Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-294/14-4/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-12-15
Teza: 1.Czy w stanie faktycznym opisanym powyżej wartość początkową budynku po ulepszeniu należy ustalić poprzez zmniejszenie aktualnej wartości początkowej o nieumorzoną część ustalone; szacunkowo wartości początkowej przypadającej na odłączony dach oraz zwiększenie o wartość prac związanych z obecną przebudową budynku? 2.Czy nieumorzoną część wartości początkowej dachu odłączonego od budynku w związku z dokonywaną przebudową, stanowi koszt uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; remonty; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16f

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2014 r. (data wpływu 1 września 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 listopada 2014 r. (data wpływu 1 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych likwidacji odłączonej części składowej środka trwałego w związku z jego ulepszeniem (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 17 listopada 2014 r., nr IPTPB3/423-294/14-2/GG (doręczonym w dniu 20 listopada 2014 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 1 grudnia 2014 r. wpłynęło do tutejszego Organu uzupełnienie wniosku nadane za pośrednictwem poczty z zachowaniem terminu oraz w dniu 26 listopada 2014 r. wniesiono brakujacą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka Akcyjna prowadzi inwestycję polegającą m.in. na przebudowie hali produkcyjnej. Przebudowa polega m.in. na częściowym podwyższeniu budynku, wymianie dachu ze zmianą jego konstrukcji. Budynek przed rozpoczęciem przebudowy miał wartość początkową 446 151 zł 68 gr, wynikającą z jego ceny nabycia i jego poprzednich ulepszeń. Budynek jest obecnie umorzony w ok. 65 %. W celu wymiany dachu zdemontowany został w całości poprzednio istniejący dach. Stary dach nie będzie wykorzystany w nowej konstrukcji i zostanie poddany fizycznej likwidacji. Wartość dachu nie wynika z żadnego dokumentu, gdyż nie był on przedmiotem żadnej odrębnej transakcji, możliwa jest do ustalenia jedynie szacunkowo, np. na podstawie biuletynu cen obiektów budowlanych SEKOCENBUD, ustalających średni udział poszczególnych elementów budynku w jego ogólnej wartości, ewentualnie z wykorzystaniem specjalistycznych opinii w tym zakresie. Zgodnie z tym biuletynem za II kwartał 2014 r. dla budynku magazynowego (najbardziej zbliżonego konstrukcyjnie i parametrami do hali Spółki) udział konstrukcji dachu w cenie całego obiektu wynosi 29,9%, natomiast pokrycia dachu wraz z rynnami i rynnami spustowymi wynosi 7,5%, zatem łączny udział wartości całego dachu w cenie całego tego typu obiektu wynosi przeciętnie 37,4%. Równocześnie zakres robót w budynku obejmuje szereg innych prac, które w przekonaniu Spółki mają różny charakter.

Część z nich ma typowo inwestycyjny charakter (oprócz nowego dachu także np. budowa i nadbudowa ścian), natomiast część ma charakter zwykłego remontu, w tym w szczególności remont (renowacja) istniejącej posadzki betonowej, który polega na uzupełnieniu ubytków, wygładzeniu jej przez szlifowanie oraz zabezpieczeniu specjalnymi żywicami.

Spółka prowadzi działalność w zakresie obróbki metali i nakładania powłok na metale i przebudowa budynku nie jest związana ze zmianą profilu tej działalności, lecz odwrotnie – w związku z rozszerzeniem jej zakresu.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca przedstawił następujące informacje:

1.  Omawiany we wniosku budynek jest środkiem trwałym Wnioskodawcy i jest wykorzystywany na potrzeby działalności prowadzonej przez Spółkę.
2.  Wymiana dachu wynika z konieczności zmiany dachu dwuspadowego na jednospadowy (6/7 powierzchni zabudowy) oraz wzmocnienia konstrukcji dachu w związku z wybudowaniem przyległej do przedmiotowego budynku nowej hali oraz z częściowym podwyższeniem budynku (1/7 powierzchni zabudowy), którego rezultatem jest uzyskanie dodatkowej powierzchni użytkowej na pierwszym piętrze,
3.  Wymiana dachu nad parterem obejmowała następujące prace:
    1.  demontaż starego dachu (w tym pokrycia z płyt azbestowo-cementowych, podsufitki z płyty wiórowej, stalowych płatwi kratowych i konstrukcji stalowej kratowej dachu dwuspadowego),
    2.  wykonanie nowych głowic słupów stalowych,
    3.  wykonanie i montaż nowych stalowych kratownic dachu jednospadowego,
    4.  montaż na kratownicach blach stalowych trapezowych,
    5.  montaż pasm świetlnych (świetlików dachowych),
    6.  montaż izolacji cieplnej z pianki poliuretanowej PIR,
    7.  montaż pokrycia dachowego z folii dachowej typu PROTAN,
    8.  montaż obróbek blacharskich oraz rynien i rur spustowych,Nowy dach nad piętrem wykonany został jako stropodach niewentylowany. Na stropie żelbetowym ułożono styropian, keramzyt, gładź cementową oraz folię dachową typu PROTAN.
4.  Przebudowa hali została zakwalifikowana jako inwestycja zwiększająca po jej zakończeniu wartość środka trwałego (oprócz nowego dachu także np. budowa i nadbudowa ścian), natomiast w części prace mają charakter zwykłego remontu, w tym w szczególności remont (renowacja) istniejącej posadzki betonowej, który polega na uzupełnieniu ubytków, wygładzeniu jej przez szlifowanie oraz zabezpieczeniu specjalnymi żywicami.
5.  Dach budynku stanowi jego część składową w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, w szczególności art. 47 ww. ustawy.
6.  Wydatki związane z wymianą dachu są przez Wnioskodawcę uznane za wydatki inwestycyjne, powodujące wzrost wartości hali jako środka trwałego, ponieważ wiąże się ona wprost z powiększeniem powierzchni użytkowej hali, a więc mierzalnym kryterium zwiększenia wartości użytkowej tej hali.
7.  Suma wydatków na wymianę dachu w bieżącym roku podatkowym wielokrotnie przekroczyła kwotę 3.500 zł.
8.  Inne prace w hali polegają w szczególności na budowie ścian z montażem stolarki drzwiowej i okiennej, ociepleniem ścian zewnętrznych oraz układaniem instalacji elektrycznej, instalacji sprężonego powietrza, instalacji argonu, w części budynku, gdzie powstała dodatkowa powierzchnia użytkowa na pierwszym piętrze budynku, montażem instalacji odkurzacza centralnego, wodnej, kanalizacyjnej, sieci komputerowej, wentylacji mechanicznej, instalacji klimatyzacji, centralnego ogrzewania, oczywiście także stropu pomiędzy kondygnacjami. Prace te służą częściowo zwiększeniu powierzchni użytkowej budynku oraz zmniejszeniu kosztów eksploatacji hali, częściowo zaś związane są ze zmianą konstrukcji budynku, w szczególności – w przypadku ścian nośnych – wymogami konstrukcyjnymi wynikającymi z położeniem nowego dachu. Wszystkie te prace są przez Wnioskodawcę w związku z powyższym traktowane jako powodujące zwiększenie wartości początkowej hali jako środka trwałego.

W związku z opisem stanu faktycznego postawiono następujące pytania:

1.  Czy w stanie faktycznym opisanym powyżej wartość początkową budynku po ulepszeniu należy ustalić poprzez zmniejszenie aktualnej wartości początkowej o nieumorzoną część ustalonej szacunkowo wartości początkowej przypadającej na odłączony dach oraz zwiększenie o wartość prac związanych z obecną przebudową budynku?
2.  Czy nieumorzona część wartości początkowej dachu odłączonego od budynku w związku z dokonywaną przebudową, stanowi koszt uzyskania przychodu?
3.  Czy wydatki związane z renowacją posadzki stanowią koszt uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia?

Niniejsza interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 1 i nr 2 wniosku, natomiast w zakresie pytania nr 3 zostanie wydana odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Wartość początkową budynku po ulepszeniu należy ustalić poprzez zmniejszenie aktualnej wartości początkowej o część ustalonej szacunkowo wartości początkowej przypadającej na odłączony dach oraz zwiększenie o wartość prac związanych z obecną przebudową budynku, w tej części, w jakiej prace należy uznać za ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy. Wynika to z art. 16g ust. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), zgodnie z którym w razie trwałego odłączenia od danego środka trwałego części składowej wartość początkową tego środka trwałego zmniejsza się, od następnego miesiąca po odłączeniu, o różnicę między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) odłączonej części a przypadającą na nią, w okresie połączenia, sumą odpisów amortyzacyjnych obliczoną przy zastosowaniu metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej stosowanej przy obliczaniu odpisów amortyzacyjnych tego środka trwałego. Budynek jest obecnie umorzony w ok. 65 %, co oznaczałoby w tym przypadku zmniejszenie wartości początkowej o ok. 35 % tej wartości przypadającej na zdemontowany dach. Niezastosowanie tego przepisu oznaczałoby, że po aktualnie prowadzonej przebudowie wartość początkowa budynku uwzględniałaby wartość dwóch dachów, zdemontowanego i nowego. Zatem odpisy amortyzacyjne po ulepszeniu dokonywane byłyby od zawyżonej wartości, nieodzwierciedłającej faktycznej wielkości i wartości budynku.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała odnośnie pytania nr 1, że niezmienione pozostaje stanowisko zaprezentowane w części H wniosku o interpretację, zgodnie z którym wartość początkową budynku po ulepszeniu należy ustalić poprzez zmniejszenie aktualnej wartości początkowej o część ustalonej szacunkowo wartości początkowej przypadającej na odłączony dach oraz zwiększenie o wartość prac związanych z obecną przebudową budynku, w tej części, w jakiej prace należy uznać za ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy.

Ad. 2.

Nieumorzona część wartości początkowej dachu, odłączonego od budynku w związku z dokonywaną przebudową, stanowi koszt uzyskania przychodu. Wynika to z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wydatki na odłączenie nieprzydatnych części składowych, stojących na przeszkodzie ulepszenia środka trwałego, należy uznać za poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Rozbudowana hala produkcyjna w sposób oczywisty bowiem gwarantuje zwiększenie przychodów. Równocześnie tego rodzaju koszty nie są wymienione w katalogu wydatków i kosztów niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z pkt 6 tego przepisu za koszt podatkowy nie uznaje się strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Przepis ten ma odpowiednie stosowanie także do likwidacji części składowych środków trwałych, jednak jedynie w sytuacji gdyby ta likwidacja części składowych środków trwałych następowała na skutek zmiany rodzaju działalności, co w przypadku Wnioskodawcy nie ma miejsca.

W uzupełnieniu wniosku Spółka stwierdziła odnośnie pytania nr 2, że niezmienione pozostaje stanowisko zaprezentowane w części H wniosku o interpretację, zgodnie z którym nieumorzona część wartości początkowej dachu, odłączonego od budynku w związku z dokonywaną przebudową, stanowi koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie konsekwencji podatkowych likwidacji odłączonej części składowej środka trwałego (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2) – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów o ile pozostaje w związku przyczynowo – skutkowym z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika i nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy, jako wydatek niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu, lub poniesiony wydatek ma na celu zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
2.  wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo – skutkowy.

Stan faktyczny wniosku wskazuje, że Wnioskodawca prowadzi inwestycję polegającą m.in. na przebudowie hali produkcyjnej. Przebudowa polega m.in. na częściowym podwyższeniu budynku, wymianie dachu ze zmianą jego konstrukcji. Wartość dachu nie wynika z żadnego dokumentu, gdyż nie był on przedmiotem żadnej odrębnej transakcji, możliwa jest do ustalenia jedynie szacunkowo. Równocześnie zakres robót w budynku obejmuje szereg innych prac, które w przekonaniu Spółki mają różny charakter. Część z nich ma typowo inwestycyjny charakter (oprócz nowego dachu także np. budowa i nadbudowa ścian), natomiast część ma charakter zwykłego remontu, w tym w szczególności remont (renowacja) istniejącej posadzki betonowej, który polega na uzupełnieniu ubytków, wygładzeniu jej przez szlifowanie oraz zabezpieczeniu specjalnymi żywicami. Spółka prowadzi działalność w zakresie obróbki metali i nakładania powłok na metale i przebudowa budynku nie jest związana ze zmianą profilu tej działalności, lecz odwrotnie – w związku z rozszerzeniem jej zakresu.

Wymiana dachu wynika z konieczności zmiany dachu dwuspadowego na jednospadowy (6/7 powierzchni zabudowy) oraz wzmocnienia konstrukcji dachu w związku z wybudowaniem przyległej do przedmiotowego budynku nowej hali oraz z częściowym podwyższeniem budynku (1/7 powierzchni zabudowy), którego rezultatem jest uzyskanie dodatkowej powierzchni użytkowej na pierwszym piętrze. Wymiana dachu nad parterem obejmowała następujące prace:

*   demontaż starego dachu (w tym pokrycia z płyt azbestowo-cementowych, podsufitki z płyty wiórowej, stalowych płatwi kratowych i konstrukcji stalowej kratowej dachu dwuspadowego),

*   wykonanie nowych głowic słupów stalowych,

*   wykonanie i montaż nowych stalowych kratownic dachu jednospadowego,

*   montaż na kratownicach blach stalowych trapezowych,

*   montaż pasm świetlnych (świetlików dachowych),

*   montaż izolacji cieplnej z pianki poliuretanowej PIR,

*   montaż pokrycia dachowego z folii dachowej typu PROTAN,

*   montaż obróbek blacharskich oraz rynien i rur spustowych,

Nowy dach nad piętrem wykonany został jako stropodach niewentylowany. Na stropie żelbetowym ułożono styropian, keramzyt, gładź cementową oraz folię dachową.

Przebudowa hali została zakwalifikowana jako inwestycja zwiększająca po jej zakończeniu wartość środka trwałego (oprócz nowego dachu także np. budowa i nadbudowa ścian), natomiast w części prace mają charakter zwykłego remontu, w tym w szczególności remont (renowacja) istniejącej posadzki betonowej, który polega na uzupełnieniu ubytków, wygładzeniu jej przez szlifowanie oraz zabezpieczeniu specjalnymi żywicami. Dach budynku stanowi jego część składową w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, w szczególności art. 47 ww. ustawy.

Wydatki związane z wymianą dachu są przez Wnioskodawcę uznane za wydatki inwestycyjne, powodujące wzrost wartości hali jako środka trwałego, ponieważ wiąże się ona wprost z powiększeniem powierzchni użytkowej hali, a więc mierzalnym kryterium zwiększenia wartości użytkowej tej hali.

Suma wydatków na wymianę dachu w bieżącym roku podatkowym wielokrotnie przekroczyła kwotę 3.500 zł.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z definicji środka trwałego zawartej w cytowanej wyżej regulacji wynika, że aby dany przedmiot był uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:

*   musi stanowić własność lub współwłasność podatnika,

*   musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania, tzn. środek powinien być wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem,

*   przewidywany okres jego używania musi być dłuższy niż rok,

*   musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Jednocześnie, na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Kosztem wytworzenia – zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W myśl cytowanych wyżej regulacji, wartość początkową środka trwałego, wytworzonego we własnym zakresie, wyznacza koszt wytworzenia, na który składają się następujące wydatki poniesione do dnia przyjęcia tego środka do używania:

1.  wartość w cenie nabycia:
    1.  zużytych do wytworzenia rzeczowych składników majątkowych,
    2.  wykorzystanych usług obcych,
2.  koszty wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi, związane z wytworzeniem składnika majątkowego,
3.  inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego.

Zatem, do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego zalicza się ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji aż do dnia przekazania środka do używania. Nakład inwestycyjny, w myśl powyższej regulacji, oznacza wszystkie koszty poniesione dla realizacji inwestycji, w tym na działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe. Natomiast wydatki poniesione po tym dniu, mimo że dotyczą wytwarzanego środka trwałego stanowią koszty uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli zachodzą przesłanki, o których mowa w tym przepisie i nie zostały wymienione w negatywnym katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, tj. w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Użycie przez ustawodawcę zwrotu, iż do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” oznacza, że katalog wydatków związanych z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c) tej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (…). Wydatki te w momencie ich poniesienia nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Jednakże zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonane zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie zaś do art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje użytych w niej pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja, modernizacja. Brak jest także definicji pojęcia remont.

Remontem – zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.) – jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Zgodnie z powyższą definicją, istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego oraz użytkowego środka trwałego, wraz z wymianą zużytych składników technicznych, niezmieniające jego charakteru i funkcji, a następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i wynikające z tej eksploatacji – a więc są to wszystkie zmiany trwale przywracające pierwotny poziom techniczny danego środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji, przy czym pojęcie to nie obejmuje zwykłych zabiegów konserwacyjnych. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym.

Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega zatem na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji czy wymagań, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

Katalog mierników wzrostu wartości użytkowej wymieniony w art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowi katalogu zamkniętego. W powołanym wyżej przepisie art. 16g ust. 13 ustawodawca posługuje się zwrotem „w szczególności”, wymieniając przykładowo: okres używania, zdolność wytwórczą, jakość produktów, koszty eksploatacji, a zatem wzrost wartości użytkowej środka trwałego może się wyrażać także innymi parametrami. Zdaniem tutejszego Organu, mierniki te mogą dotyczyć zwiększenia bezpieczeństwa użytkowania czy też poprawy parametrów w zakresie ochrony środowiska.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku zakres prac, należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonuje ulepszenia posiadanego środka trwałego.

Według utrwalonego orzecznictwa sądowego, z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia, gdy następuje ich:

*   przebudowa, czyli zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny, rozbudowa, tj. poprawienie składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

*   adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,

*   rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych, modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

W myśl art. 16g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w razie trwałego odłączenia od danego środka trwałego części składowej lub peryferyjnej wartość początkową tego środka zmniejsza się, od następnego miesiąca po odłączeniu, o różnicę między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) odłączonej części a przypadającą na nią, w okresie połączenia, sumą odpisów amortyzacyjnych obliczoną przy zastosowaniu metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej stosowanej przy obliczaniu odpisów amortyzacyjnych tego środka trwałego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „części składowej”. Wobec powyższego, należy odwołać się do definicji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. Nr 16, poz. 121, z późn. zm.). Zgodnie z treścią art. 47 § 2 powołanej ustawy, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Zatem, trwałe odłączenie tak rozumianej części składowej powoduje:

1.  trwałe uszkodzenie środka trwałego lub
2.  istotną zmianę środka trwałego albo trwałe uszkodzenie przedmiotu odłączonego lub trwałą istotną zmianę przedmiotu odłączanego.

Należy zatem wnioskować, że z trwałym odłączeniem części składowej nie mamy do czynienia w sytuacji, gdy nastąpi wymiana odłączonej części składowej na inną, natomiast trwałe odłączenie części składowej wystąpi zawsze, gdy przedmiot odłączony zostanie trwale uszkodzony lub zmieni się.

Przepisy podatkowe nie definiują również pojęcia „części peryferyjnej”, która – o ile traktować ją jako przynależność w rozumieniu art. 51 Kodeksu cywilnego – jest rzeczą odrębną od rzeczy głównej, pozostającą z nią w stosunku gospodarczego przyporządkowania, o charakterze pomocniczym.

W świetle powyższych przepisów, należy więc uznać, że w sytuacji, gdy odłączone elementy stanowią części składowe lub peryferyjne, zastosowanie znajduje art. 16g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedstawionym stanie faktycznym, dach stanowi część składową lub peryferyjną budynku, tym samym przepis ten będzie miał zastosowanie.

W konsekwencji, wymiana części budynku magazynowego (wymiana dachu na nowy wraz z budową i nadbudową ścian) świadczy o odłączeniu części składowej od budynku magazynowego.

Wobec tego wartość początkową przedmiotowego środka trwałego należy zmniejszyć stosownie do art. 16g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, zostanie obniżona wysokość odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez Wnioskodawcę.

Natomiast poniesione wydatki Wnioskodawca winien zakwalifikować jako wydatki związane z modernizacją stanowiącą ulepszenie środka trwałego, które zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powiększają jego wartość początkową i stanowią podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Jednocześnie podkreślić należy, że w kosztach, których nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów zostały wymienione m.in. straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności (art. 16 ust.1 pkt 6 ww. ustawy.)

Z treści tego przepisu wynika, że w przypadku gdy częściowa likwidacja środka trwałego została dokonana z tej przyczyny, że dotychczas wykorzystywany środek trwały utracił przydatność z racji zmiany rodzaju działalności, to poniesiona strata nie stanowi kosztu podatkowego.

W przedstawionych okolicznościach, wyłączenie określone w cytowanym wyżej przepisie art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajduje zastosowania, bowiem przebudowa budynku nie jest związana ze zmianą profilu działalności Spółki, lecz odwrotnie – z rozszerzeniem jej zakresu.

Zatem, wartość nieumorzonej części składowej środka trwałego (hali magazynowej) Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.