Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1582/08-3/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-02-13
Teza: odsetki wypłacane w ramach Umowy d przez Spółkę na rzecz G podlegają w Polsce podatkowi u źródła zgodnie z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania
Słowa kluczowe: cash pooling; odsetki; podatek; spółki; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 05.11.2008 r. (data wpływu 24.11.2008 r.) w sprawie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie konsekwencji zawarcia umowy cash poolingu (pytanie trzecie) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.11.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych konsekwencji zawarcia umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka planuje zawarcie z D Bank (zwany dalej „D” bądź „Bankiem”) umowy kompleksowego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej (cash pooling; zwanej dalej „Umową d”), opartej na następującej strukturze: - Spółka, wchodząca w skład międzynarodowej grupy G, otwiera rachunek (zwany dalej „Rachunkiem”) w D Bank S.A. (zwany dalej „D Polska”); - Dodatkowo, Spółka otwiera rachunek w D z siedzibą w Niemczech (zwany dalej „Rachunkiem”);

*   Rachunek Spółki otwarty w D z siedzibą w Niemczech wykorzystywany będzie również dla celów bieżącej działalności, a klienci Spółki będą mogli wykorzystywać go dla regulowania swoich zobowiązań wobec Spółki;
*   Zagraniczne i krajowe spółki z Grupy G także uczestniczące w systemie cash poolingu, otwierają swoje rachunki w D Polska i w D lub w innym banku zagranicznym (zwane dalej „Rachunkami”);
*   G będąca podmiotem niemieckim pełni w ramach omawianego cash pooling rolę tzw. agenta (zwana dalej „Agentem”) i w tym celu otwiera w D rachunek docelowy master account (zwany dalej „Rachunkiem Agenta”).

Cash pooling wykonywany jest w dwóch etapach:

Etap 1

*   W pierwszym etapie struktury cash pooling D dokonuje dziennych przelewów środków pieniężnych pomiędzy Rachunkiem Spółki założonym w D Polska a Rachunkiem Spółki założonym w D, w taki sposób, aby na koniec danego dnia Rachunek Spółki w D Polska wykazywał saldo zerowe.
*   Oznacza to, iż w przypadku, gdy przed końcem danego dnia Rachunek Spółki w D Polska wykazuje saldo dodatnie, kwota ta zostaje przez D przelana z tego rachunku na Rachunek Spółki w D, w celu wyzerowania konta posiadanego w DB Polska. Natomiast w przypadku, gdy przed końcem dnia Rachunek Spółki w D Polska wykazuje saldo ujemne, w celu wyzerowania tego konta, D przelewa środki z Rachunku założonego przez Spółkę w D.
*   Analogicznie transfery przebiegają dla innych spółek z grupy.

Etap 2

*   W drugim etapie, saldo na Rachunku Spółki prowadzonym w D zostaje przeniesione na Rachunek Agenta (środki nie będę przekazywane pomiędzy uczestnikami cash pooling bezpośrednio ale zawsze przez Rachunek Agenta).
*   Oznacza to, iż w przypadku, gdy Rachunek Spółki w D wykazuje saldo dodatnie, kwota ta może zostać odpowiednio przelana przez D na Rachunek Agenta.
*   Natomiast w przypadku, gdy Rachunek Spółki w D wykazuje saldo ujemne, D przelewa odpowiednio środki z Rachunku Agenta.

Po zakończeniu danego miesiąca Bank dostarcza informacje dotyczące przepływów pieniężnych z tytułu wykonania umowy umożliwiając tym samym spółkom biorącym udział w umowie na rozliczenie odsetek z tytułu jej wykonania. Natomiast odsetki są przelewane między rachunkami danego uczestnika cash poolingu w D, w tym Rachunkiem Spółki, a Rachunkiem Agenta. Na wniosek klienta bank może również rozliczać te odsetki na zasadach zlecenia stałego (tj. przyjąć stałą dyspozycje dokonywania przeksięgowań z tytułu odsetek pomiędzy kontami uczestników umowy — z rachunku danego uczestnika cash poolingu w D, w tym z Rachunku Spółki, na Rachunek Agenta i odwrotnie). Wynagrodzenie za usługę bankową D pobiera wynagrodzenie za świadczenie opisywanej usługi (na podstawie punktu C.5. Umowy d).

W związku z powyższym Spółka wniosła o potwierdzenie, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie trzecie),.

że odsetki wypłacane w ramach Umowy d przez Spółkę na rzecz G podlegają w Polsce podatkowi u źródła zgodnie z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania

Stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania trzeciego.

Zdaniem Spółki odsetki wypłacane przez Spółkę w ramach omawianej Umowy d na rzecz G będą podlegały w Polsce podatkowi u źródła.

Z omawianego stanu faktycznego wynika, iż odsetki mogą być należne wyłącznie w relacji: dany uczestnik cash poolingu — Agent (tzn. innymi słowy dla danego uczestnika cash poolingu odsetki mogą być należne tylko od / na rzecz Agenta).

W świetle powyższego, w każdym przypadku gdy w ramach Umowy d Spółka zostaje zobowiązana do zapłaty odsetek na rzecz Agenta (G) to właśnie Agent jest ich rzeczywistym odbiorcą.

Zgodnie z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwoty odsetek uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty nie mające siedziby na terytorium Polski podlegają zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu w wysokości 20%. Powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

Ponieważ w omawianym przypadku odsetki będą wypłacane na rzecz podmiotu będącego rezydentem niemieckim zastosowanie znajdą regulacje umowy polsko-niemieckiej o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) – dalej: ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 (podatnicy, niemający na terytorium RP siedziby lub zarządu), przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska – art. 21 ust. 2 ustawy.

W myśl natomiast art. 26 ust. 1 ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 i ust. 2 umowy miedzy Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z 14.05.2003r. (Dz.U z 2005r., Nr 12, poz. 90), odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże, takie odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw ustalą, w drodze wzajemnego porozumienia, sposób stosowania tego ograniczenia.

Należy przy tym zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika, iż postanowienia umów (konwencji) o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotyczącym odsetek mają zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskujący odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy („beneficial owner”), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. Co do zasady, w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Sam bowiem fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, iż postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do podmiotów będących faktycznymi odbiorcami odsetek.

Umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, tzw. pool leadera, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe. Niezależnie od tego, czy podmiotem zarządzającym systemem jest bank, czy wybrana spółka z grupy, realizuje on jedynie funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek, do których prawo przysługuje spółkom przekazującym nadwyżkę.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż za pośrednictwem rachunku docelowego w D, zarządzanego przez pool leadera spółkę G przekazywane są środki finansowe do poszczególnych spółek uczestniczących w umowie cash poolingu. Sam fakt fizycznego przepływu środków pieniężnych pomiędzy rachunkami uczestników umowy cash poolingu i rachunkiem pool leadera nie powoduje jednak, iż pool leader staje się właścicielem należności odsetkowej. Z analizy sprawy nie wynika, iż właścicielem odsetek stanie się G. Pool leader jest bowiem jedynie odbiorcą (ekonomicznym dysponentem) odsetek, natomiast ich właścicielem (podmiotem uprawnionym) pozostaje spółka będąca uczestnikiem umowy cash poolingu, na rzecz której pool leader świadczy usługę.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż 5% stawka podatku od odsetek wynikająca z przepisów polsko-niemieckiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, znajdzie zastosowanie jedynie w odniesieniu do podmiotów będących podmiotami uprawnionymi do odsetek. Warunkiem zastosowania obniżonej stawki podatkowej jest bowiem, aby podmiot otrzymujący odsetki był ich właścicielem. Z opisanego zdarzenia przyszłego nie wynika, że właścicielem odsetek będzie G. Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż w przedmiotowej sprawie, zastosowanie znajdzie polsko – niemiecka umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Zatem wnioskodawca na mocy art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stosując art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, ma obowiązek pobrania z tytułu wypłacanych G odsetek podatku dochodowego w wysokości 20% przychodów. Nie znajdzie bowiem zastosowania art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 11 ust 2 polsko-niemieckiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania trzeciego, uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informujemy, że wniosek w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych podlega rozstrzygnięciu w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.