Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.645.2018.5.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-27
Teza: Interpretacja w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu składników majątkowych stanowiących część przedsiębiorstwa Oddziału zajmującego się działalnością finansową w obszarze hurtowym.
Słowa kluczowe: aport; oddział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2018 r. (data wpływu 20 grudnia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 15 lutego 2019 r. (data wpływu 18 lutego 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie Nr 0114-KDIP2-2.4010.645.2018.2.AM 0114-KDIP1-2.4012.833.2018.3.IG z dnia 8 lutego 2019 r. (data nadania 8 lutego 2019 r., data odbioru 8 lutego 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu składników majątkowych stanowiących część przedsiębiorstwa Oddziału zajmującego się działalnością finansową w obszarze hurtowym – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu składników majątkowych stanowiących część przedsiębiorstwa Oddziału zajmującego się działalnością finansową w obszarze hurtowym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest Bankiem z siedzibą w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, należącym do Grupy. Na potrzeby niniejszego wniosku, poprzez Grupę należy rozumieć spółki, których udziały pośrednio lub bezpośrednio posiada (…) GmbH, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Szwajcarii.

Udziały we Wnioskodawcy posiada (…) GmbH.

Bank prowadzi obecnie swoją działalność w 15 krajach Unii Europejskiej poprzez oddziały bądź spółki zależne. Bank działa na zasadzie jednolitego paszportu unijnego, na podstawie którego instytucje kredytowe posiadające zezwolenie udzielone przez organ nadzorczy danego państwa członkowskiego, są uprawnione do wykonywania tej samej działalności w innych krajach członkowskich Unii Europejskiej.

Działalność Wnioskodawcy w Polsce prowadzona jest w formie oddziału instytucji kredytowej mającej siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej (dalej: „Oddział”). Działalność Oddziału w Polsce oparta jest na zasadzie jednolitego paszportu unijnego. Zasady prowadzenia działalności przez oddział instytucji kredytowej regulują przepisy art. 48i i n. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2187, dalej: „Prawo bankowe”).

Bank jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. Oddział jest zarejestrowany jako oddział przedsiębiorcy zagranicznego. Przedsiębiorstwo Oddziału posiada wyodrębnioną, samodzielną księgowość, w ramach której możliwe jest przypisanie aktywów i pasywów do jego działalności.

Działalność prowadzona przez Oddział polega na świadczeniu następujących usług:

*   udzielania kredytów dealerom oraz konsumentom na zakup pojazdów produkowanych przez Grupę,

*   finansowania wierzytelności handlowych na rzecz importera oraz dealerów w Polsce (działalność faktoringowa),

*   leasingu bądź najmu krótkoterminowego samochodów produkowanych przez Grupę w Polsce (świadczonego na podstawie umowy outsourcingu w zamian za wynagrodzenie),

*   pośrednictwa ubezpieczeniowego (świadczonego na podstawie umowy outsourcingu w zamian za wynagrodzenie),

*   innych czynności bankowych.

W ramach przedsiębiorstwa Oddziału, istnieje możliwość wyodrębnienia i przypisania składników majątku Oddziału do poszczególnych linii biznesowych, w szczególności do linii detalicznej, tj. działalności w zakresie kredytów konsumenckich oraz finansowania hurtowego, tj. finansowania działalności dealerów i importera Grupy (faktoring, kredyty inne niż konsumenckie). Do 2016 r. usługi finansowe w obszarze detalicznym i hurtowym były wykonywane w ramach różnych podmiotów, od 2016 r. obie linie biznesowe funkcjonują w ramach Oddziału.

W związku z procesem opuszczenia przez Wielką Brytanię struktur Unii Europejskiej (tzw. Brexit), który w założeniu zakończy się 29 marca 2019 r., Wnioskodawca zamierza zrestrukturyzować swoją działalność w Polsce.

Wnioskodawca zakłada, że w przypadku, jeśli wyjście Wielkiej Brytanii ze struktur Unii Europejskiej odbędzie się bez traktatu regulującego zasady Brexitu (tzw. „twardy” Brexit), nie będzie dalej uprawniony do prowadzenia działalności bankowej na terytorium Polski za pośrednictwem Oddziału na podstawie jednolitego paszportu europejskiego.

Potencjalna utrata paszportu unijnego spowodowana Brexitem uruchomiła proces rewizji strategii biznesowej Grupy w Polsce. Wnioskodawca zakłada, że spółki zajmujące się świadczeniem usług finansowych mogą działać w sposób bardziej efektywny niż instytucje kredytowe, pozwalając na zwiększoną efektywność Grupy na rynku polskim i zwiększoną możliwość reagowania na potrzeby klientów, jak również umożliwiając bardziej elastyczną modyfikację modelu biznesowego Grupy.

Wnioskodawca na wypadek Brexitu planuje kontynuowanie działalności w zakresie finansowania hurtowego w ramach spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym, Wnioskodawca z dniem 12 września 2018 r. utworzył spółkę zależną prawa polskiego. Nazwą spółki jest Y. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”). W dniu 12 września 2018 r. Wnioskodawca objął 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki.

Wnioskodawca planuje dokonanie aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa zajmującej się działalnością w zakresie finansowania hurtowego do Spółki w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki.

Linia detaliczna Banku zostanie z kolei przeniesiona do Spółki X. Sp. z o.o. mającej charakter instytucji pożyczkowej w rozumieniu ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 993) ze względu na finansowanie udzielane konsumentom.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że transakcja wniesienia działalności w obszarze finansowania hurtowego do Spółki Y. Sp. z o.o. odbędzie się jako aport części przedsiębiorstwa Oddziału. Umowy, na podstawie których dojdzie do przejścia biznesu do Spółki będą przewidywały następujące rozwiązania:

1.  Wkład składników materialnych

W ramach wkładu niepieniężnego, własność środków trwałych Oddziału, które są alokowane do działalności finansowania hurtowego (głównie meble używane przez pracowników zajmujących się działalnością w zakresie finansowania hurtowego) zostanie przetransferowana do Spółki.

1.  Transfer praw i obowiązków wynikający z istniejących umów

*   Transfer portfela umów związanych z finansowaniem hurtowym

Portfel umów z klientami składa się głównie z wierzytelności wynikających z następujących umów:

*   Umowy faktoringowe – umowy zawarte z Z. Sp. z o.o., będącą importerem, dystrybutorem i sprzedawcą pojazdów marki w Polsce o finansowanie wierzytelności handlowych.

*   Umowy kredytowe z dealerami – umowy o zakup na kredyt pojazdów marki przez dealerów w Polsce. Na podstawie indywidualnych zgód uzyskanych od poszczególnych dealerów, umowy zostaną przekształcone w umowy pożyczki w celu umożliwienia ich przeniesienia do Spółki nieposiadającej licencji bankowej po dacie Brexitu.

Wnioskodawca sceduje na Spółkę ogół praw i obowiązków wynikających ze wskazanych umów, a Spółka wejdzie w prawa i obowiązki strony, stając się faktorem/pożyczkodawcą w odniesieniu do danych klientów.

*   Transfer pracowników

Działalność finansowa Oddziału w zakresie finansowania hurtowego składa się z aktywności sprzedażowych oraz koordynowania usług wsparcia. Na zakres obowiązków pracowników Oddziału odpowiedzialnych za obszar hurtowy składa się również kontakt z centrum administracyjnym utworzonym w strukturach operacyjnych Banku w styczniu 2014 roku, zajmującym się obsługą działalności detalicznej i hurtowej na obszarze Europy. M. jest odpowiedzialne za outsourcing funkcji wsparcia (w tym procesu decyzyjnego) w obszarze hurtowym.

W ramach transakcji, w odniesieniu do następujących pracowników zatrudnionych w Oddziale, zastosowanie znajdzie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 917), regulujący przejście zakładu pracy na innego pracodawcę:

*   Jedna osoba zatrudniona na stanowisku Kierownika Finansowania Hurtowego dla Dealerów

Zadaniem tego pracownika jest działanie jako koordynator pomiędzy strukturami w Polsce, M. oraz poszczególnymi dealerami. Pracownik ten jest odpowiedzialny za nadzór nad narzędziami monitorującymi finansowanie hurtowe dostarczanymi przez M. Pracownik ten uczestniczy w spotkaniach, na których ustalane są kluczowe wskaźniki dla portfela rynkowego i analizie poddawane jest funkcjonowanie dealerów objętych ryzykiem.

Pracownik ten współpracuje z M. w celu tworzenia planów w sytuacjach awaryjnych dla dealerów. Pracownik ten jest odpowiedzialny za weryfikację prawnej dokumentacji w odniesieniu do finansowania hurtowego, aktualizacji planów w odniesieniu do zarządzania produktami hurtowymi, przetwarzaniu wniosków o zmianę własności i zarządzaniem płatnościami odroczonymi. Pracownik ten jest odpowiedzialny za poprawną realizację umów z dealerami i za dystrybucję informacji sprzedażowych do dealerów.

*   Dwie osoby zatrudnione jako Kontroler salonu wystawowego

Główną rolą kontrolera jest kontrolowanie miejsca, w którym znajdują się pojazdy sfinansowane przez Oddział i kontrola zgodności ich wykorzystania zgodnie z procedurami nałożonymi przez Bank. Na podstawie harmonogramu kontroli tworzonego przez M., kontroler przeprowadza audyt, wizytując dealerów i potwierdzając spójność ich zasobu pojazdów.

Kontroler przeprowadza także audyt w składzie centralnym, gdzie pojazdy marki są przechowywane przed ich wysłaniem do dealerów.

Kontroler jest także odpowiedzialny za weryfikację dokumentacji audytowej, która powinna zostać przesłana do M. dla celów uzgodnienia i zamknięcia audytu. W ramach zwykłych audytów kontroler jest odpowiedzialny za weryfikację płatności uruchamianych przez dealerów.

Dodatkowo, kontroler jest odpowiedzialny za identyfikację znaków ostrzegawczych i niezwłoczne powiadamianie M. oraz zarządu o jakichkolwiek rozbieżnościach zidentyfikowanych podczas audytu. W takim przypadku kontroler wspiera M. w rozwiązaniu sytuacji.

W trakcie wykonywania powyższych czynności, zadaniem kontrolera jest wypełnianie roli jaką jest ochrona interesu Banku, jego aktywów i ograniczanie ryzyka wystąpienia nadużyć ze strony dealerów.

Spółka stanie się sukcesorem praw i obowiązków wynikających z zawartych umów o pracę z tymi pracownikami.

Pracownicy będą kontynuowali działalność w zakresie usług finansowych w ramach dotychczasowych struktur organizacyjnych (organizacja departamentów, struktura zarządcza itp.).

Dodatkowo, w ramach transakcji następujący pracownicy, zajmujący się działalnością podstawową Oddziału (tj. zarówno w ramach linii detalicznej jak i hurtowej), podpiszą umowy ze Spółką w ramach niepełnego wymiaru czasu pracy:

*   Jeden Dyrektor Operacyjny (w wymiarze 1/4 etatu)

Główną rolą Dyrektora Operacyjnego jest potwierdzanie decyzji kredytowych dla dealerów i monitorowanie portfela dealerów. Dyrektor Operacyjny zapewnia zgodność z procedurami finansowania hurtowego jako członek lokalnego komitetu kredytowego odpowiedzialnego za finansowanie dealerów. Dyrektor Operacyjny współpracuje z M. przy zarządzaniu nieefektywnymi dealerami i zapobieganiu stratom kredytowym.

Dyrektor Operacyjny monitoruje portfel dealerów poprzez rewizję raportów wydawanych przez M. oraz uczestnicząc w pracach kontrolnych i spotkaniach z M. oraz importerem. Dyrektor Operacyjny wspiera i nadzoruje implementację wszelkich projektów w obszarze hurtowym i jest bezpośrednim przełożonym kontrolerów i Kierownika Finansowania Hurtowego dla Dealerów

*   Czterej Kierownicy Regionalni ds. Sprzedaży (w wymiarze 1/4 etatu każdy)

Kierownicy są kluczowymi pracownikami odpowiedzialnymi za budowanie relacji w celu oferowania produktów Banku i informowania M. o potencjalnych sytuacjach awaryjnych związanych z dealerami. Kierownik wspiera zespół M. w uzyskiwaniu wymaganej dokumentacji wspierającej weryfikację kredytową oraz dostarczaniu niezbędnych informacji dla weryfikacji wniosków dokonywanej przez analityków kredytowych w M. Kierownik działa jako pośrednik między M. i dealerami poprzez udostępnianie informacji rynkowych M., eskalowaniem wniosków od dealerów o zmianę ich linii kredytowych oraz weryfikacją terminowości płatności przez dealerów.

Umowy Dyrektora Operacyjnego i Kierowników nie zostaną przeniesione w trybie art. 231 Kodeksu pracy, ale osoby te nawiążą umowy o pracę ze Spółką w dniu transferu na podstawie indywidualnych umów.

Dodatkowo, planowane jest, że ok. 8 pracowników Oddziału wykonujących funkcje wsparcia (w zakresie informatyki, księgowości, kadr, płac), którzy na dzień transferu zostaną przetransferowani do X. Sp. z o.o., zawrą również umowy o pracę ze Spółką w wymiarze niepełnego czasu pracy, odzwierciedlającego czas niezbędny na wsparcie działalności Spółki.

*   Transfer umów z podmiotami trzecimi

Wszystkie umowy z dostawcami, które dotyczą wyłącznie finansowania hurtowego Oddziału (tj. nie dotyczą linii detalicznej), zostaną cedowane na Spółkę.

1.  Transfer zobowiązań

W ramach aportu istniejące długi zostaną przeniesione na Spółkę. Założeniem jest że obowiązujące umowy kredytu z zewnętrznymi bankami (wraz ze zobowiązaniami) zawarte przez Oddział będą wniesione do Spółki za zgodą zewnętrznych kredytodawców i zostaną wykorzystane do finansowania bieżącej działalności w zakresie finansowania hurtowego.

1.  Objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki

W zamian za wniesienie przedsiębiorstwa Oddziału do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego, Spółka ustanowi nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki obejmie Bank, który będzie jedynym udziałowcem w Spółce.

W ramach transakcji, zostaną również dokonane następujące czynności w celu zapewnienia, aby Spółka mogła kontynuować działalność w zakresie usług finansowych:

1.  Umowa z M.

Obecnie Wnioskodawca korzysta w znacznej mierze ze wsparcia procesów w obszarze hurtowym udzielanego przez M., które jest jednostką organizacyjną Banku położoną w Wielkiej Brytanii.

Outsourcing procesów jest dokonywany na podstawie wewnętrznej umowy Service Level Agreement (SLA), która nie posiada charakteru prawnie wiążącego, ale stanowi uzgodnienie organizacyjne wewnątrz Banku.

W dniu transakcji, w związku z faktem, że zakres wsparcia M. dla finansowania hurtowego nie ulegnie zmianie, Spółka podpisze prawnie wiążącą umowę z Bankiem o outsourcing tych funkcji do M., mającą na celu zapewnienie kontynuacji prowadzenia działalności w niezakłócony sposób.

1.  Umowy z dostawcami

Wnioskodawca wskazuje, że większość samochodów Oddziału podlegać będzie wymianie w maju 2019 r. i w konsekwencji, nie będę one przedmiotem aportu do Spółki. W zamian, nowe samochody mogą zostać nabyte przez Spółkę.

Spółka nabędzie licencje lub oprogramowanie od lokalnych dostawców, jeśli okaże się to niezbędne do wykonywania czynności operacyjnych, w tym raportowania (np. dla celów JPK w podatku VAT).

Spółka otrzyma od Banku prawa do korzystania lub sublicencje w odniesieniu do wartości niematerialnych i prawnych (przede wszystkim systemów informatycznych), które pozwolą Spółce na kontynuowanie działalności finansowej.

Wnioskodawca zajmuje obecnie powierzchnię biurową na potrzeby siedziby Oddziału. Po transakcji, Spółka na podstawie zawartej umowy będzie funkcjonowała w tych samych pomieszczeniach biurowych, co zapewni możliwość niezakłóconego kontynuowania działalności gospodarczej Oddziału.

Spółka będzie kontynuować działalność Oddziału w zakresie finansowania hurtowego w sposób, w jaki jest ona obecnie prowadzona w Oddziale. Struktura organizacyjna w zakresie finansowania hurtowego nie ulegnie zmianie. Funkcje w zakresie udzielania finansowania wykonywane przez pracowników Oddziału będą wykonywane przez Spółkę w ramach tej samej struktury departamentów i zarządu, włączając w to delegowanie istotnych funkcji wsparcia do M.

Może okazać się, że zmiana będzie wymagała aktualizacji lub dostosowania niektórych procedur, instrukcji i wzorów dokumentów w celu ich przyjęcia przez Spółkę.

Wnioskodawca zakłada, że powyższy transfer pozwoli Spółce od pierwszego dnia następującego po transakcji na niezakłócone kontynuowanie działalności w zakresie świadczenia usług finansowych w obszarze hurtowym w ramach dotychczasowej struktury organizacyjnej.

Od dnia następującego po dniu wniesienia aportem przedsiębiorstwa Oddziału do Spółki Wnioskodawca nie będzie dalej prowadził działalności w Polsce w zakresie sprzedaży usług finansowych. Wnioskodawca nie będzie posiadał wymaganych prawem zezwoleń (Wnioskodawca otrzymał opinię prawną, z której wynika, że po Brexicie Oddział nie będzie podlegał regulacjom prawa bankowego. Jednakże, nie można zupełnie wykluczyć że w toku dyskusji z Komisją Nadzoru Finansowego (dalej: „KNF”), KNF może stać na stanowisku, że Oddział powinien zostać uregulowany zgodnie z przepisami Prawa bankowego. W zależności od wyniku dyskusji z KNF, może się okazać, że Oddział powinien zostać uregulowany zgodnie z przepisami prawa bankowego. W takim przypadku Oddział będzie uznany za oddział banku zagranicznego w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 20 Prawa bankowego), ani zasobów niezbędnych do kontynuowania działalności w zakresie sprzedaży usług finansowych, gdyż funkcje te w oparciu o wniesioną aportem część przedsiębiorstwa będzie realizowała Spółka.

Po dacie transferu, Spółka będzie oferowała produkty z obszaru finansowania hurtowego (w tym faktoringu) co poprzednio oferowane przez Oddział, jedynie usługi w obszarze kredytów dealerskich będą wykonywane w oparciu o inne przepisy prawa, tj. nie na podstawie umowy kredytu w rozumieniu art. 69 Prawa bankowego, lecz na podstawie umowy pożyczki.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że planowana restrukturyzacja objęta opisem zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku jest dokonana z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i nie ma na celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania. Restrukturyzacja działalności Wnioskodawcy wynika z przyczyn od niego niezależnych (tj. skutki Brexitu dla działalności Grupy w Europie). Proces restrukturyzacji odbywa się równolegle w innych krajach europejskich, w których działa Wnioskodawca za pośrednictwem oddziałów bądź spółek zależnych.

Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że docelową strukturą organizacyjną Grupy jest rozdzielenie działalności na linię detaliczną oraz hurtową. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że taka struktura organizacyjna grupy funkcjonowała w Polsce do 2016 r., zatem rozdzielenie tych linii biznesowych nie będzie miało sztucznego charakteru.

Docelowo, Wnioskodawca zakłada, że w związku z Brexitem, udziały w Spółce mogą zostać w przyszłości sprzedane do (…) GmbH.

Ponadto pismem z dnia 15 lutego 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że składniki majątkowe stanowiące część przedsiębiorstwa Oddziału zajmującego się świadczeniem usług finansowania hurtowego będą w dniu dokonania transakcji wyodrębnione organizacyjnie w Oddziale.

Oddział prowadzi działalność w oparciu o Regulamin Organizacyjny – w ramach którego wyodrębniona jest jednostka dedykowana wyłącznie do świadczenia usług w zakresie finansowania hurtowego – Wydział Zarządzania Kredytami Dealerskimi. W ramach ustalonej struktury organizacyjnej, pracownicy zatrudnieni w Oddziale, którzy przejdą w ramach aportu części przedsiębiorstwa na Spółkę w trybie art. 231 Kodeksu pracy przyporządkowani są do tego Wydziału.

Pracownicy ci posiadają spisane zakresy obowiązków, w ramach których wykonują zadania określone dla hurtowej linii biznesowej.

Dodatkowo w obszarze finansowania hurtowego Oddział posiada dedykowaną instrukcję stanowiskową (tzw. desk procedure) regulującą zasady funkcjonowania obszaru hurtowego –instrukcję wydawania pojazdów na rzecz dealerów, która jest niezwiązana z obszarem detalicznym. Procedura ta będą przeniesione w ramach aportu części przedsiębiorstwa do Spółki.

Usługi finansowania hurtowego na moment transakcji będą stanowiły w Oddziale odrębną linię biznesową. W ramach linii finansowania hurtowego Oddział dysponuje i zarządza portfelem umów, na który składają się umowy faktoringowe oraz umowy pożyczkowe z dealerami. Tego rodzaju umowy nie są zawierane w ramach drugiej linii biznesowej Oddziału, tj. linii detalicznej, skierowanej do konsumentów. W ramach aportu części przedsiębiorstwa prawa i obowiązki wynikające ze wskazanych umów zostaną przeniesione na Spółkę.

Obszar finansowania hurtowego posiada odrębną od obszaru detalicznego w Oddziale bazę klientów – klientami są dealerzy, w odróżnieniu od obszaru detalicznego, którego klientami są konsumenci. W ramach aportu części przedsiębiorstwa, baza klientów zostanie przeniesiona do Spółki.

W odróżnieniu od usług finansowania detalicznego, procesy wsparcia (tzw. back-office) z obszaru hurtowego są zlecane na rzecz M. z lokalizacją w M. w Wielkiej Brytanii, które stanowi centrum usługowe dostarczające usługi dla obszaru hurtowego wielu podmiotów z Grupy. Część przedsiębiorstwa Oddziału stanowiąca linię biznesową posiada zatem odrębne od linii detalicznej ścieżki przepływu informacji (workflow), zobowiązujące m.in. do przekazywania procesu oceny kredytowej oraz oceny ryzyka do M. Te procesy zostaną przeniesione do Spółki w ramach aportu części przedsiębiorstwa.

Składniki majątkowe stanowiące część przedsiębiorstwa Oddziału zajmującego się świadczeniem usług finansowania hurtowego będą w dniu dokonania transakcji wyodrębnione finansowo w Oddziale, a przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych jest możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tych składników majątkowych.

Wnioskodawca wyodrębnia przychody (z tytułu odsetek i dyskonta) z tytułu zawieranych umów w ramach linii hurtowej w księgach Oddziału.

Przychody/należności wynikają z istniejącego portfela umów związanego z finansowaniem hurtowym, który stanowi zespół składników majątkowych, który w ramach aportu części przedsiębiorstwa zostanie przeniesiony do Oddziału.

Na moment dokonania transakcji Oddział będzie stroną umów kredytowych z bankami oraz będzie posiadał wynikające z tego tytułu zobowiązania/koszty odsetkowe związane wyłącznie z linią hurtową. W ramach aportu części przedsiębiorstwa wskazane umowy zostaną przeniesione do Oddziału, a tym samym zobowiązania/koszty wynikające z tych umów.

Oddział wyodrębni na moment transakcji przychody/koszty oraz należności i zobowiązania, wynikające z umów z podmiotami trzecimi poprzez przyporządkowane tych umów wyłącznie do obszaru hurtowego i cesję tych umów w ramach aportu części przedsiębiorstwa na Spółkę.

Oddział wyodrębni na moment transakcji należności i zobowiązania wynikające z umów o pracę z pracownikami, które to umowy w ramach aportu części przedsiębiorstwa w trybie art. 231 Kodeksu pracy przejdą na Spółkę.

Składniki majątkowe stanowiące część przedsiębiorstwa Oddziału zajmującego się świadczeniem usług finansowania hurtowego będą w dniu dokonania transakcji stanowić funkcjonalnie wyodrębnioną całość w Oddziale.

W ramach Oddziału funkcjonują dwie linie biznesowe: linia finansowania detalicznego i linia finansowania hurtowego. Linia finansowania detalicznego obejmuje działalność w zakresie kredytów konsumenckich, z kolei linia finansowania hurtowego dotyczy finansowania działalności dealerów i importera Grupy (faktoring, kredyty inne niż konsumenckie). W ramach części hurtowej wymienione wyżej procesy, składniki majątkowe, struktura organizacyjna pozostają ze sobą w funkcjonalnym związku.

Linię finansowania hurtowego od działalności w obszarze detalicznym odróżnia przede wszystkim charakter wykonywanej działalności, oferowane produkty, baza klientów, jak również cel udzielanego finansowania (finansowanie procesu sprzedaży samochodów marki), w odróżnieniu od celu udzielanego finansowania w obszarze detalicznym (finansowanie zakupu pojazdów marki przez klientów), co stanowi o odrębności funkcjonalnej prowadzonej działalności w obszarze hurtowym.

W ramach aportu części przedsiębiorstwa wszystkie związane ze sobą funkcjonalnie składniki majątkowe związane z obszarem hurtowym zostaną przeniesione na Spółkę.

Oddział nie będzie prowadził działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży usług finansowych w obszarze finansowania hurtowego, tj. finansowania faktoringowego i finansowania działalności dealerów. Całość działalności w obszarze hurtowym, z wyjątkiem wskazanym poniżej, zostanie przeniesiona w ramach aportu do Spółki.

Oddział posiada kilka wierzytelności wynikających z udzielonego finansowania odnoszących się do dealerów, którzy utracili swój status (umowa dealerska została wypowiedziana z powodów finansowych lub zakończenia współpracy z innych przyczyn). W odniesieniu do tych dealerów Oddział podejmuje kroki prawne zmierzające do odzyskania tych wierzytelności, i w związku z tym może pozostawać w stanie sporu. W odniesieniu do wierzytelności względem tych dealerów Oddział może w związku z tym nie uzyskać do dnia transferu wymaganej zgody na ich cesję – bowiem każdy transfer praw i obowiązków z umowy objętej tajemnicą bankową wymaga takiej zgody. Wartość wierzytelności niepodlegających przeniesieniu będzie nieistotna z punktu widzenia całości działalności (wartość takich wierzytelności nie przekroczy 0,25% wartości wierzytelności przenoszonych w ramach aportu). W stosunku do takich wierzytelności Oddział będzie podejmował wszelkie dopuszczalne prawem kroki, tj. np. monity, negocjacje, postępowania sądowe, postępowania egzekucyjne zmierzające do ich odzyskania.

W przypadku tzw. „twardego” Brexitu Wnioskodawca nie będzie prowadził również w ramach Oddziału działalności gospodarczej w obszarze detalicznym, w związku z przeniesieniem pozostałych składników majątkowych w ramach aportu przedsiębiorstwa na rzecz spółki X. Sp. z o.o.

Po dokonaniu tego transferu Oddział będzie podejmował czynności wyłącznie w zakresie obsługi portfela umów kredytowych zawartych z klientami w ramach linii detalicznej, który nie zostanie przeniesiona do spółki X. Sp. z o.o. na skutek uwarunkowań regulacyjnych.

Podejmowane przez Oddział czynności służyły będą zatem „wygaszeniu” portfela umów kredytowych w linii detalicznej. Będą to czynności w zakresie naliczania odsetek, przyjmowania i rozliczania płatności rat i odsetek, windykacji należności, obsługi klienta oraz obsługi administracyjnej tych czynności (m.in. księgowanie wpłat, sprawozdawczość finansowa, rozliczenia podatkowe, rozliczenia kadrowo-płacowe pracowników zajmujących się obsługą, utrzymanie systemów informatycznych).

Spółka prowadzić będzie działalność w oparciu o następujące składniki materialne oraz niematerialne związane z działalnością w obszarze hurtowym:

1.  pracowników, którzy przejdą na Spółkę na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy,
2.  strukturę organizacyjną, tj. Wydział Zarządzania Kredytami Dealerskimi w zakresie finansowania hurtowego,
3.  portfel umów związanych z finansowaniem hurtowym przeniesiony w ramach aportu, który będzie w Spółce podstawowym źródłem przychodów i będzie rozwijany w Spółce
4.  linie finansowania udzielone przez niepowiązane banki, związane z finansowaniem hurtowym, na podstawie umów zawartych przez Oddział, które zostaną przeniesione na Spółkę w ramach aportu,
5.  bazę klientów w ramach obszaru hurtowego, tj. X. z o.o. i dealerów pojazdów marki,
6.  meble biurowe przypisane do pracowników Wydziału Zarządzania Kredytami Dealerskimi,
7.  2 samochody osobowe będące środkami trwałymi ujętymi w ewidencji Oddziału, wykorzystywanymi przez Kontrolerów Salonów Sprzedaży w realizacji ich obowiązków służbowych.

Składniki majątkowe wskazane powyżej stanowić będą przedmiot aportu do Spółki. Ponieważ zarówno w Oddziale jak i Spółce podstawowym przedmiotem działalności są usługi finansowe, do prowadzenia takiej działalności potrzebna jest baza klientów, zapewnienie środków finansowych i organizacja procesu udzielania finansowania, zwłaszcza polegająca na kontroli stanu pojazdów stanowiących zabezpieczenie udzielanego finansowania.

Spółka w ramach swojej działalności za pomocą pracowników Wydziału Zarządzania Kredytami Dealerskimi i w oparciu o wskazane składniki będzie prowadziła działalność polegającą na: udzielaniu finansowania w oparciu o istniejące i przyszłe umowy zawarte z dealerami oraz kontrolowaniu realizacji tych umów poprzez kontrolę salonów sprzedaży i stanu pojazdów stanowiących zabezpieczenie udzielonego finansowania.

Wnioskodawca nie jest właścicielem nieruchomości, w której prowadzona jest aktualnie działalność Oddziału. Oddział korzysta z pomieszczeń biurowych na postawie umowy najmu z niepowiązanym podmiotem trzecim (wynajmującym). Spółka obecnie korzysta z pomieszczeń biurowych na podstawie umów podnajmu zawartych z Wnioskodawcą. Wnioskodawca zakłada, że Oddział w ramach aportu przeniesie na Spółkę część praw i obowiązków wynikających z umowy najmu powierzchni biurowej zawartej z niepowiązanym podmiotem trzecim (wynajmującym) w części, w której proporcjonalnie powierzchnia będzie zajmowana przez pracowników obszaru finansowania hurtowego.

Cesja praw wynikających z przedmiotowej umowy w ramach aportu uwarunkowana jest udzieleniem zgody przez podmiot trzeci (wynajmującego). W przypadku braku zgody na dokonanie cesji praw z przedmiotowej umowy, Spółka równocześnie z aportem części przedsiębiorstwa rozszerzy umowę podnajmu części powierzchni biurowej od Wnioskodawcy.

Z uwagi na niematerialny charakter usług świadczonych przez Spółkę, korzystanie z określonej powierzchni biurowej nie jest warunkiem niezbędnym do niezakłóconego kontynuowania działalności przez Spółkę. Mobilny charakter obowiązków wykonywanych przez pracowników Wydział Zarządzania Kredytami Dealerskimi umożliwiłby Spółce prowadzenie działalności w jakiejkolwiek lokalizacji.

Pracownicy podlegający przeniesieniu w ramach aportu części przedsiębiorstwa zgodnie z art. 231 Kodeksu Pracy będą zatrudnieni wyłącznie w Spółce. Pracownicy ci nie będą wykonywać pracy na rzecz Oddziału bądź spółki X. Sp. z o.o.

Pracownicy, niepodlegający przeniesieniu na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy, z którymi Spółka zawrze umowy o pracę w niepełnym wymiarze czasu pracy, zostaną w pozostałym zakresie zatrudnieni w Oddziale i/lub w spółce X. Sp. z o.o. Dotyczy to pracowników wykonujących czynności w zakresie sprzedaży usług finansowych oraz świadczących usługi wsparcia w zakresie księgowości, finansów, kadr i płac oraz informatyki.

Równocześnie z dokonywaną transakcją aportu części przedsiębiorstwa do Spółki składników majątkowych przypisanych do działalności finansowania hurtowego. Spółka podejmie również następujące kroki:

1.  Wnioskodawca zawrze ze Spółką umowę o korzystanie z usług wsparcia przez M., celem zapewnienia podstawy prawnej dla procesów wsparcia back-office,
2.  Spółka zawrze umowy o pracę w niepełnym wymiarze czasu pracy z pracownikami, którzy nie będą podlegali przeniesieniu stosownie do art. 231 Kodeksu Pracy zatrudnionymi obecnie w Oddziale w zakresie wsparcia sprzedaży usług finansowych, wsparcia w zakresie księgowości, finansów, kadr i płac oraz informatyki,
3.  Pracownicy przenoszeni do Spółki przejmą sprzęt biurowy (komputery osobiste, drukarki) użytkowane obecnie przez Oddział na podstawie Globalnego Programu Najmu, stanowiącego porozumienie o udostępnienie sprzętu biurowego z zewnętrznym dostawcą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy transakcja, której przedmiotem będzie wniesienie części przedsiębiorstwa Oddziału zajmującej się świadczeniem usług finansowania hurtowego do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym na zasadach opisanych powyżej, będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT?
2.  Czy transakcja, której przedmiotem będzie wniesienie części przedsiębiorstwa Oddziału zajmującej się świadczeniem usług finansowania hurtowego do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym na zasadach opisanych powyżej, nie spowoduje powstania przychodu z tytułu objęcia udziałów przez Wnioskodawcę zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT jako transakcja, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część?
3.  Czy transakcja, której przedmiotem będzie wniesienie części przedsiębiorstwa Oddziału zajmującej się świadczeniem usług finansowania hurtowego do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym na zasadach opisanych powyżej, będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 6 i 27e ustawy VAT?
4.  Czy transakcja, której przedmiotem będzie wniesienie części przedsiębiorstwa Oddziału zajmującej się świadczeniem usług finansowania hurtowego do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym na zasadach opisanych powyżej, będzie podlegała wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT jako transakcja zbycia, której przedmiotem jest zorganizowana część przedsiębiorstwa?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2 w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek w pozostałym zakresie, tj. ustawy o podatku od towarów i usług (pytania nr 3 i 4 wniosku) został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stanowisko Wnioskodawcy.

1.  W ocenie Wnioskodawcy, transakcja, której przedmiotem będzie wniesienie części przedsiębiorstwa Oddziału zajmującej się świadczeniem usług finansowania hurtowego do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.
2.  W ocenie Wnioskodawcy, transakcja, której przedmiotem będzie wniesienie części przedsiębiorstwa Oddziału zajmującej się świadczeniem usług finansowania hurtowego do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, nie spowoduje powstania przychodu z tytułu objęcia udziałów przez Wnioskodawcę zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT.

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 3 ustawy CIT, przedsiębiorstwo oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu kodeksu cywilnego.

Jak stanowi natomiast art. 4a pkt 4 ustawy CIT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej jako: „ZCP”) należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji można wnioskować, iż dany zespół składników uznany będzie za ZCP, jeżeli spełnione zostaną następujące warunki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Istotny jest również zamiar prowadzenia przedsiębiorstwa, rozumiany w ten sposób, iż nabywca powinien wykazać zamiar prowadzenia nabytej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie ma jednak obowiązku, aby po nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzona działalność pozostała rodzajowo taka sama.

1.  Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie stanowi jedynie suma poszczególnych składników jego majątku, lecz ZCP należy traktować jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przy pomocy których można realizować określone zadania gospodarcze.

Jak wskazano powyżej, w ramach transakcji do Spółki przeniesiony zostanie zespół składników materialnych (m.in. środki trwałe, wyposażenie) oraz niematerialnych (prawa i obowiązki, prawa do korzystania z wartości niematerialnych i prawnych, kultura organizacyjna). Przeniesione zostaną także wszelkie zobowiązania związane ze wskazanymi składnikami majątku.

W ocenie Wnioskodawcy, wskazane składniki majątku nie są zbiorem przypadkowych elementów, ale stanowią pewną kompletną całość – wszystkie przenoszone składniki wykorzystywane są obecne w celu prowadzenia działalności Oddziału polegającej na udzielaniu kredytów w obszarze detalicznym, a po ich przeniesieniu do Spółki będącej instytucją pożyczkową, służyły będą prowadzeniu działalności w obszarze detalicznym (udzielanie pożyczek).

1.  Organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie składników majątku

Warunkiem niezbędnym do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP jest wyodrębnienie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wyodrębnienie powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej.

_Wyodrębnienie organizacyjne_

Wyodrębnienie organizacyjne przejawia się zasadniczo poprzez jasno określone miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika. W ocenie Wnioskodawcy, o faktycznym wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić również w zakresie występowania poniżej wskazanych przypadków:

*   możliwe jest jednoznaczne przypisanie składników majątkowych, które będą wykorzystywane w obrębie ZCP;

*   przy pomocy składników majątku przyporządkowanych do ZCP możliwe jest samodzielne realizowanie zadań z uwagi na posiadane zasoby materialne i niematerialne, stanowiące zorganizowaną całość;

*   istnieje możliwość rozgraniczenia poszczególnego segmentu działalności jak również odrębny sposób zarządzania nim;

*   istnieje możliwość wyodrębnienia ZCP w strukturze przedsiębiorstwa w oparciu o określone kryteria;

*   ZCP posiadać będzie wyodrębnione oraz przyporządkowane prowadzoną przez siebie działalnością;

\- w związku z utworzeniem ZCP dojdzie do przeniesienia tytułów prawnych do składników wchodzących w skład ZCP, które będą wykorzystywane w jego dalszej działalności.

W ocenie Wnioskodawcy, wyodrębnienie organizacyjne przejawia się przez zdolność organizacyjną wyodrębnionych składników majątku do realizowania określonych zadań gospodarczych.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest udzielanie finansowania detalicznego i hurtowego (w tym faktoringu). Wyodrębniony zespół składników, który zostanie przeniesiony do Spółki, służy obecnie prowadzeniu działalności w zakresie finansowania hurtowego, a po przeniesieniu nadal będzie służył prowadzeniu działalności w zakresie finansowania hurtowego. W tym zatem znaczeniu należy uznać, iż przenoszone składniki majątku są odpowiednio zorganizowane i wyodrębnione, skoro mogą służyć określonemu rodzajowi działalności.

Fakt, że część przedsiębiorstwa odpowiedzialna za udzielanie finansowania w obszarze detalicznym zostanie przeniesiona do innej spółki (X. Sp. z o.o.) nie powinien w ocenie Wnioskodawcy wpłynąć na zakwalifikowanie przenoszonych aktywów jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Brak przeniesienia wskazanych aktywów wynika bowiem z uzasadnionej decyzji o charakterze biznesowym i organizacyjnym – ryzyka i baza klientów w obu przypadkach są różne i wymagają zaangażowania różnych procesów.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że do roku 2016 działalność w obszarze detalicznym i hurtowym były wykonywane odrębnie przez różne podmioty. Tym samym, transakcja przeniesienia zespołu aktywów nawiązuje do poprzedniego modelu biznesowego, w którym funkcjonowały dwa niezależne podmioty prowadzące działalność w ramach odrębnych linii biznesowych.

Mając na uwadze powyższe, zespół aktywów który zostanie przeniesiony do Spółki, będzie w ocenie Wnioskodawcy wyodrębniony organizacyjnie w taki sposób, że będzie posiadał możliwość samodzielnego realizowania zadań gospodarczych.

_Wyodrębnienie finansowe_

W aspekcie wyodrębnienia finansowego, przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej, przy czym wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań do ZCP (takie stanowisko zaprezentował m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2017 r. o nr 2461-IBPB-1- 3.4510.10.2017.2.KB).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że podstawą do wyodrębnienia finansowego jest możliwość oddzielenia finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części niezależnie od sposobu ich przypisywania. Powyższe stanowisko potwierdził przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lutego 2017 r. o nr 0461- ITPB1.4511.1009.2016.1.MPL

Ponadto Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w celu wyodrębnienia finansowego ZCP nie jest konieczne prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansów przez daną jednostkę organizacyjną. Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach wskazują na brak wymogu sporządzania odrębnego bilansu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Tak przykładowo uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2017 r. o nr 0114-KDIP1-3.4012.228.2017.2.MT.

Wyodrębnienie finansowe oznacza zatem możliwość przypisania przedsiębiorstwu określonych atrybutów finansowych (przychodów i kosztów, aktywów i pasywów).

Zgodnie z praktyką organów podatkowych, odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych oznacza m.in. opracowywanie odrębnych planów finansowych i budżetów dla ZCP, wyodrębnienie kont księgowych właściwych wyłącznie do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących ZCP w zakładowym planie kont. Wskazuje się również na celowość posiadania przez ZCP odrębnego rachunku bankowego obsługującego działalność prowadzoną przez ZCP (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 marca 2016 r. o nr IPPB5/4510-1221/15-3/AK).

W chwili obecnej, Wnioskodawca prowadzi dla Oddziału odrębną rachunkowość na warunkach przewidzianych w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 395), na podstawie której jest w stanie dokonać alokacji przychodów oraz aktywów do działalności hurtowej. Przedmiotową alokację umożliwia ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych w odniesieniu do finansowania hurtowego, znajdujących odzwierciedlenie w księgach Oddziału, jak również przyporządkowanie aktywów do czynności podejmowanych w zakresie finansowania hurtowego.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, o wyodrębnieniu finansowym będzie również można mówić w odniesieniu do składników majątku, które zostaną przeniesione do Spółki.

_Wyodrębnienie funkcjonalne_

Wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) oznacza przeznaczenie ich do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Organy podatkowe potwierdzają, iż wyodrębnienie funkcjonalne zorganizowanej części przedsiębiorstwa związane jest przede wszystkim z:

*   posiadaniem przez ZCP przypisanych aktywów niezbędnych do prowadzenia działalności w zakresie działalności wykonywanej dotychczas w strukturze zbywającego;

*   posiadaniem przez ZCP potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy;

*   faktem, że składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP umożliwiają nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa;

*   możliwością funkcjonowania przez ZCP w oparciu o własne zasoby (tj. funkcjonowanie ZCP nie wymaga dodatkowych elementów w postaci nakładów finansowych bądź innych prac, aby można go uznać za niezależne przedsiębiorstwo);

*   posiadaniem przez ZCP zespołu składników majątkowych zorganizowanym w taki sposób, że ZCP może dysponować wszelkimi składnikami materialnymi oraz niematerialnymi, które pozwalają na prowadzenie działalności gospodarczej, do której został przeznaczony;

*   faktem, iż ZCP ma możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności przedsiębiorstwa przy wykorzystaniu istniejących zobowiązań z dotychczasowymi klientami, kontrahentami.

Ponadto Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zarówno w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (przykładowo wyrok TSUE z dnia 15 stycznia 2002 r. w sprawie C-43/00 Andersen & Jensen) jak i sądów administracyjnych wskazuje się, że poprzez wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć zdolność wydzielonych składników majątkowych do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych.

Aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół. Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych m.in. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 czerwca 2017 r. o nr 0114-KDIP1-1.4012.20.2017.3.RR, w której organ podatkowy wprost wskazuje: „(\`(...)\`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

W ocenie Wnioskodawcy, wskazane powyżej warunki wyodrębnienia funkcjonalnego, zostaną spełnione w odniesieniu do przenoszonych składników majątku. Wnioskodawca posiadał będzie wykwalifikowany personel, aktywa, jak również wsparcie udzielane na podstawie umów z podmiotami z grupy i zewnętrznymi dostawcami, co pozwoli mu na niezwłoczną kontynuację działalności.

Fakt, że składniki, które zostaną przypisane do finansowania hurtowego takie jak: umowy o pracę z pracownikami, aktywa i zobowiązania, portfel umów, procesy zachodzące w obszarze hurtowym mogą zostać z łatwością wyodrębnione na potrzeby dokonywanej transakcji i przeniesione do innego podmiotu, również wskazuje na odrębność funkcjonalną działalności w zakresie finansowania hurtowego od obszaru detalicznego w ramach Oddziału.

Przenoszona do Spółki działalność Oddziału w zakresie finansowania hurtowego jest zatem wyodrębnioną, samodzielną i kompleksową jednostką organizacyjną. Przenoszone aktywa służą obecnie Wnioskodawcy do prowadzenia działalności finansowej na rzecz dealerów i importera, a po przeniesieniu nadal będą przeznaczone do wykonywania tej działalności – w tym zatem znaczeniu przenoszone składniki majątku wykazują taki stopień zorganizowania, że ich przeniesienie do dowolnego podmiotu umożliwiłoby kontynuację dotychczas prowadzonej działalności.

W wyniku transferu, wszelkie umowy z podmiotami trzecimi, które są niezbędne do kontynuowania prowadzenia działalności, zostaną przeniesione w ramach ZCP bądź na nowo uregulowane (umowa z M., podnajem, sublicencja, nabycie pojazdów), aby Spółka mogła nadal z nich korzystać.

1.  Składniki przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych

Celem wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinno być co do zasady prowadzenie działalności gospodarczej. Oznacza to, że ZCP nie może być zbiorem przypadkowych elementów. Tym samym, nawet organizacyjnie i finansowo wyodrębniona część przedsiębiorstwa może nie spełniać warunku dotyczącego przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych. Jeśli bowiem jednostka wsparcia technicznego (tzw. back-office), obsługi technicznej bądź administracyjnej podlegałyby wyodrębnieniu, to w dalszym ciągu nie można byłoby uznać każdej z nich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli nie byłaby w stanie zdefiniować celu w postaci realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach prowadzonej działalności.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe oznacza, że świadczenie usług podstawowych polegających na kontakcie z klientem oraz usług bezpośredniej obsługi klienta (tzw. front-office), co do zasady, spełnia warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Przenoszone składniki majątku stanowią podstawę prowadzonej obecnie przez Wnioskodawcę działalności w obszarze hurtowym w ramach Oddziału. Czynności te składają się z kontaktu z klientem i głównego biznesu Oddziału. Po przeniesieniu tych składników do Spółki, nadal będą stanowić podstawę takiej działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane składniki majątku nie stanowią zatem zbioru przypadkowych składników, a zespół ściśle określonych aktywów, przeznaczonych do prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej.

1.  Zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania gospodarcze

W ocenie Wnioskodawcy, ostatnim warunkiem do uznania zespołu składników za ZCP jest możliwość stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. Powyższe oznacza, że celem wyodrębnionej części przedsiębiorstwa powinno być nie tylko prowadzenie działalności gospodarczej, ale również, prowadzenie tej działalności w sposób samodzielny i niezależny dzięki zapewnionym środkom w formie wsparcia technicznego (tzw. back-office), aktywów, wyposażenia, infrastruktury informatycznej, know-how oraz kontaktów biznesowych, niezależnie od tego, do jakiego podmiotu przeniesiony zostanie wyodrębniony zespół składników.

Z uwagi na fakt, że Oddział stanowi część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy świadczącą usługi finansowe w zakresie finansowania hurtowego w oparciu o pracowników i składniki majątku przypisane do Oddziału, które mogą być zaalokowane do finansowania hurtowego, w ocenie Wnioskodawcy takie składniki majątku mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania gospodarcze.

Co więcej, w ocenie Wnioskodawcy, powyższy warunek, zostanie zrealizowany w tym przypadku – wyodrębnione i przeniesione składniki majątku poprzez ich wyodrębnienie do Spółki będą bowiem stanowiły niezależne przedsiębiorstwo realizujące działania gospodarcze.

Podsumowanie

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy wszystkie wskazane warunki dla uznania danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zostaną spełnione. Wskazane składniki przedsiębiorstwa Oddziału:

*   stanowią zbiór składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań:

W ramach transakcji, zespół składników materialnych (środki trwałe, wyposażenie biurowe) i niematerialnych (prawa i obowiązki, wartości niematerialne i prawne, struktura organizacyjna) zostanie wniesiony do Spółki. Zobowiązania wynikające ze składników będących przedmiotem aportu, również podlegać będą transferowi do Spółki.

*   cechują się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym:

Aktualnie, przedmiotem działalności Oddziału jest udzielanie finansowania w zakresie kredytów detalicznych i finansowania hurtowego (w tym faktoringu). Przenoszone aktywa służą obecnie Wnioskodawcy do prowadzenia działalności w zakresie finansowania hurtowego, a po transferze nadal będą służyły do wykonywania tej działalności. W związku z tym, należy uznać, że zespół składników będący przedmiotem aportu do Spółki charakteryzuje się organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym wyodrębnieniem, gdyż może służyć do prowadzenia działalności o podobnym jak dotychczas charakterze.

Oddział powinien zostać uznany za odrębną jednostkę, wyodrębnioną finansowo zarówno ze względów formalnych (odrębna księgowość) jak i faktycznych (Oddział posiada zdolność do alokowania przychodów/kosztów oraz aktywów/pasywów do prowadzonej działalności). Obecnie, Wnioskodawca prowadzi wyodrębnioną księgowość dla Oddziału, która pozwala na przypisanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do jego działalności. Alokacja ta jest możliwa poprzez ujęcie portfela hurtowego w rachunku zysków i strat oraz bilansie oraz odpowiednie przypisanie aktywów i pasywów do finansowania hurtowego.

Dodatkowo, w ocenie Wnioskodawcy spełnione zostały warunki uznania przenoszonego zespołu składników, opisanego w zdarzeniu przyszłym, za wyodrębnionego funkcjonalnie. Przedmiotem transferu będzie bowiem struktura organizacyjna Oddziału. Przenoszone aktywa służą obecnie Wnioskodawcy do prowadzenia działalności w obszarze finansowania hurtowego, a po przeniesieniu nadal będą przeznaczone do wykonywania tej działalności- w tym zatem znaczeniu przenoszone składniki majątku wykazują taki stopień zorganizowania, że ich przeniesienie do dowolnego podmiotu umożliwiłoby kontynuację dotychczas prowadzonej działalności.

*   przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych:

Przenoszone składniki majątku stanowią podstawę prowadzonej obecnie przez Wnioskodawcę działalności kredytowej w ramach Oddziału. W działalności Oddziału mieszczą się czynności polegające na kontakcie z klientem. W wyniku transferu, składniki będące przedmiotem aportu do Spółki, będą stanowić podstawę działalności finansowej.

W konsekwencji należy uznać, że wskazane składniki majątku nie stanowią zbioru przypadkowych składników, a zespół ściśle określonych aktywów, przeznaczonych do prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej.

*   mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania gospodarcze:

Z uwagi na fakt, że Oddział stanowi część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy świadczącą usługi finansowe na terytorium Polski w oparciu o pracowników, składniki majątku, wyposażenie, wartości niematerialne i prawne, które można przypisać do działalności hurtowej Oddziału, takie składniki majątku mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższy warunek zrealizuje się faktycznie w opisanej sytuacji – wyodrębnione i przeniesione składniki majątku do Spółki będą stanowiły niezależne przedsiębiorstwo realizujące działania gospodarcze.

Tym samym, w odniesieniu do przenoszonych składników, spełnione są warunki wskazane w art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Ad. 2

Na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Powyższy przepis reguluje objęcie nierezydentów tzw. ograniczonym obowiązkiem podatkowym. Nierezydenci są zobowiązani do opodatkowania wyłącznie dochodów osiąganych na terytorium Polski, rozumianych jako różnica między przychodem i kosztem jego uzyskania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT, przychód podatkowy stanowi wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Jak stanowi natomiast art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT, nie stanowią przychodu wartości, o których mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Tym samym, przychód podatkowy odpowiadający rynkowej wartości udziałów/akcji otrzymanych na moment wniesienia wkładu niepieniężnego mógłby powstać gdyby przedmiotem aportu były m.in. poszczególne środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Jednocześnie, transakcja wniesienia ZCP w postaci aportu do spółki jest neutralna na gruncie ustawy CIT, tj. nie powoduje powstania przychodu ani kosztu podatkowego.

W ocenie Wnioskodawcy wyodrębnione składniki majątku, które zostaną następnie wniesione do Spółki w formie wkładu niepieniężnego w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji, transakcja taka będzie neutralna podatkowo z perspektywy podatku CIT, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT.

Tym samym, z tytułu transakcji będącej przedmiotem przedstawionego zdarzenia przyszłego, nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód w rozumieniu ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.