Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-933b/08/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-01-29
Teza: Miejsce świadczenia i opodatkowania usług szkoleniowych nabywanych od kontrahenta z Niemiec, związanych z aktualizacją receptur dokonywaną przez tego kontrahenta.
Słowa kluczowe: usługi-usługi pomocnicze; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2008 r. (data wpływu 23 października 2008 r.), uzupełnionym pismami z dnia 14 stycznia 2009 r. (data wpływu 26 stycznia 2009 r.) oraz z dnia 23 stycznia 2009 r. (data wpływu 28 stycznia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług szkoleniowych nabywanych od kontrahenta z Niemiec, związanych z aktualizacją receptur dokonywaną przez tego kontrahenta - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2008 r. złożono wniosek, uzupełniony pismami z dnia 14 stycznia 2009 r. oraz z dnia 23 stycznia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług szkoleniowych nabywanych od kontrahenta z Niemiec, związanych z aktualizacją receptur dokonywaną przez tego kontrahenta.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zajmuje się produkcją oraz sprzedażą środków myjących i czyszczących, artykułów kosmetycznych i toaletowych. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE. Dokonuje zakupu usług związanych z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, świadczonych przez kontrahentów niemieckich - również zarejestrowanych jako podatnicy VAT UE. Do ww. usług należą: aktualizacja receptur, usługi szkoleniowe, koszty podróży, najem samochodu osobowego. Spółka otrzymuje od kontrahentów niemieckich faktury dokumentujące zakupy wymienionych usług, bez naliczonego podatku VAT.

Aktualizacja recept polega na: opracowaniu kart charakterystyki produktu, aktualizacji składów inci, przeprowadzaniu badań mikrobiologicznych, organoleptycznych, laboratoryjnych. Wszystkie te czynności, które Wnioskodawca sklasyfikował do grupowania PKWiU 73.10 – „usługi badawcze w dziedzinie nauk przyrodniczych” są nabywane jako jedna usługa.

Usługi szkoleniowe związane są z przygotowaniem konkretnej dostawy towarów. Świadczone są przez jednego kontrahenta, specjalizującego się w przygotowaniu procedury i wyszkoleniu pracowników w zakresie realizacji konkretnej dostawy towarów przez Spółkę, na rzecz niemieckiego odbiorcy. Szkolenie jest formą instruktarzu (co z czym i w jakiej kolejności połączyć, na jakim etapie procesu dodać składnik, w jakiej temperaturze itp.). Dostawy wyprodukowanych towarów dokonuje Spółka na rzecz kontrahentów z Niemiec. Usługi szkoleniowe odbywają się w Polsce i dotyczą zagadnień z zakresu technologii i procesów produkcyjnych. Nie mogą być klasyfikowane w grupowanie PKWiU 80, ale są przyporządkowane danej dostawie towarów. Ze względu na indywidualny proces produkcyjny ich rezultat nie może być wykorzystany przy produkcji innej partii materiału. Zarówno aktualizacji recept (receptur), jak i szkoleń (instruktarz pracowników) dokonuje ten sam kontrahent.

Koszty podróży dotyczą usług transportu osób (pracowników Spółki). Polegają one na przewozie osób nadzorujących lub sprawdzających działania marketingowe prowadzone przez kontrahentów z Niemiec. Powyższe usługi związane są również z dostawami towarów do odbiorców, w związku z potrzebą kontroli terminowości i jakości dostarczania towarów oraz sprawdzaniem warunków przeładunku towarów. Powyższe działania mają związek z poszczególnymi dostawami. Realizowane są przez różnych kontrahentów. Transport odbywa się samochodami osobowymi lub ciężarowymi oraz koleją, w zależności od zlecenia. Usługi transportowe związane są z usługami marketingowymi oraz dostawą towarów. Transport odbywa się na terytorium jednego państwa członkowskiego - Niemiec. Spółka podała świadczącemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowana na potrzeby podatku od wartości dodanej. Jest to numer nadany w Polsce. Usługa fakturowana jest oddzielnie, jednak jest to usługa pomocnicza dla usługi głównej.

Usługi marketingowe na rzecz Spółki świadczą różne podmioty zagraniczne, nie są to kontrahenci dokonujący aktualizacji recept.

Usługi najmu samochodu osobowego polegają na wynajmie auta dla osób nadzorujących lub sprawdzających działania marketingowe prowadzone przez kontrahentów z Niemiec. Usługi najmu samochodu osobowego związane są z usługami marketingowymi. Powyższe usługi związane są również z dostawami towarów do odbiorców, w związku z potrzebą kontroli terminowości i jakości dostarczania towarów oraz sprawdzaniem warunków ich przeładunku. Powyższe działania mają związek z poszczególnymi dostawami, realizowane są przez różnych kontrahentów. Najem samochodu jest usługą fakturowaną oddzielnie jednak jest to usługa pomocnicza dla usługi głównej.

Dla usługi transportu osób oraz najmu samochodów Spółka nie podała symbolu PKWiU, ponieważ są to usługi pomocnicze do usługi głównej - marketingowej PKWiU 74.13

Wszystkie usługi opodatkowane są w Polsce, stosowana stawka wynosi 22%

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy Spółka postępuje prawidłowo dokonując rozliczenia podatku od towarów i usług od usług związanych z:

1.  aktualizacją receptur,
2.  usługami szkoleniowymi,
3.  kosztami podróży,
4.  najmem samochodu osobowego,

na podstawie faktur otrzymanych od kontrahentów niemieckich, zarejestrowanych jako podatnicy VAT UE i czy zastosowana stawka 22% jest prawidłowa?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna rozliczać podatek od towarów i usług od zakupu usług związanych z aktualizacją receptur, usługami szkoleniowymi pracowników, zgodnie z art. 27 ust. 3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast w przypadku obciążenia kosztami podróży oraz najmu samochodu osobowego zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, w zakresie pytania drugiego, uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Podatnikami, stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne mniemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pojęcie importu usług zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 9 ustawy jako świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy (usługobiorca usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju).

Od dnia 1 grudnia 2008 r. przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 dot. podmiotów będących usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania albo pobytu na terytorium kraju.

Stosownie do treści ust. 2 cyt. artykułu, przepisów ust. 1 pkt 4 nie stosuje się w przypadku świadczenia usług i dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyłączeniem świadczenia usług określonych w art. 27 ust. 3 lub art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 oraz dostawy gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów.

W świetle powyższych przepisów przez import usług rozumie się zatem usługi spełniające łącznie następujące warunki:

1.  miejscem świadczenia (opodatkowania) usługi – zgodnie z art. 27 i 28 ustawy – jest terytorium Polski,
2.  usługodawcą jest podatnik mający siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium Polski, niezależnie od tego czy na terenie Wspólnoty czy też poza jej terytorium,
3.  usługobiorcą jest osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, bądź osoba fizyczna mająca siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu na terytorium Polski,
4.  usługodawca nie rozliczył w Polsce podatku należnego z tytułu wykonanej usługi na rzecz polskiego usługobiorcy (za wyjątkiem przypadków określonych w art. 27 ust. 3 oraz art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 ustawy, kiedy to zobowiązanym do rozliczenia podatku z tytułu usługi świadczonej przez podmiot zagraniczny jest zawsze usługobiorca – przypadki te nie dotyczą jednakże przedmiotowej sprawy).

W treści wniosku wskazano, iż usługodawcy nie rozliczają podatku od wartości dodanej (wystawiają faktury bez podatku).

W przypadku świadczenia usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług istotnym jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia usług określone zostało w art. 27 ust. 1 ustawy, jako miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługę – miejsce gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności, w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Od tej ogólnej zasady ustawodawca przewidział kilka wyjątków, które w zależności od charakteru usługi określają miejsce jej opodatkowania w odmienny sposób.

Stosownie do treści art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. a) cyt. ustawy, w przypadku świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji lub rozrywki (od dnia 1 grudnia 2008 r. obowiązuje znowelizowana treść tego przepisu, w którym dodano słowa - oraz usług podobnych do tych usług, takich jak targi i wystawy, a także usług pomocniczych do tych usług) - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28.

Zwrócić uwagę należy, iż w sytuacji kiedy usługi szkoleniowe mają na celu przekazanie niezbędnej wiedzy do realizacji wyników aktualizacji receptur, stanowiąc tym samym niezbędny element służący do wyprodukowania konkretnej partii towarów, nie stanowią one odrębnej usługi świadczonej przez kontrahenta. Usługi szkoleniowe wraz z aktualizacją receptur składają się bowiem na kompleksową usługę pozwalającą na wyprodukowanie konkretnych towarów i, jak wskazał Wnioskodawca, nie mogą być wykorzystane do wytworzenia innej partii towarów. Zatem bark jest podstaw do ich odrębnego traktowania i określenia odrębnego miejsca ich świadczenia. Jak wskazano w interpretacji znak ITPP2/443-933a/08/PS miejscem świadczenia i opodatkowania usług aktualizacji receptur jest terytorium Niemiec. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że usługi szkoleniowe świadczone są przez tego samego kontrahenta, należy stwierdzić, że miejscem ich świadczenia i opodatkowania jest miejsce określone dla ww. usługi głównej.

Z powołanych regulacji wynika, iż w przedmiotowym przypadku nie dochodzi do importu usług, gdyż miejsce ich świadczenia nie znajduje się na terytorium kraju. Zatem Spółka nie powinna wystawiać faktury VAT ze stawką krajową w wysokości 22%.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Dodatkowo informuje się, że w niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania drugiego. Natomiast w kwestii dotyczącej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytań pierwszego, trzeciego oraz czwartego zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia znak ITPP2/443-933a/08/PS, znak ITPP2/443-933c/08/PS, znak ITPP2/443-933d/08/PS.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.