Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.272.2020.2.RG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-03
Teza: podleganie opodatkowaniu sprzedaży działek niezabudowanych
Słowa kluczowe: dostawa; działki; dzierżawa; podatnik; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2020 r. (data wpływu 3 kwietnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 czerwca 2020 r. (data wpływu 2 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży działek niezabudowanych **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży działek niezabudowanych.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 czerwca 2020 r. (data wpływu 2 czerwca 2020 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Od 11-06-2018 Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej, głównie części samochodowych, która od 01.09.2019 opodatkowana jest podatkiem VAT.

02.02.2007r. (tj. na długo przed rozpoczęciem działalności) Wnioskodawca zakupił w trybie przetargowym od Urzędu Gminy \`(...)\`, za własne oszczędności dwie niezabudowane działki o łącznej powierzchni 0,16 ha (szesnaście arów). Zainteresowany zawarł akt notarialny potwierdzający przeniesienie na niego prawa własności ww. gruntów i zapłacił ustaloną kwotę 9.070 zł, a przedstawiciel Gminy oświadczył, że przedmiotowa sprzedaż zwolniona jest z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11.03.2004 o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 z dnia 05.04.2004 poz. 535).

Działki w żaden sposób nie są związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością. Zainteresowany nie podejmował też żadnych działań związanych z ich uatrakcyjnieniem.

W 2019 roku do Wnioskodawcy zwrócili się przedstawiciele Spółki Akcyjnej „\`(...)\`” z propozycją odkupienia obydwu zakupionych w 2007 roku działek. Wnioskodawca wyraził zgodę i 05.04.2019 zawarł przedwstępną umowę sprzedaży, zawartą pod warunkami. (warunki dotyczą uzyskania przez kupujących ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy i pozwolenia na budowę a także skutecznego nabycia działek sąsiadujących).

Wkrótce może dojść do spełnienia wszystkich warunków i Wnioskodawca stanie wówczas przed faktem przeniesienia prawa własności działek niezabudowanych oraz rozstrzygnięcia kwestii zwolnienia tej transakcji z podatku VAT.

W uzupełnieniu wniosku na następujące pytania Organu:

1.  Czy Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż działek nastąpi:
    *   do dnia 30 czerwca 2020 r., czy
    *   po 30 czerwca 2020 r.?
3.  Należy wskazać numery ewidencyjne działek, które będą przedmiotem sprzedaży?
4.  W jaki sposób były wykorzystywane przez Wnioskodawcę działki będące przedmiotem wniosku?
5.  Czy Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowe działki w działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.)?
6.  Czy z ww. działek dokonywane były/są zbiory i dostawy (sprzedaż) produktów rolnych w rozumieniu art. 2 pkt 20 ww. ustawy? Jeżeli tak, to czy dostawa była opodatkowana czy zwolniona?
7.  Czy Wnioskodawca jest/był rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ww. ustawy, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy?
8.  Czy przed sprzedażą Wnioskodawca poczyni działania i nakłady w celu przygotowania działek do sprzedaży i podniesienia ich wartości? Jeżeli tak, to jakie?
9.  Czy Wnioskodawca udostępniał lub do dnia sprzedaży będzie udostępniał działki na rzecz osób trzecich (w tym np. na rzecz Spółki Akcyjnej …) na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innych umów – jakich?
10.  Jeżeli odpowiedź na pytanie 9 jest twierdząca, to czy udostępnianie miało/będzie miało charakter odpłatny, czy nieodpłatny?
11.  Czy na dzień sprzedaży działki będą objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego? Jeżeli tak, to jakie jest przeznaczenie ww. działek według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego?
12.  Jeżeli brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, to czy na dzień sprzedaży dla działek zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy?
13.  Czy przed sprzedażą dla działek będzie wydane pozwolenie na budowę?
14.  Mając na uwadze umowę warunkową sprzedaży zawartą ze Spółką Akcyjną …, należy wskazać:
    1.  jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień ww. umowy zawartej z przyszłym nabywcą, ciążą na Kupującym a jakie na Sprzedającym?
    2.  czy w ww. umowie sprzedaży zostały ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej własność działek na Nabywcę? Jeśli tak, to jakie?
    3.  czy Wnioskodawca udzielił/udzieli Nabywcy ww. działek pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w jego imieniu w sprawach dotyczących przedmiotowych działek? Jeżeli tak, to należy wskazać:
    4.  do uzyskania jakich konkretnie decyzji i pozwoleń, Wnioskodawca udzielił/udzieli pełnomocnictw Nabywcy?
    5.  jakich czynności dokona Nabywca do momentu sprzedaży przez Wnioskodawcę działek w związku z udzielonym pełnomocnictwem?

Odpowiedzi na pytania nr 4-13 należy udzielić odrębnie dla każdej działki.

1.  Czy Wnioskodawca w związku z dostawą przedmiotowych działek niezabudowanych występował z wnioskiem o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.)? Jeśli tak, to proszę wskazać datę złożenia wniosku oraz zakres tego wniosku.

Wnioskodawca odpowiedział:

ad 1. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług, jednakże sprzedaż działek nie nastąpi w ramach prowadzonej działalności, a będzie sprzedażą majątku osobistego.

ad 2. Sprzedaż działek nastąpi do dnia 30 czerwca 2020 r.

ad 3. Przedmiotem sprzedaży jest działka nr 7 i 8.

odpowiedzi dotyczące działki nr 7.

ad 4. Działka nr 7 będąca przedmiotem wniosku była w nieużytku, dbano jedynie o ogólny porządek terenu.

ad 5. Wnioskodawca nie wykorzystywał działki nr 7 do działalności rolniczej.

ad 6. Z wyżej wymienionej działki nr 7 nie były dokonywane zbiory ani dostawy.

ad 7. Wnioskodawca nie był rolnikiem ryczałtowym.

ad 8. Przed sprzedażą wnioskodawca nie poczynił oraz nie poczyni żadnych czynności w celu podniesienia wartości działki nr 7.

ad 9. Wnioskodawca udostępniał działkę nr 7 na rzecz spółki akcyjnej \`(...)\` na podstawie umowy dzierżawy.

ad 10. Działka nr 7 została udostępniona odpłatnie jedynie S.A. \`(...)\`.

ad 11. Na dzień sprzedaży działka nr 7 nie będzie objęta planem zagospodarowania przestrzennego.

ad 12. Decyzja o warunkach zabudowy działki nr 7 została wydana na rzecz spółki akcyjnej \`(...)\`.

ad 13. Przed sprzedażą dla działki nr 7 zostanie wydane pozwolenie na budowę.

odpowiedzi dotyczące działki nr 8.

ad 4. Działka nr 8 będąca przedmiotem wniosku była w nieużytku, dbano jedynie o ogólny porządek terenu.

ad 5. Wnioskodawca nie wykorzystywał działki nr 8 do działalności rolniczej.

ad 6. Z wyżej wymienionych działki nr 8 nie były dokonywane zbiory ani dostawy.

ad 7. Wnioskodawca nie był rolnikiem ryczałtowym.

ad 8. przed sprzedażą wnioskodawca nie poczynił oraz nie poczyni żadnych czynności w celu podniesienia wartości działki nr 8.

ad 9. Wnioskodawca udostępniał działkę nr 8 na rzecz spółki akcyjnej \`(...)\` na podstawie umowy dzierżawy.

ad 10. Działka nr 8 została udostępniona odpłatnie jedynie S.A. \`(...)\`.

ad 11. Na dzień sprzedaży działka nr 8 nie była objęta planem zagospodarowania przestrzennego.

ad 12. Decyzja o warunkach zabudowy działki nr 8 została wydana na rzecz spółki akcyjnej \`(...)\`.

ad 13. Przed sprzedażą dla działki nr 8 zostanie wydane pozwolenie na budowę.

ad 14.

1.  Nabywca zobowiązany jest po podpisaniu umowy w terminie trzech dni od daty zakupu przelać pełną kwotę brutto wartości działek na konto sprzedającego.
2.  Po podpisaniu umowy sprzedający przenosi własność działki na rzecz spółki akcyjnej \`(...)\`.
3.  Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa nabywcy
4.  W celu występowania w jego imieniu w sprawach dotyczących działek w kwestii uzyskania decyzji o warunkach zabudowy.
5.  Nabywca do momentu sprzedaży działek przez wnioskodawcę dokona wszelkich czynności związanych z pozwoleniem na zabudowę.

ad 15. Wnioskodawca występował z wnioskiem o wydanie wiążącej informacji stawkowej dnia 28 lutego 2020 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż niezabudowanych działek z prywatnego majątku Wnioskodawcy może odbyć się bez podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż niezabudowanych działek zakupionych z majątku prywatnego w 2007 r., nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, gdyż transakcja ta nie będzie związana z działalnością gospodarczą. Będzie to zarząd majątkiem prywatnym. Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań związanych z uatrakcyjnieniem działek, jakichkolwiek działań menadżerskich czy kroków mających zwiększyć ich wartość, nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej związanej z obrotem nieruchomościami, nie są (ani nie były) one wynajmowane, dzierżawione, nie dają żadnych pożytków, nie są środkami trwałymi w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, nie biorą udziału w procesie przysparzania dochodu w firmie.

Specyfika podatku od towarów i usług polega na tym, że aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem muszą być równolegle spełnione dwie przesłanki: przedmiotowa, czyli sama czynność musi stanowić odpłatną dostawę towarów (co ma miejsce) oraz podmiotowa, która mówi, że podatnikiem jest każdy podmiot bez względu na formę prawną, który prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy (co nie ma miejsca). Wprawdzie sprzedaż nieruchomości co do zasady podlega opodatkowaniu VAT, gdyż jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów, jednak faktycznie będzie ona opodatkowana jeśli zostanie dokonana przez osobę wymienioną w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego przepisu. Zdefiniowane w przywołanych przepisach pojęcia „podatnika” i „działalności gospodarczej” pozwalają na objęcie opodatkowaniem wszystkich przedsiębiorców, którzy profesjonalnie, stale i zarobkowo sprzedają towary i świadczą usługi. Zainteresowany i planowana przeze niego transakcja sprzedaży działek z majątku prywatnego, w żaden sposób nie związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie mieszczą się w przytoczonych definicjach, Zainteresowany nie będzie więc podlegał z tytułu sprzedaży opodatkowaniu podatkiem VAT. Znaczący jest tutaj fakt, że Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań związanych z ewentualnym przygotowaniem do sprzedaży. Nie uzbrajał działek, nie wydzielał dróg wewnętrznych, nie starał się o warunki zagospodarowania a nawet nie dawał ogłoszenia o zamiarze sprzedaży.

Wszystko to sprawia, że dostawę gruntu można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności swoim osobistym majątkiem niezwiązanym z jakąkolwiek działalnością gospodarczą, co sprawia że Wnioskodawca nie może być uznany przy tej transakcji za podatnika VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Odnosząc się natomiast do dzierżawy działek nr 7 i 8 na rzecz … S.A. należy wskazać, że na mocy art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy należy wskazać, że w przypadku sprzedaży działek nr 7 i 8 Wnioskodawca nie będzie zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

Wydzierżawianie przez Wnioskodawcę przedmiotowych działek powoduje, że utraciły ona charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Wnioskodawcę w sposób ciągły dla celów zarobkowych ww. nieruchomości gruntowych powoduje, że jest są one wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

Ponadto jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczeń C-180/10 i C-181/10 wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług. Zainteresowany 02.02.2007 r. zakupił w trybie przetargowym od Urzędu Gminy … niezabudowane działki o łącznej powierzchni 0,16 ha (szesnaście arów). Działki w żaden sposób nie są związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością. Zainteresowany nie podejmował też żadnych działań związanych z ich uatrakcyjnieniem. Działki nr 7 i 8 będące przedmiotem wniosku były w nieużytku, dbano jedynie o ogólny porządek terenu.

W 2019 roku do Wnioskodawcy zwrócili się przedstawiciele Spółki Akcyjnej „…” z propozycją odkupienia obydwu zakupionych w 2007 roku działek. Przedmiotem sprzedaży jest działka nr 7 i 8. Wnioskodawca wyraził zgodę i 05.04.2019 zawarł przedwstępną umowę sprzedaży, zawartą pod warunkami, (warunki dotyczą uzyskania przez kupujących ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy i pozwolenia na budowę a także skutecznego nabycia działek sąsiadujących).

Wnioskodawca nie wykorzystywał przedmiotowych do działalności rolniczej. Z ww. działek nie były dokonywane zbiory ani dostawy. Wnioskodawca nie był rolnikiem ryczałtowym.

Przed sprzedażą Wnioskodawca nie poczynił oraz nie poczyni żadnych czynności w celu podniesienia wartości ww. działek.

Wnioskodawca udostępniał działki nr 7 i 8 na rzecz spółki akcyjnej \`(...)\` na podstawie umowy dzierżawy. Działki zostały udostępnione odpłatnie.

Na dzień sprzedaży działki nr 7 i 8 nie będą objęte planem zagospodarowania przestrzennego. Decyzje o warunkach zabudowy ww. działek zostały wydane na rzecz spółki akcyjnej \`(...)\`. Przed sprzedażą dla działek zostanie wydane pozwolenie na budowę.

W świetle powyższego uznać należy, że nabywca działek, dokonał i będzie dokonywał określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę działek nr …7 i …8. Pomimo że ww. czynności dokonywane są i będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca udzielił kupującej Spółce pełnomocnictwa w celu występowania w jego imieniu w sprawach dotyczących ww. działek.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanego. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotową działkę stanowiącą nadal własność Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działek jako towaru i wzrost ich wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży przedmiotowych działek nie będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. działek, że niejako jego działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunty będące własnością Wnioskodawcy będą podlegały wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Zainteresowanego. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegał grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowych nieruchomości gruntowych w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę ww. działek nr 7 i 8 będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Zainteresowanego, a sprzedaż działek nr 7 i 8 będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działek nr 7 i 8, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy jednakże zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym, również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że dla działek nr 7 i 8 zostaną wydane decyzje o warunkach o warunkach zabudowy na rzecz spółki akcyjnej … oraz przed sprzedażą dla działek zostaną wydane pozwolenia na budowę, więc dostawa ww. działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ ww. działki będą stanowiły teren budowlany.

Jeżeli nie są spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, działki były przedmiotem odpłatnej dzierżawy na rzecz … S.A.

Tym samym, działki nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej.

Zatem dostawa przez Wnioskodawcę działek nr 7 oraz 8 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie został spełniony co najmniej jeden z warunków, o których mowa w tym przepisie.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawcę działek nr 7 oraz 8, będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż ww. działek będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto, sprzedaż przez Wnioskodawcę ww. działek nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a w konsekwencji dostawa ww. działek opodatkowana będzie wg właściwej stawki podatku.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.