Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1566/14/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-04-09
Teza: ustalenie kosztów uzyskania przychodu w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności, nabytej w związku z przejęciem części majątku dzielonej spółki akcyjnej w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-podwyższenie kapitału; koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 23 grudnia 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 30 grudnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z 30 marca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 2 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności, nabytej w związku z przejęciem części majątku dzielonej spółki akcyjnej w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2014 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności, nabytej w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wniosek został uzupełniony pismem z 30 marca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 2 kwietnia 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 23 marca 2015 r., Znak: IBPBI/2/423-1566/14/KP, w którym Wnioskodawca doprecyzował opis stanu faktycznego.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2013 r. Wnioskodawca zakupił akcje X S.A. w cenie nabycia 33.907.178,08 zł. W dniu 31 grudnia 2013 r. sąd rejonowy dokonał wpisu podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH poprzez przeniesienie części majątku spółki dzielonej tj. X S.A. na Wnioskodawcę jako spółkę przejmującą. W skład nabytej przez Wnioskodawcę części majątku weszła m.in. udzielona w 2012 r. przez spółkę dzieloną - jej spółce zależnej Y Sp. z o.o., pożyczka w wysokości 2.000.000,00 zł. W dniu 28 czerwca 2013 r. nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Wspólników pożyczkobiorcy podjęło uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Y Sp. z o.o. o kwotę 2.000.238,00 zł, poprzez utworzenie nowych udziałów objętych przez X S.A. Cały podwyższony kapitał zakładowy pokryty został w następujący sposób:

1.  2.570 udziałów o wartości nominalnej 778,00 zł każdy czyli udziały o łącznej wartości no-minalnej 1.999.460,00 zł - wkładem niepieniężnym w postaci wierzytelności wynikającej z ww. pożyczki,
2.  jeden udział o wartości nominalnej 778,00 zł - wkładem pieniężnym, a nadwyżkę wartości aportu ponad wartość nominalną obejmowanych udziałów tj. 540,00 zł przeznaczono na kapitał zapasowy pożyczkobiorcy.

W 2014 r. sąd rejonowy właściwy dla Y Sp. z o.o., wydał postanowienie o wpisie do KRS podwyższenia kapitału zakładowego i aportu o wartości 1.999.460,00zł.

W uzupełnieniu wniosku pismem z 30 marca 2015 r. Wnioskodawca dodał, że część majątku spółki dzielonej, tj. X S.A. przeniesiona na Wnioskodawcę oraz część pozostała w spółce dzielonej, stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.). Spółka X S.A na dzień podziału, oprócz głównego akcjonariusza tj. Wnioskodawcy, posiadała akcjonariuszy mniejszościowych, którym na moment przeniesienia części majątku spółki dzielonej, Wnioskodawca wydał własne udziały w drodze utworzenia nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pożyczka w kwocie 2.000.000,00 zł, nabyta przez Wnioskodawcę w wyniku przeniesienia części majątku spółki dzielonej, jest w pełnej wysokości kosztem uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1j pkt 3 updop?

Zdaniem Spółki, w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego Y Sp. z o.o. uzyskaliśmy przychód określony w art. 12 ust. l pkt 7 updop w wysokości 1.999.460,00 zł. Równocześnie Wnioskodawca rozpoznaje koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1j pkt 3, w wysokości 2.000.000,00 zł (tj. wartości udzielonej pożyczki przez spółkę dzieloną, jako składnika majątku nabytego przez naszą Spółkę w wyniku przejęcia części majątku X S.A., będącego skutkiem wcześniejszego nabycia ok. 80% akcji X S.A.)

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 updop).

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4, oraz art. 14, w szczególności jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Sposób ustalenia kosztów uzyskania ww. przychodu, ustalanych na dzień objęcia udziałów, jest zróżnicowany w zależności od tego co było przedmiotem wkładu niepieniężnego.

Stosownie do art. 15 ust. 1j pkt 3 updop, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 w wysokości faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie lub wytworzenie, innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są te inne składniki.

Na podstawie art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Nato-miast art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W myśl art. 257 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, dalej „Ksh”), podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych. Natomiast na podstawie art. 262 § 1 Ksh, podwyższenie kapitału zakładowego następuje z chwilą wpisania do rejestru.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, 31 grudnia 2013 r., przejął na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Ksh, część majątku spółki X S.A., stanowiącą zorgani-zowaną część przedsiębiorstwa. W skład przejętego majątku wchodziła m.in. wierzytelność w postaci pożyczki w wysokości 2.000.000,00 zł., udzielonej przez spółkę dzieloną w 2012 r., spółce Y Sp. z o.o. W dniu 28 czerwca 2013 r. Walne Zgromadzenie Wspólników spółki Y Sp. z o.o. podjęło uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki, poprzez ustanowienie nowych udziałów. Udziały te miała objąć spółka X S.A., a pokrycie kapitału zakładowego mia-ło nastąpić w formie wkładu niepieniężnego. Przedmiotem aportu miała być wierzytelność tj. pożyczka udzielona przez spółkę X S.A., spółce Y Sp. z o.o. W dniu 31 grudnia 2013 r. nastą-pił podział spółki X S.A. i niniejsza wierzytelność została przeniesiona na Wnioskodawcę. W 2014 r. na podstawie postanowienia sądu rejonowego nastąpił wpis do krajowego rejestru są-dowego o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki Y Sp. z o.o. o wartość 1.999.460,00 zł. Podwyższenie kapitału zakładowego spółki Y Sp. z o.o. nastąpiło po dniu podziału spółki X S.A. i przeniesieniu na Wnioskodawcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Następnie Wnioskodawca objął udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki Y Sp. z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci wierzytelności stanowiącej składnik majątku nabytego w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, w momencie objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej zorganizowanej części przedsiębiorstwa u Wnioskodawcy powstał przychód (kwestia ta jednak nie była przedmiotem niniejszej interpretacji). W związku z powyższym w myśl art. 15 ust. 1j pkt 3 updop, Wnioskodawca może zatem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu faktycznie poniesione wydatki na nabycie przedmiotu aportu. Z uwagi, że nabycie wierzytelności (pożyczki) nastąpiło w ramach przeniesienia na Wnioskodawcę, jako spółkę przejmującą, zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki dzielonej, Wnioskodawca w ramach sukcesji podatkowej wynikającej z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, wstąpił we wszelkie prawa i obowiązki spółki X S.A, tj. spółki dzielonej, w tym również prawo do ustalenia kosztów uzyskania przychodu w takiej wysokości w jakiej przysługiwały by spółce dzielonej. Zatem w niniejszej sprawie faktycznie poniesionym wydatkiem stanowiącym koszt uzyskania przychodu jest wartość pożyczki udzielonej przez spółkę dzieloną, określona na dzień podziału przez wydzielenie spółki X S.A. Nie można się jednak zgodzić z Wnioskodawcą, że cała wartość pożyczki (tj. jak wynika, z opisu stanu faktycznego kwota 200.000,00 zł) będzie mogła zaliczona do kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów w Spółce. Zauważyć bowiem należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny. Na gruncie przepisów updop wniesienie wkładu niepieniężnego na poczet kapitału zakładowego spółki kapitałowej, w zamian za udziały tej spółki, stanowi odpłatne zbycie przedmiotu aportu, zastosowanie znajdzie zatem cytowany wyżej art. 16 ust. 1 pkt 39 updop.

Reasumując, kosztem uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów w spółce Y będzie wartość udzielonej pożyczki, ale tylko do wysokości wartości nominalnej objętych udziałów.W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że kosztem uzyskania przychodów jest cała wartość pożyczki udzielonej przez spółkę dzieloną jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.