Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-246/16-4/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-06-13
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z prowadzonym programem lojalnościowym.
Słowa kluczowe: kontrahent; programy-programy lojalnościowe; przychód; przychód-powstanie przychodu; sprzedaż
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Organu w dniu 30 marca 2016 r. (brak daty wypełnienia wniosku) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z prowadzonym programem lojalnościowym – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 10 maja 2016 r. (data wpływu: 10 maja 2016 r.) oraz pismem sygnowanym datą 11 kwietnia 2016 r. (data wpływu: 13 maja 2016 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z prowadzonym programem lojalnościowym.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski; polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Wnioskodawca” albo „Organizator”). Wnioskodawca jest spółką w 100% zależną od spółki akcyjnej z siedzibą na terytorium Polski, polskiego rezydenta podatkowego (dalej: „SA”).

Wnioskodawca jest właścicielem i podmiotem prowadzącym platformę sprzedaży internetowej (dalej: „Platforma”). Podmioty rejestrują się w Platformie; każdy zarejestrowany podmiot jest zarejestrowany jako nabywca (dalej: „Kupujący”), a dodatkowo – zainteresowane podmioty mogą się zarejestrować, po podaniu dodatkowych informacji, jako sprzedający (dalej: „Sprzedawcy”). Dalej obie grupy osób będą zwane łącznie „Uczestnikami”.

Obecnie w ramach Platformy funkcjonuje program lojalnościowy dla Uczestników (dalej: „Program lojalnościowy”). Uczestnikami Programu lojalnościowego mogą być:

1.  osoby prawne i podmioty posiadające status jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej;
2.  osoby fizyczne nieprowadzące pozarolniczej działalności gospodarczej;
3.  osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą, lecz nabywające produkty i uczestniczące w Programie lojalnościowym wyłącznie jako konsumenci w rozumieniu art. 22(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm., dalej: „KC”) (to jest osoby uczestniczące w Programie lojalnościowym bez związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą);
4.  osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą i uczestniczące w Programie lojalnościowym jako przedsiębiorcy (to jest w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą), przy czym jako Sprzedawcy mogą rejestrować się jedynie podmioty posiadające status przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów Kc.

Celem funkcjonowania Programu lojalnościowego jest zachęcanie Sprzedawców do wystawiania w Platformie jak największej ilości towarów i usług do kupienia, a Kupujących do dokonywania jak największych zakupów oraz zainteresowanie ich określonymi produktami, a ponadto zwiększenie lojalności Uczestników, a w rezultacie osiągnięcie wzrostu sprzedaży produktów w ramach Platformy – a tym samym zwiększenie przychodów Wnioskodawcy uzyskiwanych w formie marży od obrotu Sprzedawców osiąganego w ramach Platformy.

Funkcjonowanie Programu lojalnościowego zostało szczegółowo uregulowane w regulaminie Programu lojalnościowego (dalej: „Regulamin”), który jest udostępniony uczestnikom, w tym również potencjalnym uczestnikom Programu lojalnościowego. Program ten polega na zbieraniu punktów przez Uczestników, w ściśle określonym czasie; punkty są przyznawane za określone rodzaje aktywności. Kupujący uzyskują punkty za dwa rodzaje działania – tj. za rejestrację w Platformie oraz za dokonywane zakupy w ramach Platformy. Kupujący zebrane punkty mogą wymieniać na nagrody rzeczowe w czasie trwania Programu lojalnościowego. Sprzedający uzyskują punkty za wielkość prowizji dla Organizatora, jaką wygenerują w związku ze sprzedażą w ramach Platformy; zgromadzone w ten sposób punkty nie mogą być wymieniane na nagrody pieniężne. Alternatywnie na koniec okresu trwania Programu lojalnościowego, zgromadzone punkty można, przy zastosowaniu właściwej procedury przewidzianej w regulaminie (dalej: „Regulamin programu akcji”), wymienić na akcje spółki SA. Regulamin programu akcji wskazuje na tryb zaoferowania wymiany punktów na poczet zapisu na akcje, wzór obliczenia na jaką liczbę akcji zostanie przyznane prawo do zapisu oraz procedurę postępowania, w szczególności sposób przydziału akcji. Akcje będą oferowane Uczestnikom w pulach za punkty zgromadzone jako Kupujący (50% akcji) oraz jako Sprzedawcy (drugie 50% akcji). Brak podjęcia przez Uczestnika aktywności w postaci dokonania zakupów, przez okres wynoszący co najmniej rok kalendarzowy liczony od dnia ostatniej aktywności, skutkuje wyzerowaniem punktów posiadanych przez Uczestnika (ale tylko tych uzyskanych jako Kupujący). Nie jest wykluczone, że będą miały miejsce sytuacje, kiedy to punkty zgromadzone przez Uczestników Programu lojalnościowego nie zostaną przez nich wykorzystane. Może się tak stać w szczególności (oprócz wyzerowania wskutek braku aktywności), gdy dany Uczestnik zdecyduje się wystąpić (wyrejestrować) z Programu lojalnościowego lub też gdy zgromadzone przez Uczestnika punkty nie zostaną wykorzystane, tj. wymienione na nagrody lub akcje, do końca trwania Programu lojalnościowego. Skutkiem tego będzie przepadek punktów Uczestnika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku, kiedy w przedstawionym stanie faktycznym Uczestnik Programu lojalnościowego nie wykorzysta z jakichkolwiek przyczyn zebranych punktów, nie będzie się to wiązało dla Wnioskodawcy, jako organizatora Programu lojalnościowego, z powstaniem przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, kiedy w przedstawionym stanie faktycznym Uczestnik Programu lojalnościowego nie wykorzysta z jakichkolwiek przyczyn zebranych punktów, nie będzie się to wiązało dla Wnioskodawcy, jako organizatora Programu lojalnościowego, z powstaniem przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w szczególnych przypadkach przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem, z zastrzeżeniem przepisów szczególnych, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest legalnej definicji przychodu podatkowego. Przychód ten, jako element określenia przyszłego dochodu (straty) został określony jedynie poprzez wymienienie w ustawie podatkowej jego źródeł.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są w szczególności:

1.  otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
2.  wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (\`(...)\`).

Jednocześnie w orzecznictwie i doktrynie wskazuje się na podstawowe cechy (przesłanki), które muszą zostać spełnione, aby dane przysporzenie mogło zostać uznane za przychód podatkowy. W tym zakresie warto zwrócić uwagę na jeden z pierwszych w tym zakresie orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, a mianowicie wyrok z 14 maja 1998 r. sygn. akt SA/Sz 1305/97, gdzie NSA orzekł, że: „(\`(...)\`) z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Otrzymanymi pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi są zatem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy tylko takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc takie którymi może on rozporządzać jak własnymi”.

Między innymi w uchwale NSA z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02, w odniesieniu do świadczeń nieodpłatnych wskazano, że: „(\`(...)\`) Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony – art. 353 kc), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, (\`(...)\`), których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. Stanowisko to zostało również potwierdzone wyrokiem NSA z 27 listopada 2003 r. sygn. akt III SA 3382/02, gdzie stwierdzono, iż: „do przychodów zaliczyć można tylko takie wartości, które określają definitywny przyrost majątku podatnika”.

Jak zatem wynika z przytoczonych orzeczeń, przychodami są jedynie wszelkie definitywne przysporzenia majątkowe podatnika, które powiększają jego majątek w tym znaczeniu, że powodują zwiększenie jego aktywów lub zmniejszenie jego zobowiązań w sposób trwały (a nie tymczasowy), a jednocześnie nie są jedną z kategorii wymienionych w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani nie są wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych \[A. Obońska, Komentarz do art. 12 CIT 2016, wyd. 2, Legalis\]. Teza ta ugruntowana jest w orzecznictwie – również najnowszym (np. wyrok WSA we Wrocławiu z 23 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1461/10).

Odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego Wnioskodawca zauważa, że przede wszystkim punkty uzyskiwane przez Uczestników Programu lojalnościowego nie stanowią realnej wartości ekonomicznej. Dopiero późniejsza (ewentualna) wymiana punktów na nagrodę rodzić będzie powstanie przysporzenia majątkowego po stronie Uczestnika. Sama okoliczność przyznania punktów będzie zatem obojętna z punktu widzenia powstania przychodu po stronie Uczestnika. Ten punkt widzenia potwierdza m.in.: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 28 stycznia 2015 r. sygn. ILPB1/415-1233/14-4/AMN. Punkty przyznawane w ramach Programu lojalnościowego są bytem wirtualnym i nie stanowią samoistnej wartości, a co za tym idzie nie jest możliwa ich wycena. Tym samym ich przepadek z jakichkolwiek przyczyn (czy to ze względu na rezygnację Uczestnika, czy też upływ czasu na jaki Program lojalnościowy został przewidziany – przy założeniu niezrealizowania przysługujących Uczestnikowi punktów) nie stanowi definitywnej, mającej „konkretny wymiar finansowy” korzyści dla Wnioskodawcy. Punkty przyznawane w ramach Programu lojalnościowego są jedynie jednostką umowną, dla potrzeb klasyfikacji wewnętrznej Uczestników Programu lojalnościowego. Nie mają one przypisanej konkretnej wartości, nie wiąże się z kosztami dla Organizatora w chwili ich przyznania, jak również nie mogą być przedmiotem obrotu (nie są zbywalne). Przyznane Uczestnikom punkty uznać należy jedynie za element organizacyjny (ewidencyjny) Programu lojalnościowego; ani ich przyznanie, ani ich wykasowanie nie będzie się wiązało z powstaniem przychodu podatkowego.

Mając na uwadze przedstawioną argumentację, Wnioskodawca prezentuje stanowisko, zgodnie z którym w przypadku, kiedy w przedstawionym stanie faktycznym wystąpi sytuacja, gdy Uczestnik Programu lojalnościowego nie wykorzysta z jakichkolwiek przyczyn zebranych punktów, nie spowoduje to dla Wnioskodawcy, jako Organizatora Programu lojalnościowego, powstania przychodu do opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo odnosząc się do powołanych we wniosku: pisma urzędowego oraz wyroków sądowych, tut. Organ zauważa, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.