Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.305.2019.2.MWJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-20
Teza: stawki dla usług montażu i serwisowania klimatyzacji i powietrznych pomp ciepła
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z póżn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2019 r. (data wpływu 30 maja 2019 r.), uzupełnionego pismem z dnia 28 lipca 2019 r. (data wpływu 5 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na usługę montażu klimatyzacji oraz powietrznej pompy ciepła, na usługę serwisowania klimatyzacji oraz powietrznej pompy ciepła **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na usługę montażu klimatyzacji oraz powietrznej pompy ciepła, na usługę serwisowania klimatyzacji oraz powietrznej pompy ciepła.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 lipca 2019 r. (data wpływu 5 sierpnia 2019 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

(ostatecznie doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zajmuje się m.in. montażem oraz serwisowaniem klimatyzacji, wentylacji oraz powietrznych pomp ciepła, a także dystrybucją urządzeń i oprzyrządowania oraz podzespołów wykorzystywanych w klimatyzacjach, wentylacjach oraz powietrznych pompach ciepła. Wnioskodawca nie jest producentem wskazanych urządzeń.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu świadczenia usług montażu klimatyzacji, wentylacji oraz powietrznych pomp ciepła, Wnioskodawca nabywa wszystkie elementy niezbędne do montażu klimatyzacji, wentylacji bądź powietrznej pompy ciepła od kontrahentów zajmujących się dystrybucją wskazanych elementów, które następnie Wnioskodawca wykorzystuje podczas świadczenia usługi montażu klimatyzacji, wentylacji oraz powietrznej pompy ciepła.

W ramach usługi montażu klimatyzacji Wnioskodawca dokonuje m.in.:

*   oceny powierzchni wewnątrz budynku oraz wyboru powierzchni odpowiedniej do montażu klimatyzacji, oceny rozmieszczenia urządzeń doprowadzających media do budynku oraz wewnątrz budynku, w celu oceny, czy podczas instalacji klimatyzacji nie dojdzie do uszkodzenia jakichkolwiek instalacji znajdujących się w budynku lub związanych z budynkiem;

*   przymocowania do ściany wewnętrznej lub sufitu budynku jednostki wewnętrznej klimatyzatora, co wymaga od Wnioskodawcy wykonania m.in. otworów w ścianach po wewnętrznej stronie budynku, montażu jednostki zewnętrznej klimatyzatora, poprzez powieszenie go na elewacji budynku, balkonie, dachu, tarasie za pomocą przystosowanego do tego zawiasu lub podstawy; w przypadku gdy istnieją przeciwskazania techniczne i nie ma możliwości instalacji jednostki zewnętrznej klimatyzatora na budynku/przymocowania do elewacji budynku Wnioskodawca dokonuje instalacji jednostki zewnętrznej na płaskiej powierzchni przy budynku (np. ogród, podwórko);

*   połączenie obu jednostek klimatyzatora (zewnętrznej i wewnętrznej) instalacją rurową umieszczoną w przygotowanych bruzdach;

*   połączenie obu jednostek (wewnętrznej i zewnętrznej) instalacją sterującą;

*   przygotowanie instalacji mającej na celu odprowadzenie gromadzącej się wody z jednostki wewnętrznej, usunięcie wszelkich uszkodzeń powstałych podczas procesu instalacji klimatyzatora w ścianach budynku, próbne uruchomienie klimatyzatora.

Wskazane czynności stanowią opis standardowego przebiegu realizacji usługi, w ramach której dochodzi do instalacji klimatyzacji i trwałego połączenia klimatyzacji z budynkiem. W zależności od modelu instalowanego klimatyzatora podejmowane czynności mogą różnić się od opisanej powyżej procedury, jednak finalnym efektem świadczenia każdej z usług jest instalacja klimatyzacji w budynku i trwałe połączenie jej z budynkiem.

Wnioskodawca zajmuje się również instalacją powietrznych pomp ciepła. Powietrzna pompa ciepła stanowi urządzenie, które służy do ogrzewania wody i powietrza wewnątrz budynku poprzez pobieranie energii z powietrza i doprowadzanie go do budynku. W ramach usługi montażu powietrznej pompy ciepła Wnioskodawca dokonuje m.in. następujących czynności:

*   wyboru odpowiedniej powietrznej pompy ciepła do danego obiektu, zaprojektowaniu całej instalacji związanej z powietrzną pompą ciepła;

*   przymocowania do ściany lub sufitu budynku jednostki wewnętrznej powietrznej pompy ciepła, co wymaga od Wnioskodawcy wykonania m.in. otworów w ścianach po wewnętrznej stronie budynku, montażu jednostki zewnętrznej pompy ciepła, poprzez powieszenie jej na elewacji budynku, balkonie, dachu, za pomocą przystosowanego do tego zawiasu lub do specjalistycznych podstaw; w przypadku gdy warunki techniczne nie pozwalają na montaż jednostki zewnętrznej na elewacji budynku jednostka zewnętrzna ustawiana jest na podstawie zlokalizowanej nieopodal budynku;

*   połączenie obu jednostek (zewnętrznej i wewnętrznej) instalacją rurową ułożoną w specjalnie przygotowanych bruzdach;

*   połączenie obu jednostek instalacją sterującą;

*   usunięcie wszelkich uszkodzeń powstałych podczas procesu montażu powietrznej pompy ciepła, próbne uruchomienie powietrznej pompy ciepła.

Montaż klimatyzacji oraz powietrznej pompy ciepła polega na trwałym połączeniu klimatyzacji, czy powietrznej pompy ciepła z budynkiem.

Wnioskodawca wykonuje usługi montażu klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła m.in. w budynkach mieszkalnych, o których mowa sekcji 1 pozycji 11 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej: „Budynki mieszkalne”).

Wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi montażu klimatyzacji, czy powietrznej pompy ciepła w budynkach mieszkalnych obejmuje koszt montażu oraz koszt zakupu elementów wchodzących w skład klimatyzacji, czy powietrznej pompy ciepła.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zajmuje się również serwisem klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła zlokalizowanych w budynkach mieszkalnych.

W ramach usługi serwisowej wartość wykorzystanych towarów, podczas usługi serwisowej, nie przekracza 50% ceny za świadczoną usługę serwisową. W ramach usługi serwisu klimatyzacji czy powietrznych pomp ciepła Wnioskodawca podejmuje m.in. następujące czynności:

1.  dokonuje sprawdzenia stopnia zanieczyszczenia jednostki wewnętrznej i zewnętrznej klimatyzatora/powietrznej pompy ciepła, oraz wyczyszczenia urządzenia;
2.  dokonuje sprawdzenia szczelności urządzeń i instalacji;
3.  dokonuje sprawdzenia ciśnienia czynnika chłodniczego oraz w przypadku zapotrzebowania - uszczelnienie instalacji i uzupełnienie czynnikiem chłodniczym wraz z kontrolą zawilgocenia freonu;
4.  dokonuje sprawdzenia parametrów niskiego i wysokiego ciśnienia urządzenia;
5.  dokonuje sprawdzenia poziomu i stanu zużycia oleju w sprężarkach;
6.  dokonuje sprawdzenia stanu łożysk wentylatorów;
7.  dokonuje sprawdzenia kierunku obrotów wentylatorów;
8.  dokonuje sprawdzenia szczelności i drożności układu odprowadzenia skroplin - udrożnienie, czyszczenie tacy ociekowej;
9.  dokonuje sprawdzenia stanu technicznego instalacji elektrycznej;
10.  dokonuje sprawdzenia poprawnego działania zabezpieczeń elektrycznych;
11.  dokonuje pomiaru poboru prądu;
12.  uruchamia klimatyzację i sprawdza jej funkcjonowania w różnych trybach pracy (tryb chłodzenia, osuszania, wentylacji, grzania) oraz dokonuje jej regulacji;
13.  sprawdza prawidłowość działania urządzeń sterowniczych;
14.  dokonuje usunięcia drobnych usterek.

W piśmie z dnia 28 lipca 2019 r., będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawca wskazał, że wykonywane przez Wnioskodawcę usługi montażu klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła stanowią w ocenie Wnioskodawcy czynności wykonywane w ramach czynności wymienionej w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, tj. stanowią czynność modernizacji obiektów budowlanych, lub ich części budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W wyniku bowiem podejmowanych przez Wnioskodawcę czynności montażu klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła dochodzi do podniesienia standardu obiektów, w których montowane są klimatyzacje, czy powietrzne pompy ciepła. W konsekwencji dochodzi do podniesienia standardu danego obiektu budowlanego lub jego części budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Z uwagi na powyższe Wnioskodawca uważa, iż wskazane czynności stanowią modernizację.

Budynki, w których Wnioskodawca dokonuje/będzie dokonywał montażu i serwisowania klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła stanowią budynki zaliczane do budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy o VAT oraz 41 ust. 12a ustawy o VAT.

Wnioskodawca dokonuje montażu klimatyzacji, oraz powietrznych pomp ciepła m.in. w różnego rodzaju obiektach budowlanych oraz ich części budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W trakcie kilkuletniej praktyki nie zdarzyło się, żeby obiekt o którym mowa w art. 41 ust. 12b pkt 2) ustawy o VAT, w którym Wnioskodawca dokonywałby montażu klimatyzacji, bądź powietrznej pompy ciepła posiadał powierzchnię użytkową przekraczającą 300 m2. Oczywiście Wnioskodawca nie jest w stanie wykluczyć, iż nie otrzyma zlecenia na przeprowadzenie wskazanych czynności w budynku przekraczającym wskazaną powierzchnię. Z uwagi na powyższe, na potrzeby niniejszego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, Wnioskodawca wskazuje, iż nie będzie dokonywał montażu klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła w obiektach, o których mowa w art. 41 ust. 12b pkt 2) ustawy o VAT o powierzchni przekraczającej 300 m2.

W ocenie Wnioskodawcy wykonywane przez niego usługi serwisu klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła stanowić będą usługi konserwacyjne w rozumieniu § 3 ust. 1 pkt 2) i 3) i ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych. Podejmowane przez Wnioskodawcę czynności w ramach świadczenia usługi serwisowej mają na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła stanowiących element budynków. Z uwagi na powyższe, w ramach usługi serwisowej podejmowane są czynności mające na celu zapewnienie sprawności technicznej elementów budynku w postaci klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła, a w konsekwencji stanowią one usługi konserwacyjne. Usługi konserwacyjne polegają na:

1.  sprawdzeniu stopnia zanieczyszczenia jednostki wewnętrznej i zewnętrznej klimatyzatora/powietrznej pompy ciepła oraz wyczyszczenia urządzenia;
2.  sprawdzeniu szczelności urządzeń i instalacji;
3.  sprawdzeniu ciśnienia czynnika chłodniczego oraz w przypadku zapotrzebowania - uszczelnienie instalacji i uzupełnienie czynnikiem chłodniczym wraz z kontrolą zawilgocenia freonu;
4.  sprawdzeniu parametrów niskiego i wysokiego ciśnienia urządzenia,
5.  sprawdzeniu poziomu i stanu zużycia oleju w sprężarkach,
6.  sprawdzeniu stanu łożysk wentylatorów,
7.  sprawdzeniu kierunku obrotów wentylatorów,
8.  sprawdzeniu szczelności i drożności układu odprowadzenia skroplin - udrożnienie, czyszczenie tacy ociekowej,
9.  sprawdzeniu stanu technicznego instalacji elektrycznej,
10.  sprawdzeniu poprawnego działania zabezpieczeń elektrycznych,
11.  pomiaru poboru prądu,
12.  uruchomieniu klimatyzacji i sprawdzeniu jej funkcjonowania w różnych trybach pracy (tryb chłodzenia, osuszania, wentylacji, grzania) oraz dokonuje jej regulacji,
13.  sprawdzeniu działania urządzeń sterowniczych,
14.  usunięciu drobnych usterek klimatyzacji, czy powietrznych pomp ciepła.

Podejmowane czynności stanowią w ocenie Wnioskodawcy usługę konserwacyjną z uwagi na okoliczność, iż celem podejmowanych czynności jest zapewnienie sprawności technicznej elementów budynku tj. klimatyzacji, bądź powietrznych pomp ciepła. Podejmowane działania mają na celu zagwarantowanie prawidłowego funkcjonowania zainstalowanych urządzeń.

Podejmowane w ramach usługi serwisowej czynności stanowią/będą stanowiły roboty mające na celu zapewnienie sprawności technicznej budynku lub jego części. W wyniku ich podejmowania zainstalowane klimatyzacje czy powietrzne pompy ciepła mają funkcjonować zgodnie z ich przeznaczeniem oraz przy zachowaniu należytych parametrów. Podejmowane czynności nie będą stanowiły remontu, z uwagi na okoliczność iż nie będzie w ramach wskazanych działań dochodziło do przywrócenia poprzedniego stanu obiektu, lecz wyłącznie podjęcia prac mających na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania klimatyzacji, bądź powietrznych pomp ciepła.

W ocenie Wnioskodawcy prawidłowa klasyfikacja w ramach PKWiU na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług:

1.  w odniesieniu do usługi montażu klimatyzacji, bądź powietrznej pompy ciepła to: 43.22.12.0 (roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych),
2.  w odniesieniu do usługi serwisowania klimatyzacji, bądź powietrznej pompy ciepła na warunkach wskazanych we wniosku to: 95.22.10.0 (usługi naprawy i konserwacji urządzeń gospodarstwa domowego oraz sprzętu użytku domowego i ogrodniczego).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy do usługi montażu klimatyzacji oraz powietrznej pompy ciepła w budynkach mieszkalnych Wnioskodawca może zastosować 8% stawkę podatku od towarów i usług?
2.  Czy do usługi serwisowania klimatyzacji oraz powietrznej pompy ciepła w budynkach mieszkalnych Wnioskodawca może zastosować 8% stawkę podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy.

1.  Wnioskodawca stoi na stanowisku, że usługi, jakie świadczy w zakresie montażu wraz z dostawą urządzeń klimatyzacyjnych oraz powietrznych pomp ciepła są objęte stawką podatku VAT wynoszącą 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.
2.  Wnioskodawca stoi na stanowisku, że usługi, jakie świadczy w zakresie serwisu urządzeń klimatyzacyjnych oraz powietrznych pomp ciepła są objęte stawką podatku VAT wynoszącą 8% na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych.

Uzasadnienie Stanowiska:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT: „1. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej: ,,podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.”

Powołany przepis definiuje zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: (\`(...)\`)”.

Na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT ustawodawca zdefiniował pojęcie świadczenia usług na potrzeby ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT „Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: (\`(...)\`)”

Na gruncie ustawy o VAT pod pojęciem „towaru” – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT „Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1”.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT „Dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1”.

Zgodnie z art. 146aa ustawy o VAT: „1. W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1”.

W świetle powołanych przepisów podstawowa stawka podatkowa na gruncie ustawy o VAT wynosi 23% w roku 2019. W odniesieniu do towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT zastosowanie ma stawka obniżona, która w 2019 r. wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT „Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.” Zgodnie z powołanym przepisem 8% obniżona stawka na gruncie ustawy o VAT ma również zastosowanie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części, pod warunkiem, iż wskazane czynności dokonywane są względem obiektów objętych społecznym programem mieszkaniowym.

Definicja „budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym” została zdefiniowana w art. 41 ust. 12a Ustawy o VAT. Zgodnie ze wskazanym przepisem „Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b”.

Na gruncie ustawy o VAT definicja „budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym” została rozbudowana poprzez odniesienie definicji obiektu do posiadanej przez niego powierzchni. Zgodnie z art. 41 ust. 12b Ustawy o VAT: „Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2”.

Zgodnie z powołanym przepisem do „budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym” zaliczane są domy jednorodzinne, których powierzchnia nie przekracza 300 m2 oraz lokale mieszkalne nieprzekraczające 150 m2.

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT „W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej się do uznania jako budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).”

Pojęcie „obiektu budownictwa mieszkaniowego” zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o (\`(...)\`) obiektach budownictwa mieszkaniowego – rozumie się przez to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11”.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), zawierającym usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Z uwagi na powyższe, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT dopuszczalne jest zastosowanie obniżonej stawki VAT w przypadku, gdy:

*   dochodzi do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy;

*   obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Użyte na gruncie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT pojęcia remontu, modernizacji oraz termomodernizacji nie zostały zdefiniowane. Z uwagi na powyższe zasadne jest dokonanie wykładni wskazanych pojęć zgodnie z dyrektywami wykładni językowej.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) – według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.). Wykładni pojęcia „modernizacja” dokonał również Naczelny Sąd Administracyjny w uchwałę z 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13 w której stwierdził, że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”. Modernizacja, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT czynności, powinna zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Pojęcie „remont” zgodnie ze słownikiem PWN (sjp.pwn.pl/szukaj/remont.html) oznacza „doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności”.

Pod pojęciem „montażu” należy zaś rozumieć składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli, zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. W związku z przytoczonymi definicjami stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT warunkiem zastosowania 8% stawki (tj. do dostawy, budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Dokonując analizy przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca uprawniony jest do zastosowania 8% stawki VAT, ponieważ świadczy usługę modernizacji, polegającą na montażu klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła, w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym. W wyniku podejmowanych przez Wnioskodawcę działań dochodzi do montażu urządzeń klimatyzacyjnych oraz powietrznych pomp ciepła we wskazanych budynkach poprzez trwałe połączenie klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła z budynkami mieszkalnymi. W następstwie przeprowadzenia szeregu zabiegów instalacyjnych (wywiercenia otworów, wprowadzenia kabli oraz instalacji) wskazane urządzenia stają się trwale związane z budynkami mieszkalnymi, w konsekwencji czego powołane urządzenia stają się elementem składowym bryły budynku mieszkalnego.

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa polegająca na montażu wraz z dostawą urządzeń klimatyzacyjnych, czy pomp ciepła stanowi modernizację budynku mieszkalnego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, ponieważ w wyniku jej przeprowadzenia dochodzi do unowocześnienia, trwałego ulepszenia istniejącego budynku mieszkalnego, co w konsekwencji prowadzi do zwiększenia jego wartości użytkowej.

Z uwagi na powyższe, do świadczonych usług montażu klimatyzacji, czy powietrznych pomp ciepła w budynkach mieszkalnych Wnioskodawca może stosować 8% stawkę podatku od towarów i usług, z uwagi na okoliczność iż zachodzą przesłanki wskazane w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 146d ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT „Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia (\`(...)\`) w okresie, o którym mowa w art. 146aa, może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 5% lub 8% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek”.

Zgodnie § 3 ust. 1 pkt 2 i 3 i ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych:

1.  ,,Stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwaną dalej „ustawą”, obniża się do wysokości 8% dla: (\`(...)\`)
    1.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
    2.  robót konserwacyjnych dotyczących:
        1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych;
        2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

1.  Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont.”

Zgodnie z powołanym przepisem obniżoną 8% stawkę stosuje się do robót konserwatorskich dotyczących: budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, obiektów budownictwa mieszkaniowego, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych.

W świetle powołanego przepisu przez roboty konserwatorskie rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont. W świetle powołanego przepisu każda czynność inna aniżeli remont w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, która ma na celu utrzymanie sprawności technicznej budynku oraz jego części podlega opodatkowaniu według 8% stawki VAT.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca świadcząc usługi serwisu klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła w budynkach mieszkalnych będzie uprawniony do zastosowania 8% stawki. Celem bowiem podejmowanych przez Wnioskodawcę czynności w zakresie serwisu klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła jest zapewnienie prawidłowego funkcjonowania wskazanych urządzeń w budynkach mieszkalnych. Celem podejmowanych czynności jest zapewnienie, aby wskazane urządzenia spełniały powierzone im zadania i możliwe było ich wykorzystanie w budynkach mieszkalnych.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca uprawniony jest do zastosowania 8% stawki w przypadku świadczenia usług serwisu klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2) i 3) Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej ustawodawca przewidział zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12 ustawy, poprzez podanie klasyfikacji ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w cyt. art. 2 pkt 12 ustawy, to:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu;

*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112), w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122),

*   budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Celem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego, i co się z tym wiąże, stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, Wnioskodawca winien uwzględniać regulacje wynikające z przywołanego art. 2 pkt 12 ustawy.

Z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186) wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 i pkt 2).

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy Prawo budowlane, przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 7 ww. ustawy Prawo budowlane, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przez przebudowę, zgodnie z pkt 7a ww. artykułu, należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Z kolei definicja remontu została zawarta w pkt 8 art. 3 ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych, niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja w rozumieniu przyjętym w języku polskim powszechnie oznacza ulepszenie, podwyższenie wartości technicznej, czy też użytkowej, podwyższenie standardu, unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części.

Natomiast, w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2018 r., poz. 966, z późn. zm.), znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych.

Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o podatku od towarów i usług, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym, to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Podkreślić należy, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania stawki 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej stawki podatku 8%.

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej. W konsekwencji, do pozostałych usług wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma stawka podatku w wysokości 23%.

Kwestię traktowania tego rodzaju robót w odniesieniu do podatku od towarów i usług rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 3 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 7/12 podejmując uchwałę, w której stwierdził, iż obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) i w § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799, z późn. zm.), nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem.

Wskazać należy, iż ani dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), ani też przepisy krajowe nie zawierają definicji świadczenia złożonego. Brak również szczególnych uregulowań dotyczących przesłanek uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. Ocena, w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia jednolite, kształtowana jest na bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, przy czym zastrzec należy, iż aczkolwiek Trybunał w wielu orzeczeniach w sposób pomocny przy interpretacji przepisów wypowiadał się w kwestii świadczeń złożonych, to i tak każdorazowo rozstrzygnięcie w tym przedmiocie musi uwzględniać specyfikę konkretnego stanu faktycznego w danej sprawie.

W szczególności wskazać należy wyrok Trybunału z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd v. Commissioners of Customs & Excise, w którym Trybunał stwierdził, iż należy dać prymat ochronie zasady nierozszerzania zwolnienia podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego, opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego. Każde odstępstwo od zasadniczej stawki podatku od towarów i usług winno być zatem interpretowane ściśle i ta ogólna zasada musi być brana bezwzględnie pod uwagę przy ocenie okoliczności konkretnej sprawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zajmuje się m.in. montażem oraz serwisowaniem klimatyzacji, wentylacji oraz powietrznych pomp ciepła, a także dystrybucją urządzeń i oprzyrządowania oraz podzespołów wykorzystywanych w klimatyzacjach, wentylacjach oraz powietrznych pompach ciepła. Wnioskodawca nie jest producentem wskazanych urządzeń.

Montaż klimatyzacji (jednostki zewnętrznej klimatyzatora) polega na trwałym połączeniu klimatyzacji poprzez powieszenie go na elewacji budynku, balkonie, dachu, tarasie za pomocą przystosowanego do tego zawiasu lub podstawy. W przypadku gdy istnieją przeciwskazania techniczne i nie ma możliwości instalacji jednostki zewnętrznej klimatyzatora na budynku/przymocowania do elewacji budynku Wnioskodawca dokonuje instalacji jednostki zewnętrznej na płaskiej powierzchni przy budynku (np. ogród, podwórko).

Montaż powietrznej pompy ciepła (jednostki zewnętrznej pompy ciepła) polega na trwałym połączeniu powietrznej pompy ciepła z budynkiem poprzez powieszenie jej na elewacji budynku, balkonie, dachu, za pomocą przystosowanego do tego zawiasu lub do specjalistycznych podstaw. W przypadku gdy warunki techniczne nie pozwalają na montaż jednostki zewnętrznej na elewacji budynku jednostka zewnętrzna ustawiana jest na podstawie zlokalizowanej nieopodal budynku.

Wnioskodawca wykonuje usługi montażu klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła m.in. w budynkach mieszkalnych, o których mowa sekcji 1 pozycji 11 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

Wykonywane przez Wnioskodawcę usługi montażu klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła stanowią czynności wykonywane w ramach czynności wymienionej w art. 41 ust. 12 ustawy, tj. stanowią czynność modernizacji obiektów budowlanych, lub ich części budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W wyniku bowiem podejmowanych przez Wnioskodawcę czynności montażu klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła dochodzi do podniesienia standardu obiektów, w których montowane są klimatyzacje, czy powietrzne pompy ciepła. W konsekwencji dochodzi do podniesienia standardu danego obiektu budowlanego lub jego części budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Z uwagi na powyższe Wnioskodawca uważa, iż wskazane czynności stanowią modernizację.

Budynki, w których Wnioskodawca dokonuje montażu i serwisowania klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła stanowią budynki zaliczane do budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy o VAT oraz 41 ust. 12a ustawy. Wnioskodawca nie dokonuje montażu klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła w obiektach, o których mowa w art. 41 ust. 12b pkt 2) ustawy o VAT o powierzchni przekraczającej 300 m2.

Odnosząc się do stawki podatku dla usługi montażu klimatyzacji oraz powietrznej pompy ciepła należy wskazać, że jej wysokość jest uzależniona od miejsca zainstalowania przedmiotowych instalacji.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że stawka podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, znajdzie zastosowanie dla usługi montażu klimatyzacji oraz powietrznej pompy ciepła, w części wykonywanej w bryle budynków mieszkalnych (na elewacji budynku, balkonie, dachu, tarasie - który znajduje się w bryle budynku), o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, które dla celów klasyfikacyjnych mieszczą się w dziale 11, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy.

Natomiast, preferencyjna stawka podatku nie ma zastosowania na podstawie ww. przepisu do robót wykonywanych na zewnątrz budynku (poza jego bryłą), tj. dla instalacji jednostki zewnętrznej klimatyzacji oraz powietrznej pompy ciepła na płaskiej powierzchni przy budynku (nieopodal budynku, ogród, podwórko, taras - który znajduje się poza bryłą budynku), a zatem do tych robót zastosowanie ma podstawowa stawka podatku VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do stawki podatku VAT na usługę serwisowania klimatyzacji oraz powietrznej pompy ciepła w budynkach wskazać należy, że zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2350), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwaną dalej „ustawą”, obniża się do wysokości 8% dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

− w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

W myśl § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r., przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont.

Z kolei stosownie do § 3 ust. 3, ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r., przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy.

Zgodnie z powołaną wyżej definicją zawartą w § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r., przez roboty konserwacyjne rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont.

W tym miejscu wskazać należy, że ww. definicję ustawodawca wprowadził w celu odróżnienia robót konserwacyjnych od remontu. Przez roboty konserwacyjne rozumie się bowiem roboty, które nie polegają na odtworzeniu stanu pierwotnego, ale mają na celu utrzymanie instalacji w dobrym stanie, w celu zabezpieczenia przed szybkim zużyciem się czy też zniszczeniem i dla utrzymania jej w celu użytkowania w stanie zgodnym z przeznaczeniem. Tak więc, konserwacją będą prace wykonywane na bieżąco w węższym zakresie niż roboty budowlane określone jako remont.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się również serwisem klimatyzacji i powietrznych pomp ciepła. W ramach usługi serwisowej wartość wykorzystanych towarów, podczas usługi serwisowej, nie przekracza 50% ceny za świadczoną usługę serwisową.

Wykonywane przez Wnioskodawcę niego usługi serwisu klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła stanowić będą usługi konserwacyjnej w rozumieniu § 3 ust. 1 pkt 2) i 3) i ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych. Podejmowane przez Wnioskodawcę czynności w ramach świadczenia usługi serwisowej mają na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła stanowiących element budynków. W ramach usługi serwisowej podejmowane są czynności mające na celu zapewnienie sprawności technicznej elementów budynku w postaci klimatyzacji oraz powietrznych pomp ciepła, a w konsekwencji stanowią one usługi konserwacyjne. Usługi konserwacyjne polegają na: sprawdzeniu stopnia zanieczyszczenia jednostki wewnętrznej i zewnętrznej klimatyzatora/powietrznej pompy ciepła oraz wyczyszczenia urządzenia; sprawdzeniu szczelności urządzeń i instalacji; sprawdzeniu ciśnienia czynnika chłodniczego oraz w przypadku zapotrzebowania - uszczelnienie instalacji i uzupełnienie czynnikiem chłodniczym wraz z kontrolą zawilgocenia freonu; sprawdzeniu parametrów niskiego i wysokiego ciśnienia urządzenia, sprawdzeniu poziomu i stanu zużycia oleju w sprężarkach, sprawdzeniu stanu łożysk wentylatorów, sprawdzeniu kierunku obrotów wentylatorów, sprawdzeniu szczelności i drożności układu odprowadzenia skroplin - udrożnienie, czyszczenie tacy ociekowej, sprawdzeniu stanu technicznego instalacji elektrycznej, sprawdzeniu poprawnego działania zabezpieczeń elektrycznych, pomiaru poboru prądu, uruchomieniu klimatyzacji i sprawdzeniu jej funkcjonowania w różnych trybach pracy (tryb chłodzenia, osuszania, wentylacji, grzania) oraz dokonuje jej regulacji, sprawdzeniu działania urządzeń sterowniczych, usunięciu drobnych usterek klimatyzacji, czy powietrznych pomp ciepła.

Podejmowane w ramach usługi serwisowej czynności stanowią/będą stanowiły roboty mające na celu zapewnienie sprawności technicznej budynku lub jego części. W wyniku ich podejmowania zainstalowane klimatyzacje czy powietrzne pompy ciepła mają funkcjonować zgodnie z ich przeznaczeniem oraz przy zachowaniu należytych parametrów. Podejmowane czynności nie będą stanowiły remontu, z uwagi na okoliczność iż nie będzie w ramach wskazanych działań dochodziło do przywrócenia poprzedniego stanu obiektu, lecz wyłącznie podjęcia prac mających na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania klimatyzacji, bądź powietrznych pomp ciepła.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że skoro usługi serwisowania klimatyzacji oraz powietrznej pompy ciepła w części wykonywanej w bryle budynków mieszkalnych (na elewacji budynku, balkonie, dachu, tarasie - który znajduje się w bryle budynku), które dla celów klasyfikacyjnych mieszczą się w dziale 11, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, stanowią usługi konserwacyjne mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów ww. instalacji, a nie będące remontem, podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku, na podstawie przepisu § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie podatku od towarów i usług.

Natomiast, preferencyjna stawka podatku nie ma zastosowania na podstawie ww. przepisu do usługi serwisowania klimatyzacji oraz powietrznej pompy ciepła w części wykonywanej na zewnątrz budynku (poza jego bryłą), tj. dla instalacji jednostki zewnętrznej klimatyzacji oraz powietrznej pompy ciepła na płaskiej powierzchni przy budynku (nieopodal budynku, ogród, podwórko, taras - który znajduje się poza bryłą budynku), a zatem do tych usług zastosowanie ma podstawowa stawka podatku VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Okoliczność, że wskazane we wniosku usługi serwisowe stanowią usługi konserwacyjne przyjęto jako element opisu sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną