Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-595/12-3/ASZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-12-21
Teza: 1) Czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zakupionych ze środków własnych w 2011 r., stanowią koszty uzyskania przychodów w całości przed otrzymaniem dotacji, tj. w 2011 r., a w momencie otrzymania dofinansowania wymagają korekty kosztów do wysokości otrzymanej dotacji? 2) Czy korekty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych sfinansowanych z dotacji dokonuje się jednorazowo w miesiącu otrzymania dotacji, bez konieczności korygowania zeznań za okresy poprzednie?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; dofinansowanie; dotacja; działalność-działalność gospodarcza; korekta; refundacja; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2012 r. (data wpływu 27 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przed otrzymaniem dotacji – **jest prawidłowe,**

*   momentu skorygowania kosztów uzyskania przychodów o odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w związku z otrzymaną dotacją – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej (która jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług) w zakresie projektowania grafiki komputerowej, nagrań reklamowych i szkoleniowych we własnym studio nagraniowym oraz przeprowadzania imprez promocyjnych, spotkań integracyjnych i konferencji firmowych. Ewidencja księgowa prowadzona jest w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wydatki ujmowane są w kosztach uzyskania przychodów według zasady określonej w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z planowanym rozwojem prowadzonej działalności, spółka przystąpiła do realizacji projektu, którego głównym celem jest wzrost konkurencyjności firmy E. s.c. Cel ten zostanie osiągnięty poprzez zmianę siedziby firmy (zakup lokalu) oraz inwestycje w najnowocześniejszy sprzęt i oprogramowanie, dzięki którym będzie możliwe wprowadzenie do oferty firmy czterech nowych usług:

1.  bezcieniowa fotografia produktowa,
2.  wizualizacja trójwymiarowa 3D istniejących produktów z adaptacją do projektów multimedialnych,
3.  cyfrowy proofing wydruków (tzw. wydruki próbne),
4.  trójwymiarowe projektowanie opakowań produktowych.

Wdrożenie projektu będzie także miało wpływ na realizację celów jakościowych:

*   podniesienie jakości dotychczas świadczonych usług,

*   lepszą organizację pracy w firmie (innowacja organizacyjna na poziomie przedsiębiorstwa) – zatrudnienie nowych pracowników umożliwi wykonywanie większej ilości zleceń, usługi będą wykonywane w krótszym czasie, nowo zatrudnieni pracownicy przejmą część dotychczasowych obowiązków właścicieli firmy,

*   poprawi się wizerunek firmy jako przedsiębiorstwa oferującego szeroki zakres usług,

*   zostanie wprowadzona innowacja procesowa poprzez zakup najnowocześniejszego sprzętu komputerowego (o ultra wysokiej wydajności i niezawodności w najnowszych wersjach, które pozwolą firmie realizować zlecenia graficzne szybciej i z użyciem większej gamy udoskonaleń, pozwolą także wprowadzić nowe usługi oparte o generowanie trójwymiarowe obiektów) oraz specjalistycznego oprogramowania,

*   nastąpi obniżenie kosztów działalności (dzięki samodzielnemu wykonywaniu usług zlecanych dotychczas podwykonawcom), brak kosztów wynajmu oraz wzrost przychodów w wyniku rozszerzenia oferty usług, zatrudnienia nowych pracowników, pracę na szybszym, nowoczesnym sprzęcie), co będzie fundamentem dalszego rozwoju firmy (efekt „dźwigni finansowej”).

Tak określone cele, wpisują się w założenia RPO, którego celem głównym jest, „podniesienie konkurencyjności, prowadzące do szybszego wzrostu gospodarczego oraz zwiększenia zatrudnienia województwa, a także optymalne wykorzystanie jego potencjałów rozwojowych”.

Projekt spełnia cele Priorytetu I: „Wzrost konkurencyjności przedsiębiorstw w regionie” i „Zwiększenia zdolności inwestycyjnej w początkowym okresie funkcjonowania mikroprzedsiębiorstw realizujących projekty na terenie województwa”.

W dniu 10 sierpnia 2011 r. została zawarta umowa o dofinansowanie realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 z Województwem (Agencja Wspierania Przedsiębiorczości), na podstawie której 67% całkowitych kosztów zostanie dofinansowanych ze środków europejskich oraz w formie dotacji celowej, w trybie zwrotu uprzednio poniesionych wydatków. Okres kwalifikowalności kosztów rozpoczyna się w dniu 6 grudnia 2010 r. i kończy w dniu 29 stycznia 2013 r.

W grudniu 2010 r. poniesione zostały koszty, pokryte ze środków własnych, opracowania biznesplanu projektu. Wydatek ten został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia.

We wrześniu 2011 r. ze środków własnych, został zakupiony sprzęt komputerowy tj.:

*   komputer stacjonarny o wartości 21.000,00 zł netto,

*   monitor komputerowy o wartości 5.860,00 zł netto,

*   komputer przenośny o wartości 9.000,00 zł netto,

*   drukujące urządzenie laserowe o wartości 8.010,00 zł netto,

*   oraz wartości niematerialne i prawne, tj. oprogramowanie graficzne

\- które zostały wprowadzone do ewidencji składników majątku trwałego w wartości początkowej zakupu.

Sprzęt komputerowy, zgodnie z zasadami stosowania jednorazowej amortyzacji określonej w art. 22k ust. 7-13 o podatku dochodowym od osób fizycznych, został umorzony jednorazowo, w miesiącu przyjęcia do użytkowania (status małego podatnika, przychody Wnioskodawcy ze sprzedaży, łącznie z podatkiem VAT, w 2010 r. wyniosły 461.341,87 zł), natomiast miesięczne odpisy amortyzacyjne wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od października 2011 r., w pełnej wysokości odnoszone są w koszty uzyskania przychodów.

W dniu 3 lutego 2012 r. wpłynęła refundacja w wysokości 67% poniesionych wydatków i w tym samym dniu dokonano korekty kosztów uzyskania przychodów o wydatki objęte dofinansowaniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest dokonanie korekty kosztów opracowania biznesplanu, poniesionych w 2010 r., w części pokrytej dofinansowaniem, po otrzymaniu refundacji wydatków kwalifikowanych, tj. w lutym 2012 r., bez konieczności korygowania zeznania za 2010 r.?
2.  Czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zakupionych ze środków własnych w 2011 r., stanowią koszty uzyskania przychodów w całości przed otrzymaniem dotacji, tj. w 2011 r., a w momencie otrzymania dofinansowania wymagają korekty kosztów do wysokości otrzymanej dotacji?
3.  Czy korekty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych sfinansowanych z dotacji dokonuje się jednorazowo w miesiącu otrzymania dotacji, bez konieczności korygowania zeznań za okresy poprzednie?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku Nr 2 i 3. Natomiast w pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W świetle powyższego, za koszt uzyskania przychodu uznaje się każdy wydatek, który spełni łącznie następujące warunki: ma związek z uzyskanym bądź spodziewanym przychodem oraz nie został wymieniony w katalogu włączeń, zawartym w art. 23 ust. 1. Stanowisko Wnioskodawcy jest takie, że w przypadku sfinansowania przedmiotowych wydatków, wyłącznie środkami własnymi, odpisy amortyzacyjne, aż do momentu uzyskania dofinansowania, stanowią w całości koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazuje, iż z treści art. 23 ust. 1 pkt 45 i pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie, tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Jeżeli zatem, wydatki poniesione na zakup środka trwałego zostaną zwrócone, należy wydzielić taką część odpisów amortyzacyjnych, która będzie równa kwotowo otrzymanej dotacji i o tak wydzieloną ich część skorygować koszty uzyskania przychodów. Mając natomiast na uwadze, że w treści art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca użył formy dokonanej („zwróconym”), obowiązek wyłączenia z kosztów części odpisów amortyzacyjnych niestanowiących kosztów podatkowych, nastąpi dopiero od momentu otrzymania dofinansowania. Zatem nie ma obowiązku korygowania zeznania za okres sprzed daty otrzymania dofinansowania.

Identyczne stanowisko zaprezentował Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku w indywidualnej interpretacji dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 18 maja 2006 r., Nr BP/423-0005/06/OK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przed otrzymaniem dotacji – uznaje się za **prawidłowe,**

*   momentu skorygowania kosztów uzyskania przychodów o odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w związku z otrzymaną dotacją – uznaje się za **nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby określony wydatek mógł zostać zaliczony do ww. kosztów, należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu z danego źródła.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie natomiast z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137 ustawy.

W związku z powyższym, wydatki bezpośrednio sfinansowane przez Wnioskodawcę przychodami zwolnionymi od podatku na podstawie ww. przepisów nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

W odniesieniu do otrzymanej refundacji na poniesione wydatki inwestycyjne, przeznaczone na zakup lub wytworzenie albo ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zaznaczyć należy, że w myśl art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonych od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z zacytowanego przepisu jednoznacznie wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych od tej części ich wartości, która została Wnioskodawcy zwrócona w jakiejkolwiek formie, a zatem również poprzez refundację. Zatem, zwrot dokonany w jakiejkolwiek formie, a więc w tym również w formie pomocy finansowej stanowiącej zwrot określonej części nakładów poniesionych na cele inwestycyjne, powoduje, iż wartość odpisów amortyzacyjnych od tej części wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, która została zwrócona podatnikowi, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem, po otrzymaniu refundacji poniesionych wydatków, przeznaczonych na zakup lub wytworzenie albo ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawca jest zobowiązany do skorygowania (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania (zwiększenia) podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej.

W przypadku, gdy dotacja przeznaczona była na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podatnik zobowiązany jest dokonać korekty odpisów amortyzacyjnych w tych miesiącach (okresach), w których wykazał je w wysokości zawyżonej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej (która jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług) w zakresie projektowania grafiki komputerowej, nagrań reklamowych i szkoleniowych we własnym studio nagraniowym oraz przeprowadzania imprez promocyjnych, spotkań integracyjnych i konferencji firmowych. Ewidencja księgowa prowadzona jest w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wydatki ujmowane są w kosztach uzyskania przychodów według zasady określonej w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z planowanym rozwojem prowadzonej działalności, spółka przystąpiła do realizacji projektu, którego głównym celem jest wzrost konkurencyjności firmy. Cel ten zostanie osiągnięty poprzez zmianę siedziby firmy (zakup lokalu) oraz inwestycje w najnowocześniejszy sprzęt i oprogramowanie, dzięki którym będzie możliwe wprowadzenie do oferty firmy nowych usług. Tak określone cele, wpisują się w założenia RPO, którego celem głównym jest, „podniesienie konkurencyjności, prowadzące do szybszego wzrostu gospodarczego oraz zwiększenia zatrudnienia województwa, a także optymalne wykorzystanie jego potencjałów rozwojowych”. Projekt spełnia cele Priorytetu I: „Wzrost konkurencyjności przedsiębiorstw w regionie” i „Zwiększenia zdolności inwestycyjnej w początkowym okresie funkcjonowania mikroprzedsiębiorstw realizujących projekty na terenie województwa”. W dniu 10 sierpnia 2011 r. została zawarta umowa o dofinansowanie realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 z Województwem (Agencja Wspierania Przedsiębiorczości), na podstawie której 67% całkowitych kosztów zostanie dofinansowanych ze środków europejskich oraz w formie dotacji celowej, w trybie zwrotu uprzednio poniesionych wydatków. Okres kwalifikowalności kosztów rozpoczyna się w dniu 6 grudnia 2010 r. i kończy w dniu 29 stycznia 2013 r. W grudniu 2010 r. poniesione zostały koszty, pokryte ze środków własnych, opracowania biznesplanu projektu. Wydatek ten został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia. We wrześniu 2011 r. ze środków własnych, został zakupiony sprzęt komputerowy oraz wartości niematerialne i prawne, tj. oprogramowanie graficzne, które zostały wprowadzone do ewidencji składników majątku trwałego w wartości początkowej zakupu. Sprzęt komputerowy, zgodnie z zasadami stosowania jednorazowej amortyzacji określonej w art. 22k ust. 7-13 o podatku dochodowym od osób fizycznych został umorzony jednorazowo, w miesiącu przyjęcia do użytkowania, natomiast miesięczne odpisy amortyzacyjne wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od października 2011 r., w pełnej wysokości odnoszone są w koszty uzyskania przychodów. W dniu 3 lutego 2012 r. wpłynęła refundacja w wysokości 67% poniesionych wydatków i w tym samym dniu dokonano korekty kosztów uzyskania przychodów o wydatki objęte dofinansowaniem.

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy prawne oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego, stwierdzić należy, iż odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których zakup został sfinansowany z własnych środków stanowią w całości koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast, po otrzymaniu refundacji poniesionych wydatków, przeznaczonych na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawca zobowiązany jest dokonać korekty odpisów amortyzacyjnych w tych miesiącach (okresach), w których wykazał je w wysokości zawyżonej, co skutkuje również koniecznością dokonania korekty zeznań podatkowych za poprzednie lata.

Ponadto należy nadmienić, iż zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy.

W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki cywilnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.