Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-237/14/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-06-16
Teza: Stawka podatku VAT dla: - sprzedaży wyodrębnionych lokali wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, - sprzedaży miejsc postojowych jako udziałów w części wspólnej prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz sprzedaży udziału we współwłasności urządzeń które służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali, oraz brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów towarów i usług w ramach przeprowadzonych prac inwestycyjnych.
Słowa kluczowe: garaż; lokal-lokal mieszkalny; miejsce-miejsce postojowe; parking-miejsce parkingowe; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 marca 2014r. (data wpływu 6 marca 2014r.), uzupełnionym pismem z 2 czerwca 2014r. (data wpływu 6 czerwca 2014r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania stawki podatku VAT dla:
    *   sprzedaży wyodrębnionych lokali wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu,
    *   sprzedaży miejsc postojowych jako udziałów w części wspólnej prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz sprzedaży udziału we współwłasności urządzeń które służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali,
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów towarów i usług w ramach przeprowadzonych prac inwestycyjnych

\-**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2014r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania stawki podatku VAT dla:
    *   sprzedaży wyodrębnionych lokali wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, które powstaną w wyniku prowadzonej inwestycji (dot. pytania oznaczonego we wniosku nr 1),
    *   sprzedaży miejsc postojowych jako udziałów w części wspólnej prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz sprzedaży udziału we współwłasności urządzeń, które służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali (dotyczy pytania oznaczonego we wniosku nr 2)
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów towarów i usług w ramach przeprowadzonych prac inwestycyjnych (dotyczy pytania oznaczonego nr 3).

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 2 czerwca 2014r. (data wpływu 6 czerwca 2014r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 26 maja 2014r. znak: IBPP2/443-237/14/BW.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W miesiącu listopadzie 2013 roku nabył na podstawie aktu notarialnego potwierdzonego fakturą VAT nieruchomość, na którą składa się prawo wieczystego użytkowania gruntów, budynek oraz budowle (oświetlenie, sieć wodna i deszczowa, sieć kanalizacyjna). Nabycie nieruchomości było zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT, natomiast środki trwałe nie będące bezpośrednio związane z budynkiem takie jak sieć informatyczna i centrala telefoniczna były opodatkowane podatkiem VAT.

Nieruchomość Wnioskodawca zakupił w ramach wspólności ustawowej z żoną z przeznaczeniem na swoją działalność gospodarczą. Cała nieruchomość jest położona na działce oznaczonej jednym numerem ewidencyjnym i ma założoną jedną księgę wieczystą.

Budynek znajdujący się na działce był przeznaczony przez poprzedniego właściciela na hotel.

Cała nieruchomość zakupiona za kwotę 2 760 000,00 zł będzie przeznaczona do dalszej odsprzedaży, dlatego też została ujęta w księdze rachunkowej jako towar handlowy.

Zostanie zmieniony sposób użytkowania budynku z hotelu na budynek mieszkalny wielorodzinny z lokalami użytkowymi na parterze. Powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych nie przekroczy 150 m2. Planowana kwota nakładów na przebudowę i remont wyniesie około 70% wartości zakupu nieruchomości. Zakres przeprowadzonych robót będzie obejmował roboty wyburzeniowe i demontażowe, murowe i montażowe związane z budową nowych ścian działowych, przebudowie klatki schodowej, skuciu istniejącej posadzki, przebudowie wejścia, wymianie instalacji, dociepleniu elewacji. W wyniku przebudowy zostanie wyodrębnionych 75 lokali mieszkalnych i 5 lokali użytkowych.

Zaplanowano również miejsca postojowe dla właścicieli lokali, budowę ogrodzenia, oświetlenia oraz realizację terenów zielonych. Miejsca postojowe powstaną na placu poza budynkiem mieszkalnym.

Koszt przeprowadzonych prac związanych z przebudową budynku zostanie aktywowany na towarach, jako kwota zwiększająca wartość zakupu do momentu sprzedaży.

Na zakup nieruchomości został zaciągnięty kredyt bankowy.

Natomiast w piśmie z 2 czerwca 2014r. Wnioskodawca wskazał:

1.  Nieruchomość opisaną we wniosku Wnioskodawca nabył od spółki z o.o. E dnia 7 listopada 2013 będącej podatnikiem VAT dla tej transakcji, na podstawie aktu notarialnego potwierdzonego fakturą VAT, która obejmowała następujące pozycje dostawy: prawo wieczystego użytkowania gruntów, budynek hotelu, sieć cieplną, kanalizacyjną, wodną i deszczową, linię niskiego napięcia, oświetlenie zewnętrzne oraz sieć informatyczną, system p.pożarowy, centralę telefoniczną, klimatyzator. Nabycie nieruchomości było zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT. Ponieważ nabycie nieruchomości nie było opodatkowane podatkiem VAT, więc Wnioskodawca nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatek naliczonego.
2.  Wraz z nieruchomością Wnioskodawca zakupił od spółki E środki trwałe związane z budynkiem. Środki trwałe były ujęte w tej samej fakturze co zakup nieruchomości i opodatkowane:
    *   stawką podatku VAT 23% - sieć informatyczna i centrala telefoniczna.
    *   zw. na podst. art. 43 ust. l pkt 2 - system p. pożarowy i klimatyzator.
Wnioskodawca uważa, że przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych środków. Wnioskodawca stwierdził, że jego stanowisko zostanie potwierdzone w interpretacji, którą otrzyma, bo prawo do odliczenia VAT naliczonego zależy od ustalenia czy sprzedaż lokali znajdujących się w budynku jest dostawą opodatkowaną, czy zwolnioną, a tym samym czy wystąpi związek zakupu przedmiotowych środków trwałych ze sprzedażą opodatkowaną, czy zwolnioną.3.  W pytaniu oznaczonym nr 2 jest mowa o następujących urządzeniach: oświetlenie i ogrodzenie. Urządzenia te są budowlami w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.
4.  Miejsca postojowe jako udziały w części wspólnej prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz udziały we współwłasności urządzeń będą przedmiotem sprzedaży tylko z lokalem mieszkalnym lub użytkowym.
5.  Sprzedaż lokalu, miejsca postojowego oraz sprzedaż udziału we współwłasności urządzeń będzie następować jednym aktem notarialnym i będzie objęta jedną księgą wieczystą.
6.  Sprzedaż lokali wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu Wnioskodawca planuje rozpocząć od miesiąca sierpnia 2014 roku.
7.  Nabycie budynku w którym Wnioskodawca dokonuje przebudowy pomieszczeń na lokale mieszkalne i użytkowe było dokonane z zamiarem wykorzystania nieruchomości wyłącznie do działalności opodatkowanej. Natomiast weryfikacja zamiaru (stanowiska) Wnioskodawcy zostanie dokonana poprzez uzyskanie odpowiedzi na pytanie nr 1 zawarte we wniosku skierowanym do Państwa o wydanie interpretacji.

W związku z powyższym w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania (oznaczone we wniosku nr: 1, 2 i 3):

1.  Czy sprzedaż wyodrębnionych lokali wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, które powstaną w wyniku tych inwestycji będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki 23% dla lokalu usługowego i 8% dla lokali mieszkalnych, czy też będzie zwolniona od podatku VAT?
2.  Czy sprzedaż miejsc postojowych jako udziałów w części wspólnej prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz sprzedaż udziału we współwłasności urządzeń, które służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali będzie można opodatkować stawką podatku VAT taką jak lokale mieszkalne i użytkowe, czyli dla lokalu mieszkalnego 8%, a dla lokalu użytkowego 23% ?
3.  Czy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupu towarów i usług w ramach przeprowadzonych prac inwestycyjnych?

Stanowisko Wnioskodawcy (oznaczone we wniosku nr 1, 2 i 3):

1.  Dla określenia czy dostawa budynku, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia z VAT istotne jest uwzględnienie definicji pierwszego zasiedlenia sformułowanej na potrzeby ustawy o VAT w art. 2 pkt 14. W myśl tej definicji pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub ulepszany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w najem. Przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a wskazują, iż dostawa budynków, budowli lub ich części, co do zasady korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje wówczas, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata. W analizowanej sytuacji w ramach przebudowy istniejącego budynku hotelowego, powstanie budynek mieszkalny wielorodzinny z funkcją usługową na parterze. Zatem w wyniku przeprowadzonych prac dojdzie do fizycznej likwidacji pomieszczeń hotelu, a w ich miejsce powstaną nowe lokale mieszkalne i użytkowe. W wyniku tego dostawa dotyczyć będzie nowych lokali mieszkalnych, które wcześniej nie były zasiedlone. O ich zasiedleniu może być mowa dopiero wówczas, gdy faktycznie lokale te po ich wyodrębnieniu w wyniku dokonanej przebudowy zostaną przekazane do użytkowania w wyniku czynności podlegającej opodatkowaniu. W tej sytuacji należy stwierdzić, że sprzedaż nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Nie znajdzie tutaj zastosowania również zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Przepis ten uzależnia zastosowanie zwolnienia od braku prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją danej inwestycji. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż lokale mieszkalne powstaną dopiero po zakończeniu planowanych prac. Stąd nie można mówić o ponoszeniu nakładów na ich ulepszenie, termin ten odnosi się do istniejących lokali, a nie nakładów na wytworzenie nowych. W tym stanie rzeczy w stosunku do lokali, które powstaną wskutek poniesienia nakładów na przebudowę przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia.
2.  Wnioskodawca więc uważa, że sprzedaż lokali mieszkalnych będzie objęta 8% stawką podatku VAT a sprzedaż lokali użytkowych będzie opodatkowana 23% podstawową stawką VAT, ponieważ w wyniku przebudowy z budynku hotelu powstanie nowy budynek mieszkalny z lokalami użytkowymi, a sprzedaż będzie dostawą dokonywaną w ramach pierwszego zasiedlenia.
3.  Wnioskodawca uważa, że sprzedaż miejsc postojowych wraz z udziałem we współwłasności części wspólnych urządzeń będzie opodatkowana tak jak sprzedaż lokali, czyli 8% dla lokalu mieszkalnego i 23% dla lokalu użytkowego. Dla lokalu oraz miejsca parkingowego będzie utworzona jedna księga wieczysta. Nie będzie sprzedaży miejsc postojowych w oderwaniu od sprzedawanego lokalu. Sprzedaż będzie następować jednym aktem notarialnym, czynności te będą stanowiły jeden przedmiot umowy sprzedaży
4.  Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Mając na względzie powołane przepisy oraz fakt że w ramach przeprowadzonej inwestycji powstaną czyli zostaną wytworzone nowe lokale mieszkalne oraz użytkowe, a ich sprzedaż będzie czynnością opodatkowaną, więc mam prawo odliczyć podatek VAT naliczony od poniesionych nakładów na remont i przebudowę tych lokali potwierdzonych fakturami VAT, od podatku należnego.

Natomiast w piśmie z 2 czerwca 2014r. Wnioskodawca wskazał, iż uważa że zbycie udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu oraz w części wspólnej prawa użytkowania wieczystego gruntu jest opodatkowane w taki sam sposób jak lokale w budynku, który się znajduje na tym gruncie. W związku z tym sprzedaż udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu oraz w części wspólnej prawa użytkowania wieczystego gruntu jest opodatkowana stawką podatku VAT 8% jeżeli związana jest ze sprzedażą lokali mieszkalnych i stawką podatku VAT 23% jeżeli związana jest ze sprzedażą lokali użytkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie:

*   zastosowania stawki podatku VAT dla:
    *   sprzedaży wyodrębnionych lokali wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu,
    *   sprzedaży miejsc postojowych jako udziałów w części wspólnej prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz sprzedaży udziału we współwłasności urządzeń które służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali,
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów towarów i usług w ramach przeprowadzonych prac inwestycyjnych

*   jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wysokość opodatkowania regulują przepisy Działu VIII ww. ustawy o VAT (art. 41-85).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak stanowi art. 2 pkt 14 ww. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 2 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W myśl art. 41 ust. 12a i 12b ww. ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy o VAT).

Z kolei art. 2 pkt 12 ustawy o VAT zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą obiektami takimi są budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Ustawodawca zatem wyraźnie wskazał, że w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz do lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

Jak wynika z cyt. wyżej art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.).

Zgodnie z ww. klasyfikacją, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowych, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Natomiast zgodnie z objaśnieniami Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zaznacza się, że ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze, nie wskazują definicji „lokal mieszkalny”. W związku z tym, należy posiłkować się m.in. definicją lokalu mieszkalnego zawartą w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.).

W myśl art. 2 ust. 2 powołanej ustawy o własności lokali, przez samodzielny lokal mieszkalny rozumie się wydzieloną trwałymi ścianami w obrębie budynku izbę lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych (…).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT. 7 listopada 2013r. Wnioskodawca nabył od spółki z o.o. E, będącej podatnikiem VAT dla tej transakcji, nieruchomość na podstawie aktu notarialnego potwierdzonego fakturą VAT, która obejmowała następujące pozycje dostawy: prawo wieczystego użytkowania gruntów, budynek hotelu, sieć cieplną, kanalizacyjną, wodną i deszczową, linię niskiego napięcia, oświetlenie zewnętrzne oraz sieć informatyczną, system p. pożarowy, centralę telefoniczną, klimatyzator.

Nabycie nieruchomości było zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT.

Ponieważ nabycie nieruchomości nie było opodatkowane podatkiem VAT, więc Wnioskodawca nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatek naliczonego.

Wraz z nieruchomością Wnioskodawca zakupił od spółki E środki trwałe związane z budynkiem Środki trwałe były ujęte w tej samej fakturze co zakup nieruchomości i opodatkowane:

*   stawką podatku VAT 23% - sieć informatyczna i centrala telefoniczna.
*   zw. na podst. art. 43 ust. l pkt 2 - system p. pożarowy i klimatyzatora

Nieruchomość Wnioskodawca zakupił w ramach wspólności ustawowej z żoną z przeznaczeniem na swoją działalność gospodarczą. Cała nieruchomość jest położona na działce oznaczonej jednym numerem ewidencyjnym i ma założoną jedną księgę wieczystą.

Budynek znajdujący się na działce był przeznaczony przez poprzedniego właściciela na hotel.

Cała nieruchomość zakupiona za kwotę 2 760 000,00 zł będzie przeznaczona do dalszej odsprzedaży, dlatego też została ujęta w księdze rachunkowej jako towar handlowy.

Zostanie zmieniony sposób użytkowania budynku z hotelu na budynek mieszkalny wielorodzinny z lokalami użytkowymi na parterze. Powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych nie przekroczy 150 m2. Planowana kwota nakładów na przebudowę i remont wyniesie około 70% wartości zakupu nieruchomości. Zakres przeprowadzonych robót będzie obejmował roboty wyburzeniowe i demontażowe, murowe i montażowe związane z budową nowych ścian działowych, przebudowie klatki schodowej, skuciu istniejącej posadzki, przebudowie wejścia, wymianie instalacji, dociepleniu elewacji. W wyniku przebudowy zostanie wyodrębnionych 75 lokali mieszkalnych i 5 lokali użytkowych.

Zaplanowano również miejsca postojowe dla właścicieli lokali, budowę ogrodzenia, oświetlenia oraz realizację terenów zielonych. Miejsca postojowe powstaną na placu poza budynkiem mieszkalnym.

Koszt przeprowadzonych prac związanych z przebudową budynku zostanie aktywowany na towarach, jako kwota zwiększająca wartość zakupu do momentu sprzedaży.

Wnioskodawca wskazał że miejsca postojowe jako udziały w części wspólnej prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz udziały we współwłasności urządzeń będą przedmiotem sprzedaży tylko z lokalem mieszkalnym lub użytkowym.

Sprzedaż lokalu, miejsca postojowego oraz sprzedaż udziału we współwłasności urządzeń będzie następować jednym aktem notarialnym i będzie objęta jedną księgą wieczystą.

Ponadto wskazał, że sprzedaż lokali wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu Wnioskodawca planuje rozpocząć od miesiąca sierpnia 2014 roku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą:

*   stawki podatku VAT dla:
    *   sprzedaży wyodrębnionych lokali wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu,
    *   sprzedaży miejsc postojowych jako udziału w części wspólnej użytkowania wieczystego gruntu i sprzedaży udziału we współwłasności urządzeń oraz
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupu towarów i usług w ramach przeprowadzonych prac inwestycyjnych.

W przedmiotowej sprawie dla rozstrzygnięcia, czy zamierzone dostawy wyodrębnionych lokali stanowić będą czynność opodatkowaną podatkiem VAT, czy też korzystać mogą ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z powiązania art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, koniecznym jest w pierwszej kolejności zbadanie, czy dostawy te zostaną dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, oraz czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a zamierzoną dostawą lokali upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Należy ponownie wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 14 ww. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przytoczonej wyżej ustawowej definicji „pierwszego zasiedlenia” wynika, że pod tym pojęciem należy rozumieć:

*   oddanie do użytkowania,
*   w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu,
*   pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po wybudowaniu lub ulepszeniu, wynoszącym co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby miało miejsce „pierwsze zasiedlenie” w rozumieniu powyższej normy prawnej, muszą zostać spełnione wszystkie przesłanki łącznie wymienione w przywołanym przepisie. Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części (lokali) przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość (lokal) nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę (użytkownika) do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, gdyż sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Jak stanowi art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego cała nieruchomość zakupiona za kwotę 2 760 000,00 zł będzie przeznaczona do dalszej odsprzedaży, dlatego też została ujęta w księdze rachunkowej jako towar handlowy.

Zostanie zmieniony sposób użytkowania budynku z hotelu na budynek mieszkalny wielorodzinny z lokalami użytkowymi na parterze. Powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych nie przekroczy 150 m2. Planowana kwota nakładów na przebudowę i remont wyniesie około 70% wartości zakupu nieruchomości. Zakres przeprowadzonych robót będzie obejmował roboty wyburzeniowe i demontażowe, murowe i montażowe związane z budową nowych ścian działowych, przebudowie klatki schodowej, skuciu istniejącej posadzki, przebudowie wejścia, wymianie instalacji, dociepleniu elewacji. W wyniku przebudowy zostanie wyodrębnionych 75 lokali mieszkalnych i 5 lokali użytkowych.

Odnosząc się do kwestii pierwszego zasiedlenia budynku, o którym mowa we wniosku, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, iż z treści wniosku wynika, że nabycia tego dokonano od spółki z o.o. będącej podatnikiem VAT dla tej transakcji. Wnioskodawca wskazał, że nabycie tej nieruchomości (tego budynku) nastąpiło w listopadzie 2013r. i było zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z wniosku nie wynika jednakże, czy czynność ta nastąpiła w ramach pierwszego zasiedlenia budynku.

Należy stwierdzić, że w sytuacji gdy pierwsze zasiedlenie ww. budynku nastąpiło wcześniej niż jego nabycie przez Wnioskodawcę, przy czym pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku a planowaną przez Wnioskodawcę sprzedażą lokali upłynie okres dłuższy niż dwa lata, wówczas do ww. sprzedaży lokali znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W sytuacji jednak, gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku, a planowaną w sierpniu 2014r. sprzedażą lokali upłynie okres krótszy niż dwa lata, wówczas należy zbadać możliwość zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Przepis ten odnosi się do dostawy obiektów, w stosunku do których nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a równocześnie dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Pierwszy z ww. warunków jest spełniony, skoro bowiem transakcja nabycia budynku mieszkalnego była transakcją zwolnioną z podatku VAT, zatem Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W tej sytuacji należy rozstrzygnąć, czy doszło do spełnienia drugiego warunku, a mianowicie czy Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie (budynków, budowli lub ich części), w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli poniósł takie wydatki, to czy były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z treści wniosku wynika, że zostanie zmieniony sposób użytkowania budynku z hotelu na budynek mieszkalny wielorodzinny z lokalami użytkowymi na parterze. Powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych nie przekroczy 150 m2. Planowana kwota nakładów na przebudowę i remont wyniesie około 70% wartości zakupu nieruchomości nabyta nieruchomość, Należy jednak podkreślić, jak już wskazano powyżej, że przedmiotowe nakłady poniesione przez Wnioskodawcę nie stanowiły ulepszenia w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. W przypadku Wnioskodawcy mamy natomiast do czynienia z towarem handlowym.

Tak więc w przedmiotowej sprawie uznać należy, że również druga przesłanka wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT do dostawy przedmiotowych lokali mieszkalnych została spełniona.

Oznacza to, że sprzedaż wyodrębnionych lokali korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Za dostawę towarów ustawodawca uznał również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste jak również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu (art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy).

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług – obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r. – w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247, ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35 ze zm.) dotychczasowe przepisy wykonawcze wydane na podstawie art. 19 ust. 22, art. 28o, art. 82 ust. 3, art. 86 ust. 21, art. 92 ust. 1 pkt 3, art. 106 ust. 12 i art. 146d ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, zachowują moc do dnia wejścia w życie przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 19 ust. 22, art. 28o, art. 82 ust. 3, art. 86 ust. 21, art. 92 ust. 1 pkt 3, art. 106 ust. 12 i art. 146d ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2013 r., i mogą być zmieniane na podstawie tych przepisów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (t.j. Dz. U. 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.) samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Ponadto ust. 4 powołanego wyżej artykułu stanowi, że do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Definiując pojęcie prawne „samodzielnego lokalu mieszkalnego", ustawodawca czyni wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi:

*   po pierwsze - pojęciem pomieszczenia pomocniczego, czyli takiego pomieszczenia, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, w danym wypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych pomieszczeń z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, który polega na wykorzystywaniu całej tej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi; oraz
*   po drugie - pojęciem pomieszczenia przynależnego, które w sensie prawnym stanowi wprawdzie część składową lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym nie jest przestrzenią przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, lecz służyć ma zaspokojeniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego.

Z brzmienia art. 2 ust. 2 ww. ustawy o własności lokali wynika, że podstawowym kryterium pozwalającym zaliczyć określone pomieszczenie do kategorii pomocniczych jest to czy pomieszczenie służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych zamieszkałych w lokalu osób. Stosując takie kryterium stwierdzić należy, że garaż czy miejsce postojowe, choć stanowią część składową lokalu mieszkalnego, nie należą do pomieszczeń pomocniczych, lecz przynależnych do lokalu i nie służą dla bezpośredniego zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych ludności.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Według art. 3 ust. 1 powyższej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 ww. artykułu nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy Kodeks cywilny, za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei art. 47 § 1 k.c. stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Zatem, jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego lub udział w urządzeniach, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i podlega jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla sprzedawanego lokalu.

Z opisu sprawy wynika, że miejsca postojowe jako udziały w części wspólnej prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz udziały we współwłasności urządzeń będą przedmiotem sprzedaży tylko z lokalem mieszkalnym lub użytkowym.

Sprzedaż lokalu, miejsca postojowego oraz sprzedaż udziału we współwłasności urządzeń będzie następować jednym aktem notarialnym i będzie objęta jedną księgą wieczystą.

W świetle przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, że dokonywana przez Wnioskodawcę sprzedaż wydzielonych lokali wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, oraz sprzedaż miejsc postojowych jako udziałów w części wspólnej prawa użytkowania wieczystego użytkowania gruntu i sprzedaż udziału we współwłasności urządzeń korzysta ze zwolnienia od podatku, stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT w związku z art. 29 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupu towarów i usług w ramach przeprowadzonych prac inwestycyjnych należy przytoczyć przepis art. 86 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 .

Kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ze wskazanych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług, z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych do dokonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, że można odliczyć w całości podatek naliczony, który związany jest z transakcjami opodatkowanymi podatnika czyli takimi, w wyniku których następuje określenie podatku należnego. Nie ma natomiast możliwości dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów oraz usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, czyli tego, że nabycie towarów i usług będzie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa. Decyzja taka musi być podjęta od razu.

Warto w tym miejscu również nadmienić, że ponieważ cytowane wcześniej regulacje prawne nakazują oceniać zakres prawa do odliczenia w oparciu o finalne przeznaczenie towaru czy też usługi, w cenie której zawarty był podatek mający podlegać odliczeniu, to zmiana przez podatnika planów co do finalnego wykorzystania towarów lub usługi, ma wpływ na jego prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem. Z chwilą podjęcia przez podatnika decyzji o zmianie przeznaczenia towarów lub usług na cele związane z działalnością opodatkowaną, podatnikowi przysługuje prawo do rozliczenia podatku naliczonego, związanego z tą działalnością, a wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na ich nabycie.

W sytuacji gdy podatnik dokonuje nabycia towarów i usług z przeznaczeniem do przyszłego wykorzystywania ich do wykonywania czynności opodatkowanych wówczas co do zasady prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje na bieżąco na etapie realizacji zadań inwestycyjnych stosownie do postanowień art. 86 ustawy o VAT.

Jednak gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT – powoduje to konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Dodać należy, że nic nie stoi na przeszkodzie, aby podatnik, czy to w trakcie inwestycji czy po jej zakończeniu zmienił i to nawet wielokrotnie, jeśli taką będzie miał potrzebę, jej przeznaczenie, a tym samym i przeznaczenie podatkowe. Dla takich właśnie przypadków, tj. zmiany przeznaczenia inwestycji czy to przed oddaniem do użytkowania, czy po oddaniu do użytkowania, został przez ustawodawcę wprowadzony art. 91 ustawy o VAT.

Z analizowanego wniosku wynika, że celem prowadzonej przez Wnioskodawcę inwestycji było dostosowanie nieruchomości do sprzedaży w postaci poszczególnych lokali mieszkalnych i użytkowych. Wnioskodawca jednoznacznie wskazuje na zamiar sprzedaży wszystkich przedmiotowych lokali, a zatem zamiar wykorzystania ich zgodnie z przeznaczeniem jako towar handlowy. Z treści wniosku nie wynika zatem, aby Wnioskodawca dokonał zmiany przeznaczenia inwestycji.

Jak już wskazano powyżej, sprzedaż wydzielonych lokali wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, korzysta ze zwolnienia od podatku. Oznacza to, że w przypadku dostawy ww. lokali nabywane przez Wnioskodawcę towary (usługi) zostaną ostatecznie wykorzystane do czynności zwolnionych od VAT.

Mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby zakupione towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków nie są spełnione, bowiem w przypadku sprzedaży wyodrębnionych lokali wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu wydatki te są związane z czynnościami zwolnionymi od podatku, tym samym Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-3, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. organ pragnie zauważyć, poruszone we wniosku kwestie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych (objęte pytaniami oznaczonym we wniosku nr 4 i 5) są przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.