Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.411.2019.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-15
Teza: Możliwość odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego oraz sposób udokumentowania otrzymania dotacji.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; dotacja; gmina; kolektor-kolektor słoneczny; obowiązek-obowiązek podatkowy; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2019 r. (data wpływu 14 maja 2019 r.), uzupełnionym w dniu 18 czerwca 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego oraz sposobu udokumentowania otrzymania dotacji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2019 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 18 czerwca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in w zakresie możliwości odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego oraz sposobu udokumentowania otrzymania dotacji.

W złożonym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Miasto i Gmina … (dalej jako „Gmina”) jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina realizuje projekt pn. „…” (dalej jako „Projekt”) współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.

Projekt został przygotowany jako projekt partnerski i będzie realizowany w partnerstwie jednostek samorządu terytorialnego: Gminy … oraz Gminy. Partnerem wiodącym jest Gmina … (dalej jako „Partner wiodący”). Partner wiodący podpisał już umowę z …Urzędem Marszałkowskim w … na dofinansowanie Projektu z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.

Wartość Projektu wynosi … zł, wydatki kwalifikowalne stanowią sumę … zł, natomiast kwota wnioskowanego dofinansowania to … zł. Ogólnym celem Projektu jest poprawa stanu środowiska naturalnego w Gminie, do czego ma się przyczynić realizacja celu szczegółowego jakim jest zwiększenie produkcji energii ze źródeł odnawialnych. Wartość Projektu wynosi na rzecz Gminy …zł, wydatki kwalifikowane stanowią sumę … zł, natomiast wnioskowanego dofinansowania to … zł. Wydatki związane z zamontowaniem OZE … zł, w tym kwalifikowane … zł z czego wnioskowane dofinansowanie to …zł (85%). Gmina otrzyma dofinansowanie za pośrednictwem Partnera wiodącego. Jeśli chodzi o procentowy udział środków pochodzących z EFRR, to jest on określony na stałym poziomie (85%) kosztów kwalifikowanych. Jeśli chodzi o wartość całkowitą dofinansowania to jest ona uzależniona od ofert przetargowych i ilości faktycznie wykonanych instalacji. Środki pochodzące z dofinansowania zostały/zostaną przeznaczone na:

1.  dokumentację przygotowawczą tj. program funkcjonalno-użytkowy oraz studium wykonalności;
2.  przygotowanie projektów grupowych i SIWZ;
3.  montaż instalacji kolektorów słonecznych do produkcji ciepłej wody użytkowej;
4.  montaż instalacji pomp ciepła do produkcji ciepłej wody użytkowej;
5.  montaż kotłów na biomasę do produkcji ciepła i ciepłej wody użytkowej;
6.  montaż instalacji fotowoltaicznej do produkcji energii elektrycznej;
7.  montaż instalacji fotowoltaicznej na budynkach użyteczności publicznej;
8.  inspektora nadzoru,
9.  promocję Projektu.

W ramach Projektu na terenie Gminy zostaną zainstalowane systemy Odnawialnych Źródeł Energii (dalej równie jako „OZE”) oparte na energii słonecznej i biomasie dla użytkowników prywatnych:

*   26 instalacji kolektorów słonecznych do produkcji ciepłej wody;
*   52 instalacji fotowoltaicznych o mocy do 5 kWp;
*   25 instalacji pomp ciepła;
*   22 kotłów grzewczych opalanych biomasą. oraz 2 instalacje fotowoltaiczne na budynkach użyteczności publicznej o wartości … zł.

Budynki użyteczności publicznej to:

1.  świetlica wiejska w miejscowości … (własność Gminy), która zgodnie z umową użyczenia została użyczona instytucji kultury, tj. … w … (dalej jako „Centrum”), do bezpłatnego używania na czas nieokreślony z przeznaczeniem na prowadzenie świetlicy wiejskiej, cele statutowe instytucji oraz organizowanie spotkań dla mieszkańców – dofinansowanie uzyskano w ramach pomocy publicznej oraz wkład własny Gminy;
2.  budynek sanitarno-szatniowy na stadionie miejskim w … (własność Gminy), który zgodnie z umową użyczenia został użyczony instytucji kultury, tj. Centrum, do bezpłatnego użyczenia na czas nieokreślony z przeznaczeniem na prowadzenie przez biorącego w użyczenie działalności zgodnie z jego statutem polegającej m.in. na tworzeniu, ochronie i upowszechnianiu kultury, turystyki oraz sportu (kultury fizycznej), a także dbałości o prawidłowy rozwój psychofizyczny wszystkich mieszkańców, w tym zwłaszcza dzieci i młodzieży szkolnej przez wychowanie fizyczne, sport i rekreację ruchową – dofinansowanie uzyskano w ramach pomocy publicznej oraz wkład własny Gminy.

Spośród ww. instalacji wartość 6 instalacji fotowoltaicznych na gruncie i budynkach gospodarczych wynosi … zł brutto, wartość 2 instalacji kolektorów słonecznych montowanych na gruncie i budynku gospodarczym wynosi … zł brutto. Łącznia wartość … zł.

Ww. urządzenia będą umieszczone w/na budynkach mieszkalnych o powierzchni do 300 m2 lub w przypadku braku możliwości umieszczenia kolektorów słonecznych lub instalacji fotowoltaicznych na budynkach mieszkalnych będą instalowane na innych budynkach niemieszkalnych znajdujących się na posesji lub na gruncie. W opisie zadań realizowanych w Projekcie zawartym we wniosku o dofinansowanie zostały wskazane następujące zadania:

1.  przygotowanie Projektu;
2.  nadzór nad Projektem;
3.  dokumentacja przetargowa;
4.  prace budowlane, instalacyjne i adaptacyjne;
5.  informacja i promocja.

W ramach Projektu można zatem wyróżnić trzy zasadnicze grupy zadań.

Pierwszą z nich są prace związane z przygotowaniem stosownej dokumentacji wymaganej w procesie pozyskiwania dofinansowania z funduszy unijnych.

Druga grupa to działania o charakterze edukacyjno-informacyjno-promocyjnym ukierunkowane na podnoszenie świadomości ekologicznej mieszkańców Gminy (w szczególności w zakresie pozyskiwania i wykorzystania energii z odnawialnych źródeł energii).

Działania stanowiące trzecią grupę zadań, tj. zainstalowanie łącznie 125 instalacji OZE w gospodarstwach domowych oraz 2 instalacji na budynkach użyteczności publicznej na terenach Gminy należy do zakresu obowiązków Gminy.

Gmina nie występowała do Głównego Urzędu Statystycznego o potwierdzenie klasyfikacji wykonywanej usługi na rzecz mieszkańców w ramach Projektu.

Zgodnie z Komunikatem Prezesa GUS z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu odniesienia informacji dotyczących standardów klasyfikacji (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Zgodnie z przepisami ustawy Prawo Zamówień Publicznych Gmina wyłoni wykonawców i podpisze z nimi umowy na dostawę i montaż instalacji kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych, pomp ciepła oraz kotłów grzewczych opalanych biomasą. Gmina zakłada, że Wykonawca na moment wykonywania przez niego usług będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, u którego sprzedaż nie będzie zwolniona od VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. Faktury będą wystawiane przez wykonawców na Gminę.

Zdaniem Gminy, usługi budowlane świadczone przez wykonawców związane z dostawą i instalacją kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych pomp ciepła oraz kotłów grzewczych opalanych biomasą będą mieściły się w PKWiU 43.22.12.0 – „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” – w zakresie montażu instalacji solarnych i powietrznych pomp ciepła oraz kotłów na biomasę i PKWiU 43.21.10.2 „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych” – w przypadku montażu paneli fotowoltaicznych.

Zgodnie z klasyfikacją statystyczną (ustaloną w świetle PKWIU z 2008 r.) „kompleksowa usługa budowlana”, którą Gmina wyświadczy na rzecz mieszkańców w ramach realizacji Projektu to PKWiU 43.21.10.2 oraz 43.22.12.0 – dominująca.

Wykonując kompleksową usługę budowlaną na rzecz mieszkańców (uczestników Projektu) Gmina działa w charakterze głównego wykonawcy. W związku z tym do usług budowlanych w zakresie dostawy i montażu instalacji OZE kupionych od wykonawców będzie obowiązana do stosowania przepisu art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 1h, tj. tzw. odwrotnego obciążenia. Zatem na Gminie będzie spoczywał obowiązek deklarowania podatku należnego i naliczonego z tytułu zakupu ww. robót budowlanych (odwrotne obciążenie).

W celu realizacji Projektu – po wyłonieniu w przetargu wykonawcy na dostawę i montaż odnawialnych źródeł energii – Gmina zamierza zawierać umowy cywilnoprawne z właścicielami nieruchomości na i w których będą montowane urządzenia. Umowy te będą określały wzajemne zobowiązania stron w ramach realizacji przez Gminę na rzecz mieszkańca usługi:

1.  modernizacji elektroenergetycznej polegającej na montażu instalacji fotowoltaicznej;
2.  termomodernizacji polegającej na montażu pompy ciepła do c.w.u.;
3.  termomodernizacji polegającej na montażu kotła na biomasę;
4.  termomodernizacji polegającej na montażu kolektorów słonecznych; na budynkach będących własnością/współwłasnością mieszkańca, przekazaniu instalacji mieszkańcowi do korzystania, a następnie na własność.

Zgodnie z tymi postanowieniami zamontowane urządzenia wraz z całą instalacją będą własnością Gminy i pozostaną jej własnością przez okres trwałości Projektu, tj. przez 5 lat od dnia zatwierdzenia przez instytucję zarządzającą programem końcowego wniosku o płatność z realizacji Projektu, a mieszkaniec nieodpłatnie użycza Gminie powierzchnie, na której są one posadowione. Gmina przekaże mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji do korzystania, do zakończenia okresu trwania umowy, tj. do upływy 5 lat od dnia płatności końcowej z realizacji Projektu. Po upływie ww. okresu kompletna instalacja stanie się własnością mieszkańca.

Ponadto, zgodnie z postanowieniami umowy zawieranej z Gminą każdy uczestnik Projektu (właściciel nieruchomości) będzie dobrowolnie zobowiązywał się do wpłaty wynagrodzenia z tytułu realizacji przez Gminę na jego rzecz instalacji OZE. W umowie ustalającej wzajemne zobowiązania między Gminą a mieszkańcem (Władającym), która zostanie zawarta z mieszkańcem po wyłonieniu wykonawcy, będzie określone wynagrodzenie z tytułu realizacji usługi przez Gminę na rzecz Władającego, w tym w szczególności montaż instalacji, przekazania ich Władającemu do korzystania, a następnie na własność. Wynagrodzenie będzie obejmowało łącznie:

1.  należność stanowiącą koszty realizacji Projektu w wysokości 15% kosztów netto zainstalowania instalacji OZE (koszty będą obejmowały zakup urządzenia, jego instalację; udział w kosztach zatrudnienia inspektora nadzoru, przygotowania dokumentacji projektowej);
2.  należność w wysokości VAT naliczonego od otrzymanego dofinansowania;
3.  suma poz. l) + poz. 2) ww. powiększone o VAT w wysokości 8% lub 23% – w zależności od miejsca posadowienia instalacji.

Dokonanie wpłaty przez mieszkańca będzie warunkiem koniecznym do uczestniczenia w projekcie oraz pozostawać będzie w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanych na rzecz mieszkańców. Mieszkaniec/uczestnik Projektu wniesie swój wkład jednorazowo chyba, że wystąpią dodatkowe koszty to dokona dopłaty. Zgodnie z umową, która zostanie podpisana po wyłonieniu wykonawcy, uczestnik Projektu dokona zapłaty wynagrodzenia w ciągu 30 dni kalendarzowych od daty zawarcia umowy. W przypadku wystąpienia dodatkowych kosztów wynagrodzenie ulegnie zwiększeniu, a zapłata nastąpi w ciągu 30 dni od daty otrzymania stosownego powiadomienia. Wpłata zostanie dokonana przed faktycznym wykonaniem usługi.

Formalny moment zakończenia wykonywania „kompleksowej usługi budowlanej” u danego mieszkańca/ uczestnika jest taki sam jak fizyczny moment zakończenia prac.

Gmina nie będzie fakturowała wykonania usługi, ponieważ mieszkaniec (uczestnik Projektu) otrzyma fakturę z tytułu dokonanej wpłaty wkładu własnego do Projektu.

W umowie z mieszkańcem Gmina zobowiązuje się do zabezpieczenia rzeczowej realizacji montażu instalacji, na którą składa się: wyłonienie wykonawcy instalacji oraz nadzoru inwestorskiego zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe przedmiotu Projektu. Ponadto Gmina przygotowała dokumentację projektową i będzie promowała Projekt.

Podatek naliczony wynikający z faktur dotyczących kosztów promocji Projektu, sporządzenia dokumentacji, inspektora nadzoru, prac budowlanych dotyczących dostawy i montażu OZE i adaptacyjnych, „pomiarowania” instalacji jest/będzie związany w części ze sprzedażą opodatkowaną (opodatkowana dotacja i wpłaty mieszkańców) i w części niepodlegające VAT (budynki użyteczności publicznej użyczone instytucji kultury, tj. Centrum).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania.

(…).

1.  Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia całości VAT w związku z realizacją Projektu?
2.  Czy Gmina musi wystawić fakturę wewnętrzną w momencie otrzymania dotacji na dofinansowanie Projektu zgodnie z art. 106f ust. 1, aby ująć ją w rejestrze sprzedaży i przenieść do Jednolitego Pliku Kontrolnego?

(…).

Zdaniem Gminy:

(…).

Ad 6.

Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia całości VAT w związku z realizacją Projektu?

Gmina ma prawo do odliczenia VAT od wszystkich wydatków (poniesionych przez Gminę na dostawę i montaż instalacji dla osób fizycznych i na budynkach użyteczności publicznej) w tym kosztów promocji Projektu, sporządzenia dokumentacji, inspektora nadzoru, prac budowlanych dotyczących dostawy i montażu OZE i adaptacyjnych, pomiarowania instalacji w związku z realizacją Projektu.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi VAT przysługuje prawo do odliczenia w zakresie, w jakim podatek naliczony, zawarty w danych zakupach, służy wykonywaniu czynności opodatkowanych.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Gmina odprowadzi VAT od dotacji i wpłat mieszkańców (wynagrodzenia) otrzymanych na sfinansowanie dostawy i montażu OZE w/na budynkach mieszkalnych i użyteczności publicznej w związku z powyższym ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ad 7.

Czy Gmina musi wystawić fakturę wewnętrzną w momencie otrzymania dotacji na dofinansowanie Projektu, aby ująć ją w rejestrze sprzedaży i przenieść do Jednolitego Pliku Kontrolnego?

Gmina musi wystawić fakturę wewnętrzną w momencie otrzymania dotacji na dofinansowanie Projektu, aby ująć ją w rejestrze sprzedaży i przenieść do Jednolitego Pliku Kontrolnego.

(…).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z cytowanych powyżej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego albo ma zastosowanie 0% stawka podatku. Wskazana norma prawna jest wyrazem zasady neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ustawodawca formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z aktualnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczające jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie wskazanej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

W świetle art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W świetle art. 106f ust. 1 ustawy (powołanego przez Gminę w pytaniu nr 7), faktura, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, powinna zawierać:

1) dane, o których mowa w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;

2) otrzymaną kwotę zapłaty;

3) kwotę podatku wyliczoną według wzoru:

ZB x SP

KP = ────────

100 + SP

gdzie:

KP - oznacza kwotę podatku,

ZB - oznacza kwotę otrzymanej całości lub części zapłaty,

SP - oznacza stawkę podatku;

4) dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, cenę jednostkową netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług bez kwoty podatku, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość zamówienia lub umowy z uwzględnieniem kwoty podatku.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Gmina (zarejestrowany czynny podatnik VAT) realizuje Projekt współfinansowany dotacją ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, w ramach którego na jej terenie zostaną zainstalowane systemy OZE. Podatek naliczony wynikający z faktur dotyczących kosztów promocji Projektu, sporządzenia dokumentacji, inspektora nadzoru, prac budowlanych dotyczących dostawy i montażu OZE i adaptacyjnych, pomiarowania instalacji jest/będzie związany w części ze sprzedażą opodatkowaną (opodatkowana dotacja i wpłaty mieszkańców), a w części niepodlegającą VAT (budynki użyteczności publicznej użyczone instytucji kultury, tj. Centrum).

Na tym tle Gmina powzięła wątpliwość dotyczącą możliwości odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego oraz sposobu udokumentowania otrzymania dotacji.

Wziąwszy pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług organ interpretacyjny stwierdza, że:

*   Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Projektu, ponieważ podatek ten nie będzie – jak stwierdziła Gmina w uzupełniniu do wniosku – w całości związany z czynnościami opodatkowanymi VAT. W przypadku trudności w rozgraniczeniu jaka część podatku naliczonego wygenerowanego na gruncie Projektu jest związana z czynnościami opodatkowanymi, a jaka nie, Gmina powinna (w celu odliczenia właściwej kwoty) zastosować regulacje, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w cyt. art. 86 ust. 1 ustawy (art. 90 i nast. ustawy o VAT, art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz przepisy rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników);

*   Gmina nie jest zobowiązana do wystawienia faktury wewnętrznej z tytułu otrzymania dotacji na dofinansowanie Projektu. Z dniem 1 stycznia 2014 r. został bowiem uchylony art. 106 ust. 7 ustawy, który (w ostatnim swoim brzmieniu) dopuszczał dokumentowanie określonych w nim czynności za pomocą faktur wewnętrznych. Odejście od obowiązku (a potem dopuszczalności) dokumentowania fakturami wewnętrznymi czynności wskazanych w uchylonym art. 106 ust. 7 ustawy, nie oznacza jednak całkowitego wykluczenia możliwości stosowania takich „faktur”. Podatnicy (w tym Gmina) nadal mogą wystawiać faktury wewnętrzne, jeśli taka będzie ich wola, gdyż ich stosowanie nie jest już regulowane przepisami z zakresu podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Gminy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie organ interpretacyjny zaznacza, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawców w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku wydana interpretacja straci swoją aktualność.

Ponadto organ interpretacyjny informuje, że w zakresie opodatkowania według właściwych stawek usług świadczonych na rzecz mieszkańców; podstawy opodatkowania dla tych usług; momentu powstania obowiązku podatkowego; sposobu dokumentowania usług oraz zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia (pyt. 1-5 oraz 8) wydał odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.