Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1637/10-2/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-12-31
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie wystawiania korekt faktur oraz prawa do obniżenia podatku VAT należnego z tych faktur.
Słowa kluczowe: doręczanie; faktura-anulowanie faktury; faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2010 r. (data wpływu 4 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania korekt faktur oraz prawa do obniżenia podatku VAT należnego z tych faktur – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania korekt faktur oraz prawa do obniżenia podatku VAT należnego z tych faktur.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą „A”. Zainteresowany w dniu 30 marca 2007 r. zawarł z Panem L. (dalej: Kontrahent) prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą „B”, umowę najmu lokali biurowych. Kontrahent pismem, które wpłynęło do „A” w dniu 18 czerwca 2007 r., rozwiązał umowę najmu ze skutkiem natychmiastowym, podając jako przyczynę brak zainstalowania w lokalach urządzeń klimatyzacyjnych. Wnioskodawca uznał wypowiedzenie za bezskuteczne, z uwagi na fakt, że umowa najmu nie przewidywała terminu zainstalowania urządzeń klimatyzacyjnych w lokalach najemcy. Uznając wypowiedzenie za bezskuteczne, Zainteresowany wystawił następujące faktury (dotyczące czynszu za najem lokalu, opłaty za dostęp do internetu oraz opłat dodatkowych takich jak: energia elektryczna, woda i kanalizacja, wywóz śmieci, gaz, sprzątanie korytarza i wc, ochrona obiektu, podatek od nieruchomości):

*   w dniu 5 czerwca 2007 r. fakturę VAT nr (…) na kwotę 4.684,80 zł,
*   w dniu 11 czerwca 2007 r. fakturę VAT nr (…) na kwotę 122,00 zł,
*   w dniu 2 lipca 2007 r. fakturę VAT nr (…) na kwotę 4.814,75 zł,
*   w dniu 20 lipca 2007 r. fakturę VAT nr (…) na kwotę 1.229,21 zł,
*   w dniu 1 sierpnia 2007 r. fakturę VAT nr (…) na kwotę 4.822,72 zł,
*   w dniu 5 września 2007 r. fakturę VAT nr (…) na kwotę 834,03 zł.

Faktury zostały uwzględnione przy rozliczeniu podatku VAT za miesiąc, którego dotyczyły.

Kontrahent pismem z dnia 5 lipca 2007 r., odesłał fakturę VAT nr (…) z dnia 2 lipca 2007 r. informując, że nie akceptuje faktury i że przedmiotowa faktura nie została wprowadzona do ewidencji w związku z czym zwraca przedmiotową fakturę.

Następnie pismem z dnia 2 sierpnia 2007 r., Kontrahent odesłał fakturę VAT nr (…) z dnia 20 lipca 2007 r. informując, że nie akceptuje faktury i że przedmiotowa faktura nie została wprowadzona do ewidencji w związku z czym zwraca przedmiotową fakturę.

Pismem z dnia 2 sierpnia 2007 r., Kontrahent odesłał fakturę VAT nr (…) z dnia 1 sierpnia 2007 r. informując, że nie akceptuje faktury i że przedmiotowa faktura nie została wprowadzona do ewidencji w związku z czym zwraca przedmiotową fakturę.

Pismem z dnia 17 września 2007 r., Kontrahent odesłał fakturę VAT nr (…) z dnia 5 września 2007 r. informując, że nie akceptuje faktury i że przedmiotowa faktura nie została wprowadzona do ewidencji w związku z czym zwraca przedmiotową fakturę.

Wnioskodawca uznając wypowiedzenie dokonane przez Kontrahenta za bezskuteczne, pismem z dnia 8 sierpnia 2007 r., wypowiedział umowę najmu ze skutkiem natychmiastowym z uwagi na zaleganie przez Kontrahenta z zapłatą czynszu najmu za dwa pełne okresy płatności.

Następnie, pismem z dnia 6 września 2007 r., Zainteresowany poinformował Kontrahenta o potrąceniu na podstawie § 9 ust. 3 umowy najmu z dnia 30 marca 2007 r. wpłaconej przez Kontrahenta kaucji w kwocie 14.054,40 zł. z wierzytelnością przysługującą Zainteresowanemu na podstawie wyżej wymienionych faktur.

Jednocześnie Wnioskodawca wystąpił przeciwko Kontrahentowi do Sądu Okręgowego z powództwem o zapłatę kwoty 169.934,71 zł tytułem kary umownej za rozwiązanie umowy najmu z przyczyn leżących po stronie Kontrahenta. Sąd Okręgowy Wydział Gospodarczy wyrokiem z dnia 3 kwietnia 2008 r. zasądził od Kontrahenta na rzecz Zainteresowanego kwotę 15.360,18 zł wraz z ustawowymi odsetkami, a dalej idące powództwo oddalił. Ponadto, w opisanym wyżej wyroku Sąd I Instancji zasądził od Wnioskodawcy na rzecz Kontrahenta kwotę 2.180,99 zł tytułem zwrotu kosztów procesu.

Od opisanego wyżej wyroku apelację wnieśli zarówno Kontrahent, jak i Zainteresowany. Sąd Apelacyjny wyrokiem z dnia 16 lipca 2008 r. zmienił wyrok Sądu Okręgowego w ten sposób, że powództwo oddalił w całości uznając, że Kontrahent był uprawniony do rozwiązania umowy najmu ze skutkiem natychmiastowym, a co za tym idzie, że umowa najmu została rozwiązana z dniem 18 czerwca 2007 r.

W dniu 8 grudnia 2008 r. Wnioskodawca złożył skargę kasacyjną od wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 16 lipca 2008 r. Wyrokiem z dnia (\`(...)\`) Sąd Najwyższy oddalił skargę kasacyjną.

W dniu 2 kwietnia 2010 r., w związku z ustaleniem przez Sąd, że umowa najmu uległa rozwiązaniu z dniem 18 czerwca 2007 r. Zainteresowany wystawił następujące faktury korekty nr:

*   FVK (…) do FV nr (…),
*   FVK (…) do FV nr (…),
*   FVK (…) do FV nr (…),
*   FVK (…) do FV nr (…).

Pismem z dnia 28 kwietnia 2010 r., Kontrahent odesłał faktury korekty informując, że faktury są wadliwe z punktu widzenia formalnego, dlatego też zwraca je bez księgowania w celu poprawienia. Pismem z dnia 22 maja 2010 r. do Kontrahenta zostały przesłane faktury korekty ponownie wystawione i poprawione zgodnie z jego oczekiwaniami.

W dniu 4 czerwca 2010 r., Zainteresowany otrzymał od Kontrahenta pismo, w którym poinformował, że faktury wystawiane po dniu rozwiązania umowy zostały odesłane bez księgowania w związku z czym brak jest podstaw do podpisania faktur korekt do przedmiotowych faktur (dotyczy to faktury korekty nr FVK (…) do FV nr (…), faktury korekty nr FVK (…) do FV nr (…), faktury korekty nr FVK (…) do FV nr (…) oraz faktury korekty nr FVK (…) do FV nr (…)). Jednocześnie, Kontrahent odesłał podpisaną fakturę korektę nr FVK (…) do faktury nr (…) oraz fakturę korektę nr FVK (…) do faktury nr (…).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy faktury VAT nr (…) z dnia 2 lipca 2007 r. na kwotę 4.814,75 zł, nr (…) z dnia 20 lipca 2007 r. na kwotę 1.229,21 zł, nr (…) z dnia 1 sierpnia 2007 r. na kwotę 4.822,72 zł, nr (…) z dnia 5 września 2007 r. na kwotę 834,03 zł, pomimo ich odesłania przez Kontrahenta Wnioskodawcy bez księgowania, zostały wprowadzone do obrotu, w związku z czym podatnik był uprawniony do wystawienia faktur korekt?
2.  Czy jeżeli Zainteresowany wystawił faktury korekty, to ma prawo obniżyć podatek należny VAT?
3.  Czy Wnioskodawca ma prawo obniżyć podatek należny VAT w rozliczeniu:

*   za miesiąc, w którym wystawił faktury korekty, czy
*   za miesiąc, w którym pracownik Kontrahenta po raz pierwszy potwierdził na zwrotnym potwierdzeniu odbioru otrzymania faktur korekt (27 kwietnia 2010 r.), przy czym niepodpisane faktury korekty (oryginały i kopie) zostały następnie odesłane przez Kontrahenta; czy też
*   w rozliczeniu za miesiąc, w którym pracownik Kontrahenta ponownie otrzymał poprawione korekty faktur, przy czym dwie z otrzymanych faktur korekt zostały podpisane i odesłane do Zainteresowanego, natomiast pozostałe cztery korekty faktur Kontrahent niepodpisał i nieodesłał stwierdzając, że nie ma podstaw do wystawienia faktur korekt?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b. Z treści art. 29 ust. 4a wynika, że w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 8 kwietnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 3463/08 uznał, że fakturę korygującą wystawia się w przypadku, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Nie można więc czynić zarzutu podatnikowi, że zastosował bezpośrednio przepisy dające możliwość korekty błędnie, czy też omyłkowo wystawionych faktur. Nie sposób też pominąć okoliczności, w jakich doszło do wystawienia faktury korygującej. Skoro kontrahent podatnika otrzymał tę fakturę i ją odesłał to nie można mówić, że nie została ona wprowadzona do obrotu i w konsekwencji dowodzić, że anulowanie faktury jest jedynym właściwym rozwiązaniem. Anulowanie można zastosować, gdy faktura nie wejdzie do obiegu, co w omawianym przypadku nie miało miejsca. Jak zaznaczył Sąd, równie dobrze kontrahent mógłby nie odesłać takiej faktury (podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 5 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 303/09).

Językowa wykładnia przepisów art. 29 ust 4 i 4a ustawy o podatku od towarów i usług prowadzi do wniosku, że podatnik chcąc obniżyć podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, musi wystawić fakturę korygującą i uzyskać potwierdzenie jej doręczenia odbiorcy usługi, bądź towaru.

Z uwagi na powyższe należy przyjąć, że w opisanym wyżej stanie faktycznym, Wnioskodawca był uprawniony do wystawienia faktur korekt oraz ma prawo obniżyć podatek należny w rozliczeniu za miesiąc, w którym pracownik Kontrahenta po raz pierwszy potwierdził na zwrotnym potwierdzeniu odbioru otrzymanie faktur korekt (27 kwietnia 2010 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumnie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…) – art. 8 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (\`(...)\`).

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usług – art. 106 ust. 3 ustawy.

Art. 108 ust. 1 ustawy stanowi, iż w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Jak wynika z treści przytoczonych przepisów, podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura VAT jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki) i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego.

Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura VAT jedynie sporządzona, a nie wprowadzona do obrotu prawnego (nie została doręczona adresatowi), nie jest zatem fakturą wystawioną w rozumieniu wyżej cytowanego przepisu prawnego i nie stanowi podstawy do zapłaty podatku w niej wykazanego w trybie art. 108 ust. 1 ustawy.

W praktyce zdarzają się jednakże sytuacje, gdy po wystawieniu faktury VAT następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania takiej faktury VAT poprzez wystawienie faktury korygującej.

Z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, wynika, iż podstawową formą korygowania faktury jest – w myśl § 13 i § 14 rozporządzenia – wystawienie faktury korygującej, a w niektórych przypadkach noty korygującej – zgodnie z § 15 rozporządzenia.

I tak, zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Jak postanowiono w § 13 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;

4.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
5.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W myśl § 13 ust. 3 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z § 13 ust. 4 rozporządzenia, przepis § 5 ust. 5-7 i § 7 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących.

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” (§ 13 ust. 5 rozporządzenia).

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Podkreślić należy, iż dokonanie korekty faktury jest możliwe jedynie w przypadku, gdy pierwotna faktura została wprowadzona do obrotu prawnego, tzn. została przyjęta (odebrana) przez nabywcę towaru lub usługi oraz ujęta w jego rozliczeniach. Natomiast nie ma możliwości dokonywania korekty faktury w sytuacji, gdy pierwotna faktura została wystawiona ale nie weszła do obrotu prawnego (z uwagi na to, iż nie została przekazana adresatowi), bowiem nie wywołuje wówczas żadnych skutków prawnych.

A zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Jednakże w sytuacji, gdy wystawiona faktura nie została wprowadzona do obrotu prawnego poprzez jej przekazanie kontrahentowi – nie ma podstaw do poprawienia błędów poprzez wystawienie faktury korygującej – wówczas istnieje możliwość anulowania tej faktury.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani przepisy rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, nie regulują kwestii dotyczącej anulowania wystawionych faktur. W praktyce jednak – w drodze wyjątku – jest dopuszczalne anulowanie faktury, sprowadzające się do przekreślenia oryginału i kopii faktury oraz dokonaniu na nich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wykorzystanie. Należy jednak w tym miejscu podkreślić, iż anulowanie faktur VAT powinno dotyczyć wyłącznie tych dokumentów rozliczeniowych, które nie zostały wprowadzone przez podatnika do obrotu prawnego.

Anulowanie faktury VAT powinno być traktowane w sposób wyjątkowy i wykorzystywane tylko w przypadku zaistnienia takiej okoliczności. Ponadto, podatnik powinien dołożyć należytej staranności przy dokumentowaniu zaistniałych zdarzeń gospodarczych. W przypadku anulowania faktury VAT sprzedawca (wystawca faktury) winien posiadać w swojej dokumentacji zarówno kopię, jak i oryginał dokumentu sprzedaży z dokonaną na nich adnotacją unieważniającą fakturę, która uniemożliwi ich powtórne wydanie i wykorzystanie. Zatem, anulowanie faktury dotyczy tylko tych przypadków, gdy faktura dokumentuje czynność niedokonaną.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadząc działalność gospodarczą pod nazwą „A”, zawarł w dniu 30 marca 2007 r. umowę najmu lokali biurowych. W dniu 18 czerwca 2007 r. do Zainteresowanego wpłynęło pismo najemcy, w którym rozwiązał on umowę najmu ze skutkiem natychmiastowym. Jednakże Wnioskodawca uznał wypowiedzenie za bezskuteczne i wystawił łącznie 6 faktur dotyczących czynszu za najem lokalu, opłat za dostęp do internetu oraz opłat dodatkowych tj.: energia elektryczna, woda i klimatyzacja, wywóz śmieci, gaz, sprzątanie korytarza i wc, ochrona obiektu, podatek od nieruchomości), tj. w dniu:

*   5 czerwca 2007 r. fakturę VAT nr (…),
*   11 czerwca 2007 r. fakturę VAT nr (…),
*   2 lipca 2007 r. fakturę VAT nr (…),
*   20 lipca 2007 r. fakturę VAT nr (…),
*   1 sierpnia 2007 r. fakturę VAT nr (…),
*   5 września 2007 r. fakturę VAT nr (…).

Przedmiotowe faktury zostały uwzględnione przez Zainteresowanego przy rozliczeniu podatku VAT za miesiąc, którego dotyczyły.

Najemca odesłał Wnioskodawcy 4 z 6 faktur (nr: (…), (…),(…) oraz (…)) informując, że ich nie akceptuje oraz, że przedmiotowe faktury nie zostały wprowadzone do jego ewidencji. Z uwagi na fakt, iż Kontrahent zalegał z zapłatą za czynsz najmu za pełne dwa okresy płatności to Zainteresowany wystąpił do Sądu z powództwem o zapłatę. Zgodnie z prawomocnym wyrokiem Sądu, który oddalił powództwo Wnioskodawcy w całości uznając, iż Kontrahent był uprawniony do rozwiązania umowy najmu ze skutkiem natychmiastowym, a co za tym idzie, że umowa najmu została rozwiązana z dniem 18 czerwca 2007 r., Zainteresowany w dniu 2 kwietnia 2010 r. wystawił faktury korekty. Najemca przysłał Wnioskodawcy pismo, w którym wskazał, iż faktury wystawione po dniu rozwiązania umowy najmu zostały odesłane bez księgowania w związku z czym brak jest podstaw do podpisania faktur korekt do przedmiotowych faktur – dotyczy to faktur korekt nr: FVK (…) do FV nr (…), FVK (…) do FV nr (…), FVK (…) do FV nr (…), FVK (…) do FV (…). Jednocześnie Kontrahent podpisał i odesłał do Zainteresowanego dwie faktury korekty nr: FVK (…) do FV nr (…) oraz FVK (…) do FV nr (…).

Zatem, w przedmiotowej sprawie istotne jest ustalenie, czy faktury VAT wystawione przez Wnioskodawcę a dokumentujące usługę najmu zostały wprowadzone do obrotu prawnego. Bowiem dopiero wtedy będzie można ustalić, czy do wystawionych faktur VAT należy wystawić faktury korygujące, bądź je anulować.

Biorąc pod uwagę opis sprawy stwierdzić należy, iż wystawione przez Wnioskodawcę faktury VAT nr: (…) oraz (…) – czyli do dnia 18 czerwca 2007 r., tj. do dnia rozwiązania umowy najmu lokalu zostały wprowadzone do obrotu prawnego. Zatem, w stosunku do tych faktur Zainteresowany jest uprawniony do wystawienia faktur korygujących. Natomiast w odniesieniu do faktury VAT, które nie zostały przyjęte przez Kontrahenta brak jest podstaw do wystawienia faktur korygujących, które – co do zasady – wystawiane są do dokumentów posiadanych przez nabywcę, tj. faktur, które weszły do obiegu prawnego.

W przedmiotowej sprawie istotne jest, że zarówno oryginały, jak i kopie faktur VAT oraz faktur korygujących są w posiadaniu Wnioskodawcy – zatem nie zostały wprowadzone do obrotu prawnego. W związku z powyższym wyjątkowo dopuszczalne jest anulowanie ww. dokumentów (oryginałów i kopii faktur). Dokumenty tej operacji księgowej opatrzone odpowiednią adnotacją powinny być zachowane w dokumentach Zainteresowanego.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż faktury VAT: nr (…) z dnia 2 lipca 2007 r., nr (…) z dnia 20 lipca 2007 r., nr (…) z dnia 1 sierpnia 2007 r., nr (…) z dnia 5 września 2007 r. nie zostały wprowadzone do obrotu prawnego. W związku z czym Wnioskodawca nie jest uprawniony do wystawienia faktur korekt lecz winien dokonać anulowania tych faktur.

Zainteresowany ma wątpliwości, czy ma on prawo do obniżenia podatku należnego w związku z wystawionymi fakturami korygującymi oraz terminem skorygowania tego podatku.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Powołane wyżej regulacje art. 29 ust. 4a i 4c ustawy zatem jasno stanowią, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatek należny, muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą.

W świetle powyższego, warunkiem obniżenia przez sprzedawcę podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie przez niego potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Sam fakt wystawiania faktur korygujących nie jest wystarczający do dokonania skutecznej korekty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego za dany okres rozliczeniowy. Bowiem to na sprzedawcy (wystawcy faktury) spoczywa ciężar obowiązku udowodnienia spełnienia przesłanki obniżenia podstawy opodatkowania i należnego podatku, gdyż to właśnie sprzedawca z okoliczności tej wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne.

Zatem, w celu uzyskania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego, Wnioskodawca ma obowiązek posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej w danym okresie rozliczeniowym.

Jak wynika z wniosku Kontrahent Wnioskodawcy pismem z dnia 28 kwietnia 2010 r. odesłał wystawione przez Zainteresowanego faktury korekty (nr FVK (…) i FVK (…)) do faktur VAT wystawionych do dnia 18 czerwca 2007 r. informując, że są wadliwe z punktu widzenia formalnego. Wobec powyższego zostały zwrócone bez księgowania w celu poprawienia. Z uwagi na powyższe Wnioskodawca ponownie wystawił faktury korekty i pismem z dnia 22 maja 2010 r. do Kontrahenta przesłał ponownie wystawione i poprawione faktury korekty. Przedmiotowe faktury korekty zostały podpisane i odesłane przez Kontrahenta do Zainteresowanego. Natomiast wystawione przez Wnioskodawcę faktury korekty do faktur VAT, które zostały wystawione po dniu 18 czerwca 2010 r. (FVK (…), VFK (…), FKV (…) i FVK (…)) zostały odesłane niepodpisane i bez księgowania przez Kontrahenta do Zainteresowanego.

Wobec powyższego, iż pierwotnie wystawione faktury korekty o nr: FVK (…) i FVK (…) zostały odebrane przez Kontrahenta jednakże zawierały błędy i z tego też powodu nie zostały przez niego podpisane lecz niepodpisane zostały odesłane do Zainteresowanego. Zatem, nie weszły do obiegu prawnego. Dopiero ponowne wystawienie faktur korygujących wysłanych w dniu 22 maja 2010 r. i odebranie ich przez kontrahenta dają prawo do obniżenia podatku należnego.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego z faktur korekt (FVK: (…),(…)) wystawionych do faktur VAT dokumentujących usługę najmu lokalu do dnia rozwiązania umowy najmu, tj. do dnia 18 czerwca 2007 r. w miesiącu, w którym Wnioskodawca otrzymał potwierdzenie odbioru ww. faktur korygujących.

Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zawiera ogólne zasady korygowania deklaracji, także dotyczące deklaracji składanych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług, niezależnie od regulacji zawartych w samej ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 81 § 1 cyt. ustawy, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty – art. 81 § 2 powołanej ustawy.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np.: określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji (np.: adresu, nr NIP) – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym – poprawnie już – wypełnieniu jej formularza, z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej już deklaracji. Skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego deklaracja korygująca zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiające jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

Z opisu sprawy wynika, iż wskutek zadeklarowania wystawionej, a następnie anulowanej faktury, doszło do zawyżenia zobowiązania podatkowego za miesiące, w których powstał obowiązek podatkowy w stosunku do wystawionych faktur VAT nr (…),(…),(…) i (…). Wobec powyższego, z uwagi na fakt, iż Zainteresowany ma prawo do anulowania pierwotnie wystawionych faktur VAT, to nie powinien rozpoznać i zadeklarować podatku wykazanego na takich fakturach. Natomiast, jeżeli Wnioskodawca przez pomyłkę wykazał i zadeklarował taki podatek w deklaracji, jest to w takim przypadku podatek nienależnie zadeklarowany i zapłacony do urzędu skarbowego – bowiem, zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.

Podatnik nabywa uprawnienie do odzyskania nienależnie uiszczonego podatku VAT, które zgodnie z art. 75 § 3 ww. ustawy, może zrealizować jedynie poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7 za odpowiedni okres rozliczeniowy i wystąpienie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w przypadku, gdy w pierwotnej deklaracji wykazał kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu podatku VAT do zapłaty i uiścił tę kwotę.

Zdaniem tut. Organu, w przypadku anulowania błędnie wystawionych faktur VAT nie powinny zostać one wykazane w rozliczeniach Zainteresowanego z tytułu podatku VAT. Zatem, poprzez omyłkowe wykazanie pierwotnych faktur, które do czasu sporządzenia deklaracji VAT nie zostały skutecznie anulowane, Wnioskodawca w celu usunięcia błędu winien dokonać korekty deklaracji VAT za te miesiące, w których faktury VAT nr (…),(…),(…) i (…) zostały rozliczone poprzez obniżenie odpowiednio kwoty zadeklarowanej podstawy opodatkowania oraz podatku należnego.

Z uwagi na rozstrzygnięcie, iż Zainteresowany winien dokonać anulowania faktur VAT oraz faktur korekt do tych faktur wystawionych po dniu rozwiązania umowy najmu, tj. po dniu 18 czerwca 2007 r., to Wnioskodawca jest upoważniony do zmniejszenia podatku należnego wykazanego pierwotnie w deklaracjach VAT-7 za okres rozliczeniowy, w którym wykazano wartości wynikające z anulowanych faktur VAT, poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7 oraz skorygowania rejestru sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie dodaje się, że w zakresie stanu faktycznego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.