Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4011.218.2017.2.BF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-10
Teza: Skutki podatkowe otrzymania spłaty w wyniku działu spadku.
Słowa kluczowe: spadek; spadek-dział spadku; spłata; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 3 sierpnia 2017 r. (data wpływu 3 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym 6 września 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w wyniku działu spadku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w wyniku działu spadku.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 28 sierpnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4011.218.2017.1.BF, 0111-KDIB4.4015.112.2017.2.MD wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 6 września 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 7 kwietnia 2017 r. na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego przez notariusza, Wnioskodawczyni nabyła spadek w ½ części po zmarłej matce będącej wdową. Matka Wnioskodawczyni zmarła 25 lutego 2017 r. Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielką lokalu mieszkalnego o powierzchni użytkowej 47,3 m2 wraz z piwnicą przynależną do lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość, znajdującego się na drugiej kondygnacji budynku mieszkalnego oraz działki (grunt orny) o powierzchni 1800 m2. Pozostałą ½ części spadku nabył brat Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni nie posiada więcej rodzeństwa. W wyniku wspólnej decyzji spadkobierców, postanowiono podzielić spadek i znieść współwłasność lokalu i działki na rzecz brata, ze spłatą przez niego na rzecz Wnioskodawczyni. W tym celu Wnioskodawczyni wraz z bratem planują przed notariuszem zawrzeć umowę o dział spadku, w której Wnioskodawczyni zamierza zbyć udziały w nieruchomości na rzecz brata. Tytułem spłaty za nabycie tych części Wnioskodawczyni otrzyma od brata kwotę stanowiącą równowartość jej części spadku, a suma spłaty nie przekroczy wartości przysługującego jej udziału spadkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy kwota spłaty dla Wnioskodawczyni powinna być opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy kwota uzyskana z tytułu spłaty w związku z działem spadku po zmarłej matce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, tj. czy tak opisany dział spadku należy traktować jako odpłatne zbycie określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przychód ten opodatkować zgodnie z tą ustawą, czy też zgodnie z zapisem art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy jest to przychód podlegający przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, a więc niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od przychodu ze zbycia udziału w nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, fakt, iż w wyniku działu spadku uzyska od brata spłatę tytułem wyrównania jej udziałów w masie spadkowej, a więc dział ten będzie miał charakter odpłatny – nie oznacza powstania obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia tych udziałów. W sytuacji bowiem, w której spłata równa jest wartości udziału w spadku, podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej.

W myśl art. 212 § 2 Kodeksu cywilnego – gdy rzeczy nie da się podzielić, może być przyznana jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty. Odpłatne zbycie jest naturalną konsekwencją nabytych praw w wyniku otrzymania spadku, które podlegało opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przewidywana spłata w spadku jest ekwiwalentna do posiadanego udziału w spadku, nie wystąpi więc przysporzenie majątkowe względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej dla żadnej ze stron, czyli brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej przez Wnioskodawczynię w wyniku sprzedaży udziałów.

Spłata udziału nastąpi z majątku brata, więc żadna z zainteresowanych stron nie zwiększa swojego udziału w spadku. Podsumowując stwierdzić należy, że otrzymanie przez Wnioskodawczynię spłaty w wyniku działu spadku nie spowoduje powstania przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata otrzymana od brata w wyniku działu spadku nie przekroczy wartości przysługującego Wnioskodawczyni udziału spadkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w wyniku działu spadku w podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast w zakresie podatku od spadków i darowizn zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy – jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że – odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia, sporządzonego 7 kwietnia 2017 r., stwierdzono nabycie przez Wnioskodawczynię i jej brata spadku po zmarłej 25 lutego 2017 r. matce. W wyniku nabycia spadku Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielką lokalu mieszkalnego wraz z piwnicą przynależną do lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość oraz nieruchomości gruntowej. W wyniku wspólnej decyzji spadkobierców, postanowiono podzielić spadek i znieść współwłasność lokalu i nieruchomości gruntowej. W tym celu Wnioskodawczyni wraz z bratem planują przed notariuszem zawrzeć umowę o dział spadku, w której Wnioskodawczyni zamierza zbyć udziały w nieruchomości na rzecz brata. Tytułem spłaty za nabycie tych części, Wnioskodawczyni otrzyma od brata kwotę stanowiącą równowartość jej części spadku, a suma spłaty nie przekroczy wartości przysługującego jej udziału spadkowego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.) – spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tak więc istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci, jako data nabycia spadku.

Zatem, w omawianej sprawie nabycie przez Wnioskodawczynię udziału w lokalu mieszkalnym oraz nieruchomości gruntowej w spadku po zmarłej matce nastąpiło w dniu jej śmierci, tj. 25 lutego 2017 r.

Z kolei termin „odpłatne zbycie”, użyty w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy podatkowej, oznacza każde przeniesienie prawa własności lub praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje zatem szeroki zakres umów. W myśl art. 155 Kodeksu cywilnego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Tym samym określenie „zbycie” odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału. Pod pojęciem „odpłatnego zbycia” należy rozumieć zatem każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości lub praw (lub udziału w nich) za wynagrodzeniem.

Stosownie do treści art. 1035 Kodeksu cywilnego – jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego – dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Sądowy dział spadku – zgodnie z art. 1038 § 1 Kodeksu cywilnego – powinien obejmować cały spadek. Jednakże z ważnych powodów może być ograniczony do części spadku.

Natomiast stosownie do art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego – każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Stosownie zaś do art. 211 i art. 212 ww. Kodeksu – zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Z chwilą działu spadku jedni spadkobiercy tracą więc własność udziałów nabytych przez siebie w spadku, a własność tę dopiero z tą chwilą nabywają inni spadkobiercy. Dział spadku może nastąpić za odpłatnością w formie spłaty na rzecz pozostałych współwłaścicieli (współwłaściciela) lub nieodpłatnie bez żadnych spłat. Czynność działu spadku (tak jak i zniesienia współwłasności) w świetle prawa cywilnego stanowi formę zbycia, a jeżeli dział spadku następuje ze spłatą, wówczas mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości, które wyczerpuje dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia jest bowiem czy do odpłatnego zbycia dochodzi w drodze umowy sprzedaży, zamiany, działu spadku czy zniesienia współwłasności. Jak wyjaśniono powyżej termin „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem wszystkie czynności, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności za odpłatnością.

W świetle powyższych wyjaśnień stwierdzić należy, że okoliczność, że dział spadku następuje ze spłatą od spadkobiercy nabywającego na wyłączną własność składniki majątkowe wchodzące w skład spadku na rzecz drugiego spadkobiercy powoduje, że czynność taka ma charakter odpłatny. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu otrzymania takiej spłaty. W sytuacji, w której kwota spłaty jest równa lub niższa od wartości udziału w spadku (nie przekracza wartości tego udziału), podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym – przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn – nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Należy powtórzyć za Naczelnym Sądem Administracyjnym (wyrok z 8 maja 2013 r., sygn. akt II FSK 1905/11), że źródłem nabycia przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomościach było dziedziczenie, które mieści się w katalogu tytułów nabycia majątku podlegających przepisom ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 833 ze zm.), o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z chwilą nabycia spadku powstał u Wnioskodawczyni obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn. Rozpatrywana sprawa nie dotyczy jednak nabycia podlegającego przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wnioskodawczyni jest już bowiem na kolejnym etapie. Mamy w nim do czynienia z sytuacją, kiedy Wnioskodawczyni dokonuje rozporządzenia swoim udziałem w masie spadkowej, tj. udziałem w nieruchomościach na podstawie odpłatnego działu spadku, które – na co wskazuje analiza art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli jednak kwota spłaty otrzymana tytułem działu spadku nie przekracza wartości udziału w masie spadkowej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że jeżeli otrzymana przez Wnioskodawczynię kwota spłaty z tytułu działu spadku, dotyczącego udziału w lokalu mieszkalnym oraz nieruchomości gruntowej nabytych po zmarłej matce, istotnie nie przekroczy wartości udziału jaki przysługuje Wnioskodawczyni w spadku to otrzymanie tej spłaty nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który mógłby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tym samym na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z ww. tytułu.

Stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać zatem za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.