Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4510-223/15/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-04
Teza: w zakresie sposobu ustalenia wysokości przychodu podatkowego z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny
Słowa kluczowe: przychód; udział; wartość-wartość nominalna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 23 listopada 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 27 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu ustalenia wysokości przychodu podatkowego z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu ustalenia wysokości przychodu podatkowego z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i wykorzystuje w ramach swojej działalności gospodarczej zarejestrowane znaki towarowe (dalej: „Znaki”). W przyszłości Spółka zamierza dokonać wniesienia Znaków w formie wkładu niepieniężnego do będącej polskim rezydentem podatkowym i mającej siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej spółki kapitałowej (dalej: „Spółka Kapitałowa”) w zamian za objęcie odpowiednio udziałów lub akcji w jej kapitale zakładowym. W chwili aportu Spółka oraz Spółka Kapitałowa będą zarejestrowane jako czynny podatnik VAT. Ponadto na dzień wniesienia aportu Spółka Kapitałowa będzie już podmiotem istniejącym, zarejestrowanym w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Wspólnikiem Spółki Kapitałowej (jej udziałowcem lub akcjonariuszem) będzie osoba fizyczna, jednocześnie wspólnik Wnioskodawcy lub ta sama osoba fizyczna i Wnioskodawca.

W związku z rozważanym aportem dokonana zostanie wycena aktualnej wartości rynkowej Znaków (wycena zostanie wykonana przez profesjonalny podmiot, a wartość godziwa z niej wynikająca zostanie potwierdzona przez biegłego rewidenta). Wynikająca z wyceny wartość rynkowa Znaków będzie odzwierciedlona w cenie emisyjnej udziałów/akcji, jakie Spółka obejmie w Spółce Kapitałowej w zamian za aport Znaków.

Cena emisyjna będzie wyższa od wartości nominalnej udziałów lub akcji Spółki Kapitałowej wyemitowanych w zamian za Znaki, tzn. wartość rynkowa Znaków jako wkładu niepieniężnego zostanie odniesiona na kapitał zakładowy i zapasowy Spółki Kapitałowej. Część wartości rynkowej odniesiona na kapitał zakładowy Spółki Kapitałowej będzie odzwierciedlona w wartości nominalnej udziałów/akcji Spółki Kapitałowej, pozostała część wartości rynkowej będzie stanowiła tzw. agio emisyjne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego, przychodem Wnioskodawcy z tytułu objęcia udziałów w Spółce Kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci Znaków będzie (zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) wartość nominalna obejmowanych udziałów/akcji w Spółce Kapitałowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, jego przychodem z tytułu objęcia udziałów/akcji w Spółce Kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny, będzie zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa CIT”) wartość nominalna udziałów/akcji Spółki Kapitałowej w podwyższonym kapitale. W myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Ustawodawca w art. 4a Ustawy CIT zawarł definicje legalne pojęć i zwrotów użytych w tej ustawie. I tak stosownie do punktu 21 tego artykułu przez spółkę należy rozumieć spółkę będącą podatnikiem CIT. Ustawodawca nie zawarł jednak w Ustawie o CIT definicji legalnej wyrażenia „nominalna wartość”. W rezultacie, zdaniem Spółki, w celu określenia zakresu znaczeniowego „nominalnej wartości” dla potrzeb określenia wysokości przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT, odwołać się należy do słownikowego znaczenia tego terminu. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN „wartość nominalna” to „wartość emisyjna banknotów, papierów wartościowych, także znaczków pocztowych itp. uwidoczniona na nich” (Słownik Języka Polskiego PWN pod redakcją M. Szymczaka, Warszawa 2002, tom II, str. 369). Zdaniem Spółki, słownikowa definicja wartości nominalnej wskazuje zatem, że jest to wartość uwidoczniona bądź określona dla danego dokumentu.

W dalszej kolejności, zdaniem Wnioskodawcy interpretując art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT niezbędne jest również posłużenie się wykładnią systemową zewnętrzną, odwołującą się do uregulowań prawa handlowego. Stosownie bowiem do art. 157 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm., dalej: „KSH”), „umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powinna określać liczbę i wartość nominalną udziałów objętych przez poszczególnych wspólników”. Zatem wartość nominalna udziału to wartość wynikająca z umowy spółki i jest to co do zasady wartość stała (z zastrzeżeniem przewidzianych w KSH procedur podwyższenia lub obniżenia wartości nominalnej udziału w związku z podwyższeniem lub obniżeniem kapitału zakładowego). Należy dodać, że w zakresie akcji i ich wartości nominalnej regulacje są analogiczne, jak powyżej przedstawione w zakresie udziałów.

Na gruncie uregulowań prawa handlowego, obejmowanie udziałów powyżej wartości nominalnej jest w pełni dopuszczalne. Przepis art. 154 § 3 KSH zabrania jedynie, by udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością były obejmowane poniżej ich wartości nominalnej, to jest by wartość rynkowa wkładu (cena emisyjna) była niższa niż wartość nominalna udziałów (ewentualnie akcji). Praktyką zgodną z prawem i często spotykaną w obrocie gospodarczym jest emitowanie udziałów z nadwyżką emisyjną, gdzie wartość rynkowa wkładu przewyższa wartość nominalną udziałów. Określenie wartości nominalnej udziałów otrzymywanych w zamian za wkład jest kwestią ustalenia pomiędzy stronami transakcji odpowiedniego parytetu. Strony mogą ustalić, że wartość udziałów dla potrzeb rozliczenia aportu jest wyższa od ich wartości nominalnej. Różnica pomiędzy tak ustaloną łączną wartością emisyjną otrzymywanych udziałów (odpowiadającą wartości rynkowej przedmiotu wkładu), a łączną wartością nominalną tych udziałów (agio) zostaje wówczas odniesiona na kapitał zapasowy spółki.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, podatnik zobowiązany jest na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT wykazać jako przychód z objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny (inny niż przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa) wartość nominalną objętych udziałów. Ustawodawca nie przewidział wyjątku dla sytuacji, w której udziały byłyby obejmowane powyżej ich wartości nominalnej.

Przedstawiona powyżej interpretacja art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT pozostająca w zgodzie z uregulowaniami KSH, pozostaje również zgodna z rezultatami wykładni systemowej wewnętrznej pozostałych uregulowań Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie np. z art. 15 ust. lk pkt 1 Ustawy CIT, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów lub akcji w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów, akcji, wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów/akcji, wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli udziały, akcje, wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Prezentowana przez Spółkę interpretacja przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT jest również zgodna z treścią art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d Ustawy CIT, mocą którego wyłączone z kosztów uzyskania przychodów są odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Z zestawienia uregulowań art. 12 ust. 1 pkt 7 i art. 15 ust. lk pkt 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d Ustawy CIT wyłania się w pełni spójne stanowisko ustawodawcy, zgodnie z którym wartość podlegająca opodatkowaniu w momencie objęcia udziałów (to jest wartość nominalna udziałów objętych w zamian za aport inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część) jest jednocześnie kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów i jest także podstawą dla spółki otrzymującej wkład do dokonywania odpisów amortyzacyjnych w ciężar kosztów uzyskania przychodu.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, jego przychodem, z tytułu objęcia udziałów/akcji w Spółce Kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny, będzie zgodnie z art. 12 ust 1 pkt 7 Ustawy o CIT wartość nominalna udziałów/akcji Spółki Kapitałowej w podwyższonym kapitale zakładowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, ze zm., dalej: „Ustawa CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11 i art. 24a, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Jednocześnie należy zauważyć, że ustawodawca nie wprowadził do Ustawy CIT ogólnej definicji przychodu podatkowego. Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przychodami są również inne, niewymienione szczegółowo w ustawie zdarzenia, których skutkiem jest przyrost majątku podatnika. Treść art. 12 ust. 1 Ustawy CIT wskazuje, że zostały ustanowione jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do tej kategorii. Natomiast art. 12 ust. 4 ww. ustawy określa w sposób enumeratywny, które zdarzenia nie stanowią przychodu. Generalnie należy wskazać, że przychód powstaje w każdym przypadku, w którym podatnik uzyskuje realną korzyść. Ponadto, przychodem jest takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywny).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, ze Wnioskodawca planuje wnieść zarejestrowane znaki towarowe (dalej: „Znaki”) w formie wkładu niepieniężnego do będącej polskim rezydentem podatkowym i mającej siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej spółki kapitałowej w zamian za objęcie odpowiednio udziałów lub akcji w jej kapitale zakładowym. W związku z rozważanym aportem dokonana zostanie wycena aktualnej wartości rynkowej Znaków. Wynikająca z wyceny wartość rynkowa będzie odzwierciedlona w cenie emisyjnej udziałów/akcji, jakie Spółka obejmie w Spółce Kapitałowej w zamian za aport Znaków. Cena emisyjna będzie wyższa od wartości nominalnej udziałów lub akcji Spółki Kapitałowej wyemitowanych w zamian za Znaki, tzn. wartość rynkowa Znaków jako wkładu niepieniężnego zostanie odniesiona na kapitał zakładowy i zapasowy Spółki Kapitałowej. Część wartości rynkowej odniesiona zostanie na kapitał zakładowy Spółki Kapitałowej i będzie odzwierciedlona w wartości nominalnej udziałów/akcji Spółki Kapitałowej, a pozostała część wartości rynkowej będzie stanowiła tzw. agio emisyjne.

Mając na uwadze powyższy opis zdarzenia przyszłego należy wskazać, że myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio. Źródłem powstania przychodu opisanego w ww. przepisie, powstającego po stronie udziałowca (podmiotu wnoszącego aport) jest objecie udziałów (akcji) w zamian za wkłady niepieniężne (aporty), z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przychodem wskazanym w tym przepisie jest nominalna, a więc zadeklarowana w umowie lub w statucie, wartość udziałów (akcji). Uogólniając, można stwierdzić, że aportem jest każdy wkład do spółki, z wyjątkiem pieniędzy, a w związku z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, mogą nim być: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, udziały (akcje) innych spółek, wkłady w spółdzielni, inne składniki majątku, o ile są zbywalne i mogą wejść jako aktywa do bilansu spółki, przy czym muszą być one wymienione w umowie spółki ze wskazaniem osoby wnoszącej (podmiotu wnoszącego) i przyznanych za ten aport udziałów (akcji).

Wobec powyższego, z tytułu objęcia udziałów w Spółce w zamian za wkład w postaci Znaków powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy. Przychód ten będzie równy – stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT – wartości nominalnej objętych w tej Spółce udziałów.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.