Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-176/13-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-05-24
Teza: Uznanie za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wydzielonych oddziałów Wnioskodawcy do nowo zawiązanych spółek.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2013 r. (data wpływu 6 marca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu 21 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wydzielonych oddziałów Wnioskodawcy do nowo zawiązanych spółek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wydzielonych oddziałów Wnioskodawcy do nowo zawiązanych spółek. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 maja 2013 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) prowadzi obecnie działalność polegającą na budowie elektrowni wiatrowych na terytorium Polski.

Spółka prowadzi działalność zgodnie z PKD w zakresie:

*   35.11.Z – wytwarzanie energii elektrycznej,
*   35.12.Z – przesyłanie energii elektrycznej,
*   35.13.Z – dystrybucja energii elektrycznej,
*   35.14.Z – handel energią elektryczną.

Rozpoczęcie produkcji energii elektrycznej i osiąganie przychodów ze sprzedaży energii elektrycznej wyprodukowanej przez budowane elektrownie wiatrowe planowane jest na przełomie lat 2013/2014.

Przyłączenie do sieci elektroenergetycznej elektrowni wiatrowych nastąpi poprzez stację elektroenergetyczną, na podstawie umowy przyłączenia zawartej przez Spółkę z S.A. w sierpniu 2010 r.

Kapitał zakładowy Spółki wynosi X zł i dzieli się na 200 udziałów o wartości nominalnej X zł każdy.

Wspólnikami Spółki są:

1.  Spółka z o.o. s.k.a., posiadająca 80 udziałów w kapitale zakładowym, w której akcjonariuszami są osoby fizyczne, a komplementariuszem spółka z o.o.
2.  Z posiadająca 120 udziałów w kapitale zakładowym.

W związku z powyższym Z posiada powyżej 25% głosów w Spółce.

Planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego Spółki. Po podwyższeniu kapitału zakładowego i objęciu nowych udziałów Z będzie posiadała także powyżej 25% głosów w Spółce.

Działalność Spółki, w tym budowa elektrowni wiatrowych, finansowana jest przede wszystkim ze środków stanowiących wkłady na kapitał zakładowy Spółki oraz pożyczką od wspólnika Z.

Ze względów organizacyjnych, biorąc pod uwagę rozmieszczenie poszczególnych zespołów elektrowni wiatrowych (ZWE) i ich specyfikę, zostały podjęte uchwały – w dniu 7 grudnia 2012 r. Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki oraz w dniu 10 grudnia 2012 r. Zarządu Spółki – celem powołania oddziałów Spółki:

1.  Oddział 1.
2.  Oddział 2.
3.  Oddział 3.

Oddziały zostały wpisane do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 3 stycznia 2013 r. Oddziały otrzymały numery identyfikacji podatkowej NIP oraz numery statystyczne REGON.

Uchwałą Zarządu Spółki, podjętą w dniu 3 stycznia 2013 r. z mocą obowiązującą od dnia 4 stycznia 2013 r. Oddział 1, Oddział 2 oraz Oddział 3 zostały wyodrębnione organizacyjnie i finansowo w strukturach Spółki.

Wyodrębnienie organizacyjne obejmowało w szczególności przydzielenie Oddziałom materialnych i niematerialnych składników majątkowych, takich jak: decyzje, zezwolenia, umowy itp. oraz przydzielenie Oddziałom pracowników.

Jednocześnie na mocy wyżej wymienionej Uchwały Zarządu z dniem 4 stycznia 2013 r. Oddziały stały się Oddziałami samodzielnie sporządzającymi sprawozdanie finansowe (art. 51 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości) i założyły odrębne księgi rachunkowe (wyodrębnienie finansowe). W związku z wyodrębnieniem finansowym Oddziały posiadają wydzielone środki pieniężne, odrębne rachunki bankowe oraz zostały przypisane Oddziałom zobowiązania (długi) związane funkcjonalnie z ich działalnością. Każdy z Oddziałów prowadzi działalność i realizuje swoje zadania na obszarze kilku gmin województw.

Ad. 1. Oddział 1 prowadzi budowę elektrowni wiatrowych. Planowane jest, iż Oddział będzie posiadał docelowo 38 elektrowni wiatrowych, tworzących zespoły elektrowni wiatrowych (ZEW) wraz z liniami kablowymi 30 KV, liniami kablowymi 110 KV, stacjami transformatorowymi oraz drogami dojazdowymi do elektrowni wiatrowych.

Ad. 2. Oddział 2 prowadzi budowę elektrowni wiatrowych. Planowane jest, iż Oddział będzie posiadał docelowo 43 elektrownie wiatrowe, tworzące zespoły elektrowni wiatrowych (ZEW) wraz z liniami kablowymi 30 KV, linią kablową 110 KV, stacją transformatorową oraz drogami dojazdowymi do elektrowni wiatrowych.

Ad. 3. Oddział 3 prowadzi budowę elektrowni wiatrowych. Planowane jest, iż Oddział będzie posiadał docelowo 17 elektrowni wiatrowych, tworzących zespół elektrowni wiatrowych ZEW, wraz z linią kablową 30 KV, linią kablową 110 KV, stacją transformatorową oraz drogami dojazdowymi do elektrowni wiatrowych.

Ze względów organizacyjnych i ekonomicznych, w szczególności w związku z zamiarem pozyskania w przyszłości inwestorów, rozważane jest dokonanie podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. (podział przez wydzielenie) poprzez przeniesienie, zgodnie z planem podziału, Oddziału 2 i Oddziału 3, każdego z nich, na odrębną spółkę nowo zawiązaną.

Udziały w nowo zawiązanych spółkach będą przyznane dotychczasowym wspólnikom Wnioskdoawcy (spółka dzielona), którzy obejmą udziały w spółkach nowo zawiązanych w takich samych proporcjach, w jakich posiadać będą udziały w spółce dzielonej w dniu podziału oraz będą posiadali prawo głosu proporcjonalnie do posiadanych udziałów.

Podział Spółki nie będzie się wiązał z dopłatami, o których mowa w art. 529 § 3 i § 4.

Po dokonaniu podziału oraz po ukończeniu budów elektrowni wiatrowych przez Wnioskodawcę oraz spółki wydzielone – Zainteresowany będzie dostarczać energię elektryczną wyprodukowaną przez siebie oraz będzie świadczyć usługi przesyłu energii elektrycznej na rzecz spółek wydzielonych, na podstawie umowy zawartej przez Wnioskodawcę z S.A.

W uzupełnieniu z dnia 20 maja 2013 r. Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Składniki majątkowe przypisane do wyodrębnionych części przedsiębiorstwa obejmują tytuły do:
    1.  Uchwałą Zarządu z dnia 3 stycznia 2013 r. w sprawie wydzielenia organizacyjnego i finansowego Oddziału 1, Zarząd przypisał do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa stanowiącej Oddział umowy dzierżawy nieruchomości – szt. 24, umowy ustanowienia służebności przesyłu – szt. 50 oraz decyzję – pozwolenia na budowę – szt. 48;
    2.  Uchwałą Zarządu z dnia 3 stycznia 2013 r. w sprawie wydzielenia organizacyjnego i finansowego Oddziału 3, Zarząd przypisał do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa stanowiącej Oddział umowy dzierżawy nieruchomości – szt. 7, umowy ustanowienia służebności przesyłu – szt. 12 oraz decyzję –pozwolenia na budowę – szt. 24;
    3.  Uchwałą Zarządu z dnia 3 stycznia 2013 r. w sprawie wydzielenia organizacyjnego i finansowego Oddziału 2, Zarząd przypisał do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa stanowiącej Oddział umowy dzierżawy nieruchomości – szt. 12, umowy ustanowienia służebności przesyłu – szt. 63 oraz decyzję – pozwolenia na budowę – szt. 44.
    4.  wyodrębnione części (Oddziały) przedsiębiorstwa posiadają również tytuł prawny (umowę podnajmu z dnia 12 grudnia 2012 r.) do lokalu i tak:
        *   Oddział 2 podnajmuje lokal nr 4/2,
        *   Oddział 1 podnajmuje ½ lokalu nr 4/3,
        *   Oddział 3 podnajmuje lokal nr 4/1.
2.  Każdy przedstawiony we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do wyodrębnionych części przedsiębiorstwa, tj. Oddziału 1, Oddziału 2 i Oddziału 3 jest wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań. W chwili obecnej Wnioskodawca ma zawartą umowę z operatorem sieci elektroenergetycznej dotyczącą przesyłu energii elektrycznej. Umowa ta przewiduje wybudowanie trzech odrębnych linii 110 KV, z przeznaczeniem dla każdego z Oddziałów. Każda z tych trzech linii zostanie podłączona do stacji transformatorowej operatora sieci elektroenergetycznej. Operator sieci elektroenergetycznej nie widzi przeszkód i zamierza wyodrębnić dla każdej z wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (Oddziałów) trzy oddzielne pola w rozdzielni i trzy odrębne liczniki dla każdej z tych linii 110 KV przydzielonej do każdego z oddzielnych Oddziałów. Tak więc przedstawiony we wniosku zespół składników majątkowych składających się na Oddziały będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań.
3.  Uchwałą Zarządu z dnia 3 stycznia 2013 r. w sprawie wydzielenia organizacyjnego i finansowego Oddziału 1, Zarząd wyznaczył do kierowania wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa stanowiącą Odział 1, Pana x. Uchwałą Zarządu z dnia 3 stycznia 2013 r. w sprawie wydzielenia organizacyjnego i finansowego Oddziału 3, Zarząd wyznaczył do kierowania wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa stanowiącą Odział 3 Pana X. Uchwałą Zarządu z dnia 3 stycznia 2013 r. w sprawie wydzielenia organizacyjnego i finansowego Oddziału 2, Zarząd wyznaczył do kierowania wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa stanowiącą Odział 2 Pana X - tak więc wydzielone części przedsiębiorstwa posiadają autonomię w podejmowaniu decyzji dotyczących wyodrębnionych części przedsiębiorstwa.
4.  Przedstawiony we wniosku zespół składników majątkowych każdego Oddziału jest wyodrębniony funkcjonalnie. Uchwały z dnia 3 stycznia 2013 r. Zarządu zawierają opis funkcjonowania wyodrębnionych części przedsiębiorstwa (Oddziałów). Funkcja poszczególnych Oddziałów początkowo polega na budowie elektrowni wiatrowych na przypisanych do wyodrębnionych części przedsiębiorstwa dzierżawionych gruntach, a następnie po ukończeniu budów elektrowni odrębność funkcjonalna polegać będzie na wytwarzaniu energii i jej przesyle odrębną linią 101 KV do stacji transformatorowej operatora sieci elektroenergetycznej. Ilość dostarczanej energii mierzona będzie odrębnym licznikiem właściwym dla każdej sieci.
5.  Przedmiotem wydzielenia do nowo zawiązanych spółek będą wszystkie składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, stanowiące majątek każdego Oddziału przenoszonego na spółki nowo zawiązane.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym opisie sprawy Oddziały Wnioskodawcy, samodzielnie sporządzające sprawozdania finansowe, które będą stanowić majątek wydzielany w związku z podziałem tej Spółki przez wydzielenie, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. i przenoszony do spółek nowo zawiązanych, są zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy w przedstawionym opisie sprawy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż zgodnie z dyspozycją art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług podział przez wydzielenie Wnioskodawcy, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. nie będzie powodował powstania obowiązku podatkowego po stronie Wnioskodawcy w podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Z przedstawionego na wstępie opisu sprawy wynika, iż wyodrębnienie organizacyjne Oddziałów Zainteresowanego polega na przypisaniu poszczególnym Oddziałom materialnych i niematerialnych składników majątkowych, takich jak: decyzje, zezwolenia, umowy itp. oraz przydzielenie Oddziałom pracowników. Jednocześnie wyodrębnienie organizacyjne cechuje terytorialność Oddziałów, która poprawia ekonomię zarządzania i nadzorowania prowadzonych budów, a w przyszłości eksploatację elektrowni wiatrowych. Celem tego wyodrębnienia jest osiągnięcie więc realizacji określonych zadań gospodarczych, w postaci zakończenia budów, a następnie eksploatacji elektrowni wiatrowych.

Wyodrębnienie finansowe zaznacza się odrębnością sprawozdań finansowych, co daje możliwość przypisania poszczególnym Oddziałom podstawowych danych finansowych, takich jak: przychody, koszty, należności i zobowiązania. Każdy z Oddziałów posługuje się też odrębnymi rachunkami bankowymi, na których to rachunkach zostały wyodrębnione środki do prowadzenia działalności przez te Oddziały.

Cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym zadania gospodarcze. Przy tym, definicja przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 55(1) k.c., zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego opisu sprawy, Oddziały są organizacyjnie samodzielne w strukturze przedsiębiorstwa Zainteresowanego i pomimo, że nie osiągają jeszcze własnych przychodów, ponoszą własne koszty związane z realizowaną działalnością gospodarczą i inwestycyjną. Ponieważ każdy z wydzielonych Oddziałów sporządza samodzielnie sprawozdanie finansowe (bilans), prowadzona dokumentacja księgowa zapewnia przyporządkowanie majątku, ponoszonych kosztów oraz powstałych zobowiązań związanych z każdym z Oddziałów.

Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż Oddziały: Oddział 3, Oddział 2 i Oddział 1 spełniają wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym i finansowym, pozwalające uznać każdy z tych Oddziałów za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium rzeczpospolitej polskiej. Przeniesienie więc majątku Spółki dzielonej na spółki przejmujące lub nowo zawiązane rodzić będzie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, z zastrzeżeniem przypadku, gdy majątek przenoszony na spółki przejmujące lub nowo zawiązane stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ zgodnie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług przepisów tej ustawy nie stosuje się do odpłatnego zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponieważ, zdaniem Wnioskodawcy, majątek (Oddział 3 i Oddział 2) mający być przeniesiony na każdą ze spółek nowo zawiązanych, stanowi zorganizowane części przedsiębiorstwa spółki dzielonej, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie będzie miało miejsca powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług po stronie spółki dzielonej, w związku z podziałem jej przez wydzielenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy tu wskazać również art. 55 2 Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Podsumowując, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w spawie wspólnego system podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Powyższy przepis wprowadza, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa. Jednakże ustawodawca unijny nie daje żadnych wskazówek, które składniki przedsiębiorstwa muszą wchodzić w jego skład, aby można było potraktować je jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zatem dokonując wykładni pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy uwzględnić wspólnotowe rozumienie pojęcia „całości lub części majątku”, którym posługuje się art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Skoro prawodawca unijny nie zdefiniował wprost ww. pojęcia, należy posiłkować się jego rozumieniem wskazanym przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes Sàrl przeciwko Administration de I’enregistrement et des domaines, Trybunał stwierdził, że „koncepcja przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako wkładu do spółki całości lub części aktywów musi być interpretowana w znaczeniu, iż pokrywa ona przekazanie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa obejmującego dobra materialne, jak również może się zdarzyć, dobra niematerialne, które razem tworzą przedsiębiorstwo, lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej(…)”. – pkt 40 ww. wyroku. Istotne znaczenie ma to, czy zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, iż określone przez ustawodawcę w treści art. 2 pkt 27e ustawy składniki majątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie zawsze muszą mieć charakter obligatoryjny, pod warunkiem, że zostaną zachowane pozostałe przesłanki wynikające z tego przepisu tzn. składniki te są wyodrębnione organizacyjnie i finansowo oraz przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), zwaną dalej k.s.h.

Zgodnie z art. 529 § 1 k.s.h., wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych.

Podział może być dokonany przez:

1.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 k.s.h.). Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 k.s.h.

Jak stanowi art. 532 § 1 k.s.h., do podziału spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych (…).

Z powyższego wynika, iż istotą podziału przez wydzielenie, w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, jest to, że przy takim trybie podziału nie dochodzi do wniesienia aportu do nowo powstałej spółki.

Powołane przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych regulują także warunki oraz skutki dokonania podziału danej osoby prawnej w powyższej formie. W świetle tych regulacji można wyodrębnić m. in. następujące specyficzne cechy tej instytucji prawnej:

1.  podział spółki polega na bezpośrednim podzieleniu m. in. części majątku danej spółki oraz przeniesieniu go na inne podmioty, których udziałowcami (akcjonariuszami) stają się udziałowcy (akcjonariusze) spółki dzielonej, bez konieczności dokonywania dodatkowych czynności prawnych rozporządzających (np. sprzedaży, darowizny, zamiany) pomiędzy podmiotami biorącymi udział w podziale;
2.  spółka przejmująca wstępuje we wszystkie przydzielone jej w planie podziału prawa i obowiązki spółki dzielonej z dniem oznaczonym przez ustawodawcę jako dzień podziału (wydzielenia), na co wskazuje bezpośrednio treść art. 531 § 1 k.s.h.; tym samym w przypadku podziału przejście majątku spółki dzielonej na inną spółkę uczestniczącą w podziale następuje na mocy jednego zdarzenia prawnego, jakim jest uchwała zgromadzenia wspólników o podziale, w drodze sukcesji uniwersalnej;
3.  wspólnicy (akcjonariusze) spółki dzielonej, zgodnie z art. 529 § 3 k.s.h., mogą otrzymać udziały lub akcje spółek przejmujących, jak również dopłaty w gotówce.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi obecnie działalność polegającą na budowie elektrowni wiatrowych na terytorium Polski.

Ze względów organizacyjnych, biorąc pod uwagę rozmieszczenie poszczególnych zespołów elektrowni wiatrowych (ZWE) i ich specyfikę, zostały podjęte uchwały – w dniu 7 grudnia 2012 r. Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki oraz w dniu 10 grudnia 2012 r. Zarządu Spółki – celem powołania oddziałów Spółki:

1.  Oddział 1.
2.  Oddział 2.
3.  Oddział 3.

Oddziały zostały wpisane do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 3 stycznia 2013 r. Oddziały otrzymały numery identyfikacji podatkowej NIP oraz numery statystyczne REGON. Uchwałą Zarządu Spółki, podjętą w dniu 3 stycznia 2013 r. z mocą obowiązującą od dnia 4 stycznia 2013 r. ww. trzy Oddziały zostały wyodrębnione organizacyjnie i finansowo w strukturach Spółki.

Wyodrębnienie organizacyjne obejmowało w szczególności przydzielenie Oddziałom materialnych i niematerialnych składników majątkowych, takich jak: decyzje, zezwolenia, umowy itp. oraz przydzielenie Oddziałom pracowników.

Jednocześnie na mocy wyżej wymienionej Uchwały Zarządu z dniem 4 stycznia 2013 r. wszystkie trzy Oddziały stały się Oddziałami samodzielnie sporządzającymi sprawozdanie finansowe i założyły odrębne księgi rachunkowe (wyodrębnienie finansowe). W związku z wyodrębnieniem finansowym Oddziały posiadają wydzielone środki pieniężne, odrębne rachunki bankowe oraz zostały przypisane Oddziałom zobowiązania (długi) związane funkcjonalnie z ich działalnością. Każdy z Oddziałów prowadzi działalność i realizuje swoje zadania na obszarze kilku gmin województw.

Oddział 1 prowadzi budowę elektrowni wiatrowych. Planowane jest, iż Oddział 1 będzie posiadał docelowo 38 elektrowni wiatrowych, tworzących zespoły elektrowni wiatrowych (ZEW) wraz z liniami kablowymi 30 KV, liniami kablowymi 110 KV, stacjami transformatorowymi oraz drogami dojazdowymi do elektrowni wiatrowych.

Oddział 2 prowadzi budowę elektrowni wiatrowych. Planowane jest, iż Oddział 2 będzie posiadał docelowo 43 elektrownie wiatrowe, tworzące zespoły elektrowni wiatrowych (ZEW) wraz z liniami kablowymi 30 KV, linią kablową 110 KV, stacją transformatorową oraz drogami dojazdowymi do elektrowni wiatrowych.

Oddział 3 prowadzi budowę elektrowni wiatrowych. Planowane jest, iż Oddział 3 będzie posiadał docelowo 17 elektrowni wiatrowych, tworzących zespół elektrowni wiatrowych ZEW wraz z linią kablową 30 KV, linią kablową 110 KV, stacją transformatorową oraz drogami dojazdowymi do elektrowni wiatrowych.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż składniki majątkowe przypisane do wyodrębnionych części przedsiębiorstwa obejmują tytuły do:

1.  Uchwałą Zarząd przypisał do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa stanowiącej Oddział 1 umowy dzierżawy nieruchomości – szt. 24, umowy ustanowienia służebności przesyłu – szt. 50 oraz decyzję – pozwolenia na budowę – szt. 48;
2.  Uchwałą Zarząd przypisał do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa stanowiącej Oddział 3 umowy dzierżawy nieruchomości – szt. 7, umowy ustanowienia służebności przesyłu – szt. 12 oraz decyzję –pozwolenia na budowę – szt. 24;
3.  Uchwałą Zarząd przypisał do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa stanowiącej Oddział 2 umowy dzierżawy nieruchomości – szt. 12, umowy ustanowienia służebności przesyłu – szt. 63 oraz decyzję – pozwolenia na budowę – szt. 44.
4.  wyodrębnione części (Oddziały) przedsiębiorstwa posiadają również tytuł prawny (umowę podnajmu z dnia 12 grudnia 2012 r.) do lokalu użytkowego.

Każdy przedstawiony we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do wyodrębnionych części przedsiębiorstwa, tj. wszystkich trzech Oddziałów jest wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań.

Zarząd dla każdego z ww. Oddziałów wyznaczył osobę do kierowania wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa stanowiącą Odział – tak więc wydzielone części przedsiębiorstwa posiadają autonomię w podejmowaniu decyzji dotyczących wyodrębnionych części przedsiębiorstwa.

Przedstawiony we wniosku zespół składników majątkowych każdego Oddziału jest wyodrębniony funkcjonalne. Uchwały z dnia 3 stycznia 2013 r. Zarządu zawierają opis funkcjonowania wyodrębnionych części przedsiębiorstwa (Oddziałów). Funkcja poszczególnych Oddziałów początkowo polega na budowie elektrowni wiatrowych na przypisanych do wyodrębnionych części przedsiębiorstwa dzierżawionych gruntach, a następnie po ukończeniu budów elektrowni odrębność funkcjonalna polegać będzie na wytwarzaniu energii i jej przesyle odrębną linią 101 KV do stacji transformatorowej operatora sieci elektroenergetycznej. Ilość dostarczanej energii mierzona będzie odrębnym licznikiem właściwym dla każdej sieci.

Przedmiotem wydzielenia do nowo zawiązanych spółek będą wszystkie składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, stanowiące majątek każdego Oddziału przenoszonego na spółki nowo zawiązane.

Ze względów organizacyjnych i ekonomicznych, w szczególności w związku z zamiarem pozyskania w przyszłości inwestorów, rozważane jest dokonanie podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. poprzez przeniesienie, zgodnie z planem podziału, Oddziału 2 i Oddziału 3, każdego z nich, na odrębną spółkę nowo zawiązaną.

Zatem, jak wyjaśniono powyżej podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, należności oraz środków pieniężnych), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Istotnym jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Zgodnie z powołanym wyżej art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się m. in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wskazał Wnioskodawca, Oddziały, które mają być przedmiotem wydzielenia do spółek nowo zawiązanych będą spełniały warunki do uznania ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisy tej ustawy nie mają zastosowania do transakcji przeniesienia przedmiotowego majątku w ramach podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż czynność przekazania Oddziałów do spółek nowo zawiązanych, w związku z dokonaniem podziału przez wydzielenie, będzie wypełniała definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy.

Tym samym ww. czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, a w konsekwencji po stronie Wnioskodawcy nie powstanie w tym zakresie obowiązek podatkowy w podatku VAT.

Dodatkowo podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna rozstrzyga tylko w kwestii wyczerpująco przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa cyt. w sentencji, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Zaznaczyć zatem należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.