Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.560.2023.3.ASK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-03
Teza: Skutki podatkowe z tytułu rozliczeń w ramach net-billingu.
Słowa kluczowe: depozyt; energia-energia elektryczna; nadwyżki; prosument
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych rozliczenia energii elektrycznej w ramach net-billingu.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie z 30 listopada 2023 r. – pismem z 11 grudnia 2023 r. (data wpływu 18 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Spółka posiada instalację fotowoltaiczną przy budynku mieszkalnym (licznik administracyjny). Spółka uzyskuje energię elektryczną z fotowoltaiki. Część energii wykorzystuje na potrzeby własne, a część oddaje do sieci w ramach net billingu. W net-billingu energia wprowadzona do sieci przeliczana jest na wartość pieniężną w złotówkach.

Wartość ta trafia na wirtualne konto prosumenta, które prowadzi sprzedawca energii. Z tego konta prosument płaci za energię elektryczną pobraną z sieci. Jest to tak zwany depozyt prosumencki. Jego wartość może być wykorzystywana przez kolejne 12 miesięcy od wprowadzenia na konto. W międzyczasie są wprowadzane kolejne środki za energię wyprodukowaną w kolejnych miesiącach, ale w pierwszej kolejności z depozytu pobierane są środki z najstarszą datą.

Jeśli po roku okaże się, że nie udało się wykorzystać w całości zgromadzonych środków, prosument otrzyma 20% ich wartości. Jest to pewien sposób ochrony przed przewymiarowaniem instalacji.

W tym modelu biznesowym może powstać tzw. saldo dodatnie - nadwyżka ilości energii pobranej z sieci nad ilością energii wprowadzonej do sieci przez prosumenta - różnica (ilość energii po saldowaniu) stanowiła podstawę do określenia należności Spółki oraz powstanie tzw. salda ujemnego - nadwyżki ilości energii wprowadzonej do sieci nad ilością energii pobranej z sieci przez Prosumenta podlega rozliczeniu w przyszłych okresach rozliczeniowych. Rozliczenie to poleganiu pomniejszeniu salda dodatniego w przyszłych okresach rozliczeniowych o nierozliczone saldo ujemne z poprzednich okresów rozliczeniowych.

Budynek nie ma jeszcze pozwolenia na użytkowanie.

Po jego otrzymaniu Spółka rozpocznie proces sprzedaży mieszkań.

Spółka otrzymała pierwszą fakturę od A. S.A. z rozliczeniem energii wprowadzonej.

Po podpisaniu pierwszego aktu notarialnego przenoszącego własność lokalu mieszkalnego (prawdopodobnie jeszcze w tym roku) w nieruchomości powstanie wspólnota mieszkaniowa. Przedmiotowa umowa net billingu zostanie przeniesiona na nowy podmiot.

### Pytania

1\. Czy z tytułu odprowadzonej do sieci energii elektrycznej i zgromadzonej na koncie Prosumenta powstanie przychód?

2\. W którym momencie należy rozpoznać przychód z tytułu odprowadzonej do sieci energii elektrycznej?

3\. Czy wprowadzenie do sieci energii elektrycznej, która będzie zgromadzona na koncie Prosumenta stanowi czynność opodatkowaną VAT?

4\. Jaką podstawę opodatkowania w VAT należy przyjąć dla energii wprowadzonej do sieci i zgromadzonej na koncie Prosumenta.

5\. Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w VAT z tytułu wprowadzenia energii elektrycznej do sieci ?

6\. Czy istnieje obowiązek wystawienia faktury z tytułu wprowadzenia energii elektrycznej do sieci ?

7\. Czy Spółka może skorzystać jako podmiot osiągający obroty nieprzekraczające 200 000 zł ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ustawy o VAT?

**Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 i 2 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytań nr 3-7 dotyczących podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.**

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

W pierwszej kolejności niezbędna jest analiza przepisu art. 12 ust 3c ustawy o CIT.

Należy zauważyć że:

*   dotyczy on wszystkich usług które strony rozliczają cykliczne ustawodawca w żaden sposób nie zawęził katalogu tych usług;
*   strony ustaliły, że będą one rozliczane cyklicznie;
*   wspomniana regulacja dotyczy tyko usług, nie obejmuje natomiast dostawy towarów nawet jeżeli ma ona charakter ciągły,
*   okres rozliczeniowy może wynikać zarówno z umowy jak i z wystawionej faktury VAT
*   okres rozliczeniowy me może być dłuższy niż 1 rok
*   w przypadku usług rozliczanych w okresach cyklicznych datą powstania przychodu jest zawsze koniec okresu rozliczeniowego nie ma natomiast wówczas znaczenia ani data wystawienia faktury ani data otrzymania należności.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust 3c ustawy CIT jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowych określonego w umowie lub na wystawionej fakturze nie rzadziej niż raz w roku.

Powyższy przepis stosuje są odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 12 ust. 3d).

W odniesieniu do kwestii powstania przychodów należnych w zakresie tzw. usług ciągłych należy sprecyzować zakres tego pojęcia.

Słownikowe znaczenie słowa „ciągłość” to „łączność, nieprzerywający się związek jakichś faktów, brak luk, przerw w czasie albo w przestrzeni. To także dziejący się, odbywający się. Odbywający, trwający, nieustannie, bezustanny, ustawiczny stale są powtarzający stały.

Zgodne z definicją słownikową (vide: Słownik Języka Polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN)

*   „okres” to m.in. czas, w którym ma miejsce jakieś zjawisko cykliczne i po jego upływie powtarza się jego przebieg.”,
*   „rozliczeniowy” to m. in. „dotyczący rozliczenia – uregulowania wzajemnych należności”,
*   „rozliczenie” to „uregulowanie wzajemnych należności, zobowiązań miedzy przedsiębiorstwem i dostawcami, dłużnikami i wierzycielami, pracodawcami i pracownikami itp.”

Tym samym pojęcie „okres rozliczeniowy - oznacza umownie zdefiniowany powtarzalny przedział czasowy, którego upłynięcia pociąga za sobą obowiązek uregulowania przez dane podmioty wzajemnych zobowiązań finansowych np. miesiąc, kwartał, rok.

Usługi o charakterze ciągłym obejmują czynności polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu strony zobowiązanej do ich świadczenia.

Wynikają one ze zobowiązana o charakterze ciągłym, które wytwarza trwały stosunek prawny i z którego wypływają obowiązki ciągłe lub okresowe.

Istotą usług o charakterze ciągłym jest stałe i powtarzalne zachowanie się osoby zobowiązanej do ich świadczenia zgodnie z treścią umowy i w okresie na jaki została ona zawarta.

Zatem w odniesieniu do usług rozliczanych okresowo (w okresach rozliczeniowych), co powinno wynikać z ustaleń między stronami za datę powstania przychodu uznaje są ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze.

Biorąc pod uwagę powyżej wskazaną wykładnię przepisów oraz opis sprawy należy stwierdzić, że przychód z tytułu dostaw energii eterycznej Spółka powinna wykazywać na koniec każdego miesiąca kalendarzowego.

Biorąc pod uwagę treść art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jednocześnie jak wynika z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Literalna wykładnia powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe definitywne i bezwarunkowe.

W konsekwencji, do przychodów podatkowych podatnik powinien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi może on rozporządzać jak właściciel.

Ponadto opierając są na orzecznictwie, jak i wypowiedziach przedstawicieli doktryny prawa podatkowego stwierdzić należy, iż do powstania przychodu podatkowego konieczne jest, aby kumulatywnie wystąpiły poniższe przesłanki:

1) dane przysporzenie ostatecznie, trwale i definitywnie powiększa majątek podatnika,

2) podatnik może danym przysporzeniem swobodnie dysponować,

3) przysporzenie nie znajduje się na liście wyłączeń przewidzianych w ustawie o CIT.

Takiego charakteru nie ma dla Spółki nadwyżka energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w danym okresie rozliczeniowym nad wartością energii pobranej w tym czasie przez klienta. Nadwyżka ta wynika z systemu rozliczenia energii.

Rozliczenie energii elektrycznej następuje w oparciu o wartość sald ilości energii sprzedanej i odebranej przez Wnioskodawcę.

Saldo ujemne oznacza, że w okresie rozliczeniowym klient wytworzył i wprowadził do sieci OSD więcej energii elektrycznej niż jej pobrał. Saldo to odpowiada zatem środkom należnym klientowi za energię elektryczną (nie stanowi środków należnych wnioskodawcy).

Pokrywa ono przyszłe zobowiązanie klienta wobec Wnioskodawcy.

Po zakończeniu każdego cyklu rozliczeniowego rozumianego jako okres 12 miesięcy podlega przekazaniu klientowi, o ile zawnioskuje on przekazanie nadwyżki na pokrycie zobowiązań w kolejnych okresach rozliczeniowych.

Przysporzone Spółki związanie z wystąpieniem nadwyżki wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci OSD przez klienta w danym okresie rozliczeniowym nad wartością energii pobranej w tym czasie przez Klienta nie będzie miało charakteru definitywnego, co wynika z prawa Klienta do wyrażonego w kwocie zwrotu wartości depozytu lub jego przeznaczenia na pokrycie zobowiązań Klienta wobec Spółki.

Taki pogląd znajduje również uzasadnienie na gruncie art. 4 ust. 12 ustawy o OZE, w którym to przepisie wykazuje się, że nadwyżka ilości energii elektrycznej, o której mowa w art. 11 nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2022 r poz. 2587. z późn. zm. )

Tym samym nadwyżka wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Klienta w danym okresie rozliczeniowym nad wartością energii pobranej w tym czasie przez Klienta nie będzie stanowiła dla niego przychodu na gruncie CIT.

Również takie stanowisko potwierdziło Ministerstwo Finansów w piśmie z 1 lutego 2019 r. stanowiącym odpowiedź na interpelację poselską nr 28185 (sygn. PT1.054.1.2019.990), w którym czytamy, (…) na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność prosumenta polegająca na wytworzeniu i wprowadzeniu do sieci energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji nie stanowi źródła przychodu. Działalność ta nie jest wykonywana w celach zarobkowych i tym samym, dla Prosumenta nie generuje przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynika to z faktu, że w świetle przepisów ustawy OZE, Prosument wytwarza ta energię jedynie na potrzeby własne.

Mimo, że przedmiotowe pismo dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych uważamy, że wnioski z niej płynące są tożsame w przypadku podatku dochodowego od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe wnioskodawca uważa, że ww. zdarzenie nie będzie generować podatku w CIT.

Ad 2

Wnioskodawca uważa, że przekazanie energii elektrycznej do sieci nie generuje przychodu. Jednak, gdy stanowisko to okaże się nieprawidłowe to obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. Po analizie przepisu art. 12 ust. 3c ustawy o CIT należy zauważyć, że:

*   dotyczy on wszystkich usług, które strony rozliczają cyklicznie; ustawodawca w żaden sposób nie zawęził katalogu tych usług;
*   strony ustaliły, że będą one rozliczane cyklicznie;
*   wspomniana regulacja dotyczy tylko usług, nie obejmuje natomiast dostawy towarów nawet jeżeli ma ona charakter ciągły;
*   okres rozliczeniowy może wynikać zarówno z umowy jak i z wystawionej faktury VAT;
*   okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 1 rok;
*   w przypadku usług rozliczanych w okresach cyklicznych datą powstania przychodu jest zawsze koniec okresu rozliczeniowego, nie ma natomiast wówczas znaczenia, ani data wystawienia faktury, ani data otrzymania należności.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3c ustawy CIT jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Powyższy przepis stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 12 ust. 3d).

W odniesieniu do kwestii powstania przychodów należnych w zakresie tzw. usług ciągłych należy sprecyzować zakres tego pojęcia.

Słownikowe znaczenie słowa „ciągłość” to „łączność, nie przerywający się związek jakichś faktów, brak luk, przerw w czasie albo w przestrzeni. To także dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały.”

Zgodnie z definicją słownikową (vide Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN)

*   „okres” to min. „czas, w którym ma miejsce jakieś zjawisko cykliczne i po jego upływie powtarza się jego przebieg”.
*   „rozliczeniowy” to m.in. „dotyczący rozliczenia - uregulowania wzajemnych należności”.
*   „rozliczenie” to „uregulowanie wzajemnych należności, zobowiązań między przedsiębiorstwem i dostawcami, dłużnikami i wierzycielami, pracodawcami i pracownikami itp.”

Tym samym pojęcie „okres rozliczeniowy” oznacza umownie zdefiniowany powtarzalny przedział czasowy, którego upłynięcie pociąga za sobą obowiązek uregulowania przez dane podmioty wzajemnych zobowiązań finansowych, np. miesiąc, kwartał, rok.

Usługi o charakterze ciągłym obejmują czynności polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu strony zobowiązanej do ich świadczenia.

Wynikają one ze zobowiązania o charakterze ciągłym, które wytwarza trwały stosunek prawny i z którego wypływają obowiązki ciągłe bądź okresowe.

Istotą usług o charakterze ciągłym jest stałe i powtarzalne zachowanie się osoby zobowiązanej do ich świadczenia zgodnie z treścią umowy i w okresie na jaki została ona zawarta.

Zatem w odniesieniu do usług rozliczanych okresowo (w okresach rozliczeniowych) - co powinno wynikać z ustaleń między stronami. Za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze.

Biorąc pod uwagę powyżej wskazaną wykładnię przepisów oraz opis sprawy należy stwierdzić, że przychód z tytułu dostaw energii elektrycznej Spółka powinna wykazywać na koniec każdego miesiąca kalendarzowego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa CIT”),

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jednocześnie jak wynika z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT,

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Literalna wykładnia powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe.

W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik powinien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi może on rozporządzać jak właściciel.

Ponadto, opierając się na orzecznictwie, jak i wypowiedziach przedstawicieli doktryny prawa podatkowego stwierdzić należy, iż do powstania przychodu podatkowego konieczne jest, aby kumulatywnie wystąpiły poniższe przesłanki:

1) dane przysporzenie ostatecznie, trwale i definitywnie powiększa majątek podatnika;

2) podatnik może danym przysporzeniem swobodnie dysponować, oraz

3) przysporzenie nie znajduje się na liście wyłączeń przewidzianych w ustawie o CIT.

Regulacje dotyczące zasad wykorzystania z instalacji fotowoltaicznych regulują przepisy ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.; dalej: „ustawa o OZE”).

Zgodnie z art. 2 pkt 19 i pkt 27a ustawy o OZE,

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

19) mikroinstalacja - instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.

27a) prosument energii odnawialnej - odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 2022 r. poz. 459 i 830).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy o OZE,

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną w mikroinstalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej:

1) większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,7;

2) nie większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,8.

W myśl art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE,

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.

Zgodnie z art. 40 ust. 1 i 1a ustawy o OZE,

1\. Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym”, na podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.

1a. Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma obowiązek dokonać rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub umowy sprzedaży.

Jak stanowi art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE,

Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do prosumenta energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej.

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a - 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Zgodnie z art. 4 ust. 11 ustawy o OZE,

W przypadku gdy:

1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w ust. 4;

2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do końca 13 miesiąca następującego po danym miesiącu. Wysokość zwracanej nadpłaty nie może przekroczyć dwudziestu procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

Jak stanowi art. 4 ust. 12 ustawy o OZE,

Nadwyżka ilości energii elektrycznej, o której mowa w ust. 11, nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2587, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 4c ust. 1-6 ustawy o OZE,

1\. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.

2\. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.

3\. Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym, ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla tego okresu rozliczenia niezbilansowania.

4\. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.

5\. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie prosumenta.

6\. Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4 ust. 11 pkt 2 środki umarza się.

Jak wynika z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy Spółka posiada instalację fotowoltaiczną przy budynku mieszkalnym (licznik administracyjny). Spółka uzyskuje energię elektryczną z fotowoltaiki. Część energii wykorzystuje na potrzeby własne, a część oddaje do sieci w ramach net billingu. W net-billingu energia wprowadzona do sieci przeliczana jest na wartość pieniężną w złotówkach. Wartość ta trafia na wirtualne konto prosumenta, które prowadzi sprzedawca energii. Z tego konta prosument płaci za energię elektryczną pobraną z sieci. Jest to tak zwany depozyt prosumencki. Jego wartość może być wykorzystywana przez kolejne 12 miesięcy od wprowadzenia na konto. W międzyczasie są wprowadzane kolejne środki za energię wyprodukowaną w kolejnych miesiącach, ale w pierwszej kolejności z depozytu pobierane są środki z najstarszą datą. Jeśli po roku okaże się, że nie udało się wykorzystać w całości zgromadzonych środków, prosument otrzyma 20% ich wartości. Jest to pewien sposób ochrony przed przewymiarowaniem instalacji.

W tym modelu biznesowym może powstać tzw. saldo dodatnie - nadwyżka ilości energii pobranej z sieci nad ilością energii wprowadzonej do sieci przez prosumenta - różnica (ilość energii po saldowaniu) stanowiła podstawę do określenia należności Spółki oraz powstanie tzw. salda ujemnego - nadwyżki ilości energii wprowadzonej do sieci nad ilością energii pobranej z sieci przez Prosumenta podlega rozliczeniu w przyszłych okresach rozliczeniowych. Rozliczenie to poleganiu pomniejszeniu salda dodatniego w przyszłych okresach rozliczeniowych o nierozliczone saldo ujemne z poprzednich okresów rozliczeniowych. Budynek nie ma jeszcze pozwolenia na użytkowanie. Po jego otrzymaniu Spółka rozpocznie proces sprzedaży mieszkań. Spółka otrzymała pierwszą fakturę od A. S.A. z rozliczeniem energii wprowadzonej. Po podpisaniu pierwszego aktu notarialnego przenoszącego własność lokalu mieszkalnego (prawdopodobnie jeszcze w tym roku) w nieruchomości powstanie wspólnota mieszkaniowa. Przedmiotowa umowa net billingu zostanie przeniesiona na nowy podmiot.

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy nadwyżka energii elektrycznej przekazana do „depozytu prosumenckiego” na gruncie CIT nie stanowi przychodu na podstawie art. 4 ust. 12 ustawy o OZE.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości podkreślić należy, że nadpłata (nierozliczony depozyt) nierozliczona w okresie 12 miesięcy, co do zasady nie jest przychodem podatkowym, bowiem nadwyżka ilości energii elektrycznej, o której mowa w przepisie art. 4 ust. 11 ustawy o OZE, nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy o CIT. Jednakże podkreślenia wymaga fakt, że w ust. 12, ustawodawca posługuje się sformułowaniem „nadwyżka ilości energii elektrycznej”, a nie pojęciem „niewykorzystanych środków” i używa tego sformułowania w kontekście rozliczenia przewidzianego w ust. 11.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta (art. 4c ust. 1 i 2 ustawy o OZE). Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego niewykorzystane środki w części stanowiącej nie więcej niż 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej w danym miesiącu kalendarzowym stanowią nadpłatę, którą Sprzedawca zwraca prosumentowi w terminie nie dłuższym niż do końca 13 miesiąca następującego po danym miesiącu, w którym powstał ten depozyt. Pozostała kwota nierozliczona i nie zwrócona prosumentowi podlega umorzeniu.

W efekcie środki zgromadzone w depozycie prosumenckim nie stanowią wynagrodzenia należnego Państwu jako prosumentowi, a tym samym nie stanowią dla Państwa przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT. Środki zgromadzone na koncie prosumenta jako depozyt prosumenta mogą zostać wykorzystane jedynie jako forma zapłaty za zobowiązania prosumenta w związku z zakupem energii elektrycznej. Środki te mogą posłużyć wyłącznie do uregulowania zobowiązań finansowych prosumenta za energię pobraną z sieci. Tym samym środki niewykorzystane przez Państwa w okresie 12 miesięcy a znajdujące się na Państwa depozycie, nie stanowią przychodu podatkowego w myśl ustawy o CIT.

Tym samym, nie będą Państwo zobowiązani do rozpoznania przychodu podatkowego i jego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych tytułem nadwyżki energii elektrycznej przekazanej do „depozytu prosumenckiego”.

**Oznacza to tym samym, że Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.**

**W tej sytuacji udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 2 nie jest zasadne.**

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).