Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.489.2018.3.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-18
Teza: opodatkowanie przez Wnioskodawcę zaliczki na poczet przyszłej sprzedaży nieruchomości niezabudowanej
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2018 r. (data wpływu 1 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 sierpnia 2018 r. (data wpływu 17 sierpnia 2018r.) i z dnia 4 września 2018r. (data wpływu 11 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania przez Wnioskodawcę zaliczki na poczet przyszłej sprzedaży nieruchomości niezabudowanej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania przez Wnioskodawcę zaliczki na poczet przyszłej sprzedaży nieruchomości niezabudowanej.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 sierpnia 2018r. (data wpływu 17 sierpnia 2018r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz pismem z dnia 4 września 2018r. (data wpływu 11 września 2018 r.) o pełnomocnictwo.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

….. sp. z o.o. …. sp. k. przysługuje prawo własności do nieruchomości usytuowanej w ….. przy ul. ……. (dz. nr …. obr. W-…..), dla której prowadzona jest odrębna księga wieczysta. Na nieruchomości tej położony jest budynek biurowo-usługowy. W dniu 24 lutego 2017r. Prezydent Miasta …… wydał z wniosku …… sp. z o.o. …..sp. k. decyzję administracyjną nr ……. o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na rewitalizacji budynku biurowo-usługowego, tj. jego rozbudowie, nadbudowie i przebudowie oraz budowie/przebudowie urządzeń budowlanych (w tym układu komunikacji wewnętrznej), przewidzianej do realizacji danej inwestycji na wyżej opisanej nieruchomości. Decyzja jest ostateczna.

W dniu 28 grudnia 2017r. ….. sp. z o.o….. sp. k. złożyła wniosek do Prezydenta Miasta ….. o zaopiniowanie projektu podziału ww. nieruchomości i wydanie decyzji zatwierdzającej przedmiotowy projekt w trybie art. 93 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Przedmiotowa nieruchomość ma zostać podzielona na dwie mniejsze nieruchomości, które mają zostać oznaczone jako dz. nr …. obr. W….. oraz dz. nr …. obr. W-…\`(...)\` W wyniku podziału w zw. z powyższym ma zostać wyodrębniona odrębna nieruchomość i założona dla niej następnie księga wieczysta (dz. nr …. obr. W-…..).

Nieruchomość, która ma powstać wskutek wyodrębnienia będzie nieruchomością wolną od jakichkolwiek obiektów budowlanych, w tym budynków i budowli (dz. nr …. obr. W-…..). Decyzja administracyjna, o której mowa powyżej, również na wniosek strony, ulegnie stosownej modyfikacji z tego powodu, iż działka o nr …. obr. W-….. przestanie istnieć. Treść decyzji będzie dotyczyła jedynie tej z tych dwóch nowo powstałych nieruchomości, na której znajduje się opisany na wstępie obiekt budowlany (dz. nr ….. obr. W-……).

…….p sp. z o.o. ……sp. k. podpisała umowę przedwstępną sprzedaży własności nieruchomości oznaczonej jako nr ….. obr. W…… - umowa ta została podpisana pod warunkiem, że przedmiotowa nieruchomość zostanie podzielona stosownie do złożonego wyżej wniosku. Z tytułu umowy przedwstępnej zobowiązującej warunkowo do zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży nowo powstałej nieruchomości kontrahent spółki uiścił zaliczkę na poczet całości ceny za daną nieruchomość.

Na dzień składania niniejszego wniosku nieruchomość nie jest jeszcze podzielona, zaś warunek do zawarcia umowy przyrzeczonej nie ziścił się w tym momencie i nie wiadomo, czy się ziści w przyszłości. Przedmiotem sprzedaży - co wymaga podkreślenia - ma być nowo powstała nieruchomość, wolna od jakichkolwiek obiektów budowlanych. Sprzedaż nastąpi tylko pod warunkiem, że takowa nieruchomość powstanie. Na danym terenie nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego (stąd wydana była decyzja w przedmiocie warunków zabudowy).

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany wskazał, iż Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Umowa przedwstępna sprzedaży przyszłej nieruchomości pod warunkiem jej wyodrębniania, została zawarta w dniu 8 marca 2018 r.

Z tytułu nabycia przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z faktem, iż Wnioskodawca nabył własność przedmiotowej nieruchomości w drodze aportem do Spółki przez osobę fizyczną, która nabyła nieruchomość do majątku osobistego i nie prowadziła na tej nieruchomości działalności gospodarczej, a dodatkowo dostawa nie następowała w ramach pierwszego zasiedlenia.

Na pytanie Organu nr 4 „Czy Wnioskodawca wykorzystywał działkę nr …… w prowadzonej działalności gospodarczej?”, Wnioskodawca wskazał, iż „Nieruchomość, która ma ulec podziałowi, a która składa się z dz. ew. nr ….. nie była wykorzystywana przez osobę fizyczną, która wniosła nieruchomość aportem do spółki, na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca na przedmiotowej nieruchomości prowadzi prace budowlane zmierzające do modernizacji znajdującego się na nieruchomości budynku zabytkowej szkoły (umieszczonej w rejestrze zabytków), który to budynek po modernizacji przeznaczony zostanie na działalność gospodarczą”.

Natomiast na pytanie nr 5 Organu „Czy działka nr ……. wykorzystywana była przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?”, Wnioskodawca wskazał „Patrz pkt 4.”.

Odpowiadając na pytanie Organu „Czy na dzień wniesienia zaliczki nadal obowiązywała wydana w dniu 24 lutego 2017r. decyzja nr …… o warunkach zabudowy?”, Wnioskodawca wskazał, iż „Na dzień wniesienia zaliczki, jak i na dzień dzisiejszy, nadal obowiązuje decyzja o warunkach zabudowy nr ……”.

Z kolei na pytanie Organu „Czy na dzień wniesienia zaliczki obowiązywała już nowa (zmodyfikowana na skutek podziału działki nr …..) decyzja o warunkach zabudowy, odnosząca się tylko do nowo powstałej działki nr …….?”, Wnioskodawca odpowiedział, że „Na dzień wniesienia zaliczki, jak i na dzień dzisiejszy nie ziścił się jeszcze warunek, o którym mowa w umowie przedwstępnej sprzedaży, o której mowa w punkcie 2 powyżej, tj. nieruchomość jeszcze nie uległa podziałowi - postępowanie administracyjne w tym przedmiocie jest zawisłe przed organem administracji publicznej”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zaliczka uiszczona na mocy umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości, która to umowa przedwstępna zawarta jest pod warunkiem, że takowa nieruchomość powstanie (zostanie wyodrębniona z aktualnie istniejącej nieruchomości), a dla której to nowo powstałej nieruchomości nie będzie obowiązywał plan zagospodarowania przestrzennego i nie będzie ta nieruchomość objęta decyzją w przedmiocie warunków zabudowy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskana zaliczka z tytułu opisanej powyżej umowy przedwstępnej sprzedaży własności nieruchomości, nie powinna być opodatkowana podatkiem VAT.

Jak zostało opisane powyżej: aktualnie istnieje jedna nieruchomość oznaczona jako dz. ew. nr …..obr. W-….., dla której nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, lecz dla której zostały ustalone warunki zabudowy co do budynku biurowo-usługowego.

Niemniej przedmiotem przyrzeczonej umowy sprzedaży nieruchomości ma być nowo powstała nieruchomość, która będzie oznaczona jako dz. Nr ew. ….. obr. W-……. Nadto umowa przedwstępna została zawarta pod warunkiem rozwiązującym - w razie nieziszczenia się warunki podziału nieruchomości oznaczonej jako dz. ew. nr …. obr. W-…. i powstania nieruchomości, na którą miałaby składać się przyszła dz. nr ew. …. obr. W-…….

Przedmiotem przyszłej umowy ma być tylko ta nowo powstała nieruchomość. Nowo powstała nieruchomość nie byłaby objęta planem zagospodarowania przestrzennego, a decyzja w przedmiocie ustalenia warunków zabudowy zostałaby odpowiednio zmodyfikowana aby tyczyć się jedynie dz. nr ew. …. obr. W-….. - drugiej z nieruchomości powstałej wskutek podziału, a na której to znajduje się opisana wyżej obiekt budowlany.

Oznacza to, że sprzedawana nieruchomość - w razie jej powstania - nie byłaby nieruchomością zabudowaną w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług (cyt. ustawy: terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym).

Zgodnie zaś z art. 43 ust 1 pkt 9 cytowanej ustawy, zwalnia się od podatku: (\`(...)\`) dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. W przypadku zwolnienia nowo powstałej nieruchomości z podatku nie będzie miał również z mocy prawa zastosowania art. 19a ust. 1 pkt 8 przedmiotowej ustawy (jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4).

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedawana nieruchomość - przyszła, która dopiero powstanie - zostanie objęta zwolnieniem od podatku VAT. A skoro tak, to zaliczka na poczet ceny za taką nieruchomość również nie podlega opodatkowaniu.

W razie ziszczenia się warunku tut. spółka będzie zobowiązana do uiszczenia podatku z tytułu czynności cywilnoprawnych, nie zaś podatku z tytułu ustawy o podatku od towarów i usług. Zaznaczenia także wymaga, że w razie nieziszczenia się opisywanego warunku umowa przyrzeczona w ogóle nie dojdzie do skutku, a zatem zaliczka będzie podlegała zwrotowi kupującemu w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle ww. przepisów, grunty spełniają definicję towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp. Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę).

W związku z tym, że ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć należy, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie.

Jednocześnie wskazać należy, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2017 r., poz. 1073 z późn. zm.) - kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy - ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów art. 4 ust. 2 powołanej ustawy - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W złożonym wniosku wskazano, że Wnioskodawcy przysługuje prawo własności do nieruchomości (dz. nr …. obr. W-…..), dla której prowadzona jest odrębna księga wieczysta. Na nieruchomości tej położony jest budynek biurowo-usługowy. W dniu 24 lutego 2017r. Prezydent Miasta …… wydał z wniosku Wnioskodawcy decyzję administracyjną nr ….. o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na rewitalizacji budynku biurowo-usługowego, tj. jego rozbudowie, nadbudowie i przebudowie oraz budowie/przebudowie urządzeń budowlanych (w tym układu komunikacji wewnętrznej), przewidzianej do realizacji danej inwestycji na wyżej opisanej nieruchomości. W dniu 28 grudnia 2017r. Wnioskodawca złożył wniosek do Prezydenta Miasta o zaopiniowanie projektu podziału ww. nieruchomości i wydanie decyzji zatwierdzającej przedmiotowy projekt w trybie art. 93 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Przedmiotowa nieruchomość ma zostać podzielona na dwie mniejsze nieruchomości, które mają zostać oznaczone jako dz. nr. …. obr. W-….. oraz dz. nr …. obr. W-…\`(...)\` W wyniku podziału w zw. z powyższym ma zostać wyodrębniona odrębna nieruchomość i założona dla niej następnie księga wieczysta (dz. nr … obr. W-…..). Wnioskodawca podpisał umowę przedwstępną sprzedaży własności nieruchomości oznaczonej jako nr …. obr. W-….- umowa ta została podpisana pod warunkiem, że przedmiotowa nieruchomość zostanie podzielona stosownie do złożonego wyżej wniosku. Z tytułu umowy przedwstępnej zobowiązującej warunkowo do zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży nowo powstałej nieruchomości kontrahent Wnioskodawcy uiścił zaliczkę na poczet całości ceny za daną nieruchomość. Na dzień wniesienia zaliczki nadal obowiązuje decyzja o warunkach zabudowy nr …….

Analizując przepisy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy gruntu niezabudowanego należy podkreślić, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

W rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że działka będąca przedmiotem przyszłej sprzedaży stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę, gdyż stanowi ona część działki zabudowanej budynkiem biurowo-usługowym, działki nr …. obr. W-….., dla której w dniu 24 lutego 2017r. Prezydent Miasta ….. wydał decyzję administracyjną nr ….. o warunkach zabudowy. Ponadto z wyjaśnień Wnioskodawcy wynika, że na dzień wniesienia zaliczki, nadal obowiązuje decyzja o warunkach zabudowy nr …\`(...)\` Tym samym należy stwierdzić, że przedmiotowa działka nie straciła statusu gruntu budowlanego stosownie do wydanej decyzji o warunkach zabudowy.

W konsekwencji działka nr ….. mająca być przedmiotem sprzedaży, na dzień wniesienia zaliczki, stanowi grunt budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

W związku z powyższym sprzedaż przedmiotowej działki (terenu budowlanego, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy) nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W przypadku braku możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wskazać należy, iż z okoliczności sprawy nie wynika, że przedmiotowa działka była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Zatem należy uznać, że do dostawy ww. działki nie będzie miało zastosowania zwolnienie wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z tym dostawa działki niezabudowanej jako gruntu budowlanego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%, stosownie do przepisu art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy - jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Należy wskazać, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki. Zgodnie z definicją zawartą w „Słowniku języka polskiego PWN” (www.sjp.pwn.pl) zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi.

Zgodnie z powyższym, aby zapłatę na poczet przyszłej należności uznać za zaliczkę, zadatek musi ona być powiązana z konkretną transakcją, co zostało potwierdzone także przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W wyroku z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. Goldsborough development Ltd. przeciwko Commisioners Of Customs Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT, nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości wykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje, przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości.

W powyższym wyroku TSUE podkreślił, że: „(\`(...)\`) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (\`(...)\`) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone”.

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 932/08. Sąd uznał, że: „dla uznania wpłaconej kwoty jako zaliczki na poczet wykonanych usług, w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), istotnym jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości”.

Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),

*   konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,

*   w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

Odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionego opisu sprawy wskazać należy, że zaliczka wpłacona w związku z dostawą przedmiotowej nieruchomości podlega opodatkowaniu, gdyż mieści się w dyspozycji art. 19a ust. 8 ustawy i rodzi obowiązek podatkowy w podatku VAT u sprzedawcy - Wnioskodawcy.

Kwestię opodatkowania otrzymanej zaliczki należy rozstrzygać na podstawie okoliczności zaistniałych w dacie jej otrzymania.

Mając zatem na uwadze fakt, iż na dzień wniesienia ww. zaliczki, teren mający stanowić działkę nr …. stanowił teren budowlany w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, dostawa tego terenu nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, to tym samym zostały spełnione warunki dla opodatkowania przedmiotowej transakcji podstawową stawką 23%. Również ww. zaliczka na poczet tej dostawy, powinna być opodatkowana stawką 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego zaliczka z tytułu umowy przedwstępnej sprzedaży własności nieruchomości nie powinna być opodatkowana podatkiem VAT, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Końcowo należy wskazać, że podany przez pełnomocnika w poz. 47. „Adres elektroniczny” na druku PPS-1 adres …. jest adresem e-mail, a nie adresem elektronicznym w systemie e-PUAP, do podania którego pełnomocnik został wezwany pismem z dnia 20 sierpnia 2018r. nr 0113-KDIP1-1.4012.489.2018.2.MW. W związku z powyższym niniejszą interpretację Organ prześle za pośrednictwem operatora pocztowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.