Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.223.2023.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-08
Teza: Zwolnienie od podatku dochodu ze sprzedaży nieruchomości w związku z wydatkowaniem przychodu na własne cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; nabycie-nabycie własności rzeczy; ulga-ulga mieszkaniowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

7 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodu ze sprzedaży nieruchomości w związku z wydatkowaniem przychodu na własne cele mieszkaniowe. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

W 2022 r. uzyskał Pan dochód ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej w kwocie 50 000 zł, który był wynikiem transakcji sprzedaży nieruchomości nabytej w 2021 r. za kwotę 300 000 zł i sprzedaży tej nieruchomości w 2022 r. za kwotę 350 000 zł. Za uzyskane z tej sprzedaży środki finansowe zakupił Pan lokal niemieszkalny - użytkowy składający się z jednego pokoju z aneksem kuchennym położonego na parterze budynku, dwóch pokoi położonych na pierwszym piętrze budynku oraz pomieszczeń pomocniczych: łazienki położonej na parterze budynku oraz przedpokoju i garderoby położonych na pierwszym piętrze budynku o powierzchni 43,76 m2 za kwotę 370 000 zł. Lokal ten stanowi wyodrębnioną (samodzielną) nieruchomość, dla której urządzona jest księga wieczysta. Lokal posiada właściwości architektoniczne i funkcjonalne mieszkania. W dziale III i IV księgi wieczystej tego lokalu zamieszczono wpis, że lokal jest lokalem niemieszkalnym - użytkowym. W zakupionym lokalu zamieszkuje Pan i jednocześnie nie zamierza go wynajmować, podnajmować lub w jakikolwiek inny sposób czerpać korzyści z jego udostępnienia osobom trzecim, bądź nieodpłatnie użyczać.

**Pytanie**

Czy środki w kwocie 370 000 zł przeznaczone na zakup lokalu oznaczonego numerem 2, który to posiada urządzoną księgę wieczystą, gdzie w dziale III i IV dotyczącym przeznaczenia lokalu jest wpis: lokal niemieszkalny - użytkowy, a który to lokal (zgodnie z wpisem w księdze wieczystej w dziale III i IV w części opisu) posiada wpis: lokal niemieszkalny składający się z jednego pokoju z aneksem kuchennym, położonego na parterze budynku, dwóch pokoi położonych na pierwszym piętrze budynku oraz pomieszczeń pomocniczych: łazienki położonej na parterze budynku oraz przedpokoju i garderoby, położonych na pierwszym piętrze budynku o powierzchni 43,76 m2 oraz obiektywnie posiada właściwości architektoniczne i funkcjonalne mieszkania, stanowią wydatki na cele mieszkaniowe, dające możliwość zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

**Pana stanowisko w sprawie**

Uważa Pan, że zakupiony lokal spełnia przesłanki do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatków poniesionych na nabycie lokalu niemieszkalnego. Lokal, o którym mowa, jest położony w budynku niemieszkalnym, posiada trzy pokoje w tym jeden z aneksem kuchennym oraz pomieszczenia pomocnicze, takie jak garderoba, przedpokój, łazienka oraz wszelkie właściwości architektoniczno-funkcjonalne lokalu mieszkalnego i został nabyty w celach mieszkaniowych. Lokal ten stanowi wyodrębnioną (samodzielną) nieruchomość, dla której urządzona jest księga wieczysta. Uważa Pan, że ustawa podatkowa, choć odwołuje się do pojęcia lokalu mieszkalnego, nie definiuje go. Definicję taką zawiera natomiast obowiązująca ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048). Zgodnie z art. 2 ust. 2 przywołanej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Nie ma więc żadnych wątpliwości, że lokal, o którym mowa spełnia warunki bycia lokalem mieszkalnym w rozumieniu cytowanej ustawy o własności lokali. Jednocześnie wartym podkreślenia jest fakt, że zasadniczym celem zakupu owego lokalu było wykorzystywanie go na własne cele mieszkaniowe. Lokalu tego nie zamierza Pan wynajmować, podnajmować, ani oddawać do użytkowania osobom trzecim. Wyraża Pan przekonanie, że zapis w dziale III i IV księgi wieczystej oznaczający przedmiotowy lokal jako lokal niemieszkalny nie jest decydujący dla prawnopodatkowej oceny jego charakteru dokonanej w kontekście powołanych wyżej przepisów ustawy podatkowej, jak również celu ulgi podatkowej, którym jest niewątpliwie ułatwianie zdobycia mieszkania dla jak najszerszej grupy społeczeństwa i pobudzenie rynku mieszkaniowego w kraju.

Ponadto wyrok w podobnej sprawie wydał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w dniu 28 września 2021 r. (sygn. I SA/Łd 539/21), który to uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

W związku z powyższym uważa Pan, że są to wystarczające przesłanki do tego, że cel w postaci nabycia lokalu spełniającego warunki lokalu mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe został zrealizowany, co tym samym uprawnia Pana do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy:

od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:

wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje wyłącznie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 wspomnianej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Jak stanowi art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Zgodnie z art. 21 ust. 28 powołanej ustawy:

za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zgodnie z ust. 30 wskazanego wyżej artykułu 21 ustawy:

przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Należy też podkreślić, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej – powszechności i równości opodatkowania, niewątpliwym więc musi być ścisłe, bez wykładni rozszerzającej, ich interpretowanie. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzający zwolnienie od opodatkowania, będące zgodnie z art. 3 pkt 6 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) rodzajem ulgi podatkowej, a więc wyjątku od podlegania opodatkowaniu, nie powinien być interpretowany rozszerzająco.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia dochodu od podatku z faktem wydatkowania - w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przychodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Z wniosku wynika, że środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży nieruchomości przeznaczył Pan na zakup lokalu niemieszkalnego – użytkowego, składającego się z jednego pokoju z aneksem kuchennym położonego na parterze budynku, dwóch pokoi położonych na pierwszym piętrze budynku oraz pomieszczeń pomocniczych: łazienki położonej na parterze budynku oraz przedpokoju i garderoby położonych na pierwszym piętrze budynku o powierzchni 43,76 m2 zł. Lokal ten stanowi wyodrębnioną (samodzielną) nieruchomość, dla której urządzona jest księga wieczysta. Lokal posiada właściwości architektoniczne i funkcjonalne mieszkania. W dziale III i IV księgi wieczystej tego lokalu zamieszczono wpis, że lokal jest lokalem niemieszkalnym - użytkowym. W zakupionym lokalu zamieszkuje Pan i jednocześnie nie zamierza go wynajmować, podnajmować lub w jakikolwiek inny sposób czerpać korzyści z jego udostępnienia osobom trzecim, bądź nieodpłatnie użyczać.

Wątpliwości Pana budzi kwestia, czy nabycie lokalu niemieszkalnego za środki pochodzące ze sprzedaży nieruchomości, jest wydatkiem poniesionym na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu przepisów art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano powyżej, przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego. Przy czym cele, których realizacja uprawnia do zwolnienia określone zostały enumeratywnie w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Do wydatków tych zalicza się m.in. określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu oraz gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem. Nie sposób więc zgodzić się ze stanowiskiem Pana zaprezentowanym w niniejszej sprawie, że nabycie lokalu niemieszkalnego opisanego we wniosku można uznać za wydatek na cele mieszkaniowe, w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedstawiane przez Pana okoliczności, że lokal ten spełnia funkcję mieszkalną, gdyż Pan w nim zamieszkuje oraz posiada konieczne do zamieszkania pomieszczenia, pozostają bez związku z powyższym rozstrzygnięciem. Okoliczności te nie zmieniają bowiem faktu, że nabyty przez Pana lokal został zakwalifikowany jako lokal niemieszkalny. Dla zastosowania ww. przepisu nie ma znaczenia zamiar z jakim lokal został nabyty (zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych), bowiem ustawodawca takiej przesłanki dla omawianej ulgi nie ustanowił. Z brzmienia powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że podatnik musi nabyć lokal mieszkalny, a nie lokal faktycznie służący do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych, czy też nadający się do zaspokojenia takich potrzeb.

We wniosku wskazał Pan, że z wpisu zamieszczonego w księdze wieczystej nieruchomości wynika, że nabyty lokal jest lokalem niemieszkalnym.

Zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2023 r., poz. 146):

podstawą oznaczenia nieruchomości w księdze wieczystej są dane katastru nieruchomości.

Jak stanowi § 29 rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 17 września 2001 r. w sprawie prowadzenia ksiąg wieczystych i zbiorów dokumentów (Dz. U. Nr 102, poz. 1122),

lokal będący przedmiotem odrębnej własności oznacza się na podstawie aktu notarialnego lub orzeczenia sądu, a także wypisu z rejestru gruntów, wypisu z rejestru lokali lub wypisu z kartoteki lokali, chyba że odrębne przepisy stanowią inaczej.

Zapis w księdze wieczystej odpowiadający oznaczeniu lokalu w rejestrze lokali lub kartotece lokali jest decydujący dla prawnopodatkowej oceny charakteru nabytego lokalu, dokonanej w kontekście powołanych przepisów ustawy podatkowej, jak również w celu zastosowania ulgi podatkowej. Zatem, opierając się oznaczeniu stanu prawnego i faktycznego lokalu mieszkalnego zawartego księdze wieczystej (opisanego przez Pana w przedstawionym stanie faktycznym), stwierdzić należy, że przedmiotowy lokal jest lokalem niemieszkalnym.

Odnosząc się natomiast do Pana argumentu, że przedmiotowy lokal spełnia warunki lokalu mieszkalnego, wymienione w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048), wskazać należy, że definicja zawarta w tym przepisie ma zastosowanie zarówno do lokalu mieszkalnego, jak i niemieszkalnego (zdanie drugie tego przepisu stanowi, że przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne).

Zatem stwierdzić należy, że nie przysługuje Panu prawo zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ww. ustawy, gdyż przychód ze zbycia nieruchomości nie został wydatkowany na cel mieszkaniowy wskazany w ww. przepisie, tj. nabycie lokalu mieszkalnego. Wobec powyższego, stanowisko Pana należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie powołanego we wniosku wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 28 września 2021 r. (sygn. I SA/Łd 539/21) stwierdzić należy, że wyrok ten jest nieprawomocny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a ;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. O podatku od towarów i usług ;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA) :

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres : Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).