Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-125/08/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-05-19
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości zabudowanych wykorzystywanych do działalności gospodarczej wraz z prawem wieczystego użytkowania
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; towar-towar używany; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. M, przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2008 r. (data wpływu 22 lutego 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanych wykorzystywanych do działalności gospodarczej wraz z prawem wieczystego użytkowania - jest **prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanych wykorzystywanych do działalności gospodarczej wraz z prawem wieczystego użytkowania. **W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca, będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w roku 1996 i 1997 zakupił budynki magazynowe, gospodarcze oraz budowle od osób prawnych. Oprócz zakupu nieruchomości, spółka zakupiła również prawo wieczystego użytkowania gruntów. Umowy sprzedaży zostały zawarte w formie aktów notarialnych sporządzonych w Kancelarii Notarialnej, a dodatkowo transakcja została udokumentowana fakturą VAT. Przeniesienie własności budynków, budowli jak i prawa wieczystego użytkowania gruntów podlegało zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Obiekty zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i amortyzowane. W latach 1997 do 2006 zakupione budynki i budowle były modernizowane, a wartość nakładów w stosunku do jednego budynku wynosiła 23% wartości początkowej obiektu, natomiast wartość nakładów w stosunku do drugiego budynku wynosiła 120% wartości początkowej obiektu. Podatek VAT od nakładów modernizacyjnych został odliczony. Obecnie budynki te i budowle są przeznaczone do sprzedaży. **W związku z powyższym zadano następujące pytanie:** Czy sprzedaż nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż budynków i budowli wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów będzie zwolniona od podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy dostawie budynków i budowli, istotne jest również, czy nieruchomości te były modernizowane. Zgodnie z art. 43 ust. 6 ustawy o VAT, zwolnienia od podatku nie stosuje się do dostawy budynków i budowli, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków i użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych. Zgodnie ze stanem faktycznym Wnioskodawca:

*   nie odliczył podatku naliczonego przy nabyciu tych nieruchomości (podatek nie wystąpił),
*   ulepszył budynki i budowle w trakcie ich użytkowania,
*   wartość nakładów modernizacyjnych przekroczyła 30% wartości początkowej nieruchomości,
*   podatek naliczony od nakładów modernizacyjnych został odliczony,
*   spółka użytkowała te nieruchomości w celu wykonywania czynności opodatkowanych w okresie dłuższym niż pięć lat.

W związku z powyższym sprzedaż, o której mowa, korzystać będzie ze zwolnienia z VAT. Skoro sprzedaż będzie zwolniona z podatku VAT, to wydatki modernizacyjne będą w określonej części związane ze sprzedażą zwolnioną. Będzie miał w tym przypadku zastosowanie przepis art. 91 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT. Konieczne będzie dokonanie korekty odliczonego podatku naliczonego od każdego wydatku modernizacyjnego poniesionego od 1 maja 2004 roku. Korekta będzie dokonywana w określonej proporcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Definicję towaru zawiera art. 2 pkt 6 ustawy, z którego wynika, że towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowli lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przez towary używane rozumie się:

1.  budynki i budowle lub ich części – jeżeli do końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat,
2.  pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego dostawy wyniósł co najmniej pół roku.

Jednak w myśl art. 43 ust. 6 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:

1.  miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków,
2.  użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Użycie w tym przepisie sformułowania „użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych” wskazuje, że chodzi tu o całkowity okres użytkowania tych towarów do działalności opodatkowanej, a nie o okres od zakończenia modernizacji, czy też o okres liczony od momentu przekroczenia ww. kwoty wydatków poniesionych na modernizację.

Zatem aby cytowany przepis art. 43 ust. 6 ww. ustawy wyłączający zwolnienie z podatku VAT znalazł zastosowanie, wszystkie trzy wyżej wspomniane warunki muszą zostać spełnione łącznie. Niewystąpienie jednego z nich oznacza konieczność zastosowania zwolnienia przy sprzedaży używanych budynków, budowli i ich części.

Kwestię opodatkowania prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego, na którym posadowione są budynki lub budowle rozstrzygają przepisy § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), w myśl których zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotowe budynki oraz budowle spełniają definicję towaru używanego, gdyż od końca roku, w którym zakończono budowę minęło co najmniej 5 lat a Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie przedmiotowej nieruchomości w związku z tym, że budynki zostały zakupione jako zwolnione od podatku VAT. W przedmiotowej sprawie nie będzie miało zastosowania wyłączenie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 6, ponieważ nie zostały łącznie spełnione zawarte w tym przepisie przesłanki. Wnioskodawca dokonał co prawda ulepszenia budynków przekraczającego 30% ich wartości początkowej i korzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków. Jednakże Wnioskodawca użytkował ww. obiekty budowlane w celu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług dłużej niż 5 lat. Zatem w świetle powyższego zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego ww. budynkami i budowlami będzie zwolnione z podatku od towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 1 cyt. ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 90 ust. 1 cyt. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości – jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 – 6 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów, o których mowa w ust. 2, uważa się, że towary te są nadal używane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Korekta po sprzedaży, o której mowa w ust. 4, powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż. W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

*   opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru związane jest z czynnościami opodatkowanymi;
*   zwolnione lub nie podlegały opodatkowaniu - do obliczenia korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 91 ust. 7 cytowanej ustawy, zgodnie z którym przepisy art. 91 ust. 1 – 5 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Ten ostatni przepis adresowany jest więc do podatników, którzy wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego. Przepis nakazuje więc dokonanie korekty również tym podatnikom, którzy odliczyli podatek naliczony w całości, jako że nabyty towar służył wyłącznie sprzedaży opodatkowanej.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie przedmiotowych budynków i obniżał podatek należny o całą kwotę podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami. Ponieważ w odniesieniu do planowanej przez Wnioskodawcę dostawy budynków i budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego tymi obiektami będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku, wynikające z art. 43. ust. 1 pkt 2 ww. ustawy i Wnioskodawca skorzystał z przysługującego mu prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z wydatkami na ulepszenie budynków, to w świetle powołanych przepisów Wnioskodawca będzie zobligowany do skorygowania odliczonego podatku naliczonego z tytułu tych nakładów jednorazowo w odniesieniu do pozostałego 10 letniego okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 należy skorygować odliczony podatek odpowiednio stosując przepisy art. 91 ust. 1-5 ustawy o VAT od poniesionych nakładów od 1 maja 2004 r. – do czasu zakończenia inwestycji, natomiast stosownie do art. 163 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług do nakładów inwestycyjnych poniesionych do dnia 30 kwietnia 2004 r. ma zastosowanie art. 20 ust. 5 obowiązującej wcześniej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zmianami). Zatem Podatnik od wydatków poniesionych w tym okresie nie dokonuje korekty na zasadach określonych w przepisach art. 91 ust. 1-5 ww. ustawy.

Reasumując, przedmiotowa sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkami i budowlami będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, lecz jeśli Podatnik ponosił wydatki na ulepszenie wykorzystywanej nieruchomości po 1 maja 2004 r. i obniżał podatek należny o całą kwotę podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami, winien zgodnie z art. 91 ust. 7 dokonać korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego (za okres od 1 maja 2004 r.) stosując odpowiednio przepisy art. 91 ust. 1-5. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za **prawidłowe.** Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.