Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-972/12/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-01-24
Teza: Czy poniesione przez sprzedającego spadkobiercę na podstawie umowy zlecenia z Kancelarią Adwokacką udokumentowane koszty pomocy prawnej adwokata w regulacji prawa własności zbytej nieruchomości, warunkujące w istocie jej nabycie i późniejsze zbycie, mogą stanowić koszty odpłatnego zbycia pomniejszające wartość wyrażoną w cenie określonej w umowie - decydując o wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowych od osób fizycznych, będącego podstawą do opodatkowania podatkiem dochodowym? Czy kosztem uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6 d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ww. ustawy nabytej w drodze spadku mogą być poniesione i udokumentowane na podstawie umowy zlecenia zawartej z Kancelarią Adwokacką przez sprzedającego spadkodawcę koszty adwokata, bez którego pomocy prawnej w regulacji prawa własności zbytej nieruchomości nie byłoby możliwe jej zbycie?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; pomoc-pomoc prawna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2012 r. (data wpływu 26 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów odpłatnego zbycia oraz kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów odpłatnego zbycia oraz kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przed II wojną światową poprzednicy prawni Wnioskodawcy byli właścicielami nieruchomości -działek nr 57/3 i 57/4 (obecna numeracja) położonych w miejscowości C. (obecnie K.). Działki te zostały wniesione jeszcze przed II wojną światową jako aport do Spółki X. Udziałowcami ww. Spółki byli poprzednicy prawni Wnioskodawcy. Spółka nigdy nie rozpoczęła działalności i w toku niżej wskazanych postępowań sądowych była reprezentowana przez kuratora.

Po wojnie działki nr 57/3 i nr 57/4 znalazły się w bezumownym korzystaniu posiadaczy.

Działka nr 57/3 w wyniku zasiedzenia stwierdzonego na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 15 marca 2007 r. - wydanego w sprawie stanowiła z dniem 1 stycznia 1999 r. własność A. L. i następnie jej spadkobierców niespokrewnionych z Wnioskodawcą (byli to mieszkańcy z tzw. kwaterunku).

Działka nr 57/4 była zajmowana bezumownie przez S. M., który prowadził na niej warsztat.

W takim stanie prawnym rozpoczął działalność adwokat działający na zlecenie matki Wnioskodawcy.

W toku postępowań sądowych prowadzonych przez ww. adwokata ustalono jednak co następuje.

Od dnia 1 stycznia 1960 r. właścicielem działki nr 57/3 położonej w K. był S.M. Zmarł on w 1979 r. a jego jedynym spadkobiercą została siostra J. M., która zmarła w 1981 r. Jej jedynym spadkobiercą została A. J.-S., która zmarła w dniu 17 listopada 2010 r. a jej spadkobiercami zostali B.S. i Wnioskodawca. W Lwh nr 312 (księga wieczysta) cały czas jako właściciel wykazana była Spółka X z/s w K.

Na przełomie 1964/1965 r. Z. L., J. L., A. L., M. L., K. L. i B. L. (obecnie P.) zamieszkali w lokalu mieszkalnym nr 2 położonym w K. (działka 57/4). Z. L. i J. L. byli małżeństwem, a ich dzieci to A. L., M. L., K. L. i B. L. (obecnie P.). Budynek ten położony był na działce, na której znajdował się ogród. Ten ogród i budynek stanowiły jedną całość gospodarczą. Wpisane były one do wykazu hipotecznego, a jako właściciel była wpisana Spółka X. Działki nosiły oznaczenia I. kat. 27/5,148/3,35/4. Obecnie dom położony jest na działce, która nosi oznaczenie 57/4, a część dawnego ogrodu położona jest na działce 57/3.

Po wprowadzeniu się do domu rodzina L., jak i pozostałe rodziny z tzw. kwaterunku zamieszkujące w przedmiotowym domu mogły korzystać z ogrodu. Prawo do korzystania z ogrodu związane było z faktem zamieszkiwania w przedmiotowym budynku. Odbywało się to za zgodą S. M., a po jego śmierci za zgodą A. J.-S., która reprezentowała J. M. jako jej pełnomocnik (J. M. była siostrą S. M., a tym samym jego jedynym spadkobiercą). Po śmierci J.M., tj. od 1981 r., A. J.-S. w dalszym ciągu zarządzała nieruchomością. Za prawo korzystania z nieruchomości rodzina L. płaciła czynsz, płaciła również za prawo korzystania z ogrodu, aczkolwiek nie były to regularne płatności. Później za korzystanie z ogrodu rodzina L. miała utrzymywać porządek. Z. L. ostatni czynsz zapłacił w 1979 r. Nikt z rodziny L. nie płacił żadnych podatków z tytułu posiadania nieruchomości ani żadnych innych należności publiczno - prawnych. Z płatnościami czynszu również były problemy z uwagi na fakt, że budynek i lokale mieszkalne były w bardzo złym stanie. Rodzina L. domagała się, aby właściciel wykonał remont. Nikt z rodziny L. nie uważał się za właściciela jakiejkolwiek części przedmiotowej nieruchomości. Nikt z rodziny L. nie oświadczył S. M., J. M. lub A. J.-S., że to oni są właścicielami. Członkowie rodziny L. uważali, że mają prawo do korzystania z ogrodu, ale nie na zasadzie własności tylko na zasadzie najmu lub dzierżawy. Za właścicieli uważają się dopiero od dnia postanowienia sądu, tj. od dnia 15 marca 2007 r. Postanowieniem z dnia 15 marca 2007 r. Sąd Rejonowy w K. stwierdził, że A. L. nabyła z dniem 1 stycznia 1999 r. w drodze zasiedzenia działkę nr 57/3 położoną w K. Pismem z dnia 12 stycznia 1987 r. A. J.-S. oświadczyła, że w związku z oświadczeniem J. L. o rezygnacji z prawa do korzystania z ogrodu umowę uznaje za rozwiązaną z dniem 21 marca 1987 r. i wezwała J. L. do usunięcia wszystkich rzeczy z ogrodu.

W 2000 r. A. J.-S. wydała nieruchomość Spółce X z uwagi na fakt, że to spółka formalnie widniała jako właściciel przedmiotowej nieruchomości.

A. J.-S. - poprzednik prawny Wnioskodawcy zawarła w lutym 2009 r. umowę z Kancelarią Adwokacką zlecając adwokatowi uregulowanie stanu prawnego nieruchomości składającej się z dwóch sąsiadujących ze sobą działek położonych w K., ustalając wynagrodzenie wynikowe w wysokości procentowej od wartości nieruchomości w wypadku wygrania sprawy. Termin płatności ustalono na czas po zakończeniu regulacji prawnej obu nieruchomości we wszystkich aspektach oraz ich sprzedaży. W istocie, z uwagi na stwierdzone zasiedzenie, chodziło również o odzyskanie prawa własności.

Działki wpisane były w Lwh jako własność Spółki X w K. Co do jednej z nich istniało prawomocne postanowienie o zasiedzeniu przeciwko spółce na rzecz osoby trzeciej. Przedmiotem regulacji było więc przeprowadzenie postępowań sądowych o zasiedzenie całej nieruchomości na rzecz poprzednika prawnego A. J.-S., co zostało pozytywnie zakończone prawomocnym postanowieniem Sądu z dnia 20 października 2009 r. z ustaleniem nabycia prawa własności na dzień 1 stycznia 1960 r. W odniesieniu do jednej z działek została na tej podstawie oraz na podstawie ciągu spadków założona księga wieczysta, do której wpisano jako właściciela A. J.-S. (sierpień 2010 r.).

Sprawa dotycząca drugiej z działek, tj. 57/3 trwała nadal w formie postępowania o wznowienie postępowania sądowego o zasiedzenie.

W toku spraw regulacyjnych, dnia 17 listopada 2010 r. A. J.-S. zmarła. Spadek po niej został stwierdzony aktem notarialnym z dnia 30 grudnia 2010 r. na rzecz jej dwóch synów: Wnioskodawcy i B. S. w równych wysokościach. W Lhw cały czas jako właściciel wykazana była Spółka X w K.

Spadkobiercy wchodząc w ogół praw i obowiązków wynikających z umowy zlecenia zawartej z Kancelarią Adwokacką, celem zrealizowania umowy zlecenia, udzielili pełnomocnictw temu samemu adwokatowi, który kontynuował sprawę. Zgodnie z art. 747 k.c. w braku odmiennej umowy zlecenie nie wygasa ani wskutek śmierci dającego zlecenie, ani wskutek utraty przez niego zdolności do czynności prawnych.

W maju 2011 r. - a więc już po śmierci A. J.-S. - została zakończona sprawa sądowa dotycząca prawa własności drugiej działki. Sąd prawomocnym postanowieniem z dnia 6 maja 2011 r., wznawiając postępowanie sądowe, zmienił prawomocne postanowienie o zasiedzeniu na rzecz osoby trzeciej i oddalił jej wniosek, co oznaczało, iż właścicielami działki stali się spadkobiercy A. J.-S.

Na podstawie postanowienia sądowego z dnia 20 października 2009 r. o zasiedzeniu i dziedziczenia po matce, do księgi wieczystej zostali wpisani jej spadkobiercy, w tym Wnioskodawca, z uwagi na deklaratoryjny charakter orzeczeń potwierdzających prawo własności (zasiedzenie, stwierdzenie nabycia spadku).

Obie działki, po uregulowaniu ich prawa własności, znalazły się w jednej księdze wieczystej jako nieruchomość.

Obie działki zostały zgłoszone jako przedmiot spadku, a spadkobiercy uzyskali zaświadczenie o niezaleganiu z podatkiem spadkowym.

W lipcu 2012 r. powyższa nieruchomość składająca się z dwóch działek została sprzedana. W akcie notarialnym sprzedaży nieruchomości część ceny przekazana została bezpośrednio na rachunek Kancelarii Adwokackiej - zgodnie z umową zlecenia z dnia 10 lutego 2010 r. zawartą przez A.J.-S. z ww. kancelarią. Kancelaria wystawiła z tego tytułu sprzedającym, tj. spadkobiercom A.J.-S. fakturę VAT obejmującą umówione wynagrodzenie.

Reasumując, aby osiągnąć zamierzony cel i aby możliwe było doprowadzenie do sprzedaży konieczne było przeprowadzenie następujących postępowań sądowych, za które wypłacono adwokatowi na podstawie faktury VAT wynagrodzenie:

*   sprawa o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym postanowieniem z dnia 13 marca 2007 r. stwierdzającym zasiedzenie działki na rzecz A. L. - zakończona prawomocnie postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 6 maja 2011 r. wznowieniem postępowania i zmianą postanowienia poprzez oddalenie wniosku A. L. o zasiedzenie,
*   sprawa o zasiedzenie przez poprzednika prawnego A. J.- S. S. M. - własności działek 57/3 i 57/4 - sprawa zakończona uwzględnieniem wniosku postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 20 października 2009 r. i postanowieniem Sądu Okręgowego w K. z dnia 14 kwietnia 2010 r.
*   sprawa - postępowanie przed Sądem Rejonowym - o sprostowanie nazwiska S. M.,
*   sprawa o wszczęcie postępowania pojednawczego celem wydania przez spadkobierców A. L. działki 54/3
*   sprawa przeciwko S. M. o wydanie części nieruchomości 57/4 - wyrok eksmisyjny.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy poniesione przez sprzedającego spadkobiercę na podstawie umowy zlecenia z Kancelarią Adwokacką udokumentowane koszty pomocy prawnej adwokata w regulacji prawa własności zbytej nieruchomości, warunkujące w istocie jej nabycie i późniejsze zbycie, mogą stanowić koszty odpłatnego zbycia pomniejszające wartość wyrażoną w cenie określonej w umowie - decydując o wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowych od osób fizycznych, będącego podstawą do opodatkowania podatkiem dochodowym?
2.  Czy kosztem uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6 d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ww. ustawy nabytej w drodze spadku mogą być poniesione i udokumentowane na podstawie umowy zlecenia zawartej z Kancelarią Adwokacką przez sprzedającego spadkodawcę koszty adwokata, bez którego pomocy prawnej w regulacji prawa własności zbytej nieruchomości nie byłoby możliwe jej zbycie?

Zdaniem Wnioskodawcy udokumentowane i poniesione w chwili zbycia nieruchomości koszty adwokata ustalone na podstawie umowy z Kancelarią Adwokacką i uzależnione od wysokości ceny sprzedaży stanowią koszt odpłatnego zbycia pomniejszający cenę określoną w umowie sprzedaży będącą podstawą do ustalenia przychodu w rozumieniu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Poniesione i udokumentowane na podstawie umowy zlecenia koszty adwokackie związane z uregulowaniem stanu prawnego nieruchomości, uzależnione od wysokości ceny sprzedaży i płatne przy zbyciu nieruchomości, stanowią koszt uzyskania przychodu.

Podstawę opodatkowania stanowi dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Kosztami odpłatnego zbycia są wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością) - por. np. interpretacja indywidualna z dnia 10 grudnia 2009 r. IBPBII/2/415-910/09/NG. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi jednak istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Nie budzi wątpliwości w orzecznictwie i w doktrynie, że do kosztów odpłatnego zbycia można zaliczyć wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy, na podstawie której podatnik zbywa nieruchomości (opłata notarialna) czy koszty i opłaty sądowe związane ze zbyciem nieruchomości, a także wynagrodzenie dla biura obrotu nieruchomościami zapłacone w związku z tą sprzedażą (np. interpretacje indywidualne z dnia 9 listopada 2010 r. IPPB1/415-705/10-4/ES, z dnia 29 grudnia 2008 r. IBPBII/2-415-17/08/MW).

W piśmie IS w Poznaniu z 28 lutego 2005 r., BD-F/415-70/05, odnośnie do kosztów, o których mowa w art. 19 ust. 1 PDOFizU, stwierdzono m.in.:

"(\`(...)\`) tutejszy organ podatkowy stwierdza, iż ustawodawca, stanowiąc, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest jej wartość pomniejszona o koszty sprzedaży, nie wskazuje, jakie koszty należy uważać za koszty sprzedaży. Należy w związku z tym zaznaczyć, iż do kosztów sprzedaży zalicza się tylko te koszty, które musiały być poniesione, aby mogło dojść do sprzedaży."

Doradztwo prawne adwokata/radcy prawnego przy zbywaniu nieruchomości jest kategorią zbliżoną do kategorii wydatków związanych z pośrednictwem w obrocie nieruchomościami. Należy tu mieć na uwadze szczególne kwalifikacje tych podmiotów, przejawiające się w reglamentacji zawodu adwokata/radcy prawnego oraz pośrednika w obrocie nieruchomościami, co oznacza, że są to podmioty fachowe, które nie mogą być zastąpione przez inne podmioty. W okolicznościach niniejszej sprawy bez pomocy profesjonalnego pomocnika osoba bez wykształcenia i doświadczenia prawniczego nie byłaby w stanie nic zdziałać.

Regulacja prawna dokonana przez adwokata prawa własności nieruchomości była w przedmiotowej sprawie warunkiem koniecznym stworzenia możliwości jej zbycia. Koszt tej regulacji musi być traktowany jako koszty odpłatnego nabycia bądź (przy czym skutek prawny jest tu identyczny niezależnie od kwalifikacji) jako nakład na nieruchomość. Bez poniesienia ww. konieczności kosztów adwokata czynność nie mogłaby dojść do skutku wobec braku prawnych możliwości - prawo własności przedmiotowych nieruchomości w księgach wieczystych było wpisane na rzecz osób trzecich. Z kolei bez tego kosztu, jeśli przyjąć, iż miał charakter nakładu - wartość rynkowa nieruchomości była w istocie zerowa.

Umowa zawarta z Kancelarią Adwokacką miała na celu podejmowanie wszelkich działań faktycznych i prawnych zmierzających do uregulowania prawa własności przedmiotowej nieruchomości (§ 1 umowy zlecenia). Wynagrodzenie uzależnione było od osiągniętego rezultatu w postaci odzyskania mienia. W trakcie wykonywania zlecenia okazało się konieczne przeprowadzenie kilku skomplikowanych postępowań sądowych, których przedmiotem było prawo własności sprzedawanych następnie nieruchomości, a także sprostowanie wpisów w księgach wieczystych - uregulowany stan prawny nieruchomości jest warunkiem korzystnej sprzedaży.

Koszt regulacji prawa własności zbywanej nieruchomości spadkowej, pokryty przez spadkobierców na podstawie umowy zlecenia, która nie wygasła w chwili śmierci spadkodawcy, lecz była kontynuowana w efekcie sukcesji generalnej wszystkich praw i obowiązków spadkodawcy, musi być zatem traktowany jako niezbędny koszt jej odpłatnego zbycia, podlegający odliczeniu od ceny wskazanej w umowie. Między usługami adwokata w okolicznościach niniejszej sprawy a zbyciem nieruchomości istnieje silny i konieczny związek polegający na tym, że gdyby nie doszło do wykonania usługi polegającej na uregulowaniu stanu prawnego nieruchomości, nie doszłoby do jej zbycia.

Art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi uzupełnienie ogólnej zasady wyrażonej w art. 19 ust. 1 ww. ustawy. Wskazać tu można, że koszty odpłatnego zbycia - zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zmniejszają przychód, a koszty uzyskania przychodu (tj. koszty nabycia i nakłady) -zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zmniejszają dochód.

Z art. 22 ust. 6 c i 6 d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku (jak w niniejszej sprawie), darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Takim nakładem jest niewątpliwie koszt usługi prawnej adwokata polegającej na uregulowaniu stanu prawnego nieruchomości, przy czym należy mieć na uwadze, iż jedynie całość podjętych przez adwokata działań mogła doprowadzić do ostatecznego rezultatu w postaci zbycia. Innymi słowy - bez uregulowania stanu prawnego, zbycie nieruchomości w ogóle by nie nastąpiło. Stosując zasadę wykładni prawa argumentum a minori ad maius, jeśli kosztem uzyskania przychodu mogą być nakłady zwiększające wartość rzeczy, to tym bardziej za koszty takie muszą zostać uznane nakłady dające rzeczy jakąkolwiek wartość, stwarzające wartość rynkową i umożliwiające zbycie.

Koszt uregulowania sytuacji prawnej nieruchomości nie może być traktowany jako dług spadkowy. Umowa zlecenia zawarta przez poprzedniczkę prawną Wnioskodawcy (spadkodawczynię) nie wygasła. Należy mieć tu na uwadze sukcesję generalną (dziedziczenie) a także treść art. 747 k.c, po myśli którego w braku odmiennej umowy zlecenie nie wygasa ani wskutek śmierci dającego zlecenie, ani wskutek utraty przez niego zdolności do czynności prawnych. Po śmierci spadkodawczyni adwokat nadal prowadził działania. Dopiero po śmierci spadkodawczyni działania w odniesieniu do całości nieruchomości zostały zakończone. Dopiero po śmierci spadkodawczyni stało się wymagalne roszczenie o zapłatę wynagrodzenia. Zakończeniem realizacji umowy zlecenia zawartej z adwokatem po wpisaniu obu spadkobierców do ksiąg wieczystych była sprzedaż nieruchomości, założona w umowie jako warunek zapłaty. Spadkobiercy (w tym Wnioskodawca) regulując zobowiązanie, regulowali de facto własne zobowiązania związane ze sprzedawaną nieruchomością jako koszt jej zbycia. O długu spadkowym można mówić wówczas, gdy jest on wymagalny za życia spadkodawcy, co nie ma miejsca w okolicznościach niniejszej sprawy.

Jednocześnie został spełniony warunek z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustalona została na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Odmienne rozstrzygnięcie opisanego wyżej zagadnienia prowadziłoby w istocie do sytuacji podwójnego opodatkowania tej samej kwoty - z jednej bowiem strony Kancelaria Adwokacka wystawiając faktury zgodnie z umową, obejmujące część ceny odprowadzi od wystawionych faktur podatek dochodowy oraz VAT, z drugiej strony - ta sama kwota brutto - jeśli nie dokona się odliczenia kwoty wynagrodzenia adwokata od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym zbycia przedmiotowej nieruchomości - będzie opodatkowana zryczałtowanym 19-procentowym podatkiem płaconym przez Sprzedających na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podwójne opodatkowanie jest korzystnym zjawiskiem związanym z budową systemu podatkowego. Dwukrotne opodatkowanie tej samej kwoty narusza konstytucyjne i konwencyjne normy dotyczące prawa własności i równości. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 czerwca 2010 r. (I FSK 972/09) stwierdzono: „podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 84 oraz art. 217 Konstytucji RP". Podobny pogląd przyjął WSA w Szczecinie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Przy tym, pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Natomiast w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów, z uwagi na to, iż Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość w drodze spadku, zastosowanie znajduje art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Przepis art. 22 ust. 6d ww. ustawy w sposób jednoznaczny wskazuje co może być kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku.

Jak wynika z ww. przepisu cytowanego powyżej do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku zaliczane są wyłącznie:

*   udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość,
*   kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Żadnej z powyższych kategorii nie stanowi więc kwota wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia zawartej z adwokatem przez spadkodawczynię Wnioskodawcy celem uregulowania stanu prawnego nieruchomości, w szczególności zaś tytułem przeprowadzenia następujących postępowań sądowych:

*   o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym postanowieniem z dnia 13 marca 2007 r. stwierdzającym zasiedzenie działki na rzecz A. L. - zakończona prawomocnie postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 6 maja 2011 r. wznowieniem postępowania i zmianą postanowienia poprzez oddalenie wniosku A. L. o zasiedzenie,
*   o zasiedzenie przez poprzednika prawnego A. J.- S. (spadkodawczyni Wnioskodawcy) S. M. - własności działek 57/3 i 57/4 - sprawa zakończona uwzględnieniem wniosku postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 20 października 2009 r. i postanowieniem Sądu Okręgowego w K. z dnia 14 kwietnia 2010 r.
*   o sprostowanie nazwiska S. M.,
*   o wszczęcie postępowania pojednawczego celem wydania przez spadkobierców A. L. działki 54/3
*   przeciwko S. M. o wydanie części nieruchomości 57/4 - wyrok eksmisyjny.

Reasumując, w przypadku sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) nabytej (nabytego) przez Wnioskodawcę w drodze spadku kwota wynagrodzenia uiszczona tytułem pomocy prawnej nie może zostać uwzględniona przy ustalaniu podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi bowiem ani kosztów odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, 80-219 Gdańsk Al. Zwycięstwa 16/17 po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.