Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-89/13/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-16
Teza: Czy umorzenie dobrowolne udziałów za wynagrodzeniem znacząco niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów będzie stanowiło podstawę do zastosowania art. 14 ust. 1 zdanie drugie i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do określenia wartości przychodu podatkowego Wnioskodawcy? Czy umorzenie dobrowolne udziałów bez wynagrodzenia będzie stanowiło podstawę do zastosowania art. 14 ust. 1 zdanie drugie i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do określenia wartości przychodu podatkowego Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: przychód; udział; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z dnia 03 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie skutków podatkowych związanych ze zbyciem udziałów w celu umorzenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 i 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych ze zbyciem udziałów w celu umorzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest mniejszościowym udziałowcem w Spółce P. W związku z planowaną restrukturyzacją Grupy P., planowane jest umorzenie udziałów Spółki P., będących własnością Wnioskodawcy.

Umorzenie zostanie przeprowadzone na podstawie art. 199 § 1 oraz § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1937 ze zm., dalej „KSH”), tj. za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez Spółkę P. (umorzenie dobrowolne).

Wynagrodzenie przysługujące Spółce z tytułu umorzenia udziałów zostanie określone uchwałą zgromadzenia wspólników Spółki P. i będzie znacząco odbiegało od wartości rynkowej umarzanych udziałów. Możliwe jest również, że w zamian za umorzenie dobrowolne udziałów Spółki P. Wnioskodawca nie otrzyma żadnego wynagrodzenia.

Umarzane udziały zostały uprzednio nabyte przez Wnioskodawcę na podstawie umowy sprzedaży. Wynagrodzenie za zakup udziałów zostało faktycznie zapłacone przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy umorzenie dobrowolne udziałów za wynagrodzeniem znacząco niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów będzie stanowiło podstawę do zastosowania art. 14 ust. 1 zdanie drugie i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do określenia wartości przychodu podatkowego Wnioskodawcy?

Czy umorzenie dobrowolne udziałów bez wynagrodzenia będzie stanowiło podstawę do zastosowania art. 14 ust. 1 zdanie drugie i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do określenia wartości przychodu podatkowego Wnioskodawcy?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2 i 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, umorzenie dobrowolne udziałów za wynagrodzeniem znacząco niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów nie będzie stanowiło podstawy do zastosowania art. 14 ust. 1 zdanie drugie i ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „Ustawy CIT”) do określenia wartości przychodu podatkowego Wnioskodawcy.

Uzasadnienie:

Tryb umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością reguluje art. 199 KSH. Zgodnie z art. 199 § 1 zdanie 2 udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Stosownie do treści art. 199 § 2 zdanie 1 KSH, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Art. 199 § 3 KSH dopuszcza jednakże sytuację, w której za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Z treści powołanych przepisów wynika, iż nabycie udziałów w celu ich umorzenia jest szczególnym rodzajem czynności prawnej. Nie następuje ono na mocy umowy cywilnoprawnej, jak ma to miejsce w przypadku odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 14 ust. 1 Ustawy CIT, ale w oparciu o postanowienia uchwały zgromadzenia wspólników. Celem tej czynności nie jest nabycie dóbr. Bezpośrednim celem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez udziałowca udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z art. 14 Ustawy CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wartości rynkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w kontekście umorzenia udziałów nie można też mówić o „cenie”. Stosownie do art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 1964 r. Nr 16 poz. 93 ze zm.; dalej „KC”) cena jest elementem umowy sprzedaży - sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Określone przepisami KSH umorzenie akcji może natomiast nastąpić za „wynagrodzeniem”. Termin „wynagrodzenie” nie jest jednak tożsamy z „ceną”. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (źródło: www.sjp.pwn) cena jest to „wartość czegoś wyrażona w pieniądzach” natomiast wynagrodzenie oznacza „zapłatę za pracę” bądź „odszkodowanie za utratę czegoś”. Już z samej językowej wykładni tych pojęć wynika zatem, iż mają one odmienne znaczenie.

Potwierdzeniem takiego rozumowania są także wyjaśnienia organów podatkowych, m.in. zawarte w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 18 czerwca 2010 r. sygn. IBPBII/2/415-390/10/HS, który uznał stanowisko podatnika za prawidłowe: „ art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określając zasady szacowania dochodu, odwołuje się do ceny. W przypadku zaś umorzenia udziałów pojęcie ceny nie występuje”. Również w piśmie z dnia 16 lutego 2003 r. (LK-399/LM/BG/2003) Minister Finansów wyraził pogląd, zgodnie z którym: „W przypadku, określonego w art. 199 Kodeksu spółek handlowych, nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin „wynagrodzenie” nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art. 199 § 2 k.s.h. terminu wynagrodzenie świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 kodeksu cywilnego. Interpretacja ta odnosi się do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niemniej argumentacja w niej zawarta może być także stosowana na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Oprócz powyższego, Wnioskodawca swoje stanowisko opiera na dwóch zasadniczych argumentach. Po pierwsze, skoro przepisy KSH dopuszczają umorzenie udziałów za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, to w razie skorzystania z możliwości umorzenia bez wynagrodzenia nie ma też podstaw do zastosowania przepisu art. 14 Ustawy CIT - poprzez uznanie, iż mamy do czynienia z transakcją nierynkową, tj. niewystępującą w obrocie. Transakcje takie występują równie często jak transakcje odpłatne.

Po drugie, zbycie udziałów w celu umorzenia bez wynagrodzenia ze swej natury występuje jedynie pomiędzy spółką kapitałową, a jej udziałowcem (udziałowcami). W konsekwencji, nie jest możliwe ustalenie czy transakcja umorzenia udziałów została przeprowadzona na warunkach rynkowych. Brak jest porównywalnych transakcji pomiędzy niezależnymi podmiotami.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że konstrukcja umorzenia udziałów uregulowana w KSH wyklucza zastosowanie art. 14 Ustawy CIT w przypadku wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów poniżej wartości rynkowej.

Spółka wskazuje, że powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 maja 2010 r. sygn. I SA/Po 251/10, w którym Sąd stwierdził, że „wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów nie może być zrównana z czynnością odpłatnego zbycia, o której mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Reasumując, w świetle powyższych argumentów, Spółka stoi na stanowisku, że nabycie udziałów Spółki P. w celu umorzenia, za wynagrodzeniem niższym od wartości rynkowej tych udziałów, będzie neutralne z punktu widzenia Ustawy CIT, w szczególności nie będzie miał zastosowania przepis art. 14 Ustawy CIT.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w wydanych interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 grudnia 2011 r. sygn. IBPBII/2/323-35/11/MW,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 stycznia 2012 r. sygn. ILPB4/423-468/11-2/ŁM,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 czerwca 2012 r. sygn. IPTPB3/423-93/12-2/KJ,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 czerwca 2011 r. sygn. IPPB5/423-253/11-5/PS.

Odnośnie pytania oznaczonego numerem 3, Wnioskodawca stwierdza, iż umorzenie dobrowolne udziałów bez wynagrodzenia również nie będzie stanowiło podstawy do zastosowania art. 14 ust. 1 zdanie drugie i ust. 3 Ustawy CIT do określenia wartości przychodu podatkowego Wnioskodawcy.

Uzasadnienie:

Art. 14 Ustawy CIT odwołuje się do szacowania przychodu podatnika w sytuacji, gdy w danej transakcji występuje cena sprzedaży. Jak wskazano powyżej zbycie udziałów w celu umorzenia bez wynagrodzenia nie jest przedmiotem standardowego obrotu handlowego, nie można zatem mówić w odniesieniu do tej transakcji o warunkach rynkowych. Dodatkowo należy wskazać, iż art. 14 ust. 1 posługuje się pojęciem „ceny”, a art. 199 § 3 KSH, będący podstawą prawną umorzenia mówi, o „wynagrodzeniu”. Zgodnie ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym piśmie z dnia 18 lutego 2003 r. (sygn. LK-399/LM/BG/2003): „W przypadku, określonego w art. 199 kodeksu spółek handlowych, nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin „wynagrodzenie” nie jest tożsamy z „ceną”. Art. 14 Ustawy CIT nie może zatem znajdować zastosowania w przedmiotowej sprawie.” Stanowisko to także zostało potwierdzone w wyjaśnieniach organów podatkowych, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 2 listopada 2010 r. sygn. IBPBII/2/423-20/10/AK: „Zatem stanowisko Spółki, zgodnie z którym do umorzenia udziałów bez wynagrodzenia nie znajdą zastosowania przepisy art. 9a, 11 i 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należało uznać za prawidłowe.”

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w poniższych interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 maja 2012 r. sygn. IPPB3/423-74/12-2/DP,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 listopada 2009 r. sygn. ILPB3/423-692/09-2/AO,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 lipca 2010 r. sygn. IPPB3/423-272/10-2/PD,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 listopada 2009 r., sygn. IPPB2/415-531/09-2/MG,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 czerwca 2011 r. sygn. IPPB5/423-253/11-57PS,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 stycznia 2012 r. sygn. IPPB3/423-897/11-2/DP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa

(art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.