Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1275/14-1/IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-19
Teza: ustalenie, czy nieodpłatne ustanowienie służebności przesyłu powoduje po stronie Spółki powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia
Słowa kluczowe: przychód; służebność-służebność przesyłu; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 kwietnia 2018 r. sygn. akt II FSK 882/16, oddalającym skargę kasacyjną Organu wniesioną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 6 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 497/15, wniosku z 8 października 2014 r. (data wpływu 14 października 2014 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy nieodpłatne ustanowienie służebności przesyłu powoduje po stronie Spółki powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 14 października 2014 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy nieodpłatne ustanowienie służebności przesyłu powoduje po stronie Spółki powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

W dniu 13 stycznia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-1275/14/SD, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna została skutecznie doręczona 15 stycznia 2015 r. Pismem z 28 stycznia 2015 r. (data wpływu 2 lutego 2015 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono pismem z 3 marca 2015 r., Znak: IBPBI/2/4510-1-9/15/SD odmawiając zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona 9 marca 2015 r. Pismem opatrzonym datą 2 kwietnia 2015 r. (data wpływu 8 kwietnia 2015 r.), wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 6 maja 2015 r., Znak: IBPB-1-2/4510-3-8/15/SD udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 6 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 497/15 uchylił zaskarżoną interpretację. Od ww. wyroku Organ wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 882/16 przyznał rację Sądowi pierwszej instancji i oddalił skargę kasacyjną Organu.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 6 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 497/15 wraz z aktami sprawy wpłynął do Organu 19 czerwca 2018 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka jest przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 ze zm.). Spółka jest przedsiębiorstwem użyteczności publicznej wykonującym zadania własne gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 594 ze zm.). Spółka na stanie majątkowym posiada sieci wodociągowe oraz kanalizacyjne, które niejednokrotnie położone są na nieruchomościach stanowiących własność osób trzecich. Zgodnie z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, posiadane przez Spółkę urządzenia przesyłowe są odrębnymi rzeczami ruchomymi i nie są częściami składowymi żadnej nieruchomości, tylko częścią składową przedsiębiorstwa jako zorganizowanego kompleksu majątkowego w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Spółka z właścicielami nieruchomości na których znajduje się urządzenie przesyłowe lub gdzie w przyszłości ma ono przebiegać zawiera na podstawie przepisu art. 3051 Kodeksu cywilnego, w formie aktu notarialnego umowę o ustanowienie służebności przesyłu bez wynagrodzenia. Następnie, Spółka przekazuje umowę do rzeczoznawcy majątkowego, który dokonuje wyceny hipotetycznego wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu, która w dalszej kolejności posłuży Spółce do przyjęcia jej w podstawę opodatkowania, jako przychód z nieodpłatnie otrzymanego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: „ustawa o pdop”).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy nieodpłatne ustanowienie służebności przesyłu powoduje po stronie Spółki powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Zgodnie z utrwalonym poglądem orzecznictwa sądowo-administracyjnego przez pojęcie „nieodpłatnego świadczenia”, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, rozumieć należy wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenie gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. wyrok WSA w Gliwicach z 5 maja 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 201/08, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Samo określenie „otrzymanie nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia”, użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop należy interpretować i rozumieć zgodnie z cywilnoprawnym znaczeniem (por. wyrok NSA z 17 października 1995 r. sygn. akt SA/Rz 610/94, POP 1996, nr 6, poz. 182; wyrok SN z 3 lutego 2000 r. sygn. akt III RN 194/99, OSNAPU 2000, nr 8, poz. 297; uchwała 7 sędziów NSA z 2 lipca 2001 r. sygn. akt FPS 3/01, ONSA 2002, nr 1, poz. 3). W przypadku otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw ustawodawca bowiem nie wskazał, by należało mu nadać inne niż cywilnoprawne znaczenie. W konsekwencji opodatkowanie przychodu, uzyskiwanego z każdego przypadku otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw powadziłoby do rozszerzającej wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, niedopuszczalnej w zakresie ustalania obowiązku podatkowego w odniesieniu do przepisów określających w sposób mało precyzyjny zakres obowiązku podatkowego (por. wyrok NSA z 3 kwietnia 2000 r. sygn. akt III SA 3108/00, Glosa 2001, nr 9, str. 32- 35; wyrok NSA z 21 listopada 2003 r. sygn. akt IV SA 4044/01, niepubl.)

W przedmiotowej sprawie właściciel nieruchomości na podstawie art. 3051 Kodeksu cywilnego, ustanawia na rzecz Spółki (przedsiębiorstwa przesyłowego) prawo służebności przesyłu polegające na tym, że Spółka może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń. Ustanowione prawo jest ograniczonym prawem rzeczowym, a nie prawem obligacyjnym, o cechach uniemożliwiających przypisanie mu konkretnego wymiaru finansowego. Okolicznością bez znaczenia dla oceny charakteru tego prawa jest uregulowanie w umowie korzystania z nieruchomości, w tym jego wynagrodzenia. Nie ulega również wątpliwości, że umowa o ustanowienie służebności przesyłu, zgodnie z art. 3051 Kodeksu cywilnego, może być ustanowiona zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie (zob. uzasadnienie do projektu zmiany ustawy - Kodeks cywilny, druk nr 81 Sejmu RP VI kadencji, pkt 4; M. Olczyk, Komentarz do art. 3051 k.c, Lex/el. 2008 (pkt 3); K.A. Dadańska, Komentarz do art. 3051 k.c, Lex/el. 2012 (pkt 12); B. Bieniek, W sprawie podmiotowych praw rzeczowych w nowym kodeksie cywilnym, Rejent 2008, nr 2, str. 43).

W ocenie Spółki, opodatkowanie podatkiem dochodowym nieodpłatnego ustanowienia służebności przesyłu winno być potraktowane, jako wyraz wykładni rozszerzającej, nie dopuszczonej na gruncie przepisów prawa podatkowego. Stąd zawarcie przez Spółkę nieodpłatnej umowy ustanowienia służebności przesyłu na podstawie art. 3051 Kodeksu cywilnego, nie stanowi dla niej nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop. Za przyjęciem takiego poglądu przemawia nie tylko normatywna zmiana art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 pkt 1-4 ustawy o pdop, która nastąpiła od 1 stycznia 2005 r., ale także okoliczność, że umowę tę strony mogą zawrzeć jako nieodpłatną, zgodnie z zasadą swobody umów oraz, że nałożenie na podatnika obowiązku podatkowego stanowiłoby naruszenie zasady pewności prawa i określoności przedmiotowego zakresu obowiązku podatkowego.

Należy podkreślić, że pogląd powyższy został potwierdzony przez NSA w Warszawie w wyroku z 23 kwietnia 2013 r. Zdaniem Sądu, uwzględniając zasadę pewności prawa i określoności konstruowania obowiązku podatkowego w drodze ustawy, użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, określenie „otrzymanie nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw” należy rozumieć, jako niewywołujące przychodu w sytuacji, gdy czynność prawna jest ze swej istoty zawsze nieodpłatna (nabycie następuje w drodze zasiedzenia służebności przesyłu lub gdy podatnik, korzystając z zasady swobody umów i kształtowania swej sytuacji prawnej, dokonuje czynności prawnej nieodpłatnie, w drodze umowy lub ugody sądowej). Przychód zaś powstawałby w takich przypadkach, gdy podatnik zmieniając charakter czynności prawnej odpłatnej, dokonuje jej jako nieodpłatnej. W takim przypadku z istoty rzeczy powinien liczyć się na gruncie prawa podatkowego z negatywnymi konsekwencjami podatkowymi (por. sygn. II FSK 1717/11; także wyrok WSA w Krakowie z 31 października 2012 r. sygn. I SA/Kr 1398/12; wyrok WSA w Krakowie z 13 czerwca 2013 r. sygn. I SA/Kr 530/13 www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W konsekwencji, zdaniem Spółki, ustanowienie na jej rzecz służebności przesyłu bez wynagrodzenia, nie stanowi podstawy do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop. Podobne stanowisko zostało również wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacjach indywidualnych z 8 sierpnia 2013 r. Znak: ITPB3/423-199a/10/13-S/DK, Znak: ITPB3/423-199b/10/13-S/DK oraz Znak: ITPB3/423-199c/10/13-S/DK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.