Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-19/09-2/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-03-25
Teza: Czy kara umowna nałożona przez Zleceniodawcę, udokumentowaną notą obciążeniową wydaną 27 sierpnia 2007r., wypłacona Zleceniodawcy z tytułu niedotrzymania terminu umownego zakończenia montażu konstrukcji stalowej, może stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; koszt-koszty uzyskania przychodów; montaż; noty-nota obciążająca; umowa; zleceniodawca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 05.01.2009r. (data wpływu 15.01.2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych kary umownej z tytułu nieterminowej realizacji usługi - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.01.2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych kary umownej z tytułu nieterminowej realizacji usługi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka w dniu 24 kwietnia 2007r. podpisała ze Zleceniodawcą umowę na wykonawstwo robót z zakresu konstrukcji stalowej i obudowy w ramach realizacji centrum handlowo-usługowego. Zakres przedmiotowy umowy obejmuje m.in. montaż konstrukcji stalowych, montaż obudowy dachu oraz montaż obudowy ścian. Zgodnie z § 5 przedmiotowej umowy, Zleceniodawca jest uprawniony obciążyć Spółkę karą umowną za opóźnienia w wykonaniu powyższych robót w wysokości 0,2% całkowitego wynagrodzenia netto za każdy dzień zwłoki. Spółka nie wykonała w terminie montażu konstrukcji stalowych, wobec czego Zleceniodawca naliczył Spółce karę umowną w wysokości 928 457,22zł za 54 dni opóźnienia.

W związku z powyższym powstaje pytanie:

Czy kara umowna nałożona przez Zleceniodawcę, udokumentowaną notą obciążeniową wydaną 27 sierpnia 2007r., wypłacona Zleceniodawcy z tytułu niedotrzymania terminu umownego zakończenia montażu konstrukcji stalowej, może stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych?

W ocenie Spółki wydatki poniesione na zapłatę kary umownej stanowić będą koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z definicji kosztu uzyskania przychodów określonej w powołanym art. 15 ust. 1 wynika, że aby wydatek mógł być kosztem uzyskania przychodu, winien spełniać łącznie dwa warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust 1 pkt 22 CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonywanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczaniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonywanych robót i usług.

W piśmie Naczelnika US w Warszawie z dnia 31 lipca 2006 r. (1471/DPD21423-76/06/AB) czytamy: tylko kary umowne wymienione w art. 16 ust 1 pkt 22 CIT nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Natomiast kary umowne z tytułu nieterminowego wykonania umowy, które nie są wymienione w ww. artykule, są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem że są one związane z prowadzoną przez podatnika działalnością i uzyskiwanymi z tego tytułu przychodami a obowiązek ich zapłaty wynika z zawartej umowy”.

Wobec powyższego należy podkreślić, iż wskazany przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 CIT należy interpretować ściśle, wobec czego tylko kary wymienione w ww. artykule nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Kary umowne z tytułu nieterminowego wykonania umowy nie są wymienione powyżej, stanowić zatem będą koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 CIT. Stanowisko to znajduje również odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Pierwszy. Urząd Skarbowy w Poznaniu (PD-2/423-16/07) a także w piśmie Ministra Finansów z dnia 1 maja 1997 r., w którym wskazano: „\`(...)\`A contrario do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 22 kary umowne z tytułu zwłoki spowodowanej nieterminowym wykonaniem robót są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów podatnika (PO 3-MD-722-114/97).

Katalogu wydatków, które zgodnie z art. 16 ust. 1 CIT nie mogą stanowić kosztu podatkowego, nie należy zatem interpretować rozszerzającą dlatego też wyłącznie wydatki w nim wymienione nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę, w przedmiotowej sprawie Spółka może wskazane wydatki poniesione na zapłatę naliczonej kary umownej zakwalifikować do kosztów podatkowych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa ustawa z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t.j. Dz. U. z 2000r., nr 54, poz. 654 z późn. zm. ) w art. 15 ust. 1, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Ustawodawca oparł tę konstrukcję na zasadzie klauzuli generalnej ( koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów oraz koszty poniesione w celu zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów) z enumeratywnym wyłączeniem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Literalne brzmienie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie pozostawia wątpliwości, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika, stanowiące z ekonomicznego punktu widzenia koszty działalności, są kosztem uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Kara umowna jako sposób zabezpieczenia prawidłowej realizacji umowy, który przede wszystkim, ma na celu ułatwienie w dochodzeniu naprawienia ewentualnej szkody została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks Cywilny ( Dz. U. nr 16, poz. 93 z późn. zm. ) w art. od 483 do 485.

Pod pojęciem kary umownej należy rozumieć zastrzeżenie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy. Innymi słowy, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania umowy.

Do kosztów podatkowych nie zalicza się sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych czy odszkodowań z tytułów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami.

W przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wprost wyraża, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań. Kary są wynikiem niewłaściwego działania lub zaniechania dłużnika.

Co do pozostałych kar i odszkodowań, chociaż niewymienionych w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy nie oznacza to, że automatycznie można taki wydatek uznać za koszt podatkowy. Pomiędzy poniesionym kosztem a potencjalnym przychodem musi zaistnieć związek przyczynowo-skutkowy, albo musi być to wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Na ogół obciążenie dłużnika następuje na podstawie noty obciążeniowej, która będzie stanowiła podstawę potrącenia kwoty kary umownej z kwoty faktury, wystawionej przez wykonawcę.

W przedmiotowej sprawie kara umowna została nałożona z tytułu nieterminowego wykonania robót. Kara umowna była zastrzeżona w zawartej umowie zlecenia między zleceniodawcą a zleceniobiorcą. Nie mieści się ona w katalogu wyłączającym ją z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy. Aby uznać ją za koszt podatkowy musi spełniać drugą przesłankę wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie związku przyczynowo-skutkowego z przychodem bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Kara umowna winna być poniesiona w celu osiągnięcia przychodu albo w celu zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów. W ocenie Organu wydatek poniesiony na wypłatę kary wiąże się z osiągnięciem przychodu. Zapłata kary jest warunkiem otrzymania zapłaty za wykonane prace.

Kara umowna wypłacona przez Spółkę zleceniodawcy stanowi zatem koszt podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock