Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-654/08/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-02-09
Teza: 1. Czy treść art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w roku 2006) ma zastosowanie przy zbyciu części majątku spadkowego, tj. akcji wchodzących w skład masy spadkowej? 2. Jak należy liczyć dochód ze sprzedaży 50 akcji S.A.?
Słowa kluczowe: akcja; akcja-objęcie (nabycie) akcji; akcja-przymusowy wykup akcji; akcja-sprzedaż akcji; akcja-umorzenie akcji; koszt-koszty uzyskania przychodów; papier-papiery wartościowe; przychód; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; spadek; spadek-nabycie spadku; zbycie; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2008 r. (data wpływu 10 listopada 2008) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży akcji nabytych w drodze spadku - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży akcji nabytych w drodze spadku.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, pismem z dnia 19 grudnia 2008 roku nr ITPB2/415-654/08-2/MM Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę o doprecyzowanie stanu faktycznego.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 31 grudnia 2008 r.

W przedmiotowym wniosku oraz w piśmie uzupełniającym z dnia 6 stycznia 2008 r. przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 9 stycznia 2006 roku zmarł Gabryel K., a w dniu 30 maja 2006 roku zmarła Jadwiga K. Sąd Rejonowy w dniu 4 lipca 2006 roku wydał postanowienie, na mocy którego spadek w całości nabył Wnioskodawca.

W dniu 26 października 2006 roku Wnioskodawca dokonał zbycia części majątku wchodzącego w skład masy spadkowej. Przedmiotem tej sprzedaży był garaż. W stosunku do przychodów uzyskanych z tej sprzedaży notariusz zastosował zwolnienie wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co zostało zapisane w akcie notarialnym kupna-sprzedaży oraz pobrał podatek od spadków i darowizn (wraz z należnymi odsetkami), wynikający z postanowienia wydanego dnia 2 października 2006 roku przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Przedmiotem spadku nabytego przez Wnioskodawcę były także akcje spółek: „R.” (30 sztuk), „B.” (17 sztuk). „L.” (10 sztuk), „P.” (86 sztuk).

W dniu 29 października 2007 roku Wnioskodawca dokonał sprzedaży 30 akcji „R.” – o wartości 15 zł każda i dokonał zakupu 89 akcji „P.”– o wartości 5 zł 89 gr każda.

Wnioskodawca otrzymał informację PIT-8C, w której wykazany został przychód uzyskany ze sprzedaży 30 akcji, w kwocie 450 zł oraz dochód w wysokości 436 zł. Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że na dzień 30 maja 2006 roku wartość tych akcji wynosiła 354 zł, co wynika z informacji z dnia 12 października 2006 roku.

Do dnia 30 kwietnia 2008 roku Wnioskodawca nie złożył zeznania PIT-38 za rok podatkowy 2007, gdyż był przekonany, że uzyskany przez niego dochód podlega zwolnieniu podatkowemu, o którym mowa w treści art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do dnia 30 kwietnia 2008 roku Wnioskodawca dokonał sprzedaży pozostałych posiadanych akcji, tj. akcji „B.”, „L.”, „P.” oraz dodatkowo ok. 50 akcji S.A. w wyniku przymusowego ich wykupu, o których istnieniu Wnioskodawcę poinformowano za pośrednictwem innego domu maklerskiego. Akcje banku Wnioskodawca uzyskał w drodze spadkobrania.

Na dzień składania i wypełniania wniosku ORD-IN Wnioskodawca nie posiada żadnych papierów wartościowych.

Na wezwanie Urzędu Skarbowego Wnioskodawca uregulował podatek w wysokości 83 zł od sprzedanych akcji „R.” obliczając 19% podatek od kwoty 450 zł (2,5 zł za każdą akcję).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy treść art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w roku 2006) ma zastosowanie przy zbyciu części majątku spadkowego, tj. akcji wchodzących w skład masy spadkowej?
2.  Jak należy liczyć dochód ze sprzedaży 50 akcji S.A.?

Zdaniem Wnioskodawcy powołany przepis nie powinien być zmieniany i powinien mieć zastosowanie do zbywanych akcji z uwagi na potrzebę ochrony majątku spadkowego przed uszczerbkiem (rzeczywistą stratą). Wnioskodawca wskazuje, że dochód ze sprzedaży 30 akcji „R.” powinien wynosić 82 i zostać naliczony w następujący sposób: przychód 450 zł. – koszty uzyskania przychodu (354 zł i 14 zł). W ocenie Wnioskodawcy podatek z tego tytułu powinien wynosić 16 zł.

Dochód do wysokości 1000 zł (łącznie z jednego rodzaju papierów wartościowych) winien na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostać zwolniony z opodatkowania. Z uwagi na przymusowy charakter wykupu akcji S.A. w roku 2008 sporządzenie PIT-8C jest zdaniem Wnioskodawcy niepotrzebną biurokracją, a prawo nabyte obowiązuje Wnioskodawcę oraz organ podatkowy i podlega ochronie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w treści w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Wszelkie ulgi i zwolnienia w prawie podatkowym są również wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów ustanawiających te zwolnienia musi być wykładnią ścisłą, co oznacza, że nie może być ani rozszerzająca, ani też zawężająca.

Art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 roku stanowił: wolne od podarku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w całości – jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny. Zatem powołany przez Pana - w treści wniosku - przepis zwalniał z opodatkowania tylko i wyłącznie przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów nabytych w drodze spadku. Wobec powyższego nie można zgodzić się z Pana stanowiskiem wyrażonym w treści wniosku, iż przedmiotowe zwolnienie dotyczy również przychodu uzyskanego ze sprzedaży akcji wchodzących w skład masy spadkowej.

Sprzedaż akcji stanowi odrębne źródło przychodów i podlega uregulowaniom odrębnym od sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Natomiast za przychody z kapitałów pieniężnych, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Na podstawie art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochodem takim jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 (art. 30b ust. 2 pkt 1).

Zgodnie z generalną zasadą ustalania kosztów, określoną w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem określonych w art. 23 tej ustawy.

Do kosztów uzyskania przychodów - w momencie odpłatnego zbycia - można zaliczyć stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy wydatki poniesione na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych.

Do kosztów uzyskania przychodów można zatem zaliczyć koszt nabycia odpłatnie zbywanego papieru wartościowego.

Jednakże, należy zaznaczyć, że w przypadku nabycia papierów wartościowych w drodze spadku, nie występuje koszt nabycia tych walorów, ponieważ przez spadkobiercę nie zostały poniesione żadne wydatki na ich nabycie. Nabycie w drodze spadku jest nabyciem nieodpłatnym, gdyż spadkobierca sprzedający akcje nie poniósł wydatku na ich nabycie.

Za koszt uzyskania przychodu nie można też uznać zapłaconego przez spadkobiercę podatku od spadków i darowizn. Stosownie bowiem do treści art. 23 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od spadków i darowizn.

Przy ustalaniu podstawy opodatkowania należy jednak zwrócić uwagę na brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 105 ww. ustawy, zgodnie z którym wolny od podatku dochodowego jest dochód uzyskany ze zbycia akcji (udziałów) otrzymanych w drodze spadku albo darowizny - w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Przedstawione we wniosku pytanie pierwsze dotyczy opodatkowania dochodów ze sprzedaży odziedziczonych akcji. Kwota należna ze sprzedaży akcji, dokonanej w roku podatkowym stanowi przychód podatkowy. Jak wykazano uprzednio, w tym przypadku koszty nabycia nie wystąpiły. Zatem przychód będzie równy dochodowi.

Część uzyskanego przez Wnioskodawcę dochodu ze sprzedaży papierów wartościowych podlega zwolnieniu z opodatkowania na mocy powołanego uprzednio przepisu art. 21 ust. 1 pkt 105 ustawy podatkowej. Wolny od podatku dochodowego będzie dochód uzyskany ze zbycia papierów wartościowych otrzymanych w drodze spadku jedynie w części odpowiadającej kwocie zapłaconego przez Wnioskodawcę podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia zbytych akcji. Wobec powyższego - aby obliczyć wartość dochodu zwolnionego z opodatkowania należy obliczyć wartość zapłaconego podatku spadkowego w części przypadającej na sprzedane akcje. Różnica podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym.

Wobec powyższego, zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskany dochód z tytułu zbycia akcji, o których mowa w pytaniu pierwszym należy wykazać w odrębnym zeznaniu rocznym o wysokości uzyskanego dochodu z kapitałów pieniężnych (PIT-38). Stosownie bowiem do regulacji art. 30b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodów uzyskanych m.in. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych nie łączy się z innymi dochodami opodatkowanymi według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 oraz na zasadach określonych w art. 30c tej ustawy.

Natomiast pytanie drugie dotyczy akcji S.A., których zbycie nastąpiło w związku z przymusowym wykupem akcji. W tej kwestii wskazać należy, że w myśl art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

W przypadku, gdy akcje wykupowane są przymusowo w celu ich umorzenia sposób naliczania koszów uzyskania przychodów oraz zasady opodatkowania przedstawiają się odmiennie od opisanych powyżej.

Art. 24 ust. 5d ustawy stanowi, iż dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zgodnie z cytowanym przepisem w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze spadku, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.).

Reasumując, w przypadku zbycia udziałów w spółce akcyjnej nabytych w drodze spadku celem ich umorzenia, kosztem uzyskania przychodów będzie wartość tych udziałów z dnia nabycia spadku ustalona zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z treścią art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4, 4a, 5 i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1 ww. płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Z powyższego wynika, że w przypadku przymusowego wykupu akcji w celu ich umorzenia obowiązek poboru 19% podatku zryczałtowanego ciąży na płatniku. W tej sytuacji płatnik, ani Biuro Maklerskie nie powinni wystawiać informacji PIT 8C.

Wskazać w tym miejscu należy, że w myśl art. 30 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) płatnik, który nie wykonał ciążących na nim obowiązków ponosi odpowiedzialność za podatek niepobrany lub pobrany, a niewpłacony.

Wyłączenie odpowiedzialności płatnika następuje w sytuacji opisanej w art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej, tj. jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej, albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika. W tych przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.