Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.417.2018.3.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-24
Teza: zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; darowizna; majątek-majątek odrębny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2018 r. (data wpływu 29 sierpnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 września 2018 r. (data wpływu 19 września 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 11 września 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.417.2018.1.MG, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 11 września 2018 r. (data doręczenia 17 września 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 18 września 2018 r. (data wpływu 19 września 2018 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 18 września 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W 2012 r. żona Wnioskodawcy otrzymała od swoich rodziców darowiznę w postaci nieruchomości – budynek mieszkalny wraz z działką. Nieruchomość ta stanowi jej własność odrębną, niewchodzącą w skład majątku wspólnego małżeńskiego. W tym budynku Wnioskodawca obecnie mieszka wraz z żoną. W … 2016 r. Wnioskodawca nabył w spadku po rodzicach mieszkanie, które we wrześniu 2016 r. (a więc przed upływem 5 lat) sprzedał za kwotę 160 000 zł. Wnioskodawcę poinformowano, że uzyskane ze sprzedaży tego mieszkania środki powinien wydatkować na realizację własnych celów mieszkaniowych lub zapłacić podatek dochodowy od tej kwoty. Wnioskodawca zamierza środki uzyskane ze sprzedaży odziedziczonego po rodzicach mieszkania, które stanowiło Jego odrębny majątek, niewchodzący w skład majątku wspólnego małżonków przeznaczyć na zakup części udziałów w budynku mieszkalnym stanowiącym majątek odrębny Jego żony.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 18 września 2018 r. Wnioskodawca podał, że matka … zmarła w dniu … 2001 r., natomiast ojciec … zmarł w dniu … 2015 r. Tytuł prawny jaki przysługiwał Wnioskodawcy do mieszkania będącego przedmiotem odpłatnego zbycia to lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. Wnioskodawca nie był jedynym spadkobiercą odziedziczonego mieszkania. Jego udział w odziedziczonej nieruchomości stanowił 1/3 w chwili otwarcia spadku. Pozostałe udziały po 1/3 każdy należały do dwóch sióstr Wnioskodawcy. Nabycie spadku zostało potwierdzone zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia sporządzonym w kancelarii notarialnej w … dnia … 2016 r. Rep. … oraz Rep….. Od nabycia spadku po ojcu … podatek od spadków i darowizn z tytułu dziedziczenia nie należał się, gdyż zastosowano zwolnienie od podatku (Naczelnik Urzędu Skarbowego w … dnia … 2016 r. wydal trzy zaświadczenia:…, …, …). Od nabycia spadku po matce … zapłacono podatek od spadków i darowizn (Naczelnik Urzędu Skarbowego w … dnia … 2016 r. wydal trzy potwierdzające wpłaty zaświadczenia: …, …, …). Dnia … 2016 r. w kancelarii notarialnej w … podpisano umowę nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości. Umowę sporządzono w formie aktu notarialnego Rep. …. Na mocy tego aktu zniesiono współwłasność lokalu mieszkalnego przez co Wnioskodawca nabył prawo własności całego mieszkania. Wnioskodawca nie wnosił na rzecz sióstr w związku ze zniesieniem współwłasności żadnych spłat i dopłat. Naczelnik Urzędu Skarbowego w … zaświadczeniem z dnia … 2016 r. nr … potwierdził, że podatek od spadków i darowizn z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności nie należy się. Wnioskodawca w dniu sprzedaży ww. mieszkania, tj. … 2016 r. był jego jedynym właścicielem. Sprzedaż ww. mieszkania nie była dokonana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Pomiędzy Wnioskodawcą i Jego żoną istnieje wspólność majątkowa małżeńska. Wnioskodawca zawarł związek małżeński … 1990 r. Cały dochód ze sprzedaży ww. mieszkania zamierza wydatkować na zakup udziału w budynku mieszkalnym żony. Cena udziału w budynku mieszkalnym będzie odpowiadała wartości rynkowej tego udziału.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zakup udziałów w budynku mieszkalnym, stanowiącym własność odrębną żony przed końcem 2018 r. wypełnia wymóg wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży odziedziczonego przez Wnioskodawcę w spadku po rodzicach, na realizację własnych celów mieszkaniowych i tym samym zwalnia Wnioskodawcę od zapłaty podatku dochodowego od tej sprzedaży?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 33 Kodeksu rodzinnego, darowizny oraz spadki stanowią drobną własność małżonków i nie są częścią ich majątku wspólnego. A ponieważ stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT za wydatki poniesione na cele, o których mowa w części ust.1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na „nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w tym budynku” zakup części udziałów w budynku stanowiącym własność żony zwolni Wnioskodawcę z zapłacenia podatku od sprzedanego we wrześniu 2016 r. mieszkania. Ustawa bowiem nie wyklucza możliwości takiego zakupu od małżonka.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że matka Wnioskodawcy zmarła w dniu … 2001 r., natomiast ojciec zmarł w dniu … 2015 r. W … 2016 r. Wnioskodawca nabył w spadku po rodzicach mieszkanie, które we wrześniu 2016 r. (a więc przed upływem 5 lat) sprzedał za kwotę 160 000 zł. Tytuł prawny jaki przysługiwał Wnioskodawcy do mieszkania będącego przedmiotem odpłatnego zbycia to lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. Wnioskodawca nie był jedynym spadkobiercą odziedziczonego mieszkania. Jego udział w odziedziczonej nieruchomości stanowił 1/3 w chwili otwarcia spadku. Pozostałe udziały po 1/3 każdy należały do dwóch sióstr Wnioskodawcy. Nabycie spadku zostało potwierdzone zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia sporządzonym w kancelarii notarialnej dnia … 2016 r. Dnia … 2016 r. w kancelarii notarialnej podpisano umowę nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości. Na mocy tego aktu zniesiono współwłasność lokalu mieszkalnego, przez co Wnioskodawca nabył prawo własności całego mieszkania. W 2012 r. żona Wnioskodawcy otrzymała od swoich rodziców darowiznę w postaci nieruchomości – budynek mieszkalny wraz z działką. Nieruchomość ta stanowi jej własność odrębną, niewchodzącą w skład majątku wspólnego małżeńskiego. W tym budynku Wnioskodawca obecnie mieszka wraz z żoną. Wnioskodawca zamierza środki uzyskane ze sprzedaży odziedziczonego po rodzicach mieszkania, które stanowiło Jego odrębny majątek, niewchodzący w skład majątku wspólnego małżonków przeznaczyć na zakup części udziałów w budynku mieszkalnym stanowiącym majątek odrębny Jego żony. Cena udziału w budynku mieszkalnym będzie odpowiadała wartości rynkowej tego udziału.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 926 Kodeksu cywilnego, powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu. Z kolei, art. 925 tej ustawy stanowi, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, co następuje z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 924 Kodeksu cywilnego). Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie Sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Natomiast stosownie do art. 195 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Istota współwłasności polega na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu, bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego). W momencie nabycia udziału w prawie własności, każdy ze współwłaścicieli staje się współwłaścicielem całej nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności.

Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. W rezultacie, w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy wspólnej. Wartość przyznanych rzeczy powinna odpowiadać wielkości (wartości) udziału we współwłasności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy lub prawa wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Jeżeli zatem w wyniku zniesienia współwłasności współwłaściciel nabywa nieruchomości lub prawa ponad udział, który uprzednio przysługiwał mu w nieruchomości lub prawie, to nabycie w drodze zniesienia współwłasności, w części przekraczającej ten udział, należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, jeżeli w wyniku zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tej czynności oznacza to, że dla udziału w nieruchomości lub prawie nabytego w drodze zniesienia współwłasności ponad pierwotnie posiadany udział dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia współwłasności podatnik otrzymuje nieruchomość (udział w nieruchomości), której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nabył poszczególne udziały w przedmiotowym lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość w trzech datach, tj.:

*   w 2001 r. w drodze spadku po matce,

*   w 2015 r. w drodze spadku po ojcu,

*   w 2016 r. w wyniku zniesienia współwłasności.

Oznacza to, że odpłatne zbycie w 2016 r. przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, w części przypadającej na udział nabyty w 2001 r., w spadku po matce nie stanowi dla Niego źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie to nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Przychód ten nie podlega zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Natomiast odpłatne zbycie ww. lokalu mieszkalnego w części przypadającej na udział nabyty w 2015 r. w spadku po ojcu oraz na udział nabyty w 2016 r. w wyniku zniesienia współwłasności stanowi źródło przychodu, o którym mowa w ww. przepisie. Przychód ten co do zasady podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ww. ustawy.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są natomiast dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca określił, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziały w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Należy również wskazać, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, uzyskanych ze zbycia środków wyłącznie na cele mieszkaniowe podatnika określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli podatnik chce skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi spełnić łącznie wszystkie przesłanki określone przepisami prawa. Elementarna przesłanka dotyczy zaś pochodzenia środków, z których ponoszone mają być wydatki na własne cele mieszkaniowe podatnika. Nie budzi żadnych wątpliwości, że wydatkowany na własne cele mieszkaniowe ma być przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości. Ustawodawca nie rezygnuje z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia, który nie został przez podatnika wydatkowany w sposób o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przepisu tego wynika również warunek czasu, w którym środki z odpłatnego zbycia mają zostać wydatkowane. Nie sposób uznać za wydatki na własne cele mieszkaniowe wydatków poniesionych przed dniem odpłatnego zbycia nieruchomości skoro przepis wskazuje precyzyjnie, że jednym z warunków zastosowania ww. ulgi jest wydatkowanie przychodu począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Tym samym, dla obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania uwzględnione mogą być jedynie wydatki poniesione najwcześniej w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości. Zwrot „począwszy od”, wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjąć określone działanie.

Należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Wskazać przy tym należy, że kwestia wydatkowania środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości powinna być dla celów podatkowych udokumentowana rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania poniesionego wydatku. Takimi dokumentami mogą być m.in. umowy sprzedaży, faktury VAT bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić.

W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy środki uzyskane ze zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość przeznaczone na nabycie udziału w budynku mieszkalnym, który należy obecnie do małżonki Wnioskodawcy (wchodzi do jej majątku odrębnego) będą mogły być zakwalifikowane jako wydatek na własne cele mieszkaniowe.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Jak wynika z art. 33 pkt 1 i 2 ww. ustawy do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej oraz nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił. Należy podkreślić, że przedmioty, o których mowa w art. 33 Kodeksu, tj. należące do majątku osobistego danego małżonka, pomimo istnienia wspólnoty majątkowej między małżonkami nie stanowią ich majątku wspólnego. Przedmioty takie stanowią majątek odrębny danego małżonka. Innymi słowy sam fakt, że między małżonkami istnieje wspólność ustawowa nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego jednego z nich.

Z powyższego wynika, że zgodnie z przepisami prawa rodzinnego o zaliczeniu przedmiotów majątkowych do wspólnego czy też odrębnego majątku decyduje przede wszystkim moment oraz sposób ich nabycia. Nieruchomości nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej czy też w drodze darowizny zgodnie z art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego stanowią wyłączną własność małżonka, którą może on swobodnie rozporządzać bez zgody drugiego z nich.

Zatem, skoro Wnioskodawca dochód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość przeznaczy na własne cele mieszkaniowe, tj. na zakup od małżonki udziału w budynku mieszkalnym, który należy obecnie do małżonki Wnioskodawcy i w którym Wnioskodawca będzie zaspokajać swoje potrzeby mieszkaniowe, to w tej sytuacji dochód ten będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że odpłatne zbycie w 2016 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość w części przypadającej na udział nabyty w 2001 r., w spadku po matce nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odpłatne zbycie ww. lokalu mieszkalnego w części przypadającej na udział nabyty w 2015 r. w spadku po ojcu oraz na udział nabyty w 2016 r. w wyniku zniesienia współwłasności stanowi źródło przychodu stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym.

Jeżeli jednak dochód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w części nabytej w 2015 r. oraz w 2016 r. zostanie przeznaczony w ciągu dwóch lat, liczonych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie, a więc do końca 2018 r., na zakup udziału od żony w budynku mieszkalnym, będącym jej własnością i nabytym do jej majątku osobistego, a więc nieobjętym wspólnością majątkową małżeńską, to zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakup spełni definicję wydatków poniesionych na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131, wówczas Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w ww. przepisach. Istotnym warunkiem jest jednak to, żeby w tym budynku mieszkalnym Wnioskodawca realizował własne cele mieszkaniowe. Wówczas dochód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przypadający na udział nabyty w 2015 r. oraz w 2016 r. będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym w części jaka proporcjonalnie będzie odpowiadać udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętym przychodzie z opłatnego zbycia.

Pomimo powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać w całości za nieprawidłowe, gdyż wskazał On, że cały dochód ze sprzedaży w 2016 r. lokalu mieszkalnego będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym, natomiast jak wyjaśniono powyżej odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego w części przypadającej na udział nabyty w 2001 r., w spadku po matce w ogóle nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.