Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.711.2020.2.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-16
Teza: w zakresie: nieuznania kosztów samochodu i jego serwisowania, kosztów paliwa, ubezpieczeń oraz kosztów obsługi księgowej za koszty związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej zasad zaliczania kosztów samochodu i jego serwisowania, kosztów paliwa, ubezpieczeń oraz kosztów obsługi księgowej do liter „a” i „d” dla celów obliczenia wskaźnika- nexus
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; przychód; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2020 r. (data wpływu 8 września 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2020 r. (data wpływu 26 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   nieuznania kosztów samochodu i jego serwisowania, kosztów paliwa, ubezpieczeń oraz kosztów obsługi księgowej za koszty związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej – **jest nieprawidłowe,**

*   zasad zaliczania kosztów samochodu i jego serwisowania, kosztów paliwa, ubezpieczeń oraz kosztów obsługi księgowej do liter „a” i „d” dla celów obliczenia wskaźnika- nexus – **jest nieprawidłowe;**

*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 9 listopada 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.711.2020.1.RR, wezwano Wnioskodawcę na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 9 listopada 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu

16 listopada 2020 r.), zaś w dniu 26 listopada 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (data nadania 23 listopada 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jednoosobową działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest stałe świadczenie w charakterze wykonawcy usług polegających na tworzeniu oprogramowania na rzecz zlecających je klientów.

Wnioskodawca zaznacza, że w dniu 3 czerwca 2020 r. otrzymał indywidualną interpretację podatkową, nr 0111-KDIB1-2.4011.58.2020.2.BG, w której określono, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, dotyczącego możliwości skorzystania z 5% stawki podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu opłat licencyjnych do oprogramowania wytworzonego przez Niego, jest prawidłowe. Niniejszy wniosek ma stanowić uzupełnianie poprzedniego o mające znaczenie dla Wnioskodawcy szczegółowe kwestie związane z możliwością skorzystania z ulgi IP Box.

Wnioskodawca podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Od dnia 15 stycznia 2001 r. prowadzi działalność z zakresu IT i uzyskuje z tego tytułu dochody.

Działalność Wnioskodawcy opiera się zarówno na projektowaniu programów komputerowych, jak też ich rozwoju i ulepszaniu, przede wszystkim w zakresie tworzenia sklepów internetowych zintegrowanych z autorską rodziną produktów pod nazwą stanowiących systemy do zarządzania treścią, systemy służące do automatyzacji procesów sprzedaży w Internecie, a także do automatyzacji obsługi klienta w firmach handlowych i produkcyjnych oraz do rezerwacji terminów usług dla klientów indywidualnych.

Zgodnie z art. art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność badawczo-rozwojowa rozumiana jest jako działalność twórcza, obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Powyższa definicja odnosi się do działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę – jest to działalność twórcza obejmująca prace rozwojowe. Wnioskodawca pracując, rozwija, ulepsza i wdraża u klientów sklepy internetowe zintegrowane z oprogramowaniem z rodziny autorskich produktów informatycznych, których jest autorem i posiadaczem pełni praw autorskich. Bez wątpienia autorski program Wnioskodawcy należy określić jako efekt wyłącznie Jego twórczego procesu myślowego, który powstaje w wyniku dokonanych przez Niego prac rozwojowych, zatem należy go kwalifikować jako utwór, któremu przysługuje ochrona na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231).

Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387), a dokładniej prace rozwojowe. Powyższe wynika z faktu, że działalność Wnioskodawcy obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narządzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, a także ulepszone produkty, procesy, usługi odmienne od występujących dotychczas w praktyce gospodarczej. Na rynku nie sposób znaleźć oprogramowanie, które byłoby identyczne, zawierało dostęp do wszystkich funkcji, które oferuje Wnioskodawca. Również z tego powodu należy mu nadać przymiot innowacyjności. Wnioskodawca wykorzystuje w swojej pracy wiedzę oraz wieloletnie doświadczenie w zakresie tworzenia narzędzi informatycznych i oprogramowania, aby kreować coraz nowsze, lepsze rozwiązania. Opisane we wniosku oprogramowanie komputerowe zostało wytworzone, rozwinięte (ulepszone) przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Prowadzi On działalność związaną z tworzeniem kwalifikowanego IP w sposób ciągły i zorganizowany, w tym poprzez wdrażanie nowych funkcjonalności we własnym oprogramowaniu, a takie integrując systemy zewnętrzne poprzez tworzenie oprogramowania pozwalającego na pobieranie i analizę danych pochodzących za źródeł zewnętrznych. Co istotne, Wnioskodawca podczas prac badawczo-rozwojowych w wyniku których powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyłącznie korzysta z własnego oprogramowania i własnej działalności twórczej, z nielicznymi wyjątkami, kiedy nabywa komponenty oprogramowania od podmiotów zewnętrznych.

Działalność Wnioskodawcy nie obejmuje rutynowych ani okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Specjalistyczna wiedza Wnioskodawcy pomaga Mu w projektowaniu i wytwarzaniu coraz bardziej innowacyjnych rozwiązań, przez co Jego działania nie mogą być uznane za rutynowe ani okresowe czynności.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności są czynnościami o charakterze twórczym oraz są podejmowane w sposób systematyczny, tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wytwarzane oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca w sposób kompleksowy i innowacyjny pomaga klientom rozwinąć ich działania biznesowe w Internecie oraz usprawnić pracę ich przedsiębiorstw, zarówno w przypadku handlu detalicznego jak i hurtowego oraz usług.

Wytworzone przez Niego oprogramowanie może być wdrażane i utrzymywane na serwerach własnych klienta i stanowi wówczas odrębną usługę niebędącą przedmiotem wniosku.

W ramach działań objętych wnioskiem Wnioskodawca nie przenosi na klientów autorskich praw majątkowych, natomiast w ramach zawieranych z nimi umów o stworzenie sklepu internetowego udziela im niewyłącznych i nieograniczonych terytorialnie licencji do utworów w rozumieniu usuwy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którymi to utworami są opisane wyżej programy komputerowe, chronione na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako: „Utwór). Powyższe wynika z tego, że Wnioskodawca wykorzystuje stworzone przez siebie oprogramowanie na rzecz wielu różnych klientów.

Na wynagrodzenia Wnioskodawcy ustalone w umowie składają się:

1.  wynagrodzenie za stworzenie oprogramowania (systemu dedykowanego e-commerce) i udzielenie klientowi licencji na korzystanie z tego oprogramowania,
2.  wynagrodzenie za stworzenie projektu graficznego serwisu/sklepu klienta, przy czym kwota tego wynagrodzenia jest wydzielona z całości w treści umowy lub w treści oferty, na podstawie której umowa została zawarta (w zależności od wersji umowy) – tej części wynagrodzenia Wnioskodawca nie zalicza do usług związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego IP.

Wysokość wynagrodzenia, jakie otrzymuje Wnioskodawca za wykonanie oprogramowania i udzielenia licencji jest zależna od tego jakie funkcjonalności systemu wybierze klient na etapie ofertowania. Następnie, jeszcze na etapie przedstawiania oferty albo podczas sporządzania umowy strony jasno ustalają również kwestię wysokości wynagrodzenia za stworzenie projektu graficznego strony sklepu internetowego.

Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za stworzenie oprogramowania i udzielenie klientowi licencji na korzystania z tego oprogramowania, a dochodem z wytworzonego, rozwijanego i ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Niego z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca zawiera dodatkowo umowy hostingowe z klientami, w ramach których świadczy utrzymanie wdrażanych sklepów na zewnętrznych przestrzeniach serwerowych. Umożliwia On klientom wykupienie, a następnie korzystanie z usług hostingowych, otrzymując w zamian opłaty abonamentowe. Wnioskodawca nie zalicza usług hostingowych do działalności związanej z wytwarzaniem kwalifikowanego IP.

Wnioskodawca wyłącznie ulepsza (rozwija) oprogramowanie będące rezultatem Jego własnej pracy twórczej w ramach prowadzonej przez Niego działalności. Proces ulepszania oprogramowania odbywa się przed udzieleniem klientowi niewyłącznej i nieograniczonej terytorialnie licencji do autorskiego programu komputerowego Wnioskodawcy. Nie przenosi autorskich praw majątkowych do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego programu komputerowego Wnioskodawcy, a jedynie udziela licencji.

Uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód nie dotyczy transakcji z podmiotami powiązanymi. Chciałby On zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za rok 2019.

Koszty kwalifikowane związane z działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę w 2019 r.

Wnioskodawca poniósł w 2019 r. następujące koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym wszystkie z tych kosztów związane są z usługami świadczonymi na rzecz klientów:

*   comiesięczny koszt związany z utrzymaniem architektury serwerowej w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   koszt nabycia dwóch monitorów udokumentowany fakturami VAT;

*   koszt rachunków za telefon i Internet używanych w celach zawodowych w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   koszt licencji na oprogramowanie będące integratorem stanów magazynowych, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat licencyjnych uiszczanych na rzecz licencjodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe koszty powinny być kwalifikowane do następujących zmiennych wskaźnik nexus:

*   do litery „a” wskaźnika powinny zostać zaliczone koszty miesięcznego utrzymania architektury serwerowej, sprzęt (monitory) oraz usługi telekomunikacyjne (dostęp do Internetu i telefonu);

*   do litery „d” wskaźnika powinny zostać zakwalifikowane koszty nabycia licencji na oprogramowane będące integratorem stanów magazynowych.

W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić:

*   comiesięczną opłatę związaną z utrzymaniem architektury serwerowej, gdyż bez poniesienia tego wydatku nie byłby w stanie tworzyć oprogramowania, które działa w trybie online i jest dostępne dla klientów za pośrednictwem sieci Internet;

*   koszt specjalistycznego sprzętu, który umożliwia Mu wydajniejszą pracę nad wytwarzanym oprogramowaniem – Wnioskodawca wymienia sprzęt cyklicznie, przy czym w 2019 r. poniósł koszt dwóch profesjonalnych monitorów, dzięki którym Jego praca przebiega sprawniej i bardziej efektywnie;

*   koszty nieograniczonej czasowo licencji na oprogramowanie wysyłające i integrujące stany magazynowe – ten komponent systemu jest wdrażany przez Wnioskodawcę do tworzonego przez Niego oprogramowania, stając się z nim kompatybilnym;

*   koszty dostępu do bazowych dla Niego usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu i telefonu, dzięki którym pozostaje w stałym kontakcie za swoimi klientami. Wnioskodawca nie mógłby prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez korzystania z usług telekomunikacyjnych.

Opisane w niniejszym akapicie przesłanki, świadczą o bezpośrednim powiązaniu poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem czy modyfikacją programów komputerowych lub ich części.

Ponadto, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca ponosi też koszty takie jak: koszty samochodu i jego serwisowania, koszty paliwa, ubezpieczeń, czy koszty obsługi księgowej, przy czym w ocenie Wnioskodawcy koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanego własności intelektualnej, a więc nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

Sposób prowadzenia ewidencji kosztów kwalifikowanych oraz przychodów osiąganych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie księgi przychodów i rozchodów. Od dnia 1 stycznia 2019 r. prowadzi na bieżąco odrębną ewidencję oraz nadal kontynuuje jej prowadzenie. Jest ona prowadzona przez Wnioskodawcę na bieżąco od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, zmierzającej do wytworzenia ulepszenia/kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box. Wnioskodawca w 2019 r. prowadził szczegółową ewidencję przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. z tytułu udzielenia niewyłącznej i nieograniczonej terytorialnie licencji do Utworów na rzecz klienta. Ewidencja ta jest prowadzona miesięcznie w formie elektronicznego arkusza kalkulacyjnego w formacie .xls, przy czym:

1.  zestawianie Utworów oraz zestawienie przychodów z tytułu tworzenia oprogramowania oraz udzielenia licencji do niego, ewidencjonowane są odrębnie dla każdego miesiąca z wyodrębnieniem przychodów uzyskiwanych od każdego z klientów;
2.  zestawienie kwalifikowanych kosztów prowadzone jest w ujęciu rocznym narastająco, ze wskazaniem kosztów kwalifikowanych ponoszonych w kolejnych miesiącach, tj. Wnioskodawca prowadził przez cały rok ewidencję w formie jednego arkusza kalkulacyjnego, w którym ujmował dokumenty księgowe potwierdzające ponoszone przez Niego koszty kwalifikowane w poszczególnych miesiącach ze wskazaniem daty ich poniesienia.

Dodatkowo, w odrębnym arkuszu kalkulacyjnym w formacie .xls Wnioskodawca dokumentował co miesiąc w 2019 r., jaka część usług świadczonych przez Niego polegała na stworzeniu autorskiego oprogramowania i udzielenia licencji, a jaka część nie stanowiła prac badawczo -rozwojowych (świadczenie usług hostingowych, tworzenie grafiki sklepu internetowego).

W piśmie z dnia 20 listopada 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że podjęta przez Niego działalność, o której mowa we wniosku obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.). Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

W przypadku gdy Wnioskodawca ulepsza (rozwija) oprogramowanie to jest On właścicielem tego oprogramowania.

W wynik rozwijania (ulepszania) oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

W przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza (rozwija) oprogramowanie komputerowe, to w wyniku podjętych przez niego czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór, tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Oprogramowanie będące integratorem stanów magazynowych, którego koszt nabycia licencji Wnioskodawca poniósł jest programem komputerowym chronionym na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie opisanych we wniosku czynności.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy nie są wykonywane ani pod kierownictwem, ani w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności.

Wnioskodawca jako wykonujący czynności opisane we wniosku ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez Niego działalnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy prowadzenie dokumentacji w sposób opisany we wniosku, tzn. ujmowanie w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku, jest zgodne z wymaganiami wskazanymi w art. 30cb ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy koszty w postaci: comiesięcznej opłaty związanej z utrzymaniem architektury serwerowej, dwóch monitorów, rachunków za telefon i Internet oraz nabycia licencji na oprogramowanie będące integratorem stanów magazynowych, ponoszone przez Wnioskodawcę stanowią koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
3.  Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika kosztu comiesięcznej opłaty związanej z utrzymaniem architektury serwerowej, kosztu dwóch monitorów, kosztu rachunków za telefon i Internet; a do litery „d” wskaźnika wydatków na nabycie licencji na oprogramowanie będące integratorem stanów magazynowych oraz nieuwzględnienie we wskaźniku kosztów samochodu i jego serwisowania, kosztów paliwa, ubezpieczeń oraz kosztów obsługi księgowej?
4.  Czy obowiązek wynikający z art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy wyłącznie dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, czy także dotyczy dochodów z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; jeżeli również ww. obowiązek dotyczyłby opłat licencyjnych, to czy w przypadku wyodrębnienia z ceny całości usługi przez Wnioskodawcę ceny wynagrodzenia z tytułu grafiki na etapie zawierania umowy (w samej umowie lub w ofercie), obowiązek wynikający z art. 30ca ust. 8 ww. ustawy Go obowiązuje?
5.  Jeżeli Wnioskodawca osiąga dochody z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (autorskiego programu komputerowego (…)), to czy Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że osiąga dochody z jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i w związku z powyższym w sytuacji Wnioskodawcy nie znajdzie zastosowania art. 30ca ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 2-5. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku),

Ad 2

Ponoszone przez Niego wydatki stanowią koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Każdy z wymienionych przez Wnioskodawcę wydatków jest wydatkiem poniesionym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz ma bezpośredni związek z wykonywanymi przez Niego usługami o charakterze twórczym. Ponoszenie omówionych wydatków jest kluczowe do prowadzenia tego rodzaju działalności przez Wnioskodawcę.

W szczególności, w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej musi On ponosić comiesięczną opłatę związaną z utrzymaniem architektury serwerowej, gdyż bez niej nie byłby w stania tworzyć oprogramowania, które działa w trybie online.

Istotnym wydatkiem, jaki ponosi Wnioskodawca jest koszt specjalistycznego sprzętu, który umożliwia Mu wydajniejszą pracę nad wytwarzanym oprogramowaniem – Wnioskodawca wymienia sprzęt cyklicznie, przy czym w 2019 r. poniósł koszt dwóch profesjonalnych monitorów.

Wnioskodawca nabywa również nieograniczoną czasowo licencję na oprogramowanie wysyłające i integrujące stany magazynowe, ten komponent systemu jest wdrażany przez Wnioskodawcę do tworzonego przez Niego oprogramowania, stając sią z nim kompatybilnym. Wnioskodawca także nie mógłby prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do bazowych dla Niego usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu i telefonu.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę, co do zakresu możliwości zaliczenia omawianych we wniosku kosztów do kosztów poniesionych przez podatnika bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, Jego zdaniem, znajduje potwierdzenie w decyzjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych stanach faktycznych, w poniższych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

*   z dnia 20 stycznia 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.581.2019.2.SJ;

*   z dnia 13 grudnia 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.487.2019.3.GG;

*   z dnia 21 stycznia 2020 r., nr 0113-KDIPT2.3.4011.656.2019.2.PR.

Ad 3

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi opublikowanymi przez Ministerstwo Finansów z dnia 16 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box, wskaźnik nexus, oblicza się zgodnie z następującym wzorem:

\[(a+b) x 1,3\]/(a+b+c+d)

Poszczególne litery we wzorze oznaczają koszty faktycznie poniesione, tj. uregulowanie zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności, przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego IP.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest ustalana jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według powyższego wzoru.

Z tego powodu niezbędne jest prawidłowe podłożenie pod odpowiednią literę tego wzoru, wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, aby poprawnie obliczyć wymagany do uzyskania ulgi IP Box wskaźnik nexus.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo oblicza On wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30 ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika:

*   miesięcznego kosztu poniesionego w związku z utrzymaniem architektury serwerowej;

*   kosztu specjalistycznego sprzętu komputerowego – dwóch monitorów;

*   kosztów usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu oraz telefonu.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do litery „a” wskaźnika nexus zalicza się wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Do wydatków poniesionych bezpośrednio (tzw. własnych, niezlecanych zewnętrznym podmiotom) przez samego Wnioskodawcę (litera „a” wzoru nexus) bez wątpienia należy zaliczyć wydatki poczynione na: miesięczne utrzymanie architektury serwerowej, sprzęt (monitory) oraz na usługi telekomunikacyjne (dostęp do Internetu i telefonu). Gdyby Wnioskodawca nie poniósł powyższych kosztów, to nie byłby w stanie wytwarzać i rozwijać własnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pod postacią autorskiego programu komputerowego, przez co wszystkie wymienione w tym akapicie wydatki należy kwalifikować jako bezpośrednio związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP.

Ponadto, zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Z całą pewnością koszty ponoszone przez Wnioskodawcę nie mogą zostać zaliczone do katalogu z art. 30ca ust 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, Wnioskodawca powinien zaliczyć wydatki na: miesięczne utrzymanie architektury serwerowej, sprzęt (monitory) oraz na usługi telekomunikacyjne (dostęp do Internetu i telefonu) do litery „a” wskaźnika nexus.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo oblicza On również wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczanie do litery „d” wskaźnika, wydatku związanego z nabyciem licencji na oprogramowanie pobierające i integrujące stany magazynowe.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do litery „d” wskaźnika nexus zalicza się wydatki na nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza się autorskie prawo do programu komputerowego.

Wnioskodawca uważa, że do omawianego katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej należy zaliczyć licencję na program komputerowy, którego zadaniem jest wysyłanie stanów magazynowych z oprogramowania SQL Server na FTP Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zawierając umowę z twórcą oprogramowania otrzymuje nieograniczoną czasowo licencję na użytkowanie oprogramowania, które jest integratorem stanów magazynowych. Pozyskując ten komponent systemu Wnioskodawca jest w stanie pobierać i analizować szeroki zakres danych pochodzących z zewnętrznych źródeł. Dzięki temu praca Wnioskodawcy nad Jego własnym autorskim oprogramowaniem przebiega zdecydowanie szybciej, sprawniej oraz daje nowe możliwości analizy danych.

Zgodnie z powyższym, Wnioskodawca powinien zaliczyć wydatki, ponoszone przez Niego na nabycia licencji na oprogramowanie wysyłające oraz integrujące stany magazynowe, do litery ,,d” wskaźnika nexus.

Natomiast co do kosztów samochodu i jego serwisowania, kosztów paliwa, ubezpieczeń oraz kosztów obsługi księgowej, w ocenie Wnioskodawcy, koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanej własności intelektualnej, a więc nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

Ad 4

Dochodem z wytworzonego, rozwiniętego i ulepszonego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a nie z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Zatem, art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnoszący się wyraźnie do ustalania cen transferowych wyłącznie w przypadku osiągania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi nie znajdzie zastosowania w przypadku Wnioskodawcy.

Częścią usługi, którą Wnioskodawca świadczy dla swoich klientów jest również przygotowanie grafiki tworzonego sklepu internetowego, przy czym wartość tej części usługi zostaje wyodrębniona już na etapie zawierania umowy, przy czym jest to ustalone w samej umowie lub w przypadku części umów zawieranych w 2019 r. – w ofercie, w oparciu o którą została sporządzona umowa. Usługa stworzenia grafiki oraz usługa wykonania sklepu i zintegrowania go z autorskimi systemami Wnioskodawcy są odrębnymi usługami świadczonymi przez Wnioskodawcę, niezależnie od ujęcia ich w jednej pozycji na fakturze VAT.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę jasne wyodrębnienie kwoty za grafikę jeszcze przed zawarciem umowy z klientem, w ocenie Wnioskodawcy, nie zachodzi opisana w art. 30 ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sytuacja, w której dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy nie jest On zobowiązany do prowadzenia dokumentacji w sposób wskazany w art. 30ca ust. 8 w zw. z art. 23o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 5

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, usługa tworzenia i integrowania przez Wnioskodawcę sklepów internetowych opiera się co do zasady w całości na autorskim oprogramowaniu Wnioskodawcy, zarówno w zakresie samego sklepu internetowego, jak też oprogramowania (…) (z drobnym wyjątkiem nabytego modułu integrującego wskazanego w opisie kosztów kwalifikowanych).

Wnioskodawca świadcząc usługi dla różnych klientów wykorzystuje więc to samo kwalifikowane prawo własno własności intelektualnej, a co więcej – wielokrotnie te same komponenty oprogramowania. Z tych przyczyn Wnioskodawca nie przekazuje autorskich praw majątkowych klientom, ale udziela im licencji niewyłącznych, aby móc wykorzystywać komponenty oprogramowania na rzecz innych klientów.

Z kolei wszystkie koszty ponoszone są przez Wnioskodawcę w związku z rozwojem całego oprogramowania, na które udzielana jest klientom licencja. Poniesionych przez Niego kosztów nie da się przypisać do konkretnego zlecenia, jednakże każdy z poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów można przyporządkować do jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje się wyliczenie typów kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Jednym z nich jest wymienione w pkt 8 ww. artykułu autorskie prawo do programu komputerowego. Wnioskodawca stworzył i rozwija właśnie to kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a dokładnie Jego autorski program komputerowy o nazwie (…).

W konsekwencji biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca wykonuje na rzecz wszystkich swoich klientów ten sam rodzaj usługi, opierającej się na udzielaniu licencji do autorskiego programu komputerowego (…), zatem osiąga dochody z jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i w związku z tym nie powinien stosować art. 30ca ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   nieuznania kosztów samochodu i jego serwisowania, kosztów paliwa, ubezpieczeń oraz kosztów obsługi księgowej za koszty związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej – **jest nieprawidłowe,**

*   zasad zaliczania kosztów samochodu i jego serwisowania, kosztów paliwa, ubezpieczeń oraz kosztów obsługi księgowej do liter „a” i „d” dla celów obliczenia wskaźnika nexus – **jest nieprawidłowe;**

*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\]/ (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z Raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.– Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo -rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Stąd oprogramowanie może być uznane za IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnienia opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 3 czerwca 2020 r. otrzymał interpretację indywidualną, nr 0111-KDIB1-2.4011.58.2020.2.BG, w której określono, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawia oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, dotyczącego możliwości skorzystania z 5% stawki podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu opłat licencyjnych do oprogramowania wytworzonego przez Niego, jest prawidłowe. Działalność Wnioskodawcy opiera się zarówno na projektowaniu programów komputerowych jak też ich rozwoju i ulepszaniu, przede wszystkim w zakresie tworzenia sklepów internetowych zintegrowanych z autorską rodziną produktów pod nazwą (…) stanowiących systemy do zarządzania treścią, systemy służące do automatyzacji procesów sprzedaży w Internecie, a także do automatyzacji obsługi klienta w firmach handlowych i produkcyjnych oraz do rezerwacji terminów usług dla klientów indywidualnych. Autorski program Wnioskodawcy należy określić jako efekt wyłącznie jego twórczego procesu myślowego, który powstaje w wyniku dokonanych przez Niego prac rozwojowych, zatem należy go kwalifikować jako utwór, któremu przysługuje ochrona na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Opisane we wniosku oprogramowanie komputerowe zostało wytworzone, rozwinięte (ulepszone) przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dokładniej prace rozwojowe. Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za stworzenie oprogramowania i udzielenie klientowi licencji na korzystania z tego oprogramowania, a dochodem z wytworzonego, rozwijanego i ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Niego z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej.

Na wynagrodzenia Wnioskodawcy ustalone w umowie składają się:

1.  wynagrodzenie za stworzenie oprogramowania (systemu dedykowanego e-commerce) i udzielenie klientowi licencji na korzystanie z tego oprogramowania,
2.  wynagrodzenie za stworzenie projektu graficznego serwisu/sklepu klienta, przy czym kwota tego wynagrodzenia jest wydzielona z całości w treści umowy lub w treści oferty, na podstawie której umowa została zawarta (w zależności od wersji umowy) – tej części wynagrodzenia Wnioskodawca nie zalicza do usług związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego IP.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia uznania wskazanych w opisie sprawy wydatków, tj. comiesięcznej opłaty związanej z utrzymaniem architektury serwerowej, dwóch monitorów, rachunków za telefon i Internet oraz nabycia licencji na oprogramowanie będące integratorem stanów magazynowych, za koszty poniesione na prowadzaną przez Niego działalność badawczo -rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika. Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem wydatków wymienionych w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Tym samym, w celu obliczenia dochodu z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy w pierwszej kolejności obliczyć – zgodnie z zapisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dochód/stratę w rozumieniu art. 9 ust. 2 tej ustawy. W części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów należy uwzględnić koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami z kwalifikowanych praw IP, zgodnie z art. 22 i art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Drugi krok to wyliczenie dla każdego z kwalifikowanych praw IP wskaźnika nexus, w którym należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność

badawczo-rozwojową związaną z każdym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Przy czym nie chodzi tu o koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tylko o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, z wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy określaniu tych kosztów ważne jest jednak zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych Wnioskodawca uzyskuje także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w 2019 r. w ramach prowadzonej działalności poniósł wydatki:

*   comiesięczny koszt związany z utrzymaniem architektury serwerowej, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   koszt nabycia dwóch monitorów udokumentowany fakturami VAT;

*   koszt rachunków za telefon i Internet używanych w celach zawodowych w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   koszt licencji na oprogramowanie będące integratorem stanów magazynowych, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat licencyjnych uiszczanych na rzecz licencjodawcy.

Ponadto Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą poniósł również takie koszty, jak: koszty samochodu i jego serwisowania, koszty paliwa, ubezpieczeń i koszty obsługi księgowej.

Skoro są to koszty poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w ramach której Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową ukierunkowaną na tworzenie programu komputerowego, to ww. koszty poniesione przez Niego stanowią koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W świetle przytoczonych przepisów prawa podatkowego, kosztami – w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będą wszystkie ww. wydatki, ponieważ są to wydatki poniesione w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa IP, czyli istnieje związek tych wydatków z kwalifikowanym prawem IP oraz z uzyskanym dochodem z tego prawa. Ponadto koszty te są związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową.

Ponadto należy podkreślić, że zgodnie ze wzorem wskaźnika nexus – litera „a” oznacza koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo -rozwojową związaną w kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie, tym większa będzie wartość litery „a”, a w konsekwencji wyższy będzie również wskaźnik nexus. Natomiast litera „d” oznacza koszty na nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. podatnik nabywa takie kwalifikowane prawo w celu jego dalszej komercjalizacji, czyli w celu dalszego rozwijania bądź modyfikowania.

Tym samym – do litery „d” nie można przypisać wydatków na nabycie licencji na oprogramowanie będące integratorem stanów magazynowych, ponieważ Wnioskodawca uiszcza opłaty dotyczące licencji do korzystania z programu, który wykorzystuje w celu tworzenia własnych programów komputerowych. Zatem nie nabywa On kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w celu jego rozwoju, ulepszenia lub modyfikacji.

W związku z powyższym, należy wskazać, że wszystkie wydatki poniesione przez Wnioskodawcę powinny być przypisane do litery „a” wzoru nexus jako związane z prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zatem, ponoszone przez Wnioskodawcę:

*   comiesięczny koszt związany z utrzymaniem architektury serwerowej, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług,

*   koszt nabycia dwóch monitorów udokumentowany fakturami VAT;

*   koszt rachunków za telefon i Internet używanych w celach zawodowych w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług,

*   koszt licencji na oprogramowanie będące integratorem stanów magazynowych, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat licencyjnych uiszczanych na rzecz licencjodawcy,

*   koszty samochodu i jego serwisowania, koszty paliwa, ubezpieczeń,

*   koszty obsługi księgowej,

– mogą stanowić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty związane z bezpośrednio prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i powinny zostać ujęte w lit. „a” wzoru nexus.

Z powołanych przepisów nie wynika jednocześnie, w jaki sposób ww. koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Należy zatem stwierdzić, że w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Wnioskodawca może przyporządkować wydatki do ww. przychodów według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również tego, czy obowiązek wynikający z art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. stosowania art. 23o tej ustawy, dotyczy również uzyskiwanych przez Niego dochodów z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z cyt. powyżej art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Jak wynika z art. 30ca ust. 8 ww. ustawy, do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 23o ust. 1 ww. ustawy, podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Zgodnie natomiast z ust. 2 powołanego przepisu, jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Z treści art. 30ca ust. 8 ww. ustawy wynika, że przepis art. 23o ww. ustawy stosuje się odpowiednio wyłącznie w stosunku do dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca uzyskuje dochody z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a nie dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

W konsekwencji Wnioskodawca nie jest On obowiązany – stosownie do art. 30ca ust. 8 ww. ustawy – stosować odpowiednio przepis art. 23o tej ustawy do ustalenia ww. dochodów z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej.

W odniesieniu natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii tego, czy jeżeli osiąga dochody z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (autorskiego programu komputerowego (…)), to czy prawidłowo uznaje, że osiąga dochody z jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i w związku z powyższym w Jego sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 30ca ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Organ stwierdza, co następuje.

Zgodnie z art. 30ca ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Z treści tego przepisu wynika zatem, że w sytuacji gdy podatnik nie może ustalić dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, może wówczas obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 art. 30ca ww. ustawy, dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

W ocenie Organu, art. 30ca ust. 9 ww. ustawy, ma zastosowanie do ustalenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odniesieniu do tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro jak wskazano powyżej, Wnioskodawca uzyskuje dochody z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a nie dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, to w konsekwencji art. 30ca ust. 9 ww. ustawy nie ma zastosowania w przypadku Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, dalsze rozważania na temat tego, czy osiąga On dochody z jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.