Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.429.2023.4.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-08
Teza: Czy otrzymana przez Spółkę wartość VAT należnego, wynikająca z faktury wystawionej przez Spółkę, w związku z aportem do Spółki zależnej prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, stanowi dla Wnioskodawcy przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; przychód; spółki-spółka zależna; wkład-wkłady niepieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy otrzymana przez Spółkę wartość VAT należnego, wynikająca z faktury wystawionej przez Spółkę w związku z aportem do Spółki zależnej prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, stanowi dla Wnioskodawcy przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 grudnia 2023 r. (wpływ tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP) oraz pismem z 16 grudnia 2023 r. (wpływ tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

X (dalej też jako „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką prawa handlowego, prowadzącą działalność gospodarczą w wielu obszarach gospodarki. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie Polski, tzn. jest tzw. polskim rezydentem podatkowym w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Również Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Spółka pełni funkcję podmiotu dominującego w grupie kapitałowej, skupiającej dwie spółki zależne, a większościowym akcjonariuszem Spółki jest Y, które posiada 80,28% akcji, a 19,72% posiadają pozostali akcjonariusze.

Wnioskodawca, zgodnie ze Statutem, realizuje cele użyteczności publicznej, poprzez prowadzenie zadań własnych samorządu województwa polegających na:

\- produkcji i dystrybucji wody pitnej,

\- budowie i utrzymaniu infrastruktury wodociągowej o zasięgu województwa,

\- prowadzeniu gospodarki wodnej, a w szczególności zarządzaniu i utrzymaniu zbiorników wodnych,

\- ochronie środowiska.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody. Spółka prowadzi swoją działalność w granicach (…) oraz na terenie (…). Spółka realizuje również szereg zadań pomocniczych.

Spółka jest jedynym akcjonariuszem (tj. posiada 100% akcji) w spółce A („Spółka zależna”). Zgodnie z postanowieniami Aktu zawiązania Spółka zależna powstała w celu prowadzenia działalności w zakresie ochrony środowiska, w szczególności poprzez realizowanie inwestycji, zarządzanie projektami wykorzystującymi odnawialne źródła energii oraz utylizację odpadów. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki zależnej jest wynajem i zarządzenie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka poza podstawową działalnością prowadzi również działalność wspierającą Wnioskodawcę, polegającą na dystrybucji i sprzedaży wody. Spółka zależna dostarcza wodę do ponad 200 odbiorców, którymi są duże zakłady przemysłowe, kopalnie, małe i średnie przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca obecnie rozważa dokapitalizowanie Spółki zależnej poprzez wniesienie aportu w postaci składników majątku, zlokalizowanych w:

1) (…), tj. prawa użytkowania wieczystego gruntu (…) wraz z prawem własności obiektów budowlanych należących do X, oraz

2) (…), tj.:

a) prawa użytkowania wieczystego gruntu (…);

b) prawa użytkowania wieczystego gruntu (…) wraz z prawem własności obiektów budowlanych należących do X;

c) prawa użytkowania wieczystego gruntu (…).

Grunty wymienione w ww. księgach wieczystych są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w (…).

Spółka zakłada, iż dokapitalizowanie nastąpi w ramach zwykłego podwyższenia kapitału zakładowego („KZ”) Spółki zależnej w drodze emisji nowych akcji w ramach subskrypcji prywatnej, o którym mowa w art. 430 i n. KSH Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1467 z późn. zm., dalej: „KSH”). Alternatywnie, podwyższenie KZ może nastąpić poprzez podwyższenie wartości nominalnej Dotychczasowych akcji bądź w drodze emisji nowych akcji w ramach subskrypcji zamkniętej.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 11 grudnia 2023 r. Wnioskodawca wskazał, że:

\- wraz ze Spółką zależną podpiszą umowę aportową, a ponadto zostanie wystawiona faktura VAT dokumentująca dostawę gruntów niezabudowanych/budynków/budowli,

\- na fakturze dokumentującej wniesienie aportu zostanie wykazany podatek należny w stosunku do składników majątkowych, które będą objęte obowiązkiem opodatkowania. W przypadku zastosowania zwolnienia któregoś ze składników majątku na gruncie VAT, na fakturze zostanie wskazana informacja o zwolnieniu,

\- wartość podatku VAT wynikająca z ww. faktury zostanie zwrócona Wnioskodawcy przez podmiot, który otrzyma aport.

**Pytanie**

### Czy otrzymana przez Spółkę wartość VAT należnego, wynikająca z faktury wystawionej przez Spółkę, w związku z aportem do Spółki zależnej prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, stanowi dla Wnioskodawcy przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W opinii Wnioskodawcy, kwota VAT związana z wniesieniem aportu przez Spółkę, jako kwota podatku należnego, stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, nie będzie stanowiła jego przychodu. Jeżeli dokonanie określonej czynności, w tym przypadku wniesienie aportu w zamian za objęcie akcji, wiąże się z należnym VAT, to zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, kwota ta nie stanowi przychodu. Niniejsze stanowisko pozostaje w zgodzie z jedną z podstawowych zasad VAT, tj. zasadą neutralności tego podatku.

_Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy_

Art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Art. 14 ust. 1 ustawy o CIT stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej, natomiast art. 14 ust. 2 ustawy o CIT postanawia, że wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.

Na uwagę w tej kwestii zasługuje Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2020 r., o sygn. akt II FSK 1704/18, w którym Sąd wskazał, że: _„kwota podatku od towarów i usług wykazana w treści faktury dokumentującej wniesienie aportu do spółki komandytowej, jako kwota podatku należnego, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. nie będzie stanowiła jej przychodu. Pominięcie istoty należnego podatku od towarów i usług (VAT) poprzez odstąpienie od uwzględnienia specyfiki tego podatku oraz zastosowanie definicji podatku zawartej w art. 6 Ordynacji podatkowej, doprowadziło organ do błędnych konkluzji. Podkreślić także należy, że stanowisko WSA jest zgodne z jedną z podstawowych zasad podatku od towarów i usług, tj. zasadą neutralności tego podatku, wynikającą z art. 1 ust. 2 Dyrektywy 112. Tym samym za niezasadny należało uznać pierwszy zarzut skargi kasacyjnej, dotyczący istoty sporu w niniejszej sprawie.”_

Zatem zgodnie z cytowanym powyżej Wyrokiem, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku opodatkowania na gruncie podatku CIT (jako przychodu) kwoty podatku VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Z kolei art. 12 ust. 1 ust. 4 powołanego przepisu zawiera listę wpływów, które nie mogą być zaliczone do przychodów. Podkreślenia wymaga, że norma prawna zawarta w art. 12 ust. 4 ustawy CIT tworzy zamknięty katalog, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zwężeniu poprzez stosowanie analogii czy wykładni rozszerzającej (wyrok NSA z dnia 13 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 455/09).

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z treścią przepisu art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy CIT:

Do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o CIT:

Przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 2 ustawy o CIT:

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że są Państwo spółką prawa handlowego, w której większościowym akcjonariuszem jest Y. Zgodnie ze Statutem, realizują Państwo cele użyteczności publicznej poprzez prowadzenie zadań własnych samorządu województwa, polegającej m.in. na produkcji i dystrybucji wody pitnej czy budowie i utrzymaniu infrastruktury wodociągowej o zasięgu województwa. Spółka zależna, w której posiadają Państwo 100% akcji, poza podstawową działalnością prowadzi również działalność wspierającą Państwa, polegającą na dystrybucji i sprzedaży wody do ponad 200 dużych odbiorców. Rozważają Państwo dokapitalizowanie Spółki zależnej poprzez wniesienie aportu w postaci prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności obiektów budowlanych należących do Państwa, zlokalizowanych w (…). Ze Spółką, do której wniesiony zostanie aport, podpiszą Państwo stosowną umowę, a ponadto zostanie wystawiona faktura VAT dokumentująca dostawę gruntów niezabudowanych/budynków/budowli. Na fakturze dokumentującej wniesienie aportu zostanie wykazany podatek należny w stosunku do składników majątkowych, które będą objęte obowiązkiem opodatkowania. Wartość podatku VAT wynikająca z ww. faktury zostanie Państwu zwrócona przez podmiot, który otrzyma aport.

Państwa wątpliwości dotyczą konieczności zaliczenia do przychodu podatkowego, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, otrzymanej wartości VAT należnego, wynikającej z faktury wystawionej przez Państwa w związku z aportem do Spółki zależnej prawa użytkowania wieczystego nieruchomości.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości zauważyć należy, że zgodnie z cytowanym art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług. Chodzi bowiem o to, aby podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, a jednocześnie podatnik podatku od towarów i usług nie płacił podatku dochodowego od kwoty podatku od wartości dodanej, która tylko przejściowo trafia do jego rąk (wraz z zapłatą za dostarczony towar lub za wykonaną usługę), a która to kwota następnie, w ustawowym terminie płatności wyznaczonym w art. 103 ustawy VAT, zostanie przekazana Skarbowi Państwa jako podmiotowi uprawnionemu z tytułu podatku od towarów i usług (por. m.in. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 4 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 1143/20).

Zarówno ustawa CIT, jak i ustawa VAT nie zawiera definicji pojęcia „należnego podatku od towarów i usług”. Jest on natomiast elementem konstrukcyjnym podatku od towarów i usług. Zatem jego znaczenie należy ustalić w oparciu o przepisy ustawy VAT.

I tak, jak wielokrotnie wskazywano w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. w wyroku NSA z dnia 9 lutego 2016 r. sygn. akt II FSK 2928/13):

_„z przepisów tej ustawy wynika, że podatek należny jest to podatek obliczany od wartości sprzedanych towarów i usług, który należy odprowadzić do urzędu skarbowego. Kwota podatku od towarów i usług (VAT) określona jest w fakturze wystawionej przez podatnika. Jedną zaś z podstawowych zasad podatku od towarów i usług jest zasada neutralności tego podatku, zgodnie z którą podatnik VAT ma prawo do pomniejszenia własnego podatku należnego o podatek naliczony, zapłacony w cenie dóbr nabytych na potrzeby prowadzenia działalności opodatkowanej. Szczególną postacią prawa do odliczenia jest prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym w sytuacji, gdy z różnych przyczyn w danym okresie rozliczeniowym kwota podatku naliczonego przewyższa kwotę podatku należnego_.”

Należy zatem przyjąć, że podatek należny jest to kwota podatku VAT określona na fakturze wystawionej przez podatnika. Jest to podatek obliczany od wartości sprzedanych towarów i usług, który należy odprowadzić do urzędu skarbowego, z uwzględnieniem prawa podatnika do pomniejszenia tego zobowiązania o podatek naliczony. Wniesienie do spółki wkładu niepieniężnego (aportu) stanowi czynność o charakterze odpłatnym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych (wkłady niepieniężne, w tym także nieruchomości wnoszone do spółek prawa handlowego podlegają opodatkowaniu VAT, gdyż także w tym przypadku dochodzi do odpłatnego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel - por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., I FSK 1014/14).

Biorąc to pod uwagę, wskazać należy, że w warunkach przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, kwota podatku wykazanego na fakturze dokumentującej wniesienie aportu do Spółki zależnej jest podatkiem VAT należnym. W konsekwencji zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT. Oznacza to, że zapłacony przez spółkę otrzymującą aport podatek VAT nie stanowi dla Państwa przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z tym, Państwa stanowisko należało uznać **za prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie pytania oznaczonego we wniosku nr 3. W zakresie pytań nr 1 i nr 2, dot. podatku od towarów i usług oraz nr 4, dot. podatku od czynności cywilno-prawnych wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.).