Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/423-28/12/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-10-15
Teza: Czy likwidacja K. Sp. z o.o. będzie dla wnioskodawcy czynnością neutralną pod względem podatkowym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? W szczególności wnioskodawca prosi o wyjaśnienie, czy nabycie składników majątkowych stanowiących własność K. Sp. z o.o. w związku z likwidacją K. Sp. z o.o. doprowadzi do powstania po jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, czy też przychód ten będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania?
Słowa kluczowe: dochód; likwidacja; spółki-likwidacja spółki kapitałowej; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 17 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. będąca wnioskodawcą jest właścicielem udziałów K. Sp. z o.o. K. Sp. z o.o. zajmuje się przede wszystkim działalnością górniczą, która prowadzona jest w ramach zakładu górniczego w rozumieniu przepisów ustawy prawo geologiczne i górnicze.

Zarówno wnioskodawca, jak i K. Sp. z o.o. mają siedzibę w Polsce i podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Żadna z tych spółek nie korzysta ze zwolnienia całości swoich dochodów od opodatkowania.

Na dzień dzisiejszy wnioskodawca posiada bezpośrednio 100% udziałów K. Sp. z o.o. Należy przy tym zaznaczyć, że pierwsze udziały w K. Sp. z o.o. wnioskodawca nabył w 2001 r. W kolejnych latach wnioskodawca sukcesywnie zwiększał swój udział w K. Sp. z o.o. Od ponad 2 lat wnioskodawca nieprzerwanie posiada ponad 100% udziałów K. Sp. z o.o. Należy podkreślić, że wnioskodawca jest właścicielem tych udziałów.

Planowana jest likwidacja K. Sp. z o.o. Wnioskodawca zakłada, że w momencie likwidacji nabędzie wszystkie składniki majątkowe K. Sp. z o.o. W majątku K. Sp. z o.o. znajdować będą się przede wszystkim grunty. Dodatkowo w majątku K. Sp. z o.o. mogą znajdować się środki trwałe (samochody lub/i maszyny). Na chwilę obecną wnioskodawca nie jest jednak w stanie dokładnie wskazać składników majątkowych, które będą własnością K. Sp. z o.o. w chwili likwidacji. Pytanie przedstawione w niniejszym wniosku dotyczy bowiem zdarzenia przyszłego. Trudno na chwilę obecną przesądzić, czy i ewentualnie które składniki majątku będą zbyte w trakcie postępowania likwidacyjnego. Dlatego też wnioskodawca prosi o przyjęcie założenia, że w związku z likwidacją nabędzie on składniki majątkowe K. Sp. z o.o. takie jak: środki trwałe podlegające w K. Sp. z o.o. amortyzacji i grunty. Wnioskodawca zakłada, że wartość majątku K. Sp. z o.o. na dzień likwidacji tej spółki będzie większa od wydatków poniesionych przez wnioskodawcę na nabycie lub objęcie udziałów w K. Sp. z o.o. Wycena poszczególnych składników majątkowych stanowiących własność K. Sp. z o.o. zostanie przygotowana przez rzeczoznawcę. Rzeczoznawca przygotuje taką wycenę na potrzeby przeprowadzanego postępowania likwidacyjnego. W wycenie określi on wartość rynkową poszczególnych składników majątkowych należących do K. Sp. z o.o.

Wnioskodawca pragnie też wyjaśnić, że składniki majątkowe, które stanowiłyby własność K. Sp. z o.o. na dzień likwidacji tej spółki nie były do K. Sp. z o.o. wniesione jako wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Po likwidacji K. Sp. z o.o. i przejęciu składników majątku tej spółki wnioskodawca:

*   albo rozszerzy dotychczas prowadzoną działalność gospodarczą i będzie kontynuował prowadzenie działalności górniczej (np. w ramach utworzonego oddziału). W takim wypadku wszystkie bądź niektóre składniki majątku nabyte w związku z likwidacją K. Sp. z o.o. zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych wnioskodawcy. Wnioskodawca przyjmie bowiem założenie, że składniki majątkowe będą wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w okresie dłuższym niż rok;
*   albo podejmie decyzję o zbyciu składników majątku przejętych od K. Sp. z o.o. w wyniku likwidacji (zbycie to może nastąpić w wyniku wniesienia wszystkich lub niektórych składników majątkowych aportem do innej spółki albo w wyniku sprzedaży wszystkich lub niektórych składników majątkowych na rzecz osoby trzeciej). W takim wypadku wszystkie bądź niektóre składniki majątkowe nie będą zaliczone do środków trwałych wnioskodawcy, gdyż uzna on, że te składniki majątkowe są przeznaczone do zbycia tj. nie będą wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności w okresie dłuższym niż rok. Możliwe jest też, że niektóre składniki wnioskodawca wprowadzi do ewidencji środków trwałych, gdyż będzie chciał je wykorzystywać we własnej działalności gospodarczej (np. samochody), zaś inne składniki będą przeznaczone do zbycia (np. grunty).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy likwidacja K. Sp. z o.o. będzie dla wnioskodawcy czynnością neutralną pod względem podatkowym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? W szczególności wnioskodawca prosi o wyjaśnienie, czy nabycie składników majątkowych stanowiących własność K. Sp. z o.o. w związku z likwidacją K. Sp. z o.o. doprowadzi do powstania po jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, czy też przychód ten będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem wnioskodawcy, likwidacja K. Sp. z o.o. będzie dla niego czynnością neutralną pod względem podatkowym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nabycie składników majątkowych w wyniku likwidacji K. Sp. z o.o. nie doprowadzi do powstania po stronie wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przychód wnioskodawcy uzyskany w związku z likwidacją K. Sp. z o.o. będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania.

Wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej stanowi przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy). Należy jednak zauważyć, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy do przychodów opodatkowanych nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

Z uwagi na powyższe, ustalając przychód wnioskodawcy z tytułu likwidacji K. Sp. z o.o. należy ustalić, jaki był koszt nabycia lub objęcia udziałów K. Sp. z o.o. Jak była o tym mowa, wnioskodawca zakłada, że koszt nabycia lub objęcia udziałów w K. Sp. z o.o. będzie niższy niż wartość majątku K. Sp. z o.o. w momencie likwidacji tej spółki. Dlatego też likwidacja K. Sp. z o.o. spowoduje powstanie przychodu u wnioskodawcy. Przychód wnioskodawcy powinien zostać skalkulowany jako różnica pomiędzy: wartością rynkową otrzymanego majątku przekazywanego wnioskodawcy w ramach likwidacji K. Sp. z o.o., a kosztem nabycia udziałów w K. Sp. z o.o.

Zdaniem wnioskodawcy, likwidacja K. Sp. z o.o. nie będzie się jednak wiązać z koniecznością zapłaty przez niego podatku dochodowego od osób prawnych. Należy bowiem zauważyć, że w art. 22 ust. 4 ww. ustawy przewidziane zostało zwolnienie od opodatkowania przychodów uzyskiwanych z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Zgodnie z art. 22 ust. 4a ww. ustawy powyższe zwolnienie ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 4d ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 4 tego przepisu, stosuje się:

1.  jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności;
2.  w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:
    1.  własności,
    2.  innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.

W związku z powyższym, skoro:

1.  likwidowaną spółką będzie K. Sp. z o.o. - spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mająca siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2.  składniki majątku likwidowanej spółki nabędzie wnioskodawca podlegający w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów,
3.  wnioskodawca posiada bezpośrednio w kapitale K. Sp. z o.o. 100% udziałów nieprzerwanie przez okres dwóch lat,
4.  wnioskodawca jest właścicielem udziałów K. Sp. z o.o.,
5.  wnioskodawca ani K. Sp. z o.o. nie korzystają ani nie korzystali ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania

\-należy stwierdzić, że przychód uzyskiwany przez wnioskodawcę z tytułu likwidacji K. Sp. z o.o. nie będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych (będzie korzystać z ww. zwolnienia). W konsekwencji likwidacja K. Sp. z o.o. będzie całkowicie neutralna dla wnioskodawcy (nie będzie wiązać się z koniecznością zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych).

Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:

*   z dnia 12 września 2011 r., Znak: IPPB3/423-518/11-2/DP,
*   z dnia 28 stycznia 2009 r., Znak: IPPB3/423-1569/08-2/JG,
*   z dnia 15 września 2008 r., Znak: IPPB3/423-952/08-2/AG,
*   z dnia 06 kwietnia 2011 r., Znak: IPPB3/423-70/11-2/DP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie pytania nr 1. Ocena stanowiska w zakresie pytań nr 2 i 3 została zawarta w odrębnych interpretacjach.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 z późn. zm.), dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Tryb likwidacji spółek z ograniczoną odpowiedzialnością został uregulowany przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Zgodnie z art. 272 Kodeksu spółek handlowych, rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru. Przepisy art. 286 § 2 ww. ustawy Kodeks spółek handlowych stanowią, że pozostały po zaspokojeniu wierzycieli majątek dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów. Zgodnie z poglądem prezentowanym w doktrynie prawa handlowego, podział majątku może nastąpić bądź przez wypłatę wspólnikom przypadających im z tytułu likwidacji kwot w pieniądzu, bądź przez przydzielenie poszczególnych przedmiotów majątkowych zlikwidowanej spółki. Należy przy tym podkreślić, iż ustawodawca nie różnicuje sposobu opodatkowania przychodów uzyskanych w związku z likwidacją majątku spółki z o.o. w zależności od tego czy wypłacane są środki pieniężne, czy też zwrot następuje w formie niepieniężnej, np. w postaci rzeczowych składników majątku spółki.

Określając dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych należy przy tym pamiętać, że zgodnie z treścią art. 12 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się m.in. wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji). Oznacza to, że dochodem podlegającym opodatkowaniu jest nadwyżka pomiędzy przychodem z podziału majątku likwidowanej spółki a kwotą poniesionych wydatków na objęcie lub nabycie jej udziałów (akcji).

W myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Likwidowana spółka kapitałowa, dokonując podziału majątku i wypłaty z tego tytułu środków pieniężnych lub wydania rzeczy, ma obowiązek, jako płatnik, na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pobrać w dniu dokonania wypłaty (wydania rzeczy) zryczałtowany podatek dochodowy.

Stosownie do art. 22 ust. 4 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1,
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Stosownie do treści art. 22 ust. 4a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat. Warunek ten jest spełniony także, gdy okres ten upłynie po dniu uzyskania dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jeżeli jednak warunek ten nie zostanie spełniony, spółka jest zobowiązana do zapłaty podatku w wysokości 19% wraz z odsetkami za zwłokę w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia (art. 22 ust. 4b ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 4d ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:

1.  jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności;
2.  w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:
    1.  własności,
    2.  innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie spełnione zostały warunki przewidziane w powołanych wyżej przepisach art. 22 ust. 4-4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem uzyskany przez wnioskodawcę z tytułu likwidacji K. Sp. z o.o. przychód korzystał będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.