Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-151/12-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-04-13
Teza: stawka VAT dla produktów sprzedawanych na wynos i spożywanych na miejscu
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); stawka-stawki podatku; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 01.02.2012r. (data wpływu 14.02.2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na sprzedaż produktów na miejscu oraz na wynos - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.02.2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na sprzedaż produktów na miejscu oraz na wynos.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (podatnik) jest spółką z o.o. która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług gastronomicznych. Pod wskazaną firmą podatnik prowadzi w centrach handlowych lodziarnio-kawiarnię. W ofercie punktu dostępne są m.in. lody własnej produkcji (gałkowe, mleczne, sorbety); świeże soki, napoje kawowe przygotowane na bazie mleka; napoje na bazie mleka i lodów; napoje mleczno-czekoladowe; dania gotowe na bazie makaronu z dodatkiem mięsa, warzyw; naleśniki z owocami, lodami i czekoladą; kanapki z dodatkiem warzyw, mięsa, serów etc.

Zasadniczo w ofercie Wnioskodawcy sprzedawane są tylko standaryzowane produkty, w związku z czym osoby pracujące w punkcie mogą udzielać jedynie prostych informacji o ofercie Wnioskodawcy. Spółka stosuje dwa sposoby sprzedaży ww. produktów: na wynos i do konsumpcji na miejscu. Stosowana metoda sprzedaży uzależniona jest od suwerennej decyzji klienta.

Lody, produkowane przez Wnioskodawcę, sprzedawane są w zależności od formy sprzedaży i miejsca spożycia w postaci gałek, sorbetów, lodów mlecznych lub deserów lodowych oraz podawane są w wafelkach, pucharkach lub papierowych kubkach. Napoje oraz soki sprzedawane są w zależności od formy sprzedaży w porcelanowych filiżankach bądź papierowych lub plastikowych kubkach. Kanapki, makarony, ciasta w zależności od formy podawane są na szklanych talerzach bądź w papierowych kubkach, na papierowych talerzach lub papierowych torebkach.

W wypadku sprzedaży na wynos, wg podatnika poszczególne produkty powinny być klasyfikowane w następujących grupach:

*   soki - PKWiU 10.32,
*   napoje czekoladowe, napoje na bazie mleka (kawowe lub z dodatkiem lodów), - PKWiU 11.07.19,
*   lody (wodne, gałkowe, sorbety, część napojów z dodatkiem lodów) - PKWiU 10.5,
*   makarony z dodatkami - PKWiU 10.85.1,
*   naleśniki - PKWiU 10.73.11,
*   kanapki - PKWiU 10.85.1.

1\. Sprzedaż produktów do spożycia na miejscu

Lokal Wnioskodawcy jest samodzielnym punktem z obsługą kelnerską w którym klientom udostępniane są stoliki, krzesła czy tace umożliwiające spożycie na miejscu. W wypadku takiego typu sprzedaży wszystkie oferowane produkty serwowane są w szklanych lub porcelanowych naczyniach. Jednocześnie w punkcie znajduje się oddzielna kasa z samoobsługową ladą do sprzedawania produktów na wynos.

2\. Sprzedaż produktów na wynos

Na wyraźne życzenie klientów podatnik sprzedaje wszystkie swoje produkty na wynos. W tym celu lokal wyposażony jest w dodatkową samoobsługowa ladę z oddzielną kasą fiskalną. W wypadku nabywania lodów sprzedawane są one w wafelkach lub papierowych kubkach. Napoje sprzedawane są w papierowych (napoje kawowe, napoje mleczne na bazie kawy, napoje z mleka i lodów, napoje czekoladowe) lub plastikowych (soki) kubkach, ciasta na papierowych talerzach, kanapki w papierowych torebkach i dania gotowe na bazie makaronu w papierowych kubkach. Na specjalnej części kontuaru udostępniane są m.in. plastikowe łyżeczki, mieszadełka, cukier, serwetki, plastikowe rurki do picia napojów, wieczka. Każdy z klientów sam odbiera zamówione artykuły spożywcze czy napoje. Pracownicy punktu oferują zapakowanie produktów na wynos. Należy podkreślić że Wnioskodawca jest w stanie ustalić prawidłowo wysokość sprzedaży dokonanej na wynos.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż opisanych wyżej produktów (tj lodów, soków, napojów na bazie mleka, makaronów, kanapek, naleśników) w wypadku sprzedaży z przeznaczeniem do spożycia na miejscu stanowi świadczenie usług gastronomicznych w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i opodatkowanych tym samym stawką 8%?
2.  Czy, sprzedaż tych samych produktów w formie opisanej w punkcie 2 stanu faktycznego tj. sprzedaż produktów w punkcie z przeznaczeniem na wynos stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT (opodatkowaną wg stawek VAT właściwych dla konkretnych towarów)?
3.  Czy dostawa produktów wskazanych w stanie faktycznym (tj. lodów, soków, napojów na bazie mleka, makaronów, kanapek, naleśników) na wynos może korzystać z obniżonej stawki VAT określonej w załączniku nr 10 do ustawy o VAT?

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1 i 2

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 5a towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach, wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Art. 7 ust. 1 wskazanej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel (\`(...)\`.). Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na podstawie § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 73, poz. 392) usługi gastronomiczne jako wymienione w pkt 7 załącznika nr 1 do w/w rozporządzenia usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1.  napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2.  napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3.  kawy i herbaty (wraz z dodatkami),
4.  napojów bezalkoholowych gazowanych,
5.  wód mineralnych,
6.  innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy

\- podlegają opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8%.

Definicja usług gastronomicznych określona jest w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 77, poz. 1)

Zgodnie z art. 6 w/w rozporządzenia, usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi, pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy. Za usługi cateringowe i restauracyjne nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Kwestią rozróżnienia kiedy mamy do czynienia z dostawą towarów a kiedy ze świadczeniem usług gastronomicznych kilkukrotnie zajmował się Europejski Trybunał Sprawiedliwości. I tak ETS w wyroku z dnia 10 marca 2011 r. w połączonych sprawach C-497/09, C-499/09, C-501/09 oraz C-502/09 wskazał, że sprzedaży towaru zawsze towarzyszy minimalny zakres świadczonych usług, jak umieszczenie towaru na półkach sklepowych czy wystawienie rachunku, w związku z czym tylko usługi odrębne od usług nierozerwalnie związanych ze sprzedażą towarów można brać pod uwagę w celu określenia udziału świadczenia usług w świadczeniu złożonym, obejmującym również dostawę towarów. Według ETS działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie dalece przeważają usługi. Świadczenie takie należy zatem uznać za świadczenie usług. Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach. W orzeczeniu Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w sprawie Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg (C-231/94), TSUE wskazał, że dostawa gotowych posiłków do bezpośredniego spożycia jest rezultatem szeregu usług, przy czym do dyspozycji klienta pozostaje infrastruktura, w tym jadalnia z pomieszczeniami sąsiadującymi. Transakcje w restauracjach charakteryzuje cały zespół cech i czynności, przy czym dostawa posiłku jest jedynie częścią usługi, choć stanowi w nich dominujący element. W związku z tym, Trybunał również w tym wyroku podkreślił, że w sytuacji, w której mamy do czynienia z transakcją składającą się z wielu elementów, należy w pierwszej kolejności uwzględnić wszelkie okoliczności przeprowadzenia danej transakcji. Jak wynika z opisu sprawy, sprzedaż przez Wnioskodawcę lodów, czy napojów, jest elementem czynności zasadniczej, czyli usługi gastronomicznej w ramach prowadzonego punktu.

Zatem, w przypadku sprzedaży ww. produktów w punkcie z przeznaczeniem do spożycia „na miejscu” dochodzi do świadczenia usługi gastronomicznej w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a nie do dostawy towarów, gdyż jak wskazał Wnioskodawca sprzedaż ta dokonywana jest w ramach prowadzonej działalności gastronomicznej i jest jedynym z elementów szeregu usług składających się na główną usługę - gastronomiczną.

Reasumując, sprzedaż w/w produktów przez Wnioskodawcę w punkcie z przeznaczeniem do spożycia „na miejscu” dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (lodziarnio - kawiarni), stanowi świadczenie usług, dla których zastosowanie znajdzie preferencyjna 8% stawką podatku od towarów i usług, na mocy § 7 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w związku z poz. 7 załącznika nr 1 do tego rozporządzenia.

Natomiast w wypadku czynności opisanych w pkt 2 stanu faktycznego (sprzedaż produktów w punkcie z przeznaczeniem do spożycia na wynos) zdaniem Wnioskodawcy, czynności te stanowią odrębne od świadczenia usług transakcje podlegające opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów. W takiej bowiem sytuacji klienci punktu nie wyrażają chęci korzystania z infrastruktury lokalu oferowanej przez Wnioskodawcę, lecz bezpośrednio po nabyciu towarów zamierzają opuścić lokal. W związku z tym Podatnik nie przewiduje wykonywania na rzecz takich klientów tych wszystkich świadczeń, które są elementami składowymi usługi gastronomicznej. Zdaniem Wnioskodawcy oznacza to, iż w omawianej sytuacji przedmiotowe transakcje stanowią dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem podlegają opodatkowaniu zgodnie z regulacjami właściwymi dla dostaw towarów i według stawek właściwych dla dostaw takich towarów.

Ad. 3

W myśl art. 41 ust. 2a ustawy dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%. Pod poz. 21 załącznika nr 10 do ustawy, zawierającego wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5% wymienione zostały towary: wyroby mleczarskie, z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU ex 10.51.53.0) - PKWiU ex 10.5.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku albo wyłączenia tylko do towarów lub usług, należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce - nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług). Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie bądź wyłączenie dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania - konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż ustawodawca umieszczając w poz. 21 załącznika nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług, ww. wyroby przewidział preferencyjną stawkę podatku wyłącznie dla dostawy towarów mleczarskich. Wskazać należy, że również pod pozycją 28 załącznika nr 3 do ustawy, będącego wykazem towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano również symbol PKWiU ex 10.5 - wyroby mleczarskie, z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU ex 10.51.53.0).

Z objaśnień do załącznika nr 3 do ustawy wynika, że wykaz towarów i usług opodatkowanych w 2011 r. stawką 8%, nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Oznacza to, że jeżeli dany towar (lub usługa) jest wymieniony w załączniku nr 3 jako opodatkowany stawką 8%, a jednocześnie został wymieniony w art. 43 ust. 1 ustawy jako zwolniony od podatku lub w załączniku nr 10, jako objęty opodatkowaniem stawką 5% - stosowanie stawki podatku z załącznika nr 3 (stawka 8%) do ustawy jest wyłączone na rzecz zwolnienia od podatku lub opodatkowania stawką 5%.

Pod pozycją 52 załącznika nr 3 do ustawy, będącego wykazem towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 11.07.19-0 pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie napoje owocowe, napoje owocowo-warzywne, nektary, napoje warzywne oraz napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy.

Natomiast pod pozycją 31 załącznika nr 10 do ustawy, będącego wykazem towarów, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r., wskazano sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 11.07.19-0 - pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie napoje owocowe, napoje owocowo-warzywne, nektary, napoje warzywne oraz napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy.

Pozycja ta od dnia 1 kwietnia 2011 r. brzmi: PKWiU ex 11.07.19-0 - pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje:

1.  w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,
2.  zawierające tłuszcz mlekowy.

Pod pozycjami 26, 36 i 42 wspomnianego wyżej załącznika nr 3 do ustawy sklasyfikowano odpowiednio: poz. 26 ex 10.3 Owoce i warzywa przetworzone i zakonserwowane, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%; poz. 36 - 10.73.11.0 Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne i poz. 42 - ex 10.85.1 Gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%.

Natomiast w załączniku nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług sklasyfikowano odpowiednio w/w kategorie w następujących pozycjach: 19 - ex 10.3 Owoce i warzywa przetworzone i zakonserwowane - wyłącznie: soki z owoców i warzyw (PKWiU 10.32); poz. 26 - 10.73.11.0 Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne; poz. 28 - Gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%. Przytoczone wyżej uwagi co do znaczenia symbolu ex oraz zasad stosowania załączników do ustawy VAT mają zastosowanie także w wypadku będących w ofercie Wnioskodawcy pozostałych produktów.

Zatem, sprzedaż „na wynos” napojów jeżeli są one napojami niegazowanymi, a udział masowy soku owocowego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz sprzedaż napojów zawierających tłuszcz mlekowy, stanowi dostawę towarów opodatkowaną stawką podatku w wysokości 5%, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy w związku z poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy i odpowiednio sprzedaż odpowiednio soków, naleśników, kanapek i makaronów stanowi dostawę towarów opodatkowaną stawką podatku w wysokości 5% zgodnie z art. 41 usta. 2a w związku z poz. 19, 26, 28 załącznika nr 10 do ustawy.

Prawidłowość stanowiska podatnika opisanego w pkt 1 i 2 potwierdzają również interpretacje organów podatkowych (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 lipca 2011 r. nr ILPP2/443-710/11-2/MR, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29.07.2011 nr IPTPP3/443-35/11-4/IB, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 października 2011 nr IPTPP2/443-300/11-6/AW czy interpretacja Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z 21 października 2011 nr IPPP1-4441-74/11-2/PR).

Mając na uwadze powyższe, wnosimy o potwierdzenie przedstawionego przez wnioskodawcę stanowiska dotyczącego postawionych pytań jako prawidłowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo należy dodać, iż z dniem 26 sierpnia 2011 roku ogłoszony został tekst jednolity ustawy o VAT – Dz. U z 2011 r. Nr 177, poz. 1054.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.