Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.249.2021.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-09
Teza: wyłączenie z opodatkowania sprzedaży w toku postępowania upadłościowego przedsiębiorstwa Upadłego
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka w upadłości; tytuł-tytuł prawny
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 kwietnia 2021 r. (data wpływu 22 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym pismem Strony z 4 lipca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.), pismem z 4 lipca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.) oraz pismem z 4 lipca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.) będącymi odpowiedzią na wezwanie z 16 czerwca 2021 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.249.2021.1.MM (skutecznie doręczone Stronie 28 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży w toku postępowania upadłościowego przedsiębiorstwa Upadłego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

22 kwietnia 2021 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży w toku postępowania upadłościowego przedsiębiorstwa Upadłego. Wniosek został uzupełniony pismem Strony z 4 lipca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.), pismem z 4 lipca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.) oraz pismem z 4 lipca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A sp. z o.o. w upadłości posiada siedzibę w miejscowości (…) (kod pocztowy (…)), ul. (…), w województwie (…), powiecie (…), gmina (…).

Spółka trudniła się następującą działalnością (Klasyfikacja 2007):

*   Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne (71 12),
*   Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania (74 1),
*   Naprawa i konserwacja pozostałego sprzętu i wyposażenia (33 19),
*   Naprawa i konserwacja statków i łodzi (33 15),
*   Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana (74 9),
*   Pozostała działalność związana z udostępnianiem pracowników (78 3),
*   Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane (43 99),
*   Produkcja konstrukcji metalowych i ich części (25 11),
*   Produkcja mebli kuchennych (31 02),
*   Produkcja pozostałych gotowych wyrobów metalowych, gdzie indziej niesklasyfikowana (25 99),
*   Produkcja pozostałych mebli (31 09),
*   Produkcja statków i konstrukcji pływających (30 11),
*   Produkcja zamków i zawiasów (25 72),
*   Produkcja łodzi wycieczkowych i sportowych (30 12).

Ogólna struktura majątku przedsiębiorstwa jest zaprezentowana w poniższym zestawieniu:

1.  Nieruchomości - brak (wcześniej Spółka korzystała z nieruchomości na podstawie umowy leasingu, która następnie została wypowiedziana przez właściciela nieruchomości),
2.  Ruchomości (…) zł,
3.  Patenty (…) zł,
4.  Wzory użytkowe (…) zł,
5.  Należności (…) zł,
6.  Środki pieniężne i kasa (…) zł,
suma (…) zł.

Na ruchomości wskazane w pkt 2 składały się:

*   Elektronarzędzia,
*   Inne wyposażenie,
*   Komputery + sprzęt elektroniczny,
*   Kotły i maszyny energetyczne,
*   Łazienka gotowa,
*   Łazienka specjalna,
*   Magazyn produkcji w toku\_blachy,
*   Maszyny i urządzenia,
*   Materiały do produkcji,
*   Meble biurowe,
*   Pozostałe środki trwałe,
*   Specjalistyczne maszyny i urządzenia,
*   Środki transportu,
*   Toaleta gotowa,
*   Urządzenia biurowe,
*   Urządzenia techniczne,
*   Wyposażenie łazienek,
*   Wyposażenie statku.

Dłużnik posiadał nieruchomość na podstawie umowy leasingu nieruchomości z 12 grudnia 2014 r., zawartej przed Notariuszem B. J. prowadzącym Kancelarię Notarialną w (…) przy ul. (…) nr (…), nr Rep. A (…), zawartej pomiędzy (…) - z siedzibą w (…) ((…)) - jako Finansujący oraz A sp. z o.o. z/s w (…) ul. (…) - jako Korzystający. Umowa obejmowała nieruchomości:

1.  działki ewidencyjne o nr 1/1 oraz 1/2 o łącznym obszarze 0,5109 ha dla których Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…),
2.  działki ewidencyjne nr 1/3 o obszarze 0,2700 ha dla której prowadzona jest przez Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych księga wieczysta nr (…),
3.  działki ewidencyjne o nr 1/4 i 1/5 o łącznym obszarze 0,7897 dla których Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…).

Umowa została zawarta do lipca 2022 r. Wartość początkową budynku strony ustaliły na kwotę (…) Euro, a wartość początkową gruntu na (…) Euro. Ze względu na brak płatności ze strony Spółki umowa leasingu została wypowiedziana.

Od tego momentu spółka korzysta z nieruchomości bezumownie.

Ze względu na istnienie stanu niewypłacalności Spółka złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości.

Postanowieniem Sądu Rejonowego w (…) Wydziału Gospodarczego z 22 września 2020 r. zabezpieczono majątek A sp. z o.o. z/s w (…) (KRS: (…)) poprzez ustanowienie tymczasowego nadzorcy sądowego w osobie B sp. z o.o. z/s w (…) (KRS: (…)).

Nadto, Sąd w pkt 2 ww. postanowienia zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko dłużnikowi A sp. z o.o. z/s w (…) z wniosku C sp. z o.o. z/s w (…) przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym (…) - D. P. w sprawie o sygnaturze akt (…) na podstawie nakazu zapłaty wydanego przez referendarza sądowego w Sądzie Rejonowym w (…) z 18 czerwca 2020 r. sygn. akt (…) zaopatrzonego w klauzulę wykonalności postanowieniem z 11 sierpnia 2020 r. Postanowieniem z 2 listopada 2020 r. Sąd Rejonowy w (…) Wydział Gospodarczy sygn. akt (…) ogłosił upadłość A spółka z ograniczoną odpowiedzialności z siedzibą w (…) oraz wyznaczył syndyka - C spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z/s w (…). Sprawa obecnie toczy się pod sygnaturą akt (…).

Po ogłoszeniu upadłości syndyk podjął próby uzyskania tytułu prawnego do nieruchomości, z której upadła spółka korzysta bezumownie. Podjęte czynności okazały się bezskuteczne.

Zgodnie z przepisami prawa upadłościowego syndyk oszacował wartość całego przedsiębiorstwa oraz wystąpił z wnioskiem o zatwierdzenie warunków przetargu przedsiębiorstwa w trybie art. 316 p.u.

W piśmie z 8 lipca 2021 r. uzupełniono opis zdarzenia przyszłego następująco:

W ocenie syndyka masy upadłości, po wypowiedzeniu umowy leasingu nieruchomości - (wyłączeniu prawa do korzystania z nieruchomości w (…), przy ul. (…)) zachowane zostały związki pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku w sposób umożliwiający kontynuowanie działalności gospodarczej w dotychczas prowadzonym profilu. Utrata prawa do korzystania z nieruchomości powoduje jedynie problem prawny polegający na konieczności uzyskania przez nabywcę uprawnienia do korzystania z nieruchomości lub płacenia przez nabywcę (w krótkim horyzoncie czasowym) odszkodowania za bezumowne korzystanie z nieruchomości. W sytuacji, w której właściciel przeprowadziłby procesy cywilny skutkujący koniecznością wydania posiadania przez nabywcę, nabywca może po przeniesieniu składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa upadłego kontynuować działalność w niezmienionym kształcie na innej nieruchomości, do której korzystanie będzie posiadał tytuł prawny.

W ocenie syndyka na dzień sprzedaży przedsiębiorstwa przedmiotem sprzedaży będzie całość przedsiębiorstwa rozumianego jako zespół składników materialnych i niematerialnych. Wynika to z obowiązku syndyka określonego w art. 316 ust. 1 p.u. Stosownie do tego przepisu przedsiębiorstwo upadłego powinno być sprzedane jako całość, chyba że nie jest to możliwe. Sprzedaż nie będzie obejmowała wyodrębnionej organizacyjnie części przedsiębiorstwa, nadto, żadna część przedsiębiorstwa w rozumieniu organizacyjnym nie zostanie wyłączoną ze sprzedaży.

Podobnie jak w poprzednim punkcie, syndyk wskazuje, że w jego ocenie sprzedaży będzie podlegało całe przedsiębiorstwo Upadłego. Sprzedaż nie będzie obejmowała wyodrębnionej funkcjonalnie części przedsiębiorstwa, nadto, żadna wyodrębniona funkcjonalnie część przedsiębiorstwa nie zostanie wyłączoną ze sprzedaży.

Podobnie jak w pkt poprzednim, syndyk wskazuje, że jego ocenie sprzedaży będzie podlegało całe przedsiębiorstwo Upadłego. Sprzedaż nie będzie obejmowała części przedsiębiorstwa wyodrębnionej finansowo w przedsiębiorstwie Upadłego. Nie jest możliwe przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (aktywów i pasywów) do wydzielonej części przedsiębiorstwa. Nie jest też możliwe oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów pozostałej części przedsiębiorstwa. Sprzedaż nie będzie obejmować wyodrębnionej finansowo części przedsiębiorstwa.

Na nabywcę przedsiębiorstwa nie zostaną przeniesione ani należności Upadłego ani zobowiązania. Stosownie do art. 331 ust. 1 p.u. Likwidacja wierzytelności upadłego następuje przez ich zbycie albo ściągnięcie. Należności upadłego nie są sprzedawane wraz z przedsiębiorstwem.

Na nabywcę przedsiębiorstwa nie zostaną przeniesione zobowiązania Upadłego. Stosownie do treści 313 ust. 1 p.u. Sprzedaż dokonana w postępowaniu upadłościowym ma skutki sprzedaży egzekucyjnej. Nabywca składników masy upadłości nie odpowiada za zobowiązania podatkowe upadłego, także powstałe po ogłoszeniu upadłości.

Dokonując wyodrębnienia rodzajowych składników przedsiębiorstwa, sprzedaży będą podlegać:

*   Środki trwałe,
*   Elektronarzędzia i inne wyposażenie,
*   Wyposażenie biurowe,
*   Wyroby gotowe,
*   Materiały do produkcji,
*   Patent na wzory użytkowe.

W ocenie syndyka Nabywca przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji będzie mógł kontynuować działalność w niezmienionym zakresie.

Istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności prowadzonej przez Nabywcę, ale w ocenie syndyka konieczne będzie podjęcie działań mających na celu uregulowanie sytuacji prawnej Nabywcy w zakresie korzystania z nieruchomości w (…) ul. (…), gdzie posadowione są wszelkie składniki ruchome przedsiębiorstwa. Istnieje także możliwość, że nabywca przeniesie przedsiębiorstwo na inną nieruchomość, do której będzie posiadał tytuł prawny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy przedsiębiorstwo A sp. z o.o. w upadłości, które przed ogłoszeniem upadłości utraciło prawo do korzystania z nieruchomości w (…) przy ul. (…), stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji do sprzedaży takiego przedsiębiorstwa w postępowaniu upadłościowym nie będą miały zastosowania przepisu ustawy o podatku od towaru i usług. Czy sprzedaż przez syndyka w postępowaniu upadłościowym opisanego powyżej zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej będzie objęta podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku z 4 lipca 2021 r.):

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwaną dalej: ustawą o VAT) przepisów ustawy nie stosuje do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55\[1\] ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 55\[1\] k.c., przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa):
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wskazuje się w doktrynie prawa cywilnego wyliczenie w art. 55\[1\] składników ma charakter przykładowy, ale jego znaczenie polega na tym, że stwarza on w braku wyraźnej i odmiennej woli stron, ewentualnie szczególnych przepisów prawa, domniemanie przynależności do przedsiębiorstwa wszystkiego, co wchodzi w skład zespołu. Jeśli w skład tak określonego przedsiębiorstwa przestało wchodzić np. prawo do nieruchomości zabudowanej (czy jej posiadanie), na której znajdowała się jego siedziba i była prowadzona działalność gospodarcza związana z jego istotą, to nie może być już mowy o przedsiębiorstwie w znaczeniu, o którym stanowi art. 55\[1\], ale tylko wówczas, gdy dana działalność gospodarcza związana z tym konkretnie przedsiębiorstwem nie może być - ze względów technologicznych i technicznych - prowadzona w innym miejscu. Inaczej rzecz ujmując, gdy przeniesienie przedsiębiorstwa w inne miejsce spowodowałoby utratę przez przedsiębiorstwo cech kwalifikujących je jako przedsiębiorstwo, a wynikających z tego przepisu (por. postanowienie SN z 12 maja 2016 r., I CSK 408/15, LEX nr 2053631 oraz uzasadnienie wyroku z 15 marca 2018 r., III CSK 378/16, LEX nr 2486124). Tylko brak wszystkich tych elementów, które stanowią bazę dla realizacji określonych zadań gospodarczych, dyskwalifikuje istnienie przedsiębiorstwa. W takim przypadku można mówić jedynie o zbiorze składników, które nie będą tworzyły przedsiębiorstwa (Gudowski Jacek (red.), Kodeks cywilny. Część ogólna. Komentarz do wybranych przepisów Opublikowano: LEX/el. 2018).

W opinii syndyka przedsiębiorstwo Upadłej spółki nie jest w taki sposób powiązane z nieruchomością, ażeby nie dało się (przy użyciu określonych zasobów finansowych) przenieść wszelkich jej składników w inne miejsce. Produkcja łazienek pokładowych (na statki pasażerskie), którą dotychczas wykonywała spółka, może być prowadzona w innym miejscu. Nie stoją temu na przeszkodzie względy technologiczne i techniczne. W ocenie syndyka przeniesienie całości przedsiębiorstwa w inne miejsce (na inną nieruchomość) nie spowoduje utraty przez przedsiębiorstwo cech kwalifikujących je jako przedsiębiorstwo.

Jak podkreśla się w doktrynie zawarte w art. 55\[1\] k.c. wyliczenie składników przedsiębiorstwa ma wskazywać te elementy, które są najbardziej istotne dla istnienia przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym. Nie oznacza to, że każde przedsiębiorstwo musi obejmować przynajmniej te składniki, które zawarto w wyliczeniu, ani też że nie może zawierać innych składników. W szczególności zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych nie musi obejmować praw do nieruchomości, a mimo to może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie wykonujące postawione przed nim zadania, będąc tym samym przedsiębiorstwem w rozumieniu kodeksu cywilnego. Nawet brak jakiegokolwiek tytułu prawnego do nieruchomości nie może stanowić uzasadnienia do uznania, że zorganizowana masa majątkowa nie ma przymiotu przedsiębiorstwa.(Fras Mariusz (red.), Habdas Magdalena (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna (art. 1-125) Opublikowano: WKP 2018)

W ocenie syndyka masy upadłości sprzedawane przedsiębiorstwo A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi przedsiębiorstwo (jako całość) - a nie zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, (w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U z 2020 r. poz. 1740 ze zm.)

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia doprowadzenia działalności gospodarczej”. Potwierdza to art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym „czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11). Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też (ii) zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie TSUE należy stwierdzić, że definicja przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka A sp. z o.o. w upadłości posiada siedzibę w miejscowości (…) i ze względu na istnienie stanu niewypłacalności Spółka złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości. Postanowieniem Sądu Rejonowego z 22 września 2020 r. zabezpieczono majątek Spółki poprzez ustanowienie tymczasowego nadzorcy sądowego. Postanowieniem z 2 listopada 2020 r. Sąd Rejonowy ogłosił upadłość Spółki oraz wyznaczył syndyka. Spółka prowadziła następującą działalność (Klasyfikacja 2007):

*   Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne (71 12),
*   Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania (74 1),
*   Naprawa i konserwacja pozostałego sprzętu i wyposażenia (33 19),
*   Naprawa i konserwacja statków i łodzi (33 15),
*   Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana (74 9),
*   Pozostała działalność związana z udostępnianiem pracowników (78 3),
*   Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane (43 99),
*   Produkcja konstrukcji metalowych i ich części (25 11),
*   Produkcja mebli kuchennych (31 02),
*   Produkcja pozostałych gotowych wyrobów metalowych, gdzie indziej niesklasyfikowana (25 99),
*   Produkcja pozostałych mebli (31 09),
*   Produkcja statków i konstrukcji pływających (30 11),
*   Produkcja zamków i zawiasów (25 72),
*   Produkcja łodzi wycieczkowych i sportowych (30 12).

Zgodnie z przepisami prawa upadłościowego syndyk oszacował wartość całego przedsiębiorstwa oraz wystąpił z wnioskiem o zatwierdzenie warunków przetargu przedsiębiorstwa w trybie art. 316 p.u. Ogólna struktura majątku przedsiębiorstwa jest zaprezentowana w poniższym zestawieniu:

1.  Nieruchomości - brak,
2.  Ruchomości na które składały się:

*   Elektronarzędzia,
*   Inne wyposażenie,
*   Komputery + sprzęt elektroniczny,
*   Kotły i maszyny energetyczne,
*   Łazienka gotowa,
*   Łazienka specjalna,
*   Magazyn produkcji w toku\_blachy,
*   Maszyny i urządzenia,
*   Materiały do produkcji,
*   Meble biurowe,
*   Pozostałe środki trwałe,
*   Specjalistyczne maszyny i urządzenia,
*   Środki transportu,
*   Toaleta gotowa,
*   Urządzenia biurowe,
*   Urządzenia techniczne,
*   Wyposażenie łazienek,
*   Wyposażenie statku.

4.  Patenty,
5.  Wzory użytkowe,
6.  Należności,
7.  Środki pieniężne i kasa.

Ponadto, Spółka posiadała nieruchomość na podstawie umowy leasingu nieruchomości z 12 grudnia 2014 r., zawartej pomiędzy (…) - jako Finansujący oraz Wnioskodawcą - jako Korzystający. Umowa obejmowała nieruchomości:

1.  działki ewidencyjne o nr 1/1 oraz 1/2 o łącznym obszarze 0,5109 ha,
2.  działki ewidencyjne nr 1/3 o obszarze 0,2700 ha,
3.  działki ewidencyjne o nr 1/4 i 1/5 o łącznym obszarze 0,7897.

Umowa została zawarta do lipca 2022 r. Ze względu na brak płatności ze strony Spółki umowa leasingu została wypowiedziana. Od tego momentu spółka korzysta z nieruchomości bezumownie. Po ogłoszeniu upadłości syndyk podjął próby uzyskania tytułu prawnego do nieruchomości, z której upadła spółka korzysta bezumownie. Podjęte czynności okazały się bezskuteczne.

Z okoliczności sprawy wynika, że po wypowiedzeniu umowy leasingu nieruchomości - (wyłączeniu prawa do korzystania z nieruchomości w (…), przy ul. (…)) zachowane zostały związki pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku w sposób umożliwiający kontynuowanie działalności gospodarczej w dotychczas prowadzonym profilu. Utrata prawa do korzystania z nieruchomości powoduje jedynie problem prawny polegający na konieczności uzyskania przez nabywcę uprawnienia do korzystania z nieruchomości lub płacenia przez nabywcę (w krótkim horyzoncie czasowym) odszkodowania za bezumowne korzystanie z nieruchomości. W sytuacji, w której właściciel przeprowadziłby procesy cywilny skutkujący koniecznością wydania posiadania przez nabywcę, nabywca może po przeniesieniu składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa upadłego kontynuować działalność w niezmienionym kształcie na innej nieruchomości, do której korzystanie będzie posiadał tytuł prawny.

W ocenie syndyka na dzień sprzedaży przedsiębiorstwa przedmiotem sprzedaży będzie całość przedsiębiorstwa rozumianego jako zespół składników materialnych i niematerialnych. Wynika to z obowiązku syndyka określonego w art. 316 ust. 1 p.u. Stosownie do tego przepisu przedsiębiorstwo upadłego powinno być sprzedane jako całość, chyba że nie jest to możliwe. Sprzedaż nie będzie obejmowała wyodrębnionej organizacyjnie części przedsiębiorstwa, nadto, żadna część przedsiębiorstwa w rozumieniu organizacyjnym nie zostanie wyłączoną ze sprzedaży. Sprzedaż nie będzie obejmowała wyodrębnionej funkcjonalnie części przedsiębiorstwa, nadto, żadna wyodrębniona funkcjonalnie część przedsiębiorstwa nie zostanie wyłączoną ze sprzedaży. Sprzedaż nie będzie obejmowała części przedsiębiorstwa wyodrębnionej finansowo w przedsiębiorstwie Upadłego. Nie jest możliwe przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (aktywów i pasywów) do wydzielonej części przedsiębiorstwa. Nie jest też możliwe oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów pozostałej części przedsiębiorstwa. Sprzedaż nie będzie obejmować wyodrębnionej finansowo części przedsiębiorstwa. Na nabywcę przedsiębiorstwa nie zostaną przeniesione ani należności Upadłego ani zobowiązania. Stosownie do art. 331 ust. 1 p.u. likwidacja wierzytelności upadłego następuje przez ich zbycie albo ściągnięcie. Należności upadłego nie są sprzedawane wraz z przedsiębiorstwem. Na nabywcę przedsiębiorstwa nie zostaną przeniesione zobowiązania Upadłego. Stosownie do treści 313 ust. 1 p.u. sprzedaż dokonana w postępowaniu upadłościowym ma skutki sprzedaży egzekucyjnej. Nabywca składników masy upadłości nie odpowiada za zobowiązania podatkowe upadłego, także powstałe po ogłoszeniu upadłości.

Dokonując wyodrębnienia rodzajowych składników przedsiębiorstwa, sprzedaży będą podlegać:

*   Środki trwałe,
*   Elektronarzędzia i inne wyposażenie,
*   Wyposażenie biurowe,
*   Wyroby gotowe,
*   Materiały do produkcji,
*   Patent na wzory użytkowe.

Z opisu sprawy ponadto wynika, Nabywca przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji będzie mógł kontynuować działalność w niezmienionym zakresie. Istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności prowadzonej przez Nabywcę, ale w ocenie syndyka konieczne będzie podjęcie działań mających na celu uregulowanie sytuacji prawnej Nabywcy w zakresie korzystania z nieruchomości w (…) ul. (…), gdzie posadowione są wszelkie składniki ruchome przedsiębiorstwa. Istnieje także możliwość, że nabywca przeniesie przedsiębiorstwo na inną nieruchomość, do której będzie posiadał tytuł prawny.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy planowana sprzedaż w toku postępowania upadłościowego, której przedmiotem jest opisany majątek, stanowić będzie sprzedaż przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a sprzedaż ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym majątku zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności.

Zaznaczyć jednak należy, że jak wynika z powołanego art. 552 Kodeksu cywilnego, strony (poza wyłączeniami wynikającymi z przepisów szczególnych) mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa (art. 551 Kodeksu cywilnego). Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwa.

Wskazać należy, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Wyłączenie z transakcji zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, jak np. firma, patenty, prawa autorskie, powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Natomiast jeśli wyłączone od zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego (np. część towarów czy gotowych produktów), czynność będzie na gruncie VAT uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie objęła ona wszystkich jego składników. Zakres ewentualnych wyłączeń ograniczony jest do głównej „substancji” przedsiębiorstwa. Przyjmuje się zatem, że z transakcji dotyczącej zbycia przedsiębiorstwa można wyłączyć jedynie te elementy, które nie stanowią jego kluczowych i najistotniejszych składników, bez wpływu na jego status. W przypadku bowiem wyłączenia z przedmiotu transakcji elementów przedmiotowo istotnych dla tego przedsiębiorstwa, traci ono swój byt.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z przedsiębiorstwem będącym w upadłości, zatem zasadnym jest powołanie przepisów ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 1228 ze zm.).

W myśl art. 306 ustawy Prawo upadłościowe, po ogłoszeniu upadłości syndyk niezwłocznie przystępuje do spisu inwentarza i oszacowania masy upadłości oraz sporządzenia planu likwidacyjnego. Syndyk składa sędziemu-komisarzowi spis inwentarza wraz z planem likwidacyjnym

w terminie trzydziestu dni od dnia ogłoszenia upadłości. Plan likwidacyjny określa proponowane sposoby sprzedaży składników majątku upadłego, w szczególności sprzedaży przedsiębiorstwa, termin sprzedaży, preliminarz wydatków oraz ekonomiczne uzasadnienie dalszego prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 307 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, na podstawie spisu inwentarza i innych dokumentów upadłego oraz oszacowania syndyk sporządza sprawozdanie finansowe na dzień poprzedzający ogłoszenie upadłości i niezwłocznie przedkłada je sędziemu-komisarzowi.

Stosownie do art. 308 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, po sporządzeniu spisu inwentarza i sprawozdania finansowego albo po złożeniu pisemnego sprawozdania ogólnego syndyk przeprowadza likwidację masy upadłości.

Na podstawie art. 311 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, likwidacji masy upadłości dokonuje się przez sprzedaż z wolnej ręki lub w drodze przetargu lub aukcji przedsiębiorstwa upadłego w całości lub jego zorganizowanych części, nieruchomości i ruchomości, wierzytelności oraz innych praw majątkowych wchodzących w skład masy upadłości albo przez ściągnięcie wierzytelności od dłużników upadłego i wykonanie innych jego praw majątkowych.

Stosownie do brzmienia art. 313 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, sprzedaż dokonana w postępowaniu upadłościowym ma skutki sprzedaży egzekucyjnej. Nabywca składników masy upadłości nie odpowiada za zobowiązania podatkowe upadłego, także powstałe po ogłoszeniu upadłości.

Jak stanowi art. 316 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, przedsiębiorstwo upadłego powinno być sprzedane jako całość, chyba że nie jest to możliwe.

W myśl art. 316 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe, sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego może być, po wyrażeniu zgody przez sędziego-komisarza, poprzedzona umową dzierżawy na czas określony z prawem pierwokupu, jeżeli przemawiają za tym względy ekonomiczne.

Na nabywcę przedsiębiorstwa upadłego przechodzą wszelkie koncesje, zezwolenia, licencje i ulgi, które zostały udzielone upadłemu, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej (art. 317 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe).

Według regulacji art. 318 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, jeżeli sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego jako całości nie jest możliwa ze względów ekonomicznych lub innych przyczyn, można sprzedać zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 319 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, jeżeli planowana jest sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego w całości, przy sporządzaniu spisu inwentarza i oszacowania masy upadłości, albo odrębnie, jeżeli możliwość takiej sprzedaży ujawniła się na późniejszym etapie, biegły wybrany przez syndyka sporządza opis i oszacowanie przedsiębiorstwa upadłego.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której z czynności zbycia składników majątkowych składających się na przedsiębiorstwo – w trybie postępowania upadłościowego – wyłączone jest prawo do korzystania z nieruchomości wynikające z umowy leasingu nieruchomości. Umowa leasingu nieruchomości została wypowiedziana ze względu na brak płatności przez Spółkę. Wyłączenie ze sprzedaży prawa do korzystania z nieruchomości nie będzie miało jednak negatywnego wpływu na potencjalną zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej przez Nabywcę. Jak wskazano we wniosku, po wypowiedzeniu umowy leasingu nieruchomości (wyłączeniu prawa do korzystania z nieruchomości) zachowane zostały związki pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku w sposób umożliwiający kontynuowanie działalności gospodarczej w dotychczas prowadzonym profilu. Utrata prawa do korzystania z nieruchomości powoduje jedynie problem prawny polegający na konieczności uzyskania przez nabywcę uprawnienia do korzystania z nieruchomości lub płacenia przez nabywcę odszkodowania za bezumowne korzystanie z nieruchomości. Istnieje także możliwość, że nabywca przeniesie przedsiębiorstwo na inną nieruchomość, do której będzie posiadał tytuł prawny. Na dzień sprzedaży przedsiębiorstwa przedmiotem sprzedaży będzie całość przedsiębiorstwa rozumianego jako zespół składników materialnych i niematerialnych. Wynika to z obowiązku syndyka określonego w art. 316 ust. 1 p.u. Stosownie do tego przepisu przedsiębiorstwo upadłego powinno być sprzedane jako całość, chyba że nie jest to możliwe. Sprzedaż nie będzie obejmowała wyodrębnionej organizacyjnie, funkcjonalnie, finansowo części przedsiębiorstwa oraz żadna wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie czy finansowo część przedsiębiorstwa nie zostanie wyłączoną ze sprzedaży.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, składających się na przedsiębiorstwo Wnioskodawcy (przedsiębiorstwa Upadłego), pomimo wyłączenia ze sprzedaży prawa do korzystania z nieruchomości, będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, pozwalające na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim jest realizowana w sprzedawanym przedsiębiorstwie. Tym samym, planowana przez Wnioskodawcę transakcja sprzedaży będzie stanowić transakcję zbycia, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy oraz będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na tej podstawie.

Reasumując, należy stwierdzić, że w oparciu o art. 6 pkt 1 ustawy opisane w zdarzeniu przyszłym zbycie przedsiębiorstwa Upadłego w toku postępowania upadłościowego będzie stanowiło czynność znajdującą się poza zakresem opodatkowania VAT jako transakcja zbycia przedsiębiorstwa.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało uznać za prawidłowe.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy również zwrócić uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym załączone do wniosku dokumenty nie mogą być przedmiotem merytorycznej analizy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.