Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-743/15-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-25
Teza: Kwestia metodologii rozliczenia przychodów i kosztów związanych z udziałem w spółce komandytowej powstałej z przekształcenia spółki z o.o., a także metodologii rozliczenia dochodów i strat spółek komandytowych oraz prawa do odliczenia strat z lat ubiegłych.
Słowa kluczowe: Luksemburg; strata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2015 r. (data wpływu 17 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie

*   metodologii rozliczenia przychodów i kosztów związanych z udziałem w spółce komandytowej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. – **jest prawidłowe,**

*   metodologii rozliczenia dochodów i strat spółek komandytowych oraz prawa do odliczenia strat z lat ubiegłych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie metodologii rozliczenia przychodów i kosztów związanych z udziałem w spółce komandytowej powstałej z przekształcenia spółki z o.o., a także metodologii rozliczenia dochodów i strat spółek komandytowych oraz prawa do odliczenia strat z lat ubiegłych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A. S.a.r.l. (dalej: „Wnioskodawca”) jest spółką prawa luksemburskiego, 100 % udziałowcem polskiej spółki kapitałowej M. Sp. z o.o. (dalej: „spółka córka”). Obecnie Wnioskodawca planuje sprzedaż ok. 1 udziału w polskiej spółce córce na rzecz innej polskiej spółki kapitałowej. Następnie spółka córka zostanie przekształcona w spółkę komandytową (dalej: „spółka przekształcona”) w trybie przepisów określonych w Tytule IV, Dział III ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (tekst jednolity Dz. U. 2013, poz. 1030 ze zm. dalej: „KSH”). W wyniku przekształcenia spółki córki w spółkę komandytowy, Wnioskodawca stanie się komplementariuszem lub komandytariuszem spółki przekształconej, uprawnionym zgodnie z postanowieniami umowy spółki przekształconej do 99 % udziałów w zyskach spółki komandytowej. Dotychczasowa działalność gospodarcza spółki córki będzie kontynuowana przez spółkę przekształconą.

Wnioskodawca obecnie jest wspólnikiem w innej polskiej spółce osobowej (komandytowej) (dalej: „SK”), i rozlicza przychody i koszty tej spółki proporcjonalnie do udziału w zysku, określonego w umowie tejże spółki komandytowej. W tym zakresie Wnioskodawca zarejestrował się w marcu 2010 r. dla celów podatkowych w Polsce (posiada Numer Identyfikacji Podatkowej) i składa zeznania podatkowe CIT-8. W poprzednich latach SK generowała straty podatkowe. Zostały one wykazane przez Wnioskodawcę w składanych przez niego deklaracjach CIT-8. Straty te nie zostały dotychczas rozliczone z dochodami z kolejnych lat na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT z uwagi na brak dochodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, iż będzie on uprawniony do rozliczania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów (analogicznie również wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania i podatku) będących rezultatem udziału w spółce komandytowej (powstałej w wyniku przekształcenia spółki z o.o. - spółki córki), proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w jej zysku ?
2.  Czy dochody i straty pochodzące ze spółki przekształconej oraz z SK Wnioskodawca powinien ze sobą łączyć i wykazywać w jednym zeznaniu CIT-8 oraz czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia od dochodu osiągniętego za pośrednictwem spółki przekształconej oraz SK strat poniesionych w ubiegłych latach podatkowych za pośrednictwem SK ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy będzie on uprawniony na podstawie art. 5 i art. 7 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1995 r. Nr 110 Poz. 527; dalej: „Umowa o UPO”) w związku z art. 5 ustawy o CIT, do rozliczania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów (analogicznie również wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania i podatku) będących rezultatem udziału w spółce przekształconej, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku tej spółki.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Należy zauważyć, iż zgodnie z art. 102 KSH spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

W myśl art. 1 ust. 2 ustawy o CIT, dochody spółek komandytowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Z uwagi na fakt, że spółka komandytowa jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie dochodów przez nią uzyskiwanych podatnikami są wspólnicy spółki komandytowej.

Biorąc pod uwagę, iż Wnioskodawca jest podmiotem utworzonym zgodnie prawem luksemburskim i z rezydencją podatkową w Luksemburgu, kwestie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień Umowy o UPO.

Zdaniem Wnioskodawcy, co do zasady jako podmiot zarejestrowany w Luksemburgu, podlega on opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium tego kraju. Zgodnie jednak z art. 7 ust. 1 Umowy o UPO, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa (tu: przedsiębiorstwa Wnioskodawcy) podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie (tu: w Polsce) przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie (tu: w Polsce), jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Odwołując się do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD należy zauważyć, iż w międzynarodowych konwencjach podatkowych przyjęto powszechnie zasadę, że dopóki przedsiębiorstwo jednego państwa nie utworzy w drugim państwie zakładu, nie można uważać, iż to przedsiębiorstwo bierze udział w życiu gospodarczym tego drugiego państwa w takim stopniu, aby można było je poddać jurysdykcji ustawodawstwa podatkowego tego państwa.

Kluczowym zatem dla stwierdzenia czy dochód Wnioskodawcy osiągnięty z tytułu udziału w zysku spółki przekształconej może być opodatkowany w Polsce jest określenie, czy tego rodzaju uczestnictwo w zyskach spółki transparentnej podatkowo może być traktowane jako konstytuujące zakład w rozumieniu art. 5 ust. 1 Umowy o UPO.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Umowy o UPO, pojęcie zakładu oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie zakład obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro, zakład fabryczny, warsztat oraz kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych (art. 5 ust. 2 Umowy o UPO). Umowa przewiduje również wyłączenia z pojęcia zakładu znajdujące się w art. 5 ust. 4 Umowy o UPO, które nie będą miały zastosowania w przedmiotowym przypadku.

Aby zatem zakwalifikować podmiot jako zakład musi on spełnić następujące warunki: być stałą placówką oraz prowadzić całkowicie lub częściowo działalność przedsiębiorstwa. Zwrócić należy uwagę, że obie przesłanki będą z całą pewnością spełnione, bowiem spółka przekształcona po przekształceniu w dalszym ciągu będzie kontynuowała obecną działalność, to jest działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnej w wielokondygnacyjnym budynku gospodarczym. Z tego tytułu spółka przekształcona będzie uzyskiwała czynsze i inne należności wynikające z zawartych umów najmu. Działalność ta będzie prowadzona niezmiennie w określonej lokalizacji, w sposób permanentny (usługi świadczone w okresach ciągłych - rozliczeniowych) i co więcej działalność ta obrazować będzie całokształt (a nie określony wycinek) działalności przedsiębiorstwa spółki przekształconej.

Należy zauważyć, iż zarówno doktryna jak i organy podatkowe co do zasady również kwalifikują wszystkie spółki osobowe jako zakład wspólników spółki osobowej w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wnioskodawca będzie zaś posiadał prawo do udziału w zysku spółki przekształconej (komandytowej), która będzie transparentna dla celów podatkowych w Polsce. Oznacza to, iż prowadzenie działalności gospodarczej przez spółkę przekształconą, w której wspólnikiem będzie Wnioskodawca, będzie kwalifikowane jako posiadanie przez Wnioskodawcę zakładu w świetle Umowy o UPO na terytorium Polski. Z perspektywy państwa źródła zatem - czyli państwa, w którym zakład prowadzić będzie swoją działalność gospodarczą (Polska) - każdy ze wspólników posiada zakład na jego terytorium.

Stanowisko to wsparte jest również licznymi interpretacjami podatkowymi w tym między innymi:

1.  Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 września 2009 r. (sygn. IPPB5/423-406/09-4/PS), w której stwierdzono zarówno na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli spółka osobowa jako podmiot transparentny pod względem podatkowym prowadzi działalność w państwie w którym jest zorganizowana, to wspólnik tej spółki posiada w tym państwie zakład. W dalszej części interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazuje ze spółka osobowa konstytuuje zakład dla wspólnika a wspólnika należy zatem traktować jako podmiot prowadzący działalność za pośrednictwem zakładu na terytorium kraju siedziby spółki osobowej.
2.  Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 września 2009 r. (sygn. IPPB5/423-406/09-4/PS), w której wskazano „Należy podkreślić, iż zarówno na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli spółka osobowa jako podmiot transparentny pod względem podatkowym prowadzi działalność w państwie, w którym jest zorganizowana to wspólnik tej spółki posiada w tym państwie zakład i podlega w nim opodatkowaniu od zysków osiągniętych poprzez ten zakład”.
3.  Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 września 2012 r., nr IPPB1/415-770/12-2/KS.
4.  Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 kwietnia 2012 r., nr IPTPB2/415-40/12-3/MP.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie również w utrwalonej w tym zakresie doktrynie prawa międzynarodowego: „Jeżeli - zgodnie z prawem wewnętrznym - spółka osobowa jest transparentna, a więc dochody nie są opodatkowane na poziomie spółki, a wyłącznie na poziomie wspólników, udział wspólnika w przedsiębiorstwie spółki jest uważany za przedsiębiorstwo wspólnika w znaczeniu art. 7 MK OECD (Klaus Vogel on Double Taxation Conventions. A Commentary to the OECD-, UN- and US- Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital, The Hague -London - Boston 1997, s. 408 i nast. oraz s. 287)”.

Podobne wnioski znaleźć można w publikacji pt. Model Konwencji OECD Komentarz (red. B. Brzeziński Oficyna Prawa Polskiego, Warszawa 2010, str. 734), w której stwierdzono: „W związku z transparentnością spółek osobowych udział w spółce osobowej stanowi formę prowadzenia działalności gospodarczej jej wspólników. W konsekwencji jeśli zostaną spełnione pozostałe przesłanki uznania za stały zakład (tj. posiadanie placówki oraz stałość prowadzenia działalności) spółka osobowa może funkcjonować jako stały zakład dla każdego z jej wspólników.” W świetle powyższych rozważań uznać należy, iż spółka przekształcona, której wspólnikiem będzie Wnioskodawca, stanowić będzie dla niego zakład w świetle postanowień Umowy o UPO. Z tego względu Wnioskodawca będzie posiadał zakład na terytorium Polski.

Przepis art. 5 ust. 1 ustawy o CIT stanowi, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Poprzez udział w spółce komandytowej należy rozumieć ogół praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ustawy o CIT). Jeżeli działalność gospodarcza prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za dochody z działalności gospodarczej (art. 5 ust. 3 ustawy o CIT).

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawno-podatkowe nie ulega zatem wątpliwości, iż Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów (analogicznie również wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania i podatku) będących rezultatem udziału w spółce przekształconej, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku tej spółki.

Ad. 2

Dla celów ustalenia i zgłoszenia podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca winien łączyć przychody i koszty uzyskania przychodu (analogicznie również wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania i podatku) osiągnięte z udziału w zyskach spółki przekształconej z odpowiednimi przychodami i kosztami uzyskania przychodu (analogicznie również wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania i podatku) wynikającymi z udziału w zyskach SK. Wnioskodawca będzie uprawniony odliczyć od dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem spółki przekształconej i SK straty podatkowe osiągnięte w latach poprzednich za pośrednictwem SK, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 7 ust. 5.

Na mocy art. 7 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; natomiast w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22 tej samej ustawy, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem z zastrzeżeniem art. 10 i 11 ustawy o CIT jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Oznacza to, że ogólne zasady ustalania dochodu nakazują podsumować wszystkie (poza wymienionymi wyjątkami) przychody oraz wszystkie przypisane przychodom koszty, a następnie wyliczyć różnicę (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz., LEK, 2013). Ustawa o CIT nie przewiduje więc rozdzielania przychodów na poszczególne źródła i wykazywania ich w osobnych polach deklaracji podatkowej. Wskazuje na to sam układ deklaracji podatkowej CIT-8 składanej przez podatników o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, gdzie w pozycji 30. wykazuje się wszystkie przychody osiągnięte na terytorium RP, a w pozycji 35. wszystkie koszty uzyskania tych przychodów. Natomiast w pozycji 41. wykazuje się dochód w przypadku gdy skumulowane przychody przewyższają skumulowane koszty uzyskania przychodu. Tak wyliczony dochód można następnie pomniejszyć o straty poniesione w latach poprzednich o których mowa w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, które wykazuje się w pozycji 45 deklaracji CIT-8.

Wnioskodawca jako wspólnik SK rozlicza dochody osiągane w ten sposób zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, wykazując przypadające na jego udział w zysku SK przychody i koszty osiągnięte za pośrednictwem SK. Różnica między przychodami a kosztami osiąganymi poprzez proporcjonalnie do udziału w SK stanowi dla Wnioskodawcy dochód podatkowy bądź stratę podatkową za dany rok podatkowy. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w latach poprzednich Wnioskodawca za pośrednictwem SK osiągał straty, które nie zostały dotychczas rozliczone z dochodami z lat kolejnych.

Przychody i koszty osiągane przez spółkę przekształconą (od momentu zarejestrowania przekształcenia Sp. z o.o.) powinny być rozliczane według analogicznych zasad. W praktyce oznacza to, że dochód (lub strata) osiągnięta w danym roku za pośrednictwem spółki przekształconej będzie rozliczany łącznie z dochodem (lub stratą) z tego samego roku osiągniętą za pośrednictwem SK. Przyjęcie innego stanowiska oznaczałoby, że Wnioskodawca musiałby składać oddzielne deklaracje CIT-8 dla każdego z posiadanych przez siebie zagranicznych zakładów (tj. spółek osobowych). Byłoby to sprzeczne z art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, według którego podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym. Przepis ten wyraźnie mówi o „zeznaniu” czyli rzeczowniku w liczbie pojedynczej. Oznacza to, że dany podatnik składa tylko jedno zeznanie o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym i nie jest dopuszczalne złożenie przez tego samego podatnika kilku zeznań. Wyjątkiem jest sytuacja, w której podatnik składa korektę uprzednio złożonej deklaracji zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012, poz. 749 j.t.) - jednak w takim przypadku złożona korekta zastępuję wcześniejszą deklarację.

W świetle art. 7 ust. 5 ustawy o CIT o wysokość straty, o której mowa w ust. 2 tego samego artykułu, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty. Przepis ten wprowadza generalną zasadę obowiązująca przy rozliczaniu straty i lege non distinguente tyczy się zarówno podatników posiadających w Polsce nieograniczony jak i ograniczony obowiązek podatkowy oraz jeden lub więcej zakładów. Żaden inny szczególny przepis ustawy o CIT dotyczący rozliczania straty nie różnicuje sytuacji podatników podlegających w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, stąd w przypadku takich podatników należy stosować zasady ogólne wynikające z art. 7 ust. 5. W konsekwencji Wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć dochód osiągnięty w danym roku podatkowym za pośrednictwem spółki przekształconej i SK o straty poniesione w latach poprzednich (w tym o straty poniesione za pośrednictwem SK przed datą przekształcenia spółki córki w spółkę przekształconą). Przyjęcie przeciwnego stanowiska pozbawiłoby Wnioskodawcę możliwości rozliczania straty i w konsekwencji byłoby wykładnią contra legem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i nr 2 - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.