Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1247/14-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-01-15
Teza: Ujęcie w jednej pozycji na fakturze wartości usługi marketingowej wraz z wartością wydanych nagród
Słowa kluczowe: faktura; promocja; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; usługi-usługi kompleksowe; usługi-usługi marketingowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki – przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ujęcia w jednej pozycji na fakturze wartości usługi marketingowej wraz z wartością wydanych nagród – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ujęcia w jednej pozycji na fakturze wartości usługi marketingowej wraz z wartością wydanych nagród.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) prowadzi działalność polegającą na świadczeniu na rzecz klientów usług reklamowo-marketingowych mających na celu promocję marek Klientów oraz ich produktów. Usługi te świadczone są przez Spółkę odpłatnie na rzecz Klienta. Podstawą do realizacji usług przez Spółkę jest bądź uzgodniona między Spółką a Klientem umowa o świadczenie usług (art. 750 kodeksu cywilnego), zawarte w wykonaniu postanowień umowy ramowej zlecenie lub sam kosztorys zaakceptowany przez Klienta.

Przedmiotem świadczeń Spółki w ramach umowy bądź zlecenia jest organizacja lub koordynacja różnego rodzaju akcji promocyjnych skierowanych do konsumentów, kontrahentów Klienta albo pracowników kontrahentów Klienta, w ramach których Spółka:

*   opracowuje strategię/koncepcję akcji promocyjnej tak aby osiągnąć cele Klienta,

*   przygotowuje regulamin udziału w akcji promocyjnej,

*   przeprowadza akcję promocyjną zgodnie z jej regulaminem.

Osobno przedmiotem ustaleń w ramach umowy lub zlecenia wskazanych powyżej pozostaje realizacja świadczeń, w ramach których Spółka:

*   nabywa nagrody do akcji promocyjnej, przechowując je do czasu ich wydania w magazynie Spółki,

*   wydaje nagrody laureatom akcji promocyjnej bezpośrednio lub za pośrednictwem przesyłek kurierskich lub pocztowych.

Nagrodami w akcjach pozostają towary lub usługi, które są wydane nieodpłatnie bezpośrednio uczestnikom akcji promocyjnych – mającym miejsce zamieszkania na terytorium RP. Koszty nagród finalnie ponosi Klient.

Załącznikiem do umowy lub zlecenia jest każdorazowo kosztorys wyszczególniający wartość całościowego wynagrodzenia Spółki za poszczególne aktywności składające się na akcję, w tym, w przypadku gdy nagrody zapewnia samodzielnie Spółka, koszt zakupu tych nagród.

Z tytułu świadczenia usług, Spółka wystawia i przekazuje Klientom faktury VAT, przy czym do jednej umowy lub zlecenia, z uwagi na specyfikę usługi (akcje trwają od 1 do 12 miesięcy) wystawiane są faktury VAT stosownie do uprzednio ustalonego i zatwierdzonego przez Strony harmonogramu działań zawartego w kosztorysie.

Z uwagi na wewnętrzne procedury i oczekiwania Klienta co do minimalizacji liczby dokumentów podatkowych Spółka wystawia jedną fakturę VAT w danym okresie rozliczeniowym. Ponieważ z ekonomicznego punktu widzenia Klient budżetuje i wydatkuje środki na przeprowadzenie akcji marketingowej faktura wystawiana jest – zgodnie z treścią umowy, otrzymanego zlecenia czy samego zaakceptowanego przez Klienta kosztorysu – na „obsługę akcji zgodnie z umową”. Faktura wystawiona w ten sposób, obejmująca w jednej pozycji również wartość wydanych nagród nie wyróżnia wartości poszczególnych czynności, których wysokość wynika jednoznacznie z ustaleń stron w ramach zawartej umowy, otrzymanego zlecenia, w tym, z załączonego do nich kosztorysu, albo z samego kosztorysu zaakceptowanego przez Klienta.

Do wynagrodzenia za świadczone przez Spółkę usługi jak również do wartości nagród stosuje się tę samą stawkę podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka postępuje prawidłowo wystawiając w danym okresie rozliczeniowym fakturę VAT o treści „realizacja usługi marketingowej zgodnie z umową”, która w jednej pozycji obejmuje wartość kompleksowej usługi wraz z wartością wydanych nagród?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku gdy realizuje ona na rzecz Klientów świadczenia w postaci organizacji akcji marketingowej jak również nabywa nagrody celem ich wydania w tej akcji, może ona wystawić w danym okresie rozliczeniowym jedną fakturę obejmującą w jednej pozycji zarówno kwotę wynagrodzenia należnego jej za świadczenia składające się na organizację akcji marketingowej oraz kwotę stanowiącą koszt nagród nabytych i wydawanych w tej akcji. Jednocześnie Klient, w stosunku do części kwoty, na którą została wystawiona ta faktura VAT obejmującej koszt nagród nabytych i wydawanych przez Spółkę w akcji, nie będzie uprawniony do odliczenia naliczonego mu przez Spółkę w tym zakresie podatku VAT.

W opisanym stanie faktycznym Klient zleca, a Spółka realizuje obsługę akcji marketingowej, na którą składają się dwa odmienne z punktu widzenia interpretacji prawa podatkowego rodzaje świadczeń:

*   organizacja akcji marketingowej wraz z podjęciem wszelkich czynności w celu przeprowadzenia tej akcji, stanowiąca szereg usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: Ustawa) oraz

*   zakup i wydanie nagród na rzecz uczestników organizowanej akcji marketingowej.

Powyższa kwalifikacja pozostaje uzasadniona wyraźnym i intencjonalnym rozdzieleniem przez Spółkę w uzgodnieniu z Klientem organizacji akcji marketingowej od wydawania w niej nagród. Czynność wydawania nagród pozostaje bowiem dla tych podmiotów odrębnym od akcji świadczeniem, mogącym być również wykonane niezależnie od Spółki (por. wyrok Trybunału z dnia 7 października 2010 r. w sprawie C-55/09 Commissioners for Her Majesty\`s Revenue and Customs przeciwko Loyalty Management UK Ltd (C-53/09) i Baxi Group Ltd (C-55/09)). Jednocześnie wydanie nagród na rzecz uczestników należy uznać za czynność odpłatną, bowiem Spółka otrzymuje zwrot poniesionych kosztów ze strony Klienta, zaś nawet jeśli nie dolicza ona marży do wartości wydawanych nagród, jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w swym wyroku z dnia 9 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 271/13), nie oznacza to jeszcze, że wynagrodzenie Spółki otrzymane za organizację akcji od Klienta nie może być w części kwalifikowane jako płatność również za wydanie nagród.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Tak długo zatem, jak długo podatek zostanie naliczony w odpowiedniej i tej samej stawce zarówno dla jednej jak i drugiej czynności, nie ma powodu by różnicować je dla celów podatkowych wystawiając w stosunku do nich osobne faktury VAT, tym bardziej, że ustawa nie zobowiązuje podatnika do szczegółowego rozpisywania zakresu świadczonej usługi na jej składowe. Co za tym idzie, dopuszczalne pozostaje wystawienie przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym jednej faktury VAT obejmującej w jednej pozycji łączną wartość obydwu wymienionych powyżej rodzajów opodatkowanych czynności wykonanych w ramach akcji.

Niezależnie jednak od powyższego, z uwagi na zasadę opodatkowania konsumpcji, Klientowi nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przez Spółkę w odniesieniu do części kwoty faktury, która obejmuje wartość dokonanej przez Spółkę dostawy towarów będących nagrodami (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 271/13). Wskazana wartość będzie wynikać każdorazowo jednoznacznie z umowy lub zlecenia łączącego Spółkę z danym Klientem, albo z samego kosztorysu zaakceptowanego przez Klienta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ponadto, na podstawie art. 7 ust. 2 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Na mocy art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ww. ustawy.

Zauważyć tutaj należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT dla uznania, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza dokonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów i otrzymaną zapłatą. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem musi mieć charakter na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie. Przy czym nie ma znaczenia, czy wynagrodzenie należne jest od nabywcy towaru bądź usługi, czy należne jest od osoby trzeciej.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). I tak, w wyroku z dnia 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong Kong Trade Development Council TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem. Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 kwietnia 1994 r. w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma, gdzie podkreślono, że dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, że Spółka prowadzi działalność polegającą na świadczeniu na rzecz klientów usług reklamowo-marketingowych mających na celu promocję marek Klientów oraz ich produktów. Usługi te świadczone są przez Spółkę odpłatnie, a podstawą do ich realizacji jest uzgodniona między Stronami umowa o świadczenie usług, zawarte w wykonaniu postanowień umowy ramowej zlecenie lub sam kosztorys zaakceptowany przez Klienta. Przedmiotem świadczeń Spółki w ramach umowy bądź zlecenia jest organizacja lub koordynacja różnego rodzaju akcji promocyjnych skierowanych do konsumentów, kontrahentów Klienta albo pracowników kontrahentów Klienta, w ramach których Spółka opracowuje strategię/koncepcję akcji promocyjnej tak, aby osiągnąć cele Klienta, przygotowuje regulamin udziału w akcji promocyjnej, przeprowadza akcję promocyjną zgodnie z jej regulaminem. Osobno przedmiotem ustaleń w ramach umowy lub zlecenia wskazanych powyżej pozostaje realizacja świadczeń, w ramach których Spółka nabywa nagrody do akcji promocyjnej, przechowując je do czasu ich wydania w magazynie Spółki oraz wydaje nagrody laureatom akcji promocyjnej bezpośrednio lub za pośrednictwem przesyłek kurierskich lub pocztowych. Nagrodami w akcjach pozostają towary lub usługi, które są wydane nieodpłatnie bezpośrednio uczestnikom akcji promocyjnych. Koszty nagród finalnie ponosi Klient. Załącznikiem do umowy lub zlecenia jest każdorazowo kosztorys wyszczególniający wartość całościowego wynagrodzenia Spółki za poszczególne aktywności składające się na akcję, w tym, w przypadku gdy nagrody zapewnia samodzielnie Spółka, koszt zakupu tych nagród. Z tytułu świadczenia usług, Spółka wystawia i przekazuje Klientom faktury VAT, przy czym do jednej umowy lub zlecenia wystawiane są faktury VAT stosownie do uprzednio ustalonego i zatwierdzonego przez Strony harmonogramu działań zawartego w kosztorysie. Z uwagi na wewnętrzne procedury i oczekiwania Klienta co do minimalizacji liczby dokumentów podatkowych Spółka wystawia jedną fakturę VAT w danym okresie rozliczeniowym. Ponieważ z ekonomicznego punktu widzenia Klient budżetuje i wydatkuje środki na przeprowadzenie akcji marketingowej faktura wystawiana jest – zgodnie z treścią umowy, otrzymanego zlecenia czy samego zaakceptowanego przez Klienta kosztorysu – na „obsługę akcji zgodnie z umową”. Faktura wystawiona w ten sposób, obejmująca w jednej pozycji również wartość wydanych nagród nie wyróżnia wartości poszczególnych czynności, których wysokość wynika jednoznacznie z ustaleń stron w ramach zawartej umowy, otrzymanego zlecenia, w tym, z załączonego do nich kosztorysu, albo z samego kosztorysu zaakceptowanego przez Klienta. Do wynagrodzenia za świadczone przez Spółkę usługi, jak również do wartości nagród, stosuje się tę samą stawkę podatku VAT.

W odniesieniu do powyższego opisu sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawidłowego wystawienia faktury za świadczone usługi, na której w jednej pozycji ujęta byłaby wartość usługi marketingowej wraz z wartością wydanych nagród.

W niniejszej sprawie wyjaśnienia wymaga zatem, czy nieodpłatne wydanie towarów w ramach świadczenia usługi marketingowej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i czy mamy do czynienia z czynnością nieodpłatną.

Z analizy wskazanych wyżej przepisów oraz przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że czynność wydania przez Wnioskodawcę nagród laureatom akcji promocyjnej wypełnia znamiona dostawy towarów w rozumieniu ww. przepisu art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć bowiem trzeba, że następuje tu przeniesienie na podmioty trzecie – tj. uczestników akcji promocyjnej – prawa do rozporządzania jak właściciel wydawanymi towarami, nabytymi uprzednio przez Wnioskodawcę.

Podkreślić też należy, że fakt, że wydanie ww. towarów laureatom następuje nieodpłatnie nie oznacza, że czynność ta jest czynnością nieodpłatną. Jak wynika bowiem z wniosku, wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług marketingowych przez Spółkę na rzecz Klienta, obejmuje również koszty nabycia ww. towarów przez Wnioskodawcę. A zatem w przypadku ww. wydania towarów zapłaty nie dokonuje nabywca (uczestnik akcji promocyjnej) lecz Klient, na rzecz którego usługa jest wykonywana.

W tych okolicznościach wskazana czynność wydania towarów uczestnikom akcji promocyjnych w ramach świadczonej usługi, jako odpłatna dostawa towarów, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W przedstawionej sytuacji otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie za świadczoną usługę dotyczy w rzeczywistości wykonania przez Spółkę działań promocyjnych oraz obejmuje zapłatę za zakupione towary, które są następnie przekazywane laureatom akcji promocyjnej. Zatem wynagrodzenie wypłacone Spółce przez Klienta za wykonanie przez nią czynności w ramach zawartej umowy obejmuje w rzeczywistości dwa elementy – pierwszym elementem tej kwoty jest wynagrodzenie za usługi świadczone przez Spółkę na rzecz tego Klienta (działania promocyjne), natomiast drugim elementem kwoty jest wynagrodzenie wypłacane przez tego Klienta za dostawę towarów dokonywaną przez Spółkę na rzecz podmiotów trzecich (laureatów akcji promocyjnych), a nie na rzecz Klienta.

Ponadto, tut. Organ wskazuje, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, całe świadczenie kompleksowe podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie kompleksowe, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne. Pogląd taki został ukształtowany w orzeczeniach TSUE z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd oraz z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C‑111/05 Aktiebolaget NN.

W tym miejscu należy wskazać, że usługa marketingowa świadczona przez Spółkę, gdzie wydawanie towarów uczestnikom akcji jest jednym z jej elementów, nie może być uznawana na gruncie przepisów o podatku od towarów usług za jedno świadczenie. Jak wskazano wyżej, w ramach takiego świadczenia wykonywane są dwie czynności: świadczenie usługi na rzecz Klienta i dostawa towarów na rzecz uczestnika akcji promocyjnej. Obie te czynności dokonywane są odpłatnie. Przy czym płatności za świadczenie usług i dostawę towarów dokonuje Klient. Zatem obie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jedna jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, a druga jako świadczenie usług, o czym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca powinien więc wykazać dostawę towaru jako odrębną od świadczonej usługi transakcję. Należy zwrócić uwagę, że aby można było mówić o złożonym (kompleksowym) świadczeniu na rzecz Klienta – kompleksowej usługi marketingowej, odbiorcą tego świadczenia powinien być jeden podmiot – Klient. W opisanej sprawie taka sytuacja nie ma miejsca – świadczenie usługi marketingowej jest dokonywane na rzecz Klienta, natomiast przekazanie przez Spółkę nagród laureatom akcji promocyjnej będzie świadczeniem na rzecz tych osób. Wynagrodzenie wypłacone Spółce za wykonane przez nią czynności w ramach zawartej umowy obejmuje dwa elementy, z których jeden stanowi wynagrodzenie za dostawę towarów wydanych jako nagrody, a drugi jest wynagrodzeniem za świadczenie usługi marketingowej. Zatem opodatkowaniu podatkiem VAT – jako dostawa towarów – podlega tylko część wynagrodzenia otrzymanego od Klienta za przekazane towary. W zakresie pozostałej części wynagrodzenia, nieobejmującej dostawy towarów, właściwe jest jej odrębne traktowanie dla celów opodatkowania podatkiem VAT – jako wynagrodzenie za świadczenie usługi marketingowej.

W kwestii sposobu ujmowania na wystawionej fakturze w jednej pozycji wartości usługi marketingowej wraz z wartością wydanych nagród, przede wszystkim należy przywołać art. 2 pkt 31 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Zasady wystawiania faktur zostały uregulowane w Dziale XI ustawy o VAT - Dokumentacja, w Rozdziale 1 – Faktury. Stosownie do art. 106a ww. ustawy, przepisy tego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z kolei na podstawie art. 106e ust. 1 pkt 1-15 cyt. ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

W świetle art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jednocześnie w ust. 7 ww. artykułu, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Powyższe przepisy wskazują, że faktury są dokumentami sformalizowanymi i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez cyt. art. 106e ust. 1 ustawy o VAT mają znaczenie dowodowe. Umieszczenie zatem na fakturze w części przeznaczonej na nazwę (rodzaj) towaru lub usługi kilku różnych świadczeń wskazuje, że przedmiotem sprzedaży jest kilka odrębnych świadczeń.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka bez większych przeszkód może jednoznacznie oddzielić świadczoną usługę od dostawy towarów. Tym bardziej, że Wnioskodawca sam wskazuje, że realizuje obsługę akcji marketingowej, na którą składają się dwa odmienne z punktu widzenia interpretacji prawa podatkowego rodzaje świadczeń: organizacja akcji marketingowej oraz zakup i wydanie nagród uczestnikom tej akcji. Przy czym kwalifikacja ta pozostaje uzasadniona wyraźnym i intencjonalnym rozdzieleniem przez Spółkę w uzgodnieniu z Klientem organizacji akcji marketingowej od wydawania w niej nagród. Wnioskodawca wskazał też, że czynność wydawania nagród pozostaje dla tych podmiotów odrębnym od akcji świadczeniem, mogącym być również wykonanym niezależnie od Spółki. Trudno zatem uznać świadczoną usługę marketingową za usługę kompleksową obejmującą również wydanie nagród. Tym bardziej, że – jak już wskazano wyżej – usługa marketingowa jest świadczona na rzecz Klienta, natomiast dostawa towarów – a więc przekazanie nagród – jest dokonywana na rzecz laureatów akcji marketingowej.

W konsekwencji nie jest możliwe umieszczanie na jednej fakturze dla danego odbiorcy (Klienta) obu typów sprzedaży, tj. świadczenia usługi marketingowej oraz wartości nagród wydanych laureatom akcji. Podsumowaniem powyższej analizy jest stwierdzenie, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wystawienia faktury na rzecz Klienta dokumentującej tylko świadczenie usługi marketingowej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.