Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.440.147.2023.4.BK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-29
Teza: WIS ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE – prowadzenie zajęć z robotyki dla dzieci w grupie wiekowej 4-6 lat (…).
Słowa kluczowe: dzieci i młodzież; edukacja; stawka-stawki podatku; usługi; warsztat; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ea-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia – brak daty sporządzenia wniosku (data wpływu 24 marca 2023 r.), uzupełnionego pismami z dnia: 24 maja 2023 r. (data wpływu 29 maja 2023 r.) oraz z dnia 7 czerwca 2023 r. (data wpływu 7 czerwca 2023 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – prowadzenie zajęć z robotyki dla dzieci w grupie wiekowej 4-6 lat (…)

**Opis usługi**: Wnioskodawca świadczy usługę polegającą na prowadzeniu zajęć edukacyjnych z robotyki dla dzieci w grupie wiekowej 4-6 lat (…). (…) skierowany jest do dzieci, które chcą postawić pierwsze kroki w świecie nauki. W ramach zgłoszenia dziecka na przedmiotowe zajęcia edukacyjne każdy Uczestnik przystępujący do zajęć otrzymuje w ramach opłaty za uczestnictwo w zajęciach jednorazowo zestaw materiałów promocyjnych (…). Prowadzone zajęcia są zajęciami z robotyki mającymi na celu rozpowszechnianie nauk ścisłych, w szczególności robotyki, projektowania i programowania. Główną ideą prowadzonych zajęć pozostaje rozwój i edukacja Uczestników zajęć. Celem świadczonej usługi jest zaś to, aby Uczestnicy oferowanych przez Spółkę programów zdobywali wiedzę niedostępną do tej pory w szkołach, mieli styczność z nowoczesnymi technologiami i platformami edukacyjnymi, a także rozwijali umiejętności miękkie, takie jak m.in. pewność siebie, czy praca w grupach. Zadaniem zajęć jest także przekazanie podstawowej wiedzy w zakresie informatyki, robotyki oraz matematyki.

Grupa (maks. xx uczestników) wraz z Instruktorem, odkrywa i zgłębia realne problemy, takie jak zapotrzebowanie na energię, segregację śmieci, czy współistnienie ludzi i zwierząt. Kategoria (…) dodatkowo uczy dzieci stosowania podstawowych wartości takich jak: szacunek, dzielenie się doświadczeniem, czy kreatywności. Udział w zajęciach wpływa na rozwój emocjonalny, uczy pracy zespołowej, kreatywnego myślenia oraz nieszablonowych rozwiązań. Tym samym uznać należy, że prowadzone zajęcia służą zwiększeniu potencjału intelektualnego oraz ogólnych umiejętności dzieci i opierają się na najnowszych zdobyczach techniki w zakresie nauk ścisłych.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 85.5

**Stawka podatku od towarów i usług:** 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 24 marca 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniach: 29 maja 2023 r. i 7 czerwca 2023 r. poprzez zmianę przedmiotu wniosku, brakującą opłatę oraz dodatkowe informacje.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego).**

Wnioskodawca pozostaje czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność prowadzona jest na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy usługi w zakresie prowadzenia zajęć dla dzieci oraz młodzieży w wieku od 4 do 16 lat. W ogólności wskazać należy, że prowadzone zajęcia są zajęciami z robotyki mającymi na celu rozpowszechnianie nauk ścisłych, w szczególności robotyki, projektowania i programowania. Główną ideą prowadzonych zajęć pozostaje rozwój i edukacja Uczestników zajęć. Celem świadczonej usługi jest zaś to aby Uczestnicy oferowanych przez Spółkę programów zdobywali wiedzę niedostępną do tej pory w szkołach, mieli styczność z nowoczesnymi technologiami i platformami edukacyjnymi, a także rozwijali umiejętności miękkie, takie jak m.in. pewność siebie, czy praca w grupach. Zadaniem zajęć jest także przekazanie podstawowej wiedzy w zakresie informatyki, robotyki oraz matematyki. Do tego wskazać należy, że celem prowadzonych zajęć pozostaje stymulacja zmysłów, stymulowanie rozwoju psychologicznego i intelektualnego, pogłębianie rozwoju społecznego, diagnozowanie i korygowanie takich umiejętności jak myślenie, pamięć, uwaga, logiczne rozumowanie, myślenie przyczynowo-skutkowe. Udział w zajęciach wpływa na rozwój emocjonalny, uczy pracy zespołowej, kreatywnego myślenia oraz nieszablonowych rozwiązań. Tym samym uznać należy, że prowadzone zajęcia służą zwiększeniu potencjału intelektualnego oraz ogólnych umiejętności dzieci i opierają się na najnowszych zdobyczach techniki w zakresie nauk ścisłych. W ramach prowadzonych zajęć dzieciom zostaje zapewnione wsparcie psychologiczne (Wnioskodawca przedstawi szczegóły w zakresie wsparcia psychologicznego w dalszej części wniosku). Proponowany przez Spółkę program świadczonej usługi zawiera w sobie pełny etap rozwoju dziecka przez cały okres edukacji szkolnej, zaczynając od przedszkoli i szkół podstawowych, kończąc zaś na dorosłym życiu. Usługa pozostaje więc ukierunkowana na zaspokojenie potrzeb psychologiczno-pedagogicznych uczestników. Spółka oraz współpracujący z nią Edukatorzy i Instruktorzy posiadają wieloletnie doświadczenie w pracy z dziećmi młodzieżą co pozwala podopiecznym rozwinąć umiejętności, otwiera ich na nowe doświadczenia, dzięki czemu stają się prawdziwymi liderami i specjalistami w zakresie nowoczesnych technologii. Sami zaś Edukatorzy i Instruktorzy posiadają stosowne przeszkolenie do prowadzenia przedmiotowych zajęć.

(…)

Mając na uwadze powyższe Spółka stoi na stanowisku, że świadczone usługi są usługami w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej.

Zajęcia prowadzone są dla 3 grup wiekowych:

(…)

Spółka dotychczas złożyła wniosek o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej względem zajęć prowadzonych w ramach programu (…). Mając na uwadze wezwanie wystosowane przez Organ w ramach prowadzonego postępowania Spółka zmuszona była dokonać podziału realizowanej usługi (jako trzech odrębnych usług w ocenie Organu), tym samym niniejszy wniosek dotyczy realizowanej przez Spółkę usługi w postaci zajęć realizowanych w ramach programu (…).

(…)

Grupa wiekowa: 4-6 lat.

Cele ogólne.

(…)

Szkolenia dla instruktorów prowadzących zajęcia organizowane są podczas organizowanych przez Spółkę szkoleń kwartalnych i przeprowadzone są przez (…).

Szkolenie dla instruktorów obejmowało m.in.:

(…)

Mając na uwadze przedstawiony opis wykonywanej usługi Wnioskodawca stoi na stanowisku, że usługa ta może być opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, co wynika z załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług poz. 53. Usługę tę bowiem należy potraktować jako usługi w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej objęte grupowaniem 85.60.10.0 wg PKWiU. Jednocześnie Wnioskodawca nie wykonuje usług w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej, które korzystają ze zwolnienia od VAT. Oceniając charakter świadczonej usługi pomocniczo można skorzystać z przepisów Ministra Edukacji Narodowej z dnia 9 sierpnia 2017 r. w sprawie zasad organizacji i udzielania pomocy psychologiczno-pedagogicznej w publicznych przedszkolach, szkołach i placówkach (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1280 z późn. zm.) w zakresie określenia co obejmują czynności organizacji i udzielania pomocy psychologiczno-pedagogicznej. Zgodnie z § 2 ust. 1 w/w Rozporządzenia pomoc psychologiczno-pedagogiczna udzielana uczniowi w przedszkolu, szkole i placówce polega na rozpoznawaniu i zaspokajaniu indywidualnych potrzeb rozwojowych i edukacyjnych ucznia oraz rozpoznawaniu indywidualnych możliwości psychofizycznych ucznia i czynników środowiskowych wpływających na jego funkcjonowanie w przedszkolu, szkole i placówce, w celu wspierania potencjału rozwojowego ucznia i stwarzania warunków do jego aktywnego i pełnego uczestnictwa w życiu przedszkola, szkoły i placówki oraz w środowisku społecznym. W myśl § 6 ust. 2 w/w Rozporządzenia W szkole, z wyjątkiem szkoły dla dorosłych, branżowej szkoły II stopnia prowadzącej kształcenie w formie stacjonarnej lub zaocznej i szkoły policealnej prowadzącej kształcenie w formie stacjonarnej lub zaocznej, pomoc psychologiczno-pedagogiczna jest udzielana w trakcie bieżącej pracy z uczniem oraz przez zintegrowane działania nauczycieli i specjalistów, a także w formie:

1) klas terapeutycznych;

2) zajęć rozwijających uzdolnienia;

3) zajęć rozwijających umiejętności uczenia się;

4) zajęć dydaktyczno-wyrównawczych;

5) zajęć specjalistycznych: korekcyjno-kompensacyjnych, logopedycznych, rozwijających kompetencje emocjonalno-społeczne oraz innych zajęć o charakterze terapeutycznym;

6) zajęć związanych z wyborem kierunku kształcenia i zawodu - w przypadku uczniów szkół podstawowych oraz uczniów szkół ponadpodstawowych;

7) zindywidualizowanej ścieżki kształcenia;

8) porad i konsultacji;

9) warsztatów.

Do tego, dodać należy, że Spółka prowadzi również warsztaty w przedszkolach oraz szkołach. Odbywają się one w sposób cykliczny. Warsztaty skierowane są dla dzieci i młodzieży w wieku 4-12 lat z podziałem na grupy wiekowe. Warsztaty prowadzone są w grupach i swoim zakresem odpowiadają opisanym na wstępie zajęciom prowadzonym na rzecz podmiotów indywidualnych. W celu wyjaśnienia, Spółka wskazuje, że w ramach prowadzonej działalność korzysta z różnego nazewnictwa/nomenklatury dla opisu oferowanej usługi Spółka przykładowo korzysta z pojęć takich jak: zajęcia czy warsztaty. W omawianym przypadku zarówno zajęcia prowadzone dla podmiotów indywidualnych opisane we wstępie niniejszego opisu jak i przedstawione powyżej warsztaty pozostają tożsame jeśli chodzi o zakres świadczonej usługi. Różni się wyłącznie podmiot, na rzecz którego świadczone są przedmiotowe usług (w jednym przypadku jest to podmiot indywidualny, a w drugim szkoła, bądź przedszkole). Finalnie z zajęć tych korzystają dzieci. Niewątpliwie więc zarówno zakres tematyczny prowadzonych zajęć, jak i forma ich prowadzenia wraz z zapewnioną pomocą psychologiczną jednoznacznie świadczą o tym, że realizowana usługa jest usługą w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej, mieszczącymi się w pojęciu usług wspomagających edukację. W świetle powyższego Wnioskodawca uważa, że świadczone usługi będą podlegały zgodnie z poz. 53 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT. Na potwierdzenie Wnioskodawca pragnie powołać się na interpretację indywidualną z dnia 13.09.2019 r., wydaną przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDIL2-2.4012.419.2019.1.JK, w której przedstawiona została usługa bliźniaczo podobna do usługi świadczonej przez Wnioskodawcę, gdzie Dyrektor KIS uznał, że stosowanie stawki 8% podatku od towarów i usług pozostaje prawidłowe. Uzasadnienie stosowania stawki przedstawione w interpretacji indywidualnej 0112-KDIL2-2.4012.419.2019.1.JK pozostaje analogiczne do tego przedstawionego przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku, toteż podobieństwo stanów faktycznych uzasadnia stosowanie stawki 8% VAT. Co więcej podkreślić należy, że na interpretację indywidualną o sygnaturze 0112-KDIL2-2.4012.419.2019.1.JK powołano się również skutecznie w Wiążącej Informacji Stawkowej z dnia 7.09.2022 r., wydanej przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDSL1-2.440.128.2022.2.AP. Również usługa określona w WIS o sygnaturze 0112-KDSL1-2.440.128.2022.2.AP uznana została za usługę, w ramach której możliwe jest stosowanie stawki 8% VAT. Usługa ta pozostaje podobna do usługi świadczonej przez Wnioskodawcę, w szczególności zauważyć należy, że usługa ta podobnie jak usługa świadczona przez Wnioskodawcę spełnia wymagania dotyczące uznania jej za usługę ukierunkowaną na zaspokojenie potrzeb psychologiczno-pedagogicznych uczestników, co jest warunkiem pozwalającym na uznanie możliwości stosowania stawki 8% VAT.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że opisana w niniejszym wniosku usługa odpowiada warunkom, które umożliwiają zastosowanie do opodatkowania tejże usługi 8% stawki podatku VAT.

(…)

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 14 czerwca 2023 r. nr 0112-KDSL2-1.440.147.2023.3.BK tut. organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawcy w dniu 20 czerwca 2023 r. Wnioskodawca nie skorzystał z ww. prawa wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)**

Na wstępie należy wyjaśnić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dana czynność jest czynnością kompleksową, powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na czynność kompleksową składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania czynności zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez pomocniczej. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, czynności nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka czynności pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej czynności wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie nr C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19, ECLI:EU:C:2021:167.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien, ECLI:EU:C:1996:184; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C‑349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien,). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przedmiotowej sprawie świadczenie realizowane przez Wnioskodawcę skierowane jest do dzieci od 4 do 6 roku życia (…). Grupa (maks. xx uczestników) wraz z instruktorem, odkrywa i zgłębia realne problemy, takie jak zapotrzebowanie na energię, segregację śmieci, czy współistnienie ludzi i zwierząt. Prowadzone zajęcia są zajęciami z robotyki mającymi na celu rozpowszechnianie nauk ścisłych, w szczególności robotyki, projektowania i programowania. Jak wynika z opisu świadczenia oraz załączonych dokumentów, w ramach zgłoszenia dziecka na przedmiotowe zajęcia edukacyjne każdy Uczestnik przystępujący do zajęć otrzymuje w ramach opłaty za uczestnictwo jednorazowo zestaw materiałów promocyjnych (…). (…) pozwalają na zidentyfikowanie poszczególnych uczestników zajęć jako części danej społeczności. Wpływa to bezpośrednio na realizację poszczególnych zadań związanych z prowadzeniem zajęć, w tym w szczególności, co należy szczególnie podkreślać, kształtowanie kompetencji miękkich. Wnioskodawca tworząc świadczenie kompleksowe w postaci usługi – zajęć edukacyjnych oraz towarów – (…) miał na celu osiągnięcie rezultatów w ramach następujących płaszczyzn: identyfikacja i przynależność, jednolity wygląd, bezpieczeństwo i identyfikacja, rozpoznawalność oraz dumni rodzice. Jak wskazał Wnioskodawca, realizacja powyższych płaszczyzn wspiera więc bezpośrednio osiąganie korzyści edukacyjnych wynikających z prowadzonych zajęć. Osoby uczęszczające na zajęcia mogą więc czuć równość między sobą uczestnicząc w prowadzonym projekcie. Z punktu widzenia osób prowadzących zajęcia, świadczenie w postaci (…) pozwala na osiągnięcie wśród dzieci podporządkowania się wartościom i zasadom panującym w grupie zajęciowej. Powyższe sprzyja integracji dzieci uczęszczających na zajęcia oraz pozwala realizować zadania, które są przewidziane do wykonania podczas zajęć.

Przenosząc powyższe rozważania dotyczące kompleksowości na grunt analizowanej sprawy, stwierdzić należy, że w ramach opisanego świadczenia można wyszczególnić świadczenie główne oraz świadczenia pomocnicze. Świadczeniem głównym są zajęcia z robotyki dla dzieci w grupie wiekowej 4-6 lat (…). Natomiast za elementy pomocnicze do usługi głównej należy uznać (…).

W konsekwencji przedmiotowe świadczenie obiektywnie stanowi jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Wszystkie bowiem czynności, z których składa się świadczenie są niezbędne i ściśle ze sobą związane i w aspekcie gospodarczym stanowią nierozłączną całość. W przedmiotowej sprawie, aby uzyskać cel świadczenia niezbędne jest wykonanie wszystkich czynności oraz dostarczenie towarów wykonywanych w ramach świadczenia będącego przedmiotem wniosku. Ponadto, jak wynika z opisu świadczenia, także z punktu widzenia odbiorcy jest on zainteresowany nabyciem świadczenia w postaci usługi – zajęć, gdzie ubocznie otrzymuje on pakiet startowy zawarty w cenie oferowanego świadczenia. Gdyby nie świadczenie główne, tj. zapłata za możliwość uczęszczania na zajęcia, klient nie byłby zainteresowany nabyciem poszczególnych towarów odrębnie. Z punktu widzenia doświadczenia życiowego odbiorca zewnętrzny niezwiązany w żaden sposób ze Spółką co do zasady nie byłby zainteresowany zakupem towarów wchodzących w skład pakietu startowego. Osoba taka nie identyfikuje się bowiem w żaden sposób z marką Wnioskodawcy, nie jest częścią tworzonej przez Wnioskodawcę społeczności, a więc nie posiada motywu, aby nabywać tego typu towary, które wprost wskazują na przynależność do społeczności (…).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca świadczy kompleksową usługę polegającą na prowadzeniu zajęć z robotyki dla dzieci w grupie wiekowej 4-6 lat (…), natomiast elementy dodatkowe w postaci (…) są czynnościami pomocniczymi.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja P Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) „EDUKACJA”, obejmuje:

\- usługi placówek wychowania przedszkolnego,

\- usługi szkół podstawowych,

\- usługi gimnazjów,

\- usługi liceów ogólnokształcących, techników, branżowych szkół I i II stopnia,

\- usługi szkół policealnych,

\- usługi kolegiów pracowników służb społecznych i placówek doskonalenia nauczycieli,

\- usługi szkół wyższych,

\- usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- usług opieki dziennej nad dziećmi, sklasyfikowanych w 88.91.1.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 85 „USŁUGI W ZAKRESIE EDUKACJI”, który obejmuje:

\- usługi szkół publicznych i niepublicznych wszystkich typów (włączając szkoły specjalne), prowadzone przez organy administracji rządowej, jednostki samorządu terytorialnego lub inne osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego lub osoby fizyczne w ramach obowiązującego sytemu oświaty i szkolnictwa wyższego,

\- edukację w formach: stacjonarnej, niestacjonarnej lub z wykorzystaniem metod i technik kształcenia na odległość, np.: przez radio, telewizję, Internet lub drogą korespondencyjną,

\- edukację prowadzoną na różnych poziomach kształcenia, włączając kształcenie specjalne,

\- edukację dla dorosłych prowadzoną na poziomie szkół podstawowych, gimnazjów, liceów ogólnokształcących i szkół policealnych oraz w formach pozaszkolnych (w tym: edukację dla dorosłych wchodzącą w skład publicznych i niepublicznych placówek kształcenia ustawicznego, placówek kształcenia praktycznego, ośrodków dokształcania i doskonalenia zawodowego oraz na kwalifikacyjnych kursach zawodowych),

\- usługi szkół wojskowych i akademii wojskowych,

\- usługi szkół w zakładach karnych i aresztach śledczych oraz w szkołach w zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich na odpowiednich poziomach nauczania,

\- pozaszkolne formy dokształcania i doskonalenia zawodowego (w tym: kwalifikacyjne kursy zawodowe umożliwiające przystąpienie do egzaminu zawodowego oraz uzyskanie dyplomu potwierdzającego kwalifikacje w zawodzie lub dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe),

\- pozaszkolne formy edukacji związane głównie ze sportem i rekreacją, np. kursy gry w tenisa lub golfa itp.,

\- usługi wspomagające edukację.

Dział ten nie obejmuje:

\- usług świadczonych przez żłobki i pozostałej dziennej opieki nad dziećmi, sklasyfikowanych w 88.91.1.

W dziale 85 mieści się grupa 85.5 USŁUGI W ZAKRESIE POZASZKOLNYCH FORM EDUKACJI.

Grupa ta obejmuje:

\- kontynuację edukacji ogólnej oraz kształcenie zawodowe (kształcenie związane jest głównie z rozwijaniem własnych zainteresowań oraz doskonaleniem zawodowym).

Grupa ta nie obejmuje:

\- usług sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach grup 85.1-85.4 tj. edukacji na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym.

Uwaga: Grupa ta obejmuje obozy i szkoły oferujące grupom i osobom indywidualnym kursy i zajęcia sportowe, z języków obcych, zajęcia artystyczne, teatralne lub muzyczne, szkolenia specjalistyczne, inne niż ujęte w odpowiednich grupowaniach grup 85.1-85.4.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że grupa:

\- 85.1 to usługi placówek wychowania przedszkolnego;

\- 85.2 to usługi szkół podstawowych;

\- 85.3 to usługi gimnazjów i liceów ogólnokształcących;

\- 85.4 to usługi szkół policealnych, kolegiów pracowników służb społecznych oraz placówek doskonalenia nauczycieli.

Natomiast w grupie 85.5 mieszczą się poniższe klasy:

\- 85.51 to usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych;

\- 85.52 usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji artystycznej;

\- 85.53 usługi świadczone przez szkoły nauki jazdy, nauki pilotażu lub żeglarstwa;

\- 85.59 usługi w zakresie pozostałych pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

W klasie 85.59 mieści się pozycja 85.59.19.0. „Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Grupowanie to obejmuje:

\- edukację, w której nie da się określić poziomu nauczania,

\- kursy przygotowujące do egzaminu z wiedzy zawodowej,

\- kursy udzielania pierwszej pomocy,

\- kursy szybkiego czytania,

\- naukę religii,

\- szkoły przetrwania,

\- usługi placówek kształcenia praktycznego, ustawicznego oraz ośrodków dokształcania i doskonalenia zawodowego,

\- usługi ośrodków prowadzących kursy wyrównawcze.

Grupowanie to nie obejmuje:

\- usług świadczonych przez instruktorów i trenerów sportu, sklasyfikowanych w 85.51.10.0,

\- usług w zakresie pozaszkolnych form edukacji artystycznej, sklasyfikowanych w 85.52.1,

\- usług nauczania języków obcych i umiejętności prowadzenia konwersacji w języku obcym, sklasyfikowanych w 85.59.11.0.

Należy nadmienić, że sekcja P PKWiU obejmuje także dział 85.60 USŁUGI WSPOMAGAJĄCE EDUKACJĘ, w którym mieści się pozycja 85.60.10.0 o tym samym tytule. Przy czym grupowanie to obejmuje:

\- organizowanie programów wymiany studenckiej,

\- usługi w zakresie doradztwa edukacyjno-zawodowego,

\- usługi w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej,

\- usługi komisji egzaminacyjnych,

\- usługi związane z oceną szkoleń.

Grupowanie to nie obejmuje:

\- usług w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych, sklasyfikowanych w 72.20.

Z opisu zawartego we wniosku oraz przesłanych dokumentów wynika, że Wnioskodawca świadczy usługę kompleksową polegającą na prowadzeniu zajęć z robotyki dla dzieci w grupie wiekowej 4-6 lat (…) wraz z Pakietem Startowym (…). Prowadzone zajęcia są zajęciami z robotyki mającymi na celu rozpowszechnianie nauk ścisłych, w szczególności robotyki, projektowania i programowania.

Jak wskazał Wnioskodawca, główną ideą prowadzonych zajęć pozostaje rozwój i edukacja Uczestników zajęć. Celem świadczonej usługi jest zaś to, aby Uczestnicy oferowanych przez Wnioskodawcę programów zdobywali wiedzę niedostępną do tej pory w szkołach, mieli styczność z nowoczesnymi technologiami i platformami edukacyjnymi, a także rozwijali umiejętności miękkie, takie jak m.in. pewność siebie, czy praca w grupach. Zadaniem zajęć jest także przekazanie podstawowej wiedzy w zakresie informatyki, robotyki oraz matematyki. Wskazać należy, że celem prowadzonych zajęć pozostaje stymulacja zmysłów, stymulowanie rozwoju psychologicznego i intelektualnego, pogłębianie rozwoju społecznego, diagnozowanie i korygowanie takich umiejętności jak myślenie, pamięć, uwaga, logiczne rozumowanie, myślenie przyczynowo – skutkowe. Udział w zajęciach wpływa na rozwój emocjonalny, uczy pracy zespołowej, kreatywnego myślenia oraz nieszablonowych rozwiązań. Prowadzone zajęcia służą zwiększeniu potencjału intelektualnego oraz ogólnych umiejętności dzieci i opierają się na najnowszych zdobyczach techniki w zakresie nauk ścisłych.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że przedmiotowe świadczenie stanowi usługę mającą na celu rozpowszechnianie nauk ścisłych, w szczególności robotyki, projektowania i programowania.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem wniosku – zajęcia z robotyki dla dzieci w grupie wiekowej 4-6 lat (…) – spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 85.5 USŁUGI W ZAKRESIE POZASZKOLNYCH FORM EDUKACJI.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146ea pkt 1 ustawy, w roku 2023 stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 53 wskazano ex 85.60.10.0 Usługi wspomagające edukację – wyłącznie usługi świadczone przez instytucje, których usługi w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej nie są zwolnione od podatku.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez oznaczenie ex rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

Opisana we wniosku usługa kompleksowa mieści się w dziale 85 PKWiU. Jest to jednak usługa sklasyfikowana w grupowaniu PKWiU 85.5 USŁUGI W ZAKRESIE POZASZKOLNYCH FORM EDUKACJI, a nie usługa mieszcząca się w grupie 85.6 USŁUGI WSPOMAGAJĄCE EDUKACJĘ, brak jest zatem podstaw do rozważania dla świadczenia tej usługi spełnienia warunków do zastosowania obniżonej do 8% stawki VAT, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 w zw. z poz. 53 załącznika nr 3 do ustawy. Zatem właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do wykonywania świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP oraz e-Urząd Skarbowy.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).