Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.401.2019.2.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-09
Teza: W zakresie obowiązków płatnika z tytułu dofinansowania w części kosztów wycieczki zagranicznej pracownikom, rencistom i emerytom z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; emeryt; fundusz-Zakładowy Fundusz  Świadczeń Socjalnych; impreza-impreza integracyjna; integracja; pracodawca; pracownik; płatnik; wycieczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2019 r. (data wpływu 14 sierpnia 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 2 października 2019 r. (data nadania 2 października 2019 r., data wpływu 2 października 2019 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 26 września 2019 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.401.2019.1.EC (data doręczenia 27 września 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu dofinansowania w części kosztów wycieczki zagranicznej pracownikom, rencistom i emerytom z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych:

*   w części dotyczącej braku powstania przychodu ze stosunku pracy dla pracowników – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej powstania przychodu po stronie emerytów i rencistów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu dofinansowania w części kosztów wycieczki zagranicznej pracownikom, rencistom i emerytom z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 26 września 2019 r. (data nadania 26 września 2019 r., data doręczenia 27 września 2019 r.) Nr 0114-KDIP3-2.4011.401.2019.1.EC, tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z dnia 2 października 2019 r. (data nadania 2 października 2019 r., data wpływu 2 października 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jako Pracodawca będący jednostką budżetową zobligowany jest przepisami prawa do tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (ZFŚS). Pracodawca chce zorganizować w ramach działalności kulturalno-oświatowych dla wszystkich pracowników zagraniczną wycieczkę finansowaną ze środków ZFŚS. Celem wycieczki jest integracja pracowników Zespołu.

Zgodnie z zapisem § 16 Regulaminu Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych Wnioskodawcy; (\`(...)\`) ,,Przez działalność kulturalno-oświatową, sportową, turystyczną i rekreacyjną w postaci imprez artystycznych, kulturalnych, oświatowych, sportowych, rekreacyjnych, turystycznych dla osób uprawnionych należy rozumieć: 1. Koncerty muzyczne, imprezy oświatowe, wystawy, spektakle teatralne, filmowe lub rozrywkowe zorganizowane lub zakupione przez Wnioskodawcę,

1.  Imprezy sportowe, kulturalno-oświatowe, rekreacyjno-turystyczne, w tym: ogniska, rajdy, wycieczki, organizowane lub zakupione w celu zintegrowania pracowników Wnioskodawcy (…).”

Pracodawca zakłada, że wspólny wyjazd może przyczynić się do zwiększenia motywacji, wydajności oraz jakości pracy.

Uczestnikami tej wycieczki będą też emeryci i renciści - byli pracownicy Wnioskodawcy, dla których wycieczka będzie wycieczką mającą charakter turystyczny. Na podstawie zgłoszeń pracowników oraz emerytów i rencistów - byłych pracowników pracodawcy, znana będzie liczba osób biorących udział w wycieczce.

Po zgłoszeniu się u pracodawcy chętnych do wzięcia udziału w wycieczce, na podstawie kalkulacji przeprowadzonej przez organizatora (biuro podróży), znany jednostkowy koszt wycieczki, obejmujący transport (wiadomo jaka liczba osób skorzysta z przelotu samolotem, noclegu i wyżywienia, ubezpieczenia). Dodatkowo dla chętnych uczestników zakupione będą wejściówki umożliwiające zwiedzanie. Każdy z uczestników będzie mógł korzystać bez ograniczeń z ww. atrakcji wycieczki. Udział w nich będzie dobrowolny. Uczestnicy wycieczki wniosą dopłaty do wycieczki uzależnione od kryterium dochodowego, określone w regulaminie ZFŚS. Wycieczka będzie sfinansowana na podstawie otrzymanej od organizatora faktury z ZFŚS.

Pismem z dnia 26 września 2019 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.401.2019.1.EC wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

1.  Doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego, a w szczególności jednoznaczne wskazanie:
    1.  czy wycieczka zagraniczna ogłoszona będzie dla wszystkich uprawnionych pracowników, emerytów i rencistów?
    2.  czy Wnioskodawca dofinansował koszty wycieczki zagranicznej z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych za zgodą pracowników (skorzystali z niego w pełni dobrowolnie)?
    3.  czy Wnioskodawca dofinansował koszty wycieczki zagranicznej z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych w interesie pracowników oraz emerytów i rencistów (a nie w swoim interesie) i przyniosło im to korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musieliby ponieść?
2.  przedstawienie własnego jednoznacznego stanowiska w sprawie, adekwatnego do zadanego pytania nr 3 i przedstawionego stanu faktycznego.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 26 września 2019 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.401.2019.1.Wnioskodawca doprecyzował opis stanu faktycznego oraz sprecyzował pytania nr 1 i 2.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że jako Pracodawca będący jednostką budżetową zobligowany jest przepisami prawa do tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (ZFŚS). Zespół organizuje imprezy kulturalno-oświatowe oraz wycieczki dla pracowników, emerytów oraz członków ich rodzin.

Wycieczki o charakterze turystyczno-krajoznawczym organizowane są zarówno w kraju, jak i za granicą. Obejmują: przejazd autokarem, nocleg, wyżywienie, zwiedzanie obiektów i zakup biletów wstępu, koszty wynajmu pilota, przewodnika, ubezpieczeń. Wspólne wyjazdy są organizowane w celach integracyjnych i wypoczynkowych. Na podstawie listy uczestników znana jest liczba osób biorących udział w wycieczce. W wycieczkach nie uczestniczą wszyscy pracownicy, ale udział jest dobrowolny.

Zgodnie z regulaminem ZFŚS część kosztów uczestnictwa pracowników w wycieczce pokrywana jest ze środków ZFŚS, a część przez pracownika. Wysokość dofinansowania dotycząca konkretnego pracownika jest zróżnicowana i uzależniona od jego sytuacji materialnej, finansowej i rodzinnej. W fazie propozycji składanej pracownikom przez pracodawcę znane są koszty uczestnictwa jednej osoby a udział w wycieczce nie przyniesie pracownikowi korzyści, gdyż jej koszt zostanie poniesiony w interesie pracodawcy. Udział pracownika w wycieczce sfinansowanej w części z ZFŚS ma na celu zintegrowanie pracowników oraz umożliwienie aktywnego wypoczynku, co pozytywnie wpływa na wzajemne relacje i efektywność pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dofinansowanie do wycieczki z ZFŚS powoduje po stronie pracownika przychód podlegający opodatkowaniu, a po stronie Wnioskodawcy obowiązek obliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?
2.  Czy koszt jednostkowy wycieczki powiększony o koszt udziału w dodatkowych atrakcjach wycieczki i pomniejszony o dopłaty uzależnione od kryterium dochodowego, określone w regulaminie ZFŚS będzie dla każdego z emerytów i rencistów - byłych pracowników przychodem podlegającym opodatkowaniu, a co za tym idzie, czy Pracodawca jako płatnik będzie obowiązany na gruncie art. 30 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obliczyć i pobrać zaliczkę na zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 11 i 12 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof), przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 przychodem pracownika z tytułu nieodpłatnych świadczeń mogą być uznane świadczenia, które: 1) zostały spełnione za zgodą pracownika - w omawianej sytuacji punkt ten zostanie spełniony, ponieważ pracownik dobrowolnie skorzysta z uczestnictwa w wycieczce; 2) zostały spełnione w jego interesie i przyniosły pracownikowi korzyści w postaci uniknięcia wydatku, które musiałby sam ponieść - w omawianej sytuacji punkt ten nie zostanie spełniony; udział w wycieczce nie przyniesie pracownikowi korzyści, gdyż jej koszt zostanie poniesiony w interesie pracodawcy, celem wycieczki jest zintegrowanie pracowników, co będzie miało wpływ na lepszą współpracę między nimi, a jednocześnie zmotywuje do bardziej wydajnej pracy; 3) korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi - w omawianej sytuacji punkt ten zostanie spełniony; koszt jednostkowy wycieczki wynika z przeprowadzonej kalkulacji organizatora oraz wiadome będzie, kto skorzysta z wejściówek do muzeów, na basen, wyjść w góry, udziałów w grach zespołowych.

W związku z tym, że nie będą spełnione wszystkie trzy warunki określone w wyroku Trybunału Konstytucyjnego, koszt wycieczki nie będzie dla pracowników przychodem podlegającym opodatkowaniu. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Pracodawcy, nie będzie na nim jako na płatniku spoczywał obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w świetle art. 31 updof.

Ad. 2

Wycieczka dla emerytów i rencistów - byłych pracowników będzie wycieczką typowo turystyczną. Nie będzie miała charakteru wycieczki integracyjnej. Koszt wycieczki będzie przychodem z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Spełnione zostaną wszystkie trzy warunki przedstawione w wyroku Trybunału Konstytucyjnego, tzn. świadczenia: 1) zostały spełnione za zgodą pracownika - w omawianej sytuacji punkt ten zostanie spełniony, ponieważ emeryt, rencista - były pracownik dobrowolnie skorzysta z uczestnictwa w wycieczce; 2) zostały spełnione w jego interesie i przyniosły pracownikowi korzyści w postaci uniknięcia wydatku, które musiałby sam ponieść - w omawianej sytuacji punkt ten zostanie spełniony; udział w wycieczce przyniesie byłemu pracownikowi korzyści w postaci uczestnictwa, natomiast koszt nie zostanie poniesiony w interesie pracodawcy - wycieczka nie będzie miała charakteru wycieczki integracyjnej; 3) korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi - w omawianej sytuacji punkt ten zostanie spełniony; koszt jednostkowy wycieczki wynika z przeprowadzonej kalkulacji organizatora oraz wiadome będzie, kto skorzysta z wycieczek do muzeów, na basen, wyjść w góry, udziału w grach zespołowych, w związku z tym koszt jednostkowy wycieczki skalkulowany przez biuro podróży, powiększony o koszt udziału w dodatkowych atrakcjach wycieczki, wyliczony na podstawie zrealizowanych wejściówek i i pomniejszony o dopłaty uzależnione od kryterium dochodowego określone w regulaminie ZFŚS będzie dla tych uczestników przychodem z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegającym opodatkowaniu.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, będzie on jako płatnik obowiązany do obliczenia i pobrania zaliczki na zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych w świetle art. 30 ust. 1 pkt 4 updof. W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Pracodawcy, będzie on jako płatnik obowiązany do obliczenia i pobrania zaliczki na zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych w świetle art. 30 ust. 1 pkt 4 updof.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 updof, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 powołanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Wnioskodawca zamierza zorganizować i dofinansować z ZFŚS wycieczkę turystyczno-krajoznawczą dla pracowników oraz byłych pracowników - emerytów i rencistów wycieczkę turystyczno-krajoznawczą. Celem wycieczki dla pracowników jest integracja pracowników, natomiast dla emerytów i rencistów wycieczka będzie miała charakter turystyczny. Udział w wycieczce będzie dobrowolny. Organizowanie imprez i wyjazdów o charakterze integracyjnym dla pracowników nie jest koniecznością wynikającą z przepisów powszechnie obowiązującego prawa. Aczkolwiek prawdą jest, że imprezy i wyjazdy takie sprzyjają polepszeniu atmosfery w pracy, co niewątpliwie jest korzystne nie tylko dla pracowników, lecz także dla pracodawcy. Imprezy i wyjazdy te są zatem przedsięwzięciami integracyjnymi, w których uczestnictwo nie jest obowiązkowe, w przeciwieństwie do obowiązku świadczenia pracy, która jest ukierunkowana, co do zasady, na zwiększenie przychodów pracodawcy.

Wobec tego przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych powinno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów updof, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację, wskazując określone kryteria, które powinny być spełnione, aby świadczenie zostało uznane za przychód. Trybunał Konstytucyjny wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które: 1) zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), 2) zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, 3) korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów). W przypadku zorganizowania wycieczki turystyczno-krajoznawczej o charakterze integracyjnym dla pracowników na zasadzie powszechnej dostępności i na równych zasadach, nie można mówić o przychodzie uzyskanym z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Mimo faktu, że pracownicy ze świadczenia korzystać będą w pełni dobrowolnie, to nie będzie spełnione kryterium wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści). Skoro wycieczka będzie miała charakter ogólnodostępny dla wszystkich pracowników, to mimo że udział w wycieczce będzie dobrowolny, po stronie pracowników nie wystąpi korzyść w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie wycieczka organizowana i dofinansowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. W świetle powyższego należy uznać, że udział pracowników w opisanej wycieczce o charakterze integracyjnym nie będzie stanowił dla pracowników przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. W konsekwencji również na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika z tego tytułu.

W odniesieniu natomiast do skutków podatkowych dofinansowania z ZFŚS byłym pracownikom - emerytom i rencistom wycieczki o charakterze turystycznym należy stwierdzić, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania "w szczególności" wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, wycieczka dla emerytów i rencistów będzie wycieczką o charakterze turystycznym, gdy znana będzie liczba osób biorących udział w wycieczce, znany będzie jednostkowy koszt wycieczki obejmujący transport (wiadomo, jaka liczba osób skorzysta z przewozu autokarem), nocleg i wyżywienie (znana jest cena noclegu, śniadania, obiadu i kolacji), ubezpieczenie (znana jest liczba uczestników wycieczki oraz stawka ubezpieczenia). Dodatkowo dla chętnych uczestników zakupione będą wejściówki umożliwiające: zwiedzanie muzeów, korzystanie z basenu, wyjście w góry, udział w grach zespołowych. Każdy z uczestników będzie mógł korzystać bez ograniczeń z ww. atrakcji wycieczki.

Udział w nich będzie dobrowolny. Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz biorąc pod uwagę przesłanki wynikające z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., należy stwierdzić, że emeryci i renciści z tytułu uczestnictwa w wycieczce mającej charakter turystyczny uzyskają przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl uregulowań zawartych w art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 - w wysokości 10% należności.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 38 updof, wolne od podatku dochodowego są świadczenia otrzymywane przez emerytów i rencistów w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2280 zł.

W związku z tym, aby świadczenie korzystało z powyższego zwolnienia, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   świadczenie ma otrzymać emeryt lub rencista,
*   świadczenie to musi być przyznane ww. osobom w związku z istniejącym uprzednio stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy lub od związków zawodowych,
*   wartość świadczenia nie może przekroczyć w roku podatkowym wysokości 2280 zł.

Biorąc pod uwagę powyższe, emeryci i renciści, którzy skorzystają z wycieczki o charakterze turystycznym, organizowanej przez byłego pracodawcę, a tym samym z dofinansowania z ZFŚS, uzyskają przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Zaznaczyć jednak należy, że przychód ten do kwoty 2280 zł korzystać może ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 38 updof. Natomiast nadwyżka ponad tę kwotę podlegała będzie opodatkowaniu, a Wnioskodawca będzie wówczas zobowiązany zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy do pobrania od tej nadwyżki zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 10%.

Ad.1

W oparciu o art. 11 i 12 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof), przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. W związku z tym, że nie będą spełnione wszystkie trzy warunki określone w wyroku Trybunału Konstytucyjnego, koszt wycieczki nie będzie dla pracowników przychodem podlegającym opodatkowaniu. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Pracodawcy, nie będzie na nim jako na płatniku spoczywał obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w świetle art. 31 updof.

W związku z tym Wnioskodawca może dokonać korekt naliczeń poboru podatku dochodowego od swoich pracowników za okres wsteczny, tj. do 5 lat przy założeniu , że warunki i kryteria organizacji wycieczki były takie same jak opisał Wnioskodawca w przedstawionym wniosku.

Ad. 2

Wycieczka dla emerytów i rencistów - byłych pracowników będzie wycieczką typowo turystyczną. Nie będzie miała charakteru wycieczki integracyjnej. Koszt wycieczki będzie przychodem z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Pracodawcy, będzie on jako płatnik obowiązany do obliczenia i pobrania zaliczki na zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych w świetle art. 30 ust. 1 pkt 4 updof. Zgodnie z art. 9 ust. 1 updof, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie obowiązków płatnika z tytułu dofinansowania w części kosztów wycieczki zagranicznej pracownikom, rencistom i emerytom z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych:

*   w części dotyczącej braku powstania przychodu ze stosunku pracy dla pracowników– **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej powstania przychodu po stronie emerytów i rencistów – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 powołanej ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia nieodpłatne świadczenie. W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie terminu nieodpłatne świadczenie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stwierdził bowiem, że ma ono szerszy zakres niż w prawie cywilnym, ponieważ obejmuje wszelkie zjawiska o charakterze gospodarczym i zdarzenia prawne, których konsekwencją jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze w działalności osób prawnych, których następstwem jest nieodpłatne, czyli niezwiązane z kosztami lub inną formą świadczenia przysporzenie majątku tej osobie, mające wyraźny finansowy wymiar. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10 Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził, że powyższe stanowisko ma zastosowanie także odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 tej ustawy.

W świetle art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto, treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (art. 12 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są świadczenia otrzymywane przez emerytów lub rencistów w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3000 zł.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl uregulowań zawartych w art. 30 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 - w wysokości 10% należności.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Na podstawie art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zorganizować zagraniczną wycieczkę dla wszystkich pracowników, emerytów i rencistów finansowaną w ramach Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, zgodnie z regulaminem Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Część wydatków pokrywana jest z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, a część przez pracowników, emerytów lub rencistów. Udział w wycieczce będzie miał charakter dobrowolny i powszechnie dostępny dla wszystkich uprawnionych.

Wspólne wyjazdy są organizowane w celach integracyjnych i wypoczynkowych.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że dla pracowników wycieczka ma charakter integracyjny. Pracodawca zakłada, że wspólny wyjazd może przyczynić się do zwiększenia motywacji, wydajności oraz jakości pracy.

Natomiast dla emerytów i rencistów (byłych pracowników Wnioskodawcy) wycieczka będzie wycieczką mającą charakter turystyczny.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnić należy, że dokonując oceny czy udział w wycieczce integracyjnej prowadzi do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy kierować się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym stwierdzono, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, obiektywne kryterium – wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) – nie jest natomiast spełnione, gdy pracodawca proponuje swoim pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu dobrowolnie to po jego stronie nie pojawia się żadna korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku.

Natomiast, bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu. Nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak jest podstaw do określenia jego wysokości. Tak więc, udział w wyjeździe integracyjnym zaoferowanym przez pracodawcę pracownikom, nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika, gdyż brak jest podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść.

Wydaje się też, że trudno w przypadku wycieczki turystycznej różnicować sytuację pracowników i emerytów/rencistów. Zasadne jest przenieść powyższe wskazania również na relacje byłego pracodawcy z emerytem/rencistą.

Dlatego w przypadku sfinansowania lub dofinansowania imprezy integracyjnej w postaci wycieczki, w której uczestniczyć będą także emeryci/renciści na zasadzie powszechnej dostępności, nie można mówić o przychodzie uzyskanym z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Mimo faktu, że emeryci (renciści) ze świadczenia skorzystają w pełni dobrowolnie, to nie jest spełnione kryterium wystąpienia po ich stronie przysporzenia majątkowego (korzyści). Nie powinno się bowiem zakładać, że gdyby nie wycieczka organizowana i dofinansowana przez byłego pracodawcę, emeryt/rencista wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz uzupełnienia uznać zatem należy, że udział w zagranicznej wycieczce organizowanej przez Wnioskodawcę, mającej na celu aktywny wypoczynek oraz integrację pracowników, co pozytywnie wpłynie na ich relacje służbowe i efektywność pracy, nie będzie stanowić dla pracowników i emerytów-rencistów przysporzenia majątkowego, a tym samym nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji po stronie pracowników nie powstaje przychód ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a po stronie emerytów/rencistów nie powstaje przychód z innych źródeł na podstawie art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Oznacza to, że na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika zgodnie z art. 31 i art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz obowiązki informacyjne na podstawie art. 42a ww. ustawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.