Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.86.2017.1.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-15
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-zwrot podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2017 r. (data wpływu 20 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z projektem pn. „xxx” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z projektem pn. „xxx”.

We wniosku przedstawiono następujący zdarzenie przyszłe.

Gmina (Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną i obowiązaną do realizowania zadań nałożonych przez ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. 2016 r., poz. 446), czyli tzw. zadań własnych Gminy, w zakresie których Gmina nie jest uznawana za podatnika VAT oraz inne czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, w zakresie których Gmina jest podatnikiem VAT.

Zgodnie z art. 7 ust 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty w tym m.in. sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt1) oraz gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (pkt2).

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego złożyła wniosek o przyznanie pomocy ze środków UE w ramach PROW na lata 2014-2020, Działanie: Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich, Poddziałanie: Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycje w energie odnawialną i w oszczędzanie energii, typ operacji: Budowa lub modernizacja dróg lokalnych. Wniosek dotyczył projektu pn. „xxx”.

W dniu 25 maja 2016 r. Pomiędzy Samorządem Województwa a Gminą podpisano umowę o przyznaniu pomocy określającą prawa i obowiązki stron związane z realizacją operacji pn. „xxx”.

W wyniku realizacji operacji osiągnięty zostanie następujący cel w postaci zaspokojenia celów społecznych i poprawa bezpieczeństwa ruchu drogowego oraz warunków ruchu pieszo-rowerowego wpływających na wzrost mobilności mieszkańców i dostępności do obiektów użyteczności publicznej poprzez budowę nowej infrastruktury drogowej o długości 0,291 km oraz przebudowę istniejącego układu komunikacyjnego o długości 0,313 km. Operacja zapewni mieszkańcom bezpośrednie i sprawne połączenie planowanej do realizacji infrastruktury drogowej z istniejącą siecią dróg publicznych, co przyczyni się do poprawy komfortu i warunków ruchu wszystkich użytkowników drogi.

Projektowany ciąg drogowy ma bezpośrednie połączenie z drogą wojewódzką.

Realizując ten projekt Gmina będzie realizowała zadania własne nałożone na nią ww. przepisami ustawy o samorządzie gminnym. Realizację inwestycji będzie nadzorował Urząd Gminy. Bezpośrednim beneficjentem projektu będzie wspólnota gminna.

W dalszej kolejności Gmina zamierza dołączyć do wniosku o dofinansowanie inwestycji kierowanego do Banku Gospodarstwa Krajowego interpretację indywidualną dotyczącą odliczenia lub zwrotu VAT, ponieważ chce zaliczyć kwotę VAT realizowanej inwestycji do kosztów kwalifikowalnych projektu i otrzymać do nich dofinansowanie. W tym celu Gmina musi wykazać, iż ten podatek od towarów i usług nie będzie mógł być przez nią odzyskany w całości lub w części zarówno podczas realizowania inwestycji jak i po jej zakończeniu. Tylko w takiej sytuacji Gmina może zaliczyć VAT poniesiony na realizację inwestycji jako wydatek kwalifikowalny opisanego projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z realizacją projektu przebudowy drogi publicznej Gmina będzie miała prawo do odzyskania całości lub części kwoty VAT naliczonego (w drodze odliczenia lub zwrotu tego podatku), zarówno w trakcie realizowania inwestycji, jak i po jej zakończeniu, jeżeli podatek kwalifikowalny będzie kosztem tej inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie towarów i usług w związku z realizacją operacji nie daje w świetle art. 86 ust. 1, art. 87 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), (dalej: ustawa o VAT) prawa do odzyskania (w drodze odliczenia lub zwrotu) podatku naliczonego w całości ani w części, zarówno w trakcie ponoszenia kosztów na operację, jak i po jej zakończeniu, ponieważ należy ona do zakresu zadań własnych Gminy ustalonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym oraz Gmina nie będzie prowadziła sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług z wykorzystaniem operacji.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników tego podatku uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem sądów administracyjnych, do organów władz publicznych należy zaliczyć także jednostki samorządu terytorialnego, w tym gminy (m.in. orzeczenia Naczelnego Sadu Administracyjnego: sygn. akt I FSK 627/11 z 31 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 825/09 z 25 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 491/11 z 13 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 821/14 z 2 lipca 2015 r.).

Jak przewiduje art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). W świetle art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7. Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu różnicy podatku przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT oraz, gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia lub zwrotu podatku od towarów i usług naliczonego jest zatem związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższe przepisy wykluczają zatem możliwość dokonania odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w sytuacji ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W opisanym przypadku projekt przebudowy drogi, realizowany jest w ramach tzw. zadań własnych Gminy nałożonych na nią przepisami ustawy o samorządzie gminnym, gdyż przebudowa drogi służy zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty gminnej, a droga położna jest na gruncie Gminy (por. wyrok WSA w Łodzi z 9 sierpnia 2007 r., sygn. akt I SA/Łd 220/2007). Przebudowana droga nie będzie służyła działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Tym samym Gmina realizując opisaną inwestycję nie będzie działała w charakterze podatnika VAT, ponieważ nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania tej operacji nie będzie wykorzystywała do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT opodatkowanej podatkiem VAT.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie nie będzie zatem przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego - zarówno w trakcie ponoszenia kosztów na inwestycję jak i po jej zakończeniu. Gmina nie będzie również miała prawa do zwrotu kwoty różnicy tego podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy. Nie zostanie bowiem spełniony warunek uprawniający do odliczenia lub zwrotu podatku, tj. wykorzystywanie towarów i usług nabywanych w związku z realizowaną operacją do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na względzie obowiązujące przepisy ustawy o VAT oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że Gmina nie będzie miała prawa do odzyskania podatku naliczonego w całości lub w części, zarówno w trakcie realizowania, jak i po zakończeniu operacji.

Podobne stanowisko w sprawie możliwości odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego przez Gminę od wydatków poniesionych w związku z budową/rozbudową drogi znajduje odzwierciedlenie w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt I FSK 1669/13 z 19 listopada 2014 r„ sygn. akt I FSK 965/11 z 11 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1906/11 z 26 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1922/1 1 z 26 października 2012 r.).

Zdaniem Sądu, każde działanie podejmowane przez gminę służące zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty samorządowej, należy uznać za działanie publiczne w ramach tzw. zadań własnych z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Budowa/przebudowa drogi wewnętrznej przez gminę, leżącej na gruncie stanowiącym własność gminy odbywa się w ramach władztwa publicznego i gmina wykonując takie zadanie działa jako administracja publiczna i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. Droga wewnętrzna ze swojej istoty zaspokaja bowiem zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej danej gminy.

Analogiczne stanowisko dotyczące prawa do odliczenia lub zwrotu podatku VAT w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie/rozbudowie drogi zajęte zostało w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP4/443-1235/10/KG z 23 września 2010 r.;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP4/443-221/11/KG z 3 marca 2011 r.;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP3/4512-386/ 15-5/UNR z 27 października 2015 r.;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP3/4512-473/15-2/BM z 18 listopada 2015 r.;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP3/4512-876/15-2/RD z 11 grudnia 2015 r.;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP3/4512-528/15-4/OS z 5 lutego 2016 r.;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPP2/4512-1-207/16-2/AKr z 13 maja 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r, poz. 610, z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 1656), przewidziano przypadki, w których kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu.

Przepisy powołanego rozporządzenia określają katalog środków, które stanowią ww. środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej (§ 8 ust. 3 i 4). Uzyskanie pomocy finansowej pochodzącej ze źródeł, o których mowa w tych przepisach daje prawo do ubiegania się o zwrot podatku w oparciu o przepisy zawarte w rozdziale 4 tego rozporządzenia.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że nie będzie spełniony warunek, o którym mowa w cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż poniesione wydatki w ramach ww. operacji nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi. W konsekwencji, nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z przedmiotową operacją.

Nie będzie przysługiwało również prawo do zwrotu podatku naliczonego, bowiem dofinansowanie, o którym mowa we wniosku, nie stanowi środków wskazanych w powołanym rozporządzeniu.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie odnosi się do kwestii możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, ponieważ kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, Staromłyńska 10, 70-560 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.