Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-1.4512.67.2017.1.OA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-11
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie objęcia nabywanych przez Wnioskodawcę usług budowlanych mechanizmem odwrotnego obciążenia.
Słowa kluczowe: obciążenia; usługi-usługi budowlane; wykonawstwo-wykonawstwo generalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2017 r. (data wpływu 16 lutego 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 kwietnia 2017 r. (data wpływu 10 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie objęcia nabywanych przez Wnioskodawcę usług budowlanych mechanizmem odwrotnego obciążenia – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie objęcia nabywanych przez Wnioskodawcę usług budowlanych mechanizmem odwrotnego obciążenia. Wniosek uzupełniono w dniu 10 kwietnia 2017 r. o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1.  Sp. z o.o. (zwana dalej Spółką) zajmuje się działalnością deweloperską, tj. budową i sprzedażą lokali mieszkalnych i niemieszkalnych. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.
2.  W listopadzie 2015 r. Spółka rozpoczęła realizację nowego przedsięwzięcia deweloperskiego tj. budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami i handlem oraz halą garażową.
3.  Spółka zawiera z klientami umowy deweloperskie, w których zobowiązuje się do:
    1.  wybudowania na nieruchomości objętej inwestycją budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami i handlem oraz halą garażową;
    2.  ustanowienia w tym budynku odrębnej własności konkretnego lokalu nabywanego przez klienta;
    3.  przeniesienia na klienta własności tego konkretnego wyodrębnionego lokalu.
4.  Spółka nie posiada własnego zaplecza technicznego umożliwiającego realizację przedsięwzięcia deweloperskiego własnymi siłami, tj. nie posiada własnych specjalistycznych maszyn i urządzeń, nie zatrudnia pracowników budowlanych (za wyjątkiem inżyniera budowy). Spółka przy realizacji aktualnej inwestycji nie korzysta z usług generalnego wykonawcy, któremu zleciłaby kompleksowo cały zakres robót niezbędnych do ukończenia całej inwestycji. Realizując inwestycję deweloperską Spółka korzysta z usług szeregu firm zlecając im do wykonania ściśle określone zakresy robót np.:
    1.  Spółka zawarła umowę z wykonawcą nr 1 na wykonanie robót ziemnych związanych z budową budynku;
    2.  Spółka zawarła umowę z wykonawcą nr 2 na wykonanie ścian szczelinowych w budynku;
    3.  Spółka zawarła umowę z wykonawcą nr 3 na wykonanie robót żelbetowych w budynku;
    4.  Spółka zawarła umowę z wykonawcą nr 4 na dostawę i montaż stolarki okiennej i drzwiowej w budynku;
    5.  Spółka zawarta umowę z wykonawcą nr 5 na wykonanie robót elektrycznych w budynku;
    6.  Spółka zawarła umowę z wykonawcą nr 6 na wykonanie robót wykończeniowych w budynku itp.
5.  W umowach zawartych z wykonawcami Spółka zobowiązana jest do:
    1.  Zapewnienia wykonawcom dostępu do placu budowy, ochrony i monitoringu placu budowy, źródła poboru energii elektrycznej i wody na potrzeby budowy oraz jego zaplecza, odbiór ścieków bytowych z zaplecza budowy, odbiór odpadów komunalnych z zaplecza socjalnego budowy;
    2.  dostarczenia wykonawcom dokumentacji techniczno-budowlanej niezbędnej do wykonania przez nich robót będących przedmiotem zawartych umów przedmiotu umowy;
    3.  ustanowienia kierownika budowy;
    4.  ustanowienia inspektorów nadzoru;
    5.  dokonania odbioru zleconych robót;
    6.  zapłaty umówionego wynagrodzenia.
6.  W umowach zawartych ze Spółką wykonawcy zobowiązani są do wykonania zleconych robót zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym, zgodnie ze sztuką budowlaną w określonym w umowie terminie.
7.  W umowach zawartych z wykonawcami robót zawarty jest zapis, że zlecenie przez wykonawcę części prac podwykonawcy wymaga zgody Spółki wyrażonej na piśmie.
8.  Z informacji uzyskanych od wykonawców robót, z którymi Spółka zawarła umowy na wykonanie określonego zakresu robót wynika, że są oni podmiotami, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Sp. z o.o., będąc zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, nabywając usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy od wykonawców, z którymi Spółka zawiera umowy na wykonanie określonego zakresu robót związanych z budową budynku, będących podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, jest nabywającym usługi w rozumieniu ustawy i tym samym jest zobowiązana do rozliczenia podatku VAT zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zlecając wykonawcom wykonanie określonych robót związanych z budową budynku, wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, Spółka nie jest nabywającym usługi w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, gdyż wykonawcy, którym Spółka zleca wykonanie tych robót nie występują w charakterze podwykonawców.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji podwykonawcy usług budowlanych. Zgodnie z Internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN przez podwykonawcę należy rozumieć: firmę lub osobę wykonując pracę na zlecenie głównego wykonawcy; podmiot podporządkowany głównemu wykonawcy. Spółka przy realizacji inwestycji nie korzysta z usług generalnego (głównego) wykonawcy tj. jednej firmy, której zleciłaby kompleksowo cały zakres robót niezbędnych do ukończenia całej inwestycji. Realizując inwestycję deweloperską Spółka korzysta z usług szeregu firm zlecając im do wykonania ściśle określone zakresy robót (firma nr 1 wykonuje roboty ziemne, firma nr 2 wykonuje ściany szczelinowe, firma nr 3 wykonuje roboty żelbetowe itp.). W tym przypadku wykonawcy wykonujący na rzecz Spółki zlecone im ściśle określone zakresy robót działają jako swego rodzaju wykonawcy główni, a nie jak podwykonawcy usług budowlanych. Dodatkowo należy zwrócić uwagę na fakt, że Spółka nabywając od swoich wykonawców usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy nie wykorzystuje tych usług do dalszego świadczenia usług budowlanych, jest „konsumentem” nabywanych usług tzn. nabywa je w celu zaspokojenia własnych potrzeb w zakresie wybudowania budynku. Wybudowane lokale Spółka sprzedaje następnie swoim klientom, ale w tej sytuacji mamy do czynienia z dostawą towaru, a nie świadczeniem usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyjaśnić należy, że stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorca jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2016 r., poz. 2024), przepisy art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, które zostały wykonane od dnia 1 stycznia 2017 r. W celu ustalenia momentu wykonania usług stosuje się przepisy art. 19a ust. 2 i 3 ustawy zmienianej w art. 1.

Mechanizm odwrotnego obciążenia w stosunku do transakcji, których przedmiotem będą usługi budowlane wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, będzie miał zatem zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy obie strony transakcji będą czynnymi podatnikami VAT. Jednak w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, odwrócone obciążenie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy stosowane będzie jeżeli usługodawca świadczyć będzie te usługi jako podwykonawca.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „podwykonawcy”, zatem dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posłużyć się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca; 2503008).

Pojęcie to wprowadza zatem na grunt analizowanych przepisów dwa odrębne podmioty: wykonujący pracę (zleceniobiorca) oraz podmiot, który – na potrzeby niniejszej interpretacji – określić można mianem głównego wykonawcy (podmiot dający podwykonawcy określone zlecenie).

Powyższe założenia prowadzą do następujących uogólnień:

*   nie są usługami świadczonymi przez podwykonawców usługi budowlane świadczone bezpośrednio na rzecz ww. inwestorów, gdyż są one świadczone bezpośrednio na rzecz zleceniodawcy usług (a nie wykonawcy);
*   podobnie jest z usługami budowlanymi świadczonymi na rzecz deweloperów budujących nieruchomości na sprzedaż, gdzie deweloper zleca wykonanie przedmiotowych usług np. generalnemu wykonawcy (który nie jest podwykonawcą, lecz wykonawcą).

Natomiast każde dalsze podzlecenie usługi przez generalnego wykonawcę kolejnym usługodawcom jest już podzleceniem i usługi te będą już rozliczone zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia.

Odnosząc powyższe do opisu sprawy należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania mechanizm odwróconego obciążenia, gdyż Wnioskodawca jako inwestor zleci wykonanie prac (usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy), głównym wykonawcom, którzy nie są podwykonawcami, lecz wykonawcami.

Reasumując, Wnioskodawca nabywając usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy od wykonawców, z którymi zawiera umowy na wykonanie określonego zakresu robót związanych z budową budynku, nie jest zobligowany do zastosowania procedury tzw. odwrotnego obciążenia podatkiem VAT, a w konsekwencji do rozliczenia podatku VAT zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.