Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-869/12/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-01-10
Teza: Czy składka ubezpieczeniowa opłacana ryczałtowo przez Wnioskodawczynię za ubezpieczenie członków zarządu, rady nadzorczej i pracowników wykonujących funkcje zarządcze stanowi dla ww. osób przychód ze stosunku pracy lub przychód z działalności wykonywanej osobiście, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowych od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; odpowiedzialność-odpowiedzialność cywilna; polisa ubezpieczeniowa; przychód; płatnik; składki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 05 października 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 11 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacenia przez Wnioskodawczynię składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej na rzecz członków zarządu, rady nadzorczej i pracowników wykonujących funkcje zarządcze - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacenia przez Wnioskodawczynię składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej na rzecz członków zarządu, rady nadzorczej i pracowników wykonujących funkcje zarządcze.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni działa na podstawie ustawy z dnia 14 grudnia 1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych. Przedmiotowa ustawa określa zasady tworzenia, organizacji i działalności spółdzielczych kas oszczędnościowo - kredytowych. Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy, celem kas jest gromadzenie środków pieniężnych wyłącznie swoich członków, udzielanie im pożyczek i kredytów, przeprowadzanie na ich zlecenie rozliczeń finansowych oraz pośredniczenie przy zawieraniu umów ubezpieczenia na zasadach określonych w ustawie z dnia 28 lipca 1990 r. o działalności ubezpieczeniowej. Ponadto, w myśl art. 3 ust. 1a cyt. ustawy, do rozliczeń, o których mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe.

Prowadzona działalność wiąże się z istotnym ryzykiem oraz koniecznością podejmowana skomplikowanych decyzji związanych z zarządzaniem. W związku z powyższym Wnioskodawczyni zawarła umowę ubezpieczenia odpowiedzialności z tytułu jej zarządzania (dalej: umowa OC). Umowa OC ma na celu zminimalizowanie potencjalnych negatywnych konsekwencji finansowych dla Wnioskodawczyni, wynikających z ewentualnych zaniechań lub błędnych decyzji podejmowanych przez osoby wchodzące w skład organów (rada nadzorcza, zarząd) oraz pracowników wykonujących funkcje zarządcze u Wnioskodawczyni. Wysokości składki została określona w kwocie ryczałtowej w oparciu o dane finansowe Wnioskodawczyni.

Ubezpieczenie obejmuje otwarty krąg osób, a wysokość składki nie jest uzależniona od liczby ubezpieczonych osób. Oznacza to, że składka nie ulega podziałowi na konkretne wskazane co do imienia i nazwiska, osoby fizyczne. Nie jest także wymagane prowadzenie ewidencji osób ubezpieczonych ani zgłaszanie zmian kadrowych. Jedynie w momencie ewentualnego wystąpienia szkody (zgłoszenia roszczenia) sprawdzać się będzie czy szkoda wynikła z uchybień

określonej osoby wchodzącej w skład kręgu osób określonych łącznie jako „członkowie kierownictwa”, dokonanych w związku z wykonywaniem przez nią funkcji zarządczych lub nadzorczych u Wnioskodawczyni i czy powstaje obowiązek wypłaty świadczenia.

Nieistotne jest przy tym, czy w momencie wystąpienia szkody (zgłoszenia roszczenia) obwiniony nadal będzie zawodowo związany z Wnioskodawczynią, gdyż ochrona ubezpieczeniowa obejmuje zarówno obecnych, jak i byłych członków organów, prokurentów, pracowników Wnioskodawczyni, a także osoby, które zaczną pełnić takie funkcje w okresie ubezpieczenia.

Zmniejszenie liczby członków organów nie będzie dawało prawa także do zwrotu jakiejkolwiek części składki, a odchodzący ze stanowiska członkowie organów wciąż będą objęci ochroną ubezpieczeniową jako byli członkowie kierownictwa.

Umowa OC jest konieczna ze względu na wykonywanie przez osoby ubezpieczone obowiązków zawodowych i odpowiedzialność przypisaną członkom organów, gdyż osoba poszkodowana (także sama Wnioskodawczyni) nie zawsze ma wiedzę, kto rzeczywiście odpowiada za jej straty i ma prawo w pierwszej kolejności kierować roszczenie do zarządu wymienionego w KRS, a pozwany członek zarządu musi wtedy wykazać brak odpowiedzialności za szkodę lub wskazać osobę odpowiedzialną za wyrządzenie szkody. Brak ochrony ubezpieczeniowej utrudnia skuteczne prowadzenie spraw i reprezentowanie Wnioskodawczyni, przejawiające się m.in. w emisji papierów wartościowych (rodzącej tzw. odpowiedzialność prospektową), zaciąganiu zobowiązań na realizację celów inwestycyjnych (generującym ryzyko pogorszenia płynności finansowej i powstania odpowiedzialności członków zarządu wobec wierzycieli), czy wprowadzaniu transparentnej polityki informacyjnej na rzecz akcjonariuszy.

Przedmiotowa umowa OC, zgodnie z treścią § 10 ust 1 warunków ubezpieczenia odpowiedzialności, obejmuje zatem każdą osobę fizyczną, która była, jest obecnie lub będzie:

1.  pełnić funkcję członka zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej, rady dyrektorów, dyrektora zarządzającego lub inną podobną funkcję zgodnie z prawem właściwym dla Wnioskodawczyni, w tym postanowieniami umowy lub statutu Wnioskodawczyni, prokurenta (zgodnie z art. 1091 -1099 polskiego Kodeksu cywilnego) lub powiernika w ramach Programu świadczeń,
2.  wykonywać obowiązki pracownika Wnioskodawczyni, wyłącznie w takim zakresie, w jakim roszczenie zostało podniesione przeciwko niemu w związku z czynem bezprawnym jednocześnie z podniesieniem go przeciwko członkowi kierownictwa Wnioskodawczyni,
3.  wykonywać obowiązki pracownika, który pełnił, pełni lub będzie pełnił obowiązki zarządcze u Wnioskodawczyni lub mającego wykonywać czynności zazwyczaj wykonywane przez członka kierownictwa Wnioskodawczyni,
4.  wykonywać obowiązki któregokolwiek pracownika w odniesieniu do czynu bezprawnego pracodawcy,
5.  osobą fizyczną, która pełniła, pełni lub obejmuje funkcję członka organu kontrolnego lub nadzorczego u Wnioskodawczyni zgodnie z definicją zawartą w przepisach właściwego prawa,
6.  osobą fizyczną, która pełniła, pełni lub będzie pełniła funkcję faktycznego dyrektora (shadow director - zgodnie z prawem obowiązującym w Anglii i Walii) u Wnioskodawczyni,
7.  w przypadku, gdy Wnioskodawczyni lub Spółka zewnętrzna jest organizacją charytatywną, izbą gospodarczą lub innym podmiotem tego rodzaju o charakterze non-profit, który nie posiada kapitału zakładowego - osobą fizyczną, która pełniła, pełni lub będzie pełniła funkcję powiernika, prokurenta (zgodnie z art. 1091 -1099 polskiego Kodeksu cywilnego), członka zarządu, rady, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej lub komitetu,
8.  małżonkiem, partnerem (konkubiną lub konkubentem) osoby fizycznej, która spełnia warunki definicji określonej powyżej w lit. a) - g), ale wyłącznie w odniesieniu do czynności egzekucyjnych przeciwko majątkowi osobistemu takiego małżonka lub partnera, podjętych na podstawie orzeczenia sądowego wydanego przeciwko osobie ubezpieczonej, o której mowa w lit. a) - g) w następstwie roszczenia objętego umową ubezpieczenia,
9.  w przypadku upadłości, niewypłacalności, śmierci bądź niezdolności do czynności prawnych osoby fizycznej, która spełnia warunki definicji określonej powyżej w lit. a) - g) - jej spadkobiercą, wykonawcą testamentu lub przedstawicielem prawnym, ale wyłącznie w odniesieniu do roszczenia przeciwko takiej osobie, objętego umową ubezpieczenia.

Z uwagi na konstrukcję umowy OC ubezpieczony co do zasady nie może stać się adresatem głównego świadczenia (odszkodowania) z tytułu tego ubezpieczenia, a głównym jego beneficjentem ubezpieczenia jest sama Wnioskodawczyni i jej członkowie. Ponadto Wnioskodawczyni sama będzie mogła występować z roszczeniami do ubezpieczyciela jako poszkodowany. Zgodnie z treścią pozycji 6 Polisy - Ubezpieczyciel udziela ochrony ubezpieczeniowej zdefiniowanej w poniższych klauzulach ubezpieczeniowych:

Klauzula A - odpowiedzialność członka kierownictwa

Ubezpieczyciel wypłaci w imieniu członka kierownictwa odszkodowanie, będące następstwem roszczenia skierowanego przeciwko niemu po raz pierwszy w okresie ubezpieczenia albo w dodatkowym okresie zgłaszania roszczeń (o ile ma on zastosowanie) i zgłoszonego ubezpieczycielowi w tym samym okresie, z tytułu czynu bezprawnego popełnionego lub rzekomo popełnionego przez niego w związku z wykonywaniem funkcji członka kierownictwa.

Klauzula B - odszkodowanie dla Wnioskodawczyni.

Ubezpieczyciel wypłaci w imieniu lub na rzecz Wnioskodawczyni odszkodowanie, będące następstwem roszczenia skierowanego przeciwko członkowi kierownictwa po raz pierwszy w okresie ubezpieczenia albo w dodatkowym okresie zgłaszania roszczeń (o ile ma on zastosowanie) i zgłoszonego ubezpieczycielowi w tym samym okresie, z tytułu czynu bezprawnego popełnionego lub rzekomo popełnionego przez członka kierownictwa w związku z wykonywaniem przez niego tej funkcji, które to odszkodowanie Wnioskodawczyni ma obowiązek lub prawo zapłacić zgodnie z treścią obowiązujących Wnioskodawczynię regulaminów lub umów dotyczących zwolnienia z odpowiedzialności.

Zakres ubezpieczenia OC obejmuje również, zgodnie z treścią § 5 warunków ubezpieczenia odpowiedzialności, następujące ryzyka dodatkowe:

*   kierownictwo Spółki zewnętrznej,
*   koszty obrony w związku z zanieczyszczeniem,
*   dodatkowy okres zgłaszania roszczeń,
*   koszty dochodzenia,
*   koszty obrony w sprawach dotyczących szkód w mieniu lub na osobie,
*   koszty ochrony dobrego imienia członka kierownictwa lub Wnioskodawczynię,
*   ochrona aktywów i wydatki niezbędne do pozostania na wolności,
*   grzywny i kary cywilne lub administracyjne,
*   zaliczki na poczet kosztów obrony i kosztów dochodzenia,
*   koszty awaryjne,
*   nadwyżkowe koszty obrony dla członków kierownictwa,
*   dodatkowy limit odpowiedzialności na rzecz członków organów nadzorczych Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy składka ubezpieczeniowa opłacana ryczałtowo przez Wnioskodawczynię za ubezpieczenie członków zarządu, rady nadzorczej i pracowników wykonujących funkcje zarządcze stanowi dla ww. osób przychód ze stosunku pracy lub przychód z działalności wykonywanej osobiście, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowych od osób fizycznych?

Wnioskodawczyni wskazuje, że ogólna definicja przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym została zawarta w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przepisu tego wprost wynika, iż przychód podatkowy stanowią otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Z art. 12 ust. 3 ww. ustawy wynika, iż wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych, jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi niewchodzące w zakres działalności pracodawcy, ustała się według zasad określonych w art. 11 ust. 2b tejże ustawy. Stąd też w przypadku usług zakupionych przez pracodawcę wartość pieniężną tych świadczeń dla celów podatkowych ustala się według cen zakupu. Z powołanych przepisów wynika, iż pracodawca jest obowiązany do doliczenia do przychodu pracownika wartości faktycznie otrzymanych przez pracownika świadczeń stosując ceny zakupu usług. Przychód ten musi być zidentyfikowany danymi określonej osoby, gdyż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych - art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy zarządach wieloosobowych, tak jak przy radach nadzorczych, składka ubezpieczeniowa nie może stanowić przychodu dla jej członków, o ile ubezpieczenie i ta składka nie jest przypisana konkretnej osobie z nazwiska i imienia. Podobnie rzecz się ma w przypadku pracowników objętych omawianym ubezpieczeniem. Oznacza to, że aby przychód członka zarządu, rady nadzorczej lub pracownika można było zaliczyć do katalogu źródeł przychodów w ramach art. 13 pkt 7 lub pkt 9 ww. ustawy, sam przychód w postaci opłaconej przez Wnioskodawczynię składki ubezpieczeniowej powinien spełniać definicję przychodu, określoną przez ustawodawcę w art. 11 tejże ustawy. Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że opłacona składka na rzecz Ubezpieczyciela nie jest otrzymanymi ani tym bardziej postawionymi do dyspozycji podatnika (członka zarządu lub rady nadzorczej) pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi. Nie jest też świadczeniem w naturze, albowiem nie jest świadczeniem otrzymanym. Opłacenie składki nie jest świadczeniem na rzecz osoby powołanej do zarządu lub rady nadzorczej, albowiem nie jest świadczeniem Wnioskodawczyni w zamian za konieczne świadczenie każdego z członków ww. organów statutowych Wnioskodawczyni. Opłacenie składki ubezpieczeniowej przez Wnioskodawczynię nie jest też nieodpłatnym świadczeniem na rzecz członków zarządu, rady nadzorczej lub pracownika, albowiem z momentem zawarcia przez Wnioskodawczynię umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ww. osoby nabywają jedynie ekspektatywę przyszłego prawa podmiotowego, które może nie dojść do skutku, jeśli szkoda nie wystąpi. Ponadto zgodnie z art. 12 ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych w skład zarządu wchodzi co najmniej 3 członków kasy. Skład rad nadzorczych także jest wieloosobowy.

Oznacza to, że organy Wnioskodawczyni podejmują decyzje in gremium, a więc nie można przypisać konkretnej decyzji Wnioskodawczyni, konkretnej osobie. Skoro ubezpieczonym jest każdy członek zarządu i każdy członek rady nadzorczej (a także liczne grono pracowników), bez względu na sposób wykonywanych przez siebie obowiązków i ich konsekwencje, a składka ubezpieczeniowa określona w kwocie ryczałtowej, niezależnej od składu i liczebności organów Wnioskodawczyni i grupy pracowników objętych ubezpieczeniem, trudno uznać, że przychód każdego członka zarządu i każdego członka rady nadzorczej (art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jest powiększony o wymierną, jemu przypisaną kwotę składki od zakupionego ubezpieczenia. Umową tą jest ubezpieczony każdoczesny (aktualny) zarząd Wnioskodawczyni, rada nadzorcza oraz inne osoby spełniające definicję członka kierownictwa, ale umowa ubezpieczenia taktycznie chroni samą Wnioskodawczynię. Jednocześnie zgodnie z art. 808 Kodeksu cywilnego ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek, a ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie. Natomiast stosownie do art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony. Jest to przypadek określany w prawie jako ubezpieczenie na cudzy rachunek. Zgodnie z komentarzem do Kodeksu cywilnego: „Umowa ubezpieczenia na cudzy rachunek występuje wówczas, gdy ubezpieczający ubezpiecza cudzy interes majątkowy, ale działa przy tym we własnym imieniu, co powoduje, że kto inny jest tu ubezpieczającym, a kto inny osobą, której interesie majątkowym zawiera się ubezpieczenie. Sytuacja prawna (prawa i obowiązki) ubezpieczającego i ubezpieczonego jest ukształtowana odmiennie. Na ubezpieczającym ciąży obowiązek zapłaty składki, od którego to obowiązku jest zwolniony ubezpieczony, który posiada z kolei ustawowe uprawnienie żądania świadczenia ubezpieczeniowego wprost od ubezpieczyciela, chyba że w umowie uzgodniono inaczej, przy czym uzgodnienia takiego nie można dokonać, jeżeli wypadek ubezpieczeniowy już zaszedł. W stosunku ubezpieczenia na cudzy rachunek ubezpieczyciel może podnosić mające wpływ na odpowiedzialność ubezpieczeniową zarzuty nie tylko przeciwko ubezpieczycielowi, ale i przeciwko ubezpieczonemu.” (Komentarz do art. 808 Kodeksu cywilnego, A. Chróścicki, Umowa ubezpieczenia po nowelizacji Kodeksu cywilnego. Komentarz, Oficyna 2008, Stan prawny 2007.12.31.).

Zdaniem Wnioskodawczyni w przypadku, gdy osoby ubezpieczone nie zostały z góry określone w umowie (załączniku do umowy, aneksie lub innym dokumencie) w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację, jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, lecz są identyfikowane dopiero w chwili zajścia wypadku ubezpieczeniowego lub w chwili spełnienia świadczenia przez ubezpieczyciela, nie jest możliwe ustalenie przychodu w postaci otrzymania nieodpłatnych świadczeń przez poszczególnych ubezpieczonych, ponieważ brak jest podstaw do przyporządkowania im kwoty składki w dacie zawarcia umowy i opłacenia jej przez Wnioskodawczynię. W związku z powyższym Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że ze względu na niemożność przypisania członkom zarządu, rady nadzorczej, ani pracownikom składki w odpowiedniej części, przychód u tych osób nie powstanie, a na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek płatnika. Swoje stanowisko, oprócz opisanego we wniosku stanu faktycznego, Wnioskodawczyni opiera na orzecznictwie sądów administracyjnych, dla którego reprezentatywny jest m.in. wyrok z dnia 26 lutego 2009 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (sygn. akt: III SA/Wa 2019/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 - 15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik. Do tych korzyści zaliczyć należy również kwoty składek od odpowiedzialności cywilnej pokrywanych przez ubezpieczającego dla osób wchodzących w skład organów (rada nadzorcza, zarząd) oraz pracowników wykonujących funkcje zarządcze. Wobec braku przepisów zwalniających je z opodatkowania stanowią one, co do zasady, przychód podlegający opodatkowaniu. Przy czym wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się – jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione – według cen zakupu, o czym stanowi art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy. Dotyczy to zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, podatników uzyskujących przychody z działalności wykonywanej osobiście jak i podatników osiągających przychody z tzw. innych źródeł.

Na podstawie art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. Z tej właśnie przyczyny w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma przede wszystkim fakt, kto jest chroniony (ubezpieczony) na podstawie zawartej umowy.

Stosownie bowiem do przepisów art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie zgodnie z § 2 ww. artykułu, roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu.

Zgodnie z przepisem art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Przychody członków organów osób prawnych, czy też pracowników są kwalifikowane do źródeł, których rodzaj określany jest w zależności od sposobu, w jaki powierzono tymże członkom lub pracownikom wykonywanie obowiązków.

Stosownie do powyższego, mogą oni osiągać przychody ze źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. m.in.:

*   ze stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty,
*   z działalności wykonywanej osobiście,
*   bądź także z innych źródeł (w przypadku prokurenta).

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 13 ust. 7 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Z przepisu art. 20 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Do kategorii przychodów określonych w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zalicza się wszystkie te przychody, które nie zostały enumeratywnie wymienione jako źródła przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 powołanej ustawy.

Świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika (lub inną osobę) należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin „świadczenie” pojawia się na gruncie Kodeksu cywilnego i zgodnie z art. 353 tego Kodeksu oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni zawarła umowę ubezpieczenia odpowiedzialności z tytułu jej zarządzania. Umowa OC ma na celu zminimalizowanie potencjalnych negatywnych konsekwencji finansowych dla Wnioskodawczyni, wynikających z ewentualnych zaniechań lub błędnych decyzji podejmowanych przez osoby wchodzące w skład organów (rada nadzorcza, zarząd) oraz pracowników wykonujących funkcje zarządcze. Wysokości składki została określona w kwocie ryczałtowej w oparciu o dane finansowe Wnioskodawczyni. Ubezpieczenie obejmuje otwarty krąg osób, a wysokość składki nie jest uzależniona od liczby ubezpieczonych osób. Oznacza to, że składka nie ulega podziałowi na konkretne wskazane co do imienia i nazwiska, osoby fizyczne. Nie jest także wymagane prowadzenie ewidencji osób ubezpieczonych ani zgłaszanie zmian kadrowych. Jedynie w momencie ewentualnego wystąpienia szkody (zgłoszenia roszczenia) sprawdzać się będzie czy szkoda wynikła z uchybień określonej osoby wchodzącej w skład kręgu osób określonych łącznie jako „członkowie kierownictwa”, dokonanych w związku z wykonywaniem przez nią funkcji zarządczych lub nadzorczych u Wnioskodawczyni i czy powstaje obowiązek wypłaty świadczenia. Nieistotne jest przy tym, czy w momencie wystąpienia szkody (zgłoszenia roszczenia) obwiniony nadal będzie zawodowo związany z Wnioskodawczynią, gdyż ochrona ubezpieczeniowa obejmuje zarówno obecnych, jak i byłych członków organów, prokurentów, pracowników Wnioskodawczyni, a także osoby, które zaczną pełnić takie funkcje w okresie ubezpieczenia. Zmniejszenie liczby członków organów Wnioskodawczyni nie będzie dawało prawa także do zwrotu jakiejkolwiek części składki, a odchodzący ze stanowiska członkowie organów Wnioskodawczyni wciąż będą objęci ochroną ubezpieczeniową jako byli członkowie kierownictwa. Przedmiotowa umowa OC, zgodnie z treścią § 10 ust 1 warunków ubezpieczenia odpowiedzialności, obejmuje zatem każdą osobę fizyczną, która była, jest obecnie lub będzie pełnić funkcję członka zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej, rady dyrektorów, dyrektora zarządzającego lub inną podobną funkcję, prokurenta lub powiernika, wykonywać obowiązki pracownika Wnioskodawczyni w określonym zakresie, pełniła, pełni lub obejmuje funkcję członka organu kontrolnego lub nadzorczego, członka komitetu, faktycznego dyrektora, będącego małżonkiem, partnerem (konkubiną lub konkubentem), spadkobiercą, wykonawcą testamentu lub przedstawicielem prawnym osoby wymienionej powyżej.

Co do zasady przychód ww. osób winien być zakwalifikowany według stosunku prawnego łączącego Wnioskodawczynię z ubezpieczonym. Jeżeli więc ubezpieczonymi są pracownicy, to winien to być przychód ze stosunku pracy. W sytuacji gdy ubezpieczony wykonuje dla Wnioskodawczyni czynności związane z działalnością osobistą – będzie to przychód określony w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W pozostałych przypadkach przychód ww. osób należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł – na podstawie art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na względzie ww. okoliczności należy uznać, że opłacone przez Wnioskodawczynię ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej ww. osób stanowi dla tychże osób, co do zasady, przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Objęcie bowiem ww. osób umową ubezpieczenia i sfinansowanie kosztów tejże umowy, to przekazanie osobom ubezpieczonym nieodpłatnych świadczeń. Nieodpłatne świadczenie – w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – to zapewnienie uprawnionym osobom – w sposób nieodpłatny – określonych możliwości, przekazanie określonych uprawnień; w przedmiotowej sprawie jest to objęcie ochroną ubezpieczeniową.

Jednakże z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, iż ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej oprócz członków władz Wnioskodawczyni, członków rady nadzorczej, prokurentów, pracowników Wnioskodawczyni wykonujących funkcje zarządcze objęci będą także małżonkowie, partnerzy (konkubina lub konkubent) osoby fizycznej, która spełnia warunki definicji określonej powyżej w lit. a) - g) jak i szereg innych osób. Ubezpieczeniem objęte będą również osoby, które w chwili obecnej nie są we władzach Wnioskodawczyni, nie pełnią funkcji prokurenta czy też osoby odpowiedzialnej za podejmowane decyzje. Zatem ubezpieczonych nie sposób zidentyfikować w chwili zawarcia umowy, gdyż obejmie ona zarówno osoby obecnie pełniące określone funkcje, jak również te, nieznane jeszcze z imienia i nazwiska, które będą je pełnić w przyszłości bądź pełniły już daną funkcję w przeszłości. Tak więc charakterystyczna jest tu zmienność ubezpieczonych zarówno co do liczby, jak i ich tożsamości w trakcie trwania umowy a także to, że umową ubezpieczeniową objęty jest otwarty krąg osób, do którego należą również osoby trzecie (współmałżonkowie, spadkobiercy czy też pracownicy pełniący określone funkcje).

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż o ile skład osobowy członków władz Wnioskodawczyni, członków rady nadzorczej, prokurentów, pracowników Wnioskodawczyni wykonujący funkcje zarządcze możliwy będzie do ustalenia w dniu zapłaty składki ubezpieczeniowej, to objęcie ubezpieczeniem także potencjalnej grupy osób fizycznych, niemożliwej do zidentyfikowania na ten dzień, stanowi okoliczność uniemożliwiającą przypisania przychodu z tego tytułu konkretnej osobie. Nie da się bowiem ustalić na dzień zapłaty składki danych osób, które będą pełnić ww. funkcje w przyszłości, tym samym nie można ustalić danych ich współmałżonków, czy też partnerów. Na dzień zapłaty składki nie można zatem jednoznacznie ustalić grona osób objętych ubezpieczeniem, a tym samym w sposób skonkretyzowany wskazać wysokości przychodu przypadającego na jedną osobę, z wszelkimi dalszymi konsekwencjami tych okoliczności. Tym samym po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie obowiązek obliczenia i poboru podatku.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.