Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.75.2020.2.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-27
Teza: w zakresie ustalenia, czy efekty prac wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, a które spełniają wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego cechy, (tj. są samoistne, są przedmiotem ochrony prawnoautorskiej oraz powstają, są rozwijane lub ulepszane w ramach działalności badawczo-rozwojowej) stanowią kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, (tj. autorskie prawo do programu komputerowego), a tym samym względem dochodów kwalifikowanych uzyskiwanych z nich może być zastosowana przewidziana w art. 24d ust. 1 ww. ustawy stawka podatku w wysokości 5%
Słowa kluczowe: dochód; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 lutego 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP w tym samym dniu), uzupełnionym 25 maja 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy efekty prac wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, a które spełniają wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego cechy, (tj. są samoistne, są przedmiotem ochrony prawnoautorskiej oraz powstają, są rozwijane lub ulepszane w ramach działalności badawczo-rozwojowej) stanowią kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, (tj. autorskie prawo do programu komputerowego), a tym samym względem dochodów kwalifikowanych uzyskiwanych z nich może być zastosowana przewidziana w art. 24d ust. 1 ww. ustawy stawka podatku w wysokości 5% - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2020 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy efekty prac wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, a które spełniają wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego cechy, (tj. są samoistne, są przedmiotem ochrony prawnoautorskiej oraz powstają, są rozwijane lub ulepszane w ramach działalności badawczo-rozwojowej) stanowią kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, (tj. autorskie prawo do programu komputerowego), a tym samym względem dochodów kwalifikowanych uzyskiwanych z nich może być zastosowana przewidziana w art. 24d ust. 1 ww. ustawy stawka podatku w wysokości 5%. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 15 maja 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.75.2020.1.SG wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 25 maja 2020 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka jest częścią międzynarodowej grupy X (dalej: „Grupa”). Grupa jest dostawcą (…). Prowadzi działalność w zakresie (…).

Działalność B+R Wnioskodawcy.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi prace w ramach dwóch rodzajów projektów:

*   wewnętrznych - prowadzone są one na potrzeby własne, gdzie m.in. ma miejsce tworzenie oraz rozwój oprogramowania, co przyczynia się do zwiększenia efektywności i konkurencji Spółki oraz;
*   zewnętrznych - prowadzone dla klientów Spółki, w których współpraca może występować na bazie różnych modeli.

Prowadzone przez Grupę projekty (wewnętrzne i zewnętrzne) można podzielić ponadto na dwie grupy:

*   Grupa 1 - Projekty rozwojowe - projekty obejmujące tworzenie nowych lub ulepszonych rozwiązań i produktów, które po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych będą mogły zostać wykorzystane w przyszłości w działalności operacyjnej Spółki lub jej klientów, rozwijanie oprogramowania, wydawanie nowych jego wersji;
*   Grupa 2 - Projekty rutynowe - projekty dotyczące utrzymania i obsługi już wdrożonych rozwiązań i produktów. Celem tego typu projektów jest wprowadzenie okresowych zmian i ulepszeń do rozwiązań i produktów, które zostały wcześniej opracowane przez Spółkę lub innego dostawcę (np. obejmują naprawę błędów, aktualizację oprogramowania). Grupa ta obejmuje również rozwiązywanie powtarzających się błędów i problemów (service desk). Prace te mają charakter rutynowy.

Metodologicznie, Spółka wytwarza oprogramowanie m.in. w oparciu o metodykę kaskadową (waterfall model), w której istnieją odrębne etapy projektu, bądź w ramach metodyki zmiennej (agile), zakładającej elastyczny rozwój projektu. Wytwarzanie lub rozwijanie oprogramowania przez Spółkę w ramach prac badawczo-rozwojowych (dalej: „prac B+R”) odbywa się przy zaangażowaniu osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz osób współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zamiar skorzystania z IP Box.

Spółka zamierza stosować opodatkowanie 5% stawką podatku zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”). W odniesieniu do dochodu (straty) osiąganego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, za jakie mogą zostać uznane efekty prac (wytwarzane, rozwijane lub ulepszane) w ramach prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej.

Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT. Stanowisko to zostało potwierdzone otrzymaną przez Spółkę interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 grudnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.423.2018.1JS (dalej: „Interpretacja B+R”), w której wskazano, że realizowane przez Grupę projekty zewnętrzne i wewnętrzne w ramach Grupy 1 spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej. Spółka złożyła również do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej odrębny wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej w przedmiocie potwierdzenia, czy Spółka może zastosować przewidzianą w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT preferencyjną 5- procentową stawkę opodatkowania w stosunku do opisanych we wniosku kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej został złożony do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 3 lutego 2020 r. Na dzień składania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca nie dysponuje sygnaturą sprawy ze złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 3 lutego 2020 r.

Zgodnie z tym, co wskazują Objaśnienia podatkowe z 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box (dalej: „Objaśnienia IP Box”) (str. 32), Spółka niniejszym występuje z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w celu potwierdzenia klasyfikacji efektów wytwarzanych w ramach Projektów jako kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Efekty projektów Grupy 1.

Niniejszy wniosek obejmuje działalność prowadzoną w ramach projektów Grupy 1, (tj. projektów rozwojowych) i odnosi się do jej rezultatów oraz, pośrednio, uzyskiwanych w związku z nimi dochodów. Kluczowym aspektem działalności Spółki jest tworzenie innowacyjnych rozwiązań w postaci oprogramowania/aplikacji, narzędzi testowych, systemów i rozwiązań informatycznych i inżynieryjnych w postaci całkowicie nowych produktów lub poprzez ulepszanie już obecnych, jak również zmian w procesach.

Programy komputerowe, będące efektami prac projektowych, mogą mieć postać aplikacji internetowych (tzw. web application, w tym rozwiązania typu cloud - działające w chmurze), aplikacji desktopowych (instalowanych na komputerze użytkownika) oraz aplikacji przeznaczonych na inne urządzenia. Co ważne, powstające programy komputerowe w ramach projektów Grupy 1 Spółki są przeznaczone na różne urządzenia, w tym komputery osobiste, telefony komórkowe, tablety oraz maszyny przemysłowe (np. roboty). Spółka nie wyklucza rozwijania oprogramowania, które będzie przeznaczone na inne urządzenia komputerowe, w razie wystąpienia takiej potrzeby biznesowej.

W ramach tworzonych programów komputerowych można wyróżnić takie elementy jak: kod źródłowy, kod wynikowy, opisy procedur operacyjnych, zestawienia danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych, interfejsy, sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, lub pliki wykonywalne. Programy komputerowe tworzone, rozwijane lub ulepszane w ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółki mogą zawierać różne z wymienionych powyżej elementów, co jest zależne od typu programu komputerowego, jego funkcji i zastosowań.

Dodatkowo, zdarza się, że przed rozpoczęciem projektu wykonywane są przygotowawcze prace projektowe, na których w późniejszym etapie projektu opiera się proces tworzenia, rozwoju bądź ulepszania programu komputerowego.

Wnioskodawca, w trakcie wykonywania projektu tworzy dokumentację projektową, która najczęściej przekazywana jest później klientowi wraz z prawami do wszystkich elementów programu (w tym także samej dokumentacji). Tego typu dokumentacja nazywana jest także dokumentacją użytkownika, ponieważ stanowi ona zbiór instrukcji, które pomogą w użytkowaniu programu przez klienta.

W ramach działalności Wnioskodawcy powstają także inne typy dokumentacji ściśle powiązanej z programem komputerowym, przykładowo: dokumentacja testowa, w ramach której opisywana jest strategia testów, dokumentacja techniczna różnych aspektów oprogramowania tj. odporności na ataki, ilości użytkowników którzy mogą korzystać z aplikacji czy obejmująca kategoryzację błędów występujących w oprogramowaniu.

Spółka dopuszcza także w przyszłości powstawanie innego typu programów komputerowych, które jednakże będą każdorazowo badane, czy mogą stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a więc czy są zgodne z opisem przedstawionym w niniejszym wniosku.

Wytwarzanie, ulepszanie, rozwój efektów projektów.

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej może dochodzić do:

*   wytwarzania,
*   rozwijania,
*   ulepszania

\-kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W ramach projektów Grupy 1 powstają efekty prac, które są ich rezultatami końcowymi lub też elementami projektów. Efekty prac powstają w celu umożliwienia realizacji głównych założeń projektu i do tego są wykorzystywane.

W ramach projektów Grupy 1 powstają także programy komputerowe, które są pośrednimi efektami projektu, jednakże bez ich wykonania nie byłoby możliwe wykonanie projektu.

Należy wskazać, że rezultaty powstające w ramach Projektów podlegają ochronie prawnoautorskiej, gdyż spełniają przesłanki art. 1 ust. 1 w związku z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm., dalej: „PAiPP”). W ramach jej działań, przeprowadzana jest także weryfikacja czy powstające, rozwijane lub ulepszane rezultaty stanowią autorskie prawa do programu komputerowego. Stąd też, należy zaznaczyć, że każdorazowo Grupa posiada prawa autorskie do rezultatów projektów i ma możliwość dysponowania nimi, a w szczególności ich zbywania na rzecz klienta.

Efekty prac wytwarzane przez Wnioskodawcę do wykorzystania przez jego klientów, mogą być na ich rzecz zbywane poprzez przeniesienie praw autorskich do nich. Wnioskodawca oprócz osiągania dochodu z tytułu sprzedaży efektów prac otrzymuje również wynagrodzenie związane ze świadczeniem towarzyszących im usług np. usług wsparcia, wdrożenia. Usługi te powiązane są ze zbywanymi efektami prac.

Programy komputerowe do których Wnioskodawca posiada autorskie prawa majątkowe, a o których mowa w niniejszym wniosku są każdorazowo związane z konkretnym (1 lub więcej) projektem (projektami) Grupy 1 i powstają, są ulepszane lub są rozwijane właśnie w toku realizacji tego/tych projektów.

Rezultaty projektów jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Kwalifikowane prawa własności intelektualnej powstające w ramach projektów Grupy 1 spełniają określone cechy:

*   są samoistne - co oznacza, że stanowią odrębną całość odróżnialną od innych programów, stanowiąc tym samym odrębny byt,
*   są przedmiotem ochrony prawnoautorskiej, oraz
*   są tworzone, ulepszane bądź rozwijane w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Przykładowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Spółka w ramach prac wyróżnia przykładowo następujące typy programów komputerowych, które powstają w ramach Projektów:

*   framework - tj. programy, które stanowią szablony do budowy innych aplikacji. Dzięki tworzeniu frameworków, budowanie aplikacji przez programistów jest bardziej efektywne czasowo,
*   nowe wersje oprogramowania - które mają na celu dodanie nowych unikalnych funkcjonalności do obecnie działającego już programu komputerowego,
*   programy komputerowe BI - programy, których celem jest analiza danych oraz tworzenie na ich podstawie dedykowanych raportów,
*   programy komputerowe CRM - programy, które wspomagają procesy w zakresie pozyskania oraz utrzymania klienta,
*   programy komputerowe typu Workflow - programy komputerowe służące do zarządzania procesami biznesowymi, mające na celu optymalizację przebiegu procesów u klienta,
*   programy o charakterze szyny integracyjnej - programy komputerowe, których celem jest umożliwienie oraz optymalizacja wymiany danych między różnymi systemami funkcjonującymi u klienta,
*   sterowniki - stanowią programy komputerowe, które odpowiadają za dane urządzenie oraz stanowią pośrednik między tym urządzeniem a komputerem, umożliwiając obsługę urządzenia.

Spółka ma zamiar prowadzić działalność badawczo-rozwojową również w przyszłości w sposób analogiczny, a rezultaty tej działalności będą wpisywały się w przedstawiony opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Korzystając z instrumentu IP Box, Wnioskodawca będzie w stanie rzetelnie wykazać przy pomocy ewidencji elementy takie jak:

*   kwalifikowane prawa własności intelektualnej,
*   prowadzone projekty badawczo-rozwojowe,
*   odpowiednio: osiągane przychody i ponoszone koszty ich uzyskania (zarówno do celów wyliczenia dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jak i ustalenia wartości wzoru określonego w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, tj. wskaźnika nexus).

Dodatkowo, Spółka pragnie zaznaczyć, że:

*   nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia ani nie prowadzi działalności w ramach Polskiej Strefy Inwestycji,
*   w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową korzysta z odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d i art. 18e ustawy o CIT.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 25 maja 2020 r. Wnioskodawca wskazał ponadto, że

w ramach prowadzonych prac projektowych związanych z powstawaniem, rozwijaniem lub ulepszaniem programów komputerowych powstają efekty prac, których elementy są nierozerwalnie związane z programem komputerowym.

Tak jak Wnioskodawca wskazywał w treści wniosku:

*   „W ramach tworzonych programów komputerowych można wyróżnić takie elementy jak: kod źródłowy, kod wynikowy, opisy procedur operacyjnych, zestawienia danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych, interfejsy, sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, lub pliki wykonywalne. Programy komputerowe tworzone, rozwijane lub ulepszane w ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółki mogą zawierać różne z wymienionych powyżej elementów, co jest zależne od typu programu komputerowego, jego funkcji i zastosowań”.
*   „Dodatkowo, zdarza się, że przed rozpoczęciem projektu wykonywane są przygotowawcze prace projektowe, na których w późniejszym etapie projektu opiera się proces tworzenia, rozwoju bądź ulepszania programu komputerowego”.
*   „Wnioskodawca, w trakcie wykonywania projektu tworzy dokumentację projektową, która najczęściej przekazywana jest później klientowi wraz z prawami do wszystkich elementów programu (w tym także samej dokumentacji)”.

W tym kontekście, Wnioskodawca pragnie wskazać, że każdy element, z którego składają się efekty prac projektowych ma swoje przeznaczenie jako niezbędny składnik tworzonego, rozwijanego lub ulepszanego programu komputerowego. Brak któregokolwiek z elementów programu komputerowego, takiego jak np. kod źródłowy lub kod wynikowy uniemożliwia poprawne działanie tworzonego, rozwijanego lub ulepszanego programu komputerowego. Inne elementy programu komputerowego, wspomniane we wniosku są również ściśle związane z programem komputerowym. Przykładowo, dokumentacja projektowa stanowi zbiór instrukcji użytkowania programu komputerowego i źródło wiedzy o funkcjonalnościach programu komputerowego (takich jak ilość użytkowników mogących korzystać z aplikacji). Bez niej nie byłoby możliwe prawidłowe korzystanie z programu komputerowego.

W efekcie, funkcje jakie pełni każdy element programu komputerowego są niezbędne z punktu widzenia klienta. Tym samym, brak któregokolwiek z efektów prac powstających w ramach prac projektowych skutkowałby zdaniem Wnioskodawcy brakiem możliwości korzystania z programu komputerowego, bądź jego niekompletnością.

Wnioskodawca ma zamiar stosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do dochodu uzyskiwanego począwszy od dnia 1 kwietnia 2019 r. (rok podatkowy Wnioskodawcy rozpoczyna się 1 kwietnia i kończy się 31 marca). Po raz pierwszy Wnioskodawca zamierza rozliczyć dochody podlegające preferencyjnemu opodatkowaniu wg stawki 5% w zeznaniu rocznym składanym (w przypadku Spółki) do dnia 30 czerwca 2020 r.

Wnioskodawca, pragnie zauważyć, że zgodnie z art. 24 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193, dalej: „Ustawa o Zmianie”), przepisy ustaw zmienianych (w tym w zakresie art. 24d ustawy o CIT), stosuje się do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2019 r.

Natomiast art. 43 ustawy zmieniającej przewiduje, że podmioty powinny stosować przepisy w brzmieniu dotychczasowym, jeżeli rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed 1 stycznia 2019 r. a zakończy się po 31 grudnia 2018 r. W efekcie, Wnioskodawca ma prawo do stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania wynoszącej 5% uzyskanej z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w roku podatkowym rozpoczynającym się od 1 kwietnia 2019 r.

Wnioskodawca zamierza objąć preferencyjną stawką podatkową wynoszącą 5% uzyskiwanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej również dochody z kwalifikowanych IP w kolejnych latach podatkowych Spółki.

Wnioskodawca podkreśla, że zgodnie z informacjami zawartymi we wniosku oraz w interpretacji B+R działalność wykonywana przez Wnioskodawcę stanowi działalność badawczo-rozwojową. Informacja ta stanowi zatem element (założenie) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku.

Wnioskodawca zakłada, że przedstawione w wezwaniu pytanie odnosi się do definicji działalności badawczo-rozwojowej zawartej w ustawie o CIT (a zatem zgodnej z definicją prac rozwojowych i badań naukowych z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, że regulacje dotyczące ulgi B+R oraz IP Box nie odwołują się do produktów, procesów lub usług niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub znacznie odróżniających się od rozwiązań już funkcjonujących.

Niemniej, w opinii Wnioskodawcy i zgodnie z jego wiedzą opracowywane, rozwijane lub ulepszane produkty oraz procesy (również w okresach przyszłych), w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, które Wnioskodawca traktuje jako projekty badawczo-rozwojowe, można uznać za niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej bądź odróżniające się od rozwiązań istniejących.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona działalność polega na opracowywaniu/ rozwijaniu/ulepszaniu produktów, procesów lub usług i stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

W zdecydowanej większości przypadków, w których dochodzi do rozwijania lub ulepszania oprogramowania komputerowego, Wnioskodawca jest właścicielem pierwotnym tego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Prawa te powstają, są rozwijane lub ulepszane w wyniku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca wskazuje, że mogą się potencjalnie zdarzać specyficzne sytuacje, w przypadku których Wnioskodawca korzysta z rozwijanego lub ulepszanego oprogramowania na podstawie licencji, jednak takie sytuacje nie są objęte pytaniem przedstawionym we wniosku.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że sytuacje w których Wnioskodawca jest użytkownikiem korzystającym z programu komputerowego na podstawie umowy licencyjnej są sporadyczne/wyjątkowe oraz nie są objęte pytaniem zadanym we wniosku.

Wnioskodawca wskazuje, że sytuacje, w których Spółka nie nabyła ani na własność autorskiego prawa do programu komputerowego, ani licencji wyłącznej do tego kwalifikowanego IP nie są objęte zapytaniem niniejszego wniosku.

Rozwijanie lub ulepszanie przez Spółkę programów komputerowych prowadzi oraz będzie prowadzić do poprawy użyteczności lub funkcjonowania tych programów.

Działania Spółki w tym zakresie są zgodne z definicją rozwijania lub ulepszania kwalifikowanego IP przedstawioną w akapicie 51 i 52 Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box - dalej: „Objaśnienia IP Box”, str. 19.

Wnioskodawca wskazuje, że może osiągać dochód z wszystkich kategorii dochodu z kwalifikowanego IP ujętych w art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, a zatem z wytwarzania, rozwijania lub ulepszania kwalifikowanych IP zgodnie z wyżej wyrażonymi kategoriami dochodu z lit. a, b, c, d.

Jednakże, Spółka uzyskuje oraz będzie uzyskiwać głównie dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu i usługi, tj. odpowiednio kategoria dochodu b oraz c.

W przyszłości nie można wykluczyć uzyskiwania dochodów z pozostałych ww. kategorii.

Spółka prowadzi na bieżąco ewidencję kosztów, przychodów i dochodów zgodnie z wymogami przewidzianymi w ustawie o CIT. W tym zakresie, Spółka prowadzi ewidencję kosztów działalności badawczo-rozwojowej, w ramach której m.in. są wytwarzane, rozwijane lub ulepszane kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Spółka pragnie wskazać, że w ramach ewidencji rachunkowej Wnioskodawcy możliwe jest wyodrębnienie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodów z praw własności intelektualnej powstających, rozwijanych lub ulepszanych w ramach poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych. W działalności Spółki zachodzi sytuacja opisana w przepisie art. 24e ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT - możliwe jest bowiem ustalenie dochodu łącznie w odniesieniu do wszystkich kwalifikowanych IP w ramach danego projektu/usługi (w przypadku gdy Spółka wytwarza/rozwija/ulepsza więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej w danym projekcie).

W ewidencji prowadzonej przez Wnioskodawcę wyodrębniane są również kwalifikowane IP powstające, rozwijane lub ulepszane w danym okresie. Odpowiednie wyodrębnienie praw autorskich do programów komputerowych oraz związanych z nimi przychodów, kosztów i dochodów możliwe jest dopiero po powstaniu, rozwinięciu lub ulepszeniu programów komputerowych. Wcześniej, Spółka nie ma pewności, czy, kiedy i jakie programy komputerowe zostaną wytworzone, rozwinięte lub ulepszone. Dopiero po dokonaniu odpowiedniej analizy przez pracowników Spółki możliwe jest wyodrębnienie poszczególnych praw własności intelektualnej i ich odpowiednia ewidencja.

Ponadto przedmiotem ochrony prawnoautorskiej objęte są jedynie programy komputerowe po ich odpowiednim ustaleniu. W szczególności, o wyodrębnieniu można mówić w momencie, gdy przedmiot prac Spółki będzie stanowił przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci.

W rezultacie Spółka na bazie prowadzonej ewidencji rachunkowej oraz po potwierdzeniu powstania, rozwinięcia lub ulepszenia programów komputerowych prowadzi ewidencję rachunkową umożliwiającą określenie dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% (na podstawie art. 24d ust. 1 ustawy o CIT) zgodnie z wymogami art. 24e ust. 1 ustawy o CIT.

Odpowiednia kalkulacja dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT (przy wykorzystaniu danych dotyczących przychodów, kosztów i dochodu ewidencjonowanego przez Spółkę na bieżąco zgodnie z przepisami ustawy o CIT i po potwierdzeniu powstania, rozwinięcia lub ulepszenia programów komputerowych) jest przygotowywana każdorazowo przed upływem terminu na złożenie deklaracji CIT.

Na marginesie Spółka pragnie wskazać, że zgodnie z Objaśnieniami IP Box: „Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box”. (Objaśnienia IP Box, akapit 174, str. 72).

W zakresie stanu faktycznego ewidencja Spółki jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP. Zgodnie z przepisami przejściowymi tj. art. 24 Ustawy o Zmianie, podatnicy ponoszący przed 1 stycznia 2019 r. koszty związane z kwalifikowanymi IP, którzy nie mogą na podstawie prowadzonej ewidencji ustalić ponoszonych kosztów mogą przyjąć wartość kosztów z roku podatkowego rozpoczętego po 31 grudnia 2018 r. Wnioskodawca zastosował rozwiązanie przewidziane w ww. artykule i w efekcie bierze pod uwagę koszty projektów po 1 kwietnia 2019 r. (jak wspomniano, rok podatkowy Wnioskodawcy trwa od 1 kwietnia do 31 marca). 

W zakresie zdarzenia przyszłego ewidencja Spółki będzie prowadzona na bieżąco, czyli od momentu poniesienia kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT. Zasadniczo w działalności Spółki występują głównie:

*   koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (art. 24d ust. 4a ustawy o CIT), oraz
*   koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 (art. 24d ust. 4b ustawy o CIT).

Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi stale ewidencję przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów w systemie rachunkowym, a także (od 2018 r.) odpowiednią ewidencję projektów badawczo-rozwojowych.

(…) zgodnie z treścią art. 24 Ustawy o Zmianie, dopuszczającego przyjęcie wartości kosztów ponoszonych z tytułu kwalifikowanego IP w roku podatkowym rozpoczętym po 31 grudnia 2018 r., wskaźnik „nexus”, o którym mowa art. 24 ust. 4 ustawy o CIT, ustalany jest na podstawie kosztów ponoszonych w projektach badawczo-rozwojowych w ramach których są tworzone, rozwijane lub ulepszane kwalifikowane IP po 1 kwietnia 2019 r. Natomiast samo ewidencjonowanie kosztów podlegających ujęciu we wskaźniku „nexus” możliwe jest w wyniku wyodrębnienia kwalifikowanych IP w ramach poszczególnych projektów (przy uwzględnieniu art. 24e ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, o czym mowa powyżej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym opisane w stanie faktycznym, zdarzeniu przyszłym efekty prac wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, a które spełniają wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego cechy (tj. są samoistne, są przedmiotem ochrony prawnoautorskiej oraz powstają, są rozwijane lub ulepszane w ramach działalności badawczo-rozwojowej) stanowią kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. autorskie prawo do programu komputerowego), a tym samym względem dochodów kwalifikowanych uzyskiwanych z nich może być zastosowana przewidziana w art. 24d ust. 1 ww. ustawy stawka podatku w wysokości 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z którym w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Spółka w ramach efektów prac wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych w ramach działalności badawczo-rozwojowej (które spełniają konkretne cechy takie jak samoistność, bycie przedmiotem ochrony prawnoautorskiej oraz powstawanie, rozwijanie lub ulepszanie w ramach działalności badawczo-rozwojowej) Wnioskodawcy stanowią autorskie prawo do programu komputerowego, a tym samym kwalifikowane prawa własności intelektualnej, w stosunku do których może być zastosowana przewidziana w art. 24d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”) preferencyjna 5-procentowa stawka opodatkowania.

Zgodnie z brzmieniem przepisów ustawy o CIT, art. 24d ustawy o CIT, podatek od osiąganego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowane prawa własności intelektualnej, zostały zawarte w katalogu przedstawionym w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, tak więc kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej może być:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patenty na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonego do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego.

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z powyższym, zasadniczo, aby efekt prac stanowił kwalifikowane prawo własności intelektualnej muszą zostać wypełnione łącznie warunki:

*   zawierać się w katalogu określonym w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT,
*   podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska,
*   zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej działalności badawczo rozwojowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, powstające w ramach Projektów efekty prac opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zawierają się w katalogu autorskich praw do programu komputerowego w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT. W szczególności, efekty prac powstające w ramach Projektów w opinii Wnioskodawcy stanowią autorskie prawo do programu komputerowego zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT.

Należy zwrócić uwagę, że w ramach dostępnych źródeł tj. polskich ustaw podatkowych oraz poza podatkowych brak jest definicji, czym jest „autorskie prawo do programu komputerowego”. W tym zakresie, Objaśnienia IP Box (str. 32-37) przywołują szereg krajowych oraz zagranicznych źródeł, przedstawiających jak należy rozumieć to pojęcie. Co więcej, Objaśnienia IP Box, podkreślają, że pojęcie to powinno być rozumiane szeroko.

W związku z powyższym biorąc pod uwagę nieostrość definicji programu komputerowego, Objaśnienia IP Box sugerują złożenie w tym zakresie wniosku o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, co w ramach niniejszego wniosku Spółka czyni.

W związku powyższym, a w szczególności uwzględniając, że zdaniem Ministerstwa Finansów, wyrażonym w Objaśnieniach IP Box, definicja programu komputerowego jest niejednoznaczna, tym samym katalog elementów programu komputerowego również powinien być otwarty.

Objaśnienia IP Box wskazują, że „program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu”. Z drugiej strony, „żaden wytwór nie jest programem komputerowym jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane, i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji”. Taka definicja, związana z pojęciem programu komputerowego jako zestawu instrukcji oparta jest także na literaturze w tym zakresie.

Stosownie, również w ramach literatury fachowej określa się, że „program komputerowy to zapisany w charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie”. Co należy zauważyć, w oparciu o tę Dyrektywę opierał się Minister Finansów w swoich rozważaniach na temat definicji programu komputerowego m.in. w punkcie 83 Objaśnień IP Box. W związku z tym, Wnioskodawca widzi podstawy, aby czerpać z jej postanowień w procesie określania niezbędnych elementów programu komputerowego.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego mogą stanowić element programu komputerowego. Dodatkowo, skoro w ramach Objaśnień wskazane jest, że definicja programu komputerowego powinna być rozumiana szeroko, to w opinii Wnioskodawcy takie podejście powinno potwierdzać pogląd, iż przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego, jeżeli ich charakter jest taki, że program może z nich korzystać na późniejszym etapie, stanowią element programu komputerowego.

W ramach działalności Wnioskodawcy wykonywane są przygotowawcze prace projektowe, konieczne w procesie wytworzenia, ulepszenia bądź rozwijania programu komputerowego. Przykładowo, gdy Spółka tworzy program komputerowy w oparciu o model kaskadowy (waterfall model), wykonuje odrębne fazy projektowe. Pierwszą z nich jest faza projektowania, w ramach której przygotowywana jest wstępna dokumentacja, na podstawie której w późniejszych etapach prac stworzony zostanie wymagany przez klienta program komputerowy. Zdaniem Spółki, taka dokumentacja na etapie prac projektowych, stanowi podstawę do spełnienia użytkowych oraz technicznych wymagań, jakie musi wypełniać program komputerowy.

Inny typ stanowią projekty prowadzone w metodykach zwinnych (agile), w ramach których oprogramowanie rozwijane jest w sposób elastyczny w ramach kolejnych iteracji. Jednakże, w obydwóch typach projektów konieczne jest dokonanie planów, które wykorzystywane są na późniejszym etapie prac. Zdaniem Wnioskodawcy przygotowawcze prace projektowe są nieodzownym elementem projektu. To na nich opierają się bowiem dalsze ustalenia projektowe, z których korzysta program komputerowy.

Ponownie, w odniesieniu do komponentów programu komputerowego, należy zwrócić uwagę, iż dotychczas organy podatkowe akceptowały traktowanie dokumentacji związanej z programem komputerowym jako elementu wytworzonego programu komputerowego. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie zakwestionował tworzenia dokumentacji opisującej funkcjonowanie rozwiązania oraz kodu źródłowego, jako elementu wytworzonego programu komputerowego.

Jak zaznaczono w stanie faktycznym, w ramach prac projektowych tworzona jest dokumentacja użytkownika, wspomagająca użytkowanie programu oraz dokumentacja testowa, która ma ścisłe powiązanie z programem komputerowym, gdyż udziela informacji na temat bezpieczeństwa oraz funkcjonalności programu. Zdaniem Spółki wymienione typy dokumentacji są połączone z danym programem komputerowym i stanowią nierozłączalną całość. Dokumentacja taka jest bowiem cennym źródłem wiedzy dla użytkownika, czy innego programisty który w przyszłości miałby dokonywać działań związanych z programami komputerowymi.

Tak jak wskazano powyżej, w odniesieniu do powyższego, należy wskazać, że programy komputerowe tworzone, rozwijane lub ulepszane w ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółki zawierają jeden lub więcej elementów wymienionych powyżej. Programy komputerowe, będące efektem prac badawczo-rozwojowych w ramach projektów Spółki stanowią bowiem zestaw instrukcji, które są czynnościami wykonywanymi bezpośrednio lub pośrednio w komputerze, a także służą spełnieniu konkretnego rezultatu.

Należy również podnieść, że jak wspomniano w opisie stanu faktycznego /zdarzenia przyszłego, wytwarzane, rozwijane lub ulepszane programy komputerowe przeznaczone są na komputery osobiste (PC), telefony, tablety, maszyny przemysłowe (np. roboty). Biorąc pod uwagę dynamikę branży informatycznej, Spółka nie wyklucza tworzenia programów komputerowych, które mogą działać na innych urządzeniach w przyszłości. Niezmiennie, urządzenia te będą mieściły się w rozumieniu pojęcia „komputer” (każdorazowo są i będą to elektroniczne urządzenia przetwarzania danych oparte o mikroprocesory).

Jednakże, należy zwrócić uwagę, że w ramach Objaśnień IP Box, wskazane zostało że pojęcie komputer nie jest jednoznaczne z komputerem osobistym (PC), a stanowi wszelkie urządzenia, na których może być wykorzystywany program. Objaśnienia IP Box w tym zakresie wskazują na przykładowo tablety czy telefony komórkowe, jednak wyliczenie zostaje zakończone wyrażeniem „lub innych właściwych urządzeń”. Wyrażenie to, w opinii Wnioskodawcy stanowi o otwartym katalog urządzeń, na których realizowany może być program komputerowy. W związku z tym, pod pojęciem „komputer” należy rozumieć cały szereg urządzeń elektronicznych, przetwarzających dane cyfrowe. Przemawia za tym również wykładnia literalna pojęcia (komputer - urządzenie elektroniczne automatycznie przetwarzające dane zapisane cyfrowo, służące do szybkiego wykonywania obliczeń, przechowywania, porządkowania i wyszukiwania danych oraz sterowania pracy innych urządzeń).

Następnie, w ramach art. 24d ust. 2 ustawy o CIT wskazane jest, że oprócz znajdowania się w katalogu typów wyników prac, które mogą stanowić kwalifikowane prawa własności intelektualnej, takie rezultaty prac badawczo-rozwojowych muszą podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Objaśnienia IP Box wskazują w tym zakresie, że autorskie prawo do programu komputerowego nie podlega uprzedniej urzędowej kontroli merytorycznej tj. nie jest urzędowo sprawdzane w zakresie spełniania przesłanek takich jak nowość rezultatów, zakres przedmiotowy czy charakter twórczy, a podlega jedynie formalnej ocenie.

Zgodnie z art. 74 ust 1 i 2 Ustawy o PAiPP programy komputerowe co do zasady podlegają ochronie tak jak utwory literackie. Z związku z tym, należy zasięgnąć definicji utworu, który według art. 1 ust. 1 ustawy o PAiPP stanowi przejaw działalności twórczej, mający indywidualny charakter, który został ustalony w jakiejkolwiek postaci niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia.

Należy wskazać, że programy komputerowe wytwarzane w ramach działalności Spółki, są twórcze gdyż są wyrazem działalności twórczej osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz współpracujących ze Spółką. Niewątpliwie mają one także indywidualny charakter, ponieważ są wytworem ekspresji twórczej programistów, którzy nie otrzymują gotowego schematu wykonania czynności, natomiast samodzielnie piszą kod programistyczny oraz wykonują inne powiązane z tym zadania. Co więcej, programy komputerowe wytwarzane przez Wnioskodawcę są samoistne, ze względu na ich ustalenie, uzewnętrznienie oraz wyodrębnienie od innych rezultatów prac B+R. Nawet w przypadku, gdy projekt Grupy 1 zakłada ulepszanie lub rozwój istniejącego oprogramowania, jego rezultat każdorazowo jest wyraźnie odróżnialny od pierwotnego przedmiotu prac. I tak - nowa wersja istniejącego programu komputerowego odróżnia się od jego poprzedniego wydania, a wynik rozwijania przez Wnioskodawcę systemu o nowe jego moduły jest jednoznaczny - nowe elementy dotychczas istniejącego systemu są odrębnym efektem. Nawet wówczas, gdy ulepszanie produktu poprzez wydanie nowej iteracji oprogramowania nie jest odróżnialne dzięki jego cechom widocznym dla użytkownika końcowego, parametry stanowiące nową jakość w produkcie można zidentyfikować dzięki porównaniu do wersji poprzedniej, co jest możliwe z uwagi na wersjonowanie i przechowywanie plików w odpowiednich archiwach. Nie powinna więc budzić wątpliwości samoistność rezultatów projektów Grupy 1, które Spółka identyfikuje i będzie identyfikować jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej (prawa do programów komputerowych).

Zgodnie z Objaśnieniami IP Box (str. 22) autorskie prawo do programu komputerowego nie podlega kontroli, lecz jedynie ocenie spełnienia przesłanek uzyskania odpowiednich praw ochronnych. W efekcie, ochronie prawnoautorskiej będzie podlegał utwór w postaci programu komputerowego, wytworzony, rozwinięty bądź ulepszony przez Wnioskodawcę.

W związku z art. 24d ust. 2 ustawy o CIT aby efekty prac projektowych mogły stanowić kwalifikowane prawa własności intelektualnej muszą zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca podkreśla, że okoliczność prowadzenia przez niego działalności badawczo-rozwojowej została potwierdzona w ramach otrzymanej przez Spółkę Interpretacji B+R, a projekty Grupy 1 są każdorazowo identyfikowane i ewidencjonowane. Tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, ewidencjonowaniu w sposób zgodny z wymogami odpowiednich przepisów podlegają również właściwe zdarzenia gospodarcze oraz rezultaty projektów Grupy 1.

Ponadto, jak Spółka wskazywała w ramach jej działań następuje weryfikacja czy powstające, ulepszane lub rozwijane rezultaty stanowią autorskie prawa do programu komputerowego.

Efekty prac wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzenia Projektów przez Spółkę mogą mieć postać:

*   wytworzenia nowego programu komputerowego, który w opinii Wnioskodawcy będzie stanowił odrębne kwalifikowane prawo własności kwalifikowanej,
*   ulepszenia, rozwinięcia programu komputerowego (np. o dodatkowe moduły, funkcjonalności), które powstanie poprzez stworzenie nowych elementów programu komputerowego opisanych w niniejszym wniosku (np. nowego interfejsu, nowej wersji kodu programistycznego), które zostaną połączone z dotychczas istniejącymi elementami programu lub zastąpią niektóre z tych elementów.

W opinii Wnioskodawcy, rezultat takiego ulepszenia bądź rozwinięcia programu komputerowego może być przedmiotem odrębnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W objaśnieniach IP Box zostało wskazane, że „rozwijanie” i „ulepszanie” kwalifikowanego IP należy rozumieć jako ogół prac badawczo-rozwojowych podatnika, skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności kwalifikowanego IP, co może dalej skutkować, między innymi, możliwością wdrożenia lub znalezienia nowych zastosowań dla kwalifikowanego IP”.

W efekcie, w rozumieniu Wnioskodawcy rozwój bądź też ulepszenie prawa własności intelektualnej musi nastąpić w stosunku do kwalifikowanego IP. Nie mniej jednak, nie należy odmawiać możliwości uznania tego ulepszenia jako osobnego przedmiotu prawa własności intelektualnej. Takie stanowisko zostało potwierdzone w ramach wydanych interpretacji indywidualnych „wyłącznie w przypadku dokonania ulepszenia wytworzonego wcześniej oprogramowania w ramach działalności badawczo-rozwojowej, ww. ulepszenie tworzonych przez Wnioskodawcę gier stanowić będzie odrębne od „podstawowej” wersji gry kwalifikowane prawo własności intelektualnej (tj. autorskie prawo do programu komputerowego, w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT)”.

Stąd też, w opinii Wnioskodawcy, jeżeli Spółka będzie ulepszała kwalifikowane IP, to będzie miała prawo traktować to prawo jako odrębne, osobne prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy rezultatami prac prowadzonych w ramach działalności gospodarczej Spółki są autorskie prawa do programu komputerowego w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT.

O poprawności podejścia przedstawionego przez Spółkę świadczyć mogą wydane w ostatnim czasie interpretacje indywidualne, które dotyczą podobnego stanu faktycznego, do tego przedstawionego w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W tym zakresie Spółka pragnie przywołać m.in.:

*   interpretację Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej z 24 stycznia 2020r., Znak: 0112-KDIL2-2.4011.66.2019.2.MM, w której Organ rozpatrując, czy utwory tworzone przez Wnioskodawcę stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej potwierdził, że „autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.
*   interpretację Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej z 22 października 2019 r., Znak: 0113-KDIPT2-3.4011.475.2019.2.PR, w której Organ wypowiedział się na temat traktowania rozwijanego oprogramowania jako kwalifikowanego prawa własności intelektualnej „uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu wytworzonego autorskiego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Przedstawione powyżej interpretacje zostały wydane co prawda na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.; dalej: „ustawa o PIT”), a nie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednak należy zwrócić uwagę, że przepisy w zakresie IP Box są analogiczne w przypadku obydwu ustaw, o czym może również świadczyć obejmowanie przez Objaśnienia IP Box, zarówno przepisów ustawy o PIT jak i przepisów ustawy o CIT.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym efekty prac Spółki stanowią autorskie prawa komputerowe zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT (w przypadku gdy charakteryzują się samoistnością, są przedmiotem ochrony prawnoautorskiej oraz zostały wytworzone, rozwinięte bądź ulepszone w ramach działalności badawczo-rozwojowej), będące kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, w związku z czym Spółka będzie uprawniona do opodatkowywania kwalifikowanego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej za pomocą 5-procentowej stawki podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018, poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d–24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: „Ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 Ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus):

(a+b)\*1,3/a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 24d ust. 5 Ustawy o CIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się,

że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 Ustawy o CIT).

Natomiast zgodnie z art. 24d ust. 7 Ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e Ustawy o CIT. Art. 24e ust. 1 ww. ustawy stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2.  prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 Ustawy o CIT, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Przywołane powyżej przepisy prawa wprowadzające korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box, wpisują się w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy wskazać, że regulacje te polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Podatnik może również rozwijać lub ulepszać w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej „cudze IP”, np. program komputerowy. Jeżeli w wyniku efektów ww. prac, powstaną nowe prawa własności intelektualnej, przysługujące temu podatnikowi, który rozwinął lub ulepszył „cudze IP” oraz podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, podatnicy są wówczas również uprawnieni do zastosowania preferencyjnej stawki w wys. 5% podatku od osiągniętego dochodu.

Należy przy tym podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1.  zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
2.  należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
3.  podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia, wynika m.in., że:

1.  Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych.
2.  Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie (…).
3.  Opracowywane, rozwijane lub ulepszane produkty oraz procesy (również w okresach przyszłych), w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, które Wnioskodawca traktuje jako projekty badawczo-rozwojowe, można uznać za niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej bądź odróżniające się od rozwiązań istniejących. Prowadzona działalność polega na opracowywaniu/rozwijaniu/ulepszaniu produktów, procesów lub usług i stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.
4.  Każdy element, z którego składają się efekty prac projektowych ma swoje przeznaczenie jako niezbędny składnik tworzonego, rozwijanego lub ulepszanego programu komputerowego. Brak któregokolwiek z elementów programu komputerowego, takiego jak np. kod źródłowy lub kod wynikowy uniemożliwia poprawne działanie tworzonego, rozwijanego lub ulepszanego programu komputerowego. Inne elementy programu komputerowego, wspomniane we wniosku są również ściśle związane z programem komputerowym. Przykładowo, dokumentacja projektowa stanowi zbiór instrukcji użytkowania programu komputerowego i źródło wiedzy o funkcjonalnościach programu komputerowego (takich jak ilość użytkowników mogących korzystać z aplikacji). Bez niej nie byłoby możliwe prawidłowe korzystanie z programu komputerowego. W efekcie, funkcje jakie pełni każdy element programu komputerowego są niezbędne z punktu widzenia klienta. Tym samym, brak któregokolwiek z efektów prac powstających w ramach prac projektowych skutkowałby zdaniem Wnioskodawcy brakiem możliwości korzystania z programu komputerowego, bądź jego niekompletnością.
5.  W zdecydowanej większości przypadków, w których dochodzi do rozwijania lub ulepszania oprogramowania komputerowego, Wnioskodawca jest właścicielem pierwotnym tego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Prawa te powstają, są rozwijane lub ulepszane w wyniku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej.
6.  Rozwijanie lub ulepszanie przez Spółkę programów komputerowych prowadzi oraz będzie prowadzić do poprawy użyteczności lub funkcjonowania tych programów.
7.  Kwalifikowane prawa własności intelektualnej powstające w ramach projektów Grupy 1 są samoistne, co oznacza, że stanowią odrębną całość odróżnialną od innych programów, stanowiąc tym samym odrębny byt.
8.  Wnioskodawca wskazuje, że może osiągać dochód z wszystkich kategorii dochodu z kwalifikowanego IP ujętych w art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, jednakże, Spółka uzyskuje oraz będzie uzyskiwać głównie dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu i usługi.
9.  Rezultaty powstające w ramach Projektów podlegają ochronie prawnoautorskiej, gdyż spełniają przesłanki art. 1 ust. 1 w związku z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.)
10.  Spółka prowadzi na bieżąco ewidencje kosztów, przychodów i dochodów zgodnie z wymogami przewidzianymi w ustawie o CIT. W działalności Spółki zachodzi sytuacja opisana w przepisie art. 24e ust. 1 pkt 4) ustawy o CIT - możliwe jest bowiem ustalenie dochodu łącznie w odniesieniu do wszystkich kwalifikowanych IP w ramach danego projektu/usługi (w przypadku gdy Spółka wytwarza/rozwija/ulepsza więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej w danym projekcie).
11.  Wnioskodawca zamiar stosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do dochodu uzyskiwanego począwszy od dnia 1 kwietnia 2019 r. (rok podatkowy wnioskodawcy rozpoczyna się 1 kwietnia i kończy się 31 marca). Po raz pierwszy Wnioskodawca zamierza rozliczyć dochody podlegające preferencyjnemu opodatkowaniu wg stawki 5% w zeznaniu rocznym składanym (w przypadku Spółki) do dnia 30 czerwca 2020 r.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest ocena, czy efekty prac wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, a które spełniają wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego cechy (tj. są samoistne, są przedmiotem ochrony prawnoautorskiej oraz powstają, są rozwijane lub ulepszane w ramach działalności badawczo-rozwojowej) stanowią kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. autorskie prawo do programu komputerowego), a tym samym względem dochodów kwalifikowanych uzyskiwanych z nich może być zastosowana przewidziana w art. 24d ust. 1 ww. ustawy stawka podatku w wysokości.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy odnieść się do opisu sprawy, z którego wynika, że programy komputerowe, będące efektami prac projektowych, mogą mieć postać aplikacji internetowych (tzw. web application, w tym rozwiązania typu cloud - działające w chmurze), aplikacji desktopowych (instalowanych na komputerze użytkownika) oraz aplikacji przeznaczonych na inne urządzenia. Co ważne, powstające programy komputerowe w ramach projektów Grupy 1 Spółki są przeznaczone na różne urządzenia, w tym komputery osobiste, telefony komórkowe, tablety oraz maszyny przemysłowe (np. roboty). Spółka nie wyklucza rozwijania oprogramowania, które będzie przeznaczone na inne urządzenia komputerowe, w razie wystąpienia takiej potrzeby biznesowej. W ramach tworzonych programów komputerowych można wyróżnić takie elementy jak: kod źródłowy, kod wynikowy, opisy procedur operacyjnych, zestawienia danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych, interfejsy, sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, lub pliki wykonywalne. Programy komputerowe tworzone, rozwijane lub ulepszane w ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółki mogą zawierać różne z wymienionych powyżej elementów, co jest zależne od typu programu komputerowego, jego funkcji i zastosowań.

Dodatkowo, zdarza się, że przed rozpoczęciem projektu wykonywane są przygotowawcze prace projektowe, na których w późniejszym etapie projektu opiera się proces tworzenia, rozwoju bądź ulepszania programu komputerowego. Wnioskodawca, w trakcie wykonywania projektu tworzy dokumentację projektową, która najczęściej przekazywana jest później klientowi wraz z prawami do wszystkich elementów programu (w tym także samej dokumentacji). Tego typu dokumentacja nazywana jest także dokumentacją użytkownika, ponieważ stanowi ona zbiór instrukcji, które pomogą w użytkowaniu programu przez klienta. W ramach działalności Wnioskodawcy powstają także inne typy dokumentacji ściśle powiązanej z programem komputerowym, przykładowo: dokumentacja testowa, w ramach której opisywana jest strategia testów, dokumentacja techniczna różnych aspektów oprogramowania tj. odporności na ataki, ilości użytkowników którzy mogą korzystać z aplikacji czy obejmująca kategoryzację błędów występujących w oprogramowaniu.

Spółka dopuszcza także w przyszłości powstawanie innego typu programów komputerowych, które jednakże będą każdorazowo badane, czy mogą stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a więc czy są zgodne z opisem przedstawionym w niniejszym wniosku.

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej może dochodzić do:

*   wytwarzania,
*   rozwijania,
*   ulepszania

\-kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W ramach projektów Grupy 1 powstają efekty prac, które są ich rezultatami końcowymi lub też elementami projektów. Efekty prac powstają w celu umożliwienia realizacji głównych założeń projektu i do tego są wykorzystywane.

W ramach projektów Grupy 1 powstają także programy komputerowe, które są pośrednimi efektami projektu, jednakże bez ich wykonania nie byłoby możliwe wykonanie projektu.

Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, każdy element, z którego składają się efekty prac projektowych ma swoje przeznaczenie jako niezbędny składnik tworzonego, rozwijanego lub ulepszanego programu komputerowego. Brak któregokolwiek z elementów programu komputerowego, takiego jak np. kod źródłowy lub kod wynikowy uniemożliwia poprawne działanie tworzonego, rozwijanego lub ulepszanego programu komputerowego. Inne elementy programu komputerowego, wspomniane we wniosku są również ściśle związane z programem komputerowym. Przykładowo, dokumentacja projektowa stanowi zbiór instrukcji użytkowania programu komputerowego i źródło wiedzy o funkcjonalnościach programu komputerowego (takich jak ilość użytkowników mogących korzystać z aplikacji). Bez niej nie byłoby możliwe prawidłowe korzystanie z programu komputerowego. W efekcie, funkcje jakie pełni każdy element programu komputerowego są niezbędne z punktu widzenia klienta. Tym samym, brak któregokolwiek z efektów prac powstających w ramach prac projektowych skutkowałby brakiem możliwości korzystania z programu komputerowego, bądź jego niekompletnością.

Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że rezultaty powstające w ramach Projektów podlegają ochronie prawnoautorskiej, gdyż spełniają przesłanki art. 1 ust. 1 w związku z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach. W ramach jej działań, przeprowadzana jest także weryfikacja czy powstające, rozwijane lub ulepszane rezultaty stanowią autorskie prawa do programu komputerowego. Stąd też, należy zaznaczyć, że każdorazowo Grupa posiada prawa autorskie do rezultatów projektów i ma możliwość dysponowania nimi, a w szczególności ich zbywania na rzecz klienta. Wnioskodawca wskazał również, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej powstające w ramach projektów Grupy 1 spełniają określone cechy:

*   są samoistne - co oznacza, że stanowią odrębną całość odróżnialną od innych programów, stanowiąc tym samym odrębny byt,
*   są przedmiotem ochrony prawnoautorskiej, oraz
*   są tworzone, ulepszane bądź rozwijane w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że efekty prac wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, które spełniają wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego cechy (tj. są samoistne, są przedmiotem ochrony prawnoautorskiej oraz powstają, są rozwijane lub ulepszane w ramach działalności badawczo-rozwojowej), stanowią w istocie oprogramowanie podlegające ochronie na podstawie art. 1 ust. 1 w związku z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, co oznacza, że stanowią kwalifikowane IP w świetle art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że w związku ze spełnieniem przez Wnioskodawcę wymogów określonych w art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz prowadzenia na bieżąco odrębnej ewidencji, spełniającej wymogi określone w art. 24e ust. 1 ww. ustawy, Wnioskodawca może zastosować przewidzianą w art. 24d ust. 1 cyt. ustawy preferencyjną 5-procentową stawkę opodatkowania w stosunku do opisanych we wniosku kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych prawa własności intelektualnej wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zatem zastrzec należy, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe są zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Ponadto, należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie problematyki będącej ściśle przedmiotem pytania Wnioskodawcy. Treść pytania wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji.

Odnosząc się natomiast do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.