Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.439.2020.1.BO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-16
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 kwietnia 2020 r. (data wpływu 17 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego wniosek wspólny z dnia 13 kwietnia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana …,

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią …

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

… (dalej: „Wnioskodawca” lub „Sprzedający 1”) oraz Jego małżonka … (dalej: „Sprzedająca 2”) zwani łącznie „Sprzedającymi” są współwłaścicielami w udziałach po 1/2 części nieruchomości oznaczonej jako działka gruntu nr …, identyfikator działki: … położonej przy ul. … w …, o obszarze wynoszącym 0,3 ha, dla której Sąd Rejonowy dla … w …, … Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o nr … (dalej: „Nieruchomość” lub „Działka”). Przedmiotowa Działka gruntu sklasyfikowana jest jako grunty orne (RVI) oraz jest niezabudowana. Nieruchomość została nabyta przez Sprzedających na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości oraz umowy ustanowienia służebności gruntowej, aktem notarialnym w dniu 30 listopada 2004 r. do wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Sprzedający w dniu 7 marca 2012 r. zawarli umowę ustanowienia rozdzielności majątkowej w formie aktu notarialnego, wobec czego są obecnie współwłaścicielami opisanej wyżej Nieruchomości w udziałach wynoszących po 1/2 każde z nich.

W dniu 28 listopada 2019 r. Sprzedający zawarli Umowę przedwstępną sprzedaży pod warunkiem, w formie aktu notarialnego (dalej: „Umowa przedwstępna”) Nieruchomości, w której to zobowiązali się sprzedać Nieruchomość na rzecz … z siedzibą w … (dalej: „Nabywca”).

Sprzedający 1 prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT, NIP: …. Sprzedająca 2 prowadzi działalność gospodarczą jako wspólnik spółki cywilnej, NIP spółki cywilnej: …, na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Spółka cywilna jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT, natomiast Sprzedająca 2 jako osoba fizyczna nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT. Przedmiotem działalności gospodarczej Sprzedających nie jest profesjonalny obrót Nieruchomościami. Sprzedający nabyli Nieruchomość do majątku prywatnego. Nabycie nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających w działalności gospodarczej. Nieruchomość ponadto nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy i innych o podobnym charakterze. Obszar, na którym położona jest Nieruchomość, nie jest objęty postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość nie posiada przyłącza do sieci elektro-energetycznej, wodociągowej, deszczowej oraz kanalizacji sanitarnej. Nieruchomość jest nieogrodzona. Sprzedający nie występowali o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Sprzedający nie zawierali umów z pośrednikami sprzedaży nieruchomości oraz sami nie udostępniali ofert sprzedaży Nieruchomości za pośrednictwem środków masowego przekazu. Sprzedający nie przygotowywali Nieruchomości w jakikolwiek sposób do sprzedaży i nie ponosili jakichkolwiek nakładów z tym związanych, nie dokonywali podziału geodezyjnego.

Nabywca planuje zrealizować na Nieruchomości inwestycję poprzez wybudowanie pawilonu handlowego o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2 wraz z miejscami parkingowymi. Sprzedający udzielili Nabywcy nieodwołalnego pełnomocnictwa, który to będzie występować do odpowiednich organów w celu uzyskania m.in.: decyzji o warunkach zabudowy, decyzji o pozwoleniu na budowę, pozwolenia na wycięcie drzew, warunków technicznych przyłączy kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej oraz przyłącza energetycznego, decyzji potwierdzającej nierolny charakter Nieruchomości. Sprzedający wyrazili zgodę, aby Nabywca dokonał we własnym zakresie tymczasowego przyłącza energetycznego. Decyzje te będą istotne wyłącznie dla Nabywcy w celu zrealizowania przyszłej inwestycji. Planowaną datą zawarcia Umowy przeniesienia własności Nieruchomości jest dzień 28 listopada 2020 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przychód ze sprzedaży Nieruchomości będzie dla Sprzedających przychodem z działalności gospodarczej, tj. ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.; dalej „ustawy o PIT”) i w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej?
2.  Czy przychód ze sprzedaży Nieruchomości wobec upływu 5 lat, od końca roku kalendarzowego w jakim Sprzedający dokonali jej nabycia, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem PIT?

Zdaniem Zainteresowanych, w odniesieniu do pytania oznaczonego Nr 1, w opisanym zdarzeniu przyszłym przychód ze sprzedaży Nieruchomości nie będzie dla Sprzedających przychodem z działalności gospodarczej, tj. ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z przepisem art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jednocześnie, odpowiednio do przepisu art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Jak stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2020 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.584.2019.l.EC: „Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej, podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.”

Podobnie orzekł Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2019 r., Nr 0112-KDIL3-3.4011.87.2019.4.DS: „(\`(...)\`) działalność gospodarcza powinna cechować się stałością i powtarzalnością jej wykonywania, bowiem jest związana z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dodać należy, iż sprzedaż majątku własnego zwłaszcza podyktowana w jakiejś mierze okolicznościami losowymi (konieczność zdobycia środków finansowych na terapię) - nie jest działaniem tworzącym przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy i zorganizowany, polega jedynie na wykorzystaniu posiadanych składników majątku osobistego w sposób pozwalający na korzystne ich upłynnienie”.

Podobne stanowiska reprezentowane są także w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 9 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 2188/15, Sąd wskazał m.in.: „O tym, czy transakcja przeprowadzana jest w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też jest tylko odpłatnym zbyciem nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, decyduje całokształt okoliczności poprzedzających i towarzyszących zbyciu nieruchomości. Okolicznościami tymi są: z góry założony cel ekonomiczny, istnienie elementu ciągłości danych czynności, stwierdzenie istnienia celu zarobkowego oraz ustalenie czy do zbycia dochodzi w warunkach „zorganizowania”, o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Zastosowaniu art. 10 pkt 1 pkt 8 ustawy o PIT nie przeszkadza dążenie podatnika do uzyskania jak najlepszych efektów ekonomicznych przeprowadzonej transakcji. Istotne znaczenie ma natomiast ustalenie, czy jego zamiarem było uczynienie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałego, tj. ciągłego źródła zarobkowania.”

W wyroku z dnia 8 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1680/11, Sąd wskazał natomiast: „O tym, czy sprzedaż nieruchomości jest działalnością gospodarczą, nie decyduje liczba transakcji, ale całokształt okoliczności, które podejmuje podatnik od zakupu do sprzedaży lokalu.”

Podobnie orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 7 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Go 156/17 – „(\`(...)\`) o ile zatem w związku z nieruchomością nie były podejmowane przez podatnika czynności o charakterze kwalifikowanym (charakterystyczne np. dla działalności deweloperskiej czy też z zakresu obrotu nieruchomościami), z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane jedynie transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta. Istotne znaczenie ma wyłączenie z opodatkowania przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine, a związane z upływem 5 lat między nabyciem, a sprzedażą nieruchomości. Wymieniony okres traktować można jako przyjętą przez ustawodawcę klauzulę czasową, której ziszczenie powoduje brak możliwości kwalifikowania dokonanej sprzedaży nieruchomości (co do której oczywiście nie były podejmowane czynności przekraczające zwykły zarząd) do transakcji spekulacyjnych”.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym Sprzedający nabyli Nieruchomość do majątku prywatnego jako osoby prywatne. W chwili nabycia nie planowali jej odsprzedaży. Wskazuje na powyższe także upływ czasu między nabyciem, a planowaną sprzedażą Nieruchomości. Nie podejmowali także żadnych działań typowych dla profesjonalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, czy deweloperskiej. W zakresie oceny stanu faktycznego decyduje m.in. całokształt okoliczności, które podejmują Sprzedający od zakupu do sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy, przychód ze sprzedaży Nieruchomości nie będzie generować dla Sprzedających przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Zainteresowanych, w odniesieniu do pytania oznaczonego Nr 2, w opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, wobec upływu 5 lat od daty nabycia Nieruchomości.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 2 powołanej ustawy, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Odpowiednio do przepisu art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:

1.  na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu - do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy;
2.  w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
3.  składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Zdaniem Zainteresowanych, zbycie Nieruchomości w drodze umowy sprzedaży nie mieści się w żadnym z przypadków wymienionych w art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż Nieruchomości przez Zainteresowanych należy kwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od końca roku kalendarzowego w jakim Sprzedający nabyli Nieruchomości upłynęło blisko 16 lat. Przychód uzyskany przez Sprzedających z tytułu ceny sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   pkt 8 – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W świetle powyższego dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data ich nabycia, data zbycia oraz dokonanie zbycia w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w cytowanym wyżej przepisie art. 5a pkt 6 ustawy wymaga, aby był to jeden z wymienionych w lit. a)-c) rodzajów działalności oraz opiera się na następujących przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji, czy nie, bowiem, jak już wskazano, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, to w takim przypadku sprzedaż nieruchomości spełnia przesłanki do uznania jej za dokonywaną w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z tej sprzedaży winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tego źródła przychodu. Jedynie brak jakiegokolwiek związku określonego składnika majątku z prowadzoną działalnością gospodarczą, jak i nie spełnienie wynikających z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przesłanek prowadzenia działalności gospodarczej, może skutkować opodatkowaniem przechodów ze sprzedaży nieruchomości w ramach odrębnego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródła przychodów.

W celu ustalenia czy przychód ze sprzedaży wskazanej we wniosku Nieruchomości będzie dla Sprzedających przychodem z działalności gospodarczej, tj. ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej, czy też przychód ze sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości będzie stanowił przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z upływu 5 lat, od końca roku kalendarzowego, w którym Sprzedający dokonali jej nabycia, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych należy mieć na uwadze zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem wskazanej we wniosku nieruchomości gruntowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowani są współwłaścicielami w udziałach po 1/2 części nieruchomości oznaczonej jako działka gruntu o obszarze wynoszącym 0,3 ha. Przedmiotowa Działka gruntu sklasyfikowana jest jako grunty orne (RVI) oraz jest niezabudowana. Nieruchomość została nabyta przez Zainteresowanych na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości oraz umowy ustanowienia służebności gruntowej aktem notarialnym w dniu 30 listopada 2004 r. do wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Zainteresowani w dniu 7 marca 2012 r. zawarli umowę ustanowienia rozdzielności majątkowej w formie aktu notarialnego, wobec czego są obecnie współwłaścicielami opisanej wyżej nieruchomości gruntowej w udziałach wynoszących po 1/2 każde z nich. W dniu 28 listopada 2019 r. Zainteresowani zawarli umowę przedwstępną sprzedaży przedmiotowej nieruchomości pod warunkiem, w formie aktu notarialnego, w której to zobowiązali się sprzedać ww. nieruchomość gruntową Nabywcy.

Zainteresowany będący stroną postępowania prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania prowadzi działalność gospodarczą jako wspólnik spółki cywilnej na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przedmiotem działalności gospodarczej Zainteresowanych nie jest profesjonalny obrót nieruchomościami. Zainteresowani nabyli przedmiotową nieruchomość gruntową do majątku prywatnego. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Zainteresowanych w działalności gospodarczej, nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy i innych o podobnym charakterze. Obszar, na którym położona jest ww. nieruchomość gruntowa, nie jest objęty postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość nie posiada przyłącza do sieci elektro-energetycznej, wodociągowej, deszczowej oraz kanalizacji sanitarnej. Przedmiotowa nieruchomość jest nieogrodzona. Zainteresowani nie występowali o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, nie zawierali umów z pośrednikami sprzedaży nieruchomości oraz sami nie udostępniali ofert sprzedaży ww. nieruchomości za pośrednictwem środków masowego przekazu. Zainteresowani nie przygotowywali przedmiotowej nieruchomości w jakikolwiek sposób do sprzedaży i nie ponosili jakichkolwiek nakładów z tym związanych, nie dokonywali podziału geodezyjnego.

Nabywca nieruchomości planuje zrealizować na wskazanej we wniosku nieruchomości gruntowej inwestycję poprzez wybudowanie pawilonu handlowego o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2 wraz z miejscami parkingowymi. Zainteresowani udzielili Nabywcy nieodwołalnego pełnomocnictwa do występowania do odpowiednich organów w celu uzyskania m.in.: decyzji o warunkach zabudowy, decyzji o pozwoleniu na budowę, pozwolenia na wycięcie drzew, warunków technicznych przyłączy kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej oraz przyłącza energetycznego, decyzji potwierdzającej nierolny charakter nieruchomości. Zainteresowani wyrazili zgodę, aby Nabywca dokonał we własnym zakresie tymczasowego przyłącza energetycznego. Decyzje te będą istotne wyłącznie dla Nabywcy w celu zrealizowania przyszłej inwestycji. Planowaną datą zawarcia umowy przeniesienia własności przedmiotowej nieruchomości gruntowej jest dzień 28 listopada 2020 r.

Co do zasady sprzedaż przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności nie stanowią działalności gospodarczej. Zatem sprzedaż przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając udział w nieruchomości (działce) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że Zainteresowani z tytułu planowanej sprzedaży udziału 1/2 części w nieruchomości gruntowej będącej przedmiotem wniosku, nie będą działać w charakterze podatnika podatku dochodowego prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie całokształt okoliczności, ich zakres, stopień zaangażowania wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Tym samym sprzedaż przez Zainteresowanych ww. udziału 1/2 części w nieruchomości gruntowej będzie stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności, a Zainteresowani zbywając przedmiotowe udziały w nieruchomości gruntowej, będą korzystali z przysługującego Im prawa do rozporządzania tym majątkiem.

Reasumując należy stwierdzić, że przychód ze sprzedaży wskazanego we wniosku udziału 1/2 części w nieruchomości gruntowej nie będzie dla Zainteresowanych przychodem z działalności gospodarczej, tj. ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej. W związku z tym, że odpłatne zbycie przez Zainteresowanych przedmiotowego udziału 1/2 części w nieruchomości gruntowej planowane jest po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie będzie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży udziału 1/2 części w nieruchomości gruntowej nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych należy uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Zainteresowanych w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.