Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.702.2023.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-01
Teza: Podleganie opodatkowaniu sprzedaży Nieruchomości w sytuacji złożenia o rezygnacji ze zwolnienia.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania sprzedaży Nieruchomości, w przypadku złożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Uzupełnili go Państwo pismem z 30 stycznia 2024 r. (wpływ 30 stycznia 2024 r.) oraz w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 15 lutego 2024 r. (wpływ 15 lutego 2024 r.), z 21 lutego 2024 r. (wpływ 21 lutego 2024 r.) oraz z 22 lutego 2024 r. (wpływ 22 lutego 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we (…), przy ulicy (…), wpisana do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy w (…) VII Wydział Gospodarczy – Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (…), kapitał zakładowy/kapitał wpłacony: (…) zł, REGON: (…) NIP: (…) (dalej: „Spółka” lub „Zbywca”) planuje zbycie nieruchomości na rzecz nabywcy (…) Spółka Akcyjna z siedzibą w (…), przy ulicy (…), adres do korespondencji: (…), ulica (…), wpisanej do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla (…) w (…) XX Wydział Gospodarczy – Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (…), REGON: (…), NIP: (…), kapitał zakładowy/kapitał wpłacony: (…) zł (dalej: „Nabywca”).

Nieruchomość składa się z następujących gruntów, budynków i budowli:

1) zabudowana nieruchomość gruntowa – działka nr (…) o obszarze 1200 m² (jeden tysiąc dwieście metrów kwadratowych), położona w miejscowości (…), gminie (…), powiecie (…), województwie (…), obrębie numer (…) (dalej zwaną „Nieruchomością 1”), dla której Sąd Rejonowy we (…) VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…); Działka oznaczona nr (…), w obrębie (…) zabudowana jest budynkiem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy 239,00 m2 ((…));

2) zabudowana nieruchomość gruntowa – działka nr (…) o obszarze 0,2300 ha (dwa tysiące trzysta metrów kwadratowych), położona w miejscowości (…), gminie (…), powiecie (…), województwie (…), obrębie numer (…), (dalej zwaną „Nieruchomością 2”), dla której Sąd Rejonowy we (…) VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…), Działka nr (…), w obrębie (…) zabudowana jest budynkiem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy 102,00 m2;

3) zabudowana nieruchomość gruntowa – działka nr (…) o obszarze 0,3471 ha (trzy tysiące metrów kwadratowych), położona w miejscowości (…), gminie (…), powiecie (…), województwie (…), obrębie numer (…), (dalej zwaną „Nieruchomością 3”), dla której Sąd Rejonowy we (…) VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…) Działka nr (…), w obrębie (…) zabudowana jest budynkiem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy 239,00 m2.

Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 i Nieruchomość 3 będą zwane dalej łącznie jako „Nieruchomość”.

Poza budynkiem (…) na Nieruchomości znajdują się następujące budowle i urządzenia: (…) (Budowle).

Budynek (…) oraz Budowle składające się funkcjonalnie na obiekt (…) i infrastrukturę towarzyszącą („(…)”).

Prawo własności Nieruchomości Zbywca nabył na podstawie poniżej wymienionych umów sprzedaży:

1\. Nieruchomość 1 – Umowy przeniesienia własności nieruchomości sporządzonej w dniu 7 maja 2007 r. przez (…) notariusz w (…), Repertorium (…);

2\. Nieruchomość 2 – Umowy sprzedaży sporządzonej w dniu 23 sierpnia 2013 r. przez (…) notariusz we (…), Repertorium (…);

3\. Nieruchomość 3 – Umowy sprzedaży sporządzonej w dniu 19 kwietnia 2013 r. przez (…) notariusz w (…), Repertorium (…).

Spółka oraz Nabywca złożą (przed dniem planowanej sprzedaży) stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT (rezygnacji ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10) sprzedaży nieruchomości, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz ust. 11 ustawy o VAT. Spółka oraz Nabywca są czynnymi podatnikami VAT. Planowana sprzedaż Budynków zostanie dokonana po upływie dwóch lat od daty oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Tym niemniej, Spółka oraz Nabywca złożą stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości w tym budynków i budowli, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz ust. 11 ustawy o VAT. W konsekwencji, sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT. W ramach planowanej transakcji Nabywca nie nabędzie całości aktywów Spółki. W szczególności w ramach transakcji nie zostaną przeniesione na Nabywcę:

1) firma ani nazwa przedsiębiorstwa;

2) wierzytelności i inne prawa majątkowe niezwiązane z Nieruchomościami;

3) umowy rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Spółki;

4) księgi handlowe;

5) zobowiązania Spółki;

6) Zbywca rozwiąże wszystkie umowy dotyczące zbywanej nieruchomości (z pracownikami, dostawcami mediów i usług, zatrzyma wszelkie towary handlowe, etc.).

Przedmiotowe umowy oraz towary handlowe nie będą przedmiotem planowanej transakcji. Nabywca może wstąpić w miejsce Zbywcy w umowy dotyczące dostawy usług na rzecz Nieruchomości (np. umowy dotyczące mediów) lub może dokonać zmiany dostawców usług. W ramach struktury organizacyjnej Spółki nie jest wydzielony oddział, wydział, dział, etc., którego funkcją byłoby prowadzenie działalności związanej z Nieruchomościami, będącymi przedmiotem transakcji. W ramach Spółki działalność gospodarczą związana z przedmiotem transakcji nie jest także wyodrębniona finansowo. Po nabyciu, Nabywca będzie wykorzystywał Nieruchomości do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (\`(...)\`).

**Doprecyzowanie opisu sprawy (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu z 21 lutego 2024 r.)**

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Nieruchomości (żadna z działek) przeznaczone nie były i nie są wykorzystywane na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dla wymienionych budynków, budowli i urządzeń wskazali Państwo numery działek, na której są posadowione:

· (…).

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT (przepis ten powtarza regulację art. 29 ust. 5 obowiązującego przed 1 stycznia 2014 r.), w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Regulacja ta ma doniosłe konsekwencje. Jeżeli bowiem przedmiotem dostawy są budynek lub budowla, wówczas transakcja będzie opodatkowana według zasad właściwych dla sprzedaży budynku (budowli). Jeżeli więc, np. dostawa budynku (budowli) będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, wówczas zwolnienie ma zastosowanie w stosunku do pełnej wartości transakcji.

Znajdujące się na Nieruchomości budynki/budowle:

Nabyte wraz z działkami zostały:

· Nieruchomość 1, (…): grunt, budynek murowany kryty blachą, budynek murowany kryty papą, wiata o konstrukcji metalowej, wyposażenie w (…);

· Nieruchomość 2, (…): grunt;

· Nieruchomość 3, (…): grunt.

Po zakupie Nieruchomości 1, 2 i 3 nowo wzniesione zostały (zgodnie z wykazem dla poszczególnych działek powyżej):

(…).

W trakcie użytkowania dodatkowo zmodernizowane zostały:

(…).

Planowana sprzedaż zostanie dokonana po upływie dwóch lat od daty oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Tym niemniej, Spółka oraz Nabywca złożą stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości, w tym budynków i budowli, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz ust. 11 ustawy o VAT. W konsekwencji, sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT z wyjątkiem gdy:

· dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

· pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich (i) wybudowaniu lub (ii) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednocześnie, definicja pierwszego zasiedlenia powinna być rozumiana szeroko i obejmować również przekazanie do wykorzystywania budynków i budowli w działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

W przypadku wymienionych obiektów, Zbywca nie ponosił nakładów na ich ulepszenie, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej w ostatnich dwóch latach.

Budowa budynków/budowli lub ich części oraz modernizacja zostały zakończone w datach:

· (…).

W odniesieniu do wydatków związanych z nabyciem Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3, Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego od tych wydatków.

W odniesieniu do wydatków związanych z remontem, przebudową, rozbudową, modernizacją obiektów na Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3, Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego od wszystkich poniesionych wydatków.

W odniesieniu do Nieruchomości 1, Nabywca nabył ją za kwotę (…) PLN, w tym kwota (…) PLN obejmująca grunt oraz kwotę (…) PLN obejmującą zabudowania wraz z kompletnym wyposażeniem w postaci (…) (akt notarialny Rep. (…)).

W odniesieniu do Nieruchomości 2, Nabywca nabył ją za kwotę (…) PLN (akt notarialny Rep. (…) z dnia 19 kwietnia 2013 r.).

W odniesieniu do Nieruchomości 2, Nabywca nabył ją za kwotę (…) PLN (akt notarialny Rep. (…) z dnia 23 sierpnia 2013 r.).

W odniesieniu do Nieruchomości 1 modernizacja lub budowa nowych obiektów – łączna wartość nakładów to kwota (…) PLN.

W odniesieniu do Nieruchomości 2 modernizacja lub budowa nowych obiektów – łączna wartość nakładów to kwota (…) PLN.

W odniesieniu do Nieruchomości 3 modernizacja lub budowa nowych obiektów – łączna wartość nakładów to kwota (…) PLN (nie było nakładów).

W przypadku wymienionych nakładów, Zbywca nie ponosił żadnych nakładów na ich budowę lub ulepszenie, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej w ostatnich dwóch latach.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym rozumieniu pierwsze zasiedlenie (zajęcie, oddanie do użytkowania, rozpoczęcie użytkowania na potrzeby wnioskodawcy) nastąpiło:

· (…).

W odniesieniu do przeprowadzonej budowy i modernizacji obiektów, Wnioskodawca miał prawo do odliczenia poniesionych wydatków, a w związku z tym, w przypadku planowanej transakcji zbycia Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3, jeżeli strony wybiorą opcję opodatkowania i złożą stosowne oświadczenie o wyborze formy opodatkowania, to budynki i budowle będą podlegały opodatkowaniu po wyborze, a zatem i grunt, na których się znajdują będzie wchodził do podstawy opodatkowania, a wiec grunt i budynki oraz budowle będę podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT (przepis ten powtarza regulację art. 29 ust. 5 obowiązującego przed 1 stycznia 2014 r.), w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Regulacja ta ma doniosłe konsekwencje. Jeżeli bowiem przedmiotem dostawy są budynek lub budowla, wówczas transakcja będzie opodatkowana według zasad właściwych dla sprzedaży budynku (budowli). Jeżeli więc np. dostawa budynku (budowli) będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, wówczas zwolnienie ma zastosowanie w stosunku do pełnej wartości transakcji.

W praktyce oznacza to, że w takim przypadku dostawa gruntu będzie podlegała opodatkowaniu stawką właściwą dla dostawy budynku (budowli).

Wnioskodawca ponosił wszystkie nakłady na ulepszenie budynków, budowli lub ich części położonych na nieruchomościach 1, 2 i 3 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które byłyby wyższe niż 30% wartości początkowej:

A. wszystkie nakłady ponosił wyłącznie Wnioskodawca;

B. od poniesionych nakładów na ulepszenie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę naliczonego;

C. wydatki na ulepszenie wszystkich wymienionych obiektów ponoszono do wskazanych poniżej dat:

· (…).

D. oddanie do użytkowania wszystkich wymienionych obiektów miało miejsce w następujących datach:

· (…).

E. wszystkie ulepszenia stanowiły przebudowę, rozumianą jako dokonanie istotnych zmian w celu znaczącej zmiany warunków zasiedlenia;

F. ulepszenia spowodowały, że nastąpiło pierwsze zasiedlenie wyżej wymienionych obiektów;

G. pierwsze zasiedlenie wyżej wymienionych obiektów po ulepszeniu nastąpiło w datach podanych poniżej:

· (…).

H. pomiędzy pierwszym zasiedleniem wszystkich wyżej wymienionych obiektów po ulepszeniu, upłynął okres dłuższy niż 2 lata;

I. ulepszone obiekty nie były wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT;

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT z wyjątkiem gdy:

· dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

· pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich (i) wybudowaniu lub (ii) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednocześnie, definicja pierwszego zasiedlenia powinna być rozumiana szeroko i obejmować również przekazanie do wykorzystywania budynków i budowli w działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. W przypadku zbycia Budynków, Zbywca nie ponosił również nakładów na ich ulepszenie, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej w ostatnich dwóch latach.

W odniesieniu do Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3, najprawdopodobniej nie zostały wystawione faktury VAT. Sprzedaż była dokonywana przez osoby fizyczne. Nabywcą była Pani (…), prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą (początkowo pod nazwą (…), później (…)). W roku 2023 zostało dokonane przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej Pani (…) w spółkę (…) Sp. z o.o. (Wnioskodawca).

Wszystkie trzy akty notarialne dokumentujące nabycie Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3, nie zawierają żadnych postanowień dotyczących formy opodatkowania podatkiem VAT, tj. czy znalazły zastosowanie zwolnienia przedmiotowej lub podmiotowe lub czy nabycie było czynnością opodatkowaną, czy podatek został naliczony.

Z całą pewnością natomiast mogą Państwo stwierdzić, że Nabywca (Wnioskodawca) nie dokonał odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości 1, 2 i 3. Gdyby zostały wystawione faktury VAT wówczas Nabywca (Wnioskodawca) dokonałby odliczenia wykazanego w tych fakturach podatku VAT.

Pozostałe wydatki (po nabyciu), w ramach prowadzonej przez Nabywcę (Wnioskodawcę) działalności gospodarczej podlegały odliczeniu. Wnioskodawca prowadził wyłącznie działalność podlegającą opodatkowaniu VAT, w związku z czym Nabywca miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Jednakże Zbywcy Nieruchomości 1, 2 i 3 nie naliczyli podatku VAT, w związku z tym nie dokonano odliczenia tego podatku.

W ocenie Wnioskodawcy, zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które są przedmiotem opisywanej we wniosku transakcji sprzedaży nie będzie stanowił – na moment sprzedaży – przedsiębiorstwa w rozumieniu artykułu 551 Kodeksu Cywilnego.

Dla oceny pojęcia „przedsiębiorstwa” na gruncie ustawy VAT, zasadnym jest posłużenie się definicją zawartą w art. 551 KC, zgodnie z którą termin ten należy rozumieć jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej; przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

· oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

· własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

· prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

· wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

· koncesje, licencje i zezwolenia;

· patenty i inne prawa własności przemysłowej;

· majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

· tajemnice przedsiębiorstwa;

· księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem, Spółki, oznacza to, że przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

Zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów, z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Z Wyroku NSA z dnia 28 lipca 2023 r. w sprawie I FSK 892/18 wynika, że na potrzeby ustawy o VAT, w definicji zawartej w art. 2 ust 27e ustawy o VAT ustawodawca przyjął, że „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera również art. 55¹ KC, wyznaczający także w sprawach podatkowych dyrektywy interpretacyjne przy identyfikowaniu pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; 5) koncesje, licencje i zezwolenia; 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej; 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; 8) tajemnice przedsiębiorstwa; 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Żadne z wymienionych powyżej wartości praw (poza tymi wymienionymi w pkt 2 cytowanego Wyroku NSA) nie są przedmiotem planowanej transakcji.

Na dzień planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości, składniki majątku mające być przedmiotem sprzedaży nie będą stanowiły zespołu składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych organizacyjnie w Spółce Wnioskodawcy.

Składniki majątkowe i niemajątkowe mające być przedmiotem sprzedaży nie są i nie będą w spółce Wnioskodawcy wyodrębniony na płaszczyznach:

A. Organizacyjnej:

· nie stanowią i nie będą stanowić wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania;

· nie są i nie będą wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Spółki Wnioskodawcy jako dział, wydział, oddział, etc. bowiem nie wynika to ani ze statutu Spółki, regulaminów lub innych aktów o podobnym charakterze. W ramach struktury organizacyjnej Spółki nie jest wydzielony oddział, wydział, dział, etc., którego funkcją byłoby prowadzenie działalności związanej z Nieruchomościami, będącymi przedmiotem transakcji. W ramach Spółki działalność gospodarczą związana z przedmiotem transakcji nie jest także wyodrębniona finansowo.

Ten warunek na gruncie analizowanego stanu faktycznego nie jest spełniony, gdyż w ramach struktury organizacyjnej Spółki nie jest wydzielony oddział, wydział, dział, etc., którego przedmiotem działalności jest prowadzenie działalności związanej z przedmiotowymi Nieruchomościami.

B. Finansowej, bowiem na podstawie ewidencji księgowej nie jest i nie będzie możliwe przyporządkowanie składników materialnych, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co nie będzie możliwe określenie jej wyniku finansowego;

Nie jest spełniony także ten warunek, bowiem nakazuje on wyodrębnienie finansowe zbywanego zespołu składników majątkowych w celu uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W tym przypadku, wyodrębnienie oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W przedmiotowym przypadku, tak pojmowanej odrębności finansowej przedmiot planowanej transakcji nie ma. Spółka nie prowadzi i nie będzie zakładać odrębnych ksiąg dla nieruchomości będącej przedmiotem zbycia na rzecz Nabywcy.

C. Funkcjonalnej, bowiem składniki majątkowe i niemajątkowe mające być przedmiotem sprzedaży nie będą stanowiły potencjalnie niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Nie jest spełniony także warunek umożliwiający kwalifikację określonego zespołu aktywów jako zorganizowaną części przedsiębiorstwa oznaczający istnienie wyodrębnienia funkcjonalnego, która pozwoli na przeznaczenie tych do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. Wyodrębnione składniki będące przedmiotem transakcji muszą samodzielnie nie posiadają pełnej zdolności do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. W przedmiotowym stanie faktycznym, taka konkluzja jest niemożliwa.

Nabywca nieruchomości nie będzie kontynuował prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, w szczególności wyłącznie przy pomocy składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem planowanej sprzedaży. Sprzedaży bowiem podlega tylko i wyłącznie nieruchomość oraz znajdujące się na niej budynki, budowle i urządzenia. W ramach planowanej transakcji nabywca nie nabywa innych aktywów w szczególności firmy i nazwy przedsiębiorstwa, wierzytelności i innych praw majątkowych niezwiązanych z nieruchomościami, umów rachunków bankowych, środków pieniężnych, ksiąg podatkowych i handlowych, zobowiązań Spółki. Ponadto zbywca rozwiązuje wszelkie umowy dotyczące zbywanej nieruchomości, w szczególności z pracownikami, dostawcami mediów i usług, zatrzymuje towary handlowe. Wszystkie te składniki majątkowe i nie majątkowe są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej na nieruchomości.

W postanowieniu TSUE z dnia 16 stycznia 2023 roku w sprawie C-729/21, Trybunał zwrócił uwagę, że: pojęcie „przekazania \[…\] całości lub części majątku” należy interpretować w taki sposób, iż obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, lecz nie obejmuje samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów (wyrok z dnia 10 listopada 2011 r., Schriever, C-444/10, EU:C:2011:724, pkt 24 i przytoczone tam orzecznictwo).

W świetle całości powyższych rozważań na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, że art. 19 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie stoi on na przeszkodzie przepisowi prawa krajowego, który przewiduje, iż „przekazanie całości lub części majątku” nie podlega opodatkowaniu VAT, bez uzależnienia jego stosowania od warunku, by odbiorca był następcą prawnym przekazującego.

W prawie polskim określenie „zorganizowana część przedsiębiorstwa” oznacza „organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, zdolnych do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej”.

Pojęcie „przekazania \[…\] całości lub części majątku” należy interpretować w taki sposób, iż obejmuje ono między innymi przeniesienie samodzielnej części przedsiębiorstwa, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Trybunał podkreślił w tym względzie, że stwierdzenie, iż nastąpiło przeniesienie samodzielnej części przedsiębiorstwa, wymaga, by całość przekazanych składników była wystarczająca dla umożliwienia prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej (zob. podobnie wyroki: z dnia 10 listopada 2011 r., Schriever, C-444/10, EU:C:2011:724, pkt 25; z dnia 19 grudnia 2018 r., Mailat, C-17/18, EU:C:2018:1038, pkt 15).

Nabywca nie będzie miał faktycznej możliwości kontynuowania prowadzonej przez Spółkę Wnioskodawcy działalności wyłącznie na podstawie składników majątkowych będących przedmiotem planowanej sprzedaży. Nabywca nieruchomości będzie musiał podjąć i wykonać dodatkowe działania faktyczne i prawne w celu prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki majątkowe. Przede wszystkim będzie musiał zapewnić środki finansowe, towary, w tym (…), zawrzeć umowy z pracownikami, bankami, dostawcami mediów i usług, zapewnić prawidłowe prowadzenie ksiąg podatkowych, firmę, nazwę oznaczenia graficzne, logotypy i znaki towarowe, pozyskać stosowne pozwolenia i rejestracje, w tym koncesje na (…) oraz wszelkie inne kwestie niezbędne do rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej w postaci (…).

Nabywca nie będzie kontynuował działalności Zbywcy. Nabywca musi przede wszystkim pozyskać koncesje (…) na obrót (…), wszelkie niezbędne zgłoszenia i rejestracje. Zawrzeć umowy z pracownikami, dostawcami towarów i usług. Nie będzie to zatem kontynuacja działalności prowadzonej przez Zbywcę, ale odrębna, niezależna działalność.

W związku z planowaną sprzedażą nieruchomości na Nabywcę nie przejdą żadne zobowiązania związane z przedmiotową transakcją, w szczególności nie przejdą żadne zobowiązania spółki z tytułu umów, dostaw towarów, pracownicze, koncesyjne czy jakikolwiek inne zobowiązania publicznoprawne bądź cywilnoprawne. Na Nabywcę nie przejdą też żadne zobowiązania wynikające z umów o pracę lub umów z dostawcami towarów lub usług.

Zbywca nie planuje, ani Nabywca nie jest zainteresowany przeniesieniem wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami KC, stanowią przedsiębiorstwo. W szczególności, w ramach planowanej transakcji strony nie przewidują możliwości transferu podstawowych elementów składających się na przedsiębiorstwo zgodnie z przepisami, tzn. jego nazwy, części aktywów wykorzystywanych przez Zbywcę do prowadzenia działalności gospodarczej (m. in. wierzytelności, środków na rachunkach bankowych, a także co do zasady praw z umów, których Zbywca jest stroną, jak również innych elementów będących integralną częścią jej przedsiębiorstwa (np. zobowiązania). Ponadto, w ramach transakcji nie następuje zbycie ksiąg ani dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa Zbywcy.

Z perspektywy Zbywcy przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki należące do majątku tego przedsiębiorstwa, tj. nieruchomości.

Kolejnym elementem, który uniemożliwia klasyfikację tej transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa jest fakt, że w jej ramach nie zostaną przeniesione również wierzytelności i zobowiązania wynikające z tytułu najbardziej istotnych umów Spółki, które są podstawowym czynnikiem umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę.

W ramach planowanej transakcji, Nabywca nie nabędzie prawa do korzystania z wiedzy fachowej w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej Spółki.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym transakcja nie może być uznana za zbycie przedsiębiorstwa. Przedmiotem transakcji, będzie tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych (nieruchomość) niezdolna do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej ani nawet realizacji określonych funkcji w ramach takiej działalności. Pozostałe elementy przedsiębiorstwa pozostaną własnością Spółki.

### Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 30 stycznia 2024 r.)

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że planowana sprzedaż Nieruchomości przez Spółkę na rzecz Nabywcy, w przypadku złożenia przed dokonaniem sprzedaży oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (rezygnacja ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT), będzie w całości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej, obowiązującej w dniu dokonania transakcji stawki podatku VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie stanowisko w sprawie (ostatecznie wyrażone w piśmie z 30 stycznia 2024 r.)

Zdaniem Wnioskodawców, planowana sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Nabywcy, w przypadku złożenia przed dokonaniem sprzedaży oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (rezygnacja ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT), będzie w całości podlegała opodatkowaniu VAT według odpowiedniej stawki.

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Od tej generalnej zasady ustawodawca określił wyjątek, który przedstawiony jest w art. 6 pkt 1 ustawy VAT i który wskazuje, że przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z uwagi, że przepis ten stanowi wyjątek od zasady powszechności opodatkowania VAT, przepis ten nie może być interpretowany rozszerzająco. Tym niemniej, w ocenie Wnioskodawcy, przepis ten nie znajdzie zastosowania do planowanej transakcji. Zasady opodatkowania dostawy nieruchomości w sposób szczegółowy regulują natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz art. 43 ust. 10 ustawy VAT.

Brak możliwości uznania transakcji za sprzedaż przedsiębiorstwa

Dla celów weryfikacji czy dana transakcja podlega opodatkowaniu w pierwszej kolejności należy zweryfikować czy może być ona uznana za zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy VAT. Mając na uwadze, że ustawa ta nie definiuje pojęcia „przedsiębiorstwa”, ugruntowana praktyka organów podatkowych oraz sądów administracyjnych wskazuje, że przy wykładni terminu „przedsiębiorstwo” użytego w art. 6 pkt 1 ustawy VAT należy odwołać się do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilny (dalej: KC). W sposób jednoznaczny potwierdza to np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba w Kielcach 2009-01-29, I SA/Ke 465/08, który wskazuje, że: „Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) nie zawiera definicji przedsiębiorstwa mimo, że pojęciem tym posługuje się w art. 6. Spowodowało to konieczność wypracowania takiej definicji, gdyż pojęcie to zakreśla ramy podmiotowe przepisu. A zatem brak definicji uniemożliwiał prawidłowe rozstrzygnięcie zakresu podmiotowego w zwolnieniu od podatku VAT przyznanego tym przepisem. Tak doktryna jak i orzecznictwo sądów administracyjnych wypracowało jednolity pogląd, iż na potrzeby przepisów VATu (ale też innych ustaw podatkowych) należy stosować definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 KC. Taki pogląd zaprezentował np. Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniach: I FSK 267/06 (nie publikowane), I FSK 688/07, III SA 1492/01, II FSK 1022/06 czy WSA w Poznaniu I SA/Po 638/08 – dostępne na stronie internetowej NSA.

Pogląd taki zaprezentował też Tomasz Michalik w publikacji „VAT Komentarz” Rok 2007, wydawnictwo Beck, czy też Komentarz „Ustawa o VAT” autorstwa Zdzisława Modzelewskiego i Grzegorza Mularczyka, wydawnictwa LexisNexis. Pogląd ten stał się tak powszechny, że również organy podatkowe definiując na potrzeby VATu definicję przedsiębiorstwa posługiwały się przepisem kodeksu cywilnego. Co istotne zastosowanie tej definicji do zinterpretowania dyspozycji art. 6 VATu było oczywiste również dla organu orzekającego w sprawie niniejszej. Udzielając bowiem interpretacji na pozostałe pytania zadane przez skarżąca Spółkę w szczególności w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do Spółki odpowiedziały, że jeśli zakład spełniał wymogi przedsiębiorstwa o jakich mowa w art. 551 KC, to w sprawie znajdzie zastosowanie art. 6 pkt 1 VATu. Okoliczności te świadczą zdaniem Sądu o tym, że w kontekście stosowania art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług art. 551 KC stał się przepisem prawa podatkowego mimo zamieszczenia go w ustawie wykraczającej poza ramy spraw wymienionych w art. 3 pkt 1 OrdPU”. Biorąc powyższe pod uwagę, w celu wyjaśnienia znaczenia pojęcia „przedsiębiorstwa” na gruncie ustawy VAT zasadnym jest, zdaniem Spółki, posłużenie się definicją zawartą w art. 551 KC, zgodnie z którą termin ten należy rozumieć jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej; przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem, Spółki, oznacza to, że przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Również w orzecznictwie sądów powszechnych wyrażana jest teza, że o tym, czy doszło do zbycia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, przy czym zbycie przedsiębiorstwa musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jego składników, nawet o znacznej wartości. Również praktyka organów skarbowych potwierdza, że zbycie wybranych składników majątkowych nie może być zakwalifikowane jako nabycie przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego, Spółka uważa, iż transakcja zbycia Nieruchomości, o których mowa w stanie faktycznym, nie powinna zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa. Przemawiają za tym wskazane poniżej argumenty. Po pierwsze, Zbywca nie planuje, ani Nabywca nie jest zainteresowany przeniesieniem wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami KC, stanowią przedsiębiorstwo. W szczególności, w ramach planowanej transakcji strony nie przewidują możliwości transferu podstawowych elementów składających się na przedsiębiorstwo zgodnie z przepisami, tzn. jego nazwy, części aktywów wykorzystywanych przez Zbywcę do prowadzenia działalności gospodarczej (m. in. wierzytelności, środków na rachunkach bankowych, a także co do zasady praw z umów, których Zbywca jest stroną, jak również innych elementów będących integralną częścią jej przedsiębiorstwa (np. zobowiązania).

Ponadto, w ramach transakcji nie następuje zbycie ksiąg ani dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa Zbywcy. Z perspektywy Zbywcy przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki należące do majątku tego przedsiębiorstwa, tj. nieruchomości. Dodatkowo, kolejnym elementem, który uniemożliwia klasyfikację tej transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa jest fakt, że w jej ramach nie zostaną przeniesione również wierzytelności i zobowiązania wynikające z tytułu najbardziej istotnych umów Spółki, które są podstawowym czynnikiem umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę. Dodatkowo w ramach planowanej transakcji, Nabywca nie nabędzie prawa do korzystania z wiedzy fachowej w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej Spółki.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym transakcja nie może być uznana za zbycie przedsiębiorstwa. Przedmiotem transakcji, będzie tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych (nieruchomość) niezdolna do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej ani nawet realizacji określonych funkcji w ramach takiej działalności. Pozostałe elementy przedsiębiorstwa pozostaną własnością Spółki.

Prawidłowość stanowiska, że brak istotnych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa powoduje uznanie, iż transakcja nie może zostać potraktowana jako niepodlegające opodatkowaniu VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT zbycie przedsiębiorstwa, potwierdzona została w szeregu interpretacji wydanych przez organy podatkowe.

Jako przykład można przytoczyć interpretację indywidualną z 9 marca 2010 \[sygn. akt: IPPP1/443-37/10-2/AW\] wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, która wydana została w analogicznym stanie faktycznym: „Spółka rozważa zbycie jedynie prawa własności gruntu z wszelkimi naniesieniami budowlanymi, w tym z Budynkiem, a także prawami do nazwy Budynku. Z mocy prawa w wyniku planowanego nabycia Budynku na przyszłego Nabywcę przejdą umowy najmu powierzchni biurowej, usługowej i handlowej w Budynku (zob. art. 678 § 1 KC; w związku z przejściem umów najmu na Nabywcę, Nabywca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółki z tytułu umów najmu, między innymi będzie on zobowiązany do zwrotu depozytów otrzymanych przez Spółkę od najemców) oraz nabędzie uprawnienia z tytułu gwarancji na podstawie umów budowlanych z wykonawcami i podwykonawcami Budynku.

Zasadniczo, Spółka nie zamierza w związku z planowaną sprzedażą Budynku dokonywać na Nabywcę cesji praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów, których stroną jest Spółka. Jednakże, mogą wystąpić sytuacje, w których konieczne będzie dokonanie cesji takich umów ze Spółki na Nabywcę (np. jeśli poszczególni wykonawcy robót budowlanych w Budynku nie wywiążą się z uzgodnionych terminów wykonania robót i nie ukończą wszystkich robót przed dokonaniem planowanej sprzedaży Budynku). Należy podkreślić, iż jeśli sytuacje takie wystąpią, będą miały wyjątkowy charakter i będą wynikać z niewywiązania się z przyjętych zobowiązań przez kontrahentów Spółki. \[…\] W konsekwencji, w związku z planowaną transakcją na Nabywcę nie zostaną przeniesione m.in. następujące składniki majątkowe Spółki:

· firma Spółki ani nazwa przedsiębiorstwa;

· wierzytelności i inne prawa majątkowe niezwiązane z Budynkiem;

· umowy rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Spółki;

· umowy o zarządzanie Budynkiem – obecna umowa zostanie rozwiązana, a zarządzanie Budynkami lub ewentualnie powierzenie zarządzania podmiotowi, który obecnie zarządza Budynkiem, bądź innemu podmiotowi będzie znajdować się w gestii Nabywcy;

· umowy o dostawę mediów – obecne umowy zostaną rozwiązane, a zapewnienie zaopatrzenia Budynku w media będzie znajdować się w gestii Nabywcy;

· umowy związane z obsługą administracyjną Spółki (prowadzenie ksiąg, obsługa prawna, itp.);

· księgi handlowe;

· zobowiązania, w szczególności przejęte od Wspólnika zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki inwestycyjnej;

· umowy związane z budową i wykończeniem Budynków – umowy te winny być wykonane do chwili sprzedaży Budynków”.

W związku z powyższym stanem faktycznym, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w odpowiedzi na pytanie Spółki: „Czy sprzedaż na rzecz Nabywcy gruntu wraz z Budynkiem stanowi sprzedaż składników majątkowych, a nie stanowi transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji transakcja ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług” stwierdził, że: „W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy”.

Analogiczny pogląd został również zaprezentowany w interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 maja 2014 r., \[sygn. IBPP3/443-223/14/KG\]: „Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu tego pojęcia posiłkowo, w ramach wykładni systemowej, stosuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2014 r. poz. 121), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Istotne jest zatem, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Jak również w interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2014 r., \[sygn. IPPP1/443-289/14-2/MP\]: „Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej”.

Podobne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 13 listopada 2008 r. (nr IPPP1/443-1637/08-03/MPe), w której organ zajął stanowisko, iż: „skoro Wnioskodawca nie zamierza przenieść wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami Kodeksu Cywilnego stanowią przedsiębiorstwo gdyż przedmiotowa transakcja dotyczy wyłącznie określonej liczby składników majątkowych niezdolnych do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Reasumując, przedmiot analizowanej transakcji nie może zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo w rozumieniu KC, a co za tym idzie w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT. W konsekwencji, w celu dokonania oceny czy transakcja podlega opodatkowaniu należy zweryfikować, czy może być uznana za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Brak możliwości uznania transakcji za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wobec powyższego na gruncie ustawy VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie wszystkie przesłanki tj.:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, a zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Analizując przedmiotowe przesłanki należy zauważyć, że pierwszym, podstawowym wymogiem dla uznania części przedsiębiorstwa za zorganizowaną jego część jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). W przedmiotowym przypadku, oczywistym jest, że pierwsza z przesłanek nie jest spełniona, gdyż przedmiotem transakcji będą wyłącznie wybrane aktywa Spółki, tj. nieruchomość składająca się z działek wraz budynkami. Z transakcji wyłączone będą wszystkie istotne aktywa poza ww. nieruchomością, np. nazwa przedsiębiorstwa Spółki, wierzytelności i inne prawa majątkowe niezwiązane z nieruchomością, umowy rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Spółki, księgi handlowe. Dodatkowo, w ramach planowanej transakcji nie przechodzą na Nabywcę żadne istotne zobowiązania, w szczególności zobowiązania będące podstawową funkcjonowania przedsiębiorstwa Spółki, tj. np. zobowiązania związane z finansowaniem działalności gospodarczej. Jednocześnie, nie są spełnione pozostałe warunki związane z możliwością uznania danego zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo. W tym zakresie należy bowiem zauważyć, że kolejnym warunkiem w tym zakresie jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

· organizacyjnej,

· finansowej,

· funkcjonalnej (przeznaczenie do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Także ten warunek na gruncie analizowanego stanu faktycznego nie jest spełniony, gdyż w ramach struktury organizacyjnej Spółki nie jest wydzielony oddział, wydział, dział, etc., którego przedmiotem działalności jest prowadzenie działalności związanej z przedmiotowymi Nieruchomościami. Nie jest także spełniony warunek, który nakazuje wyodrębnienie finansowe zbywanego zespołu składników majątkowych w celu uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W tym przypadku, wyodrębnienie oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W przedmiotowym przypadku, tak pojmowanej odrębności finansowej przedmiot planowanej transakcji nie ma. Spółka nie prowadzi i nie będzie zakładać odrębnych ksiąg dla nieruchomości będącej przedmiotem zbycia na rzecz Nabywcy.

Ostatnim z warunków, które umożliwiają kwalifikację określonego zespołu aktywów jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest istnienie wyodrębnienia funkcjonalnego, która pozwoli na przeznaczenie tych do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. Innymi słowy, oznacza to, że wyodrębnione składniki będące przedmiotem transakcji muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. W przedmiotowym stanie faktycznym, taka konkluzja jest niemożliwa, co wskazane zostało szczegółowo powyżej.

Reasumując, przedmiotowa transakcja nie może być uznana za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ustawy VAT. W konsekwencji, będzie ona uznana za sprzedaż towarów podlegającą opodatkowaniu VAT.

Opodatkowanie VAT sprzedaży Nieruchomości

Zdaniem Wnioskodawców, biorąc pod uwagę powyższe uwagi, omawiana transakcja zbycia powinna zostać zaklasyfikowana jako dostawa nieruchomości opodatkowana podatkiem VAT. Planowana sprzedaż Budynków znajdujących się Nieruchomościach na rzecz Nabywcy zostanie dokonana po upływie dwóch lat od daty oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. W konsekwencji, sprzedaż ta zdaniem Wnioskodawców będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawców w przypadku zbycia powyższych budynków i budowli nie będzie mieć zastosowania zwolnienie przedmiotowe określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT z wyjątkiem gdy:

· dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

· pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich (i) wybudowaniu lub (ii) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Jednocześnie, definicja pierwszego zasiedlenia powinna być rozumiana szeroko i obejmować również przekazanie do wykorzystywania budynków i budowli w działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Z uwagi na fakt, że Budynki znajdujące się na Nieruchomościach były użytkowane w ramach działalności gospodarczej Spółki, to tym samym pierwsze zasiedlenie nastąpiło w dacie przekazania ich do użytkowania, tj. 28 lutego 2009 r. W przypadku zbycia Budynków, Zbywca nie ponosił również nakładów na ich ulepszenie, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej w ostatnich dwóch latach. W tym miejscu należy wyjaśnić, że Zbywca poniósł nakłady w kwocie (…) PLN w dniu 31 października 2019 r. na modernizacje i ulepszenia nieruchomości. Jednak pomimo tego faktu, należy przyjąć, że poniesienie tych nakładów i ulepszania należy traktować jako pierwsze zasiedlenie, o którym mowa powyżej. W konsekwencji, od momentu ich pierwszego zasiedlenia (tj. od daty poniesienia nakładów) do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres przekraczający 2 lata. Tym samym, spełniony będzie warunek przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT warunkujący zastosowanie zwolnienia.

Tym niemniej, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów – zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z uwagi, że podstawą do zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT będzie art. 43 ust. 1 punkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawcy będą uprawnieni do wyboru opcji opodatkowania transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku zbycia i złożą zgodne oświadczenie w tym zakresie albo wprowadzą odpowiedni zapis w akcie notarialnym.

Podsumowując, dostawa wskazanych powyżej budynków i budowli będzie opodatkowana podstawową stawką VAT, ponieważ Wnioskodawcy skorzystają z możliwości rezygnacji ze zwolnienia z VAT, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. W odniesieniu do działek na których znajdują się budynki i budowle należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli lub ich części trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem również dostawa działek, na których znajdują się budynki i budowle będzie przedmiotem opodatkowania podstawową stawką VAT. W konsekwencji, dostawa wszystkich Nieruchomości opisanych w stanie faktycznym będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego

Zgodnie z generalną zasadą podatku od towarów i usług wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, ustawy o VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W takim wypadku, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu (i) nabycia towarów i usług, (ii) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Jak wskazano w przedstawionym stanie faktycznym, Nabywca nabędzie Nieruchomości w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przeznaczeniem nabywanych składników majątku (Nieruchomości) jest ich wykorzystanie do realizacji czynności opodatkowanych VAT, m.in. prowadzenia działalności w zakresie prowadzenia (…). W rezultacie, nabycie Nieruchomości wypełnia przesłanki pozwalające na odliczenie podatku naliczonego, tj. Nabywca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT oraz nabywany majątek (Nieruchomości) będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych. Jednocześnie, nabycie przez Nabywcę Nieruchomości nie spełnia określonych w art. 88 ustawy o VAT przesłanek uniemożliwiających odliczenie podatku naliczonego.

Z powyższych względów, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania przez Organ, że nabycie Nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT, ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Regulacje art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tu wymienione te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy „transakcję zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), dalej Kodeks cywilny, zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi jednak stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki (pracowniczy).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Podsumowując, na gruncie ustawy mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną część, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Trzeba zaznaczyć, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zakres powyższego wyłączenia z zakresu opodatkowania zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. W tym zakresie Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem transakcji będą Nieruchomości nr 1, nr 2 i nr 3. Przedmiotem sprzedaży nie są i nie będą w Państwa Spółce składniki majątku wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej, ponieważ nie stanowią i nie będą stanowić wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania. Nie są i nie będą wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Państwa Spółki jako dział, wydział, oddział, bowiem nie wynika to ani ze statutu Spółki, regulaminów lub innych aktów o podobnym charakterze. W ramach Państwa Spółki działalność gospodarcza związana z przedmiotem transakcji nie jest także wyodrębniona finansowo, bowiem na podstawie ewidencji księgowej nie jest i nie będzie możliwe przyporządkowanie składników materialnych, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co nie będzie możliwe określenie jej wyniku finansowego. Nie prowadzą i nie będą Państwo zakładać odrębnych ksiąg dla Nieruchomości będących przedmiotem sprzedaży. Ponadto, aspekt funkcjonalny również nie zostanie spełniony, ponieważ składniki majątkowe i nie majątkowe mające być przedmiotem sprzedaży nie będą stanowiły potencjalnie niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. Nie jest spełniony także warunek umożliwiający kwalifikację określonego zespołu aktywów, jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, oznaczający istnienie wyodrębnienia funkcjonalnego, która pozwoli na przeznaczenie tych do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. Wyodrębnione składniki będące przedmiotem transakcji samodzielnie nie posiadają pełnej zdolności do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Jak wynika z opisu sprawy, sprzedaży podlegają tylko i wyłącznie Nieruchomości oraz znajdujące się na niej budynki, budowle i urządzenia. W ramach planowanej transakcji Kupujący nie nabywa innych aktywów, w szczególności firmy i nazwy przedsiębiorstwa, wierzytelności i innych praw majątkowych niezwiązanych z nieruchomościami, umów rachunków bankowych, środków pieniężnych, ksiąg podatkowych i handlowych, zobowiązań spółki. Ponadto, rozwiążą Państwo wszelkie umowy dotyczące zbywanych Nieruchomości, w szczególności z pracownikami, dostawcami mediów i usług, zatrzymają Państwo towary handlowe. W związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości na Nabywcę nie przejdą żadne zobowiązania związane z przedmiotową transakcją, w szczególności nie przejdą żadne zobowiązania Państwa Spółki z tytułu umów, dostaw towarów, pracownicze, koncesyjne czy jakikolwiek inne zobowiązania publicznoprawne bądź cywilnoprawne. Na Nabywcę nie przejdą też żadne zobowiązania wynikające z umów o pracę lub umów z dostawcami towarów lub usług. Nie zostaną przeniesione również wierzytelności i zobowiązania wynikające z tytułu najbardziej istotnych umów Państwa Spółki, które są podstawowym czynnikiem umożliwiającym prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę. W ramach planowanej transakcji, Nabywca nie nabędzie prawa do korzystania z fachowej wiedzy w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej Państwa Spółki.

W rozpatrywanej sprawie Nabywca nie będzie miał faktycznej możliwości kontynuowania prowadzonej przez Państwa Spółkę działalności wyłącznie na podstawie składników majątkowych będących przedmiotem planowanej sprzedaży. Nabywca nieruchomości będzie musiał podjąć i wykonać dodatkowe działania faktyczne i prawne w celu prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki majątkowe. Przede wszystkim będzie musiał zapewnić środki finansowe, towary, w tym (…), zawrzeć umowy z pracownikami, bankami, dostawcami mediów i usług, zapewnić prawidłowe prowadzenie ksiąg podatkowych, firmę, nazwę, oznaczenia graficzne, logotypy i znaki towarowe, pozyskać stosowne pozwolenia i rejestracje, w tym koncesje na obrót (…) na tej (…) oraz wszelkie inne kwestie niezbędne do rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej w postaci (…).

Powyższe oznacza, że przedmiot transakcji nie będzie umożliwiał dalszego, samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, realizacji typowych dla niego zadań gospodarczych wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Mając na uwadze zakres transakcji należy podkreślić, że przedmiot sprzedaży będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”. W szczególności ogół elementów składających się na przedmiot zbycia na rzecz Nabywcy nie będzie umożliwiał mu kontynuacji działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, bez podjęcia przez Nabywcę dodatkowych działań.

W konsekwencji, planowana sprzedaż składników majątku Wnioskodawcy – Nieruchomości nr 1, nr 2 i nr 3 – nie stanowi transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy i nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W przedmiotowej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej sprzedaży Nieruchomości, w przypadku złożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zaznaczenia wymaga, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Nieruchomości były przez Spółkę wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

Zatem, przy dostawie przedmiotowych Nieruchomości będą Państwo podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, bowiem sprzedaż będzie dotyczyła składnika majątku Spółki, wykorzystywanego w działalności gospodarczej Spółki.

W konsekwencji, dostawa nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Wskazać ponadto należy, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli natomiast nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl natomiast art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Według art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Ustawodawca daje więc podatnikom dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji z ww. zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla sprzedaży opisanej nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do budynków/budowli znajdujących się na przedmiotowych działkach miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży są Nieruchomości, składające się następujących gruntów, budynków i budowli:

1) zabudowana nieruchomość gruntowa – działka nr (…) (Nieruchomość nr 1), zabudowana budynkiem handlowo-usługowym ((…)), nabyta na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości sporządzonej w dniu 7 maja 2007 r.;

2) zabudowana nieruchomość gruntowa – działka nr (…) (Nieruchomość nr 2), zabudowana budynkiem handlowo-usługowym, nabyta na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w dniu 23 sierpnia 2013 r.;

3) zabudowana nieruchomość gruntowa – działka nr (…) (Nieruchomość nr 3), zabudowana budynkiem handlowo-usługowym, nabyta na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w dniu 19 kwietnia 2013 r.

W odniesieniu do wydatków związanych z nabyciem Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3 Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego od tych wydatków.

Po zakupie Nieruchomości nr 1, nr 2 i nr 3 nowo wzniesione zostały:

(…).

W trakcie użytkowania dodatkowo zmodernizowane zostały:

(…).

W odniesieniu do wydatków związanych z remontem, przebudową, rozbudową, modernizacją obiektów na Nieruchomości nr 1, Nieruchomości nr 2, Nieruchomości nr 3, dokonali Państwo odliczenia podatku VAT naliczonego od wszystkich poniesionych wydatków. Ponosili Państwo wszystkie nakłady na ulepszenie budynków, budowli lub ich części położonych na Nieruchomościach nr 1, nr 2 i nr 3 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były wyższe niż 30% wartości początkowej, wszystkie nakłady ponosili wyłącznie Państwo, a od poniesionych nakładów na ulepszenie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę naliczonego.

Wydatki na ulepszenie wszystkich wymienionych obiektów ponoszono do wskazanych poniżej dat:

· (…).

Pierwsze zasiedlenie wyżej wymienionych obiektów po ulepszeniu nastąpiło w datach:

· (…).

Wskazali Państwo, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem wszystkich wyżej wymienionych obiektów po ulepszeniu, upłynął okres dłuższy niż 2 lata, a ulepszone obiekty nie były wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z analizy informacji zawartych w opisie sprawy i uzupełnieniu wynika, że na budynki/ budowle usytuowane na Nieruchomości nr 1, nr 2 i nr 3 w latach 2009-2021 poniesione zostały nakłady, zwiększające wartość początkową Nieruchomości i stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej. Jednakże, w przypadku wymienionych budynków/budowli, nie ponosili Państwo nakładów na ich ulepszenie, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej w ostatnich dwóch latach. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem wszystkich wyżej wymienionych obiektów po ulepszeniu, a planowaną dostawą tych obiektów – jak wynika z opisu sprawy – upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Wobec powyższego planowana sprzedaż Nieruchomości nr 1, nr 2 i nr 3 będzie spełniała przesłanki warunkujące możliwość skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji w przypadku sprzedaży przez Spółkę przedmiotowej Nieruchomości będą miały zastosowanie przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji dostawa gruntów, na których znajdują się ww. budynki/budowle również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, co wynika z treści art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym, dalsza analiza zwolnień od podatku VAT dla opisanej dostawy towaru – wynikających z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest więc w tym przypadku bezzasadna.

Ponownie należy podkreślić, że na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że zarówno Państwo jak i Nabywca są czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Państwa Spółka oraz Nabywca przed dniem planowanej sprzedaży złożą stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości, w tym budynków i budowli, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz ust. 11 ustawy.

Zatem, jeśli Strony opisanej transakcji (Państwo i Nabywca) podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i złożą zgodne oświadczenie, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to sprzedaż Nieruchomości nr 1, nr 2 i nr 3 będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku.

**Podsumowując, planowana sprzedaż Nieruchomości przez Spółkę na rzecz Nabywcy, w przypadku złożenia przed dokonaniem sprzedaży oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku.**

**Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że przedmiotowa interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności wskazanej w stanowisku kwestii analizy prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko Państwa Spółki i nie wywołuje skutków podatkowych dla innych podmiotów.

Ta interpretacja rozstrzyga w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości w przypadku złożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (pytania oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) zostało wydane 2 lutego 2024 r. postanowienie o umorzeniu postępowania sygn. 0112-KDIL1-1.4012.719.2023.1.DS.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).