Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-89/10/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-04-22
Teza: Czy w sytuacji, gdy nieruchomość stanowi jedną całość (dom, garaż, ogród) i jest prowadzona tylko jedna księga wieczysta, przysługuje zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: majątek-podział majątku; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; rozwód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2010 r. (data wpływu 1 lutego 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 marca 2010 r. (data wpływu 26 marca 2010 r.) oraz pismem z dnia 31 marca 2010 r. (data wpływu 2 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości. Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, wezwano pismem z dnia 3 lutego 2010 r. Nr ITPB1/415-89/10-2/AD do ich usunięcia. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 23 marca 2010 r. (data wpływu 26 marca 2010 r.) oraz pismem z dnia 31 marca 2010 r. (data wpływu 2 kwietnia 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

W styczniu 1976 r. nabyła Pani wraz z mężem prawo użytkowania wieczystego gruntu (działkę). Na tej działce został wybudowany dom (1/2 bliźniaka), w całości podpiwniczony, gdzie garaż to część piwnicy. W dniu 20 października 1980 r. uzyskała Pani odbiór budynku mieszkalnego, w którym zameldowana na pobyt stały była od dnia 30 stycznia 1976 r. do dnia 28 września 2009 r. Do czasu oddania domu do użytku mieszkała Pani w prowizorycznym baraku, który znajdował się na przedmiotowej posesji. W marcu 1995 r. orzeczono pomiędzy Państwem rozwód. W 1996 r. wniosła Pani do Sądu pozew o podział majątku. Zgodnie z prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego z dnia 16 listopada 2007 r. otrzymała Pani na wyłączną własność prawo do budynku mieszkalnego o powierzchni 109 m2 wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu o powierzchni 509 m2, z obowiązkiem dokonania spłaty na rzecz byłego męża w wysokości 50% wartości nieruchomości. Spłaty dokonała Pani w maju 2008 r. Przedmiotem podziału majątku wspólnego była wyłącznie nieruchomość wskazana we wniosku. Nie było innych składników majątku. W dniu 14 września 2009 r. dokonała Pani zbycia nieruchomości. Środki uzyskane ze sprzedaży przeznaczyła Pani na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji, gdy nieruchomość stanowi jedną całość (dom, garaż, ogród) i jest prowadzona tylko jedna księga wieczysta, przysługuje Pani zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2007 r. przedstawia tylko ogólny zarys możliwości zwolnienia od podatku dochodowego, nie uwzględnia bowiem sytuacji, gdzie nieruchomość stanowi jedną całość, księga wieczysta jest prowadzona dla całej nieruchomości i nie ma możliwości częściowej jej sprzedaży. Podkreśla Pani, iż nikt nie kupi garażu, który jest częścią piwnicy i bez możliwości korzystania z ogrodu. W Pani ocenie skoro mieszkała i była zameldowana na pobyt stały na przedmiotowej posesji, kiedy nie było jeszcze budynku mieszkalnego, oznacza to, że działka gruntu w wieczystym użytkowaniu jak i później wybudowany budynek mieszkalny stanowi integralną całość, która w ten sposób została sprzedana na podstawie aktu notarialnego, który obejmuje całą nieruchomość jako jeden przedmiot transakcji, bez wydzielania prawa wieczystego użytkowania gruntu, budynku i jego części. Dodatkowo wskazuje Pani, iż zbycia nieruchomości dokonała po 33 latach zamieszkiwania w niej, a za uzyskane pieniądze nabyła mieszkanie, na które została przeniesiona hipoteka z tytułu zaciągniętego w banku kredytu na spłacenie byłego męża. Zdaniem Pani nabycie nieruchomości w Jej przypadku nie nastąpiło w 2007 r., gdyż w roku tym zapadł wyrok i dokonała spłaty byłego męża ponieważ nie było możliwości innego rozwiązania. W świetle przedstawionych faktów uważa Pani, że przysługuje Jej zwolnienie od podatku dochodowego od sprzedanej nieruchomości w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast, zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym stanie faktycznym dla zastosowania zasad opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu, istotne znaczenie ma data i forma prawna ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, iż w styczniu 1976 r. nabyła Pani wraz z mężem prawo użytkowania wieczystego gruntu (działkę). Na tej działce został wybudowany dom (1/2 bliźniaka), który został oddany do użytku w dniu 20 października 1980 r.

W związku z tym, że przedmiotem sprzedaży była nieruchomość znajdująca się na gruncie będącym przedmiotem użytkowania wieczystego należy w pierwszej kolejności ustalić pojęcie „nieruchomości.”

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, to ustalenie znaczenia tego pojęcia wymaga zastosowania definicji zawartych w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 46 § 1 ww. ustawy, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Sytuację taką przewidują przepisy o użytkowaniu wieczystym.

Pojęcie użytkowania wieczystego zawarte zostało w art. 232 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z paragrafem pierwszym powołanego przepisu, grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym.

Natomiast w myśl art. 235 § 1 wskazanego kodeksu, budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Paragraf 2 cytowanego przepisu stanowi jednak, że przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Jak wynika z powyższego, prawo własności budynku wybudowanego na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste jest ściśle związane z tym prawem, jednakże oba te prawa stanowią oddzielny przedmiot władania.

Kodeks cywilny nadał prawu wieczystego użytkowania gruntu nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności budynków znajdujących się na tym gruncie. Prawem głównym jest w tym przypadku prawo wieczystego użytkowania, a prawem związanym jest prawo własności budynków i urządzeń. Akcesoryjność prawa wieczystego użytkowania oznacza, że żadne z nich nie może stanowić samodzielnie przedmiotu obrotu prawnego.

W przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego (lub części tego budynku), źródłem przychodu jest bowiem odrębnie sprzedaż prawa do gruntu i sprzedaż budynku, dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa oraz nabycie czy wybudowanie budynku.

Zatem w sytuacji opisanej we wniosku termin pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 wyżej powołanej ustawy, jest liczony odrębnie – od daty nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu i od daty wybudowania budynku.

Natomiast stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1964 Nr 9, poz. 59 ze zm.). W myśl art. 31 cytowanej ustawy, istota wspólności ustawowej wyraża się w tym, że: 1) powstaje z mocy samego prawa z chwilą zawarcia małżeństwa (o ile wcześniej przyszli małżonkowie nie zawarli małżeńskiej umowy majątkowej – intercyzy), 2) obejmuje dorobek małżonków (rozumiany jako przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub przez jednego z nich). Co więcej, wspólność ustawowa charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania udziały małżonków w majątku wspólnym nie są określone, a zatem jest to typ współwłasności łącznej.

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego: 1) małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową, 2) z ważnych powodów na żądanie jednego z małżonków sąd orzekł zniesienie wspólności, 3) wspólność ustała z mocy prawa na skutek całkowitego lub częściowego ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków, ogłoszenia upadłości przez jednego z nich.

Zniesienie wspólności ustawowej kreuje prawo małżonków do majątku dorobkowego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych, które z reguły jest stanem przejściowym i prowadzi do podziału majątku, podział ten nie jest obowiązkowy.

Zgodnie z art. 1037 Kodeksu cywilnego w związku z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego podział majątku dorobkowego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków. Jeżeli w skład tegoż majątku wchodzi nieruchomość, umowa o podział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę stanowisko judykatury (w rozumieniu orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego), nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku nie jest przyznanie nieruchomości na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Za datę nabycia prawa rzeczowego, które przypadło osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jego nabycia, jeżeli wartość otrzymanego przez daną osobę prawa w wyniku podziału, mieści się w udziale jaki przysługuje każdemu z małżonków w majątku dorobkowym małżeńskim,

Jeżeli natomiast wartość otrzymanego przez małżonka prawa rzeczowego przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części prawa, która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień dokonania podziału majątku wspólnego.

Z treści wniosku wynika, iż przedmiotem podziału majątku wspólnego była wyłącznie nieruchomość wskazana we wniosku. Nie było innych składników majątku. W związku z podziałem majątku, na podstawie którego nieruchomość stała się Pani własnością dokonała Pani spłaty na rzecz męża w wysokości 50% wartości nieruchomości. Następnie we wrześniu 2009 r. dokonała Pani sprzedaży nieruchomości.

Mając na względzie przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż podział majątku wspólnego, nie był ekwiwalentny w naturze. Wartość majątku jaka przypadła Pani po podziale majątku wspólnego przewyższa bowiem wartość udziału jaki przysługiwał Pani w majątku dorobkowym małżeńskim.

Dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie stanu faktycznego należy wskazać, że sprzedaż nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w ramach wspólności majątkowej, tj. w 1976 r. (nabycie prawa użytkowania wieczystego) oraz w 1980 r. (oddanie budynku do użytku), z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie stanowiła źródła przychodu i tym samym nie będzie skutkowała obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego.

Natomiast zasady opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości (budynku z prawem wieczystego użytkowania) w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2007 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego, należy ocenić według przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 , 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. – podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Zgodnie z art. 19 ust.3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy)

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć:

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,

*   koszty i opłaty sądowe.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

W świetle powyższego w przypadku przychodu ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w dniu 2007 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego, kosztem uzyskania przychodu może być m. in. udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz byłego małżonka, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem kwota spłaty na rzecz byłego męża dotycząca tego prawa może stanowić koszt nabycia zbywanej nieruchomości, o którą może Pani pomniejszyć uzyskany ze sprzedaży przychód.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 do 31 grudnia 2008 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

*   jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a) - d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Oznacza to zatem, że każdy roczny okres zameldowania uprawnia do zwolnienia.

Przepis ten uchylony został przez ustawę z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, jednakże na podstawie cytowanego uprzednio art. 8 ust. 1 tej ustawy ma zastosowanie do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia (art. 21 ust. 21 ww. ustawy). Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie spowoduje brak prawa do zwolnienia. Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest bowiem, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie natomiast z ust. 3 wskazanego art. 8 ustawy zmieniającej podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Dodatkowo podkreślenia wymaga funkcjonowanie tzw. ulgi meldunkowej w polskim systemie podatkowym na zasadzie – podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia – wyjątku od zasady powszechności opodatkowania (określonej w art. 84 Konstytucji RP). Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Ustawodawca, konstruując przesłanki uprawniające do skorzystania z omawianej ulgi, nie użył w ww. przepisie sformułowania „nieruchomość”, a posłużył się katalogiem rzeczy i praw (posiadającym walor katalogu zamkniętego), których sprzedaż objęta jest przedmiotowym zwolnieniem.

Wobec powyższego tzw. ulga meldunkowa nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, zarówno tych, które stanowią odrębny przedmiot własności (prawo wieczystego użytkowania gruntu), jak i gruntów trwale związanych z budynkami, stanowiących część składową nieruchomości. Oznacza to, że przychód ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w gruncie związanego z nieruchomością będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach wymienionych powyżej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika również, że w budynku mieszkalnym, który zbyła w dniu 14 września 2009 r., zameldowana na pobyt stały była Pani od dnia 30 stycznia 1976 r. do dnia 28 września 2009 r., czyli przez okres dłuższy niż wymagane 12 miesięcy. Oznacza to, że przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2007 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego, podlegał będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyłącznie w części przypadającej na nieruchomość, jednakże tylko w sytuacji, gdy w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie złoży Pani oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ww. ustawy, tj. w Pani przypadku do dnia 30 kwietnia 2010 r.

Natomiast przychód z ww. tytułu w części przypadającej na udział w prawie wieczystego użytkowania gruntu związanym z nieruchomością będzie podlegał opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r.

Jednocześnie wskazać należy, iż bez znaczenia pozostaje, iż środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości przeznaczyła Pani na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. tj., mającym zastosowanie do zbycia nieruchomości nabytych w tym okresie nie przewiduje zwolnienia przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wydatkowanych na cele mieszkaniowe.

Reasumując, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa uznać należy, iż:

*   sprzedaż nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w ramach wspólności małżeńskiej nie powoduje powstania przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym, ponieważ zbycie przez Panią tego udziału nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie,

*   dochód ze sprzedaży nieruchomości, odpowiadający części nabytej w 2007 r. w wyniku podziału nieruchomości wspólnej ponad udział przysługujący Pani w majątku dorobkowym małżeńskim, w części przypadającej na budynek mieszkalny (z garażem w bryle budynku) będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem, iż w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie złoży Pani oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy, tj. w Pani przypadku do dnia 30 kwietnia 2010 r., natomiast

*   dochód ze sprzedaży odpowiadający części nabytej w 2007 r. w wyniku podziału nieruchomości wspólnej ponad udział przysługujący Pani w majątku dorobkowym małżeńskim, w części przypadającej na udział w prawie wieczystego użytkowania gruntu, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku, który jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, o czym stanowi art. 30e ust. 1 i ust. 4 tejże ustawy.

Przy ustalaniu podstawy opodatkowania, która stanowi różnicę pomiędzy przychodem a kosztami, do kosztów uzyskania przychodu może Pani zaliczyć spłatę dokonaną na rzecz męża (w odpowiedniej części).

Mając na uwadze powyższe, zajęte przez Panią stanowisko w zaprezentowanym stanie faktycznym w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości uznać należy za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.