Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.260.2022.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-14
Teza: Czy Spółka jest uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w zakresie nieumorzonych wartości przekazanych środków trwałych w związku ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako że nie zostały spełnione warunki wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 6 updop?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; zbycie; środek-środek trwały-nieumorzona część środka trwałego
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów-Wydatki dotyczące środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych-Likwidacja nie w pełni umorzonych środków trwałych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 6

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

14 kwietnia 2022 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 12 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych nieumorzonych wartości przekazanych środków trwałych w związku ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

W dniu 7 września 2007 r. weszła w życie ustawa o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego (Dz. U. z 2019 r. poz. 1821 ze zm., dalej: „Ustawa”). Akt ten wraz z dalszymi zmianami, jest odpowiedzią na pogarszającą się sytuację polskiego górnictwa i jest jednym z działań zmierzających do realizacji planu naprawczego przedsiębiorstw działających w branży górniczej. Ustawa, między innymi, zakłada umożliwienie nabywania kopalń przez spółkę: Spółkę Akcyjną (zwana dalej „SA”) od przedsiębiorstw działających w branży górniczej.

Zgodnie z art. 8a ust. 2 Ustawy zbycie kopalni, zakładu górniczego lub jego oznaczonej części, prowadzące wydobycie węgla kamiennego lub roboty górnicze, w celu przeprowadzenia ich likwidacji, jest równoznaczne z podjęciem decyzji o likwidacji, o której mowa w art. 6 Ustawy.

Spółka specjalizuje się w wydobyciu i sprzedaży (…) węgla (…).

Spółka powstała (…).

W ramach wniosku kluczowe znaczenie dla rozpoznania istoty sprawy ma KWK „XYZ”, a w zasadzie jej część - tj. wydzielona do przekazania część zakładu górniczego - „Z”, która była przedmiotem restrukturyzacji zgodnie z założeniami Ustawy (dalej jako: „AAA”).

Oznaczona część zakładu górniczego, która uległa likwidacji, stanowiła (…) „B” kopalni (…), który z dniem (…) roku został wydzielony ze struktur tej kopalni podporządkowując go kopalni „ABC” w budowie nadając równocześnie zakładowi nową nazwę KWK „XYZ”.

AAA obejmowała złoże (…). Złoże (…)

Wnioskodawca dokonał przekazania do SA oznaczonej części zakładu górniczego „Z” stanowiącą jednostkę produkcyjną węgla. Zbycie zostało dokonane w trybie Ustawy. Działania te zostały podjęte (…).

Nawiązując do zakresu, w jakim prowadzone było przez Spółkę przedsiębiorstwo w obszarze, który został przekazany do SA, należy wskazać, iż już od dłuższego czasu w tym rejonie (…).

Przekazaniu z wydzielonej części zakładu górniczego - „Z” podlegały następujące składniki materialne i niematerialne, w szczególności:

1) środki trwałe - w tym m.in. nieruchomości zabudowane i niezabudowane oraz budowle znajdujące się na powierzchni, na dole, jak również wyrobiska kapitalne,

2) mienie ruchome - w tym maszyny i urządzenia oraz niskocenne składniki majątku,

3) umowy - w tym umowa oddania w użytkowanie gruntu, umowa najmu pomieszczeń biurowych i warsztatowych oraz umowy w zakresie świadczenia usług (w tym umowy na usługi wykonania łączenia technologicznego lin szybowych, wykonania napraw serwisowych i remontów, odprowadzania wód dołowych, badania maszyn, urządzeń i instalacji elektrycznych, wykonania pomiarów i badań),

4) Decyzja (…),

5) własność intelektualna i przemysłowa - w tym dokumentacja techniczna, regulaminy i instrukcje,

6) składniki aktywów niebędące środkami trwałymi - w tym wyrobiska ruchowe oraz zapas materiałowy,

7) obowiązki z tytułu szkód spowodowanych ruchem zakładu górniczego - w tym szkód powstałych w wyniku reaktywacji starych zrobów, potwierdzonych w formie ugody zawartej z poszkodowanym lub prawomocnego wyroku sądowego,

8) wnioski o naprawienie szkód spowodowanych ruchem zakładu górniczego - w tym szkód powstałych w wyniku reaktywacji starych zrobów,

9) umowa użytkowania górniczego dotycząca przekazywanego obszaru,

10) umowy z pracownikami – (…),

11) akta pracowników, o których mowa w pkt 10 powyżej.

Aktywa, które były przedmiotem zbycia zostały wyodrębnione na poziomie księgowym.

Plan Ruchu oznaczonej podlegającej likwidacji części Zakładu Górniczego został zatwierdzony przez Dyrektora Okręgowego Urzędu Górniczego.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że na bazie nabytych składników materialnych i niematerialnych (AAA) SA może kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą Wnioskodawcy realizowaną przez AAA (z zastrzeżeniem, że kontynuacja działalności finalnie doprowadzi do likwidacji AAA przez SA).

**Pytanie**

Czy Spółka jest uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w zakresie nieumorzonych wartości przekazanych środków trwałych w związku ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa dokonanym na podstawie Ustawy, jako że nie zostały spełnione warunki wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa CIT”)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

**Zdaniem Spółki,** jest ona uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w zakresie nieumorzonych wartości przekazanych środków trwałych w związku ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa dokonanym na podstawie Ustawy, jako że nie zostały spełnione warunki wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Kosztami uzyskania przychodów są - pozostające w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami - zarówno koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty pośrednie, jeżeli zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów winno zatem wynikać ze związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz z tym, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

­ ­ został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

­ ­ jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

­ ­ pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

­ ­ poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

­ został właściwie udokumentowany,

­ ­ nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przy czym, zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnych: „przesłanki te muszą być spełnione łącznie” (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 grudnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2159/14).

Spółka wskazuje, iż poniesiony koszt wynikał z amortyzacji środków trwałych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę.

Zatem, odnosząc powyższe do sytuacji Wnioskodawcy, zdaniem Spółki, w/w przesłanki z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT zostały łącznie spełnione.

Wedle treści art. 16 ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy Ustawy CIT nie zawierają definicji pojęcia „likwidacja”, zatem zasadne jest odwołanie się w tym zakresie do reguł wykładni językowej. Zgodnie z definicją słownikową „likwidować to dokonywać likwidacji, usuwać coś, pozbywać się czegoś, uwalniać się od czegoś” (Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, PWN, Warszawa 1979, t. II, str. 35). W związku z takim rozumieniem tego pojęcia - likwidacją będzie definitywne pozbycie się środka trwałego (wykreślenie z ewidencji), np. poprzez jego zbycie.

Zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnych, pojęcie likwidacji środka trwałego z art. 16 ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT nie należy ograniczać do fizycznego zniszczenia (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2097/11; wyrok NSA z 19 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 797/12).

Ponadto, zgodnie ze stanowiskiem NSA: „_Zawężenie pojęcia likwidacji wyłącznie do fizycznego unicestwienia środka trwałego pozbawiałoby sensu przepis art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. w części, w jakiej wprowadza on warunek utraty przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju działalności - który stawałby się zbędny w razie fizycznego zniszczenia środka trwałego”_ (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2225/11).

Wnioskodawca wskazuje, iż likwidacja części zakładu górniczego „Z” nastąpiła poprzez wykreślenie z ewidencji Spółki środków trwałych na skutek przekazania AAA do SA, zatem była to de facto likwidacja w znaczeniu prawnym. Przenosząc powyższe na stan niniejszej sprawy, zdaniem Wnioskodawcy, likwidacja AAA w znaczeniu prawnym korzysta z zakresu przedmiotowego art. 16 ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT.

Odnosząc się do kolejnego ograniczenia wynikającego z literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT, Wnioskodawca wskazuje, iż przez utratę przydatności gospodarczej środków trwałych należy rozumieć, nie tylko ich fizyczne zużycie, np. w wyniku długotrwałej eksploatacji, a więc utratę cech zapewniających zdatność do użytku, lecz także brak opłacalności korzystania z nich.

W tym miejscu Wnioskodawca chciałby podkreślić, iż zlikwidowana część zakładu górniczego „Z”, kopalni „XYZ” miała (…).

Kopalnia prowadziła wydobycie w latach (…) osiągając wydobycie na poziomie:

— (…)

(…)

Wobec powyższego, środki trwałe zbywane przez Spółkę utraciły przydatność gospodarczą ze względu na utracenie opłacalności wydobycia - zatem, zdaniem Wnioskodawcy, warunek utracenia przydatności środków trwałych w związku ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa został spełniony przez Wnioskodawcę.

Na gruncie rozważań art. 16 ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT Wnioskodawca wskazuje, iż z jego literalnej wykładni jasno wynika, że ustawodawca uzależnia możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat w wyniku nieumorzonych środków trwałych od zmiany rodzaju działalności.

Zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnych: _„Jeżeli w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego, który utracił przydatność gospodarczą z przyczyn innych niż zmiana rodzaju działalności, powstała strata, to strata ta jest kosztem uzyskania przychodów”_ (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1182/11).

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, iż: _„Skoro straty poniesionej w wyniku likwidacji środka trwałego, nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów jedynie w przypadku zmiany rodzaju działalności gospodarczej to w innych przypadkach straty te można zaliczyć w część kosztów”_ (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 1056/12).

Również zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnych: _„Z treści art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. wynika a contrario, że kosztem uzyskania przychodów będzie strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli utraciły one przydatność gospodarczą z przyczyn innych, niż zmiana rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej”_ (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1666/10). Dodatkowo sądy administracyjne niejednokrotnie podkreślały, iż: _„Straty w środkach trwałych w części nie pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, będące następstwem świadomego działania podatnika, prowadzącego do likwidacji tych środków (rozumianej jako wycofanie tych środków z ewidencji środków trwałych), mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem, że utrata ich przydatności gospodarczej nie była następstwem zmiany rodzaju działalności przez podatnika”_ (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 września 2011 r., sygn. akt II FSK 591/10; wyrok WSA w Krakowie z 25 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 354/12 oraz postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1312/11).

Jak już Wnioskodawca wskazał w stanie faktycznym wniosku - w związku z zakończeniem wydobycia w rejonie przekazanego AAA do SA, prowadzone były wyłącznie czynności celem zabezpieczenia wyrobiska, aby zapobiec szkodom górniczym - wobec czego, nie doszło do zmiany prowadzonej działalności. Dodatkowo Spółka zaznacza, iż na podstawie wartości niematerialnych i prawnych przekazanych do SA, może ona dalej kontynuować działalność, co zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 grudnia 2021 r. znak: 0112-KDIL1-1.4012.778.2021.1.HW - interpretacja dotyczyła tożsamego stanu faktycznego, jednakże na gruncie podatku od towarów i usług. Organ podatkowy w w/w interpretacji potwierdził, iż _„SA będzie mogła kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą Wnioskodawcy realizowaną przez AAA (z zastrzeżeniem, że kontynuacja działalności finalnie doprowadzi do likwidacji AAA przez SA) na bazie nabytych składników materialnych i niematerialnych (AAA)”_. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odstąpił od uzasadnienia stanowiska Spółki, tym samym uznając ocenę prawną Wnioskodawcy za prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przedmiotowym wniosku nie doszło do zmiany rodzaju działalności, ani też jej zaprzestania. SA może bowiem kontynuować dotychczasową działalność Spółki zarówno w zakresie wydobywczym jak i w zakresie robót związanych z profilaktyką zagrożeń naturalnych. Likwidacja jest skutkiem dokonanego przekazania AAA na podstawie Ustawy, w związku z czym nie stanowi on o zmianie prowadzenia działalności.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, iż wyłączenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT, nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie, ze względu na niespełnienie wszystkich przesłanek dotyczących braku możliwości zakwalifikowania danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu.

Jednakże, w ocenie Wnioskodawcy zostały spełnione wszystkie przesłanki dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy CIT nieumorzonych wartości środków trwałych w związku ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w rezultacie Spółka jest uprawniona aby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów nieumorzone wartości zbytych środków trwałych (wartość środków trwałych nieobjętych odpisami amortyzacyjnymi - tzw. wartość netto środków trwałych) w związku ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa na podstawie zasad ogólnych, bowiem ograniczenie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.