Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-160/16-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-05-11
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania sprzedaży gospodarstwa rolnego.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nieruchomości; sprzedaż; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2016 r. (data wpływu 17 lutego 2016 r.), uzupełnionym w dniu 7 kwietnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania sprzedaży gospodarstwa rolnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania sprzedaży gospodarstwa rolnego.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 1 kwietnia 2016 r. nr ILPB1/4511-1-160/16-2/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 1 kwietnia 2016 r., skutecznie doręczono w dniu 4 kwietnia 2016 r., natomiast w dniu 7 kwietnia 2016 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 6 kwietnia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Niżej wymienione gospodarstwo rolne Wnioskodawca odziedziczył w spadku po zmarłym synu we wrześniu 2015 r. Dnia 30 grudnia 2015 r. Wnioskodawca sprzedał gospodarstwo rolne z zabudowaniami, składające się z:

*   lasów i gruntów leśnych,
*   łąk trwałych,
*   gruntów rolnych,
*   gruntów ornych,
*   gruntów rolnych zabudowanych (w tym budynek mieszkalny, obora, budynek gospodarczy), które według wypisu z rejestru gruntów są postawione na gruncie rolnym.

Wszystko o powierzchni 8,72 ha.

Kupujący wyżej wymienione gospodarstwo jest rolnikiem, ma wykształcenie rolnicze. Nabył to gospodarstwo celem powiększenia swojego gospodarstwa rolnego, czyli nie zmieni swojego statusu, nadal będzie gospodarstwem rolnym.

Sprzedaż gospodarstwa rolnego w całości. Art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku rolnym stanowi: zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

Zdefiniować pojęcie „gospodarstwo rolne” należy, w myśl ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zmianami).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków, jako użytki rolne, lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha (hektar).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedane przez Wnioskodawcę gospodarstwo rolne w całości podlega zwolnieniu od opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, z informacji, którą uzyskał w Krajowej Informacji Podatkowej wynika, iż owo gospodarstwo w całości podlega zwolnieniu od podatku.

Według interpretacji Wnioskodawcy, ze zwolnienia od podatku dochodowego o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzysta w całości gospodarstwo rolne Zainteresowanego.

Za zwolnieniem tym przemawia to, że:

1.  grunty są sklasyfikowane, jako grunty rolne, lasy, grunty leśne, łąki, grunty rolne zabudowane na gruncie rolnym.
2.  wszystkie te grunty są składowymi tego gospodarstwa rolnego, stanowią więcej niż 8 ha (hektarów),
3.  gospodarstwo rolne i grunty rolne po sprzedaży nie straciły swojego charakteru, wciąż są gospodarstwem rolnym.

Podsumowując Wnioskodawcy interpretacja jest taka, iż sprzedaż całego gospodarstwa korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Opis stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego wynika z wniosku oraz jego uzupełnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, bądź ww. praw, następuje przez upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, wówczas zbycie to skutkuje powstaniem przychodu ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że gospodarstwo rolne Wnioskodawca odziedziczył w spadku po zmarłym synu we wrześniu 2015 r. W skład gospodarstwa wchodziły: lasy, grunty leśne, łąki trwałe, grunty rolne, grunty orne, grunty rolne zabudowane.

Z uwagi na fakt, że od momentu nabycia przez Wnioskodawcę w drodze spadku ww. nieruchomości do momentu jej sprzedaży nie upłynęło 5 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, sprzedaż ta stanowi dla Wnioskodawcy źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na uwadze, że nabycie spadku nastąpiło w 2015 r., dla oceny skutków podatkowych sprzedaży gospodarstwa rolnego zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Zgodnie art. 30e ust. 2 cyt. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji gospodarstwa rolnego. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. przepisów do ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1381, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 tej ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Natomiast art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2015 r., poz. 542, z późn. zm.).

W myśl § 67 ww. rozporządzenia, użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne;
2.  grunty leśne;
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane;
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R;
5.  (uchylony)
6.  grunty pod wodami;
7.  tereny różne oznaczone symbolem -Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem – R,
    2.  sady, oznaczone symbolem – S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr.
2.  nieużytki, oznaczone symbolem – N.

Z kolei w myśl § 68 ust. 2 ww. rozporządzenia, grunty leśne dzielą się na:

1.  lasy, oznaczone symbolem - Ls;
2.  grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem – Lz.

Tak więc zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

*   grunty te muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Z przywołanego przepisu wynika, że dla zaistnienia zwolnienia w nim przewidzianego muszą zaistnieć łącznie powyższe przesłanki. Jedna z nich ma charakter pozytywny i polega na sprzedaży całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Kolejna zaś przesłanka ma charakter negatywny, a mianowicie nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą. Oceniając spełnienie tej przesłanki, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości.

Ponadto należy zauważyć, że grunty leśne (lasy, oznaczone symbolem – Ls oraz grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem – Lz) nie zostały wymienione jako grunt wchodzący w skład gospodarstwa rolnego, tj. sklasyfikowane jako użytek rolny lub grunt zadrzewiony i zakrzewiony na użytkach rolnych, zatem sprzedaż części nieruchomości przypadająca na grunty leśne w żadnym wypadku nie może skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dnia 30 grudnia 2015 r. sprzedał gospodarstwo rolne położone we wsi A. o łącznej pow. 8,72 ha. Gospodarstwo rolne Zainteresowanego składało się z: lasów, gruntów leśnych, łąk trwałych, gruntów rolnych, gruntów ornych, gruntów rolnych zabudowanych. Kupujący jest rolnikiem i nabył gospodarstwo celem powiększenia swojego gospodarstwa.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży gospodarstwa rolnego rolnikowi sprawi, że nieruchomość nie straci charakteru rolnego. Ponadto Wnioskodawca w części przypadającej na grunty rolne może skorzystać ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast przychód uzyskany przez Zainteresowanego z przedmiotowej sprzedaży w części przypadającej na grunty leśne podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach wynikających z uregulowań art. 30e cyt. ustawy podatkowej.

Zatem należy stwierdzić, że sprzedane przez Wnioskodawcę gospodarstwo rolne podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ale za wyjątkiem części przychodu przypadającej na grunty leśne.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy wskazujące, że sprzedaż gospodarstwa rolnego podlega w całości zwolnieniu z opodatkowania, należy uznać za nieprawidłowe. Jak bowiem wyżej wskazano zwolnieniu z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega jedynie przychód uzyskany ze sprzedaży gruntów rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, w pozostałej zaś części, tj. przypadającej na grunty leśne nie korzysta z ww. zwolnienia.

Tut. Organ zauważa, że w uzupełnieniu opisu zaistniałego stanu faktycznego Zainteresowany wskazał art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku rolnym. Jednakże z uwagi na treść wniosku, tut. Organ zrozumiał, że Wnioskodawca miał na uwadze art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.