Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-374/12/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-11-09
Teza: dostawa wewnątrzwspólnotowa za pośrednictwem magazynu konsygnacyjnego
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2012r. (data wpływu 29 sierpnia 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 października 2012r. (data wpływu 18 października 2012r.) oraz pismem z dnia 5 listopada 2012r. (data wpływu 7 listopada 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie braku zastosowania art. 13 ust. 3 ustawy dla dostawy towarów do magazynu konsygnacyjnego zlokalizowanego na terytorium innego kraju członkowskiego
*   **prawidłowe** w zakresie uznania transakcji dostarczenia towarów do magazyny konsygnacyjnego za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów
*   **nieprawidłowe** w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonywanej za pośrednictwem magazynu konsygnacyjnego

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zastosowania art. 13 ust. 1 i art. 20a tej ustawy dla dostawy towarów do magazynu konsygnacyjnego zlokalizowanego na terytorium innego kraju członkowskiego. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 października 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, chciałby podjąć współpracę z klientem unijnym mającym swoją siedzibę we Francji. Przedmiotem współpracy byłoby dostarczanie przez Spółkę na ich magazyn konsygnacyjny tulejek wyprodukowanych w Polsce. Klient z Francji pobierałby sobie te tulejki u siebie i fakturował Spółkę zgodnie z pobraniem. Pobranie nastąpi już we Francji. Składowanie wyrobów w tym magazynie ma zapewnić kontrahentowi stały dostęp do wyrobów potrzebnych mu w procesie produkcyjnym.

Wnioskodawca zajmuje się produkcją detali przeznaczonych dalej do produkcji samochodów. Przedmiotem dostawy nie będzie odsprzedaż towarów. Projekt umowy: Dostawca – Spółka Odbiorca - klient we Francji.

Magazyn konsygnacyjny: zapas w fabryce Odbiorcy we Francji należy do Dostawcy.

Okres: Czas, w którym zużycie towarów będzie fakturowane. Domyślnie około miesiąca.

W momencie wprowadzenia do składu wyroby pozostawać będą własnością Spółki, a Nabywca ( kontrahent francuski) stanie się ich właścicielem w momencie pobrania wyrobów ze składu.

Towary na konsygnancie są towarami przechowywanymi w miejscu Odbiorcy we Francji i pozostają własnością Dostawcy. Odbiorca pozostaje właścicielem towarów, gdy są one usuwane z konsygnanty i zostają skonsumowane przez produkcję.

W każdym miesiącu Odbiorca wysyła Dostawcy ilości części zużytych do produkcji. Dostawca fakturuje Odbiorcy te ilości.

Fakt pobrania towarów z magazynu będzie odnotowywany przez Nabywcę fakturą wystawioną na pobrane ilości.

Z chwilą poboru towarów ze składu konsygnacyjnego we Francji przez klienta francuskiego, u klienta francuskiego powstaje wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT).

Przewiduje się, iż zgodnie z planowaną umową towary składowane będą w magazynie w terminie do 3 miesięcy. Spółka będzie w posiadaniu dokumentów od przewoźnika potwierdzających wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie ich do składu na terenie Francji.

Wszystkie pozostałe warunki nie ujęte w tej umowie są określone w innych umowach

Odbiorca zobowiązuje się do subskrypcji polisy ubezpieczeniowej obejmującej ryzyko dla produktów Dostawcy znajdujących się w magazynie konsygnacyjnym.

Wszelkie spory będą rozstrzygane przez wyłącznej jurysdykcji Sądu Gospodarczego w Rennes, do niniejszego rozporządzenia stosuje się prawo francuskie.

Niniejsza umowa wchodzi w życie w XI 2012 roku i zostaje zawarta na czas nieokreślony. Może być ona wypowiedziana z zachowaniem 6 miesięcznego okresu wypowiedzenia, bez podania przyczyny.

Na koniec każdego tygodnia, Odbiorca wysyła do dostawcy historię wejść i wyjść referencji z magazynu, jak również początkowy i końcowy status inwentaryzacji. Na tym samym dokumencie Odbiorca przedkłada zużycie na następne tygodnie i miesiące.

Również ogłoszony zostanie minimalny i maksymalny poziom inwentury, który może być zaakceptowany na magazynie dla każdej referencji. Minimalny poziom zapasów ustalany będzie na podstawie zapasu bezpieczeństwa. Maksymalny poziom jest wyliczony biorąc pod uwagę miejsca dostępne dla każdego detalu na magazynie.

Spółka będzie w posiadaniu dokumentów od przewoźnika potwierdzających wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie ich do składu na terenie Francji.

Dostawca dostarcza części do Odbiorcy, z częstotliwością zdefiniowaną wspólnie z Odbiorcą. Towary są odbierane przez Odbiorcę, a CMR jest podbity w recepcji magazynu. Dowód dostawy jest rejestrowane i archiwizowany.

Towary są magazynowane w warunkach przeznaczonych dla danego rodzaju towarów

Towary składowane w magazynie konsygnacyjnym są zarządzane oddzielnie od innych części w systemie IT Odbiorcy. Kiedy materiał opuści magazyn w celu dostawy na produkcję, transakcja jest zapisywana w systemie (w oprogramowaniu magazynu). Towary są w tym czasie przeniesione z magazynu konsygnacyjnego do magazynu Odbiorcy. Dostawy na produkcję są wykonywane metodą FIFO, rozważając datę dostawy na konsygnatę. Stan zapasów jest przekazywany do dostawcy na każdy koniec tygodnia.

Fizyczna inwentaryzacja (spis z natury) planowana jest każdego roku. Wyniki tego spisu zostaną podane do dostawcy. Dostawca może przybyć do magazynu konsygnaty, by sprawdzić poziom zapasów. W takim przypadku Odbiorca musi być poinformowani na dwa tygodnie przed tym. Pod koniec każdego miesiąca, podsumowanie wyjścia z magazynu zostanie przeprowadzone. Ten dokument jest wysyłany do dostawcy, który wtedy może fakturować towar zgodnie z ruchami okresu.

Równolegle, Odbiorca wykonuje IT otrzymania tych towarów, w celu umożliwienia przyjęcia przez dział księgowości dostawcy faktury. Obowiązującą ceną na fakturze będzie cena w dniu konsumpcji. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, natomiast nie zamierza rejestrować się na terenie Francji dla celów rozliczania podatku od wartości dodanej, gdyż przepisy tam obowiązujące nie wymagają tego w przedmiotowym przypadku. To zostało sprawdzone w Urzędzie Skarbowym we Francji. Kontrahent Spółki jest zarejestrowanym podatnikiem VAT UE na terenie Francji.

W związku z powyższym zadano pytania:

1.  Czy w Polsce będzie ta sprzedaż uznawana za dostawę wewnątrzwspólnotowa?
2.  Jeśli tak, to w którym momencie należy wykazać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów ze stawką 0% w deklaracjach VAT (VAT-7, VAT UE) w stosunku do pobranych ze składu wyrobów jak i do pozostałych na składzie wyrobów, tzn. nie pobranych i nie fakturowanych do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło przesunięcie towarów z Polski na skład konsygnacyjny we Francji, w sytuacji gdy Wnioskodawca nie rejestruje się dla potrzeb podatku od wartości dodanej?

Zdaniem Wnioskodawcy nie będzie tutaj momentem wewnątrzwspólnotowej dostawy - w skrócie WDT przepis wynikający z art. 13 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, który za wewnątrzwspólnotową dostawę uznaje się również przemieszczenie przez podatnika lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć czynnościom wykonywanym przez niego jako podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego.

Powyższe wskazuje, że przesunięcie wyrobów Spółki z Polski do składu we Francji uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zdaniem Spółki, w tej konkretnej sytuacji, wewnątrzwspólnotową dostawę towarów rozpozna ona u siebie w Polsce w momencie poboru towarów przez Nabywcę i wystawieniu przez niego faktury. To w tym momencie nastąpi rozpoznanie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów - WNT we Francji, a w Polsce odpowiednio wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - WDT.

W przeciwnym razie, kiedy ewidencjonowane było przemieszczenie towaru (1), a potem jego pobranie (2), spowodowałoby to zdublowanie wartości dostaw.

W przedstawionym przez Spółkę zdarzeniu przyszłym ma zaistnieć sytuacja przemieszczenia towaru z terytorium Polski na terytorium innego kraju członkowskiego (Francji) na skład konsygnacyjny, przy czym wywiezione towary do czasu pobrania ich z magazynu przez kontrahenta, pozostaną własnością Spółki. Towar pobrany ze składu będzie dokumentowany fakturą. Spółka nie będzie zarejestrowanym podatnikiem na terenie Francji.

W związku z tym przemieszczenie towarów z kraju do składu konsygnacyjnego na terenie Francji nie będzie stanowiło wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w wykonaniu art. 13 ust. 3 ustawy, gdyż przemieszczane towary nie będą służyć czynnościom wykonywanym przez Spółkę jako podatnika.

Pomimo, iż wywóz poza terytorium kraju nastąpi wcześniej, dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy będzie miała miejsce w chwili pobrania towaru przez nabywcę (z magazynu konsygnacyjnego), ponieważ w tym momencie nastąpi przeniesienie na niego prawa do rozporządzania tymi towarami. W przypadku Spółki nastąpi więc wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy. Moment powstania obowiązku podatkowego będzie się wiązał z momentem pobrania towaru ze składu przez francuskiego nabywcę.

Stosownie do ogólnej zasady obowiązek podatkowy powstanie 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów. A zatem w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy powstanie 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nabywca pobrał towar ze składu. Jeśli faktura zostanie przez Nabywcę wystawiona przed tym dniem, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej wystawienia, dlatego też obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrz wspólnotowej dostawy towarów powstanie z chwilą wystawienia faktury.

W stosunku do wyrobów, których kontrahent Spółki nie pobrał (pozostających na składzie), nie powstanie obowiązek podatkowy do momentu wyprowadzenia ich ze składu przez nabywcę. Natomiast w momencie pobrania towarów przez kontrahenta, następuje wewnątrz wspólnotowa dostawa towarów i aby w deklaracjach wykazać tę dostawę według stawki 0%, Spółka musi spełnić warunki wymienione w powołanym art. 42 ustawy.

Nadmieniam, że Spółka będzie prowadzić odrębną gospodarkę magazynową dla tego zdarzenia przyszłego, z której wynikać będzie cała ewidencja magazynowa, wszystkie ruchy magazynowe, jak i wywóz na konsygnatę do Francji, pobór z konsygnaty.

Przychody uzyskane z tego źródła będzie ewidencjonowała na odrębnym koncie księgowym - zgodnie z polityką rachunkową Spółki i przy zastosowaniu odpowiednich przepisów w tym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** w zakresie braku zastosowania art. 13 ust. 3 ustawy dla dostawy towarów do magazynu konsygnacyjnego zlokalizowanego na terytorium innego kraju członkowskiego
*   **prawidłowe** w zakresie uznania transakcji dostarczenia towarów do magazyny konsygnacyjnego za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów
*   **nieprawidłowe** w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonywanej za pośrednictwem magazynu konsygnacyjnego

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 13 ust. 1 i ust. 2 przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (dalej WDT), o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

1.  Powyższe stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:
2.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
4.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
5.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Powyższe regulacje ustalają pewne ogólne zasady pozwalające rozpoznać daną transakcję jako WDT. A mianowicie musi wystąpić wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Wywóz ten musi być w wykonaniu w ramach przeniesienia, ze sprzedającego na nabywającego, prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Jak również konieczne jest aby nabywca spełniał ww. warunki opisane w art. 13 ust. 2 ustawy.

W ust. 3 artykułu 13 rozszerzono zakres transakcji uznawanych za WDT uznając za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Powyższy przepis uznaje za wewnątrzwspólnotową dostawę także czynności, w przypadku których podatnik przemieszcza towary należące do swego przedsiębiorstwa z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa. Można mówić w tym przypadku o wewnątrzwspólnotowym przemieszczeniu towarów. W tym przypadku nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel na inny podmiot. Przy czym towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika przez którą zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przy czym należy zaznaczyć, iż przemieszczenie towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy występuje chociażby jedna z przesłanek negatywnych określonych w art. 13 ust. 4 ustawy.

Na mocy art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 (…).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 20a i 20b.

W przypadku gdy przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, podatnik wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Zgodnie zaś z art. 20a ww. ustawy w przypadku przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3, do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu w celu ich późniejszej dostawy podatnikowi podatku od wartości dodanej, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dostawy towarów, nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej tę dostawę podatnikowi podatku od wartości dodanej, pod warunkiem że podatnik podatku od wartości dodanej jest obowiązany wykazać dokonane przemieszczenie towarów w państwie członkowskim zakończenia transportu lub wysyłki oraz dostawę towarów jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w miesiącu, w którym u podatnika powstał obowiązek podatkowy z tytułu tej dostawy.

Przepis ten stosuje się, jeżeli:

1.  przemieszczenia towarów dokonuje podatnik, który nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od wartości dodanej w państwie członkowskim zakończenia transportu lub wysyłki;
2.  podatnik, który przemieszcza towary do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu, prowadzi ewidencję towarów przemieszczanych do tego miejsca zawierającą datę ich przemieszczenia, datę dostawy towarów podatnikowi podatku od wartości dodanej, dane pozwalające na identyfikację towarów, a w przypadku, o którym mowa w ust. 3 - także dane dotyczące powrotnego przemieszczenia towarów; przepis art. 109 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

W przypadku powrotnego przemieszczenia towarów przez podatnika, który pierwotnie dokonał ich przemieszczenia, lub na jego rzecz, które nie były przedmiotem dostawy zgodnie z ust. 1, nie powstaje obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów i wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów w odniesieniu do tych towarów.

W ustawie o podatku od towarów i usług definicja magazynu konsygnacyjnego została zawarta w art. 2 pkt 27c zgodnie z którą przez magazyn konsygnacyjny rozumie się wyodrębnione u podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT UE, o którym mowa w art. 97 ust. 4, miejsce przechowywania na terytorium kraju towarów należących do podatnika podatku od wartości dodanej przemieszczonych przez niego lub na jego rzecz z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do tego miejsca, z którego podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT UE, przechowujący towary, pobiera je, a przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel następuje w momencie ich pobrania.

Z cyt. art. 2 pkt 27c ustawy wynika, że magazyn konsygnacyjny jest wyodrębnionym miejscem przechowywania towarów u podatnika VAT UE.

W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, iż dostawca wewnątrzwspólnotowy jak i nabywca wewnątrzwspólnotowy nie mogą w drodze umów cywilnoprawnych ustalać momentu przeniesienia prawa do rozporządzania towarami, skoro cyt. wyżej przepis dokładnie określa ten moment.

Tym samym stwierdzić należy, iż wykładnia literalna przepisu art. 20a wskazuje, że uproszczenia mają zastosowanie tylko w przypadku dostaw towarów za pośrednictwem magazynu typu konsygnacyjnego. To jest bowiem miejsce odpowiadające magazynowi konsygnacyjnemu. Tym samym w przypadku określonym w art. 20a ustawy również przeniesienie prawa do dysponowania towarami jak właściciel następuje w momencie ich pobrania przez nabywcę.

Analizując powyższe przepisy zauważa się również, iż art. 20a ww. ustawy nie dotyczy tylko zasad powstania obowiązku podatkowego od dostaw wewnątrzwspólnotowych realizowanych za pośrednictwem magazynu konsygnacyjnego położonego w innym państwie członkowskim. W istocie bowiem określa on również warunki zastosowania uproszczeń związanych z wykorzystaniem zagranicznych magazynów konsygnacyjnych przy dokonywaniu dostaw wewnątrzwspólnotowych. Powyższy przepis ma zatem zastosowanie, jeśli towary są przemieszczane do zagranicznego magazynu konsygnacyjnego w celu dokonania ich późniejszej dostawy podatnikowi podatku od wartości dodanej. Podatnik ten (na rzecz którego dostawa jest dokonywana) powinien być obowiązany do wykazania dokonanego przemieszczenia towarów oraz ich późniejszej dostawy na jego rzecz jako jednej czynności wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Warunkami uznania dostawy do magazynu konsygnacyjnego położonego w innym państwie członkowskim za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i w konsekwencji, warunkami powstania obowiązku podatkowego z tytułu dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów są:

1.  przemieszczenie towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy;
2.  przemieszczenie towarów do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu;
3.  przemieszczenie towarów w celu ich późniejszej dostawy zagranicznemu nabywcy;
4.  przemieszczenie towarów przez podatnika, który nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od wartości dodanej w państwie członkowskim zakończenia transportu lub wysyłki. Jeżeli bowiem podatnik jest zarejestrowany jako podatnik podatku od wartości dodanej w państwie członkowskim zakończenia transportu lub wysyłki, może rozliczyć podatek od wartości dodanej należny w tym państwie, w związku z przemieszczeniem do niego towarów i ich późniejszą dostawą.;
5.  prowadzenie przez podatnika dokonującego przemieszczenia towarów do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu ewidencji towarów przemieszczanych do tego miejsca, zawierającą datę ich przemieszczenia, datę dostawy towarów zagranicznemu nabywcy oraz dane pozwalające na identyfikację towarów.

Obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonywanej poprzez magazyn konsygnacyjny powstaje z chwilą dostawy towarów, nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej tę dostawę zagranicznemu nabywcy. Przez "chwilę dostawy" rozumieć należy moment pobrania towarów z zagranicznego magazynu przez ich nabywcę. Tak więc rozpoznanie dostawy do magazynu konsygnacyjnego położonego w innym państwie członkowskim jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest warunkowane istnieniem w państwie zagranicznego nabywcy tych towarów przepisów albo praktyki, uznającej nabycie towarów poprzez magazyn konsygnacyjny - w postaci magazynu typu call-of-stock - za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Brak istnienia takich przepisów albo odpowiedniej praktyki w tym zakresie skutkuje rozpoznaniem dostawy poprzez magazyn konsygnacyjny na zasadach ogólnych - a więc jako wewnątrzwspólnotowe przemieszczenie własnych towarów, a następnie jako dostawę dokonaną w państwie, w którym znajduje się magazyn konsygnacyjny.

Przepisy zawarte w art. 20a ww. ustawy dotyczą zatem dostawy do miejsca położonego w innym państwie członkowskim, które odpowiada magazynowi konsygnacyjnemu. Miejsce odpowiadające magazynowi konsygnacyjnemu jest to zatem wyodrębnione u podatnika zarejestrowanego w innym państwie członkowskim dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych miejsce przechowywania na terytorium innego państwa członkowskiego towarów należących do polskiego podatnika przemieszczonych przez niego lub na jego rzecz z terytorium Polski do tego miejsca, z którego ów zagraniczny podatnik, przechowujący towary, pobiera je, zaś przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel następuje w momencie ich pobrania.

Istotą dokonywania dostaw poprzez zagraniczny magazyn konsygnacyjny jest to, że mają zastosowania uproszczenia, na mocy których obowiązek podatkowy od dokonywanej dostawy powstaje z chwilą pobrania towarów z magazynu przez zagranicznego nabywcę (którym jest podatnik podatku od wartości dodanej), nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej tę dostawę. Wprowadzenie towarów do zagranicznego magazynu jest zaś obojętne podatkowo. Innymi słowy przemieszczenie własnych towarów do zagranicznego magazynu konsygnacyjnego nie będzie traktowane jako wewnątrzwspólnotowe przemieszczenie towarów. Natomiast z dniem pobrania tych towarów z zagranicznego magazynu przez nabywcę ziści się wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zastosowanie uproszczeń, o których mowa, uzależnione jest od tego, czy w tym innym państwie członkowskim funkcjonują przepisy odnoszące się do magazynów konsygnacyjnych, względnie czy wykształciła się tam odpowiednia praktyka traktowania takich dostaw. Jeśli takich przepisów (względnie takiej praktyki) nie będzie, to wówczas zagraniczny nabywca nie będzie mógł potraktować przemieszczenia towarów do magazynu położonego w swoim państwie i ich późniejszej dostawy z tego magazynu jako wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca realizuje dostawy z wykorzystaniem magazynów konsygnacyjnego – pobieranie na żądanie. Dostarcza towary na rzecz kontrahenta do magazynu prowadzącego przez kupującego, położonego w państwie członkowskim Unii Europejskiej innych niż terytorium kraju. Towary są pobierane z magazynu przez kontrahenta mającego siedzibę w kraju lokalizacji tego magazynu, stosownie do bieżących potrzeb produkcyjnych kontrahenta.

Z chwilą poboru towarów ze składu konsygnacyjnego we Francji przez klienta francuskiego, u klienta francuskiego powstaje wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Jedynym przeznaczeniem towarów dostarczanych z magazynu jest ich zużycie przez kontrahenta. Stwierdzić zatem można, iż składowane w magazynie towary co do zasady będą pobierane przez jeden podmiot, znany w momencie wysyłki towaru z Polski do magazynu.

Wnioskodawca przemieszczający towary do magazynów konsygnacyjnych prowadzi również ewidencję, o której mowa w art. 20a ust. 2 oraz nie jest zarejestrowany dla potrzeb VAT na terytorium krajów położenia magazynów oraz nie posiada tam stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie, w której Wnioskodawca spełnia przedstawione wyżej warunki i przemieszcza własne towary do magazynu konsygnacyjnego położonego w państwie członkowskim, w którym mają zastosowanie uproszczenia pozwalające na uznanie, iż w kraju położenia magazynu dochodzi do nabycia wewnatrzwspólnotwego towarów w momencie pobrania przez nabywcę towarów z tego magazynu, zastosowanie znajdzie art. 20a ustawy, odnoszący się do przemieszczenia towarów, o których mowa w art. 13 ust. 3, do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu w celu ich późniejszej dostawy podatkowi podatku od wartości dodanej.

Tym samym zgodnie z treścią powyższego przepisu art. 20a obowiązek podatkowy powstanie z chwilą dokonania dostawy towarów (pobrania towaru z magazynu przez nabywcę), nie później jednak niż chwila wystawienia faktury potwierdzającej tę dostawę podatnikowi od wartości dodanej.

Obowiązek podatkowy na zasadach ogólnych tj. 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów lub w przypadku gdy przed upływem ww. terminu, podatnik wystawił fakturę, z chwilą wystawienia faktury znajdzie zastosowanie w przedmiotowej sytuacji wyłącznie gdy nie zostaną spełnione ww. warunki wymienione w art. 20a.

Zgodnie z powyższym stanowisko Wnioskodawcy - stwierdzające, iż w przedstawionej transakcji, w stosunku do której w państwach członkowskich ma zastosowanie uproszczenie polegające na rozpoznaniu nabycia wewnątrzwspólnotowego towarów (będących własnością Wnioskodawcy) w momencie ich pobrania z magazynu konsygnacyjnego, nie ma zastosowanie art. 13 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług - jest nieprawidłowe. Niemniej transakcja opisana we wniosku stanowi wewnątrzwspólnotowa dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Natomiast należy się zgodzić z Wnioskodawcą, że w stosunku do towarów nie pobranych przez kontrahenta francuskiego ze składu nie powstaje obowiązek podatkowy albowiem nie zaistnieje tutaj okoliczność skutkująca powstanie czynności podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 3 cyt. ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

W myśl art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Dowodami o których mowa w ust. 1 pkt 2, zgodnie z ust. 3 powołanego artykułu, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane przez przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towaru z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,

\-z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Natomiast w przypadku, gdy dokumenty wymienione w cyt. wyżej art. 42 ust. 3 nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami w świetle art. 42 ust. 11 cytowanej ustawy o VAT, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, a w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie,
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie w takim przypadku inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania,
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji - jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że faktycznie nastąpił wywóz towarów z kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego.

Drugi z warunków o którym mowa wyżej, od którego spełnienia zależy potraktowanie danej dostawy jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, dotyczy udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Koncentruje się on zatem na faktycznych, a nie prawnych aspektach transakcji. Powyższy warunek został określony wprost w cyt. wyżej art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym ważne jest to, aby przedmiotowe dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego. Ponadto, dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3, mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, której wymaga ten przepis.

Jednocześnie w art. 42 ust. 11 jak już wcześniej wskazano przewidziano dowody uzupełniające. Z przepisu tego wynika, że jeśli dokumenty obowiązkowe nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium Polski, dowodami potwierdzającymi dokonanie dostawy mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa.

W sytuacji zatem gdy Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty potwierdzające dostarczenie towarów do nabywcy w innym niż Polska kraju członkowskim, o których mowa w art. 42 ustawy przed terminem złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będzie upoważniony do wykazania w deklaracji wewnątrzwspólnotowej dostawy ze stawką 0%. Przy czym należy tutaj mieć na względzie moment powstania obowiązku wskazany powyżej który to będzie determinował okres rozliczeniowy w którym należy wykazać przedmiotowe transakcję wewnątrzwspólnotowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za:

*   nieprawidłowe w zakresie braku zastosowania art. 13 ust. 3 ustawy dla dostawy towarów do magazynu konsygnacyjnego zlokalizowanego na terytorium innego kraju członkowskiego
*   prawidłowe w zakresie uznania transakcji dostarczenia towarów do magazyny konsygnacyjnego za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów
*   nieprawidłowe w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonywanej za pośrednictwem magazynu konsygnacyjnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Informuję się jednocześnie, przedmiotem interpretacji nie była kwestia czy dokumenty posiadane przez Wnioskodawcę jednoznacznie potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy a tym samym upoważniają Wnioskodawcę do zastosowania 0% stawki podatku albowiem kwestia ta nie była przedmiotem zapytania ani stanowiska Wnioskodawcy. Z tych samych względów nie rozważano kwestii poprawnego dokumentowania przedmiotowej dostawy przez Wnioskodawcę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.