Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.286.2017.4.LZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-26
Teza: W zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek-masa spadkowa; spłata; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza,że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku (data wpływu 19 lipca 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 11 sierpnia 2017 r. (data nadania 11 sierpnia 2017 r., data wpływu 17 sierpnia 2017 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.286.2017.1.LZ z dnia 2 sierpnia 2017 r. (data nadania 3 sierpnia 2017 r., data doręczenia 9 sierpnia 2017 r.) oraz pismem z dnia 11 września 2017 r. (data nadania 11 września 2017 r., data wpływu 18 września 2017 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.286.2017.2.LZ z dnia 30 sierpnia 2017 r. (data nadania 31 sierpnia 2017 r., data doręczenia 4 września 2017 r.) i pismem (data nadania 2 październik 2017 r., data wpływu 4 październik 2017 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.286.2017.3.LZ z dnia 20 września 2017 r. (data nadania 20 września 2017 r., data doręczenia 27 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr 0114-KDIP3-3.4011.286.2017.1.LZ z dnia 2 sierpnia 2017 r. (data nadania 3 sierpnia 2017 r., data doręczenia 9 sierpnia 2017 r.) oraz pismem Nr 0114-KDIP3-3.4011.286.2017.1.LZ z dnia 30 sierpnia 2017 r. (data nadania 31 sierpnia 2017 r., data doręczenia 4 września 2017 r.) i pismem Nr 0114-KDIP3-3.4011.286.2017.3.LZ z dnia 20 września 2017 r. (data nadania 20 września 2017 r., data doręczenia 27 września 2017 r.) tutejszy organ wezwał Wnioskodawczynię o uzupełnienie wniosku. Pismem z dnia 11 sierpnia 2017 r. (data nadania 11 sierpnia 2017 r., data wpływu 17 sierpnia 2017 r.) oraz pismem z dnia 11 września 2017 r. (data nadania 11 września 2017 r., data wpływu 18 września 2017 r.) i pismem (data nadania 2 październik 2017 r., data wpływu 4 październik 2017 r.) Wnioskodawczyni uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Ugodą Sądową zawartą przed Sądem Rejonowym Wydział Cywilny w dniu 14 marca 2017 roku dokonano podziału majątku wspólnego Waldemara C. oraz Ireny C., podziału majątku wspólnego Waldemara C. oraz Wnioskodawczyni oraz zniesienia współwłasności, w ten sposób, że nieruchomości stanowiące działki ewidencyjne o numerach 9/1 i 9/2 dla których Sąd Rejonowy prowadzi Księgę wieczystą przyznał na wyłączną własność Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni zgodnie z zawartą ugodą zapłaci Jarosławowi C. oraz Leszkowi C. tytułem spłaty kwoty po 101.119,20 złotych płatne w terminie 6 miesięcy od podpisania ugody. Wnioskodawczyni była w związku małżeńskim z Waldemarem C. jednakże ze związku tego nie posiadali dzieci. Pierwsza żona Waldemara Irena C. zmarła. Z małżeństwa tego mieli 2 synów Leszka i Jarosława C. Postanowieniem wstępnym z dnia 18 lutego 2014 roku Sąd Rejonowy Wydział Cywilny ustalił, że w skład majątku wspólnego Ireny C. i Waldemara C. wchodzi prawo własności nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr 9 (obecnie 9/1, 9/2 i 9/3) o powierzchni 2.900 mkw. Ponadto Sąd Rejonowy wyżej wskazanym postanowieniem wstępnym ustalił, że w skład majątku wspólnego Wnioskodawczyni oraz jej męża wchodzi udział w wysokości 2/3 w prawie własności nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjna nr 9 (obecnie 9/1, 9/2 i 9/3) o powierzchni 2.900 mkw dla której Sąd Rejonowy prowadzi Księgę Wieczystą . Decyzją Wójta Gminy z dnia 26 sierpnia 2014 roku zatwierdzono podział nieruchomości oznaczonej nr 9 na działki oznaczone nr 9/1 o powierzchni 0,26 ha, nr 9/2 o powierzchni 0,0210 ha oraz nr 9/3 o powierzchni 0,0049 ha.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni nie posiada środków pozwalających na dokonanie spłaty na rzecz synów męża Wnioskodawczyni, oraz z uwagi na jej wiek żaden Bank nie udzieli jej kredytu, Wnioskodawczyni zamierza w ciągu 2 miesięcy sprzedać działkę oznaczoną nr 9/1 za kwotę 380.000 złotych.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że:

W dniu 26 sierpnia 1994 r. Wnioskodawczyni na podstawie zawartej ze swoim mężem umowy o rozszerzenie wspólności majątku wspólnego nabyła udział wynoszący 2/6 w przedmiotowej nieruchomości oznaczonej nr 9, następnie po śmierci męża Wnioskodawczyni w dniu 29 października 2012 r. nabyła udział wynoszący 1/9 w przedmiotowej nieruchomości oznaczonej nr 9. Udział w spadku po mężu Wnioskodawczyni nabyli także jego synowie z pierwszego małżeństwa oboje po 1/9.

Wartość nabytej działki nr 9/1 i 9/2 mieści się w wartości udziału jaki Wnioskodawczyni przysługiwał w majątku wspólnym przed dokonaniem zniesienia współwłasności.

Wnioskodawczyni nie jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą.

Sprzedawana nieruchomość nie była wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej.

Aktem Własności Ziemi z dnia 18 maja 1977 roku Mąż Wnioskodawczyni nabył własność działki oznaczonej nr 9.

Udział wynoszący 2/3 w przedmiotowej nieruchomości Mąż Wnioskodawczyni nabył z chwilą śmierci pierwszej żony Ireny C. to jest w dniu 12 kwietnia 1985 roku.

Mąż Wnioskodawczyni zmarł 29 października 2012 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy spłata kwoty po 101.119,20 zł tytułem spłaty obydwu współwłaścicieli w związku z dokonanym podziałem majątku wspólnego oraz zniesieniem współwłasności jest kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem zniesienia współwłasności?
2.  Czy spłata obydwu współwłaścicieli, która zostanie dokonana po sprzedaży nieruchomości, ale w czasie roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż i przed terminem do złożenia rocznego zeznania podatkowego za ten rok jest kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem zniesienia współwłasności?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. W związku z powyższym przepisem - w opinii Wnioskodawczyni - można uznać za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) kwotę spłaty, jaką Wnioskodawczyni była zobowiązana postanowieniem Sądu wykonać oraz dokona na rzecz innych współwłaścicieli nieruchomości. Spłata ta jest zatem kosztem nabycia nieruchomości oznaczonej nr 9/1 w wysokości proporcjonalnej do wielkości działki podlegającej sprzedaży. Zdaniem Wnioskodawczyni zatem, spłatę która zostanie dokonana na rzecz Leszka C. 90.662 zł oraz Jarosława C. w kwocie 90.662 zł. można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Koszt jakim jest spłata obydwu współwłaścicieli jest ściśle powiązany z przychodem osiągniętym ze sprzedaży tej nieruchomości w rocznym zeznaniu podatkowym. Faktem jest, że spłata została dokonana po dniu sprzedaży nieruchomości, ale przed terminem złożenia rocznej deklaracji podatkowej. Spłata na rzecz obydwu współwłaścicieli jest dla Wnioskodawczyni kosztem nabycia nieruchomości - działki ewidencyjnej oznaczonej nr 9/1 i o nią winien być pomniejszony koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, ze przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalna zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 18 maja 1977 r. Mąż Wnioskodawczyni nabył nieruchomość stanowiącej działkę nr ewidencyjny 9. Następnie w dniu 12 kwietnia 1985 r. mąż Wnioskodawczyni otrzymał udziału wynoszący 2/3 w ww. nieruchomości z chwilą śmierci jego pierwszej żony.

W dniu 26 sierpnia 1994 r. Wnioskodawczyni otrzymała udział w ww. nieruchomości na podstawie umowy o rozszerzenie majątku wspólnego zawartej ze swoim mężem.

W dniu 29 października 2012 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Spadek po nim nabyli Wnioskodawczyni oraz jego synowie z pierwszego małżeństwa wszyscy po 1/9 części.

Wyjaśnić zatem należy, że stosunki majątkowe miedzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z pózn. zm.).

I tak, zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje miedzy małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Jak wynika z art. 33 pkt 1 Kodeksu, do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej.

Zgodnie natomiast z art. 47 § 1 zd. 1 Kodeksu – małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawowa rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa), przy czym do ustanowionej umową wspólności majątkowej stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności ustawowej, z zachowaniem przepisów art. 49-501 (art. 48 Kodeksu).

Umowa rozszerzająca wspólność ustawową małżeńską ma na celu ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowa ta jest czynnością prawną organizacyjną, która reguluje stosunki majątkowe małżonków podczas trwania ich związku małżeńskiego.

Włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka na zasadach i w sposób określony przez ustawę Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie jest nabyciem tej nieruchomości przez drugiego małżonka, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również w tym miejscu nadmienić, że w przedmiotowej kwestii wykształciła się jednolita linia orzecznicza sadów administracyjnych potwierdzająca, że rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej poprzez włączenie do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków, nie stanowi dla drugiego z małżonków jej nabycia w rozumieniu ustawy.

Taki pogląd wyraził m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 maja 2016 r. sygn. II FSK 1110/14. W wyroku NSA podkreślił, że małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkowa z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską uregulowana została w art. 47 § 1 k.r.o. Jest to umowa, której celem jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowy o rozszerzenie wspólności ustawowej w zakresie, w jakim ustanawiają zasadę kształtującą ustrój majątkowy, są stricte umowami majątkowymi małżeńskimi, działają na przyszłość i mają charakter organizacyjny (wyrok Sądu Apelacyjnego z dnia 7 sierpnia 2015 r.). Tak wiec skoro z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkowa nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a żadnemu z małżonków (współwłaścicieli) nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy, to nie można przyjąć, że z chwilą rozszerzenia wspólności majątkowej (wspólności ustawowej) strona takiej umowy wyzbyła się prawa do tej rzeczy.

Tożsamej oceny dokonano w szeregu innych wyroków NSA i WSA (przykładowo: wyrok NSA z dnia 22 marca 2017 r. sygn. II FSK 456/15, wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2016 r. sygn. II FSK 313/14, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 19 listopada 2013 r. sygn. I SA/Rz 949/13, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 29 października 2014 r. sygn. I SA/Gd 964/14).

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy decyduje, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o nabyciu spadku lub dział spadku potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Zgodnie z art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością.

Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, data ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

Biorąc pod uwagę przywołane powyżej uregulowania stwierdzić należy, że za datę nabycia przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości stanowiącej działkę nr ewidencyjny 9 należy uznać rok 1977, kiedy to mąż Wnioskodawczyni nabył własność działki nr 9 Aktem Własności Ziemi.

W dniu 26 sierpnia 2014 r. zatwierdzony został podział nieruchomości oznaczonej nr 9 na działki oznaczone nr 9/1 o powierzchni 0,26 ha, nr 9/2 o powierzchni 0,0210 ha oraz nr 9/3 o powierzchni 0,0049 ha., następnie na mocy ugody sądowej zawartej w dniu 14 marca 2017 r. został dokonany podział majątku oraz zniesienia współwłasności w ten sposób, że nieruchomości stanowiące działki ewidencyjne o numerach 9/1 i 9/2 zostały przyznane na wyłączną własność Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni zgodnie z zawartą ugodą została zobowiązana również do spłaty pozostałych współwłaścicieli. Wnioskodawczyni zamierza dokonać zbycia otrzymanej po podziale majątku oraz zniesieniu współwłasności działkę Nr 9/1.

Przez podział nieruchomości należy rozumieć proces mający na celu zyskanie innej konfiguracji poszczególnych nieruchomości, ale pod warunkiem, że należą one do tego samego właściciela (współwłaściciela), a ten właściciel (współwłaściciel) dokonuje podziału nieruchomości celem wydzielenia z jednej nieruchomości kilku mniejszych, w wyniku czego nie mamy do czynienia z żadnym nabyciem w dacie podziału, gdyż dotyczy to nieruchomości, której dana osoba jest już właścicielem (współwłaścicielem).

Sam podział nieruchomości oraz wydzielenie odrębnej własności działek nie stanowią daty nowego nabycia każdej wydzielonej działki w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Fakt podziału nieruchomości pozostaje bez znaczenia, gdyż jak zostało już wskazane na wstępie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależniają skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości od daty jej nabycia, a nie od daty podziału.

Natomiast współwłasność jest instytucją prawa cywilnego uregulowaną w ustawie Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego – każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, ale tylko wówczas, jeżeli wartość otrzymanej przez dana osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Natomiast, gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat), to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest forma nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zatem, jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed zniesieniem współwłasności oznacza, to że dla części nieruchomości nabytej w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy.

Natomiast, mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem, w rozumieniu przywołanego powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy, w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki współwłaścicielowi przysługuje w majątku wspólnym przed podziałem.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału nieruchomości lub zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Podkreślić zatem należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku zniesienia współwłasności jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział we współwłasności. Tym samym, data zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu zniesienia współwłasności.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nabyła na wyłączną własność nieruchomości stanowiących działkę ewidencyjną nr 9/1 i 9/2, a także została zobowiązana do dokonania spłaty na rzecz synów męża. Zatem, za datę nabycia przez Wnioskodawczynie prawa własności do ww. nieruchomości, w części przekraczającej wartość udziału przysługującego Wnioskodawczyni w majątku objętym współwłasnością, należy przyjąć datę, w której dokonano podziału majątku i zniesienia współwłasności.

Prawo własności do działek Nr 9/1 i 9/2 Wnioskodawczyni nabyła stopniowo, tj. w 1977 r. oraz 2017 r.

Zatem przychód z planowanego zbycia ww. nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi, który Wnioskodawczyni nabyła w 2017 r. na podstawie podziału majątku i zniesienia współwłasności, w związku z tym, że zostanie dokonany przed upływem pięcioletniego terminu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast przychód w pozostałym udziale w działce Nr 9/1 nie będzie podlegać opodatkowaniu, gdyż sprzedaż tej części udziału zostanie dokonana po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu podstawa obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnice pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej – art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawce majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

W rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do udziału w nabytego w wyniku podziału majątku i zniesienia współwłasności, który miał charakter odpłatny zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia, czy kwota spłaty na rzecz współwłaścicieli może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i czy może być ona dokonana po sprzedaży nieruchomości w trakcie roku podatkowego, tj. przed terminem złożenia zeznania.

Definicję kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych odpłatnie ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości.

Kwestią bezsporną jest, że w momencie przeprowadzenia podziału majątku i zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni nabyła własność udziału w nieruchomościach, który to udział należał do pozostałych współwłaścicieli. Bezspornym jest to, że pozostali współwłaściciele utracili prawo własności posiadanych udziałów, za odpłatnością – jak wskazała bowiem Wnioskodawczyni na rzecz obu współwłaścicieli nieruchomości zasądzono od Wnioskodawczyni spłatę i spłatę tę otrzymają oni po sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę nr ewidencyjny 9/1. Spłata przypadająca na tę nieruchomość w udziale jaki Wnioskodawczyni otrzymała na podstawie ugody Sądowej, na rzecz współwłaścicieli jest zatem dla Wnioskodawczyni niejako ceną nabycia udziału w nieruchomości.

Wobec powyższej okoliczności stwierdzić należy, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości stanowiącej działkę nr ewidencyjny 9/1 w części dotyczącej udziału nabytego w 2017 r., kosztem uzyskania przychodu może być udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz współwłaścicieli, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przypomnieć bowiem należy, że kwota spłaty została zasądzona od Wnioskodawczyni z tego powodu, że otrzymała ona na wyłączną własność nieruchomość. Innymi słowy, kwota spłaty będzie kosztem nabycia przyrostu udziału w majątku Wnioskodawczyni.

Należy podkreślić, że spłata na rzecz współwłaścicieli będzie kosztem uzyskania przychodu, ale tylko w tej części w jakiej dotyczy sprzedanej działki nr 9/1 i proporcjonalnie do udziału podlegającego opodatkowaniu.

Aby jednak spłatę móc odliczyć od przychodów ze sprzedaży spłata ta musi być udokumentowana, czyli wydatek ma być faktycznie poniesiony. Nie można uznać za koszt uzyskania przychodu wydatku nie poniesionego nawet wówczas, jeśli na sprzedającym ciąży zobowiązanie do poniesienia wydatku. Innymi słowy, jeżeli przed złożeniem zeznania Wnioskodawca nie dokonałby całej spłaty przypadającej na nabytą nieruchomość, to w zeznaniu PIT-39 mógłby wykazać w pozycji kosztów uzyskania przychodu jedynie spłatę faktycznie wypłaconą.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Odnosząc zatem powyższe uregulowania prawne do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że dokonanie odpłatnego zbycia nieruchomości stanowiącej działkę nr ewidencyjny 9/1 w części odpowiadającej udziałowi nabytemu na podstawie podziału majątku i zniesienia współwłasności będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia omawianego udziału w nieruchomości może zostać zaliczona spłata na rzecz współwłaścicieli w części dotyczącej wyłącznie, opodatkowanego udziału w zbywanej nieruchomości, gdyż jest ona niejako ceną nabycia tego udziału w nieruchomości.

Nie jest przeszkodą uznanie za koszt uzyskania przychodu wydatku na tę spłatę, jeśli Wnioskodawczyni najpierw sprzeda ww. nieruchomość, a potem dokonał spłaty. Może się bowiem okazać, że aby dokonać spłaty i pozyskać na tę okoliczność środki pieniężne podatnik najpierw dokona sprzedaży, a dopiero potem z uzyskanych pieniędzy dokona spłaty. Jeśli zatem spłata zostanie dokonana – tak jak w przypadku Wnioskodawczyni – przed terminem do złożenia zeznania PIT-39, w którym rozliczyć należy przychód z odpłatnego zbycia, to ów wydatek na spłatę będzie mógł zostać wykazany w tym zeznaniu, czyli w zeznaniu PIT-39 za 2017 r. złożonym do 30 kwietnia 2018 r. Podkreślić tylko należy, że spłata – aby mogła zostać odliczona w zeznaniu – musi być faktycznie poniesiona, czyli zapłacona oraz dotyczyć udziału w nieruchomości, którego przychód ze sprzedaży podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym łub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Odnosząc się natomiast do wskazanych przez Wnioskodawczynię we wniosku kwot tut. Organ informuje, że zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Rolą Organu interpretacyjnego jest bowiem wydanie interpretacji prawa podatkowego. W związku z powyższym tut. Organ nie może odnieść się do kwot wskazanych przez Wnioskodawczynię.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.