Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-244/10-3/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-06-08
Teza: Czy gwarancja udzielona przez udziałowca w celu zabezpieczenia zobowiązań Spółki wobec banku, poręczenia oraz inne podobne zabezpieczenia, które mogą zostać udzielone Spółce w przyszłości przez udziałowca nieodpłatnie stanowią przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: gwarancje; opodatkowanie; podmiot-podmioty powiązane; poręczenie; przychód; przychód-opodatkowanie przychodu; zabezpieczenie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne; świadczenie-świadczenie wzajemne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2010 r. (data wpływu 15.03.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych z tytułu poręczeń i gwarancji bez wynagrodzenia – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych z tytułu poręczeń i gwarancji bez wynagrodzenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka prowadzi działalność w zakresie dystrybucji preparatów do ochrony drewna oraz farb zarówno do wnętrz, jak i na zewnątrz.

W celu finansowania swojej działalności Spółka korzysta z kredytów bankowych oraz linii kredytowej.

W celu zabezpieczenia zobowiązań wobec banku, udziałowiec Spółki, spółka z kapitałem duńskim posiadająca 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki, udzielił gwarancji do wysokości kredytu oraz limitu w ramach linii kredytowej uzyskanej przez Spółkę. Omawiane poręczenia zostały Spółce udzielone poprzez objęcie Jej zobowiązań wobec banku gwarancją korporacyjną wystawioną przez udziałowca dla Banku tzw. „letter of guarantee”.

Omawiane poręczenie zostało udzielone bez ustanawiania jakiegokolwiek wynagrodzenia dla udziałowca z tytułu udzielonego przez niego zabezpieczenia.

Dodatkowo Spółka pragnie podkreślić, iż udziałowiec nie prowadzi usług odpłatnego udzielania poręczeń / gwarancji zobowiązań finansowych.

Jednocześnie, Spółka nie wyklucza możliwości uzyskania w przyszłości poręczenia bądź innej formy zabezpieczenia jej zobowiązań od udziałowca na analogicznych zasadach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy gwarancja udzielona przez udziałowca w celu zabezpieczenia zobowiązań Spółki wobec banku, poręczenia oraz inne podobne zabezpieczenia, które mogą zostać udzielone Spółce w przyszłości przez udziałowca nieodpłatnie stanowią przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielone przez udziałowca nieodpłatne gwarancje Jego zobowiązań kredytowych oraz poręczenia / gwarancje, które mogą zostać Wnioskodawcy udzielone w przyszłości nie stanowią / nie będą stanowić przychodów w postaci nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”, ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych oraz częściowo odpłatnych świadczeń.

Z uwagi na powyższe, doprecyzowania pojęcia „świadczenia” należy szukać na gruncie przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu lub na zaniechaniu (art. 353 § 2). w tym miejscu warto przytoczyć pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 maja 2006 r. o sygn. akt lI FSK 313/06, zgodnie z którym: „pojęcie nieodpłatnego świadczenia użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym i obejmuje nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilistycznym ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy”.

Mając na uwadze powyższe, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody. Jednocześnie, należy podkreślić, iż warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód - co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy - jest jego otrzymanie przez podatnika. Tak więc powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważyć, gdy podatnik otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw. w konsekwencji, samo udzielenie gwarancji lub innej podobnej formy zabezpieczenia należy uznać za niewystarczające, konieczne jest także wykonanie tegoż zobowiązania.

Analogiczne stanowisko zaprezentowano w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 sierpnia 2009 r. sygn. ILPB3/423-365/09-2/DS: „Aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez świadczeniobiorcę, świadczeniodawca musi wyrazić pozytywną wolę tego świadczenia poprzez zobowiązanie się do jego spełnienia. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie. (…) Zatem przyjąć należy, że w momencie poręczenia lub udzielenia gwarancji Wnioskodawca nie uzyska żadnych korzyści majątkowych kosztem poręczyciela. (\`(...)\`) w opisanej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na okoliczność, iż przedmiotowe poręczenia lub gwarancje udzielane przez jednostkę powiązaną ze Spółką nie stanowią nieodpłatnych świadczeń dla Wnioskodawcy”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, udzielenie nieodpłatnego poręczenia w chwili objęcia zobowiązań Spółki gwarancją nie będzie powodować po stronie poręczającego żadnych negatywnych skutków materialnych. Poręczyciel będzie zobowiązany do wykonania gwarancji dopiero, gdy dłużnik (Spółka) nie wykona zobowiązania. Zatem należy przyjąć, że w momencie dokonania poręczenia dłużnik nie uzyska żadnych korzyści majątkowych kosztem poręczyciela. Nie można bowiem uznać, iż otrzymujący uzyskał korzyść kosztem udzielającego poręczenia, bowiem nie dojdzie do zaangażowania jakichkolwiek aktywów po stronie udzielającego poręczenia i nie można mówić o uszczupleniu jego majątku. w konsekwencji, skutków udzielenia poręczenia nie można rozpatrywać na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako przychodu w związku z uzyskaniem nieodpłatnego świadczenia.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 4 kwietnia 2008 r., sygn. akt i SA/Łd 57/08, w którym sąd stwierdza, że: „W chwili zawierania umowy poręczenia nie rodzi ona po stronie poręczyciela żadnych negatywnych skutków materialnych. Poręczyciel jest zobowiązany do spłaty kredytu bankowego dopiero, gdy dłużnik nie wykona zobowiązania. (\`(...)\`) w ocenie Sądu organy nieprawidłowo zakwalifikowały rozpatrywane poręczenie jako nieodpłatne świadczenie”, a także w interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów z dnia 4 maja 2009 r. sygn. DD5/8211/ZDA/08/PK-786, w której stwierdzono, że: „udzielenie bez wynagrodzenia przez spółki zależne poręczenia kredytu bankowego nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 updop”.

Dodatkowo, zdaniem Spółki, na skutek udzielenia poręczenia prawo do ewentualnego świadczenia (polegającego na zaspokojeniu się z majątku podmiotu udzielającego poręczenia) otrzymuje wierzyciel, nie zaś dłużnik zobowiązania, za które dokonywane jest poręczenie. Powyższe stanowisko wynika z istoty instytucji poręczenia, na mocy której poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał (art. 876 Kodeksu cywilnego). w konsekwencji udzielenia poręczenia poręczyciel staje się wraz z dłużnikiem współdłużnikiem solidarnym wobec wierzyciela. Tak więc poręczenie służy zabezpieczeniu wierzytelności i jest zawierane w celu zabezpieczenia wierzyciela, który podjął określone zobowiązanie np. udzielił kredytu na rzecz dłużnika.

Analogiczne stanowisko do zaprezentowanego powyżej zostało zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 czerwca 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 665/08, zgodnie z którym: „Poprzez fakt, iż umowa poręczenia jest zawierana pomiędzy bankiem i osobą fizyczną lub prawną, która poręcza za działania lub zaniechania dłużnika, jest obojętna dla przychodów dłużnika. Należy więc skonkludować, że skutki umowy poręczenia pomiędzy udzielającym kredyt, a osobą zainteresowaną w otrzymaniu kredytu przez osobę trzecią, pobierającą tenże kredyt, nie może być rozpatrywana na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 updop. (\`(...)\`) Przychód praw nastąpił na rzecz kredytującego banku, a nie na rzecz Spółki”.

Mając na uwadze powyższe, należy podkreślić, iż samo udzielenie poręczenia nie prowadzi do otrzymania praw po stronie dłużnika, co zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi przedmiot opodatkowania. w konsekwencji, do momentu spłaty przez udzielającego poręczenia zobowiązań Spółki nie dojdzie do otrzymania przez Nią nieodpłatnego świadczenia, gdyż u podmiotu udzielającego poręczenia nie wiąże się to z obciążeniami finansowymi. Zdaniem Spółki, dopiero ewentualna faktyczna spłata zobowiązania spowoduje powstanie kosztu po stronie udzielającego poręczenia oraz obowiązek rozpoznania przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki.

W tym miejscu Spółka pragnie powołać wybrane pisma organów podatkowych potwierdzające Jej stanowisko:

*   „Gwarant będzie zobowiązany do wykonania umów dopiero, gdy dłużnik konkretnej z nich nie wykona - a zatem Wnioskodawca nie uzyskał żadnych korzyści majątkowych kosztem poręczyciela. (…) w opisanej sytuacji przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajdzie zastosowanie dopiero w momencie realizacji udzielonej Spółce gwarancji, czyli spłaty poręczonego kredytu, z tej przyczyny, iż w chwili jego udzielenia, przedmiotowe poręczenie przez jednostkę powiązaną z Wnioskodawcą nie stanowi dla niego nieodpłatnego świadczenia” - interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 02 listopada 2009 r. sygn. IPPB5/423-515/09-4/PJ,
*   „Dokonanie nieodpłatnych poręczeń przez udziałowca z tyt. zaciągniętych przez Wnioskodawcę kredytów (\`(...)\`) nie stanowi nieodpłatnego świadczenia. Tym samym art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie w przedmiocie sprawy zastosowania” - interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 października 2009 r. sygn. ILPB3/423-537/09-2/KS,
*   „Zatem przyjąć należy, iż w opisanej sytuacji zastosowania nie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Poręczenie za udzielony kredyt (\`(...)\`) nie będzie nieodpłatnym świadczeniem dla Wnioskodawcy, ponieważ w momencie poręczenia podatnik nie uzyska żadnych korzyści majątkowych kosztem poręczyciela” - interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 września 2009 r. sygn. ITPB3/423-365/09/PS,
*   „Wskazać należy, iż wskutek nie pobrania wynagrodzeń za przedmiotowe poręczenia, w chwili zawierania umów nie rodzą one po stronie poręczającego żadnych negatywnych skutków materialnych. Gwarant będzie zobowiązany do wykonania umów dopiero, gdy dłużnik konkretnej z nich nie wykona - a zatem Wnioskodawca nie uzyskał żadnych korzyści majątkowych kosztem poręczyciela. (…) art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajdzie zastosowanie dopiero w momencie realizacji udzielonej Spółce gwarancji, czyli spłaty poręczonego kredytu, z tej przyczyny, iż w chwili ich udzielenia przedmiotowe poręczenia umów kredytowych przez jednostkę powiązaną z Wnioskodawcą nie stanowią dla niego nieodpłatnego świadczenia” - interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 sierpnia 2009 r. sygn. ITPB3/423-258/09/MK,
*   „przyjąć należy, że w momencie poręczenia lub udzielenia gwarancji Wnioskodawca nie uzyska żadnych korzyści majątkowych kosztem poręczyciela. (\`(...)\`) w opisanej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na okoliczność, iż przedmiotowe poręczenia lub gwarancje udzielane przez jednostkę powiązaną ze Spółką nie stanowią nieodpłatnych świadczeń dla Wnioskodawcy” - interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 sierpnia 2009 r. sygn. ILPB3/423-365/09-2/DS,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 15 października 2009 r. sygn. IPPB3/423-462/09-2/JG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko podatnika potwierdzając, że nieodpłatna „umowa poręczenia nie prowadzi do otrzymania praw po stronie dłużnika, co jest przedmiotem opodatkowania zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop”,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 7 sierpnia 2009 r. sygn. IPPB3/423-273/09-4/EŻ Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko podatnika stwierdzające, że „otrzymanie nieodpłatne (…) gwarancji podlega opodatkowaniu dopiero w chwili gdy Gwarant zaangażuje środki finansowe celem pokrycia zobowiązania Spółki z tytułu zaciągniętego kredytu bankowego. w każdym innym momencie Spółka nie otrzymuje przysporzenia”,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2009 r. sygn. IPPB3/423-463/09-2/AG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko podatnika potwierdzając, że: „udzielone przez podmioty powiązane kapitałowo poręczenia i gwarancje (\`(...)\`) nie są nieodpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Także sądy administracyjne zajmowały się udzieleniem bez wynagrodzenia poręczenia zobowiązań w kontekście obowiązku rozpoznania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. w tym miejscu Spółka pragnie przytoczyć następujące orzeczenia potwierdzające stanowisko zaprezentowane powyżej:

*   „W niniejszej sprawie skarżąca zaciągnęła oprocentowany kredyt bankowy, a więc korzystała odpłatnie ze środków pieniężnych udzielonych przez bank. Poręczenie (wobec którego ustawodawca nie przewidział wymogu odpłatności) udzielone przez spółkę zależną stanowiło jedynie zabezpieczenie udzielonego kredytu, a podatnik nie uzyskał korzyści majątkowych kosztem tego podmiotu. (…) zanegować należy twierdzenie organów podatkowych (…), że uzyskanie od spółki zależnej lub powiązanej bez wynagrodzenia poręczenia dla zabezpieczenia spłaty kredytu bankowego stanowi uzyskanie przez kredytobiorcę - podatnika podatku dochodowego od osób prawnych nieodpłatnego świadczenia” - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 czerwca 2008 r. sygn. akt i SA/Gl 248/08 (podobne stanowisko WSA w Gliwicach zaprezentował w wyroku z dnia 20 maja 2008 r. sygn. akt i SA/Gl 35/08),
*   „poręczenie udzielone przez (…) spółki, będące podmiotami zależnymi stanowiło jedynie zabezpieczenie udzielonego kredytu, a podatnik nie uzyskał korzyści majątkowych kosztem tych podmiotów. w związku z tym organy podatkowe błędnie założyły, iż udzielenie poręczenia bez wynagrodzenia, dla zabezpieczenia spłaty kredytu bankowego, jest nieodpłatnym świadczeniem po stronie kredytobiorcy - podatnika podatku dochodowego od osób prawnych” - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 4 kwietnia 2008 r. sygn. akt i SA/Łd 57/08.

Reasumując, zdaniem Spółki, udzielone Jej przez udziałowca poręczenia zobowiązań kredytowych oraz poręczenia, które mogą Jej zostać udzielone w przyszłości nie będą stanowić przychodów w postaci nieodpłatnych świadczeń na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (…).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Pojęcie to można rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. u. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2).

Jednakże, pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” oparte na gruncie przepisów prawa podatkowego ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Może bowiem obejmować wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; (….).

Natomiast, ust. 2 ww. przepisu stanowi, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W związku z powyższym, dla celów podatkowych nie jest ważne źródło przychodów lub też czy był on następstwem działania (zaniechania) innej osoby.

Wobec tego, dla celów podatkowych za „świadczenia” należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy.

Tak więc, powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 6 pkt 4 powołanej ustawy, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Opis zdarzenia przyszłego sprawy wskazuje, iż Wnioskodawca w celu finansowania swojej działalności korzysta z kredytów bankowych oraz linii kredytowej. w celu zabezpieczenia zobowiązań wobec banku, udziałowiec Spółki (posiadający 100% udziałów w Jej kapitale zakładowym) udzielił gwarancji do wysokości kredytu oraz limitu w ramach linii kredytowej. Przedmiotowe poręczenie zostało Spółce udzielone poprzez objęcie Jej zobowiązań wobec banku gwarancją korporacyjną wystawioną przez udziałowca dla Banku.

Spółka wskazała, iż nie wyklucza możliwości uzyskania w przyszłości poręczenia bądź innej formy zabezpieczenia Jej zobowiązań od udziałowca na analogicznych zasadach.

Z powyższego wynika, iż udziałowiec (świadczeniodawca) w momencie udzielenia w przyszłości poręczenia bądź innej formy zabezpieczenia zobowiązań Spółki wyrazi pozytywną wolę świadczenia, tj. w razie zaistnienia konieczności zobowiąże się do spłaty zobowiązania ciążącego na Spółce. Innymi słowy wyrazi swoją gotowość do zaangażowania własnych aktywów w przyszłości. Taka gotowość posiada swoją wartość, o czym najlepiej świadczy fakt, iż istnieją instytucje finansowe, które świadczą odpłatnie tego typu usługi. Spółka natomiast wskazała, że udziałowiec nie prowadzi usług odpłatnego udzielania poręczeń / gwarancji zobowiązań finansowych.

Reasumując, niewątpliwie zaistnieje sytuacja, w której Spółka otrzyma świadczenie w postaci zabezpieczenia zobowiązań Spółki wobec banku, a wartością takiego świadczenia będzie korzyść wynikająca z zaniechania pobrania wynagrodzenia za udzielone poręczenia / gwarancje. Wartość ta jednocześnie stanowić będzie dla Spółki przychód podatkowy z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia podlegający opodatkowaniu w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, należy mieć na uwadze zapisy art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku, gdy przedmiotowe poręczenia / gwarancje zostały udzielone pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie stanu faktycznego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych została wydana odrębna interpretacja w dniu 08 czerwca 2010 r. nr ILPB3/423-244/10-2/KS.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.