Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.726.2023.1.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-22
Teza: Ustalenia, czy w spółce komandytowo-akcyjnej (w spółce Podatnika), która chce płacić podatek dochodowy od osób prawnych jako ryczałt od dochodów spółek (tzw. CIT estoński): - zarówno komplementariusz (nie będący akcjonariuszem Podatnika) jak i akcjonariusz muszą być wyłącznie osobami fizycznymi nieposiadającymi praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej; - czy też w spółce komandytowo-akcyjnej (w spółce Podatnika) tylko akcjonariusz musi być wyłącznie osobą fizyczną nieposiadającą praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej, natomiast komplementariuszem spółki komandytowo - akcyjnej (spółki Podatnika) może być osoba prawna, w tym w szczególności polska osoba prawna, w sytuacji, gdy komplementariusz ten nie będzie akcjonariuszem Podatnika (komplementariusz nie będzie posiadał żadnej akcji w kapitale zakładowym Podatnika)
Słowa kluczowe: akcjonariusz; komplementariusz; podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; wspólnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Utrata prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 1-pkt 4

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

12 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w spółce komandytowo-akcyjnej (w spółce Podatnika), która chce płacić podatek dochodowy od osób prawnych jako ryczałt od dochodów spółek (tzw. CIT estoński):

\- zarówno komplementariusz (nie będący akcjonariuszem Podatnika) jak i akcjonariusz muszą być wyłącznie osobami fizycznymi nieposiadającymi praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

\- czy też w spółce komandytowo-akcyjnej (w spółce Podatnika) tylko akcjonariusz musi być wyłącznie osobą fizyczną nieposiadającą praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej, natomiast komplementariuszem spółki komandytowo - akcyjnej (spółki Podatnika) może być osoba prawna, w tym w szczególności polska osoba prawna, w sytuacji, gdy komplementariusz ten nie będzie akcjonariuszem Podatnika (komplementariusz nie będzie posiadał żadnej akcji w kapitale zakładowym Podatnika).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w (…), wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod nr KRS: (…), o numerze NIP: (…), o numerze REGON: (…), jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce na zasadach ogólnych (dalej: „Podatnik”).

Komplementariuszem Podatnika jest T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…), o numerze NIP: (…), o numerze REGON: (…), wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS: (…) (polska osoba prawna). Komplementariusz ten nie jest akcjonariuszem Podatnika (komplementariusz nie posiada żadnej akcji w kapitale zakładowym Podatnika).

Natomiast akcjonariuszem Podatnika jest fundacja B. z siedzibą w (…), Księstwo Liechtenstein (osoba prawna działająca w oparciu o prawo Księstwa Liechtenstein).

W najbliższym czasie Podatnik zamierza dokonać zmiany zasad opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, gdyż Podatnik zamierza płacić podatek dochodowy od osób prawnych jako ryczałt od dochodów spółek (tzw. CIT estoński). W tym celu akcjonariuszem podatnika w miejsce fundacji B. z siedzibą w (…), Księstwo Liechtenstein (osoba prawna działająca w oparciu o prawo Księstwa Liechtenstein) stanie się krajowa osoba fizyczna (fundacja zbędzie akcje Podatnika na rzecz krajowej osoby fizycznej). Nie nastąpi natomiast zmiana komplementariusza Podatnika. Komplementariuszem Podatnika nadal będzie T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Poznaniu, o numerze NIP: (…), o numerze REGON: (…), wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS: (…) (polska osoba prawna). Komplementariusz ten nadal nie będzie akcjonariuszem Podatnika (komplementariusz nie będzie posiadać żadnej akcji w kapitale zakładowym Podatnika).

**Pytanie**

Czy w spółce komandytowo-akcyjnej (w spółce Podatnika), która chce płacić podatek dochodowy od osób prawnych jako ryczałt od dochodów spółek (tzw. CIT estoński):

\- zarówno komplementariusz (nie będący akcjonariuszem Podatnika) jak i akcjonariusz muszą być wyłącznie osobami fizycznymi nieposiadającymi praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

\- czy też w spółce komandytowo-akcyjnej (w spółce Podatnika) tylko akcjonariusz musi być wyłącznie osobą fizyczną nieposiadającą praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej, natomiast komplementariuszem spółki komandytowo - akcyjnej (spółki Podatnika) może być osoba prawna, w tym w szczególności polska osoba prawna, w sytuacji, gdy komplementariusz ten nie będzie akcjonariuszem Podatnika (komplementariusz nie będzie posiadał żadnej akcji w kapitale zakładowym Podatnika)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w spółce komandytowo-akcyjnej (w spółce Podatnika) tylko akcjonariusz musi być wyłącznie osobą fizyczną nieposiadającą praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej. Natomiast komplementariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (spółki Podatnika), gdy komplementariusz ten nie jest i nie będzie akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (spółki Podatnika), może być osoba prawna, w tym w szczególności polska osoba prawna.

Wynika to wprost z postanowień art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), który stanowi:

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki (\`(...)\`):

4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej, spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej; (\`(...)\`).

W wyżej wskazanej definicji mówi się jedynie o akcjonariuszach, którymi muszą być wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej.

Powyższa definicja nie nakłada wyżej omawianego obowiązku na komplementariuszy (w tym komplementariuszy, którzy nie są i nie będą akcjonariuszami spółki komandytowo-akcyjnej), gdyż ustawa w powyższej definicji nie wypowiada się w ogóle o komplementariuszach. Oznacza to, że komplementariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej (spółce Podatnika) w sytuacji, gdyby Podatnik zamierzał skorzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (tzw. CIT estoński), może być osoba prawna, w tym w szczególności polska osoba prawna, gdy komplementariusz ten nie jest i nie będzie akcjonariuszem Podatnika (komplementariusz nie posiada i nie będzie posiadał żadnej akcji w kapitale zakładowym Podatnika).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia m.in. następujący warunek:

4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej.

Z powyższego przepisu wynika, że zasady opodatkowania dochodów tzw. estońskim CIT (ryczałtem od dochodów spółek) mogą stosować: spółki akcyjne, proste spółki akcyjne, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki komandytowo-akcyjne, spółki komandytowe. Ponadto z przepisu tego wynika, że odpowiednio dla spółki z o.o. - udziałowcami, dla spółki akcyjnej – akcjonariuszami i dla pozostałych spółek wymienionych w tym przepisie - m.in. spółki komandytowo-akcyjnej **wspólnikami** spółki mogą być wyłącznie osoby fizyczne.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy w spółce komandytowo-akcyjnej (w spółce Podatnika), która zamierza opodatkować swoje dochody ryczałtem od dochodów spółek (tzw. CIT estoński):

\- zarówno komplementariusz (nie będący akcjonariuszem Podatnika) jak i akcjonariusz muszą być wyłącznie osobami fizycznymi nieposiadającymi praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

\- czy też w spółce komandytowo-akcyjnej (w spółce Podatnika) tylko akcjonariusz musi być wyłącznie osobą fizyczną nieposiadającą praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej, natomiast komplementariuszem spółki komandytowo - akcyjnej (spółki Podatnika) może być osoba prawna, w tym w szczególności polska osoba prawna, w sytuacji, gdy komplementariusz ten nie będzie akcjonariuszem Podatnika (komplementariusz nie będzie posiadał żadnej akcji w kapitale zakładowym Podatnika).

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności należy odwołać się do przepisów Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.),

Spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Tym samym z powyższego przepisu Kodeksu spółek handlowych wynika, że spółka komandytowo-akcyjna w swoim składzie powinna posiadać co najmniej dwóch wspólników – komplementariusza i akcjonariusza. Ustawa ta zarówno komplementariusza jak i akcjonariusza nazywa wspólnikami. Tą samą nazwą posłużył się ustawodawca w przepisie art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazując odpowiednio na wspólników m.in. w spółce komandytowo-akcyjnej, którymi są zarówno komplementariusz jak i akcjonariusz.

Zauważyć bowiem należy, że Spółka z o.o., spółka akcyjna, czy prosta spółka akcyjna posiadają w swym składzie tylko jeden rodzaj wspólników są to odpowiednio w spółce z o.o. udziałowcy, a w spółce akcyjnej (prostej spółce akcyjnej) akcjonariusze. Natomiast spółki: komandytowo-akcyjna oraz komandytowa, posiadają w swym składzie dwa rodzaje wspólników, odpowiednio w spółce SKA są to komplementariusz i akcjonariusz, a w spółce komandytowej komplementariusz i komandytariusz.

Zatem ustawodawca w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie wymienił wszystkich rodzajów wspólników w każdej z wymienionych spółek lecz, posłużył się pojęciem ogólnym „wspólnik” do pozostałych wymienionych w tym przepisie spółek mających prawo do opodatkowania tzw. estońskim CIT. Zabieg ten z pewnością był spowodowany przejrzystością i lepszą czytelnością tego przepisu.

Odnosząc powyższe do Państwa wątpliwości dotyczących spełnienia jednego z warunków umożliwiających zastosowanie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, a wskazanego w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, stwierdzić należy, że skoro jednym ze wspólników tj. komplementariuszem Państwa Spółki jest T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, to warunek z tego przepisu nie zostanie przez Państwa spełniony.

Literalna treść art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT umożliwia wybór opodatkowania ryczałtem w przypadku, gdy podatnik prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne. Fragment ww. przepisu odnoszący się do powyższej kwestii jest na tyle jasny i precyzyjny, że dla odkodowania jego treści wystarczy zastosowanie wykładni językowej.

Nie można tym samym zgodzić się z Państwem, że dla spełnienia przesłanki z art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT wystarczy, że komplementariusz – spółka z o.o. nie jest akcjonariuszem (nie posiada żadnej akcji w kapitale zakładowym Podatnika), bowiem jak wykazano wyżej dla wypełnienia przesłanki z ww. przepisu – to wspólnik, a więc zarówno komplementariusz jak i akcjonariusz powinni być osobami fizycznymi i nie ma tutaj znaczenia czy komplementariusz jest, czy nie jest dodatkowo akcjonariuszem, ponieważ jest on wspólnikiem spółki.

Zatem w świetle powyższego, nie spełnicie Państwo przesłanki uprawniającej do korzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek, wskazanej w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, bowiem Państwa wspólnikiem – komplementariuszem nie jest osoba fizyczna, tylko spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Tym samym, Państwa stanowisko sprowadzające się do twierdzenia, że „w spółce komandytowo-akcyjnej (w spółce Podatnika) tylko akcjonariusz musi być wyłącznie osobą fizyczną nieposiadającą praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej, natomiast komplementariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (spółki Podatnika), gdy komplementariusz ten nie jest i nie będzie akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (spółki Podatnika), może być osoba prawna, w tym w szczególności polska osoba prawna”, należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).