Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.146.2020.4.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-19
Teza: Skoro zatem otrzymane przez Pożyczkobiorcę pożyczki są/będą zwolnione z opodatkowania na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, to w analizowanej sprawie będzie miał zastosowanie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od towarów i usług; pożyczka; umowa-umowa pożyczki; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 6 maja 2020 r. (data wpływu – 6 maja 2020 r.), uzupełnionym 9 lipca, 3 i 4 sierpnia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym w piśmie z 23 czerwca 2020 r., znak: 0112-KDIL3.4012.309.2020.2.AW oraz 0111-KDIB2-3.4014.146.2020.3.AD wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 9 lipca i 3 sierpnia (braki formalne) oraz 4 sierpnia 2020 r. (wpływ dodatkowej opłaty).

**We wniosku złożonym przez:**

Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Sp. k. („Pożyczkodawca”),

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Sp. k. („Pożyczkobiorca”)

**przedstawiono następujące stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:**

W dniu 2 kwietnia 2019 r. Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: Pożyczkodawca) zawarł z Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania (dalej: Pożyczkobiorca) umowę pożyczki odnawialnej.

Pożyczkodawca należy do grupy wiodących producentów i importerów branży instalacyjno-grzewczej, łazienkowej i sanitarnej. Przedmiotem przeważającej działalności Pożyczkodawcy jest sprzedaż hurtowa wyrobów metalowych oraz sprzętu i dodatkowego wyposażenia hydraulicznego i grzejnego (PKD 46.74.Z). Natomiast w przedmiocie pozostałej działalności ujawnionej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego wskazano pozostałe formy udzielania kredytów (PKD 64.92.Z).

Pożyczkodawca i Pożyczkobiorca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług oraz są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na mocy zawartej umowy Pożyczkodawca zobowiązał się do udzielenia Pożyczkobiorcy pożyczki odnawialnej do wysokości ustalonego w umowie limitu, tj. 9.000.000,00 zł. Wypłata każdej kolejnej kwoty pożyczki w ramach przyznanego limitu następowała i będzie następować na żądanie Pożyczkobiorcy. Wypłata kolejnych kwot pożyczki nie wymaga spłaty wcześniej już wypłaconej kwoty pożyczki, przy czym dopiero spłata całości wypłaconej kwoty pożyczki umożliwi ponowne wykorzystanie przyznanego limitu.

Na moment sporządzania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dokonano dziesięciu wypłat kwoty pożyczki w łącznej wysokości 4.717.000,00 zł. Pożyczka została udzielona na cele związane z działalnością gospodarczą Pożyczkobiorcy. Z tytułu udzielonej pożyczki Pożyczkodawca otrzyma wynagrodzenie w postaci odsetek. Odsetki naliczone zostaną za każdy dzień od dnia wypłaty poszczególnych kwot pożyczki w ramach przyznanego limitu w odniesieniu do wykorzystanej części limitu. Pożyczkodawca zamierza udokumentować kwotę odsetek od pożyczki wystawioną w tym celu fakturą VAT.

Pożyczkobiorca z tytułu otrzymanych kwot pożyczki uiścił podatek od czynności cywilnoprawnych. Pożyczkodawca przed udzieleniem pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy udzielił jednokrotnie pożyczki innemu podmiotowi. W celu udokumentowania kwoty odsetek od pożyczki Pożyczkodawca wystawiał na rzecz Pożyczkobiorcy fakturę VAT. Ponadto w 2019 r., Pożyczkobiorca udzielił także pożyczki innemu podmiotowi powiązanemu, przy czym był to inny podmiot niż dotychczasowi pożyczkobiorcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Pożyczkodawca z tytułu udzielonej pożyczki odnawialnej występuje w roli podatnika podatku od towarów i usług i w konsekwencji wynagrodzenie w postaci odsetek od udzielonej pożyczki korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz Pożyczkodawca jest zobowiązany wystawić fakturę VAT dokumentującą otrzymanie odsetek?
2.  W przypadku udzielenia przez organ podatkowy pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, tj. uznania, że odsetki z tytułu udzielonej kwoty pożyczki korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, bowiem Pożyczkodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu dokonanej czynności – czy na Pożyczkobiorcy ciąży obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku, gdy organ podatkowy potwierdzi, że udzielenie pożyczki odnawialnej do wysokości ustalonego w umowie limitu stanowi odpłatne świadczenie usług, które na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to wówczas na Pożyczkodawcy (winno być: Pożyczkobiorcy) z tytułu otrzymanych kwot pożyczki nie ciąży obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Co do zasady, podatkowi od czynności cywilnoprawnych – zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Ponadto ust. 4 tego artykułu stanowi, że podatkowi podlegają także czynności cywilnoprawne jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zasadniczo obowiązek podatkowy zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Przy czym jeżeli umowa pożyczki określa, że wypłata środków pieniężnych nastąpi niejednokrotnie i ich suma nie jest znana w chwili zawarcia umowy, to w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1a ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą każdorazowej wypłaty środków pieniężnych. Podstawę opodatkowania w takim przypadku zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy stanowi kwota każdorazowej wypłaty środków pieniężnych. Przy umowie pożyczki w myśl art. 4 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży na pożyczkobiorcy.

Stosowanie do art. 2 pkt 4 cyt. ustawy, opodatkowaniu nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W ocenie Pożyczkobiorcy, w przypadku gdy umowa pożyczki będzie podlegała opodatkowaniu (zwolnieniu z opodatkowania) podatkiem od towarów i usług, to na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu otrzymania określonej kwoty pożyczki nie będzie na nim ciążył obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych. Podstawą do skorzystania z wyłączenia z opodatkowania tym podatkiem będzie to, że Pożyczkodawca zostanie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w zakresie udzielenia przedmiotowej pożyczki.

Biorąc pod uwagę powyższe, jeżeli organ podatkowy potwierdzi, że udzielenie pożyczki odnawialnej do wysokości ustalonego w umowie limitu stanowi odpłatne świadczenie usług, które na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to wówczas na Pożyczkobiorcy nie będzie ciążył obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych. Wprawdzie Pożyczkobiorca uiścił podatek od czynności cywilnoprawnych od otrzymanych kwot pożyczki, ale zrobił to wyłącznie po to aby uniknąć ewentualnych negatywnych konsekwencji w przypadku gdyby otrzymał negatywną odpowiedź organu podatkowego na pytanie nr 1 niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowani powołali się na interpretacje indywidualne.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania oznaczonego we wniosku nr 2).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie z 7 sierpnia 2020 r., znak: 0112-KDIL3.4012.309.2020.3.AW.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 815, ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

W myśl art. 1 ust. 4 cyt. ustawy czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2 powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Przy czym treść art. 3 ust. 1 pkt 1a powołanego przepisu stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą każdorazowej wypłaty środków pieniężnych, jeżeli umowa pożyczki określa, że wypłata środków pieniężnych nastąpi niejednokrotnie i ich suma nie jest znana w chwili zawarcia umowy.

Zgodnie z art. 4 pkt 7 ww. ustawy, obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży, przy umowie pożyczki, na biorącym pożyczkę.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy, podstawę opodatkowania stanowi przy umowie pożyczki i umowie depozytu nieprawidłowego – kwota lub wartość pożyczki albo depozytu, a w przypadku umowy określającej, że wypłata środków pieniężnych nastąpi niejednokrotnie i ich suma nie jest znana w chwili zawarcia umowy – kwota każdorazowej wypłaty środków pieniężnych

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na biorącym pożyczkę. Obowiązek ten – w przypadku gdy środki będą wypłacane niejednokrotnie i ich suma nie będzie znana w chwili zawarcia umowy – powstaje z chwilą każdorazowej wypłaty środków pieniężnych.

Niezależnie od powyższego podkreślić należy, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W przypadku umów pożyczki o wyłączeniu, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług. Podstawę do ww. wyłączenia może stanowić m.in. fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest zwolniona z podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że 2 kwietnia 2019 r. Zainteresowany będący stroną postępowania zawarł z Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania umowę pożyczki odnawialnej. Pożyczkodawca i Pożyczkobiorca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług oraz są podmiotami powiązanymi. Na mocy zawartej umowy Pożyczkodawca zobowiązał się do udzielenia Pożyczkobiorcy pożyczki odnawialnej do wysokości ustalonego w umowie limitu. Wypłata każdej kolejnej kwoty pożyczki w ramach przyznanego limitu następowała i będzie następować na żądanie Pożyczkobiorcy. Wypłata kolejnych kwot pożyczki nie wymaga spłaty wcześniej już wypłaconej kwoty pożyczki, przy czym dopiero spłata całości wypłaconej kwoty pożyczki umożliwi ponowne wykorzystanie przyznanego limitu.

Na moment sporządzania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dokonano dziesięciu wypłat kwoty pożyczki. Z tytułu udzielonej pożyczki Pożyczkodawca otrzyma wynagrodzenie w postaci odsetek. Pożyczkobiorca z tytułu otrzymanych kwot pożyczki uiścił podatek od czynności cywilnoprawnych.

W kontekście powołanych przepisów stwierdzić należy, że co do zasady, opisana we wniosku umowa pożyczki podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Niemniej w analizowanej sytuacji zastosowanie będzie miało wyłączenie z opodatkowania, o którym mowa w art. 2 pkt 4 lit. b) ww. ustawy.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 sierpnia 2020 r. znak: 0112-KDIL3.4012.309.2020.3.AW wydanej dla Zainteresowanych, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził m.in., że usługa udzielania oprocentowanej pożyczki stanowi czynność mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi na to, że usługa ta mieści się w zakresie czynności, o których mowa w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy jako wymieniona wprost w tym przepisie – usługa udzielania pożyczki odnawialnej przez Pożyczkodawcę, korzysta/będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu.

Skoro zatem otrzymane przez Pożyczkobiorcę pożyczki są/będą zwolnione z opodatkowania na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, to w analizowanej sprawie będzie miał zastosowanie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W rezultacie na Pożyczkobiorcy z tytułu zawarcia omawianych umów pożyczki, nie ciążył oraz nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Końcowo, Organ nadmienia, że zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawych (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w powiązaniu z art. 3 pkt 1) pożyczki udzielane spółki osobowej przez jej wspólnika traktowane są jako zmiana umowy spółki. W takim przypadku do ich opodatkowania mają zastosowanie regulacje ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych dotyczące opodatkowania umowy spółki. Z treści wniosku nie wynika jednak, iżby Pożyczkodawca był wspólnikiem Pożyczkobiorcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym /w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Dodatkowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie zdarzenia przedstawionego we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest sam przepis prawa. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia zdarzenia oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.