Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1427/11/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-02-28
Teza: w zakresie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do umowy cash poolingu
Słowa kluczowe: cash pooling; kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; podmiot-podmioty powiązane; pożyczka; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 05 grudnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do umowy cash poolingu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 05 grudnia 2011r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wraz z pozostałymi spółkami z grupy kapitałowej mającymi siedzibę poza terytorium Polski (dalej „Grupa N”), zamierza przystąpić do wspólnego systemu zarządzania płynnością finansową (system cash pooling, dalej: „System" lub „System cash pooling"), mającego na celu optymalizację pozycji finansowej podmiotów należących do „Grupy N” Podmioty w ramach „Grupy N” są podmiotami powiązanymi.

System będą tworzyły następujące podmioty:

*   spółka siostra z siedzibą we Francji, pełniąca rolę Lidera w Systemie (dalej: „Spółka F”, lub „Lider" ).
*   spółki wchodzące w skład „Grupy N” mające siedzibę na terytorium Europy (dalej: „Uczestnicy"), w tym Wnioskodawca,
*   Bank z siedzibą w Japonii, oddział w Paryżu (dalej „Bank”) oraz Bank z siedzibą w Polsce (dalej „Bank Polska”).

Ponadto System będzie funkcjonował na podstawie następujących umów:

*   umowy w sprawie alokacji i konsolidacji odsetek, która zostanie zawarta pomiędzy „Spółką F” z siedzibą we Francji i Bankiem,
*   umowy w sprawie transgranicznych przesyłów pieniężnych, która zostanie zawarta pomiędzy Wnioskodawcą, „Spółką F”, Bankiem i Bankiem Polska, oraz
*   umowy w sprawie centralizacji finansów, która zostanie zawarta pomiędzy „Spółką F” i m.in. Wnioskodawcą.

W ramach Systemu Bank Polska będzie prowadził rachunek krajowy dla Wnioskodawcy (dalej „Rachunek EURO”). Natomiast Bank będzie prowadził dla „Spółki F” rachunek główny, jak również odrębne rachunki, które będą korespondować z krajowymi Rachunkami EURO poszczególnych Uczestników (dalej „Rachunki Konsolidacyjne”). Zatem Rachunek EURO Spółki będzie korespondował z jednym z Rachunków Konsolidacyjnych prowadzonym przez Bank na rzecz „Spółki F”.

Wszystkie spośród wymienionych powyżej rachunków będą prowadzone w walucie EUR. Praktyczne funkcjonowanie Systemu dla Spółki będzie polegało na tym, że na koniec każdego dnia roboczego (godz. 16:00) Bank Polska będzie dokonywał przelewu środków pieniężnych pomiędzy Rachunkiem EURO Spółki i lustrzanym Rachunkiem Konsolidacyjnym prowadzonym przez Bank Francja.

W przypadku, gdy Rachunek EURO Spółki:

1.  będzie wykazywał saldo ujemne - Bank Polska dokona przelewu środków pieniężnych z Rachunku Konsolidacyjnego na Rachunek EURO,
2.  będzie wykazywał saldo dodatnie - Bank Polska dokona przelewu środków pieniężnych z Rachunku EURO na Rachunek Konsolidacyjny,

tak, aby na koniec dnia saldo Rachunku EURO było zerowe.

W ramach rozliczenia, każdego dnia Bank będzie wyliczał odsetki od skonsolidowanego salda Rachunków Konsolidacyjnych oraz Rachunku Głównego (niezależnie od tego, czy wspomniane saldo będzie dodatnie czy ujemne). Wyliczenie odsetek będzie się odbywało bez dokonywania faktycznych przelewów środków pieniężnych pomiędzy Rachunkami Konsolidacyjnymi oraz Rachunkiem Głównym. Odsetki (zarówno dodatnie, jak i ujemne) będę kalkulowane na podstawie średniego miesięcznego EONIA (Euro Overnight Index Average - referencyjna stopa międzybankowych operacji depozytowych typu O/N (z dnia na dzień) na rynku pieniężnym strefy euro) w wysokości - 0.20%. Odsetki będą przez Bank rozliczane z Rachunkiem Głównym w okresach miesięcznych. Również na bazie miesięcznej Bank będzie przedstawiał Liderowi dzienne zestawienie sald dodatnich i ujemnych na poszczególnych Rachunkach Konsolidacyjnych. Następnie, zgodnie z instrukcjami Lidera, Bank będzie dokonywał alokacji odsetek (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) pomiędzy Rachunkiem Głównym oraz Rachunkami EURO należącymi do Uczestników (m.in. Spółki). Odsetki alokowane na Rachunki EURO Uczestników (m.in. Spółki) będą skalkulowane od sald dodatnich i ujemnych na lustrzanych Rachunkach Konsolidacyjnych według tej samej stopy procentowej jaką stosuje Bank do kalkulacji odsetek na Rachunku Głównym.

Rola Banku, w tym Banku Polska obsługującego Rachunek EURO Spółki, będzie się sprowadzać do założenia i prowadzenia rachunków, wykonywania przelewów pieniężnych związanych z Systemem oraz kalkulowania odsetek od skonsolidowanego salda dziennego na Rachunkach Konsolidacyjnych i Rachunku Głównym i ich rozliczania z Rachunkiem Głównym. Natomiast pozostałe obowiązki, tj. obowiązki związane z kalkulacją odsetek alokowanych pomiędzy Rachunkiem Głównym i Rachunkami EURO Uczestników (m.in. Spółki), a także z administrowaniem Systemem (w tym obowiązki dokumentacyjno - informacyjne) spoczywać będą na Liderze.

Z tytułu dokonywania transferów pomiędzy Rachunkiem EURO i Rachunkiem Konsolidacyjnym oraz z tytułu świadczenia usług konsolidacji i alokacji odsetek „Spółka F” będzie uiszczać na rzecz Banku wynagrodzenie.

W przypadku przekazania nadwyżek finansowych z Rachunku EURO na Rachunek Konsolidacyjny Spółka będzie uzyskiwała wynagrodzenie w postaci odsetek. Natomiast w przypadku przekazania środków finansowych z Rachunku Konsolidacyjnego na Rachunek EURO, Wnioskodawca za skorzystanie ze środków finansowych będzie zobowiązany do zapłaty wynagrodzenia w postaci odsetek wg ustalonej stopy procentowej.

Jednocześnie w ramach systemu Cash pooling, na podstawie Umowy Treasury Centralisation Agreement Lider i Uczestnicy mają obowiązek wzajemnego przekazywania informacji niezbędnych do funkcjonowania Systemu. W szczególności przewidziany jest obowiązek przekazywania przez Lidera Uczestnikom informacji oraz dokumentów niezbędnych do przestrzegania przez Uczestników wymogów księgowych wynikających z krajowych regulacji prawnych. Ponadto umowa ta wprowadza mechanizm na podstawie, którego Wnioskodawca będzie zobowiązany do partycypowania w kosztach poniesionych przez Lidera. Jednocześnie za usługi świadczone przez Lidera w ramach systemu Lider będzie obciążać na bazie miesięcznej Uczestników (w tym Spółki) wynagrodzeniem skalkulowanym według zasad ustalonych na podstawie Umowy Treasury Centralisation Agreement. Lider jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zarejestrowanym dla celów podatku VAT we Francji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy do odsetek wypłacanych w ramach opisanego wyżej Systemu znajdą zastosowanie przepisy dotyczące niedostatecznej kapitalizacji zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Spółki, odsetki płacone w ramach Systemu nie będą podlegały ograniczeniom wynikającym z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, tj. art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek (\`(...)\`),
*   odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających, co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek (\`(...)\`).

Przytoczone przepisy updop dotyczące niedostatecznej kapitalizacji wskazują na sposób kalkulacji odsetek od pożyczek udzielanych przez podmioty powiązane, które nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów. Jednak aby te ograniczenia mogły znaleźć zastosowanie należy w pierwszej kolejności rozważyć, czy umowy zawarte w ramach Systemu pomiędzy podmiotami, w tym przez Spółkę, wyczerpują znamiona umowy pożyczki (kredytu), do której mają zastosowanie ograniczenia wynikające z powyższych przepisów.

Definicja pożyczki dla potrzeb niedostatecznej kapitalizacji została sprecyzowana w art. 16 ust. 7b updop, zgodnie z którym przez pożyczkę rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy. Przez pożyczkę, rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Jeżeli zaś chodzi o umowę zarządzania płynnością finansową (cash poolingu) to pozostaje ona na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny nie zawiera przepisów regulujących tego typu umowy. W utartej praktyce, cash pooling to forma zarządzania finansami stosowana przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w inny sposób. Istotą jej jest optymalizacja wykorzystania środków pieniężnych będących w dyspozycji podmiotów będących stronami umowy. Umowa „cash poolingu" sprowadza się do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów grupy. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. Jednocześnie nie występuje w niej zobowiązanie pomiędzy uczestnikami Umowy do przeniesienia własności na rzecz innego uczestnika Umowy określonej ilości pieniędzy, z wzajemnym zobowiązaniem do zwrotu tej samej ilości pieniędzy.

W systemie cash poolingu występują trzy rodzaje uczestników: podmioty posiadające wolne środki finansowe, podmioty wykazujące niedobór tych środków, a także działający we własnym imieniu i zarządzający zgromadzonymi na Rachunku Głównym oraz Rachunkach konsolidacyjnych kwotami, tzw. lider (w przedmiotowym stanie faktycznym liderem jest „Spółka F”). Uczestnik systemu cash poolingowego, który wykazuje saldo dodatnie nie wie, czy to jego środki zostaną wykorzystane dla sfinansowania salda innego uczestnika, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Środki uczestnika o saldzie dodatnim są przekazywane na lustrzane konto konsolidacyjne, które jest konsolidowane z innymi kontami uczestników. Jednocześnie uczestnik o saldzie ujemnym nie wie, od którego Uczestnika otrzymał środki na sfinansowanie swojego salda ujemnego, gdyż jego salda ujemne podlega konsolidacji z innymi saldami uczestników Systemu. W systemie nie ma bezpośrednich przepływów środków pieniężnych między konkretnymi kontami uczestników. Każdego dnia Bank będzie wyliczał odsetki od skonsolidowanego salda Rachunków Konsolidacyjnych oraz Rachunku Głównego (niezależnie od tego, czy wspomniane saldo będzie dodatnie czy ujemne). Następnie, zgodnie z instrukcjami Lidera, Bank będzie dokonywał alokacji odsetek (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) pomiędzy Rachunkiem Głównym oraz Rachunkami EURO należącymi do Uczestników (m.in. Spółki). Należy zatem podkreślić, że odsetki są kalkulowane od skonsolidowanych sald uczestników Systemu i naliczane na Koncie Głównym należącym do Lidera i następnie alokowane według instrukcji Lidera z Konta Głównego między kontami uczestników. W systemie cash poolingu nie dochodzi zatem do bezpośrednich relacji między uczestnikami cash-poolingu. W konsekwencji, w ocenie Spółki, w odniesieniu do przepływów finansowych w ramach systemu cach pooling nie będzie można w ogóle mówić o pożyczkach (kredytach) udzielonych Spółce (lub udzielanych przez Spółkę) w formie określonej w art. 16 ust. 7b updop.

W świetle przytoczonych argumentów, Spółka stoi na stanowisku, iż konstrukcja systemu o zarządzanie płynnością finansową, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących w tym systemie podmiotów, powoduje, iż dokonywane w ramach systemu transfery nie będą wyczerpywać istotnych znamion pożyczki, o której mowa w updop. Innymi słowy podmioty uczestniczące w Systemie, nie będą zawierały ze sobą takich umów pożyczki a do wypłaconych odsetek nie będą miały zastosowania ograniczenia wynikające z przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że w odniesieniu do odsetek, które będą płacone przez nią w ramach Systemu cash poolingu, w przypadku wystąpienia w danym miesiącu ujemnych sald dziennych na jej rachunku, nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące niedostatecznej kapitalizacji, tj. art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop.

Prezentowane przez Spółkę stanowisko ugruntowane jest również w interpretacjach prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe np. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 maja 2011 r. (sygn. IPPB5/423-159/11-6/JC), z dnia 22 kwietnia 2011 r.(sygn. IPPB5/423-87/11-4/JC), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 lutego 2011 r. (sygn. ILPB3/423-938/10-2/GC) czy Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 września 2010 r. (sygn. IBPBI/2/423-1205/10/PP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.