Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB3.4510.15.2017.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-27
Teza: w zakresie skutków podatkowych połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną
Słowa kluczowe: połączenie; skutki podatkowe; spółki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2017 r. (data wpływu 12 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką prawa polskiego, polskim rezydentem podatkowym oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca zamierza nabyć 100% udziałów w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Przejmowana), prowadzącej działalność gospodarczą polegającą m.in. na prowadzeniu internetowych serwisów sprzedażowych oraz świadczeniu usług w zakresie IT. Intencją Wnioskodawcy jest nabycie Spółki Przejmowanej w celu kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa i tym samym osiąganie przychodów z działalności gospodarczej podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT).

Po nabyciu udziałów w Spółce Przejmowanej Wnioskodawca przewiduje także przeprowadzenie połączenia ze Spółką Przejmowaną w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH). W wyniku połączenia cały majątek Spółki Przejmowanej zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę (będącego spółką przejmującą).

Celem powyższego połączenia będzie m.in. uproszczenie i uporządkowanie struktury kapitałowej grupy, obniżenie kosztów administracyjnych i zarządczych związanych z funkcjonowaniem odrębnych podmiotów prawnych oraz usprawnienie rozliczeń i przepływów środków pieniężnych w ramach grupy. Dokonanie połączenia wymagane jest także przez banki, co zostało wskazane w dokumentacji dotyczącej udzielonego finansowania.

Po przeprowadzeniu planowanego połączenia Wnioskodawca będzie prowadził działalność gospodarczą w oparciu o majątek, którego właścicielem do momentu połączenia będzie Spółka Przejmowana i w oparciu o tak uzyskany majątek będzie uzyskiwał dodatkowe przychody z działalności gospodarczej podlegające opodatkowaniu CIT.

Możliwe jest także, że na moment planowanego połączenia między Wnioskodawcą a Spółką Przejmowaną będą istniały pewne zobowiązania wewnątrzgrupowe / pożyczkowe, w tym wynikające z nich odsetki (zwane dalej: Pożyczką). W konsekwencji, w wyniku połączenia dojdzie do konfuzji zobowiązań z tytułu Pożyczki po stronie Spółki Przejmowanej i odpowiednich pozycji aktywów po stronie Spółki (tj. wygasną one z mocy prawa w związku z tym, że Wnioskodawca stanie się jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem).

Na moment połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną, wierzytelności pożyczkowe wobec Spółki przejmowanej będą nadal wymagalne (nie upłynie okres niezbędny do przedawnienia zobowiązań z tytułu Pożyczki).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowanym połączeniem Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną po stronie Wnioskodawcy powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu CIT w wyniku wygaśnięcia na skutek konfuzji wierzytelności pożyczkowych (w tym także w odniesieniu do naliczonych, ale niezapłaconych odsetek)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z połączeniem Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną po stronie Wnioskodawcy nie powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu CIT w wyniku wygaśnięcia na skutek konfuzji wierzytelności pożyczkowych wraz z naliczonymi odsetkami (w tym także w odniesieniu do naliczonych, ale niezapłaconych odsetek).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 494 § 1 KSH Wnioskodawca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa obowiązki spółki przejmowanej istniejące na dzień połączenia. Oznacza to, że z dniem przejęcia Wnioskodawca stanie się stroną wszystkich zobowiązań Spółki Przejmowanej, w tym z tytułu pożyczek, zawartych między nią a Wnioskodawcą. W efekcie, Wnioskodawca stanie się jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem tych zobowiązań.

Instytucja konfuzji nie została uregulowana wprost w Kodeksie cywilnym, jednakże w doktrynie prawa cywilnego ugruntowało się rozumienie konfuzji jako połączenia w jednym podmiocie osoby wierzyciela i dłużnika, prowadzące do wygaśnięcia zobowiązania (wierzytelnościi długu).

Ponieważ byłoby sprzeczne z istotą stosunku prawnego pozostawanie „swoim” wierzycielem dłużnikiem, prawa i obowiązki wynikające ze zobowiązania wygasają ze względu na zanik istotnych elementów konstrukcji stosunku zobowiązaniowego (jakim są dwie strony zobowiązania).

W kontekście takiej konfuzji, warto podkreślić, że wygaśnięcie zobowiązania w tym przypadku nie jest następstwem zawarcia między wierzycielem a dłużnikiem umowy.

Żaden z podmiotów uczestniczących w połączeniu nie składa względem drugiego oświadczenia w charakterze wierzyciela lub dłużnika (np. zobowiązanie do zwolnienia / umorzenia określonego zobowiązania). Wygaśnięcie zobowiązania jest bezpośrednio następstwem połączenia spółek.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie jedynie do wskazania (w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm. – dalej: Ustawa o CIT)) przykładów przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Wspomniane wyliczenie nie wymienia wygaśnięcia zobowiązań z mocy prawa w drodze konfuzji.

Jak zauważono w interpretacji indywidualnej z dnia 16 czerwca 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPB3/423-126/10/MT), „przychodem jest każde przysporzenie majątkowe o trwałym charakterze, nie wymienione w art. 12 ust 4 updop. Przysporzenie majątkowe stanowi zwiększenie aktywów lub pomniejszenie pasywów podatnika, bez odpowiednio zwiększenia jego pasywów lub zmniejszenia aktywów. W sytuacji zatem, gdy operacja gospodarcza polega na jednoczesnym zmniejszeniu aktywów i pasywów o tę samą kwotę, przychód do opodatkowania nie występuje”.

W związku z połączeniem Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną nastąpi wygaśnięcie z mocy prawa wzajemnych należności i zobowiązań połączonych spółek. Tak więc dojdzie do zmniejszenia z mocy prawa aktywów i pasywów obydwu łączonych Spółek o dokładnie taką samą kwotę, wobec tego — w ocenie Wnioskodawcy — nie wystąpi przychód do opodatkowania.

W opinii Wnioskodawcy w wyniku konfuzji nie dojdzie w szczególności do umorzenia,o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT. W szczególności przepis ten zalicza do przychodów jedynie wartość z zastrzeżeniem, ust. 4 pkt 8 ustawy o CIT, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów).

Na mocy powyższego przepisu przychód podatkowy powstaje zatem tylko w przypadku:

1.  przedawnienia zobowiązania, lub
2.  umorzenia zobowiązania.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca chciałby wskazać, że na moment połączenia ze Spółką Przejmowaną nie upłynie okres niezbędny do przedawnienia zobowiązań z tytułu Pożyczki.

Zdaniem Spółki, połączenie nie będzie skutkowało również umorzeniem zobowiązań. Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „umorzenie”, natomiast zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego, umorzenie oznacza „zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność.”

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 stycznia 2011 r. (sygn. IPPB3/423-798/10-2/AG) „umorzenie zobowiązania może nastąpić w drodze potrącenia, odnowienia (nowacji), zwolnienia z długu”. Konfuzja wzajemnych zobowiązań w wyniku połączenia Spółek w opisanym powyżej stanie faktycznym nie może zostać uznana za żadną ze wskazanych w niniejszym wniosku form umorzenia zobowiązania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.