Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.519.2019.1.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-15
Teza: Opodatkowanie świadczonych usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-prawo do odliczenia; rejestracja; usługi-usługi związane z nieruchomościami
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 września 2019 r. (data wpływu 16 września 2019 r.), uzupełnionym w dniu 11 października 2019 r. (data wpływu 14 października 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wniosek uzupełniony został w dniu 11 października 2019 r. (data wpływu 14 października 2019 r.).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: C. Inc.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: A. Sp. z o.o.

Przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

C. (dalej: „C”) jest spółką z siedzibą w Seulu (Republika Korei), nieposiadającą w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, która świadczy m.in. usługi architektoniczne i projektowe. Natomiast A. (dalej: „A”) jest spółką z siedzibą w … (Polska), która zajmuje się produkcją i sprzedażą baterii (akumulatorów) samochodowych.

Zarówno A. jak i C. są obecnie zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni na potrzeby polskiego podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

C. została zarejestrowana dla celów VAT pod koniec 2017 r. - w złożonym zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R:

*   jako datę rozpoczęcia działalności C. wskazała dzień 1 grudnia 2017 r.;
*   jako pierwszy okres, za który C. złoży deklarację VAT wskazano grudzień 2017 r.

Rejestrację C. jako podatnika VAT potwierdził Naczelnik Urzędu Skarbowego (…) w piśmie (potwierdzeniu) z dnia 28 listopada 2017 r.

C. i A. zawarły szereg umów o świadczenie usług dotyczących fabryki A. w …. Pierwsza z tych umów została zawarta 8 sierpnia 2016 r. a pozostałe w dniach 6 lutego 2017 r. oraz 8 lutego 2018 r. Wszystkie te umowy obejmują wykonanie przez C. następujących usług:

*   prace wstępne, obejmujące sporządzenie map geodezyjnych dla celów projektowych, przeprowadzenie badań geologicznych, opracowanie warunków technicznych oraz sporządzenie raportu środowiskowego dla potrzeb decyzji środowiskowej;

*   adaptacja koncepcji architektonicznych, w tym sporządzenie specyfikacji, rysunków i wizualizacji,

*   sporządzenie projektu budowlanego dla celów otrzymania pozwolenia na budowę,

*   sporządzenie projektu przetargowego,

*   sporządzenie projektu wykonawczego,

*   sporządzenie dokumentacji powykonawczej,

*   budowlany nadzór autorski podczas budowy.

Wszystkie powyższe usługi dotyczyły konkretnie określonej nieruchomości (działki terenu) położonej w … w Polsce i były świadczone celem wzniesienia na tej działce budynków i budowli fabryki A. Powyższe usługi nie zostały wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT.

C. rozpoczęła wykonywanie powyższych usług w roku 2016. Pierwszą zaliczkową płatność, należną na podstawie umowy z 8 sierpnia 2016 r., C. otrzymała w dniu 4 listopada 2016 r. Celem otrzymania zaliczki jak również kolejnych płatności za wykonanie usług C. sporządzała dokumenty zatytułowane „invoice”, które zawierały m.in.: nazwę i adres wystawcy (tj. C.) i odbiorcy (tj. A.), datę wystawienia, numer, kwotę należności oraz informacje, że zostały one wystawione w związku z projektowaniem fabryki A. na podstawie zawartej przez strony umowy. Dokumenty te nie zawierały zatem wszystkich elementów wymaganych dla faktury, w szczególności nie zawierały numerów identyfikacji podatkowej (NIP) wystawcy i odbiorcy, stawki VAT czy też kwoty podatku VAT; dane te zostały zawarte dopiero na fakturach wystawionych przez C. po rejestracji dla celów VAT w Polsce.

W związku z faktem, że C. zaczęła świadczenie usług na rzecz A. już w 2016 r., to data rozpoczęcia działalności wskazana w zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R, złożonym do Naczelnika Urzędu Skarbowego (…) w roku 2017 była nieprawidłowa. Aby zatem doprowadzić to zgłoszenie to stanu zgodnego ze stanem rzeczywistym C. zamierza je zaktualizować. W zaktualizowanym zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R:

*   jako datę rozpoczęcia działalności C. wskaże 1 czerwca 2016 r.

*   jako pierwszy okres, za który C. złoży deklarację VAT zostanie wskazany czerwiec 2016 r.

C. złoży też deklaracje podatkowe VAT-7 za wszystkie okresy począwszy od czerwca 2016 r. do listopada 2017 r. (C. złożyła już wcześniej deklaracje podatkowe za kolejne okresy rozliczeniowe poczynając od grudnia 2017 r.). nabywa usługi od C. w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT lub do wykonywania czynności poza Polską, które byłyby opodatkowane VAT, gdyby były wykonane w Polsce. Usługi te nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności, o których mowa w załączniku nr 14 do ustawy o VAT.

Dla celów wykonania usług na rzecz A., C. nabywa usługi od polskiej spółki, zarejestrowanej dla celów VAT w Polsce (dalej: „podwykonawca”). Swoje usługi podwykonawca fizycznie wykonuje w Polsce (personel C., zaangażowany w świadczenie usług na rzecz A., przebywa natomiast na stałe w Korei). Usługi podwykonawcy podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce i do ich rozliczenia zobowiązany jest usługodawca (podwykonawca), który wystawia na C. faktury z VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy usługi świadczone przez C. na rzecz A. są usługami związanymi z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e ustawy o VAT i są opodatkowane VAT w Polsce?
2.  Czy C. jest zobowiązana rozliczyć VAT od usług świadczonych na rzecz A. od czerwca 2016 r., w tym w związku z zaliczką otrzymaną w listopadzie 2016 r. oraz wystawić na A. faktury z VAT?
3.  Czy A. nie jest zobowiązana rozliczyć VAT od usług świadczonych na jej rzecz przez C. od czerwca 2016 r., w tym w związku z zaliczką otrzymaną w listopadzie 2016 r.?
4.  Czy A. przysługuje prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktur wystawionych przez C.?
5.  Czy C. przysługuje prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktur wystawionych przez polskiego podwykonawcę?

Zdaniem Wnioskodawców:

1.  Usługi świadczone przez C. na rzecz A. są usługami związanymi z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e ustawy o VAT i są opodatkowane VAT w Polsce;
2.  C. jest zobowiązana rozliczyć VAT od usług świadczonych na rzecz A. od czerwca 2016 r., w tym w związku z zaliczką otrzymaną w listopadzie 2016 r. oraz wystawić na A. faktury z VAT;
3.  A. nie jest zobowiązana rozliczyć VAT od usług świadczonych na jej rzecz przez C. od czerwca 2016 r., w tym w związku z zaliczką otrzymaną w listopadzie 2016 r.;
4.  A. przysługuje prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktur wystawionych przez C.;
5.  C. przysługuje prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktur wystawionych przez polskiego podwykonawcę.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, który implementuje do polskiego porządku prawnego art. 47 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. („Dyrektywa VAT”), miejscem świadczenia tzw. usług związanych z nieruchomościami jest miejsce (kraj), w którym położona jest nieruchomość. Zakres stosowania powyższych przepisów doprecyzowuje Rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. („Rozporządzenie VAT), z którego art. 31a ust. 1 pkt 2 wynika, że przez usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 Dyrektywy VAT (a zatem i w art. 28e ustawy o VAT) rozumie się m.in. takie usługi, które są przeznaczone dla nieruchomości i mają na celu zmianę jej stanu prawnego lub fizycznego.

W ocenie Zainteresowanych usługi, które C. wykonała dla A. są przeznaczone dla nieruchomości, tj. dla fabryki A. znajdującej się w … i mają na celu zmianę jej stanu prawnego lub fizycznego, tj. mają pozwolić na wzniesienie na terenie tej fabryki nowych budynków i budowli. Na poprawność tej konkluzji wskazuje też treść art. 31a ust. 2 lit. a) i b) Rozporządzenia VAT, z którego wynika, że za usługi związane z nieruchomościami uznaje się opracowanie planów budynku lub jego części przeznaczonych na określoną działkę oraz usługi nadzoru budowlanego, podczas gdy ze stanu faktycznego wynika wprost, że plany, które ma opracować C. będą przeznaczone pod konkretnie określoną działkę terenu (tj. teren fabryki A.) i obejmują również nadzór budowlany (autorski).

Powyższe stanowisko znajduje oparcie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 marca 2019 r. (nr 0114-KDIP1-2.4012.795.2018.2.PC), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że usługi tożsame z opisanymi w stanie faktycznym usługami C., są usługami związanymi z nieruchomościami. Jako, że nieruchomość ta była położona w Polsce, to usługi te podlegały opodatkowaniu polskim podatkiem VAT.

W konsekwencji, opisane w stanie faktycznym usługi świadczone przez C. na rzecz A. są usługami związanymi z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e ustawy o VAT i są opodatkowane VAT w Polsce.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, obowiązek zapłaty VAT należnego w związku ze świadczeniem usług związanych z nieruchomościami ciąży na usługobiorcy, jeśli spełnione są jednocześnie następujące trzy warunki:

1.  usługobiorca posiada w Polsce siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności;
2.  usługodawca nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce; oraz
3.  usługodawca nie jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że dwa pierwsze warunki są spełnione, tj. usługobiorca (czyli A.) posiada w Polsce siedzibę, podczas gdy usługodawca (czyli C.) nie posiada w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Oznacza to, że o tym, który z tych podmiotów powinien rozliczyć VAT decyduje to, czy usługodawca (czyli C.) jest zarejestrowana dla celów VAT w Polsce. Ze stanu faktycznego wynika natomiast, że C. zarejestrowała się dla celów VAT pod koniec 2017 r., czyli już po rozpoczęciu świadczenia usług, lecz aktualizuje zgłoszenie rejestracyjne i wskaże jako datę rozpoczęcia działalności 1 czerwca 2016 r. oraz złoży deklaracje VAT-7 za wszystkie okresy począwszy od czerwca 2016 r. do listopada 2017 r.

Orzecznictwo polskich sądów administracyjnych, jak również interpretacje indywidualne wydawane przez polskie organy podatkowe wskazują, że dla celów stosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, zagranicznego usługodawcę uznaje się za zarejestrowanego dla celów VAT począwszy od daty rozpoczęcia działalności wskazanej w zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R. Przykładowo, w wyroku z dnia 23 sierpnia 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 3934/17) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przyznał rację Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej co do tego, że w przypadku tzw. wstecznej rejestracji (tj. złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R z wsteczną datą rozpoczęcia działalności), zagraniczny usługodawca jest obowiązany rozliczyć VAT od usług (związanych z nieruchomościami) wykonanych także przed faktyczną rejestracją, ale po dacie rozpoczęcia działalności wskazanej w zgłoszeniu rejestracyjnym.

Podobnie uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.287.2017.1.PC), która również dotyczyła skutków tzw. wstecznej rejestracji dla celów VAT zagranicznego usługodawcy świadczącego w Polsce usługi związane z nieruchomościami, podobne do usług świadczonych przez C., tj. usługi opracowywania projektów budowli wznoszonych w Polsce. W interpretacji tej organ podatkowy za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy co do tego, że do takich usług świadczonych przed faktyczną rejestracją, ale po dacie wskazanej w zgłoszeniu rejestracyjnym jako data rozpoczęcia działalności, nie ma zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, wobec czego zobowiązanym do zapłaty VAT jest zagraniczny usługodawca (taki jak C.).

Analogiczne stanowisko zostało też wyrażone we wspomnianej interpretacji indywidualnej z dnia 8 marca 2019 r. (nr 0114-KDIP1-2.4012.795.2018.2.PC), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że zagraniczny usługodawca (taki jak C.) ma obowiązek rozliczyć VAT od usług wykonywanych po dacie rozpoczęcia działalności wskazanej w zgłoszeniu identyfikacyjnym VAT-R.

W konsekwencji, mając na względzie, że C.:

(i.) zaktualizuje zgłoszenie rejestracyjne VAT-R, w którym wskaże 1 czerwca 2016 r. jako datę rozpoczęcia działalności oraz wskaże czerwiec 2016 r. jako pierwszy okres, za który złoży deklarację VAT oraz

(ii.) złoży deklaracje VAT-7 za wszystkie okresy począwszy od czerwca 2016 r. do listopada 2017 r. to C. będzie zobowiązana rozliczyć VAT w odniesieniu do usług świadczonych na rzecz A. począwszy od czerwca 2016 r.

Z interpretacji wydawanych przez organy podatkowe wynika ponadto, że zasady rozliczenia VAT ustalone na moment ostatecznego wykonania usługi mają zastosowanie również do rozliczenia VAT od zaliczek otrzymanych na poczet tych usług. Zaliczka nie jest bowiem odrębną czynnością podlegającą opodatkowania a jedynie wyznacza moment powstania obowiązku podatkowego. Skoro więc C. ma obowiązek rozliczyć VAT w odniesieniu do wszystkich usług świadczonych na rzecz A., to musi to zrobić również w odniesieniu do zaliczki otrzymanej w listopadzie 2016 r. Analogiczne stanowisko zaprezentowano m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 27 lutego 2017 r., sygn. 1462-IPPP3.4512.874.2016.2.ISK;

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 2 stycznia 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-3.4512.148.2016.1.KM;

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 5 lutego 2016 r., sygn. ILPP4/4512-1-392/15-3/KB.

Skoro C. jest zobowiązana rozliczyć VAT od usług świadczonych na rzecz A. (w tym od zaliczki otrzymanej w listopadzie 2016 r.), to w związku z tymi usługami C. jest zobowiązana wystawić na A. faktury zgodnie z art. 106a pkt 1 i art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Faktury te powinny zawierać m.in. kwotę podatku VAT, zgodnie z art. 106e i art. 106f ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze C. oraz A. stoją na stanowisku, że C. jest zobowiązana rozliczyć VAT od usług świadczonych na rzecz A. od czerwca 2016 r., w tym w związku z zaliczką otrzymaną w listopadzie 2016 r., oraz wystawić na A. faktury z VAT.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 3

Z uzasadnienia w zakresie pytania nr 2 wynika, że w przedmiotowym stanie faktycznym nie są spełnione wszystkie warunki rozliczenia VAT przez usługobiorcę na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, w szczególności dlatego, że C. należy uznać za zarejestrowaną dla celów VAT począwszy od czerwca 2016 r. W konsekwencji, do rozliczenia VAT od świadczonych usług zobowiązany jest usługodawca (czyli C.), a skoro tak to obowiązek taki nie spoczywa na A.

W konsekwencji, C. oraz A. stoją na stanowisku, że A. nie jest zobowiązana rozliczyć VAT od usług świadczonych na jej rzecz przez C. od czerwca 2016 r., w tym w związku z zaliczką otrzymaną w listopadzie 2016 r.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 4

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, usługobiorca ma prawo do odliczenia VAT w zakresie w jakim wykorzystuje nabyte usługi do celów wykonywania czynności opodatkowanych bądź czynności wykonywanych za granicą, które byłyby opodatkowane VAT, gdyby były wykonywane w Polsce. Ze stanu faktycznego wynika wprost, że warunki te są spełnione, gdyż A. nabywa usługi od C. w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT lub do wykonywania czynności poza Polską, które byłyby opodatkowane, gdyby były wykonane w Polsce.

Jednocześnie, w przedmiotowym stanie faktycznym nie występują tzw. przesłanki negatywne odliczenia VAT, wskazane w art. 88 ustawy o VAT. W szczególności, usługi świadczone przez C. podlegają opodatkowaniu i nie są zwolnione z VAT, więc nie ma do nich zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zaś na fakturach wystawionych w związku z tymi usługami C. powinna wykazać podatek VAT, wobec czego nie ma do nich zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy o VAT.

Z uwagi zatem na spełnienie przesłanek pozytywnych odliczenia jak również brak zastosowania przesłanek negatywnych, A. będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach wystawionych przez C., w tym na fakturze wystawionej w związku z zaliczką otrzymaną w listopadzie 2016 r.

Stanowisko Spółki znajduje oparcie we wspomnianych już wcześniej interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.287.2017.l.PC) oraz z dnia 8 marca 2019 r. (nr 0114-KDIP1-2.4012.795.2018.2.PC), w której organ podatkowy, że usługobiorca może odliczyć VAT na podstawie faktur wystawionych w odniesieniu do usług (związanych z nieruchomościami) wykonanych przed faktyczną rejestracją usługodawcy dla celów VAT w Polsce.

W świetle powyższego, C. oraz A. stoją na stanowisku, że A. będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktur, które zostaną wystawione przez C.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 5

Z uzasadnienia w zakresie pytania nr 5 wynika, że usługobiorca ma prawo do odliczenia VAT m.in. w zakresie, w jakim nabywa usługi celem wykonywania czynności opodatkowanych. Ze stanu faktycznego wynika natomiast, że C. nabywa usługi od podwykonawcy celem świadczenia usług na rzecz A., które to usługi podlegają opodatkowaniu VAT (zgodnie z uzasadnieniem w zakresie pytania nr 1 i 2). Jednocześnie, w odniesieniu do usług świadczonych przez podwykonawcę nie są spełnione przesłanki negatywne, gdyż są one opodatkowane VAT a do rozliczenia VAT zobowiązany jest usługodawca (podwykonawca). Wynika, z tego, że C. przysługuje prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktur wystawionych przez polskiego podwykonawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy).

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast art. 19a ust. 8 ustawy wskazuje, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia (opodatkowania) danej usługi.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

I tak, w myśl art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011 – do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jednocześnie w art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, które należy uznać za związane z nieruchomościami, czyli usług objętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE. Co więcej w art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, których nie należy traktować jako usług związanych z nieruchomościami, czyli usług nieobjętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE.

I tak, zgodnie z art. 31a ust. 2 lit. a i b rozporządzenia 282/2011 świadczenie usług związanych z nieruchomościami obejmuje w szczególności opracowanie planów budynku lub jego części przeznaczonych na określoną działkę, bez względu na to, czy budynek został wzniesiony jak również świadczenie usług nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu.

Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. a rozporządzenia 282/2011 ustęp 1 nie ma zastosowania do opracowania planów budynku lub jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na określoną działkę.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

Co więcej, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Uprawnienie wynikające z powyższego przepisu odnosi się do podatników prowadzących działalność gospodarczą na terytorium kraju, którzy dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Zatem w sytuacji, gdy zostały wystawione faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których na fakturze nie wykazuje się kwoty podatku, podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tej fakturze w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast w myśl art. 106a pkt 1 ustawy, przepisy Rozdziału 1 Faktury Działu XI Dokumentacja stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z opisu sprawy wynika, że C. jest spółką z siedzibą w Seulu, nieposiadającą w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, która świadczy m.in. usługi architektoniczne i projektowe. Natomiast A. jest spółką z siedzibą w …, która zajmuje się produkcją i sprzedażą baterii (akumulatorów) samochodowych. Zarówno A. jak i C. są obecnie zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni na potrzeby polskiego podatku od towarów i usług.

C. została zarejestrowana dla celów VAT pod koniec 2017 r. - w złożonym zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R jako datę rozpoczęcia działalności C. wskazała dzień 1 grudnia 2017 r. a jako pierwszy okres, za który C. złoży deklarację VAT wskazano grudzień 2017 r. C. i A. zawarły szereg umów o świadczenie usług dotyczących fabryki A. w …. Pierwsza z tych umów została zawarta 8 sierpnia 2016 r. a pozostałe w dniach 6 lutego 2017 r. oraz 8 lutego 2018 r. Wszystkie te umowy obejmują wykonanie przez C. następujących usług: prace wstępne, obejmujące sporządzenie map geodezyjnych dla celów projektowych, przeprowadzenie badań geologicznych, opracowanie warunków technicznych oraz sporządzenie raportu środowiskowego dla potrzeb decyzji środowiskowej; adaptacja koncepcji architektonicznych, w tym sporządzenie specyfikacji, rysunków i wizualizacji, sporządzenie projektu budowlanego dla celów otrzymania pozwolenia na budowę, sporządzenie projektu przetargowego, sporządzenie projektu wykonawczego, sporządzenie dokumentacji powykonawczej, budowlany nadzór autorski podczas budowy.

Wszystkie powyższe usługi dotyczyły konkretnie określonej nieruchomości (działki terenu) położonej w A. w Polsce i były świadczone celem wzniesienia na tej działce budynków i budowli fabryki A. C. rozpoczęła wykonywanie powyższych usług w roku 2016. Pierwszą zaliczkową płatność, należną na podstawie umowy z 8 sierpnia 2016 r., C. otrzymała w dniu 4 listopada 2016 r. Celem otrzymania zaliczki jak również kolejnych płatności za wykonanie usług C. sporządzała dokumenty zatytułowane „invoice”, które zawierały m.in.: nazwę i adres wystawcy (tj. C.) i odbiorcy (tj. A.), datę wystawienia, numer, kwotę należności oraz informacje, że zostały one wystawione w związku z projektowaniem fabryki A. na podstawie zawartej przez strony umowy. Dokumenty te nie zawierały zatem wszystkich elementów wymaganych dla faktury, w szczególności nie zawierały numerów identyfikacji podatkowej (NIP) wystawcy i odbiorcy, stawki VAT czy też kwoty podatku VAT; dane te zostały zawarte dopiero na fakturach wystawionych przez C. po rejestracji dla celów VAT w Polsce. W związku z faktem, że C. zaczęła świadczenie usług na rzecz A. już w 2016 r., to data rozpoczęcia działalności wskazana w zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R, złożonym do Naczelnika Urzędu Skarbowego (…) w roku 2017, była nieprawidłowa. Aby zatem doprowadzić to zgłoszenie to stanu zgodnego ze stanem rzeczywistym C. zamierza je zaktualizować. W zaktualizowanym zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R jako datę rozpoczęcia działalności C. wskaże 1 czerwca 2016 r. a jako pierwszy okres, za który C. złoży deklarację VAT zostanie wskazany czerwiec 2016 r. C. złoży też deklaracje podatkowe VAT-7 za wszystkie okresy począwszy od czerwca 2016 r. do listopada 2017 r. (C. złożyła już wcześniej deklaracje podatkowe za kolejne okresy rozliczeniowe poczynając od grudnia 2017 r.).

A. nabywa usługi od C. w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT lub do wykonywania czynności poza Polską, które byłyby opodatkowane VAT, gdyby były wykonane w Polsce. Dla celów wykonania usług na rzecz A., C. nabywa usługi od polskiej spółki, zarejestrowanej dla celów VAT w Polsce. Swoje usługi podwykonawca fizycznie wykonuje w Polsce (personel C., zaangażowany w świadczenie usług na rzecz A., przebywa natomiast na stałe w Korei). Usługi podwykonawcy podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce i do ich rozliczenia zobowiązany jest usługodawca (podwykonawca), który wystawia na C. faktury z VAT.

Wątpliwości Zainteresowanych sformułowane w pytaniu nr 1 dotyczą ustalenia czy usługi świadczone przez C. na rzecz A. są usługami związanymi z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e ustawy o VAT i są opodatkowane VAT w Polsce.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez C. usługi polegające na pracach wstępnych, obejmujących sporządzenie map geodezyjnych dla celów projektowych, przeprowadzenie badań geologicznych, opracowanie warunków technicznych oraz sporządzenie raportu środowiskowego dla potrzeb decyzji środowiskowej; adaptacji koncepcji architektonicznych, w tym sporządzenia specyfikacji, rysunków i wizualizacji, sporządzenia projektu budowlanego dla celów otrzymania pozwolenia na budowę, sporządzenia projektu przetargowego, sporządzenia projektu wykonawczego; sporządzenia dokumentacji powykonawczej oraz budowlanego nadzoru autorskiego podczas budowy stanowią usługi, o których mowa w art. 28e ustawy. Niniejsze wynika z okoliczności, że przedmiotowe usługi odnoszą się do konkretnie określonej nieruchomości i są dla niej przeznaczone, mają bezpośredni związek z określoną co do położenia nieruchomością. Jak wskazał Wnioskodawca, usługi polegające na pracach wstępnych, obejmujących sporządzenie map geodezyjnych dla celów projektowych, przeprowadzenie badań geologicznych, opracowanie warunków technicznych oraz sporządzenie raportu środowiskowego dla potrzeb decyzji środowiskowej; adaptacji koncepcji architektonicznych, w tym sporządzenia specyfikacji, rysunków i wizualizacji, sporządzenia projektu budowlanego dla celów otrzymania pozwolenia na budowę, sporządzenia projektu przetargowego, sporządzenia projektu wykonawczego; sporządzenia dokumentacji powykonawczej oraz budowlanego nadzoru autorskiego podczas budowy dotyczyły konkretnie określonej nieruchomości (działki terenu) położonej w A. w Polsce i były świadczone celem wzniesienia na tej działce budynków i budowli fabryki A.

Zatem usługi świadczone przez C. na rzecz A. należy zakwalifikować jako usługi związane z nieruchomością, o których mowa w art. 28e ustawy. Tym samym przedmiotowe usługi na podstawie art. 28e ustawy należy opodatkować w kraju położenia nieruchomości, tj. w analizowanym przypadku w Polsce.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych sformułowane w pytaniach nr 2 i 3, dotyczą ustalenia czy to C. jest zobowiązana rozliczyć VAT od usług świadczonych na rzecz A. od czerwca 2016 r., w tym w związku z zaliczką otrzymaną w listopadzie 2016 r. oraz wystawić na A. faktury z VAT oraz czy A. nie jest zobowiązana rozliczyć VAT od usług świadczonych na jej rzecz przez C. od czerwca 2016 r., w tym w związku z zaliczką otrzymaną w listopadzie 2016 r.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości należy stwierdzić, że to C. jest zobowiązana do rozliczenia podatku należnego z tytułu świadczenia usług na A. od czerwca 2016 r., w tym w związku z zaliczką otrzymaną w listopadzie 2016 r. W analizowanym przypadku nie znajdzie bowiem zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wprowadzający mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy względem usług, do których stosuje się art. 28e ustawy jest aby usługodawca nie posiadał siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju oraz nie był zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług. Natomiast usługobiorcą był m.in. podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy posiadający siedzibę działalności gospodarczej bądź stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, tj. w Polsce.

A. będąca usługobiorcą posiada siedzibę w Polsce, jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny na potrzeby polskiego podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jako usługodawca nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Jednak jak wynika z opisu sprawy C. dokonała rejestracji w Polsce jako czynny podatnik VAT pod koniec 2017 r. a następnie zaktualizuje zgłoszenie rejestracyjne VAT-R wskazując jako datę rozpoczęcia działalności 1 czerwca 2016 r. i jako pierwszy okres, za który C. złoży deklarację VAT wskaże czerwiec 2016 r.

Zatem należy stwierdzić, że skoro C. nie posiada na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, jednak będzie podmiotem zarejestrowanym dla potrzeb podatku od towarów i usług w Polsce od dnia 1 czerwca 2016 r., a świadczone usługi stanowią usługi do których ma zastosowanie art. 28e ustawy nie są spełnione przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy.

W konsekwencji to na C. spoczywał będzie obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu usług świadczonych na rzecz A. od czerwca 2016 r., w tym w związku z zaliczką otrzymaną w listopadzie 2016 r. oraz wystawienia na A. faktury z podatkiem VAT.

W związku z powyższym A. nie będzie zobowiązana do rozliczenia podatku należnego z tytułu usług świadczonych na jej rzecz przez C. od czerwca 2016 r., w tym w związku z zaliczką otrzymaną w listopadzie 2016 r.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań oznaczonych nr 2 i 3 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych sformułowane w pytaniu nr 4 i 5 dotyczą ustalenia czy A. przysługuje prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktur wystawionych przez C. oraz czy C. przysługuje prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktur wystawionych przez polskiego podwykonawcę.

Jak wskazano A. posiada siedzibę w Polsce i jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny na potrzeby polskiego podatku od towarów i usług. Jednocześnie z wniosku wynika, że A. usługi od C. nabywa w celu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT lub do wykonywania czynności poza Polską, które byłyby opodatkowane VAT, gdyby były wykonane w Polsce. Tym samym spełnione są przesłanki pozytywne wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy umożliwiające odliczenie podatku naliczonego. Przy tym jak wskazano w niniejszej interpretacji realizowane przez C. usługi powinny być opodatkowane podatkiem od towarów na terytorium Polski przez C.. Zatem nie zachodzą przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 i 7 ustawy.

W konsekwencji, A. odpowiednio na podstawie art. 86 ust. 1 bądź art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez C.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy czy C. przysługuje prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktur wystawionych przez polskiego podwykonawcę należy wskazać, że skoro C. jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i nabywa usługi od podwykonawcy w celu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT to tym samym C. na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez polskiego podwykonawcę.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań oznaczonych nr 4 i 5 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.