Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/436-255/14/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-01-21
Teza: Czy na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn od tej części majątku, której nabycie zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 28 maja 2012 r.?
Słowa kluczowe: nieruchomości; spadek; wywłaszczenie
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 usta wy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2014 r. (data wpływu – 21 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie powstania obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie powstania obowiązku podatkowego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Decyzją Prezydenta Miasta, która stała się ostateczna 13 maja 1978 r., wywłaszczono na rzecz Skarbu Państwa nieruchomość stanowiącą współwłasność AX, BY, CX oraz EX o łącznej powierzchni 0,7547 ha. Przejęcia gruntu dokonano z przeznaczeniem pod budowę osiedla mieszkaniowego. Wywłaszczenie przeprowadzono na podstawie ustawy z dnia 12 marca 1958 r. o zasadach i trybie wywłaszczania nieruchomości.

Natomiast w dniu 17 lutego 1983 r. zmarła AX, w związku z czym Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 28 maja 2012 r. stwierdził nabycie spadku po zmarłej przez córkę BY, syna CX i syna EX, po 1/3 spadku wprost.

Z kolei w dniu 14 stycznia 1990 r. zmarł EX, syn AX. Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 26 listopada 1990 r. stwierdzono nabycie spadku po zmarłym EX przez żonę FX (dalej: Wnioskodawczyni), syna GX i córkę HX, po 1/3 spadku wprost.

Decyzją z dnia 28 listopada 2012 r. Prezydent Miasta orzekł o zwrocie projektowanej działki o powierzchni 0,3375 ha, stanowiącej część wywłaszczonej nieruchomości, określonej we wstępie, na rzecz między innymi Wnioskodawczyni.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość czy postanowienie z dnia 28 maja 2012 r. w zakresie nabycia spadku przez jej zmarłego 14 stycznia 1990 r. męża, spowodowało u niej powstanie obowiązku zapłaty podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn od tej części majątku, której nabycie zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 28 maja 2012 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z treścią przepisu art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn temu podatkowi podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem dziedziczenia.

W myśl natomiast art. 5 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Z kolei na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia z chwilą przyjęcia spadku. Zgodnie zaś z ust. 4 cytowanego artykułu, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia.

Wobec powyższego. w opinii Wnioskodawczyni, była ona zobowiązana do rozliczenia podatku od spadku uzyskanego w związku ze śmiercią męża EX, co stwierdzone zostało postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 26 listopada 1990 r. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni nie została wskazana w treści postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 28 maja 2012 r. o stwierdzeniu nabycia spadku po zmarłej AX, nie ciąży na niej obowiązek złożenia zeznania, o którym mowa w art. 17a ustawy o podatku od spadków i darowizn ani zapłaty podatku od spadków i darowizn.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawczyni wskazuje na uzasadnienie interpretacji indywidualnej Ministra Finansów, wydanej przez upoważniony organ, to jest Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, z dnia 15 października 2013 r. Nr ILPB2/436-260/13-4/WM. w której organ interpretacyjny wskazał, że: Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że dokonany na rzecz Zainteresowanego zwrot nieruchomości na mocy przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami spowodował powstanie zobowiązania podatkowego z chwilą uprawomocnienia się postanowienia Sądu o nabyciu spadku. Nadmienić należy, że obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn powstał z datą uprawomocnienia się orzeczenia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku wydanego w 2002 r.

Z kolei, w uzasadnieniu indywidualnej interpretacji z dnia 5 lutego 2014 r. Nr IBPBII/1/436-307/MCZ Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach podniósł, że: Jak z powyższego przepisu wynika, podatkiem od spadków i darowizn opodatkowane jest wyłącznie nabycie własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przez osoby fizyczne wymienione enumeratywnie w tym przepisie, co oznacza jednocześnie, że nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych nie wymienionych w tym przepisie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W myśl art. 922 § 1 tej ustawy przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Zgodnie z art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Prawomocne postanowienie sądu ma natomiast charakter deklaratoryjny i stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego). Wobec tego nabycie spadku ma miejsce z chwilą śmierci spadkodawcy. Zgodnie bowiem z treścią art. 1015 § 1 i § 2 zdanie pierwsze Kodeksu cywilnego oświadczenie o przyjęciu lub o odrzuceniu spadku może być złożone w ciągu sześciu miesięcy od dnia, w którym spadkobierca dowiedział się o tytule swego powołania. Brak oświadczenia spadkobiercy w powyższym terminie jest jednoznaczny z prostym przyjęciem spadku. Z powołanych wyżej artykułów wynika, że spadkobiercy w zasadzie wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Oznacza to, że w skład spadku wchodzą prawa i obowiązki, ale takie uzasadnione prawnie nadzieje na nabycie prawa. Prawa majątkowe są składnikiem masy spadkowej dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie. Roszczenie o zwrot własności udziałów w nieruchomościach wcześniej wywłaszczonych jest zatem prawem majątkowym. Z treści wniosku wynika, że w 1954 r. miało miejsce wywłaszczenie dziadków Wnioskodawcy w trybie przymusowego wywłaszczenia z części posiadanych nieruchomości. Ojciec Wnioskodawcy, ich spadkobierca, również utracił na rzecz Skarbu Państwa własność udziałów w nieruchomościach. Ojciec Wnioskodawcy zmarł 14 października 1990 r. Matka Wnioskodawcy zmarła 1 czerwca 2007 r. Postanowieniem z dnia 26 maja 2008 r. Sąd potwierdził nabycie spadku po rodzicach m.in. przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie złożył zeznań o nabyciu majątku, gdyż jego zdaniem wartość majątku nie przekraczała kwoty wolnej od podatku. W dniach 18 czerwca i 14 lipca 2010 r. Prezydent Miasta wydał decyzje o zwrocie następcom prawnym prawa własności udziałów w działkach nr 30/2 i 30/4 wywłaszczonych w 1954 r. oraz w działce 38/1 wywłaszczonej w 1971 r. Zwrot nastąpił w oparciu o przepisy art. 136 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Wnioskodawca zajął stanowisko, w którym stwierdził, iż nie jest zobowiązany do zapłaty podatku od spadku i darowizn z tytułu zwrotu własności wywłaszczonych nieruchomości stanowiących działki nr 30/2, 30/4 i 38/1 na podstawie decyzji administracyjnych Prezydenta Miasta wydanej w trybie art. 136 ustawy o gospodarce nieruchomościami, gdyż odzyskane nieruchomości nie wchodzą do masy spadkowej. Ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Wnioskodawcę należy się zgodzić. W przedmiotowej sprawie, w skład nabytego przez Wnioskodawcę spadku po rodzicach wchodziły prawa majątkowe w postaci roszczenia o zwrot własności udziałów w nieruchomościach wcześniej wywłaszczonych. I te właśnie prawa majątkowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Natomiast zwrot Wnioskodawcy w drodze decyzji administracyjnych własności udziałów w nieruchomościach nr 30/2, 30/4 i 38/1 nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn bowiem tych praw własności Wnioskodawca nie nabył w drodze spadku (jak również nie nabył na podstawie żadnego innego tytułu szczegółowo określonego w treści art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn). Tytułem spadku Wnioskodawca nabył jedynie prawa majątkowe uprawniające go do występowania – jako spadkobiercy – z żądaniem zwrotu własności (wraz z pozostałymi współwłaścicielami) wywłaszczonych nieruchomości. I to właśnie te prawa, jako przedmiot masy spadkowej podlegają opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Reasumując, w opinii Wnioskodawczyni, w związku z postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 28 maja 2012 r. nie ciążą na niej żadne obowiązki wynikające z ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem spadku.

Z kolei w myśl art. 5 ustawy obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a w wypadku darowizny obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na obdarowanym i darczyńcy.

Stosownie zaś do art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje – przy nabyciu w drodze dziedziczenia – z chwilą przyjęcia spadku.

Na podstawie art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. Gdy nabycie w drodze darowizny nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przed organem podatkowym na okoliczność dokonania tej darowizny.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, decyzją Prezydenta Miasta, która stała się ostateczna 13 maja 1978 r., wywłaszczono na rzecz Skarbu Państwa nieruchomość stanowiąca współwłasność AX, BY, CX oraz DX o łącznej powierzchni 0,7547 ha. Przejęcia gruntu dokonano z przeznaczeniem pod budowę osiedla mieszkaniowego. Wywłaszczenie przeprowadzono na podstawie ustawy z dnia 12 marca 1958 r. o zasadach i trybie wywłaszczania nieruchomości.

Natomiast w dniu 17 lutego 1983 r. zmarła AX, w związku z czym Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 28 maja 2012 r. stwierdził nabycie spadku po zmarłej przez córkę BY, syna CX i syna EX, po 1/3 spadku wprost.

Z kolei w dniu 14 stycznia 1990 r. zmarł EX, syn AX. Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 26 listopada 1990 r. stwierdzono nabycie spadku po zmarłym EX przez żonę FX (dalej: Wnioskodawczyni), syna GX i córkę HX, po 1/3 spadku wprost.

Decyzją z dnia 28 listopada 2012 r. Prezydent Miasta orzekł o zwrocie projektowanej działki o powierzchni 0,3375 ha, stanowiącej część wywłaszczonej nieruchomości, określonej we wstępie, na rzecz między innymi Wnioskodawczyni.

W świetle powyższego zauważyć należy, że zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

Natomiast w myśl § 2 powołanego przepisu nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Z kolei zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Jak wynika więc z zacytowanych przepisów, spadkobiercy z mocy prawa wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Przedmiotem spadku mogą być natomiast zarówno rzeczy, jak i prawa majątkowe. Wyjaśnić przy tym należy, że prawa majątkowe są prawami podmiotowymi, realizującymi interes ekonomiczny uprawnionego i składającymi się na jego majątek. Co do zasady mają one wymiar pieniężny, jednakże, co istotne w omawianej sprawie, służą one jedynie do realizacji interesu ekonomicznego uprawnionego, gdyż zapewniają mu możliwość domagania się konkretnego zachowania ze strony dłużnika (zobowiązanego). Samo nabycie prawa majątkowego nie oznacza jednoczesnego nabycia przedmiotu zobowiązania czy też jego realizacji. Są to bowiem odrębne od nabycia prawa majątkowego, zdarzenia prawne.

Do praw majątkowych zalicza się prawa rzeczowe (własność, użytkowanie wieczyste, prawa rzeczowe ograniczone), wierzytelności, prawa na dobrach niematerialnych o charakterze majątkowym oraz prawa rodzinne o charakterze majątkowym (np. prawo do świadczeń alimentacyjnych). Prawa majątkowe są więc składnikiem masy spadkowej dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie.

Zatem na tle przedstawionego stanu faktycznego, z uwzględnieniem powołanych przepisów prawa, stwierdzić należy, że skoro uprawnienie do zwrotu wywłaszczonej nieruchomości przysługiwało wywłaszczonemu właścicielowi, to – w wypadku gdy nie dożył ww. zwrotu – źródłem takiego uprawnienia dla jego spadkobierców jest spadek. W konsekwencji prawo do zwrotu nieruchomości ma swoje źródło w spadku, a więc uprawnienie do restytucji należącego uprzednio do zmarłej AX ww. składnika majątkowego przysługiwałoby mężowi Wnioskodawczyni jako spadkobiercy, gdyby dożył tegoż zdarzenia prawnego. Jednakże jego śmierć przed dokonaniem zwrotu skutkowała tym, że odziedziczone po matce prawo weszło w skład spadku po nim. Zastrzec przy tym należy, że okoliczność ta nie uczyniła Wnioskodawczyni bezpośrednim spadkobiercą AX, a jedynie udział w pozostałej po niej masie spadkowej, który przypadł EX dostał się – z uwagi na prawo dziedziczenia po mężu a zarazem synu zmarłej właścicielki nieruchomości – Wnioskodawczyni jako jego spadkobiercy.

Gdyby bowiem Wnioskodawczyni nie posiadała statusu spadkobiercy zmarłego męża nie miałaby prawa do zwrotu wywłaszczonej nieruchomości.

W świetle powyższego wskazać zatem należy, że roszczenie o zwrot nieruchomości jest prawem majątkowym, które weszło do masy spadkowej po zmarły mężu. Z kolei dniem nabycia przez Wnioskodawczynię spadku jest chwila jego otwarcia czyli data śmierci męża – 14 stycznia 1990 r. Natomiast postanowienie Sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Odnosząc się natomiast do obowiązku podatkowego, wspomnieć należy, że został on zdefiniowany w art. 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

Zatem obowiązek podatkowy jest kategorią prawną i faktyczną zobiektywizowaną, co oznacza, że powstaje w warunkach przez prawo określonych niejako automatycznie, tj. niezależnie od woli i zamiaru podmiotów temu obowiązkowi podlegających. Dlatego też na powstanie obowiązku podatkowego wpływu nie ma żadna umowa cywilnoprawna ani też zawinione bądź niezawinione działanie podatnika. Powstaje on bowiem wtedy, gdy zaistnieje zdarzenie określone w ustawie podatkowej.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny wskazać należy, że obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn w przedmiotowej sprawie ciąży na Wnioskodawczyni wyłącznie z tytułu nabycia spadku po mężu i powstał z chwilą uprawomocnienia się postanowienia Sądu z dnia 26 listopada 1990 r. o stwierdzeniu nabycia praw do spadku. Należy przy tym podnieść, że wskazane we wniosku postanowienie sądowe z dnia 28 maja 2012 r., które stanowiło tytuł prawny, na mocy którego wydana następnie decyzja Prezydenta Miasta umożliwiła zwrot Wnioskodawczyni ww. działki, nie kreowało prawa do nieruchomości, lecz tylko dało sposobność do przywrócenia na skutek ww. decyzji stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia. Przy zwrocie nieruchomości, jako skutku tegoż orzeczenia, nie mamy bowiem do czynienia z przeniesieniem na zasadach ogólnych własności nieruchomości na wywłaszczonego uprzednio właściciela, czy też jego spadkobierców.

Stwierdzić zatem należy, że postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 28 maja 2012 r. o stwierdzeniu nabycia spadku po zmarłej AX nie rodzi skutków w postaci opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, w związku z czym Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do uiszczenia podatku z tego tytułu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.