Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP1.4512.970.2016.1.RH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-02-21
Teza: Czy w zakresie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej może on korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku sprzedaży mieszkań zakupionych zgodnie ze stanem faktycznym? Czy z przedmiotowego zwolnienia będzie mógł korzystać w przyszłości w przypadku nabywania nieruchomości w sposób wskazany we wniosku? Czy Wnioskodawca może nie rejestrować się jako czynny podatnik VAT lub podatnik VAT zwolniony mimo przekroczonego obrotu 150.000,00 zł w 2015 roku? Czy Wnioskodawca nie jest zobowiązany do składnia deklaracji VAT w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej? Czy Wnioskodawca może prowadzić wyłącznie ewidencję sprzedaży?
Słowa kluczowe: deklaracje; ewidencja; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości; obrót; sprzedaż; towar-towar handlowy; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2016 r. (data wpływu 8 grudnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 8 lutego 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku dostawy lokali mieszkalnych – **jest nieprawidłowe.**
*   braku obowiązku rejestracji po przekroczeniu kwoty obrotu uprawniającej do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego, braku obowiązku prowadzenia pełnej ewidencji sprzedaży oraz braku obowiązku składania deklaracji dla celów podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2016 r. został złożony, ww. wniosek uzupełniony w dniu 8 lutego 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy lokali mieszkalnych, obowiązku rejestracji po przekroczeniu kwoty uprawniającej do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego, prowadzenia pełnej ewidencji sprzedaży oraz składania deklaracji dla celów podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości i rozlicza się podatkiem liniowym. Mieszkania stanowiące odrębną własność oraz spółdzielcze własnościowe prawa do lokali są kupowane na rynku wtórnym od osób fizycznych bez podatku VAT oraz od spółdzielni mieszkaniowej w przetargu ofertowym i zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wnioskodawca w przypadku zakupywanych od osób fizycznych mieszkań stanowiących odrębną własność oraz spółdzielczych własnościowych praw do lokali nie posiada informacji od zbywcy, czy doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W zakupionych mieszkaniach Wnioskodawca przeprowadza remonty i czyni nakłady, w ramach których dokonywane są czynności m.in. takie jak: wymiana instalacji hydraulicznej, wymiana instalacji elektrycznej, wymiana drzwi wewnętrznych i zewnętrznych, wymiana stolarki okiennej wraz z parapetami, cekolowanie i malowanie ścian oraz sufitów, montaż podwieszanych sufitów, wymiana podłogi, kładzenie kafli w łazience, WC i w kuchni. Dodatkowo w mieszkaniu montowane są meble kuchenne wraz ze sprzętem AGD oraz meble łazienkowe. Ponoszone wydatki i nakłady nie przekraczają 30% wartości początkowej zakupionego mieszkania. Następnie Wnioskodawca sprzedaje mieszkania, traktując je jako towar handlowy.

W 2015 roku Wnioskodawca przekroczył obrót 150.000,00 zł.

Wnioskodawca nie zarejestrował się jako czynny podatnik VAT ani podatnik VAT zwolniony. Nie składa deklaracji VAT. Prowadzi wyłącznie ewidencję sprzedaży VAT.

Ponadto w uzupełnieniu przedmiotowego wniosku wskazano, że:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca w latach 2012-2016 zakupił 6 mieszkań. Poniżej przedstawiony jest stan faktyczny dotyczący każdej z zakupionych nieruchomości.

1.  Mieszkanie zakupione przez Wnioskodawcę w 2012 roku nabyte zostało na rynku wtórnym od spadkobierców (osób fizycznych), którzy odziedziczyli je w drodze spadku po zmarłej matce. Wcześniej mieszkanie było przez spadkodawczynię przez wiele lat zamieszkiwane. Dodatkowo w akcie notarialnym zawarto, iż mieszkanie nie jest przedmiotem najmu i dzierżawy. Przedmiotowe mieszkanie zostało sprzedane przez Wnioskodawcę w roku 2012.
2.  W 2013 roku w drodze przetargu ofertowego na ustanowienie odrębnej własności lokalu Wnioskodawca nabył od Spółdzielni Mieszkaniowej lokal mieszkalny. Rada Nadzorcza Spółdzielni Mieszkaniowej podjęła Uchwałę, w wyniku której spółdzielcze lokatorskiego prawo do lokalu wygasło na skutek wykluczenia osoby dotychczas do niego uprawnionej z powodu niewykonania zobowiązań finansowych wobec Spółdzielni. Przedmiotowy lokal mieszkalny przekazany został do dyspozycji Spółdzielni w …. roku. W akcie notarialnym znajduje się zapis, iż budynek, w jakim znajdowało się mieszkanie wybudowany został w 1983 roku. Do aktu notarialnego dołączono fakturę wystawioną przez Spółdzielnię Mieszkaniową, na której widniał zapis, iż mieszkanie zwolnione jest od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10. Przedmiotowe mieszkanie zostało sprzedane przez Wnioskodawcę w roku 2013.
3.  W 2014 roku Wnioskodawca zakupił mieszkanie na rynku wtórnym od osób fizycznych, które nabyły je w roku 2007 na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności. W akcie notarialnym nabycia przez Wnioskodawcę mieszkania zawarto, iż nie jest ono przedmiotem umów najmu i dzierżawy. Przedmiotowe mieszkanie zostało sprzedane przez Wnioskodawcę w roku 2014.
4.  Dwa mieszkania (spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych) zakupione przez Wnioskodawcę w 2015 roku, nabyte zostały od pierwszych właścicieli tych lokali mieszkalnych, którzy nabyli je od Spółdzielni mieszkaniowej w drodze przydziału w roku 1989. Mieszkania były następnie przez nich zamieszkiwane. Jedno mieszkanie zostało sprzedane przez Wnioskodawcę w roku 2015, a drugie mieszkanie zostało sprzedane przez Wnioskodawcę w roku 2016.
5.  W 2016 roku Wnioskodawca zakupił mieszkanie od osoby fizycznej, która nabyła je na podstawie dziedziczenia po zmarłej w 2007 roku matce i zmarłym w 2014 roku ojcu. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego przysługiwało rodzicom spadkobiercy na podstawie przydziału lokalu mieszkalnego z 1989 roku. Dodatkowo w akcie notarialnym zawarto, że przedmiot umowy nie stanowi zorganizowanej części żadnego przedsiębiorstwa. Wnioskodawca zamierza sprzedać mieszkanie w roku 2017.

Stan techniczny wszystkich zakupionych przez Wnioskodawcę mieszkań wskazywał, iż przez wiele lat wcześniejsi właściciele nie przeprowadzali tam remontów i nie czynili nakładów. Były to mieszkania do generalnego remontu.

Po nabyciu mieszkań Wnioskodawca przeprowadzał tam remonty, niemniej jednak ponoszone wydatki i nakłady były niższe niż 30% wartości początkowej zakupionych mieszkań.

Dodatkowo, po nabyciu mieszkania nie były przez Wnioskodawcę wynajmowane ani dzierżawione.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza kupować mieszkania na tych samych lub podobnych warunkach. Wnioskodawca nie zakłada zakupu lokali mieszkalnych wykorzystywanych w ramach działalności gospodarczej przez sprzedających. Po nabyciu mieszkania będą remontowane, niemniej jednak poczynione wydatki będą niższe niż 30% wartości zakupionych mieszkań. Następnie mieszkania będą sprzedawane. Mieszkania będą kupowane bez podatku VAT przez co nie będzie przysługiwało Wnioskodawcy przy ich sprzedaży (dostawie) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po nabyciu Wnioskodawca nie będzie mieszkań wynajmować ani dzierżawić. Będą one traktowane jak towar handlowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w zakresie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej może on korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku sprzedaży mieszkań zakupionych zgodnie ze stanem faktycznym?

Czy z przedmiotowego zwolnienia będzie mógł korzystać w przyszłości w przypadku nabywania nieruchomości w sposób wskazany we wniosku?

Czy Wnioskodawca może nie rejestrować się jako czynny podatnik VAT lub podatnik VAT zwolniony mimo przekroczonego obrotu 150.000,00 zł w 2015 roku?

Czy Wnioskodawca nie jest zobowiązany do składnia deklaracji VAT w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej?

Czy Wnioskodawca może prowadzić wyłącznie ewidencję sprzedaży?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż mieszkań stanowiących odrębną własność oraz spółdzielczych własnościowych praw do lokali po uprzednim ich wyremontowaniu będzie korzystała ze zwolnienia VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków, budowli lub ich części upłynął czas krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku VAT. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, oraz gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości, jak również, mieszkania są kupowane na rynku wtórnym od osób fizycznych bez podatku VAT lub od spółdzielni mieszkaniowej na podstawie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Następnie są przeprowadzane w nich remonty oraz czynione nakłady, a wydatki te nie przekraczają 30% wartości początkowej zakupionego mieszkania.

Jednocześnie, Wnioskodawca nie odlicza podatku VAT od czynności związanych z pracami remontowymi poszczególnych mieszkań. Mieszkania nie są wynajmowane, są towarem handlowym.

Na podstawie opisanych zdarzeń podatnik może skorzystać przy dostawie ww. lokali mieszkalnych ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w przypadku sprzedaży mieszkania nabytego od spółdzielni mieszkaniowej, oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w przypadku sprzedaży mieszkania nabytego od osoby fizycznej.

Nadto, Wnioskodawca nie posiada obowiązku rejestracji dla celów podatku VAT (art. 96 ust. 3 ustawy), składania deklaracji podatkowych (zob. art. 99 ust. 7 ustawy o VAT) i jest zobowiązany do prowadzenia wyłącznie ewidencji sprzedaży, a nie pełnej ewidencji VAT (art. 109 ust. 1 i ust. 3 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenie przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku dostawy lokali mieszkalnych,
*   **prawidłowe** – w zakresie braku obowiązku rejestracji po przekroczeniu kwoty obrotu uprawniającej do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego, braku obowiązku prowadzenia pełnej ewidencji sprzedaży oraz braku obowiązku składania deklaracji dla celów podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r, poz. 710, z późn. zm.), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Zatem w świetle przytoczonych powyżej przepisów, nieruchomość spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6, a jej sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r., poz. 2024), zmianie uległa treść art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Od 1 stycznia 2017 r. art. 146a pkt 1 stanowi, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 powołanej ustawy. Stosownie do tego przepisu, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady (Dz. Urz. UE L nr 347 str. 1 z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE, jak i w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Zatem nieruchomości (np. lokale mieszkalne), które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponadto zgodnie z treścią art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do treści art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości. Nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie składa deklaracji VAT. Prowadzi wyłącznie uproszczoną ewidencję sprzedaży. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zakupił w latach 2012-2016 5 lokali mieszkalnych od osób fizycznych oraz jeden lokal w drodze przetargu od spółdzielni mieszkaniowej. W zakupionych lokalach Wnioskodawca dokonał niezbędnych remontów, przy czym wartość poszczególnych ulepszeń nie przekroczyła 30% wartości nieruchomości. Wyremontowane lokale wymienione w pkt 1, 2, 3, 4, zostały zbyte, natomiast lokal wskazany w pkt 5 stanie się w najbliższym czasie przedmiotem sprzedaży. Ponadto Wnioskodawca oświadczył, że żaden z zakupionych lokali nie był przedmiotem umowy najmu lub dzierżawy. Wnioskodawca zamierza również w przyszłości dokonywać zakupów lokali mieszkalnych od osób fizycznych na rynku wtórnym na podstawie zawieranych umów kupna-sprzedaży. Wszystkie nabywane lokale są traktowane przez Wnioskodawcę jako towar handlowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą rozstrzygnięcia kwestii, czy dostawa opisanych we wniosku lokali mieszkalnych może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 bądź pkt 10a ustawy.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy stwierdzić należy, że w celu skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, muszą być spełnione łącznie 2 warunki:

*   dostawa budynków, budowli lub ich części nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, oraz
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tych obiektów nie może upłynąć okres krótszy niż 2 lata.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz orzecznictwem TSUE – należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do lokali mieszkalnych nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Powyższe wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie nastąpiło przez poprzednich właścicieli poszczególnych lokali przed ich nabyciem przez Wnioskodawcę. Z zawartych we wniosku informacji wynika, że wszystkie z zakupionych lokali zostały wcześniej oddane do użytkowania, a okres jaki upłynął do momentu ich dostawy był dłuższy niż 2 lata.

Zauważyć należy, że Wnioskodawca wskazał, że ponosi wydatki w celu ulepszenia lokali na cele remontowe do kwoty nieprzekraczającej 30% wartości początkowej mieszkania. Należy jednak podkreślić, że ww. lokale stanowią dla Wnioskodawcy towar handlowy. Tym samym skoro nie mamy do czynienia ze środkami trwałymi, nakłady ponoszone przez Wnioskodawcę na ww. lokale nie będą stanowić ulepszenia w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już zaznaczono powyżej, na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi.

W konsekwencji powyższego, będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż zarówno dostawa lokali mieszkalnych wymienionych w pkt 1-4 opisu sprawy oraz planowana dostawa lokalu wymienionego w pkt 5 nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie dostawa przez Wnioskodawcę ww. lokali mieszkalnych, tj. sprzedanych w latach 2012-2016 oraz lokalu, który ma być przedmiotem sprzedaży w 2017 r. – stanowiących towar handlowy – będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że przy sprzedaży lokali mieszkalnych wskazanych w pkt 1, 3, 4, 5, przysługuje zwolnienie z podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a należało uznać za nieprawidłowe, gdyż dostawa opisanych we wniosku lokali mieszkalnych korzysta – podobnie jak zakupiony od spółdzielni lokal mieszkalny wymieniony w pkt 2 –ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy założeniu, że nie wystąpią okoliczności, o których mowa w art. 43 ust. 10 ustawy.

Zasady korzystania ze zwolnienia podmiotowego reguluje art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z jego treścią w wersji obowiązującej w okresie od 1 stycznia 2014 roku do 31 grudnia 2016 r. zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł

Natomiast na podstawie art. 113 ust. 2 ustawy do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych - jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W myśl art. 113 ust. 4 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności – przed dniem wykonania tej czynności.

Z przepisu art. 113 ust. 5 ustawy o VAT wynika, że jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Z kolei przepis art. 113 ust. 13 ustawy o VAT, stanowi, że zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        1.  energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        2.  wyrobów tytoniowych,
        3.  samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu;
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. przepisy te posiadały brzmienie:

*   art. 113 ust. 1 ustawy:

„Zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku”,

*   art. 113 ust. 2 ustawy:

„Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji”,

*   art. 113 ust. 4 ustawy:

„Podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, z tym że w przypadku, o którym mowa w ust. 9, zawiadomienie musi nastąpić przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5”,

*   art. 113 ust. 5 ustawy:

„Jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. Za zgodą naczelnika urzędu skarbowego podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z dokumentów celnych oraz o kwotę podatku zapłaconą od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a także o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty zwolnienia, pod warunkiem:

1.  sporządzenia spisu z natury zapasów tych towarów posiadanych w dniu, w którym nastąpiło przekroczenie kwoty, o której mowa w ust. 1, oraz
2.  przedłożenia w urzędzie skarbowym spisu, o którym mowa w pkt 1, w terminie 14 dni, licząc od dnia utraty zwolnienia”,

*   art. 113 ust. 13 ustawy:

„Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 podatnikiem jest ich usługobiorca, oraz podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, z wyjątkiem energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0) i wyrobów tytoniowych w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym,
    3.  nowych środków transportu,
    4.  terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę;
2.  świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju”.

W świetle powołanych przepisów prawa istnieją zatem przesłanki negatywne, które uniemożliwiają podatnikowi skorzystanie ze zwolnienia podmiotowego. Powołany przepis art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług wyklucza bowiem możliwość korzystania ze zwolnienia podmiotowego przez podatników dokonujących dostaw budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b.

A zatem przepis art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. c ww. ustawy dotyczy dostaw budynków i budowli i ich części dokonywanych przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia oraz w przypadku gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a tą dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz to, że w niniejszej interpretacji stwierdzono, że dostawa poszczególnych lokali mieszkalnych nie była/nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynął okres krótszy niż 2 lata należy wskazać, że w związku z dostawą ww. lokali Wnioskodawca nie utraci zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ze względu na wyłączenie określone w przepisie art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. c ustawy o VAT.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że stosownie do art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie, dostawa lokali mieszkalnych, która będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, stanowi przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy, nie ma zatem charakteru transakcji pomocniczej.

W świetle powyższego – odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego we wniosku opisu sprawy – stwierdzić należy, że zwolniony od podatku VAT obrót z tytułu dostawy poszczególnych lokali mieszkalnych, jako transakcja związana z nieruchomościami, która nie ma charakteru czynności pomocniczych wliczany jest do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Stąd w momencie przekroczenia limitu określonego w art. 113 ust. 1 Wnioskodawca traci prawo do zwolnienia podmiotowego.

W tym miejscu rozstrzygnięcia wymaga kwestia powstania po stronie Wnioskodawcy ewentualnego obowiązku rejestracji dla celów podatku od towarów i usług z tytułu przekroczenia kwoty limitu oraz wynikających z tego obowiązków prowadzenia pełnej ewidencji oraz składania deklaracji dla celów podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy o VAT podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy o VAT naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Stosownie do art. 96 ust. 5 ustawy o VAT jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Ponadto, zgodnie z treścią art. 99 ust. 1 podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Natomiast, stosownie do treści art. 99 ust. 7 przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113, oraz podmiotów wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub na podstawie przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, chyba że:

1.  przysługuje im zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego zgodnie z art. 87 lub przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 1 pkt 3;
2.  są obowiązani do dokonania korekty podatku odliczonego, o której mowa w art. 90a, art. 90c lub art. 91, lub
3.  są obowiązani do dokonania korekty, o której mowa w art. 89a ust. 4 lub art. 89b ust. 1, lub uprawnieni do dokonania korekty, o której mowa w art. 89b ust. 4.

Podatnicy, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym (art. 109 ust. 1 ustawy).

Natomiast podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej (art. 109 ust. 3 ustawy).

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że mimo, że Wnioskodawca w związku z przekroczeniem kwoty 150.000 zł z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego w 2015 r. utracił prawo do zwolnienia podmiotowego, to mając na względzie powołany art. 96 ust. 3 – o ile nie będzie dokonywał innych niż zwolnione dostaw towarów czy świadczenia usług – nie ma obowiązku dokonania rejestracji dla celów rozliczania podatku od towarów i usług. Podobnie – przy założeniu, że Wnioskodawca będzie dokonywał jedynie opisane transakcje dostaw lokali mieszkalnych zwolnionych od podatku – nie ma obowiązku prowadzenia pełnej ewidencji sprzedaży w myśl art. 109 ust. 3. Konsekwentnie nie wystąpi w takiej sytuacji obowiązek składania deklaracji dla celów podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń