Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.6.2019.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-25
Teza: Opodatkowanie dochodów uzyskanych z Holandii.
Słowa kluczowe: emerytura; Holandia; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2019 r. (data wpływu 9 stycznia 2019 r.), uzupełnionego pismem z dnia 5 lutego 2019 r. (data wpływu 13 luty 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania:

*   emerytury otrzymywanej z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Polsce - **jest prawidłowe**
*   emerytury otrzymywanej z holenderskiego systemu ubezpieczeń społecznych - **jest prawidłowe,**
*   emerytury otrzymywanej z pracowniczego programu emerytalnego z Holandii - **jest nieprawidłowe**
*   przychodów ze stosunku pracy w Holandii – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania:

*   emerytury otrzymywanej z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Polsce,
*   emerytury otrzymywanej z holenderskiego systemu ubezpieczeń społecznych,
*   emerytury otrzymywanej z pracowniczego programu emerytalnego z Holandii,
*   przychodów ze stosunku pracy w Holandii.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z 30 stycznia 2019 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.6.2019.1.MKA, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 30 stycznia 2019 r., natomiast 13 lutego 2019 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił wniosek (nadano 6 lutego 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

1.  Wnioskodawca urodził się 18 października 19xx r. Zainteresowany pracował w Polsce i Holandii. W styczniu 2018 r. wypłacono Wnioskodawcy polską emeryturę za okres pracy w Polsce i od tej pory Zainteresowany systematycznie pobiera emeryturę w wysokości 1 825,00 zł miesięcznie. Emerytura ta wpływa na konto Zainteresowanego w Polsce. Od emerytury jest potrącany podatek.
2.  W październiku 2018 r. Zainteresowany nabył prawo do emerytury holenderskiej. Wnioskodawca otrzymuje państwową emeryturę holenderską zwaną AOW, z której nie ma potrącanego podatku po stronie holenderskiej. Emerytura wpływa na konto w Polsce, to na które wpływa również polska emerytura.
3.  Poza emeryturą holenderską AOW Zainteresowany otrzymuje również niedużą emeryturę holenderską dodatkową tzw. StiPP (jest to odpowiednik tzw. III filaru w Polsce, czyli dodatkowa emerytura dla pracowników pracujących przez agencję pracy). Emerytura ta zwana StiPP jest objęta podatkiem w Holandii i nie podlega zwolnieniu z opodatkowania w Holandii. Oznacza to, że AOW nie jest opodatkowana w Holandii a emerytura StiPP jest opodatkowana w Holandii.
4.  Wnioskodawca obecnie nadal pracuje w Holandii. Ponieważ jest emerytem holenderskim obecnie dochody z pracy są zwolnione z podatku w Holandii (emeryci holenderscy jeśli nadal pracują nie płacą podatków).

W uzupełnieniu wniosku, będącym odpowiedzią na wezwanie organu Zainteresowany podał następujące informacje:

1.  Odnośnie rezydentury podatkowej. Stały adres zameldowania Wnioskodawcy to K. Zainteresowany ma wyłącznie obywatelstwo polskie. Pomimo otrzymywania emerytury holenderskiej Wnioskodawca nadal pracuje w Holandii. Wnioskodawca nie dojeżdża do pracy 1 000 km i w związku z tym mieszka obecnie w Holandii. Zazwyczaj więc przebywa w obu państwach czyli w Polsce (1,5 miesiąca) a resztę miesięcy w Holandii (10,5 miesiąca). Zdaniem Wnioskodawcy ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze posiada z Polską. Zainteresowany zgadza się więc z pkt c na str. 2 wezwania czyli „jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu Państwach to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem. Wnioskodawca wskazał, że jest obywatelem polskim bardziej osobiście i gospodarczo związanym z Polską, ma w Polsce rodzinę zatem Zainteresowany stoi na stanowisku, że jest polskim rezydentem podatkowym.
2.  Odnośnie emerytury AOW Zainteresowany wyjaśnił, że „Państwowa Emerytura Holenderska zwana AOW” jest wypłacana według systemu ubezpieczeń społecznych w Holandii.
3.  W stosunku do emerytury holenderskiej tzw. StiPP Zainteresowany wyjaśnił, że jest to dodatkowa emerytura uzupełniająca. Ma ona zastosowanie do każdej osoby zatrudnionej w branży za pośrednictwem biura pracy. Zainteresowany wskazał że StiPP jest wypłacony w związku z uczestnictwem Zainteresowanego w programie emerytalnym utworzonym i działającym w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujących w państwie, z którego nastąpiła wypłata świadczenia tj. w Holandii.
4.  Odnośnie wynagrodzenia z tytułu pracy w Holandii Zainteresowany wyjaśnił, że posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Wynagrodzenie z tytułu pracy w Holandii jest wynagrodzeniem z pracy najemnej, czyli „umowy o pracę”. Zainteresowany przebywa w Holandii przez okres przekraczający 183 dni, bo około 10,5 miesiąca podczas dwunastomiesięcznego okresu rozpoczynającego się od 1 stycznia danego roku i kończącego się 31 grudnia tego samego roku podatkowego. Wynagrodzenie wpływa na holenderskie konto bankowe Wnioskodawcy. Do 18 października 2018 r. Wnioskodawca pracował i płacił podatek od zarobków w Holandii. Od tego dnia Zainteresowany nabył prawo do państwowej emerytury holenderskiej zwanej AOW. Wnioskodawca pobiera emeryturę i oprócz tego nadal pracuje w Holandii. Obecnie do 18 października 2018 r. Zainteresowany od wynagrodzenia za pracę nie płaci podatku, z uwagi na to, że emeryci w Holandii jeżeli nadal pracują są zwolnieni z podatku od wynagrodzenia. Od 18 października 2018 r. Wnioskodawca w Holandii nie płaci podatku i w Polsce również nie powinien płacić podatku od wynagrodzenia za pracę, którą obecnie wykonuje w Holandii.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W związku z zakończeniem roku kalendarzowego 2018 Wnioskodawca prosi o dokładne i zrozumiałe wyjaśnienie jak ma rozliczyć rok 2018?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Z polskiej emerytury płaci prawidłowo podatek, który ma automatycznie potrącany przez ZUS i wpływa on na konto urzędu skarbowego.
2.  Z tytułu emerytury holenderskiej państwowej AOW, podatek w wysokości 18% powinien potrącić polski bank automatycznie i przekazywać na konto urzędu skarbowego.
3.  Z tytułu emerytury holenderskiej dodatkowej Stipp polski bank nie powinien potrącać żadnego podatku, gdyż podatek potrącany jest po stronie holenderskiej, a nie można być podwójnie opodatkowanym (III filar w Polsce jest nieopodatkowany).
4.  Na ten moment Wnioskodawca jeszcze pracuje i mieszka w Holandii i powinien stosować się do przepisów wykładni prawa tego kraju. Jeśli więc holenderscy emeryci nadal pracują i żyją w Holandii i osiągają dochody z pracy, to wówczas są one nieopodatkowane. Dlatego też w Polsce Zainteresowany nie powinien być opodatkowany z tytułu pracy w Holandii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych:

*   **jest prawidłowe** w zakresie opodatkowania emerytury otrzymywanej z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Polsce oraz emerytury otrzymywanej z holenderskiego systemu ubezpieczeń społecznych,
*   **jest nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania emerytury otrzymywanej z pracowniczego programu emerytalnego z Holandii oraz przychodów ze stosunku pracy w Holandii.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a tej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego (art. 3 ust. 1 cyt. ustawy) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Stąd też do tej kategorii osób mają zastosowanie ogólne reguły podatkowe korygowane wyłącznie treścią umów międzynarodowych w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu (art. 4a ww. ustawy).

Z opisu wniosku wynika, że Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. W 2018 r. Zainteresowany uzyskał przychody z tytułu polskiej emerytury wypłacanej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, emerytury wypłacanej według przepisów systemu ubezpieczeń społecznych Holandii tzw. AOW, emerytury dodatkowej wypłacanej w związku z uczestnictwem Zainteresowanego w programie emerytalnym utworzonym i działającym w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Holandii oraz wynagrodzenia za pracę z tytułu pracy najemnej w Holandii.

Zatem, mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej, natomiast w przedstawionych stanach faktycznych zastosowanie będzie miała stosowna Umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2018, poz. 1509 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłem przychodu jest m.in. emerytura lub renta.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 7 ww. ustawy, przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych.

Regulacje dotyczące poboru zaliczek na podatek od dochodów, które są wypłacane przez polskie organy rentowe oraz zasad sporządzania przez te organy informacji o pobranych zaliczkach oraz rocznego obliczenia podatku zostały zawarte w art. 34 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 34 ust. 1 ww. ustawy, organy rentowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych bezpośrednio przez te organy emerytur i rent, świadczeń przedemerytalnych i zasiłków przedemerytalnych, nauczycielskich świadczeń kompensacyjnych, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, rent strukturalnych oraz rent socjalnych.

Stosownie do art. 34 ust. 7 ww. ustawy, organy rentowe są obowiązane, w terminie do końca lutego, po upływie roku podatkowego, sporządzić i przekazać roczne obliczenie podatku, według ustalonego wzoru, podatnikom uzyskującym dochód z emerytur i rent, rent strukturalnych, rent socjalnych, świadczeń przedemerytalnych, zasiłków przedemerytalnych i nauczycielskich świadczeń kompensacyjnych oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika naczelnik urzędu skarbowego wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych naczelnik urzędu skarbowego wykonuje swoje zadania; obowiązek ten nie dotyczy podatników:

1.  w stosunku do których ustał obowiązek poboru zaliczek;
2.  którym zaliczki były ustalane w sposób określony w art. 32 ust. 1a-1c, chyba że podatnik przed końcem roku podatkowego złoży oświadczenie o rezygnacji z zamiaru opodatkowania w sposób określony w art. 6 ust. 2 lub ust. 4;
3.  w stosunku do których, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, zwolniono organ rentowy w całości lub w części z obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy;
4.  którym nie pobierano zaliczek na podatek dochodowy stosownie do postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
5.  którzy przed końcem roku podatkowego złożyli organowi rentowemu wniosek o niesporządzanie rocznego obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 34 ust. 9 cytowanej ustawy, jeżeli podatnik poza dochodami uzyskanymi od organu rentowego:

1.  nie uzyskał w roku podatkowym innych dochodów, z wyjątkiem określonych w art. 30-30c oraz art. 30e,
2.  nie korzysta z odliczeń, z zastrzeżeniem ust. 10-10b,
3.  nie korzysta z możliwości łącznego opodatkowania jego dochodów z dochodami małżonka bądź nie korzysta z możliwości opodatkowania, o którym mowa w art. 6 ust. 4,
4.  nie uzyskał dochodów powodujących obliczenie należnego podatku w sposób określony w art. 27 ust. 8,
5.  (uchylony),
6.  nie ma obowiązku doliczenia kwot uprzednio odliczonych, z zastrzeżeniem ust. 11,

− podatek wynikający z rozliczenia rocznego obniżony o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w roku podatkowym przez organ rentowy ze środków podatnika, jest podatkiem należnym od podatnika za dany rok, chyba że naczelnik urzędu skarbowego wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w innej wysokości.

W świetle powyższego, w przypadku polskiej emerytury wypłacanej przez polski organ rentowy na konto bankowe w Polsce powstaje obowiązek podatkowy z tytułu ww. dochodów w Polsce. Płatnik w zakresie wynikającym z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązany jest pobrać zaliczki na podatek od dokonywanych wypłat oraz wobec niezaistnienia okoliczności faktycznych wymienionych w ww. przepisach sporządzić i przekazywać podatnikowi roczne obliczenie podatku, według ustalonego wzoru.

Skutkiem powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania emerytury uzyskiwanej z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Polsce należało uznać za prawidłowe.

Z uwagi na fakt, że pozostałe dochody wymienione we wniosku Zainteresowany otrzymuje z Holandii w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie Konwencja z dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120)

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ww. Konwencji, z uwzględnieniem postanowień artykułu 19 ustęp 2, emerytury i inne podobne świadczenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w związku z wcześniejszym zatrudnieniem, jak i renty wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

W myśl art. 18 ust. 2 ww. konwencji, bez względu na postanowienia ustępu 1 emerytura lub inne podobne świadczenie albo renta może być również opodatkowana w tym Umawiającym się Państwie, z którego jest ona uzyskiwana, zgodnie z prawem tego Państwa:

1.  jeżeli, i o ile, tytuł do takiej emerytury lub innego podobnego świadczenia albo renty w Umawiającym się Państwie, z którego jest uzyskiwana, jest zwolniony z opodatkowania, lub składki związane z emeryturą lub innym podobnym świadczeniem albo rentą dokonywane na rzecz funduszu emerytalnego lub firmy ubezpieczeniowej były odpisywane w przeszłości przy obliczaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu w tym Państwie lub kwalifikowały się do innych ulg podatkowych w tym Państwie; i
2.  jeżeli, i o ile, taka emerytura lub inne podobne świadczenie albo renta nie jest opodatkowana w Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca ma miejsce zamieszkania, według powszechnie stosowanej stawki od dochodu z pracy najemnej, lub jest opodatkowana od mniej niż 90% kwoty brutto emerytury lub innego podobnego świadczenia albo renty; i
3.  jeżeli łączna kwota brutto emerytur i innych podobnych świadczeń oraz rent, a także emerytura lub inne wypłaty, dokonane na podstawie przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych Państwa, w jakimkolwiek roku kalendarzowym przekroczy kwotę 20 000 euro.

Stosownie do art. 18 ust. 5 ww. konwencji wszelkie emerytury i inne płatności wypłacane według przepisów systemu ubezpieczeń społecznych Umawiającego się Państwa osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym pierwszym wymienionym Umawiającym się Państwie.

W świetle powyższego, dochody uzyskane z tytułu świadczeń wypłacanych z systemu ubezpieczeń społecznych Holandii, będące płatnością wypłacaną według przepisów systemu ubezpieczeń społecznych Holandii mogą być opodatkowane zarówno w Polsce, jak i w Holandii.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) wskazuje bowiem, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Zgodnie z art. 23 ust. 5 lit. a) ww. umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w Niderlandach, to Rzeczpospolita Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w Niderlandach. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która odpowiada tej części dochodu, która może być opodatkowana w Niderlandach.

Zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami dochody z tytułu emerytury z Holandii podlegają opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Holandii. Jednak w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania należy zastosować wyżej wskazaną metodę unikania podwójnego opodatkowania, czyli tzw. metodę proporcjonalnego odliczenia.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy - od wypłacanych przez nie emerytur i rent.

W myśl art. 35 ust. 3 tej ustawy, zaliczki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, za miesiące od stycznia do grudnia ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-1e, z tym że w przypadku poboru zaliczek od emerytur i rent z zagranicy stosuje się postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartej z państwem, z którego pochodzą te emerytury i renty. Podatnik przy odbiorze emerytury lub renty, o której mowa w ust. 3, może wpłacić płatnikowi ustaloną zaliczkę w złotych. Wpłatę tę uznaje się za zaliczkę potrąconą przez płatnika (art. 35 ust. 3a cyt. ustawy)

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w ust. 3-8, zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w tym miesiącu przez płatnika ze środków podatnika (art. 35 ust. 9 ww. ustawy)

Wobec powyższego, w sytuacji, gdy osoba mieszkająca w Polsce będzie otrzymywała emeryturę z zagranicy na konto bankowe w Polsce – to na polskim banku jako płatniku będzie ciążył obowiązek poboru zaliczek na podatek, wynikający z art. 35 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, mówiące że to polski bank potrąca i przekazuje podatek na rachunek urzędu skarbowego należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie mając na uwadze fakt, że dodatkowa emerytura holenderska tzw. StiPP, jest wypłacana w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w programie emerytalnym utworzonym i działającym w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujących w Holandii, należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 58 wolne od podatku dochodowego są wypłaty:

1.  transferowe środków zgromadzonych w ramach pracowniczego programu emerytalnego do innego pracowniczego programu emerytalnego lub na indywidualne konto emerytalne w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych,
2.  środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do tych środków po śmierci uczestnika,
3.  środków zgromadzonych w grupowej formie ubezpieczenia na życie związanej z funduszem inwestycyjnym lub w innej formie grupowego gromadzenia środków na cele emerytalne dla pracowników - do pracowniczego programu emerytalnego, zgodnie z przepisami o pracowniczych programach emerytalnych

− z zastrzeżeniem ust. 33.

Przez pracownicze programy emerytalne rozumie się pracownicze programy emerytalne utworzone i działające w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej lub w innych państwach należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej (art. 21 ust. 33 ww. ustawy)

Analizując sprawę, świadczenie uzyskiwane przez Zainteresowanego korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do tych środków po śmierci uczestnika, z zastrzeżeniem ust. 33.

Mając na uwadze powyższe, w sytuacji, gdy świadczenia emerytalne są otrzymywane przez Zainteresowanego z pracowniczego programu emerytalnego o charakterze branżowym, działającego w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Holandii – podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rezultacie Wnioskodawca nie ma obowiązku wykazywania przychodu uzyskanego z tytułu dodatkowej emerytury uzupełniającej tzw. StiPP w związku ze zwolnieniem określonym w ww. przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie jak wskazał Zainteresowany z uwagi na fakt, że od świadczenia tego jest potrącany podatek z Holandii.

Kolejnym przychodem uzyskanym przez Wnioskodawca w 2018 r. w Holandii jest przychód z tytułu pracy. Wynagrodzenie, które uzyskuje Zainteresowany jest wynagrodzeniem z pracy najemnej czyli umowy o pracę. Wynagrodzenie to wpływa na holenderski rachunek Wnioskodawcy. Wnioskodawca przebywa w Holandii ponad 183 dni w roku podatkowym. Od dnia 18 października 2018 r. – nabycia prawa do emerytury holenderskiej (AOW) - od wynagrodzenia za pracę Zainteresowany nie płaci podatku, gdyż przychód z pracy uzyskiwany przez emerytów w Holandii jest zwolniony z podatku.

Stosownie do art. 15 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18, 19, 20 i 21 uposażenia, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca najemna jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. konwencji, bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym i
2.  wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3.  wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższego, wynagrodzenia z tytułu pracy najemnej osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że są to świadczenia osiągane z pracy najemnej wykonywanej na terytorium Holandii.

Z kolei w sytuacji, gdy warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 2 ww. konwencji zostaną spełnione łącznie, to otrzymane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej na terytorium Holandii podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Niespełnienie natomiast któregokolwiek z tych warunków oznacza, że zgodnie z art. 15 ust. 1 konwencji ww. wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania podatnika oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana.

Mając zatem na uwadze, że Wnioskodawca w 2018 r. przebywał w Holandii przez okres przekraczający 183 dni, jak również, że wynagrodzenie było wypłacane przez pracodawcę posiadającego siedzibę w Holandii uznać należy, że nie zostały łącznie spełnione przesłanki wynikające z art. 15 ust. 2 ww. konwencji, a w konsekwencji dochód z tytułu pracy Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu - stosownie do art. 15 ust. 1 ww. konwencji - tj. zarówno w Polsce, jak i w Holandii.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy mówiące, że Zainteresowany nie powinien być opodatkowany w Polsce z tytułu pracy w Holandii należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie, wskazać należy, że w stosunku do dochodów uzyskanych w Holandii, podlegających opodatkowaniu zarówno w Polsce jak i w Holandii w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce znajduje zastosowanie metoda unikania podwójnego opodatkowania określona w wyżej cytowanym art. 23 ust. 5 lit. a) ww. konwencji.

Art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

W myśl art. 27 ust. 9a ww. ustawy w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Uwzględniając powyższe, metodę unikania podwójnego opodatkowania określaną jako metoda proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia) stosuje się w przypadku, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody wyłączenia z progresją.

Zgodnie z tą metodą, podatnik osiągający dochody za granicą ma obowiązek wykazać ww. dochody w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Ponadto należy wskazać na zapis art. 27 g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1.  ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub
2.  z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

− ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Zgodnie z art. 27g ust. 2 ww. ustawy, odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8.

Stosownie do art. 27 ust. 8 ww. ustawy, podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1, uzyskane zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6. Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do podatku obliczanego zgodnie z art. 30c (art. 27g ust. 3 i 4 ww. ustawy).

Wobec powyższego Wnioskodawcy przysługuje prawo do zastosowania powyższego odliczenia w zakresie przychodów ze stosunku pracy z Holandii.

Stosownie zaś do art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8. Łącznie z zeznaniem należy złożyć PIT/ZG – informację o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku w roku podatkowym oraz PIT/O – informację o odliczeniach od dochodu (przychodu) i od podatku w roku podatkowym, w którym należy uwzględnić ulgę obliczoną na podstawie art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku okoliczności oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, że Wnioskodawca jest obowiązany do wykazania w zeznaniu podatkowym za 2018 r. zarówno emeryturę z Polski, emeryturę z Holandii oraz dochód ze stosunku pracy z Holandii.

Od łącznych dochodów należy obliczyć podatek według skali podatkowej. Co do zasady od tak obliczonego podatku należy odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to jest możliwe tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód, który może być opodatkowany w Holandii.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.