Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.779.2024.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-14
Teza: Ustalenie, w jakim momencie po stronie Spółki, w odniesieniu do kwoty żądanej , powstanie przychód w podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; odszkodowania; przychód-moment powstania przychodów; roboty-roboty budowlane
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu-Przychody z innych tytułów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3e

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 grudnia 2024 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób
    prawnych, w zakresie ustalenia, w jakim momencie po stronie Spółki, w odniesieniu do

                        4kwoty żądanej na podstawie art. 649 § 3 KC, powstanie przychód w podatku
    dochodowym od osób prawnych.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    H. sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest osobą prawną i prowadzi działalność
    gospodarczą w zakresie robót budowlanych. Spółka ma siedzibę w Polsce i podlega w
    Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce
    ich osiągania. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Spółka jest
    podatnikiem VAT i jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.
    W 2023 r. Spółka zawarła umowę, której przedmiotem była modernizacja pomieszczeń
    biurowych. Miejscem wykonania świadczenia jest Polska. W ramach umowy Spółka pełniła
    rolę wykonawcy. Drugą stroną umowy, czyli zamawiającym (dalej: „Kontrahent”), jest
    spółka prawa handlowego z siedzibą w Polsce, zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.
    Zgodnie z zawartą umową Wnioskodawca zobowiązał się do wykonania prac w trzech
    etapach, przy czym Kontrahent dopuszczał płatności częściowe, po dostarczeniu przez
    Wnioskodawcę faktur częściowych i po podpisaniu protokołu odbioru robót częściowych.
    Spółka wykonała część prac objętych umową i z tego tytułu wystawiła faktury VAT na rzecz
    Kontrahenta.
    Kontrahent odmówił zaakceptowania ostatniego protokołu odbioru częściowego i za część
    zrealizowanych robót nie zapłacił.
    Z uwagi na trudności w uzyskaniu zapłaty za faktury w terminie, Spółka, na podstawie
              1  3przepisów art. 649 § 1 oraz 2 i art. 649 Kodeksu cywilnego (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061
    z późn. zm., dalej: „KC”), wezwała Kontrahenta do udzielenia gwarancji zapłaty
    wynagrodzenia w terminie 45 dni od otrzymania pisma. Z uwagi na to, że Kontrahent nie
    przedstawił gwarancji zapłaty wynagrodzenia, Spółka złożyła jednostronne oświadczenie
                                                    4 woli i odstąpiła od umowy z winy Kontrahenta. Ponadto, na podstawie przepisu art. 649§
    3 KC wezwała Kontrahenta do uiszczenia pozostałej kwoty wynikającej z umowy, pomimo
    niewykonania robót budowlanych.
    Dotychczas Kontrahent nie uiścił na rzecz Spółki żądanej kwoty. Spółka ma wątpliwości
    jakie skutki w podatku CIT ma zaprezentowany stan faktyczny. Spółka zaznacza, że
                                                    4niniejszy wniosek o interpretację dotyczy jedynie kwot żądanych na podstawie art. 649 §
    3 KC, a nie dotyczy wynagrodzenia za roboty budowalne wykonane przez Spółkę, w
    odniesieniu do których Kontrahent odmawia zaakceptowania protokołu częściowego
    odbioru robót.

## Pytanie

W jakim momencie po stronie Spółki, w odniesieniu do kwoty żądanej na podstawie art.
      4649 § 3 KC, powstanie przychód w podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie
    oznaczone we wniosku nr 2)
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, przychód po stronie Spółki, w odniesieniu do kwoty żądanej na
              4 podstawie art. 649§ 3 KC, powstanie w oparciu o przepis art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, tj.
    w dniu otrzymania zapłaty.
    Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i
    z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za
    przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa
    w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze
    faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat
    i skont.
    Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego: „W przepisie tym mowa jest o
    przychodach związanych z działalnością gospodarczą, a zatem o kategorii przychodów o

    szerszym zakresie niż tylko przychody z tytułu działalności gospodarczej. Oznacza to, że do
    przychodów takich należy zaliczyć, obok przychodów z tytułu dostawy towarów lub
    świadczenia usług, również inne przychody, które są wynikiem prowadzonej działalności i
    wynikają z tej działalności pośrednio (takie jak np. odsetki od nieterminowej zapłaty,
    odszkodowania czy też właśnie kary umowne).” (Podatek dochodowy od osób prawnych
    2022. Komentarz, W. Dmoch, Legalis).
    Zgodnie z ust. 3a, który określa podstawową zasadę w zakresie momentu rozpoznania
    przychodu w CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z
    zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub
    wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
    1) wystawienia faktury albo
    2) uregulowania należności.
    Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do analizowanej sytuacji i kwoty, której Spółka
                            4żąda od Kontrahenta na podstawie art. 649 § 3 KC, przychód należy rozpoznać w oparciu
    o przepis art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku otrzymania
    przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę
    powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.
    Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę szeroki katalog przychodów określony w art. 12 ust. 3
    ustawy o CIT, który zawiera w sobie nie tylko przychody będące efektem dostawy towarów
    czy świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej, ale również przychody
    pośrednio wynikające z prowadzonej działalności (stanowiące niejako skutek uboczny
    prowadzenia tej działalności), nie ulega wątpliwości, że kwota żądana przez
    Wnioskodawcę od Kontrahenta, będzie stanowić przychód Spółki.
    W ocenie Spółki przepisem, który będzie miał zastosowanie do uzyskanego przychodu
    będzie przepis art. 12 ust. 3e ustawy o CIT. Jak wskazano już w uzasadnieniu odpowiedzi
                                                    4na pytanie pierwsze kwota żądana przez Spółkę od Kontrahenta na podstawie art. 649 §
    3 KC, nie stanowi wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę czy częściowe wykonanie usługi.
    Spółka odstępując od umowy nie będzie bowiem kontynuować świadczenia usług
    budowlanych na rzecz Kontrahenta. Z uwagi na to, że zdaniem Spółki żądana kwota jest
    neutralna z punktu widzenia podatku VAT, Spółka nie będzie jej również dokumentować
    fakturą VAT.
    Należy uznać, że żądana kwota ma charakter zbliżony do odszkodowania / kary umownej,
    a zatem będzie stanowić przychód podatkowy Spółki w momencie otrzymania zapłaty od
    Kontrahenta.
    Zdaniem Spółki, nie jest możliwe inne określenie momentu powstania przychodu, bo w
    sprawie nie dochodzi w tym zakresie do wyświadczenia usługi.
    Podsumowując, przychód po stronie Spółki, w odniesieniu do kwoty żądanej na podstawie
        4art. 649 § 3 KC, powstanie w oparciu o przepis art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, tj. w dniu
    otrzymania zapłaty od Kontrahenta.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r.
    poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego.
    Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT,
    przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:
      Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane
      pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

    Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje ściśle pojęcia przychodu,
    jednak na podstawie treści art. 12 ustawy o CIT, można określić przychód jako wszelkie
    trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków
    pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego
    ich uzyskania przez podatnika. W przypadku podatników prowadzących działalność
    gospodarczą, przychodem są również kwoty należne, nawet gdy nie zostały faktycznie
    otrzymane, pod warunkiem, że kwoty te spełniają warunki wymienione powyżej (trwały,
    bezzwrotny i definitywny charakter).
    Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, który stanowi, że:
      Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi
      produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z
      zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1
      pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie
      otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i
      skont.
    Powyższy przepis nakazuje ujmować do celów podatkowych przychody, które jeszcze nie
    zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot
    wymagalnych świadczeń. Świadczenie należne podatnikowi musi być przy tym
    skonkretyzowane i wynikać z treści zobowiązania, którego jest on stroną. O jego
    wymagalności można natomiast mówić od momentu, gdy podatnik jako wierzyciel ma
    prawo do dochodzenia spełnienia tego świadczenia, a dłużnik obowiązek jego realizacji.
    Ponadto, dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania
    przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment
    powstania obowiązku podatkowego.
    Przychody z działalności gospodarczej powstają na zasadzie kasowej albo memoriałowej,
    co zostało uregulowane w art. 12 ust. 3a-3e ustawy o CIT, zawierającym zasady
    określające moment powstania tych przychodów.
    Z treści art. 12 ust. 3a ustawy o CIT wynika, że:
      Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem
      ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub
      wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
      1) wystawienia faktury albo
      2) uregulowania należności.
    Regułą jest, że przychód powstaje w dacie następujących zdarzeń: wydania rzeczy, zbycia
    prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później
    niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności. Opodatkowany jest
    przychód należny co oznacza, że należy zadeklarować przychód dla celów podatkowych
    niezależnie od faktycznego otrzymania środków pieniężnych.
    Z powyższego wynika zatem, że pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania
    przychodu ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego,
    wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub
    uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania
    przychodu. Ponadto dodać należy, że jeśli zaistniałe wyżej zdarzenia wystąpią po dniu
    wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania
    przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.
    Przepis art. 12 ust. 3a cytowanej ustawy wyraża zasadę, że momentem istotnym dla
    ustalenia przychodu jest wykonanie świadczenia.
    Postanowienia wyżej powołanych przepisów nie mają jednak zastosowania w sytuacjach,
    o których mowa w art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. W myśl tego przepisu:
      Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę
      powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w
      umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

    Istnieją również sytuacje szczególne, w których dopiero otrzymanie środków pieniężnych
    rodzi obowiązek zadeklarowania przychodu podatkowego z tytułu prowadzonej
    działalności gospodarczej.
    Kwestię tę reguluje art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, zgodnie z którym:
      W przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje
      się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania
      zapłaty.
    Państwa wątpliwości na gruncie ustawy o CIT dotyczą ustalenia, w jakim momencie po
                                          4stronie Spółki, w odniesieniu do kwoty żądanej na podstawie art. 649 § 3 ustawy z dnia
    23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego, powstanie przychód w podatku dochodowym od
    osób prawnych.
    Na podstawie art. 647 Kodeksu cywilnego:
      Przez umowę o roboty budowlane wykonawca zobowiązuje się do oddania
      przewidzianego w umowie obiektu, wykonanego zgodnie z projektem i z zasadami
      wiedzy technicznej, a inwestor zobowiązuje się do dokonania wymaganych przez
      właściwe przepisy czynności związanych z przygotowaniem robót, w szczególności
      do przekazania terenu budowy i dostarczenia projektu, oraz do odebrania obiektu i
      zapłaty umówionego wynagrodzenia.
            1W myśl art. 649 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Gwarancji zapłaty za roboty budowlane, zwanej dalej „gwarancją zapłaty”, inwestor
      udziela wykonawcy (generalnemu wykonawcy) w celu zabezpieczenia terminowej
      zapłaty umówionego wynagrodzenia za wykonanie robót budowlanych.
              3 Zgodnie z art. 649§ 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
      § 1. Wykonawca (generalny wykonawca) robót budowlanych może w każdym czasie
      żądać od inwestora gwarancji zapłaty do wysokości ewentualnego roszczenia z tytułu
      wynagrodzenia wynikającego z umowy oraz robót dodatkowych lub koniecznych do
      wykonania umowy, zaakceptowanych na piśmie przez inwestora.
      § 2. Udzielenie gwarancji zapłaty nie stoi na przeszkodzie żądaniu gwarancji zapłaty
      do łącznej wysokości określonej w § 1.
                4Z postanowień art. 649 § 1, § 2 i § 3 Kodeksu cywilnego wynika, że:
      § 1. Jeżeli wykonawca (generalny wykonawca) nie uzyska żądanej gwarancji zapłaty w
      wyznaczonym przez siebie terminie, nie krótszym niż 45 dni, uprawniony jest do
      odstąpienia od umowy z winy inwestora ze skutkiem na dzień odstąpienia.
      § 2. Brak żądanej gwarancji zapłaty stanowi przeszkodę w wykonaniu robót
      budowlanych z przyczyn dotyczących inwestora.
      § 3. Inwestor nie może odmówić zapłaty wynagrodzenia mimo niewykonania robót
      budowlanych, jeżeli wykonawca (generalny wykonawca) był gotów je wykonać, lecz
      doznał przeszkody z przyczyn dotyczących inwestora. Jednakże w wypadku takim
      inwestor może odliczyć to, co wykonawca (generalny wykonawca) oszczędził z
      powodu niewykonania robót budowlanych.
    Odnosząc się do kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych
                                            4kwoty, której domagają się Państwo od Kontrahenta na podstawie art. 649 § 3 Kodeksu
    cywilnego, należy zauważyć, że w przedstawionej sytuacji nie świadczą Państwo na rzecz
    Kontrahenta jakiejkolwiek usługi, ponieważ odstępują Państwo od świadczenia usług z
    przyczyn leżących po stronie Kontrahenta. Państwo jedynie złożyli oświadczenia o
    odstąpieniu od umowy i skierowali do Kontrahenta wezwania do zapłaty. W związku z
    odstąpieniem od umowy z przyczyn leżących po stronie inwestora tj. nieprzedstawieniem
    gwarancji zapłaty, Państwo nie są zobowiązani do spełnienia jakiegokolwiek świadczenia
    na rzecz Kontrahenta. W efekcie podjęcia takiej decyzji, Państwo pobierają od kontrahenta
    opłatę, która nie jest wynagrodzeniem za żadną usługę wykonaną przez Państwo, lecz ma
    charakter zbliżony do kary umownej, która ma zrekompensować fakt, że byli Państwo
    gotowi świadczyć usługi, ale nie mogli ich kontynuować z winy Kontrahenta.

    W związku z powyższym, do uzyskanych przychodów z tego tytułu należy zastosować art.
    12 ust. 3e ustawy o CIT, tj. przychód powstanie w dniu otrzymania zapłaty.
    Tym samym, Państwa stanowisko zgodnie z którym przychód po stronie Spółki, w
                                4odniesieniu do kwoty żądanej na podstawie art. 649 § 3 KC, powstanie w dniu otrzymania
    zapłaty, należy uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
      - Ocena prawna stanowiska Państwa w zakresie podatku od towarów i usług zostanie
        zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu
      - Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
        rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z
        opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w
        złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
        elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci
        swoją aktualność.
      - Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego
        przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia
        zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia
        przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
    interpretacji.
    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
      - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
      - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
        Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).