Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-405/14-3/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-25
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie opodatkowania otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki osobowej środków pieniężnych lub wierzytelności.
Słowa kluczowe: majątek; opodatkowanie; rozwiązanie; spółki-spółka jawna; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; wierzytelność; wspólnik; środek-środki pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2014 r. (data wpływu 25 sierpnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki osobowej środków pieniężnych lub wierzytelności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 17 listopada 2014 r. (data wpływu 18 listopada 2014 r.) − o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   opodatkowania otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki osobowej środków pieniężnych lub wierzytelności,
*   powstania przychodu w wyniku rozwiązania spółki osobowej z tytułu wygaśnięcia zobowiązania przez konfuzję.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Wnioskodawca zostanie wspólnikiem spółki osobowej w formie spółki komandytowej lub spółki jawnej (dalej: Spółka osobowa), która będzie posiadała wobec niego wierzytelność z tytułu udzielonej pożyczki. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki osobowej będzie m.in. udzielanie pożyczek.

Wnioskodawca rozważa skutki, jakie wystąpią w przyszłości w przypadku rozwiązania Spółki osobowej bez przeprowadzania likwidacji, które może nastąpić w konsekwencji podjęcia jednomyślnej uchwały wspólników w sprawie zakończenia działalności Spółki osobowej. Zgodnie z umową spółki, w przypadku rozwiązania Spółki osobowej w drodze jednomyślnej uchwały wszystkich wspólników i zawarcia porozumienia w sprawie zakończenia działalności Spółki osobowej, postępowanie likwidacyjne nie będzie przeprowadzane.

W przypadku zakończenia działalności Spółki osobowej w drodze jej rozwiązania podziałowi między wspólników ulegnie majątek spółki składający się m.in. ze środków pieniężnych lub wierzytelności pożyczkowych.

Podział majątku zostanie przeprowadzony zgodnie z postanowieniami umowy Spółki osobowej oraz przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jednolity: Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm., dalej: KSH). W szczególności, zgodnie z treścią umowy spółki lub na podstawie odrębnych ustaleń wspólników, do których odsyłać będą postanowienia umowy spółki, Wnioskodawcy może przysługiwać udział w majątku pozostałym po rozwiązaniu Spółki osobowej o wartości stosunkowo niższej od tej, która wynikałaby ze stosunku wartości wkładu wniesionego przez Wnioskodawcę do całkowitej wartości wkładów wniesionych przez wszystkich wspólników do Spółki osobowej.

Udział Wnioskodawcy w zyskach i stratach Spółki osobowej będzie proporcjonalny do wartości wniesionych wkładów.

W związku z powyższym Wnioskodawca otrzyma przypadającą na niego, zgodnie z treścią umowy spółki lub na podstawie odrębnych ustaleń wspólników, do których odsyłać będą postanowienia umowy spółki, część majątku rozwiązanej Spółki osobowej składającą się ze środków pieniężnych lub wierzytelności pożyczkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

W związku z przedstawionym powyżej opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie, że:

1.  otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych lub wierzytelności w efekcie rozwiązania Spółki osobowej bez przeprowadzania likwidacji pozostanie zdarzeniem neutralnym podatkowo (nie wywoła skutków podatkowych) na gruncie uregulowań ustawy o CIT bez względu na ustaloną przez wspólników proporcję podziału majątku rozwiązywanej Spółki osobowej;
2.  w przypadku wydania w ramach rozwiązania Spółki osobowej wierzytelności przysługujących Spółce osobowej wobec Wnioskodawcy, wygaśnięcie zobowiązania w wyniku konfuzji nie doprowadzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną 25 listopada 2014 r. nr ILPB4/423-405/14-4/ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymanie środków pieniężnych lub wierzytelności w efekcie rozwiązania Spółki osobowej bez przeprowadzania likwidacji pozostanie zdarzeniem neutralnym podatkowo (nie wywoła skutków podatkowych) na gruncie uregulowań ustawy o CIT bez względu na ustaloną przez wspólników proporcję podziału majątku rozwiązywanej Spółki osobowej.

Uzasadnienie.

Zasady opodatkowania składników majątku otrzymanych w związku z rozwiązaniem spółki osobowej.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Przepis art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o CIT przewiduje, że do kategorii przychodów zwiększających podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych nie zalicza się wartości innych składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji spółki. Niemniej jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku, przychodem jest ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa.

Zgodnie z art. 4a pkt 14 ustawy o CIT ilekroć w ustawie mowa jest o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Z uwagi na brzmienie art. 1 ustawy o CIT, spółka komandytowa oraz spółka jawna, jako spółki niemające osobowości prawnej, nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe fakt otrzymania środków pieniężnych i innych składników majątku w związku z likwidacją spółki komandytowej lub spółki jawnej nie będzie prowadzić do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie uregulowań ustawy o CIT. Ewentualnemu opodatkowaniu podlegałyby wyłącznie przychody uzyskane ze sprzedaży składników majątku, innych niż środki pieniężne, otrzymanego w związku z likwidacją spółki osobowej (np. wierzytelności).

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż prezentowane powyżej stanowisko jest również akceptowane przez organy podatkowe. W szczególności pogląd, iż otrzymanie przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną składników majątku tej spółki na skutek jej likwidacji nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu został przedstawiony w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 16 maja 2014 r. sygn. ILPB4/423-112/14-2/DS, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika przewidującego, iż „wartość środków pieniężnych, które Wnioskodawca jako udziałowiec Spółki komandytowej otrzyma w wyniku jej likwidacji, nie będzie stanowiła przychodu podlegającego opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób prawnych”;
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy 30 września 2013 r. sygn. ITPB3/423-283b/13/DK, w której organ podkreślił, że „otrzymanie przez podatnika środków pieniężnych bądź składników majątku innych niż środki pieniężne (na moment otrzymania) w związku z likwidacją spółki osobowej, której był wspólnikiem jest neutralne podatkowo − wartość uzyskanych środków pieniężnych lub innych składników majątku nie stanowi przychodu podatkowego wspólnika”, a zatem „otrzymanie przez Wnioskodawcę majątku likwidacyjnego, tj. środków pieniężnych oraz niepieniężnych składników majątku (\`(...)\`) w związku z likwidacją spółki komandytowej nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki, bowiem przysporzenie to korzysta z wyłączenia z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3a oraz art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”;
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 29 marca 2013 r. sygn. ILPB4/423-450/12-4/ŁM, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika przewidującego, iż „środki pieniężne otrzymane w związku z likwidacją spółki jawnej, jak i wartość pozostałego majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki jawnej nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu na moment ich otrzymania przez Wnioskodawcę, jako wspólnika spółki jawnej”.

Zastosowanie przepisów ustawy o CIT dotyczących likwidacji spółki osobowej do jej rozwiązania bez przeprowadzenia likwidacji.

Cytowane powyżej uregulowania ustawy o CIT (art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a oraz art. 12 ust. 4 pkt 3b) nawiązują do likwidacji spółki niebędącej osobą prawną. Tym niemniej, w ocenie Wnioskodawcy, przepisy te powinny znaleźć zastosowanie również w przypadku rozwiązania spółki bez przeprowadzania likwidacji.

Zgodnie z art. 58 KSH rozwiązanie spółki powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki,
2.  jednomyślna uchwała wszystkich wspólników,
3.  ogłoszenie upadłości spółki,
4.  śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości,
5.  wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika,
6.  prawomocne orzeczenie sądu.

Natomiast, jak wskazuje art. 67 § 1 KSH, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki. Tym samym likwidacja spółki jawnej nie jest obligatoryjna, gdyż zakończenie jej działalności może się odbyć bez jej przeprowadzenia, np. w drodze jednomyślnej uchwały wszystkich wspólników o rozwiązaniu spółki jawnej.

Powyższe regulacje określają zasady rozwiązania spółki jawnej, jednakże, na podstawie odpowiednich przepisów KSH, mają zastosowanie również do rozwiązania spółki komandytowej.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w jego ocenie, zarówno likwidacja, jak i rozwiązanie spółki niebędącej osobą prawną bez likwidacji podejmowane są z tych samych przyczyn i dla osiągnięcia tego samego skutku w postaci zaprzestania działalności spółki oraz ustania jej bytu prawnego. Różnice między procesami likwidacji oraz rozwiązania spółki bez przeprowadzania likwidacji nie powinny mieć wpływu na odmienną ocenę skutków podatkowych tego rodzaju czynności.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, przepisy ustawy o CIT, w szczególności art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a ustawy o CIT oraz art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o CIT powinny mieć zastosowanie również w sytuacji rozwiązania Spółki osobowej, bez przeprowadzenia jej likwidacji.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy:

1.  środki pieniężne otrzymane w związku z rozwiązaniem Spółki osobowej, jak i
2.  wartość wierzytelności Spółki osobowej otrzymanych w związku z rozwiązaniem Spółki osobowej,

nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki osobowej.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż prezentowane powyżej stanowisko w zakresie analogicznych stanów faktycznych dotyczących przeprowadzenia likwidacji oraz rozwiązania spółki niebędącej osobą prawną bez likwidacji znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych. W szczególności pogląd taki zaprezentowano w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 24 kwietnia 2014 r. sygn. IPPB3/423-1061/13-3/DP, w której organ potwierdził stanowisko podatnika przewidujące, iż „przez pojęcie likwidacji, o której mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o CIT, rozumieć należy, oprócz postawienia spółki osobowej w stan likwidacji i przeprowadzenie formalnego procesu likwidacyjnego kończącego byt prawny spółki osobowej, również każdy inny prawnie dopuszczalny sposób rozwiązania spółki bez przeprowadzania procesu likwidacji, który doprowadzi do zakończenia jej bytu prawnego”;
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 22 listopada 2013 r. sygn. ILPB4/423-339/13-5/ŁM, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika przewidującego, iż „różnice proceduralne pomiędzy rozwiązaniem spółki osobowej bez likwidacji a likwidacją spółki osobowej nie powinny mieć wpływu na konsekwencje podatkowe na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych” z uwagi na fakt, że „zarówno (\`(...)\`) likwidacja spółki osobowej, jak również jej rozwiązanie mają ten sam skutek w postaci zakończenia działalności spółki”;
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 19 lipca 2013 r. sygn. ILPB4/423-163/13-3/MC, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika przewidującego, iż „otrzymanie środków pieniężnych, jak i innych składników majątku spółki komandytowej przez Wnioskodawcę w ramach rozwiązania spółki komandytowej nie będzie skutkowało uzyskaniem przez Wnioskodawcę przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”;
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 29 marca 2013 r. sygn. ILPB4/423-450/12-5/ŁM, w której organ potwierdził stanowisko podatnika przewidujące, iż „przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 4 pkt 3a) lit. a) oraz art. 12 ust. 4 pkt 3b), powinny mieć również zastosowanie do sytuacji rozwiązania spółki jawnej, bez przeprowadzenia jej likwidacji”.

Ustalenia w zakresie podziału majątku rozwiązywanej Spółki osobowej a opodatkowanie Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, z perspektywy skutków podatkowych nie ma znaczenia fakt, że przyjęta przez wspólników proporcja podziału majątku Spółki osobowej nie będzie nawiązywać do wartości wniesionych wkładów czy proporcji, według których wspólnicy partycypują w zysku Spółki osobowej. Zgodnie z prezentowanym powyżej stanowiskiem środki pieniężne oraz inne składniki majątku otrzymane w związku z rozwiązaniem spółki niebędącej osobą prawną w żadnych okolicznościach nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu na moment ich otrzymania. Zdarzenie polegające na podziale majątku spółki osobowej pomiędzy wspólników nie wywołuje skutków podatkowych na moment samego wydania składników majątku spółki osobowej w związku z jej likwidacją lub rozwiązaniem bez przeprowadzania likwidacji. Uregulowania ustawy o CIT są w tym zakresie jednoznaczne.

Zatem, należy uznać, że postanowienia umowne lub ustalenia wspólników w zakresie proporcji podziału majątku pozostałego po rozwiązaniu spółki niebędącej osobą prawną pozostają indyferentne z perspektywy opodatkowania wspólnika podatkiem dochodowym. W szczególności zastosowania w odniesieniu do rozważanego zdarzenia nie znajdzie art. 11 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 4 ustawy o CIT. Zgodnie z ww. uregulowaniami, w przypadku wystąpienia określonych powiązań między podatnikami podatku dochodowego, w konsekwencji których zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały − dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. Mając na uwadze ww. przepisy i jednocześnie nie rozstrzygając kwestii istnienia powiązań między Wnioskodawcą oraz innymi wspólnikami lub Spółką osobową, należy powtórzyć, że środki pieniężne oraz inne składniki majątku otrzymane przez wspólnika spółki osobowej w efekcie jej rozwiązania nie stanowią przychodu, a w konsekwencji nie są ujmowane w kalkulacji dochodu podlegającego opodatkowaniu, zgodnie z przepisem art. 7 ustawy o CIT. Tym samym okoliczność, iż Wnioskodawca będzie partycypował w majątku rozwiązanej Spółki osobowej w proporcji innej, niż ta, która wynikałaby z udziału Wnioskodawcy w zyskach i stratach ww. podmiotu, nie doprowadzi do zaniżenia dochodów podlegających opodatkowaniu oraz należnego podatku, gdyż jak wskazano powyżej, otrzymanie przez Wnioskodawcę określonych składników majątku w związku z rozwiązaniem spółki osobowej nie będzie miało wypływu na wysokość dochodu podlegającego opodatkowaniu, a zatem bez znaczenia pozostaje proporcja podziału majątku pomiędzy wspólników spółki osobowej. W konsekwencji należy uznać, że zakres zastosowania norm wynikających z art. 11 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 4 ustawy o CIT nie obejmie okoliczności faktycznych przedstawionych powyżej w opisie zdarzenia przyszłego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.