Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-870/12-2/RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-19
Teza: Traktowanie sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości zabudowanej jako dostawę towarów oraz opodatkowania zniesienia współwłasności
Słowa kluczowe: darowizna; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; udział; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; współwłasność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28.08.2012 r. (data wpływu 31.08.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie traktowania sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości zabudowanej jako dostawę towarów oraz opodatkowania zniesienia współwłasności. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31.08.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie traktowania sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości zabudowanej jako dostawę towarów oraz opodatkowania zniesienia współwłasności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest użytkownikiem wieczystym zabudowanego gruntu położonego w W przy ul. P (dalej: „Nieruchomość”). Na terenie wskazanej Nieruchomości położony jest kompleks biurowy, w skład którego wchodzą m.in. budynek administracyjno - biurowy (dalej: „budynek B”) oraz budynek techniczny (dalej: „budynek C”).

Spółka nabyła Nieruchomość w 2007 r. Spółka wskazuje, iż na podstawie aktów notarialnych z dnia 30 czerwca 2007 r., 4 lipca 2007 r. oraz 5 listopada 2007 r., wydzielona została część majątku R S.A. obejmująca m.in. własność budynku B i budynku C. Wydzielona część majątku R S.A. została wniesiona aportem w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (wyodrębnionej jako samobilansujący się oddział) na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki. W konsekwencji, Nieruchomość wraz z budynkiem B i budynkiem C stała się w drodze wniesienia aportu własnością R.

W chwili obecnej R rozważa sprzedaż budynku B wraz z odpowiadającą mu częścią gruntu, przy jednoczesnym zachowaniu własności budynku C oraz odpowiadającej mu części gruntu.

Planowana sprzedaż miałaby zostać przeprowadzona w dwóch etapach polegających na:

1.  sprzedaży na rzecz kontrahenta (podmiotu niezależnego) udziału w przedmiotowej Nieruchomości,
2.  zniesieniu współwłasności nieruchomości bez dokonywania wzajemnych spłat lub dopłat.

Po przeprowadzeniu pierwszego etapu (tj. sprzedaży udziału w nieruchomości) R zachowa udział we współwłasności Nieruchomości. Udział ten pierwotnie wynosić będzie 2478/7325 (pozostała część udziałów wynosząca 4847/7325 przypadnie kontrahentowi Spółki). W ramach urnowy zawartej w pierwszym etapie, strony umowy ustalą jednak, iż wskazany podział udziałów będzie miał charakter tymczasowy, mający zapewnić w trakcie trwania stosunku współwłasności właściwe użytkowanie techniczne zarówno budynku B przez kontrahenta Spółki, jak i budynku C przez Spółkę, natomiast docelowo Spółka będzie posiadała 2067/7325 Nieruchomości a kontrahent Spółki 5258/7325.

Na skutek realizacji drugiego etapu transakcji, tj. zniesienia współwłasności Nieruchomości, po stronie R pozostanie własność budynku C oraz odpowiadającej mu powierzchni gruntu. Z uwagi na fakt, iż po zniesieniu współwłasności przedmiotowej Nieruchomości funkcjonalne korzystanie z budynku technicznego C nie będzie wymagało posiadania przez Spółkę udziału w Nieruchomości odpowiadającego udziałowi ustalonemu w trakcie pierwszego etapu transakcji, to po zniesieniu współwłasności, ostateczny udział Spółki w Nieruchomości wyniesie 2067/7325.

Dokonane w ten sposób zniesienie współwłasności odpowiadać będzie ustaleniom wynikającym z umowy sprzedaży udziałów przeprowadzonej w trakcie pierwszego etapu transakcji. W konsekwencji zniesienie współwłasności doprowadzi do uzyskania przez strony transakcji wyłączonej własności Nieruchomości odpowiadającej odpowiednio udziałowi „w wysokości 5258/7325 oraz 2067/7325. Spółka przewiduje, iż jej kontrahent w momencie sprzedaży udziałów zapłaci cenę odpowiadającą udziałowi uzyskanemu w wyniku podziału a więc w wysokości 5258/7325.

Spółka wskazuje jednak, iż może zdarzyć się sytuacja, w której kontrahent zapłaci jedynie za wartość udziałów obejmowanych w ramach współwłasności. W takim przypadku Spółka nie otrzyma wynagrodzenia za udział wynoszący 411/7325, w związku z czym kontrahent otrzyma w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomość odpowiadającą temu udziałowi nieodpłatnie.

W każdym z analizowanych przypadków, kontrahent zapłaci Spółce wyłącznie na etapie sprzedaży udziałów w Nieruchomości. W obu rozważanych sytuacjach zniesienie współwłasności nie spowoduje dodatkowych dopłat lub spłat po którejkolwiek ze stron.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu wraz z udziałem w prawie własności budynku położonego na tym gruncie stanowi dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT i czy może do niej mieć zastosowanie zwolnienie z VAT określone na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i l0a ustawy o VAT, po spełnieniu określonych w tych przepisach przesłanek?
2.  Czy zniesienie współużytkowania wieczystego oraz współwłasności Nieruchomości w przedstawionym stanie faktycznym stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”), w przypadku gdy kontrahent uiści Spółce w trakcie sprzedaży udziałów w Nieruchomości kwotę odpowiadającą wartości 5258/7325 Nieruchomości?
3.  Czy jeśli Spółka z tytułu sprzedaży udziałów uzyska od kontrahenta zapłatę odpowiadającą jedynie 4847/7325 Nieruchomości, to czy w trakcie zniesienia współwłasności, w wyniku którego kontrahent Spółki otrzyma nieruchomości odpowiadające udziałowi wynoszącemu 5258/7325, Spółka dokona nieodpłatnej dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT podlegającej opodatkowaniu VAT w części za którą nie uzyskała zapłaty?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

Zdaniem Spółki sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu wraz z udziałem we własności Nieruchomości, stanowi dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji, z punktu widzenia ustawy o VAT sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynków położonych na tym gruncie wywołuje na gruncie ustawy o VAT takie same skutki, jak sprzedaż nieruchomości.

Jeżeli zatem przy sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynków położonych na tym gruncie spełnione zostaną przesłanki określone w treści art. 41 ust. 1 pkt 10 lub l0a ustawy o VAT, sprzedaż ta będzie zwolniona z opodatkowania VAT.

Ad.2

Zdaniem Spółki zniesienie współużytkowania wieczystego oraz współwłasności Nieruchomości bez dopłat prowadzi wyłącznie do wyodrębnienia w sposób materialny posiadanych dotychczas przez współużytkowników/współwłaścicieli udziałów w prawie. Z uwagi na fakt, iż nie jest możliwe wyodrębnienie w jej ramach przedmiotu transakcji ani podstawy opodatkowania, czynność taka nie stanowi ani dostawy towarów ani świadczenia usług, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ad.3

Zdaniem Spółki, jeśli z tytułu sprzedaży udziałów Spółka uzyska od kontrahenta zapłatę odpowiadającą jedynie 4847/7325 Nieruchomości, to w trakcie zniesienia współwłasności w wyniku którego kontrahent Spółki otrzyma Nieruchomości odpowiadające udziałowi wynoszącemu 5258/7325, Spółka dokona nieodpłatnej dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT, natomiast dostawa ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie

Ad.1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W celu właściwego zakwalifikowania dla celów VAT danej transakcji należy przede wszystkim ustalić gospodarczy charakter takiej czynności.

Należy podkreślić, iż w przypadku sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, jak również udziału we współwłasności budynków następuje przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem i budynkiem w części równej nabytym udziałom. Współwłasność, jak wynika z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”), stanowi rodzaj własności, który charakteryzuje się tym, że jedno i to samo prawo własności tej samej rzeczy (w tym przypadku Nieruchomości) przysługuje więcej niż jednej osobie. Każdemu ze współuprawnionych przysługuje to samo prawo, którego zakres może być różny ze względu na sam sposób podziału wspólnego prawa, tzn. na wielkość posiadanego w nim udziału. W konsekwencji, sprzedaż udziału we współwłasności budynku, tak jak i udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, prowadzi do przeniesienia na nabywcę udziału w prawie do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

W świetle powyższego należy uznać, iż sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości prowadzi w sensie gospodarczym do takiego samego skutku, jak przeniesienie własności takiej nieruchomości.

W obu przypadkach dochodzi do spełnienia podstawowej przesłanki z definicji dostawy towaru zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w analizowanym przypadku do przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania daną nieruchomością jak właściciel.

Stąd też, na gruncie ustawy o VAT sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, jak również udziału we współwłasności budynków nie może prowadzić do innych skutków prawnych niż sprzedaż nieruchomości przez jedynego właściciela (użytkownika wieczystego), która niewątpliwie - w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi dostawę towarów.

Odmienna kwalifikacja czynności, które, jak zostało to wywiedzione powyżej, mają tożsamy cel i skutek gospodarczy (w postaci przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel) stanowiłoby naruszenie konstytucyjnej zasady równości podatników wobec prawa.

Stanowisko Spółki znalazło potwierdzenie w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt. I FPS 2/11, w której to Sąd wskazał, iż ,,(\`(...)\`) sprzedaż udziału we współwłasności budynku, tak jak i udziału w prawie użytkowana wieczystego gruntu, prowadzi do przeniesienia na nabywcę takiego udziału prawa do rozporządzania tymi towarami tak jak właściciel. W związku z tym na gruncie ustawy o VAT taka czynność nie może prowadzić do innych skutków prawnych niż sprzedaż towaru przez jedynego właściciela (użytkownika wieczystego), która niewątpliwie - w świetle art. 7 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług — stanowi dostawę towarów bowiem w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel” podejmując jednocześnie uchwałę, zgodnie z którą sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynków stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w najnowszych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 maja 2012 r., sygn. IPPP2/443-266/12-2/KOM uznał, iż „Skoro przez dostawę towarów art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a towarem jest budynek, budowla lub ich części, to sprzedaż całej rzeczy (100% prawa własności) lub ułamka tej rzeczy (np. 50% prawa własności) zawsze będzie przeniesieniem prawa do rozporządzania budynkiem lub budowlą jak właściciel. Istotne jest bowiem to, że wskutek nabycia prawa majątkowego (pełnej własności lub udziału,) nabywca może rozporządzać rzeczą jak właściciel, a warunek ten zostaje bezwzględnie spełniony w przypadku nabycia udziału w rzeczy. Powyższe twierdzenie uzasadnia również i ten fakt prawny, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa własności rzeczy. Zatem, jeśli nabywca nabywa tylko udział w rzeczy, tj. prawo majątkowe, to prawo to daje mu możliwość rozporządzania rzeczą jak właściciel, właśnie z uwagi na fakt, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa do rzeczy. Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług zbycie udziału w prawie własności budynku, budowli lub wyodrębnionego lokalu także należy traktować jako dostawę towarów, która będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na fakt, iż sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, jak również udziału we współwłasności budynków stanowi, w ocenie Spółki, dostawę towarów (budynków) w rozumieniu ustawy o VAT, to zastosowanie w odniesieniu do niej znajdują również przepisy określające przesłanki uznania takiej transakcji za zwolnioną z opodatkowania VAT, tj. art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ww. ustawy.

W konsekwencji, jeżeli przy sprzedaży udziałów w prawie własności budynków oraz prawie użytkowania wieczystego gruntu spełnione zostaną przesłanki określone w ww. przepisach ustawy o VAT, to sprzedaż taka będzie zwolniona z opodatkowania VAT.

Ad.2

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów, przez którą rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz odpłatne świadczenie usług. W celu określenia konsekwencji podatkowych na gruncie ustawy o VAT zniesienia współwłasności nieruchomości oraz współużytkowania wieczystego gruntu należy zatem ustalić, czy czynność ta spełnia przesłanki uznania jej za dostawę towarów lub świadczenie usług opodatkowane VAT.

Warunkiem sine qua non wystąpienia dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel z dostawcy na nabywcę. W przedmiotowym stanie faktycznym zakres prawa do rozporządzania posiadanymi udziałami we współwłasności jest konsekwencją pierwszego etapu transakcji, tj. sprzedaży tychże udziałów. Na tym etapie prawo do rozporządzania jak właściciel przeszło na nabywcę udziałów w prawie własności budynków oraz prawie użytkowania wieczystego nieruchomości Spółki. Celem drugiego etapu transakcji (zniesienia współwłasności oraz współużytkowania wieczystego) jest natomiast cywilnoprawne wyodrębnienie własności poszczególnych części Nieruchomości. Uznanie, iż czynność ta konstytuuje dostawę towarów prowadziłoby do wniosku, iż Spółka dwukrotnie zbyła temu samemu podmiotowi prawo do rozporządzania jak właściciel tym samym udziałem w przedmiotowej Nieruchomości. Stąd też należy uznać, iż zniesienie współwłasności (w ramach 2 etapu planowanej transakcji) nie powoduje przeniesienia prawa do rozporządzania posiadanym dotychczas udziałem jak właściciel (skoro nastąpiło to już w ramach sprzedaży udziałów). W konsekwencji w przypadku zniesienia współwłasności nie zachodzi dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Nie można również uznać, aby w przedmiotowym stanie faktycznym, którakolwiek ze stron dokonywała na rzecz drugiej jakiegokolwiek świadczenia usług. Brak jest bowiem przedmiotu transakcji, który mógłby zostać uznany za świadczenie usługi, brak jest również podstawy opodatkowania.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki zniesienie współwłasności Nieruchomości prowadzi do wyodrębnienia w sposób materialny posiadanych udziałów. Skoro więc wyodrębniona własność odpowiada ustaleniom stron transakcji, zgodnie z którymi w wyniku zniesienia współwłasności kontrahent Spółki otrzyma nieruchomości odpowiadające 5258/7325, natomiast Spółka zachowa nieruchomości odpowiadające 2067/7325 Nieruchomości posiadanej w ramach współwłasności i na skutek zniesienia współwłasności nie powstanie konieczność uiszczenia dopłat lub spłat przez któregokolwiek ze współwłaścicieli (gdyż cała cena odpowiadająca wartości Nieruchomości uzyskanej przez kontrahenta po zniesieniu współwłasności zostanie zapłacona w trakcie ustanawiania współwłasności), to brak jest podstaw aby uznać, iż zniesienie współwłasności w omawianym stanie faktycznym stanowi odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług dokonywane przez Spółkę.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 9 listopada 2010 r., znak ILPP1/443-893/10-3/BD, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, iż „(…) należy stwierdzić, że planowane zniesienie współwłasności nieruchomości poprzez podział nieruchomości na dwie działki, z których każda będzie odpowiadać wartości udziału we współwłasności każdego z dwóch współwłaścicieli bez obowiązku uiszczenia dopłat, nie będzie czynnością stanowiącą dostawę towarów lub świadczenie usług i jako takie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT”. Podobne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zaprezentował w interpretacji indywidualnej z dnia 12 sierpnia 2010 r., znak ILPP1/443-448/10-8/BD.

W konsekwencji, zniesienie współużytkowania wieczystego oraz współwłasności budynków, w wyniku których dotychczasowi współwłaściciele otrzymają nieruchomości odpowiadające należnym im udziałom i w sytuacji, gdy żaden z dotychczasowych współużytkowników / współwłaścicieli nie będzie zobowiązany do dopłat na rzecz drugiego, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Ad. 3

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Z powyższego przepisu bezsprzecznie wynika, iż aby nieodpłatna dostawa towarów podlegała opodatkowaniu konieczne jest aby podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieodpłatnie dostarczanych towarów.

Należy podkreślić, iż Spółka nabyła przedmiotową Nieruchomość w wyniku aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej jako samobilansujący się oddział. Ponieważ powyższa transakcja zgodnie z art. 6 Ustawy o VAT obowiązującym w 2007 r. nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym, nieodpłatne przeniesienie własności Nieruchomości odpowiadającej udziałowi 411/7325 z uwagi na fakt, iż Spółce nie przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tej Nieruchomości, nie stanowi nieodpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste i zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m. in. rzeczy. Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome.

Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. W myśl art. 195 Kodeksu własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Niepodzielność oznacza, że każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy, a nie do jej części odpowiadającej udziałowi.

Stosownie natomiast do art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości. Udział we współwłasności, w aspekcie regulacji zawartych w przepisach Kodeksu cywilnego, wyraża zakres uprawnień, współwłaściciela względem rzeczy wspólnej (także w stosunku do pozostałych współwłaścicieli) i określony jest odpowiednim ułamkiem. Każdemu ze współwłaścicieli przysługują atrybuty prawa własności, ma on względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela ze względu na charakter udziału. W myśl art. 198 ww. Kodeksu współwłaściciel może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Skoro przez dostawę towarów art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a towarem jest budynek, budowla lub ich części, to sprzedaż całej rzeczy (100% prawa własności) lub ułamka tej rzeczy (np. 50% prawa własności) zawsze będzie przeniesieniem prawa do rozporządzania budynkiem lub budowlą jak właściciel. Istotne jest bowiem to, że wskutek nabycia prawa majątkowego (pełnej własności lub udziału) nabywca może rozporządzać rzeczą jak właściciel, a warunek ten zostaje bezwzględnie spełniony w przypadku nabycia udziału w rzeczy. Powyższe twierdzenie uzasadnia również i ten fakt prawny, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa własności rzeczy. Zatem, jeśli nabywca nabywa tylko udział w rzeczy, tj. prawo majątkowe, to prawo to daje mu możliwość rozporządzania rzeczą jak właściciel, właśnie z uwagi na fakt, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa do rzeczy. Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług zbycie udziału w prawie własności budynku, budowli lub zbycie udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu należy traktować jako dostawę towarów, która będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie uważa się również umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, pierwszym zasiedleniem jest również moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy). Wówczas, jak wynika z przepisów ustawy, zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży nieruchomości, jeśli jest ona już zasiedlona bądź zamieszkana.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Spółka jest użytkownikiem wieczystym Nieruchomości w skład której wchodzą budynek administracyjno – biurowy (budynek B) oraz budynek techniczny (budynek C), które zostały wniesione aportem w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (wyodrębnionej jako samobilansujący się oddział). Spółka rozważa sprzedaż budynku B wraz z odpowiadającą mu częścią gruntu, przy jednoczesnym zachowaniu własności budynku C oraz odpowiadającej mu części gruntu. Planowana sprzedaż miałaby zostać przeprowadzona w dwóch etapach polegających na: sprzedaży na rzecz kontrahenta udziału w przedmiotowej Nieruchomości, zniesieniu współwłasności nieruchomości bez dokonywania wzajemnych spłat lub opłat. W ramach pierwszego etapu Spółka zachowa udział we współwłasności, który pierwotnie będzie wynosić 2478/7325. Jednakże podział ten zgodnie z umową będzie miał charakter tymczasowy, natomiast docelowo Wnioskodawca będzie posiadał 2067/7325 Nieruchomości a kontrahent 5258/7325.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż w ramach pierwszego etapu sprzedaż udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu wraz z udziałem w prawie własności budynku położonego na tym gruncie, stanowi dostawę towarów godnie z art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Mając na uwadze powyższe należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w odniesieniu do tych udziałów stanowiących dostawę towarów (budynku), zastosowanie znajdą przepisy określające uznanie takiej transakcji za zwolnioną z opodatkowania w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, po spełnieniu przesłanek określonych ww. przepisach.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się również do ustalenia konsekwencji podatkowych przy zniesieniu współużytkowania wieczystego oraz współwłasności Nieruchomości.

Zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Na mocy art. 211 ww. ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Stosownie do art. 212 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli zniesienie współwłasności następuje na mocy orzeczenia sądu, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Przy podziale gruntu sąd może obciążyć poszczególne części potrzebnymi służebnościami gruntowymi.

Powyższe jednoznacznie wskazuje, że ustawodawca przyznał każdemu ze współwłaścicieli roszczenie o zniesienie współwłasności. Zaspokojenie tego żądania może nastąpić w trybie umownego zniesienia współwłasności lub na drodze orzeczenia sądowego. Żaden ze współwłaścicieli nie może zaś skutecznie sprzeciwiać się zniesieniu współwłasności. W przypadku, gdy na skutek zniesienia współwłasności poprzez podział rzeczy wspólnej powstaje różnica między wartością udziału a wartością rzeczy nabytej na własność, sąd może zasądzić wyrównanie udziałów w formie dopłaty pieniężnej.

Przenosząc powyższe na grunt ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że jeśli w związku ze zniesieniem współwłasności nieruchomości ma miejsce wydanie nieruchomości w zamian za świadczenie pieniężne mamy do czynienia z dostawą towarów zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Powyższe oznacza, że nieodpłatne przekazanie towarów uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem lub wytworzeniem.

Zatem niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów – w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy o podatku od towarów i usług, bez względu na cel, na który zostały one przekazane.

Jak wynika z opisu sprawy w ramach drugiego etapu transakcji tj. zniesienia współwłasności Nieruchomości po stronie Spółki pozostanie własność budynku C oraz odpowiadającej mu powierzchni gruntu. Z uwagi na fakt, iż po zniesieniu współwłasności przedmiotowej Nieruchomości funkcjonalne korzystanie z budynku technicznego C nie będzie wymagało posiadania przez Spółkę udziału w Nieruchomości odpowiadającego udziałowi ustalonemu w trakcie pierwszego etapu transakcji, to po zniesieniu współwłasności, ostateczny udział Spółki w Nieruchomości wyniesie 2067/7325.

Dokonane w ten sposób zniesienie współwłasności odpowiadać będzie ustaleniom wynikającym z umowy sprzedaży udziałów przeprowadzonej w trakcie pierwszego etapu transakcji. W konsekwencji zniesienie współwłasności doprowadzi do uzyskania przez strony transakcji wyłączonej własności Nieruchomości odpowiadającej odpowiednio udziałowi w wysokości 5258/7325 oraz 2067/7325. Wnioskodawca przewiduje, iż jego kontrahent w momencie sprzedaży udziałów zapłaci cenę odpowiadającą udziałowi uzyskanemu w wyniku podziału a więc w wysokości 5258/7325. Może także zdarzyć się sytuacja, w której kontrahent zapłaci jedynie za wartość udziałów obejmowanych w ramach współwłasności. W takim przypadku Spółka nie otrzyma wynagrodzenia za udział wynoszący 411/7325, w związku z czym kontrahent otrzyma w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomość odpowiadającą temu udziałowi nieodpłatnie.

Mając na uwadze przytoczone przepisy prawa podatkowego oraz opis zdarzenia przyszłego należy zauważyć, iż zniesienie współwłasności nie spowoduje przeniesienia prawa do rozporządzania posiadanym udziałem jak właściciel, gdyż powyższe nastąpiło w ramach pierwszego etapu transakcji – sprzedaży udziałów. Ponadto na skutek zniesienia współwłasności Nieruchomości nie powstanie konieczność uiszczenia dopłat, gdyż cena odpowiadająca wartości Nieruchomości została zapłacona w trakcie ustanawiania współwłasności. Tym samym nie zachodzi dostawa towarów o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, jak również nie będzie mieć zastosowania art. 8 ust. 1 ustawy, gdyż żadna ze stron nie dokona na rzecz drugiej jakiegokolwiek świadczenia.

Zatem udzielając odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie oznaczone numerem 2 należy stwierdzić, iż zniesienie współużytkowania wieczystego oraz współwłasności Nieruchomości, w przypadku gdy kontrahent uiści Wnioskodawcy w trakcie sprzedaży udziałów kwotę odpowiadająca wartości 5258/7325 Nieruchomości a w konsekwencji żaden z współużytkowników nie będzie zobowiązany do dopłat na rzecz drugiego, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W odniesieniu zaś do zniesienia współwłasności, w sytuacji gdy Spółka z tytułu sprzedaży udziałów uzyska od kontrahenta zapłatę odpowiadającą jedynie 4847/7325 należy również potwierdzić prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w zakresie nieodpłatnej dostawy towarów w rozumieniu ustawy nie podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z przytoczonego powyżej przepisu art. 7 ust. 2 ustawy wynika, iż nieodpłatna dostawa towarów podlega opodatkowaniu w sytuacji gdy podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieodpłatnie przekazywanych towarów.

Z opisu sprawy wynika, iż Nieruchomość, będąca przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia została nabyta przez Spółkę w wyniku aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej jako samobilansujący się oddział, zatem Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W konsekwencji powyższego, nieodpłatne przeniesienie własności Nieruchomości odpowiadającej udziałowi 411/7325 w sytuacji gdy Spółce nie przysługiwało prawo do całkowitego lub częściowego odliczenia podatku naliczonego przy jego nabyciu nie będzie stanowiło dostawy towarów stosownie do cyt. art. 7 ust. 2 ustawy, w związku z czym czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przestawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jak i podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.