Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-643/14-2/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-09-16
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w związku ze zbyciem środka trwałego, którego zakup został w części sfinansowany dotacją.
Słowa kluczowe: dochód; dotacja; działalność-działalność gospodarcza; koszt; sprzedaż; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2014 r. (data wpływu 27 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w związku ze zbyciem środka trwałego, którego zakup został w części sfinansowany dotacją – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w związku ze zbyciem środka trwałego, którego zakup został w części sfinansowany dotacją.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka komandytowa w której podatnik pełni funkcję komplementariusza sprzedała środek trwały sfinansowany w części dotacją unijną. W miesiącu sprzedaży spółka wykazała przychód podatkowy ze sprzedaży środka trwałego oraz rozliczyła pozostałą część dotacji unijnej odnosząc ją w pozostałe przychody operacyjne niestanowiące przychodów podatkowych. Ponieważ sprzedany środek trwały nie został w pełni zamortyzowany spółka rozliczyła niezamortyzowaną część środka trwałego w ten sposób, iż niezamortyzowaną wartość środka trwałego w części stanowiącej udział własny zaliczyła do kosztów sprzedaży stanowiących koszt podatkowy oraz pozostałą niezamortyzowaną wartość środka trwałego w części stanowiącej udział dotacji w finansowaniu środka trwałego zaliczyła w koszty sprzedaży niestanowiące kosztów podatkowych.

Jednakże po zapoznaniu się z odpowiedzią Ministra Finansów zawartą w piśmie z dnia 9 września 2013 roku na pytanie Wydawnictwa Podatkowego sp. z o.o. oraz Interpretacją Indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 26 kwietnia 2012 r. IPTPBJ/415-99/12-2/MD podatnik powziął wątpliwość co do poprawności rozliczenia przychodów oraz kosztów podatkowych z tytułu sprzedaży środka trwałego sfinansowanego w części dotacją.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji sprzedaży środka trwałego sfinansowanego w części dotacją podatnik do kosztów uzyskania przychodu z tyt. sprzedaży środka trwałego zalicza w całości niezamortyzowaną wartość środka trwałego bez względu na fakt wyłączenia pozostałej do rozliczenia wartości dotacji z przychodów podatkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnik będący komplementariuszem w spółce komandytowej w przypadku sprzedaży środka trwałego sfinansowanego w części dotacją do kosztów sprzedaży stanowiących koszt uzyskania przychodu zaliczyć powinien wartość początkową tego środka trwałego pomniejszoną o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Podatnik ze sprzedaży środka trwałego osiąga przychód podlegający opodatkowaniu pomniejszony o koszty uzyskania przychodu stanowiące niezamortyzowaną wartość środka trwałego. Zgodnie z art. 23 ust. l pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, wydatki poniesione na nabycie środka trwałego, pomniejsza się o sumę dokonanych odpisów aktualizacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym ustawodawca wskazał, iż na sumę odpisów amortyzacyjnych składają się zarówno odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jak również odpisy amortyzacyjne niestanowiące kosztów uzyskania przychodów art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z wyjaśnieniem Ministerstwa Finansów zaprezentowanym w piśmie z dnia 9 września 2013 r. będącym odpowiedzią na pytanie Wydawnictwa Podatkowego sp. z o.o. podatnik powinien w przypadku sprzedaży środka trwałego za koszt uzyskania przychodu uznać wydatek na jego nabycie stanowiący jego wartość początkową niezależnie od źródła finansowania pomniejszony o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

W przypadku odpłatnej sprzedaży środka trwałego nieistotne jest, że jego zakup został sfinansowany dotacją wyłączoną z przychodów podatkowych na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również:

1.  przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:
    1.  środkami trwałymi,
    2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
    3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

– ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki poniesione przez podatnika, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem tego źródła przychodów, o ile zostaną właściwie udokumentowane. Przez poniesienie wydatku należy rozumieć bycie obarczonym, obciążonym. Poniesienie wydatku z majątku podatnika oznacza, że pokryty jest on co do zasady z zasobów majątkowych podatnika w sposób ostateczny. Wydatek musi zostać faktycznie poniesiony w sensie realnym, tzn. musi nastąpić uszczuplenie zasobów finansowych, z których wydatek jest dokonywany.

Należy zauważyć, że ustawodawca przewidział szczególne uregulowania dotyczące zasad ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia środków trwałych, niezależnie od tego czy były one zakupione z dotacji, czy nie.

Stosownie bowiem do art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Z powyższego wynika, że dochód z odpłatnego zbycia środka trwałego ustala się przy uwzględnieniu trzech wielkości, tj. przychodu z odpłatnego zbycia tego środka trwałego, jego wartości początkowej wykazanej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jak również dokonanych od tego środka trwałego odpisów amortyzacyjnych. Zatem przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia środka trwałego nie występuje kategoria kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu zasad ogólnych. Dochód ustalany jest zgodnie ze szczególnymi przepisami określonymi w art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy.

Niezależnie od powyższego zauważyć należy, ze zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych (…). Z tym, że wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Na sumę odpisów amortyzacyjnych, o której mowa wyżej, składają się zarówno odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jak również odpisy niestanowiące kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

W art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wskazał, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia częściowo umorzonego (zamortyzowanego) środka trwałego zastosowanie mają szczególne zasady ustalania dochodu określone w art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ustala się pomniejszając przychód z odpłatnego zbycia środka trwałego o wydatki na jego nabycie stanowiące jego wartość początkową (niezależnie od źródła finansowania tych wydatków). Tak obliczoną różnicę należy powiększyć o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych (również tych, które nie zostały zaliczone wcześniej do kosztów podatkowych).

W związku z powyższym za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym należało ustalić dochód (stratę) ze sprzedaży środka trwałego uwzględniając koszty uzyskania przychodów stanowiące wartość początkową wynikającą z ewidencji środków trwałych pomniejszoną o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych, bez względu na to, czy odpisy te zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów czy też nie.

Końcowo należy wskazać, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażane w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.