Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.196.2021.1.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-14
Teza: braku uznania przedmiotu Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, opodatkowanie, prawo do odliczenia
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; składnik-składnik majątkowy; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 31 marca 2021 r. (data wpływu 31 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania przedmiotu Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, opodatkowania ww. czynności oraz prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Transakcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania przedmiotu Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, opodatkowania ww. czynności oraz prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Transakcji.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X. S.A.

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Y.sp. z o.o.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X. S.A. (dalej: „Spółka”, „Zbywca”) jest spółką kapitałową prawa polskiego, członkiem międzynarodowej grupy (dalej: „Grupa”) i czynnym podatnikiem VAT. Działalność Spółki opiera się na produkcji artykułów spożywczych i środków czyszczących.

Spółka jest właścicielem m.in. fabryki w (…), stanowiącej oddział Spółki - Oddział (…) X. S.A. - Zakład Produkcyjny w (…) - zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: „Oddział”). Historycznie Oddział został powołany w celu produkcji artykułów należących do grup produktowych „(…)” (dalej: „Herbaty”) oraz „(…)” (produkty tłuszczowe). Obecnie, w związku z dokonanym w przeszłości wydzieleniem i sprzedażą działalności związanej z produktami tłuszczowymi, w fabryce w (…) produkowane są wyłącznie artykuły należące do grupy produktowej Herbat.

Zarówno księgowo jak i zarządczo Spółka jest w stanie wyodrębnić wynik operacyjny oddziału. Wynik finansowy (np. koszty, przychody, odsetki finansowe) oraz obciążenia podatkowe są natomiast określane dopiero na poziomie całej Spółki.

Dotychczasowa działalność Spółki w zakresie produkcji Herbat opiera się na współpracy z holenderskim podmiotem z Grupy – Z. BV (dalej: „Podmiot Holenderski”), w ramach tzw. koncepcji „toll manufacturing”. Na mocy łączącej strony umowy o przerób (tzw. toll manufacturing agreement) Spółka produkuje Herbaty pod markami należącymi do Grupy przy wykorzystaniu surowców i materiałów stanowiących wyłączną własność Podmiotu Holenderskiego. Innymi słowy Spółka wytwarza gotowe produkty na materiale powierzonym dostarczonym przez Podmiot Holenderski. W tym celu Spółka korzysta z technologii, receptur, know-how oraz innych praw niematerialnych niezbędnych do produkcji Herbat, które udostępniane są jej przez Podmiot Holenderski. Gotowe Herbaty, produkowane w fabryce w (…), są sprzedawane do odbiorców przez dedykowaną spółkę dystrybucyjną z Grupy.

Dodatkowo Spółka świadczy drobne usługi badawczo-rozwojowe na rzecz innego podmiotu z Grupy. Do realizacji tych czynności (polegających przede wszystkim na produkcji próbek Herbat) wykorzystywane są wyłącznie środki trwałe i zasoby niematerialne przypisane do fabryki w (…).

Y sp. z o.o. (dalej: „T.”, „Nabywca”) jest spółką kapitałową prawa polskiego, której zamiarem jest nabycie opisanych poniżej składników majątkowych i prowadzenie działalności gospodarczej związanej z produkcją Herbat.

Opis planowanej transakcji

Grupa prowadzi działalność w zakresie produkcji Herbat w wymiarze międzynarodowym (zakłady produkujące Herbaty znajdują się również w państwach innych niż Polska).

Grupa zdecydowała się oddzielić całość działalności związanej z Herbatami (w ujęciu globalnym) od innych linii biznesowych. W konsekwencji, w ramach globalnej transakcji, wydzielona zostanie działalność w zakresie produkcji, dystrybucji i promocji (reklamy), jak również własność intelektualna przypisana do linii biznesowej związanej z produkcją Herbat.

W związku z powyższymi planami na szczeblu globalnym, Spółka postanowiła przenieść całość aktywów związanych z produkcją Herbat w Polsce do T w ramach transakcji lokalnej (tj. przeprowadzonej w Polsce). Zamiarem Spółki oraz T. (dalej: „Strony”) jest kontynuowanie przez Nabywcę procesu produkcji Herbat w Polsce niezwłocznie po dokonaniu transakcji.

Zgodnie z założeniami, planowana transakcja na szczeblu lokalnym (dalej „Transakcja”) obejmie w szczególności następujące elementy:

1.  Budynki fabryki zlokalizowanej w (…), w której odbywa się produkcja Herbat, wraz z gruntem, na którym budynki te są posadowione oraz znajdującymi na tym gruncie budowlami i innymi naniesieniami (dalej: „Fabryka”). Ze względu na fakt, że obecnie w Fabryce produkowane są wyłącznie Herbaty, całość nieruchomości przypisanych do tej Fabryki będzie przedmiotem transakcji.
2.  Maszyny produkcyjne oraz inne środki trwałe niezbędne do produkcji Herbat, w tym części zamienne do maszyn i urządzeń, jak również środki trwałe w budowie.

Intencją Wnioskodawców jest również przeniesienie zakładu pracy obejmującego pracowników produkcyjnych, wyspecjalizowanych do pracy przy produkcji Herbat, zgodnie z art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.; dalej: „Kodeks pracy”). Ze względu jednak na konieczność organizacyjnego i technicznego przystosowania T do pełnienia funkcji pracodawcy, w celu zapewnienia ciągłości wypłat wynagrodzeń i przetwarzania danych pracowników, w okresie przejściowym Nabywca otrzyma odpowiednie wsparcie w tym zakresie. W zależności od ostatecznych ustaleń stron Transakcji, usługi w obszarze kadrowo - płacowym będą świadczone na rzecz T. przez:

*   Zbywcę - na mocy zawartej umowy o przejściowe świadczenie usług (tzw. Transition Service Agreements; dalej: „Umowa TSA”) lub

*   Usługodawcę zewnętrznego wskazanego na poziomie lokalnym bądź globalnym.

Wskazane wsparcie będzie realizowane do momentu opracowania i wdrożenia odpowiednich procesów u Nabywcy (zgodnie z przyjętymi założeniami - do końca 2021 r.).

Dodatkowo, w ramach Transakcji, Zbywca przeniesie na Nabywcę zobowiązania związane z obszarem pracowniczym, w tym wynikające m.in. z rozliczeń międzyokresowych urlopów, funduszu socjalnego, benefitów pracowniczych, rezerwy emerytalnej czy kasy zapomogowo-pożyczkowej.

Odnosząc się do kwestii umów z dostawcami niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania Fabryki, Strony planują przyjęcie następującego podejścia (w zakresie, w jakim jest to dopuszczalne na mocy obowiązujących przepisów prawa):

*   Umowy, które można w pełni przypisać do linii biznesowej związanej z produkcją Herbat (np. wynajem magazynu, leasing wózków widłowych), zostaną przeniesione na T.;

*   W przypadku umów, których nie można bezpośrednio przypisać do linii biznesowej związanej z produkcją Herbat lub których przeniesienie na T. jest niemożliwe z innych powodów (np. niektóre media, leasing samochodów, umowa dot. zapewnienia pracowników tymczasowych), rozważanym rozwiązaniem jest dodanie Nabywcy jako strony tych umów. Alternatywnie uzgodniony zostanie między Stronami okres przejściowy, w którym Nabywca będzie mógł czerpać korzyści z przedmiotowych umów (część kosztów odpowiadająca produkcji Herbat byłaby wówczas refakturowana na Nabywcę przez Zbywcę) przez czas pozwalający Nabywcy na samodzielne wynegocjowanie i zawarcie odrębnych umów z tymi samymi lub innymi kontrahentami.

Na Nabywcę przejdą też z mocy prawa pozwolenia środowiskowe (tj. zarówno decyzja emisyjna, jak i odpadowa). Niezwłocznie po Transakcji konieczne będzie jednakże wystąpienie do organów, które wydały te decyzje o ich zmianę w zakresie zmiany nazwy adresata decyzji.

Intencją Stron nie jest natomiast przeniesienie na Nabywcę certyfikatów jakościowych uzyskanych przez Zbywcę - również tych, które dotyczyły m.in. działalności Fabryki. W sytuacji jednak, kiedy przeniesienie takich certyfikatów będzie prawnie możliwe, Strony rozważą taki transfer.

Jednocześnie Strony zwracają uwagę, że planowana Transakcja nie obejmie następujących elementów:

1.  Wartości niematerialne i prawne związane z produkcją Herbat

Należy podkreślić, że do działalności w zakresie produkcji Herbat po stronie Zbywcy nie są przypisane żadne wartości niematerialne i prawne, w związku z czym wartości takie nie będą podlegały przeniesieniu w ramach dokonywanej Transakcji. Ze względu na specyfikę koncepcji „toll manufacturing”, zakładającej wytwarzanie towarów w oparciu o materiał powierzony (koncepcja taka będzie kontynuowana przez T. po dokonaniu Transakcji), posiadanie wartości niematerialnych i prawnych przez producenta nie jest i nie będzie wymagane.

Jak wskazano powyżej, wszelkie prawa w zakresie własności intelektualnej, związane z produkcją Herbat (receptury, know-how itp.) są jedynie udostępniane Spółce przez inną spółkę z Grupy (Pomiot Holenderski). Zgodnie z planowanym modelem, wartości niematerialne i prawne, przypisane do produkcji Herbat, zostaną przeniesione na podmioty dedykowane do prowadzenia działalności w zakresie produkcji Herbat (dalej: „grupa T.” lub „grupa Nabywcy”) w ramach transakcji globalnej tj. nie angażującej Spółki i T. . Po dokonaniu Transakcji T. będzie mogła korzystać z tych praw w taki sam sposób, w jaki korzysta z nich obecnie Zbywca (na podstawie stosownej umowy).

1.  Surowce i opakowania

Planowana Transakcja nie będzie obejmowała surowców i opakowań, ponieważ zgodnie z obecnie obowiązującym modelem biznesowym (który będzie kontynuowany przez T. po dokonaniu Transakcji) wszystkie surowce i opakowania znajdujące się na terenie Fabryki nie stanowią własności Spółki. Materiały te stanowią własność Podmiotu Holenderskiego - Spółka nie nabywa ich na żadnym etapie procesu produkcyjnego. Strony przewidują, że przeniesienie surowców i opakowań do grupy T. także nastąpi w ramach globalnej transakcji.

1.  Środki pieniężne i wierzytelności oraz długi i inne zobowiązania Spółki

Pozostałe elementy, tj. środki pieniężne, należności oraz długi i zobowiązania handlowe Spółki, inne niż wskazane we wcześniejszej części niniejszego wniosku, nie będą podlegać Transakcji. Strony uzgodniły, że wszystkie koszty związane z działalnością w zakresie produkcji Herbat poniesione przed datą dokonania Transakcji, w tym koszty poniesione przed datą dokonania Transakcji, ale zafakturowane już po dokonaniu Transakcji przez Strony, zostaną poniesione przez Spółkę.

Jak zostało wcześniej wskazane, Produkcja Herbat odbywa się przy użyciu budynków, budowli i maszyn przeznaczonych do produkcji artykułów należących do grupy produktowej „(…)” oraz pracowników przypisanych do Fabryki (co zostało odzwierciedlone m.in. w opisach stanowisk pracowniczych). Ponadto, dokumentacja księgowa oraz finansowa Spółki prowadzona jest w sposób umożliwiający m.in. ustalenie przychodów i kosztów (a tym samym wyniku operacyjnego) dla celów zarządczych odrębnie dla produkcji Herbat.

W celu ustalenia wartości Transakcji Spółka dokona wyceny aktywów będących przedmiotem sprzedaży. Nieruchomości (grunty, budynki i budowle) związane z produkcją Herbat będą podlegały wycenie przeprowadzonej przez niezależnego rzeczoznawcę majątkowego, natomiast pozostałe środki trwałe (w tym maszyny produkcyjne i części zamienne) w Fabryce zostaną wycenione na podstawie ich wartości księgowej (wynikającej z ksiąg rachunkowych Spółki).

Dodatkowo Spółka przeprowadzi wycenę zdyskontowanych przepływów pieniężnych w odniesieniu do zysków przypisanych do produkcji Herbat. Jeśli wartość otrzymana w wyniku tej wyceny będzie wyższa od wartości określonej zgodnie z metodą opisaną powyżej, zostanie to uwzględnione w wartości firmy (goodwill) na potrzeby Transakcji.

W związku z powyższym, w skład wyceny przedmiotowej Transakcji będą wchodziły:

1.  Wartość nieruchomości (ustalona na podstawie wyceny dokonanej przez rzeczoznawcę majątkowego);
2.  Wartość maszyn produkcyjnych oraz innych środków trwałych i składników majątkowych niezbędnych do produkcji Herbat, w tym części zamiennych do maszyn i urządzeń (ustalona według ich wartości księgowej);
3.  Potencjalna nadwyżka wartości firmy (goodwill).

Zgodnie z przewidywaniami, finalizacja Transakcji nastąpi w dniu 1 lipca 2021 r. Wnioskodawcy planują przed dniem realizacji Transakcji złożyć do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od VAT dostawy budynków, budowli lub ich części oraz o wyborze opcji opodatkowania, tj. oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT.

T. planuje skorzystać z prawa do odliczenia VAT naliczonego po otrzymaniu interpretacji indywidualnej.

Dalsza działalność T. po dokonaniu transakcji

W docelowym modelu biznesowym, po dokonaniu transakcji na poziomie globalnym, T. będzie zajmować się produkcją Herbat przy wykorzystaniu zasobów nabytych od Spółki oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostaną przeniesione na grupę T. (co umożliwi Nabywcy korzystanie z nich na podobnych zasadach, z jakich korzysta obecnie Spółka, tj. na podstawie stosownej umowy). Nabywca, podobnie jak obecnie Spółka, będzie również świadczył określone usługi badawczo-rozwojowe (z wykorzystaniem zasobów przypisanych do Fabryki, przeniesionych w ramach Transakcji).

Jednakże, ze względu na fakt, że na dzień Transakcji Nabywca nie będzie posiadał zasobów pozwalających mu na samodzielne funkcjonowanie w zakresie produkcji Herbat, w początkowej fazie działalności wprowadzony zostanie tzw. „przejściowy model operacyjny”, w ramach którego Grupa będzie wspierać Nabywcę w określonych obszarach działalności, w tym w szczególności zapewni mu m.in. wsparcie informatyczne, wsparcie operacyjne związane z logistyką opakowań, czy też wsparcie w obszarze finansowo-księgowym.

Powyższe rozwiązanie zapewni T. możliwość kontynuowania działalności produkcyjnej, podlegającej opodatkowaniu VAT, do momentu pozyskania własnych zasobów. Przewiduje się, że okres przejściowy będzie trwał od roku do 2 lat, licząc od dnia przeprowadzenia Transakcji.

W związku z powyższym, T. zamierza kontynuować produkcję Herbat bez wprowadzania znaczących zmian organizacyjnych lub biznesowych. W przejściowym modelu operacyjnym Herbaty będą produkowane w oparciu o umowę „toll manufacturing” zawartą z Podmiotem Holenderskim (tak jak jest to obecnie), natomiast w ostatecznym modelu operacyjnym (wdrożonym po okresie przejściowym) koncepcja produkcji na materiale powierzonym zostanie zastąpiona przez model polegający na produkcji na zlecenie.

W docelowym modelu operacyjnym Nabywca będzie więc wytwarzać Herbaty na podstawie kontraktów produkcyjnych zawartych z innym podmiotem z grupy T.. Z reguły oznacza to, że Nabywca będzie samodzielnie kupować surowce i opakowania oraz sprzedawać gotowe produkty do kontrahenta. Dystrybucja Herbat odbywać się będzie w taki sam sposób jak obecnie, tj. za pośrednictwem dedykowanej spółki dystrybucyjnej w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców polegające na przyjęciu, że przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części w rozumieniu ustawy o VAT, a tym samym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatne zbycie poszczególnych składników majątkowych kwalifikowanych odpowiednio jako odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług?
2.  Czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony wynikający z wystawionej przez Zbywcę faktury dokumentującej wynagrodzenie należne z tytułu Transakcji?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  Przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatne zbycie poszczególnych składników majątkowych kwalifikowanych odpowiednio jako odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług.
2.  Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony wynikający z wystawionej przez Zbywcę faktury dokumentującej wynagrodzenie należne z tytułu Transakcji.

Uzasadnienie

Ad. 1

Uwagi wstępne

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie zaś z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również np. przeniesienie praw do własności niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Z kolei art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że „przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Złożony charakter Transakcji spowodował, iż po stronie Wnioskodawców pojawiły się wątpliwości odnośnie do sposobu kwalifikacji Transakcji na potrzeby podatku VAT. Z jednej strony, w ocenie Wnioskodawców, przedmiot Transakcji nie jest wystarczająco złożonym i samodzielnym zbiorem składników, by utworzyć zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz praktyki ukształtowanej w ramach interpretacji tego przepisu. Z drugiej zaś strony, zdaniem Wnioskodawców, na ocenę charakteru Transakcji na potrzeby podatku VAT wpływ może mieć cel i metodyka działań podejmowanych przez Grupę na poziomie globalnym. Jak zostało bowiem wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach globalnej transakcji działalność w zakresie produkcji Herbat ma zostać wydzielona, a ostatecznie sprzedana poza Grupę. W związku z tym, zamiarem Grupy jest sprzedaż wszystkich składników majątkowych we wszystkich państwach produkujących Herbaty w taki sposób, aby umożliwić podmiotom przejmującym produkcję, dystrybucję i marketing Herbat jako tzw. going concern, czyli w pełni funkcjonujący i samodzielny biznes.

Wątpliwość Wnioskodawców w pierwszej kolejności sprowadza się zatem do odpowiedzi na pytanie, czy jeżeli w ujęciu globalnym moglibyśmy mówić o sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to charakter globalnej transakcji powinien ukształtować charakter transakcji lokalnej, nawet jeżeli wydaje się, iż z perspektywy lokalnej nie możemy mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawców, przeważające znaczenie ma charakter transakcji lokalnej i to z tej perspektywy należy dokonywać analizy Transakcji. Innymi słowy, sposób opodatkowania VAT Transakcji należy ocenić wyłącznie w oparciu o składniki majątkowe, które będą przedmiotem Transakcji. Należy rozważyć, czy składniki te stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa (lub przedsiębiorstwo) w rozumieniu zapisów ustawy o VAT, czy też przedmiot Transakcji stanowi transfer poszczególnych składników majątkowych, które nie stanowią przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Wnioskodawcy wskazują przy tym, iż interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT może być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Stąd - zdaniem Wnioskodawców - organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, bądź jego zorganizowanej części, czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części). Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych (stanowisko przyjęte m.in. w wyroku WSA w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11); w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07), w wyroku NSA z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09), w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09), w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/Gl 1044/08) oraz w wyroku NSA z dnia 4 listopada 2010 r. (sygn. akt II FSK 1019/09)).

Poniżej Wnioskodawcy przedstawiają argumenty przemawiające za przyjęciem, iż przedmiot Transakcji z perspektywy polskich rozliczeń podatku VAT stanowić będzie transakcję sprzedaży indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części.

Klasyfikacja przedmiotu Transakcji

W ocenie Wnioskodawców, przedmiotowa Transakcja nie będzie mogła być uznana za zbycie przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części, wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę.

Punktem wyjścia do uzasadnienia stanowiska Wnioskodawców w powyższym zakresie jest definicja samego pojęcia przedsiębiorstwa. Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa dla celów tej ustawy. Zgodnie jednak z jednolitą praktyką organów podatkowych i sądów administracyjnych, w celu nadania znaczenia temu pojęciu, stosuje się definicję zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego (dalej: „KC”). Możliwość odwołania się w tym zakresie do definicji przedsiębiorstwa zawartej w KC została potwierdzona m.in. w wyroku z 27 kwietnia 2012 r. (I FSK 1039/11), w którym Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że „skoro bowiem ustawa o VAT nie określa w swej treści definicji przedsiębiorstwa, koniecznym jest zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i sięgnięcie do argumentacji spoza interpretowanego aktu prawnego (\`(...)\`). Słusznie zatem Sąd pierwszej instancji odniósł się do definicji przedsiębiorstwa, zawartej w art. 551 k.c.”. W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje w myśl art. 552 KC wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji, sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z zakresu ustawy o VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym razie (tj. jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę), sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa.

Zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zatem zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawców nie można uznać, że planowana Transakcja powinna być klasyfikowana jako zbycie przedsiębiorstwa, co wynika przede wszystkim z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji tego pojęcia. W szczególności Transakcji nie będzie towarzyszyć transfer wszystkich składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. W tym miejscu warto bowiem podkreślić, że Fabryka w (…) stanowi tylko jeden z czterech oddziałów Spółki, a działalność Spółki, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, polega na produkcji artykułów spożywczych i środków czyszczących. Przedmiotem Transakcji będą natomiast tylko niektóre składniki należące do majątku przedsiębiorstwa Zbywcy, związane wyłącznie z produkcją Herbat.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych (tak przykładowo interpretacje indywidualne: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 czerwca 2015 r., sygn. IPPP3/4512-415/15-2/WH; Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 czerwca 2015 r., sygn. IPPP1/4512-487/15-2/KR; Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 kwietnia 2015 r., sygn. IBPP3/4512-112/15/MN; Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 grudnia 2014 r., sygn. ITPP2/443-1577/14/PS).

W dalszej kolejności należy zatem rozważyć, czy przedmiot Transakcji stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 lipca 2018 r., sygn. 0114- KDIP1-3.4012.237.2018.3.JG; interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 lipca 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.235.2018.4.MK, czy interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 sierpnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.258.2017.1.MAO) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);
2.  składniki te są ze sobą powiązane funkcjonalnie oraz są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
3.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa;
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Aby można było mówić o powiązaniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół. Warunek ten sprowadza się w praktyce do odpowiedzi na pytanie, czy przenoszone na nabywcę składniki majątku są powiązane ze sobą w taki sposób, że na dzień dokonania transakcji nabywca jest w stanie - wyłącznie w oparciu o te składniki - kontynuować działalność gospodarczą wykonywaną przez zbywcę. Co przy tym istotne, zdaniem Wnioskodawców, konsekwencje wynikające z przeprowadzenia tego typu transakcji należy analizować wyłącznie w oparciu o czynności, które w ramach tej transakcji będą miały miejsce na terytorium kraju.

W analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem Transakcji (biorąc pod uwagę wyłącznie składniki majątku Zbywcy znajdujące się na terytorium Polski) w ocenie Stron nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu m.in. z uwagi na fakt, iż technologie, receptury, know-how oraz inne prawa niematerialne niezbędne do produkcji Herbat zostaną zbyte w wyniku odrębnej transakcji do innego niż Spółka i T. podmiotu, jako efekt globalnej restrukturyzacji działalności Grupy. Jak zostało bowiem wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, wszelkie prawa niematerialne związane z produkcją Herbat są jedynie udostępniane Spółce, stanowią bowiem własność Podmiotu Holenderskiego.

Co więcej, Wnioskodawcy pragną zwrócić uwagę na znaczną rozbieżność czasową pomiędzy przeniesieniem własności przedmiotu Transakcji na Nabywcę a wdrożeniem finalnego modelu, który umożliwiałby lokalną produkcję i sprzedaż Herbat przez grupę T. bez wsparcia Spółki i innych podmiotów dotychczas zaangażowanych w ten rodzaj działalności. W zaplanowanym przez Strony modelu przejściowym (który ma funkcjonować od dnia Transakcji przez okres od 1 roku do 2 lat) Nabywca będzie realizował swoją działalność w oparciu o dotychczasowy model. Tym samym prawa niematerialne zostaną jedynie udostępnione T. na podstawie stosownej umowy z Podmiotem Holenderskim. Mając na względzie powyższe, w ocenie Stron, nawet w przypadku uznania, iż klasyfikacja analizowanej Transakcji powinna uwzględniać jej kontekst globalny, zaistniały odstęp czasu pomiędzy Transakcją a wdrożeniem finalnego modelu operacyjnego, w którym Nabywca będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej (bez wsparcia X) powoduje, że transfer praw niematerialnych do grupy T. należy postrzegać jako czynność odrębną od przeniesienia pozostałych składników na Nabywcę.

Strony pragną również wskazać, że istotnym elementem funkcjonowania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, są zobowiązania (co zostało podkreślone przez ustawodawcę poprzez ustalenie aktualnego brzmienia przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT). W tym świetle należy wskazać, że w ramach przedmiotowej Transakcji w wymiarze ekonomicznym/finansowym na Nabywcę przechodzi jedynie część zobowiązań, które są związane z zatrudnianiem pracowników. Transakcja nie obejmuje natomiast zobowiązań handlowych - wszystkie koszty związane z działalnością w zakresie produkcji Herbat poniesione przed datą dokonania Transakcji, w tym koszty poniesione przed datą dokonania Transakcji, ale zafakturowane już po dokonaniu Transakcji przez Strony, zostaną bowiem poniesione przez Spółkę.

W wyniku Transakcji nie przejdą na Nabywcę również inne elementy charakterystyczne dla transferu przedsiębiorstwa/jego zorganizowanej części w postaci należności oraz środków pieniężnych. Bez powyższych elementów, dalsza działalność Nabywcy nie jest natomiast możliwa bez uzyskania nowego finansowania, co świadczy o tym, że w momencie transferu przedmiot Transakcji nie będzie w stanie samodzielnie realizować określonych zadań gospodarczych. Będzie to możliwe dopiero po zapewnieniu przez Nabywcę finansowania produkcji Herbat w Fabryce.

Ponadto, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, mogą wystąpić sytuacje, w których umowy z dostawcami, niezbędne do prowadzenia działalności, nie zostaną przeniesione na Nabywcę. Część umów wiążących Zbywcę (takich jak np. umowy na dostawę niektórych mediów czy umowa dotycząca zapewnienia pracowników tymczasowych) została bowiem podpisana na potrzeby Spółki jako całości i dokonanie bezpośredniej cesji może nie być możliwe z punktu widzenia prawnego lub biznesowego. Jeśli umowy te okażą się wymagane do prowadzenia działalności przez Nabywcę, rozważanym rozwiązaniem jest dodanie T. jako strony tych umów. Alternatywnie uzgodniony zostanie między Stronami okres przejściowy, w którym Nabywca będzie mógł czerpać korzyści z przedmiotowych umów (część kosztów odpowiadająca produkcji Herbat byłaby wówczas refakturowana na Nabywcę przez Zbywcę) przez czas pozwalający Nabywcy na samodzielne wynegocjowanie i zawarcie odrębnych umów z tymi samymi lub innymi kontrahentami.

Dodatkowo, Wnioskodawcy pragną podkreślić, że jak wskazano powyżej, w przejściowym modelu operacyjnym, Nabywca w toku swojej działalności będzie korzystał ze wsparcia ze strony Grupy, polegającego na świadczeniu na jego rzecz usług m.in. w zakresie obsługi finansowo-księgowej, informatycznej, czy też usług wsparcia operacyjnego związanego z logistyką opakowań. Podobnie w obszarze kadrowo-płacowym, do czasu przygotowania odpowiednich systemów i polityk, T. będzie korzystać ze wsparcia podmiotu z Grupy lub usług dostawcy zewnętrznego. Wnioskodawcy zaznaczają przy tym, że bez dostępu do wskazanych wyżej usług, kontynuacja działalności przez Nabywcę nie byłaby możliwa. Powyższe prowadzi zatem do wniosku, że przenoszone w ramach Transakcji składniki majątkowe nie pozwalają na samodzielne, nieprzerwane kontynuowanie działalności Spółki przez Nabywcę. Działania T. wymagają bowiem uzupełnienia o dodatkowe, istotne elementy.

O braku możliwości samodzielnego realizowania zadań gospodarczych przez zespół składników przenoszonych na Nabywcę świadczy również fakt, iż, jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, na Nabywcę nie przejdzie własność surowców i opakowań znajdujących się w Fabryce. Zdaniem Wnioskodawców jest to kolejny argument na poparcie stanowiska, zgodnie z którym przenoszone składniki nie mogą stanowić ZCP. Wnioskodawcy pragną ponownie zaznaczyć, że samodzielność, o której mowa powyżej, musi występować od samego początku, to znaczy, że aby uznać zespół transferowanych składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zdolność do samodzielnego realizowania konkretnych zadań występować musi już w chwili transferu.

W przeciwnym razie nie możemy mówić o ZCP, a jedynie o pewnych składnikach, które będą zdolne do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych dopiero po podjęciu odpowiednich kroków organizacyjnych, technicznych, administracyjnych, jak również po zapewnieniu potrzebnego finansowania oraz uzupełnieniu o inne składniki materialne i niematerialne (w przypadku przedmiotowej Transakcji o know-how, technologie, receptury oraz inne prawa niematerialne, jak również surowce oraz opakowania). W takiej sytuacji nie może być mowy o niezależności, ani samodzielności transferowanego zespołu składników, a tym bardziej o zdolności do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych.

Końcowo Wnioskodawcy wskazują, że elementem przesądzającym o charakterze transakcji nie będzie również przeniesienie zakładu pracy obejmującego pracowników produkcyjnych. Bez względu na fakt, czy przejście pracowników dokonane zostanie w trybie art. 23(1) Kodeksu Pracy czy na innej podstawie prawnej oraz czy przejście to ma związek z Transakcją, nie będzie to miało ostatecznego wpływu na uznanie, że składniki majątkowe związane z działalnością prowadzoną w zakresie produkcji Herbat (w połączeniu bądź nie z przejętymi pracownikami) nie tworzą przedsiębiorstwa ani ZCP z uwagi na brak istotnych elementów charakterystycznych dla przedsiębiorstwa. Należy bowiem pamiętać, że prawo pracy, jako odrębna gałąź prawa, zawiera odrębne od prawa podatkowego definicje i nie należy ich utożsamiać z definicjami zawartymi w przepisach prawa podatkowego. Częścią zakładu pracy (w rozumieniu przepisów Kodeksu Pracy (“KP”)) jest każdy jego składnik, np. lokal, maszyna, określone prawo majątkowe, itd. Części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 § 1 KP nie można utożsamiać wyłącznie ze składnikami materialnymi - mogą ją także stanowić zadania pracodawcy (wyr. SN z 7.2.2007 r., I PK 212/06, OSNP 2008, Nr 5-6, poz. 66). Zatem przejęcie zakładu pracy ma miejsce nie tylko przy przekazaniu składników majątkowych, ale także przy przejęciu zadań zakładu (wyr. SN z 9.12.2004 r., I PK 103/04, OSN 2005, Nr 15, poz. 220). Ocena, że doszło do przejścia części zakładu pracy na nowego pracodawcę, zależy od ustalenia, iż przejął on w faktyczne władanie część zadania lub zadań, stanowiących placówkę zatrudnienia, a więc w zakresie pozwalającym na wykonywanie obowiązków pracowniczych. Nie musi to polegać na nabyciu przedsiębiorstwa lub jego części oraz nie zależy od rodzaju czynności prawnej, na podstawie której następuje (wyr. SN z 15.9.2006 r., I PK 75/06, OSNP 2007, Nr 17- 18, poz. 250).

Powyższe wskazuje, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisach podatkowych, od których zależy prawidłowa kwalifikacja dokonanej transakcji za gruncie ustawy o VAT, jest całkowicie niezależna od kwalifikacji dokonanej na gruncie Kodeksu Pracy i uznania, że pracownicy przeszli w trybie art. 23(1) KP.

Odnosząc się do całości powyższych rozważań, należy zatem stwierdzić, że przedmiot Transakcji w kształcie, w jakim zostanie sprzedany przez Zbywcę, nie będzie umożliwiał Nabywcy samodzielnego realizowania zadań gospodarczych. Przedmiot Transakcji, już po jego nabyciu przez Nabywcę, będzie musiał bowiem zostać uzupełniony o inne istotne elementy wskazane powyżej przez Strony. Tym samym, definicja ZCP nie zostanie w tym wypadku spełniona.

W tym miejscu Wnioskodawcy wskazują, że analogiczne stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej wydanej na wniosek Spółki przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w dniu 20 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.492.2018.1.SM. Rozstrzygnięcie to dotyczyło zbliżonego stanu faktycznego, tj. sprzedaży przez Spółkę zespołu składników materialnych przeznaczonych do produkcji określonej grupy produktowej (tłuszczów).

Argumentując swoje stanowisko organ podkreślał, że “Transakcja nie obejmie swym zakresem takich elementów, jak surowce i opakowania znajdujące się w Fabryce oraz należności i zobowiązania Zbywcy. (\`(...)\`) Do czasu pozyskania przez Grupę B. własnych zasobów pozwalających na samodzielne świadczenie usług m.in. w zakresie obsługi księgowej, informatycznej, konserwacji użytkowanych mediów, czy też usługi wsparcia operacyjnego związane z logistyką pakowania produktów, Nabywca będzie tymczasowo korzystał ze wsparcia ze strony Grupy A. Przenoszone w ramach Transakcji składniki majątkowe nie pozwalają zatem na kontynuowanie działalności Spółki przez C., gdyż wymagają uzupełnienia o dodatkowe elementy.” \[podkreślenie: Wnioskodawcy\] W konsekwencji Dyrektor KIS uznał, że: „Nie mamy zatem do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, a jedynie z zespołem składników, które dopiero po podjęciu odpowiednich czynności (organizacyjnych, technicznych, administracyjnych, zapewnieniu potrzebnego finansowania oraz uzupełnieniu o inne składniki materialne i niematerialne) będą zdolne do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych.”

Przedstawione stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Tytułem przykładu, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15), wskazał, iż „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Analogiczne wnioski płyną z wyroku z dnia 1 lutego 2017 r. (sygn. akt I FSK 999/15), gdzie NSA wręcz podkreślił niespójność analizy sądu pierwszej instancji w trakcie badania, czy będący przedmiotem rozstrzygnięcia zespół składników majątkowych spełnia definicję ZCP: „(\`(...)\`) Ocena prawna Sądu w zakresie ustaleń faktycznych stanowiących podstawę rozstrzygnięcia jawi się wobec tego jako niespójna. Z jednej strony Sąd podnosi, że skarżąca nabyła zorganizowany zespół składników majątkowych, które w chwili przekazania były zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych w zakresie obrotu paliwem. Z drugiej zaś wskazuje, że dopiero zobowiązania podjęte w następstwie nabycia przedmiotowej nieruchomości pozwoliły na realizację ww. przedsięwzięcia gospodarczego, co zresztą znajduje też potwierdzenie w przywoływanych przez organy (i Sąd) zeznaniach wspólnika (…)”.

Dodatkowo, jak zauważył NSA, „samo zawarcie następczo umów umożliwiających prowadzenie nawet tożsamej co do charakteru działalności nie przesądza o jej kontynuacji w oparciu o zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Takie ustalenie pomijałoby bowiem wskazany wyżej warunek funkcjonalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa już w momencie nabycia składników majątkowych”.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 14 maja 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.83.2018.2.JM, organ wyjaśnił, iż „Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą natomiast składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym ich zespołem, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Dyrektor podkreślił także: „Konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych, aby mógł być uznany za przedsiębiorstwo lub za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien odznaczać się gospodarczą samodzielnością już w momencie jego zbycia”.

Uwzględniając przytoczone orzecznictwo i praktykę interpretacyjną organów podatkowych, w ocenie Stron nie ulega wątpliwości, iż ustalając, czy dany zespół składników majątkowych powinien być traktowany jako ZCP w rozumieniu przepisów ustawy o VAT istotne jest, by zespół ten był nie tylko funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony, ale również stanowił całość zdolną do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej już w momencie przekazania.

Spełnienie powyższych kryteriów jest konieczne by można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie VAT. Przedmiot Transakcji nabierze natomiast zdolności do prowadzenia działalności gospodarczej dopiero po uzupełnieniu go przez Spółkę o inne składniki (obejmujące, w szczególności dostęp do know-how, technologie, receptury, inne prawa niematerialne, jak również surowce i opakowania) oraz struktury wewnętrzne i systemy (w szczególności w zakresie IT, w obszarze finansowo-księgowym oraz kadrowo-płacowym).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, przedmiotowa Transakcja (rozumiana jako zbycie składników majątkowych Zbywcy faktycznie znajdujących się na terytorium Polski) nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT. W konsekwencji należy uznać, iż sprzedaż przedmiotowych składników będzie stanowiła odpowiednio lokalną dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Mając na uwadze powyższą argumentację, zdaniem Wnioskodawców, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury wystawionej przez Zbywcę celem udokumentowania wynagrodzenia należnego z tytułu Transakcji, ponieważ Transakcja podlega opodatkowaniu VAT, a przedmiot Transakcji będzie wykorzystywany przez Nabywcę do kontynuowania usługowej produkcji Herbat, czyli do działalności opodatkowanej VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy planują przed dniem realizacji Transakcji złożyć do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od VAT dostawy budynków, budowli lub ich części oraz o wyborze opcji opodatkowania, tj. oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT. Tym samym, wszystkie elementy wchodzące w skład Transakcji będą podlegać opodatkowaniu VAT.

W myśl art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, co do zasady przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast według art. 86 ust. 2 lit. b, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jednocześnie, przepisy Ustawy o VAT wskazują, że podatnik może dokonać odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w następujących terminach:

1.  w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10), jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę (art. 86 ust. 10b pkt 1),
2.  w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w ww. terminie (art. 86 ust. 11).

Stosownie zaś do art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, w ocenie Wnioskodawców, Nabywcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT wykazanego na wystawionej przez Zbywcę fakturze dokumentującej Transakcję. Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym dojdzie do sprzedaży (pod warunkiem otrzymania w tym okresie faktury wystawionej przez Spółkę) lub w trzech kolejnych okresach rozliczeniowych.

Wobec powyższego, zdaniem Zainteresowanych:

*   Przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatne zbycie poszczególnych składników majątkowych kwalifikowanych odpowiednio jako odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług.

*   Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony wynikający z wystawionej przez Zbywcę faktury dokumentującej wynagrodzenie należne z tytułu Transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tut. Organ zauważa, że obecny publikator ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług to: Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.