Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1005/14-2/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-17
Teza: W sytuacji, gdy Wnioskodawczyni będzie regulowała w terminie umownym raty leasingowe (tj. będzie płacić poszczególne raty leasingowe zgodnie z harmonogramem uzgodnionym z leasingodawcą), nie powstanie obowiązek korygowania kosztów uzyskania przychodów z tytułu rozpoznanych odpisów amortyzacyjnych. Korekta taka będzie mieć miejsce wówczas, gdy wartość spłaconych rat kapitałowych będzie niższa od sumy naliczonych odpisów amortyzacyjnych i Spółka nie ureguluje tych rat z upływem 30 dni licząc od terminu ich płatności.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing-leasing finansowy; umowa-umowa leasingu; zatory płatnicze
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm. ) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2014 r. (data wpływu 10 września 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w lutym 2014 roku, na potrzeby firmy podpisała umowę leasingu finansowego, której przedmiotem jest samochód ciężarowy. Zgodnie z przepisami podatkowymi podlega on amortyzacji u korzystającego. Samochód został przyjęty do użytkowania w marcu 2014 r. i w tym też miesiącu został jednorazowo zamortyzowany na podstawie art. 22k ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Natomiast zgodnie z harmonogramem leasingowym zapłata za ten samochód będzie dokonywana w równych ratach przez okres 24 miesięcy (24 raty ).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z art. 24d ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli zaliczona do kosztów jednorazowa amortyzacja nie znajduje pokrycia w zapłaconych terminowo ratach kapitałowych, należy korygować koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku leasingu finansowego, poszczególne płatności przekazywane w trakcie realizacji umowy przez korzystającego finansującemu, składają się z części odsetkowej oraz części kapitałowej z tytułu spłaty wartości początkowej środka trwałego, będącego przedmiotem leasingu.

Zgodnie z art. 24d jeżeli podatnik nie dokona zapłaty należności w terminach określonych w tych przepisach, wówczas nie może obciążać kosztów uzyskania przychodów m.in. amortyzacją w części odpowiadającej niezapłaconemu zobowiązaniu powstałemu w związku z nabyciem łub wytworzeniem środka trwałego.

Przy czym, pod względem określania terminów płatności każda rata powinna być ustalana i rozliczana odrębnie. Zastosowanie znajdzie więc tu przepis art. 24d ust 1, tj. wyłączenie z kosztów będzie miało miejsce tylko wtedy gdy jakakolwiek rata nie zostanie uregulowana w terminie 30 dni od terminu płatności każdej raty (zgodnie z harmonogramem płatności). W związku z powyższym jeżeli okresem rozliczeniowym leasingu finansowego jest miesiąc, a termin płatności każdej raty wyznaczony jest na 8 dzień okresu rozliczeniowego (płatność z góry), zmniejszenie kosztów będzie miało miejsce tylko wówczas gdy rata nie zostanie uregulowana w terminie 30 dni od daty płatności każdej z rat.

Podsumowując, w sytuacji opłacenia przez Wnioskodawcę rat kapitałowych w terminach spłat, wynikających w harmonogramu i zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w pełnej wysokości (jednorazowo) nie powinno mieć miejsca zmniejszenie kosztów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztem uzyskania przychodów są także odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (art. 22 ust. 8 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia i środki transportu – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22a ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

W myśl art. 22h ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Zasady podatkowego rozliczania opłat wynikających z zawartych umów leasingu finansowego określa art. 23f ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 23f ust. 1 cyt. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2013 r. do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony,
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu: przepis art. 19 stosuje się odpowiednio
    1.  umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:
    2.  odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo
    3.  finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Umowa leasingu finansowego charakteryzuje się zatem m.in. tym, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie trwania tej umowy dokonuje korzystający, o ile nie jest osobą nieprowadzącą działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 23a pkt 3 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale dotyczącym opodatkowania stron umowy leasingu jest mowa o odpisach amortyzacyjnych rozumie się przez to odpisy amortyzacyjne dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22m, z uwzględnieniem art. 23.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2013 r. w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust, 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie (art. 24d ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 24d ust. 3 cyt. ustawy zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach.

Jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia (ar. 24d ust. 4).

Stosownie do treści art. 24d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z brzmieniem art. 24d ust. 7 cyt. ustawy w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli termin, o którym mowa w ust. 1 lub 2, upływa nie później niż w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia ich do ewidencji, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w części, w jakiej ich cena nabycia lub koszt wytworzenia wynikający z dokumentów, o których mowa w ust. 1, zostały uregulowane w terminie określonym w ust. 1 lub 2. Jeżeli zobowiązanie zostało uregulowane w terminie późniejszym, podatnik w miesiącu uregulowania tego zobowiązania zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie zdania pierwszego.

Z uregulowań tych nie zostały wyłączone koszty związane z realizacja umów leasingu finansowego.

W myśl art. 24d ust. 6.ww. ustawy przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

W leasingu finansowych korzystający wprowadza do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych środek trwały przedmiotu leasingu, od którego dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

Poszczególne płatności przekazywane w trakcie realizacji umowy przez korzystającego finansującemu składają się z części odsetkowej oraz części kapitałowej z tytułu spłaty wartości początkowej środka trwałego, będącego przedmiotem leasingu.

Nieuregulowanie w odpowiednim terminie spłaty wartości początkowej powinno skutkować wyłączeniem z kosztów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego amortyzowanego przez korzystającego. Pod względem terminów płatności każda rata powinna być ustalana i rozliczana odrębnie.

Wnioskodawczyni opisując stan sprawy wskazała, że harmonogram płatności będzie przewidywał miesięczne okresy rozliczeniowe.

Wobec powyższego, w celu określenia momentu dokonania ewentualnej korekty odpisów amortyzacyjnych znajdzie zastosowanie art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. korekta winna mieć miejsce w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności raty leasingowej.

Tym samym, w niniejszej sprawie korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu umowy leasingu finansowego należy dokonać w przypadku nieuregulowania raty leasingowej w części dotyczącej spłaty wartości początkowej w terminie 30 dni od upływu terminu jej płatności.

Reasumując, w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni będzie regulowała w terminie umownym raty leasingowe (tj. będzie płacić poszczególne raty leasingowe zgodnie z harmonogramem uzgodnionym z leasingodawcą), nie powstanie obowiązek korygowania kosztów uzyskania przychodów z tytułu rozpoznanych odpisów amortyzacyjnych. Korekta taka będzie mieć miejsce wówczas, gdy wartość spłaconych rat kapitałowych będzie niższa od sumy naliczonych odpisów amortyzacyjnych i Spółka nie ureguluje tych rat z upływem 30 dni licząc od terminu ich płatności.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.