Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.251.2020.2.MŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-08
Teza: W zakresie wyłączenia z czynności podlegających opodatkowaniu transakcji sprzedaży podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; transakcja; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 30 kwietnia 2020 r. (data wpływu 30 kwietnia 2020 r.) uzupełnionym pismem Strony z dnia 20 maja 2020 r. (data wpływu 22 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia Transakcji sprzedaży Oddziału (1) z czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia Transakcji sprzedaży Oddziału (1) z czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT . Wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 20 maja 2020 r. (data wpływu 22 maja 2020 r.).

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Spółka (X)
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Spółka (Y)

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (X) jest spółką (…) z siedzibą w miejscowości (…), wpisaną w (…) rejestrze pod numerem (…), która prowadzi działalność na terytorium Polski za pośrednictwem oddziału przedsiębiorcy zagranicznego zarejestrowanego w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, tj. za pośrednictwem (X).

Spółka (Y) jest (…) spółką akcyjną, zarejestrowaną w (…) rejestrze pod numerem (…), działającą na terytorium Polski za pośrednictwem oddziału przedsiębiorcy zagranicznego zarejestrowanego w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, tj. za pośrednictwem (Y).

Oddział (X) i (Y) zwani są dalej łącznie „Stronami” lub „Wnioskodawcami”.

Z uwagi na prowadzenie w Polsce działalności poprzez zlokalizowane tu oddziały, zarówno (X) jak i (Y) są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT w Polsce.

(X) i (Y) są także podatnikami podatku CIT o ograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce. Działalność za pomocą oddziałów na terytorium Polski skutkuje powstaniem zakładów dla Wnioskodawców w Polsce w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. 2019, poz. 865, dalej: „Ustawa o CIT”).

Strony działają w tej samej branży. Świadczą w szczególności usługi:

*   rozliczania płatności bezgotówkowych, a także,
*   dostarczają oraz zapewniają wsparcie techniczne terminali płatniczych.

Działalność Stron na terenie Polski jest wykonywana na podstawie licencji regulatorów (tj. stosownych zezwoleń) przyznanych (X) oraz (Y) w krajach ich siedziby przez banki centralne (tj. odpowiednio w (…).

W latach 2016-2018 doszło do połączeń i przejęć na szczeblu zagranicznych podmiotów, na skutek czego Wnioskodawcy stali się podmiotami powiązanymi zarówno w rozumieniu Ustawy o VAT, jak i w rozumieniu Ustawy o CIT, należącymi do międzynarodowej grupy kapitałowej (…)Aktualnie planowane jest odpłatne przeniesienie (zbycie) obecnej działalności Oddziału (X) do Oddziału (Y), w zamian za wynagrodzenie należne Oddziałowi (X) (dalej: „Transakcja”).

Transakcja zostanie dokonana w formie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa.

Możliwość zrealizowania Transakcji uzależniona jest od otrzymania zgody/zgód odpowiednich instytucji regulacyjnych.

Z tego względu Strony albo zawrą najpierw umowę warunkową (przedwstępną/zobowiązującą), a następnie po uzyskaniu zgody/zgód odpowiednich instytucji regulacyjnych zawrą umowę rozporządzającą (przenoszącą własność przedsiębiorstwa), albo zdecydują się na zawarcie umowy z warunkiem zawieszającym, która to umowa automatycznie dojdzie do skutku, gdy warunek zawieszający się ziści.

Wybranie danego scenariusza, w tym zakresie podyktowane jest wyłącznie aktualnie analizowanymi kwestiami prawnymi i nie powinno mieć wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie pytań zawartych w niniejszym wniosku.

Intencją Stron jest zawarcie Transakcji w jak najszybszym terminie. Strony chciałyby zawrzeć Transakcję niezwłocznie po otrzymaniu interpretacji indywidualnej wydanej na podstawie niniejszego wniosku (a zatem prawdopodobnie w drugim, trzecim lub czwartym kwartale 2020 r.).

Jednakże, z uwagi na wydłużony termin wydania interpretacji indywidualnej wynikający z art. 31g ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-i9, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jednolity: Dz.U. 2020, poz. 374), Strony mogą zdecydować się na dokonanie Transakcji zanim zostanie wydana interpretacja indywidualna w procesie wszczętym niniejszym wnioskiem.

Na moment Transakcji Strony będą zarejestrowane jako podatnicy podatku VAT czynni w Polsce.

Poniżej Wnioskodawcy przedstawiają informacje dotyczące ich samych oraz planowanej Transakcji:

*   w pkt 2 - Działalność Oddziału (X);
*   w pkt 3 - Działalność Oddziału (Y);
*   w pkt 4 - Okoliczności Transakcji;
*   w pkt 5 - Działalność Oddziału (X) i Oddziału (Y) w okresie poprzedzającym Transakcję;
*   w pkt 6 - Przedmiot Transakcji;
*   w pkt 7 - Działalność Oddziału (X) i Oddziału (Y) po Transakcji.

Wnioskodawcy informują, iż w oczekiwaniu na Transakcję, już w trakcie 2019 r., Grupa podejmowała pewne działania w celu biznesowego zracjonalizowania równoległej działalności Oddziału (X) i Oddziału (Y) na terytorium Polski.

W związku z tym w pkt 2 wniosku, Wnioskodawcy przedstawiają ogólny model działalności Oddziału (X) (zanim zostały podjęte pierwsze czynności zmierzające do biznesowej racjonalizacji równoległej działalności obu oddziałów w Polsce), a w pkt 5 dodatkowe okoliczności, które miały miejsce w ostatnich miesiącach poprzedzających złożenie wniosku w związku z podjęciem działań zmierzających do racjonalizowania równoległej działalności obu oddziałów w Polsce.

Działalność Oddziału (X).

Działalność (X) w Polsce, prowadzona za pomocą Oddziału (X), obejmuje głównie wsparcie w obsłudze transakcji bezgotówkowych, w tym wynajem i obsługę terminali płatniczych oraz bieżące wsparcie klientów.

Przy świadczeniu usług dla swoich klientów Oddział wykorzystuje platformę rozliczeniową o nazwie (…).

Na moment składania niniejszego wniosku Oddział (X) posiada portfolio około (…) klientów i około (…) terminali płatniczych oraz zatrudnia (…) osoby w oparciu o umowy o pracę.

Do 2019 r. pracownicy Oddziału (X) realizowali głównie zadania z zakresu bieżącej obsługi klientów.

W 2019 r. utworzono w Oddziale (X) zespół sprzedaży, którego zadaniem było pozyskiwanie nowych klientów i zawieranie nowych umów.

Sprzedaż usług (X) w Polsce w minionych latach (tj. przed utworzeniem zespołu sprzedaży) odbywała się przede wszystkim za pośrednictwem agentów zewnętrznych na podstawie umów agencyjnych. Obecnie agenci zewnętrzni nie biorą aktywnego udziału w sprzedaży, a wypłacane im na bieżąco wynagrodzenie dotyczy jedynie prowizji z tytułu kontraktów pozyskanych w przeszłości.

Przychody Oddziału (X) pochodzą w szczególności z kontraktów z podmiotami trzecimi na usługi realizowania transakcji oraz wynajmu i zapewniania wsparcia technicznego w obsłudze terminali.

W celu prowadzenia działalności gospodarczej Oddział (X) korzysta z różnego rodzaju usług zapewnianych przez centralę (X) i podmioty z Grupy oraz podmioty niepowiązane.

Kluczowe kategorie kosztów wewnątrzgrupowych są alokowane do Oddziału (X) przez centralę (…) w oparciu o przyjętą politykę cen transferowych oraz/lub ponoszone przez Oddział (X) na rzecz innych spółek z (…).

Po pierwsze, Oddział (X) korzysta z usług w zakresie procesowania transakcji na podstawie umowy zawartej pomiędzy (…).

Ponadto, Oddział (X) korzysta z umów zawartych pomiędzy (X) a organizacjami płatniczymi (…) na podstawie których jednostki (…) (w tym Oddział) mogą akceptować karty płatnicze tych dostawców na swoich terminalach.

Oddział (X) jest obciążany należnościami z tytułu powyższych umów w zakresie, w jakim usługi te są alokowane do Oddziału (X) (zgodnie z przyjętą polityką cen transferowych). Co więcej, Oddział (X) korzysta z wewnątrzgrupowych usług wspólnych na podstawie umowy (…) zawartej pomiędzy (X) a (…) z siedzibą we (…)Jest to umowa na usługi wsparcia, na podstawie której Oddział (X) otrzymuje wsparcie w zakresie m.in.: IT, kontroli jakości, systemów zarządzania, itp.

Oddział (X) prowadzi oddzielne księgi rachunkowe, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity: Dz.U. 2019, poz. 351, dalej: „Ustawa o rachunkowości”), sporządza własny bilans i rachunek wyników oraz odrębnie ustala wynik podatkowy w CIT. Możliwe jest jednoznaczne przyporządkowanie stosownych przychodów, kosztów, należności i zobowiązań odrębnie do centrali (…) i odrębnie do Oddziału (X).

Planowanie finansowe (budżet) sporządzane jest dla Oddziału (X) osobno. Prowadzeniem polskich ksiąg rachunkowych Oddziału (X) zajmuje się profesjonalny podmiot zewnętrzny.

W ciągu ostatnich lat Oddział wykazywał straty rachunkowe i podatkowe. Działalność Oddziału, w tym pokrywanie strat, jest finansowana środkami pochodzącymi od centrali (…). Oddział (X) nie korzysta z finansowania zewnętrznego w postaci kredytów czy pożyczek.

Działalność Oddziału (Y).

Działalność Oddziału (Y) obejmuje promocję usług centrali (…) i pozyskiwanie nowych klientów na terenie Polski. W ramach tych działań Oddział (Y) prowadzi działalność marketingową oraz angażuje zewnętrznych agentów sprzedaży.

Ponadto, Oddział (Y) świadczy usługi pomocnicze dla wykonywania czynności operacyjnych na rzecz centrali (…) oraz innych zagranicznych podmiotów powiązanych. Świadcząc usługi na rzecz swoich klientów, (…) wykorzystuje docelową platformę rozliczeniową używaną w Grupie o nazwie (…).

Okoliczności Transakcji.

Decyzja o przeprowadzeniu Transakcji została podjęta w następujących okolicznościach:

1.  (X) i (Y) działają w tej samej branży i ich oferty mogą ze sobą konkurować na polskim rynku, co nie ma dłużej uzasadnienia w sytuacji, w której podmioty te należą do jednej Grupy (obydwa oddziały prowadzą już działalność pod tą samą marką Grupy);
2.  względy ekonomiczne przemawiają za wykorzystaniem efektu synergii, zwiększeniem efektywności kosztowej i zharmonizowaniem oferty handlowej poprzez scalenie działalności wykonywanej przez Grupę w Polsce, za pośrednictwem osobnych podmiotów (podobny cel jest realizowany na wyższych szczeblach Grupy);
3.  (X) posiada w Polsce uboższą ofertę komercyjną oraz platformę (wykorzystywaną do świadczenia usług) o ograniczonej funkcjonalności;
4.  w związku z mniej konkurencyjną ofertą Oddział (X) odnotowuje w ostatnich latach spadek liczby klientów i wynajmowanych terminali, część kontraktów sama w sobie jest niedochodowa, powyższe skutkuje raportowaniem strat na poziomie Oddziału;
5.  aplikacja do obsługi terminali wykorzystywana przez Oddział nie zapewnia aktualizacji zgodnych z wymogami organizacji płatniczych, co może skutkować w przyszłości zwiększonymi płatnościami za obsługę transakcji;
6.  jednocześnie Oddział (X), jako część przedsiębiorstwa (…) przedstawia wartość dla (Y) która może przyczynić się do dynamiczniejszego rozwoju działalności Oddziału (Y) w szczególności chodzi o kontrakty z całą ich historią (również te nierentowne, które dzięki technologii i know-how (…) mogłyby zacząć przynosić zyski), bazę klientów, terminale płatnicze (które mogą być dostosowane do oferty (…) i wykorzystywane w świadczeniu usług przez (Y), zespoły doświadczonych pracowników realizujących zadania z zakresu wsparcia klientów i sprzedaży, know-how zgromadzone przez lata działalności Oddziału (Y).

Z tego względu, intencją Stron jest odpłatne przeniesienie (zbycie) całej aktualnej działalności Oddziału (X) do Oddziału (Y).

Działalność Oddziału (X) i Oddziału (Y) w okresie poprzedzającym Transakcję.

Wnioskodawcy wskazują, że już w 2019 r. zaczęto wdrażać rozwiązania, których celem była biznesowa racjonalizacja równoległego funkcjonowania obu oddziałów w Polsce oraz przygotowanie się do Transakcji.

Po pierwsze, w lipcu 2019 r. (X) i (Y) zawarły umowę – (…) (dalej: „Umowa pośrednictwa handlowego”).

Na podstawie tej umowy sformowany w 2019 r. zespół sprzedaży Oddziału (X) zajmuje się pozyskiwaniem nowych kontraktów na rzecz (Y), oferując portfel produktów (…) nowym klientom. Zespół ten nie zajmuje się już sprzedażą oferty (X).

Po drugie, we wrześniu 2019 r. miejsce wykonywania pracy pracowników Oddziału (X) zostało przeniesione do wynajmowanego od podmiotu zewnętrznego biura Oddziału (Y) (na podstawie umowy podnajmu powierzchni biurowej zawartej między Oddziałem (X) a Oddziałem (Y)).

Po trzecie, na mocy wzajemnych umów obydwa oddziały współpracują poprzez świadczenie sobie nawzajem szeregu usług, w tym wsparcia obsługi klientów, wdrażania nowych klientów i wsparcia administracyjnego.

Ponadto, Oddział (Y) wspiera Oddział (X) w obsłudze (…) pracowników Oddziału (X).

Wszyscy pracownicy Oddziału (X) funkcjonują już w ramach struktury organizacyjnej (…) i Oddziału (Y) (np. mają przełożonych z Oddziału (Y), widnieją w strukturze organizacyjnej Oddziału (Y).

Ponadto przed Transakcją:

*   (X) oraz (Y) planują zawrzeć umowę, zgodnie z którą Oddział (X) będzie wypłacał Oddziałowi (Y) wynagrodzenie za dostęp i korzystanie z platformy (…) (obecnie wykorzystywanej przez Y) po to, aby Oddział (X) mógł rozpocząć wykorzystywanie tej platformy przy świadczeniu usług dla swoich klientów. Powodem tego jest chęć uniknięcia sytuacji, w której po Transakcji usługi świadczone przez Oddział (X) przed Transakcją musiałyby być wykonywane z wykorzystaniem starej platformy (…);
*   terminale stanowiące własność (X) zostaną przeniesione ze środowiska technicznego (X) do środowiska technicznego (Y). Powyższe wynika z faktu, że taka zmiana nie może zostać przeprowadzona w ciągu jednego dnia; stąd też taka operacja jest konieczna dla umożliwienia (Y) pełnego wykorzystania tych terminali już od dnia Transakcji;
*   (X) zacznie wystosowywać do kontrahentów prośby o zgodę na przeniesienie zobowiązań umownych (X) na (Y), w związku z Transakcją.

Powyższe ma związek z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz. U. 2019, poz. 1145, dalej: „Kodeks cywilny”), na podstawie której do przeniesienia zobowiązań umownych wymagana jest zgoda wierzyciela. Jeśli dana umowa wymaga uzyskania również zgody na przeniesienie praw wynikających z umowy z (X) na (Y), (X) także zacznie wystosować do kontrahentów prośby o takie zgody (aktualnie trwa analiza umów pod kątem weryfikacji czy istnieją umowy, które zawierają tego typu postanowienia).

Przedmiot Transakcji.

Strony planują, że w ramach Transakcji, czy też w związku z Transakcją dojdzie do przeniesienia z (X) do (Y) całego zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Oddział (X) na moment Transakcji.

W szczególności będą to:

*   ruchomości, środki trwałe, aktywa niematerialne związane z Oddziałem (X);

*   prawa wynikające ze wszystkich decyzji, zezwoleń, aktów administracyjnych i innych podobnych aktów, chyba że brak możliwości ich przeniesienia wynika z przepisów szczególnych (jeżeli takie prawa wystąpią na dzień Transakcji);
*   prawa wynikające z umów rachunku bankowego, w tym rachunki bankowe związane z takimi umowami i środki pieniężne na nich zgromadzone;
*   prawa (w tym należności) wynikające z umów związanych z Oddziałem (X) (tj. umowy z klientami, umowy leasingu samochodów, inne umowy handlowe, itd.);
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Oddziału (X) (w tym wszelkiego rodzaju regulaminy wewnętrzne, instrukcje/wytyczne czy wzory umów) i wszystkie prawa wynikające z takich dokumentów;
*   prawa wynikające z umów ubezpieczenia (jeżeli takie prawa wystąpią na dzień Transakcji);
*   prawa własności intelektualnej, tj. wszystkie prawa autorskie, prawa do baz danych (w szczególności prawo do bazy danych obecnych i byłych klientów Oddziału (X), prawa do domen internetowych, prawa do know-how i inne podobne prawa (jeżeli Oddział (X) będzie posiadać takie prawa na dzień Transakcji);
*   pracownicy;
*   tajemnice Oddziału (X).

Ponadto, w ramach Transakcji lub w związku z Transakcją, (Y) przejmie od (X) długi/zobowiązania (w szczególności te wynikające z umów z klientami) funkcjonalnie związane z Oddziałem (X).

Zasadniczo intencją Stron jest, aby po Transakcji w Oddziale (X) nie pozostały żadne składniki materialne/niematerialne czy też zobowiązania, aby możliwa była likwidacja Oddziału (X).

Wnioskodawcy przewidują, że w związku z Transakcją wystąpią/mogą wystąpić następujące sytuacje, ponieważ są one standardowe w transakcjach o podobnym charakterze:

1.  niektórzy kontrahenci mogą nie wyrazić zgody na przeniesienie długów/zobowiązań/obowiązków lub praw (jeśli na przeniesienie praw wymagana jest zgoda, zgodnie z daną umową) z Oddziału (X) do Oddziału (Y) lub taka zgoda nie zostanie udzielona w formie wymaganej zgodnie z polskim prawem (a więc z formalnego punktu widzenia taka zgoda nigdy nie zostanie skutecznie udzielona);
2.  niektóre umowy Oddziału (X) (inne niż umowy z klientami), na podstawie których określone towary lub usługi są dostarczane do Oddziału (X) (np. wynajem starego biura, prowadzenie ksiąg rachunkowych, umowy z zewnętrznymi agentami sprzedażowymi, itp.) mogą nie stanowić wartości dla Oddziału (Y), ponieważ posiada on własnych dostawców tych towarów/usług;
3.  niektóre umowy Oddziału (X) mogą nie spełniać standardów wynikających z obowiązujących w (Y) (w tym, w Oddziale (Y) procedur dotyczących przeciwdziałania praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (tzw. procedury (…) oraz/lub procedur (…),
4.  w dniu Transakcji obowiązywać będą umowa/umowy zawarte wcześniej pomiędzy Oddziałem (X) a Oddziałem (Y) (z prawnego punktu widzenia pomiędzy (X) reprezentowanym przez Oddział (X) oraz (Y) reprezentowanym przez Oddział (Y).

Odnośnie do sytuacji „a”, „b” oraz „c” to takie umowy wygasną lub zostaną rozwiązane, w związku z przewidywaną Transakcją (takie wygaśnięcie/rozwiązanie może nastąpić przed dniem Transakcji, w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji).

Odnośnie do sytuacji „d” to takie umowa/umowy wygasną/zostaną rozwiązane w dniu Transakcji.

W wyniku Transakcji dojdzie do przejścia zakładu pracy, o którym mowa w art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tj. Dz. U. 2019r., poz. 1040).

W związku z Transakcją na (..)/Oddział (Y) nie zostanie przeniesiona licencja regulatora usług płatniczych wydana przez (…) Bank Centralny, na podstawie której prowadzona jest aktualna działalność Oddziału (Y) (tj. licencja wydana na rzecz (X).

Zarówno z biznesowego (X) prowadzi działalność licencjonowaną zarówno samodzielnie, jak i przez inne oddziały), jak i prawnego (licencja taka jest nieprzenoszalna) punktu widzenia - licencja taka nie może być przedmiotem Transakcji.

Y/Oddział (Y), w celu dalszego prowadzenia działalności z wykorzystaniem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, objętych w wyniku Transakcji, będzie korzystał z takiej samej aktualnie posiadanej licencji regulatora usług płatniczych wydanej na rzecz (Y) przez (…) Bank (…).

W związku z Transakcją (Y) zapłaci (Y) wynagrodzenie (dalej: „Cena”).

Ze względu na charakter Transakcji (transakcja pomiędzy podmiotami powiązanymi), w celu ustalenia Ceny na poziomie rynkowym, za Cenę Strony przyjmą kwotę określoną w wycenie przygotowanej przez rzeczoznawcę (niepowiązany, profesjonalny podmiot zajmujący się sporządzaniem wycen).

Ww. rzeczoznawca, wyceniając przedmiot Transakcji, zastosował metodę (…) (metoda skorygowanych aktywów netto).

Strony dopuszczają, iż w umowie sprzedaży przedsiębiorstwa stanowiącej podstawę dla Transakcji zostanie wpisany mechanizm korekty Ceny w sytuacji, gdyby liczba kontraktów lub ich wartość, które Nabywca wypowiedziałby z uwagi na okoliczność wskazaną w pkt 6 lit. c niniejszego wniosku (kwestia spełnienia procedur (…) Nabywcy) przekraczała określony wolumen.

Działalność Oddziału (X) i Oddziału (Y) po Transakcji.

Intencją Stron jest, aby po Transakcji działalność Oddziału (X) była kontynuowana przez Oddział (Y). Oznacza to, iż:

*   pracownicy zespołu sprzedaży (dotychczas działający na rzecz (Y) w oparciu o Umowę pośrednictwa handlowego) będą w dalszym ciągu pozyskiwać nowych klientów i zawierać umowy na rzecz (Y), działając już jednak formalnie w ramach Oddziału (Y), a nie na podstawie Umowy pośrednictwa handlowego;

*   stali pracownicy (zajmujący się głównie obsługą klientów i innym wsparciem) będą realizowali swoje zadania w podobny sposób jak dotychczas, przy czym już wyłącznie w ramach Oddziału (Y) i na rzecz (Y) lub innych podmiotów z Grupy.

Po Transakcji (X) rozważa zlikwidowanie Oddziału (X) (wykreślenie go z Krajowego Rejestru Sądowego), gdyż (X) nie planuje dalszego prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce (w ramach dalszych etapów restrukturyzacji Grupy, (X) zostanie prawdopodobnie połączona z inną spółką z Grupy, ale nie z (Y).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Czy Transakcja będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawców, Transakcja będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

W celu rozstrzygnięcia, czy odpłatne przeniesienie działalności Oddziału (X) do Oddziału (Y), w ramach Transakcji, będzie opodatkowane VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT (zawartym w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT) oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT (wskazanych w art. 6 Ustawy o VAT) nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”).

Oznacza to, że transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub ZCP nie jest objęta zakresem Ustawy o VAT i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawców wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przedsiębiorstwo oraz ZCP - ma kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie, gdyż rozstrzyga o opodatkowaniu planowanej Transakcji albo zgodnie z Ustawą o VAT, albo zgodnie z Ustawą o PCC.

Powyższe, ma bezpośredni wpływ na obciążenie podatkowe Wnioskodawców i stopień rentowności planowanej inwestycji Nabywcy.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawców, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa” (użytych w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT) i tym samym do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, ZCP czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub ZCP).

Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych, m.in. w Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1019/09, w Wyroku NSA z dnia 6 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1216/09, w Wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1239/07, w Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1691/11, w Wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 197/09, oraz w Wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/G1 1044/08.

(ii) Przedsiębiorstwo oraz ZCP w rozumieniu Ustawy o VAT i Kodeksu cywilnego.

1.  Przedsiębiorstwo

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują, czym jest przedsiębiorstwo.

Mając na uwadze powyższe, w doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, że przedsiębiorstwo powinno być rozumiane zgodnie z definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Według tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy zwrócić uwagę na fakt, że wyliczenie zawarte w art. 551 Kodeksu cywilnego ma charakter jedynie przykładowy.

Świadczy o tym, użycie przez Ustawodawcę określenia „w szczególności”. W literaturze przedmiotu wskazano, że „zorganizowany zespół, w skład którego wchodzi co najmniej jeden składnik niematerialny i co najmniej jeden materialny, nosi znamiona wymagane dla uznania go za przedsiębiorstwo”.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy szczegółowo wymienili, co będzie przedmiotem Transakcji i jakie będą jej okoliczności.

Konfrontując to z wyżej przytoczoną definicją przedsiębiorstwa oraz poglądami doktryny, Wnioskodawcy zwracają uwagę, że w ramach Transakcji dojdzie do przeniesienia na Nabywcę szeregu składników niematerialnych i materialnych, tj. na Nabywcę przejdą:

*   ruchomości, środki trwałe, aktywa niematerialne związane z Oddziałem (X);
*   prawa wynikające ze wszystkich decyzji, zezwoleń, aktów administracyjnych i innych podobnych aktów, chyba że brak możliwości ich przeniesienia wynika z przepisów szczególnych (jeżeli takie prawa wystąpią na dzień Transakcji);
*   prawa wynikające z umów rachunku bankowego (w tym rachunki bankowe związane z takimi umowami i środki pieniężne na nich zgromadzone);
*   prawa (w tym należności) wynikające z umów związanych z Oddziałem (X) (tj. umowy z klientami, umowy leasingu samochodów, inne umowy handlowe itd.);
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Oddziału (X) (w tym wszelkiego rodzaju regulaminy wewnętrzne, instrukcje/wytyczne czy wzory umów) i wszystkie prawa wynikające z takich dokumentów;
*   prawa wynikające z umów ubezpieczenia (jeżeli takie prawa wystąpią na dzień Transakcji);
*   prawa własności intelektualnej, tj. wszystkie prawa autorskie, prawa do baz danych (w szczególności prawo do bazy danych obecnych i byłych klientów Oddziału (X), prawa do domen internetowych, prawa do know-how i inne podobne prawa (jeżeli Oddział (X) będzie posiadać takie prawa na dzień Transakcji);
*   pracownicy;
*   tajemnice Oddziału (X).

Z przedstawionego wyliczenia wynika, że z Oddziału (X) do Oddziału (Y) przeniesionych zostanie wiele składników zarówno niematerialnych, jak i materialnych, którym nie sposób odmówić cechy zorganizowania.

Według Wnioskodawców, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji jak najbardziej stanowią zorganizowany zespół przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ każdy z tych składników spełnia określoną rolę w strukturze Oddziału (X), będąc częścią większej, wyspecjalizowanej całości, której celem jest prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na obsłudze transakcji bezgotówkowych, w tym wynajmie i obsłudze terminali płatniczych.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, należy stwierdzić, że:

*   przedmiotem Transakcji będą zarówno składniki materialne, jak i niematerialne;
*   zasadnicza część tych składników materialnych, jak i niematerialnych „pokrywa się” z przykładowymi składnikami materialnymi i niematerialnymi wymienionymi przez ustawodawcę, jako składające się na przedsiębiorstwo, zgodnie z definicją z Kodeksu cywilnego;
*   składniki te są i będą na moment Transakcji stanowić zorganizowany zespół przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej (tworząc funkcjonujący Oddział (X).

Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawców przedmiot Transakcji stanowi przedsiębiorstwo na gruncie Kodeksu cywilnego, jako jedno z przedsiębiorstw funkcjonujących w ramach (X).

Niezależnie od powyższego, w dalszej części wniosku Wnioskodawcy dokonują analizy, czy przedmiot Transakcji stanowi ZCP.

Możliwe wydaje się bowiem jednoczesne spełnienie obu definicji ustawowych przez ten sam zespół składników majątkowych i niemajątkowych składających się na przedmiot czynności prawnej.

1.  ZCP

W myśl art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącymi przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przesłankami niezbędnymi do uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP są więc:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze,
*   zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącymi przedsiębiorstwie,
*   zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącymi przedsiębiorstwie.

Wszystkie ww. przesłanki powinny być spełnione łącznie na dzień Transakcji. W dalszej części niniejszego wniosku Wnioskodawcy przedstawili analizę spełnienia przytoczonych przesłanek w analizowanej sprawie.

Zanim jednak nastąpi przedstawienie ww. analizy, Wnioskodawcy pragną na marginesie wskazać, że do Oddziału (X) (tj. zarejestrowanego w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego oddziału przedsiębiorcy zagranicznego) stosuje się przepisy ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tj. Dz.U. 2019 r. poz. 1079, dalej: „Ustawa o zasadach uczestnictwa”).

Zgodnie z art. 3 pkt 4 ustawy o zasadach uczestnictwa, oddziałem jest wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównymi miejscem wykonywania działalności.

Zatem, już z samej treści ustawy o zasadach uczestnictwa wynika, że Oddział (X) jest organizacyjnie zarówno wyodrębniony, jak i samodzielny - z założenia spełnia zatem część przesłanek warunkujących istnienie ZCP.

Zdaniem Wnioskodawców, trudno wyobrazić sobie strukturę bardziej urzeczywistniającą koncepcję ZCP niż formalnie zarejestrowany oddział przedsiębiorcy zagranicznego, do którego przedsiębiorca zagraniczny alokuje składniki materialne i niematerialne i którego celem jest samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym (zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Oddział (X) stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), które realizują określone zadania gospodarcze.

Celem Zbywcy jest sprzedaż zasadniczo całego Oddziału (X), a celem Nabywcy jest nabycie całego Oddziału (X)

W ramach Transakcji dojdzie zatem do przeniesienia na Nabywcę szeregu składników materialnych i niematerialnych, tj.:

*   ruchomości, środków trwałych, aktywów niematerialnych związanych z Oddziałem (X);
*   prawa wynikające ze wszystkich decyzji, zezwoleń, aktów administracyjnych i innych podobnych aktów, chyba że brak możliwości ich przeniesienia wynika z przepisów szczególnych (jeżeli takie prawa wystąpią na dzień Transakcji);
*   praw wynikających z umów rachunku bankowego (w tym rachunków bankowych związanych z takimi umowami i środków pieniężnych na nich zgromadzonych);
*   praw (w tym należności) wynikających z umów związanych z Oddziałem (X) (tj. umów z klientami, umów leasingu samochodów, innych umów handlowych itd.);
*   ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Oddziału (X) (w tym wszelkiego rodzaju regulaminów wewnętrznych, instrukcji/wytycznych czy wzorów umów) i wszystkich praw wynikających z takich dokumentów;
*   praw wynikających z umów ubezpieczenia (jeżeli takie prawa wystąpią na dzień Transakcji);
*   praw własności intelektualnej, tj. wszystkich praw autorskich, praw do baz danych (w szczególności prawa do bazy danych obecnych i byłych klientów Oddziału (X), praw do domen internetowych, praw do know-how i innych podobnych praw (jeżeli Oddział (X) będzie posiadać takie prawa na dzień Transakcji);
*   pracowników
*   tajemnice Oddziału (X).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca przejmie również zobowiązania funkcjonalnie związane z Oddziałem (X).

Może się okazać, iż głównie z przyczyn niezależnych od Zbywcy i Nabywcy - nie wszystkie takie zobowiązania przejdą na Nabywcę, o czym była mowa w pkt 6 opisu zdarzenia przyszłego.

W ocenie Wnioskodawców, okoliczność ta (tj. skuteczne przejście na Nabywcę wyłącznie części, a nie 100% zobowiązań Oddziału (X), w żadnym wypadku nie wyłącza możliwości zakwalifikowania przedmiotu Transakcji jako ZCP - przedmiot Transakcji tak czy inaczej mógłby funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo. Analogiczny pogląd wyraził NSA w Wyroku z dnia 17 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 690/14 cyt: „W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań”.

Możliwości zakwalifikowania przedmiotu Transakcji jako ZCP, nie wyłącza również ewentualny brak przejścia na (Y) niektórych umów, które zgodnie z ustaleniami Wnioskodawców mogą zostać rozwiązane/wygasnąć, w związku z Transakcją (rozwiązanie/wygaśnięcie może nastąpić przed dniem Transakcji, w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji). Przykładowo z uwagi na fakt, że (Y) jest już stroną takich umów i niecelowe byłoby ich dublowanie.

Identyczny wniosek płynie z Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.495.2019.1.KK, w której za prawidłowe uznano zakwalifikowanie zespołu składników majątkowych jako ZCP, w sytuacji gdy w opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że: „Należy jednak podkreślić, że część umów zostanie zrealizowanych lub wypowiedzianych przez Wnioskodawcę przed przejściem w całości zorganizowanej części przedsiębiorstwa na Spółkę. Nie można także wykluczyć, że ze względów praktycznych Spółka zawrze nowe umowy z podwykonawcami i dostawcami mediów”.

Nie ulega wątpliwości, że zarówno składniki materialne (m.in. terminale płatnicze, laptopy) czy niematerialne (np. prawa własności intelektualnej, baza danych obecnych i byłych klientów), jak i zobowiązania, które mają przypaść Nabywcy, są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych. Każdy z tych składników spełnia określoną rolę w działalności gospodarczej, będąc częścią większej, wyspecjalizowanej całości (tj. Oddziału (X).

Z powyższego wynika, że Transakcja obejmie elementy (składniki majątkowe i niemajątkowe) niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych (przed Transakcją prowadzonych w strukturze (X).

Tym samym należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji, tj. zespół składników materialnych i niematerialnych, jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (innymi słowy jest wyodrębniony funkcjonalnie) - por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.30.2020.2.MN oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1- 3.4012.492.2018.1.SM. W pierwszej z przytoczonych interpretacji indywidualnych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał między innymi, że: „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”.

O wyodrębnieniu funkcjonalnym Oddziału (X) świadczy również fakt, że przedmiot działalności Oddziału (X) (wsparcie w obsłudze transakcji bezgotówkowych na terenie Polski) nie jest realizowany przez jakąkolwiek inną część przedsiębiorstwa (X)

Wnioskodawcy podkreślają, że na podstawie art. 3 pkt 4 Ustawy o zasadach uczestnictwa, sama przytoczona tam definicja „oddziału” wskazuje jakie są zadania gospodarcze oddziału.

Zgodnie z tym przepisem oddział jest powołany w celu wykonywania przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej poza jego siedzibą lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Przesłankę tę należy więc uznać za spełnioną.

Zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Niezależnie od poniższej analizy przedmiotowej przesłanki, należy podkreślić, że według Wnioskodawców przedmiot Transakcji spełnia definicję przedsiębiorstwa na gruncie Kodeksu cywilnego.

Zatem, już z tej okoliczności wynika, że nie tylko może on (tj. przedmiot Transakcji) stanowić niezależne przedsiębiorstwo, ale w istocie je stanowi.

Zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo należy rozumieć jako możliwość samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej (prowadzonej dotychczas np. w ramach ZCP) - por. np. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 grudnia 2015 r., sygn. IPPB5/4510-1022/15-2/AK.

Zdaniem Wnioskodawców, zespół składników materialnych i niematerialnych (który zostanie zbyty w ramach Transakcji) posiada zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Ww. składniki materialne (m.in. terminale płatnicze, laptopy) i niematerialne (np. prawa własności intelektualnej, baza danych obecnych i byłych klientów) składają się obecnie na Oddział (X) i są wystarczające do prowadzenia przez ten oddział działalności gospodarczej. Oddział (X) wyposażony jest zatem we wszystkie składniki niezbędne do samodzielnego funkcjonowania.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że składniki te zostaną przejęte przez Nabywcę, należy stwierdzić, że Nabywca kupi zespół składników materialnych i niematerialnych mogący stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Ponadto, z zapatrywań NSA można wywnioskować, że warunek zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej uznaje się za spełniony, gdy dochodzi do sprzedaży działalności prowadzonej poprzez wydzielony w strukturze organizacyjnej zakład, obejmujący m.in. obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp.

Przedmiot Transakcji jak najbardziej wpisuje się w opis zaproponowany przez NSA. Dojdzie do sprzedaży działalności prowadzonej poprzez wydzielony w strukturze organizacyjnej Oddział (X) (zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego oddział przedsiębiorcy zagranicznego), obejmujący m.in. pracowników, finansowanie (gotówka na rachunku bankowym czy zobowiązania alokowane do Oddziału (X), stosowne umowy, itp.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Oddział (X) korzysta z różnego rodzaju usług świadczonych zarówno przez podmioty powiązane, jak i niepowiązane.

Zdaniem Wnioskodawców, okoliczność ta nie wpływa na zdolność przedmiotu Transakcji do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej i tym samym na spełnienie analizowanej przesłanki. Tożsamy pogląd funkcjonuje w orzecznictwie sądy administracyjne i organy podatkowe twierdzą, że korzystanie z dostawców/usługodawców zewnętrznych na potrzeby działalności gospodarczej nie przekreśla zdolności do bycia niezależnym przedsiębiorstwem.

Naczelny Sąd Administracyjny w Wyroku z dnia 27 września 2011 r., sygn. I FSK1383/10, wskazał, że: „Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego”.

Wnioskodawcy pragną przypomnieć, że od 2019 r. przedsiębrane są czynności ukierunkowane na:

*   racjonalizację równoległego funkcjonowania Oddziału (X) i Oddziału (Y) oraz

*   doprowadzenie do możliwie jak najefektywniejszego sfinalizowania Transakcji,

o czym była mowa w pkt 5 opisu zdarzenia przyszłego.

Według Wnioskodawców zastosowanie takiego zabiegu nie odbiera przedmiotowi Transakcji waloru ZCP.

Identyczne podejście zostało zaakceptowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.491.2019.1.PS (por. również Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 grudnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.685.2019.3.MP). Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w pełni zgodził się ze stanowiskiem podatnika, (że zespół składników majątkowych stanowi ZCP), który napisał, że: „Wnioskodawca pragnie również wskazać, że ustanowienie tzw. okresu przejściowego, którego celem będzie przeniesienie składników majątku Jednostki, które w momencie dokonania aportu nie były możliwe do wytransferowania na rzecz spółki zależnej oraz doprowadzenie do stanu najwyższej efektywności przenoszonej Jednostki nie wpływa ujemnie na fakt, iż zespół ten stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa” (fragment Interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.491.2019.1.PS). Rozważane jest ustalenie ograniczonego czasowo okresu przejściowego, podczas którego Spółka dzielona będzie udzielać ograniczonego wsparcia administracyjnego Spółce przejmującej, poprzez świadczenie usług w oparciu o umowę świadczenia przejściowych usług wsparcia” (fragment Interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2019 r., sygn. 0114- KDIP4.4012.685.2019.3.MP).

Jak napisano w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z Transakcją nie zostanie przeniesiona licencja regulatora, na podstawie której prowadzona jest aktualna działalność Oddziału (X) (chodzi o licencję wydaną na rzecz (X) - licencja ta jest nieprzenoszalna. Oddział (Y), w celu dalszego prowadzenia działalności z wykorzystaniem przedmiotu Transakcji, będzie korzystać z licencji wydanej na rzecz (Y). Nieprzenoszalność licencji wydanej na rzecz (X) nie wpłynie ujemnie na możliwość kontynuowania działalności (dotychczas prowadzonej przez Oddział (X) przez Nabywcę. Nie powinno to także mieć wpływu na kwestionowanie spełnienia niniejszej przesłanki/przedmiotu Transakcji jako spełniającego definicję ZCP. W innym przypadku żadna część działalności przedsiębiorstwa prowadzona w oparciu o nieprzenaszalną licencję/koncesję czy decyzję administracyjną nie mogłaby nigdy spełniać definicji ZCP nawet jeśli mogłaby być kontynuowana w innym podmiocie na podstawie licencji/koncesji czy decyzji administracyjnej wydanej na rzecz tego podmiotu.

Tożsame rozumowanie zaaprobował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.491.2019.1.PS. W ww. interpretacji za prawidłowe uznano zakwalifikowanie zespołu składników majątkowych jako ZCP, w sytuacji gdy w opisie zdarzenia przyszłego napisano, że: „Natomiast należy wskazać, że w przypadku gdy w ramach transakcji aportu nie dojdzie do przeniesienia aktów administracyjnych uzyskanych przez Spółkę, tj. koncesji, pozwoleń, zezwoleń |itp., a jednocześnie spółka zależna, do której wniesiona zostanie Jednostka będzie posiadała odpowiednie koncesje, pozwolenia oraz zezwolenia to w praktyce fakt ten nie wpłynie ujemnie na możliwość kontynuowania działalności handlowej przez Jednostkę”.

Przesłankę tę należy więc uznać za spełnioną.

Zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Przedmiot Transakcji spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Dominująca praktyka organów podatkowych pokazuje, że o wyodrębnieniu organizacyjnym ZCP mogą świadczyć następujące okoliczności:

*   postanowienia statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze

*   miejsce w strukturze podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Zarząd (X), działając na podstawę pkt 13 i n. statutu (…), podjął decyzję o rozpoczęciu działalności w Polsce w formie oddziału przedsiębiorcy zagranicznego.

W związku z powyższym, złożono stosowny wniosek o rejestrację oddziału przedsiębiorcy zagranicznego w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Ww. wniosek został rozpoznany i Oddział (X) funkcjonuje jako zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego oddział przedsiębiorcy zagranicznego.

Wynika z tego jednoznacznie, że Oddział (…) zajmuje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika (tj. X) jako oddział. Do Oddziału (X) przypisane są określone składniki materialne i niematerialne, umożlwiające prowadzenie działalności gospodarczej. Z samej treści art. 3 pkt 4 Ustawy o zasadach uczestnictwa wynika, że Oddział (X) (jako oddział przedsiębiorcy zagranicznego) jest organizacyjnie wyodrębniony.

Przytoczone fakty dowodzą, że przedmiot Transakcji jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie (X).

Przesłankę tę należy więc uznać za spełnioną.

Zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość przypisania danemu zespołowi składników materialnych i niematerialnych określonych wskaźników finansowych.

W ocenie organów podatkowych cyt.: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstw”.

Ponadto WSA w Warszawie w Wyroku z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. III SA/Wa 1624/10, wskazał, że: „wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa”.

Z wyodrębnieniem finansowymi mamy więc do czynienia już w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej ZCP.

W tym miejscu należy przypomnieć, że Oddział (X) prowadzi oddzielne księgi rachunkowe (zgodnie z Ustawą o rachunkowości), sporządza własne bilans i rachunek wyników oraz niezależnie ustala wynik podatkowy w CIT. Możliwe jest jednoznaczne przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań odrębnie do centrali (X) i odrębnie do Oddziału (X). Planowanie finansowe (budżet) sporządzane jest dla Oddziału (X) osobno.

Ponadto, pamiętając, że Oddział (X) jest zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego oddziałem przedsiębiorcy zagranicznego, wypada przywołać pogląd Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, tj. „wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej”.

Mając na uwadze wszystkie ww. okoliczności/fakty, należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych (przedmiot Transakcji) jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie(X).

Przesłankę tę należy więc uznać za spełnioną.

Wniosek.

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że zespół składników materialnych i niematerialnych (przedmiot Transakcji) spełnia wszystkie kryteria składające się na definicję ustawową ZCP i jako taki stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Podsumowanie.

Biorąc pod uwagę wyżej przedstawione analizy pojęć „przedsiębiorstwo” i „ZCP” w kontekście przedmiotu planowanej Transakcji, należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych (które, jako przedmiot Transakcji, zostaną przeniesione z Oddziału (X) do Oddziału (Y) spełnia zarówno definicję „przedsiębiorstwa” ujętą w Kodeksie cywilnym, jak i definicję „ZCP”, o której mowa w Ustawie o VAT.

Niezależnie więc od tego, czy pierwszeństwo nadane zostanie Kodeksowi cywilnemu czy Ustawie o VAT, planowana Transakcja sprzedaży opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Na marginesie wypada zauważyć, że jednoczesne spełnienie obu ww. definicji jest czymś naturalnym. W ocenie Sądu Najwyższego ZCP odpowiada istocie przedsiębiorstwa opisanego w art. 551 Kodeksu cywilnego (Wyrok Sądu Najwyższego z dnia 9 lutego 2011 r., sygn. akt V CSK 213/10).

Reasumując, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, iż Transakcja będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumnie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę rozumnie towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumnie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami natomiast są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z. z 2019 r., poz. 1145, z późn zm.). Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 551 Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 551 Kodeksu cywilnego. Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia doprowadzenia działalności gospodarczej”. Potwierdza to art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym „czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne rozumiane jest jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część musi – obiektywnie oceniając posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystraczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarzącym.

Zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjne i funkcjonalnie całość).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle powyższego, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że (…) jest spółką (…) z siedzibą w miejscowości (…), która prowadzi działalność na terytorium Polski za pośrednictwem oddziału przedsiębiorcy zagranicznego zrejestrowanego w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego za pośrednictwem (X).

Natomiast Nabywca (…) jest (…) spółką akcyjną, działającą na terytorium Polski za pośrednictwem oddziału przedsiębiorcy zagranicznego zarejestrowanego w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego za pośrednictwem (Y).

Z uwagi na prowadzenie działalności w Polsce poprzez zlokalizowane tu oddziały, zarówno (X) jak i (Y) są zrejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług, świadczący w szczególności usługi rozliczania płatności bezgotówkowych, a także podmiotami dostarczającymi oraz zapewniającymi wsparcie techniczne terminali płatniczych.

Działalność Stron na terenie Polski jest wykonywana na podstawie licencji regulatorów (tj. stosownych zezwoleń) przyznanych (X) oraz (Y) w krajach ich siedziby przez banki centralne (…)

W 2019 r. utworzono w Oddziale (X) zespół sprzedaży, którego zadaniem było pozyskiwanie nowych klientów i zawieranie nowych umów. Sprzedaż (X) w Polsce odbywała się przede wszystkim za pośrednictwem agentów zewnętrznych na podstawie umów agencyjnych. W celu prowadzenia działalności gospodarczej Oddział (X) korzysta z różnego rodzaju usług zapewnianych przez centralę (X) i podmioty z Grupy oraz podmioty niepowiązane. Kluczowe kategorie kosztów wewnątrzgrupowych są alokowane do Oddziału (X) przez centralę (X) w oparciu o przyjętą politykę cen transferowych oraz/lub ponoszone przez Oddział (X) na rzecz innych spółek z Grupy.

Ponadto, Wnioskodawcy wskazują, że w lipcu 2019 r. (X) i (Y) zawarły umowę pośrednictwa handlowego – (…). Na podstawie ww. umowy sformułowany zespół sprzedaży Oddziału (X) zajmuje się pozyskiwaniem nowych kontraktów na rzecz (Y), oferując portfel produktów (Y) nowym klientom. Zespół ten nie zajmuje się sprzedażą ofert (X). Ponadto, Oddział (Y) wspiera Oddział (X) w obsłudze (…) pracowników Oddziału (X).

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Oddział (X) stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), które realizują określone zadania gospodarcze.

Celem Zbywcy jest sprzedaż zasadniczo całego Oddziału (X), a celem Nabywcy jest nabycie całego Oddziału (X).

W ramach Transakcji dojdzie zatem do przeniesienia na Nabywcę szeregu składników materialnych i niematerialnych, tj.:

*   ruchomości, środków trwałych, aktywów niematerialnych związanych z Oddziałem (X);
*   prawa wynikające ze wszystkich decyzji, zezwoleń, aktów administracyjnych i innych podobnych aktów, chyba że brak możliwości ich przeniesienia wynika z przepisów szczególnych (jeżeli takie prawa wystąpią na dzień Transakcji);
*   praw wynikających z umów rachunku bankowego (w tym rachunków bankowych związanych z takimi umowami i środków pieniężnych na nich zgromadzonych);
*   praw (w tym należności) wynikających z umów związanych z Oddziałem (X) (tj. umów z klientami, umów leasingu samochodów, innych umów handlowych itd.);
*   ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Oddziału (X) (w tym wszelkiego rodzaju regulaminów wewnętrznych, instrukcji/wytycznych czy wzorów umów) i wszystkich praw wynikających z takich dokumentów;
*   praw wynikających z umów ubezpieczenia (jeżeli takie prawa wystąpią na dzień Transakcji);
*   praw własności intelektualnej, tj. wszystkich praw autorskich, praw do baz danych (w szczególności prawa do bazy danych obecnych i byłych klientów Oddziału (X), praw do domen internetowych, praw do know-how i innych podobnych praw (jeżeli Oddział (X) będzie posiadać takie prawa na dzień Transakcji);
*   pracowników
*   tajemnice Oddziału (X).

Nabywca przejmie również zobowiązania funkcjonalnie związane z Oddziałem (X). Po Transakcji działalność Oddziału (X) będzie kontytuowania poprzez Odział (Y). Oznacza to, iż:

*   pracownicy zespołu sprzedaży (dotychczas działający na rzecz (Y) w oparciu o Umowę pośrednictwa handlowego) będą w dalszym ciągu pozyskiwać nowych klientów i zawierać umowy na rzecz (Y), działając już jednak formalnie w ramach Oddziału (Y), a nie na podstawie Umowy pośrednictwa handlowego;
*   pozostali pracownicy (zajmujący się głównie obsługą klientów i innym wsparciem) będą realizowali swoje zadania w podobny sposób jak dotychczas, przy czym już wyłącznie w ramach Oddziału (Y) i na rzecz (Y) lub innych podmiotów z Grupy.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Zainteresowanych przedstawione w niniejszym wniosku dotyczą wskazania czy Transakcja sprzedaży Oddziału (X) do Oddziału (Y) będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1.

W świetle przedstawionych przepisów oraz opisu sprawy, należy stwierdzić, że brak jest podstaw do uznania opisanego przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Z opisu sprawy wynika, że w planowana Transakcja sprzedaży rzeczy i praw majątkowych dotyczy wyłącznie oddziału przedsiębiorcy zagranicznego Wnioskodawcy.

Jak wyjaśniono wyżej, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawców należy wskazać, że jak wyjaśniono powyżej, podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Istotnym jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji. Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też (ii) zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem transakcji sprzedaży Wnioskodawcy, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, funkcjonalną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak już wskazano wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danej zorganizowanej części. Z opisu sprawy wynika, że w ramach Transakcji lub w związku z Transakcją, (Y) przejmie długi/zobowiązania (X) (w szczególności te wynikające z umów z klientami) funkcjonalnie związane z Odziałem (X). Ponadto, Oddział (X) prowadzi oddzielne księgi rachunkowe, sporządza własny bilans, możliwe jest zatem jednoznaczne przyporządkowanie stosownych przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.

Oprócz wyodrębnienia finansowego przedmiotowy Oddział będzie także spełniać przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego. Jak wynika z opisu sprawy Oddział (X) zajmuje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako oddział. Do oddziału są przypisane oddzielnie składniki materialne i niematerialne umożliwiające prowadzenie działu gospodarczego, zatem oddział jest wyodrębniony organizacyjne. Natomiast o wyodrębnieniu funkcjonalnym Oddziału (X), będzie świadczyła możliwość samodzielnej realizacji przypisanych zadań, poprzez dysponowanie m.in. kluczowymi pracownikami przypisanymi do Oddziału, odrębnym zespołem niematerialnych i materialnych składników majątku stanowiących całościowy zespół praw i obowiązków funkcjonalnie związanych z zadaniami realizowanymi przez Oddział.

Po przeprowadzeniu planowanej Transakcji sprzedaży, Spółka (Y) po przejęciu Oddziału (Y) będzie miała możliwość kontynuowania działalność gospodarczej dotychczas prowadzonej przez (X) przy pomocy wszystkich wymienionych składników osobowo-majątkowych będących przedmiotem Transakcji sprzedaży, bez konieczności angażowania innych składników majątkowych lub podejmowania dodatkowych działań.

Z uwagi na powyższą analizę w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że skoro Oddział (X) będzie wydzielony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie z całości przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczony do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej, to będzie spełniał definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa stosowanie do art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji planowana transakcja sprzedaży Oddziału (X) przez Spółkę nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług – pytanie nr 1 wniosku. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W świetle powyższego zaznacza się, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe. Oznacza to, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:/KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.