Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-920/12/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-12-06
Teza: Właściwość miejscowa organu podatkowego do złożenia korekt deklaracji podatkowych VAT-7 przez spółkę przejmującą oraz dane jakie winny widnieć na tych korektach deklaracji
Słowa kluczowe: deklaracje; następstwo prawne; przejęcie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2012r. (data wpływu 6 września 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie właściwości miejscowej organu podatkowego do złożenia korekt deklaracji podatkowych VAT-7 przez spółkę przejmującą oraz danych jakie winny widnieć na tych korektach deklaracji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2012r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie właściwości miejscowej organu podatkowego do złożenia korekt deklaracji podatkowych VAT-7 przez spółkę przejmującą oraz danych jakie winny widnieć na tych korektach deklaracji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza dokonać połączenia z innym podmiotem należącym do Grupy (dalej: „Spółka Przejmowana") w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks Spółek Handlowych (dalej: „KSH"), w drodze przejęcia (tzw. inkorporacji).

Ponieważ połączenie rozliczone zostanie metodą łączenia udziałów, Spółka Przejmowana nie będzie zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych oraz sporządzenia sprawozdania finansowego.

Po dokonaniu połączenia Wnioskodawca zachowa byt prawny, a Spółka Przejmowana zostanie rozwiązana w dniu wykreślenia z Rejestru Przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Zarówno Spółka Przejmowana, jak i Spółka Przejmująca, są podatnikami podatku VAT i składają deklaracje podatkowe VAT-7 za okresy miesięczne. Spółka Przejmująca i Spółka Przejmowana podlegają właściwości dwóch różnych organów podatkowych, a wykonywanie przez nie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT są wykonywane na terenie objętym zakresem działania dwóch urzędów skarbowych.

Po dacie połączenia mogą zaistnieć zdarzenia skutkujące koniecznością sporządzenia korekt deklaracji VAT-7 dotyczących działalności Spółki Przejmowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W przypadku konieczności złożenia po dniu połączenia korekt deklaracji VAT-7 dotyczących działalności Spółki Przejmowanej za okresy przed połączeniem:

1.  Naczelnik którego urzędu skarbowego będzie właściwym w sprawie złożenia korekt deklaracji?
2.  Dane którego podmiotu powinny znaleźć się na korektach deklaracji?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W przypadku konieczności złożenia po dniu połączenia korekt deklaracji VAT-7 dotyczących działalności Spółki Przejmowanej za okresy przed połączeniem:

1.  Korekty deklaracji powinny zostać złożone do organu podatkowego właściwego dla Spółki Przejmującej.
2.  Na składanych korektach deklaracji zamieścić należy dane Spółki Przejmowanej (nazwę, adres, numer identyfikacji podatkowej), lecz powinny one zostać podpisane przez osobę reprezentującą Spółkę Przejmującą. Do składanych korekt deklaracji powinno zostać załączone wyjaśnienie przyczyn korekty, w której dodatkowo wskazać należy, że miało miejsce połączenie podmiotów i Spółka przejmująca występuje obecnie jako następca prawny Spółki Przejmowanej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad.1)

Zgodnie z art. 494 KSH, Spółka Przejmująca wstąpi z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej. W szczególności, na Spółkę Przejmującą przejdą wszystkie zezwolenia, koncesje i umowy zawarte przez Spółkę Przejmowaną, chyba że przepisy prawa lub postanowienia umowne stanowią inaczej.

Natomiast w myśl postanowień art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna powstała w wyniku łączenia się osób prawnych, osobowych spółek handlowych oraz osobowych i kapitałowych spółek handlowych, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Przepis ten stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się poprzez przejęcie innej osoby prawnej.

Stosownie do art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Zgodnie z art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Ustawa VAT nie przewiduje odstępstw od zasady generalnej wyrażonej w przepisach art. 93 Ordynacji podatkowej, a zatem od dnia połączenia to Spółka Przejmująca (wstępując w prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej) odpowiadać będzie za wykonanie wynikających z ustawy VAT praw i obowiązków Spółki Przejmowanej, w tym również do korygowania deklaracji VAT-7 złożonych przez Spółkę Przejmowaną za okresy rozliczeniowe zakończone przed dniem połączenia.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, organem właściwym dla składanych korekt deklaracji VAT-7 będzie organ właściwy miejscowo dla Spółki Przejmującej, określony zgodnie z art. 3 ustawy VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje poparcie w wydawanych przez Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, w tym m.in. w interpretacji wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 7 października 2011r. (sygn. IBPP2/443-786/11/ASz), który w sytuacji analogicznej do przedstawionej w zdarzeniu przyszłym, uznał, że „(„.) od dnia połączenia Wnioskodawca jako Spółka Przejmująca odpowiada za wykonanie praw i obowiązków Spółki Przejętej, w tym także w zakresie korygowania deklaracji VAT-7 złożonych przez Spółkę Przejętą, a dotyczących okresów rozliczeniowych sprzed dnia połączenia. Tym samym, organem właściwym dla składanych korekt ww. deklaracji będzie organ właściwy miejscowo dla Spółki Przejmującej tj. Wnioskodawcy. (\`(...)\`) "

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej 28 stycznia 2010r. (sygn. ILPP1/443-1362/09-7/BP).

Ad 2)

W opinii Wnioskodawcy dane, które zostaną wskazane w ewentualnej korekcie deklaracji VAT-7, przede wszystkim umożliwić mają jednoznaczne oraz bezproblemowe stwierdzenie, który podmiot i w czyim imieniu składa daną deklarację. Rozwiązaniem, które to zapewni, będzie zdaniem Wnioskodawcy zawarcie w przedmiotowych deklaracjach korygujących danych Spółki Przejmowanej (podanie nazwy, adresu, numeru identyfikacji podatkowej). Składane korekty deklaracji dotyczą bowiem okresów rozliczeniowych, w których Spółka Przejmowana posiadała osobowość prawną i była odrębnym podatnikiem. Jednak ze względu na fakt, że Spółka Przejmująca będzie następcą prawnym Spółki Przejmowanej w momencie sporządzania korekt deklaracji, powinne one zostać podpisane przez osobę reprezentującą Wnioskodawcę.

Na poparcie opinii Wnioskodawcy przytoczyć należy stanowisko wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej wskazanej w punkcie 1) powyżej, w odniesieniu do danych które podać należy na korekcie deklaracji: „(..,) Wskazać należy, iż ustawodawstwo podatkowe nie reguluje szczegółowo zasad składania korekt deklaracji przez następcę prawnego, a dotyczących okresów sprzed wstąpienia w ogół praw i obowiązków. Jednakże złożona korekta deklaracji, podobnie jak sama deklaracja, co wskazano w punkcie 3 niniejszej interpretacji, winna być wypełniona w sposób umożliwiający jednoznaczne stwierdzenie kto i w czyim imieniu składa przedmiotową korektę. Zatem na druku korekty deklaracji winny widnieć dane Spółki Przejmowanej.(\`(...)\`) "

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej 22 października 2010r. (sygn. ILPP1/443-758/10-4/BD), wskazując także na konieczność złożenia podpisu przez Spółkę Przejmującą: „(\`(...)\`) Spółka przejmująca odpowiada również za wykonanie praw i obowiązków spółek przejętych do korygowania deklaracji VAT-7 złożonych przez spółki przejęte, a dotyczących okresów rozliczeniowych sprzed Dnia Połączenia. Deklaracje korygujące VAT-7 powinny zawierać dane podmiotu przejmowanego (nazwę, adres, NIP), natomiast powinny być podpisane przez podmiot przejmujący. (\`(...)\`)”

Zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnione w analizowanej sytuacji będzie się ponadto załączenie do ewentualnych korekt deklaracji krótkiej informacji (bądź ujęcie jej w wyjaśnieniu przyczyn korekty), w której zostanie wskazane, że miało miejsce połączenie podmiotów i Spółka Przejmująca występuje jako następca prawny Spółki Przejmowanej. Z praktycznego punktu widzenia taki zabieg powinien zdecydowanie ułatwić władzom skarbowym prawidłowe zidentyfikowanie należności, których dotyczyła będzie składana korekta.

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym oraz powyższym uzasadnieniem, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie, że zaprezentowane przez niego stanowisko i rozumienie treści przepisów podatkowych jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 ww. ustawy, połączenie może być dokonane:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie),
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru (art. 493 § 1 ww. ustawy).

Natomiast, w myśl art. 493 § 1 ww. ustawy, połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507.

Ponadto stosownie do art. 494 § 1 ww. ustawy, Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 494 § 2 cyt. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać połączenia z innym podmiotem należącym do Grupy w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks Spółek Handlowych w drodze przejęcia (tzw. inkorporacji).

Ponieważ połączenie rozliczone zostanie metodą łączenia udziałów, Spółka Przejmowana nie będzie zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych oraz sporządzenia sprawozdania finansowego.

Po dokonaniu połączenia Wnioskodawca zachowa byt prawny, a Spółka Przejmowana zostanie rozwiązana w dniu wykreślenia z Rejestru Przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym. Zarówno Spółka Przejmowana, jak i Spółka Przejmująca, są podatnikami podatku VAT i składają deklaracje podatkowe VAT-7 za okresy miesięczne. Spółka Przejmująca i Spółka Przejmowana podlegają właściwości dwóch różnych organów podatkowych, a wykonywane przez nie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT są wykonywane na terenie objętym zakresem działania dwóch urzędów skarbowych.

Po dacie połączenia mogą zaistnieć zdarzenia skutkujące koniecznością sporządzenia korekt deklaracji VAT-7 dotyczących działalności Spółki Przejmowanej.

Wnioskodawca ma wątpliwości co do:

1.  właściwości Naczelnika urzędu skarbowego do złożenia korekt deklaracji VAT-7 dotyczących spółki przejmowanej za okresy przed połączeniem oraz
2.  danych podmiotu, które winny znaleźć się na korektach tychże deklaracji VAT-7.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy na wstępie wskazać, że zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ww. ustawy – Ordynacja podatkowa.

W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

I tak, zgodnie z art. 93 § 1 ww. Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych,

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Z kolei, w myśl art. 93 § 2 cyt. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Nadmienić przy tym należy, iż zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

W myśl art. 99 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy o VAT, właściwym dla podatnika organem podatkowym jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z zastrzeżeniem ust. 2 - 5.

Z kolei, zgodnie z art. 3 ust. 2 tej ustawy, jeżeli czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług są wykonywane na terenie objętym zakresem działania dwóch lub więcej urzędów skarbowych, właściwość miejscową ustala się dla:

1.  osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej - ze względu na adres siedziby;
2.  osób fizycznych - ze względu na miejsce zamieszkania.

Natomiast, w myśl art. 18a ww. ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach dotyczących poprzednich lat podatkowych lub innych okresów rozliczeniowych jest organ właściwy po zaistnieniu tych zdarzeń, z zastrzeżeniem art. 18b.

Stosownie do art. 81 § 1 ww. Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej).

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku należy zwrócić uwagę, iż z chwilą zarejestrowania planowanego przez Spółkę przejęcia, połączonego z wykreśleniem spółki przejmowanej z rejestru sądowego ustanie nie tylko jej byt cywilnoprawny, ale także prawno - podatkowy. Z tą chwilą spółka przejmowana przestanie zatem istnieć jako podatnik VAT. W konsekwencji, spółka przejmowana traci zdolność do wywiązywania się z przysługujących jej praw lub nałożonych obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie, zgodnie z powołanym art. 93 ustawy Ordynacja podatkowa, prawa te i obowiązki, związane z działalnością spółki przejmowanej, przejdą z chwilą rejestracji połączenia na Wnioskodawcę, tj. spółkę przejmującą. Z dniem połączenia, spółka przejmująca wstąpi bowiem we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (poprzednika prawnego) i stanie się jej następcą prawnym dla celów podatkowych.

Zatem spółka przejmująca odpowiada, m.in., za wykonanie praw i obowiązków spółki przejętej do korygowania deklaracji VAT-7 złożonych przez spółkę przejętą, a dotyczących okresów rozliczeniowych sprzed dnia połączenia.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż przypadku składania korekt deklaracji podatkowych VAT-7 już po dacie połączenia organem właściwym w sprawie złożenia tychże korekt będzie organ właściwy dla następcy prawnego, tj. spółki przejmującej.

Jednakże deklaracje korygujące VAT-7 dotyczące okresów przed połączeniem, z uwagi że dotyczyć będą okresów rozliczeniowych, w których spółka przejmowana posiadała osobowość prawną i była odrębnym podatnikiem winny zawierać dane podmiotu przejmowanego (nazwę, adres, numer identyfikacji podatkowej), natomiast powinny zostać podpisane przez spółkę przejmującą.

Stosownie do ww. art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej do korekty deklaracji VAT-7 winno być dołączone pismo zawierające uzasadnienie przyczyny korekty.

Mając na względzie powyższe, stanowisko Wnioskodawcy:

*   iż po dniu połączenia korekty deklaracji VAT-7 dotyczące działalności spółki przejmowanej za okresy przez połączeniem winny zostać złożone do organu podatkowego właściwego dla spółki przejmującej oraz
*   na składanych korektach deklaracji zamieścić należy dane spółki przejmowanej, lecz powinny być one podpisane przez osobę reprezentującą spółkę przejmującą

należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.