Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.376.2022.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-22
Teza: Opodatkowanie planowanej sprzedaży Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 oraz prawo do odliczenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: działki; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż-sprzedaż działek
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

25 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 25 maja 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej sprzedaży Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 oraz prawa do odliczenia podatku VAT.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: R. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością P. spółka komandytowa (dalej „Nabywca” lub „Kupujący”);

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Pan X. (dalej „Zbywca 2” lub „Sprzedający 2”)

### Opis zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

1\. Ogólny opis Transakcji.

W dniu xxx r. R. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością P. spółka komandytowa (dawniej: …. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością … spółka komandytowa) (dalej: Nabywca lub Kupujący lub Zainteresowany będący stroną postępowania) zawarła (wraz z opisanymi szczegółowo poniżej podmiotami) (dalej: Sprzedający) przedwstępną umowę sprzedaży (dalej: Umowa Przedwstępna), na podstawie której zobowiązała się nabyć za wynagrodzeniem od Sprzedających określone składniki majątkowe (dalej: Transakcja).

Na podstawie Umowy Przedwstępnej, Kupujący zobowiązał się nabyć za wynagrodzeniem (w wyniku zawarcia ostatecznych umów sprzedaży po spełnieniu się określonych warunków (dalej: Ostateczne Umowy Sprzedaży):

a) od E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka jawna (dalej: Zbywca 1 lub Sprzedający 1) – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych A., B., C. i D., dla których Sąd Rejonowy w …, VI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze KW … (dalej: Nieruchomość 1);

b) od osoby fizycznej – Pana X. (dalej: Zbywca 2 lub Sprzedający 2) – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1, dla której Sąd Rejonowy w …., VI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze …. (dalej: Nieruchomość 2);

c) od Sprzedającego 2 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych 2 i 3, dla których Sąd Rejonowy w …., VI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze KW … (poprzedni numer KW ….) (dalej: Nieruchomość 3);

d) od Sprzedającego 2 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 4 w … (dalej: Nieruchomość 4);

e) od osób fizycznych – … i … – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 5 w …. (dalej: Nieruchomość 5);

f) od Sprzedającego 2 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 6 w … (dalej: Nieruchomość 6);

g) od Sprzedającego 2 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 7 w … (dalej: Nieruchomość 7);

h) od Sprzedającego 2 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 8 w … (dalej: Nieruchomość 8);

i) od Sprzedającego 2 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych 9 i 9a w …. (dalej: Nieruchomość 9);

j) od Sprzedającego 2 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 10 w …. (dalej: Nieruchomość 10);

k) od Sprzedającego 2 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 11 w …. (dalej: Nieruchomość 11)

l) od Sprzedającego 1 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych 12 i 12a w …. (dalej: Nieruchomość 12);

m) od Sprzedającego 1 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 13 w …. (dalej: Nieruchomość 13);

n) od Sprzedającego 1 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych 14, 14a, 14b i 14c w …. (dalej: Nieruchomość 14);

o) od Sprzedającego 1 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerze ewidencyjnym 15 i 15a w …. (dalej: Nieruchomość 15);

p) od Sprzedającego 1 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych 16, 16a, 16b, 16c, 16d, 16e i 16f w …. (dalej: Nieruchomość 16);

q) od Sprzedającego 1 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 17 w …. (dalej: Nieruchomość 17);

r) od Park E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka jawna (dalej: Zbywca 4 lub Sprzedający 4) – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych 18 i 18a w …. (dalej: Nieruchomość 18);

s) od L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: Zbywca 5 lub Sprzedający 5) – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 19 w …. (dalej: Nieruchomość 19).

Nieruchomości wchodzą w skład tzw. parku … (dalej: Park …), funkcjonującego pod nazwą …..

Poszczególni Sprzedający oraz Kupujący od 2020 r. są stronami tzw. umowy dobrosąsiedzkiej jako właściciele sąsiadujących ze sobą nieruchomości.

Dla Parku … prowadzone są domeny internetowe (prawo do używania tych domen internetowych przysługuje podmiotowi trzeciemu: L. sp. z o.o.) (dalej: Domeny).

Zgodnie z Umową Przedwstępną Sprzedający 1 zobowiązuje się sprzedać Kupującemu prawa ochronne na znaki towarowe (w Umowie Przyrzeczonej, jeśli zostanie zawarta przez Sprzedającego 1 lub w odrębnej umowie), w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń i praw osób trzecich, z wyjątkiem ustanowionych na rzecz Kupującego lub jego Podmiotów Powiązanych. Natomiast Sprzedający 1 oraz Sprzedający 2 zapewnią, aby spółka działająca pod firmą L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jako podmiot będący właścicielem Domen zawarła odrębną umowę, na podstawie której prawo do Domen wraz z autorskimi prawami majątkowymi zostanie przeniesione na Kupującego i udzieli odpowiednich zgód i upoważnień dotyczących osobistych praw autorskich i praw zależnych od ich treści, w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń i praw osób trzecich, z wyjątkiem ustanowionych na rzecz Kupującego lub jego podmiotów powiązanych.

Zgodnie z Umową Przedwstępną Transakcja zostanie przeprowadzona w kilku fazach (etapach). W drugiej połowie 2022 r. planowana jest faza, w ramach której Kupujący nabędzie, zawierając odpowiednią Ostateczną Umowę Sprzedaży:

\- Nieruchomość 1 od Sprzedającego 1,

\- Nieruchomość 2 i Nieruchomość 3 od Sprzedającego 2.

Data zawarcia ww. Ostatecznej Umowy Sprzedaży będzie w dalszej części wniosku określona jako Dzień Zamknięcia albo Data Zamknięcia.

Sprzedaż Domen i przeniesienie praw ochrony znaków towarowych nie będzie towarzyszyło transakcji sprzedaży Nieruchomości 1-3. Będzie ono miało miejsce dopiero w ramach ostatniej fazy Transakcji.

Niniejszy wniosek odnosi się wyłącznie do sposobu opodatkowania VAT Transakcji (oraz odpowiednio prawa do odliczenia VAT) w części dotyczącej sprzedaży przez Sprzedającego 2 Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 na rzecz Kupującego.

Zapytanie w niniejszym Wniosku nie odnosi się natomiast do innych zagadnień związanych z Transakcją, ani też do jakichkolwiek innych podmiotów poza Sprzedającym 2 i Kupującym (Zainteresowani odnoszą się szczegółowo do okoliczności związanych z Transakcją wyłącznie w celu pełniejszego przedstawienia opisu stanu faktycznego).

2\. Ogólny opis Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3.

Uszczegóławiając, na podstawie Umowy Przedwstępnej, Kupujący zobowiązał się nabyć za wynagrodzeniem od Zbywcy 2:

\- prawo własności Nieruchomości 2 obejmującego prawo własności działki o numerze ewidencyjnym 1 (dalej: Działka 1), dla której Sąd Rejonowy w …., VI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze KW …;

\- prawo własności Nieruchomości 3 obejmującego prawo własności działek o numerach ewidencyjnych 2 (dalej: Działka 2) oraz 3 (dalej: Działka 3) dla których Sąd Rejonowy w …. VI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze KW ….

Na Działce 1 oraz na Działce 2 znajdują się obecnie (i będą się znajdować w Dniu Zamknięcia), naniesienia w postaci sieci (dalej łącznie: Naniesienia), które nie zostały wybudowane przez Sprzedającego 2. Nakłady na budowę Naniesień zostały poniesione przez podmioty trzecie (tj. inne niż Sprzedający 2) i nie zostały i nie zostaną do Dnia Zamknięcia w żaden sposób rozliczone ze Sprzedającym 2 (nakłady te stanowią budowle wybudowane na cudzym gruncie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym). Oprócz ww. Naniesień, na Działce 1 i na Działce 2 mogą znajdować się również inne sieci, które nie stanowią własności Sprzedającego 2, a stanowią cześć tzw. przedsiębiorstwa przesyłowego.

Na Działce 3 znajdują się wyłącznie sieci stanowiące cześć tzw. przedsiębiorstwa przesyłowego.

Poza budowlami w postaci ww. sieci na Działkach 1-3 nie znajdują się żadne inne budynki ani budowle.

3\. Historia i status Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3.

Sprzedający 2 nabył prawo własności gruntu, z którego podziału powstała między innymi Nieruchomość 2 (tj. Działka 1) na mocy umowy sprzedaży z dnia xxx r. od poprzednich właścicieli. Nabycie to nie podlegało VAT.

Sprzedający 2 nabył od rodziców prawo własności Działki 2 oraz Działki 3 w 2002 r. – na podstawie umowy darowizny z dnia xxx r., na podstawie której Sprzedający 2 nabył uprzednio udział w nieruchomości, z której podziału powstała Działka 2 oraz udział w Działce 3 i na podstawie umowy zniesienia współwłasności z dnia xxx2 r. znoszącej współwłasność w ten sposób, że właścicielem Nieruchomości 3 stał się Sprzedający 2 w całości. Nabycie to nie podlegało VAT.

Działki 1-3 były w przeszłości wydzierżawiane przez Sprzedającego na cele rolnicze.

Zgodnie z ustaleniami obecnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej: MPZP) Działki 1-3 wchodzące w skład Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 znajdują się w terenach 3/UP, dla których MPZP ustala jako przeznaczenie podstawowe tereny koncentracji usług i działalności gospodarczej z dopuszczeniem produkcji na terenach wielkopowierzchniowych.

4\. Status Sprzedającego 2.

Sprzedający 2 jest osobą fizyczną, będącą obywatelem polskim (od 2017 r. pozostającym portugalskim rezydentem podatkowym), pozostającą w związku małżeńskim z ustanowioną rozdzielnością majątkową, przy czym Nieruchomość 2 i 3 zostały przez niego nabyte jeszcze przed zawarciem związku małżeńskiego.

Sprzedający 2 nie prowadził i nie prowadzi w Polsce działalności gospodarczej na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Sprzedający 2 jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny od 2020 r. W przeszłości Sprzedający 2 był także przez pewien czas zarejestrowany jako podatnik VAT, ponieważ wynajmował nieruchomości (budynki) na cele inne niż mieszkaniowe – nieruchomości te nie są już własnością Sprzedającego 2.

Sprzedający 2 jest/był właścicielem szeregu nieruchomości gruntowych (stanowiących grunty rolne) w Polsce (w tym działek wchodzących w skład Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3) (dalej: „Nieruchomości Sprzedającego 2”).

Część Nieruchomości Sprzedającego 2 nabył on od swoich rodziców tytułem darowizny lub tytułem zniesienia współwłasności, a część Nieruchomości Sprzedającego 2 zostało przez niego nabyte w drodze transakcji kupna sprzedaży od innych podmiotów.

Nieruchomości Sprzedającego 2 zostały nabyte bądź przed zawarciem związku małżeńskiego bądź w trakcie jego trwania do majątku odrębnego i stanowią wyłączną własność Sprzedającego 2.

Dla Nieruchomości Sprzedającego 2 nie była i nie jest prowadzona ewidencja środków trwałych.

Sprzedający 2 od momentu nabycia Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 nie podejmował żadnych czynności przygotowawczych w związku z ewentualną sprzedażą Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, tj. w szczególności:

\- nie występował o informację o przewidzianych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego możliwościach zabudowy nieruchomości, a w przypadku braku planu – o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości,

\- nie inicjował postępowania administracyjnego w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną,

\- nie poszukiwał aktywnie nabywcy (poprzez ogłoszenia, biura pośrednictwa, itp.) i nie podejmował działań marketingowych w tym zakresie.

W 2020 r., Sprzedający 2 dokonał sprzedaży kilku działek (będących częścią Parku …) znajdujących się w okolicy Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 (nabywcą części ww. działek był Kupujący). Sprzedaż w 2020 r. podlegała VAT, a sposób jej opodatkowania VAT został potwierdzony w indywidualnych interpretacjach podatkowych (nr 0114-KDIP4-1.4012.47.2020.2.RMA z dnia 24 kwietnia 2020 r. (wydanej na wniosek Sprzedającego 2 oraz Kupującego) oraz nr 0114-KDIP4-3.4012.65.2020.3.IG z dnia 5 maja 2020 r.).

Jak wynika z Umowy Przedwstępnej Sprzedający zamierza w przyszłości w ramach Transakcji sprzedać Kupującemu kolejne działki wchodzące w skład Parku ….

W przeszłości Sprzedający 2 uzyskiwał przychody z tytułu bycia wspólnikiem w spółkach osobowych – w szczególności Sprzedający 2 był w przeszłości wspólnikiem w spółce osobowej E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. J. (tj. Sprzedającym 1).

5\. Okoliczności towarzyszące Transakcji.

Zarówno na dzień złożenia niniejszego wniosku, jak również w Dniu Zamknięcia:

\- Nieruchomość 2 i Nieruchomość 3 nie są, ani nie będą organizacyjnie wyodrębnione w strukturze Sprzedającego 2 jako zakład, oddział itp.,

\- Sprzedający 2 nie prowadzi, ani nie będzie prowadził odrębnej rachunkowości w stosunku do Nieruchomości 2/Nieruchomości 3 (jedynie potencjalnie jest możliwe przyporządkowanie przez Sprzedającego 2 przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań do Nieruchomości 2/Nieruchomości 3,

\- Sprzedający 2 nie zatrudnia i nie będzie zatrudniał pracowników do obsługi Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 (w konsekwencji, w związku z nabyciem Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 przez Kupującego nie dojdzie do przejścia zakładu pracy ze Sprzedającego 2 na Kupującego w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm).

Dodatkowo zgodnie z Umową Przedwstępną:

\- wszelkie koszty w odniesieniu do Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3, w tym koszty utrzymania i dostaw mediów należne przed Dniem Zamknięcia (wyłącznie) pokryje i poniesie Sprzedający 2;

\- wszelkie koszty w odniesieniu do Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3, w tym koszty utrzymania i dostaw mediów dotyczące okresu od Dnia Zamknięcia pokryje i poniesie Kupujący;

\- wszelkie koszty w odniesieniu do Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, w szczególności powiązane opłaty i należności, podatek od nieruchomości i opłaty za media zapłacone przed Dniem Zamknięcia i obejmujące okres do Dnia Zamknięcia (wyłącznie), zostaną podzielone między Strony proporcjonalnie w taki sposób, że Sprzedający 2 poniesie koszty za okres do Dnia Zamknięcia (z wyłączeniem tego dnia), a Kupujący poniesie koszty za okres od Dnia Zamknięcia;

\- pomiędzy zawarciem Umowy Przedwstępnej a Datą Zamknięcia Sprzedający 2 pozwoli Kupującemu dokonać odwiertów na Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 związanych z badaniami środowiskowymi i geotechnicznymi,

\- cena za Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 zostanie obliczona według określonej kwoty wyrażonej w PLN za metr kwadratowy danej działki gruntu,

\- Sprzedający 2 wystawi na Kupującego fakturę z tytułu sprzedaży Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3.

6\. Opis działalności planowanej po Transakcji przez Nabywcę.

Po nabyciu Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, Kupujący zamierza na nich wybudować halę magazynową oraz prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 (w tym hali magazynowej).

Usługi najmu będą świadczone przez Kupującego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem będą podlegały opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Nabycie Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzenia przez Kupującego działalności gospodarczej w postaci komercyjnego wynajmu powierzchni Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 (w tym hali magazynowej).

### Pytania

1\. Czy dostawa Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT?

2\. Czy dostawa Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT oraz nie będzie zwolniona z VAT?

3\. Czy Kupujący będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji?

4\. Czy Kupujący będzie miał prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym powstałej na skutek odliczenia VAT naliczonego (wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji) na swój rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

1\. Dostawa Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

2\. Dostawa Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT oraz nie będzie zwolniona z VAT.

3\. Kupujący będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji.

4\. Kupujący będzie miał prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym powstałej na skutek odliczenia VAT naliczonego (wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji) na swój rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych.

I. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1.

1\. Opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji – zasady ogólne.

W celu odpowiedzi na pytania Zainteresowanych zadane w niniejszym wniosku, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy dostawa Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji będzie podlegała przepisom ustawy o VAT, a następnie, czy nie będzie zwolniona z VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy jednak zauważyć, że aby dana czynność mogła być potraktowana jako podlegająca opodatkowaniu VAT, powinna być wykonywana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik tego podatku (tj. wykonuje ją w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą).

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza” na potrzeby VAT zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie zaś z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań zadanych we wniosku, w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy:

\- dostawa Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji nie będzie podlegała wyłączeniu z zakresu ustawy o VAT,

\- dostawa Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 jest wykonywana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik VAT.

2\. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT.

2.1. Normatywna definicja przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż – dla celów VAT – pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145; dalej jako: KC). W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

\- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

\- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

\- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

\- koncesje, licencje i zezwolenia,

\- patenty i inne prawa własności przemysłowej,

\- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

\- tajemnice przedsiębiorstwa,

\- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

2.2. Przedmiot Transakcji w świetle normatywnej definicji przedsiębiorstwa.

Zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że przedmiot Transakcji (Nieruchomość 2 i Nieruchomość 3) stanowi przedsiębiorstwo Sprzedającego 2, co wynika z faktu, iż przedmiot Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa.

Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT zbycie przedsiębiorstwa potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

\- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 stycznia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.733.2018.3.KM), w której organ wskazał, iż skoro „na Nabywcę nie przejdzie struktura organizacyjna Zbywcy przypisana do Nieruchomości, obejmująca pracowników, finansowanie czy umowy z podmiotami trzecimi, pozwalająca prawidłowo administrować Nieruchomością w ramach majątku Sprzedającego. Przedmiot sprzedaży nie będzie, zatem wykazywał cech zorganizowania, bowiem w oparciu o sam Budynek, Prawo do Przyłączy i pozostałe Prawa bez pozostałych składników majątku Sprzedającego, np. umów zawartych z usługodawcami, czy środków pieniężnych nie będzie możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. W związku z tym, zbywany przez Wnioskodawcę majątek nie będzie stanowił całości pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, tak aby mógł wykonywać zadania gospodarcze. Nabywca nie będzie mógł kontynuować działalności w zakresie w jakim była ona realizowana u Zbywcy bez zaangażowania dodatkowych środków i podjęcia odpowiednich kroków. W związku z tym, nie można stwierdzić, że w analizowanej sprawie mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa”.

\- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-1221/12-2/KT), zgodnie z którą: „(\`(...)\`) Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość nie wyczerpuje bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Zbywcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, bieżące zobowiązania i należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy”.

\- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1235/12-2/Igo), zgodnie z którą: „(\`(...)\`) przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane, jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych”.

\- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 listopada 2011 r. (sygn. ILPP1/443-1108/11-5/AW), zgodnie z którą: „przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane także w innych interpretacjach indywidualnych np. w:

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR),

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r. (sygn. ILPP5/4512-1-4/16-4/WB),

oraz w orzeczeniach sądów administracyjnych np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako: NSA) z dnia 28 listopada 2006 r. (sygn. I FSK 267/06) oraz w wyroku NSA z dnia 19 stycznia 2012 (sygn. II FSK 1662/10).

2.3. Odrębność organizacyjna.

W niniejszym przypadku zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość 2/Nieruchomość 3 nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Zbywcy 2. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

Zdaniem Zainteresowanych, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

2.4. Odrębność finansowa.

Odrębność finansową, zdaniem Zainteresowanych, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

W niniejszym przypadku nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu Transakcji, Zbywca 2 nie prowadzi bowiem osobnych ksiąg w stosunku do Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, a jedynie potencjalnie możliwe jest przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań do Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych dostawa Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji:

\- nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1) ustawy o VAT, a w konsekwencji będzie objęta zakresem przepisów ustawy o VAT oraz

\- będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów (dostawę Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3) w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

3\. Status Sprzedającego 2 jako podatnika VAT.

Działalność gospodarcza na gruncie przepisów o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych – tj. wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania.

Na tej podstawie przyjmuje się m.in., że nie wykonują działalności podmioty, które dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie m.in. z interpretacją z 20 kwietnia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0112-KDIL1-2.4012.94.2018.2.AW aktywnością wskazującą na działania w ramach działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami będzie nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru (\`(...)\`). Podobne stanowisko znajduje się w innych wydanych niedawno interpretacjach Dyrektora KIS, w tym z dnia 24 września 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.476.2018.2.MMA), czy z 19 lipca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.260.2018.4.SM).

Natomiast zgodnie z interpretacją z 3 grudnia 2018 r. Dyrektor KIS, sygn. 0115-KDIT1-3.4012.666.2018.2.AT, wskazał że podział nieruchomości na szereg działek, uzbrajanie, występowanie o WZiZT, utwardzanie dróg, podejmowanie czynności marketingowych, a następnie sprzedaż 2 działek oraz zamiar sprzedaży kolejnych, świadczy o działalności w charakterze podatnika VAT. Interpretacja ta została zaskarżona, jednak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z 3 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Bd 91/19 uznał, że szeroki zakres działań podatnika przesądza o wykonywaniu działalności gospodarczej i ostatecznie skargę oddalił.

Takie stanowisko jest odzwierciedleniem stanowiska wyrażanego przez Trybunał Sprawiedliwości UE (dalej „TSUE”) m.in. w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10):

„Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT.

Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych.

Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.”

Ostatecznie TSUE uznał, że: „Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.”

Orzeczenie TSUE wpłynęło na stanowisko sądów administracyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 90/17, uznał, że:

„Po wydaniu przedmiotowego wyroku Trybunału, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wykształciła się spójna linia orzecznicza, uwzględniająca wskazania płynące z tego orzeczenia. Na tej podstawie przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze).”

Dodatkowo organy podatkowe wskazują w swoich interpretacjach, że dla uznania za podatnika VAT wystarczy używanie nieruchomości np. na cele dzierżawy – przykładowo zgodnie z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 kwietnia 2015 r., nr IBPP2/4512-249/15/AB:

„Dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży. Podatnikiem podatku VAT jest każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. 2014 r., poz. 121) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania jest świadczenie najemcy polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce przede wszystkim poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.). W tym przypadku ustawa wprowadza wymóg ciągłości wykorzystywania. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania.”

W konsekwencji Sprzedający 2 powinien być traktowany dla celów dostawy Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 jako podatnik VAT prowadzący działalność gospodarczą.

Dodatkowo należy zauważyć, że Sprzedający 2 jest obecnie zarejestrowany na potrzeby podatku VAT w Polsce i figuruje w wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT (tzw. „Białej Liście”) jako podatnik VAT czynny.

II. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2.

1\. Brak zwolnienia z VAT dostawy Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji.

1.1. Zasady ogólne.

Jak już wskazano powyżej, dostawa Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji w ocenie Zainteresowanych, będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W treści ustawy o VAT ustawodawca przewidział jednak sytuacje, w których dostawa nieruchomości może podlegać zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytania nr 2 postawionego przez Zainteresowanych, Strony są zainteresowane potwierdzeniem, czy dostawa Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT.

1.2. Brak zwolnienia dostawy Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów (ruchomości/nieruchomości), będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Odnosząc powyższe do dostawy w ramach Transakcji opisanej w niniejszym wniosku należy wskazać, że w ocenie Zainteresowanych dostawa Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji nie podlega zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w przypadku dostawy Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji w związku z faktem, że VAT naliczony w ogóle nie wystąpił przy nabyciu Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 (nabycie to nie podlegało VAT), zatem przesłanki zwolnienia, o których mowa w wymienionym przepisie nie będą miały zastosowania w niniejszej sprawie.

Powyższe potwierdza przykładowo interpretacja nr 0114-KDIP1-1.4012.307.2019.2.AM z dnia 9 sierpnia 2019 r., w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Jak wynika z opisu sprawy działki gruntowe (\`(...)\`) były przez Sprzedającego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz nie wystąpił podatek VAT naliczony przy ich nabyciu, który mógłby podlegać odliczeniu. Zatem, w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanych we wniosku działek nie znajdzie zastosowania również zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT”.

Analogicznie zwolnienie to jest intepretowane przez sąd administracyjne – potwierdził to przykładowo WSA w Warszawie w wyroku z dnia 26 września 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1032/14: „(\`(...)\`) zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C- 280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał. Innymi słowy (\`(...)\`) zwolnienie od podatku dostawy towaru na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. nie ma zastosowania, jeżeli nabycie tego towaru przez podatnika nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług”.

1.3. Brak zwolnienia dostawy Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy o VAT – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ustawa o VAT nakazuje zatem oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego, a w sytuacji, gdy dla danego terenu nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, na podstawie wydanych decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zgodnie z MPZP Działki 1-3 wchodzące w skład Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 są przeznaczone pod zabudowę, ponieważ znajdują się w terenach 3/UP, dla których MPZP ustala jako przeznaczenie podstawowe tereny koncentracji usług i działalności gospodarczej z dopuszczeniem produkcji na terenach wielkopowierzchniowych.

Podsumowując w ocenie Zainteresowanych sprzedaż Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 – jako dostawa terenów budowlanych – nie będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

1.4. Naniesienia na Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3.

W ocenie Zainteresowanych dla celów ustalenia czy dostawa Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 nie jest zwolniona z VAT bez znaczenia będzie fakt, że na Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 znajdują się również Naniesienia.

Jak wskazują bowiem organy podatkowe w wydawanych przez siebie interpretacjach indywidualnych, w przypadkach, w których dany obiekt budowlany nie został wybudowany przez właściciela danego gruntu lecz przez podmiot trzeci, a właściciel ten nie poniósł w związku z jego budową jakichkolwiek nakładów (w tym poprzez ich rozliczenie z podmiotem trzecim po zakończeniu procesu budowlanego), to w takiej sytuacji przy sprzedaży gruntu przez właściciela nie dochodzi na gruncie VAT do dostawy tego budynku/budowli, gdyż to osoba trzecia (a nie właściciel) posiada do takiego budynku „władztwo ekonomiczne”.

Takie stanowisko zostało zaprezentowane przykładowo w:

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 czerwca 2015 r., nr IPPP2/4512-277/15-4/AO: „Na działce tej został wybudowany budynek handlowo-usługowy przez osobę trzecią, która dzierżawi od Wnioskodawcy grunt pod tym budynkiem. Budynek posadowiony na przedmiotowej działce nie został nabyty przez Wnioskodawcę przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Nie został on także wzniesiony na jej zlecenie. Wnioskodawca nie ponosiła na przedmiotowy budynek żadnych nakładów. Nigdy również nie były zawierane żadne umowy najmu dotyczące tego budynku. Wnioskodawca nie posiada prawa do rozporządzania ww. budynkiem jak właściciel. (\`(...)\`) Wobec przedstawionego opisu oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro dzierżawca wybudował budynek z własnych środków i dla zrealizowania własnych celów wynikających z umowy dzierżawy nie sposób przyjąć, że Wnioskodawca dokona dostawy budynku posadowionego na zbywanym gruncie. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na osobę trzecią formalnie przejdzie prawo wieczystego użytkowania nieruchomości wraz z budynkiem. Jednocześnie, w świetle rozwiązań przyjętych w ustawie o podatku od towarów i usług, w ramach transakcji nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest budynek, ponieważ to dzierżawca dysponuje wybudowanym przez siebie budynkiem jak właściciel. Wnioskodawca nie jest w ekonomicznym posiadaniu budynku przed dokonaniem zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu na rzecz osoby trzeciej. Prawo to pozostaje po stronie podmiotu trzeciego, który ten grunt zabudował budynkiem handlowo-usługowym. (\`(...)\`) Z perspektywy ekonomicznej od momentu wybudowania przedmiotowego budynku, do dnia zawarcia umowy sprzedaży, to osoba trzecia a nie Wnioskodawca jako sprzedający znajduje się w faktycznym posiadaniu budynku i korzysta z niego jak właściciel. Bez wpływu na ekonomiczne władztwo osoby trzeciej nad budynkiem pozostaje fakt, że nie należy do niej prawo własności tego budynku w rozumieniu prawa cywilnego. Tym samym, uzasadnione jest stwierdzenie, że w następstwie przedmiotowego zbycia nie dojdzie do dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. nie dojdzie do przeniesienia przez Wnioskodawcę na rzecz osoby trzeciej prawa do rozporządzania jak właściciel budynkiem wzniesionym na zbywanym gruncie przez tę osobę trzecią. Przeniesienie przez Wnioskodawcę na osobę trzecią prawa do rozporządzania towarem jak właściciel ograniczy się w związku z tym do gruntu będącego do czasu transakcji przedmiotem dzierżawy”;

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 sierpnia 2019 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.220.2019: „W odniesieniu do określenia przedmiotu dostawy przy sprzedaży prawa własności nieruchomości gruntowej będącej przedmiotem dzierżawy wraz z nakładami na rzecz osoby trzeciej wskazać należy, że skoro przed sprzedażą nie zostaną rozliczone z dzierżawcą nakłady poniesione na wykonanie parkingu, to w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę nieruchomości na rzecz innego podmiotu niż dzierżawca, przedmiotem dostawy będzie jedynie grunt, gdyż rozważając skutki podatkowe dokonywanej transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług. W przedmiotowej sytuacji, z punktu widzenia prawa cywilnego, na nabywcę nieruchomości formalnie przejdzie prawo własności parkingu, ze wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru jakim są ww. ulepszenia. Tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokona jego dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Wnioskodawca nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania ulepszeniami jak właściciel), prawo to jest bowiem po stronie podmiotu, który ten grunt zabudował. Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Podsumowując, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie zaistnieje jednocześnie dostawa towaru (parkingu) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy wraz z przeniesieniem na nabywcę własności gruntu, na którym ww. ulepszenia zostały dokonane. Zatem przedmiotem dostawy będzie w tym przypadku jedynie grunt.”.

Podkreślenia wymaga, że analogiczne stanowisko zostało również potwierdzone w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydanych w 2020 r. w związku ze sprzedażą innych działek przez Sprzedającego 2 (nr 0114-KDIP4-1.4012.47.2020.2.RMA z dnia 24 kwietnia 2020 r. (wydanej na wniosek Sprzedającego 2 oraz Kupującego) oraz nr 0114-KDIP4-3.4012.65.2020.3.IG z dnia 5 maja 2020 r.).

Przenosząc powyższe na stan faktyczny niniejszego wniosku:

\- skoro Sprzedający 2 nie ponosił nakładów na wybudowanie Naniesień,

\- nakłady na budowę Naniesień zostały poniesione przez podmioty trzecie (tj. inne niż Sprzedający 2) i nie zostały i nie zostaną do dnia Zamknięcia w żaden sposób rozliczone ze Sprzedającym 2,

to w ocenie Zainteresowanych należy uznać, że Sprzedający 2 nie posiada „władztwa ekonomicznego” nad Naniesieniami, przez co nie może ich przenieść na Kupującego.

Należy więc uznać, że przedmiotem dostawy przez Sprzedającego 2 nie będą Naniesienia, lecz sam grunt.

1.5. Podsumowanie stanowiska Zainteresowanych odnośnie opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych dostawa Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz nie będzie zwolniona z VAT.

III. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3.

Zdaniem Zainteresowanych, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość 2 i Nieruchomość 3 będąca przedmiotem Transakcji będą wykorzystywane przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika bowiem z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Jak wskazano wcześniej:

\- Nabywca będzie na moment Transakcji zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

\- Po nabyciu Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, Kupujący zamierza prowadzić na niej działalność opodatkowaną VAT.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 stycznia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.618.2017.2.AO), w której organ ten stwierdził, że „w konsekwencji, skoro Spółka będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i planowana transakcja nabycia przedmiotowej nieruchomości spełnia warunki dla uznania jej za czynność opodatkowaną podatkiem VAT (\`(...)\`) Spółce, po nabyciu nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej jej faktyczne nabycie, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę nieruchomości w zakresie w jakim Spółka będzie wykorzystywała nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT”.

IV. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 4.

Jak wynika z treści art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jeśli więc kwota podatku naliczonego (wynikająca z faktury otrzymanej przez Kupującego i dokumentującej dostawę Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3) w danym okresie rozliczeniowym będzie u Kupującego wyższa od kwoty podatku należnego za ten okres rozliczeniowy, to Kupujący będzie miał prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym powstałej na skutek odliczenia VAT naliczonego (wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w ramach Transakcji) na swój rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Dodatkowe informacje
--------------------

Dodatkowo zaznacza się, że tekst jednolity ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług został opublikowany w Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla Nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego).

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

\- zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

\- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

… (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.