Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDWPT.4011.51.2023.2.JR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-04
Teza: Obowiązki płatnika w zakresie 50% kup.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; płatnik; ustawa-ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-50% koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 9-pkt 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie obowiązków płatnika. Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 28 czerwca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Teatr jest samorządową jednostką kultury, której działalność prowadzona jest w oparciu o ustawę z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Teatr w ramach swojej działalności statutowej przygotowuje przedstawienia teatralne, w których biorą udział aktorzy zatrudnieni w Teatrze na umowę o pracę i aktorzy doangażowani.

Obowiązki aktorów etatowych wynikają z umowy o pracę i Regulaminu Pracy pracowników Teatru X. W ramach wykonywanych czynności pracownik – aktor obowiązany jest do przygotowania w określonym terminie powierzonej roli w spektaklu oraz do brania udziału w próbach i przedstawieniach, zgodnie z planem zajęć Teatru. Pracownik jest obowiązany przyjąć rolę wyznaczoną przez Dyrektora Teatru i przygotować ją w ustalonym terminie oraz wykonać powierzoną pracę zarówno w siedzibie jak i poza siedzibą Teatru. W okresie trwania umowy o pracę, pracownik – aktor otrzymuje wynagrodzenie płatne w stosunku miesięcznym, na warunkach przewidzianych w art. 31 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz zarządzeniach płacowych Teatru. Obejmuje ono m.in. należności z tytułu przeniesienia na rzecz Teatru praw pokrewnych do artystycznego wykonania utworu scenicznego, tj. do korzystania i rozporządzania przez Teatr artystycznymi wykonaniami Pracownika. W związku z ustalonym wynagrodzeniem, aktor ma ustaloną „0” normę przedstawień miesięcznie. Za występy w przedstawieniach są określone stawki honoracyjne odrębnym pismem, stanowiącym integralną część umowy o pracę. Zgodnie z Regulaminem wynagradzania i umową o pracę: wynagrodzenie za pracę pracowników artystycznych (aktorów) składa się z wynagrodzenia obejmującego honorarium z tytułu nabywania przez pracodawcę majątkowych praw autorskich do artystycznych wykonań utworów w następstwie wykonywania obowiązków pracowniczych (efektywny czas pracy - faktyczna praca artysty na scenie w czasie prób i spektakli) oraz wynagrodzenia osobowego z tytułu wykonywania przez pracownika obowiązków pracowniczych w ramach pracy indywidualnej i gotowości do pracy, a także dodatku za wieloletnią pracę.

Rozliczając wynagrodzenie za pracę aktora Teatr od 2018 r., jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, zarówno od wynagrodzenia zasadniczego (obejmującego faktyczną pracę artysty na scenie wraz z przeniesieniem praw do artystycznych wykonań, udział aktora w próbach do przygotowania w Teatrze nowych spektakli, a także udział w próbach wznowieniowych do spektakli, będących w repertuarze Teatru), jak i od pozostałych składników wynagrodzenia (dodatek stażowy, nagrody uznaniowe, wynagrodzenie za czas choroby, urlopu, świadczeń finansowanych ze środków ZFŚS) aktora, potrąca zwykłe pracownicze koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 2 ustawy. Wynagrodzenia za występy ponadnormowe podlegają podatkowi z uwzględnieniem 50% kosztów uzyskania przychodów. Ewidencja związana z czasem pracy twórczej aktorów – pracowników Teatru prowadzona jest przez inspicjentów i obejmuje zapisy wszelkich prób oraz spektakli w raportach z prób i przedstawień. Stanowi ona podstawę do wyliczenia wynagrodzeń objętych 50% kosztami uzyskania przychodów aktorów – pracowników Teatru.

Obecnie, mając na uwadze bieżące interpretacje przepisów prawa podatkowego oraz aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych, Teatr zamierza zmienić sposób naliczania kosztów uzyskania przychodu w ten sposób, że zwykłe pracownicze koszty uzyskania przychodu w wysokości 250 zł lub 300 zł potrącane będą jedynie od należności z innego tytułu, tj. dodatku stażowego, nagród uznaniowych, wynagrodzenia za czas choroby, urlopu, a także świadczeń finansowanych z ZFŚS. Pozostała część wynagrodzenia aktora, w tym wynagrodzenia za udział w próbach i wynagrodzenia za występy ponadnormowe tj. za udział w każdym spektaklu, jako mających charakter pracy twórczej i należność z tytułu korzystania przez artystów wykonawców z praw pokrewnych, objęta zostanie 50% kosztami uzyskania przychodów.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że na podstawie art. 85 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, każde artystyczne wykonanie utworu lub dzieła sztuki ludowej pozostaje pod ochroną niezależnie od jego wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Artystycznymi wykonaniami, w rozumieniu art. 85 ust. 1 ustawy, są w szczególności: działania aktorów, recytatorów, dyrygentów, instrumentalistów, wokalistów, tancerzy i mimów oraz innych osób w sposób twórczy przyczyniających się do powstania wykonania.

Analizy powyższych uregulowań, podejmowały się składy orzekające NSA (por. wyroki sygn. akt II FSK 1265/17, II FSK 3062/18 ) wyjaśniając, że „artystyczne wykonania (podobnie jak utwory) są objęte ochroną prawną lex specialis, gdyż stanowią rezultat działalności człowieka cechujący się szczególnym indywidualizmem, jednocześnie osiągnięty w wyniku określonej pracy intelektualnej. Dlatego relewantny wymóg „artystyczności” jest konieczny dla rozdzielenia rezultatów pracy z utworem pozbawionych wyraźnego „indywidualnego piętna” wykonawcy od tych, w których takie „indywidualne piętno” jest zauważalne. Dla uznania, że mamy do czynienia z artystycznym wykonaniem nie jest zatem wystarczające odtworzenie „czysto techniczne”. Dla zaistnienia chronionego dobra konieczne jest przedstawienie własnej interpretacji utworu. Jak zgodnie przyjmują komentatorzy, artystyczność powinna być interpretowana jako „wymóg osobistych starań w sferze artystycznej” (por. J. Barta, R. Markiewicz, Prawo autorskie, Warszawa 2016 r.; D. Flisak, Prawo autorskie i prawo pokrewne, Komentarz, red. D. Flisak, Warszawa 2014 r.).

O ile zatem na gruncie art. 1 u.p.a. nie podlega ochronie jako utwór działanie, które wymaga określonych umiejętności i talentu, ale ma charakter odtwórczy, to artystyczne wykonania bazują już na podstawie wykonywanych utworów i w tym sensie są one „odtwórcze” a zatem zasługują na mniej obszerną ochronę (por. D. Flisak, Prawo autorskie i prawo pokrewne, Komentarz, red. D. Flisak, Warszawa 2014 r.). Komentatorzy wskazują, że kwestia przeznaczenia wykonania, nie odgrywa w sferze artystycznego wykonawstwa tak istotnej roli, jak w prawie autorskim. Także ćwiczebne, czy edukacyjne przeznaczenie interpretacji nie umniejsza przysługującej jej ochrony (por. Monika Czajkowska -Dąbrowska, Prawo autorskie, red. J. Barta, Warszawa 2017 r.).

Po spełnieniu ogólnych kryteriów ochronie prawnoautorskiej podlegają także wykonania o charakterze próbnym, poprzedzające finalny występ (por. D. Flisak, Prawo autorskie i prawo pokrewne, Komentarz, red. D. Flisak, Warszawa 2014 r.). Ochronie podlegają nie tylko działania stanowiące końcowe, stadium artystycznego wykonania; artystycznym wykonaniem będzie zarówno pierwsza próba wykonania przez aktorów sztuki teatralnej, próba generalna jak i oficjalna premiera (por. Rafał Gilat, Prawo autorskie, Komentarz dla praktyków, ODDK Sp. z o.o. Gdańsk 2016 r.).”

W sprawie będącej przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną, na podstawie zawartych z aktorami umów o pracę, cyt.:

· „Pracownik (aktor) jest zobowiązany do brania udziału w próbach i przedstawieniach zgodnie z planem zajęć Teatru."

· „Pracownik (aktor) jest obowiązany przyjąć rolę wyznaczoną przez Dyrektora Teatru i przygotować ją w ustalonym terminie oraz wykonać powierzoną pracę zarówno w siedzibie jak i poza siedzibą Teatru."

Jednocześnie, zgodnie z postanowieniami § 3 Statutu Teatru X, podstawowym zadaniem Teatru jest prowadzenie działalności kulturalnej z udziałem twórców i wykonawców posiadających odpowiednie kwalifikacje zawodowe, w celu zaspokajania potrzeb kulturalnych społeczeństwa oraz rozwoju kultury i sztuki w X i regionie X, /\`(...)\`/.

Zespół Teatru współtworzą więc profesjonaliści (aktorzy), których zadaniem jest „tworzenie” w sposób wiarygodny i przekonujący swojej roli w trakcie prób, czego finalny efekt otrzymują widzowie na premierze przedstawienia teatralnego.

Zacytowane argumenty NSA, z uwzględnieniem powyższych wyjaśnień, uzasadniają zatem - w opinii Teatru - przyjęcie stanowiska, że działalność pracowników-aktorów związana z próbami scenicznymi kwalifikuje się jako artystyczne wykonanie w rozumieniu art. 85 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jednakże weryfikacja tego stanowiska przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w kontekście prawa do korzystania z 50% kup jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację indywidualną.

Opierając się na przedstawionej przez NSA interpretacji art. 85 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zdaniem Teatru, przyjąć należy, że działalność aktora scenicznego stanowi przejaw działalności, o której mowa w art. 22 ust. 9b pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - tj. działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej.

Zgodnie postanowieniami Regulaminu wynagradzania pracowników Teatru X cyt. „Pracownicy artystyczni obowiązani są w ramach umowy o pracę i otrzymywanego z tego tytułu wynagrodzenia brać udział w próbach aktorskich. Wynagrodzenie za próby, występy i przedstawienia ponadnormowe obejmuje wynagrodzenie z tytułu przeniesienia przez pracownika na rzecz Teatru praw pokrewnych do artystycznego wykonania. Ponadto pracownicy artystyczni są uprawnieni do dodatkowego wynagrodzenia z tytułu zastępstwa. Wysokość wynagrodzenia ustalana jest każdorazowo przez Dyrektora Teatru w zależności od wielkości roli, trudności i czasu jej opracowania.”

**Pytanie**

Czy Teatr postąpi prawidłowo przyjmując, że wszystkie działania aktora określone w umowie o pracę zmierzają do artystycznego wykonania, w konsekwencji czego płatnik będzie uprawniony do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do całego (obejmującego efektywny czas pracy oraz czas podstawowy) uzyskanego na podstawie umowy o pracę wynagrodzenia z tytułu honorarium autorskiego?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku)

Na podstawie art. 22 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania niektórych przychodów określa się: z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

Z powołanego przepisu ustawy, jak wyjaśnił Minister Finansów w interpretacji ogólnej Nr DD3.8201.1.2018, wynika że 50% koszty przysługują podmiotowo twórcom/artystom wykonawcom oraz przedmiotowo z tytułu korzystania przez nich z praw autorskich/praw pokrewnych lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, jednak pojęć: artysta, wykonawca utwór czy artystyczne wykonanie utworu. Autonomia prawa podatkowego oznacza możliwość definiowania przez ustawodawcę podatkowego pewnych pojęć w sposób odmienny, niż to uczyniono w innych gałęziach prawa. Jednakże wszędzie tam, gdzie ustawodawca nie tworzy instytucji i pojęć swoistych dla tego prawa, należy posługiwać się pojęciami i zasadami ukształtowanymi w tej gałęzi prawa, z której pojęcie to czy instytucja zostały zaczerpnięte, stąd w niniejszej sprawie należy odwołać się do regulacji wynikających ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz.U. 2022 poz. 2509 ze zm.).

I tak, w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do art. 1 ust. 2 ww. ustawy, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2) plastyczne;

3) fotograficzne;

4) lutnicze;

5) wzornictwa przemysłowego;

6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7) muzyczne i słowno-muzyczne;

8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9) audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast w myśl art. 8 ust. 2 ustawy domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Z kolei na podstawie art. 85 ust. 1 ustawy o prawie autorskimi prawach pokrewnych, każde artystyczne wykonanie utworu lub dzieła sztuki ludowej pozostaje pod ochroną niezależnie od jego wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Artystycznymi wykonaniami, w rozumieniu ust. 1, są w szczególności: działania aktorów, recytatorów, dyrygentów, instrumentalistów, wokalistów, tancerzy i mimów oraz innych osób w sposób twórczy przyczyniających się do powstania wykonania (art. 85 ust. 2 ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych artyście wykonawcy służy prawo do wynagrodzenia za korzystanie z artystycznego wykonania lub za rozporządzanie prawami do takiego wykonania określone w umowie albo przyznane w przepisach ustawy.

W ocenie Teatru opisane w stanie faktycznym działania aktora - pracownika Teatru, określone w umowie o pracę a obejmujące pracę artysty na scenie w czasie prób i spektakli oraz pracę indywidualną (w tym poza siedzibą Teatru) w całości stanowią artystyczne wykonanie utworu w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W konsekwencji czego, zdaniem Teatru, płatnik będzie uprawniony do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zw. z art. 85 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w stosunku do całego uzyskanego na podstawie umowy o pracę wynagrodzenia zasadniczego.

Podsumowując, w ocenie Teatru:

1) praca wykonywana przez aktorów - pracowników Teatru, stanowi przedmiot prawa autorskiego i praw pokrewnych wynikających z ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm.);

2) aktorzy - pracownicy Teatru są artystami wykonawcami, którym przysługuje prawo pokrewne do artystycznego wykonania utworu, zgodnie z przepisami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zaś przychód uzyskiwany w ramach wynagrodzenia za pracę będzie wynikał z rozporządzenia przez nich tymi prawami;

3) aktorzy - pracownicy Teatru, uzyskują przychody z tytułu działalności wymienionych w art. 22 ust. 9b pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

4) w przypadku aktorów - pracowników Teatru, w sytuacji gdy zostanie im powierzona rola w spektaklu, to wypłacone wynagrodzenie zasadnicze będzie korzystało z 50% kosztów uzyskania przychodów. Wyjątkiem od zasady będzie sytuacja, gdy w danym miesiącu nie przygotowują się do roli, nie uczestniczą w żadnej próbie ani spektaklu. Wówczas wypłacane wynagrodzenie zasadnicze nie będzie korzystało z 50% kosztów uzyskania przychodów lecz na zasadach ogólnych zostanie objęte kosztami o jakich mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku oraz jego uzupełnieniu jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

W świetle art. 32 ust. 1 ww. ustawy:

zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłaconej w spółdzielniach pracy.

W myśl art. 32 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za dochód, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody, o których mowa w ust. 1, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy:

koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jak wynika z art. 22 ust. 9a ww. ustawy:

w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1) działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;

2) działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;

3) produkcji audialnej i audiowizualnej;

4) działalności publicystycznej;

5) działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;

6) działalności konserwatorskiej;

7) prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 oraz z 2022 r. poz. 655), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;

8) działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak np. „artysta”, „artystyczne wykonanie utworu” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

W myśl art. 1 ust. 1 powołanej ustawy,

przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 7 ww. ustawy,

w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są m.in. utwory muzyczne i słowno-muzyczne.

Na podstawie art. 85 ust. 1 i 2 cyt. ustawy,

każde artystyczne wykonanie utworu lub dzieła sztuki ludowej pozostaje pod ochroną niezależnie od jego wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Artystycznymi wykonaniami są w szczególności: działania aktorów, recytatorów, dyrygentów, instrumentalistów, wokalistów, tancerzy i mimów oraz innych osób w sposób twórczy przyczyniających się do powstania wykonania.

Jak wynika z art. 86 ust. 2 ww. ustawy,

artyście wykonawcy służy prawo do wynagrodzenia za korzystanie z artystycznego wykonania lub za rozporządzanie prawami do takiego wykonania określone w umowie albo przyznane w przepisach ustawy

W razie zatem wykonywania na podstawie stosunku pracy czynności zarówno chronionych prawem autorskim, jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, udokumentowania wymaga wartość wynagrodzenia z tytułu korzystania z prawa autorskiego lub korzystania z artystycznego wykonania. Tylko bowiem wyraźne rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy. Podkreślenia przy tym wymaga, że zakwalifikowanie, czy wykonywana praca jest przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego jest obowiązkiem płatnika, który dokonuje świadczeń z tego tytułu.

W celu zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów:

1) nie jest wystarczające oświadczenie pracodawcy i pracownika stwierdzające, że została wykonana praca twórcza, bez określenia jaki utwór powstał (powstawał),

2) płatnik powinien wyodrębnić w ramach wynagrodzenia honorarium oraz pozostałe składniki wynagrodzenia; wysokość honorarium może wynikać z umowy o pracę lub z innych regulacji obowiązujących u pracodawcy, np. z regulaminu wynagradzania, jak również z umowy cywilnoprawnej,

3) niewystarczające jest procentowe określenie w umowie o pracę czasu przeznaczonego na pracę twórczą lub ustalenie go na podstawie ewidencji czasu pracy, gdyż z takiego wyróżnienia nie wynika, czy jakikolwiek utwór rzeczywiście powstał (powstawał).

W ślad za orzecznictwem sądów stwierdzić również należy, że:

· ustalenie wysokości honorarium leży w zakresie swobody kontraktowej stron umowy (stosunku pracy, umowy cywilnoprawnej),

· żadne powszechnie obowiązujące przepisy nie regulują zasad ustalania wysokości honorarium,

· nie ma też żadnych innych uniwersalnych reguł, ugruntowanych praktyką i orzecznictwem sądowym (z wyjątkiem negatywnych przesłanek określonych w tezach orzeczniczych wykluczających możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów), pozwalających na wskazanie zasad dokumentowania prac stanowiących przedmiot prawa autorskiego,

· fakt uzyskania przychodu z praw autorskich i jego wysokość wymaga odpowiedniego udokumentowania, przy czym może to zostać wykazane za pomocą każdego prawnie dopuszczalnego dowodu.

Biorąc zatem pod uwagę okoliczności przedstawione przez Państwo, a w szczególności fakt, że:

· w ramach wykonywanych czynności pracownik – aktor obowiązany jest do przygotowania w określonym terminie powierzonej roli w spektaklu oraz do brania udziału w próbach i przedstawieniach, zgodnie z planem zajęć Teatru; zadaniem aktorów jest „tworzenie” w sposób wiarygodny i przekonujący swojej roli w trakcie prób czego finalny efekt otrzymują widzowie na premierze przedstawienia teatralnego;

· na podstawie art. 85 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, każde artystyczne wykonanie utworu lub dzieła sztuki ludowej pozostaje pod ochroną niezależnie od jego wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia;

· działalność aktora scenicznego stanowi przejaw działalności, o której mowa w art. 22 ust. 9b pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - tj. działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej;

· ewidencja związana z czasem pracy twórczej aktorów – pracowników Teatru prowadzona jest przez inspicjentów i obejmuje zapisy wszelkich prób oraz spektakli w raportach z prób i przedstawień;

· aktor otrzymuje wynagrodzenie płatne w stosunku miesięcznym, na warunkach przewidzianych w art. 31 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz zarządzeniach płacowych Teatru. Obejmuje ono m.in. należności z tytułu przeniesienia na rzecz Teatru praw pokrewnych do artystycznego wykonania utworu scenicznego, tj. do korzystania i rozporządzania przez Teatr artystycznymi wykonaniami Pracownika;

· zgodnie z Regulaminem wynagradzania i umową o pracę: wynagrodzenie za pracę pracowników artystycznych (aktorów) składa się z wynagrodzenia obejmującego honorarium z tytułu nabywania przez pracodawcę majątkowych praw autorskich do artystycznych wykonań utworów w następstwie wykonywania obowiązków pracowniczych (efektywny czas pracy - faktyczna praca artysty na scenie w czasie prób i spektakli) oraz wynagrodzenia osobowego z tytułu wykonywania przez pracownika obowiązków pracowniczych w ramach pracy indywidualnej i gotowości do pracy, a także dodatku za wieloletnią pracę. Ponadto pracownicy artystyczni są uprawnieni do dodatkowego wynagrodzenia z tytułu zastępstwa;

uznać należy, że Państwo jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych kalkulując zaliczkę na podatek dochodowy od wypłacanego pracownikom-aktorom wynagrodzenia za wszelkie działania aktora określone w umowie o pracę zmierzające do artystycznego wykonania, tj.: wynagrodzenia za udział w próbach i wynagrodzenia za występy ponadnormowe (tj. za udział w każdym spektaklu, jako mających charakter pracy twórczej i należność z tytułu korzystania przez artystów wykonawców z praw pokrewnych) mogą stosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi rozstrzygnięcie tylko i wyłącznie w zakresie sprawy objętej zapytaniem. A zatem, nie odnosi się do innych kwestii zawartych w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie są przedmiotem zapytania (tj. kosztów uzyskania przychodu określonych w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dnu wydania interpretacji.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe są zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).