Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-440/16/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-09-20
Teza: Brak opodatkowania zbycia nieruchomości gruntowych nabytych w drodze darowizny.
Słowa kluczowe: darowizna; dostawa; grunty-sprzedaż gruntów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2016 r. (data wpływu 23 czerwca 2016 r.) uzupełnionym w dniu 23, 25 i 26 sierpnia 2016 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania zbycia nieruchomości gruntowych nabytych w drodze darowizny **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 23, 25 i 26 sierpnia 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania zbycia nieruchomości gruntowych nabytych w drodze darowizny.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 15 grudnia 2000 r. otrzymał Pan wraz z żoną, w drodze darowizny od rodziców i rodzeństwa m.in., prawo własności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz budynkami inwentarskimi działki nr 280 oraz niezabudowaną nieruchomość o obszarze 2,61 ha, w tym niezabudowaną działkę o numerze 298/1 o powierzchni 1,21 ha. W budynku mieszkalnym zamieszkuje Pan nadal wraz z małżonką i dziećmi oraz matką. Do 2012 r. teren działki niezabudowanej był traktowany przez Pana jako ziemie uprawne. Obsiewano je zbożem, które zbierano i wykorzystywano dla własnych celów i na potrzeby gospodarstwa. Uprawa ziemi nie przynosiła dochodów i z tego względu pracował Pan na etacie jako pracownik budowlany. Podjął Pan decyzję o podziale działek i uzyskaniu warunków zabudowy. Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem VAT. Jedną z działek przeznaczył Pan na wybudowanie nowego domu dla rodziny. Decyzją z dnia 5 lutego 2013 r. działka o numerze 298/1 została podzielona na 5 (pięć) działek o numerach:

*   298/3 o pow. 0,1375 ha,
*   298/4 o pow. 0,1067 ha,
*   298/5 o pow. 0,1749 ha,
*   298/6 o pow. 0,6497 ha,
*   298/7 o pow. 0,1524 ha.

Decyzją z dnia 31 stycznia 2014 r. działka nr 298/6 o powierzchni 0,6497 ha została podzielona na sześć działek o numerach:

*   298/8 o pow. 0,1065 ha,
*   298/9 o pow. 0,1071 ha,
*   298/10 o pow. 0,1079 ha,
*   298/11 o pow. 0,1086 ha,
*   298/12 o pow. 0,1094 ha,
*   298/13 o pow. 0,1102 ha.

Podział działek nastąpił na Pana wniosek.

W dniu 16 grudnia 2014 r. zostały wydane warunki przyłączenia do sieci elektroenergetycznej dla działki nr 298/13. W dniu 16 grudnia 2014 r. zostały wydane warunki przyłączenia do sieci elektroenergetycznej dla działki nr 298/12. W dniu 15 grudnia 2014 r. zostały wydane warunki przyłączenia do sieci elektroenergetycznej dla działki nr 298/11. W dniu 16 grudnia 2014 r. zostały wydane warunki przyłączenia do sieci elektroenergetycznej dla działki nr 298/10. W dniu 16 grudnia 2014 r. zostały wydane warunki przyłączenia do sieci elektroenergetycznej dla działki nr 298/8. W dniu 15 grudnia 2014 r. zostały wydane warunki przyłączenia do sieci elektroenergetycznej dla działki nr 298/4. W dniu 15 grudnia 2014 r. zostały wydane warunki przyłączenia do sieci elektroenergetycznej dla działki nr 298/3.

W dniu 30 grudnia 2014 r. zawarł Pan z E. umowę o przyłączenie do sieci na działce 298/13. W dniu 30 grudnia 2014 r. zawarł Pan z E. umowę o przyłączenie do sieci na działce 298/12. W dniu 30 grudnia 2014 r. zawarł Pan z E. umowę o przyłączenie do sieci na działce 298/11. W dniu 30 grudnia 2014 r. zawarł Pan z E. umowę o przyłączenie do sieci na działce 298/10. W dniu 30 grudnia 2014 r. zawarł Pan z E. umowę o przyłączenie do sieci na działce 298/8. W dniu 30 grudnia 2014 r. zawarł Pan z E. umowę o przyłączenie do sieci na działce 298/4. W dniu 30 grudnia 2014 r. zawarł Pan z E. umowę o przyłączenie do sieci na działce 298/3.

Dla przedmiotowych działek zostały wydane warunki przyłączenia z uwagi na to, iż występował Pan o przyłącze dla działki, na której „wybudował” dom i skoro i tak musiał przez te wszystkie działki przeprowadzić sieć elektroenergetyczną, racjonalnym było od razu wystąpienie o wydanie warunków przyłączenia dla tych działek. W tym miejscu podkreśla Pan, że gdyby nie było koniecznym uzyskać przyłączenia dla działki, na których „budował” dom nie występowałby o to przyłączenie dla pozostałych działek.

Dnia 19 marca 2015 r. dla działki o nr 298/13 została wydana decyzja nr (…) o warunkach zabudowy. Dnia 19 marca 2015 r. dla działki o nr 298/12 została wydana decyzja nr (…) o warunkach zabudowy. Dnia 19 marca 2015 r. dla działki o nr 298/11 została wydana decyzja nr (…) o warunkach zabudowy. Dnia 19 marca 2015 r. dla działki o nr 298/10 została wydana decyzja nr (…) o warunkach zabudowy. Dnia 19 marca 2015 r. dla działki o nr 298/8 została wydana decyzja nr (…) o warunkach zabudowy. Dnia 19 marca 2015 r. dla działki o nr 298/4 została wydana decyzja nr (…) o warunkach zabudowy. Dnia 16 marca 2015 r. dla działki o nr 298/3 została wydana decyzja nr (…) o warunkach zabudowy.

O warunki zabudowy wystąpił Pan w związku z planowanym przebiegiem drogi.

W dniu 8 stycznia 2015 r. dla działek o numerach: 298/3, 298/4, 298/7, 298/8, „28/10”, 298/11, 298/12, 298/13 zostały wydane przez P. S. G. Sp. z o.o. warunki przyłączenia do sieci gazowej. Tak samo jak w przypadku sieci elektroenergetycznej, tak samo w przypadku sieci gazowej warunki te zostały wydane z uwagi na konieczność uzyskania tychże warunków na gruncie gdzie „budował” Pan dom.

Decyzją nr (…) o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, Wójt Gminy ustalił na rzecz E. lokalizację dla inwestycji polegającej na budowie sieci elektroenergetycznej - linii kablowej NN 0,4 kV wraz ze złączem kablowym oraz złączami kablowo-pomiarowymi, zlokalizowanej na terenie działek nr 298/3, 298/4, 298/5, 292.

Zlecił Pan wystawienie na sprzedaż przedmiotowych działek biuru nieruchomości, jednakże podjęte działania nie przyniosły żadnego efektu. Zainwestowane przez Pan środki w powyższe czynności pochodziły z prywatnego majątku i były związane z normalnym, typowym zarządzeniem nieruchomością, gdyż skoro i tak zmuszony był Pan pociągnąć wszelkie przyłącza do „budowanego” domu, to racjonalnym było od razu uzyskać warunki dla pozostałych działek.

Każda z działek ma możliwość „przyłączenia wodociągowego wybudowanego na działce drogowej”, tj. działce 298/5, wybudowanego w celu przyłączenia nieruchomości, na której podatnik „wybudował” dom.

W uzupełnieniu wniosku sprostował Pan, że nie wybudował domu na żadnej z działek, ale zamierza wybudować dom na działce 298/7, jednakże wszelkie przyłącza do działek, o których mowa we wniosku, były przygotowane w celu doprowadzenia przyłączy do działki, na której zamierza wybudować dom. Nie sprzedał Pan do tej pory żadnej z działek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

Czy w opisanej sytuacji w przypadku sprzedaży działek o numerze 298/3, 298/4, 298/8, „28/10”, 298/11, 298/12, 298/13 należy uznać Pana na gruncie ustawy za podatnika, a w konsekwencji przy dokonywaniu transakcji będzie Pan zobowiązany do uwzględnienia w kwocie sprzedaży należnego podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z pózn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 cyt. ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, „gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym”. Nie sposób stwierdzić, aby działania podejmowane przez Pana spełniały łącznie te wszystkie cechy, aby można go było uznać na prowadzącego działalność gospodarczą na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Przedmiotowa sprzedaż stanowić będzie zwykłe wykonanie prawa własności. Nie będzie ona bowiem dokonana w warunkach „działalności handlowej” w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Jeżeli zatem podatnik kupił działkę do majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską, a następnie chce ją sprzedać, wówczas podatnik nie działa jako producent, handlowiec lub usługodawca, a czynność sprzedaży nieruchomości stanowi jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego przez niego prywatnego majątku. W związku z tym podatnik sprzedając tę działkę korzysta z przysługującego mu prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. W konsekwencji czynność ta nie oznacza wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Ponadto w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Działki, o których mowa we wniosku, stanowią Pana majątek prywatny. Sprzedaż ich jest realizacją prawa do swobodnego rozporządzania własnym majątkiem. W sprawie tej aktualny jest wyrok TSUE z dnia 15 września 2011 r., który wydany został w dwóch polskich sprawach połączonych C-180/10 i C-181 /10.

Zdaniem Trybunału, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej nie może przesądzać o tym, iż jest podatnikiem na gruncie ustawy VAT. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Nie sposób natomiast takich cech znaleźć przypadku podejmowanych przez Pana działań.

W powołanym już wyroku NSA, sygn. akt I FSK 1668/11, Sąd stwierdził, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga uprzedniego ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12. dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, że zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób ciągły.

Zatem sprzedaż kilku działek budowlanych i to nie wiadomo w jakiej perspektywie czasowej, dla których uzyskano decyzje o warunkach zabudowy, nabytych wcześniej w celu wybudowania na potrzeby własne domu jednorodzinnego, nie może być uznana za działalność handlową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na brak profesjonalnego -stałego i zorganizowanego charakteru tej działalności.

TSUE zwrócił uwagę na to, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Wskazał on także w tej sprawie na swoje wyroki, z których treści wynika, że takie transakcje nie stanowią same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów dyrektywy.

Zatem jak wynika z powyższych rozważań, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

W przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, co zdecydowanie ma miejsce w niniejszej sprawie.

Ponadto TSUE w ww. wyroku dokonał wykładni przepisu art. 16 dyrektywy VAT zaznaczając, że zgodnie z jego brzmieniem znajduje on zastosowanie, jeżeli podatek naliczony przy zakupie towaru będącego przedmiotem transakcji albo jego części podlegał w całości lub w części odliczeniu. Pan, nie miał przy nabyciu prawa do odliczenia. Do nabycia doszło w wyniku darowizny.

Dalej TSUE orzekł, że tylko w przypadku gdy osoba w celu dokonywania sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, może być uznana za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika VAT. Żadnych aktywnych działań Pan nie podejmuje. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Natomiast w Pana przypadku, wszelkie czynności związane z przedmiotowymi działkami miały miejsce w związku z budową domu jednorodzinnego.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar wykonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte lub wytworzone w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Za takowe nie można uznać używania najpierw dla celów prywatnych przez kilkanaście lat nieruchomości, a następnie podjęcie działań opisanych w stanie faktycznym, gdyż bez wątpienia Pana zamiarem nie było podejmowanie działań podobnych do podmiotów profesjonalnie trudniących się obrotem ziemią z uwagi na czasookres uzyskiwania i dokonywania tychże czynności.

Jak można mówić o ciągłości podejmowanych przez Pana działań, skoro Jego zamiarem jest jedynie sprzedaż tych kilku działek i na tym Jego aktywność na tym polu się zakończy. Ma Pan świadomość, że jeżeli podjąłby takie same próby w odniesieniu do innych nieruchomości, które mógłby nabyć w przyszłości, to już taki stan mógłby podlegać pod wykonywanie działalności gospodarczej, jednakże w obecnym momencie przy tak ustalonym stanie faktycznym nie ma podstaw, aby działania Pana uznać za prowadzenie działalności gospodarczej, a w konsekwencji uznać za podatnika podatku od towarów i usług.

Nie dokonywał Pan w stosunku do działek żadnych czynności charakterystycznych dla podmiotów prowadzących profesjonalny obrót nieruchomościami. Zatem sprzedaż nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niezależnie czy sprzeda Pan tylko część działek, czy też wszystkie.

W odniesieniu do wszystkich działek duże znaczenie ma, Pana zdaniem, sposób nabycia działek. Nie kupił Pan ich, żeby dalej z zyskiem sprzedawać. Nadto należy wskazać, iż sprzedaje Pan wartość prywatną i tu powołuje się na TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE oraz TSUE sygn. akt C-291/92 Finanzamt Uelzem v. Dieter Armbrecht. Jak Pan wskazuje, nabycie działek nie zostało dokonane celem ich odsprzedaży, nie podjęto także aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Będzie Pan korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Ww. czynność sprzedaży oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług zastosowania nie mają. Pana zdaniem, w przypadku sprzedaży działek, o których mowa w pytaniu, transakcje takie nie będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Na podkreślenie zasługuje, że wskazuje Pan, iż są to jedyne działki, które posiada i które zamierza sprzedać, jednakże nie wiadomo kiedy dojdzie do zwarcia umowy sprzedaży, gdyż w tym momencie popyt na takie działki jest niewielki i równie dobrze mogą zostać one sprzedane dopiero w przeciągu 10 lat.

Podejmowane przez Pana działania w żadnej mierze nie można uznać za porównywalne z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż w porównaniu do działalności gospodarczej ma ona bez wątpienia kompletnie inny charakter i nie sposób jej zakwalifikować jako tejże działalności.

Pana zdaniem, podział działek a następnie ich uzbrojenie w sieć „kanalizacyjno-wodociągową” nie świadczy jeszcze o zorganizowanym sposobie sprzedaży, a jedynie o formie zarządzania majątkiem prywatnym. W pierwszej kolejności zależało Panu na doprowadzeniu energii elektrycznej do działki, gdzie „wybudował” swój dom, natomiast, aby doprowadzić do tej działki, i tak musiał dokonać tego przyłączenia przechodząc przez działki wskazane w „niniejszej interpretacji”, a zatem ze względów ekonomicznych już w tym momencie również zawarł umowy o przyłączenie energii do tychże działek.

Biorąc pod uwagę powyższe uważa Pan, że sprzedaż będzie zwykłym wykonywaniem prawa własności i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z zapisów art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) cyt. Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Zarówno z brzmienia ww. przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, czy działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub wykonujący wolny zawód.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem – w świetle powyższych przepisów – jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze, czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że – jak słusznie Pan wskazał - że w przedmiocie opodatkowania sprzedaży działek służących do działalności rolniczej, nabytych jako grunty rolne, wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10).

Udzielając odpowiedzi na postawione w tym temacie pytania prejudycjalne, Trybunał stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast, wyjaśnił Trybunał, w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Należy podkreślić, że ww. orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z dnia 23 lipca 2013 r. (sygn. akt I FSK 1386/12), z dnia 13 kwietnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 890/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11). Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Analiza przedstawionych zdarzeń przyszłych w kontekście powołanych przepisów, przy uwzględnieniu wniosków płynących z ww. orzeczenia TSUE, prowadzi do stwierdzenia, że sprzedaż działek gruntu nr 298/3, 298/4, 298/8, „28/10”, 298/11, 298/12, 298/13 – wbrew Pana stanowisku - nie będzie zwykłym wykonywaniem prawa własności, ale będzie stanowiła działalność gospodarczą, o której mowa art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w której wystąpi Pan w charakterze podatnika w rozumieniu ust. 1 tego artykułu. Z treści wniosku wynika bowiem, że podejmował Pan aktywne działania mające na celu przygotowanie ww. gruntów do sprzedaży, polegające na: wystąpieniu w 2013 r. o podział gruntu w celu wyodrębnienia 5 działek, a następnie o podział jednej z nich na kolejnych 6 działek, wystąpieniu o wydanie decyzji o warunkach przyłączenia do sieci elektronergetycznej dla 7 działek (w efekcie tego wystąpienia decyzje te zostały wydane w grudniu 2014 r. i w tym samym miesiącu podpisał Pan umowy z firmą E.), wystąpieniu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy ww. działek gruntu (decyzje zostały wydane w marcu 2015 r.) oraz wystąpieniu o warunki przyłączenia do sieci gazowej (decyzje zostały wydane w dniu 8 stycznia 2015 r.). Ponadto jedna z działek powstała w wyniku pierwotnego podziału (nr 298/5), dokonanego na Pana wniosek, stanowiąca obecnie drogę, daje możliwość przyłączenia pozostałych gruntów do usytuowanej na niej sieci wodociągowej, wybudowanej – jak wskazuje treść wniosku – również na Pana wniosek.

Jak już wskazano, słusznie Pan zauważył, że rozpatrując kwestię opodatkowania sprzedaży przedmiotowych gruntów należy wziąć pod uwagę przywołany wyrok TSUE z dnia 15 września 2011 r. W ocenie tut. organu, nie można jednak się zgodzić, że wyrok ten potwierdza stanowisko, że planowana przez Pana sprzedaż nie będzie podlegała przepisom ustawy.

Jakkolwiek należy przyznać rację, że w przypadku budowy domu na własne potrzeby budujący „zmuszony jest do pociągnięcia wszelkich przyłączy do budowanego domu”, jednak w okolicznościach niniejszej sprawy – w ocenie tut. organu – trudno uznać, że ww. wystąpienia o uzyskanie decyzji o warunkach przyłączenia do przedmiotowych sieci podyktowane były jedynie koniecznością wystąpienia o ich uzyskanie dla działki 298/7, a wnioskowanie o wybudowanie sieci wodociągowej, która daje możliwość przyłączenia do niej gruntów mających być przedmiotem sprzedaży, miało na celu przyłączenie do niej jedynie tej działki gruntu, skoro poprzez takie działania – na które zwrócił uwagę TSUE - podniósł Pan wartość planowanych do sprzedaży gruntów. Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że z pierwotnie złożonego wniosku wynikało, że dom na jednej z wyodrębnionych działek gruntu Pan wybudował, a dopiero w jego uzupełnieniu wskazał, że w dalszym ciągu budowę tą planuje.

Jednocześnie należy podkreślić, że dla przedmiotowego rozstrzygnięcia nie ma znaczenia fakt, że grunty, z których wydzielone zostały działki mające być przedmiotem sprzedaży, stanowiły element gospodarstwa rolnego otrzymanego w darowiźnie od rodziców. Jak bowiem stwierdził Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w wyroku z dnia 29 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1229/13, „(…) sam zamiar z jakim podmiot nabył nieruchomość nie jest czynnikiem miarodajnym do oceny, w jakim charakterze działa on w momencie jego sprzedaży. Podzielenie przeciwnego stanowiska, zaprezentowanego przez Sąd pierwszej instancji, kazałoby uznać, że nabycie gruntu do celów osobistych, prywatnych, a następnie wybudowanie na nim np. wieżowca i rozpoczęcie sprzedaży znajdujących się w nim lokali, musiałoby – ze względu na zamiar w chwili nabycia – być kwalifikowane jako sprzedaż majątku osobistego, prywatnego.”

Reasumując, podejmowanie przez Pana przed sprzedażą przedmiotowych gruntów ww. zorganizowanych działań, świadczy – w ocenie tut. organu - o tym, że czynności te przybrały formę zawodową (profesjonalną), a więc wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że planowana przez Pana sprzedaż działek gruntu nr 298/3, 298/4, 298/8, „28/10”, 298/11, 298/12, 298/13 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż istnieją normatywne przesłanki, aby uznać Pana w transakcji ich sprzedaży za podatnika tego podatku. Wobec powyższego, sprzedaż ww. niezabudowanych gruntów, stanowiących tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, na podstawie art. 41 ust. 1, w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, opodatkowana będzie stawką podatku 23%.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostaną określone odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.