Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.202.2021.2.AWO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-24
Teza: Czy planowane wycofanie składnika majątku będącego środkiem trwałym - nieruchomości ze spółki i nieodpłatne przekazanie wnioskodawczyni do majątku osobistego, spowoduje powstanie po stronie wnioskodawczyni przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: komandytariusz; majątek-składniki majątku; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; spółki-spółka komandytowa; wycofanie; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2021 r. (data wpływu 15 lutego 2021 r.), uzupełniony w dniu 19 maja 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wycofania nieruchomości z majątku spółki komandytowej do majątku prywatnego jej wspólnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 19 maja 2021 r., o wydanie indywidualnej interpretacji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wycofania nieruchomości z majątku spółki komandytowej do majątku prywatnego jej wspólnika.

We wniosku tym, po uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym oraz jest jednym ze wspólników (komandytariuszem) spółki pod firmą: Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w A., adres: (…), zarejestrowanej w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS: (…) (REGON: (…), NIP: (…)), zwaną dalej „Spółką”, zawiązanej na mocy umowy spółki z dnia (…) 2015 r. (objętej aktem notarialnym repertorium A numer (…) z dnia (…) 2015 r. sporządzonym przed notariuszem (…) w Kancelarii Notarialnej w A.).

Wnioskodawczyni na podstawie wyżej wskazanej umowy spółki wniosła do spółki wkład kapitałowy w formie niepieniężnej w postaci dwóch nieruchomości:

1.  nieruchomości położonej w A., dzielnica B., gmina A., powiat A., województwo A., obręb X), utworzonej z działki numer 1 (jeden) o powierzchni \`(...)\` (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy w A. Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą numer (…).
2.  nieruchomości położonej w A., dzielnica B., gmina A., powiat A., województwo A., obręb X), utworzonej z działki numer 2 (dwa) o powierzchni \`(...)\` (\`(...)\`), położonej przy ulicy (…), dla której Sąd Rejonowy w A Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą numer (…).

Obecnie spółka nie planuje prowadzić \[działalności – dopisek organu\] na nieruchomości działce nr 1. W związku z tym Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi wspólnikami planuje wycofanie Nieruchomości działki numer 1 z ewidencji środków trwałych Spółki i nieodpłatne przekazanie na cele osobiste Wnioskodawczyni. Przeniesienie nastąpi na podstawie uchwały wspólników Spółki podjętej w formie aktu notarialnego o zmniejszeniu udziału kapitałowego i przekazaniu wskazanego składnika majątku Spółki (Nieruchomości) na rzecz Wnioskodawczyni do jej majątku osobistego.

W celu wykonania ww. uchwały zostanie zawarta umowa (w formie aktu notarialnego) o nieodpłatnym przekazaniu Wnioskodawczyni prawa własności Nieruchomości.

Pierwotnie wniesiony (przy zawiązywaniu Spółki) wkład Wnioskodawczyni ulegnie odpowiedniemu obniżeniu. Umowa przenosząca własność Nieruchomości nie będzie stanowiła umowy darowizny w rozumieniu przepisów ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm. Dalej jako: „k.c.”), będzie natomiast umową nienazwaną, przenoszącą na wspólnika prawo własności do Nieruchomości.

Przekazanie Nieruchomości nastąpi w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w Spółce za zgodą wszystkich wspólników na podstawie art. 54 § 1 w związku z art. 103 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm., dalej jako: „k.s.h.”).

Z uwagi na brak odmiennych regulacji w umowie Spółki udział kapitałowy każdego ze wspólników należy ustalać w pierwszej kolejności na podstawie art. 50 k.s.h., tj. przyjąć, że odpowiada on przede wszystkim wartości wniesionego przez wspólnika wkładu (jeżeli wspólnicy dokonywali regularnych pobrań równych udziałowi w zysku).

Wspólnicy nie przewidują wystąpienia ze Spółki bądź jej likwidacji - Spółka będzie nadal prowadziła swoją działalność w dotychczasowym składzie osobowym wspólników w oparciu o pozostałe, wykorzystywane do działalności składniki majątkowe. Spółka w związku z powyższym przekazaniem Nieruchomości na potrzeby prywatne Wnioskodawczyni nie otrzyma żadnych korzyści majątkowych.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

1.  Spółka stała się podatnikiem od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2021 r.
2.  Nieruchomość została wniesiona do spółki w roku 2015.
3.  Planowane wycofanie wskazanej we wniosku nieruchomości z ewidencji środków trwałych spółki komandytowej nastąpi w drugim półroczu 2021. Wycofanie nastąpi po uzyskaniu przez spółkę statusu podatnika od osób prawnych.
4.  Przekazanie nieruchomości na rzecz Wnioskodawczyni nastąpi w drugim półroczu 2021 r. Przekazanie nastąpi po uzyskaniu przez spółkę statusu podatnika od osób prawnych.
5.  Wycofanie części wkładu kapitałowego nie będzie skutkowało zmniejszeniem udziału Wnioskodawczyni w zysku w spółki komandytowej - nie będzie miało wpływu na udział w zysku Wnioskodawczyni.
6.  Nie. Wycofanie nieruchomości działki nr 1 z ewidencji środków trwałych nie odbędzie się tytułem wypłaty z zysku.
7.  Na działce nr 1 znajduje się budynek, który był wykorzystywany przez spółkę do celów biurowych (odpowiedź na pytanie, w jaki sposób Spółka komandytowa wykorzystywała przedmiotową nieruchomość (działkę 1) dla celów prowadzonej działalności),
8.  Działka nr 1 nie jest niezbędna do dalszego prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę (odpowiedź na pytanie dotyczące wskazania przyczyn, dla których obecnie spółka nie planuje prowadzić na nieruchomości działce nr 1 działalności gospodarczej),
9.  Poza wkładem niepieniężnym w postaci dwóch nieruchomości: działki nr 1 i działki nr 2 Wnioskodawczyni nie wniosła do spółki żadnych innych wkładów ani pieniężnych, ani niepieniężnych.
10.  Spółka uzyskała prawomocne pozwolenie na budowę dla obiektu mieszkalnego na działce nr 2 i planuje rozpocząć inwestycje na terenie tej działki. Działka nr 2 nie będzie wycofywana i przekazana do majątku osobistego Wnioskodawczyni (odpowiedź na pytanie, czy w planach Spółki komandytowej jest również zaprzestanie wykorzystywania dla celów działalności działki 2? Jeśli tak, proszę o wskazanie/zakreślenie okresu czasu, na przestrzeni którego planowe jest zaprzestanie wykorzystywania tej działki (działki numer 2) oraz czy ˗ w takim przypadku ˗ planowane jest wycofanie ze Spółki komandytowej także tej nieruchomości (działki numer 2)? Czy nieruchomość ta (działka numer 2) w tego typu sytuacji (również) zostanie wycofana ze Spółki komandytowej i przekazana na Pani rzecz do Pani majątku osobistego),
11.  Wnioskodawczyni potwierdza, że przedmiotowe wycofanie nieruchomości ze spółki komandytowej nastąpi wyłącznie na jej rzecz, tj. otrzyma pełne prawo własności wskazanej nieruchomości tj. działki nr 1. Wyjaśniam, że do wniosku wkradła się omyłka pisarska, chodziło o to że nieodpłatne przekazanie wnioskodawcy nastąpi do jej majątku osobistego (wpisano błędnie do ich).
12.  Wnioskodawczyni wyjaśniła, że pytanie dotyczy wyłącznie działki nr 1. Jak wyjaśniono wyżej działka nr 2 nie będzie wycofywana ze spółki na zasadach opisanych we wniosku. Pod pojęciem Nieruchomości Wnioskodawczyni rozumie wyłącznie działkę nr 1.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy planowane wycofanie składnika majątku będącego środkiem trwałym - Nieruchomości ze Spółki i nieodpłatne przekazanie Wnioskodawczyni do Jej majątku osobistego, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawczyni przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych („p.d.o.f.”) na gruncie u.p.d.o.f.?

**Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawczyni wskazała,** że Jej zadaniem planowane wycofanie składnika majątku - Nieruchomości ze Spółki i jego nieodpłatne przekazanie do Jej majątku, nie powoduje powstania przychodu dla Wnioskodawczyni - osoby fizycznej, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie wspólnicy Spółki zamierzają wycofać z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki komandytowej składnik majątku - Nieruchomość stanowiącą środek trwały. Wycofana Nieruchomość zostanie przekazana nieodpłatnie na potrzeby osobiste Wnioskodawczyni. Nieodpłatne przekazanie Nieruchomości nastąpi w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego Wnioskodawczyni na podstawie art. 4 § 1 w związku z art. 103 Kodeksu Spółek Handkowych (dalej jako: „k.s.h”).

Wnioskodawczyni wskazała, że ustawodawca nie zdefiniował w k.s.h. pojęcia „udziału kapitałowego” w spółce komandytowej. Jak wskazuje się w doktrynie:

*   udział kapitałowy wspólnika stanowi określoną wartość księgową, wyrażoną w złotych, która stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika w spółce, w przypadkach przewidzianych ustawą lub umową spółki (zob. S. Sołtysiński (w:) S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, J. Szwaja, Komentarz k.s.h., t.1, 2012, wyd. C.H. Beck).
*   „Udział kapitałowy jest udziałem w kapitale własnym spółki (\`(...)\`), tj. w zmiennym kapitale podstawowym i innych kapitałach pochodzących od wspólników lub z zysku” (zob. Z. Jara, Komentarz k.s.h., wyd. Legalis, 2016 r.).

Zgodnie z art. 50 k.s.h., udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu określonej w umowie spółki, o ile umowa nie przewiduje inaczej. Udział ten jest równy wartości wkładu wspólników w momencie zakładania spółki komandytowej, a po rozpoczęciu działalności może ulec zmianie. Tym samym „udział kapitałowy wspólnika jest wielkością zmienną i ulega zwiększeniu lub zmniejszeniu w zależności od wniesienia wkładu, uczestnictwa w zysku lub stratach spółki, a także pobrań” (zob. Z. Jara, Kodeks spółek handlowych, wyd. Legalis, 2015 r.).

W doktrynie prawa przyjmuje się, że udział kapitałowy to w rzeczywistości udział w kapitale własnym spółki, tj. zmiennym kapitale podstawowym i innych kapitałach pochodzących od wspólników lub z zysku (J. Namitkiewicz, Kodeks handlowy, Warszawa 1934 r., s. 195, R. Potrzeszcz, T. Siemiątkowski, Komentarz k.s.h. 2001, s. 161, Komentarz k.s.h., red. Jara, wyd. 14, 2017 r.).

Wnioskodawczyni wskazała, że udział kapitałowy odzwierciedla więc hipotetyczny udział wspólnika w majątku spółki osobowej wynikający przede wszystkim z wniesionego wkładu, ale także z pozostawionego w spółce zysku (braku pobrań).

Możliwość zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika spółki komandytowej przewiduje art. 54 § 1 w związku z art. 103 k.s.h. „Zmniejszenie udziału kapitałowego może przede wszystkim nastąpić przez zwrot wspólnikowi części wkładu bądź zwrot w pieniądzu części jego wartości. Dochodzi wówczas do wycofania ze spółki części Jej majątku. Do zmniejszenia udziału kapitałowego może dojść również w drodze porozumienia wspólników o ustaleniu jego niższej wartości” (zob. J. Bieniak, M. Bieniak, G. Nita-Jaglelski, Komentarz k.s.h., wyd. 4, Warszawa 2015 r.). Zmniejszenie udziału kapitałowego nie oznacza wystąpienia wspólnika ze spółki komandytowej - nadal pozostaje on wspólnikiem tej spółki.

Wnioskodawczyni podkreśliła, że spółka komandytowa jest jedną z form organizacyjnych, za pośrednictwem której osoba fizyczna prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Zasady ogólne rozliczania przychodu w takich spółkach na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych zostały ustalone w art. 5b ust. 2 i art. 8 ustawy. W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „u.p.d.o.f”), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, to przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Zgodnie z przepisami art. 8 ust 1 u.p.d.o.f. przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika podatku p.d.o.f., będącego wspólnikiem takiej spółki określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku tej spółki.

W ocenie Wnioskodawczyni ewentualny przychód z tytułu opisanego w niniejszym wniosku przekazania Jej własności Nieruchomości wycofanej ze Spółki oraz wszelkie inne wypłaty pieniężne i świadczenia rzeczowe ze Spółki, może pojawić się wyłącznie w ramach źródła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki komandytowej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w związku z art. 5b ust. 2 i art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. Potwierdzają to orzeczenia sądów administracyjnych, m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w wyroku z dnia 7 lipca 2015 r. (sygn. akt I SA/GI 1122/14) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyroku z dnia 23 stycznia 2013 r. (sygn. akt III SA/Wa 1756/12).

Wnioskodawczyni wskazała, że w wyrokach tych sądy podkreśliły, że w ich ocenie skoro przychód powstały w wyniku wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej (czyli przychód powstały na skutek unicestwienia udziału kapitałowego) traktowany jest przez ustawodawcę jako przychód z działalności gospodarczej, to nie stanowi przychodu z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 u.p.d.o.f. Przywołane orzeczenia należy odnieść do wszelkich wypłat pieniężnych i świadczeń rzeczowych, w tym składników majątku przekazanych wspólnikom z tego samego tytułu.

Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawczyni, nieruchomość jest składnikiem majątku Spółki, który jest prawnie wydzielony. Wszelkie przesunięcia majątkowe pomiędzy Spółką, a jej wspólnikami dotyczące rzeczy lub praw są więc odpowiednio zbyciem i nabyciem dla Spółki i jej wspólników. Dlatego ocena skutków podatkowych opisanego we wniosku zdarzenia ˗ nieodpłatnego przeniesienia Nieruchomości ˗ wymaga przeanalizowania przepisów w kontekście uzyskania przychodu ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza - przychodu z tytułu zbycia składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Stosownie do art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów I usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. W art. 14 ust. 2 u.p.d.o.f. ustawodawca wymienia dodatkowo kategorie przychodów, które również są przychodami z działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f. przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio. Zbycie składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, a które przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, stanowi przychód z działalności gospodarczej, stosownie do art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f., jeżeli między pierwszym dniem następnego miesiąca, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat. Odpłatne zbycie składników majątku oznacza przeniesienie własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. W opisanym przypadku dojdzie wprawdzie do przeniesienia prawa własności Nieruchomości ze Spółki (posiadającej odrębny majątek) na Wnioskodawczynię, jednakże czynność te nie będzie miała jednak dla Spółki charakteru odpłatnego. Spółka nie uzyska żadnych korzyści majątkowych w zamian za przeniesienie prawa własności Nieruchomości do majątku prywatnego Jej wspólnika - Wnioskodawczyni.

Z treści przytoczonych przepisów art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 10 ust 2 pkt 3 u.p.d.o.f. wynika, że wycofanie i przekazanie na rzecz wspólników składników majątku stanowiących środki trwałe z majątku spółki osobowej nie powoduje powstania przychodu dla wspólników. Przychodami z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych w działalności gospodarczej, także tych, które zostały z działalności gospodarczej wycofane. W sytuacji, gdy przekazanie wycofanego składnika majątkowego wykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej ze spółki na cele prywatne wspólnika nastąpi nieodpłatnie, to czynność ta nie będzie stanowiła odpłatnego zbycia środka trwałego. W takim przypadku nie wystąpi przychód z działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem u.p.d.o.f.

Wnioskodawczyni podała również, że w prawie podatkowym zakazane jest bowiem stosowanie analogii na niekorzyść podatnika. Zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie przyjmuje się, że „milczenie” ustawodawcy co do określonych zdarzeń faktycznych (tu: przekazania wspólnikowi wycofanych ze spółki komandytowej składników majątku w związku z obniżeniem udziału kapitałowego w tej spółce) niezależnie, z jakiego powodu ono wynika, jest traktowane jako obszar wolny od opodatkowania i zakazane jest stosowanie w tym wypadku analogii uzasadniającej ich opodatkowanie (tak wyrok: Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 maja 2014 r. sygn. akt II FSK1471/12, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 13 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 1377/14, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 23 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Pp 235/14).

Wnioskodawczyni uważa, że skoro ustawodawca nie zdecydował się wprowadzić w przepisach podatkowych - u.p.d.o.f. wyraźnej normy nakazującej opodatkowanie wycofanych z działalności gospodarczej składników majątkowych przekazanych wspólnikowi w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce osobowej, to w momencie uzyskania składników majątkowych przez wspólnika czynność powinna być neutralna podatkowo (skutki podatkowe tego przekazania powinny być analizowane dopiero w momencie ich ewentualnego odpłatnego zbycia).

Wnioskodawczyni zwraca również uwagę, że wszelkie przypadki przepływów kapitału między spółką osobową a jej wspólnikiem, których opodatkowanie nie zostało wyraźnie wyłączone na mocy przepisów u.p.d.o.f., podlegają opodatkowaniu na zasadzie memoriałowej wyrażonej w przepisach art. 8 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f.

Zasada memoriałowego rozpoznawania przez wspólnika przychodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną niezależnie od dokonania faktycznej wypłaty ze spółki (tj. niezależnie od tego, czy wspólnik rzeczywiście uzyskał realne przysporzenie majątkowe) oznacza, że faktyczne przepływy pieniężne i niepieniężne między spółką a wspólnikami są neutralne podatkowo. W przypadku przyjęcia przeciwnego stanowiska mogłoby dojść do podwójnego opodatkowania tego samego przychodu - przychody z udziału w spółce osobowej byłyby opodatkowane „na bieżąco” (tj. według zasady memoriałowej), a następnie podlegałyby ponownemu opodatkowaniu w przypadku faktycznych przepływów między spółką a wspólnikiem (tj. według zasady kasowej). Z tego względu odstępstwa od zasady memoriałowej mogą być wprowadzone jedynie wyjątkowo ˗ tylko, gdy ustawodawca wyraźnie wskaże to w ustawie podatkowej (por: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1471/12 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Wrocławiu z dnia 29 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 253/16).

Mając na względzie powołane wyżej przepisy, Wnioskodawczyni stwierdziła, że wycofanie Nieruchomości ze Spółki i nieodpłatne przekazanie na potrzeby osobiste wspólnika do majątku prywatnego Wnioskodawczyni nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem na gruncie u.p.d.o.f.

Wnioskodawczyni wskazała, że powyższe stanowisko co do braku opodatkowania podatkiem u.p.d.o.f. potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach przepisów podatkowych, m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 stycznia 2015 r. znak IPTPB1/41S-553/14-4/MD,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 grudnia 2014 r. znak ITPB1/415-911/14/AD,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 maja 2014 r. znak IBPBI/1/41S-130/14/ESZ,
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 grudnia 2011 r. znak IPTPB1/415-151/11-4/AG.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w najnowszej interpretacji z dnia 16 lutego 2016 r. znak IPPB1/4511-1454/15-2/ES, wydanej w bardzo zbliżonym stanie faktycznym ˗ potwierdził, że nieodpłatne przekazanie do prywatnego majątku podatnika udziałów w znaku towarowym wycofanym ze spółki komandytowej nie spowoduje powstanie po Jego stronie przychodu podatkowego na gruncie u.p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak wynika z powołanych przepisów, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zasadę powszechności opodatkowania. Ustawodawca tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów.

Źródła przychodów zostały określone przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do dyspozycji tego przepisu źródłami przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7).

Ogólne znaczenie pojęcia przychodu zostało określone w art. 11 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jak wynika z powołanych przepisów, pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter pieniężny (pieniądze, wartości pieniężne) i niepieniężny (świadczenia w naturze, czyli otrzymane rzeczy lub prawa; nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze, tj. otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

Podkreślić w tym miejscu należy, że spółki komandytowe do końca 2020 r. na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych traktowane były jako podmioty transparentne podatkowo. Jednak, ze względu na dokonaną nowelizację tej materii, ocena skutków podatkowych planowanego przez Wnioskodawczynię przedsięwzięcia musi uwzględniać również przepisy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123).

Na mocy wskazanej nowelizacji, rodzaj spółek osobowych prawa handlowego jakimi są spółki komandytowe z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskał status podatników podatku dochodowego od osób prawnych (art. 2 pkt 1 lit. a) ustawy zmieniającej) i status „spółki” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 1 pkt 2 lit. a) ustawy zmieniającej).

Jednocześnie, ustawa nowelizująca wprowadziła tzw. przepisy przejściowe normujące szczegółowo kwestie momentu zmiany statusu podatkowego m.in. przez spółkę komandytową oraz sposobu uwzględnienia przez podatników w ich rozliczeniach podatkowych niezrealizowanych uprawnień i obowiązków związanych z ich uczestnictwem w transparentnej podatkowo spółce komandytowej (art. 12 i 13 ustawy nowelizującej).

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod pojęciem spółki należy rozumieć:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania
5.  spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższą definicją „spółki”, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   udziale (akcji) – oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w pkt 28 lit. c)˗e) (art. 5a pkt 29 wskazanej ustawy);
*   kapitale zakładowym – oznacza to również kapitał podstawowy spółki, o której mowa w pkt 28 lit. c)˗e) (art. 5a pkt 30 wskazanej ustawy);
*   udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c)˗e) (art. 5a pkt 31 wskazanej ustawy).

Jak wskazano wyżej, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b;

Natomiast na mocy art. 24 ust. 5 ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

*   przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości (art. 24 ust. 5 pkt 1);
*   dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c)˗e), które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1 (art. 24 ust. 5 pkt 1a);
*   dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c)˗e), które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1 (art. 24 ust. 5 pkt 1b);
*   wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki (art. 24 ust. 5 pkt 3);
*   wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia (art. 24 ust. 5 pkt 8).

Pod pojęciem „przychodu z udziału w zyskach osoby prawnej” należy więc rozumieć wszelkie przychody, których uzyskiwanie ma źródło w posiadaniu udziałów (akcji) w spółkach – jest realizacją uprawnień majątkowych wynikających z posiadania udziałów (akcji), uprawnień majątkowych wynikających z bycia wspólnikiem spółki. Faktyczne uzyskanie tego przychodu może polegać na uzyskaniu określonych rodzajów wypłat ze spółki, ale również może być wynikiem dokonania określonych operacji dotyczących kapitałów spółki. Wyliczenie dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych zawarte w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma bowiem charakter przykładowy.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do wycofania nieruchomości (działki numer 1) z ewidencji środków trwałych Spółki i nieodpłatne przekazanie jej na cele osobiste Wnioskodawczyni. Pierwotnie wniesiony (przy zawiązywaniu Spółki) wkład Wnioskodawczyni ulegnie odpowiedniemu obniżeniu. Umowa przenosząca własność Nieruchomości nie będzie stanowiła umowy darowizny w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks Cywilny, będzie natomiast umową nienazwaną, przenoszącą na wspólnika prawo własności do Nieruchomości. Przekazanie nieruchomości nastąpi w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w Spółce za zgodą wszystkich wspólników na podstawie art. 54 § 1 w związku z art. 103 ustawy Kodeks spółek handlowych. Spółka stała się podatnikiem od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2021 r. Wycofanie wskazanej we wniosku nieruchomości z ewidencji środków trwałych Spółki komandytowej nastąpi w drugim półroczu 2021. Przekazanie nieruchomości na rzecz Wnioskodawczyni nastąpi w drugim półroczu 2021 r. Wycofanie części wkładu kapitałowego nie będzie skutkowało zmniejszeniem udziału Wnioskodawczyni w zysku w spółki komandytowej – nie będzie miało wpływu na udział w zysku Wnioskodawczyni. Wycofanie nieruchomości działki numer 1 z ewidencji środków trwałych nie odbędzie się tytułem wypłaty z zysku.

W przedstawionej sytuacji dojdzie zatem do zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c), które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1, tzn. przedstawione zdarzenie wypełnia dyspozycję art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opisane we wniosku przedsięwzięcie skutkuje więc co do zasady powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Odpowiadając zatem wprost na zadane przez Wnioskodawczynię pytanie, należy wskazać, że planowane wycofanie składnika majątku będącego środkiem trwałym – działki numer 1 ze Spółki i nieodpłatne przekazanie Wnioskodawczyni do Jej majątku osobistego, skutkować będzie powstaniem po stronie Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ˗ przychód z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego względu, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko˗Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.