Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.465.2021.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-18
Teza: Ulga na działalność badawczo-rozwojową oraz uznanie za koszty kwalifikowane wydatki związane z działalnością badawczo-rozwojową.
Słowa kluczowe: ewidencja; komputery-program komputerowy; koszt-koszty kwalifikowane; koszt-koszty uzyskania przychodów; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 17 maja 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

1.  ulgi na działalność badawczo-rozwojową – **jest prawidłowe,**
2.  uznania za koszty kwalifikowane wydatków związanych z działalnością badawczo-rozwojową w części dot. nabycia i utrzymania licencji na profesjonalne oprogramowanie konstrukcyjne, zakup wyspecjalizowanych stacji roboczych oraz innych materiałów – **jest nieprawidłowe,**
3.  uznania za koszty kwalifikowane wydatków związanych z działalnością badawczo-rozwojową w części dot. nabycia usług projektowych w zakresie prac B+R wykwalifikowanych inżynierów (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą), którzy usługę realizowali aparaturze będącej własnością Spółki – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny – uzupełniony pismem z 9 sierpnia 2021 r. (data wpływu 9 sierpnia 2021 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

1.  ulgi na działalność badawczo-rozwojową,
2.  uznania za koszty kwalifikowane wydatków związanych z działalnością badawczo-rozwojową w części dot. nabycia i utrzymania licencji na profesjonalne oprogramowanie konstrukcyjne, zakup wyspecjalizowanych stacji roboczych oraz innych materiałów,
3.  uznania za koszty kwalifikowane wydatków związanych z działalnością badawczo-rozwojową w części dot. nabycia usług projektowych w zakresie prac B+R wykwalifikowanych inżynierów (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą), którzy usługę realizowali aparaturze będącej własnością Spółki.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania:**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:**

**

przedstawiono następujące stany faktyczne.

Firma (…) sp. j. powstała w 2015 roku w wyniku połączenia firmy (…) (na rynku od 1996 r.) i (…) (na rynku od 2011 r.). Profil działalności spółki od dnia jej powstania do dnia dzisiejszego nie zmienił charakteru działalności. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonywania profesjonalnych usług projektowych dla światowych koncernów samochodowych. Są to zarówno projekty pojedynczych elementów, jak i całych obszarów nowych nadwozi samochodowych. Wykonywane prace projektowe związane są z poszukiwaniem nowych bądź zmianą struktury już istniejących rozwiązań konstrukcyjnych elementów samochodowych. Projekty realizowane przez spółkę stanowią część w procesie tworzenia, a następnie produkcji wielkoseryjnej nowych elementów. Prace spółki mają na celu stworzenie nowych lub twórcze rozwinięcie/zmianę istniejących rozwiązań o charakterze technicznym. W związku z wciąż zmieniającymi się i rosnącymi wymaganiami w stosunku do konstrukcji pojazdów samochodowych, związanych z bezpieczeństwem biernym (próby zderzeniowe) oraz ekologią i ochroną środowiska (zmniejszenie zużycia paliwa lub alternatywne źródła zasilania), spółka zajmuje się poszukiwaniem nowych rozwiązań mających sprostać stawianym wymaganiom przez organy ustawodawcze (normy emisji, normy zderzeniowe itp.).

Prace wykonywane w ramach działalności spółki kreują obraz motoryzacji światowej. Wynikiem prac spółki jest dokumentacja techniczna, która służy później jako projekt danego elementu/rozwiązania, przed jego wykonaniem w skali przemysłowej. Stworzona dokumentacja musi spełniać wymogi producenta oraz wciąż zmieniające się akty prawne i zostać wykonana z wykorzystaniem wysokiej klasy wiedzy branżowej oraz najnowszej wiedzy w zakresie możliwych do zastosowania materiałów oraz technologii. Jej tworzenie jest to proces długotrwały. Po stworzeniu projektu wstępnego następuje jego ocena przez producenta, tworzony jest model matematyczny do symulacji wytrzymałościowych i zderzeniowych, a rezultaty tych badań wpływają na dalsze modyfikacje konstrukcji, która ponownie podlega ocenie. Ilość cykli jest różna dla różnych projektów.

Wyniki prac spółki mają bezpośrednie zastosowanie w przemyśle samochodowym. Jako przykłady można przedstawić:

*   tworzenie nowych rozwiązań struktury nośnej samochodów osobowych,
*   tworzenie nowych rozwiązań konstrukcyjnych elementów karoserii,
*   tworzenie nowych rozwiązań łączenia części,
*   tworzenie nowych rozwiązań wykorzystania różnych materiałów (plastik, stal, aluminium, włókna węglowe) to wytwarzania części samochodowych,
*   tworzenie nowych rozwiązań pozwalających na zwiększenie bezpieczeństwa pojazdów,
*   tworzenie nowych rozwiązań pozwalających na zmniejszenie emisji spalin,
*   tworzenie nowych rozwiązań pozwalających na zmniejszenie masy pojazdu.

W celu wykonywania opisanych powyżej prac spółka nabyła i utrzymuje na bieżąco licencje na wysoko wyspecjalizowane programy komputerowe oraz zmuszona jest nieustająco inwestować w specjalistyczną aparaturę (indywidualnie konfigurowane, wyspecjalizowane stacje robocze).

Spółka korzysta również z usług projektowych firm prowadzonych przez wykwalifikowanych inżynierów oraz pracowników naukowych uczelni wyższych, które to usługi realizowane są na aparaturze będącej własnością spółki.

Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani nie uzyskuje zwrotu kosztów ponoszonych na prace inżynieryjne w jakiejkolwiek formie.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na pytania:

Czy działalność prowadzona przez spółkę jawną (dalej: Spółka), w której Zainteresowani są wspólnikami, jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe, czy też prace rozwojowe?

Działalność prowadzona przez spółkę jawną (dalej: Spółka), w której Zainteresowani są wspólnikami, jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe.

Jeżeli podjęta działalność obejmuje działalność polegającą na badaniach naukowych ‒ to należy wyjaśnić, czy są to:

*   badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
*   badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń?

Nie dotyczy.

Czy działalność Spółki jest działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń?

Działalność Spółki jest działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Czy efektem prowadzonych prac jest projektowanie i tworzenie przez Spółkę produktów, które – w stosunku do dotychczasowej jej działalności – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Spółki albo w ogóle w praktyce gospodarczej?

Efektem prowadzonych prac jest projektowanie i tworzenie przez Spółkę produktów, które –w stosunku do dotychczasowej jej działalności – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, produkty te w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Spółki albo w ogóle w praktyce gospodarczej.

Jaki rodzaj dokumentacji podatkowej dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi Spółka, tj. księgi rachunkowe czy też podatkową księgę przychodów i rozchodów?

Spółka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Czy w prowadzonych księgach rachunkowych lub w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów Spółka wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej (koszty kwalifikowane), tj. czy prowadzi ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalającą wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej?

W prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów Spółka wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej (koszty kwalifikowane), tj. prowadzi ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalającą wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Co należy rozumieć pod pojęciem specjalistycznej aparatury (indywidualnie konfigurowanych, wyspecjalizowanych stacji roboczych)?

Pod pojęciem specjalistycznej aparatury (indywidualnie konfigurowanych, wyspecjalizowanych stacji roboczych, z języka angielskiego „(…)”) należy rozumieć wysoce wyspecjalizowane komputery wraz ze specjalistycznym oprogramowaniem, których parametry oraz moc obliczeniowa znacznie przekraczają parametry komputerów ogólnie dostępnych.

Czy zakupiona specjalistyczna aparatura (indywidualnie konfigurowane, wyspecjalizowane stacje robocze) stanowi środki trwałe czy też sprzęt specjalistyczny niebędący środkami trwałymi wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności czy są to naczynia i przybory laboratoryjne lub urządzenia pomiarowe?

Zakupiona specjalistyczna aparatura (indywidualnie konfigurowane, wyspecjalizowane stacje robocze) stanowi środki trwałe Spółki i jest wykorzystywana bezpośrednio w prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej. Nie są to naczynia i przybory laboratoryjne lub urządzenia pomiarowe.

Czy poniesione wydatki na specjalistyczną aparaturę (indywidualnie konfigurowane, wyspecjalizowane stacje robocze) są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, w tym przez odpisy amortyzacyjne?

Poniesione wydatki na specjalistyczną aparaturę (indywidualnie konfigurowane, wyspecjalizowane stacje robocze) są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, w tym przez odpisy amortyzacyjne.

Czy specjalistyczna aparatura (indywidualnie konfigurowane, wyspecjalizowane stacje robocze) wykorzystywane są wyłącznie w prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej, czy też do innych czynności – jakich; w tym przypadku proszę wskazać, w jaki sposób następuje udokumentowanie tego wykorzystywania dla działalności badawczo-rozwojowej?

Specjalistyczna aparatura (indywidualnie konfigurowane, wyspecjalizowane stacje robocze) wykorzystywane są wyłącznie w prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej.

Co należy rozumieć pod pojęciem wyspecjalizowanych programów komputerowych?

Pod pojęciem wyspecjalizowanych programów komputerowych należy rozumieć specjalistyczne programy komputerowe służące do prowadzenia prac rozwojowych w zakresie trójwymiarowej konstrukcji nadwozi samochodowych – a mianowicie program (…) – zintegrowany system (…). (…) jest produktem firmy (…). (…) to jeden z najbardziej rozbudowanych i wszechstronnych programów wspomagania prac inżynierskich w zakresie projektowania, tworzenia dokumentacji płaskiej, symulacji metodą elementów skończonych (…) oraz programowania obróbki na maszynach numerycznych typu (…).

Czy licencje na wyspecjalizowane programy komputerowe stanowią wartości niematerialne i prawne?

Licencje na wyspecjalizowane programy komputerowe stanowią wartości niematerialne i prawne. Producentem oprogramowania jest firma (…) z siedzibą we (…), natomiast jej przedstawicielem w Polsce, od którego Spółka nabywa licencje jest firma (…) z siedzibą we (…).

Czy poniesione wydatki na wyspecjalizowane programy komputerowe są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, w tym przez odpisy amortyzacyjne?

Poniesione wydatki na wyspecjalizowane programy komputerowe są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, w tym przez odpisy amortyzacyjne.

Czy wyspecjalizowane programy komputerowe wykorzystywane są wyłącznie w prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej, czy też do innych czynności – jakich; w tym przypadku proszę wskazać, w jaki sposób następuje udokumentowanie tego wykorzystywania dla działalności badawczo-rozwojowej?

Wyspecjalizowane programy komputerowe wykorzystywane są wyłącznie w prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej.

Co należy rozumieć pod pojęciem kosztów innych materiałów, o których mowa w pytaniu nr 2; należy jednoznacznie wskazać, jakie koszty w tym zakresie ponosi Spółka?

Pod pojęciem kosztów innych materiałów, o których mowa w pytaniu nr 2; należy rozumieć przede wszystkim zakup:

1.  routerów,
2.  switchy,
3.  kabli komputerowych,
4.  macierzy dyskowych,
5.  firewall’i hardware’owych wraz z oprogramowaniem,
6.  komputerów służących do logowania zdarzeń – (…),
7.  (…),
8.  manipulatorów (…),
9.  monitorów,
10.  projektorów multimedialnych,
11.  myszy komputerowych,
12.  klawiatur komputerowych,
13.  drukarek,
14.  papieru do drukarek,
15.  toneru do drukarek,
16.  niszczarek do dokumentów,

tj. sprzętu niezbędnego do prawidłowego funkcjonowania stacji roboczych oraz firmowej sieci komputerowej w celu wykonywania prac badawczo-rozwojowych oraz wykonywania dokumentacji papierowej.

Czy poniesione wydatki na inne materiały są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów?

Poniesione wydatki na inne materiały są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Czy wśród wymienionych w opisie sprawy kosztów innych materiałów są koszty dot. nabycia przez Spółkę materiałów bezpośrednio związanych z prowadzoną przez nią działalnością badawczo-rozwojową, czy też materiały te wykorzystywane są do innych czynności – jakich; w tym przypadku proszę wskazać, w jaki sposób następuje udokumentowanie tego wykorzystywania dla działalności badawczo-rozwojowej?

Wśród wymienionych w opisie sprawy kosztów innych materiałów są koszty dot. nabycia przez Spółkę materiałów bezpośrednio związanych z prowadzoną przez nią działalnością badawczo-rozwojową.

Czy Zainteresowani korzystają ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zainteresowani nie korzystają ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Czy opisana we wniosku działalność prowadzona przez Spółkę wpisuje się w niżej wymienione kryteria – jeżeli tak, to dlaczego:

*   jest ukierunkowana na nowe odkrycia (działalność nowatorska – umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów),
*   jest oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza ‒ aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie),
*   brak jest pewności co do jej wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności),
*   jest zaplanowana formalnie i uwzględniona w budżecie (działalność systematyczna – przeprowadzana w sposób zaplanowany, przy użyciu określonych zasobów ludzkich i finansowych),
*   prowadzi do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia)?

Opisana we wniosku działalność prowadzona przez Spółkę wpisuje się w niżej wymienione kryteria:

1.  jest ukierunkowana na nowe odkrycia (działalność nowatorska – umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów). Spółka w swoich pracach, wykorzystując posiadaną wiedzę oraz doświadczenie, poszukuje zastosowania innowatorskich rozwiązań w celu zastąpienia nimi tradycyjnych, dotychczas wykorzystywanych w branży motoryzacyjnej (na przykład wprowadzenie ramy bocznej samochodu osobowego wykonanej z włókna węglowego zamiast ze stali/aluminium, rozwiązanie dachowych belek poprzecznych w samochodzie osobowym zbudowanych z połączenia elementów stalowych, włókien węglowych oraz plastiku metodą wtryskową zamiast ze stali, itp.).
2.  jest oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza – aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie). Spółka w swoich pracach, wykorzystując posiadaną wiedzę oraz doświadczenie, poszukuje zastosowania innowatorskich rozwiązań w celu zastąpienia nimi tradycyjnych, dotychczas wykorzystywanych w branży motoryzacyjnej (na przykład wprowadzenie ramy bocznej samochodu osobowego wykonanej z włókna węglowego zamiast ze stali/aluminium, rozwiązanie dachowych belek poprzecznych w samochodzie osobowym zbudowanych z połączenia elementów stalowych, włókien węglowych oraz plastiku metodą wtryskową zamiast ze stali itp.).
3.  brak jest pewności co do jej wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności). Rozpoczynając prace nad projektem nowego samochodu, Spółka nigdy nie jest pewna, czy wykonane przez nią prace zostaną wykorzystane w ostatecznej wersji produkcyjnej nadwozia oraz (co również czasem się zdarza) – czy samochód w ogóle trafi do produkcji (np. w przypadku, gdy koszta produkcji okażą się dla klienta wyższe niż przewidywane zyski). Niejednokrotnie prowadzone są również prace koncepcyjne z założenia nieprzeznaczone do produkcji seryjnej.
4.  jest zaplanowana formalnie i uwzględniona w budżecie (działalność systematyczna – przeprowadzana w sposób zaplanowany, przy użyciu określonych zasobów ludzkich i finansowych). Spółka posiada podpisane kontrakty na wykonanie zleconych jej prac badawczo-rozwojowych w ściśle określonych ramach czasowych oraz za ściśle określoną kwotę wynagrodzenia.
5.  prowadzi do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia). Prace wykonywane przez Spółkę są/mogą być wykorzystywane przez jej klientów do produkcji elementów nadwozi samochodowych, tj. końcowe komputerowe modele 3D, które dostarcza Spółka są/mogą być odtwarzane przez maszyny fabrykach klientów w procesie produkcyjnym.

Czy koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową zostały odliczone przez Zainteresowanych od podstawy obliczenia podatku?

Koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową zostały odliczone przez Wspólników od podstawy obliczenia podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wykonywane przez spółkę prace projektowe mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej przedstawionej w art. 5a pkt 38-40 UPDOF?
2.  Czy do kosztów kwalifikowanych można zaliczyć, proporcjonalnie do udziałów w spółce, koszty nabycia i utrzymania licencji na profesjonalne oprogramowanie konstrukcyjne, zakup wyspecjalizowanych stacji roboczych oraz innych materiałów wykorzystywanych bezpośrednio do zadań realizowanych w zakresie prac B+R?
3.  Czy do kosztów kwalifikowanych można zaliczyć, proporcjonalnie do udziałów w spółce, koszty poniesione w związku z nabyciem usług projektowych w zakresie prac B+R wykwalifikowanych inżynierów (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą), którzy usługę realizowali aparaturze będącej własnością spółki?

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1.

Działalność prowadzona przez spółkę i realizowane przez nią prace rozwojowe spełniają warunki określone w art. 5a pkt 38-40 UPDOF. Projekty realizowane przez spółkę na etapie ich tworzenia wykorzystują aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności, narzędzia informatyczne i wysoko wyspecjalizowane oprogramowanie, a ich wynikiem jest stworzenie zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów. Stanowisko takie potwierdzają również istniejące już interpretacje indywidualne, np. 54880/I oraz 491321/I.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2.

Do kosztów kwalifikowanych można, proporcjonalnie do udziałów w spółce, zaliczyć koszty nabycia i utrzymania licencji, jak również zakup wyspecjalizowanych stacji roboczych i materiałów wykorzystywanych bezpośrednio do zadań realizowanych w zakresie prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 2 i 2a UPDOF za koszty kwalifikowane uważa się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową oraz nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Cytowany przepis pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów i surowców niezbędnych do realizacji prac B+R, bez których nie byłoby możliwe prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej. Spółka bez wysoko wyspecjalizowanego sprzętu, oprogramowania, tudzież licencji nie miałaby możliwości prowadzenia prac B+R. Stanowisko takie potwierdzają również istniejące już interpretacje indywidualne, np. 491491/I oraz 570379/I.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3.

Do kosztów kwalifikowanych można, proporcjonalnie do udziałów w spółce, zaliczyć koszty poniesione w związku z nabyciem usług projektowych wykwalifikowanych inżynierów, zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 4a UPDOF. Spółka nabywa usługi wykorzystania posiadanej przez nią aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i zakup tej usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym ze spółką.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 17 września 2019r. I SA/Bd 369/19 jako „aparaturę naukowo-badawczą” należy rozumieć „zespół współpracujących urządzeń wykorzystywanych w twórczej działalności obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

Posiadana przez spółkę aparatura (specjalistyczne stacje robocze z zaawansowanym oprogramowaniem konstrukcyjnym, których cena sięga setek tysięcy złotych) wypełnia w całości przytoczoną definicję.

Art. 26e ust. 2 pkt 4a UPDOF nie precyzuje w żaden sposób, czy zakup usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej dotyczy zakupu usługi, którą jest wykorzystanie posiadanej przez spółkę aparatury naukowo-badawczej, czy usługą ma być wykorzystanie aparatury naukowo-badawczej, która jest w posiadaniu kontrahenta.

Ze względu na dwuznaczność przepisu oraz zasadę in dubio pro tributario, która ma bezpośrednie odbicie w art. 2a Ordynacji Podatkowej należy zastosować korzystniejszą dla podatnika interpretację, a więc, iż dotyczy on zakupu usługi wykorzystania posiadanej przez spółkę aparatury naukowo-badawczej do celów B+R.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych w zakresie:

1.  ulgi na działalność badawczo-rozwojową – **jest prawidłowe,**
2.  uznania za koszty kwalifikowane wydatków związanych z działalnością badawczo-rozwojową w części dot. nabycia i utrzymania licencji na profesjonalne oprogramowanie konstrukcyjne, zakup wyspecjalizowanych stacji roboczych oraz innych materiałów – **jest nieprawidłowe,**
3.  uznania za koszty kwalifikowane wydatków związanych z działalnością badawczo-rozwojową w części dot. nabycia usług projektowych w zakresie prac B+R wykwalifikowanych inżynierów (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą), którzy usługę realizowali aparaturze będącej własnością Spółki – **jest nieprawidłowe.**

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.): spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do postanowień art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych: spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

W myśl art. 22 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych: spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Zgodnie z art. 51 Kodeksu spółek handlowych: każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
5.  spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2020 r. poz. 1406 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym również od 1 stycznia 2021 r.: przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne (…).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że wspólnikami wskazanej we wniosku spółki jawnej (dalej: Spółka) są wyłącznie osoby fizyczne.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Spółka jawna nie posiada osobowości prawnej. Posiada jednak podmiotowość prawną, co oznacza, że może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników. Spółka ta nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników tej spółki. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Działalność badawczo-rozwojowa, prowadzenie której uprawnia podatników do odliczenia kosztów kwalifikowanych w zeznaniu podatkowym, została zdefiniowana w art. 5a tej ustawy.

I tak, art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej  oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy  ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych  oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.  Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.): badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy spółka jawna (dalej: Spółka), w której Zainteresowani są wspólnikami prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z tego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonywania profesjonalnych usług projektowych dla światowych koncernów samochodowych. Są to zarówno projekty pojedynczych elementów, jak i całych obszarów nowych nadwozi samochodowych. Wykonywane prace projektowe związane są z poszukiwaniem nowych bądź zmianą struktury już istniejących rozwiązań konstrukcyjnych elementów samochodowych. Projekty realizowane przez Spółkę stanowią część w procesie tworzenia, a następnie produkcji wielkoseryjnej nowych elementów. Prace Spółki mają na celu stworzenie nowych lub twórcze rozwinięcie/zmianę istniejących rozwiązań o charakterze technicznym. W związku z wciąż zmieniającymi się i rosnącymi wymaganiami w stosunku do konstrukcji pojazdów samochodowych związanych z bezpieczeństwem biernym (próby zderzeniowe) oraz ekologią i ochroną środowiska (zmniejszenie zużycia paliwa lub alternatywne źródła zasilania), Spółka zajmuje się poszukiwaniem nowych rozwiązań mających sprostać stawianym wymaganiom przez organy ustawodawcze (normy emisji, normy zderzeniowe itp.). Wynikiem prac Spółki jest dokumentacja techniczna, która służy później jako projekt danego elementu/rozwiązania, przed jego wykonaniem w skali przemysłowej. Stworzona dokumentacja musi spełniać wymogi producenta oraz wciąż zmieniające się akty prawne i zostać wykonana z wykorzystaniem wysokiej klasy wiedzy branżowej oraz najnowszej wiedzy w zakresie możliwych do zastosowania materiałów oraz technologii. Wyniki prac Spółki mają bezpośrednie zastosowanie w przemyśle samochodowym.

Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku, działalność prowadzona przez Spółkę jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, czyli działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Ponadto efektem prowadzonych prac jest projektowanie i tworzenie przez Spółkę produktów, które – w stosunku do dotychczasowej jej działalności – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, produkty te w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Spółki albo w ogóle w praktyce gospodarczej.

Z informacji zawartych w uzupełnieniu wniosku wynika także, że opisana we wniosku działalność prowadzona przez Spółkę wpisuje się w niżej wymienione kryteria, tj. jest ukierunkowana na nowe odkrycia – Spółka w swoich pracach, wykorzystując posiadaną wiedzę oraz doświadczenie, poszukuje zastosowania innowatorskich rozwiązań w celu zastąpienia nimi tradycyjnych, dotychczas wykorzystywanych w branży motoryzacyjnej, jest oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza) – Spółka w swoich pracach, wykorzystując posiadaną wiedzę oraz doświadczenie, poszukuje zastosowania innowatorskich rozwiązań w celu zastąpienia nimi tradycyjnych, dotychczas wykorzystywanych w branży motoryzacyjnej, brak jest pewności co do jej wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności) – rozpoczynając prace nad projektem nowego samochodu, Spółka nigdy nie jest pewna, czy wykonane przez nią prace zostaną wykorzystane w ostatecznej wersji produkcyjnej nadwozia oraz czy samochód w ogóle trafi do produkcji, jest zaplanowana formalnie i uwzględniona w budżecie (działalność systematyczna) – Spółka posiada podpisane kontrakty na wykonanie zleconych jej prac badawczo-rozwojowych w ściśle określonych ramach czasowych oraz za ściśle określoną kwotę wynagrodzenia, prowadzi do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone – prace wykonywane przez Spółkę są/mogą być wykorzystywane przez jej klientów do produkcji elementów nadwozi samochodowych, tj. końcowe komputerowe modele 3D, które dostarcza Spółka są/mogą być odtwarzane przez maszyny w fabrykach klientów w procesie produkcyjnym.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że działalność Spółki w zakresie wykonywania profesjonalnych usług projektowych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ działalność ta ma charakter twórczy, obejmuje prace rozwojowe, jest prowadzona w sposób systematyczny oraz jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując  opisywana we wniosku działalność Spółki w zakresie prac projektowych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei, zgodnie z dyspozycją art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 powoływanej ustawy – za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

*   1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

1.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

*   2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

1.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
2.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

*   4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

1.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 26e ust. 5 ww. ustawy: koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 24a ust. 1b cytowanej ustawy podatkowej: podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z podmiotem wskazanym w odrębnych przepisach,
5.  w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
6.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
7.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie,
8.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka poniosła koszty na:

*   nabycie specjalistycznej aparatury (indywidualnie konfigurowane, wyspecjalizowane stacje robocze),
*   nabycie i utrzymanie wyspecjalizowanych programów komputerowych,
*   zakup materiałów,
*   nabycie usług projektowych wykwalifikowanych inżynierów.

Jednocześnie Zainteresowani w odpowiedzi na pytanie, czy koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową zostały odliczone przez Zainteresowanych od podstawy obliczenia podatku, wskazali, że tak.

Stosownie do zacytowanego już art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ustawodawca bardzo wyraźnie wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej tylko wówczas, gdy koszty te nie zostały zwrócone podatnikowi, a także nie zostały one odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W związku z powyższym Zainteresowani nie mogą odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej ww. kosztów.

Reasumując – Zainteresowani nie mogą odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej wskazanych kosztów, tj. kosztów nabycia specjalistycznej aparatury (indywidualnie konfigurowane, wyspecjalizowane stacje robocze), kosztów nabycia i utrzymania wyspecjalizowanych programów komputerowych, kosztów zakupu materiałów, a także kosztów nabycia usług projektowych wykwalifikowanych inżynierów, ponieważ koszty te, jak wskazali Zainteresowani, zostały odliczone przez nich od podstawy obliczenia podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

**