Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.84.2018.1.APO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-23
Teza: konsekwencje podatkowe związane z korektą dochodowości.
Słowa kluczowe: cena; korekta-korekta przychodu; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. m.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 stycznia 2018 r. (data wpływu 8 stycznia 2018 r.), uzupełnionym 7 lutego 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z korektą dochodowości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z korektą dochodowości. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 22 stycznia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.11.2018.1.APO wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 7 lutego 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka) jest Spółką mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest w szczególności produkcja urządzeń medycznych przeznaczonych do opieki nad pacjentami (w szczególności nad osobami starszymi i osobami o ograniczonej sprawności ruchowej i stanach z tym związanych). Produkty Spółki dedykowane są szpitalom, placówkom opieki nad osobami w podeszłym wieku, jak również innym zakładom opieki zdrowotnej.

W ramach swojej działalności Spółka zawiera transakcje zarówno z podmiotami powiązanymi jak i niepowiązanymi, przy czym podmioty z Grupy wykonują swoją działalność w ramach przyjętego modelu biznesowego, który cechuje się przeniesieniem funkcji zarządzania produkcją oraz sprzedażą na poziom spółki pełniącej rolę podmiotu centralnego w stosunku do podmiotów produkcyjnych. W ramach wskazanego modelu współpracy, Wnioskodawca sprawuje funkcję producenta na zlecenie o ograniczonym ryzyku (tzw. producenta kontraktowego), co w praktyce oznacza, że powinien, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, osiągać określony (wyznaczony) poziom zyskowności, odpowiedni dla pełnionej funkcji.

Spółka prowadzi sprzedaż produktów wytworzonych we własnym zakładzie na rzecz wskazanej spółki centralnej, która następnie dystrybuuje je do klientów ostatecznych. W ciągu roku sprzedaż produktów dokonywana jest wg stałych cen ewidencyjnych opartych na koszcie standardowym. Dopiero po zakończeniu roku i podsumowaniu kosztów i przychodów działalności, Spółka ma możliwość określenia poziomu własnej dochodowości do ustalonej wartości na poziomie zysku operacyjnego. Wobec powyższego, Strony stosują mechanizm ustalania dochodowości z uwzględnieniem korygowania wzajemnych rozliczeń. Niezbędna korekta dochodowości do określonego poziomu nastąpić może dopiero po rocznym podsumowaniu kosztów i przychodów działalności Spółki, przy czym szczegółowe dane dotyczące faktycznej rentowności Spółki są dostępne dopiero na koniec roku, bądź wręcz po jego zakończeniu.

Mając na uwadze, że uzyskany przez Spółkę wynik z działalności operacyjnej podlega weryfikacji i korekcie z końcem danego roku finansowego, w praktyce możliwe są sytuacje, że faktura korygująca (lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty), które odpowiednio zwiększają lub zmniejszają wartość wynagrodzenia z tytułu sprzedanych towarów lub usług:

1.  wystawione zostaną po zakończeniu roku,
2.  wystawione zostaną jeszcze w trakcie (ostatniego dnia) roku finansowego.

Ponadto, w związku z transakcjami z podmiotami powiązanymi po stronie Spółki mogą wystąpić inne sytuacje wiążące się z koniecznością dokonania korekty przychodów (np. zwrot produktów). Również w tych sytuacjach na moment dokonania sprzedaży nie są znane okoliczności uzasadniające późniejszą korektę. Korekty przychodów lub kosztów Spółki związane z ww. zdarzaniami są każdorazowo udokumentowane fakturą korygującą lub innym dokumentem potwierdzającym przyczyny korekty.

W niektórych przypadkach faktury korygujące lub inne dokumenty potwierdzające przyczyny korekty wystawione przez Spółkę w danym roku podatkowym mogą dotyczyć przychodów rozpoznanych w poprzednim roku podatkowym.

Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem niniejszego zapytania nie są korekty przychodów związane z zobowiązaniami podatkowymi, które uległy przedawnieniu.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 1 lutego 2018 r. (data wpływu do tut. Organu 7 lutego 2018 r.), Spółka doprecyzowała, że:

*   korekty faktur odnoszą się generalnie do przypadku zwrotu towarów,
*   inne dokumenty (nota księgowa) odnoszą się do korekt dochodowości,
*   Spółka nie posiada decyzji, o której mowa w Dziale IIa Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że istotą zapytania nie jest potwierdzenie prawidłowości dokonywanych korekt z perspektywy przepisów o cenach transferowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca może uwzględniać wystawiane faktury korygujące lub inne dokumenty potwierdzające przyczyny korekty, które odpowiednio zmniejszają lub zwiększają przychody podatkowe, w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych Wnioskodawcy za okres rozliczeniowy, w którym te faktury lub dokumenty zostały wystawione?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm., dalej: „ustawa o PDOP”), obowiązującymi od 1 stycznia 2016 r., Spółka może uwzględniać wystawiane faktury korygujące lub inne dokumenty potwierdzające przyczyny korekty, które odpowiednio zmniejszają lub zwiększają przychody podatkowe, w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych za okres rozliczeniowy, w którym te faktury lub dokumenty zostały wystawione.

Zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o PDOP, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Na podstawie art. 12 ust. 3k ustawy o PDOP, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Należy zaznaczyć, że obecne brzmienie przepisów jednoznacznie wskazuje, że korekty przychodów lub kosztów uzyskania przychodu powinny być dokonywane w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona lub otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Jedynie w przypadku, gdy korekta jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekta powinna zostać dokonana w okresie rozliczeniowym, w którym zostały wykazane pierwotne przychodu lub koszty uzyskania przychodu.

Tym samym, jeżeli korekta przychodu lub kosztu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów lub kosztów uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona lub otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Na podstawie powołanych przepisów należy wyprowadzić zasadę ogólną, zgodnie z którą korekta polegająca na zmniejszeniu lub zwiększeniu wysokości przychodów lub kosztów powinna być dokonywana „na bieżąco”. Wyjątkiem jest sytuacja, w której korekta jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką.

Jak zatem wynika z art. 12 ust. 3j i art. 15 ust. 4i ustawy o PDOP, dla ustalenia momentu, w którym należy uwzględnić korektę konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie jej przyczyn. Jeśli bowiem korekta spowodowana jest błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekta powinna być odniesiona do momentu pierwotnego rozpoznania przychodu lub kosztu.

Ustawa o PDOP nie definiuje pojęć „błędu rachunkowego” i „oczywistej omyłki”. Pojęcia te należy zatem rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy przychód lub koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości produktów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości kosztu na złote, etc.).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl), przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta powinna być dokonywana w okresie wystawienia lub otrzymania faktury korygującej (bądź innego dokumentu potwierdzającego stosowną korektę). Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że nieprawidłowe ujęcie przychodu lub kosztu było bezpośrednim wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta winna być uwzględniana „wstecznie”, tj. w okresie, w którym przychód lub koszt został pierwotnie ujęty przez podatnika. W tym zakresie, zdaniem Spółki, wystawiane po 31 grudnia 2015 r. faktury korygujące lub inne dokumenty potwierdzające przyczyn korekty, które są związane z weryfikacją cen i dostosowaniem ich wysokości w celu osiągnięcia rynkowej rentowności operacyjnej Spółki do ustalonego poziomu, nie mieszczą się w zakresie wskazanych powyżej kategorii błędów, które nakazywałyby odstąpienie od zasad „bieżącego” ujmowania korekt.

W świetle powyższego Spółka stoi na stanowisku, że ww. korekty nie są spowodowane błędami rachunkowymi (np. arytmetycznymi/kalkulacyjnymi), czy innymi oczywistymi omyłkami. Przedmiotowe korekty są bowiem dokonywane przez Spółkę lub jej kontrahentów w sposób zamierzony i wynikają z konkretnych przesłanek biznesowych. Tym samym, korekty przychodów Spółki, które mają na celu dostosowanie rentowności Spółki powinny być wykazywane „na bieżąco” tj. w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka wystawi daną fakturę korygującą lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W opinii Spółki, zgodnie z przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2016 r. w odniesieniu do wszystkich faktur korygujących lub innych dokumentów potwierdzających przyczyny korekty, Spółka będzie zobowiązana do ujęcia korekty przychodów „na bieżąco”, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka wystawi fakturę lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Takie stanowisko zostało m in. potwierdzone przez:

*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 16 maja 2017 r., sygn. akt I SA/GI 39/17, zgodnie z którym: ustawą nowelizującą z dnia 10 września 2015 r. wprowadzono do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych rozwiązanie polegające na tym, że fakty mające wpływ na korektę przychodów lub kosztów uzyskania przychodów, które nastąpiły w późniejszym okresie rozliczeniowym, nie będą rozpoznawane ze skutkiem „wstecz” (ex tunc) lecz rozliczane będą w bieżącym okresie rozliczeniowym.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 27 lipca 2016 r., znak: ILPB3/4510-1-249/16-2/AO: Pierwotne transakcje zostały zrealizowane prawidłowo (sprzedaż dokonywana jest wg stałych cen ewidencyjnych), a dokumenty korygujące zostaną wystawione przez Spółkę z powodu późniejszych okoliczności, tj. dostosowania dochodowości do ustalonej wartości na poziomie zysku operacyjnego. Skoro zatem pierwotne transakcje zostały zrealizowane prawidłowo, nie sposób uznać, że zmiana wartości przychodu jest efektem błędu rachunkowego albo innej oczywistej omyłki. Wobec tego, korekty przychodu dokonuje się w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiony zostanie dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Tym samym, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Spółka od 1 stycznia 2016 r. jest zobowiązana uwzględniać wystawiane faktury korygujące lub inne dokumenty potwierdzające przyczyny korekty „na bieżąco”, tj. w tym okresie rozliczeniowym, w którym Spółka wystawi stosowną fakturę korygującą lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm., dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Co do zasady, moment powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej oraz przychodu uzyskanego z zysków kapitałowych ustala się na podstawie art. 12 ust. 3a updop, zgodnie z którym za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Natomiast, w myśl art. 12 ust. 3e updop, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności Spółka zawiera transakcje zarówno z podmiotami powiązanymi jak i niepowiązanymi, przy czym podmioty z Grupy wykonują swoją działalność w ramach przyjętego modelu biznesowego, który cechuje się przeniesieniem funkcji zarządzania produkcją oraz sprzedażą na poziom spółki pełniącej rolę podmiotu centralnego w stosunku do podmiotów produkcyjnych. W ramach wskazanego modelu współpracy, Wnioskodawca sprawuje funkcję producenta na zlecenie o ograniczonym ryzyku (tzw. producenta kontraktowego), co w praktyce oznacza, że powinien, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, osiągać określony (wyznaczony) poziom zyskowności, odpowiedni dla pełnionej funkcji. Spółka prowadzi sprzedaż produktów wytworzonych we własnym zakładzie na rzecz wskazanej spółki centralnej, która następnie dystrybuuje je do klientów ostatecznych. W ciągu roku sprzedaż produktów dokonywana jest wg stałych cen ewidencyjnych opartych na koszcie standardowym. Dopiero po zakończeniu roku i podsumowaniu kosztów i przychodów działalności, Spółka ma możliwość określenia poziomu własnej dochodowości do ustalonej wartości na poziomie zysku operacyjnego. Wobec powyższego, Strony stosują mechanizm ustalania dochodowości z uwzględnieniem korygowania wzajemnych rozliczeń. Niezbędna korekta dochodowości do określonego poziomu nastąpić może dopiero po rocznym podsumowaniu kosztów i przychodów działalności Spółki, przy czym szczegółowe dane dotyczące faktycznej rentowności Spółki są dostępne dopiero na koniec roku, bądź wręcz po jego zakończeniu. W praktyce możliwe są sytuacje, że faktury korygujące (lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty), które odpowiednio zwiększają lub zmniejszają wartość wynagrodzenia z tytułu sprzedanych towarów lub usług wystawione zostaną po zakończeniu roku lub wystawione zostaną jeszcze w trakcie (ostatniego dnia) roku finansowego.

W uzupełnieniu wniosku Spółka doprecyzowała, że prawidłowość dokonywanych korekt dochodowości nie została potwierdzona przez Ministra Finansów/Szefa Krajowej Administracji Skarbowej w trybie Działu IIa Ordynacji podatkowej.

W tym miejscu zauważyć należy, że zgodnie z art. 20a § 1 Ordynacji podatkowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej, zwany w niniejszym dziale „organem właściwym w sprawie porozumienia”, na wniosek podmiotu krajowego, uznaje porównywalność istotnych warunków ustalonych pomiędzy tym podmiotem krajowym a powiązanym z nim podmiotem lub podmiotami z warunkami, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, oraz potwierdza prawidłowość wyboru metody ustalania cen transakcyjnych w uznanych przez ten organ warunkach, w tym określa:

1.  profil funkcjonalny podmiotów powiązanych, których dotyczą uznane warunki, obejmujący w szczególności pełnione funkcje, ponoszone ryzyka i zaangażowane aktywa;
2.  algorytm kalkulacji ceny transakcyjnej;
3.  inne reguły stosowania metody ustalania cen transakcyjnych.

W myśl § 2 cyt. przepisu, organ właściwy w sprawie porozumienia, na wniosek podmiotu krajowego, uznaje porównywalność istotnych warunków ustalonych w umowie o podziale kosztów zawartej z powiązanym z nim podmiotem lub podmiotami z warunkami, jakie ustaliłyby między sobą podmioty niezależne, w tym:

1.  profil funkcjonalny podmiotów powiązanych, pomiędzy którymi została zawarta umowa o podziale kosztów, obejmujący w szczególności pełnione funkcje, ponoszone ryzyka i zaangażowane aktywa;
2.  algorytm podziału kosztów;
3.  inne reguły podziału kosztów.

W sprawach, o których mowa w § 1 i 2, wydaje się decyzje w sprawie porozumienia (art. 20a § 3 Ordynacji podatkowej).

Stosownie do § 3 rozporządzenia ministra finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 1186), organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej określają w drodze oszacowania dochód podmiotu powiązanego w wysokości, jaką ustaliłyby między sobą niezależne podmioty (§ 3 pkt 1 rozporządzenia). W celu oszacowania dochodu, o którym mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie metody, o których mowa w § 12-18, z zachowaniem zasad określonych w rozdziałach 2, 5 i 5a. Oszacowany w ten sposób dochód uznaje się za wartość rynkową (§ 3 pkt 2).

Z uzupełnienia wniosku wynika, że Spółka nie posiada potwierdzenia prawidłowości dokonywanych korekt dochodowości.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 3a updop, bowiem w wyniku przyjętego mechanizmu dostosowania rentowności spółek w Grupie do ustalonej wartości na poziomie zysku operacyjnego, nie dochodzi do wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub świadczenia usług na rzecz spółki, od której Wnioskodawca otrzymuje wyrównanie dochodowości. W związku z powyższym należy stwierdzić, że otrzymane w wyniku zastosowania powyższego mechanizmu środki finansowe będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 3 updop, a momentem jego powstania, zgodnie z art. 12 ust. 3e updop, będzie dzień otrzymania środków finansowych.

W niniejszej sprawie zastosowania nie znajdzie zatem art. 12 ust. 3j updop, bowiem należności otrzymanej przez Wnioskodawcę z tytułu przyjętego mechanizmu dostosowania rentowności nie można przypisać do jakiegokolwiek świadczenia ze strony Spółki, nie stanowi ono również korekty ceny dokonanych wcześniej sprzedaży produktów.

Natomiast, zastosowanie ww. mechanizmu nie stanowi podstawy do zmniejszenia kwot wykazanych przychodów bowiem nie ulega zmianie wartość sprzedanych produktów. Zmniejszenie wysokości przychodów wynika zatem jedynie z umowy stron i nie znajduje automatycznego przełożenia na skutki podatkowe.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy w kwestii dokonania korekty przychodów, w związku z przyjętym w Grupie mechanizmem ustalania dochodowości należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej potwierdzającej jego stanowisko, stwierdzić należy, że jednolitość orzecznictwa chociaż jest cechą pożądaną nie stanowi wartości samej w sobie. Organ wydający interpretację indywidualną jest nią związany tylko w skonkretyzowanej, indywidualnej sprawie, co oznacza, że jego poglądy mogą ewoluować np. pod wpływem orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zmiana stanowiska w konkretnych sprawach została przewidziana przez ustawodawcę, co znalazło wyraz w treści art. 14e Ordynacji podatkowej, a skorzystanie z tej instytucji służy w istocie realizacji zasady jednolitości interpretacji. Przyjęcie odmiennej koncepcji powodowałoby, że jednostkowe zajęcie stanowiska przez Organ podatkowy skutkowałoby zawsze obowiązkiem powielenia tego stanowiska przez wszystkie inne organy bez względu na to czy stanowisko to byłoby słuszne, czy nie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.