Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.464.2020.1.WR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-28
Teza: Opodatkowanie i brak prawa do korzystania ze zwolnienia w związku z czynnością sprzedaży działki.
Słowa kluczowe: nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 sierpnia 2020 r. (data wpływu: 8 sierpnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 sierpnia 2020 r. (data wpływu 8 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i braku prawa do korzystania ze zwolnienia w związku z czynnością sprzedaży działki nr \[…\] – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i braku prawa do korzystania ze zwolnienia w związku z czynnością sprzedaży działki nr \[…\].

Wniosek został uzupełniony pismem z 8 sierpnia 2020 r. (data wpływu 8 sierpnia 2020 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą pod nazwą „\[…\]” w zakresie PKD 45.20.Z - Konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli. Od 01.01.2013 r. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu czynności związanych z pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego. Z tytułu działalności rolniczej pozostaje rolnikiem ryczałtowym, korzystającym ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3. Działalność rolnicza prowadzona jest w zakresie produkcji roślinnej. Gospodarstwo rolne Wnioskodawca odziedziczył po rodzicach, a w jego skład wchodzi m.in. zabudowana działka o nr \[…\] o powierzchni \[…\] ha położona w \[…\], przy ul. \[…\], powiat \[….\], gmina \[…\], woj. \[…\], posiadająca urządzoną księgę wieczystą KW nr \[…\] prowadzoną przez Sąd Rejonowy w \[…\] Wydział Ksiąg Wieczystych.

Przedmiotowa działka nabyta została przez \[…\] na podstawie:

*   prawomocnego postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po \[…\] wydanego przez Sad Rejonowy w \[…\] I Wydział cywilny z dn. \[…\] r., sygn. akt I Ns \[…\];
*   prawomocnego postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po \[…\] wydanego przez Sąd Rejonowy w \[…\] I Wydział Cywilny z dn. \[…\] r., sygn. akt I Ns \[…\],
*   ugody o dział spadku po \[…\] zawartej przed Sądem Rejonowym w \[…\] I Wydział Cywilny z dn. \[…\] r. sygn. akt I Ns \[…\].

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów wydanym z upoważnienia Starosty \[…\] z dnia \[…\] 2020 r., obejmującego działkę gruntu numer \[…\] o powierzchni \[…\] metrów kwadratowych, stanowią grunty role zabudowane i grunty orne (…) położoną przy ul. \[…\] w miejscowości \[…\], obręb \[…\], gminie \[…\], powiecie \[…\].

Działka nr \[…\] zabudowana jest budynkiem mieszkalnym i dwoma budynkami gospodarczymi. Budynek mieszkalny wykorzystywany jest dla własnych celów mieszkalnych. Jeden z budynków gospodarczych wykorzystywany jest w działalności rolniczej a drugi budynek wykorzystywany jest w pozarolniczej działalności gospodarczej przy świadczeniu usług naprawy samochodów. Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, deweloperskiej.

Wnioskodawca w dniu \[…\] r. zawarł w formie aktu notarialnego Repertorium A nr \[…\] z firmą \[…\] z siedzibą w \[…\], NIP \[…\], Regon \[…\] przedwstępną umowę sprzedaży pod warunkami oraz pełnomocnictwo. Warunkiem zakupu przez \[…\] części działki oznaczonej numerem \[…\], o powierzchni ok. \[…\] ha ( po podziale działka oznaczona numerem \[…\] o pow. \[…\] ha ) jest uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości składającej się z działki gruntu o powierzchni ok \[…\] ha, powstałej w wyniku podziału działki nr \[…\], obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi spółki, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 metrów kwadratowych wraz z miejscami parkingowymi. Kolejnymi warunkami zakupu działki jest uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości składającej się z działki gruntu o powierzchni ok \[…\] ha, powstałej w wyniku podziału działki numer \[…\], obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi spółki, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni użytkowej \[…\] metra kwadratowego , w tym sal sprzedaży wraz z miejscami parkingowymi, uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji Kupującego oraz uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych przyłączy: kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej, przyłącza energetycznego, uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym.

Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń związanych z warunkami technicznymi dotyczącymi przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej, sieci elektroenergetycznej. Wnioskodawca w umowie przedwstępnej wyraził też zgodę na dysponowanie przez \[…\] nieruchomością na cele budowlane w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii oraz udostępnił nieruchomość celem przeprowadzenia badań gruntu. Wnioskodawca wyraził zgodę na usytuowanie na działce tymczasowego przyłącza energetycznego. Zgodnie z umową przedwstępną, Wnioskodawca zobowiązał się uzyskać indywidualną interpretację podatkową o konieczności naliczenia bądź zwolnieniu z naliczenia podatku VAT.

Na wniosek \[…\] w imieniu, którego działał pełnomocnik spółki akcyjnej \[…\], Wójt Gminy \[…\] w dniu \[…\] r. wydał decyzję znak \[…\], którą zatwierdził podział nieruchomości oznaczonej numerem działki \[…\] o pow. \[…\] ha, położonej w obrębie \[…\], gmina \[…\], z której wydzielił:

1.  działkę oznaczoną numerem \[…\] o powierzchni \[…\] ha o dotychczasowym, rolnym sposobie zagospodarowania;
2.  działkę oznaczoną numerem \[…\] o powierzchni \[…\] ha zabudowaną budynkiem mieszkalnym z niezbędną do obsługi infrastrukturą.

W uzasadnieniu decyzji Wójt Gminy \[…\] wskazał, że dla terenu na którym położone są działki oznaczone numerem \[…\] brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz na podstawie art. 95 pkt 7 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 65 z późn. zm.) niezależnie od ustaleń planu miejscowego, a w przypadku braku planu niezależnie od decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, podział nieruchomości może nastąpić w celu wydzielenia działki budowlanej niezbędnej do korzystania z budynku mieszkalnego. Utworzone w wyniku podziału działki będą miały zapewnioną obsługę komunikacyjną od strony drogi publicznej. Powstała w wyniku podziału działka oznaczona numerem \[…\] o powierzchni \[…\] ha nie jest zabudowana - jest i zawsze była łąką. Była jedynie koszona, a uzyskane siano nie było przedmiotem sprzedaży. Działka obecnie oddana jest Spółce w dzierżawę.

Dla działki \[…\] (przed podziałem), wydana została przez Wójta Gminy \[…\] decyzja, znak: \[…\], z dnia \[…\] r. o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Wnioskodawca z tytułu nabycia działki oznaczonej nr \[…\] ( przed podziałem ) nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie podejmował i nie będzie podejmował żadnych aktywnych działań marketingowych, reklamowych, ogłoszeniowych i tym podobnych w zakresie sprzedaży przedmiotowej działki. \[…\] z siedzibą w \[…\] sam zgłosił się do Wnioskodawcy z propozycją zakupu części działki o pow. \[…\] ha.

W związku z powyższym opisem zadano następujące:

Czy sprzedaż wydzielonej działki oznaczonej nr \[…\] o pow. \[…\] ha będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT czy będzie zwolniona z podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż wydzielonej działki o numerze \[…\] o pow. \[…\] ha będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.; dalej w skrócie ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 art. 15, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Zgodnie z definicją działalności gospodarczej zawartą w ustawie o VAT „podatnikiem” są te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Natomiast dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Zdaniem Wnioskodawcy tylko osoby fizyczne w przypadku, gdy dokonują sprzedaży (przekazania, darowizny ) towarów stanowiących część majątku prywatnego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej nie będą podatnikami w myśl ustawy o VAT.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Działka oznaczona numerem \[…\], która będzie przedmiotem sprzedaży nie jest związana z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą. Wchodzi w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca zawarł z \[…\] umowę przedwstępną w formie aktu notarialnego oraz udzielił Spółce pełnomocnictw do dokonywania wszelkich czynności, prawnych i faktycznych w celu uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi spółki, uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi spółki, uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji Kupującego, uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych przyłączy: kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej, przyłącza energetycznego, uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym. Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń związanych z warunkami technicznymi dotyczącymi przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej, sieci elektroenergetycznej. Wnioskodawca w umowie przedwstępnej wyraził też zgodę na dysponowanie przez \[…\] nieruchomością na cele budowlane w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii oraz innych wszelkich aktów administracyjnych, które okażą się niezbędne w celu realizacji inwestycji. Do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej Spółka będzie zmierzała do uzyskania pozwolenia na budowę (innych decyzji administracyjnych, opinii, uzgodnień, itp.) celem realizacji zamierzonej inwestycji.

W ocenie Wnioskodawcy podjęte działania są przejawem profesjonalnej i zorganizowanej aktywności. Udzielenie pełnomocnictwa spółce \[…\] wywołuje skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). spółka \[…\], jako pełnomocnik Wnioskodawcy, jest jedynie reprezentantem w tych czynnościach - działa w interesie majątkowym Wnioskodawcy. Podejmowanie aktywności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT za pośrednictwem pełnomocnika nie zwalnia mocodawcy od bycia podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym sprzedaż przedmiotowej działki \[…\] będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane - w świetle art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że wśród dostaw, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Działka o numerze \[…\] o pow. \[…\] ha będzie przedmiotem sprzedaży po uzyskaniu decyzji o warunkach zabudowy, a więc będzie spełniała definicję terenu budowlanego, którego dostawa opodatkowana będzie stawką 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca, w celu dokonania sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podejmował/będzie podejmować aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Wnioskodawcy za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Ponadto jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C 181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczeń C-180/10 i C-181/10 wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy objętych zakresem postawionego pytania, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r.– Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740).

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Księdze I Część Ogólna, Tytule IV Czynności prawne, Dział VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne i Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie określonym kodem PKD 45.20.Z „Konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączenie motocykli”. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu czynności związanych z pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca jest również właścicielem gospodarstwa rolnego. Z tytułu działalności rolniczej pozostaje rolnikiem ryczałtowym, korzystającym ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Działalność rolnicza prowadzona jest w zakresie produkcji roślinnej.

Gospodarstwo rolne Wnioskodawca odziedziczył po rodzicach. W jego skład wchodziła m.in. działka o nr \[…\], położona w \[…\], wpisana do księgi wieczystej KW nr \[…\] prowadzona przez Sąd Rejonowy w \[…\] Wydział Ksiąg Wieczystych.

Działka nr \[…\] stanowiła grunty rolne zabudowane i grunty orne. Ww. działka zabudowana była budynkiem mieszkalnym i dwoma budynkami gospodarczymi. Budynek mieszkalny wykorzystywany jest dla własnych celów mieszkalnych Wnioskodawcy. Jeden z budynków gospodarczych wykorzystywany jest w działalności rolniczej, a drugi wykorzystywany jest w pozarolniczej działalności gospodarczej przy świadczeniu usług naprawy samochodów.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami i działalności deweloperskiej.

Wnioskodawca zawarł z \[…\]. umowę przedwstępną sprzedaży części działki oznaczonej nr \[…\], a także udzielił pełnomocnictwa. Warunkami zawarcia umowy przyrzeczonej są:

*   uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości składającej się z działki wydzielonej z działki nr \[…\] obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym wraz z miejscami parkingowymi,
*   uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę,
*   uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu,
*   uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej, przyłącza energetycznego, uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym.

Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń związanych z warunkami technicznymi dotyczącymi przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej, sieci elektroenergetycznej. Wnioskodawca w umowie przedwstępnej wyraził też zgodę na dysponowanie przez \[…\] nieruchomością na cele budowlane w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód i opinii, a także w celu przeprowadzenia badań gruntu. Wnioskodawca wyraził również zgodę na usytuowanie na działce tymczasowego przyłącza energetycznego.

Na wniosek Wnioskodawcy, złożony w jego imieniu przez pełnomocnika \[…\], Wójt Gminy \[…\] w dniu \[…\] r. zatwierdził podział działki o nr \[…\]. Z ww. działki wydzielono:

1.  działkę nr \[…\], o dotychczasowym rolnym sposobie zagospodarowania;
2.  działkę nr \[…\], zabudowaną budynkiem mieszkalnym z niezbędną do obsługi infrastrukturą.

W uzasadnieniu ww. decyzji Wójt Gminy \[…\] wskazał, że dla terenu, na którym znajdują się działki \[…\] i \[…\] brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Wydzielona z działki nr \[…\], działka nr \[…\] nie jest zabudowana. Jest i była łąką, a pozyskiwane z niej siano nie było przedmiotem sprzedaży. Działka jest obecnie oddana w dzierżawę Kupującemu.

Działka nr \[…\] obecnie jest oddana w dzierżawę Spółce. Dla działki nr \[…\], przed podziałem, została wydana decyzja Wójta Gminy \[…\] z \[…\] r. o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Wnioskodawcy z tytułu nabycia działki \[…\] nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie podejmował i nie będzie podejmował żadnych aktywnych działań marketingowych, reklamowych, ogłoszeniowych i tym podobnych w zakresie sprzedaży przedmiotowej działki. Nabywca sam zgłosił się do Wnioskodawcy.

W świetle powyższego uznać należy, że Nabywca działki, dokonał i będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę działki niezabudowanej nr \[…\], wydzielonej z działki nr \[…\], mającej być przedmiotem sprzedaży. Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca udzielił stosownego pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie (w okolicznościach niniejszej sprawy przez pełnomocnika) nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei pełnomocnik działający w granicach udzielonego mu umocowania, dokonując ww. działań, uatrakcyjnia przedmiotową działkę stanowiącą nadal własność Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży działki niezabudowanej nr \[…\], wydzielonej z działki \[…\], nie będzie korzystał z przysługującego Wnioskodawcy prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. działki, że niejako jego działania łącznie z działaniami przyszłego Nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt będący własnością Wnioskodawcy będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C 181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości gruntowej w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a sprzedaż działki niezabudowanej nr \[…\] będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działki niezabudowanej nr \[…\], będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Z uwagi na treść zadanego we wniosku pytania, stwierdzić należy, że przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest zarówno kwestia jego statusu jako podatnika VAT w związku z czynnością sprzedaży działki nr \[…\], jak i korzystania ze zwolnienia z podatku VAT w związku z tą czynnością. Ponieważ jak wykazano powyżej sprzedaż działki \[…\] będzie podlegała opodatkowaniu, do rozstrzygnięcia kwestii zobowiązania do uiszczenia podatku potrzebne jest rozpatrzenie możliwości objęcia ww. sprzedaży jednym z obligatoryjnych zwolnień od podatku.

Zauważyć należy, że zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że dla obszaru na jakim znajduje się przedmiotowa działka nie ma ustanowionego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Natomiast zostaną wydane warunki zabudowy dla ww. działki, co stanowi jeden z warunków zawarcia umowy przyrzeczonej.

Mając zatem na uwadze, że skoro przedmiotowa działka na dzień dokonania dostawy objęta będzie decyzją o warunkach zabudowy, zgodnie z którą, na działce \[…\] będzie możliwe wybudowanie m.in. jednokondygnacyjnego budynku handlowo-usługowego, tym samym ww. działka w momencie dostawy będzie terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W związku z powyższym dostawa przedmiotowej działki, która na dzień dokonania dostawy będzie objęta prawomocną decyzją o warunkach zabudowy, jako terenu przeznaczonego pod zabudowę nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistnieją przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,
*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W opisie sprawy wskazano, że Wnioskodawcy z tytułu nabycia działki oznaczonej nr \[…\] (z której wydzielono działkę \[…\]) nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że oprócz pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzi działalność gospodarczą jako rolnik ryczałtowy, korzystając ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Natomiast działka nr \[…\], powstała w drodze wydzielenia z działki nr \[…\], jest i była łąką, a uzyskane z niej siano nie było przedmiotem sprzedaży. Niemniej obecnie działka nr \[…\] jest przedmiotem dzierżawy na rzecz Kupującego.

Brak prawa do odliczenia należy odczytywać w kontekście tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S przeciwko Skatteministeriet (pkt 24-26). W sprawie tej Trybunał wskazuje, że:

„Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy może obejmować zatem jedynie dostawy towarów, przy których nabyciu wyłączone było, na podstawie ustawodawstwa krajowego, prawo do odliczenia. Treść tego artykułu nie może być w tym aspekcie interpretowana w inny sposób, który umożliwiłby uniknięcie sytuacji, w której podatnik pozbawiony możliwości skorzystania z takiego zwolnienia podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (pkt 24).

Jeśli tego rodzaju ustawodawstwo, jak to rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym, przewiduje, iż przedsiębiorstwa, których działalność polega na wynajmie pojazdów mechanicznych mogą odliczyć podatek od zakupów przeznaczonych na tę działalność, to wynika z tego, iż nabycie pojazdu przez tego rodzaju przedsiębiorstwo nie dotyczy w rozumieniu art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 tej dyrektywy. Nie można zatem uznawać, że odsprzedaż tego pojazdu zalicza się do dostaw podlegających zwolnieniu przewidzianemu w owym art. 13 część B lit. c. Okoliczność, że przy takim nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia z tego względu, że – podobnie jak w sprawie przed sądem krajowym – nastąpiło ono od sprzedawców, którzy sami nie mogli, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, odliczyć podatku naliczonego od dokonanych przez nich zakupów pojazdów i stąd nie zadeklarowali naliczonego podatku VAT, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tego nabycia do celów stosowania owego art. 13 (pkt 25).

W tej sytuacji (\`(...)\`) art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia (pkt 26)”.

Jak wskazał Wnioskodawca działka nr \[…\] mająca być przedmiotem dostawy na rzecz Spółki powstała w wyniku podziału działki nr \[…\], którą Wnioskodawca nabył w drodze spadkobrania po rodzicach. Podkreślić należy, uwzględniając wyżej powołane orzeczenie TSUE, że w przedmiotowej sprawie nie został spełniony warunek dotyczący braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości (działki nr \[…\] z której w wyniku podziałów ostatecznie powstała m.in. działka nr \[…\]) przez Wnioskodawcę. Wskazać należy, że podatkiem od towarów i usług nie podlega opodatkowaniu nabycie rzeczy w drodze dziedziczenia. Zatem w momencie nabycia przedmiotowej nieruchomości (działki nr \[…\]) przez Wnioskodawcę nie występował podatek od towarów i usług. Tym samym w takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości lub, że takie prawo mu nie przysługiwało, ponieważ z uwagi na brak opodatkowania nabycia nieruchomości w drodze spadku, czynność ta nie mogła podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie nie można zatem stwierdzić, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nie można również stwierdzić, że Wnioskodawca wykorzystywał działkę nr \[…\] wyłącznie do celów zwolnionych, ponieważ obecnie działka ta jest przedmiotem dzierżawy na rzecz \[…\], a więc stanowi przedmiot czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie objętej zwolnieniem od tego podatku.

Z uwagi na powyższe czynność sprzedaży działki \[…\] na rzecz Kupującego, nie będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, z uwagi na brak spełnienia przesłanek do zastosowania tego zwolnienia.

Zatem należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie znajduje zastosowania zarówno zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2, jak i pkt 9 ustawy, w związku z czym sprzedaż działki podlega opodatkowaniu według stawki właściwej dla tej czynności.

W konsekwencji odpowiadając na zadane pytanie należy stwierdzić, że zbywając w drodze sprzedaży opisaną działkę nr \[…\] Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika VAT zobowiązanego do uiszczenia podatku od towarów i usług, według stawki właściwej dla przedmiotowej czynności.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że przedmiotowa interpretacja została wydana wyłącznie w zakresie opodatkowania podatkiem VAT i braku prawa do korzystania ze zwolnienia w związku z czynnością sprzedaży działki nr \[…\]. Natomiast w zakresie określenia właściwej stawki w podatku VAT dla czynności sprzedaży działki nr \[…\] zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Organ informuje również, iż różnica pomiędzy opłatą przez Wnioskodawczynię wniesioną, a opłatą należną, z tytułu wniesionego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, zostanie Wnioskodawczyni zwrócona w sposób wskazany przez Wnioskodawczynię we wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.