Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.75.2021.1.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-23
Teza: w zakresie ustalenia, czy Opłaty licencyjne, które dotyczą Oprogramowania, są przychodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a zatem podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z Oprogramowania będzie wynosił 5% podstawy opodatkowania.
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; opłata-opłata licencyjna; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 lutego 2021 r. (data wpływu 23 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Opłaty licencyjne, które dotyczą Oprogramowania, są przychodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a zatem podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z Oprogramowania będzie wynosił 5% podstawy opodatkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Opłaty licencyjne, które dotyczą Oprogramowania, są przychodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a zatem podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z Oprogramowania będzie wynosił 5% podstawy opodatkowania.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:**

Spółka z o. o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka prowadzi działalność przede wszystkim w zakresie wytwarzania (rozwoju) oprogramowania. Poza wytwarzaniem oprogramowania, Wnioskodawca prowadzi także działalność w zakresie organizacji szkoleń i świadczenia usług doradczych.

Programy komputerowe, tworzone, rozwijane oraz ulepszane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, przeznaczone są w szczególności dla szkół, przedszkoli i jednostek samorządu terytorialnego (dalej jako: „Oprogramowanie”). Oprogramowanie służy do bieżącego wsparcia działalności prowadzonej przez jednostki samorządu terytorialnego oraz jednostki oświatowe, w tym m.in do: zarządzania finansami (…) czy też do organizacji oświaty (…).

Prace prowadzone przez Spółkę w zakresie wytworzenia Oprogramowania (zarówno na wstępnym etapie projektowania Oprogramowania, jak i na etapie właściwej jego produkcji) stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (kwestia oceny tej okoliczności pozostaje poza zakresem niniejszego wniosku).

Wnioskodawca jest właścicielem praw autorskich do wytworzonego Oprogramowania. Prawo to stanowi prawo autorskie do programu komputerowego w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT (kwestia oceny tej okoliczności pozostaje poza zakresem niniejszego wniosku).

Wnioskodawca generuje przychody z Oprogramowania w formie abonamentu za czasowy dostęp do Oprogramowania. Wnioskodawca zawiera z klientami umowy licencyjne na podstawie, których klienci odpłatnie nabywają od Wnioskodawcy licencję na korzystanie z Oprogramowania (dalej jako: „Umowa licencji”).

Na podstawie Umowy licencyjnej klient uzyskuje prawo do korzystania z Oprogramowania na wskazanych polach eksploatacji, w tym przede wszystkim do korzystania z Oprogramowania zgodnie z jego przeznaczeniem. Umowa licencyjna nie przenosi autorskich praw majątkowych do Oprogramowania na rzecz licencjobiorcy, a tym samym licencjobiorca nie jest upoważniony do otrzymania kodu źródłowego Oprogramowania ani dokonywania jego dekompilacji. Licencjobiorca nie jest uprawniony do wykonywania praw zależnych do Oprogramowania, ani nie ma również możliwości dokonywania modyfikacji, rozbudowania czy też ulepszenia Oprogramowania.

Z tytułu udzielenia licencji na Oprogramowanie Spółka otrzymuje wynagrodzenie w formie opłaty licencyjnej (dalej jako: „Opłata licencyjna”).

W trakcie obowiązywania Umowy licencyjnej, Spółka wykonuje na rzecz klientów podstawowe czynności typu helpdesk, które obejmują rejestrację przypadków niepoprawnego działania Oprogramowania oraz udzielanie wyjaśnień i krótkich porad związanych z korzystaniem z Oprogramowania (dalej jako: „Helpdesk”).

W ramach Umowy licencyjnej, Spółka gwarantuje, że w okresie jej obowiązywania, Oprogramowanie będzie spełniało wszystkie funkcje szczegółowo opisane w umowie. Mając na uwadze powyższe, w okresie obowiązywania Umowy licencyjnej Spółka zobowiązana jest podejmować (w przypadku konieczności) określone działania dotyczące usunięcia zakłóceń w funkcjonowaniu Oprogramowania, prac serwisowych, wprowadzania nowych funkcji lub zmian w niektórych dotychczasowych funkcjach Oprogramowania głównie z przyczyn technicznych i technologicznych, bądź też z powodu zmian wprowadzonych przez dostawców oprogramowania na podstawie, których tworzone jest Oprogramowanie (dalej łącznie jako: „Aktualizacje”). Powyższe Aktualizacje nie prowadzą do zmiany Umowy licencyjnej i dokonywane są bez dodatkowych opłat. Wnioskodawca w ramach Umowy licencyjnej zobowiązuje się również, że w okresie jej trwania, w przypadku powstania usprawnionej wersji licencjonowanego Oprogramowania udostępni ją licencjobiorcom bez dodatkowych opłat.

Realizacja obowiązków typu Helpdesk czy Aktualizacji (dalej łącznie jako: „Czynności dodatkowe”) wynika bezpośrednio z obowiązku Spółki do zapewnienia ciągłego, niezakłóconego i właściwego funkcjonowania Oprogramowania. Świadczenia tego typu wykonywane są doraźnie, w razie wystąpienia konieczności ich dokonania (nie są to świadczenia wykonywane w z góry zaplanowanych okresach/odstępach czasu). Czynności dodatkowe nie są odrębnie wyceniane przez Spółkę (tj. Wnioskodawca nie nalicza dodatkowej opłaty za te świadczenia ani nie są one skalkulowane i wyodrębniane w kwocie Opłaty licencyjnej). Wynika to z faktu, iż są to świadczenia akcesoryjne, które w istocie nie są przedmiotem odrębnej usługi świadczonej przez Spółkę. Mają one jedynie zapewnić możliwość wywiązania się przez Wnioskodawcę z jego podstawowego obowiązku wskazanego w Umowie licencyjnej, tj. dostarczenia Oprogramowania spełniającego określone funkcje. W przypadku braku ich wykonania, Spółka narażona byłaby na poniesienie odpowiedzialności kontraktowej (odszkodowawczej) za niewykonanie lub nienależyte wykonanie Umowy licencyjnej. Brak wykonania takich świadczeń mógłby narazić Spółkę także na utratę klientów, a w konsekwencji utratę źródła dochodów. Ponadto, Czynności dodatkowe są świadczone wyłącznie na rzecz klientów, którzy nabyli licencję na korzystanie z Oprogramowania (Wnioskodawca nie sprzedaje Czynności dodatkowych jako odrębnego produktu dostępnego w jego portfolio).

Oprócz udostępniania Oprogramowania na podstawie Umowy licencji, Spółka uczestniczy także w projektach, w których dochodzi do wytworzenia Oprogramowania przez konsorcjum (w skład którego wchodzi m.in. Wnioskodawca), a następnie udostępnienia klientowi Oprogramowania do korzystania na analogicznych zasadach jak w przypadku Umowy licencyjnej. W odniesieniu do wytworzonej przez Wnioskodawcę części Oprogramowania, na Spółce ciążą analogiczne obowiązki w zakresie wykonywania Aktualizacji czy Helpdesk (bez dodatkowego wynagrodzenia) jak w przypadku obowiązków wynikających z Umów licencyjnych.

Spółka prowadzi ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów przypadających na Oprogramowanie. Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy Opłaty licencyjne, które dotyczą Oprogramowania, są przychodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a zatem podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z Oprogramowania będzie wynosił 5% podstawy opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, Opłaty licencyjne, które dotyczą Oprogramowania, są przychodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a zatem podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z Oprogramowania będzie wynosił 5% podstawy opodatkowania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5%.

W art. 24d ust. 2 ustawy o CIT wskazano zamknięty katalog kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W katalogu tym wymieniono m.in. autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Oprogramowane stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT. Spółka w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych, samodzielnie wytworzyła Oprogramowanie, które objęte jest ochroną autorskim prawem do programu komputerowego. Prace prowadzone przez Spółkę w zakresie wytworzenia Oprogramowania stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu ustawy o CIT (ocena tej kwestii pozostaje poza zakresem niniejszego wniosku).

Zgodnie z art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie zawartych z klientami Umów licencyjnych Spółka udostępnia klientom Oprogramowanie do korzystania, w zamian za co otrzymuje Opłatę licencyjną. Opłaty licencyjne określone są każdorazowo w umowie z klientem (zarówno z perspektywy samego obowiązku ich ponoszenia jak i ich wysokości).

Tym samym, w świetle literalnej wykładni powyższego przepisu w ocenie Wnioskodawcy, Opłaty licencyjne stanowią opłaty, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT.

Zdaniem Spółki, na przedstawioną powyżej kwalifikację, nie wpływa okoliczność, że w ramach Opłaty licencyjnej, Wnioskodawca od czasu do czasu zobowiązany jest wykonać Czynności dodatkowe związane z wypełnieniem przez niego jego podstawowego obowiązku z Umowy licencyjnej tj. zapewnienia niezakłóconego i prawidłowego funkcjonowania Oprogramowania (tj. Helpdesk i Aktualizacje).

Po pierwsze, literalna wykładnia w/w przepisu prowadzi do wniosku, że odnosi się on ogólnie do opłat określonych w Umowie licencyjnej dotyczącej kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tu: Oprogramowanie). Oznacza to, że przepis ten dotyczy opłat uiszczanych przez licencjobiorców za wywiązanie się przez licencjodawcę z jego obowiązków umownych. Podstawowym obowiązkiem umownym Spółki jest udostępnienie Oprogramowania licencjobiorcy i zapewnienie możliwości niezakłóconego z niego korzystania. Zatem niezależnie od zakresu ewentualnych dodatkowych obowiązków licencjodawcy, które pokrywa Opłata licencyjna wskazana w umowie, pełna kwota tej opłaty stanowi przychód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT.

Kolejnym argumentem przemawiającym za rozumieniem powyższego przepisu w sposób wskazany przez Spółkę jest fakt, że wykonywane przez nią Czynności dodatkowe nie są samodzielnym przedmiotem obrotu, nie stanowią same w sobie przedmiotu transakcji. Innymi słowy, nie istnieje możliwość samodzielnego nabycia świadczeń dodatkowych przez klientów. Wykonanie tych czynności przez Spółkę nie jest także powodem, dla którego klienci zawierają umowy ze Spółką.

Czynności dodatkowe wykonywane przez Spółkę mają jedynie charakter pomocniczy w stosunku do świadczenia głównego jakim jest udostępnienie klientom Oprogramowania do korzystania i są świadczone w celu technicznego zapewnienia możliwości sprawnego i niezakłóconego korzystania przez klientów z Oprogramowania. Wykonanie tych czynności przez Spółkę jest konieczne, z uwagi na fakt, że jedynie Spółka ma możliwość dokonywania jakichkolwiek zmian w Oprogramowaniu, ponieważ jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, licencjobiorcy nie są uprawnieni do dokonywania jakichkolwiek modyfikacji Oprogramowania. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią zatem integralną część licencji.

Spółka pragnie podkreślić, że wykonanie Czynności dodatkowych ma istotne znaczenie dla możliwości uzyskiwania przez Spółkę przychodów z udostępnienia Oprogramowania. Brak ich wykonania, mógłby skutkować brakiem możliwości ciągłego i niezakłóconego korzystania przez klientów Spółki z Oprogramowania, co z kolei mogłoby spowodować konieczność poniesienia przez Spółkę odpowiedzialności odszkodowawczej, a w rezultacie nawet utratę klientów i reputacji na rynku.

Ponadto, konieczność dokonywania ciągłych zmian w Oprogramowaniu (Aktualizacji) wynika z samej specyfiki rynku IT, który jest rynkiem bardzo dynamicznym, na którym produkty często są w stanie permanentnego rozwoju; ulegają częstym zmianom i modyfikacjom związanym z ciągłym rozwojem technologii, zagrożeń bezpieczeństwa etc. W obecnych realiach praktycznie niemożliwe jest stworzenie oprogramowania, które po przekazaniu go do użytkowania licencjobiorcom będzie produktem na zawsze finalnym i nie będzie wymagało modyfikacji (m.in. z uwagi na pojawiające się błędy czy modyfikacje innego oprogramowania, na którym z kolei bazują określone komponenty oprogramowania lub z którym one współpracują).

Konieczność zatem udzielenia klientowi wsparcia w przypadku napotkanego przez niego problemu czy dostarczanie aktualizacji Oprogramowania jest nierozerwalnie powiązane z udzieloną licencją na korzystanie z Oprogramowania.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zamian za wykonanie Czynności dodatkowych Wnioskodawcy nie przysługuje odrębne wynagrodzenie, ani wynagrodzenie za te czynności nie stanowi elementu Opłaty licencyjnej. Czynności dodatkowe nie zostały odrębnie wycenione i uwzględnione w kwocie tej opłaty, są po prostu nierozerwalnym elementem kompletnego świadczenia. Opłata licencyjna pokrywa w istocie prawo do niezakłóconego korzystania przez licencjobiorcę z prawidłowo funkcjonującego Oprogramowania.

Reasumując, należy wskazać, że istotą świadczenia Spółki jest udzielenie prawa do niezakłóconego i sprawnego korzystania z Oprogramowania w zamian za wynagrodzenie w postaci Opłaty licencyjnej. Wywiązanie się przez Spółkę z tego obowiązku jest zagwarantowane przez wykonanie Czynności dodatkowych. Innymi słowy, zapewnienie niezakłóconego funkcjonowania Oprogramowania, zależy więc w wielu przypadkach bezpośrednio od wykonania Czynności dodatkowych. Zdaniem Wnioskodawcy uzgodniona kwota Opłaty licencyjnej stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT.

Stanowisko Spółki, znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 13 stycznia 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.436.2019.2.MO, w której organ uznał, że dochody z umowy licencyjnej, która „obejmuje również wszelkie opracowania, modyfikacje, nowe wersje i aktualizacje” oraz w ramach, której „Użytkownik ma prawo do używania udostępnionych mu przez Wnioskodawcę nowych wersji i aktualizacji Oprogramowania na zasadach określonych umową licencyjną - pod warunkiem uiszczenia opłat licencyjnych określonych w obowiązującym cenniku. Wnioskodawca ma prawo udostępniać nowe wersje i aktualizacje w ramach opłat licencyjnych uiszczonych przez użytkownika za Oprogramowanie”, są dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 ustawy o CIT.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Opłaty licencyjne, stanowiące homogeniczną (niepodzielną) opłatę należną za udzielenie klientom prawa do niezakłóconego korzystania z Oprogramowania, są w całości przychodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a zatem podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z Oprogramowania będzie wynosił 5% podstawy opodatkowania.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.