Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.118.2021.3.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-08
Teza: Skutki podatkowe podziału przez wydzielenie dla spółki przejmującej i dzielonej
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku z 15 marca 2021 r. (data wpływu 17 marca 2021 r.), uzupełnionym 6 oraz 7 lipca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   w jaki sposób Spółka dzielona i Spółka przejmująca powinny w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczyć przychody pozostające w związku z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług), do których zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3c i ust. 3d ustawy o CIT (usługi rozliczane w okresach rozliczeniowych) w roku podatkowym, w którym dojdzie do podziału przez wydzielenie (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
*   czy obowiązek wykazania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) uzyskanych od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia powstanie po stronie Spółki dzielonej, a uzyskanych od Dnia Wydzielenia (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego powstanie po stronie Spółki przejmującej (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)
*   czy prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane w okresie od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, powstanie po stronie Spółki dzielonej, a kosztów uzyskania przychodów, które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane od Dnia Wydzielenia (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego, powstanie po stronie Spółki przejmującej (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)
*   który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, powinien począwszy od Dnia Wydzielenia (włącznie) dokonywać rozliczenia korekt przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących przychodów powstałych przed Dniem Wydzielenia? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 8)
*   który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, powinien począwszy od Dnia Wydzielenia (włącznie) dokonywać rozliczenia korekt kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących kosztów poniesionych przed Dniem Wydzielenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 9)
*   który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, będzie uprawniony do wykazania jako koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a - 16m ustawy o C1T, dotyczących składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) za miesiąc podziału (pytanie oznaczone we wniosku nr 10)
*   który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, powinien ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b-3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT-10Z), składanych za rok podatkowy, w których nastąpi Dzień Wydzielenia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT/informację o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) w okresie od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym nastąpi Dzień Wydzielenia do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 11)
*   który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, będzie zobowiązany do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT w związku z płatnościami związanymi z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) dokonanymi do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 12)
*   który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z tytułu kosztów wynagrodzeń (w tym premii) z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy pracownikom oraz osobom świadczącym pracę na podstawie umów cywilnoprawnych, których praca jest związana z wydzielanym ZCP za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału oraz za miesiąc, w którym nastąpi podział? (pytanie oznaczone we wniosku nr 13)

\-**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie.

Wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 11 czerwca 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.118.2021.2.BG, 0112-KDIL2-2.4011.305.2021.3.MM, 0112-KDIL1-2.4012.134.2021.3.ST wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 6 lipca 2021 r.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Wnioskodawca
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: A Sp. z o.o.

**przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce). Spółka dzielona jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) zarejestrowanym w Polsce.

Do tej samej Grupy kapitałowej, do której należy Spółka dzielona, należy również A Sp. z o.o. (dalej: „Spółka przejmująca”). Spółka przejmująca jest podatnikiem podatku CIT i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce).

Zainteresowani działają w ramach grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”) zajmującej się świadczeniem usług telekomunikacyjnych, m.in. z zakresu dostarczania Internetu w technologii światłowodowej. Spółka dzielona również prowadzi działalność operacyjną w tym zakresie - jest właścicielem infrastruktury sieciowej, w oparciu o którą świadczy usługi na rzecz klientów końcowych.

Obecnie działalność Spółki dzielonej składa się z dwóch niezależnych od siebie linii biznesowych, na które składa się działalność operacyjna i działalność infrastrukturalna. Działalność Spółki dzielonej obejmuje także działalność wsparcia operacyjno-organizacyjnego (tzw. back-office). Działalność operacyjna polega przede wszystkim na świadczeniu usług telekomunikacyjnych dla klientów detalicznych oraz reemisji lub produkcji treści (np. programów telewizyjnych), zaś działalność infrastrukturalna skupia się przede wszystkim na zarządzaniu i rozwijaniu infrastruktury telekomunikacyjnej oraz sprzedaży dostępu do sieci na zasadzie hurtowej dostawcom usług. Działalność wsparcia operacyjno-organizacyjnego obejmuje usługi wsparcia, niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach obu linii biznesowych Spółki dzielonej. Każdy rodzaj działalności prowadzony jest przez wyodrębnioną w strukturze Spółki dzielonej komórkę organizacyjną. Działalność operacyjna prowadzona jest przez Dział Dostawcy Usług, działalność infrastrukturalna przez Dział Operatora Infrastruktur, natomiast działalność wsparcia operacyjno-organizacyjnego przez Dział Wsparcia Organizacyjnego.

Grupa, w ramach której działają Zainteresowani, planuje przeprowadzić reorganizację swojej struktury w taki sposób, by spółki świadczące usługi telekomunikacyjne na rzecz klientów końcowych (tzw. dostawcy usług) oraz zajmujące się produkowaniem i reemisją treści (np. programy telewizyjne) utworzyły pion operacyjny, natomiast pozostałe spółki koncentrowałyby się na zarządzaniu i rozwoju infrastruktury telekomunikacyjnej w ramach pionu infrastrukturalnego. W tym celu Grupa planuje podjąć szereg kroków mających na celu wyodrębnienie dwóch pionów odpowiedzialnych za dany rodzaj działalności. Jednocześnie, na czele każdego z pionów ma stanąć inny podmiot, będący właścicielem pozostałych spółek działających w ramach danego pionu oraz podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie danym pionem. Obecnie Spółka dzielona posiada udziały zarówno w spółkach z pionu operacyjnego, jak i infrastrukturalnego. Udziały w innych spółkach pionu infrastrukturalnego posiadają także inne podmioty z Grupy, w tym w szczególności Fundusz Inwestycyjny Zamknięty (dalej: „FIZ”), który zgodnie z założeniami Grupy ma zostać zlikwidowany w 2021 r.

Do podziału Grupy na dwa segmenty dojdzie w rezultacie szeregu czynności reorganizacyjnych, jednak kluczową czynnością pozwalającą na dokonanie wyodrębnienia, o którym mowa powyżej, będzie planowane dokonanie podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.; dalej: „KSH”). W wyniku podziału dojdzie do wydzielenia działalności operacyjnej Spółki dzielonej do Spółki przejmującej. Jednocześnie, Spółka dzielona będzie kontynuować swą działalność w pozostałym zakresie, tj. działalność infrastrukturalną oraz działalność w zakresie wsparcia operacyjno-organizacyjnego (realizowaną odpowiednio przez Dział Operatora Infrastruktury oraz Dział Wsparcia Organizacyjnego). Podział stanie się skuteczny z dniem jego rejestracji przez sąd rejestrowy w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: „Dzień Wydzielenia”).

Na Dzień Wydzielenia, jedynym wspólnikiem posiadającym 100% akcji w kapitale Spółki dzielonej oraz 100% udziałów w kapitale Spółki przejmującej będzie B, będąca rezydentem podatkowym w Luksemburgu.

W Dniu Wydzielenia Spółka przejmująca przejmie prawa i obowiązki wynikające ze stosunków pracy z pracownikami przypisanymi do wydzielanej części w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320, dalej: „Kodeks pracy”). Ponadto, na Spółkę Przejmującą przeniesione zostaną zawarte przez Spółkę dzieloną umowy cywilnoprawne dotyczące wydzielanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w tym m. in.:

1.  umowy zlecenia - zawierane z osobami nieprowadzącymi działalności gospodarczej (o których mowa w art. 734 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny” lub „KC"));
2.  umowy o świadczenie usług, do których odpowiednio stosuje się przepisy o umowie zlecenia - zawierane z osobami nieprowadzącymi działalności gospodarczej (o których mowa w art. 750 Kodeksu cywilnego);
3.  umowy o dzieło - zawierane z osobami nieprowadzącymi działalności gospodarczej (o których mowa w art. 627 Kodeksu cywilnego);
4.  umowy, o których mowa w pkt a, b i c powyżej - zawierane z osobami prowadzącymi działalność gospodarczą;
5.  umowy, inne niż umowy, o których mowa w pkt a, b i c powyżej, których przedmiotem jest świadczenia na rzecz Spółki dzielonej usług, a do których nie ma zastosowania art. 750 KC (tzw. umowy nienazwane) - zawierane z osobami prowadzącymi działalność gospodarczą.

Osobami współpracującymi ze Spółką dzieloną na podstawie umów cywilnoprawnych są więc zarówno osoby fizycznej prowadzące działalność gospodarczą, jak i osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Wobec tego, w przypadku osób prowadzących działalność gospodarczą (według wiedzy Wnioskodawcy), przychody z realizacji kontraktów zawartych ze Spółką dzieloną są zaliczane do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ustawy o PIT, natomiast w przypadku osób nieprowadzących działalności gospodarczej, przychody z realizacji kontraktów zawartych ze Spółką dzieloną są zaliczane do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 ustawy o PIT.

Jak wyżej wskazano, przeniesieniem do Spółki przejmującej zostaną objęci pracownicy przypisani do wydzielanego ZCP. Wynagrodzenia pracowników, w tym przypisanych do wydzielanego ZCP, wypłacane są, co do zasady, w miesiącu następującym po miesiącu, którego to wynagrodzenie dotyczy. Z kolei premie wypłacane są, co do zasady, w drugim miesiącu po miesiącu, za który premia zostaje przyznana. Przykładowo, wynagrodzenia za wrzesień wypłacane są w październiku, z kolei wypłata premii za wrzesień następuje w listopadzie. Analogiczne zasady wypłaty wynagrodzeń będą obowiązywać w Spółce przejmującej. Takie regulacje wynikają z regulaminu wynagrodzeń obowiązującego w Spółce dzielonej oraz analogiczne regulacje zostaną wdrożone w regulaminie wynagrodzeń Spółki przejmującej.

Należy przy tym wskazać, że to Spółka przejmująca faktycznie poniesie wydatki z tytułu wypłaty wynagrodzenia/premii (innych należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT lub zasiłku z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy), odnoszących się do wydzielanego ZCP, należnych za miesiąc, w którym nastąpi podział (w zakresie wynagrodzenia oraz premii), oraz za miesiąc poprzedzający miesiąc, w którym nastąpi podział (tylko w zakresie premii). Podobne rozwiązanie będzie dotyczyło osób świadczących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych.

W ramach podziału Spółka przejmująca otrzyma zestaw składników majątkowych o charakterze materialnym i niematerialnym służących do wykonywania działalności operacyjnej (nastawionej przede wszystkim na świadczenie usług dla klientów końcowych), składających się obecnie na Dział Dostawcy Usług. Jednocześnie, w związku z podziałem Spółka przejmująca dokona emisji nowych udziałów, które zostaną objęte przez jedynego wspólnika Spółki dzielonej (tj. B). Zamierzeniem Spółki przejmującej jest emisja takiej ilości nowych udziałów, aby ich łączna wycena (dokonana na podstawie wyceny samej Spółki przejmującej po uwzględnieniu majątku przejętego w ramach podziału) odpowiadała wartości rynkowej majątku przejętego w ramach podziału rozumianego jako zbiór aktywów i pasywów (zobowiązań).

Jednocześnie, zgodnie z przepisami KSH, w wyniku podziału dojdzie do umorzenia części akcji Spółki dzielonej należących do B i odpowiedniego obniżenia jej kapitału zakładowego.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że Spółka przejmująca została utworzona przed podziałem w celu sprawnego przeprowadzenia procesu wydzielenia. Na moment rejestracji podziału Spółka przejmująca nie będzie wykonywała żadnej działalności operacyjnej. Przed podziałem Spółka przejmująca przeprowadzi jedynie czynności umożliwiające sprawne przejęcie działalności operacyjnej Spółki dzielonej (przykładowo został już złożony wniosek o rejestrację dla potrzeb podatku VAT tak, aby już od dnia zarejestrowania podziału Spółka przejmująca mogła nieprzerwanie wykonywać działalność opodatkowaną Spółki dzielonej w zakresie świadczenia usług na rzecz klientów końcowych; Spółka przejmująca zostanie również wpisana do rejestru przedsiębiorców telekomunikacyjnych tak, aby od dnia podziału mogła nieprzerwanie prowadzić działalność regulowaną).

Podział przez wydzielenie opisany we wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Podstawowym celem planowanego podziału jest rozdzielenie działu operacyjnego i infrastrukturalnego Spółki dzielonej z uwagi na zasadniczo różny przedmiot działalności, modele operacyjne, strategie biznesowe i klientów każdego z nich. Docelowo, jak wskazano powyżej, podział ma zapewnić utworzenie dwóch niezależnych pionów w ramach Grupy, w ramach których spółki zostaną przyporządkowane do pionu operacyjnego i infrastrukturalnego zarządzanych odpowiednio przez Spółkę przejmującą i Spółkę dzieloną. Taka struktura zapewni przejrzystość w funkcjonowaniu Grupy i lepsze zarządzanie każdą z wydzielonych linii biznesowych.

Rozdzielenie części operacyjnej i infrastrukturalnej ma także zapewnić zwiększenie wiarygodności rynkowej działu infrastrukturalnego w zakresie transparentności i równego traktowania dostawców usług detalicznych niepowiązanych z Grupą, którzy świadczą usługi telekomunikacyjne w oparciu o infrastrukturę telekomunikacyjną Spółki dzielonej w ramach tzw. modelu „open access”. Podstawowym założeniem modelu jest umożliwienie innym dostawcom usług telekomunikacyjnych świadczenia usług na rzecz ich klientów z wykorzystaniem z infrastruktury zarządzanej przez spółki segmentu infrastrukturalnego Grupy, w tym Spółkę dzieloną, poprzez hurtową sprzedaż dostępu do infrastruktury sieciowej.

Należy przy tym wskazać, że na dzień złożenia wniosku, Spółka dzielona działa już w modelu „open access”, współpracując ze wszystkimi chętnymi usługodawcami niepowiązanymi. W ramach tego modelu Spółka dzielona jest podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie infrastrukturą telekomunikacyjną i jej rozwój, z kolei podmioty niepowiązane korzystają z tej infrastruktury na potrzeby świadczenia usług telekomunikacyjnych dla klientów końcowych.

Spółka dzielona na Dzień Wydzielenia będzie posiadała regulamin organizacyjny, odzwierciedlający wewnętrzną organizację Spółki dzielonej (dalej: „Regulamin”). Zgodnie z Regulaminem, każdy rodzaj działalności będzie wykonywany przez osobny dział - za działalność operacyjną odpowiedzialny będzie Dział Dostawcy Usług, działalność infrastrukturalna wykonywana będzie w ramach Działu Operatora Infrastruktury, zaś wsparcie operacyjno-organizacyjne ww. działów będzie zapewniane przez Dział Wsparcia Organizacyjnego.

Na potrzeby wniosku należy przyjąć, że zarówno majątek pozostający w Spółce dzielonej (tj. Dział Operatora Infrastruktury wraz z Działem Wsparcia Organizacyjnego), jak i majątek wyodrębniony przez Spółkę dzieloną (tj. Dział Dostawcy Usług), który w ramach podziału zostanie wydzielony do Spółki przejmującej, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 93c Ordynacji podatkowej.

Podział Spółki dzielonej

Zgodnie z opisem przedstawionym powyżej, planowane jest przeprowadzenie podziału Spółki dzielonej, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, przez wydzielenie Działu Dostawcy Usług do Spółki przejmującej. Podział stanie się skuteczny na moment wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego.

W wyniku podziału przez wydzielenie opisanego we wniosku nie dojdzie do zamknięcia ksiąg rachunkowych Spółki przejmującej. Z kolei księgi rachunkowe Spółki dzielonej zostaną zamknięte na dzień poprzedzający Dzień Wydzielenia, w związku z czym Dzień Wydzielenia będzie stanowił pierwszy dzień nowego roku podatkowego Spółki dzielonej.

Spółka przejmująca po dokonaniu podziału będzie kontynuowała działalność Spółki dzielonej w zakresie prowadzonej dotychczas przez nią działalności operacyjnej. Zespół składników majątkowych oraz zespół pracowników, przypisane do tego działu, zostaną przeniesione na Spółkę przejmującą. Zespół ten będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych w zakresie prowadzonej działalności operacyjnej. Spółka przejmująca będzie posiadała własną kadrę zarządzającą, uprawnioną do podejmowania strategicznych decyzji dotyczących działań i kierunku rozwoju działalności operacyjnej, zaś wykonywane w ramach tego działu zadania będą nadzorowane i kontrolowane przez członków zarządu Spółki przejmującej. Tym samym, po dokonaniu podziału, Dział Dostawcy Usług będzie w stanie prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą.

Jednocześnie, wydzielenie Działu Dostawcy Usług nie zakłóci prowadzonej działalności infrastrukturalnej, która będzie kontynuowana przez Spółkę dzieloną. Również działalność wsparcia operacyjno-organizacyjnego będzie kontynuowana przez Dział Wsparcia Organizacyjnego, który pozostanie w strukturze Spółki dzielonej. Z tego też względu w dalszej części wniosku, kiedy będzie mowa o działalności Spółki dzielonej, należy przez to rozumieć zarówno działalność Działu Operatora Infrastruktury, jak i działalność Działu Wsparcia Organizacyjnego.

W ramach podziału Spółka przejmująca otrzyma zestaw składników majątkowych o charakterze materialnym i niematerialnym służących do wykonywania działalności operacyjnej, składających się na Dział Dostawcy Usług. Jednocześnie, w związku z podziałem. Spółka przejmująca dokona emisji nowych udziałów, które zostaną objęte przez jedynego wspólnika Spółki dzielonej (tj. B). Zgodnie z przepisami KSH, w wyniku podziału dojdzie do umorzenia części akcji Spółki dzielonej należących do B i odpowiedniego obniżenia jego kapitału zakładowego.

Czynności planowane po rejestracji podziału

Z uwagi na to, iż do prowadzenia działalności operacyjnej przez Spółkę przejmującą niezbędna jest infrastruktura telekomunikacyjna, która pozostanie po podziale własnością Spółki dzielonej, Spółka przejmująca zawrze ze Spółką dzieloną stosowne umowy, obejmujące w szczególności dostęp hurtowy do wspominanej infrastruktury. W związku z powyższym istotną kategorią kosztów, niewystępującą przed podziałem w ramach działalności Działu Dostawcy Usług, a które będą występować w działalności Spółki przejmującej, będą koszty związane z dostępem hurtowym do infrastruktury zapewnianej przez Spółkę dzieloną. Koszty te będą ponoszone przez Spółkę przejmującą na rzecz Spółki dzielonej, w związku z czym po stronie Spółki dzielonej wygenerowany zostanie z tego tytułu dodatkowy przychód.

Zainteresowani nie wykluczają również, że po rejestracji podziału zostaną zawarte umowy, na podstawie których Spółka przejmująca również będzie świadczyła usługi na rzecz Spółki dzielonej.

Zainteresowani pragną także wskazać, iż funkcje związane z działalnością wsparcia operacyjno-organizacyjnego (tj. obsługą prawną, księgową, usługami dotyczącymi bezpieczeństwa danych i cyberbezpieczeństwa, usługami z zakresu HR, procurementem i IT) będą wykonywane na rzecz Spółki przejmującej przez Spółkę dzieloną na podstawie stosownej umowy, która zostanie zawarta pomiędzy Spółką przejmującą i Spółką dzieloną po rejestracji podziału. Usługi te będą wykonywane na zlecenie osób odpowiedzialnych za nadzór i kontrolę realizacji zleceń wykonywanych przez Spółkę dzieloną, którzy wraz z pozostałymi pracownikami Działu Dostawcy Usług przejdą do Spółki przejmującej. Usługi te będą świadczone na zasadzie zatrudnienia podmiotu zewnętrznego (outsourcing usług), niezależnie od tego, że oba podmioty będą funkcjonować w ramach Grupy.

Dodatkowo należy wskazać, że po podziale zostanie zawarta przez Spółkę dzieloną oraz Spółkę przejmującą umowa najmu powierzchni biurowej, w ramach której Spółka przejmująca uzyska za wynagrodzeniem dostęp do powierzchni biurowej, z której obecnie korzysta Dział Dostawcy Usług.

Rozliczenia CIT związane z transakcjami rozpoczętymi przed Dniem Wydzielenia ale niezakończonymi do tego dnia

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych Spółka dzielona wykazuje m.in. przychody z usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych (np. usługi telekomunikacyjne świadczone dla abonentów końcowych). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka dzielona zawarła bowiem m.in. liczne umowy na świadczenie usług (w tym w szczególności usług telekomunikacyjnych) ze swoimi usługobiorcami. Usługi te realizowane są w ramach działalności wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług). Na skutek podziału Spółka przejmująca, jako sukcesor praw i obowiązków Wnioskodawcy w zakresie przejmowanych składników majątkowych, wejdzie w prawa i obowiązki wynikające z tych umów, w związku z którymi będzie osiągać przychody z tytułu usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych.

Przychody z tytułu usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych będą więc dotyczyć usług ciągłych świadczonych w związku z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług). Będą to w szczególności usługi telekomunikacyjne skierowane do klientów detalicznych.

Zgodnie z zapisami wybranych umów, faktury dokumentujące świadczenie ww. usług ciągłych powinny być co do zasady wystawiane raz w miesiącu, a więc co do zasady ustalono miesięczne okresy rozliczeniowe. W zależności od danej umowy może się również zdarzyć, że okres rozliczeniowy będzie inny, np. kwartalny, półroczny, ale nie dłuższy niż roczny.

Możliwe jest ponadto, że w związku z prowadzoną działalnością Spółka dzielona może uzyskać przychody, w stosunku do których, zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”), datą ich powstania będzie Dzień Wydzielenia lub okres po Dniu Wydzielenia, podczas gdy przychody te będą dotyczyć świadczeń/operacji zrealizowanych do Dnia Wydzielenia.

Podobna sytuacja może dotyczyć również kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez Spółkę dzieloną w związku z prowadzoną działalnością. Możliwa jest bowiem sytuacja, że Spółka dzielona poniesie koszty, które zgodnie z przepisami prawa podatkowego powinny zostać rozpoznane w Dniu Wydzielenia lub w okresie po Dniu Wydzielenia.

Oryginały dokumentów, w tym faktur, wystawionych przez kontrahentów i otrzymanych przed Dniem Wydzielenia przez Spółkę dzieloną zachowa Spółka dzielona, a jedynie na prośbę Spółki przejmującej sporządzane będą kserokopie tych dokumentów. Kserokopie będą przekazywane Spółce przejmującej. Możliwe są także sytuacje, w których nawet po Dniu Wydzielenia dokumenty zostaną wystawione na Spółkę dzieloną.

Dodatkowo Spółka dzielona pragnie wskazać, że odpisy amortyzacyjne dla celów podatkowych są ujmowane przez Spółkę dzieloną na ostatni dzień miesiąca.

Spółka dzielona dokonuje także płatności z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „WHT”). Płatności te są dokonywane co do zasady na rzecz podmiotów niepowiązanych, głównie z tytułu opłat licencyjnych.

Spółka przejmująca, jako sukcesor prawny praw i obowiązków Spółki dzielonej w zakresie przejmowanych składników majątkowych, będzie zobligowana do uiszczania opłat licencyjnych z tytułu licencji wykorzystywanych w Dziale Dostawcy Usług, w tym opłat na rzecz podmiotów zagranicznych, podlegających WHT.

Korekta rozliczeń

W ramach prowadzonej działalności i umów zawieranych z kontrahentami Spółka dzielona wystawia faktury korygujące (in minus oraz in plus), które wynikają z udzielonych kontrahentom rabatów bądź z innych okoliczności skutkujących koniecznością wystawienia faktury korygującej (m.in. z powodu błędów rachunkowych lub innych omyłek związanych z wystawionymi fakturami).

Możliwe jest, że po Dniu Wydzielenia będzie konieczne wystawienie faktur korygujących w stosunku do sprzedaży związanej z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), zrealizowanej przed Dniem Wydzielenia. Tym samym, Wnioskodawca może być zobowiązany do dokonania korekt przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących przychodów powstałych przed Dniem Wydzielenia. Przychody te mogły powstać w odniesieniu do wcześniej zrealizowanych dostaw towarów lub świadczenia usług w ramach działalności wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), polegającej przede wszystkim na świadczeniu usług telekomunikacyjnych dla klientów detalicznych oraz reemisji lub produkcji treści (np. programów telewizyjnych). Przychody, o których mowa w poprzednim zdaniu, zostały wykazane i opodatkowane przez Spółkę dzieloną, jako że powstały i zostały rozpoznane dla celów podatkowych przed Dniem Wydzielenia.

Możliwe jest również, iż po Dniu Wydzielenia Spółka przejmująca otrzymywać będzie faktury korygujące zakupy związane ze wspomnianym ZCP za okres przed Dniem Wydzielenia (przy czym kontrahenci mogą wystawiać faktury korygujące wskazując jako nabywcę Spółkę dzieloną bądź Spółkę przejmującą). Tym samym Wnioskodawca może być zobowiązany do dokonania korekt kosztów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących kosztów poniesionych przed Dniem Wydzielenia. Koszty te mogły powstać w odniesieniu do wcześniej zrealizowanych zakupów towarów lub usług na rzecz Spółki dzielonej związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług). Koszty, o których mowa w poprzednim zdaniu, zostały wykazane i zaliczone do kosztów podatkowych przez Spółkę dzieloną, jako że powstały one przed Dniem Wydzielenia.

Przyczyny korekt przychodów oraz korekt kosztów mogą być dwojakiego rodzaju i dotyczyć:

1.  ustaleń dokonanych z kontrahentem i innych zdarzeń mających miejsce po zawarciu pierwotnej transakcji, jednocześnie mających miejsce po Dniu Wydzielenia (np. rabaty, reklamacje, zwroty towarów),
2.  błędów popełnionych przy rozliczeniu dla celów podatkowych pierwotnej transakcji (korekty przychodów oraz korekty kosztów, o których mowa w tym punkcie, będą wynikać z błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki).

W ramach prowadzonej działalności i umów zawieranych z kontrahentami, jest wysoce prawdopodobne, że w Dniu lub po Dniu Wydzielenia konieczne będzie dokonanie korekt przychodów oraz korekt kosztów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług). Korekty dokonuje się na podstawie wystawionej faktury korygującej lub, w przypadku gdy dany rodzaj przychodu, bądź kosztu, nie podlega udokumentowaniu za pomocą faktury, za pomocą innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty (w tym m.in. noty księgowej czy też rachunku, o którym mowa w art. 87 § 1 Ordynacji podatkowej).

Możliwe są wreszcie sytuacje, w których po Dniu Wydzielenia konieczna będzie korekta złożonych za okres przypadający przed Dniem Wydzielenia deklaracji i zeznań podatkowych Spółki dzielonej. Mowa tutaj o deklaracjach podatkowych za okres sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług). Deklaracje te mogą dotyczyć m.in. podatku CIT, podatku PIT (Spółka dzielona działa jaki płatnik tego podatku) oraz podatku VAT.

W zakresie podatku PIT możliwa jest sytuacja, że z powodu błędów w składanych deklaracjach podatkowych konieczne może okazać się złożenie korekt m.in. następujących deklaracji/informacji podatkowych: PIT-11 oraz PIT-4R. Korekta ww. deklaracji może być dokonana z powodu i w celu poprawienia błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona więc dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np.: określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć również, że konieczność dokonania korekty deklaracji podatkowych (w tym w szczególności deklaracji dotyczących podatku CIT, podatku PIT (Spółka dzielona działa jaki płatnik tego podatku) oraz podatku VAT), będzie wynikać z korekty rozliczeń związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), za okresy poprzedzające okres, w którym nastąpi Dzień Wydzielenia.

Konsekwencją dokonanych korekt może być wystąpienie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, bądź też zapłata zaległości podatkowych za okres sprzed Dnia Wydzielenia, a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług). Mowa tutaj o nadpłatach i zaległościach podatkowych, w tym m.in.: z tytułu podatku CIT oraz podatku VAT, odnoszących się do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) powstałych w okresie sprzed Dnia Wydzielenia, a ujawnionych w tym dniu lub po nim. Wnioskodawca nie jest w stanie w tym momencie określić dokładnie w jakim terminie takie nadpłaty/zaległości wystąpią i czy w ogóle wystąpią.

Przyczyny powstania ww. nadpłat i zaległości mogą dotyczyć całego wachlarza możliwych sytuacji, w których z powodu błędu doszłoby do zapłaty zobowiązania podatkowego Spółki dzielonej przed Dniem Wydzielenia w nieprawidłowej kwocie. W szczególności, może to dotyczyć także sytuacji, w których Spółka dzielona była zobowiązana do zapłaty jako podatnik podatku PIT - Spółka dzielona pełni bowiem funkcję płatnika PIT między innymi dla osób wykonujących pracę na podstawie stosunku pracy (uzyskujących przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT) oraz osób świadczących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych (uzyskujących przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT).

Przyczyną powstania nadpłat mogą być na przykład sytuacje, w których z powodu błędu, Spółka dzielona w sposób nieprawidłowy ustaliła wysokość zobowiązania podatkowego i przez to zapłaciła podatek w zawyżonej wysokości. Możliwa jest również sytuacja, że pomimo prawidłowego ustalenia wysokości podatku, Spółka dzielona przed Dniem Wydzielenia dokonała zapłaty podatku w zawyżonej kwocie (na przykład z powodu błędu na etapie sporządzania polecenia zapłaty w systemie bankowym).

Z kolei zaległości podatkowe mogą powstać w ten sposób, że Spółka dzielona przed Dniem Wydzielenia nie dokonała zapłaty podatku (lub raty podatku) w terminie, na przykład z powodu błędu w ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego i zadeklarowania zbyt niskiej wysokości podatku. Możliwa jest również sytuacja, że pomimo prawidłowego ustalenia wysokości podatku, Spółka dzielona przed Dniem Wydzielenia dokonała zapłaty podatku w zaniżone kwocie lub z opóźnieniem, które nie zostało wyeliminowane do Dnia Wydzielenia (na przykład z powodu błędu na etapie sporządzania polecenia zapłaty w systemie bankowym).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

*   W jaki sposób Spółka dzielona i Spółka przejmująca powinny w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczyć przychody pozostające w związku z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług), do których zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3c i ust. 3d ustawy o CIT (usługi rozliczane w okresach rozliczeniowych) w roku podatkowym, w którym dojdzie do podziału przez wydzielenie? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
*   Czy obowiązek wykazania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) uzyskanych od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia powstanie po stronie Spółki dzielonej, a uzyskanych od Dnia Wydzielenia (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego powstanie po stronie Spółki przejmującej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)
*   Czy prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane w okresie od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, powstanie po stronie Spółki dzielonej, a kosztów uzyskania przychodów, które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane od Dnia Wydzielenia (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego, powstanie po stronie Spółki przejmującej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)
*   Który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, powinien począwszy od Dnia Wydzielenia (włącznie) dokonywać rozliczenia korekt przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących przychodów powstałych przed Dniem Wydzielenia? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 8)
*   Który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, powinien począwszy od Dnia Wydzielenia (włącznie) dokonywać rozliczenia korekt kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących kosztów poniesionych przed Dniem Wydzielenia? (pytanie oznaczone we wniosku nr 9)
*   Który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, będzie uprawniony do wykazania jako koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a - 16m ustawy o C1T, dotyczących składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) za miesiąc podziału? (pytanie oznaczone we wniosku nr 10)
*   Który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, powinien ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b-3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT-10Z), składanych za rok podatkowy, w których nastąpi Dzień Wydzielenia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT/informację o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) w okresie od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym nastąpi Dzień Wydzielenia do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia? (pytanie oznaczone we wniosku nr 11)
*   Który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, będzie zobowiązany do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT w związku z płatnościami związanymi z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) dokonanymi do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia? (pytanie oznaczone we wniosku nr 12)
*   Który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z tytułu kosztów wynagrodzeń (w tym premii) z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy pracownikom oraz osobom świadczącym pracę na podstawie umów cywilnoprawnych, których praca jest związana z wydzielanym ZCP za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału oraz za miesiąc, w którym nastąpi podział? (pytanie oznaczone we wniosku nr 13)

Zdaniem Zainteresowanych:

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 4

Zdaniem Zainteresowanych, przychody pozostające w związku z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług), do których zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3c i ust. 3d ustawy o CIT (usługi rozliczane w okresach rozliczeniowych), powinny być wykazane przez Spółkę dzieloną, gdy koniec okresu rozliczeniowego nastąpi przed Dniem Wydzielenia, natomiast jeśli koniec okresu rozliczeniowego nastąpi w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, przychody te powinny zostać w całości wykazane przez Spółkę przejmującą.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 5

Zdaniem Zainteresowanych, obowiązek wykazania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) uzyskanych od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia powstanie po stronie Spółki dzielonej, a uzyskanych od Dnia Wydzielenia (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego powstanie po stronie Spółki przejmującej.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 6

Zdaniem Zainteresowanych, prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane w okresie od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, powstanie po stronie Spółki dzielonej, natomiast prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane od Dnia Wydzielenia (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego, powstanie po stronie Spółki przejmującej.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 8

Zdaniem Zainteresowanych, począwszy od Dnia Wydzielenia (włącznie), rozliczenia korekt przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących przychodów powstałych przed Dniem Wydzielenia w sytuacji, w której przyczyną korekty byłyby błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, powinna dokonać Spółka dzielona, z kolei w pozostałych sytuacjach (np. gdy przyczyną korekty byłoby udzielenie rabatu) rozliczenia korekt przychodów powinna dokonać Spółka przejmująca.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 9

Zdaniem Zainteresowanych, począwszy od Dnia Wydzielenia (włącznie), rozliczenia korekt kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących kosztów powstałych przed Dniem Wydzielenia w sytuacji, w której przyczyną korekty byłby błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, powinna dokonać Spółka dzielona, z kolei w pozostałych sytuacjach (np. gdy przyczyną korekty byłoby udzielenie rabatu) rozliczenia korekt kosztów uzyskania przychodów powinna dokonać Spółka przejmująca.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 10

Zdaniem Zainteresowanych, to Spółka przejmująca będzie uprawniona do wykazania jako koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, dotyczących składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) za miesiąc podziału w pełnej wysokości, jeśli Dzień Wydzielenia przypadnie w dniu lub przed dniem, na który ujmowane są odpisy amortyzacyjne w Spółce dzielonej. Z kolei jeśli Dzień Wydzielenia przypadnie po dniu, na który ujmowane są odpisy amortyzacyjne w Spółce dzielonej odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego ZCP za miesiąc podziału powinny (winno być „nie powinny” – wynika to z uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy) zostać ujęte jako koszt uzyskania przychodów Spółki przejmującej.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 11

Zdaniem Zainteresowanych, to Spółka dzielona powinna ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b-3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT-10Z), składanych za rok podatkowy, w których nastąpi Dzień Wydzielenia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT/informację o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) w okresie od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym nastąpi Dzień Wydzielenia do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia.

Natomiast Spółka przejmująca powinna ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b- 3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT-10Z), składanych za rok podatkowy, w których nastąpi Dzień Wydzielenia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT/informację o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) w okresie od Dnia Wydzielenia do końca roku podatkowego, w którym nastąpi Dzień Wydzielenia.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 12

Zdaniem Zainteresowanych, Spółka dzielona będzie zobowiązana do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT w przypadku wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) dokonanych do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, od których Spółka dzielona pobierze WHT, nawet jeśli wpłata WHT na rachunek urzędu skarbowego miałaby nastąpić po Dniu Wydzielenia.

Natomiast Spółka przejmująca będzie zobowiązana jedynie do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT w przypadku wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) dokonanych od Dnia Wydzielenia, od których Spółka przejmująca pobierze WHT.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 13

Zdaniem Zainteresowanych, koszty wynagrodzeń (w tym premii) z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy pracownikom, należnych za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu Spółki dzielonej w miesiącu za które są należne, bez względu na to czy zapłaci je Spółka dzielona, czy Spółka przejmująca, jeśli będą wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Natomiast ww. należności za miesiąc, w którym dojdzie do podziału, powinny zostać wykazane jako koszty uzyskania przychodów w całości przez Spółkę przejmującą w miesiącu za które są należne, jeśli będą wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

W przypadku uchybienia terminom zapłaty (lub postawienia do dyspozycji), gdy wypłata tych należności - należnych za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału - nastąpi z opóźnieniem, ale przed Dniem Wydzielenia, uprawniona do uwzględnienia tego wydatku jako koszt uzyskania przychodu w dniu jego faktycznej wypłaty będzie Spółka dzielona, natomiast w przypadku wypłaty (niezgodnie z terminem wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony) w Dniu Wydzielenia lub już po tym dniu, uprawniona do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodu w dniu faktycznej wypłaty będzie Spółka przejmująca.

Natomiast w przypadku uchybienia terminom zapłaty (lub postawienia do dyspozycji) należności - należnych za miesiąc podziału, uprawniona do uwzględnienia tego wydatku jako koszt uzyskania przychodu w dniu jego faktycznej wypłaty będzie Spółka przejmująca.

Natomiast w przypadku wynagrodzeń osób świadczących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych, których praca jest związana z funkcjonowaniem wydzielanego ZCP, Spółka dzielona będzie uprawniona do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów kwot wynagrodzeń, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, faktycznie wypłaconych przez Spółkę dzieloną przed Dniem Wydzielenia (zarówno za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału, jak i za miesiąc, w którym nastąpi podział), natomiast Spółka przejmująca będzie uprawniona do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów wynagrodzeń faktycznie wypłaconych przez Spółkę przejmującą począwszy od Dnia Wydzielenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 4

Zdaniem Zainteresowanych, przychody z tytułu usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych, o których mowa w art. 12 ust. 3c i 3d ustawy o CIT, pozostające w związku z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług), powinny zostać wykazane przez Spółkę dzieloną, gdy koniec okresu rozliczeniowego nastąpi przed Dniem wydzielenia, natomiast jeśli koniec okresu rozliczeniowego nastąpi w Dniu wydzielenia lub po tym dniu, przychody te powinny zostać w całości wykazane przez Spółkę przejmującą.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Dla tej kategorii przychodów moment ich wykazywania określają przepisy art. 12 ust. 3a, ust. 3c i 3d ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Zgodnie z art. 12 ust. 3d ustawy o CIT, przepis ten stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

W związku z tym, zdaniem Zainteresowanych, mając na względzie wyżej przytoczone przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, przychody z tytułu usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych, o których mowa w art. 12 ust. 3c i 3d ustawy o CIT, pozostające w związku z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług), powinny zostać wykazane przez Spółkę dzieloną, gdy koniec okresu rozliczeniowego nastąpi przed Dniem wydzielenia, natomiast jeśli koniec okresu rozliczeniowego nastąpi w Dniu wydzielenia lub po tym dniu, przychody z tego tytułu powinny zostać w całości wykazane przez Spółkę przejmującą.

Powyższe stanowisko znajduje poparcie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 września 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.258.2018.1.BG;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.386.2019.3.RK.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, przychody pozostające w związku z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług), do których zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3c i ust. 3d ustawy o CIT (usługi rozliczane w okresach rozliczeniowych), powinny być wykazane przez Spółkę dzieloną, gdy koniec okresu rozliczeniowego nastąpi przed Dniem Wydzielenia, natomiast jeśli koniec okresu rozliczeniowego nastąpi w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, przychody te powinny zostać w całości wykazane przez Spółkę przejmującą.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytań nr 5 i 6

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem, ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przychody i koszty związane z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) przed podziałem, tj. do Dnia Wydzielenia, będą stanowiły integralną część rozliczeń podatkowych Spółki dzielonej. Natomiast, Spółka przejmująca powinna przejąć obowiązek rozliczania wyłącznie przychodów i kosztów uzyskania przychodów (bezpośrednich i pośrednich) związanych z działalnością wydzielanego ZCP odpowiednio uzyskanych i rozpoznanych zgodnie z przepisami ustawy o CIT w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, jak również wyżej przytoczone przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, należy stwierdzić, że Spółka przejmująca będzie zobowiązana wykazać kwoty przychodów i będzie miała prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, które są związane z działalnością wydzielanego ZCP i zostały osiągnięte/rozpoznane zgodnie z przepisami ustawy o CIT w okresie od Dnia Wydzielenia. Spółka przejmująca powinna również wykazać jako swój przychód przysporzenie faktycznie uzyskane przez Spółkę dzieloną przed Dniem Wydzielenia, jeżeli zgodnie z przepisami ustawy o CIT moment rozpoznania danego przychodu przypada na Dzień Wydzielenia lub po tym dniu. Podobnie, Spółka przejmująca powinna rozpoznać jako swój koszt podatkowy wydatki poniesione przed Dniem Wydzielenia przez Spółkę dzieloną, jeżeli zgodnie z przepisami ustawy o CIT moment rozpoznania danego kosztu dla celów podatkowych przypada na Dzień Wydzielenia lub po tym dniu.

Podsumowując, Spółka przejmująca powinna wykazać przychody i koszty podatkowe związane z działalnością wydzielanego ZCP, których moment rozpoznania dla celów podatku CIT przypadnie na okres od Dnia Wydzielenia (włącznie z tym dniem) do końca roku podatkowego, w którym nastąpi podział.

Powyższe stanowisko znajduje poparcie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 sierpnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB2-3.4017.9.2019.2.APA;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.126.2020.1.MMU;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.38.2020.3.DK.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, obowiązek wykazania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) uzyskanych od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia powstanie po stronie Spółki dzielonej, a uzyskanych od Dnia Wydzielenia (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego powstanie po stronie Spółki przejmującej.

Z kolei prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane w okresie od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, powstanie po stronie Spółki dzielonej, natomiast prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane od Dnia Wydzielenia (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego, powstanie po stronie Spółki przejmującej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytań nr 8 i 9

Z dniem 1 stycznia 2016 r. do ustawy o CIT wprowadzone zostały nowe przepisy dotyczące uproszczonych zasad korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów. Istota tych zmian polega na rozliczaniu faktury korygującej lub innych dokumentów korygujących w zakresie korekty przychodów bądź kosztów uzyskania przychodów w bieżącym okresie rozliczeniowym, jeżeli korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką.

Zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o CIT, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Tym samym, moment ujęcia faktury korygującej uzależniony jest od okoliczności, jakich ta faktura dotyczy.

W myśl art. 12 ust. 3k ustawy o CIT, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o który m mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody. Stosownie do art. 12 ust. 3l ustawy o CIT, przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu oraz do korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Stosownie do art. 15 ust. 4j ustawy o CIT, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów. W myśl art. 15 ust. 4k ustawy o CIT, przepisów ust. 4i i 4j nie stosuje się do korekty dotyczącej kosztu uzyskania przychodów związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu oraz do korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

Mając na względzie wyżej przytoczone przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, należy zauważyć, że korekty związane ze składnikami majątku przydzielonymi w ramach podziału, które przeszły na Spółkę przejmującą powinny być ujmowane w Spółce przejmującej, o ile korekty te zgodnie z przepisami ustawy o CIT ujmowane są w przychodach/kosztach podatkowych od Dnia Wydzielenia (włącznie).

Mając zatem na uwadze ww. zasady sukcesji generalnej wynikające z art. 93c Ordynacji podatkowej oraz przepisy art. 12 ust. 3j oraz art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, należy przyjąć, że jeżeli wierzytelność z tytułu sprzedaży towarów/usług przez Spółkę dzieloną lub środki pieniężne w przypadku zapłaty przez kontrahenta weszły do majątku Spółki przejmującej, to korekta związana np. z udzieleniem rabatu w od Dnia Wydzielenia (włącznie), jako nowe odrębne zdarzenie gospodarcze, powinna mieć wpływ na przychody Spółki przejmującej. Chociaż przychód podatkowy wykazała Spółka dzielona, zwiększenia/zmniejszenia przychodu powinna dokonać Spółka przejmująca. Podobna zasada powinna znaleźć zastosowanie do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast jeśli korekta wynika z błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki powinna być uwzględniona przez Spółkę dzieloną w okresie rozliczeniowym, w którym pierwotnie wykazano przychód. Analogicznie, jeśli Spółka dzielona rozpozna koszty, które zostaną skorygowane w od Dnia Wydzielenia (włącznie), a przyczyną korekty jest oczywista omyłka lub błąd rachunkowy, korekty kosztów powinna dokonać Spółka dzielona w okresie rozliczeniowym, w którym rozpoznała koszty. Z kolei jeśli Spółka dzielona rozpozna koszty, które zostaną skorygowane od Dnia Wydzielenia (włącznie) np. z uwagi na udzielony rabat, skutki korekty w rozliczeniu podatkowym powinna wykazać (na bieżąco) Spółka przejmująca.

Podsumowując, rozliczenia korekt zmniejszających albo zwiększających przychody/koszty uzyskania przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących przychodów/kosztów powstałych przed Dniem Wydzielenia w sytuacji, w której przyczyną korekty będzie błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, powinna dokonać Spółka dzielona, z kolei w pozostałych sytuacjach (np. w przypadku udzielenia rabatu) rozliczenia korekt przychodów/kosztów powinna dokonać Spółka przejmująca.

Prawidłowość zaprezentowanego powyżej stanowiska Zainteresowanych została potwierdzona przez organy podatkowe, m.in. przez:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 10 stycznia 2020 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.386.2019.3.RK);
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 sierpnia 2019 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.273.2019.1.AR);
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.496.2018.3.JS);
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 10 sierpnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.249.2018.1.JF);
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 31 lipca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.250.2018.1.JS).

Wnioskodawca pragnie przy tym zauważyć, iż przedmiotowe pytania dotyczą sytuacji, w której w Dniu Wydzielenia bądź po Dniu Wydzielenia odpowiednia spółka wystawi, bądź otrzyma fakturę korygującą lub inny dokument potwierdzający przyczynę dokonania korekty. Po Dniu Wydzielenia zarówno Spółka dzielona, jak i Spółka przejmująca, może otrzymać odpowiedni dokument potwierdzający dokonanie korekty kosztów.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, począwszy od Dnia Wydzielenia (włącznie), rozliczenia korekt przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących przychodów powstałych przed Dniem Wydzielenia w sytuacji, w której przyczyną korekty byłyby błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, powinna dokonać Spółka dzielona, z kolei w pozostałych sytuacjach (np. gdy przyczyną korekty byłoby udzielenie rabatu) rozliczenia korekt przychodów powinna dokonać Spółka przejmująca.

Dodatkowo, zdaniem Zainteresowanych, począwszy od Dnia Wydzielenia (włącznie), rozliczenia korekt kosztów uzyskania przy chodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących kosztów powstałych przed Dniem Wydzielenia w sytuacji, w której przyczyną korekty byłby błąd rachunkowy łub inna oczywista omyłka, powinna dokonać Spółka dzielona, z kolei w pozostałych sytuacjach (np. gdy przyczyną korekty byłoby udzielenie rabatu) rozliczenia korekt kosztów uzyskania przychodów powinna dokonać Spółka przejmująca.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 10

W świetle przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Jednocześnie, zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. W myśl art. 16g ust. 19 zdanie pierwsze ustawy o CIT, przepisu ust. 9 nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o CIT przewidują szczególny sposób dokonywania odpisów amortyzacyjnych w odniesieniu do składników majątku przejętych wskutek podziału podmiotów. W świetle art. 16h ust. 3 ustawy o CIT, podmioty powstałe m.in. w wyniku podziału oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek podziału, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot podzielony. Należy przy tym mieć na uwadze, że w świetle art. 16h ust. 5 ustawy o CIT, przepisu ust. 3 nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na względzie wyżej przytoczone przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, Zainteresowani są zdania, że transferowi podlegać powinny wyłącznie prawa i obowiązki, które choć wynikają ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, to nie uległy konkretyzacji do tej daty na gruncie rozliczeń podatkowych.

W konsekwencji, w efekcie podziału nie następuje wprowadzenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych do ewidencji Spółki przejmującej po ich nabyciu w sposób wskazany w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Powyższe jest skutkiem sukcesji stosunków prawno-podatkowych, bowiem Spółka przejmująca przejmie odpowiednie pozycje dotyczące składników wydzielanego ZCP z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki dzielonej. Implikuje to także dokonywanie przez Spółkę przejmującą odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ustalanej przez Spółkę dzieloną i pomniejszoną o wartość odpisów dokonanych przez Spółkę dzieloną.

Zdaniem Zainteresowanych, mając na uwadze treść przepisów Ordynacji podatkowej i ustawy o CIT, to która ze spółek uczestniczących w podziale przez wydzielenie będzie uprawniona do ujęcia jako koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej składników majątkowych przypisanych do wydzielanego ZCP za miesiąc, w którym dojdzie do podziału, zależy od daty Dnia Wydzielenia. W szczególności, jeśli Dzień Wydzielenia przypadnie w dniu lub przed dniem, na który ujmowane są odpisy amortyzacyjne w Spółce dzielonej, wówczas odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego ZCP za miesiąc podziału będą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki przejmującej w pełnej wysokości. W odmiennej sytuacji, jeśli Dzień Wydzielenia przypadnie po dniu, na który ujmowane są odpisy amortyzacyjne w Spółce dzielonej, tj. gdy odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego ZCP za miesiąc podziału zostaną ujęte jako koszt uzyskania przychodów Spółki dzielonej, wówczas Spółka przejmująca nie będzie uprawniona do wykazania tych odpisów jako własnych kosztów uzyskania przychodów.

Przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w rozstrzygnięciach organów podatkowych, m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 kwietnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.35.2O19.2.DP;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 września 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.291.2018.1.AZ;
*   w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 sierpnia 2015 r., sygn. ILPB3/4510-1-258/15-3/EK oraz ILPB3/4510-1-259/15-3/EK.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, to Spółka przejmująca będzie uprawniona do wykazania jako koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, dotyczących składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) za miesiąc podziału w pełnej wysokości, jeśli Dzień Wydzielenia przypadnie w dniu lub przed dniem, na który ujmowane są odpisy amortyzacyjne w Spółce dzielonej. Z kolei jeśli Dzień Wydzielenia przypadnie po dniu, na który ujmowane są odpisy amortyzacyjne w Spółce dzielonej odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego ZCP za miesiąc podziału powinny zostać ujęte jako koszt uzyskania przychodów Spółki dzielonej.

Część wspólna uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy do pytań nr 11 i 12

Stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, co do zasady, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać w dniu dokonania wypłaty WHT od tych wypłat.

Ustęp 3 cytowanego artykułu precyzuje z kolei, iż płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1, 2-2b, 2d i 2e pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, albo - w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. f - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w:

1.  art. 3 ust. 1 - informację o wysokości pobranego podatku,
2.  art. 3 ust. 2, oraz urzędowi skarbowemu - informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku

\-sporządzone według ustalonego wzoru.

W myśl art. 26 ust. 3a ustawy o CIT, płatnicy są obowiązani przesłać informację, o której mowa w ust. 3 pkt 1, w terminie przekazania kwoty pobranego podatku, a informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wypłat, o których mowa w ust. 1, również wówczas, gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 3b.

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy o CIT, w terminie do końca pierwszego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał obowiązek zapłaty podatku, płatnicy, o których mowa w art. 26, i podatnicy, o których mowa w art. 22 ust. 4b, art. 25a oraz art. 26 ust. 1b i 4, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2, do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, roczne deklaracje sporządzone według ustalonego wzoru.

Płatnicy są tym samym zobligowani do:

*   przesłania podatnikom wymienionym w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT oraz urzędowi skarbowemu informacji o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT (IFT-2R) w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano ww. wypłat;
*   przesłania urzędowi skarbowemu rocznej deklaracji (CIT-10Z) w terminie do końca pierwszego miesiąca następującego po roku podatkowym, w którym powstał obowiązek zapłaty WHT;
*   przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano WHT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy y do pytania nr 11

Odnosząc powyższe przepisy oraz przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, należy zauważyć, że w przypadku wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz 22 ust. 1 ustawy o CIT, dokonanych do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, od których Spółka dzielona pobrała WHT, obowiązki z nich wynikające stają się stanami zamkniętymi, jako że powstały przed Dniem Wydzielenia. Z tego też względu, nie będą one podlegały sukcesji, w związku z czym obowiązki płatnika z tego tytułu będą ciążyć na Spółce dzielonej, natomiast rozliczenia z nimi związane będą stanowić integralną część rozliczeń podatkowych Spółki dzielonej.

Tym samym, to Spółka dzielona powinna ująć informację o wypłatach z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) oraz o pobranym z tego tytułu WHT w przypadku wypłat dokonanych do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, od których Spółka dzielona pobrała WHT.

Z kolei w przypadku ww. wypłat dokonanych po Dniu Wydzielenia, w związku z którymi to na Spółce przejmującej będzie ciążył obowiązek płatnika, to Spółka przejmująca powinna ująć informacje o ww. wypłatach.

Prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona w aktualnej linii interpretacyjnej, m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 sierpnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.341.2018.1 .BG;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lipca 2018 r., 0111-KDIB1-2.4010.188.2018.1.ANK;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 stycznia 2017 r., sygn. 0461-ITPB3.4510.548.2016.1.KP.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, to Spółka dzielona powinna ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b-3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT-10Z), składanych za rok podatkowy, w których nastąpi Dzień Wydzielenia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT/informację o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) w okresie od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym nastąpi Dzień Wydzielenia do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia.

Natomiast Spółka przejmująca powinna ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b-3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT-10Z), składanych za rok podatkowy, w których nastąpi Dzień Wydzielenia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT/informację o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) w okresie od Dnia Wydzielenia do końca roku podatkowego, w który m nastąpi Dzień Wydzielenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 12

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy zauważyć, że obowiązek poboru WHT przez płatnika od wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, powstaje w dniu dokonania wypłaty.

Ustęp 7 art. 26 ustawy o CIT precyzuje przy tym, iż wypłata, o której mowa w ust. 1, 1ac, 1c, 1d, 1m, 2c i 2e, oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.

Tym samym, mając na względzie powyższe przepisy oraz wyżej przytoczone przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, w ocenie Zainteresowanych, w przypadku wypłaty z ww. tytułów, związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) dokonanych do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, to Spółka dzielona pobierze WHT z tego tytułu, natomiast w przypadku wypłat dokonanych od Dnia Wydzielenia, to Spółka przejmująca będzie zobowiązana do poboru WHT.

W związku z powyższym, obowiązek przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) będzie uzależniony od momentu powstania obowiązku podatkowego – w przypadku wypłat dokonanych do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, będzie on spoczywał na Spółce dzielonej. Z kolei w przypadku wypłat dokonanych od Dnia Wydzielenia, to Spółka przejmująca będzie zobowiązana do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza literalna wykładnia art. 26 ust. 3 ustawy o CIT, który wskazuje wprost, na kim spoczywa obowiązek przekazania pobranego WHT. Przepis ten posługuje się bowiem sformułowaniem „płatnicy, o których mowa w ust. 1”, natomiast płatnikiem, stosownie do ww. przepisu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1. Skoro zatem funkcja płatnika wiąże się z dokonaniem wypłaty i poborem WHT, to w ten sam sposób powinien zostać ustalony podmiot przekazujący kwotę pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z dyspozycją art. 26 ust. 3 ustawy o CIT.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, Spółka dzielona będzie zobowiązana do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT w przypadku wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) dokonanych do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, od których Spółka dzielona pobierze WHT, nawet jeśli wpłata WHT na rachunek urzędu skarbowego miałaby nastąpić po Dniu Wydzielenia.

Natomiast Spółka przejmująca będzie zobowiązana do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT w przypadku wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) dokonanych od Dnia Wydzielenia, od których Spółka przejmująca pobierze WHT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 13

W myśl art. 15 ust. 4g ustawy o CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o PIT, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, z zastrzeżeniem ust. 4ga, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Oznacza to, że pracodawcy, którzy terminowo wypłacają ww. należności mogą je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (na zasadzie memoriałowej). Dopiero w przypadku niedotrzymania terminu wypłaty tych należności regulacja podatkowa odsyła do art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy o PIT, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania stażu uczniowskiego, o którym mowa w art. 121a ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 910), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Biorąc powyższe pod uwagę koszty ww. należności wypłacane w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony mogą zostać rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w miesiącu, w którym stają się one należne, zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 4g ustawy o CIT. W przypadku natomiast niezachowania określonego terminu do wypłaty tych świadczeń, ich koszty będą kosztem uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej wypłaty, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT.

Spółka dzielona ponosi m.in. koszty związane z wypłatą należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT i składek na ubezpieczenie społeczne pracowników wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług). Przeniesieniem do Spółki przejmującej zostaną objęci pracownicy przypisani do wydzielanego ZCP, w tym osoby świadczące pracę na podstawie umów cywilnoprawnych. Wynagrodzenia pracowników, w tym przypisanych do wydzielanego ZCP, wypłacane są, co do zasady, w miesiącu następującym po miesiącu, którego to wynagrodzenie dotyczy. Z kolei premie wypłacane są, co do zasady, w drugim miesiącu po miesiącu, za który premia zostaje przyznana. Możliwa jest sytuacja, że wypłata wynagrodzenia/premii (oraz innych należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy lub art. 13 pkt 8 ustawy o PIT oraz zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy) pracownikom wydzielanego ZCP należnego za miesiąc, w którym nastąpi podział, oraz za miesiąc poprzedzający miesiąc, w którym nastąpi podział, zostanie faktycznie dokonana już przez Spółkę przejmującą po Dniu Wydzielenia.

Mając na względzie powyższe przepisy oraz wyżej przytoczone przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, Zainteresowani są zdania, że w odniesieniu do wynagrodzeń pracowników wydzielanego ZCP (oraz innych należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy), przy założeniu, że zostaną one wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony, wydatki te będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki dzielonej za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału (bez względu czy wypłaci je Spółka dzielona czy Spółka przejmująca). Natomiast w odniesieniu do miesiąca podziału powinny one zostać rozpoznane jako koszt podatkowy już przez Spółkę przejmującą.

Jednakże, jeżeli wynagrodzenie (oraz inne należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy) należne za miesiąc poprzedzający miesiąc, w którym nastąpi podział, zostanie wypłacone z opóźnieniem (po terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony), ale przed Dniem Wydzielenia, wskazane wynagrodzenie będzie stanowiło koszt podatkowy Spółki dzielonej w momencie faktycznej wypłaty (postawienia do dyspozycji). Natomiast, jeżeli wypłata wynagrodzenia (oraz innych należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy) należnego za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału nastąpi z opóźnieniem w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, to Spółka przejmująca dokonując wypłaty będzie uprawniona do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów w dniu jego faktycznej zapłaty (postawienia do dyspozycji) w myśl art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT.

Natomiast w przypadku wypłaty ww. świadczeń za miesiąc podziału z opóźnieniem (tj. niezgodnie z przepisami prawa pracy, umową lub innym stosunkiem prawnym łączącym strony) - uprawniona do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów w dniu faktycznej wypłaty (postawienia do dyspozycji) będzie Spółka przejmująca.

Powyższe stanowisko jest potwierdzone przez organy podatkowe, m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.386.2019.3.RK,
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 września 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.258.2018.1.BG,
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPB2.4510.246.2016.1.KS; 3063-ILPB2.4510.247.2016.1.KS; 3063-ILPB2.4510.248.2016.1.KS. oraz
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 listopada 2015 r., sygn. ILPB3/4510-1-387/15-6/EK.

Natomiast w przypadku wynagrodzeń osób świadczących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych, których praca jest związana z funkcjonowaniem wydzielanego ZCP, Spółka dzielona będzie uprawniona do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów kwot wynagrodzeń, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, faktycznie wypłaconych przez Spółkę dzieloną przed Dniem Wydzielenia (zarówno za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału, jak i za miesiąc, w którym nastąpi podział), natomiast Spółka przejmująca będzie uprawniona do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów wynagrodzeń faktycznie wypłaconych przez Spółkę przejmującą począwszy od Dnia Wydzielenia.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy pracownikom wydzielanego ZCP, należnych za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu Spółki dzielonej w miesiącu za które są należne, bez względu na to czy zapłaci je Spółka dzielona, czy Spółka przejmująca, jeśli będą wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Natomiast ww. należności za miesiąc, w którym dojdzie do podziału, powinny zostać wykazane jako koszty uzyskania przychodów w całości przez Spółkę przejmującą w miesiącu za które są należne, jeśli będą wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony .

W przypadku uchybienia terminom zapłaty (lub postawienia do dyspozycji), gdy wypłata tych należności - należnych za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału - nastąpi z opóźnieniem, ale przed Dniem Wydzielenia, uprawniona do uwzględnienia tego wydatku jako koszt uzyskania przychodu w dniu jego faktycznej wypłaty będzie Spółka dzielona, natomiast w przypadku wypłaty (niezgodnie z terminem wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony ) w Dniu Wydzielenia lub już po tym dniu, uprawniona do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodu w dniu faktycznej wypłaty będzie Spółka przejmująca.

Natomiast w przypadku uchybienia terminom zapłaty (lub postawienia do dyspozycji) należności - należnych za miesiąc podziału, uprawniona do uwzględnienia tego wydatku jako koszt uzyskania przychodu w dniu jego faktycznej wypłaty będzie Spółka przejmująca.

Z kolei w przypadku wynagrodzeń osób świadczących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych, których praca jest związana z funkcjonowaniem wydzielanego ZCP, Spółka dzielona będzie uprawniona do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów kwot wynagrodzeń, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, faktycznie wypłaconych przez Spółkę dzieloną przed Dniem Wydzielenia (zarówno za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału, jak i za miesiąc, w którym nastąpi podział), natomiast Spółka przejmująca będzie uprawniona do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów wynagrodzeń faktycznie wypłaconych przez Spółkę przejmującą począwszy od Dnia Wydzielenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 – 3, 7 oraz 14 - 17 wydano/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.