Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1/14/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-27
Teza: odliczenie podatku VAT wg proporcji w przypadku wykonywania czynności opodatkowanych VAT i zwolnionych z VAT
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; marketing; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; promocja; usługi-usługi gastronomiczne; usługi-usługi hotelarskie; usługi-usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 grudnia 2013 r. (data wpływu 2 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 25 lutego 2014 r. (data wpływu 27 lutego 2014 r. ) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu działań marketingowych i zakupów związanych z udziałem w targach światowych zgodnie z proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu działań marketingowych i zakupów związanych z udziałem w targach światowych zgodnie z proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy . Ww. wniosek został uzupełniony pismem z lutego 2014 r. (data wpływu lutego 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 18 lutego 2014 r. znak: IBPP3/443-1/14/EJ.

W przedmiotowym wniosku, doprecyzowanym pismem z 27 lutego 2014 r. został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Wnioskodawca (Spółka) jest opodatkowana w całości na terenie RP. Wnioskodawca jest wieloletnim czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca prowadzi zróżnicowaną rodzajowo działalność gospodarczą, m.in.:

1.  działalność szpitali PKD 86.10.Z,
2.  praktyka lekarska ogólna PKD 86.21.Z,
3.  praktyka lekarska specjalistyczna PKD 86.22.Z,
4.  praktyka lekarska dentystyczna PKD 86.23.Z,
5.  działalność fizjoterapeutyczna PKD 86.90.A,
6.  pozostałe górnictwo i wydobywanie, gdzie indziej niesklasyfikowane PKD 08.99.Z,
7.  hotele i podobne obiekty zakwaterowania PKD 55.10.Z,
8.  restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne PKD 56.10.A,
9.  pozostała usługowa działalność gastronomiczna PKD 56.29.Z,
10.  pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami PKD 47.99.Z,
11.  wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi PKD 68.20.Z.

Z punktu widzenia ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawa VAT) Wnioskodawca prowadzi działalność zarówno opodatkowaną świadcząc usługi hotelarskie, gastronomiczne, wynajmując własne lokale na działalność komercyjną oraz sprzedając wytworzone przez siebie produkty w postaci solanki i borowiny, jak i zwolnioną, w tym głównie działalność medyczną (zwolnienie zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18, 18a, 19, 20 ustawy VAT). Wnioskodawca posiada status podmiotu leczniczego nadany dla budynków, w których świadczy usługi sanatoryjne. Status ten nie obejmuje budynku hotelu prowadzonego również przez Wnioskodawcę (PKD 55.10.Z). Udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo wynosi 20%. Jednocześnie Wnioskodawca wystąpił o dofinansowanie działań marketingowych i wydatków związanych z udziałem w targach światowych (nabyte usługi PKWiU 82.30.12.0) w ramach programu operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (poddziałanie 6.5.2). W związku z powyższym, dla celów sporządzenia wniosku o płatność Wnioskodawca został zobowiązany do określenia swojego statutu jako podatnika VAT oraz do określenia kwot kwalifikowanych do refundacji.

W piśmie z 25 lutego 2014 r. Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że intencją Wnioskodawcy w wystąpieniu do organu było otrzymanie potwierdzenia, na zdaniem Wnioskodawcy, słuszną kwalifikację opisanych we wniosku wydatków jako związanych zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i zwolnioną od VAT oraz stosowanie proporcji w odliczeniu podatku VAT naliczonego (art. 90 ust. 2 ustawy o VAT). Wnioskodawca również wskazał, że brał udział w targach oraz ponosił wydatki z tym związane w przeciągu całego roku 2013. Ponoszone wydatki, które są przedmiotem pytania dotyczyły zarówno wynajmu miejsc na ekspozycję na targach, przygotowania i druku materiałów informacyjnych, transportu materiałów informacyjnych oraz przygotowania dokumentacji. Wydatki te związane są z ogólną działalnością Wnioskodawcy jako podmiotu i dotyczą całej gamy świadczonych usług, w tym zarówno opodatkowanych jak i zwolnionych (np. druk informacji o obu rodzajach działalności na jednej ulotce, bądź promocja pobytu w hotelu z dostępną bazą z zabiegami medycznymi), bez możliwości ich wyodrębnienia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sprecyzowane w piśmie z 25 lutego 2014 r.):

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy VAT, od wydatków poniesionych na reklamę i promocję całej działalności Wnioskodawcy jako podmiotu świadczącego usługi zarówno opodatkowane jak i zwolnione z VAT, w sytuacji gdy Wnioskodawca nie jest w stanie podzielić i przyporządkować wydatków do poszczególnych czynności czy to opodatkowanych czy zwolnionych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca prowadzi zróżnicowaną rodzajowo działalność gospodarczą. Wśród wielu działalności są działalności opodatkowane podatkiem VAT, jak np. działalność hotelarska, ale też wynajmowanie lokali podmiotom na działalność komercyjną, jak i działalność zwolniona zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 – działalność medyczna wykonywana przez podmioty lecznicze (Wnioskodawca ma status podmiotu leczniczego dla swoich budynków, oprócz budynku prowadzonego hotelu). Ustalony udział obrotu opodatkowanego do całkowitego wynosi 20%.

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek naliczony od wydatków poniesionych na działania marketingowe i promocyjne w stosunku do Wnioskodawcy oraz świadczonych przez niego usług (zarówno opodatkowanych jak i zwolnionych w podatku VAT), powinien obniżyć podatek należny w proporcji zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. Wnioskodawca nie wyodrębnia swoich działalności, a dbanie o wizerunek i reklama dotyczą całego przedsiębiorstwa. Wnioskodawca buduje swoją markę i dba o jakość nie tylko w odniesieniu do np. świadczonych usług medycznych które przeważają w jego działalności, ale także do usług hotelarskich świadczonych w zakupionym do tego celu hotelu. Zatem niemożliwym jest wyraźny podział i przyporządkowanie wydatków bądź związanych z działalnością opodatkowaną, bądź z działalnością zwolnioną. Proporcja ustalona przez Wnioskodawcę zgodnie z art. 90 ust. 3–6 wynosi 20% i o taką wartość podatku naliczonego może on obniżyć podatek należny, zakładając że nie istnieją inne negatywne przesłanki do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) jest prawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych VAT.

W przypadkach gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia podatku VAT i nieuprawniające do tego odliczenia i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych lub nieopodatkowanych, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 cyt. ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2 ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W art. 90 ust. 4 ustawy o VAT wskazano, iż proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do zapisu art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z unormowań zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług wynika, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich przyporządkowania do określonych rodzajów czynności: opodatkowanych, zwolnionych od podatku, czy też niepodlegających opodatkowaniu.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność zarówno opodatkowaną świadcząc usługi hotelarskie, gastronomiczne, wynajmując własne lokale na działalność komercyjną oraz sprzedając wytworzone przez siebie produkty w postaci solanki i borowiny, jak i zwolnioną, w tym głównie działalność medyczną (zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 18, 18a, 19 i 20 ustawy o VAT). Wnioskodawca posiada status podmiotu leczniczego nadany dla budynków, w których świadczy usługi sanatoryjne. Udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo wynosi 20%. Wnioskodawca brał udział w targach oraz ponosił wydatki z tym związane w przeciągu całego roku. Ponoszone wydatki dotyczyły zarówno wynajmu miejsc na ekspozycję na targach, przygotowania i druku materiałów informacyjnych, transportu materiałów informacyjnych oraz przygotowania dokumentacji. Wydatki te są związane z ogólną działalnością Wnioskodawcy jako podmiotu i dotyczą całej gamy świadczonych usług, w tym zarówno opodatkowanych jak i zwolnionych (np. druk informacji o obu rodzajach działalności na jednej ulotce, bądź promocja pobytu w hotelu z dostępną bazą z zabiegami medycznymi), bez możliwości ich wyodrębnienia.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy usług w ramach udziału w targach oraz prowadzonych działań marketingowych i promocyjnych związanych z działalnością przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w części w jakiej zakupy te są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zgodnie z proporcją obliczoną na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym powinien obniżyć podatek należny w proporcji zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy VAT, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa St. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.