Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.170.2021.2.DR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-06
Teza: W zakresie skutków podatkowych nabycia Wierzytelności oraz zwrotnego przeniesienia Wierzytelności w ramach kompleksowej usługi Sekurytyzacji.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; sekurytyzacja; wierzytelność
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania ; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust.4

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 25 czerwca 2021 r. (data wpływu – 28 czerwca 2021 r.), uzupełnionym 29 września 2021 r.,o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia Wierzytelności oraz zwrotnego przeniesienia Wierzytelności w ramach kompleksowej usługi Sekurytyzacji

**\-** **w części dotyczącej nieobjęcia ww. czynności zakresem art. 1 ust. 1 ustawy** –**jest nieprawidłowe,**

\- **w pozostałym zakresie** –**jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 28 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej **podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia Wierzytelności oraz zwrotnego przeniesienia Wierzytelności w ramach kompleksowej usługi Sekurytyzacji.**

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 20 września 2021 r., 0111-KDIB2-2.4014.170.2021.1.DR, wezwano Zainteresowanego będącego stroną postępowania do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono 29 września 2021 r.

**We wniosku złożonym przez****:**

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

\- X;

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

\- Y;

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

1\. Z Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest częścią międzynarodowej grupy spółek A (…). Spółka jest rezydentem podatkowym w Polsce i jest zarejestrowana dla celów polskiego podatku VAT.

2\. X (Zainteresowany będący stroną postępowania) jest również częścią grupy spółek A i jest pośrednio powiązana organizacyjnie i kapitałowo ze Spółką w ten sposób, że 100% kapitału zakładowego Spółki oraz X kontroluje ten sam podmiot dominujący – W. X jest spółką utworzoną w Anglii, zgodnie z przepisami angielskiego Prawa Spółek z 2016 r. X jest rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytanii, nie posiada w Polsce siedziby ani zakładu w rozumieniu właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, nie posiada również w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. X jest podatnikiem podatku od wartości dodanej w Wielkiej Brytanii. X nie jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku od towarów i usług.

X prowadzi działalność finansową, obejmującą m.in. nabywanie wierzytelności od innych spółek grupy A i ich zbywanie w ramach transakcji sekurytyzacyjnych. Celem uzyskania finansowania potrzebnego do prowadzonej działalności grupy spółek A, X zamierza przeprowadzić transakcję sekurytyzacyjną, w ramach której będzie świadczył usługę sekurytyzacji wierzytelności (dalej: „Sekurytyzacja” lub „Transakcja”) w odniesieniu do wierzytelności handlowych spółek należących do A, w tym wierzytelności handlowych Spółki powstałych w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej opisanej powyżej („Wierzytelności”). Wierzytelności będą stanowiły roszczenia wobec podmiotów prowadzących działalność gospodarczą („Dłużnicy”) o zapłatę wynagrodzenia należnego Spółce za dostawę towarów, wynikającego z wystawionych przez Spółkę faktur.

3\. Y (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „SPV”) jest spółką specjalnego przeznaczenia (designated activity company) utworzoną w Irlandii, zgodnie z przepisami prawa irlandzkiego. SPV jest spółką celową utworzoną dla potrzeb Sekurytyzacji. SPV jest irlandzkim rezydentem podatkowym, nie posiada w Polsce siedziby ani zakładu w rozumieniu właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, nie posiada również w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. SPV jest podatnikiem podatku od wartości dodanej w Irlandii. SPV nie jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku od towarów i usług.

SPV nie jest powiązana kapitałowo lub organizacyjnie ze Spółką ani z X. Ani Spółka, ani X nie będą mieć żadnego wpływu na decyzje biznesowe podejmowane przez SPV w toku jej działalności, gdyż SPV będzie zarządzana przez zewnętrzny podmiot niepowiązany z żadnym podmiotem grupy spółek A, a sposób przeprowadzenia Sekurytyzacji oraz późniejszego funkcjonowania SPV będzie wynikał z umów zawartych przez SPV.

SPV nie będzie zatrudniała w Polsce pracowników, ani nie będzie działała w Polsce za pośrednictwem innych podmiotów działających w jej imieniu. Przedmiotem działalności SPV będzie wyłącznie nabywanie wierzytelności w ramach Sekurytyzacji (w tym Wierzytelności pierwotnie przysługujących Spółce) oraz uzyskanie finansowania (w szczególności, poprzez emisję papierów wartościowych, o której mowa poniżej), a także wykonywanie czynności z tym związanych. SPV została powołana i będzie istniała wyłącznie w celu przeprowadzenia i obsługi Sekurytyzacji — w tym nabycia Wierzytelności, sfinansowania go poprzez emisję obligacji oraz innych czynności związanych z Sekurytyzacją.

4\. Zgodnie z założeniami, Wierzytelności nabywane od Spółki przez X i następnie objęte Sekurytyzacją nie będą obejmować kwot z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) należnego od wynagrodzenia przysługującego Spółce i wynikającego z wystawionych faktur (jednakże, strony mogą zadecydować o włączeniu kwoty podatku VAT do sekurytyzowanych Wierzytelności zbywanych do X, a następnie do SPV). Wierzytelności nie będą stanowiły tzw. złych długów (tj. wierzytelności niezapłaconych w terminie), a w dacie ich zbycia nie będą one uznawane za potencjalnie nieściągalne lub zaległe.

5\. Planowana Sekurytyzacja zostanie przeprowadzona dwuetapowo: najpierw poprzez odpłatny przelew Wierzytelności przez Spółkę do X, a następnie poprzez odpłatny przelew Wierzytelności przez X do SPV. Zbycie w ramach każdego etapu zostanie dokonana bez regresu w stosunku do Spółki w przypadku, gdyby Dłużnicy nie byli zdolni do wypełnienia ich zobowiązań płatniczych.

6\. Poza zbyciem Wierzytelności przez Spółkę do X, a następnie przez X do SPV, Sekurytyzacja będzie obejmować także inne kluczowe operacje. Na planowaną Sekurytyzację składać się więc będą w szczególności następujące podstawowe elementy transakcyjne:

i. Zawarcie umowy przelewu Wierzytelności pomiędzy Spółką a X oraz zawarcie umowy przelewu Wierzytelności pomiędzy X a SPV. Będzie się to odbywać w sposób powtarzalny w czasie trwania Transakcji, w miarę powstawania kolejnych Wierzytelności. Spółka będzie zatem zbywała periodycznie do SPV poszczególne transze Wierzytelności przy założeniu, że Wierzytelności ujęte w danej transzy będą spełniać wcześniej ustalone warunki kwalifikujące je do Sekurytyzacji (przede wszystkim, przedmiotowe Wierzytelności nie mogą stanowić tzw. złych długów). Wierzytelności zostaną przeniesione wraz z zabezpieczeniami oraz roszczeniami ubocznymi związanymi z Wierzytelnościami (takimi jak przykładowo roszczenia o wypłatę zaległych odsetek, roszczenia odszkodowawcze, lub inne porozumienia wspierające spłatę Wierzytelności przez Dłużników).

ii. Zapewnienie finansowania SPV poprzez emisję przez SPV dłużnych papierów wartościowych („Obligacje”) do określonych podmiotów, które, oprócz X jako inwestora, będą niepowiązane ze Spółką ani z innymi podmiotami z grupy spółek A.

iii. Zawarcie umowy o administrowanie Wierzytelnościami (umowy o ich obsługę/serwisowanie), na mocy której Spółka (jako serwiser) będzie administrować Wierzytelnościami na rzecz SPV, w tym w szczególności otrzymywać na swój rachunek bankowy (a w razie potrzeby przymusowo ściągać w drodze egzekucji) i przekazywać do SPV spłaty Wierzytelności. SPV zawiera umowę nabycia wierzytelności handlowych generowanych także przez kilka innych spółek z grupy A w celu ich sekurytyzacji, zaś każda z nich będzie administrować generowanymi przez siebie wierzytelnościami. Spółka przystąpi zatem do umowy serwisowania Wierzytelności, jako jeden z wielu serwiserów.

iv. Zawarcie innych umów, które zapewnią możliwość przeprowadzenia Sekurytyzacji (np. umów o administrowanie rachunkami bankowymi SPV).

Szczegółowy przebieg poszczególnych elementów Sekurytyzacji.

\- Na podstawie umowy zbycia Wierzytelności zawartej pomiędzy Spółką i X Spółka, jako jeden z tzw. inicjatorów Sekurytyzacji, dokona odpłatnego przelewu Wierzytelności na X. Następnie, na podstawie odrębnej umowy zbycia zawartej pomiędzy X a SPV w ramach Sekurytyzacji, X dokona odpłatnego przelewu Wierzytelności na SPV.

\- Pierwsza transza Wierzytelności zostanie przelana przez Spółkę na X, zgodnie z założeniami, po uzyskaniu interpretacji objętej niniejszym wnioskiem, a kolejne transze będą przelewane w późniejszych okresach. W okresie trwania Transakcji kolejne nabycia Wierzytelności będą finansowane ze środków pozyskanych z emisji Obligacji, a także ze spłat uzyskanych przez SPV z wcześniej nabytych Wierzytelności.

\- W zamian za nabyte Wierzytelności X zapłaci Spółce cenę. Cena nabycia każdej Wierzytelności będzie skalkulowana jako kwota nominalna Wierzytelności obniżona o określone dyskonto uzgodnione między Spółką a X, w sposób pochodny od formuły ustalonej w umowie zbycia Wierzytelności między X a SPV. Tak określona cena zostanie zapłacona w dniu przelewu Wierzytelności lub wkrótce po nim.

\- W ujęciu podatkowym, różnica między wartością nominalną Wierzytelności a ceną stanowić więc będzie dyskonto uzyskiwane przez X na nabyciu Wierzytelności, a wartość ta będzie wynagrodzeniem należnym X od Spółki w zamian za przystąpienie do transakcji Sekurytyzacji.

\- Wyżej określony sposób ustalania ceny za Wierzytelności oraz wskazany sposób określania, w ujęciu podatkowym, wynagrodzenia (dyskonta) należnego X z tytułu udziału w Sekurytyzacji stosowany będzie przy zbyciu każdej transzy Wierzytelności w trakcie trwania Transakcji.

\- X będzie dalej zbywać Wierzytelności nabyte od Spółki do SPV. Tak jak w przypadku ceny płaconej przez X na rzecz Spółki, cena nabycia każdej Wierzytelności przez SPV będzie skalkulowana jako kwota nominalna Wierzytelności obniżona o określone dyskonta uzgodnione między X a SPV, w sposób ustalony w umowie zbycia Wierzytelności między X a SPV.

\- Jak wskazano powyżej, zbycie Wierzytelności Spółki w ramach Sekurytyzacji będzie częścią kompleksowej transakcji sekurytyzacyjnej, w której także inne spółki z grupy A zbywały i będą zbywać swoje wierzytelności handlowe na rzecz X i dalej na rzecz SPV celem uzyskania finansowania. Dlatego też, celem koordynacji i zarządzania całością transakcji sekurytyzacyjnej w odniesieniu do wszystkich uczestniczących podmiotów W, spółka z grupy A, będzie pełnić funkcję gwaranta w odniesieniu do serwisowania wierzytelności Spółki (oraz zagranicznych spółek).

\- Aby uzyskać środki na zakup Wierzytelności od X, SPV planuje wyemitować dłużne papiery wartościowe – Obligacje, których zabezpieczeniem (źródłem spłaty) będą Wierzytelności nabyte od Spółki, a także inne wierzytelności nabyte od innych spółek z grupy A.

\- Finansowanie SPV w formie objęcia Obligacji będzie pochodzić głównie, oprócz X jako inwestora, od inwestorów zewnętrznych, którzy będą niepowiązani ze Spółką ani z innymi podmiotami z grupy spółek A. Jednakże, X jako inwestor zatrzyma 5% sekurytyzowanych ekspozycji (wybranych losowo) w celu spełnienia wymogów wynikających z Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/2402 z dnia 12 grudnia 2017 r. w sprawie ustanowienia ogólnych ram dla sekurytyzacji oraz utworzenia szczególnych ram dla prostych, przejrzystych i standardowych sekurytyzacji, a także zmieniającego dyrektywy 2009/65/WE, 2009/138/WE i 2011/61/UE oraz rozporządzenia (WE) nr 1060/2009 i (UE) nr 648/201 („Rozporządzenie”). Rozporządzenie przewiduje bowiem wymóg, aby 5% ryzyka pozostało u inicjującego, jednostki sponsorującej lub pierwotnego kredytodawcy sekurytyzacji. Jak wyżej wskazano, uzyskane przez SPV finansowanie zostanie przekazane do X, a następnie do Spółki tytułem zapłaty ceny nabycia Wierzytelności. W konsekwencji, planowana Sekurytyzacja stanowić będzie efektywną metodę finansowania Spółki, w której Spółka uzyska potrzebne środki finansowe przed datą wymagalności Wierzytelności i ich spłatą przez Dłużników.

\- Po zbyciu Wierzytelności do SPV, Spółka będzie pełniła usługowo funkcję tzw. serwisera w zakresie administrowania tymi Wierzytelnościami i ich ściągania. Usługi świadczone przez Spółkę w oparciu o umowę o obsługę nabytych Wierzytelności będą obejmowały, w szczególności, monitorowanie należności od Dłużników, pobieranie spłat Wierzytelności zbytych na rzecz SPV, administrowanie i identyfikację płatności dokonywanych przez Dłużników w odniesieniu do Wierzytelności, przekazywanie pobranych kwot do SPV, informowanie SPV o uzyskanych płatnościach, odzyskiwanie należnych kwot od Dłużników, w tym zastosowanie odpowiednich środków celem przymusowego odzyskania kwot, wezwania do zapłaty itp. Ściąganie Wierzytelności, co do zasady, będzie się odbywało w ten sposób, że Spółka będzie uzyskiwała spłaty Wierzytelności od Dłużników. Następnie, Spółka będzie przekazywała kwoty ściągniętych (jedynie faktycznie spłaconych przez Dłużników) Wierzytelności do SPV, jako wierzyciela uprawnionego do świadczeń z tytułu Wierzytelności. W zamian za świadczone usługi serwisowe Spółka otrzymywać będzie od SPV wynagrodzenie określone na zasadach rynkowych, które będzie wynikało z umowy.

\- Podobnie jak w wielu innych transakcjach sekurytyzacyjnych, w planowanej Sekurytyzacji powołany zostanie podmiot, który zaaranżuje wstąpienie serwisera zastępczego (backup servicer) w sytuacji, gdyby Spółka nie mogła pełnić swojej funkcji w tym zakresie (w szczególności, na skutek ewentualnej upadłości lub też gdyby z innych powodów Spółka nie wykonywała obowiązków na podstawie umowy o świadczenie usług administrowania Wierzytelnościami). Celem powołania takiego zastępczego podmiotu jest zapewnienie ciągłości w ściąganiu Wierzytelności od Dłużników i przekazywania tych należności do SPV. Jest to element kluczowy z uwagi na fakt, iż sekurytyzowane Wierzytelności stanowić będą zabezpieczenie finansowania uzyskanego przez SPV na zakup Wierzytelności.

\- Możliwe jest wystąpienie sytuacji, w których wynagrodzenie należne Spółce z tytułu usług serwisowych nie będzie wypłacane jej w gotówce, a zostanie uregulowane poprzez potrącenie z roszczeniami SPV z tytułu spłat Wierzytelności otrzymanych przez Spółkę od Dłużników lub z innymi roszczeniami.

\- Jak wyżej wskazano, kwoty Wierzytelności przekazanych do SPV będą przeznaczane przez SPV na opłacenie kosztów funkcjonowania SPV, obsługę finansowania (kapitał oraz odsetki) zaciągniętego w formie Obligacji celem zakupu Wierzytelności lub na nabycie kolejnych transz Wierzytelności.

\- Dla ochrony SPV przed ewentualnym ryzykiem upadłości Spółki, w ramach opisanej Sekurytyzacji, może być ustanowione odpowiednie zabezpieczenie na rzecz SPV przykładowo w formie zastawu na rachunkach bankowych Spółki.

\- Umowa zbycia Wierzytelności pomiędzy X a SPV będzie przewidywała możliwość przeniesienia wierzytelności z powrotem na X w określonych przypadkach, np.:

1) odkup (przelew) wybranych Wierzytelności będzie następował z uwagi na fakt, iż Wierzytelności te w momencie ich zbycia nie spełniały ustalonych wcześniej warunków kwalifikujących je do Sekurytyzacji lub też nie były one przeznaczone do zbycia na rzecz SPV;

2) wykonanie przysługującej X opcji odkupu Wierzytelności pozostałych po spłacie przez SPV całości lub większej części Obligacji; istotą tego odkupu jest zapewnienie X możliwości zamknięcia Transakcji i odzyskania Wierzytelności w sytuacji, gdy cel finansowania Spółki został zrealizowany i utrzymywanie struktury przestanie być ekonomicznie uzasadnione;

3) wykonanie obowiązku odkupu Wierzytelności, gdy wartość Wierzytelności przekracza uzgodniony limit finansowania;

\- w każdym z przypadków, odkup Wierzytelności nastąpi po cenie równej cenie zbycia tych Wierzytelności przez Spółkę do X pomniejszonej o wszelkie kwoty spłat części kapitałowej Wierzytelności dokonanych w związku z Wierzytelnościami do czasu ich zwrotnego przeniesienia na Spółkę.

Opisane przepływy pieniężne SPV zostaną ustalone w taki sposób, by ewentualne nadwyżki finansowe SPV (po uregulowaniu pozostałych wydatków SPV i po ustanowieniu w SPV rezerwy środków, które będą zabezpieczeniem spłaty zobowiązań X i Spółki) były przekazywane do X. Suma środków pieniężnych zapłacona na rzecz X będzie różnić się w zależności od wymogów dotyczących rezerwy oraz innych czynników, jednak cena nabycia Wierzytelności nie zwiększy się. Innymi słowy, przepływy pieniężne opisane powyżej generować będą wyłącznie niewielką nadwyżkę finansową w uprzednio określonej wysokości, natomiast wszelkie dalsze nadwyżki zostaną „zwrócone” X.

W przypadku, gdy X odkupi Wierzytelności od SPV, możliwe będzie ich powrotne przeniesienia na Spółkę.

SPV będzie generowała jedynie ograniczone i założone z góry zyski/nadwyżki finansowe. Sekurytyzacja pozwala X, a w konsekwencji także Spółce, na uzyskanie finansowania od innych podmiotów, które nie byłyby skłonne udzielić takiego finansowania w inny sposób, albo którego X ani Spółka nie byłyby w stanie pozyskać na analogicznych warunkach w przypadku transakcji innego typu.

Jak wynika z powyższego szczegółowego opisu planowanej Transakcji będzie to skomplikowana operacja prawno-finansowa zawierająca wiele istotnych elementów, które są nieodzowne dla skutecznego jej przeprowadzenia. Poza zbyciem (przelewem) Wierzytelności do X, a następnie do SPV, istotnymi elementami w Sekurytyzacji będzie także uzyskanie odpowiedniego finansowania przez SPV poprzez emisję Obligacji oraz zagwarantowanie skutecznego administrowania sekurytyzowanych Wierzytelności pozwalające na terminowe ściąganie ich kwot od Dłużników i w konsekwencji realizację zobowiązań SPV. Celem planowanej Sekurytyzacji nie będzie zbycie przez Spółkę Wierzytelności do X, a następnie do SPV, celem windykacji, lecz wdrożenie szczególnego instrumentu pozwalającego na uzyskanie przez Spółkę środków finansowych przed wymagalnością Wierzytelności, w drodze finansowania zapewnionego przez SPV opartego o ekonomiczną wartość Wierzytelności. Wierzytelności te muszą pozwolić SPV na emisję Obligacji o odpowiednio wysokiej jakości i wycenie, które zostaną nabyte przez niezależnych inwestorów zewnętrznych.

7\. Należy podkreślić, że Sekurytyzacja nie ma na celu osiągnięcia korzyści podatkowych. W szczególności, jedynym celem Spółki jest uzyskanie w wyniku Sekurytyzacji finansowania. Spółka będzie rozpoznawała poszczególne Wierzytelności w dochodach do opodatkowania. Powstałe natomiast dyskonto (po ostatecznym jego ustaleniu – po zwiększeniach ceny zbycia) stanowić będzie w sensie ekonomicznym koszt uzyskania finansowania. Oznacza to, że Spółka za okres trwania Transakcji wykaże dochody, które zostałyby wykazane, gdyby zaciągnęła finansowanie na warunkach zbieżnych z warunkami Obligacji i bezpośrednio poniosła koszty tego finansowania równe kosztom związanym z Sekurytyzacją (odsetki płatne przez SPV oraz inne koszty ponoszone przez SPV, np. funkcjonowania i obsługi SPV).

W uzupełnieniu wniosku z 27 września 2021 r. (data wpływu 29 września 2021 r.) wskazano, że:

1) Nabycie przez SPV Wierzytelności oraz zwrotne przeniesienie Wierzytelności do X na mocy określonego w umowie prawa odkupu, zostanie dokonane w ramach kompleksowej usługi Sekurytyzacji, stanowiącej kompleksową czynność prawną niewymienioną w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.) („Ustawa o PCC”), na którą składa się szereg elementów, w tym umowa sprzedaży Wierzytelności. Tak więc jednym z elementów tej czynności będzie umowa sprzedaży. Niemniej jednak czynność ta nie sprowadza się wyłącznie do umowy sprzedaży i obejmuje również inne elementy, które nie są charakterystyczne dla umowy sprzedaży i zostały wymienione we wniosku przy opisie kompleksowej usługi Sekurytyzacji.

2) W chwili zawarcia umowy zbycia Wierzytelności do SPV oraz w chwili zwrotnego przeniesienia Wierzytelności do X miejscem wykonania praw majątkowych nie jest Polska, tylko kraj, w którym znajduje się siedziba wierzyciela, czyli X jako zbywcy, tj. Anglia, ewentualnie siedziba SPV, tj. Irlandia.

3) X należy uznać za usługodawcę usługi sekurytyzacyjnej świadczonej na rzecz SPV, tj. usługi dotyczącej długów, o której mowa w art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej („Dyrektywa VAT”). W związku z tym z tytułu ww. czynności zbycia i zwrotnego przeniesienia Wierzytelności, na podstawie art. 196 Dyrektywy VAT, SPV będzie obiorcą usługi zwolnionej z podatku od wartości dodanej w Irlandii na zasadzie odwrotnego obciążenia (reverse charge), a więc będzie stroną zwolnioną z podatku od wartości dodanej w państwie członkowskim. Uzasadnienie tego stanowiska zostało przedstawione we wniosku o interpretację. Niemniej jednak należy podkreślić, że Zainteresowani nie posiadają opinii potwierdzającej powyższe stanowisko i jest ono oparte na interpretacji wyżej powołanych przepisów Dyrektywy VAT obowiązującej w państwach członkowskich.

Reasumując:

\- nabycie przez SPV Wierzytelności oraz zwrotne przeniesienie Wierzytelności do X zostanie dokonane w ramach kompleksowej czynności prawnej niewymienioną w art. 1 ust. 1 Ustawy o PCC, której jednym z elementów jest umowa sprzedaży Wierzytelności;

\- w chwili zawarcia umowy zbycia Wierzytelności do SPV oraz w chwili zwrotnego przeniesienia Wierzytelności do X miejscem wykonania praw majątkowych stanowiących przedmiot ww. umów nie jest Polska;

\- w związku z dokonaniem czynności objętych wnioskiem o interpretację SPV powinna być stroną zwolnioną z podatku od wartości dodanej w państwie członkowskim.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy zbycie Wierzytelności w ramach kompleksowej usługi Sekurytyzacji przez X na rzecz SPV będzie podlegać opodatkowaniu PCC?

2\. Czy zwrotne przeniesienie Wierzytelności do X na mocy określonego w umowie prawa odkupu, dokonane w ramach kompleksowej usługi Sekurytyzacji, będzie podlegać opodatkowaniu PCC?

**Zdaniem Zainteresowanych**:

Ad. 1

Zbycie Wierzytelności w ramach kompleksowej usługi Sekurytyzacji pomiędzy X i SPV nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji, w związku z tym na SPV jako nabywcy nie będzie ciążył obowiązek podatkowy na gruncie Ustawy o PCC.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PCC opodatkowaniu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

\- umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

\- umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

\- umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,-

\- umowy dożywocia,

\- umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,

\- ustanowienie hipoteki,

\- ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

\- umowy depozytu nieprawidłowego,

\- umowy spółki.

PCC podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania PCC oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o PCC).

Katalog czynności i zdarzeń podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy o PCC stanowi zestawienie zamknięte. Art. 1 ust. 1 ustawy o PCC należy interpretować ściśle, wszelka bowiem jego interpretacja rozszerzająca mogłaby doprowadzić do zwiększenia zakresu obciążeń podatkowych podatników, co jest niedopuszczalne w kontekście naczelnych zasad prawa podatkowego. Obowiązek podatkowy powstaje więc jedynie w przypadku, gdy dana czynność cywilnoprawna jest enumeratywnie w ustawie o PCC wskazana. Czynności i zdarzenia niewskazane wprost w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC nie podlegają podatkowi.

Art. 1 ust. 1 ustawy o PCC należy interpretować z uwzględnieniem przepisów Kodeksu cywilnego. Kodeks cywilny reguluje bowiem stosunki cywilnoprawne, natomiast przedmiotem opodatkowania są czynności cywilnoprawne. Jeżeli więc dana czynność cywilnoprawna zdefiniowana jest w Kodeksie cywilnym, wskazane jest zachowanie tożsamości terminologicznej tych samych pojęć. Jednocześnie o kwalifikacji określonej czynności cywilnoprawnej, a w konsekwencji o jej opodatkowaniu na gruncie ustawy o PCC decyduje treść czynności (elementy przedmiotowo istotne zdefiniowane w Kodeksie cywilnym), a nie jej nazwa. Każdorazowo należy więc dokonać oceny rzeczywistych praw i obowiązków stron dokonujących danej czynności. To one bowiem decydują o kwalifikacji czynności pod względem prawnym. Nazwa danej umowy ma znaczenie drugorzędne.

Zgodnie z art. 510 Kodeksu cywilnego przelew wierzytelności może przyjąć formę umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności.

Na podstawie art. 45 Kodeksu cywilnego rzeczami są jedynie przedmioty materialne. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez doktrynę, rzeczy to części przyrody w stanie pierwotnym lub przetworzonym, wyodrębnione spośród innych (naturalnie lub sztucznie) w sposób umożliwiający samoistne traktowanie w stosunkach społeczno-gospodarczych, wyrażonych przez prawo rzeczowe, zobowiązaniowe i inne (J. Katner, \[w:\] System prawa prywatnego, t. 1: Prawo cywilne – część ogólna, M. Safjan (red.), wyd. 1. Warszawa 2007, s. 1179). Rzeczy obejmują nieruchomości oraz ruchomości.

Prawa majątkowe nie zostały zdefiniowane ani na gruncie prawa cywilnego ani prawa podatkowego. W doktrynie powszechnie przyjmuje się jednak, że prawa majątkowe to przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą. Prawa majątkowe realizują interes ekonomiczny uprawnionego, składają się na jego majątek, mając tym samym określony wymiar pieniężny. Zbywalne prawa majątkowe to w szczególności:

\- prawo własności,

\- prawo użytkowania wieczystego,

\- ograniczone prawa rzeczowe: użytkowanie, służebność gruntowa i osobista, zastaw, zastaw rejestrowy, hipoteka, spółdzielcze prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

\- wierzytelności,

\- prawa na dobrach niematerialnych (prawo własności intelektualnej).

Stosownie do art. 1 ust. 4 ustawy o PCC, czynności cywilnoprawne, w tym sprzedaż prawa majątkowego, podlegają podatkowi jedynie wtedy, jeżeli ich przedmiotem są:

1\. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

2\. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku, gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a. w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b. jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że zbycia Wierzytelności przez X do SPV nie można traktować jako zwykłej umowy sprzedaży uregulowanej w Kodeksie cywilnym. Zbycie to jest bowiem jedynie elementem kompleksowej Transakcji nierozerwalnie związanym z innymi elementami składającymi się na Sekurytyzację. Składają się na nią w szczególności następujące podstawowe elementy transakcyjne:

\- Umowy przelewu Wierzytelności pomiędzy X a SPV. Będzie się to odbywać w sposób powtarzalny w czasie trwania Transakcji, w miarę powstawania kolejnych Wierzytelności. X będzie zatem zbywał periodycznie do SPV poszczególne transze Wierzytelności nabyte od Spółki przy założeniu, że Wierzytelności ujęte w danej transzy będą spełniać wcześniej ustalone warunki kwalifikujące je do Sekurytyzacji (przede wszystkim, przedmiotowe Wierzytelności nie mogą stanowić tzw. złych długów). Wierzytelności zostaną przeniesione wraz z zabezpieczeniami oraz roszczeniami ubocznymi związanymi z Wierzytelnościami (takimi jak przykładowo roszczenia o wypłatę zaległych odsetek, roszczenia odszkodowawcze, lub inne porozumienia wspierające spłatę Wierzytelności przez Dłużników).

\- Zapewnienie finansowania poprzez emisję Obligacji przez SPV.

\- Zawarcie umowy o administrowanie Wierzytelnościami (umowy o ich obsługę/serwisowanie), na mocy której Spółka (jako serwiser) będzie administrować Wierzytelnościami na rzecz SPV, w tym w szczególności otrzymywać na swój rachunek bankowy (a w razie potrzeby przymusowo ściągać w drodze egzekucji) i przekazywać do SPV spłaty Wierzytelności.

\- Zawarcie innych umów, które zapewnią możliwość przeprowadzenia Sekurytyzacji (np. umów o administrowanie rachunkami bankowymi SPV). Tym samym należy uznać, że zbycie Wierzytelności w ramach kompleksowej usługi Sekurytyzacji pomiędzy X i SPV nie mieści się w katalogu czynności objętych opodatkowaniem PCC.

Po drugie, nawet jeżeli uznać by zbycie Wierzytelności przez X na rzecz SPV za umowę sprzedaży, to nie podlegałaby ona opodatkowaniu PCC ze względu na miejsce wykonania prawa majątkowego (tu: Wierzytelności).

Jak wynika z art. 1 ust. 4 ustawy o PCC, czynności cywilnoprawne, w tym sprzedaż prawa majątkowego pomiędzy podmiotami mającymi siedzibę za granicą, podlegają podatkowi jedynie wtedy, jeżeli ich przedmiotem są prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

X wskazuje, że miejsce wykonywania praw majątkowych nie zostało zdefiniowane w Ustawie o PCC, ani żadnej innej ustawie prawa podatkowego. Pojęcie to występuje jednak w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 454 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli miejsce spełnienia świadczenia nie jest oznaczone, ani nie wynika z właściwości zobowiązania, świadczenie powinno być spełnione w miejscu, gdzie w chwili powstania zobowiązania dłużnik miał zamieszkanie lub siedzibę Jednakże świadczenie pieniężne powinno być spełnione w miejscu zamieszkania lub w siedzibie wierzyciela w chwili spełnienia świadczenia.

Na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego, świadczenie pieniężne generalnie podlega wykonaniu w miejscu siedziby wierzyciela (siedziby jego przedsiębiorstwa). Zasada ta znajduje zastosowanie, jeżeli strony nie umówiły się inaczej. W kontekście powyższego X wskazuje, że w chwili dokonania czynności cywilnoprawnej (a jednocześnie w chwili powstania hipotetycznego obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o PCC), jaką jest zawarcie umowy zbycia wierzytelności, miejscem wykonania praw majątkowych nie jest Polska, tylko kraj, w którym znajduje się siedziba wierzyciela, czyli X jako zbywcy, tj. Anglia (ewentualnie siedziba SPV, tj. Irlandia).

Konkluzji tej nie zmienia fakt, że Wierzytelności będą administrowane przez Spółkę co będzie obejmowało między innymi przyjmowanie od Dłużników płatności z tytułu Wierzytelności, ponieważ Spółka będzie przekazywała kwoty ściągniętych Wierzytelności do SPV jako wierzyciela uprawnionego do świadczeń z tytułu Wierzytelności. Oznacza to, że Wierzytelności będą w ostateczności trafiały na rachunek SPV w banku z siedzibą poza terytorium Polski.

W świetle powyższych przepisów, jeżeli przedmiotem czynności cywilnoprawnej są prawa majątkowe wykonywane poza granicami Polski, to czynność taka podlega opodatkowaniu PCC w Polsce wyłącznie w sytuacji, gdy:

\- nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski oraz

\- czynność cywilnoprawna jest dokonana na terytorium Polski.

W konsekwencji (nawet w przypadku uznania zbycia Wierzytelności przez X na rzecz SPV za umowę sprzedaży), mając na uwadze, że:

\- Wierzytelności są wykonywane za granicą ze względu na siedzibę zbywcy (ewentualnie nabywcy) i fakt, że płatności z Wierzytelności są przekazywane na rachunek SPV w banku z siedzibą za granicą;

\- nabywca (SPV), ma siedzibę poza terytorium Polski;

\- umowa zbycia Wierzytelności zostanie zawarta poza terytorium Polski;

w Polsce nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie PCC. Wynika to z faktu, że nie zostaną spełnione przesłanki określone w art. 1 ust. 4 ustawy o PCC. W przedmiotowym stanie przyszłym zastosowania nie znajdzie ani pkt 1, ani pkt 2 ww. przepisu, ponieważ:

\- prawa majątkowe nie będą wykonywane na terytorium RP,

\- nabywca nie posiada siedziby na terytorium RP oraz sama czynność nie zostanie dokonana na terytorium RP.

Po trzecie, X należy uznać za usługodawcę usługi sekurytyzacyjnej zarówno dla Spółki, jak i dla SPV, tj. usługi o której mowa w art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej („Dyrektywa VAT”) dotyczącej długów. Wskazują na to następujące okoliczności:

\- X prowadzi działalność finansową, obejmującą m.in nabywanie wierzytelności od innych spółek grupy A i ich zbywanie w ramach transakcji sekurytyzacyjnych. Celem uzyskania finansowania potrzebnego do prowadzonej działalności grupy spółek A. X zamierza przeprowadzić transakcję sekurytyzacyjną, w ramach której będzie świadczył usługę sekurytyzacji wierzytelności.

\- X zatrzyma 5% sekurytyzowanych ekspozycji (wybranych losowo) w celu spełnienia wymogów wynikających z Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/2402 z dnia 12 grudnia 2017 r. w sprawie ustanowienia ogólnych ram dla sekurytyzacji oraz utworzenia szczególnych ram dla prostych, przejrzystych i standardowych sekurytyzacji, a także zmieniającego dyrektywy 2009/65WE, 2009/138/WE i 2011/61/UE oraz rozporządzenia (WE) nr 1060/2009 i (UE) nr 648/201. Rozporządzenie to przewiduje bowiem wymóg, aby 5% ryzyka pozostało u inicjującego, jednostki sponsorującej lub pierwotnego kredytodawcy sekurytyzacji.

\- Opisane w opisie zdarzenia przyszłego przepływy pieniężne SPV zostaną ustalone w taki sposób, by ewentualne nadwyżki finansowe SPV (po uregulowaniu pozostałych wydatków SPV i po ustanowieniu w SPV rezerwy środków, które będą zabezpieczeniem spłaty zobowiązań X i Spółki) były przekazywane do X. Suma środków pieniężnych zapłacona na rzecz X będzie różnić się w zależności od wymogów dotyczących rezerwy oraz innych czynników, jednak cena nabycia Wierzytelności nie zwiększy się. Innymi słowy, opisane przepływy pieniężne generować będą w SPV wyłącznie niewielką nadwyżkę finansową w uprzednio określonej wysokości, natomiast wszelkie dalsze nadwyżki zostaną przekazane X.

Mając to na uwadze należy przyjąć, że X będzie również usługodawcą usługi świadczonej na rzecz SPV, za którą otrzyma wynagrodzenie w postaci nadwyżek finansowych generowanych przez SPV. Ponadto, analogicznie jak na gruncie Ustawy o VAT i stosownie do art. 196 Dyrektywy VAT, usługobiorcą zwolnionej z VAT usługi sekurytyzacyjnej będzie SPV, i usługa ta będzie podlegała pod reżim VAT-owski w państwie siedziby SPV, czyli w Irlandii. Oznacza to, że zastosowanie będzie miał art. 2 pkt 4 ustawy o PCC wyłączający Transakcję, w tym zbycie Wierzytelności na rzecz SPV spod opodatkowania PCC.

Reasumując każda z powyższych okoliczności daje podstawę do wyłączenie z opodatkowania PCC zbycia Wierzytelności przez X na rzecz SPV.

Ad. 2

Zwrotne przeniesienie Wierzytelności do X na mocy określonego w umowie prawa odkupu, dokonane w ramach kompleksowej usługi Sekurytyzacji, nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC.

Po pierwsze, ewentualne zwrotne przeniesienie Wierzytelności na X stanowi element usługi Sekurytyzacji i nie może być traktowany jako samoistna umowa zbycia Wierzytelności, która jest oderwana od usługi Sekurytyzacji.

Po drugie, nawet gdyby zwrotne przeniesienie Wierzytelności na X uznać za umowę sprzedaży (co zdaniem Zainteresowanych nie ma miejsca) w momencie takiego zwrotnego przeniesienia Wierzytelności należałoby uznać za prawa majątkowe wykonywane za granicą. Jak już to było bowiem podniesione, w stanowisku Zainteresowanych wyrażonym w odniesieniu do pytania nr 1, na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego, świadczenie pieniężne generalnie podlega wykonaniu w miejscu siedziby wierzyciela (siedziby jego przedsiębiorstwa). Zasada ta znajduje zastosowanie, jeżeli strony nie umówiły się inaczej. W kontekście powyższego X wskazuje, że w chwili dokonania czynności cywilnoprawnej (a jednocześnie w chwili powstania hipotetycznego obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o PCC), jaką jest zawarcie umowy o cesji wierzytelności, miejscem wykonania praw majątkowych nie jest Polska, tylko kraj, w którym znajduje się siedziba zbywcy (SPV), czyli Irlandia.

Po trzecie, jak już to było wykazane w stanowisku Zainteresowanych wyrażonym w odniesieniu do pytania nr 1 przeniesienie Wierzytelności jest elementem kompleksowej usługi sekurytyzacyjnej świadczonej przez X na rzecz SPV podlegającej pod reżim VAT-owski w państwie siedziby SPV, czyli w Irlandii, a w związku z tym, nawet uznając zwrotne przeniesienie Wierzytelności za umowę sprzedaży (co zdaniem X nie ma miejsca), zastosowanie miałby również art. 2 pkt 4 ustawy o PCC wyłączający Transakcję, w tym zwrotne przeniesienie Wierzytelności na X spod opodatkowania PCC. Sekurytyzacja jest bowiem rodzajem transakcji, na który składa się wiele poszczególnych usług i które łącznie prowadzą do realizacji całego przedsięwzięcia. Jak wskazywano powyżej, w ramach Sekurytyzacji następuje m.in. przelew wierzytelności, zapewnienie finansowania przez SPV poprzez emisję Obligacji, usługa administrowania wierzytelnościami. Jak wskazywano w opisie zdarzenia przyszłego, w umowie zawartej między X a SPV mogą zostać zawarte postanowienia odnośnie prawa odkupu niektórych Wierzytelności W ocenie X, ewentualny odkup Wierzytelności stanowi element usługi Sekurytyzacji i nie może być traktowany jako umowa nabycia Wierzytelności, która jest oderwana od usługi Sekurytyzacji. Konsekwentnie, odkup Wierzytelności przez X jest elementem usługi Sekurytyzacji. Ewentualny odkup Wierzytelności w tym zakresie należy więc rozpatrywać na gruncie podatku VAT nie jako odrębną transakcję, lecz jedynie jako „wycofanie się” stron, w pewnym zakresie, z wcześniej dokonanej transakcji, wskutek ziszczenia się warunków, których strony na moment zawierania umowy sprzedaży Wierzytelności nie mogły przewidzieć. Wyodrębnienie odkupu jako odrębnej usługi miałoby bowiem charakter sztuczny, gdyż odkup jest ściśle i nierozerwalnie związany z Sekurytyzacją. Dowodem na ten nierozerwalny związek jest fakt, że odkup jest możliwy jedynie między stronami Transakcji – X jest zainteresowane (w określonych przypadkach) jedynie powrotem Wierzytelności zbytych wcześniej na rzecz SPV, i nie zamierzałaby nabywać wierzytelności innych niż wyżej wymienione od innych podmiotów niż SPV.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.) – podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

a) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c) (uchylona),

d) umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e) umowy dożywocia,

f) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g) (uchylona),

h) ustanowienie hipoteki,

i) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

j) umowy depozytu nieprawidłowego,

k) umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych, o ile spełniają przesłanki zawarte m.in. w art. 1 ust. 4 ww. ustawy.

Przelew wierzytelności jest swoistą konstrukcją prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań, prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela podczas, gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Umowy cesji wierzytelności należą do czynności prawnych rozporządzających o skutkach zbliżonych do umowy przenoszącej własność. Dodać należy, że cesja nie ma formy samoistnej umowy, dlatego też dla jej realizacji musi być dokonana czynność cywilnoprawna, na podstawie której nastąpi przeniesienie wierzytelności.

Z treści art. 510 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) wynika, że – czynnością stanowiącą podstawę cesji może być umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inne umowy zobowiązujące do przeniesienia wierzytelności.

Podkreślić należy, że umowa cesji jako niewymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile nie przybierze postaci jednej z umów wymienionych w tym przepisie w szczególności umowy sprzedaży uregulowanej w przepisach Kodeksu cywilnego.

Z kolei, jeśli umowa cesji wierzytelności przybierze postać umowy sprzedaży, to wówczas podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku – zgodnie z art. 4 pkt 1 tej ustawy – ciąży na kupującym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że X (Zainteresowany będący stroną postępowania) jest spółką utworzoną w Anglii, jest rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytanii, nie posiada w Polsce siedziby ani zakładu w rozumieniu właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, nie posiada również w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. X jest podatnikiem podatku od wartości dodanej w Wielkiej Brytanii. X nie jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku od towarów i usług.

X prowadzi działalność finansową, obejmującą m.in. nabywanie wierzytelności od innych spółek grupy A i ich zbywanie w ramach transakcji sekurytyzacyjnych.

SPV (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) jest spółką specjalnego przeznaczenia (designated activity company) utworzoną w Irlandii, zgodnie z przepisami prawa irlandzkiego. SPV jest spółką celową utworzoną dla potrzeb Sekurytyzacji. SPV jest irlandzkim rezydentem podatkowym, nie posiada w Polsce siedziby ani zakładu w rozumieniu właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, nie posiada również w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. SPV jest podatnikiem podatku od wartości dodanej w Irlandii. SPV nie jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku od towarów i usług.

Na podstawie umowy zbycia Wierzytelności zawartej pomiędzy Spółką i X, jako jeden z tzw. inicjatorów Sekurytyzacji, dokona odpłatnego przelewu Wierzytelności na X. Następnie, na podstawie odrębnej umowy zbycia zawartej pomiędzy X a SPV w ramach Sekurytyzacji, X dokona odpłatnego przelewu Wierzytelności na SPV. X będzie dalej zbywać Wierzytelności nabyte od Spółki do SPV.

Umowa zbycia Wierzytelności pomiędzy X a SPV będzie przewidywała możliwość przeniesienia wierzytelności z powrotem na X w określonych przypadkach, np.:

1\. odkup (przelew) wybranych Wierzytelności będzie następował z uwagi na fakt, iż Wierzytelności te w momencie ich zbycia nie spełniały ustalonych wcześniej warunków kwalifikujących je do Sekurytyzacji lub też nie były one przeznaczone do zbycia na rzecz SPV;

2\. wykonanie przysługującej X opcji odkupu Wierzytelności pozostałych po spłacie przez SPV całości lub większej części Obligacji; istotą tego odkupu jest zapewnienie X możliwości zamknięcia Transakcji i odzyskania Wierzytelności w sytuacji, gdy cel finansowania Spółki został zrealizowany i utrzymywanie struktury przestanie być ekonomicznie uzasadnione;

3\. wykonanie obowiązku odkupu Wierzytelności, gdy wartość Wierzytelności przekracza uzgodniony limit finansowania.

W przypadku, gdy X odkupi Wierzytelności od SPV, możliwe będzie ich powrotne przeniesienie na Spółkę.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali, że nabycie przez SPV oraz zwrotne przeniesienie Wierzytelności do X zostanie dokonane w ramach kompleksowej czynności prawnej niewymienionej w art. 1 ust. 1 Ustawy o PCC, której jednym z elementów jest umowa sprzedaży Wierzytelności.

Mając zatem na uwadze dotychczas przytoczone przepisy (w tym dopuszczalne formy jakie może przyjąć czynność przelewu wierzytelności) stwierdzić należy, że umowa przelewu wierzytelności podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile przyjmie postać którejkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jak już wyżej wskazano, ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Zatem, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

W świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie ma zatem znaczenia, że przelew wierzytelności nastąpi w wykonaniu umowy sekurytyzacji jako jeden z jej elementów. Istotne jest to, że przelew wierzytelności nastąpi na podstawie umowy sprzedaży, czyli przybierze postać umowy, która wymieniona jest w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, co przesądza o opodatkowaniu tym podatkiem. Z uzupełnienia wniosku bezsprzecznie wynika, że przelew wierzytelności nastąpi na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności.

W świetle powyższych wyjaśnień, stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym nabycie Wierzytelności oraz zwrotne przeniesienie Wierzytelności w ramach kompleksowej usługi Sekurytyzacji nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych z uwagi na brzmienie art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, uznać należy za **nieprawidłowe**.

Stosownie do art. 1 ust. 4 cyt. ustawy – czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

1) rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

2) rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jeżeli prawa majątkowe będące jej przedmiotem są wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie została zawarta umowa i gdzie mają miejsca zamieszkania strony umowy. Umowa sprzedaży podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych również wtedy, gdy prawa majątkowe będące przedmiotem umowy sprzedaży wykonywane są za granicą pod warunkiem, że kupujący ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz czynność została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego w uzupełnieniu wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w chwili zawarcia umowy zbycia Wierzytelności do SPV oraz w chwili zwrotnego przeniesienia Wierzytelności do X miejscem wykonania praw majątkowych stanowiących przedmiot ww. umów nie jest Polska.

A zatem, przyjmując za Zainteresowanymi, że prawa majątkowe będące przedmiotem umowy zbycia Wierzytelności do SPV oraz zwrotnego przeniesienia Wierzytelności do X będą wykonywane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz mając na uwadze fakt, że nabywcy (Zainteresowani) mają siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, powyższe czynności nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie wniosku pod kątem zastosowania art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych w tej części należało uznać za **prawidłowe**.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.