Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-672/16-2/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-12
Teza: Możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nabytej w drodze spadku nieruchomości w Słowacji.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-nabycie nieruchomości; przychód; spadek; sprzedaż; Słowacja; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wydatek; zbycie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 5 lipca 2016 r. (data otrzymania 7 lipca 2016 r.), uzupełnionym 6 września 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nabytej w drodze spadku nieruchomości w Słowacji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nabytej w drodze spadku nieruchomości w Słowacji.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 25 sierpnia 2016 r. Znak: IBPB-2-2/4511-672/16-1/HS, IBPB-2-1/4515-210/16-1/BJ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 6 września 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest obywatelem Republiki Słowackiej i jednocześnie rezydentem podatkowym w Polsce. Wnioskodawca pracuje i zamieszkuje w Polsce. W dniu 25 maja 2016 r. uprawomocniło się wydane przez słowacki sąd oświadczenie o dziedziczeniu po matce Wnioskodawcy. Przedmiotem dziedziczenia są nieruchomości usytuowane na terenie Republiki Słowackiej. Jedna z nieruchomości – dom, który Wnioskodawca nabył w spadku, jest w toku sprzedaży. Wnioskodawca wskazuje, że bezpośredni spadkobiercy na terenie Republiki Słowackiej są zwolnieni od podatków spadkowych i od uzyskanych dochodów. Jest zachowana ciągłość bezpośrednich spadkobierców w rodzinie będących właścicielami nieruchomości powyżej 5 lat. Ponadto pod adresem domu Wnioskodawca ma stałe zameldowanie powyżej 5 lat. Wnioskodawca z uzyskanego dochodu ze sprzedaży nieruchomości ma zamiar kupić nieruchomość na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

Następnie Wnioskodawca nadmienia, że powziął informację o istnieniu umowy między Rzecząpospolitą Polską i Republiką Słowacką o unikaniu podwójnego opodatkowania sporządzoną w Warszawie 18 sierpnia 1994 r. i odnoszącą się w jego przypadku do sprzedaży domu. Wnioskodawca przywołał treść art. 25 ust. 1 ww. Umowy – obywatele Umawiającego się Państwa nie mogą być poddani w drugim Umawiającym się Państwie ani opodatkowaniu, ani związanym z nim obowiązkom, które są inne lub bardziej uciążliwe niż opodatkowanie i związane z nim obowiązki, którym są lub mogą być poddani w tych samych okolicznościach obywatele tego drugiego Państwa. Niniejsze postanowienie stosuje się również, bez względu na postanowienia artykułu 1, do osób, które nie mają miejsca zamieszkania lub siedziby w jednym lub obu Umawiających się Państwach.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał m.in., że:

*   data śmierci matki to 21 grudnia 2015 r.,
*   jest jedynym spadkobiercą po zmarłej matce,
*   data sprzedaży nieruchomości to 11 lipca 2016 r.,
*   nabycie nieruchomości w Polsce jeszcze nie nastąpiło, jest umowa deweloperska i umowa przedwstępna z 4 maja 2016 r.,
*   jest jedynym właścicielem nieruchomości nabytej w Polsce,
*   pod rodzajem kosztów wykończeniowych rozumie przeprowadzkę własnych ruchomości ze Słowacji do Polski, wykończenie pokoi, łazienki i prace firmy pośredniczącej w wykończeniu wnętrza pomieszczeń, wyposażenie łazienki i kuchni w sprzęt AGD.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawcę jako obywatela Republiki Słowacji dziedziczącego spadek w Słowacji i sprzedającego nieruchomość położoną na terenie Słowacji podlega zwolnieniu od podatku od dochodu w Polsce i czy Wnioskodawca może odliczyć koszty kupionej nieruchomości i koszty prac wykończeniowych od kwoty uzyskanych dochodów ze sprzedaży oraz jakie dokumenty należy wypełnić zgłaszając uzyskane dochody ze sprzedaży nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody ze sprzedaży nieruchomości są zwolnione z opodatkowania i to przynajmniej z dwóch powodów:

*   ponieważ przychody ze sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat i po zainwestowaniu przychodów nabytych ze sprzedaży nieruchomości są zwolnione z opodatkowania,
*   ponieważ w sytuacji uzyskania przychodów ze sprzedaży bezpośredni spadkobiercy będący właścicielami sprzedanej nieruchomości powyżej 5 lat (dotyczy to ciągłości spadkobierców) są zwolnieni od podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nabytej w drodze spadku nieruchomości w Słowacji. W części dotyczącej podatku od spadków i darowizn wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a tej ustawy – art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym zastosowanie znajdą uregulowania Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 18 sierpnia 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. nr 30, poz. 131 ze zm.).

W świetle art. 6 ust. 1 i 2 ww. Umowy – dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie (tu w Polsce) z majątku nieruchomego, włączając dochód z eksploatacji gospodarstwa rolnego lub leśnego, położonego w drugim Umawiającym się Państwie (tu w Słowacji), może być opodatkowany w tym drugim Państwie. Określenie „majątek nieruchomy” posiada takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa tego Umawiającego się Państwa, w którym majątek ten jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstwa rolnego lub leśnego, prawa, do których stosuje się przepisy prawa powszechnego dotyczące własności gruntów, budynki, użytkowanie majątku nieruchomego, jak również prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji pokładów mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki, barki oraz statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego.

Stosownie do treści art. 13 ust. 1 ww. Umowy – zyski, osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Należy wyjaśnić, że użycie w tym przepisie słowa „mogą być opodatkowane” oznacza, że przychody, o których w nim mowa są opodatkowane w kraju miejsca położenia nieruchomości zawsze, o ile prawo podatkowe tego państwa przewiduje opodatkowanie takiego dochodu. Sformułowanie, że dochód ten „może” być opodatkowany nie zezwala na dowolne wybranie państwa, w którym dochód ten ma zostać opodatkowany. Innymi słowy przepis ten oznacza, że dochód taki oprócz tego, że podlega opodatkowaniu w państwie, w którym osoba osiągająca ten dochód ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, podlega również opodatkowaniu w tym państwie, w którym położony jest dany majątek, zgodnie z prawem tego państwa.

Z przepisu art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że opodatkowaniu podlegają dochody (przychody) podatnika bez względu na miejsce położenia źródeł tych przychodów. Zatem dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Rzeczypospolitej Polskiej ze zbycia nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce, gdyż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje opodatkowanie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Jednocześnie w świetle przywołanego wyżej art. 13 ust. 1 ww. Umowy dochód ten może być również opodatkowany w Słowacji zgodnie z przepisami podatkowymi obowiązującymi w tym państwie.

Aby uniknąć podwójnego opodatkowania tego samego dochodu należy zastosować właściwą metodę unikania podwójnego opodatkowania określoną w art. 24 ww. Umowy.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ww. Umowy – w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, podwójnego opodatkowania unikać się będzie w następujący sposób:

1.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Umowy może być opodatkowany w Słowacji, to Polska, z zastrzeżeniem postanowień liter b) oraz c), zwolni taki dochód lub majątek z opodatkowania. Polska, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby, może zastosować stawkę podatku, która miałaby zastosowanie, gdyby dochód taki nie był objęty zwolnieniem.
2.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski ze sprzedaży majątku, które zgodnie z postanowieniami artykułów 7, 10, 11, 12, 13, 14 lub 16 mogą być opodatkowane w Słowacji, to Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodów lub zysków ze sprzedaży majątku tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Słowacji. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód lub zyski ze sprzedaży majątku uzyskane w Słowacji.
3.  Postanowienia ustępu 1 litera a) nie stosuje się do dochodu osiągniętego lub majątku posiadanego przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce w przypadku, gdy Słowacja stosuje postanowienia niniejszej Umowy lub przepisy prawa wewnętrznego dla zwolnienia takiego dochodu lub majątku z opodatkowania, lub stosuje do takiego dochodu postanowienia ustępów 2 artykułu 10, artykułu 11 lub artykułu 12.

Powyższy przepis reguluje dwie odrębne i niezależne od siebie metody unikania podwójnego opodatkowania, a zastosowanie każdej z tych metod zależy od rodzaju dochodu osiąganego przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce.

W odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę zastosowanie znajdzie metoda proporcjonalnego odliczenia znajdująca swoje odzwierciedlenie w brzmieniu art. 24 ust. 2 lit. b) ww. Umowy. Powyższe stanowisko wynika z faktu, że czynność odpłatnego zbycia nieruchomości uregulowana została w art. 13 ust. 1 tej Umowy, który wymieniony został w art. 24 ust. 2 lit. b) ww. Umowy. Zysk z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości zgodnie z ww. Umową kwalifikowany jest jako zysk z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego.

Zatem w świetle ww. przepisu osiągnięty przez Wnioskodawcę dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości położonej w Słowacji jest również opodatkowany w Polsce, ale Wnioskodawca ma możliwość odliczenia od podatku kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Słowacji, gdyby taki został zapłacony, z uwzględnieniem ograniczenia przedstawionego w art. 24 ust. 2 lit. b) ww. Umowy.

Wnioskodawca zajmując własne stanowisko w sprawie twierdzi, że nie ma obowiązku zapłacenia podatku w Polsce z tytułu sprzedaży nieruchomości w Słowacji, którą nabył w drodze spadku, gdyż przychód ze sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat jest zwolniony z opodatkowania po jego zainwestowaniu oraz dlatego, że przychód ze sprzedaży nieruchomości przez bezpośrednich spadkobierców będących właścicielami sprzedanej nieruchomości powyżej 5 lat (dotyczy to ciągłości spadkobierców) jest również zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wyjaśnić Wnioskodawcy należy, że na gruncie polskiego prawa podatkowego obowiązki podatkowe osób osiągających dochody za granicą zależą od miejsca ich zamieszkania dla celów podatkowych, rodzaju uzyskiwanych dochodów oraz regulacji zawartych w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania. Jeżeli miejscem zamieszkania dla celów podatkowych danej osoby pozostaje Polska, podatnik ma zawsze nieograniczony obowiązek podatkowy w kraju czyli musi rozliczyć się ze wszystkich dochodów bez względu na miejsce ich uzyskania. Bezsprzecznie Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania w Polsce a zatem jest rezydentem podatkowym w Polsce, który uzyskał dochód ze sprzedaży nieruchomości położonej poza granicami kraju. Oznacza to zatem, że na Wnioskodawcy ciąży obowiązek rozliczenia w Polsce dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości położonej na terenie Słowacji. Po raz wtóry należy wskazać, że w świetle zapisów Umowy przychody osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce z przeniesienia własności majątku nieruchomego położonego na Słowacji są opodatkowane w kraju miejsca położenia nieruchomości (Słowacja) zawsze, o ile prawo podatkowe tego państwa przewiduje opodatkowanie takiego dochodu, jak również jest opodatkowany w Polsce. Ewentualny brak obowiązku zapłaty przez Wnioskodawcę podatku w Słowacji od sprzedaży nieruchomości, z uwagi na fakt, że sprzedaż nieruchomości w Słowacji nie podlegała tam opodatkowaniu, jak również miejsce położenia odziedziczonej nieruchomości poza granicami kraju w żadnym wypadku nie przesądza, że państwo rezydencji podatkowej Wnioskodawcy (tu Polska) nie ma prawa takiego przychodu opodatkować. Obowiązkiem państwa rezydencji czyli Polski w takiej sytuacji jest zapewnienie uniknięcia podwójnego opodatkowania takich dochodów poprzez zastosowanie metody określonej w Umowie. Wynikająca z art. 24 ust. 2 lit. b) Umowy metoda proporcjonalnego odliczenia, polega na tym, że rozliczając w Polsce przychód ze sprzedaży nieruchomości w Słowacji podatnik ma prawo od należnego podatku odliczyć podatek zapłacony za granicą nie więcej jednak niż tę część podatku, która proporcjonalnie przypadać będzie na dochód osiągnięty za granicą. Z wniosku wynika, że w Słowacji bezpośredni spadkobiercy są zwolnieni m.in. z uzyskanych dochodów. Zatem jeśli podatek nie został przez Wnioskodawcę zapłacony, przepis art. 24 ust. 2 lit. b) Umowy nie będzie miał zastosowania, bo skoro nie zapłacono podatku w Słowacji nie może dojść do podwójnego opodatkowania.

Podsumowując, Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową w Polsce. Oznacza to, że w świetle zapisów Umowy, osiągnięty przez Wnioskodawcę przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w Słowacji jest w Polsce opodatkowany, nawet jeśli ten sam przychód ze sprzedaży w świetle prawa słowackiego nie podlega opodatkowaniu czy jest zwolniony w Słowacji. W tym przypadku dla powstania obowiązku podatkowego w Polsce nie ma znaczenia, że nieruchomość, którą Wnioskodawca nabył w drodze spadku znajdowała się poza granicami Polski. Organ wyjaśnia, że zasada – określona w art. 25 ust. 1 Umowy – którą przywołuje Wnioskodawca, nie zostaje przez taki sposób opodatkowania w jakikolwiek sposób naruszona.

Wobec powyżej regulacji prawnej osiągnięty w 2016 r. przez Wnioskodawcę przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości położonej w Słowacji nabytej w 2015 r. w drodze spadku podlega opodatkowaniu w Polsce na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że źródłem przychodu jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

W przypadku nabycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

Z uwagi na fakt, że w rozpatrywanej sprawie nabycie nieruchomości nastąpiło 21 grudnia 2015 r., a jej sprzedaży dokonano 11 lipca 2016 r., a więc przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, sprzedaż ta stanowi dla Wnioskodawcy źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem umowy sprzedaży, opłaty z tym zawiązane. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Tak ustalony przychód można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) rzeczy lub praw nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w związku z art. 45 ust. 1a ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Podsumowując, podstawę obliczenia podatku stanowi dochód, czyli w rozpatrywanej sprawie różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytej w 2015 r. w drodze spadku a kosztami uzyskania przychodu, ustalonymi w rozpatrywanej sprawie zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy. Ustalony w ten sposób dochód ze sprzedaży nieruchomości podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

W tym miejscu należy odnieść się do art. 30e ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym – w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiągającego dochody określone w ust. 1 wyłącznie poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku dochodowego na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasadę określoną w ust. 8 stosuje się odpowiednio. W myśl art. 30e ust. 8 ustawy – jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody określone w ust. 1 poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a dochody te nie są zwolnione od opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami osiągniętymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

W myśl art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Przychód ten może być pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia oraz o koszty uzyskania przychodu spełniające definicję zawartą w art. 22 ust. 6d ustawy. Stosowanie do art. 11a ust. 2 ww. ustawy – koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Różnica stanowić będzie dochód podlegający opodatkowaniu, przy czym od tak obliczonego podatku można odliczyć na zasadach określonych w art. 30e ust. 8 podatek o ile zostałby on zapłacony w Słowacji.

Równocześnie stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży nieruchomości,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży nieruchomości.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ww. ustawy – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy – za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Z przywołanego wcześniej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jednoznacznie wynika, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości jest wydatkowanie począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, uzyskanego ze zbycia przychodu na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wszystkie przesłanki, o których mówi art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. dotyczące okresu wydatkowania przychodu oraz celu na jaki ma zostać wydatkowany, mają być przez podatnika spełnione łącznie, jeśli chce korzystać ze zwolnienia regulowanego tym przepisem.

W sytuacji rozpatrywanej w niniejszym wniosku Wnioskodawca przychód uzyskany 11 lipca 2016 r. ze sprzedaży nieruchomości w Słowacji chciałby przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe, tj. na zakup nieruchomości (4 maja 2016 r. zawarł umowę deweloperską i umowę przedwstępną) i na prace związane z jej wykończeniem. Wnioskodawca nie wskazuje, jakiego rodzaju nieruchomość (budynek mieszkalny, lokal) zamierza nabyć, Organ przyjął, że chodzi o nieruchomość, o której mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 i będzie ją określał w dalszej części jako „nieruchomość mieszkalną”.

Wobec powyższych uregulowań prawnych, aby uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości odziedziczonej w Słowacji mógł skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi zostać wydatkowany przez Wnioskodawcę począwszy od daty sprzedaży (tj. 11 lipca 2016 r.) nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym dokonano odpłatnego zbycia na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Z ww. art. 21 ust. 1 pkt 131 wynika bowiem, że zwolnienie może obejmować jedynie ten przychód z odpłatnego zbycia, który będzie wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia. To oznacza, że dla obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania uwzględnione mogą być jedynie wydatki poniesione najwcześniej w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw. Zwrot „począwszy od” wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjąć określone działanie. Oznacza to, że w przypadku Wnioskodawcy zwolnione mogą być wydatki począwszy od 11 lipca 2016 r., tj. daty zbycia nieruchomości w Słowacji.

W dalszej kolejności wyjaśnić należy, że cytowany art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazując jakie wydatki stanowią własne cele mieszkaniowe i uprawniają do zwolnienia posługuje się terminem „nabycie” nieruchomości. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w ustawie, co nie oznacza, że może być rozumiane inaczej niż jako uzyskanie własności, np. budynku czy lokalu mieszkalnego. Należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.) – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Natomiast w myśl art. 158 Kodeksu – umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości, zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Z kolei zgodnie z art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 555) – umowa deweloperska to umowa, na podstawie której deweloper zobowiązuje się do ustanowienia lub przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, albo do przeniesienia na nabywcę własności nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną nieruchomość, a nabywca zobowiązuje się do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz dewelopera na poczet ceny nabycia tego prawa.

Umowa przedwstępna natomiast jest instytucją prawa zobowiązań służącą stronom, które dążą do zawarcia określonej umowy, ale z różnych powodów nie chcą lub nie mogą jej zawrzeć, a pragną zapewnić sobie jej zawarcie w przyszłości. Można powiedzieć, że umowa przedwstępna tworzy swoisty mechanizm obligacyjny i organizuje tym samym proces zawierania umowy.

Z treści powyższych przepisów wynika zatem jednoznacznie, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy sprzedaży tej nieruchomości. Zarówno zawarcie umowy deweloperskiej czy umowy przedwstępnej, jak też dokonanie, stosownie do tej umowy, wpłat na poczet ceny, zaliczki, zadatku bez wątpienia mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości lub praw, ale nie są z nim równoważne. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, a art. 158 Kodeksu określa wyraźnie formę tej czynności prawnej. Z kolei umowa przedwstępna czy deweloperska nie są umowami przenoszącymi własność nieruchomości. Jest niejako przyrzeczeniem do przeniesienia na nabywcę prawa własności nieruchomości, co nastąpi dopiero w momencie zawarcia np. umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości. Treścią umowy przedwstępnej, deweloperskiej jest zatem jedynie zobowiązanie się stron do przeniesienia własności tej własności na nabywcę, lecz tej własności sama umowa deweloperska, przedwstępna nie przenosi.

Tymczasem użyte w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych słowa „wydatki poniesione na nabycie” prowadzą do jednoznacznego wniosku, że wolny od podatku jest dochód wydatkowany na definitywne i ostateczne nabycie nieruchomości, to znaczy skutkujące przeniesieniem własności, w terminie dwóch lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do odpłatnego zbycia. Skoro zatem ani umowa deweloperska, ani umowa przedwstępna nie przenoszą własności nieruchomości mieszkalnej, to aby wydatkowanie środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na poczet ceny nabycia nieruchomości mieszkalnej mogło zostać uznane za wydatek w rozumieniu art. 21 ust. 25 ww. ustawy nabycie własności nieruchomości musi nastąpić przed upływem 2 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

W przypadku Wnioskodawcy termin na wydatkowanie środków ze sprzedaży w 2016 r. nieruchomości w Słowacji upłynie 31 grudnia 2018 r. Oznacza to, że jeżeli do tego czasu Wnioskodawca nie nabędzie prawa własności do nieruchomości mieszkalnej, to zwolnienie mu nie przysługuje. Z przywołanego powyżej przepisu w sposób jednoznaczny wynika bowiem, że zwolnienie może obejmować jedynie ten przychód ze sprzedaży, który będzie wydatkowany na nabycie nieruchomości mieszkalnej w terminie dwóch lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym doszło do odpłatnego zbycia, co jest równoznaczne z obowiązkiem definitywnego nabycia w tym terminie prawa własności do tej nieruchomości mieszkalnej, tzn. skutkującego przeniesieniem własności.

Nie ma więc racji Wnioskodawca twierdząc, że decydujące znaczenie dla zwolnienia z opodatkowania ma jedynie fakt zainwestowania środków pieniężnych ze sprzedaży nieruchomości i posiadanie nieruchomości przez bezpośrednich spadkobierców przez okres 5 lat.

Sam fakt wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości otrzymanej w spadku na wpłaty na poczet nabycia innej nieruchomości mieszkalnej w Polsce nawet jeśli potwierdzony jest dowodem – bez zaistnienia faktu nabycia tej nieruchomości (np. budynku czy lokalu mieszkalnego) na własność w ustawowym terminie – może przesądzić o braku prawa do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. Zwolnienie to uzależnione jest nie tylko od samego faktu wydatkowania w ustawowym terminie środków ze sprzedaży, ale także – o czym nie można zapomnieć – od wydatkowania ich wyłącznie na ściśle określony przez ustawodawcę cel, czyli m.in. na nabycie nieruchomości mieszkalnej skutkujące uzyskaniem prawa jego własności.

Przechodząc z kolei do wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości w Słowacji na wykończenie nieruchomości mieszkalnej w Polsce wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) wskazują, że za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego. Przy czym zgodnie z cytowanym wcześniej art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przez własny lokal, o którym mowa w ww. przepisie rozumie się lokal stanowiący własność lub współwłasność podatnika. To oznacza, że w momencie wydatkowania środków ze sprzedaży, względnie w okresie jaki został przewidziany przez ustawodawcę na wydatkowanie środków ze sprzedaży, musi być spełniony warunek określony tym przepisem, czyli nieruchomość mieszkalna musi stanowić własność lub współwłasność podatnika (a więc podatnikowi musi przysługiwać tytuł własności/współwłasności do niej). Jeżeli nawet w chwili ponoszenia wydatków na cele wskazane w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy podatnik nie dysponuje tytułem własności/współwłasności, to najpóźniej tytuł taki podatnik powinien uzyskać ostatniego dnia okresu o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kiedy może wydatkować środki na realizację własnych celów mieszkaniowych.

Zatem wydatki na wykończenie mogą zostać uznane za poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdy poniesione będą w okresie od dnia sprzedaży nieruchomości w Słowacji (tj. 11 lipca 2016 r.) do ostatniego dnia okresu dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, czyli do 31 grudnia 2018 r. a Wnioskodawca zostanie właścicielem nieruchomości mieszkalnej w terminie do 31 grudnia 2018 r. Jeśli natomiast wydatki na wykończenie nieruchomości zostaną poniesione w ustawowym okresie, ale podpisanie umowy przeniesienia własności przez Wnioskodawcę nie nastąpi do 31 grudnia 2018 r., to nie będą one mogły skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bowiem nie zostaną poniesione na stanowiącą własność Wnioskodawcy nieruchomość.

Jeżeli natomiast umowa przenosząca własność nieruchomości na Wnioskodawcę zostanie podpisana do 31 grudnia 2018 r. i do tego czasu poniesione zostaną wydatki na prace związane z wykończeniem nieruchomości mieszkalnej, to odnośnie do tego, które z wymienionych przez Wnioskodawcę we wniosku wydatków na urządzenie nieruchomości mieszkalnej mogłyby zostać uznane za cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa, remont, to właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 290 ze zm.). W myśl art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego – ilekroć w ustawie jest mowa o budowie należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Zaś zgodnie z art. 3 pkt 7 ww. ustawy – przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Natomiast jeżeli w ustawie jest mowa o przebudowie należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego (art. 3 pkt 7a Prawa budowlanego).

Z kolei w świetle przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy Prawo budowlane – poprzez „remont” należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Za „remont” uważa się w szczególności wykonanie robót budowlanych w istniejącym budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym wraz z wymianą dotychczas użytkowanych, zużytych składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji).

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 marca 1998 r., I SA/Gd 886/96 stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji.”

Ustawa Prawo budowlane nie definiuje natomiast pojęcia nadbudowy ani rozbudowy. Zgodnie z definicją słownikową nadbudowa to rodzaj budowy, w wyniku której powstaje nowa część istniejącego już obiektu budowlanego przy czym powstaje ona ponad istniejącą częścią obiektu nie zwiększając powierzchni zabudowy, jak to ma miejsce przy rozbudowie. Zatem rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni budynku lub obszaru już zabudowanego.

Niezależnie od tego, do których prac zostałoby zakwalifikowane dostosowanie nieruchomości mieszkalnej do stanu umożliwiającego jej użytkowanie, to nie wszystkie poniesione przez Wnioskodawcę i wskazane we wniosku wydatki będą mogły podlegać zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w sytuacji, gdy Wnioskodawca spełni przesłanki, o których Organ pisał wcześniej.

Nie będą stanowić wydatków na własne cele mieszkaniowe wydatki poniesione na przeprowadzkę własnych ruchomości do Polski oraz wydatki poniesione na wyposażenie łazienki i kuchni w AGD. Wydatki te stanowią bowiem koszty przeprowadzki oraz wydatki na zakup wyposażenia nieruchomości i jako takie nie mogą być traktowane na równi z wydatkami remontowo-budowlanymi. Umeblowanie (nawet to w trwałej zabudowie) nie może być podstawą do zastosowania ulgi w odniesieniu do tych wydatków, bowiem jest to jedynie element wyposażenia mieszkania, zatem nie ma charakteru prac budowlanych – tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 kwietnia 2006 r. sygn. akt II FSK 639/05.

Odnosząc się natomiast do pozostałych wydatków: prace firmy polegające na wykończeniu wnętrza pomieszczeń, wykończenia pokoi, łazienek i kuchni, wydatki te spełniają dyspozycję przepisu art. 21 ust. 25 lit. pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym – jak już wyżej wskazano – nie mogą być to wydatki poniesione np. na zakup mebli, zabudowę czy sprzęt AGD. Mogą natomiast być to wydatki poniesione np. na malowanie, układanie podłóg, tzw. biały montaż (wanna, umywalka, prysznic).

Podsumowując, Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zgodnie z zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego rezydent (osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Polsce) opodatkowuje w Polsce wszystkie dochody, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodu. Źródłem przychodu, który uzyskał Wnioskodawca jest przychód ze sprzedaży w 2016 r. nieruchomości odziedziczonej w 2015 r. na terenie Słowacji podlegający opodatkowaniu według opisanych w niniejszej interpretacji zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychodem dla Wnioskodawcy ze sprzedaży w 2016 r. nieruchomości nabytej w 2015 r. jest kwota otrzymana przez niego z tytułu sprzedaży pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, jeśli takie Wnioskodawca poniósł. Tak określony przychód Wnioskodawca może pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w 2016 r. Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać w zeznaniu podatkowym (PIT-39) za rok 2016.

Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli przychód ze sprzedaży nieruchomości w Słowacji dokonanej 11 lipca 2016 r. wydatkuje nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym dokonano odpłatnego zbycia na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Przy czym zwolnienie to nie jest uzależnione wyłącznie od samego wydatkowania (zainwestowania) w ustawowym terminie środków ze sprzedaży. Środki te – pochodzące ze sprzedaży nieruchomości w Słowacji – muszą być bowiem przeznaczone na własne cele mieszkaniowe. Skoro Wnioskodawca sprzedał 11 lipca 2016 r. nieruchomość nabytą w spadku, to datą ostatecznego nabycia nieruchomości mieszkalnej w Polsce ze środków ze sprzedaży nieruchomości w Słowacji będzie 31 grudnia 2018 r., co jasno wynika z przepisu.

Również dokonanie w ww. nieruchomości mieszkalnej prac związanych z jej urządzeniem, aby w ogóle kwalifikowały się one jako wydatki na własne cele mieszkaniowe, musi nastąpić do 31 grudnia 2018 r. jej nabycie. W rozpatrywanej sprawie za wydatki na własne cele mieszkaniowe będzie można uznać jedynie wydatki obejmujące materiały i prace firmy polegające na wykończeniu pomieszczeń (pokoi, łazienki i kuchni), ponieważ wydatki te spełniają dyspozycję przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wydatki poniesione na przeprowadzkę własnych ruchomości do Polski oraz wyposażenie łazienki i kuchni w AGD nie są wydatkami poniesionymi na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy.

Końcowo Organ jeszcze raz podkreśla, że nie wystarczy samo zainwestowanie środków ze sprzedaży nieruchomości w Słowacji. Muszą być one bowiem zainwestowane w ustalonym okresie i na własne cele mieszkaniowe. Ustawodawca nie przewidział ponadto zwolnienia z tytułu posiadania nieruchomości przez okres 5 lat przez bezpośrednich spadkobierców.

Stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.