Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-819/12/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-10-05
Teza: Usługi likwidacji szkód świadczone na rzecz zakładu ubezpieczeń nie stanowią usług ubezpieczenia, i nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku.
Słowa kluczowe: likwidacja; szkody; ubezpieczenia; usługi-usługi pomocnicze; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2012 r. (data wpływu 9 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku w procesie likwidacji szkód – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku w procesie likwidacji szkód.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Jest Pan osobą fizyczną świadczącą usługi likwidacji szkód, w imieniu i na rzecz Towarzystw Ubezpieczeniowych, zdefiniowanych w art. 3 ust. 5, w związku z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66 ze zm.). Działalność gospodarcza rozliczana jest na zasadach ogólnych („książka przychodów i wydatków”). Część usług wykonywana jest w imieniu i na rzecz Towarzystw Ubezpieczeniowych (firm prowadzących działalność ubezpieczeniową, zgodnie z zapisami ustawy o Działalności Ubezpieczeniowej), na podstawie zawartych bezpośrednio z tymi ubezpieczycielami umów o współpracę. Usługi te wykonywane są również (chociaż biorąc pod uwagę ilość zleceń otrzymanych od ubezpieczycieli bezpośrednio jest to zakres marginalny) za pośrednictwem podmiotów gospodarczych, które z ubezpieczycielami mają zawarte umowy substytucyjne, związane z prowadzonymi przez te podmioty usługami likwidacji szkód na rzecz tych ubezpieczycieli, w zakresie pełnej likwidacji szkód majątkowych.

W zakresie realizacji umów z Towarzystwami Ubezpieczeniowymi i upoważnionymi przez nich podmiotami gospodarczymi wykonuje niżej wymienione czynności:

*   lustracje miejsca zdarzenia ubezpieczeniowego (np. mieszkanie) lub uszkodzonego pojazdu, których celem jest ustalenie okoliczności i skutków zdarzenia ubezpieczeniowego istotnego z punktu widzenia umowy ubezpieczenia,
*   stwierdzenie ewentualnych uszkodzeń pojazdu/mienia i ich opisanie (zidentyfikowanie),
*   wstępną kalkulację kosztów naprawy pojazdu/mienia,
*   wyliczenie wartości pojazdu przed i po szkodzie,
*   weryfikację stanu zabezpieczeń przeciw kradzieżowych pojazdu/mienia,
*   sporządzenie dokumentacji fotograficznej uszkodzonego pojazdu/mienia i uszkodzonych elementów,
*   sporządzenie kopii fotograficznej prawa jazdy, dowodu rejestracyjnego pojazdu (szkody komunikacyjne) oraz aktu własności mienia(szkody majątkowe), a także polisy ubezpieczeniowej, weryfikację (wstępna analiza okoliczności zdarzenia), czy nie zachodzi przypadek próby oszustwa ubezpieczeniowego (chodzi o okoliczności, które mogły być zatajone przez ubezpieczającego, tj. nie zostały podane we wniosku o zawarcie umowy ubezpieczenia lub w innych oświadczeniach składanych przez ubezpieczającego),
*   prowadzenie pełnej likwidacji szkód majątkowych w imieniu i na rzecz Towarzystwa Ubezpieczeń – sporządzenie raportu szkodowego wraz z ustaleniem końcowej wartości szkody (odszkodowania) i ustaleniem zakresu odpowiedzialności ubezpieczyciela (rekomendacja przyjęcia lub oddalenia roszczeń odszkodowawczych),
*   inne – które niezbędne są ubezpieczycielowi – zleceniodawcy do świadczenia usług ubezpieczeniowych.

Występuje Pan wobec ubezpieczonych jako wykonujący czynności „za ubezpieczyciela” (w jego imieniu i na jego rzecz), ale nie przyjmuje Pan odpowiedzialności wobec ubezpieczonych (nie wydaje Pan decyzji odszkodowawczej). Realizacja ww. czynności zleconych przez ubezpieczyciela lub podmiot gospodarczy działający na zlecenie ubezpieczyciela (na podstawie umowy substytucyjnej) jest więc świadczeniem usług na rzecz ubezpieczyciela.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, opisane w stanie faktycznym, w zakresie usług, stanowiących element usługi ubezpieczeniowej są zwolnione od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37, oraz ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług?

Według Pana, świadczy Pan usługi na rzecz ubezpieczycieli w zakresie szeroko rozumianej likwidacji szkód. Świadczenie odbywa się na rzecz zakładów ubezpieczeń za wynagrodzeniem jako usługi niezbędne do świadczenia głównej usługi ubezpieczeniowej objętej umową. Usługa ubezpieczeniowa to w rzeczywistości zespół czynności powiązanych ze sobą funkcjonalnie, gdzie każda z poszczególnych czynności warunkuje wykonanie następnej. Głównym celem realizacji umowy jest zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej w sposób kompleksowy. Usługi wykonywane w ramach działalności Wnioskodawcy w zakresie szeroko rozumianej likwidacji szkód są niezbędne do wykonania usługi ubezpieczeniowej, świadczonej bezpośrednio przez ubezpieczyciela. Bez ustalenia przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, wysokości szkody nie może zaistnieć wycena odszkodowania w kontekście działalności ubezpieczeniowej. WSA w Krakowie w wyroku z dnia 8 marca 2012 r. (ISA/Kr 70/12) stwierdził, że „ zwolnienie z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług wymaga dla swojego zastosowania określonych warunków, a mianowicie że dana usługa, stanowiąca element usługi zasadniczej musi być właściwa oraz niezbędna do jej (usługi podstawowej – ubezpieczeniowej) wykonania, co oznacza, że realizuje cele usługi zasadniczej, to jest związane z udzieleniem ochrony ubezpieczeniowej” (publikacja LEX nr 1125255, M. Podat 2012/5/31-35). Z kolei WSA w Łodzi w wyroku z dnia 24 kwietnia 2012 r. (ISA/Łd 346/12) stwierdza w uzasadnieniu „…W ocenie Sądu czynności te mogą być traktowane jako pewna, dająca się wyodrębnić, całość. Równocześnie jest oczywiste, że każda z tych czynności odrębnie i wszystkie razem są niewątpliwie właściwe oraz niezbędne do wykonania usługi ubezpieczenia. Aby ubezpieczony mógł otrzymać odszkodowanie niezbędne jest ustalenie, czy nastąpiło zdarzenie objęte umową ubezpieczenia, ustalenie rozmiaru szkody i wysokości świadczenia. Podobny charakter mają czynności poprzedzające zawarcie umowy ubezpieczeniowej, polegające na lustracji przedmiotu ubezpieczenia. Bez wykonania tych czynności, w ogóle zawarcie umowy ubezpieczenia z racjonalnego punktu widzenia nie jest możliwe. Towarzystwo ubezpieczeniowe, zawierając umowę ubezpieczenia musi wycenić ryzyko wystąpienia szkody i w zależności od tego czynnika podjąć decyzję w przedmiocie udzielenia ochrony i jej warunków (wysokości składki)… Likwidacja szkody oraz czynności z zakresu overwritingu ryzyka są immanentnie związane z działalnością ubezpieczeniową, dlatego dla owej działalności są właściwe…”. Ponadto WSA w Łodzi w wyroku z dnia 27 lutego 2012 r. (I SA/Łd 1626/11) w sentencji stwierdził, iż „usługą charakterystyczną dla działalności ubezpieczeniowej jest nie tylko zawieranie umów ubezpieczenia i ustalanie składek, ale również ocena ryzyka ubezpieczeniowego, likwidacja szkody oraz ustalanie wysokości szkód, rozmiarów odszkodowania i w razie zlecenia przez ubezpieczyciela wykonywanie czynności likwidacyjnych, usługa taka powinna być zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT…” oraz z uzasadnienia tegoż wyroku „…nie wszystkie z wymienionych w tym przepisie czynności ubezpieczeniowych podlegają jednakże regulacji art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, lecz tylko te z nich, które mogą być na podstawie art. 3 ust. 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej wykonywane przez inny podmiot niż zakład ubezpieczeniowy w imieniu i na rzecz tego zakładu i są charakterystyczne dla działalności ubezpieczeniowej, tj. niosą w sobie istotne cechy takiej działalności, stanowią swoiste esentialia tej usługi…” (publikacja LEX 1120005). Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach umów z towarzystwami ubezpieczeniowymi stanowią element usługi ubezpieczeniowej, są ściśle związane z działalnością ubezpieczeniową, a bez ich dokonania nie byłoby możliwe wykonanie umowy ubezpieczenia. Czynności te mogą również być traktowane jako pewna, dająca się wyodrębnić całość, a każda z tych czynności odrębnie i wszystkie razem są też niezbędne do wykonania usługi ubezpieczenia i w ocenie Wnioskodawcy zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37, w związku z ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Podkreślić należy, iż stosownie do art. 1 pkt 8 lit. a) nowelizacji z dnia 29 października 2010 r., uchyla się – z dniem 1 stycznia 2011 r. – art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i dodaje pkt 17-41 oraz ust.13-20. Tym samym załącznik nr 4 do ustawy, który zawierał wykaz usług zwolnionych od podatku poprzez ich odwołanie do odpowiedniego symbolu PKWiU, został zastąpiony przez ustawodawcę ujęciem opisowym, którego zakres określono wykorzystując przepisy prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Jak stanowi art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 14 ustawy, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Natomiast w świetle art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE. L. Nr 347), państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zajętym w wyroku C-8/01 z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Taksatorrigen, istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, to iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skania C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie „transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia, Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, iż tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) szóstej dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym. W ww. orzeczeniu rozstrzygnięto, że wyceny szkód pojazdów silnikowych dokonane przez stowarzyszenie w imieniu swoich członków, będących firmami ubezpieczeniowymi nie są transakcjami ubezpieczeniowymi ani usługami pokrewnymi transakcjom ubezpieczeniowym, które świadczą maklerzy lub przedstawiciele ubezpieczeniowi, w znaczeniu tego postanowienia.

Z treści wniosku wynika, iż wykonuje Pan usługi wstępnej likwidacji szkód majątkowych zarówno bezpośrednio dla firm ubezpieczeniowych, jak i ich firm pomocniczych.

Przedmiotowa kwestia sprowadza się do oceny, czy w świetle opisanych okoliczności świadczenie usług wstępnej likwidacji szkód stanowi usługi ubezpieczeniowe, które korzystają ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy i 43 ust. 13 ustawy.

Wskazać należy, iż czynność ubezpieczeniowa charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. W niniejszej sprawie nie występuje Pan w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Zauważyć należy, iż „czynność ubezpieczeniowa”, w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż między Panem, a klientami nie będzie istniał żaden stosunek prawny ubezpieczenia.

Ponadto z przedstawionych okoliczności wniosku wynika, iż w zakresie wstępnej likwidacji szkód nie będzie Pan wykonywał usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez firmy ubezpieczeniowe lub przez firmy pomocnicze oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż w ramach ww. usługi nie będzie Pan wykonywał czynności ubezpieczeniowych w rozumieniu powołanego w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazać również należy, iż czynności wstępnej likwidacji szkód nie można także uznać za usługi stanowiące element usługi ubezpieczeniowej lub reasekuracyjnej bądź też usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, która sama stanowi odrębną całość i jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia tych usług.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy, ustawodawca uzależnia od łącznego spełnienia określonych warunków. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że przedmiotowe usługi muszą być właściwe oraz niezbędne do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi ubezpieczeniowej. Zgodnie z obowiązującymi zasadami wykładni, w przypadku zwolnień od podatku, regulacji tych nie wolno interpretować w sposób rozszerzający, lecz możliwie wąsko. Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. W przedmiotowej sprawie, usługi świadczone przez Pana nie obejmują funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej, zwolnionej od podatku od towarów i usług, świadczonej przez firmę ubezpieczeniową, który dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach polisy ubezpieczeniowej. Z treści wniosku wynika bowiem, iż wykonywane przez Pana czynności zmierzają do wyceny i likwidacji szkód majątkowych. Tak więc czynności te nie są działaniami nastawionymi na świadczenie usług ubezpieczeniowych zwolnionych od podatku od towarów i usług, a jedynie mają na celu ocenę wysokości szkód i rozmiaru odszkodowań. Przedmiotowe usługi mają wpływ na decyzje podejmowane przez firmy ubezpieczeniowe, które zlecają firmom pomocniczym, na których rzecz dostarcza Pan materiały, wykonanie opisanych czynności, nie obejmują one jednak funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej.

Z uwagi na powyższe, przedmiotowe usługi wykonywane przez Pana na podstawie umów zawartych z ubezpieczycielami oraz firmami pomocniczymi dla firm ubezpieczeniowych, nie stanowią usług właściwych do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku od towarów i usług w związku z art. 43 ust. 13 ustawy, bowiem nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, jak również przedstawione we wniosku okoliczności stwierdzić należy, że przedmiotowe usługi nie stanowią usług ubezpieczenia, i nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku, przewidzianego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, jak i art. 43 ust. 13 ustawy, z tytułu usług likwidacji szkód wykonywanej na rzecz firm pomocniczych oraz bezpośrednio na rzecz firm ubezpieczeniowych.

Tym samym właściwą stawką jest stawka podatku w wysokości 23% VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.