Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.8.2021.3.ABU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-04
Teza: czy z uwagi na fakt, że udzielanie pożyczek jest czynnością zwolnioną od opodatkowania podatkiem od towarów i usług Spółka będzie zobowiązana do stosowania tzw. proporcji w odliczaniu naliczonego podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: obrót; pożyczka; proporcja; sprzedaż; spółki; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 grudnia 2020 r. (data wpływu 13 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 23 marca 2021 r. (data wpływu 30 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla czynności udzielania pożyczek na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy – **jest prawidłowe**,
*   ustalenia podstawy opodatkowania z związku z świadczonymi usługami – **jest prawidłowe**,
*   powstania obowiązku podatkowego w związku z świadczonymi usługami oraz ustalenia w deklaracji VAT-7 za jaki okres rozliczeniowy należy wykazać odsetki – **jest nieprawidłowe**,
*   ustalenia, czy obrót z tytułu udzielenia pożyczek powinien być przez Spółkę wliczany do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2021 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 23 marca 2021 r. (data wpływu 30 marca 2021 r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 10 marca 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.8.2021.2.ABU.

We wniosku przedstawiono zaistniały stan faktyczny:

Spółka (dalej: Wnioskodawca, Spółka) prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Powołana Spółka posiada jednoosobowy Zarząd w skład którego wchodzi Prezes Zarządu – (…), która jednocześnie posiada 100 % udziałów w kapitale Spółki. Spółka do dnia 31.12.2020 uzyskała przychody ze sprzedaży netto w kwocie (…) zł, z tytułu działalności związanej z obsługą rynku nieruchomości, komercjalizacją, pośrednictwem i zarządzaniem nieruchomościami. Spółka w listopadzie 2020 r., jako pożyczkodawca, zawarła ze wskazanym Prezesem jej zarządu jako pożyczkobiorcą umowę pożyczki pieniężnej (odpłatnej) w rozumieniu art. 720 kodeksu cywilnego. Umowa była zawarta na kwotę (…) zł z oprocentowaniem w skali roku w wysokości 4% (jedyny koszt pożyczki) z jednorazowym obowiązkiem zwrotu wraz z odsetkami kapitałowymi w terminie do dnia 31 grudnia 2021 r. Druga pożyczka została udzielona w tym czasie innej osobie fizycznej nie związanej ze spółką na tych samych warunkach, ale na kwotę (…) zł z oprocentowaniem w skali roku w wysokości 4% (jedyny koszt udzielonej pożyczki) z jednorazowym obowiązkiem zwrotu w terminie do dnia 31 grudnia 2021 r. Pierwsza umowa pożyczki została zawarta przy reprezentacji Spółki przewidzianej dla czynności prawnych pomiędzy Spółką a członkami jej zarządu w art. 210 kodeksu spółek handlowych, tj. Spółka była reprezentowana przez pełnomocnika powołanego uchwałą Zgromadzenia Wspólników. W datach zawarcia i w całym dotychczasowym okresie obowiązywania tychże umów, Spółka prowadziła działalność gospodarczą będąc zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, przy czym udzielanie pożyczek i inna podobna działalność jest ujawniona w PKD Spółki (zarówno w KRS jak i w umowie Spółki), ale Spółka nigdy nie prowadziła takiej działalności ani w roku w 2020 ani w latach poprzednich. Ww. pożyczki miały charakter poboczny, względem podstawowej działalności Spółki. Spółka dopuszcza możliwość udzielenia podobnych pożyczek w przyszłości jeżeli pozwolą jej na to zasoby finansowe, ale będzie to marginalna działalność.

Pismem z dnia 23 marca 2021 r (data wpływu 30 marca 2020 r.) Wnioskodawca uzupełnił opis stanu faktycznego w następującym zakresie:

1.  Jaki rodzaj działalności głównej jest prowadzone przez wnioskodawcę? Główna działalność dotyczy zarządzania nieruchomościami, i działalność związana z obsługą rynku nieruchomości.
2.  Czy świadczenie usług udzielania pożyczek stanowi uzupełnienie zasadniczej działalności Wnioskodawcy, w szczególności czy jest działalność konieczna? Umowa spółki zawiera jako jeden z dodatkowych przedmiotów działalności działalność finansową (cała grupa 64 PKD z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych). Jest to jednak działalność marginalna i nie jest konieczna.
3.  Jakie okoliczności wpłynęły na decyzję Wnioskodawcy o świadczeniu usług udzielania pożyczek? Możliwość osiągnięcia przychodów z tytułu uzyskania odsetek. Obecnie w dobie pandemii i niepewności w możliwości zarobkowania, powoduje, że testowane są nowe źródła przychodów.
4.  Na jaki cel zostały udzielone pożyczki? Obie pożyczki zostały udzielona na cele zakupu nieruchomości.
5.  Czy usługi udzielania pożyczek świadczone przez Wnioskodawcę stanowią czynności incydentalne, które nie stanowią bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności podatnika? Usługi udzielania pożyczek, stanowią czynności incydentalne, które nie stanowi bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności, ale mogą przy sprzyjających okolicznościach stanowić dodatkowy dochód spółki, pod warunkiem, że Spółka w przyszłości zaangażuje się majątkowo i osobiście w udzielanie pożyczek.
6.  Czy Wnioskodawca zamierza tworzyć rozwiązania zapewniające regularność w związku w wykonywaniem usług udzielania pożyczek? Nie, Spółka nie zamierza tworzyć rozwiązań stałych, jeśli będzie okazja i Spółka będzie posiadała wolne środki nie wyklucza udzielenia kolejnych pożyczek. Na ten moment jednak, nie podejmuje żadnych kroków w tym kierunku.
7.  Czy usługi udzielania pożyczek będą miały charakter stały i powtarzalny? Jeśli będzie okazja i Spółka będzie posiadała wolne środki nie wyklucza udzielenia kolejnych pożyczek. Na razie Spółka od grudnia 2020 r. do dnia dzisiejszego nie udzieliła innych pożyczek i na razie nie poszukuje ewentualnych chętnych na skorzystanie z takiej formy finansowania.
8.  Jaki jest udział procentowy zaangażowania składników majątkowych i czasu pracowników w czynności związane z obsługą udzielonych pożyczek? Przychód Spółki za zeszły rok wyniósł (…) zł, wartość udzielonych pożyczek wyniosła (…) zł. Planowany przychód z odsetek wyniesie około (…) zł za rok 2021 r. Trudno jest oszacować procentowe zaangażowanie majątku i czasu pracowników, ale jest ono niewielkie i wynosi mniej niż 1 %.
9.  Jaką część obrotu stanowią przychody uzyskane z tytułu świadczenia usługi udzielania pożyczek? W związku z tym, że pożyczki były udzielone w listopadzie 2020, a wypłata odsetek wystąpi razem ze spłatą kwoty głównej pożyczki tj. w grudniu 2021, w roku 2020 nie wystąpiły przychody z tego tytułu. Przychody z tytułu odsetek wyniosą około 12 000,00 zł w roku 2021. Planowany przychód na rok 2021 to od 500 000,00 zł do 2 000 0000,00 zł, udział procentowy przychodów z odsetek do pozostałej sprzedaży może wynieść od 0,01 % do 2%.
10.  Jaki jest udział kwotowy z tytułu świadczenia usług udzielania pożyczek na tle działalności podstawowej Wnioskodawcy? Odpowiedź na to pytanie zawierają odpowiedzi w poprzednich pytaniach

W związku z powyższym opisem ostatecznie sformułowano następujące pytania:

1.  Czy usługa udzielania pożyczek, o którym mowa we wniosku mieści się w zakresie czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy będę korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu?
2.  Czy zarówno kwota udzielonych pożyczek i jaki naliczone i zwrócone odsetki podlegają wykazaniu w deklaracji VAT ze stawką zwolnioną w miesiącach ich wypłaty, tj. pożyczki w miesiącu listopadzie 2020 r., kiedy były udzielone, a odsetki od pożyczki w miesiącu lub miesiącach kiedy pożyczkobiorca przekazał Wnioskodawcy naliczoną kwotę odsetek?
3.  Czy usługi udzielania pożyczek świadczone przez Wnioskodawcę w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego powinny być postrzegane jako transakcje mające charakter pomocniczy w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, w związku z czym obrót z tytułu tych transakcji nie powinien być brany pod uwagę dla celów obliczania proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1) Stosowanie do treści art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od tegoż podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Odnosząc powyższe przepisy do zaistniałego w sprawie, a przedstawionego wyżej stanu faktycznego należy przyjąć co następuje. Czynności dokonane przez spółkę miały bez wątpienia charakter odpłatnych pożyczek pieniężnych w rozumieniu art. 720 § 1 kodeksu cywilnego. Spółka w czasie kiedy udzielała tych pożyczek prowadziła działalność gospodarczą i była zarejestrowana jako podatnik VAT czynny - taki stan trwa nieprzerwanie do chwili obecnej. Czynność udzielanie pożyczki podlega (co do zasady) opodatkowaniu podatkiem VAT, gdy podmiot ją wykonujący działa jako podatnik VAT. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Udzielanie pożyczek przez podatnika VAT spełnia przesłanki uznania takiej czynności za podlegającą opodatkowaniu VAT (niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielania). Mamy tu bowiem do czynienia ze świadczeniem na rzecz innego podmiotu polegającym na udostępnieniu w zamian za wynagrodzenie (najczęściej odsetki kapitałowe lub prowizja - w omawianym wypadku odsetki) kapitału na wskazany w umowie okres czasu.

Ad 2) W zakresie pytania opisane w przytoczonym w treści niniejszego wniosku stanie faktycznym tylko naliczone i zwrócone odsetki podlegają wykazaniu w deklaracji VAT ze stawką zwolnioną w miesiącach ich wypłaty, tj. w miesiącu lub miesiącach kiedy pożyczkobiorca przekazał Wnioskodawcy naliczoną kwotę odsetek. Jak wskazano w art. 29a Ustawy podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od usługobiorcy lub osoby trzeciej. W przypadku usług udzielania pożyczek, wynagrodzeniem pożyczkodawcy, a tym samym podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług, będą odsetki od udzielonej pożyczki oraz inne należności (np. prowizje) uiszczane przez pożyczkobiorcę w związku z korzystaniem z cudzego kapitału. Zdaniem Wnioskodawcy kwota udzielonych pożyczek nie jest ujmowana i wykazywana w deklaracji VAT.

Ad 3) W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, „w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego”.

Stosownie przy tym do art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, „jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego”.

Mając na względzie powyższe regulacje, w przypadku prowadzenia działalności o charakterze mieszanym (tj. w stosunku do której podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego, jak również w stosunku do której podatnikowi nie przysługuje takie prawo), nabywane przez podatnika towary i usługi powinny podlegać każdorazowemu przyporządkowaniu do odpowiedniego rodzaju działalności tak, aby możliwe było określenie faktycznego zakresu przysługującego podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych przez tego podatnika nabyć towarów lub usług.

Niemniej, jeżeli wyodrębnienie kwot podatku naliczonego w sposób wskazany powyżej nie jest możliwe (tj. nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie nabywanych towarów lub usług do jednego rodzaju działalności), podatek naliczony może podlegać odliczeniu przy zastosowaniu proporcji udziału czynności, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia w całości działalności wykonywanej w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, wskazaną wyżej proporcję „ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo”. Warto przy tym wskazać, iż w myśl art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, „do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy” (podkreślenia PD). Mając na uwadze powyższe rozważania, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż w jego ocenie świadczone przez niego na rzecz Pożyczkobiorców usługi udzielania pożyczek powinny zostać uznane za mające charakter pomocniczy w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, z uwagi na następujące okoliczności:
    *   działalność w zakresie udzielania pożyczek będzie wymagała zaangażowania minimalnej ilości innych niż finansowe aktywów Spółki, składników majątkowych i usług, przy nabyciu których VAT naliczony podlegał odliczeniu o czynności w zakresie obsługi umów pożyczek - tj. w szczególności przygotowywania umów do podpisania z danym Pożyczkobiorcą, dokonywania przelewów środków na rzecz Pożyczkobiorców, monitorowania spłaty, wystawiania faktur - wymagają średnio, w skali roku, ok. 1% czasu poświęcanego przez pracowników;
    *   Spółka również nie posiada ani nie będzie posiadała dedykowanego zespołu zajmującego się przygotowywaniem i podpisywaniem umów pożyczek;
    *   Spółka nie będzie w zakresie udzielania pożyczek prowadzić działalności w sposób zbliżony do profesjonalnych podmiotów zajmujących się udzielaniem pożyczek – w szczególności, Spółka nie prowadzi/nie będzie prowadziła działalności marketingowej promującej usługi udzielania pożyczek,

Ponadto Spółka pragnie zaznaczyć, iż przedstawiony stan faktyczny spełnia określone w powołanych wyżej wyrokach TSUE przesłanki uznania udzielania pożyczek za pomocnicze, co zdaniem Wnioskodawcy dodatkowo potwierdza, iż wykonywane przez niego czynności w zakresie udzielania pożyczek mają charakter incydentalny (pomocniczy) – w niniejszej sprawie spełnione będą przesłanki takie jak: użycie składników majątkowych i usług nabywanych przez podatnika w marginalnym stopniu do usług świadczenia pożyczek, jak również brak bezpośredniego związku z główną działalnością w zakresie dotyczącym obrotu nieruchomościami.

Mając na uwadze powyższe rozważania, w ocenie Wnioskodawcy usługi udzielania pożyczek świadczone przez Spółkę w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego powinny być postrzegane jako transakcje mające charakter pomocniczy w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, w związku z czym obrót z tytułu tych transakcji nie powinien być brany pod uwagę dla celów obliczania proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla czynności udzielania pożyczek na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy – jest prawidłowe,
*   ustalenia podstawy opodatkowania z związku z świadczonymi usługami – jest prawidłowe,
*   powstania obowiązku podatkowego w związku z świadczonymi usługami oraz ustalenia w deklaracji VAT-7 za jaki okres rozliczeniowy należy wykazać odsetki – jest nieprawidłowe,
*   ustalenia, czy obrót z tytułu udzielenia pożyczek powinien być przez Spółkę wliczany do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów

w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane są przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.). Zgodnie z ww. przepisem, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, odsetki otrzymane z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia.

W niniejszej sprawie należy wskazać, że ustawodawca m.in. w art. 43 ustawy przewidział zwolnienie od podatku od towarów i usług niektórych czynności.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zatem, co do zasady, usługa udzielania oprocentowanej pożyczki stanowi czynność mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy. Z uwagi jednak na to, że usługi udzielania pożyczek mieszczą się w zakresie czynności, o których mowa w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na terytorium kraju.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Powołana Spółka posiada jednoosobowy Zarząd w skład którego wchodzi Prezes Zarządu – (…), która jednocześnie posiada 100 % udziałów w kapitale Spółki. Spółka do dnia 31.12.2020 uzyskała przychody ze sprzedaży netto w kwocie (…) zł, z tytułu działalności związanej z obsługą rynku nieruchomości, komercjalizacją, pośrednictwem i zarządzaniem nieruchomościami. Spółka w listopadzie 2020 r., jako pożyczkodawca, zawarła ze wskazanym Prezesem jej zarządu jako pożyczkobiorcą umowę pożyczki pieniężnej (odpłatnej) w rozumieniu art. 720 kodeksu cywilnego. Umowa była zawarta na kwotę (…)zł , z oprocentowaniem w skali roku w wysokości 4% (jedyny koszt pożyczki) z jednorazowym obowiązkiem zwrotu wraz z odsetkami kapitałowymi w terminie do dnia 31 grudnia 2021 r. Druga pożyczka została udzielona w tym czasie innej osobie fizycznej nie związanej ze spółką na tych samych warunkach, ale na kwotę (…) zł z oprocentowaniem w skali roku w wysokości 4% (jedyny koszt udzielonej pożyczki) z jednorazowym obowiązkiem zwrotu w terminie do dnia 31 grudnia 2021 r. Pierwsza umowa pożyczki została zawarta przy reprezentacji Spółki przewidzianej dla czynności prawnych pomiędzy Spółką a członkami jej zarządu w art. 210 kodeksu spółek handlowych, tj. Spółka była reprezentowana przez pełnomocnika powołanego uchwałą Zgromadzenia Wspólników. W datach zawarcia i w całym dotychczasowym okresie obowiązywania tychże umów, Spółka prowadziła działalność gospodarczą będąc zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, przy czym udzielanie pożyczek i inna podobna działalność jest ujawniona w PKD Spółki (zarówno w KRS jak i w umowie Spółki) ,ale Spółka nigdy nie prowadziła takiej działalności ani w roku w 2020 ani w latach poprzednich. Ww. pożyczki miały charakter poboczny, względem podstawowej działalności Spółki. Spółka dopuszcza możliwość udzielenia podobnych pożyczek w przyszłości jeżeli pozwolą jej na to zasoby finansowe, ale będzie to marginalna działalność. Główna działalność dotyczy zarządzania nieruchomościami, i działalność związana z obsługą rynku nieruchomości. Umowa spółki zawiera jako jeden z dodatkowych przedmiotów działalności działalność finansową (cała grupa 64 PKD z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności kwestii zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla czynności udzielania pożyczek.

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy należy stwierdzić, że opisana we wniosku czynność polegająca na udzieleniu oprocentowanych pożyczek, spełnia przesłanki uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług, spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielenie pożyczki przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz pożyczkobiorcy, polegające na udostępnieniu środków finansowych na wskazany w umowie okres czasu.

W konsekwencji, czynność udzielenia oprocentowanej pożyczek przez Wnioskodawcę na rzecz Pożyczkobiorców, stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednakże z uwagi na fakt, że powyższa usługa mieści się w zakresie czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy – to korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie ww. przepisu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy w również dotyczą podstawy opodatkowania oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z wykonaną usługą udzielenia pożyczek.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Biorąc pod uwagę opis sprawy, należy stwierdzić, że na podstawie powołanych powyżej przepisów ustawy, czynność udzielenia przez Pożyczkodawcę - Wnioskodawcę pożyczek w zamian za wynagrodzenie (np. odsetki, prowizje) stanowi odpłatne świadczenie usługi, której podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu świadczenia usługi od usługobiorcy, czyli Pożyczkobiorcy. Zatem skoro faktycznie jedynym wynagrodzeniem Wnioskodawcy z tytułu udzielenia pożyczek są odsetki od udzielonych pożyczek, to stanowią one podstawę opodatkowania tej czynności, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2 w zakresie podstawy opodatkowania uznać należy za prawidłowe.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu świadczenia usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41.

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty (art. 19a ust. 6 ustawy).

Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z przepisów ustawy obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Jednakże m.in. dla usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy, w tym dla usług udzielania pożyczek, przewidziano szczególny moment powstania obowiązku podatkowego, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tego tytułu – w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Rozpoznanie obowiązku podatkowego w przypadku usługi udzielenia pożyczki nie oznacza konieczności rozliczenia należnego podatku VAT, z uwagi na fakt zwolnienia tej usługi od podatku. Jednakże moment rozpoznania obowiązku podatkowego ma w przypadku ww. usługi decydujące znaczenie dla celów wykazania w deklaracji podatkowej za prawidłowy okres podstawy opodatkowania z tytułu udzielonej pożyczki.

Na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy – podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Jak zostało wyżej wykazane usługa udzielenia pożyczki jest zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. Tym samym obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem tej usługi przez Wnioskodawcę powstanie z chwilą otrzymania przez Pożyczkodawcę odsetek, stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy i za ten okres Wnioskodawca będzie miał obowiązek wykazania kwoty odsetek od udzielonej pożyczki w deklaracji VAT-7.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2 w zakresie powstania obowiązku podatkowego jest nieprawidłowe, ponieważ obowiązek podatkowy w przedmiotowej sprawie nie będzie powstawał w momencie przekazania odsetek przez Pożyczkobiorcę, lecz w momencie otrzymania tych odsetek przez Pożyczkodawcę.

Wnioskodawca ma również wątpliwości dotyczące czy usługi udzielania pożyczek świadczone przez Wnioskodawcę w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego powinny być postrzegane jako transakcje mające charakter pomocniczy w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, w związku z czym obrót z tytułu tych transakcji nie powinien być brany pod uwagę dla celów obliczania proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 – na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy – ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Według art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Z kolei na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia „charakter pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową. Dopiero, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych.

Według słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego „pomocniczy” to „służący jako pomoc, wspomagający co, współdziałający w czym ubocznie, dodatkowo; posiłkowy, dodatkowy”.

Należy zauważyć, że przepis art. 174 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.) wskazuje, w jaki sposób w oparciu o dane dotyczące struktury wszystkich transakcji podatnika, należy obliczyć kwotę odliczeń przysługujących podatnikowi wykonującemu czynności wywierające różne skutki w zakresie prawa do odliczenia podatku.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 174 (2) Dyrektywy 2006/112/WE, niektóre kategorie przychodów wyłączane są z obrotów uwzględnianych przy obliczeniu proporcji, o której mowa w ust. 1.

Oznacza to, że dokonywanie niektórych transakcji zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku nie wpływa na wysokość podatku naliczonego podlegającego proporcjonalnemu rozliczeniu.

Na podstawie przepisu art. 174 (2) Dyrektywy 2006/112/WE, przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się następujących kwot:

1.  wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa;
2.  wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi;
3.  wysokości obrotu uzyskanego z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-g), jeżeli są to transakcje pomocnicze.

Przepisy unijnej dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Tak więc, przy bardzo nieostrych granicach podlegającego wykładni pojęcia „incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych” (…) nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika. Chodzi więc zasadniczo o to, aby tego rodzaju transakcje (przy obliczaniu proporcji stosowanej do odliczenia podatku naliczonego) nie zniekształcały obrazu i istoty działalności danego podmiotu (czynności opodatkowane i zwolnione) rzutujących na zakres prawa do odliczania podatku naliczonego (…).

Interpretując termin transakcji pomocniczych należy także wskazać, na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie Empresa de Desenvolvimento Mineiro (C-77/01) Trybunał rozstrzygał kwestię możliwości uznania za transakcje incydentalne (pomocnicze) w rozumieniu art. 19 ust. 2 (który był odpowiednikiem art. 174 ust. 2 w VI Dyrektywie) różnych transakcji finansowych, dokonywanych przez spółkę holdingową. Transakcje finansowe, które były przedmiotem rozważań TSUE obejmowały udzielanie pożyczek, lokowanie środków na rachunkach depozytów bankowych lub w papierach wartościowych, takich jak bony skarbowe lub certyfikaty depozytowe, przy czym wysokość wpływów z takiej działalności finansowej przewyższała wpływy z działalności operacyjnej.

W świetle powyższego wyroku, najważniejszą przesłanką uznania transakcji za pomocniczą w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, powinien być niewielki poziom wykorzystywania zasobów przedsiębiorstwa, przy czym dotyczy to generalnie tych zasobów, których nabycie wiązało się z powstaniem podatku naliczonego.

Ponadto jak wskazał Trybunał w wyroku z dnia 11 lipca 1996 r. w sprawie Regie Dauphinoise (C-306/94) transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, nie mogą być to transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podatnika. Jeżeli więc działalność finansowa lub związana z transakcjami nieruchomościowymi stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.

Zaznaczyć przy tym należy, że Trybunał orzekał na tle konkretnego stanu faktycznego, indywidualnego dla danej sprawy. Jakkolwiek więc w obu tych orzeczeniach Trybunał sformułował określone tezy, to jednak nie można stwierdzić, aby kwestia rozumienia i zakresu stosowania przepisów odnoszących się do czynności sporadycznych, była już w orzecznictwie ustalona w sposób jednoznaczny. Ocena omawianego pojęcia „pomocniczości” świadczonych usług nie jest z pojęciem uniwersalnym, dającym się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu różnorodnych przesłankach. Tak więc, przy bardzo nieostrych granicach podlegającego wykładni pojęcia „incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych”, co wynika również z przytoczonych orzeczeń TSUE, nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia, czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika.

Zatem transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, to transakcje, które nie wiążą się (lub wiążą się w sposób marginalny) z wykorzystaniem składników majątkowych oraz usług, które przy zakupie podlegają opodatkowaniu.

Drugim z kryteriów ukształtowanym przez orzecznictwo TSUE jest warunek, aby nie mogły być to transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podatnika.

Jeżeli zatem, działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze. Ani ilość udzielanego finansowania w formie poręczeń, gwarancji, pożyczek, ani rodzaje zawieranych transakcji na instrumentach finansowych, czy też liczba kontrahentów, którym udzielono tego finansowania, same w sobie nie świadczą o tym, czy można i należy traktować ww. czynności, jako czynności incydentalne (pomocnicze) w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy. Aby dojść do wniosku, że czynności te mają taki charakter, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów. Trzeba wziąć zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość czynności, stopień zaangażowania aktywów podatnika itd., na tle całokształtu jego działalności. Innymi słowy, aby ocenić, czy czynność jest incydentalna należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika. Jeśli okoliczności wskazują, że podatnik wykonuje dany typ transakcji jako element prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, wówczas należy uznać, że transakcje takie nie są pomocnicze. Transakcjami, które nie mogą być uznane za pomocnicze będą takie, które z założenia mają być wykonane jako element prowadzonej działalności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka do dnia 31.12.2020 uzyskała przychody ze sprzedaży netto w kwocie (…) zł, z tytułu działalności związanej z obsługą rynku nieruchomości, komercjalizacją, pośrednictwem i zarządzaniem nieruchomościami. Spółka w listopadzie 2020 r., jako pożyczkodawca, zawarła ze wskazanym Prezesem jej zarządu jako pożyczkobiorcą umowę pożyczki pieniężnej (odpłatnej) w rozumieniu art. 720 kodeksu cywilnego. Umowa była zawarta na kwotę (…) zł z oprocentowaniem w skali roku w wysokości 4% (jedyny koszt pożyczki) z jednorazowym obowiązkiem zwrotu wraz z odsetkami kapitałowymi w terminie do dnia 31 grudnia 2021 r. Druga pożyczka została udzielona w tym czasie innej osobie fizycznej nie związanej ze spółką na tych samych warunkach, ale na kwotę (…) z oprocentowaniem w skali roku w wysokości 4% (jedyny koszt udzielonej pożyczki) z jednorazowym obowiązkiem zwrotu w terminie do dnia 31 grudnia 2021 r. Pierwsza umowa pożyczki została zawarta przy reprezentacji Spółki przewidzianej dla czynności prawnych pomiędzy Spółką a członkami jej zarządu w art. 210 kodeksu spółek handlowych, tj. Spółka była reprezentowana przez pełnomocnika powołanego uchwałą Zgromadzenia Wspólników. W datach zawarcia i w całym dotychczasowym okresie obowiązywania tychże umów, Spółka prowadziła działalność gospodarczą będąc zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, przy czym udzielanie pożyczek i inna podobna działalność jest ujawniona w PKD Spółki (zarówno w KRS jak i w umowie Spółki),ale Spółka nigdy nie prowadziła takiej działalności ani w roku w 2020 ani w latach poprzednich. Ww. pożyczki miały charakter poboczny, względem podstawowej działalności Spółki. Spółka dopuszcza możliwość udzielenia podobnych pożyczek w przyszłości jeżeli pozwolą jej na to zasoby finansowe, ale będzie to marginalna działalność. Główna działalność dotyczy zarządzania nieruchomościami, i działalność związana z obsługą rynku nieruchomości. Umowa spółki zawiera jako jeden z dodatkowych przedmiotów działalności działalność finansową (cała grupa 64 PKD z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych). Jest to jednak działalność marginalna i nie jest konieczna. Jak wskazał Wnioskodawca przyczyną podjęcia decyzji o udzielaniu pożyczek jest możliwość osiągnięcia przychodów z tytułu uzyskania odsetek. Obecnie w dobie pandemii i niepewności w możliwości zarobkowania, powoduje, że testowane są nowe źródła przychodów. Obie pożyczki zostały udzielona na cele zakupu nieruchomości. Usługi udzielania pożyczek, stanowią czynności incydentalne, które nie stanowi bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności, ale mogą przy sprzyjających okolicznościach stanowić dodatkowy dochód Spółki, pod warunkiem, że Spółka w przyszłości zaangażuje się majątkowo i osobiście w udzielanie pożyczek. Spółka nie zamierza tworzyć rozwiązań stałych, jeśli będzie okazja i Spółka będzie posiadała wolne środki nie wyklucza udzielenia kolejnych pożyczek. Na ten moment jednak, nie podejmuje żadnych kroków w tym kierunku. Jeśli będzie okazja i Spółka będzie posiadała wolne środki nie wyklucza udzielenia kolejnych pożyczek. Na razie Spółka od grudnia 2020 r. do dnia dzisiejszego nie udzieliła innych pożyczek i na razie nie poszukuje ewentualnych chętnych na skorzystanie z takiej formy finansowania. Przychód Spółki za zeszły rok wyniósł (…) zł, wartość udzielonych pożyczek wyniosła 300 000,00 zł. Planowany przychód z odsetek wyniesie około 12 000,00zł za rok 2021 r. Trudno jest oszacować procentowe zaangażowanie majątku i czasu pracowników, ale jest ono niewielkie i wynosi mniej niż 1 %. W związku z tym, że pożyczki były udzielone w listopadzie 2020, a wypłata odsetek wystąpi razem ze spłatą kwoty głównej pożyczki tj. w grudniu 2021, w roku 2020 nie wystąpiły przychody z tego tytułu. Przychody z tytułu odsetek wyniosą około 12 000,00 zł w roku 2021. Planowany przychód na rok 2021 to od 500 000,00 zł do 2 000 0000,00 zł, udział procentowy przychodów z odsetek do pozostałej sprzedaży może wynieść od 0,01 % do 2%.

Odnosząc się do powyższego wskazać jeszcze raz należy, że w świetle orzecznictwa TSUE aby ocenić, czy dane czynności mogą być uznane za „pomocnicze” konieczne jest ich zestawienie według różnych kryteriów (wartości, ilości, częstotliwości, wielkości zaangażowanych środków itd.) z całokształtem działalności gospodarczej podatnika (Wnioskodawcy). Jak już wskazano przy bardzo nieostrych granicach wykładni pojęcia „incydentalnych” (pomocniczych) transakcji finansowych, nie powinien decydować jeden wskaźnik, czy też jedno kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika (Wnioskodawcy).

W ocenie tut. organu przedstawione okoliczności sprawy - wbrew stanowisku Wnioskodawcy wskazują, że działalność polegająca na świadczeniu usług finansowych polegających na udzieleniu dwóch pożyczek z niewykluczeniem udzielenia kolejnych pożyczek nie jest i nie będzie działalnością przypadkową, incydentalną, lecz działalnością planowaną, stanowiącą jeden z rodzajów działalności. Ja wskazuje sam Wnioskodawca, przyczyną podjęcia decyzji o udzielaniu pożyczek jest możliwość osiągnięcia przychodów z tytułu uzyskania odsetek. Obecnie pandemia i niepewność zarobkowania, powoduje, że testowane są nowe źródła przychodów. Obie pożyczki zostały udzielona na cele zakupu nieruchomości, co mając na uwadze przedmiot działalności, pozostaje w związku z tą działalnością. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są i nie będą czynnościami pobocznymi w stosunku do prowadzonej działalności gospodarczej, usługi te nosić będą cechy powtarzalności. Będzie to działalność zaplanowana, a nie przypadkowa. Udzielenie wskazanych pożyczek i ewentualnie udzielonych w przyszłości wynika z chęci osiągnięcia przychodów z tytułu uzyskania odsetek, możliwości zarobkowania oraz testowania udzielania pożyczek jako nowe źródła przychodów, które jak wskazuje Wnioskodawca mogą przy sprzyjających okolicznościach stanowić dodatkowy dochód spółki. Jak wskazała Spółka jeśli będzie okazja i Spółka będzie posiadała wolne środki nie wyklucza udzielenia kolejnych pożyczek.

Analizując powyższe należy stwierdzić, że co prawda Wnioskodawca na chwilę obecną nie udzielił kolejnych pożyczek, ale zamierza udzielać w przyszłości kolejnych pożyczek i nie zaprzecza, że takie czynności mogą mieć miejsce, jeśli będzie okazja do ich udzielenia i uzyskania dodatkowego dochodu.

Tym samym świadczenie opisanych usług stanowi bez wątpienia dodatkowy rodzaj działalności gospodarczej, występujący obok działalności podstawowej, charakteryzując się przy tym planowaną powtarzalnością świadczonych usług celem zarobkowania na odsetkach oraz jak wskazał Wnioskodawca rozpatruje tą formę zarobkowania jako nowe źródło dochodów, co wyklucza uznanie tych czynności jako czynności pomocnicze (sporadyczne, incydentalne, uboczne). Wnioskodawca świadcząc usługi udzielania pożyczek przy jednoczesnym zamiarze traktowania tej formy zarobku jako nowe źródło dochodu w przyszłości będzie wykonywał czynności, które mają wpływ na całokształt działalności gospodarczej i bez znaczenia pozostaje częstotliwość udzielonych pożyczek oraz wielkość zaangażowanego kapitału.

Wskazać również należy, że zamierzone świadczenie usługi udzielania pożyczek i traktowanie jej jako nowe źródło dochodu w sposób decydujący przekłada się na sferę działalności Wnioskodawcy. Zatem udzielanie pożyczek traktowane jako nowe źródło dochodów, nie stanowi działalności marginalnej dla całokształtu działań Wnioskodawcy. Wykonywane przez Spółkę transakcje finansowe nie mają charakteru „pomocniczego”.

Powyższe w ocenie tut. Organu, nie świadczy o pomocniczym charakterze transakcji, bowiem za transakcje takie uznawane są te, które nie stanowią bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności opodatkowanej, czego nie można powiedzieć o przedmiotowej sytuacji. Udzielanie przez Wnioskodawcę wskazanych pożyczek będzie bez wątpienia działaniem wynikającym z przyjętej i realizowanej strategii prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że skoro za „pomocnicze” należy uznać te transakcje, które nie stanowią bezpośredniego, stałego i koniecznego uzupełnienia podstawowej działalności podatnika, nie wymagają nadmiernego zaangażowania aktywów podatnika, występują rzadko, to czynności polegających na świadczeniu opisanych we wniosku usług, będących konsekwencją świadomego i zaplanowanego działania, nie można, w ocenie tut. Organu, uznać za transakcje dokonywane „pomocniczo” w znaczeniu przepisu art. 90 ust. 6 ustawy. Działalność Wnioskodawcy jest planowana, świadoma i nieprzypadkowa. Wpisuje się w jeden z zakresów prowadzonej przez Spółkę działalności.

Podsumowując, wykonywane przez Wnioskodawcę zamierzone i celowe czynności w zakresie opisanym we wniosku, nie będą stanowiły czynności o charakterze pomocniczym w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy. Zatem, w świetle obowiązującego stanu prawnego wartość obrotu uzyskanego przez Wnioskodawcę z tytułu świadczenia tych usług powinna być uwzględniona w obrocie, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 3 uznano za nieprawidłowe.

Ponadto informuje się, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.