Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.367.2021.1.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-28
Teza: skutki podatkowe podziału przez wydzilenie
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód-powstanie przychodu
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 9

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 sierpnia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem e-puap tego samego dnia) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z dokonaniem podziału E przez wydzielenie działalności w zakresie IT do spółki nowo zawiązanej w trybie opisanym w art. 529 § 1 pkt 4 KSH przy jednoczesnym pozostawieniu w E działalności Spółki w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych (WW):

• po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu CIT na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT;

• po stronie Udziałowca Spółki powstanie przychód podatkowy w związku z art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT

– **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 2 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie.

**We wniosku wspólnym złożonym przez:**

· Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

Ø E Sp. z o.o. (dalej: „E”, „Wnioskodawca” lub „Spółka”)

· Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Ø E S.A. (dalej: „Udziałowiec Spółki”)

– razem: „Wnioskodawcy” lub „Zainteresowani”

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością należącą do Grupy E. Spółka, wraz z innymi spółkami Grupy E jest członkiem podatkowej Grupy Kapitałowej E1, która jest podatnikiem CIT i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Jedynym udziałowcem Spółki jest E S.A. (dalej: „Udziałowiec Spółki”).

1\. Działalność Spółki w zakresie IT

1.  Informacje ogólne

Zgodnie z rejestrem przedsiębiorców krajowego rejestru sądowego (KRS), obszarem działania E jest działalność związana z oprogramowaniem.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że działalność Spółki w zakresie IT dotyczy szeroko pojętej działalności w branży informatycznej oraz nakierowana jest na:

· świadczenie usług informatycznych;

· produkcję i sprzedaż oprogramowania informatycznego;

· udostępnianie oraz utrzymanie systemów IT dla spółek Grupy E, w tym wsparcie użytkowników;

· pełnienie roli centrum zakupów IT w Grupie E;

· sprzedaż komputerów i urządzeń peryferyjnych.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne

Działalność Spółki w zakresie IT jest realizowana w ramach komórek organizacyjnych funkcjonujących w E (departamenty, biura, wydziały), których struktura oraz zakres zadań zostały określone w następujących dokumentach:

· Regulamin wewnętrzny E obowiązujący od 1 listopada 2019 r. (dalej: „Regulamin wewnętrzny”),

· Regulamin organizacyjny E zatwierdzony Uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników nr 1 z 30 lipca 2021 r. (dalej: „Regulamin organizacyjny”),

\- dalej łącznie jako: „Regulaminy”.

Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne działalności IT w strukturach Spółki znajduje odzwierciedlenie w następujących okolicznościach:

· Wyodrębnienie zasobów kadrowych, w tym kadry zarządzającej - do prowadzenia działalności E w zakresie IT zostali wyznaczeni osobni kierownicy oraz pracownicy, wykonujący obowiązki służbowe w zakresie ww. obszarów. Szczegółowy opis stanowisk pracowników oraz kierowników poszczególnych komórek organizacyjnych został zawarty w umowach o pracę oraz dokumentacji kadrowej;

· Wyodrębnienie lokalizacyjne - działalność E w zakresie IT jest prowadzona w (…) na terenie nieruchomości będącej własnością E, jak również w wynajmowanych przez Spółkę powierzchniach na terenie G, K oraz w miejscach prowadzenia działalności oddziałów jednego z podmiotów z Grupy E. W konsekwencji, działalność w zakresie IT jest wykonywana w odrębnej lokalizacji niż opisana poniżej działalność w zakresie wydruków oraz wysyłek masowych;

· Wyodrębnienie infrastruktury biurowej - zadania gospodarcze związane z działalnością IT są realizowane za pomocą odrębnych środków trwałych, w szczególności wyposażenia biurowego oraz sprzętu komputerowego.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne

Działalność Spółki w zakresie IT ma na celu realizowanie ściśle określonych zadań gospodarczych, takich jak:

· zarządzanie aplikacjami i infrastrukturą IT;

· świadczenie usług w zakresie bezpieczeństwa informacji;

· dostarczanie stanowisk pracy użytkownika (e-Workplace);

· szkolenia;

· realizację usług w zakresie postępowań zakupowych dla obszaru IT;

· zapewnienie bezpieczeństwa teleinformatycznego.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ramach działalności Spółki w zakresie IT, jest określony cel polegający na dostarczaniu wysokiej jakości usług informatycznych. W związku z realizacją tego celu, w strukturze E zostały powołane odrębne komórki organizacyjne. Zarówno sposób funkcjonowania, jak również zakres obowiązków poszczególnych komórek wynika bezpośrednio z treści Regulaminów oraz znajduje odzwierciedlenie w prowadzonej działalności gospodarczej. Do prowadzenia działalności w zakresie IT został przypisany osobny majątek, na który składają się składniki materialne oraz niematerialne, w tym m.in.:

· środki trwałe, obejmujące sprzęt informatyczny i telekomunikacyjny, urządzenia biurowe oraz sprzęt komputerowy;

· prawa do korzystania z nieruchomości, w tym zarówno prawa wynikające z umów najmu oraz prawa własności nieruchomości;

· wartości niematerialne i prawne;

· wykwalifikowane zasoby kadrowe wraz z kadrą zarządzającą;

· plany biznesowe.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że o wyodrębnieniu funkcjonalnym działalności IT świadczy również jej samodzielność w generowaniu przychodów (niezależnie od pozostałych obszarów działalności E). Dodatkowo, w ramach prowadzonej działalności w zakresie IT, przewidziany jest odrębny budżet oraz znaczna wewnętrzna samodzielność przy realizacji zadań z zakresu funkcji operacyjnych, funkcji administracyjnych, jak i funkcji sprzedażowych.

Spółka pragnie również zwrócić uwagę, że potencjalne wydzielenie działalności IT z jej struktur, nie będzie prowadzić do konieczności przeprowadzenia żadnych dodatkowych reorganizacji, które miałyby stworzyć warunki do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Działalność w zakresie IT obejmuje bowiem wszelkie elementy niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej jako samodzielna jednostka.

1.  Wyodrębnienie finansowe

Ewidencja zdarzeń gospodarczych, jak i przychodów oraz kosztów E prowadzona jest za pomocą systemu finansowo-księgowego, w ramach którego istnieje możliwość przyporządkowania zdarzeń gospodarczych przypisanych do działalności w zakresie IT (poprzez zastosowanie księgowań na odpowiednich obiektach). Spółka jest w stanie zidentyfikować oraz zaalokować odpowiednio przychody oraz koszty, a także należności i zobowiązania do działalności w zakresie IT, a co za tym idzie sporządzić odrębny rachunek wyników w ramach tej działalności.

Biorąc pod uwagę powyższe, pomimo, że Spółka dysponuje jednym rachunkiem bankowym, na którym gromadzi wspólnie środki pieniężne w ramach wszystkich prowadzonych działalności, to przy zastosowaniu odpowiednich narzędzi, będzie w stanie zidentyfikować oraz przypisać środki pieniężne oraz przepływy pieniężne związane z działalnością IT oraz z działalnością w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych.

2\. Działalność Spółki w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych

a) Informacje ogólne

Wnioskodawca, oprócz działalności w zakresie IT, prowadzi również działalność w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych w ramach funkcjonującego w strukturze organizacyjnej Spółki WW (dalej: „WW” lub „Wydział”). Działalność w ramach WW nakierowana jest na rozliczenia klientów ostatecznych spółki powiązanej z E oraz obejmuje dokonywanie wydruków oraz wysyłki kluczowych dokumentów klientów (faktury, materiały promocyjne lub informacyjne, wezwania do zapłaty oraz potwierdzenia sald).

Spółka wskazuje, że w odróżnieniu od samodzielnie rozwiniętej działalności IT, działalność w ramach WW znalazła się w strukturze E na skutek zawarcia umowy sprzedaży ZCP z 29 września 2017 r. Zgodnie z indywidualną interpretacją podatkową wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 29 marca 2018 roku, transakcja sprzedaży WW stanowiła sprzedaż ZCP (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.21.2018.3.EN).

Wnioskodawca podkreśla, że od dnia dokonania transakcji sprzedaży ZCP, E prowadziła oraz nadal prowadzi działalność WW. Dodatkowo, do prowadzenia działalności WW są wykorzystywane niemalże te same składniki majątkowe oraz zasoby kadrowe - w trakcie istnienia Wydziału nastąpiło jedynie doposażenie w sprzęt oraz dokonano prac modernizacyjnych serwerowni.

Do realizacji zadań WW należy przypisać następujące składniki materialne oraz niematerialne:

• środki trwałe, w tym w szczególności maszyny produkcyjne i kopertujące, a także sprzęt biurowy oraz sprzęt komputerowy;

• prawa i zobowiązania z umów handlowych;

• prawa i zobowiązania wynikające z umów najmu;

• prawa i zobowiązania z pozostałych umów (w tym umów z dostawcami mediów);

• należności handlowe;

• zasoby kadrowe;

• dokumentacja związana z działalnością WW.

b) Wyodrębnienie organizacyjne

Spółka pragnie podkreślić, że WW funkcjonuje w strukturze wewnętrznej Spółki jako komórka organizacyjna formalnie wyodrębniona na podstawie obowiązujących Regulaminów. Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne Wydziału w strukturach Spółki znajduje odzwierciedlenie w następujących okolicznościach:

· Wyodrębnienie zasobów kadrowych, w tym kadry zarządzającej - do prowadzenia działalności E w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych zostali wyznaczeni: osobny kierownik oraz pracownicy wykonujący obowiązki służbowe w ramach WW. Szczegółowy opis stanowisk pracowników oraz kierownika Wydziału został zawarty w umowach o pracę i dokumentacji kadrowej;

· Wyodrębnienie lokalizacyjne - działalność w zakresie wydruków oraz wysyłek masowych jest prowadzona na terenie powierzchni wynajmowanej od podmiotu z Grupy E znajdującej się w B. A zatem, działalność w zakresie wydruków oraz wysyłek masowych jest wykonywana w odrębnej lokalizacji niż opisana powyżej działalność w zakresie IT;

· Wyodrębnienie infrastruktury biurowej - zadania gospodarcze związane z działalnością Wydziału są realizowane za pomocą odrębnych środków trwałych, w tym wyposażenia biurowego oraz sprzętu komputerowego.

c) Wyodrębnienie funkcjonalne

WW został wyodrębniony w strukturze organizacyjnej E w celu realizacji ściśle określonych zadań w zakresie usług projektowania, masowego wydruku, kopertowania i wysyłki dokumentów i pism oraz korespondencji marketingowej. Zgodnie z Regulaminem wewnętrznym, Wydział realizuje zadania polegające m.in. na:

• zapewnieniu prawidłowego funkcjonowania systemów i usług na uzgodnionym z klientami poziomie;

• utrzymywaniu kompletnej i aktualnej dokumentacji technicznej i funkcjonalnej (w tym instrukcji użytkownika) oraz udostępnianiu tej dokumentacji;

• utrzymywaniu kompletnej i aktualnej dokumentacji usługowej;

• budowaniu i utrzymywaniu pozytywnych relacji z istniejącymi i potencjalnymi klientami;

• wsparciu kompetencyjnym postępowań zakupowych dotyczących usług i produktów firm trzecich.

Mając na względzie powyższe, w ramach działalności WW został określony cel, obejmujący dostarczanie klientom profesjonalnych usług wydruków oraz wysyłek masowych. W związku z realizacją tego celu, w strukturze Spółki funkcjonuje niezależna komórka organizacyjna - WW.

Analogicznie jak w przypadku działalności w zakresie IT, działalność w ramach WW jest zdolna do samodzielnego generowania przychodów oraz kosztów (niezależnie od działalności IT Spółki). Jednocześnie, w ramach Wydziału przewidziany jest odrębny budżet oraz znaczna wewnętrzna samodzielność przy realizacji zadań z zakresu funkcji operacyjnych, funkcji administracyjnych, jak i funkcji sprzedażowych.

d) Wyodrębnienie finansowe

Analogicznie jak w przypadku działalności w zakresie IT, funkcjonujący w Spółce system ewidencji księgowej umożliwia zidentyfikowanie oraz przyporządkowanie odpowiednio przychodów i kosztów, a także należności oraz zobowiązań do działalności WW.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że w ramach systemu finansowo-księgowego (w oparciu o obiekty kontrolingowe) istnieje możliwość ustalenia osobnego wyniku finansowego Wydziału. W związku z tym, pomimo że Spółka dysponuje jednym rachunkiem bankowym, na którym gromadzi wspólnie środki pieniężne w ramach prowadzonych działalności, to przy zastosowaniu odpowiednich narzędzi, będzie w stanie zidentyfikować oraz przypisać środki pieniężne oraz przepływy pieniężne związane z działalnością w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych.

3\. Podział przez wydzielenie

W chwili obecnej, rozważane jest dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie w trybie opisanym w 529 § 1 pkt 4 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm., dalej: „KSH”).

W wyniku podziału przez wydzielenie nastąpiłoby przeniesienie części majątku E, tj. działalności w zakresie IT opisanej we wstępie zdarzenia przyszłego na spółkę nowo zawiązaną. W strukturach Spółki pozostałaby natomiast działalność w zakresie wydruków oraz wysyłek masowych prowadzona przez WW.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że planowane dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie, będzie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, podyktowane istotnymi zmianami otoczenia biznesowego, planów i strategii Grupy E oraz jej właściciela, w tym chęcią dalszego rozwoju działalności w obszarze IT prowadzonym obecnie przez Spółkę.

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca ma możliwość wyodrębnienia składników majątku przypisanych do prawidłowego funkcjonowania działalności w zakresie IT na podstawie odrębnie prowadzonej ewidencji składników majątku.

W konsekwencji podziału Spółki przez wydzielenie zostałyby przeniesione następujące składniki materialne i niematerialne przypisane do działalności Spółki w zakresie IT:

• środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne związane z działalnością w zakresie IT;

• prawa i zobowiązania z zawieranych umów dotyczących działalności w zakresie IT;

• prawa do korzystania z nieruchomości, w tym zarówno prawa wynikające z umów najmu oraz prawo własności nieruchomości przypisane do działalności w zakresie IT;

• należności i zobowiązania przypisane działalności w zakresie IT;

• wykwalifikowane zasoby kadrowe, w tym kadra zarządzająca;

• bazy danych;

• środki pieniężne przypisane działalności w zakresie IT;

• księgi związane z prowadzeniem działalności w zakresie IT;

• dokumentacja Spółki w zakresie prowadzenia działalności w zakresie IT.

Wnioskodawca wskazuje, że w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie, pracownicy przypisani do działalności w zakresie IT zostaną przeniesieni do spółki nowo zawiązanej w trybie opisanym w art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.).

W efekcie, wszystkie składniki majątkowe w tym materialne i niematerialne umożliwiające E, prowadzenie działalności w zakresie IT zostaną przeniesione na nowo zawiązaną spółkę.

Po dokonaniu podziału E, Spółka zamierza kontynuować działalność prowadzoną w ramach WW. W konsekwencji, podział Spółki przez wydzielenie działalności w zakresie IT pozostanie bez wpływu na działalność prowadzoną przez WW, tj. na majątek pozostający w Spółce.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy w świetle okoliczności opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, w związku z dokonaniem podziału E przez wydzielenie działalności w zakresie IT do spółki nowo zawiązanej w trybie opisanym w art. 529 § 1 pkt 4 KSH przy jednoczesnym pozostawieniu w E działalności Spółki w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych (WW) po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu CIT na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800, dalej: „Ustawa o CIT”).

2\. Czy w świetle okoliczności opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, w związku z dokonaniem podziału E przez wydzielenie działalności w zakresie IT do spółki nowo zawiązanej w trybie opisanym w art. 529 § 1 pkt 4 KSH przy jednoczesnym pozostawieniu w E działalności Spółki w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych (WW), po stronie Udziałowca Spółki powstanie przychód podatkowy w związku z art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT?

**Zdaniem Wnioskodawcy,**

Ad 1.

W świetle okoliczności opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, w związku z dokonaniem podziału E przez wydzielenie działalności w zakresie IT do spółki nowo zawiązanej w trybie opisanym w art. 529 § 1 pkt 4 KSH przy jednoczesnym pozostawieniu w E działalności Spółki w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych (WW), w związku z faktem, że majątek przejmowany na skutek podziału i majątek pozostający w Spółce stanowić będą ZCP, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu CIT na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT.

Ad 2.

W świetle okoliczności opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, w związku z dokonaniem podziału E przez wydzielenie działalności w zakresie IT do spółki nowo zawiązanej w trybie opisanym w art. 529 § 1 pkt 4 KSH przy jednoczesnym pozostawieniu w E działalności Spółki w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych (WW) stanowiących ZCP, po stronie Udziałowca Spółki nie powstanie przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu CIT w związku z art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

Ad 1.

1.  Pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”

1.  Informacje ogólne

Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, ilekroć w Ustawie o CIT jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z powyżej wskazanym przepisem Ustawy o CIT, mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w sytuacji, gdy spełnione są następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Przepisy ustawy o CIT wskazują jednocześnie, że pojęcie przedsiębiorstwa należy rozumieć zgodnie z definicją zawartą w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (dalej: „Kodeks cywilny”). Zgodnie z Kodeksem cywilnym, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

• koncesje, licencje i zezwolenia;

• patenty i inne prawa własności przemysłowej;

• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

• tajemnice przedsiębiorstwa;

• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zastosowanie w powyższej definicji zwrotu „obejmuje w szczególności” pozwala stwierdzić, że ma ono na celu określenie otwartego katalogu składników majątku, które mogą stanowić przedsiębiorstwo. Zawarta w ustawie lista stanowi więc jedynie przykładowe wyliczenie elementów charakterystycznych dla przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, celem stwierdzenia, że określone składniki majątku stanowią przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, kluczowe jest przede wszystkim dokonanie analizy, czy składniki te cechują się odpowiednim poziomem zorganizowania oraz czy są one przeznaczone do działalności gospodarczej.

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne, zorganizowanie to musi wystąpić w oparciu o kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia danych składników majątku. Oznacza to, że aby można było mówić o przedsiębiorstwie (lub jego zorganizowanej części), nie może ono stanowić losowo przyporządkowanego zbioru składników majątkowych, ale przede wszystkim musi być zdolne do realizacji zadań gospodarczych przedsiębiorstwa.

Na gruncie przepisów Ustawy o CIT brak jest definicji wyodrębnienia organizacyjnego, czy funkcjonalnego dla celów uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP czy przedsiębiorstwo. Niemniej jednak, w tym zakresie należy posługiwać się wypracowaną praktyką organów podatkowych oraz orzecznictwem sądów administracyjnych.

Przykładowo, NSA w wyroku z 6 października 2020 r. (sygn. akt II FSK 1472/18), wskazał że:

„(\`(...)\`) Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna więc stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym kompleks praw, obowiązków i rzeczy), iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). (\`(...)\`) Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. (\`(...)\`)”.

W innym wyroku wydanym przez NSA 11 kwietnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 79/17), zostało natomiast wskazane że:

„Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, powinna ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość”.

Dodatkowo, powyższe zostało potwierdzone wielokrotnie przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych na wniosek podatników w tym m.in. z 12 stycznia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.439.2020.2.DP, gdzie zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej „(\`(...)\`) aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

• musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

• zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

• składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

• zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

W związku z powyższym, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).(\`(...)\`)”.

Tożsame stanowisko zostało wyrażone w poniższych interpretacjach indywidualnych z:

• 1 lutego 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.315.2020.7.JF;

• 11 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.42.2021.4.AW;

• 17 listopada 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.412.2020.1.BD.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne

Poprzez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć sytuację, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa np. dział, wydział, oddział itp. Takie wydzielenie, co do zasady, powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ponadto, ocena takiego wydzielenia składników majątku musi być dokonywana według fundamentalnego kryterium, tj. poprzez identyfikację, jaką rolę pełnią składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa, a więc na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

Dodatkowo, zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem sądów administracyjnych, dokonując oceny czy występuje wyodrębnienie organizacyjne powinno się zwrócić uwagę m.in. na to, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób pozwalający na samodzielne realizowanie zadań gospodarczych. Przykładowo w wyroku NSA z 11 kwietnia 2019 r (sygn. akt II FSK 79/17), sąd administracyjny wskazał, że „(\`(...)\`) Rozważając kwestię wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze.(\`(...)\`)". Analogiczne stanowisko zostało wyrażone przez sąd m.in. w wyroku NSA z 23 sierpnia 2018 r. (sygn. akt II FSK 2288/16).

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne

Aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, nabywane składniki muszą być wyodrębnione również funkcjonalnie, a więc być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych. Tak więc, aby zespół składników majątkowych mógł być uznany za zorganizowany pod względem funkcjonalnym, musi on posiadać pewną potencjalną zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej niezależnie jako samodzielny podmiot gospodarczy. Nie jest więc wystarczające dowolne zorganizowanie nabywanych składników majątku, ale konieczna jest ich potencjalna możliwość działania.

W tym samym duchu wypowiadał się również NSA, który stwierdził że przy analizie czy dana jednostka jest wyodrębniona funkcjonalnie, istotne jest jej przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Na potwierdzenie powyższego, Wnioskodawca wskazuje na stanowisko zaprezentowane w wyroku NSA z 11 kwietnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 79/17) zgodnie z którym „(\`(...)\`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.(\`(...)\`)". Ponadto, tożsame stanowisko zostało wyrażone w wyroku NSA z 23 sierpnia 2018 r. (sygn. akt II FSK 2288/16), gdzie w ocenie sądu „(\`(...)\`) Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). (\`(...)\`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (\`(...)\`)”.

1.  Wyodrębnienie finansowe

O wyodrębnieniu finansowym świadczy natomiast możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (tak np. wyrok NSA z 15 listopada 2012 r. sygn. akt II FSK 692/11). Zgodnie z tezą wskazaną w wyroku WSA w Rzeszowie z 21 listopada 2019 r. (sygn. akt I SA/Rz 691/19), „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwe oddzielenie finansów przedsiębiorstw od finansów jego zorganizowanej części (\`(...)\`)”.

Podkreślić należy, że zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie powinno być utożsamiane z samodzielnością finansową jednostki. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 11 maja 2021 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111- KDIB1-1.4010.42.2021.4.AW), wskazano, że „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone również w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniach:

• 12 stycznia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.439.2020.2.DP;

• 1 lutego 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.315.2020.7.JF;

• 17 listopada 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.412.2020.1.BD.

1.  Podsumowanie

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że podczas dokonywania analizy czy składniki majątku spełniają definicję ZCP, kluczowym jest potwierdzenie czy za ich pomocą jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej w sposób niezależny.

Składniki majątku wchodzące w skład ZCP powinny zatem obejmować wszystkie czynniki niezbędne z perspektywy samodzielnego prowadzenia działań biznesowych w rzeczywistości gospodarczej. W rezultacie, wydzielenie ZCP powinno zachodzić na trzech płaszczyznach, tj. organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej.

1.  Działalność w zakresie IT jako ZCP

1.  Informacje ogólne

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność w zakresie IT funkcjonuje w E jako wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych. Wyodrębnienie to zachodzi na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, do prowadzenia działalności w zakresie IT został przypisany osobny majątek, na który składają się składniki materialne oraz niematerialne, w tym m.in.:

• środki trwałe, obejmujące wyposażenie biurowe oraz sprzęt komputerowy;

• wykwalifikowane zasoby kadrowe wraz z kadrą zarządzającą;

• plany biznesowe.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne

O wyodrębnieniu organizacyjnym działalności informatycznej Spółki świadczy fakt, że jest ona realizowana w ramach funkcjonujących w niej wyodrębnionych komórek organizacyjnych (departamentów, wydziałów), których struktura oraz zakres zadań zostały określone we właściwych Regulaminach Spółki.

Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne działalności IT w strukturach Spółki znajduje odzwierciedlenie w następujących okolicznościach:

· Wyodrębnienie zasobów kadrowych, w tym kadry zarządzającej - do prowadzenia działalności E w zakresie IT zostali wyznaczeni osobni kierownicy oraz pracownicy, wykonujący obowiązki służbowe w zakresie ww. obszarów. Szczegółowy opis stanowisk pracowników oraz kierowników poszczególnych jednostek organizacyjnych, został zawarty w umowach o pracę oraz dokumentacji kadrowej;

· Wyodrębnienie lokalizacyjne - działalność E w zakresie IT jest prowadzona w P na terenie nieruchomości będącej własnością E, jak również w wynajmowanych powierzchniach na terenie G, K oraz w miejscach prowadzenia działalności oddziałów jednego z podmiotów z Grupy E. W konsekwencji, działalność w zakresie IT jest wykonywana w odrębnej lokalizacji niż działalność w zakresie wydruków oraz wysyłek masowych;

· Wyodrębnienie infrastruktury biurowej - zadania gospodarcze związane z działalnością IT są realizowane za pomocą odrębnych środków trwałych, w szczególności wyposażenia biurowego oraz sprzętu komputerowego.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne

Działalność Spółki w zakresie IT została powołana w celu realizowania ściśle określonych zadań gospodarczych, takich jak:

• zarządzanie aplikacjami i infrastrukturą IT;

• świadczenie usług w zakresie bezpieczeństwa informacji;

• dostarczanie stanowisk pracy użytkownika (e-Workplace);

• szkolenia;

• realizacja usług w zakresie postępowań zakupowych dla obszaru IT;

• zapewnienie bezpieczeństwa teleinformatycznego.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ramach informatycznej działalności Spółki jest określony cel, polegający na dostarczaniu wysokiej jakości usług IT. W związku z realizacją tego celu, w strukturze E zostały powołane odrębne komórki organizacyjne. Zarówno sposób funkcjonowania, jak również zakres obowiązków poszczególnych komórek wynika bezpośrednio z treści Regulaminów oraz znajduje odzwierciedlenie w prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca, podkreśla również, że o wyodrębnieniu funkcjonalnym działalności IT świadczy również jej samodzielność w generowaniu przychodów (niezależnie od pozostałych obszarów działalności E). Dodatkowo, w ramach prowadzonej działalności w zakresie IT, przewidziany jest odrębny budżet oraz znaczna wewnętrzna samodzielność przy realizacji zadań z zakresu funkcji operacyjnych, funkcji administracyjnych, jak i funkcji sprzedażowych.

Spółka pragnie również podkreślić, że działalność w zakresie IT obejmuje wszelkie kluczowe czynniki niezbędne do prowadzenia samodzielnie działalności gospodarczej w tym zakresie, które są niezbędne w przypadku spełnienia kryterium funkcjonalnego.

1.  Wyodrębnienie finansowe

Ewidencja zdarzeń gospodarczych, jak i przychodów oraz kosztów E prowadzona jest za pomocą systemu finansowo-księgowego, w ramach którego istnieje możliwość przyporządkowania zdarzeń gospodarczych przypisanych do działalności w zakresie IT (poprzez zastosowanie księgowań na odpowiednich obiektach). Spółka jest w stanie zidentyfikować oraz zaalokować odpowiednio przychody oraz koszty, a także należności i zobowiązania do działalności w zakresie IT, a co za tym idzie sporządzić odrębny rachunek wyników w ramach tej działalności.

Biorąc pod uwagę powyższe, pomimo, że Spółka dysponuje jednym rachunkiem bankowym, na którym gromadzi wspólnie środki pieniężne w ramach wszystkich prowadzonych działalności, to przy zastosowaniu odpowiednich narzędzi, jest w stanie zidentyfikować oraz przypisać środki pieniężne oraz przepływy pieniężne związane z działalnością IT oraz pozostałym zakresem prowadzonej działalności.

1.  Podsumowanie

Mając na uwadze powyższe oraz powołaną przez Wnioskodawcę argumentację, działalność w zakresie IT stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT w związku z tym, że:

• jest wyodrębniona w E organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie;

• stanowi zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest przeznaczony do realizacji przypisanych jej zadań gospodarczych;

• mogłaby potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo, które samodzielnie realizowałoby przypisane jej zadania gospodarcze w zakresie działalności IT.

W konsekwencji, Wnioskodawcy stoi na stanowisku, że działalność Spółki w zakresie IT stanowi ZCP w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT.

1.  Działalność Spółki w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych jako ZCP

1.  Informacje ogólne

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych funkcjonuje w Spółce jako organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych.

Prawidłowość powyższego stwierdzenia potwierdza przede wszystkim fakt, że w odróżnieniu od samodzielnie rozwiniętej działalności IT, działalność w ramach WW znalazła się w strukturze E na skutek zawarcia umowy sprzedaży ZCP z 29 września 2017 r. Zgodnie z indywidualną interpretacją podatkową z 29 marca 2018 r., wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.21.2018.3.EN), transakcja sprzedaży WW stanowiła sprzedaż ZCP. Wnioskodawca podkreśla, że od dnia dokonania transakcji zakupu ZCP, E prowadziła oraz nadal prowadzi działalność WW. Dodatkowo, do prowadzenia działalności WW są wykorzystywane niemalże te same składniki majątkowe oraz zasoby kadrowe - w trakcie istnienia Wydziału nastąpiło jedynie doposażenie w sprzęt oraz dokonano prac modernizacyjnych serwerowni.

Do realizacji zadań WW należy przypisać następujące składniki materialne oraz niematerialne:

• środki trwałe, w tym w szczególności maszyny produkcyjne i kopertujące, a także sprzęt biurowy oraz sprzęt komputerowy;

• prawa i zobowiązania z umów handlowych;

• prawa i zobowiązania z pozostałych umów (w tym umów z dostawcami mediów i umów dotyczących wynajmowanych powierzchni);

• należności handlowe;

• zasoby kadrowe;

• dokumentacja związana z działalnością WW.

Dodatkowo, poniżej Wnioskodawca wskazuje na przesłanki pozwalające na uznanie, że wyodrębnienie WW zachodzi na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

1.  Wyodrębnienie organizacyjne

Spółka pragnie podkreślić, że WW funkcjonuje w strukturze wewnętrznej Spółki jako komórka formalnie wyodrębniona na podstawie obowiązujących Regulaminów. Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne Wydziału w strukturach firmy znajduje odzwierciedlenie w następujących okolicznościach:

• Wyodrębnienie zasobów kadrowych, w tym kadry zarządzającej - do prowadzenia działalności E w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych, zostali wyznaczeni osobny kierownik oraz pracownicy wykonujący obowiązki służbowe w ramach WW. Szczegółowy opis stanowisk pracowników oraz kierownika Wydziału, został zawarty w umowach o pracę oraz dokumentacji kadrowej;

• Wyodrębnienie lokalizacyjne - działalność w zakresie wydruków oraz wysyłek masowych jest prowadzona na terenie powierzchni wynajmowanej od podmiotu z Grupy E znajdującej się w B. A zatem, działalność w zakresie wydruków oraz wysyłek masowych wykonywana jest w odrębnej lokalizacji niż opisana wcześniej działalność w zakresie IT;

• Wyodrębnienie infrastruktury biurowej - zadania gospodarcze związane z działalnością Wydziału są realizowane za pomocą odrębnych środków trwałych, w tym wyposażenia biurowego oraz sprzętu komputerowego.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne

WW został wyodrębniony w strukturze organizacyjnej E w celu realizacji ściśle określonych zadań w zakresie usług projektowania, masowego wydruku, kopertowania i wysyłki dokumentów i pism oraz korespondencji marketingowej. Zgodnie z Regulaminem wewnętrznym, Wydział realizuje zadania polegające m.in. na:

• zapewnieniu prawidłowego funkcjonowania systemów i usług na uzgodnionym z klientami poziomie;

• utrzymywaniu kompletnej i aktualnej dokumentacji technicznej i funkcjonalnej (w tym instrukcji użytkownika) oraz udostępnianiu tej dokumentacji;

• utrzymywaniu kompletnej i aktualnej dokumentacji usługowej;

• budowaniu i utrzymywaniu pozytywnych relacji z istniejącymi i potencjalnymi klientami;

• wsparciu kompetencyjnym postępowań zakupowych dotyczących usług i produktów firm trzecich.

Mając na względzie powyższe, w ramach działalności WW został określony cel, obejmujący dostarczanie klientom profesjonalnych usług wydruków oraz wysyłek masowych. W związku z realizacją tego celu, w strukturze Spółki funkcjonuje niezależna i samodzielna komórka organizacyjna.

Analogicznie jak w przypadku działalności w zakresie IT, działalność w ramach WW jest zdolna do samodzielnego generowania przychodów oraz kosztów (niezależnie od działalności Spółki w zakresie IT). Jednocześnie, w ramach Wydziału przewidziany jest odrębny budżet oraz znaczna wewnętrzna samodzielność przy realizacji zadań z zakresu funkcji operacyjnych, funkcji administracyjnych, jak i funkcji sprzedażowych WW.

1.  Wyodrębnienie finansowe

Analogicznie jak w przypadku działalności w zakresie IT, funkcjonujący w Spółce system ewidencji księgowej, umożliwia zidentyfikowanie oraz przyporządkowanie odpowiednio przychodów i kosztów, a także należności oraz zobowiązań do działalności WW.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że w ramach systemu finansowo-księgowego (w oparciu o obiekty kontrolingowe) istnieje możliwość ustalenia osobnego wyniku finansowego Wydziału. W związku z tym, pomimo że Spółka dysponuje jednym rachunkiem bankowym, na którym gromadzi wspólnie środki pieniężne w ramach prowadzonych działalności, to przy zastosowaniu odpowiednich narzędzi, jest w stanie zidentyfikować oraz przypisać środki pieniężne przysługujące działalności w ramach WW.

1.  Podsumowanie

Mając na uwadze powyższe oraz powołaną przez Wnioskodawcę argumentację, działalność w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych, stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT w związku z tym, że:

• jest wyodrębniona w E organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie;

• stanowi zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest przeznaczony do realizacji przypisanych jej zadań gospodarczych;

• mogłaby potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo, które samodzielnie realizowałoby przypisane jej zadania gospodarcze.

W konsekwencji, Wnioskodawcy stoi na stanowisku, że działalność WW stanowi ZCP w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT.

1.  Podział przez wydzielenie

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT, przychodem w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku podziału spółki przez wydzielenie, gdzie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce podlegającej podziałowi nie stanowią ZCP, po stronie spółki podlegającej podziałowi przez wydzielenie powstanie przychód podatkowy odpowiadający wartości rynkowej składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

Analogicznie więc, odnosząc się do treści powyżej wskazanego przepisu ustawy o CIT, przy podziale spółki przez wydzielenie, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce podlegającej podziałowi stanowią ZCP, spółka podlegająca podziałowi przez wydzielenie nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego, o którym mowa w przepisach Ustawy o CIT. W konsekwencji, dokonanie podziału spółki przez wydzielenie będzie neutralne na gruncie opodatkowania CIT dla spółki podlegającej podziałowi przez wydzielenie.

Neutralność podatkową w przypadku, w którym na skutek podziału majątek przejmowany lub pozostający w spółce dzielonej stanowią ZCP, potwierdzają aktualne wyroki wydawane przez sądy administracyjne (tak np. wyrok NSA z 6 października 2020 r., sygn. akt II FSK 1472/18 oraz wyrok WSA z 21 września 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2907/16).

Analogiczne stanowisko jest prezentowane również w wydawanych indywidualnych interpretacjach podatkowych. Przykładowo, w interpretacji z 4 czerwca 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.34.2021.5.NL), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że „(\`(...)\`) Biorąc pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, stwierdzić należy, że ww. przepis odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast, w przypadku podziału przez wydzielenie zgodnie z zamysłem ustawodawcy - w spółce podlegającej podziałowi przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, aby skorzystać z wyłączenia z przychodów, obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa.(\`(...)\`)”.

Tożsame stanowisko wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 1 lutego 2021 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.315.2020.7.JF) „Biorąc zatem pod uwagę treść art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT należy stwierdzić, że przepis ten odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w Spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, aby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku (wydzielana i pozostająca w dzielonej spółce) muszą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa. (\`(...)\`). Reasumując, zarówno majątek będący przedmiotem wydzielenia do Spółki Przejmującej oraz majątek pozostający w Spółce Dzielonej stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy, a w konsekwencji zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy, opisana we wniosku transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.(\`(...)\`)”.

Brak przychodu do opodatkowania przy podziale spółki przez wydzielenie w sytuacji gdy majątek pozostający w spółce podlegającej podziałowi oraz wydzielany stanowić będą ZCP potwierdził również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej interpretacji z 13 maja 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.80.2021.2.MS), uznając stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe zgodnie z którym „(\`(...)\`) Z uwagi na powyższe, zdaniem Zainteresowanych, Dział Nieruchomości oraz Dział Operacyjny stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W konsekwencji podział Wnioskodawcy nie powinien skutkować powstaniem przychodu dla Spółki ani dla Wspólnika(\`(...)\`)”.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w chwili obecnej, rozważane jest dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie w trybie opisanym w 529 § 1 pkt 4 KSH. W wyniku podziału przez wydzielenie nastąpiłoby przeniesienie części majątku E tj. działalności w zakresie IT opisanej we wstępie zdarzenia przyszłego na spółkę nowo zawiązaną. W strukturach Spółki pozostałaby natomiast działalność w zakresie wydruków oraz wysyłek masowych prowadzona przez Wydział.

W konsekwencji podziału Spółki przez wydzielenie, zostałyby przeniesione następujące składniki materialne i niematerialne przypisane do informatycznej działalności Spółki:

• środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne związane z działalnością w zakresie IT;

• prawa i zobowiązania z zawieranych umów dotyczących działalności w zakresie IT;

• prawa do korzystania z nieruchomości, w tym zarówno prawa wynikające z umów najmu oraz prawo własności nieruchomości przypisane do działalności w zakresie IT;

• należności i zobowiązania przypisane działalności w zakresie IT;

• wykwalifikowane zasoby kadrowe, w tym kadra zarządzająca;

• bazy danych;

• środki pieniężne przypisane działalności w zakresie IT;

• księgi związane z prowadzeniem działalności w zakresie IT;

• dokumentacja Spółki w zakresie prowadzenia działalności w zakresie IT.

Wnioskodawca wskazuje, że w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie, pracownicy przypisani do działalności w zakresie IT zostaną przeniesieni do spółki nowo zawiązanej w trybie opisanym w art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.).

W efekcie wszystkie składniki majątkowe, w tym materialne i niematerialne, umożliwiające E prowadzenie działalności w zakresie IT zostaną przeniesione na nowo zawiązaną spółkę.

Po dokonaniu podziału E, Spółka zamierza kontynuować działalność prowadzoną w ramach WW. W konsekwencji, podział Spółki przez wydzielenie działalności w zakresie IT pozostanie bez wpływu na działalność prowadzoną przez Wydział, tj. na majątek pozostający w Spółce.

Biorąc pod uwagę, że zgodnie z przytoczoną uprzednio argumentacją Wnioskodawcy, zarówno majątek przejmowany przez nowo zawiązaną spółkę na skutek podziału Spółki przez wydzielenie (działalność w zakresie IT) oraz majątek pozostający w Spółce po podziale E (WW) stanowią ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, po stronie E nie powstanie przychód podatkowy do rozpoznania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT w wyniku podziału Spółki przez wydzielenie.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, w związku z dokonaniem podziału E przez wydzielenie działalności w zakresie IT i przeniesieniem jej do spółki nowo zawiązanej w trybie opisanym w art. 529 § 1 pkt 4 KSH przy jednoczesnym pozostawieniu w E działalności Spółki w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych (WW), w związku z faktem, że majątek przejmowany na skutek podziału i majątek pozostający w Spółce stanowić będą ZCP, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu CIT na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT.

Ad 2.

Skutki podatkowe dla Udziałowca Spółki

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT, w przypadku podziału spółek, do przychodów nie zalicza się przychodu wspólnika spółki dzielonej, stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę nowo zawiązaną, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 8b Ustawy o CIT.

Przywołany powyżej przepis oznacza, że przy podziale przez wydzielenie, wspólnik spółki dzielonej nie jest zasadniczo zobowiązany do wykazania przychodu podatkowego w wysokości wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych przez nowo zawiązaną spółkę. Przy czym, regulacja ta powinna być stosowana przy uwzględnieniu art. 12 ust. 1 pkt 8b Ustawy o CIT.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8b Ustawy o CIT, przychodem wspólnika spółki dzielonej jest ustalona na dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią ZCP.

A zatem, mając na względzie treść przywołanych przepisów, po stronie wspólnika spółki dzielonej nie powstanie przychód do opodatkowania, w sytuacji, gdy majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce dzielonej będą stanowić ZCP.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie w aktualnej praktyce organów podatkowych, co zostało potwierdzone m.in. w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 26 kwietnia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.32.2021.2.BM). W uzasadnieniu do przywołanej interpretacji, organ bezpośrednio wskazał: „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że jeśli majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to wspólnik spółki dzielonej nie uzyska przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane również w następujących indywidualnych interpretacjach podatkowych z dnia:

• 19 lutego 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.562.2020.1.MF), gdzie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym „(\`(...)\`) po stronie Zainteresowanego nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający u Wnioskodawcy stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o CIT. (\`(...)\`)”;

• 13 października 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.333.2020.1.BS), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził następujące stanowisko wnioskodawcy „(\`(...)\`) Zdaniem Zainteresowanych, mając na uwadze, że w ich ocenie, wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział Dostawcy Usług oraz Dział Operatora Infrastruktury (wraz z Działem Wsparcia Organizacyjnego) będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, po stronie Zainteresowanego, będącego wspólnikiem spółki dzielonej, nie powstanie przychód podatkowy.(\`(...)\`)”.

Biorąc pod uwagę powyższe, kluczowe w celu określenia skutków podatkowych podziału przez wydzielenie dla Udziałowca Spółki, jest dokonanie oceny, czy majątek będący przedmiotem wydzielenia oraz majątek pozostający w E stanowią ZCP. Jednocześnie, mając na uwadze przytoczoną uprzednio argumentację Spółki, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno majątek przejmowany przez nowo zawiązaną spółkę na skutek podziału E przez wydzielenie (działalność w zakresie IT) oraz majątek pozostający w Spółce po podziale (WW) stanowią ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, w związku z dokonaniem podziału E przez wydzielenie działalności w zakresie IT i przeniesieniem jej do spółki nowo zawiązanej w trybie opisanym w art. 529 § 1 pkt 4 KSH przy jednoczesnym pozostawieniu w E działalności Spółki w zakresie usług wydruków oraz wysyłek masowych (WW), w związku z faktem, że majątek przejmowany na skutek podziału i majątek pozostający w Spółce stanowić będą ZCP, po stronie Udziałowca Spółki nie powstanie przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu CIT zgodnie z art. 12 ust.1 pkt 8b oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\`.. za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.