Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.219.2021.3.BK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-24
Teza: w zakresie ustalenia, czy umorzona pożyczka będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz czy koszty pokryte pożyczką będą obniżały podstawę opodatkowania
Słowa kluczowe: działalność-działalność rolnicza; pożyczka; umorzenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540; dalej: „Ordynacja podatkowa”), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 maja 2021 r. (data wpływu 10 maja 2021 r.), uzupełniony w dniu 5 sierpnia 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

 umorzona pożyczka będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych **– jest prawidłowe,**

 koszty pokryte subwencją (pożyczką) będą obniżały podstawę opodatkowania, w części dotyczącej kwoty umorzonej subwencji **– jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 10 maja 2021 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy umorzona pożyczka będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz czy koszty pokryte pożyczką będą obniżały podstawę opodatkowania.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 lipca 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.219.2021.2.BK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 5 sierpnia 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością wpisaną do krajowego rejestru sądowego od 11 czerwca 2001 r. Spółka zajmuje się działalnością rolniczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychody osiąga z produkcji zwierzęcej jak i roślinnej (tj. sprzedaży mleka, bydła, materiału siewnego pochodzącego z własnych upraw). Spółka jest zwolniona z opłacania podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast jest płatnikiem podatku rolnego. Ze względu na trudną sytuacje ekonomiczną wywołaną stanem epidemiologicznym COVID-19 Wnioskodawca skorzystał z subwencji finansowej w ramach tarczy finansowej polskiego funduszu rozwoju dla małych i średnich firm. Wnioskodawca otrzymał decyzję pozytywną. Środki uzyskane z subwencji zostały wydatkowane zgodnie z regulaminem udzielania subwencji. Wnioskodawca opłacił nimi faktury za środki ochrony roślin wykorzystywanych do produkcji roślinnej, faktury za pasze dla zwierząt i usługi weterynaryjne. Umowa przewiduje umorzenie pożyczki w wysokości 75% jej wysokości, pozostała wartość będzie podlegała spłacie.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 28 lipca 2021 r. Wnioskodawca wskazał m.in., że:

\- Subwencję finansową otrzymał 21 maja 2020 r.

\- Decyzja była przyznana od Państwowego Funduszu Rozwoju S.A. reprezentowanego przez (…) Bank Spółka Akcyjna z siedzibą w P..

\- Subwencja przyznana była na podstawie Umowy Subwencji Finansowej oraz regulaminu ubiegania się o udział w programie rządowym „Tarcza Finansowa Polskiego Funduszu Rozwoju dla Małych i Średnich Firm”. Program jest programem rządowym wprowadzanym na podstawie Ustawy o SIR w celu wsparcia mikro, małych i średnich przedsiębiorstw, które ucierpiały na skutek pandemii wirusa SARS-CoV-2, wywołującego chorobę COVID-19,

\- W odpowiedzi na pytanie: Co dokładnie wynika z zawartej umowy o subwencję (…) Wnioskodawca wskazał, iż: Osoba działająca w imieniu Przedsiębiorcy oświadcza, iż jest uprawniony(a) do reprezentacji Przedsiębiorcy, w tym do zawarcia umowy o subwencję finansową oraz dokonywania wszelkich innych czynności związanych z jej zawarciem i wykonaniem. Ponadto potwierdza, że wszystkie przedstawione informacje oraz złożone oświadczenia są zgodne z prawdą i jest świadomy(a) odpowiedzialności karnej za przedstawianie fałszywych informacji oraz złożenia fałszywych oświadczeń. Przedsiębiorca oświadcza, że na dzień 31 grudnia 2019 r. był małym lub średnim przedsiębiorcą (mały lub średni przedsiębiorca to przedsiębiorca, który zatrudnia do 249 pracowników (z wyłączeniem właściciela) oraz jego roczny obrót nie przekracza 50 mln EUR lub suma bilansowa nie przekracza 43 mln EUR, przy czym, nie jest mikroprzedsiębiorcą lub nie jest beneficjentem programu rządowego Tarcza Finansowa Polskiego Funduszu Rozwoju dla Dużych Firm). Wskazuje nr rachunku bankowego prowadzonego w Banku, na który ma zostać wypłacona subwencja finansowa. Przedsiębiorca oświadcza, że liczba zatrudnionych Pracowników na koniec miesiąca poprzedzającego miesiąc złożenia wniosku o zawarcie umowy subwencji finansowej wynosi: 16 (przez pracownika należy rozumieć osobę fizyczną, która zgodnie z przepisami polskiego prawa 1) pozostaje z przedsiębiorcą w stosunku pracy oraz została zgłoszona przez przedsiębiorcę do ubezpieczenia społecznego na dzień ustalenia stanu zatrudnienia przedsiębiorcy na potrzeby określenia kwoty subwencji finansowej, z zastrzeżeniem, że stan zatrudnienia określa się w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy; oraz 2) współpracującą z przedsiębiorcą, niezależnie od formy prawnej (w szczególności na podstawie umów cywilnoprawnych - umowy zlecenia lub umowy o dzieło), która była zgłoszona przez przedsiębiorcę do ubezpieczenia społecznego, na dzień ustalania stanu zatrudnienia na potrzeby określenia kwoty subwencji finansowej). Przedsiębiorca wskazuje również miesiąc kalendarzowy, w którym doszło do spadku obrotów gospodarczych (przychodów ze sprzedaży) Przedsiębiorcy (Miesiąc Referencyjny) – marzec 2020 r. (dowolny miesiąc po 1 lutego 2020 r.) oraz skalę spadku obrotów gospodarczych (przychodów ze sprzedaży) Przedsiębiorcy w Miesiącu Referencyjnym, w porównaniu do poprzedniego miesiąca lub analogicznego miesiąca ubiegłego roku. Przedsiębiorca wybiera sposób porównania spadku obrotów gospodarczych (przychodów ze sprzedaży): miesiąc do miesiąca. Dla wybranego miesiąca spadku obrotów, uwzględniony zostanie miesiąc poprzedzający ten okres

\- _w przypadku wyboru tego pola prosimy o uzupełnienie wysokości obrotów gospodarczych (przychodów ze sprzedaży) w miesiącu kalendarzowym bezpośrednio_.

Przedsiębiorca oświadcza, że:

_Przedsiębiorca posiada rezydencję podatkową na terenie Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz jego działalność została zarejestrowana na terytorium Polski w Krajowym Rejestrze Sądowym albo Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej oraz jego główny beneficjent rzeczywisty nie posiada rezydencji podatkowej w "raju podatkowym"._

_„Beneficjent rzeczywisty”, to osoba fizyczna wywierająca decydujący wpływ na działalność przedsiębiorcy. Szczegółowa definicja beneficjenta rzeczywistego znajduje się w art. 2 ust. (…) pkt 1 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu._

_"Raj podatkowy" to jurysdykcja niechętna współpracy do celów podatkowych, wskazana w Konkluzji Rady UE w sprawie zmienionego unijnego wykazu jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych (2020/C 64/03)._

_12._

_Przedsiębiorca oświadcza, że na dzień złożenia wniosku przeważającym rodzajem faktycznie prowadzonej przez niego działalności, w ramach której wnioskuje o subwencję finansową jest działalność sklasyfikowana w klasie PKD:_

_01.11 .Z - Uprawa zbóż, roślin strączkowych i roślin_

_oleistych na nasiona, z wyłączeniem ryżu_

_13._

_Przedsiębiorca oświadcza, że:_

_(a)_

_prowadzi działalność w sektorze produkcji podstawowej produktów rolnych wymienionych w załączniku I do Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej._

_§ 2_

_1._

_Na warunkach określonych w niniejszej Umowie PFR może wypłacić Przedsiębiorcy subwencję finansową w ramach Programu Rządowego - Tarcza Finansowa Polskiego Funduszu Rozwoju dla Małych i Średnich Firm (Program). Subwencja finansowa jest wypłacana w PLN._

_2._

_Maksymalna wysokość subwencji finansowej dla Przedsiębiorców będących mikroprzedsiębiorcami obliczana jest jako iloczyn liczby Pracowników zatrudnionych przez Przedsiębiorcę oraz bazowej kwoty subwencji finansowej. Mikroprzedsiębiorca to przedsiębiorca, który zatrudnia od 1 do 9 pracowników (z wyłączeniem właściciela) oraz jego roczny obrót lub suma bilansowa nie przekracza równowartości 2 mln EUR._

_3._

_Przez Pracownika należy rozumieć osobę fizyczną:_

_(a)_

_która zgodnie z przepisami polskiego prawa pozostaje z Przedsiębiorcą w stosunku pracy oraz została zgłoszona przez Przedsiębiorcę do ubezpieczenia społecznego na dzień ustalenia stanu zatrudnienia Przedsiębiorcy na potrzeby określenia kwoty subwencji finansowej, z zastrzeżeniem, że stan zatrudnienia określa się w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy;_

_oraz_

_(b)_

_współpracującą z Przedsiębiorcą, niezależnie od formy prawnej (w szczególności na podstawie umów cywilnoprawnych - umowy zlecenia lub umowy o dzieło), która była zgłoszona przez Przedsiębiorcę do ubezpieczenia społecznego, na dzień ustalania stanu zatrudnienia na potrzeby określenia kwoty subwencji finansowej._

_4._

_Bazową kwotę subwencji finansowej dla mikroprzedsiębiorców ustala się według stanu zatrudnienia na koniec miesiąca poprzedzającego miesiąc złożenia wniosku o wypłatę subwencji finansowej, lecz nie wyższego niż (i) zatrudnienie na dzień 31 grudnia 2019 r. albo (ii) na koniec miesiąca odpowiadającego nazwie miesiąca złożenia wniosku w roku poprzednim oraz uzależniona jest od wielkości spadku przychodów ze sprzedaży Przedsiębiorcy w dowolnym miesiącu po 1 lutego 2020 r. w porównaniu do poprzedniego miesiąca lub analogicznego miesiąca ubiegłego roku w związku z zakłóceniami gospodarki na skutek COVID-19. Zatrudnienie, które stanowi podstawę określenia bazowej kwoty subwencji finansowej dla mikroprzedsiębiorców w żadnym przypadku nie może być wyższe niż 9 Pracowników._

_Warunki umorzenia subwencji:_

_Otrzymana przez Przedsiębiorcę będącego mikroprzedsiębiorcą subwencja finansowa podlega zwrotowi w przypadku zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej (w tym zawieszenia prowadzenia działalności gospodarczej) przez Przedsiębiorcę lub (ii) otwarcia likwidacji Przedsiębiorcy, w jakimkolwiek czasie w ciągu 12 miesięcy od dnia przyznania subwencji finansowej – w kwocie stanowiącej 100% wartości subwencji finansowej; prowadzenia działalności gospodarczej przez Przedsiębiorcę w całym okresie 12 miesięcy od dnia przyznania subwencji finansowej w kwocie stanowiącej 25%wartości subwencji finansowej bezwarunkowo; oraz w przypadku utrzymania średniej liczby Pracowników (średnie zatrudnienie) w okresie 12 pełnych miesięcy kalendarzowych w stosunku do stanu zatrudnienia na koniec miesiąca kalendarzowego poprzedzającego datę zawarcia niniejszej Umowy, na poziomie wyższym niż 100% - w wysokości dodatkowo od 0% do 50% kwoty subwencji finansowej proporcjonalnie do skali redukcji zatrudnienia._

\- Z otrzymanej subwencji zostały opłacone faktury za środki ochrony roślin, pasze dla zwierząt i usługi weterynaryjne.

\- Przedmiotem pytania jest uzyskanie informacji, czy jeśli subwencja byłaby opodatkowana to, czy faktury kosztowe, które były opłacone z subwencji można ująć w kosztach i od umorzonej subwencji odjąć te koszty i wyliczyć podatek.

\- Wnioskodawca nie prowadzi innej działalności gospodarczej; zajmuje się tylko uprawą zbóż i produkcją mleka krowiego.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy umorzona pożyczka będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych i czy koszty pokryte pożyczką będą obniżały podstawę opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), umorzona pożyczka nie będzie podlegała opodatkowaniu, gdyż Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą, której przychody na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są zwolnione z opodatkowania, a przychód uzyskany z pożyczki w całej wysokości został przekazany na bieżąca działalność rolniczą. Jeżeli subwencja będzie opodatkowana to opłacone faktury kosztowe w postaci zapłaty za środki ochrony roślin, pasz i zakupu usług weterynaryjnych nie będą obniżały podstawy opodatkowania, gdyż całość kosztów została wydatkowana na działalność rolniczą.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Na wstępie zauważyć należy, że z okoliczności sprawy wynika m.in., iż Wnioskodawca (spółka z o.o.) prowadzi działalność rolniczą (zwierzęcą i roślinną) w rozumieniu ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 333 ze zm.), zwolnioną od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), natomiast jest płatnikiem podatku rolnego. Ze względu na trudną sytuacje ekonomiczną wywołaną stanem epidemiologicznym COVID-19 Wnioskodawca skorzystał z subwencji finansowej w ramach tarczy finansowej polskiego funduszu rozwoju dla małych i średnich firm. Środki uzyskane z subwencji wydatkował zgodnie z regulaminem udzielania subwencji, opłacając faktury za środki ochrony roślin wykorzystywanych do produkcji roślinnej, faktury za pasze dla zwierząt i usługi weterynaryjne. Umowa przewiduje umorzenie otrzymanych środków w wysokości 75% ich wysokości, pozostała wartość będzie podlegała spłacie. Wnioskodawca otrzymał subwencję finansową 21 maja 2020 r. Decyzja została wydana przez Państwowy Fundusz Rozwoju (…) reprezentowany przez (…) Bank Spółka Akcyjna. Subwencja przyznana została na podstawie Umowy Subwencji Finansowej oraz regulaminu ubiegania się o udział w programie rządowym „Tarcza Finansowa Polskiego Funduszu Rozwoju dla Małych i Średnich Firm”. Program jest programem rządowym wprowadzanym na podstawie ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o systemie instytucji rozwoju (Dz. U. poz. 1572) w celu wsparcia mikro, małych i średnich przedsiębiorstw, które ucierpiały na skutek pandemii wirusa SARS-CoV-2, wywołującego chorobę COVID-19. Zgodnie z warunkami zawartej umowy Subwencja podlega zwrotowi w przypadku _prowadzenia działalności gospodarczej przez Przedsiębiorcę w całym okresie 12 miesięcy od dnia przyznania subwencji finansowej w kwocie stanowiącej 25% wartości subwencji finansowej bezwarunkowo._ Z otrzymanej subwencji zostały opłacone faktury za środki ochrony roślin, pasze dla zwierząt i usługi weterynaryjne.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej oraz dochodów opodatkowanych ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych.

Jak stanowi art. 2 ust. 2 ustawy o CIT, działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1 jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1) miesiąc – w przypadku roślin,

2) 16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,

3) 6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,

4) 2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt

– licząc od dnia nabycia.

Przy czym, ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o CIT).

Z powyższych przepisów wywieźć należy, iż zwolnienie przedmiotowe określone w cyt. art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT ma zastosowanie do przychodów podmiotów gospodarczych wynikających z działalności związanej z działalnością rolniczą lub produkcją rolniczą, co oznacza, że do przychodów z działalności rolniczej zalicza się przychody pochodzące (a nie "związane") z działalności wymienionej w art. 2 ust. 2 ww. ustawy.

Skutkiem uznania określonych przychodów za wyłączone spod jurysdykcji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest co do zasady, brak możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z tym źródłem przychodów.

Wyłączenie nie ma jednakże zastosowania do przychodów podmiotu, który co prawda prowadzi wyłącznie produkcję rolniczą, lecz uzyskane przez niego przychody nie są wprost uzyskane (pochodzące) z tej produkcji.

Przychody z takich rodzajów działalności, jako przychody pochodzące z innej niż rolnicza działalności, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

Rządowy program wsparcia finansowego przedsiębiorstw „Tarcza Finansowa Polskiego Funduszu Rozwoju dla Małych i Średnich Firm” – przyjęty uchwałą Rady Ministrów z dnia 27 kwietnia 2020 r. – jest programem, o którym mowa w art. 21a ust. 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o systemie instytucji rozwoju, znowelizowanej ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o systemie instytucji rozwoju (Dz. U. poz. 569), zgodnie z którym Rada Ministrów, w związku ze skutkami COVID-19, może powierzyć PFR realizację rządowego programu udzielania przedsiębiorcom wsparcia finansowego, w tym w formie bezzwrotnej. Tarcza Finansowa zakłada, że podstawowym instrumentem wsparcia finansowego przedsiębiorstw będą subwencje finansowe (ang. „advanced payables”, zaliczki zwrotne), o których mowa w Tymczasowych Ramach Pomocy, przewidujące mechanizm przeciwdziałający negatywnym skutkom gospodarczym COVID-19.

Na stronie PFR znajdują się informacje, zgodnie z którymi „instrumentem finansowym przewidzianym przez Program w celu udzielenia wsparcia przedsiębiorcom jest subwencja finansowa PFR. Subwencja finansowa udzielana będzie na podstawie umowy o udzielenie subwencji finansowej, której zawarcie przez przedsiębiorcę jest konieczne i niezbędne dla otrzymania subwencji finansowej. Subwencja finansowa będzie miała w znacznej mierze charakter bezzwrotny, uzależniony jednak od spełnienia przez przedsiębiorcę dodatkowych warunków. Po spełnieniu warunków określonych w Programie, aż do 75% otrzymanej subwencji może nie podlegać zwrotowi.”

Ponadto, zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów zaprezentowanym w komunikacie zamieszczonym na stronie internetowej https://www.gov.pl/web/finanse/wsparcie-finansowe-dla-firm-w-ramach-tarczy-finansowej, wsparcie finansowe otrzymywane w ramach Tarczy Finansowej określane jest jako subwencja finansowa. Subwencja ta podlega zwrotowi, przy czym w określonych przypadkach może zostać umorzona w części nieprzekraczającej 75%. Dla celów podatku dochodowego pomoc finansowa z (…) traktowana jest jak pożyczka.

„Nie jest możliwe otrzymanie subwencji całkowicie bezzwrotnej. Założenie Programu jest takie, aby co najmniej 25% kwoty subwencji podlegało zwrotowi niezależnie od okoliczności.” Warunki pozwalające określić, jaka część subwencji podlega zwrotowi podlegają badaniu na koniec 12 miesiąca kalendarzowego, licząc od pierwszego pełnego miesiąca kalendarzowego po dniu udzielenia subwencji finansowej.

Warunkiem nieegzekwowania zwrotu Subwencji finansowej (przy czym kwota stanowiąca 25% wartości Subwencji Finansowej jest w każdym przypadku bezwarunkowo zwrotna), jest:

\- spełnienie przez Beneficjenta Programu ewentualnych innych zobowiązań, określonych w Umowie,

\- złożenie oświadczenia przez Beneficjenta Programu wraz z załączonym dokumentem potwierdzającym stan zatrudnienia.

Kwota subwencji finansowej, która podlega zwrotowi, jest spłacana w 24 równych miesięcznych ratach, rozpoczynając od 13 miesiąca kalendarzowego, licząc od pierwszego pełnego miesiąca kalendarzowego po dniu udzielenia subwencji finansowej.

Z powyższego wynika zatem, że otrzymana przez mikro, małego lub średniego przedsiębiorcę Subwencja Finansowa, co do zasady podlega zwrotowi. Może również dojść do częściowego zwolnienia przedsiębiorcy z obowiązku zwrotu subwencji finansowej (umorzenia subwencji).

Dla celów podatku dochodowego pomoc finansowa z PFR traktowana jest jak pożyczka, więc jej otrzymanie i zwrot jest neutralny podatkowo.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że subwencja finansowa otrzymana przez podatnika w ramach rządowego programu dotyczącego wsparcia finansowego PFR dla mikro, małych i średnich przedsiębiorców w związku ze zwalczaniem skutków epidemii COVID-19 w Polsce w ramach rządowej Tarczy Antykryzysowej ma co do zasady charakter zwrotny, a zatem nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie jej otrzymania.

Przychodem podatkowym będzie dopiero dla podmiotu gospodarczego umorzenie ww. subwencji (pożyczki).

Należy zauważyć, że ustawodawca nie wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ogólnej definicji przychodu podatkowego.

Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Natomiast art. 12 ust. 4 ww. ustawy określa w sposób enumeratywny, które zdarzenia nie stanowią przychodu.

Z kolei, stosownie do art. 12 ust. 3 cyt. ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Skutek w postaci powstania przychodów w rozumieniu ww. ustawy może być również następstwem zdarzeń prawnych, których skutkiem jest zmniejszenie pasywów podatnika, czyli jego zobowiązań.

Zatem, umorzona część subwencji („pożyczki”) będzie przychodem podatkowym Wnioskodawcy w myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT, albowiem uzyskane z tytułu umorzenia przysporzenie nie stanowi przychodów z działalności rolniczej Wnioskodawcy, lecz z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, uzyskany w wyniku umorzenia części finansowania przychód, nie może podlegać wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, jako przychód z działalności rolniczej. Zawarta w ustawie CIT definicja działalności rolniczej (art. 2 ust. 2) nie obejmuje swym zakresem takiej kategorii dochodów „związanych” z działalnością rolniczą. Należy zatem stwierdzić, że stanowi ono dla Spółki przychód podatkowy zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT.

Niemniej jednak, osiągnięty przez Wnioskodawcę przychód z tytułu umorzenia części subwencji podlega zaniechaniu na podstawie wydanego w dniu 16 lipca 2021 r. rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od dochodów (przychodów) z tytułu umorzenia subwencji finansowej lub finansowania preferencyjnego udzielonych przez Polski Fundusz Rozwoju (Dz.U. z 2021 r. poz. 1316). Wynikające z ww. rozporządzenia zaniechanie ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 czerwca 2021 r. do 31 grudnia 2022 r.

Z tego też względu zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że umorzona pożyczka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, jednakże z przyczyn odmiennych niż wskazana przez Wnioskodawcę.

Przechodząc z kolei do kwestii ustalenia, czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki sfinansowane z opisanej we wniosku umorzonej subwencji (pożyczki), mogą stanowić koszt podatkowy, zauważyć należy, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny, z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów z innych przyczyn. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Przy czym jako przychód podatkowy w tym zakresie należy uznać przychód określony na podstawie przepisów ustawy podatkowej.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami podatkowymi.

Zauważyć jednak należy, iż z okoliczności sprawy wynika, że środki otrzymane przez Wnioskodawcę zostały przeznaczone na sfinansowanie prowadzonej przez niego działalności rolniczej, tj. na sfinansowanie faktury za zakup środków ochrony roślin, nabycie paszy dla zwierząt i nabycie usług weterynaryjnych.

Zgodzić się zatem należy z Wnioskodawcą, iż wydatki dotyczące działalności rolniczej prowadzonej przez Wnioskodawcę nie mogą jednak stanowić kosztów uzyskania przychodów, albowiem dotyczą działalności rolniczej, z której przychody podlegają wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, co tym samym determinuje brak możliwości zaliczenia tych wydatków w ciężar kosztów podatkowych.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy, z powyższym zastrzeżeniem, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo, Organ wydający niniejszą interpretację podkreśla, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego będzie różnił się zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193). wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.