Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.198.2020.5.JŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-12
Teza: w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością
Słowa kluczowe: dochód; pracownik; udział-sprzedaż udziałów; wartość-wartość nominalna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2020 r. (data wpływu 19 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 czerwca 2020 r. (data wpływu 8 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 15 maja 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.198.2020.4.JŚ 0111-KDIB2-2.4014.33.2020.3.MM (doręczonym dnia 1 czerwca 2020 r.) wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 6 czerwca 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 5 czerwca 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest udziałowcem Spółki z o.o. i posiada 400 udziałów o łącznej wartości nominalnej 20 000 zł. Wspólnicy Spółki z o.o. zamierzają podwyższyć kapitał zakładowy o 385 udziałów w celu ich sprzedaży po wartości nominalnej, tj. po 50 zł za jeden udział pracownikom spółki. W tym celu przyjęto uchwałę zarządu „Regulamin przyznawania pracownikom Spółki z o.o. z siedzibą w … udziałów w spółce”. Zakłada on, że pracownicy nie będą mogli zbywać udziałów (zgodnie z umową spółki zbycie udziałów wymaga zgody zarządu spółki), oraz będą zobligowani do odsprzedania udziałów w związku z rozwiązaniem stosunku pracy łączącego ich z Spółką z o.o. Ponieważ Kodeks spółek handlowych ogranicza możliwość nabywania przez spółkę własnych udziałów uprawnienie do odkupienia udziałów ma służyć wspólnikowi – Wnioskodawcy. W tym celu Wnioskodawca obejmie 385 nowo utworzonych udziałów pokrywając je wkładem gotówkowym w wysokości 19 250 zł, tj. po wartości nominalnej wynoszącej 50 zł za udział. Następnie tak nabyte udziały Wnioskodawca sprzeda pracownikom po wartości nominalnej (po 50 zł za udział). Jednocześnie z umową sprzedaży pracownicy zobowiążą się (w odrębnej umowie ) do odsprzedaży udziałów Wnioskodawcy po wartości nominalnej (po 50 zł za udział) w wypadku rozwiązania stosunku pracy łączącego ich z Spółką z o.o. Wartość księgowa udziałów w sposób znaczący przekracza ich wartość nominalną.

W piśmie z dnia 3 czerwca 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, stosownie do dyspozycji art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka z o.o. posiada siedzibę w Polsce. Przez księgową wartość udziałów w Spółce Wnioskodawca rozumie wartość bilansową wszystkich aktywów pomniejszoną o wartość bilansową zobowiązań, rezerw na zobowiązania i biernych rozliczeń międzyokresowych; wartość księgowa udziału stanowi iloraz wartości księgowej spółki oraz liczby wyemitowanych udziałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Jaka wartość udziałów, nominalna po jakiej udziały będą obejmowane, a następnie sprzedawane, czy też księgowa, stanowić będzie podstawę opodatkowania dla podatku od czynności cywilnoprawnych?
2.  Czy w związku z objęciem udziałów przez Wnioskodawcę, a następnie ich sprzedażą powstanie po stronie Wnioskodawcy dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych?
3.  Jeżeli w związku z objęciem udziałów przez Wnioskodawcę, a następnie ich sprzedażą powstanie po stronie Wnioskodawcy dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych, to jaka wartość, nominalna, czy księgowa, udziałów stanowić będzie podstawę do określenia wysokości dochodu?
4.  Czy w związku z nabyciem przez pracowników Spółki z o.o. udziałów po ich wartości nominalnej powstanie po stronie pracowników przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 i 3. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy,

W ocenie Wnioskodawcy w związku z objęciem, a następnie sprzedażą udziałów (w analizowanym stanie faktycznym) nie powstanie po jego stronie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. (Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm. – opłatne zbycie praw majątkowych stanowi źródło przychodu). Wnioskodawca uzyska przychód ze sprzedaży 385 udziałów po ich wartości nominalnej w wysokości 19 250 zł, ale jednocześnie poniesie koszt objęcia tych udziałów w takiej samej wysokości.

W ocenie Wnioskodawcy skoro objęcie udziałów w spółce i ich sprzedaż odbywają się po ich wartości nominalnej, to nie ma żadnej podstawy prawnej do przyjmowania jako podstawy opodatkowania wartości księgowej udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm., dalej „ustawa o PIT”), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów są między innymi kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) wyżej wymienionej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną z jednego ze źródeł przychodów, który nie został zwolniony z opodatkowania lub od którego nie zaniechano poboru podatku, stosownie do przepisów Ordynacji podatkowej, w tym przychody z kapitałów pieniężnych, do których zaliczyć można m.in. odpłatne zbycie udziałów w spółce z o.o.

Zasady opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia udziałów, należy ustalić zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia udziałów jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c tej ustawy, osiągnięta w roku podatkowym.

Należy w tym miejscu wskazać, że koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów ustala się zależnie od sposobu, w jaki doszło do objęcia lub nabycia zbywanych udziałów. Zatem, aby ustalić koszty uzyskania przychodu ze zbycia udziałów, które zostały objęte za wkład niepieniężny zastosować należy przepisy art. 22 ust. 1f ustawy o PIT, natomiast w odniesieniu do udziałów objętych w zamian za wkład pieniężny zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 38 wspomnianej ustaw.

I tak zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy o PIT – w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a – jeżeli te udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również za wkład w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej,
2.  przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a.

Natomiast, przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów, objętych za wkład pieniężny należy odwołać się do art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o PIT, przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Zauważyć należy, że ustawodawca w art. 17 ust. 2 ustawy o PIT wskazał, że art. 19 stosuje się odpowiednio przy ustalaniu przychodów, o których mowa m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 6, czyli m.in. przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną. Termin „zbycie udziałów” w swoim zakresie pojęciowym mieści zarówno sprzedaż udziałów jak również odpłatne zbycie udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia. A skoro przepis ten posługuje się pojęciem „odpłatnego zbycia”, oznacza to, że w przypadku każdego odpłatnego zbycia udziałów w spółce mającej osobowość prawną należy stosować odpowiednio art. 19 ww. ustawy.

Art. 19 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie natomiast z art. 19 ust. 4 ww. ustawy – jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Z powyższych przepisów wynika, że podstawę ustalenia przychodu z odpłatnego zbycia udziałów stanowi cena zbywanych udziałów określona w umowie. Cena ta nie może jednak bez uzasadnionej przyczyny znacząco odbiegać od wartości rynkowej, bowiem wówczas organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi przychód w wysokości wartości rynkowej z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Każda sprzedaż poniżej wartości rynkowej może być więc przedmiotem postępowania wymiarowego.

Zgodnie z art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) – strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższego przepisu wynika, że strony mają swobodę kontraktowania, co pozwala im ułożyć stosunek prawny według własnego uznania. Cena zbycia może więc być ustalona na dowolnym poziomie. Tym samym Wnioskodawca może sprzedać udziały po każdej cenie, w tym odpowiadającej historycznej uśrednionej cenie za jaką nabył udziały. Jednakże Wnioskodawca musi być świadomy, że organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej dla celów określenia podatku dochodowego od osób fizycznych może przyjąć przychód ze sprzedaży udziałów w wysokości wyższej niż ta, która wynika z umowy sprzedaży udziałów. Przychodem z odpłatnego zbycia udziałów co do zasady jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie – jednak, gdy wartość ta bez uzasadnionej przyczyny odbiega od wartości rynkowej, organom podatkowym lub organom kontroli skarbowej przysługują uprawnienia nadane przepisem art. 19 ustawy o PIT. W tym kontekście przepisy art. 17 ust. 1 pkt 6 i art. 19 są przepisami, które wzajemnie się uzupełniają.

Zasadnicze znaczenie w rozpatrzeniu niniejszej sprawy ma kwestia uprawnień nadanych organom podatkowym lub organom kontroli skarbowej przepisami art. 19 ustawy o PIT. Są to uprawnienia nadane przepisami rangi ustawowej i weryfikacja wysokości przychodu czy też analiza uzasadnienia sprzedaży udziałów poniżej ich wartości rynkowej nie może być przedmiotem interpretacji. Art. 19 ww. ustawy takie uprawnienie daje tylko organowi podatkowemu i organowi kontroli skarbowej w trybie określonym art. 19 ust. 4 i może być ono jedynie przedmiotem postępowania wymiarowego. To w gestii tych organów mieści się ocena i przeprowadzenie postępowania dowodowego, czy zachodzą przesłanki do skorzystania z uprawnień wynikających z art. 19 ust. 4, w tym również z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych.

Oznacza to, że nie ma żadnych podstaw do stwierdzenia, że w oparciu o opisane kryteria u Wnioskodawcy nie dojdzie do określenia przychodu ze sprzedaży w trybie art. 19 ust. 4 ustawy o PIT przez właściwe organy podatkowe.

Wnioskodawca sprzeda udziały poniżej ich wartości rynkowej i ta okoliczność będzie badana przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej. Organy te same ocenią czy argumenty Wnioskodawcy zasługują na dopuszczenie istnienia uzasadnionej przyczyny.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca jest udziałowcem Spółki z o.o. i posiada 400 udziałów o łącznej wartości nominalnej 20 000 zł. Wspólnicy Spółki z o.o. zamierzają podwyższyć kapitał zakładowy o 385 udziałów w celu ich sprzedaży po wartości nominalnej, tj. po 50 zł. za jeden udział pracownikom spółki. W tym celu przyjęto uchwałą zarządu „Regulamin przyznawania pracownikom Spółki z o.o. z siedzibą w … udziałów w spółce”. Zakłada on, że pracownicy nie będą mogli zbywać udziałów (zgodnie z umową spółki zbycie udziałów wymaga zgody zarządu spółki), oraz będą zobligowani do odsprzedania udziałów w związku z rozwiązaniem stosunku pracy łączącego ich z Spółką z o.o. Ponieważ kodeks spółek handlowych ogranicza możliwość nabywania przez spółkę własnych udziałów uprawnienie do odkupienia udziałów ma służyć wspólnikowi – Wnioskodawcy. W tym celu Wnioskodawca obejmie 385 nowo utworzonych udziałów pokrywając je wkładem gotówkowym w wysokości 19 250 zł, to jest po wartości nominalnej wynoszącej 50 zł za udział. Następnie tak nabyte udziału Wnioskodawca sprzeda pracownikom po wartości nominalnej (po 50 zł za udział). Jednocześnie z umową sprzedaży pracownicy zobowiążą się (w odrębnej umowie ) do odsprzedaży udziałów Wnioskodawcy po wartości nominalnej (po 50 zł za udział) w wypadku rozwiązania stosunku pracy łączącego ich z Spółką z o.o. wartość księgowa udziałów w sposób znaczący przekracza ich wartość nominalną. Wnioskodawca wskazał, że podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, stosownie do dyspozycji art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka z o.o. posiada siedzibę w Polsce. Przez księgową wartość udziałów w Spółce Wnioskodawca rozumie wartość bilansową wszystkich aktywów pomniejszoną o wartość bilansową zobowiązań, rezerw na zobowiązania i biernych rozliczeń międzyokresowych; wartość księgowa udziału stanowi iloraz wartości księgowej spółki oraz liczby wyemitowanych udziałów.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że dochód z odpłatnego zbycia udziałów, Wnioskodawca powinien ustalić zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o PIT, jako różnicę pomiędzy przychodem otrzymanym ze zbycia udziałów (ceną określoną w umowie zbycia) a wydatkami poniesionymi na ich objęcie. Jako, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę jest przychodem z kapitałów pieniężnych, przy ustalaniu jego wartości ewentualne zastosowanie mogą znaleźć uregulowania zawarte w art. 19 ww. ustawy, co wynika wprost z art. 17 ust. 2 ww. ustawy. Koszty uzyskania przychodów natomiast powinny zostać ustalone na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w przedmiotowej sprawie nie powstanie po Jego stronie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością gdyż zgodnie z art. 19 ustawy o PIT, jeżeli cena udziałów, bez uzasadnionej przyczyny, będzie znacznie odbiegać od wartości rynkowej tych udziałów, przychód ten może być określony przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej a co za tym idzie u Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie powstanie dochód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Istotne w przedmiotowej sprawie jest to że każda umowa sprzedaży, która w wyrażonej cenie określa wartość przychodu dla celów podatkowych, może podlegać weryfikacji przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej i w uzasadnionych przypadkach może zostać zastosowany art. 19 ust. 4 ustawy o PIT. Natomiast wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku przyczyny sprzedaży udziałów poniżej wartości rynkowej bynajmniej nie wykluczają istnienia przesłanki do określenia przychodu Wnioskodawcy przez organ podatkowy stosownie do art. 19 ustawy o PIT. Nieprawidłowe jest więc twierdzenie Wnioskodawcy, że skoro objęcie udziałów w spółce i ich sprzedaż odbywają się po ich wartości nominalnej, to nie ma żadnej podstawy prawnej do przyjmowania jako podstawy opodatkowania wartości księgowej udziałów.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia skutków podatkowych sprzedaży udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.