Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.99.2019.2.MPU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-13
Teza: w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: obniżka (obniżenie); podatek-podatek należny; podatek-podatek naliczony; projekt; przebudowa; stowarzyszenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 marca 2019 r. (data wpływu – 26 marca 2019 r.) uzupełniony pismem z dnia 5 czerwca 2019 r. (data wpływu – 11 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy w związku z realizacją projektu pn. „(…)” - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy w związku z realizacją projektu pn. „(…)”.

Jako, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 10 maja 2019 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.99.2019.1.MPU, wezwano do jego uzupełnienia. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 5 czerwca 2019 r. (data wpływu – 11 czerwca 2019 r.)

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Stowarzyszenie (…) (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Stowarzyszenie”) ubiega się o przyznanie pomocy z krajowych środków publicznych i środków pochodzących z Europejskiego Funduszu (…) w ramach (…) na realizację operacji w zakresie poddziałania (…) „(…)” pn. „(…)”.

Celem operacji jest zrównoważony rozwój obszaru w oparciu o zasoby lokalne, a dokładnie wzrost atrakcyjności obszaru w zakresie walorów (…)(…) oraz rozwój ogólnodostępnej i niekomercyjnej lokalnej infrastruktury turystyczno-rekreacyjnej. Operacja jest zgodna z celami (…) ((…)).

Zrealizowana infrastruktura poprawi jakość życia mieszkańców w miejscowości (…), umożliwi realizację różnych form aktywnego wypoczynku poprzez organizację na tym obiekcie: festynów, pikników rodzinnych, turniejów. Realizacja projektu umożliwi społeczności w każdym wieku z obszaru (…) aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu, rozrywkę i rozwój własnych zainteresowań. Wyremontowana ogólnodostępna infrastruktura wpłynie także na poprawę wizerunku miejscowości (…).

Przedmiotem zadania jest:

*   montaż na boisku nawierzchni sportowej typu EPDM lub SBR zgodnie z przyjętym rozwiązaniem systemowym, posiadającym stosowne atesty i dopuszczenia,
*   montaż ogrodzenia wraz z piłko chwytami bezpośrednio za bramkami, montaż bramek sportowych do piłki ręcznej trwale przymocowanych do podłoża za pomocą systemowych rozwiązań, montaż demontowalnego kompletu sprzętu do piłki siatkowej: słupki, siatka, stanowisko dla sędziego trwale przymocowanego do podłoża, montaż demontowalnego kompletu sprzętu do piłki koszykowej: konstrukcji z tablicą i koszem trwale przymocowanym do podłoża za pomocą systemowych rozwiązań lub stabilnej konstrukcji mobilnej, elementy osprzętu sportowego,
*   dostawa i montaż tablicy informacyjno-promocyjnej w miejscowości (…). Jest to koszt niekwalifikowany konieczny do poniesienia w celu działań promocyjnych,
*   organizacja jednej imprezy (pikniku rekreacyjnego) na zakończenie projektu z udziałem turystów, mieszkańców, w tym grup de faworyzowanych: osób z niepełnosprawnością i seniorzy. Jest to koszt niekwalifikowany konieczny do poniesienia. Piknik zorganizowany na zakończenie projektu będzie promował zrealizowany projekt, zdrowy i aktywny tryb życia.

Wnioskodawca nieodpłatnie użytkuje na podstawie umowy użyczenia zawartej z Gminą (…) nieruchomość gruntową stanowiącą działkę ewidencyjną nr (…) w miejscowości (…), na której znajduje się boisko.

Stowarzyszenie posiada zasoby oraz wykonuje działalność odpowiednią do przedmiotu operacji, którą zamierza realizować.

Realizowana operacja poprzez przebudowę boiska wielofunkcyjnego nie ma komercyjnego charakteru. Termin rozpoczęcia realizacji ustalono na moment podpisania umowy o przyznanie pomocy (…) r. Termin zakończenia planowany na (…). Szacowany koszt operacji: (…) zł. Na podstawie złożonego wniosku o przyznanie pomocy Stowarzyszeniu (…), przyznano pomoc w wysokości (…) zł.

W zakresie realizacji przedmiotowej operacji podatek Vat będzie kosztem kwalifikowanym.

Trwałość projektu zachowana będzie przez (…) lat od ostatniej płatności końcowej.

W ramach realizowanej operacji ponoszone w tym zakresie wydatki będą udokumentowane wystawionym: na Stowarzyszenie jako nabywcę przez wykonawców/dostawców fakturami VAT.

Wnioskodawca jest apolitycznym, dobrowolnym, samorządnym i trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych, posiadający osobowość prawną. Działalność statutowa stowarzyszenia to działalność zgodna z jego statutem, w którym wymienione są cele działalności stowarzyszenia i sposoby ich realizacji. Działalność statutowa nie jest nastawiona na zysk, czyli nie jest to działalność gospodarcza, która w organizacji pozarządowej jest tylko działalnością pomocniczą.

Celem działania Stowarzyszenia jest m.in.

*   wspieranie rozwoju gospodarczego, w tym rozwoju przedsiębiorczości,
*   wspieranie wszechstronnego i zrównoważonego rozwoju społecznego, kulturalnego, i gospodarczego regionu,
*   wzrost zatrudnienia spójności społecznej na terenie gminy (…),
*   podniesienie poziomu aktywności zawodowej oraz zdolności do zatrudnienia osób bezrobotnych i biernych zawodowo,
*   wzrost spójności terytorialnej oraz wspomaganie rozwoju wspólnot i społeczności lokalnych,
*   upowszechnianie kultury fizycznej i sportu poprzez organizowanie kursów, zajęć, szkoleń, imprez rekreacyjno-sportowych dla dzieci, młodzieży i dorosłych
*   prowadzenie działalności kulturalnej szczególnie na rzecz zachowania kultury narodowej, tożsamości i tradycji
*   współpraca z innymi organizacjami, instytucjami i klubami działającymi w wyżej wymienionym zakresie,
*   promowanie osób, których działalność w sposób szczególny przyczynia się do rozwoju gminy i regionu,
*   aktywizowanie, integracja, kształcenie i promocja środowiska seniorów polskich,
*   prowadzenia działań integrujących osoby starsze i niepełnosprawne,
*   prowadzenie działalności w sferze zadań publicznych
*   działalność charytatywna
*   działalność w zakresie ochrony i promocji zdrowia
*   działalność w zakresie krajoznawstwa, kultury fizycznej, rekreacji i wypoczynku
*   promocja i organizacja wolontariatu

Utworzone zostało w celu wspierania idei samorządu i obrony wspólnych interesów, skoncentrowane na podniesieniu jakości życia mieszkańców.

Stowarzyszenie realizuje cele statutowe w ramach nieodpłatnej działalności pożytku publicznego (opis działalności zgodny z PKD ujęty w Statucie). Przychód Stowarzyszenia obecnie stanowią: składki członków i dotacja celowa.

Organem sprawującym nadzór jest (…). Stowarzyszenie posiada wpis do KRS w rejestrze stowarzyszeń, podmiot nie jest wpisany do rejestru przedsiębiorców, nie prowadzi działalności gospodarczej i nie posiada statusu OPP (Organizacji Pożytku Publicznego). Nie jest również zarejestrowane jako podatnik VAT i nie składa deklaracji VAT-7. Realizacja ww. zadania nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Szczegółowe warunki Stowarzyszenia, tryb działania i zadania określa ich statut.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wydatkami poniesionymi na realizację zadania pn.: „(…)”, w ramach (…) poddziałanie (…) „(…)” Stowarzyszenie (…) ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy?

Zdaniem Wnioskodawcy, Stowarzyszenie nie ma możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją wskazanej operacji, ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowane w Urzędzie Skarbowym jako podatnik od towarów i usług, a towary i usługi związane z realizacją danej operacji nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Nie zostają zatem spełnione warunki uprawniające do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2018 r., poz. 2174 ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”). W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik, w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści powołanych przepisów ustawy wynika, że za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy).

Na mocy art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 713), stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych.

Stowarzyszenie samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności (art. 2 ust. 2 ww. ustawy).

Na podstawie art. 34 ustawy Prawo o stowarzyszeniach, stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą, według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach. Dochód z działalności gospodarczej stowarzyszenia służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków.

Zaznaczyć należy, że działalność statutowa stowarzyszenia to działalność zgodna z jego statutem, w którym wymienione są cele działalności stowarzyszenia i sposoby ich realizacji. Działalność statutowa nie jest nastawiona na zysk, czyli nie jest to działalność gospodarcza, która w organizacji pozarządowej jest tylko działalnością pomocniczą.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca ubiega się o przyznanie pomocy z krajowych środków publicznych i środków pochodzących z (…) na (…) na realizację operacji pn. „(…)”. Celem operacji jest zrównoważony rozwój obszaru w oparciu o zasoby lokalne, a dokładnie wzrost atrakcyjności obszaru w zakresie walorów (…) oraz rozwój ogólnodostępnej i niekomercyjnej lokalnej infrastruktury turystyczno-rekreacyjnej. Operacja jest zgodna z celami (…) ((…)). Zrealizowana infrastruktura poprawi jakość życia mieszkańców w miejscowości (…), umożliwi realizację różnych form aktywnego wypoczynku poprzez organizację na tym obiekcie: festynów, pikników rodzinnych, turniejów. Realizacja projektu umożliwi społeczności w każdym wieku z obszaru (…) aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu, rozrywkę i rozwój własnych zainteresowań. Wyremontowana ogólnodostępna infrastruktura wpłynie także na poprawę wizerunku miejscowości. Wnioskodawca nieodpłatnie użytkuje na podstawie umowy użyczenia zawartej z Gminą (…) nieruchomość gruntową stanowiącą działkę ewidencyjną w miejscowości Koniuszowa, na której znajduje się boisko. Stowarzyszenie posiada zasoby oraz wykonuje działalność odpowiednią do przedmiotu operacji, którą zamierza realizować. Realizowana operacja poprzez przebudowę boiska wielofunkcyjnego nie ma komercyjnego charakteru. Trwałość projektu zachowana będzie przez (…) lat od ostatniej płatności końcowej. W ramach realizowanej operacji ponoszone w tym zakresie wydatki będą udokumentowane wystawionym: na Stowarzyszenie jako nabywcę przez wykonawców/dostawców fakturami VAT. Wnioskodawca jest apolitycznym, dobrowolnym, samorządnym i trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych, posiadający osobowość prawną. Działalność statutowa stowarzyszenia to działalność zgodna z jego statutem, w którym wymienione są cele działalności stowarzyszenia i sposoby ich realizacji. Działalność statutowa nie jest nastawiona na zysk, czyli nie jest to działalność gospodarcza, która w organizacji pozarządowej jest tylko działalnością pomocniczą. Stowarzyszenie realizuje cele statutowe w ramach nieodpłatnej działalności pożytku publicznego (opis działalności zgodny z PKD ujęty w Statucie). Przychód Stowarzyszenia obecnie stanowią: składki członków i dotacja celowa. Organem sprawującym nadzór jest (…) Stowarzyszenie posiada wpis do KRS w rejestrze stowarzyszeń, podmiot nie jest wpisany do rejestru przedsiębiorców, nie prowadzi działalności gospodarczej i nie posiada statusu OPP (Organizacji Pożytku Publicznego). Nie jest również zarejestrowane jako podatnik VAT i nie składa deklaracji VAT-7. Realizacja ww. zadania nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Szczegółowe warunki Stowarzyszenia, tryb działania i zadania określa ich statut.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy na realizacje ww. zadania.

Rozważając możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją przedmiotowego zadania, należy wskazać, iż w świetle art. 86 ustawy o VAT, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi realizację tego prawa jest związek dokonanych zakupów z wykonaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Ponadto art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w przypadku podmiotów niebędących zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostaną spełnione. Jak wynika z treści wniosku, realizacja ww. zadania nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Ponadto Wnioskodawca, nie posiadając statusu czynnego podatnika podatku od towarów i usług, nie spełnia warunku uprawniającego do obniżenia podatku należnego.

Jak wynika z okoliczności sprawy, towary/usługi związane z realizacją danej operacji nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Wnioskodawca w związku z realizacją operacji pn. „(…)”, działał będzie nie jako podatnik podatku VAT, lecz jako Stowarzyszenie realizujące cele statutowe. Tym samym stwierdzić należy, że nie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie będzie miał możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją operacji pn. „(…)”

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie Organ informuje, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii kwalifikowalności podatku od towarów i usług, gdyż organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.