Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-212/11/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-06-02
Teza: Czy dla pracowników objętych ochroną ubezpieczeniową nie wymienionych imiennie w umowie, przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: członkowie; obowiązek-obowiązek płatnika; odpowiedzialność-odpowiedzialność cywilna; przychód; umowa-umowa ubezpieczenia; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2011r. (data wpływu do tut. Biura – 02 marca 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu opłacenia przez Spółkę składki na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej władz statutowych Spółki, kierowników wydziałów oraz głównego księgowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 marca 2011r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu opłacenia przez Spółkę składki na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej władz statutowych Spółki, kierowników wydziałów oraz głównego księgowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka planuje objąć ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej, członków swoich organów statutowych oraz kadrę zarządzającą, ogółem kilkanaście osób, gdyż wszystkie te osoby ponoszą odpowiedzialność cywilną z tytułu wykonywanych czynności prawnych, będących czynnościami służbowymi. Ze wstępnych informacji uzyskanych od brokera ubezpieczeniowego wynika, że możliwe jest zawarcie umowy obejmującej ubezpieczeniem działania osób sprawujących określone funkcje w Spółce (członkowie zarządu, rady nadzorczej, główny księgowy, kierownicy wydziałów) bez wyraźnego ich wymieniania. Ochrona ubezpieczeniowa przysługiwałaby więc niezależnie od tego, kto w określonym momencie będzie sprawował w Spółce funkcje wymienione w umowie. Ponadto wiadomo, że na wysokość stawki ubezpieczeniowej nie ma większego wpływu liczba osób objętych umową ani długość ich kadencji. Spółka pragnie ubezpieczyć wszystkie osoby sprawujące najważniejsze funkcje, ze względu na ryzyko podjęcia błędnej decyzji, w konsekwencji - działania lub zaniechanie działania, co zawsze wiązałoby się z wyrządzaniem Spółce szkody.

Zatem każda osoba powołana na stanowisko znajdujące się w umowie ubezpieczenia zostanie tym ubezpieczeniem automatycznie objęta, niezależnie od swojej woli czy wiedzy. Wykupione i sfinansowane przez Spółkę polisy zapewnią ochronę prawną osobom ubezpieczonym w przypadku zarzutów i konsekwencji finansowych, z tytułu sprawstwa lub z tytułu braku należytego nadzoru, wynikających z Kodeksu Karnego Skarbowego w sporze z organami skarbowymi i celnymi. Ubezpieczenie gwarantuje pokrycie wszelkich kosztów związanych z prowadzeniem spraw z zakresu KKS, w tym kosztów: adwokackich, sądowych, powołania świadków, biegłych, ekspertów, postępowania egzekucyjnego. Umowa ubezpieczeniowa zawierana jest na okres jednego roku. Istotnym w sprawie jest, że Kodeks cywilny dopuszcza zawarcie umowy ubezpieczenia na cudzy rachunek oraz brak imiennego wskazania ubezpieczonego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy dla pracowników objętych ochroną ubezpieczeniową nie wymienionych imiennie w umowie, przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Spółki, na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla uznania za przychód do opodatkowania świadczeń niepieniężnych niezbędne jest dokonanie konkretyzacji świadczenia w stosunku do każdego odbiorcy. Odbiorca musi być więc wykazany z imienia i nazwiska, a wysokość jego świadczenia dokładnie znana. Skoro umowa ubezpieczeniowa jest jedna i obejmuje ubezpieczenie grupowe nie może być zatem mowy o przysporzeniu majątkowym poszczególnych pracowników, o którym mówa w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zaznaczyć należy, iż niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu opłacenia przez Spółkę składki na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej władz statutowych Spółki, kierowników wydziałów oraz głównego księgowego.

W pozostałym zakresie, tj. podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przychody członków organów zarządzających osób prawnych są kwalifikowane do źródeł, których rodzaj określany jest w zależności od sposobu, w jaki powierzono członkowi wykonywanie obowiązków. Członkowie organów zarządzających mogą zatem osiągać przychody ze stosunku pracy na podstawie zawartej umowy o pracę, bądź przychody z działalności wykonywanej osobiście na podstawie aktu powołania. Natomiast przychody pozostałych osób wymienionych we wniosku, jeżeli Spółkę wiąże z nimi stosunek pracy należy zakwalifikować do źródła wymienionego w art. 12 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 13 pkt 7 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się również przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (art. 13 pkt 9 ustawy).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż Spółka rozważa możliwość objęcia ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej kilka osób sprawujących określone funkcje w Spółce (tj. członków zarządu, rady nadzorczej, kierowników wydziałów, głównego księgowego). Ochrona ubezpieczeniowa przysługiwałaby niezależnie od tego, kto w określonym momencie będzie sprawował w Spółce funkcje wymienione w umowie. Ubezpieczenie odpowiedzialności z tytułu zarządzania Spółką objęłoby ochroną ubezpieczeniową wszystkie osoby sprawujące najważniejsze funkcje, ze względu na ryzyko podjęcia błędnej decyzji, w konsekwencji - działania lub zaniechanie działania, co zawsze wiązałoby się z wyrządzaniem Spółce szkody. Na wysokość stawki ubezpieczeniowej nie ma większego wpływu liczba osób objętych umową ani długość ich kadencji. Każda osoba powołana na stanowisko znajdujące się w umowie ubezpieczenia zostanie tym ubezpieczeniem automatycznie objęta, niezależnie od swojej woli czy wiedzy. Wykupione i sfinansowane przez Spółkę polisy zapewnią ochronę prawną osobom ubezpieczonym w przypadku zarzutów i konsekwencji finansowych, z tytułu sprawstwa lub z tytułu braku należytego nadzoru, wynikających z Kodeksu Karnego Skarbowego w sporze z organami skarbowymi i celnymi. Ubezpieczenie gwarantuje pokrycie wszelkich kosztów związanych z prowadzeniem spraw z zakresu KKS, w tym kosztów: adwokackich, sądowych, powołania świadków, biegłych, ekspertów, postępowania egzekucyjnego.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

Świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin „świadczenie” pojawia się na gruncie Kodeksu cywilnego i zgodnie z art. 353 Kodeksu oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

Przy tym, zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Dotyczy to zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, jak i podatników uzyskujących przychody z działalności wykonywanej osobiście.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik. Do tych korzyści zaliczyć należy również kwoty składek OC pokrywanych przez Spółkę, w związku z ubezpieczeniem swoich członków organów statutowych, kierowników wydziałów oraz głównego księgowego. Wobec braku przepisów zwalniających je z opodatkowania stanowią one, co do zasady, przychód podlegający opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę ubezpieczenia zakład ubezpieczeń zobowiązuje się spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Natomiast stosownie do zapisu art. 822 tejże ustawy przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zakład ubezpieczeń zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, względem których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo osoba, na której rzecz zostaje zawarta umowa ubezpieczenia.

Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia OC nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (np. członka zarządu, członka rady nadzorcze, kierownika, głównego księgowego). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje jednak powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

W takiej sytuacji niewątpliwie korzyścią majątkową dla członka zarządu, członka rady nadzorczej, kierownika, głównego księgowego jest zyskanie ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony. To Spółka bowiem ma zamiar zawrzeć umowę ubezpieczenia i Spółka poniesie koszty składki na to ubezpieczenie. Dzięki takiemu działaniu u członków zarządu, członków rady nadzorczej, kierowników i głównego księgowego dojdzie do przysporzenia w majątku, gdyż inny podmiot poniesie za nich koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie będą musieli oni uszczuplać swojego majątku, mimo, iż otrzymują stosowne zabezpieczenie finansowe, bo przecież umowa ubezpieczenia, zawarta przez Spółkę w rezultacie zapewniać będzie tym osobom ochronę. Chronić je będzie przed stratami finansowymi wynikającymi z obowiązku pokrycia szkód powstałych wskutek podejmowania (lub nie podejmowania) przez nich decyzji w związku z pełnieniem swoich funkcji. Z tej przyczyny składkę ubezpieczeniową ponoszoną przez Spółkę na rzecz ww. osób należy zaliczyć do przychodów tychże osób.

W konsekwencji, składki, które będą opłacane przez Spółkę tytułem ubezpieczenia członków zarządu, członków rady nadzorczej, kierowników i głównego księgowego od odpowiedzialności cywilnej stanowić będą nieodpłatne świadczenia w rozumieniu przepisów art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskiwane przez osoby objęte tym ubezpieczeniem.

Przy tym fakt, że umowa np. będzie zawarta w wersji bezimiennej, czy też dokonywanie opłat będzie odbywało się w sposób uniemożliwiający identyfikację ceny ubezpieczenia przypadającej na danego podatnika, nie stanowią trwałej przeszkody do uznania tegoż świadczenia za przychód i ustalenia wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę. Z wniosku jednoznacznie wynika, iż krąg osób objętych ubezpieczeniem – mimo, iż nie są one wymienione z imienia i nazwiska – jest zamknięty, ograniczony, gdyż ściśle wiadomo, które osoby objęte są ubezpieczeniem. Spółka zna skład swoich organów zarządzających, kierowników działów jak i głównego księgowego z imienia i nazwiska, zna również dokładne okresy, kiedy te osoby pełnią swoje funkcje. W rezultacie można więc wskazać każdą osobę, która jest objęta tym ubezpieczeniem, a także okres, w którym korzysta z ochrony ubezpieczeniowej. Uwzględniając następnie wysokość zapłaconej składki oraz okres ubezpieczenia można ustalić wysokość przychodu uzyskanego przez daną osobę.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż koszt opłaconej przez Spółkę składki stanowić będzie dla tych osób w dacie zapłaty przychód (kwalifikowany do odpowiedniego źródła – w zależności od tego jaki stosunek prawny łączy wnioskodawcę z osobą ubezpieczoną) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spółka natomiast jako płatnik zobowiązana jest do obliczenia, pobrania i odprowadzenia stosownej zaliczki na podatek dochodowy do właściwego urzędu skarbowego.

Wobec powyższego, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.