Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-714/12-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-12-31
Teza: Czy tzw. ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 r., obejmowała swoim zakresem wyłącznie lokal mieszkalny lub udział w takim lokalu, czy również grunt lub udział w gruncie, na którym lokal ten został posadowiony?
Słowa kluczowe: grunty; lokal-lokal mieszkalny; ulga-ulga meldunkowa; zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2012 r. (data wpływu 11 października 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 grudnia 2012 r. (data wpływu 7 grudnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego w zakresie opodatkowania odpłatnego zbycia nieruchomości i zastosowania ulgi meldunkowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odpłatnego zbycia nieruchomości i zastosowania ulgi meldunkowej.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Pismem z dnia 30 listopada 2012 r., znak IPTPB2/415-714/12-2/AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie wysłano w dniu 30 listopada 2012 r. (skutecznie doręczono 3 grudnia 2012 r.). W dniu 7 grudnia 2012 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca dnia 12 sierpnia 2011 r. sprzedał mieszkanie będące samodzielnym lokalem mieszkalnym (w załączeniu akt notarialny sprzedaży). Mieszkanie to Wnioskodawca nabył w ½ części dnia 17 października 2008 r. w drodze spadku po swojej matce. Druga część mieszkania należała do brata Wnioskodawcy. Ponieważ w tym mieszkaniu Wnioskodawca był zameldowany na pobyt stały przez okres dłuższy niż 12 miesięcy przed datą jego sprzedaży, postanowił skorzystać z ulgi meldunkowej. Po przedstawieniu dowodu zameldowania w urzędzie skarbowym, tenże urząd poinformował Wnioskodawcę, że ulga meldunkowa nie dotyczy gruntu, który przynależy do tego mieszkania, i że musi z ogólnej ceny za nieruchomość wyodrębnić wartość ziemi i zapłacić od niej podatek. Zgodnie z informacją urzędu skarbowego, podatek ten w kwocie xxx zł Wnioskodawca uwzględnił w rozliczeniu rocznym za 2011 r. (PIT-36 – poz. 189).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w przedmiotowym mieszkaniu zameldowany był na pobyt stały od dnia 11 lipca 1966 r. do dnia 22 października 1976 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy rzeczywiście ulga meldunkowa nie dotyczy gruntu, na którym stał budynek liczący w sumie 60 mieszkań, a sprzedaż dotyczyła jednego mieszkania?
2.  Czy słusznie Wnioskodawca zapłacił podatek od sprzedaży udziału w gruncie wynoszący 18/1000 części?

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca sformułował pytanie następująco:

Czy tzw. ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 r., obejmowała swoim zakresem wyłącznie lokal mieszkalny lub udział w takim lokalu, czy również grunt lub udział w gruncie, na którym lokal ten został posadowiony?

Zdaniem Wnioskodawcy, powołując się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 kwietnia 2012 r. (sygn. II FPS 3/11), gdzie Sąd uznał, że grunt i stojący na nim budynek stanowią całość i nie mogą być odrębnie sprzedane, prosi o korzystne dla Niego rozwiązanie, czyli stwierdzenie nadpłaty podatku.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli nie nastąpiło ono w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., podatek dochodowy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych we wskazanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednakże, zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

\- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit a) - d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Przepisy art. 21 ust. 1 pkt 126 oraz art. 21 ust. 21-22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały uchylone z dniem 1 stycznia 2009 r. przez ustawę z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 209, poz. 1316 ze zm.). Jednakże zgodnie z art. 8 ust 1 ww. ustawy, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 3 tej ustawy podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14 dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania. Z powyższych przepisów wynika zatem, że zwolnienie z tytułu tzw. ulgi meldunkowej, przewidzianej w art. 21 ust. 3 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., przysługuje również podatnikowi, który dokonał odpłatnego zbycia budynku lub lokalu mieszkalnego (lub udziału w takim budynku lub lokalu) po dniu 31 grudnia 2008 r. w przypadku, gdy nabycie takiego budynku lub lokalu (albo udziału w nim) nastąpiło w okresie pomiędzy 1 stycznia 2007 r. a 31 grudnia 2008 r.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 ww. ustawy).

Ustawodawca, określając zakres wskazanego wyżej zwolnienia użył określenia „przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku” oraz „przychody z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębna nieruchomość lub udział w takim lokalu”.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zdefiniowano jednak ani pojęcia nieruchomości, ani pojęcia zbycia i nabycia. Ustawodawca podatkowy może bowiem posługiwać się pojęciami prawa cywilnego, przejmując je do prawa podatkowego, a może także, używając identycznych pojęć, definiować je na użytek i potrzeby ustaw podatkowych, wówczas nadając im jednak znaczenie swoiste i odrębne, wyłącznie na potrzeby tej gałęzi prawa. Mając jednak na względzie, że autonomia prawa podatkowego (w tym: autonomia terminologiczna) to swego rodzaju kompromis pomiędzy zasadami spójności i zupełności systemu prawa, do którego prawo podatkowe przynależy, a jego niezależnością w obrębie tego systemu, głównie zaś w stosunku do prawa cywilnego, ustawodawca powinien korzystać wstrzemięźliwie z możliwości autonomicznego określania pojęć, nadając terminom i zwrotom występującym w innych gałęziach prawa odmienne znaczenie w zakresie prawa podatkowego tylko wówczas, gdy przemawiają za tym treści wprowadzanych rozwiązań (por. W. Nykiel, Autonomia prawa podatkowego (wybrane zagadnienia), \[w:\] Konstytucja, ustrój, system finansowy państwa. Księga pamiątkowa ku czci prof. Natalii Gajl, Warszawa 1999, s. 401; M. Goettel, A. Goettel, \[w:\] Instytucje prawa cywilnego w konstrukcji prawnej podatków, M. Goettel, M. Lemonnier (red.), Warszawa 2011, s. 47). Jeżeli zatem ustawodawca nie nadal określonym pojęciom autonomicznego znaczenia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do omawianej kwestii należy uzupełniająco, w celu zachowania spójności i zupełności systemu prawa odwołać się do regulacji prawa cywilnego (por. wyroki NSA: z dnia 16 stycznia 2009 r., II FSK1495/07, z dnia 26 lipca 2011 r., II FSK 416/10).

Ustawa Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 1964r., Nr 16, poz. 93 ze zm.) w art. 46 stanowi o trzech rodzajach nieruchomości:

1.  gruntowych, które stanowią niezabudowane grunty,
2.  budynkowych, przez które rozumie się budynki trwale z gruntem związane,
3.  lokalowych. W tym przypadku części budynków trwale związanych z gruntem stanowią odrębną nieruchomość tylko wtedy, gdy odrębne ustawy tak stanowią.

Zgodnie z postanowieniami art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 80 poz. 903 ze zm.), samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, mogą stanowić odrębne nieruchomości. Zgodnie zaś z treścią art. 48 Kodeksu cywilnego, stosowanego na mocy odesłania przewidzianego w art. 1 ust. 2 ustawy o własności lokali, lokal nie może być sprzedany bez gruntu, na którym został wzniesiony budynek, w którym lokal ten się znajduje.

Jeżeli zatem, lokal nie może być sprzedany z pominięciem gruntu, na którym został posadowiony, transakcja taka nie mogłaby być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy (zob. wyrok NSA z dnia 26 lipca 2011 r., II FSK 416/10).

Tym samym przychód uzyskany ze zbycia wyłącznie budynku stanowiącego część składową gruntu nie byłby w ogóle (art. 2 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy) objęty zakresem obowiązywania tej ustawy podatkowej - jako wynikający z czynności niemogącej być przedmiotem prawnie skutecznej umowy - i nie byłoby potrzeby stanowienia zwolnienia podatkowego w tym zakresie, natomiast przychód ze zbycia nieruchomości zabudowanej budynkiem, stanowiącym część składową gruntu przed upływem 5 lat od jej nabycia, nawet gdyby zbywca był w budynku zameldowany powyżej 12 miesięcy przed datą zbycia, byłby w całości objęty opodatkowaniem. Takie odczytanie art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oparte wyłącznie na wykładni literalnej, tj. na ścisłym rozumieniu pojęcia "budynku mieszkalnego" prowadziłoby do konsekwencji niemożliwych do zaakceptowania, bowiem czyniłoby z analizowanej ulgi podatkowej "martwą" instytucję prawną.

W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, że ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 r., obejmowała swoim zakresem budynek mieszkalny, jego część lub udział w nim, a także lokal mieszkalny (lub udział w nim) wraz z gruntem lub udziałem w gruncie, na którym budynek ten lub lokal się znajduje.

Stanowisko takie zostało w pełni potwierdzone w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 kwietnia 20l2 r. o sygnaturze II FPS 3/11. Zgodnie z tezą wskazanej uchwały: „Tzw. ulga meldunkowa przewidziana w art, 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym do końca 2008 r., obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony”.

Zatem, do sprzedaży dokonanej w 2011 roku obejmującej samodzielny lokal mieszkalny (udział we własności tego lokalu) wraz z udziałem w gruncie, na jakim posadowiony jest budynek, w którym znajduje się lokal, ma zastosowanie zwolnienie z tytułu tzw. ulgi meldunkowej przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 8 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o podatku od osób prawnych i niektórych innych ustaw. Zwolnienie to obejmuje cały dochód uzyskany ze sprzedaży lokalu (lub udziału w nim) wraz z udziałem w gruncie związanym z tym lokalem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył dokumenty (akty notarialne, zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu). Organ wydając interpretację w trybie art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie dokonuje analizy i oceny załączonych do wniosku dokumentów, a jedynie opiera się na przedstawionym we wniosku stanie faktycznym.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem. Nie dotyczy brata Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.