Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-301/15/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-10-02
Teza: ustalenie, czy w przypadku wycofania części wkładu ze Spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, kosztem uzyskania przychodów może być wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę („koszt historyczny”) na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; wkład; wkład-wycofanie wkładu; wspólnik; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 lipca 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku wycofania części wkładu ze Spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, kosztem uzyskania przychodów może być wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę („koszt historyczny”) na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku wycofania części wkładu ze Spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, kosztem uzyskania przychodów może być wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę („koszt historyczny”) na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową posiadającą siedzibę w Polsce i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (polski rezydent podatkowy).

W przyszłości (winno być: w przeszłości) Wnioskodawca wniósł aportem przedsiębiorstwo do spółki komandytowej (dalej: „Spółka”). Na majątek aportowanego przedsiębiorstwa składały się m.in. nieruchomości, środki trwałe, zapasy, wierzytelności, środki pieniężne i zobowiązania (dalej: „Majątek”).

Wnioskodawca zamierza wycofać częściowo wkład ze Spółki. Możliwa jest również sytuacja taka, że wkład Wnioskodawcy zostanie zmniejszony, ale Wnioskodawca nie otrzyma tego wkładu. Przyczyną zmniejszenia wartości wkładu może być w szczególności strata Spółki lub aktualizacja wartości wkładu.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku wycofania części wkładu ze Spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem,

kosztem uzyskania przychodów może być wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę („koszt historyczny”) na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu?

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku wycofania części wkładu ze Spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, kosztem uzyskania przychodów może być wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę („koszt historyczny”) na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu.

Zgodnie z ogólną, zasadą określoną w art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 Ustawy CIT.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 (winno być: art. 16 ust. 1) ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnię-ciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpie-czeniu źródła przychodów. Zauważyć jednak należy, że aby w ogóle mogło dojść do powstania kosztu uzyskania przychodu, podatnik musi ponieść faktyczny wydatek (ekonomiczny ciężar), związany ze zdarzeniem prawnym, mającym wpływ na uzyskanie przychodu lub zachowanie, bądź zabezpieczenie źródła przychodu.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że kosztami uzyskania przychodów w sytuacji wycofania części wkładu wniesionego do spółki osobowej, będą udokumentowane wydatki poniesione uprzednio na nabycie tego prawa, tj. faktycznie wydatkowane kwoty związane z jego nabyciem.

Podobne stanowisko wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 listopada 2013 r. ILPB1/415-987/13-3/AG.

W konsekwencji w przypadku wycofania części wkładu ze Spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, kosztem uzyskania przychodów może być wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę („koszt historyczny”) na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: „KSH”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 102 KSH, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Na podstawie dyspozycji zawartej w art. 103 § 1 KSH, do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. W związku z tym należy wskazać, że w myśl art. 48 § 2 KSH, wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki. Zgodnie natomiast z art. 54 § 1 w związku z art. 37 § 1 KSH, zmniejszenie udziału kapitałowego wymaga zgody pozostałych wspólników.

Powyższe oznacza, że przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają możliwość zmniejszenia udziału kapitałowego, czyli zmniejszenie wkładów wspólników.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wniósł aportem do Spółki przedsiębiorstwo, na majątek którego składały się m.in. nieruchomości, środki trwałe, zapasy, wierzytelności, środki pieniężne i zobowiązania. Wnioskodawca zamierza jednak częściowo wycofać swój wkład.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają wyraźnie zasad ustalania przychodu wspólnika z tytułu wycofania części wkładu ze spółki osobowej. W tej sytuacji, skutki podatkowe takiej czynności należy określić z uwzględnieniem ogólnych zasad dotyczących opodatkowania dochodów osób prawnych. Sposób opodatkowania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uregulowany został w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”). Zgodnie z tym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użyt-kowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone stosuje się odpo-wiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzy-skania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 updop). Jak z kolei stanowi art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowa-nia podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich do-chód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatko-wania jest przychód. Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 updop).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a i 3b do przychodów nie zalicza się:

\-środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu:

1.  likwidacji takiej spółki,
2.  wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 5, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przy-chodów;

\-wartości innych niż wymienione w pkt 3a składników majątku, w tym wierzytelności, otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji; przychodem jest jednak w przypadku:

1.  odpłatnego zbycia tych składników majątku - ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio,
2.  spłaty otrzymanej wierzytelności - przychód uzyskany z tej spłaty.

Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że jego zakres normowania obejmuje sytuację likwi-dacji spółki niebędącej osobą prawną oraz wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Przepis ten nie dotyczy natomiast sytuacji uzyskania przysporzenia majątkowego w związku z częściowym zwro-tem wkładu dokonanego na skutek zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika spółki niebędącej osobą prawną, bez występowania wspólnika z takiej spółki.

Odnosząc się natomiast do kwestii kosztów uzyskania przychodów, wskazać należy, że zgodnie z art. 15 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt podatkowy musi spełniać łączne następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. nastąpiło faktyczne i definitywne przesunięcie określonej wartości z majątku podatnika do majątku odrębnego podmiotu,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez niego działalnością,
*   jego poniesienie było celowe, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem tego wydatku a uzyskiwaniem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła,
*   nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy.

Zatem w sytuacji częściowego wycofania wkładu ze Spółki, Wnioskodawca ma prawo do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu części wydatków faktycznie poniesionych na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu w Spółce, proporcjonalnie do wycofanych wkładów.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone regulacje prawne, należy wskazać, że kosztem uzyskania przychodów z tytułu częściowego wycofania wkładu będą wydatki poniesione na nabycie (objęcie) tego wkładu – proporcjonalnie do wielkości obniżenia – spełniające przesłanki wymienione w art. 15 updop. Przy czym kosztem uzyskania przychodów mogą być tylko te koszty, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w spółce ko-mandytowej. Zauważyć jednak należy, że Wnioskodawca we własnym stanowisko wskazał, że „kosztem uzyskania przychodów może być wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę („koszt histo-ryczny”) na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu”, a nie jego część proporcjonalnie do war-tości obniżonego wkładu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.