Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.190.2018.1.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-23
Teza: Obowiązki płatnika – odpracowanie czynszu.
Słowa kluczowe: czynsz; dłużnik; najemcy; obowiązek-obowiązek płatnika
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2018 r. (data wpływu 17 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, w których znajdą się m.in. lokale mieszkalne, lokale użytkowe, pomieszczenia tymczasowe, a także garaże przeznaczone na wynajem.

Niektóre osoby fizyczne korzystające z lokali mieszkalnych i pomieszczeń tymczasowych posiadają zadłużenie z tytułu czynszu najmu opłat niezależnych od właściciela, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie kodeksu cywilnego. Wobec niektórych z nich zadłużenie czynszowe stało się podstawą wypowiedzenia umów i zalegają one Spółce również z tytułu odszkodowania za bezumowne zajmowanie ww. lokali i pomieszczeń.

Osobom posiadającym wymagalne zadłużenie Spółka zamierza zaproponować zawarcie porozumień lub aneksów w przedmiocie spłaty zadłużenia lub regulowania bieżących należności w formie świadczenia niepieniężnego, poprzez wykonanie na rzecz Spółki określonych prac.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy u osób fizycznych-najemców lokali mieszkalnych i pomieszczeń tymczasowych, a także osób fizycznych zajmujących te pomieszczenia i lokale bez tytułu prawnego, w związku z odpracowywaniem przez nich zobowiązań z tytułu zaległości czynszowych, odszkodowania za bezumowne zajmowanie tych lokali i pomieszczeń oraz opłat niezależnych od właściciela, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie kodeksu cywilnego, albo regulujących bieżące należności z tego tytułu w formie świadczenia pracy na rzecz Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 11 ust. 1 lub art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w związku z tym czy Wnioskodawca jako płatnik ma obowiązek poboru zaliczek i wystawienia informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych w roku podatkowym (PIT-11 lub PIT-8C)?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpracowanie zaległości czynszowych, odszkodowania za bezumowne zajmowanie lokali i pomieszczeń oraz opłat niezależnych od właściciela, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie kodeksu cywilnego przez dłużnika, albo regulowanie bieżących należności z tego tytułu w formie świadczenia pracy na rzecz Spółki nie powinno być przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym Spółka nie ma obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy PIT-11 lub PIT-8C.

Zgodnie bowiem z art. 453 kc, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia, za zgodą wierzyciela, inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. W ocenie Spółki dojdzie zatem do zamiany świadczenia pieniężnego, na niepieniężne. Skutkiem niniejszego jest wygaśnięcie istniejącego pomiędzy stronami zobowiązania poprzez spełnienie świadczenia innego, aniżeli określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (zapłatę pierwotnie uzgodnionej kwoty). Konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania jest rzeczywiste wykonanie świadczenia przez dłużnika.

Nadto zgodnie z art. 659 § 2 kc czynsz może być oznaczony w pieniądzach, bądź świadczeniach innego rodzaju. Zgodnie z poglądami doktryny czynsz może więc przybrać postać pieniężną, jak i niepieniężną, nie jest wykluczone jego oznaczenie częściowo w pieniądzach, a częściowo w innych świadczeniach. Wobec tego zwraca się uwagę, że użyty w definicji umowy najmu (art. 659 § 1 kc) termin „płacenie” czynszu ma znaczenie technicznoprawne - daje wyraz odpłatności czynności prawnej (M. Kaliński, w: A. Brzozowski, J. Jastrzębski, M. Kaliński, W.J. Kocot, E. Skowrońska Bocian, Zobowiązania. Część szczegółowa, s. 122). Jako czynsz niepieniężny można zastrzec świadczenie w zasadzie dowolne, np. przeniesienie własności rzeczy, wykonywanie określonych prac i usług (tak, M. Gutowski (red.), Kodeks cywilny. Tom II. Komentarz art. 450-1088. Warszawa, 2016). Najemca, zatem zamiast płacić czynsz w formie pieniężnej uiszcza go w formie niepieniężnej.

W ocenie Spółki, z samego faktu świadczenia pracy na rzecz Spółki w zamian za wygaśnięcie zobowiązania ciążącego na najemcy, czy osobie zajmującej lokal bądź pomieszczenie bez tytułu prawnego, nie można wywieść, że taka osoba uzyskuje przychody, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Spółka jako płatnik, nie będzie miała obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Spełnienie zobowiązania, w oparciu o dopuszczalną na gruncie prawa cywilnego możliwość zapłaty bieżącego czynszu, bądź uregulowania zadłużenia czy to czynszowego, czy to odszkodowania za zajmowanie lokali lub pomieszczeń bez tytułu prawnego w formie niepieniężnej, nie skutkuje, w ocenie Spółki, uzyskaniem przez najemcę przysporzenia majątkowego stanowiącego przychód podatkowy, o którym mowa w art. 11 ust. 1 albo w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie powoduje na gruncie ustawy podatkowej dodatkowego obciążenia podatkowego z tytułu spłaty zobowiązania.

Reasumując, uznać należy, że na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zapłata czynszu, czy też zadłużenia poprzez świadczenie osobistej pracy nie będzie skutkowało powstaniem po jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, a co za tym idzie, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły w związku z tym obowiązki płatnika, tj. obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy i wystawienia informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach w roku podatkowym.

Stanowisko przedstawione powyżej zostało potwierdzone w innych interpretacjach wydanych na tle tożsamego lub podobnego stanu faktycznego: IBPBII/1/415-464/MCZ - Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 sierpnia 2012 r., ILPB2/415-600/12-2/AJ - Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 września 2012 r., IPTPB1/415-358/11-2/DS - Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 lutego 2012 r., 3063-ILPB1-1.4511.221.2016.2.PP - Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 grudnia 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższych przepisów za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie w szczególności dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i zasadnym jest aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Stosownie do treści art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Spółka zamierza zaproponować zawarcie porozumień lub aneksów w przedmiocie spłaty zadłużenia lub regulowania bieżących należności w formie świadczenia niepieniężnego, poprzez wykonanie na rzecz Spółki określonych prac.

W myśl postanowień art. 659 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Z powyższego wynika, że wynajmujący jest zobowiązany do zapłaty czynszu najemcy, przy czym zapłata może być oznaczona w świadczeniach innego rodzaju niż pieniądze.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1610, z późn. zm.) osoby zajmujące lokal bez tytułu prawnego są obowiązane do dnia opróżnienia lokalu co miesiąc uiszczać odszkodowanie.

Z zastrzeżeniem ust. 3, odszkodowanie, o którym mowa w ust. 1, odpowiada wysokości czynszu, jaki właściciel mógłby otrzymać z tytułu najmu lokalu. Jeżeli odszkodowanie nie pokrywa poniesionych strat, właściciel może żądać od osoby, o której mowa w ust. 1, odszkodowania uzupełniającego (art. 18 ust. 2 ww. ustawy).

Natomiast w myśl art. 18 ust. 3 ww. ustawy, osoby uprawnione do lokalu zamiennego albo socjalnego, jeżeli sąd orzekł o wstrzymaniu wykonania opróżnienia lokalu do czasu dostarczenia im takiego lokalu, opłacają odszkodowanie w wysokości czynszu albo innych opłat za używanie lokalu, jakie byłyby obowiązane opłacać, gdyby stosunek prawny nie wygasł.

Zgodnie z brzmieniem art. 453 Kodeksu cywilnego, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Ma tu zastosowanie instytucja prawna zwana datio in solutum (świadczenie zamiast wykonania). Celem datio in solutum jest wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań (w tym przypadku z tytułu zaległości czynszowych, odszkodowania za bezumowne zajmowanie tych lokali i pomieszczeń oraz opłat niezależnych od właściciela) poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania – poza umową stron – jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.

Przechodząc do podatkowych aspektów opisanych czynności stwierdzić należy, że wszelkie spłaty długów – w tym w formie odpracowania – są dla dłużnika obojętne podatkowo, nie można bowiem z faktu świadczenia pracy w zamian za wygaśnięcie ciążącego na dłużniku zobowiązania wywieść, że dłużnik uzyskuje przychody, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone powyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że wartość świadczenia rzeczowego w postaci odpracowywanych na podstawie zawartego porozumienia zaległości czynszowych, opłat za bezumowne korzystanie z lokali i pomieszczeń oraz opłat niezależnych od właściciela nie stanowi dla najemców lokali mieszkalnych i pomieszczeń tymczasowych, a także osób fizycznych zajmujących te pomieszczenia i lokale bez tytułu prawnego, przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu.

W konsekwencji, Wnioskodawca jako płatnik, nie jest zobowiązany do odprowadzania z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy oraz nie ma obowiązku sporządzenia informacji PIT-11, PIT-8C.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.