Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1097b/12/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-11-26
Teza: Zwolnienia od podatku usług szkoleniowych świadczonych w ramach projektu.
Słowa kluczowe: beneficjent; kształcenie; podwykonawstwo; szkolenie; usługi-usługi edukacyjne; usługi-usługi szkoleniowe; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2012 r. (data wpływu 7 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych świadczonych w ramach projektu „\`(...)\`”– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych świadczonych w ramach projektu „…”.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Stowarzyszenie prowadzi od dnia 24 lutego 2003 r. działalność statutową na podstawie ustawy - Prawo o stowarzyszeniach oraz od dnia 29 grudnia 2008 r. działalność gospodarczą wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego. Od 2003 r. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, ani uczelnią wyższą, jak również nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Stowarzyszenie jest zleceniobiorcą (wykonawcą) usług szkoleniowych w ramach projektu „…”, realizowanego przez Miasto S. Projekt skierowany jest do osób nieaktywnych zawodowo (kobiet powyżej 60 roku życia i mężczyzn powyżej 65 roku życia). W ramach projektu przewiduje się m.in. warsztaty edukacyjne i zajęcia edukacyjne .

Stowarzyszenie świadczy usługę szkoleniową na rzecz zleceniodawcy na podstawie zawartej umowy na świadczenie usług szkoleniowych i zapewnia uczestnikom materiały szkoleniowe. Środki, którymi zleceniodawca płaci za usługi szkoleniowe, są środkami uwzględnionymi w realizowanym przez ten podmiot projekcie na nabycie danego rodzaju usługi szkoleniowej świadczonej przez Stowarzyszenie. Szkolenia odbywają się w ramach projektu współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach PO KL (85%) oraz środków krajowych (15%).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ww. usługi tzw. szkoleń miękkich korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonując usługę tzw. szkoleń miękkich skierowanych do osób nieaktywnych zawodowo (kobiet powyżej 60 roku życia i mężczyzn powyżej 65 roku życia) w zakresie projektu realizowanego w ramach PO KL, współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stowarzyszenie wskazało, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, środkami publicznymi są m.in. środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej. Stwierdziło, że zamawiającym usługę jest Miasto S., które zalicza się do podmiotów sektora publicznego i dysponuje środkami publicznymi, w tym także środkami funduszy strukturalnych (Europejski Fundusz Społeczny), stąd też nie ulega wątpliwości, że przedmiotowe szkolenia, są finansowane w całości ze środków publicznych.

Stowarzyszenie nadmieniło, że w ocenie Instytucji Zarządzającej PO KL, wszystkie szkolenia w ramach tego programu powinny stanowić usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Jednym z celów głównych programu jest bowiem wzrost zatrudnienia. Dlatego też generalnie przedmiot szkoleń realizowanych w ramach PO KL wiąże się z kształceniem zawodowym lub przekwalifikowaniem zawodowym zdefiniowanym w przepisach prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe, w opinii Instytucji Zarządzającej PO KL wszystkie szkolenia w ramach tego programu powinny być zwolnione od podatku od towarów i usług, o ile są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, w oparciu o zapisy art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z kolei na mocy ust. 1 pkt 29 ww. artykułu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

*   oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Powołane wyżej przepisy stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 ze zm.), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy zaznaczyć, iż od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (D. U. UE L 77/1). Rozporządzenie Rady Nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady Nr 282/2011 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Przepis art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Analizując powołaną wyżej regulację art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie ust. 1 pkt 29 powyższego artykułu, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem lub muszą mieć na celu uzyskanie, czy uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

*   formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,
*   na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
*   szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Stowarzyszenie, niebędące jednostką objętą systemem oświaty, jest zleceniobiorcą (wykonawcą) usług szkoleniowych w ramach projektu realizowanego przez Miasto S., skierowanego do osób nieaktywnych zawodowo (kobiet powyżej 60 roku życia i mężczyzn powyżej 65 roku życia). W ramach projektu przewiduje się m.in. warsztaty edukacyjne i zajęcia edukacyjne. Środki, którymi zleceniodawca płaci za usługi szkoleniowe, są środkami uwzględnionymi w realizowanym przez ten podmiot projekcie na nabycie danego rodzaju usługi szkoleniowej świadczonej przez Stowarzyszenie. Szkolenia odbywają się w ramach projektu współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach PO KL (85%) oraz środków krajowych (15%).

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż do ww. usług nie będzie mieć zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż Stowarzyszenie nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Przedmiotowe szkolenia nie będą również korzystać ze zwolnienia na podstawie wskazanego przez Stowarzyszenie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy, pomimo ich finansowania w całości ze środków publicznych, gdyż nie stanowią usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Jak bowiem wskazano we wniosku, realizowane szkolenia skierowane są do osób nieaktywnych zawodowo, tj. kobiet powyżej 60 roku życia i mężczyzn powyżej 65 roku życia, a zatem osób w wieku poprodukcyjnym. Ponadto treść wniosku nie wskazuje, aby program warsztatów i zajęć edukacyjnych był sprecyzowany pod kątem merytorycznej lub praktycznej wiedzy, której przyswojenie może prowadzić do uzyskania konkretnego zawodu lub rozwijania merytorycznych kwalifikacji w posiadanym zawodzie.

Skoro wykonywanych czynności nie można uznać za usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, nie będą one objęte zwolnieniem od podatku w oparciu o pozostałe regulacje zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Z uwagi na fakt, iż nie są wymienione w ustawie o podatku od towarów i usług, ani przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, jako opodatkowane stawką obniżoną, będą opodatkowane stawką podstawową podatku (aktualnie 23%).

Końcowo informuje się, że kwestię dotyczącą zwolnienia od podatku usług szkoleniowych zleconych przez Ośrodek Pomocy Społecznej, rozstrzygnięto w interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-1097a/12/AW.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.