Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4510-244/16-1/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-12
Teza: w zakresie skutków podatkowych zwrotu wskazanych we wniosku „dopłat” do austriackiej spółki z o.o
Słowa kluczowe: dopłata; przychód; spółki-spółka kapitałowa; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 lipca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 12 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych zwrotu wskazanych we wniosku „dopłat” do austriackiej spółki z o.o. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych zwrotu wskazanych we wniosku „dopłat” do austriackiej spółki z o.o.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”) jest rezydentem podatkowym w Polsce i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca jest obecnie jednym z dwóch udziałowców polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „polska spółka z o.o.”).

W przyszłości Wnioskodawca wraz z drugim udziałowcem polskiej spółki z o.o. planują objęcie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością prawa austriackiego (dalej: „austriacka spółka GmbH”). Już jako udziałowcy austriackiej spółki GmbH Wnioskodawca oraz drugi udziałowiec planują wnieść do tej spółki udziały posiadane w polskiej spółce z o.o. jako wkład w formie rzeczowej. Wkład ten wniesiony zostanie w całości na kapitał rezerwowy austriackiej spółki z o.o. W celu określenia wartości wkładu przeprowadzona zostanie wycena wartości rynkowej udziałów na dzień ich wniesienia do austriackiej spółki GmbH. Wartość ta podana zostanie w umowie wniesienia wkładu rzeczowego do austriackiej spółki GmbH.

Instytucja wkładu rzeczowego w całości na kapitał rezerwowy jest instytucją austriackiego prawa spółek pełniącą funkcję dopłaty uregulowanej w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm. dalej: „KSH”). W obu bowiem przypadkach uprawnionymi/jak i zobowiązanymi do wniesienia dopłaty i/lub wkładu mogą być jedynie wspólnicy spółki z ograniczona odpowiedzialnością. Wniesienie tychże dopłat/wkładów musi również nastąpić proporcjonalnie do posiadanych przez wspólników spółki udziałów. Oba świadczenia na rzecz spółki mają też charakter zwrotny i nie powodują jakiekolwiek przysporzenia majątkowego po stronie wspólników. Wnioskodawca oraz drugi udziałowiec jako wspólnicy austriackiej spółki GmbH będą uprawnieni/jak i zobowiązani do wniesienia wkładu. Wkłady wniesione zostaną w całości na kapitał rezerwowy. Wniesienie tychże wkładów będzie również proporcjonalne do posiadanych przez wspólników spółki austriackiej GmbH udziałów i będzie miało charakter zwrotny. Poza wzrostem wartości bilansowej posiadanych przez Wnioskodawcę oraz drugiego udziałowca udziałów w wyniku wniesienia do ww. spółki w formie wkładu rzeczowego nie wystąpi jakiekolwiek przysporzenie majątkowe po stronie wspólników. Bilansowo wartość wkładu rzeczowego otrzymanego przez austriacką spółkę GmbH zaksięgowana zostanie jako pozycja kapitału rezerwowego tejże spółki i nie będzie stanowiła dla niej przychodu. Wniesiony wkład rzeczowy pełnił będzie zatem funkcję dopłaty uregulowanej w KSH. Następnie austriacka spółka GmbH dokona proporcjonalnego zwrotu wkładów na rzecz wspólników. Zwrot wkładów dokonany zostanie zgodnie z regulacjami prawa austriackiego poprzez wypłacenie każdemu wspólnikowi kwoty odpowiadającej wartości rynkowej wniesionych uprzednio udziałów polskiej spółki z o.o. na dzień ich wniesienia do austriackiej spółki GmbH. Jak zostało wskazane powyżej kwota ta zostanie precyzyjnie określona w umowie wniesienia wkładu rzeczowego jako dopłaty na rzecz austriackiej spółki GmbH. Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z przepisami austriackiego prawa spółek nie istnieją żadne ograniczenia prawne, które uniemożliwiałyby wypłatę kwot odpowiadających wartości wniesionego w całości na kapitał rezerwowy wkładu rzeczowego jako zwrotu dopłat. Tym samym w austriackiej spółce GmbH podjęte zostaną odpowiednie uchwały w przedmiocie zwrotu dopłaty wniesionej uprzednio do spółki w formie wkładu rzeczowego na kapitał rezerwowy. Wypłata powyższych dopłat na rzecz wspólników nastąpi poprzez wypłatę w pieniądzu rynkowej wartości tego wkładu (tj. rynkowej wartości udziałów polskiej spółki z o.o.) na dzień jego wniesienia do austriackiej spółki GmbH.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymany przez Wnioskodawcę zwrot dopłaty od austriackiej spółki GmbH, wniesionej uprzednio do tej spółki w formie wkładu rzeczowego w całości na kapitał rezerwowy, który to zwrot dokonany zostanie poprzez wypłatę równowartości tego wkładu na dzień jego wniesienia będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (winno być: „podatkiem dochodowym od osób prawnych”) na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymany przez niego zwrot dopłaty od austriackiej spółki GmbH, wniesionej uprzednio do tej spółki w formie wkładu rzeczowego w całości na kapitał rezerwowy, który to zwrot dokonany zostanie poprzez wypłatę równowartości tego wkładu na dzień jego wniesienia będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychody otrzymane z tytułu zwrotu wspólnikom dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia są wolne od podatku dochodowego. Z literalnej wykładni powyższego przepisu wynika, że znajduje on zastosowanie wyłącznie do zwrotów kwot o charakterze dopłat a zatem fundamentalne znaczenie dla możliwości zastosowania tego przepisu do przedstawionego zdarzenia przyszłego ma możliwość uznania wypłaconej z austriackiej spółki GmbH kwoty za zwrot dopłaty. Ponadto bardzo istotne w przedmiotowej sprawie jest to, że przewidziane w tym przepisie zwolnienie z opodatkowania przychodu dotyczy dopłat zwracanych udziałowcom bez względu na to czy dopłaty zwracane są przez polską czy zagraniczną spółkę. Przepis ten bowiem w żaden sposób nie zawęża zwolnienia z opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych (winno być: „podatku dochodowym od osób prawnych”) jedynie do zwrotów dopłat dokonywanych przez polskie spółki. Równocześnie, zwolnienie dotyczy wyłącznie dopłat wniesionych zgodnie z odrębnymi przepisami. W przypadku wnoszenia dopłat przez wspólników spółek z ograniczoną odpowiedzialnością są to przepisy art. 177-179 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 – dalej: „KSH”). Wynika z nich, że dopłaty nie mają wpływu na podwyższenie kapitału zakładowego spółki oraz na wartość udziałów wspólników. Zgodnie z art. 177 § 1 KSH umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Zgodnie z art. 177 § 2 KSH dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów, a wysokość i termin dopłat w miarę potrzeby oznaczane są uchwałą wspólników (art. 178 § 1 KSH).

Należy stwierdzić, że polskie i austriackie regulacje dotyczące wkładu, czy też dopłat wniesionych w całości na kapitał rezerwowy są analogiczne z tą tylko różnicą, iż polskie prawo nie przewiduje wnoszenia dopłat do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w postaci innej niż gotówka. Sytuację taką przewiduje natomiast austriackie prawo spółek. A zatem, przedmiotem wkładu do austriackiej spółki GmbH mogą być również aktywa rzeczowe oraz prawa. Nie ma zatem przeszkód by wkład taki stanowiły udziały polskiej spółki z o.o.

Odnośnie zwrotu dopłat z art. 179 KSH wynika m.in., że dopłaty mogą być zwracane, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym. Zwrot dopłat może nastąpić po upływie miesiąca od dnia ogłoszenia o zamierzonym zwrocie w piśmie przeznaczonym do ogłoszeń spółki. Zwrot powinien być dokonany równomiernie wszystkim wspólnikom. Do zwrotu dopłat wymagana jest uchwała wspólników (art. 228 pkt 5 KSH).

Analogicznie zgodnie z § 74 austriackiej ustawy o spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (Geseilschaft mit beschraenkter Haftung Gesetz, dalej: „GmbHG”) dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym. Sam zaś zwrot dopłat winien nastąpić na rzecz wszystkich wspólników w stosunku do posiadanych przez nich udziałów.

Jak zostało wskazane powyżej polskie prawo nie przewiduje dopłat rzeczowych w całości wniesionych na kapitał rezerwowy. Nie może więc przewidywać także wykorzystania instytucji zwrotu dopłaty dla transakcji zwrotu wspólnikowi spółki dopłaty wniesionej w formie rzeczowej na kapitał rezerwowy. Sytuację taką jednakże przewiduje GmbHG. Co istotne, z punktu widzenia austriackiego GmbHG nie istnieją żadne ograniczenia prawne, które uniemożliwiałyby wypłatę kwot odpowiadających wartości wniesionego w całości na kapitał rezerwowy wkładu rzeczowego jako zwrotu dopłat wniesionych uprzednio do spółki w formie wkładu rzeczowego. W związku z tym, jeżeli austriacka spółka GmbH podejmie odpowiednie uchwały o zwrocie wspólnikom wniesionych przez nich dopłat oraz cała procedura zwrotu dopłat nastąpi zgodnie z regulacjami austriackimi, które są w tym zakresie zgodne z regulacjami polskimi, wypłaty dokonywane przez austriacką spółkę GmbH na rzecz podatnika będą miały charakter zwrotu dopłat. Tym samym, jeśli zwrotu dokonanego przez wspólnika wkładu rzeczowego wniesionego w całości na kapitał rezerwowy można dokonać jako zwrotu dopłat, a spółka dopełni wszelkich formalności wymaganych dla zwrotu dopłat przez prawo zarówno austriackie, jak i prawo polskie (regulacja obu państw pokrywają się w tym zakresie), nie budzi wątpliwości, iż przedmiotowe kwoty wypłat ze spółki będą mogły skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zwolnienie powyższe obejmować będzie kwoty do wysokości wniesionych przez wspólnika dopłat, a więc w przedmiotowym wypadku do wartości wkładu rzeczowego wniesionego w całości na kapitał rezerwowy spółki bez podwyższania jej kapitału zakładowego. W takim bowiem przypadku wypłacane ze spółki świadczenie będzie mieć niewątpliwie charakter zwrotu dopłaty z austriackiej spółki GmbH.

Podkreślić należy również, że dokonywane przez austriacką spółkę GmbH wypłaty na rzecz wspólnika spółki z tytułu zwrotu dopłat, w wysokości w jakiej odpowiadają one wartości wniesionego do tejże spółki wkładu rzeczowego, nie mogą być uznane za dywidendę wypłacaną ze spółki austriackiej. Przy ustalaniu ewentualnego opodatkowania dywidend wypłacanych ze spółki austriackiej na rzecz polskiego podatnika uwzględnić należy odpowiednie przepisy umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r. Przede wszystkim należy ustalić czy przedmiotowa wypłata może być w świetle powyższej umowy uznana za dywidendę. Zgodnie z art. 10 ust. 3 polsko-austriackiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania określenie „dywidendy” użyte w tym artykule oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych, praw do udziału w zysku, akcji w górnictwie, akcji członków-założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw w spółce, który według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z akcji. Należy stwierdzić, że w świetle powyższej definicji przedmiotowa wypłata nie stanowi dywidendy. Nie stanowi bowiem żadnej z wymienionych w tym przepisie kategorii. Nie jest także pod względem podatkowym traktowana jak dochód z akcji. Wypłata ze spółki kwot dopłat wniesionych uprzednio w formie wkładu rzeczowego w całości na kapitał rezerwowy bez podwyższenia kapitału zakładowego zgodnie z austriackim prawem podatkowym nie podlega opodatkowaniu u otrzymującego te kwoty wspólnika. Podobnie zresztą jak w polskim prawie podatkowym zwolniony z opodatkowaniu przychód wspólnika spółki z tytułu zwrotu dopłaty z polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Tym samym mając na uwadze, iż w opisanym stanie faktycznym zwrot dopłaty, obejmował będzie kwoty w wysokości wartości rynkowej wkładu rzeczowego na kapitał rezerwowy ustalonej na moment jego wnoszenia, obowiązek zapłaty podatku od tej transakcji nie wystąpi.

Podsumowując, zwrot wkładu rzeczowego wniesionego w całości na kapitał rezerwowy austriackiej spółki GmbH nastąpi zgodnie z prawem austriackim tytułem zwrotu dopłaty do spółki. A zatem wypłacona z tejże austriackiej spółki GmbH kwota zwrotu do kwoty stanowiącej wartość wkładu rzeczowego do austriackiej spółki GmbH zwolniona będzie z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że stosownie do zadanego pytania i dotyczącego tego pytania własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie, przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ocena czy wskazany we wniosku wkład rzeczowy do spółki austriackiej jest dopłatą, jak również ocena skutków opisanych we wniosku działań na gruncie przepisów prawa austriackiego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała