Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-254/15/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-10-08
Teza: Czy Wnioskodawca może zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o PDOP”), raty kapitałowe wynikające z umowy leasingu finansowego dotyczącej używanych maszyn/urządzeń oraz raty odsetkowe poniesione do momentu oddania środka trwałego do używania, jeżeli umowa leasingu obejmuje zobowiązanie Wnioskodawcy do nabycia przedmiotowych maszyn z dniem upływu okresu leasingu? (stan faktyczny)
Słowa kluczowe: leasing-leasing finansowy; pomoc-pomoc publiczna; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); środek-środek trwały-używany środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 27 lipca 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 31 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, kosztów wynikających z umowy leasingu finansowego dotyczących:

*   rat kapitałowych,
*   odsetek (części raty odsetkowej poniesionej do momentu oddania środka trwałego do używania)

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości uznania za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, kosztów wynikających z umowy leasingu finansowego dotyczących:

*   rat kapitałowych,
*   odsetek (części raty odsetkowej poniesionej do momentu oddania środka trwałego do używania).

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: „SSE”) na podstawie zezwolenia z 26 stycznia 1999 r. (dalej: „Zezwolenie”). Dodatkowo Spółka ubiega się o kolejne zezwolenie strefowe (dalej: „Nowe Zezwolenie”). Działalność Spółki polega na wytwarzaniu worków papierowych. Spółka posiada status dużego przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów o pomocy publicznej.

W ramach projektu inwestycyjnego mającego być podstawą do uzyskania Nowego Zezwolenia, Spółka rozważa obecnie poniesienie wydatków na środki trwałe, które nie posiadają przymiotu nowości (maszyny/urządzenia używane uprzednio przez inne podmioty). Wskazane używane środki trwałe zostaną przekazane Spółce na podstawie umowy leasingu finansowego zawartej z innym podmiotem z grupy kapitałowej bądź z wyspecjalizowaną niepowiązaną firmą świadczącą usługi leasingowe. Umowa zostanie zawarta w przypadku podjęcia decyzji o realizacji inwestycji (zależne od przyznania pomocy publicznej - wydania Nowego Zezwolenia). Umowa zostanie zawarta po dacie uzyskania Nowego Zezwolenia.

Umowa będzie miała charakter leasingu finansowego w rozumieniu ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2014 r., poz. 1100 ze zm.; dalej: „ustawa o rachunkowości” – winno być t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.), będzie obejmowała zobowiązanie Spółki do nabycia przedmiotowych maszyn/urządzeń z dniem upływu okresu leasingu. Maszyny stanowiące przedmiot Umowy umiejscowione zostałyby na terenie zakładu Spółki w SSE i służyłyby działalności gospodarczej prowadzonej w ramach nowej inwestycji, będącej podstawą do ubiegania się o Nowe Zezwolenie (przedmiot tej działalności zostanie określony poprzez właściwe grupowania PKWiU zawarte w treści Nowego Zezwolenia).

W konsekwencji, Wnioskodawca w związku ze wskazanymi używanymi środkami trwałymi ponosiłby koszty, o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Rady Ministrów z 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 465, dalej: „Rozporządzenie”), koszty będące „ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy”. Wskazane koszty ponoszone byłyby w terminie określonym w Nowym Zezwoleniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o PDOP”), raty kapitałowe wynikające z umowy leasingu finansowego dotyczącej używanych maszyn/urządzeń oraz raty odsetkowe poniesione do momentu oddania środka trwałego do używania, jeżeli umowa leasingu obejmuje zobowiązanie Wnioskodawcy do nabycia przedmiotowych maszyn z dniem upływu okresu leasingu?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że raty kapitałowe wynikające z umowy leasingu finansowego dotyczącej używanych maszyn oraz raty odsetkowe poniesione do momentu oddania danego środka trwałego do używania, będą mogły być zaliczone do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, jeżeli umowa leasingu będzie obejmowała zobowiązanie Wnioskodawcy do nabycia przedmiotowej maszyny z dniem upływu okresu leasingu.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 282, dalej: „ustawa o SSE”), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Dodatkowo, art. 17 ust. 4 ustawy o PDOP wskazuje, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

§ 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia, definiuje z kolei sposób ustalania limitu dostępnej pomocy publicznej z tytułu kosztów nowej inwestycji udzielanej w formie zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, jako „iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą (…)”.

Na maksymalną wielkość pomocy publicznej dostępnej w formie zwolnienia podatkowego dla danego przedsiębiorcy wpływa zatem z jednej strony wysokość poniesionych przez niego kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, a z drugiej maksymalna intensywność pomocy właściwa dla danego obszaru (znaczenie ma tu także obowiązek dyskontowania poniesionych kosztów kwalifikowanych oraz udzielonej pomocy publicznej w formie zwolnienia podatkowego).

Zakres kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną został określony w § 6 Rozporządzenia , który w ust. 1 wskazuje, że za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

1.  ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika;
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3;
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji;
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

Zgodnie natomiast z § 6 ust. 7 Rozporządzenia, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zakupione przez przedsiębiorcę innego niż mały i średni, mają być nowe. Wskazane obostrzenie odnosi się więc wyłącznie do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w pkt 2 - a więc do kosztów wynikłych z nabycia środków trwałych.

W opinii Wnioskodawcy, przedmiotowe wydatki będą spełniać wszystkie warunki konieczne (§ 6 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia), aby mogły być uznane za koszty kwalifikowane na potrzeby kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego wynikającego z Nowego Zezwolenia:

*   przedmiotem umowy będzie środek trwały (urządzenie) inny niż grunty, budynki i budowle przeznaczony do używania w zakładzie zlokalizowanym na terenie SSE w celu produkcji wyrobów strefowych/świadczenia usług wskazanych w treści Nowego Zezwolenia,
*   umowa będzie mieć postać leasingu finansowego (zgodnie z definicją zawartą w ustawie o rachunkowości) i będzie zawierać zobowiązanie Spółki do nabycia urządzenia z dniem upływu okresu leasingu,
*   koszty związane z leasingiem zostaną poniesione w trakcie obowiązywania Nowego Zezwolenia (w terminie wskazanym w jego treści).

Jednocześnie Spółka zaznacza, że bez znaczenia jest w tym wypadku fakt, że maszyny, które mają stanowić przedmiot Umowy, były już wcześniej wykorzystywane w działalności gospodarczej (nie są to maszyny nowe). Podkreślić w tym miejscu należy, że warunek dotyczący dużych przedsiębiorców, ujęty w § 6 ust. 7 Rozporządzenia, który stanowi o wymogu nowości środków trwałych, odnosi się wyłącznie do środków trwałych, o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia, co zostało przez ustawodawcę wprost wskazane w analizowanym przepisie.

Wychodząc z założenia, że ustawodawca jest racjonalny, zna język prawny i w nienaganny sposób posługuje się technikami legislacyjnymi, należy przyjąć, że gdyby chciał on rozciągnąć wymóg nowości na koszty związane z leasingiem finansowym, to w § 6 ust. 7 Rozporządzenia, odwołałby się bezpośrednio również do § 6 ust. 1 pkt 6, a nie tylko do § 6 ust. 1 pkt 2. W konsekwencji, zdaniem Spółki, omawiane koszty poniesione przez nią w związku z umową leasingu środków trwałych, będą mogły zostać zaliczone do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia.

Jednocześnie, w myśl § 6 ust. 4 Rozporządzenia, cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694, ze zm. - winno być t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.). Przez środki trwałe, zgodnie z art. 3 pkt 15 ustawy o rachunkowości, należy co do zasady rozumieć „rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku przeznaczone na potrzeby jednostki (\`(...)\`). Środki trwałe oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu zalicza się do aktywów trwałych jednej ze stron umowy, zgodnie z warunkami określonymi w ust. 4.

W myśl art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości, aktywa i pasywa wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy w sposób następujący: środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne - według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości.

Z kolei zgodnie z art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości, cena nabycia, o której mowa w ust. 1, to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika aktywów, a w szczególności przyjętego nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny - jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu.

Ponadto w myśl art. 28 ust. 8 wskazanej ustawy, cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmuje ogół ich kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również:

1.  niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy,
2.  koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nim różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.

W opinii Spółki, analiza wskazanych przepisów ustawy o rachunkowości potwierdza z kolei, że zarówno raty kapitałowe, jak i część rat odsetkowych, które zostały poniesione do dnia przyjęcia danej maszyny do używania, będą stanowić element jej ceny nabycia i zarazem koszt kwalifikowany dla celów kalkulacji limitu dostępnej pomocy publicznej.

Stanowisko przyjęte przez Wnioskodawcę zgodne jest ze znaną Spółce praktyką organów podatkowych - jego prawidłowość została przykładowo potwierdzona w interpretacji indywidualnej z 20 kwietnia 2015 r. wydanej w podobnym stanie faktycznym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, nr IBPBI/2/4510-101/15/MO, który wskazał że Odnosząc powołane wyżej przepisy do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że fakt, że linia produkcyjna mająca być przedmiotem leasingu finansowego jest używana (nie jest nowym środkiem trwałym) nie będzie miał wpływu na kwalifikację opłat z tytułu leasingu jako wydatków objętych pomocą publiczną, o których mowa w § 6 pkt 6 Rozporządzenia. Dodatkowo należy zauważyć, że Spółka będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną także wydatki dotyczące części odsetkowej poniesione przed oddaniem do używania środka trwałego.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone też przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 18 lipca 2013 r. , nr IBPBI/2/423-474/13/CzP.

Biorąc pod uwagę przytoczone argumenty, w opinii Wnioskodawcy, wskazane koszty poniesione przez niego w związku z umową leasingu finansowego (raty kapitałowe, część odsetkowych rat leasingowych poniesionych przed dniem oddania maszyny do używania), będą mogły zostać zaliczone do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia (koszty poniesione w terminach kwalifikowalności kosztów wskazanych w Nowym Zezwoleniu, dotyczące środków trwałych zlokalizowanych na terenie SSE).

Dodatkowo Spółka wskazuje, że zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 maja 2007 r., I SA/Rz 254/07, przepisy rozporządzenia regulujące szczegółowe kwestie związane z korzystaniem ze zwolnienia z PDOP (w tym kalkulacji limitu pomocy publicznej) stanowią normy prawa podatkowego, do których zastosowanie winny mieć przepisy art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podobnie uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 21 listopada 2007 r., III Sa/Wa 1737/07, w którym stwierdził, że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie zdarzenia przyszłego wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.