Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-253/14/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-09-03
Teza: Wydatki związane bezpośrednio z podwyższeniem kapitału Wnioskodawcy oraz inne niż związane bezpośrednio z podwyższeniem kapitału a uznanie za koszty uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: akcja-emisja akcji; kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-podwyższenie kapitału; spółki-spółka akcyjna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2014 r. (data wpływu 13 czerwca 2014 r.), uzupełnionego w dniu 26 sierpnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z emisją akcji wpływających na podwyższenie kapitału zakładowego:

*   **jest nieprawidłowe** \- w części dotyczącej kosztów obsługi firmy konsultingowej wprowadzającej na Giełdę,
*   **jest prawidłowe** \- w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 26 sierpnia 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z emisją akcji wpływających na podwyższenie kapitału zakładowego.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje w najbliższym czasie przeprowadzić (pierwszą) ofertę publiczną, przedmiotem której będą akcje nowej emisji - serii B, obejmowane w podwyższonym kapitale zakładowym oraz (w przypadku subskrybowania wszystkich akcji serii B) część akcji serii A - dotychczasowych akcjonariuszy. Wnioskodawca ubiegać się będzie o dopuszczenie akcji do obrotu na rynku regulowanym - giełdowym. W związku z tymi czynnościami przez Spółkę poniesione zostaną określone koszty. W skład tych kosztów będą wchodzić m. in.:

*   koszty związane z przygotowaniem prospektu emisyjnego (w tym koszty badania prawnego, podatkowego i finansowego Wnioskodawcy),
*   koszty doradztwa prawnego i finansowego,
*   koszty administracyjne (druk, publikacja i dystrybucja prospektu emisyjnego), koszty prawne (opłaty notarialne, sądowe, skarbowe),
*   koszty ogłoszeń wymaganych przepisami prawa,
*   koszty ewentualnych tłumaczeń dokumentacji przygotowanej na potrzeby Oferty Publicznej,
*   koszty promocji Oferty Publicznej, w tym organizacji spotkań (wynajęcie sali, druk materiałów informacyjnych, itp,),
*   koszty szkoleń w zakresie wiedzy o Giełdzie Papierów Wartościowych,
*   koszty związane z opłatami na rzecz biura maklerskiego i Komisji Papierów Wartościowych i Giełd,
*   koszty obsługi firmy konsultingowej wprowadzającej na Giełdę.

Pozyskane w powyższy sposób środki pieniężne Wnioskodawca zamierza przeznaczyć m. in. na zwiększenie kapitału obrotowego, co ma spowodować wzrost obrotów, a co za tym idzie wzrost przychodów Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy ponoszone wydatki związane bezpośrednio z podwyższeniem kapitału Wnioskodawcy, w momencie ujęcia przedmiotowych wydatków w księgach rachunkowych mogą zostać uznane za podatkowe koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy ponoszone wydatki związanych z emisją akcji Wnioskodawcy i wprowadzeniem ich do obrotu giełdowego, inne niż wydatki związane bezpośrednio z podwyższeniem kapitału Wnioskodawcy w momencie ujęcia przedmiotowych wydatków w księgach rachunkowych mogą zostać uznane za podatkowe koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty „bezpośrednie” (które zostały we wniosku oznaczone jako „związane bezpośrednio z podwyższeniem kapitału Wnioskodawcy”) to takie wydatki, bez poniesienia których nie jest możliwe podwyższenie kapitału zakładowego i tym samym przeprowadzenie oferty publicznej. Zachowując systematykę (wyliczenie) wniosku należy przez nie rozumieć:

*   koszty usług związanych z przygotowaniem prospektu emisyjnego (w tym koszty badania prawnego, podatkowego i finansowego Wnioskodawcy) oraz koszty obsługi firmy konsultingowej wprowadzającej na Giełdę;
*   koszty administracyjne (druk, publikacja i dystrybucja prospektu emisyjnego), koszty prawne (opłaty notarialne, sądowe, skarbowe),
*   koszty ogłoszeń wymaganych przepisami prawa,
*   koszty ewentualnych tłumaczeń dokumentacji przygotowanej na potrzeby Oferty Publicznej,
*   koszty związane z opłatami na rzecz biura maklerskiego i Komisji Papierów Wartościowych i Giełd,

W ocenie Wnioskodawcy nie są one kosztami uzyskania przychodów po myśli art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wobec treści art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy, z którego wynika, że taki przychód (przysporzenie) nie jest przychodem w rozumieniu ustawy i w związku z treścią art. 7 ust. 1 i 2 tej ustawy. Natomiast, koszty „pośrednie” (które we wniosku oznaczone zostały jako „związane z emisją akcji Wnioskodawcy i wprowadzeniem ich do obrotu giełdowego, inne niż wydatki związane bezpośrednio z podwyższeniem kapitału Wnioskodawcy”) to zdaniem Wnioskodawcy te wydatki, które związane są z ogólnym funkcjonowaniem spółki, nie wykazujące związku z konkretnym przychodem (w tym wypadku przysporzeniem w postaci wpłat na podwyższony kapitał zakładowy), i bez których możliwe jest podwyższenie kapitału. Zachowując systematykę (wyliczenie) wniosku należy przez nie rozumieć:

*   koszty doradztwa prawnego i finansowego (nie związanego z przygotowaniem prospektu ale z np. due dilligence spółki),
*   koszty promocji Oferty Publicznej, w tym organizacji spotkań (wynajęcie sali, druk materiałów informacyjnych, itp.),
*   koszty szkoleń w zakresie wiedzy o Giełdzie Papierów Wartościowych.

W ocenie Wnioskodawcy są one kosztami uzyskania przychodów po myśli art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w części dotyczącej kosztów obsługi firmy konsultingowej wprowadzającej na Giełdę, prawidłowe – w pozostałej części.

Zagadnienie dotyczące podwyższenia kapitału zakładowego spółek akcyjnych zostało uregulowane w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.). Zgodnie z art. 431 § 1 kodeksu podwyższenie kapitału zakładowego spółek akcyjnych wymaga zmiany statutu i następuje w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych akcji.

Podwyższenie kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej jest przeprowadzane w celu pozyskania dla spółki nowych środków pieniężnych lub rzeczowych. Takie podwyższenie może się dokonać przez wniesienie przez wspólników (udziałowców lub akcjonariuszy) dodatkowych wpłat lub wartości na nowe udziały lub akcje nowej emisji albo w wyniku podwyższenia wartości udziałów lub akcji dotychczasowych. Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie wprowadzają ograniczeń co do możliwości wielokrotnego podwyższania kapitału zakładowego, może być podwyższany w danej spółce kilkakrotnie. Nie jest natomiast możliwe podwyższenie kapitału zakładowego spółki w drodze przeszacowania wartości wkładów niepieniężnych, wniesionych na poczet kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Omawiana ustawa nie definiuje przy tym pojęcia przychodu, a jedynie ogranicza się do kazuistycznego wypunktowania w art. 12 ust. 1 wartości majątkowych „w szczególności” zaliczanych do tej kategorii. W ustępie 4 powołanego artykułu zawarto natomiast zamknięty katalog przysporzeń majątkowych nieuznawanych za przychody podatkowe. Wśród nich ujęto przychody otrzymane na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela (art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy). Ustawodawca wyraźnie wskazał zatem, że wartości majątkowe wniesione na pokrycie kapitału zakładowego spółki kapitałowej nie stanowią jej przychodu podatkowego. Mają one odrębny charakter z uwagi na cel, któremu służą - zapewnienie zgromadzenia środków niezbędnych dla jej funkcjonowania.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Mając powyższe na uwadze kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie tego źródła przychodów.

Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami uzyskania przychodów będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim.

Tutejszy organ wskazuje, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na bezpośrednie oraz inne niż bezpośrednie (pośrednie).

Koszty bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia to tzw. koszty pośrednie.

Innym słowy „pośrednie” koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, itp.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w związku z planowanym przeprowadzeniem oferty publicznej i emisją akcji, a w konsekwencji podwyższeniem kapitału zakładowego Wnioskodawca poniesie określone koszty. W skład tych kosztów będą wchodzić m. in.:

*   koszty związane z przygotowaniem prospektu emisyjnego (w tym koszty badania prawnego, podatkowego i finansowego Wnioskodawcy),
*   koszty doradztwa prawnego i finansowego,
*   koszty administracyjne (druk, publikacja i dystrybucja prospektu emisyjnego), koszty prawne (opłaty notarialne, sądowe, skarbowe),
*   koszty ogłoszeń wymaganych przepisami prawa,
*   koszty ewentualnych tłumaczeń dokumentacji przygotowanej na potrzeby Oferty Publicznej,
*   koszty promocji Oferty Publicznej, w tym organizacji spotkań (wynajęcie sali, druk materiałów informacyjnych, itp,),
*   koszty szkoleń w zakresie wiedzy o Giełdzie Papierów Wartościowych,
*   koszty związane z opłatami na rzecz biura maklerskiego i Komisji Papierów Wartościowych i Giełd,
*   koszty obsługi firmy konsultingowej wprowadzającej na Giełdę.

Jak już uprzednio wskazano - w myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Powyższe oznacza, że wartość wkładów zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również z podwyższeniem tego kapitału nie jest zaliczana do przychodów podatkowych spółki. Skoro więc, przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania, w niniejszej sprawie poniesione przez Spółkę wydatki związane z procesem podwyższenia kapitału zakładowego, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi za przychód przez ustawodawcę (art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy).

Przychodem otrzymanym na podwyższenie kapitału zakładowego w rozumieniu tego przepisu mogą być zarówno pieniądze, jak i wkład niepieniężny. W rezultacie środki pieniężne jak i wkłady niepieniężne, stanowiące przysporzenie majątkowe, uznane zostały przez ustawodawcę za przychód nie zaliczany do przychodów, jeżeli prowadzi do podwyższenia kapitału zakładowego. Przychód ten nie powstaje jako efekt bieżącej działalności gospodarczej podatnika.

Należy stwierdzić, że podatnik ma prawo oczekiwać, że w określonej perspektywie czasowej podwyższanie kapitału i związane z tym rozszerzenie działalności będzie generowało zwiększone przychody, ale będą to już przychody z bieżącej działalności gospodarczej. Przychód z tej działalności jest przychodem odrębnym od przychodu otrzymanego na podwyższenie kapitału zakładowego. Z osiągnięciem tego przychodu będą się wiązały odrębne wydatki stanowiące koszt jego uzyskania.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania w kontekście okoliczności przedstawionych we wniosku wskazać zatem należy, że wydatki z tytułu:

*   kosztów związanych z przygotowaniem prospektu emisyjnego (w tym kosztów badania prawnego, podatkowego i finansowego Wnioskodawcy),
*   kosztów administracyjnych (druk, publikacja i dystrybucja prospektu emisyjnego), kosztów prawnych (opłaty notarialne, sądowe, skarbowe),
*   kosztów ogłoszeń wymaganych przepisami prawa,
*   kosztów ewentualnych tłumaczeń dokumentacji przygotowanej na potrzeby Oferty Publicznej,
*   kosztów związanych z opłatami na rzecz biura maklerskiego i Komisji Papierów Wartościowych i Giełd,

bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjną kapitału zakładowego nie mogą stanowić dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 1 ustawy.

Natomiast wydatki z tytułu:

*   kosztów doradztwa prawnego i finansowego,
*   kosztów promocji Oferty Publicznej, w tym organizacji spotkań (wynajęcie sali, druk materiałów informacyjnych, itp,),
*   kosztów szkoleń w zakresie wiedzy o Giełdzie Papierów Wartościowych,
*   kosztów obsługi firmy konsultingowej wprowadzającej na Giełdę,

mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.