Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-43/13-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-26
Teza: Zakres kosztów uzyskania przychodów z najmu, części dotyczącej stawki amortyzacyjnej, oraz wydatku poniesionego z tytuły czynszu administracyjnego.
Słowa kluczowe: amortyzacja; czynsz; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-lokal mieszkalny; najem
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 07.01.2013 r. (data wpływu 08.01.2013 r.) oraz piśmie uzupełniającym do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 10.04.2013 r. (data wpływu 15.04.2013 r.) będącym uzupełnieniem na wezwanie z dnia 27.03.2013 r. Nr IPPB1/415-43/13-2/AM o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z najmu:

*   części dotyczącej stawki amortyzacyjnej, oraz wydatku poniesionego z tytuły czynszu administracyjnego - **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałej części - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.01.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z najmu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W roku 2009 Wnioskodawca podpisał ze Spółdzielnią Mieszkaniową umowę o budowę lokalu mieszkalnego w budynku mieszkaniowym. Płatności uiszczono w ratach, aż do roku 2010. We wrześniu 2011 roku nastąpił odbiór lokalu- w stanie developerskim, zaś podpisanie aktu notarialnego nastąpiło w kwietniu 2012 roku, na mocy, którego zgodnie z par. 5, „Przedstawiciele Spółdzielni działając na podstawie Statutu Spółdzielni, w trybie art. 21 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 roku o spółdzielniach mieszkaniowych /Dz. U. Nr 119, poz. 1116 oraz na podstawie ustawy z dnia 24 czerwca 1994 roku o własności lokali/ Dz. U. Nr 80 poz. 903 ze zm./ przenoszą na rzecz Członka Spółdzielni oraz jego żony - Państwa D. i J. małżonków C. własność lokalu mieszkalnego „.

Aby mieszkanie mogło nadawać się do użytku w grudniu 2011 roku oraz w 2012 Wnioskodawca dokonywał zakupu materiałów i usług wykończeniowych. W sierpniu 2012 roku Wnioskodawca zgłosił mieszkanie do kilku agencji w celu wynajęcia go i czerpania zysków z tytułu najmu.

Niestety, z powodu kryzysu, zainteresowanie luksusowo wykończonym mieszkaniem nie było zbyt duże, w związku z tym Wnioskodawca chcąc zachęcić potencjalnego klienta obniżył cenę ofertową oraz zakupił konieczne meble i wyposażenie. W chwili obecnej pojawił się klient, który byłby zainteresowany wynajmem od 10.01.2013 roku, pod warunkiem wyposażenia mieszkania w telewizor, dodatkowe łóżko i inne elementy. Umowa ma być podpisana na rok, a następnie na czas nieoznaczony.

Wnioskodawca chciałby rozliczać się z urzędem skarbowym na zasadach ogólnych, wykorzystując możliwość zaliczenia w koszty uzyskania przychodów poniesione wydatki. Były to:

W 2012 roku:

*   zakup i położenie parkietu, terakoty, drzwi, glazury, elementów armatury sanitarnej, wyposażenie kuchni- kuchenka i piekarnik elektryczny, kuchenka mikrofalowa- do zabudowy, lodówka, pralka, suszarka, kaloryfery, meble do sypialni, meble do salonu,
*   koszty aktu notarialnego.

W 2013 roku:

*   telewizor, meble do drugiej sypialni
*   prowizja dla agencji nieruchomości.

Faktury za zakupione materiały oraz wyposażenie wystawianie były na nazwisko Wnioskodawcy, tymczasem wpłaty od najemcy będą wpływać na rachunek bankowy jego żony. Nie mamy rozdzielności majątkowej.

W piśmie z dnia 10.04.2013 r. będącym uzupełnieniem do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (ORD-IN) z dnia 07.01.2013 roku Wnioskodawca przeformułował wskazane w wezwaniu pytania oraz uzupełnił informacje dotyczące przedstawionego zdarzenia przyszłego, a mianowicie wskazał, iż

Najem będzie prowadzony, jako najem prywatny. Status prawny wynajmowanego lokalu mieszkalnego: prawo odrębnej własności. Lokal wynajmowany będzie na cele mieszkaniowe.

Sprecyzowanie, w jakim okresie powstały wydatki:

1.  Wydatki poniesione w roku 2011:
    *   zaliczki na parkiet i drzwi
    *   wydatki na: glazurę i terakotę, artykuły hydrauliczne (rury, kolana, złączki itp.) i budowlane (zaprawa, gips, wełna, pianka itp.), matę grzejną podłogową,
2.  Wydatki poniesione w roku 2012 przed podpisaniem aktu notarialnego ustanawiającego odrębną własność lokalu, czyli przed 23. 04.2012:
    *   wydatki: na glazurę i terakotę, armaturę sanitarną i montaż, żyrandole, oświetlenie, grzejniki, montaż i ostateczne rozliczenie parkietu,
3.  Wydatki poniesione w roku 2012 po podpisaniu aktu notarialnego tj. po 23.04.2012:
    *   meble kuchenne, łazienkowe, szafy wnękowe, sypialniane, karnisze, zasłony, łóżko, wypoczynek, stół, krzesła, sprzęt RTV i AGD: kuchenka indukcyjna, piekarnik elektryczny, kuchenka mikrofalowa- do zabudowy, lodówka, pralka suszarka, wieszaki, drobne wyposażenie kuchenne i łazienkowe

1.  Podanie, do jakiego grupowania należą zaliczone wydatki:
    *   meble kuchenne, szafy, szafki i wypoczynek, których wartość jednostkowa przekracza 3500 zł.- środki trwałe- grupa 808- Pozostałe narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane,
    *   Środki trwałe o wartości jednostkowej niższej niż 3500 zł.: meble do salonu- gr. 808, pralka- 808, suszarka- 407, kuchenka mikrofalowa do zabudowy - gr. 808, kuchenka i piekarnik elektryczny do zabudowy- gr.808, lodówkagr.808.

Ponadto Wnioskodawca poinformował, że do dnia 10.01.2013 mieszkanie nie było zamieszkiwane, ani wynajmowane, toteż rzeczywiste wprowadzenie go do użytkowania, jak i ewidencji nastąpiło w dniu 10. 01. 2013 roku.

PODSUMOWANIE:

1.  W dniu 01.09.2011 roku mieszkanie zostało udostępnione przez Spółdzielnię małżonkom Joannie i Dariuszowi C. w stanie deweloperskim, celem umożliwienia rozpoczęcia prac wykończeniowych. Strony podpisały protokół zdawczo- odbiorczy. Zgodnie z Aktem Notarialnym w dniu 23.04.2012 Spółdzielnia ustanowiła odrębną własność lokalu i przeniosła ją na małżonków J. i D. C.. Lokal został wynajęty, czyli przyjęty do używania 10.01.2013 roku.
2.  Przed zawarciem Aktu Notarialnego, tj. od grudnia 2011 do marca 2012 roku małżonkowie ponieśli wydatki na parkiet, drzwi wewnętrzne, glazurę, terakotę, grzejniki, armaturę łazienkową matę grzewczą.
3.  Po 23.04.2012 roku małżonkowie ponieśli wydatki na meble kuchenne, szafy wnękowe, wypoczynek, których wartość jednostkowa przekracza 3500 zł. i zaliczyli je do grupy 808 środków trwałych tj. Pozostałe narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane. Za dzień wprowadzenia tych środków do użytkowania i ewidencji uznali dzień rozpoczęcia najmu tj. 10. 01.2013 rok.
4.  Po 23.04.2012 roku małżonkowie ponieśli wydatki na środki trwałe o wartości jednostkowej niższej niż 3500 zł.: stolik RTV, stolik kawowy, pralkę, suszarkę, kuchenkę mikrofalową do zabudowy, kuchenkę i piekarnik elektryczny do zabudowy, lodówkę oraz drobne wyposażenie kuchenne i łazienkowe. Za dzień wprowadzenia tych środków do użytkowania i ewidencji uznali dzień rozpoczęcia najmu tj. 10.01.2013 roku.
5.  Od stycznia 2012 r. małżonkowie ponosili koszty opłat czynszowych i prądu elektrycznego. Od 01.08.2012 roku zaczęli poszukiwać klientów, o czym świadczą podpisane umowy i korespondencja mailowa z agencjami.
6.  W dniu 10 stycznia 2013 roku małżonkowie podpisali umowę najmu lokalu na cele mieszkaniowe i zostali obciążeni przez agencję nieruchomości za usługę pośrednictwa.
7.  Mieszkanie będzie wynajmowane, jako najem prywatny, zaś podatek za rok 2013 będzie rozliczany na zasadach ogólnych. W kolejnych latach małżonkowie rozpatrują możliwość zmiany formy opodatkowania na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.
8.  Faktury zakupowe dotyczące wydatków mieszkaniowych wystawiane były na D., zaś przychody z najmu będą wpływać na konto bankowe małżonki- J.. Małżonków łączy wspólnota małżeńska. Rozliczenie roczne przychodów i kosztów z tytułu najmu oraz należnego podatku dochodowego za rok 2013 chciałaby rozliczać małżonka- J..

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest amortyzowanie lokalu stawką 2,5% rocznie począwszy od lutego 2013 roku?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko podatnika, że wydatki na materiały i ich montaż służące trwałemu wykończeniu mieszkania, takie jak parkiet, drzwi wewnętrzne, glazura, terakota, grzejniki, armatura łazienkowa podwyższają wartość mieszkania?
3.  Czy właściwe jest stanowisko podatnika, że meble, takie jak szafy i wypoczynek, stanowiące środki trwałe grupy 808, których wartość przekracza 3500 zł. zakupione w roku 2012, ale przyjęte do użytkowania w dniu 10. 01.2013 r. powinny być amortyzowane począwszy od lutego 2013 r. stawką 20% rocznie?
4.  Czy meble, sprzęt RTV, AGD i drobne wyposażenie kuchenne i łazienkowe o wartości jednostkowej niższej niż 3500 zł. zakupione w 2012 i styczniu 2013 roku można uznać za koszt uzyskania przychodu w całości w miesiącu oddania ich do użytkowania i ewidencji, a zatem w styczniu 2013?
5.  Czy czynsz administracyjny za styczeń 2013 i ten, wpłacany w roku 2012, choć wówczas mieszkanie jeszcze nie generowało przychodów, można w całości zaliczyć w koszty stycznia 2013 roku?
6.  Czy prowizję agenta nieruchomości zapłaconą w styczniu można zaliczyć do kosztów stycznia 2013 roku?
7.  Czy w 2014 roku podatnik będzie miał prawo zmienić formę opodatkowania na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych?
8.  Czy przychody i koszty z tytułu najmu oraz należny podatek dochodowy za rok 2013 będzie mogła w całości rozliczyć małżonka?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania od numeru 1 do numeru 7.

W zakresie pytania numer 8 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy;

Ad.1.

Zgodnie z art. 22b ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mieszkanie spółdzielcze nabyte i nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, oddane przez podatnika do używania na podstawie umowy najmu, podlega amortyzacji. Zgodnie z art. 22h ust. 1 odpisów dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym mieszkanie wprowadzono do ewidencji.

Z kolei zgodnie z art. 22m ust. 4 odpisów dokonuje się przy zastosowaniu rocznej stawki amortyzacyjnej 2,5%. Zatem podatnik słusznie uważa, że mieszkanie nabyte od spółdzielni w dniu 23.04.2012 roku oddane w najem na podstawie umowy najmu w dniu 10.01.2013 roku, nigdy wcześniej nie używane, wprowadzone do ewidencji w dniu 10.01.2013 roku podlega amortyzacji wg stawki 2, 5 % rocznie, zaś odpisów dokonuje się począwszy od lutego 2013 r.

Ad .2.

Zgodnie z art. 22 b Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlega, nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok oddane przez podatnika na podstawie umowy najmu. Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości i niematerialnych i prawnych, zgodnie z art. 22 g ust. 1, uważa się cenę ich nabycia, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania do używania. Mieszkanie bez wykończonych ścian i podłóg, urządzeń sanitarnych czy drzwi, trudno uznać za kompletne i zdatne do użytku.

Zatem podatnik słusznie uważa, że mieszkanie nabyte od spółdzielni w stanie deweloperskim, dopiero po pracach wykończeniowych, oddane do użytku w dniu 10.01.2013 roku, spełniające wymogi najemcy, wyposażone w niezbędne sprzęty spełnia wymogi aktywa podlegającego amortyzacji.

Ad.3.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 Ustawy o PIT amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok,(\`(...)\`) oddane do używania na podstawie umowy najmu, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22 ust. 2. składniki majątku wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Zgodnie z załącznikiem nr 1 do Ustawy o p.d.o.o.f. meble, należące do grupy 808 amortyzuje się stawką roczną 20 %. Art. 22h mówi z kolei, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową.

Należy, więc uznać, że meble zakupione w 2012 roku, których okres używania przekracza rok, oddane przez podatnika razem z mieszkaniem na podstawie umowy najmu w dniu 10.01.2013 roku, podlegać będą amortyzacji, jako środki trwałe, począwszy od lutego 2013 r. stawką 20% rocznie.

Ad. 4.

Zgodnie z art. 22d ust. 1 Ustawy o PIT podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, których wartość początkowa nie przekracza 3500 zł.; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zatem całe wyposażenie nabyte w roku 2012 i styczniu 2013, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, o wartości nieprzekraczającej 3500 zł. może zostać odniesione w 100% w koszty w styczniu 2013 roku, tj. w miesiącu oddania do używania.

Ad.5.

Zgodnie z art. 22 ust 1 Ustawy o PIT, wydatki poniesione w celu zabezpieczenia źródła przychodów może zaliczyć wynajmujący, jako koszty podatkowe.

W mniemaniu podatnika, kosztem poniesionym w celu zabezpieczenia źródła przychodów jest czynsz administracyjny, koszty energii elektrycznej itp., gdyby bowiem nie zostały poniesione, podatnik nie miałby w ogóle możliwości wynająć mieszkania, a zatem zabezpieczyć źródła przychodów.

Ad. 6.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy o PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

W związku z faktem, że agencja nieruchomości miała bezpośredni wpływ na podpisanie umowy najmu w styczniu 2013 r., Podatnik uważa, że wydatek ten w całości powinien być zaliczony w koszty stycznia 2013.

Ad. 7.

Zgodnie z art. 6 ust. 1b Ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne z dn. 20.11.1998 r., opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych uzyskane z tytułu umowy najmu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego.

Zatem, jeśli Podatnik dotrzyma warunków wcześniejszego zawiadomienia urzędu skarbowego, może zmienić formę opodatkowania.

Ad.8.

Zgodnie z art. 8 ust.1 ustawy o PIT, przychody ze wspólnej własności u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W związku z tym małżonkowie wykażą przychody i koszty oraz rozliczą należny podatek po połowie w zeznaniu rocznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje w części dotyczącej stawki amortyzacyjnej, oraz wydatku poniesionego z tytuły czynszu administracyjnego za nieprawidłowe, w pozostałej części za prawidłowe

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) jednym ze źródeł przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W przypadku opodatkowania dochodów z najmu według skali podatkowej, podatnik ma prawo do obniżania osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła przychodu. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W świetle powyższego, środek trwały musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania. Zatem wszystkie wydatki (z zastrzeżeniem art. 23 ww. ustawy) poniesione w celu przystosowania lokalu do wynajmu poniesione przed przekazaniem go do użytkowania są składnikami wartości początkowej i nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów, lecz zwiększają wartość początkową tego środka trwałego stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Jak wynika z wniosku, w chwili nabycia, lokal mieszkalny, będący przedmiotem wniosku, nie był zdatny do użytku, ponieważ przed rozpoczęciem jego wynajmu wymagał on wykończenia.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Zgodnie natomiast z art. 22g ust. 17 ww. ustawy, jeżeli środki trwałe ulegają ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Podstawą do zwiększenia wartości początkowej środków trwałych o wartość wydatków poniesionych na ich ulepszenie, co wiąże się z brakiem możliwości zaliczenia tych wydatków bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, jest spełnienie warunków zawartych w wyżej powołanym przepisie, tzn. musi nastąpić ulepszenie środków trwałych, a suma wydatków z tego tytułu musi przekroczyć 3.500 zł w danym roku podatkowym.

Ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w omawianym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane, chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, czyli przebudową, rozbudową rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją środka trwałego, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek.

Pod pojęciem remontu należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu jest, zatem przywrócenie (odtworzenie) pierwotnego stanu technicznego rzeczy, nie zmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie eksploatacji i wynikające z tej eksploatacji. Remont polega, zatem na wykonaniu robót niezbędnych do utrzymania obiektu w odpowiednim stanie technicznym, by nie uległ on pogorszeniu z powodu eksploatacji. Za remont nie mogą być, więc uznane prace w wyniku, których powstają nowe elementy. Warto zauważyć, że remont nie został wymieniony w art. 22g ust. 17 ustawy, co oznacza, że remont nie mieści się w pojęciu ulepszenie. Skoro tak to, co do zasady, wydatki na remont środka trwałego, a więc odtworzenie pierwotnej wartości użytkowej oraz inne wydatki, które nie mają charakteru ulepszenia, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie muszą być zaliczone do jego wartości początkowej. Tym samym mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższa zasada nie dotyczy jednak przypadku, w którym nakłady zostały poniesione przed oddaniem środka trwałego do używania, zaś ich celem było przystosowanie tego środka do używania. Takie wydatki powinny zwiększać wartość początkową środka trwałego. Mogą, zatem wpływać na wysokość kosztów uzyskania przychodów, ale tylko poprzez odpisy amortyzacyjne, a nie bezpośrednio. Tym samym wartość początkowa składnika majątku spełniającego definicję środka trwałego, w rozumieniu art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jedynie poprzez odpisy amortyzacyjne.

W świetle powyższego dopiero w momencie, gdy nieruchomość mieszkalna przeznaczona na wynajem, zostanie przekazana do użytkowania, jako kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania składnik majątkowy, a podatnik podejmie decyzję o amortyzacji, składnik majątku winien zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z tym, że zapis w ewidencji winien być dokonany najpóźniej w miesiącu przekazania środka trwałego do używania. Późniejsze wprowadzenie stanowi ujawnienie środka trwałego i umożliwia zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych.

W myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z treścią art. 22h ust. 2 cytowanej ustawy podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Na podstawie art. 22i ust. 1 ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j - 22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1. Właściwą stawką amortyzacyjną dla przedmiotowego środka trwałego (budynku mieszkalnego) będzie stawka 1,5%.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na przystosowanie lokalu mieszkalnego do wynajmu nie mogą zostać zaliczone bezpośrednio do koszów uzyskania przychodów. W sytuacji, bowiem, gdy podatnik ponosi wydatki mające na celu przystosowanie środka trwałego do używania (np. najmu), tj. czyni ten środek kompletnym, zdatnym do używania, wówczas wartość poczynionych nakładów, stanowi element wartości początkowej środka trwałego.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości bezpośredniego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z najmu wydatków poniesionych na przystosowanie lokalu mieszkalnego do wynajmu przed jego wynajęciem należy uznać za prawidłowe.

Za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, iż wynajmowany przez niego lokal mieszkalny podlega amortyzacji wg stawki 2, 5 % rocznie. Skoro przedmiotem najmu jest lokal mieszkalny, stanowiący odrębną własność, to prawidłową stawką jego amortyzacji jest stawka wynosząca 1,5%.

Odnosząc się natomiast do wydatków poniesionych na wyposażenie lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem najmu, podkreślić należy, iż ustawodawca przyjął jednocześnie zasadę, że wydatki na nabycie składników majątku wykorzystywanych przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Podatnicy mogą - stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy - uznać za koszty uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami art. 22a - 22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23.

Definicja środków trwałych – dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określona została w cytowanym art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, które podlegają amortyzacji oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została, więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Co do zasady, zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlegają odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie z godnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23, co wynika z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3 500 zł: wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania (art. 22d ust. 1)

Zgodnie z art. 22d ust. 1 ww. ustawy, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Natomiast w myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Jak bowiem stanowi art. 22f ust. 3 ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3 500 zł.

Z cytowanych przepisów wynika, zatem że wyposażenie wynajmowanego lokalu mieszkalnego, jeżeli wartość tego wyposażenia nie przekracza 3.500 zł i nie zostało zaliczone do środków trwałych - można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Treść wniosku wskazuje, że wymienione w nim składniki majątku zostały nabyte w związku z uzyskiwaniem przychodów z najmu lokalu.

Wobec powyższego, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na wyposażenie wynajmowanego budynku mieszkalnego, – jeżeli wartość jednostkowa składników wyposażenia nie przekracza 3.500 zł i wyposażenie nie zostanie zaliczone do środków trwałych - można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów uzyskiwanych z najmu bezpośrednio, w miesiącu oddania składników wyposażenia do używania.

Natomiast w sytuacji, gdy elementy wyposażenia będą stanowiły środki trwałe podlegające amortyzacji, to wówczas kosztem uzyskania przychodów będą odpisy amortyzacyjne według stawek ustawowych, możliwe jest przy tym – w przypadku środków trwałych o wartości początkowej niższej niż 3.500 zł dokonanie jednorazowego odpisu amortyzacyjnego.

Natomiast odpisów amortyzacyjnych na zakup wyposażenia zaliczonego do środków trwałych o wartości początkowej wyższej niż 3.500 zł należy dokonywać przy zastosowaniu stawki amortyzacyjnej ustalonej w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych w wysokości 20%.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej kwestii należy uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do możliwości zaliczenia poniesionego przez Wnioskodawcę wydatku tj. prowizji dla agenta nieruchomości z tytułu pomocy przy wynajmie mieszkania do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu lokalu mieszkalnego, wskazać należy, iż wydatek ten, jak już wskazuje sam Wnioskodawca, ma związek z najmem, jako źródłem przychodów.

Zatem zapłacona przez Wnioskodawcę prowizja dla agenta, który poszukiwał najemców może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu mieszkania w miesiącu -styczeń 2013 r.

Oceniając natomiast stanowisko Wnioskodawcy dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących czynszu administracyjnego podkreślić należy, iż art. 22 ust. 1 ustawy, nie wskazuje enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo – skutkowego, polegającego na tym, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, bądź funkcjonowanie źródła tego przychodu. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, należy zauważy, iż wydatki poniesione przez Wnioskodawcę dotyczące czynszu administracyjnego nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów z najmu, gdyż nie spełniają podstawowego wymogu określonego w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Związane są one, bowiem z posiadaniem lokalu mieszkalnego, w okresie, w którym nie był on jeszcze wynajmowany. Zatem brak jest w tej mierze związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem ww. wydatków, a przychodem uzyskanym z najmu, zachowaniem albo zabezpieczeniem tego źródła przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powołany przepis wskazuje, że przy ocenie danego wydatku przede wszystkim musi istnieć źródło przychodów. Z zasadą tą, skorelowane są przepisy ustanawiające reguły potrącania wydatków w określonym czasie.

Wydatki z tytułu czynszu administracyjnego Wnioskodawca poniósł w okresie kiedy nie istniało jeszcze źródło przychodu jaki był najem prywatny.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania wydatków dotyczących czynszu administracyjnego należy uznać za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że o tym, co jest celowe i potrzebne w ramach wynajmu lokalu, decyduje podatnik, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa, zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest, bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Odnosząc się do możliwości zmiany formy opodatkowania przychodów z tytułu najmu podkreślić należy, iż aby skorzystać ze zryczałtowanej formy opodatkowania, o której mowa w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, należy złożyć pisemne oświadczenie o jej wyborze.

O zasadach składania wspomnianego oświadczenia stanowi art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), w myśl, którego, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego, natomiast podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego – do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Mając na uwadze powyższe, jeżeli Wnioskodawca złoży nie później niż do dnia 20 stycznia 2014 roku oświadczenie, o którym mowa w art. 9 ust. 1 będzie mógł w 2014 roku przychody z najmu prywatnego opodatkować zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.