Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-370/15/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-03
Teza: Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od Bazy są kosztami uzyskania przychodów dla Spółki za okres od czerwca 2014 r. do pełnego zamortyzowania Bazy (z zastosowaniem 10% stawki amortyzacyjnej)?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; prawa-prawa autorskie; stawka-stawka amortyzacyjna; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 27 maja 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 28 maja 2015 r.), uzupełnionym 27 sierpnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie:

*   ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od Bazy są kosztami uzyskania przychodów dla Spółki za okres od czerwca 2014 r. do pełnego zamortyzowania Bazy - **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości zastosowania 10% stawki amortyzacyjnej do amortyzowania Bazy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie:

*   ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od Bazy są kosztami uzyskania przychodów dla Spółki za okres od czerwca 2014 r. do pełnego zamortyzowania Bazy,
*   możliwości zastosowania 10% stawki amortyzacyjnej do amortyzowania Bazy.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 20 sierpnia 2015 r. Znak: IBPB1-2/4510-145/15/MS, IBPB-1-2/4510-370/15/MS wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 27 sierpnia 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną powstałą w wyniku przekształcenia X S.A. S.K.A. (dalej: „SKA”) z dniem 5 maja 2014 r.

Głównymi obszarami działalności Wnioskodawcy są: zarządzanie stronami internetowymi (hosting), zapewnianie domen i inne usługi związane z działalnością portali internetowych. Dla efektywnego zarządzania informacjami, Spółka korzysta z baz danych.

Jedna z używanych przez Spółkę baz danych (dalej: „Baza”) została wniesiona do SKA w drodze aportu przedsiębiorstwa „A” 20 listopada 2009 r. (w wyniku aportu przedsiębiorstwa powstała w SKA dodatnia wartość firmy). Baza została wprowadzona do ewidencji SKA 1 grudnia 2009 r. Spółka dokonywała pierwotnie odpisów amortyzacyjnych od Bazy z zastosowaniem stawki 10%. W 2013 r. stawka amortyzacji została pomniejszona do 1%. Odpisy nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (ani przez SKA od 1 stycznia 2014 r., ani przez Spółkę od miesiąca następnego po przekształceniu).

Podstawą Bazy jest schemat danych, składający się z tabel oraz powiązań pomiędzy tabelami. Struktura Bazy zawiera 300 tabel, 400 powiązań oraz około 200 widoków/perspektyw danych. Celem Bazy jest usprawnienie obsługi klientów Spółki. Została ona w całości stworzona przez pracowników przedsiębiorstwa „A”, a następnie SKA w sposób autonomiczny, tj. aplikacje służące do korzystania z Bazy są zależne od jej schematu, a jej zakres jest szerszy niż zakres aplikacji. Baza nie ma zatem charakteru wtórnego względem oprogramowania służącego do jej obsługi. Aplikacje służą do wprowadzania danych, prezentowania, przetwarzania danych, zapewniania przepływu danych oraz ich eksportowania. Największe znaczenie dla obsługi Bazy ma aplikacja CRM, której poszczególne funkcjonalności są wynikiem tworzenia kolejnych elementów Bazy, pomysłów autorów na jej organizację oraz zestawiania poszczególnych danych. Pracownicy Spółki nadal rozwijają strukturę Bazy, między innymi poprzez dodawanie do niej kolejnych komponentów.

Zlecenie wytworzenia Bazy zawierało jedynie kierunkowe wytyczne. Nadanie jej ostatecznej struktury było wynikiem swobodnych wyborów jej autorów. W szczególności, autorzy decydowali o dodawaniu poszczególnych elementów (kategorii i powiązań) Bazy, które w momencie ich tworzenia nie wynikały z konieczności biznesowej lub treści zlecenia.

W Bazie zawarte są następujące kategorie danych:

1.  dane o klientach,
2.  dane dotyczące programu partnerskiego,
3.  dane dotyczące usług oferowanych przez Spółkę,
4.  dane dotyczące faktur,
5.  dane dotyczące płatności,
6.  dane dotyczące rabatów,
7.  dane dotyczące promocji,
8.  dane dotyczące kuponów przyznawanych w ramach programów afiliacyjnych.

W ramach każdej z kategorii danych funkcjonują ich podkategorie:

Przykładowo w odniesieniu do klientów, Baza zawiera w szczególności następujące dane:

1.  dane identyfikacyjne (w tym informacje o nieprawidłowych danych kontaktowych);
2.  informacje o blokadach lub ograniczeniach dotyczących danego klienta (np. blokada potwierdzenia wpłaty);
3.  konfiguracja fakturowania;
4.  informacja o limitach klienta (np. limit zamówień, limit posiadania stron internetowych);
5.  dane dotyczące konfiguracji programu partnerskiego (w tym informacje o stanie punktów programu partnerskiego, blokadzie możliwości generowania punktów w programie partnerskim lub możliwości użycia punktów w programie partnerskim, informacje o klientach polecających);
6.  klasyfikacja działalności klienta (PKD);
7.  dane dotyczące konfiguracji giełdy domen oferowanych przez Spółkę (w tym informacje o blokadzie dostępu do giełdy oraz konfiguracje związane z negocjacjami);
8.  informacje dotyczące konfiguracji związanych z płatnościami;
9.  informacje o konfiguracjach odnośnie rozliczeń skarbowych;
10.  informacje o weryfikacji klienta;
11.  zapisy rozmów odbytych z centrum telefonicznym (Call Center);
12.  informacje o charakterze marketingowym.

Dzięki licznym powiązaniom pomiędzy poszczególnymi obszarami Bazy, możliwe jest zestawianie danych przechowywanych w jednym obszarze z danymi zgromadzonymi w innych jej obszarach. Przykładowo dane dotyczące klientów powiązane są z obszarami Bazy dotyczącymi programu partnerskiego, giełdy domen, faktur i płatności, promocji, usług, rabatów oraz kuponów. Z kolei dane dotyczące programu partnerskiego powiązane są z obszarami danych dotyczącymi usług, klientów, faktur, cennikami usług oraz promocjami. Analogicznie, dane dotyczące usług powiązane są z obszarem dotyczącym promocji, klientów, rabatów, faktur, programu partnerskiego, promocji oraz giełdy domen.

Tworzenie powiązań w ramach struktury Bazy było wynikiem swobodnych decyzji podejmowanych przez jej twórców, tj. segregowanie danych w ramach poszczególnych powiązań nie wynikało z narzuconego w zleceniu stworzenia Bazy schematu, lecz stanowiło przejaw preferencji jej autorów, który był następnie akceptowany przez Spółkę.

W uzupełnieniu wniosku z 26 sierpnia 2015 r. Spółka wskazała, że Baza danych, opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej jako „Baza”, stanowi przedmiot prawa autorskiego (tzn. jest utworem w rozumieniu art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od Bazy są kosztami uzyskania przychodów dla Spółki za okres od czerwca 2014 r. do pełnego zamortyzowania Bazy (z zastosowaniem 10% stawki amortyzacyjnej)?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej Bazy są kosztami uzyskania przychodów dla Spółki za okres od czerwca 2014 r. do pełnego zamortyzowania Bazy (z zastosowaniem 10% stawki amortyzacyjnej).

Dla oceny stanowiska Wnioskodawcy należy ustalić czy Baza może być zaklasyfikowana jako wartość niematerialna i prawna (dalej: „WNiP”)?

Ad. 1. Klasyfikacja Bazy jako WNiP

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”, amortyzacji podlegają nabyte i nadające się do gospodarczego używania autorskie prawa majątkowe i prawa pokrewne. W związku z tym, na podstawie art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. można wyodrębnić cztery kryteria, które powinna spełnić baza danych, aby można było rozpoznawać dokonane odpisy amortyzacyjne jako koszty uzyskania przychodu:

1.  Baza powinna zostać nabyta;
2.  Baza powinna nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania;
3.  Baza jest używana przez podatnika na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej a przewidywany czas jej używania jest dłuższy niż rok;
4.  Baza powinna stanowić autorskie prawo majątkowe lub pokrewne prawo majątkowe.

Ad. a)

Amortyzacji podlegają tylko bazy danych, które zostały nabyte przez podatnika. Zgodnie ze słownikową definicją, pojęcie „nabycie” oznacza „otrzymać coś na własność, kupić, zyskać, zdobyć” – S. Dubisz (red.), Uniwersalny słownik języka polskiego. K-Ó, Warszawa 2008, s. 763. SKA otrzymała na własność Bazę w drodze wkładu niepieniężnego, czyli została ona nabyta przez SKA. Ponadto, przepisy u.p.d.o.p. wprost wskazują, że otrzymanie wkładu niepieniężnego jest „nabyciem” (tak wskazuje np. art. 15 ust. 1s u.p.d.o.p., w którym stwierdza się: w przypadku nabycia w drodze wkładu niepieniężnego).

Ad. b) i c)

W związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, istnieje potrzeba kompleksowego badania rynku w celu reagowania na zachodzące w nim zmiany. Jednym z jego aspektów jest posiadanie usystematyzowanych informacji o dotychczasowych klientach oraz o świadczonych im usługach. Baza wniesiona do SKA aportem zapewnia dostęp do tych danych, oraz możliwość wyszukiwania, zestawiania i analizy, które pozwalają uzyskiwać kompleksową wiedzę w rozsądnym czasie. W efekcie, w skutek otrzymania aportem Bazy Wnioskodawca zyskał narzędzie, dzięki któremu może m.in. w szybki i sprawny sposób sprawdzić status klienta i poinformować go o nowym produkcie lub promocji. Tym samym, Baza nadaje się do gospodarczego wykorzystania na moment jej przyjęcia do używania i była wykorzystywana od momentu otrzymania jej aportem w 2009 r. (m.in. na potrzeby obsługi klientów). Spełnia ona zatem warunek używania przez podatnika na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz warunek przewidywanego czasu używania dłuższego niż rok.

Ad. d)

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2006 r., Nr 90, poz. 631 ze zm., dalej: „Prawo Autorskie”), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Art. 3 Prawa Autorskiego wprost wskazuje bazę danych jako przedmiot ochrony prawa autorskiego. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, podlegają one ochronie nawet jeżeli zawierają niechronione materiały, o ile przyjęty w nich dobór, układ lub zestawienie ma twórczy charakter.

Zgodnie z przepisem art. 3 Prawa autorskiego, charakter twórczy bazy danych oceniany jest w odniesieniu do następujących elementów: doboru, układu lub zestawienia przyjętego w bazie danych. Oznacza to, że dla objęcia bazy danych ochroną prawnoautorską wystarczające jest, aby co najmniej jeden ze wskazanych elementów miał twórczy charakter. Stanowisko to jest zgodne z poglądem Ministerstwa Kultury i Sztuki z dnia 14 marca 2011 r. (pismo nr DP/WPA.024/1/01), w świetle którego uznanie konkretnej bazy danych za utwór jest uzależnione od wykazania, czy autor bazy danych przynajmniej w jednym z wyżej wskazanych zakresów, tj. przy doborze, układzie lub zestawieniu, wykazał się twórczością. Przykładowo zatem brak cech oryginalności w doborze informacji wykorzystanych w bazie danych nie przesądza jeszcze o braku spełniania cech utworu - wystarczy, by informacje zostały ułożone lub zestawione w twórczy sposób, według określonej systematyki lub metody.

Twórczy dobór przejawia się intencjonalnością selekcji informacji w oparciu o kryteria przyjęte przez twórcę bazy danych, co powoduje, że baza danych posiada element lub cechę, która mogła zostać ukształtowana w inny sposób i która oddaje preferencje ideowe lub estetyczne autora - M. Siciarek, Prawo autorskie. Komentarz do wybranych przepisów, Warszawa 2012. Twórczy dobór nie dotyczy zatem ostatecznego ukształtowania bazy danych, lecz odnosi się do oryginalnej selekcji jej elementów - M. Siciarek, Prawo autorskie. Komentarz do wybranych przepisów, Warszawa 2012. Według niektórych przedstawicieli doktryny polskiego prawa dobór jest twórczy, jeśli jest oparty o subiektywne kryteria i przynajmniej w części oparty o osobistą ocenę i wyobraźnię autora – S. Stanisławska – Kloc, Ochrona baz danych, „ZNUJ PWiOWI”, 2003(82). Układ, rozumiany jako określony sposób umieszczania danych w bazie, jest twórczy, jeśli dane przyporządkowane są według kryteriów przyjętych przez autora do określonych przez niego kategorii – M. Siciarek, Prawo autorskie. Komentarz do wybranych przepisów, Warszawa 2012. W odniesieniu do twórczego zestawienia przyjmuje się, że jest nim połączenie informacji lub ułożenie ich w oryginalnym porządku, aby tworzyły całościową kompozycję - M. Siciarek, Prawo autorskie. Komentarz do wybranych przepisów, Warszawa 2012.

Przy analizie twórczego charakteru bazy danych pomocne może okazać się odniesienie do wskazówek interpretacyjnych zawartych w orzecznictwie sądów polskich i europejskich.

Spełnienie przesłanki indywidualności uzależnione jest od wykazania, że twórca bazy posiadał swobodę w wyborze lub uporządkowaniu elementów bazy danych lub jej formy. W orzecznictwie sądów polskich wskazane zostało, że dla uznania twórczego charakteru wystarczające jest wykazanie minimalnego stopnia indywidualności (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Krakowie z 29 października 1997 r., sygn. akt I ACa 477/97). Sąd ten wskazał, że wykluczone jest uznanie danej kompilacji za posiadającą charakter indywidualny, jeśli jest ona zbiorem pełnym, wyczerpującym, nie pozwalającym na żaden wybór jej elementów, a ich uporządkowanie jest rutynowe i nieoryginalne (w przywołanym orzeczeniu za rutynowe uporządkowanie uznane zostało kryterium chronologiczne). Według Sądu swoboda twórcy w kształtowaniu struktury bazy danych przejawia się tym, że w wyniku decyzji podejmowanych przez twórcę będzie się ona różniła od innych możliwych realizacji.

Z kolei zgodnie z motywem 16 Dyrektywy w sprawie ochrony baz danych, jedynym kryterium oceny, czy danej bazie danych przysługuje ochrona prawnoautorska powinna być oryginalność w sensie intelektualnej twórczości autora - Motyw 16 Dyrektywy w sprawie ochrony baz danych.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), kryterium oryginalności należy uznać za spełnione, jeśli poprzez wybór lub uporządkowanie zawartych w niej \[bazie danych - przyp. autora\] danych jej autor w sposób oryginalny wyraża swe możliwości twórcze poprzez dokonywania swobodnych i twórczych wyborów, zaznaczając tym samym osobisty charakter – wyrok z 1 marca 2012 r. w sprawie C-604/10, wyrok z 16 lipca 2009 r. w sprawie C-5/08, wyrok z 22 grudnia 2010 r. w sprawie C-393/09. W ocenie TSUE można zatem objąć ochroną prawnoautorską bazy danych, których autorzy dysponowali swobodą w zakresie selekcji lub układu (uporządkowania) danych.

Przytoczone przepisy i przykładowe orzecznictwo wskazują, że uznanie bazy danych za utwór wymaga spełnienia przez bazę danych przynajmniej jednego ze wskazanych kryteriów:

*   intencjonalność (oryginalność) selekcji informacji w oparciu o kryteria przyjęte przez autora bazy danych;
*   posiadanie przez bazę danych cechy lub elementu, które mogły zostać ukształtowane w inny sposób i które oddają preferencje autora;
*   połączenie informacji lub ułożenie ich w określonym, oryginalnym, porządku, aby tworzyły całościową kompozycję;
*   oryginalność sposobu prezentacji danych w bazie danych (struktury bazy danych).

W ocenie Wnioskodawcy, Baza spełnia przesłanki pozwalające uznać ją za utwór w rozumieniu Prawa Autorskiego, ponieważ:

*   Selekcja informacji została dokonana w oparciu o kryteria przyjęte przez autora Bazy.

Bazy danych spełniające cechy utworu są przedmiotem prawa autorskiego, nawet jeżeli zawierają niechronione materiały, o ile przyjęty w nich dobór, układ lub zestawienie ma twórczy charakter.

Dane zgromadzone w ramach Bazy obejmują szeroki katalog informacji i wykraczają poza podstawowy zakres danych konieczny do realizacji celu powstania Bazy, tj. obsługi relacji z klientami Spółki.

Dla uznania Bazy za utwór, wystarczy, by informacje zostały ułożone lub zestawione w twórczy sposób, według określonej systematyki lub metody. Twórczy dobór przedstawia się intencjonalnością selekcji informacji w oparciu o kryteria przyjęte przez twórcę bazy danych. Dobór informacji w Bazie nie został dokonany w oparciu o powszechnie stosowane kryteria, lecz wyraża osobiste preferencje jej twórców (np. szczegółowe dane o kuponach). W ocenie Wnioskodawcy, dobór informacji, które znajdują się w Bazie nie został dokonany w oparciu o powszechnie stosowane kryteria, zgodnie z którymi w klienckiej bazie danych zgromadzone zostałyby przykładowo tylko dane teleadresowe czy księgowe, lecz wyraża on osobiste preferencje twórców Bazy.

Przykładem informacji dobranych w oryginalny sposób są dane dotyczące limitów i liczników zamówień oraz stron internetowych, które może posiadać klient, informacje dotyczące konfiguracji programu partnerskiego oraz giełdy domen, dane o poleceniach innych klientów w ramach programu partnerskiego, informacje o rozliczeniach za usługi obejmujące wskazanie sposobu rozliczenia usługi (np. punkty programu partnerskiego, skorzystanie z usługi w ramach promocji, przeniesienie usługi pomiędzy klientami).

Z tego względu, Baza spełnia przesłankę intencjonalności selekcji informacji realizowanej przez jej autorów.

*   Baza posiada cechy i elementy, które mogły zostać ukształtowane w inny sposób i które oddają preferencje autora.

Zlecenie wytworzenia Bazy zawierało jedynie kierunkowe wytyczne. Nadanie jej ostatecznej struktury było wynikiem swobodnych wyborów jej autorów. W szczególności, autorzy decydowali o dodawaniu poszczególnych elementów (kategorii i powiązań) Bazy, które w momencie ich tworzenia nie wynikały z konieczności biznesowej lub treści zlecenia. Baza powstawała autonomicznie, zaś aplikacje oraz programy służące do jej obsługi są wtórne w stosunku do Bazy i opierają się na jej schemacie.

Okoliczność ta wskazuje na twórczy charakter Bazy, odpowiada ona bowiem koncepcji „statystycznej jednorazowości”. Koncepcja ta polega na zbadaniu, czy „takie samo lub bardzo podobne dzieło powstało już wcześniej oraz czy jest statystycznie prawdopodobne sporządzenie w przyszłości takiego samego dzieła przez inną osobę. Odpowiedź przecząca uzasadnia tezę o istnieniu cechy indywidualności dzieła” (wyrok Sądu Najwyższego z 27 lutego 2009 r., sygn. akt V CSK 337/08). Zgodnie z przedstawioną koncepcją, Bazie można przypisać cechę indywidualności, wynikającą z preferencji jej autorów (przymiot oryginalności Bazy można między innymi przypisać nietypowym kategoriom danych oraz powiązaniom istniejącymi między nimi, a także nieoczywistemu doborowi danych, obejmujących przykładowo limity i liczniki zamówień oraz stron internetowych, konfiguracje programu partnerskiego oraz giełdy domen czy polecenia innych klientów w ramach programu partnerskiego).

Ze względu na duży zakres swobody przyznany twórcom Bazy, można z pewnością przyjąć, że w przypadku, gdyby to zlecenie było realizowane przez inne osoby, wynik ich prac byłby odmienny. W szczególności dotyczy to różnych możliwości zaprojektowania kategorii danych lub powiązań pomiędzy informacjami zgromadzonymi w Bazie.

*   Informacje zostały połączone w określonym, oryginalnym porządku, aby tworzyły całościową kompozycję.

Dane zawarte w Bazie zgrupowane są według następujących kategorii:

*   klienci;
*   program partnerski;
*   usługi;
*   faktury;
*   płatności;
*   rabaty;
*   promocje;
*   kupony.

Wyróżnienie powyższych kategorii nie jest determinowane formatem lub zawartością Bazy ani względami technicznymi. W ocenie Wnioskodawcy, wyróżnienie wskazanych kategorii nie ma także charakteru oczywistego - przykładowo, wyróżnienie kategorii „płatności” oraz „faktury” oraz oddzielne potraktowanie kategorii „rabaty”, „promocje” oraz „kupony” nie może zostać uznane za powszechnie stosowane.

W ramach każdej z powyższych kategorii zgromadzony jest szereg danych. W ocenie Wnioskodawcy, przyporządkowanie poszczególnych informacji do poszczególnych kategorii tworzących całościową kompozycję Bazy nie jest oczywiste. Zgodnie ze wskazanym powyżej orzecznictwem sądowym, aby dane przyporządkowanie można było uznać za typowe, powinno ono być naturalne, powszechnie praktykowane. Uszeregowanie informacji w Bazie nie jest powszechne ani intuicyjne. Przykładowo, przyporządkowanie informacji o ograniczeniach klienta w zakresie wpłat, o konfiguracji płatności, konfiguracji rozliczeń z Urzędem Skarbowym oraz informacji dotyczących fakturowania do kategorii „klienci”, nie zaś do kategorii „płatności” lub „faktury” nie jest rozwiązaniem intuicyjnym. Podobnie przyporządkowanie informacji o konfiguracji programu partnerskiego, w tym informacji o stanie punktów w ramach tego programu, do kategorii „klienci”, nie zaś do kategorii „program partnerski” jest rozwiązaniem oryginalnym.

Podobnie unikalnym rozwiązaniem jest uszeregowanie danych dotyczących ilości punktów zgromadzonych w ramach programu partnerskiego w kategoriach „rabaty” oraz „promocje”, nie zaś w kategorii „program partnerski”.

Uporządkowanie danych zgromadzonych w Bazie, zarówno na płaszczyźnie wyróżnienia jej poszczególnych elementów (kategorii danych), jak i na płaszczyźnie zestawienia ze sobą poszczególnych informacji w niej zawartych, jest na tyle unikalne, że uzasadnia twierdzenie, że całościowa kompozycja w postaci Bazy, wynikająca z oryginalnego ułożenia informacji, ma charakter twórczy.

*   Sposób prezentacji danych (struktura danych) w Bazie jest oryginalny.

Baza cechuje się złożoną strukturą, opartą na licznych powiązaniach pomiędzy poszczególnymi kategoriami danych. Powiązania te pozwalają na nietypowe zestawienia danych, które w ocenie Wnioskodawcy uzasadniają uznanie Bazy za utwór w rozumieniu Prawa Autorskiego.

Przykładowo, struktura Bazy pozwala na zestawienie danych o klientach z informacjami dotyczącymi programu partnerskiego, giełdy domen, faktur i płatności, promocji, usług, rabatów oraz kuponów. Z kolei dane zgromadzone w kategorii „program partnerski” powiązane są z informacjami dotyczącymi usług, klientów, faktur, cenników usług oraz promocji. Kategoria „usługi” powiązana jest z kolei z informacjami dotyczącymi promocji, klientów, rabatów, faktur, programu partnerskiego, promocji oraz giełdy domen. Dane przyporządkowane do kategorii „płatności” mogą być zestawione z danymi dotyczącymi faktur, giełdy domen oraz klientów.

Liczba oraz nietypowość przedstawionych powyżej powiązań pomiędzy poszczególnymi kategoriami w ramach struktury Bazy oraz ich wzajemne przenikanie się, w ocenie Wnioskodawcy, świadczy o możliwości uznania, że Baza spełnia przesłankę oryginalności sposobu prezentacji danych.

W konsekwencji, istnieje możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Bazy i zaliczania ich do kosztów podatkowych. Takie prawo będzie przysługiwało Spółce za okres od czerwca 2014 r. (od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło przekształcenie) do pełnego zamortyzowania tej WNiP.

Ponadto, Spółka rozpoznając odpisy amortyzacyjne jako koszty uzyskania przychodów będzie uprawniona do stosowania 10% stawki amortyzacyjnej. W przepisie art. 16m ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. ustawodawca wskazuje, że podatnicy ustalają stawkę amortyzacyjną stosowaną w odniesieniu do amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych, przy czym w przypadku praw autorskich ta roczna stawka nie może być wyższa niż 20%. Wprowadzając Bazę do ewidencji SKA ustaliła roczną stawkę amortyzacyjną na poziomie 10% i ta stawka powinna być stosowana do pełnego zamortyzowania tej WNiP. Bez znaczenia pozostaje fakt obniżenia przez Spółkę rocznej stawki amortyzacyjnej do 1% w 2013 r., ponieważ przepisy u.p.d.o.p. nie przewidują możliwości obniżenia stawek amortyzacyjnych w przypadku WNiP (co potwierdza art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p., który wskazuje na możliwość obniżania stawek amortyzacyjnych jedynie dla środków trwałych, nie przewidując takiej możliwości dla WNiP).

Na tle przedstawianego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma jednak charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a powstaniem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2013 r. poz. 1410),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że aby wymienione w art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wartości niematerialne i prawne podlegały amortyzacji podatkowej powinny spełniać następujące warunki:

*   powinny być nabyte i nadawać się do gospodarczego wykorzystania,
*   przewidywany okres ich używania powinien być dłuższy niż rok,
*   powinny być wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Z kolei art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką akcyjną powstałą w wyniku przekształcenia SKA z dniem 5 maja 2014 r. Głównymi obszarami działalności Wnioskodawcy są: zarządzanie stronami internetowymi (hosting), zapewnianie domen i inne usługi związane z działalnością portali internetowych. Dla efektywnego zarządzania informacjami, Spółka korzysta z baz danych.

Jedna z używanych przez Spółkę baz danych (dalej: „Baza”) została wniesiona do SKA w drodze aportu przedsiębiorstwa 20 listopada 2009 r. (w wyniku aportu przedsiębiorstwa powstała w SKA dodatnia wartość firmy). Baza została wprowadzona do ewidencji SKA 1 grudnia 2009 r. Spółka dokonywała pierwotnie odpisów amortyzacyjnych od Bazy z zastosowaniem stawki 10%. W 2013 r. stawka amortyzacji została pomniejszona do 1%. Odpisy nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (ani przez SKA od 1 stycznia 2014 r., ani przez Spółkę od miesiąca następnego po przekształceniu).

Baza stanowi przedmiot prawa autorskiego (tzn. jest utworem w rozumieniu art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2006 r., Nr 90 poz. 631 ze zm.)).

Z uwagi na to, że do przekształcenia doszło w trakcie roku kalendarzowego (spółka komandytowo – akcyjna została przekształcona w spółkę akcyjną 5 maja 2014 r.) Wnioskodawca (spółka akcyjna) powinna uwzględnić w swoich kosztach uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne Bazy za maj/2014 r. w proporcji 27/31 w stosunku do liczby dni kalendarzowych miesiąca maja oraz od czerwca 2014 r. do pełnego zamortyzowania Bazy.

Stosownie do przepisu art. 16m ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 16ł ust. 1-3, okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych nie może być krótszy niż:

1.  od licencji (sublicencji) na programy komputerowe oraz od praw autorskich - 24 miesiące;
2.  od licencji na wyświetlanie filmów oraz na emisję programów radiowych i telewizyjnych - 24 miesiące;
3.  od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych - 12 miesięcy;
4.  od pozostałych wartości niematerialnych i prawnych - 60 miesięcy.

Na podstawie art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Tym samym, zmiany stawki w oparciu o regulację art. 16i ust. 5 ww. ustawy można dokonywać jedynie w odniesieniu do środków trwałych. Nie ma prawnej możliwości dokonania obniżenia stawki amortyzacyjnej w przypadku wartości niematerialnych i prawnych, jaką jest w niniejszej sprawie Baza – utwór w rozumieniu prawa autorskiego.

Podkreślenia wymaga, że dyspozycja art. 16m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wprost wskazuje że podatnicy ustalają stawki amortyzacyjne dla poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Jeżeli zatem Spółka ustaliła przed rozpoczęciem amortyzacji Bazy stawkę amortyzacyjną w wysokości 10%, stawka ta powinna być stosowana do pełnego zamortyzowania Bazy, pomimo obniżenia rocznej stawki amortyzacyjnej przez Spółkę w 2013 r. do 1%.

Mając na względzie przywołane uwarunkowania prawne, należy stwierdzić, że odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej Bazy są kosztami uzyskania przychodów dla Spółki za maj/2014 r. w proporcji 27/31 w stosunku do liczby dni kalendarzowych miesiąca maja oraz od czerwca 2014 r. do pełnego zamortyzowania Bazy, a nie jak wskazano w stanowisku za okres od czerwca 2014 r. do jej pełnego zamortyzowania.

Stanowisko Spółki należy zatem w zakresie:

*   ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od Bazy są kosztami uzyskania przychodów dla Spółki za okres od czerwca 2014 r. do pełnego zamortyzowania Bazy – uznać za nieprawidłowe,
*   możliwości zastosowania 10% stawki amortyzacyjnej do amortyzowania Bazy – uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się że w zakresie części pytania dotyczącej ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od Bazy są kosztami uzyskania przychodów dla SKA za okres od stycznia 2014 r. do maja 2014 r. (tj. do miesiąca, w którym nastąpiło przekształcenie SKA w Spółkę) (z zastosowaniem 10% stawki amortyzacyjnej) oraz w zakresie ustalenia wartości początkowej Bazy, wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.