Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB1.4511.990.2016.1.MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-01-24
Teza: Czy wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu otrzymania środków pieniężnych w związku z wystąpieniem Wnioskodawcy ze spółki cywilnej (w przedstawionym stanie faktycznym)?
Słowa kluczowe: ryczałt; spółki-spółka cywilna; wspólnik-wystąpienie wspólnika; zwrot-zwrot wkładów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2016 r. (data wpływu 5 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 27 listopada 1991 r. do 14 października 2016 r. był wspólnikiem spółki cywilnej. Wspólnikami były dwie osoby, a ich udział wynosił 50%. Wkład (wartości udziałów wniesione przy założeniu spółki przez każdego ze wspólników) wynosił - 0,00 zł. W latach od 1992 do 1993 i od 2007 do 2016 jako formę opodatkowania prowadzonej działalności Wnioskodawca wybrał zasady ogólne i prowadził książkę przychodów i rozchodów. Za lata od 1994 do 2006 Wnioskodawca wybrał jako formę opodatkowania ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Wnioskodawca wystąpił ze spółki cywilnej w dniu 14 października 2016 r. i jednocześnie z tym dniem na jego miejsce w spółce cywilnej wstąpiła inna osoba fizyczna. Na dzień wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki (14 października 2016 r.) określono wartość majątku Spółki na łączną kwotę 1.700.000 zł. Na kwotę tą złożyły się następujące wartości:

1.  1.200.000 zł tytułem wartości użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego działkę,
2.  200.000 zł tytułem wartości budynków i urządzeń posadowionych na działce, o której mowa w pkt a),
3.  300.000 zł tytułem wartości towarów handlowych Spółki (części samochodowe wymontowane wykazane w spisie z natury oraz części z aut na placu przeznaczone do demontażu).

Dotychczasowy wspólnik oraz nowo wstępujący wspólnik zobowiązali się zapłacić ustępującemu wspólnikowi (Wnioskodawcy) z tytułu rozliczeń, o których mowa w art. 871 Kodeksu cywilnego kwotę 850.000 zł. W dniu 14 października 2016 r. Wnioskodawca otrzymał 250.000 zł, natomiast pozostała kwota 600.000 zł płatna będzie w dwóch równych ratach po 300.000 zł:

1.  I rata w terminie do 31 grudnia 2017 r.;
2.  II rata w terminie do 31 grudnia 2018 r.

Z tytułu prowadzonej działalności Spółka/Wnioskodawca uzyskali następujące kwoty:

1.  dochodów łącznie za okres od 1992 do 1993 i od 2007 do 2016 Spółka – 825.126,69 zł Wspólnik/Wnioskodawca – 412.563,35 zł
2.  przychodów łącznie za okres od 1994 do 2006 Spółka – 1.160.917,86 zł Wspólnik/Wnioskodawca – 580.458,93 zł.

Powyższe wartości zostały wykazane (opodatkowane) w złożonych zeznaniach podatkowych PIT-36, PIT-28, PIT-31, PIT-32.

Łączna kwota uzyskanego dochodu/przychodu opodatkowana przez Wspólnika/Wnioskodawcę za okres od 27 listopada 1991 r. do 14 października 2016 r. wyniosła 993.022,28 zł.

W okresie od dnia powstania Spółki cywilnej do dnia 14 października 2016 r. nie dokonywano wypłat zysku Spółki w rozumieniu zapisów § 10 umowy Spółki w następującym brzmieniu „Zysk wypłacany będzie po zakończeniu roku kalendarzowego i po sporządzeniu bilansu rocznego”, natomiast wypracowane zyski przeznaczane były na inwestycje i rozwój Spółki.

Koszty aktu notarialnego związanego z wystąpieniem Wspólnika/Wnioskodawcy ze Spółki cywilnej wyniosły 9.998,98 zł i w połowie zostały pokryte przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu otrzymania środków pieniężnych w związku z wystąpieniem Wnioskodawcy ze spółki cywilnej (w przedstawionym stanie faktycznym)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 860 § 1 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm., dalej: „K.c”), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach (art 867 § 1 K.c).

W myśl art. 871 § 1 K.c, wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia, wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika. Ponadto, stosownie do regulacji zawartej w § 2 powołanego wyżej art. 871 K.c, występującemu wspólnikowi wypłaca się w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Spółka cywilna, jako osobowa spółka prawa cywilnego, na gruncie podatków dochodowych nie posiada zdolności podatkowej. Tym samym z punktu widzenia podatków dochodowych, podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, a nie spółka. Sposób opodatkowania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w spółce cywilnej, jest uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem ww. spółki jest osoba fizyczna, to dochód (przychód) z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2012 r., poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (a więc również spółkę cywilną). Zgodnie z art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej). Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 16 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Z przepisów tych wynika więc, że środki pieniężne uzyskane z tytułu wystąpienia ze spółki osobowej stanowią przychód z działalności gospodarczej. W związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną ustalana jest wartość zbywcza jej majątku. Wartość ta odpowiada wartości jaką wspólnicy uzyskaliby sprzedając na wolnym rynku całe swoje przedsiębiorstwo (spółkę). Wartość zbywcza jest dzielona tak, aby ustalić część przypadającą na występującego wspólnika.

W części należnej występującemu wspólnikowi zawiera się zarówno:

*   wkład wniesiony przez tego wspólnika w chwili przystąpienia do spółki,
*   nadwyżka wartości rynkowej majątku nad jego wartością podatkową oraz
*   pozostawione przez wspólnika zyski, wcześniej na bieżąco przez niego opodatkowane, które zostały reinwestowane (np. w środki trwałe).

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, w przypadku otrzymania środków pieniężnych, jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Według słownika języka polskiego, przez „wydatek” należy rozumieć „sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś” (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200,). Definicja pojęcia „wydatek” wskazuje, że oznacza on faktycznie wydaną sumą pieniędzy, wskazuje na konieczność uszczuplenia majątku w celu pozyskania określonego dobra (rzecz, prawo). „Wydatek” może również dotyczyć sytuacji, gdy uszczuplenie majątku następuje w innej postaci niż środki finansowe, np. rzeczy. Biorąc pod uwagę treść przepisów, tj. art. 14 ust. 1 oraz art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o PIT, wskazać należy, że przypadki wymienione w art. 14 ust. 2 ustawy o PIT, stanowią w istocie wskazanie przychodów, które podlegają opodatkowaniu na zasadzie kasowej, w chwili więc ich otrzymania a nie w momencie gdy były potencjalnie należne (tak też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu stwierdził w wyroku z 28 sierpnia 2014 r., sygn. akt I SA/Po 239/14). Zgodnie z językową wykładnią powołanego przepisu do przychodów można zaliczyć jedynie te środki pieniężne, które zostały faktycznie otrzymane przez byłego wspólnika spółki osobowej, z której ów wspólnik wystąpił. Obowiązek podatkowy z tytułu uzyskania tego przychodu powstaje zatem w dacie płatności danej kwoty, czyli w dacie kiedy konkretna kwota środków pieniężnych wpłynie na rachunek bankowy byłego wspólnika.

Kwota, która jest byłemu wspólnikowi należna, ale nie została jeszcze mu przekazana (nie wpłynęła na jego rachunek bankowy) nie stanowi przychodu podatkowego aż do czasu kiedy zostanie temu wspólnikowi faktycznie przekazana. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 10 maja 2013 r., znak: ITPB1/415-229a/13/AD.

Na gruncie niniejszej sprawy potencjalny przychód podatkowy Wnioskodawcy powstałby:

*   w zakresie kwoty 250.000 zł w dniu 14 października 2016 r. (data faktycznego wpływu środków pieniężnych na rachunek bankowy Wnioskodawcy);
*   w zakresie kwoty 600.000 zł w dacie faktycznego wpływu tych środków pieniężnych na rachunek bankowy Wnioskodawcy).

Nadto mając na uwadze art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o PIT, należność wypłacona Wnioskodawcy w kwocie odpowiadającej zyskowi wspólników, który nie został im wypłacony w poprzednich latach obrotowych, a który został przeznaczony na inwestycję spółki cywilnej (w tym na zakup nieruchomość) nie będzie podlegać opodatkowaniu. Zysk ten został już opodatkowany podatkiem dochodowym. Ponowne opodatkowanie tej części należności stanowiłoby niedopuszczalne podwójne opodatkowanie. Należy w tym miejscu wskazać stanowisko orzecznictwa (przykładowo wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 maja 2015 r., sygn. II FSK 817/13), zgodnie z którym w przypadku zwrotu wkładu wniesionego przez wspólnika opodatkowaniu podlega tylko przyrost majątku powstałego w czasie istnienia spółki, o ile wcześniej nie został już opodatkowany u jej wspólnika.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej są środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki. Do przychodów tych nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce (art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o PIT). Dochodem podlegającym opodatkowaniu jest różnica pomiędzy ww. przychodem a wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów w tej spółce zgodnie z art. 24 ust. 3c ustawy o PIT.

Przy ustalaniu przychodu wyłączonego z opodatkowania, w sytuacji kiedy przychody te były opodatkowane na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), bierze się pod uwagę przychody uzyskane przed wystąpieniem ze spółki, pomniejszone o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce. Stosownie bowiem do art. 12 ust. 2 powołanej powyżej ustawy, podatek zryczałtowany pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Zatem przy ustalaniu wysokości dochodu z tytułu wystąpienia ze spółki należy wziąć pod uwagę również przychody osiągnięte w latach 1994-2006. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 marca 2012 r., znak IPPB1/4151133/112/ES.

Nadwyżka wartości środków pieniężnych uzyskanych z tytułu wystąpienia Wspólnika/Wnioskodawcy ze spółki cywilnej nad wartością przychodu wyłączonego z opodatkowania podatkiem nie wystąpi, co wynika z poniższego zestawienia:

*   Kwota środków pieniężnych z tytułu wystąpienia Wspólnika/Wnioskodawcy ze Spółki cywilnej (otrzymana jak i przyrzeczona do otrzymania) \[1\] art. 14 ust. 2 pkt 16 PIT - 850.000,00 zł;
*   Kwota dochodu/przychodu przypadająca na Wspólnika/Wnioskodawcę która została opodatkowana podatkiem dochodowym na tzw. zasadach ogólnych oraz zryczałtowanym podatkiem dochodowym \[2\] art. 14 ust. 3 pkt 11 PIT – 993.022,28 zł;
*   Wypłaty, dokonane z tytułu udziału w zyskach Wspólnika/Wnioskodawcy w tej Spółce \[3\] art. 14 ust. 3 pkt 11 PIT – 0,00 zł;
*   Kwota przychodu uwzględniania przy obliczaniu dochodu z tytułu wystąpienia Wspólnika/Wnioskodawcy ze Spółki niebędącej osoba prawną \[4\]=\[1\]-\[2\]+\[3\] art. 14 ust. 3 pkt 11 PIT – 0,00 zł (-143.022,28 zł).

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota środków pieniężnych z tytułu wystąpienia Wspólnika/Wnioskodawcy ze Spółki cywilnej (otrzymana jak i przyrzeczona do otrzymania) w wysokości 850.000,00 zł nie będzie stanowiła przychodu po stronie Wnioskodawcy w związku z czym nie wystąpi dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm.) przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach (art. 867 § 1 Kodeksu cywilnego).

Z kolei, w myśl art. 871 § 1 Kodeksu cywilnego, wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia – wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika.

Ponadto, stosownie do regulacji zawartej w § 2 powołanego wyżej art. 871 Kodeksu cywilnego, występującemu wspólnikowi wypłaca się w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

W świetle powołanych powyżej przepisów, w przypadku wystąpienia ze spółki cywilnej wspólnikowi przysługuje prawo do zwrotu wartości wkładu oraz wartości majątku wypracowanego przez spółkę w części przypadającej na tego wspólnika.

W myśl natomiast z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032) ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Z kolei, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania

(pkt 28 art. 5a ustawy).

Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce innej niż wskazana w art. 5a pkt 28 ustawy, tj. niebędącej podatnikiem podatku dochodowego uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki cywilnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 – o czym stanowi art. 8 ust. 2 ww. ustawy – stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Jednocześnie art. 14 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy stanowi, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Przy czym, przy ustalaniu przychodu wyłączonego z opodatkowania, w sytuacji kiedy przychody te były opodatkowane na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r., poz. 2180 z późn. zm.), bierze się pod uwagę przychody uzyskane przed wystąpieniem ze spółki, pomniejszone o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce. Stosownie bowiem do art. 12 ust. 2 powołanej powyżej ustawy, podatek zryczałtowany pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Stosownie natomiast do treści art. 24 ust. 3c ustawy dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Z przepisów tych wynika więc, że środki pieniężne uzyskane z tytułu wystąpienia ze spółki cywilnej stanowią przychód z działalności gospodarczej. Przy czym, nie jest przychodem ta część otrzymanej kwoty, która odpowiada przypadającej na występującego wspólnika różnicy między przychodem spółki a kosztami jego uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane wcześniej z tytułu udziału w spółce oraz wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei, przy obliczaniu dochodu z tytułu wystąpienia wspólnika należy uwzględnić wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca od 27 listopada 1991 r. do 14 października 2016 r. był wspólnikiem spółki cywilnej. Wspólnikami były dwie osoby, a ich udział wynosił 50%. Wkład (wartości udziałów wniesione przy założeniu spółki przez każdego ze wspólników) wynosił - 0,00 zł. W latach od 1992 do 1993 i od 2007 do 2016 jako formę opodatkowania prowadzonej działalności Wnioskodawca wybrał zasady ogólne i prowadził książkę przychodów i rozchodów. Za lata od 1994 do 2006 Wnioskodawca wybrał jako formę opodatkowania ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Wnioskodawca wystąpił ze spółki cywilnej w dniu 14 października 2016 r. i jednocześnie z tym dniem na jego miejsce w spółce cywilnej wstąpiła inna osoba fizyczna. Dotychczasowy wspólnik oraz nowo wstępujący wspólnik zobowiązali się zapłacić ustępującemu wspólnikowi (Wnioskodawcy) z tytułu rozliczeń, o których mowa w art. 871 Kodeksu cywilnego kwotę 850.000 zł. W dniu 14 października 2016 r. Wnioskodawca otrzymał 250.000 zł, natomiast pozostała kwota 600.000 zł płatna będzie w dwóch równych ratach po 300.000 zł:

1.  I rata w terminie do 31 grudnia 2017 r.;
2.  II rata w terminie do 31 grudnia 2018 r.

Z tytułu prowadzonej działalności Spółka/Wnioskodawca uzyskali następujące kwoty:

1.  dochodów łącznie za okres od 1992 do 1993 i od 2007 do 2016 Spółka – 825.126,69 zł Wspólnik/Wnioskodawca – 412.563,35 zł
2.  przychodów łącznie za okres od 1994 do 2006 Spółka – 1.160.917,86 zł Wspólnik/Wnioskodawca – 580.458,93 zł.

Łączna kwota uzyskanego dochodu/przychodu opodatkowana przez Wspólnika/Wnioskodawcę za okres od 27 listopada 1991 r. do 14 października 2016 r. wyniosła 993.022,28 zł.

W okresie od dnia powstania Spółki cywilnej do dnia 14 października 2016 r. nie dokonywano wypłat zysku Spółki w rozumieniu zapisów § 10 umowy Spółki w następującym brzmieniu „Zysk wypłacany będzie po zakończeniu roku kalendarzowego i po sporządzeniu bilansu rocznego”, natomiast wypracowane zyski przeznaczane były na inwestycje i rozwój Spółki.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy, stwierdzić należy, że środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej – w sytuacji gdy ich wartość nie będzie wyższa od uzyskanej przed wystąpieniem, przypadającej na Wnioskodawcę, nadwyżki przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także przychodów opodatkowanych na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne), pomniejszonych o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce oraz wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów – nie będą stanowić przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy. W konsekwencji nie powstanie dochód do opodatkowania.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na organ podatkowy obowiązek wydania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe nie podlegają urzędowej interpretacji zasady rachunkowego określania (wyliczenia) przychodu, dochodu i kosztów uzyskania przychodu w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej. Organ podatkowy nie potwierdza zatem prawidłowości dokonanych przez Wnioskodawcę wyliczeń.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.