Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.284.2021.3.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-03
Teza: nieuznanie Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu transakcji sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości oraz brak opodatkowania podatkiem VAT tej transakcji opodatkowania dostawy udziałów w nieruchomości niezabudowanej stanowiącej teren budowlany właściwą stawką podatku VAT
Słowa kluczowe: dostawa; grunty-grunt niezabudowany; odliczenia-odliczenie podatku; opodatkowanie; pełnomocnictwo; podatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 w zw. z art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 12 maja 2021 r. (data wpływu 12 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem z 15 lipca 2021 r., (data wpływu 19 lipca 2021 r.) i pismem z 21 lipca 2021 r. (data wpływu 21 lipca 2021 r.), będącymi odpowiedzią na wezwanie z 15 lipca 2021 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.284.2021.2.MKA, 0111-KDIB2-2.4014.136.2021.3.MZ o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nie uznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu transakcji sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości oraz braku opodatkowania podatkiem VAT tej transakcji - **jest nieprawidłowe,**
*   opodatkowania dostawy udziałów w nieruchomości niezabudowanej stanowiącej teren budowlany właściwą stawką podatku VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu transakcji sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości oraz braku opodatkowania podatkiem VAT tej transakcji opodatkowania dostawy udziałów w nieruchomości niezabudowanej stanowiącej teren budowlany właściwą stawką podatku VAT.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Sp. z o.o.
*   Zainteresowanych niebędących stroną postępowania: Panią S.S. Panią S.P. Pana T.P. Pana R.S. Panią M.R. Pana H.R.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) prowadzącym działalność deweloperską.

Spółka zamierza nabyć niezabudowaną nieruchomość położoną w \[…\], składającą się z działki ewidencyjnej nr 1 z obrębu \[…\], stanowiącą według sposobu korzystania grunty orne, oznaczone symbolem „R”, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy \[…\] Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer \[…\] (dalej: „Nieruchomość”).

W dniu 15 stycznia 2021 r. Spółka podpisała umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa”).

Dla Nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego uchwalony Uchwałą Rady \[…\] z 14 czerwca 2007 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Osiedle \[…\], zgodnie z którym Nieruchomość oznaczona jest symbolem 29 M,U (mieszkalnictwo z towarzyszeniem usług) oraz w niewielkiej części symbolem 1 ZP,U (zieleń publiczna, usługi sportu, rekreacja).

Nieruchomość jest niezabudowana i nie posiada dostępu do drogi publicznej.

Wnioskodawca ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) poprzez wybudowanie na niej zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami i garażem podziemnym oraz naziemnymi miejscami postojowymi wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową oraz wjazdem na teren od ul. \[…\] (dalej: „Inwestycja”), a następnie sprzedaż zlokalizowanych w Inwestycji lokali.

Zgodnie z Umową transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków, w tym m.in. uzyskania przez Wnioskodawcę, na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Sprzedającego, na jego koszt:

1.  prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę Inwestycji,
2.  prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę drogi oraz sieci kanalizacyjnej i wodociągowej pod rozbudowę ciągu pieszo-jezdnego, pozwalającego na obsługę Inwestycji wraz z odcinkiem sieci w ul. \[…\], łączącym sieci w ciągu pieszo-jezdnym,
3.  prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości, jeśli będzie konieczna,
4.  prawomocnej i ostatecznej zgody wodnoprawnej, jeśli będzie konieczna,

oraz zrealizowania przez Wnioskodawcę na własny koszt drogi oraz sieci wodno-kanalizacyjnej w ciągu oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W związku z powyższym, Sprzedający udzielili Wnioskodawcy prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, rozumieniu art. 3 pkt 11) ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jednolity Dz.U. z 2020 r., poz. 1333 ze zm.) na zasadzie użyczenia. W związku z tym Wnioskodawca jest upoważniony do uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych, warunków technicznych i uzgodnień w celu realizacji Inwestycji, wejścia na teren Nieruchomości oraz wykonywania wszystkich robót budowlanych w celu realizacji Inwestycji, aż do uzyskania pozwolenia na użytkowanie.

Ponadto, Sprzedający zezwolili Spółce na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań.

Sprzedający, to jest współwłaściciele, są osobami fizycznymi niebędącymi stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zainicjowanego na skutek wniesienia niniejszego wniosku, mającymi status zainteresowanego w rozumieniu art. 14r Ordynacji podatkowej, wskazanymi w załącznikach do wniosku o wydanie interpretacji ORD-WS/B.

Sprzedający nie są podatnikami podatku VAT.

Sprzedającymi są współwłaściciele udziałów w Nieruchomości to jest Pani S.S., Pani S.P., Pan T.P., Pan R.S., Pani M.R. oraz Pan H.R.

Udział we współwłasności w Nieruchomości w części:

1.  1/4 należy do Pani S.S., który nabyła w 2005 r. z mocy prawa przez zasiedzenie,
2.  po 1/8 należy odpowiednio do Pani S.P. oraz Pana T.P.., który nabyli w 2005 r. na podstawie dziedziczenia ustawowego,
3.  po 1/4 należy do Pana R.S., który nabył w 2014 r. na podstawie dziedziczenia ustawowego,
4.  po 1/8 należy odpowiednio do Pani M.R. oraz Pana H.R., który nabyli w 2018 r. na podstawie dziedziczenia ustawowego.

Udziały we współwłasności Nieruchomości należące do Pana T.P.., Pana R.S. oraz Pana H.R. stanowią ich majątki osobiste, gdyż nabyli je na podstawie dziedziczenia, a umów majątkowych małżeńskich z małżonkami nie zawierali. Pozostali współwłaściciele natomiast, to jest Pani S.S. - jest wdową, Pani S.P. jest wdową oraz Pani M.R. jest panną, zatem udziały we współwłasności Nieruchomości stanowią ich majątek osobisty.

W świetle powyższego Wnioskodawca i Sprzedający powzięli wątpliwości odnośnie do opodatkowania VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości.

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu Zainteresowani poinformowali, że:

1.  Działka nr 1 od momentu nabycia przez Sprzedających nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.
2.  Pani S.S. wykorzystywała przedmiotową działkę przez cały okres jej posiadania do celów własnych: rekreacyjnie, uprawy drzew owocowych, krzewów, kwiatów.
Pani S.P. wykorzystywała przedmiotową działkę przez cały okres jej posiadania do celów własnych: rekreacja, uprawa drzew owocowych i krzewów. Pan T.P.. wykorzystywał przedmiotową działkę przez cały okres jej posiadania do celów własnych: rekreacja, uprawa drzew owocowych i krzewów. Pan R.S. wykorzystywał przedmiotową działkę przez cały okres jej posiadania do celów własnych: rekreacyjnie, uprawy drzew owocowych, krzewów, kwiatów. Pani M.R. wykorzystywała przedmiotową działkę przez cały okres jej posiadania do celów własnych: rekreacja, porządkowanie, zbiór owoców. Pan H.R. nie wykorzystywał przedmiotowej działki do celów gospodarczych ani czynności opodatkowanych.3.  W większości pełnomocnictw opisanych niżej udzielili wszyscy Zainteresowani. W przypadku dwóch ostatnich pełnomocnictw, wskazanych w pkt 4 poniżej, pełnomocnictwa zostały udzielone przez wszystkich Zainteresowanych, z wyjątkiem Pani S.P.
4.  W Umowie przedwstępnej sprzedaży (akt notarialny nr \[…\] z 15 stycznia 2021 r.) Sprzedający wyrazili zgodę na uzyskanie przez Kupującego zaświadczeń z właściwego Urzędu Skarbowego oraz z właściwego Urzędu Miasta, stwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą podatków ani innych należności publicznoprawnych, a także zaświadczeń z ZUS, KRUS, potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń społecznych.

Ponadto, Sprzedający udzielili Wnioskodawcy prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, rozumieniu art. 3 pkt 11) ustawy z 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (tekst jednolity Dz.U. z 2020 r., poz. 1333 ze zm.) na zasadzie użyczenia. W związku z tym Wnioskodawca jest upoważniony do uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych, warunków technicznych i uzgodnień w celu realizacji Inwestycji, wejścia na teren Nieruchomości oraz wykonywania wszystkich robót budowlanych w celu realizacji Inwestycji, aż do uzyskania pozwolenia na użytkowanie.

Sprzedający zezwolili Spółce na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań.

Dodatkowo, Sprzedający udzielili Kupującemu następujących pełnomocnictw:

*   Pełnomocnictwo z 15 stycznia 2021 r. dla \[…\] (dyrektora w Spółce A. sp. z o.o.) do reprezentowania w toku postępowań administracyjnych przed organami administracji, dotyczących realizacji inwestycji budowlanej na Nieruchomości, a zwłaszcza:
    1.  w postępowaniach, dotyczących uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości w produkcji rolnej, zgodnie z przepisami ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych z 3 lutego 1995 r.;
    2.  w postępowaniach, dotyczących uzyskania decyzji o lokalizacji zjazdów na teren Nieruchomości, zgodnie z przepisami ustawy o drogach publicznych z 21 marca 1985 r.;
    3.  w postępowaniach, dotyczących uzyskania decyzji dotyczących remediacji Nieruchomości, w tym decyzji ustalającej plan remediacji dla Nieruchomości oraz w innych postępowaniach przewidzianych przepisami ustawy Prawo ochrony środowiska z 27 kwietnia 2001 r.;
    4.  w postępowaniach prowadzonych na podstawie ustawy z 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko;
    5.  w postępowaniach, dotyczących uzyskania zgody wodnoprawnej dla Nieruchomości w tym pozwolenia wodnoprawnego, dokonywania zgłoszenia wodnoprawnego, wydania oceny wodnoprawnej, zgodnie z przepisami ustawy Prawo Wodne z 20 lipca 2017 r.;
    6.  w postępowaniach o wydanie pozwolenia na budowę, dla Nieruchomości oraz dokonywania odpowiednich zgłoszeń budowlanych na podstawie przepisów ustawy prawo budowlane z 7 lipca 1994 r.

Pełnomocnictwo upoważnia również do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji dotyczących Nieruchomości, zwłaszcza z ewidencji gruntów, a także do reprezentowania Sprzedających przed gestorami mediów w związku z procesem inwestycyjnym na Nieruchomości, uzyskiwania odpowiednich warunków technicznych oraz uzgodnień.

Na mocy Oświadczenia z 15 stycznia 2021 r. Sprzedający wyrazili zgodę, aby Wnioskodawca:

1.  wystąpił do właściwych organów administracji publicznej, zarządców dróg tub właściwych gestorów mediów o wydanie:
    *   warunków technicznych, opinii, uzgodnień, oraz innych decyzji niezbędnych dla realizacji inwestycji na Nieruchomości, w tym pozwolenia na budowę Inwestycji,
    *   opinii komunikacyjnych, oraz warunków usunięcia kolizji,
    *   wszelkich postanowień, uzgodnień tub pism towarzyszących wydaniu wyżej wskazanych decyzji tub warunków,
2.  wystąpił z wnioskiem/wnioskami o wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości i w tym celu, na zasadzie art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o ochronie przyrody z 16 kwietnia 2004 r. Sprzedający udostępniają Nieruchomość Spółce do posiadania, ponadto potwierdzają, że wyrazili zgodę aby Spółka usunęła z terenu Nieruchomości drzewa i krzewy na swój koszt,
3.  wystąpił z wnioskiem/wnioskami o lokalizacje zjazdów na teren Nieruchomości i na zasadzie art. 29 ust. 1 ustawy z 21 marca 1985 roku o drogach publicznych Sprzedający potwierdzają, że w ramach posiadanego prawa do dysponowania Nieruchomości na cele budowlane Spółka jest użytkownikiem Nieruchomości,
4.  podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej,
5.  w razie konieczności zawarł z właściwymi gestorami mediów umowy przyłączeniowe, niezbędne dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości,
6.  podejmował wszelkie inne działania konieczne do przygotowania i realizacji Inwestycji na Nieruchomości,
7.  podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej.

Dodatkowo Sprzedający z wyjątkiem Pani S.P. udzieli następujących pełnomocnictw:

*   Pełnomocnictwo z 15 stycznia 2021 r. dla p. mecenas \[…\] do wystąpienia w imieniu Sprzedających i uzyskania, zgodnie z art. 306 g ustawy z 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa, zaświadczeń wydanych przez właściwe organy, w szczególności właściwe organy podatkowe, tj. właściwego naczelnika urzędu skarbowego oraz właściwego prezydenta miasta, stwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą podatków i innych opłat publicznoprawnych, w szczególności podatku od Nieruchomości lub zaświadczeń o stanie zaległości podatkowych, a także zaświadczenia z właściwego oddziału/inspektoratu ZUS, KRUS oraz PFRON potwierdzającego, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń społecznych lub zaświadczeń, że Sprzedający nie figurują w rejestrze któregokolwiek z wymienionych podmiotów, ewentualnie zaświadczeń wyżej wymienionych podmiotów o stanie zaległości, a także zaświadczeń, o których mowa w art. 19 ust.6 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn albo innych, wymaganych prawem dokumentów niezbędnych do zawarcia Umowy Sprzedaży Nieruchomości, w tym zaświadczenia o liczbie lub braku osób zameldowanych na Nieruchomości.

*   Pełnomocnictwo z 15 stycznia 2021 r. dla p. mecenas \[…\] do wglądu w akta wszelkich toczących się obecnie oraz zakończonych postępowań administracyjnych lub sądowych, w których Sprzedający lub ich poprzednicy prawni byli lub są stronami z tytułu przysługujących im praw do nieruchomości, a także do wglądu w akta ksiąg wieczystych, dokumentacji nieruchomości przechowywanej w rejestrze gruntów i akt postępowań administracyjnych lub sądowych związanych z samą nieruchomością oraz do uzyskania, w szczególności z ewidencji gruntów wszelkich informacji i dokumentów dotyczących Nieruchomości.

1.  W ramach udzielonego pełnomocnictwa Kupujący dokonał następujących czynności:
    *   wystąpienie z wnioskiem o wydanie warunków technicznych;
    *   wgląd w akta ksiąg wieczystych.W przyszłości Kupujący może dokonać pozostałych czynności, do których został upoważniony, zależnie od potrzeb w toku procedur administracyjnych.
2.  Pani S.S., pani S.P., pan T.P. i pan R.S. nie sprzedawali wcześniej działek i nie planują w przyszłości sprzedaży kolejnych.
Pani M.R. sprzedała działkę w 2018 r. i nie planuje w przyszłości sprzedaży kolejnych działek. Pan H.R. sprzedał swojej córce \[…\] działkę z domem przy ul. \[…\] w 2016 r. i nie planuje w przyszłości sprzedaży kolejnych działek.3.  Żaden ze Sprzedających nie podejmował w celu sprzedaży działki działań marketingowych/reklamowych, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku VAT:

1.  Czy przy sprzedaży udziałów w prawie współwłasności Nieruchomości Sprzedający staną się podatnikami VAT prowadzącymi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT i transakcja sprzedaży udziałów w prawie współwłasności Nieruchomości będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki?
2.  W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą udziałów w prawie współwłasności Nieruchomości Sprzedający staną się podatnikami VAT), czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego przeniesienie udziałów w prawie współwłasności Nieruchomości (niezabudowanego gruntu ornego przeznaczonego na cele inne niż rolne) za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Sprzedających na Spółkę stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy, w związku z transakcją sprzedaży udziałów w prawie współwłasności Nieruchomości Sprzedający nie staną się podatnikami VAT prowadzącymi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w związku z czym transakcja sprzedaży udziałów w prawie współwłasności Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą udziałów w prawie współwłasności Nieruchomości Sprzedający staną się podatnikami VAT), sprzedaż udziałów w prawie współwłasności Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Spółki będzie podlegała opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu stawki podatku VAT, która jest właściwa dla dostawy terenów niezabudowanych stanowiących tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych

Uwagi ogólne

Interes prawny podmiotów występujących ze wspólnym wnioskiem o interpretację indywidualną.

Prawidłowe ustalenie kwestii opodatkowania podatkiem VAT bądź niepodleganie temu podatkowi niewątpliwie dotyczy bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych zarówno Sprzedających jak i Wnioskodawcy.

Z perspektywy prawnopodatkowej sytuacji Wnioskodawcy, jako przedsiębiorcy i podatnika VAT potwierdzenie zasad opodatkowania VAT nabycia Nieruchomości wiąże się jednocześnie z ustaleniem, czy transakcja będzie podlegać opodatkowaniu PCC, z tytułu czego obowiązek podatkowy ciążyłby ewentualnie na Spółce.

Kwestia ta, w przypadku Sprzedających, będzie natomiast wpływać na obowiązek rejestracji dla celów VAT oraz wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż.

Zasadność opisanej wyżej oceny potwierdza uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649), którą wprowadzono z 1 stycznia 2016 r. art. 14r Ordynacji podatkowej, regulujący instytucję tzw. „wniosku wspólnego” o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego. W ww. uzasadnieniu stwierdzono, że tzw. „wspólny wniosek” „(\`(...)\`) może dotyczyć jednego podatku lub różnych podatków, jeżeli interpretacja przepisów różnych ustaw jest wzajemnie sprzężona np. VAT-PCC (\`(...)\`).”

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z powołanych uregulowań wynika zatem, że nieruchomości gruntowe spełniają definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Podobnie, zgodnie z utrwalonym stanowiskiem wyrażonym w orzecznictwie, za dostawę towaru uznawana jest także sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości.

Niemniej, nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym (vide: art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Zatem, z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

*   po drugie - czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla potrzeb tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem VAT jest zatem stwierdzenie, że dany podmiot dokonujący sprzedaży prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Właściwym jest więc wykluczenie z grona podatników osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Obrót bowiem „nieprofesjonalny” podlega opodatkowaniu PCC.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny (dalej „NSA”) w orzeczeniu z 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W powołanym orzeczeniu NSA podkreślił również, że dostawca nie może być uznany za podatnika VAT w sytuacji, gdy sprzedaje swój majątek prywatny. Skoro bowiem taki majątek nabywany jest na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, to jego sprzedaż nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Jednocześnie NSA wskazał, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży.

Przytoczone stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej NSA (jak również wojewódzkich sądów administracyjnych). Przykładowo:

1.  w wyroku z 27 maja 2014 r. (sygn. akt I FSK 774/13) NSA stwierdził, że zbycie nawet kilkunastu działek o charakterze budowlanym, powstałych z podziału gruntu rolnego i po uzyskaniu warunków ich zabudowy nie przesądza o tym, że sprzedaż stanowi działalność handlową podlegającą opodatkowaniu VAT, jeśli brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności w zakresie zbycia przedmiotowych udziałów w gruncie, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, co oznacza, iż czynności takie mieszczą się w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wśród czynności przybierających formę zorganizowaną NSA wymienia: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Ponadto, Sąd podkreśla, że na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg takich okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z nich;
2.  w wyroku z 16 kwietnia 2014 r. (sygn. akt I FSK 781/13), NSA uznał, że skarżący nie wskazał na okoliczności mogące świadczyć o tym, że podejmował czynności takie, jakie podjąłby sprzedawca profesjonalnie zajmujący się obrotem gruntami. Na taką aktywność wskazują: ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia;
3.  w wyroku z 23 stycznia 2013 r. (sygn. akt I FSK 305/12) NSA uznał, że skarżący nie podejmowali aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami pomimo, że skarżąca wystąpiła z wnioskiem o wydanie decyzji dot. warunków zabudowy dla inwestycji polegających na budowie budynków mieszkalnych na części działek będących przedmiotem sprawy. Jak argumentował Sąd pomimo, że to działanie może przemawiać za podejmowaniem działań charakterystycznych dla działań handlowców, to w świetle pozostałych okoliczności przytoczonych w stanie faktycznym tj. wobec tego, że skarżący nie uzbroili terenu ani nie prowadzili marketingu w celu sprzedaży działek, nie można było uznać, iż działania skarżących mieściły się w dyspozycji art. 15 ust. 2 ustawy o VAT;
4.  w wyroku z 18 października 2011 r (sygn. akt I FSK 1536/10) NSA uznał, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną; przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób niesporadyczny (stały). Sąd podkreślił także, iż nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych;
5.  w wyroku z 27 października 2009 r. (sygn. akt I FSK 1043/08) NSA podkreślił, że sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe rozważania, w kwestii opodatkowania sprzedaży Nieruchomości kluczowe pozostaje ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający w celu dokonania jej sprzedaży podjęli lub podejmują aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jedynie bowiem takie działania i zaangażowanie skutkowałyby koniecznością uznania Sprzedających za osoby prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników VAT. Skutek taki nie wystąpi, jeżeli sprzedaż zostanie dokonana w ramach czynności mieszczących się w zarządzie majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. Urz. UE L 347.1, ze zm. - (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Przechodząc w tym miejscu na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że Sprzedający nie są podatnikami VAT oraz nabyli tytuł prawny do udziałów we współwłasności Nieruchomości z mocy prawa przez zasiedzenie w przypadku Pani S.S. oraz na podstawie dziedziczenia ustawowego w przypadku Pani S.P., Pana T.P.., Pana R.S., Pani M.R. oraz Pana H.R.. Udziały we współwłasności Nieruchomości nie zostały zatem nabyte przez Sprzedających w celach zarobkowych, ze z góry powziętym zamiarem jej dalszej odsprzedaży. Nabyte udziały we współwłasności Nieruchomości weszły w skład majątku prywatnego (niezwiązanego z jakąkolwiek działalnością gospodarczą) Sprzedających. W momencie nabycia udziałów we współwłasności Nieruchomości Sprzedający w żaden sposób nie ujawniali zamiaru częstotliwego dokonywania czynności nabywania nieruchomości.

Nieruchomość nie była również na moment sporządzenia Umowy i nie będzie przedmiotem umowy dzierżawy, najmu lub użyczenia przez Sprzedających. Nie była i nie będzie wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej ani w żaden inny sposób używana. Ponadto Sprzedający nie podejmowali i nie będą podejmować żadnych aktywnych działań polegających na uzbrojeniu terenu w postaci doprowadzenia mediów, ogrodzenia, wydzielenia dróg wewnętrznych itp., gdyż czynności te będą wykonane przez Spółkę jednakże dopiero po dokonaniu transakcji sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości przez Sprzedających. Sprzedający nie prowadzili ani nie będą prowadzić żadnych działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości.

Podsumowując, w kontekście powołanych regulacji ustawy o VAT oraz przedstawionej utrwalonej linii orzeczniczej nie ulega zatem wątpliwości, że Sprzedający w zakresie odnoszącym się do Nieruchomości nie podejmowali działań porównywalnych z działalnością podmiotu profesjonalnie zajmującego się obrotem nieruchomościami. W rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Sprzedających w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości za podatników VAT, gdyż brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy Nieruchomości Sprzedający wystąpią w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. będą prowadzić działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, polegającą na handlu nieruchomościami. Skutkiem powyższego, transakcja zbycia przez Sprzedających udziałów we współwłasności Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ponieważ jak wcześniej wskazano, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie, że doszło do dostawy towarów. Wymagane jest bowiem dodatkowo, aby dostawa ta dokonana została przez podmiot, który działa w charakterze podatnika VAT. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż Nieruchomości można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Sprzedający dokonując w przyszłości dostawy Nieruchomości będą korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o VAT nie mają zastosowania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2

Jak już to zostało wskazane, w opisie stanu faktycznego, na moment zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomość będzie stanowiła teren niezabudowany.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zasadniczo zatem dostawa terenów niezabudowanych objęta jest zwolnieniem od VAT, chyba że dotyczy terenów budowlanych.

Pojęcie terenów budowlanych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem te dostawy terenów niezabudowanych, które mają za przedmiot tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Mając zatem na względzie, że Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym oznaczona jest symbolem 29 M,U (mieszkalnictwo z towarzyszeniem usług) oraz w niewielkiej części symbolem 1 ZP,U (zieleń publiczna, usługi sportu, rekreacja), nie ulega wątpliwości że stanowi ona grunt przeznaczony pod zabudowę.

W rezultacie, Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, nie zaś „teren niezabudowany inny niż teren budowlany”, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z uwagi na powyższe przeniesienie prawa własności Nieruchomości przez Sprzedających na Spółkę nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jak podkreślają jednak organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, wyłączenie czynności dostawy niezabudowanych terenów budowlanych z zakresu stosowania przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie przesądza jeszcze o tym, że dana czynność nie może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy ze zwolnienia od podatku korzysta również dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano powyżej Sprzedający są osobami fizycznymi, i nabyli udziały w przedmiotowej Nieruchomości do majątku osobistego (nabycie nie nastąpiło w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), a zatem nie mogli wykorzystywać Nieruchomości na cele działalności zwolnionej od podatku, jako że nie prowadzili żadnej działalności gospodarczej w odniesieniu do Nieruchomości. Podobnie nabycie udziałów w Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu VAT - nastąpiło: z mocy prawa przez zasiedzenie w przypadku Pani S.S., na podstawie dziedziczenia ustawowego w przypadku Pani S.P., Pana T.P.., Pana R.S., Pani M.R. oraz Pana H.R., a tym samym nie było związane z pojawieniem się jakiekolwiek podatku naliczonego do odliczenia. Jak podkreśla się w orzecznictwie, przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE (por. wyrok w sprawie C-280/04, Jyske Finans), komentowane zwolnienie nie ma zastosowania, jeśli towar nabywa bez podatku naliczonego.

Mając na względzie powyższe, również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do będącego przedmiotem niniejszego wniosku zdarzenia przyszłego.

Tym samym, w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą udziałów w prawie współwłasności Nieruchomości Sprzedający staną się podatnikami VAT), czynność zbycia przez Sprzedających udziałów w prawie współwłasności Nieruchomości będzie opodatkowana VAT z zastosowaniem właściwej stawki.

W konsekwencji, Sprzedający powinni wówczas zarejestrować się w celu uzyskania statusu czynnego podatnika VAT i opodatkować dostawę Nieruchomości, poprzez wykazanie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tego tytułu w stosownym pliku JPK\_V7M. Jednocześnie czynność ta, jako dokonana na rzecz Wnioskodawcy będącego podatnikiem VAT, powinna zostać udokumentowana fakturą VAT, stosownie do treści przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu transakcji sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości oraz braku opodatkowania podatkiem VAT tej transakcji - **jest nieprawidłowe,**
*   opodatkowania dostawy udziałów w nieruchomości niezabudowanej stanowiącej teren budowlany właściwą stawką podatku VAT – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości jak również udziału w nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT prowadzącym działalność deweloperską. Spółka zamierza nabyć niezabudowaną nieruchomość składającą się z działki ewidencyjnej nr 1, stanowiącą grunty orne.

Dla Nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym Nieruchomość oznaczona jest symbolem 29 M, U (mieszkalnictwo z towarzyszeniem usług) oraz w niewielkiej części symbolem 1 ZP,U (zieleń publiczna, usługi sportu, rekreacja).

Wnioskodawca ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) poprzez wybudowanie na niej zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami i garażem podziemnym oraz naziemnymi miejscami postojowymi wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową oraz wjazdem na teren Inwestycji, a następnie sprzedaż zlokalizowanych w Inwestycji lokali.

W styczniu 2021 r. Spółka podpisała umowę przedwstępną sprzedaży ww. Nieruchomości. Zgodnie z Umową Transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę zostanie zawarta po spełnieniu zawartych w umowie przedwstępnej warunków, w tym m.in. uzyskania przez Wnioskodawcę, na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Sprzedających, na jego koszt: prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę Inwestycji, prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę drogi oraz sieci kanalizacyjnej i wodociągowej pod rozbudowę ciągu pieszo-jezdnego, pozwalającego na obsługę Inwestycji, prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości, prawomocnej i ostatecznej zgody wodnoprawnej, oraz zrealizowania przez Wnioskodawcę na własny koszt drogi oraz sieci wodno-kanalizacyjnej w ciągu oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Sprzedający wyrazili zgodę na uzyskanie przez Kupującego zaświadczeń z właściwego Urzędu Skarbowego oraz z właściwego Urzędu Miasta, stwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą podatków ani innych należności publicznoprawnych, a także zaświadczeń z ZUS, KRUS, potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń społecznych.

Sprzedający udzielili Wnioskodawcy prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji na zasadzie użyczenia.

Wnioskodawca jest upoważniony do uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych, warunków technicznych i uzgodnień w celu realizacji Inwestycji, wejścia na teren Nieruchomości oraz wykonywania wszystkich robót budowlanych w celu realizacji Inwestycji, aż do uzyskania pozwolenia na użytkowanie.

Ponadto, Sprzedający zezwolili Wnioskodawcy na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań.

Sprzedający udzielili Kupującemu następujących pełnomocnictw:

*   Pełnomocnictwo z 15 stycznia 2021 r. dla przedstawiciela Wnioskodawcy do reprezentowania w toku postępowań administracyjnych przed organami administracji, dotyczących realizacji inwestycji budowlanej na Nieruchomości, a zwłaszcza:
    1.  w postępowaniach, dotyczących uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości w produkcji rolnej, zgodnie z przepisami ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych z 3 lutego 1995 r.;
    2.  w postępowaniach, dotyczących uzyskania decyzji o lokalizacji zjazdów na teren Nieruchomości, zgodnie z przepisami ustawy o drogach publicznych z 21 marca 1985 r.;
    3.  w postępowaniach, dotyczących uzyskania decyzji dotyczących remediacji Nieruchomości, w tym decyzji ustalającej plan remediacji dla Nieruchomości oraz w innych postępowaniach przewidzianych przepisami ustawy Prawo ochrony środowiska z 27 kwietnia 2001 r.;
    4.  w postępowaniach prowadzonych na podstawie ustawy z 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko;
    5.  w postępowaniach, dotyczących uzyskania zgody wodnoprawnej dla Nieruchomości w tym pozwolenia wodnoprawnego, dokonywania zgłoszenia wodnoprawnego, wydania oceny wodnoprawnej, zgodnie z przepisami ustawy Prawo Wodne z 20 lipca 2017 r.;
    6.  w postępowaniach o wydanie pozwolenia na budowę, dla Nieruchomości oraz dokonywania odpowiednich zgłoszeń budowlanych na podstawie przepisów ustawy prawo budowlane z 7 lipca 1994 r.

Pełnomocnictwo upoważnia również do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji dotyczących Nieruchomości, zwłaszcza z ewidencji gruntów, a także do reprezentowania Sprzedających przed gestorami mediów w związku z procesem inwestycyjnym na Nieruchomości, uzyskiwania odpowiednich warunków technicznych oraz uzgodnień.

Ponadto na mocy oświadczenia Sprzedający wyrazili zgodę, aby Wnioskodawca:

1.  wystąpił do właściwych organów administracji publicznej, zarządców dróg tub właściwych gestorów mediów o wydanie: warunków technicznych, opinii, uzgodnień, oraz innych decyzji niezbędnych dla realizacji inwestycji na Nieruchomości, w tym pozwolenia na budowę Inwestycji, opinii komunikacyjnych, oraz warunków usunięcia kolizji, wszelkich postanowień, uzgodnień tub pism towarzyszących wydaniu wyżej wskazanych decyzji tub warunków,
2.  wystąpił z wnioskiem/wnioskami o wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości. Sprzedający udostępniają Nieruchomość Spółce do posiadania, ponadto potwierdzają, że wyrazili zgodę aby Spółka usunęła z terenu Nieruchomości drzewa i krzewy na swój koszt,
3.  wystąpił z wnioskiem/wnioskami o lokalizacje zjazdów na teren Nieruchomości,
4.  podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej,
5.  w razie konieczności zawarł z właściwymi gestorami mediów umowy przyłączeniowe, niezbędne dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości,
6.  podejmował wszelkie inne działania konieczne do przygotowania i realizacji Inwestycji na Nieruchomości,
7.  podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej.

Dodatkowo Sprzedający z wyjątkiem Pani S.P. udzielili następujących pełnomocnictw: do wystąpienia w imieniu Sprzedających i uzyskania, zaświadczeń wydanych przez właściwe organy, w szczególności właściwe organy podatkowe, tj. właściwego naczelnika urzędu skarbowego oraz właściwego prezydenta miasta, stwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą podatków i innych opłat publicznoprawnych, w szczególności podatku od Nieruchomości lub zaświadczeń o stanie zaległości podatkowych, a także zaświadczenia z właściwego oddziału/inspektoratu ZUS, KRUS oraz PFRON potwierdzającego, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń społecznych lub zaświadczeń, że Sprzedający nie figurują w rejestrze któregokolwiek z wymienionych podmiotów, ewentualnie zaświadczeń wyżej wymienionych podmiotów o stanie zaległości, a także zaświadczeń, wymaganych prawem dokumentów niezbędnych do zawarcia Umowy Sprzedaży Nieruchomości, w tym zaświadczenia o liczbie lub braku osób zameldowanych na Nieruchomości, do wglądu w akta wszelkich toczących się obecnie oraz zakończonych postępowań administracyjnych lub sądowych, w których Sprzedający lub ich poprzednicy prawni byli lub są stronami z tytułu przysługujących im praw do nieruchomości, a także do wglądu w akta ksiąg wieczystych, dokumentacji nieruchomości przechowywanej w rejestrze gruntów i akt postępowań administracyjnych lub sądowych związanych z samą nieruchomością oraz do uzyskania, w szczególności z ewidencji gruntów wszelkich informacji i dokumentów dotyczących Nieruchomości.

W ramach udzielonego pełnomocnictwa Kupujący wystąpił z wnioskiem o wydanie warunków technicznych i wgląd do akt ksiąg wieczystych.

Pani S.S., Pani S.P., Pan T.P.. i Pan R.S. nie sprzedawali wcześniej działek i nie planują w przyszłości sprzedaży kolejnych, natomiast Pani M.R. sprzedała działkę w 2018 r. i nie planuje w przyszłości sprzedaży kolejnych działek. Pan H.R. sprzedał swojej córce działkę z domem i nie planuje w przyszłości sprzedaży kolejnych działek.

Żaden ze Sprzedających nie podejmował w celu sprzedaży działki działań marketingowych/reklamowych, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia.

Sprzedający nie są podatnikami podatku VAT.

Sprzedającymi są współwłaściciele udziałów w Nieruchomości w części:

1.  1/4 należy do Pani S.S., który nabyła w 2005 r. z mocy prawa przez zasiedzenie,
2.  po 1/8 należy odpowiednio do Pani S.P. oraz Pana T.P.., który nabyli w 2005 r. na podstawie dziedziczenia ustawowego,
3.  po 1/4 należy do Pana R.S., który nabył w 2014 r. na podstawie dziedziczenia ustawowego,
4.  po 1/8 należy odpowiednio do Pani M.R. oraz Pana H.R., który nabyli w 2018 r. na podstawie dziedziczenia ustawowego.

Udziały we współwłasności Nieruchomości należące do Sprzedających stanowią ich majątek osobisty.

Działka od momentu nabycia przez Sprzedających nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Sprzedający wykorzystywali swoje udziały w nieruchomości przez cały okres ich posiadania do celów własnych i rekreacyjnych, uprawa drzew owocowych, krzewów, kwiatów. Nie wykorzystywali ich do celów gospodarczych ani czynności opodatkowanych.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy z tytułu dostawy posiadanych udziałów w Nieruchomości należy uznać Sprzedających za podatników podatku VAT zobowiązanych do opodatkowania tej transakcji podatkiem VAT.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości niezabudowanej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie.

Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonych Kupującemu przez Sprzedających pełnomocnictw.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie udzielając Kupującemu stosownych zgód i pełnomocnictw, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających. Stroną podejmowanych czynności są bowiem Sprzedający, a nie ich pełnomocnik.

Pełnomocnik Sprzedających nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Sprzedających.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że dokonana przez Sprzedających sprzedaż udziału ww. Nieruchomości była zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a Sprzedający z tytułu tej transakcji będą podatnikami podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności, podjęli działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazują aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do sprzedaży działki nr 1, z opisu zdarzenia przyszłego wynika taka aktywność Sprzedających, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Z wniosku wynika, że w odniesieniu do transakcji sprzedaży działki zawarto umowę przedwstępną. Zgodnie z jej postanowieniami Strony zobowiązały się do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży po spełnieniu m.in. następujących warunków: uzyskania przez Wnioskodawcę, na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Sprzedających: prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę Inwestycji, pozwolenia na budowę drogi oraz sieci kanalizacyjnej i wodociągowej pod rozbudowę ciągu pieszo-jezdnego, prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na wycinkę drzew i krzewów, prawomocnej i ostatecznej zgody wodnoprawnej. Sprzedający udzielili Wnioskodawcy prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, na zasadzie użyczenia. A zatem Wnioskodawca jest upoważniony do uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych, warunków technicznych i uzgodnień w celu realizacji Inwestycji, wejścia na teren Nieruchomości oraz wykonywania wszelkich robót budowlanych w celu realizacji Inwestycji, aż do uzyskania pozwolenia na użytkowanie.

Ponadto Sprzedający udzielili pełnomocnictwa Kupującemu, m.in. do reprezentowania przed organami administracji dotyczących realizacji inwestycji budowlanej na Nieruchomości, a zwłaszcza w postępowaniach dotyczących uzyskania decyzji: o wyłączeniu Nieruchomości w produkcji rolnej, dotyczących remediacji Nieruchomości, o lokalizacji zjazdów na teren Nieruchomości, o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, dotyczących uzyskania zgody wodnoprawnej dla Nieruchomości, o wydanie pozwolenia na budowę. Pełnomocnictwo to upoważnia również do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji z ewidencji gruntów, uzyskiwania odpowiednich warunków technicznych oraz uzgodnień.

Sprzedający wyrazili również zgodę, aby Wnioskodawca m.in.: wystąpił do właściwych organów administracji publicznej, zarządców dróg lub właściwych gestorów mediów o wydanie: warunków technicznych, opinii, uzgodnień, oraz innych decyzji niezbędnych dla realizacji inwestycji na Nieruchomości, w tym pozwolenia na budowę Inwestycji, opinii komunikacyjnych, oraz warunków usunięcia kolizji, wszelkich postanowień, uzgodnień tub pism towarzyszących wydaniu wyżej wskazanych decyzji lub warunków, wystąpił z wnioskiem/wnioskami o wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości, o lokalizacje zjazdów na teren Nieruchomości, podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień i w razie konieczności zawarł z właściwymi gestorami mediów umowy przyłączeniowe, niezbędne dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości.

Zatem, mimo że w analizowanej sprawie działania dotyczące działki mającej być przedmiotem sprzedaży podejmuje pełnomocnik, to jednak efekty tych działań wywierają bezpośredni skutek dla Sprzedających, tj. zmierzają do sprzedaży przedmiotowej działki i osiągnięcia pożytku z tego tytułu. Działania dokonywane za zgodą Sprzedających, wpływają na podniesienie atrakcyjności przedmiotowej działki będącej przedmiotem sprzedaży jako towaru i wzrost jej wartości.

Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedających. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę Wnioskodawcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Sprzedających stosownych pełnomocnictw i zgód Kupującemu skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Kupującego będą podejmowane przez Sprzedających w Ich imieniu i na Ich korzyść, ponieważ to Oni jako współwłaściciele Nieruchomości będą stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotową Nieruchomością.

W ocenie Organu, Sprzedający stworzą sobie okoliczności do zarobku poprzez handel wytworzonym przez siebie towarem w postaci działki nr 1. Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą świadczyć o działaniu Sprzedających zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności do majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że zostanie wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Oni sami działają jako podatnicy VAT.

Sprzedający, tj. Pani S.S., Pani S.P., Pan T.P. , Pan R.S., Pani M.R. i Pan H.R. z tytułu tej transakcji, będą podatnikami podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującymi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż niezabudowanej nieruchomości (działki nr 1) stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy.

Stanowisko Zainteresowanych w tej części należy uznać za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Stosownie do definicji terenu budowlanego określonej w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT o charakterze danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. Natomiast w sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotne są zapisy w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z okoliczności sprawy wynika, że nieruchomość jest niezabudowana i zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, oznaczona jest symbolem 29 M,U (mieszkalnictwo z towarzyszeniem usług) oraz w niewielkiej części symbolem 1 ZP,U (zieleń publiczna, usługi sportu, rekreacja), tak więc stanowi teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jeżeli nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na postawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W analizowanej sprawie należy stwierdzić, że transakcja zbycia działki nr 1nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Sprzedający są osobami fizycznymi, nie są podatnikami podatku VAT, udziały w przedmiotowej Nieruchomości nabyli do majątku osobistego, a zatem nie mogli wykorzystywać Nieruchomości na cele działalności zwolnionej od podatku, ponieważ nie prowadzili żadnej działalności gospodarczej w odniesieniu do Nieruchomości.

Nabycie udziałów w Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż nastąpiło z mocy prawa przez zasiedzenie w przypadku Pani S.S. oraz na podstawie dziedziczenia ustawowego w przypadku pozostałych Sprzedających.

Zatem w momencie nabycia Nieruchomości nie wystąpił podatek naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu. Nie można tym samym uznać, że Sprzedającym nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Zatem, transakcja sprzedaży Nieruchomości nie spełnia przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, do omawianej transakcji zbycia Nieruchomości przez Sprzedających, tj. działki nr 1 nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zatem przedmiotowa transakcja zbycia ww. Nieruchomości przez Sprzedających nie będzie podlegała zwolnieniu i powinna być opodatkowana podatkiem VAT wg właściwej stawki podatku.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ścisłe związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione we wniosku, tj. obowiązek rejestracji Sprzedających jako podatnik VAT, wykazywanie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w pliku JPK\_V7M i dokumentowanie transakcji fakturą VAT, nie zostały - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone, gdyż powyższe kwestie nie były objęte odrębnym zapytaniem.

Organ podatkowy informuje ponadto, że wniosek ORD-WS z 12 maja 2021 r. dotyczy 2 zdarzeń przyszłych w podatku od towarów i usług (40 zł x 2 x 7 Zainteresowanych, tj. 560 zł) i 1 zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych (40 zł x 1 x 7 Zainteresowanych), zatem opłata od złożonego wniosku wynosi 840 zł.

Wnioskodawca 12 maja 2021 r. dokonał wpłaty w wysokości 1120,00 zł tytułem opłaty od wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej. W związku tym, że całkowita wpłata od niniejszego wniosku wynosi 1120,00 zł, kwota 280,00 zł jest wpłatą nienależną, zatem stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej i podlega zwrotowi według dyspozycji Wnioskodawcy na rachunek bankowy wskazany we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.