Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.351.2017.10.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-21
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków poniesionych na nabycie usług wskazanych w treści Umowy zlecenia, o której mowa we wniosku.
Słowa kluczowe: koszt; współwykonawca; zlecenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo,

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 27 listopada 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych –

uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2021 r. sygn. akt II FSK 245/19 i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 grudnia 2017 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 listopada 2017 r., uzupełniony 5 marca 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków poniesionych na nabycie usług wskazanych w treści Umowy zlecenia z 31 maja 2016 r., o której mowa we wniosku.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca – Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Podatnik”) prowadził współpracę gospodarczą z X Sp. z o.o., X Sp. z o.o. Sp.k. (dalej: „X Sp.k.”) oraz PG prowadzącym jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod firmą JPG.

Wnioskodawca został założony przez ML w marcu 2011 r. X Sp. z o. o. została założona przez TM oraz jego małżonkę w styczniu 2014 r. X Sp.k. powstała w marcu 2014 r. w wyniku przekształcenia X Sp.j. Wspólnikami X Sp.k.. zostali TM oraz ww. X Sp. z o.o. PG prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej od lipca 2013 r.

W celu rzetelnego oraz kompleksowego opisania charakteru usług, świadczonych przez Podatnika na rzecz X Sp. z o.o., należy w pierwszej kolejności przedstawić uwarunkowania historyczne oraz ekonomiczno-prawne, które doprowadziły do nawiązania współpracy gospodarczej pomiędzy Podatnikiem oraz X Sp. z o. o.

I. Działalność gospodarcza Korporacji Y Sp. z o.o. (dalej: „Korporacja”)

W pierwszej kolejności należy wskazać, że ML (główny udziałowiec Wnioskodawcy oraz jego członek zarządu w okresie od dnia zawiązania tej spółki do dnia wykreślenia go ze składu jej zarządu na podstawie wpisu do KRS z grudnia 2016 r. oraz w okresie od września 2017 r.), TM (główny udziałowiec w X Sp. z o.o. oraz członek zarządu tej spółki w okresie od dnia jej zawiązania do dnia złożenia niniejszego wniosku, główny wspólnik w X Sp.k. oraz osoba sprawująca funkcję członka zarządu komplementariusza tej spółki w okresie od dnia powstania spółki pod firmą X Sp.k. do dnia złożenia niniejszego wniosku) oraz PG współpracowali przez wiele lat ze sobą w ramach Korporacji (podmiot ten został założony w 2004 r.). Wspólnikami Korporacji byli ML oraz PG, zaś TM pełnił w tej spółce funkcję prokurenta. Korporacja zajmowała się pośrednictwem w organizowaniu dla polskich przedsiębiorstw mięsnych kontraktów na rozbiór mięsa w niemieckich zakładach mięsnych. Usługa świadczona przez Korporację polegała na tym, że na zlecenie polskiego przedsiębiorstwa mięsnego poszukiwała ona niemieckiego zakładu mięsnego, który byłby zainteresowany zleceniem wykonania w jego zakładzie usług w zakresie rozbioru mięsa. Usługa realizowana przez Korporację nie ograniczała się wyłącznie do samego doprowadzenia do zawarcia umowy pomiędzy polskim oraz niemieckim zakładem - Korporacja zapewniała bowiem także wykwalifikowanych pracowników gotowych wyjechać do pracy na terenie Niemiec oraz gwarantowała kompleksową obsługę kontraktu na terytorium Niemiec. Co do zasady, niemieckie podmioty były zainteresowane takimi usługami z uwagi na to, że polskie przedsiębiorstwa miały niższe koszty związane z zatrudnieniem pracowników - osoby te zatrudnione były bowiem w polskich przedsiębiorstwach, zgodnie z polskimi przepisami prawa pracy oraz ubezpieczeń społecznych, zaś pracę na terytorium Niemiec w tamtejszych zakładach mięsnych wykonywały w ramach delegacji służbowych z polskiego zakładu, po uzyskaniu dla każdego pracownika Zaświadczenia E 101 wydawanego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych.

Powyższe usługi mogły być świadczone przez Korporację dzięki doświadczeniu oraz umiejętnościom jakie posiadały osoby zaangażowane w działalność tej spółki. Każda bowiem z kluczowych osób działających w ramach Korporacji posiadała odmienne kompetencje, które nawzajem się uzupełniały.

Tak więc:

\- ML był odpowiedzialny za utrzymywanie relacji handlowych z kluczowymi klientami z rynku niemieckiego - do jego obowiązków należało w szczególności prowadzenie

negocjacji, rozmów handlowych, organizacja warunków pracy i zamieszkania dla pracowników oraz sprawowanie bieżącego nadzoru nad realizacją kontraktu na płaszczyźnie

handlowej. Przez wiele lat współpracy z niemieckimi klientami ML wyrobił sobie dobrą markę na tamtejszym rynku w szczególności u takich klientów jak W SCEmbH i DC

GmbH.

\- PG był odpowiedziały zaś za odcinek techniczny oraz technologiczny związany z organizacją kontraktu na rozbiór mięsa. PG jest z wykształcenia mistrzem z zawodu masarz,

rozbieracz, wędliniarz, z dwudziestoletnim doświadczeniem, w związku z czym posiadał wszelkie niezbędne umiejętności oraz informacje aby w ramach Korporacji zajmować

się całokształtem takich zagadnień. Do zadań PG należało przede wszystkim poznanie specyfiki funkcjonowania danego zakładu, opracowanie schematu organizacyjnego wraz

z przydzieleniem obowiązków do poszczególnych stanowisk pracy, określenie liczby niezbędnych pracowników oraz ich specjalizacji, oszacowanie możliwej do uzyskania

wydajności pracy na poszczególnych stanowiskach pracy - wykonanie wszystkich tych czynności było niezbędne aby móc oszacować koszty realizacji danego kontraktu, bez ich

przeprowadzenia brak było możliwości przygotowania zapewniającej rentowność oferty handlowej.

\- TM był odpowiedzialny za proces organizacji kontraktów na płaszczyźnie formalno - prawnej. TM organizował dla wszystkich pracowników Zaświadczenia E 101 z Zakładu

Ubezpieczeń Społecznych a także zajmował się rozliczaniem pracowników w zakresie kadrowo-płacowym. Zadania przyporządkowane do TM wynikały z posiadanego przez

niego wykształcenia w zakresie ekonomii oraz rachunkowości. TM sprawował także funkcję prokurenta w Korporacji i był odpowiedzialny za wszystkie kwestie formalno-prawne

związane z prowadzeniem tego przedsiębiorstwa, w tym m.in.: opracowywanie umów pomiędzy Korporacją a jej polskimi kontrahentami oraz pomiędzy polskimi kontrahentami

a niemieckimi zakładami mięsnymi.

Korporacja świadczyła usługi w tym zakresie przez wiele lat ze znacznym powodzeniem. Dzięki zdobytemu doświadczeniu, stworzeniu dużego zespołu pracowników oraz pozyskanemu zaufaniu niemieckich klientów Korporacja uzyskała możliwość aby samemu pozyskać kontrakt na rozbiór mięsa od niemieckich klientów. W konsekwencji tego Korporacja rozpoczęła realizację takich kontraktów na własną rękę. Jednakże, w latach 2009-2012, w rezultacie zawarcia kilku kontraktów (z firmami D GmbH oraz C GmbH) Korporacja poniosła znaczne straty finansowe przekraczające 200.000,00 EUR i w związku z tym jej wspólnicy ML oraz PG a także blisko współpracujący z nimi TM powzięli decyzję o zakończeniu wspólnej działalności w ramach Korporacji. Wspólnicy nie zdecydowali się jednak na likwidację Korporacji - spółka ta istnieje do dnia dzisiejszego, jednak nie prowadzi aktywnej działalności operacyjnej.

II. Działalności gospodarcze ML, PG i TM.

Po zakończeniu aktywnej działalności w ramach Korporacji ML, PG oraz TM podjęli decyzje aby rozwijać własne aktywności gospodarcze.

\- ML utworzył m.in.: Wnioskodawcę i za pośrednictwem tego podmiotu planował prowadzić działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami oraz pośrednictwa

w organizacji kontraktów na rozbiór mięsa na terenie Niemiec. Podstawą dla tej drugiej aktywności miało być doświadczenie zawodowe oraz reputacja jakie zdobył ML w trakcie

funkcjonowania Korporacji.

\- PG podjął decyzję o rozszerzeniu prowadzonej przez niego aktywności zawodowej o świadczenie usług transportu towarowego przy wykorzystaniu pojazdów typu TIR.

Jednocześnie PG kontynuował świadczenie usług w zakresie doradztwa technicznego oraz technologicznego związanego z organizacją kontraktów na rozbiór mięsa na terenie

niemieckich zakładów mięsnych była to bowiem aktywność w obszarze której posiadał bardzo rozległe doświadczenia i która gwarantowała mu bardzo dobre dochody.

Aktywność w powyższym zakresie PG prowadził w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

\- TM uznał z kolei, że dzięki doświadczeniu, jakie zdobył w trakcie pracy w ramach Korporacji a także bazując na kontaktach z wykwalifikowanymi pracownikami posiadającymi

odpowiednie kwalifikacje do wykonywania pracy w niemieckich zakładach mięsnych, może rozpocząć własną działalność gospodarczą w obszarze świadczenia usług rozbioru

mięsa. W celu prowadzenia tej aktywności gospodarczej TM utworzył X Sp.k. X Sp.k. rozpoczęła świadczenia usług w tym zakresie - spółka ta pozyskiwała kontrakty od

niemieckich zakładów mięsnych dzięki pośrednictwu ML oraz jego spółki, tj. Wnioskodawcy. Ponadto, X Sp.k. korzystała także ze wsparcia technicznego ze strony PG ponieważ

TM nie posiadał wiedzy w obszarze technicznych aspektów związanych z organizacją pracy w zakładzie mięsnym - z tego też względu niezbędne było wsparcie ze strony PG.

Należy podkreślić, że działalność gospodarcza X Sp.k. opierała się na modelu biznesowym bardzo zbliżonym do tego, który realizowany był wcześniej przez Korporację -

wynika to z faktu, że pracownicy wyjeżdżający na kontrakty do Niemiec byli formalnie zatrudnieni w polskiej spółce i podlegali pod polskie regulacje prawa pracy oraz

ubezpieczeń społecznych, podstawą zaś ich pracy na terytorium Niemiec była oddelegowanie do tymczasowej pracy za granicą oraz Zaświadczenie E 101 wydawane przez

Zakład Ubezpieczeń Społecznych.

III. Zakaz oddelegowywania pracowników z Polski do Niemiec - Porozumienie z 21 września 2015 r. „Selbstverpflechtung der Unternehmen fur attraktivere Arbeitsbdingungen”

Biorąc pod uwagę opisane powyżej okoliczności oraz model biznesowy, realizowany przez X Sp.k. przy wsparciu ze strony Wnioskodawcy (oraz działającego w jego ramach ML) oraz PG należy w tym miejscu opisać skutki, jakie wywarło zawarcie 21 września 2015 r. przez największe niemieckie koncerny w branży mięsnej Porozumienia p.n. w języku niemieckim: „Selbstverpflichtung der Unternehmen fur attraktivere Arbeitsbdingungen” (tłumaczenie na j. polski: „Samozobowiązanie firm w celu uzyskania bardziej atrakcyjnych warunków pracy”, dalej: „Porozumienie”).

Porozumienie to zostało zawarte pod presją ze strony niemieckiego rządu federalnego. Na skutek zmian polityki rządu niemieckiego ograniczono możliwość korzystania w branży mięsnej z usług świadczonych przez polskie przedsiębiorstwa (typu X. Sp.k.). Zgodnie z punktem 2 tego Porozumienia od lipca 2016 r., jego sygnatariusze (w tym także firmy W SCEmbH i DC GmbH) zobowiązali się tak dostosować swoją organizację i struktury działania tak aby wszyscy pracownicy wykonujący na ich rzecz czynności podlegali niemieckim przepisom prawnym w zakresie prawa pracy i ubezpieczeń społecznych. W praktyce oznaczało to, że sygnatariusze tego Porozumienia zobowiązali się korzystać tylko z usług spółek, które zatrudniały pracowników w taki sposób aby podlegali oni pod niemieckie przepisy prawa pracy oraz zabezpieczenia socjalnego. Wobec powyższego podmioty polskie, które dotychczas świadczyły tego typu usługi na rzecz przedsiębiorstw niemieckich zatrudniając polskich pracowników w oparciu o polskie przepisy prawa pracy oraz krajowy system ubezpieczeń społecznych (ZUS), miały perspektywę że w nieodległej przyszłości (koniec czerwca 2016 r.) utracą możliwość operowania na rynku niemieckim. Jedną z takich spółek była m.in. opisana powyżej X Sp.k. Jako że X Sp.k. dobrze wywiązywała się z zadań z zakresu rozbioru mięsa i posiadała w tym zakresie renomę na terenie Niemiec, jej wspólnik TM, działając poprzez spółkę pod firmą X Sp. z o. o., chcąc wykorzystać posiadane doświadczenie i osiągnięcia X Sp.k., postanowił zająć się pośrednictwem w poszukiwaniu dla niemieckich przedsiębiorstw przetwórstwa mięsnego podwykonawców zajmujących się rozbiorem mięsa oraz tak przemodelować prowadzoną dotychczas działalność gospodarczą aby zachować źródło dochodu. Jak wynikało bowiem wprost z treści ww. Porozumienia, władze niemieckie wykluczały możliwość aby od 1 lipca 2016 r. podmioty zarejestrowane na terytorium Polski mogły dalej świadczyć usługi rozbioru mięsa w niemieckich zakładach przetwórczych poprzez oddelegowywanie do pracy na terenie Niemiec pracowników zatrudnionych w polskich podmiotach. Taka decyzja rządu niemieckiego zamykała przed polskimi podmiotami możliwość dalszego operowania na rynku niemieckim w ramach dotychczasowego modelu prawno-biznesowego. Jeżeli podmioty te chciały utrzymać się na rynku i dalej prowadzić aktywność gospodarczą musiały podjąć działania prowadzące do zmiany modelu w ramach którego funkcjonują.

IV. Ramowa umowa współpracy z 11 stycznia 2016 r.

Mając powyższe na uwadze TM, reprezentujący X Sp. z o.o, podjął rozmowy handlowe ze znajdującym się w podobnej sytuacji ML, reprezentującym Wnioskodawcę. Rozmowy dotyczyły optymalnych rozwiązań w zakresie warunków zatrudnienia pracowników w oparciu o niemieckie przepisy prawa. Podmioty uczestniczące w tych rozmowach porównywały koszty polskich i niemieckich ubezpieczeń oraz koszty zatrudniania w Polsce i Niemczech.

Rozmowy zakończyły się podjęciem sformalizowanej współpracy między X Sp. z o.o. oraz Wnioskodawcą, co zostało stwierdzone w postanowieniach Ramowej umowy współpracy z 11 stycznia 2016 r. (dalej: „Ramowa umowa”).

Intencją X Sp. z o.o. było świadczenie przez tę spółkę usług pośrednictwa w zawieraniu umów między przedsiębiorcami niemieckimi zajmującymi się rozbiorem mięsa a tamtejszymi przedsiębiorstwami przetwórstwa mięsnego, zaś Podatnik miał dla niej poszukiwać klientów na terenie Niemiec, wykorzystując przy tym posiadane już kontakty w szeregu przedsiębiorstw takich jak: W SCEmbH, DC GmbH czy też GBF KG.

X Sp. z o.o. zależało na bezpośredniej współpracy z ML oraz jego spółką, tj. Podatnikiem aby dzięki wiedzy, kontaktom oraz renomie (marce) posiadanym przez ML na rynku niemieckim zwiększyć swoje szanse na pozyskanie zleceń z tego rynku. Zawierając Ramową umowę ML (działając m.in. w imieniu Podatnika) oraz TM (działając m.in. w imieniu X Sp. z o.o.) określili, że wkładem we wzajemną współpracę ze strony ML są kontakty z niemieckimi zakładami przetwórczymi oraz pewna baza pracowników gotowych do wykonywania pracy na terytorium Niemiec, zaś ze strony TM wiedza i doświadczenia związane z realizacją kontraktów na rozbiór mięsa na terytorium Niemiec oraz dostęp do wykwalifikowanych pracowników (pkt 4 i 5 Ramowej umowy).

W dacie zawarcia tej Ramowej Umowy ML oraz TM prognozowali, że jeżeli uda im się doprowadzić do zawarcia umowy na rozbiór mięsa pomiędzy niemieckimi przedsiębiorstwami to należna im prowizja będzie wynosić 8% wartości kontraktu (prowizja miała być płacona przez przedsiębiorstwo, które dzięki staraniom podjętym przez ML oraz TM pozyskałoby kontrakt na rozbiór mięsa). Jednocześnie strony ustaliły, że przedsiębiorstwa ML (w tym Podatnik) będą partycypować w tej prowizji w 87,5%, zaś przedsiębiorstwo TM w 12,5% - reguła ta wynika wprost z treści pkt 7 Ramowej umowy. Istotne jest także to, że już na etapie zawarcia Ramowej Umowy ML oraz TM uznali, że ich współpraca nie będzie ograniczać się wyłącznie do prostego pośredniczenia w zawarciu umowy na rozbiór mięsa i na tym etapie będzie się kończyć - jak wynika bowiem wprost z treści pkt 9 Ramowej Umowy jej strony zaplanowały, że zakres świadczonych przez nich usług obejmować będzie także pełne wsparcie w trakcie całego procesu realizacji kontraktu na rozbiór mięsa: organizacja procesu produkcji, zarządzenia, kalkulacja i optymalizacja kosztów. Strony dały także jasny wyraz swoim intencjom stwierdzając w pkt 11-14 Ramowej Umowy, że będą ze sobą lojalnie współpracować oraz zobowiązują się zawrzeć w przyszłości wszelkie kolejne umowy, które będą stanowiły realizację oraz konkretyzację zobowiązań zaciągniętych pierwotnie w Ramowej Umowie. Wnioskodawca uważa za zasadne podkreślić, że w dacie zawierania przez niego Ramowej Umowy (styczeń 2016 r.) z X Sp. z o.o. brak było jeszcze precyzyjnych informacji jaki konkretnie model działania na rynku niemieckim będzie dopuszczalny w świetle ww. Porozumienia. Biorąc powyższe pod uwagę ani Podatnik, ani X Sp. z o.o. na tym etapie współpracy nie były w stanie w pełni skonkretyzować zasad na których chcieliby działać w przyszłości na rynku niemieckim. Ramowa Umowa miała zaś stanowić wyraz ich wspólnego zaangażowania oraz woli współpracy, która miała przynieść korzyści dla wszystkich zaangażowanych stron.

V. Przedwstępna umowa zlecenia z 18 stycznia 2016 r. zawarta pomiędzy PG a Wnioskodawcą.

W związku z tym, że dla skutecznego pozyskania klienta niezbędne jest nie tylko posiadanie kontaktów na danym rynku, umiejętność organizacji działalności gospodarczej czy znajomość specyfiki danej branży, ale i szczegółowa wiedza techniczna, pozwalająca zoptymalizować rozbiór mięsa pod względem technicznym, przygotować kalkulację cenową zaplanowanego procesu czy też jak najlepiej dobrać pracowników, wyżej wymienione spółki (X Sp. z o.o. oraz Podatnik) musiały z kolei skorzystać z usług posiadającego te wszystkie informacje przedsiębiorcy - PG prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą JPG. Z uwagi na to, że X Sp. z o.o. oraz Podatnik ustalili, że to po stronie Podatnika będzie spoczywał ciężar związany z zapewnieniem doradztwa technicznego oraz technologicznego niezbędnego na etapie negocjowania warunków kontraktu na rozbiór mięsa oraz jego realizacji Podatnik w dniu 18 stycznia 2016 r. zawarł z PG Przedwstępną umowę zlecenia (dalej: „Przedwstępna umowa zlecenia”). Na bazie tej umowy PG zobowiązał się wykonać na rzecz zlecającego (tj. Podatnika) szereg czynności technicznych o charakterze wstępnym, celem zaś przeprowadzenia tych czynności było pozyskanie przez zlecającego (t.j. Podatnika) wiedzy na temat parametrów technologicznych oraz technicznych w oparciu o które mogą być prowadzone prace w zakresie rozbioru mięsa na terenie zakładu produkcyjnego przedsiębiorstwa DC GmbH - wynika to bezpośrednio z treści § 1 Przedwstępnej umowy zlecenia z 18 stycznia 2016 r.

W oparciu o postanowienia Przedwstępnej umowa zlecenia z 18 stycznia 2016 r. zlecający (t.j.: Podatnik) powierzył PG wykonywanie szeregu czynności technicznych powiązanych bezpośrednio z pozyskaniem zlecenia od przedsiębiorstwa DC GmbH. Czynności, jakie miały być realizowane przez PG na rzecz Podatnika miały przede wszystkim charakter techniczny a ich zakres wynikał z wykształcenia, doświadczenia oraz wiedzy posiadanej przez PG. Warto zaznaczyć, że umowa ta została zawarta na czas określony. W jej treści zostało wyraźnie zaznaczone, że Podatnik wraz z X Sp. z o.o. prowadzą negocjacje mające na celu doprowadzenie do zawarcia przez przedsiębiorstwa świadczące usługi rozbioru mięsa kontraktu z DC GmbH. W przypadku gdy Podatnikowi oraz X Sp. z o.o. udałoby się doprowadzić do zawarcia tejże umowy przedsiębiorstwo PG miało mieć zagwarantowane prawo do świadczenia usług wsparcia technicznego w toku realizacji tych umów - postanowienia w tej kwestii przewidziane zostały w § 3 tej umowy. W tym miejscu Podatnik podkreśla, że w ramach realizacji zobowiązań wynikających z Przedwstępnej umowy zlecenia z 18 stycznia 2016 r. PG sporządził na zlecenie Podatnika Schemat organizacyjny dla kontraktu z DC GmbH, który stanowił podstawowy dokument w oparciu o który Podatnik zrealizował na rzecz X Sp. z o.o. usługi do których był zobowiązany względem tej spółki (uczestnictwo w przygotowaniu kalkulacji rentowności świadczenia usług rozbioru mięsa w ramach przedsiębiorstwa DC GmbH - w oparciu o organizację pracy oraz jej wydajność jaka może zostać uzyskana w ramach przedsiębiorstwa DC GmbH). Dokument ten był niezbędny aby Podatnik mógł sporządzić kalkulacje ekonomiczne i przygotować ofertę świadczenia usług rozbioru mięsa dla przedsiębiorstwa DC GmbH.

Bazując więc na postanowieniach Ramowej umowy współpracy z 11 stycznia 2016 r. zawartej pomiędzy X Sp. z o.o. i Podatnikiem a także na regułach postępowania określonych w Przedwstępnej umowie zlecenia z 18 stycznia 2016 r. zawartej pomiędzy Podatnikiem oraz PG - ML oraz TM podjęli działania mające na celu pozyskanie zlecenia na rozbiór mięsa w zakładach należących do DC GmbH, który to kontrakt mógłby zostać następnie zaoferowany jako gotowy do realizacji na rzecz przedsiębiorstwa zajmującego się usługowo rozbiorem mięsa. Proces zbierania informacji technicznych oraz negocjacji z przedstawicielami DC GmbH trwał wiele miesięcy i wymagał przeprowadzenia szeregu rozmów handlowych - celem tych rozmów było, oprócz ustalenia warunków cenowych realizacji kontraktu, określenie także w jakiej formie prawnej będzie musiało funkcjonować przedsiębiorstwo, które będzie faktycznie realizować usługi rozbioru mięsa w zakładach należących do DC GmbH. Kwestia ta była niezwykle istotna, gdyż firmie DC GmbH bardzo zależało aby wypracowany model działania był w pełni zgodny z wymaganiami stawianymi przez niemiecki rząd federalny a wynikającymi z treści Porozumienia z 21 września 2015 r. „Selbstverpflechtung der Unternehmen fur attraktivere Arbeitsbdingungen” (tłumaczenie na j. polski: „Samozobowiązanie firm w celu uzyskania bardziej atrakcyjnych warunków pracy”).

W toku tych negocjacji 31 marca 2016 r. przedstawiciele DC GmbH ostatecznie oświadczyli, że nie zgadzają sie aby przedsiębiorstwem realizującym ewentualny przyszły kontrakt była polska spółka posiadająca odział na terytorium Niemiec czy też jakikolwiek inny podmiot gospodarczy w którym nie byłby zaangażowany bezpośrednio (jako wspólnik) ML. W ocenie przedstawicieli DC GmbH osoba ML ma dawać gwarancję, że cały duży kontrakt zostanie prawidłowo zrealizowany w zgodzie w wysokimi standardami, jakie obowiązują w zakładach DC GmbH. Biorąc to pod uwagę ML oraz PG zawarli w marcu 2016 r. umowę spółki niemieckiego prawa handlowego pod firmą WM GmbH z siedzibą w Bremen.

VI. Wstępna umowa prowizyjna na pośrednictwo w zawarciu umowy z 1 kwietnia 2016 r. zawarta pomiędzy WM GmbH w organizacji oraz X Sp. z o.o.

Wstępna umowa prowizyjna na pośrednictwo w zawarciu umowy z 1 kwietnia 2016 r. zawarta pomiędzy WM GmbH w organizacji oraz X Sp. z o.o. - na podstawie tej umowy X Sp. z o.o. (Pośrednik) zobowiązała się względem WM GmbH w organizacji do reprezentacji tejże WM GmbH w toku negocjacji warunków kontraktu na rozbiór mięsa wieprzowego w zakładach DC GmbH i doprowadzenia do zawarcia tegoż kontraktu (§ 1 pkt 2 Wstępnej umowy prowizyjnej na pośrednictwo w zawarciu umowy z dnia 1 kwietnia 2016 r.). X Sp. z o.o. zobowiązała się także, że będzie działać na wyłączne zlecenie WM GmbH i w toku rozmów negocjacyjnych toczonych z DC GmbH wskaże wyłącznie WM GmbH jako podmiot, który będzie faktycznie świadczył usługi rozbioru mięsa w zakładach należących do DC GmbH (§ 1 pkt 3 Wstępnej umowy prowizyjnej na pośrednictwo w zawarciu umowy z dnia 1 kwietnia 2016 r.). X Sp. z o.o. zobowiązała się także: przekazać na rzecz WM GmbH cały know-how niezbędny do realizacji kontraktu (§ 1 pkt 4), nie wykonywać działalności konkurencyjnej wobec WM GmbH oraz wskazać wszystkim swoim pracownikom WM GmbH jako rekomendowanego pracodawcę w przypadku pozyskania kontraktu przez tą spółkę (§ 1 pkt 5), a także X Sp. z o.o. przyjęła na siebie zobowiązanie do zapewnienia WM GmbH wsparcia przez cały okres realizacji kontraktu przez tę spółkę na rzecz DC GmbH.

WM GmbH oraz X Sp. z o.o. uzgodniły, że w zamian za wykonanie przez X Sp. z o.o. zaciągniętych przez nią zobowiązań należeć się jej będzie od WM GmbH wynagrodzenie prowizyjne skalkulowane jako 12% od obrotu netto zrealizowanego przez WM GmbH w ramach kontraktu z DC GmbH (§ 3 pkt 1). Jednocześnie strony ustaliły, że po zawarciu przez WM GmbH kontraktu na rozbiór mięsa z DC GmbH oraz zarejestrowaniu WM GmbH w rejestrze handlowym strony podpiszą ostateczną właściwą umowę prowizyjną regulującą wzajemne prawa i obowiązki - wysokość ostatecznej prowizji należnej X Sp. z o.o. od WM GmbH uzależniona została od warunków cenowych jakie uda się wynegocjować X Sp. z o. o. w toku rozmów handlowych z DC GmbH (§ 4 pkt 1).

Biorąc powyższe pod uwagę trzeba stwierdzić, że celem X Sp. z o.o. było nie tylko świadczenie pośrednictwa między przedsiębiorcami niemieckimi w ścisłym tego słowa znaczeniu, ale dostarczenie tym przedsiębiorcom (wykonawcy, zajmującemu się rozbiorem mięsa i zlecającemu świadczenie tej usługi, czyli w niniejszym przypadku: WM GmbH) kompleksowego rozwiązania, łączącego zarówno rozwiązania prawne (gotowy kontrakt), kadrowe (osoby chętne do podjęcia pracy na terenie niemieckiego zakładu przetwórstwa mięsnego), ekonomiczne (analiza kosztów świadczenia usługi rozbioru mięsa) i techniczne (przygotowanie optymalnej procedury rozbioru mięsa).

WM GmbH została zarejestrowana w rejestrze handlowym 3 maja 2016 r.

VII. Ramowa umowa o dzieło (na rozbiór mięsa) zawarta pomiędzy DC GmbH oraz WM GmbH 25 maja 2016 r.

Ramowa umowa o dzieło (na rozbiór mięsa) została zawarta pomiędzy DC GmbH oraz WM GmbH 25 maja 2016 r. (stanowiło to tym samym wypełnienie przez X Sp. z o.o. części zobowiązań zaciągniętych przez tą spółkę w stosunku do WM GmbH, które wynikały z postanowień Wstępnej umowy prowizyjnej na pośrednictwo w zawarciu umowy z 1 kwietnia 2016 r. zawartej pomiędzy WM GmbH w organizacji oraz X Sp. z o.o.).

VIII. Umowa prowizyjna na pośrednictwo w zawarciu umowy pomiędzy X Sp. z o.o. i WM GmbH z 30 maja 2016 r.

W dniu 30 maja 2016 r. podpisana została Umowa prowizyjna na pośrednictwo w zawarciu umowy pomiędzy X Sp. z o.o. i WM GmbH (zawarcie tej umowy stanowiło zaś realizację uprzedniego zobowiązania stron czerpiącego swoje źródło we Wstępnej umowie prowizyjnej na pośrednictwo w zawarciu umowy z 1 kwietnia 2016 r. zawarta pomiędzy WM GmbH w organizacji oraz X Sp. z o.o. - § 4 pkt 1). Umowa prowizyjna na pośrednictwo w zawarciu umowy zawarta pomiędzy X Sp. z o.o. i WM GmbH miała na celu zagwarantowanie, że X Sp. z o.o. będzie wspierać WM GmbH w trakcie całego procesu realizacji przez tę spółkę Ramowej umowy o dzieło (na rozbiór mięsa) zawartej przez WM GmbH z DC GmbH. Do obowiązków X Sp. z o.o. można zaliczyć m.in. reprezentację WM GmbH w trakcie rozmów handlowych z DC GmbH dotyczących cen za realizację poszczególnych usług rozbioru mięsa, zagwarantowanie całodobowej dostępności pracownika X Sp. z o.o., który będzie odpowiedzialny za sprawowanie stałego nadzoru nad realizacją kontraktu na rozbiór mięsa w zakładach DC GmbH a także pośredniczenie w załatwianiu wszystkich bieżących kwestii związanych z realizacją powyższego kontraktu na rozbiór mięsa w zakładach DC GmbH. W zamian za realizację tych usług X Sp. z o.o. zastrzegła sobie od WM GmbH wynagrodzenie prowizyjne, którego wysokość została uzależniona od obrotów zrealizowanych przez WM GmbH w ramach kontraktu na rozbiór mięsa w zakładach należących do DC GmbH.

IX. Umowa podwykonawstwa do Umowy prowizyjnej na pośrednictwo w zawarciu umowy pomiędzy X Sp. z o.o. oraz Wnioskodawcą.

Także tego samego dnia, tj. 30 maja 2016 r., została podpisana Umowa podwykonawstwa do Umowy prowizyjnej na pośrednictwo w zawarciu umowy pomiędzy X Sp. z o.o. oraz Podatnikiem (zawarcie tej zaś umowy stanowiło realizację uprzednich zobowiązań stron biorących swoje źródło w treści postanowień pkt 12 Ramowej umowy współpracy z 11 stycznia 2016 r.).

X. Umowa zlecenie pomiędzy Wnioskodawcą a PG.

Następnego dnia, tj. 31 maja 2016 r., zawarta została Umowa zlecenie pomiędzy Podatnikiem a PG, której podpisanie stanowiło wypełnienie zobowiązań wynikających z treści Przedwstępnej umowy zlecenia z 18 stycznia 2016 r. zawartej pomiędzy PG a Podatnikiem - § 3 pkt 2).

Mając na uwadze opisaną powyżej chronologię zdarzeń oraz wzajemne zobowiązania oraz uprawniania wynikające dla Podatnika, X Sp. z o.o. oraz PG, należy w tym miejscu przejść do opisania, jakie usługi były świadczone przez Podatnika na rzecz X Sp. z o.o. na podstawie postanowień Ramowej Umowy oraz Umowy podwykonawstwa do umowy prowizyjnej na pośrednictwo w zawarciu umowy zawartej pomiędzy XS Sp. z o.o. oraz Podatnikiem z 30 maja 2016 r.

Tak więc, na podstawie Ramowej Umowy Podatnik świadczył na rzecz X Sp. z o.o. następujące usługi:

1) organizacja spotkań handlowych w siedzibie DC GmbH;

2) prowadzenie rozmów handlowych z przedstawicielami DC GmbH w sprawie:

a) warunków formalno-prawnych w oparciu o które będą mogły być świadczone w przyszłości usługi rozbioru mięsa na terenie zakładów należących do DC GmbH;

b) warunków technicznych dotyczących świadczenia w przyszłości usługi rozbioru mięsa na terenie zakładów należących do DC GmbH: osobą wykonującą te czynności

w imieniu Podatnika był ML, czynności te wykonywane były w zakładach DC GmbH a także telefonicznie i za pośrednictwem korespondencji e-mail;

c) warunków finansowych świadczenia w przyszłości usługi rozbioru mięsa na terenie zakładów należących do DC GmbH: osobą wykonującą te czynności w imieniu

Podatnika był ML, czynności te wykonywane były w zakładach DC GmbH, a także telefonicznie i za pośrednictwem korespondencji e-mail;

d) treści umowy o działo, jaka miałaby zostać podpisana z DC GmbH przez podmiot wytypowany do faktycznego wykonywania usług rozbioru mięsa w zakładach należących

do DC GmbH;

e) wskazania podmiotu, który będzie faktycznie wykonywał usługi rozbioru mięsa w zakładach należących do DC GmbH.

3) zamówienie u PG: przygotowania planu produkcyjnego dla przedsiębiorstwa DC GmbH), zlecenie opracowania przez PG analiz w sprawie możliwych do uzyskania wydajności

w zakładach należących do DC GmbH, zlecenie opracowania Schematu organizacyjnego dla kontraktu z DC GmbH.

4) złożenie DC GmbH oferty na świadczenie usług rozbioru mięsa w jej zakładach;

5) koordynowanie czynności związanych z pozyskanie zlecenia na rozbiór mięsa od DC GmbH;

6) doprowadzenie do zawarcia Ramowej umowy o dzieło pomiędzy DC GmbH oraz WM GmbH 25 maja 2016 r.

Osobą wykonującą w imieniu Podatnika czynności wskazane w pkt 1 i 2 powyżej był ML, czynności te wykonywane były w zakładach DC GmbH a także telefonicznie i za pośrednictwem korespondencji e-mail.

Osobą wykonującą w imieniu Podatnika czynności wskazane w pkt 3 powyżej był ML, czynności te wykonywane były na terenie Niemiec w zakładach DC GmbH, w biurze Podatnika, w Polsce w biurze X Sp. z o.o. a w siedzibie firmy JPG, jak również telefonicznie i za pośrednictwem korespondencji e-mail.

Osobą wykonującą w imieniu Podatnika czynności wskazane w pkt 4 powyżej był ML, czynności te wykonywane były w zakładach DC GmbH, a także telefonicznie.

Osobą wykonującą w imieniu Podatnika czynności wskazane w pkt 5 powyżej był ML, czynności te wykonywane były na terenie Niemiec w zakładach DC GmbH, w biurze Podatnika, w siedzibie X Sp. z o.o. a także w siedzibie firmy JPG, jak również telefonicznie i za pośrednictwem korespondencji e-mail.

Osobą wykonującą w imieniu Podatnika czynności wskazane w pkt 6 powyżej był ML, czynności te wykonywane były w zakładach DC GmbH a także telefonicznie.

Na podstawie Umowy podwykonawstwa do umowy prowizyjnej na pośrednictwo w zawarciu umowy zawartej pomiędzy X Sp. z o.o. oraz Podatnikiem z 30 maja 2016 r. Podatnik świadczył na rzecz X Sp. z o. o. następujące usługi:

1) koordynowanie, na zlecenie X Sp. z o.o., po stronie niemieckiej czynności związanych z fizyczną realizacją przez WM GmbH zlecenia na rozbiór mięsa w zakładach

należących do DC GmbH;

2) stałe pośrednictwo, na zlecenie X Sp. z o.o., w rozmowach pomiędzy WM GmbH oraz DC GmbH dotyczących fizycznej realizacji przez WM GmbH zlecenia na rozbiór mięsa

w zakładach DC GmbH, wsparcie w procesie rozwiązywania sporów;

3) dokonywanie pomiędzy WM GmbH oraz DC GmbH ustaleń w sprawie organizacyjnych oraz technicznych kwestii związanych z realizacją zlecenia w zakładach DC GmbH;

4) prowadzenie w imieniu WM GmbH bieżących rozmów handlowych z przedstawicielami DC GmbH w sprawie organizacyjnych, technicznych, technologicznych oraz cenowych

aspektów związanych z wprowadzeniem do produkcji w zakładach DC GmbH nowych asortymentów produktowych dla których konieczne było wykonanie wyliczeń w zakresie

pracochłonności, zapotrzebowania na wykwalifikowanych pracowników oraz sprzęt;

5) zamawianie sprzętu niezbędnego do realizacji przez WM GmbH zlecenia w zakładach DC GmbH, załatwianie spraw urzędowych związanych z zatrudnianiem przez

WM GmbH pracowników zgodnie z niemieckimi regulacjami prawa pracy i ubezpieczeń społecznych, zapewnianie pracownikom WM GmbH pomocy medycznej**;**

6) zapewnienie specjalistycznych usług wsparcia technologicznego oraz technicznego niezbędnych do zagwarantowania należytej realizacji zlecenia przez WM GmbH

w zakładach DC GmbH; w tym celu Podatnik zawarł z JPG Umowę zlecenia z 31 maja 2016 r. Na podstawie tej umowy JPG zobowiązało się świadczyć na rzecz Podatnika

usługi o charakterze technicznym, powiązane bezpośrednio z umową na rozbiór mięsa, jaka była realizowana przez WM GmbH na rzecz DC GmbH. Działając na zlecenie

Podatnika przedsiębiorstwo JPG wykonywało m.in. następujące czynności:

a) doradztwo w zakresie optymalizacji pod względem technicznym usług rozbioru mięsa,

b) przygotowanie danych w zakresie wydajności produkcji,

c) wdrożenie wcześniej zaplanowanego procesu produkcyjnego,

d) optymalizacja procesu doboru pracowników,

e) udostępnienie kontaktów do pracowników,

f) partycypacja w rozmowach handlowych prowadzonych z przedsiębiorstwem DC GmbH,

g) negocjacje z majstrami,

h) weryfikacja parametrów technicznych proponowanych przez przedsiębiorstwo DC GmbH,

i) planowanie i optymalizacja w zakresie zakupu narzędzi.

Osobą wykonującą w imieniu Podatnika czynności wskazane w pkt 1-6 powyżej był ML, czynności te wykonywane były w zakładach DC GmbH a także telefonicznie i za pośrednictwem korespondencji e-mail. Realizacja przez Podatnika oraz ML czynności wskazanych w pkt 4-6 powyżej wymagała korzystania przez niego ze fachowego wsparcia świadczonego przez JPG - usługi w tym zakresie zagwarantował sobie P

XI. Usługi rozbioru mięsa w zakładach DC GmbH.

Usługi rozbioru mięsa w zakładach należących do DC GmbH technicznie wykonywane były przez przedsiębiorstwo WM GmbH na podstawie Ramowej umowy o dzieło zawartej pomiędzy DC GmbH oraz WM GmbH 25 maja 2016 r. Aby móc wykonać tę umowę spółka WM GmbH zatrudniała, jako pracodawca, wykwalifikowanych pracowników, którzy zostali skierowani do niej przez X Sp. z o.o., Podatnika oraz JPG. W pozostałym zakresie spółka WM GmbH korzystała ze wsparcia prawnego, organizacyjnego, technologicznego, technicznego, kontrolingowego, rachunkowego oraz ekonomicznego zapewnianego jej przez X Sp. z o.o. i współpracujące z nią podmioty, tj.: Podatnika oraz jego kooperanta w osobie przedsiębiorstwa JPG, jak to zostało opisane powyżej.

XII. Usługi nabyte przez Wnioskodawcę od przedsiębiorstwa JPG.

Na podstawie Przedwstępnej umowy zlecenia z 18 stycznia 2016 r. zawartej pomiędzy Podatnikiem a JPG Podatnik nabył od JPG następujące usługi:

a) doradztwo w zakresie technicznych możliwości realizacji usługi rozbioru mięsa w zakładach DC GmbH,

b) przygotowanie danych w zakresie możliwych do uzyskania wydajności niezbędnych do przygotowania kalkulacji cenowych i ofert handlowych,

c) przygotowanie wstępnego planu produkcyjnego,

d) udostępnienie kontaktów do pracowników,

e) weryfikacja parametrów technicznych proponowanych przez przedsiębiorstwo DC GmbH, pod względem możliwości ich zrealizowania i potrzebnych nakładów pracy,

f) zaplanowanie i zoptymalizowanie niezbędnych narzędzi i maszyn oraz kalkulacja kosztów ich zakupu,

g) sporządzenie Schematu organizacyjnego dla kontraktu z DC GmbH.

Na podstawie Umowy zlecenia z 31 maja 2016 r. zawartej pomiędzy Podatnikiem a JPG Podatnik nabył od JPG usługi o charakterze technicznym, powiązane bezpośrednio z umową na rozbiór mięsa, jaka była realizowana przez WM GmbH na rzecz DC GmbH, zaś w skład usług świadczonych przez JPG na rzecz Podatnika wchodziły w szczególności następujące czynności:

a) doradztwo w zakresie optymalizacji pod względem technicznym usług rozbioru mięsa,

b) przygotowanie danych w zakresie wydajności produkcji, niezbędnych do przygotowania kalkulacji cenowych i ofert handlowych,

c) wdrożenie wcześniej zaplanowanego procesu produkcyjnego w zakładach DC GmbH,

d) optymalizacja procesu doboru pracowników,

e) udostępnienie kontaktów do pracowników,

f) partycypacja w rozmowach handlowych prowadzonych z przedsiębiorstwem DC GmbH w szczególności w zakresie kwestii technicznych oraz związanych z reklamacjami

zgłaszanymi przez DC GmbH w trakcie realizacji przez WM GmbH usługi rozbioru mięsa w jej zakładach,

g) prowadzenie rozmów i negocjacji z majstrami oraz innymi pracownikami wykonującymi pracę w zakładach należących do DC GmbH,

h) weryfikacja parametrów technicznych proponowanych przez przedsiębiorstwo DC GmbH,

i) planowanie i optymalizacja w zakresie zakupu narzędzi.

Wysokość wynagrodzenia należnego WM GmbH od DC GmbH ustalana była na podstawie dokumentów rozliczeniowych przedstawianych przez DC GmbH, które były weryfikowane przez WM GmbH. Na podstawie tak ustalonych informacji WM GmbH wystawiała fakturę na rzecz DC GmbH. W oparciu o te dane X Sp. z o.o. wystawiała na rzecz WM GmbH fakturę VAT z tytułu należnego jej wynagrodzenia prowizyjnego. Następnie zaś informacja w tym zakresie była przekazywana do Podatnika, który wystawiał na rzecz X Sp. z o.o. fakturę VAT z tytułu należnego tej spółce wynagrodzenia.

Wnioskodawca, X Sp. z o.o., X Sp.k. oraz JPG byli oraz pozostają zarejestrowani w Polsce, jako czynni podatnicy podatku VAT.

### Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługiwało prawo zaliczenia do jego kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez niego z tytułu nabycia od przedsiębiorstwa JPG usług wskazanych w treści Umowy zlecenia z 31 maja 2016 r.?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługiwało mu prawo zaliczenia do jego kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych z tytułu nabycia od przedsiębiorstwa JPG usług wskazanych w treści Umowy zlecenia z 31 maja 2016 r.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm., dalej: „Ustawy o CIT”), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Oznacza to zatem, że kosztami uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Bazując na powyższej regulacji oraz mając na uwadze dorobek orzeczniczy organów interpretacyjnych i sądów administracyjnych można więc przyjąć, że kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien spełniać łącznie następujące przesłanki:

1\. pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła

przychodu,

2\. nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Są to dwa podstawowe i jedyne kryteria uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów przewidziane przez Ustawę o CIT. Ustawa ta nie zawiera bowiem żadnych dodatkowych warunków w tym względzie. Zatem wydatki dokonane przez podatnika mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów dla celów CIT, jeśli są nakierowane na osiągniecie przychodu, przy czym warunkiem koniecznym zaliczania danego wydatku do kosztów podatkowych nie jest wystąpienie konkretnego przychodu, lecz chociażby działania podatnika w celu jego potencjalnego osiągnięcia, zachowania, bądź zabezpieczenia. Wystarczające jest przy tym wykazanie choćby pośredniego związku z przychodami.

Przechodząc zaś na grunt opisanego stanu faktycznego trzeba zauważyć, że z treści Umowy podwykonawstwa do umowy prowizyjnej na pośrednictwo w zawarciu umowy zawartej pomiędzy X Sp. z o.o. oraz Podatnikiem z 30 maja 2016 r. wynika, że Podatnik na jej podstawie zobowiązał się świadczyć na rzecz X Sp. z o.o. m.in. usługi w zakresie zapewnienia specjalistycznych usług wsparcia technologicznego oraz technicznego niezbędnych do zagwarantowania należytej realizacji zlecenia przez WM GmbH w zakładach DC GmbH.

Podatnik nie posiadał jednak wykształcenia zawodowego w tej branży ani doświadczenia i w związku z tym, aby wypełnić spoczywające na nim zobowiązania w stosunku do X Sp. z o. o., zdecydował się na nabycie tych usług od znanego mu przedsiębiorstwa JPG.

Jak wynika bowiem z opisu stanu faktycznego, PG jest z wykształcenia mistrzem z zawodu masarz, rozbieracz, wędliniarz, z dwudziestoletnim doświadczeniem, w związku z czym posiadał wszelkie niezbędne umiejętności oraz informacje aby móc zrealizować te czynności na rzecz Podatnika. Biorąc to pod uwagę Podatnik zawarł z JPG Umowę zlecenia 31 maja 2016 r. Na podstawie tej umowy JPG zobowiązało się świadczyć na rzecz Podatnika usługi o charakterze technicznym, powiązane bezpośrednio z umową na rozbiór mięsa, jaka była realizowana przez WM GmbH na rzecz DC GmbH. Działając na zlecenie Podatnika przedsiębiorstwo JPG wykonywało m.in. następujące czynności:

a) doradztwo w zakresie optymalizacji pod względem technicznym usług rozbioru mięsa,

b) przygotowanie danych w zakresie wydajności produkcji,

c) wdrożenie wcześniej zaplanowanego procesu produkcyjnego,

d) optymalizacja procesu doboru pracowników,

e) udostępnienie kontaktów do pracowników,

f) partycypacja w rozmowach handlowych prowadzonych z przedsiębiorstwem DC GmbH,

g) negocjacje z majstrami,

h) weryfikacja parametrów technicznych proponowanych przez przedsiębiorstwo DC GmbH,

i) planowanie i optymalizacja w zakresie zakupu narzędzi.

Z uwagi na to, że powyższe usługi świadczone były przez przedsiębiorstwo JPG na zlecenie Podatnika (podstawa prawna: Umowa zlecenia z 31 maja 2016 r.) przedsiębiorstwo to obciążało tym kosztem Podatnika i wystawiało na jego rzecz faktury VAT.

Podsumowując powyższe uwagi trzeba stwierdzić, że z racji tego, że Podatnik zobowiązał się świadczyć na rzecz X Sp. z o.o. usługi w zakresie zapewnienia specjalistycznych usług wsparcia technologicznego oraz technicznego niezbędnych do należytej realizacji zlecenia na rozbiór mięsa w zakładach DC GmbH, zaś sam nie posiadał wiedzy oraz kompetencji w tym zakresie uzasadnione oraz konieczne było nabycie przez niego usług w tym zakresie od przedsiębiorstwa JPG. Podatnik, świadcząc bowiem usługi na rzecz X Sp. z o.o., uzyskiwał od tej spółki przychody m.in. za to, że dostarczał jej wsparcie w obszarze technologicznym i technicznym i tym samym należy przyjąć, że nabywanie tychże usług przez Podatnika od przedsiębiorstwa JPG było działaniem mającym na celu osiągnięcie, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Tym samym oznacza to, że wydatki poniesione przez Podatnika z tego tytułu mogą zostać zaliczone przez niego w poczet kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

**Interpretacja indywidualna**

W wyniku analizy Państwa wniosku – 8 marca 2018 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku ORD-IN bez rozpatrzenia Znak: 0111-KDIB2-1.4010.351.2017.2.EN.

Pismem z 26 marca 2018 r. (które wpłynęło w tym samym dniu za pośrednictwem e-puap) na ww. postanowienie wnieśliście Państwo zażalenie. Postanowieniem z 21 maja 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.351.2017.3.BKD, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Postanowienie to zostało skutecznie doręczone 5 czerwca 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

Pismem z 2 lipca 2018 r. nadanym za pośrednictwem poczty 2 lipca 2018 r. wnieśli Państwo skargę na postanowienie Organu II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Skarga wpłynęła do mnie 6 lipca 2018 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie na rzecz Spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości trzykrotności norm przypisanych.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z 2 października 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 779/18 oddalił Państwa skargę.

Wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 3 listopada 2021 r. sygn. akt II FSK 245/19 uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Gdańsku, uchylając jednocześnie zaskarżone postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

W dniu 21 stycznia 2022 r. wpłynęły do Organu akta administracyjne sprawy.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

\- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

\- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny Państwa stanowiska w sprawie.

Jednocześnie zauważam, że dokonując transakcji z podmiotami powiązanymi należy mieć na względzie art. 11 Ustawy o CIT, zgodnie z którym (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.), jeżeli:

1\. osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej

Polskiej, zwana dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo

2\. osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium

Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej "podmiotem zagranicznym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo

posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo

3\. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu

podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

\- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W myśl natomiast art. 4 Ustawy o CIT, przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

1\. podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu

krajowego, albo

2\. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu

podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów.

Zatem, art. 11 updop, jest przepisem szczególnym i dotyczy podmiotów powiązanych osobowo lub kapitałowo. Pozostawanie w związku kapitałowym lub osobowym nie jest w jakikolwiek sposób sankcjonowane. Znaczenie podatkowe ma natomiast wykorzystywanie powiązań i związków do zmiany poziomu opodatkowania wbrew obowiązkowi ustawowemu.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stosownie do przedstawionego opisu stanu faktycznego oraz zadanego pytania (wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków poniesionych z tytułu nabycia od przedsiębiorstwa JPG usług wskazanych w treści Umowy zlecenia z 31 maja 2016 r.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.