Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-2-2.4511.7.2017.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-05
Teza: Skutki podatkowe zatrzymania środków pieniężnych otrzymanych z tytułu zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży udziału w nieruchomości.
Słowa kluczowe: odstąpienie; przychód-przychody z innych źródeł; umowa-umowa przedwstępna; zadatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 3 stycznia 2017 r. (data wpływu 5 stycznia 2017 r.), uzupełnionym 18 stycznia 2017 r. i 27 lutego 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zatrzymania środków pieniężnych otrzymanych z tytułu zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży udziału w nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zatrzymania środków pieniężnych otrzymanych z tytułu zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży udziału w nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 23 lutego 2017 r. Znak: 2461-IBPB-2-2.4511.7.2017.1.MM, 2461-IBPB-2-2.4518.2.2017.1.MM wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 27 lutego 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest w posiadaniu 1/2 udziałów w nieruchomości (przekazanej w drodze darowizny od brata). W dniu 23 czerwca 2009 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną sprzedaży 1/2 posiadanych udziałów (nie posiadającą formy aktu notarialnego) na rzecz brata męża i jego żony. Na tej podstawie Wnioskodawczyni otrzymała kwotę 50.000 zł i zobowiązała się do sprzedaży udziałów w nieruchomości do dnia 30 czerwca 2009 r. Powyższa kwota nie była zaliczką na poczet sprzedaży jak również nie stanowiła zadatku zgodnie z § 4 ww. umowy. Po zawarciu umowy przedwstępnej nie została podpisana umowa przyrzeczona do dnia 30 czerwca 2009 r. jak również nie został wyznaczony inny termin podpisania tejże umowy i żadna ze stron nie dążyła do zawarcia umowy przyrzeczonej. Wnioskodawczyni pozostaje nieprzerwanie w posiadaniu ww. kwoty, a kupujący nieprzerwanie od czerwca 2009 r. do października 2014 r. zamieszkiwali w nieruchomości.

W dniu 16 lipca 2015 r. na wezwanie urzędu skarbowego została złożona korekta zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36 za 2009 r. W korekcie Wnioskodawczyni wykazała dochód z innych źródeł w wysokości 50.000 zł z czego wyniknęło zobowiązanie podatkowe w wysokości 9.000 zł wraz z należnymi odsetkami w wysokości 5.358,00 zł. Było to owe 50.000 zł, które Wnioskodawczyni otrzymała zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej. Powyższą kwotę podatku decyzją urzędu skarbowego z 15 września 2015 r. rozłożono na 24 raty po około 200 zł miesięcznie z największą ratą 10.396,02 zł płatną do dnia 16 sierpnia 2017 r.

W dniu 1 października 2015 r. Wnioskodawczyni otrzymała od brata męża oraz jego żony pozew o zapłatę tejże kwoty, którą otrzymała na podstawie umowy przedwstępnej. W dniu 7 kwietnia 2016 r. Sąd Rejonowy wydał wyrok, w którym m.in. zasądził od Wnioskodawczyni na rzecz kupujących solidarnie kwotę 50.000 zł wraz z ustawowymi odsetkami od dnia 1 października 2015 r. Dodatkowo w powyższym wyroku zasądzono od Wnioskodawczyni na rzecz powodów kwotę 3.667,00 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Prawomocność ww. wyroku stwierdzono z dniem 17 czerwca 2016 r. Powyższa kwota do zwrotu jest to kwota wynikająca z umowy przedwstępnej (umowa przyrzeczona nie została podpisana a prawo własności udziałów nie zostało przeniesione na brata męża i jego żonę).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy podatek od kwoty 50.000 zł wynikający z umowy przedwstępnej był w ogóle należny?

Zdaniem Wnioskodawczyni przychodem zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są kwoty uzyskane ze zbycia. Stąd otrzymany zadatek na poczet przyszłego zbycia nieruchomości nie spowoduje skutków podatkowych. Obowiązek podatkowy powstaje dopiero z chwilą zawarcia umowy sprzedaży (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 stycznia 2008 r. Znak: IPPB2/415-401/07-2/SP). Zadatek będzie stanowił przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dopiero w momencie zawarcia – w wykonaniu umowy przedwstępnej – w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy sprzedaży (przyrzeczonej), jeśli nie upłynie pięć lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 25 października 2011 r. Znak: ITPB2/415-695/11/MU).

Zdaniem Wnioskodawczyni, w wyżej wymienionej sytuacji nie doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej ani umowy sprzedaży, a wyrokiem sądu otrzymana kwota ma zostać kupującym zwrócona, wobec czego nie można uznać jej za przychód, który został wskazany w korekcie PIT-36 za 2009 r. Mając na uwadze konieczność zwrotu tej kwoty powoduje to powrót do stanu sprzed zawarcia umowy przedwstępnej. Umowa taka nie może zatem również wywierać żadnych skutków w sferze podatkowej, wobec czego uznać należy, że podatek od kwoty 50.000 zł wynikającej z umowy przedwstępnej nie był w ogóle należny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawczyni wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Ocena stanowiska w zakresie Ordynacji podatkowej została zawarta w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2009 r. – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów są inne źródła.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Uszczegółowieniem ww. art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest art. 20 ust. 1, zgodnie z którym – za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Katalog przychodów zaliczanych do innych źródeł nie stanowi katalogu zamkniętego, zawiera bowiem jedynie przykładowe wskazanie przychodów zaliczanych do tego źródła, o czym świadczy użycie przez ustawodawcę słowa „w szczególności”. Innymi słowy, przychody niemieszczące się w źródłach przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ww. ustawy i niewymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych przewidzianych w tej ustawie stanowią przychody z innych źródeł. Zatem o przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy – podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W tym samym terminie należy wpłacić należny z tego tytułu podatek (art. 45 ust. 4 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że 23 czerwca 2009 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną sprzedaży udziałów w nieruchomości i z tego tytułu otrzymała od kupujących 50.000 zł. Wnioskodawczyni zobowiązała się do sprzedaży udziałów w nieruchomości w terminie do 30 czerwca 2009 r. Jednakże po upływie wyznaczonego w umowie przedwstępnej terminu nie doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej i żadna ze stron nie dożyła do jej zawarcia. Wnioskodawczyni zatrzymała otrzymane na podstawie umowy przedwstępnej 50.000 zł.

W wyniku korekty zeznania podatkowego za 2009 r. złożonej w 2015 r. Wnioskodawczyni wykazała kwotę 50.000 zł jako przychód z innych źródeł. Natomiast wyrokiem z 7 kwietnia 2016 r. Wnioskodawczyni została zobowiązana do zwrotu kupującym wynikającej z umowy przedwstępnej kwoty 50.000 zł.

Umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459). Zgodnie z art. 389 § 1 ww. ustawy – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Umowę przedwstępną zawiera się wtedy, gdy z jakichkolwiek względów strony nie chcą, czy nie mogą zawrzeć jeszcze umowy definitywnej, a jednocześnie chcą zabezpieczyć swoje interesy.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Natomiast z art. 3531 Kodeksu cywilnego wynika, że – strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z ww. przepisu wynika zatem, że strony mogą również ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny. Następuje wówczas częściowe lub całkowite spełnienie świadczenia przed powstaniem zobowiązania opiewającego na kwotę tego świadczenia. Nie ulega więc wątpliwości, że w razie zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, uiszczona przez kupującego kwota podlega zarachowaniu na poczet ustalonej ceny, czyli staje się świadczeniem definitywnym. Jeżeli natomiast nie dochodzi do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, kwota zapłacona na poczet ceny powinna zostać zwrócona jako świadczenie nienależne (art. 410 § 2 Kodeksu cywilnego), nie zostaje bowiem wówczas osiągnięty zamierzony cel świadczenia. Jest tak bez względu na przyczynę niezawarcia przyrzeczonej umowy.

Przenosząc powyższe wyjaśnienia na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że w momencie gdy minął ustalony termin do zawarcia umowy sprzedaży udziałów w nieruchomości Wnioskodawczyni była zobowiązana do zwrotu kupującym kwoty 50.000 zł. Natomiast w związku z zatrzymaniem ww. kwoty powstał po stronie Wnioskodawczyni przychód. Bez wątpienia bowiem po stronie Wnioskodawczyni doszło do przysporzenia majątkowego kiedy strony umowy przedwstępnej nie przystąpiły do podpisania umowy przyrzeczonej, tj. z dniem 30 czerwca 2009 r., ponieważ Wnioskodawczyni mimo że nie zbyła prawa własności do udziału w nieruchomości zachowała kwotę 50.000 zł.

Decydujące znaczenie dla oceny czy w 2009 r. powstał po stronie Wnioskodawczyni przychód podlegający opodatkowaniu ma okoliczność, że Wnioskodawczyni nie zwróciła kupującym kwoty 50.000 zł, a nie ewentualne zdarzenia, które miały miejsce później, czyli wyrok z 7 kwietnia 2016 r., zgodnie z którym Wnioskodawczyni zobowiązana została do zwrotu ww. kwoty. Należy jeszcze raz podkreślić, że po stronie osób, które z związku z nieprzystąpieniem do podpisania umowy przyrzeczonej zachowują otrzymane na podstawie umowy przedwstępnej środki pieniężne, dochodzi do przysporzenia majątkowego. Powstanie przychodu nie jest wówczas zależne od okoliczności, które mogą nastąpić w przyszłych latach. W przypadku ewentualnego zwrotu w przyszłości zatrzymanych środków pieniężnych, podatnik będzie uprawniony do dokonania korekty zadeklarowanego w poprzednich latach przychodu.

Tym samym wyrok z 7 kwietnia 2016 r., w którym Sąd zobowiązał Wnioskodawczynię do zwrotu na rzecz kupujących kwoty otrzymanej na podstawie umowy przedwstępnej, nie oznacza że w zeznaniu podatkowym za 2009 r. Wnioskodawczyni nieprawidłowo wykazała przychód w kwocie 50.000 zł. Dopiero po wykonaniu przez Wnioskodawczynię obowiązku wynikającego z powyższego wyroku Wnioskodawczyni może podjąć działania w zakresie ewentualnego dochodzenia zwrotu zapłaconego podatku.

Reasumując, kwota 50.000 zł w momencie jej zatrzymania, tj. kiedy minął termin zawarcia umowy sprzedaży udziałów w nieruchomości, stanowiła dla Wnioskodawczyni przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który należało wykazać i opodatkować w zeznaniu podatkowym za 2009 r.

Stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym podatek wynikający z umowy przedwstępnej był w ogóle nienależny uznano za nieprawidłowe, ponieważ do dnia wydania orzeczenia, w którym Sąd zobowiązał Wnioskodawczynię do zwrotu kwoty 50.000 zł nie istniały podstawy prawne aby twierdzić, że podatek był nienależny. Zdaniem Wnioskodawczyni, za słusznością jej stanowiska przemawia okoliczność, że w jej przypadku nie doszło do zawarcia umowy sprzedaży gdyż z zacytowanych przez Wnioskodawczynię fragmentów interpretacji indywidualnych wynika, że w przypadku gdy umowa sprzedaży jest poprzedzona umową przedwstępną, otrzymany zadatek będzie stanowił przychód dopiero w momencie zawarcia umowy sprzedaży.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że interpretacje indywidualne wydawane są w indywidualnych sprawach i rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Ponadto podkreślić należy, że przywołane przez Wnioskodawczynię interpretacje indywidualne dotyczą innego stanu faktycznego niż stan faktyczny, który jest przedmiotem niniejszej interpretacji. A mianowicie w przywołanych przez Wnioskodawczynię interpretacjach przedmiotem rozstrzygnięcia było ustalenie czy otrzymany na podstawie umowy przedwstępnej zadatek stanowi przychód w sytuacji, gdy do zawarcia umowy sprzedaży dojdzie w ustalonym przez strony terminie. Tym samym zapytanie nie dotyczyło skutków podatkowych zatrzymania zadatku w przypadku, gdy nie dojdzie do zawarcia umowy sprzedaży.

Tym samym ze względu na argumentację Wnioskodawczyni jej stanowiska nie można było uznać za prawidłowe.

Do wniosku Wnioskodawczyni dołączyła plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest zobowiązany ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i jej stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.