Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.168.2019.2.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-10
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; ewidencja; IP Box; komputery-program komputerowy; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2019 r., uzupełnionym w dniu 17 lutego 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, w odniesieniu do:

*   pytania nr 1 – **jest prawidłowe,**
*   pytania nr 3 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 17 lutego 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, tj. podatnikiem podatku dochodowego w rozumieniu art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest tworzenie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania komputerowego klasyfikowane zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności do kodu 62.01.Z (PKD 2007).

Prace związane z tworzeniem oprogramowania komputerowego prowadzone przez Wnioskodawcę obejmują szerokie spektrum czynności i zazwyczaj koncentrują się wokół prac koncepcyjnych związanych z analizą indywidualnych potrzeb odbiorcy oprogramowania, tj. określenia celów jakim służyć ma oprogramowanie lub problemów jakie ma rozwiązywać, oczekiwanych funkcjonalności, a także sposobu działania. Na tym etapie prac Wnioskodawca planuje również dalsze czynności, dokonuje wyboru odpowiednich narzędzi, m.in.:

*   języków programowania;
*   tworzenia pierwszych prototypów oprogramowania lub jego elementów, często w formie eksperymentów myślowych, jeszcze bez faktycznego programowania, tj. pisania kodu źródłowego;
*   implementacji, czyli tworzenia właściwego kodu źródłowego projektowanego oprogramowania (niekiedy na podstawie wcześniej stworzonych własnych prototypów);
*   testowania oraz walidacji stworzonego oprogramowania celem wykrycia i wyeliminowania błędów, optymalizacji działania, potwierdzenia przyjętych założeń projektowych.

Tworzenie oprogramowania komputerowego odbywa się zatem w ramach uporządkowanego i zaplanowanego procesu, w którym Wnioskodawca działa zgodnie z przyjętym harmonogramem, realizując kolejne, następujące po sobie etapy prac. Przedstawione wyżej czynności stanowią stały element działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę i wykonywane są przez niego osobiście w ramach codziennej pracy. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę nie mają jednorazowego czy też incydentalnego charakteru, tylko zawsze są elementem większej całości ukierunkowanej na osiągnięcie zdefiniowanego na samym początku prac celu.

Co do zasady, tworząc oprogramowanie Wnioskodawca działa samodzielnie jako niezależny przedsiębiorca. Jednakże ze względu na skalę realizowanego projektu, Wnioskodawca może również działać jako członek większego zespołu, w ramach którego każda z osób odpowiedzialna jest za wykonanie określonego zakresu prac związanych z tworzeniem oprogramowania. Wnioskodawca może otrzymywać ogólne wytyczne dotyczące przeznaczenia, czy też oczekiwanej specyfikacji technicznej oprogramowania. Należy jednak podkreślić, że szczegółowa koncepcja co do samego sposobu zaprojektowania i wykonania takiego oprogramowania każdorazowo bazuje jednak na autorskich pomysłach i kreatywności Wnioskodawcy będąc przejawem jego inwencji twórczej. Wnioskodawca, korzystając ze zdobytej wiedzy (m.in. w obszarze informatyki, matematyki, logiki funkcjonowania oprogramowania), umiejętności posługiwania się określonymi narzędziami (m.in. języki programowania, środowiska programistyczne), a także zebranego doświadczenia, samodzielnie poszukuje sposobów na zaprojektowanie kodu źródłowego i pozostałych elementów tworzonego oprogramowania.

Rozwiązania problemów zidentyfikowanych podczas procesu jego wytwarzania, dla których co do zasady nie ma jednego, modelowego sposobu postępowania (np. zaprojektowania struktury kodu źródłowego, czy też optymalizacji jego działania tak, aby oprogramowanie w pełni realizowało swoje przeznaczenie), również są rezultatem jego autorskiej myśli. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę w toku prac nad oprogramowaniem nie mają wobec tego charakteru rutynowego lub odtwórczego i nie sprowadzają się jedynie do powielania rozwiązań już istniejących i wykorzystywanych w praktyce gospodarczej. Proces tworzenia oprogramowania każdorazowo wymaga od Wnioskodawcy nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności celem ich wykorzystania do tworzenia nowych i oryginalnych rozwiązań, dzięki którym finalnie powstaje unikatowy produkt będący efektem działalności Wnioskodawcy o twórczym charakterze, tj. oprogramowanie dla potrzeb konkretnego odbiorcy, zgodnie z jego indywidualnie zdefiniowanymi potrzebami. Każdorazowo proces tworzenia oprogramowania wymaga od Wnioskodawcy poszerzania wiedzy, m.in. w zakresie nowych środowisk i języków programowania, architektury systemów, bibliotek programistycznych.

Efektem tak zorganizowanej i prowadzonej działalności było stworzenie przez Wnioskodawcę systemu informatycznego dla zagranicznej firmy świadczącej usługi kolejowe do celów zarządzania wielkimi maszynami kolejowymi, w formie aplikacji webowej, tj. przeznaczonej do wykorzystania przy pomocy przeglądarki internetowej (dalej: Aplikacja). Aplikacja służy do planowania prac na konkretnych odcinkach kolejowych oraz przypisania do nich odpowiednich zasobów kolejowych. Umożliwić ma to optymalizację czasu prowadzonych prac oraz lepsze zarządzanie. Innowacyjność Aplikacji przejawia się w tym, że dotychczas wszystkie prace planowane były bezpośrednio przez pracowników z użyciem arkusza kalkulacyjnego excel oraz dokumentacji papierowej. Było to o tyle utrudnione, że każda z maszyn składa się z różnych modułów i może wykonywać prace w ustalonych konfiguracjach, kierunku i prędkości, które dodatkowo mogą zmieniać się w czasie. Dotychczasowy sposób planowania prac ze względu na zaangażowanie czynnika ludzkiego generował zatem liczne błędy, a także był kosztowny (np. przestoje w pracach spowodowane błędami w planowaniu) oraz czasochłonny.

Aplikacja, którą stworzył Wnioskodawca z punktu widzenia użytkownika składa się z dwóch części. Pierwsza z nich to moduł do tworzenia projektów dotyczących planowania prac, w których należy wybrać w jakim okresie czasu oraz na jakiej trasie mają zostać wykonane prace, z uwzględnieniem czynności które należy przeprowadzić. Użytkownik może wskazać, która praca ma być zależna od której tworząc w ten sposób drzewo zależności przy wykorzystaniu wykresu Gantta. Następnie, odpowiednio zaprogramowane algorytmy przeliczają czas niezbędny do wykonania poszczególnych prac w zależności od wybranych maszyn oraz ich atrybutów (modułów/konfiguracji), wyliczenie trasy na podstawie danych z systemu GIS, sprawdzanie konfiguracji maszyn, czy może dane prace wykonać, oraz walidacje dostępności zasobu.

Druga część Aplikacji to zarządzanie konfiguracjami maszyn i modułów. Użytkownik może wybierać maszyny i następnie, jeżeli po zapisaniu zmian system ustali, że taka maszyna ma zostać gdzieś użyta i w związku z tym jej konfiguracja się zmieniła, następuje ponowne przeliczenie i walidacja projektu, w którym maszyna ma zostać użyta. W celu prawidłowego funkcjonowania Aplikacja komunikuje się z innymi systemami (zewnętrzne bazy danych), z których pobiera dane i synchronizuje je z aktualnymi. Aplikacja została stworzona w ramach umowy o świadczenie usług zawartej z przedsiębiorcą mającym siedzibę na terytorium Polski (dalej: „Umowa” oraz „Kontrahent”), na mocy której Wnioskodawca jako członek większego zespołu osób zaangażowanego w prace nad jej stworzeniem, będąc tzw. backend developerem, świadczy na rzecz Kontrahenta usługi programistyczne.

Zgodnie z postanowieniami Umowy przeniesienie praw autorskich do programów komputerowych wytworzonych w ramach realizacji przedmiotowych usług przez Wnioskodawcę dokonuje się na rzecz Kontrahenta w każdym miesiącu ich świadczenia. Wynagrodzenie z tego tytułu jest uwzględnione w wynagrodzeniu otrzymywanym przez Wnioskodawcę za świadczone usługi programistyczne, dla których co miesiąc wystawia on fakturę VAT. Wnioskodawca projektował, modelował, implementował całą warstwę techniczną Aplikacji oraz tworzył testy (oraz automatyzował proces tych testów), które przeznaczone były do walidacji poprawności funkcjonowania Aplikacji. W szczególności efektem prac Wnioskodawcy było stworzenie X, czyli zestawu instrukcji i komend składających się z algorytmów i skryptów wyrażonych unikalnym kodem źródłowym, które ustanawiają wzajemne połączenia pomiędzy Aplikacją oraz obsługującym ją serwerem i zewnętrznymi bazami danych, umożliwiając pobieranie danych na podstawie zapytań.

Następnie, w ramach architektury systemu zaprojektowanej w oparciu o rozwiązanie … tworzone są komendy, czyli zdefiniowane akcje wywołujące logikę biznesową sprowadzającą się do przetwarzania danych pobranych na podstawie ww. zapytań w określony, zgodny z założeniem funkcjonowania i przeznaczeniem Aplikacji sposób wraz z zapisem rezultatów w bazie danych. Zapytania tworzone są w oparciu o bibliotekę …, natomiast zapisywanie wyników przetwarzania danych odbywa się w oparciu o …. Całość Aplikacji tworzona jest w środowisku …, z użyciem języka programowania … oraz w oparciu o zasady … .

Celem zaprogramowania architektury systemu Aplikacji Wnioskodawca używał m.in. narzędzia … (umożliwia spakowanie i odizolowanie kodu źródłowego aplikacji, danych binarnych czy biblioteki w formie jednej paczki) oraz … (zarządzanie, automatyzacja i skalowanie aplikacji kontenerowych poprzez rozbicie aplikacji na kilka serwerów). Przesyłanie danych pomiędzy poszczególnymi komponentami (mikroserwisami) Aplikacji zostało zaprojektowane z wykorzystaniem narzędzia …, umożliwiającego tworzenie wielu kanałów (kolejek) komunikacji. Reguły rządzące przetwarzaniem informacji z bazy danych (przetwarzaniem zapytań, zarządzanie i ochrona danych) zostały natomiast zdefiniowane przy użyciu środowiska … .

Co wymaga podkreślenia, Aplikacja stanowi przejaw działalności twórczej Wnioskodawcy o indywidualnym charakterze i bazuje na jego autorskich pomysłach i rozwiązaniach. Z uwagi na fakt, że Aplikacja jest rezultatem pracy własnej Wnioskodawcy, w związku z procesem jej tworzenia nie ponosił on wydatków, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W szczególności, w toku prac nad Aplikacją Wnioskodawca nie nabywał wyników prac badawczo-rozwojowych ani od pomiotów powiązanych ani od podmiotów niepowiązanych. Nie nabywał również gotowego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca nie zatrudnia również pracowników na podstawie umowy o pracę czy też współpracowników na podstawie umowy zlecenia, umowy o dzieło bądź innej umowy o podobnym charakterze, którym wypłacałby wynagrodzenia z tytułu wykonywania obowiązków związanych z realizacją wyżej opisanych prac. Wnioskodawca nie ponosił również kosztów zakupu m.in. specjalistycznego sprzętu komputerowego czy też oprogramowania. W toku prac nad stworzeniem Aplikacji zasadniczo wykorzystywał bowiem tzw. oprogramowanie opensource, czyli rozwiązania udostępnione nieodpłatnie, z których korzystać mogą wszystkie zainteresowane osoby.

Aplikacja sprzedawana przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta stanowi utwór podlegający ochronie prawnoautorskiej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi ewidencję księgową w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowuje podatkiem liniowym, tj. według stawki podatku 19% zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niezależnie od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, Wnioskodawca na bieżąco prowadzi również dodatkową, odrębną ewidencję spełniającą wymogi określone w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace, w efekcie których powstała Aplikacja, stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy Aplikacja będąca efektem prac, których dotyczy pytanie nr 1, stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy?
3.  Czy z uwagi na brak ponoszenia kosztów związanych z realizacją prac nad Aplikacją (innych aniżeli koszty pracy własnej), które to podlegałyby uwzględnieniu w kalkulacji współczynnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca powinien przyjąć, że całość dochodów uzyskiwanych przez niego z tytułu sprzedaży Kontrahentowi praw autorskich do Aplikacji stanowić będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki 5% podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 1 ww. ustawy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 3. W zakresie pytania nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione w stanie faktycznym oraz opisie zdarzenia przyszłego prace, w ramach których powstała Aplikacja, stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z kolei art. 30ca ust. 2 analizowanej ustawy stanowi, że kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: 1) patent, 2) prawo ochronne na wzór użytkowy, 3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, 4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego, 5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin, 6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu, 7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432), 8) autorskie prawo do programu komputerowego –podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze brzmienie ww. przepisów należy stwierdzić, że warunkiem skorzystania z preferencji IP Box jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, której efektem będzie wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie przez niego kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Definicję działalności badawczo-rozwojowej zawiera art. 5a pkt 38 ww. ustawy, który wskazuje, że ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Badania naukowe zostały zdefiniowane w art. 5a pkt 39 cytowanej ustawy jako:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei prace rozwojowe zdefiniowano w kolejnym punkcie, tj. w art. 5a pkt 40 ww. ustawy, jako prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wobec powyższego celem ustalenia dokładnego zakresu znaczeniowego pojęcia badań naukowych oraz prac rozwojowych, należy przywołać brzmienie definicji sformułowanych w ustawie Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do której odsyłają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 Prawa o szkolnictwie wyższym badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Istotnych wskazówek interpretacyjnych odnośnie możliwości uznania działalności prowadzonej przez podatnika za działalność badawczo-rozwojową (czy też szerzej w zakresie możliwości skorzystania z preferencji IP Box) dostarczają opublikowane przez Ministerstwo Finansów objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box.

Zgodnie z treścią Objaśnień przesłanki, którymi należy kierować się dokonując oceny czy działalność podatnika ma badawczo-rozwojowy charakter, to:

1.  twórczość,
2.  systematyczność,
3.  zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczość: działalność prowadzona przez Wnioskodawcę ma twórczy charakter, ponieważ w efekcie prowadzi do stworzenia całkowicie nowego lub znacząco rozwiniętego/ulepszonego oprogramowania, które stanowi wytwór intelektu Wnioskodawcy i jest przejawem jego kreatywności. W trakcie procesu tworzenia oprogramowania Wnioskodawca mierzy się z problemami dotyczącymi m.in. właściwego zaprojektowania struktury kodu źródłowego czy też optymalizacji jego działania tak, aby oprogramowanie w pełni realizowało swoje przeznaczenie. Rozwiązania tych problemów są każdorazowo rezultatem autorskiej myśli i kreatywności Wnioskodawcy (jego indywidualnego podejścia do problemu), który bazuje w tym zakresie na własnej wiedzy, umiejętnościach i doświadczeniu. Nie stanowią one natomiast jedynie powielania i odwzorowania cudzej pracy, czy też rutynowych prac. Każde oprogramowanie tworzone, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę jest „szyte na miarę”, czyli tworzone na potrzeby konkretnego odbiorcy, zgodnie z jego indywidualnie zdefiniowanymi potrzebami. Rezultatem prac Wnioskodawcy jest wobec tego zawsze stworzenie produktu o unikatowym i oryginalnym charakterze, tj. nowych rozwiązań dotychczas nie występujących w praktyce gospodarczej lub w znaczącym stopniu odróżniających się od tych dotychczas stosowanych. Efekty tych prac podlegają uzewnętrznieniu i mogą przyjmować formę np. kodu źródłowego, algorytmów, skryptów. Powyższą konkluzję potwierdza również punkt 33 Objaśnień, który wskazuje w jaki sposób należy oceniać twórczość w działalności prowadzonej przez podatnika – odniesieniem dla niej może być jego własne przedsiębiorstwo i skala prowadzonej działalności. (…) Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. (…).

Systematyczność: Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę ma systematyczny charakter, ponieważ odbywa się w uporządkowany i metodyczny sposób, w ramach codziennie wykonywanej przez niego pracy. Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wykonuje kolejne czynności związane z tworzeniem, rozwojem lub ulepszaniem oprogramowania w ramach zaplanowanych i następujących po sobie etapów prac. Z założenia czynności związane np. z implementacją, czyli tworzeniem właściwego kodu źródłowego, nie są podejmowane jeszcze przed pracami koncepcyjnymi, czy prototypowaniem. Wykonanie konkretnych czynności co do zasady uzależnione jest zatem od etapu, na którym znajduje się dany projekt. Ponadto, Wnioskodawca wykonując konkretne czynności ma świadomość celu i kierunku, w którym zmierzać ma całokształt prac oraz tego, że stanowią one jeden z elementów większej całości związanej z procesem tworzenia, rozwoju oraz ulepszania oprogramowania. Tym samym nie można ich uznać za nieskoordynowane, pojedyncze i incydentalne działania podejmowane przez Wnioskodawcę ad hoc. Powyższe wnioski są zgodne ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów zaprezentowanym w punkcie 40 Objaśnień, w którym jednoznacznie wskazano, że dla spełniania przesłanki systematyczności wystarczające jest określenie celu do osiągnięcia, harmonogramu prac oraz zasobów: (\`(...)\`) spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo- rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika.

Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań: Aby dobrze zrozumieć trzecią z przesłanek uznania działalności prowadzonej przez podatnika za badawczo-rozwojową, należy w pierwszej kolejności odnieść się do punktu 25 oraz 40 Objaśnień, które wskazują, że Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (odpowiednio art. 5a pkt 38 ustawy o PIT) działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. Jednocześnie może prowadzić badania naukowe i prace rozwojowe. W każdej z tych trzech sytuacji spełniona zostanie definicja działalności badawczo-rozwojowej. W świetle konstrukcji definicji badawczo-rozwojowej należy uznać, że „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii). Z przytoczonych wyżej fragmentów Objaśnień wynika zatem, że wystarczające dla działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie przez podatnika prac rozwojowych. Co więcej, zgodnie z treścią Objaśnień prowadzenie przez podatnika prac rozwojowych spełnia przesłankę „wykorzystania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Dla uznania, że podatnik prowadzi prace rozwojowe bez znaczenia pozostaje skala prowadzonej działalności gospodarczej, czy też jej forma organizacyjno-prawna, generowane obroty, czy też zakres wykorzystywanego w tym celu zaplecza sprzętowo-osobowego. Istotne znaczenie mają jedynie obiektywne cechy tej działalności wskazane w przywołanej wyżej definicji prac rozwojowych. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że przedstawiona przez niego w stanie faktycznym i opisie zdarzenia przyszłego działalność związana z tworzeniem, rozwijaniem lub ulepszaniem oprogramowania spełnia definicję prac rozwojowych. Wnioskodawca bowiem nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną wiedzę (m.in. w obszarze informatyki, matematyki, logiki funkcjonowania oprogramowania) umiejętności posługiwania się określonymi narzędziami (języki programowania, biblioteki programistyczne, frameworki) oraz doświadczenie zebrane przy realizacji dotychczasowych projektów celem projektowania i tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, tj. oprogramowania spełniającego indywidualne zdefiniowane potrzeby konkretnego odbiorcy. Działania podejmowane w ww. zakresie nie mają natomiast charakteru rutynowego, czy też okresowych zmian wprowadzanych do oprogramowania. Uwzględniając zatem, że działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia oprogramowania: a) ma twórczy charakter, stanowiąc indywidualny i oryginalny rezultat prowadzonych przez niego prac; b) jest systematyczna, ponieważ Wnioskodawca prowadzi ją w sposób uporządkowany, metodyczny oraz zaplanowany; c) skutkuje wykorzystaniem zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, stanowiąc prace rozwojowe, spełnia przesłanki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 3.

Jak stanowi art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a-prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b-nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c-nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d-nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. W związku z powyższym celem kalkulacji współczynnika nexus podatnik powinien uwzględnić koszty bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową, które zostały poniesione celem stworzenia konkretnego, kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Co więcej, podatnik powinien przeanalizować charakter tych kosztów tak, aby odpowiednio alokować je do ww. wzoru kalkulacji współczynnika nexus.

Jak wskazuje treść Objaśnień w punkcie 109: Z powyższego wzoru wynika, że im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką, ponieważ wskaźnik będzie bliższy wartości 1 (kończąc na 1 przy najwyższej wartości wskaźnika). Wynika to z podejścia wymaganego przez OECD, zgodnie z którym dochody związane z kwalifikowanym IP mogą być korzystnie opodatkowane jedynie w takim zakresie, w jakim konkretne kwalifikowane IP przynoszące przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika (zob. między innymi akapit nr 29 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5), czyli prac, które wymagają poniesienia kwalifikowanych kosztów uwzględnionych we wskaźniku nexus. Tym samym, współczynnik nexus powinien wyrażać innowacyjność wykreowaną bezpośrednio przez podatnika komercjalizującego kwalifikowane prawo własności intelektualnej tak, aby z preferencji IP Box mogła korzystać wyłącznie ta część dochodów uzyskiwanych przez podatnika, która jest wynikiem wartości dodanej bezpośrednio w efekcie prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wskazuje punkt 112 Objaśnień: Należy również zauważyć, że przepisy o IP Box nie nakładają na podatnika obowiązku samodzielnego wytworzenia kwalifikowanego IP. Podatnik może nabyć kwalifikowane IP od innego podmiotu w celu jego dalszej komercjalizacji. Warto nadmienić, że podmiot, od którego podatnik nabył kwalifikowane IP może również skorzystać z IP Box jeżeli prowadził prace badawczo-rozwojowe prowadzące do wytworzenia tego prawa. W tej sytuacji podmiot ten (podatnik) osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego IP. Jeżeli zatem w świetle ww. treści Objaśnień, podatnik może skorzystać z preferencji IP Box nabywając wyniki prac badawczo-rozwojowych lub gotowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej powstałe w wyniku prac prowadzonych przez inny podmiot, to a contrario tym bardziej powinien mieć do tego prawo komercjalizując kwalifikowane prawo własności intelektualnej stworzone w rezultacie działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wyniku własnej pracy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują jednak jak należy obliczać współczynnik nexus, w przypadku gdy podatnik prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą ponosi wyłącznie koszty pracy własnej. Odwołując się natomiast do podstawowych zasad matematyki (działanie polegające na dzieleniu przez liczbę zero jest niemożliwe do wykonania) możliwe byłoby błędne uznanie, że w takim przypadku nie ma możliwości obliczenia współczynnika nexus, a co za tym idzie skorzystania z preferencji IP Box.

Zdaniem Wnioskodawcy byłoby to natomiast sprzeczne z celem wprowadzenia do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ww. przepisów oraz samą ideą kalkulacji współczynnika nexus, według której podatnik, który samodzielnie prowadzi prace badawczo-rozwojowe nad wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej powinien mieć możliwość opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tego tytułu przy zastosowaniu preferencji IP BOX w jak najszerszym zakresie.

Wskazówek interpretacyjnych w tym zakresie dostarcza punkt 129 Objaśnień, zgodnie z którym: Niemniej jednak warto wskazać, że w praktyce brak możliwości uwzględnienia kosztów pracy własnej przez podatników na potrzeby obliczania wskaźnika nexus najczęściej nie będzie obniżać tego wskaźnika. Przykładowo zdecydowana większość kosztów u podatników PIT, które mogą wystąpić, to koszty pracy własnej dotyczące wytworzenia kwalifikowanego IP w ramach start- upu. Co do zasady, w takich przypadkach podatnicy prowadzą bezpośrednio działalność badawczo- rozwojową związaną z kwalifikowanym IP i jednocześnie nie nabywają wyników prac badawczo- rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od podmiotów powiązanych oraz nie nabywają kwalifikowanych IP. Stąd też, zasadniczo nie ponoszą oni kosztów z litery c lub d wskaźnika nexus, które mogłyby zaniżyć wartość wskaźnika obliczoną dla kosztów z liter a oraz b oraz mnożnika 1,3. To oznacza, że wskaźnik nexus w przypadku osób fizycznych prowadzących działalność badawczo-rozwojową, w której zdecydowaną większość kosztów stanowi ich praca własna, będzie najczęściej wynosił 1 lub będzie bliski 1.

Zdaniem Wnioskodawcy z powyższego jasno wynika, że podatnik może prowadzić działalność badawczo-rozwojową samodzielnie, ponosząc przy tym wyłącznie koszty prac własnych. Taka sytuacja nie może działać na niekorzyść podatnika i negatywnie rzutować na wynik kalkulacji współczynnika nexus.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego, w którym Wnioskodawca prowadząc prace badawczo-rozwojowe nad stworzeniem Aplikacji:

1.  nie ponosi kosztów związanych z nabyciem wyników tego typu prac od innego podmiotu,
2.  nie ponosi kosztów związanych z nabyciem gotowego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej od innego podmiotu,
3.  z uwagi na skalę prowadzonej działalności (jednoosobową działalność gospodarczą) nie ponosi również kosztów związanych z zatrudnieniem pracowników lub współpracowników celem wykonywania prac badawczo-rozwojowych, a także zakupem specjalistycznego sprzętu komputerowego lub oprogramowania i tym samym ponosi jedynie koszty pracy własnej,

*   powinien przyjąć, że całość uzyskiwanych przez niego dochodów ze sprzedaży praw autorskich do Aplikacji stanowić będzie kwalifikowany dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki 5% podatku dochodowego.

Końcowo, Wnioskodawca chciałby przytoczyć treść interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wydanej przez tut. Organ w dniu 9 października 2019 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.437.2019.2.SJ dotyczącej IP Box. W przedmiotowej interpretacji tut. Organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, który wskazał w stanie faktycznym, że: W przypadku działalności Wnioskodawcy, dochód w całości osiągany jest i będzie na podstawie przeniesienia całości autorskich praw majątkowych na Zleceniodawcę do utworów wytworzonych przez Niego w czasie obowiązywania umowy między stronami oraz za udzielenie Zleceniodawcy zgody na wykonywanie praw zależnych do tych dzieł. Procesowi, którego efektem jest autorski program informatyczny, nie towarzyszą żadne bezpośrednio związane z tym koszty – wszystkie wytworzone programy bazują na Jego doświadczeniu i kompetencjach oraz nie są wytworem innych firm lub spółek. W związku z brakiem wspomnianych kosztów, wskaźnik nexus służący do obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% jest równy 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe oraz w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.) jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności faktyczne oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

*   podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\] / a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Jednakże, w związku z tym, że Wnioskodawca nie ponosi żadnych kosztów (oprócz kosztów pracy własnej), które podlegałyby uwzględnieniu w kalkulacji współczynnika nexus, nie ma możliwości ustalenia podstawy opodatkowania. Nie jest zatem uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5%.

Odnosząc się do powołanej we własnym stanowisku interpretacji KDIPT2- 3.4011.437.2019.2.SJ wyjaśnić należy, że przedmiotem jej rozstrzygnięcia była kwestia zastosowania 5% stawki podatku dochodowego, a nie problematyka ustalenia podstawy opodatkowania preferencyjną stawką.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID – art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 ze zm.) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568).