Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-725/11-6/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-09-13
Teza: miejsce świadczenia i zastosowania właściwej stawki dla szkoleń specjalistów przeprowadzanych w ramach kontraktu w Wietnamie i w Polsce
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; kontrakt; nieruchomości; projekt; szkolenie; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11.05.2011r. (data wpływu 16.05.2011r.), uzupełnione pismem w dniu 26.08.2011 r. na wezwanie z dnia 11.08.2011 r. oraz kolejnym pismem w dniu 08.09.2011 r. na ponowne wezwanie z dnia 26.08.2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i zastosowania właściwej stawki dla szkoleń specjalistów przeprowadzanych w ramach kontraktu w Wietnamie i w Polsce - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.05.2011r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony w dniu 26.08.2011 r. oraz ponownie w dniu 08.09.2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i zastosowania właściwej stawki dla szkoleń specjalistów przeprowadzanych w ramach kontraktu w Wietnamie i w Polsce.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 18.08.2006 r. zawarto kontrakt (zwany dalej Kontraktem V.), pomiędzy „V. ” w H., Socjalistyczna Republika Wietnamu (zwana dalej V.) działającą w imieniu i na rzecz Instytutu (zwana dalej S.) a „C.” Sp. z o.o. (zwane dalej C.) przy stosownej akceptacji T. S.A. „C. S.A. (zwane dalej C.), na zaprojektowanie, nadzór i uruchomienie centrum badawczego dla V. i S. Przedmiotem kontraktu V. jest zaprojektowanie, dostawa towarów i know - how dla Centrum Badawczego, nadzór i uruchomienie Centrum Badawczego, stanowiącego kompleks nowoczesnych urządzeń badawczych w pełni wyposażonych w aparaturę pomiarową umożliwiających prowadzenie badań naukowych o charakterze podstawowym w celach poznawczych oraz badań stosowanych i prac rozwojowych na rzecz szeregu sektorów przemysłu morskiego. Potencjał Centrum umożliwi prowadzenie badań naukowych w dziedzinie mechaniki płynów, w szczególności przepływów płynów nieściśliwych, przepływów ze swobodną powierzchnią przepływów dwufazowych oraz oddziaływania płynu z obiektami opływanymi. W aspekcie aplikacyjnym obiekty badawcze Centrum służyć mają prowadzeniu badan modelowych statków, pędruków okrętowych, obiektów wykorzystywanych w przemyśle off shore, urządzeń wykorzystujących ruch wody i powietrza jako odnawialne źródła energii oraz szeregu innych obiektów hydrotechnicznych.

Centrum pełnić będzie rolę samodzielnego zaplecza badawczego dla przemysłów morskich zdolnego realizować szereg prac badawczych. W zaspokajaniu potrzeb badawczo-rozwojowych morskiego sektora gospodarki główną rolą Centrum Badawczego będzie:

*   wspomaganie działalności okrętowych biur projektowych. stoczni produkcyjnych i remontowych, producentów wyposażenia okrętowego oraz armatorów w zakresie projektowania statków handlowych okrętów wojennych oraz obiektów „off- shore”.

*   opracowywanie prognoz zachowania się obiektów rzeczywistych w warunkach eksploatacji na podstawie badań modelowych, zwłaszcza środków transportu wodnego i obiektów służących eksploatacji zasobów morza,

*   prowadzenie badań stosowanych prac rozwojowych w zakresie hydromechaniki, aerodynamiki i mechaniki konstrukcji okrętu i obiektów hydrotechnicznych,

*   badania i analiza zjawisk towarzyszących eksploatacji jednostek pływających oraz obiektów .„off-shore”.

Oprócz towarów, do których zalicza się dokumentację projektową obiektów Centrum Badawczego, Urządzenia Badawcze, Aparaturę Pomiarową, Wyposażenie Warsztatowe, Procedury i Programy Komputerowe, przedmiotem kontraktu jest także Know-how obejmujący Nadzór nad Realizacją Inwestycji, Nadzór nad wykonaniem prac budowlanych w Wietnamie, Asystę techniczną, Montaż i Uruchomienie wszelkich urządzeń badawczych i aparatury pomiarowej dostarczanej do Wietnamu w ramach kontraktu, Szkolenie specjalistów Wietnamskich w Polsce oraz szkolenie specjalistów wietnamskich w Wietnamie podczas procesu uruchamiania Centrum Badawczego w Wietnamie (dotyczące obsługi urządzeń badawczych i aparatury pomiarowej, procedur prowadzenia poszczególnych badań przy wykorzystaniu sprzętu i programów dostarczonych w ramach kontraktu).

Wnioskodawca na terenie Wietnamu będzie uczestniczył w asyście technicznej, montażu i uruchomieniach urządzeń badawczych i aparatury pomiarowej, będzie prowadził szkolenia specjalistów wietnamskich z użytkowania obiektów Centrum Badawczego, będzie prowadził nadzór nad pracami budowlanymi.

Nabywca (V.) zobowiązany jest do wykonania na terenie Wietnamu szeroko rozumianych prac budowlanych związanych z Centrum Badawczym. Ponadto Nabywca zobowiązany jest dostarczyć mechaniczno-elektryczny sprzęt montażowy i rusztowania mechaniczne określone w Kontrakcie, niezbędne do realizacji poszczególnych zadań w trakcie montażu i uruchomienia i urządzeń Badawczych i Aparatury Pomiarowej. Nabywca jest również zobowiązany do zapewnienia określonej liczby swoich specjalistów (zgodnie z zakresem opisanym w Kontrakcie), którzy zostaną przeszkoleniu przez Wnioskodawcę.

W dniu 18.06.2008 r. w wykonaniu Kontraktu V., została zawarta Umowa, pomiędzy C. a C. Jej przedmiotem było m.in. przeprowadzenie przez C. szkolenia specjalistów S. w Polsce, w zakresie określonym w art. 2.2.1.4. Kontraktu V.

Podmioty uczestniczące w usługach świadczonych zgodnie z przedmiotowym kontraktem to:

*   „V. ” w H. — nabywca Towarów i Know-how (w skład Know-how wchodzą szkolenia specjalistów S. w Polsce i w Wietnamie — art. 1.22. w zw. z 2.2. Kontraktu) opisanych jako Przedmiot Kontaktu art. 2 Kontraktu,
*   Instytut „S. ” w H. — użytkownik, usługobiorca i beneficjent szkoleń prowadzonych przez C. S.A.,
*   „C. ” — sprzedający Przedmiot Kontraktu,
*   Centrum S.A. — „C. S.A.” — dostawca Przedmiotu Kontraktu, w tym przekazujący Know-how.

W ramach realizacji przedmiotowego kontraktu zostały zaplanowane szkolenia specjalistów S. przeprowadzane przez C. S.A. w Polsce i Wietnamie.

Program Szkoleń obejmuje:

1\. Szkolenie teoretyczne związane z: 1.1. Badaniami modelowymi oporowo-napędowymi na wodzie spokojnej:

*   na wodzie głębokiej
*   na wodzie płytkiej

1.2. Badaniami modelowymi jednostek szybkich 1.3. Badaniami modelowymi na fali regularnej i nieregularnej

*   wzrost oporu i mocy na fali
*   zachowanie się jednostki na fali (kołysanie, zalewanie)

1.4. Działaniem Tunelu Aerodynamicznego 1.5. Działanie Basenu Off-shore 2. Przygotowanie modelu i stanowiska basenowego do prób 3. Szkolenie praktyczne z zakresu prób modelowych zgodnie z pkt 1 4. Szkolenie praktyczne z zakresu przeliczania wyników badań modelowych na skalę naturalną. 5. Zapoznanie specjalistów Użytkownika z organizacją pracy:

*   Ośrodka… C. S.A.
*   Ośrodka… C. S.A.

6\. Szkolenie z użytkowania maszyn CFD 7. Szkolenie z użytkowania procedur 8. Szkolenie z użytkowania Tunelu Aerodynamicznego z powierzchnią swobodną wody.

Program Szkoleń w Wietnamie obejmuje udział i nadzór nad przygotowaniem i realizacją pierwszych (na jednym modelu) kompletnych badań modelowych w każdym z nowobudowanych i zainstalowanych Obiektów Basenowych i nad wykonaniem jednego modelu kadłuba i jednego modelu śruby.

1.  Głębokowodny Basen Holowniczy:
    *   próby na wodzie spokojnej
    *   próby na dziobowej i bocznej fali regularnej i nieregularnej
2.  Płytkowodny Basen Holowniczy: próby oporowo-napędowe na wodzie płytkiej
3.  Basen Off-shore: próby kołysań i zalewania modelu idącego pod trzema różnymi kątami względem kierunku rozchodzenia się fali regularnej i nieregularnej
4.  Basen Off-shore — próby jednego, konkretnego rozkładu wiatru i prądu.
5.  Tunel Kawitacyjny - badania wybranego modelu śruby dla dwóch liczb kawitacyjnych
6.  Tunel Wiatrowy - badania owiewu korpusu kadłuba wybranego modelu statku dla 7 kątów nawiewu wiatru
7.  Warsztat modeli kadłubów - wykonanie modelu kadłuba statku jednośrubowego.
8.  Warsztat modeli śrub- wykonanie modelu śruby stałej 4-skrzydłowej.

Wymagana ilość specjalistów Dostawcy: 6 Czas trwania szkoleń: 3 miesiąc.

Należy podać, iż przedmiotowy kontrakt jest kontraktem inwestycyjnym. Jego wykonanie ulega przesunięciom czasowym. Powyższe szkolenia zostały wykonane w nieznacznym jeszcze zakresie (jedynie część szkoleń specjalistów w Polsce). Jest to związane z niezaawansowanym jeszcze etapem realizacji całego Przedmiotu Kontraktu. Program szkoleń może ulec modyfikacjom dostosowującym ich zakres do wiedzy i aktualnych potrzeb użytkownika. Jednak ich trzon pozostaje niezmienny.

Szkolenia specjalistów S. podzielone są na dwa etapy. Pierwsze to szkolenia przeprowadzane w Polsce (załącznik 7 do kontraktu), drugie w Wietnamie (załącznik 8). Jednak jak już podniesiono to we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, miejscem realizacji całego kontraktu jest Wietnam, gdyż przedmiotowe szkolenia są integralną częścią kontaktu V. , to znaczy zgodnie z metodologią klasyfikacji nie ma podstaw do wydzielenia odrębnej usługi szkoleniowej z podstawowej czynności wynikającej z kontraktu i która polega na dostawie wyposażenia i uruchomieniu centrum badawczego opisanego w przedmiotowym kontrakcie. Powyższe musi być traktowane łącznie z przedmiotowymi szkoleniami jako eksport towaru.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jaką stawkę podatku VAT stosować w przypadku szkolenia specjalistów S. w Polsce?
2.  Jaką stawkę podatku VAT stosować w przypadku szkolenia specjalistów S. w Wietnamie?

Według wnioskodawcy do powyższego stanu faktycznego ma zastosowanie 0% stawka podatku VAT. Dotyczy to zarówno szkolenia specjalistów S. w Wietnamie jak i szkolenia tych specjalistów w Polsce.

Zgodnie z art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług z 11.03.2004 r. ze zm. (dalej ustawa VAT) miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Usługobiorcą w rozumieniu powyższego przepisu jest V. , który posiada siedzibę w Wietnamie. Zaznaczyć należy, iż w niniejszej sprawie art. 28l ustawy o VAT nie ma zastosowania. Przepis ten dotyczy świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, mających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu poza terytorium Wspólnoty, usług wymienionych w pkt 1-14. W tym przypadku miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę. Powyższa regulacja dotyczy jednak podmiotów niebędących podatnikami. V. w H. jest podatnikiem, do którego zastosowanie ma art. 28b ustawy o VAT.

Przedmiotowe szkolenia są integralną częścią Kontraktu V., to znaczy zgodnie z metodologią klasyfikacji statystycznych nie ma podstaw do wydzielenia odrębnej usługi szkoleniowej z podstawowej czynności wynikającej z tego kontraktu.

Szkolenia w zakresie uruchomienia i obsługi „obiektów basenowych” są opodatkowane podatkiem VAT jako część eksportu towaru objętego art. 2 Kontraktu V. . Świadczenie to ma charakter pomocniczy w stosunku do transakcji głównej. Bez znaczenia dla celów kwalifikacji podatkowej takiej usługi pozostaje sposób jej fakturowania. Nawet w przypadku wystawienia faktury odrębnej, powinna zostać zastosowana stawka właściwa dla transakcji głównej (poruszone: teza 63 do art. 43 w komentarzu do ustawy o VAT 2010 pod red. Jerzego Martiniego, C. H. Beck, W-wa 2010.)

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o VAT w eksporcie towarów stosuje się stawkę 0%, w przypadku towarów z art. 2 pkt 8 lit. a ustawy o VAT. Objęcie eksportu stawką 0%, oznacza faktyczny brak opodatkowania, natomiast pozwala podmiotowi dokonującemu eksportu na odliczenie podatku naliczonego związanego z dokonywaniem eksportu towarów.

Miejscem świadczenia usług na linii C. - C. będzie miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę. Zgodnie z art. 28b ustawy o VAT stawka podatku za usługi świadczone przez C. na rzecz C. wynosi 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zastosowanie właściwej stawki dla towaru czy usługi zależy przede wszystkim od tego, gdzie znajduje się miejsce dostawy lub miejsce świadczenia usługi.

Stosownie do art. 28a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 01.07.2011 r., na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 01.07.2011 r., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Jednym z wyjątków od zasady wyrażonej w powyższym przepisie jest świadczenie usług związanych z nieruchomościami. W przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości (art. 28e ustawy). Należy w tym miejscu zauważyć, że użyty w powyższym przepisie zwrot „usług związanych z nieruchomościami” stanowi katalog otwarty. Warunkiem zaliczenia określonej usługi do tego katalogu jest jej związek z nieruchomością, której dana usługa dotyczy. Wprawdzie usługi na nieruchomościach kojarzone są na ogół z usługami budowlanymi związanymi z konkretną nieruchomością, jednak pojęcie to jest znacznie szersze i obejmuje swoim zakresem cały szereg usług, które są nierozerwalnie związane z nieruchomościami. Wskazać też trzeba, iż powiązanie usług związanych z nieruchomością z lokalizacją samej nieruchomości jest jak najbardziej uzasadnione, bowiem dane usługi są konsumowane (wykorzystywane) właśnie w miejscu położenia nieruchomości.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł, przy stosownej akceptacji T. S.A. zwane dalej: „C. ”, z podmiotem z siedzibą w Wietnamie kontrakt, którego przedmiotem jest zaprojektowanie, dostawa towarów i know-how dla Centrum Badawczego w Wietnamie, nadzór i uruchomienie Centrum Badawczego, stanowiącego kompleks nowoczesnych urządzeń badawczych w pełni wyposażonych w aparaturę pomiarową umożliwiających prowadzenie badań naukowych o charakterze podstawowym w celach poznawczych oraz badań stosowanych i prac rozwojowych na rzecz szeregu sektorów przemysłu morskiego. Oprócz towarów, do których zalicza się dokumentację projektową obiektów Centrum Badawczego, urządzenia Badawcze, Aparaturę Pomiarową, Wyposażenie Warsztatowe, Procedury i Programy komputerowe, przedmiotem kontraktu jest także know-how obejmujący nadzór nad realizacją inwestycji, nadzór nad wykonaniem prac budowlanych w Wietnamie, asystę techniczną, montaż i uruchomienie wszelkich urządzeń badawczych i aparatury pomiarowej dostarczanej do Wietnamu w ramach kontraktu. Centrum to będzie pełnić rolę samodzielnego zaplecza badawczegoCzęścią tego kontraktu jest również szkolenie specjalistów wietnamskich w Polsce oraz w Wietnamie podczas procesu uruchamiania Centrum Badawczego w Wietnamie. Dotyczyć one będą obsługi urządzeń badawczych i aparatury pomiarowej, procedur prowadzenia poszczególnych badań przy wykorzystaniu sprzętu i programów dostarczonych w ramach przedmiotowego kontraktu. Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotowy kontrakt jest kontraktem inwestycyjnym. Miejscem realizacji całego kontraktu jest Wietnam.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, jaką stawkę podatku VAT zastosować dla szkoleń, które będą wykonywane na rzecz specjalistów podmiotu wietnamskiego, zarówno w Polsce jak i w Wietnamie. Usługobiorcą tych szkoleń jest oczywiście podmiot wietnamski a przedmiotowe szkolenia są integralną częścią kontraktu i związane są z procesem uruchamiania i użytkowania maszyn oraz urządzeń, będących częścią tego kontraktu. Obejmują one, jak wskazuje Wnioskodawca w stanie faktycznym szkolenia teoretyczne i szkolenia praktyczne. W celu wykonania tych szkoleń, Wnioskodawca zawarł z C. umowę na przeprowadzenie przedmiotowych szkoleń w Polsce i w Wietnamie, w uzgodnionym i szczegółowo określonym zakresie.

Analizując przedstawiony w stanie faktycznym opis sprawy w kontekście zajętego przez Wnioskodawcę stanowiska, należy ustalić, czy mamy do czynienia z dostawą towaru czy świadczeniem usług, w rozumieniu ustawy. Wątpliwości mogą powstawać zwłaszcza w przypadku czynności bardziej złożonych, kompleksowych, w przypadku których wydanie towarów jest częścią całego świadczenia. Rozróżnienie to ma istotne znaczenie praktyczne, gdyż dla dostawy towarów oraz świadczenia usług obowiązują inne zasady ustalania miejsca świadczenia. Należy w tym miejscu odwołać się do się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, który rozstrzygał wielokrotnie zagadnienia związane z odróżnianiem dostawy towarów od świadczenia usług. W orzeczeniu C-231/94 (Faaborg-Gelting Linien A/S v. Finanzamt Flensenburg), które dotyczyło serwowania posiłków na pokładach statków, Trybunał uznał, że w przypadku gdy wydaniu towaru (posiłku) towarzyszy szereg dodatkowych czynności związanych z przygotowaniem, podaniem etc. tego towaru (posiłku), zasadniczo mamy do czynienia ze świadczeniem usługi, a nie z dostawą towarów. Z kolei w przypadku jednej, złożonej transakcji dane świadczenie musi być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi dla klientów celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego (wyrok z dnia 22 października 1998 r. w sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Madgett i Baldwin).

Zatem, z powyższego wynika, że gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym, to wówczas dla potrzeb podatku VAT należy potraktować je jako jedną czynność. Wnioskodawca wskazuje, że towarami dostarczanymi w ramach kontraktu są: dokumentacja projektowa obiektów Centrum Badawczego, urządzenia badawcze, aparatura pomiarowa, wyposażenie warsztatowe, procedury i programy komputerowe. Jednak dla realizacji całości inwestycji, Wnioskodawca zobowiązany jest wykonać szereg innych czynności, jak przede wszystkim zaprojektowanie tego kompleksowego Centrum Badawczego, know-how obejmujący nadzór nad realizacją inwestycji, nadzór nad wykonaniem prac budowlanych w Wietnamie, asystę techniczną, montaż i uruchomienie wszelkich urządzeń badawczych i aparatury pomiarowej dostarczanej do Wietnamu. Zatem nie można mówić w tym przypadku o eksporcie towarów, jako transakcji głównej. Z punktu widzenia klienta wietnamskiego-odbiorcy czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę, istotne jest zrealizowanie całej zaprojektowanej inwestycji w konkretnym miejscu a nie tylko przeniesienie na niego prawa do rozporządzenia urządzeniami, aparaturą i wyposażeniem warsztatowym jak właściciel.

Analizując powyższe ustalenia stanu faktycznego w odniesieniu do powołanych powyżej przepisów ustawy, stwierdzić należy, że przedmiotowy kontrakt inwestycyjny, realizowany przez Wnioskodawcę w Wietnamie dla kontrahenta z siedzibą w Hanoi, miejsce świadczenia winien mieć określone na podstawie art. 28e ustawy. Kontrakt ten ma charakter świadczenia złożonego, gdzie świadczenia pomocnicze dzielą los podatkowy świadczenia głównego.

Biorąc pod uwagę złożony charakter kontraktu oraz to, że szkolenia specjalistów mają charakter pomocniczy w stosunku do transakcji głównej, miejscem ich świadczenia będzie miejsce realizacji całego kontraktu, tj. terytorium Wietnamu. Zatem w przypadku szkolenia specjalistów wietnamskich, zarówno w Polsce jak i w Wietnamie, usługi te nie będą podlegać opodatkowaniu na terytorium Polski, ponieważ miejscem świadczenia jest miejsce położenia nieruchomości, na której realizowany jest kontrakt inwestycyjny, tj. Wietnam.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.