Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-559/15-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-02
Teza: w zakresie braku obowiązku rozpoznania importu usług z tytułu nieodpłatnego nabycia usług reklamowych (w ramach przyznanego limitu) świadczonych przez podmiot zagraniczny
Słowa kluczowe: cena-obniżenie ceny; dotacja; limit; nabycie; reklama; usługi; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2015 r. (data wpływu 6 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu usług z tytułu nieodpłatnego nabycia usług reklamowych świadczonych przez podmiot zagraniczny - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu usług z tytułu nieodpłatnego nabycia usług reklamowych świadczonych przez podmiot zagraniczny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Fundacja O. (dalej: Fundacja lub Wnioskodawca) nabywa od X. (dalej: X.) usługi reklamowe. X. dokumentując świadczenie wykonywanych na rzecz Fundacji usług posługuje się na wystawionej fakturze numerem identyfikacji podatkowej: \`(...)\` X. nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium RP.

Jednocześnie X. zatwierdziło udział Fundacji w programie X. Ad G. przyznając limit na świadczone przez siebie usługi w kwocie do 10.000 USD. Niemniej jednak X. nie przekazało Fundacji przyznanych środków w żadnej formie, lecz realizuje finansową część programu w ten sposób, że wystawiając fakturę za swoje usługi uwzględnia na tejże fakturze kwoty udzielonego limitu do wysokości 10.000 USD w ten sposób, że obniża kwotę do zapłaty, przy czym górny limit obniżki ceny wynosi właśnie owe 10.000 USD. Na dotychczas wystawionych przez X. fakturach suma do zapłaty wynosi 0,00 USD, albowiem Fundacja w żadnym z okresów rozliczeniowych nie skorzystała z usług X. w kwocie przewyższającej 10.000 USD.

Nadmienić należy, iż jeżeli Fundacja skorzysta w danym okresie rozliczeniowym z reklamy o wartości wyższej od przyznanego limitu, wówczas nadwyżkę będzie musiała opłacić wg standardowych stawek. Podobnie, jeżeli Fundacja skorzysta z reklamy kwalifikującej się do realizacji w ramach programu X. Ad G. poniżej przyznanego limitu, lecz jednocześnie skorzysta z innych dostępnych na swoim koncie usług (sieci wyszukiwań, retargeting, GDN itd.), na które nie przyznano limitu, to wówczas również za tę część usług X. Wnioskodawca zobowiązany będzie do dokonania zapłaty wg stawek standardowych. I wreszcie, jeżeli Fundacja spożytkuje na reklamy w ramach programu kwotę niższą aniżeli 10.000 USD, to w żaden sposób ani też w żadnej formie zaistniałej różnicy nie otrzyma.

Fundacja nie wykorzystuje usług reklamowych świadczonych na jej rzecz przez X. w związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Są to jednak czynności wykonywane w ramach działalności statutowej Fundacji. Wnioskodawca jest zwolniony podmiotowo z podatku od towarów i usług.

Przykładowa postać faktury wystawianej przez X., w części zawierającej informacje o rozliczeniu usług, wygląda następująco:

Opis Ilość Jednostki Kwota (USD)

P 2015 188 kliknięcia 334,24

P. 1% 39 kliknięcia 60,95

N. 4241 kliknięcia 1.736,24

I. 212 kliknięcia 213,03

P. - zbiórka 1 61 kliknięcia 89,35

K. 26 kliknięcia 25,67

P 2015 -188 kliknięcia -334,24

P. 1% -39 kliknięcia -60,95

N. -4241 kliknięcia -1.736,24

I. -212 kliknięcia -213,03

P. - zbiórka 1 -61 kliknięcia -89,35

K. -26 kliknięcia -25,67

Razem: 0,00 USD

VAT (0%): 0,00

Kwota (USD): 0,00 USD

Zgodnie z informacjami zamieszczonymi na stronie internetowej X., program X. Ad G. to odmiana świadczonej przez X. usługi Ad W. - reklamowego narzędzia online firmy X. - przeznaczonej dla organizacji non-profit. Program wspiera organizacje non-profit dając im do dyspozycji 10.000 USD miesięcznie na reklamy w Ad W. co umożliwia im promowanie różnego rodzaju akcji charytatywnych i inicjatyw na stronach wyników wyszukiwania w X.

Uczestnicy programu X. Ad G. mają zapewnioną bezpłatną reklamę AdW. na stronach wyników wyszukiwania w X.. Tworzą własne konta Ad W. i zarządzają nimi tak samo jak płacący reklamodawcy, ale dotyczą ich pewne ograniczenia:

*   budżet wynosi 329 USD dziennie, czyli ok. 10.000 USD miesięcznie,
*   limit maksymalnego kosztu kliknięcia (CPC) wynosi 2 USD,
*   kampanie można kierować tylko na słowa kluczowe,
*   reklamy pojawiają się tylko na stronach wyników wyszukiwania w X.,
*   dopuszczalne są tylko reklamy tekstowe.

Aby zakwalifikować się do programu X. Ad G., organizacja musi:

*   mieć aktualny i ważny status organizacji charytatywnej zgodny z wymogami danego kraju,
*   przyjąć do wiadomości i zaakceptować wymagane w zgłoszeniu oświadczenia dotyczące niestosowania dyskryminacji oraz przyjmowania i wykorzystywania darowizn,
*   mieć działającą witrynę z merytoryczną treścią.

Do udziału w programie X. Ad G. nie kwalifikują się następujące organizacje:

*   instytucje i organizacje rządowe,
*   szPale i firmy medyczne,
*   szkoły, ośrodki opieki nad dziećmi, instytucje akademickie i uczelnie (z wyjątkiem filantropijnych jednostek organizacji edukacyjnych).

Aby zachować kwalifikację do udziału w programie X. Ad G.:

*   reklamy organizacji muszą prowadzić tylko do jednej domeny witryny organizacji non-profit zatwierdzonej w zgłoszeniu;
*   organizacja musi aktywnie zarządzać swoim kontem Ad W., logując się przynajmniej raz w miesiącu i dokonując w ciągu 90 dni co najmniej jednej zmiany na koncie na podstawie informacji o jego skuteczności; jeśli tego nie zrobi, konto zostanie automatycznie wstrzymane lub usunięte bez powiadomienia;
*   reklamy muszą odzwierciedlać misję zatwierdzonej organizacji non-profit, a słowa kluczowe muszą dotyczyć jej programu i realizowanej działalności;
*   w programie nie jest dozwolona reklama ściśle komercyjna; jeśli uczestnik chce promować produkty i usługi, 100% przychodów i/lub zysków ze sprzedaży musi przeznaczyć na realizację programu organizacji;
*   reklamy X. nie mogą prowadzić do stron, których głównym celem jest przekierowanie użytkownika do innych witryn;
*   reklamy promujące produkty finansowe (np. kredyty hipoteczne lub karty kredytowe) albo zawierające prośby o darowiznę, np. samochodu, łodzi czy nieruchomości, są niedozwolone, podobnie jak powiązane z nimi słowa kluczowe;
*   w trakcie udziału w programie X. Ad G. w witrynie organizacji nie mogą być wyświetlane reklamy X. Ad S. ani linki reklamowe podmiotów stowarzyszonych.

Uczestnicy programu Ad G., którzy naruszają te wytyczne, zostają usunięci z programu. X. zastrzega sobie prawo do wyrażenia lub niewyrażenia (w dowolnym momencie i z dowolnego powodu) zgody na przyjęcie zgłoszenia lub uczestnictwo organizacji w programie, a także do rozszerzenia lub zmiany wytycznych procedury kwalifikacyjnej. Wybór jest dokonywany całkowicie według uznania firmy X. i nie podlega kontroli z zewnątrz.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy kwota udzielonego limitu stanowi dotację, subwencję bądź też inną dopłatę o podobnym charakterze, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy usługi X. świadczone na rzecz Fundacji w ramach programu X. Ad G. stanowią import usług?
3.  Czy Fundacja jest zobowiązana do zapłaty VAT należnego z tytułu importu usług?
4.  Czy kwota udzielonego limitu stanowi opust, który obniża cenę usługi X. Ad G., świadczonej przez X., w rezultacie czego podstawa opodatkowania w imporcie usług - w razie odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 2 - w przypadku nie przekroczenia wartości nominalnej tych usług w równowartości 10.000 USD (faktura na kwotę 0 PLN) powoduje, że obowiązek podatkowy powstaje od kwoty 0 PLN?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Fundacji, odpowiedzi na zadane pytania powinny brzmieć:

Ad. l)

Kwota udzielonego limitu nie stanowi dotacji, subwencji ani też innej dopłaty o podobnym charakterze, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2)

Usługi X. świadczone na rzecz Fundacji w ramach programu X. Ad G. nie stanowią importu usług.

Ad. 3)

Fundacja nie jest zobowiązana do zapłaty VAT należnego z tytułu importu usług.

Ad. 4)

W razie odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 2 - Wnioskodawca uważa, że kwota udzielonego limitu stanowi opust, który obniża cenę usługi X. Ad G., w rezultacie czego podstawa opodatkowania w imporcie usług, w przypadku nie przekroczenia wartości nominalnej tych usług w równowartości 10.000 USD (faktura na kwotę 0 PLN), powoduje, że obowiązek podatkowy powstaje od kwoty 0 PLN.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.; dalej: u.p.t.u.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć należy, iż zgodnie z art. 2 pkt 9 u.p.t.u., ilekroć w ustawie jest mowa o imporcie usług - rozumie się przez to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u. Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W świetle powyższego oraz biorąc pod uwagę fakt, iż X. ani nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, Fundacja, co do zasady, winna rozliczyć należne zobowiązanie podatkowe z tego tytułu.

Zgodnie z przepisami art. 19a ust. 1 u.p.t.u., co do zasady, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi. Na podstawie art. 19a ust. 2 u.p.t.u. w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę. Z kolei art. 19a ust. 3 u.p.t.u. stanowi, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2014 r., sygn. IBPP4/443-322/14/LG, wyjaśnił, że od 1 stycznia 2014 r. przepisy dotyczące powstania obowiązku podatkowego nie regulują odrębnie powstania obowiązku podatkowego w przypadku importu usług. Zatem w odniesieniu do nabywanych usług, do których stosuje się art. 28b u.p.t.u., obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, tj. z chwilą wykonania tych usług lub - jeśli przed tym momentem otrzymano całość lub część zapłaty - z chwilą otrzymania zapłaty w odniesieniu do otrzymanej części. Bowiem przepis art. 19a ust. 1 u.p.t.u. formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. W przypadku, gdy płatność ma miejsce przed wykonaniem usługi lub w trakcie jej wykonywania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania zapłaty, zgodnie z art. 19a ust. 8 u.p.t.u.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2014 r., sygn. IPPP3/443-697/14-2/SM, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług nie jest uzależniony od daty wystawienia faktury przez kontrahenta, a jedynie od daty wykonania tej usługi lub od daty zapłaty - w zależności, który z tych terminów przypada wcześniej.

Obowiązek podatkowy u usługobiorcy usług z tytułu importu powstaje zatem wówczas, gdy zachodzą okoliczności (zdarzenia), które u usługodawcy powodują powstanie obowiązku podatkowego. Jako zasadę przyjęto natomiast wykonanie (odbiór) usługi od usługodawcy, które rodzi po stronie usługobiorcy obowiązek podatkowy.

Podstawą opodatkowania, co do zasady określoną w art. 29a ust. 1 u.p.t.u., jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od usługobiorcy, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez podatnika.

Na podstawie art. 29a ust. 6 u.p.t.u., podstawa opodatkowania obejmuje:

*   podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
*   koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez usługodawcę od usługobiorcy.

Jednocześnie art. 29a ust. 7 u.p.t.u. stanowi, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

*   stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
*   udzielonych usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
*   otrzymanych od usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z kolei art. 29a ust. 10 u.p.t.u. stanowi, że podstawę opodatkowania, co do zasady, obniża się o:

*   kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
*   co do zasady, wartość zwróconych towarów i opakowań;
*   zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
*   wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 u.p.t.u.

Jak stanowi Artykuł 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1, z późn. zm.), w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

TSUE w wyroku z dnia 7 listopada 2013 r. w połączonych sprawach C-249/12 i C-250/12 Corina-Hrisi Tulica v. Agentia Nationala de Administrare Fiscala - Directia Generała de Solutionare a Contestatiilor oraz Calin Ion Plavosin v. Directia Generala a Finantelor Publice Timis - Serviciul Solufionare Contestatii i Activitatea de Inspectie Fiscala - Serviciul de Inspectie Fiscala Timis (orzeczenie wstępne, LEX nr 1383201) wskazał m.in. w pkt 33 uzasadnienia:

„Zgodnie z zasadą ogólną ustanowioną w art. 73 dyrektywy VAT podstawą opodatkowania odpłatnych dostawy towarów lub świadczenia usług stanowi świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane z tego tytułu przez podatnika. Owo świadczenie wzajemne jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych (zob. w szczególnośi wyroki: z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie 154/80 Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats, Rec. s. 445, pkt 13; z dnia 26 kwietnia 2012 r. w sprawach połączonych C-621/10 i C-129/11 Balkan and Sea Properties i Provadinvest, pkt 43).

Za część zapłaty - na co wskazuje użycie sformułowania „włącznie z” - uznaje się także otrzymane przez podatnika dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Należy tutaj wskazać na specyfikę opodatkowania dotacji, dopłat itp. Otóż otrzymanie dotacji nie jest, jako takie, żadną odrębną czynnością opodatkowaną. Dotacje podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Otrzymanie dotacji nie stanowi natomiast samo w sobie żadnej czynności opodatkowanej ani zdarzenia opodatkowanego. Jest to tylko dodatkowy element podstawy opodatkowania do czynności, z którą dotacja jest związana. Skutkuje to m.in. tym, że dotacje opodatkowane są wedle takiej stawki jak czynności, których dotyczą. Jeśli zaś dotacje dotyczą czynności niepodlegającej opodatkowaniu, to także one same nie mogą podlegać opodatkowaniu. Także wówczas, gdy dotacja pokrywa całą kwotę należną na świadczenie usług bądź dostawę towarów, opodatkowanie dotyczy konkretnej czynności, a nie dotacji. Opodatkowana jest wówczas czynność odpłatna (gdzie odpłatnością jest dotacja)” - zob. także wyrok WSA w Łodzi z dnia 14 marca 2007 r. (sygn.: I SA/Łd 721/06, LEX nr 925951).

Z orzecznictwa TSUE wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako „bezpośredniego” ma istotne znaczenie dla opodatkowania. W uzasadnieniu wyroku w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) podkreślono, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Jednocześnie wyjaśniono, że do uznania dotacji (subwencji itp.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Opowiedziano się więc za takim rozumieniem przepisów, aby opodatkowanie dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności. Dotacja powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą.

Nie ma zatem wątpliwości, że dotacje podmiotowe czy przeznaczone na pokrycie kosztów działalności - chociaż mogą mieć w ostatecznym rozrachunku jakiś wpływ na cenę świadczonych usług lub dostarczanych towarów - nie są uwzględniane w podstawie opodatkowania.

Do podstawy opodatkowania wliczane są tylko te kwoty dofinansowań, które zostały faktycznie otrzymane. Z tego też powodu dotacjami (dopłatami, subwencjami itp.) podlegającymi wliczeniu do podstawy opodatkowania nie są kwoty zaniechanych, umorzonych zobowiązań (np. pożyczki z funduszy środowiska). Nie są to bowiem kwoty otrzymane przez podatnika.

Jak można zatem zauważyć, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie nie podlega opodatkowaniu.

Mając na względzie powyższą argumentację, Wnioskodawca twierdzi, że limit przyznany przez X. w ramach programu X. Ad G. nie stanowi dotacji, subwencji ani też innej dopłaty o podobnym charakterze.

Gdyby jednak uznać mimo wszystko, że w okolicznościach niniejszej sprawy mamy do czynienia choćby z dotacją - przysporzenie takie po stronie Fundacji nie może rodzić obowiązku podatkowego w VAT, albowiem nie ma ono bezpośredniego związku z opodatkowaną dostawą towarów czy opodatkowanym świadczeniem usług.

Zgodnie z art. 30c ust. 1 u.p.t.u., podstawy opodatkowania z tytułu importu usług nie ustala się, w przypadku gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub wartość usługi, na podstawie odrębnych przepisów, zwiększa wartość celną importowanego towaru.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lipca 2014 r., sygn.: IBPP2/443-344/14/IK, wyjaśnił, że od 1 stycznia 2014 r. nie ma odrębnych regulacji, które odnosiłyby się do sposobu ustalania podstawy opodatkowania w imporcie usług. Zastosowanie tu zatem znajduje zasada ogólna wyrażona w art. 29a u.p.t.u., a to oznacza, że generalnie podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać od usługobiorcy.

W świetle powyższego, biorąc jednocześnie pod uwagę fakt, iż wśród czynności wymienionych w art. 8 ust. 2 u.p.t.u., zrównujących czynności świadczone nieodpłatnie z odpłatnym świadczeniem usług, nie wymieniono importu usług świadczonych nieodpłatnie, w ocenie Fundacji, należy przyjąć, że od nieodpłatnego importu usług nie ma obowiązku odprowadzenia należnego podatku VAT - gdyż m.in. brak jest podstawy opodatkowania.

Jak wyjaśnił Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy - w interpretacji indywidualnej z dnia 6 lutego 2009 r., sygn. ITPP1/443-1039/08/MN, nabycie usług cash-poolingu od banku zagranicznego stanowi import usług podlegający zwolnieniu od podatku od towarów i usług, jednakże w przypadku, gdy usługa ta będzie nieodpłatna, nie wystąpi podstawa opodatkowania w imporcie tej usługi.

Co za tym idzie, import usług świadczonych nieodpłatnie w praktyce nie podlega opodatkowaniu. Co więcej - warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia usług za czynność podlegającą opodatkowaniu, jest wystąpienie u podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami. Trudno zaś mówić o spełnieniu tego warunku przez usługobiorcę, który z zasady nie nabywa towarów i usług związanych ze świadczonymi na jego rzecz usługami.

WSA w Lublinie w wyroku z dnia 2 grudnia 2009 r. (sygn. I SA/Lu 513/09) wskazał m.in., iż opodatkowanie czynności świadczonych nieodpłatnie stanowi wyjątek od zasady wynikającej z art. 5 u.p.t.u. i jest dopuszczalne jedynie w przypadkach wyraźnie wymienionych w ustawie. Dokonując wykładni takich przepisów pamiętać należy o zasadzie, zgodnie z którą wyjątki nie powinny być interpretowane rozszerzająco. Za taki wyjątek uznać należy unormowanie przyjęte w przepisie art. 8 ust. 2 ustawy.

Możliwość opodatkowania VAT czynności nieodpłatnych to swego rodzaju wyjątek. Opodatkowaniu podlegają bowiem przede wszystkim czynności o charakterze odpłatnym (odpłatna dostawa towarów, odpłatne świadczenie usług, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem itp.). Nieodpłatna dostawa towarów i nieodpłatne świadczenie usług podlegają VAT tylko w sytuacjach wskazanych w art. 7 ust. 2 i 3 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Oczywiście tylko wtedy, gdy są spełnione określone w nich warunki (m.in. podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi czynnościami). Wśród tych czynności nie jest jednak wymieniony import usług, co w ocenie Fundacji prowadzi do wniosku, że nieodpłatne nabycie usług od zagranicznego kontrahenta nie podlega opodatkowaniu na zasadach właściwych dla importu usług, gdyż takie nieodpłatne nabycie usług nie może zostać w ogóle uznane za czynność podlegającą opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 u.p.t.u.

Specyfika rozliczania czynności nieodpłatnych, a więc m.in. uzależnienie opodatkowania od spełnienia określonych warunków przez świadczeniodawcę, wskazuje, że czynności te mogą ewentualnie rodzić obowiązek podatkowy wyłącznie po jego stronie. Konsekwentnie - nieodpłatne świadczenie usług reklamowych nie powoduje powstania obowiązku podatkowego po stronie beneficjenta, albowiem czynność taka nie jest importem usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Podatnikami, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania rozdziału 3 działu V ustawy (regulującego kwestie związane z miejscem świadczenia przy świadczeniu usług):

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Przy czym, ustawodawca wskazując na działalność gospodarczą odnosi się do jej definicji ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Za podatników, w świetle art. 28a pkt 1 ustawy, uznawane są również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Natomiast przepis art. 28a pkt 2 ustawy uszczegóławia normę zawartą w pkt 1 lit. a, przez wskazanie, że pojęcie podatnika, na potrzeby ustalania miejsca świadczenia usług, obejmuje również sytuację, gdy podatnik, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, nabywa usługi dla czynności niepodlegających opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Fundacja jest organizacją prowadzącą działalność o charakterze „non profit”, która realizując wyznaczone cele zajmuje się wyłącznie działalnością statutową i nie wykonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Fundacja jest podatnikiem VAT zwolnionym podmiotowo z podatku od towarów i usług.

Tym samym, Fundacja wykonując samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i świadcząc wyłącznie czynności niepodlegające opodatkowaniu, wpisuje się w hipotezę art. 28a pkt 2 ustawy i w świetle tego przepisu jest podatnikiem w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jej rzecz usług.

Na potrzeby prowadzonej działalności statutowej Wnioskodawca nabywa od podmiotu irlandzkiego usługi reklamowe. Usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

W celu określenia, czy opisane usługi podlegają opodatkowaniu w Polsce, należy ustalić miejsce ich świadczenia.

Ogólna reguła dotycząca miejsca świadczenia usług określona została w art. 28b ustawy. I tak, na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Stosownie do ust. 2 ww. przepisu, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku usług wymienionych w art. 28b ustawy podmiotem zobowiązanym do ich rozliczenia jest usługobiorca. Przepis odnosi się wyłącznie do sytuacji, kiedy usługi świadczone są na rzecz podmiotów będących podatnikami.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca jest usługobiorcą i spełnia przesłanki wynikające z art. 28a pkt 2 ustawy, tzn. jest podatnikiem w rozumieniu tego przepisu. Usługodawcą jest podatnik z siedzibą w Irlandii, a świadczone przez niego na rzecz Fundacji usługi reklamowe nie mieszczą się w wyłączeniach wskazanych w art. 28b ust. 1 ustawy. Oznacza to, że miejsce świadczenia nabywanych przez Fundację usług należy ustalić na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Tym samym, miejscem świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy jest, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, terytorium kraju, gdzie znajduje się siedziba Fundacji. Zatem opisane we wniosku usługi świadczone przez podmiot zagraniczny podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Pojęcie importu usług zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 9 ustawy jako świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

W przedstawionej sprawie Wnioskodawca, jako polski podatnik, spełnia warunki określone w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy. Tym samym, nabycie przez Fundację usług reklamowych, dla których miejscem świadczenia jest - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy - terytorium kraju, w którym usługobiorca posiada siedzibę, od podmiotu zagranicznego nieposiadających w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, stanowi dla Wnioskodawcy import usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy. Zatem Fundacja, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zobowiązana jest – co do zasady - do opodatkowania tych usług zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

Z wniosku wynika, że ww. usługi reklamowe Fundacja nabywa od podmiotu irlandzkiego w ramach realizowanego przez niego programu X. Ad G. przeznaczonego dla różnego rodzaju organizacji charytatywnych. Program ten wspiera organizacje non-profit dając im do dyspozycji określony miesięczny limit na reklamy, co umożliwia tym podmiotom promowanie akcji charytatywnych i inicjatyw na stronach internetowych. Uczestnicy programu mają zatem zapewnioną bezpłatną reklamę na stronach wyników wyszukiwania w X..

W ramach opisanego programu usługodawca przyznał Wnioskodawcy limit na świadczone przez siebie usługi w kwocie do 10.000 USD. Przy czym kontrahent nie przekazał Fundacji przyznanych środków w żadnej formie, lecz realizuje program w ten sposób, że na wystawionej za swoje usługi fakturze uwzględnia kwotę udzielonego limitu poprzez obniżenie kwoty do zapłaty (górny limit obniżki ceny wynosi 10.000 USD). Na dotychczas wystawionych fakturach suma do zapłaty wynosi 0,00 USD, ponieważ Fundacja w żadnym z okresów rozliczeniowych nie skorzystała z usług reklamodawcy w kwocie przewyższającej przyznany limit.

Gdyby Fundacja skorzystała w danym okresie rozliczeniowym z reklamy o wartości wyższej od przyznanego limitu, wówczas nadwyżkę będzie musiała opłacić wg standardowych stawek. Natomiast w przypadku niewykorzystania przyznanego limitu, tj. nabycia usług reklamowych w ramach programu za kwotę niższą niż 10.000 USD, zaistniałej różnicy Fundacja w żadnej formie od kontrahenta nie otrzyma.

Wątpliwości Fundacji budzi konieczność rozliczenia importu usług w sytuacji braku podstawy opodatkowania, tj. gdy otrzymane przez Nią faktury nie wykazują kwoty do zapłaty, z uwagi na to, że usługi świadczone są nieodpłatnie (w ramach przyznanego limitu).

Należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z kolei w myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Natomiast art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz.U. z 2013 r. poz. 385) stanowi, że cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. Regulacja ta stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn.zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) powinny być opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Nie jest więc obrotem ogólne dofinansowanie – na pokrycie kosztów działalności - uzyskane przez podatnika, niezwiązane z konkretną dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W przedstawionej sprawie udzielonego Wnioskodawcy przez reklamodawcę limitu nie można uznać za dotację lub inną dopłatę do konkretnych świadczeń Fundacji, gdyż nie obniża ona ceny wykonywanych przez Fundację usług (które, nota bene, Wnioskodawca świadczy nieodpłatnie, w ramach niepodlegającej opodatkowaniu działalności statutowej), ale w sposób ogólny wpływa na koszty działalności Fundacji, skoro w ramach przyznanego limitu nabywa Ona usługi reklamowe bezpłatnie. Przyznając ten limit, usługodawca nie przekazuje Wnioskodawcy środków pieniężnych na sfinansowanie wykonywanych przez Fundację czynności, ale dokonuje de facto obniżenia ceny własnych usług świadczonych na rzecz Fundacji.

Należy tym samym uznać, że przyznany Wnioskodawcy przez usługodawcę limit na bezpłatne nabycie usług reklamowych w ramach opisanego we wniosku programu stanowi udzieloną usługobiorcy obniżkę ceny, uwzględnioną w momencie sprzedaży, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy (co potwierdzają otrzymane przez fundację faktury). Kwota udzielonego limitu nie stanowi natomiast dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze, zaliczanej, stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, do podstawy opodatkowania.

Jednocześnie trzeba wskazać, że zgodnie z powołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towarów lub świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Czynności podlegają bowiem opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Odpłatność oznacza więc wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Jednakże, dla celów podatku od towarów i usług, ustawodawca zrównał z odpłatną dostawą towarów niektóre czynności nieodpłatne. W analizowanej sprawie należy zwrócić uwagę na przepis art. 8 ust. 2 ustawy, z którego wynika, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego wynika, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu, nie zostanie spełniona.

W niniejszej sprawie, usługodawca w ramach prowadzonej działalności zajmuje się m.in. świadczeniem usług reklamowych poprzez sieć internetową i w ramach tej działalności świadczy usługi również dla Wnioskodawcy. Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że ww. nieodpłatne czynności wykonywane na rzecz Fundacji mają związek z prowadzonym przez usługodawcę przedsiębiorstwem. Nie jest więc spełniona przesłanka z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, niezbędna dla uznania wykonywanych nieodpłatnie czynności za podlegające opodatkowaniu odpłatne świadczenie usług.

Zatem, w przedmiotowym przypadku Fundacja nie jest zobowiązana do rozliczenia na terytorium kraju podatku z tytułu importu opisanych usług reklamowych, w przypadku nabycia tych usług nieodpłatnie w ramach przyznanego przez usługodawcę limitu.

W świetle powyższych ustaleń, stanowisko Wnioskodawcy - w zakresie objętym pytaniami nr 1, 2 i 3 - należy uznać za prawidłowe.

W konsekwencji, odpowiedź na pytanie nr 4 – z uwagi na jego warunkowy charakter – jest bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.