Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-317/16-5/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-05-17
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej nieruchomości.
Słowa kluczowe: dochód; nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2016 r. (data wpływu 24 marca 2016 r.), uzupełnionym w dniach 29 kwietnia 2016 r. i 9 maja 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   sposobu ustalenia dochodu ze zbycia nieruchomości,
*   sposobu ustalenia wartości początkowej nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 25 kwietnia 2016 r. znak ILPB1/4511-1-317/16-2/AA na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 28 kwietnia 2016 r., natomiast w dniach 29 kwietnia 2016 r. i 9 maja 2016 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 4 maja 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 30 maja 2001 r. do ewidencji niepublicznych szkół i placówek wpisano Przedszkole Niepubliczne o nazwie „A” prowadzone przez B. - żonę Wnioskodawcy. W zgłoszeniu o ww. wpis jako termin podjęcia działalności wskazano dzień 1 września 2001 r. Dnia 26 lutego 2013 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabyli kamienicę, składającą się z lokalu mieszkalnego (nieruchomość lokalowa), oraz lokalu niemieszkalnego (nieruchomość lokalowa) wraz z łączącymi się z ich własnością udziałami w nieruchomości wspólnej. Budynek nabyty został w celu prowadzenia w nim przedszkola niepublicznego i był w całości w tym celu wykorzystywany oraz został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Dnia 1 kwietnia 2015 r. zmieniono wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych w ten sposób, że jako osobę prowadzącą szkołę lub placówkę ujawniono - obok B. - Wnioskodawcę (zaświadczenie Prezydenta Miasta z dnia 1 kwietnia 2015 r.). Dnia 16 sierpnia 2015 r. B. zmarła. Połowa udziału w prawie własności ww. nieruchomości lokalowych w wyniku spadkobrania została nabyta w równych częściach przez Wnioskodawcę oraz jego dwójkę dzieci (po 1/3). Następnie, dnia 19 października 2015 r., dzieci Wnioskodawcy darowały mu swój udział w prawie własności ww. nieruchomości lokalowych, w wyniku czego stał się on ich jedynym właścicielem. Dnia 30 listopada 2015 r. decyzją Prezydenta Miasta z dnia 9 grudnia 2015 r. z ewidencji niepublicznych szkół i placówek wykreślono Przedszkole Niepubliczne o nazwie „A” prowadzone przez Wnioskodawcę oraz B. Dnia 12 lutego 2016 r. Wnioskodawca sprzedał ww. nieruchomości lokalowe.

W budynku, w skład którego wchodzą ww. nieruchomości lokalowe, przed wykreśleniem z ewidencji niepublicznych szkół i placówek Przedszkola Niepublicznego o nazwie „A”, dokonano przebudowy - na podstawie pozwolenia na budowę i roboty budowalne z dnia 25 marca 2014 r. - w wyniku której lokal mieszkalny utracił swój charakter stając się lokalem niemieszkalnym (przeznaczonym na działalność przedszkola niepublicznego).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości lokalowych należy uznać za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: PdofU)?
2.  Czy dochód ze sprzedaży ww. nieruchomości lokalowych zostanie ustalony w sposób przewidziany w art. 24 ust. 2 pkt 1 PdofU?
3.  W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 2, czy wartość początkowa środka trwałego (budynku w skład którego wchodzą dwa lokale niemieszkalne) ustalona zostanie jako suma ceny nabycia oraz nakładów na ulepszenie, na zasadach art. 22g ust. 1 pkt 1 i art. 22g ust. 17 PdofU?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 3 dotyczące sposobu ustalenia wartości początkowej nieruchomości. Natomiast w dniu 17 maja 2016 r. wniosek w części dotyczącej pytań nr 1 i 2 w zakresie sposobu ustalenia dochodu ze zbycia nieruchomości został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną nr ILPB1/4511-1-317/16-4/AA.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości należy uznać za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 PdofU.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 PdofU, źródłami przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 PdofU, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a PdofU, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c, przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c PdofU, do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 PdofU, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Mając na uwadze, że żaden z lokali wchodzących w skład kamienicy nie jest lokalem mieszkalnym, brak jest przeszkód, aby przychód z ich sprzedaży uznać za przychód z działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 PdofU, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c

– przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie: w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 PdofU, przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 PdofU nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 PdofU, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Mając powyższe na uwadze, nawet gdyby uznać, że sprzedaż dotyczy nieruchomości lokalowych wycofanych z działalności gospodarczej stwierdzić należy, że przychód z ich sprzedaży należy uznać za przychód z działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, dochód ze sprzedaży ww. nieruchomości zostanie ustalony w sposób przewidziany w art. 24 ust. 2 pkt 1 PdofU.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 pkt 1 PdofU, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 PdofU a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 PdofU, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b PdofU, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 2 pkt 2 PdofU, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 PdofU, dokonanych od tych środków i wartości.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 3, wartość początkowa środka trwałego (budynku, w skład którego wchodzą dwa lokale niemieszkalne) ustalona zostanie jako suma ceny nabycia oraz nakładów na ulepszenie, na zasadach art. 22g ust. 1 pkt l i art. 22g ust. 17 PdofU.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 PdofU, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18 uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 PdofU, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Stosownie do treści art. 24 ust. 2 (zdanie drugie) powołanej ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Przepis powyższy, określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych, lecz wskazuje na konieczność uwzględnienia w tej mierze wyłącznie trzech wartości:

*   przychodu z odpłatnego zbycia,
*   wartości początkowej środka trwałego,
*   sumy odpisów amortyzacyjnych.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Jak stanowi art. 22g ust. 17 ww. ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca sprzedał nieruchomości wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej. W budynku, w skład którego wchodzą nieruchomości lokalowe, o których mowa we wniosku, przed wykreśleniem z ewidencji niepublicznych szkół i placówek przedszkola prowadzonego przez Wnioskodawcę, dokonano przebudowy, w wyniku której lokal mieszkalny utracił charakter stając się lokalem niemieszkalnym.

W konsekwencji wartość początkową środka trwałego (budynku w skład którego wchodzą dwa lokale niemieszkalne) należy ustalić jako sumę ceny nabycia oraz nakładów na ulepszenie, na zasadach określonych w art. 22g ust. 1 pkt 1 i art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.