Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.682.2020.3.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-15
Teza: Brak opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez Uczestników w ramach umowy cash poolingu oraz udzielania poręczeń o charakterze wzajemnym.
Słowa kluczowe: banki; cash pooling; uczestnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn.zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 19 listopada 2020 r. (data wpływu 24 listopada 2020 r.), uzupełnionym na wezwanie organu z dnia 21 stycznia 2021 r. (doręczone dnia 4 lutego 2021 r.) poprzez uiszczenie dodatkowej opłaty w dniu 9 lutego 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez Uczestników w ramach umowy cash poolingu oraz udzielania poręczeń o charakterze wzajemnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez Uczestników w ramach umowy cash poolingu oraz udzielania poręczeń o charakterze wzajemnym.

Złożony wniosek uzupełniony został na wezwanie organu z dnia 21 stycznia 2021 r. (doręczone dnia 4 lutego 2021 r.) poprzez uiszczenie dodatkowej opłaty w dniu 9 lutego 2021 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A Sp. z o.o.

*   Zainteresowanych niebędących stroną postępowania: B Sp. z o.o.; C Sp. z o.o.; D Sp. z o.o.; E Sp. z o.o.; F Sp. z o.o.; G S.A.; H Sp. z o.o.; I Sp. z o.o.; J Sp. z o.o.,

przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawcy należą do grupy podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm), działających w Polsce w łańcuchu wartości obejmującym produkcję i dystrybucję żywności pochodzenia zwierzęcego (dalej: „Grupa B ”).

Grupa B należy do Grupy K, Inc. (z siedzibą w (…)), będącej jednym z największych światowych producentów wieprzowiny, której głównym udziałowcem jest L notowana na giełdzie w (\`(...)\`).

Wnioskodawcy przystąpili do systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej - do tak zwanego „cash pooling” (dalej: „Cash pooling”, „System”), podpisując z Bankiem (…) S. A. (dalej: „Bank”) umowę (dalej: „Umowa”), której przedmiotem jest świadczenie usługi zarządzania płynnością w formie limitów dziennych, mającej na celu ułatwienie Wnioskodawcom codziennego zarządzania środkami pieniężnymi (dalej: „Usługa”). Wnioskodawcy przystąpili do Cash poolingu w celu zapewnienia optymalnej płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących w Systemie.

Przedmiotowy Cash pooling jest oparty na następującej strukturze:

*   System funkcjonuje w formie cash poolingu rzeczywistego (tj. polegającego na rzeczywistym przemieszczaniu środków pomiędzy rachunkami Wnioskodawców) oraz bezzwrotnego (tj. środki pieniężne, które jednego dnia przelewane są na rachunek innego Uczestnika, nie powracają następnego dnia na ten sam rachunek lub inny rachunek wskazany przez Uczestnika).
*   Walutą Systemu jest PLN.
*   Uczestnikami Systemu są: B Sp. z o.o., C Sp. z o.o., D Sp. z o.o., E Sp. z o.o., F Sp. z o.o., G S.A., H Sp. z o.o., I Sp. z o.o. i J Sp. z o.o. (dalej razem: „Posiadacze Rachunków”) oraz agent (razem dalej Posiadacze Rachunków oraz agent: „Uczestnicy”).
*   A sp. z o.o. pełni rolę agenta systemu cash poolingu (dalej: „Agent”).
*   Bank zapewnia techniczną stronę Cash poolingu, w tym w szczególności strukturę rachunków niezbędnych do funkcjonowania Systemu (dalej: „Struktura Rachunków”), która utworzona będzie z:
    *   Rachunku Głównego - rachunku bankowego prowadzonego przez Bank na rzecz Agenta, włączonego do Struktury Rachunków,
    *   Rachunku Uczestnika - rachunku bankowego prowadzonego przez Bank na rzecz Uczestnika, włączonego do Struktury Rachunków, innego niż Główny Rachunek Płynności i Rachunek Główny,
*   Poza Strukturą Rachunków pozostaną natomiast:
    *   Główny Rachunek Płynności - rachunek bankowy prowadzony przez Bank na rzecz Agenta,
    *   Rachunek Płacowy - rachunek przeznaczony do realizacji płatności związanych z wynagrodzeniami, prowadzony na podstawie odrębnej umowy i korzystający z tamże uregulowanych automatycznych przeksięgowań między Rachunkiem Płacowym a Rachunkiem będącym w posiadaniu tego samego Posiadacza Rachunku.
*   Zadania Agenta będą mieć charakter pomocniczy/koordynujący i konieczny dla efektywnego wyświadczenia przez Bank Usługi cash poolingu. W związku z funkcjonowaniem Systemu, Agent nie jest uprawniony do decydowania m.in. o sposobie finansowania poszczególnych Posiadaczy Rachunków czy określania długoterminowej strategii finansowania oraz zarządzania płynnością finansową Posiadaczy Rachunków poza zakres wynikający z Umowy.
*   Część oprocentowania sald ujemnych Uczestników w postaci marży stanowi przysporzenie Agenta w związku z ponoszonym ryzykiem odnoszącym się do angażowanego kapitału w stosunku do niewypłacalności systemu oraz w związku z ponoszonymi kosztami obsługi Cash poolingu. Agentowi nie będzie przysługiwało jakiekolwiek odrębne przysporzenie za wykonywanie czynności w ramach Systemu.
*   Obsługa Systemu została przez Agenta zlecona B Sp. z o.o., która świadczy na rzecz Agenta usługi w tym zakresie, gdyż posiada odpowiednie do tego zasoby organizacyjne (wyodrębniony Dział (\`(...)\`)).
*   Działanie Systemu polega na konsolidacji sald Rachunków Uczestników, przeprowadzanej każdego dnia świadczenia Usługi przez Bank.
*   Konsolidacja sald będzie przebiegała następująco:
    *   każdemu rachunkowi, który jest włączony w Strukturę Rachunków, Bank przyznaje indywidualny limit dopuszczalnego dziennego zadłużenia (dalej: „Limit Dzienny”); Limit Dzienny ma charakter odnawialny, tzn. zaksięgowanie przez Bank środków pieniężnych na rachunku, do którego został przyznany dany Limit Dzienny, powoduje spłatę całości lub części wykorzystanego Limitu Dziennego i tym samym odnowienie jego całości lub części,
    *   każdego dnia świadczenia Usługi przez Bank, każdy Uczestnik ma prawo do wykonywania zleceń płatniczych w ciężar swojego Rachunku, pod warunkiem, że w wyniku realizacji takiego zlecenia: - kwota zlecenia płatniczego nie będzie wyższa niż łączna kwota dostępnych środków pieniężnych liczona jako suma (w rozumieniu matematycznym) sald dostępnych na Rachunkach, oraz - realizacja zlecenia płatniczego w ciężar Rachunku nie spowoduje przekroczenia Limitu Dziennego, wspólnego limitu dziennego (tj. maksymalnego dziennego zadłużenia liczonego łącznie dla Rachunków, będących w posiadaniu tego samego Posiadacza Rachunku) oraz limitu kredytowego, przypisanych do danego Rachunku,
    *   w określonych godzinach, każdego dnia świadczenia Usługi, Bank dokona ustalenia wysokości sald Rachunków włączonych do Struktury Rachunków oraz wykona operacje, zgodnie z opisem oraz w trybie i w kolejności wskazanej przez uczestnika w odpowiednim załączniku do Umowy,
    *   wykonanie przez Bank operacji, o których mowa powyżej, prowadzi do spłaty Limitów Dziennych,
    *   w przypadku, gdy wykorzystany Limit Dzienny któregokolwiek z Uczestników nie został spłacony w terminie, konsekwencje operacji, o których mowa powyżej będą następujące: - każdy spłacający Uczestnik, którego Rachunek zostanie obciążony, z mocy prawa nabędzie wierzytelność Banku wobec Uczestnika, którego wykorzystany Limit Dzienny nie został spłacony w terminie, do wysokości obciążenia Rachunku spłacającego Uczestnika; - zobowiązanie (dług) Uczestnika z tytułu wykorzystanego Limitu Dziennego wobec Banku, zostanie zastąpione zobowiązaniem (długiem) tego Uczestnika wobec spłacającego Uczestnika, - kwota wierzytelności nabytej przez spłacającego Uczestnika zostanie obciążona odsetkami stosownie do stawki oprocentowania wskazanej w odpowiednim załączniku do Umowy.
*   Uczestnik, którego zobowiązanie zostało nabyte przez spłacającego Uczestnika, zobowiązany jest spełnić świadczenie objęte zobowiązaniem na każde żądanie spłacającego Uczestnika, zaś w przypadku braku takiego żądania, nie później niż w ciągu roku kalendarzowego od daty nabycia takiej wierzytelności,
*   Agent dokonuje rozdzielenia korzyści i kosztów wygenerowanych w związku z obsługą Systemu przez Bank, w oparciu o przygotowaną przez siebie kalkulację po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego (określonego w łączącej Uczestników systemu Cash Pool Umowie), uwzględniającą wartość sald oraz odsetek naliczonych przez Bank wobec poszczególnych Uczestników w danym okresie rozliczeniowym (dalej: „Kalkulacja”). W wyniku czynności o których mowa powyżej, Agent wystawi na poszczególnych Posiadaczy Rachunków odpowiednio:
    *   notę uznaniową - jeżeli suma odsetek naliczonych od sald ujemnych rachunku Uczestnika jest wyższa niż wartość wynikająca z Kalkulacji (odnosząca się do sald ujemnych rachunków Uczestników), lub jeżeli suma odsetek naliczonych od sald dodatnich rachunku Uczestnika, jest niższa niż wartość wynikająca z Kalkulacji odnosząca się do sald dodatnich rachunków Uczestników;
    *   notę obciążającą - jeżeli suma odsetek naliczonych od sald ujemnych rachunku Uczestnika jest niższa niż wartość wynikająca z Kalkulacji (odnosząca się do sald ujemnych rachunków Uczestników), lub jeżeli suma odsetek naliczonych od sald dodatnich rachunku Uczestnika, jest wyższa niż wartość wynikająca z Kalkulacji odnosząca się do sald dodatnich rachunków Uczestników.
*   Żadnemu z Uczestników nie będzie przysługiwało jakiekolwiek odrębne przysporzenie za wykonywanie czynności w ramach Systemu.
*   W związku z realizacją działań kluczowych dla funkcjonowania Cash poolingu, Bank będzie pobierał od Uczestników wynagrodzenie w szczególności w postaci opłat za uruchomienie struktury Systemu, opłat okresowych oraz opłat za wprowadzenie zmian do struktury.
*   Każdy Uczestnik niniejszym nieodwołalnie poręcza względem Banku:
    *   spłaty wszystkich limitów dziennych do łącznej wysokości kwoty poręczenia wskazanej odrębnie dla każdego Uczestnika oraz Agenta, oraz
    *   spłaty należnych odsetek od wszystkich limitów dziennych do wysokości nieprzekraczającej 10% kwoty poręczenia danego Uczestnika.

Poręczenie każdego Uczestnika uznaje się za powtórzone każdego dnia obowiązywania Umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm., dalej jako: „ustawa o VAT”), z perspektywy Wnioskodawców jako Uczestników systemu Cash poolingu, wykonywane przez nich czynności w ramach Umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w świetle art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, z perspektywy Wnioskodawców jako Uczestników systemu Cash poolingu, poręczenia o charakterze wzajemnym, udzielone poszczególnym Uczestnikom przez pozostałych Uczestników w związku z funkcjonowaniem Systemu, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Zainteresowanych:

Ad 1) W związku z uczestnictwem w systemie zarządzania płynnością finansową (Cash poolingu), Wnioskodawcy nie będą wykonywać czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

Ad 2) W związku z udzielaniem przez poszczególnych Uczestników pozostałym Uczestnikom poręczeń o charakterze wzajemnym, Wnioskodawcy nie będą wykonywać czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

1.  Czynności Wnioskodawców jako niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawców, w związku z uczestnictwem w systemie Cash poolingu, Wnioskodawcy nie będą wykonywać czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wszystkie czynności wykonywane w ramach Umowy w związku z zarządzaniem płynnością finansową będą się składały na kompleksową Usługę, świadczoną w całości i wyłącznie przez Bank na rzecz poszczególnych Uczestników systemu, w tym Agenta. Bank za świadczenie ww. kompleksowej Usługi w ramach Umowy zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej pobierać będzie wynagrodzenie w postaci opłat, prowizji.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

*   eksport towarów;

*   import towarów na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Odwołując się do treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jakkolwiek wskazać należy na szerokie rozumienie pojęcia świadczenia usług na gruncie przepisów polskiej ustawy o VAT, to jednak aktywność, w ramach której Wnioskodawcy będą jedynie udostępniać swoje rachunki bankowe oraz zgromadzone na nich środki pieniężne, nie spełnia definicji świadczenia usługi.

Zauważyć należy, że świadczenie usługi zakłada istnienie podmiotu będącego jego odbiorcą (konsumentem usługi). Musi to być podmiot inny niż wykonujący usługę. Daną czynność można więc opodatkować podatkiem VAT jedynie wtedy, gdy pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Na tym tle zauważyć należy, w ramach opisanej struktury Cash poolingu Wnioskodawcy, jako Uczestnicy tej struktury, nie będą zawierali odrębnych transakcji z innymi Uczestnikami, jak też nie będą świadczyli na rzecz pozostałych Uczestników, w tym na rzecz Agenta innych usług. Rola Uczestników będzie miała charakter bierny i będzie sprowadzała się jedynie do udostępniania Bankowi rachunków bankowych w celu umożliwienia Bankowi świadczenia Usługi zarządzania płynnością finansową w przedstawionym wyżej zakresie. A zatem, uznać należy, że czynności wykonywane przez Uczestników systemu, w tym Agenta, umożliwiające dokonywanie Bankowi odpowiednich transferów środków finansowych w ramach Cash poolingu nie stanowią odrębnego świadczenia usług przez jego Uczestników, lecz jedynie elementy pomocnicze, niezbędne dla prawidłowego świadczenia przez Bank Usługi.

Należy zwrócić uwagę, że w kwestii opodatkowania umowy cash poolingu wypowiedziano się m.in. w interpretacji indywidualnej nr 0111-KDIB3-1.4012.703.2017.2.ICz z dnia 8 stycznia 2018 r. gdzie wskazano, że: „Należy zauważyć, że polskie przepisy podatkowe nie regulują kwestii opodatkowania umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana - umowa cash poolingu - porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik tego typu umów nie wie, czy jego środki zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu.

Ponadto, dla uznania, że dostawa towaru lub świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, czy odbiorcy usługi zapłaty.

W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegała tylko ta dostawa lub świadczenie usług, w przypadku których istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Usługą będzie jednak tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia”.

Tak więc, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za opłatę, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego.” Dodać należy, że powyższe stanowisko organów podatkowych ma oparcie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. wyroku w sprawie Jurgen Mohr (wyrok z dnia 29 lutego 1994 r. w sprawie C-215/94), gdzie Trybunał wskazał, że aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, powinien występować konsument danej czynności (beneficjent), który uzyskuje korzyść z tytułu nabycia świadczenia.

Skoro zatem celem udziału każdego z Uczestników Cash poolingu będzie zoptymalizowanie własnych rozliczeń finansowych, a więc czynności te nie będą dokonywane w celu świadczenia usługi na rzecz innego/konkretnego podmiotu uczestniczącego w ramach grupy, to nie można mówić o jakiejkolwiek formie świadczenia.

Ponadto, Wnioskodawcy nie będą otrzymywali żadnego wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w strukturze Cash poolingu. Jak bowiem wskazano, Uczestnicy Systemu (stosownie do ich pozycji finansowej) będą uprawnieni jedynie do otrzymania odsetek od nadwyżek naliczanych w konsekwencji zarządzania przez Bank środkami na Rachunkach. Z kolei Agentowi przysługiwać będzie część oprocentowania sald ujemnych Uczestników w postaci marży w związku z ponoszonym ryzykiem odnoszącym się do angażowanego kapitału oraz w związku z ponoszonymi kosztami obsługi Cash poolingu. Żaden z Uczestników (w tym również Agent) nie będzie uprawniony do otrzymania jakiegokolwiek odrębnego przysporzenia za wykonywanie czynności w ramach Cash poolingu. W konsekwencji, uznać należy, że transfer środków pieniężnych dokonywany w ramach Cash poolingu pomiędzy Uczestnikami Systemu (na wskutek rozdzielenia korzyści i kosztów wygenerowanych w związku z funkcjonowaniem Systemu) nie będzie stanowił wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Zatem należy stwierdzić, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, z perspektywy Wnioskodawców jako Uczestników Umowy zarządzania płynnością finansową, czynności wykonywane przez nich w ramach tej Umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowym Systemie w roli usługodawcy występuje jedynie Bank, gdyż dokonuje kompleksowej Usługi zarządzania płynnością finansową w związku z czym pobiera miesięczne wynagrodzenie w formie prowizji i opłat. Uczestnicy Systemu (w tym Agent) działający w charakterze usługobiorców podejmują jedynie działania pomocnicze, które umożliwia efektywne wyświadczenie oferowanej Usługi Cash poolingu.

Reasumując powyższe, brak jest podstaw dla przyjęcia, że Wnioskodawcy jako Uczestnicy Cash poolingu będą świadczyć jakiekolwiek usługi, a tym samym udział w Systemie w charakterze Uczestnika nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawców Usługa Cash poolingu jest usługą, wykonywaną przez Bank. Natomiast uczestnictwo w strukturze Cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzono w licznych interpretacjach indywidualnych, m.in. w:

\* piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 kwietnia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.74.2018.4.JF,

\* piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2018 r. o sygn. 0114- KDIP4.4012.93.2018.4.AKO,

\* piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2018 r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.59.2018.1.IT, w którym to piśmie, uznając za prawidłowe stanowisko wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, wskazano, że: „Zatem czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, jako uczestnika opisanego Systemu umożliwiające Bankowi oraz Agentowi dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem Usługi cash-poolingu, nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie czynności pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Poza czynnościami właściwymi dla struktury cash-poolingu, System ten nie wymaga żadnego dodatkowego zaangażowania Wnioskodawcy. Podsumowując, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika Systemu cash-pooling nie stanowią usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.”

Ad 2) Poręczenia wzajemne Wnioskodawców jako niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawców, w związku z udzielaniem przez poszczególnych Uczestników pozostałym Uczestnikom poręczeń o charakterze wzajemnym, Wnioskodawcy nie będą wykonywać czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

*   eksport towarów;

*   import towarów na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Odwołując się do treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1

pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o VAT - za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo co obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższych zapisów wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

1.  w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu, importu lub wytworzenia tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),
2.  w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretna, nieodpłatna czynność podlega opodatkowaniu w związku z uznaniem jej za odpłatne świadczenie usług, istotny jest cel jej świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Należy wskazać, że umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że celem Uczestników w związku z uczestnictwem w Cash poolingu jest ułatwienie codziennego zarządzania środkami pieniężnymi, skutkujące uzyskaniem większych korzyści (w postaci odsetek od salda dodatniego) lub oszczędności w zakresie kosztów finansowych (w postaci mniejszych odsetek od sald ujemnych) czy też kosztów administracyjnych, niż gdyby każdy z Uczestników korzystał z finansowania zewnętrznego we własnym zakresie.

Jednocześnie należy zauważyć, iż Umowa zawarta jest pomiędzy Uczestnikami oraz zewnętrznym Bankiem (podmiotem niepowiązanym z Uczestnikami), w ramach której to Bank zobowiązuje się do wykonywania szeregu czynności związanych z działaniem systemu, (tj. otwierania i prowadzenia rachunków poszczególnych Uczestników, ustalenie wysokości sald Rachunków włączonych do Systemu oraz wykonywanie operacji, zgodnie z opisem oraz w trybie i w kolejności wskazanej w załączniku do Umowy), jak również zasilania systemu środkami w sytuacji wystąpienia niedoborów na Rachunku Głównym. Mając powyższe na uwadze, Bank jako instytucja finansowana, chcąc ograniczyć w maksymalny sposób ryzyko związane z niewypłacalnością któregokolwiek z Uczestników jako warunek zawarcia Umowy Cash Poolingu wprowadził mechanizm wzajemnych poręczeń Uczestników systemu w stosunku do innych Uczestników, który stał się warunkiem formalnym zawarcia przedmiotowej Umowy.

Powyższe oznacza, iż poręczenia udzielone przez Uczestników są ściśle związane z zawartą Umową i bezpośrednio wynikają z przystąpienia Uczestników do Cash poolingu. W konsekwencji, udzielenie wzajemnych poręczeń należy traktować jako warunek ustanowienia i funkcjonowania Cash poolingu, bez spełnienia którego uzyskanie korzyści lub oszczędności, o których mowa wyżej, mogłoby być niemożliwe. Tym samym uznać należy, że udzielanie przez poszczególnych Uczestników pozostałym Uczestnikom poręczeń o charakterze wzajemnym wpisuje się w cel prowadzonej przez Uczestników działalności gospodarczej, którą w tym przypadku jest uzyskanie korzyści lub oszczędności płynących z uczestnictwa w Systemie.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, m.in. w piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2018 r. o sygn. 0113-KDIPT1- 2.4012.761.2018.2.SM, w którym to piśmie, odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego zakładającego m.in. oparcie rozliczeń dokonywanych pomiędzy poszczególnymi uczestnikami usługi zarządzania płynnością na poręczeniach wzajemnych zobowiązań uczestników, uznano za prawidłowe stanowisko wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych oraz wskazano, że: „Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie czynności wykonywane przez Spółkę, jako uczestnika przedmiotowej usługi, umożliwiające bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash poolingu, nie będą stanowić odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 i 2 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. W konsekwencji stwierdzić należy, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Wnioskodawcy jako Uczestnika umowy zarządzania wspólną płynnością finansową, wykonywane przez niego czynności w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy - za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższych zapisów wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

*   w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretna, nieodpłatna czynność podlega opodatkowaniu w związku z uznaniem jej za odpłatne świadczenie usług, istotny jest cel jej świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowani należą do grupy podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zainteresowani przystąpili do systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej - do tak zwanego „cash pooling” („Cash pooling”, „System”), podpisując z Bankiem (…) S.A. („Bank”) umowę, której przedmiotem jest świadczenie usługi zarządzania płynnością w formie limitów dziennych, mającej na celu ułatwienie Wnioskodawcom codziennego zarządzania środkami pieniężnymi („Usługa”). Wnioskodawcy przystąpili do Cash poolingu w celu zapewnienia optymalnej płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących w Systemie.

Przedmiotowy Cash pooling jest oparty na następującej strukturze:

*   System funkcjonuje w formie cash poolingu rzeczywistego (tj. polegającego na rzeczywistym przemieszczaniu środków pomiędzy rachunkami Wnioskodawców) oraz bezzwrotnego (tj. środki pieniężne, które jednego dnia przelewane są na rachunek innego Uczestnika, nie powracają następnego dnia na ten sam rachunek lub inny rachunek wskazany przez Uczestnika).
*   Walutą Systemu jest PLN.
*   Uczestnikami Systemu są: B Sp. z o.o., C Sp. z o.o., D Sp. z o.o., ESp. z o.o., FSp. z o.o., G S.A., H Sp. z o.o., I Sp. z o.o. i J Sp. z o.o. („Posiadacze Rachunków”) oraz agent (Posiadacze Rachunków oraz agent: „Uczestnicy”).
*   A sp. z o.o. pełni rolę agenta systemu cash poolingu („Agent”).
*   Bank zapewnia techniczną stronę Cash poolingu, w tym w szczególności strukturę rachunków niezbędnych do funkcjonowania Systemu („Struktura Rachunków”), która utworzona będzie z:
    *   Rachunku Głównego - rachunku bankowego prowadzonego przez Bank na rzecz Agenta, włączonego do Struktury Rachunków,
    *   Rachunku Uczestnika - rachunku bankowego prowadzonego przez Bank na rzecz Uczestnika, włączonego do Struktury Rachunków, innego niż Główny Rachunek Płynności i Rachunek Główny,
*   Poza Strukturą Rachunków pozostaną natomiast:
    *   Główny Rachunek Płynności - rachunek bankowy prowadzony przez Bank na rzecz Agenta,
    *   Rachunek Płacowy - rachunek przeznaczony do realizacji płatności związanych z wynagrodzeniami, prowadzony na podstawie odrębnej umowy i korzystający z tamże uregulowanych automatycznych przeksięgowań między Rachunkiem Płacowym a Rachunkiem będącym w posiadaniu tego samego Posiadacza Rachunku.
*   Zadania Agenta będą mieć charakter pomocniczy/koordynujący i konieczny dla efektywnego wyświadczenia przez Bank Usługi cash poolingu. W związku z funkcjonowaniem Systemu, Agent nie jest uprawniony do decydowania m.in. o sposobie finansowania poszczególnych Posiadaczy Rachunków czy określania długoterminowej strategii finansowania oraz zarządzania płynnością finansową Posiadaczy Rachunków poza zakres wynikający z Umowy.
*   Część oprocentowania sald ujemnych Uczestników w postaci marży stanowi przysporzenie Agenta w związku z ponoszonym ryzykiem odnoszącym się do angażowanego kapitału w stosunku do niewypłacalności systemu oraz w związku z ponoszonymi kosztami obsługi Cash poolingu. Agentowi nie będzie przysługiwało jakiekolwiek odrębne przysporzenie za wykonywanie czynności w ramach Systemu.
*   Obsługa Systemu została przez Agenta zlecona B Sp. z o.o., która świadczy na rzecz Agenta usługi w tym zakresie, gdyż posiada odpowiednie do tego zasoby organizacyjne (wyodrębniony Dział (\`(...)\`)).
*   Działanie Systemu polega na konsolidacji sald Rachunków Uczestników, przeprowadzanej każdego dnia świadczenia Usługi przez Bank.
*   Konsolidacja sald będzie przebiegała następująco:
    *   każdemu rachunkowi, który jest włączony w Strukturę Rachunków, Bank przyznaje indywidualny limit dopuszczalnego dziennego zadłużenia („Limit Dzienny”); Limit Dzienny ma charakter odnawialny, tzn. zaksięgowanie przez Bank środków pieniężnych na rachunku, do którego został przyznany dany Limit Dzienny, powoduje spłatę całości lub części wykorzystanego Limitu Dziennego i tym samym odnowienie jego całości lub części,
    *   każdego dnia świadczenia Usługi przez Bank, każdy Uczestnik ma prawo do wykonywania zleceń płatniczych w ciężar swojego Rachunku, pod warunkiem, że w wyniku realizacji takiego zlecenia: - kwota zlecenia płatniczego nie będzie wyższa niż łączna kwota dostępnych środków pieniężnych liczona jako suma (w rozumieniu matematycznym) sald dostępnych na Rachunkach, oraz - realizacja zlecenia płatniczego w ciężar Rachunku nie spowoduje przekroczenia Limitu Dziennego, wspólnego limitu dziennego (tj. maksymalnego dziennego zadłużenia liczonego łącznie dla Rachunków, będących w posiadaniu tego samego Posiadacza Rachunku) oraz limitu kredytowego, przypisanych do danego Rachunku,
    *   w określonych godzinach, każdego dnia świadczenia Usługi, Bank dokona ustalenia wysokości sald Rachunków włączonych do Struktury Rachunków oraz wykona operacje, zgodnie z opisem oraz w trybie i w kolejności wskazanej przez uczestnika w odpowiednim załączniku do Umowy,
    *   wykonanie przez Bank operacji, o których mowa powyżej, prowadzi do spłaty Limitów Dziennych,
    *   w przypadku, gdy wykorzystany Limit Dzienny któregokolwiek z Uczestników nie został spłacony w terminie, konsekwencje operacji, o których mowa powyżej będą następujące: - każdy spłacający Uczestnik, którego Rachunek zostanie obciążony, z mocy prawa nabędzie wierzytelność Banku wobec Uczestnika, którego wykorzystany Limit Dzienny nie został spłacony w terminie, do wysokości obciążenia Rachunku spłacającego Uczestnika; - zobowiązanie (dług) Uczestnika z tytułu wykorzystanego Limitu Dziennego wobec Banku, zostanie zastąpione zobowiązaniem (długiem) tego Uczestnika wobec spłacającego Uczestnika, - kwota wierzytelności nabytej przez spłacającego Uczestnika zostanie obciążona odsetkami stosownie do stawki oprocentowania wskazanej w odpowiednim załączniku do Umowy.
*   Uczestnik, którego zobowiązanie zostało nabyte przez spłacającego Uczestnika, zobowiązany jest spełnić świadczenie objęte zobowiązaniem na każde żądanie spłacającego Uczestnika, zaś w przypadku braku takiego żądania, nie później niż w ciągu roku kalendarzowego od daty nabycia takiej wierzytelności,
*   Agent dokonuje rozdzielenia korzyści i kosztów wygenerowanych w związku z obsługą Systemu przez Bank, w oparciu o przygotowaną przez siebie kalkulację po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego (określonego w łączącej Uczestników systemu Cash Pool Umowie), uwzględniającą wartość sald oraz odsetek naliczonych przez Bank wobec poszczególnych Uczestników w danym okresie rozliczeniowym („Kalkulacja”). W wyniku czynności o których mowa powyżej, Agent wystawi na poszczególnych Posiadaczy Rachunków odpowiednio:
    *   notę uznaniową - jeżeli suma odsetek naliczonych od sald ujemnych rachunku Uczestnika jest wyższa niż wartość wynikająca z Kalkulacji (odnosząca się do sald ujemnych rachunków Uczestników), lub jeżeli suma odsetek naliczonych od sald dodatnich rachunku Uczestnika, jest niższa niż wartość wynikająca z Kalkulacji odnosząca się do sald dodatnich rachunków Uczestników;
    *   notę obciążającą - jeżeli suma odsetek naliczonych od sald ujemnych rachunku Uczestnika jest niższa niż wartość wynikająca z Kalkulacji (odnosząca się do sald ujemnych rachunków Uczestników), lub jeżeli suma odsetek naliczonych od sald dodatnich rachunku Uczestnika, jest wyższa niż wartość wynikająca z Kalkulacji odnosząca się do sald dodatnich rachunków Uczestników.
*   Żadnemu z Uczestników nie będzie przysługiwało jakiekolwiek odrębne przysporzenie za wykonywanie czynności w ramach Systemu.
*   W związku z realizacją działań kluczowych dla funkcjonowania Cash poolingu, Bank będzie pobierał od Uczestników wynagrodzenie w szczególności w postaci opłat za uruchomienie struktury Systemu, opłat okresowych oraz opłat za wprowadzenie zmian do struktury.
*   Każdy Uczestnik niniejszym nieodwołalnie poręcza względem Banku:
    *   spłaty wszystkich limitów dziennych do łącznej wysokości kwoty poręczenia wskazanej odrębnie dla każdego Uczestnika oraz Agenta, oraz
    *   spłaty należnych odsetek od wszystkich limitów dziennych do wysokości nieprzekraczającej 10% kwoty poręczenia danego Uczestnika.



Poręczenie każdego Uczestnika uznaje się za powtórzone każdego dnia obowiązywania Umowy.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy wątpliwości Zainteresowanych dotyczą określenia, czy wykonywane przez nich czynności w ramach Umowy cash poolingu pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że polskie przepisy podatkowe nie zawierają regulacji dotyczących umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana – umowa cash poolingu porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Umowa „cash-poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash-poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Usługa cash poolingu jest zatem usługą zazwyczaj wykonywaną przez bank. Natomiast uczestnictwo w strukturze cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem. Należy pamiętać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów/świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi bowiem być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Zainteresowanych - Posiadaczy Rachunków jako uczestników systemu cash poolingu, polegające jedynie na udostępnianiu własnych środków pieniężnych (umożliwiających dokonywanie transferów w ramach Systemu), nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego świadczenia przez inny podmiot usługi cash poolingu. Posiadaczom Rachunków nie przysługuje wynagrodzenie za wykonywanie czynności w ramach Systemu, zatem z tytułu wykonywania ww. czynności, nie działają w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Również czynności wykonywane przez Agenta w ramach Systemu nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy. Jak wskazano w opisie sprawy zadania Agenta maja charakter pomocniczy/ koordynujący i konieczny dla efektywnego wyświadczenia przez Bank Usługi cash poolingu za które to czynności nie przysługuje mu jakiekolwiek odrębne przysporzenie. Zatem z tytułu wykonywania ww. czynności Agent nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym czynności wykonywane w ramach Systemu cash poolingu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Poza czynnościami właściwymi dla struktury cash poolingu, system ten nie wymaga żadnego dodatkowego zaangażowania Zainteresowanych.

Podsumowując, w przedstawionym opisie sprawy Agent oraz pozostali Uczestnicy Systemu cash poolingu – Posiadacze rachunków, nie wykonują czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W niniejszej sprawie w roli usługodawcy występuje jedynie Bank, który będzie obsługiwał Umowę cash poolingu.

Wątpliwości Zainteresowanych budzi także, czy udzielanie poręczeń o charakterze wzajemnym Uczestnikom Systemu cash poolingu należy uznać za czynności pozostające poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano w opisie sprawy każdy Uczestnik nieodwołalnie poręcza względem Banku spłaty wszystkich limitów dziennych do łącznej wysokości kwoty poręczenia wskazanej odrębnie dla każdego Uczestnika i Agenta, oraz spłaty należnych odsetek od wszystkich limitów dziennych do wysokości nieprzekraczającej 10% kwoty poręczenia danego Uczestnika. Przedmiotowe Poręczenia są ściśle związane z Umową cash poolingu są swego rodzaju zabezpieczeniem dla Banku minimalizującym ryzyko niewypłacalności któregokolwiek z Uczestników Struktury cash poolingu. Zatem uznać należy, że udzielenie przez poszczególnych Uczestników pozostałym Uczestnikom poręczeń o charakterze wzajemnym nie wypełnia przesłanek do uznania jako czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami nie dochodzi do wyświadczenia na rzecz drugiego Uczestnika odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.