Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.502.2019.1.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-14
Teza: W zakresie ustalenia, czy zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 updop, za lata 2018 i następne, prowadzone przez Spółkę prace w zakresie tworzenia Funkcjonalności Systemu, nowych lub ulepszonych Funkcjonalności Platformy i Oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d updop, z ulgi na badania i rozwój.
Słowa kluczowe: definicja; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 updop, za lata 2018 i następne, prowadzone przez Spółkę prace w zakresie tworzenia Funkcjonalności Systemu, nowych lub ulepszonych Funkcjonalności Platformy i Oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d updop, z ulgi na badania i rozwój (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 updop, za lata 2018 i następne, prowadzone przez Spółkę prace w zakresie tworzenia Funkcjonalności Systemu, nowych lub ulepszonych Funkcjonalności Platformy i Oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d updop, z ulgi na badania i rozwój.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka, będąca osobą prawną, posiadającą siedzibę na terytorium Polski, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”) i zajmuje się głównie produkcją oprogramowania dla biznesu.

Spółka od początku sama opracowuje i rozwija własne produkty. W swojej strukturze posiada dział badawczo-rozwojowy (B+R), który prowadzi prace nad innowacyjnymi rozwiązaniami w dziedzinie wsparcia procesów w terenie, wsparcia procesów biznesowych, nowych zastosowań mobilnych, sztucznej inteligencji, a wcześniej również mobilnych finansów.

Spółka zbudowała swoją strategiczną pozycję na rynku dostarczając zaawansowane aplikacje mobilne (rozwiązania do zarządzania i wsparcia sprzedaży za pomocą smartfonów i tabletów z możliwością obsługi i administrowania również przez interfejs webowy) na tzw. rynku oprogramowania klasy (…) - zarządzanie sprzedażą w terenie).

W Spółce wyróżnić można trzy rodzaje prowadzonej działalności rozwojowej - pierwsza oparta jest na Systemie F (dalej: „System”), druga - na platformie P (dalej: „Platforma”) oraz trzecia związana jest z wykorzystaniem sztucznej inteligencji, również w wyżej wymienionych systemach (dalej: „AI”).

Charakterystyka prac rozwojowych - System F

(…) Zaawansowana technologicznie aplikacja na smartfony i tablety odwzorowuje procesy w terenie. Dane zbierane są w czasie rzeczywistym, co skutkuje szybszą analizą, lepszymi decyzjami biznesowymi i zwiększoną efektywnością. System stanowi rozwiązanie wybierane przez globalnych liderów działających w oparciu o zróżnicowane wymagania na wielu rynkach. Istotną częścią Systemu jest moduł rozpoznawania i optymalizacji rozpoznawania produktów na półkach sklepowych opartych na zestawie wielu współpracujących sieciach neuronowych (tzw. deep learning) oraz bardzo zaawansowanej algorytmice pod osobnym brandem (…).

Dzięki analizie rynku, wsparciu klientów Spółki oraz wewnętrznemu opracowywaniu koncepcji, System jest stale rozwijany przez dedykowany, wewnętrzny zespół ekspertów. Programiści, konfiguratorzy oraz specjaliści od sztucznej inteligencji opracowują i wdrażają całkowicie nowe lub znacznie ulepszone technologicznie funkcjonalności Systemu (dalej: „Funkcjonalności”).

Tym samym, poprzez łączenie i wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi IT oraz oprogramowania, System jest nieustannie zmieniany i modyfikowany, tak, aby sprostał wymogom rynku, klientów oraz postępowi technologicznemu.

W tym celu, System jest badany pod kątem możliwości wdrożenia nowych Funkcjonalności. Spotkania, w trakcie których powstają pomysły i koncepcje wprowadzenia innowacyjnych udoskonaleń, odbywają się w ramach zespołów zaangażowanych w proces tworzenia Funkcjonalności raz na kilka tygodni.

Rezultatem prac rozwojowych nad opracowywaniem Funkcjonalności, jest, z jednej strony, innowacja pozwalająca m.in. na sprawniejsze i bardziej kompleksowe działanie Systemu, z drugiej, zwiększona zdolność konkurencyjna Spółki, w związku z wprowadzonymi udoskonaleniami.

Charakterystyka prac rozwojowych - Platforma P

Drugim obszarem działalności rozwojowej Spółki jest platforma P (dalej „Platforma”), która jest jedną z pierwszych platform low code, umożliwiających samodzielne tworzenie oprogramowania przez osoby, które nie posiadają typowych kwalifikacji w zakresie programowania i tworzenia systemów rozwiązań IT tj. przez nie-informatyków. Za pomocą Platformy można tworzyć biznesowe systemy typu CRM, ERP itp. (dalej: „Oprogramowanie”), bez znajomości programowania.

Platforma pozwala na zmniejszenie elementów koniecznych do budowy systemów, tj. czasu, budżetu, zasobów pracowniczych, poprzez tworzenie Oprogramowania za pomocą zautomatyzowania procesu kodowania - typowe prace programistyczne zostały zastąpione algorytmami. Dzięki temu jednak osoba „nietechniczna” jest w stanie zastąpić cały zespół programistów.

Platforma jest stale rozwijana przez dedykowany, wewnętrzny zespół ekspertów. Zespół wdrożeniowy, deweloperzy oraz UX designerzy nieustannie opracowują i wdrażają nowe, ulepszone Funkcjonalności Platformy.

Charakterystyka prac rozwojowych - AI

Trzecim obszarem działalności rozwojowej Spółki są rozwiązania oparte na sztucznej inteligencji (dalej „AI”), w ramach której rozwijane są zarówno samodzielne produkty, jak i moduły istniejących już systemów, w obszarze sztucznej inteligencji/uczenia maszynowego.

Pierwszym komercyjnym rozwiązaniem jest platforma (…) AI (dalej „Półka”) umożliwiająca automatyczną analizę półek sklepowych i rozpoznawania produktów na nich stojących przy pomocy zaawansowanych technologii computer vision, między innymi tzw. głębokich sieci neuronowych.

Produkt jest stale rozwijany przez dedykowany, wewnętrzny zespół ekspertów, którzy nieustannie opracowują i wdrażają nowe, ulepszone Funkcjonalności. Produkt wykorzystywany jest obecnie jako jeden z modułów Systemu F, ale może być również oferowany klientom jako samodzielne rozwiązanie w modelu SaaS.

Proces prowadzenia prac - System F

Prace rozwojowe realizowane są w następujących etapach:

1.  powstanie koncepcji opracowania Funkcjonalności;
2.  ustalenie założeń i ram funkcjonalnych;
3.  stworzenie Funkcjonalności, na którą składają się prace konfiguracyjne i developerskie oraz dostarczenie jej do klienta.

Co do zasady, prace rozwojowe rozpoczynają się od oceny zapotrzebowania na rynku (zmiany w otoczeniu biznesowym), badania potrzeb klientów i oraz generowania wewnętrznych pomysłów.

Pomysły dotyczące nowych Funkcjonalności generowane są również podczas różnorodnych spotkań i warsztatów.

Tym samym, pierwszym etapem w ramach prac rozwojowych związanych z opracowaniem Funkcjonalności jest przeprowadzenie analizy biznesowej, prawnej lub pozyskanie zamówienia od klienta.

Pracownicy odpowiedzialni w Spółce za analizę biznesową dokonują weryfikacji i oceny zgłoszenia oraz podejmują decyzję o zaangażowaniu Spółki w projekt. Zatwierdzone zgłoszenie przekazywane jest do realizacji. Wówczas, dedykowani pracownicy Wnioskodawcy przygotowują analizę funkcjonalną, opracowując wstępną koncepcję tworzenia Funkcjonalności.

Jednocześnie, prace projektowe w ramach tworzenia danej Funkcjonalności przypisywane są przez szefa działu development do konkretnego zespołu. W ramach danego zespołu, konkretne zadania zostają przyporządkowane określonym programistom.

Kolejnym etapem jest opracowanie koncepcji technicznej, polegającej na weryfikacji możliwości implementacji Funkcjonalności zgodnie z przygotowaną koncepcją.

Następnie, podczas kluczowej fazy projektu tj. programowania, programiści danego działu pracują nad tworzeniem Funkcjonalności, pisząc oprogramowanie bądź tworzą konfiguracje wraz z niezbędnym kodem logiki biznesowej.

Równolegle do prac nad programowaniem Funkcjonalności, prowadzona jest faza testów poszczególnych zadań realizowanych w ramach projektu, polegająca na weryfikacji poprawności działania nowej Funkcjonalności na podstawie opracowanych wcześniej koncepcji funkcjonalnych i technicznych.

Pracownicy działu development regularnie weryfikują wyniki testów, wprowadzają ulepszenia i dostosowują Funkcjonalności. W trakcie realizacji projektu na bieżąco tworzona jest również dokumentacja techniczna, uwzględniająca wprowadzenie nowych mechanizmów i rozwiązań.

Finalnie, po pozytywnym przejściu testów, następuje faza implementacji nowej Funkcjonalności do Systemu.

Proces prowadzenia prac - Platforma P

Pierwszy etap prac rozwojowych nad Platformą stanowi opracowanie koncepcji oraz stworzenie i rozwijanie zestawu narzędzi umożliwiających tworzenie złożonych systemów IT.

W tym celu, raz na kilka tygodni odbywają się spotkania w ramach zespołów IT. Na spotkaniach zbierane są pomysły, omawiane nowe Funkcjonalności Platformy oraz propozycje wdrożeń.

Rezultatem prac rozwojowych nad opracowywaniem nowych Funkcjonalności Platformy, jest koncepcja pozwalająca m.in. na sprawniejsze i bardziej kompleksowe jej działanie oraz wyjście naprzeciw wymaganiom klientów. Ponadto, rozwój i ulepszanie Platformy wpływa na późniejsze możliwości opracowania nowoczesnego Oprogramowania - im bardziej zaawansowane technologicznie narzędzia, tym większe i bardziej różnorodne możliwości tworzenia Oprogramowania.

W takcie prac rozwojowych nowe Funkcjonalności Platformy są testowane, a następnie dokonywane są ewentualne zmiany w kodzie lub sposobie działania Funkcjonalności.

Etapem końcowym jest implementacja działającej Funkcjonalności do Platformy i jej uruchomienie.

Drugi etap prac rozwojowych związanych z Platformą polega na tworzeniu Oprogramowania gotowego (out-of-the-box), także na potrzeby klientów. Platforma jest również gotowa na udostępnianie klientom odpłatnie do samodzielnego tworzenia Oprogramowania na bazie stworzonych Funkcjonalności.

W przypadku tworzenia gotowych modułów Oprogramowania (tzw. out-of-the-box) oraz Oprogramowania dedykowanego dla klientów (tzw. custom) za pomocą Platformy prace rozwojowe rozpoczynają się od oceny zapotrzebowania określonego wewnętrznie w procesie poszukiwania nisz rynkowych bądź przez klienta, pod kątem technicznym i biznesowym. Na podstawie przeprowadzonej weryfikacji zlecenia wyznaczeni pracownicy Spółki opracowują koncepcję tworzenia Oprogramowania w oparciu o specyfikację przekazaną przez klienta oraz posiadaną wiedzę i doświadczenie. Przygotowana koncepcja uwzględnia aktualne technologie i możliwości wynikające z Funkcjonalności Platformy. Następnie pracownicy Spółki tworzą stosowne Funkcjonalności w postaci konfiguracji i kodu w wewnętrznych językach skryptowych LUA, ELDML, ELDQL opisujących logikę biznesową danej Funkcjonalności.

Równolegle do prac nad Oprogramowaniem, prowadzona jest faza testów poszczególnych zadań realizowanych w ramach projektu, polegająca na weryfikacji poprawności działania algorytmów Oprogramowania.

Ostatnia faza tworzenia Oprogramowania polega na jego dostarczeniu do użytkownika - Oprogramowanie udostępniane jest klientowi.

Proces prowadzenia prac - AI

Pierwszym etapem prac rozwojowych nad produktem wykorzystującym uczenie maszynowe jest analiza danych, na podstawie których mogą powstać modele AI realizujące dany scenariusz biznesowy. Faza ta nosi nazwę „data wrangling”. W przypadku braku odpowiednich danych, należy opracować i wdrożyć odpowiedni proces ich zbierania. W przypadku Półki są to zdjęcia półek sklepowych, oraz listy produktów, a proces zbierania danych polega na wykonaniu zdjęć, wycięciu ramek produktów, oraz nadaniu im odpowiedniej etykiety. Jest to konieczne w przypadku tzw. „supervised learning”, czyli uczenia nadzorowanego przez ludzi.

Dysponując odpowiednim zbiorem danych można przystąpić do wyboru odpowiedniego rozwiązania machine learning, które będzie najlepiej realizowało dany cel np. SVM, regresja liniowa, sieć neuronowa, clustering itp. Proces ten realizowany jest przez specjalistów nazywanych Data Scientists, którzy są częścią zespołu AI. Po stworzeniu działającego proof of concept można przejść do produkcyjnej implementacji systemu.

Za jego stworzenie odpowiadają tzw. Machine Learning Engineers, których rolą jest budowa systemu implementującego dane rozwiązanie AI przy pomocy stworzonego wewnętrznie oprogramowania komputerowego. Wiele elementów systemu tworzonych jest przy pomocy „tradycyjnego” programowania, które wykorzystując wyniki AI dostarcza klientom odpowiednią wartość biznesową.

Role Data Scientist, Machine Learning Engineer, czy Site Reliability Engineering są wymienne I realizowane są wewnątrz zespołu Research & Development AI.

Koszty wynagrodzeń osób zatrudnionych przez Wnioskodawcę realizujących prace rozwojowe

Spółka posiada wyodrębniony w strukturze wewnętrznej dział R&D, w ramach którego osoby zatrudnione przez Spółkę (na stanowiskach programistów, UX designerów i testerów) wykonują w ramach swoich obowiązków czynności z zakresu prac rozwojowych, przy wykorzystaniu swojej wiedzy oraz doświadczenia. Część prac rozwojowych realizowana jest również przez działy wdrożeń. Są to prace związane m.in. z tworzeniem nowych konfiguracji czy szablonów raportów, które wprowadzają nowe funkcje do Oprogramowania.

Osoby zatrudnione w Spółce, w ramach prac rozwojowych, zajmują się w szczególności przygotowaniem koncepcji, specyfikacji, analiz, programowania (w tym tworzenie „kodu źródłowego” programu), prototypów, scenariuszy testowych, tj. szeregiem czynności wymaganych do stworzenia i prawidłowego wdrożenia efektów prac rozwojowych.

Ponadto, w proces rozwojowy włączone są osoby sprawujące nadzór nad pracownikami zaangażowanymi w projekty, które stanowią wsparcie merytoryczne, w związku z nabytą wiedzą techniczną i doświadczeniem oraz czynnie uczestniczą w pracach, również wykonując przypisane im zadania.

Spółka w związku z działalnością B+R, korzysta również z usług świadczonych przez osoby zatrudnione na podstawie umowy zlecenie lub o dzieło.

Osoby te wykonują w ramach swoich obowiązków czynności z zakresu prac rozwojowych, przy wykorzystaniu swojej wiedzy oraz doświadczenia.

Osoby zatrudnione przez Spółkę na podstawie umowy zlecenie lub o dzieło, w ramach prac rozwojowych, zajmują się w szczególności przygotowaniem koncepcji, specyfikacji, analiz, programowania (tworzenie „kodu źródłowego” programu), prototypów, scenariuszy testowych, tj. szeregiem czynności wymaganych do stworzenia i prawidłowego wdrożenia efektów prac rozwojowych.

Spółka ponosi koszty zatrudnienia obejmujące m.in.:

*   wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, które Spółka jako płatnik kwalifikuje do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1387, dalej: „ustawa PIT”),
*   składki z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 300, z późn. zm. dalej: „ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych”) - finansowane przez Spółkę jako płatnika składek,
*   premie, bonusy i nagrody, które Spółka jako płatnik kwalifikuje do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT,

a także:

*   wynagrodzenie z tytułu usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy zlecenia/o dzieło, które Spółka jako płatnik kwalifikuje do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy PIT oraz sfinansowane przez Spółkę jako płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych.

W stosunku do pracowników oraz osób świadczących usługi na rzecz Spółki na podstawie umowy zlecenia/o dzieło prowadzona jest, w formie elektronicznej, ewidencja czasu pracy (dalej: „Ewidencja”). Ewidencja pozwala określić ilość czasu pracy poszczególnych pracowników oraz osób świadczących usługi na rzecz Spółki na podstawie umowy zlecenia/o dzieło, a także określić wymiar nieobecności.

Ewidencja nakłada na pracownika oraz osoby świadczące usługi na rzecz Spółki na podstawie umowy zlecenia/o dzieło obowiązek bieżącego raportowania ilości czasu pracy (ilość godzin) poświęcanego w danym okresie na wykonywanie swoich obowiązków. W przedmiotowej Ewidencji ujmuje się całkowity, przepracowany w danym miesiącu czas każdej osoby zatrudnionej.

Ponadto, w Spółce funkcjonuje system informatyczny (dalej „System Raportowania”), w którym pracownicy oraz osoby świadczące usługi na rzecz Spółki na podstawie umowy zlecenia/o dzieło szczegółowo raportują wykonywane w ramach prac rozwojowych zadania, do których przypisują czas pracy jaki poświęcili na ich wykonanie. Dzięki temu możliwe jest określenie ilości przepracowanych godzin w konkretnych zadaniach wykonywanych przez zatrudnione osoby.

Na podstawie Ewidencji oraz danych z Systemu Raportowania, Wnioskodawca jest w stanie określić, ile godzin zostało poświęconych przez daną osobę zatrudnioną przez Wnioskodawcę na prace B+R oraz na podstawie nazw zadań, jakie czynności były wykonane.

Jednocześnie, w przypadku gdy osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę na umowie o pracę są nieobecne m.in. z powodu choroby, czy też urlopu, a na Spółce ciąży obowiązek wypłaty należnego wynagrodzenia, w Ewidencji jest to odpowiednio ujmowane, a tym samym koszt taki nie będzie uwzględniany przy kalkulacji wartości kosztów kwalifikowanych.

Ewidencja wraz z danymi z Systemu Raportowania, pozwalają zatem ustalić ilość czasu pracy poświęconego przez poszczególnych pracowników Spółki oraz osoby świadczące usługi na rzecz Spółki na podstawie umowy zlecenia/o dzieło na realizację prac rozwojowych nad Funkcjonalnością Systemu, nowymi lub ulepszonymi Funkcjonalnościami Platformy i Oprogramowaniem, w całkowitym czasie pracy wykonywanej przez nich w trakcie danego miesiąca.

Ewidencja rachunkowa kosztów kwalifikowanych

Spółka alokuje koszty związane z prowadzoną działalnością na kontach rodzajowych, takich jak wynagrodzenia pracowników, czy wynagrodzenia tytułem umów zlecenia/o dzieło.

Co więcej, w celu dokładnego określenia kosztów zatrudnienia, pracownicy Spółki oraz osoby zaangażowane na podstawie umów zlecenia/o dzieło prowadzą wspomnianą wcześniej Ewidencję, która łącznie z danymi z Systemu Raportowania wskazuje dokładną ilość czasu pracy w danym okresie każdego pracownika oraz osoby zaangażowanej na podstawie umów zlecenia/o dzieło, poświęconą na konkretne zadania w zakresie prac rozwojowych, co pozwala na ustalenie wysokości kosztów wynagrodzeń związanych z działalnością badawczo- rozwojową.

W ocenie Wnioskodawcy, pozwala to wyodrębnić, w ewidencji pomocniczej, wydatki związane z pracami rozwojowymi nad Funkcjonalnościami Systemu, nowymi i ulepszonymi Funkcjonalnościami Platformy i Oprogramowaniem.

W konsekwencji powyższego, możliwe jest dokładne przypisanie kosztów ponoszonych przez Spółkę do prac rozwojowych związanych z pracami nad Funkcjonalnością Systemu, nowymi lub ulepszonymi Funkcjonalnościami Systemu i Oprogramowaniem.

Spółka dodatkowo wskazuje, że:

*   nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, jak również nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego,
*   koszty prowadzenia prac rozwojowych uwzględnione przez Spółkę jako koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, za lata 2018 i następne, prowadzone przez Spółkę prace w zakresie tworzenia Funkcjonalności Systemu, nowych lub ulepszonych Funkcjonalności Platformy i Oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d ustawy CIT, z ulgi na badania i rozwój? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, za lata 2018 i następne, prowadzone przez Spółkę prace w zakresie tworzenia Funkcjonalności Systemu, nowych lub ulepszonych Funkcjonalności Platformy oraz Oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d ustawy CIT, z ulgi na badania i rozwój.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy CIT, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową (dalej: „koszty kwalifikowane”).

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej zostało zdefiniowane w art. 4a pkt 26 ustawy CIT, zgodnie z którym, oznacza ono działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Rodzaje działalności, które uprawniają podatników do odliczenia kosztów kwalifikowanych w zeznaniu podatkowym zostały wskazane w art. 4a pkt 27 oraz 28 ustawy CIT.

Zgodnie z aktualnym na dzień składania wniosku brzmieniem art. 4a pkt 27 ustawy CIT badania naukowe oznaczają:

*   Badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r. poz. 1668; dalej: „ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”);
*   Badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Natomiast, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy CIT, przez prace rozwojowe rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Tym samym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Definicja powyższego w brzmieniu obowiązującym do 31 września 2018 r. wskazywała, że prace rozwojowe to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

*   opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
*   opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

W odniesieniu do prac rozwojowych ustawodawca położył więc nacisk na wiedzę i umiejętności oraz późniejsze ich wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak, z zakresu prac rozwojowych wyłączono prace obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone m.in. do produktów (Analogiczne konkluzje należy wysnuć z definicji działalności rozwojowej obowiązującej od 1 października 2018 r., tj., że prace rozwojowe stanowią działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń ze względu na fakt, że przedmiotowe zmiany miały charakter doprecyzowujący i nie wpływają zasadniczo na generalny zakres i cel definicji działalności rozwojowej.)

Opisywana działalność prowadzi do stworzenia zupełnie nowej lub ulepszonej Funkcjonalności Systemu, nowych lub ulepszonych Funkcjonalności Platformy, a także Oprogramowania, odpowiadającym potrzebom rynku, wypełniającym niszę, jak również cechującymi się innowacyjnością oraz wykorzystaniem nowych technologii, co dodatkowo potwierdza okoliczność, że przed przystąpieniem do prac nie jest znany ich dokładny wynik. Spółka przed przeprowadzeniem wewnętrznych analiz, testów, przygotowaniem oraz wdrożeniem zaproponowanych prac rozwojowych, nie ma pewności, czy ich wynik będzie spełniał wymogi klientów oraz rynku.

W konsekwencji, potwierdza to, że sam proces rozwojowy nie jest w żadnym stopniu mechaniczny czy zrutynizowany, ale wymaga określonej działalności twórczej. Prace rozwojowe maja także charakter systematyczny - tworzenie na bieżąco Funkcjonalności Systemu, nowych lub ulepszonych Funkcjonalności Platformy i Oprogramowania, cechujących się innowacyjnością oraz wychodzących naprzeciw potrzebom klientów i rynku jest podstawą działalności Spółki.

Podejmowana przez Spółkę działalność spełnia również przesłankę wykorzystania wiedzy i umiejętności do opracowywania nowych lub ulepszonych produktów. Jak bowiem wskazano, prace rozwojowe Spółki wymagają przeprowadzenia szeregu weryfikacji oraz testów, prowadzonych przez dedykowanych pracowników.

Wykonanie opisywanych czynności oraz weryfikacja wyników przeprowadzonych testów wymaga konkretnych umiejętności, posiadanych przez specjalistów zatrudnionych w Spółce.

Wszystkie opisane czynności o charakterze twórczym, polegające na wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy i umiejętności, prowadzone są w celu stworzenia nowych Funkcjonalności Systemu, nowych lub ulepszonych Funkcjonalności Platformy, a także Oprogramowania, dopasowanych do zapotrzebowania rynku oraz wyróżniających się na tle konkurencji pod względem innowacyjności.

Opisywana działalność nie ma charakteru prac rutynowych, polegających na wprowadzeniu okresowych zmian, a skupiona jest wokół wprowadzania nowych i innowacyjnych rozwiązań.

W konsekwencji, cały proces składający się na stworzenie nowych lub ulepszonych Funkcjonalności Systemu, nowych lub ulepszonych Funkcjonalności Platformy, a także Oprogramowania należy uznać za przejaw działalności badawczo-rozwojowej. Poszczególne etapy są ze sobą nierozerwalnie połączone, stanowiąc spójną i logiczną całość prowadzącą do stworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy za działalność B+R należy uznać działalność spełniającą łącznie następujące przesłanki:

*   działalność o charakterze twórczym obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
*   podejmowaną w sposób systematyczny,
*   polegającą na wykorzystaniu wiedzy i umiejętności,
*   celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług,
*   prace rozwojowe w ramach działalności B+R nie mogą mieć charakteru rutynowych i okresowych zmian.

W ocenie Wnioskodawcy, spełnienie wyżej wymienionych przesłanek, w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych w opisie stanu faktycznego (winno być: „stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego”) oraz przywiedzionych przepisów prawa potwierdza, że przedmiotowa działalność stanowi działalność rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, uprawniającą do skorzystania z ulgi B+R, na podstawie art. 18d ustawy CIT.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 lutego 2019 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.671.2018.1.BM) za prawidłowe uznano następujące stanowisko podatnika: Ciągłe (systematyczne) podejmowanie działalności twórczej przez Wnioskodawcę jest podyktowane charakterem działalności Wnioskodawcy tj. podmiotu działającego w branży IT. W obliczu silnej konkurencji/rosnących wymagań klientów, jednym z głównych celów Wnioskodawcy jest poszerzanie i zdobywanie nowych zasobów wiedzy w zakresie innowacji produktowych, procesowych i technologicznych. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Analogiczne, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 stycznia 2019 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.538.2018.2.APO) organ podatkowy przychylił się do wskazanej poniżej argumentacji wnioskodawcy: Biorąc pod uwagę wszystkie powyższe ustalenia, Spółka stoi na stanowisku, że prace badawczo-rozwojowe powinny być traktowane dla celów podatkowych, jako rodzaj inwestycji, która dzięki zwiększeniu zasobów wiedzy i wykorzystaniu już dostępnej wiedzy, pozwala tworzyć nowe lub znacząco ulepszać już istniejące produkty i tym samym przyczynia się do rozwoju firmy. Takiego rodzaju inwestycją w odniesieniu do sytuacji Spółki jest aplikacja X oraz oprogramowanie dodatkowe do systemu Y, które dzięki podjętym i w przyszłości podejmowanym przez Spółkę we własnym zakresie pracom, uzyskuje cechy funkcjonalne pozwalające zwiększyć jakość świadczonych usług, a jednocześnie może być oferowana jako rozwiązanie informatyczne innym podmiotom i tym samym przyczyniać się do rozwoju nie tylko samej Spółki, ale również innych podmiotów działających w obszarze szeroko pojętych usług informatycznych. W świetle powyższego, zdaniem Spółki, działalność projektu X związana z wytworzeniem i rozwojem aplikacji oraz oprogramowania dodatkowego do systemu Y, jest działalnością badawczo - rozwojową w rozumieniu przepisów podatkowych.

W ocenie Wnioskodawcy, przytoczone przepisy oraz stanowiska organów podatkowych pozwalają stwierdzić, że opisana wyżej działalność Spółki, w zakresie tworzenia innowacyjnych Funkcjonalności Systemu, nowych lub ulepszonych Funkcjonalności Platformy oraz Oprogramowania, dostosowanego do obecnych lub przyszłych potrzeb rynku, stanowi przejaw działalności B+R, a mianowicie należy ją uznać za prace rozwojowe, w rozumieniu art. 18d ust.1 ustawy CIT, w związku z art. 4a punkt 26 i 28 ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.