Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.110.2024.2.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-17
Teza: Czy osiągane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu dodatnich różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT, powstałych w transakcjach zamiany waluty obcej na walutę polską, są zwolnione z CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.
Słowa kluczowe: fundacje-fundacja rodzinna; różnica-różnice kursowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Zwolnienia podmiotowe-Fundacja rodzinna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6-ust. 1-pkt 25; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a-ust. 2-pkt 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy osiągane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu dodatnich różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT, powstałych w transakcjach zamiany waluty obcej na walutę polską, są zwolnione z CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie pismem z 22 kwietnia 2024 r. (wpływ tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest Fundacją rodzinną w rozumieniu ustawy o fundacji rodzinnej, wpisaną do Rejestru Fundacji Rodzinnych prowadzonego przez ….

Fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie określonym w art. 5 Ustawy o fundacji rodzinnej.

Do Fundacji rodzinnej należą środki pieniężne w walucie polskiej lub w walutach obcych, które mogą pochodzić z:

\- funduszu założycielskiego, wniesionego do Fundacji rodzinnej przez fundatorów,

\- otrzymywanych darowizn,

\- otrzymywanych spadków,

\- działalności gospodarczej wykonywanej przez Fundację rodzinną w zakresie określonym w art. 5 Ustawy o fundacji rodzinnej.

Fundacja rodzinna dokonuje zamiany ww. środków pieniężnych z jednej waluty na inną walutę, tj.:

\- z waluty obcej na walutę obcą,

\- z waluty obcej na walutę polską,

\- z waluty polskiej na walutę obcą.

Ww. zamiany środków pieniężnych nie są dokonywane przez Fundację rodzinną w ramach działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

Wnioskodawca wyjaśnił, iż jak zostało już wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wniosku do Fundacji rodzinnej należą środki pieniężne w walucie polskiej lub w walutach obcych, które mogą pochodzić z:

\- funduszu założycielskiego, wniesionego do Fundacji rodzinnej przez fundatorów,

\- otrzymywanych darowizn,

\- otrzymywanych spadków,

\- działalności gospodarczej wykonywanej przez Fundację rodzinną w zakresie określonym w art. 5 Ustawy o fundacji rodzinnej.

Fundacja rodzinna dokonuje transakcji polegających na zamianie waluty obcej na walutę polską. Ww. transakcje są realizowane poprzez sprzedaż przez Fundację rodzinną środków pieniężnych wyrażonych w walucie obcej, posiadanych przez Fundację rodzinną na rachunkach walutowych, w zamian za otrzymywane przez Fundację rodzinną od nabywców środki pieniężne w walucie polskiej (stanowiące przeliczoną na walutę polską równowartość środków pieniężnych wyrażonych w walucie obcej).

Do powstawania objętych pytaniem z Wniosku dodatnich różnic kursowych pochodzących ze zmiany waluty obcej na walutę polską dochodzi w ramach transakcji polegających na zamianie waluty obcej na walutę polską. Ww. transakcje są realizowane poprzez sprzedaż przez Fundację rodzinną środków pieniężnych wyrażonych w walucie obcej, posiadanych przez Fundację rodzinną na rachunkach walutowych, w zamian za otrzymywane przez Fundację rodzinną od nabywców środki pieniężne w walucie polskiej (stanowiące przeliczoną na walutę polską równowartość środków pieniężnych wyrażonych w walucie obcej).

Wnioskodawca wskazał, że ww. zamiany środków pieniężnych w walucie obcej na walutę polską nie są dokonywane przez Fundację rodzinną w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 221, z późn. zm.; dalej: „Prawo przedsiębiorców”).

Wnioskodawca wskazuje, że w celu oceny czy dana „aktywność” fundacji rodzinnej mieści się w katalogu zawartym w art. 5 ust. 1 pkt 1-8 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 326, ze zm.; dalej: „Ustawa o fundacji rodzinnej”) należy najpierw ocenić czy można ją uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 Prawa przedsiębiorców. Zgodnie z art. 3 Prawa przedsiębiorców działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.

Dokonywanie zamiany środków pieniężnych w walucie obcej, należących do Fundacji rodzinnej, a pochodzących z wymienionych we Wniosku tytułów, tj. z funduszu założycielskiego wniesionego do Fundacji rodzinnej przez fundatorów, otrzymywanych darowizn, otrzymywanych spadków lub działalności gospodarczej wykonywanej przez Fundację rodzinną w zakresie określonym w art. 5 Ustawy o fundacji rodzinnej, na środki pieniężne w walucie polskiej nie można uznać w ocenie Wnioskodawcy za wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 Prawa przedsiębiorców.

### Pytanie

Czy osiągane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu dodatnich różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT, powstałych w transakcjach zamiany waluty obcej na walutę polską, są zwolnione z CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, osiągane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu dodatnich różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT, powstałych w transakcjach zamiany waluty obcej na walutę polską, są zwolnione z CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 15a Ustawy CIT.

Stosownie zaś do art. 15a ust. 1 Ustawy CIT, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w art. 15a ust. 2 i 3 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Z ww. przepisu wynika zatem, że w przypadku transakcji zamiany waluty obcej na walutę polską mogą powstać dodatnie różnice kursowe w rozumieniu ww. przepisu art. 15a ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT, zwiększające przychody (tak, np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 marca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 207/16).

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT, zwalnia się od podatku fundację rodzinną. Z ww. przepisu wynika zatem, że fundacja rodzinna jest zwolniona podmiotowo z opodatkowania podatkiem CIT.

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w doktrynie prawa, zwolnienie podmiotowe z opodatkowania podatkiem CIT podmiotu wymienionego w art. 6 ust. 1 Ustawy CIT (w tym fundacji rodzinnej) dotyczy wszystkich dochodów (przychodów) tego podmiotu, z zastrzeżeniem wyjątków wyraźnie przewidzianych w ustawie. (Tak, m.in. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, Komentarz do art. 6 Ustawy CIT, wyd. el./Lex 2023).

W przypadku fundacji rodzinnej wyjątki od stosowania ww. zwolnienia podmiotowego z opodatkowania podatkiem CIT zostały uregulowane w art. 6 ust. 6, ust. 7 i ust. 8 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 6 ust. 6 Ustawy CIT, ww. zwolnienie podmiotowe, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT, nie ma zastosowania do podatku, o którym mowa w art. 24b i art. 24q Ustawy CIT.

Przepis art. 24b Ustawy CIT reguluje podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem. Zgodnie z art. 24b ust. 1 Ustawy CIT, podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1) stanowi własność albo współwłasność podatnika,

2) został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,

3) jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

\- zwany dalej „podatkiem od przychodów z budynków”, wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

Z kolei przepis art. 24q Ustawy CIT reguluje podatek dochodowy od przekazanego lub postawionego do dyspozycji przez fundację rodzinną świadczenia lub mienia. Zgodnie z art. 24q ust. 1 Ustawy CIT, podatek dochodowy od przekazanego lub postawionego do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio:

1) świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 Ustawy o fundacji rodzinnej,

2) mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej,

3) świadczenia w postaci ukrytych zysków

\- wynosi 15% podstawy opodatkowania.

Z kolei w myśl art. 24q ust. 1a Ustawy CIT, przez świadczenie w postaci ukrytych zysków, o których mowa w art. 24q ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT, rozumie się:

1) odsetki, prowizje, wynagrodzenia i inne opłaty od jakiegokolwiek rodzaju pożyczki udzielonej fundacji rodzinnej przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną;

2) darowizny lub inne nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenia, inne niż świadczenia, o których mowa w art. 2 ust. 2 Ustawy o fundacji rodzinnej, przekazane, bezpośrednio lub pośrednio, na rzecz beneficjenta, fundatora, podmiotu powiązanego z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną;

3) świadczenia na rzecz beneficjenta, fundatora lub podmiotu powiązanego z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną z tytułu:

a) usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

b) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy CIT;

4) różnicę między wartością rynkową transakcji określoną zgodnie z art. 11c Ustawy CIT a ustaloną ceną tej transakcji - w przypadku innych niż określone w art. 24q ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT transakcji między fundacją rodzinną a beneficjentem, fundatorem, podmiotem powiązanym z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną;

5) pożyczkę udzieloną przez fundację rodzinną beneficjentowi w tej części, która podlegała zwrotowi w danym roku podatkowym i nie została zwrócona do dnia upływu terminu złożenia deklaracji, o której mowa w art. 24s ust. 1 Ustawy CIT, za ten rok podatkowy;

6) pożyczkę udzieloną przez fundację rodzinną beneficjentowi na okres co najmniej 10 lat albo na okres krótszy niż 10 lat, jeżeli ostateczny termin obowiązywania umowy wyniósł co najmniej 10 lat.

Biorąc pod uwagę treść ww. przepisów należy zatem wskazać, że w odniesieniu do wskazanego w niniejszym wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) nie znajduje zastosowania ww. wyjątek uregulowany w art. 6 ust. 6 Ustawy CIT od stosowania zwolnienia podmiotowego z opodatkowania podatkiem CIT fundacji rodzinnej, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.

Z kolei w myśl art. 6 ust. 7 Ustawy CIT, ww. zwolnienie podmiotowe, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 Ustawy o fundacji rodzinnej. Stosownie do art. 5 ust. 1 Ustawy o fundacji rodzinnej, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 221, z późn. zm.; dalej: „Prawo przedsiębiorców”) w zakresie określonym w art. 5 ust. 1 pkt 1-8 Ustawy o fundacji rodzinnej. Z kolei w myśl art. 3 Prawa przedsiębiorców, działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.

Z ww. przepisów wynika zatem, że zwolnienie podmiotowe z opodatkowania podatkiem CIT fundacji rodzinnej, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej w rozumieniu art. 3 Prawa przedsiębiorców, wykraczającej poza zakres określony w art. 5 Ustawy o fundacji rodzinnej. W przypadku natomiast gdy dane czynności nie są dokonywane przez fundację rodzinną w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 Prawa przedsiębiorców, w odniesieniu do tych czynności nie znajduje zastosowania ww. wyjątek uregulowany w art. 6 ust. 7 Ustawy CIT od stosowania ww. zwolnienia podmiotowego z opodatkowania podatkiem CIT fundacji rodzinnej.

Tym samym z uwagi na to, że dokonywane przez Fundację rodzinną zamiany środków pieniężnych z waluty obcej na walutę polską nie są (nie będą) wykonywane w ramach działalności gospodarczej Fundacji rodzinnej, to w odniesieniu do ww. zamian nie znajduje zastosowania ww. wyjątek uregulowany w art. 6 ust. 7 Ustawy CIT od stosowania ww. zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.

Stosownie zaś do art. 6 ust. 8 Ustawy CIT, ww. zwolnienie podmiotowe, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT, nie ma zastosowania do osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT, wynosi co najmniej 5%.

Biorąc pod uwagę treść ww. przepisu należy wskazać, że w odniesieniu do wskazanego w niniejszym wniosku stanu faktycznego (i zdarzenia przyszłego) nie znajduje zastosowania ww. wyjątek uregulowany w art. 6 ust. 8 Ustawy CIT od stosowania ww. zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.

W związku z powyższym, w odniesieniu do wskazanego w niniejszym wniosku stanu faktycznego (i zdarzenia przyszłego) nie znajduje zastosowania żaden ww. wyjątek uregulowany w art. 6 ust. 6, ust. 7 lub ust. 8 Ustawy CIT od stosowania zwolnienia podmiotowego z opodatkowania podatkiem CIT fundacji rodzinnej, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, osiągane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu dodatnich różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT, powstałych we wskazanych w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) transakcjach zamiany waluty obcej na walutę polską są zwolnione z CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Zwalnia się od podatku fundację rodzinną.

Zwolnienie to nie ma jednak charakteru bezwzględnego i nie ma zastosowania m.in. do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”).

Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 7 ustawy o CIT:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

W myśl art. 24r ust. 1 ustawy o CIT:

W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 6 ufr:

Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 9 i pkt 10 ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. Prawo dewizowe (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 309):

W rozumieniu ustawy:

9) zagranicznymi środkami płatniczymi są waluty obce i dewizy;

10) walutami obcymi są znaki pieniężne (banknoty i monety) będące poza krajem prawnym środkiem płatniczym (…).

Należy podkreślić, że art. 5 ust. 1 pkt 6 ufr, jako bezpośrednio wpływający na normę art. 6 ust. 1 pkt 25 (w zw. z art. 6 ust. 7) ustawy o CIT, która dotyczy zwolnienia podatkowego musi być interpretowany ściśle (literalnie), podobnie jak wszystkie przepisy o takim charakterze.

Literalna wykładnia przepisu art. 5 ust. 1 pkt 6 ufr nie pozostawia wątpliwości, że dozwoloną działalnością fundacji objęty jest obrót zagranicznymi środkami płatniczymi jedynie wówczas, gdy służy on dokonywaniu płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej.

Zawarty w analizowanym przepisie art. 5 ust. 1 pkt 6 ufr wymóg jest zrozumiały zważywszy na cel, jaki przyświecał ustawodawcy wprowadzającemu do polskiego porządku prawnego instytucję fundacji rodzinnej. Fundacja rodzinna jest instrumentem sukcesyjnym i w tym celu powinna być wykorzystywana. Z pewnością zamysłem ustawodawcy nie było stworzenie narzędzia umożliwiającego dokonywanie optymalizacji podatkowej, ani wykorzystywania fundacji jako instrumentu inwestycyjnego.

Prowadzenie działalności gospodarczej przez fundację, jako wyjątek od ogólnego zakazu w tym względzie, powinno być podporządkowane głównemu celowi jakim jest gromadzenie i pomnażanie rodzinnego majątku. Z tego powodu prowadzona działalność nie może stwarzać potencjalnego ryzyka pomniejszenia lub utraty aktywów zgromadzonych przez fundację rodzinną. Mając powyższe na uwadze ustawodawca wprowadził zamknięty katalog tzw. dozwolonej działalności fundacji, uznając za nią działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie ściśle wymienionym w przepisie art. 5 ust. 1 ustawy o fundacji. Obrót walutami obcymi z pewnością niesie ryzyko pomniejszenia majątku fundacji z uwagi częste i nieprzewidywalne zmiany kursów wymiany walut, dlatego jedynym dopuszczalnym powodem dokonywania takich transakcji jest przeprowadzanie ich w celu dokonania płatności związanych z działalnością fundacji.

Z takimi transakcjami nie mamy jednakże do czynienia w okolicznościach przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca stwierdza jedynie, że fundacja dokonuje zamiany środków pieniężnych pochodzących z: funduszu założycielskiego, otrzymywanych darowizn i spadków oraz działalności gospodarczej wykonywanej przez fundację w zakresie określonym w art. 5 ufr.

Zamiana środków pieniężnych obejmuje zamianę: waluty obcej na walutę obcą, waluty obcej na walutę polską, waluty polskiej na walutę obcą. W żadnym z tych przypadków Wnioskodawca nie wskazał jako celu dokonywanych operacji – dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji.

W odpowiedzi na postawione w wezwaniu organu pytania: w jakich okolicznościach dochodzi do powstawania objętych pytaniem dodatnich różnic kursowych pochodzących ze zmiany waluty obcej na polską oraz w związku z jakimi konkretnie transakcjami dokonywanymi przez fundację rodzinną będą powstawać dodatnie różnice kursowe Wnioskodawca stwierdził, że – objęte pytaniem wniosku o interpretację – transakcje zamiany waluty polskiej na walutę obcą są realizowane poprzez sprzedaż przez fundację rodzinną środków pieniężnych wyrażonych w walucie obcej, posiadanych przez fundację rodzinną na rachunkach walutowych, w zamian za otrzymywane przez fundację rodzinną od nabywców środki pieniężne w walucie polskiej (stanowiące przeliczoną na walutę polską równowartość środków pieniężnych wyrażonych w walucie obcej). Do powstawania dodatnich różnic kursowych dochodzi w ramach tych transakcji.

Tak więc, w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie dochodzi do spełnienia wymaganego w art. 5 ust. 1 pkt 6 ufr warunku, gdyż wymiana (sprzedaż) waluty nie służy realizacji płatności związanych z działalnością fundacji.

Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 19 kwietnia 2024 roku, sygn. akt I SA/Kr 245/24: _Przepis ten (art. 5 ust. 1 pkt 6 ufr – przyp. organu) jednoznacznie wskazuje, że przedmiotem działalności fundacji może być nie jakikolwiek obrót zagranicznymi środkami płatniczymi ale tylko obrót, który jest konkretnie nakierowany na dokonanie płatności związanych z działalnością fundacji. Bezpośrednim celem tego obrotu musi być zatem dokonanie ww. płatności. Takiego charakteru nie ma na pewno, wielokrotne przewalutowanie zagranicznych środków płatniczych, nawet jeżeli końcowym efektem jest dokonanie płatności związanych z działalnością fundacji. Obrót walutą dokonany między zakupem zagranicznych środków płatniczych a ostateczną płatnością związaną z działalnością fundacji, dokonywany jest bowiem w celu wygenerowania zysku, (co zresztą Skarżący przyznaje we wniosku) a nie jest natomiast bezpośrednio związany z ww. płatnością. Działalność taka wbrew zastrzeżeniom Skarżącego spełnia przesłanki działalności polegającej na zorganizowanym obrocie środkami w walutach obcych w celu osiągania przychodów z racji na zmiany kursów walut. Gdyby natomiast celem ustawodawcy było zwolnienie Fundacji z opodatkowania w zakresie obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi, to niewątpliwie zapis taki znalazłby się w ustawie bez żadnych zastrzeżeń._

Na aprobatę nie zasługuje podnoszony przez Wnioskodawcę argument, iż dokonywania zamiany środków pieniężnych w walucie obcej nie można uznać za wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 Prawa przedsiębiorców, co w rezultacie czyni zbędną dalszą ocenę tego rodzaju aktywności fundacji rodzinnej pod kątem spełnienia przesłanek działalności dozwolonej, wymienionej w art. 5 ust. 1 ustawy, w tym w pkt 6 tego przepisu.

Wnioskodawca poza zawarciem we wniosku takiego stwierdzenia i przytoczeniu definicji działalności gospodarczej z ustawy Prawo przedsiębiorców nie uzasadnił dlaczego jego zdaniem takich cechy działalności jak zorganizowanie, ciągłość, cel osiągnięcia zysku nie można przypisać dokonywaniu przez fundację transakcji sprzedaży walut. Wątpliwość co do stwierdzenia Wnioskodawcy powstaje chociażby w odniesieniu do uznania przez niego, że nie występuje cecha ciągłości, podczas gdy z wniosku wynika, że fundacja „dokonuje” zamiany (sprzedaży) walut, a więc nie jest to czynność sporadyczna, jednostkowa, zakończona. Wręcz przeciwnie, użycie czasownika niedokonanego świadczy, że czynności te trwały, trwają i będą trwały, nie zostały ani nie zostaną zakończone. Podobnie, nie sposób zgodzić się, że, dokonując transakcji wymiany walut fundacja nie zakłada osiągnięcia zysku (zarobku), ani że działalność taka nie ma charakteru zorganizowanego. Przede wszystkim jednak to sama treść wątpliwości Wnioskodawcy – który zdaje pytanie odnoszące się do dodatnich różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT – świadczy, że sprzedaż walut odbywa się w ramach działalności gospodarczej. Dodatnie różnice kursowe, zdefiniowane w art. 15a ust. 2 pkt 3 (jako powstające wówczas, gdy wartość o otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni), zgodnie z art. 15a zwiększają przychody podatnika i nie powstają „w oderwaniu” od działalności gospodarczej.

Zresztą, jak wynika z wniosku, jednym ze źródeł pochodzenia wymienianych (sprzedawanych) walut jest prowadzona przez fundację działalność gospodarcza, zaś okoliczność uznania jej za dozwoloną w świetle art. 5 ust. 1 ufr nie zmienia faktu jej prowadzenia.

Potwierdzenie związku powstających różnic kursowych od własnych środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych, w tym na kontach walutowych, z działalnością gospodarczą podatnika znajdujemy także w, powołanym przez samego Wnioskodawcę, wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 marca 2017 roku, sygn. akt III SA/Wa 207/16.

Reasumując, osiągane przez Wnioskodawcę przychody z dodatnich różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, powstałe w efekcie transakcji zamiany walut obcych na walutę polską nie są zwolnione z podatku na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać **za nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).