Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1089/10-4/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-31
Teza: Czy z punktu widzenia przepisów o VAT prawidłowy jest zastosowany przez Spółkę sposób uwzględnienia faktury zaliczkowej w rozliczeniu faktury końcowej?
Słowa kluczowe: faktura; przeliczanie; waluta; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 31a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 03.11.2010 r. (data wpływu 08.11.2010 r.) uzupełnionym w dniu 08.12.2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 25.11.2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu uwzględniania faktury zaliczkowej w fakturze końcowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.11.2010 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony w dniu 08.12.2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 25.11.2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu uwzględniania faktury zaliczkowej w fakturze końcowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2008 r. Spółka przedstawiła podmiotowi O. ofertę na dostawę morskiego ramienia przeładowczego do LPG wraz z elastycznymi przewodami dodatkowymi - oferując wykonanie, dostawę i nadzór nad montażem wymienionych w treści pisma urządzeń. W odpowiedzi na ww. ofertę, podmiot O. złożył Spółce zlecenie na dostawę morskiego ramienia nalewczego produkcji niemieckiej firmy.

W ofercie, do której nawiązywało zlecenie podmiotu O., jako cena netto wskazana została kwota 286.000 EURO. Warunki zapłaty zostały określone w następujący sposób: przelew 30 dni, 45% - po uzgodnieniu dokumentacji, 55% - po dostawie. Strony ustaliły, że wartość zlecenia wyrażona w walucie obcej będzie przeliczona na PLN w dniu wystawienia faktury według średniego kursu NBP.

Spółka pragnie podkreślić, iż w związku z przedmiotową transakcją Spółka wystąpiła do Ministra Finansów działającego poprzez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług - w zakresie uznania wykonanego przez Spółkę zlecenia - za dostawę towarów. W wydanej interpretacji indywidualnej organ podatkowy uznał wykonane przez spółkę zlecenie za dostawę towarów - potwierdzając tym samym stanowisko Spółki (por. interpretacja indywidualna z dnia 15.06.2009 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPP1-443-351/09-2/JL).

Przystępując do realizacji zlecenia Spółka przekazała zamówienie podmiotu O. - producentowi niemieckiemu. Producent w ramach swojej standardowej procedury przygotował tak zwaną „dokumentację do akceptacji przez klienta”, stanowiącą szczegółowe podsumowanie wyłącznie technicznych elementów zamówienia klienta, w tym rysunek wykonawczy ramienia MLA. W przedmiotowej sprawie taką „dokumentację do akceptacji przez klienta” producent przesłał podmiotowi O. dnia 30.04.2008r. - celem jej konsultacji/uzgodnienia. Dnia 12.05.2008 r. podmiot O. poinformował Spółkę, iż akceptuje dokumentację projektową ramienia morskiego.

W związku z tym dnia 01.08.2008 r. Spółka wystawiła na rzecz podmiotu O. fakturę VAT zaliczkową opiewająca na 35% wartości zlecenia to jest na 100.100 net EUR, przeliczoną na kwotę 392.866,47 PLN według średniego kursu NBP (tabela 150/A/NBP/2008 z dnia 01.08.2008r.) wynoszącego 3,2170 PLN/EUR. Zmiana wysokości zaliczki w stosunku do pierwotnych ustaleń (faktura opiewała na 35%, a nie 45% kwoty ustalonego wynagrodzenia) wynikała z dodatkowego porozumienia stron. Faktura ta została przez podmiot O. uregulowana.

Spółka podkreśla, że wystąpiła do Ministra Finansów działającego poprzez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dokonanej przez podmiot O. płatności w związku z akceptacją dokumentacji projektowej za płatność zaliczkową. W odpowiedzi na to zapytanie - w wydanej dnia 15.06.2009 r. interpretacji indywidualnej (sygn. IPPP1-443-351/09-3/JL) organ uznał przedstawione we wniosku stanowisko Spółki za prawidłowe, potwierdzając tym samym, że dokonaną przez podmiot O. płatność należy traktować jako zaliczkę.

W grudniu 2008r. ramie MLA zostało dostarczone przez Spółkę do podmiotu O. Po fizycznym montażu ramienia MLA przez podmiot i jego uruchomieniu w obecności przedstawiciela producenta - Spółka przystąpiła do procedury skompletowania dokumentacji odbiorowej ramienia MLA celem złożenia jej do akceptacji przez Transportowy Dozór Techniczny w Warszawie (TDT).

Spółka otrzymała pismo z TDT w przedmiocie uzgodnienia dokumentacji urządzeń do napełniania i opróżniania zbiorników transportowych. Zaakceptowana dokumentacja przez TDT została przekazana podmiotowi O. Wskazany wyżej fakt został potwierdzony formalnie protokołem odbioru końcowego pozwalającego Spółce na wystawienie faktury końcowej za dostarczone ramię MLA. Zarówno protokół odbioru jak i faktura końcowa za dostarczone ramię MLA zostały wystawione z datą 05.02.2009r. Faktura końcowa opiewa na kwotę 1.228.041,39 PLN przeliczoną na PLN według kursu średniego NBP z dnia 05.02.2009 r. (tabela 25/A/NBP/2009, kurs 4,6455 PLN/EURO). Kwota końcowa pomniejszona została o kwotę zaliczki wcześniej wpłaconej przez powoda według faktury zaliczkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy z punktu widzenia przepisów o VAT prawidłowy jest zastosowany przez Spółkę sposób uwzględnienia faktury zaliczkowej w rozliczeniu faktury końcowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowany przez nią dla potrzeb VAT sposób rozliczenia transakcji jest prawidłowy.

Przedmiotem świadczenia Spółki na rzecz podmiotu O. było dokonanie dostawy morskiego ramienia załadowczego. Prawidłowość tej kwalifikacji została potwierdzona wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacją indywidualną nr IPPP1-443-351/09-2/JL.

Odnośnie przyjętego przez strony sposobu ustalenia ceny za dostawę należy wyjaśnić, że - jak wskazano w opisie stanu faktycznego - wynagrodzenie dla Spółki z tytułu dokonanej dostawy określone zostało w umowie w EURO - w tym znaczeniu, iż waluta EURO została uwzględniona do ustalenia ceny jako dodatkowy miernik waloryzacji świadczenia Spółki. Intencją stron było bowiem powiązanie ceny z kursem EURO, natomiast w stanie prawnym obowiązującym w 2008 r. nie było możliwe - bez uzyskania stosownego zezwolenia dewizowego - wyrażenia kwoty wynagrodzenia w transakcji pomiędzy rezydentami bezpośrednio w EURO. Z tego względu ustalenie ceny transakcyjnej nastąpiło przy zastosowaniu EURO jako bazy dla ceny w PLN przy uwzględnieniu ceny waluty.

Tytułem zaliczki podmiot O. uiścił na rzecz Spółki kwotę 322.021,70 PLN + VAT, czyli 35% ustalonej w EURO tytułem ceny kwoty, przeliczone według właściwego kursu. Płatność ta miała charakter zaliczki, co zostało wskazane na fakturze: „faktura zaliczkowa”. Prawidłowość tej kwalifikacji potwierdza uzyskana przez Spółkę interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP1-443-351/09-3/JL.

Spółka dokonała następującego rozliczenia płatności otrzymanych z tytułu wykonania umowy:

*   wystawiona została faktura zaliczkowa na 35% wartości ceny określonej w EURO tj. równowartość kwoty 100.100,00 EURO (35% z 286.000,00 EURO) przeliczona na PLN wg średniego kursu NBP z dnia wystawienia faktury zaliczkowej,

*   wystawiona została faktura końcowa, w której nastąpiło rozliczenie udokumentowanej fakturą zaliczki zapłaconej przez podmiot O. pół roku wcześniej w ten sposób, że cała wartość przedmiotu umowy (286.000 EURO) została przeliczona na PLN wg średniego kursu NBP z dnia 5 lutego 2009 r. (dnia dokonania dostawy), a następnie od otrzymanej kwoty (1.328.613 PLN netto) odjęta została kwota wykazana na fakturze zaliczkowej (322.021,70 PLN netto), do której to różnicy doliczony zostało 22% należnego podatku VAT.

Prawidłowość zastosowanego sposobu rozliczenia znajduje potwierdzenie w brzmieniu § 10 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z dnia 28 listopada 2008 r. (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.). Przepis ten stanowi, że jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1-3, nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na zasadach określonych w § 5 i 7-9, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części należności; taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Ustawodawca wskazał w przepisie tym, że kwotę podatku wykazaną na fakturze dokumentującej wykonanie usługi lub dostawę towarów pomniejsza się o kwotę podatku wskazanego na fakturze dokumentującej otrzymanie części należności - przy czym należy stwierdzić, że chodzi o kwotę podatku wyrażoną w złotych.

Spółka pragnie podkreślić, iż zastosowany przez nią sposób uwzględnienia faktury zaliczkowej w rozliczeniu faktury końcowej znajduje pełną i powszechną aprobatę w stanowiskach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 stycznia 2010 r. nr ILPP2/443-1444/09-2/EN wskazano, iż „Celem przeliczenia kwoty podatku na fakturze rozliczającej otrzymane zaliczki należy całkowitą wartość sprzedanego towaru (maszyny), wykazaną na tej fakturze (kwotę należności) przeliczoną na PLN według kursu średniego waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury końcowej pomniejszyć o wartość pobranych zaliczek - przeliczonej na PLN według kursu z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktur zaliczkowych (jeżeli faktury zostały wystawione w ustawowym terminie). Natomiast, kwota podatku powinna zostać pomniejszona o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących pobranie zaliczek (które zostały przeliczone według właściwych kursów z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktur dokumentujących otrzymane zaliczki). Zauważyć należy, że sposób ten jest zgodny z literalnym brzmieniem przytoczonych powyżej przepisów prawa podatkowego tj. § 10 ust 5 rozporządzenia.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone również w innych znanych Spółce interpretacjach, np.:

*   Ministra Finansów działającego poprzez organ upoważniony do wydania interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 lutego 2009 r. nr IPPP2/443-97/09-2/KK,

*   Ministra Finansów działającego poprzez organ upoważniony do wydania interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 17 listopada 2009 r. nr ITPPI/443-795b/09/DM,

*   Ministra Finansów, działającego poprzez organ upoważniony do wydania interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 08 sierpnia 2008 r. nr IPPPI-443-880/08-4/JF.

Wskazana w cytowanej powyżej interpretacji zasada oznacza, iż jedyny dopuszczalny sposób rozliczenia zrealizowanej dostawy sprowadzał się do ustalenia wartości świadczenia w dniu jego spełnienia — w dniu dokonania dostawy — i potrącenia od tej kwoty ustalonej już w PLN zgodnie z przyjętą klauzulą waloryzacyjną — kwoty uprzednio uiszczonej tytułem zaliczki.

Fakt, iż w stanie faktycznym będącym podstawą wydania powołanej interpretacji faktury były wystawiane w EURO (cena była w sposób bezpośredni wyrażona w EURO), podczas gdy w przedmiotowej sprawie faktury wystawiane były w PLN (EURO stanowiło miernik waloryzacyjny) nie wpływa na zasadność zastosowania przez Spółkę sposobu rozliczenia opisanego w interpretacji. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż w przedmiotowym przypadku cena została ustalona przy wykorzystaniu EURO jako miernika waloryzacyjnego, co miało na celu powiązanie kwoty należności z aktualnym kursem EURO. Biorąc pod uwagę konieczność określenia dla potrzeb podatku VAT kwoty podstawy opodatkowania w PLN, należy uznać, iż skutek zastosowania klauzuli waloryzacyjnej miał w tym przypadku taki sam efekt, jaki osiągnęłyby strony, ustalają cenę transakcyjną bezpośrednio w EURO (co jednak w momencie zawarcia umowy nie było możliwe z uwagi na obowiązującą wówczas zasadę walutowości).

Jednocześnie należy mieć tu na uwadze, iż sposób przeliczenia kwot wyrażonych w EURO dla celów VAT jest ściśle określony w przepisach o VAT i Spółka była zobowiązana rozliczyć transakcję w opisany wyżej sposób. Powyższe nie budzi wątpliwości organów podatkowych należy stwierdzić, iż podatnicy dokonujący przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych nie mają dowolności co do wyboru sposobu przeliczania waluty, gdyż zasady przeliczania tych kwot zostały wyraźnie określone w przywołanych przepisach” (por. cytowana wyżej interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu).

Podsumowując Spółka stoi na stanowisku, że zastosowany przez nią sposób uwzględnienia faktury zaliczkowej w rozliczeniu faktury końcowej był prawidłowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Natomiast, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy).

Z powyższego przepisu wynika, iż w przypadku otrzymania każdorazowej zapłaty zaliczki podatnik powinien naliczyć podatek VAT od otrzymanej kwoty.

Art. 106 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (art. 106 ust. 3 ustawy).

Na podstawie § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

W myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Kwoty podatku wykazuje się w złotych bez względu na to, w jakiej walucie określona jest kwota należności w fakturze. Kwoty wykazywane w fakturze zaokrągla się do pełnych groszy, przy czym końcówki poniżej 0,5 grosza pomija się, a końcówki 0,5 grosza i wyższe zaokrągla się do 1 grosza (§ 5 ust. 6 rozporządzenia).

Biorąc pod uwagę dyspozycję ww. przepisu ustawodawca tylko w jednym przypadku wyraźnie określa jaka wartość winna być wyrażona w walucie polskiej – jest to kwota podatku. Istnieje zatem możliwość wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż w dowolnej walucie wymienialnej, ale kwota podatku powinna być zawsze wyrażona w walucie polskiej. W związku z powyższym, podatnik ma obowiązek wyrazić podatek VAT w PLN, w każdej fakturze wystawionej w walucie obcej.

Na mocy § 9 ust. 1 rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 (§ 10 ust. 1 rozporządzenia).

Według § 10 ust. 5 rozporządzenia, jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1-3, nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na zasadach określonych w § 5 i 7-9, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części należności; taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z § 11 ust. 1 rozporządzenia, w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-5 i 7-11, ust. 16a oraz ust. 16b ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Stosownie do § 11 ust. 2 rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl obowiązującego od 01 grudnia 2008 r. art. 31a ust. 1 i 2 ustawy, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Jednakże, na mocy ust. 2 ww. artykułu, w przypadku gdy zgodnie z przepisami ustawy lub przepisami wykonawczymi do ustawy podatnik może wystawić fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego i wystawi ją w przewidzianym przepisami terminie, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej na tej fakturze, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy należy stwierdzić, iż podatnicy dokonujący przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych nie mają dowolności co do wyboru sposobu przeliczania waluty, gdyż zasady przeliczania tych kwot zostały wyraźnie określone w przywołanych przepisach. Kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez NBP bieżącego kursu średniego waluty obcej na ostatni dzień roboczy poprzedzający wystawienie faktury, o ile jest ona wystawiona w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia lub na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, w przypadku kiedy faktura nie została wystawiona w terminie.

Z opisu sprawy wynika, iż w 2008 r. Spółka przedstawiła podmiotowi O. ofertę na dostawę morskiego ramienia przeładowczego do LPG wraz z elastycznymi przewodami dodatkowymi - oferując wykonanie, dostawę i nadzór nad montażem wymienionych w treści pisma urządzeń. W odpowiedzi na ww. ofertę, podmiot O. złożył Spółce zlecenie na dostawę morskiego ramienia nalewczego produkcji niemieckiej firmy.

W ofercie, do której nawiązywało zlecenie podmiotu O., jako cena netto wskazana została kwota 286.000 EURO. Warunki zapłaty zostały określone w następujący sposób: przelew 30 dni, 45% - po uzgodnieniu dokumentacji, 55% - po dostawie. Strony ustaliły, że wartość zlecenia wyrażona w walucie obcej będzie przeliczona na PLN w dniu wystawienia faktury według średniego kursu NBP. Przedmiotowa transakcja została uznana za dostawę towarów.

Przystępując do realizacji zlecenia Spółka przekazała zamówienie podmiotu O. - producentowi niemieckiemu. Producent w ramach swojej standardowej procedury przygotował tak zwaną „dokumentację do akceptacji przez klienta”, stanowiącą szczegółowe podsumowanie wyłącznie technicznych elementów zamówienia klienta, w tym rysunek wykonawczy ramienia MLA. W przedmiotowej sprawie taką „dokumentację do akceptacji przez klienta” producent przesłał podmiotowi O. dnia 30.04.2008r. - celem jej konsultacji/uzgodnienia. Dnia 12.05.2008 r. podmiot O. poinformował Spółkę, iż akceptuje dokumentację projektową ramienia morskiego.

W związku z tym dnia 01.08.2008 r. Spółka wystawiła na rzecz podmiotu O. fakturę VAT zaliczkową F137/08/JC/2008 opiewającą na 35% wartości zlecenia to jest na 100.100 net EUR, przeliczoną na kwotę 392.866,47 PLN według średniego kursu NBP (tabela 150/A/NBP/2008 z dnia 01.08.2008r.) wynoszącego 3,2170 PLN/EUR. Zmiana wysokości zaliczki w stosunku do pierwotnych ustaleń (faktura opiewała na 35%, a nie 45% kwoty ustalonego wynagrodzenia) wynikała z dodatkowego porozumienia stron. Faktura ta została przez podmiot O. uregulowana.

W grudniu 2008r. ramie MLA zostało dostarczone przez Spółkę do podmiotu O. Po fizycznym montażu ramienia MLA przez podmiot i jego uruchomieniu w obecności przedstawiciela producenta - Spółka przystąpiła do procedury skompletowania dokumentacji odbiorowej ramienia MLA celem złożenia jej do akceptacji przez Transportowy Dozór Techniczny w Warszawie (TDT).

Spółka otrzymała pismo z TDT w przedmiocie uzgodnienia dokumentacji urządzeń do napełniania i opróżniania zbiorników transportowych. Zaakceptowana dokumentacja przez TDT została przekazana podmiotowi O. Wskazany wyżej fakt został potwierdzony formalnie protokołem odbioru końcowego pozwalającego Spółce na wystawienie faktury końcowej za dostarczone ramię MLA. Zarówno protokół odbioru jak i faktura końcowa za dostarczone ramię MLA zostały wystawione z datą 05.02.2009r. Faktura końcowa opiewa na kwotę 1.228.041,39 PLN przeliczoną na PLN według kursu średniego NBP z dnia 05.02.2009 r. (tabela 25/A/NBP/2009, kurs 4,6455 PLN/EURO). Kwota końcowa pomniejszona została o kwotę zaliczki wcześniej wpłaconej przez powoda według faktury zaliczkowej.

Biorąc powyższe pod uwagę, a także brzmienie powołanych przepisów rozporządzenia, w których ustawodawca wskazał, że kwotę podatku wykazaną na fakturze dokumentującej wykonanie usługi lub dostawę towarów pomniejsza się o kwotę podatku wskazanego na fakturze dokumentującej otrzymanie części należności, należy stwierdzić, że chodzi o kwotę podatku wyrażoną w złotych.

Zatem w przedmiotowej sprawie, celem przeliczenia kwoty podatku na fakturze końcowej rozliczającej otrzymanie zaliczki należy sumę wartości wykonanych dostaw, wykazaną na tej fakturze (kwotę należności) przeliczoną na PLN według kursu średniego waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury końcowej pomniejszyć o wartość pobranej zaliczki – przeliczonej na PLN według kursu z dnia wystawienia faktury zaliczkowej (jeżeli faktura została wystawiona w ustawowym terminie). Natomiast, kwota podatku powinna zostać pomniejszona o kwotę podatku wykazanego w fakturze dokumentującej pobranie zaliczki (która została przeliczona według właściwego kursu z dnia wystawienia faktury dokumentującej otrzymaną zaliczkę). Zauważyć należy, że sposób ten jest zgodny z literalnym brzmieniem przytoczonych powyżej przepisów prawa podatkowego, tj. § 10 ust. 5 rozporządzenia.

Wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do wystawionej 05.02.2009 r. faktury końcowej Wnioskodawca podczas przeliczania kwoty w EURO na PLN powinien się zastosować do przepisów obowiązujących w dniu jej wystawienia. Zatem przeliczenie powyższej faktury końcowej z EURO na PLN powinno zostać dokonane zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy, tj. w oparciu o ogłoszony przez NBP średni kurs EURO na ostatni dzień roboczy poprzedzający wystawienie faktury.

Reasumując, pomimo iż Wnioskodawca w prawidłowy sposób uwzględnił fakturę zaliczkową w rozliczeniu faktury końcowej, to ze względu na nieprawidłowy sposób przeliczenia kursu EURO na PLN w fakturze końcowej stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych nr IPPP2/443-97/09-2/KK oraz ITPP1/443-795b/09/DM należy wskazać, iż interpretacje te zostały prawidłowo wskazane przez Wnioskodawcę na poparcie stosowanego przez Wnioskodawcę sposobu rozliczania faktur zaliczkowych w fakturach końcowych wystawianych w walutach obcych z uwzględnieniem odpowiedniego przeliczania walut obcych na PLN. Natomiast w odniesieniu do interpretacji nr IPPP1-443-880/08-4/JF należy wskazać, iż została ona wydana w momencie obowiązywania innych przepisów prawa, a zatem nie może stanowić przedmiotu poparcia stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.