Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-688/14/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-09-29
Teza: - prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupowych dotyczących remontów i utrzymania Domu Kultury; - prawa do pięcioletniej korekty podatku VAT naliczonego od wydatków na funkcjonowanie Domu Kultury poniesionych od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2014 r.; - braku opodatkowania transakcji użyczenia przez Gminę budynku Domu Kultury na rzecz Miejskiego Ośrodka Kultury.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane; gmina; korekta-korekta podatku naliczonego; najem; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; użyczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 2 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.), uzupełnionym pismami z 16 lipca 2014 r. (data wpływu 22 lipca 2014 r.) oraz z 11 września 2014 r. (data wpływu 16 września 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupowych dotyczących remontów i utrzymania Domu Kultury – **jest nieprawidłowe**;
*   prawa do pięcioletniej korekty podatku VAT naliczonego od wydatków na funkcjonowanie Domu Kultury poniesionych od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2014 r. – **jest prawidłowe**;
*   braku opodatkowania transakcji użyczenia przez Gminę budynku Domu Kultury na rzecz Miejskiego Ośrodka Kultury – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupowych dotyczących remontów i utrzymania Domu Kultury, prawa do pięcioletniej korekty podatku VAT naliczonego od wydatków na funkcjonowanie Domu Kultury poniesionych od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2014 r., braku opodatkowania transakcji użyczenia przez Gminę budynku Domu Kultury na rzecz Miejskiego Ośrodka. Wniosek został uzupełniony pismem z 16 lipca 2014 r. (data wpływu 22 lipca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu nr IBPP3/443-688/14/KG z 9 lipca 2014 r. oraz pismem z 11 września 2014 r. (data wpływu 16 września 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu nr IBPP3/443-688/14/KG z 3 września 2014 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w pismami z 17 czerwca 2014 r. oraz z 11 września 2014 r.):

Miasto …, (Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca jest właścicielem Domu Kultury. Wnioskodawca w ostatnich latach poniósł wydatki na bieżące remonty oraz funkcjonowanie Domu Kultury. Poniesione przez Wnioskodawcę w tym zakresie wydatki obejmują zarówno nabycie towarów, jak i usług, m.in. koszty wykonania prac budowlanych, materiałów, wyposażenia, media, środki czystości W związku z ponoszeniem tych wydatków Wnioskodawca otrzymywał od kontrahentów faktury VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Pomieszczenia w Domu Kultury były systematycznie w ostatnich latach tzn. 2010–2014 wynajmowane przez Wnioskodawcę na rzecz korzystających odpłatnie, np. w celu przeprowadzania różnych kursów dla dorosłych i dzieci. W pewnych zakresie pomieszczenia Domu Kultury były wynajmowane również nieodpłatnie, m.in. na rzecz mieszkańców …, w celu prowadzenia działalności kulturalnej polegającej na organizacji imprez okolicznościowych oraz koncertów.

Udostępnianie pomieszczeń w Domu Kultury przybierał zatem dwojaki charakter, a mianowicie:

1.  odpłatny wynajem na rzecz osób fizycznych/firm (tzw. udostępnianie komercyjne) oraz
2.  udostępnianie nieodpłatne na cele gminne.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma możliwości, aby można było wyznaczyć podział godzin, dni tygodnia i miesiąca na zapotrzebowanie nieodpłatne oraz odpłatne wykorzystanie pomieszczeń Domu Kultury. Opłaty za udostępnianie przedmiotowych pomieszczeń w ramach zawieranych umów cywilnoprawnych były przez Gminę dokumentowane fakturami VAT oraz wykazywane w składanych deklaracjach VAT, odprowadzany był z tego tytułu VAT należny.

Pomieszczenia oraz sale w Domu Kultury były wykorzystywanie wyłącznie do czynności opodatkowanych oraz niepodlegających opodatkowaniu.

1 lipca 2014 r. Wnioskodawca zamierza przekazać budynek Domu Kultury w umowę użyczenie na rzecz nowoutworzonej Samorządowej Instytucji Kultury.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że podstawy programowe Domu Kultury obejmują działania na rzecz rozpowszechniania kultury w postaci organizowania wystaw, koncertów oraz spektakli. Sala widowiskowa DK była udostępniana bezpłatnie (nie były sprzedawane bilety wstępu) dla mieszkańców w ramach organizowanych imprez kulturalnych. W roku 2010 odbyło się 57 imprez kulturalnych, w roku 2011 było 36 imprez, 2012 r. było 36 imprez, w 2013 r. było 35 imprez, a w 2014 od 1 stycznia do 30 czerwca – odbyły się 22 imprezy.

Wnioskodawca wynajmował pomieszczenia Domu Kultury na rzecz osób fizycznych/firm w celu prowadzenia kursów oraz zajęć dydaktycznych na podstawie umów o wynajem pomieszczeń, kwota za wynajem zawierała podatek VAT, który następnie był odprowadzany do Urzędu Skarbowego. Pomieszczenia Domu Kultury były przedmiotem faktycznego wynajmu na rzecz osób fizycznych od 2001 r. W Domu Kultury były wynajmowane odpłatnie pomieszczenia na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. sala widowiskowa, pomieszczenie holu oraz świetlica.

Zgodnie z zawieranymi umowami najmu pomieszczenia w Domu Kultury były wynajmowane 36 razy w miesiącu w okresach od 1 września 2013 r. do 30 czerwca 2014 r.

W okresie od 1 września 2012 r. do 30 czerwca 2013 r. wynajmowano pomieszczenia Domu Kultury 36 razy w miesiącu.

W okresie od 1 września 2011 r. do 30 czerwca 2012 r. wynajmowano pomieszczenia Domu Kultury 38 razy w miesiącu.

W okresie oraz od 1 września 2010 r. do 30 czerwca 2011 r. wynajmowano pomieszczenia Domu Kultury 32 razy w miesiącu.

W okresie oraz od 1 września 2009 r. do 30 czerwca 2010 r. wynajmowano pomieszczenia Domu Kultury 32 razy w miesiącu.

Przedmiotem najmu są pomieszczenia wraz z ich wyposażeniem i dostępem do tego wyposażenia, tj. fortepian, scena sali widowiskowej, świetlicy wraz z oświetleniem, nagłośnieniem oraz z ogrzewaniem.

Wydatki w związane z funkcjonowaniem Domu Kultury oraz z remontami to m.in.:

*   faktury za media (energia elektryczna, gaz, woda, ścieki);
*   akcesoria elektryczne;
*   odkurzacz;
*   strojenie oraz konserwacja fortepianu;
*   przegląd i konserwacja instalacji alarmowej;
*   roboty malarskie na elewacji budynku Domu Kultury;
*   roboty malarskie w budynku Domu Kultury;
*   roboty remontowo-budowlane polegające na odnowieniu, odtworzeniu stanu pierwotnego pomieszczeń.

W latach 2010, 2012 zrealizowano remont pomieszczeń polegający na odnowieniu, odtworzeniu stanu pierwotnego, tj. remont schodów wejściowych oraz wymiana drzwi ognioodpornych.

1.  wszystkie powyższe wydatki były poniesione w latach 2010 – 2014;
2.  zakupy poniesionych wydatków zostały przyjęte do użytkowania w latach 2010 – 2014;
3.  wyposażenie nie stanowi odrębnego środka trwałego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług;
4.  wykonane remonty nie stanowiły ulepszenia środka trwałego w rozumienie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca był stroną umów najmu, na podstawie których w latach 2010 – 2014 pomieszczenia Domu Kultury były systematycznie wynajmowane.

W latach 2009, 2010, 2011, 2012, 2013 – w okresie wakacyjnym tj. w m-cu lipcu w pomieszczeniach Domu Kultury były organizowane przez Gminę wakacje dla dzieci, natomiast w m-cu sierpniu wykonywane były remonty oraz naprawy, dlatego pomieszczenia nie były wykorzystywane w okresie lipiec – sierpień do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Gmina zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT występuje jako organ władzy publicznej, wykonujący zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa i jako taki nie jest uznawany, w świetle regulacji w zakresie podatku VAT za podatnika podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”). Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U.01.142.1591 j.t.) do zadań własnych gminy należą m.in. sprawy w zakresie funkcjonowania instytucji kultury. Podstawy programowe Domu Kultury obejmują czynności na rzecz rozpowszechniania kultury w postaci organizowania wystaw, koncertów oraz spektakli. Sala widowiskowa DK była udostępniana bezpłatnie dla mieszkańców w ramach organizowanych imprez kulturalnych. Jednocześnie, Wnioskodawca wykonywał czynności wpisujące się w definicję działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT i jest zarejestrowanym podatkiem podatku VAT. W szczególności, w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (działalności gospodarczej) Wnioskodawca: świadczył usługi wynajmu pomieszczeń w Domu Kultury. Wnioskodawca wykonuje zarówno czynności, w związku z którymi przysługuje jej prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, jak i czynności niepodlegające przepisom ustawy o VAT. Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości bezpośredniego przyporządkowania określonego zakupu do konkretnego obszaru działalności Domu Kultury, tj. Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie określić, czy dana usługa lub nabyty towar może być wykorzystywany wyłącznie dla celów działalności tj. do czynności opodatkowanych podatkiem VAT lub do czynności niepodlegających podatkowi VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w analizowanym przypadku Wnioskodawca ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących remontów i utrzymania Domu Kultury?
2.  Czy w związku z przekazaniem przez Wnioskodawcę budynku Domu Kultury na rzecz Miejskiego Ośrodka Kultury w umowę użyczenie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo pięcioletniej korekty podatku VAT naliczonego od wydatków na funkcjonowanie Domu Kultury poniesionych od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2014 r.?
3.  Czy przekazanie przez Wnioskodawcę budynku Domu Kultury będącego jej własnością, w formie umowy użyczenia na rzecz Miejskiego Ośrodka Kultury będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? (pytanie ostatecznie doprecyzowane w piśmie z 16 lipca 2014 r.)

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wnioskodawca ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących wydatków bieżących dotyczących remontów i utrzymania Domu Kultury.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami mniemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Udostępnianie komercyjne (odpłatny wynajem) jest w ocenie Gminy czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku natomiast nieodpłatnego udostępniania świetlic przez Gminę, czynność ta nie jest objęta regulacjami VAT.

W konsekwencji, pomieszczenia Domu Kultury były wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz do zadań Gminy pozostających poza zakresem VAT. Kwestię odliczenia podatku naliczonego od tzw. wydatków mieszanych reguluje art. 90 ust. 1. ustawy o VAT, zgodnie z którymi w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego.

Natomiast stosownie do ust. 2 tej regulacji, jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części powyższych kwot, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku należnego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie zaś z ust. 3 tego przepisu proporcję tę, ustała się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysypuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Powyżej wskazane przepisy regulują zasady odliczania podatku naliczonego w sytuacji, gdy jest on związany z wydatkami, które uprawniają do odliczenia podatku naliczonego jak i z takimi, które nie dają takiego prawa. Czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia.

Na wstępie należy wskazać, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają wyjaśniania, co należy rozumieć przez czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia, którym to sformułowaniem ustawodawca posłużył się w ust. 1 oraz ust. 3 art. 90 ustawy o VAT.

Wątpliwość ta, jako że była dotychczas przedmiotem licznych sporów pomiędzy podatnikami oraz organami podatkowymi, została ostatecznie rozstrzygnięta uchwałą 7 sędziów NSA z 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10. NSA ostatecznie potwierdził, że przez czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego należy rozumieć czynności zwolnione z opodatkowania, a nie te pozostające poza zakresem ustawy o VAT. NSA w uchwale tej wskazał, że: „Na tle zatem obecnej regulacji ustawy o podatku od towarów i usług, za w pełni aktualną i trafną należy uznać tę linię orzeczniczą NSA (por np. wyroki NSA z 30 czerwca 2009 r. I FSK 903/08 oraz I FSK 904/08 oraz z 8 stycznia 2010 r. I FSK 1605/08), z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1–3 u.p.t.u. sformułowanie czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku należy zatem rozumieć jako czynności zwolnione od podatku oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia (por. art. 114 u.p.t.u.)”.

Wskazane w uchwale stanowisko było już wcześniej prezentowane przez sądy administracyjne, przykładowo przez NSA w wyroku z 8 kwietnia 2011 r. sygn. I FSK 659/10, w którym stwierdził on, że: „należy w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać, że w świetle wskazanych wyżej orzeczeń zawarte w art. 90 u.p.t.u. sformułowanie czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych. Skoro bowiem mowa o odliczeniu podatku, to pod uwagę można mieć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku należy zatem rozumieć jako czynności zwolnione od podatku, bądź jako czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia. Pod tym pojęciem nie można natomiast rozumieć także czynności niepodlegających w ogóle podatkowi VAT, gdyż nie są one objęte zakresem przedmiotowym VAT, a więc pozostają niejako poza strefą zainteresowania tego podatku”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku NSA z 30 czerwca 2009 r. sygn. I FSK 903/08, czy w wyroku WSA we Wrocławiu z 9 kwietnia 2009 r. sygn. SA/Wr 1790/07, w którym potwierdzono, że: „powołany przez organ art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1–3 ustawy o VAT mogą dotyczyć wyłącznie czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od opodatkowania lub wykonywanych przez podatnika zwolnionego od podatku VAT, nie dotyczą natomiast czynności, które w ogóle nie podlegają opodatkowaniu”.

W świetle powyższej argumentacji, należy stwierdzić, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć wyłącznie czynności podlegające regulacjom VAT, tj. czynności zwolnione z opodatkowania, a nie czynności pozostające poza zakresem ustawy o VAT.

Zdaniem Gminy, powyższe wnioski są zgodne z zasadami konsekwencji terminologicznej, w szczególności z zasadą zakazu wykładni homonimicznej, która jest zasadą techniki prawodawczej, o której mowa w § 10 Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie „Zasad techniki prawodawczej”. Zgodnie z tą zasadą, tym samym zwrotom nie należy nadawać innego znaczenia. Dlatego też w sytuacji ponoszenia wydatków, które są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT (niekorzystających ze zwolnienia z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT Gminie nie powinna stosować odliczenia częściowego, lecz odliczenie pełne.

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy ponosi on wydatki związane jednocześnie z wykonywaniem czynności opodatkowanych (niepodlegających zwolnieniu z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT, art. 90 ust. 1 oraz art. 90 ust. 3 ustawy o VAT nie znajdą zastosowania, bowiem nie zajdzie przesłanka, o której mowa w tych przepisach, tj. poniesienie przez Gminę wydatków, które są związane z czynnościami w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego oraz czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. W związku z powyższym, skoro w takiej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące odliczenia podatku naliczonego przy pomocy proporcji sprzedaży, w opinii Wnioskodawcy, powinien mieć on prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości. Odmienne stanowisko sprzeciwiałoby się zasadzie neutralności VAT, podstawowemu założeniu systemu VAT.

Wnioskodawca wskazał, że stanowisko to znajduje potwierdzenie w wydawanych w imieniu Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 maja 2012 r. sygn. ILPP2/443-153/12-4/MR (dotyczącej analogicznego stanu faktycznego), w której organ podatkowy stwierdził, że: „Jak wcześniej wskazano, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowane) oraz niepodlegające regulacjom ustawy o podatku VAT. W konsekwencji powyższego Zainteresowany uznaje, iż ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego od opisanych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami wiejskimi. W tym miejscu należy przywołać uchwalę NSA w składzie 7 Sędziów z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, gdzie wskazano, ze: „(\`(...)\`) w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku, gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%). Mając powyższe na uwadze, w przypadku podatku naliczonego dotyczącego wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami, tj. związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności) Gmina nie będzie mogła dokonać częściowego odliczenia podatku według ustalonej proporcji (klucza podziału czynności), bowiem ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje takiej możliwości w odniesieniu do takiej sytuacji. Zatem, Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od opisanych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami wiejskimi”.

Ad. 2.

Wnioskodawca zamierza wykonać korekty deklaracji za okres od dnia 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2014 r. Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 86 ust. 13 jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.).

Ad. 3

Wnioskodawca przekaże z dniem 1 lipca 2014 r. budynek Domu Kultury Miejskiemu Ośrodkowi Kultury na podstawie umowy nieodpłatnego użyczenia. Zdaniem Wnioskodawcy nieodpłatne przekazanie Ośrodkowi Kultury będzie czynnością nieopodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Definicja umowy użyczenia zawarta została w art. 710 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym artykułem przez umowę użyczenie użyczający zobowiązujący się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. W wyniku wydania przedmiotu umowy (rzeczy ruchomej bądź nieruchomości) nie dochodzi jednak do przysporzenia kosztem majątku użyczającego, jako że użyczony przedmiot umowy pozostaje w jego majątku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 października 2012 r. sygn. IBPP3/443-926/13/EJ organ podatkowy stwierdził, że „Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie”. Stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. za odpłatne świadczenie usług uznaje się również użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W myśl art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenia usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. „Dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Aby daną czynność uznać za odpłatną muszą być spełnione łącznie obydwie przesłanki. Wystarczy, że jedna z przesłanek nie zostanie spełniona czynności takiej nie można uznać za czynność odpłatną podlegającą opodatkowaniu. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie zostanie spełniona”. W oparciu o przepisy ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Gminy obejmują między innymi zadania w zakresie zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty obejmują sprawy kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami. Należy stwierdzić, iż podejmowane przez Gminę inwestycję w postaci budowy i utrzymania budynku Domu Kultury, które zostają następnie przekazane w nieodpłatne użyczenie Miejskiemu Ośrodkowi Kultury mieszczą się w celu prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Zatem przesłanka wynikająca z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT nie zostanie spełniona, co wyklucza uznanie tej czynności za odpłatną w świetle ww. przepisu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   **prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupowych dotyczących remontów i utrzymania Domu Kultury – jest nieprawidłowe;**
*   **prawa do pięcioletniej korekty podatku VAT naliczonego od wydatków na funkcjonowanie Domu Kultury poniesionych od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2014 r. – jest prawidłowe;**
*   **braku opodatkowania transakcji użyczenia przez Gminę budynku Domu Kultury na rzecz Miejskiego Ośrodka – jest prawidłowe.**

Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 ustawy, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. (art. 90 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. przepisem art. 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2–6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Należy zauważyć, że przepisy art. 90 ust. 1–3 ustawy o VAT stanowią implementację art. 173 i art. 174 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347) (poprzednio art. 17 ust 5 i art. 19 Szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej – ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) – (Dz. Urz. UE z dnia 13 czerwca 1977 r. Nr L 145 s. 1 nast. ze zm.).

W swoim najnowszym orzecznictwie TSUE w sprawie Portugal Telecom SGPS SA (C-496/11 26 września 2012 r.) zauważył, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w rzeczonym art. 17 ust. 5 VI dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, art. 17 ust. 5 VI dyrektywy nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę VI dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności.

W kontekście omawianej sprawy należy również zwrócić uwagę na orzeczenie TSUE z 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta Göttinger Immobilienanlagen und Vermögensmanagement AG przeciwko Finanzamt Göttingen gdzie wskazano, że „podatek naliczony od wydatków poniesionych przez podatnika nie może uprawniać do odliczenia w zakresie, w jakim dotyczy działalności, która ze względu na brak jej gospodarczego charakteru nie należy do zakresu stosowania szóstej dyrektywy. Należy zatem na pytanie pierwsze odpowiedzieć w ten sposób, że w przypadku, gdy podatnik wykonuje równocześnie działalność gospodarczą, opodatkowaną lub zwolnioną z podatku, i działalność niemającą charakteru gospodarczego, nienależącą do zakresu stosowania szóstej dyrektywy, odliczenie podatku naliczonego od wydatków związanych z emisją akcji i nietypowych cichych udziałów jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 2 pkt 1 tej dyrektywy. (pkt 30-31).

Również w wyroku z 12 lutego 2009 r. w sprawie C-515/07 Vereniging Noordelijke Land- en Tuinbouw Organisatie przeciwko Staatssecretaris van Financiën, TSUE wskazuje: „Należy ponadto podkreślić, że w odróżnieniu od ww. sprawy Charles i Charles-Tijmens, która dotyczyła nieruchomości zaliczonej do aktywów przedsiębiorstwa, zanim została częściowo przeznaczona do celów prywatnych, z definicji niemających nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika, obecna sprawa przed sądem krajowym dotyczy czynności VNLTO niebędących czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, polegających na obronie ogólnych interesów członków tego stowarzyszenia, których nie można w tym przypadku uznać za niezwiązane z działalnością, skoro stanowią one główny przedmiot działalności tego stowarzyszenia.”(pkt 39)

Skoro zatem przepis art. 90 ust.1–3 ustawy o VAT stanowi implementację art. 17 ust 5 VI dyrektywy (obecnie art. 173 dyrektywy 112) to faktycznie nie może mieć on zastosowania do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zarówno w części, która jest związana ze sprzedażą zwolnioną, jak również w odniesieniu do tej części, która związana jest z czynnościami będącymi poza systemem VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Miasto) jako właściciel Domu Kultury, w latach 2010 – 2014 poniósł wydatki na bieżące remonty oraz funkcjonowanie Domu Kultury. Poniesione przez Wnioskodawcę w tym zakresie wydatki, obejmują zarówno nabycie towarów, jak i usług, m.in. koszty wykonania prac budowlanych, materiałów, wyposażenia, media, środki czystości. Pomieszczenia oraz sale w Domu Kultury były wykorzystywanie wyłącznie do czynności opodatkowanych oraz niepodlegających opodatkowaniu. Sala widowiskowa DK była udostępniana bezpłatnie (nie były sprzedawane bilety wstępu) dla mieszkańców w ramach organizowanych imprez kulturalnych. W Domu Kultury od 2001 r. były wynajmowane odpłatnie pomieszczenia na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. sala widowiskowa, pomieszczenie holu oraz świetlica. Wnioskodawca wynajmował pomieszczenia Domu Kultury na rzecz osób fizycznych/firm w celu prowadzenia kursów oraz zajęć dydaktycznych na podstawie umów o wynajem pomieszczeń. Wyposażenie nie stanowi odrębnego środka trwałego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; wykonane remonty nie stanowiły ulepszenia środka trwałego w rozumienie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W latach 2009, 2010, 2011, 2012, 2013 – w okresie wakacyjnym, tj. w m-cu lipcu w pomieszczeniach Domu Kultury były organizowane przez Gminę wakacje dla dzieci, natomiast w m-cu sierpniu wykonywane były remonty oraz naprawy, dlatego pomieszczenia nie były wykorzystywane w okresie lipiec – sierpień do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Od 1 lipca 2014 r. Wnioskodawca zamierza przekazać budynek Domu Kultury w umowę użyczenie na rzecz nowoutworzonej Samorządowej Instytucji Kultury.

W tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy budzi zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług związanych z remontami i utrzymaniem Domu Kultury.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku należy wskazać, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Biorąc pod uwagę opisane okoliczności na tle powołanych przepisów, w przypadku zakupu towarów i usług dotyczących remontów i utrzymania Domu Kultury, związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi podatkowi VAT Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w takiej części, w jakiej nabycie to wiąże się z czynnościami opodatkowanymi (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT). Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności opodatkowanej.

Wnioskodawca jest zobowiązany do przyjęcia przy odliczeniu podatku VAT naliczonego obiektywnego kryterium zapewniającego (np. klucza transakcyjnego), że obliczenie proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą, a działalnością niemającą charakteru gospodarczego będzie obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. Zatem możliwe jest zastosowanie jakiegokolwiek sposobu rozdziału dokonanych zakupów towarów i usług pod warunkiem jednak, że gwarantuje on najdokładniejsze ustalenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia (vide: wyrok TSUE w sprawie C-511/10 - pkt 23 i 24 ).

Odnosząc się zatem do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazanego w fakturach zakupowych dotyczących utrzymania Domu Kultury (faktury za media; energia elektryczna, gaz, woda, ścieki, oraz faktury za środki czystości), stwierdzić należy, że w przypadku gdy w danym okresie rozliczeniowym, Dom Kultury jest wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu – nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od ww. zakupów. Brak jest związku ponoszonych wydatków w tym zakresie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Należy każdorazowo badać, czy w okresie, za który Wnioskodawca ponosi koszty utrzymania, wystąpi związek ze sprzedażą opodatkowaną i tylko w takim przypadku wystąpi prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków bieżących ponoszonych na budynek Domu Kultury. W konsekwencji w przypadku faktur dokumentujących zakup mediów (np. energii elektrycznej, gazu, wody, ścieków) oraz środków czystości, w okresie lipiec – sierpień w latach 2009, 2010, 2011, 2012, 2013 prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje w ogóle, ponieważ – jak wskazuje treść wniosku – pomieszczenia Domu Kultury nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Prawo od odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupowych dotyczących remontów i utrzymania Domu Kultury, tj. dokumentujących zakup akcesoriów elektrycznych; odkurzacza; strojenia oraz konserwacji fortepianu; przeglądu i konserwacji instalacji alarmowej; robót malarskich na elewacji budynku Domu Kultury; robót malarskich w budynku Domu Kultury; robót remontowo-budowlanych polegających na odnowieniu, odtworzeniu stanu pierwotnego pomieszczeń, które to zakupy dotyczą całego budynku wykorzystywanego zarówno do czynności opodatkowanych oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – przysługiwało wyłącznie w części związanej z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. w części w jakiej były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Prawo to przysługiwało Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług, w okresie od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2014 r.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupowych dotyczących wydatków dotyczących remontów i utrzymania Domu Kultury, jest nieprawidłowe.

W odpowiedzi na kolejną wątpliwość Wnioskodawcy dotyczącą prawa do zastosowania pięcioletniej korekty podatku VAT naliczonego od zakupów towarów i usług na funkcjonowanie Domu Kultury poniesionych od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2014 r., należy odwołać się do przepisów w art. 86 ust. 10–13 ustawy o VAT.

Na mocy art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT (obowiązującego od 1 stycznia 2014 r.), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług;
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług;
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. za pierwszy okres rozliczeniowy w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

W opisanym we wniosku stanie zdarzeniu mamy do czynienia z sytuacją, gdy Wnioskodawca od 2010 r. do 30 czerwca 2014 r. ponosił wydatki związane z utrzymaniem i remontami budynku Domu Kultury, który był wykorzystywany w części do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego powstało w kolejnych miesiącach lat poprzednich.

Zatem Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego przez korektę deklaracji VAT złożonych za okresy w którym otrzymał faktury VAT dokumentujące wydatki poniesione w związku z funkcjonowaniem i remontami budynku Domu Kultury (w odniesieniu do okresów do końca 2013 r.) lub w których w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (za okresy od stycznia 2014 r.).

Należy podkreślić, że Wnioskodawca może dokonać korekty deklaracji jedynie za okres rozliczeniowy w którym wystąpiło prawo do odliczanie podatku naliczonego, nie mając wyboru złożenia korekty za kolejne dwa okresy rozliczeniowe.

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego od wszystkich zakupów dokonanych w związku z funkcjonowaniem i remontami budynku Domu Kultury. W konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do uwzględnienia w korekcie deklaracji podatku naliczonego wyłącznie od tych zakupów, od których przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Mając na uwadze opis sprawy w kontekście powołanych przepisów stwierdzić należy, że w sytuacji gdy Wnioskodawca nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Kolejne wątpliwości dotyczą braku opodatkowania transakcji użyczenia przez Wnioskodawcę budynku Domu Kultury na rzecz Miejskiego Ośrodka.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą

i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, jako odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie);
*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ww. ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Jednocześnie należy zauważyć, że w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Zagadnienie dotyczące instytucji użyczenia regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121). Zgodnie z art. 710 tej ustawy, przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność. Zatem oddanie rzeczy do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia na gruncie przepisów ustawy stanowi nieodpłatne świadczenie usług.

Treść powołanych wyżej przepisów wskazuje, że aby uznać dane świadczenie za opodatkowane podatkiem VAT musi ono być odpłatne, w myśl art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bądź też nieodpłatne, ale spełniające warunki wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Natomiast aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, musi ono służyć celom innym niż działalność gospodarcza Wnioskodawcy.

Analizując opis sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa stwierdzić należy, że oddanie nieruchomości (Domu Kultury) w bezpłatne użyczenie Miejskiemu Ośrodkowi Kultury, na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT nie należy uznać za odpłatne świadczenie usług. W przedmiotowej sprawie przekazanie budynku Domu Kultury na podstawie umowy użyczenia Miejskiemu Ośrodkowi Kultury nie odbywa się bowiem do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, gdyż realizowane jest w związku z zadaniami własnymi Gminy (o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Istnieje zatem związek bezpłatnego użyczenia majątku Wnioskodawcy z prowadzoną działowością publicznoprawną.

W związku z powyższym nieodpłatne użyczenie budynku Domu Kultury nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że nieodpłatne przekazanie budynku Domu Kultury Ośrodkowi Kultury będzie czynnością nieopodatkowaną podatkiem od towarów i usług, jest prawidłowe.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupowych dotyczących remontów i utrzymania Domu Kultury – jest nieprawidłowe;
*   prawa do pięcioletniej korekty podatku VAT naliczonego od wydatków na funkcjonowanie Domu Kultury poniesionych od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2014 r. – jest prawidłowe;
*   braku opodatkowania transakcji użyczenia przez Gminę budynku Domu Kultury na rzecz Miejskiego Ośrodka – jest prawidłowe.

Wskazać ponadto należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, Organ jest zobowiązany do dokonania oceny własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego. Powołane przez Wnioskodawcę interpretacje przepisów prawa podatkowego, a także wyroki sądów administracyjnych zostały wydane w indywidualnych sprawach, w konkretnych stanach faktycznych i w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.