Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-2.4510.1129.2016.3.BG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-30
Teza: W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku od towarów i usług w części w której otrzymane dofinansowanie ze środków europejskiego funduszu rozwoju regionalnego: - nie będzie pokrywać kwoty podatku od towarów i usług, - będzie pokrywać kwotę podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 maja 2016 r., (wpływ do Organu 30 grudnia 2016 r.), uzupełnionym 27 lutego 2017 r. i 1 marca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku od towarów i usług w części w której otrzymane dofinansowanie ze środków europejskiego funduszu rozwoju regionalnego:

*   nie będzie pokrywać kwoty podatku od towarów i usług - **jest prawidłowe,**
*   będzie pokrywać kwotę podatku od towarów i usług- **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2016 r. wpłynął do Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (data wpływu do Biura w Lesznie - 2 stycznia 2017 r.) wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej za pośrednictwem platformy ePUAP. Wniosek ten za pismem z 17 stycznia 2017 r. Znak: 3063-ILPP2-3.4510.1.2016.1.KS przesłany został do Biura w Bielsku-Białej, do załatwienia zgodnie z właściwością w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 8 lutego 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-2.4510.1129.2016.1.BG, na podstawie art. 169 § 1 i 2 w zw. z art. 14h ww. ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Uzupełnienia dokonano 27 lutego 2017 r. i 1 marca 2017 r.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Muzeum (dalej również: Wnioskodawca), posiada osobowość prawną i jest biernym podatnikiem VAT (wyrejestrowanym od 1 stycznia 2017 r.) a zapytanie dotyczy stanu po 1 stycznia 2017 r. Jest samorządową instytucją kultury o charakterze naukowo-badawczym, dokumentacyjnym i edukacyjnym. Należy do kategorii „Muzeów Martyrologicznych w Polsce”. Ogólny nadzór nad Muzeum sprawuje minister Kultury i Dziedzictwa Naukowego, a bezpośredni - Zarząd Województwa. Muzeum wpisane jest do Państwowego Rejestru Muzeów prowadzonego przez Ministra Kultury (ma prawo do używania nazwy „muzeum rejestrowane”) oraz w księdze rejestrowej prowadzonej przez Zarząd Województwa.

Muzeum działa na podstawie:

*   ustawy z 21 listopada 1996 r. o muzeach (t.j. Dz.U. z 2012, poz. 987 ze zm.),
*   ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 406 ze zm.),
*   Statutu Muzeum.

Wstęp do Muzeum jest bezpłatny na podstawie Uchwały Zarządu Województwa z 14 kwietnia 2003 r.

Muzeum wniosek o dofinansowanie projektu ze środków europejskiego funduszu rozwoju regionalnego w ramach regionalnego programu operacyjnego województwa na lata 2014-2020 złożyło 28 października 2010 r., kiedy było podatnikiem VAT czynnym, a jego realizacja nastąpi między 1 stycznia 2010 r. a 31 grudnia 2019 r. czyli w okresie, kiedy muzeum będzie zwolnione z podatku (wyrejestrowało się).

Muzeum składa wniosek o dofinansowanie ze środków europejskiego funduszu rozwoju regionalnego w ramach regionalnego programu operacyjnego.

Wniosek złożony do europejskiego funduszu rozwoju regionalnego w ramach regionalnego programu operacyjnego przez Muzeum złożono o refundację poniesionych wydatków:

1.  w części dotyczącej w kwocie brutto,
2.  w części dotyczącej w kwocie netto (bez VAT).

Zapytanie dotyczy zarówno części refundowanej w kwocie brutto jak i części refundowanej w kwocie netto.

Jednym z wymogów złożenia wniosku jest otrzymanie interpretacji w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego Wnioskodawcy lub też uznania tegoż VAT naliczonego za koszty uzyskania przychodu.

Muzeum osiąga przychody, m.in. ze sprzedaży wydawnictw własnych, świadczonych usług przewodnickich, wykonanych kwerend, usług ksero i skanów materiałów archiwalnych i niearchiwalnych, zgody na prezentację zbiorów Muzeum, usług wyświetlania własnego filmu dokumentalnego, wynajmu rowerów i samochodu wraz z kierowcą po terenach poobozowych, wynajmu pokoi gościnnych, pobytów studyjnych, transportu wystaw czasowych do innych instytucji, wynajmu sal i opłat za przesyłkę, jak również wynagrodzenie z tytułu terminowego opłacania podatku od osób fizycznych oraz odsetek bankowych.

Oprócz wymienionych wyżej przychodów Muzeum otrzymuje dotacje podmiotowe i celowe, które dotyczą kosztów związanych integralnie z prowadzoną działalnością, nie stanowią one dopłat do ceny. Wszystkie przychody osiągane ze świadczonych usług, przeznaczone są na działalność Muzeum.

Muzeum w ramach swojej działalności prowadzi działalność gospodarczą.

Muzeum wykonuje swoje zadania statutowe poprzez działalność w rozumieniu definicji art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Cele prowadzonej działalności gospodarczej Muzeum rozpatruje w szerokim kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Zdaniem Muzeum mieszczą się tutaj również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem. Takim działaniem Muzeum, jest umożliwienie nieodpłatnego wstępu zwiedzającym na teren Muzeum.

Nieodpłatne umożliwienie wstępu na teren Muzeum jest co prawda działaniem innym statutowym jako inna sfera działalności Muzeum niebędąca działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy, które to jednak z założenia mają ścisły związek z działalnością gospodarczą podatnika.

Muzeum podejmuje wszelkie formy aktywności mającej na celu uzyskanie przychodów z działalności gospodarczej przez sprzedaż wydawnictw własnych, ze świadczonych usług przewodnickich, z wykonanych kwerend, z usług ksero i skanów materiałów archiwalnych i nie archiwalnych, zgody na prezentację zbiorów Muzeum, z usługi wyświetlania filmu dokumentalnego, z wynajmu rowerów i samochodu wraz z kierowcą po terenach poobozowych, z wynajmu pokoi gościnnych, pobytów studyjnych, z transportu wystaw czasowych do innych instytucji, wynajmu sal i opłat za przesyłkę, jak również wynagrodzenie z tytułu terminowego opłacania podatku od osób fizycznych oraz odsetek bankowych. Prowadzi w całości działalność polegającą na wykorzystywaniu towarów/usług/wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły w celach zarobkowych, do której zastosowanie mają przepisy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W ramach działalności statutowej wynikającej z ustawy Muzeum nie prowadzi żadnych działań, które będą służyły innym celom jak uzyskanie przychodu opodatkowanego lub zwolnionego z VAT (nieodpłatnie udostępnienie wejście na teren Muzeum mają bowiem służyć jedynie potencjalnym klientom usług przewodnickich Muzeum, sprzedaży wydawnictw, wypożyczenie rowerów) Muzeum, nie będzie wykonywało więc innych czynności niż czynności, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Muzeum do 1 stycznia 2017 r. było czynnym podatnikiem VAT, w związku z czym opodatkowywało podatkiem VAT należnym sprzedaż czynności podlegających opodatkowaniu, a VAT naliczony odliczało według zasad, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Od 1 stycznia 2017 r. Muzeum wybrało zwolnienie, o którym mowa w art. 113 ustawy VAT, przez co, traci prawo do odliczenia VAT naliczonego, a jednocześnie VAT ten staje się kosztem uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągniecia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku:

Czy VAT naliczony stanowi koszt uzyskania przychodu o którym mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Muzeum, z uwagi na fakt, że nie będzie miało ono prawa po 1 stycznia 2017 r. do odliczenia VAT naliczonego, VAT ten stanie się jego kosztem uzyskania przychodu, albowiem Muzeum korzysta z podmiotowego zwolnienia z VAT z art. 113. Mimo, że wniosek o dofinansowanie został złożony 28 października 2010 r., kiedy to Muzeum było podatnikiem VAT czynnym, jego realizacja która nastąpi w okresie od 1 stycznia 2017 r. czyli w okresie, kiedy Muzeum będzie już zwolnione z podatku od towarów i usług. Gdyby Muzeum zrezygnowało z VAT sytuacja się zmieni. Zgodnie więc z zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągniecia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Muzeum pisząc wniosek o dofinansowanie projektu, środki które miało w ten sposób uzyskać miało na celu wydać je na działalność zgodną z wnioskiem. W 2016 r. Muzeum poniosło koszty za wykonane studium wykonalności do tego projektu i odliczyło VAT wg stosowanej proporcji 50%, natomiast za wykonany program funkcjonalno-użytkowy konserwacji stalagu -pozostałości poobozowych, nie odliczono podatku VAT. Poniesione wydatki zostały zaliczone do tego projektu.

Zdaniem Muzeum, VAT ten stanie się kosztem uzyskania przychodu, albowiem zgodnie z generalną zasadą, kosztem uzyskania nie jest podatek od towarów i usług, lecz w myśl powołanych przepisów jest kosztem uzyskania przychodu podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że w niniejszej sprawie w zakresie prawa do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług Organ podatkowy wydał interpretację indywidualną 28 marca 2017 r. Znak: 3063-ILPP2-3.4512.209.2016.2.KS w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe, stwierdzając m.in. że Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług nabywanych w związku z realizację projektu.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest, aby wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Ustawodawca normując zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych co do zasady – wykluczył podatek naliczony z kosztów uzyskania przychodu. Jednakże przewidział pewne wyjątki od tej zasady.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) updop, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

*   jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
*   w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W związku z powyższym, skoro Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to przysługuje mu prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku VAT naliczonego od poniesionych wydatków na przygotowanie i realizację projektu operacyjnego w myśl art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret pierwsze updop.

Mając jednakże na uwadze fakt, że Wnioskodawca uzyskuje dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020, przy zaliczaniu danych wydatków do kosztów podatkowych należy zwrócić uwagę na ograniczenia występujące w art. 16 ust. 1 pkt 58 updop, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53 i 55, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

W konsekwencji, jeżeli wartość naliczonego podatku od towarów i usług będzie zwrócona Wnioskodawcy w ramach dofinansowania, które będzie korzystało ze zwolnienia z dochodu na podstawie ww. regulacji, wówczas wartość ta nie będzie mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku od towarów i usług w części w której otrzymane dofinansowanie ze środków europejskiego funduszu rozwoju regionalnego:

*   nie będzie pokrywać kwoty podatku od towarów i usług - jest prawidłowe,
*   będzie pokrywać kwotę podatku od towarów i usług- jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.