Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.437.2021.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-17
Teza: W zakresie obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; podróż; pracownik; samochód-samochód elektryczny; samochód-samochód prywatny; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 2b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 16; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 4

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 maja 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 17 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

A., (Wnioskodawca) jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowość prawnej reprezentuje Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia, stosownie do art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2020 r. poz. 1463 ze zm.), dalej jako „ustawa o lasach".

W myśl art. 32 ust. 2 pkt 3 ustawy o lasach, w skład Lasów Państwowych wchodzą następujące jednostki organizacyjne:

1\. (…);

2\. (…);

3\. nadleśnictwa;

4\. inne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowość prawnej.

A. w …, zwaną dalej zamiennie „Wnioskodawcą” (…)", kieruje Dyrektor (…) w ….

Kompetencje dyrektora (…) określa art. 34 ustawy o lasach, zgodnie z którym wykonuje on w szczególność następujące zadania:

1\. reprezentuje Skarb Państwa w stosunkach cywilnoprawnych, w zakresie swojego działania;

2\. tworzy, za zgodą Dyrektora Generalnego, a także łączy, dzieli i likwiduje jednostki organizacyjne o zasięgu regionalnym, o których mewa w art. 32 ust. 2 pkt 4;

3\. zarządza gruntami i innymi nieruchomościami nabytymi lub wydzielonymi z bezpośredniego zarządu nadleśnictwa, na potrzeby regionalnej dyrekcji Lasów Państwowych;

4\. powołuje i odwołuje:

a. zastępców dyrektora (…), w uzgodnieniu z Dyrektorem Generalnym,

b. nadleśniczych,

c. kierowników jednostek organizacyjnych, o których mowa w pkt 2;

5\. inicjuje, koordynuje oraz nadzoruje działalność nadleśniczych i kierowników jednostek organizacyjnych o zasięgu regionalnym;

6\. organizuje wspólne przedsięwzięcia nadzorowanych jednostek organizacyjnych w zakresie ochrony lasu i racjonalnej gospodarki leśnej;

7\. dysponuje środkami finansowymi, wydzielonymi na wyrównywanie niedoborów środków w poszczególnych nadleśnictwach, wynikających ze zróżnicowanych warunków gospodarki leśnej;

8\. prowadzi szkolenie i doradztwo zawodowe w zakresie leśnictwa;

9\. prowadzi działalność usługową w zakresie leśnictwa na rzecz nadzorowanych jednostek i innych przedsiębiorców;

10\. reprezentuje Skarb Państwa w sprawach wynikających z postępowania regulacyjnego określonego w ustawach o stosunku Państwa do kościołów i innych związków wyznaniowych w Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca w zakresie swojego działania zatrudnia pracowników, w stosunku do których jest pracodawcą w rozumieniu przepisu art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.), dalej zamiennie jako Kodeks pracy lub Kp.

Na Wnioskodawcy, jako zakładzie pracy, ciążą zatem obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, które uzyskują od (…) przychody ze stosunku pracy, które to obowiązki zostały określone w Rozdziale 7 „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników’’ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), dalej jako „UPIT”.

W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę gospodarki leśnej oraz działalności gospodarczej pracownicy Wnioskodawcy zobowiązani są do odbywania na polecenie pracodawcy podróży służbowych, podczas których za zgodą (…) wykorzystywane są przez nich samochody osobowe (w rozumieniu art. 4a pkt 9a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ), niestanowiące własność Podatnika. Działanie takie znajduje oparcie w § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 23 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167), dalej jako rozporządzenie delegacyjne, wedle którego, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy.

Natomiast koszty przejazdu zwracane są pracownikowi stosownie do ust. 4 powołanego przepisu, który stanowi że w przypadkach, o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz.U. z 2019 r. poz. 2140 r. poz. 21). Aktem wydanym z delegacji wskazanej normy jest rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27, poz. 271 ze zm.), dalej jako rozporządzenie Ml.

Według obowiązującej u Wnioskodawcy Instrukcji Obiegu Dokumentów Zasady Ogólne Rozdział II lit. B Sposób Sporządzania i obiegu Dokumentów Księgowych Część I Finanse i księgowość pkt 5), polecenie wyjazdu służbowego - stanowi źródłowy dokument wewnętrzny rozchodu. Zgodę na wyjazd służbowy samochodem prywatnym oraz na wyjazd służbowy zagraniczny wydaje dyrektor pionowy pracownika lub osoba go zastępująca.

W przypadku pozostałych wyjazdów służbowych zgodę wydaje bezpośredni przełożony pracownika. Pracownik któremu polecono udanie się w podróż służbową jest zobowiązany zgłosić konieczność wyjazdu pracownikowi sekretariatu biura A. Akceptację polecenia wyjazdu służbowego samochodem służbowym lub prywatnym dokonuje dyrektor pionowy lub bezpośredni przełożony pracownika. Dokument ewidencjonuje i rozlicza osoba delegowana w module .Absencje i delegacje" w systemie informatycznym A. … w sposób elektroniczny.

Instrukcja przewiduje, iż koszty wynikające z rozliczenia polecenia wyjazdu służbowego będą zrealizowane po uprzednim:

*   sprawdzeniu merytorycznym i akceptacji przez kierownika komórki organizacyjnej, której osoba delegowana podlega w module „Absencje i delegacje”,
*   sprawdzeniu formalno-rachunkowym przez wskazanego przez pracownika odpowiedzialnego w module „Absencje i delegacje”,
*   zatwierdzeniu przez Głównego Księgowego i Dyrektora lub osoby upoważnionej przez Dyrektora w module „Absencje i delegacje".

Natomiast zgodnie z zapisem pkt 6) przywołanego dokumentu, ewidencja przebiegu pojazdu jest elementem ewidencjonującym koszty dotyczące używania przez pracownika w podróży służbowej swojego prywatnego samochodu. Stanowi załącznik do polecenia wyjazdu służbowego. Pracownik korzystający z samochodu prywatnego do przejazdów służbowych zobowiązany jest do podpisania raz na koniec każdego miesiąca kalendarzowego w którym korzystał z samochodu prywatnego do celów służbowych „ewidencji przebiegu pojazdu” wygenerowanej z modułu Absencje i delegacje” oraz przekazania go do podpisania przez pracodawcę. Ewidencja przebiegu pojazdu, zawiera następujące dane: nazwisko, imię osoby używającej pojazd, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis osoby upoważnionej w imieniu A.

Wnioskodawca rozlicza koszty podróży służbowych w wysokości zgodnej z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Natomiast koszty przejazdu samochodem prywatnym w ramach podróży służbowej pracownika, Wnioskodawcy wypłaca jako ekwiwalent w wysokości równej wartości iloczynu liczby przejechanych kilometrów samochodem osobowym niestanowiącym własność Wnioskodawcy oraz stawki maksymalnej za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonej w § 2 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.

Jako, że coraz powszechniejsze staje się w praktyce używanie samochodów elektrycznych, również pracownicy Wnioskodawcy mogą korzystać z tego rodzaju prywatnych pojazdów w czasie podróży służbowych realizowanych na polecenie pracodawcy. A akceptując używanie samochodu elektrycznego przez pracownika do przejazdów służbowych w ramach delegacji, planuje dokonanie zwrotu pracownikowi kosztów używania pojazdu prywatnego na zasadach analogicznych, jak obowiązujące u Wnioskodawcy przy rozliczaniu kosztów podróży służbowych samochodem prywatnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, pracownik uprawniony jest do zwrotu kosztów przejazdu samochodem prywatnym, który realizowany jest w interesie i na rzecz Wnioskodawcy, bowiem w świetle przepisów prawa pracy, nie ma on obowiązku ponoszenia wydatków za swojego pracodawcę. Ponieważ jednak w tym zakresie brak jest regulacji, które wprost normowałyby wysokość ekwiwalentu i zasady jego określenia przy samochodach elektrycznych, dla wyliczenia kwoty tzw. kilometrówki Wnioskodawca zamierza przyjąć indywidualne określenie stawki za przejechanie pojazdem elektrycznym 1 km na podstawie sporządzonej przez siebie kalkulacji, która uwzględnia koszt zużycia energii elektrycznej oraz inne koszty eksploatacyjne związane z utrzymaniem i ogólnym użytkowaniem samochodu, które pracownik, jako właściciel samochodu musi ponieść, aby samochód był sprawny i mógł uczestniczyć w ruchu drogowym.

Do ustalenia rzeczywistych kosztów używania samochodu elektrycznego Wnioskodawca przyjął następujące elementy kalkulacyjne:

*   koszt zużycia energii elektrycznej - od 0,31 zł do 0,56 zł za km przebiegu pojazdu. Koszt ten został wyliczony jako iloczyn średniego zużycia energii oraz ceny 1 KWh w ładowarkach (\`(...)\`). Koszt ładowania uzależniony jest od cen obowiązujących w danym punkcie/stacji ładowania i wiąże się z szybkością ładowania. Koszt ładowania pojazdu w warunkach domowych został ustalony na 0,14 zł za km przebiegu pojazdu, przy czym ładowanie w domu może być brane pod uwagę jedynie na krótszych trasach, przy delegacjach na dalsze odległości, konieczne jest korzystanie z szybkich ładowarek, gazie w grę wchodzą już koszty oparte na stawkach maksymalnych; -
*   ubezpieczenie samochodu tesla (OC, AC, NW) - 0,18 zł za km przebiegu. Podstawą wyliczenia jest koszt polisy rocznej -7.048 zł, przy założeniu wielkości przebiegu pojazdu 40.000 km w ciągu roku (trzykrotnie więcej od średniej krajową);
*   koszty serwisu - 0,05 zł, podstawą wyliczenia jest faktura za usługę serwisową - 1.874,10 zł na 40.000 km przebiegu;
*   naprawy, opony, myjnie, płyny i inne koszty eksploatacyjne - 0,05 zł, podstawą wyliczenia jest kalkulacja wydatków w wysokości 2000 zł na 40.000 km przebiegu;
*   amortyzacja - 0,75 zł, liczona dla okresu 5 lat od wartości nabycia -150.000 zł /40.000 km przebiegu rocznie/.

W oparciu o wielkości wynikające z przeprowadzonej kalkulacji kosztów jednostkowych, Wnioskodawca ustalił, że koszt 1 kilometra przebiegu pojazdu elektrycznego, kształtuje się odpowiednio do zróżnicowanej wysokości ceny ładowania samochodu elektrycznego na poziomie:

*   1,34 zł - stawka minimalna
*   1,59 zł - stawka maksymalna
*   1,17 zł-stawka przy ładowaniu pojazdu w domu.

Wnioskodawca zamierza dokonywać zwrotu kosztów używania samochodu elektrycznego w celu wyjazdów służbowych w wysokości poniesionej przez pracownika, jednak nie wyższej od stawki przewidzianej dla samochodów osobowych o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm3, to jest 0,8358 zł. Jako, że faktyczne koszty ustalone dla samochodu elektrycznego przekraczają kwotę 0,8358 zł, w praktyce dla potrzeb rozliczenia kosztów podróży służbowych pracownika, Wnioskodawca będzie stosował stawkę w tej wysokości jako maksymalną.

Rozliczenie kosztów używania samochodu elektrycznego opierać się będzie na ewidencji, prowadzonej na analogicznych zasadach, jakie obowiązują u Wnioskodawcy w odniesieniu do pojazdów spalinowych. Wysokość oraz zasady zwrotu kosztów przejazdu w czasie podróży służbowych pojazdem elektrycznym niestanowiącym własności Wnioskodawcy, A. określi w przepisach wewnętrznych.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy w opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawca będzie zobowiązany do obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, stosownie do art. 31 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm. dalej UPIT) od należności z tytułu zwrotu pracownikowi przez Wnioskodawcę kosztów przejazdu samochodem elektrycznym poniesionych w związku z podrożą służbową pracownika, w wysokości i na zasadach określonych w opisie zdarzenia przyszłego, która będzie stanowiła dla pracownika przychód ze stosunku pracy, zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** należność z tytułu zwróconych pracownikowi kosztów przejazdu samochodem elektrycznym poniesionych w związku z podróżą służbową pracownika, w wysokości i na zasadach określonych w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowiła dla pracownika przychód ze stosunku pracy, w rozumieniu art. 12 ust. 1 UPIT. Jednocześnie przychód ten będzie objęty zwolnieniem z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a UPIT, zatem na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika w tym zakresie.

Pojęcie przychodu ze stosunku pracy zostało zdefiniowane w art. 12 ust. 1 UPIT, jako wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególność: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. W świetle przedstawionej definicji wszelkie przysporzenia o charakterze pieniężnym, jakie otrzymuje pracownik od pracodawcy, a mające swoje źródło w stosunku pracy, należy kwalifikować do przychodów podatkowych. Odnosi się to również do wszelkich należności wypłacanych pracownikowi z tytułu zwrotu kosztów podróży służbowych, zgodnie z przepisami prawa pracy.

Jednocześnie ustawodawca przewidział dla tego rodzaju świadczeń zwolnienie z opodatkowania, określając zakres tego zwolnienia w art. 21 ust. 1 pkt 16) lit. a) UPIT. I tak, w myśl powołanego przepisu, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należność za czas podróży służbowej pracownika, do wysokość określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokość oraz warunków ustalania należność przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Pojęcie podróży służbowej definiowane jest w oparciu o treść art. 775 § 1 Kodeksu pracy. Przepis ten stanowi, iż pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należność na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Z powołanego przepisu wynika, iż aby uznać dany wyjazd za podróż służbową, muszą zostać spełnione łącznie trzy warunki:

*   podstawę wyjazdu stanowi polecenie pracodawcy;
*   w trakcie wyjazdu pracownik wykonuje zadanie służbowe;
*   zadanie służbowe wykonywane jest poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy

W § 2 powołanego przepisu, ustawodawca zawarł delegację do wydania aktu wykonawczego, określającego wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi, zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, na mocy którego wydane zostało rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządową jednostce sfery budżetową z tytułu podróży służbowej.

Dla pozostałych pracowników, warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowej określa się w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania albo w umowie o pracę, a gdy nie zawierają one postanowień regulujących te warunki, zastosowanie mają wówczas przepisy przywołanego rozporządzenia (art. 775 § 3 i 5 Kp).

W katalogu należności przysługujących pracownikowi w ramach kosztów poniesionych w podróży służbowej wymieniono m.in. zwrot kosztów przejazdów (§ 2 pkt 2) lit. a) rozporządzenia delegacyjnego).

Zgodnie zaś z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia Środek transportu właściwy do odbycia podróży krajową lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca.

Natomiast według ust. 3 powołanego paragrafu, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajową lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy. W takim przypadku, stosownie do § 3 ust. 4 rozporządzenia delegacyjnego, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym Tymi przepisami są natomiast regulacje rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.

W myśl § 2 rozporządzenia Ml, koszty używania pojazdów do celów służbowych pokrywa pracodawca według stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, które nie mogą być wyższe niż:

1\. dla samochodu osobowego:

1.  o pojemności skokowej silnika do 900 cm3 - 0,5214 zł,
2.  o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm3 - 0,8358 zł,

2\. dla motocykla - 0,2302 zł,

3\. dla motoroweru - 0,1382 zł.

Przechodząc na grunt opisanego zdarzenia przyszłego, w kontekście przywołanych regulacji prawnych stwierdzić należy, iż Wnioskodawca, jako pracodawca może wyrazić zgodę na odbywanie przez pracownika podróży służbowych samochodem osobowym, przy czym zgoda taka może obejmować również przejazdy samochodem o napędzie elektrycznym. Według Wnioskodawcy, nie ma wątpliwości co do tego, że używanie samochodu elektrycznego będącego własnością pracownika, dla potrzeb pracodawcy związanych z delegacją służbową, wymaga zwrotu takiemu pracownikowi poniesionych kosztów przejazdu, o czym stanowi jasno przepis § 2 pkt 2 lit. a) rozporządzenia delegacyjnego, nie różnicując kosztów przejazdu ze względu na rodzaj użytego środka lokomocji. Oczywiście Wnioskodawca zauważa, iż regulacje dotyczące stawek kilometrówki dla samochodów osobowych zostały ustalone z uwzględnieniem pojemności skokowej silnika, który to parametr jest cecha właściwą wyłącznie samochodów o napędzie spalinowym. Nie zmienia to jednak ogólnej zasady zwrotu kosztów podróży służbową wynikającą z § 3 ust. 4 rozporządzenia delegacyjnego, według którego pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącą iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę. Zastrzeżenie zaś w tym przepisie stawek maksymalnych uregulowanych w odrębnym akcie wykonawczym, które odnoszą się tylko do pojazdów z silnikiem spalinowym nie oznacza po pierwsze że co do samochodów osobowych elektrycznych pracodawca w ogóle nie może ustalić stawek przebiegu pojazdu, ani też, że pracownik z tego powodu traci uprawnienie do zwrotu kosztów używania tego rodzaju samochodu. Prowadzi to do wniosku, że powołaną normę można interpretować dwojako - albo uznając, iż pracodawca ma prawo określić stawkę za 1 km przebiegu pojazdu elektrycznego bez żadnego limitu kwotowego, bowiem takowy nie został w tym przypadku wprowadzony, bądź wywieść wysokość stawki maksymalną, z przepisów rozporządzenia Ml, do którego odsyła rozporządzenie delegacyjne. W ocenie Wnioskodawcy, pominięcie w rozporządzeniu Ml stawki dla samochodu elektrycznego nie jest celowym zabiegiem prawodawcy, ale wskazuje na zaniechanie w zakresie dostosowania normy prawnej do zmieniającej się rzeczywistość. Fakt, iż prawodawca nie nadążył za zmianami technologiczno-gospodarczymi i nie przewidział odrębnych stawek kilometrówki dla pojazdów elektrycznych lub hybrydowych, nie może natomiast skutkować ponoszeniem za pracodawcę określonych kosztów jego działalność przez pracownika, pomimo tego, iż pracownik nie jest do tego zobowiązany ani według umowy o pracę, ani na podstawie innych przepisów prawa pracy. Ponadto, sytuacja taka, w której pracodawca dokonuje zwrotu kosztów przejazdu pracownikom używającym samochodów o napędzie spalinowym, a jednocześnie pozbawia prawa do kosztów pracownika, który odbył podróż służbową samochodem elektrycznym, byłaby jawnym pogwałceniem przez pracodawcę zasady równego traktowania pracowników, o której mowa w art. 112 Kodeksu pracy oraz naruszałoby zakaz dyskryminacji sformułowany w art. 113 Kp.

Powyższe wnioski dotyczące prawa pracownika do zwrotu kosztów przejazdu pojazdem elektrycznym w zakresie podróży służbowej realizowanej na polecenie pracodawcy, mają całkowite przełożenie na zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) UPIT. Skoro bowiem, przepis ten zwalnia świadczenie do wysokości określonej w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetową, z tytułu podnóży służbową na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, oznacza to, że spełnione są także warunki zwolnienia w odniesieniu do kosztów zwracanych w wysokości ustalonej przez pracodawcę, zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia delegacyjnego, dla których nie zakreślono w rozporządzeniu stawek maksymalnych. Na gruncie ustawy podatkową przyjąć bowiem należy, że brak określenia stawki maksymalnej przebiegu za 1 km dla samochodu elektrycznego, nie pozbawia pracownika prawa do zwolnienia z opodatkowania tych kosztów podróży służbową, które zwracane są pracownikowi w wysokości zgodną z obowiązującymi przepisami prawa pracy.

W tym miejscu ponownie odwołać się trzeba do treści § 3 ust. 4 rozporządzenia delegacyjnego, w myśl którego pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym. Z zapisu tego wynika, że jeżeli brak jest w rozporządzeniu Ml określenia stawki dla samochodów elektrycznych, to spełniona jest przesłanka dotycząca wysokości zwracanych kosztów przejazdu w przypadku każdej stawki ustalonej przez pracodawcę, ponieważ nie będzie tutaj nigdy występowała stawka wyższa z rozporządzenia.

Nawet gdyby jednak uznać, iż wysokość stawki maksymalną dla samochodów elektrycznych można wyprowadzić z przepisów rozporządzenia Ml, to wprowadzenie u Wnioskodawcy limitu kosztów opartego na stawce 0,8358 zł także będzie uprawniało do zastosowania zwolnienia z podatku należności z tytułu zwracanych pracownikowi kosztów, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) UPIT. Można bowiem przyjąć tutaj, iż stawka określona przez pracodawcę, nie przekracza żadnej ze stawek za 1 km przebiegu samochodu osobowego, wymienionych w rozporządzeniu Ml.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że Wnioskodawcy znane jest stanowisko organu podatkowego wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 11 lutego 2020 r. 0114-KDIP3-2.4011.587.2019.1.JK3, która dotyczyła obowiązków płatnika w związku z wykorzystywaniem przez pracownika samochodu służbowego elektrycznego do celów prywatnych. Poszukując wykładni art. 12 ust. 2a UPIT, organ zaakceptował pogląd, według którego wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego o napędzie elektrycznym do celów prywatnych ustala się w wysokości 250 zł miesięcznie, czyli tak jak dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3.

Nie kwestionując istoty zaprezentowanego stanowiska, nie można zdaniem Wnioskodawcy przyjąć jednak za prawidłowe ustalenia, na którym oparł się organ, iż dla pojazdu elektrycznego pojemność silnika wynosi 0, czyli mieści się w przedziale do 1600 cm3.

Wydaje się, iż wskazane ustalenie miało znaczenie pragmatyczne, a jego celem było wypełnienie luki prawnej związanej z brakiem regulacji odnoszącej się do samochodów elektrycznych na gruncie rozliczania kosztów używania pojazdów służbowych przez pracowników. Idąc takim samym tokiem rozumowania przy ustaleniu stawek tzw. kilometrówki, przyjmując, iż pojazd elektryczny ma pojemność skokową silnika 0 cm3, czyli mieści się w przedziale od 0 do 900 cm3, należałoby ustalić stawkę maksymalną za 1 km przebiegu samochodu elektrycznego w wysokości 0,5214 zł. Jednak takie podejście pozostaje w sprzeczności z wykładnią logiczną przepisów normujących koszty używania samochodów dla celów służbowych. Nie można bowiem uznać, iż brak silnika spalinowego w samochodzie elektrycznym jest równoznaczny z posiadaniem pojemności skokowej 0 cm w sytuacji, gdy takiej właściwości silnik ten w ogóle nie ma. Przy tym nie można tracić z pola widzenia istoty ustalenia w rozporządzeniu stawek maksymalnych, których wysokość jest adekwatna do kosztów związanych z eksploatacją pojazdów o różnej pojemności skokowej silnika. Jak wykazano w opisie zdarzenia przyszłego, kalkulacja kosztów używania pojazdu elektrycznego prowadzi do niezaprzeczalnego wniosku, że koszty te są wyższe od określonej w rozporządzeniu stawki maksymalnej dla samochodu o pojemności skokowej powyżej 900 cm3. Nie jest zatem racjonalne odwołanie się do stawki 0, 5214 zł, która w żaden sposób nie odzwierciedla kosztów używania samochodu elektrycznego.

W świetle powyższego, uzasadnione jest stanowisko Wnioskodawcy, co do objęcia zwolnieniem podatkowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) UPIT, zwrotu kosztów używania przez pracownika w podróży służbowej samochodu niebędącego własnością pracodawcy, w wysokości i na zasadach określonych w opisie zdarzenia przyszłego.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Na płatniku ciążą zatem trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

*   obliczenia,
*   pobrania,
*   wpłacenia

– podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych oraz daninę solidarnościową.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje przy tym dwa „tryby” zapłaty/poboru podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   tzw. samoobliczenie (samowymiar) i zapłatę podatku przez podatnika;
*   obliczenie, pobór i zapłatę podatku przez płatnika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę, poprzez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w art. 31, 33, 34, 35, 41 i 42e. Wymienione przepisy nakładają obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. na:

*   osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy” – są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej (art. 31);
*   osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. – są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 41 ust. 1);.
*   osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej – są obowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21 (art. 41 ust. 4).

Ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

*   określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz
*   określenie kategorii przychodów (dochodów), w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązku płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) – uzyskujący świadczenie (podatnik). Udzieleniem świadczenia jest przy tym zarówno sytuacja, gdy świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika, jak również sytuacja, gdy świadczenie jest realizowane przez podmiot trzeci, ale jest „zlecane”, „organizowane” przez płatnika (czyli w istocie pochodzi od płatnika).

W szczególności, w odniesieniu do przywołanego art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nadającego status płatnika podatku „zakładom pracy”, należy podkreślić, że przepis ten dotyczy:

*   przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy uzyskiwanych od zakładów pracy oraz
*   zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy.

Analiza treści ww. przepisu wymaga wskazania, że ogólne określenie „przychodów” zawiera art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku.

Stosownie do art. 11 ust. 2 cytowanej ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1\. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2\. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3\. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4\. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jak wynika z treści art. 11 ust. 2b przywołanej ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się – stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy – wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika zatem z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy rozumiane są przez ustawodawcę szeroko. Pojęcie to obejmuje zarówno świadczenia pieniężne, jak i wartość świadczeń niepieniężnych, w tym świadczeń nieodpłatnych. W szczególności, ustawodawca nie ogranicza omawianego pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych zawarty w powołanym przepisie ma charakter przykładowego wyliczenia (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”).

O tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy, decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Nie ma natomiast znaczenia, z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników – czy pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych czy pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Jednakże na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

a. podróży służbowej pracownika,

b. podróży osoby niebędącej pracownikiem

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje do wysokości limitów określonych w odrębnych przepisach.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są: rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167), a w zakresie dotyczącym zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego w podróży służbowej – także rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27 poz. 271 ze zm.).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, rozporządzenie określa wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi, zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej:

1\. na obszarze kraju, zwanej dalej „podróżą krajową”;

2\. poza granicami kraju, zwanej dalej „podróżą zagraniczną”.

W myśl § 2 przywołanego rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1\. diety;

2\. zwrot kosztów:

1.  przejazdów,
2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
3.  noclegów,
4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Zgodnie z § 3 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy. W tych przypadkach, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1265 oraz z 2013 r. poz. 21).

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, pracownik dokonuje rozliczenia kosztów podróży krajowej lub podróży zagranicznej nie później niż w terminie 14 dni od dnia zakończenia tej podróży.

Do rozliczenia kosztów podróży, o których mowa w ust. 1, pracownik załącza dokumenty, w szczególności rachunki, faktury lub bilety potwierdzające poszczególne wydatki; nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami. Jeżeli przedstawienie dokumentu nie jest możliwe, pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania (§ 5 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej).

W uzasadnionych przypadkach pracownik składa pisemne oświadczenie o okolicznościach mających wpływ na prawo do diet, ryczałtów, zwrot innych kosztów podróży lub ich wysokość (§ 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej).

Powyższe przepisy prawa wskazują, że otrzymane przez pracowników świadczenie dotyczące kosztów używania samochodów osobowych stanowiących własność pracownika z tytułu odbycia podróży służbowej może zostać objęty zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile zostaną spełnione warunki związane z korzystaniem z tej preferencji. Kluczowym jest jednak użyty przez ustawodawcę zwrot „podróż służbowa”.

Przywołać w tym miejscu należy definicję podróży służbowej zawartą w przepisach Kodeksu pracy, którą posiłkowo stosuje się przy interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy.

Zgodnie z art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.), pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Ta generalna zasada - wykluczająca przerzucenie na pracownika kosztów podróży służbowej - wynika z przepisów ustawowych, tj. z art. 775 § 1 Kodeksu pracy. Jest to przepis bezwzględnie obowiązujący, stąd pracodawca nie może odmówić zwrotu kosztów przejazdów w podróży służbowej odbytej prywatnym samochodem elektrycznym pracownika.

Za podróż służbową uznaje się zatem wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, bądź stałe miejsce pracy pracownika.

Podróżą służbową jest więc taki wyjazd, który odbywa się na polecenie pracodawcy i jest związany ze świadczeniem pracy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jako pracodawca zamierza wypłacać pracownikom należności z tytułu zwrotu kosztów przejazdu poniesionych w związku z podróżą służbową pracownika samochodem elektrycznym niebędącym własnością Wnioskodawcy.

Legalną definicję pojazdu elektrycznego, wprowadzono ustawą z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz. U. 2021 r. poz. 110 ze zm.), dalej jako ustawa o elektromobilności. Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o elektromobilności, pojazd elektryczny, to pojazd samochodowy w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym, wykorzystujący do napędu wyłącznie energię elektryczną, akumulowaną przez podłączenie do zewnętrznego źródła zasilania.

Przepisy Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27 poz. 271 ze zm.), nie regulują w sposób odrębny określenia kwoty kosztów używania pojazdów do celów służbowych dla samochodów elektrycznych. W związku z powyższym stawka ta nie może być wyższa niż określona w powyższym rozporządzeniu.

Natomiast zgodnie z § 2 pkt 1 ww. rozporządzenia, stawka za 1 km przebiegu pojazdu dla samochodu osobowego nie może być wyższa niż:

a) 0,5214 zł – w przypadku samochodu osobowego o pojemności skokowej silnika do 900 cm3,

b) 0,8358 zł – w przypadku samochodu osobowego o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm3.

W przypadku zwrotu kosztów podróży służbowej pracownika, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ww. ustawy, stawkę za 1 km przebiegu pojazdu osobowego uzależnia się od pojemności skokowej silnika tj. do 900 cm3. Stawka ta w przypadku samochodu osobowego o pojemności silnika do 900 cm3 (a zatem również dla samochodu elektrycznego, gdyż wynosi ona 0) – wynosi nie więcej niż 0,5214 zł za 1 km przebiegu (zgodnie z § 2 pkt 1 lit. a ww. Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r.).

Z tego też względu wypłacona przez Wnioskodawcę pracownikowi kwota z tytułu zwrotu za używanie w podróży służbowej pojazdu (samochodu elektrycznego) niebędącego własnością Wnioskodawcy, w oparciu o tzw. kilometrówkę, stanowi dla pracownika przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie jednak, przychód ten korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a tejże ustawy, do wysokości limitu wynikającego z ww. Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r., w konsekwencji czego, jego wypłata w ramach tego limitu nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy obowiązków płatnika, wynikających z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że dokonując zwrotu kosztów używania samochodu elektrycznego zastosowanie znajdzie stawka kilometrówki przewidziana dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 900cm3, tj. 0,8358 zł za 1 km przebiegu pojazdu. O ile omawiane Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. umożliwia zastosowanie limitów stawek określonych w § 2 pkt 1 literami a i b tego rozporządzenia, to jednocześnie uzależnia ono ich wysokość od pojemności skokowej silnika samochodu, przesądzając tym samym o metodzie ustalenia poniesionych kosztów. W przypadku gdy wartość ta (pojemność skokowa silnika) wynosi 0, zastosowanie znajdzie stawka przebiegu za 1 km do wysokości limitu określonego w lit. a omawianego przepisu, tj. nie może być ona wyższa niż 0,5214 zł. Zatem metoda kalkulacji kosztów w odniesieniu do § 2 pkt 1 ww. rozporządzenia, dokonywana w oparcie o inne niż ww. kryterium, jest nieuprawniona.

Z tego też względu stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za **nieprawidłowe.**

Końcowo, nadmienić należy, że w toku postępowania w sprawie wydania interpretacji upoważniony organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, a informacje niezbędne do wydania interpretacji czerpie wyłącznie z przedstawionego przez stronę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawiony we wniosku bądź jego uzupełnieniu przed wydaniem interpretacji stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będą różniły się od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Należy zauważyć, że na stronie spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi ona korzystne skutki prawne. W rezultacie, w wydanej interpretacji upoważniony organ nie rozstrzyga, czy przesłanki wynikające z przepisów pozapodatkowych, w szczególności przepisów rozporządzeń: Ministra Pracy i Polityki Społecznej oraz Ministra Infrastruktury, zostały spełnione. Poczynienie pełnych ustaleń faktycznych na okoliczność oceny aktywności Wnioskodawcy i wypełnienia obowiązków na gruncie przepisów pozapodatkowych jest możliwe wyłącznie w toku stosownych postępowań weryfikacyjnych, np. postępowań podatkowego czy kontrolnego. Tym samym, tut. organ nie może dokonać oceny czy Wnioskodawca wypełnił obowiązki wynikające z cyt. rozporządzeń niepodatkowych, a dokonana ocena jest zawężona do interpretacji przepisów podatkowych, przy czym przepisy pozapodatkowe stanowią jedynie niezbędne tło badanej sprawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się natomiast do wskazanej interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej należy wskazać, że została ona wydana w indywidualnych sprawach i tylko wyłącznie w niej ma zastosowanie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.