Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-569/08/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-07-09
Teza: prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości z tytułu nabycia samochodów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży, przez pewien czas używanych jako samochody zastępcze oraz możliwości odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie paliwa do ww. samochodów
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; paliwo; pojazdy-pojazd samochodowy o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2008r. (data wpływu 10 kwietnia 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości z tytułu nabycia samochodów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży, przez pewien czas używanych jako samochody zastępcze oraz możliwości odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie paliwa do ww. samochodów - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2008r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości z tytułu nabycia samochodów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży, przez pewien czas używanych jako samochody zastępcze oraz możliwości odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie paliwa do ww. samochodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zajmuje się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w szczególności sprzedażą, serwisem i obsługą samochodów, jest bowiem autoryzowanym dealerem i stacją obsługi samochodów marki T.. Spółka prowadzi też działalność w zakresie udostępniania klientom samochodów osobowych w ramach długoterminowego i krótkoterminowego wynajmu, jak również udostępnia klientom serwisu samochody zastępcze na czas naprawy. Spółka zamierza nabyć kilkanaście samochodów, które będą przeznaczone do sprzedaży, jednak nie wcześniej niż po upływie sześciu miesięcy od dnia ich nabycia. Przez okres od dnia nabycia do dnia sprzedaży samochody będą wykorzystywane jako samochody zastępcze dla klientów serwisu.

Samochody opisane powyżej nie będą mogły być zakwalifikowane do środków trwałych, albowiem nie będą przeznaczone do używania przez Wnioskodawcę przez okres dłuższy niż rok. Co więcej, samochody będą przeznaczone do sprzedaży przed upływem roku, lecz po upływie sześciomiesięcznego ich wykorzystywania jako samochody zastępcze dla klientów serwisu. Odpłatność za samochody udostępniane jako samochody zastępcze dla klientów serwisu nie jest odrębnie wyliczana (uzgadniana) jako czynsz najmu, lecz jest wkalkulowywana w cenę usługi serwisowej (naprawy samochodu) wykonywanej dla klienta. Samochody zastępcze są udostępniane jedynie klientom posiadającym uprawnienia (na przykład z tytułu gwarancji), lub klientom zlecającym naprawy o odpowiednio wysokiej wartości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może skorzystać z prawa do odliczenia w całości (to jest bez ograniczenia do 60% i do 6.000 złotych, określonego w art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług):

*   podatku naliczonego od ceny nabycia samochodów, stwierdzonej stosowną fakturą oraz
*   podatku naliczonego od nabytego paliwa do tych samochodów, określonego w stosownych fakturach,

w przypadku nabycia samochodów osobowych przeznaczonych do sprzedaży po upływie sześciu miesięcy od dnia nabycia, jednak przed upływem roku od dnia ich nabycia, a przez ten czas wykorzystywanych jako samochody zastępcze dla klientów serwisu, w ramach wynagrodzenia za usługę serwisową.

Zdaniem Wnioskodawcy jest on uprawniony do skorzystania z prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego od ceny nabycia samochodów i ceny wykorzystanego do ich eksploatacji paliwa, w przypadku nabycia samochodów osobowych przeznaczonych do wykorzystania przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy jako samochodów zastępczych dla klientów serwisu, a następnie do ich dalszej odsprzedaży przed upływem roku od dnia nabycia. Wniosek taki wynika:

*   po pierwsze - z wyłączenia ograniczenia, określonego wart. 86 ust. 4 pkt 7a ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odsprzedaż tych samochodów, ograniczenia kwoty podatku naliczonego nie stosuje się,
*   po drugie - z wyłączenia ograniczenia, określonego w art. 86 ust. 4 pkt 7b ustawy o VAT, zgodnie z którym ograniczenia kwoty podatku naliczonego nie stosuje się, gdy przedmiotem działalności podatnika jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów na podstawie umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i samochody te są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Spółka zamierza udostępniać samochody klientom serwisu jako samochody zastępcze, przy czym „odpłatność" udostępnienia samochodu zastępczego zapewniona jest w ten sposób, że cena udostępnienia wliczona jest w wynagrodzenie za naprawę - co upoważnia do skorzystania z przepisu art. 86 ust. 4 pkt 7b ustawy o VAT. Ponadto, Spółka zamierza sprzedać te samochody przed upływem roku od dnia ich nabycia, co upoważnia do skorzystania z przepisu art. 86 ust. 4 pkt 7a ustawy o VAT. Wniosek przedstawiony powyżej wynika więc z interpretacji gramatycznej (językowej) a ponadto znajduje potwierdzenie w wykładni celowościowej i systematycznej. Zamiarem ustawodawcy było bowiem ograniczenie możliwości odliczenia podatku naliczonego dla ostatecznych (końcowych) nabywców samochodów osobowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego darzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zawarta w powyższym przepisie zasada jest zasadą ogólną, od której ustawodawca przewidział jednak pewne wyjątki. Takimi wyjątkami dotyczącymi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego są przepisy art. 86 ust. 3 i art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

Przepis art. 86 ust. 3 cyt. ustawy stanowi, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Stosownie do art. 86 ust. 4 pkt 7a i 7b cyt. ustawy, ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu pojazdów, przewidziane w art. 86 ust. 3, nie ma zastosowania między innymi wówczas, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

*   odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
*   oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Natomiast stosownie do art. 88 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi sprzedaż samochodów osobowych oraz świadczy usługi w zakresie ich naprawy (serwisu). Klientom serwisu udostępnia samochody zastępcze na czas świadczenia przedmiotowej usługi. W tym celu planuje nabyć kilkanaście samochodów, które po wykorzystaniu w tym zakresie zamierza sprzedać przed upływem roku od zakupu. Odpłatność za samochody udostępniane jako samochody zastępcze dla klientów serwisu nie jest odrębnie wyliczana (uzgadniana) jako czynsz najmu, lecz jest wkalkulowywana w cenę usługi serwisowej (naprawy samochodu) wykonywanej dla klienta. Samochody zastępcze są udostępniane jedynie klientom posiadającym uprawnienia (na przykład z tytułu gwarancji), lub klientom zlecającym naprawy o odpowiednio wysokiej wartości.

Podatnik dokonujący nabycia towaru – pojazdu samochodowego – w chwili jego zakupu ma obowiązek określić jakim celom towar ten ma służyć – czy jest to towar handlowy przeznaczony do dalszej odsprzedaży, czy zakup na potrzeby prowadzonej działalności. Do takiego wyodrębnienia zobowiązują przepisy dotyczące możliwości dokonywania odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach zakupu, co do których stosuje się różne zasady.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego pozwala stwierdzić, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest prowadzenie m. in. serwisu samochodowego. Dla celów związanych z tym zakresem działalności Spółka ma zamiar zakupić kilkanaście samochodów osobowych, które będzie wykorzystywała jako samochody zastępcze.

Wskazane zatem we wniosku przeznaczenie przedmiotowych samochodów osobowych (wynikające z oczywistego zamiaru Wnioskodawcy) nie pozwala uznać, iż będą to samochody o których mowa w art. 86 ust. 4 pkt 7a ustawy o VAT. Fakt, że po wykorzystaniu ich do celów związanych ze świadczeniem usług serwisowych zostaną one sprzedane tego nie zmienia.

Każdy składnik majątkowy wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej może zostać sprzedany. To, że zostanie on sprzedany przed upływem roku od jego zakupu, a uprzednio nie został zaliczony do środków trwałych nie skutkuje automatycznie tym, że może zostać uznany za towar handlowy w zakresie prowadzonej równolegle działalności handlowej.

Literalna analiza postanowień art. 86 ust. 4 pkt 7a cyt. ustawy, w skazuje w sposób oczywisty, że ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu pojazdów, przewidziane w art. 86 ust. 3, nie ma zastosowania między innymi wówczas, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż tych samochodów (pojazdów). Zatem dotyczy tylko i wyłącznie samochodów nabywanych w celu ich dalszej odsprzedaży. Wskazany zakres jest oczywisty, uznanie że przepis ten dotyczy również nabywanych samochód przeznaczonych do innych celów (w tym zakresie wykorzystywanych) a następnie odsprzedawanych byłoby nieuprawnionym rozszerzeniem stosowania wskazanego przepisu.

Wprawdzie z treści wniosku wynika, iż przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest zarówno prowadzenie usług serwisowych jak i udostępnianie klientom samochodów w ramach długoterminowego i krótkoterminowego wynajmu, jednakże samochody, które zamierza nabyć Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności będą pełniły funkcję samochodów zastępczych udostępnianych tylko wybranym klientom serwisu.

Zatem przedmiotowe samochody będą służyły Wnioskodawcy do świadczenia usług serwisowych.

Ponadto odpłatność za samochody udostępniane jako samochody zastępcze dla klientów serwisu nie jest odrębnie wyliczana (uzgadniana) jako czynsz najmu, lecz jest wkalkulowywana w cenę usługi serwisowej (naprawy samochodu) wykonywanej dla klienta. Samochody zastępcze są udostępniane jedynie klientom posiadającym uprawnienia (na przykład z tytułu gwarancji), lub klientom zlecającym naprawy o odpowiednio wysokiej wartości.

Udostępnianie klientom samochodów zastępczych jest zatem ściśle związane z usługami serwisowymi świadczonymi przez Wnioskodawcę. Zapewnienie klientom samochodów zastępczych, na okres remontu pozostawionych samochodów, jest częścią usługi serwisowej, a nie usługą samodzielną (udostępnianie klientom samochodów osobowych w ramach długoterminowego i krótkoterminowego wynajmu).

W przedmiotowym stanie zatem nie będzie miał również zastosowania przepis art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. b ustawy o VAT, gdyż w przypadku ww. samochodów zastępczych nie spełniony zostanie warunek dotyczący faktycznego prowadzenia działalności w zakresie wskazanym w tym przepisie, tj. oddawania w odpłatne używanie samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem, że samochody te będą przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Reasumując w sytuacji gdy Wnioskodawca nabędzie samochody, o którym mowa w art. 86 ust. 3 cyt. ustawy, tj. samochody osobowe lub inne pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, inne niż określone w ust. 4 pkt 1-6 tego artykułu, na potrzeby prowadzonej działalności w zakresie świadczenia usług serwisowych – to nie zostaną spełnione warunki, o którym mowa w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a i art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. b cyt. ustawy. Sposób przeznaczenia takich samochodów będzie inny niż wskazany w powyższych przepisach, które umożliwiają odliczenie podatku naliczonego w pełnej kwocie jedynie przy nabyciu samochodów, o których mowa w art. 86 ust. 3 cyt. ustawy, które jako towar handlowy będą przedmiotem dalszej odsprzedaży lub będą oddawane w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i będą przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz obowiązujących przepisów stwierdzić należy, że Wnioskodawca będzie mógł odliczyć 60% kwoty podatku naliczonego (nie więcej niż 6.000 zł), zawartego w fakturach dokumentujących nabycie samochodów zastępczych – zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy o VAT.

Z wniosku złożonego przez Spółkę wynika ponadto, że ma zamiar dokonywać odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dokumentujących zakup paliwa do pojazdów, o których mowa powyżej, tj. do samochodów zastępczych wykorzystywanych do świadczenia usług serwisowych.

Analiza przepisu art. 86 ust. 4 jednoznacznie wskazuje, że przepis art. 86 ust. 3 nie dotyczy określonych kategorii pojazdów samochodowych, tj. pojazdów wymienionych w art. 86 ust. 4 pkt 1-6 cyt. ustawy oraz w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a i art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. b cyt. ustawy, tj. gdy odsprzedaż tych samochodów jest przedmiotem prowadzonej przez podatnika działalności oraz gdy samochody te są oddawane w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Fakt wykorzystywania zakupionych samochodów osobowych jako samochody zastępcze spowoduje, iż nie zostaną spełnione warunki, o którym mowa w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit a i art. 86 ust. 4 pkt 7 lit b cyt. ustawy. Samochody takie nie będą mogły być bowiem traktowane jako towary handlowe lub samochody przeznaczone do oddawania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze a tylko od takich pojazdów, ustawodawca dopuszcza możliwość obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach VAT dokumentujących zakup paliwa. W konsekwencji Wnioskodawca będzie zobowiązany stosować uregulowania art. 88 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy wskazujące, iż obniżenia kwoty podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 cyt. ustawy, a więc również samochodów zastępczych wykorzystywanych przez Spółkę w ramach świadczonych usług serwisowych.

Reasumując, w przypadku nabycia samochodów osobowych wykorzystywanych jako samochody zastępcze Spółce zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT potwierdzających zakup paliwa.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za **nieprawidłowe**.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.