Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.29.2024.1.AND
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-15
Teza: Spółka nie powinna rozpoznawać przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu dostawy i rozliczania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wytworzonej w mikroinstalacji i wprowadzonej przez Wnioskodawczynię jako prosumenta do sieci OSD, do momentu finalnego i definitywnego otrzymania od Sprzedawcy zwrotu środków zgromadzonych na depozycie prosumenckim
Słowa kluczowe: dostawa; energia-energia elektryczna; energia-źródło energii-odnawialne źródło energii (OZE); nadwyżki-nadwyżka bilansowa; prosument; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Pieniądze i wartości pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 stycznia 2024 roku za pośrednictwem operatora pocztowego wpłynął Państwa wniosek z 11 stycznia 2024 roku o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy i w którym momencie Spółka powinna rozpoznać przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu dostawy i rozliczania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wytworzonej w mikroinstalacji i wprowadzonej przez Wnioskodawczynię jako prosumenta do sieci OSD.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce.

Spółka zajmuje się (…) (dowód: aktualny pełny wydruk z KRS).

Wnioskodawczyni zawarła (…) umowę kompleksową sprzedaży energii elektrycznej, świadczenia usługi dystrybucji oraz świadczenia usługi odbioru i rozliczania energii elektrycznej wprowadzonej do sieci OSD przez prosumentów. Przedmiotem umowy jest świadczenie przez Sprzedawcę (…) na rzecz Odbiorcy (Wnioskodawczyni) usługi kompleksowej w postaci sprzedaży energii elektrycznej wraz z zapewnieniem świadczenia usługi dystrybucji oraz rozliczania energii elektrycznej wprowadzonej przez Wnioskodawczynię do sieci OSD, wytworzonej w mikroinstalacji wraz z zapewnieniem usługi odbioru i przesyłania energii elektrycznej.

Umowa została podpisana 4 lipca 2023 roku. Spółka (…) jest prosumentem, który dokonał instalacji układu pomiarowo-rozliczeniowego oraz zgłosił przyłączenie mikroinstalacji do sieci elektroenergetycznej 28 lipca 2022 roku (dowód: Umowa kompleksowa sprzedaży energii elektrycznej, świadczenia usługi dystrybucji oraz świadczenia usługi odbioru i rozliczania energii elektrycznej wprowadzonej do sieci OSD z mikroinstalacji dla prosumentów z dnia 4 lipca 2023 r., nr (…)).

Spółka jest odbiorcą nie posiadającym statusu odbiorcy w gospodarstwie domowym i wytwarza energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji. Wytwarzanie przez Spółkę energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii nie stanowi przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej Spółki, określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 773).

Strony umowy ustaliły, że podmiotem odpowiedzialnym za bilansowanie handlowe sprzedaży i odbioru energii elektrycznej jest Sprzedawca. Rozliczenia dokonywane są w systemie net-billing, zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.).

Ze względu na to, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług każde przekazanie nadwyżki energii z instalacji OZE do sieci dystrybucyjnej uznaje się za jej sprzedaż, to podlega ona opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów. Z tych przyczyn Wnioskodawczyni wystawia faktury VAT, a kwota brutto na fakturze stanowi wartość ustaloną jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego (tj . nadwyżki energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach przez prosumenta do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej. Dane niezbędne do wystawienia przez Spółkę faktury znajdują się na fakturze wystawianej przez Sprzedawcę.

Rozliczenie energii elektrycznej następuje w oparciu o wartość sald ilości energii sprzedanej i odebranej przez Wnioskodawczynię. Saldo ujemne oznacza, że w okresie rozliczeniowym Spółka wytworzyła i wprowadziła do sieci OSD więcej energii elektrycznej niż jej pobrała. Wynagrodzenie należne spółce określone jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego i rynkowej ceny energii stanowi depozyt, z którego w praktyce pokrywane są zobowiązania Wnioskodawczyni wobec Sprzedawcy z tytułu zakupu energii elektrycznej w kolejnych miesiącach.

Spółka do wniosku załącza dwa ostatnie egzemplarze faktur wystawionych przez Sprzedawcę na rzecz Wnioskodawczyni i odpowiadające im dwie faktury wystawione przez Wnioskodawczynię dla Sprzedawcy dla zobrazowania, jak wygląda treść rozliczeń dokonywanych między Sprzedawcą a Wnioskodawczynią z tytułu energii pobranej przez Wnioskodawczynię i energii wprowadzonej do sieci, wytworzonej w instalacji OZE.

Zgodnie z § 5 pkt 29 załącznika nr 1 do umowy, Sprzedawca w celu prowadzenia rozliczeń ze Spółką prowadzi konto prosumenta, na którym ewidencjonuje ilość energii elektrycznej i wartość energii elektrycznej wprowadzonej do sieci OSD przez Wnioskodawczynię oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną Spółce jako prosumentowi za energię wprowadzoną do sieci. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań Wnioskodawczyni z tytułu zakupu energii elektrycznej od Sprzedawcy. Po zakończeniu każdego cyklu rozliczeniowego, rozumianego jako okres 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, Spółka jest uprawniona do otrzymania zwrotu wartości zgromadzonego depozytu. Na podstawie § 5 ust. 3 załącznika nr 1 do w/w umowy, wysokość zwróconej nadpłaty nie może przekroczyć 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty. Zwrot wartości depozytu jest fakultatywny i występuje na wniosek Spółki.

W celu zwrotu środków z depozytu, Wnioskodawczyni zobowiązana jest przesłać Sprzedawcy dyspozycję zwrotu pod rygorem niedokonywania przez sprzedawcę energii zwrotu wartości depozytu prosumenckiego i traktowania go jako nadpłaty przeznaczonej na regulowanie kolejnych zobowiązań Spółki z tytułu realizacji Umowy kompleksowej zakupu energii elektrycznej.

Ponadto, zgodnie z przepisami ustawy o odnawialnych źródłach energii, po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego, niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4 ust. 11 pkt 2 w/w ustawy środki umarza się.

Zwrócenie się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej uzasadnione jest tym, że Wnioskodawczyni, jako prosument będący przedsiębiorcą, uważa, że kwoty dotyczące rozliczenia energii elektrycznej wynikające z faktur wystawianych przez Wnioskodawczynię na rzecz Sprzedawcy i określane jako należność rozliczana poprzez depozyt prosumenta, nie stanowią dla Wnioskodawczyni przychodu. Uzasadnienie takiego stanowiska zostało przedstawione poniżej i jest zgodne z pismem Ministerstwa Finansów z 6 kwietnia 2023 r., które zostało umieszczone w Biuletynie Informacyjnym dla Służb Ekonomiczno-Finansowych nr 10 z 1 kwietnia 2023 r.

Z drugiej jednak strony, kwoty, o których mowa wyżej, na fakturach wystawianych przez Wnioskodawczynię na rzecz Sprzedawcy, pomniejszają comiesięczne opłaty za energię elektryczną płacone przez Spółkę na rzecz Sprzedawcy. O kwoty te, Sprzedawca jako wystawca faktury za dostarczoną do Wnioskodawczyni energię elektryczną, pomniejsza należność za energię zakupioną przez Spółkę w okresie, którego dotyczy faktura.

### Pytanie

Czy i w którym momencie Spółka powinna rozpoznać przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu dostawy i rozliczania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wytworzonej w mikroinstalacji i wprowadzonej przez Wnioskodawczynię jako prosumenta do sieci OSD?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powinna ona rozpoznawać przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu dostawy i rozliczania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wytworzonej w mikroinstalacji i wprowadzonej przez Wnioskodawczynię jako prosumenta do sieci OSD, do momentu finalnego i definitywnego otrzymania od Sprzedawcy zwrotu środków zgromadzonych na depozycie prosumenckim.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Jednocześnie, jak wynika z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Literalna wykładnia powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Zgodnie z ogólnie przyjętą zasadą, o przychodzie podatkowym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych można mówić jedynie wtedy, gdy dane przysporzenie ma charakter definitywny, tj . trwale zwiększa majątek podatnika, który to dodatkowo może swobodnie rozporządzać danym przychodem.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 18 kwietnia 2019 roku (sygn. akt I SA/Wr 1198/18), w którym Sąd wskazał, że: „(\`(...)\`) o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika lub zmniejsza jego zobowiązania w sposób trwały, a nie tymczasowy. Owa definitywność w zakresie środków pieniężnych definiowana powinna być przez pryzmat możliwości swobodnego nimi dysponowania”.

Podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 26 lutego 2019 roku (sygn. akt III SA/Wa 1053/18), wskazał, iż: „na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można więc stwierdzić, że – co do zasady – przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych mocą art. 12 ust. 4 (Ustawy o CIT)”.

Tym samym, opierając się na orzecznictwie jak i wypowiedziach przedstawicieli doktryny prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż do powstania przychodu podatkowego konieczne jest, aby kumulatywnie wystąpiły poniższe przesłanki:

1) dane przysporzenie ostatecznie, trwale i definitywnie powiększa majątek podatnika;

2) podatnik może danym przysporzeniem swobodnie dysponować oraz

3) przysporzenie nie znajduje się na liście wyłączeń przewidzianych w ustawie o CIT.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm., dalej: „ustawa o OZE”) dla prosumenta nadwyżka wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w danym okresie rozliczeniowym nad wartością energii pobranej nie ma charakteru definitywnego. Taki wniosek można wysnuć analizując system rozliczania energii, który oparty jest o wartość sald ilości energii sprzedanej i odebranej przez prosumenta Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 11 ustawy o OZE, jeżeli:

1) prosument energii odnawialnej nie odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w ust. 4 tej ustawy;

2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym miesiącu. Wysokość zwracanej nadpłaty nie może przekroczyć dwudziestu procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

Na podstawie art. 4c ust. 1 w/w ustawy, sprzedawca w celu prowadzenia rozliczeń, prowadzi konto dla prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.

Zgodnie z art. 4c ust.2 omawianej ustawy, depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta.

Nadto, kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie prosumenta. Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4 ust. 11 pkt 2 środki umarza się (art. 4c ust. 5 i ust. 6 ustawy OZE).

W przedstawionym powyżej opisie stanu faktycznego, rozliczanie energii wprowadzonej przez Spółkę do sieci OSD następuje w okresach miesięcznych i co miesiąc Spółka wystawia na rzecz Sprzedawcy fakturę w związku z obowiązkami wynikającymi z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Dane, niezbędne do wystawienia przez Spółkę faktury, znajdują się na fakturze wystawianej przez Sprzedawcę. Wynagrodzenie należne spółce określone jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego i rynkowej ceny energii stanowi depozyt, z którego w praktyce pokrywane są zobowiązania Wnioskodawczyni wobec Sprzedawcy z tytułu zakupu energii elektrycznej w kolejnych miesiącach. Natomiast po zakończeniu każdego cyklu rozliczeniowego, rozumianego jako okres 12 miesięcy, Spółka jest uprawniona do otrzymania wartości zgromadzonego depozytu. Zwrot wartości depozytu jest fakultatywny i występuje na wniosek Wnioskodawczyni – do jej decyzji należy czy zechce ona otrzymać zwrot, czy też przeznaczyć go na pokrycie zobowiązań wynikających z umowy w kolejnych okresach rozliczeniowych.

Z powyższego wynika więc, że zarówno nadwyżka energii, jak i zgromadzone środki nie podlegają swobodnemu dysponowaniu przez Wnioskodawczynię. Kwoty wskazane na fakturach VAT wystawionych przez Wnioskodawczynię zmniejszają wprawdzie zobowiązanie Spółki wobec Sprzedawcy, ale wynika to z faktu dokonywania kompensaty wzajemnych zobowiązań. Wskutek tej czynności nie dochodzi do przysporzenia majątkowego po stronie Spółki. Tym samym, Spółka nie powinna rozpoznawać przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do momentu otrzymania definitywnego zwrotu środków zgromadzonych na koncie prosumenckim, który to zwrot jest dodatkowo ograniczony do wysokości 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty, zgodnie z art. 4 ust. 11 pkt b (winno być: „pkt 2)” ustawy o OZE oraz postanowieniami umowy zawartej przez Wnioskodawczynię ze Sprzedawcą (§ 5 ust. 3 załącznika do umowy).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jednocześnie, jak wynika z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT,

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Literalna wykładnia powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe.

W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik powinien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny, faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak właściciel.

Ponadto, opierając się na orzecznictwie, jak i wypowiedziach przedstawicieli doktryny prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż do powstania przychodu podatkowego konieczne jest, aby kumulatywnie wystąpiły poniższe przesłanki:

1) dane przysporzenie ostatecznie, trwale i definitywnie powiększa majątek podatnika;

2) podatnik może danym przysporzeniem swobodnie dysponować oraz

3) przysporzenie nie znajduje się na liście wyłączeń przewidzianych w ustawie o CIT.

Zasady dotyczące wykorzystania instalacji fotowoltaicznych regulują przepisy ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.; dalej: „ustawa o OZE”).

Zgodnie z art. 2 pkt 19 i pkt 27a ustawy o OZE,

użyte w ustawie określenia oznaczają:

19) mikroinstalacja - instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.

27a) prosument energii odnawialnej - odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 2022 r. poz. 459 i 830).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy o OZE,

sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną w mikroinstalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej:

1) większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,7;

2) nie większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,8.

W myśl art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE,

sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.

Zgodnie z art. 40 ust. 1 i 1a ustawy o OZE:

1\. Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym”, na podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.

1a. Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma obowiązek dokonać rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub umowy sprzedaży.

Jak stanowi art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE,

rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do prosumenta energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej.

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a - 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Zgodnie z art. 4 ust. 11 ustawy o OZE,

w przypadku gdy:

1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w ust. 4;

2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do końca 13 miesiąca następującego po danym miesiącu. Wysokość zwracanej nadpłaty nie może przekroczyć dwudziestu procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

Jak stanowi art. 4 ust. 12 ustawy o OZE,

nadwyżka ilości energii elektrycznej, o której mowa w ust. 11, nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 4c ust. 1-6 ustawy o OZE:

1\. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.

2\. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.

3\. Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym, ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla tego okresu rozliczenia niezbilansowania.

4\. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.

5\. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie prosumenta.

6\. Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4 ust. 11 pkt 2 środki umarza się.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia czy i w którym momencie Spółka powinna rozpoznać przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu dostawy i rozliczania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wytworzonej w mikroinstalacji i wprowadzonej przez Spółkę jako prosumenta do sieci OSD.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości, należy zaznaczyć, że przychód podatkowy u prosumenta będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez prosumenta – po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej.

Zatem uwzględniając powyższe, stwierdzić należy, że wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej i ceny rynkowej), jest wartością należną prosumentowi i wypełnia dyspozycję ww. art. 12 ust. 3 ustawy o CIT. Oznacza to, że wskazana wartość stanowi przychód podatkowy Spółki na gruncie ustawy o CIT.

Natomiast odrębną kwestią wywołującą inne skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych jest depozyt prosumencki. Zauważyć bowiem należy, że depozyt prosumencki odpowiada wartości środków za energię elektryczną, które przysługują prosumentowi za wprowadzą do sieci energię. Depozyt przeznaczony jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta z tytułu zakupu energii elektrycznej, tj. opłaty brutto za sprzedaż energii pobranej z sieci. Kwota środków zgromadzona na depozycie może być rozliczana przez 12 miesięcy od dnia przypisania jej jako depozyt prosumencki.

Zatem, wartość depozytu (odpowiadająca wartości nadwyżki energii wprowadzonej do sieci), o którą to wartość pomniejszone jest Państwa zobowiązanie wobec Sprzedawcy nie będzie stanowiła przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT.

Podsumowując, wprowadzona przez Państwa do sieci energetycznej nadwyżka będzie stanowić przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT. Natomiast wartość depozytu (odpowiadająca wartości nadwyżki energii wprowadzonej do sieci), o którą to wartość pomniejszone jest Państwa zobowiązanie wobec Sprzedawcy., nie będzie stanowić przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT.

Zatem nie można się zgodzić z Państwa stanowiskiem, że Spółka powinna rozpoznawać przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu dostawy i rozliczania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wytworzonej w mikroinstalacji i wprowadzonej przez Spółkę jako prosumenta do sieci OSD w momencie finalnego i definitywnego otrzymania od Sprzedawcy zwrotu środków zgromadzonych na depozycie prosumenckim.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Do wniosku dołączono dokumenty źródłowe. Należy jednak zauważyć, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę we wniosku i jego stanowiskiem. W związku z tym załączone do wniosku dokumenty (umowa oraz faktury) nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).