Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1154/14-2/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-03
Teza: 1. Czy Ewentualny dochód osiągnięty przez J. w związku z objęciem przez Spółkę majątku A. w wyniku likwidacji tej spółki będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT? 2. Czy Wartością początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostaną objęte przez J. w związku z likwidacją A., stanowiącą podstawę do dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez J. będzie wartość tych aktywów ustalona na moment likwidacji A., nie wyższa od ich wartości rynkowej?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; dochód; likwidacja; opodatkowanie; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2014 r. (data wpływu 10 listopada 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu otrzymania środków trwałych objętych w wyniku likwidacji zależnej spółki kapitałowej **\- jest prawidłowe;**
*   ustalenia wartości początkowej środków trwałych objętych w wyniku likwidacji zależnej spółki kapitałowej **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu otrzymania środków trwałych objętych w wyniku likwidacji zależnej spółki kapitałowej oraz ustalenia wartości początkowej tych środków trwałych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

J. Sp. z o.o. (dalej: J. lub Spółka) jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Polski. Obecnie wyłącznym wspólnikiem J. jest S. Limited (dalej: S.) – spółka kapitałowa z siedzibą na terytorium Cypru (podlegająca na terytorium Cypru opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości osiąganych dochodów).

S. jest również jednym ze wspólników A.Sp. z o.o. (dalej: A.), spółki kapitałowej z siedzibą na terytorium Polski, której przedmiot działalności obejmuje zarządzanie nieruchomością komercyjną położoną na terytorium Polski. Pozostałymi wspólnikami A. są:

*   T. B.V. (dalej: T.) – spółka kapitałowa będąca rezydentem podatkowym Malty - posiadająca 63,75% udziałów w A. oraz
*   W. Spółka z o.o. (dalej: W.) – spółka kapitałowa z siedzibą na terytorium Polski - posiadająca 15% udziałów w A..

Żaden ze składników majątku A. nie został wniesiony do tej spółki w drodze wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Obecnie S., T. oraz W. rozważają zmianę struktury własnościowej A. poprzez przeprowadzenie tzw. „wymiany udziałów”, tj. transakcji, w ramach której S., T. i W. wnieśliby udziały posiadane w A. w drodze wkładu niepieniężnego do J. (w zamian za nowo wyemitowane udziały Spółki).

W konsekwencji rozważanej transakcji, J. stanie się wyłącznym udziałowcem A., a obecni wspólnicy A. (tj. T., S. oraz W.) staną się udziałowcami J..

W zależności od uwarunkowań rynkowych, w przyszłości może zostać podjęta decyzja o likwidacji A. w trybie przewidzianym w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. z 2013 r., Dz. U. Nr 1030, ze zm., dalej: KSH).

W toku postępowania likwidacyjnego, zobowiązania A. wobec jej wierzycieli zostaną zabezpieczone przez Spółkę, która jako jedyny udziałowiec A. wstąpi we wszystkie zobowiązania tej spółki.

Mając na uwadze, iż interesy wierzycieli A. zostaną zabezpieczone w opisany powyżej sposób (a tym samym zostanie zrealizowany ceł postępowania likwidacyjnego) nie będzie konieczności zbywania majątku A.. W konsekwencji, w takim przypadku cały majątek A. zostanie przekazany Spółce w trybie określonym w przepisach KSH.

Ewentualna likwidacja A. nastąpiłaby nie wcześniej niż przed upływem 2 lat od dnia objęcia udziałów tej spółki przez J. (w wyniku wymiany udziałów).

Po zakończeniu procesu likwidacji A., Spółka będzie kontynuować przy użyciu otrzymanego majątku działalność polegającą na zarządzie nieruchomością komercyjną lub, w przypadku uzyskania korzystnej oferty, sprzeda objęte składniki majątku A..

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Ewentualny dochód osiągnięty przez J. w związku z objęciem przez Spółkę majątku A. w wyniku likwidacji tej spółki będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT?
2.  Czy Wartością początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostaną objęte przez J. w związku z likwidacją A., stanowiącą podstawę do dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez J. będzie wartość tych aktywów ustalona na moment likwidacji A., nie wyższa od ich wartości rynkowej?

Zdaniem Spółki, należy uznać, że:

Ewentualny dochód osiągnięty przez J. w związku z przejęciem przez Spółkę majątku pozostałego po likwidacji A. będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT.

Wartością początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostaną objęte przez J. w związku z likwidacją A., stanowiącą podstawę do dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez J. będzie wartość tych aktywów ustalona na moment likwidacji A., nie wyższa od ich wartości rynkowej.

Stanowisko Spółki w zakresie Pytania 1

W opinii Spółki - mając na względzie, iż likwidacja A. nastąpi nie wcześniej niż przed upływem 2 lat od dnia objęcia udziałów tej spółki przez J. – ewentualny dochód osiągnięty przez J. w związku z likwidacją A. będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki stanowi dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych.

Dodatkowo, art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT stanowi, iż do przychodów nie zalicza się m.in. wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji). Oznacza to, iż dochodem (przychodem) z likwidacji osób prawnych podlegającym opodatkowaniu CIT jest różnica pomiędzy wartością majątku likwidowanej spółki otrzymanym przez wspólnika a kwotą wydatków poniesionych przez tego wspólnika na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) likwidowanej spółki.

Dochody (przychody) uzyskane z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (w rozumieniu art. 10 ust. 1 ustawy o CIT) podlegają u wspólnika – co do zasady – opodatkowaniu CIT według stawki 19%. Płatnikiem tego podatku jest likwidowana spółka.

Jednakże, zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, przychody (dochody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych podlegają zwolnieniu z opodatkowania CIT, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej tub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

W myśl art. 22 ust. 4a ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w pkt 3 powyżej, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, J. – spółka kapitałowa z siedzibą na terytorium Polski podlegająca opodatkowaniu podatkiem CIT od całości osiąganych dochodów – uzyska przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w wysokości majątku otrzymanego w związku z likwidacją A.. spółki kapitałowej z siedzibą na terytorium Polski, podlegającej opodatkowaniu CIT od całości osiąganych dochodów.

W momencie likwidacji A., J. będzie jedynym udziałowcem A.. Na moment otrzymania majątku likwidacyjnego, Spółka będzie posiadała udziały w A. nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

W związku z powyższym, zgodnie z wyraźnym brzmieniem art. 22 ust. 4 i 4a ustawy o CIT, ewentualny dochód, który powstanie po stronie J. w związku z otrzymaniem majątku likwidowanej A. będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT.

Wskazane stanowisko znajduje potwierdzenie w utrwalonej praktyce organów podatkowych. Przykładowo:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z 13 sierpnia 2014 r. (sygn. IPPB3/423- 591/14-2/MC) potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym „wartość majątku otrzymanego w naturze po likwidacji Spółki likwidowanej, zgodnie z postanowieniami Umowy Spółki oraz przepisami KSH, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o,p., będzie stanowić dla Wnioskodawcy dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych \[\`(...)\`\] wartość majątku likwidacyjnego otrzymanego przez Wnioskodawcę, na podstawie art. 22 ust. 4, 4a i 4d u.p.d.o.p., podlegać będzie zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych”;
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji z 15 kwietnia 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-94/14/BG) uznał, iż „w wyniku likwidacji Spółki X, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 updop, Wnioskodawca (Udziałowiec) uzyskał przychód z udziału w zyskach osób prawnych (\`(...)\`). Jednakże z uwagi na spełnienie warunków wynikających z art. 22 ust. 4 updop przychód ten korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych”. Podobne stanowisko wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji z 24 czerwca 2014 r. (sygn. IPTPB3/423-297/13-5/14-S/PM) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji z 14 maja 2014 r. (sygn. ILPB4/423-108/14-2/MC).

Stanowisko Spółki w zakresie Pytania 2

W opinii Spółki, wartością początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostaną objęte przez J. w związku z likwidacją A., stanowiącą podstawę do dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodu J. będzie wartość ustalona przez Spółkę nie wyższa niż wartość rynkowa tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych na moment likwidacji A..

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych objętych przez podatnika w związku z likwidacją innej spółki zostały określone w art. 16g ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, zgodnie z którym za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, z zastrzeżeniem art. 16g ust. 10b ustawy o CIT uważa się ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

W myśl art. 16 g ust. 10b ustawy o CIT, w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które uprzednio zostały wniesione do tej osoby prawnej lub spółki jako wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio stosuje się art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, zgodnie z którym razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów – wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego.

Regulacja art. 16g ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, nie rozstrzyga, czy środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne otrzymane w związku z likwidacją osoby prawnej mają mieć formę przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części, czy też stanowić poszczególne składniki majątkowe.

W świetle powyższych regulacji, należy uznać, iż ustawodawca zróżnicował zasady określania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych przez podatnika w związku z likwidacją osoby prawnej, w oparciu o kryterium sposobu, w jaki likwidowana osoba prawna stała się ich właścicielem (współwłaścicielem), i tak:

*   w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które uprzednio zostały wniesione do likwidowanej osoby prawnej jako wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nie ustala się na nowo ich wartości początkowej, ale przyjmuje wartość początkową określoną w ewidencji podmiotu likwidowanego (art. 16g ust. 9 w zw. z art. 16g ust. 10b ustawy o CIT);
*   w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które uprzednio nie zostały wniesione do likwidowanej osoby prawnej jako wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się na nowo ich wartość początkową, stosując zasadę ogólną z art. 16g ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, które zostaną objęte przez J. w związku z likwidacją A. zostały zakupione lub wytworzone we własnym zakresie przez A.. Aktywa te (tj. środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) nie zostały wniesione do A. w drodze wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Tym samym – zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT – wartością początkową tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (po ich objęciu przez J.) będzie ustalona przez Spółkę wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej.

Wskazane stanowisko znajduje potwierdzenie w utrwalonej praktyce organów podatkowych. Przykładowo:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z 16 maja 2014 r. (sygn. IPPB3/423- 151/14-2/KK) wskazał, iż „ustawodawca zróżnicował zasady określania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych przez podatnika w związku z likwidacją osoby prawnej, w oparciu o kryterium sposobu, w jaki likwidowana osoba prawna stała się ich właścicielem (współwłaścicielem), i tak: (\`(...)\`) w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które uprzednio nie zostały wniesione do likwidowanej osoby prawnej jako wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa tub jego zorganizowanej części, ustała się na nowo ich wartość początkową, stosując zasadę ogólną z art. 16g ust. 1 pkt 5 ustawy";
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w interpretacji z 9 sierpnia 2013 r. (sygn. ITPB3/423-220b/13/DK) wskazał, iż „Wnioskodawca wskazał we wniosku, że opisane przez niego składniki majątku nie zostały objęte przez podlegającą likwidacji spółkę kapitałową w drodze aportu w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Dlatego też przepis art. 16g ust. 1 pkt 5 omawianej ustawy, znajdzie zastosowanie do ustalenia przez Wnioskodawcę wartości początkowej otrzymanych wartości niematerialnych i prawnych. Będzie to wartość ustalona przez podatnika, nie wyższa jednak od wartości rynkowej";
3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji z 4 czerwca 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423-264/13/JS) wskazał, iż „\`(...)\`żaden ze składników majątku spółki S, nie został wniesiony do tej spółki w drodze aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Zatem wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, otrzymanych przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją osoby prawnej, stanowić będzie ustalona przez Spółkę wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.