Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.587.2020.2.JKT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-25
Teza: czy koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami poniesione przez Spółkę w związku z działalnością zwolnioną wskazaną w decyzji o wsparciu, przed osiągnięciem przychodów z działalności zwolnionej z opodatkowania, wskazanej w decyzji o wsparciu, w zakresie w jakim dotyczą tej działalności i zostały do niej bezpośrednio przypisane, będą potrącalne w dacie uzyskania pierwszego przychodu z działalności zwolnionej
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; wsparcie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do Organu w dniu 18 grudnia 2020 r.), uzupełnionym 10 lutego 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami poniesione przez Spółkę w związku z działalnością zwolnioną wskazaną w decyzji o wsparciu, przed osiągnięciem przychodów z działalności zwolnionej z opodatkowania, wskazanej w decyzji o wsparciu, w zakresie w jakim dotyczą tej działalności i zostały do niej bezpośrednio przypisane, będą potrącalne w dacie uzyskania pierwszego przychodu z działalności zwolnionej, wskazanej w decyzji o wsparciu, w części dotyczącej:

*   kosztów poniesionych przed uzyskaniem Decyzji o wsparciu - **jest nieprawidłowe,**
*   kosztów poniesionych po uzyskaniu Decyzji o wsparciu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie w zakresie ustalenia, czy koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami poniesione przez Spółkę w związku z działalnością zwolnioną wskazaną w decyzji o wsparciu, przed osiągnięciem przychodów z działalności zwolnionej z opodatkowania, wskazanej w decyzji o wsparciu, w zakresie w jakim dotyczą tej działalności i zostały do niej bezpośrednio przypisane, będą potrącalne w dacie uzyskania pierwszego przychodu z działalności zwolnionej, wskazanej w decyzji o wsparciu. Wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 28 stycznia 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.587.1.JKT wezwano o jego uzupełnienie, co też nastąpiło 10 lutego 2021 r.

**We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:**

X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka powstała w 2018 r., data rejestracji w KRS – (…). Główny przedmiot działalności Spółki obejmuje produkcję oraz sprzedaż włókien optycznych oraz kabli. Pierwszy rok podatkowy Spółki zakończył się 31 grudnia 2019 roku. Kolejne lata podatkowe (w tym rok podatkowy rozpoczynający się od 1 stycznia 2020 r.) są zbieżne z rokiem kalendarzowym.

W 2019 r. Spółka uzyskała decyzję o wsparciu (dalej: „Decyzja o Wsparciu”; „DoW”) dla nowej inwestycji związanej z utworzeniem nowego przedsiębiorstwa, które w ramach nowego zakładu produkować włókna optyczne i zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm.; dalej: „ustawy o PDOP”), przysługuje jej prawo do korzystania ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie dochodu generowanego w związku z działalnością objętą DoW. Inwestycja Spółki, w związku z którą została uzyskana Decyzja o Wsparciu, dotyczy w szczególności inwestycji w środki trwałe (nabycie maszyn i urządzeń) w nowopowstającej hali produkcyjno-magazynowej, którą Spółka będzie wynajmować /wynajmuje na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Aktualnie trwa proces inwestycyjny. Planowana data zakończenia ww. inwestycji, jaka została wskazana w DoW to 31 grudnia 2024 r., przy czym może ona zostać faktycznie zakończona przed tą datą lub po niej.

Przedmiot działalności prowadzonej w ramach inwestycji, wskazany w Decyzji o Wsparciu, odpowiada pozycji 27.13.12.0 w klasyfikacji PKWiU: „włókna optyczne oraz wiązki włókien optycznych; kable światłowodowe z wyłączeniem kabli światłowodowych z włókien indywidualnie powlekanych”.

Jednocześnie, działalność Spółki poza produkcją włókien optycznych ma obejmować działalność handlową w zakresie światłowodów lub kabli, która to działalność nie jest objęta zakresem ww. Decyzji o Wsparciu i dochód uzyskany z tej działalności nie będzie korzystać ze zwolnienia z PDOP.

A zatem oprócz ww. działalności produkcyjnej, Spółka będzie prowadzić również działalność dystrybucyjną, nieobjętą pomocą publiczną wynikającą z otrzymanej DoW lub uzyskiwać inne dochody nieobjęte zakresem DoW.

W konsekwencji, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka będzie uzyskiwała dochody zarówno opodatkowane, jak i zwolnione z opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP.

Wnioskodawca jeszcze nie podjął prowadzenia działalności operacyjnej i tym samym nie uzyskał jeszcze przychodów ze sprzedaży wyprodukowanych wyrobów lub towarów handlowych. Natomiast dotychczas Wnioskodawca ponosił wydatki związane z prowadzoną inwestycją, jak również pozostałe koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednocześnie, Spółka osiągała przychody z operacji innych niż sprzedaż wyrobów wyprodukowanych w ramach działalności objętej DoW lub sprzedaż towarów handlowych. Były to w szczególności dochody z tytułu odsetek od środków pieniężnych oraz dodatnie różnice kursowe związane przede wszystkim z zapłatą kosztów w walutach obcych.

W pierwszym roku podatkowym (zakończonym 31 grudnia 2019 r.) Spółka znajdowała się bowiem w początkowej fazie inwestycji i nie uzyskała w tym okresie żadnych przychodów z działalności produkcyjnej, ze źródeł zwolnionych od opodatkowania. Aktualnie, Spółka kontynuuje realizację rozpoczętej inwestycji i termin jej zakończenia, wskazany w DoW to 31 grudnia 2024 r. (przy czym, jak wspomniano, może ona zostać faktycznie zakończona przed tą datą lub po niej).

Planowane jest, iż pierwsze przychody z działalności produkcyjnej objętej DoW, ze źródeł zwolnionych z opodatkowania w związku z posiadaną DoW zostaną uzyskane w roku podatkowym kończącym się 31 grudnia 2022 r., lub w roku kolejnym, natomiast nie można wykluczyć, iż nastąpi to później (w szczególności w zależności od stopnia/postępu realizacji inwestycji lub uwarunkowań rynkowych/biznesowych). Jednocześnie, pierwsze przychody z działalności dystrybucyjnej/handlowej (nieobjętej DoW) mogą zostać uzyskane potencjalnie wcześniej/w innym terminie.

Ponadto, w związku z realizowaną inwestycją, Spółka otrzymała grant inwestycyjny w ramach Programu wspierania inwestycji o istotnym znaczeniu dla gospodarki polskiej na lata 2011-2030 (przyjętego przez Radę Ministrów 5 lipca 2011 r., a znowelizowanego 1 października 2019 r.).

W związku z realizacją inwestycji, Spółka ponosi wydatki inwestycyjne, które budują wartość początkową środków trwałych oraz jednocześnie Spółka ponosiła dotychczas - poza wydatkami, które zwiększyły wartość początkową środków trwałych w ramach realizowanej inwestycji – i nadal ponosi pozostałe koszty uzyskania przychodu, w szczególności:

*   koszty z tytułu usług świadczonych przez podmioty trzecie np. w zakresie wsparcia /doradztwa w procesie uzyskania instrumentu wsparcia w postaci DoW oraz innych zachęt inwestycyjnych oraz ww. grantu inwestycyjnego;
*   koszty usług dotyczących menedżera projektu zarządzającego całościowo realizacją projektu inwestycyjnego mającego na celu powstanie/uruchomienie zakładu Spółki w Polsce;
*   koszty usług wsparcia, w szczególności obejmujących wsparcie pracowników podmiotów powiązanych ze Spółką, uczestniczących w procesie tworzenia/powstawania zakładu produkcyjnego, procesach dotyczących organizacji planowanej działalności, lecz również np. w procesach HR/rekrutacji, zamówień, wdrożeń szeroko rozumianych procesów biznesowych;
*   koszty usług IT, w tym związanych z wdrożeniem, podłączeniem do systemów IT, itp.;
*   koszty ponoszone na rzecz Specjalnej Strefy Ekonomicznej;
*   koszty usług menedżera ds. finansowych odpowiedzialnego za sprawy finansowe Spółki,
*   koszty usług prawnych/doradczych, audytorskich, itp.
*   koszty wynagrodzeń wypłacanych na rzecz pracowników zatrudnionych przez Spółkę wraz z narzutami oraz kosztami świadczeń pracowniczych dla tych pracowników, koszty szkoleń;
*   koszty odpisów dokonywanych na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych, przekazanych na rachunek tego Funduszu;
*   koszty usług wsparcia w procesach księgowych;
*   inne koszty związane z funkcjonowaniem Spółki.

Ponadto, Spółka ponosiła koszty uzyskania przychodów wynikające np. ze zrealizowanych ujemnych różnic kursowych.

Powyższe koszty nie stanowią wydatków na nabycie, wytworzenie lub ulepszenie środków trwałych lub WNIP. Powyższych kosztów nie można również przypisać do żadnych konkretnych przychodów, które Spółka uzyskała lub uzyska w przyszłości.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 8 lutego 2021 r. (data wpływu 10 lutego 2021 r.), Spółka wskazała, że poniosła koszty usług doradczych świadczonych przez podmiot trzeci, obejmujących w szczególności wsparcie w procesie uzyskania pomocy publicznej w ramach uzyskanej decyzji o wsparciu oraz grantu inwestycyjnego w ramach Programu (…). Usługi te obejmowały wsparcie w zakresie analizy form dostępnego wsparcia w Polsce w postaci zachęt inwestycyjnych skutkujących uzyskaniem pomocy publicznej (w formie zwolnienia z PDOP, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP oraz ww. grantu inwestycyjnego), jak i przygotowania oraz złożenia odpowiednich wniosków i dokumentów do odpowiednich instytucji.

Spółka jednocześnie podkreśliła, że pozostałe usługi wskazane we wniosku są i będą nabywane od podmiotów zewnętrznych/trzecich, tj. niepowiązanych ze Spółką lub także od podmiotów powiązanych - w zależności od potrzeb biznesowych.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca wskazał, że złożony wniosek o wydanie interpretacji dotyczy kosztów o charakterze pośrednim (tj. kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami). W złożonym Wniosku o wydanie interpretacji, Wnioskodawca wymienił kategorie kosztów najbardziej typowych, ponoszonych w ramach prowadzonej działalności, dla zilustrowania charakteru kosztów pośrednich w przypadku Spółki Niemniej, celem Wnioskodawcy jest uzyskanie interpretacji indywidualnej mającej na celu potwierdzenie zasad traktowania podatkowego ogółem kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami, tzw. kosztów pośrednich, przypisanych do działalności zwolnionej, ponoszonych przez Wnioskodawcę przed uzyskaniem przychodu z działalności zwolnionej z opodatkowania, wskazanej w uzyskanej w decyzji o wsparciu/przed uzyskaniem dochodu z inwestycji objętej decyzją o wsparciu.

Spółka podkreśla, że wymienione we wniosku kategorie kosztów niekoniecznie muszą/powinny zostać w całości lub w części alokowane do działalności zwolnionej z opodatkowania, zważywszy w szczególności, że są to koszty o charakterze pośrednim, ponoszone w okresie, w którym Spółka nie uzyskała jeszcze przychodów z działalności zwolnionej z opodatkowania, tj. działalności jaka została wskazana w decyzji o wsparciu, a ponadto zważywszy na fakt, że działalność jaka będzie prowadzona przez Spółkę ma obejmować zarówno działalność zwolnioną z opodatkowania, jak i opodatkowaną (np. działalność w zakresie sprzedaży towarów handlowych). Spółka wskazała konkretne przykłady/kategorie kosztów pośrednich we wniosku dla zobrazowania charakteru kosztów ponoszonych przez Spółkę.

Innymi słowy, celem przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji było potwierdzenie zasady traktowania kosztów pośrednich - w zakresie w jakim zostały/zostałyby one przypisane przez Spółkę do działalności zwolnionej (jako związane bezpośrednio z tą działalnością ale ponoszone przed rozpoczęciem działalności operacyjnej i przed uzyskaniem przychodu z tej działalności, wskazanej w decyzji o wsparciu i jednocześnie przed uzyskaniem dochodu z inwestycji). Jednocześnie celem wniosku nie jest potwierdzenie, które koszty z wskazanych we wniosku kategorii powinny być alokowane do takiej działalności.

Przy czym, Spółka w odpowiedzi na wezwanie, wyjaśnia, że poza wyszczególnionymi we wniosku kosztami, inne koszty usług świadczonych przez podmioty zewnętrzne/trzecie nabywanych przez Wnioskodawcę obejmują/będą obejmować wydatki związane w szczególności z zakupem:

*   usług inżynieryjnych związanych m.in. z projektowaniem działalności Spółki w nowopowstającej hali w której zostaną umieszczone maszyny produkcyjne, przygotowaniem dokumentacji technicznej;
*   usług dotyczących doradztwa w zakresie kwestii środowiskowych;
*   usług wdrożeniowych / konsultingowych w zakresie wdrażanego systemu SAP;
*   usług tłumaczenia dokumentów;
*   usług szkoleniowych dla pracowników Spółki;
*   usług rekrutacji pracowników;
*   usług dzierżawy nieruchomości, leasingu/wynajmu hali/obiektów, w których jest/będzie prowadzona działalność Spółki, wynajmu siedziby/biura;
*   usług dostawy mediów (np. energii, gazu, prądu);
*   usług telekomunikacyjnych;
*   usług Klastra, do którego przynależy Spółka;
*   usług związanych z organizacją podróży służbowych, usług hotelowych, cateringowych itp. związanych z wyjazdami służbowymi;
*   usług związanych z zapewnieniem pozapłacowych świadczeń na rzecz pracowników, np. prywatnej opieki medycznej;
*   usług ubezpieczenia;
*   usług ochrony mienia;
*   usług sprzątania, serwisu;
*   usług leasingu/wynajmu samochodów osobowych wykorzystywanych przez pracowników Spółki.

Natomiast, jak wskazano wyżej, celem przedmiotowego wniosku jest potwierdzenie zasady traktowania kosztów pośrednich, które zostały lub zostaną alokowane przez Spółkę do działalności zwolnionej (nie zaś prawidłowość alokowania poszczególnych kosztów do działalności zwolnionej). Efektywnie, koszty, których dotyczy wniosek o wydanie interpretacji obejmują koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. pośrednie) alokowane do działalności zwolnionej z opodatkowania (o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP), poniesione / ponoszone przed uzyskaniem przychodu z działalności wskazanej w decyzji o wsparciu / przed uzyskaniem dochodu z inwestycji objętej decyzją o wsparciu.

Wskazane przez Spółkę sformułowanie („inne koszty związane z funkcjonowaniem Spółki”) wynika z faktu, że Spółka stale ponosi koszty związane z funkcjonowaniem/prowadzeniem działalności gospodarczej. Niemniej przedmiotem zapytania we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej są wyłącznie koszty o charakterze pośrednim związane z działalnością zwolnioną z opodatkowania, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP (tj. wniosek nie dotyczy kosztów bezpośrednich czy też kosztów nabycia środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych, które są rozliczane dla celów podatkowych w drodze amortyzacji). Tym samym, powyższe sformułowanie miało na celu zaakcentowanie, że Wnioskodawca nie może zasadniczo przewidzieć wyczerpującego katalogu kosztów o charakterze pośrednim, które są ponoszone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przy czym jak wspomniano powyżej, celem wniosku jest potwierdzenie generalnej zasady rozpoznawania kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami, które zostały / zostaną alokowane do działalności zwolnionej, a które zostały poniesione przed uzyskaniem przychodu z takiej działalności i jednocześnie przed uzyskaniem dochodu z inwestycji, korzystającego ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP (a nie sama prawidłowość alokacji konkretnego kosztu do działalności zwolnionej).

W przeważającej części koszty wskazane we wniosku o wydanie interpretacją są kosztami poniesionymi przez Wnioskodawcę po uzyskaniu Decyzji o Wsparciu. Niemniej niewielka część tych kosztów mogła zostać poniesiona również przed uzyskaniem Decyzji o Wsparciu.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami poniesione przez Spółkę w związku z działalnością zwolnioną wskazaną w DoW, przed osiągnięciem przychodów z działalności zwolnionej z opodatkowania, wskazanej w DoW, w zakresie w jakim dotyczą tej działalności i zostały do niej bezpośrednio przypisane, będą potrącalne w dacie uzyskania pierwszego przychodu z działalności zwolnionej, wskazanej w DoW?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, poniesione przez Spółkę w związku z działalnością zwolnioną wskazaną w DoW, które zostały przypisane bezpośrednio do tego źródła przychodów (działalności zwolnionej), które zostały poniesione przed osiągnięciem przychodów z działalności zwolnionej z opodatkowania, będą potrącalne w dacie uzyskania pierwszego przychodu z działalności zwolnionej z opodatkowania, wskazanej w DoW.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP zwolnione z opodatkowania są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 4 ustawy o PDOP, wskazane wyżej zwolnienie podatkowe przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Jednocześnie w art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o PDOP, jest mowa o tym, iż przy ustalaniu podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie uwzględnia się przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu lub są wolne od podatku.

Jednocześnie, w zakresie kosztów uzyskania przychodów ze źródeł z których uzyskane dochody podlegają opodatkowaniu lub są zwolnione z opodatkowania, a nie jest możliwe ich przypisanie bezpośrednie do danego źródła przychodów, dla ich alokacji do danego źródła zastosowanie znajduje art. 15 ust. 2-2a ustawy o PDOP:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Dla ustalenia z kolei momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód - art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c ustawy o PDOP),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie - art. 15 ust. 4d-4e ustawy o PDOP).

Kwestię potrącalności kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, generalnie reguluje wspomniany powyżej przepis art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W związku z niniejszym stwierdzić należy, że koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, które są związane z działalnością zwolnioną z opodatkowania, (tj. z której dochód korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP) także ponoszone przed uzyskaniem przychodu z działalności określonej w decyzji po wsparciu, powinny być kwalifikowane jako koszty poniesione w celu rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia podatkowego oraz pośrednio uzyskania przyszłych przychodów, z których dochód będzie zwolniony od podatku dochodowego od osób prawnych.

Zatem, wskazane koszty nie powinny być wtedy uwzględniane w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o PDOP, w zakresie działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych. Zdaniem Spółki, tzw. pośrednie koszty działalności, które dotyczą działalności zwolnionej z opodatkowania, a zostały poniesione przed uzyskaniem przychodów z tej działalności, w zakresie, w jakim możliwe jest ich przypisanie bezpośrednie do działalności zwolnionej z opodatkowania, wskazanej w DoW, wydatki te, jako stanowiące koszty pośrednio związane z przychodami z działalności zwolnionej, powinny zostać zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów z tego źródła (działalności zwolnionej, wskazanej w DoW) w dacie uzyskania przychodu wynikającego z działalności zwolnionej, objętej decyzją o wsparciu, także jeśli poniesienie tych kosztów i uzyskanie przychodów nastąpi w różnych latach podatkowych.

Niejako na marginesie Spółka wskazuje, że w jej ocenie ewentualne dodatnie różnice kursowe powstające w związku z określonymi wydatkami (alokowanymi wyłącznie do działalności zwolnionej) nie powinny zmienić powyższego.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o PDOP, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Różnice kursowe stanowią jedynie pochodną przychodów / kosztów, których dotyczą.

Wnioskodawcy znany jest pogląd dominujący w linii orzeczniczej, że różnice kursowe, ustalane na podstawie art. 15a ustawy o PDOP, nie stanowią samodzielnie kosztu uzyskania przychodu lub przychodu. Wartości te powiększają koszty uzyskania przychodu lub przychód na podstawie art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o PDOP - takie stanowisko zostało wyrażone np. w wyroku NSA z 23 marca 2012 r. sygn. II FSK 1508/10 w którym wskazano: Z treści art. 15a ust. 1 u.p.d.o.p. wynika bowiem, że różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. Są elementem (zwiększają przychód lub koszt) przychodów lub kosztów, a nie odrębnym przychodem lub kosztem. Innymi słowy z treści analizowanego przepisu wynika, że różnice kursowe nie mogą być samodzielnie kwalifikowane jako koszt lub przychód podatkowy. W przeciwnym razie regulacja zawarta w art. 15a u.p.d.o.p. byłaby zbędna, gdyż o tym czy ujemne różnice kursowe są kosztem, a jeżeli tak to w jakiej wysokości decydowałby art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Tym samym, wystąpienie dodatnich różnic kursowych powstających w związku z kosztami ponoszonymi w walutach obcych, ma charakter techniczny, niemający związku z rozpoczęciem działalności produkcyjnej i uzyskiwaniem dochodu z inwestycji określonej w decyzji o wsparciu.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, pośrednie koszty uzyskania przychodów alokowane bezpośrednio do działalności zwolnionej z opodatkowania (wskazanej w DoW) powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w ramach tego źródła, w roku uzyskania przychodu wynikającego z realizacji nowej inwestycji i prowadzonej działalności gospodarczej określonej w Decyzji o Wsparciu.

Końcowo należy podkreślić, że powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w licznych interpretacjach indywidualnych przykładowo:

\-Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.494.2019.2.APO:

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy należy stwierdzić, że poniesione przez Wnioskodawcę: koszty związane z uzyskaniem zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE (zakup usług doradczych, zakup Specyfikacji Istotnych Warunków Przetargu), opłaty bieżące na rzecz Zarządzającego Strefą (opłaty administracyjne na rzecz SSE), koszty związane z pracownikami mającymi za zadanie wdrożenie procesu produkcyjnego prowadzonego na terenie SSE na podstawie Zezwolenia (tj. wynagrodzenia, koszty rekrutacji, koszty delegacji i koszty szkoleń dotyczących tych pracowników w celu przeszkolenia ich do prowadzenia działalności strefowej), - poniesione w czasie, kiedy Spółka nie osiągnęła jeszcze przychodów z działalności strefowej zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, stanowić będą koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, z uwagi na brak bezpośredniego związku z konkretnymi przychodami Spółki, potrącalne w momencie uzyskania pierwszych przychodów Spółki z działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia.

\-Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 września 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.325.2019.1.SP:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym koszty uzyskania przychodów są kosztami pośrednimi działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i jako takie nie powinny być uwzględniane w kalkulacji wyniku podatkowego opodatkowanego na zasadach ogólnych. Koszty te powinny być rozpoznane jako koszty działalności zwolnionej, potrącalne w momencie rozpoczęcia korzystania z tego zwolnienia, tj. w momencie uzyskania pierwszych przychodów zwolnionych, ze względu na brak bezpośredniego związku z konkretnymi przychodami Spółki. (Organ uznał stanowisko za prawidłowe, odstępując od uzasadnienia).

\-Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 sierpnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.284.2018.1.JKT:

Mając powyższe na uwadze, przedmiotowe wydatki wskazane przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego należy uznać za koszty związane z uzyskaniem przyszłego dochodu zwolnionego od podatku dochodowego w myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 updop. Związane są one bowiem z podjęciem działalności gospodarczej na terenie Strefy, a nie z bieżącą działalnością gospodarczą. (\`(...)\`) Reasumując, wydatki poniesione przez Spółkę w związku z rozpoczęciem prowadzenia działalności w specjalnej strefie ekonomicznej w okresie, kiedy Spółka nie spełnia jeszcze warunków do korzystania ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, będą kosztami w momencie uzyskania pierwszych przychodów Spółki z działalności zwolnionej prowadzonej na terenie strefy.

\-Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 lipca 2015 r., sygn. ILPB3/4510-1-155/15- 2/AO:

Reasumując, biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - art. 7 ust. 3 pkt 3, art. 15 ust. 1, ust. 4d, ust. 4e w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 34, a także wyżej zaprezentowane stanowisko organów podatkowych należy zauważyć, że koszty wskazane w tym wniosku, tj.:

*   koszty związane z uzyskaniem zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE (zakup usług doradczych, zakup specyfikacji istotnych warunków przetargu);
*   koszty usług doradztwa prawnego i podatkowego mającego na celu optymalne przygotowanie się do rozpoczęcia działalności na terenie SSE,
*   opłaty bieżące na rzecz SSE (np. opłata administracyjna na rzecz SSE);
*   koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych przez Spółkę przygotowujących Ją do działalności na terenie SSE, a także koszty delegacji i koszty szkoleń dotyczących tych pracowników w celu przeszkolenia ich do prowadzenia działalności strefowej,
*   nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w konkretnych przychodach osiąganych przez Spółkę, przez co nie należy ich traktować, jako kosztów bezpośrednich, natomiast ze względu na ich powiązanie z całokształtem działalności Spółki koszty te należy traktować jako koszty uzyskania przychodu o charakterze pośrednim. Jednocześnie moment potrącenia wyżej wymienionych kosztów należy odroczyć do czasu osiągnięcia przez Spółkę przychodu z działalności strefowej.

Natomiast, w odniesieniu do pozostałych kosztów o charakterze pośrednim, które nie dotyczą działalności zwolnionej z opodatkowania, a działalności ogółem, lub względem których brak jest możliwości ich bezpośredniego przypisania do działalności zwolnionej, zważywszy że Spółka będzie prowadzić działalność o profilu mieszanym (produkcyjno-handlowym) i będzie uzyskiwać w przyszłości przychody z działalności zwolnionej, określonej w DoW oraz opodatkowanej (poza zakresem DoW), do momentu uzyskania pierwszych przychodów z działalności zwolnionej, wskazanej w DoW, koszty te powinny zostać zatem uwzględnione w wyniku z działalności innej niż podlegająca zwolnieniu (opodatkowanej). Nie jest bowiem możliwe dokonanie alokacji tych kosztów wg zasad wskazanych w art. 15 ust. 2-2a ustawy o PDOP, tj. w oparciu o udział przychodów z działalności zwolnionej /opodatkowanej w całości przychodów z uwagi na brak przychodów z działalności zwolnionej w roku podatkowym, w którym zostały one poniesione. Inny sposób alokacji nie jest bowiem możliwy dla kosztów pośrednich związanych zarówno z działalnością zwolnioną z PDOP i niekorzystającą ze zwolnienia podatkowego, w oparciu przepisy prawa podatkowego.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.**

Na wstępnie wskazać należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji zgodnie z zadanym pytanie wyznaczającym jej zakres jest wyłącznie kwestia ustalenia, czy koszty pośrednie poniesione przez Spółkę w związku z działalnością zwolnioną wskazaną w DoW, przed osiągnięciem przychodów z działalności zwolnionej z opodatkowania, wskazanej w DoW, w zakresie w jakim dotyczą tej działalności i zostały do niej bezpośrednio przypisane, będą potrącalne w dacie uzyskania pierwszego przychodu z działalności zwolnionej, wskazanej w DoW.

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1752, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o WNI, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do art. 17 ust. 4 updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

*   przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,
*   kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej art. 9 ust. 1 updop, są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 217).

W związku z powyższym, konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w strefie oraz działalnością prowadzoną poza terenem strefy.

W myśl art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 updop, oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zauważyć przy tym należy, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód – art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie – art. 15 ust. 4d-4e ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Podobnie traktować należy wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu, a tym samym dokonać identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie poniesienia tego rodzaju wydatku.

Natomiast, do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Kwestię potrącalności kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, reguluje przepis art. 15 ust. 4d updop, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jak już wcześnie wskazano, stosownie do art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wyjątkowo w odniesieniu do kosztów, co do których podatnik nie jest w stanie dokonać takiego podziału, bowiem są to koszty wspólne, zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a updop, można zastosować zasadę proporcjonalnego ich rozliczenia.

W myśl art. 15 ust. 2 updop, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 15 ust. 2a updop, zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego wynika, że w sytuacji braku możliwości przypisania danych kosztów do poszczególnych źródeł przychodów, aby ustalić jaka część kosztów powinna obniżać dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, podatnik powinien zastosować proporcję przychodów z tych źródeł do ogólnej sumy osiągniętych w danym roku przychodów.

Należy zauważyć, że powołany powyżej art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a upodp, znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy w danym okresie funkcjonują różne źródła dochodów, tj. opodatkowane i nieopodatkowane/zwolnione i nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła. Powyższa metoda może być stosowana przy wykorzystaniu porównywalnych danych w okresie istnienia dwóch różnych źródeł przychodów, w związku z którymi ponoszone są koszty podlegające proporcjonalnemu rozliczeniu. Z całej ogólnej sumy przychodów i kosztów podatkowych podatnik musi wyodrębnić te, które mają wpływ na dochód podlegający opodatkowaniu i wyeliminować te, które nie powinny mieć tego wpływu.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że koszty pośrednie poniesione przez Wnioskodawcę przed uzyskaniem Decyzji o wsparciu, winny zostać uwzględnione w podstawie opodatkowania na zasadach ogólnych, tj. zmniejszać przychody z działalności opodatkowanej.

Natomiast, koszty pośrednie poniesione przez Spółkę w związku z działalnością zwolnioną wskazaną w decyzji o wsparciu a poniesione po jej uzyskaniu, winny być rozpoznane w momencie uzyskania pierwszych przychodów Spółki z działalności prowadzonej na podstawie Decyzji o wsparciu.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

ustalenia, czy wskazane w treści wniosku oraz jego uzupełnieniu koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami poniesione przez Spółkę przed osiągnięciem przychodów z działalności zwolnionej z opodatkowania, wskazanej w decyzji o wsparciu powinny zostać uwzględnione w podstawie opodatkowania, na zasadach ogólnych, tj. powinny pomniejszać przychody z działalności opodatkowanej, w części dotyczącej:

*   kosztów poniesionych przed uzyskaniem Decyzji o wsparciu jest nieprawidłowe,
*   kosztów poniesionych po uzyskaniu Decyzji o wsparciu jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.