Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.549.2020.5.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-08
Teza: Uznanie czy wniesienie wkładu przez Wnioskodawcę do nowoutworzonej spółki traktować należy jak zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: nieruchomości; opodatkowanie; produkcja; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2020 r. (data wpływu 28 sierpnia 2020 r.) uzupełnionego pismem z dnia 4 września 2020 r. (data wpływu 4 września 2020 r.), pismami z dnia 3 listopada 2020 r. (data wpływu 3 listopada 2020 r. oraz data wpływu 9 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy wniesienie wkładu przez Wnioskodawcę do nowoutworzonej Spółki traktować należy jak zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek został uzupełniony o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o przedłożenie pełnomocnictwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A Sp. z o.o. (dalej: „A”) prowadzi działalność z zakresu produkcji i sprzedaży własnych produktów. A produkuje okna i drzwi drewniane. Produkcja odbywa się w dwóch zakładach produkcyjnych w X (okna) i w Y (drzwi). A jest właścicielem nieruchomości na których znajdują się zakłady produkcyjne, jak i wszystkich budynków i budowli znajdujących się na tych nieruchomościach.

A zamierza wyodrębnić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w skład której wejdą składniki związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę jego podstawowej działalności polegającej na produkcji okien i drzwi drewnianych oraz ich sprzedaży, tj.:

*   maszyny i urządzenia stanowiące środki trwałe;
*   wyposażenie i narzędzia nie stanowiące środków trwałych,
*   zapasy surowców, materiałów i wyrobów gotowych,
*   należności związane z działalnością produkcyjną i działem sprzedaży,
*   zobowiązania związane z działalnością produkcyjną i działem sprzedaży,
*   know-how dotyczący działalności produkcyjnej,
*   licencje na oprogramowanie wykorzystywane w procesie projektowania, zarządzania produkcją i obsługi procesu sprzedaży,
*   środki pieniężne.

Ponadto w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wejdą prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów z dostawcami i odbiorcami.

Do zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostaną również alokowani prawie wszyscy pracownicy, z wyłączeniem pracowników działu technicznego, którzy odpowiedzialni są za obsługę budynków, w których znajdują się zakłady produkcyjne.

Następnie A planuje wnieść zorganizowaną części przedsiębiorstwa do nowo utworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „B”) jako wkład niepieniężny. Po wniesieniu wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa B rozpocznie prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na produkcji okien i drzwi drewnianych oraz ich sprzedaży, natomiast A zakończy swoją działalność produkcyjną i ograniczy swoją aktywność do usług polegających na wynajmowaniu nieruchomości.

W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wejdą nieruchomości będące własnością A, w tym: grunty, budynek biurowy, budynki hal produkcyjnych, budynki magazynowe oraz pozostałe budynki i budowle znajdujące się na terenie obu zakładów produkcyjnych w X i w Y. Nieruchomości, w tym budynki i budowle, które nie wejdą w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a które będą potrzebne B do prowadzenia działalności gospodarczej, zostaną oddane w najem do B przez A.

A dzięki prowadzonej ewidencji księgowej ma możliwość wyodrębnienia zapisów księgowych związanych z jego podstawowym przedmiotem działalności, tj. produkcją okien i drzwi drewnianych oraz działem sprzedaży (przychodów, kosztów, należności, zobowiązań), która to działalność stanie się przedmiotem wkładu do B. Faktycznie przedmiotem wkładu będą wszystkie należności i zobowiązania A, z wyłączeniem należności i zobowiązań związanych bezpośrednio z nieruchomościami, jak zobowiązań wobec dostawców mediów czy podatku od nieruchomości.

W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wejdzie zatem wszystko, co jest niezbędne do realizowania w sposób samodzielny określonych zadań gospodarczych, tj. produkcji okien i drzwi drewnianych, z wyjątkiem nieruchomości, którymi B będzie mogła dysponować na podstawie zawartych z A umów najmu.

W konsekwencji B po wniesieniu wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz zawarciu umów najmu, będzie mogła w pełni kontynuować dotychczasową działalność produkcyjną, prowadzoną obecnie przez A.

Równocześnie tej samej działalności nie będzie już prowadzić A. Nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa, B przejmie kontrahentów A. Sprzedaż produktów będzie kontynuowana przez B. Ponadto, B będzie nabywał materiały i surowce od dotychczasowych dostawców A.

Ponadto, B przejmie część zobowiązań finansowych spośród tych zobowiązań finansowych, które są związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czyli z działalnością produkcyjną.

Wątpliwości A budzi kwalifikacja przedmiotu wkładu do B na gruncie podatku podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Tut. Organ w dniu 26 października 2020 r. wezwał Wnioskodawcę m.in. do uzupełnienia opisu sprawy o następujące informacje:

1.  „Czy zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością produkcyjną:
    1.  będzie wyodrębniony organizacyjnie, tj. czy będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego?
    2.  będzie wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy? Jeżeli tak, to proszę podać czym wyodrębnienie finansowe będzie się przejawiało? Czy będą prowadzone zapisy księgowe w taki sposób by pozwalały one na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań odrębnie do części działalności będącej przedmiotem wydzielenia (tzn. czy przedmiot wydzielenia będzie posiadał wewnętrzną samodzielność finansową)?
    3.  będzie funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, proszę wskazać czym to wyodrębnienie (funkcjonalne) będzie się przejawiało. Jakie okoliczności będą to potwierdzać?
2.  Z kim i w jakim zakresie (co będzie jej przedmiotem) B zawrze umowę najmu, o której mowa we wniosku, dzięki której będzie mogła w pełni kontynuować dotychczasową działalność produkcyjną prowadzoną obecnie przez A?
3.  Na rzecz jakich podmiotów będą wynajmowane nieruchomości, które pozostaną w Spółce?”.

Wnioskodawca w uzupełnieniu do wniosku z dnia 3 listopada 2020 r. wskazał, że:

„Zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością produkcyjną (wskazany szczegółowo we wniosku) jest wyodrębniony organizacyjnie w ramach struktury A. W ramach struktury A działają dwie fabryki w X (produkcja okien) i Y (produkcja drzwi). Obie fabryki wyposażane są we wszelkie niezbędne do realizacji określonego zadania gospodarczego (odpowiednio produkcji okien i drzwi) składniki materialne i niematerialne. Obie fabryki są samodzielne i realizują wyodrębnione zadania gospodarcze. W ramach przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo powstającej spółki zostaną przekazane wszystkie składniki materialne i niematerialne wykorzystywane w produkcji okien i drzwi. Ponadto, w ramach wyodrębnionego zespołu składników, do nowo powstającej spółki, przeniesione zostaną również wszystkie składniki materialne i niematerialne niezbędne do obsługi procesu sprzedaży produktów.

W konsekwencji wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych jest wyodrębniony organizacyjnie i będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego.

Zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością produkcyjną, jest także wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie A.

W ramach planu kont A, istnieje rozbudowany plan kont kosztowych i przychodowych dotyczący poszczególnych oddziałów produkcyjnych. W konsekwencji A jest w stanie przyporządkować koszty i przychody bezpośrednio do działalności produkcyjnej, włącznie z przyporządkowaniem kosztów do poszczególnych zleceń. Ponadto, istniejący plan kont pozwala na wyodrębnienie kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości oraz obsługi procesu sprzedaży.

W konsekwencji dzięki istniejącemu planowi kont istnieje możliwość wyodrębnienia od należności i zobowiązań związanych z nieruchomościami (pozostającymi w A) należności i zobowiązania związane z produkcją i sprzedażą (które będą przedmiotem wkładu do B).

W konsekwencji należy uznać, iż zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością produkcyjną jest wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie A.

Ponadto, należy również wskazać, że zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością produkcyjną jest wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie A. Jak już wskazaliśmy w ramach struktur A działają dwie fabryki prowadzące działalność produkcyjną. Do każdej z fabryk przyporządkowane są wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe niezbędne do realizacji funkcji produkcyjnej. W ramach planowanego wyodrębnienia, całość składników majątkowych i niemajątkowych realizujących funkcję produkcyjną, zostanie przeniesiony do nowej spółki B.

Tak więc wszystkie składniki związane z realizacją funkcji produkcyjnej, z wyłączeniem nieruchomości i personelu obsługującego nieruchomości, zostaną przeniesione do nowej spółki B. Zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych i niemajątkowych będzie w stanie realizować w nowym podmiocie funkcję produkcyjną, w wynajmowanych nieruchomościach w X i Y. B z wykorzystaniem wyodrębnionych składników materialnych i niematerialnych będzie od momentu wyodrębnienia samodzielnie realizować pełny proces produkcyjny okien i drzwi oraz ich sprzedaż.

B zawrze umowę najmu ze spółką A, która jest i pozostanie właścicielem nieruchomości w których znajdują się fabryki w X i Y. Przedmiotem najmu będą grunty, budynek biurowy, budynki hal produkcyjnych, budynki magazynowe oraz pozostałe budynki i budowle. Przedmiotem umowy najmu będą wszystkie nieruchomości w których obecnie prowadzona jest działalność A obejmująca produkcję i sprzedaż okien oraz drzwi.

Wszystkie nieruchomości, które pozostaną w A, będą wynajmowane tylko i wyłącznie na rzecz B.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie wkładu do B należy dla celów VAT traktować jak zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w związku z tym A nie będzie zobowiązany do rozpoznania obowiązków podatkowych na gruncie VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, planowaną transakcję wniesienia w postaci wkładu do B opisanego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych należy traktować jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dlatego planowane zdarzenie gospodarcze nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego na gruncie VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie podlega opodatkowaniu VAT sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przepis art. 2 pkt 27 lit. e ustawy o VAT definiuje pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Powyższe przepisy mają w zasadzie charakter tzw. klauzuli generalnej, tj. nie wymieniają wprost, jakie składniki miałyby wchodzić w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lub jakie nie, lecz zawierają pewne wskazówki i ramy. Oznacza to, że na tle tych przepisów każdą sytuację należy rozpatrywać odrębnie.

Zgodnie zatem z powyższą definicją oraz kierując się też dominującym stanowiskiem organów podatkowych należy uznać, że:

*   wymogiem podstawowym, jaki musi spełniać zorganizowana część przedsiębiorstwa to istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań w ramach przedsiębiorstwa i przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   jednocześnie, wydzielenie zorganizowanej części w ramach przedsiębiorstwa musi zachodzić w trzech aspektach:
    organizacyjnym, polegającym na wyodrębnieniu w strukturze organizacyjnej podatnika znajdujące swój wyraz w statucie, regulaminie lub innym akcie o zbliżonym charakterze (może ono przyjąć formę zakładu, oddziału, działu, wydziału, zakładu),*   finansowym – nie jest konieczna całkowita samodzielność finansowa, ale stan w którym poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów jak również należności i zobowiązań,
    *   funkcjonalnym – oznaczającym, że zespół składników materialnych i niematerialnych jest w stanie funkcjonować jako wyodrębniona jednostka na rynku (tak też np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 lutego 2018 r., sygn. 0114- KDIP1-1.4012.40.2018.l.AM).
*   wyodrębnienie powyżej wskazane powinno zostać dokonane w istniejącym już przedsiębiorstwie.

Przede wszystkim dla uznania, iż przedmiotem określonej czynności jest zorganizowana część przedsiębiorstwa musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych. Nie może być to przypadkowy zbiór składników, posłużenie się przez ustawodawcę słowem „zespół” wskazuje, iż ma być to zbiór składników funkcjonalnie ze sobą powiązanych.

Ustawa wymaga też, aby był to zespół wyodrębniony organizacyjnie, przy czym nie musi to być odrębny oddział (zakład, filia). Wydzielenie organizacyjne będzie zrealizowane również wówczas, gdy zespół składników majątkowych i niemajątkowych będzie służył realizowaniu pewnej wyodrębnionej funkcji (rodzaj działalności).

Ponadto, nie jest też konieczne, aby ów oddział lub wydział sporządzał oddzielny bilans. Gdyby ustawodawca chciał wprowadzić taki wymóg, to wówczas zapewne posłużyłby się pojęciem zakładu samodzielnie sporządzającego bilans, tak jak to miało miejsce pod rządami poprzedniej ustawy o VAT z 1993 roku. Nie podlegała wówczas opodatkowaniu sprzedaż przedsiębiorstwa lub oddziału (zakładu) samodzielnie sporządzającego bilans (art. 3 ust. 1 pkt 1 poprzedniej ustawy o VAT). Zatem nie tylko literalne brzmienie obecnego przepisu, ale też jego porównanie z przepisem poprzedniej ustawy o VAT wskazuje, iż przez wyodrębnienie finansowe nie można rozumieć konieczności sporządzania odrębnego bilansu przez tą część (oddział, wydział) działalności podatnika, która ma być przedmiotem sprzedaży jako zorganizowana części przedsiębiorstwa. Wymóg wyodrębnienia finansowego będzie spełniony wówczas, gdy istnieje możliwość przypisania przychodów, jakie generuje ta część przedsiębiorstwa oraz odpowiadających im wydatków, czyli ustalenia, jaka jest rentowność tej części (gałęzi) działalności podatnika.

Jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, A ma możliwość ustalenia na podstawie zapisów księgowych, jakie przychody generuje jej podstawowa działalność polegająca na produkcji wyrobów i jakie ponosi koszty podstawowej działalności. Możliwe jest również wyodrębnienie takich zapisów dla działu sprzedaży i dla działu obsługi nieruchomości.

Zespół składników powinien być przeznaczony do realizowania określonego rodzaju działalności gospodarczej i w praktyce należałoby uznać, iż jest to właściwie najistotniejszy wymóg przytoczonej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z jednej bowiem strony podatnik ma do pewnego stopnia dowolność w ustalaniu, jakie konkretnie składniki materialne i niematerialne wejdą w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, z drugiej jednak strony zespół składników, który mógłby być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi być na tyle spójny, aby mógł działać jako samodzielne przedsiębiorstwo realizujące takie same zdania.

Analizę przepisów ustawy o VAT z punktu widzenia pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy dokonywać z uwzględnieniem art. 19 Dyrektywy 2006/112, zgodnie z którym w przypadku gdy przedmiotem dostawy (za odpłatnością lub nieodpłatnie lub w formie aportu) jest całość lub część majątku podatnika, państwa członkowskie mogą uznać, że czynność taka nie stanowi dostawy towarów i w takim przypadku nabywca będzie traktowany jak następca prawny przekazującego. Jeśli nabywca majątku nie podlega w pełni opodatkowaniu, wówczas państwa członkowskie mogą wprowadzić stosowne środki w celu niedopuszczenia do pogorszenia warunków konkurencji oraz wszelkie środki niezbędne do zapobiegania przypadkom uchylania się od opodatkowania lub unikania opodatkowania poprzez wykorzystywanie tego przepisu. Powyższy przepis jest kontynuacją art. 5(8) VI Dyrektywy.

W wyroku C-497/01 (w sprawie Zita Modes z Luksemburga) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej \[dalej: TSUE\] stwierdził, iż „pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, łącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Ponadto TSUE stwierdził, iż fakt, że VI Dyrektywa nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa lub jego części, nie oznacza, że państwa członkowskie mają swobodę jego interpretacji. Pojęcia w niej używane powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny od innych przepisów, z wyjątkiem sytuacji, gdy sama Dyrektywa daje państwom członkowskim jasną dyspozycję do zdefiniowania pojęcia w krajowej legislacji. TSUE wskazał też, iż nabywca musi jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności gospodarczej przejmowanego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś jedynie natychmiast likwidować daną działalność i sprzedać przejęte mienie.

Na tę ostatnią okoliczność, czyli przydatność zespołu składników do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez nabywcę, zwrócił uwagę TSUE w wyroku C-408/98 (Abbey National Pic), podzielając opinię Rzecznika Generalnego z dnia 13 kwietnia 2000, który stwierdził, iż „rozwiązanie przyjęte w Zjednoczonym Królestwie wydoje się rozsądne: gdy aktywa stanowiące część przedsiębiorstwa zdolną do odrębnego funkcjonowania są zbywane w taki sposób, że sprzedana część kontynuuje swoją działalność, ma zastosowanie opcja, z której Zjednoczone Królestwo skorzystało na mocy art. 5(8) VI Dyrektywy i uznaje się, że nie nastąpiła dostawa towarów”.

Jak zatem wynika z przedstawionej analizy, dany zespół składników majątkowych i niemajątkowych może stanowić przedsiębiorstwo lub zorganizowaną części przedsiębiorstwa w określonych okolicznościach, jeżeli istnieje między jego składnikami tego rodzaju więź, że ich nabywca będzie mógł przy ich pomocy prowadzić (kontynuować) działalność zbywcy w tym zakresie.

W analizowanej sytuacji spełnione będą wszystkie opisane wyżej warunki, w szczególności ten najistotniejszy, na który kładą nacisk sądy krajowe i TSUE, a także organy podatkowe w swoich interpretacjach, czyli funkcjonalność składników majątkowych z punktu widzenia możliwości kontynuacji działalności przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Opisany w stanie faktycznym zespół składników, wnoszonych jako wkład do B przez A, to podstawowa gałąź działalności A. Po zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, A nie będzie mógł już kontynuować działalności polegającej na produkcji okien i drzwi drewnianych. Tymczasem jak wskazano na wstępie, po zawarciu planowanej transakcji, A ograniczy swoją działalność gospodarczą do wynajmu nieruchomości.

Nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa B nie będzie konkurentem A, lecz kontynuatorem jego dotychczasowej działalności produkcyjnej. Stąd też należy uznać, iż w analizowanej sytuacji przedmiotem transakcji opisanej na wstępie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, B będzie mógł bowiem kontynuować zadania gospodarcze w zakresie produkcji i sprzedaży okien i drzwi drewnianych realizowane przedtem przez A.

W tym miejscu należy zauważyć, iż nie jest konieczne, aby obowiązkowym składnikiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa była nieruchomość (zwłaszcza w postaci prawa własności nieruchomości).

Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 30 sierpnia 2011 roku o sygn. II FSK 502/10 uznał, że prawo do nieruchomości w żaden sposób nie wpływało na wyodrębnienie wydziału produkcji szyb z całości przedsiębiorstwa. Elementami świadczącymi o wyodrębnieniu były natomiast wszystkie wzajemnie powiązane składniki materialne i niematerialne, które warunkowały, jako całość, prowadzenie wyspecjalizowanej działalności gospodarczej.

Podobnie przyjął też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 marca 2011 roku o sygn. I FSK 1062/10).

Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 28 sierpnia 2013 roku o sygn. II FSK 2529/11 wskazał, że „Żaden z przepisów prawa powoływanych przez Sąd pierwszej instancji oraz wnoszącego skargę kasacyjną nie zawiera wprost, dosłownie i jednoznacznie wymogu, zgodnie z którym dla bytu prawnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części niezbędne jest prawo własności nieruchomości. Organy podatkowe nie ustaliły też w sprawie, że składniki wnoszonego aportem przedsiębiorstwa E. nie mogły funkcjonować jako zorganizowana część przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości albo też z wykorzystaniem innych nieruchomości niż te, których podatnik nie wniósł do spółki. Istotne znaczenie ma również podnoszona przez Sąd pierwszej instancji okoliczność, że w dniu wniesienia – otrzymania aportu spółka kapitałowa otrzymała także, tytułem dzierżawy, prawo do przywoływanych powyżej nieruchomości. W tym stanie faktycznym nie przekracza granic swobodnej oceny dowodów konstatacja Sądu pierwszej instancji, że przedmiot ocenianego aportu mógł realizować określone działania gospodarcze, tak jak definiując zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi art. 5a pkt 4 u.p.d.o.f.”.

Podobnie uznał też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który w wyroku z dnia 24 sierpnia 2011 roku o sygn. III SA/Wa 483/11 skonstatował, że „W ocenie Sądu okoliczność, że wśród tych składników nie występują prawa do nieruchomości nie wyklucza możliwości podjęcia w oparciu o ten zespół dotychczasowej działalności w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Sąd doszedł to takiego wniosku mając na uwadze, że we wniosku o wydanie interpretacji wskazano, iż dotychczas działalność ta prowadzona była w oparciu o wynajmowane nieruchomości. Fakt wynajmowania nieruchomości w dotychczasowej działalności świadczy o tym, że do prowadzenia tej działalności nie jest konieczne dysponowanie przez podatnika własnymi nieruchomościami”. (\`(...)\`) „Tak więc, zdaniem Sądu, jeżeli w ramach nowego przedsiębiorstwa, w oparciu o wskazany we wniosku o wydanie interpretacji, zespół składników majątkowych możliwe będzie wynajęcie nieruchomości potrzebnych do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, a taki stan występuje w niniejszej sprawie, to należało stwierdzić zespół ten spełniał kryteria zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazane w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Reasumując, sądy administracyjne potwierdzają, że wyłączenie ze składników przedsiębiorstwa nieruchomości nie niweczy możliwości kontynuowania działalności gospodarczej jeżeli możliwe jest dalsze prowadzenie działalności przy wykorzystaniu nieruchomości otrzymanych na podstawie umowy najmu.

Pogląd ten akceptowany jest też przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 14 lutego 2012 roku o sygn. ILPB3/423-595/09/12-S/EK stwierdza: „Podkreślić w tym miejscu należy, iż brak nieruchomości w przekazywanym majątku nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, które pozwalają na prowadzenie dotychczasowej działalności handlowej. Nieruchomości wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej można bowiem uzyskać w formie odpłatnego posiadania zależnego (wynajem, dzierżawa, leasing). Mając zatem na uwadze powołane przepisy stwierdzić należy, że wyłączenie z masy majątkowej przedsiębiorstwa (zajmującego się sprzedażą artykułów techniki grzewczej, instalacyjnej oraz wyposażenia łazienek) nieruchomości wykorzystywanych dla potrzeb prowadzenia działalności handlowej, która następnie będzie przedmiotem umowy najmu ze spółką akcyjną, do której Wnioskodawca wnosi to przedsiębiorstwo nie pozbawia wydzielonego kompleksu majątkowego – na dzień wniesienia go aportem do spółki akcyjnej – cech przedsiębiorstwa”.

Podsumowując, wskazany w opisie stanu faktycznego zespół składników majątkowych i niemajątkowych który ma zostać wniesiony do B przez A spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa o której mowa w przepisach art. 2 pkt 27 e) ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy, „transakcję zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Kwestią wymagającą interpretacji w niniejszej sprawie jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem daną transakcję można uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment jej przeprowadzenia spełnione są łącznie następujące kryteria:

*   przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę wystarczający do prowadzenia tej działalności;
*   nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem w sytuacji, gdy możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o wyodrębniony majątek, można uznać, że całość tego majątku wraz ze wszystkimi obciążeniami i obrotami związanymi z tym majątkiem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przy czym – organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po „wyprowadzeniu” w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa. Zatem przedmiot aportu na moment wniesienia do spółki musi stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub też jego zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia z aportem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem aportu, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Trybunał uznał również, że regulacja art. 19 Dyrektywy 112 może znaleźć zastosowanie także w sytuacji przekazania aktywów przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości, jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia. Oznacza to, zdaniem TSUE, że wspomniany przepis obejmuje również sytuacje, w których lokal handlowy zostanie udostępniony nabywcy w drodze dzierżawy lub jeżeli nabywca dysponuje odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i gdzie może kontynuować działalność gospodarczą. Doprowadziło to Trybunał do wniosku, że: „przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników z przedmiotu aportu może pozostawać bez wpływu na kwalifikację aportowanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ważne by całość aportowanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Jak wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca prowadzi działalność z zakresu produkcji i sprzedaży własnych produktów. Wnioskodawca produkuje okna i drzwi drewniane. Produkcja odbywa się w dwóch zakładach produkcyjnych w X (okna) i w Y (drzwi). Zainteresowany jest właścicielem nieruchomości na których znajdują się zakłady produkcyjne, jak i wszystkich budynków i budowli znajdujących się na tych nieruchomościach.

A zamierza wyodrębnić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w skład której wejdą składniki związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę jego podstawowej działalności polegającej na produkcji okien i drzwi drewnianych oraz ich sprzedaży, tj.:

*   maszyny i urządzenia stanowiące środki trwałe;
*   wyposażenie i narzędzia nie stanowiące środków trwałych,
*   zapasy surowców, materiałów i wyrobów gotowych,
*   należności związane z działalnością produkcyjną i działem sprzedaży,
*   zobowiązania związane z działalnością produkcyjną i działem sprzedaży,
*   know-how dotyczący działalności produkcyjnej,
*   licencje na oprogramowanie wykorzystywane w procesie projektowania, zarządzania produkcją i obsługi procesu sprzedaży,
*   środki pieniężne.

Ponadto w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wejdą prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów z dostawcami i odbiorcami.

Do zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostaną również alokowani prawie wszyscy pracownicy, z wyłączeniem pracowników działu technicznego, którzy odpowiedzialni są za obsługę budynków, w których znajdują się zakłady produkcyjne.

Następnie A planuje wnieść zorganizowaną części przedsiębiorstwa do nowo utworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jako wkład niepieniężny. Po wniesieniu wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa B rozpocznie prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na produkcji okien i drzwi drewnianych oraz ich sprzedaży, natomiast A zakończy swoją działalność produkcyjną i ograniczy swoją aktywność do usług polegających na wynajmowaniu nieruchomości.

W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wejdą nieruchomości będące własnością A, w tym: grunty, budynek biurowy, budynki hal produkcyjnych, budynki magazynowe oraz pozostałe budynki i budowle znajdujące się na terenie obu zakładów produkcyjnych w X i w Y. Nieruchomości, w tym budynki i budowle, które nie wejdą w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a które będą potrzebne B do prowadzenia działalności gospodarczej, zostaną oddane w najem do B przez A.

A dzięki prowadzonej ewidencji księgowej ma możliwość wyodrębnienia zapisów księgowych związanych z jego podstawowym przedmiotem działalności, tj. produkcją okien i drzwi drewnianych oraz działem sprzedaży (przychodów, kosztów, należności, zobowiązań), która to działalność stanie się przedmiotem wkładu do B. Faktycznie przedmiotem wkładu będą wszystkie należności i zobowiązania A, z wyłączeniem należności i zobowiązań związanych bezpośrednio z nieruchomościami, jak zobowiązań wobec dostawców mediów czy podatku od nieruchomości.

W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wejdzie zatem wszystko, co jest niezbędne do realizowania w sposób samodzielny określonych zadań gospodarczych, tj. produkcji okien i drzwi drewnianych, z wyjątkiem nieruchomości, którymi B będzie mogła dysponować na podstawie zawartych z A umów najmu.

W konsekwencji B po wniesieniu wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz zawarciu umów najmu, będzie mogła w pełni kontynuować dotychczasową działalność produkcyjną, prowadzoną obecnie przez A.

Równocześnie tej samej działalności nie będzie już prowadzić A. Nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa, B przejmie kontrahentów A. Sprzedaż produktów będzie kontynuowana przez B. Ponadto, B będzie nabywał materiały i surowce od dotychczasowych dostawców A.

Ponadto, B przejmie część zobowiązań finansowych spośród tych zobowiązań finansowych, które są związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czyli z działalnością produkcyjną.

Zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością produkcyjną (wskazany szczegółowo we wniosku) jest wyodrębniony organizacyjnie w ramach struktury A. W ramach struktury A działają dwie fabryki w X (produkcja okien) i Y (produkcja drzwi). Obie fabryki wyposażane są we wszelkie niezbędne do realizacji określonego zadania gospodarczego (odpowiednio produkcji okien i drzwi) składniki materialne i niematerialne. Obie fabryki są samodzielne i realizują wyodrębnione zadania gospodarcze. W ramach przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo powstającej spółki zostaną przekazane wszystkie składniki materialne i niematerialne wykorzystywane w produkcji okien i drzwi. Ponadto, w ramach wyodrębnionego zespołu składników, do nowo powstającej spółki, przeniesione zostaną również wszystkie składniki materialne i niematerialne niezbędne do obsługi procesu sprzedaży produktów.

Wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych jest wyodrębniony organizacyjnie i będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego.

Zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością produkcyjną, jest także wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie A.

W ramach planu kont A, istnieje rozbudowany plan kont kosztowych i przychodowych dotyczący poszczególnych oddziałów produkcyjnych. W konsekwencji A jest w stanie przyporządkować koszty i przychody bezpośrednio do działalności produkcyjnej, włącznie z przyporządkowaniem kosztów do poszczególnych zleceń. Ponadto, istniejący plan kont pozwala na wyodrębnienie kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości oraz obsługi procesu sprzedaży.

W konsekwencji dzięki istniejącemu planowi kont istnieje możliwość wyodrębnienia od należności i zobowiązań związanych z nieruchomościami (pozostającymi w A) należności i zobowiązania związane z produkcją i sprzedażą (które będą przedmiotem wkładu do B).

W konsekwencji należy uznać, iż zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością produkcyjną jest wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie A.

Ponadto, należy również wskazać, że zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością produkcyjną jest wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie A. W ramach struktur A działają dwie fabryki prowadzące działalność produkcyjną. Do każdej z fabryk przyporządkowane są wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe niezbędne do realizacji funkcji produkcyjnej. W ramach planowanego wyodrębnienia, całość składników majątkowych i niemajątkowych realizujących funkcję produkcyjną, zostanie przeniesiony do nowej spółki B.

Tak więc wszystkie składniki związane z realizacją funkcji produkcyjnej, z wyłączeniem nieruchomości i personelu obsługującego nieruchomości, zostaną przeniesione do nowej spółki B. Zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych i niemajątkowych będzie w stanie realizować w nowym podmiocie funkcję produkcyjną, w wynajmowanych nieruchomościach w X i Y. B z wykorzystaniem wyodrębnionych składników materialnych i niematerialnych będzie od momentu wyodrębnienia samodzielnie realizować pełny proces produkcyjny okien i drzwi oraz ich sprzedaż.

B zawrze umowę najmu ze spółką A, która jest i pozostanie właścicielem nieruchomości w których znajdują się fabryki w X i Y. Przedmiotem najmu będą grunty, budynek biurowy, budynki hal produkcyjnych, budynki magazynowe oraz pozostałe budynki i budowle. Przedmiotem umowy najmu będą wszystkie nieruchomości w których obecnie prowadzona jest działalność A obejmująca produkcję i sprzedaż okien oraz drzwi.

Wszystkie nieruchomości, które pozostaną w A, będą wynajmowane tylko i wyłącznie na rzecz B.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia czy wniesienie wkładu do B należy dla celów VAT traktować jak zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w związku z tym A nie będzie zobowiązany do rozpoznania obowiązków podatkowych na gruncie VAT.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza wnieść wkład niepieniężny do nowoutworzonej Spółki, który na moment wniesienia stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, bowiem zespół składników materialnych i niematerialnych jest wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie A.

Przy czym bez wpływu na powyższą ocenę przesłanek z art. 2 pkt 27e ustawy pozostaje okoliczność, że nowoutworzona Spółka nie będzie dysponowała prawem własności nieruchomości, bowiem nieruchomości zostaną udostępnione Spółce na podstawie umowy najmu w celu kontynuowania działalności będącej przedmiotem aportu.

W konsekwencji, wniesienie wkładu niepieniężnego do nowoutworzonej Spółki opisanej w zdarzeniu przyszłym jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, będzie wyłączone od opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania obowiązków podatkowych na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Z kolei odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego we wniosku wyroków sądu, tut. organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Jednocześnie, należy podkreślić, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.