Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1103/14-8/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-23
Teza: Zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ryczałtu ewidencjonowanego.
Słowa kluczowe: podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; pracodawca-były pracodawca; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2014 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie: 26 września 2014 r.), uzupełnionym w dniach 2 i 3 października 2014 r. oraz w dniu 24 listopada 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ryczałtu ewidencjonowanego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu x września 2014 r. wpłynął do Urzędu Skarbowego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Do wniosku dołączono wniosek o wydanie interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Pismem z dnia x września 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego – działając na podstawie art. 15 oraz art. 170 ustawy Ordynacja podatkowa - przekazał wniosek do rozpatrzeniu tut. Organowi zgodnie z właściwością.

Pismo wraz z wnioskiem wpłynęło do tut. Organu w dniu 26 września 2014 r.

Pismem z dnia 8 października 2014 r. nr ILPB1/415-1103/14-5/AG tut. Organ przekazał wniosek Zainteresowanego o wydanie interpretacji w trybie przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, właściwemu dla Wnioskodawcy Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych.

Natomiast wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 14 listopada 2014 r. znak ILPB1/415-1103/14-6/AG na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 19 listopada 2014 r., a w dniu 24 listopada 2014 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 22 listopada 2014 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W okresie od 3 marca 1996 r. do 3 sierpnia 2014 r. Wnioskodawca był zatrudniony na podstawie umowy o pracę w spółce z o.o. na stanowisku tapicer. Do jego obowiązków pracowniczych należało m.in. wytwarzanie mebli z materiałów będących własnością pracodawcy. Umowa o pracę łącząca Wnioskodawcę ze spółką z o.o. została rozwiązana w dniu 31 sierpnia 2014 r. na mocy porozumienia stron.

W dniu 20 sierpnia 2014 r. Wnioskodawca rozpoczął działalność gospodarczą w zakresie produkcji pozostałych mebli, pozostałych części i akcesoriów do pojazdów silnikowych oraz naprawy konserwacji mebli i wyposażenia domowego, do których to rodzajów działalności przyporządkowano w Polskiej Klasyfikacji Działalności kody - odpowiednio - 31.09.Z, 29.32.Z, 95.24.Z.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy usługi związane z produkcją mebli do siedzenia i ich części oraz pozostałych mebli (PKWiU 31.00.9) w zakresie wykończania nowych mebli, z wyłączeniem tapicerowania krzeseł i pozostałych mebli do siedzenia; usługi podwykonawców związane z produkcją pozostałych mebli (PKWiU 31.09.9); usługi podwykonawców związane z produkcją pozostałych mebli (PKWiU 31.09.99) oraz usługi naprawy i konserwacji mebli i wyposażenia domowego (PKWiU 95.24).

W dniu 1 września 2014 r. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością została przekształcona w spółkę komandytową pod firmą spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa. Przekształcenie to odbyło się w trybie określonym w art. 551 § 1 następne oraz art. 575 Kodeksu spółek handlowych.

W dniu 2 września 2014 r. Wnioskodawca zawarł ze spółką z o.o. sp. k. umowę o współpracy, która ma polegać m.in. na wytwarzaniu przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej mebli i akcesoriów meblowych z materiału powierzonego przez spółkę z o.o. sp. k.

Na tle opisanego powyższej stanu faktycznego pojawia się pytanie, czy Wnioskodawca może opodatkować przychody z działalności polegającej na wytwarzaniu przedmiotów (mebli) z materiału powierzonego przez zamawiającego w sposób określony w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. f ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r Nr 144, poz. 930, z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy powstała w wyniku przekształcenia spółki z o.o. spółka sp. z o.o. sp.k. posiada przymiot „byłego pracodawcy” Wnioskodawcy w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930)?
2.  Czy Wnioskodawca ma prawo do zryczałtowanego opodatkowania przychodów z działalności polegającej na wytwarzaniu przedmiotów (wyrobów) z materiału powierzonego przez spółkę z o.o. sp.k. na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930)?

Pytania wynikają z uzupełnienia wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, może opodatkować przychody z działalności polegającej na wytwarzaniu przedmiotów (mebli) z materiału powierzonego przez spółkę z o.o. w sposób określony w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. f ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930, z późn. zm., dalej jako „UZPD”). Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej wyżej sytuacji nie znajduje bowiem zastosowania przepis art. 8 ust. 1 pkt 6 UZDP.

Przepis art. 6 ust. 1 UZOP stanowi, że opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych spółki jawnej osób fizycznych. Zgodnie zaś z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. f) UZDP, w przypadku przychodów z działalności polegającej na wytwarzaniu przedmiotów (wyrobów) z materiału powierzonego przez zamawiającego ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%.

Stosownie jednak do treści art. 8 ust. 1 pkt 6 UZDP opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie stosuje się do podatników rozpoczynających działalność samodzielnie lub w formie spółki, jeżeli podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników, przed rozpoczęciem działalności w roku podatkowym lub w poprzedzającym rok podatkowy, wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy czynności wchodzące w zakres działalności podatnika lub spółki.

W literaturze podnosi się, że podmiot, który rozpoczyna działalność, czy to samodzielnie, czy to w formie spółki, nie jest bezwzględnie wyłączony z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, nawet jeśli wykonuje te same czynności, które wcześniej, czy to w roku bieżącym, czy to w roku poprzednim, wykonywał w ramach stosunku pracy bądź spółdzielczego stosunku pracy. Wyłączenie stosuje się bowiem wówczas, gdy podmiot ten świadczy usługi bądź sprzedaje towary - i są to czynności tożsame z wcześniejszymi obowiązkami pracowniczymi - na rzecz swojego byłego lub obecnego pracodawcy. Podatnik może wykonywać czynności - takie same, jakie wykonywał w ramach stosunku pracy - na rzecz podmiotów innych niż jego były lub obecny pracodawca. Nie traci wówczas prawa do opodatkowania ryczałtem (A. Bartosiewicz (w:) A. Bartosiewicz, R Kubacki, Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Komentarz, LEX 2011, teza 60 do art. 8).

W tym kontekście należy podkreślić, iż wątpliwość interpretacyjna występująca w niniejszej sprawie sprowadza się do pytania, czy w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę komandytową, można mówić, że w ramach umowy zawartej z tą ostatnią Wnioskodawca wykonuje czynności tożsame z wcześniejszymi obowiązkami pracowniczymi na rzecz swojego byłego lub obecnego pracodawcy, skoro stosunek pracy ze spółką z o.o. ustał przed dniem przekształcenia. W ocenie Wnioskodawcy na tak postawione pytanie należy odpowiedzieć przecząco, ponieważ z chwilą przekształcenia jego były pracodawca przestał istnieć (art. 552 KSH) a Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz innego podmiotu, powstałego wprawdzie w wyniku przekształcenia byłego pracodawcy, ale nie tożsamego z tym pracodawcą.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej jako „KSH”). Zgodnie z art. 551 § 1 KSH, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). W myśl przepisu art. 552 powyższej ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Na podstawie art. 553 KSH spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Taki stan prawny pozwała jednoznacznie stwierdzić, iż skutkiem procesu przekształcenia się spółek jest utrata podmiotowości prawnej przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego (tak np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Po 914/13, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W interpretacjach podatkowych podkreślono również, iż w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej w osobową powstaje nowy podmiot prawa - pozbawiony osobowości prawnej. Trudno tu mówić o tożsamości podmiotów, bowiem przed przekształceniem istniała spółka kapitałowa, osoba prawna, wyposażona we wszystkie atrybuty podmiotu prawa a po przekształceniu mamy do czynienia ze spółką osobową, jednostką organizacyjną wyposażoną w zdolność prawną, ale nieposiadającą osobowości prawnej (postanowienie Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach z dnia 26 stycznia 2006 r.OG-005/188/PDI-423/23-1/20050).

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego niniejszej sprawy nie sposób uznać, że Wnioskodawca świadczy na rzecz swojego byłego lub obecnego pracodawcy usługi obejmujące czynności tożsame z wcześniejszymi obowiązkami pracowniczymi. Wnioskodawca był bowiem związany umową o pracę ze spółką kapitałową, która utraciła podmiotowość prawną z chwilą przekształcenia. W ocenie Wnioskodawcy nie zmienia tego okoliczność, iż z mocy art. 553 KSH co do zasady spółce komandytowej przysługują prawa byłego pracodawcy Wnioskodawcy. Spółka komandytowa nie wstąpiła bowiem w prawa i obowiązki wynikające z zawartej z Wnioskodawcą umowy o pracę, gdyż ta rozwiązała się przed dniem powstania tej spółki. Wskutek tego rozwiązania doszło więc do wygaszenia wynikających z niej praw i obowiązków, a tym samym przestały one przysługiwać spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z dniem 31 sierpnia br. Tym samym, spółka komandytowa, powstała w dniu 1 września br. nie mogła wstąpić w te prawa, skoro nie przysługiwały one spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Mając powyższe na uwadze, należy uznać, że wskutek przekształcenia spółki z o.o. nastąpiła utrata podmiotowości prawnej przez byłego pracodawcę Wnioskodawcy, natomiast spółka z o.o. sp.k., która uzyskała podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego nie może być uznana za byłego lub obecnego pracodawcę Wnioskodawcy. Tym samym świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz sp. z o.o. sp.k. usług obejmujących czynności tożsame z wykonywanymi przez Wnioskodawcę w ramach stosunku pracy ze spółką z o.o. nie pozbawia go prawa do opodatkowania swoich dochodów na zasadach określonych w UZDP.

Podobny pogląd wyrażano w interpretacjach podatkowych wydawanych w imieniu Ministra Finansów na gruncie regulacji zawartej w art. 9 ust. 3a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej jako „UPDOF”), która wykazuje daleko idące analogie do art. 8 ust. 1 pkt 6 UZPO. Ten pierwszy wyłącza bowiem z możliwości skorzystania z opodatkowania wg stawki 19% podatników, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskują przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik, lub przynajmniej jeden z jego wspólników, wykonywał lub wykonuje na rzecz tegoż pracodawcy w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

W tym kontekście należy wskazać, iż w interpretacji z dnia 27 maja 2013 r., znak: ITPB1/415-281/13/IG, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy rozpatrywał przypadek podatnika, mającego być wspólnikiem spółki komandytowej, która ma powstać w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. w której jest zatrudniony w ramach stosunku pracy, a jednocześnie - jako osoba fizyczna - prowadzi działalność gospodarczą i jest wspólnikiem spółki cywilnej, którą rozlicza na zasadzie podatku liniowego 19%. Organ podatkowy uznał, że skoro po przekształceniu podatnik nie będzie zatrudniony w spółce przekształconej (komandytowej), lecz - działając w ramach spółki cywilnej - będzie świadczył usługi na rzecz spółki przekształconej (komandytowej), to taka sytuacja nie mieści się w dyspozycji art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślił bowiem, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w wyniku przekształcenia w spółkę komandytową przestanie istnieć.

Podobnie na gruncie art. 9 ust. 3a UPDOF wypowiedzieli się Dyrektorzy Izby Skarbowej w Bydgoszczy i Warszawie, stwierdzając, że z momentem przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową ten pierwszy podmiot przestaje istnieć (zob. interpretację z dnia z 10 lipca 2008 r, sygn. ITPB1/415-252/b/08/WM oraz interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 października 2008 r., sygn. IPPB1/415-880/08-2/JK). Tym samym przestaje istnieć pracodawca, na rzecz którego wykonywane były określone czynności w ramach stosunku pracy.

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na zbieżność rationes legis powołanego art. 9 ust. 3a UPDOF i art. 8 ust. 1 pkt 6 UZDP, poglądy wyrażone na gruncie tych pierwszych należy stosować również na gruncie tego ostatniego. W tym stanie rzeczy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przysługuje mu prawo do zryczałtowanego opodatkowania przychodów z działalności polegającej na wytwarzaniu przedmiotów (wyrobów) z materiału powierzonego przez spółkę z o.o. sp.k.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo tut. Organ zaznacza, że w przedmiotowej interpretacji nie odniósł się do kwestii dotyczącej zastosowania odpowiedniej stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, poruszanej przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku w sprawie, ponieważ kwestia ta nie była przedmiotem zadanego we wniosku pytania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.