Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.426.2023.2.ESZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-28
Teza: Uznanie sprzedaży składników majątku przedsiębiorstwa za ZCP oraz wyłączenie z opodatkowania ich zbycia.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; hotel-obiekt hotelarski; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

28 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży składników przedsiębiorstwa w związku z uznaniem ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 września 2023 r. (wpływ 20 września 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Planowana jest sprzedaż wydzielonej części przedsiębiorstwa należącego do Wnioskodawcy.

Właściciel prowadzi od 3 września 2013 r. działalność gospodarczą m.in w zakresie cięcia, formowania i wykańczania kamienia (23.70.Z) pod nazwą (…) zlokalizowany w (…) oraz restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne (56.10.A), hotele i podobne obiekty zakwaterowania (55.10.Z), w ramach tej samej działalności gospodarczej.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest obecnie produkcja i montaż nagrobków. Restauracja-Motel (…) zasadniczo świadczy usługi hotelowe oraz gastronomiczne.

Ze względu na zaawansowany wiek Wnioskodawcy nosi się on z zamiarem sprzedaży części przedsiębiorstwa obejmującego Restaurację-Motel (…). Wnioskodawca nadal będzie prowadzić działalność Zakładu Kamieniarskiego (…)

Aktem notarialnym zostanie sprzedana część przedsiębiorstwa, skupiająca wszystkie rzeczy ruchome i nieruchomości obejmujące teren Restauracji-Motelu (…) oraz wszelkie prawa, umowy, zobowiązania związane z jego prowadzeniem.

Restauracja-Motel (…) składa się z wydzielonego na utwardzonym, ogrodzonym i zabezpieczonym terenie kompleksu budynków wyposażonych w maszyny, urządzenia niezbędne do świadczenia usług gastronomicznych i hotelarskich. Restauracja-Motel (…) ze względu na specyfikę przedmiotu działalności również posiada kierowany przez wyznaczoną osobę czteroosobowy zespół pracowników dysponujących odpowiednimi kwalifikacjami potwierdzonymi stosownymi świadectwami.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu w odpowiedzi na pytania Organu wskazał Pan:

1\. Czy wszystkie składniki materialne i niematerialne (rzeczy ruchome i nieruchomości), które wymienił Pan we wniosku jako przypisane do części przedsiębiorstwa Restauracja-Motel (…), tj.:

*   wszelkie prawa i zobowiązania związane z prowadzoną przez Pana działalnością gastronomiczno-hotelową,
*   umowy (na dostawę mediów, odbiór zużytego oleju, odbiór odpadów komunalnych, na dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków, ze Związkiem A., kredytowe),
*   nieruchomość w postaci kompleksu budynków,
*   maszyny i urządzenia niezbędne do świadczenia usług gastronomicznych i hotelarskich,

\- będą przedmiotem sprzedaży na rzecz potencjalnego nabywcy?

Odpowiedź: Wnioskodawca potwierdza, że wszelkie prawa i zobowiązania (z wyłączeniem kredytów, które zostaną spłacone do chwili sprzedaży) związane z prowadzoną działalnością przedsiębiorstwa Restauracja-Motel (\`(...)\`) będą przedmiotem sprzedaży na rzecz potencjalnego nabywcy.

W umowie sprzedaży nastąpi również przeniesienie praw i obowiązków wynikających z zawartych a niezbędnych w tego rodzaju działalności umów m.in.: o zaopatrzenie w wodę, odbiór i zagospodarowanie odpadów komunalnych, o odprowadzenie ścieków, odbiór odpadów (zużytych tłuszczów spożywczych), wprowadzanie do systematycznego stosowania Programu Zabezpieczenia Obiektu Przed Szkodnikami, umowy określającej wysokość i warunki płatności wynagrodzenia z tytułu odtwarzania fonogramów i wideogramów muzycznych.

Przeniesienie zgodnie z definicją zawartą w art. 535 k.c. w zakresie sprzedaży ww. praw i obowiązków nastąpi najpóźniej w dniu sprzedaży przedsiębiorstwa. Przed tym dniem zostanie zawarta umowa przedwstępna sprzedaży, w której zostaną wymienione wszystkie umowy, których Restauracja-Motel (\`(...)\`) jest stroną. Nabywca otrzyma pełną informację, gdzie i w jaki sposób dokonać zmiany w ww. umowach na nowy podmiot umowy, jakim stanie się przyszły nabywca jako strona umowy - Odbiorca, które zaczną obowiązywać od momentu przejęcia przedsiębiorstwa przez nabywcę.

Przedmiotem sprzedaży będzie ogrodzona nieruchomość w postaci kompleksu budynków wraz z wyposażeniem niezbędnym do świadczenia usług gastronomicznych i hotelarskich.

2\. Na kogo została wydana decyzja przyznająca prawo sprzedaży napojów alkoholowych i czy zostanie ona przekazana nabywcy w ramach planowanego zbycia części przedsiębiorstwa?

Odpowiedź: Decyzję o zatwierdzeniu zakładu: Restaurację (\`(...)\`) do prowadzenia działalności w zakresie przygotowania posiłków od surowca do gotowej potrawy podawanych w naczyniach wielokrotnego użytku z konsumpcją na miejscu, sprzedaży artykułów spożywczych typu snak oraz galanterii ciastkarskiej, sprzedaży alkoholi z konsumpcją o zawartości alkoholu do 4,5%, do 18% i powyżej 18% oraz napojów zimnych i gorących podawanych w naczyniach wielokrotnego użytku, zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych wydano imiennie na właściciela zakładu Restauracja (\`(...)\`) i zostanie ona przekazana nabywcy w ramach planowanego zbycia części przedsiębiorstwa (lub nabywca w ramach umowy przedwstępnej otrzyma dokumenty stanowiące podstawę do wydania takiej decyzji umożliwiającej prowadzenie tego typu działalności od momentu nabycia przedsiębiorstwa. Będzie to czynność formalna wymagająca jedynie złożenie odpowiedniego wniosku w przewidzianym umową przedwstępną terminie.

3\. Czy zbywany zespół składników będzie na dzień transakcji wyodrębniony w Pana przedsiębiorstwie na płaszczyźnie:

a) organizacyjnej jako dział, oddział, wydział na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu wewnętrznego,

b) finansowej, tj. czy na podstawie prowadzonej przez Pana ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności (w czym to wyodrębnienie będzie się przejawiać),

c) funkcjonalnej, tj. czy będzie miał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy realizujący zadania gospodarcze (w czym to wyodrębnienie będzie się przejawiać)?

Odpowiedź: Zbywany zespół składników będzie wyodrębniony w formie działu jako część przedsiębiorstwa.

Stosowana forma w ramach elektronicznie prowadzonej ewidencji księgowej zdarzeń gospodarczych pozwala na wyłonienie zapisów związanych wyłącznie z wydzielonym działem m.in. poprzez zastosowanie odrębnych kas rejestrujących (nabywca w ramach umowy przedwstępnej zostanie poinformowany o konieczności stosowania tego typu urządzeń oraz o sposobie ich zainstalowania przez wyspecjalizowany serwis), zastosowanie specyficznego opisu dokumentów źródłowych pozwalającego na każdorazowe wyodrębnienie danych, (lub nabywca w ramach umowy przedwstępnej zostanie zapoznany z przyjętą formą prowadzonej ewidencji księgowej i w zależności od formy prawnej nabywcy, będzie mógł prowadzić ewidencję księgową wg dostosowanych do własnych potrzeb zasad, czy to we własnym zakresie, czy korzystając z usług firmy zewnętrznej co najmniej od dnia nabycia przedsiębiorstwa). Jak wspomniano we wniosku, zespół składników majątkowych składających się na Restaurację-Motel (\`(...)\`) posiadać będzie zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Nabywca będzie mieć możliwość samodzielnego kontynuowania działalność bez dodatkowych inwestycji, przeprowadzenia reorganizacji, zatrudniania dodatkowego personelu czy zdobywania pozwoleń. Realizacja umowy przedwstępnej umożliwi płynne przejęcie przedsiębiorstwa i kontynuowanie bieżącej działalności w zakresie w jakim dotychczas funkcjonowało, przy uwzględnieniu preferencji i warunków nabywcy.

4\. Czy w ramach transakcji przejdą pracownicy przypisani do przedsiębiorstwa Restauracja-Motel (\`(...)\`) ?

Odpowiedź: Przewidziane jest przejęcie wykwalifikowanych pracowników obsługujących Restaurację -Motel (\`(...)\`) wraz ze sprzedawaną częścią przedsiębiorstwa.

5\. Czy w ramach sprzedaży składników majątkowych zostaną przeniesione na nabywcę środki w kasie i na rachunku bankowym przypisane do Restauracji?

Odpowiedź: W ramach sprzedaży składników majątkowych zostanie sporządzony bilans zamknięcia środków w kasie i na rachunku bankowym przypisane do Restauracji-Motel (\`(...)\`).

6\. Czy na moment sprzedaży nabywca Restauracji będzie miał zamiar kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej w takim samym zakresie, jak prowadzi ją Pan w ramach swojej działalności gospodarczej, przy pomocy składników majątkowych materialnych i niematerialnych będących przedmiotem sprzedaży?

Odpowiedź: Najwyższą rangę wśród potencjalnych nabywców będzie posiadał ten, który wyrazi chęć kontynuacji działalności Restauracji-Motelu, więc można potwierdzić, że zasadniczy zakres prowadzonej działalności opartej na sprzedawanej części przedsiębiorstwa nie ulegnie zmianie.

7\. Czy w momencie sprzedaży nabywca będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe, bez angażowania dodatkowych składników majątkowych lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych i prawnych (np. zawarcia nowych umów, uzyskania decyzji zezwalającej na sprzedaż alkoholu itp.)?

*   jeśli nabywca będzie musiał takie działania podjąć, to należy je w sposób niebudzący wątpliwości wskazać i opisać.

Odpowiedź: W momencie sprzedaży nabywca będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania prowadzenia działalności w takim samym zakresie jak zbywca. Należy wskazać na fakt dysponowania przez Restaurację-Motel (\`(...)\`) zezwoleniami i umowami. Uzyskanie części z nich była obwarowana rygorami spełnienia określonych wymagań. Obecny stan techniczny i prawny nie budzi zastrzeżeń mogących mieć wpływ na kontynuowanie prowadzenia działalności. Gwarantuje to również przejście wykwalifikowanej oraz spełniającej stosowne wymogi kadry pracowniczej (np. badania BHP. PPOŻ). Realizacja wspomnianej umowy przedwstępnej pozwoli nabywcy na zebranie wszystkich dedykowanych imiennie uprawnień umożliwiających zgodne z przepisami prawa funkcjonowanie przedsiębiorstwa, już od dnia jego zakupu.

**Pytania**

1) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego sprzedaży, składniki majątku wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, wraz z kadrą pracowniczą, zobowiązaniami i należnościami stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., dalej jako: „ustawa o VAT")?.

2) Jeśli odpowiedź na powyższe zapytanie byłaby pozytywna, to czy sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w związku z art. 6 pkt 1 cyt. ustawy o VAT w zakresie wyłączenia przedmiotowego określonego w ww. przepisie ustawy?

**Pana stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy o wyodrębnieniu finansowym można już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Taka możliwość zajdzie w ramach istniejącego przedsiębiorstwa w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Najistotniejszą bowiem przesłanką uznania wydzielonej części przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest okoliczność, czy dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy, Restaurację-Motel (…) należy traktować jako wyodrębniony finansowo zespół składników majątkowych.

Ad. 1.

Co do możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo, zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych stanowiący Restaurację-Motel (…) posiadać będzie także zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Jak wskazano powyżej, Restauracja-Motel (…) stanowić będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników, stworzony i przygotowany do kontynuowania między innymi prowadzonej działalności gospodarczej.

Restauracja-Motel (…) wyposażona jest we wszystkie składniki niezbędne do samodzielnego funkcjonowania oraz zatrudnia grupy osób niezbędnych do prowadzenia działalności.

Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, oznacza, że zespół składników przypisanych do Restauracji-Motelu (…) może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Należy bowiem podkreślić, że Restauracja-Motel (…) będzie miała zapewnione wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe, jakie potrzebne są do prowadzenia działalności polegającej na świadczeniu usług gastronomicznych i hotelarskich (tj. wszelkie aktywa, pracowników, tytuł prawny do nieruchomości itp.).

Zakład będzie mieć zapewnione źródło przychodów dzięki kontynuowaniu działalności w oparciu o zawarte umowy i zawierane w przyszłości.

W tym miejscu należy wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10, w którym to wyroku zostało wyraźnie stwierdzone, że: „Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. (\`(...)\`) Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne („outsourcing"). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego".

W konsekwencji, zespół składników majątkowych wchodzących w skład Restauracji-Motelu (…) może stanowić niezależną część przedsiębiorstwa samodzielnie realizującą zadania gospodarcze.

Reasumując wszystkie powyższe wyjaśnienia, w opinii Wnioskodawcy, Restauracja-Motel (…) jako wyodrębniona część przedsiębiorstwa, stanowić będzie jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych stanowiący Restaurację-Motel (…) posiadać będzie także zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy zważywszy, że opisany zespół składników Restauracji-Motelu (…) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w konsekwencji jego sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i jest to wyłączenie przedmiotowe.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Potwierdza to art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.)

W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą, w ramach której świadczy Pan usługi m.in. w zakresie cięcia, formowania i wykańczania kamienia (23.70.Z) oraz restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne (56.10.A), hotele i podobne obiekty zakwaterowania (55.10.Z). Jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT. Obecnie głównym przedmiotem Pana działalności jest produkcja i montaż nagrobków. Zamierza Pan sprzedać część przedsiębiorstwa obejmującego Restaurację-Motel (…) i pozostać tylko przy prowadzeniu działalności w postaci Zakładu Kamieniarskiego (…).

Przedmiotem sprzedaży na rzecz potencjalnego nabywcy będą następujące składniki materialne i niematerialne (rzeczy ruchome i nieruchomości przypisane do części przedsiębiorstwa Restauracja-Motel (…), tj.:

*   wszelkie prawa i zobowiązania (z wyłączeniem kredytów, które zostaną spłacone do chwili sprzedaży) związane z prowadzoną działalnością gastronomiczno-hotelową,
*   umowy (na dostawę mediów, odbiór zużytego oleju, odbiór odpadów komunalnych, na dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków, ze Związkiem A., kredytowe),
*   ogrodzona nieruchomość w postaci kompleksu budynków wraz z wyposażeniem (maszyny i urządzenia) niezbędnym do świadczenia usług gastronomicznych i hotelarskich,
*   decyzja zatwierdzająca prowadzenie przez Restaurację działalności w zakresie przygotowania posiłków, sprzedaży artykułów spożywczych i alkoholu
*   zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych (wydano je imiennie na właściciela zakładu Restauracja (…), ale zostanie ona przekazana nabywcy lub nabywca w ramach umowy przedwstępnej otrzyma dokumenty stanowiące podstawę do wydania takiej decyzji umożliwiającej prowadzenie tego typu działalności przez nabywcę, będzie to czynność formalna wymagająca jedynie złożenie odpowiedniego wniosku w przewidzianym umową przedwstępną terminie).

W ramach transakcji przejdą wykwalifikowani pracownicy obsługujący Restaurację-Motel (…) i zostanie sporządzony bilans zamknięcia środków w kasie i na rachunku bankowym przypisanych do Restauracji.

W momencie sprzedaży nabywca będzie miał zamiar i faktyczną możliwość kontynuowania prowadzenia działalności w takim samym zakresie jak Pan. Obecny stan techniczny i prawny nie budzi zastrzeżeń mogących mieć wpływ na kontynuowanie prowadzenia działalności. Realizacja umowy przedwstępnej pozwoli nabywcy na zebranie wszystkich dedykowanych imiennie uprawnień umożliwiających zgodne z przepisami prawa funkcjonowanie przedsiębiorstwa już od dnia jego zakupu.

Pana wątpliwości budzi kwestia, czy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników majątku stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa a jego planowana sprzedaż będzie stanowiła czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już w Spółce dzielonej zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po dokonaniu podziału przez wydzielenie powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Spółkę Przejmującą, w oparciu o nabyte składniki.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności w ramach Restauracji-Motelu (…) stanowić będzie na dzień sprzedaży zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wynika bowiem z wniosku, na dzień sprzedaży zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony do potencjalnego nabywcy będzie wyodrębniony na płaszczyźnie:

*   organizacyjnej – będzie wyodrębniony jako dział w prowadzonym przedsiębiorstwie,
*   finansowej – stosowana forma w ramach elektronicznie prowadzonej ewidencji księgowej zdarzeń gospodarczych pozwala na wyłonienie zapisów związanych wyłącznie z wydzielonym działem, możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności (m.in. przez zastosowanie odrębnych kas rejestrujących, czy też zastosowanie specyficznego opisu dokumentów źródłowych pozwalających na każdorazowe wyodrębnienie danych przypisanych do działu),
*   funkcjonalnej – wyodrębniona organizacyjnie całość działu będzie miała możliwość samodzielnego funkcjonowania na rynku bez dodatkowych inwestycji, przeprowadzania reorganizacji, zatrudniania dodatkowego personelu czy też zdobywania pozwoleń. Realizacja umowy przedwstępnej umożliwi płynne przejęcie przedsiębiorstwa i kontynuowanie bieżącej działalności w zakresie w jakim dotychczas funkcjonowało.

Z wniosku wynika także, że wydzielony w postaci działu z Pana przedsiębiorstwa zespół składników materialnych i niematerialnych będzie zdolny na dzień jego sprzedaży do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Ponadto, przedmiotem przeniesienia do potencjalnego nabywcy będą również zobowiązania i należności związane z działalnością Restauracji i zostaną przeniesieni wykwalifikowani pracownicy.

Co istotne, wskazał Pan również, że potencjalny nabywca będzie kontynuował działalność gospodarczą w takim samym zakresie, w jakim była ona prowadzona w dotychczasowym Pana przedsiębiorstwie w oparciu o sprzedane mu składniki majątkowe przypisane do Restauracji-Motelu (…), bez dodatkowych inwestycji, przeprowadzania reorganizacji, zatrudniania dodatkowego personelu czy zdobywania stosownych pozwoleń.

Reasumując, zespół składników majątkowych składających się na wyodrębniony dział Restauracja-Motel (…) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, tym samym jego sprzedaż potencjalnemu nabywcy będzie stanowiła czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem, oceniając Pana stanowisko uznaję je za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).