Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.649.2018.1.TK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-23
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2018 r. (data wpływu 25 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego od zakupu towarów i usług ściśle związanych z realizacją projektu pt. „Poprawa dostępności i jakości świadczeń medycznych w SPZOZ (…)” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego od zakupu towarów i usług ściśle związanych z realizacją projektu pt. „Poprawa dostępności i jakości świadczeń medycznych w SPZOZ (…)”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej posiada osobowość prawną. Jest wpisany do krajowego rejestru sądowego – Rejestr Stowarzyszeń, Innych Organizacji Społecznych i Zawodowych, Fundacji i Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej pod numerem jako Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej oraz rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą prowadzonego przez Wojewodę pod numerem jako Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej. Szpital jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT. Głównym celem Zakładu jest udzielanie świadczeń zdrowotnych służących zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także szerzenie promocji zdrowia.

Zadania Zakładu, to w szczególności świadczenia w zakresie:

1.  podstawowej opieki zdrowotnej:
    1.  udzielanie świadczeń służących zachowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia,
    2.  prowadzenie czynnego poradnictwa,
    3.  szerzenie oświaty zdrowotnej i promocji zdrowia;
2.  opieki specjalistycznej – udzielanie świadczeń zdrowotnych chorym, których stan zdrowia wymaga badań uzupełniających świadczenia opieki podstawowej;
3.  opieki stacjonarnej – udzielanie świadczeń zdrowotnych chorym, których stan zdrowia wymaga hospitalizacji, prowadzenie konsultacyjnego poradnictwa poszpitalnego oraz szerzenie oświaty zdrowotnej;
4.  konsultacji, porad ambulatoryjnych, krótkiej obserwacji oraz leczenia chorych w Centralnej Izbie Przyjęć;
5.  pomocy doraźnej;
6.  wykonywania badań diagnostycznych;
7.  wykonywania badań profilaktycznych;
8.  całodobowych świadczeń zdrowotnych obejmujących pielęgnację i rehabilitację w Zakładzie Opiekuńczo-Leczniczym;
9.  sprawowania całodobowej opieki nad pacjentami w ramach hospicjum domowego realizowane są poprzez wykonywanie świadczeń medycznych.

Powyższe usługi są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 20 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.). Oprócz usług medycznych zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 20 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.) jednostka świadczy usługi najmu dla osób prowadzących działalność gospodarczą oraz osób fizycznych i nalicza podatek VAT według obowiązujących stawek. Na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.) szpital odlicza podatek VAT strukturą w wysokości 2% od zakupów związanych z najmem oraz od zakupów służących działalności mieszanej. SP ZOZ złożył wniosek o dofinansowanie realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej VIII Infrastruktura dla usług użyteczności publicznej, Działanie 8.4. Infrastruktura społeczna, Poddziałanie 8.4.1. Infrastruktura ochrony zdrowia pt. „Poprawa dostępności i jakości świadczeń medycznych w SPZOZ (…)”.

Przedmiotem projektu jest zakup wysokospecjalistycznego sprzętu medycznego oraz dostosowanie części pomieszczeń szpitala do zakupywanego sprzętu.

Celem głównym projektu będzie:

1.  Poprawa standardu realizacji świadczeń w Poradni dziecięcej (POZ).
2.  Zwiększenie komfortu Pacjentów poradni dziecięcej poprzez połączenie Poradni dziecięcej z przychodnią lekarską poradni ogólnej oraz poprzez wyposażenie Poradni w nową aparaturę medyczną, w tym dostosowaną do osób z otyłością.
3.  Realizacja działań konsolidacyjnych w obszarze POZ.
4.  Przeniesienie akcentów z usług wymagających hospitalizacji na POZ w obszarze chorób dziecięcych i AOS w obszarze położnictwa i ginekologii.
5.  Zapewnienie szerszych możliwości diagnostyki w zakresie uroginekologii, w tym możliwości diagnozowania przyczyn schorzeń uroginekologicznych w ramach Poradni Ginekologiczno -Położniczej
6.  Zapewnienie wyższej jakości diagnostyki ultrasonograficznej w zakresie ginekologii i położnictwa.
7.  Zapewnienie kompleksowości usług w zakresie opieki nad matką i dzieckiem w ramach Poradni Ginekologiczno-Położniczej.
8.  Zwiększenie bezpieczeństwa zdrowotnego kobiet i nienarodzonych dzieci objętych opieką Poradni Ginekologiczno-Położniczej.

Cel ten będzie realizowany w ramach dwóch zadań inwestycyjnych:

Zadanie 1. Remont z przebudową pomieszczeń mieszkalnych na trzy gabinety pediatryczne z poczekalnią na potrzeby połączenia poradni dla dorosłych oraz poradni dla dzieci. Takie rozwiązanie inwestycyjne pozwoli na konsolidację wewnętrzną jednostek POZ w ramach SPZOZ Zadanie 2. Doposażenie Poradni Dziecięcej oraz Poradni Położniczo-Ginekologicznej w specjalistyczny sprzęt i aparaturę medyczną. Nowy sprzęt medyczny zwiększy zakres i możliwości diagnostyki i leczenia chorób dzieci i kobiet, dzięki czemu zwiększy się bezpieczeństwo zdrowotne kobiet i nienarodzonych dzieci podlegających opiece Poradni Ginekologiczno-Położniczej oraz dzieci i młodzieży podlegających Poradni Dziecięcej.

Celem głównym projektu jest: poprawa dostępności, jakości i efektywności udzielania świadczeń medycznych w zakresie podstawowej i ambulatoryjnej opieki zdrowotnej na terenie powiatu.

Główną grupą docelową projektu stanowić będą dzieci do 18 roku życia oraz kobiety powiatu korzystające ze świadczeń realizowanych w ramach Poradni Dziecięcej oraz Poradni Ginekologiczno-Położniczej i Poradni Rehabilitacyjnej, a także kobiety z powiatów ościennych z tytułu zwiększonej dostępności do specjalistycznych świadczeń uroginekologicznych.

Harmonogram realizacji projektu przewiduje termin:

*   rozpoczęcia projektu 2018-10-18,
*   rzeczowego zakończenia realizacji projektu 2019-05-31,
*   finansowego zakończenia projektu 2019-06-30.

Wszystkie działania przewidziane w projekcie związane są ściśle ze świadczeniem usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczeniem usług ściśle z tymi usługami związanych, wykonywanych w ramach działalności leczniczej wykonywanej przez SP ZOZ, który zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 160, ze zm.) jest podmiotem leczniczym zwolnionym od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 20 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej ma prawo odliczyć w całości lub w części podatek VAT naliczony od zakupu towarów i usług ściśle związanych z realizacją projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej VIII Infrastruktura dla usług użyteczności publicznej, Działanie 8.4. Infrastruktura społeczna, Poddziałanie 8.4.1. Infrastruktura ochrony zdrowia pt. „Poprawa dostępności i jakości świadczeń medycznych w SPZOZ (…)”?

Zdaniem Wnioskodawcy, Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej uważa, że nie ma możliwości odliczenia podatku VAT przy zakupie towarów i usług w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pt. „Poprawa dostępności i jakości świadczeń medycznych w SPZOZ (…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej VIII Infrastruktura dla usług użyteczności publicznej, Działanie 6.4. Infrastruktura społeczna, Poddziałanie 8.4.1. Infrastruktura ochrony zdrowia. Art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym podatnikom VAT przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w zakresie w jakim nabywane towary lub usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, nie ma zastosowania w ww. projekcie. Jako beneficjent ww. projektu Szpital wykazał w opisie sprawy, że w ramach realizacji projektu, nie będzie wykonywał żadnych czynności, które na gruncie ustawy o VAT mogłyby zostać uznane za dostawę towarów, czy świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

SP ZOZ podkreśla, że świadczy usługi medyczne zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 20 przytaczanej ustawy o VAT.

W konsekwencji mimo, że SP ZOZ jest czynnym podatnikiem podatku VAT przy realizacji ww. projektu nie będzie mu przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących dostawę towarów i usług w związku z realizacją przedmiotowego projektu, gdyż nabycie towarów i usług dla celów realizacji projektu pt. „Poprawa dostępności i jakości świadczeń medycznych w SPZOZ (…)” nie będzie spełniać prawa do odliczeń we wskazanym przez SP ZOZ zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca złożył wniosek o dofinansowanie realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej VIII Infrastruktura dla usług użyteczności publicznej, Działanie 8.4. Infrastruktura społeczna, Poddziałanie 8.4.1. Infrastruktura ochrony zdrowia pt. „Poprawa dostępności i jakości świadczeń medycznych w SPZOZ (…)”. Przedmiotem projektu jest zakup wysokospecjalistycznego sprzętu medycznego oraz dostosowanie części pomieszczeń szpitala do zakupywanego sprzętu.

Wszystkie działania przewidziane w projekcie związane są ściśle ze świadczeniem usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczeniem usług ściśle z tymi usługami związanych, wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach działalności leczniczej zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej i zwolnionymi od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 20 ustawy.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Wnioskodawca ma prawo odliczyć w całości lub części podatek VAT naliczony od zakupu towarów i usług ściśle związanych z realizacją ww. projektu.

W tym miejscu należy wskazać, że jak wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Z kolei w myśl art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy, zwalnia się od podatku usługi transportu sanitarnego.

Należy zaznaczyć, że w świetle art. 86 ustawy, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W przedmiotowej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie są spełnione, ponieważ zakupy dokonywane w ramach przedmiotowego projektu jak wskazał Wnioskodawca są ściśle związane ze świadczeniem usług zwolnionych od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 20 ustawy.

Zatem, Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej nie ma prawa do odliczenia w całości lub w części podatku VAT naliczonego od zakupu towarów i usług ściśle związanych z realizacją projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej VIII Infrastruktura dla usług użyteczności publicznej, Działanie 8.4. Infrastruktura społeczna, Poddziałanie 8.4.1. Infrastruktura ochrony zdrowia pt. „Poprawa dostępności i jakości świadczeń medycznych w SPZOZ (…)”. Powyższe wynika z tego, że w analizowanym przypadku wydatki związane z realizacją projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (będą wykorzystywane jedynie do czynności zwolnionych od tego podatku). Zatem nie zostanie spełniony warunek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.