Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-1056/15-2/JŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-13
Teza: Opodatkowanie dostawy urządzeń wymienionych w poz. 28a załącznika nr 11 do ustawy.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); komputery; obciążenia-obciążenia szczególne; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2015 r. (data wpływu 23 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy urządzeń wymienionych w poz. 28a załącznika nr 11 do ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy urządzeń wymienionych w poz. 28a załącznika nr 11 do ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (zwany dalej zamiennie jako Z. lub Jednostka) działa na podstawie ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1153; dalej ustawa o lasach), aktów wykonawczych do tej ustawy, a w szczególności par. 28 ust. 1 Statutu Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, stanowiącego załącznik do zarządzenia nr 50 Ministerstwa Ochrony Środowiska, Zasobów Naturalnych i Leśnictwa z dnia 18 maja 1994 r. oraz Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 1994 r. w sprawie szczegółowych zasad prowadzenia gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe (Dz. U. z 1994 r. Nr 134, poz. 692), a także na podstawie regulaminu Z.

Z. jest jednostką organizacyjną Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe o zasięgu regionalnym nieposiadającą osobowości prawnej, podporządkowaną dyrektorowi Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych. Z. wchodzi organizacyjnie w skład Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych.

Z. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność w zakresie:

*   zakupu drewna pochodzącego z Lasów Państwowych oraz lasów innej własności,
*   spedycji drewna do odbiorców,
*   sprzedaży drewna i wyrobów z drewna,
*   usług transportowych (m.in. wywóz drewna z lasu, załadunek i przeładunek drewna, przewóz drewna i wyrobów z drewna, przewóz sadzonek z zakrytym systemem korzeniowym i inne),
*   innej działalności usługowej i handlowej na rzecz jednostek organizacyjnych Lasów Państwowych i innych podmiotów gospodarczych na zasadach wolnorynkowych m.in.: (a) obsługa zakupów centralnych na rzecz jednostek organizacyjnych LP, (b) pomiary lekką płytą dynamiczną i inne usługi z zakresu prac leśnych, (c) manipulacja i zrębkowanie drewna,
*   organizacji przetargów i pełnienie funkcji inwestora zastępczego.

Z. dokonuje m.in. odpłatnych dostaw w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej jako u.p.t.u.) których przedmiotem są „Rejestratory Leśniczego” - komputery przenośne Intermec CK70 (zwane zamiennie w dalszej części wniosku urządzeniami lub rejestratorami). W ramach jednej umowy łączna wartość dokonywanych przez Z. dostaw tych urządzeń, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20.000 zł. Nabywcami rejestratorów od Z. są wyłącznie inne jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (PGL LP) które nie posiadają osobowości prawnej, będące podatnikami o których mowa w art. 15 u.p.t.u., zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.

„Rejestratory Leśniczego” czyli komputery mobilne z systemem operacyjnym Windows Mobile - w wersji min. 6.5, są specjalistycznymi komputerami typu hand-held czasami nazywane również PDA lub Palmtopami do zastosowań firmowych. Ze względu na posiadanie procesora, pamięci RAM i Flash oraz możliwość instalacji różnych systemów operacyjnych (głównie Windows Mobile w różnych wersjach) oraz różnorodnego oprogramowania nie można ich sklasyfikować inaczej jak komputer mobilny / przenośny.

Ich główne zastosowanie w PGL LP zdeterminowane jest przez specjalistyczne oprogramowanie wytwarzane przez i dla PGL LP takie jak: Leśnik, Notatnik, Brakarz, LasTmsfer oraz eLas Mobile. Wbudowany skaner kodów kreskowych oraz jego zastosowanie pozwala wykorzystać urządzenie do obsługi specjalistycznego oprogramowania wspomagającego pracę w terenie.

Zakres wykorzystania zainstalowanego w rejestratorach specjalistycznego oprogramowania jest następujący.

Program Leśnik służy między innymi do obsługi dokumentów: przychodu i rozchodu drewna, magazynu drewna, wykazu robót czy tworzenia historii pracy. Jest to najczęściej wykorzystywana aplikacja. Programu Leśnik można również używać do wystawiania świadectw legalności drewna w lasach niepaństwowych.

Aplikacja notatnik stworzona jest do obsługi planów i projektów gospodarczych. Notatnik umożliwia odczyt bieżącej informacji o podstawowych elementach opisu taksacyjnego w leśnictwie. Mieszczą się w nim wszystkie plany gospodarcze na dany rok (ochrona, hodowla, pozyskanie) i projekt planu na przyszły rok.

Z pomocą aplikacji Brakarz możliwe jest sporządzanie szacunków Brakarskich (plany pozyskania drewna).

LasTransfer to oprogramowanie do przesyłania danych pomiędzy rejestratorem leśniczego, a centralnym serwerem bazy danych. Służy do przesyłania i odbierania bieżących danych oraz aktualizacji oprogramowania.

eLas Mobile posiada dane mapowe. Dzięki tej aplikacji leśniczy może korzystać ze scentralizowanych zasobów SILP (Sytemu Informatycznego Lasów Państwowych). Oprogramowanie to umożliwia przeglądanie mapy numerycznej i zbieranie danych wektorowych (ręcznie lub z GPS).

System operacyjny w rejestratorach posiada też inne wbudowane przez producenta programy, takie jak kalendarz, terminarz, kalkulator czy notatnik, ale i one ukierunkowane są na wykorzystanie służbowe, komercyjne.

Urządzeń tych nie można porównać z urządzeniami mobilnymi w dzisiejszym rozumieniu takimi jak tablety, notebooki czy laptopy, których zaawansowane technologie pozwalają na ukierunkowanie ich jako urządzeń multimedialnych umożliwiających nieograniczony dostęp do popularnych serwisów i aplikacji rozrywkowych. Rejestrator nie jest w stanie spełniać funkcji takich jak tablet, laptop czy notebook z racji swoich ograniczeń fizycznych - małe ekrany o niskiej rozdzielczości, niskowydajne procesory, niewielkiej pojemności pamięć fizyczna dostępna na dane oraz oprogramowanie systemowe - Windows Mobile które jest systemem operacyjnym z „poprzedniej epoki” ukierunkowanym na zastosowania biznesowe, wykorzystywanym obecnie praktycznie jedynie do zastosowań specjalistycznych przez firmy, które stosunkowo niewielkim kosztem mogą budować własne oprogramowanie „szyte na miarę” - przeznaczone do realizacji swoich celów gospodarczych.

Rejestratory spełniają normy predysponujące je do pracy w trudnych warunkach (np. mogą być wykorzystywane do pracy w temperaturze do -20 st. C, są odporne na upadek na twarde powierzchnie z wysokości 1,8 m, posiadają wysoką klasę szczelności IP54 do 68. Urządzenia można dodatkowo wyposażać w kolejne moduły, takie jak system odczytu kodów kreskowych, aparat lub kamerę, czytniki RFiD o różnej częstotliwości, karty sieci WI-FI, komórkowej lub moduły GPS. Urządzenia mogą mieć funkcję umożliwiającą nadawanie komunikatów głosowych do jednego lub grupy użytkowników.

Rejestratory są klasyfikowane przez producentów pod kodem CN 8471 30 00, tj. jako przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie nie większej niż 10 kg, składające się co najmniej z jednostki centralnej, klawiatury i monitora.

Z. zwrócił się z wnioskiem do Departamentu Metodologii, Standardów i Rejestrów Głównego Urzędu Statystycznego w Łodzi o wydanie pisemnej informacji w zakresie klasyfikacji statystycznej PKWiU 2008 właściwej dla przedmiotowych urządzeń.

W otrzymanym przez Z. piśmie Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 15 września 2015. znak GUS-MS02.4221.134.2015.CG/KW.2 Departament Metodologii, Standardów i Rejestrów GUS poinformował, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) komputer przenośny (Intermec CK70) stosowany przez leśników m.in. do wykonania obmiaru i zaprzychodowania drewna, drukowania kwitu wywozowego drewna - mieści się w zakresie grupowania PKWiU 26.20.11.0 „Przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie <= 10 kg, takie jak: laptopy i notebooki; komputery kieszonkowe (np. notesy komputerowe) i podobne”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w stosunku do dostaw których przedmiotem są „Rejestratory Leśniczego” - komputery przenośne Intermec CK70, dokonywanych przez Z. po dniu 1 lipca 2015 r. na rzecz nabywców będących podatnikami, o których mowa w art. 15 u.p.t.u. zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni mają zastosowanie szczególne zasady opodatkowania przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1c oraz poz. 28a załącznika nr 11 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.) w przypadku gdy w ramach jednej umowy łączna wartość dokonywanych dostaw tych urządzeń, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20.000 zł?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Z., do dostawy rejestratorów w warunkach o których mowa w opisie zaistniałego stanu faktycznego nie mają zastosowania szczególne zasady opodatkowania przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1c oraz poz. 28a załącznika nr 11 do u.p.t.u. ponieważ przedmiotowe urządzenia nie są objęte katalogiem towarów wymienionych w tym załączniku, a w szczególności nie mieszczą się w poz. 28a tego załącznika. W konsekwencji - w ocenie Jednostki - sprzedaż tych urządzeń przez Z. w każdym przypadku podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. Z. jako podmiot dokonujący sprzedaży rejestratorów jest podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT również w przypadku gdy w ramach jednej umowy łączna wartość dokonywanych przez Z. dostaw tych urządzeń, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20.000 zł. a ich nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 u.p.t.u., zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jak stanowi art. 5a u.p.t.u. towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u. podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne (\`(...)\`) nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

Powyższy przepis określa zakres i warunki stosowania szczególnych zasad opodatkowania podatkiem VAT w przypadku dostawy towarów wymienionych w załączniku nr 11 do u.p.t.u. polegających na przeniesieniu obowiązku rozliczenia podatku VAT z dostawcy na nabywcę tych towarów (dalej: odwrotne obciążenie).

Na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 4 maja 2015 r. poz. 605; dalej jako ustawa nowelizująca) katalog towarów objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia wskazany w załączniku nr 11 do u.p.t.u. został rozszerzony m.in. o poz. 28a, pod którą zostały ujęte towary klasyfikowane w grupowaniu PKWiU ex 26.20.11.0 - przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie <= 10 kg, takie jak: laptopy i notebooki; komputery kieszonkowe (np. notesy komputerowe) i podobne - wyłącznie komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 30 u.p.t.u. przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Oznacza to więc, iż nie wszystkie towary, które dla celów statystycznych są klasyfikowane do grupowania PKWiU 2008 pod symbolem 26.20.11.0, podlegają regulacjom w zakresie odwrotnego obciążenia dla celów podatku VAT.

Zgodnie bowiem z brzmieniem poz. 28a załącznika nr 11 do u.p.t.u. ustawodawca objął nowymi regulacjami wyłącznie komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy. W konsekwencji, dostawy towarów innych niż komputery przenośne typu tablet, notebook lub laptop, nie są objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u.

Nie podlegają więc tym regulacjom opisane wcześniej szczegółowo „Rejstratory Leśniczego” - komputery przenośne które dostarcza Z.

W tym miejscu na podkreślenie zasługuje fakt, że zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy nowelizującej u.p.t.u. celem wprowadzonych z dniem 1 lipca 2015 r. regulacji jest objęcie mechanizmem odwróconego obciążenia wyłącznie komputerów przenośnych, takich jak: tablety, notebooki, laptopy oraz urządzenia występujące pod nazwami: palmptop, netbook, minibook, chromebook, desktop, ultrabook, itp. Jak jednak zostało to już wskazane w opisie stanu faktycznego sprawy rejestratorów sprzedawanych przez Z. nie można porównać z urządzeniami mobilnymi w dzisiejszym rozumieniu takimi jak np. tablety, notebooki czy laptopy, których zaawansowane technologie pozwalają na ukierunkowanie ich jako urządzeń multimedialnych umożliwiających nieograniczony dostęp do popularnych serwisów i aplikacji rozrywkowych. Rejestrator nie jest w stanie spełniać funkcji takich jak tablet, laptop czy notebook z racji swoich ograniczeń fizycznych - małe ekrany o niskiej rozdzielczości, niskowydajne procesory, niewielkiej pojemności pamięć fizyczna dostępna na dane oraz oprogramowanie systemowe - Windows Mobile które jest systemem operacyjnym z „poprzedniej epoki” ukierunkowanym na zastosowania biznesowe, wykorzystywanym obecnie praktycznie jedynie do zastosowań specjalistycznych przez firmy, które stosunkowo niewielkim kosztem mogą budować własne oprogramowanie „szyte na miarę” - przeznaczone do realizacji swoich celów gospodarczych. Przedmiotowe rejestratory to urządzenia specjalistyczne, posiadające zastosowanie komercyjne, w odróżnieniu od laptopów, notebooków, tabletów, które są towarami bardzo popularnymi, stosowanymi w przedsiębiorstwach, ale też w dużej mierze mającymi zastosowanie niekomercyjne przez prywatne osoby fizyczne, podobnie jak telefony komórkowe, w tym smartfony wymienione w poz. 28b załącznika nr 11 do u.p.t.u. W konsekwencji, zdaniem Z. rejestratory nie kwalifikują się do żadnej z pozycji załącznika nr 11 do u.p.t.u. Wnioski przeciwne byłyby sprzeczne z intencją ustawodawcy.

Celem bowiem zmian wprowadzonych od dnia 1 lipca 2015 r. ustawą nowelizującą u.p.t.u. w zakresie „rozszerzenia stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia” jest ograniczenie oszustw i nadużyć w zakresie podatku VAT w obrocie niektórymi towarami z kategorii elektroniki. Przy czym procedery oszustw dotyczyły towarów elektronicznych popularnych na rynku, łatwo zbywalnych, przeznaczonych głównie do sprzedaży detalicznej, które były przedmiotem obrotu w dużych ilościach, przez wiele podmiotów w łańcuchu dostaw, w którym pojawiały się nowe podmioty (tzw. „słupy”), często bez żadnego uzasadnienia ekonomicznego. Powyższe wnioski wynikają m.in. z Listu ostrzegawczego do przedsiębiorców z dnia 28 sierpnia 2014 r. przygotowanego przez Ministerstwo Finansów i Ministerstwo Gospodarki - pismo dostępne na stronie internetowej Ministerstwa Finansów pt. „Ministertwo Finansów i Ministerstwo Gospodarki informują o zagrożeniu oszustwami w zakresie podatku VAT, zidentyfikowanymi w obrocie elektronik”.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Z. dokonywane przez Jednostkę dostawy których przedmiotem są „Rejestratory Leśniczego” - komputery przenośne, bez względu na wartość dostaw tych urządzeń występujących w ramach jednej umowy nie są objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia przewidzianym w art. 17 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1c oraz poz. 28a załącznika nr 11 do u.p.t.u. W konsekwencji w obecnym stanie prawnym obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu zrealizowanych przez Jednostkę dostaw przedmiotowych rejestratorów każdorazowo spoczywa na Z.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pod pojęciem sprzedaży – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W dniu 1 lipca 2015 r. weszły w życie zmiany do ustawy o podatku od towarów i usług wynikające z ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605), zwanej dalej „ustawą zmieniającą”. Niniejsza ustawa przewiduje m.in. rozszerzenie i doprecyzowanie przepisów w zakresie tzw. mechanizmu odwróconego obciążenia dla niektórych towarów, w celu zapewnienia większej skuteczności i uszczelnienia systemu VAT za pomocą tego mechanizmu.

I tak, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

Powyższe regulacje wprowadzają mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku należnego na podatnika, na rzecz którego dokonywana jest dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy.

Zgodnie z ww. przepisami, w przypadku gdy zarówno dostawcą jak i nabywcą towaru jest podatnik podatku VAT a przedmiotem dostawy jest towar wymieniony w załączniku nr 11 do ustawy i dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 transakcję opodatkowuje nabywający towar. Tym samym w przypadku dostawy towarów, które nie zostały wymienione w załączniku nr 11 do ustawy podatnikiem pozostaje sprzedawca.

Zgodnie z art. 17 ust. 1c ustawy, w przypadku dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się, jeżeli łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł.

Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się transakcję obejmującą umowę, w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy (art. 17 ust. 1d ustawy).

Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się również transakcję obejmującą więcej niż jedną umowę, o której mowa w ust. 1d, jeżeli okoliczności towarzyszące tej transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami wymienionymi w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy (art. 17 ust. 1e ustawy).

W załączniku nr 11 do ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2015 r., zawierającym wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, w pozycji 28a-28c Ustawodawca wymienił następujące towary:

1.  zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.20.11.0 – przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie <= 10 kg, takie jak: laptopy i notebooki; komputery kieszonkowe (np. notesy komputerowe) i podobne - wyłącznie komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy,
2.  zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.30.22.0 – telefony dla sieci komórkowych lub dla innych sieci bezprzewodowych - wyłącznie telefony komórkowe, w tym smartfony,
3.  zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.40.60.0 – konsole do gier wideo (w rodzaju stosowanych z odbiornikiem telewizyjnym lub samodzielnym ekranem) i pozostałe urządzenia do gier zręcznościowych lub hazardowych z elektronicznym wyświetlaczem - z wyłączeniem części i akcesoriów.

Stosownie do art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Klasyfikacja, do której odwołują się przepisy ustawy jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od 1 stycznia 2011 r., jest wykorzystywana Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia VAT na podatnika, na rzecz którego jest dokonywana dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy, zgrupowanych pod symbolem PKWiU ex 26.20.11.0 – komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy, również występujące pod innymi nazwami handlowymi np. palmtopy, netbooki, minibooki, chromebooki, ultrabooki, PKWiU ex 26.30.22.0 – telefony komórkowe, w tym smartfony, PKWiU ex 26.40.60.0 – konsole do gier wideo (w rodzaju stosowanych z odbiornikiem telewizyjnym lub samodzielnym ekranem) i pozostałe urządzenia do gier zręcznościowych lub hazardowych z elektronicznym wyświetlaczem (nawet przenośne), z wyłączeniem części i akcesoriów, takich jak np. kasety z grami, sterowniki gier, kierownice, jeżeli dostawa tych towarów dokonana na rzecz jednego nabywcy przez jednego dostawcę w ramach jednolitej gospodarczo transakcji przekroczy, bez kwoty podatku, kwotę 20 000 zł.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność w zakresie: zakupu drewna pochodzącego z Lasów Państwowych oraz lasów innej własności, spedycji drewna do odbiorców, sprzedaży drewna i wyrobów z drewna, usług transportowych (m.in. wywóz drewna z lasu, załadunek i przeładunek drewna, przewóz drewna i wyrobów z drewna, przewóz sadzonek z zakrytym systemem korzeniowym i inne), innej działalności usługowej i handlowej na rzecz jednostek organizacyjnych Lasów Państwowych i innych podmiotów gospodarczych na zasadach wolnorynkowych m.in.: (a) obsługa zakupów centralnych na rzecz jednostek organizacyjnych LP, (b) pomiary lekką płytą dynamiczną i inne usługi z zakresu prac leśnych, (c) manipulacja i zrębkowanie drewna, organizacji przetargów i pełnienie funkcji inwestora zastępczego.

Z. dokonuje m.in. odpłatnych dostaw w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, których przedmiotem są „Rejestratory Leśniczego” - komputery przenośne. W ramach jednej umowy łączna wartość dokonywanych przez Z. dostaw tych urządzeń, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20.000 zł. Nabywcami rejestratorów od Z. są wyłącznie inne jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, które nie posiadają osobowości prawnej, będące podatnikami o których mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.

„Rejestratory Leśniczego” czyli komputery mobilne z systemem operacyjnym Windows Mobile - w wersji min. 6.5, są specjalistycznymi komputerami typu hand-held czasami nazywane również PDA lub Palmtopami do zastosowań firmowych. Ze względu na posiadanie procesora, pamięci RAM i Flash oraz możliwość instalacji różnych systemów operacyjnych (głównie Windows Mobile w różnych wersjach) oraz różnorodnego oprogramowania nie można ich sklasyfikować inaczej jak komputer mobilny / przenośny.

Ich główne zastosowanie w PGL LP zdeterminowane jest przez specjalistyczne oprogramowanie wytwarzane przez i dla PGL LP takie jak: Leśnik, Notatnik, Brakarz, LasTmsfer oraz eLas Mobile. Wbudowany skaner kodów kreskowych oraz jego zastosowanie pozwala wykorzystać urządzenie do obsługi specjalistycznego oprogramowania wspomagającego pracę w terenie.

System operacyjny w rejestratorach posiada też inne wbudowane przez producenta programy, takie jak kalendarz, terminarz, kalkulator czy notatnik, ale i one ukierunkowane są na wykorzystanie służbowe, komercyjne.

Rejestratory spełniają normy predysponujące je do pracy w trudnych warunkach (np. mogą być wykorzystywane do pracy w temperaturze do -20 st. C, są odporne na upadek na twarde powierzchnie z wysokości 1,8 m, posiadają wysoką klasę szczelności IP54 do 68. Urządzenia można dodatkowo wyposażać w kolejne moduły, takie jak system odczytu kodów kreskowych, aparat lub kamerę, czytniki RFiD o różnej częstotliwości, karty sieci WI-FI, komórkowej lub moduły GPS. Urządzenia mogą mieć funkcję umożliwiającą nadawanie komunikatów głosowych do jednego lub grupy użytkowników.

Rejestratory są klasyfikowane przez producentów pod kodem CN 8471 30 00, tj. jako przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie nie większej niż 10 kg, składające się co najmniej z jednostki centralnej, klawiatury i monitora. Z. zwrócił się z wnioskiem do Departamentu Metodologii, Standardów i Rejestrów Głównego Urzędu Statystycznego w Łodzi o wydanie pisemnej informacji w zakresie klasyfikacji statystycznej PKWiU 2008 właściwej dla przedmiotowych urządzeń.

W otrzymanym przez Z. piśmie Departament Metodologii, Standardów i Rejestrów GUS poinformował, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem komputer przenośny (Intermec CK70) stosowany przez leśników m.in. do wykonania obmiaru i zaprzychodowania drewna, drukowania kwitu wywozowego drewna - mieści się w zakresie grupowania PKWiU 26.20.11.0 „Przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie <= 10 kg, takie jak: laptopy i notebooki; komputery kieszonkowe (np. notesy komputerowe) i podobne”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy w stosunku do dostaw których przedmiotem są „Rejestratory Leśniczego” - komputery przenośne, dokonywanych przez Z. po dniu 1 lipca 2015 r. na rzecz nabywców będących podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, mają zastosowanie szczególne zasady opodatkowania przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1c oraz poz. 28a załącznika nr 11 do ustawy, w przypadku gdy w ramach jednej umowy łączna wartość dokonywanych dostaw tych urządzeń, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20.000 zł.

Biorąc pod uwagę powyższy opis sprawy należy stwierdzić, że stosownie do art. 2 pkt 30 ustawy przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Symbole dotyczące towarów z poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy zawierają dodatkowe oznaczenie „ex”, co oznacza, zgodnie z przywołanym wyżej art. 2 pkt 30 ustawy, że zakres wyrobów lub usług znajdujący się w tych pozycjach jest węższy niż określony w danym grupowaniu PKWiU.

Analiza poszczególnych pozycji załączników do ustawy opatrzonych znakiem „ex”, w powiązaniu z treścią danego grupowania PKWiU, prowadzi do wniosku, że w załącznikach tych pierwsza część opisu towaru (przed myślnikiem) jest pełnym odzwierciedleniem nazwy grupowania PKWiU, a druga część (za myślnikiem) zawiera określone ograniczenia.

Zatem, w przypadku towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy i oznaczonych znakiem „ex” z użyciem słowa „wyłącznie”, mechanizmem odwrotnego obciążenia określonym w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy podlegają towary wymienione po myślniku.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że rejestratory o których mowa w analizowanej sprawie, zaklasyfikowane wg PKWiU w grupowaniu 26.20.11.0 – nie zostały wymienione w poz. 28a załącznika nr 11 do ustawy jako te, dla których znajdzie zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia.

Ma on zastosowanie jedynie do sklasyfikowanych w PKWiU pod symbolem 26.20.11.0 – komputerów przenośnych, takich jak: tablety, notebooki, laptopy.

Tym samym, „Rejestratory leśnika” będące przedmiotem niniejszej analizy nie podlegają procedurze „odwrotnego obciążenia” lecz opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Zatem, Wnioskodawca dokonujący sprzedaży rejestratorów jest podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT również w przypadku, gdy w ramach jednej umowy łączna wartość dokonywanych dostaw tych urządzeń, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20.000 zł, a ich nabywcą jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności zaklasyfikowania przez Wnioskodawcę sprzedawanych towarów do odpowiedniego grupowania PKWiU, ponieważ Organ podatkowy nie jest właściwy do dokonywania klasyfikacji statystycznej towarów bądź usług, ani do oceny poprawności klasyfikacji. Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r., Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi (…) według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Zatem interpretację wydano na podstawie wskazanej przez Wnioskodawcę w opisie sprawy klasyfikacji PKWiU.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.