Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.1.2019.2.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-19
Teza: Zastosowania zerowej stawki podatku akcyzowego dla wyrobów akcyzowych
Słowa kluczowe: podatek-podatek akcyzowy; skład-skład podatkowy; stawka-stawki podatku
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 grudnia 2018 r. (data wpływu 2 stycznia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2019 r. (data wpływu 25 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie:

*   zastosowania stawki akcyzy zero zł do wyrobów akcyzowych wykorzystywanych jako półprodukty do produkcji wyrobów energetycznych, w tym paliw - **jest nieprawidłowe.** ­
*   zastosowania stawki akcyzy zero zł do wyrobów akcyzowych wysyłanych do podmiotów, które nie będą ich wykorzystywać do celów opałowych, jako paliwa silnikowe albo jako domieszki lub dodatki lub dodatki do paliw silnikowych lub opałowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania stawki akcyzy zero zł do wyrobów akcyzowych wykorzystywanych jako półprodukty do produkcji wyrobów energetycznych, w tym paliw oraz zastosowania stawki akcyzy zero zł do wyrobów akcyzowych wysyłanych do podmiotów, które nie będą ich wykorzystywać do celów opałowych, jako paliwa silnikowe albo jako domieszki lub dodatki lub dodatki do paliw silnikowych lub opałowych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 lutego 2019 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 6 lutego 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka wytwarza w swoim składzie podatkowym, a także zakupuje od innych podmiotów gospodarczych, wyroby energetyczne, o których mowa w art. 89 ust. 2 i ust. 2c ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (dalej: Ustawa) - są to wyroby energetyczne zarówno wymienione w załączniku nr 2 do Ustawy, jak i niewymienione w tym załączniku, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż: opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych, albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

W szczególności są to takie wyroby jak:

*   benzyny specjalne (CN 2710 12 25), obejmujące m.in.: alkilat, izomeryzat, reformat, benzynę krakingową zasiarczoną;
*   oleje lekkie (CN 2710 12 11) np. benzyna do pirolizy;
*   frakcja A23 (CN 2710 19 45);
*   etylen (CN 2901 21 00);
*   propylen (CN 2901 22 00);
*   olej popirolityczny (CN 2707 99 99).

Powyższe wyroby energetyczne są wyrobami ropopochodnymi, które są wykorzystywane przez Spółkę w składzie podatkowym jako półprodukt do wytwarzania innych wyrobów energetycznych, o których mowa w art. 86 ust. 1 Ustawy (również paliw silnikowych i paliw opałowych). Produkcja wyrobów energetycznych odbywa się z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Niewielkie ilości tych wyrobów są przekazywane do laboratoriów i jednostek naukowych, w celach badawczych oraz do uczelni wyższych w celach dydaktycznych (wykorzystywane podczas zajęć akademickich ze studentami).

W przypadku, gdy przedmiotowe wyroby są przekazywane do instytucji, o których mowa w poprzednim zdaniu - są wyprowadzane ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Na chwilę obecną, od wyprowadzanych ze składu podatkowego przedmiotowych wyrobów energetycznych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy - Spółka nalicza akcyzę według stawki jak od pozostałych paliw silnikowych, czyli: 1797,00 zł/1000 litrów.

W przyszłości Spółka planuje dokonywać wysyłek wyrobów energetycznych, o których wyżej mowa, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wraz z towarzyszącym przesyłce dokumentem dostawy, z zastosowaniem stawki akcyzy zero zł - zgodnie z art. 89 ust. 2 pkt 2 i ust. 2c Ustawy.

W uzupełnieniu z dnia 18 lutego 2019 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 6 lutego 2019 r. Wnioskodawca przedstawił ponadto poniższe okoliczności:

Wytwarzane przez Wnioskodawcę oraz nabywane przez niego wyroby energetyczne o kodzie CN 2710 19 45 oraz CN 2710 19 48 (frakcja A23) nie spełniają wymogów określonych w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie wymagań jakościowych dla biokomponentów, metod badań jakości biokomponentów oraz sposobu pobierania próbek biokomponentów (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 506).

Wyroby te nie są znakowane ani barwione na czerwono, na podstawie szczególnych przepisów, gdyż nie są przeznaczone do celów opałowych.

Wnioskodawca nabywa sporadycznie od innych podmiotów gospodarczych (głównie nabycia wewnątrzwspólnotowe lub import) z zerową stawką akcyzy poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy propylen (CN 2901 22 00). Wyrób ten jest przeznaczony do użycia w celach innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Jest wykorzystywany w zakładzie produkcyjnym Wnioskodawcy do produkcji innych wyrobów lub do odsprzedaży z przeznaczeniem jak powyżej. W tym celu Spółka uzyskuje od swoich kontrahentów oświadczenie o przeznaczeniu przez nich propylenu do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Wyroby energetyczne będące przedmiotem niniejszego wniosku (wytwarzane przez Spółkę jak i nabywane) - będą przeznaczone do produkcji innych wyrobów (między innymi paliw) jako półprodukty (komponenty) i nie będą przeznaczone jako samoistne paliwa silnikowe lub paliwa opałowe.

Przedmiotowe wyroby energetyczne będą wykorzystywane jako komponenty, między innymi paliw (silnikowych, opałowych), co oznacza, że będą tworzyły te paliwa lub inne wyroby, ale nie będą dodatkami do paliw. Benzyny specjalne są wykorzystywane jako komponent do produkcji benzyn silnikowych. Benzyna krakingowa zasiarczona jest odsiarczana i dopiero po tym procesie jest wykorzystywana do produkcji benzyn silnikowych. Benzyna do pirolizy nie jest wykorzystywana do produkcji paliw silnikowych lub opałowych. Frakcja A23 może być wykorzystywana również do produkcji bazowego oleju napędowego grzewczego, jako komponent (surowiec).

Etylen, propylen, olej popirolityczny - nie są (nie będą) wykorzystywane do produkcji paliw silnikowych lub paliw opałowych.

Nabywane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby (propylen) - w części będą przedmiotem dalszej dostawy.

Wnioskodawca posiada status zużywającego podmiotu gospodarczego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 22a ustawy.

Wysyłka przedmiotowych wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy ze stawką akcyzy zero zł będzie odbywać się tylko do tych podmiotów, które posiadają status ZPG. W przypadku braku takiego statusu po stronie odbiorcy - nie zostanie dokonana wysyłka lub będzie wykonana wysyłka z zapłaconą akcyzą, jeżeli odbiorca wyrazi zgodę na takie rozwiązanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe będzie zastosowanie przez Spółkę stawki akcyzy zero zł do przedmiotowych wyrobów akcyzowych, o których wyżej mowa, jeżeli będą one wykorzystywane jako półprodukty do produkcji wyrobów energetycznych określonych w art. 86 ust. 1 Ustawy (również paliw)?
2.  Czy prawidłowe będzie zastosowanie przez Spółkę stawki akcyzy zero zł do przedmiotowych wyrobów akcyzowych, o których wyżej mowa, jeżeli będą one wysyłane wraz z dokumentem dostawy (albo e-DD) do laboratoriów i jednostek naukowych w celach badawczych i do uczelni w celach dydaktycznych, jeżeli laboratorium (jednostka naukowa) lub uczelnia są zużywającymi podmiotami gospodarczymi, złożą Spółce oświadczenie potwierdzające, że nabyte wyroby akcyzowe (badane próbki, pomoce dydaktyczne) nie będą przeznaczone w toku badań (zajęć dydaktycznych) do celów opałowych, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych?

Zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie stawki akcyzy zero zł w opisanych powyżej sytuacjach jest prawidłowe. Przepisy Ustawy w przedmiotowych zdarzeniach dopuszczają zastosowanie takiej stawki akcyzy.

Za takim stanowiskiem przemawiają następujące argumenty:

Stanowisko w zakresie pytania 1.

Brzmienie art. 89 ust. 2 pkt 1 i ust. 2c Ustawy:

„2.Stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1). w posiadaniu zużywającego podmiotu gospodarczego;

2c. Stawka akcyzy na wyroby energetyczne niewymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1- 3, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł.”

Tak więc przepis ten wymaga, aby dla zastosowania stawki akcyzy zero zł spełnione były następujące przesłanki:

1\. Muszą to być wyroby energetyczne (zarówno wymienione w załączniku nr 2 do Ustawy, jak i niewymienione w tym załączniku). Katalog takich wyrobów jest zawarty w art. 86 ust. 1 Ustawy. Wyroby, których dotyczy przedmiotowy wniosek są wymienione w pkt 2 tego przepisu (wyroby objęte pozycjami CN od 2704 do 2715) i w pkt 3 (wyroby oznaczone kodem CN 2901).

2\. Muszą to być wyroby inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt od 1 do 13 Ustawy - ten wymóg również jest spełniony, gdyż wyroby o kodach CN 2710 12 11, 2710 12 25, 2710 19 45, 2901 21 00, 2901 22 00 oraz 2707 99 99 - nie zostały tam wymienione. Wprawdzie w art. 89 ust. 1 pkt 9 Ustawy jest mowa o olejach napędowych o kodach CN od 2710 19 41 do 2710 19 49, ale są to oleje napędowe przeznaczone na cele opałowe, zabarwione na czerwono i oznaczone znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi. W ust. 1 pkt 12 lit. a) wymienione zostały natomiast gazowe węglowodory alifatyczne o kodzie CN 2901 ale przeznaczone do napędu silników spalinowych. Wyroby, które są przedmiotem niniejszego wniosku - nie są przeznaczone na cele opałowe, a także nie są oznaczone i zabarwione na czerwono, jak również nie są przeznaczone do napędu silników spalinowych - tak więc Spółka stoi na stanowisku, że frakcja A23 (CN 2710 19 45) oraz etylen i propylen (CN 2901), nie zostały wymienione w pkt 1-13 w art. 89 ust. 1 Ustawy.

3\. Muszą być przeznaczone do celów innych niż: (1) opałowe, (2) jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, (3) do napędu silników spalinowych albo (4) jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - ten wymóg również jest spełniony, gdyż wyroby te będą przeznaczone do:

*   produkcji paliw silnikowych lub opałowych, ale nie jako dodatki do tych paliw ale jako półprodukty - z których dopiero powstaną paliwa silnikowe lub paliwa opałowe (przedmiotowe produkty biorą bezpośredni udział w tworzeniu paliw, a więc współtworzą te paliwa do których dopiero będą dodawane dodatki/domieszki);
*   produkcji innych wyrobów energetycznych niebędących paliwami silnikowymi ani paliwami opałowymi (tutaj również są półproduktami współtworzącymi te wyroby);

\- i nie będą:

*   spalane, a więc nie będą wykorzystywane do celów opałowych;
*   wykorzystywane do napędu silników spalinowych.

Wyroby te będą komponentem bez którego paliwa (silnikowe lub opałowe) nie mogłyby powstać. Dopiero do takiego paliwa (paliwa bazowego) będą dozowane dodatki/domieszki. Tak więc w pierwszej kolejności musi powstać paliwo, którego obowiązkowym składnikiem/składnikami jest jeden lub więcej niż jeden z przedmiotowych półproduktów, a następnie do takiego paliwa są dozowane dodatki/domieszki. Oznacza to, że po wytworzeniu paliwa, w którego skład wejdą wyroby będące przedmiotem niniejszego wniosku, to te paliwa będą przeznaczone do napędu silników spalinowych lub do celów opałowych. Paliwa te, jako wyroby gotowe, będą miały nadany inny kod CN niż wyroby będące przedmiotem wniosku.

Należy zwrócić uwagę, że Ustawa nie zawiera nigdzie definicji dodatków do paliw, ani też domieszek do paliw. Posługuje się tym pojęciem, ale nigdzie nie precyzuje, co należy rozumieć pod tym terminem. Z tego względu, zdaniem Spółki, należy posłużyć się znaczeniem słownikowym.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (Słownik języka polskiego pod redakcją W. Doroszewskiego):

„Dodatek - to co się dodaje ponad normę, ponad określoną ilość, miarę, ponad program.

Domieszka - niewielka ilość czegoś znajdująca się w czymś innym, uboczny składnik jakiejś całości.”

Tak więc z powyższego wynika, że dodatek i domieszka stanowią coś dodatkowego (ponadprogramowego), co nie musi znajdować się w substancji do której są dozowane, aby ta substancja powstała i pełniła swoją rolę, w tym przypadku do paliw silnikowych lub opałowych, ale są dozowane dla osiągnięcia określonych korzyści.

W przypadku paliw silnikowych lub paliw opałowych - dodatki/domieszki są dozowane dla podniesienia ich parametrów, tak aby były bardziej konkurencyjne w stosunku do tego samego typu paliw wytwarzanych przez innych producentów.

Podatek akcyzowy od dodatków (domieszek) do paliw silnikowych obliczany jest według stawki określonej dla paliw silnikowych do których dodawane są te dodatki, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, np. wyroki o sygnaturach: III SA/Łd 728/15, I GSK 535/15, I FSK 482/15.

Wyroby akcyzowe, których dotyczy przedmiotowy wniosek, nie są dodatkami/domieszkami do paliw - lecz są półproduktami wyrobów energetycznych (m.in. paliw), czyli współtworzą dany wyrób (również paliwo). To, co odróżnia półprodukty od dodatków i domieszek - to jest to, że bez półproduktów nie powstałoby paliwo, czy też inny wyrób energetyczny w skład którego wchodzi ten półprodukt, natomiast dodatki i domieszki nie stanowią obowiązkowego składnika tych substancji, do których są dodawane.

Przedmiotowe wyroby nie są też paliwami (silnikowymi lub opałowymi) - ponieważ, zgodnie z art. 86 Ustawy „Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych” - (ust. 2), natomiast „Paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.” - (ust. 3) - Spółka stoi na stanowisku, iż zużycie wyrobów energetycznych będących przedmiotem niniejszego wniosku, do produkcji paliw (silnikowych, opałowych) nie oznacza, że wyroby te będą używane do napędu silników spalinowych lub do celów opałowych. Nie mogą być też potraktowane jako paliwa silnikowe, paliwa opałowe, jak również jako dodatki lub domieszki do tych paliw.

Stanowisko w zakresie pytania 2.

Brzmienie art. 89 ust. 2 pkt 2) oraz ust. 2c Ustawy.

Przepisy te stanowią:

„2. Stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1 - 13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

2) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD ze składu podatkowego do zużywającego podmiotu gospodarczego lub do składu podatkowego od zużywającego podmiotu gospodarczego, który posiadał je w celu zużycia do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;”

„2c. Stawka akcyzy na wyroby energetyczne niewymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1 - 13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł.”

Z powyższych przepisów wynika, że dla zastosowania stawki akcyzy w wysokości zero zł, w przypadku przemieszczania tych wyrobów poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy - konieczne jest spełnienie następujących wymogów:

1\. Muszą to być wyroby energetyczne - tutaj zastosowanie mają argumenty jak w pkt 1 stanowiska Spółki do pytania 1.

2\. Muszą to być wyroby inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt od 1 do 13 Ustawy - tutaj zastosowanie mają argumenty jak w pkt 2 stanowiska Spółki do pytania 1.

3\. Muszą być przeznaczone do celów innych niż. opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - ten wymóg również jest spełniony, gdyż wyroby te będą przeznaczone do: (1) badań naukowych, (2) badań jakościowych oraz (3) do celów dydaktycznych podczas zajęć akademickich.

Podmioty, do których będą wysłane te wyroby (laboratoria, jednostki naukowe, uczelnie wyższe) - przed wysłaniem tych wyrobów złożą Spółce oświadczenie, mówiące o tym, że wyroby te będą przeznaczone do celów innych niż: opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych, albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

W przypadku braku takiego oświadczenia - zostanie doliczona akcyza obliczona według stawki 1797,00 zł/1000 litrów wraz z opłatą paliwową lub Spółka odmówi wysyłki tych wyrobów

4\. Wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do Ustawy, jeżeli są przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, muszą być przemieszczane na terytorium kraju na podstawie dokumentu dostawy (w rozumieniu Ustawy) do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy lub na podstawie e-DD do zużywającego podmiotu gospodarczego (ZPG) - ten wymóg również będzie spełniony.

Wymóg przemieszczenia na podstawie dokumentu dostawy (e-DD do ZPG) nie dotyczy wyrobów, które nie zostały wymienione w załączniku 2 do Ustawy, czyli: etylenu, propylenu, oleju popirolitycznego.

Powyższe argumenty przedstawione w stanowisku do pytania 1 i 2, zdaniem Spółki oznaczają, że wyroby będące przedmiotem niniejszego wniosku nie są przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych (nie są paliwem silnikowym) ani też do celów opałowych (nie są paliwem opałowym), jak i nie są dodatkami/domieszkami do tych paliw. Zdaniem Spółki zastosowanie do tych wyrobów ma art. 89 ust. 2 i 2c Ustawy, a tym samym stawka akcyzy właściwa dla tych wyrobów wynosi zero zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   w zakresie zastosowania stawki akcyzy zero zł do wyrobów akcyzowych wykorzystywanych jako półprodukty do produkcji wyrobów energetycznych, w tym paliw - **nieprawidłowe.**
*   w zakresie zastosowania stawki akcyzy zero zł do wyrobów akcyzowych wysyłanych do podmiotów, które nie będą ich wykorzystywać do celów opałowych, jako paliwa silnikowe albo jako domieszki lub dodatki lub dodatki do paliw silnikowych lub opałowych - **prawidłowe.**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1114 z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą”, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W ww. załączniku nr 1 do ustawy poz. 24, pod kodem CN 2707, wymieniono oleje i pozostałe produkty destylacji wysokotemperaturowej smoły węglowej; podobne produkty, w których masa składników aromatycznych jest większa niż składników niearomatycznych.

W poz. 27 tego załącznika pod kodem CN 2710 wymieniono oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe, natomiast w poz. 34 załącznika pod kodem CN 2901 – węglowodory alifatyczne.

Z kolei w załączniku nr 2 do ustawy stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o którym mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.Urz.UE.L 1992 Nr 76, str. 1), w poz. 20 pod kodami CN od ex 2710 12 do ex 2710 19 68 i od ex 2710 20 11 do ex 2710 20 90 ujęte są oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów.

Równocześnie zauważyć należy, że w pozycji 19 załącznika nr 2 do ustawy pod kodem ex CN 2707 wymieniono oleje i pozostałe produkty destylacji wysokotemperaturowej smoły węglowej; podobne produkty, w których masa składników aromatycznych jest większa niż składników niearomatycznych, wyłącznie:

*   benzol (benzen) - CN 2707 10;
*   toluol (toluen) - CN 2707 20;
*   ksylol (ksyleny) - CN 2707 30;
*   pozostałe mieszaniny węglowodorów aromatycznych, z których 65% lub więcej objętościowo (włącznie ze stratami) destyluje w 250°C zgodnie z metodą ASTM D 86 - CN 2707 50.

Tym samym wyroby klasyfikowane do kodów CN 2707 99 99 a także CN 2901 21 00 i 2901 22 00 nie są wyrobami wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 i 2 ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej „WIA”, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 12, 18b, 18c, 22a, 26 i 32 użyte w ustawie określenia oznaczają:

*   procedura zawieszenia poboru akcyzy - procedurę stosowaną podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe;
*   e-DD - elektroniczny dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie;
*   dokument zastępujący e-DD - dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, zawierający takie same dane jak e-DD, stosowany, gdy System jest niedostępny;
*   zużywający podmiot gospodarczy - podmiot mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju lub przedsiębiorcę zagranicznego posiadającego oddział z siedzibą na terytorium kraju, utworzony na warunkach i zasadach określonych w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. poz. 649 i 1293), którzy złożyli zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego i zużywają na terytorium kraju w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, do celów uprawniających do zastosowania tej stawki akcyz;
*   System - krajowy system teleinformatyczny służący do obsługi przemieszczania wyrobów akcyzowych:
    1.  z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w szczególności do przesyłania e-AD, raportu odbioru i raportu wywozu, unieważnienia e-AD, zmiany miejsca przeznaczenia oraz zawiadomienia o zmianie miejsca przeznaczenia, o których mowa w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 684/2009 z dnia 24 lipca 2009 r. w sprawie wykonania dyrektywy Rady 2008/118/WE w odniesieniu do skomputeryzowanych procedur przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (Dz. Urz. UE L 197 z 29.07.2009, str. 24, z późn. zm.),
    2.  poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, w szczególności do przesyłania e-DD, raportu odbioru i raportu wywozu, unieważnienia e-DD, zmiany miejsca przeznaczenia oraz zawiadomienia o zmianie miejsca przeznaczenia;
*   podmiot odbierający:
    1.  podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowanego odbiorcę, nabywcę na terytorium państwa członkowskiego będącego podmiotem upoważnionym przez właściwe władze podatkowe tego państwa członkowskiego Unii Europejskiej do otrzymywania wyrobów akcyzowych w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy lub podmiot objęty zwolnieniem od akcyzy wynikającym z art. 31 ust. 1, do których są wysyłane wyroby akcyzowe z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy,
    2.  podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący, podmiot zużywający lub zużywający podmiot gospodarczy, do których są wysyłane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Zgodnie z art. 40 ust. 1 ustawy procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli:

1\. wyroby akcyzowe są:

1.  w składzie podatkowym, w tym również w wyniku zwrotu przez podmiot pośredniczący albo podmiot zużywający,
2.  przemieszczane między składami podatkowymi na terytorium kraju,
3.  przemieszczane, w celu dokonania eksportu, ze składu podatkowego na terytorium kraju do urzędu celno-skarbowego na terytorium kraju, który nadzoruje faktyczne wyprowadzenie tych wyrobów poza terytorium Unii Europejskiej;

1a. wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, są w składzie podatkowym, w tym również w wyniku zwrotu lub dostarczenia przez podmiot, który posiadał te wyroby w celu zużycia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy i który nie zużył ich do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;

2\. wyroby akcyzowe importowane i dopuszczone do obrotu są przemieszczane przez zarejestrowanego wysyłającego z miejsca importu na terytorium kraju do:

1.  składu podatkowego na terytorium kraju,
2.  urzędu celno-skarbowego na terytorium kraju, który nadzoruje faktyczne wyprowadzenie tych wyrobów poza terytorium Unii Europejskiej,
3.  podmiotów objętych zwolnieniem od akcyzy wynikającym z art. 31 ust. 1;

Zgodnie z art. 40 ust. 5 procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się do wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1. W przypadku wyrobów akcyzowych oznaczonych kodami CN 2710 12 21, 2710 12 25 oraz 2710 19 29 procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się, jeżeli wyroby te są przemieszczane luzem.

Stosownie do art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje z dniem zużycia wyrobu akcyzowego w składzie podatkowym; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy, gdy zużyto wyrób akcyzowy do wyprodukowania innego wyrobu akcyzowego, również w ramach procesów służących bezpośrednio produkcji tego wyrobu; jeżeli ilość napoju alkoholowego zużyta do wyprodukowania innego wyrobu akcyzowego przekracza dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. a lub ust. 2 pkt 1 lit. b, w stosunku do ilości przekraczającej te normy obowiązek podatkowy nie wygasa, a zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem wyprowadzenia wyprodukowanego wyrobu akcyzowego ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W świetle uregulowań art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

Stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, zaś ust. 3 definiuje dla potrzeb ustawy paliwa opałowe jako wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

Zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1\. w posiadaniu zużywającego podmiotu gospodarczego;

2\. przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD ze składu podatkowego do zużywającego podmiotu gospodarczego lub do składu podatkowego od zużywającego podmiotu gospodarczego, który posiadał je w celu zużycia do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;

3\. przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego;

4\. nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez zużywający podmiot gospodarczy;

5\. nabywane wewnątrzwspólnotowo w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD;

6\. importowane przez zużywający podmiot gospodarczy;

6a. przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD - w przypadku zwrotu przez zużywający podmiot gospodarczy, który importował te wyroby, do sprzedawcy spoza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli wyprowadzenie wyrobów akcyzowych następuje przez urząd celno-skarbowy znajdujący się na terytorium kraju;

7\. przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;

8\. importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

Zgodnie z art. 89 ust. 2aa ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 2, 3, 5 i 6a, warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy jest zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3.

Stosownie do treści art. 46b ust. 2 ustawy zakończenie przemieszczania wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wymaga odbioru wyrobów akcyzowych przez podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, i następuje z chwilą przesłania do Systemu raportu odbioru zawierającego kompletne i prawidłowe dane.

Natomiast art. 46b ust. 3 ustawy stanowi, że przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy powinno zostać zakończone w terminie 30 dni od dnia wysłania wyrobów akcyzowych wskazanego w e DD albo dokumencie zastępującym e DD.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Spółka wytwarza w swoim składzie podatkowym, a także zakupuje od innych podmiotów gospodarczych, wyroby energetyczne, o których mowa w art. 89 ust. 2 i ust. 2c ustawy o podatku akcyzowym - są to wyroby energetyczne zarówno wymienione w załączniku nr 2 do Ustawy, jak i niewymienione w tym załączniku, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż: opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych, albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. W szczególności Wnioskodawca nabywa sporadycznie od innych podmiotów gospodarczych (głównie nabycia wewnątrzwspólnotowe lub import) z zerową stawką akcyzy poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy propylen (CN 2901 22 00). Wnioskodawca posiada status zużywającego podmiotu gospodarczego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 22a ustawy.

Do wyrobów o których mowa powyżej należą:

*   benzyny specjalne (CN 2710 12 25), obejmujące m.in.: alkilat, izomeryzat, reformat, benzynę krakingową zasiarczoną;
*   oleje lekkie (CN 2710 12 11) np. benzyna do pirolizy;
*   frakcja A23 (CN 2710 19 45 oraz CN 2710 19 48) nie spełniająca wymogów określonych w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie wymagań jakościowych dla biokomponentów, metod badań jakości biokomponentów oraz sposobu pobierania próbek biokomponentów (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 506);
*   etylen (CN 2901 21 00);
*   propylen (CN 2901 22 00);
*   olej popirolityczny (CN 2707 99 99).

Powyższe wyroby energetyczne są wyrobami ropopochodnymi, które są wykorzystywane przez Spółkę w składzie podatkowym jako półprodukt do wytwarzania innych wyrobów energetycznych, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy (również paliw silnikowych i paliw opałowych). Wyroby te nie będą przeznaczone jako samoistne paliwa silnikowe lub paliwa opałowe. Produkcja wyrobów energetycznych odbywa się z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Nabywane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby (propylen) - w części będą przedmiotem dalszej dostawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawidłowości zastosowania przez Spółkę stawki zero zł do przedmiotowych wyrobów akcyzowych, jeżeli będą one wykorzystywane jako półprodukty do produkcji wyrobów energetycznych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy (w tym paliw).

Spośród wyrobów, których dotyczy wniosek, w załączniku nr 2 do ustawy wymienione są benzyny specjalne (CN 2710 12 25), obejmujące m.in.: alkilat, izomeryzat, reformat, benzynę krakingową zasiarczoną, oleje lekkie (CN 2710 12 11) np. benzyna do pirolizy, a także frakcja A23 (CN 2710 19 45 oraz CN 2710 19 48) nie spełniająca wymogów jakościowych określonych w odpowiednich przepisach oraz niezabarwione na czerwono. Z kolei etylen (CN 2901 21 00), propylen (CN 2901 22 00) oraz olej popirolityczny (CN 2707 99 99) są wyrobami akcyzowymi niewymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy.

Wyroby, których dotyczy zapytanie Wnioskodawcy nie należą do wyrobów energetycznych wymienionych w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, w tym w szczególności wyroby o kodach 2710 19 45 i 2710 19 48 (frakcja A23) nie są olejami napędowymi, o których mowa w pkt 9. Nie są zabarwione na czerwono i oznaczone znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi ani nie spełniają wymagań jakościowych określonych w stosownym rozporządzeniu Ministra Gospodarki.

Zgodnie z odpowiedzią na pytanie Organu wyrażoną w odpowiedzi Wnioskodawcy wykorzystanie do produkcji paliw silnikowych i opałowych nie dotyczy etylenu (CN 2901 21 00), propylenu (CN 2901 22 00) oraz oleju popirolitycznego (CN 2707 99 99), a więc tych z wyrobów będących przedmiotem wniosku, które nie są wymienione w załączniku nr 2 do ustawy. W tym zakresie do wyżej wymienionych wyrobów zastosowanie ma stawka akcyzy w wysokości 0 złotych – zgodnie z art. 89 ust. 2c ustawy. W odniesieniu do wyrobów energetycznych, o których mowa w art. 89 ust. 2c ustawy (niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13), które mogą być opodatkowane stawką akcyzy inną niż stawka zerowa ze względu na przeznaczenie do celów napędowych lub opałowych, procedura zawieszenia poboru akcyzy na terytorium kraju mogłaby mieć zastosowanie, jeżeli na etapie ewentualnej wysyłki tych wyrobów ze składu podatkowego znane byłoby ich przeznaczenie. W przypadku ww. wyrobów o ich przeznaczeniu decyduje jednak odbiorca – producent innych wyrobów akcyzowych. Pozostałe wyroby będą przeznaczone przez Wnioskodawcę jako półprodukt („komponent”) do wytwarzania innych wyrobów energetycznych (w tym paliw silnikowych).

Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy co do zastosowania zerowej stawki akcyzy jest prawidłowe

Przepis art. 89 ust. 2 uzależnia możliwość objęcia stawką 0 zł wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w ust. 1 pkt 1-13 od ich przeznaczenia na cele inne niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki i domieszki do paliw silnikowych.

W przypadku, gdy Wnioskodawca produkuje w swoim składzie podatkowym paliwa silnikowe lub paliwa opałowe z „komponentów” będących wyrobami energetycznymi określonymi w załączniku nr 2 do ustawy, to te „komponenty” będą przeznaczone do celów napędowych lub opałowych. W momencie włączenia przedmiotowych wyrobów energetycznych jako „komponentów” w skład innego wyrobu ich przeznaczenie i dalszy los zostają nierozłącznie związane z przeznaczeniem wyrobu końcowego. Jeżeli wyrobem końcowym jest paliwo silnikowe, a więc wyrób energetyczny przeznaczony do użycia, oferowany na sprzedaż lub używany do napędu silników spalinowych, to i te „komponenty” są tak jak to paliwo przeznaczone do celów napędowych. Analogicznie „komponenty” wykorzystane do produkcji paliw opałowych, czyli wyrobów energetycznych przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż lub używanych do celów opałowych, nie będących paliwami silnikowymi, również tak jak to paliwo są przeznaczone do celów opałowych.

W konsekwencji do wyrobów tych, przeznaczonych do produkcji paliw nie będzie mieć zastosowania stawka akcyzy, o której mowa w art. 89 ust. 2 ustawy (stawka zerowa). W związku z tym w takim przypadku Wnioskodawca nie powinien nabywać ww. „komponentów” poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy jako zużywający podmiot gospodarczy, zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy. Natomiast wyroby, które Wnioskodawca wyprodukuje u siebie, będą wyrobami wyprodukowanymi w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

W odniesieniu do nabywanych przez Wnioskodawcę wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy przemieszczanie tych wyrobów powinno odbywać się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, co jest uzasadnione tym bardziej, że wnioskodawca prowadzi własny skład podatkowy. Ponadto zgodnie z art. 40 ust. 5 ustawy do wyrobów określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1 stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy. W przypadku wyrobów akcyzowych oznaczonych kodami CN 2710 12 21, 2710 12 25 oraz 2710 19 29 procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się, jeżeli wyroby te są przemieszczane luzem.

Wyjątkiem od powyższego będzie benzyna do pirolizy, która nie będzie wykorzystywana do produkcji paliw silnikowych lub opałowych, wobec czego może być nabywana poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy ze stawką akcyzy 0 złotych.

W przypadku bowiem gdy wnioskodawca produkuje w swoim składzie podatkowym paliwa silnikowe lub paliwa opałowe z „komponentów” będących wyrobami energetycznymi określonymi w załączniku nr 2 do ustawy, to te „komponenty” będą przeznaczone do celów napędowych lub opałowych.

Z dniem zużycia wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym Spółki zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy nastąpi zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy. Zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy.

Podsumowując, w sytuacji, w której Wnioskodawca nabywa wyroby, które są wykorzystywane do produkcji paliw silnikowych i opałowych powinien dokonywać tych nabyć w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Jednakże jeżeli nabywa je poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, to nie może zastosować do powyższych wyrobów zerowej stawki akcyzy.

Nie można zatem w pełni zgodzić z twierdzeniem Wnioskodawcy, że do całości wyrobów, których dotyczy przedmiotowy wniosek zastosowanie będzie miała stawka akcyzy 0 zł, ponieważ część tych wyrobów powinien nabywać w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pierwszym pytaniem należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niewielkie ilości wyrobów, których dotyczy wniosek są przekazywane do laboratoriów i jednostek naukowych, w celach badawczych oraz do uczelni wyższych w celach dydaktycznych (wykorzystywane podczas zajęć akademickich ze studentami).

W przypadku, gdy przedmiotowe wyroby są przekazywane do instytucji, o których mowa w poprzednim zdaniu - są wyprowadzane ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Na chwilę obecną, od wyprowadzanych ze składu podatkowego przedmiotowych wyrobów energetycznych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy - Spółka nalicza akcyzę według stawki jak od pozostałych paliw silnikowych, czyli: 1797,00 zł/1000 litrów.

W przyszłości Spółka planuje dokonywać wysyłek wyrobów energetycznych, o których wyżej mowa, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wraz z towarzyszącym przesyłce dokumentem dostawy, z zastosowaniem stawki akcyzy zero zł - zgodnie z art. 89 ust. 2 pkt 2 i ust. 2c Ustawy.

Wysyłka przedmiotowych wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy ze stawką akcyzy zero zł będzie odbywać się tylko do tych podmiotów, które posiadają status ZPG. W przypadku braku takiego statusu po stronie odbiorcy - nie zostanie dokonana wysyłka lub będzie wykonana wysyłka z zapłaconą akcyzą, jeżeli odbiorca wyrazi zgodę na takie rozwiązanie.

Przedmiotem drugiego z zadanych we wniosku pytań jest prawidłowość zastosowania przez Wnioskodawcę stawki akcyzy w wysokości zero zł do wyrobów akcyzowych, które będą wysyłane wraz z dokumentem dostawy do laboratoriów i jednostek naukowych w celach badawczych oraz do uczelni w celach dydaktycznych.

Rozpatrując to zagadnienie należy wziąć pod uwagę przepisy art. 89 ust. 2 – regulujących objęcie stawką akcyzy zero zł wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy jak i art. 89 ust. 2c dotyczącego wyrobów energetycznych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy.

Na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy ustawodawca ograniczył możliwość zastosowania zerowej stawki akcyzy w stosunku do wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy tylko do sytuacji, gdy są to wyroby:

­*   inne iż wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy; ­
*   przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych; ­
*   będące przedmiotem czynności, o których mowa w pkt 1-8 art. 89 ust. 2 ustawy.

Brak zaistnienia któregokolwiek z ww. warunków uniemożliwia zastosowanie stawki 0 zł.

Wyroby, których dotyczy zapytanie Wnioskodawcy nie należą do wyrobów energetycznych wymienionych w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, w tym w szczególności wyroby o kodach 2710 19 45 i 2710 19 48 (frakcja A23) nie są olejami napędowymi, o których mowa w pkt 9. Nie są zabarwione na czerwono i oznaczone znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi ani nie spełniają wymagań jakościowych określonych w stosownym rozporządzeniu Ministra Gospodarki.

Wyroby te będą przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD ze składu podatkowego do zużywającego podmiotu gospodarczego, a więc spełniona będzie przesłanka, o której mówi art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy.

Należy przy tym wskazać, że zgodnie z art. 89 ust. 2aa warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy m.in. w omawianym przypadku jest zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3.

Stosownie do treści art. 46b ust. 2 zakończenie przemieszczania wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wymaga odbioru wyrobów akcyzowych przez podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, i następuje z chwilą przesłania do Systemu raportu odbioru zawierającego kompletne i prawidłowe dane.

Natomiast art. 46b ust. 3 stanowi, że przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy powinno zostać zakończone w terminie 30 dni od dnia wysłania wyrobów akcyzowych wskazanego w e-DD albo dokumencie zastępującym e DD.

Zużywającymi podmiotami gospodarczymi, do których Wnioskodawca będzie wysyłał wyroby energetyczne będą laboratoria i jednostki naukowe, które będą wykorzystywały wyroby w celach badawczych oraz uczelnie wyższe, które będą wykorzystywały wyroby w celach dydaktycznych. Tym samym wyroby energetyczne, wymienione w załączniku nr 2 do ustawy wysyłane przez Wnioskodawca do ZPG będą przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, a więc do celów uprawniających do zastosowania stawki akcyzy 0 zł.

Zgodnie z art. 89 ust. 2c w stosunku do wyrobów energetycznych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy stawka akcyzy w wysokości 0 zł będzie miała zastosowanie w sytuacji, gdy będą to wyroby inne iż wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy oraz przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Wyroby o kodach CN 2901 21 00, 2901 22 00 oraz 2707 99 99, a więc te z przedmiotowych wyrobów, które nie są wymienione w załączniku nr 2 do ustawy nie są wyrobami dla których w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 przewidziano efektywną stawkę akcyzy.

Wyroby te będą wysyłane przez Wnioskodawcę do laboratoriów, jednostek naukowych oraz uczelni wyższych, będących zużywającymi podmiotami gospodarczymi oraz wykorzystywane zużywane przez te podmioty do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, a więc do celów uprawniających do zastosowania stawki akcyzy 0 zł.

Jednocześnie należy zauważyć, że oświadczenie nabywcy (zużywającego podmiotu gospodarczego) złożone podmiotowi wysyłającemu prowadzącemu skład podatkowy, że nabywane wyroby nie będą przeznaczone do celów napędowych lub opałowych nie jest ustawowym warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy dla ww. wyrobów energetycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym drugim pytaniem należy uznać za prawidłowe.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za:

*   nieprawidłowe - w zakresie zastosowania stawki akcyzy zero zł do wyrobów akcyzowych wykorzystywanych jako półprodukty do produkcji wyrobów energetycznych, w tym paliw;
*   prawidłowe - w zakresie zastosowania stawki akcyzy zero zł do wyrobów akcyzowych wysyłanych do podmiotów, które nie będą ich wykorzystywać do celów opałowych, jako paliwa silnikowe albo jako domieszki lub dodatki lub dodatki do paliw silnikowych lub opałowych.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, że na podstawie ustawy z dnia 14 grudnia 2018 r. zmieniającej ustawę o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy - Prawo celne (Dz. U. z 2018 r., poz. 2511) wprowadzony została okres przejściowy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r., w trackie którego wyroby akcyzowe objęte m.in. zerową stawką akcyzy, mogą być przemieszczane i dostarczane na podstawie przepisów obowiązujących do 31 grudnia 2018 r. tj. na podstawie papierowego dokumentu dostawy zamiast e-DD i warunków z tym związanych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.