Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-903/14-2/TR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-26
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu.
Słowa kluczowe: banki; dług; dług-zwolnienie z długu; kredyt; poręczenie; umorzenie; weksel
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2014 r. (data wpływu 1 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 6 grudnia 2000 r. zawarta została umowa o kredyt hipoteczny na kwotę 140 000,00 zł pomiędzy bankiem a kredytobiorcami. Podstawowym zabezpieczeniem tego kredytu była hipoteka nabywanej nieruchomości, a do czasu ustanowienia tego zabezpieczenia obowiązywało poręczenie solidarne Zainteresowanej oraz drugiego poręczyciela.

Zabezpieczeniem czasowym było też ubezpieczenie kredytu w towarzystwie ubezpieczeń, które obejmowało 10-letni okres ochrony ubezpieczeniowej oraz ubezpieczenie kredytu w towarzystwie ubezpieczeń na okres przejściowy do czasu ustanowienia hipoteki, nie dłuższy niż 24 miesiące. Z tytułu ubezpieczenia kredytu z niskim wkładem maksymalna kwota ubezpieczenia wynosiła 35 000,00 zł. Każda wpłata dokonana przez kredytobiorców powodowała zmniejszenie kwoty możliwej do uzyskania przez bank z tytułu ubezpieczenia (po dokonaniu wpłat, które przekroczyły 35 000,00 zł dochodzenie roszczeń na podstawie zawartej umowy stało się bezpodstawne).

Kredytobiorcy byli dla Wnioskodawczyni osobami zupełnie obcymi. Zainteresowana poznała ich zaledwie 1,5 miesiąca wcześniej, przed zawarciem umowy kredytu. Poręczyła im kredyt po usilnych, błagalnych prośbach i zapewnieniach, że mają rodzinę, trójkę dzieci i muszą gdzieś mieszkać, a kwota kredytu była równa kwocie czynszu płaconego przez nich w tym czasie za wynajem innego mieszkania, więc według ich zapewnień nie stanowiła dla nich większego problemu.

Niestety spore kłopoty finansowe kredytobiorców, których przyczyną było między innymi zaciągnięcie wielu kredytów na raz w bardzo krótkim czasie, sprawiły, że kredytobiorcy przestali spłacać kredyt, którego Zainteresowana była poręczycielem, a bank ostatecznie wypowiedział umowę kredytu w 2004 r. W dniu 23 lutego 2007 r. otrzymała zawiadomienie o wszczęciu postępowania egzekucyjnego na łączną kwotę 199 242,94 zł (należność główna: 147 954,49 zł + odsetki wyliczone na dzień 22 lutego 2007 r.: 50 359,95 zł + koszty procesu: 928,50 zł), które zostało wszczęte na podstawie tytułu wykonawczego: bankowy tytuł egzekucyjny 42/2004 wydany w dniu 11 sierpnia 2014 r., któremu sąd rejonowy nadał klauzulę wykonalności postanowieniem dnia 17 stycznia 2005 r.

Wnioskodawczyni próbowała natychmiast skontaktować się z kredytobiorcami i udała się do miejsca ich zamieszkania, gdzie od sąsiadów dowiedziała się, że jakiś czas temu wyprowadzili się, a mieszkanie (mające być zabezpieczeniem kredytu) zostało sprzedane innej osobie. Niezwłocznie skontaktowała się z komornikiem i zawarła porozumienie dotyczące wpłat. Ustalona została kwota 100 zł, gdyż możliwości finansowe Zainteresowanej nie pozwalały na wyższe wpłaty. Wnioskodawczyni udała się też na rozmowę z pracownikiem banku, który zajmował się sprawą, gdzie dowiedziała się, że na mieszkanie nie zostało ustanowione zabezpieczenie w postaci hipoteki. Bank niejednokrotnie wzywał kredytobiorcę do uregulowania tej kwestii, ale mimo dokonania przez kredytobiorcę w dniu 21 października 2002 r. wpłaty w kwocie 605,00 zł hipoteka nie została wpisana, z uwagi na brak ujawnienia w księdze wieczystej aktualnych danych dotyczących właścicieli nieruchomości. Wnioskodawczyni została poinformowana, że bank zawarł na etapie prowadzonego postępowania egzekucyjnego porozumienia pozwalające kredytobiorcom na szybką sprzedaż nieruchomości i podział środków. Ze sprzedaży mieszkania udało się wyegzekwować łącznie 96 000,00 zł.

Przez około trzy lata Wnioskodawczyni płaciła co miesiąc symboliczną kwotę 100 zł, aż do czasu kiedy w dniu 31 grudnia 2010 r. dostała postanowienie o umorzeniu postępowania, z uwagi na niewypłacalność Zainteresowanej, a tytuł egzekucyjny został zwrócony wierzycielowi. Okazało się też, że była jedyną osobą, która dokonywała w tym okresie jakichkolwiek wpłat, gdyż niestety kontakt z kredytobiorcami ani drugim poręczycielem był niemożliwy, ze względu na brak informacji o miejscu ich pobytu.

W dniu 3 czerwca 2013 r. Wnioskodawczyni dostała zawiadomienie z banku o uzupełnieniu weksla na kwotę 43 807,74 zł, która w całości składała się z zaległych odsetek, z prośbą o jej uregulowanie, co niestety było niemożliwe, gdyż nie dysponuje i nie dysponowała takimi środkami pieniężnymi. Pismo to wskazywało na to, że pozostała kwota została uregulowana. Kolejnym pismem z dnia 26 czerwca 2013 r. bank przesłał Zainteresowanej zawiadomienie o zamiarze sprzedaży wierzytelności oraz informację o możliwości zwolnienia z części długu i zaproponował spłatę 13 188,23 zł. W dniu 4 lipca 2013 r. Wnioskodawczyni zawarła z bankiem ugodę dotyczącą spłaty wierzytelności w systemie ratalnym. Z pomocą rodziny udało się Wnioskodawczyni spłacić to zobowiązanie w lipcu bieżącego roku a bank w dniu 27 lipca 2014 r. zawarł z Wnioskodawczynią umowę o zwolnieniu z pozostałej części oraz wystawił PIT-8C, gdzie wykazany został przychód dla Zainteresowanej w kwocie, z której zapłaty została zwolniona, tj. 30 772,55 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jako poręczyciel kredytu Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty 30 772,55 zł, z której została zwolniona przez bank na mocy umowy o zwolnienie z długu z dnia 24 lipca 2014 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powinna płacić podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty, z której zapłacenia została zwolniona, ponieważ nie stanowi ona dla Zainteresowanej przychodu; nie była kredytobiorcą i nie odniosła żadnych korzyści majątkowych, co najwyżej tylko straty. Zwolnienie z długu może stanowić przysporzenie majątkowe jedynie po stronie dłużnika głównego, który środki finansowe pochodzące z kredytu faktycznie spożytkował. Zarówno poręczenie cywilne, jak i wekslowe, ma charakter zabezpieczający wobec spłaty zobowiązania przez dłużnika głównego. Tym samym ma charakter akcesoryjny, uzależniony od istnienia i zakresu zobowiązania dłużnika głównego. W związku z tym, że w przypadku konieczności spłaty długu przez poręczyciela ma on prawo regresu wobec kredytobiorcy, poręczenie wekslowe jest obojętne majątkowo, a co za tym idzie zwolnienie z długu nie stanowi dla poręczyciela żadnego przysporzenia. W stosunku do poręczyciela takie zwolnienie przybiera postać zwolnienia z odpowiedzialności, a nie zwolnienia z długu.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawczyni przytoczyła treść uzasadnień interpretacji podatkowych, dostępnych w Internecie, przedmiotem których było rozpatrywanie przypadków bardzo zbliżonych do analizowanej sprawy:

1.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 czerwca 2009 r., sygn. IPPB2/415-248/09-2/MG: (\`(...)\`) w przypadku zwolnienia z długu, za którego spłatę Wnioskodawca odpowiada jako poręczyciel wekslowy, kwota tego zwolnienia stanowi przychód jedynie u wystawcy weksla, natomiast nie rodzi po stronie poręczyciela, jako poręczyciela obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.
2.  Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 marca 2010 r. sygn. ILPB2/415-66/10-2/WS oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 stycznia 2011 r. sygn. IPPB1/415-1074/10-3/EC: (…) jeżeli bank zwolnił poręczyciela za spłaty wierzytelności powstałej w wyniku zawartej umowy kredytowej, to kwota tego zwolnienia nie będzie stanowiła dla poręczyciela, przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. U poręczyciela nie następuje bowiem jakiekolwiek przysporzenie majątkowe na skutek tego zdarzenia. Bank nie wykonał na rzecz poręczyciela nieodpłatnego świadczenia, gdyż nie korzystał on ze środków finansowych pochodzących z udzielonego kredytu.
3.  Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 maja 2011 r. sygn. IBPBII/1/415-131/11/ŚS: (\`(...)\`) Poręczenie kredytu bankowego jest praktyką powszechnie stosowaną. W przypadku braku spłat przez kredytobiorcę banki często podpisują ugodę z poręczycielem i zwalniają go z części długu w zamian za częściową jego spłatę. W wyniku zawarcia takiej ugody nie powstaje przychód po stronie poręczyciela. Mimo, że została umorzona część spłat, faktycznie jednak jego majątek nie powiększa się o umorzoną kwotę, gdyż to nie on był kredytobiorcą.
4.  Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 stycznia 2014 r. sygn. ITPB2/415-911/13/DSZ: (…) mając na uwadze przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz charakter instytucji poręczenia stwierdzić należy, że umorzenie poręczycielowi odsetek ustawowych od zabezpieczanego długu nie powoduje powstania dla niego obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, a wartość umorzenia nie stanowi dla poręczyciela przychodu podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem. U poręczyciela nie następuje bowiem jakiekolwiek przysporzenie majątkowe na skutek tego zdarzenia, gdyż poręczyciel nie korzystał ze środków finansowych pochodzących z udzielonego kredytu, którego spłatę poręczył. Skoro więc majątek poręczyciela w chwili udzielenia kredytu nie uległ powiększeniu, gdyż nie był on beneficjentem środków pochodzących z kredytu to nie można uznać, iż w chwili umorzenia poręczycielowi długu związanego z jego spłatą powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. W konsekwencji stwierdzić należy, że umorzenie odsetek ustawowych od zobowiązania, za spłatę którego Wnioskodawczyni odpowiadała jako poręczyciel, nie spowoduje u Niej obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jak podała Zainteresowana, podobne stanowisko zajęte zostało także w indywidualnych interpretacjach: Naczelnika Drugiego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Kaliszu z dnia 7 września 2004 r. sygn. DPD-005/51,53/2004 oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 maja 2011 r. sygn. IBPBII/1/415-133/11/AŻ.

Podsumowując powyższe, zdaniem Zainteresowanej kwota, z zapłaty której została zwolniona nie stanowi dla Zainteresowanej przychodu, w związku z czym nie powinna płacić podatku dochodowego od niej, dlatego wniosła jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Z kolei stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są wskazane w pkt 9 tego przepisu inne źródła.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyty w zacytowanym przepisie zwrot „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i należy do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wprost w nim wymienione. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni – jako poręczyciel kredytu – została zwolniona przez bank (kredytodawcę) z części długu, która w całości składała się z zaległych odsetek. Kredytobiorcami były osoby obce dla Zainteresowanej.

Odnosząc się do tak przedstawionej sytuacji wyjaśnić należy, że co do zasady umorzenie zobowiązania może powodować powstanie u osoby fizycznej przychodu. O przychodzie podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych można bowiem mówić zawsze, gdy dochodzi do określonego przyrostu majątkowego o charakterze definitywnym (bezzwrotnym), który wolą ustawodawcy nie został zwolniony czy też wyłączony od opodatkowania lub od którego nie zaniechano poboru podatku. Może być to więc zarówno zwiększenie aktywów podatnika jak i zmniejszenie jego pasywów.

Niemniej jednak, mając na uwadze okoliczności niniejszej sprawy, wyjaśnić należy, że stosownie do art. 876 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), przez umowę poręczenia poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.

Poręczenie stanowi postać zabezpieczenia typu osobistego, poprzez umocnienie pozycji prawnej wierzyciela, który może szukać zaspokojenia swojej wierzytelności także z majątku poręczyciela. Podstawową cechą poręczenia jest jego akcesoryjność. Zobowiązanie poręczyciela pozostaje w stosunku zależności do zobowiązania dłużnika głównego i zasadniczo dzieli jego los. W przypadku zaspokojenia wierzyciela przez dłużnika lub przez osobę trzecią albo w przypadku wygaśnięcia wierzytelności z innych tytułów wygasa również zobowiązanie poręczyciela. Odpowiedzialność poręczyciela jest zatem uzależniona od istnienia ważnego zobowiązania dłużnika, którego poręczyciel dług poręczył. O akcesoryjności poręczenia przesądza także zależność między zakresem odpowiedzialności poręczyciela a rozmiarem zobowiązania dłużnika, co przekłada się na odpowiedzialność poręczyciela także za wszelkie dodatkowe zobowiązania przewidziane zobowiązaniem głównym (np. odsetki, koszty postępowania).

Wobec powyższego, mając na uwadze przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz charakter instytucji poręczenia, stwierdzić należy, że umorzenie poręczycielowi odsetek od zabezpieczanego długu nie powoduje powstania dla niego obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, a wartość umorzenia nie stanowi dla poręczyciela przychodu podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem. U poręczyciela nie następuje bowiem jakiekolwiek przysporzenie majątkowe na skutek tego zdarzenia, gdyż poręczyciel nie korzystał ze środków finansowych pochodzących z udzielonego kredytu, którego spłatę poręczył. Skoro więc majątek poręczyciela w chwili udzielenia kredytu nie uległ powiększeniu, gdyż nie był on beneficjentem środków pochodzących z kredytu – to nie można uznać, że w chwili umorzenia poręczycielowi długu związanego z jego spłatą powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Reasumując: na gruncie opisanego we wniosku stanu faktycznego zwolnienie Zainteresowanej – jako poręczyciela kredytu – z długu nie skutkuje powstaniem po stronie Zainteresowanej obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tegoż tytułu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.