Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.281.2017.1.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-19
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od podmiotów wykonujących usługi budowlane na zlecenie Wnioskodawcy (developera).
Słowa kluczowe: obciążenia-odwrotne obciążenie; odliczenia-odliczenie podatku; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2017 r. (data wpływu 5 czerwca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 28 czerwca 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od podmiotów wykonujących usługi budowlane na zlecenie Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 28 czerwca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od podmiotów wykonujących usługi budowlane na zlecenie Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej Firma) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie PKD 41.20.Z Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz PKD 68.10.Z, 68.20.Z, 68.31.Z Działalność związana z obsługą rynku nieruchomości. Firma jest również czynnym podatnikiem VAT. W 2014 r. Firma rozpoczęła realizację przedsięwzięcia deweloperskiego polegającego na budowie dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych. Firma jest właścicielem gruntu, na którym buduje te budynki.

Firma nie zleciła kompleksowej usługi wykonania całej inwestycji jednemu głównemu wykonawcy, gdyż zatrudnia pracowników i część prac wykonuje we własnym zakresie, a inne prace budowlane zleca przedsiębiorstwom zewnętrznym, z którymi podpisuje umowę na wykonanie usługi. Dany kontrahent wykonuje np. tylko roboty ziemne, inny wznosi ściany, następny wykonuje roboty elektryczne lub wykończeniowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, którego treść wynika z uzupełnienia wniosku.

Czy w zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca prawidłowo odlicza podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez kontrahentów?

Zdaniem Wnioskodawcy, kontrahenci jako wykonawcy powinni wystawiać faktury z wykazaną stawką podatku od towarów i usług, który to podatek na zasadach ogólnych może stanowić podatek naliczony u Wnioskodawcy. W związku z tym w zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca prawidłowo odlicza podatek naliczony wynikający z wystawionych przez kontrahentów faktur VAT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej VAT) podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Natomiast zgodnie z ust. 1h cytowanego artykułu, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Reasumując, aby zastosować mechanizm odwrotnego obciążenia usług budowlanych realizowanych na rzecz Wnioskodawcy, kontrahent wykonujący te usługi musi (poza spełnieniem warunku statusu podatnika VAT czynnego) działać w charakterze podwykonawcy. Kwestii uznania danego podmiotu za wykonawcę generalnego bądź podwykonawcę nie można wywodzić na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego oraz ustawy Prawo zamówień publicznych. Dla prawidłowego rozumienia pojęcia „podwykonawca” wystarczające jest posłużenie się jego powszechnym znaczeniem wynikającym z wykładni językowej (tak MF - w odpowiedzi na interpelację poselską z dnia 26 stycznia 2017 r.). O statusie wykonawcy generalnego czy też podwykonawcy świadczą umowy bądź okoliczności jakie mają miejsce w danym przypadku i charakter wykonywanych usług, czyli o uznaniu danego podmiotu za wykonawcę generalnego bądź podwykonawcę nie może przesądzać samo „nazewnictwo” w umowie, czy np. oświadczenia, w których podmiot deklaruje w jakim charakterze działa.

Podwykonawca to wykonawca, któremu inny podmiot w ramach otrzymanego zlecenia, powierzył wykonanie części lub całości prac budowlanych.

W celu uznania, że w realizacji inwestycji budowlanej uczestniczy podwykonawca muszą wystąpić dwa rodzaje zleceń:

*   pierwotne zlecenie udzielone wykonawcy oraz
*   zlecenie udzielone przez wykonawcę na rzecz kolejnego podmiotu, który właśnie pełni funkcję podwykonawcy.

Fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy, wynika on bowiem bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w przypadku ich braku - świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

Usługi budowlane świadczone bezpośrednio na rzecz deweloperów budujących nieruchomości na sprzedaż, nie stanowią usług wykonywanych w roli podwykonawcy. Tym samym nie stosuje się do nich odwrotnego obciążenia. Natomiast każde dalsze podzlecenie usługi przez wykonawcę kolejnym usługodawcom jest już podzleceniem i usługi te będą już rozliczone zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia.

Wnioskodawca nie podpisał umowy z generalnym wykonawcą, lecz wykonuje część prac budowlanych we własnym zakresie, natomiast część zleca zewnętrznym kontrahentom. W takiej sytuacji mamy do czynienia wyłącznie z jednym stosunkiem zlecenia - pomiędzy Wnioskodawcą a poszczególnymi kontrahentami. W związku z tym kontrahenci Wnioskodawcy działają w charakterze wykonawców i powinni wystawiać faktury z wykazanym podatkiem VAT należnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2017 r. art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ustawa nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posiłkować się definicją słownikową.

Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słowniku języka polskiego, podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy (\`(...)\`).

Przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Ustalenie czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku – ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy o VAT oraz czy jest świadczona przez podwykonawcę. Przy czym dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Art. 106e ust. 1 stanowi, że faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:

1.  obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub
2.  w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty - wyrazy „metoda kasowa”;

18.  w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz „samofakturowanie”;
19.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”; (…).

Jak wynika ze złożonego wniosku, Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Realizuje inwestycję polegającą na budowie dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych na gruncie stanowiącym jego własność. W ramach ww. inwestycji część robót wykonuje we własnym zakresie, a część zleca innym podmiotom.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy jego zleceniobiorcy powinni wystawiać faktury na zasadach ogólnych i w związku z tym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w tych fakturach.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podmioty świadczące na jego rzecz usługi budowlane, o ile nie zachodzą przesłanki z art. 88 ustawy wyłączające to prawo.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca jest inwestorem, a podmioty, którym zleca wykonanie prac budowlanych są wykonawcami. W przedmiotowej sytuacji nie jest więc spełniony warunek określony w art. 17 ust. 1h ustawy (dotyczący świadczenia usług przez podwykonawców), co oznacza, że transakcje pomiędzy Wnioskodawcą a wykonawcami nie są objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia. Tym samym wykonawcy są zobowiązani rozliczać podatek należny na zasadach ogólnych i wystawiać faktury z podatkiem, a Wnioskodawca - jako czynny podatnik VAT - ma prawo do odliczenia zawartego w nich podatku naliczonego.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.