Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1125/10-2/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-10-15
Teza: Wnioskodawca nie będzie miał możliwości przesyłania faktur przez faks lub e-mail, nie są to faktury elektroniczne, nie będzie mógł ich przechowywać w formacie PDF.
Słowa kluczowe: dokumenty-przechowywanie dokumentów; faktura; faktura-faktura elektroniczna; faktura-faktura VAT; faktura-kopia faktury; faktura-wystawienie faktury
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2010 r. (data wpływu 20 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania i przechowywania faktur w formie elektronicznej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania i przechowywania faktur w formie elektronicznej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej Spółka) jest wyłącznym dystrybutorem na Polskę pomp obiegowych marki G., przeznaczonych do podnoszenia ciśnienia instalacji grzewczych i domowych instalacji ciepłej wody użytkowej oraz do obiegu wody w instalacjach chłodniczych i klimatyzacyjnych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka sprzedaje powyższe wyroby zarówno producentom maszyn i urządzeń energetycznych, jak i indywidualnym nabywcom za pośrednictwem dystrybutorów. Spółka dokumentuje realizowane dostawy wystawiając faktury, o których mowa w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT (podkreślenia wymaga przy tym fakt, iż nie są to faktury elektroniczne, o których mowa w art. 106 ust. 10 ustawy o VAT i rozporządzeniu o fakturach).

Powyższe faktury, tj. zarówno oryginały jak i kopie, wystawiane są przy pomocy informatycznego systemu księgowego SAP R/3, który pozwala na drukowanie ich w papierowej wersji. Z chwilą utworzenia faktury w systemie finansowo-księgowym, jest ona rejestrowana w księgach rachunkowych i podatkowych (w tym w rejestrze prowadzonym dla celów rozliczenia VAT). W chwili obecnej Spółka niezwłocznie drukuje faktury opatrzone oznaczeniem „ORYGINAŁ”, które są przekazywane klientom - nabywcom jej towarów, oraz odpowiadające im faktury oznaczone jako „KOPIA”, które Spółka przechowuje w swojej dokumentacji.

Obecnie, w związku z dużą i stale rosnącą liczbą transakcji, Spółka planuje zmodyfikować swój system przechowywania dokumentów związanych z transakcjami podlegającymi VAT.

W szczególności Spółka rozważa przyjęcie następującej metodologii w tym zakresie.

Faktura VAT dokumentująca daną transakcję wystawiana będzie (podobne jak to ma miejsce obecnie) poprzez wygenerowanie jej w systemie finansowo-księgowym Spółki. Wygenerowane faktury - oznaczone jako „ORYGINAŁ” będą dostarczane do klienta, w zależności od preferencji wyrażonych przez klienta, np. poprzez ich wydrukowanie przez Spółkę i wysyłkę papierowej wersji faktury pocztą lub faksem, bądź poprzez wysyłkę elektronicznego obrazu faktury np. pocztą e-mail, a następnie wydrukowanie jej przez klienta Spółki itp.

Jednocześnie, ponieważ system informatyczny pozwala na generowanie kopii faktur w elektronicznej wersji, a następnie na ich zapis na dysku Spółki w nieedytowalnym formacie PDF w sposób trwały, bezpieczny i czytelny, taka „KOPIA” faktury przechowywana będzie przez Spółkę w formie elektronicznej. Kopie przechowywane w takim formacie zarówno przed, jak i po ich ewentualnym wydrukowaniu zawierać będą wszystkie elementy przewidziane w rozporządzeniu o wystawianiu faktur (w tym oznaczenie „KOPIA”).

W każdym momencie, np. w przypadku ewentualnej kontroli organów podatkowych, Spółka zapewnia dostęp do zarchiwizowanej w formie elektronicznej wersji kopii faktur w formacie PDF, jak również będzie istniała możliwość natychmiastowego ich wydrukowania.

Spółka dysponuje niezbędną infrastrukturą zarówno do generowania faktur, jak i do ich archiwizacji w formie elektronicznej. System komputerowy, użytkowany przez Spółkę do wystawiania faktur, posiada stosowne zabezpieczenia i umożliwia pełną archiwizację danych, w tym przechowywanie kopii faktur, ich korekt oraz duplikatów, w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe zlokalizowanie. Spółka zapewnia przy tym konieczną przestrzeń dyskową, ale także posiada system tworzenia kopii zapasowych oraz odzyskiwania danych po awarii jak również system do zarządzania archiwum faktur.

W związku z faktem, iż Spółka wystawia rocznie bardzo dużą ilość faktur, przechowywanie kopii wystawianych faktur w postaci materialnej (papierowej) wiąże się z dodatkowymi kosztami dla niej oraz powoduje problemy z magazynowaniem ogromnej ilości dokumentów, a w konsekwencji, może znacznie opóźnić proces przedkładania władzom skarbowym dokumentacji podatkowej w przypadku ewentualnej kontroli podatkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wygenerowanie faktury VAT w elektronicznym systemie finansowo-księgowym Spółki, w sytuacji, gdy faktura taka zawiera wszystkie elementy wymienione w rozporządzeniu w sprawie wystawiania faktur jest wystarczające do uznania, iż wystawiła ona fakturę VAT zgodnie z art. 106 ustawy o VAT i w związku z tym wypełniła swoje obowiązki wynikające ze wskazanego powyżej przepisu?
2.  Czy możliwe jest przechowywanie przez Spółkę kopii faktur, o których mowa powyżej w formie elektronicznej, w formacie PDF bez ich drukowania?

Zdaniem Wnioskodawcy

1.  Wynikający z art. 106 ustawy o VAT obowiązek wystawienia faktury dokumentującej transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT uznać można za wykonany przez Spółkę w przypadku, gdy zgromadzi ona informacje niezbędne do jej sporządzenia w swym systemie finansowo-księgowym i wygeneruje ją oraz utrwali w formie pliku elektronicznego PDF, a następnie dokona zaksięgowania takiej faktury w księgach rachunkowych oraz podatkowych (w tym w rejestrze VAT), zaś „ORYGINAŁ” faktury zostanie dostarczony nabywcy towarów w formie ustalonej z tym nabywcą.
2.  Możliwe jest przechowywanie przez Spółkę kopii faktur, o których mowa powyżej w formie elektronicznej, w formacie PDF bez ich drukowania.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Ad. 1

Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży i inne, wskazane w tym przepisie informacje dotyczące transakcji. Natomiast zgodnie z § 19 ust. 1 rozporządzenia o wystawianiu faktur, „faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca”. Jak widać, przepisy te nie definiują pojęcia wystawienia faktury VAT, tym bardziej nie wskazują one, iż wystawienie faktury oznacza sporządzenie jej na ściśle określonym nośniku (np. papierowym). W ocenie Spółki, wystawienie faktury następuje już w momencie, w którym jako plik elektroniczny zostaje ona utworzona w jej systemie finansowo-księgowym, umieszczona w rejestrach prowadzonych dla celów księgowych i podatkowych (w tym w rejestrze VAT), a następnie utrwalona w formacie PDF i zapisana w pamięci komputera. Ewentualny wydruk oryginału faktury ma jedynie charakter techniczny, wtórny w stosunku do samego utworzenia jej (wystawienia) w systemie finansowym. To na tym bowiem etapie następuje określenie wszystkich najistotniejszych elementów, jakie kształtują prawno podatkowy stan faktyczny dokumentowanej transakcji, takich jak: (i) określenie przedmiotu transakcji, (ii) ustalenie ilości i ceny sprzedawanego towaru, (iii) określenie stawki i kalkulacja kwoty VAT należnego, (iv) określenie daty wystawienia faktury.

Elementy te, po utworzeniu faktury w formacie zapisu na dysku twardym Spółki, są automatycznie umieszczane w odpowiednim rejestrze VAT.

W ocenie Spółki można więc uznać, iż wystawienie faktury następuje w momencie utworzenia jej w systemie finansowo-księgowym Spółki jako pliku elektronicznego oraz odpowiedniego jej zaksięgowania w tym systemie (w tym w rejestrze VAT). Następująca po utworzeniu pliku czynność wysyłki oryginału faktury do nabywcy (w formie np. wydrukowanego dokumentu papierowego, faksu lub przesłania pliku pocztą elektroniczną) jest już czynnością techniczną. W tym miejscu Spółka pragnie zwrócić uwagę na fakt, iż analiza orzecznictwa sądów administracyjnych wskazuje na doniosłość faktu utworzenia faktury w systemie finansowo księgowym i równoczesnego jej zaksięgowania.

Przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 lutego 2008 r. (sygn. III SA/Wa 1940/07) Sąd potwierdził stanowisko organu podatkowego, iż „faktury te (chodziło o faktury wewnętrzne - przyp. Spółki) zostały wprowadzone do obrotu prawnego, ponieważ Skarżąca na podstawie błędnie wystawionych faktur wewnętrznych sporządziła ewidencje prowadzone dla potrzeb podatku VAT, na podstawie których sporządziła deklaracje VAT-7, a tym samym traktowała te wewnętrzne faktury jako dokumenty istniejące w obrocie prawnym i wywołujące skutki w zakresie prawa podatkowego, oraz stanowiące legalną podstawę do ujęcia wynikających z nich należności”. W wyroku tym Sąd wyraził stanowisko, iż faktury wewnętrzne, które co do zasady nie podlegają obowiązkowi dostarczenia do nabywcy wywołują skutki prawne (tj. zostały wprowadzone do obrotu prawnego) ponieważ zostały one wprowadzone do ewidencji VAT.

W opisywanym wyroku, Sąd nie uzależnił możliwości wywoływania skutków prawnych przez fakturę od jej wydrukowania na nośniku papierowym.

Należałoby zatem stwierdzić, iż faktura (zarówno oryginał jak i kopia) zostały wystawione już na skutek samego utworzenia ich w systemie finansowo-księgowym Spółki i wprowadzenia ich do odpowiednich rejestrów księgowych i VAT. W ocenie Spółki fakt niewydrukowania faktury w formacie papierowym (przy jednoczesnym utworzeniu ich w formacie PDF) nie powinien być równoznaczny z ich niewystawieniem, niezależnie od faktu, iż oryginał został na takim nośniku umieszczony. W ocenie Spółki, możliwa jest sytuacja, w której faktura wystawiona jest w jej systemie finansowo-księgowym jako zapis elektroniczny, który w każdej chwili (np. w przypadku kontroli podatkowej) może zostać przeniesiony na nośnik papierowy. Spółka zwraca przy tym uwagę na fakt, iż w każdym przypadku spełniony będzie obowiązek przedstawiony w § 19 ust. 1 rozporządzenia o wystawianiu faktur, zgodnie z którym faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, tj. jako ORYGINAŁ i KOPIA, które sporządzone zostaną w formie elektronicznej i przechowywane będą w pliku w formacie PDF.

Jednocześnie Spółka wskazuje, iż konsekwencją uznania, iż wystawienie faktury ma miejsce poprzez wygenerowanie jej w elektronicznym systemie finansowo-księgowym jest to, że również jej wręczenie/przekazanie/przesłanie może mieć miejsce zarówno poprzez przesłanie oryginału elektronicznej wersji faktury do kontrahenta np. drogą e-mailową celem jej wydrukowania, jak też poprzez wydrukowanie oryginału faktury przez Spółkę i wręczenie jej kontrahentowi lub przesłanie jej faksem.

Spółka wskazała, iż przedstawione przez nią powyżej stanowisko zostało uznane za słuszne np. w wyroku NSA z dnia 20 maja 2010 r. (sygn. I FSK 1444/09), w którym Sąd wskazał m.in., iż „prawodawca krajowy - expressis verbis - nie wypowiada się w art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług co do ewentualnej konieczności wystawiania przez podatników VAT faktur w formie papierowej. (\`(...)\`) Jak słusznie Strona zauważa, prawodawca w ogóle nie wypowiada się w tym przepisie co do formy faktury. Czysto językowa analiza wspomnianego przepisu nie stoi - w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego - na przeszkodzie konstatacji, że faktury mogą być wystawiane również w formie innej niż papierowa. W szczególności należy uznać, że posłużenie się przez ustawodawcę wyrażeniem „wystawia” nie ogranicza zakresu normowania wskazanego przepisu do faktur w formie papierowej”.

Ad. 2

Zasady wystawiania oraz przechowywania faktur zostały w sposób szczegółowy określone w rozporządzeniu o wystawianiu faktur. Zgodnie z § 21 ust. 1 tego rozporządzenia, „podatnicy są obowiązani przechowywać oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego”.

Ponadto, jak stanowi ust. 2 powyższej regulacji, dokumenty te „przechowuje się w oryginalnej postaci w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie”.

Spółka zauważyła, iż powyższe regulacje wprawdzie odnoszą się do określonych aspektów przechowywania kopii faktur (tj. terminu i sposobu ich przechowywania) nie precyzują jednak kwestii, w jakiej formie podatnik może kopie te przechowywać. Przepis § 21 ust. 2 rozporządzenia o wystawianiu faktur wskazuje jednak na obowiązek przechowywania faktur w ich oryginalnej postaci. W jej ocenie, przyjmując, iż kopia faktury sporządzona będzie w formie pliku elektronicznego, przechowywanie jej w takiej formie na jej dysku będzie czynić zadość wymogowi przechowywania faktury w oryginalnej postaci.

Jednocześnie, zdaniem Spółki uznać należy, iż przepisy rozporządzenia o wystawianiu faktur nie zabraniają przechowywania kopii faktur w formie elektronicznej, tj. w sposób, w jaki umożliwia to informatyczny system księgowy Spółki. W konsekwencji, o ile powyższy sposób zapewni spełnienie przesłanek określonych w rozporządzeniu o wystawianiu faktur (odnośnie treści kopii faktur, terminu i sposobu ich wystawiania etc.), to w opinii Spółki, przechowywanie kopii faktur w formie elektronicznej jest dopuszczalne.

Jednocześnie, zdaniem Spółki, przechowywanie kopii faktur w formacie elektronicznym nie jest uzależnione od spełnienia warunków przewidzianych w rozporządzeniu o fakturach elektronicznych. W jej opinii, wymogi wymienione w § 4 rozporządzenia o fakturach elektronicznych (tj. konieczność zabezpieczania autentyczności pochodzenia i integralności faktur poprzez zastosowanie podpisu elektronicznego lub systemu EDI) dotyczą sytuacji, w których faktury są jednocześnie: wystawiane, przesyłane i przechowywane (przez nabywcę) w formie elektronicznej. Stosowanie tych zabezpieczeń jest uzasadnione w sytuacji, gdy oryginał faktury ma być przechowywany przez klienta w formie elektronicznej i podatnik ma korzystać z prawa do odliczenia VAT naliczonego na podstawie takiego elektronicznego dokumentu.

Spółka jeszcze raz podkreśliła, iż proponowane przez nią rozwiązanie polegające na przechowywaniu kopii faktur w formie elektronicznej nie oznacza bynajmniej, iż zaniedbałaby ona obowiązek ich wystawiania. Należy bowiem dokonać rozróżnienia pomiędzy wystawieniem kopii faktury (co, jak już zostało wskazane wcześniej, zdaniem Spółki ma miejsce z chwilą jej wygenerowania w informatycznym systemie księgowym), a jej ewentualnym, późniejszym drukowaniem (co jest jedynie czynnością wyłącznie techniczną i może nastąpić wielokrotnie). Ponadto, jej zdaniem, „wystawienie” faktury jest pojęciem szerszym od „wydrukowania” faktury, biorąc zaś pod wzgląd racjonalność ustawodawcy przyjąć należy, iż gdyby jego intencją było nałożenie na podatników obowiązku drukowania kopii faktur i faktur korygujących, odpowiedni zapis zawarty zostałby wprost w treści aktu prawnego.

Zaprezentowany przez Spółkę sposób przechowywania kopii faktur jest ponadto o tyle uzasadniony, iż przechowywanie kopii faktur w formie elektronicznej okazuje się w praktyce rozwiązaniem bardziej efektywnym. W pierwszej kolejności wskazać należy, iż zabezpieczenia informatyczne pozwalają na zachowanie ich integralności, tj. wykluczają możliwość ingerencji w treść przechowywanych kopii faktur. Ponadto, przechowywanie kopii faktur w formie elektronicznej jest rozwiązaniem bardziej bezpiecznym, gdyż znacznie ogranicza ryzyko związane z ich nieodwracalnym, fizycznym zniszczeniem (spaleniem, zalaniem, wyblaknięciem etc.) czy zagubieniem. Zabezpieczenia informatyczne, kopiowanie elektronicznych nośników danych dysków oraz możliwość ich ponownego pozyskiwania w przypadku ewentualnych awarii przemawiają w tym względzie na korzyść elektronicznej formy przechowywania kopii faktur.

Podkreślenia wymaga również fakt, iż bezwzględny obowiązek przechowania kopii faktur w formie papierowej prowadziłby do istotnych utrudnień dla podatników, którzy muszą pozyskiwać dodatkowe miejsca/pomieszczenia na ich przechowywanie, co z kolei wiąże się z dodatkowymi kosztem oraz nakładem pracy. Przyjęcie takiego sposobu przechowywania kopii faktur byłoby także sprzeczne z zasadą proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Oznacza to, że organy państwowe mają osiągać cel, który służy społeczeństwu, jak najmniejszym jego oraz poszczególnych jednostek kosztem. W przypadku natomiast nałożenia na podatnika obowiązku drukowania i przechowywania tysięcy dokumentów w sytuacji, gdy możliwe jest stworzenie systemu pozwalającego na dostęp do każdego z tych dokumentów bez konieczności drukowania wszystkich, nie jest uzasadnione żadnym interesem społecznym.

Spółka podkreśliła, iż zaprezentowane przez nią stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. I FSK 1169/08.

W wyroku tym, wydanym w zbieżnej sprawie, NSA stwierdza m.in., iż (podkreślenia Spółki) „w żadnym przepisie rozporządzenia nie mówi się o drukowanej kopii faktury. Oznacza to, że normodawca nie zastrzegł formy drukowanej jako jedynej możliwej do przechowywania”. Co więcej jak zauważa NSA, „nie ma normatywnych przeciwwskazań do istnienia „mieszanego” systemu wysyłania i przechowywania faktur, polegającego na wysyłaniu faktury w formie papierowej oraz przechowywaniu jej kopii w formie elektronicznej, z gotowością wydrukowania jej na każde żądanie uprawnionego organu. Za taką wykładnią przemawiają także względy celowościowe, jak ekologiczne czy ekonomiczne”.

Ponadto, jak stwierdza NSA w niniejszym wyroku, wykładnia przepisów, zgodnie z którą możliwe jest przechowywanie faktur w trwałym, czytelnym i nieedytowalnym formacie elektronicznym, zapewnia wypełnienie obowiązków dokumentacyjnych wynikających z art. 246 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT).

Spółka przypomniała, iż zgodnie z tym przepisem, „przez cały okres przechowywania faktur należy zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur, a także ich czytelność”.

Odnosząc się do tej kwestii, we wspomnianym wyroku NSA stwierdził, iż „w zadanym pytaniu strona skarżąca gwarantuje wymagane w art. 246 dyrektywy cechy kopii faktur oraz zobowiązuje się drukować je na każde żądanie uprawnionego organu, przy jednoczesnym zachowaniu wymogu oznaczania kopii faktury wyrazem „KOPIA”. Zatem z punktu widzenia funkcji, jakie ma spełniać przechowywanie kopii faktur nie ma przeciwwskazań do proponowanej przez stronę skarżącą wykładni omawianych przepisów” (podkr. Spółki). W analizowanej sytuacji, sposób wystawiania i przechowywania kopii faktur - podobnie jak w cytowanym wyroku NSA - również pozwala na wypełnienie warunków, o których mowa w art. 246 Dyrektywy VAT, bowiem przechowywane przez Spółkę kopie faktur w formacie PDF zapewnią autentyczność ich pochodzenia, integralność treści oraz czytelność. Co więcej, Spółka deklaruje gotowość drukowania kopii faktur na każde żądanie kontrolujących. Tym samym, wnioski zaprezentowane w wyroku NSA z dnia 3 listopada 2009 r. winny w jej ocenie znaleźć zastosowanie również w omawianym przypadku.

Powyższy wyrok zapadł wprawdzie na gruncie nieobowiązującego już rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r., ze względu jednak na identyczne brzmienie odpowiednich regulacji, zachowuje on aktualność również w obecnym stanie prawnym.

Dodatkowo, Spółka ponownie wskazała na tezy wyroku NSA z dnia 20 maja 2010 r. (sygn. I FSK 1444/09), które uzasadniają brak możliwości zastosowania przepisów rozporządzenia o fakturach elektronicznych w opisanej sprawie. Skoro oryginały faktur zasadniczo będą przechowywane w formie papierowej przez nabywców towarów od Spółki, to warunki określone w rozporządzeniu o fakturach elektronicznych, które stosuje się w sytuacji, gdy zarówno wystawienie, przesyłanie jak i przechowywanie faktur następuje w formie elektronicznej, nie mogą mieć zastosowania.

Mając na uwadze powyższe, Spółka podtrzymuje swoje stanowisko przedstawione powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powołanym artykule, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

W oparciu o § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Na mocy § 9 ust. 1 rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Według § 19 ust. 1 rozporządzenia, faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca.

Oryginał faktury i faktury korygującej powinien zawierać wyraz „ORYGINAŁ”, a kopia faktury i faktury korygującej – wyraz „KOPIA” (§ 19 ust. 2 rozporządzenia).

Zgodnie z § 21 ust. 1 rozporządzenia, podatnicy są obowiązani przechowywać oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Dokumenty, o których mowa w ust. 1, przechowuje się w oryginalnej postaci, w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie (§ 21 ust. 2 rozporządzenia).

Analiza powołanych powyżej przepisów § 19 i 21 rozporządzenia nakazuje stwierdzić, iż jedyną dopuszczalną formą dokumentowania transakcji kupna-sprzedaży, jest wystawianie faktur VAT w formie papierowej. Użyte przez ustawodawcę sformułowania: „wystawiane są w co najmniej dwóch egzemplarzach” (§ 19 ust. 1 rozporządzenia), czy „dokumenty (\`(...)\`) przechowuje się w oryginalnej postaci” (§ 21 ust. 2 rozporządzenia) niewątpliwie odnoszą się bowiem do dokumentów w formie zmaterializowanej - papierowej.

§ 21 ust. 3 rozporządzenia stanowi, iż przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do faktur i faktur korygujących oraz duplikatów faktur wystawionych lub otrzymanych w formie elektronicznej.

Art. 106 ust. 10 ustawy stwierdza, że minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw informatyzacji może określić, w drodze rozporządzenia, sposób i warunki wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, uwzględniając:

1.  konieczność odpowiedniego dokumentowania sprzedaży i identyfikacji czynności dokonanych przez grupy podatników;
2.  potrzebę zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku;
3.  konieczność zapewnienia jednoznacznej identyfikacji wystawcy faktury oraz konieczność zapewnienia bezpieczeństwa, wiarygodności, niezaprzeczalności i nienaruszalności wystawianym i przesyłanym fakturom;
4.  stosowane techniki w zakresie wystawiania i przesyłania dokumentów w formie elektronicznej i kodowania danych w tych dokumentach.

Sposoby i warunki wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasady przechowywania oraz tryb udostępniania organom podatkowym faktur przesyłanych drogą elektroniczną określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119).

Zatem, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych przewidują dwie formy wystawiania faktur, tzw. papierową i elektroniczną. Faktury te wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach (oryginał i kopia) oraz przechowuje się w oryginalnej postaci, w której zostały wystawione, do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest wyłącznym dystrybutorem na Polskę pomp obiegowych przeznaczonych do podnoszenia ciśnienia instalacji grzewczych i domowych instalacji ciepłej wody użytkowej oraz do obiegu wody w instalacjach chłodniczych i klimatyzacyjnych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Zainteresowany sprzedaje powyższe wyroby zarówno producentom maszyn i urządzeń energetycznych, jak i indywidualnym nabywcom za pośrednictwem dystrybutorów. Dokumentuje on realizowane dostawy wystawiając faktury, o których mowa w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca poinformował, iż nie są to faktury elektroniczne o których mowa w art. 106 ust. 10 ustawy.

Powyższe faktury, tj. zarówno oryginały, jak i kopie wystawiane są przy pomocy informatycznego systemu księgowego SAP R/3, który pozwala na drukowanie ich w papierowej wersji. Z chwilą utworzenia faktury w systemie finansowo-księgowym, jest ona rejestrowana w księgach rachunkowych i podatkowych (w tym w rejestrze prowadzonym dla celów rozliczenia VAT). W chwili obecnej Wnioskodawca niezwłocznie drukuje faktury opatrzone oznaczeniem „ORYGINAŁ”, które są przekazywane klientom - nabywcom jego towarów, oraz odpowiadające im faktury oznaczone jako „KOPIA” które przechowuje w swojej dokumentacji.

Obecnie, w związku z dużą i stale rosnącą liczbą transakcji, Zainteresowany planuje zmodyfikować swój system przechowywania dokumentów związanych z transakcjami podlegającymi VAT. W szczególności rozważa przyjęcie następującej metodologii w tym zakresie.

Faktura VAT dokumentująca daną transakcję wystawiana będzie poprzez wygenerowanie jej w systemie finansowo-księgowym. Wygenerowane faktury - oznaczone jako „ORYGINAŁ” będą dostarczane do klienta, w zależności od preferencji wyrażonych przez klienta, np. poprzez ich wydrukowanie i wysyłkę papierowej wersji faktury pocztą lub faksem, bądź poprzez wysyłkę elektronicznego obrazu faktury np. pocztą e-mail, a następnie wydrukowanie jej przez klienta Spółki itp.

Jednocześnie, ponieważ system informatyczny Wnioskodawcy pozwala na generowanie kopii faktur w elektronicznej wersji, a następnie na ich zapis na dysku w nieedytowalnym formacie PDF w sposób trwały, bezpieczny i czytelny, taka „KOPIA” faktury przechowywana będzie przez niego w formie elektronicznej. Kopie przechowywane w takim formacie zarówno przed, jak i po ich ewentualnym wydrukowaniu zawierać będą wszystkie elementy przewidziane w rozporządzeniu o wystawianiu faktur (w tym oznaczenie „KOPIA”).

W każdym momencie, np. w przypadku ewentualnej kontroli organów podatkowych, Zainteresowany zapewnia dostęp do zarchiwizowanej w formie elektronicznej wersji kopii faktur w formacie PDF, jak również będzie istniała możliwość natychmiastowego ich wydrukowania.

Spółka dysponuje niezbędną infrastrukturą zarówno do generowania faktur, jak i do ich archiwizacji w formie elektronicznej. System komputerowy, użytkowany przez nią do wystawiania faktur, posiada stosowne zabezpieczenia i umożliwia pełną archiwizację danych, w tym przechowywanie kopii faktur, ich korekt oraz duplikatów w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe zlokalizowanie. Zapewnia przy tym konieczną przestrzeń dyskową, ale także posiada system tworzenia kopii zapasowych oraz odzyskiwania danych po awarii jak również system do zarządzania archiwum faktur.

W związku z faktem, iż Wnioskodawca wystawia rocznie bardzo dużą ilość faktur, przechowywanie kopii wystawianych faktur w postaci materialnej (papierowej) wiąże się z dodatkowymi kosztami dla niego oraz powoduje problemy z magazynowaniem ogromnej ilości dokumentów, a w konsekwencji może znacznie opóźnić proces przedkładania władzom skarbowym dokumentacji podatkowej w przypadku ewentualnej kontroli podatkowej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nakazują podatnikom wystawiać faktury, dokumentujące czynności opodatkowane, o ile takie wykonują. Jakkolwiek nie zostałoby zinterpretowane pojęcie „wystawiać” na pewno oznacza ono sporządzenie dokumentu na użytek kontrahenta - odbiorcy towaru lub usługi, co ma znaczenie przede wszystkim ekonomiczno-finansowe, ale również, w kontekście cytowanej ustawy, podatkowe. Sporządzenie takiej faktury polega na ujęciu w dokumencie o tej nazwie, niezbędnych danych, oznaczonego zobowiązania cywilnego o charakterze wzajemnym dla jego kontrahentów. Z punktu widzenia prawa cywilnego forma kontraktu, poza przypadkami wskazanymi w ustawie, jak np. przeniesienie własności nieruchomości wymagające aktu notarialnego, może być dowolna. Wiadomym jedynie, że dla skuteczności oświadczeń woli kontrahentów winien być określony przedmiot umowy, wartość świadczenia, data zawarcia i wykonania umowy. Istotne jest to, aby oświadczenia obu stron umowy były zgodne i dla nich wzajemnie czytelne. Natomiast każda umowa, będąc podstawą opodatkowania stosownym podatkiem, ulega sformalizowaniu. Wówczas musi bowiem spełniać wymogi charakterystyczne dla określonego nią zobowiązania podatkowego.

Tak jest również przy umowach objętych obowiązkiem podatkowym ustawy o podatku od towarów i usług. Właśnie poprzez powszechność i neutralność tego podatku, przepisy ustawy wprowadziły w art. 106 ust. 1 obowiązek wystawienia pisemnego dowodu dla potwierdzenia dokonanej czynności, wskazujący w sposób szczegółowy dane dla uznania w obrocie gospodarczo-podatkowym tego dokumentu za dowód. Z treści przepisu art. 106 ustawy wynika, że musi mieć on charakter pisemny i jednobrzmiący dla obu stron czynności prawnej jak też, że ma zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczania podatku. W art. 106 ust. 8 ustawy zawarto delegację dla Ministra Finansów do wydania przepisów wykonawczych.

Oznacza to, że każdy podatnik, aby w sposób prawidłowy wypełnił swoje obowiązki wynikające z przepisów podatkowych, musi postąpić tak jak wskazano w ustawie i rozporządzeniu wykonawczym, to jest wystawić fakturę dokumentującą czynność do opodatkowania. Musi też posiadać dwa jednobrzmiące egzemplarze, jeden dla siebie, drugi dla kontrahenta.

Reasumując stwierdzić należy, iż nie ma możliwości wystawienia oryginału faktury w formie innej niż papierowej (chyba, że jest to faktura elektroniczna) i przechowywania kopii tej faktury w formie elektronicznej, gdyż dla formy papierowej oraz elektronicznej przewidziano odrębne uregulowania prawne. Normy regulujące wystawianie, przesłanie oraz przechowywanie faktur w formie elektronicznej jak i papierowej określono z uwzględnieniem specyfiki medium, za pośrednictwem którego faktury są w obrocie. Zatem zaproponowany we wniosku sposób wystawiania i przechowywania faktur nie wypełni warunków obiegu dokumentów dla jednego bądź drugiego sposobu fakturowania.

Zatem, wygenerowanie faktury VAT w elektronicznym systemie finansowo księgowym, nawet gdy będzie ona zawierała wszystkie elementy wymagane przepisami powołanego rozporządzenia, będzie niewystarczające do uznania, że Wnioskodawca wystawi fakturę VAT, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy i związku z tym wypełni swoje obowiązki wynikające z powołanego przepisu.

Wobec powyższego, nie będzie także możliwe przechowywanie kopii tych faktur w formie elektronicznej, w formacie PDF, bez ich drukowania.

W analizowanej sprawie, Zainteresowany dokumentując wykonywane czynności za pomocą faktur VAT będzie miał obowiązek wystawić je w wersji papierowej co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał przekaże klientowi, a kopię zatrzyma - zgodnie z § 19 ust. 1 rozporządzenia. Spółka będzie również zobowiązana do przechowywania kopii faktur oraz faktur korygujących, a także duplikatów tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w oryginalnej postaci, w której dokumenty te zostały wystawione - na podstawie § 21 ust. 1 i 2 rozporządzenia.

Dodatkowo tut. Organ wskazuje, iż stosownie do przepisu art. 218 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), określanej dalej jako Dyrektywa, dla celów Dyrektywy państwa członkowskie uznają za faktury dokumenty lub noty w formie papierowej lub w formie elektronicznej, które spełniają warunki określone w Rozdział 3 Sekcja 2 definicje. Na gruncie przepisów unijnych, na każdym podatniku ciążą szczególne obowiązki dotyczące przechowywania wszystkich faktur. W myśl art. 244 Dyrektywy, każdy podatnik zapewnia przechowywanie kopii faktur wystawionych osobiście albo przez nabywcę lub usługobiorcę, lub też w jego imieniu i na jego rzecz przez osobę trzecią, a także wszystkich faktur, które otrzymał. Państwa członkowskie mogą również wymagać, by podatnicy mający siedzibę na ich terytorium przechowywali na tym terytorium faktury wystawione osobiście albo przez nabywcę lub usługobiorcę, lub faktury wystawione w imieniu i na rzecz tych podatników przez osoby trzecie, a także wszystkie faktury, które otrzymali, w przypadku gdy faktury nie są przechowywane za pomocą środków elektronicznych gwarantujących pełny dostęp on-line do tych danych (art. 245 in fine Dyrektywy). Na uwagę zasługuje także norma wyrażona w art. 247 ust. 2 Dyrektywy, zgodnie z którą aby zapewnić spełnienie warunków, o których mowa w art. 246 Dyrektywy (zapewnienie autentyczności pochodzenia, integralności treści faktur, a także ich czytelności) państwo członkowskie, o którym mowa w ust. 1, może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej. W przypadku przechowywania faktur za pomocą środków elektronicznych, może ono także wymagać, by przechowywane były również dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści każdej faktury, zgodnie z art. 246 akapit pierwszy. Powyższe przepisy wskazują wprost na możliwość wprowadzenia w przepisach krajowych przez państwa członkowskie własnych warunków dotyczących m.in. sposobu przechowywania faktur, które miałyby na celu zapewnienie autentyczności pochodzenia, integralności treści faktur, a także ich czytelności.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto należy stwierdzić, iż powołane w treści złożonego wniosku wyroki sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Wskazuje się, że Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych, gdyż w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych.

W związku z powyższym, nie negując tych wyroków, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Zatem wyroki sądów są wydane w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy. Zatem trudno jest określić w jakim stopniu sprawy będące przedmiotem autonomicznych rozstrzygnięć sądów, które powołała Spółka, mogą odzwierciedlać sytuację przedstawioną przez nią we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji.

Wobec powyższego należy podkreślić, że powołane we wniosku wyroki sądów administracyjnych stanowią rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach o charakterze indywidualnym i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Również należy wyjaśnić, iż z wyroków tych nie należy wyciągać wniosku o ukształtowaniu się określonej linii orzeczniczej, gdyż kształtowanie się orzecznictwa jest procesem rozłożonym w czasie i co do zasady wymaga większej liczby wyroków poszczególnych składów orzekających.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i przedstawione w opisywanym stanowisku własnym, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.