Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.298.2021.2.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-08
Teza: Dostawa budynków znajdujących się na działkach nr 1, 3, 4 korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz zwolnieniem tym – w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy – objęta jest również dostawa gruntów, na których posadowione są ww. budynki. Natomiast do dostawy działki nr 2, nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, a tym samym przedmiotowa transakcja sprzedaży niezabudowanej działki powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.
Słowa kluczowe: działki; opodatkowanie; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 maja 2021 r. (data wpływu 28 maja 2021 r.), uzupełnionym 31 sierpnia 2021 r. (data wpływu 2 września 2021 r.) na wezwanie Organu z 24 sierpnia 2021 r. (skutecznie doręczone 24 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

28 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości. Wniosek został uzupełniony 31 sierpnia 2021 r. (data wpływu 2 września 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 24 sierpnia 2021 r. (skutecznie doręczone 24 sierpnia 2021 r.).

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Wnioskodawca na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z dnia (…) 2007 roku o stwierdzeniu nabyciu spadku oraz postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z dnia (…) 2011 roku o dział spadku stał się właścicielem nieruchomości stanowiącej działkę numer 1 o powierzchni (…) położonej w gminie (…) a także na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z dnia (…) 2010 roku o stwierdzeniu nabyciu spadku, oraz na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z dnia (…) 2011 roku o dział spadku sprostowanym postanowieniem Sądu Rejonowego w (…) z dnia (…) 2011 roku stał się właścicielem nieruchomości stanowiącej działki numer 2, 3, 4 o łącznej powierzchni (…) położonej w gminie (…).

Wnioskodawca sprzedał działkę nr 1 o powierzchni (…) księga wieczysta nr (…), prowadzona przez Sąd Rejonowy w (…) oraz działkę nr 2 o powierzchni (…), działkę nr 4 o powierzchni (…) i działkę numer 3 o powierzchni (…) z nieruchomością zapisanych w księdze wieczystej numer (…) prowadzonej przez (…). Działki numer 3 i 4 zabudowane są murowanym budynkiem mieszkalnym (stan surowy zamknięty) oraz fragmentem drewnianego budynku mieszkalnego numer (…), działka numer 1 zabudowana jest fragmentem drewnianego budynku mieszkalnego nr (…). Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania sołectwa (…) teren na którym znajdują się: działki numer 1, 3, 4 mają symbol (\`(...)\`)"teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i zagrodowej", a działki 4, 3 dodatkowo mają symbol (…) "tereny dróg pobieżnych", działka nr 2 ma symbol (…) "tereny zieleni nieurządzonej".

W dniu (…) 2019 r. podpisano akt notarialny - umowę przedwstępną sprzedaży pod pewnymi warunkami. Strony umowy - Wnioskodawca oraz spółka (…) - uzgodniły w umowie przedwstępnej, że uzależniają zawarcie umowy przyrzeczonej od uprzedniego łącznego spełnienia określonych warunków między innymi uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania działek gruntu nr 1, 2, 3, 4 obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (…) m2., a także uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na przedmiotowych nieruchomościach.

Po podpisaniu umowy przedwstępnej, strony zawarły dnia (…) 2019 r. dodatkowo umowę dzierżawy nieruchomości będącej przedmiotem planowanej sprzedaży, a także podpisano aneks do umowy dzierżawy w dniu (…) 2019 r. gdzie Strony ustaliły, że umowa dzierżawy zostaje zawarta na okres 3 miesięcy z czynszem w wysokości (…) zł miesięcznie.

Dnia (…) 2021 r. podpisano akt notarialny - umowę sprzedaży działek o nr 1, 2, 3 i 4 za cenę (…) zł. Spółka (…) nabyła przedmiotowe działki w celu realizacji inwestycji budowlanej, polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, w szczególności nie była prowadzona żadna działalność gospodarcza na przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. W związku z nabyciem, nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, gdyż Wnioskodawca nabył nieruchomość do swojego majątku prywatnego. Nabycie nieruchomości nie nastąpiło w celu jej odsprzedaży.

Ponadto na wezwanie Organu z 24 sierpnia 2021 r. Wnioskodawca w odpowiedzi na zadane pytania wskazał następująco:

1) w jaki sposób i do jakich celów były przez Pana wykorzystywane działki nr: 1, 2, 3, 4 wraz z budynkami od momentu ich nabycia

Działki nr 1, 2, 3, 4 wraz z budynkami od momentu nabycia nie były w żaden sposób przez Wnioskodawcę wykorzystywane.

2) czy przed sprzedażą były podjęte działania zmierzające do podniesienia wartości przedmiotowych działek, np. uzyskiwanie decyzji/pozwoleń, uzbrojenie terenu, doprowadzenie mediów, ogrodzenie terenu, bądź inne

Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań związanych z podniesieniem wartości przedmiotowych działek przed sprzedażą.

3) czy przed sprzedażą działek nr: 1, 2, 3, 4 wraz z budynkami podejmował Pan aktywne działania marketingowe w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, mające na celu dokonanie sprzedaży przedmiotowych działek

Wnioskodawcy działania związane z zamiarem sprzedaży przedmiotowych działek wraz z budynkami ograniczały się jedynie do zwykłych form ogłoszeń, Wnioskodawca nie podejmował żadnych specjalnych działań marketingowych.

4) czy działki nr: 1, 2, 3, 4 wraz z budynkami przed sprzedażą oprócz wskazanej we wniosku dzierżawy były w jakikolwiek inny sposób udostępniane odpłatnie osobom trzecim

Działki nr 1, 2, 3, 4 wraz z budynkami nie były udostępniane odpłatnie osobom trzecim, oprócz wymienionej we wniosku umowy dzierżawy.

5) czy udzielił Pan Kupującemu/innemu podmiotowi pełnomocnictwa czy jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w Pana imieniu w związku ze sprzedażą działek nr 1, 2, 3, 4, jeśli tak, poproszono, aby precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości wskazać zakres tego pełnomocnictwa, w szczególności opisać jakie konkretnie czynności podejmował podmiot działający jako Pana pełnomocnik w związku ze sprzedażą ww. działek w tym czy wykonywał takie czynności jak uzyskanie jakichś zgód, pozwoleń, opinii, decyzji, uzbrojenie terenu, doprowadzenie mediów, wydzielenie drogi dojazdowej, itp.

W związku ze sprzedażą działek 1, 2, 3, 4 Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa członkowi rodziny (…), zamieszkałemu (…). Pełnomocnictwo obejmowało działanie w imieniu Wnioskodawcy w zakresie:

· kontaktów z Kupującym (…) oraz zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży w/w nieruchomości z Kupującym,

· zawarcia umowy dzierżawy z Kupującym w/w nieruchomości,

· negocjacji, udostępniania i zawarcia umowy przenoszącej własność,

· składania wniosków i odbioru wszelkich dokumentów związanych ze sprzedawaną nieruchomością,

· udzielania dalszych, niezbędnych upoważnień związanych z procesem sprzedaży i objętych zakresem podstawowego pełnomocnictwa

Czynności związane z badaniami gruntu, uzyskaniem pozwolenia na budowę, warunków technicznych i decyzji przyłączy mediów, lokalizacji zjazdu publicznego, tymczasowego przyłącza energetycznego zostały wykonywane przez Kupującego w ramach pełnomocnictwa zawartego w umowie przedwstępnej sprzedaży Rep. (…).

6) do jakich czynności przedmiotowe działki były wykorzystywane (opodatkowanych, zwolnionych czy niepodlegających opodatkowaniu)

Działki nie były wykorzystywane do żadnych czynności z wyłączeniem tych które weryfikowały możliwość realizacji planowanej przez Kupującego inwestycji i uzyskania niezbędnych decyzji. Działki zostały nabyte do majątku prywatnego i jeżeli byłyby wykorzystywane do jakiś czynności byłyby to czynności nie podlegające opodatkowaniu.

7) czy działka nr 2 stanowi grunty niezabudowane

Działka nr 2 jest niezabudowana.

8) czy znajdujące się na działkach 1, 3, 4 murowany budynek mieszkalny (stan surowy zamknięty), budynek drewniany mieszkalny stanowiły budynek, budowlę bądź ich części w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

Budynek mieszkalny murowany w stanie surowym zamkniętym zlokalizowany na działkach 4, 3 jest budynkiem. Budynek drewniany mieszkalny zlokalizowany na działce 1 jest budynkiem. Oba obiekty z uwagi na bardzo zły stan techniczny nie nadawały się do wykorzystania, remontu czy modernizacji.

9) czy w momencie nabycia spadku budynki/budowle znajdowały się na ww. działkach, jeśli nie kiedy budynki/budowle zostały wybudowane i oddane do użytkowania (należy wskazać odrębnie dla każdego)

Oba budynki w momencie nabycia spadku znajdowały się na działkach. Drewniany był postawiony blisko sto lat temu, a murowany ok 40 lat.

10) czy przysługiwało/nie przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy budowie budynków/budowli

Nie dotyczy.

11) czy rozpoczęcie wykorzystywania/użytkowania na potrzeby własne budynków/budowli znajdujących się na działkach: 1, 3, 4 rozpoczęło się co najmniej 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży

Wnioskodawca nigdy nie wykorzystywał i nie użytkował nabytych w spadku budynków z uwagi na ich zły stan techniczny.

12) czy rozbiórka ww. obiektów nastąpiła na moment podpisania umowy sprzedaży działek nr: 1, 2, 3, 4

Rozbiórka wymienionych budynków nastąpiła po podpisaniu umowy sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4 wraz z budynkami i przeniesieniu własności na Kupującego.

13) czy na moment zawarcia umowy sprzedaży budynki/budowle znajdowały się na działkach, stanowiąc tym samym przedmiot ww. umowy sprzedaży

W momencie zawierania umowy budynki znajdowały się na działkach co zostało opisane w akcie notarialnym sprzedaży.

14) czy ponosił Pan nakłady na ulepszenie budynków/budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym

Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy sprzedaż działki o numerze ewidencyjnym 1 a także działki nr 2, 3, 4 jest opodatkowana podatkiem VAT, zwolniona od podatku, czy nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem?

**Stanowisko Wnioskodawcy:**

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działki o numerze ewidencyjnym 1 a także działek nr 2, 3, 4 nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przy czym towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem podatku VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel" należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Z powyższego orzeczenia wynika m.in., że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia miedzy czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Podobna sprawa była przedmiotem Wyroku NSA z 21 sierpnia 2020 r. sygn. akt I FSK 1909/17 gdzie Sędzia wyjaśniła, że nie każda dzierżawa może być traktowana jak działalność gospodarcza. Tu wydzierżawienie nieruchomości przed sprzedażą wynikało z umowy przedwstępnej i miało umożliwić jedynie sfinalizowanie transakcji.

Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego, Wnioskodawca był właścicielem działki o numerze ewidencyjnym 1 a także działek nr 2, 3, 4.

Działka o numerze ewidencyjnym 1 a także działki nr 2, 3, 4, będące przedmiotem sprzedaży były dzierżawione nabywcy. Działki przed sprzedażą nie były wykorzystywane na cele działalności gospodarczej. W związku z nabyciem, nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Nadto, nabycie nie było udokumentowane fakturą z uwagi na to, że miała miejsce czynność niepodlegająca opodatkowaniu VAT. Nabycie działki o numerze ewidencyjnym 1 a także działek nr 2, 3, 4 nie nastąpiło w celu jej odsprzedaży.

Nie była prowadzona żadna działalność gospodarcza na przedmiotowej nieruchomości. Na tle powyższego, wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia, czy sprzedaż działki o numerze ewidencyjnym 1 a także działek nr 2, 3, 4 jest opodatkowana podatkiem VAT, zwolniona od podatku, czy nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Analiza okoliczności przedstawionych powyżej oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży nieruchomości stanowiącej jego majątek prywatny nie będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem zbycie nieruchomości nie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej, lecz w ramach rozporządzania własnym majątkiem i jest działaniem w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o VAT nie mają zastosowania. Wobec tego w przedstawionym we wniosku zdarzeniu należy stwierdzić, że transakcja sprzedaży działki o numerze ewidencyjnym 1 a także działek nr 2, 3 , 4 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego** **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Przez towary zaś rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy_._

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, zasadnym jest wykluczenie z grona podatników podatku VAT osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że co prawda pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika ono z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, dokonanej przez TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht). Przedmiotowe orzeczenie dotyczyło opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia C-291/92 wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. W konsekwencji dla rozstrzygnięcia, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tych działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Dzierżawa jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne, należne za używanie rzeczy przez jego dzierżawcę. Charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe. Wobec powyższego odpłatne udostępnianie nieruchomości innemu podmiotowi skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wydzierżawiającego, a tym samym stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W konsekwencji wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Ponadto mając na uwadze opis sprawy należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego (art. 95 § 2 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Stosownie zatem do przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika że, Wnioskodawca na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z dnia (…) 2007 roku o stwierdzeniu nabycia spadku oraz postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z dnia (…) 2011 roku o dział spadku stał się właścicielem nieruchomości stanowiącej działkę numer 1 o powierzchni (…) położonej w gminie (…) a także na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z dnia (…) 2010 roku o stwierdzeniu nabyciu spadku oraz na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z dnia (…) 2011 roku o dział spadku sprostowanym postanowieniem Sądu Rejonowego w (…) z dnia (…) 2011 roku stał się właścicielem nieruchomości stanowiącej działki numer 2, 3, 4 o łącznej powierzchni (…) położonej w gminie (\`(...)\`). Działki nr 1, 2, 3, 4 wraz z budynkami od momentu nabycia nie były w żaden sposób przez Wnioskodawcę wykorzystywane.

Wnioskodawca sprzedał działkę nr 1 o powierzchni (…) ha księga wieczysta nr (…), prowadzona przez Sąd Rejonowy w (…) oraz działkę nr 2 o powierzchni(…), działkę nr 4 o powierzchni (…) i działkę numer 3 o powierzchni (…) z nieruchomością zapisanych w księdze wieczystej numer (…) prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…). Działki numer 4 i 3 zabudowane są murowanym budynkiem mieszkalnym (stan surowy zamknięty) oraz fragmentem drewnianego budynku mieszkalnego numer (…), działka numer 1 zabudowana jest fragmentem drewnianego budynku mieszkalnego nr (…). Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania sołectwa (…) teren na którym znajdują się: działki numer 1, 4, 3 mają symbol (…) " teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i zagrodowej", a działki 4, 3 dodatkowo mają symbol (…)"tereny dróg pobieżnych", działka nr 2 ma symbol (…) "tereny zieleni nieurządzonej". Działka 2 jest niezabudowana. Budynek mieszkalny murowany w stanie surowym zamkniętym zlokalizowany na działkach 4 i 3 jest budynkiem w rozumieniu ustawy prawo budowlane. Budynek drewniany mieszkalny zlokalizowany na działce 1 jest budynkiem w rozumieniu ustawy prawo budowlane. Oba obiekty z uwagi na bardzo zły stan techniczny nie nadawały się do wykorzystania, remontu czy modernizacji. Oba budynki w momencie nabycia spadku znajdowały się na działkach. Drewniany był postawiony blisko sto lat temu, a murowany ok 40 lat. Wnioskodawca nigdy nie wykorzystywał i nie użytkował nabytych w spadku budynków z uwagi na ich zły stan techniczny. Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów na ulepszanie budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

(…) 2019 r. podpisano akt notarialny - umowę przedwstępną sprzedaży pod pewnymi warunkami. Strony umowy - Wnioskodawca oraz spółka (…) - uzgodniły w umowie przedwstępnej, że uzależniają zawarcie umowy przyrzeczonej od uprzedniego łącznego spełnienia określonych warunków między innymi uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania działek gruntu nr 1, 2, 3, 4 obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (…) m2. A także uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na przedmiotowych nieruchomościach. Rozbiórka wymienionych budynków nastąpiła po podpisaniu umowy sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4 wraz z budynkami i przeniesieniu własności na Kupującego. W momencie zawierania umowy budynki znajdowały się na działkach co zostało opisane w akcie notarialnym sprzedaży.

W związku ze sprzedażą działek 1, 2, 3, 4 Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa członkowi rodziny (…). Pełnomocnictwo obejmowało działanie w imieniu Wnioskodawcy w zakresie: kontaktów z Kupującym (…) oraz zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży w/w nieruchomości z Kupującym, zawarcia umowy dzierżawy z Kupującym w/w nieruchomości, negocjacji, udostępniania i zawarcia umowy przenoszącej własność, składania wniosków i odbioru wszelkich dokumentów związanych ze sprzedawaną nieruchomością, udzielania dalszych, niezbędnych upoważnień związanych z procesem sprzedaży i objętych zakresem podstawowego pełnomocnictwa. Czynności związane z badaniami gruntu, uzyskaniem pozwolenia na budowę, warunków technicznych i decyzji przyłączy mediów, lokalizacji zjazdu publicznego, tymczasowego przyłącza energetycznego zostały wykonywane przez Kupującego w ramach pełnomocnictwa zawartego w umowie przedwstępnej sprzedaży Rep.(…).

Po podpisaniu umowy przedwstępnej, strony zawarły dnia (…) 2019 r. dodatkowo umowę dzierżawy nieruchomości będącej przedmiotem planowanej sprzedaży, a także podpisano aneks do umowy dzierżawy w dniu (…) 2019 r. gdzie Strony ustaliły, że umowa dzierżawy zostaje zawarta na okres 3 miesięcy z czynszem w wysokości (…) zł miesięcznie.

(…) 2021 r. podpisano akt notarialny - umowę sprzedaży działek o nr 1, 2, 3, 4. Spółka (…) nabyła przedmiotowe działki w celu realizacji inwestycji budowlanej, polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Działki nr 1, 2, 3, 4 wraz z budynkami nie były udostępniane odpłatnie osobom trzecim, oprócz wymienionej we wniosku umowy dzierżawy.

Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, w szczególności nie była prowadzona żadna działalność gospodarcza na przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. W związku z nabyciem, nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, gdyż Wnioskodawca nabył nieruchomość do swojego majątku prywatnego. Nabycie nieruchomości nie nastąpiło w celu jej odsprzedaży. Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań związanych z podniesieniem wartości przedmiotowych działek przed sprzedażą. Działania Wnioskodawcy związane z zamiarem sprzedaży przedmiotowych działek wraz z budynkami ograniczały się jedynie do zwykłych form ogłoszeń, nie podejmowałem żadnych specjalnych działań marketingowych.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest ustalenie czy sprzedaż działki o numerze ewidencyjnym 1 a także działki nr 2, 3, 4 jest opodatkowana podatkiem VAT, zwolniona od podatku, czy nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do działek będących przedmiotem sprzedaży.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz powołany powyżej wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku sprzedaż działek nr: 1, 2, 3, 4 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bowiem zachodzą przesłanki pozwalające na uznanie Wnioskodawcy w związku z przedmiotową transakcją za podatnika podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie podejmowane przez Wnioskodawcę działania wykluczają uznanie, że sprzedaż działek nr: 1, 2, 3, 4 nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Sprzedaż będzie dostawą towarów dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy. Nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a sprzedaż działek będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Z okoliczności sprawy wynika, że w związku ze sprzedażą działek 1, 2, 3, 4 Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa członkowi rodziny (…). Pełnomocnictwo obejmowało działanie w imieniu Wnioskodawcy w zakresie: kontaktów z Kupującym (…) oraz zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży w/w nieruchomości z Kupującym, zawarcia umowy dzierżawy z Kupującym w/w nieruchomości, negocjacji, udostępniania i zawarcia umowy przenoszącej własność, składania wniosków i odbioru wszelkich dokumentów związanych ze sprzedawaną nieruchomością, udzielania dalszych, niezbędnych upoważnień związanych z procesem sprzedaży i objętych zakresem podstawowego pełnomocnictwa. Wnioskodawca na podstawie zawartej umowy przedwstępnej z (…) 2019 r. wyraził zgodę na uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania działek gruntu nr 1, 2, 3, 4 obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (…) m2., a także uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na przedmiotowych nieruchomościach. Jednocześnie czynności związane z badaniami gruntu, uzyskaniem pozwolenia na budowę, warunków technicznych i decyzji przyłączy mediów, lokalizacji zjazdu publicznego, tymczasowego przyłącza energetycznego zostały wykonywane przez Kupującego w ramach pełnomocnictwa zawartego w umowie przedwstępnej sprzedaży Rep.(…). Dodatkowo, po podpisaniu umowy przedwstępnej, strony zawarły dnia (…) 2019 r. umowę dzierżawy nieruchomości będącej przedmiotem planowanej sprzedaży, a także podpisano aneks do umowy dzierżawy w dniu (…) 2019 r. gdzie Strony ustaliły, że umowa dzierżawy zostaje zawarta na okres 3 miesięcy z czynszem w wysokości (…) zł miesięcznie. Zatem okoliczność, że część z podjętych działań, nie była podejmowana bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez Kupującego w ramach udzielonego pełnomocnictwa nie oznacza, że pozostawały one bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołały skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy. Kupujący dokonując działań uatrakcyjni przedmiotową nieruchomość stanowiącą nadal własność Wnioskodawcy. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłynęły generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży działek nr: 1, 2, 3, 4 nie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie było to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Wnioskodawca posiadał prawo własności nieruchomości, która podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostały „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania czynności przez nabywcę oraz pełnomocnika Wnioskodawcy. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem fakt, że działania dotyczące sprzedanych działek nr: 1, 2, 3, 4 faktycznie wykonał Kupujący, a nie Wnioskodawca nie oznacza, że nie wywołują one skutków prawnych dla Wnioskodawcy. Jak wynika bowiem z powołanych przepisów Kodeksu cywilnego, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy, w zakresie udzielonego pełnomocnictwa, wywołuje skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Wobec tego, wszystkie czynności wykonane przez pełnomocnika wywołują skutki prawne bezpośrednio dla Wnioskodawcy. Działania dokonywane za zgodą Wnioskodawcy, wpływają na podniesienie atrakcyjności działki będącej przedmiotem sprzedaży.

Ponadto wskazać należy, że w analizowanym przypadku Wnioskodawca nie dokonał zbycia majątku osobistego, lecz majątek, który pośrednio został przeznaczony do wykorzystywania w ramach działalności gospodarczej. Jak już wskazano powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta wykazuje zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego. Z opisu sprawy wynika, że (…) 2019 r. Wnioskodawca wydzierżawił odpłatnie nieruchomość Kupującemu. Jak wskazano powyżej dzierżawa działek stanowi odpłatne świadczenie usług, w konsekwencji zawarcie umowy dzierżawy spowodowało wyłączenie nieruchomości z majątku osobistego. Taki sposób wykorzystania przez Wnioskodawcę powoduje, że jest on wykorzystywany w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Tym samym Wnioskodawca sprzedając działki nr: 1, 2, 3, 4, nie dokona zbycia majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany przez Niego w prowadzonej działalności gospodarczej. Tak więc w rozpatrywanym przypadku nie można uznać, że Wnioskodawca sprzedając działki nr: 1, 2, 3, 4 wraz ze znajdującymi się na nich budynkami rozporządza majątkiem osobistym.

Zatem uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczyły sprzedaż przedmiotowych nieruchomości w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż stanowiła dostawę dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy był składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a sprzedaż przedmiotowej nieruchomości Kupującemu stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży nieruchomości przez Wnioskodawcę na określonych warunkach Kupującemu podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwszym zasiedleniem jest więc szeroko rozumiane pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Przykładowo, pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma miejsce zarówno w sytuacji, gdy po wybudowaniu budynku oddany zostanie on w najem, jak też w przypadku gdy będzie on wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej – w obu przypadkach dojdzie do korzystania z budynku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,
*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że w momencie nabycia spadku przez Wnioskodawcę na działkach nr: 1, 3, 4 znajdowały się już budynki w rozumieniu ustawy prawo budowlane, tj. działki numer 4, 3 zabudowane są murowanym budynkiem mieszkalnym (stan surowy zamknięty) oraz fragmentem drewnianego budynku mieszkalnego numer (…), działka numer 1 zabudowana jest fragmentem drewnianego budynku mieszkalnego nr (…). Przy tym drewniany budynek był postawiony blisko 100 lat temu, a murowany ok 40 lat. Wnioskodawca wskazał, że nigdy nie wykorzystywał i nie użytkował nabytych w spadku budynków z uwagi na ich zły stan techniczny oraz nie ponosił żadnych nakładów na ulepszanie budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Niemniej jednak jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca wydzierżawił nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży. Zatem w analizowanym przypadku doszło do pierwszego zasiedlenia budynków mieszkalnych w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i od tego momentu do momentu sprzedaży upłynął okres co najmniej 2 lat. Zatem dostawa budynków korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji również zbycie gruntu, na którym posadowione są ww. budynki, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto z okoliczności sprawy wynika, że działka nr 2 jest niezabudowana. Przy tym działka nr 2 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym działka nr 2 ma symbol (…)„tereny zieleni nieurządzonej”. Niemniej jednak z opisu sprawy wynika, że podpisano przedwstępną umowę sprzedaży pod warunkiem m.in. uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania działek gruntu nr: 1, 2, 3, 4 obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego. W związku z tym będąca przedmiotem sprzedaży niezabudowana działka nr 2, którą Wnioskodawca sprzedał, na dzień transakcji stanowiła teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, który nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 wynika, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, tymczasem jak wskazał Wnioskodawca odpłatnie wydzierżawił działki nr: 1, 2, 3, 4 Kupującemu. Jednocześnie z opisu sprawy wynika, że nabycie nieruchomości, będącej przedmiotem planowanej sprzedaży nastąpiło w ramach nabycia spadku. Oznacza to, że nie zostały spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji dostawa działki nr 2 Kupującemu nie korzysta również ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, dostawa budynków znajdujących się na działkach nr 1, 3, 4 korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz zwolnieniem tym – w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy – objęta jest również dostawa gruntów, na których posadowione są ww. budynki. Natomiast do dostawy działki nr 2, nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, a tym samym przedmiotowa transakcja sprzedaży niezabudowanej działki powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy wskazujące, że sprzedaż przedmiotowych nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT należało uznać **za nieprawidłowe**.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że analiza załączników dołączonych do wniosku o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem Organ nie jest uprawniony do oceny załączników dołączonych do wniosku, a niniejszą interpretację wydano jedynie w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.