Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.55.2018.1.BK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-26
Teza: w zakresie ustalenia, czy usługa przygotowania produkcji, której cena pokrywa koszty zakupu matrycy i jej wdrożenia do produkcji stanowi element działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); usługi; zezwolenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 lutego 2018 r. (data wpływu do Organu 12 lutego 2018 r.), uzupełnionym 14 marca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy usługa przygotowania produkcji, której cena pokrywa koszty zakupu matrycy i jej wdrożenia do produkcji stanowi element działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych -**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2018 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy usługa przygotowania produkcji, której cena pokrywa koszty zakupu matrycy i jej wdrożenia do produkcji stanowi element działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W dniu 14 marca 2018 r. wniosek został uzupełniony.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca sp. z o.o. (dalej również jako: „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „Strefa”, „SSE”) na podstawie Zezwolenia 1 z 21 maja 2014 r. oraz Zezwolenia 2 z 7 czerwca 2017 r.

Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i dystrybucja profili (kształtowników) aluminiowych o bardzo szerokim zastosowaniu - produkty Spółki mogą być wykorzystywane przez podmioty z wielu różnych branż m.in. jako części różnorakich maszyn i urządzeń. Wskazana produkcja profili wymaga zastosowania matryc, niezbędnych w procesie wyciskania. W toku produkcji profili aluminiowych Spółka wykorzystuje matryce różnego rodzaju. Oprócz standardowych matryc wykorzystywanych do produkcji profili o najbardziej typowych kształtach mogących zaspokajać potrzeby wielu różnych klientów często zdarza się, że Spółka stosuje matryce dostosowane do indywidualnych potrzeb konkretnego klienta. Wnioskodawca dokonuje zakupu matryc, w tym dopasowanych do indywidualnych potrzeb konkretnego klienta, u podmiotów zewnętrznych. W sytuacji matrycy o niestandardowym kształcie dedykowanej dla celów produkcji danego typu profili (o niestandardowych kształtach) przeznaczonych dla konkretnego (zindywidualizowanego) klienta, nie istnieje możliwość wykorzystania takiej matrycy w innym procesie produkcyjnym dedykowanym innemu klientowi (niniejsze wynika niekiedy m.in. nawet z postanowień umownych uzgodnionych z danym klientem).

W związku z powyższym, w sytuacji gdy konkretna matryca jest dedykowana procesowi produkcyjnemu prowadzonemu dla jednego klienta, a spodziewany wolumen (wielkość produkcji) z tej matrycy jest zbyt niski aby zamortyzować koszt jej zakupu, Wnioskodawca zazwyczaj przenosi ekonomicznych ciężar nabycia takiej matrycy bezpośrednio na klienta dla którego jest ona dedykowana. Ma to miejsce, co do zasady, według jednego z poniższych schematów:

1.  Spółka po nabyciu matrycy od podmiotu zewnętrznego sprzedaje ją następnie do klienta (odbiorcy wyrobu gotowego powstającego przy wykorzystaniu danej matrycy - profilu aluminiowego). Matryca taka jest własnością klienta, ale fizycznie pozostaje w zakładzie Spółki (na terenie Strefy) i jest wykorzystywana do produkcji profili dla tego konkretnego klienta. W wyjątkowych, jednostkowych przypadkach matryca jest zbywana na rzecz firmy leasingowej (matryca sprzedawana jest firmie leasingowej, która leasinguje ją klientowi Spółki; analogicznie - sama matryca w dalszym ciągu pozostaje na terenie zakładu Spółki na terenie SSE i wykorzystywana jest do produkcji profili na rzecz klienta) - dalej również jako „Scenariusz 1”.
2.  Spółka sprzedaje klientowi usługę przygotowania produkcji, której cena pokrywa koszty zakupu matrycy i jej wdrożenia do produkcji. Matryca ta pozostaje własnością Spółki, znajduje się ona również na terenie Strefy i jest wykorzystywana do produkcji profili dla tego konkretnego klienta (dalej również jako: „Scenariusz 2”).

Spółka podkreśla, że formułuje swoje poniższe pytania oraz stanowiska, rzecz jasna przy założeniu, że produkty finalne wytwarzane przy użyciu takiej matrycy (tj. profile aluminiowe) będą wyrobami powstającymi w wyniku działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia (w ramach przedmiotu działalności określonego w zezwoleniu), a zatem ich sprzedaż będzie generować przychody alokowane do przychodów korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2017 r. poz. 2343 ze zm.; dalej „updop”).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wynik (tj. odpowiednio dochód lub strata) generowany na transakcji sprzedaży usługi przygotowania produkcji (zgodnie ze Scenariuszem 2) stanowi element działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, wynik (tj. odpowiednio dochód lub strata) generowany na transakcji sprzedaży usługi przygotowania produkcji (zgodnie ze Scenariuszem 2) stanowi element działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2017 r. poz. 2343 ze zm.; dalej „updop”).

Uzasadniając powyższe twierdzenie Wnioskodawca wskazał, iż zgodne z art. 7 updop przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

Z kolei, jak wynika z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. 2017 r., 1010 ze zm.; dalej „ustawa o SSE”), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 tej ustawy, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy (winno być: specjalnej strefy ekonomicznej) na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 SSE (winno być: ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielonej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości zgodnie z odrębnymi przepisami.

W konsekwencji, zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy. Warunkami skorzystania ze strefowego zwolnienia podatkowego są zatem:

*   posiadanie zezwolenia na prowadzenie określonego rodzaju działalności na terenie Strefy oraz
*   uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej objętej zakresem tego zezwolenia prowadzonej fizycznie na terenie Strefy.

A contrario, działalność gospodarcza, która nie spełnia kumulatywnie ww. przesłanek stanowi działalność pozastrefową, tj. opodatkowaną na zasadach ogólnych.

Spółka prowadzi na terenie SSE działalność polegającą przede wszystkim na produkcji profili aluminiowych, w tym wykorzystywanych jako części różnorakich maszyn i urządzeń, wykonując tym samym działalność produkcyjną, handlową i usługową objętą zakresem uzyskanego Zezwolenia. W celu prowadzenia działalności i wytwarzania produktów na terenie Strefy konieczne jest dokonywanie zakupu matryc od podmiotów zewnętrznych, przeznaczonych do produkcji profili o określonych parametrach. W wielu przypadkach, przed rozpoczęciem produkcji profili, z powodów ekonomicznych, matryce (zakupione przez Spółkę w związku ze złożeniem przez klienta zamówienia na dane profile) podlegają zbyciu na rzecz podmiotu dla którego wyłącznie będą produkowane profile z wykorzystaniem tych przystosowanych matryc. Matryce te pozostają w zakładzie Spółki i wykorzystywane są wyłącznie do działalności prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia.

W opinii Spółki przeniesienie „ciężaru” nabycia matrycy na klienta poprzez sprzedaż usługi przygotowania do produkcji jest częstym zjawiskiem występującym m.in. w branży produkcji profili aluminiowych (w wielu innych branżach taki schemat jest również powszechnie stosowany) - w szczególności niniejsze ma miejsce w przypadku wykorzystania matryc przystosowanych do indywidualnych potrzeb konkretnego klienta oraz rzecz jasna równolegle przy założeniu, że spodziewany wolumen (wielkość produkcji) z tej matrycy jest zbyt niski aby zamortyzować koszt jej zakupu.

Matryca o niestandardowym kształcie ze względu na swój zindywidualizowany charakter może zostać wykorzystana tylko dla celów działalności strefowej - ponieważ:

*   może być wykorzystana wyłącznie w działalności objętej konkretnym zamówieniem, w tym przypadku działalności związanej z produkcją wyrobu strefowego (profili) na potrzeby finalnego odbiorcy,
*   nie może co do zasady zostać zbyta innemu zleceniodawcy,
*   zbycie matrycy przez Spółkę nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest determinowane sprzedażą wyrobu strefowego (tj. profilu aluminiowego) - finalny odbiorca nie jest zainteresowany nabyciem wyłącznie samych matryc, lecz dla niego wartością dodaną jest otrzymanie profili aluminiowych (będących wyrobami strefowymi), które powstały przy stosowaniu tych matryc i nabycie matrycy jest tylko elementem pośrednim (o subsydiarnym charakterze) mającym na celu uzyskanie przez niego wyrobów strefowych (profili).

Wydatki poniesione na zakup matryc stanowią zatem wydatki dokonane w związku z prowadzoną działalnością w Strefie.

Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, iż w przypadku schematu rozliczenia zakładającego brak zbycia matrycy na rzecz odbiorcy profili, matryca pozostaje własnością Spółki, a w konsekwencji właściwy dla niej odpis amortyzacyjny pomniejsza wynik na działalności zwolnionej („strefowej”) - z uwagi na fakt wykorzystania matrycy do celów produkcji na terenie SSE wyrobów wskazanych w treści zezwolenia.

Powyższe uwagi mają również zastosowanie do sprzedaży przez Spółkę usługi przygotowania produkcji obejmującej nabycie matrycy oraz wdrożenie jej do produkcji (w tym wariancie matryca pozostaje własnością Spółki, od jej wartości dokonywane są odpisy amortyzacyjne wpływające na wynik działalności zwolnionej - brak jest w ocenie Spółki podstaw by przychód osiągnięty z tytułu świadczenia usługi przygotowania produkcji rozpoznawać w ramach odrębnego źródła przychodu - jako podlegający opodatkowaniu). Wskazana usługa niewątpliwie związana jest z podstawową działalnością Spółki tj. produkcją profili aluminiowych (stanowiącej działalność strefową). Ma ona służebny charakter w stosunku do tej działalności, ponieważ jest ona świadczona w celu umożliwienia rozpoczęcia produkcji wyrobu strefowego i warunkuje jej przeprowadzenie. Klient uiszcza wynagrodzenie za przygotowanie produkcji w celu późniejszego zakupu gotowych profili aluminiowych (o danym kształcie), usługa przygotowania produkcji nie jest sama w sobie odrębną (niezależną) usługą świadczoną przez Spółkę, ale usługą nierozerwalnie związaną z następującą po niej produkcją wyrobu strefowego (tj. profilu aluminiowego). Bez następczej produkcji strefowej (zwolnionej) usługa ta traci swój ekonomiczny sens (co oczywiste żaden klient nie zamawia samej usługi przygotowania produkcji, gdy nie ma intencji następnie zakupić produktów strefowych Spółki). W konsekwencji nielogicznym byłoby klasyfikowanie (dla celów podatkowych) usługi przygotowania produkcji inaczej niż działalności głównej, do której ona się odnosi tj. obejmującej produkcję profili aluminiowych.

W związku z tym dochód uzyskany ze sprzedaży usługi przygotowania produkcji strefowej dla konkretnego klienta, jako integralnie związany z tą produkcją strefową, powinien być alokowany do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop ze względu na swój pomocniczy (subsydiarny) charakter w stosunku do tej działalności i nierozerwalny z nią związek.

Spółka raz jeszcze wskazuje, że świadczenie usług przygotowania produkcji ma miejsce wyłącznie w związku z produkcją profili dla określonego klienta (brak jest niniejszych transakcji, które miałyby miejsce niejako „w oderwaniu” od samej produkcji profili przez Spółkę).

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca wskazał interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 7 lutego 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.1102.2016.1.PC; 20 marca 2014 r., Znak: IBPBI/2/423-1729/13/JD, 1 lutego 2013 r., Znak: IBPBI/2/423-52/13/AK oraz 3 listopada 2011 r., Znak: IBPBI/2/423-981/11/AK, w której organ stwierdził, iż w związku z powyższym ponieważ specjalistyczne oprzyrządowanie jest wykorzystywane do produkcji prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie odpowiedniego zezwolenia to koszty nabycia oprzyrządowania winny zostać zaliczone do kosztów działalności strefowej. Również wynik (tj. odpowiednio dochód lub strata) na transakcji sprzedaży tego oprzyrządowania wpływa na wysokość dochodu z tytułu działalności strefowej, zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 29 maja 2015 r., Znak: ILPB3/4510-1-97/15-2/KS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi 18 kwietnia 2013 r., Znak: IPTPB3/423-27/13-2/KJ;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy 3 listopada 2011 r., Znak: ITPB3/423-432a/11/AW, w której organ uznał, iż w przedmiotowej sprawie nabycie specjalistycznego oprzyrządowania jest elementem produkcji Wnioskodawcy, a proces produkcyjny dotyczy wyrobów określonych w zezwoleniu. Oznacza to, iż ponoszone koszty warunkują możliwość produkcji wyrobów określonych w zezwoleniu. Należy więc uznać, że dotyczą one przychodów osiąganych z działalności prowadzonej na terenie strefy, tym samym są kosztem uzyskania przychodów z działalności strefowej. Reasumując - w przedmiotowym stanie faktycznym - koszty ponoszone przez Spółkę na nabycie oprzyrządowania do produkcji, mają związek z prowadzoną działalnością na terenie SSE. W konsekwencji, ww. koszty winny zostać zaliczone do kosztów działalności strefowej. Jednocześnie w interpretacji z tego samego dnia Znak: ITPB3/423-432d/11/AW organ ten stwierdził, iż skoro specjalistyczne oprzyrządowanie jest wykorzystywane do wytworzenia produktu finalnego, co związane jest bezpośrednio z prowadzoną przez Spółkę działalnością w strefie, to przychody i koszty związane z jego zbyciem generują dochód z działalności prowadzonej przez podatnika w strefie. Tym samym dochód ten, w części, w jakiej związany jest z działalnością objętą zezwoleniem, będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że wynik z tytułu usługi przygotowania produkcji (Scenariusz 2); tj. odpowiednio dochód albo strata powinien zostać alokowany do działalności zwolnionej z opodatkowania, tj. korzystającej ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie nadmienić należy, że z dniem 1 stycznia 2018 r. zmianie uległo brzmienie przepisu art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych

(t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm.) zgodnie z którym, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22, i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z tego źródła przychodów. Jednakże zmiana ta nie ma wpływu na wydane rozstrzygnięcie.

Wskazać należy przy tym, że w kontekście zadanego pytania, wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku, przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia była ocena stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie dot. ustalenia, czy usługa przygotowania produkcji, której cena pokrywa koszty zakupu matrycy i jej wdrożenia do produkcji stanowi element działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób, przy założeniu, że produkty finalne wytwarzane przy użyciu matrycy (…) będą wyrobami powstającymi w wyniku działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia (w ramach przedmiotu działalności określonego w zezwoleniu), którą to okoliczność przyjęto jako nie podlegający weryfikacji element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a,
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.