Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.336.2018.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-13
Teza: Obowiązki płatnika dotyczące wypłaty wynagrodzenia z tytu-łu umowy zlecenia/o dzieło.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność wykonywana osobiście; płatnik; umowa-umowa o dzieło; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2018 r. (data wpływu 2 lipca 2018 r.) uzupełnionego pismem z dnia 6 sierpnia 2018 r oraz z dnia 7 sierpnia 2018 r. (data wpływu 13 sierpnia 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 24 lipca 2018 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.36.2018.1.KS o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika dotyczących wypłaty wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia/o dzieło – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika dotyczących wypłaty wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia/o dzieło.

We wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

U przedsiębiorcy Spółka Akcyjna działa Orkiestra Zakładowa, w której muzycy zatrudnieni są (świadczą usługi muzyczne) na podstawie umów o dzieło lub umów zlecenia zawartych na czas nieokreślony. Jeden z muzyków w ostatnim czasie zgłosił przedsiębiorcy ustnie, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie „usług muzycznych”, jednakże w dalszym ciągu chce być opodatkowany jak od działalności wykonywanej osobiście (art. 13 ustawy PIT).

W umowach z członkami orkiestry zawarty jest zapis, z którego wynika, że członkowie orkiestry nie ponoszą odpowiedzialności za swe działania związane z realizacją umowy wobec osób trzecich. Tym samym wyłączona jest ich odpowiedzialność i ryzyka z tym związane.

Dokładny tekst przepisu umowy brzmi następująco:

§ 6.

Odpowiedzialność stron:

1.  Wykonawca odpowiada wobec Zamawiającego za wszelkie szkody wyrządzone Zamawiającemu, powstałe w wyniku nienależytego wykonywania niniejszej umowy przez Wykonawcę, bądź wyrządzone Zamawiającemu umyślnie.
2.  Zamawiający ponosi odpowiedzialność za zobowiązania Wykonawcy wobec osób trzecich, powstałe w wyniku wykonania niniejszej umowy. W szczególności Zamawiający zobowiązany jest do naprawienia szkody wyrządzonej osobom trzecim przez Wykonawcę przy wykonywaniu niniejszej umowy, co nie wyklucza roszczenia regresowego Zamawiającego względem Wykonawcy.”

Pismem z dnia 6 sierpnia 2018 r. oraz z dnia 7 sierpnia 2018 r. (data wpływu 13 sierpnia 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 24 lipca 2018 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.36.2018.1.KS Wnioskodawca uzupełnił wniosek o wydanie interpretacji poprzez wyczerpujące przedstawienie opisanego stanu faktycznego, przeformułowanie pytania oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że usługi muzyczne świadczone przez muzyków w ramach Orkiestry Zakładowej działającej u Wnioskodawcy z jednej strony są wykonywane w miejscu i czasie oraz pod kierownictwem dyrygenta wyznaczonego przez zlecającego - Wnioskodawcę, zaś z drugiej strony zlecający Wnioskodawca nie ma wpływu na sposób grania muzyka (wykonania świadczonej usługi) oraz wykonywany repertuar.

Wykonujący usługi muzyczne (muzycy) nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością. W umowach zlecenia/o dzieło zostało to wyartykułowane. W szczególności wyłączona została ich odpowiedzialność wobec jakichkolwiek osób trzecich. Ponoszą odpowiedzialność za naruszenie umowy wobec Wnioskodawcy.

Usługi muzyczne są realizowane przez wykonawców (muzyków) na podstawie umów o dzieło/zlecenia zawieranych wyłącznie z osobami fizycznymi i do osobistego wykonania. Przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego dotyczył wyłącznie jednej osoby (muzyka), z którym zlecający - Wnioskodawca ma również zawartą umowę zlecenia/o dzieło jako osobą fizyczną do osobistego wykonania, wyraźnie nie zawartą w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W ostatnim czasie ten jeden muzyk zgłosił zlecającemu - Wnioskodawcy ustnie, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie "usług muzycznych", jednakże nie spowodowało to zmiany i charakteru umowy z nim zawartej. Do chwili obecnej był jedną z osób, z którymi zawarto umowę o osobiste świadczenie usług, na zasadach innych niż przedsiębiorca. Do chwili obecnej był jedynie wykonawcą umowy o dzieło, którą zawarł jako osoba fizyczna nie w ramach działalności prowadzonej przez siebie. Taki stan ma miejsce dalej.

Problem zaś sprowadza się do tego, czy przedsiębiorca może też wykonywać usługi muzyczne poza prowadzoną działalnością gospodarczą.

Usługi muzyczne świadczone przez muzyków (jak też przez muzyka, który prowadzi działalność gospodarczą) na podstawie umowy o dzieło/zlecenia w ramach Orkiestry Zakładowej działającej u Wnioskodawcy z jednej strony są wykonywane w miejscu i czasie oraz pod kierownictwem dyrygenta wyznaczonego przez zlecającego - Wnioskodawcę, zaś z drugiej strony zlecający - Wnioskodawca nie ma wpływu na sposób grania muzyka (wykonania świadczonej usługi) oraz wykonywany repertuar. Wykonujący usługi muzyczne (muzyk) nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością tak swoją jak i orkiestry. Nie odpowiada też wobec osób trzecich. W umowie zlecenia/o dzieło zostało to wyartykułowane.

Należy też dodać, że zgłoszenie rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej przez muzyka, który to zgłosił nie spowodowało zmian w zawartej z nim umowie. W dalszym ciągu jest to umowa z osobą fizyczną do osobistego wykonania. Powołany muzyk w dalszym ciągu nie ponosi ryzyk wobec osób trzecich, związanych ze swą działalnością lub z działalnością orkiestry jako całości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy, jeśli osoba (muzyk) prowadząca działalność gospodarczą w zakresie usług muzycznych podpisze w tym samym zakresie umowę zlecenia/o dzieło jako osoba fizyczna (nie wskazując przy tym, że wykonuje ją w ramach działalności gospodarczej i nie ponosząc ryzyk gospodarczych z tym związanych), to zlecający - Wnioskodawca jako płatnik zobowiązany jest do rozliczenia podatku dochodowego od dochodów uzyskiwanych przez tą osobę (muzyka) jako dochodów uzyskiwanych z działalności wykonywanej osobiście zgodnie z art. 13 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie zawartej z nią jako osobą fizyczną umowy zlecenia/ o dzieło?
2.  Czy w przedstawionej sytuacji podatek dochodowy z tytułu zawartej umowy o dzieło, ma potrącić i odprowadzić Zamawiający jako płatnik?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy odpowiadając na powyżej postawione pytanie w przedstawionym stanie faktycznym, w sytuacji gdy dojdzie do zawarcia umowy zlecenia/o dzieło w zakresie pokrywającym się z działalnością gospodarczą jednej ze stron umowy zlecenia/o dzieło, powinno dojść do wyłączenia przychodów uzyskiwanych na podstawcie umowy o dzieło z kategorii przychodów z działalności gospodarczej strony umowy o dzieło (wykonawcy-muzyka).

A zatem wykonawca (osoba fizyczna) podpisując umowę o dzieło, nie wskazując w niej, że wykonuje ją w ramach prowadzonej działalności w takim samym zakresie co prowadzona przez niego działalność gospodarcza, nie ma obowiązku rozliczenia podatku dochodowego wynikającego z umowy o dzieło w ramach swojej działalności gospodarczej, zaś taki obowiązek ciąży na Zlecającym jako płatniku.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2018.200 tj.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są w szczególności:

*   działalność wykonywana osobiście,
*   pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 13 pkt 2 wyżej wskazanej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

Kluczowym jednak w sprawie wydaje się art. 13 pkt 8 tej ustawy, który stanowi, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W myśl art. 5a pkt 6 powyżej wskazanej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jednakże, w myśl art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Mając na względzie powyższe przepisy stwierdzić należy, że co do zasady, do przychodów z działalności wykonywanej osobiście nie można zaliczyć przychodów uzyskanych przez podatnika na podstawie umów o dzieło w warunkach określonych w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, których zakres pokrywa się z przedmiotem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Nie oznacza to jednak, że w każdym przypadku, w którym zakres czynności wykonywanych w ramach umowy o dzieło jest identyczny z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej przychód uzyskany z tytułu tej umowy stanowi przychód z działalności gospodarczej. Ostateczne przesądzenie do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć przychody podatnika ze świadczenia usług na podstawie umowy o dzieło, które pokrywają się z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, możliwe jest tylko w konkretnym przypadku, z uwzględnieniem przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 oraz w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w przypadku źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przyjęto regułę, że do tego źródła przychodów zaliczane są przychody podatnika, jeżeli prowadzi on działalność gospodarczą w warunkach określonych w tej ustawie, tj. zgodnie z definicją działalności gospodarczej obowiązującej dla celów podatku dochodowego.

Przepisy prawa podatkowego, co do zasady, nie zabraniają, czy też nie ograniczają podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą możliwości równoczesnego uzyskiwania przychodów z tytułu umów o dzieło, kwalifikowanych jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika m.in., że obecnie muzyk orkiestry zakładowej jest zatrudniony na podstawie umowy o dzieło zawartej z nim jako osobą fizyczną, do osobistego wykonania. Usługi muzyczne świadczone przez muzyka w ramach umowy zlecenia/o dzieło z jednej strony są wykonywane w miejscu i czasie oraz pod kierownictwem dyrygenta wyznaczonego przez zlecającego - Wnioskodawcę, zaś z drugiej strony zlecający - Wnioskodawca nie ma wpływu na sposób grania muzyki (wykonania świadczonej usługi) oraz wykonywany repertuar. Wykonujący usługi muzyczne (muzyk) nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością ani nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich.

Jeden z muzyków rozpoczął prowadzić działalność gospodarczą w zakresie usług muzycznych, jednakże po rozpoczęciu działalności gospodarczej nadal świadczy usługi na podstawie dotychczasowej umowy o dzieło niezawartej w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Z umowy tej wynika, że usługodawca nie ponosi ryzyk gospodarczych i nie ponosi ryzyk wobec osób trzecich.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że skoro umowa o dzieło, o której mowa we wniosku nie została zawarta w ramach prowadzonej przez muzyka działalności gospodarczej, jak też nie ponosi On ryzyk gospodarczych związanych z tą umową, nie zachodzi sytuacja wiążąca te usługi z działalnością gospodarczą (ryzyka gospodarcze i odpowiedzialność wobec osób trzecich), to przychody osiągane z tego tytułu będą mogły być zakwalifikowane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, w związku z art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych dla tego źródła przychodów.

Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy to Zlecający jako płatnik zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, zobowiązany jest do rozliczenia podatku dochodowego od dochodów uzyskiwanych przez muzyka jako dochodów z działalności wykonywanej osobiście z tytułu zawartej z nim jako osoba fizyczną umowy zlecenia/o dzieło.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje podatkowe, które pojawiły się w ostatnim czasie w tym interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z 2 lutego 2017 r., znak: 2461-IBPB-1-1.4511.597.2016.2.ZK oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, znak: IPPB1/415-467/11-3/KS.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy zamawiający powinien od takiej umowy o dzieło odprowadzić podatek dochodowy do właściwego urzędu, zaś na koniec roku wystawić Wykonawcy PIT-11.Oznacza to, iż podatki oraz inne obciążenia wynikające z zawartych osobiście umów o dzieło, które swym zakresem pokrywają się z prowadzoną przez stronę umowy (osobę fizyczną) działalnością gospodarczą, są potrącane i odprowadzane przez Zamawiającego.

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W związku z tym na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od dochodów z powyżej wskazanego tytułu. Obowiązki w tym zakresie ciążą na zamawiającym, jako płatniku.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje podatkowe, które pojawiły się w ostatnim czasie w tym interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z 2 lutego 2017 r., znak: 2461-IBPB-1-1.4511.597.2016.2.ZK oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak: IPPB1/415-467/11-3/KS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1509), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

*   działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy),
*   pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy).

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób opodatkowania i jego wysokość ale również na obowiązki płatników przewidziane w art. 41 i art. 42 powoływanej ustawy tj. obowiązek poboru oraz przekazania przez płatnika zaliczek na podatek dochody od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera w art. 10 ust. 1 katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów. Działalność wykonywana osobiście oraz działalność gospodarcza stanowią odrębne źródła przychodów, a dochody uzyskiwane przez podatników z tych źródeł podlegają odmiennym zasadom opodatkowania.

Przy czym powoływana ustawa nie definiuje działalności wykonywanej osobiście przez określenie jej cech, lecz wskazuje w art. 13, jakiego rodzaju przychody kwalifikują się do tej działalności.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Wyjaśnić należy, że w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione są przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, które w określonych sytuacjach zaliczane są do działalności wykonywanej osobiście. Ustawodawca wyraźnie zastrzegł, że przepis nie dotyczy przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Wynika z tego, że ustawodawca dopuszcza możliwość zaliczenia takich przychodów do działalności gospodarczej, jeżeli są uzyskiwane w warunkach spełniających przesłanki działalności gospodarczej.

W konsekwencji – co do zasady – do przychodów z działalności wykonywanej osobiście nie można zaliczyć przychodów uzyskanych przez podatnika na podstawie umów zlecenia lub umów o dzieło w warunkach określonych w art. 5a pkt 6 omawianej ustawy (tj. w ramach działalności gospodarczej), których zakres pokrywa się z przedmiotem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Nie oznacza to jednak, że w każdym przypadku, w którym zakres czynności wykonywanych w ramach umowy zlecenia lub umowy o dzieło jest identyczny z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, przychód uzyskany z tytułu tej umowy stanowi przychód z działalności gospodarczej.

Ostateczne przesądzenie do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć przychody podatnika ze świadczenia usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, które pokrywają się z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, możliwe jest tylko w konkretnym stanie faktycznym z uwzględnieniem przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 oraz w art. 5b ust. 1 powoływanej ustawy. Każdy przypadek podlega w tym względzie odrębnej ocenie, ponieważ nawet niewielkie różnice w przedstawionym opisie sprawy mogą powodować odmienność skutków podatkowych jakie wywierają one na gruncie prawa podatkowego.

Definicję działalności gospodarczej dla celów podatku dochodowego zawiera art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Stosownie do tego przepisu za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową lub usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–9 ustawy PIT.

Uzupełnieniem definicji działalności gospodarczej są przesłanki negatywne, których łączne spełnienie wyklucza możliwość zaliczenia przychodów z działalności podatnika do źródła przychodów – działalność gospodarcza. Za działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
*   są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
*   wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością (art. 5b ust. 1 ww. ustawy).

Z treści wyżej cytowanego przepisu wynika, że wyłączenie określonych czynności z pozarolniczej działalności gospodarczej może nastąpić tylko w przypadku, gdy spełnione są wszystkie trzy przesłanki w nim wymienione.

Z uwagi na powyższe, stwierdzić należy, że podatnik uzyskujący przychody z tytułu umowy zlecenia, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, może dla celów podatku dochodowego zaliczyć te przychody do działalności gospodarczej, pod warunkiem, że uzyskuje je w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy i jednocześnie nie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 tej ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wywieść m.in. należy, że umowa zlecenia/o dzieło nie została zawarta przez muzyka w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Ponadto usługi muzyczne świadczone przez muzyków (jak też przez muzyka, który prowadzi działalność gospodarczą) na podstawie umowy o dzieło/zlecenia w ramach orkiestry są wykonywane w miejscu i czasie oraz pod kierownictwem dyrygenta wyznaczonego przez zlecającego – Wnioskodawcę. Wykonujący usługi muzyczne (muzyk) nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością tak swoją jak i orkiestry. Nie odpowiada też wobec osób trzecich. W umowie zlecenia/o dzieło zostało to wyartykułowane. Zgłoszenie rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej przez muzyka, który to zgłosił nie spowodowało zmian w zawartej z nim umowie. Powołany muzyk w dalszym ciągu nie ponosi ryzyk wobec osób trzecich, związanych ze swą działalnością lub z działalnością orkiestry jako całości.

Analizując opisany stan faktyczny w kontekście art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że umowa zlecenie/o dzieło nie została zawarta w ramach prowadzonej przez zleceniobiorcę (muzyka) działalności gospodarczej. Zleceniobiorca wykonuje powierzone czynności pod nadzorem osoby wskazanej przez Wnioskodawcę, w miejscu i czasie wyznaczonym. W związku wykonywanymi czynności nie może być również mowy o indywidualnej odpowiedzialności zleceniobiorcy wobec osób trzecich za rezultat podejmowanych czynności. Z istoty prowadzenia działalności gospodarczej wynika, że osoba prowadząca działalność gospodarczą (w tym również osoba samozatrudniona) prowadzi ją na własny rachunek i na własne ryzyko. Ryzyko gospodarcze związane z działalnością gospodarczą to np. ryzyko inwestycyjne, czyli prawdopodobieństwo nieuzyskania przewidywanych (względnie oczekiwanych) wyników ekonomiczno-finansowych związanych z tą działalnością lub też podejmowanym przedsięwzięciem. Takiego ryzyka gospodarczego zleceniobiorca nie będzie ponosić.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przychody otrzymywane przez zleceniobiorcę – osobę fizyczną z którą została zawarta umowa zlecenia/o dzieło nie w ramach prowadzonej przez zleceniobiorcę działalności gospodarczej należy zakwalifikować zgodnie z art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Przychody tego rodzaju wymienione są wprost w treści art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 powoływanej ustawy, które wykluczają możliwość zaliczenia tego rodzaju przychodów do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza wskazanego przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 pkt 3 powoływanej ustawy.

Konsekwencją takiej prawnopodatkowej kwalifikacji przychodów z tytułu świadczenia usług muzycznych na podstawie umowy zlecenia/o dzieło, jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście jest ich opodatkowanie za pośrednictwem płatnika, na zasadach określonych w art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, płatnicy nie są obowiązani do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o które mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Płatnicy, o których mowa w art. 41 cyt. ustawy, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby (art. 42 ust. 1 zdanie pierwsze ww. ustawy).

W myśl art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT -11).

Mając na uwadze powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że przychody otrzymywane przez zleceniobiorcę – osobę fizyczną, z którą została zawarta umowa zlecenia/o dzieło należy zakwalifikować zgodnie z art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów z działalności wykonywanej osobiście. W rezultacie na Wnioskodawcy spoczywać będą obowiązki płatnika wskazane art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych. Oznacza to, że na Wnioskodawcy jako płatniku spoczywał będzie m.in. obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz przekazania pobranych kwot zaliczek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki - na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zastrzec jednak należy, że tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie objętym treścią zadanych pytań.

Z kolei odnosząc się do powoływanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia te dotyczyły tylko konkretnych spraw osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Z uwagi na powyższe przywołane interpretacje indywidualne nie jest wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.