Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.258.2022.2.MAT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-05
Teza: Skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to dostawa udziału w działkach nr 6/5, 2/5 i 6/7 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - najem, dzierżawa, leasing i umowy o podobnym charakterze
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 8 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 czerwca 2022 r. (wpływ 24 czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskujący – J.N. wraz ze swoją żoną J.N.2 - zamieszkali wspólnie (tak jak w B3) - są właścicielami na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej następujących nieruchomości, umownie zwanych:

‒ Nieruchomość 1 - niezabudowana gruntowa o pow. 29 570 m2 położona w miejscowości (…), gminie (…), powiecie (…), nabyta od osób fizycznych aktem notarialnym 20 listopada 2002 r. Dla tej nieruchomości Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW Nr (…),

‒ Nieruchomość 2 - niezabudowana gruntowa o pow. 10 753 m2 położona w miejscowości (…), gminie (…), powiecie (…). Dla tej nieruchomości Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW (…), w której to księdze jako właściciel wpisany jest J.N., syn Z. i A. na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z 12 listopada 1990 r. aktem Rep. A (…). W dniu zawarcia ww. umowy przekazania gospodarstwa rolnego małżonkowie J. i J. pozostawali w związku małżeńskim, w którym obowiązywał majątkowy ustrój wspólności małżeńskiej, zaś stosownie do treści art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oraz zgodnie z Uchwałą Sądu Najwyższego z 28 listopada 2012 r., sygn. III CZP 68/12, opisane powyżej gospodarstwo rolne nabyte przez J.N. weszło w skład majątku wspólnego jego i jego żony J.N.1,

‒ Nieruchomość 3 - zabudowana nieruchomość gruntowa o pow. 23 465 m2 położona w miejscowości (…), gminie (\`(...)\`), powiecie (…). Dla tej nieruchomości Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW Nr (…), w której jako właściciel wpisany jest J.N., syn Z.i A. na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z 12 listopada 1990 r. za Rep. A, (…). W dziale III powołanej księgi wpisane jest ograniczone prawo rzeczowe - służebność osobista oraz użytkowanie nieruchomości zgodnie z par. 8 umowy na rzecz Z.N. i A.N.1 na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z 12 listopada 1990 r. Służebność osobista mieszkania na rzecz A. N. i Z. N. wygasła na skutek śmierci uprawnionych.

W skład opisanej Nieruchomości 1 wchodzi działka o nr ewidencyjnym 6/7, która na podstawie umowy z 29 września 2015 r. jest przedmiotem dzierżawy. Umowa ta została następnie zmieniona aneksem Nr (…) z 22 sierpnia 2016 r. na mocy której część działki gruntu nr 6/7 o wymiarach 20 m x 15 m przy samej autostradzie została oddana w dzierżawę, celem ustawienia na tym gruncie oświetlonej dwustronnej konstrukcji stalowej reklamowej. Umowa zawarta na czas nieokreślony z 6-cio miesięcznym okresem wypowiedzenia i zaczęła obowiązywać od dnia uzyskania pozwolenia na budowę i zainstalowania konstrukcji na działce, przy czym pierwszy czynsz z tytułu umowy zapłacony został w marcu 2017 r.

Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 i Nieruchomość 3 łącznie zwane będą dalej jako Nieruchomości. Zgodnie z wypisem z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy (\`(...)\`) wydanym 14 listopada 2019 r. z up. Wójta Gminy (\`(...)\`), działka gruntu nr 6/7 wchodząca w skład Nieruchomości 1, Nieruchomość 2 i działka gruntu 6/5 wchodząca w skład Nieruchomości 3 objęte są obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy (\`(...)\`), dotyczącego obszaru miejscowości (\`(...)\`) zatwierdzonego Uchwałą nr (…) Rady Gminy (\`(...)\`) z 28 lipca 2017 r., zgodnie z którym działki nr 6/5, 2/5 i 6/7 położone w miejscowości (\`(...)\`) przeznaczone są pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów/symbol 1P/w części pod tereny zieleni urządzonej/symbol 2ZP, w związku z czym działki te nie stanowią nieruchomości rolnej.

Nieruchomości wolne są od zadłużeń, a także nie są przedmiotem postępowania cywilnego lub administracyjnego, w tym także wywłaszczeniowego, postępowania o scaleniu gruntów lub podziału nieruchomości. Opłaty związane z eksploatacją Nieruchomości, a także wszelkie podatki z nimi związane są regulowane na bieżąco. Wobec Pana i Pana małżonki jako współwłaścicieli nie toczy się żadne postępowanie egzekucyjne. Właściciele nie prowadzili w przeszłości i nie prowadzą obecnie żadnej działalności gospodarczej i nie są podatnikami podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. o VAT, a nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy nabyciu tych nieruchomości nie przysługiwało Panu i Pana małżonce prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Nieruchomość była wykorzystywana do działalności zwolnionej z VAT - działalności rolniczej z wyjątkiem dzierżawy części działki. Osiągany zysk z dzierżawy to sposób racjonalnego zarządzania majątkiem osobistym - prywatnym i nie przesądza o profesjonalnym charakterze obrotu nieruchomością.

Do współwłaścicieli zgłosił się podmiot gospodarczy będący osobą prawną, Spółką z ograniczoną osobowością z siedzibą w Warszawie z propozycją nabycia Nieruchomości w celu wybudowania budynku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego zgodnie z obowiązującymi przepisami. W tym celu 18 czerwca 2020 r., aktem Rep. (…) została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży nieruchomości, której przedmiotem będą łącznie niezabudowane nieruchomości gruntowe położone w (…), gminie (\`(...)\`), powiecie (…) stanowiące:

‒ działkę gruntu nr 6/7 o obszarze 1.7886 ha, aktualnie wchodzącą w skład Nieruchomości 1, uregulowanej w księdze wieczystej KW Nr (…),

‒ działkę gruntu nr 2/5 o obszarze 1,0753 ha, aktualnie wchodzącą w skład Nieruchomości 2, uregulowanej w księdze wieczystej KW Nr (…),

‒ działkę gruntu nr 6/5 o obszarze 2,1865 ha, aktualnie wchodzącą w skład Nieruchomości 3, uregulowanej w księdze wieczystej KW Nr (…).

Umowa sprzedaży - przeniesienia tytułu własności nastąpi w terminie do 31 sierpnia 2022 r.

Przedwstępna warunkowa umowa sprzedaży w postaci aktu notarialnego, uzależnia zawarcie docelowej umowy sprzedaży od spełnienia warunków określonych w tym akcie, w tym przede wszystkim:

‒ uzyskania zaświadczeń wydanych przez urząd skarbowy, urząd gminy i PFRON oraz zaświadczeń wydanych przez ZUS i KRUS, że sprzedający nie zalega z płatnością podatków i innych należności publicznoprawnych,

‒ przeprowadzenia przez nabywcę procesu analizy stanu prawnego nieruchomości i uznaniu przez kupującego wg. jego oceny wyników tej analizy za satysfakcjonujące,

‒ uzyskania przez kupującego na jego koszt ustaleń, z których będzie wynikać, że warunki gruntowośrodowiskowe przedmiotu sprzedaży umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji,

‒ potwierdzenia przez kupującego, że warunki techniczne umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji,

‒ potwierdzenia przez kupującego, że przedmiot sprzedaży posiada dostęp do drogi publicznej,

‒ uzyskania przez kupującego jego kosztem i staraniem - warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód właściwych podmiotów,

‒ uzyskania przez kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez kupującego inwestycji,

‒ co najmniej dwukrotnym podpisaniu lub przekazaniu kupującemu przez sprzedającego - na wezwanie kupującego - oświadczenia dotyczącego zgodności działań sprzedających z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania prania brudnych pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu,

‒ rozwiązania umowy dzierżawy przedmiotu umowy sprzedaży,

‒ przedstawienia przez kupującego uchwały wspólników, wyrażającej zgodę na nabycie nieruchomości.

Strony postanawiają, że wydanie przedmiotu sprzedaży i ciężarów z nimi związanych nastąpi w dniu zawarcia umowy sprzedaży. Sprzedający wyrażają zgodę i zezwalają kupującemu

‒ od dnia zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości (18 czerwca 2020 r.) na dysponowanie przez kupującego przedmiotem sprzedaży - z prawem cesji tego prawa - dla celów budowlanych w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo Budowlane, a także do prowadzenia na nim - na koszt kupującego - badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż przedmiot sprzedaży jest wolny od zanieczyszczeń, warunki gruntowe pozwalają na realizację planowanej inwestycji,

‒ wystąpienia w imieniu sprzedającego do właściwych podmiotów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączeń do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury oraz włączenia do układu drogowego.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego**

Wskazał Pan, że wraz z żoną J.N.1 są Państwo na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej właścicielami gospodarstwa rolnego, w skład którego wchodzą trzy Nieruchomości, które są przedmiotem sprzedaży. Nieruchomości te były wykorzystywane do produkcji rolnej. Obecnie działki wchodzące w skład gospodarstwa, będące przedmiotem sprzedaży są udostępnione na podstawie umowy dzierżawy zawartej 15 lutego 2018 r. na okres 10 lat i są wykorzystywane w taki sam sposób. Odprowadza Pan podatek rolny do Urzędu Gminy.

Nie prowadzi Pan i nie prowadził w przeszłości żadnej działalności gospodarczej. Nie dokonywał Pan w przeszłości żadnych sprzedaży innych nieruchomości. Nie występował Pan o ustanowienie lub jakieś zmiany zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Plan dotyczący obszaru miejscowości (\`(...)\`) został zatwierdzony 28 lipca 2017 r. uchwałą nr (…) przez Radę Gminy (\`(...)\`).

W stosunku do przedmiotowych nieruchomości opisanych przez Pana we wniosku z 22 kwietnia 2022 r. nie podejmował Pan żadnych działań związanych z zabudową, ogrodzeniem, nie składał Pan wniosków o doprowadzenie żadnych mediów i nie podejmował Pan żadnych działań zmierzających do zwiększenia ich wartości i atrakcyjności. Nigdy nie prowadził Pan jakichkolwiek działań marketingowych, nie korzystał Pan z biura nieruchomości, nie dokonywał żadnej reklamy o sprzedaż. Nie poszukiwał Pan nabywcy na swoje nieruchomości i nie ponosił żadnych nakładów związanych z tym faktem. To kupujący kilka razy zgłaszał się do Państwa jako współwłaścicieli i zabiegał o kupno nieruchomości.

Z Kupującym, tj. Spółką z siedzibą w Warszawie została zawarta umowa przedwstępna w postaci aktu notarialnego, która uzależnia zawarcie docelowej umowy sprzedaży po spełnieniu się określonych warunków zawartych w tym akcie. Jako właściciel nie będzie Pan ponosił żadnych kosztów związanych z załatwieniem i uzyskiwaniem pisemnych warunków i analiz przyszłego zagospodarowania przez Spółkę tych nieruchomości. Te czynności i koszty z tym związane będzie prowadzić i ponosić kupujący – pracownik spółki poprzez udzielone mu przez Pana pełnomocnictwo. Posiada Pan inne nieruchomości, których nie zamierza sprzedawać. Nie dokonywał Pan wcześniej żadnych sprzedaży.

### Pytanie

Czy w związku z stanem faktycznym i prawnym opisanym wyżej, sprzedaż wymienionych nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?

### Pana stanowisko w sprawie

Powyżej opisane nieruchomości nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż sprzedający jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności i sprzedająca jednorazowo te nieruchomości nie spełnia definicji podatnika podatku VAT.

Sprzedający - jako osoba fizyczna - sprzedając jednorazowo nieruchomości, nie działa jako osoba zajmująca się profesjonalnie obrotem nieruchomościami i nie prowadzi w tym zakresie działalności gospodarczej. Nawet przed podpisaniem przedwstępnej umowy Sprzedający nie przejawiał takiej działalności, bowiem nie starał się o to. To Kupujący zaproponował sprzedającemu dokonanie transakcji sprzedaży nieruchomości i nie może to stanowić przesłanki o prowadzeniu zorganizowanej działalności obrotu nieruchomościami, bowiem sprzedający nie przejawiał żadnej marketingowej aktywności w zakresie poszukiwania nabywcy na swoje nieruchomości, nie dokonywał reklamy i nie ponosił żadnych wydatków związanych z tym faktem, nie angażował własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości ww. nieruchomości. Sprzedawca w przeszłości nigdy nie dokonywał sprzedaży posiadanych nieruchomości, ani ich udziałów.

Co prawda, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, za którą w świetle z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Nieruchomości będące przedmiotem transakcji, niewątpliwie wypełniają znamiona definicji towaru, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, ale sama sprzedaż nie może być kwalifikowana jako podlegająca opodatkowaniu, ponieważ nie jest dokonywana przez czynnego podatnika VAT w ramach zorganizowanej działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami i dokonana jest jednorazowo jako sprzedaż majątku prywatnego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”,

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy,

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”,

państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Według art. 2 pkt 22 ustawy,

sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zatem w świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży przedmiotowych działek, podejmował Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan właścicielem na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej następujących nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego:

‒ Nieruchomość 1 – niezabudowana, nabyta od osób fizycznych 20 listopada 2002 r.,

‒ Nieruchomość 2 – niezabudowana, nabyta na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z 12 listopada 1990 r.,

‒ Nieruchomość 3 – zabudowana, nabyta na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z 12 listopada 1990 r.

Nieruchomości te były wykorzystywane do produkcji rolnej. Obecnie działki wchodzące w skład gospodarstwa, będące przedmiotem sprzedaży są udostępnione na podstawie umowy dzierżawy zawartej 15 lutego 2018 r. na okres 10 lat i są wykorzystywane w taki sam sposób. Zgodnie z wypisem z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy, działka gruntu nr 6/7 wchodząca w skład Nieruchomości 1, Nieruchomość 2 i działka gruntu 6/5 wchodząca w skład nieruchomości 3 objęte są obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym działki nr 6/5, 2/5 i 6/7 przeznaczone są pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów/symbol 1P/w części pod tereny zieleni urządzonej/symbol 2ZP, w związku z czym działki te nie stanowią nieruchomości rolnej. Nie występował Pan o ustanowienie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nie prowadził Pan w przeszłości i nie prowadzi obecnie żadnej działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Przy nabyciu tych nieruchomości nie przysługiwało Panu prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zgłosił się do Pana podmiot gospodarczy będący osobą prawną, Spółką z ograniczoną osobowością z siedzibą w Warszawie z propozycją nabycia Nieruchomości w celu wybudowania budynku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego zgodnie z obowiązującymi przepisami. W tym celu została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży nieruchomości, której przedmiotem będą działki nr 6/7, 2/5 oraz nr 6/5. Nie dokonywał Pan w przeszłości żadnych sprzedaży innych nieruchomości. Nie podejmował Pan żadnych działań związanych z zabudową, ogrodzeniem, nie składał wniosków o doprowadzenie żadnych mediów i nie podejmował żadnych działań zmierzających do zwiększenia ich wartości i atrakcyjności. Nigdy nie prowadził Pan jakichkolwiek działań marketingowych, nie korzystał Pan z biura nieruchomości, nie dokonywał żadnej reklamy o sprzedaż. Nie poszukiwał Pan nabywcy na swoje nieruchomości i nie ponosił żadnych nakładów związanych z tym faktem.

Z Kupującym została zawarta umowa przedwstępna w postaci aktu notarialnego, która uzależnia zawarcie docelowej umowy sprzedaży od spełnienia określonych warunków zawartych w tym akcie, m.in. uzyskania zaświadczeń wydanych przez urząd skarbowy, urząd gminy i PFRON oraz zaświadczeń wydanych przez ZUS i KRUS, że sprzedający nie zalega z płatnością podatków i innych należności publicznoprawnych, przeprowadzenia przez nabywcę procesu analizy stanu prawnego nieruchomości, uzyskania ustaleń, z których będzie wynikać, że warunki gruntowo-środowiskowe umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji, potwierdzenia przez kupującego, że warunki techniczne umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji, potwierdzenia przez kupującego, ze przedmiot sprzedaży posiada dostęp do drogi publicznej, uzyskania warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód właściwych podmiotów, uzyskania przez kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez kupującego inwestycji, co najmniej dwukrotnym podpisaniu lub przekazaniu kupującemu przez sprzedającego - na wezwanie kupującego - oświadczenia dotyczącego zgodności działań sprzedających z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania prania brudnych pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, rozwiązania umowy dzierżawy przedmiotu umowy sprzedaży, przedstawienia przez kupującego uchwały wspólników, wyrażającej zgodę na nabycie nieruchomości, wystąpienia w imieniu sprzedającego do właściwych podmiotów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączeń do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury oraz włączenia do układu drogowego.

Wyraża Pan zgodę i zezwala kupującemu - od dnia zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości na dysponowanie przez kupującego przedmiotem sprzedaży - z prawem cesji tego prawa - dla celów budowlanych w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo Budowlane, a także do prowadzenia na nim - na koszt kupującego - badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż przedmiot sprzedaży jest wolny od zanieczyszczeń, warunki gruntowe pozwalają na realizację planowanej inwestycji.

Jako właściciel nie będzie Pan ponosił żadnych kosztów związanych z załatwieniem i uzyskiwaniem pisemnych warunków i analiz przyszłego zagospodarowania przez Spółkę tych nieruchomości. Te czynności i koszty z tym związane będzie prowadzić i ponosić kupujący – pracownik spółki poprzez udzielone mu przez Pana pełnomocnictwo. Posiada Pan inne nieruchomości, których nie zamierza sprzedawać.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii, czy sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W celu wyjaśnienia Pana wątpliwości należy przeanalizować całokształt działań, jakie podjął Pan w odniesieniu do działek będących przedmiotem planowanej sprzedaży i ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, będzie spełniał Pan przesłanki do uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W rozpatrywanej sprawie należy zwrócić uwagę, że działki wchodzące w skład gospodarstwa, będące przedmiotem sprzedaży są udostępnione na podstawie umowy dzierżawy zawartej 15 lutego 2018 r. na okres 10 lat i są wykorzystywane w taki sam sposób.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że na mocy art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym:

przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Ponadto, wskazać należy, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym,

przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego,

umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Na podstawie art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego,

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonego przez Pana pełnomocnictwa kupującemu.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego,

z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Zgodnie z art. 95 § 2 Kodeksu cywilnego,

czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego,

umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego,

pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego,

jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na podstawie art. 108 Kodeksu cywilnego

pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że

przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Jak już wyżej wskazano, podpisał Pan z Kupującym przedwstępną warunkową umowę sprzedaży w postaci aktu notarialnego, która uzależnia zawarcie docelowej umowy sprzedaży od łącznego spełnienia szeregu wskazanych warunków określonych w tym akcie. Ponadto, w ramach zawartej umowy przedwstępnej udzielił Pan Kupującemu pełnomocnictwa do wykonywania szeregu ww. czynności. W ramach tej umowy wyraził Pan również zgodę i zezwolił Kupującemu na dysponowanie Nieruchomościami dla celów budowlanych.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie udzielając Kupującemu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w Pana sferze prawnej. Stroną podejmowanych czynności będzie bowiem Pan, a nie pełnomocnik. Pełnomocnik (Kupujący) nie działa we własnym imieniu, lecz w Pana imieniu. Działania, dokonywane za Pana pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru. Ponadto, wszystkie te czynności do momentu dokonania sprzedaży działek zostaną „wykonane” w Pana sferze podatkowo-prawnej. Jak wynika z powyżej wskazanych przepisów Kodeksu cywilnego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Kupującego. Wykonanie szeregu ww. czynności dotyczących Nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży przed ich dostawą, które niewątpliwie mogą powodować również wzrost ich ceny sprzedaży i zwiększenie zainteresowania potencjalnych klientów stanowi działanie, które zdecydowanie wykracza poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności (zarządu) przez Pana w ramach posiadanego majątku prywatnego.

Za uznaniem, w opisanej sprawie, Pana za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia również fakt, że zawarł Pan umowę dzierżawy przedmiotowych działek, co wyklucza sprzedaż tych działek jako majątku osobistego, były one bowiem wykorzystywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Pan sprzedaż udziału w działkach nr 6/5, 2/5 i 6/7 będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, będzie podejmował Pan działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. będzie wykazywał Pan aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pana majątku osobistego, a sprzedaż przedmiotowych działek będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to dostawa udziału w działkach nr 6/5, 2/5 i 6/7 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Pana stanowisko jest **nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Ponadto, niniejsza interpretacja rozstrzyga kwestie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości dla Pana, natomiast nie rozstrzyga dla Pana małżonki.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).