Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-809/13/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-10-08
Teza: Czy opisane powyżej czynności rodzić będą dla Podatnika (Fundacji) jakiekolwiek skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości Pożyczkodawcy oraz dokonanie potrącenia umownego wzajemnych wierzytelności (zobowiązanie Fundacji z tytułu zwrotu pożyczki i zobowiązanie Pożyczkodawcy z tytułu nabycia nieruchomości) będzie stanowiła dla Fundacji przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; fundacje; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z dnia 03 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Fundacji, przedstawione we wniosku z 1 lipca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 8 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy w związku ze spłatą pożyczek ze środków pochodzących ze sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe**.

(pytanie oznaczone we wniosku numerem 1)

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2013 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy w związku ze spłatą pożyczek ze środków pochodzących ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Podatnik jest fundacją działającą na podstawie statutu. Celami fundacji, zgodnie z powyższym statutem, są:

1.  Działania na rzecz edukacji prozdrowotnej, promocja zdrowia i zdrowego stylu życia,
2.  Upowszechnianie programów tworzonych przez instytucje rządowe, samorządowe i organizacje pozarządowe, służących profilaktyce chorób i ochronie zdrowia,
3.  Prowadzenie placówek leczniczych, w tym zwłaszcza wykorzystujących metody niekonwencjonalne, np. akupunktura, hipoterapia, terapia ruchowa itp.,
4.  Popularyzacja turystyki zdrowotnej, poprzez wykorzystanie kulturowych, poznawczych, wypoczynkowych i zdrowotnych walorów turystyki,
5.  Wspieranie inicjatyw na rzecz pokonywania barier w uprawianiu turystyki i integracji osób niepełnosprawnych,
6.  Działania na rzecz ochrony dziedzictwa kulturowego, w tym zwłaszcza na obszarach wiejskich,
7.  Rewitalizacja historycznych obiektów i obszarów mających potencjał turystyczny,
8.  Prowadzenie rodzinnych domów dziecka oraz pomoc ich wychowankom w dochodzeniu do samodzielności,
9.  Integrowanie wysiłków podejmowanych przez osoby fizyczne i prawne służących rozwojowi regionu,
10.  Promowanie integracji europejskiej w sferze turystyki zdrowotnej i krajoznawstwa.

Fundacja prowadzi jedynie działalność statutową.

W związku z faktem, iż Fundacji brakowało środków na prowadzenie działalności statutowej Fundacja zawarła z tą samą osobą fizyczną kilka umów pożyczek, na podstawie których otrzymała łącznie kwotę 175.800,00 PLN. Zgodnie z zawartymi umowami udzielone pożyczki są oprocentowane w wysokości WIBOR 3 M (obowiązujący na dzień spłaty pożyczki) + 0,5% w skali roku. Wszystkie umowy zostały zawarte na analogicznych warunkach, różnią się jedynie kwotami pożyczki oraz datami zawarcia umowy i jej spłaty. Środki uzyskane z udzielonych pożyczek zostały wydatkowane przez Fundację na działalność statutową. Fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej, mimo iż statut Fundacji przewiduje taką możliwość w pewnym zakresie.

Mimo zapadłych już dat spłaty pożyczek Fundacja nie posiada środków finansowych na ich zwrot. Fundacja posiada natomiast nieruchomość. Chcąc spłacić pożyczkę Fundacja sprzedała Pożyczkodawcy nieruchomość za kwotę 185.000,00 PLN. Następnie Podatnik (Fundacja) będąc jednocześnie wierzycielem Pożyczkodawcy (z tytułu sprzedaży) i jego dłużnikiem (z tytułu pożyczek) potrąci swoją wierzytelność z wierzytelnością Pożyczkodawcy. Nastąpi zatem potrącenie umowne wartości pożyczki (bez odsetek) i wartości ustalonej jako cena sprzedaży nieruchomości. Jednocześnie Fundacja wniosła do Pożyczkodawcy o umorzenie odsetek od pożyczek, a Pożyczkodawca wyraził zgodę.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy opisane powyżej czynności rodzić będą dla Podatnika (Fundacji) jakiekolwiek skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości Pożyczkodawcy oraz dokonanie potrącenia umownego wzajemnych wierzytelności (zobowiązanie Fundacji z tytułu zwrotu pożyczki i zobowiązanie Pożyczkodawcy z tytułu nabycia nieruchomości) będzie stanowiła dla Fundacji przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

(pytanie oznaczone we wniosku numerem 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z umową sprzedaży nieruchomości powstał po stronie Podatnika - Fundacji przychód, jednakże będzie on zwolniony z podatku dochodowego ze względu na jego przeznaczenie na cele statutowe. Fundacja nie będzie wiec miała obowiązku odprowadzenia podatku dochodowego od uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości dochodu.

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, iż Podatnik (Fundacja) nie prowadzi działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele. Prowadzona przez Podatnika działalność z pewnością kwalifikuje się do rodzajów działalności wskazanych w powyższym przepisie. Pieniądze uzyskane z pożyczek zostały w całości przeznaczone na działalność statutową. Zatem także spłata pożyczek niejako z pieniędzy pochodzących ze sprzedaży nieruchomości poprzez dokonanie potrącenia umownego będzie spłatą dokonaną w zakresie realizacji celów statutowych. Należy więc stwierdzić, iż przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości zostanie przeznaczony na cele statutowe, a zatem podlega on zwolnieniu na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Pożyczka jako świadczenie o charakterze czasowym i zdarzenie obojętne podatkowo stanowi bowiem wyłącznie źródło finansowania o odroczonym umownie terminie płatności, a zatem zwrot pożyczki dającemu jako spłata zobowiązania zaciągniętego dla sfinansowania wydatków na cele statutowe nie może być czynnikiem wykluczającym skorzystanie z powyższej ulgi. Poprzez zwrot pożyczki biorący dokonuje faktycznej zapłaty za poniesione uprzednio wydatki sfinansowane pożyczką, a zatem wydatkowanie pieniędzy otrzymanych niejako ze sprzedaży nieruchomości na zwrot pożyczki wydatkowanej w całości na cele statutowe oznacza przeznaczenie środków na cele statutowe. Spłata tej pożyczki pozostaje w ciągu działań z poniesieniem wydatków, ponieważ jest kontynuacją przeznaczenia i faktycznego wydatkowania dochodu na cele statutowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t.j. Dz.U. z 1991 r. Nr 46, poz. 203 ze zm.) określa, że fundacje mogą być ustanawiane dla realizacji zgodnych z interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, szczególnie takich jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Fundacje posiadają osobowość prawną; tak więc jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych \[ art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) \].

Jednocześnie nie zostały one wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako podmioty, które zwolnione są od podatku.

Z uwagi na powyższe należy wskazać, iż fundacje, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie. Oznacza to, że fundacje ustalają dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w związku z faktem, iż Fundacji brakowało środków na prowadzenie działalności statutowej Fundacja zawarła z tą samą osobą fizyczną kilka umów pożyczek, na podstawie których otrzymała łącznie kwotę 175.800,00 PLN. Zgodnie z zawartymi umowami udzielone pożyczki są oprocentowane w wysokości WIBOR 3M (obowiązujący na dzień spłaty pożyczki) + 0,5% w skali roku. Wszystkie umowy zostały zawarte na analogicznych warunkach, różnią się jedynie kwotami pożyczki oraz datami zawarcia umowy i jej spłaty. Środki uzyskane z udzielonych pożyczek zostały wydatkowane przez Fundację na działalność statutową. Fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej, mimo iż statut fundacji przewiduje taką możliwość w pewnym zakresie. Mimo zapadłych już dat spłaty pożyczek Fundacja nie posiada środków finansowych na ich zwrot. Fundacja posiada natomiast nieruchomość. Chcąc spłacić pożyczkę Fundacja sprzedała Pożyczkodawcy nieruchomość za kwotę 185.000,00 PLN. Następnie Fundacja będąc jednocześnie wierzycielem Pożyczkodawcy (z tytułu sprzedaży) i jego dłużnikiem (z tytułu pożyczek) potrąci swoją wierzytelność z wierzytelnością Pożyczkodawcy. Nastąpi zatem potracenie umowne wartości pożyczki (bez odsetek) i wartości ustalonej jako cena sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest:

*   działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów,
*   kulturalna,
*   w zakresie kultury fizycznej i sportu,
*   ochrony środowiska,
*   wspierania inicjatyw społecznych oraz na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzeniu wsi w wodę,
*   dobroczynności,
*   ochrony zdrowia i pomocy społecznej,
*   rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów,
*   kultu religijnego.

Ze zwolnienia nie mogą korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

1.  przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki,
2.  przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze,
3.  zakłady budżetowe i inne jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Wśród wyżej wymienionych podmiotów brak jest fundacji, w związku z powyższym ustawodawca nie wyłączył fundacji z możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy wskazać, iż zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu – oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ważny jest bowiem cel, na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, jak i z działalności gospodarczej.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów, niż wymienione w tym przepisie, to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów”, nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia z podatku przeznaczonego na nie dochodu. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

Zgodnie z art. 17 ust. 1b tej ustawy, zwolnienie dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków nie stanowiących kosztu uzyskania przychodów. Przedmiotowe zwolnienie dotyczy dochodów uzyskanych zarówno z działalności statutowej jak i gospodarczej, za wyjątkiem dochodu z działalności, o której mowa w art. 17 ust. 1a pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, stosownie do art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu poniżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek badawczo-rozwojowych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego 1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k,
2.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Zatem omawiane zwolnienie jest zwolnieniem warunkowym. Aby podatnik mógł skorzystać z tego zwolnienia konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  jego celem musi być działalność wymieniona w tym przepisie, przy czym statut może przewidywać również inne cele działalności,
2.  uzyskane dochody muszą być przeznaczone wyłącznie na cele preferowanej przez ustawodawcę działalności statutowej (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),
3.  dochody muszą być - bez względu na termin – wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinna charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował.

Istotnym jest, że fakt ponoszenia wydatków na cele statutowe musi wynikać z prowadzonej przez Fundację dokumentacji (art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W tym miejscu zaznaczyć należy, że określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne, jasne i nie budzące wątpliwości, gdyż organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu. Jak wskazano powyżej, Organ podatkowy wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i stanowiskiem Wnioskodawcy.

Niezależnie od powyższego podkreślenia wymaga, iż przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej – toteż muszą być stosowane w sposób ścisły i jakakolwiek wykładnia rozszerzająca w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna. Z uwagi na powyższe, dla możliwości nabycia prawa do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych niezbędne jest aby uprawniające do niego cele jasno wynikały ze statutu, aby stwierdzić, czy został spełniony warunek wyłączenia dochodu z opodatkowania porównuje się bowiem treść celów statutowych oraz treść przepisu warunkującego zwolnienie podatkowe.

Odnosząc przedstawiony wyżej stan prawny do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przeznaczony i wydatkowany na spłatę (w formie kompensaty) pożyczek, z których Fundacja uprzednio finansowała działalność statutową, może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Fundacji należy uznać więc za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.