Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.146.2018.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-08
Teza: Skutki podatkowe podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki; spółki-spółka kapitałowa; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2018 r. (data wpływu 5 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 21 maja 2018 r. (data wpływu 1 czerwca 2018 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej również „Spółką”).

Spółka prowadzi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W ramach tego przedsiębiorstwa Spółka prowadzi działalność gospodarczą w dwóch obszarach. Pierwszy obszar działalności gospodarczej przedsiębiorstwa Spółki stanowi krajowy i międzynarodowy transport towarów. Drugi obszar działalności gospodarczej przedsiębiorstwa Spółki stanowi: (i) naprawa pojazdów, (ii) wulkanizacja oraz (iii) sprzedaż części i materiałów eksploatacyjnych do pojazdów.

Stosownie do dwóch obszarów działalności gospodarczej przedsiębiorstwa bezpośrednio w strukturze organizacyjnej Spółki wyodrębnione zostały dwie jednostki organizacyjne, których zadania są całkowicie rozłączne. W ramach Departamentu transportu Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie krajowego i międzynarodowego transportu towarów. Departament ten podlega bezpośrednio Członkowi Zarządu – Dyrektorowi. W ramach Departamentu mechaniki pojazdowej Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie (i) naprawy pojazdów, (ii) wulkanizacji oraz (iii) sprzedaży części i materiałów eksploatacyjnych do pojazdów. Departament mechaniki pojazdowej dzieli się na trzy działy (Dział wulkanizacyjny, Dział sprzedaży oraz Dział mechaniki pojazdowej). Departament mechaniki pojazdowej podlega bezpośrednio Członkowi Zarządu – Zastępcy Dyrektora.

Niezależnie od Departamentów, w strukturze Spółki bezpośrednio wyodrębniony jest Pion administracyjno-księgowy podległy wprost Członkowi Zarządu – Zastępcy Dyrektora. Pion ten służy głównie obsłudze Departamentu mechaniki pojazdowej.

Każdy z Departamentów jest w stanie samodzielnie planować, inicjować, kontrolować i realizować działania gospodarcze, w tym w szczególności zawierać i realizować umowy z kontrahentami przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych i wartości niematerialnych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i kadry zarządzającej.

Do Departamentu mechaniki pojazdowej oraz do Departamentu transportu i Pionu administracyjno-księgowego przypisani są pracownicy i alokowane są składniki majątkowe niezbędne do prawidłowego wykonywania powierzonych tym jednostkom zadań, w tym w szczególności środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, umowy związane z prowadzoną działalnością, część środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych Spółki, należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania. Nieruchomości Spółki alokowane są w całości do Departamentu mechaniki pojazdowej.

W Spółce prowadzona jest ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwiająca przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Departamentu mechaniki pojazdowej oraz do pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane bezpośrednio z działalnością danego Departamentu są przypisywane odpowiednio do tego Departamentu. Koszty i zobowiązania związane z działalnością Pionu administracyjno-księgowego przypisywane są do Departamentu mechaniki pojazdowej. Koszty i zobowiązania niezwiązane bezpośrednio z działalnością danego Departamentu, w szczególności koszty i zobowiązania związane z działalnością Zarządu Spółki przypisywane są do Departamentów po połowie. Ponadto zarząd Spółki wraz ze sprawozdaniem rocznym przedstawia wspólnikom osobne sprawozdania finansowe pro forma prezentujące działalność Departamentu transportu oraz pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki.

W celu wdrożenia nowej strategii biznesowej wspólników Spółki planowany jest podział Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (dalej jako „KSH”). Podział Spółki będzie dokonany poprzez przeniesienie na nowo zawiązaną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wyżej opisanego Departamentu mechaniki pojazdowej i Pionu administracyjno-księgowego wraz z przypisanymi im składnikami majątkowymi niezbędnymi do prawidłowego wykonywania powierzonych temu Departamentowi i Pionowi zadań gospodarczych, w tym środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi, umowami związanymi z prowadzoną działalnością, częścią środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych Spółki, a także należnościami i zobowiązaniami handlowymi oraz innymi zobowiązaniami alokowanymi do Departamentu mechaniki pojazdowej i Pionu administracyjno-księgowego. Do spółki nowo zawiązanej w wyniku podziału przez wydzielenie przejdą też pracownicy przypisani do Departamentu mechaniki pojazdowej i Pionu administracyjno-księgowego. Nowo zawiązana spółka będzie miała siedzibę w O. i będzie działała pod firmą Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotem działalności nowo zawiązanej spółki będzie mechanika pojazdowa, wulkanizacja oraz sprzedaż części i materiałów eksploatacyjnych do pojazdów. Pozostała część przedsiębiorstwa Spółki, tj. Departament transportu, pozostanie w niezmienionym kształcie w dzielonej Spółce.

Pismem z 21 maja 2018 r. Wnioskodawca doprecyzował zdarzenie przyszłe o następujące informacje:

1.  W ramach planowanego podziału wspólnicy Spółki nie przewidują dopłat w gotówce z tytułu podziału Spółki.
2.  Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, stosownie do dwóch obszarów działalności gospodarczej przedsiębiorstwa bezpośrednio w strukturze organizacyjnej Spółki wyodrębnione zostały dwie jednostki organizacyjne, których zadania są całkowicie rozłączne. W ramach Departamentu transportu Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie krajowego i międzynarodowego transportu towarów. Departament ten podlega bezpośrednio Członkowi Zarządu – Dyrektorowi. W ramach Departamentu mechaniki pojazdowej Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie (i) naprawy pojazdów, (ii) wulkanizacji oraz (iii) sprzedaży części i materiałów eksploatacyjnych do pojazdów. Departament mechaniki pojazdowej dzieli się na trzy działy (Dział wulkanizacyjny, Dział sprzedaży oraz Dział mechaniki pojazdowej). Departament mechaniki pojazdowej podlega bezpośrednio Członkowi Zarządu – Zastępcy Dyrektora. Niezależnie od Departamentów, w strukturze Spółki bezpośrednio wyodrębniony jest Pion administracyjno-księgowy podległy wprost Członkowi Zarządu – Zastępcy Dyrektora. Pion ten służy głównie obsłudze Departamentu mechaniki pojazdowej. Przedstawione w powyższym opisie zdarzenia przyszłego wyodrębnienie organizacyjne i finansowe wynika bezpośrednio z obowiązującego w Spółce regulaminu organizacyjnego, przyjętego na mocy uchwały zarządu Spółki.
3.  Wszystkie przypisane do Departamentu mechaniki pojazdowej i Pionu administracyjno-księgowego składniki majątkowe (w tym nieruchomości i zobowiązania) zostaną przeniesione na nowo zawiązaną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.
4.  Bezpośrednio po dokonaniu planowanego podziału Spółka w ramach działalności przypisanej do Departamentu transportu będzie korzystać z nieruchomości, które w wyniku planowanego podziału staną się własnością spółki nowo zawiązanej. Korzystanie z tych nieruchomości przez Spółkę nastąpi na podstawie umowy lub umów najmu zawartych bezpośrednio po podziale ze spółką nowo zawiązaną, zatem korzystanie z nieruchomości będzie miało charakter odpłatny. Ponadto w dalszej perspektywie Spółka nie wyklucza odpłatnego korzystania także z innych nieruchomości na podstawie umów najmu zawartych z osobami trzecimi lub rezygnacji z wynajmu nieruchomości od spółki nowo zawiązanej i zawarcia umowy lub umów najmu nieruchomości tylko z osobami trzecimi.
5.  Departament transportu mógłby realizować przypisane mu obecnie zadania gospodarcze także bez aktualnego nieznacznego wsparcia Pionu administracyjnoksięgowego, gdyż wsparcie Pionu administracyjno-księgowego nie polega na wykonywaniu podstawowych funkcji Departamentu transportu. Po podziale planowane jest, że dotychczasowe wsparcie ze strony Pionu administracyjnoksięgowego zostanie zastąpione usługami obcymi. Wybór tych usługodawców nastąpi natomiast niezwłocznie po dokonaniu planowanego podziału Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, w związku z objęciem przez Wnioskodawcę udziałów w nowo zawiązanej spółce powstałej przez podział Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, w związku z objęciem przez Wnioskodawcę udziałów w nowo zawiązanej spółce powstałej przez podział Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również: (a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych, (b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach, (c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki, (d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Przy czym w odniesieniu do objęcia udziałów w spółce w związku z podziałem spółek obowiązują szczególne zasady ustalania dochodu. Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. lf albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem. Wartość emisyjna udziałów (akcji) oznacza cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji) (art. 5a pkt 29a ustawy o PIT).

Z przepisu art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT a contrario wynika, że w przypadku, kiedy majątek pozostający w spółce dzielonej, a także majątek przenoszony na spółkę nowopowstałą będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to wspólnik obejmujący udziały spółki przejmującej nie uzyska przychodu w rozumieniu powyższego przepisu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy o PIT, w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust. 8d, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie: (1) art. 22 ust. lf – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny; (2) art. 23 ust. 1 pkt 38 – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny; (3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Jak wynika z przepisu art. 5a pkt 4 ustawy PIT, zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi więc taki zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący także zobowiązania, który jest:

1.  wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie,
2.  wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie, co oznacza, że jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowego zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że zarówno Departament mechaniki pojazdowej, jak i pozostała część przedsiębiorstwa Spółki stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 4 ustawy PIT.

Po pierwsze obie części przedsiębiorstwa Spółki stanowią niezależne zespoły składników materialnych i niematerialnych, bowiem do Departamentu transportu oraz do pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki przypisani są pracownicy i alokowane są składniki majątkowe niezbędne do prawidłowego wykonywania powierzonych tym jednostkom zadań, w tym w szczególności środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, umowy związane z prowadzoną działalnością, część środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych Spółki, należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania.

Po drugie obie części przedsiębiorstwa spełniają przesłankę organizacyjnego wyodrębnienia w strukturze Spółki. Spółka podzielona jest na dwa Departamenty oraz niezależny Pion administracyjno-księgowy. Departamenty są bezpośrednio wyodrębnione w strukturze Spółki i podlegają poszczególnym członkom zarządu Spółki. Przy czym w ramach Departamentów wyodrębnione są stanowiska oraz jednostki organizacyjne niższego szczebla, których ranga zależna jest od zakresu zadań realizowanych przez te jednostki i liczby zatrudnionych pracowników.

Ponadto zarówno Departament transportu, jak i pozostała część przedsiębiorstwa Spółki są wyodrębnione finansowo. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego w Spółce prowadzona jest ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwiająca adekwatne przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Departamentu transportu oraz do pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki. Przygotowywane są również osobne sprawozdania finansowe prezentujące działalność Departamentu transportu oraz pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki.

W końcu nie może budzić wątpliwości, że Departament transportu oraz pozostała część przedsiębiorstwa Spółki są wyodrębnione funkcjonalnie. Przedmioty działalności Departamentu mechaniki pojazdowej i Departamentu transportu są wzajemnie rozłączne. Ponadto Departament transportu oraz pozostała część przedsiębiorstwa Spółki posiadają zarówno materialne, jak i niematerialne składniki majątkowe oraz kadrę pracowniczą i zarządzającą potrzebne do samodzielnego prowadzania działalności gospodarczej, w tym do zawierania i realizacji umów z partnerami biznesowymi.

W szczególności Departament transportu mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze przypisane obecnie temu Departamentowi. Własność nieruchomości Spółki, która alokowana jest obecnie do Departamentu mechaniki pojazdowej i po podziale zostanie przniesiona do spółki nowo zawiązanej, z natury rzeczy nie jest konieczna dla samodzielnego funkcjonowania przedsiębiorstwa transportowego Spółki po jej podziale. Przedsiębiorstwo transportowe pozostałe w Spółce, w razie potrzeby, będzie bowiem mogło korzystać z tych lub z innych nieruchomości na zasadzie najmu. Ponadto Departament transportu mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu obecnie zadania gospodarcze także bez aktualnego nieznacznego wsparcia Pionu administracyjno-księgowego. Wsparcie ze strony tej jednostki nie polega bowiem na wykonywaniu podstawowych funkcji Departamentu transportu i może z powodzeniem zostać zastąpione usługami obcymi.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Departament mechaniki pojazdowej, jak i pozostała część przedsiębiorstwa Spółki stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy PIT.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT w opisanym przypadku w związku z objęciem przez Wnioskodawcę udziałów w nowo zawiązanej spółce powstałej przez podział Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również: Spółka). Spółka prowadzi działalność gospodarczą w dwóch obszarach. Pierwszy obszar działalności gospodarczej Spółki stanowi krajowy i międzynarodowy transport towarów. Drugi obszar działalności gospodarczej Spółki stanowi: (i) naprawa pojazdów, (ii) wulkanizacja oraz (iii) sprzedaż części i materiałów eksploatacyjnych do pojazdów. Dwa obszary działalności gospodarczej zostały wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Spółki (wynika to z regulaminu organizacyjnego przyjętego na podstawie uchwały Zarządu Spółki). Dodatkowo Departament mechaniki pojazdowej dzieli się na trzy działy (Dział wulkanizacyjny, Dział sprzedaży oraz Dział mechaniki pojazdowej). Niezależnie od Departamentów w strukturze Spółki bezpośrednio wyodrębniony jest Pion administracyjno-księgowy podległy wprost Członkowi Zarządu – Zastępcy Dyrektora. Pion ten służy głównie obsłudze Departamentu mechaniki pojazdowej. Każdy z Departamentów jest w stanie samodzielnie planować, inicjować, kontrolować i realizować działania gospodarcze, w tym w szczególności zawierać i realizować umowy z kontrahentami przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych i wartości niematerialnych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i kadry zarządzającej. Do Departamentu mechaniki pojazdowej oraz do Departamentu transportu i Pionu administracyjno-księgowego przypisani są pracownicy i alokowane są składniki majątkowe niezbędne do prawidłowego wykonywania powierzonych tym jednostkom zadań, w tym w szczególności środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, umowy związane z prowadzoną działalnością, część środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych Spółki, należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania. Nieruchomości Spółki alokowane są w całości do Departamentu mechaniki pojazdowej. W Spółce prowadzona jest ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwiająca przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Departamentu mechaniki pojazdowej oraz do pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane bezpośrednio z działalnością danego Departamentu są przypisywane odpowiednio do tego Departamentu. Koszty i zobowiązania związane z działalnością Pionu administracyjno-księgowego przypisywane są do Departamentu mechaniki pojazdowej. Koszty i zobowiązania niezwiązane bezpośrednio z działalnością danego Departamentu, w szczególności koszty i zobowiązania związane z działalnością Zarządu Spółki przypisywane są do Departamentów po połowie. Ponadto zarząd Spółki wraz ze sprawozdaniem rocznym przedstawia wspólnikom osobne sprawozdania finansowe pro forma prezentujące działalność Departamentu transportu oraz pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki. W celu wdrożenia nowej strategii biznesowej wspólników Spółki planowany jest podział Spółki przez wydzielenie. Podział Spółki będzie dokonany przez przeniesienie na nowo zawiązaną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wyżej opisanego Departamentu mechaniki pojazdowej i Pionu administracyjno-księgowego wraz z przypisanymi im składnikami majątkowymi niezbędnymi do prawidłowego wykonywania powierzonych temu Departamentowi i Pionowi zadań gospodarczych, w tym środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi, umowami związanymi z prowadzoną działalnością, częścią środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych Spółki, a także należnościami i zobowiązaniami handlowymi oraz innymi zobowiązaniami alokowanymi do Departamentu mechaniki pojazdowej i Pionu administracyjno-księgowego. Do spółki nowo zawiązanej w wyniku podziału przez wydzielenie przejdą też pracownicy przypisani do Departamentu mechaniki pojazdowej i Pionu administracyjno-księgowego. Przedmiotem działalności nowo zawiązanej spółki będzie mechanika pojazdowa, wulkanizacja oraz sprzedaż części i materiałów eksploatacyjnych do pojazdów. Pozostała część przedsiębiorstwa Spółki, tj. Departament transportu, pozostanie w niezmienionym kształcie w Spółce. Wszystkie przypisane do Departamentu mechaniki pojazdowej i Pionu administracyjno-księgowego składniki majątkowe (w tym nieruchomości i zobowiązania) zostaną przeniesione na nowo zawiązaną spółkę. Bezpośrednio po dokonaniu planowanego podziału Spółka, w ramach działalności przypisanej do Departamentu transportu, będzie korzystać z nieruchomości, które w wyniku planowanego podziału staną się własnością spółki nowo zawiązanej. Korzystanie z tych nieruchomości przez Spółkę nastąpi na podstawie umowy lub umów najmu zawartych bezpośrednio po podziale ze spółką nowo zawiązaną, zatem korzystanie z nieruchomości będzie miało charakter odpłatny. Spółka nie wyklucza też wynajmu nieruchomości od osób trzecich. Departament transportu mógłby realizować przypisane mu obecnie zadania gospodarcze także bez aktualnego nieznacznego wsparcia Pionu administracyjno-księgowego, gdyż wsparcie Pionu administracyjno-księgowego nie polega na wykonywaniu podstawowych funkcji Departamentu transportu. Po podziale planowane jest, że dotychczasowe wsparcie ze strony Pionu administracyjno-księgowego zostanie zastąpione usługami obcymi. W ramach planowanego podziału wspólnicy Spółki nie przewidują dopłat w gotówce z tytułu podziału Spółki.

Problematyka podziału spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577).

Zgodnie z przepisem art. 528 § 1 ww. ustawy: spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych (…).

Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 tej ustawy: podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 Kodeksu spółek handlowych). (…) Wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru. W przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia), o czym stanowi art. 530 § 2 ww. ustawy.

Cechą szczególną tego trybu podziału spółki jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

Dla dokonania podziału konieczne jest uprzednie sporządzenie tzw. planu podziału. Jednym z koniecznych elementów tego dokumentu jest – zgodnie z art. 534 § 1 pkt 7 Kodeksu spółek handlowych – dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym. W myśl art. 531 § 5 omawianej ustawy: z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółki przejmującej wskazanej w planie podziału.

Przy rozpatrywaniu skutków podatkowych podziału przez wydzielenie spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) po stronie udziałowców tej spółki będących osobami fizycznymi należy się odnieść do przepisów art. 24 ust. 5 pkt 6 i 7 oraz ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200 ze zm.).

Zgodnie z art. 24 ust. 8 tej ustawy: w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust. 8d, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1.  art. 22 ust. 1f – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;
2.  art. 23 ust. 1 pkt 38 – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;
3.  wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Jak stanowi art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni.

Powyższy przepis dotyczy sytuacji, gdy w spółce mamy do czynienia z podwyższeniem jej kapitału zakładowego z jej środków finansowych zgromadzonych na kapitale zapasowym (rezerwowym), bez względu na źródło pochodzenia tych środków. Tym samym regulacja ta w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania.

W myśl natomiast art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia lub podziału spółek – dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych.

Powyższa regulacja również nie znajduje tu zastosowania, ponieważ – jak wynika to z opisu sprawy – z tytułu podziału Spółki przez wydzielenie dopłaty w gotówce nie wystąpią.

Stosownie natomiast do art. 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

Z uwagi na to, że w regulacji powołanej w zdaniu poprzednim pojawiła się „wartość emisyjna udziałów (akcji)” należy wskazać na brzmienie art. 5a pkt 29a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie którego: ilekroć w ustawie mowa jest o wartości emisyjnej udziałów (akcji) – oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Ponadto w związku z tym, że w przepisach tych występuje pojęcie „spółka”, to należy także zacytować art. 5a pkt 28 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251).

Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), która powyższą definicję wypełnia.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że opodatkowanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w momencie podziału spółek uzależnione jest od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce na skutek podziału. Jeśli miał miejsce podział spółek, a majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek pozostający w spółce (w przypadku podziału przez wydzielenie) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to dochód (przychód) udziałowca (akcjonariusza) spółki dzielonej, stanowiący nadwyżkę między wartością emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie podziału spółek.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu omawianego przepisu, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, powinien spełniać następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025).

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wymaga także wskazania, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie określa katalogu składników majątku przedsiębiorstwa, których wydzielenie bądź pozostawienie w przedsiębiorstwie pozwalałoby w każdym przypadku ex lege ustalić, że doszło do wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że każdy stan faktyczny powinien być oceniany indywidualnie.

O tym, czy doszło do wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres wydzielanego i przenoszonego majątku, praw i zobowiązań. Wyodrębnienie to musi dotyczyć zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jej składników, nawet o znacznej wartości. Zgodnie z ogólnymi zasadami interpretacyjnymi aktów prawnych wykładnia prawa nie może być dokonywana w ten sposób, że pewne elementy zawarte w normie prawnej zostają pominięte.

Zatem, aby ustalić ewentualny przychód dla Wnioskodawcy w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w niniejszej sprawie opisane zespoły składników materialnych i niematerialnych (tu: Departament transportu oraz Departamentu mechaniki pojazdowej wraz z Pionem administracyjno-księgowym, który służy głównie obsłudze Departamentu mechaniki pojazdowej) stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Do działalności Departamentu transportu, jak i Departamentu mechaniki pojazdowej, w tym Pionu administracyjno-księgowego zostaną przypisane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w określonym zakresie, tj. zespoły składników materialnych i niematerialnych, w szczególności środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, umowy, należności i zobowiązania oraz pracownicy przyporządkowani do prowadzenia tych działalności. Jednocześnie nieruchomości zostaną przypisane do Departamentu mechaniki pojazdowej, a następnie przeniesione do spółki nowo zawiązanej.

Wyodrębnienie organizacyjne działalności wynika bezpośrednio z obowiązującego w Spółce regulaminu organizacyjnego, przyjętego na mocy uchwały zarządu Spółki.

W Spółce ma również miejsce wyodrębnienie finansowe, mianowicie prowadzona jest ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwiająca przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Departamentu mechaniki pojazdowej oraz do pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane bezpośrednio z działalnością danego Departamentu są przypisywane odpowiednio do tego Departamentu. Koszty i zobowiązania związane z działalnością Pionu administracyjno-księgowego przypisywane są do Departamentu mechaniki pojazdowej. Koszty i zobowiązania niezwiązane bezpośrednio z działalnością danego Departamentu, w szczególności koszty i zobowiązania związane z działalnością Zarządu Spółki przypisywane są do Departamentów po połowie. Ponadto zarząd Spółki wraz ze sprawozdaniem rocznym przedstawia wspólnikom osobne sprawozdania finansowe pro forma prezentujące działalność Departamentu transportu oraz pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki.

Każdy ze wskazanych zespołów składników majątkowych będzie posiadać zdolność funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Przedmiotem Departamentu mechaniki pojazdowej jest mechanika pojazdowa, wulkanizacja oraz sprzedaż części i materiałów eksploatacyjnych do pojazdów. Departament transportu pozostanie w niezmienionym kształcie w Spółce. Każdy z Departamentów jest w stanie samodzielnie planować, inicjować, kontrolować i realizować działania gospodarcze, w tym w szczególności zawierać i realizować umowy z kontrahentami przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych i wartości niematerialnych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i kadry zarządzającej.

To oznacza, że oba Departamenty są wyodrębnione na płaszczyźnie funkcjonalnej.

Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy – przedmiotem wydzielenia do nowo zawiązanej spółki będą wszystkie składniki majątku związane z działalnością prowadzoną w zakresie Departamentu mechaniki pojazdowej oraz Pionu administracyjno-księgowego. W Spółce natomiast pozostanie w niezmienionym kształcie Departament transportu.

Ponadto po dokonaniu podziału spółka nowo zawiązana będzie realizowała zadania w zakresie działalności Departamentu mechaniki pojazdowej, natomiast Spółka będzie kontynuowała działalność gospodarczą Departamentu transportu.

Dla samodzielnego działania Departamentu transportu bez znaczenia pozostaje fakt, że nieruchomości zostaną przeniesione do spółki nowo zawiązanej, ponieważ Spółka będzie je najmować od spółki nowo zawiązanej bądź będzie wynajmować inne nieruchomości od osób trzecich. Również przypisany Pion administracyjno-księgowy do Departamentu mechaniki pojazdowej i jego przeniesienie do spółki nowo zawiązanej (Wnioskodawca wskazał, że Pion administracyjno-księgowy służy głównie Departamentowi mechaniki pojazdowej) nie stanowi okoliczności, która pozbawiłaby Dział transportu statusu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przenoszony do nowo zawiązanej spółki (zajmującej się działalnością w zakresie mechaniki pojazdowej, wulkanizacji oraz sprzedaży części i materiałów eksploatacyjnych do pojazdów), jak i pozostający w Spółce Departament transportu będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji w przypadku podziału Spółki przez wydzielenie po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – w związku z objęciem przez Wnioskodawcę udziałów w nowo zawiązanej spółce powstałej przez podział Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.