Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB1-2.440.161.2023.4.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-25
Teza: WIS USŁUGA- świadczenie kompleksowe - wykonanie tynków gipsowych wraz z dostawą materiału przy realizacji inwestycji budowy budynku uzdrowiskowo – sanatoryjnego wraz z łącznikiem sklasyfikowanym w PKOB w klasie 1264
Słowa kluczowe: budowa-budowa budynków; budynek-budynek niemieszkalny; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - świadczenie kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ea-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z 5 czerwca 2023 r. (data wpływu), uzupełnionego pismem z 14 lipca 2023 r. (data wpływu) oraz pismem z dnia 4 sierpnia 2023 r. (data wpływu), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – wykonanie tynków gipsowych wraz z dostawą materiału przy realizacji inwestycji budowy budynku uzdrowiskowo – sanatoryjnego wraz z łącznikiem sklasyfikowanym w PKOB w klasie 1264

**Opis usługi**: Kompleksowe wykonanie tynków gipsowych wraz z dostawą materiału przy realizacji inwestycji budowy budynku uzdrowiskowo - sanatoryjnego wraz z łącznikiem. Dominującym elementem świadczenia jest usługa wykonania tynków gipsowych. Pomocniczym elementem świadczenia kompleksowego jest dostawa materiału, jakim jest tynk. Budynek w którym będzie wykonywane świadczenie kompleksowe zaklasyfikowany w klasie PKOB 1264 „Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej”, określany jako sanatorium.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 43

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 5 czerwca 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 14 lipca 2023 r. oraz w dniu 4 sierpnia 2023 r. w zakresie sklasyfikowania ww. usługi (świadczenia kompleksowego) – według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego):**

_Wnioskodawca, prowadzi działalność gospodarczą m. in. w zakresie tynkowania, (…) będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług._

_Wnioskodawca, w dniu (…) podpisał (…) umowę (…) dotyczącą kompleksowego wykonania tynków gipsowych (wraz z materiałem) przy realizacji inwestycji budowy budynku uzdrowiskowo - sanatoryjnego wraz z łącznikiem. Budynek ten jest sklasyfikowany zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) jako 113 Budynki zbiorowego zamieszkania (klasa klasyfikacji 1264). Powierzchnia lokali w tym obiekcie nie będzie przekraczała 150 m2/każdy._

_Artykuł 41 ust. 12 ustawy o ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:_

_1)_ _dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;_

_2)_ _robót konserwacyjnych dotyczących:_

_a)_ _obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,_

_b)_ _lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1._

_Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego (budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11) lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 -wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20.02.2015r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2022 r. poz. 1378), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b._

_Według art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust.12a nie zalicza się:_

_1)_ _budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2._

_2)_ _lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2._

_W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11._

_Ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która jest usystematyzowanym wykazem obiektów budowlanych. Dla celów podatku vat stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30.12.1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112. poz. 1316 z późń. zm.)._

_Rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Uzasadnione jest zatem stosowanie definicji prawa budowlanego._

_W myśl art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7.07.1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2023r. poz. 682 z późń. zm.)- ilekroć w ustawie jest mowa o budowie - należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego._

_Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str.70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (\`(...)\`). Natomiast "budować" to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły._

_Dodatkowo, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia "obiekt budowlany". W tym zakresie również należy odnieść się do przepisów ustawy Prawo budowlane. W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym -należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych._

_W obiekcie, w którym wykonywane są przez Wnioskodawcę usługi, ponad 50% powierzchni użytkowej stanowi powierzchnia przypadająca na część mieszkalną (przeznaczoną na zamieszkanie kuracjuszy)._

_Powstaje w związku z tym wątpliwość co do zastosowania właściwej stawki podatku od towarów i usług z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług w opisanych stanie faktycznym, na okoliczność czego składany jest niniejszy wniosek._

14 lipca 2023 r. Wnioskodawca odpowiadając na wezwanie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 lipca 2023 r. o sygn. 0111-KDSB1-2.440.161.2023.1.MD Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

_Przedmiotem działalności wnioskodawcy jest miedzy innymi wykonywanie prac w zakresie tynkowania przy wykorzystaniu własnych materiałów i urządzeń, nie są wykorzystywane materiały powierzone. Zakres wykonywanych czynności w ramach zawartej umowy polega na (…). Wymienione prace są czynnościami dodatkowymi, które wymagają wykonania prac o charakterze decydującym. Etap prac głównych polega na nakładaniu tynków (…). Nakładanie tynków wymaga szeregu czynności w długim przedziale czasowym przy zachowaniu aktualnie obowiązujących norm i przepisów budowlanych. Czynności główne są nierozłącznym elementem wykonania czynności pomocniczych, które łącznie są niezbędne, tworzą całość i nie jest możliwe pominiecie którejkolwiek z czynności pomocniczych ze względu na zależność jednej czynności od drugiej._

_1\. Wskazanie jakie konkretnie czynności Wnioskodawca wykonuje w celu realizacji przedmiotu wniosku \[kompleksowego wykonania tynków gipsowych (wraz z materiałem)\] oraz jaki konkretnie materiał wykorzystywany Jest przez Wnioskodawcę? Należy je wymienić i dokładnie opisać._

_PKWIU 43.31.10.0 - Roboty tynkarskie_

_PKD 43.31.Z_

_Kompleksowe wykonanie tynków gipsowych rozpoczynamy od przygotowania podłoża poprzez oczyszczanie ścian i sufitów z resztek zabrudzeń, zabezpieczenie elementów stalowych farbą antykorozyjną, klejenie listwy przyokiennej oraz zabezpieczenie stolarki okiennej przed zabrudzeniem stosując folię ochronną mocowaną za pomocą taśmy tynkarskiej. Właściwą przyczepność i trwałość tynków uzyskamy gruntując powierzchnie tynkowane odpowiednim gruntem dobranym do rodzaju podłoża. Na krawędzie tynkowanych powierzchni za pomocą poziomicy i zaprawy tynkarskiej nakładanej punktowo osadzamy narożniki aluminiowe. Bruzdy instalacyjne lub łączenia różnych materiałów budowlanych na jednej płaszczyźnie wymagają zastosowania siatki podtynkowej, która zabezpiecza przed powstaniem pęknięć i rys na tynkach. Zaprawę tynkarską przygotowuje się z gotowej mieszanki tynku gipsowego przechowywanej w silosie. Za pomocą silomatu. który jest narzędziem umożliwiającym mechanicznie podanie materiału z silosu do agregatu tynkarskiego po połączeniu z wodą w odpowiedniej proporcji uzyskuje się tynk gipsowy. Z wykorzystaniem węża tynkarskiego zakończonego końcówką natryskową nanosi się tynk gipsowy na sufity i ściany. Powierzchnie naniesionego tynku równa się w pionie i poziomic przy pomocy rożnego rodzaju łat tynkarskich. Przy zaciąganiu tynku z pomocą poziomicy sprawdza się piony i płaszczyzny uzupełniając ubytki w tynku dodatkowym narzutem, nadmiar tynku zbiera się. W momencie wiązania tynku łatą dokonuje się kolejnych usunięć nierówności poprzez dociskanie do podłoża i przeciąganie po skosie oraz w liniach poziomych od góry do dołu. Następnie przy użyciu szpachli powierzchniowej zwanej „piórem” usuwa się niewielkie nierówności, aby w kolejnym etapie prac zastosować pacę z gąbka w celu wygładzenia tynku. Na krótko przed ostatecznym wygładzeniem powierzchni przy użyciu hebla i szpachelki kątowej wyprowadza się kąty nadając im ostrą i równą krawędź. Po zakończeniu tynkowania sprząta się pomieszczenia tynkowane z zabrudzeń, usuwając folie ochronne i pozostałości tynku._

_2\. Wskazanie czy zdaniem Wnioskodawcy (w związku z odpowiedzią na pkt. 1 niniejszego wezwania) przedmiotem wniosku jest:_

_b. Świadczenie kompleksowe składające się z kilku towarów i/lub usług, które - w ocenie Wnioskodawcy - składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu._

_3\. Wskazanie, jeżeli przedmiotem wniosku (zgodnie z odpowiedzią na pkt. 2 niniejszego wezwania) jest świadczenie kompleksowe:_

_a. Czy czynności wykonywane w ramach świadczenia z punktu widzenia nabywcy tworzą jedną całość? Czy nabywca może skorzystać osobno z poszczególnych czynności wykonywanych w ramach realizacji świadczenia?_

_Wszystkie czynności wykonywane w celu osiągnięcia przedmiotu umowy są niezbędne, zależne od siebie i łącznie umożliwiają efektywne osiągnięcie celu, jakim jest wykonanie tynków. W ramach realizacji świadczenia wykonywanych jest wiele czynności z użyciem materiałów, maszyn i narzędzi bez których nie jest możliwe wykonanie całości realizacji jaką jest kompleksowe wykonanie tynków. Rozdzielanie czynności spowodowałoby duże utrudnienia w organizacji pracy, ze względu na szereg czynności zależnych od siebie i wykonywanych w krótkim odstępie czasu. Biorąc pod uwagę wykonywane świadczenia i czynności nie jest możliwe w sposób precyzyjny rozdzielić czynności, które łącznie tworzą jedna całość._

_b. Czy zdaniem Wnioskodawcy. wszystkie wykonywane przez niego czynności są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość sprzedawaną nierozłącznie?_

_Wszystkie wykonywane przez Wnioskodawcę czynności prowadzą do wykonania jednego celu. Z ekonomicznego punktu widzenia czynności są ze sobą ściśle powiązane i łącznie tworzą całość sprzedawana nierozłącznie._

_c. Co jest elementem dominującym w ramach przedmiotowego świadczenia (głównym)? Jakie okoliczności przesądzają o tym. że dany element świadczenia będzie miał charakter dominujący?_

_Elementem dominującym ze względu na decydujące znaczenie jest nakładanie tynków na sufity i ściany. Czynności w ramach świadczenia głównego polegają na narzuceniu materiału na tynkowane powierzchnie, ściąganie tynku przy pomocy narzędzi, uzupełnianie ubytków lub dokładanie brakującego materiału w celu uzyskania poziomu i pionu na ścianach i sufitach, a także wygładzanie tynków wymagają szeregu czynności wykonywanych w długim przedziale czasowym przy zachowaniu aktualnie obowiązujących norm i przepisów budowlanych._

_d. Które z towarów i/lub usług składających się na świadczenie kompleksowe mają - zdaniem Wnioskodawcy - charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania świadczenia głównego i na czym polega ich niezbędność?_

_Czynności polegające na dostawie towarów, przygotowanie powierzchni tynkowanych, uprzątnięcie tynkowanych pomieszczeń są czynnościami dodatkowymi, które dążą do osiągnięcia przedmiotu umowy jakim jest kompleksowe wykonie tynków. Wykonywanie czynności o charakterze pomocniczym jest niezbędne, tworzące całość i nic jest możliwe pominiecie którejkolwiek z czynności pomocniczych ze względu na zależność jednej czynności od drugiej._

_e. Jak kształtuje się wartość poszczególnych elementów wchodzących w skład świadczenia w całości wy nagrodzenia za wykonanie tego świadczenia?_

_Wartość poszczególnych elementów wchodzących w skład całości świadczenia jest trudna do oszacowania ze względu dużą ilość czynników decydujących o całości realizacji. Jeżeli powierzchnia ściany lub sufitu przed tynkowaniem nie zawiera dużych odchyleń w normach i przepisach budów lanych wówczas zużywa się mniej materiału i wysiłku do wykonania prac tynkarskich._

_Średnio 50 % ceny to materiał i 50 % robocizna. Aktualnie ze względu na dużą konkurencję i szybki wzrost cen towarów cena robocizny jest dużo niższa._

_f. Czy Wnioskodawca udziela gwarancji w zakresie realizacji świadczenia? Jeśli tak co ona obejmuje?_

_Gwarancja udzielana jest na okres (…) miesięcy. Okres ten liczony jest od daty uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu i bezusterkowego przekazania obiektu dla Inwestora. Obejmuje wady fizyczne wykonanych robot w okresie trwania gwarancji. W ramach gwarancji z każdej faktury pobierana jest kaucja gwarancyjna w wysokości (…) % kwoty netto, która jest zabezpieczeniem zwracanym proporcjonalnie na pisemny wniosek wykonawcy tynków._

_g. Należy poprawnie wypełnić sekcję D druku WIS-W poprzez zaznaczenie w poz. 52 Przedmiot wniosku kwadratu nr 3 towar/y lub usługa/i. oraz określenie ilości towarów i/lub usług w pozycji 53 składających się w ocenie Wnioskodawcy na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu._

_towar/y lub usługa/i_

_Dostarczone na budowę towary i wykonywane usługi tworzą nierozerwalną całość świadczenia kompleksowego._

_h. W sytuacji, potwierdzenia, że złożony wniosek o wy danie WIS dotyczy świadczenia kompleksowego dokonanie brakującej opłaty (zgodnie z art. 42d ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług), w terminie 7 dni od dnia doręczenia niniejszego wezwania. Brakującą opłatę należy wnieść na rachunek bankowy Krajowej Informacji Skarbowej: 25 1010 1212 0064 6422 3100 0000. Zgodnie z art. 42d ust. I i 2 ustawy, wniosek o wydanie WIS podlega opłacie w wysokości 40 zł. W przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 5 pkt 2. opłata za wniosek o wydanie WIS jest ustalana jako iloczyn kwoty określonej w ust. 1 i liczby towarów oraz usług składających się, w ocenie wnioskodawcy, razem na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. W związku z powyższym należy dokonać brakującej opłaty zgodnie ze wskazaną w części D.l. w pozycji 53 liczbą towarów i usług. W myśl art. 42b ust. 6 ustawy, do wniosku o wy danie WIS dołącza się potwierdzenie wpłaty opłaty, o której mowa w art. 42d ust. 1. Przy wnoszeniu opłaty na rachunek bankowy Krajowej Informacji Skarbowej, proszę powołać w tytule przelewu znak sprawy umieszczony w nagłówku niniejszego wezwania._

_Wszystkie towary i wykonywane usługi w ramach kompleksowego tynkowania tworzą całość._

_4\. Wskazanie co jest efektem realizacji przedmiotu wniosku? Jakie są oczekiwania zleceniodawcy w odniesieniu do wykonywanych czynności_

_Efektem realizacji przedmiotu wniosku jest kompleksowe wykonanie tynków gipsowych poprzez realizację wielu czynności i świadczeń tworzących całość, których nie można rozdzielić ze sobą ze względu na dużą ilość i zakres czasowy. Oczekiwaniem zleceniodawcy w stosunku do wykonanych czynności jest wykonanie zgodnie z obowiązującymi normami, przepisami oraz wiedzą techniczną tynków gipsowych o różnej odporności na uszkodzenia mechaniczne w zależności od pomieszczenia._

_5\. Wskazanie czy przedmiot wniosku wykonywany jest w ramach jednej z czynności z wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, tj. budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy - jeśli tak. proszę o wskazanie której konkretnie (jednej) czynności? Należy wskazać przesłanki o tym świadczące_

_Przedmiotem umowy jest budowa zgodnie z definicją „Przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego” i pozwoleniem na budowę Inwestora_

_6\. Wskazanie, jaka jest właściwa klasyfikacja budynku, którego dotyczy w niosek zgodnie z PKOB. Należy wskazać klasę PKOB budynku - symbol PKOB czterocyfrowy zgodny z klasyfikacją wskazaną w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (DZ.U. Nr 112, poz. 1316) wraz ze zmianami z 2002 r. (Dz. U. Nr 18, poz. 170);_

_Budynek ten jest sklasyfikowany zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) jako 113 Budynki zbiorowego zamieszkania (klasa klasyfikacji 1264)_

_7\. Uzupełnienie wniosku o poprawne wskazanie przepisów ustawy lub aktów wykonawczych do ustawy (sekcja D.l poz. 56 druku WIS-W), bądź usuniecie zapisów tej pozycji._

_Art. 41 ust. 12 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późń. zm.)._

Do uzupełnienia wniosku dołączono:

(…)

Pismem z dnia 4 sierpnia 2023 r., będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 28 lipca 2023 r. o sygn. 0111-KDSB1-2.440.161.2023.2.MD, Wnioskodawca doprecyzował informacje zawarte we wniosku zgodnie z następującym opisem:

_1\. Wyjaśnienie rozbieżności dotyczących klasyfikacji budynku poprzez jednoznaczne podanie czterocyfrowej klasyfikacji budynku zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) - (Dz. U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316 ze zm.)._

_Rozbieżność dotycząca klasyfikacji budynku wynika z informacji przekazanej przez (…). Nawiązując do podania czterocyfrowej klasyfikacji budynku zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) - (Dz. U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) informuję, że obiekt jest sklasyfikowany w klasie 1264- Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej._

_2\. Czy budynek wskazany we wniosku przez Wnioskodawcę to pojedynczy budynek? Jeżeli obiekt będzie składać się z kilku części, należy doprecyzować następujące kwestie:_

_a. czy poszczególne części budynku są połączone między sobą - jeśli tak, proszę opisać w jaki sposób,_

_Budynek składa się z części połączonych ze sobą łącznikiem_

_b. czy możliwe będzie swobodne przejście pomiędzy poszczególnymi częściami budynku,_

_c. czy poszczególne części budynku są oddzielone od siebie ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach,_

_d. czy poszczególne części budynku posiadają odrębne wejścia,_

_e. czy każda z poszczególnych części budynku jest wyposażona w osobne instalacje._

_f. czy poszczególne części są oddzielone ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach._

_(…)_

_3\. Uzupełnienie brakującej należnej opłaty od wniosku w wysokości 40 zł_

_W załączniku przesłano potwierdzenie zapłaty._

_4\. Przesłanie kompletnego projektu architektoniczno-budowlanego._

_Przytaczając art. 42b ust. 7 ustawy do wniosku o wydanie WIS można dołączyć dokumenty odnoszące się do towaru albo usługi, w szczególności fotografie, plany, schematy, katalogi, atesty, instrukcje, informacje od producenta lub inne dostępne dokumenty umożliwiające organowi wydającemu WIS dokonanie właściwej klasyfikacji towaru albo usługi uprzejmie informuję, że nie jesteśmy uprawnieni do dysponowania kompletnym projektem architektoniczno-budowlanym ze względu na wykonywanie prac (…). Ze względu na przedmiot umowy dysponujemy wyłącznie rzutami i przekrojami budynku. Jednocześnie informuję, że na ogólnodostępnych stornach internetowych znajduje się informacja z linkiem o następującej treści „Adres strony internetowej udostępnionej z dokumentacją projektową i opisami przedmiotu zamówienia;_

_(…)_

_W związku z dokumentami dotyczącymi uzupełnienia wskazanych braków uprzejmie informuję, że przesyłam wszystkie materiały dostępne przez mnie, którymi dysponuje w związku z podpisaniem umowy (…)._

Do uzupełnienia wniosku dołączono:

(…)

Postanowieniem z 17 sierpnia 2023 r., znak 0111-KDSB2-1.440.161.2023.3.MD, w trybie przewidzianym art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, tut. organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie. Pismo zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 17 sierpnia 2023 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji nie wniesiono nowych dowodów do sprawy, jak również nie złożono dodatkowych wyjaśnień i uwag.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego**

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Z kolei czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem z ekonomicznego punktu widzenia świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku);

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53, z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C‑572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Świadczenie kompleksowe ma zatem miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będzie usługa, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Podsumowując, w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie złożone z kilku czynności, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia oraz uwzględniając opis zawarty we wniosku należy wskazać, że świadczone przez Wnioskodawcę czynności realizowanych w ramach, tj. wykonanie tynków gipsowych wraz z dostawą materiału, są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie stanowią jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są niezbędne, zależne od siebie i łącznie umożliwiają najbardziej efektywne osiągnięcie celu świadczenia, jakim jest wykonanie tynków gipsowych przy realizacji inwestycji budowy budynku uzdrowiskowo – sanatoryjnego wraz z łącznikiem sklasyfikowanym w PKOB w klasie 1264. Cena obejmuje całość świadczenia, a nabywca jest zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego złożonego świadczenia i nie może skorzystać osobno z poszczególnych czynności wykonywanych w ramach zlecenia.

Jak bowiem wskazał Wnioskodawca, wszystkie czynności wykonywane w ramach świadczenia z punktu widzenia nabywcy tworzą jedną całość, rozdzielanie tych dwóch czynności jest nieracjonalne - powodowałoby trudności organizacyjne, gdyż wykonuje się je w krótkich odstępach czasowych i byłoby to także nieopłacalne ekonomicznie oraz wydłużyłoby czas wykonywania usługi.

W związku z powyższym opisane czynności, tj. wykonanie tynków gipsowych wraz z dostawą materiału będą stanowiły jedno świadczenie kompleksowe. Przy czym dominującym elementem jest usługa w zakresie wykonania tynków gipsowych, natomiast dostawa materiału ma charakter pomocniczy. W związku z powyższym należy uznać, że mamy do czynienia z usługą kompleksową polegającą na dostawie i wykonaniu tynków gipsowych, a wszystkie czynności wykonywane przez Wykonawcę są podejmowane w celu należytego wykonania przedmiotu zamówienia i mają charakter elementów składowych tej usługi. W związku z powyższym, w dalszej części decyzji tutejszy organ określi stawkę podatku/klasyfikację dla usługi (elementu dominującego).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD (Polskiej Klasyfikacji Działalności), pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

Zasady metodyczne w pkt 7.6 zawierają ogólne reguły klasyfikowania usług. Na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja F obejmuje:

\- budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,

\- roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,

\- opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,

\- realizację projektów budowlanych do sprzedaży.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,

\- wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,

\- usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.

W sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 „ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE”, który obejmuje:

\- specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj. wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp.,

\- wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu,

\- roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych.

Roboty montażowe/instalacyjne mogą być przeprowadzone na terenie budowy lub w warsztatach. Zalicza się tu wykonywanie:

\- instalacji gazowych, wodnych, kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania i wentylacyjnych, instalowanie anten, wykonywanie instalacji alarmowych i pozostałych instalacji elektrycznych, instalowanie przeciwpożarowego systemu zraszającego, instalowanie dźwigów osobowych i towarowych oraz schodów ruchomych itp.,

\- zakładanie izolacji cieplnych, wodnych, dźwiękochłonnych, roboty blacharskie, zakładanie przemysłowych instalacji chłodniczych, systemów oświetleniowych i systemów sygnalizacyjnych dróg, szlaków kolejowych, portów lotniczych i wodnych itp.

Instalacje te obejmują także związane z nimi prace remontowe.

Do pozostałych usług związanych z wykańczaniem obiektów budowlanych zalicza się m.in.:

\- szkolenie, tynkowanie, malowanie, układanie ceramicznych, betonowych lub kamiennych płytek podłogowych i ściennych, układanie pokryć dywanowych i parkietów, tapetowanie ścian itp., cyklinowanie podłóg, zakładanie stolarki budowlanej, zewnętrzne mycie budynków itp. Zalicza się tu również związane z tymi robotami prace remontowe.

Ww. dział zawiera m.in. klasę 43.31 „ROBOTY TYNKARSKIE”, a w niej grupowanie 43.31.10.0 „ROBOTY TYNKARSKIE”.

Grupowanie to obejmuje:

\- roboty budowlane związane z wykonywaniem tynków lub sztukaterii wewnętrznych i zewnętrznych, włącznie z zakładaniem siatek i listew podtynkowych,

\- roboty budowlane związane z zakładanie suchych tynków, zwykle gipsowych.

Grupowanie to nie obejmuje:

\- robót związanych z zakładaniem izolacji dźwiękochłonnych, sklasyfikowanych w 43.29.11.0.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 43 „ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE”. Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W myśl art. 146ea ustawy, w roku 2023:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%;

(…)

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

(…)

Art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2021 r. poz. 610 ze zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Posłużenie się przez ustawodawcę w przywołanym powyżej przepisie wyrażeniem „ex 1264” oznacza, że z klasy PKOB 1264 „Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej” tylko „budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską” mieszczą się w pojęciu budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W konsekwencji, w przypadku budynków objętych w PKOB klasą 1264, obniżoną 8% stawką podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy opodatkowane są czynności wymienione w tym przepisie (tj. dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa lub roboty konserwacyjne), które dotyczą wyłącznie budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że usługa wykonania tynków gipsowych wraz z dostawą materiału wykonywana jest w obiekcie uzdrowiskowo – sanatoryjnym, zakwalifikowanym w klasie 1264 (PKOB) „Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej”.

Zgodnie z objaśnieniami do PKOB klasa 1264 „Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej” obejmuje:

\- Budynki instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi,

\- Sanatoria, szpitale długoterminowego lecznictwa, szpitale psychiatryczne, przychodnie, poradnie, żłobki, ośrodki pomocy społecznej dla matki i dziecka,

\- Szpitale kliniczne,

\- Szpitale więzienne i wojskowe,

\- Budynki przeznaczone do termoterapii, wodolecznictwa, rehabilitacji, stacje krwiodawstwa, laktaria, kliniki weterynaryjne, itp.,

\- Budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.

Klasa nie obejmuje:

\- Domów opieki społecznej (bez opieki medycznej) dla ludzi starszych lub niepełnosprawnych, itp. (1130)

Jak wynika z powyższego, sanatoria stanowią odrębną grupę budynków od „budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.” – a zatem nie należą do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W związku z tym do przedmiotowej usługi wykonywanej w obrębie budynków sanatoryjnych nie będzie miała zastosowania obniżona stawka 8% podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę, ponieważ opisana we wniosku usługa (świadczenie kompleksowe), polegająca na wykonaniu tynków gipsowych wraz z dostawą materiału, mieści się w dziale 43 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) i nie jest objęta obniżoną stawką podatku od towarów i usług, właściwą stawką dla jej opodatkowania jest stawka podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

WIS – co do zasady – rozstrzyga o klasyfikacji statystycznej i stawce podatku od towarów i usług dla jednego towaru, jednej usługi lub jednego świadczenia kompleksowego.

W niniejszej sprawie, analizie podlegała wyłącznie usługa (świadczenie kompleksowe) – wykonaniu tynków gipsowych wraz z dostawą materiału w budynku sanatoryjno – uzdrowiskowym sklasyfikowanym w PKOB w klasie 1264. Tutejszy Organ nie rozstrzygał zatem w zakresie prawidłowości klasyfikacji budynku, wskazanego w opisie usługi, według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Klasyfikację wskazaną przez Wnioskodawcę przyjęto jako element opisu sprawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do **świadczeń kompleksowych** tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **świadczenia kompleksowego** będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- **świadczenie kompleksowe** będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **świadczenia kompleksowego** będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja towaru/usługi, lub

\- stawka podatku właściwa dla towaru/usługi, lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. albo za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/, będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).