Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-792/12-4/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-10-25
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działek gruntu – nie podlega opodatkowaniu.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; grunty; grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2012 r. (data wpływu 30 lipca 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 września 2012 r. (data wpływu 25 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 września 2012 r. (data wpływu 25 września 2012 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Nieruchomość gruntową, która jest przedmiotem w sprawie, Wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku. W roku 2004 po śmierci ojca pierwszą część, w roku 2006 notarialnie swoją odziedziczoną część przekazała Zainteresowanej mama. Otrzymaną w spadku nieruchomość Wnioskodawczyni dzieli po połowie z bratem. Nieruchomość była gruntem rolnym. Obecnie jest terenem przeznaczonym pod zabudowę, który został podzielony na sześć działek plus drogi wewnętrzne. Sprzedając grunt Zainteresowana działa wyłącznie w sferze prywatnej, ziemia ta była w posiadaniu jej rodziny od 1978 roku. Nigdy nie była kupiona w celu odsprzedaży, zawsze odbywała się tam działalność rolnicza ojca Wnioskodawczyni. Po latach po jego śmierci Zainteresowana wraz z bratem postanowili ziemię sprzedać. Środki ze sprzedaży swojej części Wnioskodawczyni chce przeznaczyć na zabezpieczenie finansowe jej syna i swoje. Od roku 1995 Zainteresowana sama wychowuje syna. Nie prowadzi działalności gospodarczej. Pracuje natomiast w korporacji na stanowisku specjalisty.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, iż Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotowa nieruchomość nie była i nie jest przez Zainteresowaną wykorzystywana do działalności gospodarczej, w tym rolniczej. Wnioskodawczyni nie udostępniała, ani nie udostępnia posiadanej nieruchomości innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy itp. Na wniosek Zainteresowanej i jej brata, został dokonany geodezyjny podział nieruchomości na mniejsze działki. Przedmiotowa nieruchomość położona jest na terenie obowiązywania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną MJ1, w tym droga dojazdowa i przeciwpożarowa oraz teren zieleni izolacyjnej. Plan zatwierdzony został uchwałą Rady Gminy z dnia 9 października 2002 r., ogłoszoną w dzienniku urzędowym województwa XXXX. Postępowanie administracyjne zostało wszczęte również na wspólny wniosek Wnioskodawczyni i jej brata, o wydanie decyzji przez Wójta Gminy na podział nieruchomości na mniejsze działki. Decyzją Wójta Gminy z dnia 18 czerwca 2012 r., projekt podziału został zatwierdzony. Wnioskodawczyni nigdy wcześniej nie zajmowała się sprzedażą gruntów. Obecnie zamierza sprzedać wraz z bratem uzyskane w wyniku podziału działki, o których mowa powyżej, z przeznaczeniem na zabezpieczenie finansowe rodziny. W przyszłości nie zamierza zbywać żadnych nieruchomości. Zainteresowana nie poniosła żadnych nakładów w celu zwiększenia atrakcyjności działek. Nadal pozostają nieuzbrojone i nieogrodzone. Wnioskodawczyni zamieściła tyko ogłoszenie na portalu internetowym. Zainteresowana wskazała, iż dla przedmiotowych gruntów obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od dochodu otrzymanego ze sprzedaży wydzielonych działek zostanie naliczony podatek od towarów i usług (VAT)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w myśl art. 15 (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tymczasem organy podatkowe, analizując transakcje sprzedaży nieruchomości gruntowych przez osoby fizyczne, skupiają się zazwyczaj wyłącznie na częstotliwości realizowania takich transakcji. Uważają przy tym, że aby być uznanym za podatnika, wystarczy wykonać daną czynność jednokrotnie, o ile istnieją okoliczności wskazujące na zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy. Takie stanowisko organów podatkowych doprowadziło do licznych sporów z podatnikami, co spowodowało, że wydane zostały liczne wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym również wyrok w składzie siedmiu sędziów (wyrok z dnia 29 października 2007 r., I FPS 3/07), który wyznaczył linię orzecznictwa w tego typu sprawach (podobnie wyroki NSA: z dnia 26 czerwca 2008 r., I FSK 778/07; z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 253/08, z dnia 18 grudnia 2008 r., I FSK 1584/07).

NSA stwierdził, że majątek prywatny nabywany jest na potrzeby własne, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej. Zatem jego sprzedaż, czy to w całości, czy w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową skutkującą koniecznością uznania sprzedającego grunt za podatnika VAT. Innymi słowy, wyprzedaż majątku prywatnego, choćby w szeregu transakcji, nie może być uznana za działalność gospodarczą podlegającą VAT. Wadliwość tej implementacji polegała na braku zdefiniowania w ustawie o VAT pojęcia „grunty budowlane” oraz braku wyraźnego wskazania, że osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej uzyskuje status podatnika VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości niezabudowanych. Należy zważyć, że w przepisach art. 16 i 17 ustawy o VAT „ustawodawca dokonał w sposób szczególny zdefiniowania podatników innych, niż wymienieni w art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, czego nie dokonał w odniesieniu do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, zbywających nieruchomości niezabudowane”.

NSA stwierdził, że majątek prywatny nabywany jest na potrzeby własne, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej. Zatem jego sprzedaż, czy to w całości, czy w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową skutkującą koniecznością uznania sprzedającego grunt za podatnika VAT. Innymi słowy wyprzedaż majątku prywatnego, choćby w szeregu transakcji, nie może być uznana za działalność gospodarczą podlegającą VAT.

Także Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach C-180/10; C-181/10 stwierdził, iż czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast, wyjaśnił Trybunał, w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Zdaniem Wnioskodawczyni, istotne jest to, czy dana czynność została wykonana w ramach działania jako przedsiębiorca, co powinno być ustalane według możliwie obiektywnych kryteriów. Ważną wskazówką mogą być również okoliczności nabycia danego składnika majątkowego; o ile został on nabyty jako majątek prywatny (np. w drodze spadku), pozostanie majątkiem prywatnym, także w przypadku zbycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego Kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy (Bednarek Małgorzata, „Mienie”, „Komentarz do art. 44-553 Kodeksu cywilnego”, Zakamycze 1997, komentarz do art. 45 k.c.). Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome (Piasecki Kazimierz, „Kodeks cywilny, Księga pierwsza. Część ogólna. Komentarz”, Zakamycze 2003, komentarz do art. 45 k.c., publikacja elektroniczna LEX).

Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby zatem dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary, czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą również zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży gruntu podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.) – a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy – jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z zawartego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego nie wynika jakiekolwiek aktywne działanie Wnioskodawczyni, tj. uzyskanie zezwolenia na budowę dla tych gruntów, uzbrojenie, utwardzenie, działania marketingowe itd., które wskazywałoby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180 i C-181, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W tym miejscu – dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności – konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. powołanej wcześniej ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 140 ww. Kodeksu, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 k.c. uprawnień właściciela do rozporządzania rzeczą (ius disponendi). Podkreślić także należy, iż ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzania. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzania. W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzania testamentowego (…) (Edward Gniewek „Kodeks cywilny, Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze, 2001, Komentarz do art. 140 k.c.).

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, iż dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni nabyła przedmiotową nieruchomość gruntową w drodze spadku. W roku 2004 po śmierci ojca pierwszą część, w roku 2006 notarialnie swoją odziedziczoną część przekazała Zainteresowanej mama. Otrzymaną w spadku nieruchomość Wnioskodawczyni dzieli po połowie z bratem. Nieruchomość była gruntem rolnym. Obecnie jest terenem przeznaczonym pod zabudowę, który został podzielony na sześć działek plus drogi wewnętrzne. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotowa nieruchomość nie była i nie jest przez Zainteresowaną wykorzystywana do działalności gospodarczej, w tym rolniczej. Wnioskodawczyni nie udostępniała, ani nie udostępnia posiadanej nieruchomości innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy itp. Na wniosek Zainteresowanej i jej brata, został dokonany geodezyjny podział nieruchomości na mniejsze działki. Przedmiotowa nieruchomość położona jest na terenie obowiązywania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną MJ1, w tym droga dojazdowa i przeciwpożarowa oraz teren zieleni izolacyjnej. Wnioskodawczyni nigdy wcześniej nie zajmowała się sprzedażą gruntów. Obecnie zamierza sprzedać wraz z bratem uzyskane w wyniku podziału działki, o których mowa powyżej. W przyszłości nie zamierza zbywać żadnych nieruchomości. Zainteresowana nie poniosła żadnych nakładów w celu zwiększenia atrakcyjności działek. Nadal pozostają nieuzbrojone i nieogrodzone. Wnioskodawczyni zamieściła tyko ogłoszenie na portalu internetowym.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy opisanych działek Wnioskodawczyni wystąpi w charakterze podatnika. Zainteresowana nie wykorzystywała nieruchomości w działalności gospodarczej. Nic nie wskazuje na to, aby nabyciu nieruchomości towarzyszył zamiar jej późniejszego zbycia oraz wykorzystywania w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zainteresowana nie podejmowała również jakichkolwiek czynności zmierzających do przygotowania działek do zorganizowanej, handlowej sprzedaży, tj. nie prowadziła żadnych prac budowlanych, ani ziemnych polegających na uzbrojeniu terenu, utwardzaniu dróg, czy też urządzaniu zieleni oraz nie przeprowadzała żadnych działań marketingowych, a przedmiotowe działki nie były i nie są udostępniane osobom trzecim w celach zarobkowych. Ponadto wskazać należy, iż z opisu sprawy, uzupełnionego pismem z dnia 24 września 2012 r. wynika, że Wnioskodawczyni nie występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla ww. działek.

Zatem, Zainteresowana dokonując sprzedaży opisanych we wniosku działek gruntu korzystać będzie z prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Wnioskodawczynię cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy w zakresie sprzedaży działek, a dostawę działek cech czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Reasumując, w związku ze sprzedażą przedmiotowych działek Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku VAT, bowiem dostawa przedmiotowych gruntów nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu.

Zauważa się, iż organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem spawy. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.