Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.224.2022.2.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-28
Teza: Czy transakcje zamiany tokenów NFT na walutę wirtualną są opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: kryptowaluty; umowa-umowa zamiany
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4. Zwolnienia od podatku-Zwolnienia przedmiotowe-Umowa zamiany
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4-art. 9-pkt 1a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

4 sierpnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 2 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zamiany tokenów NFT na walutę wirtualną. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.) (dalej jako: „u.p.d.o.f.”), a w związku z tym podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca jako osoba fizyczna nieprowadząca pozarolniczej działalności gospodarczej zamierza nabywać tokeny NFT (ang. non-fungible token), które są traktowane jako (\`(...)\`).

W omawianym przypadku token NFT może reprezentować wiele form przedmiotów kolekcjonerskich. Może to być na przykład zasób w grze, odcinek audio utworu, zdjęcia, GIF-y, materiały wideo czy ręcznie narysowany obrazek lub inny przedmiot mogący być uznany za kolekcjonerski. Każdy token NFT jest unikalny i nie można go zamienić na inny identyczny token. Metadane każdego tokenu NFT różnią się od siebie, tak jak w przypadku numerowanej serii wydruków. Autentyczność jest gwarantowana dzięki technologii blockchain. Niektóre tokeny NFT są rzadsze od innych, a więc charakteryzują się większą wartością. Do zastosowań tokenów NFT, poza czysto kolekcjonerskimi założeniami można przypisać funkcjonalność swoistego wirtualnego certyfikatu autentyczności, który ma na celu poświadczenie, że podmiot będący uprawniony do posiadania tokenu NFT ma wyłączne prawa do korzystania z możliwości zaimplementowanych w tokenie, a dzieło które reprezentuje token jest elementem kolekcjonerskim o unikatowych cechach. Jedną z najbardziej popularnych platform, na których można kupić tokeny NFT jest (\`(...)\`), przy czym nie jest ona zupełnie związana z Wnioskodawcą.

Specyfika rynku NFT oraz rynku kryptowalut polega na tym, że na potrzeby dokonania danej transakcji na giełdach kryptowalutowych tokeny NFT są sprzedawane w „parach transakcyjnych” najczęściej token NFT i (…). Oznacza to, że tokeny NFT możemy kupić wyłącznie za daną walutę wirtualną (kryptowalutę) jako „para transakcyjna”.

Przykładowo jeden token NFT „token X” posiada następującą parę: token X – waluta wirtualna (…).

Na gruncie prawa cywilnego tokeny NFT stanowią rodzaj mienia w rozumieniu art. 44 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.), a więc są prawami majątkowymi.

Wnioskodawca zamierza również odpłatnie zbywać nabyte wcześniej tokeny NFT, a także zamieniać przedmiotowe tokeny NFT na waluty wirtualne w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1132 z późn. zm.). Wnioskodawca zaznacza, że tokeny NFT nie stanowią waluty wirtualnej w rozumieniu ww. ustawy, gdyż nie są wymienialne na prawne środki płatnicze (nie można ich sprzedać na tzw. fiaty, czyli polski złoty, funt brytyjski, euro itd., gdyż nie ma takich par na giełdach). Również w praktyce pozagiełdowej nie występuje taka sprzedaż, gdyż aby przetransferować token NFT wymaga się transakcji związanej z walutą wirtualną (najczęściej właśnie (…)).

Wnioskodawca wskazuje, że obecnie na rynku celem prawidłowego rozliczenia transakcji na parach tokeny NFT – waluty wirtualne należy rozpoznać zarówno zyski kapitałowe jak i zyski na zasadach ogólnych. Udzielenie odpowiedzi na zadane pytania pozwoli ograniczyć problematykę w tym zakresie jeśli prawidłowa jest kwalifikacja tych transakcji jako zamiany praw i dopuszczalne jest stosowanie zwolnienia przy kwocie do 6 000 zł.

**Pytanie**

Czy transakcje zamiany tokenów NFT na walutę wirtualną są opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

**Pana stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, zamiana tokenów NFT na waluty wirtualne i odwrotnie jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej jako: „ustawa o PCC”) podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Jak stanowi art. 4 pkt 2 ww. ustawy, obowiązek podatkowy w przypadku zawarcia umowy zamiany ciąży na stronach czynności. Jednocześnie w świetle art. 5 ust. 2 tejże ustawy, w sytuacji, w której obowiązek podatkowy ciąży na stronach umowy zamiany, to strony tej umowy są zobowiązanymi do zapłaty podatku solidarnie.

W świetle art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o PCC podstawę opodatkowania stanowi przy umowy zamiany:

a) wartość lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego na taki lokal lub prawo do lokalu – różnica wartości rynkowych zamienianych lokali lub praw do lokali,

b) w pozostałych przypadkach – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek.

Jednocześnie zgodnie z art. 9 pkt 1a ustawy o PCC zwalnia się od podatku sprzedaż i zamianę walut wirtualnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2021 r. poz. 1132, 1163, 1535 i 2447).

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy z racji tego, że zamiana walut wirtualnych podlega zwolnieniu z podatku od czynności cywilnoprawnych to zwolnieniu podlega również zamiana tokenów NFT stanowiących prawa majątkowe na walutę wirtualną i odwrotnie.

Podkreślenia wymaga również fakt, iż w większości przypadków transakcje związane z NFT odbywają się na giełdach kryptowalutowych, a więc Wnioskodawca nie zna drugiej strony transakcji zamiany, ponieważ są one anonimowe (często również są to osoby zagraniczne).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena Pana stanowiska wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy:

Podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

W myśl art. 604 ww. Kodeksu:

Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Jak stanowi art. 555 ww. Kodeksu:

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że umowa zamiany jest zobowiązującą, konsensualną umową wzajemną zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica pomiędzy obiema umowami polega na tym, że przy umowie zamiany w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony do przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy zamiany wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Jak stanowi art. 4 pkt 2 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie zamiany - na stronach czynności.

W myśl art. 5 ust. 2 ww. ustawy:

Jeżeli obowiązek podatkowy ciąży na kilku podmiotach albo na stronach umowy zamiany, albo wspólnikach spółki cywilnej, zobowiązanymi solidarnie do zapłaty podatku są odpowiednio te podmioty, strony umowy zamiany albo wspólnicy spółki cywilnej.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy:

Podstawę opodatkowania przy umowie zamiany:

a) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego na taki lokal lub prawo do lokalu - różnica wartości rynkowych zamienianych lokali lub praw do lokali,

b) w pozostałych przypadkach - wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy:

Stawki podatku wynoszą – od umów zamiany, dożywocia, o dział spadku, o zniesienie współwłasności oraz darowizny:

a) przy przeniesieniu własności nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym - 2%,

b) przy przeniesieniu własności innych praw majątkowych - 1%;

W związku z powyższymi przepisami, stwierdzić należy, że umowa zamiany stanowi czynność prawną, która co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na stronach czynności.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 9 pkt 1a powołanej ustawy:

Zwalnia się od podatku następujące czynności cywilnoprawne: sprzedaż i zamianę walut wirtualnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2021 r. poz. 1132, 1163, 1535 i 2447).

Ustawa z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2022 r. poz. 593) określa zasady i tryb przeciwdziałania praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu oraz warunki wykonywania działalności gospodarczej przez niektóre instytucje obowiązane (art. 1).

W myśl art. 2 ust. 2 pkt 26 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o: walucie wirtualnej – rozumie się przez to cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

a) prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

b) międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

c) pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

d) instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

e) wekslem lub czekiem

– oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

Wskazać należy, że na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych waluty wirtualne traktowane są jako prawo majątkowe.

Wobec braku definicji legalnej pojęcia „prawa majątkowego”, należy odnieść się do ustaleń orzecznictwa oraz doktryny.

Najogólniej rzecz ujmując, prawa majątkowe to prawa podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego, związane z jego majątkiem charakteryzujące się dwoma podstawowymi cechami, tj.:

\- działalnością (mogą być przedmiotem obrotu),

\- posiadaniem określonej wartości majątkowej.

Do tej kategorii należy zatem zaliczyć te wszystkie uprawnienia, które nie przyjmują postaci rzeczy a stanowią jednocześnie wymierne korzyści, którymi można rozporządzać, albo z których można czerpać korzyści.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zamieniać przedmiotowe tokeny NFT na waluty wirtualne w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Wnioskodawca zaznacza, że tokeny NFT nie stanowią waluty wirtualnej w rozumieniu ww. ustawy, gdyż nie są wymienialne na prawne środki płatnicze. Na gruncie prawa cywilnego tokeny NFT stanowią rodzaj mienia w rozumieniu art. 44 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, a więc są prawami majątkowymi.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie będzie Pan zamieniał tokeny NFT, które nie stanowią waluty wirtualnej w rozumieniu ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, na waluty wirtualne, to niniejsza zamiana nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 1a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Warunkiem niezbędnym do skorzystania z omawianego zwolnienia jest bowiem zamiana waluty wirtualnej na inną walutę wirtualną. W opisanej we wniosku sytuacji nie zamieni Pan waluty wirtualnej na walutę wirtualną, gdyż – jak wprost wynika z opisu zdarzenia przyszłego – tokeny NFT nie stanowią waluty wirtualnej w rozumieniu ww. ustawy.

A zatem, transakcja zamiany tokenów NFT na walutę wirtualną i odwrotnie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Dla ustalenia podstawy opodatkowania przy umowie zamiany tokenów NFT na walutę wirtualną, zastosowanie znajduje art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z tym przepisem podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek. Natomiast stawka podatku, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy wynosi 1%.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).