Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DOP4.8221.136.2021.CPIJ
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-30
Teza: w zakresie potwierdzenia, że dochody Spółdzielni Mieszkaniowej uzyskane z wynajmu powierzchni wspólnych budynków mieszkalnych podlegają opodatkowaniu
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie spółdzielni; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; zasób-gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 44

**ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ**

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.) Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 8 czerwca 2017 r., nr 0111-KDIB2-3.4010.4.2017.2.AB, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku 28 lutego 2017 r. (data wpływu 9 marca 2017 r.), uzupełnionym 31 maja 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od osób prawnych w zakresie potwierdzenia, że dochody Spółdzielni Mieszkaniowej uzyskane z wynajmu powierzchni wspólnych budynków mieszkalnych podlegają opodatkowaniu - **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 9 marca 2017 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodów Spółdzielni Mieszkaniowej uzyskanych z wynajmu powierzchni wspólnych budynków mieszkalnych.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Spółdzielnia Mieszkaniowa „X” \[dalej: Wnioskodawca, Spółdzielnia lub Spółdzielnia Mieszkaniowa\] posiada w budynkach mieszkalnych znajdujących się w jej zasobach pomieszczenia zaliczone do części wspólnej nieruchomości (komórki, pralnie, suszarnie, pomieszczenia po zlikwidowanych zsypach, wnęki pod schodami, boksy piwniczne, klatki schodowe). Stanowią one część wspólną budynków. Część z nich została zaprojektowana i zrealizowana od początku jako pomieszczenia gospodarcze. Zostały one przypisane właścicielom mieszkań bez dodatkowych opłat w przypadku, gdy na jedno mieszkanie przypadało jedno pomieszczenie gospodarcze (boks piwniczny lub „bokówka” - „komórka”). W przypadku, gdy na jedno mieszkanie przypada więcej niż jedno dodatkowe pomieszczenie wspólne, pobierana jest dodatkowa niewielka opłata doliczana do opłat za mieszkanie. Z czasem w trakcie eksploatacji budynku niektórzy z właścicieli mieszkań zaczęli zajmować część powierzchni wspólnych i poszerzać ich kosztem swoje mieszkania (przedpokoje). Zajęcia te były dokonywane samowolnie i pozostali współwłaściciele budynków zażądali aby Zarząd Spółdzielni uporządkował sprawy korzystania z nieruchomości wspólnej. Zarząd na podstawie uchwały walnego zgromadzenia wystąpił do osób, które bezumownie zajęły część powierzchni wspólnych, o przywrócenie stanu pierwotnego, a na czas do wykonania tego zalecenia zawarł z członkami spółdzielni i właścicielami odrębnych nieruchomości (mieszkań) umowy najmu części powierzchni wspólnych, które zostały przez nich czasowo zaanektowane. Za najem tych powierzchni wystawiane są faktury z 23% podatkiem VAT. W związku ze zmianą przeznaczenia dawnych pomieszczeń po zsypach na śmieci część z nich została wynajęta na „komórki” do składowania przedmiotów codziennego użytku. Za najem tych pomieszczeń również wystawiane są faktury z 23% podatkiem VAT. W umowach brak jest zapisu o przeznaczeniu pomieszczeń na cele mieszkaniowe. W umowach najmu powierzchni na pomieszczenia składowe (bokówki, komórki) jest zapis, że nie mogą być one wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej oraz brak jest oświadczeń od wynajmujących o sposobie ich wykorzystywania, tzn. na cele mieszkaniowe lub do działalności gospodarczej. W uzupełnieniu wniosku z 23 maja 2017r. - data wpływu 31 maja 2017 r., Spółdzielnia dodatkowo wyjaśniła, że pomieszczenia, o których mowa we wniosku są wynajmowane przez członków Spółdzielni, jak również właścicieli mieszkań niebędących członkami Spółdzielni. Przychody z najmu pomieszczeń, o których mowa we wniosku są traktowane tak jak przychody z najmu lokali użytkowych, a więc dochody z ww. tytułu są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zysk netto decyzją Walnego Zgromadzenia Spółdzielni jest przeznaczony na pokrycie niedoboru z tytułu gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a w części przekraczającej niedobór na zwiększenie funduszu remontowego Spółdzielni.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy przychody z wynajmu mieszkańcom powierzchni wspólnych (suszarni, pomieszczeń po likwidacji zsypów, części klatek schodowych) w budynkach mieszkalnych stanowią przychody z działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, czy podlegają zwolnieniu - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku od osób prawnych?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, ze względu na brak zapisu w umowach o przeznaczeniu pomieszczeń na cele mieszkaniowe oraz braku oświadczeń od wynajmujących o sposobie wykorzystywania tzn. na cele mieszkaniowe lub do działalności gospodarczej, słuszne jest opodatkowanie przychodów podatkiem dochodowym od osób prawnych - na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

**Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej** w interpretacji indywidulanej z 8 czerwca 2017 r., nr 0111-KDIB2-3.4010.4.2017.2.AB, uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania dochodów Spółdzielni Mieszkaniowej uzyskanych z wynajmu powierzchni wspólnych budynków mieszkalnych przypisanej:

\- członkom Spółdzielni za nieprawidłowe,

\- osobom niebędącym członkami Spółdzielni za prawidłowe.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że dochody uzyskane przez Spółdzielnię z wynajmu części wspólnej nieruchomości od osób będących członkami Spółdzielni, przeznaczone w całości na utrzymanie zasobów mieszkaniowych Spółdzielni, stanowią przychody osiągnięte z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, podlegające zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 updop.

Natomiast, dochody z ww. tytułów związane z wynajmem pomieszczeń osobom, które nie są członkami Spółdzielni nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania.

**Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa w części, która kwestionuje możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu obejmującego lokale zamieszkałe przez osoby niebędące członkami Spółdzielni. W pozostałym zakresie Szef Krajowej Administracji Skarbowej podtrzymuje stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.**

Istota sprawy sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w przedstawionym stanie faktycznym przychód z tytułu wynajmu części wspólnej nieruchomości przez Spółdzielnię Mieszkaniową, w szczególności przypadający na osoby niebędące członkami spółdzielni jest opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, czy też może być uznany za przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i jako taki podlega zwolnieniu wynikającemu z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.), dalej: ustawa CIT.

Spółdzielnia mieszkaniowa podlega ogólnym regułom opodatkowania zawartym w ustawie CIT. Przedmiotem opodatkowania jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów (art. 7 ust. 1 ustawy o CIT). Dochodem ze źródła przychodów, z ustawowymi zastrzeżeniami, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 ustawy o CIT).

W przypadku spółdzielni mieszkaniowych, wolne od podatku są ich dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi (art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji pojęcia „gospodarka zasobów mieszkaniowych” i „zasoby mieszkaniowe”. Niezbędne w tym zakresie jest więc posłużenie się ich znaczeniem językowym (potocznym). Wynika z niego, że termin „gospodarka” oznacza m. in. „całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług”, a „zasób” to m. in. pewna nagromadzona ilość czegoś; z kolei termin „mieszkanie” jest równoznaczny z oznaczeniem „pomieszczenia, w którym się mieszka” (zob. internetowy słownik języka polskiego PWN; www.sjp.pwn.pl). Łącząc poszczególne znaczenia otrzymujemy wynik uzasadniający twierdzenie, że przez „gospodarkę zasobami mieszkaniowymi” należy rozumieć całość działań mających na celu prawidłowe gospodarowanie substancją mieszkaniową znajdującą się w budynku mieszkalnym, w tym przede wszystkim lokale mieszkaniowe, które w pierwszej kolejności służą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych, a ich utrzymanie mieści się w gospodarowaniu zasobami mieszkaniowymi. Przyjęta wykładnia znajduje potwierdzenie w stanowisku Ministerstwa Finansów (por. interpretacja ogólna z 5.03.2008 r. DD6/8213/11/KWW/07/MB7/82) i w orzecznictwie (por. wyroki NSA: z 2 lutego 2011 r., II FSK 1651/09; z 5 maja 2010 r., II FSK 26/09; z 23 lipca 2010 r., II FSK 353/09; z 20 maja 2011 r., II FSK 80/10 oraz z 9 marca 2012 r., II FSK 1509/10).

W celu prawidłowej wykładni omawianego przepisu należy odwołać się do definicji gospodarki zasobami mieszkaniowymi i zasobów mieszkaniowych. Pojęcia te zostały wyjaśnione w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 5 marca 2008 r. DD6/8213/11/KWW/07/MB7/82.

Zgodnie z tą interpretacją przez „zasoby mieszkaniowe”, o których mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt ustawy o CIT, należy rozumieć m.in. :

\- znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np.(\`(...)\`);

\- pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj. (\`(...)\`):

• budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki,

• inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np.: latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.

W interpretacji ogólnej stwierdzono ponadto, iż związane z wyżej wymienionymi budynkami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody (np. opłaty, czynsze, odsetki za zwłokę od nieterminowych ich wpłat) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o CIT (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy). Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT, wolny jest od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

W interpretacji wskazano także, że pojęcie „zasobów mieszkaniowych” nie może być rozciągane na lokale użytkowe wynajmowane osobom fizycznym oraz osobom prawnym przez podatników, o których mowa w wyżej wymienionym art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy. Z treści tego przepisu wynika bowiem, że zwolnieniu podlegają jedynie dochody uzyskane z „gospodarki zasobami mieszkaniowymi”. Nie mogą zatem być nim objęte dochody osiągane z pozostałej działalności gospodarczej, jaką jest np. wynajmowanie lokali niemieszkalnych (użytkowych).

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika m.in., że w budynkach mieszkalnych administrowanych przez Spółdzielnię Mieszkaniową znajdują się pomieszczenia zaliczone do części wspólnej nieruchomości (komórki, pralnie, suszarnie, pomieszczenia po zlikwidowanych zsypach, wnęki pod schodami, boksy piwniczne, klatki schodowe), które są wynajmowane przez członków Spółdzielni, jak również właścicieli mieszkań niebędących członkami Spółdzielni. W umowach najmu powierzchni na pomieszczenia składowe (bokówki, komórki) jest zapis, że nie mogą być one wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Przychody z najmu pomieszczeń, o których mowa we wniosku są traktowane przez Spółdzielnię, jak przychody z najmu lokali użytkowych, a więc dochody z ww. tytułu są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zysk netto decyzją Walnego Zgromadzenia Spółdzielni jest przeznaczony na pokrycie niedoboru z tytułu gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a w części przekraczającej niedobór na zwiększenie funduszu remontowego Spółdzielni.

W ocenie Wnioskodawcy ze względu na brak zapisu w umowach o przeznaczeniu pomieszczeń na cele mieszkaniowe oraz braku oświadczeń od wynajmujących o sposobie wykorzystywania tzn. na cele mieszkaniowe lub do działalności gospodarczej, słuszne jest opodatkowanie przychodów podatkiem dochodowym od osób prawnych - na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził natomiast że dochód uzyskany przez Spółdzielnię z ww. źródła podlega opodatkowaniu, lecz tylko w tym zakresie w którym uzyskiwany jest od osób które nie są członkami Spółdzielni. W pozostałym zakresie, tj. w takim w którym dochody uzyskiwane są od osób będących członkami Spółdzielni i przeznaczone są w całości na utrzymanie zasobów mieszkaniowych Spółdzielni, stanowią przychody osiągnięte z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, podlegające zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy CIT.

**Zdaniem Szefa KAS** wskazane przez Spółdzielnię Mieszkaniową dochody, należy zakwalifikować jako dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Będą one zatem objęte zwolnieniem zawartym w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy CIT, o ile zostaną przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych Spółdzielni. Należy przy tym zaznaczyć, że brak jest podstaw do różnicowania zakresu zwolnienia podatkowego jedynie na podstawie kryterium członkostwa we wspólnocie mieszkaniowej podmiotu, od którego pobierane są opłaty. Z regulacji zawartej w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy CIT wynika, że przepis ten statuuje zwolnienie podatkowe w obszarze dotyczącym zasobów mieszkaniowych nie odnosząc się do statusu osób, od których pobierane są opłaty za użytkowanie takich zasobów. Przyjęcie odmiennej oceny prowadzi do zawężenia literalnego znaczenie pojęcia „przeznaczenia dochodów”, i skutkuje nieuprawnionym wprowadzeniem dodatkowego warunku dla stosowania przedmiotowego zwolnienia.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia wniosku 28 lutego 2017 r. oraz stanowisko Dyrektora KIS przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 8 czerwca 2017 r., nr 0111-KDIB2-3.4010.4.2017.2.AB dotyczące zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy CIT w zakresie osób niebędących członkami Spółdzielni, jest nieprawidłowe.

Z powyższych względów dokonano zmiany interpretacji indywidulanej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 czerwca 2017 r., nr 0111-KDIB2-3.4010.4.2017.2.AB.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji.

**Pouczenie**

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

\- w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

\- w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP**:** /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.