Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.349.2021.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-27
Teza: w zakresie ustalenia, czy po dokonaniu transakcji polegającej na podziale Z przez przejęcie, w ramach którego Wnioskodawca przejmie Dział I., Wnioskodawca będzie uprawniony i zobowiązany do rozpoznawania przychodów i kosztów pozostających w związku z działalnością przejętego ZCP, które zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych powstaną lub powinny zostać ujęte po dacie nabycia ZCP, oraz będzie uprawniony do odliczania od dochodu ustalonego z uwzględnieniem dochodów ZCP strat podatkowych, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Przedsiębiorstwo i zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 lipca 2021 r. (data wpływu 20 lipca 2021 r.), uzupełnionym 5 października 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy po dokonaniu transakcji polegającej na podziale Z przez przejęcie, w ramach którego Wnioskodawca przejmie Dział I., Wnioskodawca będzie uprawniony i zobowiązany do rozpoznawania przychodów i kosztów pozostających w związku z działalnością przejętego ZCP, które zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych powstaną lub powinny zostać ujęte po dacie nabycia ZCP, oraz będzie uprawniony do odliczania od dochodu ustalonego z uwzględnieniem dochodów ZCP strat podatkowych, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 20 lipca 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy po dokonaniu transakcji polegającej na podziale Z przez przejęcie, w ramach którego Wnioskodawca przejmie Dział I., Wnioskodawca będzie uprawniony i zobowiązany do rozpoznawania przychodów i kosztów pozostających w związku z działalnością przejętego ZCP, które zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych powstaną lub powinny zostać ujęte po dacie nabycia ZCP, oraz będzie uprawniony do odliczania od dochodu ustalonego z uwzględnieniem dochodów ZCP strat podatkowych, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku.

Powyższy wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 24 września 2021 r., wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 5 października 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce).

Wnioskodawca jest spółką działającą w ramach grupy podmiotów powiązanych (dalej: „Grupa”) zajmującej się m.in. produkcją sklejki, oferując m.in. sklejki surowe liściaste i iglaste, sklejki powlekane filmem i tworzywami sztucznymi, sklejki ogniotrwałe i wodoodporne, a także sklejki specjalne.

Oprócz Wnioskodawcy w skład Grupy wchodzi m.in. spółka (…) sp. z o.o. (dalej: „X”), (…) sp. z o.o. (dalej: „Y”) oraz (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością IP spółka komandytowa (dalej: „Z”). Wszystkie powyższe podmioty są podatnikami podatku CIT podlegają opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (są polskimi rezydentami podatkowymi).

X jest jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy, posiadającym 100% akcji w jego kapitale zakładowym. X oraz Wnioskodawca są komandytariuszami spółki Z, odpowiednio z udziałem 49,99987% oraz 50,00003%. Komplementariuszem Z natomiast jest spółka Y posiadająca udział w zysku na poziomie 0,000104%.

Powyżej opisana struktura przedstawia się następująco:

Przed zaistnieniem zdarzenia przyszłego opisanego w dalszej części niniejszego wniosku (podziału Z), Z zostanie przekształcony w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie art. 551 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526, dalej: „KSH”). Po przekształceniu zostaną zachowane proporcje w udziałach posiadanych przez X, Wnioskodawcę oraz Y, przy czym pojawić się mogą ewentualne zaokrąglenia udziałów procentowych, które wynikać będą z przyjętej minimalnej wartości nominalnej jednego udziału. Przyczyną planowanego przekształcenia jest konieczność dokonania takiej czynności wynikająca z przepisów KSH, zgodnie z którymi spółki osobowe (w tym spółka komandytowa) nie mogą podlegać procesowi podziału (art. 528 § 2 KSH). Dlatego przed przeprowadzeniem podziału konieczne jest przekształcenie Z w spółkę kapitałową. W związku z powyższym na dzień zdarzenia przyszłego opisanego w dalszej części niniejszego wniosku Z będzie funkcjonował w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w dalszej części niniejszego wniosku, działalność Wnioskodawcy skupiać się będzie w głównej mierze na działalności produkcyjnej. Wnioskodawca zajmować się będzie działalnością związaną z produkcją różnych rodzajów sklejki oraz działalnością wytwórczą innych produktów wykonanych na bazie drewna.

Z kolei na moment zaistnienia opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego X będzie podmiotem subholdingowym prowadzącym działalność finansową, który skupia w swych działaniach aktywność finansową w Grupie oraz posiada udziały w innych spółkach z Grupy. Przykładowo, X posiada 100% akcji u Wnioskodawcy oraz, jak wskazano powyżej, jest komandytariuszem Z (na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego będzie posiadał udziały w Z oraz akcje Wnioskodawcy).

Z z kolei pełni w Grupie rolę spółki, która zarządza prawami własności intelektualnej i przemysłowej, w tym znakami towarowymi Grupy, pełniącej jednocześnie funkcje finansowe. Z jest podmiotem odpowiedzialnym w Grupie za zarządzanie prawami do własności intelektualnej i przemysłowej, w tym znakiem towarowym P., oraz ich utrzymanie, ochronę i rozwijanie (dalej: „Część I.”, „Działalność I.”, lub „Dział I.”) oraz za prowadzenie działalności finansowej (dalej: „Część Finansowa”, „Dział Finansowy” lub „Działalność Finansowa”). Z w związku z działalnością związaną z Działem I. zawiera umowy licencyjne, których przedmiotem jest udzielenie praw do korzystania ze znaku towarowego P. przez inne podmioty z Grupy. Z kolei Działalność Finansowa Wnioskodawcy polega w głównej mierze na alokowaniu wolnych środków pieniężnych poprzez udzielanie pożyczek bądź innych form finansowania innym podmiotom z Grupy. Ponadto Z w ramach Działalności Finansowej uzyskuje również finansowanie zewnętrzne, które następnie jest wykorzystywane do udzielania pożyczek bądź innych form finansowana innym podmiotom z Grupy.

Grupa, w ramach której działa Wnioskodawca, rozważa uproszczenie struktury Grupy poprzez podział działalności Z, w ramach której wydzielone zostaną dwie części, tj. Część I., związana z prawami własności intelektualnej oraz Część Finansowa, związana z działalnością finansową. W wyniku podziału, Część I. trafi do Wnioskodawcy (podmiotu prowadzącego działalność produkcyjną i jednocześnie jednego z podmiotów wykorzystujących znaki towarowe wchodzące w skład Działu), z kolei Część Finansowa - do X (podmiotu pełniącego funkcję subholdingu prowadzącego również działalność finansową).

Tym samym, wymienione powyżej dwa rodzaje działalności zostaną przeniesione do innych podmiotów w celu uproszczenia struktury Grupy. W wyniku podziału działalność związana z własnością intelektualną zostanie połączoną z aktywnością produkcyjną, w następstwie czego Wnioskodawca kontynuować będzie działalność produkcyjną, w której wykorzystywane są znaki towarowe wchodzące w skład Działu oraz jednocześnie będzie kontynuował działalność licencyjną wobec innych podmiotów z Grupy. Z kolei Działalność Finansowa będzie kontynuowana przez X, uzupełniając jej dotychczasową aktywność holdingowo-finansową. Tym samym spółka ta będzie zajmować się koordynacją działalności finansowej w spółkach w ramach Grupy oraz stać będzie na czele całego sektora sklejkowego Grupy.

Kluczową czynnością pozwalającą na dokonanie wyodrębnienia dwóch segmentów, o którym mowa powyżej, będzie dokonanie podziału Z przez przejęcie w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 1 KSH, tj. przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółek przejmujących, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie, dalej: „Podział”). Podział stanie się skuteczny z dniem jego rejestracji przez sąd rejestrowy w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: „Dzień Podziału”). W wyniku Podziału Z zostanie rozwiązana bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego (art. 530 § 1 KSH).

W wyniku Podziału dojdzie do zakończenia bytu prawnego spółki dzielonej (Z), a dotychczasowa działalność Z będzie kontynuowana we wskazanym powyżej zakresie, odpowiednio, przez X i Wnioskodawcę.

Plan podziału Z zostanie poddany badaniu biegłego w zakresie poprawności i rzetelności, zgodnie z wymogiem określonym w art. 537 KSH. Ponadto, zgodnie z art. 536 KSH zarządy Wnioskodawcy, X oraz Wnioskodawca sporządzą pisemne sprawozdanie uzasadniające podział, jego podstawy prawne i ekonomiczne, a zwłaszcza stosunek wymiany udziałów lub akcji.

W tym miejscu należy wspomnieć, iż na Dzień Podziału udziałowcami spółki Z będą X, Wnioskodawca oraz Y. Należy przy tym zaznaczyć, że ponieważ zgodnie z art. 528 § 2 KSH, podziałowi nie podlegają spółki osobowe, przed przeprowadzeniem podziału konieczne będzie przekształcenie Z w spółkę kapitałową, tj. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Struktura własnościowa Z po przekształceniu nie ulegnie jednak zmianom, tj. poszczególni wspólnicy w dalszym ciągu będą posiadać udział w Z na poziomie 49,99987% w przypadku X 50,00003% w przypadku Wnioskodawcy oraz 0,000104% w przypadku Y.

W związku z powyższym, spółki przejmujące w ramach Podziału (X oraz Wnioskodawca) będą musiały wyemitować odpowiednio co najmniej 1 udział lub akcję, który/którą obejmie Y. Skutkiem planowanego Podziału będzie więc podwyższenie kapitału zakładowego X oraz Wnioskodawcy.

Wnioskodawca pragnie przy tym wskazać, że w związku z podziałem Y obejmie mniej niż 25% udziałów Wnioskodawcy.

Dodatkowo, jeżeli wartość majątku przejętego przez Wnioskodawcę oraz X będzie wyższa od udziału danego podmiotu w majątku spółki dzielonej (Z), to wówczas dana spółka przejmująca wyemituje dodatkowe udziały (akcje), które obejmie odpowiednia druga spółka przejmująca, (jako dotychczasowy udziałowiec Z).

Podział przez przejęcie opisany w niniejszym wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Do podstawowych celów biznesowych planowanej reorganizacji należą w szczególności:

• uporządkowanie wewnątrzgrupowego systemu opłat licencyjnych;

• uproszczenie struktury wzajemnych zobowiązań;

• ograniczenie obowiązków administracyjnych i uproszczenie struktury Grupy.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż przedmiotem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego kwestii weryfikacji posiadania uzasadnienia ekonomicznego. Kwestia ta powinna bowiem stanowić element zdarzenia przyszłego dla niniejszego wniosku.

Docelowo, jak wskazano powyżej, podział ma zapewnić utworzenie dwóch niezależnych segmentów działalności prowadzonych w ramach różnych podmiotów z Grupy, X prowadzącą działalność subholdingową i finansową oraz Wnioskodawcy prowadzącego działalność produkcyjną. Taka struktura zapewni przejrzystość w funkcjonowaniu Grupy i lepsze zarządzanie każdą z wydzielonych działalności oraz pozwoli na uzyskanie efektu synergii, przede wszystkim w zakresie produkcji.

Opisany powyżej zakres działalności Wnioskodawcy potwierdzają kody PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) ujawnione w Krajowym Rejestrze Sądowym. Zgodnie z informacjami zawartymi w informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z Krajowego Rejestru Sądowego dla Wnioskodawcy, przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest:

· 16.21.Z - Produkcja arkuszy fornirowych i płyt wykonanych na bazie drewna.

Z kolei na pozostałą działalność składają się następujące rodzaje działalności:

· 16.10.Z - Produkcja wyrobów tartacznych,

· 16.23.Z - Produkcja pozostałych wyrobów stolarskich i ciesielskich dla budownictwa,

· 16.24.Z - Produkcja opakowań drewnianych,

· 16.29.Z - Produkcja pozostałych wyrobów z drewna. Produkcja wyrobów z korka, słomy i materiałów używanych do wyplatania,

· 46.13.Z - Działalność agentów zajmująca się sprzedażą drewna i materiałów budowlanych,

· 46.73.Z - Sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego,

· 46.77.Z - Sprzedaż hurtowa odpadów i złomu,

· 77.3 - Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych,

· 02.20.Z - Pozyskiwanie drewna.

Wnioskodawca zdecydowaną większość swoich przychodów osiąga w związku prowadzoną działalnością operacyjną, na którą składa się opisana powyżej działalność w zakresie produkcji i sprzedaży sklejki oraz wyrobów drewnopochodnych. Przykładowo w 2020 r. ok. 96,97% przychodów wskazanych w sprawozdaniu finansowym Spółki zostało wygenerowanych w związku z prowadzoną działalnością operacyjną (udział przychodów ze sprzedaży w całkowitej wartości przychodów Wnioskodawcy zgodnie z zatwierdzonym sprawozdaniem finansowym za 2020 r.). Wnioskodawca pragnie również wskazać, iż wymieniona powyżej działalność Wnioskodawcy w zakresie wynajmu i dzierżawy pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych (77.3) jest działalnością incydentalną. W ostatnich latach przychody uzyskiwane z powyższej działalności stanowiły mniej niż 0,1% ogólnych przychodów tej spółki.

Wnioskodawca w toku swojej działalności osiąga również przychody z innych źródeł niż produkcja i sprzedaż sklejki oraz wyrobów drewnopochodnych. Spółka osiąga przychody finansowe np. z tytułu udzielanych poręczeń oraz przychody związane z lokowaniem posiadanych nadwyżek finansowych. Przykładowo, wartość przychodów finansowych wskazana w zatwierdzonym sprawozdaniu finansowym Spółki za 2020 r. stanowiła ok. 1,56% całkowitej wartości przychodów Spółki.

Dodatkowo Spółka może w poszczególnych latach osiągać przychody kwalifikowane jako pozostałe przychody operacyjne, w szczególności są to przychody ze sprzedaży środków trwałych. Pozostałe przychody operacyjne wskazane w zatwierdzonym sprawozdaniu finansowym Spółki za 2020 r. stanowiły ok. 1,46% całkowitej wartości przychodów Spółki. Należy jednak zauważyć, że w przypadku przychodów z tytułu sprzedaży środków trwałych mogą zostać odnotowane w poszczególnych latach pewne wahania w poziomie przychodów, ponieważ generowanie tego typu przychodów wynika zazwyczaj ze zmian procesów technologicznych czy zmian organizacyjnych w Spółce (likwidacja poszczególnych zakładów czy linii produkcyjnych).

We wcześniejszych latach podatkowych Wnioskodawca poniósł następujące straty podatkowe:

1) TOC \\o "1-5" \\h \\z straty podatkowe z innych źródeł przychodów o wartości (…) PLN w 2018 r.,

2) straty podatkowe z innych źródeł przychodów o wartości (…) PLN w 2019 r.,

3) straty podatkowe z innych źródeł przychodów o wartości (…) PLN w 2020 r.

Tym samym łączna wartość strat podatkowych Wnioskodawcy pozostałych do odliczenia na dzień złożenia niniejszego wniosku wynosi (…) PLN. Na dzień kończący każdy z powyższych lat podatkowych 100% akcji w kapitale zakładowym Wnioskodawcy posiadał X (dawniej: A Sp. z o.o., B S.A.).

Dodatkowo, zgodnie z prognozą przychodów z działalności operacyjnej Wnioskodawca w latach 2022-2024, wartość przychodów operacyjnych w przypadku braku dokonania podziału Z i przejęcia Działu IP przez Wnioskodawcę wynosi: ok. (…) PLN w 2022 r., (…) PLN w 2023 r. oraz (…) PLN w 2024 r.

Natomiast prognozowana wartość przychodów z opłat licencyjnych przypisanych do Działu I., który zostanie przejęty przez Wnioskodawcę, wynosi ok. (…) PLN w 2022 r., (…) PLN w 2023 r. oraz (…). PLN w 2024 r (bez uwzględnienia opłat licencyjnych, które obecnie płacone są przez Wnioskodawcę, należy bowiem wskazać, że w wyniku Podziału umowa licencyjna zawarta przez Wnioskodawcę i Z wygaśnie w związku z konfuzją praw i obowiązków wynikających z tej umowy).

Tym samym udział przychodów z działalności licencyjnej w wartości przychodów z działalności operacyjnej Wnioskodawcy wyniesie, odpowiednio, ok. 0,106% w 2022 r., 0,105% w 2023 r. oraz 0,103% w 2024 r.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy po dokonaniu transakcji polegającej na podziale Z przez przejęcie, w ramach którego Wnioskodawca przejmie Dział I., Wnioskodawca będzie uprawniony i zobowiązany do rozpoznawania przychodów i kosztów pozostających w związku z działalnością przejętego ZCP, które zgodnie z ustawą o CIT powstaną lub powinny zostać ujęte po dacie nabycia ZCP, oraz będzie uprawniony do odliczania od dochodu ustalonego z uwzględnieniem dochodów ZCP strat podatkowych, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku?

Zdaniem Wnioskodawcy, po dokonaniu transakcji polegającej na podziale Z przez przejęcie, w ramach którego Wnioskodawca przejmie Dział I., Wnioskodawca będzie uprawniony i zobowiązany do rozpoznawania przychodów i kosztów pozostających w związku z działalnością przejętego ZCP, które zgodnie z ustawą o CIT powstaną lub powinny zostać ujęte po dacie nabycia ZCP, oraz będzie uprawniony do odliczania od dochodu ustalonego z uwzględnieniem dochodów ZCP strat podatkowych, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800, dalej: „ustawa o CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem, ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przychody i koszty związane z działalnością ZCP (Części I.) przed podziałem, tj. do Dnia Podziału, będą stanowiły integralną część rozliczeń podatkowych Z. Natomiast, Wnioskodawca powinien przejąć obowiązek rozliczania wyłącznie przychodów i kosztów uzyskania przychodów (bezpośrednich i pośrednich) związanych z działalnością ww. ZCP odpowiednio uzyskanych i rozpoznanych zgodnie z przepisami ustawy o CIT w Dniu Podziału lub po tym dniu.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, jak również przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać kwoty przychodów i będzie miał prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, które są związane z działalnością ZCP i zostały osiągnięte/rozpoznane zgodnie z przepisami ustawy o CIT w okresie od Dnia Podziału. Wnioskodawca powinien również wykazać jako swój przychód przysporzenie faktycznie uzyskane przez Z przed Dniem Podziału, jeżeli zgodnie z przepisami ustawy o CIT moment rozpoznania danego przychodu przypada na Dzień Podziału lub po tym dniu. Podobnie, Wnioskodawca powinien rozpoznać jako swój koszt podatkowy wydatki poniesione przed Dniem Podziału przez Z, jeżeli zgodnie z przepisami ustawy o CIT moment rozpoznania danego kosztu dla celów podatkowych przypada na Dzień Podziału lub po tym dniu.

Podsumowując, Wnioskodawca powinien wykazać przychody i koszty podatkowe związane z działalnością ZCP, których moment rozpoznania dla celów podatku CIT przypadnie na okres od Dnia Podziału (włącznie z tym dniem).

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek wykazania przychodów przyporządkowanych do ZCP (Części I.) uzyskanych od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Podziału powstanie po stronie Z, a uzyskanych od Dnia Podziału (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego powstanie po stronie Wnioskodawcy.

Z kolei prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów przyporządkowanych do ZCP (Działu IP), które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane w okresie od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Podziału, powstanie po stronie Z, natomiast prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane od Dnia Podziału (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego, powstanie po stronie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1) obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo

2) obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Jednocześnie, z dniem 1 stycznia 2021 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123).

W wyniku powyższej nowelizacji do art. 7 ust. 3 ustawy o CIT został dodany nowy pkt 7.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 7 przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1 tego przepisu, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się: strat podatnika, jeżeli podatnik przejął inny podmiot lub nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w tym w drodze wkładu niepieniężnego, lub otrzymał wkład pieniężny, za który nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w wyniku czego:

a. przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu lub nabyciu, w całości albo w części jest inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem lub nabyciem, lub

b. co najmniej 25% udziałów (akcji) podatnika posiada podmiot lub podmioty, które na dzień kończący rok podatkowy, w którym podatnik poniósł taką stratę, praw takich nie posiadały.

Zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy nowelizującej (rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw, druk sejmowy nr 642, Sejm RP IX kadencji, www.sejm.gov.pl; dalej: „Uzasadnienie”) celem powyższego przepisu jest „ograniczenie zjawiska wykorzystywania przez podatnika strat podatkowych innego podmiotu celem obniżenia własnych zobowiązań podatkowych”.

Zgodnie z treścią powyższego przepisu w przypadku spełnienia co najmniej jednej z dwóch wymienionych wyżej przesłanek będącej skutkiem transakcji przejęcia innego podmiotu, spółka przejmująca nie będzie uprawniona do rozliczenia strat powstałych przez dokonaniem jednej z wyżej wymienionych transakcji.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że w ocenie Wnioskodawcy, zarówno pierwsza jak i druga przesłanka nie będzie spełniona w analizowanym przypadku.

Odnosząc się do przesłanki pierwszej, Wnioskodawca pragnie wskazać, że podział Z przez przejęcie, w ramach którego Wnioskodawca przejmie Dział I., nie wpłynie w ocenie Wnioskodawcy, na przedmiot jego podstawowej działalności gospodarczej.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (tj. Dz. U. z 2021 r., poz. 162 ze zm.), „działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły”. Natomiast słowo podstawowy zgodnie z słownikiem PWN (sjp.pwn.pl) oznacza: 1. «główny, zasadniczy», 2. «stanowiący podstawę jakiegoś przedmiotu lub urządzenia». W związku z tym podstawowy to taki, który stanowi podstawę czegoś, na którym coś się opiera, od którego coś zależy, zasadniczy, główny, najważniejszy.

A zatem, podstawowa działalność gospodarcza stanowi taką działalność, na której podmiot opiera swoją główną działalnością zarobkową.

Biorąc pod uwagę powyższe informacje można stwierdzić, że produkcja sklejki oraz innych wyrobów drewnopochodnych niewątpliwie stanowi podstawową działalność gospodarczą Wnioskodawcy, a jednocześnie będzie stanowić jego podstawową działalność gospodarczą po podziale.

Przejęcie Działu I. przez Wnioskodawcę w wyniku podziału Z nie spowoduje, w ocenie Wnioskodawcy, zmiany faktycznie prowadzonej podstawowej działalności gospodarczej Spółki, w całości ani w części, ponieważ Wnioskodawca będzie wykorzystywał otrzymane w wyniku podziału składniki majątkowe jedynie do prowadzenia działalności pobocznej (działalności licencyjnej). Jednocześnie dzięki przejęciu Działu I. Wnioskodawca nie będzie musiał ponosić kosztów związanych z licencjonowaniem znaków towarowych, którymi oznaczone są towary Spółki.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że pozostałe rodzaje działalności Wnioskodawcy tj. działalność finansowa oraz pozostała działalność operacyjna nie stanowią podstawowej działalności Spółki, co potwierdza fakt, że odpowiadają za znikomy udział w całkowitej wartości przychodów Wnioskodawcy (przykładowo w 2020 r. odpowiednio 1,56% udziału w całkowitych dochodach Wnioskodawcy przypada na działalność finansową oraz 1,46% udziału w całkowitych dochodach Wnioskodawcy przypada na pozostałą działalność operacyjną).

Po podziale Z, Wnioskodawca będą w dalszym ciągu prowadzić działalność w zakresie produkcji sklejki i innych wyrobów z drewna, a dodatkowo będzie prowadzić działalność poboczną w postaci działalności licencyjnej.

Powyższy wniosek potwierdzają w szczególności prognozy finansowe przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z prognozą przychodów z działalności operacyjnej Wnioskodawcy w latach 2022-2024, wartość przychodów operacyjnych w przypadku braku dokonania podziału Z i przejęcia Działu I. przez Wnioskodawcę wynosi: ok. (…) PLN w 2022 r., (…) PLN w 2023 r. oraz (…) PLN w 2024 r. Natomiast prognozowana wartość przychodów z opłat licencyjnych przypisanych do Działu I., który zostanie przejęty przez Wnioskodawcę, wynosi ok. (…) PLN w 2022 r., (…) PLN w 2023 r. oraz (…) PLN w 2024 r.

Tym samym udział przychodów z działalności licencyjnej w wartości przychodów z działalności operacyjnej Wnioskodawcy wyniesie, odpowiednio, ok. 0,106% w 2022 r., 0,105% w 2023 r. oraz 0,103% w 2024 r. Oznacza to, że po podziale Z i przejęcia przez Wnioskodawcy Działu I., udział przychodów z działalności licencyjnej w przychodach operacyjnych będzie kształtował się na poziomie poniżej 1%. Nie ulega więc wątpliwości, że działalność odpowiadająca za tak niski udział w przychodach Spółki nie może zostać uznana za jej podstawową działalność gospodarczą.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiot faktycznie prowadzonej przez niego podstawowej działalności gospodarczej po transakcji nie będzie w całości ani w części inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez niego podstawowej działalności przed transakcją, w związku z czym przesłanka pierwsza nie będzie spełniona w opisywanej sytuacji.

Jeżeli chodzi o przesłankę drugą dotyczącą zmiany struktury własnościowej po dokonaniu transakcji polegającej na podziale Z i przejęciu przez Wnioskodawcę Działu I., należy w pierwszej kolejności wskazać, że przed transakcją jedynym udziałowcem Wnioskodawcy posiadającym 100% udziałów kapitale zakładowym tej spółki będzie X. X posiadał także udział całościowy u Wnioskodawcy na moment poniesienia ww. strat.

W związku z podziałem, Wnioskodawca jako spółka przejmująca, będzie musiała wyemitować co najmniej jedną akcje, które obejmie Y. Skutkiem planowanego podziału będzie więc podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w wyniku podziału również X może otrzymać nowe akcje w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy. Jeżeli bowiem wartość majątku przejętego przez Wnioskodawcę będzie wyższa od udziału Wnioskodawcy w majątku spółki dzielonej (Z), to wówczas Wnioskodawca wyemituje dodatkowe akcje, które obejmie X (jako dotychczasowy udziałowiec Z).

W wyniku takiej transakcji, struktura własnościowa w ramach Grupy może ulec niewielkim zmianom, jednak jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z podziałem Y obejmie mniej niż 25% akcji Wnioskodawcy.

Tym samym, w wyniku podziału, Y obejmie mniej niż 25% akcji Wnioskodawcy, natomiast X w dalszym ciągu będzie posiadał ponad 75% akcji Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, również przesłanka druga nie będzie spełniona w opisywanej sytuacji. W wyniku transakcji co najmniej 25% akcji Wnioskodawcy nie będzie posiadane przez podmiot lub podmioty, które na dzień kończący rok podatkowy, w którym Wnioskodawca poniósł stratę, akcji takich nie posiadały.

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 kwietnia 2021 r. o sygnaturze 0111-KDIB1- 2.4010.89.2021.1.MS, która dotyczy co prawda odmiennego zdarzenia przyszłego, jednak w ocenie Wnioskodawcy potwierdza sposób interpretacji analizowanego przepisu. W powyższej interpretacji Organ wskazał, że

„(\`(...)\`) nie można odliczać straty, jeżeli w wyniku przejęcia innego podmiotu w toku połączenia spółek lub nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (zakup lub w wyniku aportu):

\* zmieni się przedmiot prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej (w całości lub w części) lub

\* zmieni się wspólnik lub wspólnicy w odniesieniu do co najmniej 25 proc. udziałów (akcji) podatnika, co jest badane na koniec roku podatkowego”.

Jak wskazano powyżej, w ocenie Wnioskodawcy, żadna z powyższych przesłanek nie wystąpi w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza również uzasadnienie do zmian w ustawie CIT dotyczące pkt 7 w art. 7 ust. 3:

„Uwzględniając jednak fakt, iż powyższe działania (przejęcie innego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, uzyskanie wkładu pieniężnego za który podatnik nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa) mogą być przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych służących przywróceniu możliwości generowania przez takiego podatnika dochodów, ograniczenie możliwości uwzględniania strat przez podatnika uzależnione zostało od wystąpienia dodatkowych warunków, wskazujących na to, iż głównym celem tych działań było nieuzasadnione skorzystanie z możliwości pomniejszenia dochodu (powiększenia straty) innego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części innego przedsiębiorstwa, to jest:

· przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu lub nabyciu, w całości lub w części był inny, niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem lub nabyciem, lub

· co najmniej 25% praw do udziału w zysku podatnika - w wyniku opisanych operacji restrukturyzacyjnych - uzyskał podmiot lub podmioty, które wcześniej praw takich nie posiadały”.

Z powyższego wynika, że intencją Ustawodawcy było objęcie analizowanym ograniczeniem możliwości odliczenia strat takich transakcji, które nie są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Autorzy uzasadnienia wskazują natomiast wprost, że tego rodzaju transakcje mogą być przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, co ma miejsce w przypadku planowanego podziału Z.

Wnioskodawca pragnie jeszcze raz podkreślić, że celem podziału Z jest w szczególności uporządkowanie wewnątrzgrupowego systemu opłat licencyjnych, uproszczenie struktury wzajemnych zobowiązań, a także ograniczenie obowiązków administracyjnych i uproszczenie struktury Grupy.

Należy jeszcze raz podkreślić, że przepis art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT uzależnia ograniczenie możliwości uwzględniania strat przez podatnika uzależnione zostało od wystąpienia dodatkowych warunków, które jak wykazano powyżej, nie są spełnione w niniejszym zdarzeniu przyszłym.

Podsumowując, w opisywanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do spełnienia żadnej z przesłanek zawartych w art. 7 ust. 3 pkt 7.

Ponadto Wnioskodawca pragnie także podkreślić, że ww. przepis ma zastosowanie m.in. do strat podatnika, jeżeli podatnik przejął inny podmiot. W tym miejscu należy wskazać, że w wyniku planowanego podziału Z, Wnioskodawca nie przejmie innego podmiotu - przejmie bowiem jedynie Część IP wyodrębnioną w ramach struktury Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 528 § KSH, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Tym samym, w przeciwieństwie do połączenia spółek, w ocenie Wnioskodawcy w przypadku podziału nie dochodzi do przejęcia przez dany podmiot innego podmiotu, a jedynie do przejęcia części jego majątku przez jeden podmiot. W związku z tym podział spółki nie jest zdaniem Wnioskodawcy objęty dyspozycją ww. przepisu.

Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że po dokonaniu transakcji polegającej na podziale Z przez przejęcie, w ramach którego Wnioskodawca przejmie Dział I., Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania strat poniesionych przez niego przed Dniem Podziału, gdyż do transakcji nie znajdzie zastosowania art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, po dokonaniu transakcji polegającej na podziale Z, Wnioskodawca będzie uprawniony i zobowiązany do rozpoznawania przychodów i kosztów pozostających w związku z działalnością przejętego ZCP, które zgodnie z ustawą o CIT powstaną lub powinny zostać ujęte po dacie nabycia ZCP, oraz będzie uprawniony do odliczania od dochodu ustalonego z uwzględnieniem dochodów ZCP strat podatkowych, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie podkreślić należy, że stosownie do zadanego pytania wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wyłącznie kwestia ustalenia, czy po dokonaniu transakcji polegającej na podziale Z przez przejęcie, w ramach którego Wnioskodawca przejmie Dział I., Wnioskodawca będzie uprawniony i zobowiązany do rozpoznawania przychodów i kosztów pozostających w związku z działalnością przejętego ZCP, które zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych powstaną lub powinny zostać ujęte po dacie nabycia ZCP, oraz będzie uprawniony do odliczania od dochodu ustalonego z uwzględnieniem dochodów ZCP strat podatkowych, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku . Natomiast przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena tej części stanowiska Wnioskodawcy, która dotyczy Spółki Z (tj. innego podmiotu).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.