Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.612.2020.3.OS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-19
Teza: Dostawa nieruchomości
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; sprzedaż; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2020 r. (data wpływu 10 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 października 2020 r. (data wpływu) oraz z dnia 30 października 2020 r. (data wpływu 4 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 oraz prawa własności budynków,

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr 2

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 oraz prawa własności budynków,

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr 2.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia pismami z dnia 12 października 2020 r. (data wpływu) oraz z dnia 30 października 2020 r. (data wpływu 4 listopada 2020 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz podpisu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

1.  Skarb Państwa zamierza zbyć prawo użytkowania wieczystego oraz prawo własności budynków posadowionych na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste na rzecz Gminy - właściciela nieruchomości gruntowej. Sprzedaż ma się odbyć w trybie bezprzetargowym na podstawie art. 37 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. 2020 poz. 65 t.j. ze zm.). Sprzedaż ma się odbyć po obniżonej cenie w stosunku do wartości określonej przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym. Skarb Państwa nabył nieodpłatnie z mocy prawa z dniem 1 stycznia 2016 r. w trybie art. 9 ust. 2b ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz.U. 1997 Nr 121 poz. 770 ze zm.) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości oznaczonej jako działka nr 1, obręb …, o pow. 0,5714 ha, dla której Sąd Rejonowy w … prowadzi księgę wieczystą nr … wraz z prawem własności budynków posadowionych na tym gruncie, co zostało potwierdzone decyzją Starosty … z dnia 7 listopada 2019 r. sygn. …. Nieruchomość ta oznaczona jest w ewidencji gruntów jako działka nr 1, obręb …, o pow. 0,5714 ha, użytek Bi - Inne tereny zabudowane o pow. 0,5714 ha. Zgodnie z danymi ewidencyjnymi nieruchomość zabudowana jest pięcioma budynkami sklasyfikowanymi jako pozostałe budynki niemieszkalne, wybudowane w latach 1960-1970. Skarb Państwa nie czynił nakładów na ulepszenie budynków. Zgodnie z informacją uzyskaną od Wójta Gminy … działka nr 1 o pow. 0,5714 ha, obręb …: dla przedmiotowej działki nie został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego; opracowane studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego przewiduje: MU - obszary istniejącej i projektowanej zabudowy mieszkaniowo-usługowej; nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla w/w działki; nie została wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.
2.  Skarb Państwa zamierza zbyć prawo użytkowania wieczystego na rzecz Gminy … - właściciela nieruchomości gruntowej. Sprzedaż ma się odbyć w trybie bezprzetargowym na podstawie art. 37 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. 2020 poz. 65 t.j. ze zm.). Sprzedaż ma się odbyć po obniżonej cenie w stosunku do wartości określonej przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym. Skarb Państwa nabył nieodpłatnie z mocy prawa z dniem 1 stycznia 2016 r. w trybie art. 9 ust. 2b ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz.U. 1997 Nr 121 poz. 770 ze zm.) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości oznaczonej jako działka nr 2, obręb …, o pow. 0,2200 ha, dla której Sąd Rejonowy w … prowadzi księgę wieczystą nr …, co zostało potwierdzone decyzją Starosty … z dnia 7 listopada 2019 r. sygn. …. Nieruchomość ta oznaczona jest w ewidencji gruntów jako działka nr 2, obręb …, o pow. 0,2200 ha, użytek ŁV - Łąki trwałe o pow 0,1000 ha, użytek N - Nieużytki o pow. 0,0500 ha oraz Tr - Tereny różne o pow. 0,0700 ha. Nieruchomość jest niezabudowana. Zgodnie z informacją uzyskaną od Wójta Gminy \`(...)\` działka nr 2 o pow. 0,2200 ha, obręb \`(...)\`: dla przedmiotowej działki nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego; opracowane studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego przewiduje: MU - obszary istniejącej i projektowanej zabudowy mieszkaniowo-usługowej; nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla ww. działki; nie została wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego dla ww. działki; nie jest położona na obszarze rewitalizacyjnym, oraz na obszarze specjalnej strefy rewitalizacyjnej.

W uzupełnieniu wniosku wskazano:

1.  Zbycie wskazanych we wniosku praw odbędzie się na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. 2020 poz. 65 t.j. ze zm.) - art. 37 ust. 2 pkt 2 Nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli 2) zbycie następuje między Skarbem Państwa a jednostką samorządu terytorialnego oraz między tymi jednostkami.
2.  Właścicielem nieruchomości (gruntu) oznaczonej jako działka nr 1, obręb \`(...)\`, pow. 0,5714 ha, księga wieczysta … oraz działka nr 2, obręb \`(...)\`, pow. 0,2200 ha, księga wieczysta … jest Gmina \`(...)\`.
3.  Użytkownikiem wieczystym nieruchomości opisanych powyżej jest Skarb Państwa.
4.  Właścicielem budynków opisanych we wniosku, posadowionych na działce nr 1, obręb \`(...)\`, pow. 0.5714 ha, księga wieczysta … jest Skarb Państwa. Nabycie prze Skarb Państwa nastąpiło z dniem 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 9 ust. 2b ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz.U. 1997 Nr 121 poz. 770 ze zm.): Z dniem 1 stycznia 2016 r. Skarb Państwa nabywa nieodpłatnie z mocy prawa mienie podmiotów, o których mowa w ust. 2a. Skarb Państwa ponosi odpowiedzialność z nabytego mienia za zobowiązania podmiotów, o których mowa w ust. 2a. Prawa wspólników, członków spółdzielni i innych osób uprawnionych do udziału w majątku likwidacyjnym wygasają z chwilą wykreślenia podmiotu z rejestru. Nabycie to zostało stwierdzone decyzją Starosty … z dnia 7 listopada 2019 r. nr ….
5.  Wnioskodawca rozporządza prawami wskazanymi we wniosku na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Prawa te wchodzą w skład Zasobu nieruchomości Skarbu Państwa na podstawie art. 21 ustawy o gospodarce nieruchomościami: Do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności Skarbu Państwa i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego Skarbu Państwa. Zasobem tym na podstawie art. 23 ustawy o gospodarce nieruchomościami gospodaruje Starosta właściwy ze względu na miejsce położenia nieruchomości: Zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują, z zastrzeżeniem ust. le, art. 43 ust. 2 i 4, art. 51, art. 57 ust. 1, art. 58-60, starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, a w szczególności:
    1.  ewidencjonują nieruchomości zgodnie z katastrem nieruchomości;
    2.  zapewniają wycenę tych nieruchomości;
    3.  sporządzają plany realizacji polityki gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa oraz przedkładają je wojewodzie - celem akceptacji - co najmniej na dwa miesiące przed zakończeniem okresu obowiązywania poprzedniego planu;
    4.  zabezpieczają nieruchomości przed uszkodzeniem lub zniszczeniem;
    5.  wykonują czynności związane z naliczaniem należności za nieruchomości udostępniane z zasobu oraz prowadzą windykację tych należności;
    6.  współpracują z innymi organami, które na mocy odrębnych przepisów gospodarują nieruchomościami Skarbu Państwa, a także z właściwymi jednostkami samorządu terytorialnego;
    7.  zbywają oraz nabywają, za zgodą wojewody, nieruchomości wchodzące w skład zasobu, z zastrzeżeniem art. 17;
    
    1.  wydzierżawiają, wynajmują i użyczają nieruchomości wchodzące w skład zasobu, przy czym umowa zawierana na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata lub czas nieoznaczony wymaga zgody wojewody; zgoda wojewody jest wymagana również w przypadku, gdy po umowie zawartej na czas oznaczony do 3 lat strony zawierają kolejne umowy, których przedmiotem jest ta sama nieruchomość:
    
    9.  podejmują czynności w postępowaniu sądowym, w szczególności w sprawach dotyczących własności lub innych praw rzeczowych na nieruchomości, o zapłatę należności za korzystanie z nieruchomości, o roszczenia ze stosunku najmu, dzierżawy lub użyczenia, o stwierdzenie nabycia spadku, o stwierdzenie nabycia własności nieruchomości przez zasiedzenie;
    10.  składają wnioski o założenie księgi wieczystej dla nieruchomości Skarbu Państwa oraz o wpis w księdze wieczystej.

1.  Gmina \`(...)\` jako właściciel nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczystej gospodaruje nią na podstawie art. 25 ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz pobiera opłaty z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej własność Gminy \`(...)\`.
2.  Przedmiotem transakcji, o której mowa we wniosku, będzie zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów niezabudowanych oraz gruntów zabudowanych wraz z posadowionymi budynkami. Przedmiotem transakcji nie będzie oddanie w użytkowanie wieczyste gruntów.

Wnioskodawca nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W tym miejscu wyjaśnienia wymaga, że we wniosku jako Wnioskodawca wskazano Skarb Państwa - Starosta \`(...)\` Wynika to z faktu, że prawa, o których mowa we wniosku przysługują Skarbowi Państwa, który reprezentowany jest przez Starostę. Jednak Starosta jako organ administracji publicznej nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ewentualny należny podatek VAT z tytułu dochodów Skarbu Państwa jest ujawniany w łącznej deklaracji składanej przez Powiat … (NIP: …).

Nabycie opisanych we wniosku praw nastąpiło w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług: Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Nabycie przez Skarb Państwa praw opisanych we wniosku nastąpiło z mocy prawa na podstawie art. art. 9 ust. 2b ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz.U. 1997 Nr 121 poz. 770): Z dniem l stycznia 2016 r. Skarb Państwa nabywa nieodpłatnie z mocy prawa mienie podmiotów, o których mowa w ust. 2a. Skarb Państwa ponosi odpowiedzialność z nabytego mienia za zobowiązania podmiotów, o których mowa w ust. 2a. Prawa wspólników, członków spółdzielni i innych osób uprawnionych do udziału w majątku likwidacyjnym wygasają z chwilą wykreślenia podmiotu z rejestru. Nabycie to zostało stwierdzone decyzją Starosty … z dnia 7 listopada 2019 r. nr \`(...)\`

Z tytułu nabycia przedmiotowych praw, o których mowa we wniosku Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z powyższym Wnioskodawca nie dokonał odliczenia.

Grunty wskazane we wniosku od momentu nabycia do momentu sprzedaży nie były, nie są oraz nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę w żaden sposób. Nie została zawarta żadna umowa cywilnoprawna.

Budynki niemieszkalne znajdujące się na działce nr 1 będące przedmiotem sprzedaży stanowią budynki w myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. 2020 poz. 1333).

Budynki znajdujące się na działce nr 1 są trwale związane z gruntem.

Pierwsze zasiedlenie budynków nastąpiło przed nabyciem budynków przez Skarb Państwa z dniem 1 stycznia 2016 r. Budynki te stanowiły wcześniej własność Spółdzielni …. Z danych w ewidencji gruntów i budynków wynika, że zostały wybudowane w latach 1960-1970. Budynki te były wykorzystywane w działalności przez Spółdzielnię … zatem pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku, a momentem sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Budynki były wykorzystywane przez Spółdzielnię …. Znajdowała się tam siedziba Spółdzielni \`(...)\`

Skarb Państwa nie zawierał umów udostępnienia nabytych budynków osobom trzecim na podstawie umów najmu, dzierżawy.

Skarb Państwa nie ponosił nakładów na ulepszenie nieruchomości. Skarb Państwa nie posiada wiedzy czy Spółdzielnia … ponosiła nakłady na ulepszenie nieruchomości w przeszłości (przed 2016 rokiem) jednak stan techniczny nieruchomości wskazuje, że nakłady takie nie były czynione.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego oraz prawa własności budynków, szczegółowo opisanych w punkcie 1 jest zwolniona z podatku od towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, szczegółowo opisanego w punkcie 2 jest zwolniona z podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W ocenie pytającego

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2020 poz. 106 t.j. ze zm.) - dalej uptu, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanych dalej "podatkiem" podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 uptu przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a ponadto zgodnie z ust. 1 pkt 6 i 7 w/w przepisu w tym również: 6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; 7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jednocześnie z art. 29a uptu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 uptu zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 uptu: pierwsze zasiedlenie - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Skarb Państwa nabył przedmiotowe prawa z mocy prawa na skutek niedokonania wpisu do KRS przez Spółdzielnię …, która to nabyła prawo użytkowania wieczystego oraz prawo własności budynków od Gminy \`(...)\` w roku 1995, a pozostałe budynki wybudowała samodzielnie. Zatem pierwsze nabycie w rozumieniu ustawy o VAT miało miejsce przed nabyciem przez Skarb Państwa w dniu 1 stycznia 2016 r. Ponadto Skarb Państwa nie dokonywał wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej.

Mając powyższe na uwadze nie zachodzi żadna z przesłanek wyłączających zwolnienie od podatku dostawy budynków budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 uptu.

Z tego względu sprzedaż prawa użytkowania wieczystego wraz z prawem własności budynków na rzecz Gminy \`(...)\` przez Skarb Państwa w ocenie Pytającego jest zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 uptu.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2020 poz. 106 t.j. ze zm.) - dalej uptu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanych dalej „podatkiem” podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 uptu przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a ponadto zgodnie z ust. 1 pkt 6 i 7 ww. przepisu w tym również: 6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; 7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego jest zwolniona z podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 uptu zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 uptu rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jak wynika z informacji uzyskanej od Wójta Gminy \`(...)\` dla działki nr 2, obręb \`(...)\`, nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, a także decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego. Z tych względów w ocenie Pytającego sprzedaż prawa użytkowania wieczystego będzie zwolniona z podatku od towarów i usług. Potwierdza to również interpretacja ogólna Nr PT10/033/12/207/WLI/13/RDZ 58639 Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2013 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy terenów niezabudowanych w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (Dziennik Urzędowy Ministra Finansów z dnia 18 czerwca 2013 r. poz. 14), zgodnie z którą dostawa terenu niezabudowanego, nieobjętego planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, iż z uwagi na spójność interpretacji, udzielono najpierw odpowiedzi na pytanie nr 2, a następnie na pytanie nr 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) - zwanej dalej „ustawą” - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

W świetle powyższego, sprzedaż gruntu zabudowanego budynkami traktować należy jak dostawę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one ich zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Zatem w przypadku, gdy jednostka samorządu terytorialnego wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 wraz z prawem własności budynków oraz prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr 2.

Zgodnie z art. 33 Kodeksu cywilnego – osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną.

W myśl art. 34 Kodeksu cywilnego – Skarb Państwa jest w stosunkach cywilnoprawnych podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nienależącego do innych państwowych osób prawnych.

Wyjaśnić należy, że Skarb Państwa stanowi osobę prawną „sui generis” (uważany jest). Do niego odnosi się zasada specjalnej zdolności prawnej (Kodeks cywilny. Księga Pierwsza. Część ogólna. K. Piasecki. Komentarz, Wydawnictwo Zakamycze 2003, Komentarz do art. 34). W obrocie Skarb Państwa (fiskus) bierze udział przez tzw. stationes fisci, będące określonymi jednostkami organizacyjnymi. Ponadto Skarb Państwa w stosunkach cywilnoprawnych jest podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nie należącego do innych osób prawnych, zatem każda czynność cywilnoprawna państwowej jednostki organizacyjnej jest de iure civili czynnością Skarbu Państwa. Jednostki te działają na rachunek Skarbu Państwa, a przysporzenie majątkowe może nastąpić tylko na rzecz Skarbu Państwa. Jednostka organizacyjna Skarbu Państwa ma jedynie zdolność cząstkową, jej funkcją jest reprezentowanie interesów Skarbu Państwa i podejmowanie za niego czynności (K. Piasecki. Komentarz).

Powiat natomiast – w myśl art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U z 2020 r., poz. 920) – wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Powiat ma osobowość prawną.

Stosownie do treści art. 4 ust. 3 i ust. 4 powołanej ustawy o samorządzie powiatowym – ustawy mogą określać inne zadania powiatu. A ponadto ustawy mogą określać niektóre sprawy należące do zakresu działania powiatu jako zadania z zakresu administracji rządowej, wykonywane przez powiat.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym – organami powiatu są rada powiatu i zarząd.

Jak wynika z art. 26 ust. 1 niniejszej ustawy – zarząd jest organem wykonawczym powiatu.

Na mocy art. 26 ust. 2 tej ustawy – w skład zarządu powiatu wchodzą starosta jako jego przewodniczący, wicestarosta i pozostali członkowie.

W myśl art. 33 ww. ustawy o samorządzie powiatowym – zarząd wykonuje zadania powiatu przy pomocy starostwa powiatowego oraz jednostek organizacyjnych powiatu, w tym powiatowego urzędu pracy.

Przepis art. 34 ust. 1 wskazanej ustawy o samorządzie powiatowym stanowi, że starosta organizuje pracę zarządu powiatu i starostwa powiatowego, kieruje bieżącymi sprawami powiatu oraz reprezentuje powiat na zewnątrz.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów ustawy o samorządzie powiatowym, samorządowa osoba prawna – jaką jest powiat – jest jednostką podziału terytorialnego, posiadającą osobowość prawną, a zatem i zdolność do działania we własnym imieniu i na własny rachunek. Nie ma jednak własnych struktur organizacyjnych, a nałożone na nią zadania wykonuje za pośrednictwem urzędu (starostwa powiatowego). Urząd ten realizując zadania spoczywające na powiecie (samorządowej osobie prawnej), a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występuje wyłącznie jako jednostka organizacyjna działająca w imieniu i na rzecz ww. osoby prawnej. Jednocześnie starosta jako organ jednostki samorządu terytorialnego działa jedynie jako organ tej jednostki, a zatem wszelkie podejmowane przez niego działania są w istocie działaniami podejmowanymi przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Ponadto, analizując kwestię zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 wraz z prawem własności budynków oraz prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr 2, w kontekście prowadzenia przez Powiat działalności gospodarczej, zauważyć należy, że zasady gospodarowania nieruchomościami przez jednostki samorządu terytorialnego i Skarb Państwa reguluje ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r., poz. 65, z późn. zm.).

Podkreślić należy, że na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami – z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Jednocześnie, w świetle art. 11a ustawy o gospodarce nieruchomościami – przepis art. 11 ust. 1 stosuje się do czynności prawnych lub czynności procesowych podejmowanych na rzecz lub w interesie Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 21 powołanej ustawy o gospodarce nieruchomościami – do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności Skarbu Państwa i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego Skarbu Państwa.

Z przepisu art. 23 ust. 1 tej ustawy wynika, że zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują, z zastrzeżeniem ust. 1e, art. 43 ust. 2 i 4, art. 51, art. 57 ust. 1, art. 58-60, starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej.

Skarb Państwa w transakcjach dotyczących gospodarki nieruchomościami nie występuje jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. W każdym takim przypadku, podmiotami, które to czynią są jednostki organizacyjne, na ogół wyodrębnione w tym celu. Organem reprezentującym Skarb Państwa w związku z gospodarowaniem nieruchomościami jest Starosta. Wynika to z powołanego wyżej art. 11 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Rozwinięciem tej ogólnej zasady jest unormowanie zawarte w art. 23 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują (z zastrzeżeniami, które – ze względu na rozpatrywaną sprawę – można pominąć) starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej.

Treść przywołanych wyżej przepisów nie pozostawia wątpliwości co do tego, kto reprezentuje Skarb Państwa w związku z czynnościami dotyczącymi obrotu nieruchomościami stanowiącymi własność tego podmiotu, nie rozstrzyga jednak o tym, kto jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu wykonywania tych czynności. O tym bowiem przesądzają przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, że podatnikiem podatku od towarów i usług nie może być starosta, przede wszystkim z tego względu, że nie jest on podmiotem samodzielnie prowadzącym działalność gospodarczą. Starosta nie działa bowiem na własny rachunek i na własną odpowiedzialność, chociażby z tego powodu, że nie jest – ze względu na brak wyodrębnienia – jednostką organizacyjną.

Odnosząc przedstawione okoliczności sprawy do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że w przypadku wykonywania czynności z zakresu zadań zleconych nałożonych na Starostę ustawą o gospodarce nieruchomościami z tytułu najmu, dzierżawy, użytkowania wieczystego nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa, wynikających z zawartych umów cywilnoprawnych, to Powiat posiada status podatnika podatku od towarów i usług.

Wynika to bowiem z faktu, że Skarb Państwa – jako osoba prawna niemająca własnych organów – opisane działania zleca jako zadanie z zakresu administracji rządowej staroście. Taka procedura ustanowiona została w powołanym art. 11 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, przez dosłowne wskazanie podmiotu reprezentującego Skarb Państwa przy realizacji zadań w zakresie gospodarki nieruchomościami Skarbu Państwa.

Wobec powyższego, Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę w związku z gospodarowaniem własnością Skarbu Państwa, nie wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, bowiem obowiązki wynikające z czynności cywilnoprawnej, spoczywają na podmiocie ustawowo zobowiązanym do realizacji tego zadania – gospodarowania nieruchomościami – tj. na Staroście. Uwzględniając jednakże zapisy ustawy o samorządzie powiatowym oraz ustawy o podatku od towarów i usług, rolę podatnika w związku z gospodarowaniem nieruchomościami będącymi własnością Skarbu Państwa pełni Powiat.

Jednocześnie wskazać należy, że sprzedaż nieruchomości została wymieniona w art. 13 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, jako przykładowa forma obrotu nieruchomościami. Zgodnie z tym przepisem, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

Z powyższego wynika, że planowana przez Wnioskodawcę transakcja, tj. sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 wraz z prawem własności budynków oraz sprzedaż prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr 2 podlega regulacjom ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że podatnikiem podatku od towarów i usług w odniesieniu do całej działalności powiatu, starostwa powiatowego i starosty jest wyłącznie Powiat jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną.

Jednocześnie wskazać należy, że planowana transakcja sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 wraz z prawem własności budynków oraz prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr 2, jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną).

Jak wskazano wyżej, Powiat – w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – jako osoba prawna podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych. W tym zakresie bowiem wykonywane przez nią czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że czynność wykonywana przez Powiat, opisana we wniosku, nie podlega wyłączeniu spod opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.

Podkreślić jeszcze raz należy, że podmioty publiczne nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, że czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zatem, w przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 wraz z prawem własności budynków oraz prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr 2 nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Działania Powiatu są w tym przypadku tożsame z działaniami każdego innego podmiotu dokonującego dostawy towaru.

W przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 wraz z prawem własności budynków oraz prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr 2, relacja między stronami transakcji nie ma charakteru podrzędności typowej dla stosunków publicznoprawnych. W szczególności podkreślić należy, że w przypadku takich czynności Powiat (Skarb Państwa) nie korzysta z prerogatyw władzy publicznej. Okoliczności te jednoznacznie potwierdzają, że wykonując opisaną czynność Powiat (Skarb Państwa) nie działa w charakterze organu władzy publicznej.

Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 wraz z prawem własności budynków oraz prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr 2, będzie dokona w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy, przez podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, która będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego wyżej przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego lub decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jak wynika z opisu sprawy, że Wnioskodawca zamierza zbyć prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr 2. Skarb Państwa nabył przedmiotową nieruchomość z mocy prawa w dniu 1 stycznia 2016 r. Dla przedmiotowej działki nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jak również nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla ww. działki oraz nie została wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego dla ww. działki.

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że czynność zbycia prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr 2 stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 oraz prawa własności budynków, wskazać należy, że w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333).

Z kolei w myśl art. 3 pkt 2, ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że zamierza zbyć prawo użytkowania wieczystego oraz prawo własności budynków posadowionych na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste na rzecz Gminy - właściciela nieruchomości gruntowej. Skarb Państwa nabył przedmiotową nieruchomość z mocy prawa w dniu 1 stycznia 2016 r. Nabycie opisanych ww. praw nastąpiło w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z tytułu nabycia przedmiotowych praw, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z powyższym Wnioskodawca nie dokonał odliczenia. Grunty wskazane we wniosku od momentu nabycia do momentu sprzedaży nie były, nie są oraz nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę w żaden sposób. Nie została zawarta żadna umowa cywilnoprawna. Budynki niemieszkalne znajdujące się na działce nr 1 będące przedmiotem sprzedaży stanowią budynki w myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Budynki znajdujące się na działce nr 1 są trwale związane z gruntem. Pierwsze zasiedlenie budynków nastąpiło przed nabyciem budynków przez Skarb Państwa z dniem 1 stycznia 2016 r. Budynki te stanowiły wcześniej własność Spółdzielni \`(...)\` i były przez Spółdzielnię wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności. Skarb Państwa nie zawierał umów udostępnienia nabytych budynków osobom trzecim na podstawie umów najmu, dzierżawy. Skarb Państwa nie ponosił nakładów na ulepszenie nieruchomości.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy budynków niemieszkalnych znajdujących się na działce nr 1 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT zgodnie z art. w art. 43 ust. 1 pkt 10 należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do przedmiotowych budynków miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Analizując przedstawione we wniosku okoliczności sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że planowana sprzedaż budynków korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Dostawa ww. budynków niemieszkalnych nastąpi po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca nabył budynki z dniem 1 stycznia 2016 roku w drodze decyzji oraz nieruchomość przed nabyciem była wykorzystywana przez poprzedniego właściciela w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W konsekwencji dostawa prawa użytkowania wieczystego działki nr 1, na której posadowione są ww. budynki przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęta będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy wskazać, iż w związku z planowaną sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 oraz prawa własności budynków, Wnioskodawca będzie działać w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność sprzedaży ww. nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej– rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.