Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.433.2018.3.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-07
Teza: sprzedaż udziału w prawie odrębnej własności budynku - pawilonu handlowego oraz sprzedaży udziału w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej.
Słowa kluczowe: budynek; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; udział; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 maja 2018 r. (data wpływu 30 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z 24 lipca 2018 r. (data wpływu 26 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży udziału Wnioskodawczyni w prawie odrębnej własności budynku - pawilonu handlowego oraz sprzedaży udziału Wnioskodawczyni w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży udziału Wnioskodawczyni w prawie odrębnej własności budynku - pawilonu handlowego oraz sprzedaży udziału Wnioskodawczyni w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 24 lipca 2018 r. (data wpływu 26 lipca 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 13 lipca 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.433.2018.1.AB.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni (dalej jako: „Wnioskodawczyni”, „D”) oraz jej mężowi J, na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej, przysługuje udział w wysokości 1/4 całości w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej położonej w K, dla której Sąd Rejonowy, IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze 9. W takim samym udziale Wnioskodawczyni oraz jej mężowi, na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej, przysługuje prawo odrębnej własności pawilonu handlowego położonego na ww. nieruchomości gruntowej. Co istotne, pawilon ten składa się z czterech samodzielnych lokali użytkowych (bez części wspólnych, z odrębnymi wejściami), a jego współwłaściciele dokonali nieformalnego podziału quoad usum przedmiotowego pawilonu w ten sposób, że Wnioskodawczyni i jej mąż, a faktycznie sama Wnioskodawczyni, włada jednym z istniejących w tym budynku lokali użytkowych, oznaczonym numerem 30C (cały budynek oznaczony jest numerem 30), który odpowiada udziałowi przysługującemu jej i jej mężowi w prawie odrębnej własności przedmiotowego budynku.

Należy wskazać, iż ww. składniki majątku nie stanowią budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Wnioskodawczyni i jej mąż nabyli ww. udział w użytkowaniu wieczystym przedmiotowej nieruchomości gruntowej oraz udział w prawie odrębnej własności posadowionego na niej budynku (pawilonu handlowego) na podstawie umowy sprzedaży oraz umowy ustanowienia służebności z dnia 18 grudnia 2008 roku, zawartej ze Spółdzielnią Mieszkaniową. Wnioskodawczyni jednak już od dnia 1 lutego 1995 roku nieprzerwanie prowadzi w przedmiotowym pawilonie handlowym (a dokładniej w lokalu użytkowym oznaczonym numerem 30C) działalność gospodarczą polegającą na: sprzedaży detalicznej części i akcesoriów do pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli. Początkowo, przed zawarciem ww. umowy z dnia 18 grudnia 2008 roku, Wnioskodawczyni korzystała z przedmiotowego pawilonu handlowego (lokalu użytkowego 30C) i z nieruchomości gruntowej, na której jest on posadowiony na podstawie umowy dzierżawy zawartej ze Spółdzielnią Mieszkaniową. Jednocześnie należy wskazać, iż wszystkie pozostałe lokale użytkowe istniejące w ww. pawilonie handlowym także były przedmiotem umów dzierżawy zawartych przez Spółdzielnię Mieszkaniową.

Udział w prawie własności przedmiotowego pawilonu handlowego, w którym D prowadzi działalność gospodarczą oraz udział w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej, na której pawilon ten jest posadowiony, nie zostały wprowadzone przez D do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a tym samym nie były przez nią amortyzowane, D nie uwzględniła też wydatków poniesionych na ich nabycie w kosztach uzyskania przez siebie przychodu jednorazowo, podobnie opłaty tytułem użytkowania wieczystego ww. nieruchomości nie były przez D zaliczane w poczet kosztów uzyskania przychodu. Wyjątek w tym zakresie stanowią kwoty uiszczane przez D tytułem podatku od nieruchomości, które były przez nią zaliczane w poczet kosztów uzyskania przychodu. W poczet kosztów uzyskania przychodu D zaliczała także opłaty za media (wodę i prąd) zużywane w przedmiotowym lokalu na potrzeby prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nigdy nie poniosła wydatków na ulepszenie budynku - pawilonu handlowego, położonego w K, które przekraczałyby 30% jego wartości początkowej i nie planuje takich wydatków ponosić.

Obecnie D i J zamierzają sprzedać przysługujący im udział w użytkowaniu wieczystym przedmiotowej nieruchomości gruntowej położonej w K oraz udział w prawie odrębnej własności budynku - pawilonu handlowego położonego na ww. nieruchomości gruntowej. Do planowanej sprzedaży na dojść w drugiej połowie 2018 roku, po zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej przez D, co ma nastąpić z dniem 30 czerwca 2018 roku.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Ad.1.

Wnioskodawczym nabyła udział w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej i udział w prawie odrębnej własności budynku, opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, do majątku wspólnego wraz z mężem J, nie zaś do majątku osobistego, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Faktura VAT wystawiona przez sprzedawcę Spółdzielnię Mieszkaniową, w związku z dokonaną transakcją sprzedaży ww. udziału w użytkowaniu wieczystym oraz udziału w prawie odrębnej własności budynku, została wystawiona na nabywców w osobach D, nie zaś na D prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą D Sklep motoryzacyjny. Z tego też względu Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu ww. składników majątkowych.

Ad.2.

Wnioskodawczyni nie ponosiła wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, budynku będącego przedmiotem planowanej sprzedaży.

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie pierwsze, Wnioskodawczym nie przysługiwało przy nabyciu udziału w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej i udziału w prawie odrębnej własności budynku opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ani w całości, ani w części.

Ad.3.

W związku z odpowiedzią na pytanie 2a nie można udzielić odpowiedzi na zadane przez Organ pytania 2b, 2c, 2d i 3 albowiem Wnioskodawczyni nie ponosiła wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, budynku będącego przedmiotem sprzedaży.

Ad.4.

Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła działalności zwolnionej od podatku, nie korzystała także ze zwolnienia podmiotowego od podatku. Tym samym budynek opisany we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nigdy nie był wykorzystywany na cele działalności zwolnionej od podatku, tym bardziej zaś nie był wykorzystywany wyłącznie na cele takiej działalności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawczynię i jej męża udziału w prawie odrębnej własności budynku - pawilonu handlowego położonego w K, czynność ta będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT?
2.  Czy w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawczynię i jej męża przysługującego im udziału w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej położonej w K, czynność ta będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawczyni:

Ad.1.

W ocenie Wnioskodawczyni w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawczynię i jej męża udziału w prawie odrębnej własności budynku - pawilonu handlowego położonego w K, czynność ta będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Co do zasady, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Za odpłatną dostawę towarów uważa się zaś przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Rzeczami, a więc towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT są także nieruchomości, a mianowicie budowle i budynki (oraz ich części) oraz grunty. Nie mniej jednak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwolniona od podatku od towarów i usług jest dostawa budynków, budowli lub ich części, za wyjątkiem przypadku, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo w sytuacji, gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zgodnie zaś z art. 2 ust. 14 Ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej:

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady. posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Ze wskazanych powyżej regulacji wynika zatem, iż dostawa budynków, budowli lub ich części, co do zasady, korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Wnioskodawczyni oraz jej mąż nabyli udział w użytkowaniu wieczystym przedmiotowej nieruchomości gruntowej oraz udział w prawie odrębnej własności posadowionego na niej budynku (pawilonu handlowego) na podstawie umowy sprzedaży oraz umowy ustanowienia służebności z dnia 18 grudnia 2008 roku, zawartej ze Spółdzielnią Mieszkaniową. Co więcej, Wnioskodawczyni już od dnia 1 lutego 1995 roku nieprzerwanie prowadzi w przedmiotowym pawilonie handlowym (znajdującym się w nim lokalu użytkowym o numerze 30C) działalność gospodarczą.

Początkowo, przed zawarciem ww. umowy z dnia 18 grudnia 2008 roku. Wnioskodawczyni korzystała z przedmiotowego pawilonu handlowego (lokalu użytkowego o numerze 30 C) i z nieruchomości gruntowej, na której jest on posadowiony na podstawie umowy dzierżawy zawartej ze Spółdzielnią Mieszkaniową. Do pierwszego zasiedlenia tego budynku w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w zw. art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT doszło zatem dnia 1 lutego 1995 roku. tj. od dnia w którym Wnioskodawczyni zaczęła użytkować ww. pawilon handlowy (jego część - lokal użytkowy 30 C) na podstawie umowy dzierżawy zawartej ze Spółdzielnią Mieszkaniową.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż definicja „pierwszego zasiedlenia” odnosi się zarówno do budynków i budowli, jak i ich części. W przypadku braku prawnego wyodrębnienia części budynku (budowli) jej przekazanie do użytkowania w rozumieniu ww. przepisów Ustawy o VAT będzie oznaczało, że doszło do pierwszego zasiedlenia całego budynku, a nie jedynie jego części. Wtedy bowiem, gdy część budynku nie może być samodzielnym przedmiotem obrotu, przekazanie do użytkowania jakiejkolwiek części takiego budynku jest tożsame z przekazaniem do użytkowania całości budynku. (Tak: T. Michalik. VAT. Komentarz. Wyd. 14.). W okolicznościach niniejszej sprawy warto jednak zauważyć, iż wszystkie pozostałe lokale użytkowe faktycznie istniejące w ww. pawilonie handlowym także były przedmiotem umów dzierżawy zawartych przez Spółdzielnię Mieszkaniową, a zatem one także zostały przekazane do użytkowania w rozumieniu ww. przepisów.

Nie budzi zatem wątpliwości wniosek, iż w zdarzeniu zaprezentowanym przez Wnioskodawczynię do pierwszego zasiedlenia budynku, udziału w którym dotyczyć ma planowana przez Wnioskodawczynię i jej męża transakcja, doszło już 1 lutego 1995 roku a pomiędzy planowaną dostawą udziału w tym budynku i jego pierwszym zasiedleniem upłynął okres dłuższy niż dwa lata. Najpóźniej zaś do pierwszego zasiedlenia przedmiotowego budynku doszło dnia 18 grudnia 2008 roku kiedy to Wnioskodawczyni i jej mąż nabyli na podstawie umowy sprzedaży oraz umowy o ustanowienie służebności udział w prawie własności przedmiotowego pawilonu handlowego oraz w prawie użytkowania gruntu, na którym budynek ten jest posadowiony. Także pomiędzy tą datą. a datą planowanej dostawy, upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Wnioskodawczyni wskazuje jednocześnie, iż nigdy nie poniosła wydatków na ulepszenie budynku - pawilonu handlowego, położonego w K, które przekraczałyby 30% jego wartości początkowej i nie planuje takich wydatków ponosić. Tym samym w odniesieniu do wyżej opisanego zdarzenia przyszłego nie zachodzi przypadek o którym mowa w art. 2 pkt 14 lit b Ustawy o VAT.

Podsumowując należy wskazać, iż odpowiedź na pytanie 1 jest pozytywna.

Ad.2.

W ocenie Wnioskodawczyni w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawczynię i jej męża przysługującego im udziału w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej położonej w K, czynność ta będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT.

Co do zasady, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym m.in. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, jak i zbycie tego prawa.

Jak wynika z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zgodnie zaś z art. 29a ust. 9 Ustawy o VAT, przepisu art. 29a ust. 8 tej ustawy nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli. Wyłączenie stosowania art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT dotyczy zatem jedynie sytuacji oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, nie zaś przypadku zbycia tego prawa (udziału w nim). Analiza art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT w zw. z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT i art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 Ustawy o VAT prowadzi zatem do wniosku, że zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług w przypadku dostawy budynków lub budowli (a także ich części) determinuje zastosowanie takiego zwolnienia także dla transakcji zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym budynek ten jest posadowiony. Pogląd taki zaprezentowany został w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 4 lipca 2017 roku, wydanym w sprawie o sygn. akt: I SA/Gd 555/17, którym sąd ten wskazał, iż: „W przypadku, gdy budynki są zwolnione od podatku od towarów i usług, zwolnieniu podlega również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu. Jest bowiem zasadą, że grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego), podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.”

Warto także wskazać, iż Sąd Najwyższy w wyroku z 23 stycznia 2003 r. (sygn. akt II CKN 1155/00) podkreślił, że: „Kodeks cywilny nadał prawu wieczystemu użytkowania gruntu nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności budynków na tym gruncie, co oznacza, że prawem głównym jest prawo wieczystego użytkowania, a prawem związanym (podrzędnym) jest prawo własności budynków i urządzeń. Użytkowanie wieczyste gruntu nie może być przedmiotem obrotu prawnego odrębnym od prawa własności budynków wzniesionych na tym gruncie, i odwrotnie, to ostatnie prawo nie może być przedmiotem obrotu prawnego odrębnym od prawa użytkowania wieczystego”. Z powyższych uregulowań ukształtował się w doktrynie pogląd, że prawo własności, budynków dzieli los prawny użytkowania wieczystego. Zbycie więc tego prawa odnosi się także do budynków, sama zaś własność budynków nie może być przeniesiona na inną osobę bez przeniesienia użytkowania wieczystego. W kontekście powyższego zasadne jest rozumienie przepisu art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT w ten sposób że grunt jako towar przyjmuje stawkę podatku obowiązującą dla budynku, bez względu na to czy sprzedaż dotyczy prawa własności tego gruntu czy też prawa użytkowania wieczystego.

Mając na uwadze powyższe oraz okoliczność, iż w ocenie Wnioskodawczyni (zgodnie z jej stanowiskiem przedstawionym w odpowiedzi na pytanie 1) dostawa budynku - pawilonu handlowego położonego w K (udziału w prawie jego odrębnej własności) będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, należy wskazać, iż w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawczynię i jej męża przysługującego im udziału w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej położonej w K czynność ta będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT. Jeżeli bowiem zachodzi podstawa do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w przypadku dostawy budynku znajdującego się na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste, to zwolnieniem należy również objąć zbycie prawa wieczystego użytkowania tego gruntu.

Podsumowując należy wskazać, iż odpowiedź na pytanie 2 jest pozytywna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie podatku od towarów i usług w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.).

Jak stanowi art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 2017 r., poz. 682), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Natomiast zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 ww. Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym (art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Na gruncie powołanych powyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że zarówno sprzedaż udziału we współwłasności gruntu na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego, jak i sprzedaż wspólnego gruntu za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 Kodeksu cywilnego, stanowi odpłatną dostawę towarów.

W świetle powyższego, skoro przez dostawę towarów przepis art. 7 ust. 1 ustawy nakazuje rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, to sprzedaż całej rzeczy (100% prawa własności) lub ułamka tej rzeczy (np. 50% prawa własności) zawsze będzie przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Istotne jest bowiem to, że wskutek nabycia prawa majątkowego (pełnej własności lub udziału) nabywca może rozporządzać rzeczą jak właściciel. A warunek ten zostaje bezwzględnie spełniony w przypadku nabycia udziału w rzeczy. Powyższe twierdzenie uzasadnia również to, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa własności rzeczy. Zatem, jeśli nabywca nabywa tylko udział w rzeczy, tj. prawo majątkowe, to prawo to daje mu możliwość rozporządzania rzeczą jak właściciel, właśnie z uwagi na fakt, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa do rzeczy.

Podstawowa stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie ww. Dyrektywy państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C 308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni oraz jej mężowi na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej, przysługuje udział w wysokości 1/4 całości w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej oraz przysługuje prawo odrębnej własności pawilonu handlowego położonego na ww. nieruchomości gruntowej. Pawilon ten składa się z czterech samodzielnych lokali użytkowych, a jego współwłaściciele dokonali nieformalnego podziału quoad usum przedmiotowego pawilonu w ten sposób, że Wnioskodawczyni i jej mąż, a faktycznie sama Wnioskodawczyni, włada jednym z istniejących w tym budynku lokali użytkowych, oznaczonym numerem 30C, który odpowiada udziałowi przysługującemu jej i jej mężowi w prawie odrębnej własności przedmiotowego budynku.

Wnioskodawczyni i jej mąż nabyli ww. udział w użytkowaniu wieczystym przedmiotowej nieruchomości gruntowej oraz udział w prawie odrębnej własności posadowionego na niej budynku (pawilonu handlowego) na podstawie umowy sprzedaży oraz umowy ustanowienia służebności z dnia 18 grudnia 2008 roku. Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu ww. składników majątkowych. Wnioskodawczyni od dnia 1 lutego 1995 roku nieprzerwanie prowadzi w przedmiotowym pawilonie handlowym działalność gospodarczą na podstawie umowy dzierżawy. Wnioskodawczyni nie ponosiła wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, budynku będącego przedmiotem planowanej sprzedaży.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem – pawilonem handlowym nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, a od pierwszego zasiedlenia minęło więcej niż 2 lata. Ponadto Wnioskodawczyni nie ponosiła nakładów na ulepszenie ww. budynku przekraczających 30% ich wartości początkowej, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Tym samym spełnione zostaną obydwa warunki umożliwiające zwolnienie udziału w przedmiotowym budynku – pawilonie handlowym na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy.

W konsekwencji zwolnieniem od podatku VAT w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie także zbycie przysługującego Wnioskodawczyni udziału w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej, na którym znajduje się ww. budynek.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym zwolnienia z podatku VAT sprzedaży udziału przez małżonka Wnioskodawczyni w prawie odrębnej własności budynku - pawilonu handlowego oraz sprzedaży udziału przez małżonka Wnioskodawczyni w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczyni i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.