Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-369/11-3/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-06-03
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stawki podatku.
Słowa kluczowe: budowa; budownictwo; obiekt-obiekt budowlany; podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa; roboty-roboty budowlane; stawka-stawki podatku; usługi; usługi-usługi budowlane; usługi-usługi budowlano-montażowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2011 r. (data wpływu 3 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący przedsiębiorstwem budowlano-transportowym, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się i będzie zajmować się m. in. robotami ogólnobudowlanymi związanymi ze wznoszeniem obiektów budowlanych, produkcją masy betonowej, produkcją bloczków betonowych i innych form z betonu oraz produkcją elementów zbrojeniowych. Spółka świadczy także szereg usług transportowych polegających m. in. na dowozie wyprodukowanych przez siebie produktów do finalnego odbiorcy i ich montażu. W celu świadczenia usług na najwyższym poziomie jakościowym i technologicznym Spółka dysponuje rozbudowaną flotą pojazdów transportowo-budowlanych, jak również zatrudnia szereg specjalistów różnego szczebla (inżynierów, cieśli, zbrojarzy-betoniarzy, murarzy, operatorów sprzętu budowlanego etc.) gwarantujących prawidłowe wykonanie zlecanych Spółce prac.

W ramach usług ogólnobudowlanych, na zlecenia indywidualnych klientów, Spółka wykonuje i będzie wykonywać prace budowlane polegające na przygotowaniu terenu pod przyszłą zabudowę, jak również wykonuje stany surowe obiektów, w tym przede wszystkim elementy betonowe i żelbetowe tychże obiektów, takie jak fundamenty, ściany betonowe i żelbetowe, stropy betonowe itp. Do wykonania tych prac Spółka wykorzystuje wyprodukowaną przez siebie masą betonową. Mianowicie za pomocą własnego sprzętu, tj. betoniarek, pompy do betonu i innych urządzeń wylewa uprzednio przygotowaną przez siebie masę betonową i zgodnie z wiedzą techniczną układa ją i rozprowadza na określonej powierzchni, odpowiednio ją wibrując.

Konieczność takiego kompleksowego działania, tj. przygotowanie masy betonowej, jak i jej wylanie oraz odpowiednie rozprowadzenie na danej powierzchni we własnym zakresie, wynika z troski o świadczenie usług najwyższej klasy. Wieloletnie doświadczenie Spółki w dziedzinie prac budowlano-montażowych spowodowało bowiem zdobycie odpowiedniej wiedzy i wypracowanie odpowiedniej procedury w powyższym zakresie.

Przedmiotowe roboty budowlano-montażowe dotyczą obiektów budowlanych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, w grupie 111 (tj. budynki mieszkalne jednorodzinne), których powierzchnia użytkowania nie przekracza 300 m2.

W zawieranych przez Spółkę umowach strony określają przedmiot sprzedaży, jako usługę budowlaną, bądź usługę budowlano-montażową. Ponieważ przychodem Spółki jest kwota uzgodniona za wykonanie określonej kompleksowej usługi (bez względu na jej poszczególne elementy - materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.) nie ma możliwości wydzielenia poszczególnych elementów sprzedaży i zafakturowania ich osobno.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do robót budowlano-montażowych, polegających na przygotowaniu masy betonowej, transporcie, jej wylaniu i wykonaniu szeregu innych czynności (wykonywanych w celu wzniesienia jednorodzinnego budynku mieszkalnego o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2), stawką podatkową mającą zastosowanie jest obniżona stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT (z uwzględnieniem jednak okresów przejściowych wprowadzonych ww. ustawą, tj. stawek o których mowa w art. 146a pkt 2 i art. 146f ustawy o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane roboty budowlano-montażowe, polegające na przygotowaniu masy betonowej, transporcie, jej wylaniu i wykonaniu szeregu innych czynności (wykonywane w celu wzniesienia jednorodzinnego budynku mieszkalnego o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2), stanowią tzw. usługę kompleksową opodatkowaną obniżoną stawką podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT (z uwzględnieniem jednak okresów przejściowych wprowadzonych ww. ustawą, tj. stawek, o których mowa w art. 146a pkt 2 i art. 146f ustawy o VAT).

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), „opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju \`(...)\`”. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się z kolei przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast świadczenie usług to w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, „(\`(...)\`) każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`)”.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, „(\`(...)\`) wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1”. W opinii Wnioskodawcy nie można jednak pominąć faktu, iż od powyższej zasady ustawa o VAT wprowadza kilka wyjątków przewidując stawki obniżone i preferencyjne. I tak, art. 41 ust. 2 ww. ustawy, stanowi, iż „dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1”.

Niezależnie od powyższego, na mocy przepisów przejściowych obowiązujących od dnia 1 stycznia 2011 r. ww. zasady w zakresie stawek podatku VAT zmodyfikowane zostały przepisami art. 146a-146j ustawy o VAT.

I tak, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., zgodnie z brzmieniem art. 146a ustawy o VAT „(\`(...)\`) 1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%; 2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (\`(...)\`)”. Z kolei, jak stanowi art. 146f ustawy o VAT „1. W przypadku gdy relacja państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto według stanu na dzień 31 grudnia 2011 r. ogłoszona przez Ministra Finansów, w terminie do dnia 31 maja 2012 r., w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej, przekracza 55%:

1.  w okresach od dnia 1 lipca 2012 r. do dnia 30 czerwca 2013 r. oraz od dnia 1 stycznia 2015 r. do dnia 31 grudnia 2015 r.:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 24%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 9%,
3.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2a oraz w tytule załącznika nr 10 do ustawy, wynosi 6%,
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 5%,
5.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7,5 %;

3.  w okresie od dnia 1 lipca 2013 r. do dnia 31 grudnia 2014 r. stawki, o których mowa w pkt 1 Iit. a-e, wynoszą odpowiednio 25%, 10%, 7%, 6% i 8%;
4.  w okresie od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawki, o których mowa w pkt 1 lit. a i b oraz d i e, wynoszą odpowiednio 23%, 8 %, 4% i 7%.

W przypadku, gdy nie nastąpi przekroczenie relacji państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto, o którym mowa w ust. 1, a relacja państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto według stanu na dzień 31 grudnia 2012 r., ogłoszona przez Ministra Finansów, w terminie do dnia 31 maja 2013 r., w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej, przekracza 55%:

1.  w okresach od dnia 1 lipca 2013 r. do dnia 30 czerwca 2014 r. oraz od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio;
2.  w okresie od dnia 1 lipca 2014 r. do dnia 31 grudnia 2015 r., przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się odpowiednio;
3.  w okresie od dnia 1 stycznia 2017 r. do dnia 31 grudnia 2017 r., przepis ust. 1 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

W przypadku, gdy nie nastąpi przekroczenie relacji państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto, o którym mowa w ust. 1 lub 2, a relacja państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto według stanu na dzień 31 grudnia 2013 r. ogłoszona przez Ministra Finansów, w terminie do dnia 31 maja 2014 r., w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej, przekracza 55%:

1.  w okresach od dnia 1 lipca 2014 r. do dnia 30 czerwca 2015 r. oraz od dnia 1 stycznia 2017 r. do dnia 31 grudnia 2017 r., przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio;
2.  w okresie od dnia 1 lipca 2015 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się odpowiednio;
3.  w okresie od dnia 1 stycznia 2018 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., przepis ust. 1 pkt 3 stosuje się odpowiednio.”

Z powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, wynika zatem, iż wysokość stawek podatku VAT uzależniona jest od kondycji finansów publicznych i w zależności od sytuacji może ona ulegać zmianom. Co istotne, wprowadzone przez ustawodawcę zróżnicowanie wysokości poszczególnych stawek podatku VAT w zależności od kondycji finansów publicznych w żadnym razie nie wpływa jednak na katalog towarów i usług objętych daną stawką podatku. Inaczej mówiąc, raz zakwalifikowana usługa lub dostawa towarów do danego charakteru czynności (opodatkowanych na zasadach ogólnych, obniżonych lub preferencyjnych), przy braku zmiany stanu faktycznego i stanu prawnego, a objęta „nową” stawką jednie w skutek zmiany kondycji finansów publicznych nadal będzie czynnością opodatkowaną na zasadach właściwych dla tejże kategorii czynności.

Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, iż jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, „stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub sprzedaży obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.”

Art. 41 ust. 12a ww. ustawy stanowi z kolei, iż „przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.”

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, „do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.”

Przy czym jak stanowi art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, „w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.”

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, rozumie się z kolei „(\`(...)\`) budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (\`(...)\`)”.

W świetle powyższego oraz faktu, iż roboty budowlano-montażowe prowadzone przez Spółkę dotyczą obiektów budowlanych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, w grupie 111 (tj. budynki mieszkalne jednorodzinne), i których powierzchnia użytkowania nie przekracza 300 m2, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż świadczone przez niego usługi dotyczą budowy obiektów budowlanych objętych społecznym programem mieszkaniowym, a co za tym idzie powinny podlegać opodatkowaniu stawką obniżoną, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT (z uwzględnieniem jednak okresów przejściowych wprowadzonych ww. ustawą, tj. stawek, o których mowa w art. 146a pkt 2 i art. 146f ustawy o VAT) i to bez względu na zmianę wysokości stawki na skutek zmiany kondycji finansów publicznych.

Powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, nie zmienia także fakt, iż usługa budowlana świadczona przez Spółkę składa się z kilku świadczeń, które gdyby wykonywane były odrębnie, tj. niezależnie od siebie, a nie w ramach jednej kompleksowej usługi, podlegałyby opodatkowaniu według różnych stawek. Nieuprawnionym byłby także wniosek o niezbędności sztucznego dokonania rozdziału w powyższym zakresie i odrębnego opodatkowania każdej z czynności wchodzącej w skład ww. usługi kompleksowej.

Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wynika z faktu, iż zgodnie z obowiązującą w prawie cywilnym zasadą swobody umów, to strony decydują o treści zawieranych przez siebie umów. To strony decydują co jest przedmiotem konkretnej czynności cywilno-prawnej, a co za tym idzie to one określają, co jest przedmiotem sprzedaży. Zatem jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana czy budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.). Wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, nie może jednak uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych). Zastosowanie prawidłowej stawki podatku uzależnione jest od postanowień umowy na wykonanie robót budowlanych. Jeżeli przedmiotem umowy będą zatem roboty budowlane jako całość (w budynkach mieszkalnych) - to należną stawką podatku będzie stawka, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT (z uwzględnieniem jednak okresów przejściowych wprowadzonych ww. ustawą, tj. stawek o których mowa w art. 146a pkt 2 i art. 146f ustawy o VAT).

W opinii Spółki, dokonywanie kilku świadczeń dla określonego kontrahenta, związanych ze sobą w taki sposób, że biorąc pod uwagę aspekt ekonomiczny, stanowią jedną transakcję, którą jedynie w sposób nienaturalny można podzielić, na potrzeby podatku VAT traktować należy jako jedną całościową usługę (por. wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 27 października 2005 r., sygn. C 41/04).

W ocenie Spółki, nieprawidłowym byłoby tym samym rozdzielenie usługi kompleksowej na samą sprzedaż masy betonowej i oddzielnie ocenianą (z punktu widzenia podatkowego) czynność montażu sprzedawanego produktu (np. dowóz, przygotowanie załadunków, wylewanie masy betonowej, wibrowanie, zacieranie itp.).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, opisane roboty budowlano-montażowe stanowiąc tzw. usługę kompleksową, podlegają opodatkowaniu jako całość obniżoną stawką podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT (z uwzględnieniem jednak okresów przejściowych wprowadzonych ww. ustawą tj. stawek o których mowa w art. 146a pkt 2 i art. 146f ustawy o VAT).

Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, iż powyższa argumentacja została podzielona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 2 lutego 2007 r. (sygn. akt I SA/Kr 150/06) oraz przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 lipca 2006 r. (sygn. akt I FSK 945/05). Tak samo wypowiedział się w wyroku z dnia 19 września 2007 r. Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. akt I FSK 1174/06). Stwierdził on, że jeżeli dwie lub więcej niż dwie czynności (typu świadczenie usług) dokonane na rzecz nabywcy są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter to wszystkie te czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku VAT. W tym miejscu wskazać jeszcze należy na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2009 r. (sygn. akt I FSK 284/08), w którym NSA uznał, że jeśli celem działalności podatnika jest montaż w sposób trwały wyprodukowanych przez niego towarów to nie ma podstaw do dzielenia tej jednorodnej czynności na odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług montażu. Całość usługi powinna być opodatkowana 7% stawką VAT, o ile oczywiście usługa dotyczy obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Dodatkowo Spółka zauważa, iż identyczne stanowisko wyrażone zostało przez organy podatkowe w następujących indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego:

1.  Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 marca 2010 r. (sygn. IBPP2/443-1047/09/BW),
2.  Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 lipca 2010 r. (sygn. IBPP2/443-349/10/BW),
3.  Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 sierpnia 2008 r. (sygn. IBPP2/443-556/08/WN (KAN5997/06/08),
4.  Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 września 2008 r. (sygn. ILPP2/443-534/08-5/MR),
5.  Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 września 2008 r. (sygn. ILPP1/443-611/08-3/AT).

W dniu 6 lutego 2009 r. Spółka otrzymała od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu interpretację z dnia 2 lutego 2009 r. wydaną w jej indywidualnej sprawie (o sygn. akt ILPP1/443-1099/08-3/BD), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w identycznym stanie faktycznym, uznał stanowisko wyrażone przez Spółkę za prawidłowe, tj. potwierdził uprawnienie Spółki do opodatkowania kompleksowej usługi budowlano-montażowej 7% stawką podatku.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż świadczona przez Spółkę kompleksowa usługa, na którą składają się: produkcja masy betonowej, jej dowóz, wylewanie, odpowiednie (umiejętne) rozprowadzenie i wibrowanie, będąca usługą budowlano-montażową dotyczącą budownictwa mieszkaniowego jest usługą opodatkowaną obniżoną stawką podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT (z uwzględnieniem jednak okresów przejściowych wprowadzonych ww. ustawą, tj. stawek, o których mowa w art. 146a pkt 2 i art. 146f ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Zgodnie z brzmieniem obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Art. 5a ustawy został dodany do ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 1 pkt 2 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a ustawy, wprowadzonego przez art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) i zmienionego przez art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Na podstawie art. 146f ust. 1 ustawy, w przypadku gdy relacja państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto według stanu na dzień 31 grudnia 2011 r., ogłoszona przez Ministra Finansów, w terminie do dnia 31 maja 2012 r., w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, przekracza 55%:

1.  w okresach od dnia 1 lipca 2012 r. do dnia 30 czerwca 2013 r. oraz od dnia 1 stycznia 2015 r. do dnia 31 grudnia 2015 r.:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 24%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 9%,
3.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2a oraz w tytule załącznika nr 10 do ustawy, wynosi 6%,
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 5%,
5.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7,5 %;

3.  w okresie od dnia 1 lipca 2013 r. do dnia 31 grudnia 2014 r. stawki, o których mowa w pkt 1 Iit. a-e, wynoszą odpowiednio 25%, 10%, 7%, 6% i 8%;
4.  w okresie od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawki, o których mowa w pkt 1 lit. a i b oraz d i e, wynoszą odpowiednio 23%, 8 %, 4% i 7%.

W myśl art. 146f ust. 2 ustawy, w przypadku gdy nie nastąpi przekroczenie relacji państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto, o którym mowa w ust. 1, a relacja państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto według stanu na dzień 31 grudnia 2012 r., ogłoszona przez Ministra Finansów, w terminie do dnia 31 maja 2013 r., w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, przekracza 55%:

1.  w okresach od dnia 1 lipca 2013 r. do dnia 30 czerwca 2014 r. oraz od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio;
2.  w okresie od dnia 1 lipca 2014 r. do dnia 31 grudnia 2015 r., przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się odpowiednio;
3.  w okresie od dnia 1 stycznia 2017 r. do dnia 31 grudnia 2017 r., przepis ust. 1 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 146f ust. 3 ustawy, w przypadku gdy nie nastąpi przekroczenie relacji państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto, o którym mowa w ust. 1 lub 2, a relacja państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto według stanu na dzień 31 grudnia 2013 r., ogłoszona przez Ministra Finansów, w terminie do dnia 31 maja 2014 r., w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, przekracza 55%:

1.  w okresach od dnia 1 lipca 2014 r. do dnia 30 czerwca 2015 r. oraz od dnia 1 stycznia 2017 r. do dnia 31 grudnia 2017 r., przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio;
2.  w okresie od dnia 1 lipca 2015 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się odpowiednio;
3.  w okresie od dnia 1 stycznia 2018 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., przepis ust. 1 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi natomiast, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (art. 2 pkt 12 ustawy).

Ponadto, na podstawie § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących:

1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

– w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 rozporządzenia).

Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy (§ 7 ust. 3 rozporządzenia).

Należy zauważyć, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 5 kwietnia 2011 r. obowiązywał § 7 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 ze zm.), który był odpowiednikiem powołanego § 7 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

W myśl art. 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykułu przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 tego artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja oznacza unowocześnienie, uwspółcześnienie produktu, trwałe ulepszenie, np. istniejącego obiektu budowlanego prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej (źródło: Wikipedia, wolna encyklopedia).

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż pojęcie „usługa kompleksowa” rozumiana jako wykonanie funkcjonalnie powiązanych świadczeń przez jednego usługodawcę nie powinno być mylone z rozgraniczeniem na usługi zasadnicze i pomocnicze. Usługa kompleksowa związana z pracami budowlanymi może bowiem dotyczyć wykonania przez jednego wykonawcę np. fundamentów bądź robót dekarskich, stanu surowego budynku, lub całego budynku z lokalami mieszkalnymi, użytkowymi. Wykonanie usługi kompleksowej absolutnie nie jest identyfikowane z zastosowaniem jednej stawki podatku od towarów i usług. Każda z tych kategorii usług może mieć charakter kompleksowy i być świadczona przez jednego wykonawcę. Z punktu widzenia zastosowania właściwej stawki VAT może mieć jedynie znaczenie podział na usługi zasadnicze i pomocnicze, a nie charakter kompleksowej usługi. Usługa zasadnicza i pomocnicza opodatkowana jest tą samą stawką. Usługa pomocnicza w stosunku do zasadniczego świadczenia to najczęściej dostawa towaru w połączeniu z usługą transportu, przeładunku lub montażu. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie.

Z opisu zawartego we wniosku wynika, że Wnioskodawca, będący przedsiębiorstwem budowlano-transportowym, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się m. in. robotami ogólnobudowlanymi związanymi ze wznoszeniem obiektów budowlanych, produkcją masy betonowej, produkcją bloczków betonowych i innych form z betonu oraz produkcją elementów zbrojeniowych. Spółka świadczy także szereg usług transportowych polegających m. in. na dowozie wyprodukowanych przez siebie produktów do finalnego odbiorcy i ich montażu. W ramach usług ogólnobudowlanych, na zlecenia indywidualnych klientów, Spółka wykonuje prace budowlane polegające na przygotowaniu terenu pod przyszłą zabudowę, jak również wykonuje stany surowe obiektów, w tym przede wszystkim elementy betonowe i żelbetowe tychże obiektów, takie jak fundamenty, ściany betonowe i żelbetowe, stropy betonowe itp. Do wykonania tych prac Spółka wykorzystuje wyprodukowaną przez siebie masę betonową. Roboty budowlano-montażowe dotyczą obiektów budowlanych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, w grupie 111 (tj. budynki mieszkalne jednorodzinne), których powierzchnia użytkowania nie przekracza 300 m2. W zawieranych przez Spółkę umowach strony określają przedmiot sprzedaży, jako usługę budowlaną, bądź usługę budowlano-montażową. Ponieważ przychodem Spółki jest kwota uzgodniona za wykonanie określonej kompleksowej usługi (bez względu na jej poszczególne elementy - materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.) nie ma możliwości wydzielenia poszczególnych elementów sprzedaży i zafakturowania ich osobno.

Mając powyższe na względzie wskazać należy, że z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów, ale dla usługi zasadniczej i pomocniczej, których efektem jest budowa budynku spełniającego warunki budownictwa społecznego.

Reasumując, dla robót budowlano-montażowych polegających na przygotowaniu masy betonowej, transporcie, jej wylaniu i wykonaniu szeregu innych czynności – wykonanych w celu wzniesienia jednorodzinnego budynku mieszkalnego o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2, sklasyfikowanego w PKOB w dziele 11, grupie 111 – zastosowanie będzie miała obniżona stawka podatku w wysokości 8%, z uwzględnieniem art. 146f ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT. Kwestia dotycząca stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji nr ILPP1/443-369/11-2/AK z dnia 3 czerwca 2011 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.