Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP3.4512.133.2016.2.NK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-01-25
Teza: Wskazanie, czy czynności, za które pobierana jest przez Wnioskodawcę opłata za karty magnetyczne i ich duplikaty, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: karta; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka-stawki podatku; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2016 r. (data wpływu 2 listopada 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 grudnia 2016 r. (data wpływu 4 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy czynności, za które pobierana jest przez Wnioskodawcę opłata za karty magnetyczne i ich duplikaty, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy czynności, za które pobierana jest przez Wnioskodawcę opłata za karty magnetyczne i ich duplikaty, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 grudnia 2016 r. (data wpływu 4 stycznia 2017 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony opis sprawy, pytanie oraz wskazanie przedmiotu wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (jak określono w piśmie z dnia 20 grudnia 2016 r.).

Od miesiąca października 2016 r. X (dalej: Wnioskodawca) wprowadził system identyfikacji wchodzących pracowników i rodziców uczniów za pomocą kart magnetycznych – identyfikacyjnych. Karty zostały wyprodukowane nakładem własnych sił i środków oraz nieodpłatnie przekazane zostały do użytkowania:

1.  wszystkim pracownikom – nauczyciele, administracja i obsługa,
2.  ze względu na koszt wyprodukowania karty tylko jednemu z rodziców uczniów (obecnie uczy się 967 uczniów).

Jednocześnie rodzice otrzymali możliwość zamówienia dodatkowych kart identyfikacyjnych dla współopiekunów dzieci czy osób odbierających dzieci ze świetlic po zakończeniu zajęć – odpłatnie. Wnioskodawca nadmienia, że koszt nabycia karty dodatkowej, ewentualnie jej duplikatu w przypadku zagubienia, został skalkulowany na poziomie kosztu jej wytworzenia (zakup karty, wprowadzenie do systemu komputerowego, imienny wydruk).

Wspomniane wyżej karty identyfikacyjne posiadają również uczniowie (otrzymawszy je nieodpłatnie) klas IV-VI i służą one do realizacji ewidencji wydawanych posiłków. Karty te w przyszłości staną się „kluczem” dostępowym dla ucznia np. do biblioteki, posłużą do wypożyczenia książki.

Karty dla nauczycieli służą równocześnie do realizacji zadań dydaktycznych stanowiąc „klucz” do pokoju nauczycielskiego czy pokoju pracy.

Reasumując:

1.  na koncie wydzielonego rachunku dochodów Wnioskodawcy pojawił się przychód (wpłaty):
    *   za karty dodatkowe dla rodziców,
    *   za duplikaty zagubionych kart,
2.  wpływy z ww. przychodów służą wyłącznie do odtworzenia substancji, jak i zaspokojenia potrzeb rodziców, po kosztach wytworzenia kart.

Ponadto z pisma z dnia 20 grudnia 2016 r. – stanowiącego uzupełnienie do wniosku – wynika, że:

1.  Zainteresowany do końca roku 2016 dokonuje odrębnych od Gminy rozliczeń dla potrzeb podatku od towarów i usług, natomiast z dniem 1 stycznia 2017 r. nastąpi centralizacja rozliczeń VAT w Gminie.
2.  Wnioskodawca umowy cywilno-prawne zawiera w imieniu Gminy na podstawie udzielonego pełnomocnictwa dyrektorowi jednostki przez Prezydenta.
3.  Centralizacja rozliczeń podatku VAT w Gminie z jej jednostkami budżetowymi nastąpi od 1 stycznia 2017 r.
4.  Zainteresowany został powołany na podstawie ustawy o systemie oświaty.
5.  Wnioskodawca prowadzi działalność statutową (edukacyjną), która nie podlega ustawie o podatku VAT. Działalność Zainteresowanego w tym zakresie finansowana jest ze środków jednostki samorządu terytorialnego oraz Skarbu Państwa. Zainteresowany prowadzi też działalność polegająca na świadczeniu usług w zakresie żywienia, wydawania duplikatów świadectw i legitymacji, duplikatów kart magnetycznych oraz wynajmu majątku Wnioskodawcy, gdzie część tych usług wprost związana jest z usługami w zakresie kształcenia i wychowania, i korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), a część usług w zakresie wynajmu majątku stanowi już działalność opodatkowaną.
6.  Celem Zainteresowanego nie jest osiągnięcie zysku, a jedynie pokrycie kosztów wydania karty magnetycznej lub jej duplikatu.
7.  Wydanie kart magnetycznych jest ściśle związane z usługami podstawowymi. Zgodnie z ustawą o systemie oświaty, placówka oprócz kształcenia i wychowania uczniów zobowiązana jest zapewnić bezpieczeństwo uczniom. Podstawa prawna: ustawa o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2573, z późn. zm.) – art. 1 pkt 10 i pkt 16: System oświaty zapewnia utrzymywanie bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki oraz upowszechnianie wśród dzieci i młodzieży wiedzy o bezpieczeństwie oraz kształtowanie właściwych postaw wobec zagrożeń i sytuacji nadzwyczajnych. Art. 33 ust. 2 pkt 7: Nadzorowi pedagogicznemu podlega w szczególności zapewnienie uczniom bezpiecznych i higienicznych warunków. Art. 39 ust. 1 pkt 5a i ust. 3: Dyrektor szkoły lub placówki jest kierownikiem zakładu pracy w rozumieniu Kodeksu Pracy, wykonuje zadania związane z zapewnieniem bezpieczeństwa uczniom i nauczycielom w czasie zajęć organizowanych przez szkołę lub placówkę. Art. 34a ust. 1 i ust. 2 pkt 2: Organ prowadzący szkołę lub placówkę sprawuje nadzór nad działalnością w zakresie spraw finansowych i administracyjnych. Nadzorowi organu prowadzącego podlega w szczególności przestrzeganie obowiązujących przepisów dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy pracowników i uczniów.
8.  Wnioskodawca ma za zadanie nie tylko edukować, ale także zapewnić bezpieczeństwo przebywającym w placówce uczniom. W tym celu zainstalowano system oparty na kontroli dostępu, dzięki czemu żadna przypadkowa osoba nie wejdzie na teren obiektu. Biorąc pod uwagę powyższe, karty magnetyczne są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej w zakresie kształcenia i wychowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 20 grudnia 2016 r.).

Czy opłata za karty magnetyczne i ich duplikaty pobierana przez Wnioskodawcę jest zwolniona od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na konieczność stałego podnoszenia jakości usług edukacyjnych Zainteresowanego w szerokim rozumieniu, jak i potrzebę stałej dbałości o bezpieczeństwo uczniów, wpłaty z tytułu kart dodatkowych, jak i ich duplikatów, należy potraktować jako zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, jako dochód ściśle związany z edukacją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przykładowo, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Na uwagę zasługuje również orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Wobec powyższych rozważań, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia.

Przy czym kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania wiedzy, umiejętności oraz rozumienia otaczającego świata. Kształcenie obejmuje zarówno proces nauczania, jak i uczenia się, zaś wychowanie to jedna z form działalności społecznej, na którą składa się wiele zabiegów i procesów mających na celu wpływanie na fizyczny, umysłowy i moralny rozwój pokoleń.

Jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania.

Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z kolei w świetle art. 43 ust. 17a ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r., poz. 1943, z późn. zm.), system oświaty zapewnia w szczególności:

*   realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju (pkt 1),
*   utrzymywanie bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki w szkołach i placówkach (pkt 10);
*   upowszechnianie wśród dzieci i młodzieży wiedzy o bezpieczeństwie oraz kształtowanie właściwych postaw wobec zagrożeń i sytuacji nadzwyczajnych (pkt 16).

Na podstawie art. 33 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, nadzór pedagogiczny polega na:

1.  obserwowaniu, analizowaniu i ocenianiu przebiegu procesów kształcenia i wychowania oraz efektów działalności dydaktycznej, wychowawczej i opiekuńczej oraz innej działalności statutowej szkół i placówek;
2.  ocenianiu stanu i warunków działalności dydaktycznej, wychowawczej i opiekuńczej oraz innej działalności statutowej szkół i placówek.

W zakresie wymienionym w ust. 1 pkt 1 i 2 nadzorowi podlega w szczególności zapewnienie uczniom bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki (art. 33 ust. 2 pkt 7 cyt. ustawy).

Jak wynika z art. 39 ust. 1 pkt 5a wskazanej ustawy, dyrektor szkoły lub placówki w szczególności wykonuje zadania związane z zapewnieniem bezpieczeństwa uczniom i nauczycielom w czasie zajęć organizowanych przez szkołę lub placówkę.

Ponadto w myśl art. 34a ust. 1 powołanej ustawy, organ prowadzący szkołę lub placówkę sprawuje nadzór nad jej działalnością w zakresie spraw finansowych i administracyjnych, z uwzględnieniem odrębnych przepisów.

W zakresie wymienionym w ust. 1 nadzorowi podlega w szczególności przestrzeganie obowiązujących przepisów dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy pracowników i uczniów, o czym stanowi art. 34a ust. 2 pkt 2 ww. ustawy.

Brzmienie cytowanych wyżej regulacji prawnych zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług wskazuje, że zwalnia się m.in. od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania.

Zwrócić należy uwagę, że uregulowania zawarte w wyżej cytowanych przepisach wskazują, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje również dostawę towarów i świadczenie usług ściśle związane z usługami w zakresie kształcenia i wychowania świadczonymi przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Przy czym określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności.

Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują usług „ściśle związanych”. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej rozstrzygnął, że świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady) tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

Pokreślenia wymaga fakt, że świadczenie usług jest wyłączone z zakresu zwolnienia, jeśli ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez dokonywanie transakcji stanowiących bezpośrednią konkurencję w stosunku do działalności przedsiębiorstw wykonujących działalność gospodarczą objętą podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że od miesiąca października 2016 r. Wnioskodawca wprowadził system identyfikacji wchodzących pracowników i rodziców uczniów za pomocą kart magnetycznych – identyfikacyjnych. Karty zostały wyprodukowane przez Zainteresowanego nakładem własnych sił i środków oraz nieodpłatnie przekazane zostały do użytkowania:

1.  wszystkim pracownikom – nauczyciele, administracja i obsługa,
2.  ze względu na koszt wyprodukowania karty tylko jednemu z rodziców uczniów (obecnie uczy się 967 uczniów).

Jednocześnie rodzice otrzymali możliwość zamówienia dodatkowych kart identyfikacyjnych dla współopiekunów dzieci czy osób odbierających dzieci ze świetlic po zakończeniu zajęć – odpłatnie. Wnioskodawca nadmienił, że koszt nabycia karty dodatkowej, ewentualnie jej duplikatu w przypadku zagubienia został skalkulowany na poziomie kosztu jej wytworzenia (zakup karty, wprowadzenie do systemu komputerowego, imienny wydruk). Wspomniane wyżej karty identyfikacyjne posiadają również uczniowie (otrzymawszy je nieodpłatnie) klas IV-VI i służą one do realizacji ewidencji wydawanych posiłków. Karty te w przyszłości staną się „kluczem” dostępowym dla ucznia np. do biblioteki, posłużą do wypożyczenia książki. Karty dla nauczycieli służą równocześnie do realizacji zadań dydaktycznych stanowiąc „klucz” do pokoju nauczycielskiego czy pokoju pracy. Na koncie wydzielonego rachunku dochodów pojawił się przychód (wpłaty):

*   za karty dodatkowe dla rodziców,
*   za duplikaty zagubionych kart.

Wpływy z ww. przychodów służą wyłącznie do odtworzenia substancji, jak i zaspokojenia potrzeb rodziców po kosztach wytworzenia kart.

Ponadto, Wnioskodawca dokonuje odrębnych od Gminy rozliczeń dla potrzeb podatku od towarów i usług, natomiast z dniem 1 stycznia 2017 r. nastąpi centralizacja rozliczeń VAT w Gminie. Zainteresowany umowy cywilno-prawne zawiera w imieniu Gminy na podstawie udzielonego pełnomocnictwa dyrektorowi jednostki przez Prezydenta. Wnioskodawca został powołany na podstawie ustawy o systemie oświaty. Zainteresowany prowadzi działalność statutową (edukacyjną), która nie podlega ustawie o podatku VAT. Działalność Wnioskodawcy w tym zakresie finansowana jest ze środków jednostki samorządu terytorialnego oraz Skarbu Państwa. Zainteresowany prowadzi też działalność polegająca na świadczeniu usług w zakresie żywienia, wydawania duplikatów świadectw i legitymacji, duplikatów kart magnetycznych oraz wynajmu majątku Wnioskodawcy, gdzie część tych usług wprost związana jest z usługami w zakresie kształcenia i wychowania, i korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a część usług w zakresie wynajmu majątku stanowi już działalność opodatkowaną. Celem Zainteresowanego nie jest osiągnięcie zysku, a jedynie pokrycie kosztów wydania karty magnetycznej lub jej duplikatu. Wydanie kart magnetycznych jest ściśle związane z usługami podstawowymi. Zgodnie z ustawą o systemie oświaty, placówka oprócz kształcenia i wychowania uczniów zobowiązana jest zapewnić bezpieczeństwo przebywającym w placówce uczniom. W tym celu zainstalowano system oparty na kontroli dostępu, dzięki czemu żadna przypadkowa osoba nie wejdzie na teren obiektu. Biorąc pod uwagę powyższe, karty magnetyczne są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej w zakresie kształcenia i wychowania.

Wątpliwości Zainteresowanego w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy czynności, za które pobierana jest przez Wnioskodawcę opłata za karty magnetyczne i ich duplikaty, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki:

*   dany podmiot jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
*   podmiot ten świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Ponadto ze zwolnienia korzysta również dostawa towarów i świadczenia usług ściśle z tymi usługami związane jednak tylko wtedy, jeżeli dokonywane są przez podmioty, które świadczą usługę podstawową, tj. w tym przypadku usługi kształcenia i wychowania.

Zdaniem tut. Organu, Wnioskodawca spełnia kryteria podmiotowe, od których zaistnienia ustawodawca uzależnił prawo do zastosowania zwolnienia, bowiem Zainteresowany:

*   jest jednostką objętą systemem oświaty,
*   świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Niemniej jednak ustawodawca zastrzegł w cytowanym wcześniej art. 43 ust. 17 ustawy, że zwolnienia, o którym mowa m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, nie stosuje się do takich dostaw towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W rozpatrywanej sprawie żadna z ww. przesłanek nie zachodzi.

Obowiązek zapewnienia bezpieczeństwa uczniom wynika bowiem bezpośrednio z ustawy o systemie oświaty. Natomiast celem Wnioskodawcy nie jest osiągnięcie zysku, a jedynie pokrycie kosztów wydania karty magnetycznej lub jej duplikatu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że czynności, za które Wnioskodawca pobiera opłaty za karty magnetyczne i ich duplikaty, korzystają ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, gdyż są bezpośrednio (ściśle) związane z realizacją usługi głównej, czyli usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.