Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.53.2022.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-12
Teza: Sprzedaż udziału w działce, nie będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji dostawa udziału w ww. działce będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dzierżawa; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; pełnomocnictwo; umowa-umowa przedwstępna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 lutego 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 31 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania sprzedaży działki niezabudowanej oraz braku możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 marca 2022 r. (wpływ 23 marca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Jest Pani współwłaścicielem w 1/4 części nieruchomości, dla której w Sądzie Rejonowym w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta KW nr (…). Nieruchomość jest położona w (…), gmina (…), powiat (…), woj. (…). Nieruchomość została nabyta na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 6 listopada 2017 r., do majątku osobistego.

Nieruchomość składa się m.in.: z niezabudowanej działki nr 1 z mapy (…), stanowiącej grunty orne klasy IIIa i IIIb o powierzchni 0,2913 ha. Przedmiotowa działka powstała w wyniku podziału działki nr 2.

Ww. działka nie była i nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i użytkowana jest jako grunt rolny oraz pozostaje niezabudowana.

Nigdy wcześniej nie podejmowała Pani próby sprzedaży działki (przed podziałem, po podziale) lub jej części. Nie były podejmowane żadne działania marketingowe oraz inne tego typu czynności zmierzające do zbycia (ogłoszenia w prasie, internecie, biurach nieruchomości, banery tablice).

Dnia 3 grudnia 2018 r., została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży pod warunkiem Rep. (…) oraz aneksy do przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia 5 lutego 2020 r. i 31 marca 2022 r., w których Sprzedający zobowiązali się sprzedać spółce pod nazwą (…) S.A. prawo własności nr 1 (przed podziałem 2) pod następującymi warunkami (§3):

1\. uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości opisanej w § 1 niniejszego aktu, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 600 m2,

2\. uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości opisanej w § 1, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 600 m2,

3\. uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji Kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25t, bez konieczności przebudowy układu drogowego,

4\. niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,

5\. potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,

6\. uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,

7\. wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki nr 2 niezwłocznie, tj. w terminie 14 dni po spełnieniu się wyżej wymienionych warunków, najpóźniej do dnia 3 grudnia 2019 r., a R. P. (następnie w wyniku aneksów M. D.) w imieniu i na rzecz (…) Spółka Akcyjna z siedzibą w (…) prawo własności opisanej w § 1 niniejszego aktu nieruchomości pod wyżej opisanymi warunkami, za opisaną wyżej cenę i w wyżej opisanym terminie zobowiązuje się kupić.

Spółka zawarła również umowę dzierżawy, obszaru który miał zostać wydzielony z działki nr 2. Pożytkiem z umowy jest czynsz dzierżawny który spółka zobowiązała się zapłacić.

Celem realizacji ww. warunków zostało udzielone Spółce (…) pełnomocnictwo (pełnomocnictwo zostało ustanowione w treści ww. umowy), w którym Z. M., V. N. i A. K. (działająca w imieniu własnym oraz siostry oświadczają, iż udzielają (…) S.A. pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w § 3 tego aktu, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień.

Z. M., V. N. i A. K. oświadczają, że przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej niniejsze pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy.

W związku z realizacją warunków opisanych w § 3 tego aktu, na zlecenie Spółki został zlecony podział działki nr 2 zgodnie z § 3 tego aktu. W wyniku podziału powstała m.in. działka nr 1. Następnie Spółka we własnym imieniu wystąpiła i otrzymała decyzję nr (…) z dnia 21 grudnia 2021 r., o warunkach zabudowy na inwestycję polegającą na budowie budynku handlowo–usługowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym miejscami parkingowymi, billboardem reklamowym oraz zadaszeniem nad strefą dostaw na działce nr 1 obręb (…), gmina (…) oraz przebudowę skrzyżowania drogi gminnej z drogą krajową oraz budowę drogi i zjazdu na części działek nr 3, 4, 5.

Przed zawiązaniem umowy przedwstępnej jak i po jej podpisaniu, nie podejmowała Pani i nie zamierza podejmować żadnych czynności, które miałyby na celu zwiększenie wartości sprzedawanej nieruchomości. Jedyne czynności jakie Pani wykonała to podpisanie wniosku i podział zgodnie z koncepcją spółki (koszty podziału poniosła spółka).

Wszelakie czynności związane z realizacją warunków określonych w umowie przedwstępnej wykonuje spółka we własnym imieniu i na swój koszt.

W uzupełnieniu wniosku udzieliła Pani następujących odpowiedzi:

1\. Czy jest Pani czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług? Jeżeli odpowiedź jest twierdząca, należy wskazać z tytułu jakiej działalności.

Tak, jest Pani czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towaru i usług – prowadzi Pani działalność gospodarczą pod NIP (…). Profil działalności to – handel hurtowy i detaliczny elementów i produktów żaluzjowo–roletowych oraz usługi montażowe systemów żaluzjowo–roletowych wewnętrznych i zewnętrznych.

2\. Czy na przedmiotowych działkach prowadziła/prowadzi Pani gospodarstwo rolne, z którego uzyskiwała/uzyskuje płody rolne przeznaczone do dalszej sprzedaży, czy wykorzystywała/wykorzystuje Pani uzyskane pożytki w ramach własnego gospodarstwa domowego, itp.?

Nie

3\. Czy posiada Pani status rolnika ryczałtowego w myśl art. 2 pkt 19 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685

ze zm.), korzystającego ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług?

Przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Nie

4\. Czy sprzedawana działka wcześniej była udostępniana osobom trzecim na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (np. dzierżawy, najmu, użyczenia itp.)? Jeżeli tak, to czy były to umowy odpłatne czy nieodpłatne oraz kiedy zostały zawarte?

Tak – odpłatna umowa dzierżawy zawarta 11 lipca 2019 r. na okres 3 miesięcy z Firmą (…) – na potrzeby uzyskania przez wymienioną firmę potrzebnej dokumentacji na zabudowę.

5\. Czy Pani udziały opisane we wniosku wykorzystywane były/są/będą do dnia sprzedaży w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej? Jeśli tak, to w jakim okresie i w jaki sposób?

Nie

6\. Czy Pani udziały opisane we wniosku wykorzystywane były/są/będą do dnia sprzedaży w prowadzonej przez pozostałych współwłaścicieli działalności gospodarczej? Jeśli tak, to w jakim okresie i w jaki sposób?

Nie

7\. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 6 jest pozytywna, to proszę opisać na podstawie jakiej umowy udostępnia Pani swój udział pozostałym współwłaścicielom w celach prowadzenia ich działalności gospodarczej?

Nie

8\. Czy posiada Pani inne działki, które zamierza w przyszłości sprzedawać? Jeśli tak – to ile i jakie?

Posiada Pani inne działki, które odziedziczyła drogą spadku po zmarłym ojcu, złożyła Pani druk SD-Z2 (data nabycia 30 października 2017 r., data powstania obowiązku podatkowego 6 listopada 2017 r.). Posiada Pani działki: rolne – 5, budowlana – 1, usługowa – 1. Na dzień dzisiejszy nie ma Pani planu ich sprzedaży.

9\. Czy do dnia złożenia wniosku dokonywała Pani już wcześniej sprzedaży nieruchomości? Jeżeli tak, to należy podać, kiedy i w jakiej ilości?

Do dnia złożenia wniosku sprzedała Pani następujące nieruchomości:

\- rok 2017 – działka niezabudowana – 1, działka zabudowana – 1

\- rok 2018 – działka leśna (las) – 1

\- rok 2019 – działka zabudowana – 5, działka niezabudowana – 1

\- rok 2020 – działka zabudowana – 2, działka leśna (las) – 1

\- rok 2021 – działka zabudowana – 1

### Pytanie

Czy sprzedaż niezabudowanej działki nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy można skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług?

### Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, sprzedaż opisanej we wniosku wydzielonej niezabudowanej części nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pani zdaniem, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 Nr 54 poz. 535), zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez tereny budowlane, stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 Nr 54 poz. 535), rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W świetle przepisu art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 Nr 54 poz. 535), w przypadku przeznaczonych gruntów pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub uzyskania przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, przedmiotową nieruchomość należało będzie uznać za tereny budowlane, a tym samym jej sprzedaż nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, który stanowi, iż zwalnia się z podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższego wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej sprzedaży, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Ze zwolnienia od podatku będą zatem korzystać podczas sprzedaży działki niezabudowane, które nie są klasyfikowane jako działki budowlane, a więc sprzedaż gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

W momencie sprzedaży gruntów z przeznaczeniem ich na inne cele, następuje utrata charakteru rolnego lub leśnego, a uzyskany w ten sposób przychód podlegać będzie opodatkowaniu. Cel nabycia nieruchomości jasno wynika z aktu notarialnego. Jeżeli ów cel zostanie potwierdzony, np. decyzją o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, to tym bardziej będzie to świadczyło o tym, iż w momencie sprzedaży grunt stracił pierwotny charakter.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów prawa w kontekście przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że nie przysługuje Pani prawo do zwolnienia z podatku z tytułu dostaw i usług, w związku ze zbyciem części gruntów na rzecz (…).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Zgodnie Art. 8 ust. 1 ustawy,

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy,

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy,

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych

w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady,

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

(…)

dostawa terenu budowlanego.

Art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowi, że

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

W myśl art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady,

Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje:

a) odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego.

Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii podlegania opodatkowaniu planowanej sprzedaży Nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu dokonania sprzedaży działki nr 1 podjęła/podejmie Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz

z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem uznania danej czynności za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika,

a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady

– mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości, tj. działki niezabudowanej, będzie Pani spełniać przesłanki do uznania za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmowała Pani działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.) z dnia 23 kwietnia 1964 r., zwana dalej Kodeksem cywilnym.

Art. 535 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego wskazuje, że

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 Kodeksu cywilnego,

§ 1. Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

§ 2. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie.

Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Art. 95 Kodeksu cywilnego stanowi, że

§ 1. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

§ 2. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego,

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Zgodnie z art. 98 Kodeksu cywilnego,

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 Kodeksu cywilnego,

§ 1. Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

§ 2. Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

W myśl art. 108 Kodeksu cywilnego,

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Art. 109 Kodeksu cywilnego wskazuje, że

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani współwłaścicielem w 1/4 części nieruchomości, która składa się m.in. z niezabudowanej działki nr 1. Przedmiotowa działka powstała w wyniku podziału działki nr 2. Ww. działka nie była i nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i użytkowana jest jako grunt rolny oraz pozostaje niezabudowana. Nigdy wcześniej nie podejmowała Pani próby sprzedaży działki lub jej części. Nie były podejmowane żadne działania marketingowe oraz inne tego typu czynności zmierzające do zbycia.

Dnia 3 grudnia 2018 r., została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży oraz aneksy do przedwstępnej umowy sprzedaży, w których Sprzedający zobowiązali się sprzedać spółce prawo własności nr 1 pod następującymi warunkami (§3):

1\. uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości opisanej w § 1 niniejszego aktu, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 600 m2,

2\. uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości opisanej w § 1, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 600 m2,

3\. uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji Kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25t, bez konieczności przebudowy układu drogowego,

4\. niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,

5\. potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,

6\. uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcja Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,

7\. wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki nr 1 niezwłocznie, tj. w terminie 14 dni po spełnieniu się wyżej wymienionych warunków, najpóźniej do dnia 3 grudnia 2019 r., a R. P. (następnie w wyniku aneksów M. D.) w imieniu i na rzecz (…) Spółka Akcyjna z siedzibą w (…) prawo własności opisanej w § 1 niniejszego aktu nieruchomości pod wyżej opisanymi warunkami, za opisaną wyżej cenę i w wyżej opisanym terminie zobowiązuje się kupić.

Spółka zawarła również umowę dzierżawy, obszaru który miał zostać wydzielony z działki nr 2. Pożytkiem z umowy jest czynsz dzierżawny który spółka zobowiązała się zapłacić.

Celem realizacji ww. warunków zostało udzielone Spółce pełnomocnictwo z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w § 3 tego aktu, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień.

Na zlecenie Spółki został zlecony podział działki nr 2 zgodnie z § 3 tego aktu. W wyniku podziału powstała m.in. działka 1. Następnie Spółka we własnym imieniu wystąpiła i otrzymała decyzję o warunkach zabudowy na inwestycję polegającą na budowie budynku handlowo–usługowego wraz z infrastrukturą towarzysząca, w tym miejscami parkingowymi, billboardem reklamowym oraz zadaszeniem nad strefą dostaw na działce nr 1.

Przed zawiązaniem umowy przedwstępnej jak i po jej podpisaniu, nie podejmowała Pani i nie zamierza podejmować żadnych czynności, które miałaby na celu zwiększenie wartości sprzedawanej nieruchomości. Jedyne czynności jakie Pani wykonała to podpisanie wniosku i podział zgodnie z koncepcją spółki (koszty podziału poniosła spółka).

Wszelakie czynności związane z realizacją warunków określonych w umowie przedwstępnej wykonuje spółka we własnym imieniu i na swój koszt.

Odpłatna umowa dzierżawy została zawarta 11 lipca 2019 r. na okres 3 miesięcy ze Spółką na potrzeby uzyskania przez wymienioną firmę potrzebnej dokumentacji na zabudowę.

Pani wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki nr 1.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie podjęła Pani w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Jak wynika z okoliczności sprawy, zawarła Pani z przyszłym nabywcą umowę dzierżawy działki oraz umowę przedwstępną sprzedaży przedmiotowej działki, a także udzieliła Kupującemu pełnomocnictwa. Wyraziła Pani zgodę na dysponowanie przez dzierżawcę przedmiotem dzierżawy w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń określonych szczegółowo w treści Umowy.

W świetle powyższego uznać należy, że Kupująca spółka będzie dokonywała szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Panią udziału we współwłasności Nieruchomości, tj. w działce nr 1. Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to faktyczni współwłaściciele nieruchomości muszą wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w Ich imieniu. Jak wskazano wyżej, udzieliła Pani Kupującej spółce stosownych pełnomocnictw.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Panią, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na Pani sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictw czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w Pani (mocodawcy) sferze prawnej. Z kolei osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotowe działki stanowiące nadal Pani współwłasność. Działania te dokonywane za Pani pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost ich wartości.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży udziału we współwłasności przedmiotowej działki nr 1, nie będzie Pani korzystała z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. W taki sposób zorganizowała Pani sprzedaż udziałów we współwłasności ww. działek, że niejako Pani działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt, którego jest Pani współwłaścicielem, będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w Pani sferze prawnopodatkowej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będą grunty o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Dodatkowo wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego,

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów

w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa działka wydzierżawiona przyszłemu Nabywcy, na podstawie zawartej umowy, wykorzystywana była/jest przez Panią w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Przedstawiona we wniosku Pani aktywność wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej Nieruchomości, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów w zakresie podatku od towarów i usług będzie działała Pani jako podatnik VAT.

W świetle powyższego należy wskazać, że w zakresie sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości, będzie Pani zbywała majątek wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej.

**Podsumowując, sprzedaż udziału w przedmiotowej działce będącej przedmiotem Umowy wypełniać będzie definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a przy jej sprzedaży będzie Pani działała jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji ww. sprzedaż podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.**

Ponadto Pani wątpliwości dotyczą zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w przedmiotowej działce.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy,

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy,

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r., poz. 503),

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost

w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie niezabudowana działka nr 1, która została wydzielona z działki nr 2. Działka nr 1 nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Działka została nabyta na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia do majątku osobistego. W dniu 21 grudnia 2021 r. została uzyskana decyzja o warunkach zabudowy na inwestycję polegającą na budowie budynku handlowo–usługowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym miejscami parkingowymi, billboardem reklamowym oraz zadaszeniem nad strefą dostaw.

W rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że działka będąca przedmiotem przyszłej sprzedaży stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę, gdyż dla działki nr 1 została wydana decyzja o warunkach zabudowy, z której wynika możliwość zabudowania działki obiektem handlowo–usługowym. Tym samym, przedmiotowe działki stanowią teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem dla sprzedaży udziału w działce nr 1 z uwagi na fakt, iż dla ww. działki została wydana decyzja o warunkach zabudowy, a więc spełnia ona definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

· brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające

z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, nabyła Pani przedmiotową nieruchomość na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia do majątku osobistego, a zatem nabycie nie było opodatkowane podatkiem VAT.

Ponadto działka nr 1 została wydzierżawiona, a tym samym nie była wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych.

W konsekwencji powyższego w analizowanej sprawie, nie zostały spełnione warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

**Podsumowując, sprzedaż przez Panią udziału w działce nr 1 wydzielonej z działki nr 2, nie będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji dostawa przez Panią udziału w ww. działce będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki.**

Tym samym Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).