Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-493/13-4/JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-25
Teza: 1) Czy Wnioskodawczyni ma prawo do rozliczenia dochodów ze Szwecji, tj. emerytury z zapłaconym podatkiem w Szwecji metodą wyłączenia z progresją (art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)? 2) Czy stosując metodę wyłączenia z progresją w zeznaniu na poczet ustalenia progu podatkowego do rozliczenia dochodów z emerytury z ZUS Wnioskodawczyni winna wskazywać wysokość emerytury ze Szwecji netto czy brutto?
Słowa kluczowe: emerytura; Szwecja; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2013 r. (data wpływu 29 lipca 2013 r.) oraz w piśmie z dnia 3 października 2013 r. (data nadania 5 października 2013 r., data wpływu 8 października 2013 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 26 września 2013 r. Nr IPPB4/415-493/13-2/JK2 (data nadania 27 września 2013 r., data doręczenia 1 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury ze Szwecji:

*   w części dotyczącej prawa do zastosowania metody wyłączenia z progresją – **jest prawidłowe,**

*   w części dotyczącej sposobu zastosowania metody wyłączenia z progresją – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury ze Szwecji.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 26 września 2013 r. Nr IPPB4/415-493/13-2/JK2, (data nadania 27 września 2013 r., data doręczenia 1 października 2013 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 3 października 2013 r. (data nadania 5 października 2013 r., data wpływu 8 października 2013 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła powyższe w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest obywatelką Polski na stałe zamieszkałą w Polsce. Z tytułu emerytury przyznanej w Szwecji Wnioskodawczyni osiąga corocznie dochód. Emerytura otrzymywana ze Szwecji przez Wnioskodawczynię w latach 2007-2012 była otrzymywana w ramach ustawodawstwa dotyczącego ubezpieczeń społecznych Szwecji. Wnioskodawczyni otrzymuje tę emeryturę w kwotach netto, tj. kwotę po potrąceniu przez organ rentowy Szwecji podatku dochodowego według przepisów podatkowych państwa Szwecji. Państwo szwedzkie opodatkowuje ww. emeryturę samodzielnie. Oprócz tej emerytury Wnioskodawczyni otrzymuje emeryturę z polskiego ZUS. Wobec tego Wnioskodawczyni osiąg dwa dochody, jeden ze Szwecji, drugi z Polski. W zeznaniach rocznych Wnioskodawczyni wskazywała dochód wyłącznie z Polski (emerytura ZUS), a stosuje zasadę wyłączenia z progresją (postanowienia art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym). Urząd jednak żąda od Wnioskodawczyni opodatkowania całości dochodów w tym emerytury w Szwecji w kwocie brutto, tj. w wysokości przed potrąceniem podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawczyni ma prawo do rozliczenia dochodów ze Szwecji, tj. emerytury z zapłaconym podatkiem w Szwecji metodą wyłączenia z progresją (art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?
2.  Czy stosując metodę wyłączenia z progresją w zeznaniu na poczet ustalenia progu podatkowego do rozliczenia dochodów z emerytury z ZUS Wnioskodawczyni winna wskazywać wysokość emerytury ze Szwecji netto czy brutto?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ma prawo do zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, tj. wyłączenia z progresją do osiąganych dochodów ze Szwecji i Polski oraz w celu ustalenia progu podatkowego winna wskazywać kwotę netto emerytury osiąganej w Szwecji. Emerytura ze Szwecji jest w Szwecji opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych i podatek ten jest przez wnioskodawczynię płacony w Szwecji. Wnioskodawczyni otrzymuje wyłącznie emeryturę netto. Celem unikania podwójnego opodatkowania emerytury ze Szwecji (zgodnie z konwencją) Wnioskodawczyni ma prawo nie opodatkowywać emerytury ze Szwecji w Polsce (art. 18 ust. 1 i 2 Konwencji). Według Wnioskodawczyni dochody z emerytury w Szwecji powinna uwzględniać wyłącznie na potrzeby ustalenia progu podatkowego (stopa procentowa) a opodatkowywać wyłącznie dochody z Polski z uwagi na opodatkowania w Szwecji dochodów z emerytury szwedzkiej. Wnioskodawczyni uważa, że do ustalenia progu (stopy procentowej) powinna wskazywać kwotę netto dochodów ze Szwecji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej prawa do zastosowania metody wyłączenia z progresją uznaje się za prawidłowe, natomiast w części dotyczącej sposobu zastosowania metody wyłączenia z progresją uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, oraz od innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 18 ust. 1 Konwencji z dnia 19 listopada 2004 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193) emerytury i inne podobne świadczenia otrzymywane w ramach ustawodawstwa dotyczącego ubezpieczeń społecznych oraz renty powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w pierwszym wymienionym Państwie.

Określenie "renty" oznacza określoną kwotę wypłacaną okresowo w ustalonych terminach dożywotnio lub przez określony albo dający się ustalić okres, jako spełnienie zobowiązania dokonywania wypłat w zamian za w pełni dokonane zobowiązanie pieniężne lub w równoważniku danej kwoty pieniężnej (art. 18 ust. 2 ww. konwencji).

Przy tym, postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) wskazuje, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

W świetle powyższego stwierdzić zatem należy, iż świadczenia emerytalne otrzymywane przez Wnioskodawczynię ze Szwecji podlegają opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Szwecji.

Jednocześnie jednak, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Stosownie do art. 22 ust. 1 lit. a) ww. Konwencji, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który stosownie do postanowień niniejszej Konwencji podlega opodatkowaniu w Szwecji, to Polska, z uwzględnieniem postanowień punktu (b), wyłączy taki dochód od opodatkowania. Polska, przy obliczaniu podatku należnego od pozostałego dochodu tej osoby, może zastosować stawkę podatku, jaka byłaby właściwa, gdyby wyłączony dochód nie był wyłączony.

Z powyższego wynika, iż przy rozliczaniu dochodów uzyskanych ze Szwecji (w tym emerytury) ma zastosowanie tzw. metoda wyłączenia z progresją, którą na gruncie polskich przepisów określa art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ww. art. 27 ust. 8 ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przy wyliczeniu stopy procentowej dochód zwolniony (ten uzyskany za granicą) dodaje się do podstawy opodatkowania, a nie do dochodu określonego zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy (tj. do nadwyżki przychodu nad kosztami). Wynika to z treści art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który odsyła do dochodów podlegających opodatkowaniu zgodnie z ust. 1. Zgodnie z tym przepisem podatek pobiera się od podstawy opodatkowania.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych (wyłączonych) z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego, np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Jak wynika z treści wniosku i jego uzupełnienia Wnioskodawczyni jest obywatelką Polski mieszającą na stałe w Polsce. Wnioskodawczyni w latach 2007-2012 otrzymywała emeryturę ze Szwecji w ramach ustawodawstwa dotyczącego ubezpieczeń społecznych Szwecji. Wnioskodawczyni otrzymuje tę emeryturę w kwotach netto, tj. kwotę po potrąceniu przez organ rentowy Szwecji podatku dochodowego według przepisów podatkowych państwa Szwecji. Oprócz powyższej emerytury Wnioskodawczyni otrzymuje emeryturę z polskiego ZUS.

Zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie metoda wyłączenia z progresją, zgodnie z którą dochody uzyskane za granicą są zwolnione od podatku w Polsce, ale mają wpływ na podatek od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce. Zagraniczne dochody należy uwzględnić tylko do ustalenia stopy procentowej, według której Wnioskodawczyni winna obliczyć podatek należny od dochodu uzyskanego w Polsce. Natomiast kwota podatku zapłaconego za granicą nie będzie miała wpływu na wysokość podatku od dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Z powyższego wynika, iż przy wyliczeniu stopy procentowej do podstawy opodatkowania dochodów uzyskanych w Polsce (polskiej emerytury) dodaje się dochody uzyskane za granicą (tj. wysokość emerytury, która jest brana pod uwagę do wyliczenia podatku w Szwecji) i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali podatkowej obowiązującej w Polsce. Następnie ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów. Po czym stopę procentową należy zastosować do podstawy opodatkowania emerytury uzyskanej w Polsce.

Podsumowując, należy stwierdzić, że do emerytury ze Szwecji uzyskanej przez Wnioskodawczynię w latach 2007-2012 zastosowanie znajdzie metoda wyłączenia z progresją, zgodnie z którą dochody uzyskane za granicą są zwolnione od podatku w Polsce, ale mają wpływ na podatek od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce. Natomiast przy metodzie wyłączenia z progresją, w zeznaniu podatkowym za lata 2007- 2012 do ustalenia stopy procentowej, według której będzie obliczony podatek należny od dochodu uzyskanego w Polsce, Wnioskodawczyni powinna wziąć pod uwagę wysokość emerytury otrzymanej w Szwecji, bez pomniejszania o podatek tam zapłacony.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. Nr z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.