Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-216/12-9/KW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-07-02
Teza: zastosowanie zwolnienia z opodatkowania w przypadku obciążenia kontrahenta kosztami prowizji bankowej od wpłat utargów dokonywanych przez Wnioskodawcę
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; prowizje-prowizje bankowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2012 r. (data wpływu 8 marca 2012 r.) uzupełnionym pismami z dnia 28 maja 2012 r. (data wpływu 31 maja 2012 r.) oraz 22 czerwca 2012 r. (data wpływu 27 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania w przypadku obciążenia kontrahenta kosztami prowizji bankowej od wpłat utargów dokonywanych przez Wnioskodawcę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania w przypadku obciążenia kontrahenta kosztami prowizji bankowej od wpłat utargów dokonywanych przez Wnioskodawcę.

Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 28 maja 2012 r. oraz 22 czerwca 2012 r. poprzez doprecyzowanie zaistniałego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Zainteresowany podpisał umowę agencyjną z „X”, w której zobowiązał się do stałego zawierania w imieniu i na rzecz X umów gier losowych w systemie ON-LINE.

W § 4 pkt 9 umowy X zobowiązuje się do pokrywania kosztów prowizji bankowych od wpłat utargów dokonywanych przez Agenta (czyli Spółkę cywilną).

Wnioskodawca dokumentuje poniesione koszty prowizji bankowej poprzez wystawienie dla X faktury VAT ze stawką zwolnioną.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 28 maja 2012r . Zainteresowany wskazał, iż koszty bankowe prowizji bankowych od wpłat utargów pokrywane są na podstawie bankowych potwierdzeń wpłat. Bank od każdej takiej wpłaty pobiera 0,5% prowizji od wpłacanej kwoty. Od ww. kosztów prowizji bankowych Zainteresowany nie jest obciążany podatkiem od towarów i usług. Świadczone w ramach umowy agencyjnej usługi zawierania gier losowych w systemie ON-LINE nie są działalnością opodatkowaną podatkiem od gier na zasadach określonych w odrębnej ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych ( Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.).

Ponadto z uzupełnienia wniosku z dnia 22 czerwca 2012 r. wynika, iż umowa agencyjna zawarta z X nie zawiera innych postanowień niż zawarte w opisie stanu faktycznego tj. „W § 4 pkt 9 umowy X zobowiązuje się do pokrywania kosztów prowizji bankowych od wpłat utargów dokonywanych przez Agenta (czyli spółkę cywilną)”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca prawidłowo stosuje stawkę podatku VAT - zwolnioną - dla czynności wyżej wymienionej?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 40-41 ustawy stawka podatku VAT jest prawidłowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z treści natomiast art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy wynika, iż podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze - kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 3. W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku (art. 30 ust. 3 ustawy).

Stosownie do art. 758 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę agencyjną przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu.

Z powyższego przepisu wynika, iż na przedmiot umowy agencyjnej składa się zawsze pośredniczenie, ewentualnie dokonywanie czynności prawnych w imieniu zlecającego, z tym że dokonywanie tych ostatnich czynności jest możliwe dopiero po udzieleniu agentowi pełnomocnictwa. Agent, który nie został umocowany do dokonywania czynności w imieniu dającego zlecenie, działa wyłącznie jako pośrednik. Jego świadczenie polega wówczas na dokonywaniu czynności faktycznych z zakresu pośredniczenia na rzecz drugiej strony stosunku agencyjnego.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy, zwalnia się od podatku działalność w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od gier na zasadach określonych w odrębnej ustawie.

W przypadku natomiast innych czynności w zakresie gier losowych, wykonywanych np. w oparciu o umowę agencyjną, z tytułu której wypłacane jest wynagrodzenie prowizyjne, należy stwierdzić, iż wynagrodzenie tytułem czynności wykonywanych w ramach tej działalności, podlega opodatkowaniu według podstawowej 23% stawki podatku VAT.

Według art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podpisał umowę agencyjną z „X”, w której zobowiązał się do stałego zawierania w imieniu i na rzecz X umów gier losowych w systemie ON-LINE. Z treści umowy wynika, że X zobowiązuje się do pokrywania kosztów prowizji bankowych od wpłat utargów dokonywanych przez Agenta (czyli Spółkę cywilną). Wnioskodawca dokumentuje poniesione koszty prowizji bankowej poprzez wystawienie dla X faktury VAT ze stawką zwolnioną. Koszty bankowe prowizji bankowych od wpłat utargów pokrywane są na podstawie bankowych potwierdzeń wpłat. Bank od każdej takiej wpłaty pobiera 0,5% prowizji od wpłacanej kwoty. Z tytułu ww. kosztów prowizji bankowych Zainteresowany nie jest obciążany podatkiem od towarów i usług. Świadczone w ramach umowy agencyjnej usługi zawierania gier losowych w systemie ON-LINE nie są działalnością opodatkowaną podatkiem od gier na zasadach określonych w odrębnej ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zastosowania zwolnienia z opodatkowania w przypadku obciążenia kosztami prowizji bankowej od wpłat utargów.

Podkreślić należy, iż co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie jest wykluczone z tego powodu, że do poszczególnych elementów wykazane są odrębne ceny. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Stanowisko takie przedstawił również TSUE w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, iż: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Zauważyć należy, że w myśl ogólnych zasad ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia konkretnej usługi, nie powinno się wyodrębniać poszczególnych jej elementów, które na tę usługę się składają i opodatkowywać ich osobno. Usługodawca sprzedaje określoną usługę, a nie elementy (koszty), które się na nią składają.

Mając zatem na uwadze powyższe przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż skoro jak wynika z opisu sprawy - Wnioskodawca świadczy, na podstawie umowy agencyjnej zawartej z X, usługi stałego zawierania w imieniu i na rzecz X umów gier losowych w systemie ON-LINE, i w związku z usługami świadczonymi na podstawie tej umowy dokonuje wpłat utargów na konto bankowe X, to należy stwierdzić, iż czynności dokonywania tych wpłat nie stanowią celu samego w sobie, lecz są jedynie środkiem do pełnego zrealizowania świadczenia zasadniczego, jakim są usługi zawierania umów gier losowych. Czynności te stanowią zatem usługę pomocniczą do ww. usługi zasadniczej.

W konsekwencji Wnioskodawca obciążając X kosztami prowizji bankowych, którymi został on uprzednio obciążony przez bank od wpłat utargów, winien zastosować jednolitą stawkę podatku VAT jak dla opodatkowania wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi zasadniczej tj. usługi zawierania umów gier losowych.

W przedmiotowej sprawie zatem, nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40-41 ustawy, kosztów prowizji bankowej od wpłat utargów ponoszonych przez Wnioskodawcę. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, a w szczególności opodatkowanie usług stałego zawierania umów gier losowych w systemie ON-LINE oraz sposobu dokumentowania poniesionych kosztów prowizji bankowych, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.