Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.341.2020.2.NF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-22
Teza: Podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT najmu nieruchomości oraz obowiązku dokonania korekty kwoty podatku odliczonego przy zakupie nieruchomości.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; najem; nieruchomości; opodatkowanie; przekształcanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia – brak daty sporządzenia (data wpływu 13 lipca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 września 2020 r. (data wpływu 16 września 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT najmu nieruchomości (pytanie nr 1 we wniosku) oraz
*   obowiązku dokonania korekty kwoty podatku odliczonego przy zakupie nieruchomości (pytanie nr 2 we wniosku)

– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT najmu nieruchomości (pytanie nr 1 we wniosku) oraz obowiązku dokonania korekty kwoty podatku odliczonego przy zakupie nieruchomości (pytanie nr 2 we wniosku). Wniosek uzupełniono w dniu 14 września 2020 r. o brakującą opłatę oraz o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem czynnym VAT, prowadzącym działalność w zakresie produkcji i handlu artykułami spożywczymi oraz gospodarstwa domowego. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zarejestrował się jako czynny podatnik VAT.

Przychody uzyskiwane z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej są przez Wnioskodawcę rozliczane przy zastosowania podatku liniowego (tj. wykazywane w deklaracji PIT-36L).

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, w której prowadzona jest ww. działalność.

Wnioskodawca zamierza dokonać przekształcenia działalności jednoosobowej w spółkę z o.o. w trybie kodeksu spółek handlowych, jednak przed powstaniem spółki, tj. przed wpisaniem jej do KRS, zamierza wyłączyć nieruchomości z działalności gospodarczej i przekazać je na cele wynajmu.

Po wyłączeniu nieruchomości do majątku prywatnego, Wnioskodawca ma zamiar zawrzeć umowy wynajmu jako osoba prywatna także z powstałą wskutek przekształcenia spółką z o.o., a osiągane z tego tytułu przychody opodatkować zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Z uwagi na rozmiary tego wynajmu, podatnik nie wyklucza zgłoszenia w przyszłości wynajmu tych nieruchomości jako działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną w spółkę z o.o. Wnioskodawca musi zgłosić likwidację działalności w CEiDG.

Z uwagi na posiadane nieruchomości (nieruchomości wyłączone z działalności gospodarczej przed jej przekształceniem) Wnioskodawca nie złoży w urzędzie skarbowym zgłoszenia VAT-Z, przez co będzie nieprzerwanie podatnikiem podatku VAT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  zamierza on wyłączyć z działalności następujące nieruchomości:
    1.  lokale handlowe z których część wynajmowana jest na działalność gospodarczą podmiotem zewnętrznym,
    2.  nieruchomości gruntowe,
    3.  budynki produkcyjne.
2.  wśród tych nieruchomości nie ma nieruchomości o charakterze mieszkalnym, których jest właścicielem.
3.  Nieruchomości o których mowa we wniosku Wnioskodawca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą, jako zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług wykorzystuje do czynności opodatkowanych tymże podatkiem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy na gruncie podatku VAT Wnioskodawca będzie zobowiązany opodatkować podatkiem od towarów i usług najem nieruchomości, jeżeli umowy najmu nie będą zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?
2.  Czy Wnioskodawca będzie miał obowiązek korekty podatku VAT odliczonego przy zakupie powyższej nieruchomości, w momencie likwidacji (zakończenia w wyniku przekształcenia tej działalności w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) działalności gospodarczej (likwidacji wyłączenie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), będąc w dalszym ciągu podatnikiem podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Pojęcia „podatnika” oraz „działalności gospodarczej” na potrzeby podatku od towarów i usług zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

I tak, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, natomiast działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy stwierdzić, że najem nieruchomości, w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy traktować jako działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, zaś Wnioskodawca działa w charakterze podatnika. W związku z powyższym świadczona przez Wnioskodawcę usługa najmu nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nawet wówczas gdy umowy najmu nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ad 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
*   eksport towarów;
*   import towarów na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 5 ust. 3 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają również towary w przypadku, o którym mowa w art. 14. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Dodatkowo należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowej sytuacji nie dojdzie do nieodpłatnego przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele osobiste podatnika. Uzasadnione jest to tym, że na gruncie VAT (i tylko na gruncie VAT), przedsiębiorca nadal będzie prowadził działalność gospodarczą, a tym samym nie dojdzie do czynności określonej w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie ciążył na nim obowiązek zapłaty należnego VAT od przedmiotowych nieruchomości w sytuacji likwidacji działalność gospodarczej na gruncie u.p.d.o.f., tym samym powyższe zdarzenie przyszłe będzie dla niego obojętne na gruncie VAT.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

*   rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
*   zaprzestania przez podatnika o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 4 ustawy o VAT, przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 14 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynność podlegających opodatkowaniu, zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wnioskodawca zamierza w najbliższej przyszłości dokonać likwidacji działalności gospodarczej, w której posiada budynek wykazany w ewidencji środków trwałych, który był wykorzystywany do tej działalności, a dodatkowo przysługiwało mu odliczenie VAT od wartości początkowej. Wnioskodawca jednocześnie nadal będzie dokonywał wynajmu nieruchomości, z tytułu tych czynności będzie w dalszym ciągu podatnikiem VAT, a zatem na gruncie ustawy o VAT (i tylko ustawy o VAT) nadal będzie prowadził działalność gospodarczą. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia remanentu likwidacyjnego (spisu z natury), o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, nie będzie spoczywał na nim obowiązek odprowadzenia należnego VAT w związku z zakończeniem działalności na gruncie podatku dochodowego.

Generalna zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W przepisie tym wskazano, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty VAT odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10 ustawy o VAT (za pomocą Współczynnika Struktury Sprzedaży, dalej „WSS”), z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony za pomocą WSS, dla zakończonego roku podatkowego. Przywołany wyżej obowiązek korekty dotyczy nabytych świadczeń, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa me przekracza 15.000 zł.

Oznacza to, że podatnicy wykorzystujący nabywane świadczenia, które są zaliczane przez nich do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wpisane do ewidencji środków trwałych, których wartość przekracza 15.000 zł, które są wykorzystywane jednocześnie do czynności dających prawo do odliczenia VAT. jak i niedających takiego prawa, są zobowiązani do dokonania rocznej korekty VAT.

Zgodnie z przywołanymi regulacjami wysokość korekty ustalona jest przez iloczyn 1/5 kwoty VAT naliczonego związanego z nabyciem tych środków trwałych (1/10 w przypadku nieruchomości oraz praw wieczystego użytkowania) oraz wartości WSS obliczonego zgodnie z art. 90 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Z kolei art. 91 ust. 5 ustawy o VAT wskazuje, że w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy. Stosownie do art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary tub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną

*   opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
*   zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Artykuł 91 ust. 7a ustawy o VAT określa, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartość niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zaliczone zostały do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku kiedy usługi najmu będą u niego nadal opodatkowane VAT, nie dojdzie tym samym do zmiany przeznaczenia nieruchomości od której Wnioskodawca przy zakupie odliczył podatek VAT, co z kolei skutkuje brakiem obowiązku korekty podatku naliczonego przy zakupie nieruchomość.

Reasumując powyższe, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty należnego VAT, ani korekty naliczonego VAT, związanego z „przedmiotowymi nieruchomościami”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT najmu nieruchomości (pytanie nr 1 we wniosku) oraz
*   obowiązku dokonania korekty kwoty podatku odliczonego przy zakupie nieruchomości (pytanie nr 2 we wniosku)

– **jest prawidłowe**.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem czynnym VAT, prowadzącym działalność w zakresie produkcji i handlu artykułami spożywczymi oraz gospodarstwa domowego. Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, w której prowadzona jest ww. działalność. Wnioskodawca zamierza dokonać przekształcenia działalności jednoosobowej w spółkę z o.o. w trybie kodeksu spółek handlowych, jednak przed powstaniem spółki, tj. przed wpisaniem jej do KRS, zamierza wyłączyć nieruchomości z działalności gospodarczej i przekazać je na cele wynajmu. Po wyłączeniu nieruchomości do majątku prywatnego, Wnioskodawca ma zamiar zawrzeć umowy wynajmu jako osoba prywatna także z powstałą wskutek przekształcenia spółką z o.o. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że zamierza on wyłączyć z działalności następujące nieruchomości: lokale handlowe z których część wynajmowana jest na działalność gospodarczą podmiotem zewnętrznym, nieruchomości gruntowe oraz budynki produkcyjne. Wśród tych nieruchomości nie ma nieruchomości o charakterze mieszkalnym, których jest właścicielem. Nieruchomości o których mowa we wniosku Wnioskodawca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą, jako zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług wykorzystuje do czynności opodatkowanych tymże podatkiem.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące m.in. uznania, że na gruncie podatku VAT będzie on zobowiązany opodatkować podatkiem od towarów i usług najem nieruchomości, jeżeli umowy najmu nie będą zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W odniesieniu do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy zauważyć, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Według art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Przy czym – jak wynika z § 2 ww. artykułu – czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Stosownie do treści powyższych przepisów, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Najem jest zatem umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że najem nieruchomości stanowi świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

W konsekwencji, świadczenie przez Wnioskodawcę, będącego czynnym podatnikiem VAT, usług najmu będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Fakt, że umowy najmu nie będą zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) pozostanie bez wpływu na powyżej wskazane konsekwencje w podatku od towarów i usług dokonywanego przez Wnioskodawcę wynajmu nieruchomości.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Jak wskazał Wnioskodawca nieruchomości, które zamierza wyłączyć z działalności gospodarczej to następujące nieruchomości: lokale handlowe, z których część wynajmowana jest na działalność gospodarczą podmiotem zewnętrznym, nieruchomości gruntowe oraz budynki produkcyjne. W obiektach tych jest prowadzona działalność w zakresie produkcji i handlu artykułami spożywczymi oraz gospodarstwa domowego. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że nie są to nieruchomości o charakterze mieszkalnym. Po wyłączeniu nieruchomości z działalności gospodarczej, Wnioskodawca zamierza oddać je w najem.

Mając na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że najem wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, „prywatny” najem nieruchomości o charakterze niemieszkalnym stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu tym podatkiem na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie zobowiązany opodatkować podatkiem od towarów i usług usługi najmu nieruchomości, nawet wówczas gdy umowy najmu nie będą zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego we wniosku oceniono jako prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także obowiązku dokonania korekty podatku VAT odliczonego przy zakupie powyższej nieruchomości, w momencie likwidacji (zakończenia w wyniku przekształcenia tej działalności w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) działalności gospodarczej (likwidacji wyłączenie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), będąc w dalszym ciągu podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W przywołanym przepisie wyrażona została ogólna zasada, w myśl której prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej reguła wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2 6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przepis art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Na podstawie art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług, tj. zarówno w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi – podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że nieruchomości, które Wnioskodawca zamierza wyłączyć z działalności gospodarczej i przeznaczyć do wynajmu są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Po wycofaniu ww. nieruchomości do majątku prywatnego będą one przez Wnioskodawcę (zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT) wykorzystywane do świadczenia usług najmu, które będą również opodatkowane podatkiem VAT.

Zatem, w analizowanym przypadku nie nastąpi zmiana przeznaczenia nieruchomości w związku z ich wycofaniem do majątku prywatnego.

Tym samym, Wnioskodawca w związku z wycofaniem nieruchomości z dotychczasowej działalności gospodarczej i przekazaniem ich do majątku prywatnego nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku VAT odliczonego przy zakupie nieruchomości.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonania korekty podatku VAT odliczonego przy zakupie powyższej nieruchomości, w momencie likwidacji (zakończenia w wyniku przekształcenia działalności jednoosobowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) działalności gospodarczej (likwidacji wyłączenie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), będąc w dalszym ciągu podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy również w zakresie pytania drugiego uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.