Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.211.2020.2.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działki.
Słowa kluczowe: grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; opodatkowanie; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2020 r. (data wpływu 27 maja 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 lipca 2020 r. (data wpływu 7 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działki nr (…) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działki nr (\`(...)\`). Wniosek uzupełniono dnia 7 lipca 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 25 września 2019 r. aktem notarialnym w formie przedwstępnej umowy sprzedaży, Wnioskodawca (dalej: Wnioskodawca, Zainteresowany) jako osoba fizyczna ma możliwość sprzedaży działki pod zabudowę, zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, która stanowi część własności o powierzchni 2.421 m2, położonej w (\`(...)\`) na rzecz firmy (…) ( dalej: Kupujący, Spółka)

W dniu 30 maja 1986 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość aktem notarialnym w drodze spadku po ojcu JG o powierzchni 7.3545 o nr działki (…) ujętej w rejestrze gruntów gminy (\`(...)\`) o nr obrębu (…), dla której jest założona księga wieczysta (…). Zainteresowany spadek nabył jako jedyny spadkobierca.

Wnioskodawca jako właściciel nieruchomości nie planuje czynić jakichkolwiek działań mających na celu zwiększenie wartości ziemi takich jak: uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia sieci wodociągowej itd.

Od momentu otrzymania spadku, nieruchomość stanowiła główne źródło dochodu dla rodziny Wnioskodawcy. Zainteresowany nie udostępniał ziemi osobom trzecim do momentu oddania ziemi w dzierżawę dnia 1 marca 2014 r. do chwili obecnej. Ze względu na poważny stan zdrowia, który uległ pogorszeniu w ciągu ostatnich lat, zostały przeprowadzone podziały nieruchomości.

W roku 2010 operator gazociągów przesyłowych (…) zostało przeprowadzone uregulowanie prawne działek, na których była umiejscowiona rozdzielnia gazu od ok. roku 1970.

W roku 2016 nastąpił podział działki (…) na działki, które zostały przekazane dzieciom w akcie darowizny.

W roku 2019 nastąpił podział działki i uregulowanie prawne wynikające z planu zagospodarowania przestrzennego działki (…), do której została naniesiona droga dojazdowa wewnętrzna o powierzchni 0.2415 ha. Po ww. podziałach powstała działka o nr (…) o powierzchni 5.9511. Na chwilę obecną Wnioskodawca nie planuje sprzedaży ziemi w przyszłości.

W piśmie z dnia 4 lipca 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany udzielił następujących odpowiedzi na poniższe pytania:

1.  Jaka/jakie dokładnie działka/działki (należy podać numer geodezyjny działki/numery geodezyjne działek) będzie/będą przedmiotem planowanej sprzedaży? Działka o nr (\`(...)\`) – 0.2421 ha.
2.  Czy nabycie przedmiotowych nieruchomości przez Wnioskodawcę zostało dokonane w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (należy jednoznacznie określić, czy była to czynność opodatkowana, tj. czy został naliczony podatek VAT, czy zwolniona)? Nabycie nieruchomości nie podlegało naliczeniu podatku VAT, gdyż była przekazana w drodze darowizny.
3.  Czy przy nabyciu przez Zainteresowanego nieruchomości będących przedmiotem zbycia przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego? Nie, ponieważ właściciel nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
4.  Jaka umowa dzierżawy, o której mowa we wniosku, została zawarta w dniu 1 marca 2014 r., na jak długo (na jaki okres) i kto był dzierżawcą tej nieruchomości, a kto wydzierżawiającym (czego dotyczyła umowa tzn. jakich nieruchomości/działek)? Stronami umowy dzierżawy jest Wnioskodawca jako właściciel nieruchomości, dzierżawcą jest MD. Umowa dzierżawy z dnia 1 marca 2014 r. została podpisana na okres 10 lat, zatwierdzona u notariusza pod nr Repertorium (…). Umowa dotyczyła działek (…) oraz (…) (załącznik nr 2 i nr 3).
5.  Jakie przeznaczenie z Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego wynika dla nieruchomości będących przedmiotem sprzedaży? Z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, iż nieruchomość przeznaczona jest na zabudowę budynków mieszkalno-usługowych.
6.  Czy dla nieruchomości będącej/będących przedmiotem zbycia została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu? Jeśli tak to z czyjej inicjatywy? Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu została wydana z inicjatywy Urzędu Miasta (\`(...)\`), uchwałą rady miejskiej (\`(...)\`).
7.  Czy kupujący wystąpił w imieniu Wnioskodawcy do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem sprzedaży? Kupujący wystąpił w imieniu Wnioskodawcy do Właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania działki (\`(...)\`).
8.  Czy w umowie przedwstępnej zostały ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej własność gruntu na nabywcę? Jeśli tak, należy wskazać konkretnie jakie i odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem sprzedaży? W umowie przedwstępnej zostały ustalone warunki, od których zależy sprzedaż działki nr (\`(...)\`), mianowicie wszystko jest uwzględnione w akcie notarialnym w pkt 2 w podpunktach od a do m. Do wglądu Wnioskodawca załączył ksero aktu notarialnego. Ponadto, Kupujący wniósł warunek, aby sprzedający przedłożył zaświadczenie o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania VAT.
9.  Czy Kupującemu zostało udzielone pełnomocnictwo lub jakiekolwiek inne umocowanie prawne do działania w imieniu Wnioskodawcy odrębnie? Jeśli tak to należy wskazać w jakim zakresie i odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem sprzedaży. Kupującemu (…) zostało udzielone pełnomocnictwo z dnia 25 września 2019 r. w akcie notarialnym w przedwstępnej umowie sprzedaży, Repertorium (…) w pkt 11 oraz umowa dzierżawy nr (\`(...)\`) z dnia 13 stycznia 2020 r. w zakresie uzyskania zgód i pozwoleń dla działki (\`(...)\`).
10.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 9 jest pozytywna, to należy udzielić informacji czy wykonywane przez Nabywcę (jako pełnomocnika Wnioskodawcy) czynności na przedmiotowej/przedmiotowych działce/działkach, będą wykonywane na rzecz i w imieniu Wnioskodawcy i jakie to będą czynności? Pełnomocnik w imieniu Kupującego wykonał następujące czynności, tj. wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę, wydanie decyzji przez właściwy organ na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość, uzyskanie pozwolenia na wycięcie drzew oraz dokonanie przez Spółkę zmiennych nasadzeń, niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji, potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków, wydanie przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki (\`(...)\`), uzyskanie przez kupującego warunków technicznych przyłączy kanalizacji i energetyki, uzyskanie warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym, założenie nowej księgi wieczystej bez obciążeń dla działki o powierzchni 0.2421 ha o nr (\`(...)\`).
11.  Czy została zawarta umowa dzierżawy działki/działek z przyszłym nabywcą gruntu (od kiedy i na jaki okres) i czy będzie obowiązywała do dnia zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, czy zostanie rozwiązana wcześniej? Jeśli zostanie rozwiązana wcześniej to należy wskazać, kiedy to nastąpi? Została zawarta umowa dzierżawy działki o nr (\`(...)\`) z dnia 13 stycznia 2020 r. o nr (\`(...)\`) w aneksie do zawartej umowy dzierżawy nr (\`(...)\`) z dnia 13 stycznia 2020 r. umowa została zawarta na okres 3 miesięcy w celu uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń.
12.  Kto dokonał podziału działki nr (\`(...)\`) – Wnioskodawca czy Kupujący? Należy podać nr działki/działek powstałej/powstałych w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`), która będzie/które będą przedmiotem zbycia. Podziału działki dokonał Kupujący. W wyniku podziału działki nr (\`(...)\`) powstała działka o nr (\`(...)\`), którą zainteresowany jest Kupujący o powierzchni 0.2421 ha.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jako osoba prywatna, która sprzeda działkę budowlaną podlega opodatkowaniu VAT w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, według oceny przyszłego zdarzenia, jako osoba prywatna nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zainteresowany swoje przekonanie argumentuje faktem, iż nigdy nie prowadził działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Z przedmiotowej nieruchomości ziemi, którą uprawiał, nie czerpał zysków, lecz stanowiła główne źródło utrzymania rodziny Wnioskodawcy. Jako osoba prywatna Wnioskodawca ponosił koszty wynikające z naliczonego podatku od nieruchomości według stawek Urzędu Miasta w (\`(...)\`).

Opisaną nieruchomość Wnioskodawca otrzymał w wyniku spadku – darowizny od rodziców. Majątek otrzymał do spożytkowania w celach prywatnych jako jedyny spadkobierca.

Fakt uzyskania decyzji o warunkach zabudowy oraz podział nieruchomości na działki nie świadczy o aktywnym obrocie nieruchomości, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż działki nastąpi w ramach zarządzania majątkiem prywatnym i wyklucza nazwanie tej czynności działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym sprzedaż majątku prywatnego, w skład którego wchodzą działki budowlane wyznaczone przez geodetę nie podlega opodatkowaniu tej transakcji podatkiem VAT w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jako osoba fizyczna na chwilę obecną dokonuje jednorazowej transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (\`(...)\`).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedanej działki istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że dnia 25 września 2019 r. aktem notarialnym w formie przedwstępnej umowy sprzedaży, Wnioskodawca jako osoba fizyczna ma możliwość sprzedaży działki pod zabudowę, zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, która stanowi część własności o powierzchni 2.421 m2 na rzecz Spółki. W dniu 30 maja 1986 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość aktem notarialnym w drodze spadku po ojcu o powierzchni 7.3545 o nr działki (…). Zainteresowany spadek nabył jako jedyny spadkobierca. Wnioskodawca nie planuje czynić jakichkolwiek działań mających na celu zwiększenie wartości ziemi takich jak: uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia sieci wodociągowej itd. Od momentu otrzymania spadku, nieruchomość stanowiła główne źródło dochodu dla rodziny Wnioskodawcy. Zainteresowany nie udostępniał ziemi osobom trzecim do momentu oddania ziemi w dzierżawę dnia 1 marca 2014 r. do chwili obecnej. W roku 2010 zostało przeprowadzone uregulowanie prawne działek. W roku 2016 nastąpił podział działki nr (…) na działki, które zostały przekazane dzieciom w akcie darowizny. W roku 2019 nastąpił podział działki i uregulowanie prawne wynikające z planu zagospodarowania przestrzennego działki nr (\`(...)\`), do której została naniesiona droga dojazdowa wewnętrzna o powierzchni 0.2415 ha. Po ww. podziałach powstała działka o nr (…) o powierzchni 5.9511. Na chwilę obecną Wnioskodawca nie planuje sprzedaży ziemi. Przedmiotem planowanej sprzedaży jest działka o nr (\`(...)\`) – 0.2421 ha. Nabycie nieruchomości nie podlegało naliczeniu podatku VAT, gdyż była przekazana w drodze darowizny. Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem działki będącej przedmiotem sprzedaży, ponieważ Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, iż nieruchomość przeznaczona jest pod zabudowę budynków mieszkalno-usługowych. Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu została wydana z inicjatywy Urzędu Miasta, uchwałą rady miejskiej. Kupujący wystąpił w imieniu Wnioskodawcy do Właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania działki nr (\`(...)\`). Kupujący wniósł warunek, aby sprzedający przedłożył zaświadczenie o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania VAT. Kupującemu zostało udzielone pełnomocnictwo z dnia 25 września 2019 r. w akcie notarialnym w przedwstępnej umowie sprzedaży, oraz umowa dzierżawy z dnia 13 stycznia 2020 r. w zakresie uzyskania zgód i pozwoleń dla działki nr (\`(...)\`). Pełnomocnik w imieniu Kupującego wykonał następujące czynności, tj. wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę, wydanie decyzji przez właściwy organ na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość, uzyskanie pozwolenia na wycięcie drzew oraz dokonanie przez Spółkę zmiennych nasadzeń, niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji, potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków, wydanie przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki nr (\`(...)\`), uzyskanie przez kupującego warunków technicznych przyłączy kanalizacji i energetyki, uzyskanie warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym, założenie nowej księgi wieczystej bez obciążeń dla działki o powierzchni 0.2421 ha o nr (\`(...)\`). Została zawarta umowa dzierżawy działki o nr (\`(...)\`) z dnia 13 stycznia 2020 r., umowa została zawarta na okres 3 miesięcy w celu uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń. Podziału działki dokonał Kupujący. W wyniku podziału działki nr (\`(...)\`) powstała działka o nr (\`(...)\`), którą zainteresowany jest Kupujący o powierzchni 0.2421 ha.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy ustalenia, czy opisana transakcja sprzedaży działki nr (\`(...)\`) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży nieruchomości, Zainteresowany będzie spełniał przesłanki do uznania Go za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca na podstawie umowy dzierżawy z dnia 13 stycznia 2020 r., zawarł umowę na 3 miesiące w celu uzyskania przez Kupującego niezbędnych zgód i pozwoleń umożliwiających realizację inwestycji.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.), przez umowę dzierżawy, wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa nieruchomość wydzierżawiana na podstawie zawartej umowy, de facto wykorzystywana była przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Powyższego nie zmienia fakt, że umowa dzierżawy została zawarta w związku z umową przyrzeczenia sprzedaży prawa własności działki, w ramach której nabywcy udzielono pełnomocnictwa celem dokonywania w imieniu Wnioskodawcy szeregu czynności związanych z przedmiotowymi działkami. Wręcz przeciwnie, w związku z przekazaniem kupującemu działek na podstawie umowy dzierżawy, Wnioskodawca wyraził zgodę na dysponowanie przez dzierżawcę przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń. Zatem powyższe przemawia, że Zainteresowany w analizowanym przypadku działa w charakterze podatnika VAT.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na Kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a Kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Ponadto, zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wynika z powyższych przepisów, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca podpisał z nabywcą w dniu 25 września 2019 r. przedwstępną umowę sprzedaży w celu sprzedaży nieruchomości pod budynek handlowo-usługowy. W umowie przedwstępnej zostały ustalone warunki, od których zależy sprzedaż działki nr (\`(...)\`). Zainteresowany udzielił pełnomocnictwa Kupującemu do dokonywania w imieniu Wnioskodawcy czynności niezbędnych do umożliwienia realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku handlowo-usługowego, w tym także uzyskania niezbędnych decyzji, tj. wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę, wydanie decyzji przez właściwy organ na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość, uzyskanie pozwolenia na wycięcie drzew oraz dokonanie przez Spółkę zmiennych nasadzeń, niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji, potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków, wydanie przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki (\`(...)\`), uzyskanie przez kupującego warunków technicznych przyłączy kanalizacji i energetyki, uzyskanie warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym, założenie nowej księgi wieczystej bez obciążeń dla działki o powierzchni 0.2421 ha o nr (\`(...)\`).

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie po udzieleniu Kupującemu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez niego wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy. Stroną podejmowanych czynności będzie bowiem Zainteresowany, a nie nabywca. Nabywca, jako pełnomocnik Wnioskodawcy nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Zainteresowanego.

Zatem przedstawiona we wniosku aktywność Wnioskodawcy wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej działki, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów w zakresie podatku od towarów i usług Wnioskodawca działa jako podatnik VAT. W świetle powyższego należy wskazać, że Wnioskodawca, w zakresie sprzedaży działki nr (\`(...)\`) chce zbyć majątek wykorzystywany de facto w ramach działalności gospodarczej.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym Zainteresowanego. Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Zainteresowanego sprzedaż nieruchomości będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmował działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Zainteresowanego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości stanowiącej działkę nr (\`(...)\`) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy, w szczególności wykorzystywania realizowanego Projektu, do wykonywania czynności opodatkowanych, wydana interpretacja straci swą aktualność.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii ewentualnego zwolnienia od podatku dostawy ww. nieruchomości.

Jednocześnie nadmienia się, że zgodnie z powołanym wyżej art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z dołączonych do niego dokumentów. W związku z tym załączone przez Wnioskodawcę do wniosku dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.