Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-933/15/BKD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-24
Teza: czy w przypadku połączenia Spółki z o.o. z Wnioskodawcą, na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, gdzie Spółka z o.o. będzie spółką przejmującą, a Wnioskodawca spółką przejmowaną, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przejęcie; przychód-powstanie przychodu; spółki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 22 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 grudnia 2015 r.), uzupełnionym 12 stycznia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku połączenia Spółki z o.o. z Wnioskodawcą, na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, gdzie Spółka z o.o. będzie spółką przejmującą, a Wnioskodawca spółką przejmowaną, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku połączenia Spółki z o.o. z Wnioskodawcą, na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, gdzie Spółka z o.o. będzie spółką przejmującą, a Wnioskodawca spółką przejmowaną, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich przychodów (dochodów), bez względu na miejsce ich osiągania (dalej: „Wnioskodawca”). Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od 1 stycznia 2015 r. Wnioskodawca w przeszłości (2013 r. i 2014 r.) nie był podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przy czym nie posiada za tamte okresy niepodzielonych zysków, gdyż spółka ta za 2013 r. poniosła stratę, a za 2014 r. nieznaczny zysk, który jednak był niższy niż wartość straty z 2013 r. i nie pozwolił na jej pokrycie. Jednocześnie akcjonariuszem Wnioskodawcy jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: „Akcjonariusz”). Akcjonariusz Wnioskodawcy jest również udziałowcem wchodzącej w skład grupy kapitałowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: „Spółka z o.o.”). Obecnie działalność gospodarcza Wnioskodawcy oraz Spółki z o.o. jest poczytywana przez Grupę jako działalność o identycznym lub przynajmniej bardzo zbliżonym charakterze. Prowadzenie tego samego rodzaju działalności przez dwa podmioty z Grupy jest poczytywane jako nieefektywne i intencją biznesową jest prowadzenie działalności tego samego rodzaju wyłącznie przez jeden podmiot. Z tego powodu, celem uproszczenia istniejącej struktury, ma dojść w przyszłości do połączenia Spółki z o.o. z Wnioskodawcą, na podstawie z art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH”). Jednocześnie art. 491 § 1 KSH stanowi, iż Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną. Z tego względu Wnioskodawca nie może być spółką przejmującą. Stąd spółką przejmującą będzie Spółka z o.o. Powyższe czynności zostaną dokonane po 1 stycznia 2016 r.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 5 stycznia 2016 r. dodatkowo doprecyzowano, że w przedstawionym opisie chodziło Spółce o lata kalendarzowe 2013 i 2014, podczas gdy trwający wówczas pierwszy rok obrotowy SKA był rokiem przedłużonym i rozpoczął się w 2013 r. i zakończył z ostatnim dniem 2014 r. Powyższe nie zmienia jednak faktu, że za ten pierwszy rok obrotowy SKA nie wystąpiły niepodzielone zyski (SKA osiągnęła stratę za rok obrotowy 2013-2014).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku połączenia Spółki z o.o. z Wnioskodawcą, na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, gdzie Spółka z o.o. będzie spółką przejmującą, a Wnioskodawca spółką przejmowaną, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku połączenia Spółki z o.o. z Wnioskodawcą, na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, gdzie Spółka z o.o. będzie spółką przejmującą, a Wnioskodawca spółką przejmowaną, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT. Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 KSH połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). Przy czym zgodnie z art. 491 § I KSH spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną. W wyniku takiego połączenia dochodzi do tzw. sukcesji generalnej, określonej w art. 494 § 1 KSH, zgodnie z którym spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. W myśl art. 93 § 1 pkt 1-3 ustawy Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.; dalej: „Ordynacja podatkowa”), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, osobowych spółek handlowych, a także osobowych i kapitałowych spółek handlowych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Stosownie do art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, § 1 tego przepisu stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych), bądź osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych). Ustawa o CIT zawiera określone regulacje dotyczące opodatkowania czynności połączenia spółek. W szczególności art. 10 ust. 1 pkt 5 określa przychód wspólników spółki przejmowanej z tytułu dopłat, art. 10 ust. 2 określa przypadki powstania dochodu po stronie spółki przejmowanej, a art. 12 ust. 4 pkt 12 przypadki powstania (jego braku) przychodu po stronie wspólników spółki przejmowanej. Żaden przepis ustawy o CIT nie wskazuje, aby czynność połączenia stanowiła zdarzenie opodatkowane po stronie spółki przejmowanej. Jest to logiczną konsekwencją faktu, iż Wnioskodawca - jako spółka przejmowana - w wyniku połączenia ze Spółką z o.o. nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego. Aby bowiem dane świadczenie mogło zostać uznane za przychód podlegający opodatkowaniu CIT, świadczenie to powinno stanowić przysporzenie po stronie podatnika, rozumiane jak powiększenie jego aktywów, bądź też pomniejszenie jego pasywów. Przejęcie Wnioskodawcy przez Spółkę z o.o. nie będzie natomiast wiązało się z uzyskaniem przez Wnioskodawcę jakiegokolwiek przysporzenia, rozumianego jako powiększenie jego aktywów albo pomniejszenie pasywów. Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku połączenia Spółki z o.o. z Wnioskodawcą, na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, gdzie Spółka z o.o. będzie spółką przejmującą, a Wnioskodawca spółką przejmowaną, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: „KSH”), spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną. Stosownie natomiast do art. 492 § 1 KSH, połączenie może być dokonane:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

W przypadku dokonania połączenia na powyższych zasadach, spółka przejmowana przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą.

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od 1 stycznia 2015 r. Wnioskodawca w 2013 r. i 2014 r. nie był podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przy czym nie posiada za tamte okresy niepodzielonych zysków. Akcjonariuszem Wnioskodawcy jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Akcjonariusz Wnioskodawcy jest również udziałowcem wchodzącej w skład grupy kapitałowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Obecnie działalność gospodarcza Wnioskodawcy oraz Spółki z o.o. jest poczytywana przez Grupę jako działalność o identycznym lub przynajmniej bardzo zbliżonym charakterze. Prowadzenie tego samego rodzaju działalności przez dwa podmioty z Grupy jest poczytywane jako nieefektywne i intencją biznesową jest prowadzenie działalności tego samego rodzaju wyłącznie przez jeden podmiot. Z tego powodu celem uproszczenia istniejącej struktury, ma dojść w przyszłości do połączenia Spółki z o.o. z Wnioskodawcą, na podstawie z art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych. Spółką przejmującą będzie Spółka z o.o. Powyższe czynności zostaną dokonane po 1 stycznia 2016 r.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej: „updop”) przewidują powstanie określonych skutków podatkowych jedynie po stronie spółki przejmującej. Updop nie zawiera natomiast regulacji, które w powyższym zakresie wprost odnoszą się do spółki przejmowanej.

Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 2 updop, przy połączeniu lub podziale spółek:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną, wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%. dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Na podstawie art. 10 ust. 4 updop, przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 5 updop, przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami:

1.  o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
2.  o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  o których mowa w art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Połączenie poprzez przejęcie Wnioskodawcy przez Spółkę z o.o. nie będzie wiązało się z powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy jako spółki przejmowanej również w rozumieniu art. 12 updop. Updop nie zawiera bowiem definicji pojęcia „przychód”. W art. 12 ust. 1 updop, wyliczone zostały jedynie te kategorie przysporzeń, które w szczególności uznawane są za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast art. 12 ust. 4 updop, określa kategorie przysporzeń, które nie stanowią przychodu podatkowego. Zatem, aby dane świadczenie mogło zostać uznane za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a nie zostało wymienione w katalogu zawartym w art. 12 ust. 1 updop i nie zostało wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 updop, powinno prowadzić do zwiększenia majątku podatnika, stanowić dla podatnika źródło zwiększenia jego aktywów.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zostanie przejęty przez Spółkę z o.o., tym samym majątek Wnioskodawcy zostanie w całości przeniesiony na spółkę przejmującą. Wnioskodawca nie uzyska więc żadnego przysporzenia majątkowego. W związku z powyższym, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.