Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-798/09-3/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-10-05
Teza: Czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w związku z wystawieniem wewnętrznej faktury korygującej w rozliczeniu za miesiąc wystawienia tej faktury korygującej? Czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie jednej zbiorczej faktury korygującej?
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; faktura-faktura wewnętrzna; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14.07.2009r. (data wpływu 17.07.2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania wewnętrznych faktur korygujących oraz prawa do obniżenia podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2009r. wpłynął w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania wewnętrznych faktur korygujących oraz prawa do obniżenia podatku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej S. (dalej: Spółka) dokonuje nieodpłatnych przekazań towarów należących do jej przedsiębiorstwa, które w pierwotnej ocenie Spółki zostały rozpoznane jako czynności opodatkowane VAT. W związku z powyższym, Spółka wystawiała faktury wewnętrzne, na których wykazywała należny podatek od towarów i usług. Obecnie, w wyniku ponownej analizy odpowiednich regulacji dotyczących VAT, Spółka doszła do wniosku, że niektóre z dokonanych przez nią nieodpłatnych przekazań towarów nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT, dlatego też podatek należny wykazany na fakturach nie powinien był być naliczany. W konsekwencji, Spółka zamierza wystawić wewnętrzną zbiorczą fakturę korygującą do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych, w których wykazany został nienależny podatek. W rezultacie podatek VAT wynikający z pierwotnie wystawionych faktur wewnętrznych zostanie odpowiednio skorygowany.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w związku z wystawieniem wewnętrznej faktury korygującej w rozliczeniu za miesiąc wystawienia tej faktury korygującej?
2.  Czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie jednej zbiorczej faktury korygującej?

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1

Przepisy ustawy o VAT przewidują dwa rodzaje faktur (i) faktury „zwykłe” tj. faktury potwierdzające dokonanie sprzedaży ( art. 106 ust. 1 ustawy o VAT) oraz (ii) faktury wewnętrzne potwierdzające dokonanie czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług oraz dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca. Przepisy Rozporządzenia przewidują zarówno możliwość wystawienia faktur korygujących w odniesieniu do faktur zwykłych ( § 13 – 14 Rozporządzenia) oraz faktur wewnętrznych. Zgodnie bowiem z § 23 Rozporządzenia przepisy dotyczące zwykłych faktur korygujących tj. § 13 – 14 Rozporządzenia stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych. W konsekwencji zgodnie z § 23 w związku z § 14 ust. 1 Rozporządzenia wewnętrzną fakturę korygującą należy wystawić w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Przepis § 14 ust. 1 znajduje więc zastosowanie także w stosunku wewnętrznych faktur korygujących.

Zdaniem Spółki nie znajduje natomiast zastosowania w stosunku do wewnętrznych faktur korygujących przepis art. 29 ust. 4c w zw. z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, z uwagi na fakt, iż zarówno w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących, wystawca faktury nie przesyła ich do żadnego innego podmiotu. Tym samym przepis o możliwości obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury (pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi) nie może mieć zastosowania, gdyż brak odbiorcy wewnętrznej faktury korygującej uniemożliwia zastosowanie dyspozycji tego przepisu do wewnętrznych faktur korygujących.

W związku z powyższym, skoro przepisy prawa podatkowego nie dają podstaw do określenia innego momentu dokonania obniżenia kwoty podatku należnego, w ocenie Spółki data wystawienia wewnętrznej faktury korygującej określa termin dokonania takiego obniżenia (tj. okres, w którym korekta będzie dokonana). Należy więc przyjąć, iż Spółka nabędzie prawo do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym wystawiona zostanie odpowiednia wewnętrzna faktura korygująca.

Powyższy pogląd znalazł odzwierciedlenie w praktyce organów podatkowych:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 14 kwietnia 2009 r. (sygn. ILPP2/443-223/09-3/ISN) wskazał, iż biorąc pod uwagę powołane przepisy stwierdzić należy, iż Zainteresowany wystawiając fakturę korektę do faktur wewnętrznych będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym wystawione zostaną faktury korygujące. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie bowiem zastosowania art. 29 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 kwietnia 2009 r. (sygn. IPPP2/443-136/09-2/BM) stwierdził iż „wnioskodawca wystawiając korekty do faktur wewnętrznych (wystawionych w trybie art. 106 ust. 7 w związku z art. 7 ust. 2 ustawy) jest równocześnie ich odbiorcą, co powoduje, że data wystawienia korekt faktur, jest jednocześnie datą potwierdzenia odbioru, w związku z czym Spółka nabędzie prawo do zmniejszenia podatku należnego w miesiącu wystawienia korekt faktur wewnętrznych.”

*   w interpretacjach z dnia 12 marca 2009 r. (sygn. IPPP1/443-205/09-2/AW) oraz z dnia 23 marca 2009 r. (sygn. IPPP1-443-204/09-2/PR) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawców, zgodnie z którym w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych, zmniejszających kwotę VAT należnego, wnioskodawca uprawniony jest do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym wystawił faktury korygujące, gdyż nie musi w tym wypadku czekać na otrzymanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach podatkowych na gruncie przepisów ustawy o VAT oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798), obowiązujących przed 1 grudnia 2008 r.:

*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 lutego 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 1940/07), stwierdził, iż skoro „faktury wewnętrzne nie są doręczane kontrahentowi, nie można więc na tej podstawie stawiać wniosku, iż faktury wewnętrzne wystawione przez skarżącą nie były wprowadzone do obrotu prawnego. Wprost przeciwnie, byty one przecież ujęte w rejestrze sprzedaży, oraz w rejestrze zakupów jak również na ich podstawie spółka wystawiała deklaracje VAT-7 (\`(...)\`) spółka powinna wystawić faktury korygujące do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych (\`(...)\`), co stanowić będzie dla spółki podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego z tego tytułu w rozliczeniu podatku za okres (miesiąc), w którym te faktury zostały wystawione”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2008r. o sygnaturze lPPP1-443-722/08-2/RK potwierdził, iż „Wnioskodawca wystawiając korekty do faktur wewnętrznych (wystawionych w trybie art. 106 ust. 7 w związku z art. 7 ust. 2 ustawy) jest równocześnie ich odbiorcą, co powoduje, że w świetle § 16 ust. 4 rozporządzenia data wystawienia korekt faktur, jest datą potwierdzenia odbioru, w związku z czym Wnioskodawca nabędzie prawo do zmniejszenia podatku należnego w miesiącu wystawienia faktur wewnętrznych”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2008 r. (sygn. IPPP1/443-685/07-2/IG) wskazał, iż: „z § 16 ust. 4 Rozporządzenia wynika, iż obniżenie kwoty podatku należnego co do zasady może nastąpić za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał potwierdzenie odbioru faktury korygującej. (\`(...)\`) Należy stwierdzić, iż w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej. Skoro stan faktyczny wyklucza możliwość otrzymania potwierdzenia doręczenia wewnętrznej faktury korygującej należy przyjąć, iż nie ma możliwości stosowania tego przepisu w tej części. Biorąc pod uwagę racjonalność prawodawcy należy stwierdzić, że wystawca wewnętrznej faktury korygującej może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym wystawił wewnętrzną fakturę korygującą”.

Biorąc pod uwagę powyższe Spółka stoi na stanowisku, iż przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w związku z wystawieniem wewnętrznej faktury korygującej w rozliczeniu za miesiąc jej wystawienia.

Ad. 2

Zgodnie z art. 106 ust. 7 zdanie drugie ustawy o VAT, w przypadku faktur wewnętrznych, za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę wewnętrzną dokumentującą czynności dokumentowane tą fakturą, dokonane w tym okresie rozliczeniowym. Zgodnie z § 23 ust. 2 Rozporządzenia fakturę wewnętrzną można wystawić w jednym egzemplarzu. Biorąc pod uwagę powyższe skoro przepisy ustawy i Rozporządzenia wprost przewidują możliwość wystawienia jednej faktury wewnętrznej, nie ma powodów by uprawnienie to ograniczać w odniesieniu do wewnętrznych faktur korygujących.

Biorąc pod uwagę treść § 23 Rozporządzenia oraz odesłanie do § 14 (przepis ten określa m.in. treść faktury korygującej) Rozporządzenia, wystawiona przez Spółkę zbiorcza wewnętrzna faktura korygująca winna zawierać następujące dane: (i) opis „KOREKTA” lub „FAKTURA KQRYGUJĄCA” (ii) numer kolejny oraz datę jej wystawienia, (iii) dane zawarte w fakturach korygowanych: nazwę Spółki, numer identyfikacji podatkowej Spółki, dzień, miesiąc i rok, albo miesiąc i rok dokonania dostawy oraz daty wystawienia i numery kolejne faktur korygowanych, (iv) kwoty podatku należnego wykazanego na fakturach korygowanych, (v) prawidłową kwotę podatku należnego odnoszącą się do korygowanych faktur.

Ponadto Spółka wskazuje, że możliwość zbiorczego korygowania faktur zwykłych była wielokrotnie aprobowana przez organy podatkowe. Przykładowo można wskazać, że:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 6 kwietnia 2009 r. (sygn. ILPP2/443-75/09-3/GZ) wskazał, iż „przepisy rozporządzenia nie odnoszą się wprost do zagadnienia możliwości wystawiania zbiorczej faktury korygującej. Przepisy te nie wyłączają jednak możliwości jej wystawiania. Należy zatem przyjąć, że w przypadku, w którym faktura zbiorcza spełnia wszystkie wymagania określone w rozporządzeniu, wystawienie faktury zbiorczej jest dopuszczalne.”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 10 listopada 2008 r. (sygn. ITPP1/443-725/08/KM) stwierdził, iż w przypadku gdy „dokument korekty zbiorczej będzie zawierał wszystkie wymagane elementy faktury korygującej (\`(...)\`) metoda sumarycznego wykazywania w ramach faktur korygujących wartości udzielonego rabatu w odniesieniu do określonego towaru, będącego przedmiotem wielu dostaw dokumentowanych odrębnymi fakturami pierwotnymi jest zgodna z uregulowaniem zawartym w przepisie § 16 ww. rozporządzenia.”

*   Stanowisko przedstawione przez Spółkę, zgodnie z którym pomimo tego, iż przepisy prawa podatkowego nie stanowią wprost o zbiorczej fakturze korygującej, wystawienie takiego dokumentu w przypadku, w którym spełnia on wszystkie wymagania określone w rozporządzeniu, jest dopuszczalne, zgodne jest również z uznanym za prawidłowe przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z 24 stycznia 2008 r. (o sygnaturze IP-PP2-443-773/07-2/PW) stanowiskiem podatnika wyrażającym się w możliwości wystawienia zbiorczych faktur korygujących.

*   Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 12 lipca 2006 r. (sygn. PP II 443/1/191/394/06) wskazał, iż zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i rozporządzeń wykonawczych do ustawy, nie zawierają regulacji odnoszących się bezpośrednio do kwestii wystawiania zbiorczych faktur korygujących. Jednakże stwierdzić należy, iż dopuszczalne jest wystawienie zbiorczej faktury korygującej, zawierającej wszystkie te elementy faktury, które przewidziane zostały w treści § 16 ust. 2 jako właściwe dla pojedynczych faktur korygujących, a korygowaną pozycję faktury należy wskazać tak, aby możliwa była jej jednoznaczna identyfikacja”.

*   Naczelnik Urzędu Skarbowego w Płocku w postanowieniu z 23 marca 2006 r. (o sygnaturze 1419/UPO-443-11/06/RS) wskazał wyraźnie, iż przepisy ustawy ani rozporządzenia nie regulują kwestii wystawiania faktur korygujących dotyczących więcej niż jednej faktury sprzedaży dla tego samego odbiorcy, to jednocześnie tego nie zabraniają. Zbiorcza faktura korygująca musi jednak zawierać wszystkie dane określone we wspomnianym § 16 ust. 2 rozporządzenia dla każdej korygowanej faktury. Tak wystawiona faktura korygująca stanowi podstawę do skorygowania podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym Spółka otrzymała potwierdzenie odbioru tejże faktury przez nabywcę.”

*   Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście w postanowieniu z dnia 6 października 2005 r. (sygn. 1436/2BV/443/2005/470/TCH) stwierdził, że przepisy nie określają jasno, czy faktura korygująca musi odnosić się do jednej faktury, czy też może odnosić się do większej ich ilości. W związku z powyższym, tutejszy organ uważa, iż nie można odmówić podatnikom prawa do wystawienia zbiorczych faktur korygujących.”

*   Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa-Wola również potwierdził prezentowane powyżej stanowisko, stwierdzając w postanowieniu z 31 maja 2004 r. (o sygnaturze US40/VAT/I/1278/2004/MS), iż „nie ma przeszkód w wystawieniu zbiorczej faktury korygującej. Taki dokument powinien wyszczególniać faktury, których korekta ma dotyczyć, zawierać taką samą przyczynę korekty, obejmować korektą sprzedaż co do gatunku i tożsamą podmiotowo, wymieniać elementy kwotowe dotknięte tą samą stawką podatkową”.

Biorąc pod uwagę powyższe, skoro dopuszczono możliwość zbiorczego korygowania faktur zwykłych w przypadku braku co do tego wyraźnej podstawy prawnej, taka możliwość również powinna mieć miejsce, z uwagi na treść art. 106 ust. 7 zdanie drugie ustawy o VAT i § 23 ust. 2 Rozporządzenia, w stosunku do wewnętrznych faktur korygujących. Dlatego też zdaniem Spółki, może ona dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie jednej zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej, pod warunkiem, iż faktura ta zawierać będzie elementy, o których mowa powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.