Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.490.2020.3.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-28
Teza: w zakresie - wystawiania na rzecz P faktury VAT z tytułu przeniesienia na P kosztów nabywanych towarów i usług oraz pozostałych kosztów, ponoszonych przez Generalnego Wykonawcę bądź N w związku z realizacją Projektu, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum, - rozliczania VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia z faktur wystawionych przez P na rzecz N z tytułu przeniesienia na P wynagrodzenia należnego Generalnemu Wykonawcy od Zamawiającego, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum, - odliczania VAT z faktur wystawianych przez P w ramach kosztów ponoszonych przy realizacji Projektu.
Słowa kluczowe: konsorcjum; odliczenia-prawo do odliczenia; uczestnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 czerwca 2020 r. (data wpływu 23 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z 14 września 2020 r. (data wpływu 14 września 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie wystawiania na rzecz P faktury VAT z tytułu przeniesienia na P kosztów nabywanych towarów i usług oraz pozostałych kosztów, ponoszonych przez Generalnego Wykonawcę bądź N w związku z realizacją Projektu, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie rozliczania VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia z faktur wystawionych przez P na rzecz N z tytułu przeniesienia na P wynagrodzenia należnego Generalnemu Wykonawcy od Zamawiającego, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie odliczania VAT z faktur wystawianych przez P w ramach kosztów ponoszonych przy realizacji Projektu.

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2020 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   wystawiania na rzecz P faktury VAT z tytułu przeniesienia na P kosztów nabywanych towarów i usług oraz pozostałych kosztów, ponoszonych przez Generalnego Wykonawcę bądź N w związku z realizacją Projektu, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum,
*   rozliczania VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia z faktur wystawionych przez P na rzecz N z tytułu przeniesienia na P wynagrodzenia należnego Generalnemu Wykonawcy od Zamawiającego, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum,
*   odliczania VAT z faktur wystawianych przez P w ramach kosztów ponoszonych przy realizacji Projektu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 14 września 2020 r. (data wpływu 14 września 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 8 września 2020 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.490.2020.1.KO.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

N (dalej: N lub Wnioskodawca) jest polską spółką prawa handlowego zarejestrowaną na podatek VAT w Polsce.

K jako Zamawiający (dalej: K albo Zamawiający) w oparciu o ogłoszenie z dnia 5 sierpnia 2016 r. prowadził postępowanie w sprawie udzielenia zamówienia publicznego w trybie przetargu nieograniczonego (dalej: Zamówienie Publiczne) na realizację projektu pn. „…” (dalej: Projekt) w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014 – 2020” - numer referencyjny:….

W dniu 3 października 2016 r. N zawarło z Przedsiębiorstwem … z siedzibą w … (dalej: P) Umowę Konsorcjalną (dalej: Umowa Konsorcjalna).

N wraz z P w dniu 13 października 2016 r. złożyło ofertę (dalej: Oferta), która została w dniu 9 lutego 2017 r. wybrana jako najkorzystniejsza.

Wobec powyższego w dniu 12 maja 2017 r. konsorcjum (dalej: Konsorcjum) w składzie N i P (dalej łącznie jako: Generalny Wykonawca lub Strony) zawarło z Zamawiającym Umowę nr … z dnia 12 maja 2017 r. na zaprojektowanie i wykonanie robót budowlanych dla zadania pn. „…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014 – 2020” (dalej: Kontrakt).

Na Kontrakt składa się kilka dokumentów:

*   Akt Umowy;
*   Warunki Szczególne;
*   Warunki Ogólne;
*   Załączniki do Umowy;
*   Specyfikacja Istotnych Warunków Zamówienia (dalej: SIWZ) wraz z pytaniami i odpowiedziami oraz wskazane w Akcie Umowy zmiany treści SIWZ;
*   Oferta Generalnego Wykonawcy z dnia 12 października 2016 roku wraz z Załącznikami.

Współpraca umowna Stron opierała się o warunki FIDIC - Warunki Kontraktu na Urządzenia i Budowę z Projektowaniem dla Robót Elektrycznych i Mechanicznych oraz dla Robót Budowlanych i Inżynieryjnych Projektowanych przez Wykonawcę. Warunki Ogólne - Wydanie angielsko-polskie 2000 (dalej jako: Warunki Umowne lub Warunki Ogólne) oraz Warunki Szczególne Umowy (dalej jako: Warunki Szczególne Umowy), które zawierały zmiany i uzupełnienia do Warunków Umownych.

Umowa Konsorcjalna reguluje wzajemne relacje pomiędzy N i P oraz zasady reprezentowania Stron, działających łącznie jako Generalny Wykonawca w stosunku do Zamawiającego podczas realizacji Kontraktu z Zamawiającym, aż do czasu wykonania i ostatecznego rozliczenia finansowego Projektu po upływie okresów rękojmi za wady i gwarancji jakości wynikających z Kontraktu.

Jak wynika z § 1 ust. 1 Umowy Konsorcjalnej, została ona zawarta celem wspólnego złożenia oferty w Zamówieniu Publicznym, a w przypadku udzielenia Stronom Zamówienia na realizację Projektu i podpisania umowy z Zamawiającym, celem wspólnej realizacji Projektu.

Umowa Konsorcjalna nie ma charakteru zakresowego, tj. Strony nie wyszczególniały określonych zakresów, które każda z nich miałaby osobno realizować w przypadku wyboru ich Oferty. W Umowie Konsorcjalnej nie określono, aby rola któregokolwiek z Konsorcjantów miała się ograniczać tylko do partycypacji finansowej. Umowa Konsorcjalna ma charakter zintegrowany i wyraźnie wskazuje, że została ona zawarta w celu wspólnej realizacji Projektu. Szczegółowy opis przyjętego modelu Konsorcjum oraz uzgodnione między Stronami zasady jego funkcjonowania w praktyce przedstawiono w poniżej.

W tym kontekście znaczenie ma, iż Strony wyraźnie przewidziały w Umowie Konsorcjalnej sytuację, w której jedna z jej Stron miałaby prawo przejęcia do samodzielnego wykonania określonego zakresu prac, usług lub dostaw, z pierwszeństwem przed ich powierzeniem przez Strony osobom trzecim, za cenę i na warunkach ustalonych przez Strony. W przypadku samodzielnej realizacji prac, usług lub dostaw, Strona jest zobowiązana do samodzielnego zawierania wszelkich niezbędnych umów z osobami trzecimi na potrzeby wykonania przejętego zakresu prac, usług lub dostaw, a druga Strona nie ponosi odpowiedzialności za zobowiązania w tym zakresie.

Reasumując, Umowa Konsorcjalna wyraźnie odróżnia sytuacje, w której N i P działają łącznie jako Generalny Wykonawcy w celu wspólnej realizacji Projektu na rzecz Zamawiającego i wówczas konsorcjum to ma charakter zintegrowany, tj. Umowa nie określa konkretnych zakresów prac, usług lub dostaw, które jej Strony miałyby wykonywać na rzecz Zamawiającego w tym celu, od sytuacji, w której jedna ze stron samodzielnie realizuje prace, usługi lub dostawy (przy czym ta druga sytuacja nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji).

N i P wyraźnie w Umowie Konsorcjalnej zaznaczyły, że Umowa ta nie jest umową spółki cywilnej i że do postanowień Umowy nie mają zastosowania art. 860 i nast. Kodeksu cywilnego.

Nadto, w Umowie Konsorcjalnej wskazano, że jej zawarcie nie powoduje powstania organizacji, która posiada osobowość prawną, siedzibę i firmę, w związku z czym nie podlega ona obowiązkowi wpisu do jakichkolwiek rejestrów, i że podstawę do jej zawarcia stanowi art. 3531 Kodeksu cywilnego.

W Umowie Konsorcjalnej Strony ustaliły, że udział każdej z nich w Konsorcjum wynosić będzie po 50%. Udział ten stanowi proporcje, w jakich Strony uczestniczą w szczególności:

*   we wszystkich kosztach i wydatkach związanych z mobilizacją Projektu oraz jego realizacją (dalej: Koszty Projektu);
*   w przychodach i wpływach uzyskiwanych w związku z realizacją Projektu;
*   w zyskach i stratach związanych z realizacją Projektu;
*   w zapewnieniu środków finansowych niezbędnych do pokrycia kosztów i wydatków związanych z mobilizacją Projektu oraz jego realizacją, w zakresie, w jakim wpływy od Zamawiającego nie będą wystarczające na pokrycie takich wydatków (dalej: Środki Obrotowe).

Strony ustaliły także, że w przypadku zawarcia Kontraktu z Zamawiającym N zobowiązana będzie do wykonywania czynności i świadczenia na rzecz Konsorcjum usług związanych z realizacją Projektu, obejmujących w szczególności:

*   Prowadzenie obsługi finansowo-księgowej Projektu, przy czym w tym zakresie Strony odwołały się do zapisu Umowy Konsorcjalnej, zgodnie z którym Strony zgodnie ustaliły, że w celu ustalenia wpływów i wydatków ponoszonych w trakcie realizacji Projektu na potrzeby realizacji Projektu oraz rozliczeń Stron, N będzie ewidencjonować na odrębnych i wydzielonych kontach księgowych wszystkie przychody, koszty, wpływy i wydatki związane z Projektem. N zobowiązało się do niezwłocznego udostępnienia P wszelkich informacji i dokumentów dotyczących Projektu, w szczególności dokumentacji księgowo-podatkowej prowadzonej dla Projektu;
*   Bieżącą obsługę prawną Projektu;
*   Zapewnienie rachunku bankowego dla Projektu wraz z systemem autoryzacji, przy czym w tym zakresie strony odwołały się do zapisów Umowy Konsorcjalnej, zgodnie z którymi:
    *   w celu zarządzania Środkami Obrotowymi N ma założyć odrębny rachunek bankowy przeznaczony wyłącznie na potrzeby realizacji Projektu w PLN, a jeżeli okaże się to konieczne, także dodatkowe rachunki bankowe prowadzone w innych walutach;
    *   akceptacja przez Strony kosztów i wydatków dotyczących Projektu ma się odbywać w systemie autoryzacji zapewnionym przez N;
*   Zapewnienie obsługi IT i helpdesku, w tym udostępnienie systemu informatycznego do wystawiania protokołów odbioru, obiegu i zatwierdzania dokumentów finansowych, rejestracji umów i zleceń oraz generowania raportów w zakresie zgromadzonych danych;
*   Obsługa w zakresie floty samochodowej.

W zamian za wykonywanie czynności i świadczenie usług, o których mowa w powyższym punkcie, N przysługiwać miało od P ryczałtowo określone wynagrodzenie.

Niezależnie od powyższego w Umowie Konsorcjalnej, w paragrafie dotyczącym Lidera Konsorcjum, Strony ustaliły, że funkcję pełnomocnika Konsorcjum w rozumieniu art. 23 ust. 2 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 roku Prawo zamówień publicznych pełnić będzie N.

W toku realizacji Projektu, w oparciu o udzielone przez P pełnomocnictwo, N celem wspólnej realizacji Projektu jako Lider Konsorcjum zawierało w imieniu własnym oraz w imieniu P umowy podwykonawcze, umowy dostaw, sprzedaży oraz o świadczenie usług.

Strony uzgodniły, że wszystkie przychody, koszty, wpływy i wydatki związane z Projektem poniesione lub uzyskane przez N będą przenoszone przez N na P w okresach miesięcznych w wysokości odpowiadającej udziałowi P (50 %).

W zakresie wynagrodzenia z tytułu wykonanych przez Generalnego Wykonawcę prac, zgodnie z Umową, wystawianie faktur na Zamawiającego należało do obowiązków N - Lidera.

P miało wystawiać swoje faktury na N w tym samym dniu, w którym N wystawi faktury Zamawiającemu, w wysokości odpowiadającej udziałowi P.

Wysokość powyższych faktur wystawianych przez P na N uzależniona była wyłącznie od wysokości wynagrodzenia należnego Generalnemu Wykonawcy czyli (N i P) od Zamawiającego na mocy Kontraktu w związku ze wspólną realizacją Projektu, i stanowiła ono wynagrodzenie P za wykonane wraz z N prace, dostawy i usługi na potrzeby wspólnej realizacji Projektu w danym okresie rozliczeniowym.

Powyższe faktury P wystawiało na rzecz N z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Niezależnie od powyższego Zgodnie z Umową Konsorcjalną P zobowiązane było do wystawiania na N dokumentów księgowych w systemie miesięcznym, obejmujących całość kosztów, wydatków, przychodów i wpływów związane z pracami, dostawami lub usługami, które zostały poniesione lub uzyskane bezpośrednio przez P w celu wspólnej realizacji Projektu w danym miesiącu kalendarzowym. Dokumentami tymi były faktury.

N ewidencjonowało wszystkie koszty związane ze wspólną realizacją Projektu w okresach miesięcznych i niezależnie od tego, który z konsorcjantów poniósł pierwotnie dany koszt. Na te koszty składały się:

*   Koszty związane z dostawami i nabyciem usług związanych ze wspólną realizacją Projektu przez Generalnego Wykonawcę od podmiotów innych niż N i P (dalej: Podmioty Trzecie) – N i P działając łącznie zawierało z Podmiotami Trzecimi umowy podwykonawcze, umowy dostawy, umowy sprzedaży, umowy najmu, umowy o świadczenie usług, zamówienia itp. na potrzeby wspólnej realizacji Projektu. N koszty te w części przypadającej na P przenosiła dokumentem faktura VAT na koniec każdego miesiąca stosując w tych refakturach stawki VAT wynikające z podstawowego (pierwotnego dokumentu otrzymanego od Podmiotu Trzeciego) lub podstawową stawkę VAT jeśli przedmiotem były dostawy i usługi wykorzystywane na potrzeby realizacji Kontraktu ewidencjonowane w postaci amortyzacji.
*   Koszty związane z dostawami i nabyciem usług związanych ze wspólną realizacją Projektu przez Generalnego Wykonawcę od Podmiotów Trzecich - N działając samodzielnie zawierało z Podmiotami Trzecimi umowy o świadczenie usług i umowy leasing itp. na potrzeby wspólnej realizacji Projektu. N koszty te w części przypadającej na P przenosiła dokumentem faktura VAT na koniec każdego miesiąca stosując w tych refakturach stawki VAT wynikające z podstawowego (pierwotnego dokumentu otrzymanego od Podmiotu Trzeciego) lub podstawową stawkę VAT jeśli przedmiotem były dostawy i usługi wykorzystywane na potrzeby realizacji Kontraktu ewidencjonowane w postaci amortyzacji.
*   Koszty wewnętrzne ponoszone przez N w związku ze wspólną realizacją Projektu przez Generalnego Wykonawcę (koszty pracownicze - wynagrodzenia, podróże służbowe koszty ubezpieczeń, pozwoleń, zezwoleń i innych opłat administracyjnych,). N koszty te w części przypadającej na P przenosiła dokumentem faktura VAT na koniec każdego miesiąca stosując podstawową stawkę VAT.
*   Koszty związane z dostawami i nabyciem usług związanych ze wspólną realizacją Projektu przez Generalnego Wykonawcę od P - P działając samodzielnie jako podwykonawca świadczyło usługi lub dostawy na potrzeby wspólnej realizacji Projektu. P na usługi i dostawy te wystawiało fakturę na N - na całość kwoty. Następnie N koszty te w części przypadającej na P przenosiła dokumentem faktura VAT na koniec każdego miesiąca stosując w tych refakturach stawki VAT wynikające z podstawowego (pierwotnego dokumentu otrzymanego od P). Przykładowo, P świadczyło na rzecz Generalnego Wykonawcy usługi wynajmu maszyn budowlanych z obsługą (np. wykonanie podbicia rozjazdów podbijarką rozjazdową z obsługą) oraz usługi rozładunku i załadunku rozjazdów, potwierdzone protokołem odbioru robót. Z tytułu wykonanych czynności P wystawiało jako podwykonawca na rzecz N faktury z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia, klasyfikując je jako roboty ogólnobudowlane związane z budową dróg szynowych (na fakturach wskazywano symbol PKWiU 42.12.20.0). Z kolei z tytułu dokonanych dostaw materiałów budowlanych na rzecz Generalnego Wykonawcy (np. podkłady, przekładki) P wystawiało na rzecz N faktury z zastosowaniem właściwej dla danego towaru stawki VAT.
*   Poza tym P wystawiało faktury na całość pozostałych kosztów ponoszonych w związku z realizacją Projektu (np. koszty wynagrodzeń osobowych, podróży służbowych, usług architektonicznych, amortyzacji). Następnie N koszty te w części przypadającej na P przenosiła dokumentem faktura VAT na koniec każdego miesiąca stosując w tych refakturach stawki VAT wynikające z podstawowego (pierwotnego dokumentu otrzymanego od P). Rozliczenie wyszczególnionych powyżej kosztów następowało na podstawie faktur VAT, wystawianych na rzecz P - zgodnie z uzyskaną przez N interpretacją indywidualną, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 16 lipca 2014 roku (nr ITPP2/443-521/14/EK), w której organ podatkowy potwierdził, że rozliczenia pomiędzy N, pełniącym funkcję Lidera Konsorcjum, a pozostałymi konsorcjantami, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT, konsekwentnie, powinny być dokumentowane fakturami VAT.

Podatek VAT wykazany na fakturach był przez N rozliczany wg właściwych zasad.

Opisany powyżej stan faktyczny odnosi się do rozliczeń dokonywanych przez Konsorcjantów między sobą oraz przez Konsorcjantów jako Generalnego Wykonawcy z Zamawiającym za usługi i dostawy wspólnie realizowane przez Generalnego Wykonawcę na potrzeby wspólnie realizowanego Kontraktu, a które to usługi i dostawy miały miejsce do dnia 25 kwietnia 2019 roku.

Z zakresu przedmiotowego niniejszego wniosku o interpretację wyłączone są zagadnienia odnoszące się do (i) wystawienia przez N faktur na P z tytułu wykonywania czynności i świadczenia na rzecz Konsorcjum usług związanych z pełnieniem funkcji Lidera Konsorcjum, na zasadach określonych powyżej, oraz (ii) do sytuacji, w której jedna ze Stron skorzystałaby z prawa do przejęcia do samodzielnego wykonania określonego zakresu prac, usług lub dostaw, z pierwszeństwem przed ich powierzeniem przez Strony osobom trzecim, za cenę i na warunkach ustalonych przez Strony - do czego podstawę dają zapisy Umowy Konsorcjalne.

Jednocześnie N wskazuje, iż z dniem 5 lutego 2019 roku Generalny Wykonawca wstrzymał wykonywanie części prac związanych z realizacją Kontraktu do czasu usunięcia przeszkód leżących po stronie Zamawiającego, tj. w szczególności do czasu podjęcia niezbędnych rozstrzygnięć przez Zamawiającego, o czym ten ostatni został powiadomiony stosownym pismem.

Mimo braku ustania ww. przeszkód z dniem 25 kwietnia 2019 r. P skorzystało z prawa do przejęcia do samodzielnego wykonania pozostałego do wykonania w ramach Kontraktu zakresu prac, usług i dostaw, wobec czego faktycznie ustał stan wspólnej realizacji Kontraktu przez N i P. W konsekwencji, choć Kontrakt i Umowa Konsorcjalna formalnie obowiązują, to od ww. dnia rozliczenie wynagrodzenia za wykonane w ramach Kontraktu prace odbywa się wyłącznie na linii Zamawiający - P i to wyłącznie P wystawia Zamawiającemu we własnym imieniu faktury na prace, które samodzielnie wykonuje po dniu 25 kwietnia 2019 r. i wyłącznie P otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie od Zamawiającego. Przedstawione powyżej zasady rozliczeń z Umowy Konsorcjalnej nie mają zastosowania do usług i dostaw realizowanych przez P po dniu 25 kwietnia 2019 r. Wyłącznie P pozostaje stroną umów z podwykonawcami, dostawcami i usługodawcami.

Również 25 kwietnia 2019 r. P wypowiedziało N pełnomocnictwo konsorcjalne, które uprawniało m.in. do wystawiania faktur w imieniu Generalnego Wykonawcy.

Pismem z dnia 14 września 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy następująco:

Ad. 1

Nabywane towary i usługi nie były ujmowane na koncie przejściowym. Dokumenty ujmowane były w rejestrach VAT.

Ad. 2

Zgodnie z umową konsorcjum materiały i usługi nabywane były na rzecz i na rachunek Przedsiębiorstwa … i N działających wspólnie w związku ze wspólną realizacją umowy z Zamawiającym. N jako lider konsorcjum działało w imieniu własnym oraz jako pełnomocnik w imieniu Przedsiębiorstwa … w oparciu o udzielone pełnomocnictwo. Faktury dotyczące zakupu materiałów i usług wystawiane były więc na N

Ad. 3

Przedsiębiorstwo … jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 tej ustawy. Podmiot ten jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Ad. 4

N będący w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcą, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Ad. 5

Usługi wykonywane przez Przedsiębiorstwo … jako członka przedmiotowego konsorcjum były wymienione w załączniku Nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 6

Towary i usługi udokumentowane fakturami wystawionymi przez Przedsiębiorstwo … na N, o których mowa w pytaniu nr 3 wniosku, były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych związanych ze wspólną realizacją przez Przedsiębiorstwo … i N umowy z Zamawiającym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca postępował prawidłowo, wystawiając na rzecz P faktury VAT z tytułu przeniesienia na P kosztów nabywanych towarów i usług oraz pozostałych kosztów, ponoszonych przez Generalnego Wykonawcę bądź N w związku z realizacją Projektu, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum?
2.  Czy Wnioskodawca postępował prawidłowo, rozliczając VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia z faktur wystawionych przez P na rzecz N z tytułu przeniesienia na P wynagrodzenia należnego Generalnemu Wykonawcy od Zamawiającego, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum?
3.  Czy Wnioskodawca postępował prawidłowo odliczając VAT z faktur wystawianych przez P w ramach kosztów ponoszonych przy realizacji Projektu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, postępował on prawidłowo, wystawiając na rzecz P faktury VAT z tytułu przeniesienia na P kosztów nabywanych towarów i usług oraz pozostałych kosztów, ponoszonych przez Generalnego Wykonawcę bądź N w związku z realizacją Projektu, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, postępował on prawidłowo, rozliczając VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia z faktur wystawionych przez P na rzecz N z tytułu przeniesienia na P wynagrodzenia należnego Generalnemu Wykonawcy od Zamawiającego, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, postępował on prawidłowo odliczając VAT z faktur wystawianych przez P w ramach kosztów dostaw i usług ponoszonych przy realizacji Projekt.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Na wstępie Wnioskodawca ponownie podkreśla, że posiada interpretację indywidualną potwierdzającą, że rozliczenia pomiędzy N, pełniącym funkcję Lidera Konsorcjum, a pozostałymi konsorcjantami, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

W kontekście powyższej interpretacji, Wnioskodawca nie widzi podstaw, aby w odniesieniu do rozliczeń w ramach Konsorcjum funkcjonującego na analogicznych zasadach, będącego przedmiotem niniejszego wniosku, przyjąć odmienną konkluzję, uznając je za czynności pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

Ad. 1

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definiuje świadczenie usług jako każde świadczenie usług na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy są co do zasady zobowiązani wystawiać faktury dokumentujące sprzedaż, dokonaną na rzecz innego podatnika. Sprzedażą, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, jest m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Konsekwencją dokonania odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług na rzecz innego podatnika jest zatem, co do zasady, obowiązek udokumentowania takiej transakcji fakturą VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w celu wspólnej realizacji Projektu, N działając:

*   łącznie z P, jako Generalny Wykonawca, a także
*   samodzielnie,

nabywało od Podmiotów Trzecich towary i usługi na podstawie zawartych z tymi podmiotami umów podwykonawczych, umów dostawy, umów sprzedaży, umów najmu/leasingu, umów świadczenie usług, zamówień itp.

Ponadto, N nabywało od P towary i usługi na potrzeby wspólnej realizacji Projektu.

W celu rozliczenia kosztów związanych z nabyciem towarów i usług od Podmiotów Trzecich, zgodnie z Umową Konsorcjalną, N zobowiązane było do przeniesienia tych kosztów na rzecz P, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum - na podstawie dokumentów księgowych wystawianych przez N na rzecz P.

Z kolei w odniesieniu do towarów i usług dostarczanych/świadczonych przez P na potrzeby wspólnej realizacji Projektu, Umowa Konsorcjalna przewiduje:

*   alokację całości związanych z nimi kosztów po stronie N, jako Lidera Konsorcjum, a następnie
*   przeniesienie na rzecz P części tych kosztów, odpowiednio do przypadającego na P udziału procentowego w Konsorcjum,

na podstawie dokumentów księgowych wystawianych przez P na rzecz N (na całość kosztów), a następnie odpowiednio przez N na rzecz P (na odpowiednią część kosztów). Przy czym, Umowa Konsorcjalna nie precyzuje rodzaju dokumentu księgowego właściwego dla celów rozliczeń kosztów związanych ze wspólną realizacją Projektu.

W praktyce, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, rozliczenie ww. kosztów następowało na podstawie faktur VAT - zgodnie z pierwotnymi ustaleniami Stron oraz uzyskaną przez N interpretacją indywidualną, potwierdzającą, że rozliczenia pomiędzy N, pełniącym funkcję Lidera Konsorcjum, a pozostałymi konsorcjantami, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT, konsekwentnie, powinny być dokumentowane fakturami VAT.

Faktury wystawiane były na koniec każdego miesiąca, co do zasady z zastosowaniem stawki VAT właściwej dla danego towaru lub usługi, wynikającej z dokumentów pierwotnych (faktur VAT lub rachunków), wystawionych na rzecz N odpowiednio przez Podmioty Trzecie oraz P.

Po stronie N, rozliczenie omawianych kosztów polegało zatem w istocie na odsprzedaży na rzecz P towarów i usług nabytych w związku z realizacją Projektu, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum. Z tytułu odsprzedaży towarów i usług, N otrzymywało od P wynagrodzenie (jako świadczenie wzajemne), na podstawie wystawionych na jego rzecz faktur.

Przy tym, odsprzedaż towarów i usług realizowana była pomiędzy N a P, będącymi - pomimo wspólnej realizacji Projektu w ramach zawartej Umowy Konsorcjalnej - samodzielnymi i niezależnymi podmiotami, zarówno z prawnego, jak i podatkowego punktu widzenia (zgodnie z Umową Konsorcjalną, jej zawarcie nie powoduje powstania organizacji posiadającej osobowość prawną, siedzibę i firmę; nie jest ona także umową spółki cywilnej). Tym samym, do odsprzedaży dochodziło pomiędzy odrębnymi podmiotami/podatnikami VAT. Natomiast P, aby wyświadczyć usługi budowalne musiało nabyć pewne elementy składowe tych usług m.in. od N.

W związku z powyższym, uznać należy, że odsprzedaż towarów i usług na rzecz P, w ramach wzajemnych rozliczeń kosztów w związku ze wspólną realizacją Projektu, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. W konsekwencji, N postępowało prawidłowo, wystawiając z tego tytułu faktury VAT na rzecz P.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w związku z realizacją Projektu, poza kosztami towarów i usług nabywanych od Podmiotów Trzecich i P, N (działając samodzielnie bądź jako Generalny Wykonawca) ponosiło także inne koszty, w szczególności koszty dotyczące:

*   amortyzacji środków trwałych, wykorzystywanych przez Generalnego Wykonawcę;
*   podatku od nieruchomości, wykorzystywanych przez Generalnego Wykonawcę;
*   kosztów ubezpieczeń, ponoszonych przez Generalnego Wykonawcę;
*   kosztów pozwoleń, zezwoleń i innych opłat, nakładanych na Generalnego Wykonawcę;
*   prowadzenia rachunku bankowego dla Projektu oraz dokonywania przelewów związanych z realizacją Projektu.

W celu rozliczenia ww. kosztów, zgodnie z Umową Konsorcjalną, N zobowiązane było do ich przeniesienia na rzecz P, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum - na podstawie dokumentów księgowych wystawianych przez N na rzecz P.

Przy czym, jak już wcześniej wskazano, Umowa Konsorcjalna nie precyzuje rodzaju dokumentu księgowego właściwego dla celów rozliczeń kosztów związanych ze wspólną realizacją Projektu.

W praktyce, Wnioskodawca rozliczał ww. koszty na podstawie faktur VAT - analogicznie jak w przypadku kosztów towarów i usług nabywanych od Podmiotów Trzecich i P, przyjmując w tym zakresie konsekwentne podejście. Także i w tym przypadku rozliczenie poniesionych kosztów następowało w okresach miesięcznych (faktury były wystawiane na koniec każdego miesiąca).

Wnioskodawca nie widzi przy tym powodów, dla których w odniesieniu do omawianych kosztów należałoby zastosować odmienną metodę rozliczeń (tj. zróżnicować podejście). W szczególności, przeniesienie tych kosztów na rzecz P, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum, nie stanowi, w ocenie Wnioskodawcy, zwrotu wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz P - które jako takie, zgodnie z cytowanym wyżej art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, należałoby wyłączyć z podstawy opodatkowania VAT, jako niepodlegające opodatkowaniu (poza VAT).

Należy bowiem zwrócić uwagę, że koszty te nie były ponoszone przez N w imieniu i na rzecz P, lecz w imieniu i na rzecz Generalnego Wykonawcy, a więc N oraz P działający łącznie na potrzeby wspólnej realizacji Projektu. Zgodnie bowiem z Umową Konsorcjalną, N pełniąc funkcję Lidera Konsorcjum, na podstawie udzielonego mu przez P pełnomocnictwa, było umocowane do reprezentowania Konsorcjum w toku realizacji Projektu. W związku z powyższym, uznać należy, że przeniesienie omawianych kosztów na rzecz P, w ramach wzajemnych rozliczeń związanych ze wspólną realizacją Projektu, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, N postępowało prawidłowo, wystawiając z tego tytułu faktury VAT na rzecz P.

Ad. 2

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 1h ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 października 2019 r., za podatników uznaje się także osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

*   usługodawcą jest podatnik VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku (brak zastosowania tzw. zwolnienia podmiotowego);
*   usługobiorcą jest podatnik VAT, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;
*   w przypadku usług budowlanych, usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W załączniku nr 14 ustawy o VAT, w poz. 5 wymieniono roboty ogólnobudowlane związane z budową dróg szynowych i kolei podziemnej - symbol PKWiU 42.12.20.0.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w odniesieniu do wynagrodzenia należnego Generalnemu Wykonawcy z tytułu usług wykonanych na rzecz Zamawiającego w danym okresie rozliczeniowym, na podstawie zawartego z nim Kontraktu, Umowa Konsorcjalna przewiduje następujące zasady rozliczeń:

*   wystawianie faktur przez N na rzecz Zamawiającego, dokumentujących wynagrodzenie należne Generalnemu Wykonawcy od Zamawiającego - na podstawie pełnomocnictwa do reprezentowania Konsorcjum w toku realizacji Projektu, udzielonego N przez P;
*   przeniesienie na rzecz P części wynagrodzenia należnego od Zamawiającego, odpowiednio do przypadającego na P udziału procentowego w Konsorcjum - na podstawie faktur wystawionych przez P na rzecz N;

Przyjęte przez N i P zasady rozliczania wynagrodzenia należnego od Zamawiającego, w związku ze wspólną realizacją Projektu, wskazują na obiektywny związek faktur wystawianych przez P na rzecz N z fakturami wystawianymi przez N na rzecz Zamawiającego:

*   P wystawiało faktury na rzecz N w tym samym dniu, w którym N wystawiało faktury na rzecz Zamawiającego;
*   wysokość faktur wystawianych przez P na rzecz N uzależniona była wyłącznie od kwot wynagrodzenia należnego Generalnemu Wykonawcy od Zamawiającego, wynikających z faktur wystawianych przez N na rzecz Zamawiającego.

Faktury wystawiane przez P na rzecz N dokumentowały zatem wynagrodzenie należne P z tytułu usług wykonanych oraz dostaw dokonanych wraz z N na potrzeby wspólnej realizacji Projektu w danym okresie rozliczeniowym. Wynagrodzenie wypłacone P przez N z wynagrodzenia otrzymanego od Zamawiającego za całość prac wykonanych przez Generalnego Wykonawcę stanowiło zatem w istocie zapłatę za świadczenia zrealizowane przez P na rzecz Generalnego Wykonawcy w ramach Umowy Konsorcjalnej, podlegające opodatkowaniu VAT.

W tym kontekście, uznać należy, że w praktyce P działało w charakterze podwykonawcy (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lutego 2018 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.690.2017.2.JŻ - w której organ podatkowy potwierdził, że konsorcjanci występują w roli podwykonawców lidera konsorcjum, świadcząc na jego rzecz usługi podlegające opodatkowaniu VAT).

Z tego względu, mając ponadto na uwadze, że:

*   przedmiotem świadczenia były usługi budowlane, polegające na robotach ogólnobudowlanych związanych z budową dróg szynowych (symbol PKWiU 42.12.20.0);
*   dostawa materiałów budowlanych niezbędnych do realizacji robót podlega rozliczeniu dla celów VAT jako świadczenie kompleksowej usługi budowlanej, tj. usługi z dostawą (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lutego 2018 r. (nr 0114-KDIP1- 2.4012.652.2017.2.KT);

zgodnie z pierwotnymi ustaleniami Stron, a także stanowiskiem prezentowanym w tym zakresie przez organy podatkowe, P wystawiało na rzecz N ww. faktury z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 1h ustawy o VAT), a do faktur tych załączano PŚP, potwierdzające ich wykonanie przez zamawiającego.

W związku z powyższym, uznać należy, że N postępowało prawidłowo, rozliczając VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia z faktur wystawionych przez P na rzecz N z tytułu przeniesienia na P wynagrodzenia należnego Generalnemu Wykonawcy od Zamawiającego, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum.

Ad. 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z pewnymi zastrzeżeniami wskazanymi w odrębnych przepisach, które w tym przypadku nie mają zastosowania.

W opisanym przypadku nabycia towarów i usług obcych od P, wykorzystywanych do realizacji Projektu były związane z czynnościami opodatkowanymi świadczonymi na rzecz Zamawiającego. Czynności wykonywane przez Generalnego Wykonawcę (zarówno N, jak i P), stanowią w praktyce elementy składowe usługi nabywanej przez Zamawiającego, a cała usługa wykonywana wspólnie spełnia definicję świadczenia usług, zawartą w ustawie VAT i jest czynnością odpłatną - opodatkowaną.

Tym samym, N przysługiwało prawo do odliczenia VAT z faktur wystawianych przez P w ramach realizacji Projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja jest wydawana w stanie prawnym obowiązującym do 25 kwietnia 2019 r., gdyż jak wskazał Wnioskodawca przedstawione zasady rozliczeń z Umowy Konsorcjalnej nie mają zastosowania do usług i dostaw realizowanych przez P po dniu 25 kwietnia 2019 r. Wyłącznie P pozostaje stroną umów z podwykonawcami, dostawcami i usługodawcami. Również 25 kwietnia 2019 r. P wypowiedziało N pełnomocnictwo konsorcjalne, które uprawniało m.in. do wystawiania faktur w imieniu Generalnego Wykonawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 5a ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku 102/86 „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy wskazać, że co do zasady konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym, ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1360 z późn. zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcjum podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy dodać, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości wynikającej z art. 11 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, ze zm.), zgodnie z którym, po konsultacji z komitetem doradczym ds. podatku od wartości dodanej (zwanym dalej „Komitetem ds. VAT”), każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium tego samego państwa członkowskiego, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu – będzie dokonywał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący.

Zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca (art. 17 ust. 1h ustawy).

Ww. załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący do dnia 31 października 2019 r., zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Zatem art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana, wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy, mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Oznacza to, że nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora, podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), zaś inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 3 października 2016r. N zawarło z P Umowę Konsorcjalną. W dniu 12 maja 2017 r. Konsorcjum zawarło z Zamawiającym Umowę na zaprojektowanie i wykonanie robót budowlanych dla zadania pn. „…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014 – 2020”.

Umowa Konsorcjalna reguluje wzajemne relacje pomiędzy N i P oraz zasady reprezentowania Stron, działających łącznie jako Generalny Wykonawca w stosunku do Zamawiającego podczas realizacji Kontraktu z Zamawiającym, aż do czasu wykonania i ostatecznego rozliczenia finansowego Projektu po upływie okresów rękojmi za wady i gwarancji jakości wynikających z Kontraktu.

W Umowie Konsorcjalnej Strony ustaliły, że udział każdej z nich w Konsorcjum wynosić będzie po 50%. Udział ten stanowi proporcje, w jakich Strony uczestniczą w szczególności:

*   we wszystkich kosztach i wydatkach związanych z mobilizacją Projektu oraz jego realizacją (dalej: Koszty Projektu);
*   w przychodach i wpływach uzyskiwanych w związku z realizacją Projektu;
*   w zyskach i stratach związanych z realizacją Projektu;
*   w zapewnieniu środków finansowych niezbędnych do pokrycia kosztów i wydatków związanych z mobilizacją Projektu oraz jego realizacją, w zakresie, w jakim wpływy od Zamawiającego nie będą wystarczające na pokrycie takich wydatków (dalej: Środki Obrotowe).

W Umowie Konsorcjalnej, w paragrafie dotyczącym Lidera Konsorcjum, Strony ustaliły, że funkcję pełnomocnika Konsorcjum w rozumieniu art. 23 ust. 2 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 roku Prawo zamówień publicznych pełnić będzie N.

W toku realizacji Projektu, w oparciu o udzielone przez P pełnomocnictwo, N celem wspólnej realizacji Projektu jako Lider Konsorcjum zawierało w imieniu własnym oraz w imieniu P umowy podwykonawcze, umowy dostaw, sprzedaży oraz o świadczenie usług.

Strony uzgodniły, że wszystkie przychody, koszty, wpływy i wydatki związane z Projektem poniesione lub uzyskane przez N będą przenoszone przez N na P w okresach miesięcznych w wysokości odpowiadającej udziałowi P (50 %).

W zakresie wynagrodzenia z tytułu wykonanych przez Generalnego Wykonawcę prac wystawianie faktur na Zamawiającego należało do obowiązków N - Lidera. P miało wystawiać swoje faktury na N w tym samym dniu, w którym N wystawi faktury Zamawiającemu, w wysokości odpowiadającej udziałowi P.

Wysokość powyższych faktur wystawianych przez P na N uzależniona była wyłącznie od wysokości wynagrodzenia należnego Generalnemu Wykonawcy (czyli N i P) od Zamawiającego i stanowiła ono wynagrodzenie P za wykonane wraz z N prace, dostawy i usługi na potrzeby wspólnej realizacji Projektu w danym okresie rozliczeniowym. Powyższe faktury P wystawiało na rzecz N z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Niezależnie od powyższego P zobowiązane było do wystawiania na N dokumentów księgowych w systemie miesięcznym, obejmujących całość kosztów, wydatków, przychodów i wpływów związane z pracami, dostawami lub usługami, które zostały poniesione lub uzyskane bezpośrednio przez P w celu wspólnej realizacji Projektu w danym miesiącu kalendarzowym. Dokumentami tymi były faktury.

N ewidencjonowało wszystkie koszty związane ze wspólną realizacją Projektu w okresach miesięcznych i niezależnie od tego, który z konsorcjantów poniósł pierwotnie dany koszt. Na te koszty składały się:

*   Koszty związane z dostawami i nabyciem usług związanych ze wspólną realizacją Projektu przez Generalnego Wykonawcę od podmiotów trzecich - N i P działając łącznie zawierało z podmiotami trzecimi umowy podwykonawcze, umowy dostawy, umowy sprzedaży, umowy najmu, umowy o świadczenie usług, zamówienia itp. na potrzeby wspólnej realizacji Projektu. N koszty te w części przypadającej na P przenosiła dokumentem faktura VAT na koniec każdego miesiąca stosując w tych refakturach stawki VAT wynikające z podstawowego (pierwotnego dokumentu otrzymanego od Podmiotu Trzeciego) lub podstawową stawkę VAT jeśli przedmiotem były dostawy i usługi wykorzystywane na potrzeby realizacji Kontraktu ewidencjonowane w postaci amortyzacji.
*   Koszty związane z dostawami i nabyciem usług związanych ze wspólną realizacją Projektu przez Generalnego Wykonawcę od podmiotów trzecich - N działając samodzielnie zawierało z podmiotami trzecimi umowy o świadczenie usług i umowy leasing itp. na potrzeby wspólnej realizacji Projektu. N koszty te w części przypadającej na P przenosiła dokumentem faktura VAT na koniec każdego miesiąca stosując w tych refakturach stawki VAT wynikające z podstawowego (pierwotnego dokumentu otrzymanego od Podmiotu Trzeciego) lub podstawową stawkę VAT jeśli przedmiotem były dostawy i usługi wykorzystywane na potrzeby realizacji Kontraktu ewidencjonowane w postaci amortyzacji.
*   Koszty wewnętrzne ponoszone przez N w związku ze wspólną realizacją Projektu przez Generalnego Wykonawcę (koszty pracownicze - wynagrodzenia, podróże służbowe koszty ubezpieczeń, pozwoleń, zezwoleń i innych opłat administracyjnych,). N koszty te w części przypadającej na P przenosiła dokumentem faktura VAT na koniec każdego miesiąca stosując podstawową stawkę VAT.
*   Koszty związane z dostawami i nabyciem usług związanych ze wspólną realizacją Projektu przez Generalnego Wykonawcę od P - P działając samodzielnie jako podwykonawca świadczyło usługi lub dostawy na potrzeby wspólnej realizacji Projektu. P na usługi i dostawy te wystawiało fakturę na N - na całość kwoty. Następnie N koszty te w części przypadającej na P przenosiła dokumentem faktura VAT na koniec każdego miesiąca stosując w tych refakturach stawki VAT wynikające z podstawowego (pierwotnego dokumentu otrzymanego od P).
*   Poza tym P wystawiało faktury na całość pozostałych kosztów ponoszonych w związku z realizacją Projektu (np. koszty wynagrodzeń osobowych, podróży służbowych, usług architektonicznych, amortyzacji). Następnie N koszty te w części przypadającej na P przenosiła dokumentem faktura VAT na koniec każdego miesiąca stosując w tych refakturach stawki VAT wynikające z podstawowego (pierwotnego dokumentu otrzymanego od P).

Wątpliwości Wnioskodawcy budzą kwestie:

1.  wystawiania na rzecz P faktury VAT z tytułu przeniesienia na P kosztów nabywanych towarów i usług oraz pozostałych kosztów, ponoszonych przez Generalnego Wykonawcę bądź N w związku z realizacją Projektu, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum,
2.  rozliczania VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia z faktur wystawionych przez P na rzecz N z tytułu przeniesienia na P wynagrodzenia należnego Generalnemu Wykonawcy od Zamawiającego, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum,
3.  odliczania VAT z faktur wystawianych przez P w ramach kosztów ponoszonych przy realizacji Projektu.

Jak wynika z opisu sprawy w celu wspólnej realizacji projektu N działając łącznie z P (jako Generalny Wykonawca) oraz samodzielnie nabywało od podmiotów trzecich towary i usługi na podstawie zawartych z tymi podmiotami umów podwykonawczych, dostawy, sprzedaży, najmu/dzierżawy, o świadczenie usług itp. Zgodnie z umową N zobowiązane było do przeniesienia tych kosztów na P w przypadającym na ten podmiot udziale procentowanym, tj. 50%. N koszty te w części przypadającej na P przenosiła fakturą VAT

N nabywało również towary i usługi od P, przy czym odniesieniu do towarów i usług dostarczanych/świadczonych przez P umowa przewiduje:

*   alokację całości związanych z nimi kosztów po stronie N, jako Lidera Konsorcjum, a następnie
*   przeniesienie na rzecz P części tych kosztów, odpowiednio do przypadającego na P udziału procentowego w Konsorcjum,

na podstawie dokumentów księgowych wystawianych przez P na rzecz N (na całość kosztów), a następnie odpowiednio przez N na rzecz P (na odpowiednią część kosztów). W praktyce, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, rozliczenie ww. kosztów następowało na podstawie faktur VAT.

Poza kosztami towarów i usług nabywanych od podmiotów trzecich i od P, N (działając samodzielnie bądź jako Generalny Wykonawca) ponosiło także inne koszty, w szczególności koszty dotyczące:

• amortyzacji środków trwałych, wykorzystywanych przez Generalnego Wykonawcę;

*   podatku od nieruchomości, wykorzystywanych przez Generalnego Wykonawcę;
*   kosztów ubezpieczeń, ponoszonych przez Generalnego Wykonawcę;
*   kosztów pozwoleń, zezwoleń i innych opłat, nakładanych na Generalnego Wykonawcę;
*   prowadzenia rachunku bankowego dla Projektu oraz dokonywania przelewów związanych z realizacją Projektu.

W celu rozliczenia ww. kosztów, zgodnie z umową, N zobowiązane było do ich przeniesienia na rzecz P w przypadającym na ten podmiot udziale procentowym na podstawie dokumentów księgowych wystawianych przez N na rzecz P. W praktyce Wnioskodawca rozliczał ww. koszty na podstawie faktur VAT.

Ponadto jak wynika z uzupełnienia wniosku materiały i usługi nabywane były na rzecz i na rachunek P i N działających wspólnie w związku ze wspólną realizacją umowy z Zamawiającym. N jako lider konsorcjum działało w imieniu własnym oraz jako pełnomocnik w imieniu P w oparciu o udzielone pełnomocnictwo. Ponadto faktury dotyczące zakupu materiałów i usług wystawiane były na N.

Z powyższych okoliczności wynika zatem, że N jako Lider Konsorcjum ponosiło wydatki na nabycie towarów i usług zarówno na swoją jak i na rzecz partnera, tj. P. Wydatki te w całości były fakturowane na N, a w wyniku podziału kosztu były w części przenoszone na P.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność (tj. dostawa towarów lub świadczenie usług), a nie sama płatność. Zatem samo „rozliczenie przychodów i kosztów” nie może podlegać opodatkowaniu.

Za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Mając na względzie opisane okoliczności należy przyjąć, że w ww. przypadku mamy do czynienia zarówno z przeniesieniem według przyjętego klucza podziału kosztów poniesionych na swoją rzecz przez N, która to czynność pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, jak i z odsprzedażą części towarów i usług, które zgodnie z umową zostały nabyte na rzecz P w celu wspólnego wykonania przedsięwzięcia (jak wskazał Wnioskodawca we własnym stanowisku „Natomiast P, aby wyświadczyć usługi budowalne musiało nabyć pewne elementy składowe tych usług m.in. od N”). Tym samym fakturą VAT winna być udokumentowana wyłącznie odsprzedaż towarów i usług nabytych na rzecz P, a nie rozliczenie wszelkich poniesionych kosztów w zawiązku z realizacją projektu w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum.

Podobnie sytuacja wygląda po stronie rozliczenia przychodów. Samo „rozliczenie przychodów” nie może podlegać opodatkowaniu, lecz dostawa towarów i świadczenie usług zrealizowane przez partnera konsorcjum, tj. P na rzecz Lidera Konsorcjum, tj. N w celu wspólnego wykonania zadania.

Odnosząc się zatem do kwestii rozliczania VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia z faktur wystawionych przez P na rzecz N z tytułu przeniesienia na P wynagrodzenia należnego Generalnemu Wykonawcy od Zamawiającego, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum, należy wskazać, że faktury te dotyczą „rozdziału przychodów” całego przedsięwzięcia i wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy nie dokumentują wyłącznie świadczenia usług przez P na rzecz N określonych w załączniku nr 14 ustawy o VAT. Tym samym rozliczenie ww. faktur na zasadzie odwrotnego obciążenia nie znajduje uzasadnienia.

Nie można jednak pominąć okoliczności, że P działając samodzielnie jako podwykonawca świadczyło usługi lub dostawy na potrzeby wspólnej realizacji projektu. P na te usługi i dostawy (w ramach rozliczenia kosztów) wystawiało fakturę na N na całość kwoty (następnie koszty te w części przypadającej na P w ramach rozliczenia były refakturowane przez N).

Jak wynika z opisu sprawy P przykładowo świadczyło na rzecz Generalnego Wykonawcy usługi wynajmu maszyn budowlanych z obsługą oraz usługi rozładunku i załadunku rozjazdów, potwierdzone protokołem odbioru robót. Z tytułu wykonanych czynności P wystawiało jako podwykonawca na rzecz N faktury z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia, klasyfikując je jako roboty ogólnobudowlane związane z budową dróg szynowych (na fakturach wskazywano symbol PKWiU 42.12.20.0). Z kolei z tytułu dokonanych dostaw materiałów budowlanych na rzecz Generalnego Wykonawcy (np. podkłady, przekładki) P wystawiało na rzecz N faktury z zastosowaniem właściwej dla danego towaru stawki VAT.

Tym samym w przedmiotowej sprawie sama czynność podziału przychodów i kosztów nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega bowiem dostawa towarów (usług) wykonywana pomiędzy partnerami w ramach podziału zadań w konsorcjum. Wyjaśnić trzeba, że skoro „na zewnątrz”, tj. wobec zamawiającego, występuje tylko jeden podmiot i dokonuje sprzedaży całości zamówienia to musi dojść pomiędzy konsorcjantami będącymi odrębnymi podatnikami VAT do sprzedaży towarów czy usług w celu wykonania wspólnego zadania. Lider nie mógłby bowiem dokonać sprzedaży całości zamówienia Zleceniodawcy gdyby nie nabył wcześniej jego części składowych.

Stosownie do art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego;
3.  świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, dla których miejscem świadczenia jest miejsce określone zgodnie z art. 28k ust. 1, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, dla których państwem członkowskim identyfikacji jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\-podatnik wystawia fakturę korygującą.

Biorąc zatem pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że fakturą powinna zostać udokumentowana odsprzedaż towarów i usług dokonywana w ramach konsorcjum, a nie samo „rozliczenie przychodów i kosztów”.

W związku z powyższym należy stwierdzić że Wnioskodawca postępował nieprawidłowo wystawiając na rzecz P faktury VAT z tytułu przeniesienia na P kosztów nabywanych towarów i usług oraz pozostałych kosztów, ponoszonych przez Generalnego Wykonawcę bądź N w związku z realizacją Projektu, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum oraz rozliczając VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia z faktur wystawionych przez P na rzecz N z tytułu przeniesienia na P wynagrodzenia należnego Generalnemu Wykonawcy od Zamawiającego, w przypadającym na P udziale procentowym w Konsorcjum.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 jest zatem nieprawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez P w ramach kosztów ponoszonych przy realizacji Projektu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano wyżej samo „rozliczenie przychodów i kosztów” nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu, zatem Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej rozliczenie kosztów pozostałych przy realizacji Projektu.

Z powyższych okoliczności wynika zatem, że w ramach umowy konsorcjum dochodziło do świadczenia usług i odsprzedaży towarów przez P na rzecz Lidera. Tym samym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktur dokonujących dostawę towarów i świadczenie usług. Prawo to nie przysługuje natomiast w odniesieniu do faktur, w takim zakresie w jakim są one związane z obciążeniem Wnioskodawcy ogólnymi kosztami projektu, tj. w zakresie w jakim nie dokumentują faktycznej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Tak, więc stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do wskazanych przez Wnioskodawcę interpretacji zauważyć należy, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawiony przez danego podatnika. Interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Interpretacje wskazane przez Stronę są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw przedstawionych przez Wnioskodawców, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Ponadto podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana w odniesieniu do przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.