Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1316/09-5/BP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-01-13
Teza: Zwolnienie od podatku transakcji wniesienia aportu w postaci infrastruktury kanalizacyjnej do spółki prawa handlowego.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; spółki-spółka handlowa; stawka-stawki podatku; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miasta reprezentowanego przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2009 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 21 października 2009 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 22 października 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 grudnia 2009 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 29 grudnia 2009 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 4 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku transakcji wniesienia aportu w postaci infrastruktury kanalizacyjnej do spółki prawa handlowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku transakcji wniesienia aportu w postaci infrastruktury kanalizacyjnej do spółki prawa handlowego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 grudnia 2009 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 29 grudnia 2009 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 4 stycznia 2009 r.) o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego - gminą miejską. Jest on właścicielem infrastruktury kanalizacyjnej - sieci kanalizacji deszczowej („infrastruktura”).

Przedmiotowa infrastruktura służy Zainteresowanemu do wykonywania zadań własnych, określonych przez ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy, gmina wykonuje bowiem zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Podstawowym zadaniem Wnioskodawcy jako gminy jest, zgodnie z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W ust. 1 analizowanego przepisu wskazano, iż do zadań Zainteresowanego w tym zakresie należą w szczególności sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych (pkt 3). Powyższe potwierdza również treść przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 ze zm.). Do realizacji części z tych zadań, w postaci gospodarowania wodami opadowymi i roztopowymi, wykorzystywana jest infrastruktura.

Przepis art. 9 ust. 1 wskazanej ustawy normuje, iż w celu wykonywania swoich zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne. Z powyższym zapisem korespondują przepisy regulujące materię gospodarki komunalnej. Gospodarka komunalna, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 ze zm.), dotyczy w szczególności zadań o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Natomiast, w myśl art. 2 ww. ustawy, gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego, w szczególności w formach: jednostki budżetowej lub spółek prawa handlowego. Szczegółowe przepisy dotyczące powstania, funkcjonowania oraz likwidacji m.in. komunalnych jednostek organizacyjnych, nieposiadających osobowości prawnej (jak jednostki budżetowe czy zakłady budżetowe), zawiera ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.).

W chwili obecnej infrastrukturą zarządza gminna jednostka budżetowa - Zarząd Dróg Miejskich w X (dalej: „ZDM”). Powyższa infrastruktura została przekazana ZDM do użytkowania i zarządzania, natomiast część infrastruktury używana jest w oparciu o reżim prawny trwałego zarządu (infrastruktura stanowi w takich przypadkach część składową nieruchomości, którą włada ZDM na podstawie trwałego zarządu - ZDM dysponuje formą prawną trwałego zarządu do pasów drogowych dróg publicznych) w rozumieniu ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.). Obecna działalność ZDM w powyższym zakresie polega na eksploatacji istniejącej infrastruktury oraz na budowie nowych sieci kanalizacji deszczowej. ZDM jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. ZDM, w związku z poniesionymi kosztami budowy i konserwacji infrastruktury, nie korzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z takiego prawa nie korzystał również Wnioskodawca. Ponadto, w związku z przedmiotową infrastrukturą ani ZDM, ani Zainteresowany nie ponieśli wydatków na prace, w stosunku do których przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku. Od dnia 1 lipca 2009 r. ZDM pobiera opłaty w zakresie odprowadzania ścieków opadowych i roztopowych, wedle stawek określonych uchwałą Rady Miasta. W związku z wprowadzeniem opłat, ZDM zamierza korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od inwestycji realizowanych po tej dacie.

Obecnie Wnioskodawca rozważa zmianę formy prowadzenia gospodarki komunalnej (wykonywania zadań własnych w opisanym powyżej zakresie). Planuje on utworzenie spółki prawa handlowego, która zajęłaby się wykonywaniem tych zadań. Zainteresowany doszedł bowiem do przekonania, iż taka forma wykonywania zadań własnych będzie dalece efektywniejsza i umożliwi pełniejsze oraz sprawniejsze realizowanie potrzeb zbiorowych mieszkańców Miasta. W tym celu planuje on utworzenie spółki oraz przekazanie jej, w drodze aportu, opisanych powyżej obiektów (będących jego własnością) w zamian za 100% udziałów spółki.

Zgodnie z zamysłem Wnioskodawcy, podstawowym przedmiotem działalności spółki byłoby gospodarowanie wodami opadowymi i roztopowymi (które to zadania wykonuje aktualnie ZDM), tj. zadanie własne Gminy, określone przez przywołany wcześniej art. 7 ust. 2 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym i art. 3 ust. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Nowoutworzona spółka kapitałowa będzie zajmowała się również odpłatnym świadczeniem usług odprowadzania m.in. ścieków opadowych i roztopowych na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych.

Zarówno Zainteresowany, jak i ZDM są czynnymi podatnikami VAT. ZDM posiada jednak własny, odrębny od Zainteresowanego numer VAT.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od planowanego przedmiotu wkładu. W szczególności nie odliczał on podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących prace budowlane oraz prace modernizacyjne na infrastrukturze, z uwagi na fakt braku związku ze sprzedażą opodatkowaną, albowiem nie uzyskuje on przychodów z eksploatacji infrastruktury (opłaty są wprowadzone dopiero od dnia 1 lipca 2009 r., lecz nalicza je inny podatnik - ZDM).

W uzupełnieniu do złożonego wniosku Zainteresowany zwrócił uwagę, iż niezależnie od tego czy wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci infrastruktury kanalizacyjnej do spółki prawa handlowego będzie dokonywane w ramach pierwszego zasiedlenia, przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, czy też po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, zastosowanie znajdzie zwolnienie od VAT. Nawet bowiem jeżeli infrastruktura będąca przedmiotem aportu nie będzie kwalifikować się na zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, w stosunku do aportu Wnioskodawca będzie mógł w każdym przypadku zastosować zwolnienie przedmiotowe przewidziane przez art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT. W analizowanej sytuacji dokonującemu dostawy (Zainteresowanemu), w stosunku do infrastruktury nie przysługiwało bowiem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z uwagi na fakt, iż nie dokonywał on czynności opodatkowanych VAT z wykorzystaniem przedmiotowej infrastruktury.

Wnioskodawca wyjaśnił, iż oddanie infrastruktury ZDM do użytkowania i zarządzania oraz w trwały zarząd nie było traktowane przez niego jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT (tj. nie traktował on tej czynności jako dostawę towarów, czy też świadczenie usług zwolnionych lub opodatkowanych VAT). Ponadto Zainteresowany wskazał, iż od momentu, gdy zaczęła obowiązywać ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), infrastruktura była wytwarzana we własnym zakresie przez niego lub ZDM (najczęściej w wyniku nabycia usług budowlanych, w stosunku do których Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego). We wcześniejszych zaś okresach, sposób nabycia infrastruktury, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma znaczenia, gdyż brak przepisów VAT we wcześniejszych okresach powodował, iż nabycie infrastruktury, niezależnie od formy, nie mogło następować w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Zainteresowany nie wykorzystywał infrastruktury do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, w szczególności nie oddawał infrastruktury do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Od dnia 1 lipca 2009 r., ZDM (odrębny podatnik VAT) pobiera opłaty w zakresie odprowadzania ścieków opadowych i roztopowych, wedle stawek określonych uchwałą Rady Miasta. ZDM prowadzi działalność w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków opadowych i roztopowych jako przedsiębiorstwo kanalizacyjne, przy czym działalność ta prowadzona jest za pomocą urządzeń kanalizacyjnych, z utwardzonych, szczelnych powierzchni zanieczyszczonych, należących do usługobiorców, z którymi ma zawartą umowę. W opinii Wnioskodawcy, trudno uznać, aby zawarcie umowy na odprowadzanie ścieków opadowych i roztopowych mogło być utożsamiane z pierwszym zasiedleniem w rozumieniu przepisów VAT.

Mając na uwadze powyższe fakty, wydaje się uzasadnione przyjęcie, iż wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci infrastruktury kanalizacyjnej do spółki prawa handlowego będzie dokonywane w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. w ramach dostawy towarów zwolnionej od VAT). Gdyby zaś przyjąć, iż zawarcie umowy na odprowadzanie ścieków opadowych i roztopowych powinno być utożsamiane z pierwszym zasiedleniem w rozumieniu przepisów VAT, wówczas zasadne byłoby założenie, iż wniesienie wkładu niepieniężnego następować będzie przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji, w stosunku do aportu Wnioskodawca będzie mógł w każdym przypadku zastosować zwolnienie przedmiotowe, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT.

W ocenie Zainteresowanego gdyby przyjąć, iż zawarcie umowy na odprowadzanie ścieków opadowych i roztopowych powinno być utożsamiane z pierwszym zasiedleniem w rozumieniu przepisów VAT, wówczas zasadne byłoby założenie, iż wniesienie wkładu niepieniężnego następować będzie przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dokonanie przez Wnioskodawcę aportu, w postaci opisanej powyżej infrastruktury, do nowoutworzonej spółki prawa handlowego, której głównym przedmiotem działalności będzie gospodarowanie wodami opadowymi i roztopowymi, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów zwolnioną od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportu w postaci opisanej powyżej infrastruktury do nowoutworzonej spółki prawa handlowego, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, jednakże będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego stanowić będzie odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 cyt. ustawy. Bezpośrednim skutkiem dokonania wkładu niepieniężnego jest bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem wkładu na spółkę kapitałową (spółka otrzymująca wkład zyskuje w tym wypadku faktyczne władztwo nad przedmiotem wkładu). Wniesienie wkładu spełnia zatem definicję dostawy towarów.

Ponadto, nie powinno budzić wątpliwości, iż dostawa towarów w formie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej ma charakter odpłatny, gdyż w tym wypadku wnoszący wkład otrzymuje w zamian udziały o określonej wartości nominalnej. Istnieje zatem związek pomiędzy dokonaniem dostawy a otrzymaniem wynagrodzenia w postaci udziałów, gdzie podmiot dokonujący wkładu otrzymuje udziały jako skutek przeniesienia prawa do rozporządzania przedmiotem wkładu na spółkę otrzymującą wkład.

W sytuacji, gdy przedmiotem wkładu niepieniężnego będą towary, dokonanie wkładu będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej spełnia zatem definicję odpłatnej dostawy towarów zawartą w art. 7 ust. 1 ww. ustawy. Zainteresowany, na potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska, powołał pismo Ministra Finansów z dnia 17 marca 2007 r. skierowane do Dyrektorów Izb Skarbowych (PT5-033-13/EK/2006/AP-7828/7789) oraz interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 stycznia 2009 r. (IPPP1/443-1864/08-4/SM).

W opinii Wnioskodawcy bezspornym jest, iż infrastruktura powinna być sklasyfikowana jako budowla. Zgodnie bowiem z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), pojęcie budowli oznacza każdy obiekt budowlany, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak m.in. sieci techniczne, budowle ziemne, budowle hydrotechniczne, zbiornik, wolnostojące urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, sieci uzbrojenia terenu, części budowlane urządzeń technicznych i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z kolei, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.), sieć kanalizacji kwalifikuje się do Grupy 2 „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”, Podgrupa 21 – rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne, Rodzaj 211 – rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej i kolektory oraz oczyszczalnie wód i ścieków.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa budynków, budowli i ich części podlega, co do zasady, zwolnieniu z opodatkowania, z wyjątkiem sytuacji gdy:

1.  jest ona dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, lub
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie przepis art. 2 pkt 14 cyt. ustawy stanowi, że przez pierwsze zasiedlenie rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu, lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy, zwolnienie od podatku znajduje zastosowanie do dostawy budynków, budowli (a zatem i infrastruktury) lub ich części, jeżeli zastosowania nie znajduje zwolnienie regulowane przez art. 43 ust. 1 pkt 10, a ponadto:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do odliczenia VAT, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Na podstawie art. 43 ust. 7a wskazanej ustawy, zwolnienia tego nie stosuje się jednak, gdy budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez okres krótszy niż 5 lat.

W ocenie Zainteresowanego, nawet więc jeżeli infrastruktura będąca przedmiotem aportu nie będzie kwalifikować się na powyższe zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy (bądź z uwagi na brak spełnienia przesłanek, bądź z uwagi na brak możliwości udowodnienia spełnienia przesłanek), w stosunku do aportu będzie on mógł w każdym przypadku zastosować zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy.

W niniejszej sprawie dokonującemu dostawy, w stosunku do infrastruktury, nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Za dokonującego dostawy należy uznać takiego podatnika, który przenosi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na inny podmiot. W przedmiotowym przypadku dokonującym dostawy będzie Wnioskodawca, jako właściciel aportowanej infrastruktury. Mając na względzie fakt, iż nie dokonywał on czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, z wykorzystaniem przedmiotowej infrastruktury, prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony mu nie przysługiwało.

Zainteresowany wskazuje, że aktualnie ani on jako właściciel infrastruktury, ani jej użytkownik zarządca (ZDM) nie dokonywał takich czynności. Ewentualne dokonywanie zaś tych czynności (w przyszłości) przez ZDM jest bez znaczenia, bowiem Wnioskodawca jest odrębnym od ZDM podatnikiem VAT i to on (nie zaś ZDM) jest dokonującym dostawy (aportu). Fakt odrębnej podmiotowości prawno-podatkowej gminy i jej jednostki budżetowej jest bezsporny. Wskazuje na to chociażby zapis § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 ze zm.), który wprowadza zwolnienie od podatku usług świadczonych pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi jednostek budżetowych, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi (z wyjątkiem kilku rodzajów usług). W przypadku bowiem, gdyby jednostka budżetowa (jak ZDM) nie miała podmiotowości prawno-podatkowej w podatku od towarów i usług, przepis powyższy byłby zbędny i dowodziłby nieracjonalności prawodawcy. Powyższe stanowisko potwierdzone jest pismem Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2005 r. (sygn. OS5-065-171-MG/2633/05).

Zainteresowany zaznaczył ponadto, że nie dokonywał nakładów na przedmiotową infrastrukturę, w stosunku do których przysługiwałoby mu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jednocześnie podkreślił, że nawet gdyby ZDM dokonywał takich nakładów, to z uwagi na powyższe, nie ma to przełożenia na ocenę prawną sytuacji Wnioskodawcy.

Reasumując, wymóg zaistnienia przesłanek pozytywnych i braku wystąpienia przesłanek negatywnych, wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług został przez Zainteresowanego spełniony i tym samym, dokonanie przez niego wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci infrastruktury do spółki, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, lecz powinna ona korzystać ze zwolnienia od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez dostawę towarów – stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1, mamy do czynienia, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, czy też grunty – czyli towary w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 6 ustawy, w sytuacji, gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami przez podatnika jak właściciel.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Zainteresowany planuje utworzyć spółkę prawa handlowego, do której zamierza wnieść w formie aportu infrastrukturę kanalizacyjną – sieć kanalizacji deszczowej, w zamian za 100% udziałów tej spółki.

Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku stwierdzić należy, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego przez Wnioskodawcę do spółki prawa handlowego, w postaci infrastruktury kanalizacyjnej, prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania nią jak właściciel, a zatem stanowić będzie odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podstawowa stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z zapisem art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Analizując powyższe wydaje się, że na potrzeby definicji pierwszego zasiedlenia należy przyjąć, iż oddanie do użytkowania jest sformułowaniem odnoszącym się do faktycznej czynności przekazania budynku, budowli lub ich części w wykonaniu dostawy, dzierżawy, najmu lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu, np. aportu.

Oddanie budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu musi nastąpić na rzecz pierwszego nabywcy lub użytkownika.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b – zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 7a – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, co do zasady, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, oraz w sytuacji gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Z treści wniosku wynika, iż Gmina jest właścicielem infrastruktury kanalizacyjnej - sieci kanalizacji deszczowej, która służy do wykonywania jej zadań własnych, do których należą w szczególności sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. W chwili obecnej infrastrukturą zarządza gminna jednostka budżetowa - Zarząd Dróg Miejskich w X. Powyższa infrastruktura została przekazana ZDM do użytkowania i zarządzania, natomiast część infrastruktury używana jest w oparciu o reżim prawny trwałego zarządu. Obecnie Zainteresowany rozważa zmianę formy prowadzenia gospodarki komunalnej (wykonywania zadań własnych). Planuje on utworzenie spółki prawa handlowego, która zajęłaby się wykonywaniem tych zadań, oraz zamierza przekazać jej, w drodze aportu, infrastrukturę kanalizacyjną (będącą jego własnością) w zamian za 100% udziałów spółki. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od planowanego przedmiotu wkładu. W szczególności nie odliczał on podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących prace budowlane oraz prace modernizacyjne na infrastrukturze, z uwagi na fakt, iż nie dokonywał on czynności opodatkowanych VAT z wykorzystaniem przedmiotowej infrastruktury.

Wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci infrastruktury kanalizacyjnej do spółki prawa handlowego będzie dokonywane w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż oddanie infrastruktury ZDM do użytkowania i zarządzania oraz w trwały zarząd nie było traktowane przez Zainteresowanego jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT (tj. nie traktował on tej czynności jako dostawę towarów, czy też świadczenie usług zwolnionych lub opodatkowanych VAT).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż dopiero w momencie dokonania aportu infrastruktury kanalizacyjnej, nastąpi jej oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy budowli po jej wybudowaniu.

Jednakże, należy mieć na uwadze, iż zgodnie z powołanym art. 43 ust. 1 pkt 10a, zwolnieniem objęta jest również dostawa budowli dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w stosunku do których nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Reasumując, należy stwierdzić, iż dokonanie przez Wnioskodawcę aportu w postaci infrastruktury kanalizacyjnej, do nowoutworzonej spółki prawa handlowego, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów zwolnioną od podatku, z uwagi na fakt, iż zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Tut. Organ pragnie zwrócić uwagę, iż powołane przez Zainteresowanego rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) obowiązywało do dnia 31 grudnia 2009 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie zwolnienia od podatku transakcji wniesienia aportu w postaci infrastruktury kanalizacyjnej do spółki prawa handlowego. Natomiast wniosek w części dotyczącej zwolnienia od podatku czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 13 stycznia 2010 r. nr ILPP1/443-1316/09-4/BP.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.