Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.242.2020.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-10
Teza: skutki podatkowe otrzymania renty oraz odszkodowania z Norwegii
Słowa kluczowe: Norwegia; odszkodowania; praca-wypadek przy pracy; renta; ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2020 r. (data wpływu 21 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 maja 2020 r. (data wpływu 22 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanej renty oraz odszkodowania z Norwegii:

*   w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do otrzymanej renty oraz jednorazowego świadczenia (skumulowanej renty) – **jest nieprawidłowe,**

*   w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do odszkodowania wypłaconego przez ubezpieczyciela – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania renty oraz odszkodowania z Norwegii.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 29 kwietnia 2020 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.242.2020.1.SR, wezwano Wnioskodawczynię na podstawie art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 29 kwietnia 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 13 maja 2020 r.), zaś w dniu 22 maja 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (data nadania 19 maja 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w dniu 30 grudnia 2012 r. wyjechała do Norwegii, gdzie w maju 2014 r. podjęła zatrudnienie jako pracownik … w …. Wnioskodawczyni posiada norweski numer personalny oraz prawo stałego pobytu w Norwegii. W sierpniu 2016 r. Wnioskodawczyni uległa wypadkowi przy pracy. Na skutek wypadku uznano, że Wnioskodawczyni nie może wykonywać zadań w ramach wykonywanego zawodu. Wnioskodawczyni ma pełną zdolność do wykonywania pracy w innych zawodach. Jednak gdyby pozostała w Norwegii, prawdopodobnie zmuszona byłaby podjąć naukę na kursie lub przekwalifikować się w inny sposób, w celu utrzymania dotychczasowego poziomu dochodów. Wnioskodawczyni we wrześniu 2018 r. wróciła do Polski i od października 2018 r. podjęła tu pracę.

Z tytułu zaistniałego wypadku przy pracy w Norwegii Wnioskodawczyni zostało przyznane i wypłacone w 2019 r. odszkodowanie. Zgodnie z norweskim systemem ubezpieczeń społecznych, odszkodowanie składa się z kilku części.

Pierwsza część odszkodowania przyznawana jest i wypłacana przez NAV, czyli Norweski Urząd Pracy, który wykonuje także zadania z zakresu zabezpieczenia społecznego pracowników. Jest to odszkodowanie za szkody niematerialne. Podstawą do przyznania tego odszkodowania są przepisy ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych Norwegii. Odszkodowanie wypłacane jest Wnioskodawczyni w postaci comiesięcznej renty, obecnie w wysokości 583 koron norweskich, przy czym kwota ta podlega corocznej waloryzacji. Za okres od sierpnia 2016 r. do lipca 2019 r. Wnioskodawczyni zostało wypłacone z tytułu ww. renty jednorazowo 19 358 koron norweskich (wyrównanie za okres, w którym świadczenie nie było wypłacane z uwagi na toczący się proces diagnostyczny choroby zawodowej Wnioskodawczyni).

Druga część odszkodowania przyznawana jest i wypłacana przez ubezpieczyciela w ramach zawartej przez pracodawcę umowy ubezpieczenia na życie. Pracownicy są objęci ubezpieczeniem od wypadków przy pracy, które pracodawca jest zobowiązany zawrzeć dla swoich pracowników na podstawie norweskiej ustawy o odszkodowaniu za wypadki przy pracy. Ubezpieczenie pokrywa tę część strat, które nie są pokrywane przez świadczenia z ubezpieczenia społecznego. Odszkodowanie wypłacone zostało Wnioskodawczyni jednorazowo.

Wypłacona kwota obejmuje: po pierwsze - odszkodowanie za szkody niematerialne, po drugie - odszkodowanie za poniesione oraz przyszłe straty dochodu, po trzecie - odszkodowanie za poniesione niezbędne, uzasadnione wydatki będące następstwem choroby zawodowej. Przyznana kwota odszkodowania została ustalona przez strony w związku z zawartą umową na podstawie ugody pozasądowej. Wnioskodawczyni przyznano w ramach tej części ubezpieczenia jednorazowo kwotę 600 000 koron norweskich.

Zgodnie z przedstawionym przez ubezpieczyciela wyliczeniem, na wskazaną kwotę składają się następujące pozycje:

*   odszkodowanie za straty niematerialne - 99 858 koron norweskich,

*   poniesione straty dochodu - 245 460 koron norweskich,

*   odsetki z tytułu poniesionych strat dochodu - 13 338 koron norweskich,

*   straty dochodu w przyszłości - 219 687 koron norweskich.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że posiada w Polsce centrum interesów życiowych. Od września 2018 r. przebywa w kraju na stałe, od października 2018 r. wykonuje w kraju stałą pracę zarobkową. W Polsce skupiają się Jej interesy osobiste, zawodowe i majątkowe. Wnioskodawczyni przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, zgodnie z art. 3 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wyjeżdżając na stałe z Norwegii we wrześniu 2018 r., Wnioskodawczyni poinformowała o tym fakcie właściwy norweski organ podatkowy.

Norweski organ podatkowy w rozliczeniu za rok 2019 zażądał, aby został odprowadzony podatek od części jednorazowego odszkodowania przyznanego i wypłaconego przez ubezpieczyciela (…) w ramach zawartej przez byłego pracodawcę umowy ubezpieczenia na życie, tj.:

*   od utraconego dochodu za okres od października 2016 r. do września 2018 r. (czyli od kwoty 245 460 koron norweskich) oraz od

*   odsetek od tej kwoty (tzn. od 13 338 koron norweskich).

Łączna kwota podatku należnego według norweskiego organu podatkowego to suma 43 823 koron norweskich. Wszystkie pozostałe świadczenia są według norweskiego prawa podatkowego wolne od podatku. Zarówno te wypłacone jednorazowo przez ubezpieczyciela (…), jak i cyklicznie przez Norweski Urząd Pracy (NAV).

Na rachunek Wnioskodawczyni w dniu 26 listopada 2019 r. wpłynęła łączna kwota 600 000 koron norweskich, która została wypłacona na podstawie zawartej ugody z ubezpieczycielem (…). Na tę kwotę złożyło się kilka składowych wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji.

Odsetki, które otrzymała Wnioskodawczyni w związku z rekompensatą poniesionych strat dochodu, zgodnie z Jej wiedzą, dotyczą okresu od października 2016 r. do września 2018 r.

Zarówno z treści ugody jak i innych dokumentów, którymi dysponuje Wnioskodawczyni nie wynika wprost jaki charakter prawny miały ustalone w ugodzie odsetki oraz jaka była ich podstawa ustalenia w świetle przepisów prawa cywilnego. Najprawdopodobniej mają one charakter zbliżony do tzw. odsetek ustawowych, funkcjonujących na gruncie polskiego prawa.

Wnioskodawczyni nie uzyskuje dochodów w innym kraju, poza Polską. Wszelkie dochody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają uwzględnieniu w stosownych rozliczeniach podatkowych składanych w kraju.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymane przez Wnioskodawczynię świadczenia odszkodowawcze w postaci renty wypłacanej przez Norweski Urząd Pracy oraz w postaci jednorazowego świadczenia z tytułu ubezpieczenia na życie pracowników za wypadek przy pracy na terenie Norwegii objęte są w Polsce zwolnieniem z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy otrzymane przez Wnioskodawczynię świadczenie odszkodowawcze w postaci jednorazowego świadczenia z tytułu ubezpieczenia na życie pracowników za wypadek przy pracy na terenie Norwegii objęte jest w Polsce zwolnieniem z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, całość otrzymanego świadczenia, zarówno w postaci comiesięcznej renty, jak i świadczenie jednorazowe wypłacane przez ubezpieczyciela, będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „u.p.d.o.f.”).

Otrzymane przez Wnioskodawczynię świadczenie odszkodowawcze w postaci jednorazowego świadczenia z tytułu ubezpieczenia na życie pracowników za wypadek przy pracy na terenie Norwegii objęte jest w Polsce także zwolnieniem z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1-1a u.p.d.o.f., osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 4a u.p.d.o.f., przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Zgodnie więc z zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego osoby fizyczne, mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, co oznacza, że do tej kategorii osób mają zastosowanie ogólne reguły podatkowe korygowane wyłącznie treścią umów międzynarodowych w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu.

Z uwagi na to, że Wnioskodawczyni jest rezydentem polskim, a otrzymywane odszkodowanie z powodu wypadku przy pracy jest wypłacane z Norwegii, zastosowanie w niniejszej sprawie znajdzie Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii z dnia 9 września 2009 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2010 r., Nr 134, poz. 899, z późn. zm.; dalej: „Konwencja RP-KN”).

Art. 2 Konwencji RP-KN wskazuje, że Konwencja ma zastosowanie do podatków od dochodu, pobieranych na rzecz Umawiającego się Państwa, jego jednostek terytorialnych lub organów władzy lokalnej, bez względu na sposób ich pobierania.

Do obecnie istniejących podatków, których dotyczy niniejsza Konwencja należą w szczególności w przypadku Polski  podatek dochodowy od osób fizycznych oraz podatek dochodowy od osób prawnych.

Wskazana Konwencja RP-KN nie zawiera przepisu odnoszącego się wprost do opodatkowania dochodów (przychodów) z tytułu odszkodowań. Tym samym odszkodowanie należy zakwalifikować jako inny dochód, o którym stanowi art. 21 Konwencji RP-KN.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 Konwencji RP-KN, części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, gdziekolwiek powstałe, nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 21 u.p.d.o.f., do którego odwołuje się art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. zawiera katalog dochodów (przychodów) wolnych od podatku.

Art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040 i 1043), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzeń a funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Z kolei pkt 4 ww. przepisu wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

1.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,
2.  dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do otrzymanej renty oraz jednorazowego świadczenia (skumulowanej renty) – **jest nieprawidłowe,**

*   w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do odszkodowania wypłaconego przez ubezpieczyciela – **jest prawidłowe**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Ustawodawca przesądził zatem, że zgodnie z zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego (art. 3 ust. 1 ww. ustawy) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Stąd też do tej kategorii osób mają zastosowanie ogólne reguły podatkowe korygowane wyłącznie treścią umów międzynarodowych w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu (art. 4a ww. ustawy).

W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 w ust. 1 ww. ustawy określone zostały źródła przychodów, wśród których w pkt 1 wymieniono: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę, natomiast w pkt 9 wskazano inne źródła.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na mocy art. 12 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Należy podkreślić, że użyte w konstrukcji art. 20 ust. 1 ww. ustawy sformułowanie „w szczególności”, świadczy o przykładowym katalogu przychodów z innych źródeł. Oznacza to, że przychodami z innych źródeł są także inne przychody, niewymienione wprost w tym przepisie.

Tym samym uznaje się, że katalog ten nie jest katalogiem zamkniętym. W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Z treści tego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy, bądź od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 30 grudnia 2012 r. wyjechała do Norwegii, gdzie w maju 2014 r. podjęła zatrudnienie. W sierpniu 2016 r. Wnioskodawczyni uległa wypadkowi przy pracy. Na skutek wypadku uznano, że Wnioskodawczyni nie może wykonywać zadań w ramach wykonywanego zawodu. Wnioskodawczyni ma pełną zdolność do wykonywania pracy w innych zawodach. Jednak gdyby pozostała w Norwegii, prawdopodobnie zmuszona byłaby podjąć naukę na kursie lub przekwalifikować się w inny sposób, w celu utrzymania dotychczasowego poziomu dochodów. Wnioskodawczyni we wrześniu 2018 r. wróciła do Polski i od października 2018 r. podjęła tu pracę. Z tytułu zaistniałego wypadku przy pracy w Norwegii Wnioskodawczyni zostało przyznane i wypłacone w 2019 r. odszkodowanie. Zgodnie z norweskim systemem ubezpieczeń społecznych, odszkodowanie składa się z kilku części. Pierwsza część odszkodowania przyznawana jest i wypłacana przez NAV, czyli Norweski Urząd Pracy, który wykonuje także zadania z zakresu zabezpieczenia społecznego pracowników. Jest to odszkodowanie za szkody niematerialne. Podstawą do przyznania tego odszkodowania są przepisy ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych Norwegii. Odszkodowanie wypłacane jest Wnioskodawczyni w postaci comiesięcznej renty, obecnie w wysokości 583 koron norweskich, przy czym kwota ta podlega corocznej waloryzacji. Za okres od sierpnia 2016 r. do lipca 2019 r. Wnioskodawczyni zostało wypłacone z tytułu ww. renty jednorazowo 19 358 koron norweskich (wyrównanie za okres, w którym świadczenie nie było wypłacane z uwagi na toczący się proces diagnostyczny choroby zawodowej Wnioskodawczyni). Druga część odszkodowania przyznawana jest i wypłacana przez ubezpieczyciela w ramach zawartej przez pracodawcę umowy ubezpieczenia na życie. Pracownicy są objęci ubezpieczeniem od wypadków przy pracy, które pracodawca jest zobowiązany zawrzeć dla swoich pracowników na podstawie norweskiej ustawy o odszkodowaniu za wypadki przy pracy. Ubezpieczenie pokrywa tę część strat, które nie są pokrywane przez świadczenia z ubezpieczenia społecznego. Odszkodowanie wypłacone zostało Wnioskodawczyni jednorazowo. Wypłacona kwota obejmuje: odszkodowanie za szkody niematerialne, odszkodowanie za poniesione oraz przyszłe straty dochodu, odszkodowanie za poniesione niezbędne, uzasadnione wydatki będące następstwem choroby zawodowej. Przyznana kwota odszkodowania została ustalona przez strony w związku z zawartą umową na podstawie ugody pozasądowej. Wnioskodawczyni przyznano w ramach tej części ubezpieczenia jednorazowo kwotę 600 000 koron norweskich. Zgodnie z przedstawionym przez ubezpieczyciela wyliczeniem, na wskazaną kwotę składają się następujące pozycje: odszkodowanie za straty niematerialne  99 858 koron norweskich, poniesione straty dochodu  245 460 koron norweskich, odsetki z tytułu poniesionych strat dochodu  13 338 koron norweskich, straty dochodu w przyszłości  219 687 koron norweskich.

Wnioskodawczyni posiada w Polsce centrum interesów życiowych. Od września 2018 r. przebywa w kraju na stałe, od października 2018 r. wykonuje w kraju stałą pracę zarobkową. W Polsce skupiają się Jej interesy osobiste, zawodowe i majątkowe. Wnioskodawczyni przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, zgodnie z art. 3 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wyjeżdżając na stałe z Norwegii we wrześniu 2018 r., Wnioskodawczyni poinformowała o tym fakcie właściwy norweski organ podatkowy. Norweski organ podatkowy w rozliczeniu za rok 2019 zażądał, aby został odprowadzony podatek od części jednorazowego odszkodowania przyznanej i wypłaconej przez ubezpieczyciela (…) w ramach zawartej przez byłego pracodawcę umowy ubezpieczenia na życie, tj. od utraconego dochodu za okres od października 2016 r. do września 2018 r. (czyli od kwoty 245 460 koron norweskich) oraz od odsetek od tej kwoty (tzn. od 13 338 koron norweskich). Łączna kwota podatku należnego według norweskiego organu podatkowego to suma 43 823 koron norweskich. Wszystkie pozostałe świadczenia są według norweskiego prawa podatkowego wolne od podatku. Zarówno te wypłacone jednorazowo przez ubezpieczyciela (…) jak i cyklicznie przez Norweski Urząd Pracy (NAV). Na rachunek Wnioskodawczyni w dniu 26 listopada 2019 r. wpłynęła łączna kwota 600 000 koron norweskich, która została wypłacona na podstawie zawartej ugody z ubezpieczycielem (…). Na tę kwotę złożyło się kilka składowych wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji. Odsetki, które otrzymała Wnioskodawczyni w związku z rekompensatą poniesionych strat dochodu, zgodnie z Jej wiedzą, dotyczą okresu od października 2016 r. do września 2018 r. Zarówno z treści ugody jak i innych dokumentów, którymi dysponuje Wnioskodawczyni nie wynika wprost jaki charakter prawny miały ustalone w ugodzie odsetki oraz jaka była ich podstawa ustalenia w świetle przepisów prawa cywilnego. Najprawdopodobniej mają one charakter zbliżony do tzw. odsetek ustawowych, funkcjonujących na gruncie polskiego prawa.

Wnioskodawczyni nie uzyskuje dochodów w innym kraju, poza Polską. Wszelkie dochody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają uwzględnieniu w stosownych rozliczeniach podatkowych składanych w kraju.

W związku z tym, że Wnioskodawczyni posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy i rezydencję podatkową) wyłącznie w Polsce oraz otrzymała rentę oraz odszkodowanie z Norwegii w przedmiotowej sprawie zastosowanie będzie miała Konwencja z dnia 9 września 2009 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, zmieniona Protokołem podpisanym w Oslo dnia 5 lipca 2012 r. (Dz. U. z 2010 r., Nr 134, poz. 899, z późn. zm.).

Przy czym wskazać należy, że zarówno Polska, jak i Norwegia notyfikowały ww. Konwencję polsko-norweską do objęcia Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369). Dniem wejścia w życie postanowień Konwencji MLI dla Polski jest dzień 1 lipca 2018 r., natomiast dla Norwegii dzień 1 listopada 2019 r.

Jednak wskazać należy, że przepisy Konwencji MLI nie będą miały w przedmiotowej sprawie zastosowania.

W odniesieniu do Konwencji polsko-norweskiej, jeśli nie wskazano inaczej, zgodnie z art. 35 ust. 1 Konwencji MLI, postanowienia art. 3 ust. 1, art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 6, art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1, i art. 11 ust. 1 Konwencji MLI będą miały zastosowanie w zakresie stosowania Konwencji polsko-norweskiej przez Polskę:

1.  w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w dniu lub po dniu 1 stycznia 2020 r.; oraz
2.  w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Polskę, w zakresie podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu 1 maja 2020 r.

Zatem, Konwencja MLI nie będzie miała zastosowana w przedstawionym stanie faktycznym bowiem postanowienia Konwencji MLI w odniesieniu do pozostałych podatków będą mieć zastosowanie do okresów podatkowych rozpoczynających się po dniu 1 maja 2020 r.

W myśl art. 17 ust. 1 ww. Konwencji, emerytury, renty i inne podobne świadczenia lub renty kapitałowe uzyskiwane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z drugiego Umawiającego się Państwa, są opodatkowane tylko w pierwszym wymienionym Państwie.

Natomiast stosownie do art. 17 ust. 2 ww. Konwencji, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, świadczenia otrzymywane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie na podstawie prawa o ubezpieczeniach społecznych drugiego Umawiającego się Państwa, na podstawie jakiegokolwiek obowiązkowego systemu emerytalnego lub na podstawie systemu emerytalnego, który jest uznawany dla celów podatkowych, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Z treści ww. przepisów wynika, że renty lub emerytury wypłacane z Norwegii, na podstawie prawa o ubezpieczeniach społecznych tego Państwa, osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce mogą być opodatkowane w Norwegii.

Zawarte w Konwencji stwierdzenie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) wskazuje, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

W świetle przywołanych przepisów stwierdzić zatem należy, że renta (comiesięczna oraz skumulowana za okres od sierpnia 2016 r. do lipca 2019 r.) przyzna Wnioskodawczyni na podstawie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych Norwegii podlega opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Norwegii.

Jednocześnie jednak, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Stosownie do art. 22 ust. 1 lit. a) ww. Konwencji, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Norwegii, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b) niniejszego ustępu.

Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód (art. 22 ust. 1 lit. c) ww. Konwencji).

Z powyżej przytoczonych przepisów wynika, że przy rozliczaniu dochodów uzyskanych z Norwegii tytułem renty ma zastosowanie tzw. metoda wyłączenia z progresją, którą na gruncie polskich przepisów określa art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ww. art. 27 ust. 8 ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych (wyłączonych) z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego, np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu nie zawiera przepisu odnoszącego się wprost do odszkodowań, zatem w myśl tej Konwencji odszkodowanie należy zakwalifikować jako tzw. „inny dochód”, którego zasady opodatkowania reguluje art. 21 ust. 1 ww. Konwencji.

Co do zasady, zgodnie z tym przepisem części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie (tj. w Polsce), gdziekolwiek powstałe, nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie (tylko w Polsce).

Mając na uwadze powyższe uregulowania stwierdzić należy, że przyznane Wnioskodawczyni i wypłacone przez ubezpieczyciela w ramach zawartej przez pracodawcę umowy ubezpieczenia na życie odszkodowanie, z uwagi na to, że miejscem zamieszkania Wnioskodawczyni jest Polska, podlega opodatkowaniu w Polsce.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r.  Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r. poz. 1040 i 1043), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe;

Renta otrzymana przez Wnioskodawczynię nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ otrzymana przez Wnioskodawczynię renta nie stanowi odszkodowania lub zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, ani też odszkodowanie lub zadośćuczynienie, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy.

Natomiast, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

1.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,
2.  dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a.

We wskazanym przepisie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się zwrotem „kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń”. W związku z powyższym, jeżeli świadczenie wypłacone zostało z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, a nie mieści się ono w punktach a i b przepisu, to takie świadczenie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przez kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń objęte dyspozycją ww. przepisu rozumie się świadczenia, do wypłaty których zobowiązany jest ubezpieczyciel w związku z zawartą umową ubezpieczenia.

Resumując, biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz przytoczone przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że od renty (comiesięcznej oraz skumulowanej za okres od sierpnia 2016 r. do lipca 2019 r.) przyznanej Wnioskodawczyni na podstawie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych Norwegii, Wnioskodawczyni nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego w Polsce. Powyższe wynika z zapisów Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokołu do tej Konwencji. Powyższą rentę należy kwalifikować jako dochód, o którym mowa w art. 17 ust. 2 ww. Konwencji, podlegający opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Norwegii, natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 lit. a) Konwencji, jest on zwolniony z opodatkowania w Polsce.

Z kolei, zgodnie z postanowieniami ww. Konwencji, świadczenie wypłacane przez ubezpieczyciela w ramach zawartej przez pracodawcę umowy ubezpieczenia na życie będzie podlegało na podstawie ww. Konwencji opodatkowaniu w Polsce. Zgodnie jednak z art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przedmiotowe świadczenie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie ww. przepisu, bowiem przepis ten wymienia jako wolne od podatku kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych.

Pomimo że przedmiotowa renta jest zwolniona z opodatkowania w Polsce, to stanowiska Wnioskodawczyni w tej części nie można było uznać za prawidłowe, ponieważ przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej w odniesieniu do ww. renty stwierdziła, że całość otrzymanego świadczenia, zarówno w postaci comiesięcznej renty, jak i świadczenie jednorazowe, będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w myśl zasady, że wadliwa argumentacja prawna Wnioskodawczyni, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska podatnika za nieprawidłowe, stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 w odniesieniu do otrzymanej renty, pomimo że przedmiotowa renta jest zwolniona z opodatkowania w Polsce – z uwagi na błędną argumentację – należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Końcowo nadmienić należy, że w sytuacji wystąpienia kolizji w zakresie opodatkowania tego samego przychodu, a w konsekwencji ewentualnego braku wyeliminowania podwójnego opodatkowania, istnieje możliwość wszczęcia na wniosek podatnika, procedury wzajemnego porozumiewania się, co jednak nie mieści się w obszarze właściwości rzeczowej Organu interpretacyjnego. Tryb postępowania w tej sprawie – które to postępowanie nie mieści się w niniejszym postępowaniu interpretacyjnym – został uregulowany w art. 24 ww. Konwencji polsko-norweskiej. Stosownie do ust. 1 tego artykułu, jeżeli osoba jest zdania, że działania jednego lub obu Umawiających się Państw powodują lub spowodują jej opodatkowanie, które jest niezgodne z postanowieniami niniejszej Konwencji, wówczas może ona, niezależnie od środków przewidzianych w prawie wewnętrznym tych Państw, przedstawić swoją sprawę właściwemu organowi tego Umawiającego się Państwa, w którym ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę, lub jeżeli w danej sprawie mają zastosowanie postanowienia art. 23 ust. 1 niniejszej Konwencji, właściwemu organowi tego Państwa, którego jest obywatelem. Sprawa powinna być przedłożona w ciągu trzech lat, licząc od dnia pierwszego zawiadomienia o działaniu powodującym opodatkowanie niezgodne z postanowieniami niniejszej Konwencji.

Właściwy organ, jeżeli uzna zarzut za uzasadniony i jeżeli nie może sam spowodować zadowalającego rozwiązania, podejmie starania, aby przypadek ten rozwiązać w drodze wzajemnego porozumienia z właściwym organem drugiego Umawiającego się Państwa tak, aby zapobiec opodatkowaniu niezgodnemu z niniejszą Konwencją. Osiągnięte w ten sposób porozumienie zostanie wprowadzone w życie bez względu na terminy przewidziane przez ustawodawstwo wewnętrzne Umawiających się Państw (art. 24 ust. 2 ww. Konwencji).

Na podstawie art. 24 ust. 3 ww. Konwencji, właściwe organy Umawiających się Państw będą czynić starania, aby w drodze wzajemnego porozumienia usuwać trudności lub wątpliwości, które mogą powstać przy interpretacji lub stosowaniu niniejszej Konwencji. Mogą one również wspólnie uzgodnić podjęcie środków w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, w sytuacjach nieuregulowanych niniejszą Konwencją.

Stosownie do art. 24 ust. 4 ww. Konwencji, właściwe organy Umawiających się Państw mogą komunikować się ze sobą bezpośrednio, także poprzez połączone komisje składające się z tych organów lub ich przedstawicieli w celu osiągnięcia porozumienia, w rozumieniu poprzednich ustępów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przestawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.