Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-884/10-2/MB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-02-03
Teza: CIT - w zakresie skutków podatkowych związanych z aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-spółka kapitałowa; udział-objęcie udziałów; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14.12.2010 r. (data wpływu 23.12.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z transakcją aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.12.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (zwany dalej: „Spółką lub Wnioskodawcą”) prowadzi działalność usługowo-handlową. Podstawową działalnością Spółki jest import samochodów, Spółka prowadzi także działalność w zakresie wynajmu nieruchomości.

Spółka jest właścicielem nieruchomości położonej w R. przy ul. M. (zwana dalej :„Nieruchomością”). W skład nieruchomości wchodzą: - graniczące ze sobą działki gruntu nr ew.: 149/8 położona w R, 764/25, 764/26, 764/27, 764/28 położone w K, - budynek magazynowo - produkcyjny o łącznej powierzchni 5.290,80 m2, przy czym część budynku jest posadowiona na działce 149/8, a część budynku jest posadowiona na działce 764/25. Nieruchomość w 100% wynajmowana jest Spółce z grupy, która ponosi koszty związane z tą Nieruchomością. W roku 2010 działalność związana z wynajmem Nieruchomości została wyodrębniona organizacyjnie w ramach struktury organizacyjnej Spółki jako samodzielna jednostka organizacyjna - „ZCP M. Powyższe znajduje swoje odzwierciedlenie w zatwierdzonej strukturze organizacyjnej w formie wewnętrznego aktu prawnego Spółki.

ZCP M. kieruje Kierownik, któremu podlegają pracownicy. W chwili obecnej na podstawie umowy najmu Nieruchomość jest wynajmowana innemu podmiotowi gospodarczemu na prowadzenie działalności motoryzacyjnej.

Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki zamierza podjąć uchwałę, na podstawie której Spółka wniesie wkład niepieniężny w postaci wskazanej powyżej ZCP M. do spółki kapitałowej. Przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej będą następujące składniki majątku, służące prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości: - Nieruchomość, - składniki majątku obrotowego związane z Nieruchomością: wyposażenie, środki trwałe, środki pieniężne zgromadzone na wyodrębnionym rachunku bankowym, - należności i zobowiązania wynikające z tej działalności, - umowa najmu, a także inne umowy związane z tą działalnością prowadzoną w zakresie wynajmu Nieruchomości, - pracownicy wykonujący obowiązki w zakresie działalności związanej z wynajmem Nieruchomości. W zakresie działalności ZCP M. prowadzona jest ewidencja rachunkową na podstawie wydzielonych kont w systemie finansowo - księgowym Spółki, która umożliwia szczegółowe określenie jej sytuacji finansowej (w tym przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań na podstawie bilansu oraz rachunku zysków i strat). Należności i zobowiązania są związane organizacyjnie i finansowo z ZCP M. Powyższe umożliwia badanie efektywności działalności tej jednostki organizacyjnej, ustalanie budżetu, rozliczanie z wykonania budżetu. Jednostka organizacyjna ZCP M. posiada odrębny rachunek bankowy.

Pytania Spółki:

1.  Czy stosownie do art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. wkład niepieniężny (aport) mający być przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa?
2.  Czy stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. Spółka nie będzie obowiązana do rozpoznania przychodu z tytułu objęcia udziałów spółki kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa?
3.  Czy wniesienie przez Spółkę jako wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
4.  Czy zgodnie z art. 91 ust. 1-7d ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Spółka nie będzie miała obowiązku dokonać korekty naliczonego podatku od towarów i usług związanego z nabyciem towarów i usług stanowiących składnik zorganizowanej części przedsiębiorstwa wnoszonego w formie wkładu niepieniężnego przez Spółkę do spółki kapitałowej?
5.  Czy wniesienie przez Spółkę jako wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie czynnością niepodIegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stanowisko Spółki w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Kluczowym zagadnieniem w przedstawionym stanie faktycznym jest ocena, czy zespół składników majątkowych - mający stanowić przedmiot wkładu - będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” zostało zdefiniowane przez ustawodawcę w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). W myśl powołanego przepisu zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest: organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wydzielenie przedmiotowego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki musi zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie to powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu wewnętrznego o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że: - zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w istniejącej strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, zakład (potwierdzone w zatwierdzonej strukturze organizacyjnej w formie wewnętrznego aktu prawnego), - wzajemne powiązanie składników wskazuje na istnienie zależności pomiędzy tymi składnikami (dopiero ich wspólne działanie prowadzi do realizacji określonej kategorii zadań gospodarczych), - wyodrębnioną strukturą organizacyjną kieruje: kierownik, dyrektor, któremu podlegają pracownicy zatrudnieni w tej komórce organizacyjnej.

Wyodrębnienie finansowe oznacza: - zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności finansowej, - prowadzenie ewidencję rachunkowej na podstawie wydzielonych kont w systemie finansowo-księgowym, - sporządzanie odrębnego sprawozdania finansowego w rozumieniu ustawy o rachunkowości (tj. bilans oraz rachunek wyników zakładu), - wyodrębnione w systemie rachunkowym grupy kont księgowych, - możliwe szczegółowe określenie pozycji finansowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w tym przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań na podstawie bilansu i rachunku zysków i strat), - należności i zobowiązania związane organizacyjnie i finansowo z wyodrębnionym majątkiem, służyć mają realizacji określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo, - możliwość badania efektywności działalności, - ustalanie budżetu, rozliczanie z wykonania budżetu, - odrębny rachunek bankowy.

Wymagane jest także, by zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

W zakresie charakterystyki zespołu składników materialnych i niematerialnych mających stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa można wskazać na następujące uwarunkowania:- zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań) powinien być przeznaczony do realizacji konkretnego celu gospodarczego,- zespól składników majątkowych może realizować samodzielnie - jako niezależny podmiot - zadania związane z działalnością w danym zakresie,- zespół tych składników powinien zawierać m.in.: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, zapasy, umowy z kontrahentami, należności, zobowiązania związane z działalnością części przedsiębiorstwa, w tym pracownicze, pracowników,- składniki materialne i niematerialne pozostawać powinny we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego,- w wyniku wydzielenia zorganizowanej część przedsiębiorstwa, „nabywca” zorganizowanej części przedsiębiorstwa przejmuje funkcję gospodarczą „zbywcy”.

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić (zorganizować) odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębnie zakład mogący realizować zadania gospodarcze. Należy zatem stwierdzić, że poszczególne składniki materialne i niematerialne muszą być „połączone” czynnikiem organizacyjnym, którego wartość uwzględniona jest również przy wycenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednocześnie, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie tej masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Reasumując należy stwierdzić, że o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić, jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki: - istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, - zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, - składniki te przeznaczone są do realizacji określonych (konkretnych) zadań gospodarczych, - zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podobne rozwinięcie tego pojęcia jest wyrażone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 22 stycznia 1997 r. NSA stwierdził, że przez zorganizowaną częścią mienia przedsiębiorstwa rozumie się: zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład. W innym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną jego część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, np. zakładu, sklepu czy punktu usługowego” (Wyrok NSA z dnia 26 czerwca 1998 r., I SA/Gd 1097/96, opublikowany w: A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Leksykon ordynacji\`(...)\`, s. 292).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym - zdaniem Wnioskodawcy - przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa. Z analizy wskazanych powyżej uwarunkowań prawnych w zakresie uznania zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w istniejącym (dotychczasowym) przedsiębiorstwie Spółki, także w oparciu o poglądy wyrażane przez organy podatkowe wynika, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym spełnione zostaną łącznie cztery wyżej wymienione warunki.

A. Istnienie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań: Przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej będą następujące składniki majątku, służące prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości:- Nieruchomość, - składniki majątku obrotowego związane z Nieruchomością: wyposażenie, środki trwałe, środki pieniężne zgromadzone na wyodrębnionym rachunku bankowym,- należności i zobowiązania wynikające z tej działalności, - umowa najmu, a także inne umowy związane z tą działalnością prowadzoną w zakresie wynajmu nieruchomości,- pracownicy wykonujący obowiązki w zakresie działalności związanej z wynajmem nieruchomości. W opinii Wnioskodawcy, powyższe składniki materialne i niematerialne, a także pracownicy wykonujący obowiązki w zakresie działalności ZCP M, pozostają we wzajemnych relacjach takich, że można je będzie uznać za zespół składników powiązanych wzajemnymi relacjami przede wszystkim w zakresie pełnionych funkcji, a nie ze zbiorem przypadkowych elementów majątku Spółki, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Przykładowo, istnienie w zespole składników majątkowych budynku oraz infrastruktury z nimi związanej warunkuje konieczność zawarcia umów z dostawcami mediów, utrzymania czystości, możliwość zawarcia umów najmu z osobami trzecimi, powstania należności z tytułu świadczenia usług najmu. Z powyższego więc wynika, że zespół tych składników jest wzajemnie powiązany zależnościami w zakresie funkcji oraz zadań, jakie przy ich pomocy są i będą pełnione (wykonywane). B.Organizacyjne i finansowe wyodrębnienie zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki: W roku 2010 działalność związana z wynajmem nieruchomości położonej w Rawie Mazowieckiej przy ul. M 36 została wyodrębniona organizacyjnie w ramach struktury organizacyjnej Spółki jako samodzielna komórka organizacyjna. Powyższe znajduje swoje odzwierciedlenie w zatwierdzonej strukturze organizacyjnej w formie wewnętrznego aktu prawnego Spółki. ZCP M kieruje Kierownik, któremu podlegają pracownicy. W związku z powyższym - zdaniem Spółki - zespół składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki jest wyodrębniony organizacyjnie. ZCP M odpowiedzialna jest za całokształt zadań związanych z administrowaniem Nieruchomością, w tym m.in. prowadzenie dokumentacji prawnej nieruchomości (umowa najmu, rozliczenia podatkowe), utrzymaniem porządku i czystości, stanu technicznego obiektów i pomieszczeń. Wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej Spółki ZCP M odpowiedzialnej za realizację zadań związanych z Nieruchomością wynika z wewnętrznego aktu prawnego Spółki. ZCP M charakteryzuje się pełną odrębność organizacyjną i finansową. Wyodrębnienie organizacyjne dotyczy pracowników, a także innych składników majątkowych wchodzących w skład ZCP M. Ponadto pełna odrębność organizacyjna w odniesieniu do pracowników uwzględnia ich zakres obowiązków pracowniczych.

W przedstawionym stanie taktycznym: zdaniem Wnioskodawcy - występuje pełne wyodrębnienie finansowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa. ZCP M prowadzi ewidencję rachunkową na podstawie wydzielonych kont w systemie finansowo-księgowym Spółki na podstawie wyodrębnionej w tym systemie grupy kont księgowych, które umożliwia szczegółowe określenie pozycji finansowej ZCP M (w tym przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań na podstawie bilansu oraz rachunku zysków i strat). Należności i zobowiązania są związane organizacyjnie i finansowo z ZCP M. Powyższe umożliwia badanie efektywności działalności ZCP M, ustalanie budżetu, rozliczanie z wykonania budżetu. ZCP M posiada odrębny rachunek bankowy.

C. Składniki materialne i niematerialne przeznaczone do realizacji określonych (konkretnych) zadań gospodarczych - wyodrębnienie funkcjonalne: W opinii Wnioskodawcy, przedmiotowy zespół składników przeznaczony jest do realizacji określonego (konkretnego) zadania, którym jest prowadzenie działalności gospodarczej (osiąganie przychodów) w zakresie najmu nieruchomości położonej przy ul. M w R. D. Możliwość samodzielnej realizacji zadań gospodarczych przez zespół składników majątkowych, mogących stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo: Spełnienie powyższego warunku - dla uznania części przedsiębiorstwa Spółki - jako jego zorganizowanej części jest wynikiem wniosków płynących z analizy pozostałych trzech warunków. W opinii Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym istnieje zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań mogących potencjalnie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki.

Wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki jako wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej nie będzie skutkować powstaniem przychodu w Spółce z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowisk Wnioskodawcy w powyższym zakresie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.