Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-800/14/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-11-25
Teza: Służebność przesyłu.
Słowa kluczowe: odszkodowania; służebność-służebność przesyłu; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2014 r. (data wpływu) uzupełnionym pismem z dnia 6 listopada 2014 r. (data wpływu - 10 listopada 2014 r.) oraz z dnia 20 listopada 2014 r. (data wpływu 24 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 10 i 24 listopada 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni wraz z mężem jest właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości R., gmina P., którą kupili w 2009 r. (droga) i przekształcili na użytki rolne. W 2012 r. dokupili 1,5 ha od rolnika. Nieruchomość gruntowa wchodzi w skład ich majątku osobistego (prywatnego) i została nabyta na podstawie aktu notarialnego. Wnioskodawczyni prowadzi działalność wyłącznie rolniczą, nigdy nie prowadziła pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik od towarów i usług. W momencie nabycia nieruchomości zamierzała wykorzystywać ją wyłącznie do celów rolniczych. W miejscowości Wnioskodawczyni pojawił się inwestor Elektrownia \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która zaczęła budowę elektrowni. Elektrownia do przesyłu prądu potrzebuje linii, pasa przesyłu. Przez Jej nieruchomość gruntową będą biegły dwie elektromagnetyczne linie napowietrzne. W związku z powyższym Inwestor Elektrownia zaproponowała Wnioskodawczyni wynagrodzenie za przebieg służebności przesyłu przez jej nieruchomość. Wynagrodzenie zostanie wypłacone w różnych terminach powiększone o waloryzację w zależności od przystąpienia do robót budowlanych. Wypłata wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu nastąpi na rachunek bankowy. W umowie przedwstępnej o ustanowienie służebności przesyłu Inwestor zamieścił oświadczenie, że o ile będą wymagały tego przepisy prawa podatkowego, zostanie wypełniony i wysłany właścicielowi oraz właściwym urzędom skarbowym we właściwym terminie formularz PIT-8C - „ Informacja o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych".

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała ponadto, że grunty, na których została ustanowiona służebność przesyłu, w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie dwóch elektromagnetycznych linii napowietrznych wchodzą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Ustanowienie służebności przesyłu jest związane z realizacją przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów inwestycji dotyczącej budowy urządzeń elektrycznych, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Wnioskodawczyni prowadzi gospodarstwo rolne jako współmałżonek wraz z mężem, który jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Mąż Jej występuje jako główny podatnik czynny VAT. Wnioskodawczyni jako współmałżonek nie dokonuje żadnych czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy jako rolnik ryczałtowy od wynagrodzenia za służebność przesyłu Wnioskodawczyni jest zobowiązana płacić podatek dochodowy od osób fizycznych?
2.  Czy wynagrodzenie za służebność przesyłu będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie pierwsze. Natomiast w zakresie pytania drugiego zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Wnioskodawczyni wskazuje, że jest właścicielem nieruchomości gruntowej prowadzącym działalność rolniczą na gruntach rolnych będących przedmiotem służebności przesyłu. Po zmianach w 2014 r. zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), wypłacone posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego są zwolnione z podatku. Z art. 305 Kodeksu cywilnego wynika, że nieruchomość można obciążyć służebnością przesyłu na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować urządzenie służące m.in. do doprowadzenia energii elektrycznej i korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebności przesyłu). Jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 23 stycznia 2013 r., sygn. akt. I SA/Bk 434/12 stwierdził, że służebność przesyłu jest odmianą służebności gruntowej. Dodał, że zastąpienie w prawie cywilnym służebności gruntowej służebnością przesyłu ustanowioną w związku z budową lub użytkowaniem urządzeń (sieci) nie zmieniło ani celu, ani treści tych służebności.

Oznacza to, że zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od 3 sierpnia 2008 r. odnosi się także do ustanowionych służebności przesyłu.

Również wyrok NSA w Warszawie (sygn. akt II FSK 2131/11) potwierdza, iż wynagrodzenie, którego mogą żądać właściciele za ustanowienie służebności przesyłu jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawczyni podkreśla, że w dniu 21 maja 2014 r. Minister Finansów zmienił interpretację ogólną nr DD3/033/126/CRS/14/RD-46264/14 wyjaśniając, iż odszkodowania (wynagrodzenia) za ustanowienie służebności przesyłu mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust.1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyty we wskazanym przepisie zwrot „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

*   w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.).

Powołany art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Wskazać przy tym należy, że ww. zwolnienie przysługuje tylko i wyłącznie posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, którego to pojęcia ustawa o podatku dochodowym nie definiuje. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła jednak, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381).

Stosownie do art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast w myśl art. 2 ust. 1, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Przepis art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) stanowi, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Natomiast zgodnie z art. 3051 Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Stosownie do art. 3054 Kodeksu cywilnego, do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

W myśl art. 3052 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem. Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 3052 § 2 Kodeksu cywilnego).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem jest właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości R., gmina P., którą kupili w 2009 r. (droga) i przekształcili na użytki rolne. W 2012 r. dokupili 1,5 ha od rolnika. Nieruchomość gruntowa wchodzi w skład ich majątku osobistego (prywatnego) i została nabyta na podstawie aktu notarialnego. Wnioskodawczyni prowadzi działalność wyłącznie rolniczą, nigdy nie prowadziła pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik od towarów i usług. W momencie nabycia nieruchomości zamierzała wykorzystywać ją wyłącznie do celów rolniczych. W miejscowości Wnioskodawczyni pojawił się inwestor Elektrownia \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która zaczęła budowę elektrowni. Elektrownia do przesyłu prądu potrzebuje linii, pasa przesyłu. Przez Jej nieruchomość gruntową będą biegły dwie elektromagnetyczne linie napowietrzne. W związku z powyższym Inwestor Elektrownia zaproponowała Wnioskodawczyni wynagrodzenie za przebieg służebności przesyłu przez jej nieruchomość. Wynagrodzenie zostanie wypłacone w różnych terminach powiększone o waloryzację w zależności od przystąpienia do robót budowlanych. Wypłata wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu nastąpi na rachunek bankowy. W umowie przedwstępnej o ustanowienie służebności przesyłu Inwestor zamieścił oświadczenie, że o ile będą wymagały tego przepisy prawa podatkowego, zostanie wypełniony i wysłany właścicielowi oraz właściwym urzędom skarbowym we właściwym terminie formularz PIT-8C - „ Informacja o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych".

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała ponadto, że grunty, na których została ustanowiona służebność przesyłu, w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie dwóch elektromagnetycznych linii napowietrznych wchodzą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Ustanowienie służebności przesyłu jest związane z realizacją przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów inwestycji dotyczącej budowy urządzeń elektrycznych, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Wnioskodawczyni prowadzi gospodarstwo rolne jako współmałżonek wraz z mężem, który jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Mąż Jej występuje jako główny podatnik czynny VAT. Wnioskodawczyni jako współmałżonek nie dokonuje żadnych czynności opodatkowanych.

Z zacytowanego art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że zwolnieniu określonemu w tym przepisie podlegają tylko odszkodowania wypłacone na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód) posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, rekultywacji gruntów oraz szkód poniesionych w uprawach rolnych i drzewostanie w wyniku prowadzonych na tych gruntach określonych inwestycji.

Odnosząc się do kwestii zastosowania analizowanego zwolnienia w sytuacji ustanowienia służebności przesyłu Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 listopada 2013 r. sygn. akt. II FSK 3050/11 stwierdził, że ustanowienie nowego rodzaju służebności odnoszącej się do inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej wychodziło naprzeciw potrzebom gospodarczym i w sposób ustawowy regulowało istniejącą już, zapoczątkowaną uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 17 stycznia 2003 r. sygn. akt. III CZP 79/02 praktykę ustanawiania służebności gruntowych dla realizacji tych inwestycji. Zastąpienie zatem takiej służebności służebnością przesyłu oznacza, że po dniu 2 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej, lecz jedynie służebności przesyłu, której istota jest taka sama jak w przypadku wcześniej stosowanej służebności gruntowej. Wobec tego, zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu (spowodowane ustawowym uregulowaniem tej problematyki) ustanawianą w związku z budową lub użytkowaniem przedmiotowych urządzeń (sieci), nie zmieniło ani celu, ani treści tych służebności. Jednocześnie, w ocenie NSA, trudno przyjąć, aby wprowadzeniu nowych rozwiązań na gruncie prawa cywilnego, towarzyszyło założenie i zamiar ustawodawcy dokonania modyfikacji w systemie zwolnień podatkowych. Pozostawienie po dniu 2 sierpnia 2008 r. omawianego przepisu w jego niezmienionym brzmieniu, zdaniem NSA, należy interpretować jako brak zamiaru ustawodawcy wyeliminowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego, a poprzestanie na literalnej wykładni tego przepisu prowadzi do niedających się zaakceptować w państwie prawa wniosków. Zatem przy uwzględnieniu wykładni historycznej i funkcjonalnej NSA uznał, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do ustanawianych służebności przesyłu.

Mając na uwadze powyższe stanowisko NSA, odzwierciedlające jednolitą i utrwaloną linię orzecznictwa w przedmiotowej kwestii, jak również akceptującą tę wykładnię interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 21 maja 2014 r., znak DD3/033/126/CRS/14/RD-46264/14, stwierdzić należy, że wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, w związku z budową urządzeń elektrycznych, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystający jednakże ze zwolnienia z opodatkowania, w związku z wypełnieniem dyspozycji cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.