Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-1/11/ZG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-03-21
Teza: Oleje smarowe przeznaczone na cele inne niż opałowe lub napędowe są wyrobami akcyzowymi zarówno w świetle uregulowań wspólnotowych jak również krajowych i Polska jako państwo członkowskie ma możliwość efektywnego opodatkowania tych wyrobów akcyzą.
Słowa kluczowe: podatek-podatek akcyzowy; wyroby-wyroby energetyczne; wyroby-wyroby energetyczne-olej smarowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. z 2005 roku Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2010 roku (data wpływu 04.01.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania olejów mineralnych klasyfikowanych do kodów CN 2710 19 81, 2710 19 83, 2710 19 85, 2710 19 87, 2710 19 91, 2710 19 99 - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2011 roku został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania olejów mineralnych klasyfikowanych do kodów CN 2710 19 81, 2710 19 83, 2710 19 85, 2710 19 87, 2710 19 91, 2710 19 99.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka wytwarza i sprzedaje poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy oleje mineralne, klasyfikowane do następujących kodów CN 27101981; 27101983; 27101985; 27101987; 27101991; 27101999.

Wyroby te są przeznaczone do:

*   smarowania silników,
*   innych celów przemysłowych, w tym na przykład jako oleje hydrauliczne, przekładniowe,
*   do celów smarowania silników statków morskich.

Przedmiotowe oleje smarowe są następnie sprzedawane w Polsce na rzecz ostatecznych odbiorców (podmiotów zużywających) lub pośredników dokonujących ich dalszej odsprzedaży na rzecz ostatecznych odbiorców. Wytwarzane i sprzedawane przez Spółkę oleje smarowe nie są i nigdy nie były przeznaczone do celów napędowych, opałowych, ani też jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych lub opałowych (dalej: dodatki lub domieszki do paliw).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma obowiązek uiszczania akcyzy od olejów smarowych, o wskazanych powyżej kodach CN, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, napędowe lub też jako dodatki lub domieszki do paliw?

Zdaniem Wnioskodawcy, wytwarzane i sprzedawane oleje smarowe, nie podlegają efektywnemu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

W ocenie Spółki, Polski ustawodawca objął oleje smarowe wytwarzane i sprzedawane przez Spółkę opodatkowaniem zharmonizowanym podatkiem akcyzowym niezgodnie z przepisem art. 1 ust. 3 Dyrektywy 118 oraz art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej.

Niezgodność polskich regulacji w zakresie podatku akcyzowego skutkuje tym, że Spółka ma prawo bezpośrednio powołać się na przepisy prawa wspólnotowego i na ich podstawie nie uiszczać akcyzy.

Zdaniem Spółki, możliwość nieopodatkowania akcyzą olejów smarowych wytwarzanych i sprzedawanych przez nią wynika również z przepisów prawa polskiego, bowiem ustawa akcyzowa nakazuje zwolnić takie wyroby od akcyzy. W konsekwencji, Spółka ma prawo nie uiszczać podatku akcyzowego od wszystkich wytwarzanych i sprzedawanych przez nią olejów smarowych, przeznaczonych do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Uzasadniając stanowisko Wnioskodawca wskazuje, iż zasady dotyczące opodatkowania i kontroli wyrobów energetycznych na szczeblu wspólnotowym określają dwa zasadnicze akty prawne: Dyrektywa 118 i Dyrektywa Energetyczna. Dyrektywa 118 wyznacza ogólne warunki dotyczące nadzoru nad przechowywaniem oraz przemieszczaniem wyrobów akcyzowych. Jej celem jest m.in. harmonizacja zasad dotyczących przemieszczania wyrobów akcyzowych w Unii Europejskiej z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. Zakres wyrobów energetycznych podlegających podatkowi akcyzowemu wyznacza natomiast Dyrektywa Energetyczna. Dyrektywa Energetyczna zobowiązuje również państwa członkowskie do nakładania podatków na wyroby energetyczne zgodnie z jej regulacjami (art. 1 Dyrektywy).

W grudniu 2008 roku, uchwalona została Dyrektywa Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EWG (Dz. Urz. UE L z 2009 Nr 9, str. 12 ze zm. dalej: Dyrektywą 118). Dyrektywa ta weszła w życie od dnia 1 kwietnia 2010 r., zastępując Dyrektywę 92/12/EWG, tzw. Dyrektywę Horyzontalną.

Zgodnie z art. 1 lit. a Dyrektywy 118, dyrektywa ta określa zasady nakładania podatku akcyzowego na produkty energetyczne i energię elektryczną objęte Dyrektywą 2003/96/WE.

Odesłanie w obu tych Dyrektywach kieruje zatem do Dyrektywy Energetycznej. Oznacza to, że Dyrektywa 118 obejmuje swoim zakresem - i uznaje za wyroby akcyzowe - jedynie wyroby energetyczne objęte Dyrektywą Energetyczną.

W art. 2 Dyrektywy Energetycznej wskazano katalog produktów uznawanych za „produkty energetyczne". Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b) Dyrektywy Energetycznej, do produktów energetycznych zalicza się m.in. produkty objęte kodem CN 2710, a więc kodem, do którego klasyfikowane są również oleje smarowe. Stosownie do art. 2 ust. 4 lit b) Dyrektywy Energetycznej, nie ma ona zastosowania do produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania. Zatem w ocenie Wnioskodawcy art. 2 ust. 4 Dyrektywy Energetycznej ogranicza zakres jej stosowania do produktów wykorzystywanych do celów paliwowych lub opałowych. Wyroby energetyczne wskazane w art. 2 ust. 4 lit, b) Dyrektywy Energetycznej, t.j. wyroby energetyczne wykorzystywane do celów innych niż napędowe lub opałowe nie są objęte zakresem Dyrektywy, a wiec nie są wyrobami akcyzowymi i nie podlegają opodatkowaniu akcyzą.

Natomiast zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym olejów smarowych w kraju reguluje ustawa akcyzowa i wydane na jej podstawie rozporządzenia, m.in. rozporządzenie w sprawie zwolnień. Stosownie do art. 2 tej ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe wymienione w załączniku nr 1 do ustawy akcyzowej. W załączniku nr 1 wymienione zostały m.in. wszystkie (bez względu na przeznaczenie) wyroby objęte kodem CN 2710, w tym wytwarzane i sprzedawane przez Spółkę oleje smarowe. W myśl art. 89 ust. 1 pkt 11, oleje smarowe, oznaczone kodem CN 2710 19 71 - 99, podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym według stawki 1.180 zł. na 1.000 litrów.

Ustawa o podatku akcyzowym z 2008 r. odmiennie niż ustawa z 2004 r. nie dzieli już wyrobów akcyzowych na wyroby zharmonizowane i niezharmonizowane. Jednak w praktyce, oleje smarowe podlegają opodatkowaniu akcyzą na takich samych zasadach, jak wyroby objęte przepisami Dyrektywy Energetycznej (np. paliwa silnikowe). Zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, że podatek któremu podlegają oleje smarowe jest podatkiem akcyzowym zharmonizowanym, jako że odwołuje się do instytucji prawa wspólnotowego, takich samych jakie mają zastosowanie dla pozostałych wyrobów akcyzowych (samo odejście od podziału w obecnej ustawie akcyzowej od podziału na wyroby akcyzowe zharmonizowane i niezharmonizowane nie zmienia tego faktu).

W rozporządzeniu w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, w rozdziale 3 rozporządzenia „Zwolnienia od akcyzy wynikające z przepisów prawa Unii Europejskiej wprowadzone zostały zwolnienia od akcyzy dla olejów smarowych, jednak:

*   nie mają one zastosowania do olejów smarowych używanych do smarowania silników,
*   uzależnione są od spełnienia wielu kosztownych i uciążliwych formalności, w tym formalności sprzecznych z przepisami prawa wspólnotowego, takich jak instytucja składu podatkowego.

W konsekwencji przedstawionych wywodów, Spółka stoi na stanowisku, że polski ustawodawca, obejmując oleje smarowe niezależnie od ich przeznaczenia opodatkowaniem podatkiem akcyzowym na takich samych zasadach jak wyrobów objętych harmonizacją na poziomie UE naruszył art. 2 ust. 4 lit. b) i art. 20 ust. 1 Dyrektywy Energetycznej.

W ocenie Spółki, zharmonizowany podatek akcyzowy może dotyczyć jedynie takich wyrobów, które podlegają takim samym zasadom opodatkowania akcyzą (i zasadom obrotu) w każdym państwie członkowskim UE. W związku z powyższym, rozszerzanie katalogu wyrobów objętych zharmonizowanym systemem akcyzy jest niedopuszczalne.

Zdaniem Wnioskodawcy potwierdza to analiza przepisów wspólnotowych. Punkt 4 preambuły do Dyrektywy Horyzontalnej stwierdza, że „należy określić pojęcie wyrobów objętych podatkiem akcyzowym; tylko towary, które są traktowane jako takie we wszystkich Państwach Członkowskich mogą podlegać przepisom prawa wspólnotowego”. Podobnie brzmi obecnie punkt 3 preambuły do Dyrektywy 118, która odwołuje się wprost do dyrektywy strukturalnych, w tym przede wszystkim do Dyrektywy Energetycznej.

Z kolei punkt 22 preambuły do Dyrektywy Energetycznej potwierdza, że „Produkty energetyczne powinny zasadniczo stanowić przedmiot ram wspólnotowych, gdy są wykorzystywane jako paliwa do ogrzewania lub paliwa silnikowe. W tym zakresie, zgodnie z naturą i logiką systemu podatkowego, z zakresu tych ram wyłączone jest wykorzystywanie produktów energetycznych podwójnego zastosowania i wykorzystywanie produktów energetycznych nie jako paliw".

Powyższe stwierdzenia, w przekonaniu Wnioskodawcy wprost wskazują, że intencją ustawodawcy wspólnotowego było, aby zharmonizowany system opodatkowania akcyzą miał zastosowanie wyłącznie do ściśle określonych wyrobów i wyłączenie z tego systemu produktów nie wykorzystywanych w celach opałowych ani napędowych. Wyartykułowany w preambule cel Dyrektywy Energetycznej jest szczególnie istotny dla interpretacji jej przepisów, biorąc pod uwagę podkreślane w orzecznictwie znaczenie wykładni celowościowej w procesie wykładni norm prawa wspólnotowego. Spółka zwraca uwagę, że w innych państwach UE, m.in. działalność w Niemczech, oleje smarowe nie podlegają zharmonizowanej akcyzie. Natomiast, we Włoszech, gdzie oleje smarowe podlegają opodatkowaniu zastosowanie znajduje podatek konsumpcyjny, który jest odrębny od akcyzy podatkiem, opartym na innych zasadach konstrukcyjnych.

Odnosząc się do poprzednio obowiązującej ustawy akcyzowej, sądy administracyjne powszechnie stawały na stanowisku, że uznanie olejów smarowych, niewykorzystywanych do celów napędowych lub opałowych, za wyroby akcyzowe, podlegające opodatkowaniu zharmonizowanym podatkiem akcyzowym, narusza art. 2 ust. 4 i art. 20 ust. 1 Dyrektywy Energetycznej. W szczególności, w wyroku z dnia 28 września 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 613/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że „Uznanie przez ustawodawstwo polskie przedmiotowych wyrobów za należące do grupy podlegających akcyzie, niezależnie od ich zastosowania, wbrew jasnym i czytelnym zapisom dyrektywy energetycznej, sprawia, iż występuje niezgodność pomiędzy zapisami krajowymi a wspólnotowymi."

Następnie, odnosząc się do wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C - 145/06, Fendt Italiana Srl, WSA w Warszawie wskazał, że „ETS dopuścił także, aby państwo członkowskie wprowadziło na oleje smarowe nieprzeznaczone do celów napędowych i opałowych, podatek konsumpcyjny, który jednak nie może spowodować zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu między państwami członkowskimi (art. 3 ust. 3 dyrektywy horyzontalnej). Akcyza na oleje smarowe przeznaczone do celów innych niż opałowe i napędowe, wprowadzona przez przepisy polskiej ustawy, nie może jednak być uznana za inny podatek konsumpcyjny nałożony w zamian za zharmonizowaną akcyzę. W myśl ustawy o akcyzie, oleje smarowe, jako wyroby akcyzowe zharmonizowane, są opodatkowane akcyzą w sposób jednakowy jak produkty objęte dyrektywą energetyczną, czyli według tych samych zasad co np. benzyna. Taki zaś sposób opodatkowania jest niezgodny z regułami wyłożonymi przez ETS w powołanym wyroku. Nadto, obowiązujący w polskim ustawodawstwie system opodatkowania akcyzą olejów smarowych, nawet jeśli traktować by go jako inny podatek konsumpcyjny, nie realizuje wymogu wyrażonego w art. 3 ust. 3 Dyrektywy Horyzontalnej, gdyż powoduje on zwiększenie formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu między państwami członkowskimi".

W ocenie Spółki, WSA w Warszawie, powołując się na powyższy wyrok, stanął na stanowisku, zgodnie z którym, wyroby nieobjęte Dyrektywą Energetyczną mogą być opodatkowane akcyzą ale, nie może być to akcyza zharmonizowana. Opodatkowanie olejów smarowych w ustawie akcyzowej - jak zauważył WSA w Warszawie - nie wypełnia tego warunku. W konsekwencji, zdaniem Spółki, przepisy przewidujące opodatkowanie olejów smarowych (niewykorzystywanych do celów opałowych, ani napędowych) jako wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, nie mogą zostać zastosowane z uwagi na ich niezgodność z art. 2 ust. 4 lit. b) i art. 20 ust. 1 Dyrektywy Energetycznej, oraz art. 3 ust. 3 Dyrektywy Horyzontalnej. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, konieczne jest pominięcie tych przepisów w procesie stosowania prawa.

Spółka podkreśla, że podatek akcyzowy, nie może być uznany za inny podatek konsumpcyjny, gdyż stanowi akcyzę zharmonizowaną, a więc art. 3 ust. 3 Dyrektywy Horyzontalnej nie dawał polskiemu ustawodawcy prawa do zastosowania jej w odniesieniu do olejów smarowych, niewykorzystywanych do celów opałowych lub napędowych, co potwierdził WSA w Warszawie w zacytowanym powyżej wyroku. Niemożność zastosowania przepisów przewidujących opodatkowanie olejów smarowych jako wyrobów akcyzowych zharmonizowanych oznacza, że oleje smarowe wykorzystywane do celów innych niż opałowe lub napędowe, nie podlegają opodatkowaniu akcyzą.

Spółka zwraca uwagę, że powyższy wyrok, został utrzymany w mocy wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 października 2010 r., sygn. akt I GSK 1171/09. O niedopuszczalności opodatkowania olejów smarowych Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się również w wyroku z 22 września 2010 r., sygn. akt I GSK 1075/09 wskazując, że „Nie jest natomiast zgodne z prawem Wspólnoty obejmowanie podatkiem zharmonizowanym produktu, który spod takiego opodatkowania jest w sposób jednoznaczny wyłączony.

W ocenie Spółki, powyższe stanowiska pozostają w całej rozciągłości aktualne na gruncie obecnej ustawy akcyzowej, ponieważ jak już zostało wskazane na początku ustawa o podatku akcyzowym z 2008 r. pomimo, że odstąpiła od formalnego podziału na wyroby akcyzowe zharmonizowane i niezharmonizowane w odniesieniu do olejów smarowych w dalszym ciągu zastosowanie znajdują wszystkiej instytucje wspólnotowego systemu podatku akcyzowego takie jak składy podatkowe czy też procedura zawieszenia poboru akcyzy.

Omawiając swoje stanowisko, Spółka zwraca również uwagę na treść art. 1 ust. 3 lit. a) Dyrektywy 118 - będący odpowiednikiem art. 3 ust. 3 Dyrektywy Horyzontalnej. Przepis ten wskazuje, że: „Państwa członkowskie mogą nakładać podatki na (\`(...)\`) produkty inne niż wyroby akcyzowe".

Przepis ten wyraźnie określa więc, że wyrobami akcyzowymi, t.j. opodatkowanymi akcyzą mogą być wyłącznie wyroby objęte postanowieniami stosownych Dyrektyw. Natomiast pozostałe wyroby - nieobjęte postanowieniami stosownych Dyrektyw nie mogą być uznawane za wyroby akcyzowe w rozumieniu Dyrektywy 118. W konsekwencji nie mogą być objęte systemem zharmonizowanej akcyzy. Z uwagi na fakt, iż wyroby wytwarzane i sprzedawane przez Skarżącą nie są przeznaczone do celów opałowych, ani napędowych, ani jako dodatki lub domieszki do paliw, to nie stanowią one „wyrobu akcyzowego" w rozumieniu prawa wspólnotowego, a zatem nie mogą być opodatkowane akcyzą na zasadach przewidzianych dla wyrobów objętych zakresem normowania Dyrektywy 118 i Dyrektywy Energetycznej.

Zdaniem Spółki, możliwe jest jednak dokonanie interpretacji przepisów prawa polskiego w sposób zapewniający ich zgodność z przepisami Dyrektywy 118 i Dyrektywy Energetycznej i uznanie, że intencją polskiego ustawodawcy było implementowanie do polskiego porządku prawnego art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej. Oznacza to, że Spółka może nie uiszczać podatku akcyzowego od olejów smarowych na podstawie ustawy akcyzowej.

Zdaniem Spółki, konstrukcja polskich przepisów o podatku akcyzowym wyraźnie wskazuje, że w ustawie akcyzowej polski ustawodawca implementował do polskiego porządku prawnego wyłączenie zawarte w art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej.

Wyłączenie to zostało wprowadzone do ustawy akcyzowej za pomocą przepisu art. 39 ust. 1 pkt 2, który pozwala Ministrowi Finansów wprowadzić zwolnienie od akcyzy wtedy, gdy wynika to z przepisów prawa Unii Europejskiej. Między innymi na jego podstawie zostało wydane rozporządzenie w sprawie zwolnień, w którym przewidziane zostały zwolnienia nie tylko dla olejów smarowych, ale również dla szeregu innych wyrobów akcyzowych, wykorzystywanych do celów innych niż opałowe, lub napędowe, m.in. dla nafty, czy też oleju napędowego przeznaczonych celów procesowo-technologicznych.

W ocenie Spółki nie budzi wątpliwości, że wprowadzając te zwolnienia Minister Finansów opierał się o delegację zawartą w art. 39 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej. Katalog sytuacji w których stosuje się zwolnienia, określony w art. 39 ust. 1 ustawy akcyzowej nie zawiera bowiem innych przesłanek, które upoważniałyby Ministra do wprowadzania takich zwolnień. Za wprowadzeniem zwolnień określonych w § 10 i rozporządzenia nie stoi w oczywisty sposób żadna z powyższych przesłanek. Fakt, że przepisy te zostały wprowadzone na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej nie budzi wątpliwości również biorąc pod uwagę systematykę rozporządzenia w sprawie zwolnień. Przepisy te - w tym dotyczący olejów smarowych § 10 - zostały umieszczone w rozdziale 3 rozporządzenia, zatytułowanym, „Zwolnienia od akcyzy wynikające z przepisów prawa Wspólnoty Europejskiej".

W przepisach prawa Unii Europejskiej, podstawą do wprowadzenia takiego zwolnienia jest natomiast art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej, który wyłącza takie wyroby ze zharmonizowanego systemu opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Ponieważ akt prawny, jakim jest Dyrektywa wiąże państwa członkowskie jedynie co do celu, który ma być osiągnięty, wyłączenie o którym mowa mogło być na gruncie prawa krajowego implementowane na różne sposoby, na przykład poprzez wyłączenie określonych wyrobów z zakresu opodatkowania akcyzą, zwolnienia od podatku, czy też opodatkowanie ich stawką zero zł. W podobny sposób, t.j. jako zwolnienie od podatku, art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej został wprowadzony na przykład w ustawodawstwie Republiki Federalnej Niemiec.

Końcowo Spółka przywołuje orzecznictwo sądów administracyjnych na potwierdzenie swojego stanowiska stanowiącego, że przepisy rozporządzenia w sprawie zwolnień, w zakresie w jakim zwalniają od akcyzy oleje smarowe, wykonują i implementują art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej. W szczególności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazuje w wyroku z dnia 9 sierpnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 859/07, że „Przepis ten jest odniesieniem, do którego odwołuje się art. 25 ust. 1 pkt 2 u.p.a." (starej ustawy akcyzowej - będący odpowiednikiem art. 39 ust. 1 pkt 2 w nowej ustawie akcyzowej - dopisek Spółki).

Analogiczne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 20 października 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 680/10, wskazując, że określenie w rozporządzeniu przesłanek zwolnienia od akcyzy w sposób węższy niż to wynika z art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy, narusza przepisy Konstytucji RP oraz ustawy akcyzowej.

Podobnie wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 2057/08, stwierdzając, że „Co do zasady można by więc uznać, że polski ustawodawca zwalniając od podatku akcyzowego przedmiotowe wyroby wykorzystywane nie jako paliwa silnikowe, czy grzewcze, uwzględnił postanowienia Dyrektywy Energetycznej wyłączającej je z systemu ujednoliconego podatku akcyzowego. Zwłaszcza, co wymaga podkreślenia, wyłączenie to, dotyczące wyrobów energetycznych, ma zastosowanie ze względu na ich wykorzystywanie."

Zdaniem Spółki przepis art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy wyraźnie wskazuje, że wyłączone z zakresu opodatkowania są wszystkie wyroby wykorzystywane w innych celach niż opałowe lub napędowe, niezależnie od kodu CN i od rodzaju transakcji, rodzącej obowiązek podatkowy. Powyższe prowadzi do wniosku, że intencją polskiego ustawodawcy było zwolnienie od akcyzy wszystkich olejów smarowych, wykorzystywanych w celach innych niż opałowe lub napędowe, w tym wyrobów wytwarzanych przez Spółkę. W konsekwencji, należy uznać, że wytwarzane i sprzedawane przez Spółkę wyroby są zwolnione od podatku akcyzowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy stwierdzić, iż jak słusznie wskazuje Wnioskodawca źródłami prawa wspólnotowego w zakresie podatku akcyzowego od wyrobów energetycznych są Dyrektywa Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 roku w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca Dyrektywę Rady 92/12/EWG (Dz. Urz. UE L 9) zwana Dyrektywą horyzontalną, oraz Dyrektywa Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 roku w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE L Nr 283 str. 1 ze zm.) zwana Dyrektywą energetyczną.

W świetle wskazanych przepisów prawa wspólnotowego wyroby zaklasyfikowane do kodu CN 2710 19 81, 2710 19 83, 2710 19 85, 2719 19 87, 2710 19 99, zwane generalnie olejami smarowymi, są - bez względu na ich przeznaczenie - wyrobami energetycznymi. Wyroby te zostały bowiem ujęte w katalogu wyrobów energetycznych określonym w art. 2 ust. 1 Dyrektywy 2003/96/WE. Zauważyć przy tym należy, iż powyższy katalog obejmuje zarówno wyroby, do których stosuje się przepisy Dyrektywy 2008/118/WE, jak i wyroby, do których przepisy tej dyrektywy nie mają zastosowania (m.in. oleje smarowe).

Jednocześnie zauważyć należy, iż jak słusznie wskazuje Wnioskodawca, stosownie do postanowień art. 2 ust. 4 lit. b (tiret pierwszy) dyrektywy 2003/96/WE, przepisy zawarte w tej dyrektywie nie mają zastosowania do wyrobów energetycznych używanych do celów innych niż napędowe lub opałowe. Zatem, chociaż ww. wyroby wykorzystywane w inny sposób niż jako paliwo napędowe lub grzewcze objęte są definicją wyrobów energetycznych w rozumieniu dyrektywy 2003/96/WE, to są one wyłączone z zakresu stosowania tej dyrektywy.

Tożsamy pogląd zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w orzeczeniu z dnia 16 grudnia 2010 roku, sygn. akt I SA/Ke 575/10, w którym stwierdził, iż „w świetle powyższego uregulowania wspólnotowego uznać należy, że wymienione w Dyrektywie produkty energetyczne wykorzystywane na cele inne niż napędowe i grzewcze, co do zasady, nie są objęte zharmonizowanym podatkiem akcyzowym”.

Ponadto wskazać należy, iż wyroby energetyczne w rozumieniu Dyrektywy 2003/96/WE, które podlegają przepisom Dyrektywy 2008/118/WE w zakresie kontroli i przemieszczania wyrobów (w tym m.in. w zakresie składów podatkowych i procedury zawieszenia poboru akcyzy), zostały wymienione w art. 20 ust. 1 dyrektywy 2003/96/WE.

W konsekwencji, w większości państw członkowskich, wobec olejów smarowych przeznaczonych na cele inne niż opałowe lub napędowe nie stosuje się procedury zawieszenia poboru akcyzy. Zatem w tym aspekcie sprawy tutejszy organ jest zgodny z Wnioskodawcą.

Jednak fakt, iż w katalogu ww. wyrobów energetycznych nie zostały ujęte oleje smarowe oznacza tylko tyle, iż państwa członkowskie nie mają obowiązku stosowania wobec tych wyrobów szczególnych zasad kontroli i przemieszczania określonych w dyrektywie 2008/118/WE w sposób obligatoryjny.

Podkreślić należy, że objęcie przez państwo członkowskie wyrobów nie wymienionych w art. 20 ust. 1 dyrektywy 2003/96/WE postanowieniami dyrektywy 2008/118/WE na terytorium tego państwa członkowskiego, nie stanowi naruszenia przepisów prawa wspólnotowego. Przepis ten wymienia bowiem tylko wyroby energetyczne, w stosunku do których przepisy dyrektywy 2008/118/WE dotyczące kontroli i przemieszczania stosuje się obligatoryjnie w wymianie wewnątrzwspólnotowej.

Bezspornym w niniejszej sprawie winien być również fakt, iż na podstawie art. 1 ust. 3 lit. a) Dyrektywy 2008/118/WE, Polska jako państwo członkowskie może nakładać podatki na produkty inne niż wyroby akcyzowe. Jednak prawo to przysługuje pod warunkiem, że nakładanie takich podatków nie spowoduje zwiększenia formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi.

Powyższej zaprezentowane regulacje wskazują, że dyrektywa energetyczna nie stanowi przeszkody w ustanowieniu przez państwo członkowskie przepisów krajowych, które przewidują pobieranie podatku konsumpcyjnego od olejów wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania.

Podkreślenia wymaga, iż wyłączenie na podstawie art. 2 ust. 4 lit. b tiret pierwsze dyrektywy energetycznej, produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania spod działania tej dyrektywy, nie jest równoznaczne z zakazem ich opodatkowania. Wyłączenie to oznacza jedynie, że państwo członkowskie przy opodatkowaniu takich produktów nie jest związane regułami harmonizacyjnymi na poziomie wspólnotowym.

Zatem wniosek z zaprezentowanych przepisów jest taki, iż produkty energetyczne, które nie są objęte ujednoliconym podatkiem akcyzowym, stanowią produkty inne niż te, o których mowa w art. 1 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2008/118/WE.

Omawiając kwestię możliwości objęcia akcyzą olejów smarowych przeznaczonych do celów innych niż opałowe lub napedowe, należy przytoczyć wyrok ETS z dnia 5 lipca 2007 roku w połączonych sprawach C-145/06 i C-146/06 dotyczący wykładni dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 roku w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. L 283, str. 51) w którym stwierdzono, iż Dyrektywę Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 roku w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, zmienioną, dyrektywą Rady 2004/75/WE z dnia 29 kwietnia 2004 roku, należy interpretować w ten sposób, że nie stoi ona na przeszkodzie stosowania przepisów krajowych, które przewidują pobieranie podatku konsumpcyjnego od olejów smarowych w przypadku, gdy są one przeznaczone, oferowane do sprzedaży lub wykorzystywane do innych celów niż jako paliwo silnikowe lub grzewcze.

W związku z powyższym tutejszy organ stwierdza, że krajowe regulacje dotyczące opodatkowania akcyzą olejów smarowych są zgodne z przepisami prawa wspólnotowego obowiązującymi w tym zakresie, gdyż państwo członkowskie ma prawo do opodatkowania produktów innych niż obligatoryjnie objęte ujednoliconym podatkiem akcyzowym przy zachowaniu warunku nie powodowania zwiększenia formalności przy przekraczaniu granic w handlu między państwami członkowskimi.

Przepisy wymienionych dyrektyw zostały implementowane do krajowego porządku prawnego ustawą z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3 poz. 11 ze zm.), która określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizacje obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Wyroby zawarte w opisie zdarzenia przyszłego, jak słusznie wskazuje Wnioskodawca, oznaczone kodami CN 2710 19 81, 2710 19 83, 2710 19 85, 2719 19 87, 2710 19 99, zostały wymienione w pozycji 27 załącznika nr 1 do ustawy, wobec czego są wyrobami akcyzowymi.

Ponadto zgodnie z treścią zawartą w art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715. Zatem ww. przepis również obejmuje swoim zakresem wyroby wskazane we wniosku. Oznacza to, iż wyroby wskazane przez Wnioskodawcę są wyrobami energetycznymi, które podlegają opodatkowaniu akcyzą.

W związku z powyższym na gruncie przepisów wspólnotowych oraz krajowych wyroby wymienione w opisie stanu faktycznego prawidłowo uznaje się za produkty energetyczne i wyroby akcyzowe.

Powtórzenia wymaga, iż wyłączenie o którym mowa w art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy energetycznej nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż podstawę do opodatkowania wskazanych we wniosku wyrobów na poziomie wspólnotowym stanowi poruszany art. 1 ust. 3 lit a) Dyrektywy 2008/118/WE, przy zachowaniu warunku niezwiększenia formalności w handlu wewnątrzwspólnotowym.

W Polsce nie wprowadzono specjalnego podatku konsumpcyjnego, jednakże podatek akcyzowy w krajowych regulacjach jest takim podatkiem, który w zakresie stosowanych procedur oraz zasad opodatkowania wyrobów akcyzowych podlega regułom wynikającym z Dyrektywy 2008/118/WE oraz dyrektywy energetycznej, czyli ma zastosowanie do opodatkowania wyrobów znajdujących się w ramach systemu ujednoliconego podatku akcyzowego. Jednakże, przepisy ustawy realizują również opodatkowanie akcyzą wyrobów, które zostały określone w art. 1 ust. 3 lit. a) Dyrektywy 2008/118/WE, a zatem wyrobów innych niż wymienione w art. 1 ust. 1 lit. a) tej Dyrektywy, czyli wyrobów wyłączonych z zakresu ujednoliconego systemu podatku akcyzowego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1315/07, który jest aktualny również obecnym stanie prawnym).

Podkreślenia wymaga, iż tożsamy pogląd zaprezentowano w orzeczeniach WSA w Krakowie z dnia 25 lutego 2010 roku sygn. akt III SA/Kr 1137/09 oraz III SA/Kr 1136/09, WSA w Poznaniu w orzeczeniu z dnia 4 marca 2010 roku sygn. akt. III SA/Po 941/09, WSA w Łodzi w orzeczeniach z dnia 29 marca 2010 roku sygn. akt. I SA/Łd 134 i I SA/Łd 135, WSA w Krakowie w orzeczeniu z dnia 13 maja 2010 roku sygn. akt. III SA/Kr 865/09, WSA w Warszawie w orzeczeniu z dnia 24 czerwca 2010 roku sygn. akt. III SA/Wa 590/10, które są odmienne od stanowiska Wnioskodawcy.

W stosunku do możliwości objęcia przez państwo członkowskie wyrobu energetycznego innym podatkiem konsumpcyjnym przy wyłączeniu tego wyrobu spod opodatkowania akcyzą na poziomie wspólnotowym poprzez art. 2 ust. 4 lit. b (tiret pierwszy) Dyrektywy 2003/96/WE wypowiedział się w ostatnim czasie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyrokach z dnia 19 października 2010 roku o sygn. akt I SA/Bd 733/10 oraz I SA/Bd 734/10. Pomimo, iż przytoczone orzeczenia dotyczą innych wyrobów, a mianowicie opodatkowania energii elektrycznej używanej do procesów elektrolizy, zdaniem organu mają w niniejszej sprawie zastosowanie.

Zdaniem Sądu „Polska miała prawo opodatkować sporny produkt wewnętrznym podatkiem akcyzowym, który w szczególnym przypadku może być tożsamy, w istotnych z punktu widzenia regulacji składowych obowiązku podatkowego, z podatkiem zharmonizowanym. Nie zmienia to jednak statusu tego podatku na podatek zharmonizowany i może powodować niezgodność nakładania jakiś poszczególnych obowiązków z prawem unijnym, nie przekreślając jednak samego prawa do nałożenia podatku. Konsekwencją bowiem tezy, że Dyrektywa Energetyczna i Nowa Dyrektywa Horyzontalna nie zabraniają opodatkowania energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach elektrolitycznych, stąd nie mamy do czynienia z obejściem tych przepisów, jest legalność obowiązującego opodatkowania.

Uznanie, że jakiś konkretny obowiązek nałożony taką ustawą zwiększa formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi, nie będzie skutkowało brakiem opodatkowania w ogóle, lecz uznaniem, że strona takich czynności, np. w związku z przekroczeniem granic nie będzie – jako niezgodnych z prawem wspólnotowym – musiała realizować. W ocenie Sądu skarżąca niezasadnie utożsamia wykazanie jakiegokolwiek ustawowego obowiązku utrudniającego przekraczanie granicy z wyeliminowaniem z systemu prawnego obowiązku podatkowego w ogóle.”

Tutejszy organ stwierdza, iż analiza stanowiska zawartego we wniosku wskazuje, iż w ocenie Wnioskodawcy wyłączne ustanowienie odrębnej jednostki redakcyjnej w krajowych regulacjach dopuszczałoby możliwość objęcia innym konsumpcyjnym i niezharmonizowanym podatkiem tych wyrobów. Tym samym ze stanowiska Wnioskodawcy wynika, iż posłużenie się takim samym rozwiązaniem jak wynikające z implementacji przepisów wspólnotowych wyklucza w ogóle możliwość objęcia wyrobów akcyzą niezharmonizowaną. Lecz nie można uznać takiego stanowiska za prawidłowe w przypadku zawartej w nim tezy o niedopuszczalności opodatkowania wyrobów innym niezharmonizowanym podatkiem konsumpcyjnym, poprzez posłużenie się ustawowymi przepisami opodatkowującymi wyroby akcyzą zharmonizowaną. Zredagowanie odrębnych norm prawnych dla tej kategorii wyrobów sprowadzało by się wyłącznie do technicznego zabiegu w procesie legislacji.

Zagadnienie to poruszył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, w orzeczeniu z dnia 19 stycznia 2011 roku sygn. akt I SA/Łd 910/10 stwierdzając, iż „polski system opodatkowania smarów i olejów smarowych nie przeznaczonych do celów napędowych i opałowych generalnie nie jest sprzeczny z przepisami wspólnotowymi. Polska miała bowiem prawo do objęcia innych produktów niż produkty akcyzowe (w rozumieniu Dyrektywy Horyzontalnej) podatkiem konsumpcyjnym. Kwestia nazwy tego podatku, jego umiejscowienia w procesie tworzenia prawa, konstrukcji, stawek oraz restrykcji w zakresie kontroli i przemieszczania w kraju pozostają poza zainteresowaniem prawa wspólnotowego”.

Pomimo, iż przytoczone orzeczenie uchyliło zaskarżony akt, to skład orzekający nie uznał za istotną w sprawie techniczną stronę określenia obowiązku podatkowego.

Podkreślić również należy, iż w związku z możliwością opodatkowania przedmiotowych olejów jako innych niż wskazane w art. 1 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2008/118/WE nie ma obowiązku obligatoryjnego zwolnienia wyrobów od akcyzy, zatem system zwolnień w zawarty w polskich uregulowaniach nie stanowi wadliwej implementacji prawa wspólnotowego, na co wskazuje Wnioskodawca, a wyłącznie realizację prawa do kreowania opodatkowania przedmiotowych wyrobów zgodnie z art. 1 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy.

Realizując tę zasadę w § 10 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, zwalnia się oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71 – 83 i CN 2710 19 87 – 99, przeznaczone do wykorzystywania do celów innych niż napędowe lub opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników, w przypadkach o których mowa w art. 32 ust. 3 ustawy.

Natomiast w przypadku olejów smarowych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99 w przypadku wykorzystywania ich do celów innych niż napędowe lub opałowe stawkę podatku określono w wysokości 0 zł. Zatem w stosunku do olejów smarowych klasyfikowanych do kodów CN 2710 19 81, 2710 19 83, 2710 19 85, 2719 19 87, 2710 19 99, zużywanych do celów innych niż napędowe lub opałowe, istnieje możliwość odstąpienia od efektywnej zapłaty podatku.

Jednakże podkreślenia wymaga, iż jeżeli w krajowych przepisach nie zwolniono, nie określono stawki 0 lub nie odstąpiono od opodatkowania przedmiotowych wyrobów przeznaczonych do celów smarowych to taki fakt jednoznacznie wskazuje, iż polski ustawodawca zrealizował prawo do opodatkowania tych wyrobów w myśl wielokrotnie poruszanego wcześniej art. 1 ust. 3 lit. a) Dyrektywy 2008/118/WE. Taki przypadek może zaistnieć przy opisywanym przez Wnioskodawcę braku zwolnienia wyrobów do celów smarowych.

W tym miejscu powtórzenia wymaga część uzasadnienia przytoczonego wcześniej orzeczenia WSA w Łodzi I SA/Łd 910/10, które jest zbieżne z przekonaniem organu, iż nazwa jednostki redakcyjnej w przepisach pozostaje bez znaczenia dla kreowania obowiązku podatkowego lub jego zwolnienia. Zatem nazwa rozdziału 3 rozporządzenia Miniasta Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego pozostanie bez znaczenia dla opodatkowania/zwolnienia przedmiotowych wyrobów, a tym bardziej do określenia przepisów rozporządzenia jako wykonanie celów dyrektywy.

Natomiast odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie celów dyrektyw dotyczących możliwości objęcia zharmonizowanym podatkiem akcyzowym przedmiotowych wyrobów, wywiedzione z motywów preambuł dyrektyw wskazać należy, iż nie dotyczą one przedmiotowej sprawy. Objecie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanym innym podatkiem konsumpcyjnym nie podlega zasadom wynikającym z cytowanych przez Wnioskodawcę motywów 3 i 4 preambuły Dyrektywy 2008/118/WE oraz motywu 22 preambuły Dyrektywy 2003/96/WE. Skoro wspomniane motywy preambuły zasadniczo dotyczą wyrobów objętych zharmonizowanym podatkiem akcyzowym, to nie mogą dotyczyć wyrobów wyłączonych ze zharmonizowanych reguł opodatkowania na mocy art. 2 ust. 4 lit b (tiret pierwszy) dyrektywy 2003/96/WE.

Następnie mając na uwadze treść art. 1 ust. 3 Dyrektywy 2008/118/WE, który w ostatnim zdaniu określa, że nakładanie podatku konsumpcyjnego nie może powodować zwiększenia formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi, należy stwierdzić, iż taka dyskryminacja w omawianym przypadku prawnym nie występuje.

Nie występują szczególne warunki lub procedury związane z dokonywaniem czynności na granicy. Przedmiotowe wyroby przekraczają granicę na zasadach ogólnych obowiązujących w wymianie wewnątrzwspólnotowej wszystkimi towarami.

Podkreślenia wymaga, iż warunki dotyczące prowadzenia składu podatkowego, złożenia w związku z tym zabezpieczenia akcyzowego, złożenia deklaracji podatkowej nie mogą być utożsamiane jako zwiększenie formalności związanych z przekraczaniem granicy. Procedura uzyskania zwolnienia od podatku nie może być utożsamiana z czynnością przekroczenia granicy, gdyż dotyczy innego etapu obrotu olejami.

W zakresie formalności dotyczących obrotu olejami smarowymi w kraju, które mogą mieć związek z przekroczeniem granicy, przytoczenia wymaga wyrok C 313/05, w którym Europejski Trybunał Sprawiedliwości orzekł, że art. 28 TWE nie znajduje zastosowania do deklaracji podatkowej, takiej jak przewidziana w ustawie z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, a art. 3 ust. 3 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 roku w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania nie sprzeciwia się takiej deklaracji – w obecnym stanie prawnym wskazana reguła dotyczy art. 1 ust. 3 zdanie 2 dyrektywy 2008/118/WE.

Powyżej zaprezentowane orzeczenie wskazuje, iż obowiązek składania deklaracji podatkowej nie stanowi utrudnienia w obrocie wewnątrzwspólnotowym wyrobami akcyzowymi.

Zatem dokumenty związane z obrotem olejami smarowymi o charakterze zbliżonym do deklaracji podatkowej, a dotyczące przemieszczania, produkcji lub uzyskania zwolnienia od podatku, również nie będą stanowiły naruszenia prawa wspólnotowego poprzez ustanowienie nadmiernych formalności w wymianie wewnątrzwspólnotowej.

Ponownie również należy przytoczyć pogląd zaprezentowany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyrokach z dnia 19 października 2010 roku o sygn. akt I SA/Bd 733/10 oraz I SA/Bd 734/10, w którym skład orzekający stwierdził ”Uznanie, że jakiś konkretny obowiązek nałożony taką ustawą zwiększa formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi, nie będzie skutkowało brakiem opodatkowania w ogóle, lecz uznaniem, że strona takich czynności, np. w związku z przekroczeniem granic nie będzie – jako niezgodnych z prawem wspólnotowym – musiała realizować. W ocenie Sądu skarżąca niezasadnie utożsamia wykazanie jakiegokolwiek ustawowego obowiązku utrudniającego przekraczanie granicy z wyeliminowaniem z systemu prawnego obowiązku podatkowego w ogóle.”

Reasumując stwierdza się, iż oleje smarowe wskazane we wniosku, podlegają regulacjom w zakresie podatku akcyzowego bez względu na ich przeznaczenie. Krajowe przepisy dotyczące omawianego zagadnienia są zgodne z uregulowaniami wspólnotowymi w tej materii. W związku z tym Polska ma prawo do objęcia przedmiotowych olejów smarowych przeznaczonych na cele inne niż opałowe lub napędowe podatkiem akcyzowym, z możliwością zwolnienia tylko niektórych grup wyrobów lub niektórych możliwości ich wykorzystania.

Mając na uwadze krajowe regulacje dotyczące możliwości efektywnego nie ponoszenia ciężaru podatku akcyzowego od przedmiotowych wyrobów wykorzystywanych na cele inne niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, należy wskazać iż wyroby klasyfikowane do kodu:

*   CN 2710 19 81, CN 2710 19 83, CN 2710 19 87 – są opodatkowane stawką w wysokości 1180 zł/1000 l, z możliwością zwolnienia ich na podstawie § 10 pkt 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego,
*   CN 2710 19 99 (z wyłączeniem smarów plastycznych) są opodatkowane stawką w wysokości 1180 zł/1000 l, z możliwością zwolnienia ich na podstawie § 10 pkt 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego,
*   CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) – są opodatkowane zerową stawką akcyzy,
*   CN 2710 19 99 (wyłącznie smary plastyczne) – są opodatkowane zerową stawką akcyzy.

Stwierdzić należy, iż zwolnienie wskazane w § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 roku w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, nie operuje zwolnieniem ww. wyrobów do celów smarowych, zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo wskazuje się, iż zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 roku w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.).

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania wyrobów akcyzowych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną regulację, organ nie dokonywał klasyfikacji wyrobów, przyjmując klasyfikację wskazaną we wniosku przez Podatnika.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.