Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.589.2023.2.KD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-03
Teza: Koszt zakupu aparatów słuchowych jako koszt uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: aparat; koszt-koszty uzyskania przychodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 sierpnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 22 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kosztów uzyskania przychodów. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 października 2023 r. (wpływ 9 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego przedstawiony w uzupełnieniu wniosku

Prowadzi Pan działalność gospodarczą od 28 stycznia 1988 r. Jest Pan właścicielem firmy produkującej złącza elektryczne dla przemysłu motoryzacyjnego oraz rolnictwa. Przychody z tej działalności są opodatkowane na zasadach ogólnych, podatkiem liniowym. Ewidencja księgowa prowadzona jest w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zarządza Pan przedsiębiorstwem, prowadzi rozmowy handlowe, inwestycyjne oraz wewnątrzzakładowe.

23 lutego 2023 r. specjalista otolaryngolog rozpoznał u Pana upośledzenie słuchu czuciowo-nerwowe obustronne. Zalecono aparatowanie słuchowe obustronne. Około czterdziestoletnia praca w środowisku maszyn (wtryskarki, automaty, wiertarki) oraz wiek odcisnęły piętno na jakości Pana słuchu. Ubytki słuchu uniemożliwiały Panu zrozumienie słów i kontekstu rozmowy. Powrót do sprawnego realizowania obowiązków zawodowych oraz do codziennego funkcjonowania uzyskał Pan dzięki dwóm aparatom słuchowym, zakupionym 3 kwietnia 2023 r. Zakupu tych aparatów słuchowych nie uwzględniał Pan w ramach ulgi na cele rehabilitacyjne. Nie zaliczył Pan wydatków poniesionych na zakup aparatów słuchowych do kosztów uzyskania przychodów. Dysponuje Pan dwiema fakturami VAT: faktura (…) opiewa na kwotę \`(...)\`. PLN, i zawiera pozycje: 1 szt. aparatu słuchowego – \`(...)\`. PLN brutto oraz gwarancję do tego aparatu - \`(...)\`. PLN brutto, druga faktura (…) opiewa na kwotę \`(...)\`.PLN i zawiera pozycje: 1 szt. aparatu słuchowego – \`(...)\`. PLN brutto, 1 szt. osuszacza – \`(...)\`. PLN, 60 szt. baterii - \`(...)\`. PLN oraz gwarancję do tego aparatu - \`(...)\`. PLN brutto. Do każdego aparatu słuchowego otrzymał Pan dofinansowanie z NFZ w wysokości \`(...)\`. zł.

Jednocześnie informuje Pan, że nie posiada orzeczenia o niepełnosprawności w związku z niedosłuchem. Poniósł Pan wydatki na zakup aparatów słuchowych i dzięki temu może nadal prawidłowo wykonywać obowiązki służbowe, kontaktować się z pracownikami, klientami obecnymi, a także pozyskiwać przyszłych kontrahentów, dzięki czemu może zwiększać przychody z prowadzonej działalności gospodarczej. Oczekuje Pan wydania interpretacji indywidualnej za 2023 r.

**Pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku**

Czy koszty zakupu aparatów słuchowych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej?

**Pana stanowisko w sprawie przedstawione w uzupełnieniu wniosku**

Pana zdaniem, wydatki poniesione na zakup aparatów słuchowych stanowią koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej. Wydatki te pozostają w związku przyczynowym z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zakup aparatów słuchowych pomógł Panu w prawidłowym wykonywaniu obowiązków zawodowych oraz w komunikowaniu się z innymi osobami podczas wykonywania obowiązków służbowych. Powołał się Pan na: interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 czerwca 2020 r. sygn. 0112-KDIL2-2.4011.323.2020.2.AA oraz interpretację indywidualną z 3 sierpnia 2021 r. sygn. DOP3.8220.17.2021.JQP - Szefa Krajowej Administracji Skarbowej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, dlatego przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

W takim ujęciu kosztami tymi są zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Jednak, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów. Ustawodawca wiąże bowiem koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Podkreślam, że o tym, co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodów z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednak ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, powinien, w myśl powołanego na wstępie przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

· pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

· nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, enumeratywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

· być właściwie udokumentowany.

Z opisu sprawy wynika, że od 28 stycznia 1988 r. jest Pan właścicielem firmy produkującej złącza elektryczne dla przemysłu motoryzacyjnego oraz rolnictwa. Zarządza Pan przedsiębiorstwem, prowadzi rozmowy handlowe, inwestycyjne oraz wewnątrzzakładowe. 23 lutego 2023 r. specjalista otolaryngolog rozpoznał u Pana upośledzenie słuchu czuciowo-nerwowe obustronne. Zalecono aparatowanie słuchowe obustronne. Około czterdziestoletnia praca w środowisku maszyn (wtryskarki, automaty, wiertarki) oraz wiek odcisnęły piętno na jakości Pana słuchu. Ubytki słuchu uniemożliwiały Panu zrozumienie słów i kontekstu rozmowy. Powrót do sprawnego realizowania obowiązków zawodowych oraz do codziennego funkcjonowania uzyskał Pan dzięki dwóm aparatom słuchowym, zakupionym 3 kwietnia 2023 r. Zakupu tych aparatów słuchowych nie uwzględniał Pan w ramach ulgi na cele rehabilitacyjne. Nie zaliczył Pan wydatków poniesionych na zakup aparatów słuchowych do kosztów uzyskania przychodów. Dysponuje Pan dwiema fakturami VAT: faktura (…) opiewa na kwotę \`(...)\`. PLN, i zawiera pozycje: 1 szt. aparatu słuchowego – \`(...)\`. PLN brutto oraz gwarancję do tego aparatu - \`(...)\` PLN brutto, druga faktura (…) opiewa na kwotę \`(...)\`. PLN i zawiera pozycje: 1 szt. aparatu słuchowego – \`(...)\`. PLN brutto, 1 szt. osuszacza – \`(...)\`. PLN, 60 szt. baterii - \`(...)\`. PLN oraz gwarancję do tego aparatu - \`(...)\`. PLN brutto. Do każdego aparatu słuchowego otrzymał Pan dofinansowanie z NFZ w wysokości \`(...)\`. zł. Nie posiada Pan orzeczenia o niepełnosprawności w związku z niedosłuchem. Poniósł Pan wydatki na zakup aparatów słuchowych i dzięki temu może nadal prawidłowo wykonywać obowiązki służbowe, kontaktować się z pracownikami, klientami obecnymi, a także pozyskiwać przyszłych kontrahentów, dzięki czemu może zwiększać przychody z prowadzonej działalności gospodarczej.

Opisany przez Pana we wniosku wydatek nie został wprost wymieniony w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów. Jednak fakt, że dany wydatek nie został ujęty w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uprawnia do automatycznego przyjęcia domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w tym przepisie, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 3526/16:

Niezmiennie trzeba mieć na uwadze zasadniczy kwalifikator, jakim jest wpływ wydatku na wielkość osiągniętego przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Wystąpienie tego wpływu (związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem) należy oceniać (badać) ad casum.

Do wskazanego związku przyczynowo-skutkowego Naczelny Sąd Administracyjny odniósł się także w wyroku z 8 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 1859/15, gdzie stwierdził, że:

Kryterium celowości nie wyznacza w sposób ostry granicy pozwalającej odróżnić wydatki, które można uznać za koszty uzyskania przychodów, od tych, które już nimi nie są. Niemniej jednak kryterium to nie może służyć rekomendowaniu otwartego ciągu zdarzeń, tworząc w ten sposób niekończący się związek skutkowo-przyczynowy.

Ponadto w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać, mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodów. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku – wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2012 r. sygn. akt II FSK 430/11 oraz z 17 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3813/14.

Skoro jednym z warunków zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, kryterium uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów sprowadza się w istocie do ustalenia, czy mógł się on potencjalnie przyczynić do osiągnięcia przychodów, bez względu na to, czy ów skutek się ziści. Wykazywany związek przyczynowo-skutkowy powinien mieć charakter obiektywny.

Podkreślam również, że działalność gospodarcza podlega określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działań w dążeniu do realizacji postawionego celu. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik, dlatego decyzje skutkujące powstaniem kosztów związanych z tą działalnością nie może rekompensować przy pomocy przepisów podatkowych, gdyż oznaczałoby to w praktyce przerzucenie na Skarb Państwa ryzyka związanego z określonym przedsięwzięciem gospodarczym podejmowanym przez podmiot.

Możliwość zaliczenia każdych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wiązałaby się z przywilejem uzyskiwania przez podatnika korzyści w postaci prawa zmniejszenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym o wartość poniesionych kosztów. Z oczywistych więc względów niektóre wydatki nie mogą pozostawać w jakimkolwiek związku z przesłankami działania, które można by uznać za ukierunkowane na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła.

Zauważam też, że do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej spełniających powyższe kryteria nie można zaliczyć wydatków osobistych osoby prowadzącej działalność gospodarczą.

Odnosząc powyżej analizowane przepisy do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że zakup aparatu słuchowego stanowi spełnienie potrzeb osoby z upośledzeniem słuchu, niezależnie od tego, czy prowadzi działalność gospodarczą.

Nie sposób również twierdzić, że aparat słuchowy jest niezbędny wyłącznie dla potrzeb prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, bowiem doświadczenie życiowe wskazuje, że urządzenia te nie są wykorzystywane wyłącznie w pracy zawodowej, a i w życiu osobistym. Pomimo zatem wskazania, że dzięki poniesionym wydatkom może prawidłowo wykonywać obowiązki służbowe, kontaktować się z pracownikami, klientami obecnymi, a także pozyskiwać przyszłych kontrahentów, powyższy zakup jest uwarunkowany Pana stanem zdrowia, a więc jest wydatkiem o charakterze osobistym, niezależnym od prowadzenia działalności gospodarczej i jako taki nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej przez Pana pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak już wskazano wyżej, do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej nie można zaliczyć wydatków osobistych, tj. m.in. takich, których poniesienie spowodowane jest wyłącznie stanem zdrowia podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Podstawowym celem poniesienia takich wydatków jest bowiem poprawa stanu zdrowia, bądź jakości życia podatnika, a nie osiągnięcie przychodu.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy w świetle obowiązujących przepisów prawa, stwierdzić należy, że nie może Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup aparatów słuchowych. Tym samym, stanowisko Pana uznano za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcie w nich zawarte nie są wiążące w Pana sprawie. Interpretacje te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) ze stanem faktycznym i musi się Pan zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1648 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).