Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.41.2017.2.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-02
Teza: Czy w przypadku przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę komandytową wartość kapitału zapasowego utworzonego z zakupu środków trwałych sfinansowanych z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie wspólników będących osobami fizycznymi – zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych-Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych; płatnik; spółki-przekształcenie spółki; zakład-zakład pracy-zakład pracy chronionej; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2017 r. (data wpływu 21 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2017 r. (data wpływu 9 maja 2017 r.), dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika wynikających z art. 41 ust. 4c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032) w związku z przekształceniem Spółki z o.o. będącej zakładem pracy chronionej w spółkę komandytową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przekształceniem Spółki z o.o. będącej zakładem pracy chronionej w spółkę komandytową Został on następnie uzupełniony – w odpowiedzi na wezwanie organu – w dniu 9 maja 2017 r.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 21 grudnia 2016 r. nastąpiło przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę komandytową (Wnioskodawcę). Przekształcenie nastąpiło w trybie art. 551 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578). Na moment przekształcenia wspólnikami (udziałowcami) Spółki z o.o. przekształconej w Spółkę komandytową były osoby fizyczne i uczestniczyły w przekształceniu.

Spółka z o.o. była zakładem pracy chronionej. Posiadała ona kapitał zapasowy, który powstał:

*   z zysków lat poprzednich;
*   z zakupu środków trwałych w części lub w całości sfinansowanych z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (dalej: ZFRON);
*   z aktualizacji środków trwałych.

Prowadzący zakład pracy chronionej tworzy ZFRON zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2046). Fundusz rehabilitacji tworzy się w szczególności:

*   ze zwolnień podatkowych (np. z podatku od nieruchomości, podatku od czynności cywilnoprawnych);
*   z części zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z odrębnymi przepisami (tj. art. 38 ust. 2 ustawy o podatku od osób fizycznych);
*   z wpływów z zapisów i darowizn;
*   z odsetek od środków zgromadzonych na rachunku funduszu rehabilitacji;
*   ze środków pochodzących ze zbycia środków trwałych zakupionych ze środków funduszu, w części niezamortyzowanej.

W przypadku Spółki z o.o. środki funduszu pochodziły z części zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, czyli z wewnętrznych (własnych) źródeł finansowania ZFRON. Sfinansowanie zakupu środka trwałego ze środków ZFRON, pochodzących ze źródeł własnych Spółka z o.o. zaksięgowała w księgach rachunkowych na zmniejszenie funduszu ZFRON i jednocześnie na zwiększenie kapitału zapasowego. Taki sposób księgowania jest zgodny ze stanowiskiem zaprezentowanym w miesięczniku Rachunkowość nr 3/2015 w konsultacji uzgodnionej z Departamentem Rachunkowości Ministra Finansów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w przypadku przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę komandytową wartość kapitału zapasowego utworzonego z zakupu środków trwałych sfinansowanych z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie wspólników będących osobami fizycznymi – zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? W konsekwencji powyższego, czy Spółka komandytowa będzie zobowiązana jako płatnik pobrać podatek od wartości tej części kapitału zapasowego na podstawie art. 41 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę komandytową wartość kapitału zapasowego utworzonego z zakupu środków trwałych sfinansowanych z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu tego stanowiska Wnioskodawca wskazał, że analizując skutki podatkowe przekształcenia spółki dla wspólników – osób fizycznych należy się odnieść do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 tej ustawy „dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż zakładowy w spółce przekształconej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia”. Istota przepisu polega na tym, że opodatkowany w każdym z obu przypadków zostaje zysk - zarówno ten niepodzielony jak i ten zgromadzony na kapitałach innych niż zakładowy. Jeżeli zatem na kapitały spółki składają się inne wartości niż jej zyski, to nie następuje ich automatyczne opodatkowanie, gdyż przepis nie mówi o opodatkowaniu kapitałów spółki przekształcanej innych niż zakładowy, ale wyłącznie o opodatkowaniu zysków znajdujących się na tych kapitałach. Oznacza to, że choć kapitał zapasowy może mieć różne źródła finansowania, to opodatkowaniu na moment przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę niebędącą osobą prawną podlegać będzie jedynie ta część, która pochodzi z zysków wypracowanych przez spółkę przekształconą z jej działalności. Wynika to z faktu, że tylko one, w przypadku podjęcia uchwały przez zgromadzenie wspólników, mogłyby zostać między nich podzielone. W tym miejscu należy wyjaśnić, że zakup środka trwałego sfinansowanego z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych zasilonego środkami własnymi pochodzącymi z części zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń pracowników jest odrębnym od wypracowanego zysku źródłem finansowania kapitału zapasowego.

W przeciwieństwie do wypracowanego zysku, środki pochodzące z zakupu środków trwałych finansowanych z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych i zgromadzone na kapitale zapasowym nie podlegają podziałowi między wspólników (udziałowców). Należy więc uznać, że zakup środków trwałych finansowanych z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych odniesiony na kapitał zapasowy spółki nie stanowi w ogóle zysku tej spółki, nie jest zatem niepodzielonym zyskiem ani też nie jest zyskiem przekazanym na inny kapitał niż kapitał zakładowy - w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy – zdaniem Wnioskodawcy – należy stwierdzić, że zyskiem niepodzielonym ani zyskiem przekazanym na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce z o.o., o którym mowa w ww. przepisie nie będzie w żadnym wypadku znajdujące się na kapitale zapasowym Spółki zakup środków trwałych finansowanych z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, gdyż nie stanowią w ogóle zysku Spółki z o.o. W związku z powyższym należy przyjąć, że przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę komandytową skutkuje powstaniem przychodu podatkowego wyłącznie w sytuacji, gdy na moment przekształcenia Spółka z o.o. będzie posiadać niepodzielone zyski lub zyski przekazane na inne kapitały niż kapitał zakładowy, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 updof, wypracowane przez Spółkę w okresie jej istnienia.

To z kolei oznacza, że Spółka komandytowa nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, stosownie do art. 41 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części przypadającej na zakup środków trwałych z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych.

Powyższe stanowisko potwierdzono między innymi w interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2015 r. sygn. IBPBII/2/415-1039/14/NG wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.