Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-67/14-4/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-04-17
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT dostawy nieruchomości dłużnika w trybie licytacji komorniczej.
Słowa kluczowe: budynek; budynek-sprzedaż budynków; dostawa; działki; dłużnik; egzekucja; grunty; grunty-grunt zabudowany; komornik; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatnik; sprzedaż-sprzedaż budynków; stawka-stawki podatku; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Komornika Sądowego przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2014 r. (data wpływu 28 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 kwietnia 2014 r. (data wpływu 7 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości dłużnika w trybie licytacji komorniczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości dłużnika w trybie licytacji komorniczej. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 kwietnia 2014 r. (data wpływu 7 kwietnia 2014 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe oraz pytanie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Będąc Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym w X, mającym siedzibę w Y przy ul. (…) od dnia 3 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko Z Sp. z o.o., którego siedziba zgodnie z wypisem z KRS (…) znajduje się w Y przy ul. (…), NIP (…), REGON (…).

W dniu 25 kwietnia 2013 r. postępowanie egzekucyjne skierowane zostało do:

1.  nieruchomości KW (…), położonej w Y, przy ul. (…). Nieruchomość stanowi działkę nr A o powierzchni 0,0371 ha, zabudowanej budynkiem o funkcji komercyjnej (usługowo-magazynowej z zapleczem socjalno-biurowym) o łącznej powierzchni użytkowej 249,5 m2. Budynek usługowo-magazynowy z zapleczem socjalno-biurowym w zabudowie zwartej ze znajdującymi się na sąsiednich nieruchomościach budynkami mieszkalno-usługowymi, o jednej i częściowo o dwóch kondygnacjach nadziemnych, bez podpiwniczenia. Instalacje: wodna (z sieci gminnej); kanalizacyjna (do kolektora sanitarnego); elektryczna; c.o. i c.w.u. z lokalnej kotłowni opalanej gazem; gazowa; sprężonego powietrza; wentylacji mechanicznej; teletechniczna;
2.  nieruchomości KW (…), położonej w Y, przy ul. (…). Nieruchomość składa się z działki nr B, C, D o łącznej powierzchni 0,0971 ha, zabudowanej budynkiem o funkcji komercyjnej (handlowo-usługowo-biurowo-magazynowej) o łącznej powierzchni użytkowej 429,22 m2. Budynek o dwóch kondygnacjach nadziemnych, częściowo podpiwniczony. Budynek handlowo-usługowo-biurowo-magazynowy w zabudowie bliźniaczej ze znajdującym się na sąsiedniej nieruchomości budynkiem mieszkalnym. Instalacje: wodna (z sieci gminnej); kanalizacyjna (do kolektora sanitarnego); elektryczna; c.o. i c.w.u. z lokalnej kotłowni opalanej gazem; gazowa; sprężonego powietrza; wentylacji mechanicznej; teletechniczna.

Komornik zwrócił się do Urzędu Skarbowego w Y z zapytaniem, czy w związku z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym z ww. nieruchomości dłużnik korzystał z odliczenia podatku od towarów i usług w związku z nabyciem, budową lub modernizacją nieruchomości będących przedmiotem sprawy. W odpowiedzi uzyskano informację, że Urząd nie posiada żadnych informacji na temat korzystania przez dłużnika z odliczenia podatku od towarów i usług w związku z nabyciem, budową, bądź modernizacją ww. nieruchomości.

W toku egzekucji dłużnik przedstawił wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu interpretację indywidualną z dnia 20 stycznia 2011 r., znak: ILPP1/443-1148/10-2/AK, z której wynika, że sprzedaż ww. nieruchomości jest zwolniona od podatku VAT.

W związku z powyższym Zainteresowany zwrócił się ze stosownym wnioskiem do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu o potwierdzenie ww. interpretacji indywidualnej z dnia 20 stycznia 2011 r.

Z pisma z dnia 3 kwietnia 2014 r. – stanowiącego uzupełnienie do wniosku – wynika, że:

1.  Według posiadanej przez Wnioskodawcę wiedzy dłużnik legitymujący się nr NIP (…) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatków od towarów i usług VAT od dnia 1 października 2010 r.
2.  Dłużnik Z Spółka z o.o. wszedł w posiadanie przedmiotowych budynków na podstawie umowy kupna-sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego zawartej w formie aktu notarialnego Repertorium A numer (…) dnia 13 września 2010 r. Czynność ta była opodatkowana (podatek od czynności cywilnoprawnych).
3.  Dłużnik przedmiotowe budynki wykorzystywał do prowadzonej przez siebie działalności w postaci warsztatu i salonu samochodowego jak również Stacji Kontroli Pojazdów.
4.  Poszczególne części przedmiotowych budynków były przez dłużnika udostępniane podmiotom trzecim na podstawie umów najmu lub dzierżawy, a fakt ten każdorazowo dokumentowany był wystawieniem faktury VAT. Jednocześnie Spółka bezpłatnie użyczała poszczególne części składowe budynków podmiotom trzecim, a fakt ten potwierdzony był zawarciem przez strony umowy użyczenia. Udostępnienie przedmiotowych budynków osobom trzecim nastąpiło po raz pierwszy dnia 1 października 2010 r. i do chwili wystosowania przedmiotowego pisma trwa nadal jednakże z innymi podmiotami.
5.  Przedmiotowa dostawa budynków nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), bowiem na stan wiedzy jaką posiada Zainteresowany owe budynki zostały oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, poprzedniemu właścicielowi tych budynków, tj. E Spółka z o.o. z siedzibą w F.
6.  Okres pomiędzy zasiedleniem a dostawą nie był krótszy niż 2 lata.
7.  W zawiązku z nabyciem wskazanych budynków dłużnikowi Z nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
8.  Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych budynków.
9.  Przedmiotowe obiekty nie były wykorzystywane przez dłużnika Z Spółka z o.o. przez okres dłuższy niż 5 lat.

Powyższe odpowiedzi są tożsame dla każdego z budynków z osobna.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z dnia 3 kwietnia 2014 r.).

Czy i w jakiej wysokości powinna zostać naliczona stawka podatku VAT przy ewentualnej sprzedaży ww. nieruchomości, które w dniu 13 października 2010 r. zostały nabyte przez Spółkę Z?

Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o posiadaną dokumentację Komornik stoi na stanowisku, że sprzedaż w drodze licytacji komorniczej nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29 ust. 5 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Z treści wskazanego wyżej przepisu wynika zatem, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji, w przypadku, gdy wykonuje czynności egzekucyjne. Należy zauważyć, że przez czynność egzekucyjną należy rozumieć każde formalne, oparte na przepisach procesowych, działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.

Z przepisu art. 759 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 101 ze zm.) wynika jednoznacznie, że czynności egzekucyjne, co do zasady wykonywane są przez komorników, z wyjątkiem czynności zastrzeżonych dla sądów.

Zgodnie z art. 921 § 1 ww. ustawy Kodeks postępowania cywilnego egzekucja z nieruchomości należy do komornika działającego przy sądzie, w którego okręgu nieruchomość jest położona.

Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, że na określony rodzaj egzekucji (np. egzekucji z nieruchomości) składa się szereg czynności egzekucyjnych, z których tylko nieliczne wykonywane są przez sąd. Wykonywanie przez sąd niektórych czynności, takich jak przybicie, wezwanie do złożenia do depozytu sądowego oraz przysądzenie, nie oznacza przejęcia przez sąd egzekucji, a fakt, że decydujący dla przeniesienia własności nieruchomości jest moment uprawomocnienia się postanowienia sądu nie jest tożsamy z przyjęciem, że to sąd dokonuje dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i w przypadku egzekucji z nieruchomości komornik nie wykonuje żadnych czynności egzekucyjnych.

Literalne brzmienie art. 18 ustawy wskazuje, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy dokonanej w wyniku prowadzenia określonego rodzaju egzekucji, ilekroć podejmuje on czynności egzekucyjne. Przy czym w tym przepisie brak jest jednoznacznego wymogu, aby komornik jako przyszły płatnik, dokonywał – w trakcie prowadzenia określonego rodzaju egzekucji – czynności, której bezpośrednim skutkiem jest przeniesienie prawa własności określonego towaru.

Tak więc, warunek z art. 18 ustawy do uznania komornika za płatnika podatku od dostawy dokonanej w wyniku prowadzenia określonego rodzaju egzekucji zostanie spełniony również, gdy w trakcie prowadzenia egzekucji będzie on dokonywał tylko niektórych czynności egzekucyjnych, tak jak to ma miejsce w przypadku egzekucji z nieruchomości.

Nieruchomościami, w myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r, poz. 121), są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części tych budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Podatnikiem natomiast, stosownie do art. 7 § 1 ww. ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Na mocy art. 106c ustawy, faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:

1.  organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;
2.  komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego.

Zatem fakturę wystawia się, jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca – Komornik – prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko Spółce będącej dłużnikiem. W dniu 25 kwietnia 2013 r. postępowanie egzekucyjne skierowane zostało do:

1.  nieruchomości stanowiącej działkę nr A o powierzchni 0,0371 ha, zabudowanej budynkiem o funkcji komercyjnej (usługowo-magazynowej z zapleczem socjalno-biurowym) o łącznej powierzchni użytkowej 249,5 m2.
2.  nieruchomości składającej się z działek nr B, C, D o łącznej powierzchni 0,0971 ha, zabudowanej budynkiem o funkcji komercyjnej (handlowo-usługowo-biurowo-magazynowej) o łącznej powierzchni użytkowej 429,22 m2.

Według posiadanej przez Wnioskodawcę wiedzy dłużnik jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatków od towarów i usług VAT od dnia 1 października 2010 r. Dłużnik wszedł w posiadanie przedmiotowych budynków na podstawie umowy kupna-sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 13 września 2010 r. Czynność ta była opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Dłużnik wskazane budynki wykorzystywał do prowadzonej przez siebie działalności w postaci warsztatu i salonu samochodowego jak również Stacji Kontroli Pojazdów. Poszczególne części ww. budynków były przez dłużnika udostępniane podmiotom trzecim na podstawie umów najmu lub dzierżawy, a fakt ten każdorazowo dokumentowany był wystawieniem faktury VAT. Jednocześnie Spółka bezpłatnie użyczała poszczególne części składowe budynków podmiotom trzecim, a fakt ten potwierdzony był zawarciem przez strony umowy użyczenia. Udostępnienie opisanych budynków osobom trzecim nastąpiło po raz pierwszy dnia 1 października 2010 r. i do chwili wystosowania przedmiotowego pisma trwa nadal jednakże z innymi podmiotami. Przedmiotowa dostawa budynków nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) bowiem na stan wiedzy jaką posiada Zainteresowany owe budynki zostały oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, poprzedniemu właścicielowi tych budynków, tj. E Spółka z o.o. z siedzibą w F. Okres pomiędzy zasiedleniem a dostawą nie był krótszy niż 2 lata. W zawiązku z nabyciem wskazanych budynków dłużnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych budynków.

Mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że nieruchomości mające być przedmiotem sprzedaży – jak wynika z treści wniosku – były wykorzystywane przez dłużnika do prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem dłużnik w analizowanej sprawie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a dostawa ww. nieruchomości będzie co do zasady podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednakże dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. – zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzono – z dniem 1 stycznia 2014 r. – zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 2 ustawy, obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.).

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tych przepisach.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności – może to być czynność zwolniona od podatku.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, w jakiej wysokości powinna zostać naliczona stawka podatku VAT przy ewentualnej sprzedaży ww. nieruchomości, które w dniu 13 października 2010 r. zostały nabyte przez dłużnika.

Zaznacza się, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy uznać, że transakcja dostawy budynku o funkcji komercyjnej (usługowo-magazynowej z zapleczem socjalno-biurowym) posadowionego na działce nr A oraz budynku o funkcji komercyjnej (handlowo-usługowo-biurowo-magazynowej) znajdującego się na działkach nr B, C, D, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Na powyższe stwierdzenie wskazuje fakt, że ww. budynki były wykorzystywane przez dłużnika m.in. do prowadzonej przez Niego działalności w postaci warsztatu i salonu samochodowego jak również Stacji Kontroli Pojazdów, a więc do działalności gospodarczej niezwolnionej od podatku od towarów i usług. Żadna z powyższych działalności nie została bowiem wymieniona w ustawie o podatku od towarów i usług jako zwolniona od podatku.

Wobec tego jeżeli dostawa nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, wówczas należy przeanalizować czy zaistnieją przesłanki dające prawo do zastosowania zwolnienia wynikającego z pozostałych ww. przepisów art. 43 ustawy, tj. art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy.

Uwzględniając definicję pierwszego zasiedlenia zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy wskazać należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia – jak wynika z powołanego przepisu – jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem (poza opodatkowaną sprzedażą danej nieruchomości) może być więc także oddanie nieruchomości do używania innemu podmiotowi np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy itp.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że skoro – jak wskazał Wnioskodawca – planowana dostawa wskazanych budynków nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy – jak wynika bowiem z wiedzy Zainteresowanego budynki mające być przedmiotem sprzedaży zostały oddane do użytkowania poprzedniemu właścicielowi, tj. E Spółka z o.o. w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu – ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata, dostawa ta będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzystać będzie także dostawa gruntów, na których posadowione są opisane we wniosku budynki.

Podsumowując, transakcja sprzedaży budynku o funkcji usługowo-magazynowej z zapleczem socjalno-biurowym posadowionego na działce nr A oraz budynku o funkcji handlowo-usługowo-biurowo-magazynowej znajdującego się na działkach nr B, C, D, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednakże będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku, w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Należy zaznaczyć, że powołany w stanowisku Wnioskodawcy przepis art. 29 ust. 5 ustawy obowiązywał do dnia 31 grudnia 2013 r., natomiast od dnia 1 stycznia 2014 r. w identycznym brzmieniu obowiązuje przepis art. 29a ust. 8 ustawy. Z uwagi na powyższe tut. Organ nie kwestionował prawidłowości stanowiska Zainteresowanego.

Zauważa się również, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając niniejszą interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.