 17a ustawy, wprowadzonym powołaną wyżej ustawą z dnia 18 marca 2011 r., postanowiono, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową – § 13 ust. 8 rozporządzenia.

Natomiast, w świetle § 13 ust. 9 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, pod warunkiem że:

1.  są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, lub
2.  ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Należy zauważyć, iż powołane przez Wnioskodawcę rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 ze zm.) obowiązywało do dnia 5 kwietnia 2011 r. i zostało zastąpione przez rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392).

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotowe usługi świadczone są na rzecz podmiotów zewnętrznych, nie zaś na rzecz własnych uczniów (studentów).

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, iż porada edukacyjna (pedagogiczna) dziecka oraz badanie psychologiczne dziecka – diagnoza gotowości szkolnej dziecka i badanie psychologiczne dziecka – diagnoza specyficznych trudności w uczeniu się z opinią (w sytuacji, gdy usługi te nie spełniają przesłanek do stosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy), nie mogą być uznane za usługi ściśle związane z usługami w zakresie kształcenia na poziomie wyższym, świadczonymi przez Szkołę. Nie są one również niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 26.

Zatem, porada edukacyjna (pedagogiczna) dziecka oraz badanie psychologiczne dziecka – diagnoza gotowości szkolnej dziecka i badanie psychologiczne dziecka – diagnoza specyficznych trudności w uczeniu się z opinią (w sytuacji, gdy usługi te nie spełniają przesłanek do stosowania zwolnienia, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy), nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Nie podlegają one również zwolnieniu na mocy § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia, gdyż nie są usługami w zakresie kształcenia, jak również usługami ściśle z nimi związanymi, świadczonymi przez Uczelnię.

Reasumując, wykonywane przez Ośrodek usługi: porada psychologiczna dziecka, badanie psychologiczne dziecka oraz porada neurologopedy, podlegają zwolnieniu od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy. Ze zwolnienia tego korzystają również usługi: badanie psychologiczne dziecka – diagnoza gotowości szkolnej dziecka i badanie psychologiczne dziecka – diagnoza specyficznych trudności w uczeniu się z opinią, jednak tylko w takim zakresie, w jakim usługi te służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Natomiast porada edukacyjna (pedagogiczna) dziecka oraz badanie psychologiczne dziecka – diagnoza gotowości szkolnej dziecka i badanie psychologiczne dziecka – diagnoza specyficznych trudności w uczeniu się z opinią w zakresie w jakim usługi te nie służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a celem ich świadczenia jest jedynie porada wymagana przed podjęciem określonej decyzji i wydanie zaświadczenia stwierdzającego określone predyspozycje, nie korzystają z żadnego zwolnienia od podatku określonego w przepisach dotyczących podatku VAT.

Zatem, właściwą stawką podatku VAT dla tych usług, w przypadku, gdy są one sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 85.60.10.0 jako „usługi wspomagające edukację” i są świadczone przez instytucje, których usługi w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej nie są zwolnione od podatku, jest stawka 8%. W przeciwnym razie podlegają one opodatkowaniu obowiązującą od dnia 1 stycznia 2011 r. stawką 23%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.