Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.43.2018.1.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-06
Teza: w zakresie możliwości uznania dochodu z garaży, użytkowanych przez mieszkańców zasobów Spółdzielni za dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi bez względu na tytuł prawny do garażu i członkostwo w Spółdzielni.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie spółdzielni; garaż; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; zasób-gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 stycznia 2018 r. (data wpływu 8 lutego 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania dochodu z garaży, użytkowanych przez mieszkańców zasobów Spółdzielni za dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi bez względu na tytuł prawny do garażu i członkostwo w Spółdzielni - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2018 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości uznania dochodu z garaży, użytkowanych przez mieszkańców zasobów Spółdzielni za dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi bez względu na tytuł prawny do garażu i członkostwo w Spółdzielni.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółdzielnia Mieszkaniowa posiada w swoich zasobach garaże wolnostojące oraz garaże usytuowane w budynkach mieszkalnych. Garaże nie stanowią pomieszczeń przynależnych do lokali mieszkalnych, lecz użytkowane są na podstawie odrębnych tytułów prawnych tj. spółdzielczego własnościowego prawa do garażu, prawa odrębnej własności lub umowy najmu. Garaże użytkowane są zarówno przez osoby zamieszkujące w zasobach Spółdzielni będące członkami Spółdzielni jak i niebędące członkami. Część garaży użytkowana jest również przez osoby niebędące mieszkańcami Spółdzielni.

Spółdzielnia Mieszkaniowa posiada również w budynkach mieszkalnych oprócz lokali mieszkalnych wraz z lokalami przynależnymi także pomieszczenia dodatkowe typu zabudowane części korytarzy, wnęki pod schodami, wolne pomieszczenia po suszarniach, pralniach itp. które stanowią części wspólne danych nieruchomości. Spółdzielnia wynajmuje ww. pomieszczenia dodatkowe mieszkańcom (osobom fizycznym) na podstawie umowy najmu do wykorzystania na cele mieszkaniowe (składowanie przetworów, słoików, rowerów).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy dochód uzyskany z garaży, użytkowanych przez mieszkańców zasobów spółdzielni bez względu na tytuł prawny do garażu i członkostwo w Spółdzielni jest dochodem uzyskanym z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile zostanie on przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych?

(pytanie wymienione we wniosku jako pierwsze)

Zdaniem Wnioskodawcy, garaże i miejsca postojowe, bez względu na tytuł prawny i członkostwo w Spółdzielni ich użytkowników, mieszczą się w pojęciu „zasoby mieszkaniowe”, o ile wykorzystywane są zgodnie z przeznaczeniem, tj. do zaspokajania szeroko pojętych potrzeb mieszkaniowych osób zamieszkujących zasoby Spółdzielni. Zatem przychody uzyskane z opłat za garaże od osób posiadających w zasobach Spółdzielni lokale mieszkalne należy uznać za przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Tym samym, także ponoszone koszty stanowią koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a dochód powstały z tego tytułu korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, pod warunkiem przeznaczenia go na utrzymanie zasobów mieszkaniowych. Stanowisko takie podziela Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 6 lutego 2014 r. Znak: ILPB3/423-543/13-3/JG. Powyższe jest również zgodne (poprzez analogię) z interpretacjami wydanymi przez Ministra Finansów, w zakresie zwolnienia dochodu uzyskanego ze sprzedaży garaży na rzecz członków i innych osób - przeznaczonego na utrzymanie pozostałych zasobów mieszkaniowych (np. DD6/033/110/MNX/13/RD-63903/13, DD6/033/119a/MNX/09/PK-1294). Również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 19 stycznia 2015 r. Znak: IBPBI/2/423-1288/14/MO oraz w interpretacji indywidualnej Znak: IBPB-1-3/4510-96/15/APO z 28 sierpnia 2018 r. (winno być: 28 sierpnia 2015 r.) nie wskazuje, jako warunek konieczny dla zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z garaży, członkostwa w Spółdzielni ich użytkowników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W kwestiach podatku dochodowego spółdzielnia mieszkaniowa – jako podmiot posiadający osobowość prawną – podlega ogólnym regułom przewidzianym w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U z 2017 r., poz. 2343, ze zm.).

Jednocześnie, nie została ona wymieniona przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 updop, jako podmiot, który jest zwolniony od podatku.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Jak wskazuje art. 12 ust. 1 powyższej ustawy, przychodami (…) są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne (pkt 1), jak również inne, nie wymienione szczegółowo w ustawie zdarzenia, których skutkiem jest przyrost majątku podatnika.

Bez znaczenia jest źródło pochodzenia tych środków, tzn. czy zostały one wypracowane wskutek prowadzenia działalności gospodarczej, uzyskane jako pożytki zrealizowane przez spółdzielnię z nieruchomości wspólnej, czy też otrzymane w inny przewidziany tą ustawą sposób.

Natomiast, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Jak wynika z treści tego przepisu, aby dochód podmiotów, o których w nim mowa, korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

*   dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi;
*   dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, że nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nie przeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji „gospodarki” i „zasobów mieszkaniowych”, zatem należy w tym zakresie zastosować wykładnię językową. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika, że pojęcie „gospodarki” nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. „Zasób” zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast, pojęcie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy”, określa rzeczy związane z mieszkaniem.

Tym samym z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie „zasób mieszkaniowy” należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, natomiast „gospodarka zasobami mieszkaniowymi” obejmuje całość mechanizmów związanych ze zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi.

Reasumując, przez pojęcie „zasoby mieszkaniowe” należy rozumieć:

*   znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami, wyposażenie techniczne jak np. dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże,
*   pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,
*   urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się ww. budynki: zbiorniki - doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo - kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telefoniczne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne (np. drogi osiedlowe, ulice, chodniki), inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych (np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia),
*   grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, na których posadowione są budynki mieszkalne (lub inne urządzenia zapewniające ich funkcjonowanie).

Z powyższego wynika, że zasoby mieszkaniowe, to nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia oraz urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań, jak również ułatwiające dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu art. 12 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Ze zwolnienia nie będą natomiast korzystały dochody, osiągnięte z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, gdyż nie będzie spełniony jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika m.in., że Spółdzielnia Mieszkaniowa posiada w swoich zasobach garaże wolnostojące oraz garaże usytuowane w budynkach mieszkalnych. Garaże nie stanowią pomieszczeń przynależnych do lokali mieszkalnych, lecz użytkowane są na podstawie odrębnych tytułów prawnych tj. spółdzielczego własnościowego prawa do garażu, prawa odrębnej własności lub umowy najmu. Garaże użytkowane są zarówno przez osoby zamieszkujące w zasobach Spółdzielni będące członkami Spółdzielni jak i niebędące członkami. Część garaży użytkowana jest również przez osoby niebędące mieszkańcami Spółdzielni.

Należyte odczytanie normy prawnej z art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, wymaga zastosowania wykładni systemowej zewnętrznej (w tym przypadku przepisów ustawy z dnia ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1222 ze zm., dalej: „u.s.m.”).

Stosownie do art. 1 ust. 1 u.s.m., celem spółdzielni mieszkaniowej, jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 u.s.m., przedmiotem działalności spółdzielni może być:

1.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych,
2.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych,
3.  budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów,
4.  udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych,
5.  budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.

Na podstawie art. 1 ust. 3 u.s.m., spółdzielnia ma obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków.

Art. 1 ust. 4 u.s.m. stanowi, że statut spółdzielni określa, którą działalność spośród wymienionych w ust. 2 i 3, prowadzi spółdzielnia.

Zgodnie z art. 1 ust. 6 u.s.m., spółdzielnia może prowadzić również inną działalność gospodarczą na zasadach określonych w odrębnych przepisach i w statucie, jeżeli działalność ta związana jest bezpośrednio z realizacją celu, o którym mowa w ust. 1, czyli zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin.

Jak wynika z wyżej powołanych przepisów, ustawowym obowiązkiem spółdzielni mieszkaniowych jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin nie zaś potrzeb mieszkaniowych dowolnych osób.

Podkreślić należy, że wszelkie świadczenia i usługi na rzecz podmiotów niebędących członkami spółdzielni mieszkaniowej, pozostają bez związku z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych członków oraz ich rodzin i nie stanowią gospodarki zasobami mieszkaniowymi w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 cyt. ustawy. Zatem uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

Z kolei z przytoczonej powyżej definicji zasobów mieszkaniowych wynika, że kluczowe znaczenie dla zaliczenia określonego obiektu (pomieszczenia) do tychże zasobów, ma związek takiego obiektu z lokalem mieszkalnym, w szczególności, jeżeli umożliwia ono prawidłowe i normalne korzystanie z takiego lokalu.

Garaże mieszczą się w pojęciu zasobów mieszkaniowych, jeśli są w określony sposób przypisane do znajdujących się w budynku mieszkalnym lokali mieszkalnych wykorzystywanych przez osoby będące członkami spółdzielni. W przypadku natomiast, gdy garaże służą osobom trzecim, tracą związek z celami mieszkaniowymi, gdyż są wykorzystywane w działalności innej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Zatem, przychody uzyskanie z tytułu udostępniania garaży osobom posiadającym w zasobach Spółdzielni lokale mieszkalne, będącym jednocześnie członkami Spółdzielni, należy uznać za przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Tym samym, także ponoszone w związku z nimi koszty stanowią koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a dochód powstały z tego tytułu korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, pod warunkiem przeznaczenia go na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Natomiast dochody z ww. tytułu związane z udostępnianiem garaży osobom, które nie są członkami Spółdzielni nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania.

Za taką bowiem interpretacją przemawia wynikający z treści art. 1 ust. 1 u.s.m. zasadniczy cel działalności spółdzielni mieszkaniowej, którego realizacji służą zasoby mieszkaniowe. Wszelkie usługi na rzecz podmiotów niebędących członkami spółdzielni pozostają bez związku z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych członków i ich rodzin i nie stanowią, zatem gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Podobny pogląd wyraził również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1025/13, w którym stwierdził, że (\`(...)\`) wszelkie usługi na rzecz podmiotów nie będących członkami spółdzielni mieszkaniowej, w tym także wynajmowanie garaży, pozostają bez związku z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych członków oraz ich rodzin i nie stanowią gospodarki zasobami mieszkaniowymi w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Zgodnie zatem z poglądem zaprezentowanym przez ten Sąd przy poprzednim rozpoznaniu sprawy (I SA/Wr 945/11), uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

W świetle powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy, w kontekście zadanego pytania należało uznać za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko Wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. Organ nie jest nimi związany.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania wymienionego we wniosku jako drugie wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.