Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-92/10-4/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-04-14
Teza: W zakresie uznania nabywcy towarów za podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT należnego.
Słowa kluczowe: dostawa; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek należny; podatek-zwrot podatku; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27.01.2010 r. (data wpływu 29.01.2010 r.) uzupełnione w dniu 22.03.2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 09.03.2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nabywcy towarów za podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT należnego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.01.2010 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony w dniu 22.03.2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 09.03.2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nabywcy towarów za podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT należnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

H. (dalej: Spółka lub H.) posiada siedzibę w Belgii i jest zarejestrowana dla potrzeb podatku od towarów i usług (dalej: podatku VAT) w Polsce. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zamierza sprzedawać swoje towary polskim kontrahentom tj. spółkom mającym siedzibę w kraju i będącym podatnikami podatku VAT. Zgodnie z planami sprzedaż towarów będzie oparta na następujących zasadach:

*   do składu celnego zlokalizowanego na terytorium Polski Spółka zamierza wprowadzać towary niewspólnotowe nabywane od kontrahentów m.in. z Japonii i z Turcji, jak również towary stanowiące jej własność przechowywane w składzie celnym zlokalizowanym w Belgii;
*   skład celny w Polsce prowadzony będzie przez L. Sp. z o.o. (dalej: L).
*   L nie będzie nabywała własności towarów wprowadzanych do prowadzonego przez nią składu celnego. Własność towarów przez cały okres przechowywania pozostawać będzie przy Spółce;
*   przemieszczenie towarów do składu celnego dokonywane będzie w celu późniejszej sprzedaży tych towarów na terytorium kraju na rzecz polskich nabywców. Spółka zamierza również dokonywać wewnątrzwspólnotowej dostawy tych towarów do krajów członkowskich UE, jak i ich eksportu do krajów trzecich;
*   w efekcie złożenia przez kontrahenta zamówienia Spółka pobierać będzie ze składu celnego partię towarów niezbędną do realizacji dostawy. Wyprowadzenie towarów ze składu celnego skutkować będzie koniecznością rozpoznania w Polsce importu towarów;
*   importu towarów Spółka będzie dokonywać za pośrednictwem przedstawicielstwa pośredniego, lub bezpośredniego. W obu przypadkach przedstawicielem będzie L. Oznacza to, że w przypadku przedstawicielstwa pośredniego zgłoszenie celne składane będzie przez L, w jej imieniu, ale na rzecz Spółki (L będzie wskazane na dokumentach celnych jako importer towarów). W przypadku przedstawicielstwa bezpośredniego zgłoszenie celne będzie składane przez L w imieniu H. i na jej rzecz (w tym przypadku to H. będzie wskazana w dokumentach celnych jako importer towarów). H. nie podjęła jeszcze decyzji odnośnie wyboru metody rozliczania importu towarów. Rozważa możliwość zastosowania dwóch sposobów tj.: 1. procedury uproszczonej, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit b lub c rozporządzenia rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 str. 1, z późn. zm., Dz. Urz. UE polskie wydanie specjalne rozdz. 2 T. 4, str. 307), przy korzystaniu z której możliwe jest rozliczanie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów lub 2. składania klasycznych zgłoszeń celnych, w których Spółka obowiązana będzie do obliczenia i wykazania kwoty należnego podatku z uwzględnieniem obowiązujących stawek.
*   nabywcami towarów dostarczanych za wynagrodzeniem na terenie kraju będą spółki kapitałowe prawa handlowego tj. podmioty zorganizowane w formie spółek z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółek akcyjnych, posiadające na terytorium Polski siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności oraz zarejestrowane w Polsce jako czynni podatnicy podatku VAT;
*   prawo do dysponowania towarami jak właściciel klienci Spółki będą nabywali dopiero w momencie wydania im towarów w wykonaniu umowy sprzedaży;
*   w ramach swojej działalności Spółka dokonywać będzie też zakupów towarów i usług na terytorium kraju, które wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych. Zakupy te będą bezspornie i bezpośrednio związane z działalnością Spółki.

Spółka nie posiada i nie będzie posiadała żadnego personelu w Polsce. Należy wyjaśnić, że H. zawarła jednak umowy z firmami zlokalizowanymi w Polsce, produkującymi dla Spółki różnego rodzaju akcesoria. Producenci akcesoriów wytwarzają maszyny na których akcesoria są produkowane. Maszyny są sprzedawane do H., która następnie pozostawia je u producentów akcesoriów, na których producenci ci mają produkować akcesoria H. Wyprodukowane akcesoria sprzedawane są następnie przez H. do ostatecznych odbiorców w Polsce, innych krajach Unii Europejskiej, a także krajów spoza Unii Europejskiej. Producenci akcesoriów nie stają się właścicielami maszyn produkcyjnych, są one powierzone im w celu prowadzenia na nich produkcji akcesoriów H.

Zważywszy powyższe, Spółka zastanawia się nad możliwością przeniesienia obowiązku wynikającego z przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54 poz. 535 z późn. zm., dalej ustawa o VAT) do dokonywania rozliczeń podatku należnego związanego z dostawą towarów dokonywaną na terytorium kraju na nabywców, zgodnie z tzw. odwróconym mechanizmem rozliczania podatku (ang. reverse charge mechanizm).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5, ust. 1a oraz ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów przez Spółkę nieposiadającą na terytorium kraju siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania, zarejestrowaną w Polsce jako podatnik podatku VAT, możliwe będzie uznanie nabywców towarów dostarczanych przez Spółkę za podatników zobowiązanych do rozliczenia podatku VAT z tytułu zawartych transakcji w sytuacji, gdy podatek VAT nie zostanie rozliczony przez dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju czynnego podatnika VAT?
2.  Czy, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 Spółka będzie miała prawo, zgodnie z art. 87 ustawy o VAT, do zwrotu na rachunek bankowy kwoty podatku naliczonego z tytułu nabytych lub zaimportowanych w Polsce towarów i usług w terminie 60 dni?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W celu odpowiedzi na pytanie 1 należy rozstrzygnąć, czy w przytoczonym stanie faktycznym ma zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 5, ust. 1a oraz ust. 2 i ust. 5 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5, ust. 1a oraz ust. 2 i 5 ustawy o VAT nabywca staje się podatkiem z tytułu dokonanej na jego rzecz dostawy towarów, jeśli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  nabywca towarów jest podatnikiem podatku VAT posiadającym na terenie kraju swoją siedzibę, lub stałe miejsce prowadzenia działalności;
2.  dokonującym dostawy towarów jest podatnik nieposiadający siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub posiadający stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, które nie uczestniczy w transakcji lub nie posiada stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju;
3.  dokonujący dostawy towarów nie rozliczy podatku należnego.

Ad. a

Wszyscy nabywcy towarów, dostarczanych przez Spółkę na terytorium kraju za wynagrodzeniem, będą podatnikami VAT posiadającymi siedzibę w Polsce. Zatem pierwszy z wymienionych wyżej warunków zostanie spełniony.

Ad. b

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, Spółka nie posiada ani nie będzie posiadać w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności. Spółka nie posiada ani nie będzie posiadać w Polsce personelu. Fakt nabycia w Polsce maszyn używanych przez polskich producentów do produkcji akcesoriów na zlecenie Spółki nie może być rozumiany jako stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce. W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że również drugi z wymienionych wyżej warunków zastosowania tzw. „reverse charge” zostanie w przedstawionym stanie faktycznym spełniony.

Ad. c

W ramach swojej działalności gospodarczej H. dokonywać będzie w Polsce m.in. odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, eksportu towarów, importu towarów oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Działania te, zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1,2,3 i 5 ustawy o VAT, stanowią czynności opodatkowane podatkiem VAT.

Co się tyczy dokonywanej na terytorium Polski dostawy zaimportowanych uprzednio towarów, zasadą jest, że podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. podmiot, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą. Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ustawy o VAT, ustawodawca dopuszcza możliwość uznania za podatnika także inne podmioty. I tak, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju. W świetle powyższego, w przypadku nabycia przez kontrahentów Spółki towarów można wskazać dwóch podatników tj.:

1.  Spółkę (na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) oraz
2.  Nabywców (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT).

Nie można jednak doprowadzić do sytuacji, w której jedna transakcja zostanie dwukrotnie opodatkowana tym samym podatkiem przez dwie strony transakcji.

W konsekwencji, wnioskując z przeciwieństwa, zastosowanie znajdzie art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, który stanowi, iż art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT nie stosuje się w odniesieniu do transakcji, do których podatek VAT należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyłączeniem świadczenia usług określonych w art. 28b oraz dostawy gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów.

Z uwagi na powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku gdy nie wykaże ona podatku należnego na fakturze sprzedaży z tytułu dostawy krajowej, nabywca towarów staje się podatnikiem VAT z tytułu dokonanej dostawy. Oznacza to, iż w takim przypadku Spółka nie będzie traktowana jako podatnik z tytułu tej dostawy i nie będzie zobowiązana do wykazania należnego VAT.

Stanowisko takie zostało zaprezentowane również w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP2/443-1580/08-2/BM z dnia 17 grudnia 2008 r. i nr IPPP2/443-1717/08-4/AS z dnia 19 lutego 2009 r. oraz interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy nr ITPP1/443-929b/08/MN z dnia 5 lutego 2009 r., w której stwierdza się dodatkowo, że w tym przypadku bez znaczenia pozostaje również fakt, że Spółka jest zarejestrowana jako podatnik dla potrzeb podatku VAT.

Ad. 2

Spółka, w ramach swojej działalności, nabywać będzie towary i usługi, które związane będą z wykonywaniem czynności opodatkowanych oraz bezspornie i bezpośrednio związane będą z działalnością Spółki. Na otrzymywanych przez Spółkę fakturach jako nabywca widnieć będzie H. z polskim numerem VAT. Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W świetle natomiast art. 86 ust. 2 pkt 2 i 5 ustawy o VAT, w przypadku importu towarów rozliczanego poprzez zgłoszenie celne, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego i deklaracji importowej, a w przypadkach, o których mowa w art. 33a ustawy kwota podatku należnego z tytułu importu towarów. Jeżeli Spółka zdecyduje się na skorzystanie z procedury uproszczonej, o której mowa w art. 33a ustawy o VAT, podatek należny i naliczony VAT z tytułu importu towarów rozliczać będzie w deklaracjach VAT na podstawie otrzymanego od przedstawiciela pośredniego lub bezpośredniego, tj. L zgłoszenia celnego. Podobnie, podatek naliczony VAT z tytułu importu towarów będzie ujmowany w deklaracji VAT w sytuacji składania przez przedstawiciela pośredniego „klasycznych” zgłoszeń celnych.

Jak wynika zatem z powyższego przepisu, podstawowym warunkiem dla realizacji prawa do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego, jest związek tego podatku z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez podatnika tego podatku. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezpośredni i bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. W myśl art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest zarejestrowana do celów podatku VAT, a nabywane towary i usługi, z których nabyciem podatek zostanie naliczony, będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zdaniem Spółki, przysługiwać jej będzie zatem prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu różnicy podatku należnego, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie natomiast ze znowelizowanym brzmieniem art. 86 ust. 19 ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r., jeżeli w okresie rozliczeniowym podatnik nie wykonywał czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz nie wykonywał czynności poza terytorium kraju kwotę podatku naliczonego może przenieść do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy. Dodatkowo, w świetle obowiązującego również od tego dnia art. 87 ust. 5a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje, na jego umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza tym terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia. Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa powyżej, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe.

H., w związku z tym, że zamierza skorzystać z zasady reverse charge i przerzucić obowiązek rozliczania VAT należnego na nabywców jej towarów, będzie wykonywała w Polsce i rozliczała w deklaracji VAT za poszczególne okresy takie czynności opodatkowane jak: wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, eksport towarów, czy import towarów. W związku z tym, Spółka stoi na stanowisku, że przywołane przepisy art. 86 ust. 19 oraz art. 87 ust. 5a ustawy o VAT nie będą miały zastosowania w przedmiotowej sprawie. Spółka będzie zatem uprawniona do otrzymania zwrotu różnicy kwoty podatku należnego i naliczonego na zasadach ogólnych.

Zważywszy powyższe, prawo do zwrotu Spółka będzie realizowała z zastosowaniem art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.