Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.256.2021.2.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-14
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową
Słowa kluczowe: IP Box; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2021 r. (data wpływu 24 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 maja 2021 r. (data wpływu 9 czerwca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową**– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 18 maja 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.256.2021.1.AKU, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 18 maja 2021 r. (data doręczenia 25 maja 2021 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 28 maja 2021 r. (data wpływu 9 czerwca 2021 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Na potrzeby wniosku, określenie „Zamawiający” oznacza polską spółkę prawa handlowego, z którą Wnioskodawca w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej zawarł umowę o świadczenie usług. Działalność Wnioskodawcy, stanowiąca przedmiot wniosku jest prowadzona na rzecz Zamawiającego od 3 sierpnia 2020 r.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą na terytorium RP jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach swojej działalności stale świadczy usługi, których przedmiotem jest tworzenie utworów komputerowych oraz przekazanie autorskich praw majątkowych do nich na rzecz Zamawiającego.

Wnioskodawca podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności tworzy i rozwija oprogramowanie dla Zamawiającego w oparciu o stworzony przez siebie unikatowy kod źródłowy.

Efektem pracy Wykonawcy jest nowe oprogramowanie lub nowe funkcjonalności oprogramowania, tworzone przy wykorzystaniu istniejących technologii informatycznych (różnych języków programowania, bibliotek, frameworków).

Oprogramowanie, które tworzy Wnioskodawca, powstaje w wyniku jego indywidualnej pracy opierającej się na tworzeniu, rozwijaniu, a także ulepszaniu kodu źródłowego. Aby kod źródłowy spełniał indywidualne potrzeby Zamawiającego, musi być każdorazowo opracowany w inny sposób. Każdy kod źródłowy należy ocenić jako unikatowy, będący efektem kreatywnego procesu myślowego Wnioskodawcy. Zatem, stworzone, ulepszone i rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Wnioskodawca nieustannie poszerza swoją wiedzę oraz umiejętności w celu ulepszenia istniejących produktów oraz usług albo stworzenia innowacyjnych rozwiązań. W ramach prac prowadzonych przez Wnioskodawcę oceniana jest również przydatność danych rozwiązań technologicznych.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), działalność badawczo-rozwojowa rozumiana jest jako działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Powyższa definicja odnosi się do działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w ramach Jego działalności gospodarczej – jest to działalność twórcza obejmująca prace rozwojowe.

Dodatkowo, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej działalności, są czynnościami o charakterze twórczym oraz są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a ich celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Celem działalności Wnioskodawcy jest rozwijanie oraz ulepszanie wytwarzanego przez Niego oprogramowania w sposób ciągły i zorganizowany. Działalność Wnioskodawcy nie obejmuje rutynowych ani okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, a także ulepszone produkty, procesy, usługi odmienne od występujących dotychczas w praktyce gospodarczej. Wnioskodawca wykorzystuje w swojej pracy wiedzę oraz wieloletnie doświadczenie w zakresie tworzenia narzędzi informatycznych i oprogramowania, aby kreować coraz nowsze, lepsze rozwiązania.

W wyniku usług, które świadczy Wnioskodawca:

1.  powstają programy komputerowe, które są rezultatem Jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować je jako utwór (dalej jako „Utwór”), który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2019 r., poz. 1231);
2.  są twórczo rozwijane i ulepszane programy komputerowe, w taki sposób, że powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach.

Pod pojęciem rozwijania i ulepszania oprogramowania należy rozumieć podejmowanie przez Wnioskodawcę czynności zmierzających do poprawy lub poszerzenia użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania. W ocenie Wnioskodawcy, trzeba uznać, że ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania poprzez dopełnienie go o nowy komponent (nowy kod źródłowy), w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego (uzupełnienie istniejącego programu komputerowego o nowy, zintegrowany z nim program komputerowy). Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ulepszenia i modyfikacje, których dokonuje Wnioskodawca na zlecenie Zamawiającego, polegające na tworzeniu nowego kodu źródłowego stanowiącego uzupełnienie istniejącego oprogramowania, dotyczą poszerzenia o nowy kod źródłowy oprogramowania zarówno wytworzonego przez Wnioskodawcę, jak i takiego uzupełnienia oprogramowania, którego On nie wytworzył. Podkreślić należy, iż w zakresie rozwijania/ulepszania oprogramowania przez Wnioskodawcę nie dochodzi w istocie do zmiany istniejącego już kodu źródłowego, a do jego uzupełnienia poprzez wytworzenie nowego kodu źródłowego stanowiącego jedynie dopełnienie, dodatkowy element kodu, który już wcześniej istniał. Skoro więc dochodzi do powstania nowego kodu źródłowego, który nie modyfikuje już istniejącego, ale powoduje powstanie nowych funkcjonalności lub nowych sposobów działania to należy uznać, że również w przypadku rozwoju lub ulepszenia oprogramowania mamy w istocie do czynienia z nowym programem komputerowym (zgodnie z definicją słownika PWN: „program \[gr.\], inform. przepis jednoznacznie określający ciąg czynności, które mają być wykonane przez komputer”).

Wnioskodawca w ramach usług świadczonych na rzecz Zamawiającego otrzymuje wynagrodzenie ustalane odrębnie w każdym miesiącu, w zależności od ilości godzin świadczenia usług, ich zakresu oraz stopnia skomplikowania, które jest płatne co miesiąc. W przypadku braku odmiennej wyceny Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za każdą przepracowaną godzinę nad tworzonym oprogramowaniem, w wysokości ustalonej w umowie.

Wynagrodzenie jest wypłacane Wnioskodawcy przez Zleceniodawcę na podstawie wystawionej przez Wnioskodawcę faktury VAT po zakończeniu miesiąca wykonywania usług. Wskazana w wystawionej przez Wnioskodawcę fakturze VAT kwota wynika z miesięcznego zestawienia stworzonych przez Wnioskodawcę Utworów (programów komputerowych). Na wystawianych przez Wnioskodawcę fakturach VAT widnieją następujące pozycje „Usługi programistyczne z przeniesieniem IP” oraz „Dodatkowa usługa programistyczna” (ostatnia pozycja dotyczy ogólnych firmowych spotkań oraz pozostałych czynności niezwiązanych z tworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej).

Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę obejmuje także wynagrodzenie za stworzone przez Wnioskodawcę Utwory, w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz za przeniesienie majątkowych praw autorskich z nimi związanych. Zgodnie z zawartą umową, Zamawiający w ramach wynagrodzenia umownego, nabywa od Wnioskodawcy, na zasadzie wyłączności, wszelkie majątkowe prawa autorskie do nieograniczonego w czasie i przestrzeni korzystania i rozporządzania Utworem. Dodatkowo, Wnioskodawca udziela Zamawiającemu prawa do wykonywania oraz zezwalania na wykonywanie autorskich praw zależnych do Utworu.

Wnioskodawca niezwłocznie po stworzeniu Utworów przekazuje je na rzecz Zamawiającego, który następnie musi dokonać ich akceptacji.

Wnioskodawca tworzy miesięczne zestawienie wykonanych na rzecz Zamawiającego Utworów (programów komputerowych), w którym przedstawia czas ich realizacji, w oparciu o prowadzoną przez Wnioskodawcę ewidencję prac. Dostęp do zestawienia wykonanych utworów posiada zarówno Wnioskodawca, jak i Zamawiający. Wnioskodawca zobowiązany jest do prowadzenia tej ewidencji na bieżąco.

Kod źródłowy umieszczany jest na bieżąco w repozytorium, do którego dostęp posiada zarówno Wnioskodawca, jak i Zamawiający.

Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku.

Część wynagrodzenia otrzymywanego przez Wnioskodawcę, która nie wynika ze stworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalana jest na podstawie wpisów Wnioskodawcy w ewidencji pracy i nie jest uwzględniana w ewidencji prowadzonej na potrzeby IP Box na podstawie art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do tej części wynagrodzenia, Wnioskodawca nie będzie stosował ulgi IP Box.

Co istotne, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie opisanych we wniosku czynności wobec osób trzecich.

Zlecone Wnioskodawcy czynności na podstawie umowy nie są wykonywane pod kierownictwem ani w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności.

Wnioskodawca jako wykonujący czynności opisane we wniosku ponosi pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Wnioskodawca chciałby skorzystać z preferencyjnej stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2020 oraz rok 2021; rozumieć należy przez to opodatkowanie ww. stawką dochodu osiągniętego przez Wnioskodawcę od 2 sierpnia 2020 r. Wnioskodawca od 2 sierpnia 2020 r. prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody.

Wnioskodawca ponosi opisane poniżej, następujące koszty związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

*   koszt zakupu komputera;

*   koszt nabycia sprzętu i akcesoriów komputerowych;

*   koszt nabycia telefonów komórkowych, służących do komunikacji z klientem;

*   koszt obsługi księgowości (opłaty ponoszone na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem księgowości Wnioskodawcy);

*   koszt użytkowania samochodu, na który składa się: koszt zakupu paliwa;

*   koszt utrzymania domeny oraz koszt hostingu strony firmowej Wnioskodawcy, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   koszt rachunków za telefon i Internet używanych na cele zawodowe, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe koszty powinny być kwalifikowane do następujących zmiennych wskaźnika nexus – do litery „a” wskaźnika powinny zostać zaliczone koszty: komputera, sprzętu i akcesoriów komputerowych, telefonów komórkowych, obsługi księgowości, użytkowania samochodu, domeny i hostingu strony internetowej, rachunków za telefon i Internet.

Opisane powyżej koszty mają związek z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a ich ponoszenie jest niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju.

Wnioskodawca nie byłby w stanie prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez profesjonalnego komputera, który, aby zapewnić najwyższą jakość pracy musi być sprzętem najnowszej generacji. Również w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić koszt sprzętu i akcesoriów komputerowych (np. myszka, klawiatura, monitor), który umożliwia mu sprawną i wygodną pracę nad tworzonym oprogramowaniem oraz możliwość testowania stworzonego oprogramowania. Telefony komórkowe są przede wszystkim niezbędne do komunikacji z klientem. W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić opłaty na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem jego księgowości oraz prowadzeniem prawidłowej odrębnej ewidencji na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box. Wnioskodawca musi także ponosić koszt utrzymania i użytkowania samochodu (koszt paliwa), koniecznego do przemieszczania się w celach zawodowych, przede wszystkim w celach spotkań z Zamawiającym. Wnioskodawca również nie mógłby prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do bazowych dla Niego usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu i telefonu, zapewniające Mu stałą możliwość kontaktu z Zamawiającym. Również koszt utrzymania (hostingu) domeny i firmowej strony internetowej służących do komunikowania się z klientem należy zaliczyć do wydatków kwalifikowanych z uwagi na to, że Wnioskodawca dzięki powyższym wydatkom może w przyszłości pozyskać nowych klientów, aby na ich rzecz wytwarzać kwalifikowane IP. Powyższe przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu ww. kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem oraz rozwojem oprogramowania.

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box, Wnioskodawca prowadzi szczegółową ewidencję przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów na Zamawiającego). W ewidencji są wyodrębnione:

1.  przychody z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów stanowiących programy komputerowe na Zamawiającego, odrębnie dla każdego miesiąca,
2.  zestawienie kosztów kwalifikowanych ponoszonych w kolejnych miesiącach narastająco ze wskazaniem dat i dokumentów księgowych potwierdzających poniesienie kosztów,
3.  dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej skalkulowany w oparciu o przychody i koszty wskazane w a) i b).

Wnioskodawca prowadzi ww. ewidencję od 2 sierpnia 2020 r. Jest ona prowadzona przez Wnioskodawcę na bieżąco od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, zmierzającej do wytworzenia/ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółowa ewidencja jest prowadzona w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca dodatkowo dokumentuje jaka część usług świadczonych przez Niego polegała na stworzeniu autorskiego oprogramowania i przeniesieniu autorskich praw majątkowych do niego, a jaka część nie stanowiła prac badawczo-rozwojowych.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że wybrał dla prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanie według stawki liniowej (19%).

Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej stanowiły w 2020 r./będą stanowiły przychody z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności stanowiącej działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. działalności twórczej obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest nowym, odrębnym programem komputerowym podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie, to w wyniku podjętych przez Niego czynności tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca nie nabywał i nie będzie nabywał wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów.

W odpowiedzi na pytanie, jakie przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych w treści wniosku kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem, czy rozwojem oprogramowania, w szczególności, czy Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia, ulepszenia, Wnioskodawca wskazał, że kwalifikowanym IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest autorskie prawo do programu komputerowego i jak wskazano we wniosku właśnie z wytworzeniem lub ulepszeniem tego konkretnego kwalifikowanego IP wiążą się wymienione we wniosku koszty. Wnioskodawca ponosi wymienione koszty w związku z tworzeniem każdego oprogramowania, które powstaje w ramach Jego jednoosobowej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie byłby w stanie tworzyć kodu źródłowego bez posiadania komputera, który, aby zapewnić najwyższą jakość pracy musi być sprzętem najnowszej generacji. Także chcąc sprawnie i wygodnie tworzyć oprogramowanie Wnioskodawca musi ponosić koszt sprzętu i akcesoriów komputerowych (np. myszka, klawiatura, zasilacz, monitor), dodatkowo sprzęt ten umożliwia testowanie tworzonego oprogramowania. Telefony komórkowe są przede wszystkim niezbędne do komunikacji z Zamawiającym; weryfikacja potrzeb klienta jest niezbędnym elementem wytwarzania oprogramowania, stąd telefon komórkowy jest istotnym narzędziem podczas pracy Wnioskodawcy nad oprogramowaniem. W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, w efekcie której powstaje oprogramowanie Wnioskodawca musi ponosić opłaty na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem Jego księgowości oraz prowadzeniem prawidłowej, odrębnej ewidencji na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box. Wnioskodawca musi także ponosić koszt użytkowania samochodu (koszt paliwa), koniecznego do przemieszczania się w celach zawodowych, przede wszystkim w celach spotkań z Zamawiającym, które muszą się odbywać podczas tworzenia oprogramowania. Wnioskodawca również nie mógłby prowadzić działalności badawczo-rozwojowej, a zatem tworzyć oprogramowania bez dostępu do bazowych dla niego usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu i telefonu, zapewniające mu stałą możliwość kontaktu z Zamawiającym oraz testowanie tworzonego oprogramowania online. Również koszt utrzymania (hostingu) domeny i firmowej strony internetowej służących do komunikowania się z klientem należy zaliczyć do wydatków kwalifikowanych z uwagi na to, że Wnioskodawca dzięki powyższym wydatkom może w przyszłości pozyskać nowych klientów, aby na ich rzecz tworzyć oprogramowanie i wytwarzać kwalifikowane IP. Wnioskodawca nie byłby w stanie prowadzić swojej działalności bez poniesienia ww. kosztów na sprzęt i usługi.

Wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę wydatki (koszty) są faktycznie ponoszone na prowadzoną przez Niego działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Niego w ramach umowy z Zamawiającym kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak, czy Wnioskodawca może zastosować preferencyjną stawkę 5% opodatkowania do uzyskanego przez Niego ww. dochodu?
2.  Czy prowadzenie dokumentacji w sposób opisany we wniosku, tzn. ujmowanie w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku, jest zgodne z wymaganiami wskazanymi w art. 30cb ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy wymienione we wniosku w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, tj. komputer, sprzęt i akcesoria komputerowe, telefony komórkowe, obsługę księgowości, użytkowanie samochodu, domena i hosting strony internetowej, rachunki za telefon i Internet, stanowią koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
4.  Czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika kosztu komputera, sprzętu i akcesoriów komputerowych, telefonów komórkowych, obsługi księgowości, użytkowania samochodu, domeny i hostingu strony internetowej, rachunków za telefon i Internet?
5.  Czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest uwzględnienie we wskaźniku nexus kosztów kwalifikowanych, tj. komputera, sprzętu i akcesoriów komputerowych, telefonów komórkowych, obsługi księgowości, użytkowania samochodu, domeny i hostingu strony internetowej, rachunków za telefon i Internet, w takim procencie, jaki odpowiada w danym roku procentowi przychodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do przychodu ogółem uzyskanego z prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę w skali roku?

Przedmiotem interpretacji jest odpowiedź na wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, nr 3, nr 4 oraz nr 5. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zostały spełnione przez Niego wszystkie przesłanki ustawowe dające możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowanie w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, do katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej należy między innymi zaliczyć autorskie prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej przedstawia art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej wyżej ustawy, rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl tych przepisów ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, rozumie się:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Przez prace rozwojowe należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzi On działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a konkretnie prace rozwojowe. Oprogramowanie, które tworzy, powstaje w wyniku Jego indywidualnej pracy opierającej się na tworzeniu, rozwijaniu, a także ulepszaniu kodu źródłowego. Zatem każdy kod źródłowy stworzony w trakcie realizowania usług dla Zamawiającego należy ocenić jako unikatowy, będący efektem kreatywnego procesu myślowego Wnioskodawcy. Co istotne, napisany przez Wnioskodawcę kod źródłowy jest rezultatem Jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować go jako Utwór, który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Należy zaznaczyć, że tworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania odbywa się w sposób systematyczny. Stałe tworzenie przez Niego kodu źródłowego nie może być uznane za jednorazową czynność. Celem działalności Wnioskodawcy jest rozwijanie oraz ulepszanie oprogramowania w sposób ciągły i zorganizowany.

Wnioskodawca przenosił i przenosi na rzecz Zamawiającego całość majątkowych praw autorskich do tworzonego przez siebie oprogramowania (kodu źródłowego) i otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie. Z tego powodu, w ocenie Wnioskodawcy, osiąga On dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a zatem dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione we wniosku okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem w rozliczeniu rocznym będzie mógł skorzystać ze stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia całości autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez siebie oprogramowania (kodu źródłowego).

Wnioskodawca nie będzie natomiast stosował ulgi IP Box do wynagrodzenia uzyskiwanego przez Niego z tytułu usług, w ramach których nie powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej, których zakres i uzyskiwany z nich przychód wynikają z ewidencji prac Wnioskodawcy.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Niego wydatki stanowią koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową, powiązaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Każdy z wymienionych przez Wnioskodawcę wydatków jest wydatkiem poniesionym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz ma bezpośredni związek z wykonywanymi przez Niego usługami o charakterze twórczym. Ponoszenie omówionych wydatków jest niezbędne, aby Wnioskodawca mógł prowadzić tego rodzaju działalność.

Wnioskodawca nie byłby w stanie prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez profesjonalnego komputera, który, aby zapewnić najwyższą jakość pracy musi być sprzętem najnowszej generacji. Również w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić koszt sprzętu i akcesoriów komputerowych (np. myszka, klawiatura, zasilacz, monitor), który umożliwia mu sprawną i wygodną pracę nad tworzonym oprogramowaniem oraz możliwość testowania stworzonego oprogramowania. Telefony komórkowe są przede wszystkim niezbędne do komunikacji z klientem. W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić opłaty na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem Jego księgowości oraz prowadzeniem prawidłowej odrębnej ewidencji na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box. Wnioskodawca musi także ponosić koszt utrzymania i użytkowania samochodu (koszt paliwa), koniecznego do przemieszczania się w celach zawodowych, przede wszystkim w celach spotkań z Zamawiającym. Wnioskodawca również nie mógłby prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do bazowych dla Niego usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu i telefonu, zapewniające Mu stałą możliwość kontaktu z Zamawiającym oraz testowanie tworzonego oprogramowania online. Również koszt utrzymania (hostingu) domeny i firmowej strony internetowej służących do komunikowania się z klientem należy zaliczyć do wydatków kwalifikowanych z uwagi na to, że Wnioskodawca dzięki powyższym wydatkom może w przyszłości pozyskać nowych klientów, aby na ich rzecz wytwarzać kwalifikowane IP.

Powyższe przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu ww. kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem oraz rozwojem oprogramowania.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko, co do zakresu możliwości zaliczenia omawianych we wniosku kosztów do kosztów poniesionych przez podatnika bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, znajduje potwierdzenie w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych, w poniższych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

*   z dnia 24 sierpnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.464.2020.2.SJ,

*   z dnia 24 sierpnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.460.2020.2.AC,

*   z dnia 21 stycznia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.656.2019.2.PR.

Ad 4

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi opublikowanymi przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, wskaźnik nexus oblicza się zgodnie z następującym wzorem:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego IP.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest ustalana jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według powyższego wzoru. Z tego powodu niezbędne jest prawidłowe podłożenie pod odpowiednią literę tego wzoru, wydatków poniesionych przez podatnika, w związku z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, aby poprawnie obliczyć wymagany do uzyskania ulgi IP Box wskaźnik nexus.

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowo oblicza On wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika:

*   koszt komputera,

*   koszt nabycia sprzętu i akcesoriów komputerowych,

*   koszt nabycia telefonów komórkowych (w celu komunikacji z klientem),

*   koszt obsługi księgowości (opłaty ponoszone na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem księgowości Wnioskodawcy),

*   koszt użytkowania samochodu,

*   koszt abonamentów telekomunikacyjnych (rachunki za telefon i Internet),

*   koszt utrzymania domeny i hostingu strony internetowej Wnioskodawcy.

Art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż do litery „a” wskaźnika nexus zalicza się wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Do wydatków poniesionych bezpośrednio (tzw. własnych, niezlecanych zewnętrznym podmiotom) przez samego Wnioskodawcę (litera „a" wzoru nexus) bez wątpienia należy zaliczyć wydatki poczynione na: komputer, sprzęt i akcesoria komputerowe, telefony komórkowe, obsługę księgowości, użytkowanie samochodu, domena i hosting strony internetowej, rachunki za telefon i Internet. Bez poniesienia powyższych kosztów Wnioskodawca nie byłby w stanie prowadzić swojej działalności, opierającej się na wytwarzaniu i rozwijaniu kwalifikowanego IP w postaci oprogramowania; przez co należy powyższe wydatki kwalifikować jako bezpośrednio związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Co istotne, zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, z całą pewnością nie mogą zostać zaliczone do katalogu z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca powinien zaliczyć wydatki na komputer, sprzęt i akcesoria komputerowe, telefony komórkowe, obsługę księgowości, użytkowanie samochodu, domenę i hosting strony internetowej, rachunki za telefon i Internet do litery „a” wskaźnika nexus.

Ad 5.

Zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że koszty komputera, sprzętu i akcesoriów komputerowych, telefonów komórkowych, obsługi księgowości, użytkowania samochodu, domeny i hostingu strony internetowej, rachunków za telefon i Internet, w równym stopniu są przez Niego wykorzystywane zarówno w tej części Jego działalności, która jest związana z uzyskiwaniem przychodów z kwalifikowanego prawa własności Intelektualnej jak też w celu świadczenia innych usług na rzecz Zamawiającego. W związku z tym Wnioskodawca uważa, że koszty te powinny zostać zakwalifikowane do kosztów wskazanych w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uwzględnione przy obliczaniu składnika nexus nie w całości, ale w części odpowiadającej procentowi przychodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości wynagrodzenia uzyskanego przez Wnioskodawcę od Zamawiającego w skali roku (np. jeśli Wnioskodawca w skali roku uzyskał 99% swojego wynagrodzenia z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej to tylko 99% kosztów telefonów komórkowych powinno zostać uwzględnione we wskaźniku nexus).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r., poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo -rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą – przez działalność badawczo

\-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

W przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym wskazano, że:

należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy i rozwija programy komputerowe. Powyższe czynności w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej;
2.  W wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
3.  Wnioskodawca przenosi na Zamawiającego autorskie prawa majątkowe do wytworzonego oprogramowania;
4.  Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
5.  Wnioskodawca od dnia 2 sierpnia 2020 r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencję przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Jest ona prowadzona przez Niego na bieżąco od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, zmierzającej do wytworzenia/ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że prawa autorskie do oprogramowania komputerowego są kwalifikowanym IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na Zamawiającego praw autorskich do wytworzonego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zeznaniu rocznym za 2020 r. dla dochodów osiągniętych od 2 sierpnia 2020 r. (tj. od momentu rozpoczęcia prowadzenia odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 1-2 ww. ustawy) i za rok 2021 , jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wskazanych w opisie wydatków za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Zatem przyjąć trzeba, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w Objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD) niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z Objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca będzie ponosił wydatki na: komputer, sprzęt i akcesoria komputerowe, telefony komórkowe, obsługę księgowości, użytkowanie samochodu, domenę i hosting strony internetowej, rachunki za telefon i Internet. Wnioskodawca wykazał, że powyższe koszty mają związek z prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a ich ponoszenie jest niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju.

Reasumując - wymienione we wniosku ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na: komputer, sprzęt i akcesoria komputerowe, telefony komórkowe, obsługę księgowości, użytkowanie samochodu, domenę i hosting strony internetowej, rachunki za telefon i Internet, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zatem stwierdzić, że Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez zaliczenie do litery „a” kosztów na: komputer, sprzęt i akcesoria komputerowe, telefony komórkowe, obsługę księgowości, użytkowanie samochodu, domenę i hosting strony internetowej, rachunki za telefon i Internet.

W celu alokowania kosztów do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

W myśl art. 22 ust. 3a tej ustawy: zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że Wnioskodawca prawidłowo uwzględnienia we wskaźniku nexus koszty kwalifikowane, tj. ponoszone koszty na komputer, sprzęt i akcesoria komputerowe, telefony komórkowe, obsługę księgowości, użytkowanie samochodu, domenę i hosting strony internetowej, rachunki za telefon i Internet w takim procencie, jaki odpowiada w danym roku procentowi przychodu uzyskanego ze zbycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej do przychodu ogółem uzyskanego przez Wnioskodawcę z prowadzonej działalności gospodarczej, w skali roku.

Ponadto tutejszy Organ wskazuje, że samodzielne prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej nie było przedmiotowej interpretacji indywidualnej, bowiem okoliczność ta stanowiła element stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Należy dodać, że wybór metody ustalenia odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm).

Ponadto niniejsza interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego dotyczy wyłącznie oceny stanowiska Wnioskodawcy w kwestiach będących przedmiotem pytań, nr 1, nr 3, nr 4 oraz nr 5, nie odnosi się natomiast do oceny „kwestii technicznych” związanych z ustaleniem wyboru formy, czy sposobu prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, których to kwestii dotyczy sformułowane we wniosku pytanie Nr 2.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie chroni pozostałych programistów, z którymi współpracuje.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będą zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.