Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.384.2018.1.IL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-11
Teza: Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty 19% podatku dochodowego z ww. tytułu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawę opodatkowania, stanowi różnica pomiędzy uzyskanym przychodem a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W kosztach uzyskania przychodu Wnioskodawczyni może uwzględnić spłaty, dokonane na rzecz innych spadkobierców, tj. brata i siostrzenic.
Słowa kluczowe: lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; spadek; spadek-dział spadku; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2018 r. (data wpływu 28 września 2018 r.), uzupełnionym w dniu 31 października 2018 r. i w dniu 29 listopada 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 31 października 2018 r. oraz w dniu 29 listopada 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 13 września 2017 r. spadek po zmarłej w dniu 29 października 2016 r. Zofii R. nabyli: mąż Zdzisław R. w ¼ części, dzieci: córka Marianna C. (Wnioskodawczyni), syn Bogdan R. po ¼ części każdy z nich oraz w miejsce zmarłej córki Teresy L. jej dzieci: Renata L. i Katarzyna L. po 1/8 części każda z nich. Natomiast spadek po Zdzisławie R. zmarłym w dniu 5 styczniu 2017 r. nabyły jego dzieci córka Marianna C. (Wnioskodawczyni) i syn Bogdan R. w wysokości 1/3 części każdy z nich oraz w miejsce zmarłej córki Teresy L. jej dzieci Renata L. i Katarzyna L. po 1/6 części. Przedmiotem spadku jest wyłącznie spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Ww. nabycie Wnioskodawczyni zgłosiła do Urzędu Skarbowego. Na podstawie protokołu ugody o dział spadku Sądu Rejonowego z dnia 29 marca 2018 r., prawo do lokalu mieszkalnego przyznano Wnioskodawczyni w zamian za spłatę na rzecz jej brata Bogdana R. w wysokości 1/3 ceny sprzedaży lokalu mieszkalnego, oraz siostrzenic Renaty L. i Katarzyny L. po 15.000 zł każdej z nich w terminie do 29 września 2018 r. Ww. lokal został wyceniony na 90.000 zł. Wnioskodawczyni była zmuszona sprzedać w dniu 24 września 2018 r. ww. mieszkanie w celu spłaty brata i siostrzenic. Otrzymała informację z Urzędu Skarbowego, iż w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego przed upływem pięciu lat od nabycia będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy spłata na rzecz spadkobierców jest kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży mieszkania?

Zdaniem Wnioskodawczyni spłata na rzecz spadkobierców brata i siostrzenic jest kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży mieszkania

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późń zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowanego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c- przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy- przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla określenia skutków podatkowych ich odpłatnego zbycia istotne jest ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 13 września 2017 r. spadek po zmarłej w dniu 29 października 2016 r. Zofii R. nabyli: mąż Zdzisław R. w ¼ części, dzieci: córka Marianna C. (Wnioskodawczyni), syn Bogdan R. po ¼ części każdy z nich oraz w miejsce zmarłej córki Teresy L. jej dzieci: Renata L. i Katarzyna L. po 1/8 części każda z nich. Natomiast spadek po Zdzisławie R. zmarłym w dniu 5 styczniu 2017 r. nabyły jego dzieci córka Marianna C. (Wnioskodawczyni) i syn Bogdan R. w wysokości 1/3 części każdy z nich oraz w miejsce zmarłej córki Teresy L. jej dzieci Renata L. i Katarzyna L. po 1/6 części. Przedmiotem spadku jest wyłącznie spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Ww. nabycie Wnioskodawczyni zgłosiła do Urzędu Skarbowego. Na podstawie protokołu ugody o dział spadku Sądu Rejonowego z dnia 29 marca 2018 r., prawo do lokalu mieszkalnego przyznano Wnioskodawczyni w zamian za spłatę na rzecz jej brata Bogdana R. w wysokości 1/3 ceny sprzedaży lokalu mieszkalnego, oraz siostrzenic Renaty L. i Katarzyny L. po 15.000 zł każdej z nich w terminie do 29 września 2018 r. Ww. lokal został wyceniony na 90.000 zł. Wnioskodawczyni była zmuszona sprzedać w dniu 24 września 2018 r. ww. mieszkanie w celu spłaty brata i siostrzenic. Otrzymała informację z Urzędu Skarbowego, iż w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego przed upływem pięciu lat od nabycia będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wobec powyższego wskazać należy, że zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 924 oraz art. 925 ww. ustawy spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeku cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

W myśl art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu. Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców (art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego).

Natomiast zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Stosownie zaś do art. 211 i art. 212 ww. Kodeksu zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku działu spadku jest nabyciem tych rzeczy. Jednakże, co wynika z analizy orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku działu spadku, ale tylko wówczas jeśli:

1.  podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
2.  jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym (rzeczy wspólnej).

Jeżeli spełnione są wymienione wyżej warunki, dział spadku nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę nabycia nieruchomości uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Podkreślić należy, iż w każdej sytuacji, kiedy w wyniku działu spadku jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział we współwłasności.

Jak wynika z treści wniosku, w wyniku działu spadku Wnioskodawczyni przyznano w całości spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Działu spadku dokonano z obowiązkiem spłaty na rzecz brata i siostrzenic. Uznać więc należy, iż skutkował on nabyciem przez Wnioskodawcę udziału w ww. prawie do lokalu ponad dotychczas posiadany udział.

W konsekwencji w sytuacji przedstawionej we wniosku do nabycia przez Wnioskodawczynię spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, którego sprzedaży dokonała, doszło zarówno w 2016 r. tj. w dacie śmierci matki i w 2017 tj. w dacie śmierci ojca, - w części która przypadła jej w spadku, jak też w 2017 r. w wyniku działu spadku.

Dokonując więc oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy uznać, że odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie zarówno w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku po rodzicach jak i w wyniku działu spadku stanowi źródło przychodu, w rozumieniu powołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" (art. 22 ust. 6f).

Mając na uwadze przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, iż pojęcie kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy tych wydatków, które zbywca musiał ponieść aby nabyć zbywaną przez siebie nieruchomość lub prawo. Zatem w tej kategorii kosztów mieści się udokumentowana (faktyczna) kwota spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców.

Wobec tego uznać należy, że dokonana przez Wnioskodawczynię udokumentowana spłata na rzecz brata i siostrzenic tytułem nabycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w związku z działem spadku stanowi koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia części ww. prawa do lokalu nabytej w drodze działu spadku.

Reasumując, stwierdzić należy, że sprzedaż w dniu 24 września 2018 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w udziałach zarówno w 2016 i 2017 r. w drodze spadku i działu spadku, z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Wnioskodawczynię nie upłynął pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty 19% podatku dochodowego z ww. tytułu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawę opodatkowania, stanowi różnica pomiędzy uzyskanym przychodem a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W kosztach uzyskania przychodu Wnioskodawczyni może uwzględnić spłaty, dokonane na rzecz innych spadkobierców, tj. brata i siostrzenic.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.