Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-869/11-2/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-12-12
Teza: przychody i koszty uzyskania przychodów wynikające z realizacji wspólnego przedsięwzięcia.
Słowa kluczowe: konsorcjum; koszt-koszty uzyskania przychodów; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; partner; przedsięwzięcie-przedsięwzięcie wspólne; przychód; spółki-spółka cywilna; spółki-spółka komandytowa; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku (brak daty wniosku, data wpływu 12.09.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów wynikających z realizacji wspólnego przedsięwzięcia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12.09.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów wynikających z realizacji wspólnego przedsięwzięcia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółki prawa niemieckiego: M. (dalej jako: M. albo Lider) oraz B. (dalej jako: B.), a także spółka prawa duńskiego P. (dalej jako: P.) (zwani dalej jako: Partnerzy lub Wspólnicy) ubiegały się wspólnie jako Konsorcjum o uzyskanie kontraktu na budowę nadbrzeża portowego w X. Udział każdego Partnera w zysku i stracie oraz w ogólnej wartości robót związanych z przedmiotem kontraktu wynosi 1/3.

Po zawarciu ww. kontraktu budowlanego z Zarządem Morskich Portów (dalej jako: Zleceniodawca), w celu wspólnej jego realizacji, M., B. oraz P. zawarły umowę spółki cywilnej pod nazwą skróconą Konsorcjum M…s.c.

Zgodnie z umową spółki cywilnej, udział każdego wspólnika w zyskach i stratach spółki cywilnej wynosi 1/3 (§ 2 umowy).

Zgodnie z postanowieniami wskazanej umowy, „prowadzenie spraw w zakresie czynności zwykłego zarządu w ramach zarządu handlowego powierzone zostaje B. Prowadzenie spraw w zakresie czynności zwykłego zarządu w ramach zarządu technicznego powierzone zostaje M. Osobą do kontaktu dla Zleceniodawcy jest M. jako kierujący konsorcjum” (§ 4.1).

Spółka cywilna zawiera umowy podwykonawcze z podmiotami trzecimi oraz dokonuje zakupu materiałów.

Na warunkach ustalonych w odrębnej umowie cywilnoprawnej wspólnicy spółki cywilnej świadczą także na rzecz spółki cywilnej w różnym zakresie odpłatnie usługi dostarczania personelu, materiałów i urządzeń. Wspólnicy obciążają spółkę cywilną także kosztami nabywanych we własnym imieniu materiałów instalacyjnych, które instalowane są na miejscu budowy, a także innymi ponoszonymi w związku z budową kosztami (np. kosztami tłumaczeń czy składkami ubezpieczeniowymi).

Spółka cywilna, która zawiązana została po zawarciu kontraktu budowlanego ze Zleceniodawcą nie została zaakceptowana ze względów formalnych (pozapodatkowych) przez Zleceniodawcę jako strona umowy, dlatego funkcje związane z fakturowaniem na Zleceniodawcę musi przejąć Lider Konsorcjum - firma M.

W związku z powyższym został przyjęty następujący sposób rozliczeń. W zakresie odpłatnego świadczenia usług, polegających na dostarczaniu spółce cywilnej personelu, materiałów i urządzeń, wspólnicy spółki cywilnej wystawiają faktury VAT na spółkę cywilną. Wspólnicy obciążają spółkę cywilną także kosztami nabywanych we własnym imieniu materiałów instalacyjnych, które instalowane są na miejscu budowy, a także innymi ponoszonymi w związku z budową kosztami. Spółka cywilna wystawia fakturę VAT obejmującą usługi wspólników oraz podwykonawców (podmiotów trzecich) wykonane na jej rzecz, tj. zgodnie z kontraktem budowlanym, na M. (Lidera), który z kolei wystawia fakturę VAT w tej samej wysokości na Zleceniodawcę.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki B. - spółki komandytowej prawa niemieckiego (GmbH & Co. KG). Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego (GmbH). Z tytułu udziału w spółce B. - wspólniku polskiej spółki cywilnej - Wnioskodawca podlega w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 2 w zw. z art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: updop) ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu udziału w zyskach polskiej spółki cywilnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy zgodnie z przedstawionym przez Wnioskodawcę stanem faktycznym wartość świadczonych odpłatnie przez B. na rzecz spółki cywilnej usług dostarczania personelu, materiałów i urządzeń, oraz innych świadczeń dokumentowanych fakturami (refaktura kosztów tłumaczeń, składek ubezpieczeniowych), będzie dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu z tytułu udziału w spółce cywilnej w części przypadającej na Wnioskodawcę (tj. część z 1/3 udziału wspólnika B., wynikającego z umowy spółki cywilnej)?
2.  Czy wynagrodzenie spółki cywilnej, wynikające z faktury VAT wystawionej przez spółkę cywilną na Lidera i obejmujące całość zrealizowanego kontraktu budowlanego stanowi przychód w części przypadającej na Wnioskodawcę (tj. część z l/3 udziału wspólnika B., wynikającego z umowy spółki cywilnej)?
3.  Czy wynagrodzenie Lidera, wynikające z faktury VAT wystawionej przez Lidera na Zleceniodawcę i obejmujące całość zrealizowanego kontraktu budowlanego stanowi w jakiejkolwiek części przychód Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Wydatki, które są ponoszone przez spółkę cywilną na uregulowanie należności wynikających z wykonywanych przez spółkę B., w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, we własnym imieniu usług na rzecz spółki cywilnej, stanowią koszt podatkowy dla wszystkich wspólników spółki cywilnej, proporcjonalnie do udziału w zysku przysługującego każdemu z nich w spółce (1/3). Dla Wnioskodawcy wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodu w części przypadającej na Wnioskodawcę (tj. w części z 1/3 udziału wspólnika B., wynikającego z umowy spółki cywilnej).

Spółka cywilna jest spółką nieposiadającą osobowości prawnej. Podatnikami, z punktu widzenia prawa podatkowego są zatem poszczególni wspólnicy spółki cywilnej, nie zaś sama spółka. W konsekwencji, tylko wspólnicy spółki mogą dokonywać odliczeń kosztów uzyskania przychodów ze wspólnego źródła przychodów.

Ponieważ wspólnik B. jest spółką komandytową prawa niemieckiego (GmbH & Co. KG), traktowaną na gruncie prawa podatkowego jako podmiot transparentny, podatnikiem podatku dochodowego jest nie sama spółka B., lecz jej wspólnicy (w tym także Wnioskodawca).

Z uwagi na to, iż Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego (GmbH), z tytułu udziału w spółce B. - wspólniku polskiej spółki cywilnej - podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu udziału w zyskach polskiej spółki cywilnej (art. 3 ust. 2 w zw. z art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: updop).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa a art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 updop, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (ust. 2).

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 updop,

*   być właściwie udokumentowany.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wydatki poniesione przez spółkę cywilną na zakup usług od spółki B., w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, stanowią proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku koszty uzyskania przychodu dla wspólników spółki cywilnej, gdyż służą one urzeczywistnieniu celu, dla którego spółka cywilna została zawiązana, tj. realizacji kontraktu zawartego ze Zleceniodawcą. Dla Wnioskodawcy wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodu w części przypadającej na Wnioskodawcę (tj. w części z 1/3 udziału wspólnika B., wynikającego z umowy spółki cywilnej).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również organy skarbowe (m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 5 października 2010 r., Nr ILPB1/415-853/10-2/KŁ i z dnia 27 października 2010 r., Nr ILPB1/415-864/10-2/TW, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 1 grudnia 2010 r., Nr IPPB1/415-818/10-2/ES).

Ad. 2)

Przychody uzyskiwane przez spółkę cywilną od Lidera stanowią przychód Wnioskodawcy, proporcjonalnie do jego udziału w zysku.

Wnioskodawca zauważa, iż wspólne przedsięwzięcie w postaci konsorcjum nie jest uregulowane w przepisach prawnych. W ramach wspólnego przedsięwzięcia jego uczestnicy, którzy dążą do uzyskania wspólnego celu, mogą wspólnie przystąpić do przetargu, złożyć wspólną ofertę, ponieważ zwykle osobno nie posiadają potrzebnych uprawnień, właściwego doświadczenia i wiedzy, potencjału technicznego i ekonomicznego. Celem konsorcjum jest realizacja wspólnego przedsięwzięcia dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka. Partnerzy Konsorcjum zdecydowali się utworzyć spółkę cywilną, w celu wspólnej realizacji kontraktu budowlanego.

Spółka cywilna jest spółką nieposiadającą osobowości prawnej. Podatnikami, z punktu widzenia prawa podatkowego są zatem poszczególni wspólnicy spółki cywilnej, nie zaś sama spółka. W konsekwencji, tylko wspólnicy spółki mogą dokonywać odliczeń kosztów uzyskania przychodów ze wspólnego źródła przychodów.

Ponieważ wspólnik B. jest spółką komandytową prawa niemieckiego (GmbH & Co. KG), traktowaną na gruncie prawa podatkowego jako podmiot transparentny, podatnikiem podatku dochodowego jest nie sama spółka B., lecz jej wspólnicy (w tym także Wnioskodawca).

Z uwagi na to, iż Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego (GmbH), z tytułu udziału w spółce B. - wspólniku polskiej spółki cywilnej - podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu udziału w zyskach polskiej spółki cywilnej (art. 3 ust. 2 w zw. z art. 5 updop).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22 przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 updop, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Wynagrodzenie spółki cywilnej, wynikające z faktury VAT wystawionej przez spółkę cywilną na Lidera i obejmujące całość zrealizowanego kontraktu budowlanego stanowi przychód Wnioskodawcy w części przypadającej na Wnioskodawcę (tj. części z 1/3 udziału wspólnika B., wynikającego z umowy spółki cywilnej).

Ad. 3)

Wynagrodzenie Lidera, wynikające z faktury VAT wystawionej przez Lidera na Zleceniodawcę i obejmujące całość zrealizowanego kontraktu budowlanego, nie stanowi w jakiejkolwiek części przychodu Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zauważa, iż wspólne przedsięwzięcie w postaci konsorcjum nie jest uregulowane w przepisach prawnych. W ramach wspólnego przedsięwzięcia jego uczestnicy, którzy dążą do uzyskania wspólnego celu, mogą wspólnie przystąpić do przetargu, złożyć wspólna ofertę, ponieważ zwykle osobno nie posiadają potrzebnych uprawnień, właściwego doświadczenia i wiedzy, potencjału technicznego i ekonomicznego. Celem konsorcjum jest realizacja wspólnego przedsięwzięcia dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka. Partnerzy Konsorcjum zdecydowali się utworzyć spółkę cywilną, w celu wspólnej realizacji kontraktu budowlanego.

Spółka cywilna jest spółką nieposiadającą osobowości prawnej i jednocześnie jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku ze stanowiskiem Zarządu Morskich Portów, Lider - a nie spółka cywilna ma dokonywać fakturowania usług na rzecz Zleceniodawcy. Faktura wystawiona przez Lidera stanowi „przepisanie” kwot wykazanych na fakturze otrzymanej przez Lidera od spółki cywilnej. Przyjmuje się, że podatnik, który działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz..535; dalej jako: ustawa o VAT). Podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku (art. 30 ust. 3 ustawy o VAT).

Dlatego kwota wynikająca z refaktury wystawionej przez Lidera nie stanowi w jakiejkolwiek części przychodu Wnioskodawcy. W przeciwnym razie, Wnioskodawca musiałby wykazać po raz drugi ten sam udział w zysku ze spółki cywilnej (raz z tytułu faktury wystawionej na Lidera, po raz drugi z faktury wystawionej przez Lidera na Zleceniodawcę). Każda racjonalna wykładnia prawa musi respektować zakaz dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu (dochodu) przez tego samego podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.