Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.348.2020.1.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-16
Teza: W zakresie ustalenia, czy koszty Opłaty za wsparcie transakcyjne związane z nabyciem składników majątkowych w ramach Transakcji powinny w sposób proporcjonalny powiększyć cenę nabycia środków trwałych w rozumieniu art. 16g ust. 3 ustawy o CIT i tym samym powiększać wartość początkową nabytych środków trwałych.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; wydatek; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2020 r. (data wpływu 24 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty Opłaty za wsparcie transakcyjne związane z nabyciem składników majątkowych w ramach Transakcji powinny w sposób proporcjonalny powiększyć cenę nabycia środków trwałych w rozumieniu art. 16g ust. 3 ustawy o CIT i tym samym powiększać wartość początkową nabytych środków trwałych (pytanie nr 1) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty Opłaty za wsparcie transakcyjne związane z nabyciem składników majątkowych w ramach Transakcji powinny w sposób proporcjonalny powiększyć cenę nabycia środków trwałych w rozumieniu art. 16g ust. 3 ustawy o CIT i tym samym powiększać wartość początkową nabytych środków trwałych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

A. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „A.” bądź „Wnioskodawca”) z siedzibą w (…) jest polską spółką celową należącą do grupy kapitałowej. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu od całości osiąganych dochodów na terytorium Polski.

Na podstawie umowy z dnia (…) r. Spółka nabyła od podmiotu niepowiązanego, spółki B. sp. z o.o. (dalej: „Sprzedający”) budynek biurowo - handlowy położony we (…) wraz z gruntem, budowlami oraz innymi składnikami majątkowymi ściśle związanymi z tym budynkiem (dalej: „Transakcja”).

W wyniku Transakcji, Spółka stała się właścicielem nieruchomości komercyjnej, która generuje dla Spółki przychody z tytułu wynajmu, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”). Składniki majątkowe nabyte w ramach Transakcji spełniały kryteria do uznania ich za środki trwałe, o których mowa w art. 16a ustawy o CIT.

Jednocześnie, w związku z nabyciem budynku komercyjnego w ramach Transakcji, Spółka podlega opodatkowaniu podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”).

Powyższa Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT i została udokumentowana fakturą wystawioną przez Sprzedającego. Dodatkowo, w odniesieniu do Transakcji, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, co zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej wydanej dla Spółki w dniu 20 listopada 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.444.2019.3.EW).

Wszelkie środki trwałe nabyte przez A. w ramach Transakcji zostały przekazane do używania oraz jednocześnie wprowadzone do ewidencji środków trwałych Spółki w tym samym dniu, tj. w dniu Transakcji. Wobec tego, efektywnie od (…) r. Spółka amortyzuje nabyte środki trwale dla celów podatkowych (z wyłączeniem gruntów, które nie podlegają amortyzacji dla celów CIT).

Z uwagi na wartość oraz złożoność przedsięwzięcia nabycia aktywów oraz zgodnie z utrwaloną praktyką rynkową, w Transakcję zaangażowanych zostało wiele podmiotów świadczących usługi doradcze, w zakres których wchodziły m.in. badanie due dilligence nieruchomości, doradztwo biznesowe, konsultacje środowiskowe, doradztwo prawne, podatkowe a także koszty związane z prowadzeniem negocjacji itd.

Dodatkowo, kluczową rolę w przygotowaniach do Transakcji odegrali również eksperci C. (dalej: „C.”), spółki w grupie odpowiedzialnej za zakup nowych inwestycji i zarządzanie istniejącymi aktywami. C. w swojej działalności podstawowej zajmuje się inwestowaniem w nieruchomości komercyjne poprzez spółki zlokalizowane na lokalnych rynkach - taką spółką w Polsce jest również Wnioskodawca.

W ramach swojej działalności, C. przeprowadził szereg czynności, które przyczyniły się do finalizacji Transakcji, obejmujące m.in.:

*   identyfikację nieruchomości, gruntów lub projektów budowlanych, które mogą być przedmiotem inwestycji,

*   wsparcie w przygotowaniu dokumentacji związanej z zakupem nieruchomości,

*   nadzór i koordynacja nad procesami due dilligence,

*   przygotowanie raportu podsumowującego inwestycję od strony finansowej i prawnej, a także identyfikującego potencjalne szanse i zagrożenia,

*   wsparcie w przygotowaniu budżetów i projekcji finansowych związanych z wynajmem nieruchomości,

*   wsparcie w uzyskaniu przez Spółkę finansowania na nabycie nieruchomości.

W związku z powyższym, po dacie finalizacji Transakcji, Spółka została obciążona przez D. (dalej: „D.”) jednorazową opłatą obejmującą powyższy zakres wsparcia (ang. transaction fee, dalej: „Opłata za wsparcie transakcyjne”). Faktura z powyższego tytułu została wystawiona w dniu (…) r.

Kwota Opłaty za wsparcie transakcyjne jest kalkulowana jako procent wartości transakcji, co odpowiada zaangażowaniu C. w proces nabycia. Powyższy typ płatności oraz sposób jej kalkulowania funkcjonuje powszechnie w grupie kapitałowej Wnioskodawcy oraz jest zgodny z polityką cen transferowych stosowaną w grupie.

Wnioskodawca zwraca jednocześnie uwagę, że Spółka nie zatrudnia pracowników. W związku z brakiem odpowiednich zasobów osobowych i zaplecza technicznego, przeprowadzenie Transakcji byłoby w praktyce niewykonalne bez wsparcia ze strony grupy kapitałowej w której funkcjonuje Wnioskodawca.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą momentu rozpoznania Opłaty za wsparcie transakcyjne w kosztach uzyskania przychodów. Spółka zaznacza jednocześnie, że jej celem nie jest potwierdzanie czy powyższa opłata mieści się w katalogu usług objętych ograniczeniami wynikającymi z art. 15e ustawy o podatku CIT, ani kwestie związane z zastosowaniem przepisów o cenach transferowych.

Jednocześnie w celu sfinansowania części nabycia nieruchomości, Spółka zaciągnęła kredyt bankowy (dalej: „Kredyt”) w banku (dalej: „Bank”) na podstawie umowy kredytowej zawartej (…) r. (dalej: „Umowa Kredytowa”). Kredyt został udzielony na okres przekraczający rok podatkowy Spółki. Środki z tego Kredytu zostały przeznaczone przez Spółkę na dwa cele:

*   sfinansowanie kwoty VAT transakcji zakupu nieruchomości położonej we (…) oraz na,

*   sfinansowanie opłaty przygotowawczej (ang. arrangement fee, dalej: „Opłata przygotowawcza”). Warunkiem udzielenia Kredytu Spółce było poniesienie na rzecz Banku opłaty przygotowawczej. Opłata ta nie jest formalnie przypisana do poszczególnych okresów kredytowania, zaś jej poniesienie było warunkiem koniecznym do zawarcia umowy kredytowej. Opłata ta została potrącona od kwoty głównej Kredytu w momencie przelewania środków do dyspozycji Spółki. Dodatkowo, w związku z udzieleniem Kredytu Spółka poniosła koszty związane z otwarciem i obsługą rachunków bankowych obsługujących płatności kredytowe (dalej: „Rachunki escrow”). Dla celów niniejszego wniosku wyrażenie „Opłata przygotowawcza” będzie odnosiło się zarówno do opłaty poniesionej na rzecz Banku udzielającego Kredytu jak i do opłat z tytułu użytkowania rachunków escrow.

Zgodnie z art. 39 ust. 4 ustawy o rachunkowości (dalej: „Rachunkowość”), koszt Opłaty przygotowawczej poniesionej w celu pozyskania i obsługi Kredytu został przez Spółkę rachunkowo rozpoznany w czasie przez okres trwania Umowy kredytowej (poprzez rozliczenia międzyokresowe kosztów).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy koszty Opłaty za wsparcie transakcyjne związane z nabyciem składników majątkowych w ramach Transakcji powinny w sposób proporcjonalny powiększyć cenę nabycia środków trwałych w rozumieniu art. 16g ust. 3 ustawy o CIT i tym samym powiększać wartość początkową nabytych środków trwałych?
2.  Czy koszt Opłaty przygotowawczej, zgodnie z art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o CIT, powinien stanowić koszt uzyskania przychodu proporcjonalnie do okresu zawarcia Umowy Kredytowej?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie numer 1. W zakresie pytania numer 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty Opłaty za wsparcie transakcyjne związane z nabyciem składników majątkowych w ramach Transakcji powinny w sposób proporcjonalny powiększyć cenę nabycia środków trwałych w rozumieniu art. 16g ust. 3 ustawy o CIT i tym samym powiększać wartość początkową nabytych środków trwałych.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W świetle powyższego, od środków trwałych nabytych w ramach Transakcji Spółka może dokonywać odpisów amortyzacyjnych na zasadach przewidzianych w ustawie o CIT. Jako, że Spółka osiąga przychody opodatkowane w związku z wynajmem powierzchni w nabytych nieruchomościach, należy jednocześnie uznać, że odpisy amortyzacyjne od nabytych środków trwałych, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, z uwzględnieniem ograniczeń przewidzianych przez przepisy szczególne ustawy o CIT.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia, z uwzględnieniem ust. 2-14.

Za cenę nabycia, stosownie do treści art. 16g ust. 3 ustawy o CIT, uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Ustawa o CIT nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem „koszty związane z zakupem środka trwałego”. W art. 16g ust. 3 ustawy o CIT dotyczącym ustalenia ceny nabycia ustawodawca nie definiuje katalogu kosztów, które powinny być kapitalizowane do wartości początkowej środka trwałego. Wskazany przepis zawiera jedynie katalog przykładowy. W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, za koszty związane z zakupem środka trwałego należy uznać te koszty, które są ponoszone w bezpośrednim związku z zakupem środka trwałego i przyczyniły się do jego dokonania. Ponadto wartość ich powinna być znana przed oddaniem środka trwałego do używania lub powinny dotyczyć rozliczeń obejmujących okres do tego dnia, bez względu na to, kiedy wypada termin zapłaty lub kiedy je poniesiono.

Cena nabycia podlega zatem zwiększeniu o liczne wydatki, które traktowane są jako koszty związane z tym zakupem, które zostały naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Jednocześnie katalog wydatków wymienionych w cytowanym przepisie ma charakter otwarty (przykładowy), którego nie należy interpretować zawężająco.

Biorąc pod uwagę powyższe, aby zatem dane koszty mieściły się w zakresie pojęcia ceny nabycia w rozumieniu art. 16g ust. 3 ustawy o CIT - winny one być bezpośrednio związane z nabyciem środka trwałego oraz naliczone do dnia oddania go do użytkowania.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych - przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 115/10, zgodnie z którym:

„Z przytoczonego obok art. 16g ust. 3 wynika, że wymienienie określonych rodzajów wydatków (ich tytułów) składających się na wartość początkową środka trwałego - nie ma charakteru wyczerpującego. Z togo też względu, mieścić się tu będą również inne koszty, o ile związane są z zakupem środka trwałego i naliczone zostały do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Jednakże pojęcia „kosztów związanych z zakupem” nie można odnosić jedynie do wydatków bezpośrednio związanych z czynnością cywilnoprawną w wynika której podatnik uzyskał własność (współwłasność) rzeczy zaliczonej następnie do środków trwałych. Stwierdzenie, że chodzi o koszty związane z zakupem środka trwałego, a więc przedmiotu kwalifikowanego przez prawo podatkowe, jako rzeczy kompletnej/zdatnej do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywanej przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddanej do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 - uzasadnia stanowisko, że w rozumieniu art. 16g ust. 3 ustawy „koszty związane z zakupem” to koszty związane z operacją zapoczątkowaną uzyskaniem tytułu własności rzeczy i zakończoną oddaniem tej rzeczy do użytku, determinowanego wykonywaną przez podatnika działalnością gospodarczą (albo w celu oddania w najem bądź na podstawie umowy podobnej). Za takim wyznaczeniem zakresu „kosztów związanych z zakupem środka trwałego” przemawia również charakter niektórych kosztów wprost wymienionych w art. 16g ust. 3, jak na przykład kosztów montażu, które zasadniczo nie są związane z nabyciem rzeczy na podstawie czynności cywilnoprawnej, lecz dotyczą przysposobienia rzeczy do użytku w przedsiębiorstwie nabywcy. Na zasadność szerokiego rozumienia „kosztów związanych z zakupem środka trwałego” właśnie jako odpowiedniej operacji, zwraca się uwagę w literaturze (M. Wieczorek-Fronia, M. Grzybowska, J. Zubrzycki, Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, Wrocław 2006 r., s. 110)”.

Podobny pogląd wyraził również WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 6 października 2014 r., sygn. Akt I SA/Gl 119/14, zgodnie z którym:

„(…) z przytoczonego uregulowania wynika, że wymienienie określonych rodzajów wydatków (ich tytułów) składających się na wartość początkową środka trwałego - nie ma charakteru wyczerpującego. Z tego też względu, mieścić się tu będą również inne koszty, o ile związane są z zakupem środkiem trwałego i naliczone zostały do dnia przekazania środka trwałego do używania. Ponadto pojęcia „kosztów związanych z zakupem” nie można odnosić jedynie do wydatków bezpośrednio związanych z czynnością cywilno - prawną, w wyniku której podatnik uzyskał własność rzeczy, zaliczonej następnie do środków trwałych. Stwierdzenie, że chodzi o koszty związane z zakupem środka trwałego, a więc przedmiotu kwalifikowanego przez prawo podatkowe, jako rzeczy kompletnej i zdatnej do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywanej przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą - uzasadnia stanowisko, że w rozumieniu ww. przepisu ustawy podatkowej „koszty związane z zakupem” to koszty związane z operacją zapoczątkowaną uzyskaniem tytułu własności rzeczy i zakończoną oddaniem tej rzeczy do użytku, determinowanego wykonywaną przez podatnika działalnością gospodarczą (tak WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 30 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 115/10). Na zasadność szerokiego rozumienia „kosztów związanych z zakupem środka trwałego” zwraca się uwagę w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych. Pogląd o otwartym charakterze wyliczenia elementów stanowiących składniki ceny nabycia zamieszczonym w art. 16g ust. 3 u.p.d.o.p. wyraził np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1234/09 oraz w wyroku z dnia 21 stycznia 2012r., sygn. akt II FSK 1350/10”.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy, poniesiona Opłata za wsparcie transakcyjne jest ściśle związana z nabyciem aktywów, gdyż jej poniesienie było warunkiem niezbędnym do pomyślnego zakończenia Transakcji i oddania do użytku nabytych środków trwałych. Wynika to z faktu, iż Wnioskodawca nie posiada zasobów osobowych i zaplecza technicznego, które pozwoliłyby mu samodzielnie zrealizować Transakcję. Tym samym uzasadnione jest stwierdzenie, iż bez wsparcia ze strony C., przeprowadzenie rzeczonej Transakcji byłoby w praktyce niewykonalne i bez poniesienia powyższej opłaty nie doszłoby do nabycia aktywów (środków trwałych).

Ponadto, należy zaznaczyć, że wartość Opłaty za wsparcie transakcyjne była znana w momencie dokonania Transakcji, gdyż metodologia jej wyliczenia została oparta o wartość przedmiotu Transakcji, która była znana jeszcze przed datą wprowadzenia środka trwałego do rejestru.

Wnioskodawcy zwraca jednocześnie uwagę w związku z tym, że na traktowanie podatkowe Opłaty za wsparcie transakcyjne na gruncie CIT nie powinna wpływać data otrzymania faktury dokumentującej powyższą usługę. Ustawodawca w art. 16g ust. 3 ustawy o CIT posłużył się bowiem sformułowaniem „kosztów naliczonych” nie zaś „kosztów poniesionych”. Mając na uwadze, że racjonalny ustawodawca takiego zabiegu dokonał świadomie, wnioskować należy, że sam fakt naliczenia, a więc możliwości ich określenia przed oddaniem środka trwałego do użytkowania jest wystarczający dla możliwości ujęcia ich w cenie zakupu środka trwałego. Innymi słowy wystarczającym jest, by wielkość kosztów była znana przed oddaniem środka trwałego do użytkowania, tak jak to miało miejsce w przedstawionym stanie faktycznym.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, ekonomicznie uzasadnionym jest, by poniesiona w związku z nabyciem aktywów Opłata za wsparcie transakcyjne powiększała wartość początkową środków trwałych nabytych w ramach Transakcji.

Jednocześnie, ze względu na fakt, iż nie jest możliwe bezpośrednie przypisanie ponoszonej Opłaty za wsparcie transakcyjne do pojedynczych aktywów (środków trwałych) nabytych w ramach Transakcji, w ocenie Spółki, jej wartość powinna być alokowana proporcjonalnie do wszystkich środków trwałych nabytych w ramach Transakcji (np. z zastosowaniem klucza wartościowego), tym samym powiększając wysokość dokonywanych od nich odpisów amortyzacyjnych.

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym, koszty Opłaty za wsparcie transakcyjne związane z nabyciem składników majątkowych w ramach Transakcji, powinny w sposób proporcjonalny powiększyć cenę nabycia środków trwałych, o której mowa w art. 16g ust. 3 ustawy o CIT i tym samym zwiększyć wartość początkową nabytych środków trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie ustalenia, czy koszty Opłaty za wsparcie transakcyjne związane z nabyciem składników majątkowych w ramach Transakcji powinny w sposób proporcjonalny powiększyć cenę nabycia środków trwałych w rozumieniu art. 16g ust. 3 ustawy o CIT i tym samym powiększać wartość początkową nabytych środków trwałych (pytanie nr 1) - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: Ustawa o CIT), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Ponoszone koszty należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, przy czym związek ten nie musi być bezpośredni.

W związku z powyższym, kosztem uzyskania przychodów jest taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Definicja sformułowana w Ustawie o CIT ma charakter ogólny i z tego względu każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawno - podatkowej. Wyjątkiem od tej reguły jest sytuacja, gdy Ustawa o CIT wyraźnie wskazuje przynależność danego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną możliwością powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Co do zasady wydatki na nabycie usług wsparcia transakcyjnego poniesione w związku z nabyciem nieruchomości komercyjnych spełniają definicję kosztów uzyskania przychodów przewidzianą w ustawie o CIT, ponieważ zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. Należy bowiem wskazać, że wydatki na zakup przedmiotowych usług niewątpliwie przyczyniają się w sposób ogólny do osiągnięcia przez Spółkę przychodów podatkowych (z tytułu wynajmu powierzchni), gdyż dzięki poniesieniu tych wydatków Spółka podjęła decyzję o zakupie przedmiotowych nieruchomości, które stały się dla Spółki źródłem przychodów. Tak więc związek poniesionych wydatków z przychodami Spółki jest bezsporny, gdyż wydatki te ponoszone są w celu uzyskania przychodów przez Spółkę. Rozstrzygnięcia wymaga jedynie fakt, czy wydatki te powinny zostać alokowane do wartości początkowej środków trwałych składających się na nieruchomości i być zaliczane do kosztów podatkowych Spółki poprzez odpisy amortyzacyjne, czy powinny stanowić koszt podatkowy Spółki w momencie ich poniesienia.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

1.  wydatków na:
    1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
    2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
    3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia;

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 16c ustawy o CIT amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych lub służących działalności społeczno-wychowawczej prowadzonej przez spółdzielnie mieszkaniowe,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2 i 2a,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności;

\- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Na podstawie z art. 16d ust. 2 ustawy o CIT składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h dokonywanie odpisów amortyzacyjnych ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z przepisami podatkowymi, w analizowanym przypadku, podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środków trwałych składających się na nabyte nieruchomości z wyłączeniem działek gruntu, które nie podlegają amortyzacji podatkowej.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia, z uwzględnieniem ust. 2 - 14.

Jednocześnie za cenę nabycia, stosownie do treści art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT, uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem „koszty związane z zakupem środka trwałego”. W art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT dotyczącym ustalenia ceny nabycia ustawodawca nie definiuje katalogu kosztów, które powinny być kapitalizowane do wartości początkowej środka trwałego. Wskazany przepis zawiera jedynie katalog przykładowy. W rezultacie, za koszty związane z zakupem środka trwałego należy uznać te koszty, których wielkość do zapłaty jest znana przed oddaniem środka trwałego do używania lub które dotyczą rozliczeń obejmujących okres do tego dnia, bez względu na to, kiedy wypada termin zapłaty lub kiedy je poniesiono. Niemniej jednak, art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT nie odnosi się do wszystkich kosztów, które w jakikolwiek sposób mają związek z nabyciem środka trwałego. Z treści tego przepisu jednoznacznie bowiem wynika, że do wartości początkowej nabytych środków trwałych należy zaliczyć tylko te wydatki, które są ściśle związane z ich nabyciem, tj. takie, bez których poniesienia nabycie środków trwałych byłoby niemożliwe.

Należy zwrócić uwagę na fakt, że definicja „ceny nabycia”, na którą składają się kwota należna zbywcy oraz koszty związane z zakupem odnosi się do czynności dokonanej i wskazuje, że w zakresie analizowanego pojęcia mieszczą się tylko te koszty, których poniesienie przyniosło skutek w postaci nabycia środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, a w analizowanym przypadku nieruchomości.

W związku z powyższym należy uznać, że do kosztów warunkujących nabycie nieruchomości, które powinny zostać alokowane na wartość początkową nieruchomości, należy zaliczyć wyłącznie cenę nabycia tej nieruchomości oraz koszty związane bezpośrednio z jej nabyciem, bez których poniesienia prawnie skuteczne nabycie nieruchomości nie byłoby możliwe, są to np. koszty obsługi notarialnej zawarcia ostatecznej umowy nabycia nieruchomości, które dla swojej ważności wymagają formy aktu notarialnego. Natomiast pozostałe wydatki poniesione w związku z nabyciem środków trwałych, bądź wartości niematerialnych i prawnych jako pośrednio warunkujące ich nabycie, jak np. koszty due diligence, analiz prawnych i finansowych, itp., stanowią zasadniczo koszty pośrednio związane z przychodem w rozumieniu art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, które powinny zostać co do zasady uznane za koszty uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia.

Odnosząc się zatem do przedstawionych w stanie faktycznym kosztów, we wniosku określonych jako „Opłata za wsparcie transakcyjne” ponoszonych przez Spółkę w związku z nabyciem Nieruchomości, na które składają się m.in. wydatki na:

*   identyfikację nieruchomości, gruntów lub projektów budowlanych, które mogą być przedmiotem inwestycji,

*   wsparcie w przygotowaniu dokumentacji związanej z zakupem nieruchomości,

*   nadzór i koordynacja nad procesami due dilligence,

*   przygotowanie raportu podsumowującego inwestycję od strony finansowej i prawnej, a także identyfikującego potencjalne szanse i zagrożenia,

*   wsparcie w przygotowaniu budżetów i projekcji finansowych związanych z wynajmem nieruchomości,

*   wsparcie w uzyskaniu przez Spółkę finansowania na nabycie nieruchomości,

należy wskazać, że koszty te nie są kosztami ściśle związanymi z zakupem Nieruchomości, ponieważ ich poniesienie nie jest warunkiem koniecznym dla dokonania zakupu, lecz wiążą się z procesem decyzyjnym. Wymienione przez Wnioskodawcę usługi mają charakter usług doradczych, których poniesienie spowoduje jedynie ułatwienie podjęcia decyzji co do zasadności i racjonalności przedsięwzięcia, nie warunkuje natomiast samego zakupu nieruchomości będącej potencjalnym źródłem przychodów podatkowych Wnioskodawcy. W rezultacie, poniesienie tych wydatków nie ma wpływu na wartość początkową składników majątkowych nabytych przez Wnioskodawcę w ramach opisanej Transakcji.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki określone jako „Opłata za wsparcie transakcyjne” nie mogą powiększać wartości początkowej środków trwałych składających się na zakupione nieruchomości i być zaliczane do kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne.

Na powyższe stanowisko organu nie ma wpływu fakt, kiedy usługi te zostaną wykonane i kiedy dokumentujące je faktury zostaną wystawione i otrzymane przez Spółkę (tj. przed, czy po nabyciu Nieruchomości). Zdaniem organu, poniesioną przez Wnioskodawcę „Opłatę za wsparcie transakcyjne” należy zakwalifikować do kosztów pośrednich, związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Należy także wskazać, że dla ustalenia momentu rozpoznania kosztów dla celów podatkowych konieczna jest ocena charakteru związku przyczynowo - skutkowego istniejącego pomiędzy tymi wydatkami, a osiąganymi przychodami. W ustawie o CIT wyróżniono bowiem koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), odrębnie normując zasady ich rozpoznania dla celów podatkowych (art. 15 ust. 4, 4b-4d Ustawy o CIT). Ustawa o CIT nie zawiera natomiast legalnych definicji ww. pojęć. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W takim przypadku możliwe jest zidentyfikowanie wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie koszty, które mogą być przypisane do określonych wyrobów bądź usług.

Z kolei pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione dla ich osiągnięcia. Wydatki te nie pozostają w ścisłym związku z konkretnymi przychodami, tj. brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Zdaniem organu ponoszone przez Wnioskodawcę „Opłaty za wsparcie transakcyjne” stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów, ponieważ ich poniesienie ma związek z uzyskaniem przychodów przez Spółkę, ale nie jest związane z żadnym konkretnym przychodem. Moment zaliczenia tych wydatków do kosztów podatkowych Spółki należy określić zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zdaniem organu, poniesiona przez Wnioskodawcę „Opłata za wsparcie transakcyjne”, o której mowa w opisie stanu faktycznego stanowi dla Spółki koszty pośrednio związane z przychodami Wnioskodawcy pochodzącymi z inwestowania w nieruchomości komercyjne (z najmu), dlatego też przedmiotową opłatę Spółka powinna zaliczyć do kosztów podatkowych w momencie ich poniesienia, tj. na dzień ujęcia w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury, a nie alokować jej do wartości początkowej środków trwałych składających się na nieruchomości dla celów amortyzacji podatkowej.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, koszty Opłaty za wsparcie transakcyjne związane z nabyciem składników majątkowych w ramach Transakcji, powinny w sposób proporcjonalny powiększyć cenę nabycia środków trwałych, o której mowa w art. 16g ust. 3 ustawy o CIT i tym samym zwiększyć wartość początkową nabytych środków trwałych, jest nieprawidłowe.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz wyroków sadów administracyjnych należy wskazać, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane orzeczenia nie stanowią źródła prawa, wiążą strony jedynie w konkretnej indywidualnej sprawie. Zawartych w nich rozstrzygnięć nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Ponadto, co istotne, powołane przez Wnioskodawcę wyroki zapadły w odmiennych od przedstawionego we wniosku stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.