Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.299.2019.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-20
Teza: - Opodatkowania podatkiem VAT według stawki 23% oraz udokumentowania fakturą, każdorazowej dostawy udziału w Nieruchomości; - Prawa do odliczenia lub zwrotu podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej umowę przyrzeczoną sprzedaży udziałów w Nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty; grunty-grunt niezabudowany; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 19 lipca 2019 r. (data wpływu 23 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 września 2019 r. (data wpływu 13 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT według stawki 23% oraz udokumentowania fakturą, każdorazowej dostawy udziału w Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
*   prawa do odliczenia lub zwrotu podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej umowę przyrzeczoną sprzedaży udziałów w Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresach. Dnia 13 września 2019 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu sprawy oraz przeformułowanie jednego z zadanych pytań.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Y Sp. z o.o.;**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Nabywca” lub „Kupujący”) oraz Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Y”, „Sprzedający” lub „Zbywca”), (dalej również łącznie: „Zainteresowani”, „Strony” lub „Wnioskodawcy”), planują realizację wspólnej transakcji polegającej na sprzedaży nieruchomości.

Sprzedający to spółka kapitałowa z siedzibą w Polsce będąca czynnym podatnikiem podatku VAT, jest właścicielem działki gruntu o numerze 4, o powierzchni 7,6996 ha, (…), dla której Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…). Niniejsza działka (dalej: „Nieruchomość”) oznaczona jest w wypisie z rejestru gruntów symbolami odpowiadającymi gruntom ornym oraz rowy, posiada dostęp do drogi publicznej oraz nie jest zabudowana jakimikolwiek budynkami lub budowlami. Zgodnie z danymi z obowiązującego miejscowego planu zagospodarowani przestrzennego (uchwała numer Rady Miejskiej z dnia 11 lipca 2003 r.), Nieruchomość oznaczona jest symbolem AG18 – aktywność gospodarcza oraz ZP19 – zieleń parkowa. Nieruchomość znajduje się w strefie ochrony konserwatorskiej. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla strefy, w której znajduje się Nieruchomość przewidziano szczególne zasady dotyczące zagospodarowania terenu oraz szczególne zasady ukształtowania budynków, np. dotyczące nieprzekraczalnej linii zabudowy, czy dominanty architektonicznej oraz zasady uzgodnień dla budynków o określonej minimalnej wysokości lub budynków o powierzchni przekraczającej 200 m2 oraz tych posiadających jednolite powierzchnie boczne przekraczające 200 m2.

Nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego oraz ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego. Od stycznia 2013 r. Nieruchomość jest przedmiotem dzierżawy na podstawie umowy dzierżawy gruntów rolnych zawartej przez Sprzedającego z osobą fizyczną. Umowa ta jednak została wypowiedziana ze skutkiem od dnia 31 grudnia 2019 r. W związku z dzierżawą gruntu Sprzedający wystawiał na należne mu wynagrodzenie faktury i rozliczał wykazany na tych fakturach podatek VAT należny.

Kupujący jest spółką celową, należącą do grupy X i w ramach grupy powierzono mu realizację projektu inwestycyjnego na Nieruchomości po jej nabyciu od Zbywcy. W dniu 3 czerwca 2019 r. spółka X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, podmiot powiązany z Nabywcą, zawarła ze Sprzedającym przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. Zgodnie z tą umową spółce X Sp. z o.o. przysługiwało prawo do przeniesienia praw i obowiązków z tej umowy, w tym, w szczególności uprawnienia do zawarcia umowy przyrzeczonej, na wskazany przez nią podmiot. W dniu 2 lipca 2019 r. Kupujący i spółka X Sp. z o.o. zawarły umowę cesji, na mocy której X Sp. z o.o. przeniosło na Nabywcę wszelkie prawa wynikające z umowy przedwstępnej, co w praktyce oznacza, iż opisane w umowie przedwstępnej warunki i sposób zawierania umów przyrzeczonych będą realizowane przez Nabywcę.

Na mocy zawartej z X umowy przedwstępnej Sprzedający wyraził zgodę na przeprowadzenie badania typu due diligence na Nieruchomości oraz zobowiązał się sprzedać Nieruchomość za uzgodnioną przez Strony cenę powiększoną o podatek VAT. Jednocześnie w umowie tej Kupujący zobowiązał się zapłacić uzgodnioną cenę, wraz z podatkiem VAT, a samo nabycie Nieruchomości zostanie przeprowadzone w drodze zawarcia trzech umów przyrzeczonych.

Umowa przyrzeczona nr 1 zostanie zawarta w terminie najpóźniej do dnia 3 września 2019 r. i będzie dotyczyła udziału w Nieruchomości wynoszącego 1/4. Umowa przyrzeczona nr 2 zostanie zawarta w terminie najpóźniej do dnia 15 stycznia 2020 r. i będzie dotyczyła udziału w Nieruchomości również wynoszącego 1/4. Umowa przyrzeczona nr 3 zostanie zawarta w terminie najpóźniej do dnia 31 grudnia 2020 r. i będzie dotyczyła udziału w Nieruchomości wynoszącego 1/2. Sprzedający nabył Nieruchomość w drodze zawarcia pięciu niezależnych umów cywilnoprawnych. W dniu 8 grudnia 2003 r. Sprzedający nabył od Proboszcza Rzymsko-Katolickiej Parafii (…) działki o numerach 3/1, 3/2, 3/6, 3/ w drodze umowy przeniesienia własności w trybie art. 453 kodeksu cywilnego (datio in solutum). W dniu 1 lutego 2005 r. Sprzedający nabył od osoby fizycznej działkę w drodze umowy sprzedaży, w związku z którą Y Sp. z o.o., jako nabywca, uiściła od tej transakcji stosowny podatek od czynności cywilnoprawnych. W podobny sposób, tj. na podstawie zawartych w dniach 3 lipca 2009 r. i 7 lipca 2010 r. umowy sprzedaży z osobami fizycznymi, od których Y była podatnikiem podatku od czynności cywilnoprawnych zostały zakupione działki 3/3, 3/4 i 3/5 (…). W skład sprzedawanej obecnie Nieruchomości wchodzi również nabyta przez Y od Gminy działka o nr 1/4 (…), w związku ze sprzedażą której Gmina wystawiła na Y fakturę VAT i naliczyła podatek VAT należny, który spółka Y następnie odliczyła jako swój podatek VAT naliczony.

Sprzedający jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie usług budownictwa ogólnego i przemysłowego oraz wykonywania montażu konstrukcji stalowych. W związku z dzierżawą Nieruchomości Sprzedający wystawiał faktury VAT.

Ponadto, Kupujący jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce i zamierza na zakupionej Nieruchomości prowadzić działalność gospodarczą polegającą na budowie powierzchni magazynowych.

Dnia 13 września 2019 r. Zainteresowany uzupełnił wniosek o doprecyzowanie opisu sprawy wskazując, że:

1.  Sprzedający jest właścicielem działki gruntu o numerze 4, o powierzchni 7,6996 ha, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą numer (…). Działka nr 4 powstała w wyniku scalenia szeregu nabytych przez Y działek gruntu. Stosowny wniosek w zakresie dokonania zmiany w ewidencji gruntów i budynków Y złożył do Prezydenta mista w dniu 13 kwietnia 2015 r. Działki, które podlegały scaleniu w Nieruchomość (działkę nr 4) zostały nabyte przez Y w wyniku realizacji umów sprzedaży opisanych we wniosku. Scaleniu podlegały działki:
    1.  działka nr 3/6 nabyta na podstawie umowy zawartej 1 lutego 2005 r.,
    2.  działka nr 1/4 nabyta od Gminy,
    3.  działki nr 3/3, 3/4 nabyte 7 lipca 2010 r.,
    4.  działka nr 3/5 nabyta 3 lipca 2019 r. oraz
    5.  działki nr 3/6, 3/7, 3/9 i 3/11 nabyte w dniu 8 grudnia 2003 r. od Proboszcza Rzymsko-Katolickiej Parafii (działki 3/9 i 3/11 powstały w wyniku podziału z nabytych działek 3/1 i 3/2 – decyzja podziałowa nr 543/2003 z dnia 30 grudnia 2003 r. wydana przez Prezydenta).Konsekwentnie, będąca przedmiotem planowanej sprzedaży działka nr 4 powstała w wyniku scalenia nabytych wcześniej przez Y dziewięciu działek o numerach: 3/6, 1/4, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/9 i 3/11.
2.  Tak jak wskazano to w zapytaniu interpretacyjnym, Sprzedający nabył Nieruchomość w drodze zawarcia pięciu niezależnych umów cywilnoprawnych dotyczących nabycia działek, które następnie zostały scalone w działkę nr 4. W dniu 8 grudnia 2003 r. Sprzedający nabył od Proboszcza Rzymsko-Katolickiej Parafii działki o numerach 3/1, 3/2, 3/6, 3/7 objęte księgą wieczystą w drodze umowy przeniesienia własności w trybie art. 453 kodeksu cywilnego (datio in solutum). Transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu VAT ani podatkowi od czynności cywilnoprawnych. W dniu 1 lutego 2005 r. Sprzedający nabył od osoby fizycznej działkę w drodze umowy sprzedaży w związku z którą Y, jako nabywca, uiściła od tej transakcji stosowny podatek od czynności cywilnoprawnych. W podobny sposób, tj. na podstawie zawartych w dniach 3 lipca 2009 r. i 7 lipca 2010 r. umowy sprzedaży z osobami fizycznymi, od których Y była podatnikiem podatku od czynności cywilnoprawnych, zostały zakupione działki 3/3, 3/4 i 3/5 (…). W skład sprzedawanej obecnie Nieruchomości wchodzi również nabyta przez Y od Gminy działka o nr 1/4 (…), w związku ze sprzedażą której Gmina wystawiła na Y fakturę VAT i naliczyła podatek VAT należny, który spółka Y następnie odliczyła jako swój podatek VAT naliczony. W związku z powyższym tylko transakcja nabycia przez Y od Gminy działki o nr 1/4 (…) obciążona była podatkiem VAT, który spółka Y następnie odliczyła jako swój podatek VAT naliczony z tytułu nabycia pozostałych działek Y nie otrzymał faktury VAT i w związku z tym nie dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego.
3.  Od stycznia 2013 r. Nieruchomość jest przedmiotem dzierżawy na podstawie umowy dzierżawy gruntów rolnych zawartej przez Sprzedającego z osobą fizyczną. Dzierżawa ta zostanie zakończona z dniem 31 grudnia 2019 r. W związku z dzierżawą gruntu Sprzedający wystawiał na należne mu wynagrodzenie faktury i rozliczał wykazany na tych fakturach podatek VAT należny. Na Nieruchomości Sprzedawca nie prowadził działalności innego rodzaju, a w szczególności Nieruchomość nie była przeznaczona wyłącznie do prowadzenia na niej działalności zwolnionej od podatku VAT.
4.  Kupujący jest spółką celową, należącą do grupy X i w ramach grupy powierzono mu realizację projektu inwestycyjnego na Nieruchomości po jej nabyciu od Y. Ponadto, Kupujący jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce i zamierza na zakupionej Nieruchomości prowadzić działalność gospodarczą polegającą na budowie powierzchni magazynowych. Inwestycja będzie prowadzona w ten sposób, iż Kupujący rozpocznie realizację projektu, tj. uzyska niezbędne pozwolenia, opracuje projekt, etc., a następnie wyszuka kontrahenta, któremu zaproponuje nabycie tej inwestycji. W takim przypadku Kupujący zawrze ze swoim kontrahentem umowę, na podstawie której dokona na jego rzecz zbycia Nieruchomości wraz z poczynionymi do tego czasu nakładami i jednocześnie kontrahent powierzy Kupującemu wybudowanie na tej Nieruchomości obiektu magazynowego. W konsekwencji, Kupujący w związku z realizacją transakcji osiągnie przychód z tytułu zbycia Nieruchomości i wybudowania na niej obiektów magazynowych. Transakcje realizowane przez Kupującego z kontrahentem będą podlegały opodatkowaniu VAT i Kupujący nie planuje wykorzystywać Nieruchomości do prowadzenia na niej działalności niepodlegającej VAT lub od tego podatku zwolnionej. Strony również wskazują na dokonaną modyfikację sposobu zawarcia transakcji przez Strony. Na mocy zawartej umowy przedwstępnej Strony uzgodniły, że nabycie Nieruchomości zostanie przeprowadzone w drodze zawarcia trzech umów przyrzeczonych. Umowa przyrzeczona nr 1 zostanie zawarta w terminie najpóźniej do dnia 3 września 2019 r. i będzie dotyczyła udziału w Nieruchomości wynoszącego 1/4. Umowa przyrzeczona nr 2 zostanie zawarta w terminie najpóźniej do 15 stycznia 2020 r. i będzie dotyczyła udziału w Nieruchomości również wynoszącego 1/4. Umowa przyrzeczona nr 3 zostanie zawarta w terminie najpóźniej do 31 grudnia 2020 r. i będzie dotyczyła udziału w Nieruchomości wynoszącego 1/2. Powyższy sposób zawarcia planowanej transakcji został jednak zmieniony w ten sposób, że w dniu 3 września 2019 r. Strony zawarły aneks do umowy przyrzeczonej, na mocy którego w tym dniu dokonano nabycia 1/8 udziału w Nieruchomości, natomiast w zakresie udziału w wysokości 7/8 przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta do dnia 15 grudnia 2020 r. W konsekwencji dojdzie do zawarcia dwóch a nie trzech umów, z czego jedna z umów została już zawarta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego każdorazowa dostawa udziału w Nieruchomości dokonywana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego (dokonana w formie trzech przyrzeczonych umów sprzedaży, gdzie każda będzie odnosiła się do określonego udziału w Nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% i będzie podlegała udokumentowaniu fakturą VAT?
2.  Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego Kupującemu, w związku z zawarciem każdej z przyrzeczonych umów sprzedaży będzie przysługiwało prawo na podstawie art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b oraz ust. 11 ustawy o VAT, do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę udziału w Nieruchomości, a w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy na podstawie art. 87 ustawy o VAT? (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 11 września 2019 r.).

Zdaniem Zainteresowanych:

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Zainteresowanych, dostawa Nieruchomości dokonana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego (w formie trzech przyrzeczonych umów sprzedaży, gdzie każda będzie odnosiła się do określonego udziału w Nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu VAT, według stawki podstawowej 23% i będzie podlegała udokumentowaniu fakturą VAT.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2:

Zdaniem Zainteresowanych, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury VAT dokumentującej dostawę udziałów w Nieruchomości (pod każdą z trzech umów przyrzeczonych) zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b oraz ust. 11 ustawy o VAT, a w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy. Tak więc, grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów Ustawy o VAT również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11. To, że towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości, jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006, s. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wskazać w tym miejscu należy, że odpłatna dostawa towarów podlega opodatkowaniu wtedy, gdy jest dokonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, działającego w takim charakterze.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do treści art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W przypadku określania zasad opodatkowania gruntów niezabudowanych podstawowe znaczenie ma art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. W konsekwencji, zasady opodatkowania VAT zbycia nieruchomości niezabudowanej zależą przede wszystkim od tego, czy przedmiotem dostawy jest teren budowlany, czy też teren inny niż budowlany.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, niebędących terenami budowlanymi, są zwolnione od podatku VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane należy rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zasadą jest, stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, Dz. U. z 2003 r., Nr 80, poz. 717, z późn. zm.), że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, określenie zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Z powyższej analizy wynika, że z perspektywy VAT w celu określenia, czy dany grunt jest terenem budowlanym istotne będą w pierwszej kolejności postanowienia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w dalszej kolejności - decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego oraz decyzji o warunkach zabudowy.

Jak wskazano w stanie faktycznym niniejszego zapytania interpretacyjnego Nieruchomość zlokalizowana jest na obszarze, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza zabudowę. Zgodnie z danymi z obowiązującego miejscowego planu zagospodarowani przestrzennego (uchwała Rady Miejskiej z dnia 11 lipca 2003 r.) Nieruchomość oznaczona jest symbolem AG18 – aktywność gospodarcza oraz ZP19 – zieleń parkowa. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla strefy AG, w której znajduje się Nieruchomość przewidziano szczególne zasady dotyczące zagospodarowania terenu oraz szczególne zasady ukształtowania budynków, np. dotyczące nieprzekraczalnej linii zabudowy, czy dominanty architektonicznej oraz zasady uzgodnień dla budynków o określonej minimalnej wysokości lub budynków o powierzchni przekraczającej 200 m2 oraz tych posiadających jednolite powierzchnie boczne przekraczające 200 m2.

Mając na uwadze powyższe, Nieruchomość będzie stanowić tereny budowlane, stosownie do treści przepisu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT oraz wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C–468/93 Gemeente Emmen, zgodnie z którym, teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Za uznaniem Nieruchomości za teren budowlany, którego sprzedaż będzie podlegała podatkowi VAT przemawia również interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2013 r., nr PT10/033/12/207/WL1/13/RD58639, w której potwierdzono, że tylko „(\`(...)\`) dostawa terenu niezabudowanego, nieobjętego planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług”.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe oraz fakt, że Sprzedający jest czynnym podatnikiem VAT, który wykorzystywał Nieruchomość do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie jej dzierżawy, sprzedaż Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, według podstawowej stawki 23%.

W konsekwencji, zbycie Nieruchomości przez Sprzedającego nastąpi w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w ramach odpłatnej dostawy towarów.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2:

W celu oceny, czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu. Po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie prowadził działalność polegającą na prowadzeniu projektu budowy powierzchni magazynowej na Nieruchomości z przeznaczeniem do wynajmu lub też cały projekt będzie podlegał sprzedaży finalnemu nabywcy. Taki typ działalności, jako odpłatne świadczenie usług/odpłatna dostawa towarów, podlega co do zasady opodatkowaniu VAT, według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego, po dokonaniu nabycia udziału w Nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej faktyczne dokonanie transakcji, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu udziału w Nieruchomości i wykazany na przedmiotowej fakturze VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT. Podsumowując, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, jak również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z nabyciem udziału w Nieruchomości) będzie przewyższała wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Nabywca będzie uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na wskazany przez Nabywcę rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość gruntowa, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej, przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług, zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym, również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca („Nabywca” lub „Kupujący”) oraz Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Y, „Sprzedający” lub „Zbywca”), planują realizację wspólnej transakcji polegającej na sprzedaży nieruchomości.

Sprzedający to spółka kapitałowa będąca czynnym podatnikiem podatku VAT, jest właścicielem działki gruntu o numerze 4. Niniejsza działka („Nieruchomość”) oznaczona jest w wypisie z rejestru gruntów symbolami odpowiadającymi gruntom ornym oraz rowy, posiada dostęp do drogi publicznej oraz nie jest zabudowana jakimikolwiek budynkami lub budowlami. Zgodnie z danymi z obowiązującego miejscowego planu zagospodarowani przestrzennego Nieruchomość oznaczona jest symbolem AG18 – aktywność gospodarcza oraz ZP19 – zieleń parkowa. Nieruchomość znajduje się w strefie ochrony konserwatorskiej. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla strefy AG, w której znajduje się Nieruchomość przewidziano szczególne zasady dotyczące zagospodarowania terenu oraz szczególne zasady ukształtowania budynków, np. dotyczące nieprzekraczalnej linii zabudowy czy dominanty architektonicznej oraz zasady uzgodnień dla budynków o określonej minimalnej wysokości lub budynków o powierzchni przekraczającej 200 m2 oraz tych posiadających jednolite powierzchnie boczne przekraczające 200 m2.

Nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego oraz ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego. Od stycznia 2013 r. Nieruchomość jest przedmiotem dzierżawy na podstawie umowy dzierżawy gruntów rolnych zawartej przez Sprzedającego z osobą fizyczną. Umowa ta jednak została wypowiedziana ze skutkiem od 31 grudnia 2019 r. W związku z dzierżawą gruntu Sprzedający wystawiał na należne mu wynagrodzenie faktury i rozliczał wykazany na tych fakturach podatek VAT należny.

Kupujący jest spółką celową, należącą do grupy X i w ramach grupy powierzono mu realizację projektu inwestycyjnego na Nieruchomości po jej nabyciu od Zbywcy. W dniu 3 czerwca 2019 r. Spółka X Sp. z o.o., podmiot powiązany z Nabywcą, zawarła ze Sprzedającym przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. Zgodnie z tą umową spółce X Sp. z o.o. przysługiwało prawo do przeniesienia praw i obowiązków z tej umowy, w tym w szczególności uprawnienia do zawarcia umowy przyrzeczonej, na wskazany przez nią podmiot. W dniu 2 lipca 2019 r. Kupujący i spółka X Sp. z o.o. zawarły umowę cesji, na mocy której X Sp. z o.o. przeniosło na Nabywcę wszelkie prawa wynikające z umowy przedwstępnej, co w praktyce oznacza, iż opisane w umowie przedwstępnej warunki i sposób zwierania umów przyrzeczonych będą realizowane przez Nabywcę.

Na mocy zawartej z X umowy przedwstępnej Sprzedający wyraził zgodę na przeprowadzenie badania typu due diligence na Nieruchomości oraz zobowiązał się sprzedać Nieruchomość za uzgodnioną przez Strony cenę powiększoną o podatek VAT. Jednocześnie w umowie tej Kupujący zobowiązał się zapłacić uzgodnioną cenę, wraz z podatkiem VAT, a samo nabycie Nieruchomości zostanie przeprowadzone w drodze zawarcia trzech umów przyrzeczonych.

Umowa przyrzeczona nr 1 zostanie zawarta w terminie najpóźniej do dnia 3 września 2019 r. i będzie dotyczyła udziału w Nieruchomości wynoszącego 1/4. Umowa przyrzeczona nr 2 zostanie zawarta w terminie najpóźniej do dnia 15 stycznia 2020 r. i będzie dotyczyła udziału w Nieruchomości również wynoszącego 1/4. Umowa przyrzeczona nr 3 zostanie zawarta w terminie najpóźniej do 31 grudnia 2020 r. i będzie dotyczyła udziału w Nieruchomości wynoszącego 1/2. Sprzedający nabył Nieruchomość w drodze zawarcia pięciu niezależnych umów cywilnoprawnych. W dniu 8 grudnia 2003 r. Sprzedający nabył od Proboszcza Rzymsko-Katolickiej Parafii działki o numerach 3/1, 3/2, 3/6, 3/7 w drodze umowy przeniesienia własności. W dniu 1 lutego 2005 r. Sprzedający nabył od osoby fizycznej działkę (Kw. Nr 54640) w drodze umowy sprzedaży, w związku z którą Y Sp. z o.o., jako nabywca, uiściła od tej transakcji stosowny podatek od czynności cywilnoprawnych. W podobny sposób, tj. na podstawie zawartych w dniach 3 lipca 2009 r. i 7 lipca 2010 r. umowy sprzedaży z osobami fizycznymi, od których Y była podatnikiem podatku od czynności cywilnoprawnych zostały zakupione działki 3/3, 3/4 i 3/5. W skład sprzedawanej obecnie Nieruchomości wchodzi również nabyta przez Y od Gminy działka o nr 1/4, w związku ze sprzedażą której Gmina wystawiła na Y fakturę VAT i naliczyła podatek VAT należny, który spółka Y następnie odliczyła jako swój podatek VAT naliczony.

Sprzedający jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie usług budownictwa ogólnego i przemysłowego oraz wykonywania montażu konstrukcji stalowych. W związku z dzierżawą Nieruchomości Sprzedający wystawiał faktury VAT. Ponadto, Kupujący jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce i zamierza na zakupionej Nieruchomości prowadzić działalność gospodarczą polegającą na budowie powierzchni magazynowych.

Działka nr 4 powstała w wyniku scalenia szeregu nabytych przez Y działek gruntu. Scaleniu podlegały działki:

1.  działka nr 3/6 nabyta na podstawie umowy zawartej 1 lutego 2005 r.,
2.  działka nr 1/4 nabyta od Gminy,
3.  działki 3/3, 3/4 nabyte 7 lipca 2010 r.,
4.  działka nr 3/5 nabyta 3 lipca 2019 r. oraz
5.  działki 3/6, 3/7, 3/9 i 3/11 nabyte w dniu 8 grudnia 2003 r. od Proboszcza Rzymsko-Katolickiej Parafii (działki 3/9 i 3/11 powstały w wyniku podziału z nabytych działek 3/1 i 3/2 – decyzja podziałowa nr 543/2003 z dnia 30 grudnia 2003 r. wydana przez Prezydenta).

Konsekwentnie, będąca przedmiotem planowanej sprzedaży działka nr 4 powstała w wyniku scalenia nabytych wcześniej przez Y dziewięciu działek o numerach: 3/6, 1/4, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/9 i 3/11.

Od stycznia 2013 r. Nieruchomość jest przedmiotem dzierżawy na podstawie umowy dzierżawy gruntów rolnych zawartej przez Sprzedającego z osobą fizyczną. Dzierżawa ta zostanie zakończona z dniem 31 grudnia 2019 r. W związku z dzierżawą gruntu Sprzedający wystawiał na należne mu wynagrodzenie faktury i rozliczał wykazany na tych fakturach podatek VAT należny. Na Nieruchomości Sprzedawca nie prowadził działalności innego rodzaju, a w szczególności Nieruchomość nie była przeznaczona wyłącznie do prowadzenia na niej działalności zwolnionej od podatku VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy każdorazowa dostawa udziału w Nieruchomości dokonywana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego (dokonana w formie przyrzeczonych umów sprzedaży, gdzie każda będzie odnosiła się do określonego udziału w Nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% i będzie podlegała udokumentowaniu fakturą VAT.

W świetle powołanych regulacji prawnych w rozpatrywanej sprawie w kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy udziałów w gruncie kluczowa jest ocena, czy Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży przeznaczona jest pod zabudowę. Jak wynika z opisu sprawy Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym Nieruchomość oznaczona jest symbolem AG18 – aktywność gospodarcza oraz ZP19 – zieleń parkowa. Nieruchomość znajduje się w strefie ochrony konserwatorskiej. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla strefy AG, w której znajduje się Nieruchomość przewidziano szczególne zasady dotyczące zagospodarowania terenu oraz szczególne zasady ukształtowania budynków, np. dotyczące nieprzekraczalnej linii zabudowy, czy dominanty architektonicznej oraz zasady uzgodnień dla budynków o określonej minimalnej wysokości lub budynków o powierzchni przekraczającej 200 m2 oraz tych posiadających jednolite powierzchnie boczne przekraczające 200 m2. Ponadto, Nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego oraz ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego.

Tym samym, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy, wskazana Nieruchomość stanowi teren budowlany.

W konsekwencji, każdorazowa sprzedaż udziału w Nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie należy zauważyć, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku określone art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Nieruchomość nie była przeznaczona wyłącznie do prowadzenia na niej działalności zwolnionej od podatku VAT, a zatem nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania tego przepisu.

Zatem, opisana sprzedaż udziałów w Nieruchomości dokonana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Elementy, jakie powinna zawierać faktura, zostały wymienione w art. 106e ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Co do zasady zatem, faktura musi być wystawiona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza np. fakt dostawy określonych towarów i świadczonych usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego, jednakże samo wystawienie faktury nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.

Skutkiem powyższego Sprzedający dokonując kilku transakcji mających za przedmiot dostawę towarów (udziałów w Nieruchomości) i występujący w takich zdarzeniach gospodarczych w roli podatnika podatku od towarów i usług, zobligowany jest – stosownie do treści art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – sprzedaż taką udokumentować fakturą.

Uwzględniając zatem powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wskazać należy, że każdorazowa dostawa udziału w Nieruchomości dokonywana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego (dokonana w formie przyrzeczonych umów sprzedaży, gdzie każda będzie odnosiła się do określonego udziału w Nieruchomości) nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz pkt 9 ustawy. Tym samym, będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy oraz powinna być udokumentowana fakturą VAT.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego Kupującemu, w związku z zawarciem każdej z przyrzeczonych umów sprzedaży będzie przysługiwało prawo na podstawie art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b oraz ust. 11 ustawy do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę udziału w Nieruchomości, a w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy na podstawie art. 87 ustawy.

W związku z powyższym należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z ww. przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie do treści art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z opisu sprawy wynika, że po nabyciu Nieruchomości Nabywca nie zamierza jej wykorzystywać do czynności zwolnionych od podatku lub działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast planowana transakcja sprzedaży ww. Nieruchomości, jak wywiedziono wyżej, będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki podatku VAT w wysokości 23%. Ponadto, zarówno Sprzedający jak i Kupujący są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

W omawianej sprawie zatem warunki uprawniające do odliczenia wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy zostaną spełnione, gdyż Nabywca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT a opisaną Nieruchomość zamierza wykorzystywać do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących dostawy udziałów w Nieruchomości.

W związku z powyższym, Nabywcy będzie przysługiwało również prawo do zwrotu podatku naliczonego na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że skoro Sprzedawca i Nabywca Nieruchomości są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT, a nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to po dokonaniu transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy (Nabywcy) będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w terminach określonych w art. 86 ust. 10, 10b i ust. 11 ustawy, oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy w całości należało uznać za prawidłowe.

Tutejszy Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.