Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.622.2019.2.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-10
Teza: Zwolnienie z podatku przy sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2019 r. (data wpływu 23 października 2019 r.) uzupełnionym w dniu 3 grudnia 2019 r. (data wpływu 9 grudnia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 22 listopada 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2019 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

Wniosek uzupełniony został w dniu 3 grudnia 2019 r. (data wpływu 9 grudnia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 22 listopada 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca Bank z siedzibą w Polsce (dalej: Bank), wykonuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynności bankowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 128). Bank jest właścicielem nieruchomości dla której Sąd Rejonowy (…) prowadzi o numerze księgi wieczystej (…).

Na przedmiotową nieruchomość składają się działki o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6. Łączna powierzchnia nieruchomości to 1,670 m2. Działki 1 i 2 zabudowane są budynkiem głównym o funkcji usługowo - mieszkalnej (dalej: budynek główny) oraz budynkiem o funkcji gospodarczej (dalej: budynek gospodarczy). Bank zamierza zbyć wszystkie przedmiotowe działki wraz z zabudowaniami.

Działki 1, 2, 3, 4, których Bank był użytkownikiem wieczystym, Bank nabył w dniu 31 maja 2005 r. na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. Dostawa działek była opodatkowana podatkiem od towarów i usług w stawce 23%. Bank nie odliczył podatku naliczonego przy tej dostawie. Zgodnie z wydanym przez Wójta Gminy zaświadczeniem z dnia 9 października 2019 r. działki te przeznaczone są w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego następująco: działki nr 2 i 1 to tereny przeznaczone na funkcje usługowe (symbol U), a działki nr 3 i 4 to tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oraz usługowej (symbol MU).

Działki 5 i 6 Bank nabył w dniu 28 lutego 2006 r., gdyż przylegają one do działek stanowiących własność Banku wymienionych w poprzednim akapicie i były przeznaczone na poprawienie zagospodarowania nieruchomości przyległej na której stoi budynek bankowy. Działki zostały nabyte na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. Dostawa działek była opodatkowana podatkiem od towarów i usług w stawce 23%. Bank nie odliczył podatku naliczonego przy tej dostawie. Zgodnie z wydanym przez Wójta Gminy zaświadczeniem z dnia 9 października 2019 r. działki te przeznaczone są w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na cele obsługi komunikacji (symbol KS).

Przed nabyciem własności wszystkich wyżej wymienionych działek Bank wybudował w latach czerwiec 1982 - styczeń 1984 budynek główny na potrzeby działalności bankowej o powierzchni użytkowej 802,70 m2, który posadowiony jest w całości na działkach 1 i 2. Budynek ma funkcję usługowo - mieszkalną. Ponadto postawiony został budynek o funkcji gospodarczej o powierzchni użytkowej 26,63 m2, który nie podlegał modernizacjom w latach następnych. Po wybudowaniu budynku Bank użytkował budynek we własnych celach, budynek główny wykorzystywany był na potrzeby działalności bankowej.

W latach 1996 - 2001 budynek główny przeszedł modernizację w szczególności: wykonanie instalacji sanitarnej, docieplenie budynku w łącznej kwocie 602.233,07 złotych. Po przeprowadzonej modernizacji Bank kontynuował prowadzenie działalności bankowej.

Następnie w kolejnych latach 2004 - 2012 Bank kontynuował dalsze działania inwestycyjne w szczególności: modernizację sali operacyjnej, w tym wydzielenie nowych pomieszczeń, modernizację kotłowni, adaptację pomieszczenia na bankomat, które łącznie wyniosły kwotę 409.391,39 złotych. Po przeprowadzonej modernizacji Bank kontynuował prowadzenie działalności bankowej. Ostatnia zakończona modernizacja miała miejsce w 2012 r., w ramach tej inwestycji przede wszystkim zmodernizowano dach budynku. Po 2012 r. budynek nie był oddany w najem lub w dzierżawę, Bank wykorzystywał na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jedynie dwa zlokalizowane w budynku mieszkania do 2014 r. były oddane w najem pracownikom Banku, usługa ta była zwolniona z podatku od towarów i usług. Bank nie odliczał podatku naliczonego z faktur dokumentujących wszystkie wykonane inwestycje modernizacyjne.

Obecnie przy budynku mają być wykonane prace związane z przyłączeniem budynku do kanalizacji sanitarnej gminnej (która to została wykonana na terenie miejscowości, wcześniej do obsługi nieruchomości niezbędne było szambo). Przyłącze wykonane będzie na odcinku od kolektora sanitarnego gminnego do budynku. Wartość tych prac według wyceny będzie wynosiła 11.385,70 zł, co stanowić będzie 2,06% wartości początkowej budynku. Po wykonaniu tych prac, Bank nadal będzie korzystał z budynku w celu prowadzenia działalności bankowej aż do momentu jego sprzedaży.

Daty przyjęcia do użytkowania kolejnych ulepszeń (modernizacji budynku głównego) to :

1.  Listopad 1996 r. - wartość początkowa budynku wzrosła o kwotę 15 754,10 zł do 569 125,38 zł, co stanowiło 2,85 % wartości początkowej,
2.  Czerwiec 1998 r. - wartość początkowa budynku wzrosła o kwotę 73 214,90 zł do 642 340,28 zł, co stanowiło 13,23 % wartości początkowej,
3.  Listopad 1998 r. - wartość początkowa budynku wzrosła o kwotę 33 634,62 zł do 675 974,90 zł, co stanowiło 6,08 % wartości początkowej,
4.  Grudzień 2001 r. i styczeń 2002 r. - wartość początkowa budynku wzrosła o kwotę 479 629,45 zł, do 1 155 604,35 zł, co stanowiło 86,67 % wartości początkowej,
5.  Luty 2004 r. - wartość początkowa budynku wzrosła o kwotę 190 778,63 zł, do 1 346 382,98 zł, co stanowiło 34,48 % wartości początkowej,
6.  Grudzień 2007 r. - wartość początkowa budynku wzrosła o kwotę 101 097,98 zł, do1 447 480,96 zł, co stanowiło 18,27 % wartości początkowej,
7.  Wrzesień 2008 r. - wartość początkowa budynku wzrosła o kwotę 17 820,75 zł, do 1 465 301,71 zł, co stanowiło 3,22 % wartości początkowej,
8.  Sierpień 2011 r. - wartość początkowa budynku wzrosła o kwotę 66 877,63 zł, do 1 532 179,34 zł, co stanowiło 12,08 % wartości początkowej,
9.  Wrzesień 2012 r. i październik 2012 r. - wartość początkowa budynku wzrosła o kwotę 32 816,40 zł. do 1 564 995,74 zł, co stanowiło 5,93 % wartości początkowej.

Po każdym ulepszeniu i modernizacji Bank korzystał z budynku na potrzeby własne, w celu świadczenia usług bankowych.

Przyjmując pierwszą wartość wniesienia budynku do środków trwałych aktualizowaną w latach 1988-1995 zgodnie z ówczesnymi przepisami, w tym wydanymi na podstawie art. 15 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli kwotę 553 371,28 zł, wysokość nakładów łącznie na budynek główny w latach 1996-2012 wyniosła 1 011 624,46 zł, co stanowi 182,81%. A zatem suma wydatków poniesionych na ulepszenie budynku przekroczyła 30% wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Nakłady ponoszone na ulepszenie budynku, zgodnie z przepisami w całości stanowiły zwiększenie wartości budynku, podatek naliczony od towarów i usług od nakładów nie był odliczany przez Bank.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca wskazał, że budynek gospodarczy (znajdujący się na działce 2), o którym mowa we wniosku o interpretację powstał w drugim półroczu roku 1983. Budynek gospodarczy został przyjęty na stan środków trwałych Banku 2 lutego 1984 r. Budynek gospodarczy użytkowany był na składowanie opału, przechowywanie drobnego sprzętu i kurnik, i przyporządkowany był do lokalu mieszkalnego znajdującego się w budynku głównym Banku. Bank nie modernizował budynku gospodarczego od momentu wybudowania, tj. nie poniósł w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, na jego ulepszenie wydatków stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż zabudowanej budynkiem głównym i budynkiem gospodarczym nieruchomości składającej się z działek 1 i 2 będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (\`(...)\`).

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii - art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Powyższy przepis od dnia 1 września 2019 r. otrzymał brzmienie:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zwrócić uwagę, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Ustalając czy mamy do czynienia z pierwszym zasiedleniem w rozumieniu ww. przepisów należy wziąć pod uwagę wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 listopada 2016 r. w sprawie C-308/16 dot. Kozuba Premium Selection Sp. z.o.o., w którym Trybunał uznał, że pierwsze zasiedlenie w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W ocenie Banku do pierwszego zasiedlenia budynków w niniejszej sprawie dochodziło wielokrotnie, tj. po każdym przeprowadzonym ulepszeniu, bowiem Bank wykorzystywał te ulepszenia na własne potrzeby związane z prowadzoną działalnością bankową.

Łączna kwota nakładów na budynek w latach 1996-2012 wyniosła 1 011 624,46 zł, co stanowi 182,81%, przekroczyła 30% wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, jednak po każdym wykonaniu inwestycji, po każdym ulepszeniu Bank kontynuował wykorzystywanie nieruchomości na własne potrzeby związane z prowadzeniem działalności bankowej.

Ostatnie pierwsze zasiedlenie miało miejsce w 2012 r., kiedy to po przeprowadzonej inwestycji w postaci, w szczególności modernizacji dachu, Bank rozpoczął użytkowanie budynku na własne potrzeby, od tego czasu minął okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym sprzedaż będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego zdarzenia przyszłego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1. Jednocześnie na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Odnosząc się do wskazanego przez Wnioskodawcę wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie, należy wskazać że TSUE w tym wyroku stwierdził, że: „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku »ulepszenia« istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie »ulepszenia« jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie »przebudowy« zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Jednocześnie wskazać należy, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części – po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli bądź ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli bądź ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości składającej się z działek o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6. Działki 1 i 2 zabudowane są budynkiem głównym o funkcji usługowo - mieszkalnej oraz budynkiem o funkcji gospodarczej.

Działki 1, 2, 3, 4, których Bank był użytkownikiem wieczystym, Bank nabył w dniu 31 maja 2005 r. na podstawie umowy sprzedaży. Dostawa działek była opodatkowana podatkiem od towarów i usług w stawce 23%. Bank nie odliczył podatku naliczonego przy tej dostawie. Działki 5 i 6 Bank nabył w dniu 28 lutego 2006 r., gdyż przylegają one do działek stanowiących własność Banku i były przeznaczone na poprawienie zagospodarowania nieruchomości przyległej na której stoi budynek bankowy. Działki zostały nabyte na podstawie umowy sprzedaży. Dostawa działek była opodatkowana podatkiem od towarów i usług w stawce 23%. Bank nie odliczył podatku naliczonego przy tej dostawie. Przed nabyciem własności wszystkich wymienionych działek Bank wybudował w latach czerwiec 1982 - styczeń 1984 budynek główny na potrzeby działalności bankowej o powierzchni użytkowej 802,70 m2, który posadowiony jest w całości na działach 1 i 2. Budynek ma funkcję usługowo - mieszkalną. Ponadto postawiony został budynek o funkcji gospodarczej o powierzchni użytkowej 26,63 m2, który nie podlegał modernizacjom w latach następnych. Po wybudowaniu budynku Bank użytkował budynek we własnych celach, budynek główny wykorzystywany był na potrzeby działalności bankowej. W latach 1996 - 2001 budynek główny przeszedł modernizację w szczególności: wykonanie instalacji sanitarnej, docieplenie budynku w łącznej kwocie 602.233,07 złotych. Po przeprowadzonej modernizacji Bank kontynuował prowadzenie działalności bankowej.

Następnie w kolejnych latach 2004 - 2012 Bank kontynuował dalsze działania inwestycyjne w szczególności: modernizację sali operacyjnej, w tym wydzielenie nowych pomieszczeń, modernizację kotłowni, adaptację pomieszczenia na bankomat, które łącznie wyniosły kwotę 409.391,39 złotych. Po przeprowadzonej modernizacji Bank kontynuował prowadzenie działalności bankowej. Ostatnia zakończona modernizacja miała miejsce w 2012 r., w ramach tej inwestycji przede wszystkim zmodernizowano dach budynku. Po 2012 r. budynek nie był oddany w najem lub w dzierżawę, Bank wykorzystywał na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jedynie dwa zlokalizowane w budynku mieszkania do 2014 r. były oddane w najem pracownikom Banku, usługa ta była zwolniona z podatku od towarów i usług. Bank nie odliczał podatku naliczonego z faktur dokumentujących wszystkie wykonane inwestycje modernizacyjne.

Przyjmując pierwszą wartość wniesienia budynku do środków trwałych aktualizowaną w latach 1988-1995 wysokość nakładów łącznie na budynek główny w latach 1996-2012 wyniosła 1 011 624,46 zł, co stanowi 182,81 %. A zatem suma wydatków poniesionych na ulepszenie budynku przekroczyła 30% wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Nakłady ponoszone na ulepszenie budynku, zgodnie z przepisami w całości stanowiły zwiększenie wartości budynku, podatek naliczony od towarów i usług od nakładów nie był odliczany przez Bank. Budynek gospodarczy (znajdujący się na działce 2) powstał w drugim półroczu roku 1983. Budynek gospodarczy został przyjęty na stan środków trwałych Banku 2 lutego 1984 r. Budynek gospodarczy użytkowany był na składowanie opału, przechowywanie drobnego sprzętu i kurnik, i przyporządkowany był do lokalu mieszkalnego znajdującego się w budynku głównym Banku. Bank nie modernizował budynku gospodarczego od momentu wybudowania, tj. nie poniósł w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, na jego ulepszenie wydatków stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej budynku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy sprzedaż zabudowanej budynkiem głównym i budynkiem gospodarczym nieruchomości składającej się z działek 1 i 2 będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową, należy ustalić czy w odniesieniu do budynku głównego oraz budynku gospodarczego, które mają być przedmiotem planowanej transakcji, nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z opisu sprawy budynek główny został wybudowany w latach 1982 – 1984. Budynek główny wykorzystywany był na potrzeby działalności bankowej Wnioskodawcy. W latach 1996 – 2012 Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie budynku, które przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku. Po 2012 r. budynek był wykorzystywany na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, ponadto dwa zlokalizowane w budynku mieszkania do 2014 r. były oddane w najem pracownikom Banku.

Natomiast budynek gospodarczy powstał w 1983 r. i wykorzystywany był na składowanie opału, przechowywanie drobnego sprzętu i kurnik. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku gospodarczego przekraczających 30% wartości początkowej tego budynku.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do opisanego we wniosku budynku głównego i budynku gospodarczego doszło do pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Planowana dostawa budynku głównego i budynku gospodarczego nastąpi więc po pierwszym zasiedleniu i jednocześnie od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży wskazanego budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym, sprzedaż budynku głównego i budynku gospodarczego będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji sprzedaż gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe budynki, również podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Skoro planowana sprzedaż zabudowanej nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to badanie przesłanek i rozstrzyganie zwolnienia na podstawie innych przepisów, tj. art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie jest zasadne.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.