Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB4.4511.829.2016.2.JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-02-24
Teza: Ustalenie daty nabycia udziału w nieruchomości.
Słowa kluczowe: darowizna; majątek-majątek odrębny; nieruchomości; przychód; udział-sprzedaż udziałów; zbycie-odpłatne zbycie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2016 r. (data wpływu 25 listopada 2016 r.), uzupełnionym w dniu 14 lutego 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 14 lutego 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 2 lipca 2010 r. w drodze darowizny dokonanej przez męża z jego majątku osobistego w formie aktu notarialnego Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielem w udziale wynoszącym 1/2 części nieruchomości rolnych o nr (…), (…), (…) o łącznej powierzchni (…) ha, sadów o nr (…) o powierzchni (…) ha, sadów i gruntów ornych o nr (…) o powierzchni (…). Przedmiotową darowiznę Wnioskodawczyni otrzymała do majątku osobistego. Umów majątkowych rozszerzających wspólność ustawową Wnioskodawczyni nie zawierała. Drugim współwłaścicielem była siostra męża. Mąż Wnioskodawczyni wraz z siostrą stali się współwłaścicielami wskazanych działek w dniu 3 lutego 1999 r., w drodze darowizny dokonanej przez ojca w formie aktu notarialnego. Również w dniu 2 lipca 2010 r. tym samym aktem Wnioskodawczyni otrzymała od męża w drodze darowizny z majątku wspólnego do majątku osobistego działki gruntu (użytki rolne) oznaczone nr (…) i (…) o łącznej powierzchni (…) ha. Działki te Wnioskodawczyni nabyła z mężem na podstawie umowy sprzedaży z dnia 1 kwietnia 2009 r. z przeznaczeniem na powiększenie gospodarstwa rolnego męża. Wszystkie opisane grunty są niezabudowane, posiadają dostęp do drogi publicznej i położone są w obrębie jednej gminy (na terenie jednej wsi). Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego gminy z marca 2007 r. działka gruntu (…) położona jest na obszarze oznaczonym jako tereny zabudowy zagrodowej, działka gruntu nr (…) przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, działki nr (…) i nr (…) położone są na obszarze oznaczonym na planie jako tereny rolnicze, działka nr (…) przeznaczona jest pod zalesienie. Mąż Wnioskodawczyni wraz z siostrą mieli w planach podział nieruchomości o nr (…) i (…) (jeszcze przed darowizną), jednak na skutek choroby i późniejszej śmierci męża Wnioskodawczyni nie zostały one zrealizowane do końca (zatwierdzone przez gminę). Geodeta przygotował wstępny projekt podziału. Mąż Wnioskodawczyni zmarł w sierpniu 2010 r. W maju 2011 r. na wniosek Wnioskodawczyni i siostry zmarłego męża zostały wydane 2 decyzje zatwierdzające podziały ww. nieruchomości. Działka nr (…) została podzielona na 5 działek (od nr … do …). W świetle zapisów planu zagospodarowania przestrzennego gminy, dzielona nieruchomość znajduje się na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami towarzyszącymi, rolniczymi oraz przeznaczonym pod drogi główne ruchu pieszego. Działki od nr (…) do nr (…) wydzielone zostały pod zabudowę mieszkalną jednorodzinną z usługami towarzyszącymi, działka nr (…) wydzielona została pod tereny rolnicze oraz rezerwę pod drogę publiczną, a działka nr (…) pod drogę dojazdową wewnętrzną. Działka (…) została podzielona na 17 działek (od nr … do nr …). Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego gminy, podzielona nieruchomość znajduje się na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami towarzyszącymi, rolniczymi oraz terenie przeznaczonym pod drogi publiczne lokalne. Działki od nr (…) do (…) oraz od nr (…) do nr (…) wydzielone zostały pod zabudowę mieszkalną jednorodzinną z usługami towarzyszącymi, działki nr (…) i (…) pod zabudowę mieszkalną jednorodzinną z usługami towarzyszącymi oraz poszerzenie drogi, działka nr (…) pod tereny rolnicze, natomiast działka nr (…) wydzielona została pod drogę dojazdową wewnętrzną. W lipcu i sierpniu 2011 r. dwójka pasierbów Wnioskodawczyni (pasierb i pasierbica) wniosła powództwa o zasądzenie na ich rzecz zachowków wraz z odsetkami. Od dnia śmierci męża Wnioskodawczyni liczyła się z faktem, że jego dzieci mogą wytoczyć takie sprawy. Z uwagi na sytuację osobistą, finansową oraz toczącą się sprawę o zachowki Wnioskodawczyni jest zmuszona dokonać sprzedaży teraz i w kolejnych latach części działek. Wnioskodawczyni wniosła do sądu sprawę o zniesienie współwłasności działek (istniejącą pomiędzy Wnioskodawczynią a siostrą męża). Wcześniej geodeta sporządził wstępny projekt podziału nieruchomości o nr (…) (na … działki o nr …, … i …), o nr …. (na 2 działki o nr … i …), o nr … (na 2 działki o nr … i …).

W dniu 12 marca 2012 r. Sąd Rejonowy postanowieniem umorzył postępowanie, gdyż została zawarta w tym samym dniu ugoda sądowa. Na jej skutek dokonano zgodnego zniesienia współwłasności, przyznając Wnioskodawczyni na wyłączną własność działki oznaczone we wstępnym projekcie podziału nr …, … i … oraz działki nr (…). W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że wartość majątku otrzymanego po zniesieniu współwłasności jest równa wartości udziału jaki przysługiwał Jej w majątku wspólnym.

Działka oznaczona we wstępnym projekcie podziału nr (…) pozostanie we współwłasności Wnioskodawczyni i siostry zmarłego męża po 1/2 udziału. W dniu 15 października 2012 r. Wnioskodawczyni darowała trzeciemu pasierbowi aktem notarialnym działkę (sady) o nr (…) o powierzchni (…) ha do jego majątku osobistego. Nieruchomości gruntowe, których Wnioskodawczyni jest właścicielem, sklasyfikowane są następująco: nr (…) oraz nr (…) jako użytki rolne, nr (…) jako lasy, nr (…) jako nieużytki, nr (…) jako sady, a działka której Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem o nr (…) jako sady i użytki rolne.

Wnioskodawczyni dodatkowo informuje, że nieruchomości gruntowe, których jest właścicielem oznaczone numerami: (…) nie są użytkowane przez Wnioskodawczynię rolniczo (bezpłatnie udostępnia je na cele rolnicze (sad) siostrze zmarłego męża). Działki o nr (…) nie były i nie są przez Wnioskodawczynię udostępniane osobom trzecim.

Dnia 3 marca 2016 r. poprzez akt notarialny Wnioskodawczyni sprzedała własność niezabudowanej nieruchomości oznaczonej nr geod. … (lasy) o powierzchni (…) ha położonej w miejscowości (…), obręb (…) - (…) za cenę (…) zł (siedemdziesiąt tysięcy zł).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zniesienie współwłasności stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w myśl przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Czy sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, która następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zawarta ugoda o zniesienie współwłasności nie powinna mieć żadnego wpływu na to, że nieruchomość została sprzedana po upływie 5 lat od uzyskania darowizny. Art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek w postaci zapłaty podatku dochodowego. Skutkuje to tym, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, która następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu. Oznacza to, że uzyskane w ten sposób wzbogacenie w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowej sprawie do nabycia nieruchomości doszło poprzez zawarcie umowy darowizny, która została sporządzona w formie aktu notarialnego. Zatem do przejścia własności nieruchomości na obdarowanego doszło w momencie zawarcia rzeczonego aktu notarialnego.

Wpływu na bieg 5-letniego terminu nie ma dokonany w międzyczasie podział działki przez współwłaścicieli. Po jego dokonaniu posiadali oni wciąż taką samą wielkość udziałów w nieruchomościach - nie doszło do nabycia gruntu. Sam fakt podziału pozostaje bez znaczenia, gdyż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależniają skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości od daty jej nabycia, a nie od daty podziału.

Także zniesienie współwłasności nie będzie miało żadnych skutków na kanwie przepisów o PIT. Samo zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. W takim wypadku za datę nabycia nieruchomości lub prawa należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia (w tym przypadku – moment zawarcia umowy darowizny).

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment jej nabycia.

Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Umowa darowizny uregulowana została zaś w art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny. Przepis ten stanowi, iż przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Zatem, skoro na skutek zawarcia umowy darowizny jeden z małżonków zbywa na rzecz drugiego nieruchomość (lub udział w niej), to uznać należy, że następuje nabycie tej nieruchomości przez drugiego z nich.

Z kolei współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Zgodnie z art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zniesienie współwłasności może nastąpić za odpłatnością w formie spłaty na rzecz drugiego współwłaściciela (współwłaścicieli) lub nieodpłatnie bez żadnych spłat. Czynności zniesienia współwłasności w świetle prawa cywilnego stanowią formę zbycia, a jeżeli zniesienie współwłasności następuje ze spłatą, wówczas mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości lub prawie, które wyczerpuje dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Użyty w powyższym przepisie zwrot „odpłatne zbycie” oznacza każde przeniesienie prawa własności lub praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin „odpłatne zbycie” obejmuje zatem szeroki zakres czynności. Tym samym określenie „zbycie” odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału. Pod pojęciem „odpłatnego zbycia” należy rozumieć zatem każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości lub praw (lub udziału w nich) za wynagrodzeniem, w tym odpłatne zbycie udziału w nieruchomości w drodze zniesienia współwłasności. W przypadku kiedy zniesienie współwłasności przeprowadzane jest przez sąd, to prawomocne orzeczenie sądu stanowi tytuł prawny do rzeczy, która przypadnie stronie uprawnionej.

W rozumieniu orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w myśl przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z współwłaścicieli w wyniku podziału wspólnego, jeśli podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki współwłaścicielowi przysługuje w majątku wspólnym.

Tym samym za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania współwłasności, ale tylko wówczas, jeżeli podział był ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszyły mu spłaty i dopłaty lub jeżeli wartość otrzymanych przez daną osobę nieruchomości lub praw w wyniku tego podziału mieściła się w udziale, jaki temu współwłaścicielowi przysługiwał w majątku wspólnym.

Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty oraz gdy wartość otrzymanych nieruchomości lub praw przekracza udział w majątku wspólnym, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości, który przekracza udział w majątku wspólnym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku wspólnego nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat). Bowiem wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany musi być w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością lub prawem), jak też stan jej majątku osobistego.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz właściwe przepisy prawa należy stwierdzić, że w wyniku zawartej ugody sądowej, na skutek której dokonano zgodnego zniesienia współwłasności, które mieściło się w ramach udziału jaki przypadał Wnioskodawczyni w rzeczy wspólnej i które odbyło się bez spłat i dopłat na rzecz pozostałej współwłaścicielki, nie wystąpił przychód ze zbycia nieruchomości z uwagi na upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty otrzymanej w wyniku sprzedaży nieruchomości, gdyż za datę nabycia tych nieruchomości należy uznać datę pierwotnego nabycia, tj. dzień 2 lipca 2010 r., w którym Wnioskodawczyni otrzymała w formie darowizny udziały w nieruchomościach od męża stając się ich współwłaścicielem, nie zaś dzień zniesienia łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, czyli współwłasności.

W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty przychodu otrzymanego w wyniku sprzedaży.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.