Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-303/12-2/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-10-02
Teza: Czy w przedmiotowej sytuacji Gmina ma prawo do korekty rozliczeń VAT z tytułu przedmiotowego WNT, tj. korekty podstawy opodatkowania WNT i konsekwentnie VAT należnego poprzez korektę faktury wewnętrznej dokumentującej nabycie ratraka?
Słowa kluczowe: faktura-faktura wewnętrzna; korekta; nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2012 r. (data wpływu 2 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawienia korekty faktury wewnętrznej dokumentującej nabycie ratraka – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawienia korekty faktury wewnętrznej dokumentującej nabycie ratraka.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W 2009 r. Gmina dokonała zakupu ratraka od dostawcy posiadającego siedzibę na terytorium innego państwa członkowskiego (podatnika podatku od towarów i usług w Niemczech). Dla celów VAT Gmina potraktowała przedmiotową transakcję jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (dalej: WNT).

Zgodnie z umową na dostawę ratraka, wiążąca cena została określona w złotych polskich. Dostawca wystawił na rzecz Gminy fakturę VAT (z informacją, że zgodnie z odpowiednimi przepisami do rozliczenia VAT z tytułu transakcji zobowiązany jest nabywca), w której należność z tytułu sprzedaży została określona w kwocie euro. Jednakże dostawca dokonał błędnego przeliczenia ceny sprzedaży ze złotych na euro, tj. wystawił fakturę w kwocie w euro wyższej niż równowartość wiążącej ceny sprzedaży w złotych. Innymi słowy, dla Gminy, kwota w euro, która widniała na fakturze otrzymanej od kontrahenta, po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 31a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, dalej ustawa o VAT), była wyższa niż kwota ustalona w umowie.

Ostrożnościowo, wystawiając fakturę wewnętrzną dokumentującą przedmiotowe nabycie, Gmina wskazała jako podstawę opodatkowania kwotę w złotych stanowiącą równowartość kwoty w euro z wystawionej przez dostawcę faktury VAT po zastosowaniu kursu zgodnie z przepisami ustawy o VAT (czyli kwotę wyższą niż kwota ustalona w umowie). Konsekwentnie, od takiej kwoty Gmina rozliczyła podatek VAT należny i takie kwoty WNT i VAT należnego, Gmina zdeklarowała w deklaracji VAT-7 za maj 2009 r.

Początkowo, w deklaracji VAT-7 za maj 2009 r. Gmina pomniejszyła również VAT należny o kwotę VAT naliczonego z tytułu WNT. Ponieważ jednak ratrak nie był i nie będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych, w maju 2010 r. Gmina skorygowała przedmiotową deklarację VAT, wykazując jedynie podatek należny (tj. nie dokonała odliczenia podatku naliczonego). Gmina uregulowała zaległą kwotę VAT wraz z należnymi odsetkami.

Niezależnie od powyższego, Gmina zapłaciła dostawcy kwotę odpowiadającą cenie w złotych z umowy, a więc kwotę niższą niż cena wskazana na fakturze od kontrahenta i fakturze wewnętrznej. Jednocześnie z uwagi na fakt, że zdaniem Gminy, dostawca błędnie określił cenę sprzedaży w euro, Gmina zwróciła się do sądu powszechnego o ustalenie ceny ratraka. W 2011 r. Sąd potwierdził stanowisko Gminy, uznając, że cena w złotych jest ceną prawidłową (wiążącą), a zatem cena określona przez dostawcę została określona błędnie (była wyższa niż wynikało to z umowy). Orzeczenie jest prawomocne. Dostawca uznał wyrok sądu, jako że zaprzestał roszczeń do wyższej kwoty z tytułu dostawy ratraka.

Mając na uwadze powyższe, zarówno faktura wystawiona przez kontrahenta, jak i faktura wewnętrzna wystawiona przez Gminę określają błędną podstawę opodatkowania WNT. Dostawca odmówił wystawienia faktury korygującej do wystawionej pierwotnie przez siebie faktury, która wskazywałaby niższą kwotę w euro, stanowiącą równowartość kwoty w złotych określonej umową i potwierdzonej przez sąd. Gmina wielokrotnie prosiła dostawcę o taką fakturę, jednak bez rezultatu.

Obecnie, Gmina planuje skorygować podstawę opodatkowania przedmiotowego WNT i VAT należny z tego tytułu. Gmina planuje dokonać korekty poprzez wystawienie faktury korygującej do pierwotnej faktury wewnętrznej oraz ująć ją w bieżącym okresie rozliczeniowym (tj. za miesiąc wystawienia faktury wewnętrznej korygującej). Uprzednio, aby potwierdzić słuszność swojego stanowiska, Gmina postanowiła zwrócić się z niniejszym zapytaniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedmiotowej sytuacji Gmina ma prawo do korekty rozliczeń VAT z tytułu przedmiotowego WNT, tj. korekty podstawy opodatkowania WNT i konsekwentnie VAT należnego poprzez korektę faktury wewnętrznej dokumentującej nabycie ratraka?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do korekty rozliczeń VAT z tytułu przedmiotowego WNT, tj. korekty podstawy opodatkowania WNT i konsekwentnie VAT należnego poprzez korektę faktury wewnętrznej dokumentującej nabycie ratraka.

Zgodnie z art. 31 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest kwota, jaką nabywający jest obowiązany zapłacić. W podstawie opodatkowania WNT uwzględnia się kategorie wymienione w ust. 2 niniejszego artykułu, tj. w szczególności podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze związane z nabyciem towarów, wydatki dodatkowe takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu oraz ubezpieczenia pobierane przez dostawcę.

W oparciu o przepisy krajowe, WNT dokumentuje się fakturą wewnętrzną, którą wystawia podatnik nabywający towar w ramach WNT. W szczególności reguluje to art. 106 ust. 7 ustawy o VAT. Szczegółowe przepisy regulujące wystawianie i korygowanie faktur wewnętrznych zostały zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 Nr 68 poz. 360, dalej Rozporządzenie). Zgodnie z § 24 Rozporządzenia, do faktur wewnętrznych należy stosować wybrane przepisy dotyczące faktur dokumentujących dokonanie sprzedaży, w tym zasady odnoszące się do wystawiania faktur korygujących. Na podstawie § 14 ust. 1 Rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się w przypadku, gdy m.in. stwierdzono pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Ponadto, zarówno w ustawie o VAT, jak i przepisach Rozporządzenia (lub innych przepisach wykonawczych do ustawy o VAT), brak jest dodatkowych zasad i przesłanek, które regulowałyby lub warunkowałyby korygowanie rozliczeń VAT z tytułu WNT w zakresie korygowania podstawy opodatkowania WNT i VAT należnego, w tym w szczególności przepisów dotyczących faktur korygujących od kontrahenta.

Co prawda w art. 29 ust. 4a-4c ustawy o VAT ustawodawca wprowadził pewne zasady ograniczające prawo do swobodnego obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy opodatkowania określonej w wystawionej fakturze, niemniej zasady te nie mają zastosowania do WNT. Zgodnie z tymi przepisami, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. Zasadę tę stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna. Warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się m.in. w eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów; dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju, sprzedaży wybranych mediów i pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Jak wskazuje literalne brzmienie powyższych przepisów, zasady ograniczające prawo do swobodnego korygowania podstawy opodatkowania VAT oraz konsekwentnie obniżania VAT należnego stosują się do dostawców, którzy wystawiają faktury korygujące dokumentujące własną sprzedaż, tj. którzy są zobowiązani rozliczać VAT należny z tytułu swojej sprzedaży, wykazują go we własnych deklaracjach VAT. Przy WNT z kolei mamy do czynienia ze specyficznym trybem rozliczania VAT należnego przez nabywcę towaru. A zatem, przepisy warunkujące obniżenie podstawy opodatkowania i VAT należnego od posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę nie mają tu zastosowania.

Powyższe zostało potwierdzone m.in. w interpretacjach Ministra Finansów wydanych przez:

1.  Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 czerwca 2011 r. (sygn. IBPP3/443 -331/11/PK), w świetle której „powołane wyżej przepisy art. 29 ust. 4a-4c nie mają zastosowania do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Jest to związane z faktem, że czynności te nie są wykonywane przez podatnika, nie są jego sprzedażą. W przypadku tych czynności podatnik występuje w istocie jako osoba rozliczająca podatek faktycznie dostarczający towary nie rozlicza podatku na terytorium kraju dostawy, lecz dokonuje tego nabywca, rozpoznając u siebie wewnątrzwspólnotowe nabycie. Stąd też czynności wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów nie zostały objęte pojęciem sprzedaży”.
2.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 czerwca 2012 r. (sygn. IPPP3/443-129/12 -6/KT), w której Dyrektor stwierdził, że „zarówno w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących. wystawca faktury nie przesyła jej do innego podmiotu, nie może zatem otrzymywać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej. Powyższe nie oznacza jednak, iż faktury wewnętrzne nie zostają wprowadzone do obrotu prawnego (\`(...)\`). Reasumując powyższe, wystawca wewnętrznej faktury może na jej podstawie dokonać obniżenia obrotu i kwoty podatku należnego Spółka wystawiając wewnętrzne faktury korygujące jest równocześnie ich odbiorcą, zatem data wystawienia korekty faktury wewnętrznej jest jednocześnie dla Spółki, datą potwierdzenia odbioru tej korekty”.

Podobnie wskazuje Tomasz Michalik w „Komentarzu do ustawy o podatku od towarów i usług (VAT)”: „o ile w przypadku obrotu krajowego obniżenie podstawy opodatkowania i wysokości podatku (odpowiednio należnego u dostawcy/świadczącego usługę i naliczonego u nabywcy) wiąże się z koniecznością wystawienia i doręczenia faktur) korygującej nabywcy oraz uzyskania potwierdzenia jej otrzymania przez nabywcę, o tyle przepisy ustawy (o VAT - przy. Gminy) ani rozporządzeń wykonawczych nie dookreślają, kiedy korekty można dokonać w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (natomiast na podstawie § 23 w zw. z § 13 rozp. o fakturach należy ją udokumentować fakturą wewnętrzną)”.

Podsumowując powyższe, w odniesieniu do planowanej przez Gminę korekty rozliczeń VAT z tytułu przedmiotowego WNT należy mieć na uwadze, że:

1.  podstawą opodatkowania WNT jest kwota, jaką Gmina była zobowiązana zapłacić za ratrak,
2.  dla celów formalno-prawnych w oparciu o przepisy krajowe, WNT dokumentuje się fakturą wewnętrzną, do której Gmina powinna wystawić fakturę korygującą, jeśli stwierdzono błędy w cenie,
3.  brak jest w ustawie o VAT, Rozporządzeniu oraz innych przepisach wykonawczych dodatkowych warunków, które regulowałyby prawo do korygowania rozliczeń Gminy z tytułu VAT, w tym w szczególności warunku uzyskania faktury korygującej od kontrahenta.

Kwota, jaką Gmina była zobowiązana zapłacić z tytułu nabycia ratraka, została określona w umowie pomiędzy Gminą a dostawcą i jest potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu. Jest to kwota w złotych, którą Gmina faktycznie zapłaciła kontrahentowi. Kontrahent zaakceptował cenę potwierdzoną przez sąd i zaprzestał dodatkowych roszczeń wobec Gminy. Tym samym, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sytuacji nie ma wątpliwości, co do kwoty, która stanowi podstawę opodatkowania WNT, od której Gmina powinna naliczyć VAT należny.

Gmina wystawiając fakturę wewnętrzną dokumentującą przedmiotowe WNT, błędnie wskazała na niej podstawę opodatkowania VAT w oparciu o kwotę w euro wskazaną na fakturze otrzymanej od kontrahenta. Gmina świadoma była na tamten czas błędnego określania wartości WNT na fakturze wewnętrznej, niemniej, ze względów ostrożnościowych zdecydowała się na wyższe określenie wartości WNT niż w umowie (Gmina chciała uniknąć ewentualnych zaległości w VAT z tego tytułu). W obecnej sytuacji jednak, kiedy cena z tytułu tej transakcji została jasno określona przez sąd i zaakceptowana przez obie strony transakcji, oczywistym jest, że Gmina powinna skorygować pierwotnie wystawioną fakturę wewnętrzną dokumentującą nabycie ratraka, celem rzetelnego udokumentowania transakcji, tj. wykazania prawidłowej podstawy opodatkowania WNT oraz odpowiednio od niej skalkulowanego VAT należnego.

W tym miejscu Gmina podkreśla, że dokonując oceny przedmiotowej sytuacji należy też mieć na uwadze podstawowe zasady opodatkowania VAT, zgodnie z którymi VAT nie może obciążać podatnika w stopniu większym, niż wynika to z przepisów prawa. Nie można zatem zobowiązać podatnika do ponoszenia ciężaru tego podatku w kwocie wyższej, niż kwota VAT od faktycznej konsumpcji skalkulowana w oparciu o odpowiednią stawkę. Jednocześnie, również zbyt uciążliwe warunki formalno-prawne nie powinny mieć wpływu na opodatkowanie VAT podatnika.

Stanowisko Gminy w powyższym zakresie zostało potwierdzone w znanych Gminie interpretacjach Ministra Finansów, przykładowo w:

1.  interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 lutego 2008 r. (sygn. IBPP2/443-303/07/BM/KAN-2328/11/07), w której organ podatkowy stwierdził, iż: „(\`(...)\`) nabywca towarów powinien zatem wystawić wewnętrzną fakturę korygującą zmniejszającą wartość nabycia w przypadku zaistnienia przesłanek, ku temu (uzyskania rabatu) bez względu na to czy dana okoliczność została udokumentowana wystawieniem faktury korygującej przez zagranicznego kontrahenta, czy też innego dokumentu, który potwierdza przyznanie rabatu. Jeżeli zatem nabywca towarów nabył prawo do rabatu, a fakt ten został uzgodniony z kontrahentem, ustalono ostateczną kwotę rabatu przyznanego Podatnikowi oraz został on o tym fakcie, jak i o wysokości przyznanego rabatu powiadomiony przez kontrahenta zagranicznego w formie pisemnej, fakt ten można za uznać za wystarczającą przesłankę determinująca konieczność (a zarazem i termin) wystawienia wewnętrznej faktury korygującej”,
2.  przywołanej już interpretacji tego samego Dyrektora z dnia 10 czerwca 2011 r. (sygn. IBPP3/443-331/11/PK), w której na podstawie prawa nabywcy do skonta Dyrektor uznał, że właściwą podstawą opodatkowania WNT jest kwota należna, bez względu na cenę na fakturze od kontrahenta, jako że „jeżeli przed momentem ustalenia podstawy opodatkowania WNT, tj. do momentu wystawienia pierwotnej faktury wewnętrznej nastąpi zapłata, podatnik ma prawo zmniejszyć podstawę opodatkowania WNT w fakturze wewnętrznej o wartość przysługującego mu skonta. W sytuacji, gdy uprawnienie do zastosowania skonta (zapłata) nastąpi po wystawieniu faktury wewnętrznej, należy wystawić korektę faktury wewnętrznej i ująć ją w rozliczeniu za okres, w którym wystąpiło zdarzenie uprawniające do skorzystania ze skonta (zapłata)”.

Jak zgodnie wynika z powyższych interpretacji, do obniżenia podstawy opodatkowania WNT warunkiem koniecznym jest zaistnienie przesłanki, która szczegółowo i na pewno potwierdzi obniżenie kwoty, która jest należna dostawcy z tytułu WNT. W ocenie Gminy, prawomocny wyrok sądu, zaakceptowany przez obie strony transakcji, stanowi taką właśnie przesłankę w przedmiotowej sytuacji Gminy.

W oparciu o powyższe przepisy i praktykę Ministra Finansów, Gmina wnosi o potwierdzenie jej stanowiska, tj. potwierdzenie, że Gmina ma prawo do korekty rozliczeń VAT z tytułu przedmiotowego WNT, tj. korekty podstawy opodatkowania WNT i konsekwentnie VAT należnego w drodze korygującej faktury wewnętrznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z kolei z treści art. 2 pkt 6 ustawy wynika, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do dyspozycji art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W świetle art. 9 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest:
    1.  podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a\- z zastrzeżeniem art. 10;
2.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W 2009 r. dokonał on zakupu ratraka od dostawcy posiadającego siedzibę na terytorium innego państwa członkowskiego. Dla celów VAT Zainteresowany potraktował przedmiotową transakcję jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Zgodnie z umową na dostawę ratraka, wiążąca cena została określona w złotych polskich. Dostawca wystawił na jego rzecz fakturę VAT (z informacją, że zgodnie z odpowiednimi przepisami do rozliczenia VAT z tytułu transakcji zobowiązany jest nabywca), w której należność z tytułu sprzedaży została określona w kwocie euro. Jednakże dostawca dokonał błędnego przeliczenia ceny sprzedaży ze złotych na euro, tj. wystawił fakturę w kwocie w euro wyższej niż równowartość wiążącej ceny sprzedaży w złotych. Kwota w euro, która widniała na fakturze otrzymanej od kontrahenta, po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 31a ustawy, była wyższa niż kwota ustalona w umowie. Ostrożnościowo, wystawiając fakturę wewnętrzną dokumentującą przedmiotowe nabycie, Wnioskodawca wskazał jako podstawę opodatkowania kwotę w złotych stanowiącą równowartość kwoty w euro z wystawionej przez dostawcę faktury VAT po zastosowaniu kursu zgodnie z przepisami ustawy o VAT (czyli kwotę wyższą niż kwota ustalona w umowie). Konsekwentnie, od takiej kwoty Zainteresowany rozliczył podatek VAT należny i takie kwoty WNT i VAT należnego zdeklarował w deklaracji VAT-7 za maj 2009 r. Początkowo, w deklaracji VAT-7 za maj 2009 r. Wnioskodawca pomniejszył również VAT należny o kwotę VAT naliczonego z tytułu WNT. Ponieważ jednak ratrak nie był i nie będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych, w maju 2010 r. Zainteresowany skorygował przedmiotową deklarację VAT, wykazując jedynie podatek należny (tj. nie dokonał odliczenia podatku naliczonego). Zainteresowany uregulował zaległą kwotę VAT wraz z należnymi odsetkami. Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca zapłacił dostawcy kwotę odpowiadającą cenie w złotych z umowy, a więc kwotę niższą niż cena wskazana na fakturze od kontrahenta i fakturze wewnętrznej. Jednocześnie, z uwagi na fakt, że zdaniem Zainteresowanego dostawca błędnie określił cenę sprzedaży w euro, zwrócił on się do sądu powszechnego o ustalenie ceny ratraka. W 2011 r. Sąd potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, uznając, że cena w złotych jest ceną prawidłową (wiążącą), a zatem cena określona przez dostawcę została określona błędnie (była wyższa niż wynikało to z umowy). Orzeczenie jest prawomocne. Dostawca uznał wyrok sądu, jako że zaprzestał roszczeń do wyższej kwoty z tytułu dostawy ratraka. Zarówno faktura wystawiona przez kontrahenta, jak i faktura wewnętrzna wystawiona przez Zainteresowanego określają błędną podstawę opodatkowania WNT. Dostawca odmówił wystawienia faktury korygującej do wystawionej pierwotnie przez siebie faktury, która wskazywałaby niższą kwotę w euro, stanowiącą równowartość kwoty w złotych określonej umową i potwierdzonej przez sąd. Wnioskodawca wielokrotnie prosił dostawcę o taką fakturę, jednak bez rezultatu. Obecnie, planuje on skorygować podstawę opodatkowania przedmiotowego WNT i VAT należny z tego tytułu.

Przedmiotem pytania jest stwierdzenie, czy w przedstawionej sytuacji Zainteresowany ma prawo do korekty rozliczeń VAT z tytułu przedmiotowego WNT, tj. korekty podstawy opodatkowania WNT i konsekwentnie VAT należnego poprzez korektę faktury wewnętrznej dokumentującej nabycie ratraka.

Wskazać należy, iż art. 64 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi, iż prawomocne orzeczenie sądu stwierdzające obowiązek danej osoby do złożenia oznaczonego oświadczenia woli, zastępuje to oświadczenie.

Oświadczenie woli, którego złożenie jest przedmiotem obowiązku prawnego może wchodzić w skład umowy, prowadzić do powstania stosunku prawnego jak również do jego zmiany. W związku z powyższym, orzeczenie Sądu zastępuje oświadczenie woli w tym sensie, że wywołuje te same skutki, które wywołałoby oświadczenie woli zobowiązanego.

Wobec powyższego, prawomocny wyrok Sądu stanowi podstawę do wystawienia faktury korygującej.

Natomiast w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na mocy art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Art. 106 ust. 1 ustawy określa, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 7 ustawy, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Na podstawie powyższej delegacji, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem.

W świetle § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3).

Na podstawie § 24 ust. 1 rozporządzenia, przepisy § 5, 9-14, 16, 17, 21 i 22 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.

Natomiast w myśl § 24 ust. 2 rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, można wystawić w 1 egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotyczącą podatku.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej.

Tak więc w przypadku wystawienia korekty do faktury wewnętrznej (wystawionej w trybie art. 106 ust. 7 ustawy), wystawca korekt faktur wewnętrznych jest równocześnie ich odbiorcą, a to powoduje, że data wystawienia korekt faktur wewnętrznych jest jednocześnie datą potwierdzenia ich odbioru.

Odnosząc zatem stan prawny do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, iż w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących, wystawca faktury nie przesyła jej do innego podmiotu. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej. Powyższe nie oznacza, iż faktury wewnętrzne nie były wprowadzone do obrotu prawnego. Wprost przeciwnie, jeżeli były one ujęte w rejestrze sprzedaży i na ich podstawie Wnioskodawca wypełniał deklaracje VAT-7 to należy uznać, że weszły do obrotu prawnego. Skoro zdarzenie przyszłe wyklucza możliwość otrzymania potwierdzenia doręczenia wewnętrznej faktury korygującej należy przyjąć, iż nie ma możliwości stosowania cytowanych wyżej przepisów w tej części.

Reasumując, w przedmiotowej sytuacji Wnioskodawca ma prawo do korekty rozliczeń VAT z tytułu przedmiotowego WNT, tj. korekty podstawy opodatkowania WNT i konsekwentnie VAT należnego poprzez korektę faktury wewnętrznej dokumentującej nabycie ratraka.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuje się ponadto, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie prawa do wystawienia korekty faktury wewnętrznej dokumentującej nabycie ratraka. Natomiast wniosek w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT-7 za okres, w którym zostanie wystawiona wewnętrzna faktura korygująca został rozstrzygnięty interpretacją z dnia 2 października 2012 r. nr ILPP4/443-303/12-3/BA.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.