Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-857/13-4/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-15
Teza: Czy wydatki związane z wykonaniem zjazdu publicznego na Stację Paliw Spółka może zakwalifikować do kosztów pośrednich związanych z uzyskaniem przychodów i zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; powstanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2013 r. (data wpływu 21 października 2013 r.) uzupełnionego pismem z dnia 10 stycznia 2014 r. (data nadania 10 stycznia 2014 r., data wpływu 13 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej wydatków związanych z wykonaniem zjazdu publicznego z drogi krajowej wraz z lewoskrętem na Stację Paliw i momentu ich poniesienia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej wydatków związanych z wykonaniem zjazdu publicznego z drogi krajowej wraz z lewoskrętem na Stację Paliw i momentu ich poniesienia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka w 2012 roku pobudowała Stację Paliw przy drodze krajowej, w 2013 roku poniosła koszty na wykonanie zjazdu (lewoskrętu) z drogi krajowej na Stację Paliw. Zarządcą drogi jest Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad, która wydała pozytywną decyzję na budowę lewoskrętu. W związku z powyższym Spółka wykonała projekt budowy lewoskrętu i dokonała wszystkich uzgodnień oraz na własny koszt zaczęła budowę lewoskrętu.

W piśmie z dnia 10 stycznia 2014 r. Wnioskodawca doprecyzował przedstawiony stan faktyczny, tj. podał, że:

1.  Nie jest właścicielem działki, na której wykonano zjazd publiczny wraz z lewoskrętem.
2.  Nie posiada żadnych umów dzierżawy ani najmu,
3.  W związku z brakiem umów najmu lub dzierżawy wykonanie zjazdu z lewoskrętem nie stanowi środka trwałego firmy, nie zostało ujęte w obcych środkach trwałych i nie jest amortyzowane.
4.  Poniesione nakłady na budowę wraz z projektem w kwocie 303 tys. złotych nie zostały w żaden sposób zwrócone firmie.
5.  Zgodnie z pismem GDDKiA – O…… z dnia 01.08.2013 r. koszty związane z realizacją wykonania zjazdu publicznego wraz z lewoskrętem w całości należeć będą do inwestora - zgodnie z art. 16 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. Nr.19 z 2007 r., poz. 115, z późn. zm.).
6.  Dnia 28.10.2013 roku dokonano odbioru robót przebudowy zjazdu wraz z lewoskrętem w obecności:

*   Kierownik Rejonu P.,
*   2 przedstawicieli Rejonu P.,
*   Właściciel firmy „M.”,
*   Przedstawiciele firmy „M.”,
*   Przedstawiciele wykonawcy robót,
*   Inspektor Nadzoru.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki związane z wykonaniem zjazdu publicznego na Stację Paliw Spółka może zakwalifikować do kosztów pośrednich związanych z uzyskaniem przychodów i zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ koszty, które poniesie Spółka dotyczą lewoskrętu z drogi krajowej spowodują bezpieczny wjazd na Stację Paliw, co przysporzy klientów a więc wiąże się z podwyższeniem przychodów Spółki.

Podniesiono, że działka na której jest budowany lewoskręt nie jest własnością Spółki. Spółka nie posiada żadnych umów najmu ani dzierżawy, z tego tytułu poniesione koszty są kosztami uzyskania związanymi z prowadzona działalnością.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie kwalifikacji podatkowej wydatków związanych z wykonaniem zjazdu publicznego z drogi krajowej wraz z lewoskrętem na Stację Paliw i momentu ich poniesienia – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższa definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Podatnik będzie mógł zaliczyć poniesiony wydatek do kosztów uzyskania przychodów, jeśli wykaże jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Ponadto, wydatek taki nie może znajdować się w katalogu wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z powyższego, aby dany wydatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów musi łącznie spełniać warunki:

*   musi zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego kosztu nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje on w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W oparciu o kryterium stopnia powiązania danego wydatku z osiąganym przychodem, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe:

*   bezpośrednio związane z przychodami – ich poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów, możliwe jest zatem ustalenie, kiedy i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód,

*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Bardzo ważne jest odpowiednie zakwalifikowanie poniesionych wydatków do właściwej grupy kosztów uzyskania przychodów, gdyż od tego uzależniony jest moment potrącenia tych kosztów dla potrzeb wyliczenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wskazać również należy, iż zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartość niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Z kolei art. 16a ust. 1 ww. ustawy stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Ponadto, zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania: przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie zdefiniowano pojęcia „inwestycji w obcych środkach trwałych”. W związku z tym, stosując wykładnię językową należy stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych są to poniesione przez podatnika nakłady na ulepszenie (polegające na przebudowie, rozbudowie), rekonstrukcję, adaptację lub modernizację środka trwałego używanego przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej, a niestanowiacego jego własności. Dotyczy to środka trwałego używanego na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w 2012 r. pobudował Stację Paliw przy drodze krajowej. W związku z potrzebą zapewnienia odpowiedniego połączenia komunikacyjnego oraz w świetle przepisów art. 16 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 260) Spółka w 2013 r. poniosła koszty na wykonanie zjazdu publicznego z drogi krajowej wraz z lewoskrętem na Stację Paliw. Wnioskodawca wykonał projekt budowy lewoskrętu i dokonał wszystkich uzgodnień oraz na własny koszt wykonał inwestycję. Zarządcą drogi jest Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad, która wydała pozytywną decyzję na budowę lewoskrętu. Działka, na której został wybudowany zjazd publiczny wraz z lewoskrętem nie jest własnością Spółki. Ponadto Spółka nie posiada żadnych umów najmu ani dzierżawy w stosunku do ww. działki. Dnia 28.10.2013 r. dokonano odbioru robót przebudowy zjazdu wraz lewoskrętem. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że realizacja inwestycji drogowej jest ściśle związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę, tj. z wybudowaną Stacją Paliw, gdyż ma ona na celu umożliwienie korzystania (wjazdu) potencjalnym klientom z usług proponowanych przez ww. Stację Paliw.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie ulega wątpliwości, że przedmiotowy zjazd wraz z lewoskrętem, który powstał w wyniku realizacji przez Spółkę ww. inwestycji, nie będzie stanowić środka trwałego Wnioskodawcy. Prace budowlane były prowadzone na gruncie niebędącym własnością Spółki, tym samym przedmiotowe wydatki nie będą stanowić wydatków poniesionych na wytworzenie własnego środka trwałego, o których mowa w art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto w przypadku braku umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze nie znajdą zastosowania również przepisy odnoszące się do „inwestycji w obcym środku trwałym”.

Tym samym w powyższym przypadku wydatki na budowę zjazdu publicznego z drogi krajowej wraz z lewoskrętem do Stacji Paliw nie mogą być rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych.

Rozstrzygnięcia wymaga zatem, czy wymienione powyżej wydatki stanowią koszt podatkowy w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazał Wnioskodawca, wydatki poczynione na wybudowanie zjazdu publicznego z drogi krajowej wraz z lewoskrętem do Stacji Paliw zostały poniesione w celu zapewnienia bezpiecznego wjazdu na Stację Paliw z drogi krajowej, co przysporzy Spółce klientów - a więc będzie wiązało się z podwyższeniem przychodów Spółki.

Wobec powyższego, wydatki te mogą stanowić koszt podatkowy na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i będą przyczyniały się do powstawania przychodów pośrednio – w dłuższym okresie czasu, gdyż nie znajdują one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskiwanych przez Spółkę przychodach, natomiast ich poniesienie jest warunkiem uzyskania tychże przychodów.

Zasada potrącalności kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami zawarta została w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że są one potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższych przepisów wynika, że koszty, które pozostają w innym niż bezpośrednim związku z przychodami powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów w roku ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy. Dla celów podatkowych momentem poniesienia kosztów pośrednich, będzie moment ujęcia przedmiotowych wydatków w księgach jako kosztu na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego.

W sytuacji wskazanej we wniosku stwierdzić należy, że właściwym momentem dla rozpoznania przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów związanych z wydatkami poniesionymi na budowę infrastruktury drogowej jest dzień dokonania odbioru robót przebudowy zjazdu wraz z lewoskrętem. Dopiero w tym momencie koszty te mają charakter definitywny.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na wybudowanie zjazdu publicznego z drogi krajowej wraz z lewoskrętem do Stacji Paliw Spółka może zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, tj. do tzw. kosztów pośrednich i w związku z tym potrącać je w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dniem tym powinien być dzień sporządzenia protokołu odbioru robót).

Tym samym stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.