Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.70.2023.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-08
Teza: Uznania nabytych w związku z wdrożeniem systemu (…) Licencji za odrębne wartości niematerialne i prawne oraz możliwości rozliczenia wymienionych we wniosku kosztów dotyczących wdrożenia ww. systemu do wartości początkowej wskazanych Licencji.
Słowa kluczowe: amortyzacja; licencja; oprogramowanie; wytworzenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-Wartości niematerialne i prawne; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 lutego 2023 r wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania nabytych przez Państwa w związku z wdrożeniem systemu (…) Licencji za odrębne wartości niematerialne i prawne oraz możliwości rozliczenia wymienionych we wniosku kosztów dotyczących wdrożenia ww. systemu do wartości początkowej wskazanych Licencji.

Uzupełnili go Państwo- w odpowiedzi na wezwanie Organu –19 kwietnia 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

X Spółka Akcyjna z siedzibą (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) powstała w 2005 r. i należy do X Group (dalej: Grupa) - grupy firm zajmujących się produkcją i przetwórstwem pieczarek w Polsce i Europie. Jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy jest Y z siedzibą w Holandii. Spółka, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2022 poz. 2587 ze zm., dalej: Ustawa o CIT) podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów.

Wnioskodawca zdecydował się na implementację nowego oprogramowania do kompleksowego zarządzania przedsiębiorstwem (dalej: System (…)).

Od 2019 r. do 2022 r. Spółka ponosiła wydatki na wdrożenie oraz instalację Systemu (…).

W ramach wdrażania i instalacji Systemu (\`(...)\`) Spółka zawarła m.in. następujące umowy:

a) Umowa z dnia 19 czerwca 2019 r. z krajowym dostawcą zajmującym się produkcją, sprzedażą i wdrażaniem profesjonalnego oprogramowania wspomagającego zarządzanie przedsiębiorstwem (dalej: Dostawca) na wykonanie usługi wdrożenia w Spółce oprogramowania standardowego firmy (…) w wersji (…) (dalej: Umowa wdrożeniowa);

b) Umowa z dnia 27 kwietnia 2022 r. z Dostawcą na nadzór eksploatacyjny nad Systemem (…) (dalej: Umowa serwisowa).

Przedmiotowy zakres Umowy wdrożeniowej obejmuje wykonanie usługi wdrożenia w Spółce Systemu (\`(...)\`). Zakres prac dotyczy zainstalowania i konfiguracji Systemu (\`(...)\`) w tzw. chmurze, przy użyciu platformy (\`(...)\`) (dalej: (\`(...)\`)) udostępnianej Spółce przez zagranicznego dostawcę – (…), oraz w szczególności:

a) dostarczenie i instalację wersji demonstracyjnej oprogramowania;

b) konfigurację i parametryzację wersji demonstracyjnej oprogramowania wg wspólnych ustaleń opracowanych przez strony dla poszczególnych modułów z uwzględnieniem adaptacji (modyfikacji oprogramowania wybranych przez Spółkę);

c) import danych podstawowych;

d) szkolenia administratora oraz użytkowników oprogramowania,

e) testy integracyjne i eksploatacyjne;

f) udział w uruchomieniu produkcyjnym oprogramowania oraz asystę personalną po uruchomieniu oprogramowania oraz

g) zarządzanie projektem.

Realizacja przedmiotu Umowy wdrożeniowej następowała w trzech etapach:

Etap I

a) Instalacja wersji demonstracyjnej oprogramowania

b) Szkolenie użytkowników wiodących

c) Opracowanie projektu wdrożenia dla modułów Produkcja, Sprzedaż i Marketing, Zakupy, Magazyn, Finanse, Środki Trwałe, Kontroling.

Etap II

a) Wykonanie adaptacji modułu PP obejmującego zaprojektowaną wspólnie przez obie strony funkcjonalność planowania produkcji oraz adaptacji pozostałych modułów z rozwiązań powstałych w trakcie realizacji wcześniej wdrożeń,

b) Konfiguracja wersji demonstracyjnej oprogramowania,

c) Import danych testowych,

Etap III

a) Testy

b) Import danych

c) Szkolenia użytkowników końcowych

d) Asysta.

Za wykonanie przedmiotu Umowy wdrożeniowej strony uzgodniły wynagrodzenie o charakterze ryczałtowym za każdy etap projektu oraz wynagrodzenie za zarządzanie projektem rozliczane proporcjonalnie po zakończeniu każdego z etapów. W wynagrodzeniu nie wyodrębniono wynagrodzenia za poszczególne elementy etapów.

Spółka przyjęła System (\`(...)\`) do używania 31 grudnia 2022 r. Przed przyjęciem Systemu (\`(...)\`) do używania, dla najwcześniej uruchomionych funkcjonalności Systemu (\`(...)\`) rozpoczęła się realizacja Umowy serwisowej obejmującej dodatkowe wsparcie nieobjęte Umową wdrożeniową. Zgodnie z jej zapisami Zleceniobiorca zobowiązał się do wykonania na rzecz Wnioskodawcy następujących usług:

a) Konsultacji i doradztwa merytorycznego dotyczącego oprogramowania;

b) Przyjmowania zgłoszeń o błędach, problemach, nieprawidłowościach, ich analizy oraz przedstawianie metod rozwiązania;

c) Reprezentowania Zleceniodawcy przed producentem oprogramowania;

d) Realizacji zleconych wydruków, raportów, aplikacji do oprogramowania;

e) Instalacji uaktualnień oprogramowania, poprawek (hotfixy, servicepacki);

f) Wsparcia przy administrowaniu środowiskiem (\`(...)\`) w ramach subskrypcji (\`(...)\`), dedykowanym dla systemu (…);

g) Weryfikacji i dostosowania zainstalowanych dodatków i aplikacji do aktualnej wersji oprogramowania (…);

h) Informowania o nowych wersjach, hotfixach;

i) Przeprowadzenia dodatkowych szkoleń z oprogramowania dla pracowników;

j) Opracowywanie koncepcji rozwojowych w kontekście nowych funkcjonalności oprogramowania i potrzeb Zlecającego.

Na wydatki, których celem jest wdrożenie i instalacja Systemu (\`(...)\`), oprócz kosztów wdrożeniowych ponoszonych na rzecz Dostawcy na podstawie Umowy (dalej: Koszty wdrożeniowe), składają się także koszty użytkowania (\`(...)\`) na podstawie faktur wystawianych przez (…) (dalej: Koszty (\`(...)\`), a także koszty licencji.

Zakup licencji niezbędnych do skonfigurowania i późniejszego użytkowania Systemu (\`(...)\`) odbywa się za pośrednictwem Dostawcy. Dostawca przekazuje zamówienie Spółki do swojego dostawcy - strategicznego partnera (…) w Polsce w zakresie wdrażania (…). Zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki licencja ta jest licencją typu _end-user,_ tzn. użytkownika końcowego (obejmuje przeniesienie na Wnioskodawcę zwykłych praw użytkowania oprogramowania).

Zasadniczo koszty licencji na użytkowanie Systemu (\`(...)\`) nabywanych za pośrednictwem Dostawcy w ramach wdrożenia obejmują:

i. jednorazową płatność początkowa za System (\`(...)\`) oraz koszt rocznego planu abonamentowego (…);

ii. koszty licencji dostępowych w określonej liczbie dla każdego użytkownika premium („full user”), posiadającego dostęp do wszystkich modułów Systemu (\`(...)\`);

iii. koszty licencji dostępowych w określonej liczbie dla użytkowników o ograniczonym dostępie (tylko do wybranych funkcjonalności Systemu (\`(...)\`) - „team members”);

iv. koszty funkcjonalności „(…)” niezbędnej dla wszystkich użytkowników „full user” w celu dopasowania podstawowej wersji Systemu (\`(...)\`) do polskich realiów prawnych, podatkowych i księgowych;

v. koszty aplikacji do rozpoznawania tekstu i akceptacji faktur - licencjonowanej według przedziałów posiadanych użytkowników Systemu (\`(...)\`);

vi. koszty aplikacji do wizualizacji zajętości linii produkcyjnych – (…), licencjonowanej dla każdego użytkownika „full user” Systemu (\`(...)\`).

W procesie wdrożenia Systemu (\`(...)\`) Spółka ponosiła także koszty dodatkowych premii motywacyjnych kluczowych pracowników zaangażowanych w ten proces jak również koszty związane z delegacjami tych osób oraz spotkaniami zespołu wdrożeniowego (dalej: Koszty pracownicze).

Koszty (\`(...)\`) i Koszty pracownicze związane są z wdrożeniem Systemu (\`(...)\`) jako całości - czyli wszystkich programów wchodzących w jego skład (tj. …). Koszty wdrożeniowe są natomiast związane z wdrożeniem (…) oraz (…).

Zakup sprzętu niezbędnego do obsługi Systemu (\`(...)\`) Spółki kwalifikuje jako koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodem lub jako środki trwałe. Koszty te, jak również wydatki związane z realizacją Umowy serwisowej, nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, Spółka powzięła wątpliwość co do sposobu rozliczenia przedmiotowych wydatków na wdrożenie oraz instalację Systemu (\`(...)\`), naliczonych do dnia oddania Systemu (\`(...)\`) do używania.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 19 kwietnia 2023 r. wskazaliście Państwo, że w odniesieniu do implementacji systemu (\`(...)\`) nabyliście Państwo kilka licencji niezbędnych do skonfigurowania i późniejszego użytkowania ww. systemu, tj. odrębne licencje dające prawo do użytkowania oprogramowania (…), aplikacji (…) oraz aplikacji (…).

Jednocześnie, licencja na oprogramowanie (…), jak Spółka wskazała we wniosku o interpretację, obejmuje:

i. jednorazową płatność początkową za System (…) oraz koszt rocznego planu abonamentowego (Ready Enhancement Plan);

ii. koszty licencji dostępowych w określonej liczbie dla każdego użytkownika premium („full user”), posiadającego dostęp do wszystkich modułów Systemu (\`(...)\`);

iii. koszty licencji dostępowych w określonej liczbie dla użytkowników o ograniczonym dostępie (tylko do wybranych funkcjonalności Systemu (\`(...)\`) - „team members”);

iv. koszty funkcjonalności „Polish Localization” niezbędnej dla wszystkich użytkowników „full user” w celu dopasowania podstawowej wersji Systemu (\`(...)\`) do polskich realiów prawnych, podatkowych i księgowych.

W powyższym uzupełnieniu wskazaliście Państwo ponadto, że:

\- Licencja na oprogramowanie (…) jest licencją typu end-user, tzn. użytkownika końcowego (obejmuje przeniesienie na Wnioskodawcę zwykłych praw użytkowania oprogramowania). Nabycie tego rodzaju licencji uprawnia Państwa wyłącznie do korzystania z egzemplarza programu bez przeniesienia praw autorskich do programu, umożliwiając eksploatację programu tylko w zakresie, w jakim jest to niezbędne do korzystania z tego programu zgodnie z jego przeznaczeniem. Analogicznie jest w przypadku licencji na użytkowanie oprogramowania (…) oraz licencji na użytkowanie programu (…).

\- Zakupione licencje wykorzystywane będą wyłącznie na potrzeby związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą,

\- Nabyte licencje, na dzień przyjęcia ich do używania, nadają się do gospodarczego wykorzystania.

\- Przewidywany okres użytkowania przez Państwa Systemu (\`(...)\`), w związku z którym zostały nabyte przedmiotowe licencje, przekracza jeden rok,

\- System (\`(...)\`) został przyjęty do użytkowania przez Spółkę w dniu 31 grudnia 2022 r., co zakończyło prace objęte zakresem Umowy wdrożeniowej. Zatem, wszystkie elementy Etapu III Umowy wdrożeniowej zostały zrealizowane przed przekazaniem licencji do używania przez Spółkę, tj. przed 31 grudnia 2022 r.

**Pytania**

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w związku z wdrożeniem Systemu (\`(...)\`) Spółka nabyła trzy wartości niematerialne i prawne: oprogramowanie (…) (dalej: WNIP 1), aplikację (…) (dalej: WNIP 2) oraz aplikację (…) (dalej: WNIP 3), wobec czego naliczone do dnia przekazania Systemu (\`(...)\`) do używania Koszty wdrożeniowe, koszty licencji na WNIP 1 (opisane w punktach i-iv), WNIP 2 (punkt v) i WNiP3 (punkt vi), Koszty (\`(...)\`) i Koszty pracownicze Spółka powinna rozliczać poprzez odpisy amortyzacyjne?

2\. W przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Spółki w zakresie pytania numer 1, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska zgodnie z którym:

a) do wartości początkowej WNIP 1 Wnioskodawca powinien wliczyć naliczone do dnia przekazania WNIP 1 do używania koszty licencji na WNIP 1 (opisane w punktach i-iv), alokowane do WNIP 1 Koszty (\`(...)\`) i Koszty pracownicze oraz dotyczące wdrożenia WNIP 1 Koszty wdrożeniowe;

b) do wartości początkowej WNIP 2 Wnioskodawca powinien wliczyć naliczone do dnia przekazania WNIP 2 do używania koszty licencji na WNIP 2 (opisane w punkcie v), alokowane do WNIP 2 Koszty (\`(...)\`) i Koszty pracownicze oraz dotyczące wdrożenia WNIP 2 Koszty wdrożeniowe;

c) do wartości początkowej WNIP 3 Wnioskodawca powinien wliczyć naliczone do dnia przekazania WNIP 3 do używania koszty licencj i na WNIP 3 (opisane w punkcie vi) oraz alokowane do WNIP 3 Koszty (\`(...)\`) i Koszty pracownicze.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Zdaniem Spółki, w związku z wdrożeniem Systemu (\`(...)\`) Spółka nabyła trzy wartości niematerialne i prawne: WNIP 1, WNIP 2 oraz WNIP 3, wobec czego naliczone do dnia przekazania Systemu (\`(...)\`) do używania Koszty wdrożeniowe, koszty licencji na WNIP 1 (opisane w punktach i-iv), WNIP 2 (punkt v) i WNiP3 (punkt vi), Koszty (\`(...)\`) i Koszty pracownicze Spółka powinna rozliczać poprzez odpisy amortyzacyjne.

Ad. 2

W przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Spółki w zakresie pytania numer 1, zdaniem Spółki:

1) do wartości początkowej WNIP 1 Wnioskodawca powinien wliczyć naliczone do dnia przekazania WNIP 1 do używania koszty licencji na WNIP 1 (opisane w punktach i-iv), alokowane do WNIP 1 Koszty (\`(...)\`) i Koszty pracownicze oraz dotyczące wdrożenia WNIP 1 Koszty wdrożeniowe;

2) do wartości początkowej WNIP 2 Wnioskodawca powinien wliczyć naliczone do dnia przekazania WNIP 2 do używania koszty licencji na WNIP 2 (opisane w punkcie v), alokowane do WNIP 2 Koszty (\`(...)\`) i Koszty pracownicze oraz dotyczące wdrożenia WNIP 2 Koszty wdrożeniowe;

3) do wartości początkowej WNIP 3 Wnioskodawca powinien wliczyć naliczone do dnia przekazania WNIP 3 do używania koszty licencji na WNIP 3 (opisane w punkcie vi) oraz alokowane do WNIP 3 Koszty (\`(...)\`) i Koszty pracownicze.

_Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy_

Ad. 1

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych czyli odpisy amortyzacyjne, dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Definicję pojęcia „licencja” zawiera ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm., dalej: Ustawa o prawie autorskim). Zgodnie z art. 41 ust. 2 ww. ustawy, umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Licencje stanowią jedną z podstawowych, najczęściej spotykanych w obrocie cywilnoprawnym formuł rozporządzania dobrami niematerialnymi. Podmiot wyłącznie uprawniony do danego dobra niematerialnego, np. twórca utworu, może nim swobodnie rozporządzać. Licencja jest umową, na mocy której podmiot uprawniony do określonego dobra niematerialnego - licencjodawca - udziela innemu podmiotowi - licencjobiorcy - zgody na korzystanie z tego dobra na warunkach określonych w umowie.

Podczas gdy rozporządzając prawami do dobra niematerialnego dany podmiot traci swoją wyłączność na rzecz innego podmiotu, rozporządzając dobrem bez przenoszenia praw do niego (np. na podstawie licencji), pozostaje nadal podmiotem wyłącznie uprawnionym i zachowuje status porównywalny ze statusem właściciela rzeczy. Umowy licencyjne, o których mowa w art. 41 ust. 2 Ustawy o prawie autorskim można porównać do analogicznych, jeżeli chodzi o obrót rzeczami, umów, np. najmu, dzierżawy czy użyczenia. Dzięki nim licencjobiorca ma bowiem możliwość korzystania z dobra niematerialnego w określonym zakresie. Ich istotą jest umożliwienie korzystania z określonego dobra niematerialnego, co oznacza, że wyłączne prawo do niego pozostaje przy licencjodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że na gruncie Ustawy o prawie autorskim podstawą legalnego korzystania przez dany podmiot z oprogramowania komputerowego jest umowa:

1) zakupu autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, w następstwie której nabywca nabywa nieograniczone prawa do korzystania z programu na wszystkich jego polach eksploatacji, zaś zbywca wyzbywa się całości autorskich praw majątkowych,

2) korzystanie z autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, następstwem której korzystający nabywa prawa do eksploatowania tego programu na tych polach eksploatacji, w zakresie których korzystanie - bez zgody właściciela majątkowych praw autorskich do programu - stanowiłoby naruszenie tych praw; zakres ochrony majątkowych praw autorskich do programu komputerowego wskazuje art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim,

3) korzystanie z egzemplarza programu, w tym na podstawie umowy najmu lub użyczenia, która nie przenosi na korzystającego żadnych praw autorskich do programu i w następstwie której korzystający może eksploatować taki program tylko w zakresie, w jakim jest to niezbędne do korzystania z tego programu zgodnego z jego przeznaczeniem; w szczególności, w następstwie takiej umowy korzystający nie nabywa prawa do eksploatowania tego programu na tych polach eksploatacji, w zakresie których korzystanie - bez zgody właściciela majątkowych praw autorskich do programu - stanowiłoby naruszenie tych praw; w szczególności korzystający nie może więc rozpowszechniać programu uzyskanego na podstawie takiej umowy,

4) której przedmiotem jest przeniesienie własności egzemplarza programu komputerowego, a która nie przenosi na nabywcę żadnych autorskich praw majątkowych do tego programu; w następstwie takiej umowy korzystanie przez nabywcę z oprogramowania ograniczone jest wyłącznie do zakresu, w jakim jest to niezbędne do korzystania z programu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Na podstawie art. 74 ust. 1 Ustawy o prawie autorskim, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Stosownie do art. 74 ust. 4 Ustawy o prawie autorskim, autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do:

1) trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;

2) tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;

3) rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nabyte przez Spółkę licencje dotyczące Systemu (\`(...)\`) - WNIP 1, WNIP 2 oraz WNIP 3, umożliwiające korzystanie z egzemplarza programu bez przeniesienia żadnych praw autorskich do programu, umożliwiające eksploatację programów tylko w zakresie, w jakim jest to niezbędne do korzystania z tego programu zgodnego z jego przeznaczeniem - powinny stanowić podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne.

Takie podejście do podatkowego ujęcia licencji na korzystanie z systemów do zarządzania przedsiębiorstwem i rozpoznania kosztów w drodze amortyzacji WNIP potwierdzają wyroki sądów administracyjnych jak również indywidualne interpretacje podatkowe wydawane w ostatnich latach przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS).

Z wydawanych rozstrzygnięć wynika, że cechą charakterystyczną umowy licencyjnej jest uprawnienie do korzystania z utworu, nie jest natomiast konieczne przeniesienie na nabywcę autorskich praw majątkowych - zatem licencje podlegające amortyzacji obejmują także licencje tzw. użytkownika końcowego (end-user), ograniczające się do nabycia prawa do korzystania z oprogramowania komputerowego. Przykładowo, w analogicznym stanie faktycznym, w interpretacji indywidualnej z dnia 6 marca 2020 r., Znak:

0111-KDIB1-3.4010.6.2020.1.BM Dyrektor KIS przychylił się do stanowiska Wnioskodawcy, że nabywane oprogramowanie stanowi wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT:

Zgodnie z opisem przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Wnioskodawca podpisał Umowę wdrożeniową pomiędzy Wnioskodawcą a spółką IT, która określa warunki realizacji, współpracy, jak również zasady wykonywania pozostałych prac i usług, tak aby nowa wersja systemu informatycznego, była odpowiednio dostosowana do potrzeb Spółki. Z Umowy wynika, że Oprogramowanie podlega licencjonowaniu, nie sprzedaży. Ponadto, Dostawca zachowuje prawa autorskie i inne prawa własności intelektualnej w stosunku do Oprogramowania. Dostawca udziela Spółce odpłatnego, niewyłącznego, nieograniczonego terytorialnie i nieprzenoszalnego prawa do korzystania z Oprogramowania oraz jego dokumentacji (licencja), wyłącznie w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Oprogramowanie może być wykorzystywane wyłącznie przez pracowników Spółki. Działania zmierzające do uruchomienia Oprogramowania opierają się na pięciu etapach: Analiza, Projekt, Budowa, Uruchomienie, Działanie. Wszystkie wydatki zmierzają do przygotowania finalnej wersji Oprogramowania, która będzie odpowiadała potrzebom Spółki.

Podobne stanowiska dotyczące uznania licencji na oprogramowanie za wartości niematerialne i prawne zawierają m.in. int(\`(...)\`)retacje indywidualne Dyrektora KIS:

1) z dnia 22 kwietnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.35.2022.5.BM

2) z dnia 26 listopada 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.400.2021.2.ANK

3) z dnia 14 si(\`(...)\`)nia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.253.2020.1.IM;

4) z dnia 7 maja 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.95.2019.1.BS.

Zbieżne z powyższym stanowisko zostało wyrażone przez WSA w Gorzowie Wielkopolskim w prawomocnym wyroku z dnia 18 stycznia 2017 r. o sygn. I SA/Go 413/16, w którym to sąd zauważył, że z przepisów nie można wyprowadzić wniosku, że przeniesienie praw majątkowych stanowi warunek do uznania umowy o korzystanie z oprogramowania (licencji) za wartość niematerialną i prawną. Analogiczne wnioski płyną z wyroku WSA w Rzeszowie z 15 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 1026/14).

Jednocześnie, przepisy Ustawy o CIT mówią o tym, że licencje muszą nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, co w ocenie Spółki oznacza, że pojedyncze „licencje” np. stanowiskowe, dostępowe, wersje językowe/lokalizacyjne nie stanowią odrębnej, samodzielnej licencji w rozumieniu Ustawy o CIT, gdyż mogą być gospodarczo wykorzystywane tylko razem z licencją na oprogramowanie „główne”. Także z interretacji indywidualnych wynika, że licencja powinna zostać uznana za jedną wartość niematerialną i prawną niezależnie od ilości dostępów, którą przewiduje konkretna umowa - licencja jest bowiem udzielana na takich samych zasadach, w takim samym zakresie i w odniesieniu do tego samego utworu (programu), niezależnie od ilości udzielonych dostępów; dostępy nie zostają przypisane imiennie, a jedyne zróżnicowanie może dotyczyć zakresu dostępu - pełny dostęp lub ograniczony (tak m.in. Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 14 sierpnia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.253.2020.1.IM).

Tym samym, „licencje” wymienione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w punktach ii-iv, tj. licencje dostępowe dla użytkowników premium, dla użytkowników o ograniczonym dostępie, jak również funkcjonalność „Polish Localization”, tworzą zintegrowane i kompleksowe oprogramowanie wraz z programem „głównym” (…) (którego dotyczą koszty licencji wskazane w punkcie i: jednorazowa płatność początkowa oraz koszt rocznego planu abonamentowego - Business Ready Enhancement Plan) i stanowią w ocenie Wnioskodawcy jedną WNIP 1.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, w związku z wdrożeniem Systemu (\`(...)\`) Spółka uważa, że nabyła trzy WNIP: WNIP 1, WNIP 2 oraz WNIP 3, wobec czego naliczone do dnia przekazania Systemu (\`(...)\`) do używania Koszty wdrożeniowe, koszty licencji na WNIP 1 (opisane w punktach i-iv), WNIP 2 (punkt v) i WNiP3 (punkt vi), Koszty (\`(...)\`) i Koszty pracownicze Spółka powinna rozliczać poprzez odpisy amortyzacyjne, co znajduje swoje odzwierciedlenie w art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy CIT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, za wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych uważa się, w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia. Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług.

Spółka jest zdania, że do wartości początkowej WNIP 1 należy w pierwszej kolejności wliczyć naliczone do dnia przekazania WNIP 1 do używania koszty licencji opisane w punktach i-iv, do wartości początkowej WNIP 2 - naliczone do dnia przekazania WNIP 2 koszty licencji opisane w punkcie v, zaś do wartości początkowej WNIP 3 - naliczone do dnia przekazania WNIP 3 koszty licencji opisane w punkcie vi.

Zdaniem Spółki również dotyczące wdrożenia poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych Koszty wdrożeniowe, naliczone do dnia oddania Systemu (\`(...)\`) do używania, powinny zostać odpowiednio włączone do wartości początkowej WNIP 1 oraz WNIP 2. Koszty te związane są nierozerwalnie z wdrożeniem poszczególnych aplikacji, gdyż stanowią one koszty związane z przystosowaniem oprogramowania do jego gospodarczego wykorzystania, w tym związane z dostosowaniem funkcjonowania oprogramowania do potrzeb Spółki. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe - przykładowo, w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 6 marca 2020 r. (nr 0111-KDIB1- 3.4010.6.2020.1.BM) wydanej w bliźniaczym stanie faktycznym (wdrożenie analogicznego oprogramowania …), za element wartości początkowej WNIP uznano wydatki dotyczące:

\- przygotowania projektu wymaganych modyfikacji;

\- przeprowadzenia testów funkcjonalnych;

\- wykonania arkuszy migracji danych i próbnych importów danych, migracji testowych;

\- upgrade’u systemu;

\- szkoleń cząstkowych i uzupełniających dla zespołu wdrożeniowego i projektowego;

\- testów funkcjonalnych;

\- wykonywania analiz i kosztów dodatkowych (dojazdy);

\- dodatkowego oprogramowania (zakup, przygotowanie, dostarczenie, instalacja, konfiguracja);

\- abonamentu na oprogramowanie.

Zdaniem Spółki, do wartości początkowej powinny zostać włączone również wydatki na szkolenie personelu, będących częścią ryczałtowo określonych Kosztów wdrożeniowych (co potwierdził Dyrektor KIS m.in. w interpretacji z dnia 14 sierpnia 2020 r., nr 0111-KDIB1- 3.4010.253.2020.1.IM). Podobnie uznał Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 29 października 2019 r., nr S-ILPB3/4510-1-238/16/19-S/ŁM (wydanej na skutek postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego wyrokiem NSA z 15 marca 2019 r. sygn. akt II FSK 861/17) oraz z dnia 13 maja 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.49.2019.1.SP.

Wnioskodawca uważa, że w cenie nabycia WNIP 1, WNIP 2 i WNIP 3 powinny być uwzględnione również Koszty (\`(...)\`) oraz Koszty pracownicze, w tym wydatki o charakterze motywacyjnym - premie pracowników za efekty kolejnych etapów wdrożeniach (tożsame stanowisko zaaprobował Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 26 listopada 2021 r., Znak: 0111- KDIB1-2.4010.400.2021.2.ANK) będących składnikiem ich wynagrodzenia. W zakresie kosztów osobowych pracowników oddelegowanych i zaangażowanych we wdrożenie oprogramowania, a także osób współpracujących i zewnętrznych konsultantów oraz możliwości ich zaliczenia do wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej pozytywnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 22 stycznia 2016 r., Znak:IBPB-1-2/4510- 928/15/BD.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na to, że w przypadku Kosztów (\`(...)\`) oraz Kosztów pracowniczych Spółka nie ma możliwości dokładnego powiązania tych kosztów z konkretną wartością niematerialną i prawną, właściwym podejściem będzie zastosowanie klucza alokacji opartego o wartość licencji na poszczególne programy tworzące System (\`(...)\`) (koszty opisane w punktach i-iv - WNIP 1, punkcie v - WNIP 2 i punkcie vi - WNIP 3) oraz powiązanych z nimi Kosztów wdrożeniowych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa CIT”),

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest, aby ten wydatek spełniał następujące przesłanki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów albo zabezpieczenia źródła przychodów które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

Kosztami uzyskania przychodów mogą być, spełniające powyższe kryteria, wydatki zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny prawa podatkowego, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów. Z kolei pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się wprost przypisać do konkretnych przychodów, a które jednak niewątpliwie prowadzą do ich osiągnięcia. Powyższe nie odnosi się do wydatków, które ponoszone są w związku z nabyciem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o CIT,

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o CIT,

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT,

amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powyższych przepisów wynika, że amortyzacji dla celów podatkowych podlegają wyłącznie nabyte przez podatnika wartości niematerialne i prawne.

Definicję pojęcia „licencja” zawiera ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy,

przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W myśl natomiast art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy,

w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ww. ustawy,

umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, licencje podlegają amortyzacji, jako wartości niematerialne i prawne, jeżeli spełniają łącznie następujące warunki:

\- zostały nabyte przez Spółkę,

\- nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

\- przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

\- są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 16h ust. 1 pkt 4 ww. ustawy,

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Wdrożenie systemu (tutaj: systemu (\`(...)\`) służącego do kompleksowego zarządzania przedsiębiorstwem) stanowi pewien proces, mający na celu jego zaadaptowanie na potrzeby jednostki. Są to wszelkie działania polegające na zakupie i instalacji oprogramowania oraz mające na celu dostosowanie tego oprogramowania do potrzeb podatnika, sprawdzenie poprawności działania systemu informatycznego, czy też wprowadzenie ewentualnych poprawek przez firmę udzielającą licencji na użytkowanie systemu, które miały miejsce do momentu wprowadzenia wartości niematerialnej i prawnej do stosownej ewidencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że amortyzacji dla celów podatkowych podlegają wyłącznie nabyte wartości niematerialne i prawne, czyli tylko takie, które zostały przez podatnika nabyte. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych, które zostały wytworzone przez podatnika we własnym zakresie.

Powyższe potwierdza również art. 16g ust. 14 ustawy o CIT, zgodnie z którym,

wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Jak wynika z opisu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego,

zdecydowaliście się Państwo na implementację nowego oprogramowania do kompleksowego zarządzania przedsiębiorstwem (dalej: System (\`(...)\`)),

Od 2019 r. do 2022 r. Spółka ponosiła wydatki na wdrożenie oraz instalację Systemu (\`(...)\`).

Zakres Umowy wdrożeniowej obejmuje wykonanie usługi wdrożenia w Spółce Systemu (\`(...)\`). Realizacja przedmiotu Umowy wdrożeniowej następowała w trzech etapach:

Etap I

a) Instalacja wersji demonstracyjnej oprogramowania

b) Szkolenie użytkowników wiodących

c) Opracowanie projektu wdrożenia dla modułów Produkcja, Sprzedaż i Marketing, Zakupy, Magazyn, Finanse, Środki Trwałe, Kontroling.

Etap II

a) Wykonanie adaptacji modułu PP obejmującego zaprojektowaną wspólnie przez obie strony funkcjonalność planowania produkcji oraz adaptacji pozostałych modułów z rozwiązań powstałych w trakcie realizacji wcześniej wdrożeń,

b) Konfiguracja wersji demonstracyjnej oprogramowania,

c) Import danych testowych,

Etap III

a) Testy

b) Import danych

c) Szkolenia użytkowników końcowych

d) Asysta.

W związku z implementacją systemu (\`(...)\`) nabyliście Państwo również kilka licencji niezbędnych do skonfigurowania i późniejszego użytkowania ww. systemu, tj. odrębne licencje dające prawo do użytkowania oprogramowania (…), aplikacji (…) oraz aplikacji (…). Powyższe licencje stanowią licencje typu end-user, tzn. użytkownika końcowego. Nabycie tego rodzaju licencji uprawnia Państwa wyłącznie do korzystania z egzemplarza programu bez przeniesienia praw autorskich do programu, umożliwiając eksploatację programu tylko w zakresie, w jakim jest to niezbędne do korzystania z tego programu zgodnie z jego przeznaczeniem. Zakupione licencje wykorzystywane będą wyłącznie na potrzeby związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Przewidywany okres użytkowania przez Państwa Systemu (\`(...)\`), w związku z którym zostały nabyte przedmiotowe licencje, przekracza jeden rok. Nabyte licencje, na dzień przyjęcia ich do używania, nadają się do gospodarczego wykorzystania.

Za wykonanie przedmiotu Umowy wdrożeniowej strony uzgodniły wynagrodzenie o charakterze ryczałtowym za każdy etap projektu oraz wynagrodzenie za zarządzanie projektem rozliczane proporcjonalnie po zakończeniu każdego z etapów, przy czym wynagrodzeniu nie wyodrębniono wynagrodzenia za poszczególne elementy etapów.

Na wydatki, których celem jest wdrożenie i instalacja Systemu (\`(...)\`), oprócz kosztów wdrożeniowych ponoszonych na rzecz Dostawcy na podstawie Umowy (dalej: Koszty wdrożeniowe), składają się także koszty użytkowania (\`(...)\`) na podstawie faktur wystawianych przez (…) (Koszty (\`(...)\`), a także koszty licencji.

Koszty licencji na użytkowanie Systemu (\`(...)\`) nabywanych za pośrednictwem Dostawcy w ramach wdrożenia obejmują:

i. jednorazową płatność początkowa za System (\`(...)\`) oraz koszt rocznego planu abonamentowego (Business Ready Enhancement Plan);

ii. koszty licencji dostępowych w określonej liczbie dla każdego użytkownika premium („full user”), posiadającego dostęp do wszystkich modułów Systemu (\`(...)\`);

iii. koszty licencji dostępowych w określonej liczbie dla użytkowników o ograniczonym dostępie (tylko do wybranych funkcjonalności Systemu (\`(...)\`) - „team members”);

iv. koszty funkcjonalności „Polish Localization” niezbędnej dla wszystkich użytkowników „full user” w celu dopasowania podstawowej wersji Systemu (\`(...)\`) do polskich realiów prawnych, podatkowych i księgowych;

v. koszty aplikacji do rozpoznawania tekstu (\`(...)\`) i akceptacji faktur - (…), licencjonowanej według przedziałów posiadanych użytkowników Systemu (\`(...)\`);

vi. koszty aplikacji do wizualizacji zajętości linii produkcyjnych – (…), licencjonowanej dla każdego użytkownika „full user” Systemu (\`(...)\`).

W procesie wdrożenia Systemu (\`(...)\`) Spółka ponosiła także koszty dodatkowych premii motywacyjnych kluczowych pracowników zaangażowanych w ten proces jak również koszty związane z delegacjami tych osób oraz spotkaniami zespołu wdrożeniowego (dalej: Koszty pracownicze). Koszty (\`(...)\`) i Koszty pracownicze związane są z wdrożeniem Systemu (\`(...)\`) jako całości - czyli wszystkich programów wchodzących w jego skład (tj. (…). Koszty wdrożeniowe są natomiast związane z wdrożeniem (…).

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest w pierwszej kolejności kwestia ustalenia czy w związku z wdrożeniem Systemu (\`(...)\`) Spółka nabyła trzy wartości niematerialne i prawne, tj. oprogramowanie (…) on premises (WNIP 1), aplikację (…) (WNIP 2) oraz aplikację (…) (WNIP 3), w związku z czym naliczone do dnia przekazania Systemu (\`(...)\`) do używania Koszty wdrożeniowe, koszty licencji na WNIP 1 (opisane w punktach i-iv), WNIP 2 (punkt v) i WNiP3 (punkt vi), Koszty (\`(...)\`) i Koszty pracownicze powinniście Państwo rozliczać poprzez odpisy amortyzacyjne.

Odnosząc się do powyższych Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności zauważyć należy, że w ocenie tut. Organu w omawianej sprawie mamy do mamy do czynienia z wytworzeniem we własnym zakresie przez Spółkę Oprogramowania (Systemu (\`(...)\`)). Potwierdzeniem, że doszło do wytworzenia oprogramowania jest okoliczność, że w celu wdrożenia nowego oprogramowania do kompleksowego zarządzania przedsiębiorstwem nabyliście Państwo przede wszystkim (składającą się z 3 etapów i obejmującą cały wachlarz czynności i związanych z nimi wydatków) – usługę wdrożenia Systemu (\`(...)\`). W związku z wdrożeniem Systemu (\`(...)\`) nabyliście Państwo Licencje konieczne do uruchomienia, skonfigurowania i późniejszego użytkowania tego systemu. Powyższe Licencje nie są Licencjami dającymi prawo do korzystania z wdrażanego przez Państwa Systemu (\`(...)\`). Pogramy, które obejmują ww. Licencje służą bowiem uruchomieniu i konfiguracji ww. systemu na etapie jego wdrażania i dalszego użytkowania. We wniosku sami Państwo wskazaliście, że koszty wdrożeniowe są związane z wdrożeniem (…) oraz (

(…) oraz, że nabyte licencje, na dzień przyjęcia ich do używania, nadają się do gospodarczego wykorzystania.

Innymi słowy programy te (… oraz …) są elementami składowymi wdrażanego Systemu (\`(...)\`).

Same zatem nabyte Licencje nie posiadałyby zdolności do gospodarczego ich wykorzystania na potrzeby Państwa działalności, bez realizacji wszystkich etapów prac wykonanych w ramach zawartej umowy wdrożeniowej. Bez przeprowadzenia poszczególnych etapów nabytej usługi wdrożenia, w tym m.in. opracowania projektu wdrożenia dla poszczególnych modułów, adaptacji poszczególnych modułów oraz ich konfiguracji - korzystanie z Oprogramowania byłoby niemożliwe.

W tym miejscu ponownie podkreślić należy, że w przypadku wytworzenia oprogramowania we własnym zakresie, nie dochodzi do jego nabycia. Wskazać bowiem należy, że nabycie prawa własności składnika majątku może nastąpić w formie sprzedaży, zamiany, wkładu niepieniężnego, darowizny, spadku, na podstawie innej umowy zobowiązujące do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości (musi to być zatem nabycie wtórne - od innego podmiotu).

Jeżeli zatem oprogramowanie nie spełnia wszystkich wymogów, o których mowa w art. 16b ust. 1 updop, nie może być uznane za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji.

Podsumowując, nie można zgodzić się z Państwem, że w związku z wdrożeniem Systemu (\`(...)\`) nabyliście Państwo trzy wartości niematerialne i prawne: WNIP 1, WNIP 2 oraz WNIP 3, wobec czego naliczone do dnia przekazania Systemu (\`(...)\`) do używania Koszty wdrożeniowe, koszty licencji na WNIP 1 (opisane w punktach i-iv), WNIP 2 (punkt v) i WNiP3 (punkt vi), Koszty (\`(...)\`) i Koszty pracownicze Spółka powinna rozliczać poprzez odpisy amortyzacyjne.

Wskazane wyżej koszty poniesione bowiem zostały w związku z wytworzeniem przez Państwa we własnym zakresie Oprogramowania do kompleksowego zarządzania przedsiębiorstwem a tym samym nie mogą zostać wliczone do wartości początkowych nabytych przez Państwa w związku z wdrożeniem ww. systemu – Licencji i zostać rozliczone poprzez odpisy amortyzacyjne.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wskazać należy, że miało ono charakter warunkowy i uzależnione było od potwierdzenia Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1. Z uwagi na uznanie przez Organ, że w związku z wdrożeniem Systemu (\`(...)\`) naliczone do dnia przekazania Systemu (\`(...)\`) do używania Koszty wdrożeniowe, koszty licencji na WNIP 1 (opisane w punktach i-iv), WNIP 2 (punkt v) i WNiP3 (punkt vi), Koszty (\`(...)\`) i Koszty pracownicze Spółka nie mogą zostać przez Państwa rozliczone poprzez odpisy amortyzacyjne – pytanie to stało się bezprzedmiotowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz

zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 si(\`(...)\`)nia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).