Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.11.2023.2.MAT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-30
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość budowlana; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 stycznia 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 marca 2023 r. (wpływ 6 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca U. jest rezydentką polską i prowadzi aktualnie działalność gospodarczą (od 1999 r.). Przeważający przedmiot działalności gospodarczej to sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana (PKD 46.90.Z). Wnioskodawca U. nie prowadzi natomiast działalności gospodarczej w zakresie handlu / pośrednictwa nieruchomościami. Wnioskodawca U. od 1999 r. jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca U. posiada następujące nieruchomości, które zamierza sprzedać:

1) Niezabudowaną nieruchomość składającą się z działek gruntu:

a. Nr 1/5 o powierzchni 214 m2

b. Nr 1/2 o powierzchni 557 m2

obręb ewidencyjny (…), położonej w miejscowości (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…), zwana dalej: „Nieruchomość 1”. Zgodnie z treścią ww. księgi wieczystej, sposób korzystania z Nieruchomości 1 został oznaczony jako Bp – zurbanizowane tereny niezabudowane. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów ww. działki gruntu oznaczone są w ewidencji gruntów symbolem Bp – zurbanizowane niezabudowane / w trakcie zabudowy. Nieruchomość 1 Wnioskodawca U. nabyła od osób fizycznych do majątku odrębnego na podstawie umowy sprzedaży z 19 lipca 2007 r., umowy zamiany z 30 kwietnia 2009 r., umowy sprostowania umowy zamiany z 5 marca 2010 r. Nabycie Nieruchomości 1 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pomimo faktu, że Nieruchomość 1 nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy U. oraz nie stanowiła majątku przedsiębiorstwa to została przystosowywana w celach inwestycyjnych z zamiarem dalszej sprzedaży po dokonaniu czynności związanych z przygotowaniem Nieruchomości 1 do prowadzenia działalności gospodarczej.

Nieruchomość 1 nie była przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności nie była przedmiotem najmu dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

2) Niezabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę gruntu:

a. Nr 1 o powierzchni 2633 m2,

obręb ewidencyjny (\`(...)\`), położonej w miejscowości (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…), zwana dalej: „Nieruchomość 2”. Zgodnie z treścią ww. księgi wieczystej, sposób korzystania z Nieruchomości 2 został oznaczony jako R – grunty orne. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów ww. działka gruntu oznaczona jest w ewidencji gruntów symbolami R i RVI – grunt orny. W dziale III księgi wieczystej wpisane jest ograniczone prawo rzeczowe związane z inną nieruchomością (służebność gruntowa). Nieruchomość 2 Wnioskodawca U. nabyła od osób fizycznych na podstawie umowy darowizny z 9 lipca 2018 r. do majątku odrębnego. Nabycie Nieruchomości 2 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość 2 nie była przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

Pomimo faktu, że Nieruchomość 2 nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy U. oraz nie stanowiła majątku przedsiębiorstwa to została przystosowywana w celach inwestycyjnych z zamiarem dalszej sprzedaży po dokonaniu czynności związanych z przygotowaniem Nieruchomości 2 do prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie z zaświadczeniem wydanym 18 października 2021 r. z upoważnienia Starosty (…), Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 nie są objęte uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 powołanej ustawy o lasach.

3) Wnioskodawca U. wraz z małżonkiem – jest współwłaścicielem na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej niezabudowanej nieruchomości składającej się z działek gruntu:

a. Nr 1/4 o powierzchni 128 m2

b. Nr 1/8 o powierzchni 1337 m2

c. Nr 11/2 o powierzchni 837 m2

obręb ewidencyjny (\`(...)\`), położonej w miejscowości (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…), zwana dalej: „Nieruchomość 3”. Zgodnie z treścią ww. księgi wieczystej: działka gruntu nr 1/4 sposób korzystania określono jako działka niezabudowana; działka nr 1/8 i 11/2 o sposobie korzystania Bp – zurbanizowane tereny niezabudowane. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działki gruntu nr 1/8 i 11/2 oznaczone są w ewidencji gruntów symbolem Bp – zurbanizowane niezabudowane / w trakcie zabudowy. Działka gruntu nr 1/4 oznaczona jest w ewidencji gruntów symbolem RVI – grunt orny. Nieruchomość 3 Wnioskodawca U. wraz z małżonkiem nabyli od osób fizycznych do majątku wspólnego na podstawie umowy sprzedaży z 5 sierpnia 2003 r., umowy zamiany z 30 kwietnia 2009 r., umowy sprostowania umowy zamiany z 5 marca 2010 r. Nabycie Nieruchomości 3 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość 3 nie była przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

Pomimo faktu, że Nieruchomość 3 nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy U. oraz nie stanowiła majątku przedsiębiorstwa, to została przystosowywana w celach inwestycyjnych z zamiarem dalszej sprzedaży po dokonaniu czynności związanych z przygotowaniem Nieruchomości 3 do prowadzenia działalności gospodarczej.

4) Wnioskodawca U. wraz z małżonkiem - jest współwłaścicielem na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu:

a. Nr 11/5 o powierzchni 776 m2

obręb ewidencyjny (\`(...)\`), położonej w miejscowości (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…), zwana dalej: „Nieruchomość 4”. Zgodnie z treścią ww. księgi wieczystej, sposób korzystania z Nieruchomości 4 został oznaczony jako R – grunty orne. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, działka gruntu nr 11/5 oznaczona jest w ewidencji gruntów symbolami RVI – grunt orny oraz ŁV – łąka trwała.

Nieruchomość 4 Wnioskodawca U. wraz z małżonkiem nabyli do majątku wspólnego na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego w (\`(...)\`) I Wydziału Cywilnego z 2 marca 2020 r. o zasiedzenie. Nabycie Nieruchomości 4 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość 4 nie była przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

Pomimo faktu, że Nieruchomość 4 nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy U. oraz nie stanowiła majątku przedsiębiorstwa, to Wnioskodawca U. wraz z małżonkiem podjęli czynności inwestycyjne (opisane w dalszej części wniosku), które miały na celu zwiększenie atrakcyjności tej działki aby ją następnie sprzedać.

Zgodnie z Zaświadczeniem wydanym 18 października 2021 r. z upoważnienia Starosty (…), Nieruchomość 4 i Nieruchomość 5 nie są objęte uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 powołanej ustawy o lasach.

5) Wnioskodawca U. wraz z matką i bratem jest współwłaścicielem niezabudowanej nieruchomości składającej się z działek gruntu:

a. Nr 1/1 o powierzchni 344 m2

b. Nr 1/2 o powierzchni 8193 m2

obręb ewidencyjny (\`(...)\`), położonej w miejscowości (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…), zwana dalej: „Nieruchomość 6”. Zgodnie z treścią ww. księgi wieczystej: sposób korzystania z działek gruntu nr 1/1 oraz 1/2 określono jako grunty orne. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, działka gruntu nr 1/2 oznaczona jest w ewidencji gruntów symbolami: RV, RVI – grunt orny i ŁV – łąka trwała i LzV – grunt zadrzewiony i zakrzewiony, działka gruntu nr 1/1 – oznaczona jest symbolem RVI – grunt orny.

Działka gruntu nr 1/2 została nabyta przez matkę, ojca i brata Wnioskodawcy U. na podstawie umowy darowizny i umowy sprzedaży z 17 lipca 1996 r. Natomiast działkę gruntu nr 1/1 – ww. osoby nabyły na podstawie umowy sprzedaży oraz umowy ustanowienia służebności gruntowych z 27 marca 2012 r. Działka nr 1/1 została nabyta w celu wyrównania kształtu działki 1/2 z przeznaczeniem na dalszą odsprzedaż.

9 listopada 2022 r. na podstawie aktu dziedziczenia, Wnioskodawca U. nabyła spadek, składający się m.in. z udziału ww. działek po zmarłym ojcu w 1/3 części (w pozostałej części spadek nabyła matka oraz brat Wnioskodawcy U. w części po 1/3 każdy). Nabycie Nieruchomości 6 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pomimo faktu, że Nieruchomość 6 nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej oraz nie stanowiła majątku przedsiębiorstwa to została przystosowywana w celach inwestycyjnych z zamiarem dalszej sprzedaży po dokonaniu czynności związanych z przygotowaniem Nieruchomości 6 do prowadzenia działalności gospodarczej.

Nieruchomość 6 nie była przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

Zgodnie z zaświadczeniem wydanym 7 grudnia 2021 r. przez Starostę (…), Nieruchomość 6 nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 powołanej ustawy o lasach. Wnioskodawca U. zamierza sprzedać ww. Nieruchomości oraz udział w Nieruchomości 6, który odziedziczy po ojcu.

23 lutego 2022 r. została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego (dalej: „Umowa”). Do Umowy przystąpili:

\- M.G działający w imieniu własnym oraz jako pełnomocnik w imieniu i na rzecz swojego ojca W.G oraz swojej matki – H.G. (brak Wnioskodawcy U.),

\- K.G. – żona M.G.,

\- Wnioskodawca U. działająca w imieniu własnym oraz w imieniu i na rzecz swojego męża P.R., jako sprzedający (dalej: „Sprzedający”), oraz

\- Wiceprezes zarządu Spółki X S.A., jako kupujący (dalej: „Kupujący / Spółka”). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Przedmiot Umowy stanowią działki wchodzące w skład ww. Nieruchomości oraz inne działki (dalej: „Nieruchomość”) należące do pozostałych ww. osób (rodziny Wnioskodawcy U.). Łącznie na Nieruchomość składa się 12 działek położonych w obrębie ewidencyjnym (…) w miejscowości (…), w tym 7 działek w różnych udziałach należy do Wnioskodawcy U. W Umowie zastrzeżono, iż wszystkie wymienione w Umowie działki (należące do Wnioskodawcy U., jak również te, które należą do pozostałych właścicieli) stanowią Przedmiot sprzedaży i zostaną sprzedane łącznie.

Sprzedający w przedwstępnej Umowie sprzedaży oświadczyli m.in., iż:

a) W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego osiedli (\`(...)\`), (…) i (…) w (…), uchwalonym Uchwałą Rady Miejskiej w (…) Nr (…) z 26 marca 2002 r. ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (…) (dalej: „Uchwała”), ww. działki gruntu przeznaczone są pod:

i. Działka gruntu nr 1/6

\- Ulica lokalna „C 3 KL”

\- Usługi różne „C U”

ii. Działka gruntu nr 1/2

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

\- Ulica lokalna „C 3 KL”

\- Dojazd „C Kd”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

\- Usługi różne „C U”

iii. Działka gruntu nr 1/1

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

iv. Działka gruntu nr 1/1

\- Dojazd „C Kd”

\- Ulica dojazdowa „2 C KD”

\- Ulica lokalna „C 3 KL”

\- Dojazd „C Kd”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

\- Usługi różne „C U”

v. Działka gruntu nr 1/4

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

\- Usługi różne „C U”

vi. Działka gruntu nr 11/5

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

\- Usługi różne „C U”

vii. Działka gruntu nr 11/8

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

viii. Działka gruntu nr 11/2

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

ix. Działka gruntu nr 1/2

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

x. Działka gruntu nr 1/5

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

xi. Działka gruntu nr 1/5

\- Ulica lokalna „C 3 KL”

\- Usługi różne „C U”

xii. Działka gruntu nr 10/1

\- Ulica lokalna „C 3 KL”

\- Usługi różne „C U”

b) Zgodnie ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (\`(...)\`), zatwierdzonego Uchwałą Nr (…) Rady Miasta (\`(...)\`) z 23 sierpnia 2021 r. (dalej: „Studium”), Nieruchomości położone są w terenie usług nieuciążliwych z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2, oznaczonym symbolem U3.1.

c) Do Nieruchomości nie mają zastosowania przepisy ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego oraz ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach.

d) Nieruchomości nie są przedmiotem umowy dzierżawy, najmu, użyczenia ani innej umowy o skutkach obligacyjnych uprawniających do korzystania z niej.

W Umowie przedwstępnej strony zastrzegły, iż umowa przyrzeczona zostanie zawarta w terminie 30 dni od dnia spełnienia się warunków, o których mowa poniżej. Zatem, Wnioskodawca U. oraz pozostali właściciele działek powzięli następujące działania zmierzające do realizacji warunków, w wyniku spełnienia których, przedmiotowe Nieruchomości będą mogły zostać sprzedane.

1\. Wnioskodawca U. uzyska na własny koszt ostateczną i wykonalną decyzję o zatwierdzeniu podziału geodezyjnego działki gruntu nr 1, w wyniku którego to podziału powstanie nieruchomość stanowiąca działkę o powierzchni około 1903 m2.

2\. M.G. (wraz z pozostałymi współwłaścicielami działki nr 1/2) uzyska na własny koszt ostateczną i wykonalną decyzję o zatwierdzeniu podziału geodezyjnego działki gruntu nr 1/2 (Nieruchomość 2), w wyniku którego to podziału powstanie nieruchomość stanowiąca działkę o powierzchni około 7698 m2.

3\. Zostanie uchwalona zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (\`(...)\`), zgodnie z którym Nieruchomości położone będą w terenie usług nieuciążliwych z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, oznaczonych symbolem U3.1.

4\. Zostaną zapewnione pełne relacje skrętne z / do Nieruchomości będącej przedmiotem Umowy.

5\. Zostanie wybudowany zjazd publiczny z drogi wojewódzkiej do działki nr 1/2.

6\. Zostaną uzyskane odpowiednie warunki techniczne oraz wszelkie udogodnienia, opinie, stanowiska lub decyzje dotyczące możliwości przyłączenia Nieruchomości do sieci wodociągowej, elektroenergetycznej, gazowej i telekomunikacyjnej oraz kanalizacji sanitarnej i deszczowej.

7\. Wszystkie nieruchomości stanowiące Przedmiot Sprzedaży zostaną sprzedane łącznie.

Wnioskodawca U. wraz z pozostałymi właścicielami działek będących przedmiotem Umowy zobowiązali się do Umowy Przyrzeczonej dostarczyć właściwe dokumenty potwierdzające spełnienie powyższych warunków.

Wnioskodawca U. oraz pozostali właściciele Nieruchomości od dawna zamierzali sprzedać Nieruchomości. Powzięli zatem szereg czynności zmierzających do przygotowania działek w celu ich sprzedaży. Poniżej zostały przedstawione najważniejsze działania Sprzedających:

\- 6 sierpnia 2010 r. Sprzedający złożyli wniosek o zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości z funkcji usługowej i mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi na funkcję handlowo-usługową z możliwością budowy obiektów handlowo-usługowych powyżej 2 tys. m2 powierzchni usługowej i powierzchnią biologicznie czynną do 20% powierzchni działki.

\- 23 października 2014 r. Sprzedający ponownie złożyli wniosek o zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości z funkcji usługowej i mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi na funkcję handlowo-usługową z możliwością budowy obiektów handlowo-usługowych powyżej 2 tys. m2 powierzchni usługowej i powierzchnią biologicznie czynną do 20% powierzchni działki.

\- 20 listopada 2014 r. Sprzedający złożyli wniosek do Burmistrza Miasta (\`(...)\`) dotyczący zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (\`(...)\`) dla działek wchodzących w skład Nieruchomości.

\- 5 października 2015 r. M.G. (brat Wnioskodawcy U.) zwrócił się z pismem do MZDW w (…) o uwzględnienie w projekcie zjazdu z drogi (…) ul. (…) na działkę nr 4.

\- 17 grudnia 2015 r. Sprzedający złożyli wniosek w sprawie koncepcji lokalizacji tymczasowego zjazdu publicznego z drogi wojewódzkiej nr (\`(...)\`) na działkę nr ew. 4 położoną w m. (\`(...)\`).

\- 19 stycznia 2016 r. Sprzedający otrzymali pozytywną opinię koncepcji lokalizacji zajazdu z drogi (…) ul. (…) na działkę nr 4.

\- 21 marca 2016 r. Sprzedający złożyli wniosek o zamianę studium i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta (…) dla działek wchodzących w skład Nieruchomości w zakresie zmiany przeznaczenia terenu na:

\- U/UC - obszar funkcjonalny na cele zabudowy usługowej nieuciążliwej oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2. Usługi w zakresie: handlu, gastronomii, zdrowia, oświaty, kultury, sportu, hotelarstwa, wystawiennictwa, biurowości, pośrednictwa, finansów, poczty i telekomunikacji, do zdefiniowania w MPZP.

\- U/KS/US - obszar funkcjonalny na cele zabudowy usługowej, w tym obiektów obsługi sprzętu transportowego, stacja paliw oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2. Usługi w zakresie: handlu, gastronomii, zdrowia, oświaty, kultury, sportu, hotelarstwa, wystawiennictwa, biurowości, pośrednictwa, finansów, poczty i telekomunikacji, obsługi technicznej i naprawy pojazdów mechanicznych, sprzedaży paliw do pojazdów, do zdefiniowania w MPZP.

Ponadto, Sprzedający wnieśli o ustalenie parametrów zabudowy i zagospodarowania terenu na ww. obszarach funkcjonalnych.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca U. nabyła działki nr 1/5, 1/2, 1/4, 1/8 i 11/2 w celach inwestycyjnych z zamiarem dalszej odsprzedaży. Działki nie były ani nie są przedmiotem dzierżawy / najmu, nie są wykorzystywane w działalności rolniczej. Działki były przygotowywane pod przyszłą sprzedaż. Nie były dokonywane zbiory i dostawy (ani sprzedaż) produktów rolnych z działek będących przedmiotem wniosku.

Działania marketingowe prowadzone w celu sprzedaży przedmiotowych nieruchomości były podejmowane przez pośrednika z biura nieruchomości. Decyzja o sprzedaży działek została podjęta wspólnie z pozostałymi właścicielami działek wchodzącymi w skład Nieruchomości (na Nieruchomość składa się 12 działek). Z nabywcą został nawiązany kontakt za pośrednictwem biura nieruchomości. Pośrednik nieruchomości przedstawił sprzedającym nabywcę, po czym zostały podjęte działania mające na celu zawarcie umowy. Inicjatywa zawarcia umowy sprzedaży wyszła podczas rozmów negocjacyjnych.

Wspólnie z pozostałymi właścicielami Nieruchomości, Wnioskodawca U. udzieliła pełnomocnictwa wyspecjalizowanemu podmiotowi, który zgodnie z treścią pełnomocnictwa został upoważniony do samodzielnego działania w imieniu i na rzecz właścicieli Nieruchomości, w zakresie prowadzenia spraw formalno-prawnych związanych z realizacją inwestycji polegającej na budowie budynków handlowo-usługowych na nieruchomości o powierzchni ok. 16.357 m2, która to nieruchomość składa się z działek nr ew. 1/5, 1/2, 1/4, 1/8, 9/2, 11/5, 10/1, 10/5, 1/6 oraz części dz. nr ew. 1, 1/2, 1/1, przewidzianych do podziału, na cele budowlane, w zakresie koniecznym do uzyskania przez Kupującego prawem wymaganych zgód i pozwoleń. Natomiast pełnomocnictwo nie upoważnia Pełnomocnika do zaciągania jakichkolwiek zobowiązań finansowych w imieniu właścicieli Nieruchomości i podpisywania umów rodzących jakiekolwiek zobowiązania dla udzielających pełnomocnictwa oraz do udzielania dalszych pełnomocnictw.

Wnioskodawca U. posiada inne nieruchomości, które zamierza sprzedać, ale w najbliższej przyszłości nie planuje sprzedaży, oprócz działek stanowiących przedmiot niniejszego wniosku. Wnioskodawca U. nabyła je bez zamiaru sprzedaży i obecnie nie rozważa ich zbycia.

Dla działek nr 1 i 1/8 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego osiedli (…), (…) i (…)z w (…), uchwalonym Uchwałą Rady Miejskiej w (…) Nr (…) z 26 marca 2002 r. ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (\`(...)\`)., ww. działki gruntu przeznaczone są pod:

Działka gruntu nr 1:

\- Dojazd „C Kd”

\- Ulica dojazdowa „2 C KD”

\- Ulica lokalna „C 3 KL”

\- Dojazd „C Kd”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

\- Usługi różne „C U”

Działka gruntu nr 1/8:

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

W całym okresie posiadania, działki objęte zakresem wniosku nie były przez Wnioskodawcę U. w żaden sposób wykorzystywane. W związku z powyższym, nie były wykorzystywane ani na cele działalności opodatkowanej ani na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

### Pytanie

Czy sprzedaż działek wchodzących w skład Nieruchomości powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23%?

### Pani stanowisko w sprawie

Sprzedaż działek wchodzących w skład Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j Dz. U. z 2022 r. poz. 931, z dnia 29 kwietnia 2022 r.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działki), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby taką czynność opodatkować tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku towarów i usług.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, dla uznania określonych zachowań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Ponadto, w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy Wnioskodawca U. w celu dokonania sprzedaży działek podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskodawca U. nabyła działki wchodzące w skład Nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży (działka odziedziczona po ojcu jak również ta nabyta w drodze zasiedzenia również były przygotowywane pod przyszłą sprzedaż). Wnioskodawca U. (wraz z pozostałymi Sprzedającymi) przez długi czas (od 2010 r.) przygotowywała działki do sprzedaży. Zamiarem Wnioskodawcy U. było zwiększenie atrakcyjności działek m.in. poprzez następujące działania:

\- złożenie wniosku o zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości z funkcji usługowej i mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi na funkcję handlowo-usługową z możliwością budowy obiektów handlowo-usługowych powyżej 2 tys. m2 powierzchni usługowej i powierzchnią biologicznie czynną do 20% powierzchni działki (w 2010 r. oraz ponowny wniosek w tym samym przedmiocie został złożony w 2014 r.),

\- złożenie wniosku do Burmistrza Miasta (\`(...)\`) dotyczącego zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (\`(...)\`) dla działek wchodzących w skład Nieruchomości (2014 r.),

\- złożenie wniosku do MZDW w (\`(...)\`)e o uwzględnienie w projekcie zjazdu z drogi (\`(...)\`) na działkę nr 4 (2015 r.),

\- złożenie wniosku w sprawie koncepcji lokalizacji tymczasowego zjazdu publicznego z drogi wojewódzkiej nr (\`(...)\`)na działkę nr ew. 4 położoną w m. (\`(...)\`) (2015 r.),

\- złożenie wniosku (w 2016 r.) o zamianę studium i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta (…) dla działek wchodzących w skład Nieruchomości w zakresie zmiany przeznaczenia terenu na:

\- U/UC – obszar funkcjonalny na cele zabudowy usługowej nieuciążliwej oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2. Usługi w zakresie: handlu, gastronomii, zdrowia, oświaty, kultury, sportu, hotelarstwa, wystawiennictwa, biurowości, pośrednictwa, finansów, poczty i telekomunikacji, do zdefiniowania w MPZP.

\- U/KS/US- obszar funkcjonalny na cele zabudowy usługowej, w tym obiektów obsługi sprzętu transportowego, stacja paliw oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys.m2. Usługi w zakresie: handlu, gastronomii, zdrowia, oświaty, kultury, sportu, hotelarstwa, wystawiennictwa, biurowości, pośrednictwa, finansów, poczty i telekomunikacji, obsługi technicznej i naprawy pojazdów mechanicznych, sprzedaży paliw do pojazdów, do zdefiniowania w MPZP.

Ponadto Sprzedający (w tym Wnioskodawca U.) wnieśli o ustalenie parametrów zabudowy i zagospodarowania terenu na ww. obszarach funkcjonalnych. Powyższe działania w ocenie Wnioskodawcy U. wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym.

Podejmowane czynności niewątpliwie świadczą, że Wnioskodawca U. przygotowywała działki wchodzące w skład Nieruchomości pod przyszłą sprzedaż. Działania dokonywane były w sposób ciągły od wielu lat. Wystąpienie z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, czy też wnioskowanie o doprowadzenie wjazdu oraz wyjazdu do / z drogi wojewódzkiej, udzielenie pełnomocnictwa profesjonalnemu podmiotowi potwierdzają fakt, iż Wnioskodawca U. podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami. Dodatkowo, Wnioskodawca U. zobowiązała się w umowie przedwstępnej, iż na własny koszt uzyska decyzję o zatwierdzeniu podziału geodezyjnego działek gruntu nr 1/2, w wyniku którego powstanie działka o określonej w umowie powierzchni. Tym samym, Wnioskodawca U. angażowała własne środki (w tym również finansowe) w celu zwiększenia atrakcyjności przedmiotowych działek.

Zdaniem Wnioskodawcy U., powyższe działania przekraczają czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z powyższym, sprzedaż wykracza poza ramy zarządu majątkiem prywatnym. Ponadto, w celu sprzedaży działek, Wnioskodawca U. podjęła wraz z pozostałymi Sprzedającymi działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, tzn. poprzez profesjonalnego pośrednika nieruchomości.

Powyższe czynności, zdaniem Wnioskodawcy U., stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną w świetle przepisów ustawy o VAT.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia czy sprzedaż działki była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy ww. orzeczenia wynika m.in., że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zgodnie z ww. orzeczeniem TSUE, przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z przywołanych przepisów wynika, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Przyszły nabywca jest spółką akcyjną, która zamierza kupić działkę w celu wybudowania obiektu handlowo-usługowego. 23 lutego 2022 r. podpisano przedwstępną warunkową umowę sprzedaży.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C- 291/92, które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotne jest również, że Sprzedający, w tym Wnioskodawca U., udzielili pełnomocnictwa profesjonalnemu podmiotowi do działania w imieniu i na rzecz Sprzedających, w zakresie prowadzenia spraw formalno-prawnych związanych z realizacją inwestycji polegającej na budowie budynków handlowo-usługowych na Nieruchomości, przewidzianych do podziału, na cele budowlane, w zakresie koniecznym do uzyskania przez Kupującego prawem wymaganych zgód i pozwoleń. Niniejsze pełnomocnictwo w swoim zakresie nie obejmuje upoważnienia pełnomocnika do zaciągania jakichkolwiek zobowiązań finansowych w imieniu Sprzedających i podpisywania umów rodzących jakiekolwiek zobowiązania dla udzielających pełnomocnictwa oraz do udzielania dalszych pełnomocnictw.

Zatem, zgodnie z przepisami kodeku cywilnego, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. W związku z powyższym, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających (w tym Wnioskodawcy U.). Zakres udzielonego pełnomocnictwa wskazuje, że podejmowane czynności wykluczają sprzedaż działek w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Niewątpliwie Wnioskodawca U. w celu zwiększenia możliwości sprzedaży działek podejmuje pewne działania w sposób zorganizowany, które wykluczają sprzedaż działek w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W świetle powyższego uznać należy, że w celu sfinalizowania umowy sprzedaży, Sprzedający (w tym Wnioskodawca U.) podejmują określone czynności uatrakcyjniające przedmiotowe działki, które zmieniają ich charakter.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy, w ocenie Wnioskodawcy U., planowana sprzedaż ww. działek będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca U., dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmie działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykaże aktywność w przedmiocie zbycia działki, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do zastosowania zwolnienia dla przedmiotowej transakcji, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp. Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że powyższe zwolnienie nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, działki podlegające sprzedaży stanowią tereny budowlane.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego, tj. miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Z obecnie obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego osiedli (…), (…) i (…) w (…), uchwalonym Uchwałą, wynika, że działki gruntu wchodzące w skład Nieruchomości przeznaczone są m.in. pod ulice, usługi różne, dojazd, zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z usługami C MN/U. Wnioskodawca podkreśla, że zgodnie z zapisami umowy przedwstępnej, zostanie uchwalona zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (\`(...)\`), zatwierdzonego właściwą uchwałą, zgodnie z którym Nieruchomości położone będą w terenie usług nieuciążliwych z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, oznaczonym symbolem U3.1.

Uwzględniając powyższą okoliczność, zdaniem Wnioskodawcy U., w momencie dostawy niezabudowane działki stanowić będą teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, dostawa tych działek nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

1) towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej,

2) w związku z nabyciem tych towarów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W analizowanej sprawie, transakcja nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wnioskodawca U. podkreśla, że przedmiotowe działki nie są i nie były wykorzystywane do celów związanych z działalnością gospodarczą.

Zatem, z okoliczności sprawy wynika, że działki nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę U. od momentu nabycia do momentu sprzedaży wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT. Oznacza to, że nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia dostawy działek na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawcę U. opisanych we wniosku działek będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Niewątpliwie Wnioskodawca U. w celu zwiększenia możliwości sprzedaży działek podejmuje szereg działań w sposób zorganizowany, które wykluczają sprzedaż działek w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Mając na uwadze okoliczności sprawy, Wnioskodawca U. będzie występowała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, zatem przedmiotowa transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji Wnioskodawca U. jest zobowiązana do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży działek wchodzących w skład Nieruchomości stosując stawkę w wysokości 23%.

Ponadto, jak wynika z przepisów ustawy, podatnik VAT powinien wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. W związku z powyższym, Wnioskodawca U. zobowiązana będzie udokumentować fakturą VAT obrót uzyskany z transakcji sprzedaży działek.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”,

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy,

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”,

państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Według art. 2 pkt 22 ustawy,

sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntu istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży przedmiotowych działek/udziałów w działkach, podjęła Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani czynnym podatnikiem podatku VAT. Prowadzi Pani działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem działalności jest sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana. Nie prowadzi Pani natomiast działalności gospodarczej w zakresie handlu / pośrednictwa nieruchomościami.

Posiada Pani następujące nieruchomości, które zamierza sprzedać:

1) Niezabudowaną Nieruchomość 1 składającą się z działek gruntu nr 1/5 i 1/2

Nieruchomość 1 nabyła Pani od osób fizycznych do majątku odrębnego na podstawie umowy sprzedaży z 19 lipca 2007 r., umowy zamiany z 30 kwietnia 2009 r., umowy sprostowania umowy zamiany z 5 marca 2010 r. Nabycie Nieruchomości 1 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość 1 nie była przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności nie była przedmiotem najmu dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze. W całym okresie posiadania działki nie były przez Panią wykorzystywane na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działka gruntu nr 1/5 oznaczona jest jako: Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”, Ulica lokalna „C 3 KL”, Usługi różne „C U”, natomiast działka nr 1/2 oznaczona jest jako: Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”, Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”.

2) Niezabudowaną Nieruchomość 2 stanowiącą działkę gruntu nr 1

Nieruchomość 2 nabyła Pani od osób fizycznych na podstawie umowy darowizny z 9 lipca 2018 r. do majątku odrębnego. Nabycie Nieruchomości 2 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość 2 nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze. W całym okresie posiadania działka nie była przez Panią wykorzystywana na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działka gruntu nr 1 oznaczona jest jako: Dojazd „C Kd”, Ulica dojazdowa „2 C KD”, Ulica lokalna „C 3 KL”, Dojazd „C Kd”, Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”, Usługi różne „C U”.

3) Niezabudowaną Nieruchomość 3 – jest Pani współwłaścicielem nieruchomości składającej się z działek gruntu Nr 1/4, 1/8, 11/2

Nieruchomość 3 nabyła Pani wraz z małżonkiem od osób fizycznych do majątku wspólnego na podstawie umowy sprzedaży z 5 sierpnia 2003 r., umowy zamiany z 30 kwietnia 2009 r., umowy sprostowania umowy zamiany z 5 marca 2010 r. Nabycie Nieruchomości 3 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość 3 nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze. W całym okresie posiadania działki nie były przez Panią wykorzystywane na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działka gruntu nr 1/4 oznaczona jest jako: Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”, Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”, Usługi różne „C U”, działka 1/8 oznaczona jest jako: Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”, Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”, a działka gruntu nr 11/2 oznaczona jest jako: Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”, Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”.

4) Niezabudowaną Nieruchomość 4 – jest Pani współwłaścicielem nieruchomości składającej się z działki gruntu nr 11/5

Nieruchomość 4 nabyła Pani wraz z małżonkiem do majątku wspólnego na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego w (\`(...)\`) I Wydziału Cywilnego z 2 marca 2020 r. o zasiedzenie. Nabycie Nieruchomości 4 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość 4 nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze. W całym okresie posiadania działka nie była przez Panią wykorzystywana na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działka gruntu nr 11/5 oznaczona jest jako: Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”, Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”, Usługi różne „C U”.

5) Niezabudowaną Nieruchomość 6 – jest Pani współwłaścicielem nieruchomości składającej się z działek gruntu nr 1/1 i 1/2

Działka gruntu nr 1/2 została nabyta przez Pani matkę, ojca i brata na podstawie umowy darowizny i umowy sprzedaży z 17 lipca 1996 r. Natomiast działkę gruntu nr 1/1 – ww. osoby nabyły na podstawie umowy sprzedaży oraz umowy ustanowienia służebności gruntowych z 27 marca 2012 r. Działka nr 1/1 została nabyta w celu wyrównania kształtu działki 1/2 z przeznaczeniem na dalszą odsprzedaż. 9 listopada 2022 r. na podstawie aktu dziedziczenia nabyła Pani spadek, składający się m.in. z udziału ww. działek po zmarłym ojcu w 1/3 części. Nabycie Nieruchomości 6 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość 6 nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze. W całym okresie posiadania działki nie były przez Panią wykorzystywane na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działka gruntu nr 1/1 oznaczona jest jako: Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”, Dojazd „C Kd”, Ulica dojazdowa „2 C KD”, Ulica lokalna „C 3 KL”, Dojazd „C Kd”, Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”, Usługi różne „C U”, natomiast działka nr 1/2 oznaczona jest jako: Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”, Ulica lokalna „C 3 KL”, Dojazd „C Kd”, Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”, Usługi różne „C U”.

Pomimo faktu, że ww. Nieruchomości nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej oraz nie stanowiły majątku przedsiębiorstwa to zostały przystosowywane w celach inwestycyjnych z zamiarem dalszej sprzedaży po dokonaniu czynności związanych z przygotowaniem Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej.

23 lutego 2022 r. podpisała Pani przedwstępną umowę sprzedaży działek w formie aktu notarialnego. Przedmiot Umowy stanowią działki wchodzące w skład ww. Nieruchomości oraz inne działki należące do Pani rodziny. Łącznie na Nieruchomość składa się 12 działek. W Umowie zastrzeżono, iż wszystkie wymienione w Umowie działki stanowią Przedmiot sprzedaży i zostaną sprzedane łącznie.

W Umowie przedwstępnej strony zastrzegły, iż umowa przyrzeczona zostanie zawarta w terminie 30 dni od dnia spełnienia się warunków, tj:

1\. Uzyska Pani na własny koszt ostateczną i wykonalną decyzję o zatwierdzeniu podziału geodezyjnego działki gruntu nr 1, w wyniku którego to podziału powstanie nieruchomość stanowiąca działkę o powierzchni około 1903 m2.

2\. Jeden ze współwłaścicieli działki 1/2 (wraz z pozostałymi współwłaścicielami) uzyska na własny koszt ostateczną i wykonalną decyzję o zatwierdzeniu podziału geodezyjnego działki gruntu nr 1/2 (Nieruchomość 2), w wyniku którego to podziału powstanie nieruchomość stanowiąca działkę o powierzchni około 7698 m2.

3\. Zostanie uchwalona zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (\`(...)\`), zgodnie z którym Nieruchomości położone będą w terenie usług nieuciążliwych z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, oznaczonych symbolem U3.1.

4\. Zostaną zapewnione pełne relacje skrętne z / do Nieruchomości będącej przedmiotem Umowy.

5\. Zostanie wybudowany zjazd publiczny z drogi wojewódzkiej do działki nr 1/2.

6\. Zostaną uzyskane odpowiednie warunki techniczne oraz wszelkie udogodnienia, opinie, stanowiska lub decyzje dotyczące możliwości przyłączenia Nieruchomości do sieci wodociągowej, elektroenergetycznej, gazowej i telekomunikacyjnej oraz kanalizacji sanitarnej i deszczowej.

7\. Wszystkie nieruchomości stanowiące Przedmiot Sprzedaży zostaną sprzedane łącznie.

Pani oraz pozostali właściciele Nieruchomości od dawna zamierzali sprzedać Nieruchomości. Powzięli zatem szereg czynności zmierzających do przygotowania działek w celu ich sprzedaży, m.in. dwukrotnie złożyli wniosek o zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości z funkcji usługowej i mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi na funkcję handlowo-usługową z możliwością budowy obiektów handlowo-usługowych powyżej 2 tys. m2 powierzchni usługowej i powierzchnią biologicznie czynną do 20% powierzchni działki, złożyli wniosek w sprawie koncepcji lokalizacji tymczasowego zjazdu publicznego z drogi wojewódzkiej nr (\`(...)\`) na działkę nr ew. 4. Ponadto, Sprzedający wnieśli o ustalenie parametrów zabudowy i zagospodarowania terenu na ww. obszarach funkcjonalnych.

Działki nr 1/5, 1/2, 1/4, 1/8 i 11/2 nabyła Pani w celach inwestycyjnych z zamiarem dalszej odsprzedaży. Działki były przygotowywane pod przyszłą sprzedaż. Nie były dokonywane zbiory i dostawy (ani sprzedaż) produktów rolnych z działek będących przedmiotem wniosku. Działania marketingowe prowadzone w celu sprzedaży przedmiotowych nieruchomości były podejmowane przez pośrednika z biura nieruchomości. Z nabywcą został nawiązany kontakt za pośrednictwem biura nieruchomości. Pośrednik nieruchomości przedstawił sprzedającym nabywcę, po czym zostały podjęte działania mające na celu zawarcie umowy. Inicjatywa zawarcia umowy sprzedaży wyszła podczas rozmów negocjacyjnych.

Udzieliła Pani pełnomocnictwa wyspecjalizowanemu podmiotowi, który zgodnie z treścią pełnomocnictwa został upoważniony do samodzielnego działania w imieniu i na rzecz właścicieli Nieruchomości, w zakresie prowadzenia spraw formalno-prawnych związanych z realizacją inwestycji polegającej na budowie budynków handlowo-usługowych na nieruchomości.

Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy sprzedaż działek wchodzących w skład Nieruchomości powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT.

W celu wyjaśnienia Pani wątpliwości w pierwszej kolejności należy przeanalizować całokształt działań, jakie podjęła Pani w odniesieniu do działek i udziałów w działkach będących przedmiotem sprzedaży i ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży, spełnia Pani przesłanki do uznania Pani za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym, zgodnie z którym,

przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

W myśl art. 155 Kodeksu cywilnego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. (\`(...)\`)9-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. (\`(...)\`)9 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonego przez Panią pełnomocnictwa.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na podstawie art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że

przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Jak już wyżej wskazano, udzieliła Pani pełnomocnictwa wyspecjalizowanemu podmiotowi, który zgodnie z treścią pełnomocnictwa został upoważniony do samodzielnego działania w imieniu i na rzecz właścicieli Nieruchomości, w zakresie prowadzenia spraw formalno-prawnych związanych z realizacją inwestycji polegającej na budowie budynków handlowo-usługowych na nieruchomości.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie czynności wykonane przez pełnomocnika wywołały skutki bezpośrednio w Pani sferze prawnej. Stroną podejmowanych czynności jest bowiem Pani, a nie pełnomocnik. Pełnomocnik nie działa we własnym imieniu, lecz w Pani imieniu. Działania pełnomocnika, dokonywane za Pani pełną zgodą, wpłynęły generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru. Ponadto, wszystkie te czynności do momentu dokonania sprzedaży działek/udziałów w działkach zostały „wykonane” w Pani sferze podatkowo-prawnej.

Ponadto, z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że nabyła Pani działki/udziały w działkach w celach inwestycyjnych z zamiarem dalszej odsprzedaży. Działki były przygotowywane pod przyszłą sprzedaż. Pani oraz pozostali właściciele Nieruchomości od dawna zamierzali sprzedać Nieruchomości. Powzięła Pani szereg czynności zmierzających do przygotowania działek w celu ich sprzedaży, m.in. dwukrotnie złożyła Pani wniosek o zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości z funkcji usługowej i mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi na funkcję handlowo-usługową z możliwością budowy obiektów handlowo-usługowych powyżej 2 tys. m2 powierzchni usługowej i powierzchnią biologicznie czynną do 20% powierzchni działki, złożyła wniosek w sprawie koncepcji lokalizacji tymczasowego zjazdu publicznego z drogi wojewódzkiej nr (\`(...)\`) na działkę nr ew. 4. Ponadto, wniosła Pani o ustalenie parametrów zabudowy i zagospodarowania terenu na ww. obszarach funkcjonalnych. Oznacza to, że przedmiot sprzedaży nie mógł być wykorzystany przez Panią w celach osobistych/prywatnych. Podpisała Pani również umowę przedwstępną sprzedaży działek i udziałów w działkach, zgodnie z którą powzięła Pani szereg działań, w wyniku spełnienia których przedmiotowe Nieruchomości będą mogły zostać sprzedane, tj. m.in. warunek uzyskania odpowiednich warunków dotyczących możliwości przyłączenia Nieruchomości do sieci wodociągowej, elektroenergetycznej, gazowej, telekomunikacyjnej oraz kanalizacji sanitarnej i deszczowej.

Jak wynika z powyżej wskazanych przepisów Kodeksu cywilnego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez pełnomocnika. Wykonanie szeregu ww. czynności dotyczących działek i udziałów w działkach przeznaczonych do sprzedaży przed ich dostawą, które niewątpliwie uatrakcyjniły nieruchomość, jak również działania wykonywane przez pełnomocnika stanowią czynności, które zdecydowanie wykraczają poza zakres zwykłego wykonywania przez Panią prawa własności (zarządu) w ramach posiadanego majątku prywatnego.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż działek nr 1/5, 1/2, 1 oraz udziałów w działkach nr 1/4, 1/8, 11/2, 11/5, 1/1 oraz 1/2, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie dostawą dokonaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmuje Pani działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach C‑180/10 i C-181/10, tj. wykazała Pani aktywność w przedmiocie zbycia działek/udziałów w działkach porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Pani za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, to dostawa działek i udziałów w ww. działkach będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 503 ze zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 – Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Jak wynika z opisu sprawy działki nr 1/5, 1/2, 1, 1/4, 1/8, 11/2, 11/5, 1/1 oraz 1/2 są niezabudowane. Dla działek tych obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z jego przeznaczeniem działki znajdują się na terenach: Ulic, Dojazdów, Zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami, Usług różnych, a więc są przeznaczone pod zabudowę.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy, w przypadku terenów niezabudowanych nie korzystają ze zwolnienia od podatku te tereny, które są przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem, opisane we wniosku niezabudowane działki i udziały w niezabudowanych działkach będą spełniać definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, gdyż dla działek obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a zgodnie z jego przeznaczeniem działki te przeznaczone są pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, tereny ulic, dojazdów oraz usług różnych. W konsekwencji, transakcja dostawy działek i udziałów w opisanych we wniosku działkach nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy opisanych we wniosku działek i udziałów w działkach, wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z powyższym, dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wskazała Pani, że w całym okresie posiadania działki nie były przez Panią wykorzystywane na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. W konsekwencji, nie został spełniony warunek do zastosowania ww. zwolnienia od podatku, jakim jest wykorzystywanie nieruchomości przez cały okres posiadania wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że dostawa działek i udziałów w niezabudowanych działkach opisanych we wniosku, nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym, sprzedaż działek nr 1/5, 1/2, 1, a także udziałów w działkach nr 1/4, 1/8, 11/2, 11/5, 1/1 oraz 1/2, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej dla tej czynności stawki podatku od towarów i usług.

Pani stanowisko jest zatem **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku, w zakresie zadanego przez Panią pytania i stanowiska przedstawionego w odniesieniu do zadanego pytania w zakresie podatku od towarów i usług. Inne kwestie, nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Ponadto należy wskazać, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej,

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem, niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla współwłaścicieli działek.

Na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy o podatku od towarów i usług podatnik może wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy. W związku z tym niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii określenia właściwej stawki podatku do planowanej Transakcji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie uznania Pani za podatnika podatku od towarów i usług w zw. ze sprzedażą dziełek/udziałów w działkach i uznania tej czynności za opodatkowaną VAT, w zakresie ustalenia stawki podatku VAT dla ww. czynności zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).