Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-833/12/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-10-19
Teza: Prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z prowadzoną działalnością agroturystyczną oraz ewentualnej korekty kwoty podatku odliczonego, w związku z poniesionymi wydatkami inwestycyjnymi w obcym środku trwałym, w przypadku zakończenia działalności agroturystycznej.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; korekta-korekta podatku naliczonego; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2012 r. (data wpływu 9 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 9 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z prowadzoną działalnością agroturystyczną oraz ewentualnej korekty kwoty podatku odliczonego, w związku z poniesionymi wydatkami inwestycyjnymi w obcym środku trwałym, w przypadku zakończenia działalności agroturystycznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z prowadzoną działalnością agroturystyczną oraz ewentualnej korekty kwoty podatku odliczonego, w związku z poniesionymi wydatkami inwestycyjnymi w obcym środku trwałym, w przypadku zakończenia działalności agroturystycznej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Od 1999 r. jest Pani rolnikiem, natomiast od dnia 1 lipca 2012 r. prowadzi działalność agroturystyczną, polegającą na wynajmie 4 pokoi. W dniu 4 listopada 2011 r. złożyła Pani wniosek do ARiMR w ramach działalności „Różnicowanie w kierunku działalności nierolniczej” o przyznanie pomocy. Uzyskała Pani dofinansowanie w wysokości 100.000 zł na remont budynku mieszkalnego na cele agroturystyczne. Przyznana pomoc dotyczy kwoty netto. Umowa o przyznanie pomocy zostanie podpisana po dniu 1 lipca 2012 r., a także po tym dniu będą ponoszone wydatki inwestycyjne. Nie jest Pani właścicielem remontowanej nieruchomości, ale jest Pani w niej zameldowana. Właściciele nieruchomości, tj. syn i synowa, zawarli z Panią umowę bezterminowego, nieodpłatnego użyczenia nieruchomości i wyrazili zgodę na prowadzenie działalności turystycznej i wykonanie prac remontowych. Od dnia 1 lipca 2012 r. zrezygnowała Pani ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. Wykona Pani remont budynku mieszkalnego, ponosząc wydatki w kwocie netto (ok. 350.000 zł), przy czym 61% kosztów dotyczyć będzie remontu części budynku przeznaczonej na agroturystykę, a 39% kosztów - części przeznaczonej na mieszkanie. Podział kosztów na część mieszkalną (39%) i agroturystyczną (61%) dokonany jest w oparciu o powierzchnię użytkową, przeznaczoną na cele mieszkalne i agroturystyczne.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 9 października 2012 r. poinformowała Pani, że nakłady poniesione na remont budynku stanowić będą ulepszenie używanego środka trwałego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy w zaistniałej sytuacji przysługuje Pani odliczenie podatku od towarów i usług od wydatków poniesionych na modernizację budynku przeznaczonego na prowadzenie działalności agroturystycznej, a jeśli tak to w jakiej wysokości?
2.  Przez jaki okres czasu, przy odliczeniu podatku, powinna Pani prowadzić działalność agroturystyczną, aby nie wystąpiła konieczność zwrotu części odliczonego podatku?

Pani zdaniem:

Ad. 1 Powinna Pani uzyskać zwrot podatku naliczonego od kwoty, jaką wydała na remont części budynku przeznaczonej na cele agroturystyki.

Ad. 2 Działalność powinna być prowadzona przez okres 5 lat i wówczas nie wystąpi konieczność zwrotu części odliczonego podatku VAT.

Ponadto wyjaśniła Pani, że rozstrzygnięcie dotyczyć ma ewentualnej korekty kwoty podatku odliczonego, w związku z poniesionymi wydatkami inwestycyjnymi w obcym środku trwałym, w przypadku zakończenia działalności agroturystycznej, np. po 5 latach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit.a ustawy).

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 87 ust. 1 cyt. ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Przepis art. 90 ust. 1 ustawy, stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednocześnie uwzględniając powołane przepisy art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1 ustawy stwierdzić należy, iż dla ustalenia zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego należy wyodrębnić część podatku naliczonego związanego wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną. Wyodrębnienie to winno zostać dokonane w oparciu o miarodajny i uzasadniony klucz podziału. Zastosowany klucz podziału, musi stanowić faktyczne odzwierciedlenie rzeczywistych wartości, dotyczących działalności opodatkowanej.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że od dnia 1 lipca 2012 r. prowadzi Pani działalność agroturystyczną, polegającą na wynajmie 4 pokoi. Nie jest Pani właścicielem remontowanej nieruchomości, ale jest Pani w niej zameldowana. Właściciele nieruchomości zawarli z Panią umowę bezterminowego, nieodpłatnego użyczenia nieruchomości i wyrazili zgodę na prowadzenie działalności turystycznej i wykonanie prac remontowych. Od dnia 1 lipca 2012 r. zrezygnowała Pani ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. Wykona Pani remont budynku mieszkalnego, ponosząc wydatki w kwocie netto (ok. 350.000 zł), przy czym 61% kosztów dotyczyć będzie remontu części budynku przeznaczonej na agroturystykę, a 39% kosztów - części przeznaczonej na mieszkanie. Podział kosztów na część mieszkalną (39%) i agroturystyczną (61%) dokonany jest w oparciu o powierzchnię użytkową przeznaczoną na cele mieszkalne i agroturystyczne. Nakłady poniesione na remont budynku stanowić będą ulepszenia w obcym środku trwałym.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż w związku z tym, że nabyte towary i usługi związane z remontem budynku mieszkalnego będą służyły – jak wynika z treści wniosku – czynnościom opodatkowanym i niepodlegającym opodatkowaniu, jak słusznie Pani zauważyła, będzie Pani przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, tj. w działalności agroturystycznej. Natomiast w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, może Pani ubiegać się o zwrot tej różnicy kwoty podatku, na zasadach określonych w art. 87 ust. 2-6 ustawy w momencie dokonania tych czynności.

Zaznacza się również, iż zasadność zwrotu nadwyżki podatku należnego nad naliczonym nie może być przedmiotem oceny tutejszego organu, bowiem taka ocena może być przeprowadzona jedynie w toku prowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy miejscowo organ podatkowy pierwszej instancji.

Oddzielnie należy odnieść się natomiast do kwestii ewentualnej korekty kwoty podatku odliczonego, w związku z poniesionymi wydatkami inwestycyjnymi w obcym środku trwałym, w przypadku zaprzestania działalności agroturystycznej.

Zasady dokonywania korekty kwoty podatku odliczonego reguluje art. 91 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, stosownie do art. 91 ust. 1 cyt. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych, na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy, o czym stanowi art. 91 ust. 3 cyt. ustawy.

Szczegółowe zasady dokonania korekty kwoty podatku odliczonego zawarte zostały w dalszych przepisach art. 91 od ust. 4 do 10 powołanej ustawy.

Przepis art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, iż przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W myśl art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Zgodnie z art. 91 ust. 7c ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Wobec braku uregulowań, które wprost dotyczyłyby kwestii korekty podatku naliczonego w związku z nakładami na obce środki trwałe, jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie, należy zastosować zasady wynikające z art. 91 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Pojęcie inwestycji w obcym środku trwałym nie zostało bowiem zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego.

Należy zauważyć, że przepisy art. 91 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług odsyłają do przepisów o podatku dochodowym dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, w świetle których inwestycja w obcym środku trwałym stanowi u inwestora odrębny od nieruchomości środek trwały podlegający amortyzacji według zasad określonych dla takich środków trwałych (art. 16j ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych), a nie według zasad odnoszących się do nieruchomości.

Zatem, w świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu sprawy należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Panią na modernizację budynku przeznaczonego na agroturystykę o wartości przekraczającej 15.000 zł (ulepszenie budynku) ujęte w ewidencji środków trwałych jako obcy środek trwały, należy traktować jak wydatki na zakup odrębnego środka trwałego.

W związku z tym, że inwestycje w obcym środku trwałym (budynku mieszkalnym), polegające na jego ulepszeniu stanowią odrębny od lokalu (nieruchomości) środek trwały, korekta podatku naliczonego odnoszącego się do takiego środka trwałego powinna być dokonywana w ciągu 5- letniego okresu (a nie w ciągu 10 lat przewidzianych dla nieruchomości).

Wobec powyższego, w przypadku zaprzestania działalności agroturystycznej przed upływem 5-letniego okresu korekty (licząc od końca roku, w którym budynek został oddany do użytkowania) obowiązana Pani będzie do dokonania stosownej korekty podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.