Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-611/15-4/UG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-16
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy przeniesienie Oddziału do Nowej Spółki, w wyniku podziału Spółki będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wyłączenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 sierpnia 2015 r. (data wpływu 11 sierpnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 września 2015 r. (data wpływu 3 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy przeniesienie Oddziału do Nowej Spółki, w wyniku podziału Spółki będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy przeniesienie Oddziału do Nowej Spółki, w wyniku podziału Spółki będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy. Wniosek uzupełniono w dniu 3 września 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, prowadzącym w Polsce działalność w zakresie m.in. produkcji opakowań z tektury falistej \[dalej jako „Wnioskodawca” lub „Spółka”\].

W majątku Spółki znajdują się prawa ochronne do znaków towarowych, o których mowa w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej \[dalej jako „Znaki Towarowe. Znaki Towarowe są wykorzystywane w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Między innymi z uwagi na zauważalny wzrost znaczenia gospodarczego Znaków Towarowych oraz ich wysoką rozpoznawalność na rynku produktów oferowanych przez Spółkę, w Spółce zostało dokonane wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników majątkowych w postaci Oddziału Marketingu i Reklamy, który zajmuje się zarządzaniem sprawami związanymi z wizerunkiem zewnętrznym w tym m.in. zarządzaniem Znakami Towarowymi będącymi w posiadaniu Spółki \[dalej jako: „Oddział”\].

Wydzielenie Oddziału miało na celu uporządkowanie sposobu zarządzania wizerunkiem zewnętrznym, w tym Znakami, z uwagi na duże różnice między specyfiką działalności produkcyjnej prowadzonej przez Spółkę, a zarządzaniem wizerunkiem, w tym prawami ochronnymi do znaków towarowych. Oczekiwanym rezultatem reorganizacji jest zwiększenie efektywności zarządzania wizerunkiem, w tym Znakami Towarowymi i umożliwienie generowania przychodów z tej działalności.

Aby uzyskać powyższy rezultat, wyodrębnieniu zespołu składników majątkowych w postaci Oddziału towarzyszyło:

*   przypisanie zespołu pracowników wykonujących zadania ściśle związane z funkcjonowaniem Oddziału;
*   uchwalenie statutu Oddziału,
*   przekazanie lub przypisanie odpowiednich składników majątkowych służących realizacji zadań gospodarczych powierzonych Oddziałowi, w tym środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również składników majątku ruchomego (niebędących środkami trwałymi), w szczególności takich składników jak: Znaki Towarowe, umowy licencyjne, sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem i drukarkami oraz meble biurowe;
*   prowadzenie ewidencji rachunkowej w sposób umożliwiający przypisanie do Oddziału generowanych przez niego przychodów i kosztów. W szczególności, do Oddziału przypisywane są przychody z tytułu opłat licencyjnych za używanie Znaków Towarowych oraz koszty bieżącej działalności operacyjnej (wynagrodzenia pracowników, koszty ochrony prawnej Znaków Towarowych, koszty usług doradczych, koszty obsługi prawnej, koszty materiałów biurowych, koszty wykorzystania sprzętu biurowego itp.), co znajdzie odzwierciedlenie na subkoncie księgowym prowadzonym dla Oddziału;
*   przypisanie do Oddziału należności i zobowiązań i pozostających w związku z prowadzoną przez Oddział działalnością gospodarczą za pomocą subkonta księgowego, w szczególności: (i) należności z tytułu opłat licencyjnych, oraz (i) zobowiązań z tym związanych, np. z tytułu obsługi prawnej Znaków Towarowych;
*   wydzielenie konta bankowego, służącego do obsługi Oddziału, a także alokowanie do Oddziału części środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym Spółki.

Utworzony Oddział został zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Jednocześnie wyodrębnienie organizacyjne Oddziału zostało uwidocznione w strukturze Spółki m.in. poprzez przyjęcie statutu Oddziału oraz umieszczanie nazwy Oddziału w korespondencji firmowej.

W celu dalszego zwiększenia efektywności zarządzania wizerunkiem, w tym Znakami Towarowymi, planowane jest obecnie wyodrębnienie Oddziału do odrębnego od Spółki podmiotu. Wyodrębnienie nastąpi poprzez wydzielenie Oddziału na rzecz polskiej spółki kapitałowej - planowany jest podział Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych \[dalej jako „KSH”\]. W tym celu w Spółce zostanie powzięta uchwała, na podstawie której zostaną podjęte działania zmierzające do podziału Spółki przez wydzielenie Oddziału do Nowej Spółki. W wyniku tej operacji Wnioskodawca obejmie udziały w Nowej Spółce.

Równocześnie, zespół składników majątkowych i niemajątkowych, związanych z działalnością produkcyjną, jaki po wydzieleniu Oddziału pozostanie w Spółce, będzie spełniał warunki, aby samodzielnie realizować własne zadania gospodarcze. W rezultacie, Spółka pozostanie samodzielnym przedsiębiorstwem dalej prowadzącym działalność produkcyjną. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, składniki majątkowe pozostałe w Spółce stanowić będą ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W dniu 3 września 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje: Oddział został wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy na płaszczyźnie finansowej i funkcjonalnej. W związku z tym:

*   Oddział posiada i będzie posiadał samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym;
*   do Oddziału na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej przypisywane są przychody i koszty oraz należności zobowiązania pozostające w związku z prowadzoną przez Oddział działalnością gospodarczą, co umożliwia ustalenie wyniku finansowego;
*   Oddział zgodnie z przyjętym statutem samodzielnie realizuje zadania gospodarcze bez wątpienia stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo.

Do Nowej Spółki zostaną przeniesione wszystkie składniki majątkowe (materialne i niematerialne), które zostały wyodrębnione organizacyjnie w postaci Oddziału. Z Oddziałem przeniesione zostaną także wszystkie zobowiązania pozostające w związku z prowadzoną przez Oddział działalnością gospodarczą. Wnioskodawca nie przewiduje, aby którykolwiek ze składników majątkowych Oddziału nie został przeniesiony do Nowej Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przeniesienie Oddziału do Nowej Spółki, w wyniku podziału Spółki, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany w zdarzeniu przyszłym podział Spółki przez wydzielenie Oddziału i związane z nim przeniesienie do Nowej Spółki składników materialnych i niematerialnych w postaci Oddziału nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

A.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Jednocześnie zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek reguluje KSH. Zgodnie z przepisem art. 528 § 1 KSH, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 § 1 KSH. Jednym z nich jest podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 1 pkt 4 i § 2 KSH).

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 KSH podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. W ocenie Wnioskodawcy, złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy związany z taką transakcją, tj. przeniesienie własności.

Zatem podział spółki przez wydzielenie powinien być uznany za transakcję zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

B.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wydzieloną częścią Spółki podlegającej wydzieleniu będzie Oddział, który w ocenie Wnioskodawcy spełniać będzie warunki do uznania go za ZCP na gruncie przepisów ustawy o VAT.

Definicja ZCP znajduje się w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, ZCP to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji uznać należy, że aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za ZCP, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W świetle powyższego, aby uznać dany zespół składników majątkowych za ZCP, składniki te muszą być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Jednym z głównych czynników świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym Oddziału jest jego spójna wewnętrzna organizacja, realizowanie przez niego odrębnych zadań, jak również funkcjonalność przypisanych do niego składników majątkowych oraz stanowisk pracy.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że elementy składające się na Oddział są organizacyjnie wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury Spółki. Oddział został zarejestrowany w KRS, co potwierdza jego organizacyjne wydzielenie.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem podziału nie będzie wyłącznie suma poszczególnych składników, lecz swoisty zorganizowany zespół składników powiązanych funkcjonalnie i organizacyjnie, pełniących szczególną rolę w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa - tj. w zakresie realizacji zadań związanych z działalnością produkcyjną Spółki oraz odrębnie w zakresie zadań związanych z prowadzeniem działalności zarządzania Znakiem Towarowym.

Wyodrębnienie finansowe.

Ustawa o VAT nie zawiera wytycznych odnośnie wyodrębnienia finansowego ZCP, jednakże ani prowadzenie osobnych ksiąg rachunkowych, ani sporządzanie bilansu (czyli zakwalifikowanie do kategorii „samobilansującego się oddziału”) nie jest wymienione wśród warunków niezbędnych do tego, by dany zespół składników i zobowiązań mógł zostać uznany za ZCP.

Zdaniem Wnioskodawcy, Oddział należy uznać za wyodrębniony finansowo w sytuacji, gdy możliwe jest prowadzenie dla niego odrębnej rachunkowości zarządczej, pozwalającej ustalić odrębne bilanse oraz rachunki zysków i strat, także gdy wyodrębnienie nie ma charakteru formalnego (tj. nie ma formy samobilansującego się oddziału).

W przekonaniu Wnioskodawcy, dla wyodrębnienia finansowego wystarczające jest, aby wykorzystywany system finansowo-księgowy umożliwiał alokację przychodów oraz kosztów do określonych części działalności Spółki podlegającej podziałowi. Możliwość alokacji powinna też mieć miejsce dla celów rachunkowości zarządczej, która dokonuje również analizy finansowej działalności Spółki na potrzeby oceny ich rentowności i efektywności (z uwzględnieniem aspektów finansowania danej działalności).

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że prowadzona przez Spółkę ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwia przyporządkowanie aktywów i pasywów do działalności produkcyjnej, a także związanej z działalnością Oddziału. W tym celu utworzone zostało osobne subkonto służące odrębnej ewidencji przychodów i kosztów związanych z działalnością Oddziału. W efekcie, w przypadku planowanego podziału, majątek Oddziału będzie można łatwo wydzielić do Nowej Spółki.

Wyodrębnienie funkcjonalne - zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny odrębności funkcjonalnej istotny jest fakt, iż przedmiot działalności produkcyjnej Spółki jest w pełni odrębny w stosunku do działalności związanej z zarządzaniem wizerunkiem, w tym Znakami Towarowymi. W szczególności, przypisany do Oddziału zespół składników majątkowych i jego struktura organizacyjna pozwała na niezależną od siebie realizację zadań działalności produkcyjnej oraz zarządzania wizerunkiem, w tym Znakami Towarowymi.

W ocenie Wnioskodawcy, po przekazaniu przez Spółkę zespołu składników do odrębnego podmiotu prawnego, tj. Nowej Spółki, będzie mogła ona podjąć samodzielną działalność gospodarczą polegającą na zarządzaniu wizerunkiem, w tym Znakami Towarowymi. Istotne jest przy tym, iż przekazaniem objęty zostanie też zespół pracowników zatrudnionych w ramach Oddziału - w efekcie podziału pracownicy Oddziału zostaną przeniesieni do Nowej Spółki na mocy art. 23 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, w ramach tzw. przejścia zakładu pracy.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wydzielenie Oddziału będzie stanowić wystarczający wkład umożliwiający prowadzenie działalności w zakresie zarządzania wizerunkiem, w tym Znakami Towarowymi przez Nową Spółkę i generowania przychodów z tej działalności, a także prowadzenia zyskownej działalności przez samą Spółkę.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębniany Oddział będzie wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników, który przy wsparciu usług pomocniczych będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące swoje zadania i funkcjonujące na rynku. W konsekwencji Oddział będzie stanowił ZCP w rozumieniu ustawy o VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca chciałby podkreślić, że majątek pozostały w Spółce po wydzieleniu Oddziału do Nowej Spółki będzie pozwalał na kontynuowanie prowadzenia dotychczasowej działalności produkcyjnej przez Spółkę. W związku z tym, majątek który będzie znajdował się w Spółce po przeprowadzeniu podziału przez wydzielenie będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone działania gospodarcze. W rezultacie, pozostały w Spółce majątek stanowić będzie ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

C.

Zatem, aby w rozumieniu ustawy o VAT, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ZCP powinny tworzyć składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, skoro Oddział będzie wyodrębniony organizacyjne, funkcjonalne oraz finansowo ze struktury Spółki, to tym samym posiadać będzie potencjalną zdolność do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Należy bowiem zauważyć, że w przypadku Wnioskodawcy, wydzielony Oddział nie będzie obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa Spółki, lecz tylko tę część, która spełniać będzie wszystkie kryteria wskazane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, podział Spółki przez wydzielenie Oddziału w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 KSH, i związane z nim przeniesienie do Nowej Spółki składników materialnych i niematerialnych w postaci Oddziału nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

D.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie znajduje poparcie w linii interpretacyjnej organów podatkowych. Przykładowo prawidłowość stanowiska analogicznego do Wnioskodawcy zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 czerwca 2014 r., nr IPPP2/443-483/14-2/KOM.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, opisane w zdarzeniu przyszłym przeniesienie do Nowej Spółki, składników materialnych i niematerialnych w postaci Oddziału, w ramach podziału Spółki, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), zwanej dalej k.s.h.

W art. 529 § 1 k.s.h. wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem, podział może być dokonany przez:

1.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy - przeniesienie własności.

Zatem podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części
2.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca Spółka… jest polskim rezydentem podatkowym, prowadzącym w Polsce działalność w zakresie m.in. produkcji opakowań z tektury falistej.

W majątku Spółki znajdują się prawa ochronne do znaków towarowych, o których mowa w ustawie Prawo własności przemysłowej. Znaki Towarowe są wykorzystywane w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Między innymi z uwagi na zauważalny wzrost znaczenia gospodarczego Znaków Towarowych oraz ich wysoką rozpoznawalność na rynku produktów oferowanych przez Spółkę, w Spółce zostało dokonane wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników majątkowych w postaci Oddziału Marketingu i Reklamy, który zajmuje się zarządzaniem sprawami związanymi z wizerunkiem zewnętrznym w tym m.in. zarządzaniem Znakami Towarowymi będącymi w posiadaniu Spółki.

Wydzielenie Oddziału miało na celu uporządkowanie sposobu zarządzania wizerunkiem zewnętrznym, w tym Znakami, z uwagi na duże różnice między specyfiką działalności produkcyjnej prowadzonej przez Spółkę, a zarządzaniem wizerunkiem, w tym prawami ochronnymi do znaków towarowych. Oczekiwanym rezultatem reorganizacji jest zwiększenie efektywności zarządzania wizerunkiem, w tym Znakami Towarowymi i umożliwienie generowania przychodów z tej działalności.

Aby uzyskać powyższy rezultat, wyodrębnieniu zespołu składników majątkowych w postaci Oddziału towarzyszyło:

*   przypisanie zespołu pracowników wykonujących zadania ściśle związane z funkcjonowaniem Oddziału,
*   uchwalenie statutu Oddziału,
*   przekazanie lub przypisanie odpowiednich składników majątkowych służących realizacji zadań gospodarczych powierzonych Oddziałowi, w tym środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również składników majątku ruchomego (niebędących środkami trwałymi), w szczególności takich składników jak: Znaki Towarowe, umowy licencyjne, sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem i drukarkami oraz meble biurowe,
*   prowadzenie ewidencji rachunkowej w sposób umożliwiający przypisanie do Oddziału generowanych przez niego przychodów i kosztów. W szczególności, do Oddziału przypisywane są przychody z tytułu opłat licencyjnych za używanie Znaków Towarowych oraz koszty bieżącej działalności operacyjnej (wynagrodzenia pracowników, koszty ochrony prawnej Znaków Towarowych, koszty usług doradczych, koszty obsługi prawnej, koszty materiałów biurowych, koszty w” biurowego itp.), co znajdzie odzwierciedlenie na subkoncie księgowym prowadzonym dla Oddziału,
*   przypisanie do Oddziału należności i zobowiązań i pozostających w związku z prowadzoną przez Oddział działalnością gospodarczą za pomocą subkonta księgowego, w szczególności, (i) należności z tytułu opłat licencyjnych, oraz (i) zobowiązań z tym związanych, np. z tytułu obsługi prawnej Znaków Towarowych,
*   wydzielenie konta bankowego, służącego do obsługi Oddziału, a także alokowanie do Oddziału części środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym Spółki.

Utworzony Oddział został zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Jednocześnie wyodrębnienie organizacyjne Oddziału zostało uwidocznione w strukturze Spółki m.in. poprzez przyjęcie statutu Oddziału oraz umieszczanie nazwy Oddziału w korespondencji firmowej.

W celu dalszego zwiększenia efektywności zarządzania wizerunkiem, w tym Znakami Towarowymi, planowane jest obecnie wyodrębnienie Oddziału do odrębnego od Spółki podmiotu. Wyodrębnienie nastąpi poprzez wydzielenie Oddziału na rzecz polskiej spółki kapitałowej - planowany jest podział Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy - Kodeks spółek handlowych.

W tym celu w Spółce zostanie powzięta uchwała, na podstawie której zostaną podjęte działania zmierzające do podziału Spółki przez wydzielenie Oddziału do Nowej Spółki. W wyniku tej operacji Wnioskodawca obejmie udziały w Nowej Spółce.

Równocześnie, zespół składników majątkowych i niemajątkowych, związanych z działalnością produkcyjną jaki po wydzieleniu Oddziału pozostanie w Spółce będzie spełniał warunki, aby samodzielnie realizować własne zadania gospodarcze. W rezultacie, Spółka pozostanie samodzielnym przedsiębiorstwem dalej prowadzącym działalność produkcyjną. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, składniki majątkowe pozostałe w Spółce stanowić będą ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy przeniesienie Oddziału do nowej Spółki, w wyniku podziału Spółki, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro - jak wynika z opisu sprawy – Oddział, który Spółka zamierza przenieść do Nowej Spółki, jest wydzielony pod względem finansowym, funkcjonalnym oraz organizacyjnym z całości przedsiębiorstwa Zainteresowanego i stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczony do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stosownie do treści art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji, czynność przekazania do istniejącej spółki składników materialnych i niematerialnych w postaci Oddziału, w wyniku podziału przez wydzielenie w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretacji - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.