Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-848/09-4/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-11-04
Teza: Premia pieniężna stanowi rabat obniżający wartość konkretnych dostaw i winna być udokumentowana poprzez wystawienie faktur korygujących
Słowa kluczowe: bonus; dokumentowanie; faktura-faktura korygująca; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; premia-premia pieniężna; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2009 r. (data wpływu 3 września 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 października 2009 r. (data wpływu 22 października 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania udzielonych premii pieniężnych/bonusów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania udzielonych premii pieniężnych/bonusów. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 19 października 2009 r. (data wpływu 22 października 2009 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 8 października 2009 r. znak IPPP1-443-848/09-2/JB.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółdzielnia sprzedaje swoje wyroby hurtowniom. Według zawartych z nimi umów, pod koniec roku kalendarzowego wypłaca im określoną procentowo premię pieniężną lub bonus za dokonane zakupy w określonej wielkości. Bonus ani premia nie jest związana z żadną konkretną dostawą. Odbiorca wyrobów Spółdzielni w ciągu roku realizuje obrót o odpowiedniej wielkości bez żadnych ograniczeń.

W piśmie z dnia 19 października 2009 r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż wypłacane premie pieniężne nie mają związku z jakimkolwiek świadczeniem odbiorców na rzecz Spółdzielni, ani nie są uwarunkowane żadnym zobowiązaniem się do dokonywania zakupów wyłącznie u Wnioskodawcy lub zobowiązaniem do posiadania pełnego asortymentu towarów Wnioskodawcy, jak również do żadnej reklamy. Premia pieniężna wypłacana jest z tytułu zakupu przez kontrahenta dowolnego asortymentu lub kilku wybranych asortymentów z całej oferty produktów Spółdzielni przeznaczonych do sprzedaży. Kontrahent musi w ciągu roku kalendarzowego osiągnąć określony w umowie pułap zakupów nabywając wyroby Spółdzielni w dowolnie wybranym asortymencie, w dowolnych ilościach, w dowolnie wybranych odstępach czasowych dostaw. Wielkość przyznanej premii pieniężnej określona jest procentowo od obrotu, wartości zakupów za rok kalendarzowy. Wielkość obrotów uprawniająca do uzyskania premii pieniężnych liczona jest poprzez zsumowanie wszystkich wartości dostaw na podstawie faktur VAT. Od tak obliczonej wielkości obrotu następnie liczony jest procent premii pieniężnej określony w umowie i Spółdzielnia wystawia notę uznaniową, a równowartość noty przelewana jest na rachunek rozliczeniowy kontrahenta /odbiorcy/.

Spółdzielnia uważa, że premia pieniężna wypłacana jest za osiągnięcie określonego w umowie obrotu. Zdaniem Spółdzielni nie jest to wynagrodzeniem za usługę i nie podlega opodatkowaniu VAT ponieważ obrót - transakcje wcześniejsze jako dostawy towarów raz już były opodatkowane. Premia nie dotyczy jednej konkretnej dostawy udokumentowanej fakturą VAT, ale wszystkich dostaw udokumentowanych fakturami w ciągu roku kalendarzowego, których dopiero zsumowanie powoduje przyznanie premii pieniężnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółdzielnia wystawiając notę uznaniową odbiorcy za wypłaconą premię pieniężną lub bonus postępuje właściwie?

Zdaniem wnioskodawcy, przyznanej premii pieniężnej ani bonusa nie można przyporządkować do konkretnych dostaw. W związku z powyższym przyznanie takiego świadczenia pieniężnego nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółdzielnia dokumentuje to wystawiając notę uznaniową dla odbiorcy towarów. Tak przyznaną premię lub bonus traktuje jako pozostałe koszty operacyjne związane z prowadzoną działalnością.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem, stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

W praktyce występują sytuacje, w których premia pieniężna jest wypłacana np. z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć o określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie. W takim przypadku, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć o określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie - takie działania kontrahentów nie wypełniają definicji świadczenia usług i wypłacenie w takiej sytuacji premii pieniężnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Osiąganie bowiem określonego pułapu obrotów z danym dostawcą nie może być uznane za usługę w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy. Premia jest wyliczana w oparciu o osiągane obroty, lecz samo osiąganie obrotów nie stanowi usługi.

W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet, jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawianej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337), obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r.

Zgodnie z § 13 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą, która – zgodnie z § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia – powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca: a) określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4, b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca wypłaca premie pieniężne (bonusy) nabywcom swoich produktów za dokonanie pewnego pułapu zakupów dowolnego asortymentu lub kilku dowolnie wybranych asortymentów z całej oferty produktów przeznaczonych do sprzedaży, w określonym czasie – roku kalendarzowym. Wielkość przyznanej premii pieniężnej określona jest procentowo od obrotu - wartości zakupów za rok kalendarzowy. Wielkość obrotów uprawniająca do uzyskania premii pieniężnych liczona jest poprzez zsumowanie wszystkich wartości dostaw na podstawie faktur VAT. Wypłacana premia nie jest związana z żadnymi innymi czynnościami, żadnym innym świadczeniem odbiorców na rzecz Spółdzielni.

Na podstawie powyższych przepisów oraz przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, iż dokonywanie zakupów towarów przez odbiorców Wnioskodawcy w odpowiedniej wielkości w określonym czasie nie może stanowić usługi w rozumieniu cyt. art. 8 ust. 1 ustawy. Poza transakcjami kupna-sprzedaży, pomiędzy kupującym a sprzedającym nie dochodzi do rzeczywistego i odrębnego od tych transakcji świadczenia nabywców na rzecz zbywającego towary, odbiorcy nie podejmują żadnych dodatkowych świadczeń w celu osiągnięcia korzyści. Pomiędzy Spółdzielnią a odbiorcami produktów prowadzona jest jedynie normalna wymiana handlowa. Nie ma zatem podstaw, aby uznać, że – w tak przedstawionych okolicznościach – premie pieniężne (bonusy), które zostaną wypłacone za uzyskanie pewnego pułapu obrotów, stanowiły będą wynagrodzenie za realizowane usługi. Brak jest bowiem takich działań nabywców, które byłyby czynnościami dodatkowymi, do jakich byliby zobligowani postanowieniami wynikającymi z zawartej umowy. Samo przekroczenie określonej wartości zakupów towarów handlowych nie jest usługą i wypłacona w takim przypadku gratyfikacja w postaci premii pieniężnej jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nie można jednak zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż prawidłowym jest dokumentowanie wypłaconych premii poprzez wystawienie not uznaniowych dla odbiorcy towarów.

Opisana bowiem przez Wnioskodawcę premia pieniężna stanowi w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw produktów, będących w ofercie Spółdzielni, udokumentowanych poszczególnymi fakturami VAT – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy zmniejszający podstawę opodatkowania u Wnioskodawcy. Wypłacona przez Wnioskodawcę premia za osiągnięcie określonego pułapu zakupów z konkretnym odbiorcą produktów, wypłacana po pewnym czasie od dokonanych nabyć towarów, w konsekwencji dotyczy konkretnych transakcji, które stanowiły podstawę do wyliczenia wysokości obrotów z nabywcą, uprawniających do uzyskania premii. W rezultacie, premia taka obniża wartość nabytego wcześniej przez nabywcę towaru. Rzeczywista wartość transakcji zawartych przez nabywcę jest zatem niższa o kwotę wypłaconej przez Wnioskodawcę premii pieniężnej. Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, iż premii nie można przyporządkować do konkretnych dostaw produktów. Wnioskodawca sam wskazał, iż premia jest wynikiem wszystkich dostaw dokonanych przez Spółdzielnię w okresie rozliczeniowym na rzecz danego odbiorcy, liczona jest poprzez zsumowanie wszystkich wartości dostaw na podstawie faktur VAT i jest kalkulowana jako procent od tak obliczonej wielkości obrotu uprawniającego do wypłaty premii. A zatem obrót uprawniający nabywcę do uzyskania premii ustalany jest na podstawie konkretnych faktur VAT, jakie Wnioskodawca wystawia na rzecz nabywcy dokumentując dokonane dostawy towarów odbywające się w określonym przedziale czasowym – roku kalendarzowym. Aby ustalić prawo oraz wysokość należnej odbiorcy premii, sumowane są poszczególne dostawy, na podstawie których dokonywane jest obliczanie premii, stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw. Ponieważ rabat kalkulowany jest jako procent sumy zrealizowanych w danym okresie rozliczeniowym dostaw, istnieje możliwość przyporządkowania procentowego rabatu do konkretnej dostawy udokumentowanej fakturą VAT.

W związku z powyższym Wnioskodawca, jako wypłacający premię, zobowiązany jest, na podstawie § 13 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., wystawić fakturę korygującą, uwzględniającą wymogi wynikające z § 13 ust. 2 tego rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie dokumentowania wypłaconych premii pieniężnych (bonusów) poprzez wystawienie not uznaniowych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.