Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.388.2017.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-06
Teza: W zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w Działach R&D w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej wraz z Wydatkami Pracowniczymi oraz Składkami stanowi koszt kwalifikowany na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową określonej w art. 18d ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga; wynagrodzenia-wynagrodzenie za pracę
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2017 r. (data wpływu 28 grudnia 2017 r.) uzupełnionego pismem z dnia 11 stycznia 2018 r. (data wpływu 12 stycznia 2018 r.) oraz pismem z dnia 9 lutego 2018 r. (data nadania 13 lutego 2018 r., data wpływu 15 lutego 2018 r.) na wezwanie z dnia 2 lutego 2018 r. Nr 0114-KDIP2-1.4010.388.2017.1.JS (data nadania 2 lutego 2018 r., data odbioru 6 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w Działach R&D w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej wraz z Wydatkami Pracowniczymi oraz Składkami stanowi koszt kwalifikowany na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową określonej w art. 18d ustawy o CIT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

A sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest częścią międzynarodowej grupy farmaceutycznej A. (dalej: „Grupa A”). Grupa A działa w branży farmaceutycznej w skali światowej i zajmuje się m.in. opracowywaniem, badaniem, tworzeniem i dostarczaniem nowoczesnych leków na najpoważniejsze choroby stanowiące wyzwanie dla współczesnej medycyny. Firma od początku swojego istnienia nieustannie kładzie duży nacisk na badania i rozwój. Kluczowe znaczenie ma działalność badawczo-rozwojowa, ponieważ badania kliniczne są istotnym filarem innowacyjności Grupy A.

W 2011 r. Grupa A utworzyła globalne Centrum, które jest częścią A. sp. z o.o. Działalnością Centrum jest prowadzenie prac badawczo-rozwojowych nad produktami leczniczymi w ramach Grupy A.

Za prowadzenie Centrum Spółka została uhonorowana prestiżową nagrodą w kategorii NAUKA. Podstawą do wyłonienia laureatów nagrody jest autonomiczne badanie oceniające poziom poniesionych nakładów na badania i rozwój oraz inwestycje w innowacje i ich praktyczne zastosowanie w biznesie. W ten sposób doceniono wkład Spółki w rozwój działalności badawczo-rozwojowej w Polsce, a zwłaszcza pracę globalnego „hubu”, dzięki któremu Grupa A prowadzi badania nad przełomowymi terapiami m.in. w obszarze onkologii, kardiologii, czy pulmonologii.

Jednym z głównych procesów funkcjonujących w obrębie działalności Grupy A jest prowadzenie badań oraz prac rozwojowych polegających na opracowywaniu, tworzeniu, badaniu, testowaniu i walidacji leków. Proces związany z pracami badawczymi w zakresie powstawania nowych leków, pracami rozwojowymi nad skutecznością leków jest bardzo złożony oraz obwarowany wieloma regulacjami, na które składają się przede wszystkim ustawa z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (Dz. U. 2017 poz. 2211 ze zm.), Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady UE Nr 536/2914 z dnia 16 kwietnia 2014 r w sprawie badań klinicznych produktów leczniczych stosowanych u ludzi oraz Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 2 maja 2012 r. w sprawie Dobrej Praktyki Klinicznej.

Co istotne, na prace nad lekiem składa się szereg skoordynowanych ze sobą prac badawczych i rozwojowych wykonywanych na całym świecie w Grupie A przy współpracy z zewnętrznymi podmiotami (jednostkami naukowymi, szpitalami, klinikami, lekarzami, zewnętrznymi specjalistami itd.). Proces cechuje się wysokim stopniem zaangażowania kapitału finansowego oraz czynnika ludzkiego i odbywa się równocześnie w wielu miejscach w wyznaczonych placówkach medycznych, ośrodkach badawczych i naukowych oraz centrach operacyjnych.

Zasadniczo, prace badawcze w zakresie tworzenia leku rozpoczynają się od zrozumienia mechanizmu rozwoju choroby. Następnie, specjaliści w danej dziedzinie szukają sposobu, w jaki można by ten proces zahamować. Po identyfikacji optymalnego miejsca działania przyszłego leku, naukowcy opracowują model przyszłej terapii. Spośród tysięcy modelowych cząsteczek tylko kilka - tych o największym potencjale terapeutycznym - jest poddawanych badaniom laboratoryjnym, a następnie próbom toksykologicznym na zwierzętach (tzw. badania przedkliniczne). Ta faza badań trwa zazwyczaj ok. 5-8 lat.

W przypadku zaobserwowania pozytywnych efektów badań przedklinicznych, potencjalny lek może zostać zakwalifikowany do etapu badań klinicznych z udziałem ludzi. Etap badań klinicznych należy do prac rozwojowych nad nowym lekiem lub jego rozszerzonym zastosowaniem. Z racji tego, iż etap ten jest długotrwały, a także niezbędne jest by został przeprowadzony na licznej i zróżnicowanej grupie pacjentów, Centrum prowadzone przez Wnioskodawcę prowadzi na rzecz Grupy A prace rozwojowe nad lekiem w tym zakresie.

W ramach przypisanych do swojej działalności badań Wnioskodawca podejmuje szereg czynności mających na celu ocenę bezpieczeństwa oraz weryfikację skuteczności stosowanej substancji. Badania kliniczne, stanowiące globalny proces prac rozwojowych nad lekiem, są prowadzone przez pracowników Spółki we współpracy z lekarzami, a także specjalistami zatrudnionymi w wyspecjalizowanych ośrodkach. W zależności od etapu zaawansowania prowadzonego badania klinicznego, próbą może być objętych od kilkudziesięciu do nawet kilku tysięcy uczestników, a czas jego trwania może wynieść od roku do kilku lat.

Po zakończeniu wszelkich czynności badawczych, sporządzany jest raport z badania klinicznego. Dodatkowo, każde z prowadzonych badań klinicznych dokumentowane jest m.in. protokołem z badania klinicznego, który zawiera szczegółowe dane na temat konkretnego badania, a także opis jego uczestników - zarówno po stronie Spółki jak i pacjentów. W dużej mierze dokumentowanie przebiegu prowadzonych prac i ich rezultatów wynika z przepisów prawa i regulacji branżowych, które muszą zostać spełnione przez Spółkę w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

Jak zostało wspomniane, realizacją powyższych prac badawczo-rozwojowych zajmuje się Centrum, funkcjonujące w ramach struktury Spółki. Centrum z kolei posiada wyodrębnione organizacyjnie działy badawczo-rozwojowe (dalej: „Działy R&D”), do których przypisane są poszczególne procesy. Na Działy R&D (Spółka stosuje jedynie anglojęzyczne nazwy działów, które różnią się od polskojęzycznych tłumaczeń, które nie stanowią oficjalnych nazw) składają się m.in. takie działy takie jak: \`(...)\`

Spółka w ramach prowadzonego Centrum zatrudnia obecnie kilkaset osób w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Profil wykształcenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalność badawczo-rozwojowej wskazuje, iż są to przede wszystkim naukowcy oraz specjaliści z wykształceniem co najmniej wyższym ukierunkowanym na nauki przyrodnicze, biologiczne a także medyczne.

Spółka pragnie podkreślić, iż w ramach jej struktury oprócz Centrum występują także inne departamenty, takie jak dział administracyjny, finansowy, kapitału ludzkiego, procurement, czy marketingu, aczkolwiek pracownicy tych działów zasadniczo nie są zatrudnieni w celu bezpośredniej realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Realizując prace badawczo-rozwojowe, Wnioskodawca prowadzi szeroką współpracę ze środowiskami akademickimi, organizacjami pożytku publicznego oraz stowarzyszeniami pacjentów.

Wnioskodawca nie posiada statusu mikroprzedsiębiorcy, ani też małego lub średniego przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. I. 2017 poz. 2168 ze zm.).

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Spółka ponosi szereg wydatków związanych z przeprowadzanymi pracami badawczo-rozwojowymi (dalej: „Wydatki”). Przedmiotowe wydatki obejmują m. in. wynagrodzenia na rzecz osób zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych, zatrudnionych na podstawie umów o pracę oraz inne świadczenia realizowane na rzecz pracowników, będące przychodami ze stosunku pracy (dalej: „Wydatki Pracownicze”), a także składki na ubezpieczenia społeczne, których podstawą wymiaru są przychody podatkowe pracowników, finansowane przez Spółkę (dalej: „Składki”).

W związku z zatrudnieniem pracowników, Spółka ponosi/może ponosić w przyszłości następujące wydatki pracownicze:

*   wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych,

*   wynagrodzenie chorobowe i inne wynagrodzenie wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy,

*   premie, bonusy i nagrody.

Wszystkie opisane powyżej wydatki pracownicze stanowią po stronie pracowników przychody ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm„ dalej: „ustawa o PIT”).

Spółka ponosi również koszty związane z opłacaniem składek, których podstawą wymiaru są przychody podatkowe pracowników (za wyjątkiem tych przychodów, w przypadku których regulacje z zakresu ubezpieczeń społecznych przewidują zwolnienie z oskładkowania).

Zarówno wydatki pracownicze, jak i składki, są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 4g, art. 15 ust. 4h, art. 16 ust. 1 pkt 57 i art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”).

Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W piśmie z dnia 11 stycznia 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że Centrum jest działem wewnętrznym Spółki A. sp. z o. o. i funkcjonuje wewnątrz spółki jako dział, który zajmuje się działalnością badawczo-rozwojową. Wobec tego Centrum nie jest samodzielnym podatnikiem, a także nie jest samodzielna osobą prawną.

Natomiast pismem z dnia 9 lutego 2017 r. doprecyzowano przedstawiony stan faktyczny wskazując, że działy badawczo-rozwojowe Wnioskodawcy (dalej: „Działy R&D”) wymienione w stanie faktycznym wniosku zajmują się realizacją prac badawczo-rozwojowych. Wnioskodawca podkreślił, iż wykonywane przez Działy R&D prace w zakresie działalności badawczo-rozwojowej nie mają charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany.

Poszczególne Działy R&D realizują wybrane elementy złożonego procesu prac badawczo-rozwojowych (badań klinicznych). Działy R&D ściśle ze sobą współpracują w ramach prowadzonych badań klinicznych, wobec czego, kompetencje oraz zadania poszczególnych działów uzupełniają się w zależności od konkretnego projektu badawczo-rozwojowego, a tylko ich wspólne działanie jest w stanie zapewnić prawidłowe funkcjonowanie Centrum, a co za tym idzie zapewnić prawidłowy przebieg procesu badawczego.

Działalność prowadzona przez Działy R&D jak najbardziej wpisuje się w definicję prac badawczo-rozwojowych z ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), gdyż polega m.in. na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług.

Ponadto, obszar prowadzonych prac badawczo-rozwojowych uwzględnia m.in.: testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania (badania kliniczne), jak i ulepszanie procesów związanych z tymi badaniami.

Jak zostało wskazane we wniosku, proces związany z pracami badawczymi w zakresie powstawania nowych leków oraz z pracami rozwojowymi nad skutecznością leków jest złożony oraz obwarowany wieloma regulacjami. Etap badań klinicznych należy do prac rozwojowych nad nowym lekiem lub jego rozszerzonym zastosowaniem.

Ze względu na wzrastające zaawansowanie technologii medycznych oraz konieczność dostosowania się do coraz wyższych standardów bezpieczeństwa stosowania produktów, badania kliniczne leków, które mają ostatecznie trafić w ręce lekarzy i pacjentów oraz związane z badaniami procesy, stale ulegają zmianom. Dlatego też, w przypadku badań klinicznych, trudno jest w ogóle mówić o rutynowości, powtarzalności (każdy proces jest indywidualny). Badania kliniczne stanowią istotny czynnik rozwoju medycyny.

Centrum funkcjonujące w ramach struktury Spółki posiada wyodrębnione organizacyjnie Działy R&D, do których przypisane są poszczególne procesy. Zadania Działów R&D w ramach badań klinicznych realizowane są przy wykorzystaniu procesów naukowo-badawczych prowadzonych przy udziale zaawansowanych technologii. Skuteczna realizacja zadań Działów R&D w ramach badań klinicznych wymaga precyzyjnego określenia ich metodologii, zasad i skali przeprowadzanej diagnostyki, sposobu rekrutacji pacjentów, metod weryfikacji i nadzorowania przebiegu badania klinicznego etc.

Poniżej zakres zadań prac badawczo-rozwojowych realizowanych w poszczególnych Działach R&D:

*   Study Management & Operations (pol. Dział Globalnych Badań Klinicznych)

Do zadań Działu Globalnych Badań Klinicznych (dalej: „Dział SMO”) należy przeprowadzanie i organizacja badań klinicznych w kraju i zagranicą. W celu realizacji tych zadań każdorazowo określana jest metodyka, harmonogram, zakres i skala badania, a także wykorzystywana technologia, w zależności od zapotrzebowania.

W trakcie trwania badań na etapach, podczas których określa się, czy dane leki działają na określonej grupie pacjentów oraz, czy są dla nich bezpieczne (czy występują działania niepożądane), Dział SMO analizuje skuteczność działań leków.

Finalnym efektem pracy Działu SMO jest m.in. raport z badania klinicznego. Dodatkowo, każde z prowadzonych badań klinicznych dokumentowane jest m.in. protokołem z badania klinicznego, który zawiera szczegółowe dane na temat konkretnego badania, a także opis jego uczestników. Dokumentowanie przebiegu prowadzonych prac i ich rezultatów w dużej mierze wynika z przepisów prawa i regulacji branżowych, które muszą zostać spełnione przez Spółkę w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

Zatem, realizowane przez Dział SMO zadania polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy w zakresie nauk medycznych. Przeprowadzanie i organizacja badań klinicznych w kraju i zagranicą przez wskazany dział wiąże się z testowaniem i walidacją nowych lub ulepszonych produktów (leków) w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania (badania kliniczne). Bez wątpienia realizowane zadania nie mają więc charakteru rutynowego, gdyż są zindywidualizowane i dostosowane do poszczególnych procesów badawczych.

*   Site Monitoring & Management (pol. Dział Lokalnych Badań Klinicznych)

Dział Lokalnych Badań Klinicznych jest odpowiedzialny za prowadzenie badań klinicznych na rynku krajowym. Badania te prowadzone są we współpracy ze szpitalami, klinikami i przychodniami w Polsce. W trakcie tych badań podaje się pacjentom leki, które nie są zarejestrowane bądź nie są zarejestrowane w odniesieniu do danego wskazania medycznego. Dział zajmuje się m.in. przeprowadzaniem lokalnych badań klinicznych na etapach, na których określa się, czy lek działa w określonej grupie pacjentów oraz, czy jest dla nich bezpieczny. Analizowana jest również skuteczność oraz bezpieczeństwo badanego leku.

Zatem, podobnie jak w przypadku Działu SMO badania lokalne realizowane przez Dział Lokalnych Badań Klinicznych polegają na zdobywaniu, nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy w zakresie nauk medycznych w trakcie prowadzonych badań klinicznych w celu tworzenia/ulepszenia nowych leków. Przeprowadzanie i organizacja badań klinicznych w Polsce nie ma charakteru rutynowego, gdyż jest zindywidualizowana i dostosowana do poszczególnych procesów badawczych.

*   Biometrics & Informatics (pol. Dział Biometryki i Rozwiązań Informatycznych w Badaniach Klinicznych)

W ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych dział Biometryki i Rozwiązań Informatycznych w Badaniach Klinicznych przy wykorzystywaniu najnowszych technologii przeprowadza dedykowane analizy, anonimizacje oraz wizualizacje danych wykorzystywanych w konkretnych badaniach klinicznych. Wyniki analiz tego działu uwzględniane są w raportach z badań klinicznych. Dział ten przeprowadza analizy biostatystyczne na potrzeby opracowywania prób klinicznych i ekspertyz statystycznych od momentu projektu protokołu badania klinicznego poprzez narzędzia do gromadzenia danych, aż po analizę raportu z badania klinicznego.

Zatem, przeprowadzanie wskazanych wyżej analiz, ekspertyz przy wykorzystaniu najnowszych technologii polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy w obszarze medycyny/biometryki w celu prowadzenia badań nad nowymi, ulepszonymi lekami. Zadania tego działu nie są rutynowe i powtarzalne, gdyż każde z prowadzonych badań jest inne.

*   Supply Chain (pol. Dział Monitorowania Leków w Badaniach Klinicznych)

Dział ten odpowiada za prowadzenie prac badawczo-rozwojowych poprzez monitorowanie leków w badaniach klinicznych (analiza popytu na lek w trakcie badania, sposobu podawania leku, grup placebo itd ). W trakcie prowadzonych badań klinicznych powyższy dział nadzoruje i koordynuje proces obiegu leków, tj. odpowiednie dawkowanie, jakość, ciągłość oraz sposób podawania leków. Należy podkreślić, że powyższy proces obiegu leków, którym zawiaduje dział, jest zindywidualizowany na potrzeby danego badania. Ponadto, dział ten zajmuje się określaniem/projektowaniem nowych, zmienionych lub ulepszonych parametrów leków, takich jak wygląd, opakowanie, etykieta - na potrzeby prowadzonych badań klinicznych.

Zatem, ta część procesu badań klinicznych oparta o opisany powyżej proces obiegu leków oraz jego usprawnienie jest działaniem obejmującym w swym zakresie nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów (leków). Działania te z uwagi na niepowtarzalność poszczególnych badań klinicznych nie są rutynowe ani powtarzalne.

*   Centralized Monitoring (pol. Dział Centralnego Monitorowania Badań Klinicznych)

Do zadań działu należy identyfikacja i monitorowanie obszarów kreujących ryzyka w ramach prowadzonych badań, a także analiza jakości danych (walidacja danych) i związana z nią identyfikacja zafałszowanych zmiennych mogąca spowodować zaburzenie wyniku analizy statystycznej, a tym samym niepowodzenie badania.

Dział ten po otrzymaniu protokołu badania identyfikuje główne obszary ryzyka oraz określa zindywidualizowane sposoby zarządzania tymi ryzykami. Działania te odbywają się na podstawie informacji z różnych źródeł: m.in. lekarzy, statystyków, monitorów. Powyższy dział weryfikuje czy przekazywane w ramach badania klinicznego dane zostały zgromadzone przy zachowaniu odpowiednich procedur. Realizowane przez ten dział zadania wpływają na usprawnienie procesu badawczego.

Zatem, dział ten poprzez realizowane zadania polegające na analizie jakości danych (walidacji danych) i związanej z nią identyfikacją zafałszowanych zmiennych, będące nieodzowną częścią procesu badań klinicznych wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki i technologii w celu tworzenia/ulepszenia nowych produktów (leków). Działania te z uwagi na indywidualizację procesów nie są rutynowe ani powtarzalne.

*   Data Management Ouality Leaders (pol. Dział Zarządzania Jakością Danych Badań Klinicznych)
    
    Do zadań tego działu należy zarządzanie jakością danych wykorzystywanych w badaniach klinicznych polegające na opracowywaniu nowych, zmienionych, ulepszonych narzędzi badawczych służących zbieraniu i opracowywaniu danych w określonym standardzie (np. w formacie SAS - z ang. Statistical Analysis System, pol. System Analizy Statystycznej), dane demograficzne typu płeć, wiek, pochodzenie itd.
    
    Dział Zarządzania Jakością Danych Badań Klinicznych definiuje również standardy baz danych na potrzeby konkretnych badań klinicznych, które służą do zapewnienia porównywalności danych. Ponadto, dział ten tworzy zindywidualizowane bazy danych oraz zajmuje się opracowywaniem danych w niej zawartych. Efektem pracy są wysokiej jakości dane niezbędne w dalszym procesie badań klinicznych.
    
    Zatem, mając na uwadze innowacyjność i niepowtarzalność tworzonych/ulepszonych narzędzi badawczych służących zbieraniu i opracowywaniu danych przy wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii należy stwierdzić, że działania te realizowane są w celu tworzenia/ulepszenia nowych produktów (leków). Z uwagi na swój charakter nie są one rutynowe ani powtarzalne.
    
    *   Global Trial Safety Review Center (pol. dział Globalnego Bezpieczeństwa Badań Klinicznych)
    
    Badania kliniczne to programy badań nad lekami, prowadzone z udziałem pacjentów, mające na celu określenie, czy nowa forma terapii jest bezpieczna i w jakim stopniu jest skuteczna. Pacjent uczestniczący w badaniach klinicznych narażony może być na nieprzewidziane działania niepożądane, które mogą być wywołane przez badaną substancję. Z uwagi na powyższe, dział ten zajmuje się badaniem, analizą oraz monitorowaniem zdarzeń niepożądanych. Do zadań tego działu należy weryfikacja charakteru objawów oraz ich zgodności z prowadzonymi badaniami klinicznymi. Ponadto, dział ten zajmuje się usprawnianiem procesów identyfikacji oraz oceną zdarzeń niepożądanych, które usprawniają proces badawczy nad danym lekiem.
    
    Zapewnienie bezpieczeństwa pacjentów jest działaniem nadrzędnym w całym procesie badań klinicznych. Zatem wykorzystywanie wiedzy i umiejętności nad usprawnianiem procesów identyfikacji oraz oceny zdarzeń niepożądanych służy tworzeniu/ulepszeniu nowych produktów (leków). Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach tego działu nie ma charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany z uwagi na niepowtarzalność zdarzeń, działań niepożądanych w ramach poszczególnych badań.
    
    *   Enablement (pol. dział Aktywacji Badań Klinicznych)
    
    Dział odpowiada za kompletność procesu prowadzonych badań klinicznych w obszarze m.in. konfiguracji nowych narzędzi pod konkretne badania oraz koordynację i identyfikację ulepszeń realizowanych procesów badawczych.
    
    Do zadań tego działu należy rozwój systemów i narzędzi związanych z badaniami klinicznymi, zapewnienie odpowiednich norm, kompletności narzędzi, jakości i spójności procesu. Ponadto, do zadań tego działu należy tworzenie raportów dotyczących jakości procesów badawczych, których nieprawidłowości mogą mieć wpływ na bezpieczeństwo pacjentów.
    
    Dział jest odpowiedzialny za zapewnienie w trakcie badania klinicznego przestrzegania wymogów dobrej praktyki medycznej. Dodatkowo, dział ten zajmuje się opracowaniem informacji dotyczących bezpieczeństwa w poszczególnych badaniach klinicznych, które następnie są raportowane do komisji etycznych i służą podjęciu decyzji o kontynuacji badań klinicznych. Dział ten zapewnia gotowość inspekcyjną, poprzez gromadzenie i analizę dokumentacji z poszczególnych badań klinicznych na potrzeby organów administracji publicznej. Ponadto, dział ten odpowiedzialny jest za walidację danych z systemów klinicznych do systemów statystycznych w trakcie badania. Zatem, zadania realizowane w ramach tego działu przy wykorzystywaniu wiedzy i umiejętności służą tworzeniu i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów (leków) i procesów badawczych i nie stanowią działań rutynowych ani powtarzalnych.
    
    Reasumując, mając na uwadze powyższe, zadania realizowane przez poszczególne Działy R&D w ramach ścisłej współpracy między nimi, zdaniem Wnioskodawcy prace te w zakresie działalności badawczo-rozwojowej nie mają charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany. Aktywność powyższych Działów R&D polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych leków.
    
    Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że w celu skorzystania z odliczenia B+R wyodrębni w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty działalności badawczo-rozwojowej.
    
    Koszty kwalifikowane - w myśl art. 18d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r. - nie zostaną/nie zostały zwrócone w jakiejkolwiek formie.
    
    Ponoszone wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej będą przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów danego roku.
    
    Ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki Spółka planuje odpisać od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zeznaniach za poszczególne lata podatkowe, w których te wydatki poniesiono.
    
    Będące przedmiotem zapytania wynagrodzenie ponoszone z tytułu stosunków pracy pracowników zatrudnionych do realizacji prac badawczo-rozwojowych są należnościami ze stosunku pracy.
    
    Personel wykonujący prace badawczo-rozwojowe wykonuje wyłącznie czynności w ramach realizacji działalności badawczo-rozwojowej.
    
    Wnioskodawca wnosi o interpretację przepisów w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.
    
    W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
    
    Czy wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w Działach R&D w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej wraz z wydatkami pracowniczymi oraz składkami stanowi koszt kwalifikowany na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową określonej w art. 18d ustawy o CIT?
    
    Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w Działach R&D w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej wraz z Wydatkami Pracowniczymi oraz Składkami stanowi koszt kwalifikowany na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową określonej w art. 18d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017, poz. 2343 ze zm.).
    
    Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, uznaje się m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.
    
    Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, katalog przychodów ze stosunku pracy określony w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT jest wyłącznie przykładowy. O zakwalifikowaniu świadczenia jako przychodu ze stosunku pracy decyduje to, czy określone świadczenie może otrzymać wyłącznie pracownik lub były pracownik, czy również inna osoba nie związana tego rodzaju stosunkiem prawnym. Istotnym jest więc to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia ze stosunkiem pracy (tak w: wyroku NSA z dnia 21 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 86/11; wyroku NSA z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2176/09; wyroku WSA w Warszawie z dnia 4 stycznia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 946/12; por. również wyrok Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z dnia 21 stycznia 2014 r., sygn. akt III AUa 862/13).
    
    Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki, przychodami ze stosunku pracy są wszelkie należności i świadczenia otrzymywane przez pracownika od pracodawcy w związku z wykonywaniem pracy, o ile istnieje związek tego świadczenia z łączącym strony stosunkiem pracy. Wydatki, które dla pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej stanowią przychody ze stosunku pracy, dla Spółki stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
    
    Pracownicy zatrudnieni w Działach R&D Spółki prowadza szereg czynności mających na celu ocenę bezpieczeństwa oraz weryfikację skuteczności stosowania substancji. Pracownicy Spółki są zatrudnieni w celu realizacji badań oraz prac rozwojowych polegających na opracowywaniu, tworzeniu, badaniu, testowaniu i walidacji leków.
    
    Badania kliniczne, stanowiące element procesu prac rozwojowych nad lekiem, są prowadzone przez pracowników Spółki we współpracy z lekarzami, a także specjalistami zatrudnionymi w wyspecjalizowanych ośrodkach. Pracownicy Działów R&D Spółki uczestniczą w pracach nad lekiem, na który składa szereg skoordynowanych ze sobą prac badawczych i rozwojowych wykonywanych na całym świecie w Grupie A. W związku z powyższym należy uznać, że pracownicy zatrudnieni w Działach R&D Spółki, ze względu na charakter prowadzonych prac (udziału w pracach badawczo-rozwojowych) są zatrudnieniu w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.
    
    Zatem, zdaniem Spółki, wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w Działach R&D w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej wraz z wydatkami pracowniczymi oraz składkami stanowi koszt kwalifikowany na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową określonej w art. 18d ustawy o CIT.
    
    Wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych
    
    Zdaniem Spółki, wypłacane pracownikom Wnioskodawcy zatrudnionym w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej wynagrodzenia zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Przepis ten bowiem wprost stanowi, że przychodem ze stosunku pracy są w szczególności m.in. wynagrodzenia zasadnicze oraz wynagrodzenia za godziny nadliczbowe.
    
    Ponadto, obowiązek wypłacania wskazanych wyżej świadczeń nałożony został na pracodawcę na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz U. 2016 poz. 1666 ze zm„ dalej „Kodeks pracy’’). Zgodnie bowiem z art. 13 Kodeksu pracy pracownik ma prawo do godziwego wynagrodzenia za pracę. Natomiast na podstawie art. 1511 Kodeksu pracy, za pracę w godzinach nadliczbowych, oprócz normalnego wynagrodzenia, pracownikowi przysługuje dodatkowo rekompensata pieniężna za godziny nadliczbowe.
    
    Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Spółki, wynagrodzenie zasadnicze jak również wszelkie dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, bez wątpienia stanowią dla pracowników Spółki wynagrodzenia ze stosunku pracy, których wypłata przez pracodawcę uregulowana jest przepisami Kodeksu pracy. W związku z tym stanowią one w całości koszty kwalifikowane na cele ulgi na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.
    
    Składki na ZUS
    
    Jak stanowi art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się: należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. 2017. poz. 1778 ze zm.), w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.
    
    Z tego względu Spółka stoi na stanowisku, że wszelkie finansowane przez pracodawcę składki związane z systemem ubezpieczeń społecznych, jeśli dotyczą wynagrodzeń z tytułu stosunku pracy, otrzymywanych przez pracowników zatrudnionych w Działach R&D w celu realizacji działalności badawczo - rozwojowej będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.
    
    Wynagrodzenie chorobowe oraz inne wypłacane na podstawie szczególnych przepisów Kodeksu pracy
    
    Zdaniem Spółki, wynagrodzenie za czas choroby - w części płaconej przez pracodawcę na podstawie art. 92 § 1 Kodeksu pracy (za pierwsze 33 lub 14 dni niezdolności do pracy w roku kalendarzowym), stanowi dla pracownika należność z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Przychodem takim nie jest jednak zasiłek chorobowy płacony przez ZUS.
    
    Zgodnie z art. 92 § 1 Kodeksu pracy za czas niezdolności pracownika do pracy wskutek: choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego - pracownik zachowuje prawo do 80% wynagrodzenia, chyba że obowiązujące u danego pracodawcy przepisy prawa pracy przewidują wyższe wynagrodzenie z tego tytułu.
    
    Natomiast w przypadku wystąpienia niezdolności do pracy wskutek wypadku w drodze do pracy lub z pracy albo choroby przypadającej w czasie ciąży, jak również poddania się niezbędnym badaniom lekarskim przewidzianym dla kandydatów na dawców komórek, tkanek i narządów oraz poddania się zabiegowi pobrania komórek, tkanek i narządów, podatnik, w tych samych okresach zachowuje prawo do uzyskania od pracodawcy 100% wynagrodzenia (art. 92 § 1 pkt 2 oraz 3 Kodeksu pracy).
    
    Zgodnie z art. 92 ust. 4 Kodeksu pracy, za czas niezdolności do pracy, trwający łącznie dłużej niż 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia, trwający łącznie dłużej niż 14 dni w ciągu roku kalendarzowego, pracownikowi przysługuje zasiłek chorobowy na zasadach określonych w odrębnych przepisach.
    
    Z przetoczonych powyżej przepisów wynika, że pracodawca, w ramach obowiązków wynikających ze stosunku pracy, zobowiązany jest do wypłaty pracownikowi wynagrodzenia za czas - w zależności od wieku pracownika - pierwszych 33 lub 14 dni choroby w roku kalendarzowym. Takie wynagrodzenie, jako świadczenie wypłacane pracownikowi przez pracodawcę w ramach stosunku pracy, stanowi dla pracownika przychód ze źródła, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.
    
    Natomiast za okres choroby przekraczający termin 33 lub 14 dni w trakcie roku kalendarzowego, pracownik uprawniony jest do uzyskiwania zasiłku chorobowego, finansowanego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych (ZUS). Taki przychód pracownika nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, zaliczany jest natomiast do przychodów z innych źródeł.
    
    Na mocy bowiem art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności m.in. zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego. Takie świadczenie będzie stanowiło dla pracownika przychód z innych źródeł, nawet wówczas, gdy pracownik będzie je otrzymywał od pracodawcy.
    
    Nawet jeśli pracodawca, tak jak w przypadku Spółki, wypłaca zasiłek chorobowy pracownikowi, przysługuje mu następnie prawo do potrącenia wypłaconych kwot z jego zobowiązaniem wobec ZUS. Efektywnie więc ciężar ekonomiczny wypłaty zasiłki chorobowego ponosić będzie każdorazowo ZUS, a więc zasiłek taki pozostanie zasiłkiem z ubezpieczenia społecznego.
    
    Z powyższego wynika, że na cele podatkowe następuje rozróżnienie wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, należnego od pracodawcy, oraz zasiłku chorobowego płaconego przez ZUS. Inne jest także źródło tych przychodów, jednak wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy wypłacane przez pracodawcę pozostanie dla pracownika zawsze przychodem z tytułu stosunku pracy.
    
    Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w piśmiennictwie: „Wynikające ze stosunku pracy prawa do świadczeń z ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego stanowią jednak z mocy wyraźnych przepisów odrębne od stosunku pracy źródła przychodów. Jest natomiast dochodem ze stosunku pracy tzw. wynagrodzenie gwarancyjne, wypłacane przez pracodawcę na podstawie art. 92 Kodeksu pracy w ciągu pierwszych 33 dni w roku kalendarzowym nieobecności pracownika z powodu choroby” (Komentarz do art. 12 w: W. Modzelewski, J. Bielawny, M. Słomka, Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyd. 8, Warszawa 2016).
    
    W związku z powyższym, w opinii Spółki, ma ona prawo do uznania kosztów wynagrodzenia chorobowego pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych oraz wynagrodzenia za okres niezdolności do pracy za „koszty kwalifikowane” w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 i dokonać ich odliczenia od podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 18d ust. 1 oraz ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT.
    
    Premie, bonusy i nagrody
    
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się w szczególności m.in. nagrody. Nie zostało w tym przepisie doprecyzowane, czy w przepisie tym mowa jest o nagrodach okolicznościowych i motywacyjnych, czy np. nagrodach związanych z przeprowadzanymi wewnątrzzakładowymi konkursami.
    
    Powinność przyznawania wyróżniającym się pracownikom nagród została uregulowana w przepisach Kodeksu pracy. Zgodnie z art. 105 tej ustawy, pracownikom, którzy przez wzorowe wypełnianie swoich obowiązków, przejawianie inicjatywy w pracy i podnoszenie jej wydajności oraz jakości przyczyniają się szczególnie do wykonywania zadań zakładu, mogą być przyznawane nagrody i wyróżnienia. Z tego względu zdaniem Spółki nie powinno być wątpliwości, że nagrody przyznawane wyróżniającym się pracownikom stanowią dla tych pracowników przychód ze stosunku pracy, bez względu na to, czy na cele wewnętrzne świadczenie takie nazywane jest nagrodą, premią czy też bonusem.
    
    Ponadto, jak wskazuje się w doktrynie, umieszczone w przywołanym przepisie pojęcie „nagrody” powinno być rozumiane szeroko i dotyczy zarówno nagród regulaminowych, jak również uznaniowych: „Pracownicy mogą otrzymywać od pracodawców różnego rodzaju nagrody pieniężne. Mogą one mieć charakter okolicznościowy, incydentalny, lecz zasady ich wypłacania mogą być również stałe, określane w układach zbiorowych czy też przepisach wewnątrzzakładowych. Nagrody pieniężne, o których mowa, stanowią przychód ze stosunku pracy.” (Komentarz do art. 12 w: Bartosiewicz Adam, PIT. Komentarz, wyd. V. LEX 2015).
    
    Biorąc pod uwagę cel omawianego przepisu, zgodnie z którym, wszelkie świadczenia uzyskiwane przez pracownika od pracodawcy w związku z łączącym strony stosunkiem pracy powinny stanowić przychody pracownika ze stosunku pracy. W opinii Spółki, również premie oraz bonusy (zarówno regulaminowe, jak i uznaniowe) powinny zostać uznane za przychód pracowników, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.
    
    W związku z powyższym, Spółka będzie mogła uznać takie świadczenia za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, o ile będą one dotyczyły pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo - rozwojowych.
    
    Premie oraz bonusy nie zostały wprawdzie uregulowane przepisami Kodeksu pracy, jednak ich cel jest analogiczny jak w przypadku nagród: mają motywować pracowników lub nagradzać za zaangażowanie.
    
    Jednocześnie, należy zauważyć, że w praktyce trudne może być rozróżnienie nagród, premii oraz bonusów, gdyż często mają podobny charakter. Z tego względu, zdaniem Spółki, przy interpretowaniu omawianych przepisów nagrody, premie oraz bonusy powinny być traktowane analogicznie.
    
    Ze względu na powyższe, przyznawane przez Spółkę nagrody, premie oraz bonusy pracownicze, jeśli dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych będą mogły dla Spółki stanowić koszty kwalifikowane, w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz Spółka będzie uprawniona dokonać ich odliczenia od podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 18d ust. 1 oraz ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT.
    
    Reasumując, kosztami kwalifikowanymi w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT będą m.in. koszty wynagrodzenia zasadniczego, dodatków za nadgodziny, wynagrodzenia chorobowego, wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy oraz innego wskazanego w przepisach szczególnych Kodeksu pracy, premii, bonusów, nagród, a także składek na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.
    
    A zatem, wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w Działach R&D w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej wraz z wydatkami pracowniczymi oraz składkami stanowi koszt kwalifikowany na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową określonej w art. 18d ustawy o CIT.
    
    W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
    
    Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
    
    Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych wyroków w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że wyroki te, co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.
    
    Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
    
    1.  z zastosowaniem art. 119a;
    2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
    
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku.
    
    Jednocześnie należy wskazać, że ustawą z dnia 9 listopada 2017 r. o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2017 r., poz. 2201) od 1 stycznia 2018 r., zostały wprowadzone zmiany, które odnoszą się do tzw. ulgi badawczo-rozwojowej.
    
    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
    
    Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
    
    Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.