Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.463.2023.2.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-07
Teza: Ustalenie czy wpłaty otrzymane w formie tzw. „grantów” stanowią przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT oraz w jakim momencie powstaje ww. przychód.
Słowa kluczowe: kryptowaluty; przychód-moment powstania przychodów; przychód-powstanie przychodu
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 6-lit. f; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2

Interpretacja indywidualna
==========================

\- stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
===========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wpłaty otrzymane w formie tzw. „grantów” stanowią przychody opodatkowane w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i obowiązek podatkowy powstaje w momencie otrzymania tych środków, w odniesieniu do:

*   środków otrzymanych w formie walut wirtualnych - **jest nieprawidłowe**,
*   środków otrzymanych w USD jest:
*   w zakresie wskazania podstawy powstania przychodu - **jest nieprawidłowe,**
*   ustalenia momentu powstania przychodu - **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wpłaty otrzymane w formie tzw. „grantów” stanowią przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w jakim momencie powstaje ww. przychód. Uzupełnili Państwo wniosek pismem z 2 listopada 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Wnioskodawca (zwany dalej „Spółką”, „Stroną”, „Podatnikiem”) jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, z siedzibą na terytorium RP. Jest czynnym podatnikiem VAT. Podatnik prowadzi działalność w zakresie rozwoju oprogramowania. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej otrzymuje zlecenia na usługi związane z oprogramowaniem. W ramach tych transakcji, co do zasady zawiera z kontrahentami umowy oraz wystawia faktury dokumentujące te usługi (pierwsza grupa przychodów).

Strona prowadzi również unikatowy projekt analizy, gromadzenia, analityki i wizualizacji danych dotyczących skalowania technologii zdecentralizowanego rejestru A. i tzw. rozwiązań „warstwy drugiej” (\`(...)\`). A. to popularna zdecentralizowana sieć umożliwiająca tworzenie aplikacji bez konieczności utrzymywania ich przez scentralizowanych dostawców. Tworzenie i korzystanie z takich aplikacji wymaga opłat na rzecz walidatorów sieci, uiszczanych w walucie wirtualnej B.

Wnioskodawca prowadzi witrynę analityczno-badawczą (C.) na ten temat. W ramach powyższego przedstawia porównanie różnych obecnie dostępnych systemów A. (\`(...)\`) Wyróżnikiem między C., a podobnymi witrynami jest to, że C. jest zaangażowana w edukowanie użytkowników i wyświetla tylko te projekty, które według Wnioskodawcy spełniają wąską definicję pojęcia „(\`(...)\`)”. Najogólniej rzecz ujmując, Spółka definiuje warstwę drugą jako sieć, która opiera bezpieczeństwo na warstwie pierwszej (A.). Metodologia i analiza dostarczana przez Spółkę jest powszechnie przyjętym rynkowym wyznacznikiem opisywanych technologii.

Wnioskodawca dokładnie zbadał każdy projekt (\`(...)\`), aby określić wewnętrzne działanie ich technologii, a także związane z tym ryzyko. Założyciele Wnioskodawcy poświęcili swoje kariery na budowanie i ulepszanie infrastruktury ekosystemu A. Wnoszą dogłębne zrozumienie wyzwań i możliwości związanych ze skalowaniem (\`(...)\`) i są zaangażowani w dostarczanie społeczności narzędzi i zasobów potrzebnych do poruszania się po szybko ewoluującym krajobrazie projektów A. (\`(...)\`). Jednym z najważniejszych wyróżników Spółki jest zaangażowanie w dostarczanie dokładnych i wiarygodnych informacji w celu zapewnienia edukacji bezpieczeństwa jej użytkowników. Doświadczenie w budowaniu i utrzymywaniu narzędzi programistycznych A. oraz znajomość przestrzeni D. sprawiają, że Podatnik posiada wyjątkowe kwalifikacje w zakresie poruszania się w obszarze warstwy drugiej technologii systemu A.

Tworzony przez Spółkę projekt (tj. witryna analityczno-badawcza) służy bezpłatnej prezentacji zebranych i przeanalizowanych danych, tj. korzystanie przez użytkowników z danych prezentowanych przez Stronę jest bezpłatne oraz powszechnie dostępne. Również dane, na których bazuje Spółka są publicznie dostępne (choć ich zgromadzenie i prezentacja jest projektem wymagającym wysiłku inżynierskiego).

Reasumując, za tworzenie unikalnego projektu, tj. witryny analityczno-badawczej (C.) Wnioskodawca nie pobiera wynagrodzenia. Jest ona powszechnie dostępna do ogólnej użyteczności użytkowników zainteresowanych tematyką ekosystemu A.

Jednakże uznać należy, że witryna analityczno-badawcza stanowi dla Strony instrument marketingowy, tj. dla głównego przedmiotu działalności gospodarczej, jakim jest świadczenie usług związanych z oprogramowaniem. Wielu bowiem partnerów biznesowych nawiązało z Podatnikiem współpracę z uwagi na widoczne doświadczenie oraz umiejętności w budowaniu i utrzymywaniu narzędzi programistycznych A. oraz znajomość przestrzeni (\`(...)\`), które znajduje odzwierciedlenie na omawianej witrynie. W istocie projekt ten stanowi dla Wnioskodawcy tzw. „marketing treści”, gdyż ustrukturyzowane i prezentowane dane stanowią pokaz możliwości Spółki dla potencjalnych kontrahentów. Kilkukrotnie zdarzyło się bowiem, że po zapoznaniu się z treściami pracy znajdującymi się na witrynie internetowej, kontrahenci zwrócili się do Spółki o wykonanie indywidualnych projektów, na indywidualne zlecenie.

Jednocześnie sukcesywnie, w ramach rozwoju omawianej witryny Wnioskodawca pozyskał zaufanie korzystających oraz stał się rozpoznawalny. W konsekwencji tego - różne podmioty doceniając tworzony projekt (powszechnej użyteczności), jak również celem jego dalszego rozwoju udzielają Podatnikowi wsparcia m.in. w postaci wpłat dokonywanych walutą wirtualną (druga grupa przychodów). Dzięki temu Podatnik dysponuje większym budżetem na utrzymywanie strony C. i promowanie swojej działalności gospodarczej.

Z powyższego zatem wynika, że Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością uzyskuje środki, które można podzielić na dwa główne źródła przychodów tj.:

1) bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. świadczenie usług związanych z działalnością programistyczną, które są dokumentowane fakturami;

2) środki w formie waluty wirtualnej, uzyskiwane m.in. z wpłat stanowiących dobrowolne wsparcie (uznanie dotychczasowej pracy włożonej w funkcjonowanie witryny analityczno- badawczej) oraz wsparcie na dalszy rozwój ww. projektu.

W ramach drugiej grupy źródła przychodów Spółka otrzymuje wsparcie poprzez:

a) tzw. „donate”;

b) tzw. „programy grantowe”/„rundy finansowe”;

c) uzyskiwanie dobrowolnych wpłat od podmiotów (firm);

d) uzyskiwanie grantów.

W zakresie wątpliwości dotyczących środków pozyskiwanych w sposób wskazany w punktach a)-c) Spółka wystąpiła z odrębnym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Przedmiotem wątpliwości w ramach niniejszego wniosku są natomiast uzyskiwane przez Stronę środki (w formie waluty wirtualnej) z tzw. „grantów”. Odnosząc się do tej kategorii przychodów wskazuję, że Wnioskodawca wziął udział w programach dotacyjnych. W tym zakresie zawarł umowę z E. z siedzibą w Szwajcarii - zwaną dalej „Podmiot 1” oraz ze Spółką G. AG z siedzibą w Szwajcarii - zwana dalej „Podmiot 2”.

Z treści umów zawartych z „Podmiotem 1” wynika, że Podatnik otrzymał środki (w formie waluty wirtualnej) w sposób następujący:

*   pierwsza część środków - po otrzymaniu Listu Grantowego, należycie podpisanego przez Beneficjenta Grantu;
*   druga część środków - po osiągnięciu rezultatów, zgodnie z dokonanymi pomiędzy stronami ustaleniami.

W ramach tych umów Spółka zobowiązana była do:

*   wykorzystania środków z Grantu wyłącznie w sposób określony w procesie składania wniosku;
*   niewykorzystywania środków z Grantu w jakimkolwiek celu zabronionym przez prawo;
*   prowadzenia rejestrów wpływów i wydatków związanych z Grantem;
*   zwrotu środków niewykorzystanych na cele określone w procesie składania wniosku o Grant.

Po upływie okresu, w którym powinna wykorzystać środki z Grantu, Strona zobowiązana była do przekazania pisemnego raportu podsumowującego projekt. „Podmiot 1” posiadał przy tym prawo do wymagania raportów okresowych, które powinny opisywać postępy w osiągnięciu celów Grantu i zawierać szczegółowe rozliczenie wykorzystania wydatków z funduszy Grantu.

Spółka wyraziła „Podmiotowi 1” i jego przedstawicielom zgodę do dostępu do plików, rejestru, kont, personelu lub innych beneficjentów w celu przeprowadzenia audytów finansowych, weryfikacji lub ocen programu - jaki „Podmiot 1” uzna za konieczne lub właściwe dotyczącego tego Grantu, a także na podatnie wszelkich innych informacji, których zasadnie zażąda ww. podmiot.

W ramach umowy nr „I” zawartej z „Podmiotem 1” Wnioskodawca wykonywał prace, dzięki którym prowadzona przez niego witryna:

a) posiada więcej danych, które są częściej aktualizowane. To z kolei ma bezpośrednie przełożenie na ekosystem A., gdyż użytkownicy rozwiązań (\`(...)\`) są lepiej poinformowani i w związku z tym podejmują trafniejsze decyzje, którego systemu użyć;

b) wyświetla dziennik zmian w systemach (\`(...)\`). Konsekwencją tego jest to, że systemy (\`(...)\`) są bardziej przejrzyste i odpowiedzialne. Zmusza to do informowania użytkowników, dlaczego dokonują aktualizacji systemu, w którym przechowywane są środki użytkowników.

Natomiast stosownie do ustaleń i umowy nr „II” zawartej z ww. podmiotem Spółka wykonywała prace związane z:

a) utrzymywaniem serwisu C. oraz rozwijaniem jego funkcjonalności, zgodnie z przedstawionym Podmiotowi 1 planem działania;

b) ustaleniem możliwości powołania nowego podmiotu (np. fundacji) w celu odbioru dalszego finansowania od Podmiotu 1 oraz sposobem zarządzania takim podmiotem;

c) uzyskiwaniem wsparcia dodatkowych grantodawców.

Jednocześnie, jak zastrzeżono w umowie, Wnioskodawca zezwolił na udostępnienie wszelkiego oprogramowania opracowanego przy użyciu środków z tego Grantu - na wybranej przez siebie licencji open source.

Wyjaśnić przy tym należy, że zgodnie z definicją „open source” to oprogramowanie, dla którego oryginalny kod źródłowych jest udostępniany bezpłatnie i może być rozpowszechniany i modyfikowanych bez uiszczania opłat. Oprogramowanie typu „open source” to dowolne oprogramowanie komputerowe rozpowszechniane z kodem źródłowym dostępnym do modyfikacji.

Istotnym jest przy tym, że Granty, który otrzymała Spółka w ramach ww. umów dotyczyły przede wszystkim wykonania prac programistycznych. Jednakże rezultat tych prac nie był dostępny na wyłączność „Podmiotu 1”, a był dostępny do powszechnej użyteczności, nieokreślonej grupie odbiorców. Spółka publicznie informuje o grancie dokonanym przez Podmiot 1, ponieważ w oczach branży stanowi on potwierdzenie wiodącej roli Spółki jeśli chodzi o ekspertyzę i doświadczenie w sprawach technologii (\`(...)\`).

Z kolei z umowy zawartej z „Podmiotem 2” wynika, że podmiot ten:

*   za pośrednictwem swoich podmiotów stowarzyszonych opracował protokół blockchain do skalowania A. (tzw. „Protokół”), który obejmuje m.in. zdecentralizowane aplikacje oparte na Web3 („dApps”) oraz powiązane komponenty i usługi;
*   zamierza rozwijać i maksymalizować ofertę dApp „Protokołu” poprzez tworzenie programów mających na celu przyciągnięcie określonych twórców, użytkowników, programistów i innych osób do ustanowienia swojej obecności w „Protokole”;
*   mając na względzie to, że Spółka zamierza przeprowadzić projekt badawczy dotyczący oprogramowania i sporządzić raport na temat wykorzystania portfeli wieloznakowych w rozwiązaniach do skalowania A. - zamierzał przekazać Grant, aby wesprzeć pracę Wnioskodawcy.

W ramach dokonanych ustaleń Podatnik zobowiązał się do sporządzenia raportu i udostępnienia go publicznie w sposób nieodpłatny (w ramach tzw. licencji open source).

Strony mogą powoływać się (w ramach marketingu) na fakt współpracy (i prezentować w tym zakresie m.in. logo) - Zaznaczono przy tym, że ewentualna współpraca marketingowa i promocyjna w ramach pomiędzy ww. podmiotami uwzględniać będzie status Wnioskodawcy, jako niezależnego obiektywnego i wiarygodnie neutralnego organu nadzorującego przestrzeń skalującą A. oraz jego rolę, jako jedynego i niezależnego autora raportu.

W treści zawartego kontraktu podkreślono, że Wnioskodawca zachowuje swobodę wykonywania podobnych projektów w przyszłości oraz, że zachowuje prawo do prowadzenia i publikowania niezależnych badań na temat „Podmiotu 2” i „Protokołu” oraz autonomii w innych swoich działaniach i publikacjach, również jeśli śledzą/wykorzystują wyniki badań z tego projektu.

Co jednak najistotniejsze, w omawianej umowie wskazano, że żadna ze stron nie gwarantuje określonego rezultatu lub pomyślnego wyniku, jak również, że wynik zostanie osiągnięty w określonych ramach czasowych. Podatnik w ramach zawartego kontraktu zgodził, że „Podmiot 2” nie udzielił żadnej gwarancji dotyczących „Protokołu” lub innej Technologii bądź ich funkcjonalności. „Podmiot 2” w sposób wyraźny zrzekł się wszelkich gwarancji, wyraźnych lub dorozumianych, w tym m.in. gwarancji funkcjonalności, przydatności handlowej lub przydatności określonego celu. Podmiot ten potwierdził również i zgodził się na to, że Spółka nie udziela żadnych gwarancji, oświadczeń ani gwarancji dotyczących swoich badań i planowanego raportu. Tym samym, również Strona zrzekła się wszelkich gwarancji, wyraźnych lub dorozumianych, w tym m.in. gwarancji funkcjonalności, przydatności handlowej lub przydatności do określonego celu.

_Uzupełnienie wniosku pismem z 2 listopada 2023 r.:_

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo dane podmiotów zagranicznych posiadających siedzibę na terytorium Szwajcarii, z którymi zawarli Państwo umowy w wyniku których uzyskali środki z tzw. „grantów”.

Ponadto wskazali Państwo, że od E. otrzymali Państwo środki przelewem bankowym w walucie USD (czyli nie otrzymali ich Państwo w formie waluty wirtualnej).

Pytania
-------

1) Czy środki (w formie waluty wirtualnej) otrzymane od „Podmiotu 1” w ramach zawartej umowy nr „I”, z tytułu grantu wskazanego w punkcie d) niniejszego wniosku podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2) Czy środki (w formie waluty wirtualnej) otrzymane od „Podmiotu 1” w ramach zawartej umowy nr „II”, z tytułu grantu wskazanego w punkcie d) niniejszego wniosku podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

3) Czy środki (w formie waluty wirtualnej) otrzymane od „Podmiotu 2” w ramach zawartej umowy, z tytułu grantu wskazanego w punkcie d) niniejszego wniosku podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

4) W razie uznania stanowiska Wnioskodawcy, jako nieprawidłowe w odniesieniu do poszczególnych pytań 1-3, czy miejscem świadczenia usług i opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie miejsce, gdzie „Podmiot 1” oraz „Podmiot 2” posiadają siedzibę ?

5) Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na rozwój i funkcjonowanie witryny analityczno-badawczej w całości?

6) W przypadku uznania odpowiedzi do pytania 4 za nieprawidłowe - Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, w ustalonej proporcji z faktur dokumentujących wydatki poniesione na rozwój i funkcjonowanie witryny analityczno-badawczej?

7) Czy wpłaty otrzymane w formie tzw. „grantów”, o których mowa w punkcie d) niniejszego wniosku stanowią przychody opodatkowane w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym obowiązek podatkowy w tym podatku powstaje w momencie otrzymana przez Wnioskodawcę ww. środków?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 7, które dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Ad 7

Środki uzyskane z tytułu „grantów” stanowią przychody opodatkowane w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i powinny zostać opodatkowywane na bieżąco, tj. w momencie ich otrzymania.

Uzasadnienie stanowiska do pytanie nr 7:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych: przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do treści art. 7 ust. 2 ww. ustawy: dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 4a pkt 22a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez walutę wirtualną rozumie się walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Z kolei w myśl art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu przez walutę wirtualną rozumie się cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

a) prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

b) międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

c) pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

d) instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

e) wekslem lub czekiem

\- oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 7 ust. 1 pkt 6 lit. f wskazuje, że za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Przychody z obrotu walutami wirtualnymi kwalifikowane są do zysków kapitałowych (art. 7b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p.). Dla przychodów z tego tytułu zostały określone szczególne zasady opodatkowania. Przychody te nie są łączone z innymi przychodami z zysków kapitałowych. Do przychodów zaliczane są przychody ze sprzedaży walut wirtualnych na giełdzie, w kantorze oraz na wolnym rynku, czyli przychody z wymiany waluty wirtualnej na prawny środek płatniczy. Na równi ze sprzedażą walut wirtualnych traktowana jest zapłata takimi walutami za towar, usługę lub prawo majątkowe niebędące walutą wirtualną oraz regulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną. W tym przypadku przychód z zysków kapitałowych będzie odpowiadał cenie zakupionego towaru lub usługi. (Małecki Paweł, Mazurkiewicz Małgorzata, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz. Tom I. Art. 1-14a, wyd. XIII. Opublikowano: WKP 2022).

Zwrócić przy tym należy uwagę, że środki, które otrzymuje Spółka w formie walut wirtualnych z tytułu grantów - nie stanowią zapłaty za towar, usługę lub prawo majątkowe, jak również nie stanowią sposobu uregulowania innych zobowiązań. Wobec tego, nie mogą zostać zaliczone do źródła przychodów, jakim są zyski kapitałowe.

Z uwagi na te okoliczności wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Przychodem zatem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

Na podstawie art. 12 ust. 5 ww. ustawy, wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania, z zastrzeżeniem ust. 6b.

Mając na przedstawione okoliczności faktyczne i prawne uznać należy, że środki uzyskiwane przez Wnioskodawcę tytułem grantów są przychodem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym obowiązek podatkowy w tym podatku powstaje na zasadach ogólnych, tj. z momentem otrzymania waluty wirtualnej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest **w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe**.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Z dniem 1 stycznia 2019 r. do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), został wprowadzony przepis art. 4a pkt 22a, który definiuje pojęcie waluty wirtualnej.

Zgodnie z tym przepisem, wprowadzonym przez art. 2 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2193, dalej: „ustawa nowelizująca”),

Ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej - oznacza to walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

W myśl art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 593 ze zm.),

Przez walutę wirtualną rozumie się cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

a) prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

b) międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

c) pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

d) instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

e) wekslem lub czekiem

\- oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT,

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o CIT, przychody podatników tego podatku zostały rozdzielone na źródła:

*   z zysków kapitałowych oraz
*   z pozostałych źródeł, tzw. „działalności operacyjnej”.

Wydzielając źródło przychodów z zysków kapitałowych na gruncie ustawy o CIT, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów alokowanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT,

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

a) z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

b) z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

c) z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

d) z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

e) ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

f) **z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.**

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 updop:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie;

Jak wskazuje art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 updop przychodem jest - co do zasady - każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych mocą art. 12 ust. 4 ww. ustawy. Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika (względnie na jego rachunek) wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.

Regulacja art. 12 ust. 1 updop nie zawiera legalnej definicji przychodu, a jedynie precyzuje - przez przykładowe wyliczenie - rodzaje przychodów. Należy zauważyć, że podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Poza tym musi mieć charakter definitywny (dokonany) i mierzalny. Ponadto użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności” oznacza, że wykaz przychodów stanowi katalog otwarty, natomiast zawarte w tym przepisie okoliczności określające przychody mają charakter przykładowy. Należy również dodać, że w przepisie art. 12 ust. 4 updop wyliczone zostały enumeratywnie te rodzaje przychodów uzyskiwanych przez podatnika, które nie stanowią podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu. Innymi słowy art. 12 ust. 4 updop tworzy zamknięty katalog przychodów neutralnych podatkowo, co oznacza, że nie można go rozszerzać ponad te ich rodzaje, które wymienia ustawodawca.

W niniejszej sprawie powzięli Państwo wątpliwość co do ustalenia podstawy prawnej oraz momentu powstania po Państwa stronie przychodu z tytułu otrzymania tzw. „grantów”.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Na podstawie art. 12 ust. 3a updop:

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

W myśl art. 12 ust. 3e ww. ustawy:

W przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Jak wynika natomiast z art. 14 ust. 1 ww. ustawy,

Przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Ewentualny przychód powstanie dopiero w przypadku zbycia waluty wirtualnej, z tym że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 27 ustawy o CIT,

Do przychodów nie zalicza się wartości waluty wirtualnej otrzymanej w zamian za inną walutę wirtualną.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że sam fakt otrzymania waluty wirtualnej nie powoduje po Państwa stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu. Taki przychód powstanie dopiero w chwili wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną (zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f updop i mając na uwadze art. 12 ust. 4 pkt 27 updop).

Należy zatem wskazać, że Państwa stanowisko w zakresie ustalenia podstawy prawnej dla opodatkowania oraz momentu powstania przychodu w wyniku otrzymania od podmiotu zagranicznego środków (tzw. „grantu”) w formie walut wirtualnych - **jest nieprawidłowe**.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że od jednego z podmiotów zagranicznych otrzymali Państwo środki (tzw. „grant”) przelewem na rachunek bankowy w walucie FIAT - tj. w dolarze amerykańskim. Tym samym oznacza to, że nie otrzymali ich Państwo w formie waluty wirtualnej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zatem otrzymane przez Państwa środki w postaci waluty USD stanowią przychód z ww. przepisu.

Jednocześnie w uzupełnieniu wniosku nie zaktualizowali Państwo zajętego w sprawie stanowiska, w związku z czym przyjęte stanowisko, zgodnie którym otrzymane przez Państwa wpłaty (tzw. „granty”) w postaci waluty FIAT (w tym przypadku USD) stanowią przychód opodatkowany w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 updop - **jest nieprawidłowe**.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego, dla ustalenia momentu powstania przychodu nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 3a updop, a zatem w sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 12 ust. 3e ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem przychód z tytułu uzyskania środków pieniężnych w postaci waluty USD powstanie w dniu jego otrzymania. W tym zakresie Państwa stanowisko **jest prawidłowe**.

Podsumowując, Państwa stanowisko w przedmiotowej sprawie w zakresie ustalenia czy wpłaty otrzymane w formie tzw. „grantów” stanowią przychody opodatkowane w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i obowiązek podatkowy powstaje w momencie otrzymania tych środków, w odniesieniu do:

*   środków otrzymanych w formie walut wirtualnych - **jest nieprawidłowe**,
*   środków otrzymanych w USD jest:
*   w zakresie wskazania podstawy powstania przychodu - **jest nieprawidłowe,**
*   ustalenia momentu powstania przychodu - **jest prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).