Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-255/10/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-02-23
Teza: Czy zapłata przez Spółkę każdej raty opłaty za przyłączenie do sieci operatora przesyłowego stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie ujęcia w księgach rachunkowych, tj. w dacie zapłaty ? (pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 3)
Słowa kluczowe: energia; gaz; gazociąg; koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata; przyłącze; przyłączenie do sieci; rata; zaliczka; zapłata-zapłata częściowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2009 r. (data wpływu do organu w dniu 23 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy zapłata przez Spółkę każdej raty opłaty za przyłączenie do sieci operatora przesyłowego stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie ujęcia w księgach rachunkowych, tj. w dacie zapłaty (pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 3) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2009r. wpłynął do organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy zapłata przez Spółkę każdej raty opłaty za przyłączenie do sieci operatora przesyłowego stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie ujęcia w księgach rachunkowych, tj. w dacie zapłaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jako operator systemu dystrybucyjnego, zgodnie z ustawą z dnia 10 kwietnia 1997r. Prawo energetyczne, zawiera z podmiotami ubiegającymi się o przyłączenie do sieci umowy o przyłączenie do sieci i z tego tytułu pobiera opłaty (art. 7 ust. 8 Prawa energetycznego). Termin przyłączenia do sieci w przypadku realizacji własnych zadań inwestycyjnych wynosi co najmniej 4-6 miesięcy, natomiast jeżeli w realizacji inwestycji bierze udział przyłączany podmiot termin ten jest krótszy i może wynieść nawet 1 miesiąc. Zgodnie z taryfą zatwierdzoną przez Urząd Regulacji Energetyki opłata za przyłączenie do sieci pobierana jest

jednorazowo, jednakże na wniosek przyłączanego podmiotu opłata może zostać rozłożona na raty. W praktyce opłatę za przyłączenie do sieci Spółka pobiera w dwóch ratach - termin płatności pierwszej raty wynosi do 28 dni od dnia zawarcia umowy, ale jeszcze przed realizacją inwestycji, natomiast płatność drugiej raty następuje po przyłączeniu podmiotu do sieci (wykonaniu usługi).

Ponadto Spółka prowadząc działalność gospodarczą ponosi również wydatki na opłaty za przyłączenie do sieci operatorów przesyłowych, które obejmują także modernizację sieci tych operatorów poprzez wymianę układu pomiarowego w punktach wejścia/wyjścia (tj. w miejscach połączenia sieci Spółki z siecią operatora przesyłowego), powodując tym samym zwiększenie parametrów technicznych sieci Spółki.

Podstawą pobierania opłat przez operatorów przesyłowych są również przepisy Prawa energetycznego, które w tym przypadku stanowią, że opłata ustalana jest w wysokości rzeczywistych kosztów poniesionych przez operatora przesyłowego na wybudowanie nowego przyłącza lub układu pomiarowego.

Opłaty pobierane przez operatorów przesyłowych płatne są w kilku ratach miesięcznych, lecz z uwagi na długoterminowe okresy realizacji tego typu zadań inwestycyjnych zapłata całej opłaty za przyłączenie następuje przed faktycznym przyłączeniem do sieci (modernizacją układu pomiarowego). Po dokonaniu płatności każdej raty, zgodnie z przepisami dotyczącymi podatku od towarów i usług, wystawiana jest faktura VAT.

Ponoszone przez Spółkę opłaty za przyłączenie do sieci stanowią koszty pośrednio związane z przychodami, gdyż trudno jest wskazać konkretne przychody związane z tymi opłatami. Podmioty przyłączane do sieci Spółki są kontrahentami przedsiębiorstw zajmujących się sprzedażą detaliczną, które w wartości sprzedaży uwzględniają usługi dystrybucyjne świadczone przez Spółkę na rzecz tych przedsiębiorstw.

Dla celów bilansowych, zgodnie z polityką rachunkowości opłaty pobierane przez innych operatorów przesyłowych ujmowane są w księgach jako zaliczki do czasu zakończenia inwestycji (tj. wykonania przyłącza lub modernizacji układu pomiarowego), a następnie są odnoszone w koszty poprzez rozliczenia międzyokresowe kosztów (RMK), co wynika z zaleceń audytora badającego sprawozdanie finansowe Spółki i jest związane z prowadzeniem przez Spółkę rachunkowości według międzynarodowych standardów rachunkowości MSR/MSSF.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zapłata przez Spółkę każdej raty opłaty za przyłączenie do sieci operatora przesyłowego stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie ujęcia w księgach rachunkowych, tj. w dacie zapłaty ? (pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 3)

Zdaniem Spółki, opłaty za przyłączenie do sieci innych operatorów przesyłowych jako koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (art.15 ust. 4d ustawy o PDOP), czyli koszty pośrednie stanowią koszty uzyskania przychodów w dniu poniesienia kosztu, za który uważa się zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku). Oznacza to, że Spółka może uznać za koszt uzyskania przychodu każdą zapłaconą ratę opłaty za przyłączenie do sieci operatorów przesyłowych, w dniu ich faktycznej zapłaty (tj. ujęcia w księgach rachunkowych).

Z powyższym stanowiskiem zgodził się Minister Finansów m.in. w interpretacji indywidualnej o sygnaturze ILPB3/423-677/08-2/KS z dnia 06 stycznia 2009 r. (wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu).

Poza tym Spółka uważa, że inny sposób ujęcia przedmiotowych opłat według zasad zawartych w polityce rachunkowości nie powinien mieć wpływu na dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, gdyż prawo podatkowe jest prawem autonomicznym i dlatego dla ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych najpierw należy zastosować przepisy prawa podatkowego. W sprawie będącej przedmiotem wniosku jest to przepis art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP, określający dzień poniesienia kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.; określana w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Przy czym zwrot „w celu” oznacza to, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym, że poniesienie go ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów, albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Ustawa przewiduje dwie kategorie kosztów, a mianowicie koszty uzyskania przychodów:

*   bezpośrednio związane z przychodami,
*   inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Do pierwszej kategorii kosztów należy zaliczyć koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ustawy o pdop koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e powołanej ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż zapłata przez Spółkę rat miesięcznych z tytułu opłaty za przyłączenie do sieci operatora przesyłowego następuje przed faktycznym przyłączeniem do sieci.

Jak wskazano powyżej, ustawodawca sformułował ogólną regułę, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z treści tych przepisów nie wynika wprost zakaz zaliczenia przez podatników do kosztów uzyskania przychodów zaliczek zapłaconych na poczet przyszłych świadczonych usług, czy też otrzymanych w terminie późniejszym towarów. Art. 16 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy wymienia jedynie, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy.

Wydatki z tytułu zaliczek z tytułu opłat za przyłączenie do sieci operatora przesyłowego, niewątpliwie wykazują związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i osiąganymi przychodami. Jednak kwoty zaliczek na poczet usług, które zostaną wykonane w terminie późniejszym, nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty, gdyż zaliczka nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Są one potrącalne dopiero w momencie wykonania usługi, czyli de facto w dniu ich ujęcia w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury końcowej. Kosztem uzyskania przychodu może być zatem tylko całkowita kwota wydatku poniesiona przez Wnioskodawcę (elementem którego będzie rata opłaty). Do wydatków tych mają zastosowanie zacytowane wyżej przepisy art. 15 ust. 1 oraz ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, w świetle przedstawionego stanu faktycznego i powołanych przepisów prawa, przedmiotowe koszty z tytułu „opłaty przyłączeniowej”, jako pośrednio związane z przychodami, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów po dokonaniu całkowitej (ostatecznej) płatności za wykonaną usługę w dacie ich poniesienia (pod warunkiem prawidłowego ich udokumentowania).

Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie wiąże organu wydającego interpretację.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania Nr 1 i 2 wydano odrębne interpretacje indywidualne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.