Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.6.2022.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-07
Teza: Obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu czarteru statku oraz złożenie informacji o której mowa w art. 26 ust. 3 i 3d ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: informacja; podatek-podatek pobierany u źródła; statek-statek morski
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawki 20% lub 10% od niektórych przychodów osiąganych przez podatników objętych ograniczonym obowiązkiem podatkowym-Rodzaje świadczeń i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem u źródła-Należności licencyjne; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)-Deklaracje i informacje o dokonanych wypłatach; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)-Należności objęte obowiązkiem poboru podatku przez płatnika
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 3-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 3-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 3a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 3d

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części nieprawidłowe, a w części prawidłowe
==========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części nieprawidłowe, a w części prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego oraz składania informacji o której mowa w art. 26 ust. 3 i 3d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uzupełniliście go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – 23 marca 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca planuje wyczarterować od przedsiębiorcy (dalej jako: Armator), którego siedziba przedsiębiorstwa znajduje się w Holandii (Niderlandach), statek wraz z załogą. Armatorem będzie (…). Wnioskodawca będzie posiadał certyfikat rezydencji Armatora. Załoga, zapewniona przez Armatora, odpowiedzialna będzie za obsługę statku Armatora w trakcie rejsu. Statek wraz z załogą będzie realizował rejsy oraz zadania manewrowe określone przez Wnioskodawcę. W tym zakresie przedstawiciele Wnioskodawcy, tj. osoby, które zostaną zabrane na statek jako pasażerowie statku, w trakcie wykonywania przez Armatora usługi czarteru, będą wykonywały badania środowiskowe, geologiczne i geotechniczne zlecone Wnioskodawcy przez podmiot trzeci. Rejs wyczarterowanego statku rozpocznie się w Holandii, a następnie statek podejmie przedstawicieli Wnioskodawcy w porcie w (…) lub innym (…) porcie, po czym uda się do wyznaczonych lokalizacji na Morzu (…). W okresie czarteru statek wielokrotnie będzie wpływał do portów zlokalizowanych na terytorium Polski, jak również innych państw. Z tytułu wykonania usługi czarteru statku, Armator uzyska wynagrodzenie, płatne przez Wnioskodawcę na podstawie doręczonej mu faktury. Wystawiona faktura obejmowała będzie czarter statku, a więc usługę najmu statku wraz z załogą go obsługującą, jak również zakwaterowanie i wyżywienie personelu Wnioskodawcy oraz koszty zużytego podczas rejsu paliwa. Planowane wynagrodzenie na rzecz Armatora, według szacunków Wnioskodawcy będzie przekraczać kwotę 2.000.000 zł w roku podatkowym.

**Pytania**

1\. Czy w przedstawionej sytuacji Wnioskodawca powinien pobrać i odprowadzić podatek u źródła zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: ustawa o CIT)?

2\. Czy w sytuacji braku opodatkowania wynagrodzenia z tytułu usług Armatora w Polsce tj. w przypadku zakwalifikowania wynagrodzenia na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów jako zysków osiąganych z eksploatacji w transporcie międzynarodowym statków morskich, będących przedmiotem opodatkowania w państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa otrzymującego je Armatora, dla wypłat przekraczających 2.000.000,00 zł w trakcie roku podatkowego płatnika, prawidłowe będzie złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT dotyczącego weryfikacji, o której mowa w tym przepisie w oparciu o certyfikat rezydencji, bez konieczności dalszego szczegółowego weryfikowania przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT jako nieznajdujących zastosowania w przedmiotowej sprawie i na tej podstawie Wnioskodawca uprawniony będzie do niepobierania podatku u źródła?

3\. Jeśli tak, czy Wnioskodawca w tej sytuacji obowiązany będzie złożyć jedynie informację IFT-2R po zakończeniu każdego roku podatkowego, zgodnie z art. 26 ust. 3d w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT?

4\. Czy informacja IFT-2R powinna objąć tylko należności za czarter statku, czy również za paliwo, zakwaterowanie i wyżywienie swoich przedstawicieli, jako stanowiące nierozerwalną część usługi czarteru statków?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Wnioskodawca będący osobą prawną podlega regulacjom ustawy o CIT. Zapłata wynagrodzenia za czarter statku stanowi, zdaniem Wnioskodawcy, należność z tytułu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym opodatkowane są przychody z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, armator jako podmiot holenderski będzie podlegał obowiązkowi podatkowemu, który osiągnął na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2 tego artykułu, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

W konsekwencji, jako że Wnioskodawca jest polską osobą prawną, mającą siedzibę na terytorium Polski, która dokona zapłaty wynagrodzenia na rzecz Armatora (podmiotu holenderskiego), Armator będzie podlegał obowiązkowi podatkowemu na terenie Polski i bez znaczenia jest przy tym okoliczność, czy usługa na rzecz Wnioskodawcy była wykonywana na terytorium Polski czy też poza jego granicami.

Z kolei, art. 26 ust. 1 ustawy o CIT nakłada m.in. na osoby prawne, a zatem również Wnioskodawcę, obowiązek pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od należności wypłacanych na rzecz tego samego podatnika, które nie przekraczają wartości 2 mln złotych.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 tej ustawy przekracza kwotę 2.000.000,00 zł, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2.000.000,00 zł, m.in. bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Powyższa zasada doznaje jednak wyjątku w szczególności w sytuacji opisanej w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, zgodnie z którym: przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1\. posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2\. po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT.

Wskazany przepis art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT wymienia natomiast:

\- oświadczenie podatnika, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 4 lit. b, ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4;

\- oświadczenie podatnika, że w odniesieniu do czynności, w związku z którą składany jest wniosek o zwrot podatku, podatnik jest podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy, a także oświadczenie podatnika, że spółka albo zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności

\- w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1;

\- oświadczenie podatnika, że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych, z którą wiąże się uzyskany przychód w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, gdy należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio.

Przy czym wskazać również, należy, że obowiązywanie przepisu art. 26 ust. 2e jest od początku 2019 roku zawieszane kolejnymi rozporządzeniami Ministra Finansów. Najnowsze rozporządzenie - z 25 czerwca 2021 roku - w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT przedłuża zawieszenie stosowania przepisu art. 26 ust. 2e ustawy o CIT do 31 grudnia 2021 roku (Dz. U. z 2021 r., poz. 1159). Co do zasady zatem, zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca byłby obowiązany pobrać i odprowadzić podatek u źródła w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Obowiązek wskazany w art. 26 ust. 1 nie jest jednak obowiązkiem o charakterze bezwzględnym, a stosowanie art. 26 ust. 2e zostało zawieszone.

Wskazać przy tym należy, iż w przypadku świadczenia usług przez Armatora, mającego siedzibę w Holandii (Niderlandach) i podlegającego obowiązkowi podatkowemu w Niderlandach zastosowanie znajdzie Konwencja podpisana w Warszawie dnia 13 lutego 2002 roku między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 w/w Konwencji zyski osiągane z eksploatacji w transporcie międzynarodowym statków morskich lub statków powietrznych podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa. Z uwagi na to, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia ze statkiem morskim, a ponadto - jako że usługa świadczona będzie przez statek, który wypływa z portu położonego w jednym kraju (w tym przypadku z Niderlandów) dopływa do portu w drugim kraju (Polsce) i następnie wykonuje usługi na polskich i europejskich wodach terytorialnych - z transportem międzynarodowym, dochód z tytułu wykonania usługi przez podmiot holenderski będzie opodatkowany wyłącznie w Niderlandach, gdyż tam znajduje się siedziba przedsiębiorcy, w związku z tym miejsce przebywania jego zarządu. W takiej sytuacji, wynagrodzenie z tytułu czarteru statku uzyskiwane przez Armatora jako podmiot holenderski należy kwalifikować na podstawie art. 8 umowy polsko-holenderskiej jako „zyski przedsiębiorstwa z tytułu transportu międzynarodowego statku morskiego”.

Oznacza to, w przypadku wypłat przez Wnioskodawcę wynagrodzenia na rzecz Armatora za świadczenie usług przekraczających 2.000.000,00 zł w trakcie roku podatkowego Wnioskodawcy oraz w przypadku zakwalifikowania przedmiotowego wynagrodzenia na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Królestwem Niderlandów jako zysków Armatora opodatkowanych w kraju jego rezydencji, spółka będzie uprawniona do niepobrania podatku u źródła w oparciu o otrzymany certyfikat rezydencji i w oparciu o oświadczenie składane w trybie art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, bez konieczności dalszego szczegółowego weryfikowania przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT jako nieznajdujących zastosowania w przedmiotowej sprawie. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego, jeśli wynagrodzenie Armatora podlegać będzie opodatkowaniu tylko w państwie rezydencji Armatora, Wnioskodawca jest uprawniony do niepobrania podatku u źródła z tytułu wypłacanego wynagrodzenia na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w oparciu o otrzymany certyfikat rezydencji, niezależnie od okoliczności, czy wartość tej płatności przekroczyła bądź nie w danym roku podatkowym kwotę 2.000.000,00 zł , przy czym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do badania, czy istnieją okoliczności uniemożliwiające spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT. Nie wystąpi obowiązek wskazania potwierdzenia przeprowadzenia takiej weryfikacji w treści oświadczenia, o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT. Okoliczności te nie mają bowiem wpływu na powstanie lub brak obowiązku opodatkowania tego rodzaju płatności.

Co więcej, w sytuacji braku opodatkowania wynagrodzenia Armatora z tytułu świadczonych przez niego usług w Polsce, dla wypłat przekraczających 2.000.000,00 zł w trakcie roku podatkowego Wnioskodawcy, prawidłowe będzie złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT dotyczącego weryfikacji, o której mowa w tym przepisie w oparciu o certyfikat rezydencji, bez konieczności dalszego szczegółowego weryfikowania przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na brak konieczności pobrania i odprowadzenia podatku u źródła, zobowiązany on będzie jedynie do sporządzenia i przekazania informacji o dokonanych wypłatach i pobranym podatku, złożoną na formularzu IFT-2R, zgodnie z art. 26 ust. 3d w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT, wskazując jako wartość pobranego podatku kwotę zerową. Zgodnie bowiem z treścią wyżej wymienionych przepisów, informację taką mają obowiązek sporządzać i przekazywać również podmioty, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT gdy - na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy - nie są obowiązane do poboru podatku. Z uwagi na okoliczność, iż kompleksowe wynagrodzenie za usługę czarteru statku obejmuje koszty związane z zakwaterowaniem i wyżywieniem pasażerów, jak również koszty paliwa wykorzystanego w trakcie świadczenia usługi, chociaż w treści faktury znajdują się one w różnych pozycjach, Wnioskodawca powinien ująć w informacji, o której mowa w art. 26 ust. 3d ustawy o CIT, nie tylko kwotę wynagrodzenia stanowiącego usługę czarteru statku sensu stricto, ale również kwoty wynagrodzenia z tytułu zakwaterowania i wyżywienia osób przyjmowanych na statek oraz koszty zużytego paliwa. Wskazać należy, iż wynagrodzenie w/w zakresie stanowi dochód z tytułu wywozu/ przewozu osób w kontekście art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT , ponadto w przedstawionym stanie faktycznym stanowi zyski osiągane z eksploatacji statków morskich w transporcie międzynarodowym, zgodnie z art. 8 ust. 1 Konwencji podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 roku między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Ponadto koszty związane z aprowizacją pasażerów skierowanych na statek przez Wnioskodawcę, a także koszty paliwa, są pochodne wobec usługi głównej jaką jest podstawienie dla Wnioskodawcy przez Armatora statku wraz z załogą. Koszty te są marginalne w porównaniu z kosztami czarteru statku sensu stricto.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych, jeżeli usługa dodatkowa jest związana z usługą główną, a nadto, jeżeli usługa dodatkowa nie miałaby gospodarczego sensu bez usługi głównej, to nie dzieli się takich usług na usługi pojedyncze ale traktuje się takie usługi jako usługę łączną i stosuje się opodatkowanie właściwe dla usługi głównej. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje także oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Tytułem przykładu można wymienić tutaj orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 czerwca 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2400/19 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 23 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 1268/19, czy Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 listopada 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 660/20.

Analiza wyżej wskazanych orzeczeń w kontekście przywołanych przez Wnioskodawcę przepisów wskazuje, iż w sytuacji braku opodatkowania wynagrodzenia z tytułu usług w Polsce tj. w przypadku zakwalifikowania wynagrodzenia na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jako zysków przedsiębiorstwa opodatkowanych w kraju rezydencji otrzymującego je nierezydenta, dla wypłat nieprzekraczających 2.000.000 PLN w trakcie roku podatkowego, płatnik przy weryfikacji warunków niepobrania podatku u źródła nie jest zobowiązany do szczegółowego weryfikowania przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 u.p.d.o.p. Takiego wymogu w tym zakresie dla weryfikacji zastosowania warunków niepobrania podatku u źródła ustawodawca nie uzależnił w przypadku wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe, a w części prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje wyczarterować od Armatora, którego siedziba przedsiębiorstwa znajduje się w Holandii, statek wraz z załogą. Wnioskodawca będzie posiadał certyfikat rezydencji Armatora. Załoga, zapewniona przez Armatora, odpowiedzialna będzie za obsługę statku Armatora w trakcie rejsu. Statek wraz z załogą będzie realizował rejsy oraz zadania manewrowe określone przez Wnioskodawcę. W tym zakresie przedstawiciele Wnioskodawcy, tj. osoby, które zostaną zabrane na statek jako pasażerowie statku, w trakcie wykonywania przez Armatora usługi czarteru, będą wykonywały badania środowiskowe, geologiczne i geotechniczne zlecone Wnioskodawcy przez podmiot trzeci. Rejs wyczarterowanego statku rozpocznie się w Holandii, a następnie statek podejmie przedstawicieli Wnioskodawcy w porcie w (…) lub innym porcie, po czym uda się do wyznaczonych lokalizacji na Morzu (…). W okresie czarteru statek wielokrotnie będzie wpływał do portów zlokalizowanych na terytorium Polski, jak również innych państw. Z tytułu wykonania usługi czarteru statku, Armator uzyska wynagrodzenie, płatne przez Wnioskodawcę na podstawie doręczonej mu faktury. Wystawiona faktura obejmowała będzie czarter statku, a więc usługę najmu statku wraz z załogą go obsługującą, jak również zakwaterowanie i wyżywienie personelu Wnioskodawcy oraz koszty zużytego podczas rejsu paliwa. Planowane wynagrodzenie na rzecz Armatora, według szacunków Wnioskodawcy będzie przekraczać kwotę 2.000.000 zł w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Stosownie więc do art. 21 ust. 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- ustala się w wysokości 20% przychodów;

3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,

4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

\- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Przepis art. 21 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jak już zasygnalizowano, w art. 21 ustawy o CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie zaś z art. 26 ust. 7a ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1) posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jednocześnie szczegółowe reguły składania tego rodzaju oświadczenia określają przepisy art. 26 ust. 7b-7c oraz 7j ustawy o CIT.

Z treści przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Jeżeli polski podatnik (płatnik) dokonuje wypłat należności z tytułu świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT na rzecz nierezydenta, mającego siedzibę lub zarząd w kraju, z którym Polska zawarła umowę w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, pierwszeństwo mają przepisy tej umowy międzynarodowej.

Zatem, podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, ma ustalenie, czy dochody uzyskane przez podmiot zagraniczny, świadczący usługi najmu na rzecz Wnioskodawcy, są dochodami osiągniętymi na terytorium Polski.

Zauważyć należy, że wynagrodzenie za wynajem statku wraz z załogą od przedsiębiorcy zagranicznego pochodzące ze środków (majątku) Wnioskodawcy, będzie także stanowiło element kalkulacji podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym Wnioskodawcy w Polsce (a nie za granicą) jako koszt uzyskania przychodów (Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w Polsce), a zatem należy uznać, że należność za czarter statku wraz z załogą pochodzi z terytorium Polski. Powołany przepis art. 3 ust. 2 ustawy o CIT wprowadzający instytucję ograniczonego obowiązku podatkowego, odwołuje się do „miejsca osiągania dochodu”, a nie „miejsca wykonywania usługi”. Łączna subsumcja art. 3 ust. 2 oraz 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT wskazuje jednoznacznie, iż zryczałtowanym podatkiem dochodowym „u źródła” mogą zostać objęte m.in. przychody z tytułu należności za wynajem statku wraz z załogą w przypadku, gdy należności te powstały na terytorium Polski (zdefiniowanym w art. 4 ustawy o CIT).

Jak wskazano powyżej, w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT mieszczą się m.in. przychody z tytułu należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu.

Kluczowym dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy jest rozumienie użytego w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT zwrotu „użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu”, a w szczególności pojęcia „urządzenie przemysłowe”. W ustawie podatkowej brak jest definicji legalnej słowa „urządzenie przemysłowe”. Niezbędnym jest zatem odwołanie do języka potocznego albowiem regułom języka normatywnego odpowiadają określone dyrektywy wykładni językowej, w myśl których (\`(...)\`) przy tłumaczeniu znaczenia normy należy jej przypisać takie znaczenie, jakie ma ona w języku potocznym, chyba, że ważne względy przemawiają za odstępstwem od tego znaczenia (por. L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 99). Za punkt wyjścia przy interpretacji znaczenia wyrazów „urządzenie” i „przemysłowe” należy przyjąć ich znaczenie słownikowe. Otóż, wyraz „urządzenie” występuje w znaczeniu: „przedmiotu o złożonej konstrukcji, wykonującego lub ułatwiającego określoną pracę” (Wielki Słownik Języka Polskiego, http://www.wsjp.pl); „mechanizmu bądź zespołu mechanizmów, niekiedy bardzo skomplikowanych technicznie, służących do wykonywania określonych czynności, pełniących jakąś funkcję; przyrządu” (Nowy Słownik Języka Polskiego, pod red. B. Dunaja, s. 749); „mechanizmu lub zespołu mechanizmów, służącego do wykonania określonych czynności” (Słownik Języka Polskiego PWN, http://sjp.pwn.pl). Zaś wyraz „przemysłowy” oznacza „związany z przemysłem, używany, stosowany w przemyśle” (Nowy Słownik Języka Polskiego, por red. B. Dunaja, s. 543). Z kolei wyraz „przemysł” oznacza „działalność polegającą na produkcji towarów określonego rodzaju na dużą skalę, przy użyciu maszyn” (Wielki Słownik Języka Polskiego, www.wsjp.pl); „podstawowy dział gospodarki, obejmujący masowe wytwarzanie za pomocą środków technicznych określonej grupy wyrobów” (Nowy Słownik Języka Polskiego, pod red. B. Dunaja, s. 543).

W świetle powyższych definicji oraz zgodnie z ugruntowanym w doktrynie i orzecznictwie stanowiskiem przyjąć należy, że pojęcie „urządzenie przemysłowe” (podobnie jak handlowe lub naukowe), powinno być rozumiane maksymalnie szeroko (orzecznictwo NSA przyznało status urządzenia przemysłowego np. samochodom, naczepom, samolotom, koparkom, kontenerom, zbiornikom - por. m.in. wyroki NSA z 6 grudnia 1996 r., sygn. akt III SA 1091/94, z 12 stycznia 1996 r., sygn. akt SA/Ka 2296/94, z 16 maja 1995 r., sygn. akt SA/Sz 183/95); ma ono bowiem charakter sformułowania ogólnego, mieszczącego w sobie wszelkie możliwe urządzenia, stanowiące pewien zespół mechanizmów, elementów technicznych, które mogą mieć zastosowanie w działalności podmiotów o określonej specyfice - przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Z przytoczonej powyżej definicji wynika, że urządzenie ma służyć do wykonywania danej czynności, ułatwiać pracę. Statek niewątpliwie stanowi mechanizm lub zespół elementów służący do wykonywania przez wynajmującego czynności. Jest zatem urządzeniem przemysłowym w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, z którego wynika że Ustawodawca włączył wprost do zakresu przedmiotowego pojęcia „urządzenia przemysłowego” również środki transportu. Wynika z tego bez wątpienia, że zamiarem Ustawodawcy było opodatkowanie wszelkich korzyści uzyskiwanych przez podmioty zagraniczne z tytułu najmu i użytkowania środków transportu od polskich rezydentów podatkowych.

Wskazać należy także, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku zastosowanie znajdzie Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w Warszawie 13 lutego 2002 r. (Dz.U. 2003 Nr 216, poz. 2120, dalej: „UPO”, „konwencja polsko-holenderska”).

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 UPO:

Należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 2 UPO:

Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 tego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli odbiorca jest osobą uprawnioną do należności licencyjnych, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Zgodnie zaś z art. 12 ust. 4 UPO:

Określenie "należności licencyjne" użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Zatem analizowana umowa obejmuje definicją należności licencyjnych wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

W odniesieniu do interpretacji postanowień konwencji polsko-holenderskiej należy zastosować dyrektywy wykładni prawa międzynarodowego. Podkreślić przy tym należy, że zgodnie z zasadą autonomiczności prawa podatkowego ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych co do zasady dokonuje samodzielnej kwalifikacji prawnopodatkowej określonych dochodów, jednakże z uwagi na okoliczność, że opisane zdarzenie przyszłe dotyczy dochodów uzyskiwanych przez spółkę posiadającą siedzibę poza terytorium Polski przedmiotowy obowiązek podatkowy może zostać zmodyfikowany postanowieniami odpowiedniej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP.

Podkreślić należy, że interpretując przepisy zawarte w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską, a Holandią należy także zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w niej postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Odnosząc się zatem do analizy pojęcia „urządzenie przemysłowe” wskazać należy, że w wersji anglojęzycznej Konwencji Modelowej OECD (OECD Model Tax Convention on Income and on Capital), pojęciu urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego odpowiada zwrot „industrial, commercial, or scientific equipment”. Pojęcie „commercial” ma szersze znaczenie niż polski przymiotnik „handlowy” i oznacza również „komercyjny” (por. np. megaslownik.pl.), czyli związany z działalnością nastawioną na osiągnięcie zysku (por. sjp.pwn.pl).

Natomiast w Raporcie będącym załącznikiem do Komentarza do Konwencji OECD (wersja pełna 2012 r., publ. w serwisie internetowym oecd.org, Raport R2) zatytułowanym „The Taxation of Income Derived from the Leasing of ICS (Industrial, Commercial or Scientific - przyp. Organu podatkowego) Equipment” (Opodatkowanie dochodu pochodzącego z wynajmu urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych) jednoznacznie wskazano w pkt 10 lit. a) typowe przedmioty wynajmu: „office equipment, motor cars, containers, computers and plant”, czyli „urządzenia biurowe, samochody, kontenery, komputery, urządzenia fabryczne”.

Zgodnie z Komentarzem do Konwencji OECD pojęcie urządzenia „ICS”, czyli urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego jest kategorią nierozdzielną, oznaczającą urządzenia wykorzystywane w działalności o charakterze komercyjnym, profesjonalnym zarówno w działalności stricte przemysłowej, jak i szeroko rozumianej działalności handlowo-usługowej lub naukowej (w tym w działalności podmiotów świadczących usługi transportowe, telekomunikacyjne, budowlane, a także w energetyce, ciepłownictwie itp.).

Za taką interpretacją przemawia również nie tylko wykładnia literalna art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (użyto sformułowania urządzenia przemysłowego, w tym środka transportu), ale także wykładnia celowościowa tego przepisu. Bez wątpienia bowiem zamiarem ustawodawcy było opodatkowanie wszelkich korzyści uzyskiwanych z wynajmu, leasingu i innych praw do użytkowania określonych urządzeń przez podmioty zagraniczne w Polsce. W orzecznictwie podkreśla się, że przyjęcie „wąskiego” rozumienia pojęcia „urządzenia przemysłowego” prowadziłoby do wyłączenia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez osoby zagraniczne z tytułu używanych w szerokim zakresie przez krajowe podmioty gospodarcze różnego rodzaju urządzeń przemysłowych, stanowiących własność kontrahentów zagranicznych, co byłoby oczywiście sprzeczne z ratio legis art. 3 ust. 2 i art. 21 ustawy o CIT.

Również konstrukcja i brzmienie tego artykułu włączającego jednoznacznie do urządzeń przemysłowych środki transportu wskazuje, że wykładnia zawężająca rozumienie urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego tylko do związanego z wąsko rozumianym przemysłem lub handlem nie znajduje logicznego uzasadnienia (inaczej urządzenie transportowe nie mogłoby być uznane za przemysłowe).

Zarówno analiza konstatacji Komitetu ds. Podatkowych OECD odnoszących się do art. 12 Konwencji Modelowej OECD, jak i ww. orzecznictwa sądowego nie pozostawia zatem wątpliwości, że pojęcie „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” należy rozumieć szeroko i że pojęcie to obejmuje nie tylko urządzenia przemysłowe (w tym energetyczne), ale także m.in. urządzenia transportowe, budowlane, biurowe, komputerowe czy telekomunikacyjne.

Stąd nie ma wątpliwości na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego, że do kategorii „ICS equipment” (czyli urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych) zalicza się:

\- statki, samoloty, samochody i inne pojazdy, dźwigi (ang. cranes), kontenery, rurociągi, okablowanie - por. Komitet Ekspertów (ONZ) ds. Współpracy Międzynarodowej w Sprawach Podatkowych na 14 sesji – Nowy Jork 3-6 kwietnia 2017 r. „Possible Amedments to the Commentary on Article 12 (Royalties); także wyrok NSA II FSK sygn. akt 1540/16;

\- zwyżki teleskopowe – por. wyroki NSA sygn. akt II FSK 1828/16; II FSK 1491/16; II FSK 1422/16,

\- zwyżki montażowe oraz wózki widłowe - por. wyroki NSA sygn. akt II FSK 1166/16, II FSK 1018/16, II FSK 931/16;

\- teleskopowe wózki widłowe - por. wyrok NSA sygn. akt II FSK 1139/16;

\- kontenery, samochody ciężarowe, statki - pkt 5 Raportu 2 „The taxation of income derived from the leasing of ICS equipment” w wersji pełnej Komentarza do Modelowej konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD;

\- sprzęt biurowy, samochody, kontenery, komputery, urządzenia fabryczne, zakładowe - ang. plant – por. pkt 10 lit. a Raportu „The taxation of income derived from the leasing of ICS equipment” w wersji pełnej Komentarza do Modelowej konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że przychód z wynajmu statku wraz z załogą mieści się w pojęciu przychodu z należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania środka transportu, wymienionego wprost w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a nie jak uważa Wnioskodawca z należności wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Należy stwierdzić zatem, w odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego, że skoro czarter statku mieści się w kategorii „użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego” w rozumieniu zarówno art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, jak i art. 12 ust. 4 konwencji polsko-holenderskiej, to Wnioskodawca co do zasady jest zobowiązany pobierać jako płatnik, na podstawie art. 26 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od wypłacanych na rzecz Armatora należności z tytułu najmu statku wraz z załogą i w związku z powyższym na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika określone w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto, w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie postanowienia art. 12 konwencji polsko-holenderskiej i w związku z tym Wnioskodawca będzie zobowiązany do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 5% z tytułu wypłacanych Armatorowi należności za wynajem statku, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji podmiotu zagranicznego, który jak wynika z wniosku Wnioskodawca posiada.

Przez wzgląd na powyższe nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że wynagrodzenie z tytułu czarteru statku uzyskiwane przez Armatora jako podmiot holenderski należy kwalifikować na podstawie art. 8 konwencji polsko-holenderskiej jako „zyski przedsiębiorstwa z tytułu transportu międzynarodowego statku morskiego”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Przez wzgląd na to, że pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 3 były warunkowe, co do których Wnioskodawca oczekiwał odpowiedzi jedynie w sytuacji, gdy jego stanowisko w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe oraz mając na uwadze, że Organ nie podzielił stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zgodnie z którym, wynagrodzenie z tytułu czarteru statku należy zakwalifikować jako zyski przedsiębiorstwa, to bezprzedmiotowa stała się ocena stanowiska Wnioskodawcy co do tych pytań.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących formularza IFT-2R, czyli informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, należy wskazać, że jak wynika z treści art. 26 ust. 3 ustawy o CIT:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1, 2-2b, 2d i 2e pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, albo - w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. f - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w:

1\. art. 3 ust. 1 - informację o wysokości pobranego podatku,

2\. art. 3 ust. 2, oraz urzędowi skarbowemu - informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku

\- sporządzone według ustalonego wzoru.

Obowiązek przesłania tych informacji podatnikom oraz urzędowi skarbowemu nie powstaje w przypadku i w zakresie określonych w ust. 2a zdanie pierwsze.

Zgodnie z art. 26 ust. 3a ustawy o CIT:

Płatnicy są obowiązani przesłać informację, o której mowa w ust. 3 pkt 1, w terminie przekazania kwoty pobranego podatku, a informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wypłat, o których mowa w ust. 1, również wówczas, gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 3b.

Ponadto, z art. 26 ust. 3d ustawy o CIT wynika również, że:

Informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku. Przepisy ust. 3b i 3c stosuje się odpowiednio.

Na podstawie powyższych regulacji wskazać należy, iż płatnik ma obowiązek wypełnienia informacji podatkowej IFT-2/IFT-2R i przesłania jej do podatnika oraz właściwego urzędu skarbowego wówczas, gdy dokonał wypłaty należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 (tj. dochodów osiągniętych na terenie Polski przez podmioty niemające w Polsce siedziby lub zarządu m.in. wobec przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu) oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym płatnicy mają obowiązek w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wypłat, sporządzić informację roczną o wysokości przychodu/dochodu uzyskanego przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby lub zarządu na terytorium RP (IFT-2R).

Podkreślić również należy, że informacja IFT-2R ma charakter zbiorczy, co oznacza, że wystawiana jest za cały rok podatkowy (po jego zakończeniu) i obejmuje wszystkie należności z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, wypłaconych podatnikowi w ciągu całego ww. okresu. Z uwagi na okoliczność, iż kompleksowe wynagrodzenie za usługę czarteru statku obejmuje koszty związane z zakwaterowaniem i wyżywieniem pasażerów, jak również koszty paliwa wykorzystanego w trakcie świadczenia usługi, Wnioskodawca powinien ująć w informacji IFT-2R, nie tylko kwotę wynagrodzenia stanowiącego usługę czarteru statku sensu stricto, ale również kwoty wynagrodzenia z tytułu zakwaterowania i wyżywienia osób przyjmowanych na statek oraz koszty zużytego paliwa. Zatem, Wnioskodawca zobowiązany będzie do ujęcia wszystkich kosztów poniesionych na rzecz Armatora z tytułu wykonania usługi czarteru statku.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące:

\- obowiązku pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wynagrodzenia płaconego na rzecz Armatora (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) **– jest nieprawidłowe,**

\- ustalenia, czy informacja IFT-2R powinna objąć tylko należności za czarter statku, czy również za paliwo, zakwaterowanie i wyżywienie swoich przedstawicieli, jako stanowiące nierozerwalną część usługi czarteru statków (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) **– jest prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).