Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP2.4512.479.2016.2.JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-11-22
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową/utrzymaniem Świetlicy
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2016 r. (data wpływu 20 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 listopada 2016 r. (data wpływu 14 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budową/utrzymaniem Świetlicy – **jest nieprawidłowe,**

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wybranych wydatków bieżących i przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z budową/utrzymaniem Świetlicy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia, czy odpłatne udostępnienie przez Gminę Świetlicy na rzecz GOK, na podstawie umowy dzierżawy, będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budową/utrzymaniem Świetlicy,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wybranych wydatków bieżących i przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z budową/utrzymaniem Świetlicy,

*   sposobu odliczenia kwot podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych, wybranych wydatków bieżących i przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych ze Świetlicą.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 listopada 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina …. (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina jest w trakcie budowy świetlicy wiejskiej w miejscowości …., gdzie termin zakończenia prac wyznaczono na dzień 30 września 2016 r., a planowany termin oddania do użytkowania wyznaczono na dzień 30 listopada 2016 r. (dalej: „Świetlica”, „Świetlica wiejska”).

Gmina ponosiła/ponosi/będzie ponosić wydatki inwestycyjne na Świetlicę wiejską m.in. dokumentację projektową, roboty budowlano-konstrukcyjne, stadium wykonalności projektu, nadzór inwestorski, roboty budowlane (dalej: „Wydatki Inwestycyjne”). Budowa Świetlicy była/jest realizowana ze środków własnych Gminy, przy udziale środków z Funduszu Sołeckiego. Ponoszone przez Gminę Wydatki Inwestycyjne na realizację Świetlicy obejmowały/obejmują/będą obejmowały nabycie zarówno towarów, jak i usług i były/są/będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Wartość początkowa przedmiotowej inwestycji przekracza 15 tys. PLN.

Gmina od początku realizacji powyższej inwestycji planowała i nadal planuje, celem uporządkowania działań w zakresie gospodarowania majątkiem komunalnym, w momencie oddania Świetlicy do użytkowania odpłatnie udostępnić ją na rzecz Gminnego Ośrodka Kultury …. (dalej: „GOK”) na podstawie umowy dzierżawy. Pobierany czynsz z tytułu dzierżawy Świetlicy będzie stanowić bezpośrednio dochód (obrót) Gminy. Gmina ma zamiar dokumentować czynność dzierżawy Świetlicy za pomocą faktur VAT oraz rozliczać z tego tytułu podatek należny, wykazując go w swoich rejestrach sprzedaży VAT oraz w deklaracjach VAT-7.

GOK będzie udostępniał Świetlicę wiejską nieodpłatnie na rzecz lokalnej społeczności, wykorzystywał na własne potrzeby (działalność statutowa), jak i będzie odpłatnie udostępniał na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych (mieszkańców, firm, instytucji, etc.). Wpływy z tytułu odpłatnego udostępniania Świetlicy będą stanowiły przychody GOK.

GOK prowadzi działalność na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. GOK z tytułu uzyskiwanych przychodów korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 oraz 113 ust. 1 ustawy o VAT, nie prowadzi także rejestrów sprzedaży i zakupów.

Do podstawowych zadań GOK, zgodnie z uchwałą Nr …. Rady Gminy …. z dnia 15 listopada 2015 r. w sprawie utworzenia Gminnego Ośrodka Kultury … i nadania mu statutu, należy w szczególności:

1.  edukacja kulturalna i wychowanie przez sztukę,
2.  tworzenie warunków do rozwijania amatorskiego ruchu artystycznego oraz zainteresowania wiedzą i sztuką,
3.  tworzenie warunków dla rozwoju folkloru, a także rękodzieła ludowego,
4.  rozpoznawanie, rozbudzanie i zaspokajanie potrzeb oraz zainteresowań kulturalnych i rekreacyjno-sportowych,
5.  kultywowanie postaw patriotycznych,
6.  organizowanie imprez kulturalnych i sportowo-rekreacyjnych w różnych formach: koncertów, wystaw, imprez plenerowych o charakterze rozrywkowym, rekreacyjnym, turystycznym itp.,
7.  promowanie zespołów twórczych i indywidualnych artystów działających na terenie Gminy ….,
8.  gromadzenie, dokumentowanie, tworzenie, ochrona i udostępnianie dóbr kultury,
9.  promocja Gminy ….

GOK może prowadzić swoją działalność poprzez:

1.  prowadzenie klubów, kół zainteresowań, sekcji i ognisk artystycznych,
2.  prowadzenie na terenie Gminy …. świetlic wiejskich,
3.  organizowanie koncertów, spektakli, festiwali, przeglądów oraz imprez plenerowych o charakterze kulturalnym, rozrywkowym i sportowym,
4.  prowadzenie nauki gry na instrumentach oraz zespołów wokalno-instrumentalnych,
5.  prowadzenie działalności promocyjnej i wydawniczej na rzecz Gminy …., a w szczególności wydawanie biuletynu informacyjnego „…..”,
6.  współdziałanie z instytucjami i organizacjami społecznymi w zakresie zaspokajania potrzeb kulturalnych mieszkańców,
7.  prowadzenie innej działalności wynikającej z potrzeb środowiska.

Zasadniczo, wydatki związane z utrzymaniem i funkcjonowaniem Świetlicy będzie ponosił GOK, jako dzierżawca przedmiotowego majątku. Niemniej jednak, niewykluczone, iż niektóre z tych wydatków określonych w umowie dzierżawy („wybrane”), w szczególności koszty remontów (dalej: „Wybrane Wydatki Bieżące”) może ponosić Gmina. Ponadto, Gmina w przyszłości może ponosić również wydatki związane z modernizacją oraz przebudową Świetlicy wiejskiej (dalej: „Przyszłe Wydatki Inwestycyjne”). Wybrane Wydatki Bieżące oraz Przyszłe Wydatki Inwestycyjne będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Gmina nie dokonywała odliczenia podatku naliczonego od Wydatków Inwestycyjnych, gdyż w pierwszej kolejności Gmina chce potwierdzić prawidłowość dokonania takiego odliczenia w drodze interpretacji indywidualnej Ministra Finansów.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Gmina otrzymywała faktury dotyczące realizowanej inwestycji, o której mowa we wniosku w 2013 r., 2015 r. oraz 2016 r.
2.  Świetlica zostanie w całości oddana w dzierżawę do GOK. Tym samym, Gmina nie będzie wykorzystywać Świetlicy do jakichkolwiek innych celów.
3.  W przypadku, gdy Gminny Ośrodek Kultury udostępniałby Świetlicę Gminie, będzie to czynił prawdopodobnie odpłatnie.
4.  Gmina od początku planowania inwestycji, miała zamiar wykorzystywania jej do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jednakże nie posiada dokumentów w powyższym zakresie wprost mówiących o takim zamiarze czy planach. Podkreślić jednak należy, iż brak takich dokumentów nie może świadczyć o braku planów/zamiarów Gminy do wykorzystywania przedmiotowej inwestycji do czynności opodatkowanych.
5.  Gmina przewiduje, że czynsz z tytułu planowanej dzierżawy wyniesie miesięcznie ok. 800,00 złotych. W skali roku Gmina przewiduje, że będzie to ok. 9.600,00 złotych.
6.  Na pytanie o następującej treści: „W jakiej wysokości Gmina planuje ponieść wydatki na Świetlicę?” Wnioskodawca udzielił odpowiedzi, że wobec nieprecyzyjności tak postawionego pytania, Gmina wskazuje, iż nie jest w stanie określić wysokości planowanych/przyszłych wydatków na Świetlicę, bowiem nie wskazano cezury czasowej, dla której ma określić wysokość tych wydatków. W zakresie wydatków poniesionych do tej pory Gmina informuje, iż poniosła wydatki na Świetlicę w kwocie 651.351,73 złotych.
7.  W związku z zadanym pytaniem o treści: „W jakiej relacji będzie pozostawał czynsz z tytułu odpłatnej dzierżawy Świetlicy z nakładami ponoszonymi na tę Świetlicę?” Wnioskodawca wskazał, że czynsz z tytułu odpłatnej dzierżawy Świetlicy będzie pozostawał w bezpośredniej relacji z nakładami ponoszonymi na tą Świetlicę, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. ponoszone nakłady są bezpośrednio związane z czynnościami opodatkowanymi, tj. odpłatną dzierżawą.
8.  Gminny Ośrodek Kultury nie jest jednostką organizacyjną Gminy …. Jest on samorządową instytucją kultury, działającą na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gmina ma/będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki Inwestycyjne, związane z budową/utrzymaniem Świetlicy wiejskiej w miejscowości ….(oznaczone jako pytanie nr 2 we wniosku ORD-IN)?
2.  Czy Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wybrane Wydatki Bieżące i Przyszłe Wydatki Inwestycyjne związane z budową/utrzymaniem Świetlicy wiejskiej w miejscowości …. (oznaczone jako pytanie nr 3 we wniosku ORD-IN)?
3.  W jaki sposób Gmina ma/będzie miała prawo dokonać odliczenia kwot podatku naliczonego od Wydatków Inwestycyjnych, Wybranych Wydatków Bieżących i Przyszłych Wydatków Inwestycyjnych związanych ze Świetlicą (oznaczone jako pytanie nr 4 we wniosku ORD-IN)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 (Ad. 2 we wniosku ORD-IN)

Gmina ma/będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki Inwestycyjne związane z budową/utrzymaniem Świetlicy wiejskiej w miejscowości …..

Ad. 2 (Ad. 3 we wniosku ORD-IN)

Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wybrane Wydatki Bieżące i Przyszłe Wydatki Inwestycyjne związane z budową/utrzymaniem Świetlicy wiejskiej w miejscowości …\`(...)\`

Ad. 3 (Ad. 4 we wniosku ORD-IN)

W odniesieniu do wydatków związanych z opisywaną Świetlicą, poniesionych do dnia 31 grudnia 2013 r., Gmina będzie miała prawo dokonać odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach za okresy rozliczeniowe, w których otrzymała faktury (poprzez korekty tych deklaracji), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego.

Natomiast w przypadku wydatków związanych ze Świetlicą ponoszonych od dnia 1 stycznia 2014 r. Gmina będzie mogła zrealizować prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w bieżącej oraz następnych deklaracjach VAT, o ile nie upłynęły dwa kolejne okresy rozliczeniowe licząc od końca okresu, w którym otrzymała fakturę i powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy. Natomiast po upływie powyższych okresów, Gmina będzie mogła dokonać korekty stosownych deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Uzasadnienie:

Ad. 1 i 2 (Ad. 2 i 3 we wniosku ORD-IN)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do pierwszego ze wskazanych powyżej warunków, tj. nabywania towarów i usług przez podatnika, jak wskazano powyżej, kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego uznać należy, iż z tytułu dzierżawy Świetlicy Gmina będzie podatnikiem VAT, gdyż świadczenia wykonywane będą na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej pomiędzy Gminą a GOK. W konsekwencji uznać należy, iż Gmina dokonywać będzie odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, jak wskazano powyżej, zdaniem Gminy usługi te nie będą korzystać ze zwolnienia z VAT. W konsekwencji, zdaniem Gminy, pierwszy z ww. warunków zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT należy uznać za spełniony.

Odnosząc się natomiast do drugiej ze wskazanych powyżej przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, jak już zostało wskazane powyżej, umowa dzierżawy stanowi umowę cywilnoprawną i w konsekwencji Gmina, która będzie działać w roli podatnika, zobligowana będzie do odprowadzania podatku należnego z tego tytułu.

Zdaniem Gminy istnieje zatem bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami na budowę Świetlicy z wykonywaniem czynności opodatkowanych w postaci usług dzierżawy. Gdyby bowiem Gmina nie ponosiła wydatków na budowę Świetlicy, nie powstałby przedmiot dzierżawy i tym samym Gmina nie miałaby w ogóle możliwości świadczenia podlegających opodatkowaniu VAT usług dzierżawy. Również wydatki ponoszone na utrzymanie obiektu będą ściśle związane ze świadczoną usługą dzierżawy. Dzierżawienie obiektu np. zaniedbanego, byłoby znacznie utrudnione lub wręcz niemożliwe.

Wobec powyższego, w ocenie Gminy także drugą z ww. przesłanek, warunkującą możliwość skorzystania z prawa do odliczenia VAT, należy uznać za spełnioną.

Konsekwentnie, w ocenie Gminy, ma ona prawo do odliczenia VAT z tytułu Wydatków Inwestycyjnych, Przyszłych Wydatków Inwestycyjnych i Wybranych Wydatków Bieżących (ponoszonych od momentu wdrożenia rozwiązania) związanych z funkcjonowaniem Świetlicy, które będą przedmiotem dzierżawy na rzecz GOK.

Dodatkowo Gmina wskazała, iż przedstawione przez nią stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, wydawanych w imieniu Ministra Finansów przez dyrektorów izb skarbowych.

Stanowisko takie zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. ILPP1/443-230/14-3/AI, w której organ wskazał, że „Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z inwestycją w zakresie modernizacji Stadionu oraz pozostałych wydatków związanych ze Stadionem ponoszonych od momentu wdrożenia planowanego rozwiązania w postaci dzierżawy, bowiem przedmiotowa inwestycja będzie służyła wykonywaniu czynności opodatkowanych”.

Ponadto, stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 sierpnia 2014 r., sygn. ILPP2/443-538/14-2/AD, w której organ wskazał, iż „(\`(...)\`) w związku ze świadczeniem usługi dzierżawy remizy opodatkowanej podatkiem VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z przebudową i rozbudową remizy, ze względu na związek nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi Gminy. Powyższe uprawnienie przysługuje Zainteresowanemu pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy”.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 czerwca 2013 r., sygn. ILPP1/443-276/13-3/AW, w której organ stwierdził, że „W świetle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz regulacji prawnych, Gmina ma/będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesienie wydatków związanych z budową i utrzymaniem hali sportowej, pod warunkiem niezaistnienia ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy”.

W podobnym stanie faktycznym została również wydana interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 grudnia 2014 r., sygn. ILPP1/443-800/14-2/NS, w której organ wskazał, iż „(\`(...)\`) zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz ponoszonych przez Gminę wydatków bieżących związanych z przedmiotową infrastrukturą wodno-kanalizacyjną. Podkreślenia wymaga, że Gmina będzie mogła zrealizować prawo do odliczenia pod warunkiem jednak niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy”.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 czerwca 2016 r., sygn. 1061-IPTPP3.4512.187.2016.2.OS, w której organ stwierdził, że „(\`(...)\`) ponieważ Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a świetlice przekazano do odpłatnej dzierżawy GOK niezwłocznie po ich oddaniu do użytkowania, wobec powyższego nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem z uwagi na związek poniesionych wydatków inwestycyjnych dotyczących świetlic z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Gminę, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie w całości, przy uwzględnieniu ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy”.

Ad. 3 (Ad. 4 we wniosku ORD-IN)

Dla rozliczeń VAT dotyczących okresów upływających z dniem 31 grudnia 2013 r., zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego powstaje, co do zasady, w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.), jeśli podatnik nie zrealizuje tego uprawnienia w rozliczeniu za ww. okres, wówczas może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ponadto, w myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa powyżej, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Natomiast dla rozliczeń VAT dotyczących okresów po 1 stycznia 2014 r. zgodnie z treścią art. 86 ust. 10 i 11 ustawy o VAT w obecnie obowiązującym brzmieniu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, a jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem niemającym zastosowania w niniejszym przypadku.

Mając powyższe na uwadze, Gmina stoi na stanowisku, iż w odniesieniu do Wydatków Inwestycyjnych związanych ze Świetlicą, poniesionych do dnia 31 grudnia 2013 r., Gmina będzie miała prawo dokonać odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach za okresy rozliczeniowe, w których otrzymała faktury (poprzez korekty tych deklaracji) nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego.

Natomiast w przypadku Wydatków Inwestycyjnych, Wybranych Wydatków Bieżących i Przyszłych Wydatków Inwestycyjnych związanych ze Świetlicą ponoszonych od dnia 1 stycznia 2014 r. Gmina będzie mogła zrealizować prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w bieżącej oraz następnych deklaracjach VAT, o ile nie upłynęły dwa kolejne okresy rozliczeniowe licząc od końca okresu, w którym otrzymała fakturę i powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy. Natomiast po upływie powyższych okresów, Gmina może dokonać korekty stosownych deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

I tak, na mocy art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, l0d i l0e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. za pierwszy okres rozliczeniowy w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Należy również wskazać, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Odnosząc się do zakresu wniosku należy wskazać ponownie, że z literalnej interpretacji art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług bezpośrednio wynika, że odliczyć można podatek naliczony związany z transakcjami, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.).

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions ). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc), TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.

Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że obrót z tytułu odpłatnego wynajmowania przedmiotowej Świetlicy będzie nikły w stosunku do wartości nakładów ponoszonych na Świetlicę. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca, przewiduje, że czynsz z tytułu planowanej dzierżawy wyniesie miesięcznie ok. 800,00 złotych oraz Gmina do tej pory poniosła wydatki na Świetlicę w kwocie 651.351,73 złotych.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej dane, należy stwierdzić, że pomimo wyeksponowania przez Wnioskodawcę odpłatnego celu udostępniania Świetlicy, związek ten jest na tyle nieznaczący, że nie może on skutkować wystąpieniem prawa do odliczenia. Wykorzystanie ww. Świetlicy do celów komercyjnych jest marginalne w stosunku do wydatków ponoszonych na realizację inwestycji. Wydatki nie będą przekładać się na uzyskiwany przez Gminę obrót z tytułu dzierżawy przedmiotowej Świetlicy.

Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że Gmina nie ma/nie będzie miała możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację przedmiotowej inwestycji. W ocenie Organu związek z czynnościami opodatkowanymi w stopniu, który wynika z opisu sprawy jest nikły. Zakres wykorzystania przedmiotowej inwestycji do działalności opodatkowanej Wnioskodawcy jest na tyle nieuchwytny, że nie może skutkować wystąpieniem prawa do odliczenia VAT.

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione wyżej okoliczności sprawy stwierdzić należy, iż Gmina nie ma/nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz w odniesieniu do wybranych wydatków bieżących i przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z budową/utrzymaniem Świetlicy wiejskiej w miejscowości …..

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz w odniesieniu do wybranych wydatków bieżących i przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z budową/utrzymaniem Świetlicy należało uznać za nieprawidłowe.

Z kolei odnosząc się do kwestii sposobu odliczenia kwot podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych, wybranych wydatków bieżących i przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych ze Świetlicą należy stwierdzić, iż skoro w okolicznościach niniejszej sprawy Gmina nie ma/nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. wydatki, to udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 4 wniosku ORD-IN stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Informuje się, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budową/utrzymaniem Świetlicy,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wybranych wydatków bieżących i przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z budową/utrzymaniem Świetlicy,

*   sposobu odliczenia kwot podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych, wybranych wydatków bieżących i przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych ze Świetlicą.

Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy odpłatne udostępnienie przez Gminę Świetlicy na rzecz GOK, na podstawie umowy dzierżawy, będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT, został załatwiony interpretacją nr 1061-IPTPP2.4512.419.2016.2.JS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.