Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.309.2018.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-03
Teza: Wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości na cudzą nieruchomość.
Słowa kluczowe: darowizna; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; ulga-ulga mieszkaniowa; własność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku (data wpływu 1 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 20 sierpnia 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi mieszkaniowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi mieszkaniowej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z 7 sierpnia 2018 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.309.2018.1.MKA, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 7 sierpnia 2018 r., skutecznie doręczono 10 sierpnia 2018 r., natomiast 20 sierpnia 2018 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej 13 sierpnia 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 25 lipca 2014 r. aktem notarialnym ojciec Wnioskodawcy darował Zainteresowanemu działkę. Zainteresowany planował sprzedaż tej działki w celu kupna domu. Obecnie Wnioskodawca mieszka na wsi położonej 24 km od (…). Wnioskodawca ma czworo dzieci, a powyższe umożliwiłoby im dobry dojazd do szkół.

Dnia 4 września 2014 r. aktem notarialnym Zainteresowany sprzedał powyższą działkę za kwotę 260 000,00 zł. Wnioskodawca poszukiwał nieruchomości, którą mógłby kupić lecz nie znalazł nic odpowiedniego.

Wówczas rodzicie Zainteresowanego zaproponowali Wnioskodawcy przeznaczenie tych pieniędzy na rozpoczętą budowę domu. Wnioskodawca wyraził zgodę (…).

Zainteresowany 9 września 2014 r. przelał na konto ojca kwotę otrzymaną za działkę, w celu wydatkowania jej na powyższą budowę. Od tego dnia Zainteresowany czuł się właścicielem tej budowy, ponieważ umówił się z ojcem, że po skończonej budowie i odebraniu domu zostanie nim obdarowany. W okresie od września 2014 r. do grudnia 2016 r. cała kwota otrzymana za działkę - 260 000 zł, została wydana na powyższą budowę.

Budowa jest na ukończeniu i po jej zakończeniu w miesiącu sierpniu lub wrześniu nieruchomość zostanie darowana Zainteresowanemu przez ojca.

Przy podjęciu decyzji o przeznaczeniu kwoty ze sprzedaży działki na budowę domu Wnioskodawca nie wiedział, że działka na której jest prowadzona ta budowa, powinna być własnością Zainteresowanego w oparciu o akt notarialny.

Zainteresowany wiedział, że nieruchomość jest Jego własnością, ponieważ miał zapewnienie ojca, który wiele nieruchomości darował Wnioskodawcy i ta, na którą przeznaczył pieniądze była również umową słowną darowana.

Obecnie Wnioskodawca przedstawił w Urzędzie Skarbowym dokumentację na wydatkowanie kwoty otrzymanej za działkę.

Do powyższego urząd skarbowy nie miał zastrzeżeń, natomiast nie przyjął do wiadomości, że jest to własność Wnioskodawcy nabyta w oparciu o umowę ustną pomiędzy Zainteresowanym a ojcem. Nie przyjęto również oświadczenia ojca, w którym wskazał, że po ukończeniu budowy i po odbiorze domu daruje tą nieruchomość Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy słowna umowa darowizny wykonana w dniu przekazania pieniędzy na budowę opisaną we wniosku i potwierdzenie darowizny aktem notarialnym po terminie, w którym zostały wydane pieniądze jest podstawą do zwolnienia od podatku kwoty ze sprzedaży domu wydatkowanej na budowę domu?

Zdaniem Wnioskodawcy, pieniądze które Zainteresowany otrzymał ze sprzedaży nieruchomości wydatkowane na budowę domu w tej sytuacji są zwolnione z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości lub ww. praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z analizy przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca 25 lipca 2014 r. nabył działkę w drodze umowy darowizny. W dniu 4 września 2014 r. Zainteresowany sprzedał przedmiotową działkę.

Oznacza to, że uzyskany w 2014 r. przychód ze sprzedaży nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż ta nastąpiła przed upływem 5 lat liczonych od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

Należy w tym miejscu wskazać, że w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 cyt. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania wymienione zostały w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy. I tak za wydatki poniesione na cele, o których mowa w powołanym wyżej ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Stosownie do art. 21 ust. 26, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zatem podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, jest fakt wydatkowania środków wyłącznie na enumeratywnie wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niewymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Ustawodawca uzależnia zatem prawo do skorzystania ze zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Z analizy wniosku wynika, że Wnioskodawca środki uzyskane w 2014 r. ze sprzedaży działki przekazał ojcu w celu wydatkowania ich na budowę domu. Zainteresowany uzyskał zapewnienie od ojca, że po skończeniu budowy nieruchomość zostanie darowana Wnioskodawcy. Budowa jest na ukończeniu i w miesiącu sierpniu lub wrześniu zostanie darowana Zainteresowanemu. Cała kwota uzyskana ze sprzedaży działki została wydatkowana na budowę tego domu w latach 2014-2016. Wobec powyższego Zainteresowany powziął wątpliwość czy umowa słowna darowizny wykonana w dniu przekazania pieniędzy na budowę domu i potwierdzenie darowizny nieruchomości aktem notarialnym po terminie, w którym zostały wydane pieniądze jest podstawą do uzyskania zwolnienia z tytułu wydatkowania kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości na budowę domu.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) za wydatki poniesione na cele, o których mowa w powołanym wyżej ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego. Tym samym aby Wnioskodawca mógł skorzystać ze zwolnienia podatkowego powinien posiadać tytuł własności do budynku mieszkalnego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, co oznacza, że należy skorzystać z definicji nieruchomości zawartej w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym.

Tak więc, biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, że budynek trwale związany z nieruchomością gruntową stanowi jej część składową, co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu, jak i budynku wzniesionego na tym gruncie, jest zawsze właściciel nieruchomości gruntowej, na której budynek ten został wybudowany.

Zgodnie z art. 155 § 1 ww. ustawy umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły.

Wskazać należy, ze zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Stosownie do art. 890 § 1 ww. ustawy, oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione. Przepisy powyższe nie uchybiają przepisom, które ze względu na przedmiot darowizny wymagają zachowania szczególnej formy dla oświadczeń obu stron - § 2 art. 890 Kodeksu cywilnego.

Forma przeniesienia własności nieruchomości została uregulowana w art. 158 ww. ustawy zgodnie z którym, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Mając na uwadze powyższe ustne oświadczenie woli ojca Wnioskodawcy stanowiące zobowiązanie do darowania w przyszłości nieruchomości – wybudowanego budynku, na rzecz Zainteresowanego nie wypełnia norm wyżej cytowanych przepisów, gdyż w przypadku przeniesienia własności nieruchomości na podstawie umowy darowizny koniecznym jest sporządzenie tej umowy w formie aktu notarialnego. Tym samym umowa słowna darowizny nie daje podstaw do twierdzenia, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo własności do budowanego budynku mieszkalnego, a tylko takie prawo dawałoby Zainteresowanemu możliwość skorzystania ze zwolnienia.

W omawianej sprawie własność nieruchomości, na której budowano budynek mieszkalny należy do ojca Wnioskodawcy. Oznacza to, że środki uzyskane przez Wnioskodawcę ze sprzedaży działki zostały wydatkowane na budowę cudzego budynku mieszkalnego. Należy zauważyć, że poprzez zawarcie ustnej umowy darowizny nieruchomości, bez zachowania formy pisemnej w postaci aktu notarialnego, Wnioskodawca nie nabył prawa własności nieruchomości, której wyłącznym właścicielem jest ojciec Zainteresowanego. Zatem, powyższe jednoznacznie przesądza o braku możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bezspornym jest, że Wnioskodawca nie budował budynku mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tylko budynek mieszkalny, który jest własnością ojca Wnioskodawcy. Dlatego też powyższy sposób wydatkowania przychodu nie wypełni dyspozycji realizacji własnego celu mieszkaniowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) i art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Również sporządzenie umowy darowizny w formie aktu notarialnego po zakończeniu budowy nie daje Wnioskodawcy prawa do skorzystania ze zwolnienia, gdyż jak wyżej wskazano w okresie, w którym wydatkowano środki na budowę domu Zainteresowany nie posiadał prawa własności nieruchomości, co jest jednym z koniecznych do wypełnienia warunków wynikających z wyżej wymienionych przepisów.

Tut. Organ informuje, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są też wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania – skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Biorąc powyższe uregulowania pod uwagę uznać należy, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że środki pochodzące ze sprzedaży działki nie zostały przeznaczone na własny cel mieszkaniowy Zainteresowanego, gdyż Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo własności do budynku mieszkalnego, na który środki te zostały wydatkowane.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.