Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-988/12-3/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-02-18
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego poprzez dokonanie korekty jednorazowej w związku z nabyciem towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją przed zmianą przeznaczenia oraz prawo do bieżącego odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją po zmianie przeznaczenia.
Słowa kluczowe: gmina; inwestycje; korekta-korekta podatku; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2012 r. (data wpływu 26 listopada 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 lutego 2013 r. (data wpływu 11 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego poprzez dokonanie korekty jednorazowej w związku z nabyciem towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją przed zmianą przeznaczenia oraz prawa do bieżącego odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją po zmianie przeznaczenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego poprzez dokonanie korekty jednorazowej w związku z nabyciem towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją przed zmianą przeznaczenia oraz prawa do bieżącego odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją po zmianie przeznaczenia,

*   ustalenia czy wybudowanie opisanego we wniosku obiektu stanowi wytworzenie nieruchomości i czy oddanie w dzierżawę nieruchomości nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia oraz stawki podatku VAT dla oddania w dzierżawę nieruchomości.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 lutego 2013 r. poprzez doprecyzowanie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (Wnioskodawca) posiada status podatnika VAT czynnego. Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną –co wynika z art. 165 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), zwaną dalej u.s.g. Zadania własne gminy są bardzo szerokie, określa je art. 7 u.s.g. oraz uszczegółowione są w przepisach szczególnych - konkretyzujących ich realizację. Zgodnie z art. 7 u.s.g. zaspokajanie potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania te obejmują w szczególności sprawy: 10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Przypomnienia wymaga też fakt, iż gmina oprócz zadań własnych realizuje wiele zadań zleconych - co wynika z art. 162 ust. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, który stanowi, iż ,,jeżeli wynika to z uzasadnionych potrzeb państwa, ustawa może zlecić jednostkom samorządu terytorialnego wykonywanie innych zadań publicznych. Ustawa określa tryb przekazywania i sposób wykonywania zadań zleconych.” Zgodnie z art. 11a ust. 1 u.s.g. organami gminy są: 1) rada gminy, 2) wójt (burmistrz, prezydent miasta). W myśl art. 26 ust. 1 u.s.g. organem wykonawczym gminy jest wójt, zaś zgodnie z ust. 4 w miastach powyżej 100.000 mieszkańców organem wykonawczym jest prezydent miasta. Wójt wykonuje swoje zadania za pośrednictwem urzędu, którego jest kierownikiem (art. 33 ust. 1 u.s.g.). Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 z późn. zm.), zwaną dalej u.s.p. prawa powiatu przysługują miastom, które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100.000 mieszkańców (\`(...)\`). Miastem takim jest więc Gmina.

Zgodnie z art. 9 pkt 2, 3 i 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240), zwaną dalej u.f.p. sektor finansów publicznych tworzą jednostki samorządu terytorialnego (gminy, powiaty i województwa), jednostki budżetowe oraz samorządowe zakłady budżetowe. Do 30 czerwca 2011 r. status samorządowego zakładu budżetowego miał Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji poprzez którego Gmina realizowała swoje zadania ustawowe z zakresu sportu, kultury fizycznej i rekreacji. Od 1 lipca 2011 r. działa Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji Sp. z o.o., w którym Gmina posiada 100% udziałów i poprzez który realizuje nadal swoje zadania z zakresu sportu, kultury fizycznej i rekreacji. Kwestie związane z przekształceniem samorządowego zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego, w tym skutków przekształcenia trwałego zarządu w dzierżawę były na wniosek samorządowego zakładu budżetowego przedmiotem interpretacji Ministra Finansów (organ uprawniony Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi) - z dnia 09.09.2011 r. znak oraz z 29.09.2011 r.

Kwestie zasad gospodarowania mieniem nieruchomym Skarbu Państwa i jednostek samorządu terytorialnego reguluje ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), zwana dalej u.g.n. Pomiędzy jednostką samorządu terytorialnego a jej nieposiadającymi osobowości prawnej jednostkami organizacyjnymi (jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi) podstawową formą wyposażania w mienie nieruchome stanowi oddawanie w trwały zarząd, o którym mowa w art. 43-49a u.g.n. Oddanie w trwały zarząd następuje w drodze wydania decyzji administracyjnej w rozumieniu przepisów Kodeksu Postępowania Administracyjnego na podstawie art. 45 ust. 1 u.g.n. przez właściwy organ gminy, tj. prezydenta miasta. Tak więc sposób ten jest podstawową drogą w jaką jednostki samorządu terytorialnego wyposażają samorządowe jednostki budżetowe oraz inne jednostki organizacyjne, o których mowa w art. 4 pkt 10 u.g.n. Taki tryb był też stosowany w przeszłości pomiędzy Gminą a zakładem budżetowym MOSiR - co było opisane we wniosku przesłanym przez Zakład, na który otrzymał on interpretację indywidualną z 29.09.2011 r. znak:. Z uwagi na fakt, iż ww. tryb ma charakter administracyjno - urzędowy - odbywa się na podstawie orzeczenia w drodze decyzji administracyjnej, nie zaś cywilno-prawny jak np. oddanie w najem czy dzierżawę, to gminom przy wydatkach inwestycyjnych dotyczących obiektów przekazywanych następnie w trwały zarząd (budowa, remont, modernizacja itp.) nie przysługiwało i nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - z uwagi na niespełnienie podstawowej przesłanki, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwana dalej u.p.t.u., tj. brak związku z czynnościami opodatkowanymi gmin będących odrębnymi od zakładów budżetowych podatnikami podatku, o innych numerach NIP.

Od 2009 r. Gmina ponosi nakłady na realizację inwestycji pod nazwą: ,,…”. Projekt dofinansowany jest ze środków unijnych w ramach projektu z osi Priorytetowej VIII: Infrastruktura społeczna, Działania 8.2. Infrastruktura szkolna i sportowa, Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. Inwestycja objęta jest umową o dofinansowanie zawartą w dniu 30.11.2010 r. pomiędzy Województwem reprezentowanym przez Marszałka i V-ce Marszałka Województwa a Gminą reprezentowaną przez Prezydenta Miasta. Dotychczas poniesiono wydatki na: zakup gruntu pod budowę opinii geotechnicznej, opinii nt. kosztów ogrzewania, opłat przyłączeniowych, studium wykonalności, raportu oddziaływania na środowisko, usług projektowych. W dniu 02.09.2011 r. została podpisana umowa z wykonawcą na ,,…”. Zgodnie z harmonogramem finansowo-rzeczowym planuje się rozpoczęcie realizacji pierwszych robót na IV kwartał b.r.

Zakończenie inwestycji i oddanie jej do użytkowania planowane jest w 2014 r. Podatek VAT z faktur VAT nie był dotychczas przez Gminę odliczany z przyczyn wyżej wymienionych - pierwsze wydatki związane z inwestycją ponoszone były w czasach gdy istniał zakład budżetowy, a podstawową ścieżką wyposażania w mienie tego typu jednostek jest przekazywanie ich w trwały zarząd. Jednak przekazanie w trwały zarząd samorządowemu zakładowi budżetowemu - z uwagi na jego przekształcenie w spółkę prawa handlowego nie jest już obecnie z przyczyn prawnych możliwe. Ten podstawowy tryb postępowania dotyczy jak wyżej wspomniano - w myśl art. 4 pkt 10 u.g.n. tylko i wyłącznie jednostek organizacyjnych, które nie mają osobowości prawnej, a więc jednostek budżetowych i zakładów budżetowych. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako spółka prawa handlowego taką posiada. Gmina bezpośrednio poprzez Wydział działający w strukturach Urzędu Miasta obsługującego jej organy tj. Prezydenta i Radę Miasta nie ma wystarczających sił i środków by bezpośrednio administrować takim obiektem i tym samym generować z niego obroty opodatkowane z tytułu np. biletów wstępu. Jak wspomniano bezpośrednio tego typu działalnością zajmował się w przeszłości na innych miejskich obiektach sportowo-rekreacyjnych samorządowy zakład budżetowy M.O.S.I.R., a teraz spółka z o.o. M.O.S.I.R., w której Gmina ma 100% udziałów i to te podmioty osiągały i osiągają z tego tytułu obroty opodatkowane podatkiem VAT - np. z tytułu biletów wstępów. Nie jest też planowane powołanie do zarządzania ww. obiektem po zakończeniu inwestycji kolejnej jednostki organizacyjnej takiej jak zakład budżetowy czy jednostka budżetowa ani odrębnej spółki prawa handlowego. Po przekształceniu zakładu w spółkę prawa handlowego zakładano i rozważano wariant oddania obiektu spółce w drodze użyczenia. Ustawa o gospodarce nieruchomościami dopuszcza również jako jedną z form gospodarowania, oddanie jej w użyczenie (art. 13 ust. 1 u.g.n. w związku z art. 710-719 k.c.) lub w najem albo dzierżawę (art. 13 ust. 1 u.g.n. w związku z art. 659-709 k.c.).

Jednak umowa użyczenia w przeciwieństwie do umów najmu czy dzierżawy ma charakter nieodpłatny, co wynika jednoznacznie z przepisów prawa (art. 710 k.c.). Nie generowałaby po stronie Gminy jakichkolwiek dochodów budżetowych, a tym samym obrotów w rozumieniu u.p.t.u. Natomiast wpływy z tytułu umowy najmu czy dzierżawy w myśl art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 80, poz. 526 z późn. zm.) stanowią źródło dochodów własnych gmin. W myśl art. 37 ust. 4 u.g.n. zawarcie umowy (\`(...)\`) najmu lub dzierżawy na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata lub na czas nieoznaczony następuje w drodze przetargu. (\`(...)\`) Odpowiednia rada lub sejmik mogą wyrazić zgodę na odstąpienie od obowiązku przetargowego trybu zawarcia tych umów. Najem i dzierżawa jako usługi płatne, opodatkowane są na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. podatkiem VAT – rodzą więc co do zasady prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. przy nabyciu towarów i usług służących tej działalności. Użyczenie - jako działalność w myśl przepisów k.c. nieodpłatna, lecz w przypadku Gminy – do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą (dawniej na cele związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa) – o czym w przypadku jednostki samorządu terytorialnego przesądza art. 7 ust. 1 u.s.g., byłaby czynnością nieopodatkowaną w myśl art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u., w efekcie jednak nie dającą prawa do odliczenia podatku naliczonego. Według Ministra Finansów nieodpłatne przekazanie ze strony jednostki samorządu terytorialnego majątku w ramach użyczenia podmiotowi, który te zadania będzie także wykonywał, jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a tym samym niepodlegającą opodatkowaniu. Wynika to m.in z interpretacji indywidualnych Ministra Finansów z dnia 15.07.2010 r. znak: IPPP1-443-381/10-4/AS i z dnia 31.08.2010 r. znak: IPPP1-443-599/10-2/MP. Nie rodzi w konsekwencji dla Gminy prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług służących do wytworzenia udostępnianego w ten nieodpłatny sposób (choć do celów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej) majątku.

Budowany obiekt, o którym mowa w niniejszym wniosku jest częścią składową nieruchomości - tak więc pełne prawo do odliczenia podatku zawartego w fakturach VAT przy ww. inwestycji niepowodujące obowiązku dokonywania korekt przysługiwać będzie jedynie wtedy gdy przez 10 lat od roku, w którym oddany będzie do użytkowania, służyć będzie czynnościom opodatkowanym podatnika - a więc Gminy - tj. najmowi lub dzierżawie - o której stanowi k.c. i u.g.n. Powyższe wynika z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w związku z art. 90-91 u.p.t.u.

W tym też momencie Wnioskodawca stwierdził, iż należy ponownie wspomnieć o szczególnym charakterze ustroju gminy, który reguluje ustawa o samorządzie gminnym. W myśl art. 11 u.s.g. mieszkańcy gminy podejmują rozstrzygnięcia w głosowaniu powszechnym (poprzez wybory i referendum) lub za pośrednictwem organów gminy. Zgodnie z art. 11a ust. 1 u.s.g. organami gminy są: 1) rada gminy, 2) wójt (burmistrz, prezydent miasta). W myśl art. 26 ust. 1 u.s.g. organem wykonawczym gminy jest wójt, zaś zgodnie z ust. 4 w miastach powyżej 100.000 mieszkańców organem wykonawczym jest prezydent miasta. Status miasta nadaje gminom Rada Ministrów (art. 4 ust. 1 pkt 2 u.s.g.). Jeżeli siedziba rady znajduje się w mieście położonym na terytorium tej gminy, rada nosi nazwę rady miejskiej (art. 15 ust. 2 u.s.g.). Wójt wykonuje swoje zadania za pośrednictwem urzędu, którego jest kierownikiem (art. 33 ust. 1 u.s.g.). Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.s.g. organem stanowiącym i kontrolnym w gminie jest rada gminy. W myśl art. 18 ust. 2 pkt 9a u.s.g. do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach majątkowych gminy, przekraczających zakres zwykłego zarządu, dotyczących: zasad nabywania, zbywania i obciążania nieruchomości oraz ich wydzierżawiania lub wynajmowania na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata lub na czas nieoznaczony (\`(...)\`); uchwała rady gminy jest wymagana również w przypadku, gdy po umowie zawartej na czas oznaczony do 3 lat strony zawierają kolejne umowy, których przedmiotem jest ta sama nieruchomość, do czasu określenia zasad wójt może dokonywać tych czynności wyłącznie za zgodą rady gminy. Na podstawie art. 14 u.s.g. uchwały rady gminy zapadają zwykłą większością głosów w obecności co najmniej połowy ustawowego składu rady, w głosowaniu jawnym, chyba że ustawa stanowi inaczej. W świetle ww. przepisów wydzierżawienie lub wynajęcie nieruchomości na lat 10, który to termin jest kluczowy z punktu widzenia ww. przepisów podatkowych wymaga zgody Rady Miasta w formie uchwały. Projekty uchwały Rady przygotowuje Prezydent – co wynika z art. 30 ust. 2 pkt 1 u.s.g. Uchwały rady gmin jako akty prawa miejscowego stanowią źródło powszechnie obowiązującego prawa na obszarze działania organów, które je ustanowiły co wynika z art. 87 ust. 2 Konstytucji RP. Ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podpisał z upoważnienia organu wykonawczego tj. Prezydenta Miasta Dyrektor Wydziału Budżetu i Księgowości Urzędu Miasta.

Według Wnioskodawcy, nie przesądzając jaka będzie ostateczna uchwała Rady Miasta co do sposobu wykorzystania nieruchomości wraz z obiektem stanowiącym efekt prowadzonej inwestycji - uchwała o wyrażeniu zgody na oddanie jej w dzierżawę na wniosek Prezydenta może przecież nie zapaść, nie znajdując wśród radnych poparcia - wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej co do skutków prawno-podatkowych ww. zdarzenia przyszłego jest możliwe i wskazane.

Wnioskodawca występując w tej własnej, indywidualnej sprawie do organu podatkowego posiada szczególny interes prawny, gdyż stanowisko Ministra Finansów niewątpliwie będzie stanowić jeden z bardzo istotnych i kluczowych elementów w procesie podjęcia decyzji w formie uchwały przez organ stanowiący Gminy tj. Radę Miasta. W najbliższej przyszłości, w trakcie trwającej inwestycji, przed oddaniem obiektu do użytkowania Prezydent Miasta wniesie na sesję projekt uchwały Rady Miasta o wyrażeniu przez nią zgody w trybie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. a u.s.g. oraz art. 13 ust. 1 i art. 37 ust. 4 u.g.n. na wydzierżawienie nieruchomości wraz z opisanym we wniosku obiektem na okres 10 lat od zakończenia inwestycji i oddaniu jej do użytkowania wyłonionemu w drodze przetargu dzierżawcy lub (opcjonalnie) za zgodą Rady w trybie bezprzetargowym Miejskiemu Ośrodkowi Sportu i Rekreacji sp. z o.o. Szczególny interes prawny w uzyskaniu ww. interpretacji wynika również z faktu, iż ta tak ważna dla miasta inwestycja będzie objęta dofinansowaniem ze środków unijnych. W przypadku możliwości dokonania odliczenia podatku naliczonego przy jej realizacji podatek ten nie mógłby być traktowany jako wydatek kwalifikowalny.

Nadto Wnioskodawca wskazał, iż łączny planowany koszt ww. inwestycji wynikający z wieloletniej prognozy finansowej to 163.822.921 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku podjęcia przez Radę Miasta na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. a ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) oraz art. 13 ust. 1, art. 37 ust. 4 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) uchwały w sprawie wydzierżawienia - na czas oznaczony 10 lat od zakończenia inwestycji i oddaniu jej do użytkowania - nieruchomości stanowiącej własność Wnioskodawcy, zabudowanej opisanym we wniosku obiektem, Gmina nabędzie, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz.1054 z późn. zm.), pełne prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dokumentujących realizację inwestycji?
2.  Czy w przypadku podjęcia uchwały, o której mowa w pkt 1 przez Radę Miasta, Gmina nabędzie w pełni prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z faktur VAT z lat 2009-2012, które do czasu uchwalenia ww. aktu nie były z powodów opisanych we wniosku traktowane jako podlegające odliczeniu, a w konsekwencji odliczane, zaś odliczenie winno nastąpić w trybie przewidzianym w art. 91 ust. 8 u.p.t.u. - tj. będzie mogło nastąpić w deklaracji VAT-7 za m-c, w którym ww. akt prawa miejscowego wszedł w życie?
3.  Czy w przypadku podjęcia przez Radę Miasta uchwały, o której mowa w pkt 1, w miesiącach następujących po jej wejściu w życie realizacja przez Gminę prawa do odliczenia podatku naliczonego przy kontynuacji ww. inwestycji winna się już odbywać w trybie określonym w art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 u.p.t.u. tj. na bieżąco, czyli w rozliczeniu za m-c w którym otrzyma fakturę lub w deklaracji za jeden z dwóch następnych miesięcznych okresów rozliczeniowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne (\`(...)\`), wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem (\`(...)\`) podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. przez świadczenie usług (\`(...)\`), rozumie się każde świadczenie (\`(...)\`), które nie stanowi dostawy towarów.

W myśl art. 15 ust. 6 u.p.t.u. nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina w zakresie w jakim dokonuje czynności w trybie publiczno - prawnym jest organem władzy publicznej, o którym mowa w ww. przepisie - co potwierdził Minister Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) w interpretacji indywidualnej znak: IPPP3/443-1195/09/12-8/S/KB z 19 lipca 2012 r. wydanej po wyrokach WSA w Lublinie z dnia 5 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Lu 590/10 oraz NSA w Warszawie z dnia 31 stycznia 2012 r. sygn. akt I FSK 627/11. Oddanie przez jednostkę samorządu terytorialnego nieruchomości w trwały zarząd następuje w formie wydania decyzji administracyjnej na podstawie art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.). W przypadku więc przekazywania nieruchomości w tym trybie Gmina korzysta z wyłączenia, o którym mowa w ww. przepisie.

Z kolei zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) zwaną dalej k.c. przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuję się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u. za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. W świetle ww. przepisów - a contrario - nie można uznać za opodatkowanego świadczenia nieodpłatnych usług do celów działalności gospodarczej podatnika. W przypadku gmin podstawowym aktem prawnym, choć nie jedynym, który definiuje cele działalności jest ustawa o samorządzie gminnym - art. 7. Celem tym jest zaspokajanie potrzeb zbiorowych wspólnoty w różnych dziedzinach życia. Potwierdza taki pogląd również stanowisko Ministra Finansów m.in. w interpretacjach indywidualnych dla Gminy (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) z dnia 15.07.2010 r. znak: IPPP1-443-381/10-4/AS i z dnia 31 sierpnia 2010 r. znak: IPPP1-443-599/10-2/MP. Zgodnie z nimi: ,,nie ma zatem podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. (\`(...)\`) Czynność przekazania tych obiektów podmiotowi, który te zadania także będzie wykonywał, jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”. Według Ministra Finansów nie dochodzi tym samym do tzw. pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 u.p.t.u. przy przekazaniu przez Gminę majątku do nieodpłatnego używania podmiotowi, który będzie realizował cele określone w ustawie o samorządzie gminnym.

W ocenie Wnioskodawcy zmiana ww. przepisu polegająca na zastąpieniu terminu ,,przedsiębiorstwa” terminem ,,działalność gospodarcza” nie ma znaczenia dla oceny prawno -podatkowej sprawy. Przekazanie majątku gminnego do nieodpłatnego używania dla podmiotu, który by realizował któryś z celów określonych w art. 7 u.s.g. byłoby dla Gminy czynnością zarówno ,,związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa” - używając terminologii obowiązującej do 31 marca 2011 r., jak i ,,do celów działalności gospodarczej podatnika” - używając terminologii w brzmieniu obecnego przepisu. Podstawowe cele działalności gospodarczej gminy będącej miastem na prawach powiatu w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. określa u.s.g i u.s.p. choć nie tylko.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`).

Tak więc w świetle ww. przepisu prawo to nie przysługiwało, nie przysługuje i przysługiwać nie będzie - o ile nabywane towary i usługi związane z realizacją inwestycji będącej przedmiotem ww. wniosku służyłyby po jej zakończeniu i oddaniu do użytkowania - przekazaniu w trwały zarząd w drodze decyzji administracyjnej, gdyż jest to czynność niepodlegająca opodatkowaniu. Podobnie sytuacja wyglądałaby gdyby nastąpiło przekazanie do nieodpłatnego użytkowania w drodze cywilnoprawnego użyczenia podmiotowi, który prowadziłby na majątku działalność merytoryczną odpowiadającą tej, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 10 u.s.g.

Zgodnie z art. 693 k.c. przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc czynność oddania w dzierżawę stanowi opodatkowaną dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Rodzi więc w konsekwencji prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. W świetle przepisów podatkowych jedynie czynność oddania gruntów na cele rolnicze korzysta ze zwolnienia na podstawie przepisów wykonawczych - par. 13 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 73, poz. 397 z późn. zm.).

Zgodnie z rozdziałem 2 (art. 90-91) u.p.t.u. w przypadku nieruchomości trwałość decyzji co do sposobu wykorzystania nieruchomości powodująca konieczność dokonania korekt (na „plus” lub ,,minus”) podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wynosi lat 10. Zgodnie z art. 91 ust. 8 u.p.t.u. korekty, o której mowa w ust. 5 - 7, dokonuje się również jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania. W myśl art. 37 ust. 4 u.g.n. zawarcie umowy (\`(...)\`) najmu lub dzierżawy na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata lub na czas nieoznaczony następuje w drodze przetargu. (\`(...)\`) Odpowiednia rada lub sejmik mogą wyrazić zgodę na odstąpienie od obowiązku przetargowego trybu zawarcia tych umów. W myśl art. 18 ust. 2 pkt 9a u.s.g. do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach majątkowych gminy, przekraczających zakres zwykłego zarządu, dotyczących: zasad nabywania, zbywania i obciążania nieruchomości oraz ich wydzierżawiania lub wynajmowania na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata lub na czas nieoznaczony (\`(...)\`); uchwała rady gminy jest wymagana również w przypadku, gdy po umowie zawartej na czas oznaczony do 3 lat strony zawierają kolejne umowy, których przedmiotem jest ta sama nieruchomość, do czasu określenia zasad wójt może dokonywać tych czynności wyłącznie za zgodą rady gminy. Na podstawie art. 14 u.s.g. uchwały rady gminy zapadają zwykłą większością głosów w obecności co najmniej połowy ustawowego składu rady, w głosowaniu jawnym, chyba że ustawa stanowi inaczej. W świetle ww. przepisów wydzierżawienie nieruchomości na lat 10, który to termin jest kluczowy z punktu widzenia ww. przepisów podatkowych odnośnie nieruchomości, wymaga zgody Rady Miasta w formie uchwały.

Tak więc w świetle ww. przepisów prawa (zarówno podatkowego jak i niepodatkowego) i ich wzajemnej korelacji Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku podjęcia przez Radę Miasta uchwały o zgodzie na wydzierżawienie nieruchomości na lat 10, przed jego oddaniem do użytkowania planowanym na 2014 r., nastąpi zmiana przeznaczenia, o której mowa w art. 91 ust. 8 ustawy o VAT. Zmiana ta nastąpi z przeznaczenia całkowicie niedającego prawa do odliczenia (100% w przypadku trwałego zarządu i użyczenia) na dające takie prawo w pełni (100% w przypadku dzierżawy) w oparciu o przepis art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca stoi na stanowisku:

Odnośnie pytania nr 1

W przypadku podjęcia przez Radę Miasta na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit a ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) oraz art. 13 ust. 1, art. 37 ust. 4 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) uchwały w sprawie wydzierżawienia na czas oznaczony 10 lat od zakończenia inwestycji i oddaniu jej do użytkowania nieruchomości stanowiącej własność Wnioskodawcy zabudowanej opisanym we wniosku obiektem, Gmina nabędzie, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), pełne (100%) prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dokumentujących realizację inwestycji.

Powyższe wynika z art. 86 ust. 1 u.p.t.u, który stanowi, iż w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`).

Odnośnie pytania nr 2

W przypadku podjęcia uchwały, o której mowa w pkt 1 przez Radę Miasta, Gmina nabędzie w pełni (100%) prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z faktur VAT z lat 2009 - 2012, które wpłynęły przed wejściem w życie ww. aktu prawa miejscowego, a które nie były z powodów opisanych we wniosku traktowane jako podlegające odliczeniu, a w konsekwencji odliczane, zaś odliczenie winno nastąpić w trybie przewidzianym w art. 91 ust. 8 u.p.t.u., tj. będzie mogło nastąpić w deklaracji VAT-7 za m-c, w którym ww. akt prawa miejscowego wszedł w życie.

Powyższe wynika z art. 91 ust. 8 u.p.t.u. Zgodnie z ww. przepisem korekty, o której mowa w ust. 5 – 7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania. Ust. 2 w art. 91 stanowi o nieruchomościach dla których okres ewentualnej korekty wynosi lat 10 i przez taki okres wymagana jest stabilność decyzji nierodząca skutków w postaci tejże korekty. Z kolei ust. 7 stanowi, iż przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik (\`(...)\`) nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. W myśl ust. 6 w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4 (a więc też nieruchomości), zostaną opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi. W myśl zaś ust. 5 korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty, dokonuje się jej w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż (\`(...)\`). Z treści ww. przepisów można więc wysnuć wniosek - stosując wykładnię celowościową - o bieżącym dokonaniu korekty „na plus”.

W przypadku stanowiącym przedmiot wniosku - o jej dokonaniu w rozliczeniu, w którym ww. uchwała Rady – akt prawa miejscowego, o którym mowa w art. 87 ust. 2 Konstytucji, weszła w życie.

Odnośnie pytania nr 3

W przypadku podjęcia przez Radę Miasta uchwały, o której mowa w pkt 1, w miesiącach następujących po jej wejściu w życie, realizacja przez Gminę prawa do odliczenia podatku naliczonego przy kontynuacji ww. inwestycji winna się już odbywać w trybie określonym w art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 u.p.t.u – tj. ,,na bieżąco”, czyli w rozliczeniu za m-c, w którym otrzyma fakturę lub w deklaracji za jeden z dwóch następnych miesięcznych okresów rozliczeniowych.

Powyższe stanowisko wynika z cytowanego przepisu art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w powiązaniu z art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 u.p.t.u. Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 u.p.t.u. prawo do obniżenia podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę (\`(...)\`). W myśl ust. 11 jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Reasumując stanowisko zawarte w pkt 1-3: Gmina wyraża pogląd, iż nabędzie prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach i w trybie określonym w ww. przepisach, w przypadku podjęcia ww. uchwały przez Radę Miasta, z zastrzeżeniem jednak wyłączeń wynikających z art. 88 u.p.t.u.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do treści art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak stanowi, art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada status podatnika VAT czynnego. Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną. Zadania własne gminy są bardzo szerokie, określa je art. 7 u.s.g. oraz uszczegółowione są w przepisach szczególnych - konkretyzujących ich realizację. Zgodnie z art. 7 u.s.g. zaspokajanie potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania obejmują w szczególności sprawy: 10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Do 30 czerwca 2011 r. status samorządowego zakładu budżetowego miał Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji poprzez którego Gmina realizowała swoje zadania ustawowe z zakresu sportu, kultury fizycznej i rekreacji. Od 1 lipca 2011 r. działa Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji Sp. z o.o., w którym Gmina posiada 100% udziałów i poprzez który realizuje nadal swoje zadania z zakresu sportu, kultury fizycznej i rekreacji.

Pomiędzy jednostką samorządu terytorialnego a jej nieposiadającymi osobowości prawnej jednostkami organizacyjnymi (jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi) podstawową formą wyposażania w mienie nieruchome stanowi oddawanie w trwały zarząd, o którym mowa w art. 43-49a u.g.n. Oddanie w trwały zarząd następuje w drodze wydania decyzji administracyjnej w rozumieniu przepisów Kodeksu Postępowania Administracyjnego na podstawie art. 45 ust. 1 u.g.n. przez właściwy organ gminy, tj. prezydenta miasta. Tak więc sposób ten jest podstawową drogą w jaką jednostki samorządu terytorialnego wyposażają samorządowe jednostki budżetowe oraz inne jednostki organizacyjne, o których mowa w art. 4 pkt 10 u.g.n. Taki tryb był też stosowany w przeszłości pomiędzy Gminą a zakładem budżetowym MOSiR - co było opisane we wniosku przesłanym przez Zakład na który otrzymał on interpretację indywidualną z 29.09.2011 r. znak: IPTPP2/443-236/11-4/AW. Z uwagi na fakt, iż ww. tryb ma charakter administracyjno - urzędowy - odbywa się na podstawie orzeczenia w drodze decyzji administracyjnej, nie zaś cywilno-prawny jak np. oddanie w najem czy dzierżawę, to gminom przy wydatkach inwestycyjnych dotyczących obiektów przekazywanych następnie w trwały zarząd (budowa, remont, modernizacja itp.) nie przysługiwało i nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - z uwagi na niespełnienie podstawowej przesłanki, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. brak związku z czynnościami opodatkowanymi gmin będących odrębnymi od zakładów budżetowych podatnikami podatku, o innych numerach NIP.

Od 2009 r. Gmina ponosi nakłady na realizację inwestycji pod nazwą: ,,…”. Projekt dofinansowany jest ze środków unijnych w ramach projektu z osi Priorytetowej VIII: Infrastruktura społeczna, Działania 8.2. Infrastruktura szkolna i sportowa, Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. Dotychczas poniesiono wydatki na: zakup gruntu pod budowę opinii geotechnicznej, opinii nt. kosztów ogrzewania, opłat przyłączeniowych, studium wykonalności, raportu oddziaływania na środowisko, usług projektowych. W dniu 02.09.2011 r. została podpisana umowa z wykonawcą na ,,…". Zgodnie z harmonogramem finansowo-rzeczowym planuje się rozpoczęcie realizacji pierwszych robót na IV kwartał b.r. Zakończenie inwestycji i oddanie jej do użytkowania planowane jest w 2014 r. Łączny planowany koszt ww. inwestycji wynikający z wieloletniej prognozy finansowej to 163.822.921 zł. Podatek VAT z faktur VAT nie był dotychczas przez Gminę odliczany z przyczyn wyżej wymienionych - pierwsze wydatki związane z inwestycją ponoszone były w czasach gdy istniał zakład budżetowy, a podstawową ścieżką wyposażania w mienie tego typu jednostek jest przekazywanie ich w trwały zarząd. Jednak przekazanie w trwały zarząd samorządowemu zakładowi budżetowemu - z uwagi na jego przekształcenie w spółkę prawa handlowego nie jest już obecnie z przyczyn prawnych możliwe. Ten podstawowy tryb postępowania dotyczy jak wyżej wspomniano - w myśl art. 4 pkt 10 u.g.n. tylko i wyłącznie jednostek organizacyjnych, które nie mają osobowości prawnej, a więc jednostek budżetowych i zakładów budżetowych. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako spółka prawa handlowego taką posiada. Gmina bezpośrednio poprzez Wydział działający w strukturach Urzędu Miasta obsługującego jej organy tj. Prezydenta Radę Miasta nie ma wystarczających sił i środków by bezpośrednio administrować takim obiektem i tym samym generować z niego obroty opodatkowane z tytułu np. biletów wstępu. Jak wspomniano bezpośrednio tego typu działalnością zajmował się w przeszłości na innych miejskich obiektach sportowo-rekreacyjnych samorządowy zakład budżetowy M.O.S.I.R. a teraz spółka z o.o. M.O.S.I.R., w której Gmina ma 100% udziałów i to te podmioty osiągały i osiągają z tego tytułu obroty opodatkowane podatkiem VAT - np. z tytułu biletów wstępów. Nie jest też planowane powołanie do zarządzania ww. obiektem po zakończeniu inwestycji kolejnej jednostki organizacyjnej takiej jak zakład budżetowy czy jednostka budżetowa ani odrębnej spółki prawa handlowego.

Budowany obiekt, o którym mowa w przedmiotowym wniosku jest częścią składową nieruchomości. W najbliższej przyszłości, w trakcie trwającej inwestycji, przed oddaniem obiektu do użytkowania Prezydent Miasta wniesie na sesję projekt uchwały Rady Miasta o wyrażeniu przez nią zgody w trybie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. a u.s.g. oraz 13 ust. 1 i art. 37 ust. 4 u.g.n. na wydzierżawienie nieruchomości wraz z opisanym we wniosku obiektem na okres 10 lat od zakończenia inwestycji i oddaniu jej do użytkowania dzierżawcy.

Wobec powyższego należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Wobec powyższego oddanie przez Wnioskodawcę w ramach umowy dzierżawy, tj. czynności cywilnoprawnej, innemu podmiotowi nieruchomości, skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy.

W konsekwencji dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Analizując okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabyte towary i usługi w związku z realizacją inwestycji będą służyły Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. oddanie przez Wnioskodawcę w ramach umowy dzierżawy nieruchomości.

Mając na uwadze cytowany powyżej art. 86 ust 1 ustawy, należy wskazać, iż ze względu na związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji. Jednocześnie jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca nie dokonywał dotychczas odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakupy dotyczące realizacji inwestycji w trakcie jej trwania.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że podatek VAT z faktur dotyczących realizacji inwestycji, nie był dotychczas przez Gminę odliczany, bowiem pierwsze wydatki związane z inwestycją ponoszone były w czasach gdy istniał zakład budżetowy, a podstawową ścieżką wyposażania w mienie tego typu jednostek jest przekazywanie ich w trwały zarząd, dla którego – jak wskazał Wnioskodawca – nie przysługiwało i nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z uwagi na niespełnienie podstawowej przesłanki, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, tj. braku związku z czynnościami opodatkowanymi.

Wnioskodawca nie miał więc prawa do obniżenia na bieżąco podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji. Prawo do odliczenia Wnioskodawca nabędzie na skutek zmiany koncepcji wykorzystania powstałego w wyniku realizacji inwestycji mienia, bowiem od tego momentu zmieni się wykorzystanie zakupionych towarów i usług.

Planowane przeznaczenie wytworzonych środków trwałych do wykonywania czynności opodatkowanych stwarza możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do wytworzenia tych środków trwałych, który nie został odliczony przy ich nabyciu.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 cyt. ustawy. Zauważyć jednak należy, iż jego realizacja została obostrzona pewnymi ograniczeniami ustawowymi, wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy).

Na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub w przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Z art. 91 ust. 2 ustawy wynika, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z ust. 2a powołanego artykułu, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Natomiast stosownie do ust. 3 powołanego artykułu, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru. Stosownie do zapisu art. 91 ust. 4 i 5 ustawy, w przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Natomiast zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

W treści wniosku wynika, iż inwestycja jest w trakcie realizacji, a jej zakończenie i oddanie do użytkowania planowane jest na 2014 r. Decyzja o zmianie sposobu wykorzystania przedmiotowej inwestycji ze związanej z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu na opodatkowaną, nastąpi przed oddaniem jej do użytkowania.

Skoro żaden z elementów powstającej nieruchomości nigdy nie był wykorzystywany do działalności zwolnionej ani do działalności niepodlegającej opodatkowaniu, to tym samym nie nastąpiła zmiana przeznaczenia środka trwałego, lecz zmiana przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia tego środka. Decyzję o zmianie przeznaczenia zakupionych towarów i usług podjęto przed oddaniem środka trwałego do użytkowania.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że:

Ad. 1

W przypadku podjęcia przez Radę Miasta uchwały w sprawie wydzierżawienia przedmiotowej nieruchomości, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją, ponieważ wydatki poniesione w ramach realizacji inwestycji będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Przy czym prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Ad. 2

Odnosząc się do nieodliczonego podatku VAT z faktur z lat 2009 – 2012 należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie miał prawo do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego w całości, jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług, na zasadach wynikających z powołanych przepisów art. 91 ust. 1-3 w związku z art. 91 ust. 7 i 8 ustawy.

Za moment zmiany przeznaczenia zakupionych towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją można uznać wejście w życie uchwały Rady Miasta, bowiem wejście w życie uchwały można w przedmiotowej sprawie traktować jako jeden z obiektywnych dowodów na zmianę przeznaczenia zakupionych towarów i usług.

Zatem dokonanie korekty podatku naliczonego będzie mogło nastąpić w deklaracji VAT-7 za miesiąc, w którym uchwała Rady Miasta wejdzie w życie.

Ad. 3

Odnosząc się natomiast do zakupów towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją, dokonanych po wejściu w życie uchwały Rady Miasta tj. po zmianie przeznaczenia, należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy, tj. na bieżąco, czyli w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę bądź też w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego poprzez dokonanie korekty jednorazowej w związku z nabyciem towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją przed zmianą przeznaczenia oraz prawa do bieżącego odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją po zmianie przeznaczenia.

Natomiast, kwestie dotyczące zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy wybudowanie opisanego we wniosku obiektu stanowi wytworzenie nieruchomości i czy oddanie w dzierżawę nieruchomości nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia oraz stawki podatku VAT dla oddania w dzierżawę nieruchomości, zostały rozstrzygnięte odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.