Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.94.2018.3.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-04
Teza: Czy koszty z tytułu użytkowania wieczystego oraz podatku od nieruchomości poniesione uprzednio przez Y Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (w okresie, w którym była użytkownikiem wieczystym), a następnie zwrócone jej przez X Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Spółkę komandytową stanowią u Wnioskodawcy, będącego komandytariuszem ww. Spółki komandytowej, koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, tj. z chwilą ujęcia refaktur w księgach rachunkowych ww. Spółki komandytowej?
Słowa kluczowe: deweloper; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-podatek od nieruchomości; opłata-opłata za użytkowanie wieczyste; refakturowanie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zwrot
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2018 r. (data wpływu 8 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 marca 2018 r. (data wpływu 9 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia opłat z tytułu użytkowania wieczystego gruntów i opłat z tytułu podatku od nieruchomości do kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie zaliczenia opłat z tytułu użytkowania wieczystego gruntów i opłat z tytułu podatku od nieruchomości do kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 14 marca 2018 r., Nr 0113-KDIPT2.1.4011.94.2018.1.RK, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 14 marca 2018 r. (data doręczenia 29 marca 2018 r). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 30 marca 2018 r. (data wpływu 9 kwietnia 2018 r.), nadanym za pośrednictwem …. w dniu 5 kwietnia 2018 r.

W złożonym wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i osiąga przychody z tytułu prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej pod nazwą „…”. W zakresie prowadzonej działalności jest przede wszystkim „pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania”, zgodnie z kodem PKD 70.22.Z. Forma opodatkowania Wnioskodawcy to podatek liniowy. Wnioskodawca jest poza tym komandytariuszem w jedenastu spółkach komandytowych, m.in. w X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, z siedzibą w …, w której posiada udział w zysku w wysokości 3, 21100% i jest jej wspólnikiem od momentu jej powołania na podstawie umowy spółki, zawartej w formie aktu notarialnego, tj. od dnia 3 listopada 2016 r. Powyżej wymieniona Spółka prowadzi działalność deweloperską, polegającą na wznoszeniu budynków wielorodzinnych wraz z infrastrukturą zewnętrzną, w których wyodrębniane zostaną, a następnie sprzedawane lokale mieszkalne. W umowie X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa wspólnicy postanowili, że po jej zarejestrowaniu w KRS, Spółka ta kupi prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w …, oznaczonej jako działka 50/23 o powierzchni 1,5684 ha, dla której Sąd … prowadzi księgę wieczystą … oraz prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w …, oznaczonej jako działka 42/1 o powierzchni 0,0245 ha, dla której Sąd …prowadzi księgę wieczystą nr …, za cenę i na warunkach wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży, zawartej w formie aktu notarialnego we wrześniu 2015 r., zmienionej aneksem w grudniu 2015 r. oraz kolejnym aneksem w kwietniu 2016 r. Stronami umowy przedwstępnej były następujące podmioty: Z Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … - jako Kupujący, oraz osoba prawna (Sprzedający) będąca użytkownikiem wieczystym ww. nieruchomości. Następnie, w czerwcu 2016 r., na podstawie zawartej pomiędzy Z Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością - jako Zbywcą oraz Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - jako Nabywcą umowy przelewu długu i wierzytelności, Z Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, przelała na Nabywcę, tj. na Y Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wszelkie prawa i obowiązki z umowy przedwstępnej sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości opisanych powyżej. Dodatkowo Zbywca zobowiązał się do przepisania na Nabywcę wszystkich decyzji, pozwoleń, uzgodnień i innych dokumentów uzyskanych w celu spełnienia warunków przedwstępnej umowy sprzedaży. Z Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością dysponowała zgodą Sprzedającego na ww. zbycie praw i obowiązków, zaś Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością dysponowała zgodą wspólników na nabycie ww. praw i obowiązków. Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością to Spółka, która zawarła umowy przedwstępne spółki komandytowej z przyszłymi wspólnikami Spółki komandytowej.

Spółka komandytowa pod nazwą X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa powołana miała zostać jako podmiot celowy z zamiarem zrealizowania na ww. nieruchomości przedsięwzięcia deweloperskiego pod nazwą „….”, polegającego na wybudowaniu budynków mieszkalnych wielorodzinnych wraz z infrastrukturą zewnętrzną i sprzedaniu wyodrębnionych lokali mieszkalnych nabywcom. W przyszłej spółce celowej Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością miała pełnić funkcję komplementariusza. Na mocy umów przedwstępnych Spółki komandytowej przyszli wspólnicy zobowiązali się wpłacić na konto przyszłego komplementariusza część deklarowanych wkładów, które mogły być przeznaczone na pokrycie kosztów związanych m.in. z nabyciem prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz kosztów przygotowania projektu, uzyskania decyzji niezbędnych do realizacji przedsięwzięcia, a także innych kosztów dotyczących przedsięwzięcia. Koszty te następnie miały być zwrócone komplementariuszowi przez spółkę celową, z równoczesnym rozliczeniem wkładów wspólników wniesionych częściowo do komplementariusza.

W sierpniu 2016 r. prawo użytkowania wieczystego ww. nieruchomości zostało zakupione od osoby prawnej (Sprzedającego) na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego, zawartej w formie aktu notarialnego przez Y Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. przyszłego komplementariusza spółki celowej - X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, z zamiarem przeniesienia prawa użytkowania na przyszłą spółkę celową po jej zawiązaniu i zarejestrowaniu w KRS.

Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stając się użytkownikiem wieczystym ww. nieruchomości poniosła koszty związane z ich nabyciem (m.in. opłaty notarialne, sądowe itp.). Oprócz tego poniosła również szereg kosztów, związanych z przygotowaniem przyszłej inwestycji (przedsięwzięcia deweloperskiego), o nazwie „….”, które będzie realizowane przez X Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Spółkę komandytową, w tym m.in. dwie opłaty roczne za 2017 r. z tytułu użytkowania wieczystego gruntu, dotyczące działek gruntu nr: 50/37, 50/41, 50/38, 50/39, 50/35, 50/42, 50/36, 50/40, 50/34 (powstałych na skutek podziału działki nr 50/23, zlokalizowanych przy … oraz działki gruntu 42/1, zlokalizowanej przy … a także opłatę z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2016 i 2017 (tj. za okres łącznie 8 miesięcy, w którym Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością była użytkownikiem wieczystym ww. nieruchomości).

Po zawiązaniu w listopadzie 2016 r. spółki celowej wspólnicy na zgromadzeniu wspólników podjęli uchwały w zakresie wyrażenia zgody na zakup prawa użytkowania wieczystego od Y Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, oraz wyrażenia zgody na zwrot komplementariuszowi wszelkich kosztów poniesionych w związku z nabyciem i utrzymaniem ww. nieruchomości, a także kosztów przygotowania projektu, uzyskania niezbędnych decyzji i innych kosztów realizacji przedsięwzięcia, które ostatecznie jest celem, do jakiego powołano spółkę celową.

W maju 2017 r., po odstąpieniu przez Gminę Miasto … od prawa pierwokupu, X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego, zakupiła od Y Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ww. nieruchomości.

W wykonaniu zobowiązań wynikających z uchwał wspólników X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, w której zobowiązali spółkę celową do zwrotu wszystkich kosztów związanych z transakcją zakupu prawa użytkowania wieczystego ww. nieruchomości oraz wszystkich kosztów przygotowania przedsięwzięcia deweloperskiego „….”, w tym m.in. opłat z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, a także opłat z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2016 i 2017, spółka celowa zwróciła koszty na podstawie szeregu refaktur wystawionych przez Y Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością dla spółki celowej, m.in. refakturę dotyczącą kosztów opłat z tytułu użytkowania wieczystego gruntów oraz refakturę dotyczącą kosztów opłat z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2016-2017.

W piśmie z dnia 30 marca 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny wskazując, że:

1.  posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,
2.  prowadzi indywidualną działalność gospodarczą pod nazwą „…” od dnia 1 lutego 2007 r.,
3.  X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa została wpisana do KRS w dniu 6 grudnia 2016 r.,
4.  jest udziałowcem oraz Prezesem Zarządu Z Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w ….
5.  założeniem wspólników Spółki komandytowej (celowej) było nabycie prawa U…. nieruchomości za cenę i na warunkach opisanych w umowie przedwstępnej zakupu prawa U…., której stroną pierwotnie była Z Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą …., zaś następnie w drodze umowy przelewu wierzytelności i długu w miejsce kupującej za zgodą wspólników Spółki komandytowej wstąpiła Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością tj. komplementariusz. W pkt. poniżej Wnioskodawca opisuje powody, dlaczego Y Spółka wstąpiła w prawa i obowiązki kupującego, jednak bez znaczenia byłby fakt, która z tych Spółek ostatecznie staje się użytkownikiem wieczystym; istotą jest, aby spółka celowa stała się użytkownikiem wieczystym na warunkach z umowy przedwstępnej. Cena za zakup użytkowania wieczystego nieruchomości od Sprzedającego, zgodnie z umową przedwstępną zawartą pomiędzy sprzedającym a Z Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, wynosiła 8 035 000,00 zł netto (brutto: 9 883 050,00 zł). W przedwstępnej umowie sprzedaży zostały określone przede wszystkim warunki płatności, informacje dotyczące wydania nieruchomości (zakup pod warunkiem, że Prezydent Miasta … nie wykona prawa pierwokupu) oraz zobowiązanie do zawarcia umowy sprzedaży do dnia 30 czerwca 2016 r. Warunkowa sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości nastąpiła w dniu 29 czerwca 2016 r. (czyli w terminie przewidzianym), zaś wobec nieskorzystania z prawa pierwokupu przez Gminę … umowa przyrzeczona została zawarta 9 sierpnia 2016 r. Stronami były: Sprzedający (osoba prawna w żaden sposób niepowiązana z X Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością Spółką komandytową, Y Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, Z Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Warszawie, ani Wnioskodawca prowadzący indywidualną działalność) oraz Kupujący: Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Na podstawie zgody Sprzedającego udzielonej w par. 4 pkt 7 aktu notarialnego sporządzonego w dniu 25 września 2015 r. oraz za zgodą przyszłych wspólników Spółki komandytowej Z Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … w dniu 27 czerwca 2016 r. przeniosła prawa i obowiązki wynikające z przedwstępnej umowy sprzedaży na Y Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością,
6.  Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością została powołana jako przyszły komplementariusz X Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej. Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w czerwcu 2016 r. zawarła przedwstępne umowy spółki komandytowej i kaucji z przyszłymi wspólnikami Spółki komandytowej. Na mocy umów przedwstępnych wspólnicy zobowiązali się do wniesienia na konto bankowe Y Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (przyszłego komplementariusza) części wkładów zadeklarowanych jako kapitał przyszłej spółki komandytowej, w celu zabezpieczenia zakupu prawa użytkowania wieczystego gruntu od podmiotu trzeciego, tj. od Sprzedającego. Wspólnicy w umowach przedwstępnych zobowiązali się także do zawarcia umowy przyrzeczonej Spółki komandytowej do końca listopada 2016 r. Zgodnie z warunkami umowy przedwstępnej zakupu prawa użytkowania wieczystego gruntu umowa przyrzeczona zakupu prawa UW, gruntu miała nastąpić do 30 czerwca 2016 r. Niemożliwym zatem było w tym czasie wskazanie, jako Kupującej prawo U…. gruntu, Spółki komandytowej (celowej), gdyż ta w tym czasie nie była jeszcze zawiązana. W związku z tym, zgodnie z zapisami umów przedwstępnych Spółki komandytowej, wspólnicy zobowiązali Y Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością do zakupu prawa U…. gruntu i przeznaczenia wkładów wpłaconych do Y Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na zapłatę ceny zakupu zgodnie z warunkami umowy zakupu prawa U….. gruntu. Z tego względu Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stała się stroną umowy przedwstępnej zakupu gruntu - posiadała kapitał na zakup oraz umocowanie od przyszłych wspólników spółki celowej. Działanie to dodatkowo uzasadnione jest wspólnym celem wszystkich wspólników (także Y Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jako przyszłego komplementariusza) przyszłej Spółki komandytowej, jakim był zakup przedmiotowego prawa UW gruntu w celu realizacji przyszłego przedsięwzięcia deweloperskiego „…..” przez X Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Spółkę komandytową na tejże nieruchomości. Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zgodnie z założeniem wszystkich wspólników stała się użytkownikiem wieczystym gruntu na czas przejściowy - do czasu zawiązania i zarejestrowania spółki celowej i z konieczności wypełnienia zobowiązań (głównie terminowych) wynikających z umowy przedwstępnej zakupu prawa użytkowania wieczystego gruntu.
7.  Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zawarła umowy przedwstępne z przyszłymi komandytariuszami X Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej w dniach: 14 czerwca 2016 r. (z jednym ze wspólników), 15 czerwca 2016 r. (z jednym ze wspólników), 16 czerwca 2016 r. (z trzema wspólnikami), 17 czerwca 2016 r. (z czterema wspólnikami). Główne postanowienia zawarte w ww. umowach to:
    *   zobowiązanie wspólników do zawarcia przyrzeczonej umowy Spółki komandytowej w terminie do 30 listopada 2016 r.,
    *   zawarcie umowy przyrzeczonej ma nastąpić w celu realizacji zamierzenia inwestycyjnego, polegającego na zakupie prawa U…. działki 50/23 oraz 42/1 przy ul. …, wybudowaniu na tejże nieruchomości budynków mieszkalnych wielorodzinnych z zagospodarowaniem terenu i sprzedaż wyodrębnionych samodzielnych lokali mieszkalnych nabywcom,
    *   zobowiązanie wspólników do wniesienia określonych wysokości wkładów do spółki celowej, w tym do wniesienia części wkładów na konto bankowe komplementariusza do dnia 23 czerwca 2016 r., celem zagwarantowania dla komplementariusza środków pieniężnych na zakup prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, które komplementariusz będzie zobligowany zapłacić sprzedającemu po wstąpieniu w prawa i obowiązki Kupującego prawo użytkowania wieczystego gruntu,
    *   Z Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jako pierwotna strona umowy przedwstępnej zakupu prawa U…. gruntu, potwierdza prawo wskazania Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jako kupującego prawo UW gruntu,
    *   postanowienia dotyczące udziału w zysku poszczególnych wspólników,
    *   zgoda wspólników na zakup przez Y Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością prawa U…. gruntu i przeznaczenie wkładów na zapłatę ceny sprzedającemu i na zwrot kosztów przygotowania zamierzenia inwestycyjnego poniesionych uprzednio przez Z Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością,
    *   zobowiązanie komplementariusza, tj. Y Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do dokonania zakupu prawa UW gruntu za cenę i na warunkach określonych w umowie przedwstępnej sprzedaży, a następnie przystąpienia do kontynuowania realizacji zamierzenia inwestycyjnego/zobowiązanie Spółki do przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu na X Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Spółkę komandytową po jej zawiązaniu i zarejestrowaniu w KRS za cenę zakupu i za zwrotem kosztów związanych z zakupem tejże nieruchomości,

1.  część wkładów w łącznej kwocie 4 361 200,00 zł, została wpłacona przez przyszłych wspólników Spółki komandytowej na konto komplementariusza do 23 czerwca 2016 r. Łączna suma deklarowanych przez komandytariuszy wkładów wynosiła 10 903 000,00 zł, zaś w czerwcu 2016 r. wpłaconych zostało 40% wysokości zadeklarowanych wkładów, zgodnie z postanowieniami umów przedwstępnych Spółki komandytowej i kaucji. Następnie w dniu 24 czerwca 2016 r. Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością po wstąpieniu w prawa i obowiązki kupującego prawo UW gruntu wpłaciła na konto notariusza … w … do depozytu kwotę 1 670 762,50 zł, jako część ceny za prawo U…. gruntu. W dniu 18 lipca 2016 r. dokonała zapłaty 800 000,00 zł, jako zwrot części ceny zapłaconej uprzednio przez Z Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością do depozytu notarialnego, zgodnie z umową przelewu długu i wierzytelności. W dniu 14 listopada 2016 r. wpłaciła na konto notariusza … w … do depozytu kwotę 988 305,00 zł, jako kolejną część ceny za prawo U….. gruntu. Kolejna wpłata wspólników na konto komplementariusza, zgodnie z przedwstępnymi umowami Spółki komandytowej, nastąpiła w grudniu 2016 r. w wysokości 10% zadeklarowanych wkładów, tj. w łącznej kwocie: 1 090 300,00 zł. Z tych środków Y Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wpłaciła na konto notariusza … w … do depozytu kwotę 1 201 232,50 zł, jako kolejną część ceny za prawo UW gruntu. Kolejne wpłaty wkładów wspólników w pozostałej wysokości, tj. 50% zadeklarowanych wkładów, wniesione zostały na konto zarejestrowanej w KRS X Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej w czerwcu 2017 r. Z wniesionych przez wspólników wkładów Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oprócz zapłaty na poczet ceny za grunt, pokryła także wynagrodzenie notariusza, dotyczące umów warunkowej i przyrzeczonej zakupu prawa użytkowania wieczystego gruntu, a także koszty zawiązania umowy spółki komandytowej, koszty dokumentacji projektowej, obsługi prawnej, podatku od nieruchomości i opłaty za użytkowanie wieczyste gruntu - tj. pokrywała wszelkie koszty związane z realizacją zamierzenia deweloperskiego do czasu zawiązania, zarejestrowania spółki celowej i przeniesienia prawa U…… na spółkę celową. Zgodnie z wolą wspólników komplementariusz realizował zamierzenie nie narażając go na opóźnienia, z zamiarem późniejszego przeniesienia zarówno prawa UW gruntu, jak i wszelkich zgromadzonych poniesionych kosztów realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego na spółkę celową,
2.  zgodnie z postanowieniami przedwstępnych umów Spółki komandytowej i kaucji wpłacone wkłady miały być przeznaczone na pokrycie kosztów związanych m.in. z nabyciem prawa użytkowania wieczystego gruntu, kosztów przygotowania projektu, oraz kosztów niezbędnych do realizacji przedsięwzięcia. W związku z tym, że komplementariusz poniósł koszty wymienione w pkt. h, dokonał ich rozliczenia wystawiając refaktury poniesionych kosztów. Docelowo wszelkie koszty związane z realizacją zamierzenia inwestycyjnego miały być sfinansowane przez spółkę celową z wkładów wspólników.
3.  Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością była uprawniona i zobowiązana do zapłaty podatku od nieruchomości i opłat z tytułu użytkowania wieczystego; zobowiązali ją do tego wspólnicy w umowach przedwstępnych Spółki komandytowej, przeznaczając na ten cel, i nie tylko na ten cel, część wkładów przyszłej spółki celowej. Ponadto, jako tymczasowy użytkownik wieczysty, Spółka była zobligowana do zapłaty opłaty za UW na początku 2017 r. i podatku od nieruchomości za lata 2016 i 2017. Docelowo wszelkie koszty przedsięwzięcia ponoszone są przez spółkę celową i sfinansowane wkładem do spółki celowej.
4.  Podmiotem powołanym do realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego „….” jest X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, a nie Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stała się użytkownikiem wieczystym nieruchomości z konieczności wypełnienia terminów zakupu nieruchomości od sprzedającego i wobec braku zawiązania w tym czasie spółki celowej, oraz czasowo do chwili zawiązania i zarejestrowania spółki celowej w KRS. W związku z tym była zobowiązana do zapłaty podatku od nieruchomości i opłat z tytułu użytkowania wieczystego, w okresach, kiedy była użytkownikiem wieczystym. Należy pamiętać, że na te działania otrzymała zgodę od wspólników spółki celowej, którzy wyraźnie przeznaczyli część wkładów spółki celowej na sfinansowanie tychże wydatków. Zgodnie z założeniem biznesowym wszelkie koszty związane z rzeczonym zamierzeniem inwestycyjnym powinny ostatecznie być sfinansowane przez spółkę celową z wkładów wniesionych przez wspólników. Jedynie z potrzeby zabezpieczenia zakupu nieruchomości w wymaganym terminie, jako Kupująca, stanęła Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Gdyby termin zakupu prawa UW gruntu był późniejszy, bądź spółka celowa zawiązana była przed czerwcem 2016 r., sama mogłaby dokonać zakupu prawa UW i poniosłaby wszelkie opłaty i koszty związane z realizacja przedsięwzięcia bezpośrednio, gdyż wspólnicy mogliby wpłacać wkłady bezpośrednio na rachunek bankowy spółki celowej. Jednak wobec presji terminów dot. zakupu gruntu przyszli wspólnicy zdecydowali się na powierzenie komplementariuszowi roli kupującego prawo U…. gruntu i kontynuacji projektu „pod nieobecność” i do czasu pełnej rejestracji spółki celowej.
5.  Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością poniosła opłaty z tytułu:
    *   użytkowania wieczystego za 2017 r. (roczna opłata, decyzja z dnia 9 stycznia 2017 r.) dot. działek w … nr: 50/37 w obrębie .., 50/41 w obrębie …, 50/38 w obrębie .., 50/39 w obrębie …, 50/35 w obrębie …, 50/42 w obrębie .., 50/36 w obrębie …., 50/40 w obrębie …, 50/34 w obrębie … w wysokości 276 995,10 zł,
    *   użytkowania wieczystego za 2017 r. (roczna oplata, decyzja z dnia 9 stycznia 2017 r.) dot. działki przy … nr 42/1 w obrębie … na kwotę 1 686,24 zł,
    *   podatku od nieruchomości za okres: wrzesień-grudzień 2016 r. dot. działek: …, dz. Nr 50/23, obręb …, …, dz. Nr 42/1, obręb … - kwota 4 726,00 zł,
    *   podatku od nieruchomości za okres: styczeń-czerwiec 2017 r. dot. działek- …, dz. Nr 50/23, obręb …, …, dz. Nr 42/1, obręb … - kwota 5 907,00 zł,

Wystawiono łącznie dwie refaktury:

*   w dniu 31 lipca 2017 r. na kwotę netto 10 633,00 zł (brutto 13 078,59 zł), dotyczącą podatku od nieruchomości,

*   w dniu 31 lipca 2017 r. na kwotę netto 278 681,34 zł (brutto 342 778,05 zł), dotyczącą wieczystego użytkowania nieruchomości.

Powyższe faktury dotyczyły tylko i wyłącznie zwrotu wydatków poniesionych na podatek od nieruchomości oraz opłaty roczne z tyt. użytkowania wieczystego.

1.  ww. faktury zostały zaewidencjonowane w księgach rachunkowych X Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej w lipcu 2017 r. Koszty z tytułu użytkowania wieczystego oraz podatku od nieruchomości zostały zaewidencjonowane w księgach rachunkowych X Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej w lipcu 2017 r. Spółka zgodnie z zasadą ostrożności nie ujęła do czasu wydania interpretacji indywidualnej ww. opłat w kosztach podatkowych. Zaewidencjonowano je czasowo na koncie księgowym kosztów zarządu (niepodatkowych),
2.  Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zaewidencjonowała decyzje oraz deklaracje z tyt. opłat wymienionych w pkt l) na koncie księgowym czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów (jako koszty do refaktury na przyszłą Spółkę komandytową - X Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Spółkę komandytową) odpowiednio w 2016 r. (podatek od nieruchomości dotyczący 2016 r., oraz 2017 r. (wieczyste użytkowanie za 2017 r. oraz podatek od nieruchomości dotyczący 2017 r.). W momencie ujęcia w księgach rachunkowych nie zostały więc one uznane za koszt podatkowy. W momencie wystawienia refaktur wymienionych w pkt l) przychody z tytułu refaktur zostały zaewidencjonowane na koncie pozostałych przychodów operacyjnych (podatkowych), a koszty z tytułu poniesionych opłat zostały przeksięgowane z konta czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów na konto pozostałych kosztów operacyjnych (podatkowych). Zdaniem Wnioskodawcy, koszty z tytułu poniesionych opłat należało powiązać z przychodami z tytułu refaktur (zasada współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów), z uwagi na fakt, że przychody z refaktur są bezpośrednio związane z kosztami dotyczącymi tych refaktur,
3.  celem powołania X Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej jest realizacja przedsięwzięcia deweloperskiego o nazwie „….”,
4.  forma opodatkowania Wnioskodawcy to podatek liniowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy koszty z tytułu użytkowania wieczystego oraz podatku od nieruchomości poniesione uprzednio przez Y Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (w okresie, w którym była użytkownikiem wieczystym), a następnie zwrócone jej przez X Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Spółkę komandytową stanowią u Wnioskodawcy, będącego komandytariuszem ww. Spółki komandytowej (według przypadającego na Niego udziału w zysku Spółki, tj. 3,21100%), koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, tj. z chwilą ujęcia refaktur w księgach rachunkowych ww. Spółki komandytowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tejże ustawy.

Podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną przez siebie działalnością, a ich poniesienie ma lub też może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Kosztami uzyskania przychodów mogą być zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku przyczynowo skutkowym z przychodami podatkowymi, jak również koszty pośrednie, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe, jednakże dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa poniesienie ich jest uzasadnione i jednostka zobowiązana jest do ich poniesienia.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W związku z powyższym, kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów dokonana przez jednostkę powinna być przeprowadzona w celu wykazania celowości danego wydatku, jego zasadności dla funkcjonowania podmiotu oraz potencjalnej możliwości przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodów.

Wydatki z tytułu opłaty za użytkowanie wieczyste oraz podatku od nieruchomości są zazwyczaj klasyfikowane, jako koszty pośrednie, ze względu na to, że ich charakter nie znajduje odzwierciedlenia w danym przychodzie, a już sam fakt stania się użytkownikiem wieczystym zobowiązuje do ponoszenia ww. kosztów.

Wobec tego, że wspólnicy X Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej zobowiązali spółkę celową do zwrotu wszystkich kosztów związanych z transakcją zakupu prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości oraz wszystkich kosztów przygotowania przedsięwzięcia deweloperskiego „….”, w tym m.in. opłat z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, a także opłat z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2016 - 2017, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że koszty z tytułu użytkowania wieczystego oraz podatku od nieruchomości poniesione uprzednio przez Y Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (w okresie, w którym była użytkownikiem wieczystym), a następnie zwrócone jej przez X Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Spółkę komandytową stanowią u Wnioskodawcy, będącego komandytariuszem ww. Spółki komandytowej (według przypadającego na Niego udziału w zysku Spółki, tj. 3,21100%) koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, tj. z chwilą ujęcia refaktur w księgach rachunkowych ww. Spółki komandytowej.

Z uwagi na fakt, że X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa została powołana w celu zrealizowania przedsięwzięcia deweloperskiego „….”, ponosi ona w związku z tym szereg kosztów związanych z przygotowaniem tej inwestycji, a także nabyciem prawa użytkowania wieczystego gruntu. Bez nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu nie mogłaby prowadzić działalności deweloperskiej i realizować przedsięwzięcia deweloperskiego, dla którego została powołana, i które będzie stanowić główne źródło jej przyszłych przychodów. W związku z nabyciem ww. prawa użytkowania wieczystego gruntu, Spółka musi zatem konsekwentnie ponosić także koszty z tytułu użytkowania wieczystego oraz podatku od nieruchomości, także za okres, w którym użytkownikiem wieczystym przedmiotowego gruntu był komplementariusz, tj. Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Bezsprzecznie są to wydatki poniesione w celu zabezpieczenia źródła przyszłych przychodów Spółki i stanowią, zdaniem Wnioskodawcy, koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia według przypadającego na Wnioskodawcę udziału w zysku X Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tut. Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Ponadto, należy zauważyć, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników Spółki komandytowej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.