Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1562/13/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-10
Teza: Czy jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych Spółka w roku powstania czyli 2013 r. ma prawo skorzystać z odpisów amortyzacyjnych (zakładając, że spełnione są przesłanki zaliczenia środka trwałego do grupy 3-8 KŚT) wg zasady opisanej w art. 16k ust. 7 updop? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-amortyzacja jednorazowa; amortyzacja-metody amortyzacji; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; osoba-osoby fizyczne; podatnik-mały podatnik; podmiot-przekształcanie podmiotów; przedsiębiorstwa; przekształcanie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 19 listopada 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 28 listopada 2013 r.), uzupełnionym 19 lutego 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w pierwszym roku podatkowym Spółka może skorzystać z jednorazowych odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 16k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w pierwszym roku podatkowym Spółka może skorzystać z jednorazowych odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 16k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 10 lutego 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-1562/13/AK, IBPBI/2/423-1563/13/AK wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełnienia dokonano 19 lutego 2014 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od października 2013 r. Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą w wyniku przekształcenia z działalności osoby fizycznej. Przedmiotem działalności jest działalność medyczna w postaci (docelowo) szpitala, w ramach której będzie także wydzielony Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej jako odrębna jednostka samobilansująca. W latach ubiegłych oraz w 2013 r. osoba fizyczna (której to działalność jednoosobowa została obecnie przekształcona w Spółkę) prowadząc działalność ponosiła wydatki na zakup środków trwałych. Część z tych wydatków, jako mały podatnik rozliczała metodą amortyzacyjną określoną w art. 22k ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: „updof”) wykorzystując cały przysługujący na 2013 r. limit 50.000 Euro. Jednocześnie, po przekształceniu Wnioskodawca dokonał zakupu sprzętu medycznego o wartości przekraczającej jednostkowo kwotę 3.500 zł i miał zamiar dokonać amortyzacji tego sprzętu jednorazowo jako nowy podatnik (wg zasady określonej w art. 16k ust. 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”)) Spółka informuje, że spełnia wszelkie przesłanki wynikające z przepisów o pomocy de minimis do korzystania z takiej pomocy. Niestety zaniepokoił Spółkę przepis art. 16k ust. 11 pkt 1 updop, który w swoim brzmieniu może rodzić dla Spółki niekorzystne konsekwencje.

Z odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku z 13 lutego 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 lutego 2014 r.) Spółka wyjaśniła, że pierwszy rok podatkowy Sp. z o.o. trwał od 2 października 2013 r. do 31 grudnia 2013 r.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych Spółka w roku powstania czyli 2013 r. ma prawo skorzystać z odpisów amortyzacyjnych (zakładając, że spełnione są przesłanki zaliczenia środka trwałego do grupy 3-8 KŚT) wg zasady opisanej w art. 16k ust. 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”)? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Spółka uważa, że jako nowo rozpoczynający podatnik podatku dochodowego od osób prawnych ma prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16k ust. 7 updop.

Z przepisu art. 16k ust. 7 updop wynika, że podatnicy w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

W tym zakresie w 2013 r. Spółka spełnia wymogi jako rozpoczynający działalność podatnik podatku dochodowego. Zakupiony sprzęt spełnia wymogi wartościowe, jego wartość przekracza 3.500 zł oraz jest zaliczany do wspomnianej w tym przepisie grupy KŚT 3 do 8 i nie jest samochodem osobowym w rozumieniu przepisów updop.

Spółka wyjaśniła wyżej, że spełnia wszelkie przesłanki do korzystania z pomocy de minimis.

Jednocześnie z art. 16k ust. 11 updop wynika, że przepisy ust. 7 nie mają zastosowania do podatników rozpoczynających działalność, którzy zostali utworzeni:

1.  w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników albo
2.  w wyniku przekształcenia spółki lub spółek niemających osobowości prawnej, albo
3.  przez osoby fizyczne, które wniosły na poczet kapitału nowo utworzonego podmiotu uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10.000 euro; wartość tych składników oblicza się stosując odpowiednio art. 14.

Zdaniem Spółki, mimo że w pkt 1 tego przepisu mowa jest o przekształceniu podatnika co mogłoby sugerować że przepis ten miałby zastosowanie w przypadku Wnioskodawcy to jednak wniosek taki jest chybiony. Należy zauważyć, że przepisy te regulują sytuację wyłącznie podatników będących osobami prawnymi. Mając to na względzie zawarte w art. 16k ust. 1 pkt 1 określenie, że przepis ust. 7 nie ma zastosowania do podatników (osób prawnych) powstałych w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników … należy odnieść także do osób prawnych. Innymi słowy przepis ten należy rozumieć w następujący sposób: przepisy ust. 7 nie mają zastosowania do podatników (osób prawnych) rozpoczynających działalność, którzy zostali utworzeni w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników będących osobami lub osobą prawną.

O prawidłowości takiego rozumienia przepisu świadczy chociażby fakt, że sama ustawa reguluje opodatkowanie podatników - przez które to pojęcie należy rozmieć wyłącznie osoby wyszczególnione w art. 1.

Natomiast pkt 3 wspomnianego ust. 11 wymienia sytuację, gdy pojawia się osoba fizyczna jako wnosząca aport i wtedy też przepis ust. 7 nie ma zastosowania.

Rozumowanie takie jest logiczne biorąc pod uwagę fakt, że przepisy niniejszej ustawy były sformułowane w obecnej formie w sytuacji gdy nie było jeszcze mowy w ksh o przekształceniu osoby fizycznej w spółkę kapitałową.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych – wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca postanowił bowiem w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b updop, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na fakt, że składniki majątku trwałego wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Jak stanowi bowiem art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Wykluczając możliwość jednorazowego uznania wydatku na nabycie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej za koszt uzyskania przychodu, ustawodawca kierował się zasadą współmierności kosztów i przychodów podatkowych.

Stosownie do postanowień art. 16a ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika napotrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Przepisy updop przewidują kilka metod amortyzacji. Jako jeden ze sposobów wskazują dokonanie tzn. jednorazowego odpisu amortyzacyjnego.

Zgodnie z art. 16k ust. 7 updop, podatnicy w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

Przy czym małym podatnikiem, zgodnie z art. 4a pkt 10 updop, jest podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

W myśl art. 16k ust. 8 updop, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w ust. 7, nie wcześniej niż w miesiącu, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Jednocześnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 16k ust. 9 updop przy określaniu limitu, o którym mowa w ust. 7, nie uwzględnia się odpisów amortyzacyjnych od nieprzekraczającej 3500 zł wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16f ust. 3.

Zatem, jak wynika z wyżej przytoczonych przepisów niektórzy podatnicy mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji Środków Trwałych, z wyłączeniem samochodów osobowych, do wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznie.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że od października 2013 r. Wnioskodawca jest spółką z o.o. powstałą w wyniku przekształcenia działalności osoby fizycznej. W latach ubiegłych oraz w 2013 r. osoba fizyczna (której to działalność jednoosobowa została obecnie przekształcona w Spółkę) prowadząc działalność ponosiła wydatki na zakup środków trwałych. Część z tych wydatków jako mały podatnik rozliczała metodą amortyzacyjną określoną w art. 22k ust. 7 updof wykorzystując cały przysługujący na 2013 r. limit 50.000 Euro. Jednocześnie, po przekształceniu Wnioskodawca dokonał zakupu sprzętu medycznego o wartości przekraczającej jednostkowo kwotę 3.500 zł i miał zamiar dokonać amortyzacji tego sprzętu jednorazowo jako nowy podatnik wg. zasady określonej w art. 16k ust. 7 updop. Spółka spełnia wszelkie przesłanki wynikające z przepisów o pomocy de minimis do korzystania z takiej pomocy. Pierwszy rok podatkowy Sp. z o.o. trwał od 2 października 2013 r. do 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie z art. 16k ust. 11 updop, przepisy ust. 7 nie mają zastosowania do podatników rozpoczynających działalność, którzy zostali utworzeni:

1.  w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników albo
2.  w wyniku przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną, albo
3.  przez osoby fizyczne, które wniosły na poczet kapitału nowo utworzonego podmiotu uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10 000 euro; wartość tych składników oblicza się stosując odpowiednio art. 14.

Z literalnego brzmienia cytowanego przepisu wynika, że art. 16k ust. 7 updop, umożliwiający dokonywanie jednorazowych odpisów amortyzacyjnych, nie ma zastosowania m.in. do podatników rozpoczynających działalność, którzy zostali utworzeni w wyniku przekształcenia.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Spółka powstała w październiku 2013 r. w wyniku przekształcenia działalności osoby fizycznej. Zatem w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 16k ust. 11 pkt 1 updop. Wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy przepis ten nie dotyczy wyłącznie przekształceń podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Gdyby taka właśnie była intencja ustawodawcy to wynikałoby to wprost z literalnego brzmienia powołanego art. 16k ust. 11 pkt 1 updop. Skoro jednak w ww. przepisie ustawodawca posłużył się sformuowaniem „w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników” a nie „w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników podatku dochodowego od osób prawnych”, to należy odwołać się do pojęcia „podatnik” w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 7 § 1 ww. ustawy, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. W świetle powyższego stwierdzić należy, że art. 16k ust. 11 pkt 1 updop ma również zastosowanie w przypadku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej osoby fizycznej w Spółkę z o.o.

Mając powyższe na uwadze, w pierwszym roku podatkowym trwającym od 2 października 2013 r. do 31 grudnia 2013 r. Spółka nie może skorzystać z jednorazowych odpisów amortyzacyjnych.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.