Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-1616/15-2/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-02-19
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powierzenia leasingowych samochodów osobom trzecim
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; najem; samochód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2015 r. (data wpływu 4 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powierzenia leasingowych samochodów osobom trzecim – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powierzenia leasingowych samochodów osobom trzecim.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w której zajmuje się:

*   konserwacją i naprawą pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli (PKD 45.20.Z),
*   wynajmem i dzierżawą samochodów osobowych i furgonetek (PKD 77.11.Z),
*   wynajmem i dzierżawą pozostałych pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli (PKD 77.12.Z),
*   sprzedażą hurtową i detaliczną samochodów osobowych i furgonetek (PKD 45.11.Z),
*   sprzedażą hurtową i detaliczną pozostałych pojazdów samochodowych (PKD 45.19.Z).

Zainteresowany jest czynnym podatnikiem VAT.

Jednym z głównych źródeł przychodu Wnioskodawcy jest wynajem samochodów osobowych oraz innych niż osobowe.

Posiadana przez Wnioskodawcę flota samochodowa stanowi zarówno:

*   środki trwałe − samochody wprowadzone do ewidencji środków trwałych, jaki i
*   samochody używane na podstawie leasingu operacyjnego.

Ostatnio Wnioskodawca powiększył flotę o samochody oddane przez firmę leasingową do odpłatnego korzystania na podstawie umowy generalnej leasingu floty samochodowej. Zgodnie z tą umową każde kolejne wynajęte auto będzie potwierdzone długoterminową (3-letnią) umową szczegółową stanowiącą załącznik do umowy generalnej leasingu floty samochodowej.

Wszystkie wymienione wyżej auta przeznaczone są do dalszego wynajmu.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika − w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Jednakże przepis ust. 1 pkt 46 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a − katalog pojęć używanych w rozdziale pkt 1.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W mniemaniu Wnioskodawcy kosztem osiągnięcia przychodu w jego przypadku są:

*   FV za odpłatne korzystanie, której treść brzmi: „Rata leasingowa nr\`(...)\` za okres…”;
*   Ubezpieczenie w zakresie ryzyk OC i AC oraz NNW, które wynikają z zawartej umowy, a które ponosi Korzystający;
*   FV za paliwo w momencie odebrania samochodu w celu oddania klientowi w najem, bądź w czasie zamiany samochodów, bądź w czasie odebrania od jednego klienta (dotankowanie) i oddanie kolejnemu klientowi w najem. Zasadą jest oddanie klientowi w najem samochodu zatankowanego do pełna.

Ponieważ samochody oddane są w dalszy wynajem kolejnemu użytkownikowi – Wnioskodawca nie ma fizycznej możliwości do rozliczania kosztów eksploatacji ww. samochodów przy pomocy ewidencji przebiegu pojazdu.

Do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu obowiązana jest osoba używająca tego pojazdu, natomiast w działalności Wnioskodawcy stanowi on przedmiot dalszego odpłatnego wynajmu.

Obowiązek prowadzenia ewidencji został wyłączony w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze − jeżeli oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Podstawa prawna: art. 86a ust. 5 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy koszty eksploatacyjne i wydatki poniesione z tytułu odpłatnego korzystania z samochodu osobowego (przeznaczonego do dalszego wynajmu) wprowadzonego do działalności na podstawie umowy leasingu floty samochodowej można uznać za koszty uzyskania przychodu i bezpośrednio odnieść w koszty przy jednoczesnym braku możliwości prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, który to pojazd jest wykorzystywany przez kolejnych najemców?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 23 ust. 2 pkt 3b − przepis ust. 1 pkt 46 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a katalog pojęć używanych w rozdziale pkt 1.

W mniemaniu Zainteresowanego kosztem osiągnięcia przychodu z tytułu odpłatnego używania na podstawie umowy generalnej leasingu floty samochodowej są:

*   FV za odpłatne korzystanie, której treść brzmi: „Rata leasingowa nr… za okres…”;
*   Ubezpieczenie w zakresie ryzyk OC i AC oraz NNW, które wynikają z zawartej umowy, a które ponosi Korzystający;
*   FV za paliwo w momencie odebrania samochodu w celu oddania klientowi w najem, bądź w czasie zamiany samochodów, bądź w czasie odebrania od jednego klienta (dotankowanie) i oddanie kolejnemu klientowi w najem. Zasadą jest oddanie klientowi w najem samochodu zatankowanego do pełna;
*   Koszty ewentualnych napraw.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ponieważ samochody oddane są w dalszy wynajem kolejnemu użytkownikowi – Wnioskodawca nie ma fizycznej możliwości do rozliczania kosztów eksploatacji ww. samochodów przy pomocy ewidencji przebiegu pojazdu (art. 23 ust. a pkt 46). Do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu obowiązana jest osoba używająca tego pojazdu, natomiast w działalności Zainteresowanego stanowi on przedmiot dalszego odpłatnego wynajmu.

Zdaniem Wnioskodawcy koszty eksploatacyjne i wydatki poniesione z tytułu odpłatnego korzystania z samochodu osobowego (przeznaczonego do dalszego wynajmu) wprowadzonego do działalności na podstawie umowy leasingu floty samochodowej można uznać za koszty uzyskania przychodu i bezpośrednio odnieść w koszty bez prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej należy brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się do osiągnięcia przychodu a także racjonalność, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności. Oznacza to, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wymienionych w ustawie, mogą być kosztami uzyskania przychodów, jeżeli pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Są to więc koszty bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem oraz koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika, czyli związane z funkcjonowaniem firmy.

Z kolei zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 36 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby wykonywanej działalności:

1.  w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu,
2.  w jazdach lokalnych - w wysokości przekraczającej wysokość miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo w wysokości przekraczającej stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Na podstawie art. 23 ust. 5 cytowanej ustawy, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 36 i 46, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu obowiązana jest osoba używająca tego pojazdu. W razie braku tej ewidencji wydatki ponoszone przez podatnika z tytułu używania samochodów na potrzeby podatnika nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Stosownie natomiast do art. 23 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 1 pkt 46 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1.

Z powyższego wynika, iż wydatki związane z używaniem samochodów osobowych na podstawie umowy leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów u leasingobiorcy, bez ograniczeń wynikających z treści art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przez umowę leasingu, zgodnie z art. 23a pkt 1 ww. ustawy, należy rozumieć umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Na podstawie art. 23b ust. 1 cytowanej ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z kolei art. 23b ust. 2 ustawy stanowi, że jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.),
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz.U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

– do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w której zajmuje się m.in. wynajmem i dzierżawą samochodów osobowych, furgonetek oraz pozostałych pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli. Jednym z głównych źródeł przychodu Wnioskodawcy jest wynajem samochodów osobowych oraz innych niż osobowe. Posiadana przez Wnioskodawcę flota samochodowa stanowi zarówno środki trwałe jaki i samochody używane na podstawie leasingu operacyjnego. Ostatnio Wnioskodawca powiększył flotę o samochody oddane przez firmę leasingową do odpłatnego korzystania na podstawie umowy generalnej leasingu floty samochodowej. Zgodnie z tą umową każde kolejne wynajęte auto będzie potwierdzone długoterminową umową szczegółową stanowiącą załącznik do umowy generalnej leasingu floty samochodowej. Wszystkie wymienione wyżej auta przeznaczone są do dalszego wynajmu.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy samochody są wynajmowane przez Wnioskodawcę, a jednocześnie nie są przez Zainteresowanego używane tylko przekazywane najemcom w drodze umowy najmu do używania, nie jest możliwe prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu w sposób przewidziany w art. 23 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku należy zaliczyć wydatki związane z wynajmem samochodów − o których mowa we wniosku − do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ww. ustawy, jako spełniające, w znaczeniu obiektywnym, wynikającą z ww. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przesłankę celowości i jako niewymienione w art. 23 tej ustawy − jednakże pod warunkiem ich należytego udokumentowania.

Reasumując, koszty eksploatacyjne i wydatki poniesione z tytułu odpłatnego korzystania z samochodu osobowego (przeznaczonego do dalszego wynajmu) wprowadzonego do działalności na podstawie umowy leasingu floty samochodowej można uznać za koszty uzyskania przychodu i bezpośrednio odnieść w koszty mimo braku konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, który to pojazd jest wykorzystywany przez kolejnych najemców, pod warunkiem ich należytego udokumentowania.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że do wniosku Wnioskodawca dołączył kopie dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny przedłożonych wraz z wnioskiem dokumentów; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę. W związku z tym analizie pod kątem stosowania przepisów prawa podatkowego został poddany tylko opis zaistniałego stanu faktycznego przedstawiony na wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.