Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.678.2024.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-11
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu świadczenia
przez Spółkę usług przewozu i działalności dodatkowej
integralnie związanej z realizacją usług przewozu.
Słowa kluczowe: gmina
odliczenia-odliczenie częściowe
transport-transport drogowy
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 lutego
    2025 r. (data wpływu 10 lutego 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: „Miasto” lub „Gmina”) jest podatnikiem VAT czynnym. Stosownie do
    przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2024 r. poz.
    1465 z późn. zm.) Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość
    prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność
    (art. 2 ust. 1 i 2 tej ustawy). Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do
    zakresu działania gmin należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym
    niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4
    ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należą sprawy związane z
    lokalnym transportem zbiorowym.
    Poza zadaniami właściwymi dla jednostki samorządu terytorialnego jako organu władzy
    publicznej, Miasto wykonuje również działalność na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie
    zbiorowym (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 2778 z późn. zm.), Gmina jest organizatorem
    publicznego transportu zbiorowego:
        w sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich oraz
        w zakresie, w jakim powierzono jej zadanie organizacji publicznego transportu
        zbiorowego na mocy porozumienia między gminami - na liniach komunikacyjnej
        albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich, na obszarze gmin,
        które zawarły z Miastem stosowne porozumienie.
    Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, w przypadku
    gdy świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego ma być
    wykonywane przez podmiot wewnętrzny, w rozumieniu rozporządzenia (WE) nr 1370
    /2007 Parlamentu Europejskiego i Rady Europy z dnia 23 października 2007 r. dotyczące
    usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz
    uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 (Dz. Urz. UE, I. 315/1
    z dnia 3 grudnia 2007 r.; dalej: „rozporządzenie 1370/2007”), powołany do świadczenia
    usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, organizator (w tym wypadku
    Gmina), może bezpośrednio zawrzeć umowę o świadczenie usług w zakresie publicznego
    transportu zbiorowego.
    Na tej podstawie, Gmina zawarła z A. Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą
    w (...) (dalej: „A” lub „Spółka”) umowę wykonawczą Nr (...) o świadczenie usług
    przewozowych w ramach publicznego transportu zbiorowego - komunikacji miejskiej w (...)
    (dalej: „umowa wykonawcza”). A jest komunalną spółką prawa handlowego, w której
    jedynym udziałowcem jest Gmina. Zgodnie z aktem założycielskim, Spółka zobowiązana
    została do zapewnienia ciągłości, powszechności i dostępności świadczeń w zakresie
    lokalnego transportu zbiorowego dla społeczności Gminy oraz innych gmin, które
    podpisały z Miastem stosowne porozumienia. Na podstawie umowy wykonawczej, Miasto
    zleciło A. świadczenie usług przewozu na liniach komunikacyjnych, które wchodzą lub w
    okresie obowiązywania umowy wykonawczej wejdą w skład sieci komunikacyjnej
    obejmującej obszar Gminy oraz gmin, które zawarły lub zawrą z Miastem stosowne
    porozumienia. W trakcie realizacji umowy wykonawczej, Miasto może ponadto wyposażyć
    A. w składniki majątkowe niezbędne dla potrzeb realizacji umowy. Natomiast A.
    zobowiązał się do wykonania wspomnianych usług przewozu na warunkach określonych
    w umowie wykonawczej i w załącznikach do niej, zgodnie z obowiązującym prawem

    krajowym i wspólnotowym, a także wykonywania działalności dodatkowej integralnie
    związanej z realizacją usług przewozu.
    Zgodnie z umową wykonawczą, obowiązek sprzedaży biletów komunikacji miejskiej na
    rzecz finalnych konsumentów usługi z zakresu publicznego transportu zbiorowego lub
    punktów dalszej dystrybucji został nałożony na Spółkę. W aktualnym modelu, sprzedaż
    biletów prowadzona przez Spółkę jest dokonywana w imieniu własnym, na rzecz Miasta
    jako organizatora publicznego transportu zbiorowego. A. sp. z o.o. realizując sprzedaż
    biletów na rzecz podmiotów trzecich, dokumentuje ją w sposób określony w ustawie o
    VAT i pobiera z tego tytułu wynagrodzenie odpowiadające cenie biletu.
    Zgodnie z umową wykonawczą do obowiązków Miasta należy:
        zagwarantowanie przez Miasto utrzymania statusu Spółki jako podmiotu
        wewnętrznego,
        zapewnienie przejezdności dróg, sprzątanie i odśnieżanie dróg i przystanków itp.,
        obowiązek zawiadomienia A. o planowanych utrudnieniach w ruchu,
        obowiązek zawiadomienia A. o zamiarze zwiększenia zakresu zadań usług
        przewozu,
        obowiązek zapewnienia środków finansowych dla realizacji płatności rekompensaty
        na rzecz A.
    Odmienny charakter ma zobowiązanie Miasta, zgodnie z którym Gmina jest
    odpowiedzialna za „prowadzenie polityki transportowej na obszarze swojej właściwości,
    opracowywanie strategii rozwoju transportu, ze szczególnym uwzględnieniem transportu
    publicznego, strategii zrównoważonej mobilności oraz innych opracowań strategicznych
    wpływających na funkcjonowanie komunikacji miejskiej”.
    Ponadto, w trakcie realizacji umowy wykonawczej, Miasto może wyposażyć A. w składniki
    majątkowe niezbędne dla potrzeb realizacji umowy, takie jak: jednostki taborowe,
    elementy informacji pasażerskiej i inne.
    Natomiast A zobowiązał się do wykonania wspomnianych usług przewozu na warunkach
    określonych w umowie wykonawczej i w załącznikach do niej, zgodnie z obowiązującym
    prawem krajowym i wspólnotowym, a także wykonywania działalności dodatkowej
    integralnie związanej z realizacją usług przewozu.
    Zgodnie z zawartą umową do obowiązków Spółki należy, w szczególności:
        wykonywanie usług przewozu według ustalonych standardów, zgodnie z
        przepisami porządkowymi,
        utrzymanie wymaganego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej,
        pozyskanie i posiadanie wymaganych licencji, koncesji, zezwoleń, zaświadczeń itp.,
        utrzymanie systemu i urządzeń informacji pasażerskiej,
        dostarczanie Miastu raportów z funkcjonowania transportu,
        rozpatrywanie roszczeń zgłaszanych przez pasażerów,
        zapewnienie zaplecza obsługowego pojazdów,
        utrzymanie sprawności systemów sprzedaży biletów.
    Natomiast działalność dodatkowa integralnie związana z realizacją usług przewozu
    obejmuje w szczególności:
        emisję, dystrybucję i sprzedaż biletów,

        kontrolę biletów,
        windykację należności za jazdę bez ważnego biletu,
        zamieszczanie informacji pasażerskiej oraz informacji i materiałów dotyczących
        publicznego transportu zbiorowego.
    W zamian za wymienione powyżej świadczenia Spółki (usługi przewozu oraz działalność
    dodatkową integralnie związaną z ich realizacją), A otrzymuje od Miasta korzyść
    majątkową określane mianem rekompensaty (dalej: „Rekompensata”). Metodyka
    obliczania Rekompensaty została określona w załączniku do umowy ramowej oraz
    pozostaje zgodna z załącznikiem do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu
    Europejskiego i Rady Europy z dnia 23 października 2007 r. dotyczące usług publicznych w
    zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylające
    rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 (Dz. Urz. UE, I. 315/1 z dnia 3
    grudnia 2007 r.). W wyliczeniach Rekompensaty uwzględniane są wyłącznie koszty
    związane ze świadczeniem działalności powierzonej umową wykonawczą. Rekompensata
    pomniejszana jest natomiast o przychody osiągnięte podczas wykonywania działalności
    powierzonej umową wykonawczą, w szczególności przychody zamieszczania reklam,
    zwroty kosztów sądowych i egzekucyjnych oraz inne korzyści pochodzące z zasobów
    publicznych, pod warunkiem że stanowią one zgodnie z umową wykonawczą przychód
    Spółki.
    Do Rekompensaty wyliczonej zgodnie z metodyką określoną w umowie wykonawczej
    dolicza się również rozsądny zysk.
    Zgodnie z umową wykonawczą, Spółka otrzymuje płatności miesięczne w dwóch ratach w
    następujący sposób:
        do 7 dnia każdego miesiąca, z wyjątkiem grudnia, 80% kwoty przypadającej na dany
        miesiąc płatności miesięcznej,
        do 7 dnia grudnia każdego roku 100% kwoty płatności miesięcznej przypadającej na
        miesiąc grudzień,
        do 10 dnia następnego miesiąca pozostałą cześć kwoty płatności miesięcznej,
        wyliczoną na podstawie faktycznie wykonanej liczby wozokilometrów w danym
        miesiącu i pomniejszonej o pierwszą przekazaną część płatności miesięcznej.
    Wynagrodzenie to podlega corocznej weryfikacji poprzez ustalenie wysokości należnej
    rekompensaty i porównanie jej do zarachowanych i otrzymanych w roku płatności
    miesięcznych. Stanowi to podstawę do naliczenia rekompensaty wyrównawczej za dany
    rok lub żądania zwrotu nadpłaty.
    Rekompensata nie stanowi natomiast świadczenia ekwiwalentnego w stosunku do innej
    działalności ubocznej A, niestanowiącej usług przewozu oraz działalności integralnie
    związanej z ich realizacją. W związku z opisanym powyżej świadczeniem, Spółka wystawia
    Gminie fakturę VAT doliczając do wynagrodzenia kwotę VAT.
    Wskazać należy dodatkowo, że zgodnie z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina
    zobowiązana jest do realizowania szeregu zadań związanych z zaspokajaniem zbiorowych
    potrzeb wspólnoty, w tym m.in. z zakresu: pomocy społecznej, wspierania rodziny i
    systemu pieczy zastępczej, edukacji publicznej czy polityki prorodzinnej. Tym samym, na
    Mieście ciąży obowiązek świadczenia wybranych usług nieodpłatnie. W ramach realizacji
    powyższych obowiązków. Wnioskodawca, za pośrednictwem A udostępnia ściśle
    określonym grupom osób możliwość bezpłatnego korzystania z transportu miejskiego.
    Świadczenia te wykonywane są zarówno na podstawie odrębnych przepisów prawa
    powszechnie obowiązującego rangi ustawowej, jak i uchwał Rady Miasta.

    Zgodnie z aktami prawa miejscowego (uchwały Rady Miasta) uprawniono wskazane grupy
    osób do korzystania z bezpłatnych przejazdów w strefie biletowej obejmującej obszar
    Gminy (...). Wśród osób uprawnionych znajdują się:
    1. Dzieci w wieku do ukończenia lat 4.
    2. Osoby, które ukończyły 70 rok życia.
    3. Osoby niepełnosprawne z orzeczeniem określającym znaczny stopień
      niepełnosprawności, wraz z opiekunem towarzyszącym im w pojeździe.
    4. Dzieci do 16 roku życia, z orzeczeniem o niepełnosprawności wraz z opiekunem
      towarzyszącym im w pojeździe.
    5. Niewidomi wraz z opiekunem towarzyszącym im w pojeździe.
    6. Umundurowani funkcjonariusze Straży Miejskiej oraz umundurowani funkcjonariusze
      Policji, do stopnia aspiranta sztabowego włącznie.
    7. Honorowi dawcy krwi - posiadacze odznaki honorowej „Zasłużony Honorowy Dawca
      Krwi”.
    8. Dzieci niepełnosprawne poniżej 7 roku życia, uczęszczające do oddziałów
      przedszkolnych, szkół podstawowych lub przedszkoli, wraz z opiekunem, który
      podróżuje:
      a) z uprawnionym, po uprawnionego, lub po odwiezieniu uprawnionego,
      b) wyłącznie na trasie od miejsca zamieszkania do placówki oświatowej i z powrotem.
    9. Zasłużeni dawcy przeszczepu.
    10. Działacze opozycji antykomunistycznej lub osoby represjonowane z powodów
      politycznych.
    11. Pracownicy Szpitala (...) im. (...) w (...) oraz Powiatowej Stacji (...) w (...), w okresie
      obowiązywania na obszarze RP stanu zagrożenia epidemicznego, stanu epidemii oraz
      jednego ze stanów nadzwyczajnych.
    Możliwość korzystania z bezpłatnych przejazdów komunikacją miejską ww. grup osób
    wymaga poświadczenia odpowiednimi dokumentami potwierdzającymi spełnienie
    warunków dla skorzystania z przysługującego prawa.
    Ponadto, na podstawie ustaw szczególnych o charakterze powszechnie obowiązującym z
    uprawnienia do bezpłatnego korzystania z środków komunikacji miejskiej w (...) na
    obszarze objętym integracją międzygminną w zakresie lokalnego transportu zbiorowego
    mogą korzystać:
    1. Dzieci pięcioletnie lub sześcioletnie, uczęszczające do publicznego przedszkola lub
      oddziału przedszkolnego w publicznej szkole podstawowej lub publicznej innej formy
      wychowania przedszkolnego, niepublicznego przedszkola, o którym mowa w art. 90
      ust. 1b ustawy o systemie oświaty, oddziału przedszkolnego w niepublicznej szkole
      podstawowej, o którym mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o systemie oświaty, albo
      niepublicznej innej formy wychowania przedszkolnego, o której mowa w art. 90 ust. 1
      ustawy o systemie oświaty, w których gmina zapewniła tym dzieciom warunki
      spełniania tego obowiązku oraz realizacji prawa do korzystania z wychowania
      przedszkolnego jeżeli droga dziecka z domu do przedszkola, oddziału przedszkolnego
      lub innej formy wychowania przedszkolnego przekracza 3 km.
    2. Niepełnosprawne dzieci pięcioletnie lub sześcioletnie oraz dzieci objęte wychowaniem
      przedszkolnym, na podstawie art. 31 ust. 2 ustawy Prawo oświatowe, uczęszczające
      do najbliższego przedszkola, oddziału przedszkolnego w szkole podstawowej, innej
      formy wychowania przedszkolnego lub ośrodka rewalidacyjno-wychowawczego.

    3. Dzieci, których droga z domu do szkoły zlokalizowanej w obwodzie, w którym dziecko
      mieszka przekracza:
        3 km, w przypadku uczniów klas od I do IV szkół podstawowych;
        4 km, w przypadku uczniów klas od V do VIII szkół podstawowych.
    4. Uczeń niepełnosprawny, którego kształcenie i wychowanie odbywa się na podstawie
      art. 127 ustawy Prawo oświatowe - do najbliższej szkoły podstawowej, a uczeń z
      niepełnosprawnością ruchową, w tym z afazją, z niepełnosprawnością intelektualną w
      stopniu umiarkowanym lub znacznym, do końca roku szkolnego w roku
      kalendarzowym, w którym uczeń kończy 21. rok życia - również do najbliższej szkoły
      ponadpodstawowej.
    5. Dzieci i młodzież z niepełnosprawnością intelektualną w stopniu głębokim biorące
      udział w zajęciach rewalidacyjno-wychowawczych, organizowanych zgodnie z
      przepisami wydanymi na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 19 sierpnia 1994 r. o
      ochronie zdrowia psychicznego (Dz. U. z 2016 r. poz. 546, 960 i 1245) oraz dzieci i
      młodzież z niepełnosprawnościami sprzężonymi, z których jedną z
      niepełnosprawności jest niepełnosprawność intelektualna do końca roku szkolnego w
      roku kalendarzowym, w którym kończą:
        24. rok życia - w przypadku uczniów z niepełnosprawnościami sprzężonymi, z
        których jedną z niepełnosprawności jest niepełnosprawność intelektualna,
        25. rok życia - w przypadku uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych.
    6. Inwalidzi wojenni i wojskowi oraz przewodnicy towarzyszący inwalidzie wojennemu lub
      wojskowemu, zaliczonemu do I grupy inwalidzkiej.
    7. Posłowie i senatorowie.
    8. Kombatanci oraz osoby represjonowane, będący inwalidami wojennymi lub
      wojskowymi, członkowie ich rodzin oraz przewodnicy towarzyszący kombatantowi lub
      osobie represjonowanej, zaliczonym do I grupy inwalidzkiej.
    Uprawnienia do bezpłatnych przejazdów, o których mowa w pkt 1 do 5 przysługują
    dzieciom, uczniom i młodzieży będących mieszkańcami Gminy (...).
    Obecnie Gmina zamierza wprowadzić bezpłatny transport komunikacją miejską na rzecz
    wszystkich mieszkańców miasta (...). Uprawnienie to będzie podlegało weryfikacji co 12
    miesięcy.
    Osoby zamieszkujące poza Miastem (...) obowiązane byłyby zatem do zakupu biletu z
    uwzględnieniem dotychczasowych ulg oraz zwolnień. Zgodnie z ustaleniami osoby będące
    jednocześnie mieszkańcami Gminy wyjeżdżające poza teren miasta (...) również będą
    zobowiązane do zakupu biletu.
    Niemniej jednak, Wnioskodawca zawarł również porozumienia międzygminne z
    sąsiednimi jednostkami samorządu terytorialnego. Zgodnie z nimi Miasto realizuje
    również transport międzygminny (linie komunikacyjne znajdują się w części w granicach
    administracyjnych innych gmin). W zamian za to otrzymuje od sąsiednich gmin środki
    pieniężne w ustalonej wysokości. Pasażerowie z innych gmin na podstawie zawartych z
    Gminą porozumień, mają możliwość korzystania ze środków transportu publicznego.
    Ponadto przysługują im ulgi oraz uprawnienia do bezpłatnych przejazdów:
    1. w miejskiej strefie biletowej obejmującej obszar Gminy Miejskiej (...) - na podstawie
      Uchwały Rady Miejskiej,

    2. we wszystkich strefach biletowych obejmujących obszar Gminy oraz innych gmin
      włączonych do obszaru komunikacji miejskiej na podstawie podpisanych porozumień -
      zgodnie z powszechnie obowiązującym prawem.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Nabycie przez Gminę usług przewozów oraz działalności dodatkowej integralnie związanej
    z realizacją usług przewozów jest ściśle powiązane z usługą transportu publicznego. Co
    istotne usługa transportu jaką realizuje Gmina stanowi czynność opodatkowaną VAT na
    mocy art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L.
    347/1), zgodnie z którym w każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są
    uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że
    niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte. Załącznik I zawiera
    natomiast wykaz czynności, dla których świadczeniodawca będący podmiotem sektora
    publicznego zawsze uznawany jest za podatnika VAT. Wśród usług wymienionych w
    Załączniku I do Dyrektywy VAT znajduje się m.in. przewóz osób.
    Można uznać, że A jest niejako podwykonawcą Gminy w tym zakresie.
    Wskazać należy, że w zakresie transportu publicznego Gmina wykonuje następujące
    czynności opodatkowane:
        Dzierżawa taboru - 19 szt. autobusów - autobusy są Spółce niezbędne do realizacji
        Przewozów.
        Dzierżawa wyposażenia myjni i stacji obsługi - autobusy muszą być myte i podlegają
        bieżącemu utrzymaniu.
        Sprzedaż biletów - przychody ze sprzedaży biletów są po stronie Gminy Miejskiej
        (...), która płaci podatek VAT z tego tytułu.
    Sprzedaż biletów nadal będzie prowadzona przez Spółkę, dochód będzie tak jak i teraz po
    stronie Gminy. Spółka dokonuje i będzie nadal dokonywać bowiem sprzedaży biletów w
    imieniu własnym, ale na rzecz Miasta jako organizatora publicznego transportu
    zbiorowego.
    Z sąsiednimi Gminami były podpisywane stosowne porozumienia międzygminne i na
    podstawie tych porumienień podpisywane co rok lub co pół roku umowy dotacji celowych
    z przeznaczeniem na realizację zadania w zakresie lokalnego transportu zbiorowego,
    polegającego na przewozie osób autobusami komunikacji miejskiej, sfinansowanie
    obowiązujących ulg i zwolnień z opłat za przejazdy.
    W tym momencie obowiązują dwa porozumienia międzygminne (Gmina (...) oraz Gmina
    (...)).
    Rozliczenia z Gminami są na podstawie ilości wozokilometrów wykonanych na terenie
    danej gminy. Stawka jednostkowa za 1 wzkm pomnożona przez ilość wykonanych wzkm.
    W roku 2025 stawka za 1 wzkm dla Gmin to (...) zł/wzkm. Bazą wyjściową dla ustalenia
    wysokości opłat wnoszonych przez gminy jest stawka netto w roku 2025 za jeden
    wozokilometr pracy eksploatacyjnej, ustalona w drodze negocjacji pomiędzy Gminą
    Miejską (...), A Sp. z o.o. zawarta w Aneksie nr (...) z dnia 17 grudnia 2024 r. do Umowy
    wykonawczej wynosząca (...) zł netto. Stawka ta, w odniesieniu do gmin - stron
    porozumień międzygminnych została obniżona o koszty dzierżawy taboru oraz
    wyposażenia stacji obsługi oraz przychody ze sprzedanych biletów, które są w całości
    przychodami Gminy, a gminy - strony porozumienia nie mają udziału w tych przychodach.
    Umowy dotacji celowej są nieopodatkowane VAT. Z uwagi na powyższe, nie są wystawiane
    faktury. Niemniej, dochód w całości należy do Gminy Miejskiej (...).

    Obecnie kwestia dotycząca czy pasażerowie z innych gmin, na podstawie zawartych z
    Wnioskodawcą przez te gminy porozumień, będą mogli korzystać z bezpłatnych
    przejazdów, podobnie jak mieszkańcy Gminy Miejskiej (...), czy będą im przysługiwały
    jedynie ulgi i bezpłatne przejazdy dla wybranych grup osób nie jest jeszcze rozstrzygnięta,
    wszystko zależy od decyzji Władz danej gminy czy będą chcieli ponosić koszty darmowej
    komunikacji czy też nie. Na tą chwilę na terenach Gmin będą sprzedawane jedynie bilety z
    zachowaniem przysługujących ulg.

## Pytanie

Czy Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury
    dokumentującej świadczenie przez A usług przewozu i działalności dodatkowej integralnie
    związanej z realizacją usług przewozu z uwzględnieniem rozszerzenia grupy osób
    uprawnionych do bezpłatnych przejazdów?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Gminy, przysługiwać jej będzie pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z
    tytułu nabywanej od A usługi przewozu wraz z działalnością dodatkową.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej również jako ustawa o
    VAT), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119
    ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przepis ten wskazuje, że uprawnienie do
    odliczenia podatku naliczonego przysługuje, o ile spełnione są następujące warunki:
    1) podmiot musi być uznany za podatnika w rozumieniu ustawy o VAT,
    2) nabyte towary lub usługi muszą służyć działalności opodatkowanej.
    W przypadku zatem nabycia towarów lub usług służących działalności zwolnionej lub
    niepodlegającej opodatkowaniu, podatnikowi nie będzie przysługiwało prawo do
    odliczenia VAT w tym zakresie. Co ważne, z punktu widzenia cytowanego art. 86 ust. 1
    ustawy VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w części w jakiej służy
    opodatkowanej działalności gospodarczej. W konsekwencji w przypadku realizacji
    przedsięwzięcia w ramach działalności statutowej niepodlegającej opodatkowaniu VAT
    Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego ani w
    całości, ani w części.
    W przedmiotowej sprawie zatem kluczowe jest, że usługi transportowe mieszczą się w
    zakresie prowadzonej działalności gospodarczej przez Gminę i tym samym podatek
    naliczony dotyczący wydatków służących tej działalności podlega w pełni odliczeniu.
    Podkreślenia wymaga, że Miasto działa w przypadku przedmiotowych transakcji w
    charakterze podatnika VAT i świadczy usługi transportu miejskiego w ramach
    prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, niezależnie od
    tego czy usługi te są odpłatne czy nie. Zasadą jest bowiem opodatkowanie czynności
    realizowanych przez organ władzy publicznej. Jak wskazywał wielokrotnie w swoich
    wyrokach TSUE, wyłączenie z opodatkowania czynności realizowanych przez organy
    władzy publicznej ma charakter wyjątkowy, zaś zasadą jest opodatkowanie każdego
    przejawu działalności gospodarczej. Przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, wyłącza
    wprawdzie organy publiczne spod reżimu obowiązywania ustawy o VAT, ale wyłącznie w
    tym zakresie w jakim czynności wykonywane przez Gminę, należą do jej zadań własnych, i
    nie są wykonywane na podstawie umowy cywilnoprawnej. Kwestie lokalnego transportu
    zbiorowego zostały uregulowane w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym i
    stanowią zadanie własne Miasta. Usługi z zakresu transportu miejskiego nie są jednak
    usługami zastrzeżonymi wyłącznie dla organów władzy publicznej. Mogą być świadczone
    na analogicznych zasadach przez podmioty komercyjne.

    W przypadku odpłatnych usług, sprzedając bilet uprawiający do skorzystania z usługi
    transportowej zawierana jest w praktyce z nabywcą umowa cywilnoprawna o wykonanie
    usługi transportowej. Analogiczna sytuacja ma miejsce w przypadku nieodpłatnego
    świadczenia przedmiotowych usług. W tej sytuacji również zawierana jest umowa
    zobowiązaniowa z pasażerami, którym przysługuje darmowy przejazd. Pasażerom tym
    przysługują bowiem analogiczne prawa i obowiązki, jak w przypadku pasażerów
    korzystających z usług transportowych za odpłatnością. W szczególności, osoby takie są
    objęte tym samym regulaminem i zasadami korzystania ze środków komunikacji miejskiej.
    Różnica polega jedynie na tym, że Wnioskodawca nie otrzymuje z tytułu takich usług
    zapłaty. Pasażer, któremu przysługuje darmowy przejazd, wsiadając do autobusu, w
    sposób dorozumiany zawiera umowę na świadczenie usług transportowych. W związku z
    faktem, iż przysługuje mu darmowy przejazd nie ma obowiązku kasowania biletu. Jednak
    decydując się na skorzystanie z danego środka komunikacji miejskiej zobowiązuje się
    przestrzegać zasad obowiązujących wszystkich pasażerów. Tym samym, niezależnie od
    tego czy usługi transportowe są wykonywane odpłatnie czy nieodpłatnie, Miasto
    świadcząc takie usługi działa w charakterze podatnika VAT.
    Na prawidłowość powyższego wskazuje również przepis art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE
    Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L. 347/1), zgodnie z którym w każdych
    okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z
    czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że
    mogą być one pominięte. Załącznik I zawiera natomiast wykaz czynności, dla których
    świadczeniodawca będący podmiotem sektora publicznego zawsze uznawany jest za
    podatnika VAT. Wśród usług wymienionych w Załączniku I do Dyrektywy VAT znajdują się:
    (1) usługi telekomunikacyjne, (2) dostawa wody, gazu, energii elektrycznej i energii
    cieplnej, (3) transport towarów, (4) świadczenie usług przez porty morskie i porty lotnicze,
    (5) przewóz osób, (6) dostawa nowych towarów wytworzonych na sprzedaż, (7) transakcje
    dotyczące produktów rolnych dokonywane przez rolne agencje skupu interwencyjnego
    zgodnie z rozporządzeniami w sprawie wspólnej organizacji rynku w odniesieniu do tych
    produktów, (8) organizacja targów i wystaw o charakterze komercyjnym, (9)
    magazynowanie, (10) działalność komercyjnych agencji reklamowych, (11) działalność biur
    podróży, (12) prowadzenie stołówek pracowniczych, bufetów, kantyn i innych podobnych
    instytucji, (13) działalność stacji radiowych i telewizyjnych, o ile nie są one zwolnione na
    mocy art. 132 ust. 1 lit. q).
    Stanowisko potwierdza m.in. interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w
    Warszawie z dnia 9 grudnia 2015 r., nr IPPP1/4512-1034/15-2/EK, zgodnie z którą
    „działalność gospodarcza, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie musi
    być - co do zasady - prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności
    gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów innych niż zarobkowe. Tym
    samym, podatnikami VAT mogą być również podmioty typu non profit, realizujące np.
    zadania charytatywne, przy czym opodatkowaniu mogą podlegać jedynie takie czynności
    wykonywane przez tych podatników, działających w tym charakterze, które są realizowane
    pod tytułem odpłatnym. Bez znaczenia także dla bycia podatnikiem VAT jest efekt
    prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też
    przynosząca straty”.
    Ponadto, jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 25
    kwietnia 2017 r. nr 0112-KDIL4.4012.16.207.1.NK, „tylko nieodpłatne przejazdy dla
    określonych grup pasażerów podyktowane uregulowaniami ustaw oraz aktów prawa
    miejscowego, wpisują się w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez
    Wnioskodawcę”.
    Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2017 r. nr 0115-KDIT1-
    2.4012.617.2017.1.RS, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że „brak jest
    (...) podstaw, do twierdzenia, że w zależności od tego czy za usługi pobierana jest płatność

    czy nie (wnioskujący podmiot - przyp. Gminy) raz działa w charakterze podatnika (w
    przypadku pobierania opłat) innym razem nie (w przypadku darmowych przejazdów) z
    uwagi na to, że rodzaj i charakter świadczonych na rzecz mieszkańców usług jest tożsamy
    niezależnie od tego czy dana osoba za nie zapłaciła, czy korzysta z uprawnień do
    darmowych przejazdów, a związek usług przewozu świadczonych nieodpłatnie z
    działalnością gospodarczą jest ścisły i nierozerwalny, jest bowiem elementem tej
    działalności”.
    Wskazać należy, że Gmina posiada interpretację z dnia 30 marca 2018 roku znak 0111-
    KDIB3-1.4012.827.2017.2.RSZ potwierdzającą prezentowane stanowisko niemniej z uwagi
    na zmianę stanu faktycznego poprzez zamiar rozszerzenia kręgu osób postanowiono
    wystąpić z wnioskiem ponownie.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje,
    gdy:
        odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz
        towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
        wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
        określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z
    którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,

      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem. Podatnikami, do
    których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu
    terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie
    publiczne, instytuty badawcze.
    § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
        a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
        b) jednostkę budżetową,
        c) zakład budżetowy.
    § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Dla jednostek samorządu terytorialnego takich jak gmina nie ustala się jednego sposobu
    określenia proporcji (prewspółczynnika) dla całej jednostki (gminy) jako osoby prawnej,
    tylko odrębne sposoby (prewspółczynniki) dla poszczególnych jej jednostek
    organizacyjnych.
    Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność

      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z
    realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają
    należności, opłaty lub składki. Organy te są podatnikami VAT w przypadku wykonywanych
    czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Z przedstawionych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie takich czynności, które mają
    charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki
    czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych).
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.).
    Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy lokalnego transportu zbiorowego.
    Z opisu sprawy wynika, że zawarli Państwo z A Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością
    umowę wykonawczą o świadczenie usług przewozowych w ramach publicznego
    transportu zbiorowego - komunikacji miejskiej w (...). Na podstawie umowy wykonawczej,
    zlecili Państwo A świadczenie usług przewozu na liniach komunikacyjnych, które wchodzą
    lub w okresie obowiązywania umowy wykonawczej wejdą w skład sieci komunikacyjnej
    obejmującej obszar Gminy oraz gmin, które zawarły lub zawrą z Państwem stosowne
    porozumienia. W trakcie realizacji umowy wykonawczej, mogą Państwo ponadto
    wyposażyć A w składniki majątkowe niezbędne dla potrzeb realizacji umowy. Natomiast A
    zobowiązał się do wykonania wspomnianych usług przewozu na warunkach określonych
    w umowie wykonawczej i w załącznikach do niej, zgodnie z obowiązującym prawem
    krajowym i wspólnotowym, a także wykonywania działalności dodatkowej integralnie
    związanej z realizacją usług przewozu.
    Sprzedaż biletów nadal będzie prowadzona przez Spółkę, dochód będzie tak jak i teraz po
    Państwa stronie. Spółka dokonuje i będzie nadal dokonywać bowiem sprzedaży biletów w
    imieniu własnym, ale na Państwa rzecz jako organizatora publicznego transportu
    zbiorowego. A realizując sprzedaż biletów na rzecz podmiotów trzecich, dokumentuje ją w
    sposób określony w ustawie o VAT i pobiera z tego tytułu wynagrodzenie odpowiadające
    cenie biletu.
    A zobowiązał się do wykonania wspomnianych usług przewozu na warunkach określonych
    w umowie wykonawczej i w załącznikach do niej, zgodnie z obowiązującym prawem

    krajowym i wspólnotowym, a także wykonywania działalności dodatkowej integralnie
    związanej z realizacją usług przewozu.
    Zgodnie z zawartą umową do obowiązków Spółki należy, w szczególności:
        wykonywanie usług przewozu według ustalonych standardów, zgodnie z
        przepisami porządkowymi,
        utrzymanie wymaganego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej,
        pozyskanie i posiadanie wymaganych licencji, koncesji, zezwoleń, zaświadczeń itp.,
        utrzymanie systemu i urządzeń informacji pasażerskiej,
        dostarczanie Państwu raportów z funkcjonowania transportu,
        rozpatrywanie roszczeń zgłaszanych przez pasażerów,
        zapewnienie zaplecza obsługowego pojazdów,
        utrzymanie sprawności systemów sprzedaży biletów.
    Natomiast działalność dodatkowa integralnie związana z realizacją usług przewozu
    obejmuje w szczególności:
        emisję, dystrybucję i sprzedaż biletów,
        kontrolę biletów,
        windykację należności za jazdę bez ważnego biletu,
        zamieszczanie informacji pasażerskiej oraz informacji i materiałów dotyczących
        publicznego transportu zbiorowego.
    W zamian za wymienione powyżej świadczenia Spółki (usługi przewozu oraz działalność
    dodatkową integralnie związaną z ich realizacją), A otrzymuje od Państwa korzyść
    majątkową określają mianem rekompensaty.
    Zgodnie z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, zobowiązani są Państwo do realizowania
    szeregu zadań związanych z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in. z
    zakresu: pomocy społecznej, wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej, edukacji
    publicznej czy polityki prorodzinnej. Tym samym, ciąży na Państwu obowiązek
    świadczenia wybranych usług nieodpłatnie. W ramach realizacji powyższych obowiązków,
    za pośrednictwem A. udostępniają Państwo ściśle określonym grupom osób możliwość
    bezpłatnego korzystania z transportu miejskiego. Świadczenia te wykonywane są zarówno
    na podstawie odrębnych przepisów prawa powszechnie obowiązującego rangi ustawowej,
    jak i uchwał Rady Miasta.
    Zgodnie z aktami prawa miejscowego (uchwały Rady Miasta) uprawniono wskazane grupy
    osób do korzystania z bezpłatnych przejazdów w strefie biletowej obejmującej obszar
    Gminy Miejskiej (...). Wśród osób uprawnionych znajdują się:
    1. Dzieci w wieku do ukończenia lat 4.
    2. Osoby, które ukończyły 70 rok życia.
    3. Osoby niepełnosprawne z orzeczeniem określającym znaczny stopień
      niepełnosprawności, wraz z opiekunem towarzyszącym im w pojeździe.
    4. Dzieci do 16 roku życia, z orzeczeniem o niepełnosprawności wraz z opiekunem
      towarzyszącym im w pojeździe.
    5. Niewidomi wraz z opiekunem towarzyszącym im w pojeździe.
    6. Umundurowani funkcjonariusze Straży Miejskiej oraz umundurowani funkcjonariusze
      Policji, do stopnia aspiranta sztabowego włącznie.

    7. Honorowi dawcy krwi - posiadacze odznaki honorowej „Zasłużony Honorowy Dawca
      Krwi”.
    8. Dzieci niepełnosprawne poniżej 7 roku życia, uczęszczające do oddziałów
      przedszkolnych, szkół podstawowych lub przedszkoli, wraz z opiekunem, który
      podróżuje:
      a) z uprawnionym, po uprawnionego, lub po odwiezieniu uprawnionego,
      b) wyłącznie na trasie od miejsca zamieszkania do placówki oświatowej i z powrotem.
    9. Zasłużeni dawcy przeszczepu.
    10. Działacze opozycji antykomunistycznej lub osoby represjonowane z powodów
      politycznych.
    11. Pracownicy Szpitala (...) im. (...) w (...) oraz Powiatowej Stacji (...) w (...), w okresie
      obowiązywania na obszarze RP stanu zagrożenia epidemicznego, stanu epidemii oraz
      jednego ze stanów nadzwyczajnych.
    Możliwość korzystania z bezpłatnych przejazdów komunikacją miejską ww. grup osób
    wymaga poświadczenia odpowiednimi dokumentami potwierdzającymi spełnienie
    warunków dla skorzystania z przysługującego prawa.
    Ponadto, na podstawie ustaw szczególnych o charakterze powszechnie obowiązującym z
    uprawnienia do bezpłatnego korzystania z środków komunikacji miejskiej w (...) na
    obszarze objętym integracją międzygminną w zakresie lokalnego transportu zbiorowego
    mogą korzystać:
    1. Dzieci pięcioletnie lub sześcioletnie, uczęszczające do publicznego przedszkola lub
      oddziału przedszkolnego w publicznej szkole podstawowej lub publicznej innej formy
      wychowania przedszkolnego, niepublicznego przedszkola, o którym mowa w art. 90
      ust. 1b ustawy o systemie oświaty, oddziału przedszkolnego w niepublicznej szkole
      podstawowej, o którym mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o systemie oświaty, albo
      niepublicznej innej formy wychowania przedszkolnego, o której mowa w art. 90 ust. 1
      ustawy o systemie oświaty, w których gmina zapewniła tym dzieciom warunki
      spełniania tego obowiązku oraz realizacji prawa do korzystania z wychowania
      przedszkolnego jeżeli droga dziecka z domu do przedszkola, oddziału przedszkolnego
      lub innej formy wychowania przedszkolnego przekracza 3 km.
    2. Niepełnosprawne dzieci pięcioletnie lub sześcioletnie oraz dzieci objęte wychowaniem
      przedszkolnym, na podstawie art. 31 ust. 2 ustawy Prawo oświatowe, uczęszczające
      do najbliższego przedszkola, oddziału przedszkolnego w szkole podstawowej, innej
      formy wychowania przedszkolnego lub ośrodka rewalidacyjno-wychowawczego,
    3. Dzieci, których droga z domu do szkoły zlokalizowanej w obwodzie, w którym dziecko
      mieszka przekracza:
          3 km, w przypadku uczniów klas od I do IV szkół podstawowych;
          4 km, w przypadku uczniów klas od V do VIII szkół podstawowych.
    4. Uczeń niepełnosprawny, którego kształcenie i wychowanie odbywa się na podstawie
      art. 127 ustawy Prawo oświatowe - do najbliższej szkoły podstawowej, a uczeń z
      niepełnosprawnością ruchową, w tym z afazją, z niepełnosprawnością intelektualną w
      stopniu umiarkowanym lub znacznym, do końca roku szkolnego w roku
      kalendarzowym, w którym uczeń kończy 21. rok życia - również do najbliższej szkoły
      ponadpodstawowej.
    5. Dzieci i młodzież z niepełnosprawnością intelektualną w stopniu głębokim biorące
      udział w zajęciach rewalidacyjno-wychowawczych, organizowanych zgodnie z
      przepisami wydanymi na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy o ochronie zdrowia

      psychicznego oraz dzieci i młodzież z niepełnosprawnościami sprzężonymi, z których
      jedną z niepełnosprawności jest niepełnosprawność intelektualna do końca roku
      szkolnego w roku kalendarzowym, w którym kończą:
          24. rok życia - w przypadku uczniów z niepełnosprawnościami sprzężonymi, z
          których jedną z niepełnosprawności jest niepełnosprawność intelektualna,
          25. rok życia - w przypadku uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych.
    6. Inwalidzi wojenni i wojskowi oraz przewodnicy towarzyszący inwalidzie wojennemu lub
      wojskowemu, zaliczonemu do I grupy inwalidzkiej.
    7. Posłowie i senatorowie.
    8. Kombatanci oraz osoby represjonowane, będący inwalidami wojennymi lub
      wojskowymi, członkowie ich rodzin oraz przewodnicy towarzyszący kombatantowi lub
      osobie represjonowanej, zaliczonym do I grupy inwalidzkiej.
    Uprawnienia do bezpłatnych przejazdów, o których mowa w pkt 1 do 5 przysługują
    dzieciom, uczniom i młodzieży będących mieszkańcami Gminy Miejskiej (...).
    Obecnie zamierzają Państwo wprowadzić bezpłatny transport komunikacją miejską na
    rzecz wszystkich mieszkańców miasta (...). Uprawnienie to będzie podlegało weryfikacji co
    12 miesięcy.
    Osoby zamieszkujące poza Miastem (...) obowiązane byłyby zatem do zakupu biletu z
    uwzględnieniem dotychczasowych ulg oraz zwolnień. Zgodnie z ustaleniami osoby będące
    jednocześnie mieszkańcami Gminy wyjeżdżające poza teren miasta (...) również będą
    zobowiązane do zakupu biletu.
    Zawarli również Państwo porozumienia międzygminne z sąsiednimi jednostkami
    samorządu terytorialnego. Zgodnie z nimi realizują Państwo również transport
    międzygminny (linie komunikacyjne znajdują się w części w granicach administracyjnych
    innych gmin). W zamian za to otrzymują Państwo od sąsiednich gmin środki pieniężne w
    ustalonej wysokości. Pasażerowie z innych gmin na podstawie zawartych z Państwem
    porozumień, mają możliwość korzystania ze środków transportu publicznego. Ponadto
    przysługują im ulgi oraz uprawnienia do bezpłatnych przejazdów:
    1. w miejskiej strefie biletowej obejmującej obszar Gminy Miejskiej (...) - na podstawie
      Uchwały Rady Miejskiej,
    2. we wszystkich strefach biletowych obejmujących obszar Gminy oraz innych gmin
      włączonych do obszaru komunikacji miejskiej na podstawie podpisanych porozumień -
      zgodnie z powszechnie obowiązującym prawem.
    Z sąsiednimi Gminami były podpisywane stosowne porozumienia międzygminne i na
    podstawie tych porumienień podpisywane co rok lub co pół roku umowy dotacji celowych
    z przeznaczeniem na realizację zadania w zakresie lokalnego transportu zbiorowego,
    polegającego na przewozie osób autobusami komunikacji miejskiej, sfinansowanie
    obowiązujących ulg i zwolnień z opłat za przejazdy.
    W tym momencie obowiązują dwa porozumienia międzygminne (Gmina (...) oraz Gmina
    (...)).
    Rozliczenia z Gminami są na podstawie ilości wozokilometrów wykonanych na terenie
    danej gminy. Stawka jednostkowa za 1 wzkm pomnożona przez ilość wykonanych wzkm.
    W roku 2025 stawka za 1 wzkm dla Gmin to(...) zł/wzkm. Bazą wyjściową dla ustalenia
    wysokości opłat wnoszonych przez gminy jest stawka netto w roku 2025 za jeden
    wozokilometr pracy eksploatacyjnej, ustalona w drodze negocjacji pomiędzy Państwem, A.
    Sp. z o.o. zawarta w Aneksie z dnia 17 grudnia 2024 r. do Umowy wykonawczej wynosząca
    (...) zł netto. Stawka ta, w odniesieniu do gmin - stron porozumień międzygminnych

    została obniżona o koszty dzierżawy taboru oraz wyposażenia stacji obsługi oraz
    przychody ze sprzedanych biletów, które są w całości Państwa przychodami, a gminy -
    strony porozumienia nie mają udziału w tych przychodach.
    Umowy dotacji celowej są nieopodatkowane VAT. Z uwagi na powyższe, nie są wystawiane
    faktury. Niemniej, dochód w całości należy do Państwa. Na tą chwilę na terenach Gmin
    będą sprzedawane jedynie bilety z zachowaniem przysługujących ulg.
    W zakresie transportu publicznego wykonują Państwo następujące czynności
    opodatkowane:
        Dzierżawa taboru - 19 szt. autobusów - autobusy są Spółce niezbędne do realizacji
        Przewozów.
        Dzierżawa wyposażenia myjni i stacji obsługi - autobusy muszą być myte i podlegają
        bieżącemu utrzymaniu.
        Sprzedaż biletów - przychody ze sprzedaży biletów są po Państwa stronie, płacą
        Państwo podatek VAT z tego tytułu.
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej
    świadczenie przez A. usług przewozu i działalności dodatkowej integralnie związanej z
    realizacją usług przewozu z uwzględnieniem rozszerzenia grupy osób uprawnionych do
    bezpłatnych przejazdów.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika
    podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami
    opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe,
    tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony
    są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części
    podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do
    wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
    Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy
    przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności
    gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego
    związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności
    niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.
    W myśl art. 86 ust. 2a ustawy – w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w
    całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza
    się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i
    usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”.

    Z okoliczności sprawy wynika, że jako organizator publicznego transportu zbiorowego
    prowadzą Państwo – za pośrednictwem Spółki - sprzedaż biletów i osiągają z tego tytułu
    dochód.
    W chwili obecnej zobowiązane do zakupu biletu są osoby zamieszkujące poza Miastem (...)
    oraz mieszkańcy Gminy wyjeżdżający poza teren miasta (...), co stanowi dla Państwa
    czynności opodatkowane.
    Ponadto, na podstawie odrębnych przepisów prawa powszechnie obowiązującego rangi
    ustawowej jak i uchwał Rady Miasta realizują Państwo usługi bezpłatnych przejazdów
    środkami lokalnego transportu zbiorowego na rzecz wskazanych uprawnionych grup
    osób. Usługi te mieszczą się w celu prowadzonej przez Państwa (poprzez Spółkę A)
    działalności gospodarczej, tj. w zakresie lokalnego transportu zbiorowego. Bowiem, do
    celów związanych z Państwa działalnością gospodarczą należy zaliczyć realizację ww.
    obowiązków polegających na zapewnieniu bezpłatnych przejazdów pojazdami
    komunikacji miejskiej na rzecz określonych grup społecznych. Taki obowiązek został
    nałożony na Państwa przepisami ustaw jak i uchwał Rady Miasta, co w żadnym razie nie
    świadczy o tym, że takie nieodpłatne świadczenie usług przejazdów na rzecz określonych
    grup społecznych odbywa się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne
    przejazdy dla określonych grup społecznych podyktowane wymienionymi uregulowaniami
    wpisują się więc w ogólną działalność gospodarczą w zakresie lokalnego transportu
    zbiorowego prowadzonego przez Państwa.
    Obecnie zamierzają Państwo wprowadzić bezpłatny transport komunikacją miejską na
    rzecz wszystkich mieszkańców miasta (...). Uprawnienie to będzie podlegało weryfikacji co
    12 miesięcy. Organizując bezpłatny transport dla mieszkańców nie działają Państwo na
    podstawie odrębnych przepisów prawa powszechnie obowiązującego, nie jest to
    obligatoryjne. Jest to dobrowolna Państwa decyzja, której efektem jest brak osiągania
    przez Państwa dochodu. Zapewniając mieszkańcom bezpłatny transport nie będą
    Państwo działać w sferze gospodarczej, a czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu
    podatkiem VAT.
    Zatem, okoliczności sprawy wskazują, że jako organizator publicznego transportu
    zbiorowego prowadzą Państwo zarówno działalność opodatkowaną jak i niepodlegającą
    opodatkowaniu.
    Tym samym, z uwagi na przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy
    stwierdzić, że będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia kwot
    podatku naliczonego z faktury dokumentującej świadczenie przez A usługi przewozu i
    działalności dodatkowej integralnie związanej z realizacją usług przewozu z
    uwzględnieniem rozszerzenia osób uprawnionych do bezpłatnych przejazdów. Nabyta
    przez Państwa usługa od A wykonywana będzie w ramach działalności gospodarczej, jak
    również poza działalnością gospodarczą, i w sytuacji gdy nie będą Państwo mieli
    możliwości przypisania poniesionych wydatków do jednego rodzaju działalności będą
    Państwo zobowiązani do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanej usługi od A.
    przy zastosowaniu zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz w przepisach
    rozporządzenia.
    Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy
    zauważyć, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w
    oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny/zdarzenie przyszłe
    przedstawiony przez danego podatnika. Interpretacje nie stanowią źródła powszechnie

    obowiązującego prawa, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie
    można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Interpretacje wskazane przez Państwa są
    rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw przedstawionych przez
    wnioskodawców i nie rozciągają swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub
    zbieżne sprawy.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Państwo
    ponosicie ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.