Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.100.2017.1.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-11
Teza: W zakresie powstania przychodu u wspólnika spółki dzielonej w wyniku podziału spółki dzielonej przez wydzielenie do spółki nowo zawiązanej zespołu składników majątkowych i osobowych.
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie; udziałowiec; wspólnik; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2017 r. (data wpływu 14 czerwca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 czerwca 2017 r. (data wpływu 27 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu u wspólnika spółki dzielonej w wyniku podziału spółki dzielonej przez wydzielenie do spółki nowo zawiązanej zespołu składników majątkowych i osobowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu u wspólnika spółki dzielonej w wyniku podziału spółki dzielonej przez wydzielenie do spółki nowo zawiązanej zespołu składników majątkowych i osobowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

S. sp. z o.o. (dalej: S. lub Spółka Dzielona) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT) od całości osiąganych dochodów.

Wspólnikami S. są L. S.a.r.l. z siedzibą w Luksemburgu (będąca luksemburskim rezydentem podatkowym) posiadająca 99,9% udziałów w S. (czyli Wnioskodawca/Wspólnik 1) oraz N. BV z siedzibą w Holandii (będąca holenderskim rezydentem podatkowym) posiadająca 0,1% udziałów w S. (dalej: Wspólnik 2; łącznie: Wspólnicy).

Przedmiotem działalności S. zgodnie z umową spółki jest m.in. działalność związana z pakowaniem, sprzedaż detaliczna i hurtowa opakowań przemysłowych i konsumpcyjnych, a także prowadzenie produkcji dotyczącej wszelkiego rodzaju opakowań przemysłowych i konsumpcyjnych z papieru, tworzyw sztucznych, drewna, metali lekkich.

Działalność gospodarcza S. prowadzona jest poprzez zakłady położone w K. (dalej: Zakład K.) oraz w okolicach S., W. i Ł. (dalej: Zakład S.).

Zakład K.

Zakład K. zajmuje się produkcją opakowań z tektury i tworzyw sztucznych wyłącznie dla jednego odbiorcy – międzynarodowego koncernu spożywczego. W Zakładzie K. zatrudnionych jest ok. 90 pracowników.

Zakład K. prowadzi obecnie działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia nr 223 z dnia 10 maja 2013 r. oraz zezwolenia nr 284 z dnia 3 grudnia 2015 r. (otrzymanego w związku z rozbudową funkcjonującego już zakładu), w związku z którym Spółka Dzielona zobowiązana była do poniesienia określonej kwoty wydatków inwestycyjnych oraz zwiększenia zatrudnienia na terenie Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej w określonych w powyższych zezwoleniach terminach.

Zakład K. (jako część przedsiębiorstwa S.) jest obecnie wyodrębniony w schemacie organizacyjnym Spółki jako odrębna jednostka wewnętrzna. Do dnia wydzielenia (zdefiniowanego poniżej) Zakład K. będzie funkcjonował jako oddział Spółki Dzielonej.

Zakład S.

Zakład S. zajmuje się świadczeniem usług pakowania produktów na rzecz klientów międzynarodowych. Zakład S. nie świadczy usług na rzecz jedynego klienta Zakładu K. W Zakładzie S. zatrudnionych jest ponad 2200 pracowników.

W skład Zakładu S. wchodzą również działy odpowiedzialne za pełnienie funkcji o charakterze administracyjnym, tzn. kadrowych i płacowych, finansowych oraz informatycznych, na rzecz Spółki Dzielonej. W związku z tym, Zakład K. jest okresowo obciążany przez Zakład S. ustalonym wewnętrznie kosztem pełnienia powyższych funkcji.

Wskazane powyżej dwa rodzaje działalności, tj. Zakładu K. i Zakładu S., funkcjonują w ramach struktur wewnętrznych Spółki Dzielonej, jako odrębne jednostki organizacyjne i biznesowe. W ramach jednego podmiotu prawnego - S. - prowadzona jest działalność gospodarcza w różnych obszarach, tj. Zakład K. zajmuje się produkcją opakowań dla jednego klienta i korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego dla działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, podczas gdy Zakład S. świadczy usługi pakowania dla innych klientów, niepodlegające zwolnieniu z opodatkowania. Ze względów operacyjno-biznesowych planowane jest rozdzielenie działalności Zakładu K. od Zakładu S. poprzez przeniesienie Zakładu K. do odrębnej spółki powstałej w trakcie podziału przez wydzielenie (dalej: Spółka Nowo Zawiązana).

Proces rozdzielenia tych dwóch rodzajów działalności jest wynikiem implementacji w Polsce globalnej strategii grupy, do której należy S., polegającej na rozdzieleniu produkcji opakowań od działalności polegającej na pakowaniu. Powyższe rozdzielenie tych linii biznesowych ma na celu zwiększenie efektywności zarządzania i wykorzystania składników majątkowych w spółkach Grupy S.

W związku z powyższym, planowane jest przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej (dalej: podział). Podział zostanie przeprowadzony w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1578 ze zm., dalej: KSH), tj. w drodze podziału przez wydzielenie i przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej na Spółkę Nowo Zawiązaną. Zgodnie z wymogami art. 536 § 1 KSH, w pisemnym sprawozdaniu sporządzonym przez zarząd Spółki Dzielonej (który na podstawie art. 536 § 2 KSH będzie wykonywał w odniesieniu do Spółki Nowo Zawiązanej czynności zarządów spółek uczestniczących w podziale przewidziane w odpowiednich przepisach KSH), odzwierciedlone będą uzasadnienie podziału oraz jego podstawy prawne i ekonomiczne.

Po dokonaniu podziału (tj. od dnia zarejestrowania Spółki Nowo Zawiązanej w KRS, dalej: dzień wydzielenia), Spółka Dzielona będzie kontynuowała swoją działalność w oparciu o Zakład S. W szczególności, Spółka Dzielona będzie posiadała składniki majątkowe oraz pracowników potrzebnych do kontynuowania działalności związanej z usługami wykonywanymi dotychczas przez S.

Planowany podział Spółki Dzielonej będzie odzwierciedleniem istniejącego obecnie wyodrębnienia Zakładu K. od Zakładu S., które to działalności funkcjonują już obecnie jako wyodrębnione linie biznesowe w ramach struktur wewnętrznych Spółki Dzielonej. W szczególności obie działalności są odrębnie zarządzane, dla każdej z tych działalności przygotowywana i realizowana jest odrębna strategia biznesowa, a także sporządzane są odrębne budżety. Dodatkowo, Zakład K. do dnia wydzielenia będzie stanowił także formalnie wyodrębniony oddział Spółki Dzielonej, a także będzie posiadał odrębny numer REGON (który obecnie już jest używany przez Zakład K. w celach statystycznych). Ponadto, oba zakłady funkcjonują w oparciu o składniki majątkowe i niemajątkowe oraz w oparciu o pracowników alokowanych do poszczególnych zakładów i służących prowadzeniu danej działalności.

1.  Działalność Zakładu S.

Składniki wchodzące w skład działalności Zakładu S.

Jak wskazano powyżej, działalność w zakresie Zakładu S. realizowana jest przez Spółkę Dzieloną w ramach zakładów w S., W. i Ł., świadczących usługi pakowania dla innych klientów niż klient Zakładu K. Po dokonaniu podziału przez wydzielenie Spółka Dzielona nadal będzie realizować zadania związane ze świadczeniem usług pakowania dla dotychczasowych klientów Zakładu S.

W Spółce Dzielonej po podziale przez wydzielenie pozostanie ogół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących majątek S., które są obecnie wykorzystywane przez Spółkę Dzieloną w prowadzonej w ramach Zakładu S. działalności w zakresie świadczenia usług pakowania.

W skład majątku, który obecnie jest wykorzystywany w działalności Zakładu S. i który pozostanie w Spółce Dzielonej wchodzić będą w szczególności:

1.  Prawa i obowiązki

Po podziale przez wydzielenie w Spółce Dzielonej pozostaną m.in.: umowy dotyczące świadczenia usług związanych z działalnością i lokalizacjami Zakładu S. oraz umowy dotyczące licencji i związane z użytkowaniem serwerów umieszczonych na terenie Zakładu S.

Z uwagi na pomocniczy charakter części umów zawartych przez S. (umów, których koszty są obecnie przypisywane do działalności Zakładu S. oraz Zakładu K. w oparciu o to, w jakiej części dana linia biznesowa korzysta z tych usług), umowy te pozostaną w Spółce Dzielonej, a po podziale przez wydzielenie Zakład K. będzie mógł nabywać te usługi za pośrednictwem Spółki Dzielonej lub na podstawie odrębnych umów. Powyższe może dotyczyć przykładowo umów w zakresie dotyczącym pakietu medycznego dla pracowników, leasingu samochodów, itp.

Główne umowy dotyczące Zakładu K. będą podlegać przeniesieniu wraz z podziałem na Spółkę Nowo Zawiązaną.

1.  Tytuły prawne do korzystania z nieruchomości wykorzystywanych bezpośrednio na potrzeby działalności Zakładu S.

Spółka Dzielona prowadzi działalność w ramach Zakładu S. przy wykorzystaniu nieruchomości na terenie S., W. i Ł., które nie stanowią własności Spółki Dzielonej. Spółka Dzielona korzysta z nich obecnie na podstawie odrębnych umów, co nie ulegnie również zmianie po podziale Spółki Dzielonej.

1.  Aktywa trwałe

Katalog aktywów trwałych, które obecnie przypisane są do działalności Zakładu S. i pozostaną w Spółce Dzielonej po podziale, obejmuje w szczególności: maszyny i urządzenia, wyposażenie, meble, sprzęty, środki trwałe w budowie, a także inne aktywa trwałe wykorzystywane w działalności Zakładu S.

1.  Wartości niematerialne i prawne związane z Zakładem S.

Jakiekolwiek posiadane przez S. wartości niematerialne i prawne związane z prowadzoną działalnością Zakładu S. (wykorzystywane w działalności Zakładu S.) pozostaną w Spółce Dzielonej. Spółka Nowo Zawiązana będzie uprawniona po podziale do korzystania z wartości niematerialnych i prawnych alokowanych do Zakładu K.

1.  Inne aktywa, w szczególności:
    *   należności handlowe związane z działalnością Zakładu S., w tym należności wewnątrzgrupowe,
    *   inne należności i środki pieniężne alokowane do Zakładu S. występujące na dzień wydzielenia,
    *   zapasy związane z Zakładem S., pozostaną również w Spółce Dzielonej.

1.  Zobowiązania:

W związku z podziałem w Spółce Dzielonej pozostaną m.in.:

*   zobowiązania handlowe związane z Zakładem S. wobec podmiotów trzecich i podmiotów z grupy,

*   zobowiązania / rezerwy z tytułu umów dotyczących korzystania z nieruchomości związanych z działalnością Zakładu S.,

*   zobowiązania pracownicze (z uwzględnieniem w szczególności rezerwy na urlopy, rezerwy na świadczenia emerytalne, rezerwy z tytułu nagród, itp.) w stosunku do pracowników Zakładu S.,

*   rezerwy na fundusze socjalne związane z pracownikami zakładu S.,

*   zobowiązania prawno-podatkowe powstałe do dnia wydzielenia,

*   pozostałe zobowiązania i rezerwy związane z bieżącą działalnością w zakresie Zakładu S. (o ile będą występowały w S. na dzień wydzielenia).

1.  Kluczowe umowy związane z prowadzeniem działalności przez Zakład S., w szczególności:
    *   umowy dotyczące korzystania z nieruchomości związanych z Zakładem S.,
    *   umowy z obecnymi kontrahentami Zakładu S.,
    *   umowy z pracownikami Zakładu S.,
    *   umowy na użytkowanie wózków widłowych wykorzystywanych w Zakładzie S.

1.  Pracownicy zaangażowani w działalność Zakładu S.

Pracownicy związani z działalnością Zakładu S. (obecnie ponad 2200 osób) pozostaną w Spółce Dzielonej po dniu wydzielenia. Ponadto, w Spółce Dzielonej po podziale pozostaną również pracownicy działów administracyjnych (kadrowych, płacowych, finansowych oraz informatycznych). Po dniu wydzielenia Spółka Nowo Zawiązana będzie mogła korzystać - w zależności od potrzeb - z usług Spółki Dzielonej lub innego podmiotu w zakresie np. obsługi administracyjnej, kadrowej lub księgowo-finansowej na bazie zawartej na warunkach rynkowych umowy ze Spółką Dzieloną lub z podmiotem zewnętrznym.

1.  Działalność Zakładu K.

Składniki wchodzące w skład Zakładu K.

Działalność w zakresie Zakładu K. realizowana jest w nieruchomości zlokalizowanej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, na podstawie ustaleń z właścicielem nieruchomości.

Spółka Nowo Zawiązana realizować będzie wszystkie funkcje realizowane obecnie przez S. w ramach Zakładu K., w tym będzie kontynuować działalność gospodarczą na podstawie zezwoleń nr 223 i 284 na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

Planowane jest, że przedmiotem wydzielenia z S. do Spółki Nowo Zawiązanej będzie ogół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących majątek S., które są obecnie wykorzystywane przez Spółkę Dzieloną w działalności prowadzonej przez Zakład K.

W skład majątku przenoszonego do Spółki Nowo Zawiązanej wchodzić będą w szczególności:

1.  Prawa i obowiązki

Po dniu wydzielenia do Spółki Nowo Zawiązanej zostaną przeniesione prawa i obowiązki dotyczące m.in. korzystania z nieruchomości związanych z działalnością zakładu K., świadczenia usług na rzecz jedynego klienta Zakładu K., umowa z Specjalną Strefą Ekonomiczną oraz związane z działalnością Zakładu K. umowy dotyczące zakupu usług i materiałów, np. usług szkolenia pracowników, zakupu odzieży dla pracowników, usługi utrzymania czystości zakładu, wywozu nieczystości.

Jak wskazano wcześniej, z uwagi na pomocniczy charakter części umów zawartych przez S. (umów, które nie są wyłącznie związane z działalnością Zakładu K. i których koszty są obecnie przypisywane do działalności Zakładu S. oraz Zakładu K. w oparciu o to, w jakiej części dana linia biznesowa korzysta z tych usług), umowy te pozostaną w Spółce Dzielonej, a po podziale Spółka Nowo Zawiązana, prowadząca Zakład K., będzie mogła nabywać te usługi za pośrednictwem Spółki Dzielonej lub na podstawie odrębnych umów. Powyższe może dotyczyć przykładowo umów w zakresie dotyczącym pakietu medycznego dla pracowników, leasingu samochodów, itp.

Główne umowy dotyczące Zakładu K. będą podlegać przeniesieniu wraz z podziałem na Spółkę Nowo Zawiązaną.

W ramach podziału wraz z działalnością prowadzoną na terenie Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej przeniesione zostaną na Spółkę Nowo Zawiązaną zezwolenia dotyczące prowadzenia tej działalności.

1.  Tytuły prawne do korzystania z nieruchomości wykorzystywanych bezpośrednio na potrzeby działalności w zakresie Zakładu K.

Zakład K. prowadzi działalność z wykorzystaniem nieruchomości leżącej w na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, która nie stanowi własności Spółki Dzielonej. Spółka Dzielona korzysta z niej na podstawie ustaleń z właścicielem nieruchomości. Po podziale działalność Zakładu K. będzie kontynuowana w tej samej lokalizacji.

1.  Aktywa trwałe

Katalog aktywów trwałych, które obecnie przypisane są do działalności Zakładu K. i zostaną przeniesione do Spółki Nowo Zawiązanej w związku z podziałem, obejmuje w szczególności: maszyny i urządzenia, sprzęt, wyposażenie, meble, środki trwałe w budowie alokowane do Zakładu K., a także inne aktywa trwałe istotne z punktu widzenia działalności Zakładu K.

1.  Wartości niematerialne i prawne, związane z prowadzeniem działalności w zakresie Zakładu K.

Spółka Nowo Zawiązana będzie uprawniona po podziale do korzystania z wartości niematerialnych i prawnych alokowanych do Zakładu K.

1.  Inne aktywa, w szczególności:
    *   należności handlowe z tytułu świadczonych przez Zakład K. usług, w tym należności wewnątrzgrupowe,
    *   inne należności alokowane do Zakładu K. (o ile faktycznie będą występowały na dzień wydzielenia),
    *   środki pieniężne alokowane do Zakładu K.,
    *   zapasy związane z Zakładem K., przeniesione będą również do Spółki Nowo Zawiązanej.

1.  Zobowiązania:

W związku z podziałem przez wydzielenie do Spółki Nowo Zawiązanej zostaną przeniesione m.in.:

*   zobowiązania handlowe związane z Zakładem K. wobec podmiotów trzecich i podmiotów z grupy,

*   zobowiązania pracownicze (z uwzględnieniem rezerwy na urlopy, rezerwy na świadczenia emerytalne, rezerwy z tytułu nagród, itp.) w stosunku do pracowników Zakładu K.,

*   rezerwy na fundusze socjalne związane z pracownikami zakładu K.,

*   pozostałe zobowiązania i rezerwy związane z bieżącą działalnością w zakresie działalności Zakładu K., występujące w Spółce Dzielonej na dzień wydzielenia.

1.  Kluczowe umowy związane z prowadzeniem działalności w zakresie Zakładu K., w szczególności:
    *   umowa dotycząca świadczenia usług na rzecz jedynego klienta Zakładu K.,
    *   umowa z Specjalną Strefą Ekonomiczną S.A. dotycząca pokrywania kosztów związanych z administrowaniem oraz utrzymaniem ogólnej infrastruktury strefy,
    *   umowy z pracownikami Zakładu K.

1.  Pracownicy z Zakładu K.

Pracownicy alokowani do Zakładu K. (obecnie ok. 90 osób) zostaną przeniesieni na skutek podziału przez wydzielenie do Spółki Nowo Zawiązanej w ramach przeniesienia zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

Struktura organizacyjna Zakładu K. i Zakładu S.

Aktualna struktura organizacyjna przedsiębiorstwa S., uwzględniająca Zakład K. oraz Zakład S. jako wyodrębnione części przedsiębiorstwa jest obecnie potwierdzona w schemacie organizacyjnym Spółki Dzielonej, który odzwierciedla miejsce tych jednostek organizacyjnych w strukturach S.. Dodatkowo, na podstawie podjętej przez zarząd uchwały Zakład K. stanowić będzie w okresie od podjęcia uchwały do dnia wydzielenia wyodrębniony oddział w ramach Spółki Dzielonej.

Zakład K. posiada odrębny numer REGON stosowany do raportowania dla celów statystycznych.

Jak wskazano we wcześniejszej części stanu faktycznego, do obu zakładów są również formalnie przydzielone składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia ich działalności.

W ramach S. istnieje hierarchiczna struktura podległości służbowej oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami osobno w ramach obu wyodrębnionych części przedsiębiorstwa (zakładów). W rezultacie pracownicy Zakładu K. oraz Zakładu S. są odpowiedzialni przed swoimi bezpośrednimi przełożonymi i nie są służbowo zależni od pracowników drugiego zakładu. Zakład K. i Zakład S. są kierowane przez dedykowane osoby zarządzające dysponujące odpowiednimi uprawnieniami do sprawowania swoich funkcji.

Zarówno Zakład S., jak i Zakład K. są w stanie samodzielnie utrzymywać swoje relacje biznesowe z kontrahentami i negocjować z nimi umowy.

Dodatkowo, do Zakładu K. dedykowani są odrębni specjaliści ds. BHP i ds. przeciwpożarowych.

Z uwagi na fakt, że funkcje kadrowe, płacowe, finansowe oraz informatyczne są świadczone przez Zakład S. zarówno dla Zakładu S., jak i Zakładu K., w zależności od potrzeb możliwe jest, że po dniu wydzielenia funkcje te będą świadczone przez Spółkę Dzieloną na rzecz Spółki Nowo Zawiązanej, na bazie umowy o świadczenie tych usług zawartej na warunkach rynkowych.

Wyodrębnienie finansowe Zakładu K. i Zakładu S.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego, Zakład K. oraz Zakład S. są i będą również w dniu wydzielenia wyodrębnione finansowo. W szczególności w ramach S. opracowywane są i monitorowane odrębne budżety i plany finansowe na potrzeby działalności Zakładu K. oraz Zakładu S.. Sporządzane są też odrębne bilanse i rachunki zysków i strat. Ze względu na wymogi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w Specjalnej Strefie Ekonomicznej (w której znajduje się Zakład K.) odrębnie prowadzone jest też wyliczenie wyniku dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Dla obu Zakładów prowadzone są także oddzielne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W oparciu o dane z systemu księgowego Spółka Dzielona dokonuje alokacji:

*   przychodów i kosztów związanych odpowiednio z działalnością Zakładu K. oraz Zakładu S., a także

*   aktywów i pasywów związanych z działalnością Zakładu K. oraz Zakładu S.

Koszty wspólne, związane z działalnością Zakładu K. oraz Zakładu S. są przypisywane na potrzeby wewnętrznej ewidencji księgowej według uzasadnionego klucza podziału.

Na potrzeby Zakładu K. oraz Zakładu S. prowadzone są również odrębne rachunki bankowe, które do dnia wydzielenia będą wykorzystywane w ramach prowadzonej przez Zakład K. oraz Zakład S. działalności. W dniu wydzielenia na obu rachunkach bankowych będą znajdować się środki pieniężne w wysokości wystarczającej do zachowania ciągłości w zakresie przenoszonej jak i pozostającej działalności - tj. zarówno w zakresie Zakładu K., jak i Zakładu S..

Zakład K. oraz Zakład S. jako niezależne przedsiębiorstwa

Zarówno Zakład K., jak i Zakład S., posiadają i będą posiadały w dniu wydzielenia odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. pracowników, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnej realizacji funkcji w obszarze swoich działalności.

Dzięki odrębnej organizacji i niezależności Zakład K. po podziale będzie w stanie zachować pełną ciągłość w zakresie przenoszonej działalności. Zakład K. w dniu wydzielenia w oparciu o posiadane środki trwałe i składniki niematerialne, posiadane środki finansowe i alokowane do niego prawa i obowiązki będzie zdolny do kontynuowania produkcji opakowań dla swojego klienta. Podobnie Zakład S., który pozostanie w Spółce Dzielonej po podziale będzie w stanie kontynuować niezależnie od Zakładu K. działalność prowadzoną przed podziałem.

Mając na uwadze powyższe, po dniu wydzielenia Spółka Nowo Zawiązana będzie prowadzić dalej w sposób płynny, niezależny i samodzielny działalność dotyczącą Zakładu K., a Spółka Dzielona dalej będzie w taki sposób prowadzić działalność dotyczącą Zakładu S..

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że Wspólnik 1 jest spółką podlegającą w Luksemburgu, a Wspólnik 2 jest spółką podlegającą w Holandii, tj. państwach członkowskich Unii Europejskiej, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka Dzielona natomiast ma siedzibę i zarząd na terytorium Polski. Wspólnik 1 posiada (i będzie posiadał na dzień wydzielenia Spółki Dzielonej) bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale tej spółki. Jednocześnie Wspólnicy posiadają udziały w Spółce Dzielonej nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat (okres dłuższy niż dwa lata), a posiadanie to wynika z tytułu własności. Wspólnicy działają w formie prawnej wymienionej w załączniku nr 4 do ustawy o CIT, tj. Wspólnik 1 w formie „société à responsabilité limitée” (S.a.r.l.), a Wspólnik 2 w formie „besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid” (BV).

Wspólnicy nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, co może zostać potwierdzone stosownymi oświadczeniami Wspólników. Wspólnik 1 uzyska certyfikat rezydencji potwierdzający, iż jest rezydentem podatkowym w Luksemburgu, a Wspólnik 2 certyfikat rezydencji potwierdzający, iż jest rezydentem podatkowym w Holandii.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że w związku z planowanym podziałem, Wspólnicy Spółki Dzielonej nie otrzymają dopłat w gotówce.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej są konsekwencje na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych dla Wspólnika 1.

Wnioskodawca wskazuje że w zakresie konsekwencji na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych dla Spółki Dzielonej i Spółki Nowo Zawiązanej oraz w zakresie konsekwencji na gruncie podatku od towarów i usług, podatku od czynności cywilnoprawnych i Ordynacji podatkowej w ramach przedstawionej transakcji złożone zostały odrębne wnioski o wydanie interpretacji indywidualnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie do Spółki Nowo Zawiązanej zespołu składników majątkowych i osobowych związanego z działalnością Zakładu K. nie będzie wiązał się dla Wnioskodawcy z powstaniem dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisów ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie do Spółki Nowo Zawiązanej zespołu składników majątkowych i osobowych związanego z działalnością Zakładu K. nie będzie wiązał się dla Wnioskodawcy z powstaniem dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisów ustawy o CIT.

Zgodnie z przepisem art. 528 § 1 KSH, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 § 1 KSH. Jednym z nich jest podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 1 pkt 4 i § 2 KSH). W przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na spółkę nowozawiązaną, wydzielenie następuje w dniu zarejestrowania Spółki Nowo Zawiązanej w KRS (dzień wydzielenia).

Zasady opodatkowania podziałów spółek przez wydzielenie na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych zostały uregulowane w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 5, art. 10 ust. 1 pkt 6, art. 10 ust. 2, art. 10 ust. 4 i art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT. Na skutki podatkowe dla podmiotu posiadającego udziały w spółce dzielonej, będącego osobą prawną wskazują przepisy art. 12 ust. 4 pkt 12 oraz art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Tym samym po stronie udziałowca spółki dzielonej nie powstanie przychód w wysokości wartości nominalnej udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą, chyba że zastosowanie znajdzie przepis art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b ustawy o CIT, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Zgodnie zatem z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, w przypadku podziału przez wydzielenie przychód po stronie udziałowca spółki dzielonej powstanie, jeżeli:

*   majątek przejmowany na skutek podziału przez spółkę przejmującą nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lub

*   majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Konsekwentnie, z przepisu art. 10 ust.1 pkt 6 wynika, że w przypadku, gdy zarówno majątek przejmowany przez spółkę przejmującą (majątek wydzielany), jak i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, przychód o którym mowa w powyższym przepisie nie powstanie.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie powyższego przepisu oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, aby uznać określony zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą wystąpić poniższe przesłanki:

*   zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) jest powiązany funkcjonalnie oraz przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, Zakład K. i Zakład S. będą zespołami składników majątkowych wyodrębnionymi funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach Spółki Dzielonej, mogącymi stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze i tym samym na moment podziału będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT.

Świadczą o tym następujące fakty i argumenty:

Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność jednego podmiotu.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 4 grudnia 2013 r. (sygn. IPTPB3/423-369/13-3/KJ) wskazał, że: „Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. Podobne stanowisko znaleźć można w innych interpretacjach prawa podatkowego (np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 października 2012 r. (sygn. IBPBI/2/423-795/12/SD) i wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat (np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2836/11).

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-524/07-2/MB), w której wskazał, że „aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa”. Podobne stanowisko zaprezentował również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 stycznia 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-8/16-2/WH).

W tym kontekście wskazać należy, że zarówno do Zakładu K., jak i Zakładu S. przypisane są indywidualne funkcje, jakie te podmioty pełnią obecnie w ramach Spółki Dzielonej. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Zakład K. zajmuje się produkcją opakowań na rzecz jednego z kontrahentów Spółki (i jest to zarazem jedyny kontrahent Zakładu K., który nie jest kontrahentem S.) i korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego dla działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zakład S. z kolei świadczy niepodlegające zwolnieniu z opodatkowania usługi pakowania dla innych klientów, w grono których nie wchodzi jednak kontrahent Zakładu K.

Zorganizowana działalność Zakładu K., jak i działalność Zakładu S. jest prowadzona w oparciu o składniki materialne i niematerialne niezbędne do realizacji tego rodzaju działalności, szczegółowo opisane dla obu rodzajów działalności w opisie zdarzenia przyszłego. Oba rodzaje działalności będą kontynuowane po podziale Spółki Dzielonej w oparciu o te składniki materialne i niematerialne (działalność w zakresie Zakładu K. będzie prowadzona przez Spółkę Nowo Zawiązaną, natomiast działalność w zakresie Zakładu S. będzie kontynuowana przez Spółkę Dzieloną).

W ocenie Wnioskodawcy pomiędzy składnikami majątkowymi, które mają zostać wydzielone do Spółki Nowo Zawiązanej (a także pomiędzy składnikami pozostającymi w Spółce Dzielonej) będzie istniał wyraźny związek funkcjonalny. Oba zakłady (Zakład K. i Zakład S.) będą funkcjonowały w ramach struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej w oparciu o przydzielone wyłącznie do nich składniki materialne i niematerialne. Składnikami tymi będą w szczególności środki trwałe oraz dedykowani pracownicy. Oba zakłady prowadzą działalność w innym zakresie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z opisem przedstawionym w zdarzeniu przyszłym, zespół składników majątkowych składających się na Zakład K. oraz Zakład S. nie będą stanowiły zbioru przypadkowych elementów, lecz będą zespołami składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. W związku z powyższym składniki te będą wyodrębnione jako odrębne jednostki w ramach Spółki Dzielonej i będą tworzyć pewną całość.

Powyższe świadczy o wyodrębnieniu funkcjonalnym zarówno Zakładu K., jak i Zakładu S. w ramach Spółki Dzielonej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o CIT nie określa, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 czerwca 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4510-483/16/BG).

Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB, podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 marca 2008 r. sygn. IP-PB3-423-524/07-2/MB oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 2 września 2015 r., sygn. IPTPP1/4512-383/15-3/2R).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Zakład K. (jako część przedsiębiorstwa S.) jest obecnie wyodrębniony w schemacie organizacyjnym Spółki Dzielonej jako odrębna jednostka wewnętrzna. Ponadto, w dniu wydzielenia Zakład K. będzie funkcjonował jako oddział Spółki Dzielonej.

Ponadto, Zakład K. posiada odrębny numer REGON stosowany do raportowania dla celów statystycznych.

Zakład K. i Zakład S. prowadzą swoją działalność w oparciu o przypisane im składniki majątkowe oraz pracowników.

Powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, przemawia za uznaniem, że zarówno Zakład K., jak i Zakład S. są wydzielone organizacyjnie.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym może przemawiać także struktura zarządzania, czy podległość służbowa i funkcjonalna pracowników danej jednostki wewnętrznej, itp. (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 lutego 2012 r., sygn. IBPP3/443-1257/11/KO, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2009 r., sygn. IPPP2/443-174/09-3/MK, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lutego 2016 r., sygn. IPPB5/4510-1257/15-4/AK).

Na ocenę wyodrębnienia organizacyjnego majątku ma także wpływ obowiązująca w danej części przedsiębiorstwa struktura organizacyjna, tj. określenie pracownikom zakresu obowiązków, sposobu raportowania, podległości służbowej, w taki sposób, aby pracownicy ci funkcjonowali w sposób niezależny od pozostałych osób pracujących w danej spółce (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 marca 2014 r., sygn. IBPBI/2/423 -1658/13/AP czy interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 listopada 2013 r., sygn. IPTPP2/443-708/13-2/JN).

Mając na uwadze powyższe kryterium wyodrębnienia, w ocenie Wnioskodawcy należy je uznać za spełnione. W ramach S. istnieje bowiem hierarchiczna struktura podległości służbowej oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami osobno w ramach obu wyodrębnionych części przedsiębiorstwa (zakładów). W rezultacie pracownicy Zakładu K. oraz Zakładu S. są odpowiedzialni przed swoimi bezpośrednimi przełożonymi przynależnymi do tego samego Zakładu. Zakład K. i Zakład S. są kierowane przez dedykowane osoby zarządzające dysponujące odpowiednimi uprawnieniami do sprawowania swoich funkcji.

Zarówno Zakład S., jak i Zakład K. są w stanie samodzielnie utrzymywać swoje relacje biznesowe z kontrahentami i negocjować z nimi odrębne umowy.

Powyższe świadczy o wyodrębnieniu również organizacyjnym zarówno Zakładu K., jak i Zakładu S. w ramach Spółki Dzielonej.

Wyodrębnienie finansowe

W opinii Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) Zakładu K. i Zakładu S. będzie również wyodrębniony finansowo.

W doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, w szczególności wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2008 r. (sygn. IBPB3/423 -100/08/MS) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach stwierdzono, iż wyodrębnienie finansowe: „Nie oznacza ono samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Organy podatkowe przyjmują również, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona, jeśli spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko zostało potwierdzone, m.in. w postanowieniu Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 kwietnia 2006 r. (sygn. PD/423 -4/GC/2006), w indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 sierpnia 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-557/13/PH, w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 lipca 2012 r., sygn. IPTPP2/443-303/12-5/IR oraz w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2014 r., sygn. ILPP2/443-1044/12-4/EN.

Nie ma zatem konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa w celu spełnienia tej przesłanki, tak m.in. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 maja 2012 r., sygn. ITPB3/423 -120/12/DK, w której stwierdzono, iż wyodrębnienie finansowe „nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Jak zostało to już wskazane powyżej, m.in. w ramach S. opracowywane są i monitorowane odrębne budżety i plany finansowe na potrzeby działalności Zakładu K. oraz Zakładu S.

W ramach systemu księgowego wyodrębnione zostały odrębne jednostki księgowe na podstawie których sporządzane są też odrębne bilanse i rachunki zysków i strat. Ze względu na wymogi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w Specjalnej Strefie Ekonomicznej (w której znajduje się Zakład K.) odrębnie prowadzone jest też wyliczenie wyniku dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

W systemie księgowym Spółka Dzielona dokonuje alokacji przychodów i kosztów związanych odpowiednio z działalnością Zakładu K. oraz Zakładu S. oraz aktywów i pasywów związanych z działalnością konkretnego zakładu.

Co więcej, dla Zakładu K. oraz Zakładu S. prowadzona jest odrębna ewidencja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Finansową odrębność Zakładu K. i Zakładu S. potwierdza również fakt przypisania zobowiązań właściwych ze względu na prowadzoną działalność. W przypadku Zakładu S. będą to w szczególności, zobowiązania handlowe związane z Zakładem S. wobec podmiotów trzecich i podmiotów z grupy, zobowiązania/rezerwy z tytułu umów dotyczących korzystania z nieruchomości związanych z działalnością Zakładu S., zobowiązania pracownicze w stosunku do pracowników Zakładu S., rezerwy na fundusze socjalne związane z pracownikami zakładu S., a także inne zobowiązania wskazane w opisie zdarzenie przyszłego. W przypadku Zakładu K. będą to w szczególności zobowiązania handlowe związane z Zakładem K. wobec podmiotów trzecich i podmiotów z grupy, zobowiązania pracownicze w stosunku do pracowników Zakładu K., rezerwy na fundusze socjalne związane z pracownikami zakładu K., a także inne zobowiązania i rezerwy wskazane w opisie zdarzenie przyszłego.

Na potrzeby Zakładu K. oraz Zakładu S. prowadzone są również odrębne rachunki bankowe, które do dnia wydzielenia będą wykorzystywane w ramach prowadzonej przez Zakład K. oraz Zakład S. działalności. W dniu wydzielenia na obu rachunkach bankowych będą znajdować się środki pieniężne w wysokości wystarczającej do zachowania ciągłości w zakresie zarówno przenoszonej, jak i pozostającej działalności - tj. zarówno w zakresie Zakładu K., jak i Zakładu S.

Z powyższego wynika, że zarówno Zakład K., jak i Zakład S. są wyodrębnione finansowo w Spółce Dzielonej.

Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Zakład S., jak i Zakład K. będą posiadać zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa.

Jako kryterium potwierdzające zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Taką argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 18 maja 2012 r. (sygn. ITPB3/423 -120/12/DK), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 2 kwietnia 2012 r. (sygn. ILPB4/423-4/12-2/ŁM), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 31 sierpnia 2011 r. (sygn. ITPB3/423-291/11/DK), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 16 maja 2016 r. (sygn. ILPB3/4510-1-42/16-4/EK) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r. (sygn. akt SA/Gd 1097/96).

Jak wskazano powyżej, zarówno Zakład K. jak i Zakład S., funkcjonujące w ramach Spółki Dzielonej, posiadają odrębne zespoły składników majątkowych i niemajątkowych oraz pracowników, za pomocą których realizują przypisane im indywidualne funkcje, tj. Zakład K. prowadzi działalność produkcyjną, zaś Zakład S. świadczy usługi pakowania (na rzecz innych klientów, niż jedyny klient Zakładu K.). Po dokonaniu podziału, każdy z Zakładów będzie prowadził działalność gospodarczą w takim samym zakresie, w jakim prowadzi ją obecnie.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Zakładu S. funkcjonują obecnie działy odpowiedzialne za pełnienie funkcji kadrowych i płacowych, finansowych oraz informatycznych na rzecz całej Spółki Dzielonej. Zakład K. jest okresowo obciążany przez Zakład S. ustalonym wewnętrznie kosztem pełnienia powyższych funkcji. Planowane jest, że po dokonaniu podziału, Spółka Nowo Zawiązana będzie nabywała usługi administracyjno-księgowe od zewnętrznego usługodawcy lub od Spółki Dzielonej w zamian za ustalone wynagrodzenie.

Mając na uwadze powyższe, należy przyjąć, że Zakład K. i Zakład S. posiadają oddzielne zespoły składników majątkowych i niemajątkowych wraz z pracownikami, stworzone i przygotowane do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, które dają im możliwość samodzielnego funkcjonowania po przeprowadzeniu podziału.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe oznacza, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Zakładu K., jak i do Zakładu S. mogłyby jednocześnie stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, należy skonkludować, że zarówno Zakład K., jak i Zakład S. będą w dacie podziału stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Mając powyższe na uwadze Wspólnik stoi na stanowisku, iż opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie do Spółki Nowo Zawiązanej zespołu składników majątkowych i osobowych związanego z działalnością Zakładu K. nie będzie wiązał się dla niego z powstaniem dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisów ustawy o CIT (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT).

W związku z powyższym, zastrzeżenie zawarte w przepisie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT nie będzie miało zastosowania. Nie ulega zatem wątpliwości, że wartość nominalna udziałów (akcji) przydzielonych przez Spółkę Nowo Zawiązaną Wnioskodawcy nie będzie stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie biznesowe

Zgodnie z art. 10 ust. 4 ustawy o CIT, wspomnianego przepisu art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek lub podziału spółek jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jednocześnie, zgodnie z art. 10 ust. 4a ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek lub wymiana udziałów nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 4 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Należy podkreślić, że w przypadku rozważanego zdarzenia przyszłego nie znajdzie zastosowania art. 10 ust. 4 ustawy o CIT w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT z uwagi na fakt, iż podział będzie, zdaniem Wnioskodawcy, przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W tym zakresie, konstruując ten przepis (art. 10 ust. 4 ustawy o CIT), Ustawodawca nie sformułował zasad dokonywania oceny przyczyn przeprowadzania podziału spółki kapitałowej.

Jak jednak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, wskazaniem/uzasadnieniem dla planowanego podziału Spółki Dzielonej są uzasadnione przyczyny ekonomiczne. W szczególności, wskazuje na to ogólny cel przeprowadzonego podziału, tj. zwiększenie efektywności zarządzania i wykorzystania składników majątkowych w spółkach Grupy S.

Już to wyklucza zatem zdaniem Wnioskodawcy domniemanie, że planowany podział dokonywany jest z przyczyn innych niż ekonomiczne, np. dla uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania czy dla osiągnięcia korzyści podatkowych. Tym samym nie istnieją zdaniem Wnioskodawcy przesłanki zastosowania w opisanych zdarzeniu przyszłym art. 10 ust. 4 ustawy o CIT.

Ponadto, planowane dokonanie podziału jest wynikiem implementacji w Polsce globalnej strategii grupy, do której należy S., polegającej na rozdzieleniu produkcji opakowań od działalności polegającej na pakowaniu.

Planowany podział będzie także odzwierciedleniem faktycznego wyodrębnienia dwóch rodzajów działalności prowadzonej przez Spółkę Dzieloną, tj. działalności Zakładu K. i działalności Zakładu S., które obecnie już funkcjonują jako wyodrębnione jednostki organizacyjne i biznesowe w ramach struktur wewnętrznych Spółki. Podział ten powinien umożliwić Spółce Nowo Zawiązanej jednoznaczne zorientowanie się na produkcji Zakładu K., zaś Spółce Dzielonej skupienie się na jej podstawowej działalności tj. na świadczeniu usług pakowania.

Dodatkowo Wnioskodawca pragnie wskazać, że uzasadnienie podziału oraz jego podstawy prawne i ekonomiczne będą również odzwierciedlone w pisemnym sprawozdaniu sporządzonym przez zarząd Spółki Dzielonej (który na podstawie art. 536 § 2 KSH będzie wykonywał w odniesieniu do Spółki Nowo Zawiązanej czynności zarządów spółek uczestniczących w podziale przewidziane w odpowiednich przepisach KSH), zgodnie z wymogami art. 536 § 1 KSH.

Planowana reorganizacja polegająca na podziale Spółki Dzielonej przez wydzielenie zostanie zatem zdaniem Wnioskodawcy dokonana z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jej głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W rezultacie, z uwagi na fakt, że celem opisanego w niniejszym wniosku podziału przez wydzielenie nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (zostanie bowiem przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych), nie znajdzie zastosowania art. 10 ust. 4 ustawy o CIT w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Ponadto, w świetle art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT dopłaty w gotówce wypłacane udziałowcowi spółki dzielonej w związku z podziałem przez wydzielenie stanowią przychód z udziału w zyskach osób prawnych. Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca nie otrzyma dopłat w gotówce w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie w związku z czym przepis art. 10 ust. 1 pkt 5 nie będzie miał w niniejszym przypadku zastosowania.

Wnioskodawca pragnie jednocześnie wskazać, iż w ustawie o CIT brak jest innych przepisów (niż wskazane powyżej przepisy art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT oraz art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, a także art. 10 ust. 4 ustawy o CIT i art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT), które mogłyby stanowić podstawę dla określenia przychodu dla Wnioskodawcy z tytułu rozważanego podziału przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH.

Wnioskodawca pragnie dodać, że niezależnie od treści powyżej wskazanych przepisów, ewentualny dochód (przychód), jaki w związku z opisaną transakcją mógłby powstać u Wnioskodawcy, podlegałby zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Zwolnienie to przysługuje bowiem, jeśli spółką otrzymującą dochody z tytułu udziału w zysku osoby prawnej jest spółka podlegająca w Polsce lub w innym niż Polska państwie członkowskim UE lub w innym państwie należącym do EOG opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, która nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania i która posiada co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej zyski. Dodatkowo, spółka otrzymująca zyski powinna posiadać w spółce wypłacającej zysk udziały we wspomnianej wysokości nieprzerwanie przez okres dwóch lat, a posiadanie to powinno wynikać z tytułu własności. Warunkiem zastosowania zwolnienia jest, aby spółka wypłacająca miała siedzibę lub zarząd na terytorium Polski.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca i Spółka Dzielona spełniać będą powyższe warunki zastosowania zwolnienia od podatku, w szczególności:

*   Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Luksemburgu (podlega w Luksemburgu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania).

*   Spółka Dzielona jest rezydentem podatkowym w Polsce (podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania w Polsce),

*   Wnioskodawca posiada (i będzie posiadał na moment podziału) 99,9% % udziałów w Spółce Dzielonej nieprzerwanie przez okres ponad dwóch lat i posiadanie to wynika z tytułu własności,

*   Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, co zostanie potwierdzone stosownym oświadczeniem Wnioskodawcy.

Wnioskodawca działa w formie prawnej wymienionej w załączniku nr 4 do ustawy o CIT (forma prawna S.a.r.l.)

Wnioskodawca będzie posiadał uzyskany od władz Luksemburga certyfikat rezydencji potwierdzający, że Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Luksemburgu (i udostępni ten certyfikat Spółce Dzielonej oraz Spółce Nowo Zawiązanej),

Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków o dochodu i majątku, sporządzona w Luksemburgu dnia 14 czerwca 1995 r., zmieniona protokołem z dnia 7 czerwca 2012 r., stanowi podstawę do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego w Luksemburgu.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 września 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423-749/13/MS) oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 września 2013 r. (sygn. IPTPB3/423-232/13-4/PM).

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisany powyżej podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie do Spółki Nowo Zawiązanej zespołu składników majątkowych i osobowych związanego z działalnością Zakładu K. nie będzie wiązał się dla Wnioskodawcy z powstaniem dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisów ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że to na podatniku spoczywa ciężar wskazania dowodów, że podział przez wydzielenie, o którym mowa w niniejszej sprawie, zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania. Ocena dotycząca powyższej kwestii może zostać dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.