Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4011.7.2017.2.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-04
Teza: Dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania za środek trwały części nieruchomości gruntowej, o której mowa we wniosku.
Słowa kluczowe: grunty; nieruchomości; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2017 r. (data wpływu 7 marca 2017 r.), uzupełnionym 14 czerwca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie uznania za środek trwały części nieruchomości gruntowej, o której mowa we wniosku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2017 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie uznania za środek trwały części nieruchomości gruntowej, o której mowa we wniosku. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 17 maja 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4011.7.2017.1.SG, 0111-KDIB3-2.4012.26.2017.2.MN, 0111-KDIB4.4015.20.2017.2.MCZ, 0111-KDIB4.4014.42.2017.2.MCZ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 14 czerwca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która prowadzi działy specjalne produkcji rolnej (gospodarstwo ogrodnicze), polegające na mikrorozmnażaniu roślin wrzosowatych (uprawa roślin „in vitro”, uprawa w szklarniach ogrzewanych powyżej 25 m2 roślin ozdobnych oraz uprawa w tunelach foliowych ogrzewanych powyżej 50 m2: roślin ozdobnych i roślin pozostałych). Wnioskodawca prowadzi działalność jednoosobowo, pod nazwą: Gospodarstwo Ogrodnicze X. Podatek dochodowy od osób fizycznych za lata 2016 i 2017 Wnioskodawca rozlicza przy zastosowaniu stawki liniowej 19%. Formą prowadzenia ewidencji księgowej są księgi rachunkowe. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój wspólności ustawowej majątkowej. Małżonkowie przed zawarciem małżeństwa, ani w trakcie jego trwania nie zawierali, umów majątkowych (rozszerzających lub ograniczających ustawową wspólność majątkową, jak również ustanawiających rozdzielność majątkową lub rozdzielność z wyrównaniem dorobków). Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej po zawarciu związku małżeńskiego, wszystkie składniki majątkowe Gospodarstwa Ogrodniczego X zostały nabyte w ramach wspólności ustawowej majątkowej do majątku wspólnego małżonków i za zgodą małżonki są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej na jego imię i nazwisko. Małżonka Wnioskodawcy nie prowadzi działów specjalnych produkcji rolnej, ani pozarolniczej działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług.

Do ewidencji środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X zostały wprowadzone niektóre składniki majątku wspólnego małżonków, z których, za zgodą małżonki, Wnioskodawca korzysta nieodpłatnie do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej (gospodarstwa ogrodniczego). Wśród rzeczy oddanych do nieodpłatnego korzystania znajdują się m.in. nieruchomości gruntowe niezabudowane (tj. grunty orne, rola, sady), nieruchomości rolne zabudowane oraz w odrębnej grupie - budynki i budowle (nie są one przedmiotem odrębnej własności).

Dnia 30 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca wraz z małżonką (jako osoby fizyczne, nie w ramach prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej) zakupili, do majątku wspólnego małżeńskiego od osób fizycznych deklarujących nieprowadzenie działalności gospodarczej, nieruchomość gruntową o pow. 2,0500 ha (przy czym w księdze wieczystej ujawniono, że obszar nieruchomości zgodnie z danymi z rejestru gruntów wynosi 2,0384 ha), stanowiącą jedną działkę ewidencyjną, objętą jedną księgą wieczystą. Sposób korzystania z nieruchomości ujawniony w księdze wieczystej: R-grunty orne, w łamie 5 ujawniono: rolna, zabudowana. Zakup nieruchomości nastąpił aktem notarialnym, nie został udokumentowany fakturą, do ceny sprzedaży nieruchomości nie został doliczony podatek od towarów i usług. W dacie zakupu na części działki znajdowały się: stary dom, stajnia, stodoła, budynek gospodarczy. Zapłata za nieruchomość została uregulowana co do całości ceny zakupu ze środków prywatnych z rachunku prywatnego małżonków (nie z rachunku gospodarstwa ogrodniczego Wnioskodawcy).

Po zakupie, też w dniu 30 kwietnia 2014 r., część niezabudowaną nieruchomości, o powierzchni 1,500 ha, Wnioskodawca, za zgodą małżonki, wprowadził do ewidencji środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X, w cenie odpowiadającej proporcji ceny powierzchni gruntu wprowadzonej do ewidencji środków trwałych do ceny zakupu całej nieruchomości. Ta część nieruchomości była odtąd wykorzystywana do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. Pozostałą część zakupionej nieruchomości (0,5384 ha) małżonkowie przeznaczyli na cele osobiste („część prywatna”). Małżonkowie ze środków prywatnych, poza działalnością związaną z prowadzeniem gospodarstwa ogrodniczego, wybudowali w okresie od kwietnia 2015 roku do maja 2016 roku na części prywatnej działki dom jednorodzinny (część starych zabudowań istniejąca w dacie zakupu nieruchomości została wyburzona). Dom został oddany do użytku w czerwcu 2016 roku. W związku z budową domu Wnioskodawca ani małżonka Wnioskodawcy nie korzystali z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (nie stosowano żadnych odliczeń VAT). Wydatki na budowę domu nie zostały ujęte jako koszty podatkowe w prowadzonej działalności Wnioskodawcy. Dom nie był i nie jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę przy prowadzeniu gospodarstwa ogrodniczego. Budynek nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego. Zarówno budynek (dom mieszkalny), jak również grunt obejmujący obecną działkę A/1, nie został nigdy przypisany do gospodarstwa ogrodniczego Wnioskodawcy, jak również nie był faktycznie wykorzystywany do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. W zamyśle małżonków dom od samego początku miał mieć przeznaczenie wyłącznie prywatne i w całym okresie posiadania, tj. od dnia nabycia 30 kwietnia 2014 r. do nadal, ta część działki, która znajduje się poza ewidencją środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego, była wykorzystywana wyłącznie do celów prywatnych.

Część działki nie włączona do ewidencji środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej z zastrzeżeniem, o którym mowa niżej.

Wnioskodawca wyjaśnia, że zakupiona 30 kwietnia 2014 r. nieruchomość ma kształt zbliżony do prostokąta, który jednym z krótszych boków graniczy z drogą publiczną. Tzw. część prywatna działki obejmuje obszar nieruchomości przy drodze publicznej. Część działki, która została wprowadzona do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego znajduje się za tzw. częścią prywatną i nie posiada bezpośredniego dostępu do drogi publicznej. Dostęp do drogi publicznej został zapewniony poprzez wybudowanie (w okresie od 2015 do 2016 r.) drogi dojazdowej, biegnącej od drogi publicznej przez część prywatną działki, do części działki wykorzystywanej do prowadzenia gospodarstwa ogrodniczego (tj. włączonej do ewidencji środków trwałych gospodarstwa). Kontynuacja tej drogi znajduje się także na części działki włączonej do środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X. Wydatki na wykonanie bramy wjazdowej oraz tej części drogi dojazdowej, która przebiega przez część prywatną działki zostały poniesione ze środków prywatnych małżonków i nie stanowiły kosztów Gospodarstwa Ogrodniczego X. Gospodarstwo Ogrodnicze X korzysta jednak z tej części drogi. Natomiast wydatki na wykonanie drogi w tej części, która przebiega przez część działki stanowiącej środek trwały Gospodarstwa Ogrodniczego X zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Gospodarstwa Ogrodniczego X, dokonano odliczeń VAT.

Na części działki włączonej do gospodarstwa ogrodniczego Wnioskodawca dokonywał inwestycji służących mu do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. Między innymi wybudowano infrastrukturę do nawadniania (budowa: marzec-czerwiec 2016 r., amortyzacja zaliczana do kosztów uzyskania przychodów Gospodarstwa Ogrodniczego X od lipca 2016 r. do nadal), pompownię (oddana do użytkowania w lipcu 2016 r., amortyzacja zaliczana do kosztów uzyskania przychodów Gospodarstwa Ogrodniczego X od sierpnia 2016 r.), kanalizację odwadniającą zbierającą wody opadowe i odwadniającą (pierwsza oddana do używania w lutym 2015 r., druga w maju 2015 r., amortyzacja zaliczona do kosztów uzyskania przychodów odpowiednio od marca i od czerwca 2015 r.), zbiornik wodny (oddany do używania w listopadzie 2015 r., amortyzacja zaliczana do kosztów uzyskania przychodów Gospodarstwa Ogrodniczego X od grudnia 2015 r). Część prywatna działki nie korzysta z ww. infrastruktury. Wnioskodawca wykorzystuje ją w zakresie prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, nie do celów prywatnych (osobistych). Nakłady w tym zakresie zostały zaliczone do kosztów podatkowych, Wnioskodawca skorzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wyżej wskazano, zakupiona 30 kwietnia 2014 r. nieruchomość składała się z jednej działki ewidencyjnej. Działka ta znajduje się w swej części południowej na terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i zagrodowej (oznaczonych symbolem MNR), a w pozostałej swej części znajduje się na terenach rolniczych (oznaczonych symbolem RP).

Pod koniec 2016 roku działka (dla potrzeb niniejszego wniosku oznaczona jako: „A”) została podzielona na dwie działki ewidencyjne. Jedna z powstałych po podziale działek (dla potrzeb niniejszego wniosku oznaczona jako: „A/1”), o pow. 0,5000 ha, stanowiąca do tej pory, określoną wyżej tzw. część prywatną, posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej stanowiącej drogę gminną. Druga nowo powstała działka (dla potrzeb niniejszego wniosku oznaczona jako: „A/2”), o pow. 1,5384 ha, stanowiąca do tej pory część działki ujętą w ewidencji środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X, posiada dostęp do drogi publicznej poprzez drogę służebną pasem szerokości 4,5 m, biegnącą przez działkę A/1 (jest to wybudowana wcześniej droga dojazdowa). Po podziale działki A, powierzchnia działki A/2, obejmuje nie tylko tę część gruntu, która została wprowadzona przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego, ale ponadto niewielką część tzw. części prywatnej dawnej działki A (do ewidencji środków trwałych wprowadzono grunt o pow. 1,5000 ha, a obecnie działka A/2 obejmuje obszar 1,5384 ha, czyli dodatkowo 0,0384 ha). Wnioskodawca nie wyklucza wprowadzenia w przyszłości do ewidencji środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X części działki A/2 (0,0384 ha), która stanowi obecnie majątek prywatny.

W dalszej kolejności, działka A/1 zostanie odłączona z obecnej księgi wieczystej (prowadzonej dla obu działek A/1 i A/2) i zostanie dla niej założona nowa księga wieczysta.

Następnie, małżonkowie planują dokonać aktem notarialnym darowizny na rzecz córki nieruchomości na której stoi dom, składającej się z działki A/1, dla której zostanie założona nowa księga wieczysta. Umowa darowizny nie będzie się łączyła z przejęciem przez córkę małżonków jakichkolwiek ciężarów i długów (np. prawa dożywocia, zobowiązania kredytowe).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

Czy Wnioskodawca mógł uznać za środek trwały część nieruchomości gruntowej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

**Zdaniem Wnioskodawcy,** dopuszczalne było włączenie do ewidencji środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X określonej obszarowo części nieruchomości gruntowej, stanowiącej ewidencyjnie jedną działkę, objętą jedną księgą wieczystą.

Nie ma przeszkód, aby osoba fizyczna prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, czy jak ma to miejsce w niniejszej sprawie osoba fizyczna prowadząca działy specjalne produkcji rolnej, przekazywała prywatny majątek dla potrzeb prowadzonej działalności.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 lit. a) ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1047 ze zm.), do środków trwałych zalicza się w szczególności nieruchomości - w tym grunty, prawo wieczystego użytkowania gruntu, budynki i budowle, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego. W ustawie o rachunkowości brak jest przepisów odnoszących się bezpośrednio do kwestii możliwości wprowadzenia do ewidencji środków trwałych części nieruchomości gruntowej, która nie jest wyodrębniona ewidencyjnie i nie ma założonej oddzielnej księgi wieczystej. Odwołując się do treści przepisu art. 22f ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., dalej: „updof”), uznać należy, iż ustawodawca dopuszcza wprowadzenie do ewidencji środków trwałych tylko części nieruchomości gruntowej. Przepis ten stanowi, że jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu. Zgodnie z art. 22c pkt 1 updof grunty nie podlegają amortyzacji. Grunty nie podlegają też amortyzacji dla celów podatkowych, co wynika z art. 31 ust. 2 ustawy o rachunkowości.

Wnioskodawca mógł zatem wprowadzić do ewidencji środków trwałych część nieruchomości gruntowej, mimo że nie była ona wyodrębniona ewidencyjnie i stanowiła jedną działkę ewidencyjną z częścią nieruchomości gruntowej pozostawioną dla celów prywatnych Wnioskodawcy i jego małżonki.

Okoliczność, iż po podziale działki A, powierzchnia działki A/2, obejmuje nie tylko tę część gruntu, która została wprowadzona przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego, ale ponadto niewielką część tzw. części prywatnej działki A (powierzchnia działki A/2 wynosi po podziale 1,5384 ha, podczas, gdy do ewidencji środków trwałych została wprowadzona cześć działki A o powierzchni 1,5000 ha), nie zmienia stanu rzeczy, że do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej Wnioskodawca wykorzystuje tylko tę część, która został ujęta w ewidencji środków trwałych. Prawidłowo zatem, w dalszym ciągu w ewidencji środków trwałych ujęta jest tylko część działki (obecnie A/2), która jest wykorzystywana przez gospodarstwo ogrodnicze.

Konsekwencją uznania prawidłowości wprowadzenia do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego części dawnej działki A o pow. 1,5000 ha jest to, że pozostała część dawnej działki A o pow. 0,5384 ha (czyli całość obecnej działki A/l - 0,5000 ha - oraz część działki A/2 - 0,0384 ha) stanowiła i stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy i jego małżonki, nie związany i nie wykorzystywany do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. Co za tym idzie, przed dokonaniem darowizny nieruchomości, nie ma potrzeby wycofywania części środka trwałego z majątku gospodarstwa ogrodniczego (części prywatnej o 0,5384 ha). Nawet zakładając, że Wnioskodawca nieprawidłowo uczynił wprowadzając do ewidencji środków trwałych część działki A, to okoliczność ta nie ma znaczenia na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. Ewentualne wycofanie nieruchomości, która ma być przedmiotem darowizny (działka A/l wraz z budynkiem mieszkalnym) z ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego nie zmienia statusu własnościowego nieruchomości, która od daty zakupu 30 kwietnia 2014 r. do nadal stanowiła składnik majątku wspólnego małżonków. Niezależnie od tego, czy działka znajduje się w środkach trwałych gospodarstwa ogrodniczego, czy nie, prawo własności pozostaje przy tych samych osobach (tak też np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 października 2012 r., Znak: IBPBI/1/415-916/12/WRz.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Przepis art. 22 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z art. 22d ust. 2 ww. ustawy wynika, że składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 22f ust. 4 ww. ustawy, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Z przepisów ustawy wynika zatem, że grunty są środkami trwałymi, przy czym pojęcie gruntu należy odnosić do wyodrębnionej działki gruntu. Zgodnie bowiem z przepisem art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459), grunty to części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności. Podstawową cechą nieruchomości gruntowej jest jej wydzielenie z otaczających ją gruntów w sposób umożliwiający jej identyfikację jako samodzielnego przedmiotu obrotu prawnego. Wydzielenie następuje poprzez wytyczenie granic zewnętrznych (na mapie geodezyjnej oraz w sposób faktyczny w terenie) (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex, 2010).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują przy tym możliwości uznania za środek trwały tylko części gruntu.

Natomiast cytowany przepis art. 22f ust. 4 ww. ustawy, dotyczy dokonywania odpisów amortyzacyjnych w sytuacji częściowego wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej a nie uznania części nieruchomości za środek trwały.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że dnia 30 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca wraz z małżonką (jako osoby fizyczne, nie w ramach prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej) zakupili, do majątku wspólnego małżeńskiego od osób fizycznych deklarujących nieprowadzenie działalności gospodarczej, nieruchomość gruntową o pow. 2,0500 ha (przy czym w księdze wieczystej ujawniono, że obszar nieruchomości zgodnie z danymi z rejestru gruntów wynosi 2,0384 ha), stanowiącą jedną działkę ewidencyjną, objętą jedną księgą wieczystą. Sposób korzystania z nieruchomości ujawniony w księdze wieczystej: R-grunty orne, w łamie 5 ujawniono: rolna, zabudowana. Zakup nieruchomości nastąpił aktem notarialnym, nie został udokumentowany fakturą, do ceny sprzedaży nieruchomości nie został doliczony podatek od towarów i usług. W dacie zakupu na części działki znajdowały się: stary dom, stajnia, stodoła, budynek gospodarczy. Zapłata za nieruchomość została uregulowana co do całości ceny zakupu ze środków prywatnych, z rachunku prywatnego małżonków (nie z rachunku gospodarstwa ogrodniczego Wnioskodawcy). Po zakupie, też w dniu 30 kwietnia 2014 r., część niezabudowaną nieruchomości, o powierzchni 1,500 ha, Wnioskodawca, za zgodą małżonki, wprowadził do ewidencji środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X, w cenie odpowiadającej proporcji ceny powierzchni gruntu wprowadzonej do ewidencji środków trwałych do ceny zakupu całej nieruchomości. Ta część nieruchomości była odtąd wykorzystywana do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. Pozostałą część zakupionej nieruchomości (0,5384 ha) małżonkowie przeznaczyli na cele osobiste („część prywatna”). Małżonkowie ze środków prywatnych, poza działalnością związaną z prowadzeniem gospodarstwa ogrodniczego, wybudowali w okresie od kwietnia 2015 roku do maja 2016 roku na części prywatnej działki dom jednorodzinny (część starych zabudowań istniejąca w dacie zakupu nieruchomości została wyburzona). Dom został oddany do użytku w czerwcu 2016 roku. W związku z budową domu Wnioskodawca ani małżonka Wnioskodawcy nie korzystali z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (nie stosowano żadnych odliczeń VAT). Wydatki na budowę domu nie zostały ujęte jako koszty podatkowe w Gospodarstwa Ogrodniczego X. Dom nie był i nie jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę przy prowadzeniu gospodarstwa ogrodniczego. Budynek nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego. Zarówno budynek (dom mieszkalny), jak również grunt obejmujący obecną działkę A/1, nie został nigdy przypisany do gospodarstwa ogrodniczego Wnioskodawcy, jak również nie był faktycznie wykorzystywany do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. W zamyśle małżonków dom od samego początku miał mieć przeznaczenie wyłącznie prywatne, i w całym okresie posiadania, tj. od dnia nabycia 30 kwietnia 2014 r. do nadal, ta część działki, która znajduje się poza ewidencją środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego, była wykorzystywana wyłącznie do celów prywatnych. Część działki nie włączona do ewidencji środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej z zastrzeżeniem, o którym mowa niżej. Wnioskodawca wyjaśnia, że zakupiona 30 kwietnia 2014 r. nieruchomość ma kształt zbliżony do prostokąta, który jednym z krótszych boków graniczy z drogą publiczną. Tzw. cześć prywatna działki obejmuje obszar nieruchomości przy drodze publicznej. Część działki, która została wprowadzona do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego znajduje się za tzw. częścią prywatną i nie posiada bezpośredniego dostępu do drogi publicznej. Dostęp do drogi publicznej został zapewniony poprzez wybudowanie (w okresie od 2015 do 2016 r.) drogi dojazdowej, biegnącej od drogi publicznej przez część prywatną działki, do części działki wykorzystywanej do prowadzenia gospodarstwa ogrodniczego (tj. włączonej do ewidencji środków trwałych gospodarstwa). Kontynuacja tej drogi znajduje się także na części działki włączonej do środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X. Wydatki na wykonanie bramy wjazdowej oraz tej części drogi dojazdowej, która przebiega przez część prywatną działki zostały poniesione ze środków prywatnych małżonków i nie stanowiły kosztów Gospodarstwa Ogrodniczego X. Gospodarstwo Ogrodnicze X korzysta jednak z tej części drogi. Natomiast wydatki na wykonanie drogi w tej części, która przebiega przez część działki stanowiącej środek trwały Gospodarstwa Ogrodniczego X zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Gospodarstwa Ogrodniczego X, dokonano odliczeń VAT. Na części działki włączonej do gospodarstwa ogrodniczego Wnioskodawca dokonywał inwestycji służących mu do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. Pod koniec 2016 roku działka (dla potrzeb niniejszego wniosku oznaczona jako: „A”) została podzielona na dwie działki ewidencyjne. Jedna z powstałych po podziale działek (dla potrzeb niniejszego wniosku oznaczona jako: „A/1”), o pow. 0,5000 ha, stanowiąca do tej pory, określoną wyżej tzw. część prywatną, posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej stanowiącej drogę gminną. Druga nowo powstała działka (dla potrzeb niniejszego wniosku oznaczona jako: „A/2”), o pow. 1,5384 ha, stanowiąca do tej pory część działki ujętą w ewidencji środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X, posiada dostęp do drogi publicznej poprzez drogę służebną pasem szerokości 4,5 m, biegnącą przez działkę A/1 (jest to wybudowana wcześniej droga dojazdowa). Po podziale działki A, powierzchnia działki A/2, obejmuje nie tylko tę część gruntu, która została wprowadzona przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego, ale ponadto niewielką część tzw. części prywatnej dawnej działki A (do ewidencji środków trwałych wprowadzono grunt o pow. 1,5000 ha, a obecnie działka A/2 obejmuje obszar 1,5384 ha, czyli dodatkowo 0,0384 ha). Wnioskodawca nie wyklucza wprowadzenia w przyszłości do ewidencji środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X części działki A/2 (0,0384 ha), która stanowi obecnie majątek prywatny.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że nieruchomości gruntowe, zgodnie z art. 22c pkt 1 ww. ustawy są odrębną od budynków i budowli kategorią środków trwałych, które nie podlegają amortyzacji co wynika bezpośrednio z tego przepisu. Wnioskodawca miał zatem obowiązek wprowadzenia całości niezabudowanej nieruchomości do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, bowiem jak już wskazano powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują możliwości uznania za środek trwały tylko części gruntu.

Reasumując, stwierdzić należy, że część nieruchomości gruntowej wykorzystywanej przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, jak i część nieruchomości gruntowej pozostawionej dla celów prywatnych Wnioskodawcy nie były wyodrębnione ewidencyjnie i stanowiły jedną działkę ewidencyjną objętą jedną księgą wieczystą zatem - w całości - powinny stanowić środek trwały w prowadzonym przez Wnioskodawcę gospodarstwie ogrodniczym, ujęty w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Zatem w momencie podziału ww. nieruchomości gruntowej na dwie wyodrębnione geodezyjnie działki i przeznaczenie jednej z nich na cele prywatne (a następnie darowanie jej córce), działka ta winna zostać wycofana z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (o ile została/zostanie do tej ewidencji wprowadzona).

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanej w uzupełnieniu wniosku interpretacji indywidualnej stwierdzić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie innego podmiotu i nie wiąże tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Ponadto przedstawiony w niej opis zdarzenia przyszłego, dotyczy bowiem powstania przychodu w związku z przekazaniem obiektu do celów osobistych.

Jednocześnie nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, wydane zostały i zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.