Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.73.2019.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-06
Teza: Skutki podatkowe zbycia udziału w nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; małżeństwo; nabycie; nieruchomości; sprzedaż; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonego w dniu 26 lutego 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 15 kwietnia 2019 r. (data wpływu 19 kwietnia 2019 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej w zakresie objętym wnioskiem nabył udział w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży pod warunkiem (w 2005 r.) i umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego (w 2006 r.) – przy czym nabycie nastąpiło pierwotnie do majątku wspólnego, a następnie, wskutek zawarcia w 2006 roku umowy majątkowej małżeńskiej wyłączającej ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej udział, 1/2 części w prawie użytkowania wieczystego ww. nieruchomości wszedł w skład majątku osobistego Wnioskodawcy. Od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, upłynęło zatem ponad 5 lat. W 2014 r. doszło do przekształcenia prawa użytkowania wieczystego ww. nieruchomości w prawo własności – na podstawie decyzji właściwego starosty.

Po nabyciu nieruchomości Wnioskodawca (wraz z drugim współwłaścicielem) wzniósł na nieruchomości budynek mieszkalny jednorodzinny. Do zakończenia budowy i zgłoszenia zakończenia budowy doszło już po przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności.

Wnioskodawca zamierza zbyć udział we własności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, jednak przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zakończenie budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Zbycie to nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko, że zbycie udziału we własności nieruchomości po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, jednak przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło wybudowanie budynku mieszkalnego jednorodzinnego przez osobę fizyczną i zgłoszenie zakończenia budowy – nie w wykonaniu działalności gospodarczej – nie powoduje powstania obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy zbycie udziału we własności nieruchomości po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, jednak przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło wybudowanie budynku mieszkalnego jednorodzinnego przez osobę fizyczną i zgłoszenie zakończenia budowy – nie w wykonaniu działalności gospodarczej – nie powoduje powstania obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ pojęcie „wybudowanie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odnosi się do wybudowania budynku mieszkalnego jednorodzinnego stanowiącego część składową zbywanej nieruchomości.

W takim razie dla oceny, czy doszło do powstania obowiązku podatkowego, znaczenie ma data nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) będącej przedmiotem zbycia, a nie data wybudowania budynku.

Przedmiotem umowy ma być bowiem „odpłatne zbycie nieruchomości”, a zgodnie z tym przepisem stanowi ono źródło przychodu, „jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie \[\`(...)\`\]”. Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, której budynek jest częścią składową, znaczenie ma data nabycia nieruchomości, a nie data wybudowania budynku. Skoro zatem w niniejszej sprawie zbycie ma nastąpić po upływie 5 lat od nabycia udziału w nieruchomości, nie stanowi ono źródła przychodu w rozumieniu tej ustawy i nie rodzi obowiązku podatkowego na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opis zdarzenia przyszłego, pytanie oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej wynikają z pisma z 15 kwietnia 2019 r. stanowiącego uzupełnienie wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca nabył udział w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży w 2005 r. i umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego w 2006 r. Nabycie to nastąpiło pierwotnie do majątku wspólnego, a następnie – wskutek zawarcia w 2006 r. umowy majątkowej małżeńskiej wyłączającej ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej – udział 1/2 części w prawie użytkowania wieczystego ww. nieruchomości wszedł w skład majątku osobistego Wnioskodawcy. W 2014 r. doszło do przekształcenia prawa użytkowania wieczystego ww. nieruchomości w prawo własności. Po nabyciu nieruchomości Wnioskodawca (wraz z drugim współwłaścicielem) wzniósł na nieruchomości budynek mieszkalny jednorodzinny. Do zakończenia budowy i zgłoszenia zakończenia budowy doszło już po przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Wnioskodawca zamierza zbyć udział we własności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym. Zbycie to nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy wskazać, że użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym, którego przedmiotem, zgodnie z art. 232 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) może być grunt stanowiący własność Skarbu Państwa, gminy lub związku międzygminnego. Jest to prawo na rzeczy cudzej, jednak zakres i sposób określenia treści tego prawa zbliża je bardziej do prawa własności, niż praw rzeczowych ograniczonych. Ponadto, na podstawie wyraźnych odesłań w art. 234 i art. 237 Kodeksu cywilnego do ww. prawa stosuje się odpowiednio przepisy o własności. Z powyższych względów prawo użytkowania wieczystego nie zostało wymienione w art. 244 ww. ustawy wśród innych praw rzeczowych ograniczonych, lecz zostało uregulowane odrębnie jako Tytuł II księgi drugiej Kodeksu cywilnego.

Możliwe jest jednak przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będącym dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi, w prawo własności. Zasady i tryb takiego przekształcenia reguluje ustawa z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2012 r., poz. 83, z późn. zm.). Przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności jest tylko zmianą formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości. Nabycie prawa do nieruchomości następuje w dniu zawarcia umowy o ustanowieniu prawa wieczystego użytkowania.

Wobec powyższego przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego: nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego – z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 tego Kodeksu).

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym i w takim przypadku istotne znaczenie będzie miała data jego wybudowania.

Znaczenie w niniejszej sprawie ma fakt, że dokonano przekształcenia prawa wieczystego użytkowania gruntu w prawo własności, co oznacza, że przedmiotem przeniesienia własności udziału w nieruchomości będzie prawo własności nieruchomości wraz z budynkiem, a nie prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności znajdującego się na nim budynku, dla których termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych liczy się oddzielnie od daty nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i od daty wybudowania na tym gruncie budynku.

Wnioskodawca dokonał przekształcenia wieczystego użytkowania gruntu w prawo własności, przez co budynek stał się częścią składową gruntu w myśl art. 48 Kodeksu cywilnego. Dlatego za datę nabycia niniejszego udziału w nieruchomości w takim wypadku należy uznać datę nabycia gruntu, niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek.

Biorąc pod uwagę powyższe, datą nabycia udziału w niniejszej nieruchomości będzie 2005 r. i 2006 r., w których to latach Wnioskodawca nabył niniejszy udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu w drodze umowy sprzedaży i umowy przeniesienia do ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej.

Zatem pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla udziału w nieruchomości nabytego w 2005 r. upłynął 31 grudnia 2010 r., natomiast dla udziału nabytego w 2006 r. upłynął 31 grudnia 2011 r.

Reasumując – planowane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie udziału we własności nieruchomości, nabytego w 2005 r. i 2006 r., nie będzie stanowić dla niego źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie tego udziału nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.