Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.940.2022.1.KKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-10
Teza: Wypłata dywidendy.
Słowa kluczowe: dywidendy; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.-Dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 19

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

· nieprawidłowe – w zakresie podstawy opodatkowania z tytułu wypłaconej dywidendy;

· prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

19 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 1 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą dywidendy.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania: X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Y

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wspólnikiem Wnioskodawcy jest osoba fizyczna (dalej: „Wspólnik”, „Zainteresowany”). Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka od 1 lipca 2022 r. wybrała opodatkowanie na zasadach przewidzianych w Rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawy CIT”), tj. ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych (dalej: „Ryczałt” lub „Estoński CIT”) składając skutecznie wniosek ZAW-RD. Na moment objęcia Spółki Estońskim CIT oraz w trakcie tego opodatkowania, Spółka spełnia warunki do skorzystania z Ryczałtu zawarte w art. 28j Ustawy CIT oraz nie znajdą zastosowania okoliczności wyłączające opodatkowanie Ryczałtem sprecyzowane w art. 28k ust. 1 Ustawy CIT.

Jednocześnie, należy zaznaczyć, że Spółka nie jest małym podatnikiem w myśl przepisów Ustawy CIT oraz rozpoczęła działalność przed objęciem Ją Ryczałtem.

Spółka w wyniku przejścia na opodatkowanie Ryczałtem wyodrębnia w kapitałach własnych Spółki zysk netto uzyskany w okresie opodatkowania Ryczałtem, dzięki czemu możliwe jest precyzyjne określenie wartości zysku netto uzyskanego przez Spółkę w okresie opodatkowania Ryczałtem.

Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Spółka uzyskiwała i będzie w przyszłości uzyskiwała zyski. Wnioskodawca przewiduje zatem, że tak jak w latach ubiegłych, Spółka będzie przynosiła zyski, a tym samym Wspólnik będzie uprawniony do wypłaty zysku netto uzyskanego przez Spółkę.

Wypłata zysku netto nastąpi po zakończeniu roku obrotowego Spółki, zatwierdzeniu sprawozdania finansowego, po czym zostanie uchwalona uchwała o wypłacie zysku na rzecz Wspólnika wypracowanego za dany rok obrotowy przez Spółkę. Zgodnie z uchwałą, wypłacie podlegać będzie kwota zysku netto, tj. kwota po potrąceniu podatku CIT w formie Ryczałtu. Wypłacie podlegać będzie zatem zysk netto zgodnie z poniższą przykładową kalkulacją:

Dywidenda (zysk brutto): 100 jednostek pieniężnych (dalej: „j”)

Ryczałt zapłacony od zysku brutto: 20% \* 100j = 20j

Podstawa opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawy PIT”): 100j - 20j = 80j

Podatek PIT: = 80j \* 19% = 15,2j

Pomniejszenie podatku zgodnie z art. 30a ust. 19 Ustawy PIT: 20j \* 70% = 14j

Podatek PIT po odliczeniu z art. 30a ust. 19 Ustawy PIT: 15,2j - 14j = 1,2j

Spółka powzięła jednak wątpliwość, jaka wartość stanowi podstawę opodatkowania w przypadku wypłaty zysku netto Wspólnikom Spółki.

**Pytania**

1) Czy w razie wypłaty przez Spółkę dywidendy dotyczącej zysków osiągniętych w okresie opodatkowania Ryczałtem, Spółka będzie uprawniona do zastosowania mechanizmu odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 Ustawy PIT?

2) Czy w razie wypłaty przez Spółkę dywidendy dotyczącej zysków osiągniętych w okresie opodatkowania Ryczałtem, podstawą opodatkowania z tytułu wypłaconej dywidendy, będzie kwota faktycznie wypłaconego Wspólnikowi Spółki zysku po potrąceniu należnego do zapłaty przez Spółkę Ryczałtu (tj. dywidenda netto) stanowiąca różnicę pomiędzy zyskiem brutto wynikającym z ksiąg rachunkowych Spółki, a kwotą podatku przypadającą na zysk brutto za rok obrotowy, którego dotyczy wypłata dywidendy?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Zdaniem Spółki, w razie wypłaty przez Nią dywidendy dotyczącej zysków osiągniętych w okresie opodatkowania Ryczałtem, Spółka będzie uprawniona do zastosowania mechanizmu odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 Ustawy PIT.

Ad 2

Zdaniem Spółki, w razie wypłaty przez Nią dywidendy dotyczącej zysków osiągniętych w okresie opodatkowania Ryczałtem, podstawą opodatkowania z tytułu wypłaconej dywidendy, będzie kwota faktycznie wypłaconego Wspólnikowi Spółki zysku po potrąceniu należnego do zapłaty przez Spółkę Ryczałtu (tj. dywidenda netto) stanowiąca różnicę pomiędzy zyskiem brutto wynikającym z ksiąg rachunkowych Spółki, a kwotą podatku przypadającą na zysk brutto za rok obrotowy, którego dotyczy wypłata dywidendy .

Uzasadnienie do stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanego

Ad 1

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia, w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie, którymi może rozporządzać jak właściciel).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału. Z kolei, na podstawie art. 24 ust. 5 ustawy PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 Ustawy PIT. Zgodnie z punktem 7 ww. przepisu, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z treścią art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT, od dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

W myśl natomiast art. 30a ust. 19 Ustawy PIT, zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych przez tę spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych w kapitale własnym spółki, pomniejsza się o kwotę stanowiącą:

1) 90% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, albo

2) 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT.

Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 4ab Ustawy PIT, Spółki, które dokonują wypłaty należności z tytułu podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są obowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 19 tej ustawy.

Z uwagi na to, że Spółka nie jest małym podatnikiem, ani nie rozpoczyna działalności w pierwszym roku opodatkowania Estońskim CIT, to w takim wypadku zastosowanie znajdzie art. 30a ust. 19 pkt 2 Ustawy CIT, to znaczy zryczałtowany podatek od zysków wypłacanych Wspólnikowi za okres opodatkowania Ryczałtem powinien zostać pomniejszony o 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku Spółki. Skoro Zainteresowany jest jedynym Wspólnikiem Spółki, to ww. pomniejszenie powinno wynosić 70%.

Zatem, zgodnie ze stanowiskiem Spółki dotyczącym pytania nr 1, w razie wypłaty przez Nią dywidendy dotyczącej zysków osiągniętych w okresie opodatkowania Ryczałtem Spółka będzie uprawniona do zastosowania mechanizmu odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 Ustawy PIT.

Ad 2

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2122) wprowadzony został do polskiego systemu podatkowego nowy sposób opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Model opodatkowania Ryczałtem jest dla podatnika fakultatywny, co oznacza, że podatnik samodzielnie decyduje czy chce skorzystać z tej formy opodatkowania swoich dochodów.

Podmioty opodatkowane Ryczałtem stosują się do zasad określonym w rozdziale 6b Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 28c pkt 3 Ustawy CIT, poprzez wynik finansowy netto należy rozumieć wynik finansowy netto ustalany na podstawie przepisów o rachunkowości. Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2017 ze zm.) w jednostkach innych niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji na wynik finansowy netto składają się:

\- wynik działalności operacyjnej, w tym z tytułu pozostałych przychodów i kosztów operacyjnych;

\- wynik operacji finansowych;

\- obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego z tytułu podatku dochodowego, którego podatnikiem jest jednostka, i płatności z nim zrównanych, na podstawie odrębnych przepisów.

Jak stanowi art. 28m ust. 1 Ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega sześć kategorii dochodów, w tym wskazany w opisie sprawy dochód z tytułu zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem, w części przeznaczonej do podziału między wspólników lub na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym opodatkowanie ryczałtem.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku przez podmiot opodatkowany ryczałtem, w tym przede wszystkim na rzecz jej wspólnika.

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

\- do wypłaty wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

\- na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat).

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, podstawę opodatkowania Ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat ustalona w miesiącu, w którym podjęto uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto. Zgodnie z brzmieniem powyższego przepisu, podatek jako należny, podatnik opodatkowany Ryczałtem wykazuje w momencie podjęcia uchwały o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto.

Art. 41 ust. 4ab Ustawy PIT stanowi, iż spółki, które dokonują wypłaty należności z tytułu podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są obowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 19.

W przypadku wypłaty zysku z danego roku obrotowego powstają dwa zobowiązania podatkowe:

\- zobowiązanie podatkowe spółki (Ryczałt od przychodów spółek);

\- zobowiązanie podatkowe Wspólnika (zryczałtowany podatek od dywidendy).

Rozliczenie jest w tym przypadku dwuetapowe – w pierwszej kolejności Spółka obowiązana jest zapłacić Ryczałt od przychodów spółek, a następnie, od pozostałej kwoty, powinna pobrać (jako płatnik) zryczałtowany podatek od wypłacanej dywidendy. Przy tym, podstawy opodatkowania są w tym przypadku różne. Podstawą opodatkowania dla Ryczałtu jest bowiem kwota będąca przedmiotem uchwały o podziale zysku.

Z kolei, na podstawie powyżej zaprezentowanych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy zasadnym jest, by podstawę opodatkowania dywidendy w podatku PIT ustalić jako kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy zyskiem brutto wynikającym z ksiąg rachunkowych Spółki, a kwotą zapłaconego Ryczałtu. Innymi słowy, Spółka powinna pobrać podatek od dywidendy wypłacanej wspólnikom, dla którego podstawa opodatkowania będzie równa zyskowi brutto Spółki pomniejszonego o zapłacony podatek CIT, jak Wnioskodawca przedstawił to w przykładowej kalkulacji wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego.

Jak wynika bowiem art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, przychodem podatnika są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ustawa nie zawiera precyzyjnego określenia sformułowania „postawienie do dyspozycji”. Zgodnie z wykładnią gramatyczną postawieniem do dyspozycji jest stworzenie podatnikowi obiektywnej możliwości zrealizowania przysporzenia będącego przychodem, niezależnie od subiektywnego stanu podatnika, który może mu nie pozwolić na faktyczne osiągnięcie przychodu (por. W. Modzelewski, M. Słomka (red.), Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyd. 18, Warszawa 2022).

W przypadku wypłaty dywidendy, przychodem będzie kwota stanowiąca różnicę pomiędzy zyskiem brutto wynikającym z ksiąg rachunkowych podmiotu za rok obrotowy, którego dotyczy wypłata dywidendy, a kwotą zapłaconego Ryczałtu. Przechodząc na grunt przedmiotowego zdarzenia przyszłego – jedynie zysk netto Spółki będzie z perspektywy Wspólnika stanowić przychód, gdyż będzie to wartość stanowiąca Jego faktyczne (obiektywne) przysporzenie. W kategorii przysporzenia Wspólnika nie można rozumieć zysku brutto wygenerowanego przez Wnioskodawcę, gdyż obejmuje on zobowiązanie podatkowe Spółki z tytułu Ryczałtu. Zysk Spółki w części podlegającej opodatkowaniu Ryczałtem nie będzie zatem nigdy przysporzeniem Wspólnika. Przysporzeniem jest wyłącznie kwota faktycznie Mu wypłacana, tj. zysk pozostały po zapłacie Ryczałtu przez Spółkę.

Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału. Podobnie, zgodnie z art. 24 ust. 5 Ustawy PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Zatem, przychodem z tytułu kapitałów pieniężnych mogą być wyłącznie kwoty, które w rzeczywistości podatnik otrzymał. Przepisy dotyczące Ryczałtu oraz odpowiadające im przepisy w Ustawie PIT w żaden sposób nie modyfikują tej zasady dla dochodów uzyskanych z tytułu uczestnictwa w spółce opodatkowanej Ryczałtem. Również te dochody muszą być faktycznie otrzymane. Zatem, mając na uwadze, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Zainteresowany otrzyma kwotę zysku pomniejszoną już o zapłacony Ryczałt, to wyłącznie ta kwota będzie przychodem Zainteresowanego, a co za tym idzie podstawą do pobrania podatku przez Spółkę jako płatnika.

Konsekwentnie, w ocenie Wnioskodawcy, przychodem Wspólnika nie jest kwota tożsama z podstawą opodatkowania zysku, jaka powstaje po stronie Spółki. Zanim bowiem Spółka postawi do dyspozycji Wspólnika wartość dywidendy, jest Ona zobowiązana uiścić podatek CIT. Dopiero różnica między zyskiem brutto Spółki, a kwotą wypłaconego podatku stanowi dla wspólnika przychód w myśl art. 11 ust. 1 Ustawy PIT i art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT.

Alternatywnie przyjęcie jako podstawy opodatkowania podatkiem PIT kwoty zysku brutto wynikającego z ksiąg rachunkowych podmiotu opodatkowanego Ryczałtem prowadziłoby do podwójnego opodatkowania części przychodów. Spółka bowiem w pierwszej kolejności zapłaci Ryczałt od zysku brutto, a następnie zysk ten zostałby opodatkowany Podatkiem PIT. Zatem, podstawa opodatkowania podatku CIT oraz PIT byłaby tożsama. W rezultacie podatek PIT zostanie odprowadzony również od części zysku, od którego Wnioskodawca zapłaci również Ryczałt. Dlatego uzasadnionym jest wniosek, że podstawę opodatkowania w podatku PIT stanowić powinien zysk netto, a nie zysk brutto Spółki.

Zatem, zgodnie ze stanowiskiem Spółki dotyczącym pytania nr 2, w razie wypłaty przez Nią dywidendy dotyczącej zysków osiągniętych w okresie opodatkowania Ryczałtem, podstawą opodatkowania z tytułu wypłaconej dywidendy, będzie kwota faktycznie wypłaconego Wspólnikowi Spółki zysku po potrąceniu należnego do zapłaty przez Spółkę Ryczałtu (tj. dywidenda netto) stanowiąca różnicę pomiędzy zyskiem brutto wynikającym z ksiąg rachunkowych Spółki, a kwotą podatku przypadającą na zysk brutto, za rok obrotowy którego dotyczy wypłata dywidendy.

Potwierdzeniem prawidłowości przedstawionych stanowisk Spółki są liczne interpretacje indywidualne, w tym:

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 sierpnia 2022 r., znak: 0115-KDIT1.4011.342.2022.2.MR;

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 sierpnia 2022 r., znak: 0113-KDIPT2-3.4011.381.2022.3.AK;

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 sierpnia 2022 r., znak: 0113-KDIPT2-3.4011.411.2022.1.GG;

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 sierpnia 2022 r., znak: 0113-KDIPT2-3.4011.393.2022.1.KS;

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 lipca 2022 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.232.2022.3.AW;

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 lipca 2022 r., znak: 0111-KDIB2-1.4011.156.2022.2.AR;

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 czerwca 2022 r., znak: 0114-KDIP3-1.4011.329.2022.1.EC.

W konsekwencji, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska. Motywowany przepisami art. 14k i 14m Ordynacji podatkowej, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości Jego stanowiska przedstawionego w niniejszej sprawie.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 Kodeksu spółek handlowych:

Spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia, w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie, którymi może rozporządzać jak właściciel).

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wśród nich art. 10 ust. 1 pkt 7. Zgodnie z jego treścią:

Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Od dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

W myśl natomiast art. 30a ust. 19 ww. ustawy:

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych przez tę spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych w kapitale własnym spółki, pomniejsza się o kwotę stanowiącą:

1) 90% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albo

2) 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 28o ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2587):

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, pkt 1-11 oraz 11b-13 z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Jak stanowi art. 41 ust. 4ab ww. ustawy:

Spółki, które dokonują wypłaty należności z tytułu podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są obowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 19.

Literalne brzmienie art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że wynikająca z niego preferencja może być stosowana wyłącznie w przypadku osiągnięcia przez spółkę objętą ryczałtem tzw. dochodu z podzielonego zysku.

W uzasadnieniu do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw z dnia 29 października 2021 r. (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105), druk 1532 wskazano, że:

Projekt zakłada rozszerzenie możliwości zastosowania przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów oraz znaczące złagodzenie warunków zarówno rozpoczęcia stosowania owych przepisów, jak i warunków koniecznych do spełnienia w celu pozostania w systemie ryczałtu od dochodów. (…)

Zmiany w zakresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek spowodowały konieczność zmian dostosowujących w przepisach art. 30a ust. 19 i w konsekwencji art. 41 ust. 4ab ustawy o PIT. W wyniku tych zmian zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika (przez którego należy rozumieć udziałowca spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, akcjonariusza spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej, oraz komandytariusza i komplementariusza spółki komandytowej) z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych odpowiednio w kapitale własnym spółki, podlega pomniejszeniu.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że otrzymana kwota dywidendy pochodząca z podziału zysku spółki w okresie, gdy spółka opodatkowana była ryczałtem od dochodów spółek, podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku podzielonych zysków spółki otrzymanych z zysków spółki, które będą opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek, podatek dochodowy od osób fizycznych obliczony od tych przychodów podlega pomniejszeniu o odpowiedni wskaźnik procentowy należnego od spółki ryczałtu od dochodów spółek. Istotne jest, w jaki sposób spółka będzie opodatkowana w okresie, za który osiągnięty przez spółkę zysk będzie wypłacony w postaci podzielonych zysków spółki. Dlatego też, zyski spółki osiągane za każdy rok, w którym spółka będzie opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek powinny być wyodrębnione w kapitale własnym spółki. Przy czym, zyski spółki z okresu, gdy będzie opodatkowana ryczałtem powinny być wyodrębnione w kapitałach własnych spółki nie tylko w okresie, w którym jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, ale również, gdy będzie miała zyski z tego okresu do podziału już po zakończeniu okresu opodatkowania ryczałtem.

W przypadku, gdy podzielony zysk spółki wypłacany przez spółkę opodatkowaną ryczałtem od dochodów spółek pochodzi z podziału wyodrębnionego w kapitale zysku wypracowanego w okresie, w którym będzie ona opodatkowana ryczałtem – wówczas należny podatek dochodowy każdego wspólnika tej spółki ulega pomniejszeniu o odpowiedni wskaźnik procentowy należnego od spółki ryczałtu od dochodów spółek. W zależności od stawki ryczałtu od dochodów spółek (10% albo 20% - w zależności od statusu podatnika) wskaźnik odliczenia od zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (przychody z zysków kapitałowych – stawka 19%) wynosi:

1) 90% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku spółki wypłaconych z zysków spółki, które zostały opodatkowane 10% ryczałtem od dochodów spółek, albo

2) 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku spółki wypłaconych z zysków spółki, które zostały opodatkowane 20% ryczałtem od dochodów spółek.

Udział wspólnika ustalany jest według stanu posiadania przez niego udziału w zysku spółki z dnia, w którym wspólnik staje się uprawnionym do otrzymania wypłaty podzielonego zysku spółki. Zasady nabywania prawa do podzielonego zysku spółki przez wspólników, określają przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych.

W przypadku braku wyodrębnienia w kapitale własnym spółki zysków pochodzących z okresu, gdy spółka ta była opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, podatek dochodowy od osób fizycznych od podzielonych zysków spółki wypłaconych z podziału takich zysków nie będzie mógł być pomniejszony o część należnego ryczałtu przypadającego na te podzielone zyski spółki.

Wskazać należy, że przykładowa kalkulacja należnego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaty zysku opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek została zawarta w Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r. zamieszczonym na stronie internetowej Ministerstwa Finansów- Przykład 50 (s. 68), w którym to przykładzie wskazano:

W dniu dywidendy Pani X posiadała 40% udziału w zysku a Pan Y posiadał 60% udziału w zysku.

W związku z przeznaczeniem zysku netto spółki za 2023 r. do podziału akcjonariuszom w wysokości 1 000 000 zł powstał w spółce dochód do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek:

10% x 1 000 000 zł = 100 000 zł

a) Rozliczenie podatku PIT od przychodu z dywidendy uzyskanego przez Panią X:

Na Panią X przypada dywidenda (40% zysku netto przeznaczonego do podziału między akcjonariuszy) w wysokości:

40% x 1 000 000 zł = 400 000 zł;

Podatek PIT od przychodu z dywidendy obliczony wg stawki 19% wynosi:

19% x 400 000 zł = 76 000 zł;

Podatek CIT od podzielonego zysku, z którego została wypłacona dywidenda Pani X wynosi:

40% x 100 000 zł = 40 000 zł;

Kwota pomniejszenia podatku PIT od dywidendy wypłaconej Pani X wynosi:

90% x 40 000zł = 36 000 zł;

Należny podatek PIT od dywidendy wypłaconej Pani X (po zaokrągleniu do pełnych złotych) wynosi:

76 000 zł – 36 000 zł = 40 000 zł.

Łączne obciążenie podatkiem CIT i PIT zysków netto spółki wypłaconych Pani X wynosi 80 000 zł, co stanowi 20% przypadających na nią zysków netto

40 000 zł (CIT) + 40 000 zł (PIT) = 80 000 zł

80 000/400 000 x 100% = 20%

Wobec powyższego, w przypadku wypłaty przez Spółkę dywidendy z zysków wypracowanych w okresie opodatkowania ryczałtem możliwe będzie zastosowanie mechanizmu odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Natomiast, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem w zakresie pytania nr 2, że w przypadku wypłaty Wspólnikowi dywidendy, Spółka pełniąca funkcje płatnika powinna przyjąć jako podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwotę faktycznie wypłaconego Wspólnikowi Spółki zysku po potrąceniu należnego do zapłaty przez Spółkę ryczałtu.

W przypadku wypłaty Wspólnikowi dywidendy Spółka pełniąca funkcje płatnika powinna przyjąć jako podstawę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem kwotę przeznaczonego do podziału wspólnikom zysku bez potrącania go o należny do zapłaty przez Spółkę ryczałt od dochodów spółek. Tym samym, przychodem Wspólnika nie będzie kwota faktycznie wypłaconego Mu zysku po potrąceniu należnego do zapłaty przez Spółkę Ryczałtu (tj. dywidenda netto) stanowiąca różnicę pomiędzy zyskiem brutto wynikającym z ksiąg rachunkowych Spółki, a kwotą podatku przypadającą na zysk brutto za rok obrotowy, którego dotyczy wypłata dywidendy.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja nie rozstrzyga kwestii Państwa uprawnienia do stosowania ryczałtu od dochodów spółek na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Okoliczność tą przyjęto jako element opisu zdarzenia.

Jednocześnie – odnosząc się do przykładów liczbowych zaprezentowanych w opisie sprawy – informuję, że organ interpretacyjny nie ma możliwości potwierdzenia prawidłowości przeliczeń z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na organ interpretacyjny obowiązek udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe, nie podlegają urzędowej interpretacji rachunkowe przeliczenia, gdyż wykraczałoby to poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać, nie należą do kompetencji tut. organu. Ponadto, zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, to na podatniku/płatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu – zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Prawidłowość takich przeliczeń podlega weryfikacji przez właściwy rzeczowo organ podatkowy w toku stosownych postępowań weryfikacyjnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm. ). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

\`(...)\`.Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2561 ze zm.).