Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-445/13-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-08-07
Teza: miejsce świadczenia oraz rozliczenie i udokumentowanie usług budowlanych świadczonych poza terytorium kraju
Słowa kluczowe: faktura; podatnik; usługi-usługi budowlane; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 14.05.2013 r. (data wpływu 20.05.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania usług budowlanych świadczonych poza terytorium kraju

*   **jest prawidłowe** – w części dotyczącej miejsca świadczenia usług,

*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej rozliczenia i udokumentowania usług.

UZASADNIENIE

W dniu 20.05.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia oraz dokumentowania usług budowlanych poza terytorium kraju.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną z siedzibą w Polsce, prowadzi działalność gospodarczą od 04.06.2009 roku. Zajmuje się wykonywaniem robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. W chwili obecnej roboty budowlane Wnioskodawca wykonuje we Francji. Wnioskodawca jest zarejestrowany dla celów VAT zarówno w Polsce jak i we Francji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z obowiązującymi przepisami, za usługi budowlane wykonywane we Francji Wnioskodawca może wystawiać fakturę z polskim VAT (NP) jako transakcji niepodlegającej opodatkowaniu w Polsce i przenoszącej obowiązek podatkowy na nabywcę, czy też powinien wystawić fakturę z francuskim VAT-em?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami za usługi budowlane wykonywane we Francji może On wystawiać fakturę z polskim VAT (NP) jako transakcji niepodlegającej opodatkowaniu w Polsce i przenoszącej obowiązek podatkowy na nabywcę, pomimo, że posiada VAT francuski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe – w zakresie miejsca świadczenia usług budowlanych – oraz za nieprawidłowe – w zakresie rozliczenia i udokumentowania tych usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie charakteru danej czynności a co za tym idzie, miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania rozdziału 3 w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W myśl art. 28b ust. 2, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku usług wymienionych w art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług, podmiotem zobowiązanym do ich rozliczenia jest usługobiorca.

Jednakże, od powyższej zasady wprowadzono szereg wyjątków określających inne, niż wynikające z zasady ogólnej, zasady ustalania miejsca świadczonych usług, z uwagi na ich charakter, w tym m.in. dla usług związanych z nieruchomościami.

Zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Podkreślenia wymaga fakt, że katalog usług, które należy traktować jako „związane z nieruchomością” jest otwarty, zatem nie ogranicza się do przykładowych usług wymienionych w art. 28e ustawy. Warunkiem zaliczenia określonej usługi do tego katalogu jest jej związek z nieruchomością, której dana usługa dotyczy. Do zakresu tych usług należy przede wszystkim zaliczyć usługi stricte dotyczące prac wykonywanych na nieruchomościach, jakimi niewątpliwie są usługi budowlane.

Wskazać też trzeba, iż powiązanie usług związanych z nieruchomością z lokalizacją samej nieruchomości jest jak najbardziej uzasadnione, bowiem dane usługi są konsumowane (wykorzystywane) właśnie w miejscu położenia nieruchomości.

Z powyższego wynika, że usługi związane z nieruchomościami są zawsze opodatkowane w kraju położenia nieruchomości, niezależnie od tego, dla jakiego podmiotu są wykonywane oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia.

W sprawie będącej przedmiotem zapytania, Wnioskodawca wykonuje roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych na terytorium Francji.

Zatem, stosownie do przepisu art. 28e ustawy, miejscem opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług budowlanych związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia tych nieruchomości, tj. terytorium Francji. Tym samym, w świetle powołanych wyżej przepisów, przedmiotowe usługi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

W powyższym zakresie, stanowisko Wnioskodawcy należało więc uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca wskazał, iż jest podatnikiem zarejestrowanym dla celów podatku VAT zarówno w Polsce, jak i we Francji. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia wystawienia faktury VAT (z polskim numerem NIP) dokumentującej przedmiotowe usługi, jako czynności niepodlegające opodatkowaniu w Polsce, przenoszącej obowiązek podatkowy na nabywcę usług.

Należy wskazać, że na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie natomiast z art. 106 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Powyższe przepisy uzupełnione są przez regulacje rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, wydanego na podstawie upoważnienia przewidzianego w art. 106 ust. 8 ustawy.

Zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 40 ww. rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać m.in. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku (\`(...)\`).

Należy wskazać, iż nadanie podatnikom indywidualnego numeru identyfikacyjnego ma kluczowe znaczenie z punktu widzenia pozyskiwania oraz wymiany informacji dotyczących podatków oraz transakcji podlegających opodatkowaniu VAT. Numer ten ma szczególne znaczenie w przypadku dokonywania przez podatnika transakcji transgranicznych. Numer identyfikacji podatkowej stanowi informację dla kontrahentów, iż dany podmiot jest zarejestrowany jako podatnik w danym kraju. Podmiot, posługując się w stosunku do określonej czynności numerem identyfikacji podatkowej nadanym mu w danym kraju, występuje w stosunku do niniejszej czynności jako podatnik tego kraju.

Powołane wyżej przepisy art. 106 ust. 1 i 2 ustawy, nakazują wystawianie faktur również dla czynności dostawy towarów lub świadczenia usług, których miejsce świadczenia znajduje się poza krajem, jeśli w tym miejscu (w innym państwie) podatnik świadczący te usługi nie jest zarejestrowany dla celów VAT. Wówczas podatnik ten ma obowiązek wystawiać faktury, które nie zawierają kwot ani stawek podatku, informujące, że dana czynność nie podlega opodatkowaniu na terytorium kraju.

Zatem, w przypadku świadczenia usług budowlanych poza Polską (gdy miejscem opodatkowania tych czynności jest miejsce położenia nieruchomości), jeżeli podatnik nie jest zidentyfikowany dla podatku od wartości dodanej w państwie świadczenia, należy wystawić fakturę dokumentującą te czynności.

Jeżeli jednak podatnik dokona rejestracji w innym państwie dla potrzeb rozliczania VAT czy też podatku o podobnym charakterze na terenie tego państwa, w którym dana czynność ma miejsce świadczenia, wówczas nie wystawia w Polsce faktur z tytułu usług wykonywanych na terenie tego innego państwa. Będzie on wystawiał faktury (inne dokumenty) zgodnie z prawem państwa, w którym jest zarejestrowany i w którym znajduje się miejsce świadczenia danej czynności.

W przedmiotowej sprawie, miejsce świadczenia opisanych usług budowlanych, stosownie do art. 28e ustawy, zostało określone na terytorium Francji. Zatem, usługi te winny być opodatkowane w tym państwie. Ponieważ Wnioskodawca jest podatnikiem zarejestrowanym we Francji dla celów VAT, to tym samym, świadcząc przedmiotowe usługi nie występuje w charakterze polskiego podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji, dla udokumentowania tych czynności – biorąc pod uwagę brzmienie przepisu art. 106 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług – nie powinien wystawiać w Polsce faktur VAT z tytułu usług budowlanych świadczonych na terytorium Francji.

Podkreślić należy, że zasady opodatkowania przedmiotowych transakcji podlegają regulacjom kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usług (w tym przypadku – miejsce położenia nieruchomości). A zatem, w niniejszej sprawie to przepisy francuskie wskażą również, który podmiot jest zobowiązany do rozliczenia podatku od wartości dodanej.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, iż z tytułu świadczenia opisanych usług powinien On wystawić fakturę jako polski podatnik VAT, przenoszącą obowiązek podatkowy na nabywcę usług, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.