Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.991.2024.2.WL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-04
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt; współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik); Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 3

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z
    realizacją projektu pn. „...”. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z
    11 lutego 2025 r. (data wpływu).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina ... (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem
    podatku od towarów i usług (dalej: podatek lub VAT).
    Gmina realizuje zadania własne, określone w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o
    samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym) w zakresie zaspokajania
    zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym dotyczące ładu przestrzennego oraz gospodarki
    nieruchomościami.
    Gmina jest właścicielem obiektów użyteczności publicznej, objętych projektem pn. „...”, na
    realizację którego ubiega się o dofinansowanie z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony
    Środowiska i Gospodarki Wodnej.
    Głównym celem projektu jest obniżenie zużycia energii elektrycznej co pozwoli na
    obniżenie rachunków za energię elektryczną w tych budynkach a w dalszej kolejności
    wpłynie to na redukcję emisji szkodliwych substancji do atmosfery.
    Inwestycja polega na zakupie i montażu urządzeń tj. kompensatorów mocy biernej
    pozwalających na kompensację zarówno mocy biernej indukcyjnej jak i pojemnościowej
    na potrzeby budynków użyteczności publicznej zlokalizowanych w Gminie i należących do
    Gminy:
      1. Oczyszczalnia ścieków,
      2. Hydrofornia (ujęcie wody),
      3. Szkoła Podstawowa w A,
      4. Szkoła Podstawowa w B,
      5. Orlik,

      6. UG w A oraz
      7. Gminny Ośrodek Zdrowia w A.
    Co istotne, wyprodukowana energia elektryczna i cieplna będą wykorzystywane na
    potrzeby własne poszczególnych jednostek korzystających z poszczególnych obiektów w
    swojej działalności.
    Na fakturach dokumentujących ww. wydatki jako nabywca wskazana będzie Gmina.
    Nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków ponoszonych na realizację inwestycji
    w całości do celów wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wydatki
    niepodzielnie służą całości działalności poszczególnych jednostek, zaś ich ewentualny
    związek z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu nie jest dostrzegalny i bezsporny.
    Głównym celem realizacji projektu jest zmniejszenie zużycia energii elektrycznej. Gmina
    kieruje się więc przesłankami ekologicznymi.
    W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na pytania Organu, wskazali Państwo
    odpowiednio:
      1. Do jakich czynności będą wykorzystywane przez Państwa za pośrednictwem
        jednostek organizacyjnych Państwa Gminy użytkujących budynki objęte projektem,
        efekty projektu pn.: „...”, tj. czy do czynności:
      a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
      b) zwolnionych od podatku od towarów i usług,
      c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
    Efekty projektu, w zakresie poszczególnych budynków, wykorzystywane będą następująco:
      1. Oczyszczalnia ścieków – czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług i
        niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
      2. Hydrofornia (ujęcie wody) – czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług
        i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
      3. Szkoła Podstawowa w A – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od
        towarów i usług;
      4. Szkoła Podstawowa w B – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od
        towarów i usług;
      5. Orlik – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
      6. UG w A – czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od
        podatku od towarów i usług oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od
        towarów i usług;
      7. Gminny Ośrodek Zdrowia w A – czynności opodatkowane podatkiem od towarów i
        usług i niepodlegające opodatkowaniu VAT.
    2. Czy efekty ww. projektu będą wykorzystywane przez Państwa za pośrednictwem
    jednostek organizacyjnych Państwa Gminy użytkujących budynki objęte projektem:
    a) do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze
      zm.)?
    b) do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o
      podatku od towarów i usług?

    c) zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2
      ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność
      gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?
        W ujęciu całościowym efekty ww. projektu będą wykorzystywane przez Gminę
        zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust.
        2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność
        gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.
    3. W sytuacji, gdy efekty ww. projektu będą wykorzystywane zarówno do celów
    prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
    to czy będzie istniała możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków będących
    przedmiotem wniosku w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?
        Gmina nie będzie miała możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków
        będących przedmiotem wniosku w całości do celów wykonywanej działalności
        gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
    4. Czy efekty ww. projektu będą wykorzystywane za pośrednictwem jednostek
    organizacyjnych Państwa Gminy użytkujących budynki objęte projektem do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT?
        Efekty ww. projektu będą wykorzystywane przez Gminę do czynności
        opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT tylko w przypadku
        budynku Urzędu Gminy. W tym zakresie efekty projektu będą wykorzystywane do
        czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT oraz
        jednocześnie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.
    5. W sytuacji, gdy efekty ww. projektu będą wykorzystywane – w ramach działalności
    gospodarczej – do czynności opodatkowanych i zwolnionych, to czy będzie istniała
    możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do
    poszczególnych rodzajów czynności?
        Gmina nie będzie miała możliwości przyporządkowania wydatków będących
        przedmiotem wniosku do poszczególnych rodzajów czynności.
    6. Czy będą mieli Państwo możliwość przyporządkowania wydatków ponoszonych w
    ramach projektu pn. „...” do poszczególnych jednostek organizacyjnych Państwa Gminy
    oraz pozostałych podmiotów, użytkujących budynki objęte projektem?
        Tak, Gmina będzie miała możliwość przyporządkowania wydatków ponoszonych w
        ramach projektu pn. „...” do poszczególnych jednostek organizacyjnych Gminy oraz
        pozostałych podmiotów, użytkujących budynki objęte projektem.
    7. Czy jednostki organizacyjne Państwa Gminy użytkujące budynki objęte projektem są
    jednostkami budżetowymi czy zakładami budżetowymi? Należy wskazać odrębnie do
    każdego budynku, o którym mowa we wniosku, którego użytkownikami są Państwa
    jednostki organizacyjne.

        1. Oczyszczalnia ścieków – zakład budżetowy Gminy;
        2. Hydrofornia (ujęcie wody) – zakład budżetowy Gminy;
        3. Szkoła Podstawowa w A – jednostka budżetowa Gminy (szkoła);
        4. Szkoła Podstawowa w B – jednostka budżetowa Gminy (szkoła);
        5. Orlik – jednostka budżetowa Gminy (Urząd Gminy);
        6. UG w A – jednostka budżetowa Gminy (Urząd Gminy);
        7. Gminny Ośrodek Zdrowia w A – jednostka budżetowa Gminy (Urząd Gminy).
    8. Przez jaką jednostkę organizacyjną Państwa Gminy obsługiwany (rozliczany) jest Orlik?
        Orlik obsługiwany jest przez Urząd Gminy.
    9. Na jakiej podstawie (np. umowa użyczenia, najmu, dzierżawy) korzysta z budynku,
    którego jesteście Państwo właścicielem, Gminny Ośrodek Zdrowia w A?
        Gminny Ośrodek Zdrowia w A jest budynkiem, którego właścicielem jest Gmina.
        Gmina umożliwia prowadzenie w budynku gminnej przychodni zdrowia (działalność
        niepodlegająca opodatkowaniu VAT). Jednocześnie Gmina, poprzez Urząd Gminy,
        zawarła jedną umowę najmu gabinetu zlokalizowanego w tym obiekcie, celem
        prowadzenia w nim prywatnej praktyki lekarskiej. W tym zakresie Gmina rozlicza
        VAT należny. Pozostałe budynki objęte projektem wykorzystywane są przez
        poszczególne jednostki organizacyjne Gminy bezumownie (Gmina jest ich
        właścicielem, zaś jej jednostki nie posiadają osobowości prawnej).
    10. Ile wynosi prewspółczynnik ustalony dla poszczególnych jednostek organizacyjnych
    Państwa Gminy, użytkujących budynki objęte projektem, w tym jednostki organizacyjnej
    obsługującej Orlika, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy?
        1. zakład budżetowy Gminy – 35%
        2. jednostka budżetowa Gminy (Szkoła Podstawowa w A) – 0%
        3. jednostka budżetowa Gminy (Szkoła Podstawowa w B) – 0%
        4. jednostka budżetowa Gminy (Urząd Gminy) – 9%.
  11. W sytuacji, gdy prewspółczynnik nie przekracza 2%, to należy wskazać, czy uznają
    Państwo, iż wynosi on 0%?
        Tak, w sytuacji, gdy prewspółczynnik nie przekraczałby 2%, Gmina uznałaby, iż
        wynosi on 0%.
  12. Ile wynosi proporcja ustalona dla poszczególnych jednostek organizacyjnych Państwa
    Gminy, użytkujących budynki objęte projektem, w tym jednostki organizacyjnej
    obsługującej Orlika, zgodnie z art. 90 ust. 2-ust. 9a ustawy o podatku od towarów i
    usług?
        1. zakład budżetowy Gminy – 100%
        2. jednostka budżetowa Gminy (Szkoła Podstawowa w A) – 0%
        3. jednostka budżetowa Gminy (Szkoła Podstawowa w B) – 0%
        4. jednostka budżetowa Gminy (Urząd Gminy) – 99%.

  13. W sytuacji, gdy proporcja nie przekracza 2%, to należy wskazać, czy uznają Państwo, że
    wynosi ona 0%?
        Tak, w sytuacji, gdy proporcja nie przekraczałaby 2%, Gmina uznałaby, iż wynosi ona
        0%.

## Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    związanych z realizacją opisanej inwestycji?
    Pytanie dotyczy jednego zdarzenia przyszłego.
    Państwa stanowisko w sprawie
    Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    związanych z realizacją opisanej inwestycji.
    UZASADNIENIE:
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
    osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność
    gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje
    zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1
    ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
    lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w
    jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to
    przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne,
    sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.
    Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:
    • wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,
    • wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami
      opodatkowanymi VAT,
    • nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.
    Innymi słowy, nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    przez podmiot, który niej występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Nie jest, przy

    tym, możliwe obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków
    poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności pozostających: poza
    zakresem ustawy o VAT bądź czynności zwolnionych z tego podatku.
    Gmina zaznacza, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wielokrotnie
    wskazywał, że w celu przyznania podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego,
    co do zasady konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy
    konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku należnego, a transakcją lub kilkoma
    transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia.
    Jednocześnie, zdaniem TSUE, istnieje możliwość przyznania podatnikowi prawa do
    odliczenia, gdy taki bezpośredni i ścisły związek nie występuje, lecz poniesione wydatki
    należą do kosztów ogólnych tego podatnika i jako takie stanowią elementy cenotwórcze
    dostarczanych towarów i usług. Takie wydatki mają bowiem bezpośredni związek z
    całością działalności gospodarczej podatnika (wyrok TSUE w sprawie C-126/14 Sveda UAB).
    Powyższe prowadzi do wniosku, że prawo do odliczenia powstaje zarówno wtedy, gdy
    dany wydatek pozostaje w ścisłym związku z konkretną czynnością opodatkowaną, jak
    również, gdy jest związany z większą liczbą takich czynności, a także, gdy zostaje
    poniesiony w związku z ogółem czynności, kształtujących zakres działalności gospodarczej
    podatnika. W każdym bowiem z tych przypadków podatek naliczony zapłacony w cenie
    nabytych towarów lub usług stanowi, w sposób pośredni lub bezpośredni, element
    cenotwórczy czynności opodatkowanych, pozostając z nimi w ten sposób ścisłym związku,
    wynikającym zarówno z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
    Zdaniem Gminy, wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu nie sposób
    bezpośrednio przypisać działalności gospodarczej prowadzonej przez Gminę. Tym samym
    wydatki te będą wykorzystywane przez Gminę do czynności niedających prawa od
    obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.
    W opinii Wnioskodawcy, w przypadku wydatków ponoszonych na realizację
    przedmiotowej inwestycji brak jest bezpośredniego i ścisłego ich związku z czynnościami
    opodatkowanymi VAT, wykonywanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Wydatki ponoszone w związku z wyposażeniem poszczególnych budynków użyteczności
    publicznej w instalacje odnawialnych źródeł energii nie przyczynią się do zwiększenia
    zakresu działalności gospodarczej Gminy. Wydatki te, zdaniem Gminy, są na tyle ogólne,
    że związek ich z działalnością gospodarczą jest niewystarczająco klarowny, aby mógł
    zostać spełniony warunek istnienia prawa do odliczenia VAT. Efektem realizacji projektu
    będzie jedynie zmniejszenie zużycia energii elektrycznej, czego Wnioskodawca nie
    postrzega jako przejawu prowadzenia działalności gospodarczej.
    Tym samym z uwagi na brak wystarczającego związku wydatków ponoszonych na
    realizację inwestycji z występującymi po stronie Gminy czynnościami opodatkowanymi
    VAT, przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostaną spełnione. W związku z
    powyższym, zdaniem Gminy, nie będzie miała ona prawa do odliczenia VAT naliczonego
    od wydatków ponoszonych w związku z realizacją tego projektu.
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS). Przykładowo w interpretacji
    indywidualnej z dnia 30 kwietnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.67.2019.2.AZ. DKIS
    wskazał, że: „Usługi zamieszczone na utworzonym portalu udostępniane są nieodpłatnie
    dla każdego mieszkańca oraz przedsiębiorcy. Korzystanie z portalu jest nieodpłatne. Więc
    sam portal nie generuje dla Gminy żadnych obrotów. (...) Zatem pomiędzy ponoszonymi
    przez gminę wydatkami na utworzenie portalu, a czynnościami opodatkowanymi (najmem
    i dzierżawą nieruchomości stanowiących majątek gminy) nie zaistniał ścisły związek, który
    uzasadniałby przyznanie gminie prawa do odliczenia z tytułu tych wydatków.

    Ponoszone wydatki nie mogły również zostać uznane za rodzące prawo do odliczenia
    koszty ogólne, gdyż sytuacja podmiotów prawa publicznego działających w charakterze
    władzy publicznej jest nieporównywalna do sytuacji podmiotów prowadzących działalność
    gospodarczą”.
    Podobny pogląd został wyrażony w interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2019 r.,
    sygn. 0112-KDIL4.4012.23.2019.1.JKU, w której DKIS podkreślił, że: „W omawianej sprawie
    warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż jak wskazał Wnioskodawca,
    projekt nie generuje dochodu - w wyniku jego realizacji nie będą osiągane przychody,
    które można na podstawie posiadanych informacji skalkulować w całym okresie analizy, a
    Gmina nie będzie prowadziła sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT towarów ani usług
    związanych z realizowaną inwestycją. Realizacja projektu ma na celu zwiększenie poziomu
    wykorzystania technologii informacyjno-komunikacyjnych w Gminach oraz zwiększenie
    dostępności i dojrzałości e-usług. Zatem wydatki związane z realizacją ww. projektu nie
    będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym
    Zainteresowany nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    związanych z realizacją wskazanego projektu. Podsumowując, w okolicznościach niniejszej
    sprawy, w związku z realizacją projektu pn. „....” Gminie nie będzie przysługiwać prawo do
    odliczenia podatku od towarów i usług, wynikającego z faktur dokumentujących realizacje
    ww. inwestycji”.
    Zbieżne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia
    2018 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.615.2018.1.AŻ. DKIS uznał bowiem, że: „w związku z
    realizacją projektu pn. ....”, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od
    towarów i usług”.
    Analogicznie wypowiedział się DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 15 października
    2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.609.2018.1.AJB, w której zgodził się z wnioskodawcą, że:
    „Gmina nie będzie miała możliwości odzyskania naliczonego podatku VAT w związku z
    planowaną realizacją projektu, gdyż zarówno w fazie konstrukcyjnej realizacji projektu jak
    i jego fazie eksploatacyjnej Gmina nie będzie wykorzystywała infrastruktury na działalność
    opodatkowaną podatkiem VAT. Wszystkie powstałe w wyniku projektu e-usługi będą
    udostępnione przez Gminę bezpłatnie”.
    Zbieżny pogląd zaprezentował DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2018
    r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.721.2018.1.AP. w której wskazał, że: „warunek, o którym
    mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie zostanie spełniony, gdyż
    wydatki w ramach operacji nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi. W
    konsekwencji Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego”.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    z 2024 r. Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

    Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:
      W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w
      okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do
      obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu
      różnicy na rachunek bankowy.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
    zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z
    prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi
    czynnościami opodatkowanymi.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku
    naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno
    przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę
    wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle
    którego:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku
      lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy
      transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona
      od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96,
      z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą
    wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Należy ponadto zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze
    sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku
    zakupów z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym
    jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu
    rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te
    dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem
    podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z

    którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z
    jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur
    zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą
    do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i
    następne ustawy oraz art. 90 ustawy.
    Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
      najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
      dokonywanych przez niego nabyć.
    Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a,
      przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    W myśl art. 86 ust. 2e ustawy:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
      skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji został
      zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o
      której mowa w art. 109 ust. 3.
    Według art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy
      wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na
      podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać
      specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
      może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Według art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności
      i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest

      obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia
      proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych
      podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku
    niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.
    Stosownie do § 1 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
        uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
        podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem
        określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje
    kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Zgodnie z § 2 pkt 5 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o urzędzie obsługującym jednostkę samorządu
      terytorialnego - rozumie się przez to urząd obsługujący jednostkę samorządu
      terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.
    Według § 2 pkt 6 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostce budżetowej – rozumie się przez to
      utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
      budżetową.
    W myśl § 2 pkt 7 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o zakładzie budżetowym - rozumie się przez to
      utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządowy zakład
      budżetowy.
    Na mocy § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Na podstawie § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Jak stanowi § 3 ust. 2 rozporządzenia:

      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
      X = (A x 100) / DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      D   – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu UJST
      terytorialnego.
    Zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób
      ustalony według wzoru:
      X = (A x 100) / D
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową,
      stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności
      gospodarczej,
      D – dochody wykonane jednostki budżetowej.
    Jak wynika z § 3 ust. 4 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego
      sposób ustalony według wzoru:
      X = (A x 100) / P
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy,
      stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności
      gospodarczej,
      P – przychody wykonane zakładu budżetowego.
    Według § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
      - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      - eksportu towarów,
      - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
      podlegałyby opodatkowaniu podatkiem, gdyby były wykonywane na terytorium kraju.
    W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się dochody obejmujące dochody
      publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze

      źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze
      sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
      pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach
        publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
        równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223
        ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
        jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
        mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
        jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
        jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem
        kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o
        kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są
        zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę
        organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz
        wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i
        praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do
        środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej
        jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez
        te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę
    podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do
    celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług,
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem

    wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8
    ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności
    gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze
    sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej.
    Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele
    inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w
    przedmiocie działalności danej jednostki.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one
    działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności
    podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich
    występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza
    działalnością gospodarczą.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność
    statutową).
    Ponadto, w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania
    tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.
    Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego.
    W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1,
      podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
      czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    W oparciu o art. 90 ust. 4 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na
      podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu
      do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej
      liczby całkowitej.
    Ponadto, stosownie do art. 90 ust. 10a ustawy:

      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2,
      ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.
    Według art. 90 ust. 10b ustawy:
      Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w
      ust. 10a, rozumie się:
      1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
        budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
      2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
    Należy wskazać, że na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również
    pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług
    wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy,
    ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany
    jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu
    ustawy.
    Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
      organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
      realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
      podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.),
    zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w
      związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług wyłącznie przy wykonywaniu czynności
    nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie

    podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i
    usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności:
    czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów
    za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o
    samorządzie gminnym.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. Zamierzają Państwo zrealizować projekt pn. „...”, polegający na zakupie i
    montażu urządzeń tj. kompensatorów mocy biernej pozwalających na kompensację
    zarówno mocy biernej indukcyjnej jak i pojemnościowej na potrzeby budynków
    użyteczności publicznej zlokalizowanych w Gminie i należących do Gminy:
    1. Oczyszczalnia ścieków – zakład budżetowy Gminy;
    2. Hydrofornia (ujęcie wody) – zakład budżetowy Gminy;
    3. Szkoła Podstawowa w A – jednostka budżetowa Gminy (szkoła);
    4. Szkoła Podstawowa w B – jednostka budżetowa Gminy (szkoła);
    5. Orlik – jednostka budżetowa Gminy (Urząd Gminy);
    6. UG w A – jednostka budżetowa Gminy (Urząd Gminy);
    7. Gminny Ośrodek Zdrowia w A – jednostka budżetowa Gminy (Urząd Gminy).
    Efekty projektu, w zakresie poszczególnych budynków, wykorzystywane będą następująco:
    1. Oczyszczalnia ścieków – czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług i
      niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
    2. Hydrofornia (ujęcie wody) – czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług i
      niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
    3. Szkoła Podstawowa w A – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od
      towarów i usług;
    4. Szkoła Podstawowa w B – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od
      towarów i usług;
    5. Orlik – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
    6. UG w A – czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od
      podatku od towarów i usług oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od
      towarów i usług;
    7. Gminny Ośrodek Zdrowia w A – czynności opodatkowane podatkiem od towarów i
      usług i niepodlegające opodatkowaniu VAT.
    W ujęciu całościowym efekty ww. projektu będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do
    celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o

    podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Nie będą Państwo
    mieli możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków będących przedmiotem
    wniosku w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15
    ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy będzie przysługiwało Państwu prawo do
    odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu.
    Jak wskazano wyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86
    ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były
    wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach
    działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od
    towarów i usług.
    Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z
    transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym
    możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami,
    które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem od towarów i
    usług.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie
    wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku
    naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą
    opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług
    wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub
    niepodlegających temu podatkowi.
    Natomiast w przypadku wykorzystywania nabywanych towarów i usług zarówno do
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnikowi
    przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy
    towarów i usług jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania
    czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach działalności
    gospodarczej.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że Szkoła Podstawowa w A, Szkoła Podstawowa w B
    oraz Orlik będą wykorzystywane tylko do czynności niepodlegających opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług. Tym samym, od towarów i usług zakupionych w związku z
    realizacją projektu i wykorzystywanych przez ww. szkoły i Orlik nie przysługuje Państwu
    prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. W tym przypadku nie zostanie spełniony
    podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego jakim jest związek
    nabywanych towarów i usług z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem
    VAT.
    Natomiast w odniesieniu do zakupów, które wykorzystywane są zarówno do celów
    prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (czynności opodatkowane) oraz
    do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), a
    podatnik nie jest w stanie ich powiązać z konkretnymi kategoriami działalności, ma on
    obowiązek stosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.
    Z taką sytuacją mamy do czynienia w tej sprawie. Wydatki dotyczące realizacji projektu
    będą związane zarówno z wykonywaniem przez Państwa Gminę wraz z jednostkami

    organizacyjnymi (Oczyszczalnia ścieków, Hydrofornia, Urząd Gminy w A) oraz przez
    Gminny Ośrodek Zdrowia w A działalności gospodarczej oraz działalności innej niż
    działalność gospodarcza. Ponadto, jak Państwo wskazali, nie będą Państwo mieli
    możliwości przypisania wydatków będących przedmiotem wniosku w całości do celów
    wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od
    towarów i usług.
    W konsekwencji, w związku z realizacją projektu przy obliczaniu podatku naliczonego od
    wydatków z nim związanych powinny znaleźć zastosowanie odpowiednie regulacje art. 86
    ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia.
    Ponadto, nabywane towary i usługi dotyczące realizacji projektu będą służyły w ramach
    prowadzonej działalności gospodarczej (za pośrednictwem Urzędu Gminy) do
    wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT i do czynności zwolnionych od
    tego podatku. Nie będą Państwo mieli możliwości odrębnego określenia kwot podatku
    naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego.
    Reasumując, w związku z realizacją projektu pn. „...” polegającego na zakupie i montażu
    urządzeń tj. kompensatorów mocy biernej pozwalających na kompensację zarówno mocy
    biernej indukcyjnej jak i pojemnościowej na potrzeby budynków użyteczności publicznej
    zlokalizowanych w Gminie i należących do Gminy:
      nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od
      zakupionych towarów i usług wykorzystywanych przez Szkołę Podstawową w A,
      Szkołę Podstawową w B oraz Orlik;
      będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku VAT
      naliczonego od zakupionych towarów i usług wykorzystywanych przez Oczyszczalnię
      ścieków, Hydrofornię, Gminny Ośrodek Zdrowia w A, na podstawie art. 86 ust. 1 w
      zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia. Prawo to będzie
      przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych
      w art. 88 ustawy;
      będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku VAT
      naliczonego od zakupionych towarów i usług wykorzystywanych przez Urząd Gminy,
      na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz
      rozporządzenia, a także art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało
      pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88
      ustawy.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że
    interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach
    podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach
    będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych, co
    oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
    interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.