Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-317/16-4/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-05-17
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu ze zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: dochód; nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2016 r. (data wpływu 24 marca 2016 r.), uzupełnionym w dniach 29 kwietnia 2016 r. i 9 maja 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu ze zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   sposobu ustalenia dochodu ze zbycia nieruchomości,
*   sposobu ustalenia wartości początkowej nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 25 kwietnia 2016 r. znak ILPB1/4511-1-317/16-2/AA na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 28 kwietnia 2016 r., natomiast w dniach 29 kwietnia 2016 r. i 9 maja 2016 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 4 maja 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 30 maja 2001 r. do ewidencji niepublicznych szkół i placówek wpisano Przedszkole Niepubliczne o nazwie „A” prowadzone przez B. - żonę Wnioskodawcy. W zgłoszeniu o ww. wpis jako termin podjęcia działalności wskazano dzień 1 września 2001 r. Dnia 26 lutego 2013 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabyli kamienicę, składającą się z lokalu mieszkalnego (nieruchomość lokalowa), oraz lokalu niemieszkalnego (nieruchomość lokalowa) wraz z łączącymi się z ich własnością udziałami w nieruchomości wspólnej. Budynek nabyty został w celu prowadzenia w nim przedszkola niepublicznego i był w całości w tym celu wykorzystywany oraz został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Dnia 1 kwietnia 2015 r. zmieniono wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych w ten sposób, że jako osobę prowadzącą szkołę lub placówkę ujawniono - obok B. - Wnioskodawcę (zaświadczenie Prezydenta Miasta z dnia 1 kwietnia 2015 r.). Dnia 16 sierpnia 2015 r. B. zmarła. Połowa udziału w prawie własności ww. nieruchomości lokalowych w wyniku spadkobrania została nabyta w równych częściach przez Wnioskodawcę oraz jego dwójkę dzieci (po 1/3). Następnie, dnia 19 października 2015 r., dzieci Wnioskodawcy darowały mu swój udział w prawie własności ww. nieruchomości lokalowych, w wyniku czego stał się on ich jedynym właścicielem. Dnia 30 listopada 2015 r. decyzją Prezydenta Miasta z dnia 9 grudnia 2015 r. z ewidencji niepublicznych szkół i placówek wykreślono Przedszkole Niepubliczne o nazwie „A” prowadzone przez Wnioskodawcę oraz B. Dnia 12 lutego 2016 r. Wnioskodawca sprzedał ww. nieruchomości lokalowe.

W budynku, w skład którego wchodzą ww. nieruchomości lokalowe, przed wykreśleniem z ewidencji niepublicznych szkół i placówek Przedszkola Niepublicznego o nazwie „A”, dokonano przebudowy - na podstawie pozwolenia na budowę i roboty budowalne z dnia 25 marca 2014 r. - w wyniku której lokal mieszkalny utracił swój charakter stając się lokalem niemieszkalnym (przeznaczonym na działalność przedszkola niepublicznego).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości lokalowych należy uznać za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: PdofU)?
2.  Czy dochód ze sprzedaży ww. nieruchomości lokalowych zostanie ustalony w sposób przewidziany w art. 24 ust. 2 pkt 1 PdofU?
3.  W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 2, czy wartość początkowa środka trwałego (budynku w skład którego wchodzą dwa lokale niemieszkalne) ustalona zostanie jako suma ceny nabycia oraz nakładów na ulepszenie, na zasadach art. 22g ust. 1 pkt 1 i art. 22g ust. 17 PdofU?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytania nr 1 i 2 dotyczące sposobu ustalenia dochodu ze zbycia nieruchomości. Natomiast w dniu 17 maja 2016 r. wniosek w części dotyczącej pytania nr 3 w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej nieruchomości został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną nr ILPB1/4511-1-317/16-5/AA.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości należy uznać za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 PdofU.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 PdofU, źródłami przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 PdofU, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a PdofU, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c, przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c PdofU, do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 PdofU, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Mając na uwadze, że żaden z lokali wchodzących w skład kamienicy nie jest lokalem mieszkalnym, brak jest przeszkód, aby przychód z ich sprzedaży uznać za przychód z działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 PdofU, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c

– przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie: w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 PdofU, przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 PdofU nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 PdofU, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Mając powyższe na uwadze, nawet gdyby uznać, że sprzedaż dotyczy nieruchomości lokalowych wycofanych z działalności gospodarczej stwierdzić należy, że przychód z ich sprzedaży należy uznać za przychód z działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, dochód ze sprzedaży ww. nieruchomości zostanie ustalony w sposób przewidziany w art. 24 ust. 2 pkt 1 PdofU.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 pkt 1 PdofU, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 PdofU a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 PdofU, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b PdofU, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 2 pkt 2 PdofU, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 PdofU, dokonanych od tych środków i wartości.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 3, wartość początkowa środka trwałego (budynku, w skład którego wchodzą dwa lokale niemieszkalne) ustalona zostanie jako suma ceny nabycia oraz nakładów na ulepszenie, na zasadach art. 22g ust. 1 pkt l i art. 22g ust. 17 PdofU.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 PdofU, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18 uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 PdofU, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ww. ustawy).

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy. Natomiast przychody ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnych nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej także w sytuacji, gdy lokale te były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej działalności.

Istotnym jest, czy sprzedawany będzie budynek mieszkalny, czy też niemieszkalny.

Zmiana przeznaczenia budynku mieszkalnego na budynek użytkowy powoduje, że zmienia się kwalifikacja przychodów z jego zbycia. Jak już wskazano, przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanego na potrzeby związane z działalnością gospodarczą budynku użytkowego, zgodnie art. 14 ust. 2c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią przychody z działalności gospodarczej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, o której mowa we wniosku. Nieruchomość ta była wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w prowadzonej działalności gospodarczej. Z dniem 30 listopada 2015 r. wykreślono z ewidencji Przedszkole Niepubliczne prowadzone przez Wnioskodawcę i zmarłą żonę. Natomiast 12 lutego 2016 r. Wnioskodawca sprzedał nieruchomości lokalowe, o których mowa we wniosku.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że zbycie wskazanych we wniosku nieruchomości lokalowych będzie generować przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z treścią art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa. Dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Przepis powyższy, określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia ww. składników majątku (również nabytych nieodpłatnie), nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych, lecz wskazuje na konieczność uwzględnienia w tej mierze wyłącznie trzech wartości:

*   przychodu z odpłatnego zbycia,
*   wartości początkowej środka trwałego,
*   sumy odpisów amortyzacyjnych.

Uwzględniając powołane przepisy wskazać należy, że zbycie wskazanej we wniosku nieruchomości będącej środkiem trwałym, wykorzystywanym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, co wprost wynika z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast, zgodnie z art. 24 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem (stratą) ze sprzedaży będzie różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

****