Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-637/14/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-27
Teza: Czy w uwarunkowaniach przedstawionego zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do Wnioskodawcy będącego 100% akcjonariuszem SKA w przypadku dokonania operacji wniesienia aportem lub sprzedaży przez Spółkę Prawa IP lub Praw IP do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), zastosowanie znajdą przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014, poz. 851) w brzmieniu nie uwzględniającym zmian wprowadzonych przepisami ustawy zmieniającej? Czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego Spółka zobowiązana była do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r. zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej? Czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego należy przyjąć stosownie do treści art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, że pierwszy rok podatkowy SKA rozpoczął się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego?
Słowa kluczowe: księgi-księgi podatkowe; księgi-księgi rachunkowe; rok-rok kalendarzowy; rok-rok obrotowy; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 26 maja 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 28 maja 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy w odniesieniu do Wnioskodawcy, będącego 100% akcjonariuszem SKA, w przypadku dokonania operacji wniesienia aportem lub sprzedaży przez SKA prawa lub praw określonych w ustawie Prawo własności przemysłowej do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nieuwzględniającym zmian wprowadzonych przepisami ustawy zmieniającej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1 – zdarzenie przyszłe),
*   czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego Spółka zobowiązana była do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r., zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 – stan faktyczny),
*   czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego należy przyjąć, stosownie do treści art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, że pierwszy rok podatkowy SKA rozpoczął się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3 – stan faktyczny)

\-**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy w odniesieniu do Wnioskodawcy, będącego 100% akcjonariuszem SKA, w przypadku dokonania operacji wniesienia aportem lub sprzedaży przez SKA prawa lub praw określonych w ustawie Prawo własności przemysłowej do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nieuwzględniającym zmian wprowadzonych przepisami ustawy zmieniającej,
*   czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego Spółka zobowiązana była do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r., zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej,
*   czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego należy przyjąć, stosownie do treści art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, że pierwszy rok podatkowy SKA rozpoczął się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością), podlegającą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (dalej „Spółka” lub „SKA”), posiadającym 100% akcji w kapitale zakładowym Spółki. SKA posiada siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółka została zawiązana 22 listopada 2013 r. W tym samym dniu został podpisany Statut SKA w wymaganej przepisami kodeksu spółek handlowych formie aktu notarialnego. Jeszcze przed wpisaniem SKA do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, 29 listopada 2013 r. pomiędzy osobą fizyczną wymienioną w Statucie SKA jako 100% akcjonariusz Spółki, a Wnioskodawcą, została zawarta umowa sprzedaży wszystkich akcji SKA, na podstawie której Zbywca (osoba fizyczna) przeniósł na Nabywcę (Wnioskodawcę) własność wszystkich 50.000 akcji imiennych serii A, stanowiących 100% akcji w kapitale zakładowym SKA. Zgodnie z zawartą umową, przeniesienie akcji SKA miało nastąpić pod warunkiem i z chwilą wpisania Spółki do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Rzeczona umowa również miała wejść w życie z dniem spełnienia się ww. warunku.

Postanowieniem Sądu Rejonowego z 4 grudnia 2013 r. Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Z tą chwilą w życie weszła ww. umowa sprzedaży akcji Spółki, determinująca przejście wszystkich akcji SKA na rzecz Wnioskodawcy z momentem wpisu Spółki do Krajowego Rejestru Sądowego.

Zgodnie z zarejestrowanym Statutem SKA, rok obrotowy/podatkowy Spółki nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i trwa od 1 listopada do 31 października kolejnego roku. Pierwszy rok obrotowy/podatkowy Spółki trwa do 31 października 2014 r. Drugi rok obrotowy/podatkowy trwa od 1 listopada 2014 r. do 31 października 2015 roku. W związku z powyższym Spółka nie dokonała na 31 grudnia 2013 r. zamknięcia ksiąg rachunkowych i nie sporządziła sprawozdania finansowego na ten dzień.

Wnioskodawca jest osobą prawną - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której rok obrotowy/podatkowy - zgodnie z zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym umową spółki - nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i trwa od 1 listopada do 31 października kolejnego roku. Pierwszy rok obrotowy/podatkowy spółki trwa do dnia 31 października 2014 r. Drugi rok obrotowy/podatkowy trwa od 1 listopada 2014 r. do 31 października 2015 r.

Jedynym komplementariuszem SKA jest spółka z o.o., której rok obrotowy/podatkowy - zgodnie z zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym umową spółki - nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i trwa od 1 listopada do 31 października kolejnego roku. Pierwszy rok obrotowy/podatkowy Spółki trwa do 31 października 2014 r. Drugi rok obrotowy/podatkowy trwa od 1 listopada 2014 r. do 31 października 2015 r.

W rezultacie wszystkimi wspólnikami SKA są osoby prawne, których rok obrotowy/podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i jest tożsamy z rokiem obrotowym/podatkowym przyjętym przez SKA.

Spółka rozważa w 2014 r., ale jeszcze przed zakończeniem jej pierwszego roku obrotowego/podatkowego (tj. przed 31 października 2014 r.), dokonanie operacji wniesienia aportem prawa lub praw określonych w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1410, dalej „Prawo IP” lub „Prawa IP”) do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), względnie sprzedaży Prawa IP lub Praw IP do takiej spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w uwarunkowaniach przedstawionego zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do Wnioskodawcy, będącego 100% akcjonariuszem SKA, w przypadku dokonania operacji wniesienia aportem lub sprzedaży przez Spółkę Prawa IP lub Praw IP do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), zastosowanie znajdą przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014, poz. 851) w brzmieniu nieuwzględniającym zmian wprowadzonych przepisami ustawy zmieniającej?
2.  Czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego Spółka zobowiązana była do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r., zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej?
3.  Czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego należy przyjąć, stosownie do treści art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, że pierwszy rok podatkowy SKA rozpoczął się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W uwarunkowaniach przedstawionego zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do Wnioskodawcy będącego akcjonariuszem SKA, w przypadku operacji wniesienia aportem lub sprzedaży przez Spółkę Prawa IP lub Praw IP do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nieuwzględniającym zmian wprowadzonych przepisami ustawy zmieniającej.

Należy bowiem zauważyć, że przepisami ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1387), spółki komandytowo-akcyjne począwszy (co do zasady) od 1 stycznia 2014 r., stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Jak wynika z jej art. 11, ustawa zmieniająca wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., z wyjątkiem art. 4 ust. 2, który wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia. Co do zasady zatem ustawa zmieniająca weszła w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., za wyjątkiem jej art. 4 ust. 2, który wszedł w życie z dniem 12 grudnia 2013 r. (z uwagi na ogłoszenie ustawy zmieniającej w dniu 27 listopada 2013 r.).

Następnie wskazać należy, że w myśl art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Z treści powyższego przepisu należy wywieść, że w odniesieniu do SKA (a w istocie do podmiotów będących wspólnikami tej spółki), której pierwszy rok obrotowy (zgodnie z przyjętym Statutem) rozpoczął się w 2013 r. i zakończy się 30 września 2014 r. (z treści wniosku wynika, że winno być 31 października 2014 r. – omyłka ta nie ma jednak wpływu na rozstrzygnięcie), w okresie trwania tego pierwszego roku obrotowego, zastosowanie znajdować będą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. akty prawne wymienione w art. 1 i 2 ustawy zmieniającej) w brzmieniu nie objętym nowelizacją zawartą w przepisach ustawy zmieniającej, za wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 6 ustawy zmieniającej, nie mających znaczenia z punktu widzenia pytań zawartych w niniejszym wniosku.

Odstępstwo od zasady wyrażonej w art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej przyjęto w art. 4 ust. 2 tego aktu prawnego, stanowiącym, że spółka, o której mowa w ust. 1, która:

1.  powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub
2.  dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu

\-jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Jako, że przepis powyższy - jak już wspomniano - obowiązuje od 12 grudnia 2013 r., nie znajdzie on zastosowania względem SKA. Jak wynika bowiem z opisu zawartego we wniosku, SKA została zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego 4 grudnia 2013 r., tj. przed wejściem w życie ww. przepisu. Ponadto, wszystkimi wspólnikami SKA są osoby prawne (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), posiadające tożsamy do Spółki rok obrotowy i podatkowy.

Reasumując należy ponownie stwierdzić, że w uwarunkowaniach przedstawionego zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do Wnioskodawcy będącego akcjonariuszem SKA w przypadku operacji wniesienia aportem lub sprzedaży przez Spółkę Prawa IP lub Praw IP do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nieuwzględniającym zmian wprowadzonych przepisami ustawy zmieniającej.

Należy ponadto wskazać, że w myśl art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

1.  Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
2.  Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.
3.  Jeżeli działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie ust. 1, uznaje się za przychody z działalności gospodarczej.

W związku z powyższym należy uznać, że Wnioskodawca jako akcjonariusz SKA jest legitymowany do wystąpienia z niniejszym wnioskiem.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego, Spółka nie była zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r. zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej. Jak już bowiem wyjaśniono wyżej, przepis art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej nie znajduje zastosowania w odniesieniu do Spółki, z uwagi na fakt jej rejestracji w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego przed dniem wejścia w życie ww. przepisu (tj. przed dniem 12 grudnia 2013 r.).

Należy wyjaśnić, że zagadnienie opisane w niniejszym punkcie wywiera bezpośrednie podatkowo-prawne skutki z punktu widzenia Wnioskodawcy, albowiem ewentualne zamknięcie ksiąg rachunkowych i sporządzenie sprawozdania finansowego przez SKA powodowałoby konieczność rozdysponowania ewentualnym zyskiem Spółki na rzecz wspólników (w tym również na rzecz Wnioskodawcy będącego akcjonariuszem SKA). W rezultacie przyznanie i wypłata ewentualnego zysku na rzecz Wnioskodawcy na koniec 2013 r. skutkowałoby koniecznością uwzględnienia takiego ewentualnego dochodu (przychodu) w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych Wnioskodawcy za 2013 lub 2014 r. Ponadto w stanie prawnym obowiązującym przed wejściem w życie ustawy zmieniającej, w spółkach osobowych prawa handlowego dochód podlegał opodatkowaniu wyłącznie na poziomie danego wspólnika (podatkiem PIT lub CIT - w zależności od jego formy prawnej), zatem kwestia zamknięcia ksiąg i sporządzenia sprawozdania finansowego odnosi - z uwagi na dotychczasową tzw. transparentność podatkową spółek osobowych - bezpośrednie implikacje podatkowe w odniesieniu do Wnioskodawcy.

Ad. 3

W ocenie Wnioskodawcy brak jest podstaw do przyjęcia, że w uwarunkowaniach przedstawionego zdarzenia przyszłego (winno być stanu faktycznego), pierwszy rok podatkowy SKA rozpoczął się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego, tj. stosownie do treści art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej. Jak już bowiem wyjaśniono wyżej, art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej nie znajduje zastosowania w odniesieniu do Spółki z uwagi na fakt jest rejestracji w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego przed dniem wejścia w życie ww. przepisu (tj. przed dniem 12 grudnia 2013 r.).

Wskazane w pkt 2 powyżej okoliczności związane z tzw. transparentnością podatkową osobowych spółek prawa handlowego, uzasadniają przedstawienie również niniejszego zagadnienia z punktu widzenia Wnioskodawcy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., dalej „updop”), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Stosownie do art. 1 ust. 3 przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

*   spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
*   spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r. a więc przed dniem wejścia w życie ustawy z 8 listopada 2013 r., o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r. poz. 1387, dalej „ustawa nowelizująca”) spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „S.K.A.”), nie była podatnikiem podatku dochodowego, a więc traktowana była jako spółka niebędącą osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 updop oraz art. 5a pkt 26 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, ze zm., dalej „updof”). Opodatkowaniu podlegały przychody wspólnika takiej spółki. Przychody wspólnika będącego osobą fizyczną, spółki komandytowo-akcyjnej, prowadzącej działalność gospodarczą zaliczane były do źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 5b ust. 2 updof). Zgodnie z art. 8 updof przychody (i koszty) z udziału w S.K.A. u każdego podatnika będącego komplementariuszem S.K.A. określane były proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku, natomiast przychodami (będącymi równocześnie dochodami) akcjonariusza z tytułu udziału w takiej spółce były wypłacone mu przez spółkę dywidendy.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 11 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749, ze zm.), rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

W myśl art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych, rozumie się przez to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Opodatkowanie dochodów osób fizycznych reguluje updof. Ustawa ta nie zawiera odrębnych regulacji prawnych co do określenia roku podatkowego, zatem dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych rokiem podatkowym zawsze jest rok kalendarzowy.

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2013 r. poz. 330, ze zm.) w art. 3 pkt 9 określa, że rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Jednak zauważyć należy, że ustawa o rachunkowości nie jest ustawą podatkową, zatem nie może zawierać odmiennych zasad w przedmiocie określenia roku obrotowego niż rok, który w świetle ustawy podatkowej jest rokiem podatkowym. Tak więc dla podatników będących osobami fizycznymi rokiem podatkowym może być tylko rok kalendarzowy, wynikający z art. 11 Ordynacji podatkowej.

Biorąc pod uwagę, że w momencie zawiązania S.K.A. wspólnik S.K.A. będący osobą fizyczną nie miał prawa do przyjęcia roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy, to stosownie do powołanego art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, S.K.A. (jak każda spółka niebędąca osobą prawną), gdy co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna, zobligowana była przyjąć za rok obrotowy rok kalendarzowy, tj. rok podatkowy obowiązujący osoby fizyczne. Z uwagi na fakt, że S.K.A. nie była podatnikiem podatku dochodowego (ani od osób fizycznych, ani od osób prawnych), lecz podatnikami byli jej poszczególni wspólnicy, to na nich spoczywał obowiązek stosowania odpowiednich przepisów updof. S.K.A. powinna zatem prowadzić księgi rachunkowe w taki sposób, aby umożliwić prawidłową realizację obowiązków podatkowych przez wspólników takiej spółki.

Przepis art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej stanowi, że w przypadku S.K.A. posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej. SKA została zawiązana 22 listopada 2013 r. W tym samym dniu został podpisany Statut SKA w wymaganej przepisami kodeksu spółek handlowych formie aktu notarialnego. Postanowieniem Sądu Rejonowego 29 listopada 2013 r. SKA została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Przed wpisaniem SKA do KRS, akcjonariuszem SKA była osoba fizyczna, która zawarła z Wnioskodawcą umowę o zbyciu 100% akcji SKA.

Jedynym Komplementariuszem SKA jest osoba prawna (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością), podlegająca na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z zarejestrowanym Statutem SKA, rok obrotowy/podatkowy SKA nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i trwa od 1 listopada do 30 października kolejnego roku. Pierwszy rok obrotowy/podatkowy Spółki trwa do dnia 31 października 2014 r. Drugi rok obrotowy/podatkowy trwa od 1 listopada 2014 r. do 31 października 2015 roku. W związku z powyższym Spółka nie dokonała na dzień 31 grudnia 2013 r. zamknięcia ksiąg rachunkowych i nie sporządziła sprawozdania finansowego na ten dzień. Ponadto SKA rozważa w 2014 r., ale jeszcze przed zakończeniem jej pierwszego roku obrotowego/podatkowego (tj. przed 31 października 2014 r.) dokonanie operacji wniesienia aportem prawa lub praw określonych w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1410) do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), względnie sprzedaży Prawa lub Praw IP do takiej spółki.

Biorąc powyższe pod uwagę, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., jeśli co najmniej jednym ze wspólników S.K.A. była osoba fizyczna (podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych) S.K.A. posiadająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie mogła przyjąć innego roku obrotowego niż kalendarzowy; dla takich spółek rok obrotowy zawsze kończył się w dniu 31 grudnia 2013 r. W konsekwencji art. 4 ustawy nowelizującej do S.K.A., w których co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna, nie znajduje zastosowania.

Tak więc istniejąca przed 31 grudnia 2013 r. S.K.A. posiadająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w której na moment zawiązania co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna (podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych), począwszy od dnia 1 stycznia 2014 r, podlega opodatkowaniu na podstawie przepisów updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa oraz okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, że SKA zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości miała obowiązek zamknąć księgi rachunkowe na dzień 31 grudnia 2013 r. W związku z powyższym rok podatkowy SKA rozpoczął się w dniu 1 stycznia 2014 r. Ponadto w przypadku dokonania operacji wniesienia aportem lub sprzedaży przez Spółkę Prawa IP lub Praw IP do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w odniesieniu do Wnioskodawcy zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu uwzględniającym zmiany wprowadzone przepisami ustawy z 8 listopada 2013 r.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wszystkich trzech przedstawionych we wniosku pytań należy uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że w treści wniosku Wnioskodawca wskazał, że osoba fizyczna zawarła z Wnioskodawcą warunkową umowę sprzedaży wszystkich akcji przed zarejestrowaniem SKA w KRS. W tej sytuacji należy mieć na uwadze ograniczenia wynikające z art. 16 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030; dalej: „KSH”), zgodnie z którym rozporządzenie udziałem albo akcją dokonane przed wpisem spółki kapitałowej do rejestru albo przed zarejestrowaniem podwyższenia kapitału zakładowego jest nieważne.

Wskazać również należy na art. 126 § 1 KSH, w myśl którego w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się:

1.  w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy - odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej;
2.  w pozostałych sprawach - odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.