Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-405/12-3/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-02-28
Teza: Czy objęcie nowo utworzonych udziałów w Spółce Luksemburskiej (w zamian za udziały w Spółce Kanadyjskiej), powinno podlegać opodatkowaniu w Polsce?
Słowa kluczowe: Kanada; nieruchomości; przeniesienie; sprzedaż-sprzedaż majątku; udział; udział-objęcie udziałów; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2012 r. (data wpływu 30 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania objęcia nowo utworzonych udziałów w Spółce Luksemburskiej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   opodatkowania transakcji przeniesienia udziałów do Spółki Kanadyjskiej,
*   opodatkowania objęcia nowo utworzonych udziałów w Spółce Luksemburskiej,
*   określenia przychodu z tytułu objęcia nowo utworzonych udziałów w Spółce Luksemburskiej,
*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia nowo utworzonych udziałów w Spółce Luksemburskiej,
*   ustalenia wartości przychodu oraz kosztu uzyskania przychodów z tytułu wniesienia udziałów Spółki Kanadyjskiej do Spółki Luksemburskiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca był właścicielem 8.000 udziałów w „A” Inc. (dalej: „A”), które stanowiły 80% udziałów w A. A to spółka utworzona w 2010 r. w ramach joint venture z „B” w celu realizacji projektu górniczego eksploatacji rud miedzi i złota w Kanadzie. Udziały w A zostały objęte przez Wnioskodawcę w formie wkładu pieniężnego.

Spółka A ma siedzibę w Kanadzie oraz podlega tam obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich uzyskania.

Majątek spółki A stanowią w przeważającej większości „aktywa służące poszukiwaniu i ocenie zasobów mineralnych” (definicja MSSF 6). W ich skład wchodzą przede wszystkim:

*   prawa do wydobycia złóż, wynikające z kilku umów podpisanych przez A z władzami w Kanadzie (wartość na 31 grudnia 2011 r. to około X CAD);
*   nieruchomości górnicze (wartość na 31 grudnia 2011 r. to X CAD);
*   wydatki inwestycyjne związane m.in. z: wykonaniem studium wykonalności inwestycji, oceną skutków ekologicznych inwestycji, przeprowadzeniem odwiertów, wypłatą wynagrodzeń inżynierów i innych specjalistów zaangażowanych w projekty inwestycyjne, umożliwieniem dostępu do infrastruktury drogowej, podróżami i zakwaterowaniem osób odpowiedzialnych za inwestycje, dostawą / najmem sprzętu wydobywczego (wartość na 31 grudnia 2011 r. wszystkich wydatków to około X CAD).

Na potrzeby niniejszego wniosku, wskazane powyżej aktywa nazywane są łącznie „Licencją”.

Wartość Licencji na dzień 31 marca 2012 r. wyniosła w bilansie A X CAD (30 czerwca 2012 r. wartość ta wyniosła X CAD), co stanowiło blisko 79% (na dzień 30 czerwca 2012 r. 62%) wszystkich aktywów spółki, których wartość na dzień 31 marca 2012 r. wynosiła X CAD (30 czerwca 2012 r. wartość ta wyniosła X CAD).

W dniu 26 kwietnia 2012 r., w ramach transakcji wymiany udziałów, Wnioskodawca przeniósł udziały w A (o wartości ok. X USD - według ceny nabycia / wydatków poniesionych na objęcie tych udziałów) do innej spółki prawa kanadyjskiego (dalej: „Spółka Kanadyjska”). Wnioskodawca przeniósł na rzecz Spółki Kanadyjskiej 80% udziałów w kapitale A w zamian za objęcie nowo utworzonych udziałów w kapitale Spółki Kanadyjskiej o wartości 142 milionów dolarów kanadyjskich (CAD).

W konsekwencji powyższej transakcji, kapitał Spółki Kanadyjskiej uległ podwyższeniu o wartość rynkową wniesionego do Niej majątku (w/w udziałów), tj. o 142 miliony CAD. W efekcie, wartość nowo nabytych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce Kanadyjskiej - po przeniesieniu udziałów A - odpowiadała wartości rynkowej udziałów A z dnia ich wniesienia do Spółki Kanadyjskiej.

Jednocześnie, w związku z ciążącymi na Wnioskodawcy obowiązkami podatkowymi w Kanadzie, na moment transakcji wymiany udziałów, Wnioskodawca skorzystał z możliwości, jaką dają kanadyjskie przepisy podatkowe i wybrał tzw. opcję „section 85 election”. Jest to deklaracja zbycia majątku na rzecz kanadyjskiego podatnika, która pozwoliła rozpoznać wartość przychodu z tytułu objęcia udziałów w Spółce Kanadyjskiej w wartości historycznej udziałów w A. W konsekwencji, wartość udziałów w A została rozpoznana w księgach Spółki Kanadyjskiej w wartości historycznej nabycia udziałów w A przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie, możliwe było podwyższenie kapitału Spółki Kanadyjskiej o obecną wartość rynkową przekazywanego do Spółki Kanadyjskiej majątku - udziałów w A - czyli objęta przez Wnioskodawcę wartość udziałów w Spółce Kanadyjskiej odpowiadała wartości rynkowej udziałów w A. Zgodnie z tymi przepisami (opcją), na moment zbycia udziałów w A, Wnioskodawca rozpoznał przychód (dla potrzeb rozliczeń podatkowych w Kanadzie) w wartości historycznej tychże udziałów z dnia ich objęcia. W konsekwencji, dla Spółki Kanadyjskiej kosztem objęcia udziałów w A była także ich wartość historyczna z dnia objęcia udziałów A przez Wnioskodawcę.

Transakcja przeniesienia udziałów w A podlegała kanadyjskim przepisom podatkowym, co zostało potwierdzone przez kanadyjskie władze skarbowe, które zaakceptowały wybór opcji „section 85 election”. Akceptacja wyboru „section 85 election” została potwierdzona wydaniem certyfikatu zbycia majątku przez kanadyjskiego nierezydenta (Certificate - the disposition of property by a non - resident of Canada).

W takim przypadku transakcja wniesienia udziałów w A do Spółki Kanadyjskiej nie wygenerowała dochodu ze sprzedaży majątku w Kanadzie, gdyż uzyskany przychód był równy kosztom (wartości wniesionego majątku). W związku z tym, nie powstał w wyniku tej transakcji dochód ze zbycia majątku w momencie dokonania wymiany udziałów.

Rozpoznanie tego dochodu zostało efektywnie odroczone do momentu zbycia udziałów w A przez Spółkę Kanadyjską. Spółka Kanadyjska jest rezydentem podatkowym Kanady, tj. jest zarejestrowana dla celów podatkowych w Kanadzie oraz podlega tam obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich uzyskania.

Majątek Spółki Kanadyjskiej składa się w całości z udziałów w innych podmiotach, tj. w spółce „C” Ltd. z siedzibą w Kanadzie oraz w A.

„C” Ltd. (dalej: „C”) jest spółką holdingową, której majątek składa się z udziałów w innych spółkach, prowadzących działalność wydobywczą (górniczą), zlokalizowanych w Kanadzie, USA, Chile i innych krajach.

Wartość księgowa udziałów w spółkach zależnych od C, które są właścicielem majątku nieruchomego (kopalni) w Kanadzie i czerpią z tego majątku korzyści, wyniosła na dzień 31 marca 2012 r. X dolarów amerykańskich (USD). Według danych z bilansu C stanowiło to 24% wartości wszystkich aktywów Spółki Kanadyjskiej.

Na dzień dokonania transakcji przeniesienia udziałów Spółka Kanadyjska posiadała także udziały w A, których wartość bilansowa stanowiła niecałe 5% całego majątku Spółki Kanadyjskiej.

Aport udziałów w Spółce Kanadyjskiej do „D” S.a.r.l.

W dniu 26 kwietnia 2012 r. Wnioskodawca wniósł nabyte udziały w Spółce Kanadyjskiej (otrzymane w zamian za udziały w A) do istniejącej spółki z siedzibą w Luksemburgu – „D” S.a.r.l. (spółka „S.a.r.l.” jest odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością; dalej: „Spółka Luksemburska”) w zamian za objęcie nowo utworzonych udziałów w kapitale zakładowym Spółki Luksemburskiej.

Zgodnie z kanadyjskim prawem, wartość udziałów spółek kanadyjskich może być rozpatrywana z punktu widzenia jednej z co najmniej trzech kategorii: par value, paid - up capital lub „wartość nabycia”. Kategorie te nie są tożsame ze znanymi w polskim i luksemburskim prawie pojęciami kapitału zakładowego (oraz odpowiadającej kategorii wartości nominalnej udziałów) i kapitału zapasowego. Luksemburski notariusz obsługujący tę transakcję zakwalifikował pełną wartość udziałów w Spółce Kanadyjskiej jako „wartość nabycia”. Tym samym, dokonując w akcie notarialnym dokumentującym transakcję takiej interpretacji kanadyjskiego systemu pojęciowego, notariusz uznał, że pełna wartość udziałów w Spółce Kanadyjskiej wnoszonych aportem do Spółki Luksemburskiej stanowi wartość nominalną tychże udziałów jako najbardziej właściwe odzwierciedlenie wartości określonych w Kanadzie z punktu widzenia prawa luksemburskiego.

Zgodnie z aktem notarialnym, dokumentującym wniesienie aportem udziałów w Spółce Kanadyjskiej do Spółki Luksemburskiej, sporządzanym przez luksemburskiego notariusza:

*   wartość nominalna udziałów w Spółce Kanadyjskiej, wnoszonych do Spółki Luksemburskiej, wynosiła X USD (równowartość X CAD przeliczona z zastosowaniem kursu ogłoszonego przez Bank Kanady dnia 24 kwietnia 2012 r.),
*   wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w Spółce Luksemburskiej wyniosła X USD (równowartość X CAD przeliczona z zastosowaniem kursu ogłoszonego przez Bank Kanady dnia 24 kwietnia 2012 r.). Objęcie przez Niego nowo utworzonych udziałów w Spółce Luksemburskiej zostało przeprowadzone z zachowaniem dotychczasowego parytetu (kapitał zakładowy / kapitał zapasowy) poprzez:
    *   podwyższenie kapitału zakładowego (równą wartości nominalnej udziałów) w kwocie X USD (1% wartości wniesionego wkładu) oraz
    *   podwyższenie kapitału zapasowego w kwocie X USD (99% wartości wniesionego wkładu).

Rynkowy poziom wartości wkładu wniesionego do Spółki Luksemburskiej został potwierdzony przez wycenę udziałów w A, przygotowaną przez niezależnych ekspertów.

Wnioskodawca jest 100% udziałowcem Spółki Luksemburskiej, która jest zarejestrowana dla celów podatkowych w Wielkim Księstwie Luksemburga oraz podlega tam obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich uzyskania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy opisana w stanie faktycznym transakcja przeniesienia udziałów w A do Spółki Kanadyjskiej w zamian za objęcie nowo utworzonych udziałów w kapitale Spółki Kanadyjskiej nie podlega opodatkowaniu w Polsce na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz Polsko - Kanadyjskiej UPO?
2.  Czy objęcie nowo utworzonych udziałów w Spółce Luksemburskiej (w zamian za udziały w Spółce Kanadyjskiej), powinno podlegać opodatkowaniu w Polsce?
3.  Czy przychód powstały w Polsce w konsekwencji objęcia nowo utworzonych udziałów w Spółce Luksemburskiej, powinien zostać ustalony w wysokości wartości nominalnej udziałów objętych w Spółce Luksemburskiej?
4.  Czy koszt powstały w Polsce w konsekwencji objęcia nowo utworzonych udziałów w Spółce Luksemburskiej, powinien zostać ustalony w wysokości wartości podwyższonego kapitału w Spółce Kanadyjskiej przyjętej przez luksemburskiego notariusza (wartości nominalnej), z dnia objęcia udziałów w Spółce Kanadyjskiej przez Spółkę Luksemburską?
5.  Czy w konsekwencji przeprowadzonej transakcji wniesienia udziałów Spółki Kanadyjskiej do Spółki Luksemburskiej, wartość przychodu powstałego u Wnioskodawcy na tej transakcji powinna zostać ustalona w oparciu o średni kurs NBP dla dolara amerykańskiego (USD) z dnia 25 kwietnia 2012 r.; wartość kosztu powinna zaś zostać ustalona w oparciu o średni kurs NBP dla dolara kanadyjskiego (CAD) z dnia 25 kwietnia 2012 r.?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi w dniu 28 lutego 2013 r. nr ILPB4/423-405/12-2/MC, nr ILPB4/423-405/12-4/MC, nr ILPB4/423-405/12-5/MC oraz nr ILPB4/423-405/12-6/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy, w konsekwencji objęcia nowo utworzonych udziałów w Spółce Luksemburskiej, ewentualny dochód powstały wskutek tej transakcji podlegać będzie opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Powyższa konkluzja wynika, zdaniem Wnioskodawcy, wprost z przepisów Polsko - Kanadyjskiej UPO (a w szczególności z art. 13 ust. 5), zgodnie z którym przeniesienie majątku nie składającego się głównie z nieruchomości położonych w Kanadzie podlega opodatkowaniu w państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce siedziby (tj. w Polsce).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia. Niemniej jednak, umowy międzynarodowe - w tym o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO) - mają pierwszeństwo przed przepisami wewnętrznego prawa podatkowego (np. przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Jak już zostało to wcześniej wskazane, Wnioskodawca ma siedzibę i zarząd na terytorium Polski, tak więc podlega On obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia. Ze względu jednak na fakt, że przeprowadzona przez Wnioskodawcę transakcja dotyczyła zbycia nowo objętych udziałów w Spółce Kanadyjskiej (będącej właścicielem A), ustalenie miejsca opodatkowania zysku ze zbycia tychże udziałów powinno być rozstrzygnięte także w oparciu o zapisy stosownej UPO, w tym przypadku Polsko - Kanadyjskiej UPO.

Podatkowe konsekwencje sprzedaży majątku zostały uregulowane w art. 13 Polsko - Kanadyjskiej UPO. Zgodnie z tym artykułem, zyski osiągnięte z tytułu przeniesienia własności akcji z kapitału udziałowego spółki, której majątek składa się głównie z nieruchomości położonych w Kanadzie podlegają opodatkowaniu w państwie, w którym wskazane nieruchomości są położone (tj. w Kanadzie). Zyski z przeniesienia tytułu własności pozostałego majątku (nie wymienionego w art. 13 ust. 1, 2, 3 i 4 Polsko - Kanadyjskiej UPO) podlegają opodatkowaniu w państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę (tu: w Polsce).

W konsekwencji przepisów Polsko - Kanadyjskiej UPO, jeśli majątek Spółki Kanadyjskiej - na dzień dokonania transakcji przeniesienia udziałów - składał się głównie z majątku nieruchomego położonego w Kanadzie, to zysk osiągnięty przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia własności akcji Spółki Kanadyjskiej podlegał opodatkowaniu w Kanadzie. W odmiennej sytuacji, tj. gdy majątek Spółki Kanadyjskiej na dzień dokonania transakcji przeniesienia udziałów nie składał się głównie z majątku nieruchomego położonego w Kanadzie, to zysk osiągnięty przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia własności akcji Spółki Kanadyjskiej podlegał opodatkowaniu w Polsce (tj. w kraju siedziby Wnioskodawcy).

Jak już zostało to wskazane, majątek Spółki Kanadyjskiej składa się w całości z udziałów w innych podmiotach, tj. w spółce „C” Ltd. z siedzibą w Kanadzie oraz - od 26 kwietnia 2012 r. - z udziałów w A.

„C” jest spółką holdingową, której majątek składa się z udziałów w innych spółkach, prowadzących działalność wydobywczą (górniczą), zlokalizowanych w Kanadzie, USA, Chile i innych krajach. Stąd też - pośrednio - Spółka Kanadyjska jest udziałowcem także tych spółek, prowadzących działalność wydobywczą (górniczą) na świecie, w tym w Kanadzie.

Do spółek prowadzących działalność wydobywczą (górniczą) w Kanadzie, które pośrednio stanowią majątek Spółki Kanadyjskiej, należą:

*   „F” Inc. (spółka zależna),
*   „G” Ltd. (spółka, w której C posiada udziały).

Wartość księgowa udziałów w spółkach zależnych od C, które są właścicielem majątku nieruchomego (kopalni) w Kanadzie i czerpią z tego majątku korzyści, wyniosła na dzień 31 marca 2012 r. – X dolarów amerykańskich (USD). Według danych z bilansu C stanowiło to 24% wartości wszystkich aktywów Spółki Kanadyjskiej.

Obok wskazanych powyżej spółek, na dzień dokonania transakcji przeniesienia udziałów, Spółka Kanadyjska posiadała także udziały w A, których wartość bilansowa wynosiła około X CAD, co stanowiło niecałe 5% całego majątku Spółki Kanadyjskiej.

Wskazany udział tzw. „majątku nieruchomego” w majątku Spółki Kanadyjskiej (pośrednio i bezpośrednio) oznacza, że majątek Spółki Kanadyjskiej na dzień dokonania transakcji przeniesienia udziałów nie składał się głównie z majątku nieruchomego położonego w Kanadzie, gdyż wynosił on niecałe 29% majątku Spółki Kanadyjskiej. W konsekwencji, zysk osiągnięty przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia własności akcji Spółki Kanadyjskiej do Spółki Luksemburskiej podlegał opodatkowaniu w Polsce (tj. w kraju siedziby Wnioskodawcy).

W konsekwencji powyższej argumentacji, przeprowadzona przez Wnioskodawcę transakcja zbycia udziałów w Spółce Kanadyjskiej na rzecz Spółki Luksemburskiej oraz powstały w jej efekcie dochód powinny podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.