Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.282.2019.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-20
Teza: Sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności na rzecz SPV.
Słowa kluczowe: koszt; obligacje; opłata-opłata administracyjna; pożyczka; sekurytyzacja; spółki; umowa; wierzytelność; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2019 r. (data wpływu 14 czerwca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lipca 2019 r. (data nadania 19 lipca 2019 r., data wpływu 22 lipca 2019 r.) na wezwanie z dnia 10 lipca 2019 r. Nr 0114-KDIP2-2.4010.282.2019.1.AZ (data nadania 11 lipca 2019 r., data odbioru 15 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności na rzecz SPV – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności na rzecz SPV.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) rozważa zawarcie umowy o sekurytyzację (dalej: „Umowa o sekurytyzację”) ze spółką, która będzie zarejestrowana w Luksemburgu. (dalej: „SPV”) w celu pozyskania przez Spółkę finansowania dla prowadzonej działalności i zarządzania jej płynnością finansową.

SPV:

1.  będzie posiadała siedzibę w Luksemburgu,
2.  będzie podlegała w Luksemburgu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągnięcia,
3.  nie będzie prowadziła działalności za pośrednictwem zakładu zagranicznego („permanent establishment”) w Polsce,
4.  będzie zarejestrowana dla celów VAT w Luksemburgu,
5.  nie będzie zarejestrowana dla celów VAT w Polsce,
6.  nie będzie miała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Spółka:

1.  jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce,
2.  podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągnięcia,
3.  jest zarejestrowana dla celów VAT w Polsce,
4.  nie jest zarejestrowana dla celów VAT w Luksemburgu,
5.  nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Luksemburgu.

Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie udzielania niezabezpieczonych pożyczek osobom fizycznym niewykonującym działalności gospodarczej i osobom fizycznym wykonującym działalność gospodarczą. Spółka jest w związku z udzielanymi pożyczkami uprawniona do otrzymania w szczególności spłat kapitału pożyczki, zapłaty opłat przygotowawczych, administracyjnych, wstępnych, opłat miesięcznych i odsetek od pożyczkobiorców (dalej łącznie: „Wierzytelności”).

Na podstawie Umowy o sekurytyzację, Spółka będzie zbywała za wynagrodzeniem na rzecz SPV pakiety Wierzytelności (z uwzględnieniem opłat przygotowawczych oraz administracyjnych należnych za cały okres trwania danej umowy pożyczki). Celem Umowy o sekurytyzację jest zapewnienie Spółce finansowania i poprawa płynności finansowej, zbycie wierzytelności wynikających z umów pożyczek i pozyskanie środków na udzielenie kolejnych pożyczek oraz pokrycie kosztów związanych z udzielaniem pożyczek i bieżącą działalności Spółki.

Umowa o sekurytyzację będzie oparta na następujących założeniach:

1.  Przeniesienie Wierzytelności nastąpi w wykonaniu ramowej, odnawialnej umowy zawartej pomiędzy Spółką i SPV. Spółka będzie dokonywała cesji Wierzytelności w ustalonych terminach (np. co tydzień lub co miesiąc).
2.  Wierzytelności będą spełniać ustalone wcześniej kryteria kwalifikujące je do sekurytyzacji (eligibility criteria). W szczególności, przedmiotowe Wierzytelności będą Wierzytelnościami tzw. performującymi (na moment przeniesienia Wierzytelności), czyli niestanowiącymi złych długów.
3.  W zamian za nabyte Wierzytelności, SPV będzie zobowiązana do zapłaty ceny nabycia. Cena nabycia będzie równa sumie nominalnej wartości kapitału danej pożyczki, opłat przygotowawczych i administracyjnych.
4.  Wierzytelności zostaną przeniesione wraz z należnościami ubocznymi (zarówno o charakterze pieniężnym, jak i niepieniężnym).
5.  W celu sfinansowania nabycia Wierzytelności, SPV wyemituje obligacje (senior notes), (dalej: „Obligacje”). SPV wyemituje również obligacje podporządkowane (subordinated notes), (dalej: „Obligacje Podporządkowane”). Zarówno Obligacje, jak i Obligacje Podporządkowane, będą wyemitowane na podstawie prawa angielskiego. Obligacje ustanowione na rzecz obligatariuszy będą zabezpieczone (zabezpieczenie będą stanowiły, w szczególności, (1) aktywa SPV, w tym Wierzytelności oraz (2) akcje (udziały) SPV).
6.  Obligacje pozwolą na sfinansowanie części ceny nabycia Wierzytelności. Obligatariusze dokonają płatności na poczet obligacji na rzecz SPV, a SPV następnie przeleje te kwoty na rzecz Spółki jako wynagrodzenie za nabyte Wierzytelności.
7.  Obligacje zostaną wyemitowane na rzecz obligatariuszy będących podmiotami niepowiązanymi z SPV i Spółką. Natomiast Obligacje Podporządkowane zostaną objęte przez Spółkę ze względu na unijne przepisy wymagające od inicjatora sekurytyzacji (tu: Spółki) zachowania określonego procentu ryzyka w odniesieniu do spłaty Wierzytelności. Spółka będzie obejmowała wyłącznie Obligacje Podporządkowane.
8.  Spółka i SPV zawrą umowę o administrowanie Wierzytelnościami, na podstawię której Spółka będzie działać jako administrator (servicer) Wierzytelności. Na podstawie umowy o administrowanie Wierzytelnościami, Spółka będzie zobowiązana do obsługi, przyjmowania płatności i administrowania przeniesionymi Wierzytelnościami, do przyjmowania spłat Wierzytelności w imieniu SPV i do wykonywania wszystkich wynikających z tego obowiązków w taki sposób i z zachowaniem tej samej staranności, jak w przypadku obsługi własnych wierzytelności. W szczególności, Spółka będzie świadczyła następujące usługi:
    1.  przyjmowanie wszelkich płatności dokonywanych przez pożyczkobiorców;
    2.  identyfikowanie płatności i kwot płatności;
    3.  przekazywanie kwot płatności na rzecz SPV;
    4.  prowadzenie ewidencji w odniesieniu do Wierzytelności i przygotowywanie okresowych raportów dla SPV;
    5.  prowadzenie ewidencji dla celów podatkowych;
    6.  wsparcie audytorów SPV i dostarczenie im w uzasadnionym zakresie (i z uwzględnieniem przepisów o ochronie danych osobowych) wymaganych informacji;
    7.  w razie wyznaczenia administratora zastępczego, przekazanie SPV i administratorowi zastępczemu ewidencji i dokumentów wymaganych dla wykonania usług przez administratora zastępczego.
9.  W określonych sytuacjach, wyznaczony administrator zastępczy (back up servicer) przejmie obowiązki Spółki jako administratora Wierzytelności. Taką sytuacją będzie, w szczególności, upadłość Spółki lub zaprzestanie wykonywania przez Spółkę czynności wynikających z umowy o administrowanie Wierzytelnościami.
10.  Zarówno Spółka (działająca jako administrator Wierzytelności), jak i administrator zastępczy będą uprawnieni do wynagrodzenia za wykonywane usługi.
11.  Jest możliwe, że w pewnych okolicznościach Spółka będzie zobowiązana do odkupu Wierzytelności, które nie spełniały w momencie przeniesienia ich na rzecz SPV lub przestały spełniać ustalone w Umowie o sekurytyzację kryteria. Zobowiązanie do odkupu wystąpi, w szczególności w sytuacji, gdy dana Wierzytelność była tzw. złym długiem lub gdy dana umowa pożyczki była nieważna.
12.  Spółka będzie zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia z tytułu odkupu Wierzytelności.

Kwoty otrzymane tytułem spłat Wierzytelności przez Spółkę i przekazane następnie do SPV zostaną wykorzystane do zapłaty kosztów działania SPV, spłaty odsetek i opłat wynikających z Obligacji oraz spłaty kwot na rzecz obligatariuszy. Jako obligatariusz Obligacji Podporządkowanych, Spółka będzie uprawniona do otrzymania płatności zgodnie z ustaloną hierarchią spłat uwzględniającą: (i) spłatę odsetek naliczonych na Obligacjach Podporządkowanych i (ii) spłatę kapitału Obligacji Podporządkowanych. Każda spłata kapitału Obligacji Podporządkowanych będzie skutkowała zmniejszeniem salda tego kapitału. Po całkowitej spłacie kwot wynikających z obligacji podporządkowanych, dojdzie do ich wygaśnięcia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy ustalić kwotę kosztu uzyskania przychodu w razie odpłatnego zbycia Wierzytelności na rzecz SPV?

Stanowisko Wnioskodawcy, w przypadku uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Wierzytelności, Spółka będzie mogła rozpoznać koszty uzyskania przychodu. Kosztami uzyskania przychodu będzie:

1.  wartość kapitału pożyczki - przy czym, aby wyliczyć wartość kosztów uzyskania przychodów przypadających na kwotę zbywanego kapitału pożyczki Spółka powinna ustalić proporcję w jakiej pozostaje wartość kapitału pożyczki w wartości nominalnej tej wierzytelności pożyczkowej. Kosztem uzyskania przychodu będzie kwota niespłaconego kapitału pożyczki do wysokości ceny przypadającej proporcjonalnie na sprzedany kapitał pożyczki;
2.  opłaty przygotowawcze i opłaty miesięczne - w pełnej wysokości, pod warunkiem, że wartość tych opłat zostanie uprzednio zarachowana przez Spółkę jako przychód należny - do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „Ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 Ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, w tym w sposób określony w art. 12 ust. 1 pkt 7, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny – do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny.

Natomiast art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się m. in. otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Na gruncie wyżej wyszczególnionych przepisów pożyczki są neutralne podatkowo, tj. nie jest kosztem uzyskania przychodów wartość udzielonej pożyczki (kapitał) i nie jest przychodem wartość zwróconego kapitału. Przychodem są odsetki (faktycznie otrzymane), a także opłata przygotowawcza i opłaty miesięczne. W związku z tym, kapitał udzielanych przez Spółkę pożyczek, które w ramach wykonania Umowy o Sekurytyzację będą zbyte na rzecz SPV, nie stanowi przychodu należnego o którym mowa art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT. Przychód należny, o którym mowa w tym przepisie mogą stanowić natomiast opłaty wynikające z pożyczki - w przypadku pożyczek udzielanych przez Spółkę: opłaty przygotowawcze oraz opłaty miesięczne.

Wnioskodawca wskazuje, że przepisy Ustawy o CIT nie wyłączają kwoty zbywanej wierzytelności jako kosztu uzyskania przychodu, wyłączają jedynie możliwość rozpoznania jako kosztu podatkowego straty z tytułu zbycia wierzytelności (art. 16 ust. 1 pkt 39 Ustawy o CIT). Kosztem uzyskania przychodu jest zatem wartość nominalna zbywanych wierzytelności, która nie przekracza ceny za jaką zbywane są te wierzytelności.

Jednocześnie należy podkreślić, że wydatki jakie Spółka będzie ponosić w związku z udzielaniem pożyczek i kreowaniem w ten sposób w swoim majątku zbywalnego aktywa w postaci Wierzytelności, będą spełniały ogólną definicję kosztów uzyskania przychodów wskazaną w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, jako że pomiędzy ich poniesieniem a przychodami z cesji Wierzytelności będzie istniał związek przyczynowo-skutkowy, o którym mowa w tym przepisie. Należy też wskazać, że w związku z uzyskaniem przychodu z tytułu cesji, Wierzytelności będą przenoszone z majątku Wnioskodawcy i aktywa Wnioskodawcy będą ulegały pomniejszeniu. Zdaniem Wnioskodawcy takie uszczuplenie majątku w związku ze zbyciem Wierzytelności również uzasadnia rozpoznanie kosztu uzyskania przychodu.

Wnioskodawca w ramach cesji Wierzytelności będzie przenosił na SPV zarówno niespłacony kapitał pożyczek jak i naliczone, a jeszcze nie zapłacone przez pożyczkobiorców opłaty (opłaty przygotowawcze, opłaty miesięczne) i uzyskiwał cenę odpowiadającą sumie wartości nominalnej w/w składników Wierzytelności. Ustawa o CIT nie zawiera przepisu szczegółowo regulującego sposób ustalania kosztu podatkowego w sytuacji, gdy zbywana wierzytelność obejmuje różne składniki (kapitał, opłaty). Zdaniem Spółki konieczne będzie uwzględnienie w jej rachunku podatkowym zasad opodatkowania odrębnie dla każdego zbywanego składnika Wierzytelności.

W celu obliczenia kosztu uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży składnika Wierzytelności w postaci kapitału pożyczki, Spółka powinna ustalić proporcję w jakiej pozostaje wartość nominalna kapitału pożyczki w wartości nominalnej tej wierzytelności pożyczkowej. Kosztem uzyskania przychodu będzie kwota niespłaconego kapitału pożyczki do wysokości ceny przypadającej proporcjonalnie na sprzedany kapitał pożyczki, natomiast wartość kapitału pożyczki w części w jakiej przekracza wysokość ceny przypadającej proporcjonalnie na kapitał pożyczki (strata) nie będzie stanowiła dla Spółki kosztu podatkowego.

Stanowisko wskazujące na konieczność ustalenia proporcji w jakiej znajduje się cena wierzytelności do poszczególnych składników tej wierzytelności znajduje poparcie także w orzecznictwie. Przykładowo WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 1 sierpnia 2011 r., sygn. I SA/GI 201/11 (orzeczenie prawomocne), uznał: „Z kolei w każdym przypadku, gdy wierzytelność zbywana przez Bank na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego będzie niejednorodna (tak jak wskazała we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego, przedstawiając zdarzenie przyszłe, strona skarżąca), tzn. gdy w jej skład wchodzić będą oprócz kwoty niezapłaconego kredytu (pożyczki) także odsetki (w tym odsetki skapitalizowane), kwotę uzyskaną ze sprzedaży tej wierzytelności należy zaliczyć na poczet spłaty poszczególnych składników wierzytelności, według proporcji w jakiej pozostaje kwota uzyskana ze sprzedaży wierzytelności w skalkulowanej wartości nominalnej wierzytelności z podziałem wierzytelności na poszczególne elementy”.

Stanowisko takie zostało potwierdzone także m.in. w wyroku NSA z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. II FSK 1509/11.

Podobne stanowisko zajmują również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach:

*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.179.2017.1.KK,

*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.175.2017.1.KK,

*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2017 r., sygn. 0114- KDIP2-3.4010.174.2017.1.KK,

*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 maja 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.80.2017.1.JBB,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 października 2016 r., sygn. 1462-IPPB3.4510.940.2016.1.AG,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2015 r., sygn. ITPB3/4510-431/15-2/MKo,

*   interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 sierpnia 2015 r., sygn. IPPB3/4510-471/15-2/JBB,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 sierpnia 2015 r., sygn. ITPB3/4510-246/15-6/KK,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 grudnia 2012 r., sygn. IPPB3/423-705/12-2/MS,

*   interpretacja Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 marca 2011 r., sygn. IPPB3/423-859/10-2/JB.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli w związku z udzielaniem pożyczek Spółka będzie naliczać pożyczkobiorcom opłaty (opłaty przygotowawcze, opłaty miesięczne), które Spółka będzie rozpoznawać jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT, to wartość tych opłat (uprzednio rozpoznana jako przychody należne) będzie stanowiła dla Spółki koszty uzyskania przychodu w przypadku zbycia Wierzytelności na rzecz SPV.

Możliwość zaliczenia w/w opłat do kosztów uzyskania przychodów wynika z treści cyt. wcześniej art. 16 ust. 1 pkt 39 Ustawy o CIT. W przepisie tym wprowadzono zasadę, iż nie stanowią kosztów uzyskania przychodów straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności. Jednocześnie wprowadzono wyjątek, iż ograniczenie to nie dotyczy wierzytelności lub ich części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny - do wysokości zarachowanej jako przychód należny. Z przepisu tego wynika zatem, że wartość wierzytelności może stanowić dla podatnika koszt uzyskania przychodu pod warunkiem, że zostanie uprzednio rozpoznana w jego wyniku podatkowym jako przychód należny. W konsekwencji, wartość naliczanych przez Spółkę opłat przygotowawczych i miesięcznych, rozpoznawana przed zbyciem Wierzytelności jako przychód podatkowy, będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu z tytułu zbycia Wierzytelności.

Podsumowując, w związku z odpłatnym zbyciem Wierzytelności na rzecz SPV, Spółka będzie mogła rozpoznać koszty uzyskania przychodu w wysokości:

1.  wartości sprzedanego kapitału pożyczki - do wysokości ceny przypadającej proporcjonalnie na sprzedany kapitał pożyczki;
2.  wartości sprzedanych opłat przygotowawczych i opłat miesięcznych w pełnej wysokości - pod warunkiem, że opłaty te będą przez Spółkę rozpoznane jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.