Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.369.2017.1.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-30
Teza: w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2017 r. (data wpływu 31 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka jest developerem realizującym projekty budowlane mieszkalne oraz usługowe.

Na podstawie decyzji Prezydenta Miasta, następujące nieruchomości będące w posiadaniu Spółki:

1.  działka 7/17 o pow. 0.1239 ha zakupionej 01marca 2001 roku (zabudowana budowlami w postaci m.in. drogi dojazdowej)
2.  działka 7/19 o pow. 0,0351 ha zakupionej 08 czerwca 1999 roku ( zabudowana budowlami w postaci m. in. drogi dojazdowej)
3.  działka 7/22 o pow. 0.0977 ha zakupionej 15 maja 2015 roku ( niezabudowana żadnymi budynkami lub budowlami)

zostały przejęte przez Miasto pod budowę planowanej drogi gminnej. W związku z dokonanym przejęciem Miasto dokonało wyceny tych nieruchomości (sporządziło operat szacunkowy ) w celu ustalenia odszkodowania za każdą z przejętych nieruchomości.

W konsekwencji za nieruchomość oznaczoną jako:

1.  działka 7/17 zostało przyznane i wypłacone Spółce odszkodowanie obejmujące wartość rynkową gruntu, wartość składników roślinnych i wartość obiektów budowlanych.
2.  działka 7/19 zostało przyznane i wypłacone Spółce odszkodowanie obejmujące wartość rynkową gruntu, wartość składników roślinnych i wartość obiektów budowlanych.
3.  działka 7/22 zostało przyznane i wypłacone Spółce odszkodowanie obejmujące tylko wartość rynkową gruntu. (jako, że grunt ten nie był niczym zabudowany).

Przedmiotowe nieruchomości zostały zakupione bez podatku VAT. Po ich zakupie (jeszcze przed 2004 r.) Spółka wzniosła na nich drogę dojazdową, która posłużyła m.in. budowom prowadzonym przez Spółkę tj. służyły jako plac budowy, na którym składowane były materiały oraz stacjonowali wykonawcy realizowanych nieopodal inwestycji. Spółka wykorzystywała wskazane wyżej nieruchomości bezpośrednio dla celów prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w obliczu przedstawionego stanu faktycznego, dostawa nieruchomości oznaczonych jako działki:7/17 i 7/19 ( zwane dalej: Nieruchomościami) będzie korzystać ze zwolnienia VAT na podstawie przepisów Ustawy o VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy dostawa nieruchomości oznaczonych jako działki 7/17 i 7/19 (zwanych dalej: Nieruchomościami) będzie korzystać ze zwolnienia, na podstawie przepisów ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zdaniem Wnioskodawcy, dokonane zgodnie z przepisami prawa przekazanie na rzecz Miasta (powodujące otrzymanie odszkodowania) wspomnianych nieruchomości wypełnia tę definicję.

Dokonane zgodnie z przepisami prawa przejęcie przez Miasto nieruchomości wypełnia definicję dostawy towarów.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 86, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3. art. 122 i art. 129 ust. 1 Ustawy o VAT. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 w w. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 roku do dnia 31 grudnia 2018 roku z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Zarówno w treści Ustawy o VAT jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata. Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części :

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VA T czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części.

Jeśli chodzi o kwestię "pierwszego zasiedlenia", Ustawa o VAT w art. 2 pkt 14 definiuje to pojęcie, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części , po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W kwestii rozumienia pojęcia "pierwsze zasiedlenie" wypowiedział się NSA m.in. w wyroku z 30 października 2014 r. (sygn. akt I FSK 1545/13). w którym stwierdził, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, spełnia warunek przewidziany w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia. W kwestii wydania obiektu na rzecz "pierwszego nabywcy" lub "użytkownika" NSA stwierdził, iż oznaczenie tej osoby jest niezbędne do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie definicję użytkownika będzie spełniał każdy, kto rozpoczął korzystanie z obiektów. Również NSA w głośnym wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14 potwierdził powyższe i orzekł, iż definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT powinna być rozumiana szeroko "jako pierwsze zajęcie budynku, użytkowanie". Naczelny Sąd Administracyjny uznał więc, że spółka użytkująca w części budynek na potrzeby działalności gospodarczej, czyniąc to przez kilka lat, spełnia warunki przewidziane dla zwolnienia od VAT na zasadach wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić zatem, że w odniesieniu do budowli znajdujących się na Nieruchomościach doszło do pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT (spółka przyjęła je do użytkowania, zaczęła je wykorzystywać). Jednocześnie od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy Nieruchomości upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym w odniesieniu do dostawy Nieruchomości spełnione są przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Podobne stanowisko w zakresie pierwszego zasiedlenia zajmują spójnie władze podatkowe w licznych interpretacjach podatkowych np:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 czerwca 2017 r. (sygn. 0115-KDIT1-2. 4012.155.2017.1.AJ),

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 maja 2017 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.25. 2017.1.AT),

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lipca 2016 (sygn. IPPP3/4512-303/16-7/IG).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż nawet w sytuacji przyjęcia odmiennej interpretacji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i stwierdzenia, iż w stosunku do wspomnianych Nieruchomości do pierwszego zasiedlenia nie doszło, dostawa Nieruchomości powinna korzystać ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a. Jest to związane z tym, iż w stosunku do nabywanych Nieruchomości nie przysługiwało Spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz Spółka nie poniosła wydatków na ich ulepszenie przekraczające 30% ich wartości początkowej, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednym z warunków zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem,a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka jest developerem realizującym projekty budowlane mieszkalne oraz usługowe.

Na podstawie decyzji Prezydenta Miasta, następujące nieruchomości będące w posiadaniu Spółki:

1.  działka 7/17 o pow. 0.1239 ha zakupionej 01 marca 2001 roku (zabudowana budowlami w postaci m.in. drogi dojazdowej),
2.  działka 7/19 o pow. 0,0351 ha zakupionej 08 czerwca 1999 roku (zabudowana budowlami w postaci m. in. drogi dojazdowej) oraz działka 7/22 o pow. 0.0977 ha zakupionej 15 maja 2015 roku ( niezabudowana żadnymi budynkami lub budowlami) zostały przejęte przez Miasto pod budowę planowanej drogi gminnej. W związku z dokonanym przejęciem Miasto dokonało wyceny tych nieruchomości (sporządziło operat szacunkowy ) w celu ustalenia odszkodowania za każdą z przejętych nieruchomości.

W konsekwencji za nieruchomość oznaczoną jako :

1.  działka 7/17 zostało przyznane i wypłacone Spółce odszkodowanie obejmujące wartość rynkową gruntu, wartość składników roślinnych i wartość obiektów budowlanych.
2.  działka 7/19 zostało przyznane i wypłacone Spółce odszkodowanie obejmujące wartość rynkową gruntu, wartość składników roślinnych i wartość obiektów budowlanych.
3.  działka 7/22 zostało przyznane i wypłacone Spółce odszkodowanie obejmujące tylko wartość rynkową gruntu. (jako, że grunt ten nie był niczym zabudowany).

Przedmiotowe nieruchomości zostały zakupione bez podatku VAT. Po ich zakupie (jeszcze przed 2004 r.) Spółka wzniosła na nich drogę dojazdową, która posłużyła m.in. budowom prowadzonym przez Spółkę tj. służyły jako plac budowy, na którym składowane były materiały oraz stacjonowali wykonawcy realizowanych nieopodal inwestycji. Spółka wykorzystywała wskazane wyżej nieruchomości bezpośrednio dla celów prowadzenia działalności gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy działki 7/17 i 7/19.

W pierwszej kolejności należy ustalić, czy w przedstawionych okolicznościach sprawy w odniesieniu do działek 7/17 i 7/19 przez które przechodzi droga, mamy do czynienia z nieruchomościami zabudowanymi, czy też niezabudowanymi.

W celu ustalenia czy droga jest budowlą należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332).

Wskazać należy, że zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, przez budowlę rozumie się każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl natomiast art. 3 pkt 3a ww. ustawy Prawo budowlane przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane).

Zatem, z uwagi na ww. przepisy ustawy Prawo budowlane stwierdzić należy, że droga stanowi budowlę, którą uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Tym samym, działki nr 57/17 i 7/19 są działkami gruntu zabudowanymi. Dostawa tych nieruchomości nie może podlegać zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Natomiast należy przeanalizować, czy dostawa ww. zabudowanych działek będzie podlegać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy względem budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Pierwsze zasiedlenie należy rozumieć jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, przez które można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub użytkownika.

Zatem z przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „(…) definicja ((pierwszego zasiedlenia (zajęcia) zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji ((pierwszego zasiedlenia)) wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku/ budowli używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek/budowla został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku/budowli – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji doszło do pierwszego zasiedlenia budowli i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie co najmniej 2 lata. Jak wskazano w treści wniosku, po zakupie wskazanych działek (jeszcze przez rokiem 2004) Spółka wybudowała na nich drogę, którą wykorzystywała (użytkowała) dla celów prowadzenia własnej działalności gospodarczej. Ponadto Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie drogi przekraczających 30% jej wartości początkowej, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym sprzedaż działki zabudowanej o nr 7/17 oraz nr 7/19, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Przy czym należy wskazać, że jeżeli obie strony transakcji będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT, to Wnioskodawca będzie mógł również skorzystać z opcji opodatkowania dostawy przedmiotowych nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że wobec zwolnienia dostawy opisanych działek na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, analiza przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz 43 ust. 1 ust. 2 ustawy stała się niezasadna.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.