Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-536/10-4/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-09-16
Teza: VAT - w zakresie świadczonych usług kompleksowej pomocy assistance.
Słowa kluczowe: faktura; obowiązek-obowiązek podatkowy; usługi-usługi hotelarskie; usługi-usługi transportowe; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26.05.2010r. (data wpływu 01.06.2010r.) uzupełnione w dniu 26.08.2010r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 10.08.2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczonych usług kompleksowej pomocy assistance jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych na rzecz firm zagranicznych usług transportowych oraz w zakresie odsprzedaży na rzecz firm zagranicznych usług hotelowych,
*   **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 01.06.2010r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony w dniu 26.08.2010r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 10.08.2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczonych usług kompleksowej pomocy assistance.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest pośrednikiem organizującym kompleksową pomoc assistance dla klientów zmotoryzowanych w kraju i zagranicą. Usługi świadczone są na rzecz firm. W wykonaniu ww. usług zagraniczna firma zgłasza do Spółki kolizje auta swojego klienta na terenie Polski. W ramach zgłoszenia ww. szkody Spółka otrzymuje zlecenie na:

1.  odholowanie pojazdu do najbliższego serwisu,
2.  naprawy odholowanych pojazdów,
3.  przewiezienie pasażerów z miejsca zdarzenia do hotelu,<
4.  zapewnienie poszkodowanemu klientowi samochodu zastępczego (do 30 dni),
5.  zapewnienie noclegu.

Spółka po przyjęciu zgłoszenia przekazuje sprawę do podwykonawcy (holownik, hotel, warsztat naprawczy, wypożyczalnia samochodów itp.) i gwarantuje koszty wykonania usługi. W następstwie wykonania usługi polskie firmy wystawiają na rzecz Spółki faktury dotyczące ww. usług naliczając podatek wg następujących stawek: holowanie, naprawa oraz krótkoterminowy wynajem samochodu - 22%, przewóz osób i nocleg - 7%. Następnie Spółka wystawia na rzecz firmy zagranicznej fakturę uproszczoną dokumentującą wykonanie ww. usług. Spółka wykazuje kwoty netto od usług holowania, napraw ze stawką NP - nie podlega opodatkowaniu w Polsce, od usług przewozu osób i wynajmu samochodu fakturę VAT w kwocie netto wraz ze stawkami podatku VAT w tych samych wysokościach jak na otrzymanych fakturach oraz od usług noclegu w kwocie brutto ze stawką podatku w tej samej wysokości jak na fakturze otrzymanej z hotelu.

Sytuacja odwrotna, polska firma zgłasza do Spółki kolizje auta swojego klienta na terenie Unii Europejskiej jak i spoza Unii. Spółka wykonuje zlecenie na:

1.  odholowanie pojazdu do najbliższego serwisu,
2.  zapewnienie poszkodowanemu klientowi samochodu zastępczego (do 30 dni),
3.  przewiezienie pasażerów z miejsca zdarzenia do hotelu,
4.  zapewnienie noclegu.

Spółka po przyjęciu zgłoszenia przekazuje sprawę do podwykonawcy (holownik, wypożyczalnia samochodów), gwarantuje koszty wykonania usługi. W następstwie wykonania usługi zagraniczne firmy wystawiają na rzecz Spółki faktury według przepisów obowiązujących w ich kraju. Spółka refakturuje koszty na rzecz polskiego nabywcy w kwocie netto wraz z polskim podatkiem VAT według stawki 22% w usługach holowania, napraw, w kwocie brutto bez podatku VAT w usługach krótkoterminowego wynajmu pojazdów, przewozów osób i noclegów.

Moment powstania obowiązku podatkowego w kompleksowej obsłudze usług assistance Spółka rozpoznaje zgodnie z art. 19 ust.19a dla usług określonych w art. 28b ustawy o VAT oraz zgodnie z art. 19 ust.13 dla usług transportowych, wynajmu krótkoterminowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Spółka prawidłowo dokonuje odsprzedaży (refakturacji) kosztów ww. usług na rzecz firm krajowych i zagranicznych?

Czy Spółka prawidłowo rozpoznaje moment powstania obowiązku podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, miejscem świadczenia usług jest:

1.  Naprawy pojazdów i usług holowania sklasyfikowane jako transport drogowy towarów pojazdami wyspecjalizowanymi jest co do zasady, miejsce w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania (art. 28b ust. 1 ustawy o VAT). Spółka refakturuje usługi netto ze stawką NP dokumentując fakturą uproszczoną.
2.  Nocleg w hotelu - w miejscu świadczenia usługi jako usługa na nieruchomości zgodnie z art. 28e znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z wyłączeniem zawartym w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabywanymi usługami hotelowymi, dlatego też Spółka uważa, że refakturując w kwocie brutto bez podatku VAT postępuje prawidłowo.
3.  Miejscem świadczenia usług wynajmu krótkoterminowego środków transportu jest miejsce gdzie środki te są faktycznie oddawane do dyspozycji zgodnie z art. 28j znowelizowanej ustawy o VAT. Spółka uważa, że refakturując usługi wykonane przez podmiot zagraniczny w kwocie brutto bez podatku VAT na rzecz odbiorcy krajowego oraz w kwocie netto wraz z polskim podatkiem VAT według stawki 22% na rzecz odbiorcy zagranicznego - postępuje prawidłowo.
4.  W konsekwencji zmian w zakresie zasad ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do wykonanych przez Spółkę kompleksowych usług assistance zgodnie z art. 19 ust. 19a ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą świadczenia tych usług. Spółka uważa, iż w przypadku importu usług nieistotna jest data wystawienia faktury, a ważna jest data wykonania usługi. Zgodnie z wewnętrznymi procedurami wykonanie usługi przez kontrahenta zagranicznego odbywa się na podstawie potwierdzenia drogą e-mail, faksem lub telefonicznie i zaewidencjonowanie potwierdzenia w systemie elektronicznym.

Szczególne zasady powstania obowiązku podatkowego przewidziane w art. 19 ust. 13 ustawy o VAT (np. dla usług transportowych, wynajmu krótkoterminowego) w przypadku gdy usługi transportu międzynarodowego towarów (holowanie) świadczone są na rzecz podatników polskich (podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce) obowiązek podatkowy powstaje na zasadach przewidzianych dla usług transportowych, a więc z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania tej usługi (art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy o VAT).

Natomiast w przypadku świadczenia usług transportu międzynarodowego towarów (holowanie) na rzecz podatników zagranicznych (gdy nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce) nie powstaje obowiązek podatkowy. W związku z tym usługi te Spółka wykazuje w deklaracji w okresie rozliczeniowym, w którym powstał „quasi-obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia tych usług”.

W uzupełnieniu do przedmiotowego wniosku Spółka zajęła stanowisko, iż miejsce świadczenia usług transportu osób (w przypadku Spółki są to usługi typu taxi) pomiędzy krajami UE jest miejsce faktycznego wykonania transportu, tzn. odcinek polski jest opodatkowany w Polsce stawką VAT - 7%, natomiast odcinek zagraniczny opodatkowany jest w kraju przez który transport przejeżdża. W tym przypadku taksówkarze wykonujący usługę transportu osób na zlecenie Spółki winni opodatkować się na zasadach ogólnych obowiązujących w danym kraju, a Spółce wystawić fakturę VAT według stawki krajowej tj. 7%. Zdaniem Spółki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych na rzecz firm zagranicznych usług transportowych oraz w zakresie odsprzedaży na rzecz firm zagranicznych usług hotelowych,
*   **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 4 ustawy, przy określaniu miejsca świadczenia usług, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Od dnia 1 stycznia 2010 r. miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 28a ustawy na potrzeby stosowania rozdziału 3 w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka jest pośrednikiem organizującym kompleksową pomoc assistance dla klientów zmotoryzowanych w kraju i zagranicą. Przedmiotowe usługi Spółka świadczy na rzecz firm zagranicznych, które zgłaszają do Spółki kolizje auta swojego klienta na terenie Polski. W ramach zgłoszenia szkody Spółka otrzymuje zlecenie na: odholowanie pojazdu do najbliższego serwisu, naprawy odholowanych pojazdów, przewiezienie pasażerów z miejsca zdarzenia do hotelu, zapewnienie poszkodowanemu klientowi samochodu zastępczego (do 30 dni) oraz zapewnienie noclegu. Po przyjęciu zgłoszenia szkody Spółka przekazuje sprawę do polskich podwykonawców, od których za wykonane usługi otrzymuje faktury VAT. Następnie Spółka wystawia stosowne faktury na rzecz firmy zagranicznej.

Z opisu stanu faktycznego wynika również, że występują sytuacje odwrotnie, kiedy to polska firma zgłasza do Spółki kolizje auta swojego klienta na terenie UE jak i spoza UE. Po przyjęciu zgłoszenia Spółka przekazuje sprawę do zagranicznych podwykonawców, od których za wykonane usługi otrzymuje faktury wystawione według przepisów obowiązujących w ich krajach. Następnie Spółka refakturuje przedmiotowe usługi na rzecz polskiego nabywcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do tego czy prawidłowo odsprzedaje przedmiotowe usługi na rzecz firm krajowych i zagranicznych oraz czy prawidłowo rozpoznaje moment powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. u. UE l Nr 347, poz. 1 ze zm.) w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot nabywający usługę we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inną firmę, nie może być zatem potraktowane inaczej niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Odnosząc się do świadczonych przez Spółkę na rzecz firm zagranicznych usług transportowych (holowanie pojazdów) oraz usług naprawy pojazdów, wskazać należy, iż usługi te nie zawierają się w wyjątkach od ogólnej zasady zawartych w przepisach art. 28b ust. 2-4 i art. 28c - 28n znowelizowanej ustawy. W związku z tym dla ustalenia miejsca ich świadczenia zastosowanie znajdzie ogólna zasada zawarta w art. 28b ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu miejscem świadczenia usług transportowych oraz usług naprawy pojazdów świadczonych przez Spółkę na rzecz zagranicznych przedsiębiorców nieposiadających swojej siedziby na terenie kraju będzie miejsce, w którym usługobiorca tych usług posiada siedzibę. Zatem usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju.

Art. 106 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z art. 106 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Na mocy art. 106 ust. 3 ustawy, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

Na mocy § 25 ust. 1 rozporządzenia, przepisy § 5, 7-21 i 24 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Stosownie do § 25 ust. 4 rozporządzenia w przypadku świadczenia usług, do których stosuje się art. 28b, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi, lub odesłanie do odpowiedniego przepisy dyrektywy, na podstawie którego zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi.

Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem - § 25 ust. 2 rozporządzenia.

Mając powyższe na względzie, należy wskazać, że w sytuacji kiedy usługobiorcą świadczonych usług transportu oraz naprawy pojazdów jest zagraniczny przedsiębiorca, Spółka zobowiązana jest do wystawienia faktury VAT, która winna zawierać dane określone w § 5 rozporządzenia, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Stosownie do art. 109 ust. 3a ustawy podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ust. 19a i 19b.

W myśl art. 19 ust. 19a ustawy w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

1.  usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2.  usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

Do usług, o których mowa w ust. 19a, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 19b ustawy).

Natomiast stosownie do art. 19 ust. 11 ustawy jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż Wnioskodawca świadcząc na rzecz firm zagranicznych usługi transportowe oraz naprawy pojazdów, świadczy usługi do których stosuje się art. 28b, a zatem obowiązek podatkowy z tytułu wykonania przedmiotowych usług powstanie zgodnie z ww. art. 19 ust. 19a ustawy tj. z chwilą wykonania usługi.

Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż miejscem świadczenia usług naprawy pojazdów i usług holowania sklasyfikowanych jako transport drogowy towarów pojazdami wyspecjalizowanymi jest co do zasady, miejsce w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania (art. 28b ust.1 ustawy o VAT) a wystawiając stosowne faktury na rzecz firmy zagranicznej Spółka winna wykazać kwoty netto ze stawką Np. – nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Odnośnie momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych na rzecz firm zagranicznych usług transportowych (holowanie) oraz naprawy pojazdów, wskazać należy, iż w związku z faktem zastosowania art. 28b ustawy, obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z ww. art. 19 ust. 19a ustawy tj. z chwilą wykonania tych usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w sytuacji kiedy świadczone na rzecz podatników zagranicznych usługi transportowe (holowanie) nie podlegają opodatkowaniu w Polsce - nie powstaje obowiązek podatkowy, Spółka wykazuje te usługi w deklaracji w okresie rozliczeniowym, w którym powstał „quasi-obowiązek podatkowy z tytułu tych usług” na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a, należało uznać za nieprawidłowe.

W sytuacji odwrotnej, kiedy usługi transportowe (holowanie pojazdów) oraz usługi naprawy pojazdów Spółka nabywa od zagranicznych kontrahentów (import usług) a następnie odsprzedaje je na rzecz firm krajowych, obowiązana jest potraktować tę czynność jako sprzedaż krajową (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy).

W omawianym przypadku dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla odbiorców z kraju usług naprawy pojazdów zastosowanie znajdzie art. 19 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi - art. 19 ust. 4 ustawy.

Zgodnie z art. 19 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi.

Natomiast dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla odbiorców z kraju usług transportowych (holowanie pojazdów) zastosowanie znajdzie art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy. Zgodnie z tym przepisem obowiązek podatkowy z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka wystawia na rzecz firm krajowych za wykonanie ww. usług faktury VAT wykazując w nich kwoty netto wraz z polskim podatkiem VAT według stawki 22%. Dla usług transportowych moment powstania obowiązku podatkowego Spółka rozpoznaje zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy. Zatem w przedmiotowej kwestii stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do świadczonych przez Spółkę na rzecz firm zagranicznych usług zapewnienia noclegu w hotelu wskazać należy, że w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy ustawy o VAT wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami, w tym usługi świadczone przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego. Na podstawie art. 28e ustawy, miejscem świadczenia ww. usług jest miejsce położenia nieruchomości.

Z powyższego wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym miejscu opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia.

Zatem stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie usługi zapewnienia noclegu w hotelu, które są ściśle związane z konkretnym miejscem (hotelem), dla ustalenia miejsca świadczenia usług, objęte są regulacją art. 28e ustawy. Tym samym, w sytuacji kiedy hotel znajduje się na terytorium kraju, odsprzedaż tej usługi na rzecz firmy zagranicznej należy traktować jako sprzedaż krajową, z zastosowaniem stawek właściwych na terytorium kraju.

W omawianym przypadku obowiązek podatkowy należy określić zgodnie z ww. art. 19 ust. 4 ustawy tj. z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi.

W sytuacji odwrotnej, kiedy Spółka odsprzedaje przedmiotową usługę na rzecz firmy polskiej a hotel znajduje się na terytorium innego niż Polska kraju, wówczas czynność ta nie podlega opodatkowaniu na terytorium kraju.

Ze względu na powyższe, o sposobie rozliczenia podatku i jego wysokości, oraz o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia przesądzają w takim przypadku przepisy kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usługi hotelowej.

Analiza przepisów wskazuje również na to, że jeżeli Wnioskodawca według przepisów innego niż Polska kraju nie będzie miał obowiązku zarejestrowania się w tym kraju jako podatnik podatku od wartości dodanej lub podatku o innym charakterze, to zgodnie z powołanym przepisem art. 106 ust. 2 ma obowiązek wystawienia faktury VAT, jednak po uwzględnieniu powyższego faktu, jako transakcji nie podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Spółki, miejscem świadczenia usługi zapewnienia noclegu w hotelu jako usługi na nieruchomości jest miejsce określone zgodnie z art. 28e znowelizowanej ustawy. W uzasadnieniu odnoszącym się do przedmiotowej kwestii Spółka wskazała, że nie przysługuje Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabywanymi usługami hotelowymi ze względu na wyłączenie zawarte w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, dlatego też zdaniem Spółki, odsprzedając te usługi na rzecz firm zagranicznych w kwocie brutto bez podatku VAT postępuje prawidłowo.

W związku z wyżej powołanymi przepisami prawa należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż miejscem świadczenia usługi zapewnienia noclegu w hotelu jako usługi na nieruchomości jest miejsce określone zgodnie z art. 28e znowelizowanej ustawy. Należy wskazać, że w sytuacji odsprzedaży tej usługi na rzecz firmy zagranicznej Wnioskodawca obowiązany jest potraktować ją jako sprzedaż krajową, z zastosowaniem stawek właściwych na terytorium kraju.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast stosownie do przepisu art. 30 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Spółki w zakresie wystawiania faktur VAT na rzecz firmy zagranicznej za usługi hotelowe, należało uznać za nieprawidłowe.

Z treści wniosku wynika, że w sytuacji, kiedy Spółka odsprzedaje przedmiotowe usługi hotelowe na rzecz firm polskich wystawia faktury bez podatku VAT. Zatem jeżeli Spółka nie jest obowiązana do zarejestrowania się w kraju miejsca świadczenia usługi, stwierdzić należy, iż zgodnie z wyżej powołanym art. 106 ust. 2 ustawy Spółka postępuje prawidłowo.

Odnosząc się do świadczonych przez Spółkę na rzecz firm zagranicznych usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu wskazać należy, że również w odniesieniu do tej kategorii usług, przepisy ustawy o VAT wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Stosownie do art. 28j ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy. Przez krótkoterminowy wynajem środków transportu, o którym mowa w ust. 1, rozumie się ciągłe posiadanie środka transportu lub korzystanie z niego przez okres nieprzekraczający 30 dni, a w przypadku jednostek pływających - przez okres nieprzekraczający 90 dni (art. 28j ust. 2 ustawy).

Z treści wniosku wynika, iż Spółka zapewnia poszkodowanemu klientowi samochód zastępczy na okres do 30 dni, zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie ww. art. 28j ustawy. Tym samym, jeżeli środki transportu oddawane są do dyspozycji usługobiorcy na terytorium kraju, sprzedaż tych usług należy traktować jako sprzedaż krajową, z zastosowaniem stawek właściwych na terytorium kraju.

W odwrotnej sytuacji, kiedy środki transportu oddawane są do dyspozycji usługobiorcy na terytorium innego niż Polska kraju, wówczas czynność ta nie podlega opodatkowaniu na terytorium kraju. Zatem jeżeli Spółka nie jest obowiązana do zarejestrowania się w kraju miejsca świadczenia usługi, stwierdzić należy, iż zgodnie z wyżej powołanym art. 106 ust. 2 ma obowiązek wystawienia faktury VAT, jednak po uwzględnieniu faktu, jako transakcji nie podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze – z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.

W związku z powyższym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż miejscem świadczenia usług wynajmu krótkoterminowego środków transportu jest miejsce gdzie środki te są faktycznie oddawane do dyspozycji zgodnie z art. 28j znowelizowanej ustawy o VAT. Odsprzedając przedmiotowe usługi wraz z polskim podatkiem VAT według stawki 22% na rzecz odbiorcy zagranicznego oraz w odwrotnej sytuacji, kiedy Spółka odsprzedaje przedmiotowe usługi na rzecz firm polskich i wystawia faktury bez podatku VAT, Spółka postępuje prawidłowo.

Odnosząc się do świadczonych przez Spółkę na rzecz firm zagranicznych usług przewozu osób wskazać należy na regulację zawartą w art. 28f ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług transportu pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości.

Wobec powyższego przewóz osób podlegać będzie opodatkowaniu w krajach, w których transport będzie wykonywany. Kryterium pozwalającym na przyporządkowanie poszczególnych części usługi świadczonej na terytorium różnych krajów, jest pokonana odległość – nieodzowny jest więc podział całej trasy transportu na odcinki przebiegające przez poszczególne kraje. O sposobie rozliczania podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze oraz o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia przesądzają przepisy kraju, w którym znajdować się będzie miejsce świadczenia usługi. W sytuacji kiedy usługa przewozu wykonywana będzie na terytorium kraju, Spółka ma obowiązek opodatkowania wartości usługi z zastosowaniem stawek właściwych na terytorium kraju. W sytuacji odwrotnej kiedy przedmiotowa usługa wykonywana będzie na terytorium innego niż Polska kraju, wówczas czynność ta nie podlega opodatkowaniu na terytorium kraju.

W związku z powyższym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż miejscem świadczenia usług transportu osób pomiędzy krajami UE jest miejsce faktycznego wykonania transportu, tzn. odcinek polski jest opodatkowany w Polsce stawką VAT - 7%, natomiast odcinek zagraniczny opodatkowany jest w kraju przez który transport się odbywa. Odsprzedając przedmiotowe usługi wraz z polskim podatkiem na rzecz odbiorcy zagranicznego oraz w odwrotnej sytuacji, kiedy Spółka odsprzedaje przedmiotowe usługi na rzecz firm polskich i wystawia faktury bez podatku VAT, Spółka postępuje prawidłowo.

W omawianym przypadku obowiązek podatkowy należy określić zgodnie z ww. art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług transportu osób. Zatem w przedmiotowej kwestii stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Co do podstawy opodatkowania wykazywanej na fakturach należy zauważyć, że zgodnie z wyżej powołanym art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest kwota należna pomniejszona p kwotę należnego podatku. Zatem, odnosząc się do wykazywanych przez Spółkę na fakturach dokumentujących odsprzedaż na rzecz firm krajowych usług hotelowych, krótkoterminowego wynajmu środków transportu oraz przewozu osób kwot brutto, należy stwierdzić, że kwota ta będzie prawidłowa, jeżeli stanowi kwotę należną od nabywcy usługi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.