Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-739/11-3/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-08-18
Teza: Opisane świadczenia polegające na udostępnianiu materiałów POS punktom sprzedażowym i lokalom stanowią nieodpłatne świadczenia usług związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą (w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: ekspozycja; przekazanie-przekazanie do używania; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; reklama; użyczenie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2011r. (data wpływu 16 czerwca 2011r.) uzupełnione pismem z dnia 20 lipca 2011r. (data wpływu 25.07.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego świadczenia usług - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego świadczenia usług. Przedmiotowy wniosek zawierał braki formalne. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 07.07.2011r. wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Głównym obszarem działalności Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „B”) jest dystrybucja wyrobów tytoniowych marek produkowanych w ramach grupy kapitałowej B. W ramach prowadzonej działalności Spółka podejmuje szereg przedsięwzięć mających na celu wspieranie sprzedaży dystrybuowanych marek wyrobów. Działania te zmierzają do zapoznania kontrahentów (zarówno obecnych jak i potencjalnych) i konsumentów z szeroką gamą produktów Spółki, a przez to zachęcenia ich do nabywania oferowanych towarów. W konsekwencji działania Spółki przyczyniają się do zwiększenia sprzedaży dystrybuowanych przez B wyrobów.

W związku z powyższym, Spółka udostępnia punktom sprzedaży (np. sklepom, marketom, stacjom benzynowym) a także lokalom usługowym z tzw. sektora HoReCa (a więc hotelom, restauracjom i kawiarniom – Hotel / Restaurant / Cafe) różnego rodzaju materiały merchendisingowe (tzw. materiały POS). Materiałami tymi są przede wszystkim elementy wyposażenia mające na celu informowanie konsumentów o asortymencie Spółki oraz komunikowanie treści związanych z jej ofertą, tj.:

*   standy, ekspozytory, prezentery, gabloty (różnego rodzaju stojaki reklamowe wykonane zazwyczaj z tektury, plastiku, metalu lub drewna i przeznaczone do wystawienia w punkcie sprzedaży produktów oferowanych przez Spółkę. Materiały, z których wykonane zostały standy i ekspozytory, zawierają elementy informacyjne dotyczące sprzedawanych produktów tytoniowych (oznaczone są np. marką produktów Spółki). Służą one do prezentacji produktów Spółki,
*   szelf-linery (listwy półkowe służące do porządkowania paczek papierosów dystrybuowanych przez Spółkę ułożonych na półkach np. w sklepach detalicznych),
*   back-walle, podajniki (regały z zamieszczonymi w nich produktami oferowanymi do sprzedaży przez Spółkę),
*   kiwaki - wobblery (ulotki papierowe, tekturowe lub plastikowe, zawieszone na cienkim, przezroczystym pasku plastikowym, przy pomocy którego są one umieszczane przy ladach lub regałach sklepowych. Główny element kiwaka stanowi ulotka, której zasadniczą funkcją jest przekazanie treści informacyjnych dotyczących produktów tytoniowych Spółki, poprzez zdjęcia lub rysunki produktów itp.),
*   kasetony (wykonane z plastiku lub szkła znaki informacyjne zawierające markę papierosów sprzedawanych przez Spółkę),
*   cash-plate´y (wykonane z tworzyw sztucznych tace do wydawania reszty klientom danego punktu sprzedaży),
*   ramy na plakaty (w nich umieszczane są plakaty z treściami informacyjnymi dotyczącymi produktów Spółki), maty i plakaty (o charakterze informacyjnym dotyczące produktów Spółki),
*   koszopopielnice (wystawiane najczęściej w obiektach Horeca jak kluby, puby itp.)

Materiały te umieszczane są nieodpłatnie przez przedstawicieli handlowych Spółki w punktach sprzedaży oraz lokalach Horeca. Niektóre z elementów wyposażenia przeznaczonych do eksponowania oferowanych przez Spółkę wyrobów tytoniowych, zawierają również pojedyncze, nieprzeznaczone do sprzedaży, paczki papierosów określonych marek. Przykładowo wewnątrz udostępnianych ekspozytorów znajdują się pojedyncze (najczęściej jedna lub dwie) paczki papierosów, które nie podlegają obrotowi handlowemu — stanowią one jedynie rodzaj wizualizacji dla potencjalnych klientów i nie powinny być sprzedawane. W przypadku, gdy klient obiektu pragnie nabyć dany rodzaj papierosów, sprzedaje się mu paczkę z innej puli, przeznaczonej do celów handlowych na zasadach analogicznych do pozostałych towarów oferowanych przez dany obiekt. W pewnym uproszczeniu, we wskazanych przypadkach pojedyncze paczki papierosów umieszczane w udostępnianym wyposażeniu stanowią jego element.

Udostępnienie poszczególnych materiałów POS następuje zasadniczo w dwóch formach, w zależności od ich wartości. W przypadku materiałów o wartości wyższej (przede wszystkim podajniki i backwalle) zawierana jest umowa o ustanowienie użytkowania poszczególnych materiałów. Z kolei w odniesieniu do elementów wyposażenia o mniejszej wartości (koszopopielnice, cash platy itp.) udostępnienie następuje na podstawie regulaminów wręczanych przez przedstawicieli handlowych Spółki osobom zarządzającym danym punktem sprzedażowym lub lokalem.

Zgodnie z treścią zarówno umów jak i regulaminów właścicielem udostępnianych materiałów pozostaje B, a dany punkt sprzedaży lub lokal może jedynie korzystać z nich w ustalony sposób — przede wszystkim przedmioty te mają służyć ekspozycji, sprzedaży lub informowaniu o towarach produkowanych lub dystrybuowanych przez Spółkę i nie powinny być wykorzystywane do poprawy ekspozycji produktów innych firm (zwłaszcza konkurentów B). W przypadku zużycia lub zniszczenia danego materiału, przedstawiciel handlowy Spółki powinien wymienić go na nowy egzemplarz, o ile zniszczenie lub zużycie nie było efektem niewłaściwego używania materiału. Każdy z udostępnianych materiałów przekazywany jest do używania z zastrzeżeniem jego zwrotu (po ustalonym okresie lub zakończeniu współpracy z danym punktem sprzedaży lub lokalem Horeca). Zdarzają się jednak przypadki, kiedy kontrahenci bez własnej winy nie są w stanie zwrócić poszczególnych materiałów łub ich elementów, ze względu na ich zużycie, zniszczenie, utratę, itp. Jeżeli okazałoby się, że powyższe ustalenia nie są przestrzegane (np. udostępniony przedmiot był wykorzystywany w sposób sprzeczny z umową lub regulaminem), wówczas przedstawiciel handlowy Spółki może odebrać materiały od kontrahenta, który nie dotrzymał warunków współpracy.

Realizacja powyższych założeń współpracy kontrolowana jest przez przedstawicieli handlowych Spółki (ewentualnie przez osoby, którym Spółka zleciła taką kontrolę) odwiedzających okresowo poszczególne lokale i punkty sprzedaży. Osoby te weryfikują m.in., czy materiały POS Spółki pozostają w miejscach, w których zostały umieszczone przez przedstawicieli handlowych Spółki, czy są wykorzystywane zgodnie z ustaleniami (np. czy nie są one wykorzystywane w celu ekspozycji produktów innych firm), czy stopień ich zużycia nie uzasadnia ich wymiany (Spółce zależy, aby materiały te cechowały się odpowiednią estetyką, były nieuszkodzone itp.). Opisane czynności należą do obowiązków służbowych wyznaczonych osób.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy opisane powyżej świadczenia Spółki, polegające na udostępnianiu materiałów POS punktom sprzedażowym i lokalom Horeca stanowią nieodpłatne świadczenie usług związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą (w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem?

Spółka stoi na stanowisku, iż opisane powyżej świadczenie Spółki, polegające na udostępnianiu materiałów POS punktom sprzedażowym i lokalom Horeca stanowi nieodpłatne świadczenie usług związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą (w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Stanowisko Spółki znajduje uzasadnienie zarówno w treści przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535, ze zm., w stanie prawnym po 1 kwietnia 2011 r., . dalej: „ustawa o VAT”) jak i interpretacjach organów podatkowych, w tym właściwego w sprawie niniejszego wniosku Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Odpłatna dostawa towarów

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy tym przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem dostawy jak właściciel oznacza, że odbiorca towaru musi uzyskać możliwość rozporządzania towarem, choćby jedynie w ekonomicznym sensie tego pojęcia. Władztwo to nie może być ograniczone, co do określonego terminu bądź warunku, niezależnego od odbiorcy towarów.

W sytuacji udostępniania materiałów POS przez Spółkę nie mamy do czynienia ze skutecznym prawnie ani ekonomicznie przekazaniem władztwa (jak wskazano Spółka pozostaje ich właścicielem, a ustalenia z kontrahentami wyraźnie przewidują zarówno zakaz rozporządzania udostępnionymi przedmiotami, jak i określa sposób ich wykorzystywania). Tym samym w omawianych przypadkach nie dochodzi do dostawy — w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Tak również tut. Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji z dnia 21 września 2007r. (IPPP1-443-185/07-2/RK):

\- „Spośród czynności przeniesienia prawa rozporządzenia towarami jak właściciel” można wymienić takie czynności jak: sprzedaż, zamianę oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu, tj. nie tylko uprawnienia do korzystania z nabytych towarów, ale i obciążenia oraz wyzbycia się własności. Jeżeli zatem Spółka, przekaże sklepom do użytkowania na podstawie zawartych z nimi umów standy, kiwaki (wobblery), busstopy, pop-upy (tuby) oraz kosze, które będą służyć wspieraniu sprzedaży produktów Spółki, a sklepy zobowiązane będą do eksponowania przy użyciu tych przedmiotów - wyłącznie towarów Spółki z zastrzeżeniem ich zwrotu w przypadku niedotrzymania warunków użytkowania, to nie można mówić o przeniesieniu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, a tym samym o dostawie tych towarów. Zatem czynność ta nie stanowi dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 i 2 ustawy.”

Analogiczne stanowisko, wyłączające z zakresu VAT nieodpłatne udostępnianie materiałów reklamowych Organy prezentowały również w innych interpretacjach, por: interpretacje DIS w Warszawie z 21 września 2007 r., IPPP1-443-185/07-2/RK (przekazywanie materiałów merchandisingowych przez podmiot handlujący artykułami chemicznymi), z 28 października 2008r. IPPP2/443-1267/08-2/KK (przekazywanie materiałów merchandisingowych przez hurtownika elektroniki), interpretacje DIS w Poznaniu z 20 kwietnia 2010r., sygn. ILPP2/443-156/10-4/MN (przekazanie ekspozytorów reklamujących produkowane przez udostępniającego płytki ceramiczne) oraz z 6 czerwca 2010r., sygn. ILPP1/443-541/10-2/AI (przekazanie regałów ekspozycyjnych przez podatnika handlującego tekstyliami).

Powyższej konkluzji nie zmienia treść art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez dostawę towarów należy rozumieć również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

Jak wskazano w opisie okoliczności faktycznych, zgodnie z treścią zarówno zawieranych przez Spółkę umów jak i regulaminów, na podstawie których udostępnia się materiały kontrahentom - każdy z materiałów przekazywany jest do używania z zastrzeżeniem zwrotu (po ustalonym okresie lub zakończeniu współpracy). Brak zwrotu danego urządzenia lub jego elementu wystąpić może jedynie w wyjątkowych okolicznościach, jeżeli będzie on niemożliwy ze względu na niezawinione przez kontrahenta zniszczenie towaru, jego zużycie lub utratę. Okoliczności te nie tylko nie stanowią „normalnych zdarzeń przewidzianych umową”, ale nawet potencjalnie nie powodują przejścia prawa własności na kontrahenta — a co najwyżej wygaśnięcie praw Spółki (np. przy zużyciu materiału).

Okoliczność, że w wyniku takiego zużycia czy też zniszczenia nie dojdzie do zwrotu towarów, nie może być podstawą do zakwestionowania pierwotnego zamiaru, z jakim działała Spółka, tj. przekazania materiałów do używania z zastrzeżeniem zwrotu.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 20 lutego 2008 r. (sygn. ILPPI/443-416/07-2/BD), podzielający pogląd, iż:

„Wynikające np. ze zwykłego używania rzeczy zużycie, jest bowiem elementem ryzyka gospodarczego, jakie nieodłącznie związane jest z udostępnianiem tego typu Materiałów. Okoliczność, że w wyniku takiego zużycia nie dojdzie do zwrotu towarów, nie może być podstawą do zakwestionowania pierwotnego zamiaru z jakim działała Spółka, tj. przekazania Materiałów do używania z zastrzeżeniem zwrotu. Zatem Spółka przekazując Materiały, każdorazowo działa z intencją świadczenia nieodpłatnej usługi użyczenia, nie wykazując woli przeniesienia władztwa nad Materiałami na kontrahentów. Brak zaś zwrotu takich Materiałów wynika z okoliczności niezależnych od Spółki i nie może stanowić o zmianie istoty dokonanej czynności. W konsekwencji należy uznać, że w każdym przypadku udostępniania Materiałów kontrahentom, skutki podatkowe tej czynności należy oceniać jak dla nieodpłatnego świadczenia usług.”

Odpłatne świadczenie usług

Przez odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawa o VAT rozumie każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również: 1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników \[…\] jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów; oraz 2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników \[\`(...)\`\] oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Wobec braku przeniesienia (zarówno w sensie prawnym jak i ekonomicznym) prawa do rozporządzania materiałami POS — ich udostępnianie przez Spółkę należy na gruncie ustawy o VAT zakwalifikować jako świadczenie usług.

Jak z kolei wskazano, w okolicznościach będących przedmiotem niniejszego wniosku — udostępnianie to ma charakter nieodpłatny. Zgodnie zatem z treścią art. 8 ust. 2 pkt 2 — nie podlega ono opodatkowaniu, o ile świadczenie to następuje do celów działalności gospodarczej Spółki.

Spółka udostępnia materiały w związku z prowadzonymi działaniami marketingowymi. Rywalizacja na rynku bez tego typu promocji byłaby praktycznie niemożliwa (podobne działania prowadzi konkurencja). Znaczenie takich działań jak ekspozycja logo Spółki, logo produktów u kontrahentów Spółki, wynika również z ustawowych ograniczeń dotyczących reklamy i promocji wyrobów tytoniowych w Polsce (ze względu na ograniczenia prawne w zakresie promocji wyrobów tytoniowych Spółka tym bardziej zainteresowana jest wykorzystywaniem form prawnie dozwolonych w tym zakresie).

Opisywane działania Spółki nakierowane są bezpośrednio na promowanie dystrybuowanych przez B marek wyrobów, a w konsekwencji na zwiększenie ich sprzedaży — co stanowi kwintesencję działalności gospodarczej Spółki. Tym samym związek opisywanych działań z prowadzoną przez Spółkę działalnością nie jest nawet luźny czy pośredni, a wręcz jest to jeden z czynników o kluczowym znaczeniu dla wyniku Spółki z działalności operacyjnej.

Tak również tut. Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji z dnia 21 września 2007 r. (IPPP1-443-185/07-2/RK):

„Przekazanie materiałów POS sklepom w celu promocji produktów Spółki nie jest również usługą podlegającą opodatkowaniu w świetle art. 8 ust 2 ustawy, bowiem, nieodpłatna usługa podlega opodatkowaniu, jeśli nie ma związku z działalnością, natomiast przekazanie przez Spółkę materiałów POS zwiększa jej obrót poprzez reklamę produktów Spółki.”

Podobnie rozstrzygano również w innych interpretacjach, czego przykładem mogą być chociażby interpretacje przywołane przez Spółkę w poprzednim punkcie niniejszego wniosku — por. interpretacja DIS w Warszawie z 21 września 2007 r., IPPP1-443-185/07-2/RK, 28 października 2008 r. IPPP2/443-1267/08-2/KK, interpretacje DIS w Poznaniu z 20 kwietnia 2010 r., sygn. ILPP2/443-156/10-4/MN oraz z 6 czerwca 2010 r., sygn. ILPP1/443-541/10-2/Al.

Mając na uwadze całokształt przedstawionej argumentacji, Spółka wnosi o potwierdzenie, iż opisane powyżej jej świadczenia, polegające na udostępnianiu materiałów POS punktom sprzedażowym i lokalom Horeca stanowią nieodpłatne świadczenia usług związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą (w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.