Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-991/08-4/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-01-29
Teza: Opodatkowanie usługi transportowej związanej z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów.
Słowa kluczowe: Chiny; cła; faktura; faktura-faktura VAT; import; import-import usług; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; Niemcy; usługi; usługi-usługi transportowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 31 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2008 r. (data wpływu 30 października 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 grudnia 2008 r. (data wpływu 22 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie refakturowania usług transportowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie refakturowania usług transportowych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 grudnia 2008 r. (data wpływu 22 grudnia 2008 r.) o dokument, z którego wynika prawo do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego oraz o wyjaśnienie, którego stanu faktycznego dotyczy wniesiona opłata.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zakupił w Chinach maszynę. Odprawa celna miała miejsce w Niemczech w dniu 12 września 2008 r. W decyzji podatkowej przesłanej przez stronę niemiecką jako podstawę do opodatkowania przyjęto wartość maszyny, należne cło i koszty transportu. Zainteresowany transakcję tą potraktował jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Wartość kupionej maszyny, cło i koszty transportu zostały przyjęte jako podstawa opodatkowania podatkiem VAT. Strona niemiecka wystawiła rachunek o zapłatę cła i obsługę celną.

Wnioskodawca jest spółką powiązaną ze spółka jawną (jeden właściciel), posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Spółka ta systematycznie współpracuje z kontrahentami z Chin. Jednym transportem płynął towar dla spółki jawnej i dla Zainteresowanego. Strona niemiecka obciążyła rachunkiem za transport z Chin do H. i z H. do O. wyłącznie spółkę jawną. Spółka ta obciążyła Zainteresowanego refakturą za transport z H. do O. ze stawką podatku 22% i notą księgową za transport z Chin do H. Wnioskodawca nie posiada jakichkolwiek dokumentów świadczących o zakupie importu usługi transportu z H. do miejsca siedziby spółki, a tylko refakturę od spółki powiązanej. Samą usługę odprawy celnej Zainteresowany potraktował jako import usługi, przeliczając kwotę na PLN według średniego kursu NBP z dnia wystawienia rachunku przez stronę niemiecką. Maszyna dostarczona została do Wnioskodawcy we wrześniu 2008 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy spółka jawna powinna wystawić Wnioskodawcy za transport fakturę VAT ze stawką 22% czy notę księgową?

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka jawna nie powinna refakturować usługi transportu w formie faktury VAT ze stawką 22%, tylko notą księgową obciążyć go wyłącznie częścią kosztów za tę usługę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zakupił w Chinach maszynę, której odprawa celna miała miejsce na terytorium Niemiec. Zainteresowany jest spółką powiązaną ze spółką jawną (jeden właściciel), posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Jednym transportem płynął towar dla spółki jawnej i dla Zainteresowanego. Strona niemiecka obciążyła rachunkiem za transport z Chin do H. i z H. do O. wyłącznie spółkę jawną, a spółka ta obciążyła Wnioskodawcę refakturą za transport z H. do O. ze stawką podatku 22% i notą księgową za transport z Chin do H.

Polskie prawo podatkowe nie definiuje pojęć „refakturowanie” kosztów i „refakturowanie” usług. Regulacje w tym zakresie zostały natomiast zawarte w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r., Nr 347/1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

„Refakturowanie” usług przewiduje art. 28 Dyrektywy, zgodnie z którym w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie „w stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi.

W myśl ww. przepisu Dyrektywy jest on traktowany tak, jakby świadczył tę usługę. Świadczenie takich usług powinno zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla danego rodzaju usługi. W przypadku zatem wykonania przez czynnego podatnika VAT czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (świadczenie usług) należy uznać, iż powinny być one udokumentowane fakturami VAT, bowiem zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy o których mowa w art. 15, są zobowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

„Refaktura” jest zwykłą fakturą VAT, tyle że wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. W rezultacie więc ostateczne obciążenie spoczywa nie na pierwotnym nabywcy usługi, lecz na jej rzeczywistym użytkowniku.

Przyjmuje się, że z refakturowaniem mamy do czynienia, gdy występują następujące okoliczności:

1.  przedmiotem refakturowania są usługi, z których nie korzysta podmiot (albo korzysta tylko w części), na który wystawiona jest pierwotna faktura,
2.  odsprzedaży dokonuje się po cenie zakupu, bez marży doliczonej przez odsprzedającego,
3.  podmiot, który dokonuje refakturowania, wystawia na rzecz nabywcy fakturę (refakturę).

Przy spełnieniu powyższych warunków dana usługa może być przedmiotem odsprzedaży w drodze refakturowania.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca zakupił w Chinach maszynę. Odprawa celna miała miejsce w Niemczech. Zainteresowany transakcję tą potraktował jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Strona niemiecka obciążyła rachunkiem za transport z Chin do H. i z H. do O. wyłącznie spółkę jawną.

W świetle powyższych uregulowań, spółka jawna obciążając Wnioskodawcę częścią kosztów transportu w formie refaktury, na podstawie powołanego art. 28 Dyrektywy, staje się podmiotem świadczącym usługę transportu towarów na całej trasie z Chin do miejsca ostatecznego przeznaczenia towaru.

Przez usługi transportu międzynarodowego, na mocy art. 83 ust. 3 pkt 1 ustawy, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:

1.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty,
2.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
3.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
4.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę powołany przepis stwierdzić należy, iż transport przedmiotowej maszyny z Chin na terytorium Polski, którego koszt podlegał refakturowaniu, spełnia definicję transportu międzynarodowego – stosownie do art. 83 ust. 3 pkt 1 ustawy.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 27 ust. 1 ustawy, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Natomiast zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy, w przypadku świadczenia usług transportowych – miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem art. 28.

Transport towarów, który rozpoczyna się na terytorium kraju trzeciego, a kończy na terytorium kraju, spełnia przesłanki do uznania go za transport międzynarodowy – o których mowa w art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. b ustawy. A zatem, przedmiotowa usługa transportu międzynarodowego, zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy:

*   nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na odcinku z Chin do granicy Polski,
*   podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na odcinku od granicy polskiej do miejsca ostatecznego przeznaczenia.

W związku z tym, za błędne należy uznać postępowanie spółki jawnej, która dla rozliczenia kosztów transportu obciążyła Zainteresowanego refakturą za transport z H. do O. ze stawką podatku 22% i notą księgową za transport z Chin do H. W analizowanej sytuacji, spółka jawna dokonując refaktury przedmiotowej usługi międzynarodowego transportu towarów winna wystawić Wnioskodawcy fakturę VAT dokumentującą świadczenie usługi transportu na całym odcinku z Chin do miejsca ostatecznego przeznaczenia towarów, uwzględniając w jej treści dwie odrębne pozycje:

*   usługę transportu towarów na odcinku z Chin do granicy Polski, jako niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz
*   usługę transportu towarów na odcinku od granicy Polski do miejsca ostatecznego przeznaczenia, jako podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla tej usługi.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego.

Natomiast, stosownie do art. 83 ust. 5 ustawy, dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu:

1.  towarów przez przewoźnika lub spedytora – list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora), z zastrzeżeniem pkt 2;
2.  towarów importowanych – oprócz dokumentów, o których mowa w pkt 1, dokument potwierdzony przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów;
3.  towarów przez eksportera – dowód wywozu towarów;
4.  osób – międzynarodowy bilet lotniczy, promowy, okrętowy lub kolejowy, wystawiony przez przewoźnika na określoną trasę przewozu dla konkretnego pasażera.

W związku z powyższym, jeżeli spółka jawna posiada dokumenty, o których mowa w cyt. art. 83 ust. 5 ustawy, mogła dla opodatkowania usługi transportu towarów na odcinku od granicy Polski do miejsca ostatecznego przeznaczenia na terytorium kraju zastosować stawkę podatku obniżoną do 0%. W przeciwnym wypadku, spółka jawna zobowiązana była zastosować stawkę podstawową w wysokości 22%.

Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Tut. Organ pragnie zauważyć, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. (z wyjątkami określonymi w art. 15 tej ustawy) weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) oraz uległy zmianie rozporządzenia Ministra Finansów wydane na podstawie ustawy o podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W kwestii pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz opodatkowania importu usług – w dniu 29 stycznia 2009 r. wydane zostało odrębne postanowienie nr ILPP2/443-991/08-5/MN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.