Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.440.412.2021.2.IP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-18
Teza: WIS-W usługa (świadczenie kompleksowe) – odbiór, transport i zagospodarowanie odpadów budowlanych innych niż niebezpieczne nadających się do recyklingu
Słowa kluczowe: kontenery; odbiór; odpady (śmieci); odpady (śmieci)-przetwarzanie odpadów (śmieci); odpady (śmieci)-wywóz odpadów (śmieci); odzyskanie; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 3 grudnia 2021 r. (data wpływu 3 grudnia 2021 r.), uzupełnionego pismem z dnia 31 stycznia 2022 r. (data wpływu 4 lutego 2022 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – odbiór, transport i zagospodarowanie odpadów budowlanych innych niż niebezpieczne nadających się do recyklingu

**Opis usługi**:

Na świadczenie będące przedmiotem wniosku składa się odbiór odpadów budowlanych (innych niż niebezpieczne) wraz z ich transportem i zagospodarowaniem. Wszystkie czynności wykonywane są przez Wnioskodawcę w ramach jednego zlecenia. Świadczenie polega na podstawieniu kontenera (pojemnika) na odpady budowlane. Kontener zostaje podstawiony pod wskazany przez klienta (Zleceniodawcę) adres. Zamawiający wypełnia kontener odpadami budowlanymi. Załadunku odpadów nie wykonuje nigdy Zleceniobiorca (Wnioskodawca). Klient po zapełnieniu kontenera, zgłasza chęć przekazania kontenera. Wnioskodawca wysyła samochód po odbiór kontenera. Świadczenie wykonywane jest przystosowanymi do transportu zamówionych kontenerów pojazdami ciężarowymi. Zleceniobiorca jest uprawniony do odbioru i transportu odpadów innych niż niebezpieczne. Odpady odbierane przez Wnioskodawcę przeznaczone są do odzysku i recyklingu. Odpady są przewożone do miejsca magazynowania w celu przetworzenia na terenie Wnioskodawcy a ich zagospodarowanie polega na przyjęciu odpadu do Zakładu należącego do Wnioskodawcy, do którego zostało wydane zezwolenie na przetwarzanie odpadu i poddanie go procesowi przetwarzania odpadów: recykling, odzysk.

Proces technologiczny przetwarzania (odzysku) odpadów prowadzony jest w instalacji, na którą składa się zespół stacjonarnych urządzeń technicznych w postaci ładowarki, kruszarki szczękowej i przesiewacza, wyposażone w sito wibracyjne, powiązanych ze sobą technologicznie. Przetwarzanie obejmuje etapy: przyjęcie odpadów oraz ich magazynowanie w pryzmach w wyznaczonym miejscu Zakładu; załadunek odpadów do kruszarki za pomocą ładowarki samojezdnej; rozdrobnienie odpadów w kruszarce szczękowej i wydzielenie metali przez elektromagnes znajdujący się w kruszarce; uzyskane kruszywo kierowane jest na sito wibracyjne, na którym rozdzielane jest na poszczególne frakcje; kruszywo jest magazynowane w pryzmach na placu magazynowym i przekazywane do dalszego wykorzystania. Wnioskodawca odbierając odpady jest zobowiązany – na mocy umowy – do ich późniejszego zagospodarowania. Z punktu widzenia nabywcy przedmiotowe czynności tworzą jedną całość (świadczenie kompleksowe), gdyż nie jest on zainteresowany podziałem usługi na odrębne czynności, lecz oczekuje rozwiązania problemu we właściwy sposób, tj. zagospodarowania powstałych na budowie śmieci. Zlecana usługa ma uwolnić nabywcę od problemu odpadów powstałych w ramach budowy. Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie – uzależnione od wielkości kontenera (wyrażonego w m3) – na podstawie faktury i obejmuje ono elementy, tj. odbiór odpadu, transport i zagospodarowanie. Oznacza to, że nie są ustalane (określane) odrębne kwoty za poszczególne elementy świadczenia.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 38.21.2

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 33 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 3 grudnia 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia kompleksowego, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 4 lutego 2022 r. o doprecyzowanie opisu świadczenia oraz dokumenty na realizację świadczenia będącego przedmiotem wniosku.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia.**

Spółka prowadzi działalność między innymi w zakresie transportowania i gospodarowania odpadami. Spółka posiada zezwolenie na transport odpadów oraz decyzję zezwalającą na przetwarzanie odpadów.

Usługa odbiór odpadów budowlanych (innych niż niebezpieczne) wraz z ich transportem i zagospodarowaniem polega na odbiorze odpadów w stalowych kontenerach transportem własnym Wnioskodawcy. Usługa obejmuje podstawienie do przekazującego odpady kontenera, transport i przejęcie odpadów w kontenerze do zagospodarowania w miejscu przetworzenia należącym do świadczącego usługę.

Odpady są przewożone do miejsca magazynowania w celu przetworzenia na terenie Wnioskodawcy. Wnioskodawca odbiera odpady na swój koszt. Odpady odbierane przez Wnioskodawcę przeznaczone są do odzysku i recyklingu.

Odbierane w ramach usługi odpady to odpady budowlane inne niż niebezpieczne i mogą mieć niżej wymienione kody:

\- 17 01 01 – odpady betonu oraz gruz betonowy z rozbiórek i remontów

\- 17 01 02 – gruz ceglany

\- 17 01 03 – odpady innych materiałów ceramicznych i elementów wyposażenia

\- 17 01 07 – zmieszane odpady z betonu, gruzu ceglanego, odpadowych materiałów ceramicznych i elementów wyposażenia inne niż wymienione w 17 01 06

\- 17 01 81 – odpady z remontów i przebudowy dróg

\- 17 05 04 – gleba i ziemia, w tym kamienie, inne niż wymienione w 17 0503

\- 17 09 04 – zmieszane odpady z budowy, remontów i demontażu inne niż wymienione w 17 09 01, 17 09 02 i 17 09 03

\- 19 12 09 – minerały (np. piasek, kamienie).

Wnioskodawca zagospodarowuje odpad w procesie odzysku w instalacji lub poza instalacją. W zależności od tego jakie odpady zostaną zidentyfikowane mogą pojawić się różne możliwości dalszego zagospodarowania tych odpadów, a więc niektóre odpady po sortowaniu mogą trafić do procesu recyklingu odbywającego się w innych zakładach przystosowanych do tych procesów, a inne mogą być przetworzone w odpowiedniej instalacji u wnioskodawcy.

Usługa ma na celu odbiór i zagospodarowanie odpadu wytwarzanego przez nabywcę usługi. Efektem świadczonej usługi jest zagospodarowanie, odzysk i recykling odpadów innych niż niebezpieczne.

Pojazdy, którymi transportowane są odpady są samochodami ciężarowymi przystosowanymi do transportu odpadów.

Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie na podstawie faktury VAT za usługę odbiór odpadów budowlanych. Wynagrodzenie uzależnione jest od wielkości kontenera (wyrażonego w m3).

(…).

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi).**

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie złożone (kompleksowe), obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego (kompleksowego).

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Do rozstrzygnięcia, czy w konkretnej sprawie mamy do czynienia z jednym bądź wieloma świadczeniami istotne jest dokonanie tej analizy z punktu widzenia klienta, odbiorcy tych czynności. Wymaga to wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej, elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów.

Z treści wniosku wynika, że świadczenie będące przedmiotem wniosku składa się z trzech czynności:

*   odbiór odpadów innych niż niebezpieczne,
*   transport odpadów,
*   zagospodarowanie odpadów.

Świadczenie polega na podstawieniu kontenera (pojemnika) na odpady budowlane. Kontener zostaje podstawiony pod wskazany przez klienta (Zleceniodawcę) adres i Zamawiający wypełnia kontener odpadami budowlanymi, które stanowią odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu. Po zapełnieniu kontenera, klient zgłasza chęć przekazania go, a Wnioskodawca wysyła samochód po jego odbiór. Zleceniobiorca wykonuje usługi na rzecz Zleceniodawcy przystosowanymi do transportu zamówionych kontenerów pojazdami ciężarowymi i posiadając odpowiednie uprawnienia. Odpady są przewożone do miejsca magazynowania w celu przetworzenia na terenie instalacji Wnioskodawcy. Zagospodarowanie odpadów innych niż niebezpieczne polega na przyjęciu odpadu do Zakładu należącego do Wnioskodawcy, do którego zostało wydane zezwolenie na przetwarzanie odpadu i poddanie go procesowi przetwarzania odpadów: recykling, odzysk. Proces technologiczny przetwarzania (odzysku) odpadów prowadzony jest w instalacji, na którą składa się zespół stacjonarnych urządzeń technicznych w postaci ładowarki, kruszarki szczękowej i przesiewacza, wyposażone w sito wibracyjne, powiązanych ze sobą technologicznie. Przetwarzanie obejmuje etapy:

\- przyjęcie odpadów oraz ich magazynowanie w pryzmach w wyznaczonym miejscu Zakładu;

\- załadunek odpadów do kruszarki za pomocą ładowarki samojezdnej;

\- rozdrobnienie odpadów w kruszarce szczękowej i wydzielenie metali przez elektromagnes znajdujący się w kruszarce;

\- uzyskane kruszywo kierowane jest na sito wibracyjne, na którym rozdzielane jest na poszczególne frakcje;

\- kruszywo jest magazynowane w pryzmach na placu magazynowym i przekazywane do dalszego wykorzystania.

Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie – uzależnione od wielkości kontenera (wyrażonego w m3) – na podstawie faktury i obejmuje ono elementy, tj. odbiór odpadu, transport i zagospodarowanie. Oznacza to, że nie są ustalane (określane) odrębne kwoty za poszczególne elementy świadczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym obejmującym zarówno odbiór kontenera z odpadami budowlanymi stanowiącymi – jak wskazał Wnioskodawca – odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu, jak również transport kontenera z odpadami do miejsca magazynowania w celu przetworzenia na terenie Wnioskodawcy oraz zagospodarowanie odpadów w instalacji, na którą składa się zespół stacjonarnych urządzeń technicznych powiązanych ze sobą technologicznie. Wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy czynności są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość sprzedawaną nierozłącznie. Powyższe wynika z faktu, że – jak wskazał Wnioskodawca – Zleceniobiorca jest zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego kompleksowego świadczenia, polegającego na odbiorze odpadów powstałych podczas budowy i ich zagospodarowaniu we właściwy sposób przez Wnioskodawcę. Dla nabywcy podział świadczenia na odrębne czynności jest niezasadny. Celem wszystkich wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności jest – jak wynika z zawartej umowy – odbiór odpadów powstających podczas budowy i ich zgodne z prawem zagospodarowanie w instalacji Wnioskodawcy. Wszystkie czynności są niezbędne do zrealizowania celu, w jakim została zawarta umowa. Aby odebrać odpady z terenu budowy Wnioskodawca podstawia klientowi kontener (pojemnik), który zostaje przez klienta załadowany odpadami. Po zapełnieniu kontenera, Wnioskodawca wysyła samochód po odbiór kontenera i przewozi odpady do miejsca magazynowania w celu przetworzenia na terenie instalacji Wnioskodawcy. Ponieważ odpady pochodzące z budowy stanowią odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyclingu, Wnioskodawca – na podstawie stosownych przepisów dotyczących ochrony środowiska oraz posiadanych uprawnień – jest zobowiązany do odpowiedniego ich zagospodarowania. Proces technologiczny przetwarzania (odzysku) odpadów prowadzony jest w instalacji, na którą składa się zespół stacjonarnych urządzeń technicznych w postaci ładowarki, kruszarki szczękowej i przesiewacza, wyposażone w sito wibracyjne, powiązanych ze sobą technologicznie. Uzyskane w ten sposób kruszywo jest magazynowane w pryzmach na placu magazynowym i przekazywane do dalszego wykorzystania. W zawartej umowie zastrzeżono jednocześnie, że Zleceniobiorca (Wnioskodawca) ponosi odpowiedzialność za naruszenie przepisów dotyczących ochrony środowiska oraz postępowania z odpadami w związku z realizacją przedmiotu umowy.

Z punktu widzenia nabywcy, przedmiotowe czynności tworzą jedną całość (świadczenie kompleksowe). Zauważyć bowiem należy, że nabywca nie jest zainteresowany podziałem tego świadczenia na odrębne czynności. Nabywca oczekuje rozwiązania problemu z powstałymi na budowie śmieciami. Nabywcy usługi zależy bowiem na tym, żeby odpady powstałe podczas budowy, były odebrane i we właściwy sposób zagospodarowane. Powyższe potwierdza chociażby fakt, że czynności te są wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach jednego zlecenia (zamówienia). Dodatkowo zaznaczyć należy, że – jak wskazał Wnioskodawca – wynagrodzenie Wnioskodawcy (zgonie z umową) uzależnione jest od wielkości kontenera (wyrażonego w m3). Z tytułu wykonania świadczenia Wnioskodawca otrzyma „jedno” wynagrodzenie w kwocie brutto. Oznacza to, że nie są ustalane (określane) odrębne kwoty za poszczególne elementy świadczenia.

Mając na uwadze treść przywołanego wyżej orzecznictwa TSUE, należy stwierdzić, że czynności, do wykonania których zobowiązany jest Wnioskodawca w celu realizacji przedmiotu umowy, tj. odbiór, transport i zagospodarowanie odpadów pochodzących z budowy (odpadów innych niż niebezpieczne nadających się do recyklingu), składają się na jedną czynność kompleksową. Przy czym, z uwagi na charakter i efekt końcowy wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności oraz oczekiwania nabywcy (odbiór i zagospodarowanie odpadu zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa) świadczeniem głównym jest – zdaniem tutejszego organu – zagospodarowanie ww. odpadu. Natomiast czynności polegające na odbiorze (podstawieniu kontenera) i transporcie odpadów są czynnościami pomocniczymi, bez których realizacja świadczenia głównego jest niemożliwa.

Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z usługą główną (dominującą). W związku z powyższym, w dalszej części decyzji dokonano klasyfikacji oraz określono stawkę podatku od towarów i usług dla usługi zagospodarowania odpadów pochodzących z budowy (odpadów innych niż niebezpieczne nadających się do recyklingu) (usługi dominującej).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja E Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI DOSTARCZANIA WODY, ŚCIEKI I ODPADY ORAZ USŁUGI ZWIĄZANE Z ICH REKULTYWACJĄ”.

Z wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) wynika, że sekcja E obejmuje:

\- wodę w postaci naturalnej,

\- wodę leczniczą i wody termalne,

\- usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody,

\- handel wodą za pośrednictwem sieci wodociągowej,

\- usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków,

\- osady ze ścieków kanalizacyjnych,

\- odpady,

\- pellety i brykiety, z odpadów komunalnych,

\- pellety i brykiety wytwarzane z różnych rodzajów odpadów przemysłowych,

\- usługi związane ze zbieraniem odpadów,

\- usługi związane z infrastrukturą przeznaczoną do przemieszczania odpadów,

\- usługi związane ze składowaniem odpadów,

\- usługi związane z przetwarzaniem i unieszkodliwianiem odpadów,

\- usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych,

\- surowce wtórne,

\- transport, jeżeli jest on integralną częścią zbierania odpadów,

\- usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem gleby i wód gruntowych, wód powierzchniowych, powietrza, odkażaniem budynków, zakładów i terenów przemysłowych i inne usługi związane z rekultywacją.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- sprzedaży hurtowej odpadów i złomu, włącznie z segregowaniem, magazynowaniem, pakowaniem, itp., ale bez procesu dalszego przekształcania, sklasyfikowanej w 46.77.10.0,

\- usług doradztwa w sprawach środowiska, sklasyfikowanych w 74.90.13.0.

W sekcji E zawarty jest m.in. dział 38 „USŁUGI ZWIĄZANE ZE ZBIERANIEM, PRZETWARZANIEM I UNIESZKODLIWIANIEM ODPADÓW; ODZYSK SUROWCÓW”, który obejmuje:

\- usługi związane ze zbieraniem:

\- stałych odpadów (śmieci), takich jak: odpady pochodzące z gospodarstw domowych lub odpady przemysłowe z pojemników na odpady, kontenerów itp., które mogą zawierać różne materiały nadające się do odzysku,

\- surowców wtórnych,

\- odpadów z koszy na śmieci w miejscach publicznych,

\- odpadów pochodzących z budowy lub rozbiórki,

\- resztek typu zarośla, krzewy, gruz, tłuczeń,

\- odpadów z produkcji zakładów tekstylnych,

\- stałych i niestałych odpadów niebezpiecznych, takich jak: substancje wybuchowe, utleniające się, łatwopalne, toksyczne, drażniące, szkodliwe, rakotwórcze, żrące, zakaźne oraz inne substancje i środki szkodliwe dla zdrowia ludzkiego i środowiska. Usługa ta może obejmować także identyfikację, przetwarzanie, pakowanie i oznakowanie odpadów dla celów transportowych,

\- usługi związane z demontażem wyrobów zużytych,

\- usługi związane z odzyskiem surowców z materiałów segregowanych,

\- usługi składowisk odpadów niebezpiecznych,

\- odpady niebezpieczne i inne niż niebezpieczne,

\- surowce wtórne.

Dział ten obejmuje także:

\- odpady komunalne pochodzące z gospodarstw domowych, hoteli, restauracji, szpitali, sklepów, biur itp., zmiotek z dróg i chodników, a także odpadów budowlanych i z rozbiórek; odpady komunalne zawierają zazwyczaj dużą różnorodność materiałów, takich jak: tworzywa sztuczne, guma, drewno, papier, materiały włókiennicze, szkło, metale, żywność, połamane meble i inne uszkodzone lub wybrakowane wyroby,

\- odzysk tj. jakikolwiek proces, którego głównym celem jest to, aby odpady służyły użytecznemu zastosowaniu, przez zastąpienie innych materiałów, które w przeciwnym przypadku zostałyby użyte do spełnienia danej funkcji, lub w wyniku, którego odpady są przygotowywane do spełnienia takiej funkcji w danym zakładzie lub ogólnie w gospodarce,

\- recykling – odzysk, w ramach, którego odpady są ponownie przetwarzane na produkty, materiały lub substancje wykorzystywane w pierwotnym celu lub innych celach; obejmuje ponowne przetwarzanie materiału organicznego (recykling organiczny), ale nie obejmuje odzysku energii i ponownego przetwarzania na materiały, które mają być wykorzystane, jako paliwa lub do celów wypełniania wyrobisk,

\- recykling organiczny polegający na obróbce tlenowej, w tym kompostowaniu, lub obróbce beztlenowej odpadów, które ulegają rozkładowi biologicznemu w kontrolowanych warunkach przy wykorzystaniu mikroorganizmów, w wyniku, której powstaje materia organiczna lub metan.

Składowanie na składowisku odpadów nie jest traktowane, jako recykling organiczny.

Dział ten nie obejmuje:

\- usług związanych z odkażaniem i sprzątaniem skażonych budynków, miejsc po eksploatacji górniczej, gleby, wód gruntowych, np. usuwania azbestu, sklasyfikowanych w 39.00.

W dziale PKWiU 38 mieści się klasa 38.21 „USŁUGI ZWIĄZANE Z OBRÓBKĄ I USUWANIEM ODPADÓW INNYCH NIŻ NIEBEZPIECZNE”.

Z przesłanej przez Wnioskodawcę kopii umowy na wykonanie świadczenia będącego przedmiotem wniosku wynika, że jej przedmiotem jest podstawienie i odbiór kontenera zawierającego odpady, transport tego kontenera i zagospodarowanie odpadów pochodzących z budowy, które to odpady stanowią odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu. To Wnioskodawca – na podstawie zawartej umowy – jest zobowiązany do zagospodarowania tych odpadów.

Zatem, mając na uwadze postanowienia wynikające z zawartej umowy, oczekiwania nabywcy oraz to, że efektem końcowym wykonywanych czynności jest – zgodne z obowiązującymi przepisami prawa – zagospodarowanie odebranych odpadów poprzez ich przetworzenie (odzysk) w instalacji, na którą składa się zespół urządzeń powiązanych ze sobą technologicznie należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując zagospodarowania odpadów w ten właśnie sposób, realizuje jednocześnie cel w postaci usunięcia tego odpadu.

W dziale PKWiU 38 mieści się także kategoria 38.21.2 „USŁUGI ZWIĄZANE Z USUWANIEM ODPADÓW INNYCH NIŻ NIEBEZPIECZNE”. W kategorii tej zawarte są usługi związane ze składowiskami odpadów, spełniającymi określone normy prawne i wymogi sanitarne; usługi związane z pozostałymi składowiskami odpadów; usługi związane ze spalaniem odpadów inne niż niebezpieczne; pozostałe usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych grupowaniem PKWiU 38.21.2 „USŁUGI ZWIĄZANE Z USUWANIEM ODPADÓW INNYCH NIŻ NIEBEZPIECZNE”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4 wynosi 23%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W poz. 33 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano PKWiU 38.21.2 – „Usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne”.

Opisana we wniosku usługa kompleksowa mieści się w kategorii PKWiU 38.21.2 „Usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne”. Zatem stawką właściwą dla opodatkowania tej usługi jest – na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 33 załącznika nr 3 do ustawy – stawka podatku w wysokości 8%.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do wykonywania świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).