Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-244/13-4/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-08-21
Teza: Pytanie dotyczy prawidłowego rozpoznania daty powstania przychodów i kosztów związanych z nabyciem wierzytelności.
Słowa kluczowe: data; dłużnik; koszt; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; przychód; przychód-powstanie przychodu; spłata; umowa-umowa warunkowa; wierzytelność; wierzytelność-nabycie wierzytelności; windykacja; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2013 r. (data wpływu 24 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania daty powstania przychodów i kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 24 lipca 2013 r. (data wpływu 30 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania daty powstania przychodów i kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Kancelarię prawną i Fundusz inwestycyjny łączyła do dnia 29 stycznia 2013 r. umowa o doradztwo prawne i zastępstwo procesowe zawarta w dniu 03 czerwca 2011 r. Kancelarii za czynności określone w ww. umowie przysługuje wynagrodzenie płatne również po rozwiązaniu umowy, którego wartość ustalona została jako równowartość zasądzonych przez sąd lub przyznanych przez komornika kosztów zastępstwa procesowego i egzekucyjnego. Wartość niewymagalnej wierzytelności Kancelarii wobec Funduszu z tytułu tego wynagrodzenia na dzień 31 grudnia 2012 r. wynosi 7.503.139 zł brutto.

Kwota ta wyliczona została w oparciu o liczbę spraw obsługiwanych przez Kancelarię, w których wydano postanowienie o przyznaniu kosztów zastępstwa procesowego i egzekucyjnego i stanowi równowartość zasądzonych na rzecz Funduszu kosztów procesowych i strony są zgodne co do jej wysokości.

W dniu 29 stycznia 2013 r. została zawarta trójstronna umowa pomiędzy Kancelarią, Funduszem i Wnioskodawcą.

Na mocy umowy z dnia 29 stycznia 2013 r. Kancelaria przenosi na Wnioskodawcę, a Wnioskodawca nabywa od Kancelarii za cenę 150.000,00 zł brutto całość niewymagalnej wierzytelności w stosunku do Funduszu (która według stanu na dzień 31 grudnia 2012 r. wynosi 7.503.139 zł) z tytułu wynagrodzenia określonego w umowie z dnia 03 czerwca 2011 r.

Różnica między wartością nominalną nabywanej wierzytelności, a ceną jej nabycia odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość wierzytelności w chwili sprzedaży.

Kwota 150.000,00 zł została zapłacona Kancelarii przez Wnioskodawcę.

Fundusz oświadcza, że niniejszym został zawiadomiony o przelewie wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy.

Nabyta w dniu 29 stycznia 2013 r. wierzytelność Wnioskodawcy wobec Funduszu ma charakter warunkowy.

Okolicznością warunkującą powstanie faktycznej należności Wnioskodawcy wobec Funduszu (przychodu Wnioskodawcy) jest wpływ na rachunek bankowy Funduszu odpowiednich zasądzonych kwot – od dłużników. Na podstawie uzyskiwanej co miesiąc od Funduszu informacji – o wpływach na rachunek bankowy Funduszu odpowiednich zasądzonych kwot – Wnioskodawca wystawia co miesiąc fakturę odpowiadającą Jego wynagrodzeniu, w proporcji do kwot, które w danym miesiącu wpłynęły. Wnioskodawca będzie co miesiąc wystawiać faktury, o których mowa w zdaniu poprzednim, aż do osiągnięcia określonego w umowie z dnia 29 stycznia 2013 r. hipotetycznego limitu 7.503.139 zł.

W miesiącu 01/2013, 02/2013, 03/2013 oraz 04/2013 miały już miejsce pierwsze wpływy na rachunek bankowy Funduszu odpowiednich zasądzonych kwot z tego tytułu. W miesiącu 01/2013, 02/2013, 03/2013 oraz 04/2013 Wnioskodawca wystawił na Fundusz odpowiednie faktury – odpowiadające proporcjonalnie danym wpływom.

Spłata przez Fundusz na rzecz Wnioskodawcy kwot należności dokonywana jest miesięcznie, w zależności od miesięcznych wpływów do Funduszu zasądzonych kwot, na podstawie wystawianych przez Wnioskodawcę co miesiąc faktur.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Pytanie dotyczy prawidłowego rozpoznania daty powstania przychodów i kosztów związanych z wyżej opisaną operacją.

Zdaniem Wnioskodawcy, pod datą 29 stycznia 2013 r. (datą zawarcia umowy nabycia wierzytelności) u Wnioskodawcy nie powstaje przychód / dochód podatkowy.

Zdaniem Spółki, koszt nabycia wierzytelności w wysokości 150.000 zł (koszt uzyskania przychodu) winien być kwalifikowany w całości w koszty podatkowe miesiąca, w którym wystąpił pierwszy przychód związany z transakcją, tj. w koszty miesiąca 01/2013.

Zdaniem Wnioskodawcy, pod datą 29 stycznia 2013 r. (datą zawarcia umowy nabycia wierzytelności) u Wnioskodawcy nie powstaje przychód / dochód podatkowy, z uwagi na warunkowy charakter przyszłych przychodów.

W dniu 29 stycznia 2013 r. Wnioskodawca nabył prawo warunkowe (indeks, szacunek ewentualnych przyszłych korzyści), które (po spełnieniu określonych, niezależnych od Wnioskodawcy warunków) być może zmaterializuje się w postaci przychodów, w okresach późniejszych.

W dniu 29 stycznia 2013 r. Wnioskodawca nie zrealizował żadnego przychodu w rozumieniu art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przychodem Wnioskodawcy są i będą w przyszłości, wystawiane co miesiąc faktury dokumentujące przychody, zgodnie z art. 12 ust. 3 oraz 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty nabycia praw do wierzytelności w wysokości 150.000 zł (koszty uzyskania przychodu) winny być potrącane w tym okresie podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody, stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Koszty nabycia praw do wierzytelności w wysokości 150.000 zł (koszty uzyskania przychodu) winny być zatem kwalifikowane w całości w koszty podatkowe miesiąca, w którym wystąpił pierwszy odpowiadający poniesionemu kosztowi przychód, tj. w koszty miesiąca 01/2013.

Dodatkowo, pismem z dnia 24 lipca 2013 r. Wnioskodawca wyjaśnił, co następuje.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty nabycia praw do wierzytelności w wysokości 150.000 zł (koszty uzyskania przychodu) winny być kwalifikowane w całości w koszty podatkowe miesiąca, w którym wystąpił pierwszy odpowiadający poniesionemu kosztowi przychód, to jest w koszty miesiąca 01/2013.

Zdanie „Koszty nabycia praw do wierzytelności w wysokości 150.000 zł (koszty uzyskania przychodu) winny być potrącane w tym okresie podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody, stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych” Spółka rozumie w ten sposób, że koszty nabycia praw do wierzytelności w wysokości 150.000 zł winny być potrącane w całości w tym okresie podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im pierwsze przychody, to jest w koszty miesiąca 01/2013.

Trudno tu przyjąć zasadę proporcjonalnego (np. liczonego proporcją: faktycznie zafakturowana kwota przychodu / hipotetyczna kwota 7.503.139 zł) odpisywania w koszty kwoty kosztu nabycia praw do wierzytelności w wysokości 150.000 zł.

Jak zaznaczono we wniosku z dnia 21 maja 2013 r. złożonym do tutejszego organu, kwota 7.503.139 zł jest tylko hipotetyczną wielkością, mającą na dodatek charakter warunkowy.

Statystycznie rzecz biorąc, można z całą stanowczością stwierdzić, że kwota 7.503.139 zł nie będzie nigdy zrealizowana w 100%, tylko w proporcji znacznie mniejszej, a dopiero przyszłe okoliczności warunkujące, niezależne od Wnioskodawcy, określą czy Spółka otrzyma finalnie 10%, 20% czy 80% wskazanej wyżej hipotetycznej kwoty.

Oczywiście Wnioskodawca poczynił pewne szacunki przystępując do tej transakcji. Spółka przystępując do tej transakcji założyła, że uzyskane przychody przekroczą zainwestowane 150.000,00 zł.

Stan faktyczny pokazuje, że szacunki te były słuszne. Przychody Spółki z tego tytułu zrealizowane do dnia 30 czerwca 2013 przekroczyły zainwestowane 150.000,00 zł.

Specyfika prowadzenia działalności gospodarczej zakłada ponoszenie pewnego ryzyka, które w tym przypadku materializuje się w tym, że kwota faktycznie otrzymanego (dotychczas i w przyszłości) przychodu z tej transakcji nie jest znana i trudna do precyzyjnego oszacowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1, (…).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 cyt. ustawy).

Szczególnie istotnym jest zatem prawidłowe ustalenie wartości przychodów podatkowych, tj. zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz kosztów ich uzyskania, o których mowa w art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń zaliczanych do tej kategorii.

I tak, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można stwierdzić, iż o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Ustawa przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m. in.:

*   przychodów z działalności gospodarczej i z działów specjalnych produkcji rolnej (art. 12 ust. 3);
*   przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4).

Jak stanowi art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie natomiast do treści art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodów, o których mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Z powyższego wynika zatem, iż pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu. Ponadto dodać należy, że jeśli zaistniałe wyżej zdarzenia wystąpią po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Należy zwrócić uwagę, że samo nabycie wierzytelności nie stanowi podstawy do rozpoznania przychodu należnego po stronie Spółki, w szczególności rozumianego jako spodziewany wpływ z windykacji należności. A zatem przychód z tytułu windykacji należności powinien powstać nie wcześniej niż z datą faktycznego otrzymania należności przez Spółkę.

Dla potrzeb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwestię kosztów uzyskania przychodów reguluje art. 15 ust. 1.

Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy, dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, a właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Podobnie traktować należy wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu, a tym samym dokonać identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie poniesienia tego rodzaju wydatku.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Rozważając kwestię możliwości rozpoznania przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów, należy zauważyć, że otrzymywanie spłat wierzytelności jest bezpośrednią konsekwencją uprzedniego odpłatnego nabycia tej wierzytelności przez Spółkę. Koszty nabycia wierzytelności stanowią tym samym koszty bezpośrednio związane z przychodami z tytułu jej spłaty.

Na mocy art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody są również potrącalne bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego (art. 15 ust. 4b ww. ustawy).

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są natomiast potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ww. ustawy).

A zatem, zgodnie z regułą zawartą w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem ust. 4b-4c, wydatki podatnika z tytułu nabycia wierzytelności są potrącalne w roku podatkowym, w którym powstają związane z nimi przychody, tj. w roku podatkowym, w którym podatnik osiąga przychód ze spłaty wierzytelności.

Zasadą wynikającą z tego przepisu jest więc zasada odpowiedniości (adekwatności) potrącania kosztów z przychodami.

Odnosząc się do problemu potrącalności omawianych kosztów w przypadku częściowej spłaty wierzytelności, należy natomiast zauważyć, iż bezpośredni związek kosztów nabycia wierzytelności z przychodami z jej spłaty pozwala na stwierdzenie, że poniesienie określonej wartości kosztu służy uzyskaniu określonej kwoty przychodu. Tym samym, skoro – zgodnie ze wskazywaną zasadą – wydatki na nabycie wierzytelności są potrącalne w momencie powstania związanych z nimi przychodów, spłata części wierzytelności pozwala na potrącenie odpowiedniej części kosztów jej nabycia.

Należy przy tym podkreślić, że ponieważ wierzytelność stanowi prawo majątkowe, którego realna wartość jest uzależniona od szeregu czynników, takich jak choćby bezsporność, stopień ściągalności, istniejące zabezpieczenia, itp., w rezultacie, wartość zbywcza wierzytelności rzadko odpowiada jej kwocie nominalnej. W przypadku transakcji realizowanej w warunkach rynkowych „cena” nabycia wierzytelności powinna zatem uwzględniać stopień przewidywanej ściągalności należności będących jej przedmiotem (odzwierciedlać stopień realnych oczekiwań nabywcy uzyskania spłaty wierzytelności). Innymi słowy, w sytuacji nabycia wierzytelności po cenie niższej od jej wartości nominalnej, zapłacona przez podatnika cena nabycia wierzytelności wskazuje, jakiego poziomu spłaty tej wierzytelności podatnik oczekuje (uznaje za obiektywnie możliwy).

Można zatem uznać, że wydatki na nabycie wierzytelności są ponoszone w celu uzyskania spłaty tej wierzytelności w wysokości odpowiadającej co najmniej wartości tej wierzytelności określonej w cenie jej nabycia. W konsekwencji, w przypadku częściowej spłaty wierzytelności, możliwe jest potrącenie części wydatków na jej nabycie, jaka odpowiada wartości uzyskanej spłaty wierzytelności.

Odnosząc powyższe do analizowanej sytuacji – do momentu uzyskania przez Spółkę częściowych spłat przedmiotowej wierzytelności określonej w cenie jej nabycia – każdorazowa spłata wierzytelności będzie wiązała się z prawem potrącenia przez Spółkę kosztów uzyskania przychodu w wysokości tej części ceny nabycia wierzytelności, jaka odpowiadać będzie wartości uzyskanej spłaty. W praktyce, do momentu uzyskania przez Spółkę poziomu spłaty wierzytelności oczekiwanego na moment jej nabycia, wartość kosztów uzyskania przychodów potrącalnych w związku z uzyskiwaniem częściowych spłat wierzytelności odpowiadać będzie wartości tych częściowych spłat. Z momentem uzyskania poziomu spłat odpowiadającego wartości wierzytelności określonej w cenie jej nabycia, Wnioskodawca rozliczy zatem całość kosztów poniesionych na nabycie tego prawa majątkowego.

Zatem, przedmiotowe wydatki mogą zostać uznane za koszty podatkowe dopiero z chwilą spłaty przez dłużnika nabytej przez Spółkę wierzytelności lub jej części, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli wierzytelność jest spłacana w częściach, to również wydatki na nabycie wierzytelności powinny zostać odpisane w koszty uzyskania przychodów w takiej części, w jakiej dotyczyły przychodów uzyskanych przez podatnika z tytułu windykacji, tj. wpłat danego dłużnika.

Jeżeli natomiast wartość spłaconych przez dłużnika kwot wierzytelności będzie wyższa od wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności, Spółka uzyska z powyższego tytułu dochód do opodatkowania.

Reasumując, w sytuacji nabycia wierzytelności w celu jej windykacji, do przychodów podatkowych Spółka winna zaliczyć kwoty wpłacone przez dłużnika w miarę ich uzyskiwania, tj. w dacie otrzymania pieniędzy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast wydatki na nabycie wierzytelności, która zostaje spłacana w częściach powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w części odpowiadającej przychodom uzyskanym przez Spółkę z tytułu wpłat dłużnika.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.