Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.476.2021.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-31
Teza: korekta pierwotnie odliczonego podatku naliczonego z tytułu nabytych towarów i usług w związku ze zmianą przeznaczenia Inwestycji na cele osobiste, podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT przekazania Inwestycji oraz Gruntu do majątku prywatnego.
Słowa kluczowe: dom; działalność-działalność gospodarcza; inwestycje; korekta; majątek-majątek prywatny; przekazanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 czerwca 2021 r. (data wpływu 17 czerwca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 16 sierpnia 2021 r. (data wpływu 20 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   korekty pierwotnie odliczonego podatku naliczonego z tytułu nabytych towarów i usług w związku ze zmianą przeznaczenia Inwestycji na cele osobiste **– jest nieprawidłowe,**

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT przekazania Inwestycji oraz Gruntu do majątku prywatnego **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

17 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   korekty pierwotnie odliczonego podatku naliczonego z tytułu nabytych towarów i usług w związku ze zmianą przeznaczenia Inwestycji na cele osobiste,

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT przekazania Inwestycji oraz Gruntu do majątku prywatnego.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 16 sierpnia 2021 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz oświadczenia podatnika, o którym mowa w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X (dalej: Wnioskodawczyni lub X) jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. X jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim. Wnioskodawczyni wraz z mężem objęci są wspólnością majątkową małżeńską. Mąż Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem VAT.

Wnioskodawczyni wraz z mężem w dniu 17 kwietnia 2014 r. dokonali zakupu nieruchomości gruntowej położonej we wsi .., gmina …, powiat …, województwo …, o łącznej powierzchni 1,0400 ha (działka a — 1,0400 ha i działka b udział 1/2 części w powierzchni 0,0200 ha). Nieruchomość nr a zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów stanowią grunty orne (RIIIB-0,1800 ha, RIVA -0,7500 ha i pastwiska trwałe (PsIV — 0,1100 ha), nr działek: a i b – (dalej: Grunt lub Nieruchomość). Nieruchomość została nabyta do majątku wspólnego X i męża, bez z związku z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą. W dacie zakupu, Grunt (wyłącznie działka a) był objęty warunkami zabudowy wydanymi na rzecz poprzedniej właścicielki, ustalającej warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego na działce nr a. Wnioskodawczyni wraz z mężem pierwotnie planowali wybudować na Gruncie budynek mieszkalny dla własnych celów osobistych.

Sprzedająca w dacie sprzedaży Gruntu nie była podatnikiem podatku VAT. Transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 9 pkt 2 lit. a) ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych w brzmieniu obowiązującym w dacie zawarcia umowy sprzedaży. Sprzedaż nie podlegała również opodatkowaniu VAT (w konsekwencji Wnioskodawcy nie przysługiwało również z tego tytułu prawo do odliczenia podatku naliczonego).

Wnioskodawczyni w dniu 16 maja 2016 r. uzyskała prawomocne pozwolenie na budowę nr ….

Wnioskodawczyni podjęła decyzję o realizacji inwestycji na Gruncie (tj. wyłącznie na działce nr a) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, tj. budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego, zgodnie z uzyskanym pozwoleniem na budowę (klasyfikowanego jako budynek mieszkalny w dziale 11 PKOB); (dalej: Inwestycja). Po zakończeniu budowy, Inwestycja miała zostać wykorzystana przez X w ramach działalności gospodarczej, wyłącznie do realizacji czynności opodatkowanych VAT, tj. do świadczenia usług najmu krótkoterminowego albo do sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego.

Budowa budynku w ramach Inwestycji rozpoczęła się w 2016 r. W tym czasie Wnioskodawczyni dokonała zakupu materiałów budowlanych i usług związanych z realizowaną Inwestycją. Od zakupionych nakładów, Wnioskodawczyni odliczyła podatek VAT. Jednocześnie Grunt (tj. działka nr a) nie został wprowadzony jako środek trwały do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych Wnioskodawczyni. Materiały i usługi zakupione do realizacji Inwestycji nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Po zakończeniu Inwestycji, Wnioskodawczyni zamierzała wprowadzić Grunt (działkę nr a) oraz wybudowany budynek do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych jako środki trwałe.

Obecnie z powodów zmiany sytuacji zawodowej i osobistej, Wnioskodawczyni zamierza zmienić przeznaczenie realizowanej Inwestycji na cele osobiste (do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT). Wnioskodawczyni wskazuje m.in. na obowiązujące ograniczenia prawne dotyczące zbywania nieruchomości rolnych, które spowodowały, iż obecnie potencjał inwestycyjny nieruchomości w celu jej zbycia jest dużo mniejszy (z uwagi na konieczność posiadania decyzji wyrażającej zgodę na zbycie nieruchomości rolnej).

Wnioskodawczyni w przyszłości wraz z mężem zamierza w przyszłości przeprowadzić się i użytkować wybudowany budynek osobiście.

Po roku 2017 postęp prac przy Inwestycji był bardzo powolny. Przez ostatni rok trwały prace wewnątrz budynku. Wnioskodawczyni, z uwagi na sytuację osobistą, w tym liczne związane z tym obowiązki zawodowe w … i m.in. na odległość od miejsca zamieszkania (X mieszka w …), nie kontynuowała intensywnie prac. Na dzień przekazania Inwestycji do celów osobistych, Inwestycja nie zostanie zrealizowana i oddana do użytkowania, tj. nie został złożony wniosek o wydanie pozwolenia na użytkowanie. Zmiana przeznaczenia Inwestycji i przeniesienie jej do majątku prywatnego, tj. do majątku wspólnego X i jej małżonka (poza prowadzoną działalnością gospodarczą) nastąpi przed oddaniem Inwestycji do użytkowania. W tym zakresie X sporządzi stosowne oświadczenie wskazujące na zmianę przeznaczenia Inwestycji.

Wnioskodawczyni planuje dokończenie Inwestycji w przyszłości, w późniejszym terminie, poza działalnością gospodarczą. Do czasu oddania do użytkowania, Inwestycja nie będzie wykorzystywana w żaden sposób.

Jednocześnie, na dzień przekazania Inwestycji do celów osobistych, stopień zaawansowania Inwestycji będzie jak poniżej:

*   wykonane fundamenty,

*   wykonane ściany,

*   wykonany strop,

*   wykonane dach,

*   wstawione okna,

*   wykonana instalacja elektryczna,

*   wykonana instalacja grzewcza,

*   wykonana instalacja wodno-kanalizacyjna,

*   wykonane tynki wew. i zew., ściany,

*   wykonane posadzki i podłogi (poza pom. gospodarczym),

*   wstawiona brama garażowa,

*   wstawione drzwi,

*   zamontowany sprzęt sanitarny,

Nieukończona Inwestycja spełnia obecnie definicję budynku o której mowa w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. 2020 r. poz. 1333 ze zm.; dalej: PB).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Wnioskodawczyni, zgodnie z zapisami odzwierciedlonymi w CEIDG i stanem faktycznym prowadzi obecnie działalność gospodarczą zaklasyfikowaną w PDK pod numerem 69.10.Z, tj. Działalność prawniczą. Jest to przeważająca działalność gospodarcza Wnioskodawczyni. W CEIDG jako dodatkowa działalność gospodarcza wykonywana przez Wnioskodawczynię wskazana jest również działalność zaklasyfikowana do kodu 70.22.Z — pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, a także działalność zaklasyfikowana w PKD pod nr 55.20.Z obejmująca zapewnienie zakwaterowania w cyklu dziennym lub tygodniowym w specjalnie wydzielonych umeblowanych pokojach lub pomieszczeniach umożliwiających mieszkanie, przygotowywanie posiłków oraz spanie lub z warunkami do gotowania lub wyposażonymi kuchniami.

Zgodnie ze stanem faktycznym, Wnioskodawczyni prowadziła i prowadzi jedynie działalność prawniczą. Z tytułu pozostałych wpisanych do CEIDG działalności (PKD 70.22.Z i 55.20.Z) Wnioskodawczyni nigdy nie osiągnęła dotychczas żadnego przychodu. Wpis tych działalności do CEIDG odzwierciedlał jedynie zamiar Wnioskodawczyni co do potencjalnego prowadzenia tych rodzajów działalności, natomiast do chwili obecnej zamiar ten nie został z powodu różnych okoliczności zrealizowany.

Jak wynika z CEIDG jedna z przewidywanych dodatkowych działalności w ramach działalności gospodarczych zgłoszonych przez Wnioskodawczynię do ewidencji obejmowała usługi w zakresie krótkoterminowego zakwaterowania w specjalnie umeblowanych pokojach (PKD 55.20.Z).

Zgodnie z informacją przedstawioną w opisie zdarzenia przyszłego, budynek po przekazaniu do majątku prywatnego będzie wykorzystywany do celów mieszkalnych, a więc osobistych Wnioskodawczyni i jej męża, a więc czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, w wyniku zmiany przeznaczenia Inwestycji na cele osobiste, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do korekty pierwotnie odliczonego podatku naliczonego z tytułu nabytych towarów i usług w związku z realizowaną Inwestycją?
2.  Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, przekazanie Inwestycji oraz Gruntu (działki a) do majątku prywatnego Wnioskodawczyni i jej małżonka będzie podlegało opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad Pytanie 1

W ocenie Wnioskodawczyni, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, w wyniku zmiany przeznaczenia Inwestycji na cele osobiste, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do korekty pierwotnie odliczonego podatku naliczonego z tytułu nabytych towarów i usług w związku z realizowaną Inwestycją.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Powołany przepis art. 86 ust. 1 ustawy przyjmuje zatem zasadę, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przez czynności opodatkowane należy rozumieć w tym przypadku czynności, które faktycznie zostały (bądź zostaną) objęte opodatkowaniem. W ustawie o VAT obowiązuje więc zasada tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego, która przewiduje, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W praktyce więc każdorazowo należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, jest wykonywanie czynności opodatkowanych.

Wobec powyższego, w sytuacji, gdy już po dokonaniu rozliczenia zmieniły się okoliczności mające wpływ na odliczenie całości lub części podatku naliczonego, powstaje konieczność dokonania jego korekty według zasad przewidzianych w art. 91 ust. 1-9 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 — w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

*   opodatkowane — w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

*   zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu — w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy o VAT w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Stosownie do przepisów art. 91 ust. 8 ustawy o VAT, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku naliczonego w przypadku:

*   zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług, tj. w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia;

jak również

*   w sytuacji gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawczyni pierwotnie planowała przeznaczyć Inwestycję (tj. budynek mieszkalny) po zakończeniu jej realizacji i oddaniu do użytkowania, do czynności opodatkowanych VAT (najem krótkoterminowy; względnie sprzedaż budynku). Inwestycja była zatem realizowana w ramach działalności gospodarczej. W związku z powyższym, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, X była uprawniona do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji w momencie nabycia powyższych nakładów. Nabyte ww. towary/usługi zostały zaklasyfikowane w księgach rachunkowych X jako „środek trwały w budowie”. Po zakończeniu Inwestycji i oddaniu do użytkowania, Wnioskodawczyni planowała wprowadzić wybudowany budynek i Grunt (wyłącznie działkę a) do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z przepisami o podatkach dochodowych.

Następnie, Wnioskodawczyni, w wyniku wystąpienia pewnych okoliczności osobistych i zawodowych, postanowiła zmienić przeznaczenie realizowanej Inwestycji na cele osobiste i niepodlegające opodatkowaniu VAT. Wycofanie Inwestycji z działalności gospodarczej X i przekazanie (wraz z Gruntem - wyłącznie działkę a) do majątku wspólnego Wnioskodawcy i jej małżonka nastąpi przed zakończeniem realizacji i oddaniem Inwestycji do użytkowania (a więc przed wprowadzeniem Inwestycji do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z przepisami).

Nabyte towary i usługi związane z Inwestycją (związane z budową budynku na Gruncie — na działce a) od których został pierwotnie odliczony podatek VAT przez X nie zostały dotychczas wykorzystane do działalności opodatkowanej i wyniku zmiany przeznaczenia — ostatecznie - nie zostaną w przyszłości wykorzystywane do działalności podlegającej VAT.

W takiej sytuacji, w ocenie Wnioskodawcy, zastosowanie znajdzie przywołany wyżej art. 91 ust. 8 ustawy o VAT w związku z art. 91 ust. 7d ustawy o VAT. Oznacza to, że Wnioskodawczyni ma obowiązek dokonać korekty podatku naliczonego od nabytych towarów/usług związanych z realizowaną Inwestycji. Korekty tej należy dokonać jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług (wycofania Inwestycji z działalności gospodarczej i przekazania do majątku wspólnego Wnioskodawcy oraz małżonka - w analizowanej sytuacji: w momencie sporządzenia oświadczenia przez X o zmianie przeznaczenia Inwestycji).

Powyższe podejście potwierdzają sądy administracyjne, przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 25.4.2013, sygn. I SA/Po 180/13 oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3.12.2014, sygn. I FSK 1531/13. W pierwszym z przywołanych orzeczeń, sąd wskazał następująco: „W trakcie realizacji Inwestycji odliczanie podatku naliczonego ma Zasadniczo charakter prognozowany i planowany. Przywołane powyżej regulacje (art. 91 ustawy o VAT - przypis autora) nakazują oceniać zakres prawa do odliczenia podatku w oparciu o faktyczne przeznaczenie towaru czy usługi, w cenie których podatek był zawarty. Konsekwentnie, każdorazowa zmiana planów finalnego wykorzystania inwestycji, determinuje prawo do jego odliczenia. Warunkowość realizacji prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powoduje bowiem, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru (usługi) do realizacji czynności opodatkowanej powoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego. Z powołanych wyżej regulacji, zawartych w art. 91 ustawy o VAT wynika, że obowiązek korekty wystąpi zawsze w przypadkach, gdy dokonano odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT, dokumentujących nabycie towarów i usług, które następnie zostały wykorzystane do czynności zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu.”

Ad Pytanie 2

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, przekazanie Inwestycji oraz Gruntu (działki a) do majątku prywatnego X oraz jej małżonka nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Przyjmuje się, że rzeczami są - jak wynika z art. 45 ustawy z 23.4.1964 Kodeks cywilny (Dz. U. z 202, poz. 1740 ze zm.) - przedmioty materialne. Są to zatem części przyrody, w stanie pierwotnym lub przetworzonym, które są wyodrębnione spośród innych (naturalnie lub sztucznie) w sposób umożliwiający samoistne ich traktowanie w stosunkach społecznych i gospodarczych, wyrażonych przez prawo rzeczowe, zobowiązaniowe i inne (powyższe potwierdził przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 3.3.2010, sygn. III SA/G1 1668/09). Zwrócić przy tym należy, że rzeczami, a w konsekwencji towarami w rozumieniu ustawy o VAT są zarówno rzeczy ruchome, jak i nieruchomości.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Jednocześnie jednak, ustawodawca przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów - w art. 7 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

*   przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

*   wszelkie inne darowizny,

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W kontekście powyższego, należy stwierdzić, że opodatkowaniu VAT podlega zasadniczo każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

W świetle powołanego art. 7 ust. 2 ustawy o VAT - nieodpłatne przekazanie towarów podlega opodatkowaniu VAT, pod warunkiem spełnienia kumulatywnie następujących warunków:

*   nieodpłatne przekazanie dokonywane jest przez podatnika podatku VAT,

*   przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,

*   przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tego towaru lub jego części składowych.

A contrario, jeżeli podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT - w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W praktyce więc, w przypadku transakcji obejmującej budynek - na gruncie VAT - grunt na którym posadowiony jest budynek dzieli los podatkowy samego budynku (w praktyce więc, klasyfikacja podatkowa budynku determinuje klasyfikację w tym zakresie gruntu).

Należy w tym miejscu zauważyć, iż z opisu sprawy wynika, że nieukończona Inwestycja spełnia obecnie definicję budynku zawartą w art. 3 ust. 2 PB (wykonane fundamenty, wykonane ściany, wykonany strop, wykonane dach, wstawione okna, wykonana instalacja elektryczna, wykonana instalacja grzewcza, wykonana instalacja wodno-kanalizacyjna, wykonane tynki wew. i zew., ściany wykonane posadzki (poza pom. gosp.) i podłogi, wstawiona brama garażowa, wstawione drzwi, zamontowany sprzęt sanitarny.

Inwestycja jako budynek spełnia zatem definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Inwestycja zostanie wycofana z działalności gospodarczej X i przeznaczona do celów osobistych (niepodlegających VAT). W analizowanej sytuacji, przed oddaniem Inwestycji do użytkowania, nastąpi przekazanie Inwestycji z „majątku firmowego” do „majątku prywatnego” Wnioskodawcy i jej małżonka. Należy więc rozważyć, czy w analizowanej sytuacji znajdzie zastosowanie art. 7 ust. 2 o VAT i przekazanie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

W tym zakresie, mając na uwadze stanowisko Wnioskodawcy zaprezentowanie w odpowiedzi na pytanie nr 1 w niniejszym Wniosku, transakcja przekazania Budynku wraz z Gruntem (działka a) nie będzie podlegać VAT. W analizowanej sytuacji bowiem, z tytułu nabycia towarów/usług w celu realizacji Inwestycji (a więc wytworzenia towaru jakim jest budynek), X nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT. Zmieni się bowiem pierwotne przeznaczenie nabytych towarów/usług do wytworzenia Inwestycji (nabyte towary i usługi związane z budową budynku nigdy nie były i nie będą wykorzystane do działalności opodatkowanej). W tym zakresie, pierwotnie odliczony VAT, zostanie zatem w całości skorygowany zgodnie z art. 91 ust. 8 w zw. z art. 91 ust. 7d ustawy o VAT.

W związku z powyższym, X nie będzie zobowiązana do naliczenia VAT przy przekazaniu Inwestycji do majątku prywatnego Wnioskodawcy i jej małżonka. Jako, że Grunt (działka a) dzieli los podatkowy Inwestycji (budynku) — przekazanie Gruntu (działki a) do majątku prywatnego Wnioskodawcy oraz małżonka również będzie poza VAT.

Prawidłowość takiego podejście potwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w przywołanym już wyroku z 25 kwietnia 2013 r., sygn. I SA/Po 180/13.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez wytworzenie nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Jak wynika z treści art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przesłanka do opodatkowania nieodpłatnego przekazania nieruchomości wystąpi nie tylko w sytuacji, gdy przy jej nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ale również wówczas, gdy prawo takie przysługuje w związku z nabyciem lub wytworzeniem części składowych tej nieruchomości.

Analizując treść art. 7 ust. 2 ustawy, warto odwołać się również do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który wielokrotnie wypowiadał się w kwestii opodatkowania nieodpłatnych świadczeń. W wyroku z dnia 27 czerwca 1989 r. w sprawie C-50/88 (Heinz Kuchne) Trybunał stwierdził, że ze wspólnym systemem podatku od wartości dodanej spójne jest nieopodatkowanie amortyzacji aktywów przedsiębiorstwa w odniesieniu do ich prywatnego użytku w przypadku, gdy VAT od tych towarów nie podlegał odliczeniu, przy jednoczesnym opodatkowaniu wydatków ponoszonych na utrzymanie i używanie towarów, w odniesieniu do których podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku. Rozwiązanie to pozwala zarówno uniknąć podwójnego opodatkowania samych towarów, jak i braku opodatkowania ostatecznej konsumpcji. Również w orzeczeniu z dnia 25 maja 1993 r. w sprawie C-193/91 (Gerhard Mohsche) oraz w orzeczeniu z dnia 17 maja 2001 r. w połączonych sprawach C-322/99 (Hans- Georg Fisher) i C-323/99 (Klaus Brandenstein) Trybunał wskazał, że nieodpłatne świadczenia mogą być opodatkowane wyłącznie w takim zakresie, w jakim podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego.

Jak wynika z powyższego, kluczowym elementem determinującym opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności polegającej na nieodpłatnym przekazaniu towarów jest to, czy przy nabyciu (w tym również imporcie lub wytworzeniu) tych towarów lub ich części składowych podatnikowi przysługiwało - w całości lub w części - prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Za prawidłowością takiego rozstrzygnięcia przemawia zarówno treść przywołanych wyżej przepisów, jak i wskazane orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który opowiada się za opodatkowaniem podatkiem VAT nieodpłatnych dostaw tych towarów, przy nabyciu których podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Tylko takie rozwiązanie pozwala bowiem zarówno uniknąć podwójnego opodatkowania, jak i braku opodatkowania ostatecznej konsumpcji.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni w 2014 r. dokonała zakupu nieruchomości gruntowej nr działek: a. Sprzedaż nie podlegała opodatkowaniu VAT (w konsekwencji Wnioskodawcy nie przysługiwało również z tego tytułu prawo do odliczenia podatku naliczonego). Wnioskodawczyni 16 maja 2016 r. uzyskała prawomocne pozwolenie na budowę. budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Po zakończeniu budowy, Inwestycja miała zostać wykorzystana w ramach działalności gospodarczej, wyłącznie do realizacji czynności opodatkowanych VAT, tj. do świadczenia usług najmu krótkoterminowego albo do sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego. Budowa budynku w ramach Inwestycji rozpoczęła się w 2016 r. W tym czasie Wnioskodawczyni dokonała zakupu materiałów budowlanych i usług związanych z realizowaną Inwestycją. Od zakupionych nakładów, Wnioskodawczyni odliczyła podatek VAT. Obecnie Wnioskodawczyni zamierza zmienić przeznaczenie realizowanej Inwestycji na cele osobiste. Na dzień przekazania Inwestycji do celów osobistych, Inwestycja nie zostanie zrealizowana i oddana do użytkowania. Do czasu oddania do użytkowania, Inwestycja nie będzie wykorzystywana w żaden sposób. Nieukończona Inwestycja spełnia obecnie definicję budynku o której mowa w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, czynność polegająca na nieodpłatnym przekazaniu nieruchomości na cele osobiste Wnioskodawczyni - w oparciu o przepis art. 7 ust. 2 ustawy - będzie podlegać opodatkowaniu w sytuacji gdy Wnioskodawczyni przysługiwało, w całości lub w części, prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych nieruchomości lub ich części składowych. W tej sytuacji bowiem dla czynności przekazania nieruchomości na cele osobiste, zostaną spełnione przesłanki warunkujące zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów z odpłatną dostawą towarów, co w konsekwencji oznacza, że czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że planowane wycofanie z majątku Wnioskodawczyni działki zabudowanej budynkiem jednorodzinnym i nieodpłatne przekazanie na cele osobiste Wnioskodawczyni, będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wnioskodawczyni co prawda - jak wynika z opisu sprawy - nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem gruntu, jednakże Wnioskodawczyni miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup materiałów budowlanych i usług związanych z realizowaną Inwestycją i z tego prawa skorzystała. W konsekwencji czynność wycofania z majątku Wnioskodawczyni opisanej we wniosku Inwestycji (tj. wskazanego przez Wnioskodawczynie budynku jednorodzinnego) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r. - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333 z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowej nieruchomości (przekazania do majątku prywatnego) zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy przede wszystkim rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do wskazanego budynku miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że dostawa przedmiotowego budynku jednorodzinnego zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Z okoliczności sprawy wynika, że do czasu oddania do użytkowania, Inwestycja nie będzie wykorzystywana w żaden sposób. Tym samym dostawa ta nie będzie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z tytułu wybudowania budynku jednorodzinnego Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym dostawa ww. budynku nie korzysta także ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy również nie zostały spełnione, ponieważ z okoliczności sprawy wynika, że z tytułu wybudowania budynku jednorodzinnego Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz przedmiotowy budynek jednorodzinny nie był wykorzystywany przez Wnioskodawczynię wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. W konsekwencji dostawa budynku jednorodzinnego nie będzie korzystał także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy w świetle powołanych przepisów prawa, należy stwierdzić, że przeniesienie Inwestycji w postaci budynku jednorodzinnego, znajdującego się na Gruncie do majątku prywatnego Wnioskodawczyni, będzie opodatkowane właściwą stawką podatku VAT. Analogicznie, opodatkowaniu podatkiem VAT będzie podlegało przeniesienie Gruntu do majątku osobistego Wnioskodawczyni, tj. działek, na których posadowiony jest wskazany wyżej budynek jednorodzinny, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

W odniesieniu do korekty pierwotnie odliczonego podatku naliczonego z tytułu nabytych towarów i usług w związku ze zmianą przeznaczenia Inwestycji na cele osobiste należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2−10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2−6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2 ustawy, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2 ustawy, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2 ustawy, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14 ustawy, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4).

Natomiast zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W świetle art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a).

Zatem mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawione przez Wnioskodawczynię zdarzenie przyszłe należy zauważyć, że Wnioskodawczyni nie będzie miała obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, w odniesieniu do Inwestycji, mającej być przedmiotem przekazania do majątku osobistego, gdyż przekazanie przedmiotowego budynku jednorodzinnego wraz z gruntem do majątku prywatnego Wnioskodawczyni nie będzie stanowiło zmiany w sposobie ich wykorzystania. Jak wyżej wskazano przekazanie Inwestycji wraz z Gruntem do majątku osobistego Wnioskodawczyni będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT. Nie nastąpi więc w tym przypadku zmiana przeznaczenia tych składników.

Jak wcześniej wskazano, wycofanie z działalności gospodarczej domu jednorodzinnego, w przypadku gdy od jego wybudowania Wnioskodawczyni odliczyła podatek VAT będzie podlegało opodatkowaniu wg właściwej stawki podatku. W związku z tym Wnioskodawczyni nie będzie musiała korygować odliczonego wcześniej podatku VAT, bowiem nie nastąpi zmiana przeznaczenia przedmiotowego budynku.

Podsumowując, wycofanie domu jednorodzinnego z działalności gospodarczej i przekazanie go do majątku osobistego Wnioskodawczyni nie spowoduje na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy, obowiązku skorygowania podatku VAT odliczonego od wydatków na wybudowanie tego budynku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto, należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla męża Wnioskodawczyni, o którym mowa we wniosku.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.