Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.516.2019.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-05
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu zagranicznych podróży służbowych
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja zagraniczna; dieta; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 16 października 2019 r. – identyfikator poświadczenia przedłożenia ePUAP-…) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu zagranicznych podróży służbowych **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, w ramach której świadczy głównie usługi informatyczne. Działalność gospodarcza jest zarejestrowana w Polsce, a usługi mogą być świadczone zarówno w Polsce, jak i za granicą (jest to uzależnione od charakteru projektu). Siedziba Wnioskodawcy znajduje się w \`(...)\`.. Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Obecnie Wnioskodawca wykonuje swoje usługi w Singapurze, realizując tam projekt zlecony przez polskiego kontrahenta (dalej: „Zleceniodawca”), którego klientem jest podmiot z siedzibą w Singapurze. Zgodnie z ustaleniami ze Zleceniodawcą, okres realizacji tego zlecenia wynosi 5 miesięcy. Jednocześnie, w trakcie pobytu w Singapurze Wnioskodawca zawarł umowę o pracę z lokalnym podmiotem na czas określony (krótszy niż czas realizacji usług zleconych przez Zleceniodawcę i wynoszący 2 miesiące). Wnioskodawca fakturuje usługi świadczone na rzecz Zleceniodawcy fakturami VAT wystawianymi za okresy miesięczne. Kwota wynagrodzenia za dany miesiąc jest uzależniona od czasu poświęconego na realizację tych usług. W okresie po zawarciu umowy o pracę z lokalnym (singapurskim) pracodawcą czas ten uległ odpowiednio zmniejszeniu, w związku z czym kwota wynagrodzenia za usługi za miesiące, w których Wnioskodawca uzyskuje jednocześnie dochody ze świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej (usług świadczonych na rzecz Zleceniobiorcy) oraz dochody ze stosunku pracy jest niższa niż kwota wynagrodzenia za miesiące, w których umowa o pracę jeszcze nie obowiązywała. Wnioskodawca opodatkowuje dochody z działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PDOF”). Ponieważ w czasie pobytu w Singapurze Wnioskodawca pozostaje polskim rezydentem podatkowym, w rozliczeniu za 2019 r. składanym w Polsce zostaną uwzględnione zarówno dochody z działalności gospodarczej (w tym dochody z realizacji usług na rzecz Zleceniodawcy), jak i dochody z pracy świadczonej w Singapurze (z uwzględnieniem postanowień o unikaniu podwójnego opodatkowania, wynikających z umowy zawartej pomiędzy Polską a Singapurem), przy czym ze względu na wybrany sposób opodatkowania dochody z działalności gospodarczej zostaną ujęte w odrębnym zeznaniu. Wnioskodawca ujmuje w kosztach uzyskania przychodów z działalności gospodarczej kwoty równe dietom z tytułu podróży związanych z tą działalnością gospodarczą (do wysokości kwot diet przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodów diety za cały okres pobytu w Singapurze, w czasie którego świadczył usługi na rzecz Zleceniodawcy, pomimo dodatkowo zawartej umowy o pracę oraz zmniejszenia wymiaru wykonywanych usług na rzecz Zleceniodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma On prawo ująć w kosztach uzyskania przychodów diety za cały okres pobytu w Singapurze, w czasie którego świadczył usługi na rzecz Zleceniodawcy. Prawo to nie jest ograniczone ani przez fakt zawarcia w czasie pobytu w Singapurze umowy o pracę z lokalnym pracodawcą, ani przez to, że w danym miesiącu może się zdarzyć, że wartość diet za ten miesiąc będzie wyższa niż kwota przychodu z działalności gospodarczej wynikająca z faktury wystawionej za usługi świadczone na rzecz Zleceniodawcy w tym miesiącu.

Zgodnie z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów (nr dokumentu 120453/K, wyjaśnienia dostępne na stronie www.sip.mf.gov.pl), za podróż służbową osoby prowadzącej działalność gospodarczą (przedsiębiorcy) uznać należy wykonywanie zadania w ramach prowadzonej działalności poza miejscowością, w której znajduje się siedziba przedsiębiorcy lub stałe miejsce wykonywania działalności. Przedsiębiorca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie faktycznie poniesione i właściwie udokumentowane wydatki związane z podróżą służbową, o ile wykaże, że zostały one poniesione w celu osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu i nie zostały wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy o PDOF. Jak wyjaśnia dalej Ministerstwo, do wydatków, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów należą m.in. przysługujące przedsiębiorcy diety do wysokości diet przysługujących na podstawie odrębnych przepisów (ograniczenie kosztów z tytułu diet wynika wprost z art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o PDOF).

W świetle powyższego, jeżeli podróż związana jest z realizacją usług świadczonych w ramach prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności, to przedsiębiorca ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodów z tej działalności kwotę odpowiadającą sumie diet za każdy dzień trwania takiej podróży.

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca odbywa podróż do Singapuru w celu realizacji usług zleconych przez Zleceniodawcę. Ze względu na charakter zlecenia przedmiotowe usługi muszą być wykonywane w Singapurze, czyli w miejscu siedziby klienta Zleceniodawcy. Podróż ta spełnia więc definicję sformułowaną w przywołanych wyżej wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów - jest związana ze świadczeniem usług w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, a usługi te są realizowane poza miejscowością, w której znajduje się siedziba Wnioskodawcy oraz Jego stałe miejsce prowadzenia działalności. Zdaniem Wnioskodawcy, oznacza to, że za każdy dzień pobytu w Singapurze (pobytu w ramach podróży, której celem jest realizacja usług na rzecz Zleceniodawcy) ma On prawo ująć w kosztach uzyskania przychodów z działalności gospodarczej kwotę równą diecie przysługującej na podstawie odrębnych przepisów pracownikowi z tytułu podróży służbowej do Singapuru. Powyższe uprawnienie nie jest w żaden sposób ograniczone tym, że w trakcie pobytu w Singapurze Wnioskodawca uzyskuje od lokalnego podmiotu także dochody ze stosunku pracy. Usługi zlecone przez Zleceniodawcę są świadczone na miejscu w Singapurze ze względu na to, że projekt, którego te usługi dotyczą, jest realizowany na rzecz singapurskiego klienta i charakter tych usług wymaga ich realizacji na miejscu, a nie zdalnie z Polski. Tym samym, podstawowym celem podróży jest realizacja usług zleconych przez Zleceniodawcę, a zawarcie na miejscu umowy o pracę jest zdarzeniem wtórnym (o czym świadczy też fakt zawarcia przedmiotowej umowy już w trakcie pobytu w Singapurze i jedynie na krótki czas).

W trakcie obowiązywania umowy o pracę Wnioskodawca jednocześnie cały czas świadczy usługi na rzecz Zleceniodawcy. Dodatkowo, jedyne ograniczenie w stosunku do kosztów diet przedsiębiorcy, jakie wprowadzają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to ograniczenie wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy. Wobec tego, kwota kosztów z tytułu diet przedsiębiorcy nie jest ograniczona wysokością przychodów, jakie w danym okresie przedsiębiorca ten uzyskuje z działalności gospodarczej (z którą podróż jest związana). Dopuszczalna jest więc także sytuacja, w której w danym okresie (miesiącu) koszty z tytułu diet będą wyższe niż uzyskane w tym okresie przychody z działalności gospodarczej. Podsumowując, koszty diet Wnioskodawcy za okres podróży do Singapuru, która jest związana ze świadczeniem usług w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, mogą w całości stanowić koszty uzyskania przychodów z tej działalności, bez względu na to, że w trakcie pobytu w Singapurze Wnioskodawca zawarł umowę o pracę z lokalnym pracodawcą oraz niezależnie od wysokości przychodu z działalności gospodarczej uzyskanego w okresie tej podróży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z poźn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Oznacza to, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z wyżej wymienionego przepisu.

Regulacje prawne dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących zawarte zostały w art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących  w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w ww. regulacji, jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Na podstawie powołanych przepisów należy stwierdzić, że aby osoba prowadząca działalność gospodarczą mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych, podróż musi:

*   być związana z prowadzoną działalnością gospodarczą,

*   służyć osiągnięciu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów,

*   a wysokość diety musi mieścić się w granicach limitu określonego w odrębnych przepisach.

W przepisach prawa podatkowego pojęcie podróży służbowej nie zostało zdefiniowane. Definicja podróży służbowej pracownika została natomiast zawarta w art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, za podróż służbową uznaje się wykonywanie na podstawie polecenia pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy.

Należy jednak podkreślić odmienny charakter regulacji w przypadku pracownika i osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Pracownikowi cel podróży służbowej określa pracodawca w poleceniu odbycia podróży służbowej, natomiast w odniesieniu do przedsiębiorcy, istotnym kryterium dla uznania wyjazdu za podróż służbową winno być ustalenie, czy wyjazd ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Należy zatem wskazać, że odesłanie art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do pojęcia pracownika może mieć zastosowanie jedynie w kontekście ograniczenia wysokości diety z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, nie zaś samej zasady dopuszczalności zastosowania tego przepisu do wymienionych w nim podmiotów.

Z powyższej regulacji prawnej wynika konieczność wyłączenia z kosztów podatkowych wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom. Oznacza to, że osobom tym przysługuje prawo uwzględniania w kosztach uzyskania przychodu wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tj. do wysokości diet przysługujących pracownikom.

Powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmując swoją dyspozycją sytuacje odbywania podróży służbowych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, nie przewidują do tej kategorii podatników żadnych wyłączeń o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym, wobec tego nieuprawnione jest różnicowanie osób prowadzących działalność gospodarczą według rodzaju tej działalności.

W szczególności przepisy te nie przewidują żadnych ograniczeń kręgu osób uprawnionych ze względu na rodzaj lub miejsce wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej, ani też nie rozróżniają wyjazdu służbowego w celu zawarcia umowy o świadczenie usług, dokonania zakupu środka trwałego, czy świadczenia usług w wykonaniu zawartej umowy.

Jednocześnie należy podkreślić, że problematyka dotycząca podróży służbowych, odbywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Orzecznictwo ukształtowało w tym zakresie jednolitą linię rozstrzygnięć, wskazując, że nie znajduje uzasadnienia stanowisko, że jedynie podróże mające na celu czynności incydentalne spełniają wymogi podróży służbowych, natomiast realizowanie zasadniczego przedmiotu działalności nie wchodzi w zakres podróży służbowych.

W orzecznictwie przyjmuje się ponadto, że podróżą służbową jest również realizowanie przedmiotu działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę poza stałym miejscem działalności.

Wobec tego należy stwierdzić, że przedsiębiorca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, do wysokości określonej w odrębnych przepisach.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której świadczy głównie usługi informatyczne. Działalność gospodarcza jest zarejestrowana w Polsce, a usługi mogą być świadczone zarówno w Polsce, jak i za granicą (jest to uzależnione od charakteru projektu). Siedziba Wnioskodawcy znajduje się w \`(...)\`. Obecnie Wnioskodawca wykonuje swoje usługi w Singapurze, realizując tam projekt zlecony przez polskiego kontrahenta, którego klientem jest podmiot z siedzibą w Singapurze. Zgodnie z ustaleniami ze Zleceniodawcą, okres realizacji tego zlecenia wynosi 5 miesięcy. Jednocześnie, w trakcie pobytu w Singapurze Wnioskodawca zawarł umowę o pracę z lokalnym podmiotem na czas określony (krótszy niż czas realizacji usług zleconych przez Zleceniodawcę i wynoszący 2 miesiące). Wnioskodawca fakturuje usługi świadczone na rzecz Zleceniodawcy fakturami VAT wystawianymi za okresy miesięczne. Kwota wynagrodzenia za dany miesiąc jest uzależniona od czasu poświęconego na realizację tych usług. W okresie po zawarciu umowy o pracę z lokalnym (singapurskim) pracodawcą czas ten uległ odpowiednio zmniejszeniu, w związku z czym kwota wynagrodzenia za usługi za miesiące, w których Wnioskodawca uzyskuje jednocześnie dochody ze świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej (usług świadczonych na rzecz Zleceniobiorcy) oraz dochody ze stosunku pracy jest niższa niż kwota wynagrodzenia za miesiące, w których umowa o pracę jeszcze nie obowiązywała. Wnioskodawca opodatkowuje dochody z działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponieważ w czasie pobytu w Singapurze Wnioskodawca pozostaje polskim rezydentem podatkowym, w rozliczeniu za rok 2019 składanym w Polsce zostaną uwzględnione zarówno dochody z działalności gospodarczej (w tym dochody z realizacji usług na rzecz Zleceniodawcy), jak i dochody z pracy świadczonej w Singapurze (z uwzględnieniem postanowień o unikaniu podwójnego opodatkowania, wynikających z umowy zawartej pomiędzy Polską a Singapurem), przy czym ze względu na wybrany sposób opodatkowania dochody z działalności gospodarczej zostaną ujęte w odrębnym zeznaniu. Wnioskodawca ujmuje w kosztach uzyskania przychodów z działalności gospodarczej kwoty równe dietom z tytułu podróży związanych z tą działalnością gospodarczą (do wysokości kwot diet przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że skoro wydatki z tytułu diet za czas przebywania w zagranicznej podróży służbowej, spełniają przesłanki zawarte w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z tej działalności, to Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć poniesione z tego tytułu wydatki do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże wyłącznie w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, tj. w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Zatem, Wnioskodawca jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, może ująć w kosztach uzyskania przychodów diety za cały okres pobytu w Singapurze, w czasie którego świadczył usługi na rzecz Zleceniodawcy, pomimo dodatkowo zawartej umowy o pracę oraz zmniejszenia wymiaru wykonywanych usług na rzecz Zleceniodawcy, w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonych w odrębnych przepisach.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.