Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.554.2017.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-17
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży stacji dializ, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy i tym samym niepodlegającej przepisom ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2017 r. (data wpływu 13 listopada 2017 r.), uzupełnionego pismem z dnia 2 stycznia 2018 r. (data wpływu 5 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży stacji dializ, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy i tym samym niepodlegającej przepisom ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży stacji dializ, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy i tym samym niepodlegającej przepisom ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Powyższy wniosek uzupełniono pismem z dnia 2 stycznia 2018 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz wskazanie nowego adresu Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w restrukturyzacji, na mocy postanowienia Sądu Rejonowego, obecnie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego (postępowanie sanacyjne).

Wnioskodawca jest spółką zajmującą się realizacją świadczeń medycznych w zakresie kariologii i hemodializy.

Stacja dializ jest wydzielonym ośrodkiem kosztów i przychodów Wnioskodawcy. Przychody realizowane są w ramach odrębnego kontraktu zawartego z Narodowym Funduszem Zdrowia. Ewidencja księgowa prowadzona przez Wnioskodawcę pozwala na wydzielenie całości kosztów przyporządkowanych wyłącznie działalności stacji dializ. Identyfikowalne są również zobowiązania obciążające bezpośrednio stację dializ.

W ramach działalności stacji dializ Spółka zatrudnia 11 osób (lekarze nefrolodzy oraz pielęgniarki specjalizujące się w opiece nad pacjentami dializowanymi) w ramach umowy zlecenia oraz 2 osoby w ramach umów o pracę na stanowiskach przełożonej pielęgniarek i asystentki medycznej. Pozostali lekarze i personel pielęgniarski wykonują swoje obowiązki na mocy umów między podmiotami gospodarczymi.

Obsługa administracyjna stacji dializ prowadzona jest przez przełożoną pielęgniarek (w zakresie planowania czasu pracy, zamówień na leki i materiały medyczne, pozostałych prac administracyjnych oraz raportowania statystycznego) i ordynatora stacji dializ (w zakresie koordynacji ruchu pacjentów i nadzoru nad personelem medycznym).

Praca stacji dializ odbywa się przy użyciu sprzętu medycznego (aparaty do hemodializy, fotele dla dializowanych pacjentów) będącego własnością Wnioskodawcy, ujawnioną w ewidencji środków trwałych.

Stacja dializ pracuje na terenie szpitala, od którego Wnioskodawca dzierżawi wykorzystywaną powierzchnię.

Stacja dializ od początku swojego funkcjonowania wykonuje swoje zadania jako odrębna organizacyjnie i finansowo jednostka działająca w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Ponadto, jest wyodrębniona w rejestrze podmiotów leczniczych wojewody jako przedsiębiorstwo z odrębnym numerem REGON.

Po zakończeniu procesu restrukturyzacji, w ramach wykonania układu, Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży stacji dializ traktując ją jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Transakcja ma objąć: sprzedaż majątku ruchomego, zmianę pracodawcy dla osób zatrudnionych na mocy art. 231 Kodeksu pracy, zmianę kontraktora w umowie z NFZ z Wnioskodawcy na Nabywcę oraz aneksowanie wszystkich umów o współpracy z lekarzami i pielęgniarkami przenoszące wszelkie prawa i obowiązki wynikające z tych umów na Nabywcę stacji dializ. Aneksowaniu będzie podlegała również umowa wynajmu pomieszczeń, która zostanie na tych samych warunkach przeniesiona na Nabywcę. W ten sam sposób Nabywca przejmie umowy handlowe na dostawy materiałów medycznych, serwis urządzeń medycznych oraz na transport pacjentów dializowanych.

Formalne wydzielenie stacji dializ jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nastąpi na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki – Wnioskodawcy. W podobnym trybie zostanie wyrażona zgoda na jej sprzedaż.

Celem transakcji jest pozyskanie środków niezbędnych do spłaty zobowiązań uwzględnionych na liście wierzytelności, w ramach wykonywania układu z wierzycielami, zawartego w toku postępowania sanacyjnego.

Pismem z dnia 2 stycznia 2018 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy poprzez następujące informacje:

Ad. 1

Stacja dializ, mająca być przedmiotem sprzedaży, jest wyodrębniona w przedsiębiorstwie:

1.  na płaszczyźnie organizacyjnej. Stacja dializ stanowi całkowicie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji swoich zadań gospodarczych. Wymienione składniki są całkowicie nieprzydatne w pozostałych obszarach działalności Spółki. Poza stacją dializ Wnioskodawca prowadzi oddział kardiochirurgii. Obszary te są całkowicie odrębne. Stacja dializ w praktyce stanowi odrębne przedsiębiorstwo, realizujące własne zadania i cele gospodarcze. Stacja dializ jest podmiotem wyodrębnionym w rejestrze podmiotów medycznych, posługuje się również odrębnym numerem REGON, nadawanym przez Urząd Statystyczny dla wyodrębnionych jednostek medycznych.
2.  na płaszczyźnie finansowej. Stacja dializ posiada całkowitą samodzielność finansową. Działa na podstawie odrębnego kontraktu z NFZ. Posiada wyodrębnioną ewidencję księgową na poziomie kont zespołu „1” – środki pieniężne, „2” – dostawcy obsługujący stację dializ, „5” – koszty według miejsc powstawania, „7” – przychody. Ewidencja księgowa pozwala na sporządzenie wyodrębnionego wyniku finansowego zrealizowanego wyłącznie przez stację dializ.
3.  na płaszczyźnie funkcjonalnej. Stacja dializ jest potencjalnie niezależnym przedsiębiorstwem, które realizuje swoje cele gospodarcze niezależnie od pozostałych struktur działalności Wnioskodawcy.

Ad. 2

Stacja dializ jako odrębny oddział działalności Wnioskodawcy posiada całkowitą autonomię w podejmowaniu decyzji co do swojej działalności. Jednocześnie decyzje podejmowane odnośnie pozostałych obszarów działalności Wnioskodawcy pozostają bez wpływu na działanie stacji dializ.

Ad. 3

Przedmiotem zbycia mają być wszystkie składniki majątkowe przypisane do stacji dializ i związane z jej obsługą. Żaden ze składników związanych z działalnością stacji dializ (włączając w to zobowiązania) nie zostanie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Ad. 4

Zespół składników przypisany do stacji dializ jest wystarczający do samodzielnego funkcjonowania. Stacja dializ ma zapewnione przede wszystkim: miejsce działalności (odrębna umowa wynajmu pomieszczeń), personel, bazę pacjentów, kontrakt zapewniający stałe przychody. Działalność stacji dializ nie wymaga zaangażowania żadnych innych struktur przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż stacji dializ, stanowiącej organizacyjnie i finansowo wyodrębnioną część przedsiębiorstwa, a co za tym idzie jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zgodnie z definicją powołaną w art. 2 pkt 27e Ustawy o PTU, będzie traktowana jako transakcja, do której nie stosuje się przepisów o podatku od towarów i usług (na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o PTU)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zakres i sposób wyodrębnienia stacji dializ z majątku przedsiębiorstwa pozwala na potraktowanie transakcji jej sprzedaży jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które należy potraktować jako niepodlegające przepisom Ustawy o PTU.

Swoje stanowisko Wnioskodawca uzasadnia następująco.

Stacja dializ jest organizacyjnie i finansowo wydzieloną jednostką poprzez:

1.  Zatrudnianie wyspecjalizowanego personelu, realizującego wyłącznie zadania stacji dializ.
2.  Zawarcie umowy wynajmu pomieszczeń na terenie szpitala, gdzie wykonywane są wyłącznie zadania przypisane do stacji dializ.
3.  Zatrudnianie ordynatora, przełożonej pielęgniarek i asystentki medycznej zajmujących się kompleksową koordynacją pracy jednostki.
4.  Generowanie przychodów na podstawie kontraktu z Narodowym Funduszem Zdrowia, zawartym wyłącznie w tym zakresie, który może być scedowany na następcę prawnego Wnioskodawcy (Nabywcę).
5.  Ewidencję księgową pozwalającą na wyodrębnienie kosztów i przychodów przypisanych wyłącznie do tego obszaru działalności.
6.  Posiadanie odrębnego rachunku bankowego i prowadzenie rozliczeń dotyczących wyłącznie stacji dializ za jego pośrednictwem.

Biorąc pod uwagę powyższe, stacja dializ zorganizowana przez Wnioskodawcę w opisany sposób, może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące swoje zadania. Tym samym, wypełnia wymogi definicji zawartej w art. 2 pkt 27e Ustawy o PTU, a jej sprzedaż nie będzie podlegać pod przepisy Ustawy o PTU na podstawie zapisu art. 6 pkt 1 Ustawy o PTU.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb interpretacji przepisu art. 6 pkt 1 ustawy należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii należy powołać tezy wyroku TSUE z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/0l), w którym Trybunał stwierdził, że: „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący Spółką z ograniczoną odpowiedzialności w restrukturyzacji, na mocy postanowienia Sądu obecnie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego (postępowanie sanacyjne).

Wnioskodawca jest Spółką zajmująca się realizacją świadczeń medycznych w zakresie kariologii i hemodializy.

Stacja dializ jest wydzielonym ośrodkiem kosztów i przychodów Wnioskodawcy. Przychody realizowane są w ramach odrębnego kontraktu zawartego z Narodowym Funduszem Zdrowia. Ewidencja księgowa prowadzona przez Wnioskodawcę pozwala na wydzielenie całości kosztów przyporządkowanych wyłącznie działalności stacji dializ. Identyfikowalne są również zobowiązania obciążające bezpośrednio stację dializ.

W ramach działalności stacji dializ spółka zatrudnia 11 osób (lekarze nefrolodzy oraz pielęgniarki specjalizujące się w opiece nad pacjentami dializowanymi) w ramach umowy zlecenia oraz 2 osoby w ramach umów o pracę na stanowiskach przełożonej pielęgniarek i asystentki medycznej. Pozostali lekarze i personel pielęgniarski wykonują swoje obowiązki na mocy umów między podmiotami gospodarczymi.

Obsługa administracyjna stacji dializ prowadzona jest przez przełożoną pielęgniarek (w zakresie planowania czasu pracy, zamówień na leki materiały medyczne, pozostałych prac administracyjnych oraz raportowania statystycznego) i ordynatora stacji dializ (w zakresie koordynacji ruchu pacjentów i nadzoru nad personelem medycznym).

Praca stacji dializ odbywa się przy użyciu sprzętu medycznego (aparaty do hemodializy, fotele dla dializowanych pacjentów) będącego własnością Wnioskodawcy, ujawnioną w ewidencji środków trwałych.

Stacja dializ pracuje na terenie szpitala, od którego Wnioskodawca dzierżawi wykorzystywaną powierzchnię.

Stacja dializ od początku swojego funkcjonowania wykonuje swoje zadania jako odrębna organizacyjnie i finansowo jednostka działająca w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Ponadto jest wyodrębniona w rejestrze podmiotów leczniczych wojewody, jako przedsiębiorstwo z odrębnym numerem REGON.

Po zakończeniu procesu restrukturyzacji, w ramach wykonania układu, Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży stacji dializ traktując ją jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Transakcja ma objąć: sprzedaż majątku ruchomego, zmianę pracodawcy dla osób zatrudnionych na mocy art. 231 Kodeksu pracy, zmianę kontraktora w umowie z NFZ z Wnioskodawcy na Nabywcę oraz aneksowanie wszystkich umów o współpracy z lekarzami i pielęgniarkami przenoszące wszelkie prawa i obowiązki wynikające z tych umów na Nabywcę stacji dializ. Aneksowaniu będzie podlegała również umowa wynajmu pomieszczeń, która zostanie na tych samych warunkach przeniesiona na Nabywcę. W ten sam sposób Nabywca przejmie umowy handlowe na dostawy materiałów medycznych, serwis urządzeń medycznych oraz na transport pacjentów dializowanych.

Formalne wydzielenie stacji dializ jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nastąpi na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki – Wnioskodawcy.

W podobnym trybie zostanie wyrażona zgoda na jej sprzedaż.

Celem transakcji jest pozyskanie środków niezbędnych do spłaty zobowiązań uwzględnionych na liście wierzytelności, w ramach wykonywania układu z wierzycielami, zawartego w toku postępowania sanacyjnego.

Stacja dializ mająca być przedmiotem sprzedaży jest wyodrębniona w przedsiębiorstwie:

1.  na płaszczyźnie organizacyjnej – stacja dializ stanowi całkowicie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji swoich zadań gospodarczych. Wymienione składniki są całkowicie nieprzydatne w pozostałych obszarach działalności spółki. Poza stacją dializ Wnioskodawca prowadzi oddział kardiochirurgii. Obszary te są całkowicie odrębne. Stacja dializ w praktyce stanowi odrębne przedsiębiorstwo, realizujące własne zadania i cele gospodarcze. Stacja dializ jest podmiotem wyodrębnionym w rejestrze podmiotów medycznych, posługuje się również odrębnym numerem REGON, nadawanym przez Urząd Statystyczny dla wyodrębnionych jednostek medycznych.
2.  na płaszczyźnie finansowej – stacja dializ posiada całkowitą samodzielność finansową. Działa na podstawie odrębnego kontraktu z NFZ. Posiada wyodrębnioną ewidencję księgową na poziomie kont zespołu „1” – środki pieniężne, „2” – dostawcy obsługujący stację dializ, „5” – koszty według miejsc powstawania, „7” – przychody. Ewidencja księgowa pozwala na sporządzenie wyodrębnionego wyniku finansowego zrealizowanego wyłącznie przez stację dializ.
3.  na płaszczyźnie funkcjonalnej - stacja dializ jest potencjalnie niezależnym przedsiębiorstwem, które realizuje swoje cele gospodarcze niezależnie od pozostałych struktur działalności Wnioskodawcy.

Stacja dializ jako odrębny oddział działalności Wnioskodawcy posiada całkowitą autonomię w podejmowaniu decyzji co do swojej działalności. Jednocześnie decyzje podejmowane odnośnie pozostałych obszarów działalności Wnioskodawcy pozostają bez wpływu na działanie stacji dializ.

Przedmiotem zbycia mają być wszystkie składniki majątkowe przypisane do stacji dializ i związane z jej obsługą. Żaden ze składników związanych z działalnością stacji dializ (włączając w to zobowiązania) nie zostanie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Zespół składników przypisany do stacji dializ jest wystarczający do samodzielnego funkcjonowania. Stacja dializ ma zapewnione przede wszystkim: miejsce działalności (odrębna umowa wynajmu pomieszczeń), personel, bazę pacjentów, kontrakt zapewniający stałe przychody. Działalność stacji dializ nie wymaga zaangażowania żadnych innych struktur przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy sprzedaż stacji dializ będzie traktowana jako transakcja, do której nie stosuje się przepisów o podatku od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem planowanej sprzedaży, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy wskazują bowiem, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Jak wskazał Zainteresowany, pod względem organizacyjnym stacja dializ stanowi całkowicie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji swoich zadań gospodarczych. Wymienione składniki są całkowicie nieprzydatne w pozostałych obszarach działalności Spółki. Stacja dializ w praktyce stanowi odrębne przedsiębiorstwo, realizujące własne zadania i cele gospodarcze.

Z opisu sprawy wynika ponadto, że stacja dializ posiada całkowitą samodzielność finansową. Działa na podstawie odrębnego kontraktu z NFZ. Posiada wyodrębnioną ewidencję księgową, która pozwala na sporządzenie wyodrębnionego wyniku finansowego zrealizowanego wyłącznie przez stację dializ.

Natomiast na płaszczyźnie funkcjonalnej wyodrębniona część przedsiębiorstwa – jak wynika z wniosku – jest potencjalnie niezależnym przedsiębiorstwem, które realizuje swoje cele gospodarcze niezależnie od pozostałych struktur działalności Wnioskodawcy.

Dodatkowo podkreślić należy, że przedmiotem zbycia mają być wszystkie składniki majątkowe przypisane do stacji dializ i związane z jej obsługą. Żaden ze składników związanych z działalnością stacji dializ (włączając w to zobowiązania) nie zostanie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Ponadto, Spółka wskazała, że zespół składników przypisany do stacji dializ jest wystarczający do samodzielnego funkcjonowania. Stacja dializ ma zapewnione przede wszystkim: miejsce działalności (odrębna umowa wynajmu pomieszczeń), personel, bazę pacjentów, kontrakt zapewniający stałe przychody. Działalność stacji dializ nie wymaga zaangażowania żadnych innych struktur przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W konsekwencji zaznaczyć należy, że zostaną spełnione wskazane powyżej przesłanki, do uznania wyodrębnionej części przedsiębiorstwa – przedmiotowej stacji dializ – za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym, transakcja sprzedaży opisanej części składników majątkowych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, w okolicznościach niniejszej sprawy, wyodrębniona część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a sprzedaż wyodrębnionej części przedsiębiorstwa – stacji dializ – nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Ponadto tutejszy organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.