Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-61/09/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-04-22
Teza: Czy wydatki powiązane na podstawie umowy o zarządzanie zawartej ze spółką kapitałową stanowią koszty uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podmiot-podmioty powiązane; przedsiębiorstwa-zarządzanie przedsiębiorstwem; spółki-spółka dominująca; umowa-umowa o zarządzanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 roku w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2009 r. (data wpływu 3 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości ujęcia jako koszt uzyskania przychodów ponoszonych wydatków wynikających z zawartej umowy o zarządzanie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2009 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości ujęcia jako koszt uzyskania przychodów ponoszonych wydatków wynikających z zawartej umowy o zarządzanie.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawcę łączy umowa o zarządzanie ze spółką kapitałową (Zleceniobiorcą). W ramach zawartej umowy Zleceniobiorca zobowiązał się do zarządzania wszystkimi dziedzinami działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w szczególności kontaktami z nabywcami produktów i usługobiorcami, public relations, badaniu rynku, rozwoju firmy i sprzedaży, zarządzaniu personelem oraz zarządzaniu stroną organizacyjną jego działalności. Zakres usług ustalony przez strony, w szczególności ma obejmować doradztwo w sprzedaży, w tym – w razie potrzeby – wizyty personelu Zleceniobiorcy zajmującego się wyjazdami związanymi ze sprzedażą i marketingiem oraz obsługę klientów, prognozowanie, badanie rynku i uzyskiwanie informacji dotyczących popytu, trendów sprzedaży, konkurencji, udziałów w rynku, koordynacji rynku i jego sondażu, nawiązywanie kontaktów z innymi firmami, public relations, reprezentacje i reklamę, zarządzanie planami reklamowymi, zarządzanie personelem, organizacje pracy i organizację funkcjonowania, zarządzanie finansami, zarządzanie marketingiem usług i produktów oraz planowanie strategiczne.

Ponadto strony wskazały, iż zakres objęty umową nie obejmuje i nie może być rozumiany tak, jakby obejmował czynności oddawania do użytkowania wszelkich rodzajów praw autorskich do dzieł naukowych, patentów, wzorów lub modeli, planów, tajemnicy technologii, procesu produkcyjnego, oddawania do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, udostępniania informacji dotyczących doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej czy naukowej.

Zgodnie z postanowieniami umowy, w celu wykonywania czynności zarządzania na rzecz Spółki osoba wskazana przez Zleceniobiorcę przez czas trwania umowy ma pełnić w Spółce funkcję prokurenta lub członka zarządu. Wnioskodawca zobowiązał się do wykonania tego obowiązku. Strony ustaliły również, że jeżeli umowa Spółki będzie na to pozwalać, sam Zleceniobiorca powoła do pełnienia funkcji członka zarządu osobę przez siebie wybraną. Przez czas trwania umowy o zarządzanie inne niż wskazane lub wybrane przez Zleceniobiorcę osoby nie będą w Spółce pełnić funkcji członka zarządu, ani prokurenta. Odwołanie członka zarządu Spółki może nastąpić wyłącznie po uzyskaniu akceptacji Zleceniobiorcy.

Strony ustaliły zakres udzielonej prokury oraz ustaliły, że prokurent lub członek zarządu Spółki będzie świadczył usługi na terenie Polski przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie dla każdej z tych osób 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu.

Wnioskodawca zapewnił, że członek zarządu i prokurent świadczący usługi na rzecz Zleceniodawcy będą samodzielni przy wykonywaniu swoich czynności i w zakresie, w jakim nie będzie to wynikać wyraźnie z obowiązujących przepisów i umowy Spółki, zgromadzenie wspólników Spółki nie będzie ingerować i kwestionować sposobu i zakresu zarządzania. Po zawarciu umowy o zarządzanie zgromadzenie wspólników Spółki dokonało odpowiedniej zmiany umowy Spółki w zakresie umożliwiającym pełną realizację powyższych postanowień umowy o zarządzanie.

Do pełnienia funkcji członka zarządu i prokurenta w Spółce zostały wskazane osoby będące pracownikami Zleceniobiorcy. Pracownicy Zleceniobiorcy zostali oddelegowani do wykonywania w imieniu Zleceniodawcy umowy o zarządzanie na rzecz Spółki i powołani do pełnienia funkcji członka zarządu i prokurenta. Zleceniobiorca zobowiązał się do świadczenia usług zarządzania z należytą starannością i wedle swojej najlepszej wiedzy fachowej poprzez udostępnianie Spółce swojego personelu w celu konsultacji, również osobistej, oraz doradztwa w kwestiach dotyczących spraw Zleceniodawcy, formułowanie planów i projektów we wszystkich dziedzinach usług, jakie mogą być niezbędne czy pomocne w rozwoju interesów Spółki, doradztwo ustne i pisemne na rzecz Spółki w zakresie usług wymienionych w umowie o zarządzanie poprzez dostarczenie informacji dotyczących stanu rzeczywistego oraz rezultatów swoich badań i usług w odniesieniu do prowadzenia działalności gospodarczej, po to, aby umożliwić promocję i poprawę działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Za świadczone usługi Spółka zobowiązała się i uiszcza na rzecz Zleceniobiorcy wynagrodzenie roczne, w terminie 14 dni od dnia wystawienia przez Zleceniobiorcę faktury, początkowo nie później niż do dnia 14 stycznia roku kalendarzowego następującego po roku, w którym umowa obowiązywała, a następnie miesięcznie w wysokości stanowiącej 1/12 wynagrodzenia rocznego nie później niż do 15 dnia miesiąca po miesiącu, którego płatność dotyczy.

Spółka zobowiązała się zwrócić i zwraca Zleceniobiorcy należycie udokumentowane koszty, wydatki, opłaty i płatności poniesione w związku ze świadczeniem usług na podstawie zawartej umowy, w szczególności koszty podróży, delegacje.

Umowa o zarządzanie została zawarta na czas nieokreślony. Dodatkowo strony ustaliły, że Zleceniobiorca nie ponosi wobec osób trzecich odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, które powstały w następstwie wykonywanych czynności zarządczych chyba, że Zleceniobiorca dopuścił się niedbalstwa lub spowodował szkodę umyślnie. Spółka zgłosiła do sądu rejestrowego okoliczność, że w umowie o zarządzanie zawarto postanowienie dotyczące wyłączenia odpowiedzialności Zleceniobiorcy.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie:

Czy wydatki (wynagrodzenie oraz zwrot należycie udokumentowanych kosztów, wydatków, opłat i płatności poniesionych w związku ze świadczeniem usług zarządzania na podstawie zwartej umowy, w tym koszty podróży, delegacje) poniesione na podstawie umowy o zarządzanie zawartej ze spółką kapitałową (Zleceniobiorcą) stanowią koszty uzyskania przychodu w sytuacji, gdy:

*   faktury za świadczenia usług zarządzania wystawiane są przez Zleceniobiorcę,
*   do wykonywania usług zarządzania w ramach zawartej umowy Zleceniobiorca deleguje swoich pracowników,
*   pracownikom Zleceniobiorcy oddelegowanym przez tę spółkę do wykonywania umowy o zarządzanie zostały powierzone funkcje prokurenta i członka zarządu przez Wnioskodawcę,
*   umowa Spółki przewiduje, że osoby wyznaczone przez Zleceniobiorcę będą pełnić w Spółce funkcje członka zarządu, co umożliwi faktyczne wykonanie umowy o zarządzanie,
*   fakt zawarcia umowy o zarządzanie został zgłoszony do Krajowego Rejestru Sądowego zgodnie z art. 7 Kodeksu spółek handlowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 15 ust. 1 stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Każdy więc wydatek spełniający powyższą definicję podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Przepis ten nie zawiera wyraźnego stwierdzenia, że pomiędzy poniesionym wydatkiem a osiągniętym przychodem musi zachodzić skonkretyzowany i bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, ponieważ nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika są bezpośrednio związane z osiągnięciem przychodu. Związek ten może mieć także charakter pośredni. Kosztami uzyskania przychodów są zatem koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami oraz koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z funkcjonowaniem firmy.

Koszty i wydatki związane z zarządzaniem podmiotem nie stanowią kategorii kosztów wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy i powinny być bezdyskusyjnie traktowane jako koszty w rozumieniu przepisów prawa podatkowego związane z funkcjonowaniem firmy i jako takie stanowić koszty uzyskania przychodu przy wykazaniu pośredniego związku z przychodami.

Nie ma przy tej kategorii obowiązku wiązania tych kosztów z konkretnym przychodem. Dla możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów wynikających z umowy o zarządzanie nie powinno mieć znaczenia, że usługi w ramach umowy są świadczone przez osobę prawną za pośrednictwem zatrudnionych osób fizycznych, które zostały powołane do pełnienia funkcji członka zarządu lub prokurenta w Spółce. W ocenie Wnioskodawcy istnieje związek kosztów ze wszystkimi jej bieżącymi przychodami albowiem koszty ponoszone na podstawie umowy o zarządzanie wpływają na funkcjonowanie podmiotu jako całości. Praca osoby zarządzającej, czy to dyrektora ds. marketingu, promocji czy innego, związana jest z każdym nawet najmniejszym przychodem tego podmiotu. Umowa o zarządzanie została zawarta z osobą prawną, a wyłącznie do faktycznego pełnienia w Spółce funkcji zarządczych zostały wskazane osoby fizyczne, działające w tym zakresie w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy jako przedstawiciele Zleceniobiorcy z umowy o zarządzanie w celu wykonania zwartej umowy.

Możliwości świadczenia usług zarządczych (w tym delegowaniu i wyznaczaniu członków zarządu) przez osoby prawne wynika z obowiązujących przepisów prawa, w tym z art. 7 § 1 Kodeksu spółek handlowych, z którego wynika, że w przypadku zawarcia między spółką dominującą a spółką zależną umowy przewidującej zarządzanie spółką zależną lub o przekazywanie zysku przez taką spółkę, złożeniu do akt rejestrowych spółki zależnej podlega wyciąg z umowy zawierający postanowienia, które określają zakres odpowiedzialności Spółki dominującej za szkodę wyrządzoną spółce zależnej z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy oraz zakres odpowiedzialności spółki dominującej za zobowiązania spółki zależnej. Fakt, iż Zleceniobiorca jest spółką dominującą wynika z art. 4 § 4 Kodeksu spółek handlowych. Odpowiednie postanowienia zostały zawarte w treści umowy Spółki, z których wynika, że Zleceniobiorca wyznacza członków zarządu oraz prokurenta, nastąpiło także wymagane prawem zgłoszenie o zawarciu umowy o zarządzanie do KRS. Kodeks spółek handlowych wprowadza określone obowiązki w przypadku zawarcia dwóch rodzajów umów: umowy o zarządzanie spółką zależną i umowy o przekazywanie zysku przez spółkę zależną. Oba typy umów należą do umów nienazwanych, a ich szczególną cecha jest układ zależności między spółką dominującą a spółką zależną. Można wiec przyjąć, że do esentialia negotii tych umów należy określony układ podmiotowy wspólnika i Spółki zależnej. Umowa o zarządzanie polega na przekazaniu kompetencji zarządzania spółką zależną Spółce dominującej. Chodzi tu więc o rodzaj kontraktu menedżerskiego, ale o tyle specyficznego, że podmiotem zarządzającym jest spółka dominująca.

Nie można jednak tego rozumieć w ten sposób, że spółka dominująca zastąpi zarząd spółki zależnej. Zgodnie z art. 18 § 1 ksh, członkiem zarządu spółki kapitałowej może być tylko osoba fizyczna. W przypadku spółek kapitałowych zawarcie umowy o zarządzanie spółką można rozumieć w ten sposób, że większość członków zarządu jest powoływana w spółce zależnej przez spółkę dominującą albo też zawarta umowa między spółkami dotyczy realizacji kompetencji zarządzających spółką zależną, które są realizowane poza zgromadzeniem wspólników (walnym zgromadzeniem). Inne zasady obowiązują w przypadku narodowych funduszy inwestycyjnych i funduszy inwestycyjnych, gdzie osobą zarządzającą może być inna osoba prawna.

Członkowi zarządu i prokurentowi zostało powierzone na rachunek podmiotu, który zobowiązał się zarządzać działalnością kontrolowanej Spółki, wykonanie czynności zarządczych, przy czym osoby te przy wykonywaniu czynności podlegają kierownictwu i mają obowiązek stosować się do wskazówek powierzającego. Taka konstrukcja jest konieczna bowiem zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, członkiem organu może być tylko osoba fizyczna.

Działalność Zleceniobiorcy w ramach umowy o zarządzanie poprzez swoich pracowników daje wymierne efekty. Spółka osiąga zysk, co oznacza, że działalność zarządcza jest związana z przychodem podatnika albowiem to wskutek działań z zakresu zarządzania Spółka osiągnęła zamierzone rezultaty. Gdyby nie było zawartej umowy o zarządzanie, albo jakiejkolwiek innej umowy (np. umowy o prace z dyrektorami, czy nawet członkami zarządu) to nie pracowaliby oni dla Spółki bez osiągania z tego tytułu wynagrodzenia, albowiem w sferze gospodarczej czynnikiem motywującym do pracy jest chęć osiągnięcia satysfakcji finansowej z wykonywanej pracy. Brak świadczenia pracy dla Spółki w zakresie profesjonalnego odpłatnego zarządzania przez inne podmioty świadczy dobitnie o tym, że wszystkie czynności Spółki są, i były, wykonywane przez podmiot, z którym została zawarta prawnie dopuszczalna umowa.

Czynności podejmowane w ramach umowy o zarządzanie są kompleksowe, co oznacza, że nikt inny takich usług nie świadczy. Przedsiębiorstwo podobnej wielkości z usług takich musi korzystać aby osiągnąć zyski. Za czynności zarządzania zarząd i prokurent nie otrzymują wynagrodzenia od Spółki. To Zleceniobiorca w ramach wewnętrznych ustaleń rozlicza się z osobami wskazanymi do pełnienia faktycznych funkcji zarządczych. Nie bez znaczenia jest fakt, iż na podstawie zawartej umowy Zleceniobiorca przyjmuje odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania Spółki za szkody wynikające z niedbalstwa oraz umyślnego działania wyznaczonych zarządców.

Z powyższego wynika, że konstrukcja zarządzania przyjęta przez Spółkę jest prawidłowa i zgodna z prawem. Na skutek działania zarządu Spółki oraz jej prokurenta Wnioskodawca osiąga przychody. Prezes zarządu Spółki oraz prokurent działają na skutek powierzenia im czynności przez podmiot zarządzający kontrolowaną Spółką na podstawie zawartej umowy i nie ograniczają się jedynie do pełnienia funkcji członka zarządu czy prokurenta, a zarządzają wszystkimi obszarami zarządzania przedsiębiorstwem Wnioskodawcy. Nie powinno być zatem wątpliwości, że przychody uzyskiwane przez Spółkę pozostają w związku z kosztami ich uzyskania w zakresie wynikającym z faktur wystawionych za realizację umowy o zarządzanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta, co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej, powoduje, iż interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.