Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-713/13-4/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-12-02
Teza: W zakresie zwolnienia z podatku VAT dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności budynków i budowli, a także korekty podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2013 r. (data wpływu 2 września 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 listopada 2013 r. (data wpływu 15 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z podatku VAT dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności budynków i budowli – **jest prawidłowe,**

*   korekty podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2013 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności budynków i budowli, a także korekty podatku naliczonego, jak również w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 listopada 2013 r. poprzez doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego, własnego stanowiska oraz wpłatę brakującej opłaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 15 listopada 2013 r.).

„….” S.A. (Wnioskodawca) przygotowuje się do sprzedania nieruchomości. Nieruchomość to teren byłej cukrowni, która została nabyta przez Spółkę 18 sierpnia 2008 r. od Spółki Akcyjnej „……” z siedzibą w ….. mocą umowy sprzedaży warunkowej (o ile Urząd Gminy w …… nie skorzysta z prawa pierwokupu).

Przedmiotem sprzedaży ma być prawo użytkowania wieczystego gruntów wraz z prawem własności budynków oraz budowli trwale z gruntem związanych. Nieruchomość tworzą działki nr 15/115 o powierzchni 234 m2, nr 15/117 o powierzchni 7.286 m2, nr 15/118 o powierzchni 97.800 m2, nr 17/2 o powierzchni 22.800 m2. Według wypisu z ewidencji gruntów przeznaczone do zbycia działki są terenami zabudowy przemysłowej – oznaczenie Ba, przy czym budynki i budowle znajdują się faktycznie na działkach nr 17/2 i nr 15/118. Na działce nr 15/115 znajduje się część budynku, w większości usytuowanego na działce nr 15/118.

Działka nr 17/2 obejmuje:

budynek wagi wysłodkowej z 1986 r. - kod PKOB 1274; budynek magazynu nasion z 1960 r. - kod PKOB 1252; budynek garaży samochodowych z 1988 r. – kod PKOB 1242; kontener wagi z 1983 r. – kod PKOB 1274; wiata warsztatu mechanicznego z 1991 r. trwale związana z gruntem – kod PKOB 1251; budynek portierni z 1992 r. – kod PKOB 1220; kolektor wód spławiakowych z 1986 r. trwale związany z gruntem – kod PKOB 2420; dwie wieże reflektorowe z 1990 r. trwale związane z gruntem – kod PKOB 2420; komin przemysłowy z 1916 r. – kod PKOB 2420; ogrodzenie fabryki z 1988 r. trwale związane z gruntem - kod PKOB 2420; utwardzenie na podbudowie betonowej placu fabrycznego z 1990 r. - kod PKOB 2420, dokonane przed nabyciem nieruchomości przez Wnioskodawcę z płyt betonowych, trwale z gruntem związane.

Działka nr 15/115 obejmuje:

Budynek magazynu cukrowni nr 5 wybudowany w 1996 r. – kod PKOB 1252; ogrodzenie terenu fabryki wybudowane w 2004 r. – kod PKOB 2420 trwale z gruntem związane.

Działka nr 15/118 obejmuje:

Budynek magazynu cukrowni nr 5 wybudowany w 1996 r. – kod PKOB 1252, budynek wagi głównej buraczanej wybudowany w 1997 r. – kod PKOB 1274.

Działka 15/117 jest niezabudowana. Nie występuje ona jako tereny budowlane w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż na obszarze położenia działek nr 15/115, 15/117, 15/118 i 17/2 nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a wobec wskazanych działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Wnioskodawca nabył tę nieruchomość od poprzedniego użytkownika wieczystego gruntów i właściciela budynków i budowli trwale związanych z gruntem w sierpniu 2008 roku. Zakup był opodatkowany częściowo stawką podstawową, częściowo zwolnioną. Opodatkowanie stawką 22% objęto nabycie działek nr 15/115, nr 15/117 i nr 15/118 oraz budynek magazynu cukru - powstały w 1996 r., budynek wagi głównej powstały w 1997 r., ogrodzenie terenu fabryki powstałe w 2004 r. Zwolnienie dotyczyło działki nr 17/2 oraz budynków, budowli i urządzeń wskazanych powyżej w niniejszym punkcie a porządkowanych działce nr 17/2. Wnioskodawca dokonał obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie tej nieruchomości.

Grunty (prawo użytkowania wieczystego), budynki i budowle zostały nabyte w sierpniu 2008 r. Od sierpnia do grudnia 2008 r. Spółka ponosiła dodatkowo koszty związane z nabyciem (np. koszt obsługi kredytu bankowego, prowizje bankowe, wycena nieruchomości, koszty aktu notarialnego i inne) do chwili oddania do użytkowania i wprowadzenia do ewidencji środków trwałych, które nastąpiło w grudniu 2008 r. Po wprowadzeniu na ewidencję środków trwałych Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie tych środków trwałych.

Wartość początkowa środka trwałego: poniżej 15.000,00 zł: działka nr 15/115, budynek wagi wysłodkowej, kontener wagi, kolektor wód spławiakowych, wieża reflektorowa – 2 szt., ogrodzenie fabryki z 2004 r.

Wartość początkowa środka trwałego: powyżej 15.000,00 zł: działka nr 15/117, działka nr 15/118, działka nr 17/2, budynek magazynu nasion, budynek garaży samochodowych, budynek portierni, budynek wagi głównej buraczanej, wiata – warsztat mechaniczny, budynek magazynu cukru, ogrodzenie z 1988 r., komin przemysłowy, plac fabryczny wraz z utwardzeniem.

Nieruchomość tę Spółka wykorzystywała i wykorzystuje na cele własnej działalności gospodarczej opodatkowanej, jak i częściowo oddaje w najem podmiotom trzecim.

W niniejszej sprawie nie doszło do pierwszego zasiedlenia, gdyż: Wnioskodawca nabył nieruchomość od poprzedniego użytkownika wieczystego gruntów i właściciela budynków i budowli trwale związanych z gruntem 18 sierpnia 2008 roku. Z kolei Spółka Akcyjna …….(jak wynika z postanowienia SR dla …… XIV Wydział Gospodarczy KRS do 12 marca 2007 r. pod nazwą …..) nabyła prawo użytkowania wieczystego wraz z prawem własności budynków, budowli i urządzeń w drodze połączenia ze Spółką …… Sp. z o. o. z siedzibą w ….., które to połączenie zostało dokonane 1 czerwca 2005 r. i wpisane do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez XXI Wydział Gospodarczy KRS SR dla ……na mocy postanowienia tegoż Sądu z dnia 13 czerwca 2013 r. Spółka …… według danych z rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez właściwy wydział gospodarczy KRS została wykreślona z rejestru przedsiębiorców 8 września 2005 r.

Żaden z budynków budowli lub urządzeń trwale z gruntem związanych nie powstał w 2005 r. lub później. Od 2005 r. miały już miejsce dwie dostawy, a planowana przez Wnioskodawcę transakcja zbycia prawa użytkowania wieczystego wraz z prawem własności budynków, budowli i urządzeń stanowić będzie kolejną, co wyklucza zastosowanie w niniejszej sprawie instytucji pierwszego zasiedlenia. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata. Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wraz z prawem własności przed pięcioma laty, a wcześniejsza transakcja odbyła się w 2005 r. Wskutek licznych zmian własnościowych po 1990 r. oraz braku dostępu do informacji o tych zmianach Wnioskodawca nie jest w stanie ustalić poprzednich transakcji dotyczących wskazanego prawa użytkowania wieczystego i prawa własności. Transakcje te byłyby źródłem wiedzy o dacie pierwszego zasiedlenia dla poszczególnych składników nieruchomości.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wskazane w poprzednim wniosku pierwotnym kocioł olejowy oraz dwie wagi po 35 ton i jedna waga 50 ton nie stanowią budowli, urządzeń trwale z gruntem związanych i podlegają opodatkowaniu w razie dostawy podatkiem VAT.

Nadto Wnioskodawca przedstawił w poniższej tabeli zestawienie analityczne stanu nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży.


| Lp. | Numer inw. | Nazwa środka trwałego | Miejsce użytkowania | KŚT | Wartość początkowa 
|  |  | GRUNTY |  |  |  
| 1. | IV/004 | Działka nr 15/115 | G | 031 | 11.553,65 
| 2. | IV/005 | Działka nr 15/117 | G | 031 | 338.286,23 
| 3. | IV/006 | Działka nr 15/118 | G | 031 | 4.525.291,33 
| 4. | IV/007 | Działka nr 17/2 | G | 031 | 308.439,65 
|  |  | BUDYNKI |  |  |  
| 5. | IV/008 | Budynek wagi wysyłkowej | G | 101 | 5.019,44 
| 6. | IV/011 | Kontener wagi | G | 101 | 3.764,58 
| 7. | IV/014 | Bud. wagi głównej buraczanej | G | 101 | 244.797,91 
| 8. | IV/010 | Bud. garaży samochodowych | G | 102 | 31.371,48 
| 9. | IV/009 | Budynek magazynu nasion | G | 104 | 25.097,18 
| 10. | IV/012 | Wiata-warsztat mechaniczny | G | 104 | 37.645,77 
| 11. | IV/013 | Budynek magazynu cukru | G | 104 | 555.902,58 
| 12. | IV/001 | Budynek portierni | G | 105 | 69.737,53 
|  |  | BUDOWLE |  |  |  
| 13. | IV/015 | Ogrodzenie terenu | G | 29 | 6.274,30 
| 14. | IV/020 | Ogrodzenie terenu – elementy | G | 29 | 74.036,69 
| 15. | IV/002 | Komin przemysłowy | G | 291 | 37.645,77 
| 16. | IV/016 | Plac fabryczny | G | 291 | 106.663,02 
| 17. | IV/017 | Kolektor wód spławiakowych | G | 291 | 6.274,30 
| 18. | IV/018 | Wieża reflektorowa | G | 291 | 6.274,30 
| 19. | IV/019 | Wieża reflektorowa | G | 291 | 6.274,30 
|  |  |  |  |  | 6.400.350,01 

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 15 listopada 2013 r.).

1.  Czy w przypadku zawarcia umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntów, budynków i budowli Wnioskodawca może sprzedaż taką w całości traktować jako zwolnioną z podatku od towarów i usług (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług)?
2.  Jeżeli ww. sprzedaż będzie zwolniona z podatku od towarów i usług (art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 10 ustawy o PTU), to czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do skorygowania w części 5/10 podatku odliczonego przy zakupie na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 15 listopada 2013 r.), ustawodawca przesądził w art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - dalej ustawa o PTU (DZ. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), że dostawa towarów obejmuje również zbycie prawa użytkowania wieczystego i podlega opodatkowaniu podatkiem PTU.

Z kolei w art. 43 ust. 1 pkt 10 zawarte zostały zwolnienia przedmiotowe dostawy budynków, budowli lub ich części. Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie natomiast z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

W zaistniałym stanie faktycznym planowana dostawa (sprzedaż) budynków, budowli lub ich części nie jest dostawą w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął czas dłuższy niż dwa lata. Zachodzą zatem przesłanki do zwolnienia dostawy budynków, budowli lub ich części usytuowanych na działkach nr 15/115, 15/118 i 17/2 od podatku VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W niniejszym stanie faktycznym działka nr 15/117 jest niezabudowana i nie spełnia definicji terenu budowlanego, gdyż nie obowiązuje dla niej miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i nie została dla niej wydana decyzja o warunkach zabudowy. W razie dostawy (sprzedaży) prawa użytkowania wieczystego tej działki Wnioskodawca jest zwolniony od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT Wnioskodawca zwolniony od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 10 ustawy o VAT dokona korekty podatku naliczonego, odliczonego przy zakupie prawa użytkowania wieczystego gruntu i prawa własności budynków, budowli lub ich części w proporcjach określonych przepisem art. 91 ust. 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   zwolnienia z podatku VAT dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności budynków i budowli – **uznaje się za prawidłowe,**

*   korekty podatku naliczonego – **uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych

Podstawowa stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2 - 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Mocą ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z 2013 r. poz. 35) z dniem 1 kwietnia 2013 r. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Natomiast definicję terenu budowlanego zawiera art. 2 pkt 33 ustawy, w myśl którego przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Z kolei w odniesieniu do nieruchomości zabudowanych należy rozpatrywać zastosowanie zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Jednakże czynność ta nie musi być faktycznie opodatkowana (nie musi prowadzić do powstania podatku należnego), bowiem za czynność taką należy również rozumieć czynność podlegającą opodatkowaniu w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże na mocy przepisów szczególnych – korzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Zatem należy uznać, że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części na tym gruncie posadowionych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analogiczna sytuacja ma miejsce, gdy wraz z dostawą budynków lub budowli następuje również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym budynki lub budowle te są posadowione. Jak wskazuje przepis § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 247, z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt lub prawo użytkowania wieczystego gruntu będące przedmiotem sprzedaży podlegają opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki i budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu jak i prawa użytkowania wieczystego gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu wskazać należy, iż stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm.), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowlę rozumie się natomiast każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane).

W myśl natomiast art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług przygotowuje się do sprzedania nieruchomości stanowiącej teren byłej cukrowni, która została nabyta przez Zainteresowanego 18 sierpnia 2008 r. od Spółki Akcyjnej tj. poprzedniego użytkownika wieczystego gruntów i właściciela budynków i budowli trwale związanych z gruntem. Zakup był opodatkowany częściowo stawką podstawową, częściowo zwolnioną. Wnioskodawca dokonał obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie tej nieruchomości. Od sierpnia do grudnia 2008 r. tj. do chwili oddania do użytkowania i wprowadzenia do ewidencji środków trwałych, Spółka ponosiła dodatkowo koszty związane z nabyciem (np. koszt obsługi kredytu bankowego, prowizje bankowe, wycena nieruchomości, koszty aktu notarialnego i inne). Po wprowadzeniu na ewidencję środków trwałych Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie tych środków trwałych.

Przedmiotem sprzedaży ma być prawo użytkowania wieczystego gruntów wraz z prawem własności budynków oraz budowli trwale z gruntem związanych.

Nieruchomość tworzą niżej wymienione działki:

*   Działka nr 17/2, która obejmuje: budynek wagi wysłodkowej z 1986 r. PKOB 1274; budynek magazynu nasion z 1960 r. PKOB 1252; budynek garaży samochodowych z 1988 r. PKOB 1242; kontener wagi z 1983 r. PKOB 1274; wiata warsztatu mechanicznego z 1991 r. trwale związana z gruntem PKOB 1251; budynek portierni z 1992 r. PKOB 1220; kolektor wód spławiakowych z 1986 r. trwale związany z gruntem PKOB 2420; dwie wieże reflektorowe z 1990 r. trwale związane z gruntem PKOB 2420; komin przemysłowy z 1916 r. PKOB 2420; ogrodzenie fabryki z 1988 r. trwale związane z gruntem PKOB 2420; utwardzenie na podbudowie betonowej placu fabrycznego z 1990 r. PKOB 2420, dokonane przed nabyciem nieruchomości przez Wnioskodawcę z płyt betonowych, trwale z gruntem związane.

*   Działka nr 15/115, która obejmuje: budynek magazynu cukrowni nr 5 wybudowany w 1996 r. PKOB 1252; ogrodzenie terenu fabryki wybudowane w 2004 r. PKOB 2420 trwale z gruntem związane.

*   Działka nr 15/118, która obejmuje: budynek magazynu cukrowni nr 5 wybudowany w 1996 r. PKOB 1252, budynek wagi głównej buraczanej wybudowany w 1997 r. PKOB 1274.

*   Działka 15/117 jest niezabudowana. Nie występuje ona jako tereny budowlane w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż na obszarze położenia działek nr 15/115, 15/117, 15/118 i 17/2 nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a wobec wskazanych działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Wartość początkowa środka trwałego: poniżej 15.000,00 zł: działka nr 15/115, budynek wagi wysłodkowej, kontener wagi, kolektor wód spławiakowych, wieża reflektorowa – 2 szt., ogrodzenie fabryki z 2004 r.

Wartość początkowa środka trwałego: powyżej 15.000,00 zł: działka nr 15/117, działka nr 15/118, działka nr 17/2, budynek magazynu nasion, budynek garaży samochodowych, budynek portierni, budynek wagi głównej buraczanej, wiata – warsztat mechaniczny, budynek magazynu cukru, ogrodzenie z 1988 r., komin przemysłowy, plac fabryczny wraz z utwardzeniem.

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży Wnioskodawca wykorzystywał i wykorzystuje na cele własnej działalności gospodarczej opodatkowanej, jak i częściowo oddaje w najem podmiotom trzecim.

Nadto Wnioskodawca wskazał, iż żaden z budynków budowli lub urządzeń trwale z gruntem związanych nie powstał w 2005 r. lub później. Od 2005 r. miały już miejsce dwie dostawy, a planowana przez Wnioskodawcę transakcja zbycia prawa użytkowania wieczystego wraz z prawem własności budynków, budowli i urządzeń stanowić będzie kolejną, co wyklucza zastosowanie w niniejszej sprawie instytucji pierwszego zasiedlenia. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata. Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wraz z prawem własności przed pięcioma laty, a wcześniejsza transakcja odbyła się w 2005 r.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności, że nieruchomość obejmująca zabudowane budynkami i budowlami działki nr 17/2, 15/115, 15/118 oraz działkę niezabudowaną nr 15/117 została przez Wnioskodawcę nabyta w sierpniu 2008 r. w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, stwierdzić należy, iż planowana dostawa budynków i budowli znajdujących się na działkach o numerach 17/2, 115/115 i 15/118 nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków i budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Zatem planowana przez Wnioskodawcę dostawa budynków i budowli, znajdujących się na działkach gruntu Nr 17/2, 15/115 oraz 15/118 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile Zainteresowany nie wybierze opcji opodatkowania transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy.

Skoro zatem dostawa budynków oraz budowli, o których mowa wyżej będzie zwolniona od podatku, to dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym te budynki i budowle są posadowione, w myśl § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia, będzie również korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o ile nie zostanie wybrana opcja opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, iż przedmiotem planowanej dostawy będą również znajdujące się na przedmiotowych działkach urządzenia budowlane, które Wnioskodawca zaliczył do budowli np. ogrodzenie fabryki z 1988 r. czy ogrodzenie terenu fabryki z 2004 r. Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do poszczególnych budynków i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla całej sprzedawanej nieruchomości.

Natomiast odnosząc się do prawa użytkowania wieczystego działki o Nr 15/117, stanowiącej - jak wskazał Wnioskodawca - grunt niezabudowany, dla której nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, stwierdzić należy, że sprzedaż prawa użytkowania wieczystego przedmiotowego gruntu korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W związku z powyższym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności budynków i budowli należało uznać je za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii poruszanej w pytaniu nr 2 wniosku należy zauważyć, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Zasady dotyczące sposobu oraz terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl zaś ust. 2 art. 91 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Z kolei art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W myśl art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy (ust. 7c ww. artykułu).

Jak wynika z przedstawionych regulacji, podatnikowi wykorzystującemu środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, podlegające amortyzacji, a także grunty i prawo wieczystego użytkowania gruntów wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego występującego przy ich nabyciu. Jednakże podatnik jest zobowiązany, co do zasady, dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie środków trwałych (np. ze związanych z czynnościami opodatkowanymi na związane z czynnościami zwolnionymi od podatku), wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy bądź towarów i usług nabytych do wytworzenia środka trwałego przed oddaniem tego środka do użytkowania lub podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego w wyższej lub niższej wartości niż wyliczona na dany rok.

Odnosząc się do kwestii korekty podatku naliczonego w oparciu o tak przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy co następuje. Wnioskodawca nabywając w sierpniu 2008 r. nieruchomość obejmującą zabudowane działki o numerach 17/2, 15/115, 15/118 oraz działkę niezabudowaną Nr 15/117 dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie tej nieruchomości, przy czym przedmiotowy zakup był opodatkowany częściowo stawką podstawową, częściowo zwolnioną. W sytuacji zatem gdy - jak wskazano wyżej - planowana dostawa nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, to z chwilą dostawy nieruchomości, przy której nabyciu podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego i dokonał takiego obniżenia, zaistnieje okoliczność zmieniająca prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na jej nabycie, która rodzi obowiązek dokonania korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego.

W związku z powyższym wskazać należy, iż analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego na tle powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż skoro nie minął jeszcze 10–letni okres korekty, o którym mowa w art. 91 ust. 2 ustawy, bowiem oddanie do użytkowania nabytej nieruchomości nastąpiło w grudniu 2008 r., Wnioskodawca będzie miał obowiązek dokonania korekty, w odniesieniu do odliczonego podatku, przy nabyciu nieruchomości obejmującej działki zabudowane oraz niezabudowane, których wartość przekroczyła 15.000 zł. Korekty należy dokonać jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty, w deklaracji podatkowej za okres, w którym nastąpi zbycie przedmiotowej nieruchomości, w oparciu o art. 91 ust. 7, w związku z ust. 4 i 5.

Natomiast w przypadku wydatków nie przekraczających kwoty 15.000 zł, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku, gdyż upłynął już roczny okres korekty, o którym mowa w powołanym art. 91 ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, należało uznać je za nieprawidłowe, bowiem wśród nabytych w sierpniu 2008 r. i oddanych do użytkowania w grudniu 2008 r. środków trwałych występują również takie, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł. Zatem z uwagi na upływ rocznego okresu korekty, Zainteresowany nie będzie zobowiązany do jej dokonania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności budynków i budowli jak również korekty podatku naliczonego. Natomiast, kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie załatwiona odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.