Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4511-1-16/16-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-08-19
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: inwestycje-inwestycje w obcych środkach trwałych; koszt-koszty uzyskania przychodów; następstwo prawne; nieruchomości; przekształcanie; spółki-spółka cywilna; spółki-spółka jawna; sukcesja; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; wkład; wspólnik; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2016 r. (data wpływu 13 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 30 listopada 1998 r. pomiędzy małżonkami zawarta została umowa spółki cywilnej. Mocą aneksu z dnia 1 grudnia 2012 r. uległ zmianie skład osobowy Spółki, do której przystąpił syn Wnioskodawczyni.

Przedmiotem działalności Spółki jest wynajem nieruchomości własnych oraz oddanych jej do używania. W dniu 2 października 2014 r. Wnioskodawczyni odpłatnie nabyła prawo wieczystego użytkowania nieruchomości stanowiącej działki gruntu o łącznym obszarze 5762 m2

Nabyta nieruchomość została następnie oddana Spółce do używania. W roku 2015, w oparciu o prawomocną i ostateczną decyzję Starosty z dnia 6 maja 2015 r., zatwierdzającą projekt i udzielającą pozwolenia na budowę dla przebudowy budynku usługowego ze zmianą sposobu użytkowania na cele oświatowe i medyczne, Spółka poniosła nakłady na wyżej opisane budynki celem ich późniejszego oddania w najem podmiotom trzecim.

Jako że przedmiotowe budynki stanowiły własność jednego ze wspólników Spółki cywilnej, nakłady dotyczące tego składnika majątku nie zostały uznane w Spółce cywilnej, nieposiadającej odrębnego majątku za „inwestycję w obcym środku trwałym”. Tym samym Spółka cywilna, której Wnioskodawczyni była wspólnikiem nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od wartości nakładów poniesionych na przebudowę ww. składnika majątku.

W styczniu 2016 r., w trybie art. 26 § 4 ustawy Kodeks spółek handlowych, Spółka cywilna uległa przekształceniu w Spółkę jawną. W konsekwencji powyższego Spółka jawna stała się następcą Spółki cywilnej. W wyniku przekształcenia Spółki cywilnej w Spółkę jawną, Spółka jawna stała się właścicielem nakładów poniesionych na przedmiotowe budynki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w następstwie przekształcenia Spółki cywilnej w Spółkę jawną nakłady poniesione przez Spółkę cywilną (wspólników Spółki cywilnej) na przebudowę przedmiotowych budynków można uznać za „inwestycję w obcym środku trwałym”, a w konsekwencji czy mogą one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne z tytułu inwestycji w obcym środku trwałym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni nakłady poniesione przez Spółkę cywilną na przebudowę przedmiotowych budynków, w konsekwencji przekształcenia Spółki cywilnej w Spółkę jawną stanowią obecnie „inwestycję w obcym środku trwałym” w rozumieniu art. 22a ust. 2 pkt l ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji – po ujawnieniu w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych – mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne z tytułu inwestycji w obcym środku trwałym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 4 § l pkt l ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.) spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółka osobowa stanowi odrębną od wspólników strukturę pod względem organizacyjnym i majątkowym. Spółki osobowe są podmiotami prawa, a więc mają zdolność prawną, co oznacza, że mogą w pełnym zakresie uczestniczyć w obrocie gospodarczym, być podmiotami stosunków prawnych. Wynika to m.in. z art. 8 Kodeksu spółek handlowych, który stanowi, że spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Spółka jawna jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której każdy wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki bez ograniczenia całym swoim majątkiem, solidarnie z pozostałymi wspólnikami oraz ze spółką (art. 22 Kodeksu spółek handlowych). Należy także wskazać na treść art. 28 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Jak wynika z treści art. 8 ust. l ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. l pkt l ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt l, zwane środkami trwałymi.

Natomiast stosownie do treści art. 22a ust. 2 pkt l tej ustawy amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych. Definiuje natomiast pojęcie „inwestycji”. Zgodnie z art. 5a pkt 1 tej ustawy inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.). Środki trwałe w budowie to – w myśl art. 3 ust. l pkt 16 ustawy o rachunkowości – zaliczane do aktywów trwałych środki trwale w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. Biorąc pod uwagę tę definicję można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół nakładów podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, albo polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.

Jak wskazano we wniosku Zainteresowana jest jednym z trzech wspólników Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki cywilnej w trybie art. 26 § 4 Kodeksu spółek handlowych. Przedmiotem działalności Spółki jest wynajem nieruchomości własnych oraz oddanych jej do używania. W roku 2015, w oparciu o prawomocną i ostateczną decyzję Starosty z dnia 6 maja 2015 r. zatwierdzającą projekt i udzielającą pozwolenia dla inwestycji polegającej na przebudowie budynku usługowego ze zmianą sposobu użytkowania na cele oświatowe i medyczne, Spółka cywilna poniosła nakłady na wyżej opisane budynki celem ich późniejszego oddania w najem podmiotom trzecim. Przedmiotowe nakłady dotyczące tego składnika majątku nie zostały uznane w Spółce cywilnej za „inwestycję w obcym środku trwałym” z uwagi na brak posiadania przez Spółkę cywilną odrębnego majątku. W styczniu 2016 r., w trybie art. 26 § 4 ustawy Kodeks spółek handlowych, Spółka cywilna uległa przekształceniu w Spółkę jawną. W wyniku przekształcenia Spółki cywilnej w Spółkę jawną, Spółka jawna stała się właścicielem nakładów poniesionych na przedmiotowe budynki. Po przekształceniu poniesione przez Spółkę cywilną nakłady wpisują się w „inwestycję w obcym środku trwałym” przez wzgląd na odrębność majątku Spółki jawnej od majątku wspólników.

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy oraz przedstawione okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że skoro obecnie Spółka jawna posiadająca majątek odrębny od majątku wspólników jest właścicielem nakładów, to stanowiące jej własność nakłady, mogą stanowić podlegającą amortyzacji inwestycję w obcym środku trwałym, w myśl art. 22a ust. l pkt l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodać należy, że odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawczyni będącej wspólnikiem Spółki jawnej, proporcjonalnie do jej udziału w stratach i zyskach tej Spółki, zgodnie z art. 8 ust. l i 2 pkt l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.): spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Natomiast zgodnie z art. 26 § 4 ww. Kodeksu: spółka, o której mowa w art. 860 Kodeksu cywilnego (spółka cywilna), może być przekształcona w spółkę jawną, przy czym umowa spółki jawnej nie może być zawarta przy wykorzystaniu wzorca umowy. Przekształcenie wymaga zgłoszenia do sądu rejestrowego przez wszystkich wspólników. Przepisy § 1-3 stosuje się odpowiednio. Z chwilą wpisu do rejestru spółka, o której mowa w § 4, staje się spółką jawną. Spółce tej przysługują wszystkie prawa i obowiązki stanowiące majątek wspólny wspólników. Przepis art. 553 § 2 i 3 stosuje się odpowiednio (art. 26 § 5 Kodeksu spółek handlowych). Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 Kodeksu).

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podatkowymi, reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.).

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Stosownie do art. 93a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa: osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej: przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej.

Zgodnie z powołanym przepisem osobowa spółka handlowa – spółka jawna zawiązana w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej (np. spółki cywilnej) wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

W związku z tym w niniejszej sprawie ma miejsce sukcesja praw i obowiązków podatkowych, o których mowa w art. 93a § 1-2 ww. ustawy.

Zatem na Spółkę jawną przeszły wszelkie skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w Spółce cywilnej. Należy do nich zaliczyć nie tylko przejście praw, ale również obowiązków podatkowych przekształcanej Spółki cywilnej.

Przechodząc natomiast do przepisów podatkowych należy wskazać, że zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Na podstawie art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty,

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy: amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych” zwane także środkami trwałymi.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest jednym ze wspólników Spółki jawnej, która powstała z przekształcenia Spółki cywilnej. Wnioskodawczyni jako wspólnik Spółki cywilnej odpłatnie nabyła prawo wieczystego użytkowania nieruchomości stanowiącej działki gruntu oraz prawo własności budynków znajdujących się na tych działkach, stanowiących odrębny przedmiot własności. Nabyte nieruchomości zostały oddane Spółce cywilnej do używania. Spółka cywilna poniosła nakłady na wyżej opisane budynki celem ich późniejszego oddania w najem podmiotom trzecim. Jako, że budynki wskazane we wniosku stanowiły własność jednego ze wspólników Spółki cywilnej, dlatego też nakłady dotyczące tego składnika majątku nie zostały uznane w Spółce cywilnej, nieposiadającej odrębnego majątku, za „inwestycje w obcym środku trwałym”. Przedmiotem działalności Spółki jawnej jest wynajem nieruchomości własnych oraz oddanych do używania.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą ustalenia, czy wydatki poniesione na przebudowę budynków przez Spółkę cywilną (spółkę przekształconą) można uznać za „inwestycję w obcym środku trwałym” w Spółce jawnej (spółce przekształconej) i w konsekwencji czy wydatki te mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że przepisy prawa podatkowego nie definiują wprost, co należy rozumieć przez „inwestycje w obcych środkach trwałych”, ale definiują pojęcie inwestycji.

W świetle art. 5a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach – oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r., poz. 1047), zwanej dalej „ustawą o rachunkowości”.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości: ilekroć w ustawie mowa o środkach trwałych w budowie – rozumie się przez to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Biorąc pod uwagę te definicje można stwierdzić, że inwestycja w obcym środku trwałym to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji. Zgodnie z przyjętą linią orzecznictwa sądowego poprzez „inwestycje w obcych środkach trwałych” należy rozumieć nakłady ponoszone na ulepszenie istniejącego już środka trwałego, który nie stanowi własności (współwłasności) podatnika, jest jednak przez niego wykorzystywany, na podstawie stosownej umowy (najmu, dzierżawy itp.).

W rozpatrywanej sprawie wskazano, że z uwagi na to, że budynki stanowiły własność jednego ze wspólników Spółki cywilnej, nakłady dotyczące tych budynków nie zostały uznane w tej spółce, nieposiadającej odrębnego majątku, za „inwestycję w obcym środku trwałym”.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na zasady działania spółek cywilnych, które regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.). Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego: przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Stosownie do art. 861 § 1 ww. ustawy: wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług.

W myśl art. 862 Kodeksu cywilnego, regulującego kwestię tworzenia wspólnego majątku wspólników przez wniesienie rzeczy, jeżeli wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania, jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Jeżeli rzeczy mają być wniesione tylko do używania, stosuje się odpowiednio w powyższym zakresie przepisy o najmie. Przytoczony przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydania wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny.

Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku (art. 863 § 1 Kodeksu cywilnego). W przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika, bądź też będącego współwłasnością wszystkich wspólników tejże spółki, wyłączna własność wspólnika, bądź współwłasność w częściach ułamkowych z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku. Spółka cywilna nie posiada własnego majątku. W spółce tej właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej.

Z powyższych przepisów wynika, że spółka cywilna jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej, a nie spółka.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nakładów dokonywanych przez Spółkę cywilną, dotyczących ww. składników majątku, nie można było uznać za inwestycję w obcym środku trwałym. Skoro przedmiotowe budynki stanowiły własność jednego ze wspólników spółki, a więc co do zasady spełniały wobec niego definicję środka trwałego, o której mowa w art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to nakłady dotyczące tych budynków nie mogły zostać uznane w Spółce cywilnej za „inwestycję w obcym środku trwałym”. Nie jest przy tym możliwa sytuacja, że określony składnik majątku dla jednego wspólnika Spółki cywilnej stanowi środek trwały, a dla pozostałych utożsamiany jest z „inwestycją w obcym środku trwałym”.

Należy przy tym zaznaczyć, że amortyzacji dokonuje spółka, a nie poszczególni jej wspólnicy. Oznacza to, że przepisy dotyczące amortyzacji stosuje się w odniesieniu do Spółki cywilnej, a nie do wspólników tejże spółki.

Biorąc pod uwagę fakt, że w Spółce cywilnej nakładów poniesionych na przebudowę wskazanych we wniosku budynków nie można było uznać za „inwestycję w obcym środku trwałym”, to także w Spółce jawnej, będącej jej następczynią prawną, wydatków tych nie można kwalifikować jako „inwestycji w obcym środku trwałym”. Skoro w Spółce cywilnej nakłady te nie stanowiły inwestycji w obcym środku trwałym, trudno uznać, aby z uwagi na fakt przekształcenia Spółki cywilnej w Spółkę jawną zmianie uległa kwalifikacja tych wydatków. W momencie ponoszenia nakładów przez Spółkę cywilną nie zostały spełnione przesłanki pozwalające uznać je za inwestycję w obcym środku trwałym. Z tego też względu w Spółce jawnej, powstałej z jej przekształcenia, nie ma podstaw do innego traktowania tych nakładów. Na niniejsze nie ma wpływu okoliczność, że – jak wskazała Wnioskodawczyni – Spółka jawna posiada majątek odrębny od majątku jej wspólników.

Reasumując – w następstwie przekształcenia Spółki cywilnej w Spółkę jawną nakładów poniesionych przez Spółkę cywilną (wspólników Spółki cywilnej) na przebudowę przedmiotowych budynków nie można uznać za „inwestycję w obcym środku trwałym”, a w konsekwencji nie mogą one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne z tytułu inwestycji w obcym środku trwałym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.