Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.188.2021.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-22
Teza: Dostawa działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku. Podstawą opodatkowania będzie wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy otrzyma z tytułu sprzedaży od nabywcy. Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego.
Słowa kluczowe: decyzja; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14 r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 30 marca 2021 r. (data wpływu 30 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 maja 2021 r. (data wpływu 28 maja 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 24 maja 2021 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 28 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy działki gruntu nr 1 - pytanie nr 1 i 2 – **jest nieprawidłowe** oraz

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia prawa własności działki gruntu nr 1 - pytanie nr 3 – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia działki nr 1.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 28 maja 2021 r. (data wpływu 28 maja 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 24 maja 2021 r, skutecznie doręczone w dniu 28 maja 2021 r.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Sp. z o.o.
*   Zainteresowanego niebędącą stroną postępowania: B. Sp. z o.o.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca oraz Sprzedający są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, prowadzącymi działalność gospodarczą na terytorium Polski.

Strony zawarły umowę przedwstępną, która, w jej finalnej, aktualnej wersji, zobowiązuje Sprzedającego do zawarcia umowy przyrzeczonej, zgodnie z którą dokona sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy prawa własności nieruchomości położonej w (…), w obrębie (…), o nr ewidencyjnym 1. Działka ta została wyodrębniona w wyniku podziału działki nr 2, dla której Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą KW Nr (…), zaś podział wskazanej nieruchomości nie został jeszcze ujawniony w powołanej księdze wieczystej.

Działka nr 1 nie jest własnością Sprzedającego, niemniej podmiot ten zawarł umowę przedwstępną z aktualnym właścicielem przedmiotowej nieruchomości, dotyczącą jej przyszłego nabycia.

Działka o numerze ewidencyjnym 2 nie była niezabudowana żadnymi obiektami budowlanymi (budynkami lub budowlami). W konsekwencji, po jej podziale, nie są również zabudowane wydzielone z niej działki, w tym działka o numerze ewidencyjnym 1.

Wskazany teren nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Należy zakładać, że na dzień planowanej transakcji sprzedaży działki o numerze ewidencyjnym 1 również nie będzie ona objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Jednym z warunków zawarcia umowy przyrzeczonej, w wyniku której Sprzedający dokona sprzedaży nieruchomości jest m.in. podział działki o numerze ewidencyjnym 2 i wydzielenie z niej m.in. działki która obecnie zgodnie z decyzją podziałową nr (…) (…) z dnia 19 lutego 2021r. jest oznaczona numerem ewidencyjnym 1 oraz uzyskanie dla wskazanej nieruchomości decyzji o warunkach zabudowy, wydanej przez odpowiedni organ administracji na podstawie przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym („decyzja o warunkach zabudowy”). Strony zakładają, że decyzja o warunkach zabudowy będzie obejmowała całą powierzchnię dotychczasowej działki o numerze ewidencyjnym 2, niemniej, nie można całkowicie wykluczyć scenariusza, w którym na moment dostawy decyzja o warunkach zabudowy nie będzie w całości obejmować powierzchni wszystkich wydzielonych działek. Strony dopuszczają więc możliwość, że na moment zawarcia umowy przyrzeczonej działka 1 nie będzie w pełni objęta decyzją o warunkach zabudowy.

Należy zaznaczyć, że treść decyzji o warunkach zabudowy co do zasady nie zawiera precyzyjnej informacji o powierzchni działki objętej tym rozstrzygnięciem. Powierzchnię tę można jednak oszacować, w oparciu o treść wniosku o wydanie decyzji o warunkach zabudowy oraz załączonych do niej map.

Strony przyjęły z ostrożności założenie, że przed zawarciem umów przyrzeczonych zostanie złożone oświadczenie o wyborze opodatkowania o którym mowa w art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, w którym strony zgodnie oświadczą o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w zakresie dostawy budynków, budowli lub ich części, istniejących na przedmiotowych nieruchomościach. Ma to na celu wyeliminowanie ryzyka późniejszego ujawnienia na przedmiotowych nieruchomościach istnienia obiektu budowlanego, o którym istnieniu strony nie wiedziały.

Wnioskodawca zamierza nabyć wskazane nieruchomości w celu realizacji na nich inwestycji deweloperskiej (budowy budynków mieszkalnych). Wnioskodawca zamierza dokonywać sprzedaży nowo wybudowanych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, znajdujących się w tych budynkach, co stanowić będzie dostawę towarów opodatkowaną stawką, odpowiednio, obniżoną (8%) lub podstawową (23%). W związku z tym uzasadnione jest założenie, że przedmiotowy zakup jest jednoznacznie oraz nierozerwalnie związany z przyszłą, planowaną przez Wnioskodawcę sprzedażą opodatkowaną VAT.

W piśmie uzupełniającym z dnia 28 maja 2021 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy i wskazał, że:

Wskazana działka nie była od momentu nabycia wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT.

W zakresie w jakim w momencie nabycia przez Sprzedawcę przedmiotowej działki będzie ona objęta decyzją o warunkach zabudowy (a więc będzie terenem budowlanym, którego dostawa jest opodatkowana 23% VAT), Sprzedawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, z uwagi na nabycie przedmiotowej nieruchomości przez Sprzedawcę w celu jej sprzedaży Wnioskodawcy. Istnieje więc bezpośredni związek pomiędzy nabyciem a sprzedażą

opodatkowaną VAT.

Wszystkie powyższe działki są niezabudowane obiektami budowlanymi (budynkami lub budowlami). Przedmiotem opisanej transakcji będzie grunt niezabudowany.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa wyodrębnionej działki ewidencyjnej gruntu nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu stawki 23% w zakresie takim, w jakim przedmiotowa działka będą objęta decyzją o warunkach zabudowy (wydaną dla działki ewidencyjnej gruntu nr 2 lub po jej podziale - dla działki nr 1)?
2.  Czy podstawa opodatkowania stawką VAT działki niezabudowanej, objętej w części decyzją o warunkach zabudowy, powinna być ustalona na podstawie proporcji w jakiej jej powierzchnia jest objęta decyzją o warunkach zabudowy względem całkowitej powierzchni działki?
3.  Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu działek ewidencyjnych gruntu nr 1?

Zdaniem Wnioskodawców:

Stanowisko w zakresie pyt. 1 i 2.

Dostawa działki ewidencyjnej gruntu nr 1, dokonana przez Sprzedającego, będzie podlegała opodatkowaniu stawką 23%, jeżeli w momencie dostawy będzie ona objęta decyzją o warunkach zabudowy w całości. Nie ma przy tym znaczenia, czy decyzja o warunkach zabudowy będzie wydana dla działki o nr ew. 2 lub, po jej podziale, dla działki 1.

W przypadku objęcia decyzją o warunkach zabudowy części ww. działki, podstawa podatkowania transakcji podlegającej opodatkowaniu stawką VAT powinna zostać ustalona proporcjonalnie, na podstawie proporcji w jakiej jej powierzchnia jest objęta decyzją o warunkach zabudowy względem całkowitej powierzchni działki.

Stanowisko w zakresie pyt. 3

Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie działek ewidencyjnych gruntu nr 1.

Uzasadnienie w zakresie pytania 1 i 2.

Z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT są przede wszystkim odpłatna dostawa towaru na terytorium kraju oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, dostawa terenów innych niż teren budowlany podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT. W konsekwencji, dostawa gruntu niezabudowanego, spełniającego definicję terenu budowlanego podlega opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu podstawowej stawki opodatkowania (23%).

Terenem budowlanym jest, zgodnie z art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zgodnie z opisem stanu faktycznego niniejszego wniosku, strony zakładają, że umowa przyrzeczona zostanie podpisana, a w konsekwencji dostawa przedmiotowych nieruchomości nastąpi po uzyskaniu decyzji o warunkach zabudowy przedmiotowych nieruchomości. Jeżeli więc przedmiotowa działka ewidencyjna gruntu będzie objęta w całości decyzją o warunkach zabudowy na moment jej dostawy, należy uznać, że nieruchomość będzie w całości terenem budowlanym w rozumieniu Ustawy o VAT, którego dostawa na rzecz Wnioskodawcy będzie opodatkowania 23% VAT.

Strony nie mogą jednak wykluczyć, że decyzja o warunkach zabudowy nie będzie obejmowała całej powierzchni działki będącej przedmiotem sprzedaży. W takiej sytuacji, jeżeli jedynie część nieruchomości niezabudowanej będzie objęta decyzją o warunkach zabudowy, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, terenem budowlanym jest wyłącznie część działki, w zakresie objętym decyzją o warunkach zabudowy. Należy przy tym zwrócić uwagę, że powyższy wniosek nie wypływa z jednoznacznych przepisów prawa - treść Ustawy o VAT nie odnosi się bowiem do takiej sytuacji. Niemniej, w ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze definicję terenu budowlanego, opartą na przesłance przeznaczenia danego terenu na cele budowlane, zakres opodatkowania stawką VAT jest wyznaczony zakresem przeznaczenia danej nieruchomości na cele budowlane. Zastosowane przez ustawodawcę pojęcie „teren budowlany” pozwala więc przyjąć, że przedmiotem opodatkowania VAT jest działka ewidencyjna gruntu jedynie w tej części, która jest przeznaczona pod zabudowę. Również praktyka stosowania prawa potwierdza powyższy wniosek (np. interpretacja indywidualna prawa podatkowego z dnia 2 lipca 2018 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.273.2018.2.MR).

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, bez znaczenia w niniejszej sprawie pozostaje moment wydania decyzji o warunkach zabudowy (tj. przed wydzieleniem działki nr 1 lub po jej wydzieleniu).

Przepisy Ustawy o VAT w zakresie odwołującym się do zasad planowania i zagospodarowania przestrzennego w odrębnych przepisach należy bowiem interpretować zgodnie z założeniem, że podział działki ewidencyjnej skutkuje objęciem nowo wyodrębnionych działek zakresem uprzednio wydanej decyzji. Decyzja w zakresie podziału nieruchomości musi bowiem uwzględniać przeznaczenie danej nieruchomości, co wynika z art. 94 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Nie jest więc możliwe dokonanie zmiany przeznaczenia danego terenu poprzez podział danej nieruchomości. Takie stanowisko odnaleźć również można w praktyce stosowania prawa. Na przykład w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 21 stycznia 2016 r. sygn. IBPP1/4512-842/15/AR, organ podatkowy wskazał: „Podział działki D nie spowodował skutku w postaci wyeliminowania z obrotu decyzji o warunkach zabudowy. Dla terenu, na którym znajdują się przedmiotowe działki nie uchwalono planu zagospodarowania przestrzennego. W dacie planowanej sprzedaży przedmiotowe działki nie będą objęte planem zagospodarowania przestrzennego. Tak więc, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz ww. przepisy stwierdzić należy, że sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działek nr A i B, dla których brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jednakże jest wydana decyzja o warunkach zabudowy, jako teren będący terenem budowlanym w myśl ww. art. 2 pkt 33, nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż dostawa prawa wieczystego użytkowania działek nr A i B - stanowiących teren budowlany - nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT należało uznać za prawidłowe”.

Analogiczny pogląd w tym zakresie znaleźć można w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 16 maja 2019 r. sygn. I SA/Po 190/19 „(…) w sytuacji, gdy wydano decyzję o warunkach zabudowy - podziału nieruchomości można dokonać w uwzględnieniem wydanej dla tej nieruchomości decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania. Dopuszczalność wydzielenia działek gruntu w ramach podziału nieruchomości należy w tym przypadku oceniać przez pryzmat możliwości ich zagospodarowania, określonych w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. (…) W niniejszej sprawie podział działek (…) na mniejsze musiał być zgodny z warunkami określonymi w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegających na budowie budynków mieszkalnych jednorodzinnych wolnostojących. Zatem działki po podziale nadal będą gruntami przeznaczonymi pod zabudowę, zgodnie z decyzjami o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Podział działek (..) nie spowodował więc utraty budowlanego charakteru tego terenu”. Należy więc uznać, że w każdej z możliwych opcji wydania decyzji o warunkach zabudowy, opisanych w stanie faktycznym, działka nr 1 spełniać będzie definicję terenu budowlanego w rozumieniu Ustawy o VAT.

Przyjęcie, że możliwe jest opodatkowanie jedynie części przedmiotu dostawy prowadzi do wniosku o konieczności konieczność ustalenia podstawy opodatkowania transakcji. W ocenie Wnioskodawcy, należy w takiej sytuacji ustalić udział procentowy powierzchni gruntu objętego decyzją o warunkach zabudowy w całkowitej powierzchni danej działki ewidencyjnej gruntu. Iloczyn współczynnika ustalonej proporcji oraz ustalonej przez Strony ceny sprzedaży będzie wartością netto dostawy podlegającej opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki 23% VAT. Natomiast pozostała część ceny netto będzie podstawą opodatkowania dostawy podlegającej zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Przepisy Ustawy o VAT nie przedstawiają szczegółowych wskazówek w zakresie ustalania podstawy opodatkowania w transakcji, której przedmiot w części podlega zwolnieniu z opodatkowania, zaś w części podlega opodatkowaniu stawką VAT. W praktyce wskazuje się, że ustalenie proporcji udziału każdej ze wskazanych kategorii sprzedaży może opierać się na dowolnej metodzie, jeżeli odzwierciedla ona stan faktyczny. To podatnik powinien ocenić, czy zastosowanie danego klucza podziału będzie w niniejszej sytuacji zasadne. W ocenie Wnioskodawcy powyższej sytuacji zastosowanie klucza podziału powierzchniowego będzie odzwierciedlać stan faktyczny i będzie w konkretnej sytuacji Wnioskodawcy metodą najbardziej miarodajną i wiarygodną, z tego powodu uzasadnione jest ustalenie z pomocą tej metody podstawy opodatkowania transakcji odpowiednio opodatkowanej stawką VAT oraz zwolnionej z opodatkowania VAT.

Należy przy tym zwrócić uwagę, że treść decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu nie określa dokładnej powierzchni danej nieruchomości, która przeznaczona jest pod określoną zabudowę. Z tego powodu istnieje prawdopodobieństwo, że strony transakcji będą musiały ustalić powierzchnię gruntu przeznaczonego pod zabudowę na podstawie danych w treści wniosku o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, składanym do odpowiedniego organu administracji. W przedmiotowym wniosku należy bowiem wskazać granice terenu objętego wnioskiem na kopii mapy przyjętej do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, obejmującej teren, którego wniosek dotyczy, i obszaru, na który ta inwestycja będzie oddziaływać, w określonej skali.

W konsekwencji, dostawa planowana przez Sprzedającego będzie dostawą terenu budowlanego wyłącznie w granicach i w zakresie, w jakim przedmiot transakcji będzie objęty decyzją o warunkach zabudowy. Tak określony teren budowlany będzie więc przedmiotem dostawy podlegającej opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu stawki 23%.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 3

Przyjmując, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 i 2 jest prawidłowe, należy również stwierdzić, że prawidłowe będzie także wówczas stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3. Podatek należny z tytułu dostawy nieruchomości podlegającej opodatkowaniu (w zakresie, w jakim nieruchomość podlega opodatkowaniu stawką VAT) jest jednocześnie podatkiem naliczonym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Sytuacje, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego, zostały określone w art. 88 ustawy o VAT. Zgodnie z przywołanym przepisem, kwota wskazana jako podatek na fakturze wystawionej przez sprzedającego nie podlega odliczeniu m.in. w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona z podatku (art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT). Kwoty wskazane na takiej fakturze nie są bowiem podatkiem naliczonym, lecz kwotami „podszywającymi się” pod podatek naliczony. Zgodnie z orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej m.in. w sprawie C-342/87 Genius Holding BV, kwota która nie jest należna, a która została wykazana na fakturze VAT, nie może być uznana za podatek naliczony. Nie może więc pomniejszać podatku należnego nabywcy danego towaru lub usługi.

Odpowiedź na pytanie 3 jest więc bezpośrednio uzależniona od odpowiedzi na pytanie 1 i 2. W przedstawionym stanie faktycznym dostawa przedmiotowej nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu stawką VAT w zakresie, w jakim będzie objęta decyzją o warunkach zabudowy. Kwota podatku należnego, obliczona w sposób wskazany w odpowiedzi na pytanie 2, stanowić będzie dla nabywcy kwotę podatku naliczonego.

W niniejszej sytuacji nie ulega również wątpliwości, że w opisanym stanie faktycznym (przyszłym) istnieje związek pomiędzy przedmiotowym zakupem a planowaną przez Wnioskodawcą sprzedażą opodatkowaną lokalu lub budynków, które zostaną wybudowane na tej nieruchomości. Zakup działki o numerze ewidencyjnym 1 jest koniecznym elementem realizacji tych planów, bowiem wskazane obiekty budowlane będą budowane na nieruchomościach opisanych w stanie faktycznym. Związek pomiędzy sprzedażą opodatkowaną a zakupem przedmiotowych nieruchomości jest więc jednoznaczny. Wnioskodawca będzie miał prawo odliczyć VAT naliczony z tytułu wskazanej transakcji nabycia nieruchomości, tj. działki o nr ewidencyjnym 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy działki gruntu nr 1 oraz

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia prawa własności działki gruntu nr 1.

Ad. 1 i 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) - zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 2 pkt 6 ustawy, podano definicję pojęcia towary – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Z powyższych regulacji wynika, że aby zaistniała przesłanka do opodatkowania danej czynności podatkiem VAT, niezbędne jest aby podmiot dokonujący tej czynności, w ramach jej dokonania mógł zostać uznany jako podatnik podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Natomiast, w myśl art. 29a ust. 6 podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jako akt prawa miejscowego, wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej reguluje ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r. poz. 293 ze zm.).

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Stosownie do ust. 2 ww. przepisu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem o charakterze danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, wójt, burmistrz albo prezydent miasta sporządza projekt planu miejscowego, zawierający część tekstową i graficzną, zgodnie z zapisami studium oraz z przepisami odrębnymi, odnoszącymi się do obszaru objętego planem, wraz z uzasadnieniem.

Stosownie do art. 15 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, w planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

Z opisu sprawy przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca oraz Sprzedający są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, prowadzącymi działalność gospodarczą na terytorium Polski. Strony zawarły umowę przedwstępną, zobowiązującą Sprzedającego do zawarcia umowy przyrzeczonej, zgodnie z którą dokona sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy prawa własności nieruchomości o nr ewidencyjnym 1. Przedmiotowa działka jest niezabudowane obiektami budowlanymi (budynkami lub budowlami). Wskazany teren nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Należy zakładać, że na dzień planowanej transakcji sprzedaży działka nr 1 również nie będzie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca zamierza nabyć wskazaną nieruchomość w celu realizacji na nich inwestycji deweloperskiej (budowy budynków mieszkalnych). Wnioskodawca zamierza dokonywać sprzedaży nowo wybudowanych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, znajdujących się w tych budynkach, co stanowi dostawę towarów opodatkowaną stawką, odpowiednio, obniżoną (8%) lub podstawową (23%). W związku z tym uzasadnione jest założenie, że przedmiotowy zakup jest związany z przyszłą, planowaną przez Wnioskodawcę sprzedażą opodatkowaną stawką VAT.

Jednym z warunków zawarcia umowy przyrzeczonej, w wyniku której Sprzedający dokona sprzedaży nieruchomości jest m.in. podział działki o numerze ewidencyjnym 2 i wydzielenie z niej m.in. działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 1 oraz uzyskanie dla wskazanej nieruchomości decyzji o warunkach zabudowy, wydanej przez odpowiedni organ administracji na podstawie przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Strony zakładają, że decyzja o warunkach zabudowy będzie obejmowała całą powierzchnię dotychczasowej działki o numerze ewidencyjnym 2, niemniej, nie można całkowicie wykluczyć scenariusza, w którym na moment dostawy decyzja o warunkach zabudowy nie będzie w całości obejmować powierzchni wszystkich wydzielonych działek. Strony dopuszczają więc możliwość, że na moment zawarcia umowy przyrzeczonej działka 1 nie będzie w pełni objęta decyzją o warunkach zabudowy). Wskazana działka nie była od momentu ich nabycia wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT. Wszystkie powyższe działki są niezabudowane obiektami budowlanymi (budynkami lub budowlami). Przedmiotem opisanej transakcji będzie grunt niezabudowany.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy dostawa wyodrębnionej działki ewidencyjnej gruntu nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu stawki 23% w zakresie takim, w jakim przedmiotowe działki będą objęte decyzją o warunkach zabudowy (wydaną dla działki ewidencyjnej gruntu 2 lub po jej podziale – dla działki nr 1).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że obszar działki 1 nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Na dzień planowanej transakcji sprzedaży działka 1 również nie będzie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Jak wskazał Wnioskodawca jednym z warunków zawarcia umowy przyrzeczonej jest uzyskanie dla wskazanej nieruchomości decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Jednak strony nie mają pewności, czy treść decyzji będzie pokrywała całą powierzchnię opisanej działki.

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że działka gruntu nr 1 spełnia definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, bowiem zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy, działka ta będzie sklasyfikowana jako teren budowlany. W tym miejscu należy zauważyć, iż decyzja o warunkach zabudowy jest wydawana dla całej działki objętej wnioskiem jako całości, nie jedynie jej części, która w wyniku realizacji inwestycji będzie faktycznie zabudowana. Istotą takiej decyzji jest bowiem przesądzenie, czy na konkretnej działce jest możliwość realizacji wnioskowanego przedsięwzięcia. W konsekwencji, należy wskazać, że skoro dla działki gruntu nr 1 zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy, zatem grunt ten jako całość będzie spełniał definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W konsekwencji dostawa działki gruntu nr 1 objętej decyzją o warunkach zabudowy nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że działka nr 1 nie była od momentu nabycia przez Sprzedawcę wykorzystywana wyłącznie do celów działalności zwolnionej. W związku z powyższymi okolicznościami dla dostawy ww. działki gruntu nie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując, jak wskazano powyżej dostawa działki gruntu nr 1, objętej decyzją o warunkach zabudowy nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a w konsekwencji dostawa ww. działki będzie w całości podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wskazać należy również, że zgodnie z art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania będzie wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy otrzyma z tytułu sprzedaży od nabywcy, pomniejszone o kwotę podatku.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Zainteresowanych w zakresie postawionych pytań nr 1 i 2 należało uznać za nieprawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również rozstrzygnięcia kwestii, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia prawa własności działki nr 1.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Strony transakcji są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT. Wnioskodawca zamierza nabyć wskazaną nieruchomość w celu realizacji na nich inwestycji deweloperskiej (budowy budynków mieszkalnych). Wnioskodawca zamierza dokonywać sprzedaży nowo wybudowanych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych. Tym samym zakup ww. działek jest związany z przyszłą przez Wnioskodawcę sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Jak rozstrzygnięto wyżej dostawa działki gruntu nr 1 objętej decyzją o warunkach zabudowy nie korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz pkt 2 ustawy, tym samym podlega w całości opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku, zatem Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej dostawę przedmiotowych działek gruntu, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym oceniając stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 należało uznać je za prawidłowe.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy. Tym samym w zakresie opodatkowania dostawy działki gruntu nr 1 stawką podatku VAT w wysokości 23%, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.