Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.296.2017.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-01
Teza: Czy wskazany w art. 9a ust. 1d ustawy o CIT limit transakcji lub innych zdarzeń jednego rodzaju mających istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika należy odnosić osobno do każdego rodzaju usług będących przedmiotem kilku transakcji zakupu przez Wnioskodawcę od różnych podmiotów powiązanych, tj. osobno dla między innymi (i) usług informatycznych, (ii) usług księgowych, (iii) usług administracyjnych, (iv) usług doradczych (audyt, usługi prawne i inne), (v) usług szkoleniowych, (vi) usług doradztwa w sprzedaży i zakupach, (vii) usług organizacji ubezpieczenia oraz (viii) usług doradztwa inwestycyjnego?
Słowa kluczowe: dokumentacja-dokumentacja podatkowa; limit; podmiot; podmiot-podmioty powiązane; transakcja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 26 września 2017 r. (data wpływu 3 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania art. 9a ust. 1d ustawy o CIT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2017 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania art. 9a ust. 1d ustawy o CIT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) funkcjonuje w ramach grupy kapitałowej, w związku z czym Spółka jest stroną zdarzeń gospodarczych z podmiotami krajowymi i zagranicznymi powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 4 i 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”).

Rok podatkowy Wnioskodawcy zaczyna się 1 października i kończy 30 września. Wnioskodawca będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji podatkowej zawierającej elementy wskazane w art. 9a ustawy o CIT. Wnioskodawca kupuje od podmiotów powiązanych szereg usług wspierających działalność Spółki w tym między innymi: (i) usługi informatyczne, (ii) usługi księgowe, (iii) usługi administracyjne, (iv) usługi doradcze (audyt i kontrola wewnętrzna, usługi prawne i inne), (v) usługi szkoleniowe, (vi) usługi doradztwa i wsparcia w sprzedaży i zakupach, (vii) usługi wsparcia w organizacji ubezpieczeń, (viii) usługi doradztwa inwestycyjnego - zwane dalej łącznie Usługami.

Cena za poszczególne Usługi kalkulowana jest odrębnie z wykorzystaniem sposobu kalkulacji opartego na iloczynie stawek godzinowych oraz czasu pracy lub jako ustalony ryczałt. Podane stawki kalkulowane są w oparciu o różną bazę kosztową (inne koszty rodzajowe) oraz zakładają realizację przez danego usługodawcę innego poziomu zysku z tytułu poszczególnych rodzajów usług. W ramach wskazanych rodzajów Usług podmioty powiązane realizują odrębne czynności, np. przy usługach informatycznych Wnioskodawca otrzymuje wsparcie w zakresie obsługi IT, podtrzymania sieci informatycznych czy monitorowania bezpieczeństwa cyfrowego Spółki, przy usługach księgowych - bieżącą pomoc z zakresu zgodności rachunkowej prowadzonych ksiąg, sprawozdań, raportów i innych dokumentów księgowych, a przy usługach administracyjnych - wsparcie Spółki przy bieżącej działalności, np. prowadzeniu korespondencji, obsługi technicznej i fizycznej biura. W przypadku usług doradczych będzie to ustne lub mailowe wsparcie bieżące, sporządzanie opinii, wniosków do organów, pism itp., w przypadku szkoleniowych - przygotowanie i przeprowadzenie szkoleń dla pracowników Wnioskodawcy, a w przypadku usługi doradztwa w sprzedaży - proponowanie rozwiązań mających na celu zwiększenie ilości sprzedanych towarów oraz jakości świadczonych usług przez pracowników Spółki. Analogicznie przy wsparciu w zakupach. Świadczone są również usługi w organizacji ubezpieczenia, tj. zapewnienie odpowiedniej polisy dla Wnioskodawcy zważywszy na prowadzoną działalność gospodarczą oraz ponoszone ryzyka i możliwe negatywne skutki oraz usługi doradztwa inwestycyjnego, gdzie m.in. Spółka odpowiedzialna jest za prowadzenie/realizację inwestycji, negocjacje z dostawcami, kontakty z urzędami itp.

Dodatkowo, podmioty powiązane do świadczenia każdego rodzaju Usług angażują inne aktywa niezbędne do świadczenia Usług, tj. dedykowany personel, rodzaj know-how, wiedzy i doświadczenia, w konsekwencji ponoszą też zróżnicowane rodzajowo koszty świadczenia Usług. Świadczenie/nabycie Usług wiąże się z ponoszeniem po stronie podmiotów powiązanych ryzyka złych długów w przypadku niewypłacalności Wnioskodawcy bądź ryzyka reklamacyjnego, natomiast po stronie Spółki ryzyka jakości zakupionych usług w razie nienależytego wykonania tych usług przez podmioty powiązane.

Poszczególne typy Usług nabywanych przez Wnioskodawcę różnią się od siebie pod względem: (i) przedmiotu świadczenia, (ii) podstawy prawnej transakcji, (iii) analizy funkcjonalnej, tj. realizowanych w ramach transakcji funkcji, angażowanych aktywów, ponoszonych ryzyk oraz kosztów, (iv) przebiegu transakcji, (v) zmiennych przyjętych do kalkulacji wynagrodzenia (stawek godzinowych). Łączna wartość Usług świadczonych przez wszystkie podmioty powiązane na rzecz Wnioskodawcy przekroczy limity określone w art. 9a ust. 1d ustawy o CIT, przy uwzględnieniu przychodów Wnioskodawcy. Natomiast wartość poszczególnych rodzajów/typów Usług, np. usług informatycznych świadczonych na rzecz Wnioskodawcy przez konkretne podmioty powiązane, nie przekroczy limitu określonego w art. 9a ust. 1d ustawy o CIT, przy uwzględnieniu przychodów Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wskazany w art. 9a ust. 1d ustawy o CIT limit transakcji lub innych zdarzeń jednego rodzaju mających istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika należy odnosić osobno do każdego rodzaju usług będących przedmiotem kilku transakcji zakupu przez Wnioskodawcę od różnych podmiotów powiązanych, tj. osobno dla między innymi (i) usług informatycznych, (ii) usług księgowych, (iii) usług administracyjnych, (iv) usług doradczych (audyt, usługi prawne i inne), (v) usług szkoleniowych, (vi) usług doradztwa w sprzedaży i zakupach, (vii) usług organizacji ubezpieczenia oraz (viii) usług doradztwa inwestycyjnego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny (winno być: zdarzenie przyszłe), wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy wskazany w art. 9a ust. 1d Ustawy o CIT limit transakcji lub innych zdarzeń jednego rodzaju mających istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika Spółka powinna odnieść osobno do każdego rodzaju transakcji zakupu różnego rodzaju usług takich jak na przykład (i) usług informatycznych, (ii) usług księgowych, (iii) usług administracyjnych, (iv) usług doradczych (audyt, usługi prawne i inne), (v) usług szkoleniowych, (vi) usług doradztwa w sprzedaży i zakupach, (vii) usług organizacji ubezpieczeń oraz (viii) usług doradztwa inwestycyjnego. A w konsekwencji, czy jeżeli wartość zakupu danego rodzaju/typu usług od danego podmiotu powiązanego nie będzie przekraczać ustawowego limitu, to czy Spółka będzie miała obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej dla takiej transakcji.

Spółka stoi na stanowisku, że limity transakcyjne należy odnieść do wartości zakupu usług danego rodzaju. W ocenie Spółki nie wynika z przepisów, że limity transakcyjne należy odnieść do wartości wszystkich rodzajów usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy przez wszystkie podmioty powiązane. Zdaniem Spółki, wskazane w art. 9a ust. 1d Ustawy o CIT limity należy odnieść osobno do każdego rodzaju usług, tj. w analizowanym przypadku osobno między innymi do (i) usług informatycznych, (ii) usług księgowych, (iii) usług administracyjnych, (iv) usług doradczych (audyt, usługi prawne i inne), (v) usług szkoleniowych, (vi) usług doradztwa w sprzedaży i zakupach, (vii) usług organizacji ubezpieczeń oraz (viii) usług doradztwa inwestycyjnego. W związku z powyższym, Spółka nie ma obowiązku dokumentacyjnego w odniesieniu do transakcji „nie mających istotnego wpływu” w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT, jeżeli nie przekraczają ustawowych limitów.

Ustawa o CIT w art. 9a ust. 1 pkt 1 w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., a Wnioskodawcę od 1 października 2017 r., wskazuje podatników zobowiązanych do sporządzenia dokumentacji podatkowej. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, podatnicy, których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2.000.000 euro:

1.  dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub
2.  ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty)

\-są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej dokumentacją podatkową.

W przywołanym przepisie ustawodawca dwukrotnie kładzie nacisk na istotność zawieranych z podmiotami powiązanymi transakcji lub innych zdarzeń. Zdaniem Spółki, już z powyższego można wnioskować, że, zgodnie z nowymi przepisami, dokumentowaniu podlegać mają wyłącznie transakcje lub zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika.

Na prawidłowość takiej interpretacji przywołanego przepisu wskazuje uzasadnienie do wprowadzającej nowelizację przepisów o dokumentacji podatkowej ustawy z dnia 9 października 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r. poz. 1932 z późn. zm.; dalej: „Uzasadnienie”). Jak zostało wskazane w Uzasadnieniu, głównym celem nowelizacji przepisów o dokumentacji podatkowej było wywiązanie się ze zobowiązania wszystkich państw członkowskich UE do wdrażania wspólnego podejścia w zakresie wymogów związanych z tą dokumentacją, wyrażonego w Kodeksie postępowania w zakresie dokumentacji transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi w Unii Europejskiej oraz w Wytycznych OECD dotyczących Cen Transakcyjnych. W Uzasadnieniu wskazano, że dokumentacja podatkowa sporządzona zgodnie ze znowelizowanymi przepisami będzie obejmowała transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi oraz inne zdarzenia ujęte w księgach rachunkowych w zakresie, w jakim wpływają w istotny sposób na dochód (stratę) podatnika (uzasadnienie do zmiany dotyczącej art. 9a ustawy o CIT).

Pojęcie istotności transakcji i innych zdarzeń zostało zdefiniowane przez ustawodawcę w art. 9a ust. 1d ustawy o CIT. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym równowartość 50.000 euro, z tym że w przypadku podatników, których przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w roku poprzedzającym rok podatkowy przekroczyły równowartość:

1.  2.000.000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 20.000.000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 50.000 euro powiększoną o 5.000 euro za każdy 1.000.000 euro przychodu powyżej 2.000.000 euro,
2.  20.000.000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 100.000.000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 140.000 euro powiększoną o 45.000 euro za każde 10.000.000 euro przychodu powyżej 20.000.000 euro;
3.  100.000.000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość w roku podatkowym przekracza kwotę stanowiącą równowartość kwoty 500.000 euro.

Zdaniem Wnioskodawcy, brzmienie powyższego przepisu potwierdza tezę, że wraz z nowelizacją ustawy o CIT ustawodawca objął obowiązkiem dokumentacyjnym wyłącznie transakcje jednego rodzaju o dużych - w relacji do przychodów podatnika - wartościach, przekraczających określone progi kwotowe.

Wskazane w art. 9a ust. 1d ustawy o CIT limity należy odnosić osobno do każdego rodzaju transakcji (lub innego zdarzenia) z danym podmiotem powiązanym. Za takim rozumieniem art. 9a ust. 1d ustawy o CIT przemawia - według Wnioskodawcy - sama definicja „transakcji lub innych zdarzeń mających istotny wpływ (\`(...)\`)”, w której zastosowana została alternatywa: zdaniem Wnioskodawcy, człon „mających istotny wpływ” odnosi się zarówno do „transakcji” jak i do „innych zdarzeń”. W konsekwencji, zawierane przez Spółkę transakcje, które jednostkowo, z uwagi na rodzaj usługi zakupionej od jednego podmiotu powiązanego, nie przekraczają limitów wskazanych w art. 9a ust. 1d ustawy o CIT, nie powinny być objęte obowiązkiem dokumentacyjnym. Dokumentowanie takich transakcji byłoby - trudne do uzasadnienia, gdyż podatnicy powinni dokumentować istotne transakcje z podmiotami powiązanymi, stanowiące istotny udział w ogólnych przychodach i wydatkach podatnika, a nie skupiać na pobocznych transakcjach o niewielkich wartościach, mających często charakter sporadyczny.

W ocenie Wnioskodawcy, o pogrupowaniu transakcji prowadzonych przez podatnika z podmiotami powiązanymi decyduje charakterystyka transakcji. W przypadku Wnioskodawcy nabywane przez niego Usługi od podmiotów powiązanych charakteryzują się (i) odmiennym przedmiotem świadczenia, (ii) odmienną podstawą prawną transakcji, (iii) odmienną analizą funkcjonalną, tj. realizowanymi w ramach transakcji funkcjami, angażowanymi aktywami i ponoszonymi ryzykami i kosztami, (iv) odmiennym przebiegiem transakcji, (v) innymi zmiennymi przyjętymi do kalkulacji wynagrodzenia. Wskazać należy, że odmienny przedmiot świadczonych na rzecz Spółki Usług determinuje konieczność zaangażowania dedykowanego do danej usługi personelu, wybranych aktywów, ustalenia odrębnego sposobu kalkulacji ceny (stawki godzinowej lub ryczałtowej). Będące przedmiotem wniosku Usługi świadczone na rzecz Wnioskodawcy mają na celu zaspokojenie różnorodnych potrzeb Spółki, nie są wobec siebie substytucyjne. W konsekwencji, w przypadku Usług nie można mówić o „sztucznym” dzieleniu transakcji na potrzeby ominięcia obowiązku dokumentacyjnego.

Prawidłowość przedstawionego powyżej przez Spółkę stanowiska znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 lutego 2017 r. Znak: 3063-ILPB2.4510.207.2016.1.ŁM.

We wskazanej powyżej interpretacji zostało wprost stwierdzone, że „jeżeli Spółka będzie realizować z danym podmiotem powiązanym istotne transakcje, będące głównym przedmiotem działalności tego podmiotu, których wartość będzie przekraczać limit wskazany w art. 9a ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.) i jednocześnie Spółka będzie realizować z tym samym podmiotem nieistotne transakcje poboczne, których wartość nie będzie przekraczać tego limitu, to Spółka nie będzie miała obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej dla tych transakcji, które nie przekroczą limitów. Wskazany bowiem w art. 9a ust. 1d ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., limit należy odnosić osobno do każdej transakcji zawartej z danym podmiotem powiązanym”.

Za odnoszeniem limitów wskazanych w ustawie o CIT osobno do każdego z rodzajów/typów usługi/transakcji z danym podmiotem powiązanym przemawia także konstrukcja formularza CIT-TP. W części „F” formularza podatnik zobowiązany jest do wskazania w poszczególnych sekcjach typów transakcji/innych zdarzeń zawieranych z podmiotami powiązanymi poprzez przyporządkowanie ich do następujących kategorii:

1.  transakcje dotyczące towarów i usług, w szczególności usługi produkcyjne, dystrybucyjne, badawczo-rozwojowe, najmu i leasingu oraz usługi wewnątrzgrupowe (w tym: opłaty za zarządzanie, usługi tzw. centrów wspólnych - księgowe, prawne, IT, HR),
2.  transakcje finansowe, w szczególności wypłacane/otrzymywane odsetki, włącznie z odsetkami z tytułu umów typu cashpool, przychody/koszty z tytułu gwarancji, poręczeń, ubezpieczeń,
3.  wszelkie transakcje/zdarzenia dotyczące przenoszenia aktywów, w szczególności aktywów trwałych, aktywów niematerialnych, finansowych aktywów trwałych oraz wszelkich udziałów/akcji, w tym nie stanowiących finansowych aktywów trwałych,
4.  informacje na temat udziału w umowach o podziale kosztów (cost contribution arrangements), w szczególności wartość takiej umowy, wysokość wkładu podatnika, przychody z tytułu uczestnictwa w CCA,
5.  inne transakcje/zdarzenia, w tym otrzymane/wypłacone wynagrodzenie z tytułów innych niż wskazane w poprzednich częściach oraz informację na temat usług i towarów otrzymywanych/przekazywanych bez wynagrodzenia.

Zdaniem Spółki, powyższa konstrukcja formularza CIT-TP potwierdza, że pojęcia „transakcji” i „innego zdarzenia” są przez ustawodawcę traktowane zamiennie. W konsekwencji definicja istotności transakcji i innych zdarzeń sformułowana przez ustawodawcę w art. 9a ust. 1d ustawy o CIT powinna być rozumiana w ten sposób, że za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika uznaje się transakcje jednego rodzaju lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym kwoty, dalej wskazane w tym przepisie.

Przepisy nie wskazują w jaki sposób wydzielić transakcje „jednego rodzaju” - jednorodne spośród wszystkich transakcji prowadzonych przez podatników z podmiotami powiązanymi. Problem grupowania transakcji według ich rodzaju pozostaje aktualny również na gruncie przepisów w zakresie cen transferowych obowiązujących od 1 stycznia 2017 r. Próba interpretacji pojęcia rodzaju transakcji podjęta została w uzasadnieniach wyroków sądów administracyjnych wydanych jeszcze na gruncie przepisów obowiązujących do 31 grudnia 2016 r. Przykładowo w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 1052/11 sąd wskazał, że: „Dla powstania obowiązku dokumentowania transakcji ma znaczenie zarówno kwota pojedynczej transakcji, jak i łączna kwota transakcji zawartych z jednym kontrahentem w roku podatkowym. Jeżeli podatnik zawiera kilka transakcji z tym samym podmiotem powiązanym, ale dotyczą one różnych świadczeń, dla których określono różne ceny, to wartość tych poszczególnych świadczeń nie podlega zsumowaniu (D. Strzelec, Komentarz do art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - dostępny w systemie informatycznym LEX). Oznacza to, że przy ocenie, czy Usługa stanowi odrębną transakcję, należy wziąć pod uwagę m.in. rodzaj świadczenia oraz sposób kalkulacji ceny. W przypadku Usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy przesłanki te będą spełnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy:

W myśl art. 9a ust. 1a ustawy o CIT, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej również za rok podatkowy następujący po roku podatkowym, za który byli obowiązani sporządzić dokumentację podatkową, bez względu na wysokość osiągniętych, w roku podatkowym, za który byli obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej, przychodów lub poniesionych kosztów, w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Stosownie do art. 9a ust. 1d ustawy o CIT, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym równowartość 50.000 euro, z tym że w przypadku podatników, których przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w roku poprzedzającym rok podatkowy przekroczyły równowartość:

1.  2.000.000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 20.000.000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 50.000 euro powiększoną o 5.000 euro za każdy 1.000.000 euro przychodu powyżej 2.000.000 euro;
2.  20.000.000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 100.000.000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 140.000 euro powiększoną o 45.000 euro za każde 10.000.000 euro przychodu powyżej 20.000.000 euro;
3.  100.000.000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość w roku podatkowym przekracza kwotę stanowiącą równowartość kwoty 500.000 euro.

Zgodnie z art. 9a ust. 1e ustawy o CIT, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się również zawartą w roku podatkowym:

1.  umowę spółki niebędącej osobą prawną, w której łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 50.000 euro lub
2.  umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w której wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 50.000 euro.

Zgodnie z art. 9a ust. 2b pkt 1 ustawy o CIT, dokumentacja podatkowa obejmuje opis transakcji lub innych zdarzeń, o których mowa w ust. 1, w tym umów zarządzania płynnością, umów o podziale kosztów, dokonywanych pomiędzy podatnikiem, a w przypadku, o którym mowa w ust. 1f – spółką niebędącą osobą prawną, i podmiotami z nimi powiązanymi, zawierający:

1.  wskazanie rodzaju i przedmiotu tych transakcji lub innych zdarzeń,
2.  dane finansowe, w tym przepływy pieniężne dotyczące tych transakcji lub innych zdarzeń,
3.  dane identyfikujące podmioty powiązane dokonujące tych transakcji lub ujmujące te zdarzenia,
4.  opis przebiegu tych transakcji lub innych zdarzeń, w tym funkcji wykonywanych przez podatnika, a w przypadku, o którym mowa w ust. 1f – spółkę niebędącą osobą prawną, i podmioty z nimi powiązane, angażowanych przez nich aktywów bilansowych i pozabilansowych, kapitału ludzkiego oraz ponoszonych ryzyk,
5.  wskazanie metody i sposobu kalkulacji dochodu (straty) podatnika wraz z uzasadnieniem ich wyboru, w tym algorytmu kalkulacji rozliczeń dotyczących tych transakcji lub innych zdarzeń oraz sposobu wyliczenia wartości rozliczeń wpływających na dochód (stratę) podatnika, a w przypadku, o którym mowa w ust. 1f – również pozostałych wspólników spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie art. 9a ust. 4a ustawy o CIT, organ podatkowy może wystąpić do podatnika z żądaniem sporządzenia i przedłożenia dokumentacji podatkowej dla transakcji lub innych zdarzeń, których wartość nie przekracza limitów określonych w ust. 1d lub 1e, w przypadku zaistnienia okoliczności wskazujących na prawdopodobieństwo zaniżenia ich wartości w celu uniknięcia obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej. Żądanie powinno wskazywać okoliczności świadczące o prawdopodobieństwie zaniżenia wartości transakcji lub innych zdarzeń. Podatnik jest obowiązany do sporządzenia i przedłożenia dokumentacji podatkowej, w terminie 30 dni od dnia doręczenia takiego żądania.

Z powyższych przepisów wyraźnie wynika, że aby mógł powstać wymóg sporządzania wspomnianej dokumentacji konieczne jest ziszczenie się następujących warunków. Po pierwsze musimy mieć do czynienia z transakcją lub innym zdarzeniem jednego rodzaju, po drugie - taka transakcja lub inne zdarzenie musi mieć miejsce między podmiotami powiązanymi. Dana transakcja lub inne zdarzenie jednego rodzaju musi mieć istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika czyli przekraczać w roku podatkowym limit minimalny wskazany w art. 9a ust. 1d ustawy o CIT, dla których łączna wartość transakcji lub innych zdarzeń jednego rodzaju przekracza 50.000 euro. W ww. przepisach ustawodawca posługuje się pojęciem transakcja. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. Z tej przyczyny definiując to pojęcie zasadnym jest odwołanie się do jego potocznego rozumienia. Internetowy słownik języka polskiego (https://sjp.pl) słowo „transakcja” definiuje m.in. jako umowę handlową. Podobnie pojęcie transakcji zostało zawarte w art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 684), zgodnie z którym transakcja handlowa to umowa, której przedmiotem jest odpłatna dostawa towaru lub odpłatne świadczenie usługi (…).

Biorąc pod uwagę powyższe, zasadnym jest przyjęcie, że przez transakcję należy rozumieć czynność prawną (umowę) zawieraną w związku z prowadzoną przez strony działalnością gospodarczą, w wykonaniu której dokonana jest co najmniej jedna płatność (należność). Za transakcje uznaje się również umowy wymienione w cyt. wyżej art. 9a ust. 1e ustawy o CIT.

Odnosząc powyższe do treści powołanego wcześniej art. 9a ust. 1d ustawy o CIT, należy stwierdzić, że przy ustalaniu limitu, którego przekroczenie będzie skutkować obowiązkiem sporządzenia dokumentacji podatkowej o jakiej mowa w tym przepisie należy brać pod uwagę wysokość osiągniętych przez podatnika przychodów w roku poprzedzającym i tak ustalony limit porównać z wartością umowy (transakcji) zawartej z podmiotem powiązanym, np. na określoną usługę lub dostawę. Oprócz skonkretyzowanej usługi (dostawy) w umowie tej winien być określony konkretny podmiot powiązany, z którym Wnioskodawca realizuje transakcję.

Takie rozumienie „transakcji” nie wyklucza możliwości zawarcia więcej niż jednej umowy spełniającej ww. kryteria (strony mogą bowiem dowolnie określać czas trwania umowy). Przy ustalaniu wartości transakcji należy brać pod uwagę umowę (lub umowy, jeżeli zawarto w roku podatkowym więcej niż jedną umowę tego samego rodzaju z tym samym podmiotem powiązanym), a także należności wynikające z tych transakcji (umów). Suma tych należności będąca wartością transakcji świadczy o „istotności transakcji” o jakiej mowa w powołanym wcześniej art. 9a ust. 1d ustawy o CIT. Przekroczenie ustalonego na podstawie ww. przepisu (art. 9a ust. 1d ustawy o CIT) limitu wskazuje na konieczność uznania transakcji za istotną i rodzi obowiązki dokumentacyjne.

Należy wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrok z 10 stycznia 2012 r. sygn. II FSK 1319/10) „przepis art. 9a u.p.d.o.p. pełni funkcję gwarancyjną, to znaczy, że gwarantuje podmiotom powiązanym, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 4, a także art. 11 ust. 5 u.p.d.o.p., że przedłożenie merytorycznie poprawnej dokumentacji, pozwoli ocenić transakcje między nimi, jako spełniające warunki transakcji rynkowych”. Powyższe stanowisko NSA zachowuje również aktualność w obecnym stanie prawnym.

Przepis art. 9a updop obejmuje więc także sytuacje lub zachowania podmiotów powiązanych nietypowe z punktu widzenia obrotu gospodarczego, w celu ich skonfrontowania z sytuacjami lub zachowaniami podmiotów niezależnych. Postępowanie to wynika z zasady ceny rynkowej (arms length principle), zgodnie z którą podmioty powiązane powinny, we wzajemnych relacjach, ustalać warunki, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Wątpliwości podatnika dotyczą ustalenia, czy wskazany w art. 9a ust. 1d ustawy o CIT limit transakcji lub innych zdarzeń jednego rodzaju mających istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika należy odnosić osobno do każdego rodzaju usług będących przedmiotem kilku transakcji zakupu przez Wnioskodawcę od różnych podmiotów powiązanych, tj. osobno dla między innymi (i) usług informatycznych, (ii) usług księgowych, (iii) usług administracyjnych, (iv) usług doradczych (audyt, usługi prawne i inne), (v) usług szkoleniowych, (vi) usług doradztwa w sprzedaży i zakupach, (vii) usług organizacji ubezpieczenia oraz (viii) usług doradztwa inwestycyjnego.

Wobec powyższego, analizując treść powołanych przepisów prawnych, należy odnieść się do literalnego brzmienia art. 9a ust. 1d ustawy o CIT. We frazie „transakcje lub inne zdarzenie jednego rodzaju” użytej w powyższym przepisie, stwierdzenie „jednego rodzaju” odnosi się zarówno do „innych zdarzeń” jak i do „transakcji”.

Oznacza to, że jeżeli Spółka realizuje z podmiotem powiązanym transakcje jednego rodzaju, których wartość w sumie przekracza limit wskazany w art. 9a ust. 1d ustawy o CIT zobowiązujący do sporządzania dokumentacji (ustalany indywidualnie w zależności od wysokości uzyskanych przez Spółkę w poprzednim roku podatkowym przychodów) i jednocześnie inne transakcje jednego rodzaju, których wartość nie przekracza ww. limitu, to Spółka ma obowiązek sporządzania dokumentacji tylko dla tych transakcji jednego rodzaju, które przekroczą limit. Reasumując, jeżeli Spółka będzie realizować z danym podmiotem powiązanym transakcje lub ujmować w księgach rachunkowych w danym roku inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość będzie przekraczać limit wskazany w art. 9a ustawy o CIT i jednocześnie Spółka będzie realizować z tymi samymi podmiotami nieistotne transakcje lub inne zdarzenia innego rodzaju, których wartość nie będzie przekraczać limitu istotności, to na Wnioskodawcy będzie spoczywał obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej jedynie dla transakcji lub innych zdarzeń jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza limit istotności.

Wskazany w art. 9a ust. 1d ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. limit należy odnosić osobno do łącznej wartości każdej transakcji danego rodzaju zawartej z danym podmiotem powiązanym i do każdego innego zdarzenia jednego rodzaju ujętego w księgach rachunkowych zawartego z danym podmiotem powiązanym.

W świetle powyższej argumentacji stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.