Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1019/11-4/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-24
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego (podmiot zagraniczny nieposiadający siedziby na naszym terytorium)
Słowa kluczowe: działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podmiot-podmiot zagraniczny
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29.06.2011 r. (data wpływu 22.07.2011 r.), uzupełnionego w dniu 16.08.2011 r. w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-1019/11-2/SM z dnia 05.08.2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.07.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wniosek został uzupełniony w dniu 16.08.2011 r. (w zakresie dokumentów potwierdzających reprezentację Spółki) w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-1019/11-2/SM z dnia 05.08.2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka, posiadająca siedzibę w Niemczech i zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedaje towary (pasy bezpieczeństwa) wykonane na jej zlecenie przez polskiego podwykonawcę. Transakcje nabycia usług wykonania pasów nie są opodatkowane polskim podatkiem VAT. Dodatkowo Spółka ponosi w Polsce wydatki na zakup towarów związanych z prowadzoną działalnością. Spółka nie posiada na terytorium Polski siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności.

Gotowe pasy bezpieczeństwa są przedmiotem dostaw dokonywanych przez Spółkę na rzecz podmiotów polskich oraz zagranicznych. W szczególności Spółka dokonuje dostaw stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, eksport oraz dostawy na terenie Polski. Dostawy krajowe dokonywane są zarówno na rzecz kontrahentów będących podatnikami podatku VAT mających siedzibę na terytorium Polski (dalej: „Odbiorcy”), jak i na rzecz podmiotów zagranicznych zarejestrowanych na potrzeby podatku VAT w Polsce, ale nieposiadających siedziby na terytorium Polski.

Od dnia 1 kwietnia 2011 r., dostawy dokonywane na rzecz kontrahentów mających siedzibę w Polsce Spółka dokumentuje fakturami, nie wykazując na nich podatku VAT. Jednocześnie Spółka odlicza podatek VAT z faktur zakupowych, w tym dokumentujących sprzedaż na jej rzecz usług wykonania pasów. W konsekwencji, w deklaracjach VAT-7 Spółka wykazuje podatek VAT naliczony z faktur zakupowych i nie wykazuje podatku należnego z tytułu sprzedaży towarów na rzecz Odbiorców, ze względu na obowiązujący od 1 kwietnia 2011 r. obowiązek rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonywanych na terytorium Polski dostaw towarów na posiadającego siedzibę i zarejestrowanego na VAT w Polsce nabywcę towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonanych przez nią krajowych zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi w przypadku, gdy VAT należny z tytułu dokonywanych przez nią dostaw towarów na terytorium Polski rozliczają Odbiorcy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego od dokonywanych przez nią zakupów towarów i usług na terytorium Polski związanych z dostawami towarów na terytorium Polski, w sytuacji, gdy VAT należny z tytułu tych dostaw rozliczają Odbiorcy.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, podatnikami są m.in. osoby prawne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. Jak natomiast stanowi art. 17 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r., m.in. w przypadku wskazanym w art. 17 ust. 1 pkt 5, dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Jednocześnie w myśl art. 17 ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT, przepis ust. 1 pkt 5 stosuje się, jeżeli nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju.

Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym spełnione są wszystkie warunki niezbędne do stwierdzenia, iż podmiotem zobowiązanym do rozliczenia VAT z tytułu dostaw towarów dokonywanych przez Spółkę na terytorium Polski jest Odbiorca.

Przedstawione w stanie faktycznym okoliczności potwierdzają zasadność zastosowania powyższych regulacji, a mianowicie:

1.  dostawa towarów ma miejsce na terytorium Polski;

Sprzedaż towarów przez Spółkę ma miejsce na terytorium Polski, a zatem podlega opodatkowaniu VAT w Polsce.

1.  dostawcą towarów jest pomiot zagraniczny nieposiadający siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju (Spółka);

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Spółka, będąca podmiotem prawa niemieckiego, nie ma na terytorium Polski siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności. Warto również podkreślić, iż zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT nie wyłącza fakt posiadania przez Spółkę rejestracji na VAT w Polsce. W szczególności sama rejestracja na VAT nie jest tożsama z posiadaniem stałego miejsca prowadzenia działalności w państwie, w którym została ona dokonana. Stanowisko takie potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 29 stycznia 2008 r. (sygn. ILPP2/443- 115/07- 2/ISN) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 17 grudnia 2008 r. (sygn. IPPP2/443-1580/08-2/BM).

1.  nabywca ma siedzibę na terytorium Polski.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Odbiorcy towarów są podatnikami mającymi siedzibę na terytorium Polski.

Mając na względzie powyższe, w opinii Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym podmiotem zobowiązanym do rozliczenia VAT z tytułu dostaw dokonywanych przez Spółkę na terytorium Polski jest Odbiorca. Z punktu widzenia zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 5 ust. 2 oraz ust. 5 pkt 1 nie ma znaczenia fakt, iż Spółka jest zarejestrowana na potrzeby VAT w Polsce.

W celu wykazania, iż we wskazanej powyżej sytuacji Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabyć towarów i usług, w tym usług wykonania pasów bezpieczeństwa, które następnie są sprzedawane na rzecz Odbiorców, Spółka pragnie odwołać się do treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, stanowiącego, że w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce jest m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

W świetle zaprezentowanego powyżej stanu faktycznego nie ulega wątpliwości, iż Spółka jest podatnikiem dokonującym czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT na terytorium Polski. W celu wykonywania tych czynności Spółka nabywa również na terytorium kraju określone towary i usługi. Zważywszy, iż nabycia te związane są z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących sprzedaż na Jej rzecz towarów i usług.

W ocenie Spółki, prawa do odliczenia VAT nie ogranicza fakt, iż rozliczenie podatku z tytułu dokonanych przez Spółkę czynności opodatkowanych jest technicznie dokonywane przez Odbiorców. Konieczność technicznego rozliczenia VAT przez nabywcę towarów, w sytuacji, gdy podatnik dokonujący dostaw towarów nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju przewidują bowiem wprost przepisy ustawy o VAT przywołane powyżej. Korzystając z zasad przewidzianych w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, Spółka nie wykazuje w swoich deklaracjach podatku należnego z tytułu sprzedaży towarów na terytorium Polski. Nie oznacza to jednak, iż w tym zakresie nie wykonuje ona czynności opodatkowanych. Realizowane przez nią dostawy stanowią bowiem czynności opodatkowane, jedynie tylko techniczne rozliczenie VAT z tytułu przedmiotowych dostaw dokonywane jest przez Odbiorców. W rezultacie, dokonywane dostawy towarów na rzecz Odbiorców stanowią dla Spółki podstawę do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z tymi dostawami.

Podejście analogiczne do przedstawionego powyżej przez Spółkę zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w piśmie z dnia 3 listopada 2010 r. (sygn. IPPP3/443-813/10-2/SM), wskazując, że „fakt, że Spółka w składanej deklaracji podatkowej nie wykaże podatku należnego z tytułu ww. dostaw towarów i świadczenia usług nie przesądza o tym, że Spółka nie wykonuje czynności opodatkowanych. Zaznaczyć należy, że w sytuacji zastosowania w rozliczaniu podatku należnego zasady odwrotnego obciążenia, tj. rozliczania podatku przez nabywcę (tzw. reverse charge) nie można uznać, że podmiot nieposiadający stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju wykonuje czynności nieopodatkowane. Zastosowanie tej szczególnej formy rozliczenia nie ma żadnego wpływu na przedmiot opodatkowania. Czynności te zatem pozostają nadal czynnościami opodatkowanymi - dostawą towarów lub świadczeniem usług, choć inny podmiot niż podmiot je wykonujący składa rozliczenie w tym zakresie. Uwzględniając powyższe, z uwagi na związek z czynnościami opodatkowanymi, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zaistniałej sytuacji w myśl uregulowań art. 86 ust. 1 ustawy.”

Podobne stanowisko odnaleźć można w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 listopada 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 1058/08), który uznał, że „w sytuacji zastosowania tzw. reverse charge mechanizm w rozliczaniu podatku nie można uznać, że podmiot nieposiadający rezydencji w kraju wykonuje czynności nieopodatkowane. Zastosowanie tej szczególnej formy rozliczenia nie ma żadnego wpływu na przedmiot opodatkowania. Czynności te zatem pozostają nadal czynnościami opodatkowanymi - dostawą towarów lub świadczeniem usług, choć inny podmiot niż podmiot je wykonujący składa rozliczenie fiskalne. Gdyby przyjąć argumentację Dyrektora Izby Skarbowej, że są to czynności nieopodatkowane, brak byłoby tytułu do rozliczenia podatku przez nabywcę.”

Spółka pragnie także podkreślić, że zasadność odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem towarów i usług wykorzystanych do wykonywania czynności opodatkowanych, z tytułu których VAT technicznie rozliczają Odbiorcy, wynika również z wykładni językowej oraz z wykładni systemowej przepisów ustawy o VAT.

Przepis art. 86 ustawy o VAT stanowi wyłącznie o prawie podatnika do odliczenia VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przepis ten nie uzależnia powyższego prawa od wykazania przez podatnika w jego deklaracjach VAT czynności opodatkowanych, w związku z którymi nabywane są towary. Jednocześnie, jak wskazano powyżej, przepisy ustawy o VAT stanowią, iż podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia VAT z tytułu dostaw towarów zrealizowanych na terytorium kraju jest nabywca towarów, w sytuacji gdy podmiot dokonujący dostawy tych towarów nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Mając na uwadze specyfikę analizowanych przepisów zasadnym jest stwierdzenie, iż w świetle przywołanych regulacji Spółka nie jest zobowiązana do rozliczenia VAT z tytułu dostaw dokonanych na terytorium Polski na rzecz Odbiorcy, a jednocześnie, zważywszy, iż wykonuje ona czynności opodatkowane w Polsce (z tytułu których technicznie podatek rozlicza Odbiorca), przysługuje jej prawo do odliczenia VAT w związku z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania tych czynności.

Słuszność powyższej tezy wynika również z wykładni systemowej przepisów ustawy o VAT, co potwierdzają pozostałe regulacje w zakresie podatku od towarów i usług, wskazujące na analogiczne sytuacje, w których podatnik ma zagwarantowane prawo do odliczenia VAT. Przykładowo, można odwołać się do art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym dostawca lub usługobiorca ma prawo odliczenia podatku naliczonego także w sytuacji, gdy wykonuje on czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT na terytorium Polski, a VAT należny z tytułu wykonywanych przez niego dostaw lub usług jest rozliczany przez zagranicznego nabywcę poza terytorium Polski.

Należy również zwrócić uwagę, iż niezależnie od tego, czy VAT z tytułu realizowanych dostaw rozliczany jest przez Spółkę, czy też przez Odbiorcę, efekt finansowy pozostaje ten sam. W szczególności na żadnym etapie realizowanych transakcji nie dochodzi do uszczuplenia należności wobec Skarbu Państwa. Gdyby bowiem Spółka rozliczała podatek z tytułu dokonywanych dostaw w swoich deklaracjach VAT, wówczas Odbiorca wykazałby wyłącznie kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez Spółkę. W sytuacji natomiast, gdy rozliczenia VAT z tytułu przedmiotowych dostaw dokonuje Odbiorca, wówczas wykazuje on nie tylko podatek do odliczenia, ale również podatek należny z tytułu dostaw realizowanych na jego rzecz przez Spółkę.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, iż w przedstawionym stanie faktycznym wykonuje ona czynności opodatkowane (dostawę towarów) na terytorium kraju, pomimo, iż technicznie rozliczają je Odbiorcy, a tym samym posiada prawo do odliczania podatku naliczonego związanego z zakupami towarów i usług, które są wykorzystywane przy wykonywaniu przedmiotowych czynności.

Podsumowując, w odniesieniu do zadanego przez Spółkę pytania należy uznać, iż Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od dokonywanych przez nią zakupów towarów i usług na terytorium Polski związanych z dostawami towarów na terytorium Polski, w sytuacji, gdy VAT należny z tytułu tych dostaw rozliczają Odbiorcy.

Z uwagi na powyższe okoliczności, Spółka zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że zaprezentowane przez nią stanowisko i rozumienie treści przepisów jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W myśl art. 17 ust. 5 pkt 1 ustawy, przepis ust. 1 pkt 5 stosuje się, jeżeli nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, albo osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 6.

Z ww. przepisów wynika zatem obowiązek rozliczenia podatku przez nabywcę towarów w przypadku gdy:

1.  Dostawa towarów ma miejsce na terytorium RP;
2.  Dostawcą jest podmiot zagraniczny, czyli podatnik nie posiadający na terytorium RP siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności, który jak wynika z obecnego brzmienia art. 17 ust. 2 ustawy, nie rozlicza podatku należnego w zaistniałej sytuacji;
3.  Nabywca ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium RP - jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ww. ustawy, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju albo osobą prawną niebędącą podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju;
4.  Dostawa nie jest realizowana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju (art. 17 ust. 6 ww. ustawy).

Z opisu stanu faktycznego wynika, że ww. warunki są spełnione.

Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedaje towary (pasy bezpieczeństwa) wykonane na jej zlecenie przez polskiego podwykonawcę, tj. dochodzi do dostawy towarów na terytorium Polski.

Wnioskodawca jest firmą z siedzibą w Niemczech, zarejestrowaną dla celów podatku VAT w Polsce, nie posiadającą na terytorium Polski siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności.

Gotowe pasy bezpieczeństwa są przedmiotem dostaw dokonywanych przez Spółkę m.in. na rzecz podmiotów polskich, kontrahentów będących podatnikami podatku VAT mających siedzibę na terytorium Polski.

Z opisu stanu faktycznego nie wynika, aby ww. dostawa miała miejsce w ramach sprzedaży wysyłkowej.

Uwzględniając powyższe, w zaistniałej sytuacji do opodatkowania dostaw towarów będą zobowiązani kontrahenci Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Odnosząc się zatem do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego zauważyć należy, że Spółka ponosi w Polsce wydatki na zakup towarów związanych z prowadzoną działalnością, w tym dokumentujących sprzedaż na jej rzecz usług wykonania pasów. Obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu dostaw jej towarów na terytorium Polski, jak wyżej stwierdzono, spoczywa na polskich odbiorcach.

Zauważyć należy, iż fakt, że Spółka w składanej deklaracji podatkowej nie wykaże podatku należnego z tytułu ww. dostaw towarów nie przesądza o tym, że Spółka nie wykonuje czynności opodatkowanych. Zaznaczyć należy, że w sytuacji zastosowania w rozliczaniu podatku należnego zasady odwrotnego obciążenia, tj. rozliczania podatku przez nabywcę (tzw. reverse charge) nie można uznać, że podmiot nieposiadający stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju wykonuje czynności nieopodatkowane. Zastosowanie tej szczególnej formy rozliczenia nie ma żadnego wpływu na przedmiot opodatkowania. Czynności te zatem pozostają nadal czynnościami opodatkowanymi - dostawą towarów, choć inny podmiot niż podmiot je wykonujący składa rozliczenie w tym zakresie.

Uwzględniając powyższe, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w opisanej sytuacji.

Zatem stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.