Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-475/10/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-09-28
Teza: Czy Spółka uprawniona będzie do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wniesienie wkładu niepieniężnego?
Słowa kluczowe: aport; budynek; odliczenia; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2010r. (data wpływu 28 czerwca 2010r.), uzupełnione pismem z dnia 30 sierpnia 2010r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej wniesienie aportu jest:

*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej opodatkowania 22% stawka podatku VAT wniesienia aportu,
*   **prawidłowe** w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT oraz prawa do zwrotu kwoty podatku naliczonego.

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2010r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej wniesienie aportu. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 sierpnia 2010r. będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 24 sierpnia 2010r. znak IBPP3/443-475/10/KO.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wspólnik jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej, na której realizuje budynek mieszkalny wielorodzinny (dalej całościowo powyższe prawa określane będą jako „Nieruchomość"). W związku z prowadzoną działalnością, Wspólnik rozważa wniesienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej oraz znajdujących się na niej nakładów w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki. Na dzień wniesienia aportu nakłady znajdujące się na gruncie będą miały zakończony stan „0" i fundamenty, natomiast nie będą posiadały dachu, co oznacza, że na gruncie tym na dzień aportu nie będzie budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane. Grunt i nakłady stanowią zapas u Wspólnika.

W związku z przeniesieniem Nieruchomości, mocą odrębnych czynności prawnych (umów cesji wierzytelności i przejęcia długu z przedwstępnych umów ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży lokalu) Spółka stanie się również w miejsce Wspólnika stroną związanych z Nieruchomością umów przedwstępnych sprzedaży lokali mieszkalnych w budowanym budynku.

Przedmiotem działalności Spółki będzie działalność dająca prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Pismem z dnia 30 sierpnia 2010r. Wnioskodawca uzupełnił zdarzenie przyszłe w następujący sposób:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Do wniesienia aportu do Spółki przez Wspólnika w postaci nieruchomości będącej przedmiotem wniosku nie będzie miał zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

Nabycie nieruchomości będzie wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przy nabyciu nieruchomości nie wystąpią przesłanki o których mowa w art. 88 ustawy o VAT (wyłączenia stosowania obniżenia podatku).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka uprawniona będzie do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wniesienie wkładu niepieniężnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka uprawniona będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej dokonanie wkładu niepieniężnego. W przypadku natomiast braku wykonania czynności opodatkowanych, Spółka będzie uprawniona do wystąpienia z wnioskiem o zwrot podlegającego odliczeniu podatku VAT naliczonego.

Transakcja aportu będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w stawce 22%. Zdaniem Spółki, w przedmiotowym stanie faktycznym Spółka uprawniona będzie do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dokonanie wkładu niepieniężnego. W przypadku natomiast braku wykonania czynności opodatkowanych, Spółka będzie uprawniona do wystąpienia z wnioskiem o zwrot podlegającego odliczeniu podatku VAT naliczonego.

Z tytułu otrzymania Nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego Spółka otrzyma fakturę (faktury) dokumentującą wniesienie wkładu przez Wspólnika. W fakturze tej wykazany zostanie VAT naliczony, o który - na zasadach ogólnych - Spółka będzie mogła obniżyć VAT należny w okresie otrzymania faktury lub w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT). Dodatkowo, w razie gdy Spółka nie wykona w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych VAT, będzie uprawniona do wystąpienia z wnioskiem o zwrot różnicy między podatkiem VAT naliczonym i należnym w trybie przewidzianym w art. 87 ust. 5a Ustawy VAT. Uprawnienie Spółki do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej wniesienie wkładu niepieniężnego znajduje również potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 25 czerwca 2009r. znak: IPPP3-443-318/09-6/JF).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania 22% stawka podatku VAT wniesienia aportu,
*   prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT oraz prawa do zwrotu kwoty podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Za dostawę towarów ustawodawca uznał również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste jak również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu (art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Wniesienie aportu jest dostawą towarów lub świadczeniem usług w zależności od przedmiotu aportu. Pozostaje więc konieczność rozstrzygnięcia, czy świadczenie to jest odpłatne, czy nieodpłatne. Na gruncie kodeksu spółek handlowych przyjęcie, że objęcie udziałów w spółce w zamian za aport stanowi odpłatność, nie byłoby możliwe. Jednak tak jak ustawa o VAT odrywa się od konstrukcji prawa cywilnego, tak wydaje się w pełni zasadne rozpatrywanie odpłatności jedynie na gruncie ustawy o VAT. Z jej przepisów, a także z orzecznictwa ETS wynika, że odpłatnością będzie uzyskany przez dostawcę benefit (korzyść) każdego rodzaju. Nie ulega wątpliwości, że wniesienie aportu nie jest świadczeniem pod tytułem darmym. Wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu należy uznać wniesienie aportu za odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług.

Zatem wnoszenie wkładów niepieniężnych (aportu) do spółek prawa handlowego stanowi czynność o charakterze odpłatnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Zgodnie z pismem Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 19 kwietnia 1999r. pismo wydane zostało w okresie funkcjonowania obowiązującej do dnia 31 grudnia 1999r. Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, jednak wyrażone w nim stanowisko w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia analizowanego zagadnienia, należy uznać za wciąż aktualne), obiekt budowlany rozpoczęty, który po zmianie właściciela nadal będzie kontynuowany może być klasyfikowany według Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. W chwili sprzedaży obiekt budowlany wznoszony na podstawie wydanej decyzji administracyjnej zezwalającej na budowę określonego budynku jest tym budynkiem w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych.

Z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.) wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego należy rozumieć:

*   budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
*   budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
*   obiekt małej architektury;

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wspólnik jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej, na której realizuje budynek mieszkalny wielorodzinny. W związku z prowadzoną działalnością, Wspólnik rozważa wniesienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej oraz znajdujących się na niej nakładów w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki. Na dzień wniesienia aportu nakłady znajdujące się na gruncie będą miały zakończony stan „0" i fundamenty, natomiast nie będą posiadały dachu.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz pismo Głównego Urzędu Statystycznego stwierdzić należy, iż przedmiotem aportu będzie budynek mieszkalny wielorodzinny wraz z prawem użytkowania wieczystego, jeżeli została wydana decyzja administracyjna zezwalająca na budowę ww. budynku, a nabywca będzie kontynuował budowę zgodnie z decyzją.

Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 wskazanej ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku w wysokości 7% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji , termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Stosownie do § 37 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 224, poz. 1799 ze zm. ) w okresie do dnia 31 grudnia 2010r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 w zakresie, w jakim wymienione obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT.

W myśl § 6 ust. 5 pkt 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów obniżoną do wysokości 7% stawkę podatku stosuje się do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są opodatkowane stawką 7 %.

A zatem, wniesienie aportu w postaci budynku mieszkalnego wielorodzinnego i prawa użytkowania wieczystego będzie podlegać opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 7% przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT oraz § 37 pkt 2 w związku z § 6 ust. 5 pkt 1 ww. rozporządzenia. Natomiast należy zaznaczyć, iż dostawa budynku o innym przeznaczeniu podlega opodatkowaniu stawka 22% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie tut. organ chciałby zaznaczyć, iż wniesienie aportu w postaci budynku mieszkalnego wielorodzinnego i prawa użytkowania wieczystego potraktowano jako element zdarzenia przyszłego, ponieważ nie było przedmiotem zapytania opodatkowanie transakcji wniesienia aportu.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych – art. 86 ust. 11 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 19 ww. ustawy jeżeli w okresie rozliczeniowym podatnik nie wykonywał czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz nie wykonywał czynności poza terytorium kraju kwotę podatku naliczonego może przenieść do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż wspólnik wniesie do Spółki aport w postaci budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z prawem użytkowania wieczystego. W związku z tym Spółka stanie się w miejsce Wspólnika stroną związanych z nieruchomością umów przedwstępnych sprzedaży lokali mieszkalnych w budowanym budynku. Nabycie nieruchomości będzie wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy nabyciu nieruchomości nie wystąpią przesłanki o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

W świetle powyższego Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze VAT dokumentującej transakcję wniesienia do Spółki aportu, w terminach określonych w art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatek naliczony wynikający z ww. faktury będzie w Spółce związany z jej czynnościami opodatkowanymi i nie wystąpią przypadki, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy o VAT zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach (…).

Zaś zgodnie z art. 87 ust. 5a ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje, na jego umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową, zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza tym terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19. Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe. Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a i ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio.

W świetle powyższego jeżeli u Wnioskodawcy wystąpi w danym okresie rozliczeniowym nadwyżka podatku naliczonego nad należnym wówczas przysługiwać mu będzie prawo do zwrotu tej nadwyżki na rachunek bankowy co do zasady w terminie 60 dni od złożenia deklaracji VAT-7 za okres rozliczeniowy, w którym nadwyżka ta wystąpiła lub w sytuacji, o której mowa w art. 87 ust. 5a ustawy zwrot kwoty podatku naliczonego przy spełnieniu warunków określonych w ww. przepisami.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

*   nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania 22% stawka podatku VAT wniesienia aportu,
*   prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT oraz prawa do zwrotu kwoty podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.