Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-687a/10/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-09-29
Teza: Uznanie za wewnątrzwspólnotową dostawę przemieszenia towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego UE, które zostaną następnie wyeksportowane przez nabywcę na terytorium Nigerii oraz stawka podatku mająca zastosowanie do tej transakcji.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; przewóz-dokumenty przewozowe; stawka-stawki podatku; towar-przemieszczanie towarów; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2010 r. (data wpływu 8 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za wewnątrzwspólnotową dostawę przemieszenia towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego UE, które zostaną następnie wyeksportowane przez nabywcę na terytorium Nigerii oraz stawki podatku mającej zastosowanie do tej transakcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2010 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za wewnątrzwspólnotową dostawę przemieszenia towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego UE, które zostaną następnie wyeksportowane przez nabywcę na terytorium Nigerii oraz stawki podatku mającej zastosowanie do tej transakcji.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka, będąca czynnym podatnikiem VAT w Polsce, prowadzi działalność polegającą m.in. na produkcji oraz sprzedaży personalizowanych kart elektronicznych. Wśród odbiorców towarów znajdują się zarówno podmioty krajowe, jak i zagraniczne.

Dostawy towarów dokonywane były na rzecz nabywcy z siedzibą na terytorium Francji. Kontrahent ten jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej, posługującym się numerem nadanym dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Dostawa zamówionych towarów odbywa się na zasadach Ex Works, t. j. wszystkie obowiązki związane z organizacją transportu, ubezpieczeniem towarów, etc., spoczywają na nabywcy. Spółka uzyskała od kontrahenta informację, iż finalnym miejscem przeznaczenia zakupionych od niej towarów jest terytorium Nigerii, gdzie przedmiotowe towary zostaną przez kontrahenta wyeksportowane. Najpierw jednak towary trafiają fizycznie na terytorium Wielkiej Brytanii (lub innego niż Polska państwa członkowskiego), do wyspecjalizowanego podmiotu zajmującego się sprawami logistyczno-celnymi. Dopiero wtedy następuje rozpoczęcie procedury eksportu poprzez władze celne właściwe dla terytorium, na którym w tym momencie znajdują się towary (np. władze celne Wielkiej Brytanii). Podmiot trzeci, do którego fizycznie trafiają przedmiotowe towary, na tym etapie nie staje się ich właścicielem, a jedynie zajmuje się kwestiami transportowymi i celnymi na zlecenie kontrahenta Spółki. W związku z powyższym Spółka wystawia odpowiednią fakturę VAT, która zawiera, oprócz specyfikacji towaru będącego przedmiotem transakcji, dane kontrahenta, jego numer VAT-UE, oraz wszelkie pozostałe informacje wymagane krajowymi przepisami prawa. Z uwagi na fakt, że zarówno Spółka, jak i podmiot francuski, wchodzą w skład międzynarodowej grupy kapitałowej, a faktura wystawiona przez Spółkę na rzecz kontrahenta stanowi istotny dokument na kolejnych etapach obrotu realizowanych przez kontrahenta (gdyż zawiera specyfikacje nabytego towaru i wskazuje na jego producenta), Spółka podaje na fakturze także ostateczne miejsce przeznaczenia towarów, jakim jest terytorium Nigerii, gdzie towar zostanie wyeksportowany przez kontrahenta.

W związku z tak realizowanymi transakcjami Spółka gromadzi dokumenty transportowe (CMR) potwierdzające, iż towary zostały dostarczone na terytorium Wielkiej Brytanii (ewentualnie innego kraju członkowskiego, z którego dokonywany jest wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty), t. j. na dokumencie CMR jako odbiorca wskazana jest, co do zasady, firma zajmująca się kwestiami logistyczno-celnymi, działająca na rzecz francuskiego kontrahenta. Zdarzają się jednak sytuacje, w których na CMR jako odbiorca towarów wskazany jest bezpośrednio podmiot nigeryjski, będący ostatecznym odbiorcą towarów, jednak nawet w takim przypadku towary trafiają na terytorium innego państwa UE i dopiero tam następuje rozpoczęcie procedury eksportu. Wobec powyższego Spółka gromadzi dodatkowe dokumenty potwierdzające, iż towar został przewieziony na terytorium danego państwa Wspólnoty (np. potwierdzenia wystawione przez kontrahenta francuskiego, kopie innych dokumentów przewozowych potwierdzających wywóz towarów z terytorium innego państwa UE na terytorium Nigerii, kopie eksportowego dokumentu towarzyszącego, itp.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisane dostawy towarów na terytorium innego państwa UE (np. Wielkiej Brytanii) stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%?

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego treść art. 5 ust. 1, art. 13 ust. 1 i 2 oraz art. 42 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), przedstawione transakcje spełniają definicję WDT. Spółka wskazała, że w opisanym stanie faktycznym spełnione są warunki formalne określone w art. 13 ust. 2 ww. ustawy, odnoszące się do osoby nabywcy - nabywca jest podatnikiem podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Nadmieniła, że na podstawie art. 42 ustawy, warunkiem objęcia danej dostawy stawką 0% jest posiadanie przez podatnika przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy określonych dowodów, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Spółka podniosła, że w efekcie dostawy towarów realizowanej przez nią na rzecz nabywcy, następuje wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Ponadto Spółka jest w posiadaniu dokumentów transportowych otrzymanych od przewoźnika, oraz innych, dodatkowych dokumentów potwierdzających, iż towary zostały dostarczone na terytorium innego niż Polska państwa należącego do UE. W konsekwencji dostawą realizowaną przez Spółkę jest dostawa towarów obejmująca swoim zakresem przemieszczenie na rzecz unijnego kontrahenta towarów z terytorium Polski na terytorium innego państwa UE. Natomiast eksport towarów, dokonywany w imieniu kontrahenta, po dostarczeniu towarów na terytorium innego państwa UE i po rozpoczęciu na terytorium tego państwa stosownej procedury eksportowej, stanowi inną, kolejną transakcję, realizowaną tym razem pomiędzy nowym właścicielem towaru (francuskim kontrahentem Spółki), a jego nigeryjskim kontrahentem. W efekcie sam eksport towarów, którego Spółka nie jest stroną, nie wpływa na rozliczenia podatkowe Spółki i pozostaje poza Jej zakresem zainteresowania.

Spółka zauważyła, że w wydawanych interpretacjach Minister Finansów wskazywał, iż w przypadku wywozu towarów z terytorium kraju, w sytuacji, gdy towary finalnie zostają wysyłane na terytorium państwa trzeciego, a rozpoczęcie celnej procedury wywozu ma miejsce na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego, taka transakcja stanowi dla podatnika WDT z terytorium kraju na terytorium innego państwa UE, a następnie, w ramach oddzielnej transakcji, eksport towarów z terytorium tego innego państwa UE poza terytorium Wspólnoty. Wskazała, że stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 17 marca 2010 r. o sygn. IPPP3/443-31/10-2/KC, ja również interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu: z dnia 24 lutego 2010 r. sygn. ILPP2/443-1047/08/10-S/TW oraz 31 marca 2009 r. sygn. ILPP2/443-111/09-2/ISN. Spółka zwróciła uwagę na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 marca 2009 r. sygn. ITPP2/443-1056/08/AK. Po zacytowaniu jej fragmentu podniosła, iż w stanie faktycznym będącym przedmiotem złożonego wniosku, zostały spełnione warunki do uznania dostawy za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy, gdyż kontrahent Spółki jest podmiotem zidentyfikowanym dla transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Reasumując Spółka stwierdziła, iż stoi na stanowisku, że w opisanym stanie faktycznym dokonywane były dostawy towarów stanowiące WDT, a zgromadzona dokumentacja, zgodna z art. 42 ustawy o podatku od towarów i usług, pozwala na zastosowanie do tych dostaw stawki podatku 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W art. 2 pkt 1 cyt. wyżej ustawy wskazano, że przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z pkt 3 ww. przepisu, przez terytorium państwa członkowskiego należy rozumieć terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Wspólnoty Europejskiej.

Terytorium państwa trzeciego to terytorium państwa niewchodzącego w skład terytorium Wspólnoty (art. 2 pkt 5 ustawy).

Stosownie do treści art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu, w tym środków transportu, o których mowa w art. 16 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 288 z 29.10.2005, str. 1), zwanego dalej „rozporządzeniem nr 1777/2005”.

W myśl postanowień art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle zapisów ust. 8 powołanego artykułu, w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Towarami są – stosownie do zapisów art. 2 pkt 6 ustawy - rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na mocy art. 13 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z brzmieniem ust. 2 tego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe zharmonizowane, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Przepis art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, iż miejscem dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy nabywcę lub przez osobę trzecią – jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia ich wysyłki lub transportu do nabywcy.

Zgodnie z regulacją zawartą w ust. 2 ww. przepisu, w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

Ust. 3 cyt. omawianego artykułu wskazuje, iż w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów,
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z ust. 3 ww. artykułu, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do treści art. 42 ust. 1 cytowanej ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2.  podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W ust. 3 powołanego wyżej artykułu wskazano, że dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

*   z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Ust. 11 tegoż artykułu określa, iż w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Na podstawie ust. 12 omawianego artykułu, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za:

1.  okres kwartalny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za następny okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2;
2.  okres miesięczny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatnik za ten kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2.

W przypadkach, o których mowa w ust. 12, otrzymanie dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 (art. 42 ust. 12a ustawy).

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka dokonuje dostaw towarów, na zasadach Ex Works, na rzecz nabywcy z siedzibą na terytorium Francji, będącego zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej. Finalnym miejscem przeznaczenia tych towarów jest terytorium Nigerii, gdzie przedmiotowe towary zostaną przez kontrahenta francuskiego wyeksportowane. Najpierw towary przemieszczane są na terytorium Wielkiej Brytanii (lub innego niż Polska państwa członkowskiego) do wyspecjalizowanego podmiotu zajmującego się sprawami logistyczno-celnymi. Dopiero wtedy następuje rozpoczęcie procedury eksportu za pośrednictwem władz celnych kraju, na terytorium którego w tym momencie znajdują się towary. Podmiot trzeci, do którego fizycznie trafiają przedmiotowe towary, na tym etapie nie staje się ich właścicielem, a jedynie zajmuje się kwestiami transportowymi i celnymi na zlecenie podmiotu francuskiego.

Spółka wystawia fakturę VAT zwierającą m.in. specyfikację sprzedanych produktów i dane kontrahenta francuskiego oraz jest w posiadaniu dokumentu transportowego CMR, w którym - co do zasady - jako odbiorca wskazany jest podmiot zajmujący się kwestiami logistyczno-celnymi, działający w imieniu nabywcy. W sytuacji, kiedy na dokumencie CMR jako odbiorca wskazany jest bezpośrednio podmiot nigeryjski, Spółka gromadzi dodatkowe dokumenty potwierdzające, iż towary zostały przewiezione na terytorium danego państwa Wspólnoty (np. potwierdzenia wystawione przez kontrahenta francuskiego, kopie innych dokumentów przewozowych potwierdzających wywóz towarów z terytorium innego państwa UE na terytorium Nigerii, kopie jednolitego dokumentu towarzyszącego, itp.).

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane powyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż realizowany przez Spółkę wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego na rzecz francuskiego kontrahenta, będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju - w sytuacji, gdy na dokumencie przewozowym jako odbiorca wskazana jest firma zajmująca się kwestiami logistyczno-celnymi, działająca w imieniu ww. podmiotu francuskiego - wyczerpuje znamiona wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Prawo do zastosowania, przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów preferencyjnej, stawki podatku w wysokości 0%, uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu tych towarów poza terytorium Polski. Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów mają dokumenty wskazane w art. 42 ust. 3 ustawy, natomiast dokumenty wymienione w ust. 11 tego przepisu pełnią funkcję uzupełniającą, w przypadku, gdy dokumentacja podstawowa nie potwierdza jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy.

W przypadku ww. transakcji Spółka posiada fakturę VAT, zwierającą m.in. dane nabywcy i specyfikację sprzedanych produktów oraz dokument CMR, w którym jako odbiorcę podano podmiot zajmujący się kwestiami logistyczno-celnymi, działający w imieniu nabywcy. Wobec tego przyjąć należy, że dysponuje dowodami, wymienionymi w art. 42 ust. 3 ustawy, z których wynika, że towary zostały dostarczone nabywcy do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska. Zatem za prawidłowe należało uznać stanowisko, iż w odniesieniu do tego typu transakcji Spółka jest uprawniona do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%.

Z kolei transakcje, gdzie na dokumencie CMR widnieje podmiot nigeryjski, noszą znamiona tzw. transakcji łańcuchowych. Transakcja taka polega na tym, że kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru, przy czym towar ten jest wydawany przez pierwszy podmiot w łańcuchu dostaw, bezpośrednio ostatniemu podmiotowi. W przypadku transakcji łańcuchowej przyjmuje się, że każdy z jej uczestników dokonał własnej, odrębnej dostawy.

Z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej transakcji biorą udział trzy podmioty: Spółka, kontrahent francuski oraz nigeryjski, przy czym pierwszy z nich, t. j. Spółka wydaje towary bezpośrednio ostatniemu nabywcy, t. j. odbiorcy z Nigerii, to mimo, iż ww. towary nie trafiają do drugiego w kolejności podmiotu, t. j. podmiotu francuskiego, uznaje się, zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy, iż dostawy towarów dokonał również i on. Przy tego typu transakcjach przyjmuje się, że dla każdej transakcji odrębnie jest ustalane miejsce dostawy. Skoro dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, zatem tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”.

W opisanej transakcji łańcuchowej występują więc dwie dostawy:

*   pomiędzy Spółką, a kontrahentem z Francji,
*   pomiędzy podmiotem z Francji, a kontrahentem z Nigerii.

W myśl cytowanych wyżej regulacji prawnych, dotyczących miejsca świadczenia przy dostawie towarów (art. 22 ust. 2 i 3 ustawy), jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy, zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy, przyporządkować jego dostawie. Zaznaczenia wymaga, że transport można przyporządkować tylko jednej dostawie. Dla dostawy objętej transakcją łańcuchową, do której nie jest przypisana wysyłka lub transport towaru, miejsce świadczenia dostawy zależy od tego, czy dostawa ta poprzedza wysyłkę lub transport towarów, czy też następuje po niej. Dostawę towarów, która następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

We wniosku podano, iż towary będące przedmiotem transakcji transportowane są przez wyspecjalizowaną firmę działającą na zlecenie kontrahenta z Francji, który będąc jednocześnie nabywcą i dostawcą towaru jest również organizatorem (zleceniodawcą) transportu. W związku z powyższym transport – na podstawie art. 22 ust. 2 i ust. 3 pkt 1 ustawy – należy przyporządkować transakcji pomiędzy Spółką, a podmiotem z Francji. Zatem pierwszą dostawę („ruchomą”) uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów, t. j. w Polsce. Natomiast drugą dostawę, realizowaną przez podmiot francuski na rzecz kontrahenta nigeryjskiego, będącego ostatnim uczestnikiem transakcji, uznaje się za dostawę „nieruchomą” dokonaną - zgodnie z art. 22 ust. 2 i ust. 3 pkt 2 ustawy - w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów, t. j. na terytorium Nigerii.

Oceniając charakter dostawy dokonanej przez Spółkę, która jak wskazano wyżej winna być opodatkowana na terytorium Polski, stwierdzić należy, iż nie stanowi ona eksportu towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż wywóz towarów nie nastąpił z terytorium kraju bezpośrednio poza terytorium Wspólnoty. Ponadto Spółka nie dysponuje dokumentem celnym potwierdzającym rozpoczęcie procedury wywozu towarów z terytorium kraju.

Dostawa produktów wysyłanych przez Spółkę z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego (np. Wielkiej Brytanii), w celu rozpoczęcia procedury celnej eksportu, dokonywana na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (kontrahenta francuskiego), stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego Spółka dokonując tej transakcji ma prawo do zastosowania 0% stawki podatku przy spełnieniu warunków, określonych przepisami art. 42 ustawy. Mając na uwadze fakt, iż na dokumencie przewozowym CMR wskazany jest bezpośrednio podmiot nigeryjski, stwierdzić należy, że Spółka może posłużyć się dokumentami uzupełniającymi (takim jak potwierdzenia wystawione przez kontrahenta francuskiego, kopie innych dokumentów przewozowych potwierdzających wywóz towarów z terytorium innego państwa UE na terytorium Nigerii, kopie jednolitego dokumentu towarzyszącego, itp.), które w konfrontacji z dokumentacją podstawową, określoną w art. 42 ust. 3 ustawy, pozwolą jednoznacznie stwierdzić, że miał miejsce wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie ich kontrahentowi francuskiemu na terytorium innego państwa członkowskiego.

Jednocześnie informuje się, że kwestię uznania za wewnątrzwspólnotową dostawę przemieszenia towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego UE, które zostaną następnie wyeksportowane przez nabywcę na terytorium Nigerii oraz stawki podatku mającej zastosowanie do tej transakcji w odniesieniu do zdarzenia przyszłego rozstrzygnięto w interpretacji nr ITPP2/443-687b/10/AW.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.