Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP4.4513.20.2017.1.PZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-02-22
Teza: Możliwość stosowania oświadczenia zbiorczego o przeznaczeniu wyrobów akcyzowych do dostaw tych wyrobów realizowanych przed dostarczeniem tego oświadczenia właściwemu naczelnikowi urzędu celnego.
Słowa kluczowe: oświadczenia; termin; wyroby-wyroby energetyczne-olej opałowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 18 stycznia 2017 r. (data wpływu 23 stycznia 2017r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie możliwości stosowania oświadczenia złożonego w okresowej umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą, a nabywcą dla wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a ustawy o podatku akcyzowym do dostaw zrealizowanych przed przekazaniem kopii tej umowy właściwemu dla sprzedawcy naczelnikowi urzędu celnego **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej obowiązku uzyskania odrębnego oświadczenia od nabywcy o przeznaczeniu wyrobów akcyzowych na cele opałowe sprzedawanych przed złożeniem kopii umowy okresowej zawartej z tym nabywcą, zawierającej oświadczenie o którym mowa w art. 89 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest sprzedawcą oleju opałowego. Posiada stosowną koncesję. Uczestniczy w zamówieniach publicznych. Wnioskodawca zamierza podpisać umowę na sprzedaż oleju opałowego zawierającą oświadczenie w trybie art. 89 ust. 8a Ustawy o podatku akcyzowym, czyli tzw. zbiorcze oświadczenie o przeznaczeniu oleju opałowego. Wnioskodawca jest zobowiązany dostarczyć umowę do właściwego naczelnika urzędu celnego przed pierwszą sprzedażą oleju opałowego celem uchylenia obowiązku składania pojedynczych oświadczeń o jego przeznaczeniu i zastąpienia ich w/w umową zawierającą zbiorcze oświadczenie.

W okresie między podpisaniem umowy i wskazanym w niej terminem początkowym okresu zakupu określonej ilości oleju opałowego a złożeniem umowy do naczelnika urzędu celnego z uwagi na odległość, może minąć kilka dni.

Klient poinformował wnioskodawcę, iż w tym okresie, tj. przed złożeniem umowy w Urzędzie Celnym a po jej podpisaniu, może zajść konieczność zakupu oleju opałowego

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji opisanej w stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym – przypis Organu) wnioskodawca jest zobowiązany uzyskać od nabywcy dodatkowe oświadczenie o przeznaczeniu oleju opałowego, czy też z uwagi na zakup oleju po podpisaniu umowy ale przed zgłoszeniem umowy do Urzędu Celnego, oświadczenie takie nie jest wymagane w związku z oświadczeniem zbiorczym w umowie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy zakup taki jest możliwy, pod warunkiem złożenia przez nabywcę oświadczenia do tej sprzedaży o przeznaczeniu oleju opałowego na zasadach ogólnych, a zatem w tym zakresie oświadczenie zbiorcze zawarte w umowie nie będzie miało zastosowania. Również ilość zakupiona nie będzie wynikała z ilości wskazanej w umowie ale będzie wskazana na oświadczeniu na zasadach ogólnych.

Zdaniem wnioskodawcy powinien on pomimo zawarcia umowy w trybie art. 89 ust. 8a uzyskać odrębne oświadczenie od nabywcy o przeznaczeniu oleju opałowego, bowiem oświadczenie zbiorcze w trybie art. 89 ust. 8a będzie miało zastosowanie do sprzedaży dokonywanej dopiero po zgłoszeniu umowy do Naczelnika Urzędu Celnego, a sprzedaż dokonana przed takim zgłoszeniem a po podpisaniu umowy powinna zostać udokumentowana oświadczeniem o przeznaczeniu oleju opałowego na zasadach ogólnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. roku o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 43) zwaną dalej „ustawą", wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2.  dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej (art. 10 ust. 1 ustawy).

Obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych, o której mowa w art. 8 ust. 2 pkt 3, powstaje z dniem wydania ich nabywcy (art. 10 ust. 8 ustawy).

Zgodnie z art. 89 ust. 5 ustawy, sprzedawca wyrobów akcyzowych nieobjętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a, jest obowiązany w przypadku sprzedaży:

1.  osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - do uzyskania od nabywcy oświadczenia, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub będą sprzedane z przeznaczeniem do celów opałowych, uprawniających do stosowania stawek akcyzy określonych w ust. 1 pkt 9,10 i pkt 15 lit. a;
2.  osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej - do uzyskania od nabywcy oświadczenia, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych, uprawniających do stosowania stawek akcyzy określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a; oświadczenie to powinno być załączone do kopii paragonu lub kopii innego dokumentu sprzedaży wystawionego nabywcy, a w przypadku braku takiej możliwości sprzedawca jest obowiązany wpisać na oświadczeniu numer i datę wystawienia dokumentu potwierdzającego tę sprzedaż.

Natomiast zgodnie z art. 89 ust. 8a ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 5, może być zastąpione oświadczeniem złożonym w okresowej umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a, które wywiera skutek jedynie w stosunku do nabywanych wyrobów akcyzowych w ilości wynikającej z tej umowy, zawierającym dane określone w ust. 6 lub 8, pod warunkiem:

1.  przekazania kopii tej umowy właściwemu dla sprzedawcy naczelnikowi urzędu celnego przed dokonaniem pierwszej sprzedaży tych wyrobów;
2.  potwierdzenia każdej sprzedaży tych wyrobów fakturą.

Zgodnie z art. 89 ust. 14 ustawy, sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a sporządza i przekazuje do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięczne zestawienie oświadczeń, o których mowa w ust. 5; oryginały oświadczeń powinny być przechowywane przez sprzedawcę przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały sporządzone, i udostępniane w celu kontroli.

W myśl art. 89 ust. 15 ustawy, miesięczne zestawienie oświadczeń powinno zawierać:

1.  w przypadku sprzedawcy, o którym mowa w ust. 14: a.
    
    1.  imię i nazwisko albo nazwę oraz adres zamieszkania lub siedziby podmiotu przekazującego zestawienie,
    2.  ilość i rodzaj oraz przeznaczenie wyrobów, których dotyczy oświadczenie,
    3.  datę i miejsce sporządzenia zestawienia oraz czytelny podpis osoby sporządzającej zestawienie,
    4.  w przypadku oświadczeń, o których mowa w:
    
    *   ust. 5 pkt 1 - imię i nazwisko albo nazwę oraz adres zamieszkania lub siedziby, a także NIP lub REGON składającego oświadczenie,
    *   ust. 5 pkt 2 - imię i nazwisko, adres zamieszkania oraz numer PESEL składającego oświadczenie;
2.  w przypadku importera, o którym mowa w ust. 13 - dane, o których mowa w pkt 1 lit. a-c.

W przypadku gdy warunki, o których mowa w ust. 5-12, nie zostały spełnione i w wyniku postępowania podatkowego, postępowania kontrolnego albo kontroli podatkowej ustalono, że wyroby, o których mowa w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a, nie zostały użyte do celów opałowych lub gdy nie ustalono nabywcy tych wyrobów, stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1 (art. 89 ust. 16 ustawy).

Przepisy dotyczące składania wskazanych wyżej oświadczeń wprowadzono w celu zapewnienia właściwej kontroli w zakresie obrotu wyrobami energetycznymi korzystającymi z preferencyjnych stawek akcyzy ze względu na przeznaczenie do celów opałowych. Między innymi na sprzedawców olejów przeznaczonych do celów opałowych nałożono szczególne obowiązki w zakresie posiadania oświadczeń złożonych przez nabywców o przeznaczeniu wyrobów uprawniającym do zastosowania niższych stawek akcyzy oraz szczegółowo określono zakres danych jakie powinny zawierać takie oświadczenia.

Z kolei, aby ułatwić dokonywanie obrotu przedmiotowymi wyrobami umożliwiono zastąpienie oświadczenia składanego przy każdej transakcji sprzedaży oleju opałowego oświadczeniem złożonym w okresowej umowie zawartej między sprzedawcą, a nabywcą wyrobów akcyzowych, przy spełnieniu określonych warunków. Jednym z warunków uprawniających do zastosowania preferencyjnej stawki podatku akcyzowego w przypadku dostawy oleju napędowego przeznaczonego do celów opałowych realizowanej w ramach podpisanej okresowej umowy jest przekazanie kopii tejże umowy właściwemu dla sprzedawcy naczelnikowi urzędu celnego (naczelnikowi urzędu skarbowego zgodnie z brzmieniem art. 89 ust. 8a pkt 1 obowiązującym po dniu 01.03.2017 r.) przed dokonaniem pierwszej sprzedaży tych wyrobów.

Wskazać należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Ponadto wskazać należy, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-185/00, wskazał, że wprowadzenie przywileju w zakresie podatku akcyzowego powinno być uzależnione od wykonywania przez państwo kontroli nad zużywaniem wyrobów akcyzowych (zgodnie z przeznaczeniem), aby nie prowadziło to do pogorszenia warunków konkurencji.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że zamierza podpisać umowę na sprzedaż oleju opałowego zawierającą oświadczenie w trybie art. 89 ust. 8a Ustawy o podatku akcyzowym, czyli tzw. zbiorcze oświadczenie o przeznaczeniu oleju opałowego.

Jednakże w okresie między podpisaniem umowy i wskazanym w niej terminem początkowym okresu zakupu określonej ilości oleju opałowego, a złożeniem umowy do naczelnika urzędu celnego z uwagi na odległość, może minąć kilka dni. Klient poinformował wnioskodawcę, iż w tym okresie, tj. przed złożeniem umowy w Urzędzie Celnym a po jej podpisaniu, może zajść konieczność zakupu oleju opałowego. Wnioskodawca wskazał także we własnym stanowisku, że ilość zakupionego przez kontrahenta oleju opałowego nie będzie wynikała z ilości wskazanej w umowie, ale będzie wskazana na oświadczeniu.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwość czy w powyższym przypadku jest zobowiązany uzyskać od nabywcy dodatkowe oświadczenie o przeznaczeniu oleju opałowego, czy też z uwagi na zakup oleju po podpisaniu umowy ale przed zgłoszeniem umowy do Urzędu Celnego, oświadczenie takie nie jest wymagane w związku z oświadczeniem zbiorczym w umowie.

Mając na uwadze powyższe oraz opis zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy Wnioskodawca dokona sprzedaży oleju napędowego przeznaczonego do celów opałowych, na podstawie umowy okresowej, w której zawarte zostało oświadczenie o którym mowa w wyżej cytowanym art. 89 ust. 5 ustawy, przed przekazaniem kopii tej umowy właściwemu organowi podatkowemu nie będzie miał prawa do zastosowania do tej dostawy preferencyjnej stawki podatku akcyzowego określonych w art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a ustawy.

Powyższe wynika z faktu, że zgodnie z zapisem wprowadzonym przez ustawodawcę w art. 89 ust. 8a pkt 1 ustawy, oświadczenie złożone w ramach umowy okresowej jest skuteczne tylko do wyrobów akcyzowych będących przedmiotem dostaw realizowanych w ramach tej umowy, po uprzednim spełnieniu warunku, jakim jest przekazanie kopii tej umowy właściwemu organowi podatkowemu przed dokonaniem pierwszej sprzedaży tych wyrobów.

Zatem w zakresie wszystkich innych dostaw dokonywanych przez Wnioskodawcę, aby mogły one korzystać ze stawek określonych w art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a ustawy, Wnioskodawca jest obowiązany posiadać oświadczenia nabywcy odnośnie każdej dostawy, zgodnie z art. 89 ust. 5-8 ustawy.

Wskazać także należy, że nabycie wyrobów akcyzowych przez kontrahenta Wnioskodawcy może odbywać się także poza zawartą umowa okresową, na podstawie oświadczenia o przeznaczeniu olejów napędowych do celów opałowych i zachowaniu pozostałych warunków stosowania preferencyjnej stawki akcyzy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ pragnie zauważyć, że granice szczególnego postępowania podatkowego, którego celem jest uzyskanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, określa Wnioskodawca występując z konkretnym pytaniem prawnym, wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, co wynika wprost z przepisu art. 14 b § 1, 2 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Natomiast na podstawie art. 14c § 1 i § 2 tut. Organ dokonuje oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.