Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-62/09/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-04-15
Teza: czy przy obliczaniu proporcji o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT należy uwzględniać dotacje i darowizny?
Słowa kluczowe: dotacja; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2009r. (data wpływu 19 stycznia 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 marca 2009r. (data wpływu 20 marca 2009r.), oraz pismem z dnia 25 marca 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy przy obliczaniu proporcji o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT należy uwzględniać dotacje i darowizny **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2009r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy przy obliczaniu proporcji o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT należy uwzględniać dotacje i darowizny.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 marca 2009r. (data wpływu 20 marca 2009r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 12 marca 2009r. znak: IBPP1/443-62/09/BM, oraz pismem z dnia 25 marca 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest Gminnym Ośrodkiem Kultury, Sportu i Turystyki, który jest samorządową gminną instytucją kultury mającą osobowość prawną, której podstawowym celem statutowym jest prowadzenie wielokierunkowej działalności rozwijającej i zaspokajającej potrzeby kulturalne mieszkańców oraz upowszechnianie kultury lokalnej w kraju i za granicą.

Wnioskodawca realizuje zadania w zakresie:

1.  Edukacji kulturalnej i wychowania przez sztukę,
2.  Tworzenie warunków dla rozwoju amatorskiego ruchu artystycznego,
3.  Rozpoznanie, rozbudzanie i zaspokajanie potrzeb oraz zainteresowań kulturalnych,
4.  Tworzenie warunków do rozwoju folkloru, rękodzieła ludowego i artystycznego,
5.  Unowocześnienie posiadanej bazy materialnej służącej realizacji zadań statutowych w dziedzinie udostępniania dóbr kultury,
6.  Współorganizowania przedsięwzięć mających na celu promowanie gminy Ż.,
7.  Programowania, koordynacji i realizacji zadań z zakresu sportu , turystyki i rekreacji,
8.  Popularyzacji rekreacji ruchowej,
9.  Rozbudowy i udostępnienia posiadanej bazy turystycznej i sportowej,
10.  Inicjowania i organizowania zajęć i imprez sportowych i sportowo-rekreacyjnych,
11.  Szkolenia kadry instruktorów i kierowania ich do prowadzonych zajęć.

Do realizacji swych zadań Wnioskodawca może zaliczyć:

1.  Organizowanie spektakli, koncertów, wystaw, odczytów, konkursów, przeglądów twórczości,
2.  Organizowanie imprez rozrywkowych, turystycznych i sportowych,
3.  Prowadzenie wypożyczalni sprzętu, zastawy stołowej i pomieszczeń,
4.  Realizowanie imprez zleconych (okolicznościowych, obrzędowych rodzinnych),
5.  Organizowanie zespołów zainteresowań, kół i klubów zgodnie z zapotrzebowaniem środowiska,
6.  Organizowanie konkursów odpowiadających potrzebom środowiska,
7.  Inne formy pracy.

Uzyskane środki z działalności gospodarczej mogą być wykorzystane wyłącznie na cele statutowe. Przychodami Wnioskodawcy są:

1.  Dotacje z budżetu gminy,
2.  Środki otrzymane w formie darowizn od osób fizycznych i prawnych,
3.  Dochody własne,
4.  Inne źródła.

Wnioskodawca jest płatnikiem podatku od towarów i usług. Rozlicza się z fiskusem co miesiąc składając deklaracje VAT-7.

Ze względu na to, iż Wnioskodawca wykonuje działalność gospodarczą zwolnioną, aby prawidłowo odliczyć podatek naliczony od jego zakupów (np. telefon i inne) stosuje proporcje zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o podatku VAT.

Do proporcji tej Wnioskodawca wlicza:

łość obrotu: przychodu z działalności Wnioskodawcy plus dotacje plus inne źródła przychodu a do opodatkowanej przychód z najmu, z dyskoteki i inne.

Wnioskodawca wskazał ponadto, że środki finansowe z Urzędu Gminy, tj. dotacje, są przekazywane na działalność instytucji kultury – pokrycie kosztów związanych z działalnością statutową (dotacja podmiotowa). Wnioskodawca otrzymał także dotację z Urzędu Marszałkowskiego w K. na pokrycie części kosztów organizowanego przedsięwzięcia kulturalnego pn. „Turniej Kół Gospodyń Wiejskich Powiatu Z.”. Dotacja przeznaczona była na nagrody dla Koła Gospodyń Wiejskich reprezentujących poszczególne gminy powiatu zawierciańskiego biorące udział w turnieju. Poszczególne Koła Gospodyń Wiejskich przygotowują potrawy regionalne oparte na produktach mlecznych. Po ocenie komisji konkursowej następuje degustacja potraw. Wstęp na imprezę jest wolny, nie są pobierane bilety wstępu jak również akredytacja od uczestników turnieju.

nadto Wnioskodawca wskazał, iż otrzymuje darowizny, które osoby fizyczne oraz firmy wpłacają bezpośrednio na konto instytucji, ponieważ każdego roku Wnioskodawca zwraca się na piśmie do potencjalnych darczyńców z prośbą o wsparcie finansowe organizowanego festynu „Dni Ż”. Festyn jest dwudniową imprezą kulturalną organizowaną dla mieszkańców gminy i turystów. Podczas festynu organizowane są konkursy dla dzieci, dla kół gospodyń wiejskich, występy miejscowych zespołów i zapraszane gwiazdy estrady (np. w 2008r. Alicja M.). Impreza jest otwarta dla wszystkich, nie ma żadnych biletów wstępu na występy zespołów. Właśnie na ten cel sponsorzy przekazują środki finansowe.

Wyżej wymienione imprezy mają za zadanie rozwijać działalność kulturalną, promować Gminę Ż. i są imprezami non profit.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy do proporcji jako obrót całościowy należy wliczyć dotacje, które otrzymane są od gminy, otrzymywane darowizny czy też nie?

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien on wliczyć do proporcji dotacje ponieważ nie jest ona wymieniona w art. 90 ust. 3,4,5,6 ww. ustawy. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że dlatego tak uważa ponieważ dotacje te są przeznaczone na finansowanie zakupów i kosztów, które są często finansowane z tych dotacji. I jeżeli Wnioskodawca ma rację to też powinien do tej proporcji wliczyć darowizny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W przypadku natomiast gdy towary i usługi wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego – art. 90 ust. 1 ustawy o VAT.

Jeżeli natomiast nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1 ww. artykułu, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy o VAT), a sposób obliczenia proporcji regulują dalsze przepisy art. 90 ustawy o VAT.

Jak stanowi ust. 3 tego artykułu proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 4, 5 i 6 ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności. Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się również obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

W myśl art. 90 ust. 8 ustawy o VAT podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu. Jak stanowi ust. 9 art. 90 ww. przepis stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Jak wynika z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku, gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Ze wskazanych powyżej przepisów wynika, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót.

Stosownie do postanowień art. 29 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót (…). Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przepis ten oznacza zatem, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Podstawą zatem oceny zasadności opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, jest stwierdzenie czy są one dokonywane w celu sfinansowania czy też dofinansowania konkretnej dostawy lub usługi.

Innymi słowy z powyższych unormowań wynika, iż w sytuacji, gdy podatnik – w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług - otrzymuje od innego podmiotu jakiekolwiek dofinansowanie (dotację, subwencję) stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, jako np. pokrycie części ceny lub rekompensata z powodu obniżenia ceny - tego rodzaju dofinansowanie stanowi również obok ceny uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Aby jednak tak było, dofinansowanie musi być bezpośrednio związane z dostawą konkretnego towaru lub świadczeniem konkretnej usługi. Natomiast w przypadku braku takiego związku bezpośredniego, dofinansowanie ogólne na pokrycie niezdefiniowanych wprost kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu.

Cytowany powyżej przepis art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347.1) z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Reasumując - podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest instytucją, której podstawowym celem statutowym jest prowadzenie wielokierunkowej działalności rozwijającej i zaspokajającej potrzeby kulturalne mieszkańców oraz upowszechnianie kultury lokalnej w kraju i za granicą. W związku z powyższym na bieżące koszty działalności Wnioskodawcy składają się koszty związane z prowadzeniem i utrzymaniem placówki, koszty wynagrodzenia oraz koszty organizowania imprez kulturalnych.

Wnioskodawca wskazał, iż otrzymuje dotacje, które są przekazywane na działalność instytucji kultury – pokrycie kosztów związanych z działalnością statutową (dotacja podmiotowa). Wnioskodawca otrzymał także dotację z Urzędu Marszałkowskiego w K. na pokrycie części kosztów organizowanego przedsięwzięcia kulturalnego pn. „Turniej Kół Gospodyń Wiejskich Powiatu Z.”. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż otrzymuje darowizny, które osoby fizyczne oraz firmy wpłacają bezpośrednio na konto instytucji, ponieważ każdego roku Wnioskodawca zwraca się na piśmie do potencjalnych darczyńców z prośbą o wsparcie finansowe organizowanego festynu „Dni Ż”.

Wskazane powyżej imprezy kulturalne są otwarte dla wszystkich, nie ma żadnych biletów wstępu. Imprezy mają za zadanie rozwijać działalność kulturalną, promować Gminę Ż. i są imprezami non profit.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż przedmiotowe dotacje i darowizny są przekazywane Wnioskodawcy na pokrycie kosztów związanych jego z działalnością statutową (dotacja podmiotowa). Powyższe dofinansowanie jest przeznaczone m.in. na pokrycie kosztów organizacji imprez kulturalnych, które realizowane są w ramach działalności statutowej Wnioskodawcy. Tym samym, nie można uznać, że otrzymane dotacje i darowizny mają wpływ na cenę świadczonych usług. A zatem powyższe dotacje i darowizny, jako niezwiązane z dostawą towarów lub świadczeniem usług, nie stanowią obrotu (podstawy opodatkowania), o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy. Powyższe dofinansowanie nie ma wpływu na cenę (kwotę należną), ponieważ nie ma kwoty należnej. Realizowane zadania nie są przedmiotem sprzedaży, odpłatnej dostawy czy odpłatnego świadczenia usług na gruncie ustawy o podatku VAT.

Reasumując, wskazać należy, że przy obliczaniu współczynnika proporcji uprawniającego do częściowego odliczenia podatku naliczonego, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, nie uwzględnia się wskazanych przez Wnioskodawcę we wniosku kwot dotacji i darowizn. Kwoty te nie stanowią bowiem obrotu w myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie należy ich uwzględniać przy ustalaniu proporcji.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.