Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.350.2019.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-11
Teza: Stawka podatku dla kompleksowych usług polegających na realizacji zamówionych przez klientów projektów drewnianych lub fornirowanych drzwi wraz z ościeżnicami, wykonywanych w miejscu wskazanym przez klienta wewnątrz obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy.
Słowa kluczowe: podatek; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2019 r. (data wpływu 22 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla kompleksowych usług polegających na realizacji zamówionych przez klientów projektów drewnianych lub fornirowanych drzwi wraz z ościeżnicami, wykonywanych w miejscu wskazanym przez klienta wewnątrz obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako zarejestrowany, czynny podatnik VAT, zajmuje się świadczeniem usług stolarskich oraz sprzedażą stworzonych przez siebie wyrobów z drewna i forniru. Wnioskodawca planuje poszerzenie zakresu świadczonych przez siebie usług o świadczenie kompleksowych usług polegających na realizacji zamówionych przez klientów projektów drewnianych i fornirowanych drzwi wraz z ościeżnicami. Kompleksowe usługi, o których mowa powyżej, byłyby świadczone przez Wnioskodawcę wewnątrz obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a i 12b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.) lub wewnątrz obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 41 ust. 12c wyżej powołanej ustawy.

Na indywidualne zamówienie klienta Wnioskodawca wytwarzałby i montował w budynkach oraz lokalach mieszkalnych, w oparciu o przygotowany przez siebie projekt, drewniane lub fornirowane drzwi wraz z ościeżnicami. Wnioskodawca, w zakresie niezbędnym do prawidłowego wykonania usługi, mógłby dokonywać również prac adaptacyjnych, polegających w szczególności na skuciu fragmentu ściany lub wmurowaniu cegieł w celu dopasowania szerokości pustej przestrzeni pomiędzy planowanymi ościeżnicami.

Na realizację wskazanych usług kompleksowych składałyby się w szczególności takie czynności jak: wykonanie pomiaru, wykonanie projektu, produkcja lub nabycie elementów składowych (komponentów) drzwi i ościeżnic, w tym w szczególności nabycie drewna, forniru, dopasowanie i dostarczenie komponentów do miejsca montażu i montaż komponentów drzwi i futryn w miejscu przeznaczenia.

Wykonanie drzwi i ościeżnic polegałoby na takim dopasowaniu ich elementów, które uwzględniałoby indywidualne i niepowtarzalne cechy elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Drzwi i ościeżnice miałyby zawsze indywidualne wymiary i wykończenie dostosowane ściśle do miejsca, w którym miałyby być zainstalowane. Podejmowane przez Wnioskodawcę czynności składające się na usługę, miałyby na celu ulepszenie oraz podniesienie standardu (modernizację) lokali mieszkalnych lub budynków mieszkalnych, do których klient zamówił ich wykonanie.

Przedmiotowe usługi możnaby było nabyć wyłącznie jako całość, tzn. zawierając umowę z Wnioskodawcą, klient mógłby zamówić zawsze tylko kompleksową usługę wykonania pomiaru, wykonania projektu, produkcji lub nabycia przez Wnioskodawcę elementów składowych (komponentów) drewnianych lub fornirowanych drzwi i ościeżnic, dopasowania, obrobienia i dostarczenia komponentów drewnianych lub fornirowanych drzwi i ościeżnic do miejsca montażu i montażu komponentów drewnianych lub fornirowanych drzwi i ościeżnic, w miejscu przeznaczenia. W zawieranych przez Wnioskodawcę z klientami umowach, świadczenie klienta (tj. wynagrodzenie płatne na rzecz Wnioskodawcy) byłoby skalkulowane w całości w ramach jednej kwoty, w zamian za świadczenie przez Wnioskodawcę usługi kompleksowej, obejmującej wszystkie czynności wchodzące w jej zakres (pomiar, projekt, robocizna, dostarczenie materiałów do miejsca montażu, montaż) oraz koszty materiałów służących do wykonania tej usługi.

Elementem dominującym świadczenia Wnioskodawcy byłoby ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego), wydanie zaś towaru w postaci elementów drewnianych lub fornirowanych drzwi i ościeżnic uprzednio nabytych lub wykonanych i dopasowanych przez Wnioskodawcę do konkretnego obiektu, które następnie zostałyby trwale związane z tym obiektem, miałoby charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi zamówionej przez klienta. Komponenty drewnianych lub fornirowanych drzwi ościeżnic do czasu kompleksowego zrealizowania usługi, nie przejawiałyby żadnego waloru użytkowego.

W warsztacie Wnioskodawcy wykonywane by były czynności przygotowawcze oraz główne prace związane z realizacją zlecenia, natomiast w miejscu zlecenia odbywałyby się prace dopasowywania komponentów do elementów konstrukcyjnych budynku lub lokalu wraz z ich trwałym montażem.

Czynności będące przedmiotem wniosku, według obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2440) w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, świadczenie kompleksowych usług polegających na realizacji zamówionych przez klientów projektów drewnianych lub fornirowanych drzwi wraz z ościeżnicami, wykonywanych w miejscu wskazanym przez klienta wewnątrz obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy traktować jako usługi podlegające obniżonej stawce podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 2, w zw. art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), wynoszącej obecnie 8%, stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 2 ww. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, kompleksowe usługi wykonywane przez Wnioskodawcę i polegające na realizacji zamówionych przez klientów projektów drewnianych lub fornirowanych drzwi wraz z ościeżnicami, wykonywanych w miejscu wskazanym przez klienta wewnątrz obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym – jako usługi objęte zakresem art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.) – podlegają na podstawie art. 41 ust. 2, w zw. z art. 41 ust. 12 ww. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu obniżoną stawką podatku od towarów i usług, wynoszącą obecnie 8%.

W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy).

Towarami, w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 6 przywołanej ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Podstawowa stawka VAT na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, wynosi 23%.

Ustawodawca przewiduje jednak dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 12 i art. 114 ust. 1 ustawy.

Natomiast z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy wynika, że stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 ustawy oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy. stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, stosownie do art. 41 ust. 12a ustawy, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Przywołać należy także art. 41 ust. 12b ustawy, zgodnie z którym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku przekroczenia powyższych limitów, ustawodawca przewiduje, że stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy).

Uwzględniając powyższe przepisy stwierdzić należy zatem, że zgodnie z obowiązującym stanem prawnym, opodatkowaniu stawką w wysokości 8%, co do zasady, podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Celem sprawdzenia czy czynności, które mają być wykonywane przez Wnioskodawcę, spełniają powyższe kryteria, na wstępie niezbędnym jest ustalenie, co będzie przedmiotem sprzedaży – czy Wnioskodawca będzie dokonywał dostawy towarów, czy świadczył usługę.

Nie ulega wątpliwości, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym zachodzi tzw. świadczenie kompleksowe (złożone), które zgodnie z orzecznictwem TSUE, jako szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz klienta, z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym zachodzi dostawa towarów, czy świadczenie usług, powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący. Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Opisane w zdarzeniu przyszłym czynności składające się na świadczenie kompleksowe, polegające na wykonaniu drewnianych lub fornirowanych drzwi wraz z ościeżnicami z wytworzonych lub nabytych komponentów, należy uznać bez wątpienia za świadczenie usług.

Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, komponenty drzwi i ościeżnic, do czasu kompleksowego zrealizowania usługi, nie będą przejawiały żadnego waloru użytkowego, nie będą więc same w sobie towarem oczekiwanym przez klienta. Staną się takim dopiero po kompleksowej usłudze oferowanej przez Wnioskodawcę, która spowoduje ulepszenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego (lokalu), która to usługa będzie istotą przedmiotowej transakcji. W dalszej kolejności ustalić należy, czy czynność wykonywana przez Wnioskodawcę będzie mieścić się w zakresie czynności (ściślej ujmując, w zakresie usług) wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, a więc, czy będzie mieć miejsce budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie którejkolwiek z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

W niniejszej sprawie przedmiotem rozważań nie jest miejsce wykonywania usług, gdyż to – jak wskazano w zdarzeniu przyszłym – będzie spełniać przesłanki wynikające z art. 41 ust. 12 ustawy. Tak więc, ustalenia wymaga jedynie, czy usługa świadczona przez Wnioskodawcę będzie miała charakter budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, bądź przebudowy.

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy, wykonywane czynności będą miały charakter modernizacji. Z uwagi na brak definicji legalnej „modernizacji”, należy pojęcie to rozumieć w znaczeniu, w jakim używa się go w języku potocznym. W znaczeniu potocznym „modernizacja” – to ulepszenie, podwyższenie wartości technicznej, czy też użytkowej, podwyższenie standardu, unowocześnienie.

Z powyższych przyczyn należy uznać, że kompleksowa usługa, w której w skład wchodzą czynności polegające na wykonaniu pomiaru, wykonaniu projektu, produkcji lub nabyciu komponentów drzwi i ościeżnic, dopasowaniu i trwałym montażu komponentów drzwi i ościeżnic w miejscu przeznaczenia, przy wykorzystaniu elementów konstrukcyjnych budynku lub lokalu, mieszczą się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części. W przypadku zaś, gdy modernizacja dotyczy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, co ma miejsce w przedmiotowej sprawie, to wymienione wyżej czynności są objęte hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 ustawy. Oznacza to, że do takich czynności ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy. Kompleksowa usługa, którą zamierza realizować Wnioskodawca, powinna być zatem opodatkowana według stawki podatku wynoszącej obecnie 8%.

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych, m.in. w piśmie z dnia 16 sierpnia 2017 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB3-1.4012.185.2017.2.RSZ; piśmie z dnia 13 lipca 2018 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0115-KDIT1-1.4012.367.2018.1.EA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z brzmieniem art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Z treści art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy wynika, że w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Przepis art. 2 pkt 12 ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powyższych uregulowań wynika, że czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywane w budynku mieszkalnym objętym społecznym programem mieszkaniowym, należy opodatkować 8% stawką podatku VAT (w myśl art. 41 ust. 12, w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy).

Dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z tą klasyfikacją, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki – to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Budynki mieszkalne – są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Budynki niemieszkalne – to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie, pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania, np.: wózkarnie, suszarnie).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Z kolei pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) – oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

W związku z przytoczoną definicją należy stwierdzić, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części, powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Przy czym należy zauważyć, że sama usługa montażu czy też instalacji poszczególnych towarów nie może być traktowana jako budowa, remont, modernizacja, czy też termomodernizacja. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których powstaje bądź podnosi się czy też przywraca poprzedni stan techniczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, można usługę tę traktować jako usługę budowy, remontu, modernizacji lub termomodernizacji, o których mowa w ustawie.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze – zakres wykonywanych czynności musi obejmować dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę budynków lub ich części. Przy czym – wziąwszy pod uwagę przywołane wyżej definicje – czynności budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji powinny dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Po drugie – budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy.

Natomiast w przypadku budynków mieszkalnych jednorodzinnych przekraczających powierzchnię użytkową 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2, preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT i zajmuje się świadczeniem usług stolarskich oraz sprzedażą stworzonych przez siebie wyrobów z drewna i forniru. Zainteresowany planuje poszerzenie zakresu świadczonych przez siebie usług o świadczenie kompleksowych usług polegających na realizacji zamówionych przez klientów projektów drewnianych i fornirowanych drzwi wraz z ościeżnicami. Usługi te, byłyby świadczone przez Wnioskodawcę wewnątrz obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a i 12b ustawy lub wewnątrz obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 41 ust. 12c ustawy. Na indywidualne zamówienie klienta Wnioskodawca wytwarzałby i montował w budynkach oraz lokalach mieszkalnych, w oparciu o przygotowany przez siebie projekt, drewniane lub fornirowane drzwi wraz z ościeżnicami. W zakresie niezbędnym do prawidłowego wykonania usługi, mógłby dokonywać również prac adaptacyjnych, polegających w szczególności na skuciu fragmentu ściany lub wmurowaniu cegieł w celu dopasowania szerokości pustej przestrzeni pomiędzy planowanymi ościeżnicami. Na realizację usług kompleksowych składałyby się w szczególności takie czynności jak: wykonanie pomiaru, wykonanie projektu, produkcja lub nabycie elementów składowych (komponentów) drzwi i ościeżnic, w tym w szczególności nabycie drewna, forniru, dopasowanie i dostarczenie komponentów do miejsca montażu i montaż komponentów drzwi i futryn w miejscu przeznaczenia. Wykonanie drzwi i ościeżnic polegałoby na takim dopasowaniu ich elementów, które uwzględniałoby indywidualne i niepowtarzalne cechy elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Drzwi i ościeżnice miałyby zawsze indywidualne wymiary i wykończenie dostosowane ściśle do miejsca, w którym miałyby być zainstalowane. Podejmowane przez Wnioskodawcę czynności składające się na usługę, miałyby na celu ulepszenie oraz podniesienie standardu (modernizację) lokali mieszkalnych lub budynków mieszkalnych, do których klient zamówił ich wykonanie. Przedmiotowe usługi możnaby było nabyć wyłącznie jako całość, tzn. zawierając umowę z Wnioskodawcą, klient mógłby zamówić zawsze tylko kompleksową usługę wykonania pomiaru, wykonania projektu, produkcji lub nabycia przez Wnioskodawcę elementów składowych (komponentów) drewnianych lub fornirowanych drzwi i ościeżnic, dopasowania, obrobienia i dostarczenia komponentów drewnianych lub fornirowanych drzwi i ościeżnic do miejsca montażu i montażu komponentów drewnianych lub fornirowanych drzwi i ościeżnic, w miejscu przeznaczenia. W zawieranych przez Wnioskodawcę z klientami umowach, świadczenie klienta (tj. wynagrodzenie płatne na rzecz Wnioskodawcy) byłoby skalkulowane w całości w ramach jednej kwoty, w zamian za świadczenie przez Wnioskodawcę usługi kompleksowej, obejmującej wszystkie czynności wchodzące w jej zakres (pomiar, projekt, robocizna, dostarczenie materiałów do miejsca montażu, montaż) oraz koszty materiałów służących do wykonania tej usługi. Elementem dominującym świadczenia Wnioskodawcy byłoby ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego), wydanie zaś towaru w postaci elementów drewnianych lub fornirowanych drzwi i ościeżnic uprzednio nabytych lub wykonanych i dopasowanych przez Wnioskodawcę do konkretnego obiektu, które następnie zostałyby trwale związane z tym obiektem, miałoby charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi zamówionej przez klienta. Komponenty drewnianych lub fornirowanych drzwi ościeżnic do czasu kompleksowego zrealizowania usługi nie przejawiałyby żadnego waloru użytkowego. W warsztacie Wnioskodawcy wykonywane byłyby czynności przygotowawcze oraz główne prace związane z realizacją zlecenia, natomiast w miejscu zlecenia odbywałyby się prace dopasowywania komponentów do elementów konstrukcyjnych budynku lub lokalu wraz z ich trwałym montażem.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zastosowania 8% stawki podatku VAT dla całości robót wymienionych we wniosku, polegających na realizacji zamówionych przez klientów projektów drewnianych lub fornirowanych drzwi wraz z ościeżnicami, wykonywanych w miejscu wskazanym przez klienta wewnątrz obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zauważyć należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT, decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Zasadniczo, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonywaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jako element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

Zauważa się, że stanowisko to potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. wyrok w sprawie Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96), wyrok w sprawie Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Statssecretaris van Financien (C-41/04).

Tak więc, o świadczeniu złożonym (kompleksowym) można mówić, gdy istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość.

W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić według stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.

Z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać należy, że stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Należy zauważyć, że na gruncie ustawy, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. np. z dostawą towaru lub ze świadczeniem usługi. Dla opodatkowania podatkiem VAT istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. Bez znaczenia dla opodatkowania pozostaje natomiast treść stosunku cywilnoprawnego łączącego strony. Niezależnie od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o stosowaniu określonej stawki podatku będzie decydować faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia co do tego, jaki zakres tych czynności został w umowie przez strony oznaczony.

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy oraz powołany stan prawny należy stwierdzić, że preferencyjna, tj. 8% stawka podatku VAT ma zastosowanie tylko do czynności enumeratywnie wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, tj. budowy, remontu, modernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Podsumowując, w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę kompleksowych usług polegających na realizacji zamówionych przez klientów projektów drewnianych lub fornirowanych drzwi wraz z ościeżnicami, wykonywanych w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy wewnątrz obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy, zastosowanie znajduje 8% stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 12, w powiązaniu z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy.

W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Informuje się, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanego pytania i stanowiska, stąd przedmiotem wniosku nie było zastosowanie odwrotnego obciążenia do świadczonych usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.