Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.382.2019.1.ES
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-13
Teza: Zawarcia umowy o świadczenie usług z osobą poniżej 26 roku życia.
Słowa kluczowe: płatnik; umowa; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2019 r. (data wpływu 20 września 2019 r.), uzupełnionym w dniu 3 grudnia 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z zawarciem umowy o świadczenie usług z osobą poniżej 26 roku życia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z zawarciem umowy o świadczenie usług z osobą poniżej 26 roku życia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, w związku z realizacją zadań ustawowych, w tym o charakterze publicznym, planuje zawrzeć umowę o świadczenie usług polegających na oczyszczaniu terenu plaży miejskiej i dozoru nad tą plażą z osobą, która nie ukończyła 26 roku życia i której przychody nie przekraczają w roku podatkowym kwoty 85.528,00 zł.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że osoba, z którą Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę o świadczenie usług nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej, a tym samym świadczenie usług nie będzie wykonywane w ramach tej działalności gospodarczej. Ponadto umowa zawarta z tą osobą zostanie zawarta na podstawie art. 750 KC tj. nie będzie regulowana innymi przepisami, a tym samym do tej umowy będą stosowane odpowiednio przepisy o zleceniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy osoba, która nie ukończyła 26 roku życia i której przychody nie przekraczają w roku podatkowym kwoty 85.528,00 zł, może skorzystać ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku zawarcia umowy o świadczenie usług?
2.  Czy gmina jako płatnik jest zobowiązana do odprowadzania zaliczek na ten podatek?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wszedł w życie w dniu 1 sierpnia 2019 r. wolne od podatku dochodowego są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8 otrzymane przez podatnika do ukończenia 26 roku życia, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85.528,00 zł. Analizując treść cytowanego przepisu należy dojść do konstatacji, iż wzmiankowane zwolnienie od podatku dotyczy zasadniczo dwóch kategorii przychodów - z tytułu stosunku pracy (w tym również pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy) oraz z tytułu działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychodów z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło uzyskiwanych wyłącznie od: a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, b) właściciela (posiadacza nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością, c) przedsiębiorstwa w spadku - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie z przepisem art. 734 § 1 kodeksu cywilnego, przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. Należy zatem odróżnić umowę zlecenia uregulowaną w art. 734 § 1 kodeksu cywilnego od pozostałych umów o świadczenie usług, do których stosuje się przepisy o zleceniu.

Z całą pewnością umowa dot. oczyszczania terenu plaży miejskiej i dozoru nad tą plażą nie jest umową zlecenia, lecz umową o świadczenie usług. Zgodnie z przepisem art. 750 kodeksu cywilnego, dla tego rodzaju umów o świadczenie usług, które nie są uregulowane innymi przepisami, stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie także do osób fizycznych świadczących określone usługi na podstawie umowy o świadczenie usług, pomimo że wprost nie wynika to z przytoczonego zapisu art. 13 pkt 8 ustawy. Stwierdzić zatem należy, że podatnik, który nie ukończył 26 roku życia, który zawarł umowę o świadczenie usług (przy założeniu spełnienia kryterium dochodowego), może skorzystać ze zwolnienia podatkowego określonego przepisem art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, Wnioskodawca nie ma obowiązku odprowadzania zaliczek na podatek w imieniu takiej osoby.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przy tym, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl z kolei art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 148 ww. ustawy, obowiązującym od 1 sierpnia 2019 r., wolne od podatku dochodowego są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8, otrzymane przez podatnika do ukończenia 26. roku życia, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł.

Norma ta została wprowadzona do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych artykułem 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o świadczeniach rodzinnych oraz ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1394).

Przy czym, zgodnie z treścią art. 5 cytowanej ustawy:

*   do przychodów uzyskanych w 2019 r. limit zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy zmienianej w art. 1, wynosi 35.636,67 zł (ust. 1),
*   przy obliczaniu zaliczek na podatek od dochodów uzyskanych w 2019 r. nie stosuje się zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy zmienianej w art. 1, chyba że podatnik złoży płatnikowi pisemne oświadczenie, że uzyskane w okresie od dnia 1 sierpnia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r. przychody z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy zmienianej w art. 1 będą w całości zwolnione od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy zmienianej w art. 1 (ust. 2),
*   w przypadku otrzymania oświadczenia, o którym mowa w ust. 2, płatnik nie pobiera zaliczek na podatek najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał oświadczenie, do końca miesiąca, w którym przychody z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy zmienianej w art. 1 uzyskane od tego płatnika od dnia 1 sierpnia 2019 r. podlegały zwolnieniu od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy zmienianej w art. 1 (ust. 3).

Analiza treści powyższego zwolnienia podatkowego prowadzi do wniosku, że zwolnienie to nie ma charakteru jedynie podmiotowego, ale ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Podmiotowy, bowiem jest adresowane do podatników podatku dochodowego, którzy nie ukończyli 26. roku życia. Przedmiotowy, bo nie wszystkie przychody osiągnięte przez wskazanych metrykalnie podatników mogą korzystać z tego zwolnienia; dotyczy ono bowiem jedynie przychodów enumeratywnie wymienionych w cyt. art. 21 ust. 1 pkt 148, którymi są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8. Możliwość zastosowania tego zwolnienia ustawodawca uzależnił zatem od łącznego spełnienia wszystkich przesłanek wytyczonych analizowanym przepisem; zarówno tej podmiotowej, jak i tej przedmiotowej. Są to warunki sine qua non zastosowania zwolnienia.

Jak podano na stronie 1 uzasadnienia do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o świadczeniach rodzinnych oraz ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, wprowadzającej analizowany przepis (Druk Sejmowy VIII kadencji nr 3551, Warszawa, 25 czerwca 2019 r.): Projekt ustawy stanowi realizację zapowiedzi zmian w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie likwidacji podatku PIT dla młodych do ukończenia 26 roku życia. Celem tych zmian jest obniżenie obciążeń fiskalnych młodych osób, które wykonują pracę na podstawie stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy, stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej lub umów zlecenia zawartej z firmą. Jest to pierwszy krok w kierunku zmniejszenia klina podatkowego. Zmniejszenie obciążeń pozwoli młodym ludziom łatwej rozpocząć pracę i równocześnie da możliwość powrotu na rynek pracy osobom pracującym w szarej strefie, Przyczyni się to do poprawy współczynnika aktywności zawodowej osób młodych oraz spadku bezrobocia wśród tej grupy wiekowej (…). Jednocześnie na stronie 5 tegoż uzasadnienia wyjaśniono, że: Tak ukształtowany zakres podmiotowy i przedmiotowy zwolnienia wynika z celu, który ma być zrealizowany. Jak wskazano na wstępie, celem tym ma być aktywizacja zawodowa osób młodych poprzez ułatwienie im wejścia na rynek pracy. Stąd zwolnienie od podatku adresowane jest do podatników do 26. roku życia, czyli starszych o rok od osób, które co do zasady kończą naukę i podejmują stałą pracę (vide art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy PIT). Jednocześnie nie chodzi o każdy rodzaj pracy zarobkowej, a wyłącznie wykonywanej w ramach stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy, pracy nakładczej, służby oraz umowy zlecenia zawartej z firmą, będących najpopularniejszymi formami zatrudnienia organizowanymi przez zatrudniającego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, w związku z realizacją zadań ustawowych, w tym o charakterze publicznym, planuje zawrzeć umowę o świadczenie usług polegających na oczyszczaniu terenu plaży miejskiej i dozoru nad tą plażą z osobą, która nie ukończyła 26 roku życia i której przychody nie przekraczają w roku podatkowym kwoty 85.528,00 zł.

Osoba, z którą Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę o świadczenie usług nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej, a tym samym świadczenie usług nie będzie wykonywane w ramach tej działalności gospodarczej. Ponadto umowa zawarta z tą osobą zostanie zawarta na podstawie art. 750 KC tj. nie będzie regulowana innymi przepisami, a tym samym do tej umowy będą stosowane odpowiednio przepisy o zleceniu.

Przedmiotem wątpliwości na gruncie analizowanej sprawy jest możliwość zwolnienia na podstawie cyt. art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodu osoby zatrudnionej na podstawie umowy o świadczenie usług, która nie ukończyła 26 roku życia.

Odnosząc się do powyższego, wskazać należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2) ww. ustawy, źródłem przychodów jest m. in. działalność wykonywana osobiście.

Katalog przychodów, które należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, określony został w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2), uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W myśl natomiast art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145), do umów o świadczenie usług, które nie są uregulowane innymi przepisami, stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu. Zakresem art. 750 ustawy Kodeks cywilny objęte zostały wyłącznie umowy o świadczenie usług polegających na dokonywaniu czynności faktycznych, które nie są uregulowane innymi przepisami.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że przychody uzyskane z tytułu umowy o świadczenie usług należy zakwalifikować do źródła przychodów jakim jest działalność wykonywana osobiście. Przychody te są przychodami określonymi w art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji osoba, która nie ukończyła 26 roku życia, zatrudniona na podstawie umowy o świadczenie usług może skorzystać ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku odprowadzania zaliczek na podatek od dokonanych wypłat objętych przedmiotowym zwolnieniem.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.