Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-529/10/MMa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-07-16
Teza: Czy w związku ze sprzedażą gruntu rolnego, który dalej po sprzedaży będzie gruntem rolnym należy zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych, a jeśli tak to w jakiej wysokości?
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nabycie; sprzedaż; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 kwietnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 20 kwietnia 2010r.), uzupełnionym w dniu 10 czerwca 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży nieruchomości rolnej - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży nieruchomości rolnej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 27 maja 2010r., Znak: IBPBII/2/415-529/10/MMa wezwano wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 10 czerwca 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest współwłaścicielem w udziale 45/100 niezabudowanej nieruchomości rolnej o powierzchni 21,86 ha. Wraz ze swoim bratem, który jest współwłaścicielem tej samej nieruchomości w udziale wynoszącym 55/100, wnioskodawca zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca i jego brat nabyli przedmiotową nieruchomość w drodze zawartej w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży w dniu 17 grudnia 2007r. Z uwagi na okoliczność, że nabycie tej nieruchomości nastąpiło w celu powiększenia gospodarstwa rodzinnego, a nabywana nieruchomość rolna położona jest w gminie, w której wnioskodawca ma miejsce zamieszkania - prawo pierwokupu nie przysługiwało skarbowi państwa reprezentowanemu przez agencję nieruchomości rolnych. Nieruchomość ta składa się z jednej działki ewidencyjnej figurującej w ewidencji gruntów prowadzonej przez starostę jako łąki trwałe (ŁIII, ŁIV) i grunty orne (RI.RII i RIIIA).

Grunt wykorzystywany jest na cele rolnicze. Dokonywana jest jego uprawa poprzez obsiewanie a właściciele płacą podatek rolny.

Zarówno wnioskodawca, jak i jego brat nie podejmowali żadnych działań, skutkiem których przedmiotowa nieruchomość miałaby utracić przymiot gruntu rolnego.

Potencjalny nabywca przedmiotowej nieruchomości zapewnia i deklaruje, że nie zamierza zmienić jej przeznaczenia co oznacza, że nadal chce prowadzić jego uprawę. Przedmiotowa nieruchomość w skutek sprzedaży i po sprzedaży nie zmieni swojego przeznaczenia, tj. kupujący nabędzie ją w celu utworzenia gospodarstwa rolnego.

Dla przedmiotowej nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym działka ta znajduje się w większej części w terenie rolnym oraz terenie usług. Niewielki fragment terenu od strony wschodniej pozostaje bez planu zagospodarowania (ewentualny teren suchego zbiornika na potoku). Ponadto fragment terenu od strony północnej znajduje się w terenie zieleni parkowej i przeznaczonym pod drogi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze sprzedażą gruntu rolnego, który dalej po sprzedaży będzie gruntem rolnym należy zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych, a jeśli tak to w jakiej wysokości?

Zdaniem wnioskodawcy, przychód ze sprzedaży gruntu, który w związku z tą sprzedażą nie utracił charakteru rolnego korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustaw, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  innych rzeczy

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujących zamiany.

Jednakże z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy wynika, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Zgodnie zatem z powyższym, zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

1.  zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
2.  muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
3.  grunty nie mogą utracić na skutek sprzedaży rolnego charakteru.

Definiując pojęcie „gospodarstwo rolne” należy, w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy, odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 136, poz. 969 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Uszczegóławiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001r., Nr 38, poz. 454) oraz załącznika nr 6 tego rozporządzenia. Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy.

Dla oceny zaś, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu, decyduje cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Chodzi tu o faktyczną, a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego. Utrata charakteru rolnego lub leśnego następuje więc przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009r. Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Ocenę skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a tym samym zastosowanie właściwych zasad opodatkowania należy utożsamiać z datą nabycia nieruchomości lub ich części czy też udziału w nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży. Wnioskodawca wskazał, że aktem notarialnym nabył z bratem w dniu 17 grudnia 2007r. nieruchomość rolną. W związku z powyższym wnioskodawca stał się właścicielem udziału wynoszącego 45/100, natomiast brat wnioskodawcy nabył udział 55/100 w przedmiotowej nieruchomości. Z uwagi zatem na fakt, iż w przedstawionym zdarzeniu nabycie nieruchomości miało miejsce w 2007r., dla oceny skutków podatkowych jej planowanej sprzedaży zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ww. brzmieniu od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; przy czym zwolnienie to nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 136, poz. 969 ze zm.). W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

1.  grunty orne,
2.  sady,
3.  łąki trwałe,
4.  pastwiska trwałe,
5.  grunty rolne zabudowane,
6.  grunty pod stawami,
7.  rowy.

Wobec powyższego, zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione zostało od wystąpienia następujących przesłanek:

*   grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne,
*   w chwili sprzedaży muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będące własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że dla zaistnienia zwolnienia w nim przewidzianego muszą zaistnieć łącznie powyższe przesłanki. Jedna z nich ma charakter pozytywny i polega na sprzedaży całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Kolejna zaś przesłanka ma charakter negatywny, a mianowicie nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź innych okoliczności faktycznych. Cel ten może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu, nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego.

Wnioskodawca wskazał, iż posiada udział wynoszący 45/100 w działce stanowiącej grunty orne (RI, RII, RIIIA) i łąki trwałe (ŁII, ŁIV). Powierzchnia przedmiotowej działki wynosi 21,86 ha. Tym samym należy stwierdzić, iż charakter i powierzchnia tego gruntu stanowi gospodarstwo rolne, o którym mowa w ww. art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym. Odnosząc powyższe do przesłanki pozytywnej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż - całości lub części gospodarstwa rolnego nastąpi wyłącznie w sytuacji gdy łącznie współwłaściciele, tj. wnioskodawca i jego brat sprzedadzą przedmiotowy grunt.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy rozgranicza bowiem sprzedaż nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości. Natomiast w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy jest mowa wyłącznie o zwolnieniu przychodu ze sprzedaży nieruchomości lub jej części wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zatem powyższe zwolnienie może mieć zastosowanie wyłącznie w sytuacji sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego przez współwłaścicieli, jeżeli przedmiotowy grunt po sprzedaży zostanie włączony do gospodarstwa rolnego nabywcy lub utworzy nowe gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca oraz brat wnioskodawcy planują sprzedaż swoich udziałów w działce rolnej na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca wskazał, że w wyniku sprzedaży, nieruchomość ta stanowiąca grunty orne i łąki trwałe nie utraci charakteru rolnego. Kupujący nie zamierza zmienić jej przeznaczenia i nabędzie przedmiotową nieruchomość w celu utworzenia gospodarstwa rolnego a grunt ten będzie w dalszym ciągu uprawiany. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przychód uzyskany z planowanej przez wnioskodawcę sprzedaży udziału w działce rolnej będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, o ile grunt ten w wyniku sprzedaży nie utraci charakteru rolnego. Jeżeli natomiast jakakolwiek część przedmiotowej działki, w której wnioskodawca posiadał wskazany udział utraci charakter rolny, sprzedaż ta nie będzie podlegać ww. zwolnieniu.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.