Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-566/09/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-09-14
Teza: Odliczenie częściowe przy świadczeniu usług opodatkowanych, zwolnionych i wyłączonych z opodatkowania.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; wskaźnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Jednostki przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2009 r. (data wpływu 19 czerwca 2009 r.) uzupełnionym w dniu 11 września 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku naliczonego w przypadku świadczenia usług opodatkowanych, zwolnionych i wyłączonych z opodatkowania - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2009 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 11 września 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku naliczonego w przypadku świadczenia usług opodatkowanych, zwolnionych i wyłączonych z opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności świadczy odpłatne usługi objęte ustawą o podatku od towarów i usług m.in.:

*   usługi edukacyjne – studia niestacjonarne, podyplomowe, kursy (zwolnione z VAT),
*   usługi naukowo-badawcze (opodatkowane VAT),
*   usługi najmu, sponsoringu, poligraficzne (opodatkowane VAT),
*   wydawnicze (opodatkowane stawką „0”),
*   usługi zakwaterowania studentów domach studenckich (zwolnione i opodatkowane VAT).

Jednocześnie oprócz ww. usług wykonuje czynności nieobjęte tą ustawą m.in.:

*   kształci studentów studiów stacjonarnych,
*   realizuje projekty badawcze, rozwojowe,
*   realizuje zadania związane z działalnością naukowo-badawczą,
*   realizuje projekty w ramach umów dofinansowanych ze środków unii europejskiej,
*   wykonuje zadania związane z działalnością kulturalną studentów,
*   realizuje zadania związane z pomocą materialną dla studentów (wypłaca stypendia, zapomogi).

Koszty tych czynności pokrywane są m.in.: z dotacji podmiotowej z MNiSW na działalność dydaktyczną, dotacji z MNiSW na pomoc materialną dla studentów i doktorantów, dotacji z MNiSW na działalność naukowo-badawczą, darowizn, środków na dofinansowanie w ramach projektów unii europejskiej, dotacji celowych np. na inwestycje budowlane, remonty.

Wnioskodawca dokonuje zakupów związanych z działalnością podlegającą ustawie o VAT i odpowiednio kwalifikuje VAT do odliczenia w odniesieniu do jej rodzaju:

*   opodatkowaną (VAT do odliczenia),
*   zwolnioną (VAT nie podlega odliczeniu),
*   opodatkowaną i zwolnioną (VAT do odliczenia, stosując proporcję ustalona zgodnie z art. 90 ustawy o VAT).

Jednocześnie dokonuje zakupów, które związane są ze sprzedażą opodatkowaną, zwolnioną oraz czynnościami nieobjętymi zakresem stosowania ustawy, a Wnioskodawca nie jest w stanie z ogółu zakupów wyodrębnić kwot podatku naliczonego i odpowiednio przyporządkować ich do określonych czynności. Trudność w określeniu kwot podatku naliczonego podlegającego odliczeniu wykazanych w fakturach VAT sprawiają te zakupy, które mają związek pośredni z funkcjonowaniem całej uczelni. Dotyczy to w szczególności: kosztów eksploatacyjnych (media, konserwacje, ochrona, kosztów związanych z zarządem uczelni, administracją, utrzymaniem czystości), a także kosztów związanych z inwestycjami oraz remontami.

Wnioskodawca zamierza przyjąć następujące zasady kwalifikowania kosztów i określania kwot podatku naliczonego do odliczenia:

sposób I - stosowany do faktur VAT związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną:

*   faktury związane bezpośrednio ze sprzedażą zwolnioną (VAT nie podlega odliczeniu),
*   faktury związane bezpośrednio ze sprzedażą opodatkowaną (VAT podlega odliczeniu w całości),
*   faktury, które dokumentują koszty związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną, zastosowanie ustalonego wskaźnika proporcji (27%).

sposób II - stosowany do faktur VAT związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną oraz czynnościami niepodlegającymi przepisom VAT:

*   podatek naliczony VAT związany wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu nie jest odliczany, natomiast do faktur dokumentujących zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną oraz czynnościami niepodlegającymi przepisom VAT określa „własną strukturę” na podstawie danych z ubiegłego roku, tj. wyliczając udział procentowy sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej w całkowitym obrocie uzyskanym ze sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej oraz niepodlegającej opodatkowaniu. „Do odliczenia” w ten sposób podatku naliczonego Wnioskodawca zamierza zastosować proporcję ustaloną według ustawy o VAT. W związku z tym, że nie jest możliwe określenie wartości świadczonych nieodpłatnie usług, do wyliczenia struktury będzie przyjmować wartości uzyskanych z tego tytułu przychodów z roku ubiegłego.

Podano przykładowy sposób wyliczenia „struktury”.

W liczniku należy wykazać sprzedaż zwolnioną i opodatkowaną, natomiast w mianowniku sprzedaż zwolnioną i opodatkowaną oraz otrzymane (w sensie kasowym) dotacje i inne przychody mające związek z finansowaniem działalności uczelni. Następnie do tak wyodrębnionego podatku naliczonego należy stosować proporcję wyliczoną wg art. 90 ustawy o VAT.

W szczególnych przypadkach uczelnia będzie stosować indywidualne „struktury” tj. w których będzie uwzględniać tylko te przychody, które będą miały związek z ponoszonymi kosztami. W przypadkach braku możliwości prawidłowego przyporządkowania określonych przychodów do kosztów, podatek naliczony VAT będzie rozliczony w sposób opisany wyżej jako przykład. Do liczonego wskaźnika Wnioskodawca nie wlicza otrzymanych dotacji na wypłatę np. stypendiów, innych przyznanych dotacji przeznaczonych na określone cele (np. nagrody), środków w ramach projektów unii europejskiej przeznaczonych na realizację konkretnych zadań nie mających wpływu na wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu, tzn. tych, które nie są reprezentatywne w stosunku do roku poprzedniego.

W uzupełnieniu z dnia 9 września 2009 r. wskazano, iż przez powyższe czynności nie mające wpływu na wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu rozumie się takie, które miały miejsce w roku poprzednim i w tym roku zostały zakończone, nie mające kontynuacji w następnych latach np. dotacja na zakup aparatury.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy aby wyodrębnić kwotę podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną oraz z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, Wnioskodawca może stosować odpowiednie klucze podziałowe, tj. stosując wyliczoną „strukturę” na podstawie danych z ubiegłego roku, uwzględniając w nich uzyskiwane przychody, które nie stanowią obrotu w myśl ustawy o VAT?

Czy dokonując korekty rocznej deklaracji VAT-7 (w tym również w odniesieniu do zakupu środków trwałych powyżej 15 tys. zł) należy uwzględniać zmiany wyliczonej „struktury”) np. skorygować wyliczoną strukturę obliczoną na podstawie 2008 r. o faktyczne dane z 2009 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy przedstawiony we wniosku sposób wyodrębniania podatku naliczonego w związku z ponoszonymi kosztami związanymi z działalnością gospodarczą (w myśl przepisów o VAT) oraz czynnościami niepodlegającymi umożliwi w sposób obiektywny proporcjonalne przyporządkowanie i odliczenie kwot podatku naliczonego, w stosunku do których takie prawo przysługuje.

Po zakończeniu roku dokonując korekty rocznej deklaracji VAT-7 według proporcji należy dokonać przeliczeń zastosowanej „struktury” obliczonej na podstawie 2008 r. o faktyczne dane z 2009 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Treść tego przepisu wskazuje, iż:

*   prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT czynnym,
*   prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.”

Zatem, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z dyspozycją art. 90 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do ust. 2 cytowanego wyżej artykułu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Przepis art. 90 ust. 3 ustawy stanowi, iż proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja; proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej - art. 90 ust. 4 ustawy.

Jak wyżej wskazano, przy obliczaniu struktury sprzedaży, w liczniku uwzględnia się roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, natomiast w mianowniku uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 ustawy. W myśl art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub w przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4, a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Przepis ust. 2a stanowi, iż obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 – 22, art. 30 - 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem natomiast jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrotem jest także otrzymana dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana z dostawą lub świadczeniem usług.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów o usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę jego płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że Jednostka wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku oraz niepodlegające opodatkowaniu związane z Jej działalnością statutową, które są świadczone nieodpłatnie.

W sytuacji, gdy Wnioskodawca wykonuje czynności mieszczące się w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (mogą to być zarówno czynności opodatkowane i zwolnione) oraz wykonuje czynności nieodpłatne (niepodlegające podatkowi), zdaniem tutejszego organu, mając na uwadze regulacje zawarte w powołanych wyżej art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1 i 2 ww. ustawy, dla ustalenia kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia można zastosować dwuetapowy podział podatku naliczonego.

W tym przypadku najpierw należy obliczyć, jaka część przychodów uzyskiwana jest z prowadzonej działalności gospodarczej, a jaka część „przychodów” (po dokonaniu odpowiedniej wyceny) pochodzi ze źródeł poza tą działalnością, czyli w tym przypadku z nieodpłatnej działalności statutowej niepodlegającej opodatkowaniu.

W celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego Jednostka może przyporządkować w odpowiednich częściach podatek naliczony wynikający z faktur zakupu poszczególnym kategoriom działalności statutowej (nieodpłatnej) i działalności gospodarczej (odpłatnej – opodatkowanej i zwolnionej) w oparciu o miarodajny i uzasadniony klucz podziału. Wskazać należy, że wyboru tego klucza powinien dokonać sam Wnioskodawca, uwzględniając np. specyfikę działalności.

Dodać należy, że czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte regulacją ustawy o podatku od towarów i usług. W rezultacie odliczanie podatku naliczonego związanego z tymi czynnościami stanowiłoby nieuprawnione rozszerzenie zakresu stosowania ustawy na sferę, której ta ustawa w ogóle nie dotyczy. Ponadto brak jest w ustawie przepisów, które dopuszczałby możliwość odliczenia w rozpatrywanej sytuacji.

W świetle powyższego, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków w zakresie, w jakim nabycia te wiążą się z czynnościami opodatkowanymi Jednostki (powstaniem podatku należnego). Natomiast w odniesieniu do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem, do których nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowej sprawie Jednostka może posłużyć się przedstawioną we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej metodą, opartą na określeniu „własnej struktury” tj. udziału procentowego sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej w całkowitym obrocie uzyskanym ze sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej oraz niepodlegającej opodatkowaniu na podstawie danych z ubiegłego roku, o ile stanowi ona miarodajny i uzasadniony klucz podziału. Wskazano, iż obliczając powyższy wskaźnik w liczniku należy wykazać sprzedaż zwolnioną i opodatkowaną, natomiast w mianowniku sprzedaż zwolnioną i opodatkowaną oraz otrzymane (w sensie kasowym) dotacje i inne przychody mające związek z finansowaniem działalności uczelni. Do liczonego wskaźnika Wnioskodawca nie wlicza otrzymanych dotacji na wypłatę np. stypendiów, innych przyznanych dotacji przeznaczonych na określone cele (np. nagrody), środków w ramach projektów unii europejskiej przeznaczonych na realizację konkretnych zadań nie mających wpływu na wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu, tzn. tych, które „nie są reprezentatywne w stosunku do roku poprzedniego”, a więc takich które nie będą kontynuowane w bieżącym roku. Ponadto w szczególnych przypadkach Jednostka będzie stosować indywidualne „struktury”, w których będzie uwzględniać tylko te przychody, które będą miały związek z ponoszonymi kosztami.

Zatem w pierwszym etapie, z całości ponoszonych wydatków, których Jednostka nie potrafi bezpośrednio przyporządkować działalności opodatkowanej, należy wydzielić część tych kosztów, która związana jest z nieodpłatną działalnością statutową i część, która związana jest z działalnością gospodarczą (zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną).

Natomiast w drugim etapie, w odniesieniu do wydatków związanych z działalnością gospodarczą (opodatkowaną i zwolnioną), Wnioskodawca winien ustalić właściwą proporcję jako udział rocznego obrotu z działalności opodatkowanej w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu działalności gospodarczej opodatkowanej i zwolnionej.

Wobec powyższego, za prawidłowe można uznać stanowisko Wnioskodawcy, że dla wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną oraz z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, Wnioskodawca może stosować odpowiednie klucze podziałowe, tj. stosując wyliczoną „strukturę” na podstawie danych z ubiegłego roku, uwzględniając w nich uzyskiwane przychody, które nie stanowią obrotu w myśl ustawy o VAT, natomiast następnie do tak wyodrębnionego podatku naliczonego należy stosować proporcję wyliczoną według art. 90 cyt. ustawy.

Na pierwszym etapie podziału podatku naliczonego należy bowiem bezwzględnie wykluczyć możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu w jakiejkolwiek części.

Dokonanie takiego odliczenia byłoby sprzeczne z zasadą neutralności podatku od towarów i usług i naruszałoby podstawowy mechanizm działania tego podatku, bowiem w odniesieniu do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem, do których nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Tym samym podatnicy dokonujący czynności niepodlegających opodatkowaniu byliby stawiani w pozycji uprzywilejowanej, po pierwsze nie mieliby obowiązku uiszczenia podatku należnego, a po drugie dokonując jakiejkolwiek innej czynności opodatkowanej, mogliby skorzystać z uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, nie pozostającego w żadnej relacji z podatkiem należnym. Innymi słowy, podatnik miałby prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie pod warunkiem dokonania jednej czynności opodatkowanej, nawet stanowiącej nieznaczny wycinek całokształtu jego działalności.

W świetle powołanych wyżej przepisów oraz przedstawionego opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca, wykonując czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku oraz niepodlegające opodatkowaniu, ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego zgodnie z wyliczoną proporcją, z zastosowaniem dwuetapowego podziału podatku naliczonego, pod warunkiem, że proponowany przez Wnioskodawcę klucz podziału (określony jako „własna struktura”) jest miarodajny i faktycznie stanowi odzwierciedlenie rzeczywistych wartości dotyczących działalności opodatkowanej jednostki. Należy podkreślić, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie ustalić stosowany klucz podziału.

Ocena prawna hipotetycznej, zaproponowanej przez Wnioskodawcę metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną wykracza poza zakres przedmiotowy pisemnych interpretacji prawa podatkowego, bowiem jej prawidłowość mogłaby być weryfikowana jedynie na etapie postępowania podatkowego lub w toku kontroli podatkowej.

Zatem nie można się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż po zakończeniu roku dokonując korekty rocznej deklaracji VAT-7 według proporcji, należy dokonać przeliczeń zastosowanej „struktury” obliczonej na podstawie 2008 r. o faktyczne dane z 2009 r., bowiem uwzględniając generalną zasadę wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów tylko w takim zakresie w jakim nabycie to wiąże się z czynnościami opodatkowanymi, a więc dopiero do tak wyodrębnionej części w dalszej kolejności mają zastosowanie przepisy art. 90 i art. 91 (w tym o korekcie rocznej).

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawidłowości przyporządkowania przez Wnioskodawcę wykonywanych czynności odpowiednio do działalności niepodlegającej opodatkowaniu, opodatkowanej, czy też zwolnionej od podatku, gdyż Spółka nie przedstawiła własnego stanowiska w tym zakresie, jak również kwestia ta nie była przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.