Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-318/10-4/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-08-19
Teza: Czy ponoszone przez Spółkę koszty na budowę lub przebudowę infrastruktury drogowej i technicznej, przekazanej następnie na rzecz Miasta, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: budowa; drogi; infrastruktura; inwestycje; koszt-koszty uzyskania przychodów; przebudowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 02.06.2010 r. (data wpływu 04.06.2010 r.) oraz piśmie z dnia 09.07.2010 r. (data nadania 12.07.2010 r., data wpływu 13.07.2010) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB5/423-318/10-2/AM z dnia 07.07.2010 r. (data doręczenia 09.07.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatków ponoszonych na budowę lub przebudowę infrastruktury drogowej i technicznej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.06.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie w zakresie możliwości zaliczenia wydatków ponoszonych na budowę lub przebudowę infrastruktury drogowej i technicznej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Zaistniały stan faktyczny

Wnioskodawca (Spółka) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na budowaniu \[prowadzeniu procesu inwestycyjnego\] oraz zarządzaniu centrami handlowymi, w szczególności z przeznaczeniem na wynajem ich powierzchni. Wynajem zarządzanych przez Spółkę centrów handlowych stanowi jej główne źródło przychodów podatkowych.

W związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie centrum handlowego \[dalej: „Inwestycja”\], Spółka została zobowiązana, na podstawie umów i porozumień zawartych z Miastem do:

1.  budowy oraz przebudowy układu komunikacyjnego w sąsiedztwie Inwestycji,
2.  wykonania infrastruktury technicznej wynikającej z ww. budowy oraz przebudowy układu komunikacyjnego \[w szczególności do ułożenia podziemnej infrastruktury technicznej w pasie drogowym oraz usunięcia kolizji pomiędzy istniejącymi a realizowanymi obiektami\],
3.  budowy oraz przebudowy sieci wodno-kanalizacyjnej.

Nakłady związane z budową lub przebudową infrastruktury drogowej i technicznej, o której mowa powyżej, zostaną poniesione na gruntach stanowiących własność Miasta.

Zgodnie z ww. umowami oraz porozumieniami, wykonanie oraz przekazanie przez Spółkę ww. nakładów na infrastrukturę drogową i inną infrastrukturę towarzyszącą stanowi warunek konieczny dla dopuszczenia Inwestycji do użytkowania. Przekazanie przedmiotowych nakładów w świetle umów i porozumień z Miastem. ma nastąpić pod tytułem darmym.

Spółka w wykonaniu ciążących na niej obowiązków na mocy ww. umów i porozumień ponosiła w latach 2006-2009 koszty związane z budową lub przebudową ww. infrastruktury drogowej i technicznej. W 2009 r. Spółka formalnie, na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych, przekazała na rzecz Miasta. poszczególne składniki majątkowe wytworzone w tym zakresie \[bez protokolarnego przekazania ww. składników Spółka nie była uprawniona do rozpoczęcia użytkowania centrum handlowego\].

Dla celów rachunkowych, koszty budowy \[przebudowy\] infrastruktury drogowej i technicznej \[wodno-kanalizacyjnej\] związanej z Inwestycją są ujmowane przez Spółkę w pozycji „środki trwałe w budowie”. Ostatecznie dla celów rachunkowych koszty budowy \[przebudowy\] infrastruktury drogowej i technicznej \[wodno-kanalizacyjnej\] związanej z Inwestycją zostaną ujęte przez Spółkę jako zwiększenie wartości środków trwałych, z którymi budowa \[przebudowa\] tej infrastruktury miała bezpośredni związek.

Dodatkowo, część Inwestycji stanowić będzie sklep, który w przyszłości będzie użytkowany przez Spółkę X. Prace budowlane związane z budową sklepu w obrębie Inwestycji zostały powierzone Spółce X przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o zastępstwo inwestycyjne.

Jednocześnie, mając na uwadze fakt, że infrastruktura drogowa i/lub techniczna, do której wybudowania \[przebudowania\] została zobowiązana Spółka na mocy umów i porozumień z Miastem. jest również funkcjonalnie związana z budową i przyszłą działalnością sklepu, Spółka X zawarła z Wnioskodawcą umowę o świadczenie przez Wnioskodawcę usług w zakresie wytworzenia ww. infrastruktury i administrowania procesem inwestycyjnym w okresie jej budowy \[przebudowy\] \[dalej: „Umowa o świadczenie usług”\].

Zgodnie z przedmiotową umową Spółka świadczyć będzie na rzecz Spółki X usługę związaną z wytworzeniem przedmiotowej infrastruktury, obejmującą:

*   przygotowanie wstępnego kosztorysu prac,

*   zarządzanie oraz administrowanie procesem inwestycyjnym,

*   koordynację realizacji robót (w tym sprawdzenie jakości wykonanych robót, ich odbioru, itp.),

*   zapewnienie niezbędnego finansowania kosztów w okresie budowy \[przebudowy\],

*   dokonanie odbioru końcowego robót,

*   przygotowanie końcowego rozliczenia robót.

Z tytułu wykonania ww. usługi, Spółce przysługiwać będzie zryczałtowane wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o poziom budżetowanych kosztów związanych z wykonaniem usługi, tj. wytworzeniem przedmiotowej infrastruktury i administrowaniem procesem inwestycyjnym w tym zakresie. Wynagrodzenie będzie płatne po wykonaniu usługi. Spółka i Spółka X przyjęły w Umowie oświadczenie usług, że wykonanie usługi nastąpi po formalnym przekazaniu infrastruktury na rzecz Miasta i zaakceptowaniu przez Spółkę X protokołu rozliczenia usługi.

Jednocześnie, Umowa o świadczenia usług przewiduje zapis, zgodnie z którym w sytuacji, gdy wysokość kosztów rzeczywiście poniesionych przez Spółkę na budowę \[przebudowę\] infrastruktury w stosunku do kosztów budżetowanych przekroczy ustalony przez Wnioskodawcę i Spółkę X wskaźnik procentowy (zapis ma charakter warunkowy i jego zastosowanie uzależnione jest od zaistnienia określonej sytuacji\], zryczałtowane wynagrodzenie Spółki będzie mogło zostać renegocjowane (zwiększone).

Zdarzenie przyszłe

Spółka planuje realizację kolejnych inwestycji, tj. budowy centrów handlowych. W związku z powyższym będzie zobowiązana, na mocy stosownych umów i porozumień z właściwymi organami administracji rządowej lub samorządowej bądź innymi uprawnionymi podmiotami, do ponoszenia kosztów budowy lub modernizacji infrastruktury drogowej \[w tym torowisk tramwajowych\] i technicznej \[elektroenergetycznej, wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej, etc.\] umożliwiającej lub usprawniającej działalność nowobudowanych centrów handlowych.

Wykonanie budowy lub modernizacji infrastruktury towarzyszącej \[w tym drogowej i technicznej\] stanowić będzie warunek niezbędny dla rozpoczęcia i prawidłowego użytkowania nowobudowanych centrów handlowych.

Nakłady związane z budową lub modernizacją infrastruktury towarzyszącej \[w tym drogowej i technicznej\], o której mowa powyżej, będą ponoszone na gruntach niestanowiących własności Spółki i następnie przekazywana właściwym podmiotom \[organom administracji rządowej lub samorządowej bądź innym uprawnionym podmiotom\] pod tytułem darmym.

Dla celów rachunkowych, Spółka planuje ujmować koszty budowy \[modernizacji\] infrastruktury towarzyszącej \[w tym drogowej i technicznej\] związanej z przyszłymi inwestycjami w pozycji „środki trwałe w budowie”, a które następnie będą ujmowane jako zwiększenia wartości środków trwałych, z którymi budowa \[modernizacja\] takiej infrastruktury będzie miała bezpośredni związek.

W przypadku tych budów, gdzie planowane są sklepy, Wnioskodawca i Spółka X mogą zawierać umowy o świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki X usługi w zakresie wytworzenia infrastruktury i administrowania procesem inwestycyjnym w tym zakresie w okresie jej budowy \[przebudowy\]. Z tytułu świadczenia takich usług, Spółce przysługiwać będzie zryczałtowane wynagrodzenia kalkulowane w oparciu o poziom budżetowanych kosztów związanych z wykonaniem usługi, tj. wytworzeniem przedmiotowej infrastruktury i administrowaniem procesem inwestycyjnym w tym zakresie. Wynagrodzenia w takich przypadkach będzie płatne po wykonaniu usługi, tj. następować będzie po formalnym przekazywaniu infrastruktury na rzecz właściwych organów administracji publicznej lub innych uprawnionych podmiotów i zaakceptowaniu przez Spółkę X protokołu rozliczenia usługi.

Jednocześnie, Wnioskodawca będzie zawierać w stosowanych umowach zapisy, zgodnie z którymi w sytuacji, gdy wysokość kosztów rzeczywiście poniesionych przez Spółkę na budowę \[przebudowę\] infrastruktury w stosunku do kosztów budżetowanych przekroczy ustalony przez Wnioskodawcę i Spółkę X wskaźnik procentowy (zapisy będą mieć charakter warunkowy i ich zastosowanie uzależnione będzie od zaistnienia określonej sytuacji), zryczałtowane wynagrodzenie Spółki będzie mogło zostać renegocjowane (zwiększone).

Dodatkowo, Spółka informuje, że inwestycje w zakresie dotyczącym sklepów będą mogły być prowadzone zarówno na gruntach należących do Wnioskodawcy (w tych przypadkach grunt ze sklepem będzie oddawany w użytkowanie Spółce X) jak i gruntach należących do Spółki X.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy ponoszone przez Spółkę koszty na budowę lub przebudowę infrastruktury drogowej i technicznej, przekazanej następnie na rzecz Miasta, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów?
2.  Czy Spółka będzie uprawniona do ujęcia kosztów na budowę lub przebudowę infrastruktury drogowej i technicznej, przekazanej następnie na rzecz Miasta, bezpośrednio w kosztach uzyskania przychodu, tj. czy poniesione nakłady powinny bezpośrednio obciążać koszty prowadzonej przez Spółkę działalności i w związku z tym nie powinny być ujmowane dla celów podatkowych jako koszty wytworzenia nowego środka trwałego, w tym inwestycji w obcym środku trwałym?
3.  Czy ujęcie dla celów rachunkowych kosztów na budowę lub przebudowę infrastruktury drogowej i technicznej, przekazywanej następnie na rzecz Miasta, jako kosztów inwestycyjnych, wywiera wpływ na ich podatkową kwalifikację, tj. na rozpoznawanie tych kosztów na bieżąco jako koszty bezpośrednio obciążające koszty działalności Spółki?
4.  Czy Spółka będzie uprawniona, do ujęcia kosztów na budowę lub przebudowę infrastruktury drogowej i technicznej, przekazanej następnie na rzecz Miasta, bezpośrednio w kosztach uzyskania przychodu w momencie ich faktycznego poniesienia czy w momencie formalnego przekazania nakładów na infrastrukturę na rzecz Miasta, tj. w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego przedmiotowej infrastruktury?
5.  Czy koszty budowy lub przebudowy infrastruktury drogowej i technicznej stanowią koszty uzyskania przychodów pośrednio związane z przychodami, zważywszy na fakt, że są one powiązane zarówno z przychodami z tytułu przyszłego wynajmu na rzecz Spółki X części Inwestycji \[dotyczącej sklepu\] jak i wynagrodzenia, jakie Wnioskodawca uzyskuje od Spółki X za wykonanie usługi na podstawie Umowy o świadczenie usług, które zostało ustalone w sposób zryczałtowany, a więc również nie dający podstawy do przypisania faktycznych kosztów do konkretnego przychodu od Spółki X? Odnośnie zdarzenia przyszłego:
6.  Czy koszty na budowę lub modernizację infrastruktury towarzyszącej \[w tym drogowej i technicznej\], które będą ponoszone przez Spółkę w przyszłości \[przy kolejnych inwestycjach\], przekazywanej nieodpłatnie na rzecz właściwych organów administracji rządowej lub samorządowej bądź innych uprawnionych podmiotów, stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów?
7.  Czy Spółka będzie uprawniona do ujęcia kosztów na budowę lub modernizację infrastruktury towarzyszącej \[w tym drogowej i technicznej\], które będą ponoszone przez Spółkę w przyszłości \[przy kolejnych inwestycjach\]‚ przekazywanej nieodpłatnie na rzecz właściwych organów administracji rządowej lub samorządowej bądź innych uprawnionych podmiotów, bezpośrednio w kosztach uzyskania przychodu, tj. czy poniesione nakłady powinny bezpośrednio obciążać koszty prowadzonej przez Spółkę działalności i w związku z tym nie powinny być ujmowane dla celów podatkowych jako koszty wytworzenia nowego środka trwałego, w tym inwestycji w obcym środku trwałym?
8.  Czy ujęcie dla celów rachunkowych kosztów na budowę lub modernizację infrastruktury towarzyszącej \[w tym drogowej i technicznej\], które będą ponoszone przez Spółkę w przyszłości \[przy kolejnych inwestycjach\], przekazywanej nieodpłatnie na rzecz właściwych organów administracji rządowej lub samorządowej bądź innych uprawnionych podmiotów, jako kosztów inwestycyjnych, będzie wywierać wpływ na ich podatkową kwalifikację, tj. na rozpoznawanie tych kosztów na bieżąco jako koszty bezpośrednio obciążające koszty działalności Spółki?
9.  Czy Spółka będzie uprawniona do ujęcia kosztów na budowę lub modernizację infrastruktury towarzyszącej \[w tym drogowej i technicznej\], które będą ponoszone przez Spółkę w przyszłości \[przy kolejnych inwestycjach\], przekazywanej nieodpłatnie na rzecz właściwych organów administracji rządowej lub samorządowej bądź innych uprawnionych podmiotów, bezpośrednio w kosztach uzyskania przychodu w momencie ich faktycznego poniesienia czy w momencie formalnego przekazania nakładów na infrastrukturę na rzecz tych organów lub innych uprawnionych podmiotów tj. w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego przedmiotowej infrastruktury?
10.  Czy koszty budowy lub przebudowy infrastruktury drogowej i/lub technicznej stanowić będą koszty uzyskania przychodów pośrednio związane z przychodami, zważywszy na to, że będą one powiązane zarówno z przychodami z tytułu przyszłego wynajmu lokali w centrach handlowych jak i wynagrodzenia, jakie Spółka będzie uzyskiwać od Spółki X za wykonanie usług obejmujących wytworzenie ww. infrastruktury i administrowanie procesem inwestycyjnym w tym zakresie, które będzie ustalone w sposób zryczałtowany, a więc również nie dający podstaw do przypisania faktycznych kosztów do przychodów od Spółki X?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1 wniosku. Wniosek w pozostałym zakresie zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Spółki, koszty budowy lub przebudowy infrastruktury drogowej i technicznej, do których poniesienia Spółka była zobowiązana na mocy umów i porozumień z Miastem, w związku z prowadzoną Inwestycją, powinny stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

O zasadności stanowiska Spółki w tym zakresie świadczą następujące argumenty.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 21, poz. 86 z póź. zm.; dalej ustawa o pop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy o pop.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, możliwość ujęcia danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów uzależniona jest od istnienia związku pomiędzy ponoszonym wydatkiem a prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Pomiędzy poniesionym wydatkiem a przychodami podatnika musi istnieć bezpośredni, pośredni lub nawet tylko potencjalny związek przyczynowo-skutkowy.

Spółka zwraca uwagę, iż budowa jak również przebudowa infrastruktury drogowej i technicznej ma na celu umożliwienie (lub usprawnienie) połączeń komunikacyjnych z Inwestycją Spółki \[centrum handlowe\] oraz zapewnienie jej wymaganej funkcjonalności \[zaopatrzenie w media takie jak woda, gaz, energia, etc.\]. Jest to więc warunek niezbędny do polnej funkcjonalności poszczególnych obiektów handlowych znajdujących się na terenie Inwestycji a jego spełnienie pozwala m.in. na dojazd do obiektu zarówno klientom dokonującym zakupów w centrum handlowym, jak i dostawcom zapewniającym zaopatrzenie centrum handlowego w towary.

Ponadto, biorąc pod uwagę, iż poniesienie określonych nakładów na infrastrukturę drogową i techniczną jest warunkiem koniecznym \[wynikającym z wiążących Spółkę umów i porozumień z Miastem\] dla budowy i rozpoczęcia użytkowania Inwestycji przez Spółkę, zdaniem Spółki, koszty wybudowania ww. infrastruktury powinny stanowić koszty uzyskania przychodów.

Wnioskodawca wskazuje, iż powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w ustabilizowanej już praktyce urzędów i izb skarbowych. W szczególności, władze podatkowe zgadzają się, iż ponoszone przez podatnika wydatki na budowę oraz modernizację istniejącej infrastruktury drogowej i technicznej niezbędne do zapewnienia odpowiedniej funkcjonalności prowadzonej inwestycji, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

I tak przykładowo, Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji z dnia 17 stycznia 2008 r. o sygn. IP-PB3-423-429/07-2/JG podkreślił, że „W sytuacji przeprowadzania przez Wnioskodawcę własnych inwestycji w celu zwiększenia przychodów przez niego osiąganych, ponosi on nakłady na budowę/ulepszenie elementów infrastruktury zewnętrznej - niestanowiącej własności Wnioskodawcy - takiej jak drogi publiczne, nakłady na tą infrastrukturę można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Są bowiem wydatki, które tytko pośrednio pozostają w związku gospodarczym z przychodem. Takiego rodzaju wydatkami są m.in. wydatki ponoszone przez podatnika mające na celu utrzymanie w należytym stanie lub rozbudowanie drogi publicznej w sytuacji gdy kompleks handlowy usytuowany jest obok tej drogi i korzystanie z niej jest istotne dla prawidłowego jego funkcjonowania. Zapewnia ona bowiem sprawny transport towarów, a także pozwoli na prawidłowy dojazd klientom centrum handlowo - usługowo - mieszkalnego”.

Możliwość ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wydatków na budowę lub modernizację infrastruktury drogowej i technicznej została również potwierdzona m.in. przez Dyrektora IS w Poznaniu w interpretacji z dnia 4 marca 2008 r. o sygn. ILPB3/423-298/07-2/MC, Dyrektora IS w Katowicach w interpretacji z dnia 2 lutego 2009 r. o sygn. IBPBI/2/423-1035/08/PP, Dyrektora IS w Katowicach w interpretacji z dnia 6 listopada 2009 r. o sygn. IBPBI/2/423-1345/09/AP czy też Dyrektora IS w Warszawie w interpretacji z dnia 12 listopada 2009 r. o sygn. IPPB5/423-476/09-4/AS.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, koszty budowy lub przebudowy infrastruktury drogowej i technicznej następnie przekazywanej na rzecz Miasta \[w wyniku wykonania ciążących na Spółce zobowiązań\] pozostają w ścisłym związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą oraz służą zabezpieczeniu, a w przyszłości uzyskaniu przychodów \[rozpoczęcie użytkowania Inwestycji pozwoli Spółce na wynajem powierzchni centrum handlowego i osiąganie przychodów podatkowych z tego tytułu. A zatem, podstawowa przesłanka uznania przedmiotowych kosztów za koszty uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o pdop jest spełniona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.