Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9.8220.2.126.2015.JQP
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-02-22
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); Unia Europejska (Wspólnota Europejska); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 15 marca 2013 r. Nr ILPB1/415-1205/12-2/AP, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 04 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych w specjalnej strefie ekonomicznej – **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 15 marca 2013 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego. Interpretacja wydana została na wniosek z dnia 04 października 2012 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki cywilnej (…) (zwanej dalej: spółką). Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (SSE) na podstawie zezwolenia z dnia 24 października 2000 roku (dalej: zezwolenia). Zezwolenie zostało udzielone do dnia 15 kwietnia 2017 roku. Spółka należy do inwestorów, którym przysługiwało zwolnienie podatkowe w związku z prowadzeniem działalności na terenie SSE, nielimitowane wysokością poniesionych wydatków kwalifikowanych w całym okresie ważności zezwolenia.

W dniu 1 maja 2004 r., a zatem w momencie wprowadzenia - w związku z akcesją Polski do Unii Europejskiej - zmian dotyczących zasad udzielania i korzystania z pomocy publicznej, spółka posiadała status małego przedsiębiorcy.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą, rozumianą jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie strefy, określonych w następujących pozycjach PKWiU:

1.  w sekcji A, dział 01, grupa 01.2, klasa 01.25 - zwierzęta żywe pozostałe i produkty pochodzące od zwierząt,
2.  w sekcji D, podsekcji DA, dział 15, grupa 15.1, klasa 15.13 - produkty mięsne, w tym drobiowe i królicze,
3.  w sekcji D, podsekcji DA, dział 15, grupa 15.3, klasa 15.32 - soki owocowe i warzywne,
4.  w sekcji D, podsekcji DA, dział 15, grupa 15.3, klasa 15.33 - owoce i warzywa przetworzone i zakonserwowane pozostałe gdzie indziej niesklasyfikowane,
5.  w sekcji D, podsekcji DA, dział 15, grupa 15.6, klasa 15.61 - produkty przemiału zbóż,
6.  w sekcji D, podsekcji DA, dział 15, grupa 15.8, klasa 15.81 - pieczywo, wyroby piekarskie i ciastkarskie świeże,
7.  w sekcji D, podsekcji DA, dział 15, grupa 15.8, klasa 15.85 - makarony, kluski i podobne produkty mączne,
8.  w sekcji D, podsekcji DA, dział 15, grupa 15.8, klasa 15.88 - przetwory homogenizowane oraz żywność dietetyczna,
9.  w sekcji D, podsekcji DA, dział 15, grupa 15.8, klasa 15.89 - produkty spożywcze pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane,
10.  w sekcji D, podsekcji DB, dział 18, grupa 18.2, klasa 18.21 - ubrania robocze,
11.  w sekcji D, podsekcji DB, dział 18, grupa 18.2, klasa 18.22 - ubiory wierzchnie pozostałe,
12.  w sekcji D, podsekcji DB, dział 18, grupa 18.2, klasa 18.23 - bielizna,
13.  w sekcji D, podsekcji DB, dział 18, grupa 18.2, klasa 18.24 - odzież i dodatki odzieżowe pozostałe gdzie indziej niesklasyfikowane,
14.  w sekcji D, podsekcji DE, dział 21, grupa 21.2, klasa 21.21 - papier i tektura falista oraz opakowania z papieru i tektury,
15.  w sekcji D, podsekcji DH, dział 25, grupa 25.2, klasa 25.24 - wyroby z tworzyw sztucznych pozostałe, w sekcji D, podsekcji DJ, dział 28, grupa 28.7, klasa 28.72 - opakowania z metali lekkich.

Warunki prowadzenia działalności na terenie SSE obejmują:

1.  rozpoczęcie działalności na terenie strefy: nie później niż do dnia 31 grudnia 2003 r.,
2.  zatrudnienie na terenie strefy: co najmniej 20 pracowników w terminie nie później niż do dnia 31 grudnia 2003 r.,
3.  poniesienie wydatków inwestycyjnych o wartości: nie mniejszej niż 3.600.000 zł nie później niż do dnia 31 grudnia 2003 r.,
4.  przestrzeganie regulaminu strefy i innych regulacji prawnych dotyczących funkcjonowania strefy.

Powyższe warunki zostały przez spółkę spełnione, a spółka poniosła dotychczas na terenie SSE wydatki inwestycyjne znacznie przekraczające kwoty wskazane w zezwoleniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy po dniu 31 grudnia 2011 r. przedsiębiorcy prowadzący wspólnie działalność gospodarczą w spółce cywilnej uprawnieni są do skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach obowiązujących małych i średnich przedsiębiorców w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej?
2.  Czy po dniu 31 grudnia 2011 r. korzystając ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach obowiązujących małych i średnich przedsiębiorców w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej, kalkulując wysokość dostępnego zwolnienia podatkowego, spółka powinna uwzględnić pomoc uzyskaną w związku ze zwolnieniem dochodu osiągniętego do dnia 31 grudnia 2011 r.?
3.  Czy przy ustaleniu obowiązującej od 1 stycznia 2012 r. pomocy regionalnej w wysokości 65%, należy uwzględnić wszystkie wydatki poniesione przez inwestora od czasu uzyskania zezwolenia do 31 grudnia 2011 r., a następnie wydatki ponoszone w każdym kolejnym roku, czy też jedynie wydatki ponoszone po 1 stycznia 2012 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 1, w związku z akcesją Polski do Unii Europejskiej wprowadzono szereg zmian mających na celu dostosowanie przepisów pomocy publicznej w SSE do wymogów wspólnotowych.

W odniesieniu do inwestorów, którzy w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej posiadali status średniego bądź małego przedsiębiorcy w rozumieniu rozporządzeń unijnych, posiadających zezwolenia uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r. zachowano prawo do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2000 r.:

*   w okresie do dnia 31 grudnia 2011 r. - jeżeli był on w dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej małym przedsiębiorcą,
*   w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. - jeżeli był on w dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej średnim przedsiębiorcą.

W tym stanie rzeczy, Wnioskodawczyni, jako mały przedsiębiorca - zachowała prawo do korzystania z pomocy publicznej na starych zasadach (tj. do pomocy nielimitowanej wysokością poniesionych wydatków inwestycyjnych) do końca 2011 r.

Natomiast od początku 2012 r. Wnioskodawczyni korzystać będzie z przysługującego jej zwolnienia na zasadach ogólnych, tj. tych obowiązujących małych i średnich przedsiębiorców w dniu wejścia Polski do Unii Europejskiej. W myśl ogólnych zasad wynikających z art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielonej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć maksymalnej dopuszczalnej wielkości pomocy.

Jak stanowi art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wielkość zwolnień podatkowych określają rozporządzenia Rady Ministrów ustanawiające strefy z zachowaniem zasad określonych w ustawie z dnia 27 lipca 2002 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowania pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz. U. Nr 141, poz. 1177 oraz z 2003 r. Nr 159, poz. 1537).

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia o specjalnej strefie ekonomicznej w brzmieniu obowiązującym w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej, tj. w dniu 1 maja 2004 r., z wyłączeniem przedsiębiorców, o których mowa w art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz. U. Nr 188, poz. 1840), maksymalna intensywność pomocy regionalnej określona w § 4 ust. 1 wynosi odpowiednio: 30%, 40 %, 50 % - w zależności od klasyfikacji regionów.

Obszar województwa, na którego terenie prowadzona jest działalność gospodarcza spółki w SSE, objęty jest intensywnością pomocy regionalnej na poziomie 50%. Stosownie do § 4 ust. 2 powyższego rozporządzenia, w przypadku pomocy regionalnej udzielanej małemu lub średniemu przedsiębiorcy, z wyłączeniem przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w sektorze transportu, maksymalną intensywność pomocy podwyższa się o 15 punktów procentowych brutto.

W związku z powyższym maksymalna intensywność pomocy regionalnej w przypadku Wnioskodawczyni po 31 grudnia 2011 r. wynosi 65%.

Zdaniem Zainteresowanej, w odniesieniu do pytania nr 2, po dniu 31 grudnia 2011 r., korzystając ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach obowiązujących małych i średnich przedsiębiorców w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej i kalkulując wysokość dostępnego zwolnienia podatkowego, spółka powinna uwzględnić pomoc uzyskaną do dnia 31 grudnia 2011 r.

Zmiana przepisów, jaka nastąpiła w związku z akcesją do Unii Europejskiej, nie miała bowiem na celu pominięcie pomocy publicznej uzyskanej w okresie wskazanym w ustawie zmieniającej (to jest: do końca 2011 r.) przy kalkulacji pomocy publicznej po upływie okresu preferencyjnego. Przeciwne stanowisko pozostawałoby w sprzeczności z celem ustawy zmieniającej, jakim było wprowadzenie dla wszystkich przedsiębiorców posiadających zezwolenie wydane przed 1 stycznia 2001 r. zasad korzystania ze zwolnień podatkowych zgodnie z warunkami określonymi przez Unię Europejską. W celu zaś rekompensaty utraconych korzyści dla przedsiębiorców, korzystających ze zwolnień na „starych” zasadach (bez ograniczeń) czasowo zawieszono obowiązywanie nowych zasad.

Stąd też, korzystając ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach obowiązujących małych i średnich przedsiębiorców w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej, Wnioskodawczyni kalkulując wysokość dostępnego zwolnienia podatkowego powinna przysługującą jej pulę pomocy obniżyć o kwotę pomocy otrzymaną w okresie do dnia 31 grudnia 2011 r., a zatem kiedy jej wysokość nie podlegała ograniczeniom.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 3, przy ustaleniu obowiązującej od 01 stycznia 2012 r. pomocy regionalnej w wysokości 65%, należy uwzględnić wszystkie wydatki poniesione przez inwestora od czasu uzyskania zezwolenia, czyli do 31 grudnia 2011 r., a następnie wydatki ponoszone w każdym kolejnym roku, które będą zwiększać pulę pomocy.

Zgodnie z ustawą zmieniającą mali przedsiębiorcy do dnia 31 grudnia 2011 r. zachowali prawo do korzystania z pomocy publicznej na starych zasadach, tzn. mogli korzystać z pomocy nielimitowanej wysokością poniesionych wydatków inwestycyjnych. Zapis ten mógłby sugerować, iż skoro pomoc nie podlegała ograniczeniom, przedsiębiorcy nie mieli do tej daty obowiązku kalkulowania poniesionych wydatków. Konieczne stałoby się to dopiero po dniu 31 grudnia 2011 r.

Gdyby taka była intencja ustawodawcy, odpowiedni zapis wprowadzony zostałby w przepisach zmieniających. Tymczasem ustawa zmieniająca nie wprowadza zapisów nakazujących pominięcie dotychczasowych wydatków, stanowiących punkt odniesienia dla określenia wysokości pomocy. Jedynie - na co już wskazano wyżej - łagodzi skutki zmian, poprzez odsunięcie w czasie stosowania nowych zasad. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawczyni, powinna ona uwzględnić wydatki poniesione zarówno w dotychczasowym okresie obowiązywania zezwolenia, jak i w latach następnych.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 15 marca 2013 r. Nr ILPB1/415-1205/12-2/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawczyni za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez upoważniony organ nie jest prawidłowa.

Na wstępie należy wyjaśnić, iż Wnioskodawczynię obowiązują zasady opodatkowania wynikające z przepisów art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 282, zwanej dalej: ustawą o sse), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o sse, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r., dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą mogą być, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów, całkowicie zwolnione odpowiednio od podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych w okresie równym połowie okresu, na jaki ustanowiona została strefa.

Przepis ten zawierał delegację ustawową, którą kwestie udzielania zwolnień podatkowych i ich szczegółową treść przekazano do uregulowania Radzie Ministrów w drodze rozporządzenia. W dniu uzyskania przez Spółkę zezwolenia, tj. 24 października 2000 r. obowiązywało rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 15 kwietnia 1997 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 44, poz. 274, z późn. zm.), zwane dalej: rozporządzeniem z 1997 r.

Na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia z 1997 r. zwolnieniu od podatku dochodowego w okresie 10 lat podlegał dochód podmiotu uzyskany z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, a po upływie tego okresu zwolnieniu podlegała połowa dochodu (§ 8 rozporządzenia z 1997 r.).

Z kolei przepis art. 16 ust. 1 ustawy o sse stanowił, iż prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, z zastrzeżeniem ust. 2, wymaga zezwolenia, zwanego dalej „zezwoleniem”. Zezwolenie określa przedmiot oraz warunki działalności gospodarczej, która ma być prowadzona przez przedsiębiorcę na terenie strefy i termin, w ciągu którego przedsiębiorca jest zobowiązany do rozpoczęcia na terenie strefy działalności określonej w zezwoleniu (art. 16 ust. 8 ustawy o sse). Stanowi ono także podstawę do korzystania przez przedsiębiorcę ze zwolnień od podatku lub preferencji podatkowych określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 12 ust. 5 (art. 16 ust. 10 ustawy o sse).

Przepisy powyższe zostały następnie zmienione ustawą z dnia 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 117, poz. 1228, z późn. zm.) - zwanej dalej: ustawą zmieniającą z 2000 r., która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2001 r. Ustawa ta wprowadziła nowe zasady korzystania ze zwolnienia z podatku dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej. Przepisy regulujące to zwolnienie zostały przeniesione z rozporządzeń do aktu rangi ustawowej. W art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) - zwanej dalej: ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono zwolnienie przedmiotowe z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą z 2000 r., wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 5a-5c, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600, z 1996 r. Nr 106, poz. 496, z 1997 r. Nr 121, poz. 770, z 1998 r. Nr 106, poz. 668 oraz z 2000 r. Nr 117, poz. 1228), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie niniejszego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z zasadami zawartymi w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz. U. Nr 60, poz. 704), w tym z zasadami kumulacji oraz udzielania pomocy publicznej w określonych sektorach.

Normy przejściowe przyjęte w związku z wprowadzeniem nowych zasad korzystania ze zwolnienia od podatku dochodów uzyskiwanych z działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej zachowały tzw. stary reżim prawny dla przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001 r.

Stosownie bowiem do art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2000 r., przedsiębiorcy, którzy przed dniem wejścia w życie ustawy uzyskali zezwolenia na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o sse, zachowują przez okres ważności zezwolenia prawo do zwolnień i preferencji podatkowych określonych w art. 12 ustawy, o której mowa w art. 1 (tj. ustawy o sse), w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. W zakresie zwolnień i preferencji podatkowych przysługujących przedsiębiorcom, o których mowa w art. 5 ust. 1, stosuje się przepisy art. 12-14 i 19 ustawy o sse w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (art. 5 ust. 2 ustawy zmieniającej z 2000 r.).

W ten sposób ustawodawca przesądził, iż do tzw. starych przedsiębiorców zastosowanie mają przepisy obowiązujące do dnia 31 grudnia 2000 r. W konsekwencji wprowadzony po tym terminie przepis art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania do tych podmiotów. Oznacza to, że tzw. starzy przedsiębiorcy nigdy nie nabyli prawa do stosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zostało dla nich zachowane prawo stosowania art. 12-14 i 19 ustawy o sse w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej z 2000 r.

Ustawodawca dostosowując obowiązujące w Polsce uregulowania do wymogów unijnych, dokonał kolejnej zmiany, w wyniku której uległy skróceniu okresy, przez które tzw. starzy przedsiębiorcy mogli korzystać ze zwolnienia określonego w przepisach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2000 r. W sposób szczególny potraktowani zostali inwestorzy, którzy w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej posiadali status średniego bądź małego przedsiębiorcy w rozumieniu rozporządzeń unijnych. Na mocy art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz. U. Nr 188, poz. 1840, z późn. zm.) zwanej dalej: ustawą zmieniającą z 2003 r., przedsiębiorca, który posiada zezwolenie uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r., zachowuje prawo do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy o sse, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.:

1.  w okresie do dnia 31 grudnia 2011 r. - jeżeli był on w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy małym przedsiębiorcą,
2.  w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. - jeżeli był on w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy średnim przedsiębiorcą.

Zgodnie z art. 5 ust. 5 pkt 3 ustawy zmieniającej z 2003 r. za małego lub średniego przedsiębiorcę uznaje się także spółkę cywilną, która spełnia warunki określone w art. 54 lub art. 55 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. - Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz. 1178, z późn. zm.) oraz warunki określone w art. 5 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy zmieniającej z 2003 r.

Spółka cywilna, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, w dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej z 2003 r. była małym przedsiębiorcą, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Jednocześnie, zgodnie z art. 3 tej ustawy zmieniającej z 2003 r. uchylono art. 5 ustawy zmieniającej z 2000 r., który przewidywał zachowanie, przez okres ważności zezwolenia, prawa do zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 12 ustawy o sse w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r. przez tych podatników, którzy posiadają zezwolenia wydane przed 1 stycznia 2001 r.

Analiza regulacji prawnych odnoszących się do stanu faktycznego przedstawionego w niniejszej sprawie, w tym uwzględnienie procesu zmian stanu prawnego – nowelizacji przepisów, prowadzi do wniosku, iż na podstawie art. 5 ustawy zmieniającej z 2003 r. Wnioskodawczyni jako wspólnik spółki cywilnej, prowadzącej działalność w Specjalnej Strefie Ekonomicznej na podstawie zezwolenia z dnia 24 października 2000 r., zachowała do dnia 31 grudnia 2011 r. prawo do zwolnienia podatkowego określonego w art. 12 ust. 1 ustawy o sse w brzmieniu obowiązującym do końca 2000 r. Brak jest zatem podstaw do uznania, że Wnioskodawczyni ma prawo do zwolnienia podatkowego z tytułu działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej po dniu 31 grudnia 2011 r. Należy bowiem zauważyć, iż ustawą zmieniającą z 2000 r. nadano nowe brzmienie art. 12 ustawy o sse i wskazano w nim, że dochody z działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej są zwolnione od podatku dochodowego na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wielkość zwolnień podatkowych określają przepisy rozporządzenia ustanawiające specjalne strefy ekonomiczne z zachowaniem zasad określonych w ustawie o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców. Po raz pierwszy w przepisach regulujących działalność w specjalnych strefach ekonomicznych odwołano się więc do przepisów podatkowych i przepisów o pomocy publicznej. Skoro zatem Zainteresowana korzystała ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o sse w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r., to brak jest podstaw do uznania, że Wnioskodawczyni może stosować przepis art. 12 ustawy o sse w brzmieniu obowiązującym po tym dniu.

Ponadto należy podkreślić, iż korzystanie ze zwolnienia od podatku dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej stanowi zgodnie z prawem Unii Europejskiej pomoc publiczną. W związku z tym, że pomoc publiczna udzielana na zasadach obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2001 r. była niezgodna z prawem Unii Europejskiej, dokonano zmiany zasad jej udzielania. Jednak z uwagi na fakt, iż przedsiębiorcy działający w specjalnej strefie ekonomicznej posiadali prawo do zwolnienia, na podstawie ustawy zmieniającej z 2000 r. utrzymano je przez okres ważności zezwolenia. Wobec jednak sprzeciwu Unii Europejskiej zgłoszonego do tak długiego okresu stosowania przez Polskę niedozwolonej pomocy publicznej, ustawą zmieniającą z 2003 r. skrócono okres obowiązywania zwolnienia podatkowego dla tzw. starych przedsiębiorców (odpowiednio do końca 2010 r. i 2011 r.). Jednocześnie zasady udzielania pomocy publicznej, po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej, musiały zostać przedstawione w formie programu pomocowego i zatwierdzone przez Komisję Europejską. W przeciwnym przypadku, byłyby one, niezgodne z prawem Unii Europejskiej. Podkreślenia wymaga fakt, iż przedsiębiorców, posiadających zezwolenia wydane przed dniem 1 stycznia 2001 r. nie obejmuje żaden program pomocy notyfikowany, czy zgłoszony Unii Europejskiej.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawczyni po dniu 31 grudnia 2011 r. nie jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach obowiązujących małych i średnich przedsiębiorców na zasadach przewidzianych w art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem nie jest prawidłowe stanowisko Zainteresowanej, że po dniu 31 grudnia 2011 r., korzystając ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach obowiązujących małych i średnich przedsiębiorców w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej i kalkulując wysokość dostępnego zwolnienia podatkowego, spółka powinna uwzględnić pomoc uzyskaną do dnia 31 grudnia 2011 r. oraz że przy ustaleniu obowiązującej od 1 stycznia 2012 r. pomocy regionalnej w wysokości 65%, należy uwzględnić wszystkie wydatki poniesione przez inwestora od czasu uzyskania zezwolenia, czyli do 31 grudnia 2011 r., a następnie wydatki ponoszone w każdym kolejnym roku, które będą zwiększać pulę pomocy.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. wyrok z dnia 10 lipca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 597/14. Stanowisko takie zaprezentował także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawierającym analogiczne regulacje prawne, jak art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych np. w wyrokach z dnia 28 listopada 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1101/14, III SA/Wa 1102/14, III SA/Wa 1103/14 III SA/Wa 1104/14, z dnia 04 grudni 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1475/14 i II SA/Wa 1476/14 oraz z dnia 06 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 916/14.

W konsekwencji stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zatem należało z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.