Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.270.2019.3.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-05
Teza: Opodatkowania czynności sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: dostawa; działki; nieruchomości; opodatkowanie; pełnomocnictwo; podatnik; sprzedaż; wynajem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 3 maja 2019 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniach 9 maja 2019 r., 13 czerwca 2019 r. i 25 lipca 2019 r. ( daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 9 maja 2019 r., 13 czerwca 2019 r. i 25 lipca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

Pana …..

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Panią ……

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 14 maja 2015r., aktem notarialnym Rep. A. nr X, nabył Pan wraz z żoną w ramach ustawowej wspólności majątkowej w udziale do 1/2 części nieruchomość rolną niezabudowaną, stanowiącą działkę gruntu numer 31 o powierzchni 1,44 ha, położoną w miejscowości A, w obrębie ewidencyjnym Y A, gmina B, powiat C województwo D, dla której prowadzona jest przez Sąd Rejonowy E i Zachód w E …Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w C księga wieczysta KW Nr Z. Przedmiotowa nieruchomość - działka 31 znajduje się na terenie, dla którego nie obowiązuje aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego gminy B. W rejestrze gruntów działka oznaczona jest symbolem klasoużytku „RIVa”. Przedmiotowa działka posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Nabycia przedmiotowej nieruchomości dokonano w celu wybudowania na tej nieruchomości domów mieszkalnych dla siebie i czworga dzieci, które wkraczały w wiek dorosłości i nie posiadały swoich własnych nieruchomości mieszkalnych. Wprawdzie krótko po zakupie przedmiotowej nieruchomości do Pana i żony oraz drugiego współwłaściciela zgłosił się potencjalny kupiec zainteresowany odkupieniem tej nieruchomości, jednakże ani Pan i żona, ani drugi współwłaściciel nie byliście w ogóle zainteresowani jej sprzedażą. Nie mniej jednak ówczesny potencjalny kupiec wystąpił do wójta gminy o wydanie dla przedmiotowej działki nr 31 warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie ośmiu budynków jednorodzinnych wolno stojących, z wbudowanymi garażami i z niezbędną infrastrukturą techniczną oraz na budowie „zajadu” publicznego do drogi powiatowej nr …, działki drogowej nr 24 na działkę nr 31. W dniu 2 marca 2017 r. wójt gminy wydał decyzję nr … o ustaleniu ww. warunków zabudowy dla potencjalnego kupca.

Po nabyciu przedmiotowej nieruchomości Pan i żona oraz drugi współwłaściciel sukcesywnie przygotowywaliście się do realizacji zamierzonego celu, czyli w przypadku Pana i żony rozpoczęcia budowy domów dla siebie i swoich dzieci. W tym celu pod koniec 2016 r. wystąpiono do wójta gminy o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie jedenastu budynków jednorodzinnych z niezbędną infrastrukturą techniczną, czyli 5 domów dla Pana/żony i 5 domów dla drugiego współwłaściciela nieruchomości oraz jednej działki stanowiącej drogę dojazdową do tych 10 domów. Wójt gminy pozytywnie rozpatrzył wniosek Pana i żony i w dniu 2 marca 2017 r. wydał decyzję nr … ustalającą dla Pana i żony warunki zabudowy dla ww. inwestycji. Niezależnie od powyższego w tym samym czasie wystąpił Pan wraz z żoną do wójta gminy o wydanie decyzji ustalającej lokalizację inwestycji celu publicznego o znaczeniu lokalnym polegającą na budowie sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej i decyzję taką w dniu 8 lutego 2017 r. uzyskał. Kolejno po uzyskaniu decyzji o warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie domów oraz po uzyskaniu decyzji ustalającej lokalizację inwestycji celu publicznego o znaczeniu lokalnym polegającą na budowie sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej, wystąpił Pan wraz z żoną do Starosty o zatwierdzenie projektu budowlanego i udzielenie pozwolenia na budowę sieci kanalizacji sanitarnej oraz sieci kanalizacji wodociągowej na ww. nieruchomości. Uzyskano taką decyzję w dniu 12 czerwca 2017 r. W 2016 r. w trakcie posiadania przedmiotowej nieruchomości, z uwagi na konieczność załatwienia szeregu formalności związanych z przygotowaniem do rozpoczęcia zamierzonej inwestycji, które wymagały czasu, korzystając z faktu, iż jest Pan współwłaścicielem ziemi rolnej oraz z uwagi na to, że od 2008 r. był Pan wraz z żoną właścicielem innej zmieni rolnej, na której prowadził działalność rolniczą, wystąpił do Biura Powiatowego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w E o przyznanie płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego. Decyzją nr … z dnia 31 listopada 2017 r. Kierownik Biura Powiatowego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w E przyznał ww. płatności na 2016 r. W chwili obecnej poza ww. nieruchomością nie posiada Pan żadnej innej nieruchomości gruntowej. Jedynie Pana żona jest aktualnie właścicielką nieruchomości rolnej, którą do chwili obecnej wykorzystuje Pan do działalności rolnej. Ani Pan ani Pana żona nie dokonywali nigdy żadnych odpłatnych transakcji w zakresie obrotu nieruchomościami gruntowymi. Jedynie w 2018 r. Pan wraz z żoną w ramach umowy darowizny podarowali swoim dzieciom inne posiadane przez siebie działki rolne, na których dzieci planują budowę własnych domów. Nieruchomość będąca przedmiotom niniejszego wniosku nigdy nie była przedmiotem żadnej umowy dzierżawy, najmu lub umowy o podobnym charakterze. W chwili obecnej plany Pana i żony uległy zmianie, w szczególności z uwagi na to, że dzieci zrezygnowały z możliwości zamieszkiwania „przy rodzicach”. Stąd Pan wraz z żoną oraz drugi współwłaściciel zmieniliście swoje plany i postanowiliście sprzedać całą nieruchomość. Stąd w kwietniu 2018 r. podpisaliście przedwstępną umowę sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w całości na rzecz jednego nabywcy. Ani Pan ani żona nie prowadziliście nigdy działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, nie jesteście także podatnikami VAT z żadnego tytułu. Nie macie też żadnego doświadczenia i umiejętności w zakresie obrotu nieruchomościami. Planowanej sprzedaży dokonujecie w zakresie zarządu prywatnym majątkiem. Wynika to stąd, że nabycia przedmiotowej nieruchomości nie dokonano w celu jej przyszłej sprzedaży, a w celu zagospodarowania jej na potrzeby mieszkaniowe Państwa oraz dzieci. Aktualna sprzedaż tej nieruchomości jest wyłącznie wynikiem zmiany planów mieszkaniowych dzieci.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 13 czerwca 2019 r. oświadczył Pan, że jest rolnikiem prowadzącym działalność rolniczą w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto wskazał Pan, że ani potencjalnemu kupcowi, który zgłosił się do Pana i żony oraz drugiego współwłaściciela nieruchomości krótko po zakupie nieruchomości, a któremu wydano decyzję nr … (a nie jak to omyłkowo wskazano we wniosku decyzję nr …) o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie ośmiu budynków jednorodzinnych wolno stojących, z wbudowanymi garażami i z niezbędną infrastrukturą techniczną oraz na budowie „zajadu” publicznego do drogi powiatowej nr …, działki drogowej nr 24 na działkę nr 31, ani aktualnemu kupcowi, który podpisał z Panem i żoną oraz drugim współwłaścicielem umowę przedwstępną zakupu nieruchomości, nie udzielano żadnego pełnomocnictwa. Poza uzyskaniem przez Pana decyzji o warunkach zabudowy dla 11 budynków jednorodzinnych i drogi oraz uzyskaniu decyzji i pozwolenia na budowę sieci kanalizacji sanitarnej, wodociągowej nie podejmowano jakichkolwiek innych czynności zmierzających do sprzedaży nieruchomości, w szczególności nie umieszczono ogłoszenia czy też nie przekazano do biura nieruchomości zlecenia o wystawieniu tej nieruchomości na sprzedaż, ani nie dokonywano żadnych przyłączeń do tej nieruchomości. Nieruchomość - działka nr 31 do dnia dzisiejszego nie została podzielona na mniejsze działki. Od dnia podpisania umowy przedwstępnej, tj. od kwietnia 2018 r. nieruchomość nie jest w żaden sposób wykorzystywana. Nieruchomość zostanie sprzedana w całości jednemu nabywcy. Pan i żona oraz drugi współwłaściciel nie szukaliście w żaden publiczny sposób nabywcy na tą nieruchomość. Po zmianie planów mieszkaniowych przez dzieci i po podjęciu decyzji o sprzedaży nieruchomości przez Pana i żonę oraz drugiego współwłaściciela w pierwszej kolejności jako właściciele nieruchomości „rozpuściliście wici” z informacją o sprzedaży nieruchomości wśród swoich znajomych i sąsiadów. Po koniec lutego do Pana zadzwonił znajomy z informacją, że z kolei jego znajomy szuka i jest zainteresowany zakupem podobnej nieruchomości. Tak do Pana zgłosił się zainteresowany kupiec, z którym w efekcie została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Natomiast w uzupełnieniu do wniosku z dnia 25 lipca 2019 r. wyjaśnił Pan, że nieruchomość, której dotyczy wniosek (tj. działka rolna nr 31) była wykorzystywana przez Pana do działalności rolniczej przez jeden rok - w 2016 r. Dowodem tego jest złożony przez Pana w 2016 r. wniosek do Biura Powiatowego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w E o przyznanie płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego. Decyzją nr …. z dnia 31 listopada 2017 r. Kierownik Biura Powiatowego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w E przyznał ww. płatności na 2016 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokonując sprzedaży opisanej nieruchomości rolnej niezabudowanej (tj. działki nr 31) Pan i żona nie będą podatnikami VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Zainteresowanych, dokonując sprzedaży przedmiotowej nieruchomości rolnej niezabudowanej (tj. działki nr 31), nie będą podatnikami rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż sprzedaży będą dokonywali w ramach zarządu majątkiem prywatnym i nie stanowi ona transakcji mającej znamiona transakcji gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 u.p.t.u. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na podstawie ww. przepisów grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 u.p.t.u. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika, który został zdefiniowany w przepisie art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Pod pojęciem podatnika należy rozumieć: osobę prawną, jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz osobę fizyczną, wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pojęcie działalności gospodarczej określono w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. i obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Określony w powołanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności podatkiem VAT konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik VAT. Analiza powyższych przepisów pozwala stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika podatku VAT, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do danej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów tej ustawy. Należy zatem wykluczyć z grona podatników osoby fizyczne, które dokonują sprzedaży towarów stanowiących część ich majątku osobistego, np. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą jako handlowiec wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, na zorganizowaną formę. Z doktryny i orzecznictwa wynika, że może to być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Jednakże w ocenie sądów administracyjnych na tego rodzaju aktywność wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia jednej z nich. W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest więc ustalenie, czy sprzedający podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., co będzie skutkowało koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług. W innym przypadku możliwe będzie uznanie, że sprzedający dokonał sprzedaży w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Istotne jest zatem ustalenie, czy w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podjęto aktywne działania, które można uznać za charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Z opisu wynika, że Zainteresowani nabyli przedmiotową nieruchomość niezabudowaną stanowiącą grunty orne w 2015r. w celu wybudowania na tej nieruchomości domów mieszkalnych dla siebie i swoich czworga dzieci, które wkraczały w wiek dorosłości i nie posiadały swoich własnych nieruchomości mieszkalnych. Dotychczas Zainteresowani nie dokonywali innych czynności polegających na odpłatnym obrocie nieruchomościami (za wyjątkiem zawartych z dziećmi umów darowizny innych posiadanych nieruchomości). W związku z przedmiotową nieruchomością wystąpili jedynie o wydanie warunków zabudowy oraz decyzji w zakresie inwestycji sieci kanalizacyjnej i wodociągowej, co było niezbędne do realizacji pierwotnie zamierzonych celów. Poza wystąpieniem o warunki zabudowy i sieci kanalizacyjnej i wodociągowej Zainteresowani nie podjęli żadnych czynności związanych z podziałem nieruchomości, wyodrębnieniem na niej dróg dojazdowych itp. Poza tym transakcja sprzedaży przedmiotowej nieruchomości jest pierwszą odpłatną transakcją sprzedaży nieruchomości gruntowej. Zainteresowani nie prowadzą działalności w zakresie nabywania i sprzedaży nieruchomości, a nabycia przedmiotowej nieruchomości nie dokonali w celu jej dalszej odsprzedaży. Biorąc pod uwagę powyższe w ocenie Zainteresowanych ich dotychczasowa aktywność związana z tą nieruchomością nie wykraczała poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie podęli ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność zbliżoną dla podmiotów zajmujących się obrotem nieruchomościami, a zatem sprzedaż przedmiotowej nieruchomości stanowi naturalny element wykonywania prawa własności. W ocenie Zainteresowanych brak jest przesłanek pozwalających uznać zarówno Zainteresowanego będącego stroną postępowania, jak i zainteresowanego nie będącego stroną postępowania za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u., prowadzącego działalność gospodarczą, o jakiej mowa w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Jak wskazano wcześniej, aby uznać określoną sprzedaż za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT niezbędne jest uznanie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku z tą sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W analizowanym przypadku takich przesłanek brak. Reasumując, stwierdzić należy, iż sprzedaż przedmiotowej nieruchomości rolnej niezabudowanej nie będzie stanowiła działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oboje małżonkowie będą korzystali z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie zostaną spełnione przesłanki zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. i nie wystąpią oni w roli podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle powyższych przepisów w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

Zatem w zakresie pojęcia towarów jako budynków, budowli i ich części jak również gruntów mieści się współwłasność, jako prawo do rzeczy wspólnej.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby była objęta tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W sprawie istotne są także tezy płynące z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 29 marca 2017 r. Sąd wywiódł w nim, że: „Odnosząc się do wywodu Skarżącego, że nie nabył gruntu z zamiarem jego dalszej odsprzedaży Sąd wskazuje, kluczowe znaczenie ma sposób postępowania podatnika nie przy nabyciu nieruchomości, ale w okresie późniejszym, poprzedzającym sprzedaż, wyrażający się sposobem aktywności w zakresie wykonywanego obrotu przedmiotowymi nieruchomościami. Sam zamiar z jakim podmiot nabył towar np. nieruchomość nie jest czynnikiem miarodajnym dla oceny, w jakim charakterze działa ten podmiot w momencie jego sprzedaży (por. wyrok NSA z dnia 29 sierpnia 2014 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 1229/13) (…)”.

Ponadto jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Niemniej jednak o tym, że działania prowadzone przez sprzedawcę gruntu przybierają profesjonalną formę decydować może również sposób wykorzystywania gruntu, stąd – jak zaznaczono powyżej – niezbędna jest każdorazowa ocena okoliczności faktycznych danej sprawy.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że w dniu 14 maja 2015 r. Zainteresowani nabyli w ramach ustawowej wspólności majątkowej w udziale do ½ części nieruchomość rolną niezabudowaną, stanowiącą działkę gruntu nr 31 o powierzchni 1,44 ha. Przedmiotowa nieruchomość znajduje się na terenie, dla którego nie obowiązuje aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zainteresowani dokonali nabycia ½ udziału w nieruchomości w związku z zamiarem budowy domu mieszkalnego dla siebie i dla swoich dzieci Krótko po zakupie nieruchomości do Zainteresowanych i drugiego współwłaściciela zgłosił się potencjalny kupiec zainteresowany jej odkupieniem, który „za zgodą współwłaścicieli” (tj. nie wyrażono wobec jego planów sprzeciwu) wystąpił o wydanie warunków zabudowy dla planowanej przez siebie inwestycji i w marcu 2017 r. taką decyzję otrzymał. Natomiast pod koniec 2016 r. Zainteresowani za „wiedzą” drugiego współwłaściciela wystąpili o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla innej inwestycji polegającej na budowie 11 budynków jednorodzinnych z niezbędną infrastrukturą techniczną oraz jednej działki stanowiącej drogę dojazdową. Działka do dnia złożenia wniosku nie została podzielona na mniejsze. Jednocześnie w 2016 r. nieruchomość, której dotyczy wniosek była wykorzystywana do działalności rolniczej przez jeden rok – 2016 r. i w związku tym uzyskano dopłaty rolne z ARIMR, bowiem Zainteresowany będący stroną postępowania jest rolnikiem prowadzącym działalność rolniczą w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Zainteresowani nie są podatnikami VAT z żadnego tytułu. Współwłaściciele zmienili swoje plany związane z nieruchomością i wspólnie podjęli decyzje o jej sprzedaży. W kwietniu 2018 r. Zainteresowani oraz drugi współwłaściciel podpisali przedwstępną umowę sprzedaży całości przedmiotowej nieruchomości. Nieruchomość zostanie sprzedana jednemu nabywcy, który sam zgłosił się do Zainteresowanych.

Mając na uwadze powyższe i treść przywołanych regulacji prawnych oraz wskazanego orzecznictwa tut. organ stwierdza, że planowana sprzedaż udziału w opisanej nieruchomości będzie miała znamiona działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a oboje Zainteresowani dla tych czynności wystąpią w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Całokształt przedstawionych okoliczności wskazuje, bowiem że – wbrew stanowisku zaprezentowanemu we wniosku – sprzedaż udziału w nieruchomości nie nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, a Zainteresowani nie będą korzystali z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wręcz przeciwnie, poza wskazaniem, że nieruchomość została nabyta z zamiarem wybudowania domów, w żadnym okresie posiadania nieruchomość nie była wykorzystywana przez Zainteresowanych na użytek prywatny. Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego. Natomiast w odniesieniu do przedmiotowego gruntu wykonano czynności charakterystyczne dla podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, które w efekcie doprowadziły do uatrakcyjnienia i przygotowania gruntu do sprzedaży. Po pierwsze podjęto czynności zmierzające do zmiany przeznaczenia gruntu, bowiem już krótko po jego nabyciu przez Zainteresowanych i drugiego współwłaściciela zgłosił się do nich potencjalny nabywca, który - za ich zgodą - wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla planowanej przez siebie inwestycji. Również sami Zainteresowani wystąpili o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla budowy 11 domów mieszkalnych i drogi. W odniesieniu do nieruchomości Zainteresowani uzyskali również decyzję i pozwolenia na budowę sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili jej nabycia. Działania te dokonywane były również za wiedzą i zgodą drugiego współwłaściciela nieruchomości i wpłynęły niewątpliwie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Ponadto, należy podkreślić, że nieruchomość była wykorzystywana w prowadzonej przez Zainteresowanego działalności rolniczej w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 15 ustawy (tj. działalności gospodarczej). W związku z wykorzystaniem jej w działalności rolniczej uzyskano dopłaty rolne z ARIMR.

W konsekwencji, dokonując sprzedaży ½ udziału w opisanej nieruchomości nr 31 (nabytej w ramach ustawowej wspólności majątkowej) oboje Zainteresowani staną się podatnikami w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącymi działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, iż w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.