Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-137/10-4/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-11-17
Teza: 1. Czy Spółka ma prawo zakwalifikować poniesione wydatki jako podlegające amortyzacji zakończone wynikiem pozytywnym prace rozwojowe? 2. Czy Spółka powinna ująć poniesione wydatki jako koszty bieżącej działalności operacyjnej w momencie ponoszenia wydatków na wytworzenie programów komputerowych zgodnie z zasadą, że koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku, którego dotyczą?
Słowa kluczowe: amortyzacja; działalność-działalność gospodarcza; komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; oprogramowanie; pracownik; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 02 sierpnia 2010 r. (data wpływu 12 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatków na wytworzenie programów komputerowych **jest:**

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej uznania tychże wydatków za koszty uzyskania przychodów,

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej momentu ich potrącenia.

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 28 października 2010 r. (data wpływu 02.11.2010 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatków na wytworzenie programów komputerowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od września 2009 r. do chwili obecnej ponoszone są koszty związane z dwoma projektami, których celem jest udoskonalenie oferowanych przez Spółkę produktów z zakresu oprogramowania przemysłowego.

Prowadzony zakres prac dotyczy:

1.  opracowania nowego interfejsu z wykorzystaniem technologii internetowych. Efektem końcowym prac ma być oprogramowanie do wizualizacji danych w systemie X w przeglądarce webowej (X jest programem znajdującym się na liście produktów Spółki od szeregu lat),
2.  wykonanie projektu i oprogramowania komunikacyjnego wraz z badaniami testującymi do akwizycji danych w systemie X.

Projekty obejmują prace, których uogólnione efekty zaoferowane zostaną zarówno dotychczasowym, jak i nowym klientom. Początkowo, w 2009 r. i 2010 r., Spółka zakwalifikowała bilansowo i podatkowo poniesione wydatki, jako prace rozwojowe, kierując się tym, że oba projekty są zgodne z założeniami koncepcyjnymi zawartymi w MSR 38 - Wartości niematerialne i prawne, spełniają wszystkie kryteria zawarte w definicji prac rozwojowych.

Na tym etapie prac Spółka jest w stanie oszacować wielkość nakładów niezbędnych do zakończenia efektem pozytywnym prac oraz wskazać strukturę i kwoty kosztów poniesionych dotychczas, ale nie można tych kosztów przyporządkować do grupy konkretnych, określonych przychodów.

Działania w tym zakresie podjęte zostały w celu zapewnienia źródła przychodów poprzez zwiększenie funkcjonalności oraz przeciwdziałania zmniejszeniu konkurencyjności oferowanego produktu.

Pismem uzupełniającym z dnia 28 października 2010 r. (data wpływu 02.11.2010 r.) Spółka wskazała, iż:

1.  istotnym składnikiem struktury kosztów bezpośrednich wytwarzanych programów komputerowych jest wynagrodzenie wraz z narzutami pracowników jednostki biorących udział w przedmiotowych pracach;
2.  koszty poniesione w okresie realizacji prac nad wykonaniem nowego interfejsu oraz oprogramowania komunikacyjnego do akwizycji danych w systemie X zostały zgrupowane jako czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów, w ujęciu bilansowym traktowane jako wartości niematerialne i prawne. Spółka wydatki te będzie odnosić w koszty systematycznie poprzez odpisy umorzeniowe dbając o to, by spełnione zostały równocześnie dwa warunki:
    1.  dla potrzeb bilansowych - okres amortyzacji zostanie ustalony indywidualnie, jako koszt na przestrzeni okresu gospodarczego wykorzystania zasobu,
    2.  dla potrzeb podatkowych – okres amortyzacji nie będzie krótszy niż 12 miesięcy (art. 16m ust. 1 pkt 3).

Planowana data zakończenia realizacji obu projektów to IV kwartał bieżącego roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka ma prawo zakwalifikować poniesione wydatki jako podlegające amortyzacji zakończone wynikiem pozytywnym prace rozwojowe?
2.  Czy Spółka powinna ująć poniesione wydatki jako koszty bieżącej działalności operacyjnej w momencie ponoszenia wydatków na wytworzenie programów komputerowych zgodnie z zasadą, że koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku, którego dotyczą?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna ująć wydatki na wytworzenie nowego oprogramowania we własnym zakresie, jako koszt uzyskania przychodu w okresie, w którym je poniesiono i skorygować zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu wykazanego w deklaracji CIT-8 za 2009 rok.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej uznania wydatków na wytworzenie programów komputerowych za koszty uzyskania przychodów,

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej momentu ich potrącenia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy.

Stosownie do art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
2.  techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
3.  z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

Pracami rozwojowymi, w myśl art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 96, poz. 615), są: nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług (…).

Definicję prac rozwojowych określają również Międzynarodowe Standardy Rachunkowości Nr 38 (§ 8): „prace rozwojowe są praktycznym zastosowaniem odkryć badawczych lub też osiągnięć innej wiedzy w planowaniu lub projektowaniu produkcji nowych lub znacznie udoskonalonych materiałów, urządzeń, produktów, procesów technologicznych, systemów lub usług, które ma miejsce przed rozpoczęciem produkcji seryjnej lub zastosowaniem”.

Zatem, przez koszty prac rozwojowych należy rozumieć wydatki poniesione na badania lub inne pozyskiwanie wiedzy, których efekt można wykorzystać do produkcji nowych lub ulepszonych produktów lub technologii.

Wskazać trzeba, iż programy komputerowe są natomiast przedmiotem prawa autorskiego, uregulowanego przepisami rozdziału 7 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 1 tej ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie (…).

W związku z powyższym, czynności związane z realizacją prac nad wykonaniem nowego interfejsu oraz oprogramowania komunikacyjnego do akwizycji danych w systemie X nie należy traktować jako prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W sytuacji, gdy programy komputerowe są nabywane przez jednostkę w celu wykorzystywania ich w działalności gospodarczej, a przewidywany okres ich ekonomicznej użyteczności jest dłuższy niż rok, ujmowane powinny być więc w ewidencji prowadzonej na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych jako wartości niematerialne i prawne, a mianowicie jako autorskie prawa majątkowe (art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Inaczej jednak traktowane powinny być programy komputerowe, które nie są nabywane przez jednostkę, lecz są stworzone przez własnych pracowników. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują bowiem możliwości amortyzacji wytworzonego we własnym zakresie programu komputerowego jako wartości niematerialnej i prawnej.

Z treści art. 16b ust. 1 ww. ustawy wynika bowiem, że jednym z warunków zaliczenia do wartości niematerialnych i prawnych danego składnika majątkowego jest jego nabycie przez podatnika. Zgodnie z treścią ww. przepisu, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Art. 16g ust. 14 stanowi tymczasem, że wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw (…).

Przepis art. 74 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych stanowi, że prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

W przypadku zatem, gdy program komputerowy nie został nabyty lecz został stworzony przez pracowników jednostki na jej użytek, a w umowach o pracę nie została zawarta klauzula wyłączająca z zakresu czynności tych pracowników tworzenie programów komputerowych, to powstały w wyniku ich pracy program komputerowy traktuje się jako wytworzony przez jednostkę we własnym zakresie.

W konsekwencji, na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzić należy, iż wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na wytworzenie programów komputerowych powinny być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych wynikających z treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W celu ustalenia momentu potrącalności poniesionych nakładów na wytworzenie programów komputerowych należy jednak prawidłowo określić ich charakter. Ustawa przewiduje bowiem dwie kategorie kosztów:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast w świetle art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż Spółka w okresie od miesiąca września 2009 r. do chwili obecnej ponosi koszty związane z dwoma projektami, których celem jest udoskonalenie oferowanych przez Spółkę produktów z zakresu oprogramowania przemysłowego. Prowadzony zakres prac polega na:

*   opracowaniu nowego interfejsu z wykorzystaniem technologii internetowych

*   wykonaniu projektu i oprogramowania komunikacyjnego wraz z badaniami testującymi do akwizycji danych w systemie X.

Planowana data zakończenia realizacji obu projektów to IV kwartał bieżącego roku.

Projekty obejmują prace, których uogólnione efekty zaoferowane zostaną zarówno dotychczasowym, jak i nowym klientom. Działania w tym zakresie podjęte zostały w celu zapewnienia źródła przychodów poprzez zwiększenie funkcjonalności oraz przeciwdziałaniu zmniejszeniu konkurencyjności oferowanego produktu.

Spółka wskazała, iż na tym etapie prac Spółka może oszacować wielkość nakładów niezbędnych do zakończenia efektem pozytywnym prac oraz wskazać strukturę i kwoty kosztów poniesionych dotychczas, ale nie może tych kosztów przyporządkować do grupy konkretnych, określonych przychodów.

Wnioskodawca wyjaśnił, iż istotnym składnikiem struktury kosztów bezpośrednich wytwarzanych programów komputerowych jest wynagrodzenie wraz z narzutami pracowników jednostki biorących udział w przedmiotowych pracach.

Natomiast koszty poniesione w okresie realizacji prac nad wykonaniem nowego interfejsu oraz oprogramowania komunikacyjnego do akwizycji danych w systemie X zostały zgrupowane jako czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów, w ujęciu bilansowym traktowane jako wartości niematerialne i prawne. Spółka wydatki te będzie odnosić w koszty systematycznie poprzez odpisy umorzeniowe dbając o to, by spełnione zostały równocześnie dwa warunki:

1.  dla potrzeb bilansowych – okres amortyzacji zostanie ustalony indywidualnie jako koszt na przestrzeni okresu gospodarczego wykorzystania zasobu,
2.  dla potrzeb podatkowych – okres amortyzacji nie będzie krótszy niż 12 miesięcy (art. 16m ust. 1 pkt 3).

Zatem, z przedstawionych okoliczności wynika, iż Spółka wytworzyła programy komputerowe, które zapewnią Jej źródło przychodów poprzez zwiększenie funkcjonalności oferowanych produktów.

W związku z powyższym, brak jest możliwości przypisania poniesionych wydatków związanych z realizacją prac nad wykonaniem nowego interfejsu oraz oprogramowania komunikacyjnego do akwizycji danych w systemie X do konkretnych przychodów, tym samym wpłyną one pośrednio na zwiększenie przychodów.

Reasumując, nakłady związane z realizacją prac nad wykonaniem nowego interfejsu oraz oprogramowania komunikacyjnego do akwizycji danych w systemie X, które obejmowały wynagrodzenia pracowników wraz z narzutami oraz inne nakłady związane z przygotowaniem tych produktów, kwalifikować należy do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl natomiast art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości - rozumie się przez to wybrane i stosowane przez jednostkę rozwiązania dopuszczone ustawą, w tym także określone w MSR, zapewniające wymaganą jakość sprawozdań finansowych.

Wskazać należy w tym miejscu, iż zgodnie ze stosowanymi przez Spółkę zasadami rachunkowości, wydatki związane z realizacją prac nad wykonaniem nowego interfejsu oraz oprogramowania komunikacyjnego do akwizycji danych w systemie X zostały zgrupowane jako czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów, w ujęciu bilansowym traktowane jako wartości niematerialne i prawne.

Wnioskodawca ma jednak wątpliwości, czy tego typu rozliczenie przedmiotowych wydatków będzie również prawidłowe w odniesieniu do rozliczania ich w rachunku podatkowym.

Wskazać należy więc, iż z cytowanego art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika jednoznacznie, że ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach zgodnie z zasadami ustawy o rachunkowości. Przy czym, nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach, tylko jego „ujęcie jako kosztu”, tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt z punktu widzenia przepisów o rachunkowości, przy zachowaniu zasady ostrożności (art. 7 ustawy o rachunkowości), zasady istotności (art. 8 powołanej ustawy) i zasady współmierności przychodów i kosztów (art. 6 wskazanej ustawy).

Przyjęta zatem przez Spółkę polityka rachunkowa – zgodnie z którą wydatki dotyczące realizacji prac nad wykonaniem nowego interfejsu oraz oprogramowania komunikacyjnego do akwizycji danych w systemie X w koszty uzyskania przychodów, ma Ona zamiar odnosić w koszty systematycznie poprzez odpisy umorzeniowe, gdzie dla potrzeb bilansowych okres amortyzacji zostanie ustalony indywidualnie, jako koszt na przestrzeni okresu gospodarczego wykorzystania zasobu – decydować będzie o sposobie ujęcia tych wydatków z punktu widzenia podatkowego.

Z przedstawionych okoliczności wynika również, iż nakłady poniesione od miesiąca września 2009 r. do chwili obecnej dotyczące realizacji prac nad wykonaniem nowego interfejsu oraz oprogramowania komunikacyjnego do akwizycji danych w systemie X obejmowały między innymi wynagrodzenia pracowników wraz z narzutami.

Zauważyć zatem należy jednak, iż zgodnie ze wskazanym powyżej art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h.

Regulacje art. 15 ust. 4f - 4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dodano przepisem art. 2 pkt 5 lit. b) ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316). Przepis ten dodano m.in. w celu umożliwienia stosowania metody memoriałowej w stosunku do należności wypłacanych na rzecz pracowników oraz składek od nich odprowadzanych, przez te podmioty, które terminowo wykonują swoje obowiązki.

Zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 4h ww. ustawy, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74, z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

W konsekwencji, jeżeli wynagrodzenia za dany miesiąc wypłacane są (lub postawione do dyspozycji) w miesiącu następnym, lecz w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony, a składki od wypłaconych wynagrodzeń za dany miesiąc uiszczane będą w terminie wynikającym z odrębnych przepisów (w przypadku gdy dotyczą wynagrodzeń wypłaconych w miesiącu, za który są należne) - nie później niż do 15 dnia następnego miesiąca (w przypadku gdy dotyczą wynagrodzeń wypłaconych w miesiącu następnym), podatnicy będą mogli wydatki te zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne. W przypadku niedochowania ww. terminów, zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 57 i pkt 57a ustawy.

Zatem w przepisie art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w którym ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach zgodnie z zasadami ustawy o rachunkowości, przewidział wyjątek od tej zasady między innymi w zakresie sposobu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów świadczeń wypłacanych na rzecz pracowników oraz składek od nich odprowadzanych. Wydatki takie należy bowiem zaliczać w koszty uzyskania przychodów zgodnie z treścią art. 15 ust. 4g i ust. 4h ustawy.

Reasumując, poniesione wydatki dotyczące realizacji prac nad wykonaniem nowego interfejsu oraz oprogramowania komunikacyjnego do akwizycji danych w systemie X, które obejmowały wynagrodzenia pracowników wraz z narzutami oraz inne nakłady związane z przygotowaniem tych produktów, stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami.

Skoro Spółka ma zamiar rozliczać wydatki dotyczące realizacji prac nad wykonaniem nowego interfejsu oraz oprogramowania komunikacyjnego do akwizycji danych w systemie X w ujęciu bilansowym poprzez odpisy umorzeniowe, dla których okres amortyzacji zostanie ustalony indywidualnie jako koszt na przestrzeni okresu gospodarczego wykorzystania zasobu, to wydatki te w części dotyczącej nakładów innych niż wynagrodzenia wraz z narzutami stanowić będą koszty uzyskania przychodów dla celów podatkowych w momencie dokonywania tych odpisów umorzeniowych – zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast w części dotyczącej wynagrodzeń wraz z narzutami stwierdzić należy, iż wydatki te stanowią koszty podatkowe – w myśl art. 15 ust. 4g i ust. 4h oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przeciwnym razie – w dacie wypłaty.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.