Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-18/16-4/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-09
Teza: 1. Czy Umowa stanowić będzie umowę leasingu finansowego w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17f Ustawy CIT i ustalone w Umowie opłaty w części stanowiącej spłatę wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, natomiast kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będą odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego oraz część odsetkowa opłat ustalonych w Umowie? 2. Czy wartość początkowa prawa ochronnego do znaku towarowego (przedmiotu leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17f Ustawy CIT) wykazana dla celów amortyzacji podatkowej w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy powinna zostać ustalona w wysokości sumy: wskazanych w Umowie opłat (w części stanowiącej spłatę wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego określonej w księgach podatkowych Spółki) oraz ceny, po której Wnioskodawca ma prawo nabyć znak towarowy po zakończeniu okresu Umowy, pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług?
Słowa kluczowe: amortyzacja; leasing-leasing finansowy; odsetki; prawa; umowa; wartość-wartość początkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2016 r. (data wpływu 12 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lutego 2016 r. (data nadania 3 lutego 2016 r., data wpływu 5 lutego 2016 r.) na wezwanie z dnia 25 stycznia 2016 r. Nr IPPB6/4510-18/16-2/AZ (data nadania 26 stycznia 2016 r., data odbioru 28 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

1.  ustalenia czy Umowa będzie stanowiła umowę leasingu finansowego oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego oraz części odsetkowej opłat ustalonych w Umowie – **jest prawidłowe;**
2.  sposobu ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Umowa będzie stanowiła umowę leasingu finansowego oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego oraz części odsetkowej opłat ustalonych w Umowie oraz sposobu ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W przyszłości Wnioskodawca zawrze umowę ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i mającą siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (dalej jako: „Spółka”). Zgodnie z treścią tej umowy Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej udzieli Wnioskodawcy licencji na korzystanie za wynagrodzeniem ze znaku towarowego, stanowiącego w Spółce wartość niematerialną i prawną (dalej jako: „Umowa”). Na ten znak towarowy zostało udzielone prawo ochronne.

Powyższa umowa zostanie zawarta na czas oznaczony i:

*   będzie przewidywać, że odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego będzie dokonywać Wnioskodawca,
*   będzie określać cenę, po której Wnioskodawca ma prawo nabyć znak towarowy po zakończeniu okresu tej umowy,
*   suma ustalonych w umowie opłat i ceny, po której Wnioskodawca ma prawo nabyć znak towarowy po zakończeniu okresu Umowy, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej w postaci prawa ochronnego do znaku towarowego, określonej w księgach podatkowych Spółki. Wnioskodawca będzie wykorzystywać znak towarowy, na który Spółka udzieli mu licencji, w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Umowa stanowić będzie umowę leasingu finansowego w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17f Ustawy CIT i ustalone w Umowie opłaty w części stanowiącej spłatę wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, natomiast kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będą odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego oraz część odsetkowa opłat ustalonych w Umowie?
2.  Czy wartość początkowa prawa ochronnego do znaku towarowego (przedmiotu leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17f Ustawy CIT) wykazana dla celów amortyzacji podatkowej w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy powinna zostać ustalona w wysokości sumy:
    *   wskazanych w Umowie opłat (w części stanowiącej spłatę wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego określonej w księgach podatkowych Spółki) oraz
    *   ceny, po której Wnioskodawca ma prawo nabyć znak towarowy po zakończeniu okresu Umowy, pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa stanowić będzie umowę leasingu finansowego w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.), a ustalone w Umowie opłaty w części stanowiącej spłatę wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, natomiast kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będą odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego oraz część odsetkowa opłat ustalonych w Umowie.

Zdaniem Wnioskodawcy wartość początkowa prawa ochronnego do znaku towarowego (przedmiotu leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17f Ustawy CIT) wykazana dla celów amortyzacji podatkowej w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy powinna zostać ustalona w wysokości sumy:

*   wskazanych w Umowie opłat (w części stanowiącej spłatę wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego określonej w księgach podatkowych Spółki) oraz

*   ceny, po której Wnioskodawca ma prawo nabyć znak towarowy po zakończeniu okresu Umowy, pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług.

Ad. 1

Zgodnie z art. 17a Ustawy CIT przez umowę leasingu rozumie się „umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty”.

Z powyższej definicji wynika, że za umowę leasingu może zostać uznana również umowa, która nie stanowi umowy nazwanej leasingu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, o ile spełnia ona warunki dla uznania jej za podatkową umowę leasingu. Ponadto przedmiotem leasingu podatkowego mogą być nie tylko środki trwałe, lecz także wartości niematerialne i prawne, jeżeli podlegają one amortyzacji podatkowej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, celem Umowy, którą Wnioskodawca zamierza zawrzeć ze Spółkę, będzie licencja znaku towarowego przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy. Przedmiotem Umowy będzie prawo ochronne na znak towarowy, podlegające amortyzacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 16b ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji stanowią prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 1410, ze zm. „Ustawa PWP”).

Jak stanowi art. 120 Ustawy PWP, znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 153 Ustawy PWP). Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 162 ust. l Ustawy PWP).

Z powyższego wynika, że zarejestrowany znak towarowy stanowi podlegającą amortyzacji podatkowej wartość niematerialną i prawną. W związku z tym, może on stanowić przedmiot umowy leasingu dla celów podatkowych, co wynika wprost z literalnej wykładni art. 17a pkt 1 Ustawy CIT. Z punktu widzenia przepisów Ustawy CIT, dla zakwalifikowania danej umowy jako umowy leasingu dla celów podatkowych istotne jest, aby przedmiotem leasingu był składnik majątkowy, który zgodnie z obowiązującymi przepisami może podlegać amortyzacji podatkowej. A zatem, a contrario, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotem leasingu nie mogą być jedynie te wartości niematerialne i prawne, które z mocy przepisów Ustawy CIT nie podlegają amortyzacji podatkowej.

Reasumując, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym przedmiotem Umowy będzie prawo ochronne do Znaku, które zgodnie z przepisami Ustawy CIT podlega amortyzacji podatkowej. W konsekwencji, z uwagi na fakt, iż zakres Umowy jest zgodny z zakresem określonym w definicji leasingu w ustawie podatkowej, przedmiotowa Umowa stanowić będzie umowę leasingu dla celów podatkowych. W konsekwencji skutki podatkowe tej Umowy, w szczególności w zakresie możliwości zaliczenia opłat licencyjnych do kosztów podatkowych, należy rozpatrywać na podstawie przepisów Ustawy CIT dotyczących leasingu.

Zgodnie z art. 17f ust. 1 Ustawy CIT, do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat ustalonych w umowie leasingu, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony,
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,
3.  umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający.

Jednocześnie, zgodnie z art. 17j ust. 1 Ustawy CIT, w sumie opłat, określonych zgodnie z art. 17f ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT należy uwzględnić cenę, po której korzystający ma prawo nabyć przedmiot umowy po jej zakończeniu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Umowa zostanie zawarta na czas oznaczony. W konsekwencji, Umowa spełniać będzie przesłanki określone przez ustawodawcę w art. 17f ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT.

Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym suma ustalonych w Umowie opłat i ceny, po której Wnioskodawca ma prawo nabyć znak towarowy po zakończeniu okresu Umowy, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej w postaci prawa ochronnego do znaku towarowego. A zatem, zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony przez nią sposób kalkulacji opłat będzie spełniać przesłankę określoną w art. 17f ust. 1 pkt 2 w związku z art. 17i Ustawy CIT dla uznania Umowy za umowę leasingu finansowego.

Zgodnie z zawartą Umową, odpisów od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego dokonywać będzie Wnioskodawca. A zatem zostanie także spełniony ostatni warunek określony w art. 17f ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT przesądzający o zakwalifikowaniu Umowy do umowy leasingu finansowego dla celów podatkowych.

W konsekwencji, ze względu na fakt, że zostaną spełnione wszystkie warunki określone w art. 17f Ustawy CIT do uznania Umowy za umowę leasingu finansowego dla celów podatkowych, ustalone w Umowie opłaty w części stanowiącej spłatę wartości początkowej prawa ochronnego na znak towarowy nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Kosztami uzyskania przychodów będą natomiast odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej prawa ochronnego na znak towarowy oraz część odsetkowa opłat licencyjnych. A zatem stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, w zakresie pytania 1, należy w całości uznać za prawidłowe.

Poprawność stanowiska Wnioskodawcy, wyrażonego w niniejszym wniosku, potwierdzają również interpretacje prawa podatkowego. Przykładowo, odpowiadając na pytanie zbliżone do pytania pierwszego sformułowanego powyżej, w interpretacji z dnia 22 grudnia 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-1187/14/CzP) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał: „w świetle powyższego stanowisko Spółki w zakresie:

*   ustalenia czy umowa użytkowania praw ochronnych na znaki towarowe będzie stanowiła umowę leasingu finansowego,

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu umowy leasingu, a także części odsetkowej spłacanych rat, należy uznać za prawidłowe.

Ad.2

Zgodnie z art. 17f ust. 1 Ustawy CIT, do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat ustalonych w umowie leasingu, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony,
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,
3.  umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający.

Cytowany wyżej przepis wskazuje, w jaki sposób należy rozliczać umowę leasingu finansowego dla celów podatkowych. Nie zawiera jednak żadnych dyspozycji odnośnie sposobu ustalenia wartości początkowej przedmiotu leasingu w księgach korzystającego.

Sposób ustalenia wartości początkowej przedmiotu leasingu wynika natomiast pośrednio z definicji pojęcia „spłaty wartości początkowej”, określonego w art. 17a pkt 7 Ustawy CIT. Zgodnie z tą definicją, wartość początkowa przedmiotu leasingu powinna zostać ustalona zgodnie z art. 16g Ustawy CIT. Biorąc pod uwagę charakter umowy leasingu finansowego, najbardziej adekwatną postacią wartości początkowej, spośród uregulowanych w ww. przepisie, jest cena nabycia (art. 16g ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT), którą zgodnie z art. 16g ust. 3 Ustawy CIT stanowi kwota należna zbywcy, powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zwrócić uwagę, że w przypadku umowy leasingu finansowego korzystający uiszcza ratę leasingową składająca się z części kapitałowej (stanowiącej spłatę wartości początkowej przedmiotu leasingu) oraz części odsetkowej (stanowiącej wynagrodzenie leasingodawcy). Biorąc jednak pod uwagę, iż ustawodawca wprowadził szczegółowy sposób rozliczania przez korzystającego części odsetkowej raty leasingowej, która stanowi dla korzystającego koszt podatkowy w dacie jego poniesienia, część ta nie jest uwzględniana w wartości początkowej przedmiotu leasingu. Przyjęcie w tej mierze odmiennego stanowiska prowadziłoby bowiem do dwukrotnego uwzględnienia tej części opłat leasingowych w kosztach podatkowych korzystającego - raz jako koszty pośrednie uzyskania przychodów, a drugi raz przez odpisy amortyzacyjne. W konsekwencji jako cenę nabycia przy ustaleniu wartości początkowej przedmiotu leasingu finansowego u korzystającego należy wziąć pod uwagę w ocenie Wnioskodawcy wyłącznie sumę kapitałowych części rat leasingowych, powiększoną o kwotę wynikającą z opcji wykupu przedmiotu leasingu po zakończeniu umowy.

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy wartość początkowa prawa ochronnego do znaku towarowego (przedmiotu leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17f Ustawy CIT) wykazana dla celów amortyzacji podatkowej w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy powinna zostać ustalona w wysokości sumy:

*   wskazanych w Umowie opłat (w części stanowiącej spłatę wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego określonej w księgach podatkowych Spółki) oraz

*   ceny, po której Wnioskodawca ma prawo nabyć znak towarowy po zakończeniu okresu Umowy, pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

1.  ustalenia czy Umowa będzie stanowiła umowę leasingu finansowego oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego oraz części odsetkowej opłat ustalonych w Umowie – **jest prawidłowe;**
2.  sposobu ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego – **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.