Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.440.2018.1.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-03
Teza: Możliwość odzyskania w całości lub w części podatku VAT naliczonego od Wydatków poniesionych na realizację Inwestycji pn. „Budowa obiektu infrastruktury rekreacyjno-turystycznej w miejscowości (…)”.
Słowa kluczowe: gmina; infrastruktura; podatek-odzyskanie podatku; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2018 r. (data wpływu 3 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania w całości lub w części podatku VAT naliczonego od Wydatków poniesionych na realizację Inwestycji pn. „Budowa obiektu infrastruktury rekreacyjno-turystycznej (…)” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania w całości lub w części podatku VAT naliczonego od Wydatków poniesionych na realizację Inwestycji pn. „Budowa obiektu infrastruktury rekreacyjno-turystycznej (…)”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego wykonującą zadania własne nałożone na nią ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994; dalej: ustawa o samorządzie gminnym). Zadania publiczne wykonywane są przez Gminę we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone na rzecz innych podmiotów.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W związku z prowadzoną przez siebie działalnością opodatkowaną Gmina składa co miesiąc deklaracje VAT-7 do właściwego urzędu skarbowego. W przypadku wykonywania zadań wynikających z ustawy o samorządzie gminnym, Gmina nie jest uznawana za podatnika podatku VAT, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina planuje zrealizować projekt pn. „Budowa obiektu infrastruktury rekreacyjno-turystycznej (…)” (dalej: Projekt lub Inwestycja). Towary i usługi nabywane przez Gminę w ramach Inwestycji (dalej: Wydatki) będą finansowane ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w ramach działania 19, tj. „Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER”, poddziałania 19.2., tj. „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność” (dalej: PROW).

W ramach Inwestycji zostanie wybudowana wiata turystyczna, przy której zamontowane zostaną m.in. stojak na rowery, ławki oraz oświetlenie LED. Teren wokół, który jest ogólnodostępny, zostanie utwardzony i ogrodzony drewnianym płotkiem. Ponadto, teren ten zostanie oznakowany poprzez postawienie tablicy informacyjnej z zaznaczonym przebiegiem szlaku.

Wnioskodawca wskazuje, że realizacja Inwestycji ma na celu stworzenie atrakcyjnego i bezpiecznego miejsca odpoczynku i rekreacji na trasie wycieczek rowerowych. Projekt skierowany jest do osób chcących aktywnie spędzać wolny czas. W czasie wycieczek rowerowych wyznaczoną trasą można będzie podziwiać zabudowania dworsko-pałacowe oraz pozostałości zabudowań folwarcznych. Zrealizowana Inwestycja przyczyni się do wzmocnienia oferty rekreacyjnej oraz wesprze rozwój turystyki w Gminie.

W tym miejscu, Wnioskodawca precyzuje, że infrastruktura wybudowana w ramach Projektu nie będzie służyła działalności gospodarczej Gminy opodatkowanej podatkiem VAT. Gmina nie będzie pobierała opłat za korzystanie z infrastruktury, jak również nie będzie osiągała z tego tytułu żadnych innych dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina będzie wykorzystywała ten teren wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Teren ten będzie ogólnodostępny dla każdego i będzie służył społeczeństwu.

Końcowo Gmina wskazuje, że środki pieniężne otrzymane z dofinansowania z krajowych środków publicznych i środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 będą uwzględniały podatek VAT jako koszt kwalifikowalny zgodnie z przepisami prawa określającymi zasady przyznawania środków.

Gmina zobowiązana jest dołączyć interpretację indywidualną dotyczącą odliczenia, zwrotu podatku VAT – jest to warunek programowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma możliwość odzyskania w całości lub w części podatku VAT naliczonego od Wydatków poniesionych na realizację Inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on miał prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki na realizację Projektu, bowiem Gmina w oparciu o art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie działa w tym zakresie jako podatnik VAT. Tym samym, nie zostaną spełnione przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że Gmina nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w zakresie działalności, w ramach której działa jako organ władzy publicznej i w ramach której nie realizuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Natomiast, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niniejszy przepis stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wtedy, gdy zostaną spełnione następujące warunki:

*   wydatki dotyczą towarów i usług, wykorzystywanych przez podatnika VAT do wykonywania czynności opodatkowanych VAT;
*   wydatki poniesione zostały przez podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, Wydatki związane z realizacją opisanego Projektu nie spełniają wyżej wymaganych przesłanek wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ:

*   Gmina, realizując Inwestycję, nie działa jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, będący zobowiązanym do realizacji powierzonych mu zadań, określonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym (m.in. w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych);
*   wytworzony w ramach Projektu majątek będzie wykorzystywany przez Gminę wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym, w ocenie Gminy, nie zostaną spełnione warunki dające prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących Wydatki.

Reasumując, Gmina nie ma prawa do odzyskania ani w całości ani w części podatku naliczonego VAT od Wydatków poniesionych na realizację Projektu.

Stanowisko Gminy potwierdza m.in. wydana w analogicznym stanie faktycznym interpretacja indywidualna z dnia 6 czerwca 2018 r., o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.391.2018.1.KSZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 powołanej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zadania własne obejmują sprawy m.in.: kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina planuje zrealizować projekt pn. „Budowa obiektu infrastruktury rekreacyjno-turystycznej (…)”. Towary i usługi nabywane przez Gminę w ramach Inwestycji będą finansowane ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w ramach działania 19, tj. „Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER”, poddziałania 19.2., tj. „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność”.

W ramach Inwestycji zostanie wybudowana wiata turystyczna, przy której zamontowane zostaną m.in. stojak na rowery, ławki oraz oświetlenie LED. Teren wokół, który jest ogólnodostępny zostanie utwardzony i ogrodzony drewnianym płotkiem. Ponadto, teren ten zostanie oznakowany poprzez postawienie tablicy informacyjnej z zaznaczonym przebiegiem szlaku.

Wnioskodawca precyzuje, że infrastruktura wybudowana w ramach Projektu nie będzie służyła działalności gospodarczej Gminy opodatkowanej podatkiem VAT. Gmina nie będzie pobierała opłat za korzystanie z infrastruktury, jak również nie będzie osiągała z tego tytułu żadnych innych dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina będzie wykorzystywała ten teren wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Teren ten będzie ogólnodostępny dla każdego i będzie służył społeczeństwu.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odzyskania w całości lub w części podatku VAT naliczonego od Wydatków poniesionych na realizację Inwestycji pn. „Budowa obiektu infrastruktury rekreacyjno-turystycznej (…)”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie zostaną spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując przedmiotową Inwestycję nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, ponieważ Inwestycja będzie wykonywana przez organ władzy publicznej w zakresie realizowania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, a efekty realizacji Inwestycji nie będą wykorzystywane do działalności o charakterze gospodarczym, generującej opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących Wydatki ponoszone z tytułu realizacji przedmiotowej Inwestycji. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odzyskania podatku VAT naliczonego w związku z realizacją ww. Inwestycji na zasadach określonych przepisami ustawy (w drodze odliczenia lub zwrotu).

W związku z poniesionymi wydatkami, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1686, z późn. zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia, m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej, podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ, Gmina w stosunku do przedmiotowej Inwestycji nie będzie działać jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, nie znajdzie zastosowania regulacja powołanego wyżej rozporządzenia.

Podsumowując, Gmina nie będzie miała możliwości odzyskania w całości lub w części podatku VAT naliczonego od Wydatków poniesionych na realizację Inwestycji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W tym miejscu należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2018 r., poz. 1307), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.