Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.514.2023.4.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-30
Teza: Obowiązki płatnika w związku z podpisywaniem umów zlecenia z obywatelami Ukrainy.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek płatnika; podatek; rezydencja-certyfikat rezydencji; Ukraina; zleceniobiorca
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z samodzielnej działalności.-Umowy zlecenia i umowy o dzieło.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 -ust. 1-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 -ust. 1-pkt 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 9a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku** **o wydanie interpretacji indywidualnej**

13 lipca 2023 r. złożyli Państwo wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 12 września 2023 r. i z 14 września 2023 r. (złożonymi 18 września 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Spółka \`(...)\` (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w Polsce. Prowadzi działalność usługową, polegającą na udostępnianiu swoim klientom czasu pracy osób, współpracujących ze Spółką na podstawie umowy zlecenia. Dlatego w ramach swojej działalności Spółka zawiera umowy zlecenia z osobami fizycznymi, zleceniobiorcami (dalej: „Zleceniobiorcy”) w tamtym momencie mającymi miejsce zamieszkania w Ukrainie.

Umowa zawarta przez Spółkę ze Zleceniobiorcą wyklucza powstanie jakiejkolwiek zależności pomiędzy tymi stronami, która tworzyłaby relację podobną do stosunku pracy. W szczególności, Zleceniobiorca nie podlega kierownictwu ze strony Wnioskodawcy.

Zważywszy na dużą liczbę Zleceniobiorców oraz to, iż w ich przypadku często może mieć miejsce zmiana miejsca zamieszkania (także dla celów podatkowych), Spółka wprowadza w życie zasady, że każdy ze Zleceniobiorców musi przekazać informacje o znaczeniu podatkowym z odpowiednim wyprzedzeniem, tj. zanim proces naliczania wynagrodzeń zostanie rozpoczęty (wynagrodzenie jest wypłacane w miesiącu następnym za miesiąc poprzedni).

Wnioskodawca zidentyfikował dwa najczęściej występujące warianty, które wymagają z Jego strony reakcji (zmiany wcześniej przyjętej metody postępowania odnoszącego się do kalkulacji wynagrodzenia).

Wariant I

Wnioskodawca zatrudnia Zleceniobiorcę, którego miejsce stałego zamieszkania dla celów podatkowych do tej pory znajdowało się w Ukrainie.

Zleceniobiorca na początku swojej pracy w Polsce nie przedstawia jeszcze certyfikatu rezydencji (dalej: „CR”), potwierdzającego, że jego miejsce zamieszkania znajduje się na Ukrainie. Zleceniobiorca jednak także nie deklaruje istnienia centrum interesów życiowych w Polsce (ani chęci przeniesienia go z Ukrainy do Polski). Dlatego Wnioskodawca, traktując Zleceniobiorcę jako nieposiadającego miejsca zamieszkania dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce, pobiera podatek ryczałtowy od każdego wypłaconego wynagrodzenia według stawki 20%.

Zleceniobiorca przekazuje CR dopiero po kilku miesiącach pracy (jeszcze w tym samym roku, w którym on zaczął pracę).

Wariant II

Wnioskodawca zatrudnia Zleceniobiorcę, którego miejsce stałego zamieszkania dla celów podatkowych znajdowało się do tej pory w Ukrainie. W tym przypadku Zleceniobiorca już na początku okresu pracy w Polsce przedstawia oświadczenie, że jego centrum interesów życiowych znajduje się w Polsce. Na tej podstawie Spółka dokonuje poboru podatku zgodnie z zasadami obowiązującymi rezydentów podatkowych w Polsce (tj. podatek zostaje obliczony i pobrany zgodnie ze skalą podatkową – na zasadach ogólnych, z uwzględnieniem 20-procentowych kosztów uzyskania przychodu, względnie także z zastosowaniem zwolnienia w przypadku nieprzekroczenia przez dochód kwoty wolnej od podatku).

Po kilku miesiącach pracy w Polsce (w tym samym roku, w którym Zleceniobiorca zaczął pracę) Zleceniobiorca przedstawia CR, potwierdzający jego rezydencję podatkową w Ukrainie.

W przypadku każdego z wariantów zostają spełnione następujące warunki:

*   Zleceniobiorcy wykonują swoją pracę w miejscu każdorazowo wskazanym przez klienta Spółki, zatem nie posiadają oni w Polsce miejsca, które można by uznać za stałą placówkę w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez Polskę i Ukrainę,
*   Zleceniobiorca przebywa w Polsce przez okres dłuższy niż 183 dni w roku.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

a) złożony wniosek dotyczy roku 2023 oraz lat późniejszych, o ile stan prawny nie ulegnie zmianie. Przy tym sformułowanie użyte przy opisie obu wariantów „po kilku miesiącach” może oznaczać, że opisane tam zdarzenie ma miejsce w roku 2024.

b) zatrudnieni przez Państwa Zleceniobiorcy posiadają rachunki bankowe w polskich bankach;

c) w Wariancie I Spółka przyjmuje (mimo, że nie ma to znaczenia dla jego rezydencji podatkowej), iż Zleceniobiorca nie posiada numeru PESEL ani meldunku czasowego w Polsce. Takie dane zresztą nie są wymagane przy wypełnianiu formularza IFT-1R (wystarczające jest wpisanie tam numeru paszportu). Odnośnie Wariantu II Zleceniobiorcy, co do zasady, mają numer PESEL w Polsce (nie mają jednak meldunku czasowego).

d) w Wariancie I brak jest jakiejkolwiek dokumentacji – do momentu przekazania Spółce certyfikatu rezydencji (CR), wydanego Zleceniobiorcy na Ukrainie.

Spółka nie traktuje (do momentu otrzymania CR) tej osoby jako osoby z miejscem zamieszkania w Ukrainie. Spółka nie dysponuje też żadnymi informacjami (oświadczeniami) o przeniesieniu centrum interesów życiowych do Polski. Dlatego pobiera podatek według stawki 20%, nie wynikającej z postanowień UPO PL-UA.

e) jeżeli długość okresu pobytu przekracza 183 dni, a Spółka nie otrzymała CR tej osoby, Zleceniobiorca jest traktowany jako osoba z miejscem zamieszkania dla celów PDOF w Polsce.

W Wariancie II (gdy Zleceniobiorca już na początku okresu pracy w Polsce przedstawia oświadczenie, że jego centrum interesów życiowych znajduje się w Polsce), Zleceniobiorca od pierwszego wypłaconego wynagrodzenia jest traktowany jako rezydent podatkowy w Polsce.

**Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Wariant I

1\. Czy dochodzi do powstania nadpłaty podatku (PDOF) wskutek przekazania CR przez Zleceniobiorcę?

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1:

2\. Czy Wnioskodawca jako płatnik jest uprawniony, aby wystąpić o stwierdzenie i zwrot tej nadpłaty? Czy też uprawniony jest do tego podatnik?

Wariant II

3\. Od którego momentu Wnioskodawca powinien uznać, że informacje o rezydencji podatkowej Zleceniobiorcy w Ukrainie podlegają aktualizacji, tj. powinien On uwzględnić jego ukraińską rezydencję podatkową w związku z jego obowiązkami płatnika PDOF?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym w stanie faktycznym przypadku, mamy do czynienia z nadpłatą. Zgodnie bowiem z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji za nadpłatę uważa się kwotę „nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku”.

Gdy Spółka otrzymuje od Zleceniobiorcy CR obejmujący okres, za który wcześniej pobierała Ona od niego podatek, oznacza to spełnienie warunku umożliwiającego zastosowanie przepisów UPO PL-UA. Ponieważ znajdujący tu zastosowanie art. 14 UPO PL-UA („wolne zawody”), nie przewiduje opodatkowania dochodu Zleceniobiorcy w Polsce, wcześniej pobrany podatek staje się nadpłacony.

Przedstawienie płatnikowi CR jest niezbędnym warunkiem, aby móc skorzystać z praw wynikających z UPO PL-UA.

Przykładowo, jak czytamy w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 lutego 2023 r. (nr 0114-KDIP3-2.4011.1137.2022.1.JK2):

„(\`(...)\`.) Według art. 14 ust. 1 Konwencji polsko – ukraińskiej:

Dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochody mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim mogą być przypisane tej stałej placówce.

Art. 14 ust. 2 Konwencji polsko – ukraińskiej wymienia jakie zawody mieszczą się w pojęciu „wolnego zawodu”. Zgodnie z tym przepisem:

Określenie „wolny zawód” obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub oświatową, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, prawników, inżynierów, architektów oraz dentystów i księgowych.

Zastosowanie znajdzie art. 14 ust. 1 ww. Konwencji, ale jedynie w odniesieniu do zleceniobiorców z Ukrainy, którzy przedstawili płatnikowi certyfikat rezydencji i nie mają stałej placówki.”

Ad. 2

Z wnioskiem o stwierdzenie oraz zwrot nadpłaty może wystąpić jedynie Zleceniobiorca.

Zgodnie z art. 75 § 2 Ordynacji: „Uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki. Płatnik lub inkasent jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli wpłacony podatek nie został pobrany od podatnika.”

W opisanym powyżej stanie faktycznym podatek został pobrany od Zleceniobiorcy. Oznacza to, że on, a nie Spółka, jest uprawniony, aby wystąpić do właściwego urzędu skarbowego o zwrot podatku.

Ad. 3

Zdaniem Spółki, powinna Ona uwzględnić nowe informacje („unieważniające” wcześniej otrzymane oświadczenie o polskiej rezydencji podatkowej) począwszy od kalkulacji podatku wiążącej się z najbliższą wypłatą wynagrodzenia.

Wnioskodawca nie jest upoważniony i nie ma obowiązku korygować wcześniejszych kalkulacji podatku (tj. pobranego podatku we wcześniejszych miesiącach).

Także w interpretacjach wydawanych przez Organy interpretacyjne słusznie zauważa się, że płatnik może, co prawda, opierać się w określonych sytuacjach na oświadczeniu złożonym przez podatnika (zleceniobiorcę). Jednak musi być przygotowany na ewentualne zmiany stanu faktycznego i do tych zmian w odpowiednim czas dostosować schemat poboru podatku.

Przykładowo, jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 2 maja 2022 r. (0113-KDIPT2-3.4011.1099.2021.2.MS):

„(\`(...)\`) Przenosząc powyższe na grunt opisanej przez Państwa sprawy, wskazać należy, że jeżeli zleceniobiorca złoży oświadczenie, w którym na dzień złożenia oświadczenia i na przyszłość (a więc również w okresie współpracy ze Spółką) deklaruje swój ośrodek interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) w Polsce (pytanie nr 1). powinniście Państwo traktować go od początku współpracy jako osobę, która ma miejsce zamieszkania w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, a w związku z tym obliczać zaliczki na podatek dochodowy z tytułu wypłacanego wynagrodzenia na zasadach ogólnych.

Macie Państwo obowiązek sporządzenia za ten okres informacji PIT-11.

W odniesieniu natomiast do sytuacji, w której obywatel Ukrainy zatrudniony przez Państwa na podstawie umowy zlecenie w trakcie roku podatkowego zmieni ośrodek interesów życiowych z ukraińskiego na polski i zmieni złożone w tym zakresie oświadczenie (pytanie nr 2) należy wskazać, że:

*   jeżeli nie przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, to od momentu zmiany tego oświadczenia (zmiany na centrum interesów osobistych lub gospodarczych podatnika w Polsce) Państwo jako płatnik powinniście stosować zasady jak dla osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce (\`(...)\`)”.

W opisanym powyżej stanie faktycznym przekazanie CR stanowi zmianę wcześniej złożonego przez Zleceniobiorcę oświadczenia. Nie ma przy tym podstaw, aby traktować wcześniej złożone oświadczenie za nieistotne od samego momentu jego złożenia. Oświadczenie potwierdza bowiem okoliczności znane Zleceniobiorcy na moment jego złożenia, w tym istnienie jego centrum interesów życiowych w Polsce. Ukraiński organ podatkowy, wydając zaświadczenie o rezydencji podatkowej w tamtym kraju, taką wiedzą nie dysponuje. Działa on bowiem na podstawie informacji zgromadzonych w roku bieżącym oraz poprzednich (w tym, na podstawie danych przekazanych przez samego podatnika). Wnioskodawca więc, będąc skonfrontowany z dwoma dokumentami, które przeczą sobie wzajemnie (i które zostały wystawione w różnym czasie – CR został wystawiony już po dacie złożenia oświadczenia) ma prawo uznać, iż dopiero przekazanie mu przez Zleceniobiorcę CR prowadzi do zmiany oświadczenia. Warto też zwrócić uwagę, że przepisy obowiązujące w Ukrainie wymagają, aby CR objął określony rok podatkowy. Niejako z definicji więc CR nie może objąć okresu od określonej daty w trakcie roku (np. od daty złożenia przez Zleceniobiorcę oświadczenia), lecz jedynie cały rok.

Nie można także zaakceptować „mocy wstecznej” otrzymanego CR z uwagi na obowiązującą w prawie podatkowym zasadę prawdy obiektywnej. Jeżeli płatnikowi znane są okoliczności przeczące temu, co widać na dokumencie (i zostały one potwierdzone innym dokumentem), powinien on podjąć decyzję na podstawie całości znanych mu okoliczności, bez określania z góry, że CR ma priorytet nad innymi dokumentami. W innym przypadku bowiem płatnik musiałby przyjąć, że ma do czynienia z tzw. fikcją prawną (mimo, że żaden przepis jej w tym przypadku nie wprowadza).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na mocy art. 13 pkt 8 ww. ustawy:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

c) przedsiębiorstwa w spadku

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zagadnienie obowiązku podatkowego i miejsca zamieszkania dla celów podatkowych zostało zaprezentowane w art. 3 ust. 1, ust. 1a i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ww. ustawy

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Art. 3 ust. 2b ww. ustawy stanowi, że:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Na podstawie art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów z tytułu umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8 w odniesieniu do nierezydentów, którzy nie posiadają miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce reguluje art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z jego brzmieniem:

Podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

W świetle natomiast art. 29 ust. 2 ww. ustawy:

przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W świetle art. 41 ust. 4 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Stosownie do art. 41 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli miejsce zamieszkania podatnika dla celów podatkowych zostało udokumentowane certyfikatem rezydencji niezawierającym okresu jego ważności, płatnik przy poborze podatku uwzględnia ten certyfikat przez okres kolejnych dwunastu miesięcy od dnia jego wydania.

Stosownie do art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Certyfikat rezydencji jest dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny – miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że – na moment wydania tego dokumentu, bądź na moment w nim określony – stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu; może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, nigdy przyszłych okoliczności faktycznych.

Jednocześnie certyfikat rezydencji stanowi również dokument, który upoważnia płatnika – przy wypłacie należności z tytułów wymienionych w art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – do zastosowania postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego w zakresie niepobrania podatku u źródła lub zastosowania stawki wynikającej z tej umowy.

Udokumentowanie rezydencji podatkowej może nastąpić zarówno przed, jak i po dokonaniu płatności. Jednakże w razie uzyskania certyfikatu po dokonaniu płatności, taki certyfikat powinien potwierdzać rezydencję podatkową za okres, w którym została dokonana płatność. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wymaga od płatnika posiadania certyfikatu rezydencji potwierdzającego siedzibę podatnika w momencie dokonywania wypłaty należności z tytułów wymienionych w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Płatnik może – mając jednak na względzie ryzyko odpowiedzialności na podstawie art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej – zastosować zwolnienie od podatku bądź stawkę podatku wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, w oparciu o informacje uzyskane od podatnika bądź na podstawie uzyskanego wcześniej certyfikatu rezydencji i potwierdzenia przez podatnika, że dane w nim zawarte nie uległy zmianie. Nie zwalnia to jednak płatnika z obowiązku późniejszego uzyskania certyfikatu rezydencji dotyczącego okresu, w którym dokonana została ta wypłata.

W świetle powyższego, w przypadku umowy zlecenia zawartej z osobą, o której mowa w art. 3 ust. 2a ww. ustawy, płatnik stosuje stawkę podatku wynikającą z właściwej Umowy/Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania lub nie pobiera podatku zgodnie z taką umową wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik przedstawi certyfikat rezydencji potwierdzający jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w innym kraju. Natomiast, w przypadku braku takiego certyfikatu, płatnik ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek w wysokości 20% przychodu, stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z opisu sprawy, zawierają Państwo umowy zlecenia z osobami, których miejsce stałego zamieszkania dla celów podatkowych do tej pory znajdowało się w Ukrainie. Zleceniobiorca na początku swojej pracy w Polsce nie przedstawia jeszcze certyfikatu rezydencji, potwierdzającego, że jego miejsce zamieszkania znajduje się na Ukrainie. Osoby te jednak nie deklarują istnienia centrum interesów życiowych w Polsce (ani chęci przeniesienia go z Ukrainy do Polski). Dlatego traktujecie Państwo Zleceniobiorcę jako nieposiadającego miejsca zamieszkania dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce i pobieracie podatek ryczałtowy od każdego wypłaconego wynagrodzenia według stawki 20%. Zleceniobiorca przekazuje certyfikat rezydencji dopiero po kilku miesiącach pracy (jeszcze w tym samym roku, w którym on zaczął pracę).

Wobec tego, dla realizacji obowiązków płatnika związanych z wypłatą wynagrodzeń tym osobom należy uwzględnić postanowienia Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Kijowie w dniu 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 63 poz. 269 ze zm.). Należy jednakże podkreślić, że Konwencja może być stosowana w przypadku przedstawienia przez cudzoziemca zatrudnionego na podstawie umowy zlecenia dokumentu potwierdzającego jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych poza terytorium Polski (certyfikat rezydencji).

W świetle art. 4 ust. 1 ww. Konwencji:

Określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie z tytułu dochodu uzyskiwanego tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku znajdującego się w danym Państwie.

Według art. 14 ust. 1 Konwencji polsko – ukraińskiej:

Dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochody mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim mogą być przypisane tej stałej placówce.

Art. 14 ust. 2 ww. Konwencji wymienia jakie zawody mieszczą się w pojęciu „wolnego zawodu”. Zgodnie z tym przepisem:

Określenie „wolny zawód” obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub oświatową, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, prawników, inżynierów, architektów oraz dentystów i księgowych.

W związku z tym, że zatrudnieni przez Państwa zleceniobiorcy zachowują centrum interesów życiowych na Ukrainie, a z Państwem wiąże ich jedynie umowa zlecenia, to można uznać, że w Polsce podlegają oni ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w myśl z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z zaprezentowanego opisu sprawy wynika, że zleceniobiorcy nie posiadają w Polsce stałej placówki dla wykonywania swej działalności. Zatem, należy uznać, że jeżeli przedstawią oni Państwu ważny certyfikat rezydencji podatkowej, wystawiony przez właściwy organ administracji podatkowej Ukrainy, to – zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – do uzyskanych przez nich na terytorium Polski dochodów zastosowanie znajdzie art. 14 ust. 1 ww. Konwencji. W konsekwencji, dochód z umowy zlecenia wykonywanej na terytorium Polski przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Ukrainie nie będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce, lecz w państwie miejsca zamieszkania zleceniobiorcy, tj. w Ukrainie. Zatem, pobrany przez Państwa zryczałtowany podatek w wysokości 20% przychodu – jako pobrany nienależnie – będzie stanowił nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże należy zastrzec, że ten sposób opodatkowania będzie obowiązywać wyłącznie w okresie ważności certyfikatu rezydencji podatkowej wystawionego dla zleceniobiorcy.

W związku z tym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe

Odnosząc się do powstania nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z przekazaniem przez zleceniobiorcę ważnego certyfikatu rezydencji podatkowej i możliwości wystąpienia przez Państwa o stwierdzenie i zwrot tej nadpłaty należy wskazać, co następuje.

Stosownie do art. 72 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Za nadpłatę uważa się kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Na podstawie art. 75 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.

Natomiast, zgodnie z art. 75 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki. Płatnik lub inkasent jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli wpłacony podatek nie został pobrany od podatnika.

W myśl art. 75 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).

Definicja nadpłaty zawarta w ustawie Ordynacja podatkowa wyczerpująco wylicza, w jakich sytuacjach powstaje nadpłata. Wszelkie inne przypadki, które nie są w ww. ustawie wymienione, nie powodują powstania nadpłaty w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Nie każda zatem kwota wpłacona przez płatnika „nienależnie” do organu podatkowego stanowi nadpłatę.

Z przedstawionych regulacji wynika jednoznacznie, że płatnik może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty tylko w sytuacjach powodujących uszczerbek w jego majątku, gdy np. na skutek własnych błędów zadeklarował oraz wpłacił podatek z własnych środków w wysokości większej od należnej albo większej od pobranej.

W przedstawionym stanie faktycznym taka okoliczność nie wystąpiła, gdyż pobraliście Państwo zryczałtowany podatek od umów zlecenia w wysokości 20% i odprowadzaliście na konto urzędu skarbowego.

Zatem, wskutek podjętych działań nie doszło do uszczuplenia Państwa majątku, gdyż wpłacony do urzędu skarbowego podatek nie został pobrany z Państwa środków. Tym samym nie przysługuje Państwu prawo do skorygowania naliczonego podatku oraz wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty i przekazania tej nadpłaconej kwoty zleceniobiorcom.

Zgodnie z art. 75 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje wyłącznie zatrudnionym przez Państwa zleceniobiorcom, ponieważ to z ich środków został pobrany podatek, odprowadzony następnie do urzędu skarbowego.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Odpowiadając na pytanie, od którego momentu powinni Państwo uznać, że informacje o rezydencji podatkowej zleceniobiorcy w Ukrainie podlegają aktualizacji, tj. od kiedy powinni Państwo uwzględnić ukraińską rezydencję podatkową zleceniobiorcy, wyjaśniamy.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, zatrudniacie Państwo Zleceniobiorcę, którego miejsce stałego zamieszkania dla celów podatkowych znajdowało się do tej pory w Ukrainie. W tym przypadku Zleceniobiorca już na początku okresu pracy w Polsce przedstawia oświadczenie, że jego centrum interesów życiowych znajduje się w Polsce. Na tej podstawie dokonujecie Państwo poboru podatku zgodnie z zasadami obowiązującymi rezydentów podatkowych w Polsce (tj. podatek zostaje obliczony i pobrany zgodnie ze skalą podatkową – na zasadach ogólnych, z uwzględnieniem 20-procentowych kosztów uzyskania przychodu, względnie także z zastosowaniem zwolnienia w przypadku nieprzekroczenia przez dochód kwoty wolnej od podatku). Po kilku miesiącach pracy w Polsce (w tym samym roku, w którym Zleceniobiorca zaczął pracę) Zleceniobiorca przedstawia certyfikat rezydencji, potwierdzający jego rezydencję podatkową w Ukrainie.

W świetle przedstawionych wyżej uregulowań prawnych należy zatem wskazać, że od wynagrodzeń wypłacanych przez Państwa obywatelom Ukrainy zatrudnionym na podstawie umowy zlecenia, którzy złożą oświadczenia, że w okresie wykonywania zlecenia ich ośrodek interesów życiowych w rozumieniu art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje się w Polsce, jesteście Państwo, jako płatnik, obowiązani do poboru zaliczek na podatek dochodowy na zasadach ogólnych (art. 41 ust. 1 ww. ustawy) i sporządzenia za ten okres informacji PIT-11.

Zgodnie z przytoczonym powyżej art. 29 ust. 2 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla zastosowania korzystniejszych dla podatnika stawek wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, nie jest wystarczający sam fakt posiadania przez niego rezydencji podatkowej w kraju, z którym Polskę łączy taka umowa, ale dodatkowo musi to zostać potwierdzone wydaniem specjalnego dokumentu, jakim jest certyfikat rezydencji. Certyfikatu rezydencji nie może zastąpić inny dowód (np. dokument potwierdzający prowadzenie przez określony podmiot działalności gospodarczej na terytorium danego kraju, a nawet informacja o nadaniu numeru identyfikacji podatkowej, czy też decyzja podatkowa). Zatem, warunkiem zastosowania stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobrania podatku zgodnie z taką umową jest udokumentowanie miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zatem, prawidłowa realizacja obowiązków przez płatnika wymaga uzyskania przez niego od podatnika certyfikatu rezydencji, aktualnego na moment dokonywania wypłat na rzecz podatnika.

Przenosząc powyższe na grunt opisanej przez Państwa sprawy, wskazać należy, że w sytuacji, gdy Zleceniobiorca przedstawi Państwu ważny certyfikat rezydencji, którym potwierdzi, że jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych znajduje się w Ukrainie, zastosowanie znajdzie art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku należy zastosować zapis z art. 14 ust. 1 Konwencji polsko – ukraińskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Stosownie do tego przepisu dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Ukrainie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w Ukrainie.

Ponadto podkreślenia wymaga, że płatnik dokonuje poboru zaliczki na podatek (uwzględniając zasadę ograniczonego lub nieograniczonego obowiązku podatkowego) opierając się jedynie na posiadanych przez siebie informacjach oraz tych przedstawionych przez podatnika. Płatnik na etapie poboru zaliczki na podatek nie jest zatem obowiązany do ustalania faktycznych dni pobytu podatnika na terytorium Polski oraz tego, czy posiada on na terytorium RP ośrodek interesów życiowych, jeżeli informacji takich nie posiada. A zatem, w każdym indywidualnym przypadku, płatnik, działając w dobrej wierze, na podstawie informacji i dokumentów, które są mu dostępne, powinien ocenić czy pracownik (zleceniobiorca) posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, czy też nie, a następnie wybrać właściwy sposób opodatkowania.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Państwa w zakresie przedstawionego stanu faktycznego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).