Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1429/11-2/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-01-31
Teza: wystawiania, przesyłania, przechowywania e-faktur, prawo do odliczania podatku naliczonego i rozliczenia podatku należnego, korekta powodującej zwiększenie kwoty podatku należnego
Słowa kluczowe: dokumentacja; faktura; korekta-korekta podatku; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek należny; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27.10.2011 r. (data wpływu 31.10.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   wystawiania, przesyłania, przechowywania e-faktur, prawa do odliczania podatku naliczonego i rozliczenia podatku należnego oraz korekty powodującej zwiększenie kwoty podatku należnego z przyczyn nieznanych przy wystawieniu faktury pierwotnej - **jest prawidłowe,**
*   korekty podatku należnego z e-faktur powodującej zmniejszenie podatku należnego oraz korekty powodującej zwiększenie kwoty podatku należnego z przyczyn istniejących przy wystawieniu faktury pierwotnej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31.10.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przesyłania, przechowywania e-faktur, prawa do odliczania podatku naliczonego i rozliczenia podatku należnego oraz korekty podatku należnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W związku z koniecznością optymalizacji pracy, a także koniecznością obniżania kosztów prowadzonej działalności Spółka zamierza wystawiać faktury sprzedaży VAT i faktury korygujące w systemie komputerowym, a następnie przesyłać je drogą elektroniczną e-mailem w postaci pliku PDF, jak również otrzymywać faktury zakupu drogą elektroniczną.

Spółka będzie posiadać pisemną akceptację kontrahenta na przesyłanie faktur w formacie elektronicznym i sama wyrazi zgodę na otrzymywanie faktur drogą elektroniczną. Akceptacja bądź jej cofnięcie będą wyrażone w formie pisemnej lub też w formie elektronicznej.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zakupione przez Spółkę towary i usługi udokumentowane przedmiotowymi fakturami, będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych. Spółka zamierza wprowadzić następujące procedury w celu zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści przesyłanych w formie elektronicznej faktur:

*   faktury otrzymywane od kontrahentów i wysyłane do nich będą przesyłane z umówionych wcześniej kont poczty emailowej,
*   faktury wysyłane i otrzymywane będą przesyłane w formacie PDF. Faktura lub faktura korygująca w takim formacie dokładnie identyfikuje dokonującego dostawy towarów lub usługodawcę albo wystawcę faktury, jest też zabezpieczona przed modyfikacją zawartych w niej danych. Wysyłka faktur będzie dokonywana z zabezpieczonych loginem i hasłem komputera i oprogramowania.
*   faktury elektroniczne w formacie PDF będą przechowywane w archiwum (dedykowanym katalogu na dysku sieciowym) w podziale na okresy rozliczeniowe np. miesięczne, co zapewni oprócz autentyczności pochodzenia i integralności treści także czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, łatwe ich odszukanie, wydrukowanie organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur. Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, iż jest możliwe przechowywanie wystawianych faktur VAT wyłącznie w formie elektronicznej (bez ich drukowania).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wysyłając za pomocą e-mail w formacie PDF faktury VAT sprzedaży oraz faktury VAT korygujące Spółka spełnia wymogi ustawy o VAT i może dokonywać rozliczenia podatku VAT należnego?
2.  Czy tak przesłane faktury VAT korygujące będą podstawą do dokonania korekty w rozliczeniu podatku VAT dla Spółki jako sprzedawcy w przypadku, gdy kwota podatku należnego ulega zwiększeniu - w dacie wystawienia faktury korygującej VAT, a w przypadku, gdy kwota podatku należnego ulega zmniejszeniu – w dacie doręczenia faktury korygującej VAT odbiorcy, przy czym za datę odbioru faktury zostanie uznana data przesłania jej odbiorcy pocztą elektroniczną?
3.  Czy otrzymana faktura VAT zakupu oraz korekta faktury VAT za pomocą e-mail w formacie PDF spełnia wymogi ustawy o VAT w zakresie prawa do odliczania podatku VAT naliczonego?
4.  Czy przechowywanie dokumentów w elektronicznej postaci w formacie PDF spełnia zasady przechowywania oraz tryb udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej faktur przesyłanych drogą elektroniczną, określone w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 20110 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu ich udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. z 2010 r. nr 249, poz. 1661)?

Zdaniem Wnioskodawcy na wszystkie cztery pytania należy odpowiedzieć twierdząco.

W dniu 17 grudnia 2010 r. Minister Finansów wydał rozporządzenie w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661).

Zgodnie z § 3 ust. 1 cyt. rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury, zwanej dalej „akceptacją”.

Akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej (§ 3 ust. 2 cyt. rozporządzenia).

W myśl § 6 cyt. rozporządzenia, faktury przesłane drogą elektroniczną są przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

1.  autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;
2.  łatwe ich odszukanie;
3.  organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur.

Procedury zaproponowane przez Spółkę w kwestii dotyczącej przesyłania i otrzymywania faktur oraz faktur korygujących drogą elektroniczną w formacie PDF spełniają wymogi zawarte w przepisach i są zgodne z zasadami obrotu fakturami wystawionymi w formie elektronicznej, gdyż zapewniać będą autentyczność pochodzenia faktury oraz integralność treści faktury, a przesyłanie faktur w formie elektronicznej (plik PDF) zostanie zaakceptowane przez kontrahentów. Zdaniem Spółki wysyłanie drogą e-mailową w formacie PDF faktur VAT sprzedaży oraz faktur VAT korygujących spełnia wymogi ustawy o VAT i umożliwia rozliczenie VAT należnego z tych faktur w dacie ich wystawienia.

Otrzymanie drogą e-mailową w formacie PDF faktur VAT zakupu oraz faktur VAT korygujących spełnia wymogi ustawy o VAT i umożliwia odliczenie podatku VAT naliczonego w dacie ich otrzymania.

W przypadku faktury elektronicznej moment otrzymania poczty elektronicznej z załączonym plikiem faktury VAT w formacie PDF należy uznać za moment doręczenia odbiorcy faktury VAT, w tym faktury korygującej. Odnosząc się do potwierdzenia odbioru faktur korygujących należy zwrócić uwagę na fakt, że pojęcie „potwierdzenia” otrzymania faktury korygującej od nabywcy towaru lub usługi nie jest obwarowane żadnymi warunkami formalnymi wynikającymi z przepisów obowiązującego prawa, od spełnienia których uzależniona jest realizacja uprawnienia, o którym mowa w art. 29 ust. 4a w związku z ust. 4c ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym zasadnie przyjąć należy, że zadość warunkowi (wymogowi) legitymowania się przedmiotowym potwierdzeniem czynić będzie potwierdzenie odbioru faktury korygującej przesłanej drogą elektroniczną. Każdorazowe przesłanie faktury korygującej będzie zawierać żądanie potwierdzenia otrzymania dokumentu drogą e-mailową. Istnieje więc możliwość rozliczenia podatku VAT należnego i podatku VAT naliczonego na podstawie faktur i faktur korygujących przesyłanych i otrzymywanych elektronicznie w formacie PDF.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy Spółka stoi również na stanowisku, iż jest możliwe przechowywanie wystawianych faktur VAT wyłącznie w formie elektronicznej (bez ich drukowania).

Praktyka polegająca na rozliczaniu VAT-u należnego i naliczonego na podstawie faktur i faktur korygujących przesłanych w formie elektronicznej w formacie PDF nie powinna być kwestionowana przez organy skarbowe. W szczególności też nie powinno budzić wątpliwości prawo do odliczenia VAT-u wynikającego z tego rodzaju dokumentów. Biorąc pod uwagę kierunek orzecznictwa ETS oraz idącą w ślad za tym liberalizację i uelastycznienie polskich przepisów w tym zakresie, takie stanowisko wydaje się jak najbardziej racjonalne.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 2 lutego 2011 r. (sygn. IPPP1-443-1175/10-4/EK) zauważono, iż „obecnie obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość przesyłania faktur e-mailem w postaci pliku PDF. Zatem przesyłanie, jak i otrzymanie faktur w formie pliku PDF, stanowiącego załącznik do e-maila skierowanego do odbiorcy faktury jest równoważne w skutkach podatkowych z otrzymaniem faktury w formie papierowej, o ile zostanie zapewniona autentyczność pochodzenia i integralność treści przedmiotowych faktur, o której mowa w cyt. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r.”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   wystawiania, przesyłania, przechowywania e-faktur, prawa do odliczania podatku naliczonego i rozliczenia podatku należnego oraz korekty powodującej zwiększenie kwoty podatku należnego z przyczyn nieznanych przy wystawieniu faktury pierwotnej uznaje się **za prawidłowe,**
*   korekty podatku należnego z e-faktur powodującej zmniejszenie podatku należnego oraz korekty powodującej zwiększenie kwoty podatku należnego z przyczyn istniejących przy wystawieniu faktury pierwotnej uznaje się **za nieprawidłowe.**

Ad. 1.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. 177, poz. 1054 ze zm.) – zwana dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W dniu 17 grudnia 2010 r. Minister Finansów wydał rozporządzenie w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661), zwane dalej -rozporządzeniem w sprawie przesyłania faktur.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury, zwanej dalej "akceptacją".

Akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej (§ 3 ust. 2 rozporządzenia).

W myśl § 4 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

Pojęcie autentyczności pochodzenia faktury – w myśl § 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur - oznacza pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury. Natomiast przez integralność treści faktury rozumie się to, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Na podstawie § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. nr 130, poz. 1450, z późn. zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Wymienione metody zapewnienia przedmiotowych cech faktur są tylko przykładowym wyliczeniem, co oznacza, że podatnik będzie mógł zastosować inne, dowolne środki zapewnienia autentyczności i integralności faktury. Sposób przechowywania faktur elektronicznych został określony w § 6 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur.

Zgodnie z § 6 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur, faktury przesyłane drogą elektroniczną są przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

1.  autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;
2.  łatwe ich odszukanie;
3.  organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur.

Zasady wystawiania i przechowywania faktur VAT reguluje obecnie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem w sprawie wystawiania faktur.

Na podstawie § 19 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur, faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Przepisu tego nie stosuje się do faktur i faktur korygujących przesyłanych w formie elektronicznej. W przypadku tych faktur sprzedawca przesyła je, w tym udostępnia, nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji (§ 19 ust. 2 rozporządzenie w sprawie wystawiania faktur).

Powyższe uregulowania pozwalają na przesyłanie faktur drogą elektroniczną w dowolnym formacie, z zachowaniem przez podatnika warunków określonych przepisami rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur i rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur. Jest to bezwzględny wymóg zachowania przez podatnika autentyczności pochodzenia, integralności treści faktury oraz czytelności faktur.

Zatem wystawienie oraz przesył wystawionej faktury winno spełniać wymienione wymogi. Spełnienie tych warunków jest okolicznością do zastosowania przepisów art. 29 i art. 86 ust. 1 ustawy, tj. określających rozliczenie podatku należnego (w tym przepisów dotyczących korekty tego podatku) oraz podatku naliczonego wynikającego z posiadanej faktury.

Z przedmiotowego wniosku wynika, iż Spółka zamierza wystawiać faktury sprzedaży i faktury korygujące w systemie komputerowym i przesyłać je drogą elektroniczną w postaci pliku PDF. W taki sam sposób zamierza otrzymywać faktury zakupu. Spółka wyrazi i otrzyma akceptację (wyrażoną w formie pisemnej lub w formie elektronicznej) kontrahenta na takie przesyłanie faktur. W celu zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści przesyłanych w formie elektronicznej Spółka wdroży ustalone procedury: wcześniejsze określenie kont poczty emailowej, format PDF, dokładna identyfikacja dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury, zabezpieczenie przed modyfikacją zawartych w niej danych, zabezpieczenie loginem i hasłem komputera i oprogramowania. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zakupione przez Spółkę towary i usługi udokumentowane przedmiotowymi fakturami, będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze przedstawione przez Spółkę okoliczności sprawy - w szczególności posiadania i wyrażenia akceptacji, o której mowa w § 3 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur oraz zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury, co zostało określone w § 4 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur - należy stwierdzić, iż wystawiane przez Spółkę faktury spełniają wymogi prawidłowo wystawionej faktury. Wobec tego stanowią podstawę do rozliczenia podatku należnego.

Tym samym stanowisko Spółki w tym zakresie jest prawidłowe.

Ad. 2.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl ust. 2 ww. paragrafu, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, to zgodnie z ust. 3 tegoż paragrafu, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zgodnie natomiast z ust. 2 ww. paragrafu, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Ponadto w myśl ust. 3 tegoż paragrafu, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Faktury korygujące generalnie można podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz na te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu i kwoty podatku należnego ulega podwyższeniu. W ramach powyższego rozróżnienia faktury korygujące można również podzielić ze względu na powód ich wystawienia.

W przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29 ust. 4a ustawy).

Należy zauważyć, iż stosownie do art. 29 ust. 4b ustawy warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Art. 29 ust. 4c ustawy stanowi, iż przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Powołane wyżej regulacje art. 29 ust. 4a i 4c ustawy jasno stanowią, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Faktura korygująca, bez potwierdzenia jej odbioru nie stanowi wystarczającej podstawy do obniżenia podatku należnego – dopiero potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptacje zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia.

Z kolei, sposób rozliczenia wystawionych przez sprzedawcę faktur korygujących, w sytuacji gdy korekta powoduje podwyższenie podatku należnego, uzależniony jest od przyczyn, które spowodowały konieczność wystawienia danej faktury korygującej. I tak, faktura korygująca podwyższająca podatek należny w stosunku do faktury pierwotnej może być wystawiona:

*   w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie kwoty podatku wykazanego w pierwotnej fakturze (np. niewłaściwa stawka podatku, błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży) lub
*   z powodu innych przyczyn określonych w § 14 rozporządzenia, np. podwyższenia ceny sprzedaży.

W pierwszym przypadku, który powoduje zaniżenie zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy w wyniku wykazania zbyt małego podatku należnego, sprzedawca poprawiając swój błąd poprzez wystawienie faktury korygującej, winien rozliczyć tą fakturę korygującą tak, jak fakturę pierwotną. W drugim zaś przypadku, gdy faktura korygująca wystawiana jest zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się ją na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży w dacie jej wystawienia oraz w deklaracji za bieżący okres rozliczeniowy.

Odnośnie wystawienia i otrzymania faktury należy podkreślić, iż ustawodawca w ustawie oraz w aktach wykonawczych do niej, nie określił pojęć wystawienie i otrzymanie faktury elektronicznej. W konsekwencji, konieczne jest odwołanie się do gramatycznej wykładni obu pojęć. Zgodnie z „Małym Słownikiem Języka Polskiego” pod red. E. Sobol (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa, 1995, s. 1079 oraz s. 587) „wystawić” oznacza wydobyć, wyjąć, wydostać coś skąd, wyłożyć na zewnątrz, ale również wypisać, wypełnić, wydać. Z kolei, „otrzymać” oznacza stać się odbiorcą czegoś, dostać coś.

Otrzymanie faktury będzie zatem sytuacją, w której podmiot będzie miał z dokumentem kontakt tego rodzaju, iż będzie on mógł zapoznać się z jego treścią. Stąd należy uznać, iż momentem otrzymania e-faktury będzie chwila, w której e-faktura będzie dostępna odbiorcy faktury na jego (lub wykorzystywanych przez niego) urządzeniach informatycznych (data odbioru przesyłki elektronicznej), a nie data przesłania jej odbiorcy pocztą elektroniczną.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż Spółka będzie mogła wystawiać w pliku PDF faktury VAT korekty i przesyłać je klientom w formie elektronicznej, po spełnieniu warunków, o których mowa w § 3 rozporządzenia. Tak wystawione i przesłane faktury VAT korekty będą podstawą do dokonania korekty w rozliczeniu podatku VAT. Przy czym w przypadku gdy kwota podatku należnego ulegnie zmniejszeniu, Spółka ma prawo do dokonania korekty w dacie wystawienia korekty faktury dopiero wówczas gdy będzie w posiadaniu potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, a nie jak twierdzi w dacie przesłania korekty faktury.

Ponadto w sytuacji zwiększenia podatku należnego w wyniku dokonania korekty należy rozważyć przyczynę korekty. Jeżeli przyczyną korekty jest pomyłka w kwocie podatku na fakturze (niewłaściwa stawka podatku, błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży) należy przyznać Spółce prawo do korekty podatku należnego z datą wystawienia faktury korygującej w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym rozliczono fakturę podlegającą korekcie. Jeśli natomiast przyczyną korekty nie jest pomyłka w kwocie podatku, a przyczyną dokonania korekty jest okoliczność nieznana w momencie wystawienia faktury podlegającej korekcie (np. podwyższenie ceny, co nastąpiło po wystawieniu faktury pierwotnej), wówczas korekty należy dokonać z datą wystawienia faktury korygującej w rozliczeniu za okres, w którym wystawiono fakturę korygującą.

Wobec powyższego w przedstawionych okolicznościach należy stwierdzić, że Spółka będzie posiadała prawo do korekty kwoty podatku należnego wynikającego w faktur sprzedaży wystawianych przez Nią i przesyłanych za pośrednictwem poczty elektronicznej po spełnieniu warunków określonych w § 3 rozporządzenia na zasadach wymienionych w art. 29 ust. 4a i 4c ustawy.

Zatem Spółka posiada prawo do korekty podatku należnego w sytuacji jego zmniejszenia w stosunku do korygowanej faktury w dacie wystawienia faktury korygującej, pod warunkiem posiadania przez Spółkę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, a nie jak twierdzi Spółka w dacie wysłania korekty faktury za pośrednictwem poczty elektronicznej.

W przypadku, gdy kwota podatku należnego ulegnie zwiększeniu z przyczyn, które były znane lub mogły być znane w momencie wystawienia faktury korygowanej (błędna stawka, błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży) Spółka winna dokonać korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym rozliczono fakturę pierwotną.

W tym zakresie stanowisko Spółki jest nieprawidłowe.

W sytuacji, kiedy kwota podatku należnego ulegnie zwiększeniu z powodu okoliczności nieznanych w chwili wystawienia faktury pierwotnej - korekta podstawy opodatkowania następuje w dacie wystawienia faktury korygującej.

W tym zakresie stanowisko Spółki jest prawidłowe

Ad. 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w takim zakresie w jakim nabycie towarów lub usług związane jest z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonego w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, co do zasady, powstaje w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Z powyższych przepisów wynika, iż podstawą do obniżenia podatku należnego, o kwoty podatku naliczonego, są otrzymane przez podatnika faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Jak zostało dowiedzione powyżej faktura VAT (korekta faktury VAT) otrzymana za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie PDF spełnia wymogi ustawy oraz wymogi rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur. Takie faktury stanowią dla Spółki, jako podatnika podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, podstawę do pomniejszenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego na zasadach analogicznych do tych, które odnoszą się do faktur wystawianych w formie innej niż elektroniczna w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi, będące przedmiotem faktur wykorzystywane są do czynności opodatkowanych.

Zatem, Spółka dokonująca zakupów wykorzystywanych do czynności opodatkowanych na podstawie faktur otrzymywanych drogą elektroniczną w formacie PDF, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, posiada prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W tym zakresie stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4.

Na podstawie § 21 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur, podatnicy są obowiązani przechowywać faktury oraz faktury korygujące, a także duplikaty tych dokumentów, do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Jak stanowi § 21 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur, podatnicy przechowują faktury, faktury korygujące, a także duplikaty tych dokumentów, w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

1.  autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;
2.  łatwe ich odszukanie;
3.  organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej umożliwiający tym organom również przetwarzanie danych w nich zawartych.

Autentyczność pochodzenia, o której mowa w ust. 2 pkt 1, oznacza pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury (§ 21 ust. 3 rozporządzenia).

Zgodnie z brzmieniem § 21 ust. 4 rozporządzenia, integralność treści, o której mowa w ust. 2 pkt 1, oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Zatem, powyższe przepisy przewidują możliwość przechowywania m.in. kopii faktur sprzedaży wystawionych w formie papierowej, w innej postaci niż zostały wystawione, z możliwością dostępu do nich oraz ich druku w przypadku zaistniałej potrzeby.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Spółka zamierza przechowywać faktury elektroniczne w formacie PDF w archiwum (dedykowanym katalogu na dysku sieciowym) w podziale na okresy rozliczeniowe np. miesięczne. Taki sposób ma zapewnić oprócz autentyczności pochodzenia i integralności treści także czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, łatwe ich odszukanie, wydrukowanie organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur.

Wątpliwości Spółki dotyczą możliwości przechowywania w ww. opisany sposób.

Opisany przez Spółkę system przechowywania faktur spełnia warunki określone w § 6 - § 8 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur oraz § 21 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur. Wobec tego należy stwierdzić, iż Spółka może przechowywać faktury otrzymane w zaakceptowanej formie elektronicznej w dowolnym formacie, np. w postaci pliku PDF, skoro zapewnia ich autentyczność pochodzenia, integralność i czytelność oraz łatwe ich odszukanie i bezzwłoczny dostęp. Faktury takie mogą być przez Wnioskodawcę przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe, np. miesięczne, w dowolny sposób, np. bez ich drukowania z plików elektronicznych typu PDF do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.