Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-680/16-3/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-07-28
Teza: Czy w związku z zawarciem opisanej umowy o pracę z Pracownikiem na terytorium Polski powstanie zakład Spółki w rozumieniu art. 5 ust. 1-7 UPO skutkujący opodatkowaniem Spółki podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce?
Słowa kluczowe: Niemcy; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; pracownik; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład-zakłady osób zagranicznych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku, który wpłynął do BKIP w Płocku dnia 8 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania zakładu Wnioskodawcy w Polsce w rozumieniu art. 5 ust. 1-7 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2005 r., Nr 12 poz. 90) skutkującego opodatkowaniem Wnioskodawcy w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania zakładu Wnioskodawcy w Polsce w rozumieniu art. 5 ust. 1-7 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2005 r., Nr 12 poz. 90) skutkującego opodatkowaniem Wnioskodawcy w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

N. GmbH (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest osobą prawną posiadającą siedzibę oraz rezydencję podatkową dla celów podatku dochodowego od osób prawnych na terytorium Niemiec. Działalność Spółki polega przede wszystkim na sprzedaży klientom z branży przemysłowej w całej Europie innowacyjnych produktów. Wnioskodawca specjalizuje się w rozwiązaniach dla branży automatyki przemysłowej, produkcji dźwigów i żurawi, górnictwa oraz przemysłu papierniczego.

Spółka planuje zatrudnić w Polsce osobę fizyczną będącą polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Pracownik”). Zgodnie z zawartą umową o pracę do obowiązków Pracownika należeć będzie:

*   badanie potencjalnego zapotrzebowania oraz klientów na produkty Spółki,

*   poszukiwanie potencjalnych nowych klientów w dziedzinie OEM,

*   tworzenie kontaktów między potencjalnymi klientami i dystrybutorami,

*   zbieranie zaawansowanych informacji rynkowych,

*   przygotowywanie raportów dla centrali w Niemczech,

*   zapewnienie szkoleń oraz prezentacja produktów dystrybutorom oraz klientom końcowym,

*   odbywanie podróży na wyznaczonym terenie, w szczególności w Wielkiej Brytanii, krajach skandynawskich, krajach bałkańskich, krajach bałtyckich i Rosji, w celu wsparcia dystrybutorów podczas wspólnych wizyt, jak również odbywanie spotkań z potencjalnymi klientami.

Pracownik NIE będzie dokonywał sprzedaży. Sprzedaż dokonywana będzie jedynie przez Spółkę. Pracownik NIE będzie również upoważniony do zawierania ani negocjowania umów handlowych z klientami w imieniu Spółki.

Zakres działań Pracownika będzie dotyczył wyłącznie zagranicznych krajów (tj. nie będzie dotyczył Polski). W konsekwencji, ze stanowiskiem Pracownika związane będą liczne, zagraniczne podróże służbowe.

Spółka nie posiada i nie będzie posiadać na terenie Polski żadnej stałej placówki do swojej dyspozycji. W szczególności, Spółka nie zapewni Pracownikowi żadnej powierzchni biurowej w Polsce. Jakiekolwiek prace biurowe, które mogą okazać się konieczne w toku wykonywania obowiązków Pracownika mogą być wykonywane w domu Pracownika w Polsce. Przy czym Spółka zaznaczyła, że nie będzie ona miała prawa dostępu oraz prawa do korzystania z jakichkolwiek pomieszczeń w domu Pracownika (które mogą być wykorzystywane przez niego do wykonywania pracy). Dodatkowo dla potrzeb wykonywania swoich obowiązków Pracownik będzie wykorzystywał samochód udostępniony mu przez Spółkę (jak również inne narzędzia pracy takie jak komputer czy telefon komórkowy).

Pracownik będzie podlegał innej osobie zatrudnionej przez spółkę w Niemczech, wyznaczającej mu obowiązki i zadania. Pracownik przyjął do wiadomości, że może również współpracować z podmiotami ze spółek powiązanych z Pracodawcą, w szczególności spółką matką Pracodawcy tj. N. CORP. z siedzibą w Tokio, Japonia oraz jej spółkami powiązanymi i wyraża na to zgodę.

Bez względu na powyższe Wnioskodawca zaznaczył, że zatrudnia już w Polsce jednego pracownika:

*   którego zakres obowiązków jest podobny do zakresu obowiązków opisanego w niniejszym wniosku (z tą różnicą, że jest on odpowiedzialny głównie za Polskę, a nie za rynki zagraniczne)

*   który również wykorzystuje własne mieszkanie do świadczenia pracy na rzecz Spółki.

W odniesieniu do działalności ww. pracownika Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 grudnia 2014 r. (nr IPPB5/423-841/14-6/PS), w której uznano, że opisana działalność w Polsce nie skutkuje powstaniem zakładu Spółki na terytorium Polski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z zawarciem opisanej umowy o pracę z Pracownikiem na terytorium Polski powstanie zakład Spółki w rozumieniu art. 5 ust. 1-7 UPO skutkujący opodatkowaniem Spółki podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z zawarciem opisanej umowy o pracę na terytorium Polski NIE powstanie zakład Spółki skutkujący opodatkowaniem Spółki podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Podniesiono, że problematyka opodatkowania w Polsce działalności gospodarczej prowadzonej przez podmioty zagraniczne jest uregulowana przez art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: Ustawa o CIT), zgodnie z którym podatnicy niemający na terytorium Polski siedziby lub zarządu podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski. Jednakże stosowanie powyższego przepisu powinno uwzględniać postanowienia właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W celu ustalenia zasad opodatkowania działalności Spółki w Polsce konieczne jest zatem odniesienie się do postanowień UPO.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku oraz powstania obowiązku podatkowego w Polsce (Dz. U. Z 2005 r., Nr 12 poz. 90; dalej: UPO): „Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.”

Stosownie do art. 5 ust. 1 UPO „W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.”

Zgodnie z art. 5 ust. 2 UPO: „Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

*   miejsce zarządu,

*   filię,

*   biuro,

*   fabrykę,

*   warsztat i

*   kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych”.

Stosownie do art. 5 ust. 4 UPO: „Bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.”

Ponadto zgodnie z art. 5 ust. 5 UPO: „Jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.”

Podniesiono, że jak wynika zatem z ustawy o CIT oraz UPO, zakład Spółki w Polsce może powstać m. in. poprzez:

*   istnienie stałej placówki, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa,

*   działalność w Polsce zależnego agenta, działającego w imieniu Spółki oraz posiadającego i zwyczajowo wykonującego pełnomocnictwo do zawierania umów w Polsce w imieniu Wnioskodawcy.

Podkreślono, że zakład w Polsce nie powstanie w sytuacji, gdy Spółka wykorzystuje stałą placówkę w Polsce jedynie do prowadzenia działalności przygotowawczej lub pomocniczej.

Istnienie stałej placówki

Zdaniem Wnioskodawcy dla stwierdzenia istnienia stałej placówki w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych oraz UPO, konieczne jest wystąpienie łącznie dwóch przesłanek:

*   istnienie miejsca, gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

*   stały charakter placówki.

Podniesiono, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka nie będzie władać w Polsce żadnymi pomieszczeniami ani inną powierzchnią pod jakimkolwiek tytułem prawnym lub bez tytułu prawnego (pracownik może wykorzystywać jedynie własne mieszkanie). W szczególności, Spółka nie zapewni Pracownikowi powierzchni biurowej w Polsce. Wykonywanie czynności przez Pracownika nie będzie się odbywać w żadnym stałym miejscu pozostającym do dyspozycji Spółki. Tym samym, nie zostanie spełniona pierwsza ani druga przesłanka, których istnienie jest konieczne do powstania zakładu w rozumieniu art. 5 ust. 1-3 UPO.

Podniesiono także, że stanowisko Spółki znajduje poparcie w oficjalnym Komentarzu do artykułu 5 Modelowej Konwencji OECD o Podatkach od Majątku i Dochodu z lipca 2010 r. (dalej „Komentarz”). W Komentarzu wskazuje się, że stałe miejsce musi być oddane do dyspozycji przedsiębiorstwa. W sytuacji opisanej przez Spółkę, takie oddanie do dyspozycji nie będzie miało miejsca.

Ponadto stanowisko wyrażone przez Spółkę jest zgodne ze stanowiskiem wyrażonym przez Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 8 sierpnia 2012 r. (nr IPPB5/423-356/12-2/PS), w której uznano, iż działalność pracownika w Polsce wykonującego pracę przy wykorzystaniu powierzchni własnego mieszkania (ang. home Office) nie spowoduje powstania zakładu spółki zagranicznej na terytorium Polski. Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 lipca 2011 r. (nr IPPB5/423-357/11-5/PS).

Ponadto, zdaniem Spółki, nawet gdyby hipotetycznie przyjąć, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym mieszkanie Pracownika prowadzi do powstania stałego miejsca działalności Spółki w Polsce, to taka działalność nie skutkowałaby powstaniem zakładu Spółki w Polsce ze względu na to, że działalność taką należałoby uznać za jedynie przygotowawczą i pomocniczą.

Wskazano, że zgodnie z powszechnie akceptowanym stanowiskiem opartym o Komentarz (pkt 23 i 24 Komentarza do art. 5) uznaje się, iż działalność stałej placówki ma charakter przygotowawczy/pomocniczy, jeżeli działalność ta nie stanowi istotnej i znacznej działalności przedsiębiorstwa, i nie można bezpośrednio alokować do tej działalności zysków przedsiębiorstwa (choć działalność ta może przyczyniać się do poprawny wydajności przedsiębiorstwa) oraz działalność ta jest prowadzona przez stałą placówkę jedynie na rzecz tego przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego, biorąc pod uwagę, że:

*   Pracownik nie będzie dokonywał sprzedaży na terytorium Polski ani zagranicą (co jest podstawowym przedmiotem działalności Spółki),

*   Pracownik nie będzie miał prawa do negocjowania ani podpisywania umów w mieniu Spółki,

*   działalności pracownika będzie miała bardziej charakter działalności gromadzenia informacji, marketingu oraz promocji niż działalności operacyjnej,

należy uznać, że działalność Pracownika będzie miała charakter działalności pomocniczej i przygotowawczej w stosunku do podstawowej działalności Spółki.

Podniesiono, że stanowisko Spółki znajduje całkowite potwierdzenie w praktyce organów podatkowych.

W szczególności, w interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2016 r. (nr PPB5/4510-1184/15-5/RS), Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że: „Zgodnie z Komentarzem działalność o charakterze pomocniczym to taka działalność, która z perspektywy przedsiębiorstwa nie stanowi samoistnej działalności, lecz ma podrzędne znaczenie w stosunku do działalności podstawowej, czyli ma sens gospodarczy tylko w powiązaniu z pozostałą działalnością przedsiębiorstwa.(\`(...)\`) Niezależnie od braku spełnienia pozostałych przesłanek uznania działalności G. jako kreującej zakład E. w Polsce, sam fakt braku pełnomocnictwa do zawierania lub negocjowania umów w sposób wiążący E., wyłącza powstanie zakładu w Polsce.”

Podniesiono, że jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Pracownik nie będzie upoważniony do zawierania ani negocjowania umów handlowych z klientami w imieniu Spółki a więc zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w przytoczonej interpretacji indywidualnej, kluczowa przesłanka powstania zakładu nie będzie spełniona.

Podobnie, w interpretacji indywidualnej z dnia 6 marca 2012 r. (nr IPPB5/423-1189/11-2/PS) Minister Finansów uznał, że: „Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika, że często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., iż działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. (\`(...)\`) Mając powyższe pod uwagę przy uwzględnieniu przedstawionego przez we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) należy stwierdzić, iż działalność Wnioskodawcy na terytorium Polski spełnia, co do zasady, warunki istnienia placówki (stałego miejsca prowadzenia działalności) pod względem dostępności powierzchni oraz jej stałego charakteru, jednak czynności wykonywane na terenie Polski za pośrednictwem stałej placówki (działania z zakresu marketingu i promocji, gromadzenie informacji na temat lokalnych rynków, wsparcie klientów oraz spółki komandytowej w procesie reklamacji) (podkreślenie Spółki) mają przygotowawczy i pomocniczy charakter.”

O pomocniczym i przygotowawczym charakterze działalności Pracownika świadczy, zdaniem Spółki, nie tylko sam zakres tej działalności, ale również fakt, że działalność Pracownika nie będzie bezpośrednio generować zysku dla Spółki. Czynności wykonywane przez Pracownika mogą jedynie pośrednio wpływać na zwiększenie zysków Spółki. Ponadto zyski te będą generowane jedynie poza granicami Polski (umowy zawierane z kontrahentami zagranicznymi).

W konsekwencji należy uznać zdaniem Wnioskodawcy, że działalność Pracownika stanowić będzie jedynie działalność pomocniczą i przygotowawcza w stosunku do głównej działalności Spółki, a zatem nie może ona spowodować powstania zakładu Spółki w Polsce.

Działalność zależnego agenta

Wskazano, że zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, zakład Spółki w Polsce powstałby także w razie działania w imieniu Spółki agenta, który posiadałby i zwyczajowo wykonywałby pełnomocnictwo do zawierania umów w Polsce w imieniu Wnioskodawcy.

Zgodnie z Komentarzem, możliwość związania mocodawcy oraz zaangażowania go w działalność na danym terytorium ma decydujące znaczenie przy ocenie, czy dana osoba może być uznana za agenta (patrz: Komentarz do art. 5 ust. 5, w szczególności pkt 32 i 32.1 Komentarza do tego artykułu). Mając na uwadze fakt, że Pracownik nie będzie uprawniony do zawierania ani negocjowania umów handlowych w imieniu Wnioskodawcy, co stanowi podstawową przesłankę umożliwiającą uznanie danego podmiotu za agenta, zdaniem Spółki działalność Pracownika nie może być również uznana za działalność zależnego , agenta.

Podsumowując, w związku z zawarciem opisanej umowy o pracę z Pracownikiem na terytorium Polski nie powstanie zakład Spółki w rozumieniu art. 5 ust. 1-7 UPO skutkujący opodatkowaniem Spółki podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie powstania zakładu Wnioskodawcy w Polsce w rozumieniu art. 5 ust. 1-7 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2005 r., Nr 12 poz. 90) skutkującego opodatkowaniem Wnioskodawcy w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.