Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1193/14-4/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-02-04
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stawki podatku.
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; budynek-budynek mieszkalny; infrastruktura-infrastruktura towarzysząca; lokal-lokal mieszkalny; lokal-lokal użytkowy; podatek-podatek od towarów i usług; roboty-roboty budowlane; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 29 października 2014 r. (data wpływu 5 listopada 2014 r.) uzupełnionym pismem z 22 stycznia 2015 r. (data wpływu 29 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku jest:

*   **prawidłowe** – dla usług świadczonych w systemie generalnego wykonawstwa polegających na wykonywaniu robót budowlanych w związku z budową budynku o przeznaczeniu mieszkalno-usługowym, w zakresie niewykraczającym poza bryłę budynku,
*   **prawidłowe** – dla usług świadczonych w systemie generalnego wykonawstwa polegających na wykonywaniu robót budowlanych w związku z budową budynku o przeznaczeniu mieszkalno-usługowym, w zakresie wykraczającym poza bryłę budynku oraz realizowanych poza umową generalnego wykonawstwa a dotyczącą sieci teletechnicznej,
*   **nieprawidłowe** – dla prac ziemnych realizowanych poza umową generalnego wykonawstwa przez firmy zewnętrzne.

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku. Wniosek uzupełniono 29 stycznia 2014 r. o doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) planuje realizację inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalno-usługowego z mieszkaniami, komórkami lokatorskimi i lokalami użytkowymi w standardzie deweloperskim oraz miejscami postojowymi w garażu podziemnym wraz z zagospodarowaniem terenu zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (…). Teren całej inwestycji obejmuje działki nr 4/21, 4/22 i 4/23 AM 10. Działki 4/21 i 4/22 są w wieczystym użytkowaniu Spółki. Na przedmiotowym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego uchwalony przez Radę Miejską uchwałą z dnia 07.07.2011 r. Powyższy plan ustala dla działki 4/21, 4/22 i 4/23 - teren 6U-MW/1 dla którego ustala się przeznaczenie: usługi I, usługi II, zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna, place zabaw, infrastruktura drogowa.
2.  Inwestycja została podzielona na etapy realizacyjne. Celem realizacji etapu I, Spółka jako Inwestor zawarła umowę w systemie generalnego wykonawstwa dotyczącą kompleksowej realizacji inwestycji w zakresie wykonania robót budowlano-montażowych obejmujących budowę budynku usługowo mieszkalnego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i zagospodarowaniem terenu w ramach inwestycji prowadzonej przez Spółkę. Przedmiotem zawartej umowy jest kompleksowa budowa budynku jako całości, a nie wykonanie odrębnych robót dotyczących poszczególnych lokali czy części budynku. Umowa przewiduje jednocześnie możliwość powierzenia części prac podwykonawcom za zgodą Inwestora. Celem Spółki jest nabycie usługi polegającej na wybudowaniu całości budynku – zgodnie z zawartą umowa przedmiotem odbioru końcowego jest gotowy budynek, tj. łącznie wszelkie zakończone roboty wykonane w pełnym zakresie objętym umową, w tym również te, których przeglądu dokonano protokołami odbiorów częściowych. W ramach inwestycji będą także wykonywane prace ziemne (wykonanie wykopu, przełożenie sieci teletechnicznej, odwodnienie i zabezpieczenie wykopu), w tym także prace poza bryłą budynku. Prace, o których mowa będą wykonywane w ramach umowy generalnego wykonawstwa, ale możliwe jest również odrębne zlecanie poszczególnych prac (np. przekładka sieci teletechnicznej, wykop, zabijanie larsenów, zabezpieczenie wykopu) firmom zewnętrznym (innym niż generalny wykonawca).
3.  Zaprojektowany budynek jest średniowysoki, wielorodzinny w śródmiejskiej zabudowie uzupełniającej. Budynek jest siedmiokondygnacyjny od strony ulicy i ośmiokondygnacyjny w pozostałej części. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który narzucił inwestorowi funkcje budynku na poszczególnych kondygnacjach oraz ilości miejsc postojowych dla poszczególnych funkcji budynku, zaprojektowany budynek ma następujące przeznaczenie: parter przeznaczony na lokale handlowe, pierwsze piętro na biura, piętra 2-4 na mieszkania i biura, a pozostałe kondygnacje na mieszkania. W budynku zgodnie z MPZP, który narzucił ilość miejsc postojowych dla poszczególnych funkcji zaprojektowano 212 miejsc postojowych, w tym: 166 miejsc postojowych dla mieszkań, 46 miejsc postojowych dla biur i lokali.
4.  Bilans powierzchni w zaprojektowanym budynku przedstawia się następująco:
    
    1.  lokale mieszkalne – 7 416,63 m2 (166 mieszkań),
    2.  komórki lokatorskie – 290 m2,
    3.  powierzchnia miejsc postojowych dla lokali mieszkalnych – 1909 m2 (166 szt. miejsc postojowych),
    4.  powierzchnia korytarzy mieszkalnych – 1 318,18 m2,
    5.  powierzchnia biur 2 645,24 m2,
    6.  powierzchnia lokali użytkowych 1 933,22 m2, w tym sprzedaż na lokale handlowe 1 256,60 m2,
    7.  powierzchnia miejsc postojowych dla biur i lokali handlowych – 529 m2 (46 szt. miejsc postojowych),
    8.  powierzchnia klatek schodowych – 1 189,37 m2,
    9.  powierzchnia szybów windowych – 159,43 m2,
    10.  powierzchnia pomieszczeń technicznych – 502,91 m2,
    11.  powierzchnia komunikacji w garażu - 1 532,48 m2,
    12.  powierzchnia komunikacji dróg dojazdowych do miejsc postojowych – 3 483,83 m2.
    
    Przyjmując definicję „całkowitej powierzchni użytkowej” zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, zgodnie z którą całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnie budynku z wyjątkiem powierzchni elementów budowlanych (podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów), powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych oraz powierzchni komunikacji (klatki schodowe, dźwigi, przenośniki) – całkowita powierzchnia użytkowa opisanego wyżej budynku wynosi: 14.723,09 m2 (suma ww. poz. 1, 2, 3, 5, 6, 7). Z kolei powierzchnia użytkowa części mieszkaniowej budynku (powierzchnia pokoi, kuchni, spiżarni, łazienki, alkowy, holu, korytarzu oraz innych pomieszczeń służących mieszkalnym i gospodarczym potrzebom lokatora, takich jak garaże, miejsca parkingowe, komórki lokatorskie) wynosi: 9 615,63 m² (suma ww. poz. 1, 2, 3). Powierzchnia użytkowa poszczególnych lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku nie będzie przekraczała 150 m2, z wyjątkiem jednego lokalu mieszkalnego o powierzchni powyżej 150 m2, przy założeniu że nie zostanie ono przeprojektowane na mniejsze (ewentualny projekt zamienny). Jak wyżej wskazano, umowa o generalne wykonawstwo będzie dotyczyła realizacji całości budynku i nie będzie rozbicia prac budowlanych na dotyczące poszczególnych lokali mieszkalnych (w tym mieszkalnych o powierzchni powyżej 150 m2) bądź użytkowych.
5.  Spółka jest w posiadaniu następującej dokumentacji dotyczącej pozwolenia na budowę:
    1.  Decyzja z 05.07.2012 r. w sprawie przeniesienia na Spółkę ostatecznego pozwolenia na budowę wydanego decyzją z 28.09.2011 r. za zgodą dotychczasowego inwestora ma rzecz Sp. z o.o. Spółka przejęła wszystkie warunki określone w tej decyzji – decyzja dotyczyła zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalno-usługowego, działki nr 4/21, 4/5, cześć działki 17/1 AM-10; projekt obejmował m.in. budowę budynku mieszkalno-usługowego z trzykondygnacyjnym garażem podziemnym, dwoma kondygnacjami usług i sześcioma kondygnacjami mieszkań wraz z wewnętrznymi instalacjami, plac zabaw, komunikacja wewnętrzna wraz z miejscami postojowymi na terenie, budowa chodnika oraz drogi p. poż., oświetlenie terenu, zieleń.
    2.  Decyzja z 11.01.2013 r. dot. zmiany ostatecznej decyzji – projekt zamienny obejmuje m.in. zmianę charakterystycznych parametrów budynku, np. zwiększenie liczby mieszkań ze 129 do 166, budowę nowych zatok postojowych, zmiany w wyglądzie elewacji, zmiany przebiegu wewnętrznych instalacji, zmiany projektowanych obszarów zieleni i in.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, Spółka z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jako Inwestor zawarła umowę w systemie generalnego wykonawstwa, której przedmiotem jest powierzenie przez Spółkę na rzecz Wykonawcy kompleksowej realizacji inwestycji w zakresie wykonania robót budowlano-montażowych obejmujących budowę budynku usługowo-mieszkalnego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i zagospodarowaniem terenu. Zasadniczo prace na rzecz Spółki w ramach ww. umowy będą wykonywane przez Wykonawcę, z tym, że umowa przewiduje jednocześnie możliwość powierzenia części prac podwykonawcom za zgodą Inwestora. Jak wskazano w treści wniosku, prace, o których mowa będą wykonywane w ramach umowy generalnego wykonawstwa, ale możliwe jest również odrębne zlecanie poszczególnych prac (np. przekładka sieci teletechnicznej, wykop, zabijanie larsenów, zabezpieczenie wykopu) firmom zewnętrznym (innym niż generalny wykonawca).

W ramach opisanego stanu faktycznego, Spółka będzie więc występowała jako nabywca usługi polegającej na wybudowaniu całości budynku w systemie generalnego wykonawstwa bądź jako nabywca poszczególnych usług związanych z realizacją inwestycji będących przedmiotem odrębnego zlecenia.

Wykonawcą przedmiotowych robót budowlanych nie będzie Wnioskodawca, ale podmioty wykonujące usługi budowlane na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy w systemie generalnego wykonawstwa bądź na podstawie odrębnych zleceń. W ramach przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca będzie występował jako nabywca przedmiotowych usług.

Wprawdzie wykonawcą przedmiotowych robót na rzecz Wnioskodawcy będą podwykonawcy, to jednak przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego bezpośrednio dotyczy sfery praw i obowiązków podatkowych Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Jak wskazano w treści wniosku, Spółka jako nabywca przedmiotowych usług zamierza korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych za wykonywane prace na jej rzecz przez generalnego wykonawcę bądź inne podmioty, a więc zamierza rozliczać faktury dokumentujące świadczenie w/w usług w rozliczeniu podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jako podatnik podatku od towarów i usług jest więc zainteresowanym w otrzymaniu interpretacji, której wniosek dotyczy, w zakresie podatku naliczonego. Należy podkreślić, iż prawidłowe ustalenie stawki podatku VAT w odniesieniu do nabywanych przez Spółkę usług opisanych w treści wniosku dotyczy sytuacji prawnopodatkowej Spółki. Skorzystanie bowiem przez Wnioskodawcę z prawa do odliczenia podatku naliczonego – w zależności od wysokości zastosowanej stawki – wywiera bezpośredni wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, tj. na wystąpienie zobowiązania podatkowego lub zwrotu podatku, co wynika z podstawowego założenia konstrukcyjnego podatku od towarów i usług, jakie stanowi związanie opodatkowania z prawem do odliczenia podatku. Skoro więc uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego przysługuje z mocy prawa (art. 86 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług), co wywiera wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, podatnik korzystający z tego prawa do odliczenia, posiada uprawnienie do zadawania pytań dotyczących podatku naliczonego.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, kwestia objęta zapytaniem rodzi również dla Spółki konsekwencje w sferze prawa podatkowego, skoro bowiem Spółka jako nabywca przedmiotowych usług będzie rozliczała faktury dokumentujące nabycie przedmiotowych usług w rozliczeniach podatku od towarów i usług, tj. będzie korzystała z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych za wykonywane na jej rzecz prace, to należy stwierdzić, iż zastosowanie stawki VAT przez podmioty świadczące usługi na rzecz Spółki w określonej wysokości, tj. 8% lub 23% wpływać będzie bezpośrednio po stronie Wnioskodawcy na ukształtowanie w danym okresie rozliczeniowym wysokości zobowiązania podatkowego w podatku VAT do zapłaty lub kwoty zwrotu. Również w sytuacji zastosowania przez usługodawców stawki VAT w nieprawidłowej wysokości w opisanym stanie faktycznym, kwestia ta będzie dotyczyła bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych Wnioskodawcy, ponieważ będzie on musiał liczyć się z koniecznością ewentualnych korekt w zakresie podatku naliczonego (wpływających ostatecznie na wysokość zobowiązania lub kwoty do zwrotu podatku), jeśli usługodawcy dokonają korekty faktur pierwotnych zawierających niewłaściwą stawkę.

Powyższe okoliczności jednoznacznie potwierdzają w ocenie Wnioskodawcy, iż przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego bezpośrednio dotyczy sfery praw i obowiązków podatkowych Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług w zakresie podatku naliczonego, co wywiera wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego Wnioskodawcy w podatku VAT.

Przedmiotem opisanej we wniosku inwestycji będzie budowa budynku mieszkalno-usługowego z mieszkaniami, komórkami lokatorskimi i lokalami użytkowymi w standardzie deweloperskim oraz miejscami postojowymi w garażu podziemnym wraz z zagospodarowaniem terenu. Zgodnie z danymi przedstawionymi we wniosku, ponad połowa całkowitej powierzchni użytkowej projektowanego budynku będzie wykorzystywana do celów mieszkalnych.

W związku z powyższym, obiekt będący przedmiotem opisanej inwestycji będzie posiadał, zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – symbol PKOB grupa 112 klasa 1122 „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”.

Wnioskodawca pragnie nadmienić, iż w powyższej sprawie uzyskał potwierdzającą powyższe stanowisko interpretację Urzędu Statystycznego z dnia 31 października 2014 r., z treści której wynika, iż opisany we wniosku budynek mieszkalno-usługowy z garażem podziemnym, w którym co najmniej 50% całkowitej powierzchni użytkowej przeznaczone jest na cele mieszkalne, mieści się we wskazanym wyżej grupowaniu PKOB grupa 112, klasa 1122.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dla inwestycji opisanej w przedstawionym stanie faktycznym, polegającej na świadczeniu usług w systemie generalnego wykonawstwa polegających na wykonywaniu robót budowlanych w związku z budową budynku o przeznaczeniu mieszkalno-usługowym znajduje zastosowanie stawka VAT w wysokości 8%?
2.  Czy w odniesieniu do prac ziemnych związanych z wykonywaniem niezbędnej infrastruktury technicznej w ramach umowy generalnego wykonawstwa w zakresie niewykraczającym poza bryłę budynku znajduje zastosowanie stawka VAT w wysokości 8%? Czy w odniesieniu do prac ziemnych związanych z wykonywaniem przez generalnego wykonawcę niezbędnej infrastruktury technicznej w zakresie wykraczającym poza bryłę budynku znajduje zastosowanie stawka VAT w wysokości 8%? Jaka stawka podatku VAT znajduje zastosowanie w przypadku, gdy prace ziemne (przekładka sieci teletechnicznej, wykop, zabijanie larsenów, zabezpieczenia wykopu) są realizowane poza umową generalnego wykonawstwa przez firmy zewnętrzne?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1:

W ocenie Spółki, realizacja planowanej inwestycji opisanej w stanie faktycznym, polegającej na wykonywaniu w systemie generalnego wykonawstwa robót budowlanych w związku z budową budynku o przeznaczeniu mieszkalno-usługowym podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki VAT w wysokość 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, obniżoną – aktualnie w wysokości 8% - stawkę podatku VAT stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Jednocześnie ustawodawca zdefiniował w ust. 12a w art. 41 ustawy o VAT pojęcie budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, pod którym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem poniżej, dotyczącym powierzchni użytkowej budynków i lokali.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się bowiem:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b obniżoną stawkę podatku, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy o VAT).

Reasumując, na gruncie powołanych przepisów, możliwość zastosowania w danym przypadku obniżonej stawki VAT w wysokości 8% w odniesieniu do budowy obiektu budowlanego jest uzależniona od łącznego spełnienia dwóch przesłanek:

1.  czynności muszą dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części oraz
2.  budynki lub ich części, których dotyczą powyższe czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

O ile pierwsza z ww. przesłanek nie budzi wątpliwości (interpretacja pojęcia budowy powinna być dokonywana z uwzględnieniem przepisów prawa budowlanego), o tyle – jak pokazuje praktyka – przedmiotem wątpliwości może być w danym przypadku ocena spełnienia drugiej przesłanki, a mianowicie zaliczenie danego obiektu do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W ramach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym mieści się kilka różnych kategorii obiektów budowlanych, spośród których na uwagę zasługują przede wszystkim obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych. Pojęcie obiektów budownictwa mieszkaniowego zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym obiekty te definiuje się jako budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej PKOB) w dziale 11. Jak wynika z powyższej definicji, do obiektów budownictwa mieszkaniowego kwalifikuje się wszystkie budynki z działu 11 PKOB.

Nie ulega wątpliwości, iż pojęcie budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym obejmuje obiekty budownictwa mieszkaniowego, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc lokale użytkowe wchodzące w skład budynków mieszkalnych nie będą zaliczane do obiektów budownictwa mieszkaniowego. Powyższe będzie miało jednak znaczenie przy dokonywaniu sprzedaży poszczególnych lokali wchodzących w skład budynku kwalifikowanego zgodnie z PKOB w ramach działu 11. Nie oznacza to natomiast, że budowa takiego budynku, w skład którego będą wchodziły również poza lokalami mieszkalnymi, także lokale użytkowe, nie będzie podlegała opodatkowaniu jednolitą stawką w wysokości 8%.

Jak wynika z powyższej definicji, do obiektów budownictwa mieszkaniowego kwalifikuje się wszystkie budynki z działu 11 PKOB. Budynki są w PKOB zdefiniowane jako zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Zgodnie z systematyką przyjętą na gruncie PKOB, budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne.

Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynki niemieszkalne są to natomiast obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Jak wynika z powołanych wyżej definicji, o zakwalifikowaniu budynku jako mieszkalnego lub niemieszkalnego decyduje wielkość całkowitej powierzchni użytkowej zajmowanej na cele mieszkalne lub niemieszkalne. Pomimo, iż definicje powierzchni użytkowej znajdują się w różnych aktach prawnych (w tym przykładowo w ustawie o ochronie praw lokatorów, ustawie o podatku od spadków i darowizn, normy budowlane), to oczywistym jest, że zastosowanie w analizowanym wypadku znajduje definicja przyjęta w PKOB.

Objaśnienia do PKOB wskazują, iż całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

*   powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;
*   powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;
*   powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Cześć „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego – zgodnie z objaśnieniami PKOB – obejmuje z kolei pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Mając na uwadze wskazaną wyżej definicję „całkowitej powierzchni użytkowej” budynku przyjętą na gruncie PKOB – w analizowanym stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy, całkowita powierzchnia użytkowa budynku wynosi: 14.723,09 m2 (suma powierzchni: lokali mieszkalnych, komórek lokatorskich, miejsc postojowych dla lokali mieszkalnych, biur, lokal) użytkowych, miejsc postojowych dla biur i lokali handlowych).

Z kolei powierzchnia użytkowa części mieszkaniowej budynku (powierzchnia pokoi, kuchni, spiżarni, łazienki, alkowy, holu, korytarzu oraz innych pomieszczeń służących mieszkalnym i gospodarczym potrzebom lokatora, takich jak garaże, miejsca parkingowe, komórki lokatorskie) wynosi: 9 615,63 m2 (suma powierzchni: lokali mieszkalnych, komórek lokatorskich, miejsc postojowych dla lokali mieszkalnych).

Z powyższych danych wynika wniosek, iż na całkowitą powierzchnię użytkową budynku objętego planowaną inwestycją o powierzchni 14.723,09 m2, składa się:

*   powierzchnia mieszkaniowa – łącznie 9.615,63 m2,
*   powierzchnia inna niż mieszkaniowa – łącznie 5.107,46 m2.

Ponieważ na podstawie powyższych danych można stwierdzić, iż ponad połowa całkowitej powierzchni użytkowej projektowanego budynku będzie wykorzystywana do celów mieszkalnych – zgodnie z definicjami przyjętymi na gruncie PKOB – zasadnym będzie w ocenie Spółki zakwalifikowanie projektowanego budynku jako budynku mieszkalnego – w ramach grupy 112 – Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, klasa 1122 – Budynki o trzech i więcej mieszkaniach.

Konsekwencją ustalenia, iż zgodnie ze stanem faktycznym, projektowany budynek będzie posiadał – na gruncie PKOB – status budynku mieszkalnego, sklasyfikowanego w PKOB w dziale 11 (klasa 1122), będzie stwierdzenie, iż budynek ten będzie spełniał definicje obiektu budownictwa mieszkaniowego zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, a tym samym za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym roboty budowlane związane z budową projektowanego budynku, realizowane w systemie generalnego wykonawstwa, będą podlegały opodatkowaniu przy zastosowaniu obniżonej stawki VAT na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Należy w tym miejscu podkreślić, iż przedmiot zawartej umowy o roboty budowlane z generalnym wykonawcą a Spółką jako Inwestorem dotyczy kompleksowej realizacji inwestycji w zakresie wykonania robót budowlano-montażowych obejmujących budowę budynku usługowo mieszkalnego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i zagospodarowaniem terenu w ramach inwestycji prowadzonej przez Spółkę. Przedmiotem zawartej umowy jest wiec kompleksowa budowa budynku jako całości, a nie wykonanie odrębnych robót dotyczących poszczególnych lokali czy części budynku. Umowa przewiduje jednocześnie możliwość powierzenia części prac podwykonawcom za zgodą Inwestora. Należy podkreślić, iż celem Spółki (Inwestora) jest nabycie usługi polegającej na wybudowaniu całości budynku – zgodnie z zawartą umową przedmiotem odbioru końcowego jest gotowy budynek, tj. łącznie wszelkie zakończone roboty wykonane w pełnym zakresie objętym umową, w tym również te, których przeglądu dokonano protokołami odbiorów częściowych.

Mając na uwadze, iż usługi polegające na budowie budynku mieszkalnego zaklasyfikowanego w ramach działu 11 PKOB podlegają opodatkowaniu jednolitą stawką 8%, w ocenie Spółki nie znajdzie ponadto zastosowania przepis art. 41 ust. 12c w zw. z art. 41 ust. 12 b ustawy o VAT, co oznacza, że wszystkie prace budowlane objęte umową w tym także prace związane z lokalami mieszkalnymi o powierzchni użytkowej przekraczającej 150 m² będą podlegały opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki VAT w wysokości 8%.

Stanowisko zaprezentowane przez Spółkę, zgodnie z którym w przypadku robót budowlanych dotyczących budowy budynku o mieszanym przeznaczeniu, tj. mieszkalno-użytkowym, w sytuacji, gdy budynek ten zgodnie z zasadami klasyfikacyjnymi przyjętymi na gruncie PKOB jest klasyfikowany jako budynek mieszkalny PKOB 11 – zasadnym jest stosowanie w odniesieniu do czynności polegających na budowie ww. budynku – obniżonej stawki VAT na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe – poniżej Wnioskodawca prezentuje fragmenty wybranych wyroków i pism:

Przede wszystkim należy wskazać na korzystny interpretację wydaną przez Ministra Finansów w trybie zmiany interpretacji organu podatkowego, w której potwierdzono zasadność stosowania stawki VAT – 8% w sytuacji, gdy przedmiotem jednej umowy jest generalne wykonawstwo całości budynku o przeznaczeniu mieszkalno-usługowym:

Minister Finansów, PT8/033/53/200/TKE/12/PK-443/RD 125489, 2013.12.03 „(…) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 18 kwietnia 2011 r. nr IBPP2/443-68/11/UH, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej – w Katowicach, (\`(...)\`) w zakresie zastosowania stawki podatku od towarów i usług dla robót budowlanych wykonywanych w ramach generalnego wykonawstwa w lokalach użytkowych i garażach podziemnych znajdujących się w budynku mieszkalnym sklasyfikowanym w PKOB 11, zmienia ww. interpretację z urzędu stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe. (…) Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonywania usług budowlanych. Wykonuje roboty budowlane na obiektach budownictwa mieszkaniowego sklasyfikowanego w PKOB 1122 – budynki mieszkalne o 3-ch i więcej mieszkaniach (w myśl art. 2 ust. 12 ustawy, pomieszczenia użytkowe nie przekraczają 50% całej powierzchni budynku). Umowa zawarta na realizacje robót obejmuje generalne wykonawstwo całości budynku mieszkalnego, w skład którego wchodzą lokale mieszkalne, użytkowe i garaże podziemne i obejmuje wszystkie instalacje wewnątrz i na zewnątrz budynku (elektryczne, wody i co, wentylacji mechanicznej) elewacja, tynki, malowanie, montaż drzwi i okien, wykonanie balustrad, układanie płytek itp. oraz roboty budowlane w garażach podziemnych – zgodnie z umową, mieszkania przekazane w stanie developerskim. (\`(...)\`) Zdaniem Ministra Finansów w analizowanym stanie faktycznym roboty budowlane wykonywane zarówno w lokalach mieszkalnych jak i w lokalach użytkowych i garażach podziemnych w ramach generalnego wykonawstwa całości budynku sklasyfikowanego w PKOB 1122 korzystać będą z obniżonej stawki podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 41 ust. 2 i ust. 12 w związku z art. 14a pkt 2 ustawy, do jego budowy znajdzie zastosowanie obniżona, tj. 8% stawka podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, IPTPP1/443-103/14-4/MW, 2014.04.18: „(…) Wnioskujący jako firma wykonująca usługi budowlane, wykonywał będzie budowę budynku (stan surowy zamknięty) mieszkalno-usługowego, w którym zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym część budynku 52% przeznaczona będzie na lokale mieszkalne (8 lokali mieszkalnych) – żaden nie będzie przekraczał 150 m², natomiast 48% powierzchni budynku przeznaczona będzie na lokale użytkowe. Wnioskodawca zawarł umowę na wykonanie całości budynku bez rozróżnienia na lokale mieszkalne i użytkowe. Według PKOB budynek należy zakwalifikować w poz. 1122.

(\`(...)\`) Tym samym skoro przedmiotem umowy są roboty budowlane w zakresie budowy budynku sklasyfikowanego w PKOB w dziale 1122 i umowa zawarta jest na wykonanie całości budynku, to obniżona stawka podatku w wysokości 8% ma zastosowanie do całości tych robót, związanych również z lokalami niemieszkalnymi znajdującymi się wyłącznie w bryle budynku. (…) W niniejszej sprawie roboty budowlane wykonywane zarówno w lokalach mieszkalnych, jak i w lokalach usługowych w ramach wykonawstwa całości budynku sklasyfikowanego w PKOB 1122 korzystać będą z obniżonej podatku od towarów i usług. Na podstawie, art. 41 ust. 2 i ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy, do jego budowy znajdzie zastosowanie obniżona, tj. 8% stawka podatku od towarów i usług.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 września 2011 r. I FSK 1387/10: „(…) Słusznie zatem Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organ dokonujący interpretacji indywidualnej w sposób prawidłowy oddzielił te roboty, które dotyczą wybudowania budynków mieszkalnych wraz z miejscami postojowymi w garażach wielostanowiskowych i lokalem użytkowym, infrastrukturą znajdująca się w obrębie budynków mieszkalnych (parter) obejmując je stawią 7%, a w pozostałym zakresie uznał co do infrastruktury towarzyszącej tj. uzbrojenie i zagospodarowanie terenu: przyłącza sieci kanalizacji deszczowej, sanitarnej, wodociągowej, oświetlenia terenu, ukształtowanie terenu, drogi dojazdowe, chodniki, parkingi, zieleń, mała architektura, stawkę 22% (…).

Izba Skarbowa w Poznaniu, pismo z dnia 13 lipca 2011 r., ILPP2/443-658/11-4/AD:

„(\`(...)\`) Wnioskodawca będąc Generalnym Wykonawcą jest podmiotem realizującym inwestycje polegająca, na wybudowaniu dla Inwestora budynku mieszkaniowego wielorodzinnego z lokalami użytkowymi (hala garażowa, lokale handlowe, biura, itp.). Zaznaczyć jednak należy, iż ponad połowa z planowanych lokali przeznaczona będzie tylko i wyłącznie pod lokale mieszkalne. Sposób i liczba przeznaczenia poszczególnych lokali wynika z prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę. (\`(...)\`) Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz wynikający z treści wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że o ile przedmiotem umowy zawartej przez Wnioskodawcę jest wykonanie budynku wielomieszkaniowego jako całości, sklasyfikowanego jako PKOB 112, wówczas od dnia 1 stycznia 2011 r. usługa ta opodatkowana jest preferencyjną stawką podatku obniżoną do wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (\`(...)\`)”.

Podobnie również m.in.: Izba Skarbowa w Warszawie, Pismo z dnia 30 czerwca 2011 r. IPPP1/443-606/11-2/AP, Izba Skarbowa w Poznaniu, Pismo z dnia 22 listopada 2010 r. ILPP2/443-1421/10-4/JK, Izba Skarbowa w Katowicach, z dnia 30 listopada 2011 r., IBPP2/443-983/11/ICz, Izba Skarbowa w Katowicach, Pismo z dnia 28 czerwca 2012 r., IBPP2/443-278/12/A, Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Pismo z dnia 17 grudnia 2013 r., ITPP1/443-954/13/MS.

Ad. 2:

Zdaniem Spółki, w odniesieniu do prac ziemnych związanych z wykonywaniem niezbędnej infrastruktury technicznej w ramach umowy generalnego wykonawstwa w zakresie niewykraczającym poza bryłę budynku znajduje zastosowanie stawka VAT w wysokości 8%. W przypadku natomiast prac ziemnych związanych z wykonywaniem przez generalnego wykonawcę niezbędnej infrastruktury technicznej w zakresie wykraczającym poza bryłę budynku znajduje zastosowanie podstawowa stawka VAT w wysokości 23%. Jeżeli natomiast prace ziemne (przekładka sieci teletechnicznej, wykop, zabijanie larsenów, zabezpieczenia wykopu) są realizowane poza umową generalnego wykonawstwa przez firmy zewnętrzne – zarówno w bryle budynku jak i w zakresie wykraczającym poza bryłę budynku – zastosowanie znajduje stawka VAT w wysokości 23%.

Na podstawie przepisów wykonawczych, stawka 8% VAT znajduje zastosowanie jedynie w odniesieniu do robót konserwacyjnych – zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23.12.2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych, stawkę podatku obniża się do wysokości 8% dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących (przy czym przepisu tego nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy):
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych W budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 – w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których wyżej mowa, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont.

Na gruncie aktualnego stanu prawnego, do społecznego budownictwa mieszkaniowego nie zalicza się jednak infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.

Przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, zgodnie z art. 146 ust. 3 ustawy o VAT, rozumie się związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne.

W związku z tym czynności, które dotyczą budowy, remontu, modernizacji takiej infrastruktury, podlegają opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki podstawowej VAT, ponieważ czynności te nie dotyczą obiektów zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Powyższe zagadnienie było przedmiotem sporów w zakresie potwierdzenia możliwości stosowania stawki obniżonej także w przypadku, gdy prace budowlane wykonywane były poza budynkiem, w sytuacji gdy wykonanie tych prac było konieczne ze względów technicznych.

Przykładowo w wyroku z dnia 28 marca 2012 r. (I SA/Op 60/12, LEX nr 1162408) WSA w Opolu stwierdził, że można objąć stawką obniżoną czynność wykonania przyłącza wodociągowo-kanalizacyjnego do budynków mieszkalnych, nawet jeśli prace te są wykonywane zarówno w samym budynku, jak i poza nim, wówczas gdy wykonanie przyłącza wodno-kanalizacyjnego poza bryłą budynku jest konieczne ze względów technicznych.

Znacząca część sądów administracyjnych, w tym także NSA, prezentowała jednak także pogląd odmienny, uznając, że czynności wykonywanie poza bryłą budynku powinny być opodatkowanie wg stawki podstawowej (przykładowo wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2012 r. I FSK 1189/11).

Znamienna w powyższym zakresie jest uchwała NSA w składzie 7 Sędziów NSA dnia 3 czerwca 2013 r. (I FPS 7/12, LEX nr 1315790), w której jednoznacznie potwierdzono brak możliwości stosowania stawki 8% w odniesieniu do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem: „(…) Obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., w brzmieniu od dnia 1 stycznia 2008 r.) oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 z późn. zm.) i w § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.), nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem (\`(...)\`) Wyłącznie roboty realizowane wewnątrz obiektów mieszkalnych mogą być opodatkowane niższą, 8-proc. stawką VAT. Podłączenie do wodociągu, kanalizacji czy gazociągu jest objęte stawką podstawową (…).

Mając na względzie powyższą uchwałę, w ocenie Spółki, roboty budowlane związane z infrastrukturą towarzysząca, znajdującą się poza bryłą budynku, będą podlegały opodatkowaniu przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku w wysokości 23%, nawet jeśli tego rodzaju prace stanowią element jednej umowy zawartej z generalnym wykonawcą, mającej za przedmiot realizację kompleksowej inwestycji polegającej na budowie obiektu budownictwa mieszkaniowego.

Nawiązując jeszcze do kwestii zasadności wystąpienia przez Spółkę z niniejszym z zapytaniem, Spółka pragnie zauważyć, iż w jej ocenie, posiada status „zainteresowanego” jako podmiotu uprawnionego do wystąpienia z wnioskiem o pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Z wnioskiem może bowiem wystąpić osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), który może rodzić określone konsekwencje w sferze prawa podatkowego. Zdaniem Spółki, wprawdzie przedmiotem zapytania jest prawidłowość stosowania obniżonej stawki VAT w wys. 8% w odniesieniu do robót budowlanych, jakie będą wykonywane na rzecz Spółki przez generalnego wykonawcę na podstawie zawartej umowy, niemniej jednak kwestia powyższa rodzi również dla Spółki konsekwencje w sferze prawa podatkowego. Skoro bowiem Spółka jako nabywca przedmiotowych usług będzie korzystała (taki ma zamiar) z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych za wykonywane prace na jej rzecz przez generalnego wykonawcę, jest zainteresowana korzystaniem z powyższego uprawnienia zgodnie z obowiązującymi przepisami, w sposób wykluczający ewentualne ryzyko konieczności dokonywania późniejszych korekt w zakresie podatku naliczonego, jeśli okaże się, że wykonawca stosował niewłaściwą stawkę podatku.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż powyższe stanowisko, zgodnie z którym organ nie może odmówić wydania interpretacji przepisów o VAT w sytuacji, gdy występuje o nią nabywca a nie podmiot świadczący usługę, znajduje potwierdzenie w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego – należy w tym miejscu powołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. I FSK 1204/13.

Podobnie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. III SA/Wa 1480/12 czytamy m.in.: „(\`(...)\`) Podkreślić należy, że z uwagi na to, iż stroną postępowania interpretacyjnego jest „zainteresowany” – w przedstawionym powyżej rozumieniu, w postępowaniu tym nie będą miały zastosowania przepisy i definicje strony administracyjnego postępowania podatkowego zawarte w przepisach art. 133 i art. 133a (rozdziału 3 działu IV) Ordynacji podatkowej, co do których unormowanie art. 14h do postępowania „interpretacyjnego” nie odsyła. Organ interpretacyjny nie bada więc wprost interesu prawnego danego podmiotu w uzyskaniu dochodzonej przezeń interpretacji, ale tylko: czy jest on „zainteresowany” w uzyskaniu interpretacji, z uwagi na skutki w zakresie odpowiedzialności podatkowej, które przedstawiany stan faktyczny w jego sprawie może spowodować. Interes prawny w zakresie prawa podatkowego w podatkowym postępowaniu interpretacyjnym konstytuuje realizację pochłaniającego go wymogu: ubiegania się o interpretację i uzyskanie interpretacji wyłącznie we własnej indywidualnej sprawie podatkowej (\`(...)\`)”.

Mając powyższe na względzie, w ocenie Spółki, posiada ona status zainteresowanego w sprawach objętych niniejszym zapytaniem, w związku z czym, prosimy o udzielenie odpowiedzi na postawione pytania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe – dla usług świadczonych w systemie generalnego wykonawstwa polegających na wykonywaniu robót budowlanych w związku z budową budynku o przeznaczeniu mieszkalno-usługowym, w zakresie niewykraczającym poza bryłę budynku; prawidłowe – dla usług świadczonych w systemie generalnego wykonawstwa polegających na wykonywaniu robót budowlanych w związku z budową budynku o przeznaczeniu mieszkalno-usługowym, w zakresie wykraczającym poza bryłę budynku a także realizowanych poza umową generalnego wykonawstwa a dotyczącą sieci teletechnicznej oraz nieprawidłowe – dla prac ziemnych realizowanych poza umową generalnego wykonawstwa przez firmy zewnętrzne.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednak, zgodnie z art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ustawy – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się – w myśl art. 41 ust. 12a ustawy – obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast jak stanowi art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powyższych uregulowań wynika, że czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywane w budynku mieszkalnym objętym społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z obowiązującymi od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisami, należy opodatkować 8% stawką podatku VAT (w myśl art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy).

Zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie, pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania, np. wózkarnie, suszarnie).

Wg podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,
*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112,
*   Budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Z powyższego wynika, że o możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 i 12a ustawy decyduje spełnienie przesłanek przewidzianych w tych przepisach.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jako Inwestor zawarł umowę w systemie generalnego wykonawstwa, której przedmiotem jest powierzenie przez Spółkę na rzecz Wykonawcy kompleksowej realizacji inwestycji w zakresie wykonania robót budowlano-montażowych obejmujących budowę budynku usługowo-mieszkalnego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i zagospodarowaniem terenu. Zasadniczo prace na rzecz Spółki w ramach ww. umowy będą wykonywane przez Wykonawcę, z tym, że umowa przewiduje jednocześnie możliwość powierzenia części prac podwykonawcom za zgodą Inwestora. Jak wskazano w treści wniosku, prace, o których mowa będą wykonywane w ramach umowy generalnego wykonawstwa, ale możliwe jest również odrębne zlecanie poszczególnych prac (np. przekładka sieci teletechnicznej, wykop, zabijanie larsenów, zabezpieczenie wykopu) firmom zewnętrznym (innym niż generalny wykonawca).

W ramach opisanego stanu faktycznego, Spółka będzie więc występowała jako nabywca usługi polegającej na wybudowaniu całości budynku w systemie generalnego wykonawstwa bądź jako nabywca poszczególnych usług związanych z realizacją inwestycji będących przedmiotem odrębnego zlecenia.

Wykonawcą przedmiotowych robót budowlanych nie będzie Wnioskodawca, ale podmioty wykonujące usługi budowlane na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy w systemie generalnego wykonawstwa bądź na podstawie odrębnych zleceń. W ramach przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca będzie występował jako nabywca przedmiotowych usług.

Przedmiotem opisanej we wniosku inwestycji będzie budowa budynku mieszkalno-usługowego z mieszkaniami, komórkami lokatorskimi i lokalami użytkowymi w standardzie deweloperskim oraz miejscami postojowymi w garażu podziemnym wraz z zagospodarowaniem terenu. Zgodnie z danymi przedstawionymi we wniosku, ponad połowa całkowitej powierzchni użytkowej projektowanego budynku będzie wykorzystywana do celów mieszkalnych.

W związku z powyższym, obiekt będący przedmiotem opisanej inwestycji będzie posiadał, zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – symbol PKOB grupa 112 klasa 1122 „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że usługi budowlane będą wykonywane w ramach budowy budynku mieszkalnego wielomieszkaniowego sklasyfikowanego w PKOB 1122, a zatem stanowiącego obiekt budownictwa mieszkaniowego, o którym mowa w art. 2 pkt 12 ustawy.

Tym samym skoro przedmiotem umowy są roboty budowlane w zakresie budowy budynku sklasyfikowanego w PKOB w dziale 1122 i umowa zawarta jest na wykonanie całości budynku, to obniżona stawka podatku w wysokości 8% ma zastosowanie do całości tych robót, związanych również z lokalami niemieszkalnymi znajdującymi się wyłącznie w bryle budynku. Przy realizacji całego zadania inwestycyjnego w odniesieniu do ww. budowy bez znaczenia pozostaje struktura procentowo-powierzchniowa znajdujących się w nim lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, istotnym jest bowiem sklasyfikowanie budynku według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych do odpowiedniego grupowania.

Tym samym dla przedmiotowej inwestycji, polegającej na świadczeniu usług w systemie generalnego wykonawstwa polegających na wykonywaniu robót budowlanych w związku z budową budynku o przeznaczeniu mieszkalno-usługowym (w tym mieszkania przekraczające 150 m2), w zakresie niewykraczającym poza bryłę budynku, znajduje zastosowanie stawka VAT w wysokości 8%.

Tym samym w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia stawki podatku jaką należy zastosować do prac ziemnych realizowanych poza umową generalnego wykonawstwa przez firmy zewnętrzne.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 lit. a i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 ww. ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   budowie – należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (pkt 6),
*   robotach budowlanych – należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (pkt 7),
*   przebudowie – należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; (…) (pkt 7a),
*   remoncie – należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym (pkt 8).

Modernizacja to „unowocześnienie i usprawnienie czegoś”- według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Odwołując się natomiast do słownikowego zakresu pojęcia „roboty budowlane” należy wskazać, że zgodnie z definicją zawartą w „Uniwersalnym słowniku języka polskiego” Wydawnictwo Naukowe PWN, określenie „robota” oznacza „zespół czynności podejmowanych w celu wykonania, wyprodukowania, wytworzenia, dokonania czegoś, praca, działanie, działalność, robienie czegoś”.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nie objętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak już wcześniej wskazano na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, 8% stawka podatku VAT znajduje zastosowanie w odniesieniu do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zatem, w przypadku czynności objętych normą przepisu art. 41 ust. 12, kluczowym elementem pozwalającym prawidłowo określić stawkę podatku VAT jest rodzaj obiektu (budynku) oraz rodzaj czynności.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że skoro preferencyjna, tj. 8% stawka podatku VAT ma zastosowanie do czynności enumeratywnie wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, tj. dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to prace ziemne związane z budową budynku mieszkalnego spełniającego wymogi budownictwa społecznego określone w art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o VAT, sklasyfikowanego jako PKOB 1122 opodatkowane będą preferencyjną stawką podatku obniżoną do wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że do prac ziemnych (wykonanie wykopu, zabijanie larsenów i zabezpieczenia wykopu), związanych z budową budynku sklasyfikowanego w PKOB pod symbolem 1122, realizowanych poza umową generalnego wykonawstwa przez firmy zewnętrzne należy zastosować 8% stawkę podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stawki podatku dla inwestycji polegającej na świadczeniu usług generalnego wykonawstwa polegających na wykonywaniu robót budowlanych w związku z budową budynku o przeznaczeniu mieszkalno-usługowym w zakresie wykraczającym poza bryłę budynku.

Zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę w wysokości 7% VAT stosowało się m.in. w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Ustawodawca nie zrezygnował z posługiwania się w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług pojęciem infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, gdyż art. 146 ustawy nie został uchylony, a zawarte w nim definicje stanowią nadal obowiązujący tekst ustawy. Jednakże przewidziana na jego podstawie możliwość stosowania obniżonej do 7% stawki dla tego typu robót, ustała z dniem 1 stycznia 2008 r.

W myśl art. 146 ust. 2 ustawy, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Stawka obniżona nie obejmuje usług związanych z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 146 ust. 3 ustawy przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, należy rozumieć:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

− jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że od dnia 1 stycznia 2008 r. nastąpiła zmiana przepisów prawa w zakresie opodatkowania infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Zmieniono stan prawny wynikający z art. 146 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w ramach którego budownictwo mieszkaniowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą podlegało opodatkowaniu obniżoną stawką w wysokości 7% VAT.

Aktualnie, obniżoną stawkę w wysokości 8% VAT stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym oraz do robót konserwacyjnych zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2, pkt 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719). Natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23% VAT. Dokonując analizy powyższych przepisów, należy wskazać, że przystępując do Unii Europejskiej Polska w Traktacie akcesyjnym na okres przejściowy uzyskała odstępstwa od zasad określonych w art. 12 ust. 3 lit. a) VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - 77/338/EWG (Dz. U. L 145/1 z 13 czerwca 1977 r. ze zm., dalej „VI Dyrektywa”). Zgodnie bowiem z załącznikiem XII pkt 1 Traktatu podpisanego w Atenach 16 kwietnia 2003 r. pomiędzy Państwami Członkowskimi a Republiką Czeską, Republiką Estońską, Republiką Cypryjską, Republiką Łotewską, Republiką Węgierską, Republiką Malty, Rzeczpospolitą Polską, Republiką Słowenii i Republiką Słowacką o przystąpieniu tych państw do Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864), w drodze odstępstwa od artykułu 12 ust. 3 lit. a) VI Dyrektywy, tj. od zasady stosowania stawki podstawowej, Polska mogła utrzymać do dnia 31 grudnia 2007 r. obniżoną stawkę podatku od wartości dodanej, nie mniejszą niż 7%, na dostawę usług budowy, remontu i modernizacji budynków mieszkalnych, nieświadczonych w ramach programu o charakterze socjalnym, z wyłączeniem materiałów budowlanych oraz na dostawę budynków mieszkalnych przed pierwszym zasiedleniem, w rozumieniu art. 4 ust. 3 lit. a) VI Dyrektywy. Przepis ten zezwalał więc Polsce w okresie przejściowym na utrzymanie obniżonej stawki podatku w dwóch przypadkach: 1) na dostawę usług budowy, remontu i modernizacji budynków mieszkalnych w przypadku, gdy usługi te nie były świadczone w ramach programu o charakterze socjalnym (obniżona stawka podatku nie obejmowała przy tym materiałów budowlanych), 2) na dostawę budynków mieszkalnych lub części budynków mieszkalnych przed pierwszym zasiedleniem.

Korzystając z uzyskanego odstępstwa, w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy postanowiono, że w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się stawkę w wysokości 7 % w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Z dniem 31 grudnia 2007 r. skończył się, wynegocjowany przez Polskę przed akcesją, okres przejściowy na stosowanie 7% stawki VAT do robót budowlano-montażowych, remontów i konserwacji związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą oraz obiektów budownictwa mieszkaniowego i ich części. Od 1 stycznia 2008 r. Polska została zobowiązana do zastosowania w regulacjach krajowych, dotyczących opodatkowania budownictwa mieszkaniowego, unormowań wynikających z Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), która zastąpiła VI Dyrektywę VAT. Unormowania zawarte w Dyrektywie 2006/112/WE umożliwiają wprowadzenie obniżonej stawki podatku od towarów i usług jedynie do dostawy, budowy, remontu lub przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej (poz. 10 do zał. III do Dyrektywy 112).

W celu zatem utrzymania od 1 stycznia 2008 r. stawki 7% w budownictwie mieszkaniowym, w ustawie z 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 177 poz. 1468 ze zm.) ustanowione zostały przepisy art. 41 ust. 12-12c ustawy, dotyczące budownictwa społecznego, umożliwiające stosowanie stawki obniżonej do dostawy, budowy, remontu i przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej.

Z analizy przepisów art. 41 ust. 12-12c ustawy niewątpliwie wynika, że nie obejmują one swoją treścią robót dotyczących infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu w rozumieniu art. 146 ust. 3 ustawy, skoro odnoszą się one do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy jedynie obiektów budowlanych (ich części), w rozumieniu art. 41 ust. 12a, z jednoczesnym wyłączeniem przedmiotowym części tych obiektów, określonym w art. 41 ust. 12b ustawy.

W dniu 4 grudnia 2007 r. Polska uzyskała zgodę Rady Europy na przedłużenie do końca 2010 r. stosowania preferencyjnej stawki (7%) podatku VAT w budownictwie mieszkaniowym, w zakresie wykraczającym poza możliwość stosowania stawki obniżonej do dostawy, budowy, remontu i przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej, przyjętej w ustawie w ramach jej nowelizacji z 19 października 2007 r. (art. 41 ust. 12-12c ustawy).

Ustalenia te znalazły konkretyzację w Dyrektywie Rady 2007/75/WE z dnia 20 grudnia 2007 r. zmieniającej Dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do niektórych przepisów tymczasowych dotyczących stawek podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.).

Uwzględniając powołane przepisy, od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawodawca przewidział możliwość zastosowania preferencyjnej 8% stawki podatku od towarów i usług w odniesieniu do wyszczególnionych w ustawie i przepisach wykonawczych usług budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji przebudowy obiektów budowlanych lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Z treści znowelizowanych przepisów wynika więc, że preferencyjna (od 1 stycznia 2011 r. – 8%) stawka podatku nie dotyczy budowy, remontów i konserwacji wykonywanych poza obiektem budowlanym będącym obiektem budownictwa mieszkaniowego, a także obiektów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.

Ponadto, należy uwzględnić fakt, że ustawodawca w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy, definiując zakres korzystających z obniżonej stawki podatku prac budowlanych, wskazał, że stawką tą są objęte roboty budowlano-montażowe oraz remonty i roboty konserwacyjne związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, i tym samym dokonał, w sposób jednoznaczny, rozróżnienia robót związanych z budownictwem mieszkaniowym od robót związanych z infrastrukturą towarzyszącą temu budownictwu.

Zatem obniżoną stawkę VAT w wysokości 8% - od 1 stycznia 2011 r. stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku.

Podnieść ponadto należy, że konieczność ścisłego interpretowania przepisów dotyczących obniżonej stawki VAT w zakresie budownictwa mieszkaniowego wskazuje także art. 41 ust. 12c ustawy, stanowiący, że w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b, obniżoną stawkę podatku stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Obrazuje to, że w takim w przypadku, w sytuacji gdy dane roboty budowlane (dostawa), mimo nawet swojej jednorodności, dotyczą tego rodzaju ponadnormatywnego obiektu budownictwa mieszkaniowego, obliguje to podatników do określania podstawy opodatkowania oraz stawki podatku (podstawowej i obniżonej) z uwzględnieniem ustalonej powyżej proporcji.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

W odniesieniu do powyższego należy podkreślić, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, należy uznać, że stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Należy stwierdzić, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi, w tym na konstrukcji umieszczonej na dachu budynku lub jego ścianach. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami.

Do pozostałych usług, wykonywanych poza obiektem budowlanym zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%. Podobnie przy przekładaniu sieci teletechnicznej zastosowanie znajdzie stawka 23%.

Biorąc powyższe pod uwagę, dla przedmiotowej inwestycji, polegającej na świadczeniu usług w systemie generalnego wykonawstwa polegających na wykonywaniu robót budowlanych w związku z budową budynku o przeznaczeniu mieszkalno-usługowym, w zakresie wykraczającym poza bryłę budynku, znajduje zastosowanie stawka VAT w wysokości 23%. Podobnie przy przekładaniu sieci teletechnicznej realizowanej poza umową generalnego wykonawstwa przez firmy zewnętrzne zastosowanie znajdzie stawka 23%.

Tym samym w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Stosownie do art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej, wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych.

Zatem wydana interpretacja dotyczy prawa podatkowego w kontekście wskazanych w uzupełnieniu wniosku konsekwencji prawnopodatkowych dla Wnioskodawcy. Tym samym wydana interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla wykonawców robót.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.