Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.339.2018.1.ZD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-24
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek; nakłady; nieruchomości; sprzedaż; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2018 r. (data wpływu 26 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 lipca 2018 r. (data wpływu 6 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono w dniu 6 sierpnia 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Powiat jest zarejestrowany w Urzędzie Skarbowym jako podatnik VAT czynny. Jest właścicielem nieruchomości zabudowanej, położonej na działce nr 1326/1 o pow. 0.33.17 ha w. Na wskazanej wyżej działce usytuowany jest budynek administracyjno-biurowy oraz parking. W Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy i Miasta działka nr 1326/1 przeznaczona jest pod teren zabudowy mieszkaniowej o wysokiej intensywności zabudowy.

Prawo użytkowania wieczystego działki nr 1326/1 o obszarze 0.33.17 ha oraz prawo własności znajdującego się na niej budynku, zostały nabyte do powiatowego zasobu nieruchomości od firmy A w dniu 3 kwietnia 2001 r. Następnie 16 grudnia 2004 r. aktem notarialnym dokonano przeniesienia w drodze zamiany na rzecz Powiatu prawa własności niezabudowanych działek o nr 149/2 i 150/2, oraz prawa własności działki nr 1326/1 w zamian za przeniesienie na rzecz Skarbu Państwa prawa własności zabudowanej nieruchomości nr 19415. Działka nr 1326/1 zabudowana jest budynkiem, zajmowanym przez Powiatowy Urząd Pracy w drodze umowy cywilnoprawnej bezpłatnego użyczenia od dnia 17 listopada 2003 r., Izbę Gospodarczą w drodze umowy cywilnoprawnej bezpłatnego użyczenia od dnia 12 maja 2003 r. oraz przez Agencję od dnia 9 marca 2007 r. na podstawie umowy najmu oraz aneksów do umów do dnia dzisiejszego. Powiatowy Urząd Pracy oraz Agencja opłaty za energię elektryczną, centralne ogrzewanie i koszty zarządu ponoszą według rzeczywistych kosztów w stosunku do zajmowanej powierzchni, wodę i odprowadzanie ścieków według rzeczywistych kosztów w stosunku do zatrudnionych osób na podstawie wystawionych faktur. Od stycznia 2017 r. część lokalu z wyżej wymienionych została wygospodarowana na obsługę Nieodpłatnej Pomocy Prawnej realizowanej przez Powiat.

Obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego Powiat dokonuje w przypadku otrzymanych faktur dotyczących kosztów tzw. „mediów”. Następnie refakturuje najemcom i biorącym w użyczenie działając jako podatnik we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej przyjmując stawkę VAT właściwą dla danej usługi.

Nabycie działki nr 1326/1 od firmy A stanowiło czynność zwolnioną z opodatkowania. Z tytułu sprzedaży budynku firma A była podatkiem podatku od towarów i usług, zwolnionym od podatku. Z tytułu nabycia przedmiotowej działki Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W stosunku do tej nieruchomości Powiat nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości, od których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nieruchomość ta nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. W momencie nabycia przez Wnioskodawcę działki nr 1326/1 na jej terenie znajdował się budynek administracyjno-biurowy.

Parking był wybudowany w terminie późniejszym, dla pracowników i klientów urzędu (w umowie najmu z dnia 25 lutego 2016 r. z Agencją zawarte jest prawo do korzystania z powierzchni parkingowej).

Znajdujący się na przedmiotowej nieruchomości parking jest budowlą w rozumienie ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. l332). Parking ten został wybudowany przez Starostwo Powiatowe w 2007 r. i został udostępniony najemcom (w umowie najmu z dnia 25 lutego 2016 r. z Agencją zawarte jest prawo do korzystania z powierzchni parkingowej).

W związku z budową parkingu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Od momentu wybudowania parkingu Wnioskodawca nie poniósł nakładów na ulepszenie lub przebudowę parkingu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Parking stanowi nieodpłatne miejsce parkingowe dla pracowników i klientów Powiatowego Urzędu Pracy, Izby Gospodarczej, Nieodpłatnej Pomocy Prawnej oraz Agencji (w umowie najmu z dnia 25 lutego 2016 r. z Agencją zawarte jest prawo do korzystania z powierzchni parkingowej).

W związku z rozpoczętą procedurą zmierzającą do sprzedaży działki nr 1326/1, i potrzebnych informacji, które powinno zawierać ogłoszenie o sprzedaży nieruchomości, należy wskazać, czy przedmiotowa sprzedaż będzie objęta podatkiem VAT oraz w jakiej stawce.

W piśmie z dnia 31 lipca 2018 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – wskazano, że w odniesieniu do budynku administracyjno-biurowego Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie tego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze sprzedażą działki nr 1326/1 (budynek+parking), transakcja taka podlegałaby opodatkowaniu VAT w stawce 23%, czy mogłaby korzystać ze zwolnienia od podatku w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy od podatku od towarów i usług: „Zwalnia sie od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W związku z powyższym, jeżeli sprzedaż nieruchomości zabudowanej nie będzie następowała w powyższych dwóch przypadkach, to sprzedaż taka będzie zwolniona z VAT.

Wobec powyższego, znajdzie zastosowanie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Powiat jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Jest właścicielem nieruchomości zabudowanej. Na wskazanej wyżej działce usytuowany jest budynek administracyjno-biurowy oraz parking. Prawo użytkowania wieczystego działki nr 1326/1 oraz prawo własności znajdującego się na niej budynku zostały nabyte do powiatowego zasobu nieruchomości w dniu 3 kwietnia 2001 r. Następnie 16 grudnia 2004 r. dokonano przeniesienia w drodze zamiany na rzecz Powiatu prawa własności niezabudowanych działek o nr 149/2 i 150/2 oraz prawo własności działki nr 1326/1 w zamian za przeniesienie na rzecz Skarbu Państwa prawa własności zabudowanej nieruchomości nr 19415. Działka 1326/1 zabudowana jest budynkiem, zajmowanym przez Powiatowy Urząd Pracy w drodze umowy cywilnoprawnej bezpłatnego użyczenia od dnia 17 listopada 2003 r., Izbę Gospodarczą w drodze umowy cywilnoprawnej bezpłatnego użyczenia od dnia 12 maja 2003 r. oraz przez Agencję od dnia 9 marca 2007 r. na podstawie umowy najmu oraz aneksów do umów do dnia dzisiejszego. Powiatowy Urząd Pracy oraz Agencja opłaty za energię elektryczną, centralne ogrzewanie i koszty zarządu ponoszą według rzeczywistych kosztów w stosunku do zajmowanej powierzchni, wodę i odprowadzanie ścieków według rzeczywistych kosztów w stosunku do zatrudnionych osób na podstawie wystawionych faktur. Od stycznia 2017 r. część lokalu z wyżej wymienionych została wygospodarowana na obsługę Nieodpłatnej Pomocy Prawnej realizowanej przez Powiat. Obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego Powiat dokonuje w przypadku otrzymanych faktur dotyczących kosztów tzw. „mediów”. Następnie refakturuje najemcom i biorącym w użyczenie, działając jako podatnik we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej przyjmując stawkę VAT właściwą dla danej usługi. Nabycie działki nr 1326/1 stanowiło czynność zwolnioną z opodatkowania. Z tytułu sprzedaży budynku firma była podatnikiem podatku od towarów i usług, zwolnionym od podatku. Z tytułu nabycia przedmiotowej działki Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W stosunku do tej nieruchomości Powiat nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości, od których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nieruchomość ta nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. W momencie nabycia przez Wnioskodawcę działki nr 1326/1 na jej terenie znajdował się budynek administracyjno-biurowy.

Parking był wybudowany w terminie późniejszym, dla pracowników i klientów urzędu (w umowie najmu z dnia 25 lutego 2016 r. z Agencją zawarte jest prawo do korzystania, z powierzchni parkingowej). Znajdujący się na przedmiotowej nieruchomości parking jest budowlą w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Parking ten został wybudowany przez Starostwo Powiatowe w 2007 r. i został udostępniony najemcom. W związku z budową parkingu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Od momentu wybudowania parkingu Wnioskodawca nie poniósł nakładów na ulepszenie lub przebudowę parkingu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Parking stanowi nieodpłatne miejsce parkingowe dla pracowników i klientów Powiatowego Urzędu Pracy, Izby Gospodarczej, Nieodpłatnej Pomocy Prawnej oraz Agencji. W odniesieniu do budynku administracyjno-biurowego Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie tego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Na tle powyższego Zainteresowany ma wątpliwości, czy sprzedaż działki nr 1326/1 wraz z posadowionym na niej budynkiem administracyjno-biurowym oraz parkingiem będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług wg stawki podatku w wysokości 23%, czy też transakcja ta będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym, państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko – jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku (jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora) zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji (pkt 41 ww. wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r.).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, to należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowej nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do obiektów w postaci budynku administracyjno-biurowego oraz parkingu, posadowionych na tych nieruchomościach miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że pierwsze zasiedlenie nastąpiło zarówno w odniesieniu do budynku administracyjno-biurowego oraz parkingu.

Powyższe wynika z faktu, że budynek administracyjno-biurowy został nabyty w dniu 3 kwietnia 2001 r. w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT przy czym korzystającej ze zwolnienia od podatku, a dodatkowo Wnioskodawca zaznaczył, że przedmiotowy budynek jest użytkowany przez podmioty trzecie na podstawie umów cywilnoprawnych. Jednocześnie, co istotne w analizowanym przypadku, w stosunku do ww. budynku Zainteresowany nie ponosił wydatków na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W konsekwencji stwierdzić należy, że skoro w odniesieniu do budynku administracyjno-biurowego doszło do pierwszego zasiedlenia, a ponadto od pierwszego zasiedlenia do planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż dwa lata, to w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki do objęcia dostawy tego budynku zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Również dostawa parkingu, który stanowi budowlę, nie będzie odbywała się w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Powyższe wynika z faktu, że – jak wskazał Wnioskodawca – parking wybudowany przez Starostwo Powiatowe w 2007 r. dla pracowników i klientów urzędu został udostępniony do korzystania najemcom (w umowie najmu z dnia 25 lutego 2016 r. z Agencją zawarte jest prawo do korzystania z powierzchni parkingowej). Jednocześnie, jak wynika z opisu sprawy, od momentu wybudowania parkingu Wnioskodawca nie poniósł nakładów na jego ulepszenie lub przebudowę w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W związku z powyższym w odniesieniu do parkingu również zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem dostawa tej budowli nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Podsumowując, w analizowanym przypadku sprzedaż budynku administracyjno-biurowego oraz parkingu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zatem nie będzie opodatkowana podatkiem VAT wg stawki 23%. Konsekwentnie – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż gruntu, na którym posadowione są ww. obiekty, będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania VAT.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należy ocenić jako prawidłowe.

Ponadto tutejszy organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.