Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.666.2024.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-22
Teza: Uznanie, że wnoszone aportem do spółki jawnej składniki majątkowe będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji czynność ta podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: działalność-kontynuacja działalności; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; umowa-umowa dzierżawy; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 września 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 25 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że wnoszone aportem do spółki jawnej (\`(...)\`) będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji czynność ta podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

A.A. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą (…) (dalej: Wnioskodawca), będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi działalność w zakresie handlu wyrobami metalowymi. Podstawowy przedmiot działalności Wnioskodawcy, zgodnie z wpisem do ewidencji działalność gospodarczej to 46.77.Z Sprzedaż hurtowa odpadów i złomu. Dodatkowo, w ramach prowadzanej działalności gospodarczej jest właścicielem dwóch (…).

Wnioskodawca wraz z Córką zawarł 12 września 2022 r. umowę spółki jawnej (…) z siedzibą w (…). Przedmiotem działalności wskazanym w umowie spółki są (…).

Docelowo Spółka jawna, o której mowa powyżej przeznaczona jest do przejęcia działalności Wnioskodawcy w tym zakresie.

Na moment składania wniosku spółka dzierżawi od Wnioskodawcy dwie (…), z tytułu czego otrzymuje fakturę kosztową.

Wnioskodawca wraz z Córką zamierza wnieść do Spółki obie (…) w postaci wkładu niepieniężnego. (…).

Obie (…) stanowią odrębną całość funkcjonalną i mogą być samodzielnie wykorzystywane do działalności polegającej na (…).

Obie (…) są własnością Wnioskodawcy i (…) był odliczany podatek naliczony w pełnej wysokości, bowiem wspomniane (…) są w całości wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

(…)

Przedmiotem wkładu niepieniężnego, którego dotyczy wniosek, będą wskazane i opisane powyżej (…) oraz działka, na której zlokalizowana jest (…).

Działka na której posadowiona jest (…) stanowi własność Wnioskodawcy, ale nie jest wprowadzona do ewidencji środków trwałych Firmy Handlowej (…)

**Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług**

Czy planowana transakcja wniesienia aportem (…) do spółki jawnej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa korzysta z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług? (oznaczone we wniosku nr 1)

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy planowana transakcja, tj. wniesienie aportem do spółki jawnej z Firmy Handlowej dwóch (…) jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie ustawodawca w art. 6 wprowadził wyjątek od tej zasady stanowiąc, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Użyte we wspomnianym przepisie pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób tożsamy do „dostawy towarów”, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, i są to wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ze względu na wyjątkowy charakter regulacji wynikającej z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., powinien on być interpretowany ściśle, a co za tym idzie ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego bowiem ustawa z dnia 11 marca 2004 r. nie zawiera legalnej definicji przedsiębiorstwa) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r.: „Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Kluczowym wymogiem jest zatem istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mając na względzie lakoniczność definicji ustawowej, można powołać się na tezy wynikające z orzecznictwa sądowego.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przykładowo w wyroku z 11 kwietnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 79/17), dotyczącym definicji obowiązującej na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym wskazano, że pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest tożsame w zakresie podatku VAT, CIT i PIT.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nadto wskazano, że:
-------------------

1) w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2) wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

3) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (\`(...)\`)
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podsumowując, na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

a) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
---------------------------------------------------------------------------------

b) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
-------------------------------------------------------------------------------------------

c) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
------------------------------------------------------------------------------

d) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy przy ocenie czy dane składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r., uwzględnić należy następujące okoliczności:
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

a) zamiar kontynuowania przez nabywcę (spółkę jawną) działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

b) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nie ulega wątpliwości, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r., winna być rozpatrywana w kontekście istoty uregulowań art. 6 pkt 1 tej ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
-----------------------------------------------------------------------------------------------

W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem analizowanego wyłączenia jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. Zdaniem TSUE, jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję wyłączenia z opodatkowania transakcji zbycia przedsiębiorstwa i zorganizowanej części przedsiębiorstwa uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Natomiast w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mając na względzie wskazane powyżej podstawy prawne i odnosząc je do przedstawionego stanu prawnego należy zauważyć, że:
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

a) obie (…), poprzez swą specyfikę stanowią wyodrębnioną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, bowiem służą samodzielnie do prowadzenia wydzielonej działalności gospodarczej w postaci (…),
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

b) obie (…) posiadają samodzielność organizacyjną (wyodrębniony majątek), funkcjonalną (obie niezależne od siebie mogą być wykorzystywane jako samodzielny zespół składników),
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

c) obie (…) związane są z zobowiązaniami w zakresie obowiązku spełniania warunków wynikających z (…), a jednocześnie samodzielnie generują przychód z tytułu sprzedaży (…),
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

d) obie (…) są i będą wykorzystywane przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie (…) i do działalności tej nie będą niezbędne inne elementy, a co za tym idzie mają one przymiot kompletności i zdolności do samodzielnego działania,
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

e) obie (…) w posiadanej przez Wnioskodawcę (…) są wymienione jako odrębne miejsca (…), co świadczy o ich odrębności od podstawowej działalności Wnioskodawcy, a co za tym idzie potwierdza wyodrębnienie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy,
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

f) Wnioskodawca pozostając przedsiębiorcą będzie kontynuował dotychczasową działalność gospodarczą,
---------------------------------------------------------------------------------------------------

g) obie (…), zdaniem Wnioskodawcy, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa zarówno pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym, za czym przemawia również fakt, że obecnie są wykorzystywane do (…) bezpośrednio przez Spółkę, która wykorzystuje obie (…) w oparciu o umowę dzierżawy.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Oznacza to, że obie (…) mogą być wykorzystywane samodzielnie do prowadzenia działalności w zakresie (…). W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ, jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że wskazane składniki majątkowe, które Wnioskodawca zamierza wnieść tytułem wkładu do Spółki będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r., a co za tym idzie czynność ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I tak:

1) w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2) wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że:

„(…) celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.”

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W złożonym wniosku wskazał Pan, że:

*   prowadzi Pan działalność gospodarczą pod firmą (…), jest Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług;
*   prowadzi Pan działalność w zakresie handlu wyrobami metalowymi; dodatkowo, w ramach prowadzanej działalności gospodarczej jest Pan właścicielem dwóch (…);
*   12 września 2022 r, zawarł Pan z Córką umowę spółki jawnej (…) z siedzibą w (…);
*   przedmiotem działalności wskazanym w umowie spółki są (…);
*   na moment składania wniosku spółka dzierżawi od Pana dwie nieruchomości z (…), z tytułu czego otrzymuje fakturę kosztową;
*   zamierza Pan wnieść do Spółki obie (…) w postaci wkładu niepieniężnego; przedmiotem wkładu niepieniężnego będą wskazane i opisane we wniosku (…) oraz działka, na której zlokalizowana jest (…);
*   obie (…) stanowią odrębną całość funkcjonalną i mogą być samodzielnie wykorzystywane do działalności polegającej na (…);
*   (…);
*   Spółka Jawna, podpisała z Pana firmą umowę dzierżawy obydwu (…) i od tego momentu spółka jawna mogła prowadził działalność (…) polegającą na (…).

Pana wątpliwości w przedmiotowej sprawie dotyczą tego, czy wniesienie aportem do spółki jawnej (\`(...)\`), będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że składniki majątkowe, które zamierza Pan wnieść tytułem wkładu niepieniężnego do spółki jawnej, są przez Pana wydzierżawione tej spółce jawnej, tj. wykorzystywane na moment aportu do działalności gospodarczej w zakresie dzierżawy. (…). Oznacza to, że obecnie przy użyciu (…) nie prowadzi Pan działalności w zakresie (…). To spółka jawna od momentu (…) faktycznie wykorzystuje składniki majątkowe do działalności polegającej na (…), z których korzysta na podstawie umowy dzierżawy.

Przedstawione okoliczności prowadzą do wniosku, że (…) będące przedmiotem umowy dzierżawy, które zostaną wniesione aportem do (…) Spółka Jawna nie będą wykorzystywane do kontynuacji działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim obecnie Pan prowadzi - nie będą służyły spółce jawnej do działalności związanej z dzierżawą, a właśnie w takim zakresie (usług dzierżawy) prowadzi Pan działalność wykorzystując składniki, których dotyczy wniosek. W przedsiębiorstwie spółki jawnej składniki majątkowe będące przedmiotem planowanego aportu (…), są już i będą wykorzystywane do działalności w zakresie (…) (działalności prowadzonej przez Pana z wykorzystaniem składników majątkowych przez zawarciem umowy dzierżawy tych składników).

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi przedsiębiorstwo. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa. Istotny jest fakt, aby w oparciu o przeniesione składniki nabywca kontynuował działalność w tym samym zakresie, w jakim prowadził ją podmiot zbywający.

W analizowanej sprawie z takim przypadkiem nie będziemy mieli do czynienia z uwagi na to, że spółka jawna nie będzie kontynuowała działalności gospodarczej przy pomocy przejętych składników w takim samym zakresie, w jakim robi to Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, tj. polegającej na ten moment wyłącznie na dzierżawie (…). Tym samym, kluczowy dla rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie jest sposób wykorzystania przez Pana składników majątkowych przed planowanym aportem na rzecz spółki jawnej.

Odnośnie przeniesienia w drodze aportu majątku przypisanego do obydwu (…) należy więc stwierdzić, że pomimo niewątpliwej możliwości realizowania z ich pomocą określonych zadań gospodarczych, to jednak fakt, że w przedmiotowej sprawie nie został spełniony warunek kontynuacji działalności prowadzonej z wykorzystaniem majątku podlegającego wniesieniu aportem, w tym samym zakresie, w jakim prowadził go Pan, nie pozwala na uznanie, że transakcja będzie dotyczyła aportu ZCP.

Tym samym, w analizowanej sprawie – wbrew Pana twierdzeniu – nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki umożliwiające uznanie, że wniesienie aportem obydwu (…) do spółki jawnej będzie stanowiło czynność zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji do tej transakcji nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy, a więc wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT.

Mając na uwadze wskazane okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy, należy stwierdzić, że planowana transakcja aportu obydwu (…) i działki do spółki jawnej stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 ustawy.

Aport każdego z wymienionych we wniosku składników majątku powinien Pan opodatkować podatkiem VAT według stawki podatku właściwej dla poszczególnego przenoszonego składnika majątkowego.

Pana stanowisko uznaję **za nieprawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ze względu na autonomiczność prawa podatkowego i odrębność uregulowań prawnych w zakresie podatku dochodowego i podatku VAT rozstrzygnięcie przyjęte w niniejszej interpretacji dot. braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT wnoszonych aportem (…) jako zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie przyjęte w tym zakresie na gruncie przepisów dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).