Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.22.2024.1.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-29
Teza: Wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy Nieruchomości oraz możliwości odliczenia VAT naliczonego.
Słowa kluczowe: dzierżawa; grunty; najem; nieruchomości-nieruchomość budowlana; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-podział nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; plan-plan miejscowy; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie; zwolnienie-warunki zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - dostawa budynków lub budowli trwale związanych z gruntem lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 33; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

**Interpretacja indywidualna** – **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

Państwa wniosek wspólny z 12 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy Nieruchomości oraz możliwości odliczenia VAT naliczonego, wpłynął do Organu 17 stycznia 2024 r.

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania:

X.

2\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

X. (dalej: Nabywca lub Wnioskodawca 1) jest polską spółką kapitałową prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Nabywca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Aktualnie Wnioskodawca 1 planuje nabyć (dalej: Planowana Transakcja) od Y. prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą (dalej: Sprzedawca lub Wnioskodawca 2, dalej z Wnioskodawcą 1 łącznie jako: Wnioskodawcy) prawo własności nieruchomości gruntowej (\`(...)\`), na którą składają się:

\- działka gruntu o numerze ewidencyjnym A. (dalej: Działka 1);

\- działka gruntu o numerze ewidencyjnym B. (dalej: Działka 2);

\- działka gruntu o numerze ewidencyjnym C. (dalej: Działka 3, łącznie z Działką 1 i Działką 2 jako: Działki lub Nieruchomość).

Wnioskodawcy zakładają, że Planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie miała miejsce w 2024 r.

Nabywca i Sprzedawca nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, jak i przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm.) (dalej: ustawa o CIT).

Dla Działki 1 Sąd Rejonowy (\`(...)\`) prowadzi księgę wieczystą (\`(...)\`), natomiast dla Działki 2 i Działki 3 Sąd Rejonowy (\`(...)\`) prowadzi księgę wieczystą (\`(...)\`).

Teren, na którym znajduje się Nieruchomość, został objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej: MPZP), na podstawie którego dla terenu tego przewidziano przeznaczenie oznaczone symbolem 7UP - teren usług, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów.

Warto zaznaczyć, iż historycznie Wnioskodawca 2 nabył działkę gruntu o numerze ewidencyjnym D. w ramach umowy darowizny w roku 1992, natomiast Działka 1 została nabyta przez Wnioskodawcę 2 na podstawie umowy kupna-sprzedaży z (\`(...)\`) 1975 r. Nabycie Nieruchomości przez Sprzedawcę nie podlegało opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT.

Z inicjatywy potencjalnego nabywcy, który jeszcze przed Wnioskodawcą 1 był zainteresowany nabyciem jedynie części działki D., został dokonany jej podział (dalej: Podział). Podział miał na celu umożliwienie potencjalnemu nabywcy nabycie jedynie części działki D. Sprzedawca w związku z potencjalną sprzedażą udzielił pełnomocnictwa, w ramach których upoważnił potencjalnego nabywcę do dokonania w jego imieniu i na jego rzecz czynności mających na celu przygotowanie Nieruchomości do przyszłej sprzedaży, tj. w szczególności do dokonywania wszelkich działań w zakresie wystąpienia z wnioskiem w sprawie podziału działki D. Ostatecznie transakcja sprzedaży części działki D. nie doszła do skutku.

W konsekwencji Podziału działki gruntu nr D., Sprzedawca stał się właścicielem i posiadaczem nowo wydzielonych działek gruntu o numerach ewidencyjnych B. (Działka 2) i C. (Działka 3).

Działka 1 została wprowadzona do prowadzonej przez Sprzedawcę jednoosobowej działalności gospodarczej jako środek trwały w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.) (dalej: ustawy o PIT).

Natomiast Działka 2 i 3 po Podziale nie zostały wprowadzone do prowadzonej przez Sprzedawcę działalności gospodarczej jako środek trwały w rozumieniu przepisów ustawy o PIT.

Na moment złożenia niniejszego wniosku Sprzedawca aktywnie prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od (\`(...)\`)2009 r. (widnieje na tzw. Białej liście podatników). Wskazane w CEIDG PKD określające przeważający rodzaj wykonywanej działalności gospodarczej Sprzedawcy to PKD 93.11.Z Działalność obiektów sportowych.

Działka 1, 2 i 3 były w przeszłości wykorzystywane przez Sprzedawcę na cele rolne.

Działka 1

W latach 2016-2019 Działka 1 była przedmiotem odpłatnej dzierżawy opodatkowanej VAT przy zastosowaniu właściwej stawki VAT (nie była zwolniona z VAT), z tytułu której wystawiane były przez Sprzedawcę faktury. W 2016 roku ówczesny dzierżawca rozpoczął, za zgodą Sprzedawcy, budowę boisk piłkarskich na Działce 1 (dalej: Boiska). W 2017 roku dzierżawa została przejęta przez inny podmiot, który kontynuował budowę Boisk. Ponadto w celu skomunikowania Boisk, dzierżawcy wybudowali na Działce 1 utwardzone drogi dojazdowe wraz z krawężnikami (dalej: Drogi). Dzierżawcy postawili także na Działce 1 skrzynkę elektryczną. Przerwanie budowy i zakończenie dzierżawy nastąpiło w 2019 roku. Ostatecznie Boiska wraz z towarzyszącą im infrastrukturą, tj. Drogami i skrzynką elektryczną zostały oddane do użytkowania w 2020 r. w ramach opodatkowanego VAT wynajmu w formule „na godziny”, tj. Sprzedawca pobierał każdorazowo opłatę za wynajem Boisk w zależności od ilości godzin, na które zostały one udostępnione. Boiska były wynajmowane zarówno na rzecz osób fizycznych jak i osób prawnych. Z uwagi na przyjęty model wynajmu, Sprzedawca nie zawierał pisemnych umów najmu Boisk.

Obecnie Boiska składają się z nawierzchni (sztuczna trawa) z narysowanymi liniami i podbudowy składającej się z kilku warstw oraz bramek, które nie są przytwierdzone do podłoża. Boiskom towarzyszy infrastruktura wspierająca, tzn. ławki i kosze na śmieci.

Na przełomie marca i kwietnia 2021 r., Sprzedawca dokonał ogrodzenia Boisk wraz z montażem bram wjazdowych, natomiast na przełomie września i października 2021 r. postawił na Działce 1 lampy i doprowadził do nich energię. Na moment złożenia niniejszego wniosku Boiska wraz z towarzyszącą im infrastrukturą, tj. pozostałymi znajdującymi się na Działce 1 Budowlami, są nadal wynajmowane w formule „na godziny”.

Zatem na Działce 1 znajdują się obecnie:

\- Boiska,

\- Drogi,

\- lampy,

\- skrzynka elektryczna,

\- przewody elektryczne,

\- (dalej łącznie jako: Budowle).

Budowle stanowią budowle w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 z późn. zm., dalej: Prawo budowlane).

Na Działce 1 znajduje się także ogrodzenie i dwie bramy wjazdowe, które zgodnie z ustawą Prawo budowlane nie stanowią budowli.

Co prawda Boiska, Drogi i skrzynka elektryczna zostały wybudowane przez dzierżawców, niemniej z perspektywy prawa cywilnego budynek/budowla wybudowane na cudzym gruncie stanowi część składową gruntu, która nie może być osobnym przedmiotem obrotu i jako część składowa gruntu stanowi własność osoby będącej właścicielem gruntu, na którym budynek/budowla zostały wybudowane.

Umowy dzierżawy Działki 1 zawierały zapisy odnoszące się do kwestii rozliczeń nakładów poniesionych przez dzierżawcę na wybudowanie Boisk, Dróg i skrzynki elektrycznej na nieruchomości gruntowej objętej dzierżawą, zgodnie z którymi rozliczenie nakładów miało nastąpić jedynie w razie rozwiązania umowy w określonych przypadkach

Do dnia Planowanej Transakcji nie nastąpiło fizyczne rozliczenie nakładów poniesionych przez dzierżawcę na wybudowanie Boisk, Dróg i skrzynki elektrycznej na gruncie Sprzedawcy. Umowa dzierżawy co prawda przewidywała rozliczenie nakładów poniesionych na budowę Boisk, Dróg i skrzynki elektrycznej, niemniej nie w każdym przypadku. Przesłankami wyłączającymi obowiązek rozliczenia nakładów było m.in. zaniechanie inwestycji i zaległości w płatnościach czynszu, co miało miejsce w omawianych okolicznościach.

Na dzień sprzedaży Działki 1, Sprzedawca będzie posiadał prawo do dysponowania Boiskami, Drogami i skrzynką elektryczną jak właściciel, będzie posiadał możliwość faktycznego dysponowania nimi. Zatem Boiska, Drogi i skrzynka elektryczna będą wchodziły w zakres Planowanej Transakcji.

Umowa sprzedaży zawarta w związku z Planowaną Transakcją nie będzie zawierała rozliczenia nakładów poniesionych przez dzierżawców na Boiska, Drogi i skrzynkę elektryczną.

Cena sprzedaży Działki 1 będzie obejmować zarówno wartość samego gruntu jak i Budowli, w tym wybudowanych przez dzierżawców Boisk, Dróg i skrzynki elektrycznej.

Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z budową Budowli za wyjątkiem zakupu lamp i adapterów na słupy, w przypadku których Sprzedawca odliczył VAT naliczony.

Od momentu wybudowania Sprzedawca nie ponosił żadnych nakładów na Budowle w postaci ulepszeń ani modernizacji, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej. Ulepszenia takie nie będą również dokonywane do dnia Planowanej Transakcji.

Wnioskodawcy przewidują (i tak przyjmują dla celów niniejszego wniosku), że do dnia przeprowadzenia Planowanej Transakcji Budowle będą się znajdowały się na Działce 1.

Działka 2

Na Działce 2 nie znajdują się żadne budynki i budowle w rozumieniu Prawa budowlanego i żadne inne naniesienia trwale związane z gruntem. Działka 2 stanowi grunt niezabudowany, nieogrodzony i nieuzbrojony.

Działka 2, a przed Podziałem - obszar działki nr D. odpowiadający Działce 2 - w okresie od (\`(...)\`) 2020 r. do (\`(...)\`) 2021 r. stanowiła przedmiot odpłatnej dzierżawy na cele reklamowe na rzecz podmiotu trzeciego. Przedmiotem dzierżawy na rzecz tego podmiotu były także inne działki będące własnością Sprzedawcy, które nie będą wchodziły w zakres Planowanej Transakcji i nie są przedmiotem niniejszego wniosku. Dzierżawa była opodatkowana przy zastosowaniu właściwej stawki VAT (nie była zwolniona z VAT). Działka 2 była także wykorzystywana na cele rolne, w tym w okresie dzierżawy. Działka 2 na moment składania niniejszego wniosku nie jest już przedmiotem dzierżawy.

Działka 3

Na Działce 3 nie znajdują się żadne budynki i budowle w rozumieniu Prawa budowlanego i żadne inne naniesienia trwale związane z gruntem. Działka 3 stanowi grunt niezabudowany, nieogrodzony i nieuzbrojony.

Działka 3, a przed Podziałem - obszar działki nr D. odpowiadający Działce 3, nie była wykorzystywana przez Sprzedawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była także przedmiotem żadnych umów najmu/dzierżawy/użyczenia lub umów o podobnym charakterze, jak również nie będzie przedmiotem takich umów do dnia Planowanej Transakcji. Działka 3 była wykorzystywana w przeszłości wyłącznie na cele rolne.

Działka 1 i Działka 2 nie są i nie były wykorzystywane przez Sprzedawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Pośrednikiem, który skojarzył strony Planowanej Transakcji, była osoba współpracująca z Nabywcą. Sprzedawca nie podejmował żadnych aktywnych działań w celu znalezienia nabywcy dla Nieruchomości. Wnioskodawca 1 sam zgłosił Sprzedawcy chęć nabycia wspomnianych Nieruchomości, które stanowią istotny obszar inwestycyjny.

Oprócz Nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Sprzedawca posiada obecnie także inne nieruchomości: działkę nr E., na której prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności obiektów sportowych, działkę nr F. i działkę nr G. stanowiące jego majątek prywatny. Wnioskodawca 2 nie ma w planach sprzedaży tych działek i nie poszukuje na nich nabywców.

W przeszłości na mocy wywłaszczenia, Wnioskodawca 2 dokonał sprzedaży kilku działek z majątku prywatnego pod budowę drogi (\`(...)\`) i drogi gminne oraz dokonał darowizny jednej z posiadanych działek na rzecz osoby najbliższej. W 2023 r. Wnioskodawca 2 sprzedał działkę nr H. oraz działkę nr I. stanowiące jego majątek prywatny.

Wnioskodawca 1 po nabyciu Nieruchomości zamierza zrealizować własną inwestycję nieruchomościową, po zakończeniu której będzie uzyskiwał obrót z tej nieruchomości opodatkowany przy zastosowaniu właściwej stawki VAT (nie będzie on zwolniony z VAT).

Wnioskodawcy będą na moment Planowanej Transakcji zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT. Sprzedawca oraz Nabywca przed dniem Planowanej Transakcji złożą do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z Planowaną Transakcją, zgodne oświadczenie w przedmiocie rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT w zakresie dostawy Działki 1.

### Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1) Czy Planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy 1 będzie dokonana przez Sprzedawcę w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie czy Sprzedawca będzie działać jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT?

2) Czy sprzedaż Działki 1 wraz z Budowlami w związku z planowaną przez Wnioskodawców rezygnacją z zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT, będzie opodatkowana według właściwej stawki VAT oraz czy sprzedaż Działki 2 i Działki 3 będzie również opodatkowana według właściwej stawki VAT, tj. nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT?

3) Czy po dokonaniu Planowanej Transakcji, w przypadku gdy będzie ona opodatkowana VAT, oraz po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej nabycie Działek (w tym Budowli naniesionych na Działce 1) w ramach Planowanej Transakcji lub prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym, w którym otrzyma fakturę dokumentującą sprzedaż ww. Działek (w tym Budowli umiejscowionych na Działce 1), lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy?

### Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług

Ad. 1

W opinii Wnioskodawców, Planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy 1 będzie dokonana przez Sprzedawcę w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie Sprzedawca będzie działał jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawców, sprzedaż Działki 1 wraz z Budowlami w związku z planowaną przez Wnioskodawców rezygnacją z zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT, będzie opodatkowana według właściwej stawki VAT, a sprzedaż Działki 2 i Działki 3 będzie również opodatkowana VAT z zastosowaniem właściwej stawki VAT, tj. nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT.

Ad. 3

Po dokonaniu Planowanej Transakcji, w przypadku gdy będzie opodatkowana VAT oraz po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony w pełnej wysokości wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Działek (w tym Budowli naniesionych na Działce 1) w ramach Planowanej Transakcji oraz prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym, w którym otrzyma fakturę dokumentującą sprzedaż Działek (w tym Budowli naniesionych na Działce 1), lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców (grupy zainteresowanych).
---------------------------------------------------------------

Pytanie 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza zatem czynnik przedmiotowy (opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług) oraz czynnik podmiotowy (czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze, zdefiniowanego w art. 15 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei w myśl ww. ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L. z 2006, nr 347/1, dalej: Dyrektywa VAT), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, również wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Należy zatem stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT powinien być uznany za podatnika VAT.

W konsekwencji należy uznać, że wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą dla celów VAT, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne jako majątek prywatny, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a zatem zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy VAT wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy VAT).

Warunkiem opodatkowania danej czynności VAT w świetle powyższych przepisów jest zatem łączne spełnienie następujących przesłanek:

1) dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT,

2) czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem VAT.

W omawianych okolicznościach, w ocenie Wnioskodawców, Sprzedawca będzie działał jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT- w zakresie dostawy (sprzedaży) Nieruchomości.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że powyższe stanowisko Wnioskodawców wynika m.in. z faktu, że Sprzedawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności obiektów sportowych (PKD 93.11.Z). W ramach prowadzonej przez siebie działalności, Sprzedawca wynajmuje Boiska znajdujące się na Działce 1. Także Działka 2 (przed Podziałem jako część działki D. odpowiadająca Działce 2) w okresie od 1 sierpnia 2020 r. do 30 czerwca 2021 r. stanowiła przedmiot odpłatnej dzierżawy na cele reklamowe na rzecz podmiotu trzeciego.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców należy uznać, że powyższe działania, wykonywane w sposób ciągły i zorganizowany, przez dłuższy czas dla celów zarobkowych skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowych wypełniają określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicję działalności gospodarczej.

Istota umowy najmu i dzierżawy wskazuje bowiem, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy, za co dzierżawca płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą, a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Co więcej, również w orzecznictwie TSUE ugruntowało się stanowisko, że czerpanie dochodów ze składnika majątku na podstawie umowy zawartej z jednym podmiotem wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Przykładowo, w orzeczeniu z dnia 4 grudnia 1990 r. w sprawie C-186/89 W. N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financien uznano, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast w wyroku z dnia 26 września 1996 r. w sprawie C**‑**230/94 Renate Enkler przeciwko Finanzamt Hamburg stwierdzono, że wynajem majątku rzeczowego stanowi wykorzystanie tego majątku, które należy zaklasyfikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 9 ust. 2 VI Dyrektywy.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Dla przykładu można wskazać na interpretację indywidualną z 12 maja 2022 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.92.2022.1.PM), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) wskazał, że:

„W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługę a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

(\`(...)\`)

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Jak wskazano powyżej, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Zainteresowanego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy. Podsumowując, Wnioskodawca przy sprzedaży Nieruchomości będzie działał, jako podatnik VAT”.

Dodatkowo, w świetle orzecznictwa TSUE nie można mówić o czynnościach związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy VAT.

Tym samym, za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Zatem, warunkiem uznania osoby fizycznej za podatnika VAT jest także to, czy dana osoba podejmuje aktywne działania w celu dokonania sprzedaży gruntu, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców tj. m.in. podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), pozwolenia na budowę, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedawca podejmował działania mające na celu przygotowanie Nieruchomości do sprzedaży, tj. w szczególności Sprzedawca upoważnił potencjalnego nabywcę do dokonania w jego imieniu i na jego rzecz czynności mających na celu przygotowanie Nieruchomości do przyszłej sprzedaży, tj. do dokonywania wszelkich działań w zakresie wystąpienia z wnioskiem w sprawie podziału działki D. (stanowiącej obecnie, po dokonaniu Podziału, Działkę 2 i Działkę 3). Dokonany Podział miał na celu umożliwienie potencjalnemu nabywcy nabycie jedynie części działki D.

Zatem, należy stwierdzić, że ww. działania wykonywane przez Sprzedającego za pośrednictwem potencjalnego nabywcy na podstawie udzielonych zgód i pełnomocnictwa znacznie wykraczały poza zakres rozporządzenia majątkiem osobistym i przemawiają za uznaniem Sprzedającego za podatnika w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Bez znaczenia pozostaje jednocześnie, że wszelkie podjęte działania, których skutkiem było dokonanie Podziału i przygotowanie Działki 2 i Działki 3 do sprzedaży, nie zostały wykonane bezpośrednio przez Sprzedawcę, lecz przez ustanowionego przez niego pełnomocnika. Jak wynika z przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 z późn. zm.), pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Powyższe oznacza, że po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osobę trzecią, tj. przez ustanowionego przez Sprzedawcę pełnomocnika, wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej (na rzecz) Sprzedawcy, jako mocodawcy.

Przy tym bez znaczenia pozostaje fakt, iż transakcja z potencjalnym nabywcą, który działał jako pełnomocnik, nie doszła do skutku.

W konsekwencji, spełniony zostanie warunek dla uznania, że Sprzedawca działa na gruncie VAT w ramach działalności gospodarczej, a tym samym na potrzeby Planowanej Transakcji będzie podatnikiem VAT.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawców, Sprzedawca podjął (za pośrednictwem pełnomocników) czynności charakterystycznych dla podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, mających na celu przygotowanie Działki 2 i Działki 3, stanowiącej część Nieruchomości, do sprzedaży.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawców, Sprzedawca podejmując działania związane z Nieruchomością podejmuje je w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Tytułem przykładu można wskazać na interpretację indywidualną DKIS z dnia 24 lipca 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.345.2020.2.EJU), w której organ analizując kwestię podejmowanych czynności przez ustanowionego przez sprzedawcę pełnomocnika w kontekście statusu sprzedawcy jako podatnika VAT, uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, wskazując, że:

„W świetle powyższego uznać należy, że nabywca działki, dokonał i będzie dokonywał określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę udziału w ww. działce nr X. Pomimo że ww. czynności dokonywane są i będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca udzielił Kupującej Spółce pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez Kupującego, nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanego. Po udzieleniu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotową działkę będącą nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie no podniesienie atrakcyjności działki jako towaru i wzrost jej wartości.

(\`(...)\`) Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej działka, w której Wnioskodawca posiada udział, będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę.

(\`(...)\`) W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż udziałów w działce w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę udziałów w działce będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy”.

W wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe potwierdzają także, że dokonywanie podziału działki na mniejsze części może stanowić przesłankę przyjęcia, że określona transakcja zbycia nieruchomości gruntowej jest podejmowana w ramach działalności gospodarczej. Przykładowo, znaczenie ww. przesłanki podkreślił DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lipca 2019 r., (sygn. 0111‑KDIB3‑3.4012.161. 2019.2.MPU), w której zostało wskazane, że: „Z całokształtu opisanego zespołu czynności wynika, że zakres i skala planowanego przez Wnioskodawczynię przedsięwzięcia - planowana sprzedaż 16 działek oraz podjęte przez Wnioskodawczynię działania (geodezyjny podział nieruchomości na mniejsze działki) wskazują na zamiar dokonywania sprzedaży w okolicznościach przesądzających o prowadzeniu działalności gospodarczej”.

Końcowo należy wskazać, iż w ocenie Wnioskodawców, transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowiła jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności przez Sprzedawcę. Wnioskodawca 2 oprócz Nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku posiada także działkę nr E., na której prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności obiektów sportowych. Ponadto, w przeszłości Wnioskodawca 2 dokonał sprzedaży kilku działek z majątku prywatnego pod budowę drogi S8 i drogi gminne oraz w 2023 r. sprzedał działkę nr F. oraz działkę nr G. stanowiące jego majątek prywatny. Zatem sprzedaż Nieruchomości nie będzie pierwszym tego typu działaniem Wnioskodawcy 2.

Całokształt przedstawionych przez Wnioskodawców okoliczności wskazuje zatem, że sprzedaż Nieruchomości nie nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym Sprzedawcy, gdyż nie będzie to typowe (zwykłe) rozporządzanie majątkiem prywatnym. Tym samym, Sprzedawca dokonując sprzedaży Nieruchomości, będzie działać w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

Pytanie 2

Każda nieruchomość stanowi towar w rozumieniu przepisów o VAT. Sprzedaż (dostawa) nieruchomości (w tym również Nieruchomości) opodatkowana jest na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT w kraju, w którym znajdują się one w momencie dostawy (czyli w analizowanym przypadku w Polsce).

Dostawa Działki 1 (A.)

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na Działce 1 znajdują się (i będą się znajdowały na moment przeprowadzenia Planowanej Transakcji):

\- Boiska,

\- Drogi,

\- lampy,

\- skrzynka elektryczna,

\- przewody elektryczne,

\- stanowiące budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

Budowle (także te postawione przez dzierżawcę) stanowią własność Sprzedawcy na podstawie przepisów prawa cywilnego i tym samym będą również stanowiły przedmiot Planowanej Transakcji.

Powyższe oznacza, że Działka 1 stanowi grunt zabudowany, bowiem znajduje się na niej ww. naniesienia stanowiące budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

W konsekwencji w takim przypadku metodę opodatkowania transakcji dostawy Działki 1, należy ustalić w oparciu o zasady opodatkowania przewidziane dla sprzedaży budynków, budowli lub ich części. Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawców, w omawianych okolicznościach, rozważenia wymaga możliwość zastosowania zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wolna od podatku jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z uwagi na fakt, iż w omawianej sytuacji (i) pierwsze zasiedlenie Boisk, Dróg i skrzynki elektrycznej miało miejsce ponad 2 lata przed dniem Planowanej Transakcji (oddanie do użytkowania w 2020 r.), a także (ii) pierwsze zasiedlenie pozostałych Budowli, tj. lamp i przewodów elektrycznych miało miejsce ponad 2 lata przed dniem Planowanej Transakcji (oddanie do użytkowania po wybudowaniu w październiku 2021 r.) oraz (iii) po postawieniu Budowli, nie zostały poniesione nakłady kwalifikowane jako ulepszenie, których łączna wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej Budowli (co wiązałoby się z tzw. ponownym pierwszym zasiedleniem), w ocenie Wnioskodawców dostawa Działki 1 zabudowanej Budowlami powinna podlegać zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością wyboru opcji opodatkowania VAT wynikającej z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Warunkiem skorzystania z opcji opodatkowania VAT będzie: (i) złożenie przez Sprzedawcę (jako dostawcę) i Nabywcę, przed dniem dokonania dostawy Działki 1 zabudowanej Budowlami właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego albo w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z Planowaną Transakcją, zgodnego oświadczenia, że wybierają opodatkowanie Planowanej Transakcji (w szczególności Budowli) podatkiem VAT oraz (ii) posiadanie statusu czynnego zarejestrowanego podatnika VAT przez Sprzedawcę i Nabywców. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy złożą takie oświadczenie i będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, a zatem oba z powyższych warunków zostaną spełnione.

W ocenie Wnioskodawców do Planowanej Transakcji dostawy Budowli i Działki 1 nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Jak stanowi bowiem ww. przepis, przedmiotowe zwolnienie odnosi się do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Natomiast w ocenie Wnioskodawców, w omawianym przypadku zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zastosowania nie znajdą również w oczywisty sposób zwolnienia z VAT uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy o VAT.

Podsumowując, dostawa Działki 1, na której posadowione są ww. Budowle, będzie mogła zostać opodatkowana na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z ust. 10 i 11 ustawy o VAT. Wobec tego wybierając opcję opodatkowania VAT Sprzedawca będzie zobowiązany do wystawienia na rzecz Nabywcy stosownej faktury, z właściwą stawką VAT, dokumentującej sprzedaż Działki 1 z Budowlami.

Dostawa Działki 2 (B.)

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Działka 2 jest terenem nieogrodzonym oraz nieuzbrojonym i nie znajdują się na niej i nie będą znajdowały się w dacie Planowanej Transakcji żadne budynki, budowle lub ich części. Wobec tego należy uznać, że przedmiotem Planowanej Transakcji będzie Działka 2 stanowiąca grunt niezabudowany.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawców, w omawianych okolicznościach, z uwagi na to, że przedmiotem dostawy będzie Nieruchomość w postaci niezabudowanego gruntu, rozważenia wymaga możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolnieniu z VAT podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powołanego przepisu wynika, że sprzedaż gruntu należy uznać za zwolnioną z VAT w przypadku łącznego zaistnienia następujących przesłanek:

1) grunt jest terenem niezabudowanym, tj. faktycznie nie znajdują się na nim żadne naniesienia;

2) grunt nie jest terenem budowlanym, tj. nie jest przeznaczony pod zabudowę zgodnie z MPZP, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy.

Dokonując analizy możliwości zastosowania ww. zwolnienia w przypadku omawianej transakcji, odnosząc się do powyższych uwag Wnioskodawców, za spełnioną należy uznać przesłankę nr 1.

Odnosząc się natomiast do przesłanki nr 2, należy wskazać, że z uwagi na okoliczność, że teren, na którym znajduje się Nieruchomość został objęty MPZP, w którym dla Działki 2 przewidziano przeznaczenie oznaczone symbolem 7UP - teren usług, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, grunt ten jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Wobec tego, zdaniem Wnioskodawców, nie można uznać, że przesłanka nr 2 również będzie spełniona.

Zatem, z uwagi na brak łącznego spełnienia przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, w omawianych okolicznościach nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT, o którym mowa w ww. przepisie.

W ocenie Wnioskodawców, zastosowania nie znajdzie także zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Działka 2 nie jest bowiem wykorzystywana przez Sprzedawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Podsumowując, sprzedaż Działki 2 przez Sprzedawcę na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana wg Wnioskodawców według właściwej stawki VAT, tj. nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT.

Dostawa Działki 3 (C.)

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Działka 3 jest terenem nieogrodzonym oraz nieuzbrojonym i nie znajdują się i nie będą znajdowały się w dacie Planowanej Transakcji żadne budynki, budowle lub ich części. Wobec tego należy uznać, że przedmiotem Planowanej Transakcji będzie Działka 3 stanowiąca grunt niezabudowany.

W związku z powyższym należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jak zostało już wcześniej wskazanej przez Wnioskodawców, z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT wynika, że sprzedaż gruntu należy uznać za zwolnioną z VAT w przypadku łącznego zaistnienia następujących przesłanek:

1) grunt jest terenem niezabudowanym, tj. faktycznie nie znajdują się na nim żadne naniesienia;

2) grunt nie jest terenem budowlanym, tj. nie jest przeznaczony pod zabudowę zgodnie z MPZP, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy.

W świetle powyższych uwag i przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż w odniesieniu do Działki 3 za spełnioną należy uznać przesłankę nr 1.

Odnosząc się natomiast do przesłanki nr 2, należy wskazać, że z uwagi na okoliczność, że teren, na którym znajduje się Nieruchomość został objęty MPZP, w którym dla Działki 3 przewidziano przeznaczenie oznaczone symbolem 7UP - teren usług, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, zatem grunt ten jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Wobec tego, zdaniem Wnioskodawców, nie można uznać, że w stosunku do Działki 3 przesłanka nr 2 również będzie spełniona.

Zatem, z uwagi na brak łącznego spełnienia przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, w omawianych okolicznościach nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT, o którym mowa w ww. przepisie.

Podsumowując, sprzedaż Działki 3 przez Sprzedawcę na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana wg Wnioskodawców według właściwej stawki VAT, tj. nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT.

Do dostawy Działki 3 nie znajdzie także zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawców, z powołanego przepisu wynika, że sprzedaż towaru należy uznać za zwolnioną z VAT w przypadku łącznego zaistnienia następujących przesłanek:

1) opodatkowanie nabycia towaru podatkiem VAT (i w konsekwencji wystąpienia przy zakupie podatku naliczonego) przy jednoczesnym braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

2) wykorzystywanie nabytego towaru wyłącznie w działalności zwolnionej z opodatkowania VAT.

W ocenie Wnioskodawców przedmiotowe zwolnienie ma zastosowanie tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami Dyrektywy VAT lub ustawy o VAT. Nie ma ono natomiast zastosowania w przypadku, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu.

W konsekwencji należy przyjąć, że zwolnienie, o którym mowa w ww. przepisie nie ma zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja, w wyniku której nabył on towar wcześniej nie była opodatkowana podatkiem VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Działka 3 była co prawda wykorzystywana w przeszłości wyłącznie na cele rolne, a więc za spełnioną można byłoby uznać wskazaną powyżej przesłankę nr 2. Niemniej, Działka 3 została nabyta (jako część działki D.) w ramach umowy darowizny w roku 1992, a jej nabycie nie podlegało opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT (na tamten czas również tego podatku nie było), co powoduje, że nie została spełniona przesłanka nr 1.

W rezultacie dla dostawy Działki 3 nie zostaną łącznie spełnione warunki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawców znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 lutego 2021 r., sygn. III SA/Wa 883/20, w którym sąd ten orzekł, że: „(\`(...)\`) słuszny jest pogląd organu interpretacyjnego o braku podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., z uwagi na brak wystąpienia przy zakupie nieruchomości podatku naliczonego. Zakupu tego dokonano bowiem od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Innymi słowy transakcja nabycia nieruchomości w ogóle nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nie była nim objęta), a zatem przy jej nabyciu podatek ten nie wystąpił.

W efekcie rację ma organ interpretacyjny, że nie można w związku z tym uznać, że Skarżącej nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. W momencie nabycia nieruchomości podatku tego po prostu nie było. Zasadnie organ ten przytoczył w zaskarżonej interpretacji wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 lutego 2013 r. (I FSK 627/12), w którym Sąd ten sformułował tezę, że zwolnienie od podatku dostawy towaru na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. nie ma zastosowania, jeżeli nabycie tego towaru przez podatnika nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego oraz w ślad za stanowiskiem wyrażonym w orzecznictwie stwierdzić należy, że zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy 112 lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku, a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał (por. przywołany wyżej wyrok NSA z 30 listopada 2017 r., I FSK 307/16)”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawców sprzedaż Działki 1 wraz z Budowlami w związku z wyborem przez Nabywcę i Sprzedawcę opcji opodatkowania VAT i złożeniem zgodnego oświadczenia Sprzedawcy i Nabywcy do urzędu skarbowego właściwego rozliczeniom Nabywcy przed Planowaną Transakcją lub złożonego w ramach podpisywanego aktu notarialnego, powinna zostać opodatkowana VAT z zastosowaniem właściwej stawki VAT. Z kolei sprzedaż Działki 2 i Działki 3 jako terenu niezabudowanego, ale objętego MPZP, musi zostać opodatkowana przez Sprzedawcę według właściwej stawki VAT, tj. nie powinna podlegać zwolnieniu z VAT.

Pytanie 3

Jak wykazano powyżej, zdaniem Wnioskodawców, Planowana Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i dostawa Działek (w tym Budowli naniesionych na Działce 1) będzie opodatkowana VAT z zastosowaniem właściwej stawki VAT.

Zatem, w przypadku opodatkowania VAT sprzedaży Działek (w tym Budowli naniesionych na Działce 1) w ramach Planowanej Transakcji, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

Ponadto, Wnioskodawcy pragną podkreślić, iż na dzień Planowanej Transakcji, Nabywca będzie zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, a zatem nie znajdzie zastosowania ograniczenie zawarte w art. 88 ust. 4 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o pełnym prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Działek (w tym Budowli naniesionych na Działce 1) przez Nabywcę, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż dostawa Działek (w tym Budowli naniesionych na Działce 1) jest dokonywana przez czynnego podatnika VAT w ramach prowadzonej na gruncie ustawy o VAT działalności gospodarczej oraz, że Działki (w tym Budowle naniesione na Działce 1) będące przedmiotem Planowanej Transakcji będą następnie wykorzystywane przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Z kolei zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Jak wskazano wcześniej:

1) Nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

2) po nabyciu Działek (w tym Budowli naniesionych na Działce 1), Nabywca zamierza zrealizować własną inwestycję nieruchomościową, po zakończeniu której będzie uzyskiwał obrót z tej nieruchomości opodatkowany przy zastosowaniu właściwej stawki VAT (nie będzie on zwolniony z VAT).

Tym samym, w świetle powyższego, po dokonaniu Planowanej Transakcji i otrzymaniu od Sprzedawcy prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie posiadał pełne prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Działek (w tym Budowli naniesionych na Działce 1) w ramach Planowanej Transakcji lub pełne prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymał fakturę dokumentującą dostawę Działek (w tym Budowli naniesionych na Działce 1), lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Ocena prawna Państwa stanowiska w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadanych pytań), w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Państwo, w treści składanego wniosku, kształtujecie jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

X. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 w zw. z art. 14r § 5 Ordynacji podatkowej.