Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PK4/8012/363/ZAP/11/PK-1288/11
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-01-11
Teza: właściwość miejscowa organu podatkowego do złożenia deklaracji podatkowej VAT-7 przez spółkę przejmującą za miesiąc, w którym doszło do połączenia spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych; oraz właściwość miejscowa organu podatkowego do złożenia korekt deklaracji podatkowych VAT-7 przez spółkę przejmującą za okresy rozliczeniowe, sprzed dnia połączenia spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja podatkowa; właściwość-właściwość miejscowa; właściwość-właściwość urzędu skarbowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) Minister Finansów zmienia interpretację indywidualną z dnia 26 lipca 2010 r. znak: IBPP3/443-243/10/KO wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w imieniu Ministra Finansów, w ten sposób, iż stwierdza, że:

**1a)** stanowisko zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lipca 2010 r. znak: IBPP3/443-243/10/KO uznające za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie właściwości miejscowej organu podatkowego do złożenia deklaracji podatkowej VAT-7 przez spółkę przejmującą za miesiąc, w którym doszło do połączenia spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu Spółek Handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.) – **jest nieprawidłowe**,

**1b)** stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku z dnia 12 kwietnia 2010 r. w zakresie właściwości miejscowej organu podatkowego do złożenia deklaracji podatkowej VAT-7 przez spółkę przejmującą za miesiąc, w którym doszło do połączenia spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych – **jest nieprawidłowe**,

**2a)** stanowisko zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lipca 2010 r. znak: IBPP3/443-243/10/KO uznające za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie właściwości miejscowej organu podatkowego do złożenia korekt deklaracji podatkowych VAT-7 przez spółkę przejmującą za okresy rozliczeniowe, sprzed dnia połączenia spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych – **jest nieprawidłowe**,

**2b)** stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku z dnia 12 kwietnia 2010 r. w zakresie właściwości miejscowej organu podatkowego do złożenia korekt deklaracji podatkowych VAT-7 przez spółkę przejmującą za okresy rozliczeniowe, sprzed dnia połączenia spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

Wnioskodawca złożył w dniu 12 kwietnia 2010 r. ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie:

*   właściwości miejscowej organu podatkowego do złożenia deklaracji podatkowej VAT-7 przez spółkę przejmującą za miesiąc, w którym doszło do połączenia spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych oraz danych jakie winny widnieć na tej deklaracji,
*   właściwości miejscowej organu podatkowego do złożenia korekt deklaracji podatkowych VAT-7 przez spółkę przejmującą oraz danych jakie winny widnieć na ww. deklaracjach.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 czerwca 2010 r. (data wpływu 29 czerwca 2010 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 15 czerwca 2010 r. znak IBPP3/443-243/10/KO.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: X, Spółka) jest spółką wchodzącą w skład grupy kapitałowe Y. Obecnie w grupie kapitałowej Y realizowany jest Program Konsolidacji Grupy Kapitałowej Y, który jest kontynuacją strategii X dotyczącej budowania zintegrowanej firmy w zakresie kompletnego łańcucha procesów działalności energetycznej. W ramach procesu konsolidacji zostały wyznaczone cztery spółki przejmujące, które będą integrowały obszary: Energii Konwencjonalnej, Sprzedaży Detalicznej, Dystrybucji oraz Energetyki Odnawialnej. Spółka została wyznaczona jako podmiot konsolidujący działalność w obszarze sprzedaży detalicznej. W wyniku konsolidacji powstanie struktura składająca się z 5 Spółek, w której spółka holdingowa, XY będzie akcjonariuszem m.in. czterech spółek (koncernów) prowadzących działalność w zakresie obrotu, dystrybucji, wydobycia i wytwarzania energii elektrycznej konwencjonalnej oraz wytwarzania energii odnawialnej.

Spółki te natomiast będą działały w oparciu o strukturę regionalną w postaci oddziałów lub zakładów. W celu osiągnięcia omawianej struktury Grupy Y, spółki, które ostatecznie mają pozostać w grupie będą łączyć się z pozostałymi podmiotami działającymi w tej samej linii biznesowej.

W ramach planowanej konsolidacji Spółka została wyznaczona jako podmiot konsolidujący w swojej linii biznesowej. Zgodnie z założeniami przebiegu procesu konsolidacji Spółka przejmie pozostałe spółki z Grupy Y działające w obszarze sprzedaży detalicznej. Łączenie spółek będzie przeprowadzone w trybie połączenia przez przejęcie zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks Spółek Handlowych (dalej: KSH). W wyniku połączenia nie powstanie nowy podmiot, a całość majątku spółek przejmowanych zostanie przeniesiona na spółkę przejmującą wyznaczoną do procesu konsolidacji w danej linii biznesowej (X). Dotychczasowym udziałowcom spółek przejmowanych w zamian za akcje / udziały spółek przejmowanych wydane zostaną udziały spółki przejmującej.

Przedstawione powyżej połączenia spółek będą rozliczane dla celów księgowych zgodnie z metodą łączenia udziałów, na podstawie art. 44a ust. 2 w związku z art. 44c ustawy z dnia 29 września 2009 r. o rachunkowości, Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, z późn. zm. (dalej: UoR). Zastosowanie metody łączenia udziałów do rozliczenia przeprowadzanych połączeń spółek będzie dopuszczalne na gruncie UoR, m.in. z racji tego, iż na skutek opisywanych połączeń nie nastąpi utrata kontroli nad nimi przez ich dotychczasowych udziałowców. Zgodnie z art. 12 ust. 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości (dalej: UoR), „można nie zamykać i nie otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku (\`(...)\`) połączenia jednostek, gdy w myśl ustawy rozliczenie połączenia następuje metodą łączenia udziałów i nie powoduje powstania nowej jednostki. W opinii Spółki jednakże, art. 12 ust. 3 UoR, jest przepisem normującym jedyny dopuszczalny wyjątek od zasady wyrażonej w art. 12 ust. 2 UoR przewidującej generalny obowiązek zamknięcia ksiąg w przypadku łączenia spółek i nie powinien być interpretowany w sposób rozszerzający.

Jeśli zatem spółka przejmowana zamknie księgi na dzień połączenia, oznaczać to będzie, iż zrezygnowała z prawa, które daje jej art. 12 ust. 3 pkt 2 UoR i poddała się generalnej zasadzie (obowiązkowi) zamknięcia ksiąg w sytuacji „połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę” (art. 12 ust. 2 pkt 4 UoR).

Na chwilę obecną nie zostało przesądzone czy przejmowane przez Spółkę podmioty będą zamykać księgi rachunkowe na dzień przejęcia, czy też nie, co wiąże się z obowiązkami związanymi z rozliczeniem rocznym w podatku dochodowym od osób prawnych. Jednak trzeba mieć na uwadze, że dla podatków rozliczanych w okresach miesięcznych - akcyza, podatek od towarów i usług - Spółka przejmująca będzie musiała dokonać rozliczenia za miesiąc połączenia. Wynika to z faktu, że po połączeniu we wszelkie prawa i obowiązki spółek przez siebie przejmowanych wstąpi Spółka, w tym również w prawa i obowiązki związane z dokonywaniem rozliczeń okresów dotychczas nie rozliczonych przez spółki przejęte, obowiązki lub prawa dokonywania korekt rozliczeń za okresy przeszłe, tj. za okresy w których poszczególne spółki przejmowane składały deklaracje podatkowe.

W związku z powyższym, Spółka pragnie uzyskać potwierdzenie zaprezentowanego poniżej sposobu postępowania w tym zakresie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Do którego organu podatkowego Spółka powinna składać deklaracje podatkowe za okres w którym doszło do połączenia?

Do którego organu podatkowego Spółka powinna składać korekty rozliczeń podatkowych za okresy, za które poszczególne Spółki składały deklaracje podatkowe przed dniem połączenia?

Jakie dane winny widnieć na ww. deklaracjach podatkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy prawa podatkowego nie regulują w sposób dostateczny przedstawionego przez Spółkę zagadnienia. Przepisy rozdziału 14 Działu III Ordynacji podatkowej określają zasady sukcesji podatkowej następców prawnych. Natomiast w art. 17, 18 i 18a Ordynacji podatkowej ustawodawca zawarł podstawowe regulacje dotyczące właściwości miejscowej organów podatkowych. Z przepisów tych wynika generalna zasada, iż właściwość miejscową organów podatkowych ustala się o ile przepisy innych ustaw podatkowych nie stanowią inaczej, według adresu siedziby podatnika. Szczegółowe regulacje dotyczące właściwości miejscowej w tym zmiany właściwości miejscowej organów podatkowych, zostały zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie właściwości miejscowej organów podatkowych (Dz. U. Nr 165, poz. 1371, z późn. zm.).

Z zasad sukcesji generalnej wynika, że następca prawny przejmuje wszelkie obowiązki, jak też prawa związane z dokonaniem rozliczeń za okres w którym doszło do połączenia, jak również dokonywaniem korekt rozliczeń podatkowych podmiotów przejmowanych.

W związku z powyższym organami podatkowymi właściwymi w związku z rozliczeniami podatkowymi za okres, w którym doszło do połączenia, będą organy podatkowe właściwe miejscowo ustalane według miejsca siedziby podmiotów przejmowanych. I tak w sprawach podatku od towarów i usług – Naczelnik Urzędu Skarbowego właściwy miejscowo według adresu siedziby spółki przejmowanej na dzień przejęcia – art. 3 ust. 2 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.).

Natomiast organami podatkowymi właściwymi w związku z korektami rozliczeń podatkowych spółek przejmowanych za okresy, w których rozliczały się one samodzielnie, każdorazowo będą organy podatkowe właściwe miejscowo ustalane według miejsca siedziby Spółki – podmiotu przejmującego o ile przepisy innych ustaw podatkowych nie stanowią inaczej. I tak w sprawach podatku od towarów i usług – Naczelnik Urzędu Skarbowego właściwy miejscowo według adresu siedziby Spółki – art. 3 ust. 2 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

Z uwagi na brak jakichkolwiek przepisów regulujących zasady umieszczania danych identyfikujących „podatnika” na deklaracjach podatkowych dotyczących rozliczeń podmiotów przejmowanych, za okres w którym doszło do połączenia, a które są dokonywane przez następców prawnych należy przyjąć, iż na deklaracjach (zeznaniach) należy podać informację spółki przejmowanej tj. z jej NIP-em, nazwą i adresem. W pozycjach przeznaczonych na podpis osób reprezentujących podatnika, powinny się znaleźć informacje i podpisy osób reprezentujących następcę prawnego. Dodatkowo Spółka powinna w odrębnym piśmie powiadomić organ podatkowy o przejęciu spółki i wynikającym z tym faktem następstwie prawnym.

Natomiast w przypadku korekt rozliczeń należy przyjąć rozwiązanie, które pozwoli organom podatkowym na identyfikację poszczególnych rozliczeń. W związku z tym Spółka uważa, że na korektach deklaracji składanych przez Spółkę jako następcę prawnego, należy wskazywać każdorazowo dane Spółki przejmującej (następcy prawnego), NIP, nazwa, adres, natomiast w wyjaśnieniu do korekty wskazywać dokładnie do jakiego rozliczenia jest składana korekta z podaniem danych identyfikujących podmiot który wcześniej złożył korygowane rozliczenie.

Pismem z dnia 24 czerwca 2010r. Wnioskodawca uzupełnił swoje stanowisko w następujący sposób:

Z zasad sukcesji generalnej wynika, że następca prawny przejmuje wszelkie obowiązki jak też prawa związane z dokonaniem rozliczeń za okres, w którym doszło do połączenia jak również dokonywaniem korekt rozliczeń podatkowych podmiotów przejmowanych.

W związku z powyższym organami podatkowymi właściwymi dla rozliczeń podatku od towarów i usług za okres, do dnia połączenia, będą Naczelnicy Urzędów Skarbowych właściwych miejscowo według adresów siedziby spółek przejmowanych na dzień przejęcia – art. 3 ust. 2 pkt 1 ustawy dnia z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

Natomiast organem podatkowym właściwym w związku z korektami rozliczeń podatkowych spółek przejmowanych za okresy, w których rozliczały się one samodzielnie, będzie – Naczelnik Urzędu Skarbowego właściwy miejscowo według adresu siedziby Spółki – art. 3 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

Z uwagi na brak jakichkolwiek przepisów regulujących zasady umieszczania danych identyfikujących „podatnika” na deklaracjach podatkowych dotyczących rozliczeń podmiotów przejmowanych, za okres w którym doszło do połączenia, a które są dokonywane przez następców prawnych należy przyjąć, iż na deklaracjach (zeznaniach) należy podać informację spółki przejmowanej tj. z jej NIP-em, nazwą i adresem. W pozycjach przeznaczonych na podpis osób reprezentujących podatnika, powinny się znaleźć informacje i podpisy osób reprezentujących następcę prawnego. Dodatkowo Spółka powinna w odrębnym piśmie powiadomić organ podatkowy o przejęciu spółki i wynikającym z tym faktem następstwie prawnym.

Natomiast w przypadku korekt rozliczeń należy przyjąć rozwiązanie, które pozwoli organom podatkowym na identyfikację poszczególnych rozliczeń. W związku z tym, Spółka uważa, że na korektach deklaracji składanych przez Spółkę jako następcę prawnego, należy wskazywać każdorazowo dane Spółki przejmującej (następcy prawnego), NIP, nazwa, adres, natomiast w wyjaśnieniu do korekty wskazywać dokładnie do jakiego rozliczenia jest składana korekta z podaniem danych identyfikujących podmiot, który wcześniej złożył korygowane rozliczenie.

W interpretacji indywidualnej z dnia 26 lipca 2010 r. znak: IBPP3/443-243/10/KO stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznano:

*   za prawidłowe w części dotyczącej właściwości miejscowej organu podatkowego do złożenia deklaracji podatkowej VAT-7 przez spółkę przejmującą za miesiąc, w którym doszło do połączenia spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych oraz danych jakie winny widnieć na tej deklaracji
*   za nieprawidłowe w części dotyczącej właściwości miejscowej organu podatkowego do złożenia korekt deklaracji podatkowych VAT-7 przez spółkę przejmującą oraz danych jakie winny widnieć na ww. deklaracjach.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważa co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Powyższy przepis nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić taką interpretację w dowolnym czasie.

Zasada sukcesji generalnej w przypadku łączenia się przez przejęcie została wyrażona w art. 93 § 2 w zw. z art. 93 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Art. 93 § 2 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa stanowi, że osoba prawna łącząca się przez przejęcie innej osoby prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się spółek.

Organem podatkowym właściwym miejscowo dla rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług spółki przejętej, w tym do złożenia deklaracji (korekty deklaracji) za okres rozliczeniowy, w trakcie którego następca prawny (spółka przejmująca) wstąpił w prawa i obowiązki podatkowe, jest w takim przypadku, organ podatkowy właściwy w sprawie podatku od towarów i usług dla następcy prawnego. Z przepisów podatkowych nie wynika aby w tych sprawach właściwy był organ podatkowy dla poprzednika prawnego. W wyroku z dnia 27 października 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 371/10 WSA w Warszawie uznał, że połączenie spółek jest zdarzeniem powodującym zmianę właściwości miejscowej. Oznacza to, że do analizowanego stanu faktycznego ma zastosowanie art. 18a ustawy - Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 18a Ordynacji podatkowej jeżeli po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach dotyczących poprzednich lat podatkowych lub innych okresów rozliczeniowych jest organ właściwy po zaistnieniu tych zdarzeń, z zastrzeżeniem art. 18b.

Zaznaczenia wymaga, że następca prawny składa deklarację dla podatku od towarów i usług za ostatni miesiąc działalności podmiotu przejętego lub gdy poprzednik prawny takiego obowiązku nie dopełnił i podpisuje deklarację. Ponadto następca prawny posiada dokumentację dotyczącą działalności podmiotu przejmowanego. Dlatego zasadne jest, aby organ podatkowy właściwy dla następcy prawnego był także właściwy do wszczęcia kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za okres przed połączeniem. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy w organie podatkowym właściwym dla spółki przejętej na dzień wstąpienia przez następcę prawnego w prawa i obowiązki podatkowe, były w toku kontrola podatkowa lub postępowanie podatkowe. Wówczas w organie podatkowym właściwym dla spółki przejętej, kontrola podatkowa lub postępowanie podatkowe powinny być kontynuowane (art. 18b Ordynacji podatkowej).

W przypadku przejęcia praw i obowiązków podatnika przez następcę prawnego na podstawie art. 93 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa przepis § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych nie ma zastosowania, ponieważ w stosunku do podmiotu przejmowanego nie dochodzi do zmiany miejsca wykonywania czynności lub adresu siedziby, o których mowa w tym przepisie.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że w zakresie właściwości miejscowej organu podatkowego do złożenia deklaracji podatkowej VAT-7 przez spółkę przejmującą za miesiąc, w którym doszło do połączenia spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych prawidłowe jest stanowisko, że właściwy jest Naczelnik Urzędu Skarbowego właściwy miejscowo według adresu siedziby spółki przejmującej na dzień przejęcia.

Jednocześnie zauważa się, że złożenie do organu podatkowego niewłaściwego miejscowo korekt deklaracji VAT-7, przy spełnieniu pozostałych warunków wynikających z art. 81b Ordynacji podatkowej, nie powoduje bezskuteczności prawnej skorygowanych deklaracji.

Niniejsza zmieniona Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.