Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP3.4512.51.2017.1.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-07
Teza: Zastosowanie stawki 0% w sytuacji dostawy towarów (pojazdy) do innego kraju UE oraz momentu wykazania tej czynności w deklaracji.
Słowa kluczowe: deklaracje; dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; faktura; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 2-art. 20; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016, poz. 1948), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2017 r. (data wpływu 18 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki VAT w wysokości 0% na okoliczność dostawy towaru (pojazd) do innego kraju UE oraz uznania tej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i momentu wykazania tej czynności w deklaracji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki VAT w wysokości 0% na okoliczność dostawy towaru (pojazd) do innego kraju UE oraz uznania tej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i momentu wykazania tej czynności w deklaracji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - spółka komandytowa prowadzi działalność w zakresie przebudowy oraz produkcji autobusów oraz mikrobusów. Wnioskodawca planuje rozpocząć dokonywanie zabudowy autobusów na bazie nowych i używanych samochodów marek … , a następnie ich sprzedaży według następujących zasad: nadwozia będą przyjeżdżać ze spółki … na plac Wnioskodawcy celem dokonania ich zabudowy, a następnie sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy. Przedmiotowe nadwozia będą przekazywane Wnioskodawcy przez spółkę … na podstawie dokumentu DWS. Następnie będą zabudowywane przez Wnioskodawcę. W trakcie dokonywanej zabudowy stanowić będą nadal własność spółki …. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym, zarejestrowanym dla potrzeb wewnątrzwspólnotowych w Polsce jako podatnik VAT-UE. Wnioskodawca zamierza w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonywać również wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej WDT) na rzecz nabywców z Danii posiadających ważne numery identyfikacyjne dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych, które to numery zostały nadane nabywcom przez państwo członkowskie właściwe dla danego nabywcy i zawierają dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej. Przedmiotem dostawy będą nowe środki transportu jak również pojazdy używane w postaci zabudowanych przez Wnioskodawcę samochodów marek …. Nabywcy pojazdów w Danii to spółki, których przedmiotem działalności jest m.in. sprzedaż pojazdów. Transport pojazdów na rzecz kontrahentów z kraju UE odbywać się będzie według następujących zasad: pojazdy tankowane będą w Polsce, następnie kierowca Wnioskodawcy na tablicach próbnych tymczasowych dostarczanych przez nabywcę z kraju przeznaczenia dostarczać będzie pojazdy do siedzib firm w Danii. Pojazdy będą transportowane promem i na własnych kołach. Wnioskodawca dokonując wywozu pojazdów do Danii będzie działał w oparciu o podpisane z kontrahentami duńskimi umowy o stałej współpracy. W umowach tych strony zamierzają postanowić, iż kontrahent z Danii zobowiązany jest bezwarunkowo zakupić pojazd od Wnioskodawcy po wydaniu w stosunku do niego pozytywnego orzeczenia w przedmiocie warunków technicznych jakim muszą odpowiadać pojazdy na terenie Królestwa Danii i uzyskaniu pierwszej rejestracji pojazdu w kraju siedziby kupującego. Zatem wywóz pojazdów następować będzie w celu dokonania ich dostawy na rzecz kontrahenta z Danii, niemniej jednak do czasu pozytywnego przejścia przeglądu technicznego i rejestracji pojazdu na terytorium Danii samochody będą przekazywane przez Wnioskodawcę odbiorcy z Danii jedynie celem prezentacji i reklamy. Dopiero po rejestracji samochodu w Danii, poprzedzonej przejściem badania technicznego, pojazd będzie sprzedawany duńskiemu kontrahentowi. W związku z powyższym po dostarczeniu pojazdu do siedziby firmy w Danii najpierw podpisywane będą protokoły odbioru poszczególnych samochodów (ze wskazaniem rodzaju, marki i numerów VIN) w siedzibie firm duńskich celem ekspozycji, a następnie dopiero po dokonanej rejestracji pojazdów i co za tym idzie pozytywnym przejściu przez nie badań technicznych, podpisywane będą protokoły przekazania pojazdów (dokumentujący zakup towaru od Wnioskodawcy). Po pozytywnym przejściu przez pojazd badań technicznych w Danii, a co za tym idzie uzyskaniu pewności, iż pojazd został prawidłowo zabudowany i zostanie zakupiony przez kontrahenta z Danii, nadwozie pojazdu przekazane wcześniej przez spółkę … dokumentem DWS, zakupywane będzie przez Wnioskodawcę od tej spółki, która wystawi fakturę sprzedaży i protokół przekazania towaru. Dopiero po zakupie nadwozia od firmy …, pojazd będzie sprzedawany przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta z Danii co zostanie udokumentowane fakturą wystawioną z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Faktura zawierać będzie numer VIN będącego przedmiotem dostawy pojazdu. Zgodnie z prawem obowiązującym na terytorium Danii do rejestracji pojazdu nie jest wymagane przedstawienie faktury zakupu pojazdu ani umowy jego nabycia. Celem rejestracji konieczne jest natomiast przejście przez ten pojazd przeglądu technicznego. Wnioskodawca zamierza wykazywać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów przy zastosowaniu stawki 0% w deklaracji za okres rozliczeniowy w którym wystawiona będzie fakturę VAT dokumentująca w/w dostawę, a więc już po rejestracji pojazdu na terytorium Danii. Zapłata za towar będący przedmiotem WDT następować będzie za pośrednictwem rachunku bankowego na podstawie faktury.

Reasumując chronologia transakcji będzie przedstawiać się następująco:

*   przekazanie Wnioskodawcy przez spółkę … pojazdu na podstawie dokumentu DWS (objęcie przez Wnioskodawcę pojazdu w posiadanie bez przejścia prawa własności) celem jego zabudowy i późniejszego nabycia przez Wnioskodawcę,
*   zabudowa nadwozia przez Wnioskodawcę,
*   wywóz pojazdu do Danii, do siedziby kontrahenta, organizowany przez Wnioskodawcę,
*   podpisanie przez kontrahenta w Danii protokołu odbioru pojazdu celem dokonania jego prezentacji i reklamy,
*   pozytywne przejście przez pojazd badań technicznych w Danii i rejestracja pojazdu w tym kraju,
*   zakup przez Wnioskodawcę nadwozia od spółki … (sprzedaż krajowa),
*   sprzedaż pojazdu przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta z Danii,
*   udokumentowanie sprzedaży pojazdu na rzecz kontrahenta z Danii protokołem przekazania pojazdu podpisanym przez obie strony i udokumentowanie powyższej czynności fakturą wystawioną przez Wnioskodawcę z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz kontrahenta z Danii.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy przy założeniu, iż Wnioskodawca posiadać będzie w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, będzie on uprawniony do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w sytuacji gdy:

*   na moment wywozu pojazdu do Danii nadal stanowić on będzie własność spółki …, a Wnioskodawcą będzie jedynie jego posiadaczem,
*   Wnioskodawca zakupi pojazd od spółki … dopiero po przejściu przez ten pojazd pozytywnych badań technicznych w Danii i po rejestracji tego pojazdu w tym kraju po tym dniu dopiero pojazd ten zostanie sprzedany przez Wnioskodawcę kontrahentowi z Danii,
*   od czasu dostarczenia pojazdu przez Wnioskodawcę do siedziby kontrahenta z Danii do momentu przejścia przez ten pojazd pozytywnych badań technicznych w Danii i zakupu tego pojazdu przez Wnioskodawcę od firmy … przekazany on będzie kontrahentowi z Danii jedynie w celu dokonywania jego prezentacji i reklamy?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do zastosowania stawki 0 % z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów pomimo, iż na dzień wywozu pojazdu przez Wnioskodawcę nie będzie on stanowił jeszcze jego własności (będzie on jedynie posiadaczem tego pojazdu) a do jego nabycia od spółki … i następnie jego sprzedaży na rzecz kontrahenta z Danii dojedzie dopiero po przejściu przez ten pojazd pozytywnych badań technicznych w kraju przeznaczenia i uzyskania rejestracji tego pojazdu w tym kraju.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy p VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Stosownie do art. 13 ust. 6 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Jednocześnie zgodnie z art. 13 ust. 7 ustawy o VAT wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje również wówczas, gdy dokonującymi dostawy towarów są inne niż wymienione w ust. 6 podmioty, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0 %, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju,
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zamierza w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonywać wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej WDT). Przedmiotem dostawy będą nowe środki transportu jak również pojazdy używane w postaci zabudowanych przez Wnioskodawcę samochodów marek …. Na dzień dokonywanego wywozu pojazdy nie będą stanowiły własności Wnioskodawcy lecz będzie on ich posiadaczem. Wywóz będzie organizowany przez Wnioskodawcę celem dokonania dostawy pojazdu na rzecz kontrahenta z Danii pod warunkiem przejścia przez ten pojazd pozytywnych badań technicznych w Danii i rejestracji tego pojazdu w Danii. Po spełnieniu tych warunków nadwozie będzie przez Wnioskodawcę zakupywane od firmy … i wraz z zabudową dokonaną przez Wnioskodawcę będzie dopiero wtedy sprzedawane na rzecz kontrahenta z Danii, co zostanie udokumentowane fakturą VAT wystawioną z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów przy zastosowaniu stawki 0%.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Konsekwentnie, aby doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, zgodnie z cytowanym przepisem, spełnione muszą być łącznie dwie podstawowe przesłanki:

1.  dokonanie czynności stanowiącej dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ustawy o VAT, oraz
2.  wywóz towarów z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego, następujący w wykonaniu tej, czynności.

Należy podkreślić, iż docelowo wywóz pojazdów następuje w celu dokonania ich dostawy na rzecz kontrahenta z Danii nie mniej jednak dostawa ta może nastąpić dopiero po pozytywnym przejściu przez ten pojazd badań technicznych w Danii i uzyskania pierwszej rejestracji w tym kraju. Do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel dochodzi zatem dopiero po określonym czasie od dokonania wywozu pojazdu do Danii. W ocenie Wnioskodawcy, pomimo że na dzień wywozu pojazdu nie będzie stanowił jego własności (będzie on jego posiadaczem), to wywóz ten bezspornie będzie przez niego organizowany celem sprzedaży tego pojazdu na rzecz kontrahenta z Danii (po uprzednim nabyciu nadwozia od spółki … i uzyskaniu rejestracji pojazdu w Danii). Zatem wywóz towarów z terytorium Polski organizowany przez Wnioskodawcę, następuje, tak jak to nakazuje art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, w wykonaniu czynności określonych w art. 7, na terytorium innego państwa, członkowskiego. Biorąc pod uwagę powyższe, przy założeniu, że zostały spełnione pozostałe warunki określone w art. 42 ustawy o VAT, należy przyjąć, iż w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca prawidłowo zamierza wystawiać na rzecz kontrahenta z Danii fakturę z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów przy zastosowaniu stawki 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez sprzedaż – zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy – należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przez terytorium kraju – zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się – co do zasady – terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (pkt 3 ww. artykułu).

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika, o czym stanowi art. 13 ust. 3 ustawy.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7 (art. 13 ust. 6 ustawy).

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy, z zastrzeżeniem ust. 4 oraz art. 20a.

Podatek od towarów i usług jest daniną o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu nim w danym państwie (na terytorium) podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane – na tle przepisów o miejscu świadczenia – za wykonane w tym państwie (na terytorium). Zatem określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie zostały zawarte m. in. w rozdziale 1 (Miejsce świadczenia przy dostawie towarów) działu V (Miejsce świadczenia) ustawy.

Na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku:

*   towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy(pkt 1);
*   towarów niewysyłanych ani nietransportowanych – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy (pkt 3).

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

W myśl art. 42 ust. 3 ustawy, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,
4.  (uchylony)

*   z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Według art. 42 ust. 4 ustawy, w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1.  imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;
2.  adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;
3.  określenie towarów i ich ilości;
4.  potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
5.  rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

Według art. 42 ust. 5 ustawy, w przypadku wywozu przez nabywcę nowych środków transportu bez użycia innego środka transportu (przewozowego) podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający dane umożliwiające prawidłową identyfikację podatnika dokonującego dostaw i nabywcy oraz nowego środka transportu, w szczególności:

1.  dane dotyczące podatnika i nabywcy,
2.  dane pozwalające jednoznacznie zidentyfikować przedmiot dostawy jako nowy środek transportu,
3.  datę dostawy,
4.  podpisy podatnika i nabywcy,
5.  oświadczenie nabywcy o wywozie nowego środka transportu poza terytorium kraju w terminie 14 dni od dnia dostawy,
6.  pouczenie nabywcy o skutkach niewywiązania się z obowiązku, o którym mowa w pkt 5

*   zwany dalej „dokumentem wywozu”.

Dokument wywozu podatnik wystawia w każdym przypadku, w którym ma zastosowanie art. 106g ust. 4 (art. 42 ust. 6 ustawy).

W myśl art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zgodnie z art. 42 ust. 12 ustawy, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za:

1.  okres kwartalny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za następny okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2;
2.  okres miesięczny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatnik za ten kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2.

W przypadkach, o których mowa w ust. 12, otrzymanie dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 (art. 42 ust. 12a ustawy).

Według art. 42 ust. 14 ustawy, przepisy ust. 1-4, 11 i 12 stosuje się odpowiednio do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3.

Na tle powyższego wskazać należy, że analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji – jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji – jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że faktycznie nastąpił wywóz towarów z kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego.

Drugi z warunków, o którym mowa wyżej, od którego spełnienia zależy potraktowanie danej dostawy jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, dotyczy udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Koncentruje się on zatem na faktycznych, a nie prawnych aspektach transakcji. Powyższy warunek został określony wprost w cyt. wyżej art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym ważne jest to, aby przedmiotowe dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego.

Na tle powyższego należy zauważyć, że w przypadku, gdy – co będzie miało miejsce w niniejszej sprawie w odniesieniu do przemieszczenia pojazdów na terytorium Danii – Wnioskodawca będzie dokonywał przemieszczeń towarów (samochody) do innego kraju członkowskiego UE, które faktycznie dopiero po rejestracji na jego terytorium (Dania) będą sprzedawane, w rzeczywistości mamy do czynienia z dwiema odrębnymi czynnościami. Podkreślenia wymaga, że skoro samochody do czasu pozytywnego przejścia przeglądu technicznego i rejestracji pojazdu na terytorium Danii będą przekazywane przez Wnioskodawcę odbiorcy z Danii jedynie celem prezentacji i reklamy, to faktyczna ich sprzedaż jest następstwem dokonanego uprzednio już wcześniej przemieszczenia o odmiennym charakterze.

W rezultacie w niniejszej sprawie w zakresie ww. dostaw do Danii nie nastąpi rzeczywiste przemieszczenie towarów (pojazdów/nowych środków transportu) z terytorium Polski na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w wyniku przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, lecz na własną rzecz. Sprzedaż na rzecz nabywcy z innego kraju członkowskiego UE wystąpi dopiero po rejestracji pojazdów. A zatem opisane we wniosku dostawy towarów na etapie ich przemieszczenia do innego kraju członkowskiego UE będą traktowane – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – jako czynność, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy. W efekcie, dostawa ta będzie nosić znamiona dostawy wewnątrzwspólnotowej. Będzie to jednak WDT o specyficznym charakterze, jako tzw. nietransakcyjne przemieszczenie towaru na własną rzecz. W przypadku wystąpienia tej dostawy Spółka będzie mogła – po spełnieniu warunków określonych w art. 42 ust. 1-4 ustawy (odsyła do nich art. 42 ust. 14 ustawy) – zastosować stawkę podatku w wysokości 0%. Na gruncie zdarzenia przyszłego opisanego przez Spółkę wymaga to przede wszystkim rejestracji dla potrzeb podatku od wartości dodanej na terytorium Danii, ze względu na fakt że z opisu sprawy nie wynika, aby obecnie Spółka była zarejestrowana dla potrzeb VAT w tym kraju. Przepis w 42 ust. 1 pkt 1 ustawy, odpowiednio stosowany do tego typu czynności, wprowadza obowiązek dokonania dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej. W tym szczególnym przypadku pod pojęciem nabywcy należy rozumieć podmiot przemieszczający towar, który występuje w podwójnej roli. Jest on nie tylko „dostawcą”, ale również „nabywcą”.

W tym miejscu należy uczynić następujące spostrzeżenie. Dokumenty, które będzie posiadał Wnioskodawca wpisują się w treść art. 42 ust. 3 ustawy, niemniej jednak w rozpatrywanym przypadku istotny jest również status Spółki jako podmiotu zarejestrowanego dla potrzeb VAT we właściwym kraju UE. W przeciwnym wypadku (brak rejestracji Spółki dla potrzeb VAT w Danii) tego rodzaju dostawy będą podlegać opodatkowaniu w kraju stawką podatku w wysokości 23%.

Opisana we wniosku dostawa winna być wykazana przez Spółkę w deklaracji składanej w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, tj. z uwzględnieniem art. 20 ust. 1 ustawy. Wobec tego Spółka będzie obowiązana do wykazania przemieszczenia towarów na własną rzecz do Danii w rozliczeniu za okres, w którym wystawiona będzie faktura przez Spółkę, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy.

Reasumując, w niniejszej sprawie wystąpi wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w trybie art. 13 ust. 3 – w odniesieniu do przemieszczenia opisanych pojazdów do Danii. Spółka uprawniona będzie do zastosowania dla tej czynności stawki VAT w wysokości 0% z uwzględnieniem przepisów art. 42 ust. 1-4 ustawy. Przemieszczenie towarów na własną rzecz należy wykazać w rozliczeniu za okres, w którym wystawiona będzie faktura przez Spółkę, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy.

Końcowo należy zastrzec, że dostawy towarów Spółki po jego przemieszczeniu do Danii, nie mogą podlegać jurysdykcji polskich przepisów z zakresu podatku od towarów i usług i być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Zatem o konieczności, i dalej, podmiocie zobowiązanym i sposobie rozliczania podatku oraz jego wysokości, powinny decydować przepisy obowiązujące w tym państwie.

Jednocześnie należy podkreślić, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny prawnej umów zawieranych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.