Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-503/11-4MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-13
Teza: Czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym Spółka będzie zobowiązana do rozpoznawania obowiązku podatkowego z tytułu dostaw gazu CNG zgodnie z zasadą przewidzianą w art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, to jest z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie z nabywcą?
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dostawa; gaz; obowiązek-obowiązek podatkowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29.03.2011 r. (data wpływu 01.04.2011 r.) uzupełnione w dniu 20.06.2011r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 07.06.2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.04.2011 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony w dniu 20.06.2011r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 07.06.2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (Spółka lub Wnioskodawca), wpisana w Krajowym Rejestrze Sądowym, posiadająca numer identyfikacji podatkowej NIP, jest czynnym podatnikiem VAT w związku z wykonywaną na terytorium Polski działalnością gospodarczą. Obecny profil działalności Spółki obejmuje między innymi doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej (symbol 70.22 PKD), jak również pozostałą finansową działalność usługową, gdzie indziej niesklasyfikowaną, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych (symbol 70.1 PKD).

Spółka planuje w przyszłości rozszerzyć prowadzoną działalność gospodarczą o dostawy sprężonego gazu ziemnego (CNG - Compressed Natural Gas). Gaz CNG jest gazem ziemnym w postaci sprężonej do ciśnienia 20-25 MPa, wykorzystywanym jako paliwo do napędu pojazdów silnikowych. Ze względu na posiadane właściwości, w tym niską emisję zanieczyszczeń, wysoką wydajność oraz należyte parametry bezpieczeństwa gaz CNG stanowi alternatywę wobec paliw benzynowych (benzyna, olej napędowy) oraz gazu skroplonego LPG. Obecnie na świecie funkcjonuje już co najmniej kilka tysięcy stacji tankowania wykorzystujących to paliwo. W związku z tym, iż koszty dostosowania pojazdów do korzystania z gazu CNG są relatywnie wysokie, obecnie paliwo to jest wykorzystywane głównie do napędzania pojazdów transportowych, w tym do pojazdów transportu autobusowego.

W przyszłości Spółka planuje dokonywać sprzedaży gazu CNG na stacjach tankowania głównie na rzecz odbiorców posiadających floty pojazdów transportowych.

W związku z planowaną działalnością w zakresie dostaw gazu CNG Spółka uzyska wszelkie wymagane koncesje, w szczególności koncesję na obrót paliwami gazowymi, oraz wypełni inne normy ustalane przez Urząd Regulacji Energetyki. Spółka będzie spełniać definicję przedsiębiorstwa energetycznego przewidzianą w art. 3 pkt 12 ustawy Prawo energetyczne z 10 kwietnia 1997 r. (Dz. U. 2006 Nr 89 poz. 625 j.t., ze zm.) \[ustawa Prawo Energetyczne\].

Spółka zamierza transportować gaz będący przedmiotem dostaw na stacje tankowania poprzez sieć gazową w ramach systemu gazowego (tj. za pomocą przewodu gazowego). W celu dostosowania transportowanego w sieci gazowej gazu do wykorzystania go jako paliwo w pojazdach napędzanych gazem CNG, gaz ten będzie poddawany procesom osuszania i sprężania. Należy podkreślić, iż gaz ziemny przesłany siecią gazową będzie poddawany procesom osuszania i sprężania w ramach infrastruktury stacji tankowania należącej do Spółki, która stanowi element systemu gazowego oraz sieci gazowej służącej do przesyłania gazu. Wskazane procesy nie będą zmieniać istotnych cech dostarczanego towaru, który nadal będzie klasyfikowany jako gaz ziemny. Następnie gaz ziemny będzie sprzedawany na stacji tankowania bezpośrednio z dystrybutorów gazowych do pojazdów przystosowanych do wykorzystywania gazu CNG. Końcowy proces tankowania gazu do pojazdów silnikowych przebiegać będzie w sposób zbliżony do procesu tankowania pojazdów paliwami benzynowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym Spółka będzie zobowiązana do rozpoznawania obowiązku podatkowego z tytułu dostaw gazu CNG zgodnie z zasadą przewidzianą w art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, to jest z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie z nabywcą?

Spółka stoi na stanowisku, iż w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, będzie zobowiązana do rozpoznawania obowiązku podatkowego z tytułu dostaw gazu CNG zgodnie z zasadą określoną w art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, czyli z chwilą upływu terminu płatności, określonego w umowach z odbiorcami gazu.

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT „obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu: dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego”. Wskazany przepis wprowadza szczególny obowiązek podatkowy w stosunku do dostaw określonych towarów, takich jak energia elektryczna, cieplna, chłodnicza oraz gaz przewodowy.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka planuje w przyszłości dokonywać dostaw sprężonego gazu ziemnego (gaz CNG), wykorzystywanego do napędu pojazdów silnikowych. W ocenie Spółki gaz CNG, który będzie przedmiotem dostaw, stanowi gaz przewodowy, w związku z czym do ustalania obowiązku podatkowego zastosowanie będzie mieć art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT.

Należy podkreślić, iż pojęcie „gaz przewodowy” nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o VAT. Definicji legalnej tego pojęcia nie zawierają także inne akty prawne, w szczególności ustawa Prawo Energetyczne. Pojęcie „gaz przewodowy” nie występuje także w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2008 r. (klasyfikacja wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z 29 października 2008 r., Dz. U. 2008 Nr 207 poz. 1293).

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku braku definicji pojęcia „gaz przewodowy” należy w pierwszej kolejności odwołać się do pojęć zawartych w ustawie o VAT oraz ustawie Prawo energetyczne, które mogą dostarczać wskazówek dla interpretacji pojęcia „gaz przewodowy”. Z tej perspektywy wskazać należy na przepis art. 2 pkt 26a ustawy o VAT, który definiuje pojęcie „systemu gazowego”, przez który należy rozumieć system gazowy znajdujący się na terytorium Unii Europejskiej lub jakąkolwiek sieć połączoną z takim systemem. Definicja ta wskazuje jednoznacznie, iż przez system gazowy rozumieć należy również sieć przewodów połączonych z takim systemem.

Najważniejszych wskazówek w zakresie interpretacji sformułowań „gaz przewodowy” oraz „system gazowy” dostarcza ustawa Prawo energetyczne. Zgodnie bowiem z art. 3 pkt 23 i 11 ustawy Prawo energetyczne system gazowy to sieci gazowe oraz przyłączone do nich urządzenia i instalacje, współpracujące z siecią. Z kolei sieci to „instalacje połączone i współpracujące ze sobą, służące do przesyłania lub dystrybucji paliw lub energii”. Pojęcia „system gazowy” oraz „sieć” nie mogą być co prawda utożsamiane z wyrażeniem „gaz przewodowy”, niewątpliwie dostarczają one jednak wskazówek w jaki sposób to ostatnie pojęcie powinno być interpretowane. Należy podkreślić, iż gaz dostarczany przez Spółkę jest transportowany na stacje tankowania za pomocą sieci gazowych, które spełniają definicję sieci określoną w ustawie Prawo energetyczne i stanowią element sytemu gazowego, o którym mowa w ustawie o VAT oraz ustawie Prawo energetyczne. W związku z powyższym dostarczany przez Spółkę gaz CNG stanowić będzie gaz przewodowy w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż dostarczany jest w ramach systemu gazowego, rozumianego jako sieci gazowe wraz z przyłączonymi do nich urządzeniami i instalacjami.

Z uwagi na brak legalnej definicji pojęcia „gazu przewodowego” w ustawie o VAT oraz w Prawie energetycznym i w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2008 r. należy odwołać się również do potocznego rozumienia tego wyrażenia. Na konieczność odwołania się do potocznego rozumienia tego zwrotu wskazuje także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku \[WSA w Gdańsku\] w wyroku z 2 grudnia 2010 r., sygn. I SA/Gd 906/10. Zgodnie z definicją zawartą w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, W-wa 2003 r.) przez przewód należy rozumieć urządzenie mające postać rury, węża, kanału, umożliwiające przepływ wzdłuż wytyczonej nim trasy cieczy, gazu, ciał sypkich, itp.; np. przewód gazowy. W konsekwencji, za gaz przewodowy należy uznać każdy gaz transportowany za pośrednictwem przewodów takich jak rury, węże i kanały.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego gaz CNG będzie dostarczany do należących do Spółki stacji tankowania za pośrednictwem sieci gazowej, w ramach systemu gazowego. Sieć gazowa to system gazociągów połączony ze stacjami gazowymi, tłoczniami gazu i magazynami gazu. Gazociągi budowane są, co do zasady, z rur stalowych oraz rur polietylenowych w zależności od ciśnienia gazu jakiemu będą poddawane. W związku z powyższym, gaz ziemny, który Spółka planuje dostarczać, stanowi gaz przewodowy, jako gaz, który do punktu jego sprzedaży dostarczany będzie za pomocą rur (przewodów).

W ocenie Spółki, także infrastruktura stacji tankowania, w ramach której dochodzi do dostosowania gazu ziemnego do sprzedaży (w ramach procesów osuszania i sprężania) może być uznana za przewody. W świetle definicji zawartych w ustawie Prawo energetyczne instalacje te stanowią bowiem element systemu gazowego oraz sieci gazowej służącej do przesyłania gazu. Należy także podkreślić, iż procesy osuszania i sprężania gazu nie zmieniają jego klasyfikacji jako towaru (nadal jest to gaz ziemny), a służą jedynie dostosowaniu gazu do jego wykorzystania w pojazdach silnikowych.

Ponadto, należy wskazać, iż faktyczne przejście prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (dostawa) następuje z momentem tankowania gazu CNG do pojazdów samochodowych użytkowanych przez nabywców. Sam proces tankowania gazu CNG odbywa się z użyciem węża elastycznego, który niewątpliwie również stanowi rodzaj przewodu. Oznacza to, że gaz od momentu wysłania przez producenta aż do dostarczenia ostatecznemu nabywcy jest przemieszczany za pomocą rur (względnie innych przewodów). Przez cały ten czas gaz ma więc status gazu przewodowego w rozumieniu ustawy o VAT.

Proces tankowania gazu CNG przez ostatecznego nabywcę jest w zasadzie identyczny do tankowania paliw benzynowych. Kwestia warunków technicznych jakim powinny odpowiadać stacje paliw została uregulowana w rozporządzeniu z 21 listopada 2005 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać bazy i stacje paliw płynnych, rurociągi przesyłowe dalekosiężne służące do transportu ropy naftowej i produktów naftowych i ich usytuowanie (Dz. U. 2005 Nr 243 poz. 2063). Zgodnie z tym rozporządzeniem, do wydawania gazu płynnego na stacjach paliw służą rurociągi technologiczne oraz węże elastyczne, które prowadzą do odmierzaczy gazu (dystrybutorów).

Należy zaznaczyć, iż istnieje fundamentalna różnica pomiędzy sposobem dostarczenia na stację gazu płynnego LPG (który jest od lat popularnym paliwem będącym alternatywą dla paliw benzynowych) i gazu CNG. Otóż w odróżnieniu od gazu płynnego LPG, który jest dostarczany na stacje tankowania bez wykorzystania systemu gazowego (zazwyczaj stosownymi cysternami), gaz ziemny dostarczany jest do stacji tankowania zawsze z wykorzystaniem systemu gazowego. Tak więc jeżeli gaz CNG, który jest wydawany ostatecznemu nabywcy przy udziale rurociągów i węży, dostarczany jest na stację paliw również z wykorzystaniem rurociągu, to powinien on być zakwalifikowany jako gaz przewodowy.

Zagadnienie uznania dostaw gazu za dostawy gazu przewodowego oraz zasad ustalania obowiązku podatkowego było przedmiotem orzeczenia WSA w Gdańsku w orzeczeniu z 2 grudnia 2010 r. (sygn. I SA/Gd 906/10), przy czym w tym przypadku WSA odniósł się do dostaw gazu LPG. W przedmiotowym wyroku sąd zwrócił przede wszystkim uwagę na konieczność odwołania się do „rzeczywistej organizacji sprzedaży gazu” jako kryterium oceny czy gaz spełnia pojęcie gazu przewodowego. Najistotniejsze zatem, z punktu widzenia WSA w Gdańsku była organizacja sprzedaży gazu LPG, przez co należy rozumieć między innymi sposób, w jaki gaz dociera do miejsca jego dostawy (stacji tankowania). We wskazanym orzeczeniu sąd uznał, iż w rozpatrywanej sprawie nie miała miejsca dostawa gazu przewodowego. Co istotne, między stanem faktycznym sprawy rozpatrywanej przez WSA w Gdańsku a sytuacją Spółki zawartą w opisie zdarzenia przyszłego istnieje zasadnicza różnica. Gaz ziemny, który planuje dostarczać Wnioskodawca, dociera do miejsca dostawy, czyli stacji tankowania, poprzez przewody (sieć gazową) podczas gdy w sprawie, w której zapadło wskazane orzeczenie, gaz LPG docierał do miejsca dostawy nie za pomocą sieci, systemu rur, przewodów lecz z wykorzystaniem mobilnych środków transportu (urządzeń innych niż przewody). Powyższa okoliczność zadecydowała o uznaniu przez WSA w Gdańsku, iż dostarczany w rozpatrywanej przez sąd sprawie gaz nie był gazem przewodowym, a w konsekwencji obowiązek podatkowy powstawał na zasadach ogólnych. W przeciwieństwie do stanu faktycznego rozpatrywanego przez WSA w Gdańsku, w przedstawionym przez Spółkę zdarzeniu przyszłym przesył gazu do stacji tankowania następować będzie tylko i wyłącznie za pomocą sieci, systemu rur, czyli przewodów. Spółka nie będzie wykorzystywać przy dostawie gazu CNG mobilnych środków transportu. Biorąc pod uwagę wskazaną różnicę w stanie faktycznym sprawy rozstrzygniętej orzeczeniem WSA w Gdańsku oraz zdarzenia przyszłego wskazanego przez Spółkę, wyrok ten stanowi argument za uznaniem dostaw gazu CNG planowanych przez Spółkę za dostawy gazu przewodowego.

W świetle powyższych uwag, Spółka stoi na stanowisku, iż gaz który zamierza w przyszłości dostarczać stanowić będzie gaz przewodowy. W konsekwencji, Spółka powinna stosować dla ustalenia obowiązku podatkowego z tytułu tych dostaw zasadę szczególną wskazaną w art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.