Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.112.2020.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-10
Teza: Koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; budynek-budynek mieszkalny; działalność-działalność gospodarcza; eksploatacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; media; opłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2020 r. (data wpływu 30 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi biuro projektowe w formie jednoosobowej działalności gospodarczej we własnym domu jednorodzinnym, który został oddany do użytku w lipcu 2012 roku i został sfinansowany z kredytu hipotecznego, który jest zaciągnięty na Wnioskodawcę oraz jego małżonkę, Wnioskodawca z żoną posiadają wspólność majątkową. Wnioskodawca rozlicza się w formie Podatkowej Książki Przychodów i Rozchodów.

W ww. nieruchomości nie ma wyodrębnionego osobnego pomieszczenia na cele prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie posiada również innego lokalu przeznaczonego na działalność gospodarczą. Większą część swojej pracy Wnioskodawca wykonuje w domu lub na zlecenie u klientów. Jednak Wnioskodawca wykorzystuje 90% powierzchni jednego pomieszczenia ww. nieruchomości na biuro oraz ok 49% powierzchni dwustanowiskowego garażu, który stanowi integralną część domu. Powierzchnię garażową Wnioskodawca wykorzystuje jako dodatkowe stanowisko pracy. Bardzo często w części garażowej Wnioskodawca przetrzymuje duże elementy (np. 2-metrowej długości zderzaki samochodowe czy drzwi boczne samochodu osobowego), na których dokonuje pomiarów, wykonuje projekty 3D, a następnie projekty dodatkowego wyposażenia pojazdów, np. listwy ochronne na drzwi. Wnioskodawca przechowuje również ciężkie elementy form wtryskowych, które przywożą klienci.

W ww. budynku nie ma wydzielonego pomieszczenia do przyjmowania klientów ani specjalnie dostosowanej infrastruktury do prowadzenia działalności gospodarczej, budynek nie posiada szyldu ani innego tego typu oznaczeń charakteryzujących działalność gospodarczą, które mogłyby wskazywać, iż jest to lokal użytkowy. Budynek pełni głównie funkcje mieszkalną, a jedynie dodatkowo jest wykorzystywany na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Nieruchomość spełnia warunki pozwalające na uznanie go za środek trwały.

Wnioskodawca ustalił wartość nieruchomości, aby móc dokonywać odpisów amortyzacyjnych proporcjonalnie do ustalonej wartości zajętej na cele działalności gospodarczej. Wnioskodawca ponosi również inne koszty związane z utrzymywaniem domu, takie jak ogrzewanie czy woda.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z powyższym opisem stanu faktycznego Wnioskodawca może uwzględniać w powierzchni zajmowanej na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej część powierzchni garażu, który stanowi integralną część domu i w związku z tym zaliczyć część kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą zarejestrowaną w tym domu i dokonywać właściwych odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w ww. Ustawie?

Zdaniem Wnioskodawcy uwzględnienie w powierzchni zajmowanej na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej części powierzchni garażu, który stanowi integralną część domu, i związku z tym zaliczanie części kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą zarejestrowaną w tym budynku i dokonywanie właściwych odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w ww. Ustawie jest zasadne.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT kosztem uzyskania przychodu są wydatki związane z uzyskaniem przychodu, zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, które nie zostały wymienione w art. 23. Jeżeli zatem takie wydatki pozostają w związku z uzyskanym przychodem lub zachowaniem alb zabezpieczeniem źródła przychodu, to w takim zakresie wydatki te będą kwalifikowały się do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej. Wnioskodawca uważa, że racjonalnie ustalił proporcję dotyczącą użytkowania przez niego powierzchni na cele działalności gospodarczej zarówno części mieszkalnej, jak i części garażowej i jest w stanie określić faktycznie jaka część nieruchomości jest zajmowana przeze niego na ww. cele.

W związku z tym Wnioskodawca podtrzymuje swoje stanowisko co do ustalenia właściwej proporcji, dzięki której może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów część kosztów dotyczących utrzymania nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi biuro projektowe w formie jednoosobowej działalności gospodarczej we własnym domu jednorodzinnym. W tej nieruchomości nie ma wyodrębnionego osobnego pomieszczenia na cele prowadzenia działalności gospodarczej. Większą część swojej pracy Wnioskodawca wykonuje w domu lub na zlecenie u klientów. Jednak Wnioskodawca wykorzystuje 90% powierzchni jednego pomieszczenia ww. nieruchomości na biuro oraz ok 49% powierzchni dwustanowiskowego garażu, który stanowi integralną część domu. Powierzchnię garażową Wnioskodawca wykorzystuje jako dodatkowe stanowisko pracy. W ww. budynku nie ma wydzielonego pomieszczenia do przyjmowania klientów ani specjalnie dostosowanej infrastruktury do prowadzenia działalności gospodarczej. Budynek pełni głównie funkcje mieszkalną, a jedynie dodatkowo jest wykorzystywany na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Nieruchomość spełnia warunki pozwalające na uznanie go za środek trwały. Wnioskodawca ustalił wartość nieruchomości, aby móc dokonywać odpisów amortyzacyjnych proporcjonalnie do ustalonej wartości zajętej na cele działalności gospodarczej. Wnioskodawca ponosi również inne koszty związane z utrzymywaniem domu, takie jak ogrzewanie czy woda.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, które przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągniecie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wskazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodu.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Wymaga podkreślenia, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku kosztów z działalnością gospodarczą, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

W tym miejscu należy mieć na uwadze, że zgodnie z przytoczoną wyżej regulacją art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów uzależniona jest od obiektywnej, rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że wydatek ten spowoduje osiągnięcie przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu, jakim jest w rozpatrywanym przypadku działalność gospodarcza. Jednak na podatniku spoczywa nie tylko obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z uzyskiwanym przychodem, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, ale także obowiązek właściwego ich udokumentowania.

W przypadku prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w miejscu zamieszkania podatnika, przy określaniu wysokości kosztów uzyskania przychodów z tej działalności należy uwzględniać fakt ewentualnego wykorzystywania danej nieruchomości także do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością (do celów prywatnych). Do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie można bowiem zaliczyć wydatków osobistych osoby prowadzącej działalność gospodarczą. Ważny jest związek przyczynowo-skutkowy, który w sposób jednoznaczny powinien dowodzić, że dany wydatek został poniesiony w celu realizacji potrzeb wynikających z prowadzonej działalności gospodarczej, a nie w celu realizacji potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny.

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że do wydatków na zapłatę kosztów eksploatacji takich, jak ogrzewanie i woda dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej znajdują zastosowanie postanowienia art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym – kosztem podatkowym będzie ta część tych wydatków, która proporcjonalnie przypada na zajmowaną do celów działalności gospodarczej powierzchnię nieruchomości w stosunku do całej powierzchni tej nieruchomości.

Zatem jeżeli wydatki z tego tytułu spełniają kryterium celowości, o którym mowa w tym przepisie, to mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Ponadto, jeżeli wydatki z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej (ogrzewanie i woda) są ponoszone w celu prawidłowego wykonywania czynności podejmowanych w ramach działalności gospodarczej, a przy tym są racjonalne i uzasadnione, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto w myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zatem w sytuacji wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej budynku mieszkalnego, między wydatkami związanymi z jego używaniem i eksploatacją a prowadzoną działalnością istnieje związek przyczynowo-skutkowy, o którym mowa powyżej. Wydatki te mogą zatem, co do zasady, stanowić koszt uzyskania przychodów. Należy jednak zaznaczyć, że wydatki związane z używaniem i eksploatacją nieruchomości mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej jedynie w takim zakresie, w jakim ww. nieruchomość będzie wykorzystywana na potrzeby tej działalności.

W konsekwencji ta część wartości początkowej nieruchomości mieszkalnej Wnioskodawcy, która proporcjonalnie odpowiada powierzchni tej nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej prowadzonej przez niego, wyodrębnionej w sposób racjonalny przez Wnioskodawcę, może stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w postaci odpisów amortyzacyjnych.

Reasumując –do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca może zaliczyć koszty związane z utrzymywaniem domu (ogrzewanie, woda) oraz koszty w postaci odpisów amortyzacyjnych proporcjonalnie przypadające na powierzchnię budynku mieszkalnego oraz garażu zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy dodać, że pełna weryfikacja prawidłowości wyliczenia wartości wydatków związanych z użytkowaniem budynku dla celów działalności gospodarczej do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV ustawy – Ordynacja podatkowa. Wydając bowiem interpretację indywidualną organ podatkowy przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Ponadto należy dodać, że inne kwestie poruszone przez Wnioskodawcę w opisie sprawy, a nie ujęte w pytaniu, tj. dot. ustalenia przez Wnioskodawcę wartości nieruchomości – nie są przedmiotem niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374, z późn. zm.) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.