Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB2.4511.72.2017.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-19
Teza: w zakresie ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów osiąganych przez zagraniczną spółkę kontrolowaną
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; spółki; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. -przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. Z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2017 r. (data wpływu 8 lutego 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 maja 2017 r.) na wezwanie Nr 1462-IPPB2.4511.72.2017.1.MK i N r 1462-IPPB6.4510.55.2017.1.AM z dnia 12 kwietnia 2017 r o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów osiąganych przez zagraniczną spółkę kontrolowaną – **jest**:

*   **nieprawidłowe**\- w części dotyczącej kwalifikacji środków otrzymanych przez Spółkę zagraniczną od Spółki osobowej jako przychodu zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

*   **nieprawidłowe** - w części dotyczącej kwalifikacji wpłaty środków pieniężnych dokonywanych do Spółek osobowych jako kosztów uzyskania przychodów,

*   **prawidłowe** - w części dotyczącej braku ujęcia naliczonych, lecz niezrealizowanych podatkowo różnic kursowych jako przychodów w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   **prawidłowe** - w części dotyczącej braku uznania wyniku z wyceny Spółek osobowych jako przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów osiąganych przez zagraniczną spółkę kontrolowaną.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT.

Wnioskodawca jest udziałowcem spółki kapitałowej będącej spółką zagraniczną w rozumieniu art. 30f ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT (dalej: „Spółka zagraniczna”). Spółka zagraniczna posiada siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Unii Europejskiej. Spółka zagraniczna uzyskuje przychody i/lub ponosi koszty m.in. z tytułu:

1.  dystrybucji w związku z inwestycją w spółkach osobowych (dalej: „Spółka osobowa” lub „Spółki osobowe”). Spółka osobowa nie posiada osobowości prawnej i nie jest uznawana za podatnika (jest transparentna podatkowo) w jurysdykcji Spółki osobowej (działa w formie exempted limited partnership);
2.  naliczonych (niezrealizowanych) różnic kursowych;
3.  wyniku przeszacowania wartości aktywów do wartości godziwej - według przyjętych zasad rachunkowości aktywa Spółki zagranicznej okresowo podlegają przeszacowaniu do wartości godziwej. Należy podkreślić, że dodatni lub ujemny wynik z przeszacowania aktywów nie wiąże się z rzeczywistym wypływem / wpływem środków pieniężnych (w przeciwieństwie do, przykładowo, zbycia aktywów) (dalej: „wynik z wyceny”);
4.  zwrotu wpłat do Spółek osobowych - Spółka zagraniczna dokonuje wpłat pieniężnych do Spółek osobowych celem ich dokapitalizowania; w przypadku wypracowania zysków przez Spółki osobowe wpłaty są zwracane na rzecz Spółki zagranicznej (dalej: ”zwrot wpłat”). Zgodnie z polityką księgową stosowaną przez Spółkę zagraniczną, jeśli zyski przekraczają wartość wpłat pieniężnych do Spółek osobowych, środki wypłacone Spółce zagranicznej, powyżej kwoty stanowiącej zwrot wpłat pieniężnych, rozpoznawane są w sprawozdaniu finansowym Spółki zagranicznej, sporządzanym zgodnie z międzynarodowymi standardami sprawozdawczości finansowej, jako przychód (dochód) z udziału w Spółce osobowej. Należy zauważyć, że wpłaty wnoszone do Spółek osobowych przez Spółkę zagraniczną nie mają dokładnego odpowiednika w przepisach polskiego prawa handlowego i cywilnego. Z umowy Spółki osobowej wynika obowiązek wniesienia wpłat po stronie wspólnika. Zgodnie z polityką księgową stosowaną przez Spółkę zagraniczną, jeśli Spółka osobowa wypracowałaby zysk, otrzymane środki zaliczane są najpierw na poczet zwrotu wpłat pieniężnych wspólników, w stosunku do ich udziału w Spółce osobowej (zatem udziały poszczególnych wspólników w Spółce osobowej nie ulegają zmianie); dokonanie wpłat pieniężnych nie jest związane z ich oprocentowaniem na rzecz wspólników, a zwrot wpłat lub wyplata środków powyżej kwotę wpłat pieniężnych może następować pod warunkiem wypracowania przez Spółkę osobową środków, z których wpłaty lub zysk z udziału w Spółce osobowej mogłyby zostać zwrócone.

Należy wskazać, że to czy Spółka zagraniczna jest zagraniczną spółką kontrolowaną w rozumieniu art. 30f ustawy o PIT nie jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca prosi aby na potrzeby dokonania interpretacji przepisów przyjąć, że Spółka zagraniczna jest zagraniczną spółką kontrolowaną w rozumieniu art. 30f ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT.

Ponieważ złożony wniosek zawierał braki formalne, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 12 kwietnia 2017 r. Nr 1462-IPPB2.4511.72.2017.1.MK i N r 1462-IPPB6.4510.55.2017.1.AM wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

1.  doprecyzowanie przedstawionych we wniosku stanów faktycznych, tj. wskazanie jakie przychody bądź koszty Wnioskodawca kwalifikuje pod pojęciem „dystrybucji w związku z inwestycją w spółkach osobowych”;
2.  jednoznaczne wskazanie jakich środków otrzymanych przez Spółkę zagraniczną od Spółki osobowej dotyczy zadane pytanie;
3.  sformułowanie pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz jednoznaczne przedstawienie własnego stanowiska w sprawie przyporządkowanego do zadanego pytania.

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie (data nadania 25 kwietnia 2017 r.). W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

Ad.1 i Ad. 2

Jako „ dystrybucje w związku z inwestycją w spółkach osobowych” Wnioskodawca kwalifikuje pozycje uwidocznione w sprawozdaniu finansowym Spółki zagranicznej. W sprawozdaniu finansowym. „Rachunek zysków i strat” (Statement of profit or loss and other cornprehensive income) Spółki zagranicznej uwidoczniona jest pozycja „zysk z działalności inwestycyjnej” (Net profit front investing actmties). Na „zysk z działalności inwestycyjnej” składają się pozycje: zyski z inwestycji (distributions of carried interest from investment funds), zysk z dystrybucji z funduszy ponad koszty (gain from distributions from investment funds over cost), niezrealizowane zyski z aktywów finansowych w wartości godziwej wykazywane w rachunku zysków i strat (fair value gains on financial assets at fair value through profit or loss), niezrealizowane straty z aktywów finansowych w wartości godziwej wykazywane w rachunku zysków i strat (fair value losses on financial assets at fair value through profit and loss). W notach do sprawozdania finansowego znajdują się następujące informacje dotyczące kalkulacji wartości aktywów finansowych wykazywanych przez rachunek zysków i strat, w podziale na poszczególne Spółki osobowe: bilans otwarcia (opening halance), wpłaty wniesione (contributions paid), dystrybucje otrzymane (distributions received). W kolejnych wierszach przedstawione są rezerwy.

Zgodnie ze szczegółowymi informacjami uzyskanymi od Spółki zagranicznej pozycja „wpłaty wniesione” to pozycja odzwierciedlająca wynikający z umowy Spółki osobowej i zrealizowany obowiązek wniesienia wpłat przez wspólnika do Spółki osobowej. Dokonanie wpłat pieniężnych nie jest związane z ich oprocentowaniem na rzecz wspólników.

Z kolei „dystrybucje otrzymane” to środki, jakie wspólnik otrzymuje ze Spółki osobowej tytułem: zwrotu wpłat oraz zysku wypracowanego przez Spółkę osobowa (ponad wartość wpłat). Zgodnie z polityką księgową stosowaną przez Spółkę zagraniczną, jeśli Spółka osobowa wypracowałaby zysk, otrzymane środki zaliczane są najpierw na poczet zwrotu wpłat pieniężnych wspólników, w stosunku do ich udziału w Spółce osobowej (zatem udziały poszczególnych wspólników w Spółce osobowej nie ulegają zmianie); zwrot wpłat lub wypłata środków powyżej kwotę wpłat pieniężnych może następować pod warunkiem wypracowania przez Spółkę osobową środków, z których wpłaty lub zysk z udziału w Spółce osobowej mogłyby zostać zwrócone.

W pytaniu 2.A (zadanym we Wniosku) Wnioskodawca pyta o to, czy do jego przychodu należy zaliczyć „środki otrzymane przez Spółkę zagraniczną od Spółki osobowej”. Do „środków otrzymanych przez Spółkę zagraniczną od Spółki osobowej” zalicza się „dystrybucje w związku z inwestycją w spółkach osobowych” (wspomniane w opisie stanu faktycznego, pkt 1.A) oraz „zwrot wpłat” (wspomniane w opisie stanu faktycznego, pkt l.D).

Reasumując, w wyniku analiz przeprowadzonych prze” należy rozumieć nadwyżkę zysków ze Spółki osobowej ponad kwotę wpłat do tej Spółki osobowej.

Końcowo, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wpłaty wnoszone do Spółek osobowych przez Spółkę zagraniczną, jak również późniejsze wypłaty dokonywane przez Spółki osobowe nie mają dokładnego odpowiednika w przepisach polskiego prawa handlowego i cywilnego. Ze względu na różnice w uregulowaniach dotyczących spółek z różnych krajów Wnioskodawca przedstawił te pozycje opisowo i wyjaśnia, że jego zdaniem wspomniane pozycje najbliższe są pozycjom znanym polskiemu systemowi:

*   zysku w spółce osobowej - dystrybucje w związku z inwestycją w spółkach osobowych:
*   wkładów - wpłaty:
*   zwrotu wkładów - zwrot wpłat.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wedle jego wiedzy informacje udzielone przez Spółkę zagraniczną są kompletne i wyczerpujące, tzn. wyczerpują obowiązek Spółki zagranicznej do udzielenia informacji o źródłach jej przychodów Wnioskodawcy czyli jej wspólnikowi.

W opinii Wnioskodawcy, środki otrzymane przez Spółkę zagraniczną od Spółki osobowej stanowią przychód, o którym mowa w art. 30f ust. 7 ustawy o PIT , zgodnie z art. 12 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, kwoty środków pieniężnych uzyskanych od Spółek osobowych powinny stanowić przychód Wnioskodawcy (przy czym dotyczy to zarówno „zwrotu wpłat”

W opinii Wnioskodawcy, w związku z traktowaniem otrzymanych przez Spółkę zagraniczną środków pieniężnych jako przychodu podatkowego, dla celów jego opodatkowania należy uznać, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia wartości uzyskanego przychodu o koszty uzyskania tego przychodu, tj. o wydatki faktycznie poniesione, które spełniają przesłanki wymienione w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, kosztem takim powinny być wpłaty środków pieniężnych dokonywane przez Wnioskodawcę do Spółek osobowych w kwocie korespondującej z uzyskanym przychodem.

W efekcie, nadwyżka uzyskanych środków pieniężnych od Spółki osobowej w toku jej działalności powyżej dokonanych wpłat będzie stanowiła dochód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o PIT.

Przykładowo, jeżeli Spółka zagraniczna dokona wpłaty w wysokości 50 j.p., a później uzyska 70 j.p. (z czego zgodnie z ww. wyjaśnieniami wnioskodawcy 50 j.p. stanowi „zwrot wpłat”, 20 j.p. „dystrybucja”, łącznie 70 j.p. jako „środki otrzymane przez Spółkę zagraniczną od Spółki osobowej”, których to dotyczy zadane we Wniosku pytanie), to rozliczenie podatkowe będzie wyglądało następująco:

Koszt uzyskania przychodu : 50 j.p.

Przychód: 70 j.p.

Dochód podlegający opodatkowaniu: 20 j.p.

Ad. 3

W przeszłości Wnioskodawca składał już wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w zakresie kwalifikacji przychodów i kosztów Spółki zagranicznej. Organ podatkowy wydał negatywną interpretację wskazując na brak możliwości udzielenia odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy wyłącznie z powodu niewskazania przepisów ustawy o CIT jako przedmiotu wniosku. W związku z powyższym, celem uniknięcia ponownej negatywnej odpowiedzi Organu, Wnioskodawca przy złożeniu analogicznego Wniosku wskazał przepisy ustawy o CIT jako przedmiot Wniosku.

Wnioskodawca otrzymał ww. interpretację indywidualną prawa podatkowego w dniu 5 stycznia 2017 r„ sygn. 1462-1PPB2.4511.672.2016.2.MK, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w zakresie ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów zagranicznej spółki kontrolowanej.

W wydanej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że: „W świetle powyższego mając na uwadze, że przedmiotem złożonego wniosku są skutki podatkowe opodatkowania przez Wnioskodawcę dochodów osiąganych przez spółkę kapitałową będącą zagraniczną spółką kontrolowaną mająca siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej ustalenie dochodów może nastąpić zgodnie z regulacjami zawartymi w ww. art. 30 ust. 5-7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem w świetle wyżej przywołanych uregulowań prawnych w celu ustalenia przychodów i kosztów wskazanych w art. 30f ust. 7 ustawy o PIT zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ ustawa ta reguluje sposób opodatkowania osób prawnych, takich jak przedmiotowa Zagraniczna Spółka Kontrolowana.

Wobec tego organ nie może potwierdzić stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania Nr l, bowiem zagadnienie to regulują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Chcąc uzyskać interpretację indywidualną w tym zakresie Wnioskodawca winien wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Ustosunkowując się do wydanej interpretacji. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie ustawy o CIT.

Celem usunięcia wątpliwości Wnioskodawca decyduje się na następujące brzmienie pytania : „Dla celów rozliczenia podatkowego Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 30f ustawy o PIT, czy za przychody / koszty (o których mowa w art. 30f ust. 5 i 7 ustawy o PIT). w związku z przepisami ustawy o CIT. należy uznać:

1.  środki otrzymane przez Spółkę zagraniczną od Spółki osobowej,
2.  wartości wpłat do Spółki osobowej dokonywane przez Spółkę zagraniczną:
3.  naliczone, lecz niezrealizowane podatkowo różnice kursowe;
4.  wynik z wyceny Spółek osobowych?”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Dla celów rozliczenia podatkowego Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 30f ustawy o PIT, czy za przychody / koszty (o których mowa w art. 30f ust. 5 i 7 ustawy o PIT) w rozumieniu przepisów podatkowych należy uznać:

1.  środki otrzymane przez Spółkę zagraniczną od Spółki osobowej,
2.  wartości wpłat do Spółki osobowej dokonywane przez Spółkę zagraniczną;
3.  naliczone, lecz niezrealizowane podatkowo różnice kursowe;
4.  wynik z wyceny Spółek osobowych?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie Wnioskodawcy w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniosek w pozostałym zakresie, tj. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został rozpatrzony w odrębnej interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2017 r. znak 1462-IPPB6.4510.55.2017.2.AM.

Zdaniem Wnioskodawcy, .

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że środki pieniężne uzyskane w związku z uczestnictwem w Spółkach osobowych powinny stanowić przychód Wnioskodawcy. Jednocześnie, wpłaty pieniężne dokonane do Spółek osobowych powinny stanowić koszt uzyskania przychodu w części korespondującej z uzyskanym przychodem.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że naliczone, lecz niezrealizowane podatkowo różnice kursowe oraz wynik z wyceny Spółek osobowych nie stanowią przychodów / kosztów (o których mowa w art. 30f ust. 7 ustawy o PIT).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 30f ust. 7 ustawy o PIT dochód, o którym mowa w ust. 5, stanowi uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej. Według aktualnego stanowiska doktryny poprzez określenie zgodnie z przepisami ustawy” ustawodawca odsyła do przepisów ustawy o CIT, podobne stanowisko zajmuje przykładowo „PIT 2015 - Komentarz”, 5 wydanie komentarza. Adama Bartosiewicza i Ryszarda Kubackiego, Warszawa 2015, gdzie jest mowa, że: zgodnie z komentowanym artykułem dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów. Powyższa regulacja wskazuje zatem, że niezależnie od siedziby zagranicznej spółki kontrolowanej jej dochód należy ustalić zgodnie z przepisami ustawy. Wydaje się, że właściwsze (ze względów „technicznych”) byłoby tutai odesłanie do przepisów u.p.d.o.p.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną w ww. zakresie wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 05 stycznia 2017 r. (sygn. 1462-IPPB2.4511.672.2016.2.MK), w którym Organ w opisanym zdarzeniu przyszłym stwierdził, że: „Ww. przepis określa zatem, że „dochód, o którym mowa w ust. 5, stanowi uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, (\`(...)\`) Zdaniem organu podatkowego „przepisy ustawy” wspomniane w ww. ust. 5 art. 30f ustawy odnoszą się do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (\`(...)\`) Zatem w świetle wyżej przywołanych uregulowań prawnych w celu ustalenia przychodów i kosztów wskazanych w art. 30f ust. 7 ustawy o PIT zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ ustawa ta reguluje sposób opodatkowania osób prawnych, takich jak przedmiotowa Zagraniczna Spółka Kontrolowana. Wobec tego organ nie może potwierdzić stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania Nr 1, bowiem zagadnienie to regulują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Chcąc uzyskać interpretację indywidualną w tym zakresie Wnioskodawca winien wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”.

Ustosunkowując się do wydanej interpretacji, Wnioskodawca wnosi o dokonanie interpretacji przepisów prawa podatkowego (w zakresie kwalifikacji poszczególnych pozycji jako przychodów / kosztów podatkowych w rozumieniu art. 30f ust. 7 ustawy o PIT), budując swoją argumentację m.in. w oparciu o przepisy ustawy o CIT (mające zastosowanie ze względu na odesłanie zawarte w art. 30f ust. 7 ustawy o PIT).

Ad. 1. AiB

W opinii Wnioskodawcy, środki otrzymane przez Spółkę zagraniczną od Spółki osobowej stanowią przychód, o którym mowa w art. 30f ust. 7 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, kwoty środków pieniężnych uzyskane od Spółek osobowych powinny stanowić przychód Wnioskodawcy,

W opinii Wnioskodawcy, w związku z traktowaniem otrzymanych przez Spółkę zagraniczną środków pieniężnych jako przychodu podatkowego, dla celów jego opodatkowania należy uznać, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia wartości uzyskanego przychodu o koszty uzyskania tego przychodu, tj. o wydatki faktycznie poniesione, które spełniają przesłanki wymienione w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, kosztem takim powinny być wpłaty środków pieniężnych dokonywane przez Wnioskodawcę do Spółek osobowych w kwocie korespondującej z uzyskanym przychodem.

Zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16.

Przepisy ustawy o CIT nie wskazują enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od spełnienia łącznie następujących warunków, w myśl których wydatek powinien:

*   zostać poniesiony przez podatnika,
*   być definitywny (rzeczywisty),
*   pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, .
*   zostać poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   być należycie udokumentowany,
*   nie znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów,

Wobec powyższego należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ustawy o CIT nie podlegają wyłączeniu z kosztów. Zatem za koszt uzyskania przychodów związany z uczestnictwem w Spółkach osobowych, należy uznać wpłaty środków pieniężnych dokonywane przez Spółkę zagraniczną do Spółek osobowych celem ich dofinansowania.

W świetle powyższego, należy uznać, że Wnioskodawca powinien być uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości dokonanych przez Spółkę zagraniczną wpłat środków pieniężnych na rzecz Spółek osobowych w kwocie korespondującej z uzyskanym przychodem. Zdaniem Wnioskodawcy, system rozliczenia Spółki zagranicznej ze Spółkami osobowymi jest zbliżony do dokonania wkładu pieniężnego do spółek osobowych i późniejszego częściowego zwrotu tego wkładu na gruncie polskiego prawa handlowego. W takiej sytuacji organy podatkowe wskazują na ten fakt, że środki uzyskane tytułem zmniejszenia udziału wspólnika stanowią przychód podatkowy. Jednocześnie, wspólnik taki jest uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu, którym jest wartość wkładu dokonanego do spółki osobowej (w kwocie korespondującej z uzyskanym przychodem).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w momencie otrzymania przez Spółkę zagraniczną przychodu z udziału w Spółkach osobowych, powinien on być uprawniony do rozpoznaniu korespondującego z nim kosztu uzyskania przychodu w wysokości nie wyższej od wpłat dokonanych przez Spółkę zagraniczną do Spółek osobowych.

Wnioskodawca zatem podziela pogląd NSA wyrażony w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. II FSK 818/13, zgodnie z którym: „ Wskutek częściowego zwrotu wkładu do spółki niebędącej osobą prawną skarżący otrzymać ma pieniądze. (\`(...)\`) W konsekwencji dla określenia przedmiotu opodatkowania, jakim jest dochód, zgodnie z regułą trzecią konieczne jest uwzględnienie wydatków poniesionych w celu osiągnięcia przychodu, a więc kosztów poniesionych na wniesienie wkładu w tej części, która została zwrócona w pieniądzu. Uwzględnienie tych reguł pozwoli na prawidłowe określenie dochodu jako przedmiotu opodatkowania w przypadku częściowego zwrotu wkładu do spółki osobowej w pieniądzu

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca pragnie przytoczyć orzecznictwo organów podatkowych na gruncie przepisów ustaw podatkowych:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 28 października 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-917/11/BG, stwierdził, że; „Zatem w sytuacji częściowego wycofania wkładu ze spółki osobowej Spółka ma prawo do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu części faktycznie poniesionych wydatków na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w tej spółce proporcjonalnie do wycofywanych wkładów.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2016 r., sygn. IBPB-1-1/4511-58/16/SG, stwierdził, że: „z tytułu obniżenia wkładu w spółce jawnej Wnioskodawca uzyska przychód z praw majątkowych. Dochodem z tego źródła przychodów będzie nadwyżka sumy przychodów nad kosztami faktycznie poniesionymi na nabycie (objęcie) tego wkładu w takiej wysokości w jakiej nie zostały rozliczone w spółce jawnej. Jeżeli koszty uzyskania przychodów będą równe lub większe od sumy przychodów wówczas nie wystąpi dochód do opodatkowania. Przy czym należy zauważyć, że przy częściowym obniżeniu wartości wkładu wniesionego uprzednio do spółki jawnej, Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnej części wartości wkładu z dnia jego wniesienia
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 kwietnia 2016 r., sygn. IPPB1/4511-158/16-3/KS1, wskazał, że: „Za wydatki poniesione na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce komandytowej powstałej z przekształcenia sp. z o. o. należy więc uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki w związku z objęciem tego prawa. W przypadku, gdy ww. prawo nabywane jest w zamian za udziały jakie Wnioskodawca posiadał w przekształconej sp. z o.o., za wydatki na nabycie prawa do udziału w spółce komandytowej należy uznać wydatki faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie udziałów w sp. z o.o (a więc tzw. koszt historyczny.
*   interpretację indywidualną z dnia 2 marca 2016 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej, w Bydgoszczy, sygn. ITPB1/4511-1247/15/HD;
*   interpretację indywidualną z dnia 1 marca 2016 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPB1/4511-1268/15/AK;
*   interpretację indywidualną z dnia 15 lutego 2016 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB1/4511-1419/15-2/ES;
*   interpretację indywidualną z dnia 8 lutego 2016 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPB 1/4511-1131/15/DP;
*   interpretację indywidualną z dnia 15 stycznia 2016 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB 1/4511-1411/15-2/KS1;
*   interpretację indywidualną z dnia 18 grudnia 2015 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPB-1-1/4511-597/15/ZK;
*   interpretację indywidualną z dnia 27 listopada 2016 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPB3/4511-132/15-8/IR;
*   interpretację indywidualną z dnia 23 listopada 2015 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPB1/415-533/12/15-S/MPŁ;
*   interpretację indywidualną z dnia 29 października 2015 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB 1/4511-962/15-4/KS1;
*   interpretację indywidualną z dnia 3 listopada 2015 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPB1/4511-1 -1112/-15-2/AG.
*   Interpretacja indywidualna z dnia 25 listopada 2013 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPBI/2/423-1098/13/PP;
*   Interpretacja indywidualna z dnia 10 stycznia 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPBI/2/423-1397/10/BG;
*   Interpretacja indywidualna z dnia 14 maca 2013 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPBI/2/423-1610/12/JD.

Należy więc dojść do wniosku, że środki otrzymane przez Spółkę zagraniczną od Spółki osobowej, stanowić powinny przychód Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów podatkowych (o których mowa w art. 30f ust. 7 ustawy o PIT). Jednocześnie, w momencie uzyskania przychodu Wnioskodawca powinien być uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości dokonanych przez Spółkę zagraniczną wpłat pieniężnych do Spółki osobowej w kwocie korespondującej z uzyskanym przychodem.

Ad. 1. C i D

Zdaniem Wnioskodawcy, naliczone, lecz niezrealizowane podatkowo różnice kursowe nie stanowią przychodów / kosztów w rozumieniu przepisów podatkowych (o których mowa w art. 30f ust, 7 ustawy o PIT). Należy zauważyć, że „(\`(...)\`) skutek podatkowy mogą wywołać jedynie faktycznie zrealizowane różnice kursowe. Naliczone, a niezrealizowane różnice kursowe nadal są neutralne podatkowo (Komentarz do art. 15a PDOPrU red. Modzelewski 2016, wyd. 10). Z uwagi na fakt, że opisanym stanie faktycznym właściwą jest podatkowa metoda ustalania różnic kursowych, o której mowa w art. 15a ustawy o CIT, należy stwierdzić, że przychód / koszt z tytułu różnić kursowych należy rozpoznać dopiero w momencie ich zrealizowania. Natomiast naliczone różnice kursowe nie stanowią przychodu / kosztu, o którym mowa w art. 30f ust. 7 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynik z wyceny Spółek osobowych (dodatni lub ujemny, w zależności od tego czy nastąpi wzrost, czy spadek wartości Spółek osobowych) również nie powinien stanowić przychodu / kosztu Wnioskodawcy. Należy bowiem zauważyć, że żaden przepis ustawy podatkowej nie przewiduje możliwości rozpoznania przychodu w związku z przeszacowaniem wartości aktywów Spółki zagranicznej przeprowadzonejjia potrzeby księgowe (i jednocześnie niezwiązanym ze zbyciem tych aktywów). Spółka zagraniczna nie uzyskuje bowiem rzeczywistego przysporzenia majątkowego takiego jak np. miałoby to miejsce w przypadku sprzedaży aktywów. Zatem ewentualny przychód podatkowy z tytułu wzrostu wartości aktywów należałoby rozpoznać dopiero w momencie zbycia udziałów w Spółce osobowej. W związku z powyższym, wynik z wyceny nie powinien być brany pod uwagę przy ustalaniu podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 30f ust. 7 w zw. z ust. 5 ustawy o PIT.

Wnioskodawca podziela zatem pogląd wyrażony w interpretacji indywidualnej z dnia 23 marca 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w analogicznym stanie faktycznym (sygn. ITPB3/4511-18/16/AD), zgodnie z którym: „ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje jakiekolwiek opodatkowania przeszacowania wartości aktywów podatnika (zdarzeniem kreującym obowiązek podatkowy będzie dopiero zbycie tych aktywów). W konsekwencji, (\`(...)\`), przeszacowanie wartości aktywów dla celów bilansowych w księgach Spółki cypryjskiej również pozostanie bez wpływu na dochód podatkowy Spółki cypryjskiej ustalany według przepisów polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (jak również ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). ”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 4 kwietnia 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB6/4510-24/16-2/AM), w której stwierdzono, że: „przeszacowanie wartości aktywów w księgach Spółki cypryjskiej, które zostanie odniesione na zysk księgowy lub bezpośrednio na kapitał własny tej spółki, nie będzie skutkowało opodatkowaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 24a ustawy o CIT.”

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie zaprezentowanego we wniosku stanowiska, zgodnie z którym naliczone, lecz niezrealizowane podatkowo różnice kursowe oraz wynik z wyceny Spółek osobowych nie stanowią przychodów / kosztów (o których mowa w art. 30f ust. 7 ustawy o PIT). Wnioskodawca stoi na stanowisku, że środki pieniężne uzyskane przez Spółkę zagraniczną w związku z uczestnictwem w Spółkach osobowych nie powinny stanowić przychodu Wnioskodawcy. Jednocześnie, wpłaty pieniężne dokonane do Spółek osobowych przez Spółkę zagraniczną należy uznać za koszt uzyskania przychodu w kwocie korespondującej z uzyskanym przychodem.

Wnioskodawca jest świadomy, że przedstawione powyżej interpretacje indywidualne i wyroki sądów nie posiadają waloru ochronnego w stosunku do Wnioskodawcy, jednak ze względu na tożsamość stosowanych regulacji prawa podatkowego, stanowią potwierdzenie ugruntowanej linii interpretacyjnej organów podatkowych i mogą zostać potraktowane, jako wskazówka interpretacyjna w opisanym stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku.

Motywowany przepisami art. 14k i 14m Ordynacji podatkowej Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie jego stanowiska w sprawie.

Wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie do uzupełniania braków formalnych wniosku przedstawił właśnie stanowisko w przedmiocie przeformułowanego pytania dotyczącego interpretacji przepisów ustawy o CIT, zgodnie z którym dla celów ustalenia podstawy opodatkowania na podstawie art. 30f ustawy o PIT Wnioskodawca powinien:

1.  środki otrzymane przez Spółkę zagraniczną od Spółki osobowej należy ujmować jako przychód, o którym mowa w art. 30f ustawy o PIT, zgodnie z art. 12 ustawy o CIT;
2.  wpłaty środków pieniężnych dokonywane do Spółek osobowych w kwocie korespondującej z uzyskanym przychodem, należy ujmować jako koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 30f ustawy o PIT, zgodnie z art. 15 ustawy o CIT;
3.  naliczone, lecz niezrealizowane podatkowo różnice kursowe nie należy ujmować jako przychód, o którym mowa w art. 30f ustawy o PIT, zgodnie z art. 15a ustawy o CIT;
4.  wynik z wyceny Spółek osobowych nie należy ujmować jako przychód, o którym mowa w art. 30f ustawy o PIT. zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 30f ust. 7 ustawy o PIT dochód, o którym mowa w ust. 5. stanowi uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej. Według aktualnego stanowiska doktryny poprzez określenie „zgodnie z przepisami ustawy” ustawodawca odsyła do przepisów ustawy o CIT. podobne stanowisko zajmuje przykładowo ,.PIT 2015 - Komentarz”, 5 wydanie komentarza Adama Bartosiewicza i Ryszarda Kubackiego, Warszawa 2015, gdzie jest mowa. że: „zgodnie z komentowanym artykułem dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów. Powyższa regulacja wskazuje zatem, że niezależnie od siedziby zagranicznej spółki kontrolowanej jej dochód należy ustalić zgodnie z przepisami ustawy. Wydaje się, że właściwsze (ze względów „technicznych”) byłoby tutaj odesłanie do przepisów u.p.d.o.p.".

Wnioskodawca pragnie wskazać, że Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną w ww. zakresie wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 05 stycznia 2017 r. (sygn. 1462-IPPB2.45I 1.672.2016.2.MK), w którym Organ w opisanym zdarzeniu przyszłym stwierdził, że: „Ww. przepis określa zatem, że „dochód, o którym mowa w ust. 5, stanowi uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, (\`(...)\`) ”. Zdaniem organu podatkowego „przepisy ustawy” wspomniane w ww. ust. 5 art. 30 ustawy odnoszą się do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (\`(...)\`) Zatem w świetle wyżej przywołanych uregulowań prawnych w celu ustalenia przychodów i kosztów wskazanych w art. 30f ust. 7 ustawy o PIT zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ ustawa ta reguluje sposób opodatkowania osób prawnych, takich jak przedmiotowa Zagraniczna Spółka Kontrolowana. Wobec tego organ nie może potwierdzić stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania Nr 1, bowiem zagadnienie to regulują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Chcąc uzyskać interpretację indywidualną w tym zakresie Wnioskodawca winien wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”.

Ustosunkowując się do wydanej interpretacji, Wnioskodawca wnosi o dokonanie interpretacji przepisów prawa podatkowego (w zakresie kwalifikacji poszczególnych pozycji jako przychodów / kosztów podatkowych w rozumieniu art. 30f ust. 7 ustawy o PIT), budując swoją argumentację m.in. w oparciu o przepisy ustawy o CIT (mające zastosowanie ze względu na odesłanie zawarte w art. 30f ust. 7 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, dla celów ustalenia podstawy opodatkowania na podstawie art. 30f ustawy o PIT Wnioskodawca powinien ujmować środki otrzymane przez Spółkę zagraniczną od Spółki osobowej jako przychód uzyskany przez Spółkę zagraniczną, zgodnie z art. 12 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, kwoty środków pieniężnych uzyskane od Spółek osobowych powinny stanowić przychód Wnioskodawcy.

W opinii Wnioskodawcy, w związku z traktowaniem otrzymanych przez Spółkę zagraniczną środków pieniężnych jako przychodu podatkowego, dla celów jego opodatkowania należy uznać, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia wartości uzyskanego przychodu o koszty uzyskania tego przychodu, tj. o wydatki faktycznie poniesione, które spełniają przesłanki wymienione w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, kosztem takim powinny być wpłaty środków pieniężnych dokonywane przez Wnioskodawcę do Spółek osobowych w kwocie korespondującej z uzyskanym przychodem.

Zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16.

Przepisy ustawy o CIT nie wskazują enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od spełnienia łącznie następujących warunków, w myśl których wydatek powinien:

*   zostać poniesiony przez podatnika.
*   być definitywny (rzeczywisty),
*   pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.
*   zostać poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   być należycie udokumentowany.
*   nie znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wobec powyższego należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ustawy o CIT nie podlegają wyłączeniu z kosztów. Zatem za koszt uzyskania przychodów związany z uczestnictwem w Spółkach osobowych, należy uznać wpłaty środków pieniężnych dokonywane przez Spółkę zagraniczną do Spółek osobowych celem ich dofinansowania.

W świetle powyższego, należy uznać, że Wnioskodawca powinien być uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości dokonanych przez Spółkę zagraniczną wpłat środków pieniężnych na rzecz Spółek osobowych w kwocie korespondującej z uzyskanym przychodem. Zdaniem Wnioskodawcy, system rozliczenia Spółki zagranicznej ze Spółkami osobowymi jest zbliżony do dokonania wkładu pieniężnego do spółek osobowych i późniejszego częściowego zwrotu tego wkładu na gruncie polskiego prawa handlowego. W takiej sytuacji organy podatkowe wskazują na ten fakt, że środki uzyskane tytułem zmniejszenia udziału wspólnika stanowią przychód podatkowy. Jednocześnie, wspólnik taki jest uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu, którym jest wartość wkładu dokonanego do spółki osobowej (w kwocie korespondującej z uzyskanym przychodem).

W związku z powyższym, dla celów ustalenia podstawy opodatkowania na podstawie art. 30f ustawy o PIT zdaniem Wnioskodawcy, w momencie otrzymania przez Spółkę zagraniczną przychodu z udziału w Spółkach osobowych, powinien on być uprawniony do rozpoznaniu korespondującego z nim kosztu uzyskania przychodu w wysokości nie wyższej od wpłat dokonanych przez Spółkę zagraniczną do Spółek osobowych, zgodnie z art. 15 ustawy o CIT.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał ponadto we Wniosku liczne orzecznictwo organów podatkowych w tym zakresie (w ty m wyrok NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. II FSK 818/13).

Zdaniem Wnioskodawcy, naliczone, lecz niezrealizowane podatkowo różnice kursowe nie powinny stanowić przychodu Spółki zagranicznej, zgodnie z art. 15a ustawy o CIT.

Należy zauważyć, że „(\`(...)\`) skutek podatkowy mogą wywołać jedynie faktycznie zrealizowane różnice kursowe. Naliczone, a niezrealizowane różnice kursowe nadal są neutralne podatkowo.” (Komentarz do art. 15a PDOPrU red. Modzelewski 2016, wyd. 10). Z uwagi na fakt, że opisanym stanie faktycznym właściwą jest podatkowa metoda ustalania różnic kursowych, o której mowa w art. I5a ustawy o CIT, należy stwierdzić, że przychód / koszt z tytułu różnić kursowych należy rozpoznać dopiero w momencie ich zrealizowania. Natomiast naliczone różnice kursowe nie stanowią przychodu / kosztu, o którym mowa w art. 30f ust. 7 ustawy o PIT, zgodnie z art. 12 i art. 15a ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynik z wyceny Spółek osobowych (dodatni lub ujemny, w zależności od tego czy nastąpi wzrost, czy spadek wartości Spółek osobowych) również nie powinien stanowić przychodu / kosztu Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Należy bowiem zauważyć, że żaden przepis ustawy podatkowej nie przewiduje możliwości rozpoznania przychodu w związku z przeszacowaniem wartości aktywów Spółki zagranicznej przeprowadzonej na potrzeby księgowe (i jednocześnie niezwiązanym ze zbyciem tych aktywów). Spółka zagraniczna nie uzyskuje bowiem rzeczywistego przysporzenia majątkowego takiego jak np. miałoby to miejsce w przypadku sprzedaży aktywów. Zatem ewentualny przychód podatkowy z tytułu wzrostu wartości aktywów należałoby rozpoznać dopiero w momencie zbycia udziałów w Spółce osobowej. W związku z powyższym, wynik z wyceny nie powinien być brany pod uwagę przy ustalaniu podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 30f ust. 7 w zw. z ust. 5 ustawy o PIT.

Wnioskodawca podziela zatem pogląd wyrażony w interpretacji indywidualnej z dnia 23 marca 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w analogicznym stanie faktycznym (sygn. ITPB3/4511-18/16/AD), zgodnie z którym: ..ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje jakiekolwiek opodatkowania przeszacowania wartości aktywów podatnika (zdarzeniem kreującym obowiązek podatkowy będzie dopiero zbycie tych aktywów). W konsekwencji (\`(...)\`), przeszacowanie wartości aktywów dla celów bilansowych w księgach Spółki cypryjskiej również pozostanie bez wpływu na dochód podatkowy Spółki cypryjskiej ustalany według przepisów polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (jak również ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 4 kwietnia 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB6/4510-24/16-2/AM), w której stwierdzono, że: ..przeszacowanie wartości aktywów w księgach Spółki cypryjskiej, które zostanie odniesione na zysk księgowy lub bezpośrednio na kapitał własny tej spółki, nie będzie skutkowało opodatkowaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 24a ustawy o CIT.”

W związku z powyższym. Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie zaprezentowanego we wniosku stanowiska, zgodnie z którym naliczone, lecz niezrealizowane podatkowo różnice kursowe oraz wynik z wyceny Spółek osobowych nie stanowią przychodów / kosztów (o których mowa w art. 30f ust. 7 ustawy o PIT), zgodnie z przepisami ustawy o CIT. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że środki pieniężne uzyskane przez Spółkę zagraniczną w związku z uczestnictwem w Spółkach osobowych powinny stanowić przychód Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ustawy o CIT. Jednocześnie, wpłaty pieniężne dokonane do Spółek osobowych przez Spółkę zagraniczną należy uznać za koszt uzyskania przychodu w kwocie korespondującej z uzyskanym przychodem, zgodnie z art. 15 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego **jest**:

*   **nieprawidłowe**\- w części dotyczącej kwalifikacji środków otrzymanych przez Spółkę zagraniczną od Spółki osobowej jako przychodu zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   **nieprawidłowe** - w części dotyczącej kwalifikacji wpłaty środków pieniężnych dokonywanych do Spółek osobowych jako kosztów uzyskania przychodów,
*   **prawidłowe** - w części dotyczącej braku ujęcia naliczonych, lecz niezrealizowanych podatkowo różnic kursowych jako przychodów w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   **prawidłowe** - w części dotyczącej braku uznania wyniku z wyceny Spółek osobowych jako przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 30f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód zagranicznej spółki kontrolowanej przypadający na okres, w którym został spełniony warunek wymieniony w ust. 3 pkt 3 lit. a, albo na okres, o którym mowa w ust. 9 albo 10, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym udziałom związanym z prawem do uczestnictwa w zyskach tej spółki, po odliczeniu kwot:

1.  dywidendy otrzymanej przez podatnika od zagranicznej spółki kontrolowanej;
2.  z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej spółce kontrolowanej.

Dodatkowo, art. 30f ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje, że dochód, o którym mowa w ust. 5, stanowi uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej. Jeżeli zagraniczna spółka kontrolowana nie ma ustalonego roku podatkowego albo rok ten przekracza okres kolejnych, następujących po sobie 12 miesięcy, przyjmuje się, że rokiem podatkowym zagranicznej spółki kontrolowanej jest rok podatkowy podatnika. Dochód zagranicznej spółki kontrolowanej nie podlega pomniejszeniu o straty poniesione w latach poprzednich.

Ww. przepis określa zatem, że „dochód, o którym mowa w ust. 5, stanowi uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, (\`(...)\`)”. Zdaniem organu podatkowego „przepisy ustawy” wspomniane w ww. ust. 5 art. 30f ustawy odnoszą się do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, w oparciu o wyżej przywołane uregulowania prawne, tj. art. 30f ust. 7 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy ustalaniu, czy dla celów ustalenia podstawy opodatkowania na podstawie art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca powinien klasyfikować środki otrzymane przez Spółkę zagraniczną od Spółki osobowej, wartości wpłat do Spółki osobowej dokonywane przez Spółkę zagraniczną, naliczone, lecz niezrealizowane podatkowo różnice kursowe oraz wynik z wyceny Spółek osobowych, jako przychody/ koszty uzyskane przez Spółkę zagraniczną - zastosowanie znajdą przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.), ponieważ ustawa ta reguluje sposób opodatkowania osób prawnych takich jak przedmiotowa Spółka zagraniczna z siedzibą na Cyprze.

W dniu z dnia 17 maja 2017 r. organ podatkowy wydał interpretację indywidualną znak 1462-IPPB6.4510.55.2017.2.AM stanowiącą odpowiedź na pytanie Wnioskodawcy w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w której w części potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym naliczone, lecz niezrealizowane podatkowo różnice kursowe oraz wynik z wyceny Spółek osobowych nie stanowią przychodów/kosztów Spółki zagranicznej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie powinny być brane pod uwagę przy ustalaniu podstawy opodatkowania zagranicznej spółki kontrolowanej, natomiast w części dotyczącej kwalifikacji środków otrzymanych przez Spółkę zagraniczną od Spółki osobowej jako przychodu zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz kwalifikacji wpłaty środków pieniężnych dokonywanych do Spółek osobowych jako kosztów uzyskania przychodów organ podatkowy uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Bowiem wniesienie wkładu pieniężnego do spółki osobowej oraz zwrot w formie pieniężnej dokonanego wkładu do spółki osobowej będzie, co do zasady, zdarzeniem neutralnym podatkowo dla Spółki zagranicznej i nie będzie rodziło obowiązku rozpoznania przychodu. Podatnik nie otrzymuje bowiem w tym wypadku żadnego przysporzenia majątkowego. Przychodem natomiast, w świetle art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie nadwyżka środków otrzymanych ze Spółki osobowej ponad wniesioną i zwróconą wpłatę pieniężną.

W świetle powyższego, dla celów ustalenia podstawy opodatkowania na podstawie art. 30f ust. 7 w zw. z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca powinien ujmować jako przychód (dochód) nadwyżkę środków otrzymanych przez Spółkę zagraniczną ze Spółki osobowej ponad wniesioną i zwróconą wpłatę pieniężną, natomiast naliczone, lecz niezrealizowane podatkowo różnice kursowe, wynik z wyceny Spółek osobowych oraz środki otrzymane przez Spółkę zagraniczną nie powinny stanowić przychodu (dochodu) Spółki zagranicznej i nie powinny być brane pod uwagę przy ustalaniu podstawy opodatkowania zagranicznej spółki kontrolowanej.

Natomiast dokonane przez Spółkę kapitałową wpłaty pieniężne do Spółki osobowej, niezrealizowane podatkowo różnice kursowe oraz wynik z wyceny Spółek osobowych nie powinny stanowić kosztów uzyskania przychodów dla celów ustalenia podstawy opodatkowania na podstawie art. 30f ust. 7 w zw. z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych - należy wskazać, że orzeczenie te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami - nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.