Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.772.2025.2.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-03
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur
wystawionych przez konsorcjantów.
Słowa kluczowe: konsorcjum
odliczenia-brak prawa do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez
    konsorcjantów. Uzupełnili Państwo wniosek pismem z 7 listopada 2025 r. (wpływ 7
    listopada 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Są Państwo spółką mającą siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i
    posiadają status polskiego rezydenta podatkowego. Pośrednio lub bezpośrednio Państwa
    właścicielem jest Skarb Państwa.
    Podlegają Państwo - zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
    dochodowym od osób prawnych - obowiązkowi podatkowemu od całości swoich
    dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Są Państwo jednocześnie czynnym
    podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność w zakresie
    wytwarzania i dostaw produktów związanych z obronnością oraz innych produktów
    przeznaczonych do celów obronnych.
    W ramach tej działalności zawarli Państwo umowy z podmiotem będącym przyszłym
    beneficjentem wsparcia w rozumieniu rozporządzenia Rady (UE) 2025/1106
    ustanawiającego instrument SAFE (Rozporządzenie SAFE). Umowy te dotyczą realizacji
    zamówień mogących kwalifikować się jako „zamówienia wspierane ze środków
    instrumentu SAFE” w rozumieniu tego rozporządzenia. Realizując powyższe zamówienia,
    działają Państwo poprzez zawiązane umowy konsorcjum ze spółkami powiązanymi w
    ramach grupy kapitałowej, występując w nich jako lider konsorcjum. W takich
    przypadkach kontrakt zawierany jest przez całe konsorcjum z nabywcą (beneficjentem
    wsparcia).
    Poszczególne spółki z grupy wchodzące w skład konsorcjum wykonują część dostaw lub
    usług jako konsorcjanci, a w celu rozliczeń finansowych wystawiają one faktury na
    Państwa, którzy następnie wystawiają fakturę zbiorczą na rzecz nabywcy.
    W praktyce oznacza to, że część dostaw objętych zamówieniami SAFE realizowana będzie
    przez podmioty trzecie (konsorcjantów), którzy w relacji podatkowej występują jako
    Państwa poddostawcy.
    Na poczet wykonania wskazanych umów przyszły beneficjent uiścił na Państwa rzecz
    zaliczki, które zostały udokumentowane fakturami zaliczkowymi z wykazanym VAT według
    stawki 23%. Dostawy objęte tymi umowami będą następować w okresie obowiązywania
    Rozporządzenia SAFE, a ich przedmiotem będą produkty spełniające kryteria „produktów
    związanych z obronnością” lub „innych produktów do celów obronnych”, o których mowa
    w tym akcie.
    Działają Państwo we własnym imieniu i na własny rachunek, a nabycia towarów i usług
    dokonywane na potrzeby realizacji tych zamówień są i będą dokumentowane fakturami z
    wykazanym podatkiem naliczonym (w tym nabyciami krajowymi,
    wewnątrzwspólnotowymi nabyciami towarów oraz - w razie potrzeby - importem).
    Równolegle planują Państwo zawieranie kolejnych umów, których przedmiotem będą
    dostawy analogicznych produktów na rzecz beneficjenta lub innych podmiotów
    uprawnionych, przy czym również te zamówienia mogą być finansowane w całości lub w
    części ze środków instrumentu SAFE i mogą spełniać przesłanki „zamówień wspieranych”
    w rozumieniu rozporządzenia 2025/1106.
    W związku z powyższym wskazują Państwo, że zgodnie z art. 20 ust. 1 Rozporządzenia
    SAFE dostawy, wewnątrzwspólnotowe nabycia oraz import produktów realizowane w
    ramach takich zamówień będą korzystać ze zwolnienia z podatku od wartości dodanej z
    prawem do odliczenia podatku zapłaconego na poprzednim etapie obrotu.
    Konstrukcja ta - określana wprost w rozporządzeniu jako „zwolnienie z odliczeniem” - nie
    znajduje odpowiednika nazewniczego w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 poz. 775, uVAT).
    Dotychczas wykazywali Państwo VAT należny według stawki 23% na fakturach
    zaliczkowych wystawionych dla zaliczek otrzymanych przed rozpoczęciem realizacji
    dostaw. W świetle bezpośredniej stosowalności Rozporządzenia SAFE oraz planowanych i
    trwających zamówień wspieranych ze środków instrumentu SAFE, powzięli Państwo
    wątpliwości co do prawidłowego sposobu opodatkowania, dokumentowania i

    ewidencjonowania czynności objętych tym instrumentem - w szczególności co do sposobu
    ujęcia zaliczek już otrzymanych i udokumentowanych fakturami z wykazanym podatkiem
    należnym oraz zasad stosowania przewidzianego w art. 20 ust. 1 rozporządzenia
    zwolnienia z prawem do odliczenia w odniesieniu do dostaw krajowych,
    wewnątrzwspólnotowych nabyć i importu realizowanych w ramach wskazanych
    zamówień, jak również w odniesieniu do nowych umów, które zamierzają Państwo
    zawrzeć. W ramach niniejszego wystąpienia wskazują Państwo, że będą dysponowali
    Świadectwem zwolnienia z VAT wskazanym przepisem art. 20 ust. 2 Rozporządzenia SAFE
    (Świadectwo).
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Uzupełnienie wniosku z 2 października 2025 r.
    Na pytanie, czy będą Państwo dokonywać wyłącznie dostaw towarów czy także
    świadczenia usług określonych w Rozporządzeniu Rady (UE) 2025/1106 z dnia 27 maja
    2025 r. ustanawiającym Instrument na rzecz Zwiększenia Bezpieczeństwa Europy
    („instrument SAFE”) poprzez Wzmocnienie Europejskiego Przemysłu Obronnego (Dziennik
    Urzędowy Unii Europejskiej, L rok 2025 poz. 1106)?
    odpowiedzieli Państwo: W ramach opisanego zdarzenia przyszłego będą dokonywali
    Państwo zarówno dostaw towarów, jak i świadczenia usług, których zakres będzie zgodny
    z Rozporządzeniem Rady (UE) 2025/1106 z dnia 27 maja 2025 r. ustanawiającym
    Instrument na rzecz Zwiększenia Bezpieczeństwa Europy („instrument SAFE”).
    Na pytanie, czy zaliczki na poczet przyszłej dostawy dotyczą towarów i usług
    wymienionych w Rozporządzeniu SAFE?
    odpowiedzieli Państwo: Z uwagi na fakt, że nie jest jeszcze określona lista zamówień
    objętych programem SAFE, należy przyjąć, że otrzymane zaliczki mogą dotyczyć zarówno
    dostaw towarów/świadczenia usług objętych jak i nie objętych tym programem.
    Na pytanie, kiedy otrzymali Państwo zaliczki na poczet przyszłej dostawy? Czy otrzymanie
    zaliczek miało miejsce przed uzyskaniem Świadectwa czy po uzyskaniu Świadectwa o
    którym mowa w art. 20 ust. 2 Rozporządzenia SAFE?
    odpowiedzieli Państwo: Na moment składania wniosku instrument SAFE znajduje się w
    fazie wdrażania. Zgodnie z Państwa aktualną wiedzą, do końca 2025 r. nie będzie w
    obrocie żadnego świadectwa, o którym mowa w art. 20 ust. 2 rozporządzenia SAFE. Zatem
    wszystkie obecnie otrzymane (zarówno w 2024 jak i 2025 r.) zaliczki na poczet przyszłych
    dostaw towarów/świadczenia usług, są zaliczkami otrzymanymi przed uzyskaniem
    Świadectwa. W przyszłości przewidują Państwo, że będą otrzymywać zaliczki zarówno
    przed, jak i po uzyskaniu takiego Świadectwa.
    Na pytanie, w jaki sposób umowy/aneksy regulują zasady dokonywania korekt zaliczek i
    czy z dokumentów wynika obowiązek zwrotu części należności (podatku VAT)?
    odpowiedzieli Państwo: Zawierane aneksy przewidują, że po uzyskaniu świadectwa
    zwolnienia z VAT wystawią Państwo fakturę korygującą ze stawką „zw” i dokonają zwrotu
    VAT (naliczonego od zaliczki otrzymanej przed uzyskaniem Świadectwa) na rzecz
    zamawiającego. Ponadto, aneksy nakładają na Państwa obowiązek uzyskania świadectwa.
    Na pytanie, czy uzyskali Państwo/kiedy uzyskają Państwo Świadectwo, o którym mowa w
    art. 20 ust. 2 Rozporządzenia SAFE? Czy w momencie zawarcia umowy z beneficjentem czy
    w późniejszym terminie (jakim?)?
    odpowiedzieli Państwo: Obecnie nie uzyskali Państwo jeszcze Świadectwa do żadnej
    dostawy. Należy przyjąć, że wystąpią sytuacje, w których uzyskają Państwo Świadectwo
    zarówno w momencie zawarcia umowy na dostawę towarów/ świadczenia usług jak i w
    terminie późniejszym, po zawarciu takiej umowy.

    Na pytanie, czy zamówienia, które Państwo realizują oraz które będą realizowali w
    przyszłości będą kwalifikować się jako „zamówienia związane z obronnością”, wspierane
    ze środków instrumentu SAFE?
    odpowiedzieli Państwo: Tak, zamówienia realizowane obecnie oraz planowane w
    przyszłości kwalifikują się jako „zamówienia związane z obronnością”, wspierane ze
    środków instrumentu SAFE.
    Na pytanie, żeby wyjaśnili Państwo jaką sytuację mają Państwo na myśli wskazując na
    sytuacje, w których zostanie wydane Świadectwo oraz brak będzie zawarcia porozumienia
    operacyjnego, o którym mowa w Rozporządzeniu SAFE (przedmiot pytania nr 3)?
    odpowiedzieli Państwo: Pragniemy doprecyzować, że pytanie nr 3 zawarte we wniosku o
    interpretację indywidualną nie dotyczy sytuacji, w której zostanie wydane Świadectwo, a
    porozumienie operacyjne, o którym mowa w art. 10 ust. 3 rozporządzenia SAFE, nie
    zostanie zawarte – tj. nie chodzi o przypadek braku porozumienia na dzień otrzymania
    świadectwa. Przedmiotem pytania nr 3 jest sytuacja, w której otrzymali Państwo zaliczkę i
    wystawili na jej poczet fakturę z wykazaną stawką VAT 23% w czasie, gdy nie zostało
    jeszcze zawarte porozumienie operacyjne (ani też nie zostało jeszcze wydane świadectwo).
    W momencie wystawienia tej faktury zaliczkowej nie mieli Państwo formalnych podstaw
    do zastosowania stawki zwolnionej (0%), ponieważ nie dysponowali Państwo jeszcze
    świadectwem, ani nie istniało porozumienie operacyjne. Dopiero w terminie późniejszym,
    po wystawieniu faktury zaliczkowej, uzyskują Państwo świadectwo, które obejmuje
    dostawę, do której odnosiła się zaliczka.
    Zatem sytuacja wskazana w pytaniu nr 3 dotyczy oceny obowiązku korygowania
    prawidłowo wystawionej faktury zaliczkowej z zastosowaniem stawki VAT 23%, w
    okolicznościach, gdy świadectwo wydane zostało dopiero później.
    W konsekwencji, kluczowe pytanie dotyczy braku obowiązku korygowania faktury
    zaliczkowej wystawionej w dacie, gdy nie istniały przesłanki do zastosowania stawki 0%
    (brak świadectwa i brak porozumienia), przy założeniu, że zwolnienie z VAT (0%) znajdzie
    zastosowanie dopiero na etapie faktury końcowej.
    Na pytanie, w jakim celu będą Państwo zawierali z nabywcą aneks do umowy?
    odpowiedzieli Państwo: Aneksy do umów są najczęściej zawierane na wniosek
    zamawiającego, który z uwagi na szczególną materię zamówień związanych z obronnością
    i bezpieczeństwem państwa, obliguje wykonawców do ich podpisania. Co do zasady
    aneksy są zawierane z różnych względów najczęściej dotyczącą:
    - modyfikacji przedmiotu zamówienia (rozszerzenie/ograniczenie zamówienia),
    - zmiany wartości wynagrodzenia (np. ze względu na punkt powyżej),
    - zmiany harmonogramu dostaw.
    Natomiast w odniesieniu do materii wniosku, aneksy będą zawierane w celu uregulowania
    rozliczeń dostaw w przypadku, gdyby zostały one objęte programem SAFE.
    Na pytanie, jakie będą postanowienia aneksu do umowy?
    odpowiedzieli Państwo: Aneksy dotyczące materii objętej niniejszym wnioskiem obejmują
    m.in. poniższe postanowienia: Dostawy objęte Umową, a realizowane z uwzględnieniem
    pomocy finansowej na podstawie SAFE, są zwolnione z VAT.
    Wykonawca zobowiązuje się do niezwłocznego:
    - wystąpienia do uprawnionego podmiotu o wydanie świadectwa zwolnienia z VAT (art.
      20 SAFE) oraz przekazania Zamawiającemu kopii tego dokumentu poświadczonej za
      zgodność z oryginałem przez Wykonawcę w terminie 7 dni od jego otrzymania;
    - wystawienia faktur korygujących dla dostaw już zrealizowanych i przekazania ich do
      Zamawiającego oraz Odbiorcy;

    - wystawiania kolejnych faktur zawierających adnotację „zwolnione z VAT”;
    - zwrotu do Zamawiającego wartości VAT w zakresie wynikającym ze świadectwa
      zwolnienia z VAT.
    Kwota podatku VAT podlegająca zwrotowi zostanie zwrócona Zamawiającemu w terminie
    90 dni od dnia otrzymania świadectwa zwolnienia z VAT; 14 dni od otrzymania lub
    rozliczenia środków od Urzędu Skarbowego; postanowienia pkt 1)-4) stosuje się, chyba że
    przepisy prawa (w tym przepisy SAFE, umowy pożyczki lub porozumienia operacyjnego)
    stanowią inaczej.
    Na pytanie, czy w momencie zawarcia aneksu do umowy będą Państwo w posiadaniu
    Świadectwa, o którym mowa w art. 20 ust. 2 Rozporządzenia SAFE?
    odpowiedzieli Państwo: Na obecnym etapie – do końca 2025 r. – nie będą Państwo w
    posiadaniu świadectwa. W przyszłości, aneksy do umów będą zawierały odpowiednie
    zapisy dostosowujące ich treść do wydanej interpretacji indywidualnej. Państwa zdaniem
    obecne postanowienia aneksów do umów nie są zgodne bowiem z regulacjami w zakresie
    instrumentu SAFE. Moment uzyskania świadectwa może być różny, w zależności od
    konkretnego projektu oraz ustaleń zawartych w porozumieniu operacyjnym.
    Na pytanie, gdzie mają siedzibę działalności gospodarczej podmioty będące
    beneficjentami wsparcia określonego w Rozporządzeniu SAFE na rzecz których dokonują
    /będą dokonywać Państwo dostaw i świadczyć usługi?
    odpowiedzieli Państwo: Głównym beneficjentem wsparcia wskazanego w rozporządzeniu
    SAFE, dla którego będą Państwo dokonywali dostaw towarów lub świadczenia usług jest
    Skarb Państwa reprezentowany przez jednostki budżetowe takie jak A. czy B. W 2026 r. i
    latach kolejnych przewidują Państwo, że mogą wystąpić również przypadki, w których
    beneficjentami będą instytucje z innych państw członkowskich Unii Europejskiej – zgodnie
    z art. 2 ust. 3 rozporządzenia SAFE.
    Uzupełnienie wniosku z 7 listopada 2025 r.
    Państwo jako lider konsorcjum realizującego zamówienia wspierane ze środków
    instrumentu SAFE, nabywają towary i usługi od konsorcjantów (poddostawców), które są
    następnie refakturowane w ramach faktury zbiorczej dla beneficjenta. W związku z tym
    sposób opodatkowania dostaw realizowanych przez konsorcjantów wpływa bezpośrednio
    na Państwa rozliczenia VAT – w szczególności na prawo do odliczenia podatku naliczonego
    z faktur otrzymanych od konsorcjantów. Mają Państwo interes prawny w uzyskaniu
    interpretacji indywidualnej, ponieważ chcą Państwo potwierdzić, czy w przypadku, gdy
    konsorcjant – mimo możliwości zastosowania zwolnienia z VAT z prawem do odliczenia –
    zastosuje stawkę podstawową i wystawi fakturę z wykazanym podatkiem należnym, będą
    Państwo uprawnieni do odliczenia tego podatku naliczonego. W związku z powyższym
    pragną Państwo przeformułować pytanie nr 7.
    Realizują Państwo zamówienia wspierane ze środków instrumentu SAFE jako lider
    konsorcjum, działając w imieniu własnym i na własny rachunek. W ramach realizacji tych
    zamówień, część dostaw i usług jest wykonywana przez konsorcjantów (spółki powiązane
    w ramach grupy kapitałowej), którzy wystawiają faktury na Państwa. Państwo następnie
    wystawiają fakturę zbiorczą na rzecz beneficjenta. Będą Państwo przekazywali
    konsorcjantom Świadectwa zwolnienia z VAT, wystawione na Państwa rzecz przez
    kwalifikujący się podmiot (beneficjenta zamówienia SAFE).
    Świadectwa te będą zawierały dane identyfikujące danego konsorcjanta jako dostawcę
    oraz będą obejmowały konkretne pozycje dostawy. Dokumenty te będą opieczętowane
    przez właściwy organ państwa członkowskiego beneficjenta przed dokonaniem dostawy i
    będą przechowywane przez konsorcjantów w ich dokumentacji.
    Nie mają Państwo pewności, czy wszyscy konsorcjanci zastosują zwolnienie z VAT, mimo
    że będą dysponować Świadectwem. W szczególności dopuszcza się sytuację, w której

    konsorcjant – z ostrożności lub z powodu niepewności interpretacyjnej – zastosuje stawkę
    podstawową VAT i wystawi fakturę z wykazanym podatkiem należnym.
    Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 7 listopada 2025 r.)
    Czy Państwo – jako podatnik VAT i lider konsorcjum realizującego zamówienia wspierane
    ze środków instrumentu SAFE – mają prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur
    otrzymanych od konsorcjantów (poddostawców), którzy pomimo możliwości
    zastosowania zwolnienia z VAT z prawem do odliczenia na podstawie art. 20 ust. 1
    Rozporządzenia SAFE, zastosowali stawkę podstawową VAT i wykazali podatek należny na
    fakturze, jeżeli dostawy te są dokonywane w ramach zamówień SAFE i są
    udokumentowane Świadectwem zwolnienia?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Państwo, jako lider konsorcjum i podatnik VAT, co do zasady nie mają prawa do odliczenia
    podatku naliczonego z faktur wystawionych przez konsorcjantów lub poddostawców,
    jeżeli dostawy te – obiektywnie – korzystają ze zwolnienia z VAT z prawem do odliczenia na
    podstawie przepisów SAFE i są właściwie udokumentowane Świadectwem zwolnienia,
    natomiast po stronie wystawców błędnie zastosowano stawkę podstawową i wykazano
    VAT. Zwolnienie SAFE ma charakter przedmiotowy i obejmuje transakcje w całym
    łańcuchu dostaw związanym z realizacją zamówienia SAFE, o ile dla danej dostawy istnieje
    właściwe Świadectwo zwolnienia pozostające u dostawcy.
    Celem regulacji jest eliminacja prefinansowania VAT w łańcuchach dostaw obronnych;
    pozostawienie podatku „po drodze” na fakturach poddostawców byłoby sprzeczne z ratio
    legis. Skoro więc dana dostawa jest obiektywnie zwolniona, to VAT wykazany na fakturze
    jest podatkiem nienależnym wynikającym z błędnej kwalifikacji czynności po stronie
    wystawcy i nie tworzy po stronie nabywcy prawa do odliczenia.
    Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT prawo do odliczenia nie przysługuje, gdy
    faktura dokumentuje czynności zwolnione z podatku lub niepodlegające opodatkowaniu
    (z zastrzeżeniem wyjątków, które w tym stanie faktycznym nie występują). W realiach
    dostaw SAFE, przy prawidłowym zastosowaniu zwolnienia i posiadaniu Świadectwa,
    faktura ze stawką VAT nie dokumentuje czynności opodatkowanej, a zatem nie daje
    nabywcy prawa do odliczenia podatku naliczonego.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem",
      podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Według art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
      formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest
    wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez
    świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące
    dostawą towarów. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie,
    wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też
    tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi jest natomiast
    wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy
    ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do
    usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze
    świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo
    usługę, albo dostawę towarów.
    Zgodnie z art. 1 Rozporządzenia Rady (UE) 2025/1106 z dnia 27 maja 2025 r.
    ustanawiające Instrument na rzecz Zwiększenia Bezpieczeństwa Europy ("instrument
    SAFE") poprzez Wzmocnienie Europejskiego Przemysłu Obronnego (Dziennik Urzędowy
    Unii Europejskiej, L rok 2025 poz. 1106), zwanego dalej „Rozporządzeniem SAFE”:
      W niniejszym rozporządzeniu ustanawia się Instrument na rzecz Zwiększenia
      Bezpieczeństwa Europy (SAFE) poprzez Wzmocnienie Europejskiego Przemysłu
      Obronnego (zwany dalej "instrumentem SAFE") zapewniający państwom
      członkowskim pomoc finansową umożliwiającą im przeprowadzenie pilnych i
      poważnych inwestycji publicznych wspierających europejski przemysł obronny w
      odpowiedzi na obecną sytuację kryzysową.
      W niniejszym rozporządzeniu określa się warunki i procedury udzielania państwom
      członkowskim i realizacji przez nie pomocy finansowej w ramach instrumentu SAFE,
      a także ustanawia się przepisy dotyczące uproszczonych i przyspieszonych procedur
      udzielania zamówień realizowanych na zasadzie współpracy na zakup produktów
      związanych z obronnością i innych produktów do celów obronnych należących do
      następujących kategorii:
      a) kategoria pierwsza: amunicja i pociski rakietowe; systemy artyleryjskie, w tym
      zdolności do precyzyjnych głębokich uderzeń; zdolności w zakresie walki naziemnej i
      ich systemy wsparcia, w tym wyposażenie żołnierzy i broń piechoty; małe drony
      (klasa NATO
      1) i powiązane systemy antydronowe; ochrona infrastruktury krytycznej;
      cyberbezpieczeństwo; oraz mobilność wojskowa, w tym kontrmobilność;
      b) kategoria druga: systemy obrony przeciwlotniczej i przeciwrakietowej; morskie
      zdolności nawodne i podwodne; drony inne niż małe (klasy NATO 2 i 3) i powiązane

      systemy antydronowe; czynniki warunkujące potencjał sił, takie jak między innymi
      strategiczny transport powietrzny, tankowanie w powietrzu, systemy C4ISTAR, a
      także zasoby kosmiczne i usługi kosmiczne; ochrona aktywów kosmicznych; sztuczna
      inteligencja i walka elektroniczna.
    Na podstawie art. 2 Rozporządzenia SAFE:
      Do celów niniejszego rozporządzenia stosuje się następujące definicje:
      1) "produkt związany z obronnością" oznacza towary, usługi i roboty budowlane
      objęte zakresem stosowania dyrektywy 2009/81/WE, określone w jej art. 2;
      2) "inne produkty do celów obronnych" oznaczają wszelkie towary, usługi i roboty
      budowlane inne niż te objęte zakresem stosowania dyrektywy 2009/81/WE,
      określone w jej art. 2, które są niezbędne lub przeznaczone do celów obronnych;
      3) "zamówienie realizowane na zasadzie współpracy" oznacza procedurę udzielania
      zamówień na produkty związane z obronnością lub inne produkty do celów
      obronnych oraz wynikające z niej umowy, realizowane przez co najmniej jedno
      państwo członkowskie otrzymujące pomoc finansową w ramach instrumentu SAFE
      oraz jedno dodatkowe państwo członkowskie lub jedno z państw członkowskich
      Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu będących członkami Europejskiego
      Obszaru Gospodarczego (zwanych dalej "państwami EOG-EFTA") lub Ukrainę.
      Ponadto zamówienie realizowane na zasadzie współpracy może obejmować państwa
      przystępujące, kraje kandydujące i potencjalnych kandydatów oraz inne państwa
      trzecie, z którymi Unia zawarła partnerstwo w dziedzinie bezpieczeństwa i obrony
      (instrument niewiążący). Zamówienia realizowane na zasadzie współpracy mogą
      obejmować istniejące umowy w sprawie zamówień publicznych, które spełniają te
      same warunki.
    W myśl art. 16 ust. 1 – 3 oraz ust. 12 ww. Rozporządzenia:
      1. Zamówienia realizowane na zasadzie współpracy kwalifikują się do wsparcia w
      ramach instrumentu SAFE tylko wtedy, gdy spełniają warunki kwalifikowalności
      określone w niniejszym artykule.
      2. Procedury dotyczące zamówień realizowanych na zasadzie współpracy i
      zamówienia odnoszące się do produktów związanych z obronnością obejmują
      wymogi dotyczące udziału wykonawców i podwykonawców biorących udział w
      zamówieniach realizowanych na zasadzie współpracy określonych w ust. 3–13 i 15
      niniejszego artykułu, bez uszczerbku dla wszelkich warunków określonych w
      umowach, o których mowa w art. 17.
      3. Wykonawcy i podwykonawcy biorący udział w zamówieniach realizowanych na
      zasadzie współpracy muszą mieć siedzibę i posiadać zarządcze struktury
      wykonawcze w Unii, w państwie EOG–EFTA lub w Ukrainie. Nie mogą podlegać
      kontroli państwa trzeciego, które nie jest państwem EOG–EFTA lub Ukrainą, ani
      innego podmiotu z państwa trzeciego, który nie ma siedziby w Unii, w państwie EOG–
      EFTA ani Ukrainie (...)
      12. Do celów niniejszego artykułu termin „podwykonawcy biorący udział w
      zamówieniu realizowanym na zasadzie współpracy” oznacza dowolny podmiot
      prawny, który dostarcza kluczowych czynników produkcji, posiadających unikalne
      cechy niezbędne do działania produktu, któremu przydzielono co najmniej 15 %
      wartości zamówienia, i który potrzebuje dostępu do informacji niejawnych w celu
      wykonania umowy.
    Zgodnie z art. 20 ust. 1 Rozporządzenia SAFE:
      Do celów niniejszego rozporządzenia dostawy, wewnątrzwspólnotowe nabycia i
      import produktów związanych z obronnością lub innych produktów do celów
      obronnych dokonywane w ramach umów wynikających z zamówień wspieranych ze

      środków instrumentu SAFE są zwolnione z podatku od wartości dodanej (VAT)
      mającego zastosowanie na mocy dyrektywy 2006/112/WE. Zwolnienie jest z
      odliczeniem VAT zapłaconego na poprzednim etapie.
    Na podstawie art. 20 ust. 2 Rozporządzenia SAFE:
      Świadectwo zwolnienia z VAT określone w załączniku służy do potwierdzenia, że
      transakcja kwalifikuje się do zwolnienia z VAT na mocy niniejszego rozporządzenia.
      Świadectwo to jest opieczętowane przez właściwe organy państwa członkowskiego
      podmiotu nabywającego produkty związane z obronnością lub inne produkty do
      celów obronnych w ramach umów wynikających z zamówień wspieranych ze
      środków instrumentu SAFE i przechowywane przez dostawcę tych produktów w jego
      ewidencji.
    Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy Państwo – jako podatnik VAT i lider konsorcjum
    realizującego zamówienia wspierane ze środków instrumentu SAFE – mają prawo do
    odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od konsorcjantów (poddostawców),
    którzy pomimo możliwości zastosowania zwolnienia z VAT z prawem do odliczenia na
    podstawie art. 20 ust. 1 Rozporządzenia SAFE, zastosowali stawkę podstawową VAT i
    wykazali podatek należny na fakturze, jeżeli dostawy te są dokonywane w ramach
    zamówień SAFE i są udokumentowane Świadectwem zwolnienia.
    Odnosząc do Państwa wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    zatem wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
    podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem
    podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku

      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Z normy prawnej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną
    spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów
    i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których
    następstwem jest określenie podatku należnego.
    Wskazali Państwo, że realizują Państwo zamówienia wspierane ze środków instrumentu
    SAFE jako lider konsorcjum, działając w imieniu własnym i na własny rachunek. W ramach
    realizacji tych zamówień, część dostaw i usług jest wykonywana przez konsorcjantów
    (spółki powiązane w ramach grupy kapitałowej), którzy wystawiają na Państwa faktury.
    Chcą Państwo potwierdzić, czy w przypadku gdy konsorcjant – mimo możliwości
    zastosowania zwolnienia z VAT z prawem do odliczenia – zastosuje stawkę podstawową i
    wystawi fakturę z wykazanym podatkiem należnym, będą Państwo uprawnieni do
    odliczenia tego podatku naliczonego.
    Zatem w analizowanym przypadku, w sytuacji gdy otrzymają Państwo od konsorcjantów
    faktury dokumentujące dostawy towarów w ramach instrumentu SAFE, które spełniają
    przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 20 ust. 1
    Rozporządzenia SAFE, ale z wykazaną kwotą podatku (a zatem będą Państwo w
    posiadaniu faktur z błędnie zastosowaną stawką podstawową), to nie będzie Państwu
    przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur.
    Skoro bowiem dostawy udokumentowane ww. fakturami będą transakcjami zwolnionymi
    od podatku, to zastosowanie znajdzie przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.
    Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie wydania interpretacji.
    Niniejsza interpretacja dotyczy wniosku w zakresie objętym pytaniem nr 7. W zakresie
    pytań nr 1-6 złożonego wniosku, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
    Jednocześnie informuję, że interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony opis
    sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli
    podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony inny stan sprawy, interpretacja
    nie wywoła w tym zakresie skutków podatkowych.
    Podkreślenia wymaga również, że w związku z brzmieniem i konstrukcją Państwa pytania,
    nie stanowi przedmiotu interpretacji zagadnienie związane z określeniem czy dostawy
    dokonywane przez konsorcjantów (poddostawców) spełniają warunki do zastosowania
    zwolnienia od podatku z prawem do odliczenia na podstawie art. 20 ust. 1
    Rozporządzenia SAFE. Na potrzeby odpowiedzi na zadane przez Państwa

## Pytanie

(oznaczone we wniosku nr 7) przyjęliśmy, że warunki te przez konsorcjantów
    (poddostawców) zostały spełnione. Zatem kwestia ta nie była przedmiotem oceny w
    wydanej interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).

      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.