Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-164/14/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-05-06
Teza: Skutki podatkowe otrzymania spłaty w związku z działem spadku.
Słowa kluczowe: spadek; spadek-dział spadku; spadkobiercy; spłata; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 11 lutego 2014 r. (data otrzymania 11 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 27 października 2010 r. zmarł brat Wnioskodawcy. Śmierć nastąpiła w wyniku pożaru budynku mieszkalnego. Zmarły nie posiadał dzieci ani małżonka. Na mocy dziedziczenia ustawowego spadek po zmarłym nabyło rodzeństwo w udziale wynoszącym po 1/7 każdy z nich oraz siostrzeńcy w udziale wynoszącym po 1/21 każdy z nich.

Nabycie spadku zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu z 29 grudnia 2011 r. W skład masy spadkowej wchodziło gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni 1,58 ha, budynek mieszkalny o pow. użytkowej 65 m2 (budynek drewniany, spalony, do rozbiórki lub kapitalnego remontu), lasy i grunty leśne o powierzchni 0,90 ha (dwie działki), stodoła (ok. 40-letnia), obora (40-letnia), ciągnik rolniczy Ursus (rok produkcji 1988), motorower (rok produkcji 2007), środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym i depozycie sądowym na łączną kwotę 11 932,00 zł.

Według postanowienia Sądu Wnioskodawca odziedziczył po swoim bracie udział w spadku wynoszący 1/7. Wartość ww. udziału wyniosła 6 938,85 zł. Następnie Wnioskodawca wskazuje, że nabycie współwłasności w drodze wyżej opisanego spadku zostało zgłoszone na formularzu SD-Z2 naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego.

W dniu 22 marca 2013 r. w Sądzie Rejonowym odbyła się rozprawa z wniosku siostrzeńca Wnioskodawcy o dział spadku po zmarłym i zniesienie współwłasności, na której Sąd zasądził na rzecz Wnioskodawcy kwotę 6 000,00 zł tytułem spłaty, płatną w terminie roku od dnia uprawomocnienia się orzeczenia, czyli do 27 czerwca 2014 r. Wnioskodawca podaje, że zasądzona kwota była niższa od kwoty udziału w spadku.

Wnioskodawca nadmienia, że ww. kwoty nie otrzymał jeszcze w całości. Otrzymał dwa przekazy pocztowe: z 4 czerwca 2013 r. na kwotę 1 000,00 zł oraz z 18 grudnia 2013 r. na kwotę 2 400,00 zł, czyli na chwilę obecną otrzymał w sumie 3 400,00 zł.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy spłatę otrzymaną w ramach działu spadku i zniesienia współwłasności należy traktować jako odpłatne zbycie określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przychód ten opodatkować zgodnie z ustawą, czy też zgodnie z zapisem art. 2 ust. 1 pkt 3 przywołanej ustawy jest to przychód podlegający przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn czyli nie podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym? Suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego spadkobiercy udziału w spadku.

Zdaniem Wnioskodawcy, według art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) – spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

Przepis art. 1035 ustawy Kodeks cywilny mówi, że jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Natomiast art. 210 tej ustawy mówi, że każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Z kolei art. 212 § 2 Kodeksu cywilnego stanowi, że gdy rzeczy nie da się podzielić, może być przyznana jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych.

Jak wynika z treści powyżej przedstawionych przepisów oraz biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Po 918/12 w postępowaniu spadkowym mogą wystąpić dwa powiązane ze sobą postępowania: pierwsze zmierzające do nabycia spadku, drugie – do działu spadku, przy czym dział spadku jest konsekwencją postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Powyższe stwierdzenie oznacza, że oba należą do spraw z zakresu prawa spadkowego W przypadku wielości spadkobierców powstaje między nimi współwłasność w częściach ułamkowych, co oznacza, że każdy ze współspadkobierców może swobodnie rozporządzać swoim udziałem w spadku. Wspólność między spadkobiercami ma charakter przejściowy, tj. do chwili podziału między spadkobiercami majątku spadkowego. Zniesienie tej współwłasności następuje dopiero przez dział spadku. Na skutek działu spadku następuje konkretny podział składników masy spadkowej. W wyniku działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się wyłącznymi podmiotami przyznanych im praw majątkowych, a prawa te wchodzą do majątków osobistych współspadkobierców. To dowodzi, że dziedziczenie niezależnie od tego czy następuje na podstawie ustawy, czy testamentu, należy rozumieć zarówno jako nabycie na podstawie postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, jak i nabycie w drodze działu spadku (tak sądowego jak i umownego).

Dlatego Wnioskodawca uważa, że nie uzyskał przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ dokonał tylko spieniężenia swego udziału wynoszącego 1/7 nabytego w spadku po zmarłym bracie na rzecz swego siostrzeńca, tj. w zamian za kwotę w wysokości 6 000,00 zł tytułem spłaty zrzekł się własności składników majątkowych, uzyskując kwotę mniejszą niż udział w spadku.

Odpłatne zbycie jest naturalną konsekwencją nabytych praw w wyniku otrzymania spadku, które podlegało opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Ponieważ spłata zasądzona na rzecz Wnioskodawcy jest mniejsza od posiadanego udziału w spadku – nie nastąpiło przysporzenie majątkowe względem odziedziczonej ułamkowej części spadkowej, czyli brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty, która została zasądzona Wnioskodawcy.

Wobec tego Wnioskodawca uważa, że jeżeli nabycie udziału w spadku podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, to w sprawie ma zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przepisów ww. ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c –przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat. W przypadku natomiast innych rzeczy – nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie upłynęło pół roku. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw do dnia odpłatnego zbycia upłynęło 5 lat, odpłatne zbycie nie podlega w ogóle opodatkowaniu. Natomiast w przypadku innych rzeczy, jeśli od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie do dnia odpłatnego zbycia upłynęło pół roku, odpłatne zbycie nie podlega w ogóle opodatkowaniu. Przy czym pod pojęciem „odpłatnego zbycia” należy rozumieć każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości lub praw (lub udziału w nich) lub też innych rzeczy za wynagrodzeniem.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego – jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Z kolei w myśl art. 210 tej ustawy – każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Zgodnie z art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego – zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, poprzez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebraniu temu prawu cech wspólności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w spadku po bracie Wnioskodawca nabył udział wynoszący 1/7. Następnie spadkobiercy dokonali sądowego działu spadku i zniesienia współwłasność w ten sposób, że Wnioskodawca otrzyma tytułem spłaty kwotę stanowiącą mniej niż wynosi wartość jego udziału w spadku.

Okoliczność, że dział spadku następuje ze spłatami na rzecz pozostałych spadkobierców powoduje, że umowa ta ma charakter odpłatny. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego. Jeżeli bowiem rzeczywiście otrzymana przez spadkobiercę w wyniku sądowego działu spadku kwota jest ekwiwalentna lub niższa od posiadanego udziału w spadku, to otrzymanie tej kwoty nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym istotne znaczenie będzie miała okoliczność, że spłata nie przekroczy wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego, a czynność prawna rzeczywiście zostanie dokonana wyłącznie między spadkobiercami.

W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu otrzymania spłaty w zamian za odziedziczony po zmarłym bracie udział w spadku.

Stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej zastosowania wyłączenia wynikającego z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) – podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podlega nieodpłatne nabycie majątku na podstawie tytułów w nim wymienionych. Wśród nich nie został wymieniony dział spadku, w rezultacie otrzymana przez Wnioskodawcę spłata nie może podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, a w konsekwencji wyłączenie, o którym mowa nie może mieć w niniejszej sprawie zastosowania.

Odnosząc się do przywołanego przez Wnioskodawcę wyroku sądu administracyjnego podkreśla się, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.