Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.443.2017.2.KS1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-09
Teza: Opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 19%, zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży przez Wnioskodawczynię nieruchomości (budynku domu opieki wraz ze zbiornikami na nieczystości ciekłe, gruntem i udziałem w drodze) wykorzystywanej w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, stanowiącej wspólność majątkową małżeńską, będzie podlegał po stronie Wnioskodawczyni dochód z odpłatnego zbycia tej nieruchomości stanowiący różnicę pomiędzy połową przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia tej nieruchomości a kosztami uzyskania tego przychodu stanowiącymi połowę ceny, jaką Wnioskodawczyni zapłaciła sprzedającemu za nabyty w dniu 20 czerwca 2013 r. grunt oraz połowę kosztów wytworzenia budynku (domu opieki) wraz z częściami składowymi stanowiącymi zbiorniki na nieczystości ciekłe udokumentowaną fakturami zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powiększoną o połowę sumy odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanej nieruchomości (budynku).
Słowa kluczowe: dochód; działalność-działalność gospodarcza; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2017 r. (data wpływu 1 grudnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 stycznia 2018 r. (data nadania 26 stycznia 2018 r., data wpływu 30 stycznia 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-1.4011.443.2017.1.AM z dnia 17 stycznia 2018 r. (data odbioru 23 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości zabudowanej budynkiem domu opieki wraz z zbiornikami na nieczystości ciekłe wykorzystywanej w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości zabudowanej budynkiem domu opieki wraz z zbiornikami na nieczystości ciekłe wykorzystywanej w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni Pani Brygida F. (dalej też: Podatniczka) jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą od 14.08.2013 r. jako „Dom\`(...)\`”. Nie jest czynnym podatnikiem VAT, podatek dochodowy w roku 2017 r. jest rozliczany na zasadach ogólnych. Dnia 20.06.2013 r., przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, Podatniczka razem z małżonkiem zakupili grunt do wspólności majątkowej, jako osoby prywatne. Następnie mąż Podatniczki Tomasz F., w dniu 31.08.2013 r. w formie oświadczenia, wyraził zgodę na przekazanie i wykorzystywanie składników majątkowych na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez żonę Brygidę F. pod nazwą: Dom\`(...)\`. (Przedmiotem działalności gospodarczej jest pomoc społeczna związana z zakwaterowaniem dla osób w podeszłym wieku i osób niepełnosprawnych). W dniu 20.01.2014 r. Pani Brygida F. uzyskała pozwolenie na budowę na przedmiotowej nieruchomości placówki całodobowej opieki (dom opieki) oraz dwóch zbiorników na nieczystości ciekłe na działkach nr ew. 260/12, 260/13, 260/14, 260/18. Następnie rozpoczął się proces budowlany, w trakcie którego gromadzono faktury i rachunki imiennie wystawiane wyłącznie na Dom\`(...)\`. W jego trakcie Podatniczka nie odliczała podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług. Dnia 22.06.2017 r. Podatniczka uzyskała pozwolenie na użytkowanie nowo wybudowanego obiektu domu opieki (decyzja stała się ostateczna dnia 7.07.2017 r.). W dniu 25.07.2017 r. decyzją Wojewody placówka została wpisana do rejestru placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku. We wrześniu 2017 r. rozpoczęto faktyczne wykonywanie działalności: usługi opiekuńczo pielęgnacyjne oraz usługi fizjoterapeutyczne, obie zwolnione z VAT na podstawie odpowiednio art. 43 ust. 1 pkt 22 i 19 a ustawy o podatku od towarów i usług. Podatniczka, od daty uzyskania pozwolenia na użytkowanie, nie ponosi żadnych nakładów na ww. nieruchomość w postaci ulepszeń, czy też jej dalszej rozbudowy, a całość jej działalności gospodarczej jest zwolniona z podatku od towarów i usług. Budynek stanowi śr. trwały od dnia 31.07.2107 r. wpisany w KŚT: 110 razem z przynależnym gruntem i udziałem 1/18 w drodze.

Pismem z dnia 25 stycznia 2018 r. (data wpływu 30 stycznia 2018 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek na wezwanie tut. Organu z dnia 17 stycznia 2018 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.443.2017.1.AM wskazując, że budynek jest budynkiem mieszkalnym (zgodnie z PKOB), należy on do klasy 1130 jakim są budynki zbiorowego zamieszkania. Fakt zakwalifikowania budynku jako mieszkalny znajduje także odzwierciedlenie w wydanej decyzji na pozwoleniu na budowę i wpisanej na nim KOB;XI, oraz w dodatkowej wydanej decyzji z PINB potwierdzającej, że budynek placówki całodobowej opieki usytuowany na działkach nr ew. 260/12, 260/13, 260/14, 260/18. Budynek stanowi środek trwały od dnia 31.07.2017 r. i wpisany jest w KŚT:110.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że zbiorniki na nieczystości ciekłe nie są środkiem trwałym i nie były dokonywane odpisy amortyzacyjne w prowadzonej działalności gospodarczej. Zbiorniki na nieczystości ciekłe będą przedmiotem sprzedaży wraz z budynkiem placówki całodobowej opieki (domu opieki) jako część składowa całego obiektu. Należy zauważyć, że bez tych zbiorników budynek w ogóle nie spełniałby swoich funkcji i wątpliwy byłby jego odbiór techniczny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy transakcja sprzedaży budynku placówki całodobowej opieki (domu opieki ) będącego środkiem trwałym w prowadzonej działalności gospodarczej wraz ze zbiornikami na nieczystości ciekłe wiąże się z zapłatą podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy przychód należy rozliczyć w sposób ryczałtowy w oparciu o art. 30e ustawy o PIT według stawki 19 % ?
3.  Czy prawidłowym postępowaniem przy obliczaniu należnego podatku dochodowego od osób fizycznych będzie rozliczenie kosztów wynikających z faktur wystawionych na Dom\`(...)\` proporcjonalnie po 50 procent na każdego z małżonków (zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) ?

Zdaniem Wnioskodawczyni, stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 1964 r. Nr 9, poz. 59 ze zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje miedzy małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. W piśmiennictwie podaje się, że o zaliczeniu danego przedmiotu majątkowego do majątku wspólnego decyduje moment faktycznego (definitywnego) jego nabycia.

Z punktu widzenia przynależności prawa do majątku wspólnego bez znaczenia jest, czy jego nabycia dokonali małżonkowie wspólnie, czy też tylko jeden z nich. Nie jest istotna także podstawa (sposób) nabycia danego przedmiotu. Obowiązuje domniemanie, że przedmioty majątkowe nabyte w trakcie wspólności małżeńskiej przez jednego z małżonków zostały nabyte z majątku wspólnego na rzecz wspólności majątkowej. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, iż niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bez udziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego. W świetle art. 43 § 1 ww. Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Zatem, każdy z małżonków ma zarówno prawo do udziału w majątku wspólnym, jak i w odniesieniu do poszczególnych składników majątku wspólnego. Tym samym, nabywając wspólnie z mężem nieruchomość Wnioskodawczyni stała się jego współwłaścicielem, a więc nabyła udział w każdym metrze kwadratowym całej nieruchomości wspólnej, a więc w każdym metrze budynku i w każdym metrze kwadratowym gruntu. Nie można, więc w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej wyodrębnić część należącą do żony i część należącą do męża, bowiem nieruchomość ta jest niepodzielnie własnością męża, jak i żony.

Odnosząc, więc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że odpłatne zbycie składnika majątkowego stanowiącego przedmiot majątku wspólnego małżonków, wykorzystywanego w działalności gospodarczej przez jednego z małżonków, stanowi w całości przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, jedynie tego podmiotu, który faktycznie przedmiotowy składnik wykorzystywał do celów prowadzonej działalności gospodarczej (zasada ogólna).

Powyższe wpływa więc na podatkowe rozliczenie transakcji w podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z kolei przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawic oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W dniu 17 lutego 2014 r. NSA w składzie siedmiu sędziów podjął uchwałę (II FPS 8/13, LEX nr 1424749), w której stwierdzono: W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a które nic stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy.

W przedstawionym stanie faktycznym zbyciu podlega niewątpliwie budynek mieszkalny, ale stanowiący środek trwały firmy. Spowoduje to konieczność rozliczenia tego przychodu w sposób ryczałtowy w oparciu o art. 30e ustawy o PIT według stawki 19%.

Z uwagi na to, że do planowanego zbycia nie będzie się stosowało właściwych przepisów o opodatkowaniu działalności gospodarczej, podatniczka wraz z mężem opodatkują czysty dochód w proporcji po 50 % na każdego z małżonków, powiększony o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości.

Bez znaczenia dla powyższego jest sprzedaż części składowych – zbiorników na nieczystości, gdyż dzielą one los rzeczy głównej, podobnie z udziałem w drodze 1/18 stanowiącym drogę konieczną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r., poz. 200), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) - c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Natomiast, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 powołanej ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Stosownie do treści art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22c pkt 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Według art. 22d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową, lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

W świetle powyższego, zaliczenie przychodu ze sprzedaży składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności do przychodów z działalności gospodarczej jest możliwe, jeśli spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

*   składnik majątku wykorzystywano dla celów prowadzonej działalności gospodarczej,

*   składnik ten stanowi/stanowił środek trwały w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   składnik majątku podlegał ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Przy czym, przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia składników majątku stanowiących środek trwały w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą aktualnie, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały/zostaną z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały/zostaną wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Generalnie przychód ze sprzedaży nieruchomości lub części nieruchomości, stanowiących własność podatnika, wykorzystywanych przez podatnika do celów prowadzonej działalności gospodarczej, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowi jego przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższa zasada ma zastosowanie również w przypadku sprzedaży nieruchomości, w tym budynków, stanowiących współwłasność łączną małżonków, a wykorzystywanych do celów działalności gospodarczej przez jednego z małżonków.

W myśl art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W świetle powyższego przepisu w sytuacji, gdy przedmiotem odpłatnego zbycia jest wykorzystywany na potrzeby związane z działalnością gospodarczą budynek mieszkalny, jego część lub udział w takim budynku, lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość lub udział w takim lokalu, grunt lub udział w gruncie albo prawo użytkowania wieczystego gruntu lub udział w takim prawie, związane z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub udział w takim prawie oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie, to wówczas przychody uzyskane z tej umowy sprzedaży nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą od 14.08.2013 r. Dnia 20.06.2013 r., przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni razem z małżonkiem zakupili grunt do wspólności majątkowej. Mąż Wnioskodawczyni, w dniu 31.08.2013 r. wyraził zgodę na przekazanie i wykorzystywanie składników majątkowych na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię. W dniu 20.01.2014 r. Wnioskodawczyni uzyskała pozwolenie na budowę na przedmiotowej nieruchomości placówki całodobowej opieki (dom opieki) oraz dwóch zbiorników na nieczystości ciekłe. Następnie rozpoczął się proces budowlany, w trakcie którego gromadzono faktury i rachunki imiennie wystawiane wyłącznie na działalność gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawczynię. Dnia 22.06.2017 r. Wnioskodawczyni uzyskała pozwolenie na użytkowanie nowo wybudowanego obiektu domu opieki (decyzja ostateczna dnia 7.07.2017 r.). We wrześniu 2017 r. rozpoczęto faktyczne wykonywanie działalności. Budynek stanowi środek trwały od dnia 31.07.2107 r. wpisany w KŚT: 110 razem z przynależnym gruntem i udziałem 1/l8 w drodze. Budynek jest budynkiem mieszkalnym (zgodnie z PKOB), należy on do klasy 1130 jakim są budynki zbiorowego zamieszkania. Zbiorniki na nieczystości ciekłe nie są środkiem trwałym i nie były dokonywane od nich odpisy amortyzacyjne w prowadzonej działalności gospodarczej. Zbiorniki na nieczystości ciekłe będą przedmiotem sprzedaży wraz z budynkiem placówki całodobowej opieki (domu opieki) jako część składowa całego obiektu. Bez tych zbiorników budynek w ogóle nie spełniałby swoich funkcji i wątpliwy byłby jego odbiór techniczny.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. W myśl art. 43 § 1 tej ustawy, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W świetle powyższych przepisów, wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, że niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bez udziałowa) oraz to, że żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego. Zatem, każdy z małżonków ma zarówno prawo do udziału w majątku wspólnym, jak i w odniesieniu do poszczególnych składników majątku wspólnego. Nie można więc w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej wyodrębnić część należącą do żony i część należącą do męża.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Według art. 47 § 1 tej ustawy, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. W myśl art. 47 § 2 ww. ustawy, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Przepis art. 47 § 3 powyższej ustawy stanowi, że przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Stosownie do art. 48 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W świetle powyższych przepisów zasadą jest, że wszystko, co zostało z gruntem w sposób trwały połączone - w sposób naturalny lub sztuczny - dzieli los prawny tego gruntu, czyli staje się - jako część składowa - własnością właściciela/współwłaścicieli gruntu, bez względu na to, kto tego dokonał i z czyich materiałów.

Należy jednocześnie wskazać, że klasyfikując środki trwałe do poszczególnych grup należy posiłkować się Klasyfikacją Środków Trwałych. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z 2016, poz. 1864), Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym wykazem środków trwałych (obiektów) służących do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być m.in. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt - obiektu zbiorczego, którym może być zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu, użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla, zespoły komputerowe.

Zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych przez budynek należy rozumieć zadaszone obiekty budowlane, na trwale połączone z gruntem, wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W świetle przepisów ww. rozporządzenia, budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne, i tak:

*   budynki mieszkalne - są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych; w przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny zgodnie z jego przeznaczeniem,

*   budynki niemieszkalne - są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych.

Podział budynków na mieszkalne i niemieszkalne w KŚT oparto na Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) oraz przypisano każdemu rodzajowi KŚT odpowiedni symbol Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Przy czym, w przypadku budynków (lokali) o różnym przeznaczeniu o zaliczeniu obiektu do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje główne jego przeznaczenie.

Dodać należy, że to na podatniku ciąży obowiązek dokonania prawidłowej klasyfikacji środka trwałego do odpowiedniej grupy KŚT. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania składnika majątku zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem o wskazanie symbolu (grupy) środka trwałego oraz wydanie opinii do Urzędu Statystycznego. Powyższe wynika z Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z którym zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane, według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w sytuacji sprzedaży przez Wnioskodawczynię i jej męża budynku placówki całodobowej opieki (domu opieki), będącego budynkiem o charakterze mieszkalnym wraz ze zbiornikami na nieczystości ciekłe, stanowiącymi części składowe tej nieruchomości, wykorzystywanym w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej wraz z gruntem i udziałem 1/18 w drodze, nie będzie miał zastosowania art. 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na wyłączenie, o którym mowa w art. 14 ust. 2c ww. ustawy.

W niniejszej sprawie, do odpłatnego zbycia budynku wraz z zbiornikami na nieczystości ciekłe (częścią składową budynku) i gruntem, zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro sprzedaż nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie gruntu na którym został wybudowany budynek domu opieki tj. od dnia 20 czerwca 2013 r., to uzyskany z tego tytułu przychód będzie stanowił źródło przychodu odpłatne zbycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, tym samym będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się w dalszej kolejności do sposobu ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości należy wskazać, że zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Koszt nabycia, co do zasady określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, którą sprzedał.

Zatem kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości (domu opieki wraz z zbiornikami na nieczystości ciekłe i gruntem oraz udziałem w drodze) będą dla Wnioskodawczyni w związku ze sprzedażą nieruchomości stanowiącej wspólność majątkową małżeńską, połowa ceny (50%) jaką Wnioskodawczyni zapłaciła sprzedającemu za nabyty w dniu 20 czerwca 2013 r. grunt (nieruchomość gruntową) powiększona o połowę (50%) kosztów wytworzenia budynku (domu opieki) wraz z częściami składowymi stanowiącymi zbiorniki na nieczystości ciekłe udokumentowana fakturami zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że Wnioskodawczyni kwotę tę może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu pomniejszając tym samym przypadający na Nią przychód.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Podsumowując, należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 19%, zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży przez Wnioskodawczynię nieruchomości (budynku domu opieki wraz ze zbiornikami na nieczystości ciekłe, gruntem i udziałem w drodze) wykorzystywanej w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, stanowiącej wspólność majątkową małżeńską, będzie podlegał po stronie Wnioskodawczyni dochód z odpłatnego zbycia tej nieruchomości stanowiący różnicę pomiędzy połową przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia tej nieruchomości a kosztami uzyskania tego przychodu stanowiącymi połowę ceny, jaką Wnioskodawczyni zapłaciła sprzedającemu za nabyty w dniu 20 czerwca 2013 r. grunt oraz połowę kosztów wytworzenia budynku (domu opieki) wraz z częściami składowymi stanowiącymi zbiorniki na nieczystości ciekłe udokumentowaną fakturami zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powiększoną o połowę sumy odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanej nieruchomości (budynku).

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) - niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawczyni. Nie wywołuje skutków prawnych dla małżonka Wnioskodawczyni.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.