Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-280/16/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-07-11
Teza: uznanie działalności Muzeum w całości za działalność gospodarczą oraz braku obowiązku określenia kwot podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; działalność-działalność gospodarcza; muzeum; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 27 kwietnia 2016 r. (data wpływu 2 maja 2016 r.) uzupełnionym pismem z 25 maja 2016 r. (data wpływu 31 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania działalności Muzeum w całości za działalność gospodarczą oraz braku obowiązku określenia kwot podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania działalności Muzeum w całości za działalność gospodarczą oraz braku obowiązku określenia kwot podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 25 maja 2016 r. (data wpływu 31 maja 2016 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Muzeum jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarowi usług, numer NIP: xxx. Muzeum jest instytucją kultury Województwa X, wpisaną do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Organizatora tj. Województwo X pod numerem RIK xx/07 i prowadzi działalność od 1 stycznia 2007 r. Muzeum jest muzeum rejestrowym wpisanym do Państwowego Rejestru Muzeów prowadzonego przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego pod numerem PRM xxx/2011 z dnia 31 stycznia 2011 r.

Muzeum działa na podstawie ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2012 r. poz. 987 z późn. zm.), ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r. poz. 406 z późn. zm.), ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz Statutu Muzeum – N. Parku E. w W. i Zamek L. w brzmieniu stanowiącym załącznik Nr 1 do xxx/13 Zarządu Województwa X. z dnia 7 maja 2013 r. W ramach swojej działalności statutowej Muzeum m.in. udostępnia zbiory do celów edukacyjnych, organizuje i udostępnia wystawy stałe i czasowe, prowadzi działalność edukacyjną i popularyzatorską w zakresie swojej działalności, prowadzi i popiera działalność artystyczną i upowszechniającą kulturę i naukę. Działalność jest prowadzona na terenie skansenu (N. Parku E.) i Zamku L.

Muzeum w ramach prowadzonej działalności uzyskuje przychody przede wszystkim z dotacji podmiotowej i dotacji celowych z budżetu Województwa X, dotacji celowej z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego, prowadzonej działalności własnej tj. przychodów ze sprzedaży biletów wstępu (w tym także biletów ulgowych) na wstęp do skansenu i Zamku L. oraz z opłat za imprezy plenerowe i inne wydarzenia kulturalne organizowane przez Muzeum, przychody z tytułu usług przewodnickich, przychody z tytułu organizowania imprez plenerowych zlecanych m.in. przez samorządy terytorialne, koncertów, zajęć edukacyjnych, z najmu i dzierżawy nieruchomości lub ich części, sprzedaży wydawnictw i pamiątek, usług reklamy i innych drobnych usług.

Muzeum prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której dokonuje nabycia towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej podatkiem VAT jak i działalności zwolnionej. Ponadto Muzeum wykonuje w ramach swojej działalności statutowej czynności polegające na organizacji różnych form oferty kulturalnej, m.in. organizuje imprezy plenerowe Muzeum, organizuje także wystawy czasowe lub inne imprezy kulturalne jeśli współfinansowane są ze środków samorządu lokalnych, na podstawie zawartych umów.

Nieodpłatny wstęp do Muzeum mają zwiedzający ekspozycje muzealne w ramach regionalnych lub ogólnopolskich akcji typu Noc Muzeów, M. Dni Dziedzictwa Kulturowego. Wstęp bezpłatny na te imprezy regulowany jest przez Dyrektora Muzeum zarządzeniem na podstawie art. 10 ust. 3 ustawy o muzeach. Realizowane formy nieodpłatnej oferty programowej mają na celu przede wszystkim promowanie zasobów dziedzictwa kulturowego posiadanego przez muzeum, ale także upowszechnianie wiedzy o kulturze i tradycji regionu. Nieodpłatna działalność Muzeum ma charakter marginalny, ale zapewnia niezbędną promocję i reklamę muzeum, co umożliwia uzyskanej dużej ilości zwiedzających odpłatnie Muzeum. Przykładowo w 2015 r. muzeum odwiedziło uiszczając opłatę za wstęp ponad 63 tysiące zwiedzających.

Ustawa o muzeach w art. 1 stanowi, że muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na osiągnięcie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwienie korzystania ze zgromadzonych zbiorów.

Co do zasady wstęp do muzeum i na organizowane wydarzenia ma charakter odpłatny. Dyrektor Muzeum w ramach posiadanego na podstawie art. 10 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach uprawnienia może zwalniać z opłat za wstęp do muzeum. Dzieje się tak sporadycznie, przeważnie w związku z organizacją ogólnopolskich lub organizowanych na obszarze województwa wydarzeń, które organizuje lub im patronuje Organizator tj. Województwo X, a także gdy wydarzenia mają charakter wyraźnie promocyjny, np. wernisaże wystaw.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sformułowane w piśmie z 25 maja 2016 r.):

1.  Czy nieodpłatny wstęp do Muzeum w jednym dniu w tygodniu, organizowany z uwagi na nałożony ustawą obowiązek, na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach powinien być zaliczany do działalności gospodarczej i w związku z tym wydatki poniesione na organizowanie bezpłatnego wstępu do muzeum w tych dniach przyporządkowane winny być do wydatków związanych z działalnością gospodarczą?
2.  Czy nieodpłatny wstęp na inne formy oferty kulturalnej promujące zasoby dziedzictwa kulturowego posiadane przez Muzeum, upowszechniające wiedzę o kulturze i tradycji regionu, edukację kulturalną i historyczną tj. zapewniające realizację celów statutowych, dla których Muzeum zostało powołane, a mające charakter promocyjny i marketingowy, powinny być zaliczane działalności gospodarczej i czy w związku z tym w sposobie określania proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług wydatki poniesione w związku z organizowaniem takich bezpłatnych wstępów, przyporządkowane powinny być do wydatków związanych z działalnością gospodarczą?
3.  Czy w świetle wskazanego stanu faktycznego można w całości uznać prowadzoną przez Muzeum działalność, jako działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług i wobec tego Muzeum nie jest zobowiązane do stosowania przepisów dotyczących obliczania tzw. preproporcji, służących do określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, a w związku z tym Muzeum nie jest zobowiązane do stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy całokształt wykonywanej przez Muzeum działalności należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Dotyczy to zarówno działalności gospodarczej podejmowanej na zasadach określonych ustawą z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584) jak i tzw. działalności podstawowej, zdefiniowanej w art. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2012 r. poz. 987).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, bez względu na cel zarobkowy. W wyniku realizacji tych czynności – o charakterze handlowym i usługowym – Muzeum uzyskało status podatnika VAT. Pomimo, że wykonywana działalność muzealnicza stanowi sposób realizacji zadania publicznego, muzeum nie wykonuje w żadnym zakresie prerogatyw władzy publicznej. Zasadniczo całość podejmowanych w obrocie czynności pozostaje w strefie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Powyższe czynności stanowią przejaw lub służą do wykonywania czynności, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Poszczególne obszary aktywności są ze sobą nierozerwalnie związane i służą działalności odpłatnej, bez względu na kwestię ich dochodowości. Nawet w sytuacji, gdy działania Muzeum nakierowane są na pozyskiwanie, zachowanie, konserwowanie, opracowywanie naukowe i popularnonaukowe zbiorów, to zawsze końcowym odbiorcą jest lub będzie zwiedzający Muzeum lub korzystający z nich w inny sposób – odbiorca usług.

Działalność Muzeum w obrocie, zgodnie z opisanymi regułami, jest co do zasady odpłatna, z wyjątkiem wskazanych w przywołanych przepisach prawa. W ten zakres działalności muzeum wpisuje się także działalność naukowa i popularnonaukowa, która stanowi wsparcie pozostałej działalności statutowej, a jej wyniki są wykorzystywane w działalności statutowej i tym samym są wykorzystywane w zakresie świadczonych usług. Działalność naukowa Muzeum służy więc bezpośrednio do promowania go jako podmiotu świadczącego usługi w obrocie handlowym.

Podnieść także należy, że przedstawione stanowisko koresponduje z poglądem jaki wyraziło Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 2 grudnia 2014 r., wskazując że nowelizacja przepisu 86 ustawy o podatku od towarów i usług będzie mieć w stosunku do muzeów neutralny charakter, pozwalający zachować dotychczasowe zasady odliczania podatku należnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W przypadku muzeum, które będąc instytucja kultury, podejmuje nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem jest poszerzenie grona zwiedzających, ponieważ udział widzów w przedsięwzięciach powoduje, że następnie skorzystają oni lub ich znajomi z odpłatnej usługi. Zdaniem Muzeum organizowanie niewielkiej ilości nieodpłatnych imprez w ciągu roku, w celach promocyjnych i marketingowych pozostaje w ścisłym związku z prowadzoną działalnością odpłatną.

Wskazując także na bezpośredni związek podejmowanych przedsięwzięć promocyjnych z prowadzoną odpłatną działalnością Muzeum, należy podnieść, że imprezy o charakterze nieodpłatnym, utrzymane w ograniczonym zakresie, są realizowane tylko po dokonaniu oceny ich przydatności z punktu widzenia promocji Muzeum i potencjalnego zwiększenia ilości zwiedzających. Niewątpliwie bowiem łatwiej jest prowadzić działalność promocyjną przez Muzeum, gdy sporadycznie zorganizowane zostanie bezpłatne wydarzenie, o którym napiszą lokalne media lub można z niego zamieścić sprawozdanie na stronie internetowej Muzeum. Takie wydarzenia, jak np. Noc Muzeów, M. Dni Dziedzictwa Kulturowego organizowane na terenie całego kraju lub przez: Województwo X. służą bowiem propagowaniu kultury, ale jednocześnie stanowią promocję Muzeum.

Przedstawiając powyższe stanowisko Muzeum wskazuje, że prowadzona w niewielkich rozmiarach działalność nieodpłatna powinna być traktowana jako działalność towarzysząca działalności gospodarczej i nie stanowi obok niej odrębnego przedmiotu działalności, do której miałyby zastosowanie przepisy art. 86 ust 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę wnosi się o uznanie stanowiska Muzeum za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec przywołanej definicji działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów i świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy czynność dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest instytucją kultury Województwa X., wpisaną do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Organizatora tj. Województwo X., pod numerem RIK xx/07 i prowadzi działalność od 1 stycznia 2007 r. Muzeum jest muzeum rejestrowym wpisanym do Państwowego Rejestru Muzeów prowadzonego przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego pod numerem PRM xxx/2011 z dnia 31 stycznia 2011 r.

Zasady prowadzenia działalności przez muzea określa ustawa z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz.U. z 2012 r. poz. 987 ze zm.) oraz ustawa z dnia 25 października 1996 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2012 r. poz. 406 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 ustawy o muzeach – muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów.

Stosownie do art. 2 cyt. ustawy muzeum realizuje cele określone w art. 1, w szczególności przez:

1.  gromadzenie zabytków w statutowo określonym zakresie;
2.  katalogowanie i naukowe opracowywanie zgromadzonych zbiorów;
3.  przechowywanie gromadzonych zabytków, w warunkach zapewniających im właściwy stan zachowania i bezpieczeństwo, oraz magazynowanie ich w sposób dostępny do celów naukowych;
4.  zabezpieczanie i konserwację zbiorów oraz, w miarę możliwości, zabezpieczanie zabytków archeologicznych nieruchomych oraz innych nieruchomych obiektów kultury materialnej i przyrody;
5.  urządzanie wystaw stałych i czasowych;
6.  organizowanie badań i ekspedycji naukowych, w tym archeologicznych;
7.  prowadzenie działalności edukacyjnej;

7a. popieranie i prowadzenie działalności artystycznej i upowszechniającej kulturę;

1.  udostępnianie zbiorów do celów edukacyjnych i naukowych;
2.  zapewnianie właściwych warunków zwiedzania oraz korzystania ze zbiorów i zgromadzonych informacji.
3.  prowadzenie działalności wydawniczej.

W myśl art. 9 cyt. ustawy, muzeum może prowadzić, jako dodatkową, działalność gospodarczą w celu finansowania działalności określonej w art. 2.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, w jednym dniu tygodnia wstęp na wystawy stałe muzeów jest nieodpłatny.

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy o muzeach Dyrektor muzeum ustala i podaje do publicznej wiadomości, w sposób zwyczajowo przyjęty, wysokość opłat za wstęp do muzeum oraz dzień, o którym mowa w ust. 2. Dyrektor muzeum może zwolnić z opłat za wstęp.

W związku z przedstawionym opisem sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy nieodpłatny wstęp do Muzeum w jednym dniu w tygodniu, organizowany z uwagi na nałożony ustawą obowiązek, na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach oraz nieodpłatny wstęp na inne formy oferty kulturalnej promujące zasoby dziedzictwa kulturowego posiadane przez Muzeum, upowszechniające wiedzę o kulturze i tradycji regionu, edukację kulturalną i historyczną tj. zapewniające realizację celów statutowych, dla których Muzeum zostało powołane, a mające charakter promocyjny i marketingowy, powinny być zaliczane do działalności gospodarczej. A także czy w świetle wskazanego stanu faktycznego można w całości uznać prowadzoną przez Muzeum działalność, jako działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i wobec tego Muzeum jest zobowiązane do stosowania proporcji z zastosowaniem art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Należy podkreślić, że powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Jak wynika z opisu sprawy przedstawione we wniosku czynności wyszczególnione w statucie i mieszczące się w granicach wyznaczonych przepisami ustawy o muzeach, stanowią przedmiot działalności Muzeum. Powołany art. 1 ustawy o muzeach, stanowi, że celem (muzeum) jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów. Cel ten jest realizowany przez wykonywanie zadań wymienionych ustawie o muzeach.

Do celów związanych działalnością gospodarczą muzeum należy więc zaliczyć realizację obowiązków wynikających z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, polegających na wyznaczeniu jednego dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem do muzeum. Taki obowiązek na Muzeum został nałożony ustawą o muzeach i w żadnym razie nie świadczy o tym, że takie nieodpłatne wstępy odbywają się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne wstępy podyktowane uregulowaniami ustawy o muzeach wpisują się bowiem w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Muzeum.

Natomiast realizowane formy nieodpłatnej oferty programowej przez Muzeum na podstawie art. 10 ust. 3 ustawy o muzeach – jak wskazał Wnioskodawca – mają na celu przede wszystkim promowanie zasobów dziedzictwa kulturowego posiadanego przez muzeum, ale także upowszechnianie wiedzy o kulturze i tradycji regionu. Nieodpłatna działalność Muzeum ma charakter marginalny, ale zapewnia niezbędną promocję i reklamę muzeum, co umożliwia uzyskanie dużej ilości zwiedzających odpłatnie Muzeum. Jak wynika z opisu sprawy Muzeum podejmuje nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem jest poszerzenie grona zwiedzających, ponieważ udział widzów w przedsięwzięciach powoduje, że następnie skorzystają oni lub ich znajomi z odpłatnej usługi.

Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w sprawie argumentuje, że organizowanie niewielkiej ilości nieodpłatnych imprez w ciągu roku, w celach promocyjnych i marketingowych pozostaje w ścisłym związku z prowadzoną działalnością odpłatną. Ponadto imprezy o charakterze nieodpłatnym, utrzymane w ograniczonym zakresie, są realizowane tylko po dokonaniu oceny ich przydatności z punktu widzenia promocji Muzeum i potencjalnego zwiększenia ilości zwiedzających. Niewątpliwie bowiem łatwiej jest prowadzić działalność promocyjną przez Muzeum, gdy sporadycznie zorganizowane zostanie bezpłatne wydarzenie, o którym napiszą lokalne media lub można z niego zamieścić sprawozdanie na stronie internetowej Muzeum. Takie wydarzenia, jak np. Noc Muzeów, M. Dni Dziedzictwa Kulturowego organizowane na terenie całego kraju lub przez Województwo X. służą bowiem propagowaniu kultury, ale jednocześnie stanowią promocję Muzeum.

Odnosząc przywołane wyżej przepisy prawa do przedstawionego stanu faktycznego i stanowiska Wnioskodawcy w kontekście zadanego pytania (drugiego) należy stwierdzić, że także nieodpłatne usługi wstępu do Muzeum w ramach akcji promujących zasoby dziedzictwa kulturowego posiadanego przez muzeum oraz upowszechniające wiedzę o kulturze i tradycji regionu na podstawie zarządzeń wydawanych na podstawie art. 10 ust. 3 tej ustawy związane są z prowadzeniem Muzeum i tym samym wykonywane są w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, skoro, jak twierdzi Wnioskodawca, zarówno bezpłatne wstępy w jeden, określony dzień tygodnia, których obowiązek organizowania wynika z art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach jak i bezpłatne wstępy organizowane przez Dyrektora Muzeum na podstawie nadanych mu ustawowo uprawnień służą m.in. promowaniu zasobów dziedzictwa kulturowego posiadanego przez muzeum, upowszechnianiu wiedzy o kulturze i tradycji regionu, ale także zapewnieniu niezbędnej promocji i reklamy muzeum, co umożliwia uzyskanie dużej ilości zwiedzających odpłatnie Muzeum – to czynności te mieszczą się w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą muzeum” w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy. Nie wystąpią więc przesłanki do ich opodatkowania na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. Nie oznacza to jednak, ze w takim przypadku Muzeum będzie objęte regulacjami art. 86 ust. 2 ust. 2a-2h ustawy o VAT, bowiem czynności te będą wykonywane do celów działalności gospodarczej.

W związku z tym w ocenie Organu wymienione działania nieodpłatne, w kontekście przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności w jakich są one podejmowane (charakter promocyjny i marketingowy, co umożliwia poszerzenie grona zwiedzających odpłatnie Muzeum) nie stanowią wyłączonej spoza VAT odrębnej działalności (obok działalności gospodarczej). Przyjęcie takiej oceny oznacza, że Wnioskodawca nie ma obowiązku stosowania w tym zakresie tzw. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.

Tym samym należy uznać, że cała prowadzona przez Wnioskodawcę działalność wskazana w opisie sprawy wykonywana jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji Muzeum nie jest zobowiązane do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że tut. organ nie ocenia prawidłowości stosowanych na podstawie odrębnych przepisów zwolnień z opłat za wstęp na inne formy oferty kulturalnej promujące zasoby dziedzictwa kulturowego posiadane przez Muzeum oraz zwolnień z opłat za wstęp do muzeum, a zastosowane przez Wnioskodawcę zwolnienia z opłat za wstęp przyjęto jako element stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.)

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.