Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-880/11-4/JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-03-29
Teza: Uznanie sprzedaży udziału we współwłasności za świadczenie usług oraz opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży udziału w niezabudowanej nieruchomości gruntowej.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; działki; grunty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2011 r. (data wpływu 21 grudnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 marca 2012 r. (data wpływu 7 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania sprzedaży udziału we współwłasności za świadczenie usług – **jest nieprawidłowe,**

*   opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży udziału w niezabudowanej nieruchomości gruntowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży udziału w niezabudowanej nieruchomości gruntowej.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 marca 2012 r. (data wpływu 7 marca 2012 r.) w związku z wezwaniem o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 10 listopada 1999 roku Wnioskodawczyni nabyła wraz z synem i mężem udział w nieruchomości o numerze ewidencyjnym 113/2 i powierzchni 1,0237 ha. Ponadto, Zainteresowana poinformowała, że w dniu 17 lutego 2011 roku jej mąż na podstawie umowy darowizny przekazał synowi udział nabyty w powyżej wymienionej nieruchomości.

Nieruchomość została zakupiona przez Wnioskodawczynię oraz jej syna i męża, jako działka rolna dla wspólnych potrzeb. Przy zakupie nieruchomości zapłacono podatek od czynności cywilnoprawnych i od dnia zakupu do chwili obecnej nie była prowadzona na tej działce żadna działalność gospodarcza, budowlana czy hodowlana. Przedmiotowa działka wykorzystywana była jako działka rodzinna dla rekreacji, uprawy warzyw dla własnych potrzeb. Zakup nieruchomości nie miał w żadnym stopniu związku z pracą zawodową Wnioskodawczyni, jak i męża oraz działalnością prowadzoną przez syna Zainteresowanej.

Na obecną chwilę, udział Wnioskodawczyni w przedmiotowej nieruchomości wynosi 19/40, a jej syna 21/40, a ponadto, przedmiotowa nieruchomość jest dzierżawiona przez córkę Zainteresowanej.

W dniu 21 kwietnia 2011 roku Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną sprzedaży (dalej: umowa) swojego udziału i udziału syna w niezabudowanej nieruchomości, o powierzchni około 0,6000 ha, która to nieruchomość na dzień 21 kwietnia 2011 roku miała zostać wydzielona z działki o numerze ewidencyjnym 113/2. Przy zawarciu umowy jak pełnomocnik Wnioskodawczynię reprezentował syn.

Wnioskodawczyni poinformowała, że w dniu 9 maja 2011 roku, na własny koszt wraz z synem dokonała podziału działki o numerze ewidencyjnym 113/2, w wyniku którego wydzielono nieruchomość o powierzchni około 0,5658 ha (dalej: nieruchomość), która to jest przedmiotem sprzedaży opisanej powyżej oraz działkę, na której wybudowane zostaną 4 dwukondygnacyjne, wielorodzinne budynki mieszkalne.

Ponadto, nieruchomość nie jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zaś według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod tereny intensywnej urbanizacji.

W dniu 16 lipca 2009 roku Prezydent Miasta wydał dla nieruchomości decyzję ustalającą warunki zabudowy dla inwestycji budowlanej polegającej na realizacji budynku mieszkalnego jednorodzinnego z garażem w bryle budynku i zjazdem (na działce 113/2), która jest ważna i obowiązująca, a z jej zapisów zawartych w pkt 6.1 wynika, że „6.1. Teren inwestycji nie wymaga uzyskania zgody na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych i leśnych na cele nierolnicze i nieleśne”.

W dniu 28 marca 2011 roku, Wnioskodawczyni wraz z synem uzyskała dokumentację geotechniczną podłoża projektowanego sklepu spożywczego wraz z raportem z badań zanieczyszczeń, z której wynika, że nieruchomość nie jest skażona szkodliwymi substancjami w stopniu wykraczającym poza obowiązujące normy. Zainteresowana poinformowała, że w przedwstępnej umowie sprzedaży zobowiązała się z synem, że do dnia sprzedaży nieruchomości własnym staraniem uzyskają wszystkie wymagane przepisami stanowiska, uzgodnienia i decyzje właściwych organów, konieczne dla wykonania obiektu handlowego, w szczególności ostatecznych i prawomocnych decyzji: o warunkach zabudowy wraz z wszystkimi koniecznymi uzgodnieniami dotyczącymi mediów oraz pozwoleniu na budowę.

Wnioski o wydanie warunków zabudowy zostały złożone do Urzędu Miasta dnia 22 czerwca 2011 roku, niezwłocznie po wydaniu dokumentów geodezyjnych, niezbędnych dla załatwienia przedmiotowej sprawy. Prawomocną decyzję o warunkach zabudowy Wnioskodawczyni otrzymała 6 grudnia 2011 r.

Zainteresowana poinformowała, że nie jest czynnym podatnikiem VAT.

W piśmie z 1 marca 2012 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawczyni wskazała, iż:

*   nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami,

*   posiada inne niż wskazane we wniosku nieruchomości gruntowe przeznaczone w przyszłości do sprzedaży,

*   nie dokonywała sprzedaży innych gruntów,

*   przedmiotowa nieruchomość jest
    1.  przedmiotem dzierżawy od 2003 r., po podziale zmieniona aneksem z dnia 17.05.2011 r.
    2.  dzierżawiona nieodpłatnie, gdyż dzierżawcą jest córka Wnioskodawczyni,
    3.  wydzierżawiana jest przez Wnioskodawczynię.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż udziału w nieruchomości, to dostawa towarów czy świadczenie usług?
2.  Czy z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości, opisanej w stanie faktycznym Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) zobowiązanym do zapłaty podatku VAT w wysokości 23% od całości transakcji?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1

Sprzedaż udziału we współwłasności stanowi świadczenie usług (sprzedaż prawa), a nie materialnej (fizycznej) części gruntu (prawa własności). Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) (dalej: ustawa o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 wyżej wymienionej ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT definiuje pojęcie dostawy towarów za wynagrodzeniem. W myśl tego przepisu przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach o odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Natomiast przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Z powyżej wymienionych przepisów wynika, że polski ustawodawca uznał jedynie za dostawę towarów niektóre prawa na nieruchomości tj. ustanowienie i zbycie spółdzielczego prawa do lokali i domów, a nie udziałów w gruncie, w związku z tym, sprzedaż udziałów w gruncie należy uznać za świadczenie usług, gdyż za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów. Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania. Ponadto, pod pojęciem dostawy towarów rozumie się nie tylko przeniesienie z prawnego punktu widzenia własności rzeczy, ale też przekazanie szeroko pojętej kontroli ekonomicznej nad rzeczą, w taki sposób, że nabywca może tą rzeczą do pewnego stopnia dysponować jak właściciel. Nie można jednak, zdaniem Wnioskodawcy, w ujęciu powyżej wymienionych uregulowań, wyprowadzić wniosku dalej jeszcze idącego i utożsamiać rzeczy z udziałem w rzeczy, gdyż rzeczami są tylko i wyłącznie przedmioty materialne. W związku z tym w szczególności nie są towarami prawa majątkowe (Adam Bartosiewicz, Ryszard Kubacki VAT Komentarz, wydanie III, Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o., 2009 str. 35).

W przypadku współwłasności, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości. Udział we współwłasności jest prawem majątkowym, które należy wyłącznie do współwłaściciela. Wyraża on zakres uprawnień względem rzeczy wspólnej. Żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje wyłączne prawo do fizycznie określonej części rzeczy (A. Błachuta i In Kodeks cywilny, Komentarz, Tom I, wydawnictwo prawnicze, Warszawa, 1972, str. 497). Istotą bowiem współwłasności jest niepodzielność prawa własności do rzeczy. Rozporządzanie udziałem obejmuje czynność przeniesienia tego udziału, a nie rzeczy. Przedmiotem zbycia w takim przypadku jest udział we własności rzeczy (prawie własności) jako prawo majątkowe a nie rzecz. Z udziału we współwłasności nie można tworzyć odrębnego prawa rzeczowego. Jest to uprawnienie wszystkich współwłaścicieli wobec jednej rzeczy (E. Gniewek, Kodeks cywilny, Księga druga, Własność i inne prawa rzeczowe, Zakamycze 2001).

W orzecznictwie Sądu Najwyższego wskazuje się na niematerialny charakter udziału w nieruchomości. W wyroku z 8 stycznia 2002 roku sygn. akt I CKN 978/00, opublikowanym w Lex Polonica, Sąd Najwyższy przyjął, że w przypadku sprzedaży udziału, zbycie dotyczy tego udziału, a nie fizycznie wyodrębnionej części dopóty, dopóki istnieje stosunek współwłasności. Poza wskazanymi wcześniej wywodami sprzeciwia się temu również wykładnia systemowa art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006.347.1, z późniejszymi zmianami, dalej: Dyrektywa VAT). Dyrektywa VAT w powyżej wymienionym artykule umożliwiła Państwom Członkowskim uznanie za dostawę towarów udziałów lub innych tytułów będących odpowiednikiem udziałów, dającym ich posiadaczowi prawo do używania nieruchomości lub ich części oraz określonych praw, de facto, prawo własności lub posiadania nieruchomości lub ich części oraz określonych praw ustanowionych na nieruchomościach, a także praw rzeczowych dających posiadaczowi prawo do używania nieruchomości. Polski ustawodawca mógł więc na mocy wskazanego wyżej przepisu Dyrektywy uznać za dostawę towarów zbycie ułamkowego prawa własności. Z takiej jednak możliwości krajowy ustawodawca nie skorzystał, uznając jedynie za dostawę towarów niektóre prawa na nieruchomościach tj. ustanowienie spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lub własności domu rodzinnego (art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT). Ustawodawca polski chcąc uznać udział w prawie własności za towar w rozumieniu ustawy o VAT powinien wyraźnie to określić. W prawie podatkowym zasadą jest bowiem ścisła wykładnia.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku sprzedaży udziału w nieruchomości mamy do czynienia ze świadczeniem usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż udziału w nieruchomości, opisanej w stanie faktycznym, w sposób przedstawiony we wniosku, czyni z niej podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) (dalej: ustawa o VAT), który z tytułu tej transakcji zobowiązany jest do zapłaty podatku VAT w wysokości 23% od całości transakcji. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemajaczące osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT). Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza. W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w przedmiotowej sprawie wystąpił szereg okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż udziału w nieruchomości (tj. nieruchomości powstałej z podziału dziatki o numerze ewidencyjnym 113/2) należy zakwalifikować jako dokonaną w okolicznościach wskazujących na działalność gospodarczą, a okoliczności te są następujące:

*   uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla inwestycji budowlanej polegającej na realizacji budynku mieszkalnego jednorodzinnego z garażem w bryle budynku i zjazdem na działce nr 113/2, która jest ważna i obowiązująca, a z jej zapisów zawartych w pkt 6.1 wynika, że „6.1 .Teren inwestycji nie wymaga uzyskania zgody na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych i leśnych na cele nierolnicze i nieleśne.”,

*   podział nieruchomości (jak już wskazano powyżej przedmiotem sprzedaży ma być nieruchomość powstała z podziału działki o numerze ewidencyjnym 113/2),

*   uzyskanie dokumentacji geotechnicznej,

*   uzyskanie warunków zabudowy wraz z wszystkimi koniecznymi uzgodnieniami dotyczącymi mediów dla obiektu handlowego,

*   uzyskanie pozwolenia na budowę obiektu handlowego.

Wymienione powyżej okoliczności jednoznacznie wskazują na zamiar wykorzystania nieruchomości w działalności gospodarczej, a zatem sprzedaż udziału w niej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jak już wcześniej wskazano opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług. Tym samym z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości o powierzchni około 0,5658 ha, w ocenie Wnioskodawczyni, stanie się z tytułu tej dostawy podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 146 tejże ustawy, sprzedaż udziału w nieruchomości o powierzchni około 0,5658 ha podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 23%. Reasumując dokonanie sprzedaży udziału w nieruchomości niezabudowanej, na warunkach określonych w umowie przedwstępnej, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki w wysokości 23%, bowiem, w odniesieniu do powyższej transakcji, Wnioskodawczyni występuje w niej charakterze podatnika VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się:

*   za nieprawidłowe w zakresie uznania sprzedaży udziału we współwłasności za świadczenie usług,

*   za prawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży udziału w niezabudowanej nieruchomości gruntowej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

*   po drugie - czynność wykonywana jest przez podmiot, który jest podatnikiem VAT.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Art. 45 Kodeksu cywilnego definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów jako budynków, budowli i ich części jak również gruntów, mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest część budynku lub budowli, a także udział w prawie własności nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części – art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L nr 347 str. 1 ze zm.).

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Art. 15 ust. 1 ustawy, stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, stosując wykładnię językową przepisu stwierdzić można, iż działalnością gospodarczą jest działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, także wówczas gdy czynność podlegająca opodatkowaniu została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy. Przez częstotliwość należy rozumieć zakładające powtarzalność czynności tego samego rodzaju (np. sprzedaż działek). Natomiast przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania pewnej czynności w sposób częstotliwy muszą istnieć w chwili wykonania usługi lub sprzedaży towaru.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Co do zasady stawka podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z dodanym art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług, dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ust. 1 ustawy.

Stosownie do treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9, posługuje się kryterium przeznaczenia terenu. Jednakże na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.), regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Dla prawidłowego określenia przeznaczenia terenów istotne znaczenie odgrywa miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, o którym mowa w art. 4 ww. ustawy. Stosownie do art. 4 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu.

W myśl art. 9 ust. 1 i ust. 4 tej ustawy, w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej „studium”. Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Z powyższych przepisów wynika, iż o przeznaczeniu danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji, gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, decyduje przeznaczenie określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. Ustalenia studium są bowiem wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni nie jest czynnym podatnikiem VAT i nabyła wraz z synem i mężem udział w nieruchomości. Następnie jej mąż na podstawie umowy darowizny przekazał synowi udział nabyty w powyżej wymienionej nieruchomości. Nieruchomość została zakupiona przez Wnioskodawczynię oraz syna i męża, jako działka rolna dla wspólnych potrzeb. Od dnia zakupu do chwili obecnej nie była prowadzona na tej działce żadna działalność gospodarcza, budowlana czy hodowlana. Przedmiotowa działka wykorzystywana była jako działka rodzinna dla rekreacji, uprawy warzyw dla własnych potrzeb.

Zakup nieruchomości nie miał w żadnym stopniu związku z pracą zawodową Wnioskodawczyni, jak i męża oraz działalnością prowadzoną przez syna Zainteresowanej. Ponadto, przedmiotowa nieruchomość jest dzierżawiona nieodpłatnie przez córkę Zainteresowanej.

Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną sprzedaży swojego udziału i udziału syna w niezabudowanej. Na własny koszt wraz z synem dokonała podziału działki o numerze ewidencyjnym 113/2, w wyniku którego wydzielono nieruchomość, która to jest przedmiotem sprzedaży opisanej powyżej oraz działkę, na której wybudowane zostaną 4 dwukondygnacyjne, wielorodzinne budynki mieszkalne.

Ponadto, nieruchomość nie jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zaś według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod tereny intensywnej urbanizacji.

W dniu 16 lipca 2009 roku Prezydent Miasta wydał dla nieruchomości decyzję ustalającą warunki zabudowy dla inwestycji budowlanej polegającej na realizacji budynku mieszkalnego jednorodzinnego z garażem w bryle budynku i zjazdem (na działce 113/2).

Wnioskodawczyni wraz z synem uzyskała dokumentację geotechniczną podłoża projektowanego sklepu spożywczego wraz z raportem z badań zanieczyszczeń, z której wynika, że nieruchomość nie jest skażona szkodliwymi substancjami w stopniu wykraczającym poza obowiązujące normy. Zainteresowana poinformowała, że w przedwstępnej umowie sprzedaży zobowiązał się z synem, że do dnia sprzedaży nieruchomości własnym staraniem uzyskają wszystkie wymagane przepisami stanowiska, uzgodnienia i decyzje właściwych organów, konieczne dla wykonania obiektu handlowego, w szczególności ostatecznych i prawomocnych decyzji: o warunkach zabudowy wraz z wszystkimi koniecznymi uzgodnieniami dotyczącymi mediów oraz pozwoleniu na budowę.

Wnioski o wydanie warunków zabudowy zostały złożone do Urzędu Miasta, niezwłocznie po wydaniu dokumentów geodezyjnych, niezbędnych dla załatwienia przedmiotowej sprawy. Prawomocną decyzję o warunkach zabudowy Wnioskodawczyni otrzymała 6 grudnia 2011 r.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, iż nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, posiada inne niż wskazane we wniosku nieruchomości gruntowe przeznaczone w przyszłości do sprzedaży, nie dokonywała sprzedaży innych gruntów.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że jak wyżej wskazano, sprzedaż udziału w nieruchomości stanowi dostawę towarów. Działalnością gospodarczą w świetle regulacji ustawy o podatku od towarów i usług jest zaś działalność handlowca, producenta lub usługodawcy gdy dokonują oni czynności podlegających opodatkowaniu także jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania ich w sposób częstotliwy, tj. powtarzalny dla czynności określonego rodzaju. W przedmiotowej sprawie powyższe przesłanki zostały spełnione, bowiem jak wskazała Wnioskodawczyni na własny koszt wraz z synem dokonała podziału działki oraz w przedwstępnej umowie sprzedaży zobowiązała się, że do dnia sprzedaży nieruchomości własnym staraniem uzyska wszystkie wymagane przepisami stanowiska, uzgodnienia i decyzje właściwych organów, konieczne dla wykonania obiektu handlowego, w szczególności ostatecznych i prawomocnych decyzji: o warunkach zabudowy wraz z wszystkimi koniecznymi uzgodnieniami dotyczącymi mediów oraz pozwoleniu na budowę. Ponadto Wnioskodawczyni posiada inne niż wskazane we wniosku nieruchomości gruntowe przeznaczone w przyszłości do sprzedaży

Powyższe działania podjęte przez Wnioskodawczynię świadczą o zorganizowanym charakterze sprzedaży. Opisana sytuacja bezsprzecznie świadczy o zamiarze wykonywania czynności w sposób częstotliwy oraz przesądza o wykorzystywaniu towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wnioskodawczyni w wyniku sprzedaży działki działa jako właściciel nieruchomości z zamiarem uzyskania stałych dochodów. Wynika to bowiem z powtarzalnego charakteru tych transakcji. Podjęte działania w celu sprzedaży gruntu stanowią ciąg zdarzeń przesądzających o prowadzeniu działalności gospodarczej.

Takie aktywne działanie w zakresie obrotu nieruchomościami świadczą o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W związku z powyższym, w ocenie tut. Organu, działania podejmowane przez Wnioskodawczynię nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zatem dostawy terenu przeznaczonego pod zabudowę nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Skutkiem powyższego, Zainteresowana podejmując kroki celem dostawy, a następnie dokonując sprzedaży nieruchomości, wypełnia definicję prowadzenia działalności gospodarczej z art. 15 ust. 2 ustawy i jest podatnikiem podatku VAT z art. 15 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego sprzedaż ww. działki podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Z kolei przeznaczenie działki pod zabudowę, według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego oraz wydanej decyzji o warunkach zabudowy, uniemożliwi zastosowanie do jej dostawy zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Zatem dostawa przedmiotowej nieruchomości, o której mowa we wniosku podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23 %.

Reasumując, sprzedaż udziału w niezabudowanej nieruchomości stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Wnioskodawczyni z tytuły sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, zobowiązanym do zapłaty podatku VAT w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto należy zauważyć, iż zgodnie z brzmieniem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z tych też względów, z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego, niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie o obowiązkach i uprawnieniach Wnioskodawczyni. Zatem, nie wywołuje ona skutków prawnych dla drugiego współwłaściciela nieruchomości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.