Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-42/13/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-18
Teza: Korekta nieodpłatnych przekazań towarów na cele reprezentacji i reklamy
Słowa kluczowe: bezskuteczność-bezskuteczność korekty; działalność-działalność gospodarcza-przekazanie na cele działalności gospodarczej; korekta; korekta-korekta podatku; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; przekazanie-przekazanie nieodpłatne rzeczy; przekazanie-przekazanie rzeczy; towar-przekazanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 15 listopada 2012r. sygn. akt I SA/Rz 935/12 (data wpływu do tut. organu prawomocnego orzeczenia oraz zwróconych akt sprawy 21 stycznia 2013r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów po ponownym rozpatrzeniu sprawy stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2012r. (data wpływu 24 lutego 2012r.), uzupełnionego pismem z dnia 7 maja 2012r. (data wpływu 11 maja 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, że w związku z tym, że nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 31 marca 2011r. nie podlegały opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca może wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do wystawionych przez siebie faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę, w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące i to niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez takiego kontrahenta –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, że w związku z tym, że nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 31 marca 2011r. nie podlegały opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca może wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do wystawionych przez siebie faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę, w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące i to niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez takiego kontrahenta.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 maja 2012r. (data wpływu 11 maja 2012r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 26 kwietnia 2012r. znak IBPP1/443-208/12/AW.

Pismem z dnia 17 sierpnia 2012r. Wnioskodawca złożył skargę na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 4 czerwca 2012r. znak IBPP1/443-557/12/AW, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości i zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego, według norm prawem przepisanych.

Pismem z dnia 20 września 2012r. znak IBPP1/4441-37/12/AW będącym odpowiedzią na skargę, tut. organ wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji informując, że w wyniku rozpatrzenia wniosku z dnia 2 lutego 2012r., wydane zostały w zakresie podatku od towarów i usług interpretacje nr IBPP1/443-208/12/AW i IBPP1/443-557/12/AW. Oba powyższe rozstrzygnięcia zostały zaskarżone.

W wyniku uwzględnienia skargi z dnia 17 sierpnia 2012r. w całości w trybie ww. art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) w związku z § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów, zmienił zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego znak IBPP1/443-208/12/AW wydając interpretację z dnia 20 września 2012r. znak IBPP1/4441-36/12/AW uznając stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

W odniesieniu do przedmiotowej interpretacji znak IBPP1/443-557/12/AW, organ nie miał możliwości uwzględnienia skargi Wnioskodawcy w całości, gdyż organ nie podziela w całości stanowiska Wnioskodawcy. Zauważyć jednak należy, że zaskarżona interpretacja wymagała zmiany w tym zakresie, w jakim została dla Wnioskodawcy wydana.

Wyrokiem z dnia 15 listopada 2012r. sygn. akt I SA/Rz 935/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie:

1.  umorzył postępowanie w sprawie ze skargi na interpretację nr IBPP1/443-208/12/AW,
2.  uchylił zaskarżoną interpretację nr IBPP1/443-557/12/AW,
3.  określił, że interpretacja wymieniona w pkt 2) nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku,
4.  zasądził od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego.

W dniu 21 stycznia 2013r. wpłynął do tut. organu prawomocny wyrok WSA wraz ze zwróconymi aktami sprawy.

W uzasadnieniu wyroku WSA stwierdził, że – zgodnie z wnioskami strony skarżącej oraz organu – uchylił, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. zaskarżoną interpretację z dnia 4 czerwca 2012r. nr IBPP1/443-557/12/AW, gdyż wyrażone w niej stanowisko było w znaczącym zakresie konsekwencją stanowiska w przedmiocie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów, które to stanowisko wyrażone zostało przez organ interpretujący w przytoczonej wyżej interpretacji z dnia 4 czerwca 2012r., ale następnie zostało zmienione w interpretacji z dnia 20 września 2012r.

W związku z powyższym wniosek strony z dnia 2 lutego 2012r. (data wpływu 24 lutego 2012r.) wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest dystrybucja artykułów spożywczych podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca współpracuje z wieloma kontrahentami. W celu zwiększenia sprzedaży Wnioskodawca podejmował i w dalszym ciągu podejmuje szereg działań o charakterze promocyjnym i reklamowym. Działania te, niezbędne z uwagi na specyfikę rynku, na którym Wnioskodawca prowadzi działalność i ograniczenia prawne, mają istotne i bezpośrednie przełożenie na poziom osiąganych przez Wnioskodawcę przychodów. Wnioskodawca w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 31 marca 2011r. dokonywał nieodpłatnych przekazań towarów należących do jego przedsiębiorstwa, których adresatami byli aktualni, jak również potencjalni kontrahenci, tj. aktualni oraz potencjalni nabywcy towarów handlowych oferowanych do sprzedaży przez Wnioskodawcę. Omawiane nieodpłatne przekazania obejmowały:

*   przekazywanie na promocje, degustacje oraz jako bonusy w towarze, towarów handlowych zakupionych przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością handlową;
*   przekazywanie nagród rzeczowych przyznanych za udział w organizowanych przez Wnioskodawcę promocjach i konkursach, w tym różnego rodzaju programach lojalnościowych (np. samochody, motory, sprzęt AGD i RTV, komputery, sprzęt do wyposażania sklepów itp.);
*   przekazywanie upominków i gadżetów reklamowych (np. kalendarze i długopisy obrandowane oznaczeniami Wnioskodawcy, książki, kosze świąteczne, zestawy upominkowe itp.).

Celem powyższych działań było zmotywowanie kontrahentów do kontynuowania współpracy z Wnioskodawcą, do dokonywania większych i częstszych zakupów towarów oferowanych do sprzedaży przez Wnioskodawcę, reklama oraz uatrakcyjnienie oferty handlowej Wnioskodawcy, pozwalające na utrzymanie dotychczasowych kontrahentów oraz pozyskanie nowych, a tym samym na poszerzenie rynków zbytu, jak również zbudowanie i podtrzymanie dobrych relacji z kontrahentami, a także maksymalizacja rozpoznawalności i renomy Wnioskodawcy. Wszystkie opisane wyżej nieodpłatne przekazania towarów miały służyć intensyfikacji (maksymalizacji) sprzedaży towarów oferowanych do sprzedaży przez Wnioskodawcę, a tym samym generowaniu sprzedaży opodatkowanej oraz zwiększeniu przychodów. Należy również zauważyć, że podejmowanie przez Wnioskodawcę skutecznej konkurencji z innymi podmiotami na rynku artykułów spożywczych byłoby niemożliwe bez prowadzenia zintensyfikowanych akcji promocyjnych i reklamowych, których istotny element stanowiły opisane wyżej nieodpłatne przekazania towarów.

Przedmiotem ww. nieodpłatnych przekazań towarów nie były drukowane materiały reklamowe i informacyjne, prezenty o małej wartości ani próbki, o których mowa w art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT).

Wnioskodawca dokonywał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, które były następnie przedmiotem ww. nieodpłatnych przekazań. Wnioskodawca uznawał ww. nieodpłatne przekazania towarów za dostawę towarów opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT) na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. W związku z powyższym, na podstawie art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, Wnioskodawca wystawiał faktury wewnętrzne, w których wykazywany był podatek należny, który następnie był uwzględniany w rozliczeniach VAT oraz deklaracjach VAT za miesiąc, w którym zostały wystawione poszczególne faktury wewnętrzne. Co do zasady Wnioskodawca na koniec miesiąca wystawiał zbiorczą fakturę wewnętrzną za dany miesiąc, która uwzględniała ww. nieodpłatne przekazania towarów dokonane w danym miesiącu, jednakże zdarzały się również przypadki, gdy faktura wewnętrzna była wystawiana dla pojedynczych lub większej liczby ww. nieodpłatnych przekazań towarów. Faktury wewnętrzne były wystawiane w oparciu o dokumenty „Wydanie na promocję” – WS (dalej: dokumenty WS), które były sporządzane na okoliczność nieodpłatnego przekazania towaru (towarów) kontrahentowi. Większość dokumentów WS jest potwierdzona przez kontrahentów (tj. na dokumencie WS znajduje się pieczątka i podpis lub sam podpis kontrahenta lub osoby reprezentującej kontrahenta), jednakże są i takie dokumenty WS, które nie są potwierdzone przez kontrahenta. Niektóre z ww. faktur wewnętrznych zostały wystawione ponad 5 lat temu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności VAT za miesiąc, w którego rozliczeniu został uwzględniony podatek należny wynikający z takiej faktury wewnętrznej.

W wyniku ponownej analizy przepisów dotyczących VAT oraz dokumentów będących podstawą rozliczeń w zakresie VAT, Wnioskodawca uznał, że niesłusznie uznawał ww. nieodpłatne przekazania towarów jako podlegające opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zamierza wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do wystawionych przez Wnioskodawcę faktur wewnętrznych dokumentujących ww. nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę, w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące.

Ww. zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące Wnioskodawca zamierza wystawić w stosunku do większej liczby faktur wewnętrznych (np. do faktur wewnętrznych za kilka miesięcy). Wnioskodawca zamierza wystawić ww. wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do wszystkich wystawionych przez Wnioskodawcę faktur wewnętrznych dokumentujących ww. nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę oraz dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące, niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez kontrahenta, a także niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona przed czy po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności VAT za miesiąc, w którego rozliczeniu został uwzględniony podatek należny wynikający z korygowanej faktury wewnętrznej.

W związku z tym, że Wnioskodawca zamierza dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące, nie wpłynie to na rozliczenie VAT za okresy rozliczeniowe, w których zostały ujęte korygowane faktury wewnętrzne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z tym, że opisane we wniosku nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 31 marca 2011r. nie podlegały opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca może wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do wystawionych przez siebie faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę, w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące i to niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez takiego kontrahenta?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że opisane we wniosku nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 31 marca 2011r. nie podlegały opodatkowaniu, Wnioskodawca może wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do wystawionych przez siebie faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę, w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące i to niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez takiego kontrahenta.

Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania:

1.Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że opisane we wniosku nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 31 marca 2011r. nie podlegały opodatkowaniu, Wnioskodawca może wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do wystawionych przez siebie faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę, w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące i to niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez takiego kontrahenta

2.Zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, wystawiane są faktury wewnętrzne. W ww. przepisie ustawodawca ponadto wskazał, że za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w ustawie o VAT, Minister Finansów wydał obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2011r. rozporządzenie z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360; dalej: rozporządzenie), regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących. Zagadnienia związane z wystawieniem faktur korygujących zostały zawarte w § 13 i § 14 rozporządzenia. Zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Stosownie do treści § 14 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3 rozporządzenia). Ponadto, zgodnie z § 14 ust. 4 rozporządzenia, przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 8 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących. Z kolei § 24 ust. 1 rozporządzenia wskazuje, że przepisy § 5, 9-14, 16, 17, 21 i 22 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.

Zgodnie z § 24 ust. 2 rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, można wystawić w 1 egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotyczącą podatku.

3.Uwzględniając przytoczone wyżej regulacje, należy stwierdzić, że jeżeli w odniesieniu do czynności nieodpłatnego przekazania towarów, która nie podlega opodatkowaniu wystawiono fakturę wewnętrzną i wykazano podatek należny, to należy uznać, że ta faktura wewnętrzna zawiera w sobie pomyłkę w zakresie podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego, a zatem taka faktura wewnętrzna powinna zostać skorygowana poprzez wystawienie wewnętrznej faktury korygującej, zmniejszającej podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego wynikającą z korygowanej faktury wewnętrznej do zera.

4.Przepisy prawa podatkowego nie odnoszą się wprost do zagadnienia możliwości wystawiania zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej w stosunku do większej liczby faktur wewnętrznych (np. do faktur wewnętrznych za kilka miesięcy), lecz równocześnie brak jest w tych przepisach przeciwwskazań do ich wystawiania, jeżeli zbiorcza wewnętrzna faktura korygująca będzie zawierać określone w rozporządzeniu elementy przewidziane dla wewnętrznej faktury korygującej. Należy również zauważyć, że w powołanym wyżej przepisie art. 106 ust. 7 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą czynności wymienione w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, dokonane w tym okresie. W powołanym wyżej § 24 ust. 2 rozporządzenia, zostało zaś wskazane, że faktury wewnętrzne można wystawić w 1 egzemplarzu. Biorąc pod uwagę powyższe, a także fakt, że nie kwestionowana jest możliwość zbiorczego korygowania faktur zwykłych w przypadku braku co do tego wyraźnej podstawy prawnej, to należy przyjąć, że nie ma podstaw by uprawnienie to ograniczać w odniesieniu do wewnętrznych faktur korygujących i to tym bardziej, że przepisy ustawy o VAT i rozporządzenia przewidują możliwość wystawienia jednej faktury wewnętrznej dla wszystkich czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, dokonanych w danym okresie rozliczeniowym.

5.Zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określanej w wysławionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenia to uzyskano. Z kolei art. 29 ust. 4c ustawy o VAT przewiduje, że przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna. Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, ze podstawa opodatkowania pomniejszana jest po uzyskaniu potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę. Tym samym, korekta faktury uwzględniana jest w rozliczeniu VAT za okres, w którym nabywca otrzymał fakturę korygującą pod warunkiem, iż podatnik otrzyma potwierdzenie otrzymania przez nabywcę korekty faktury przed upływem terminu na złożenie deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy. Należy jednak zauważyć, że w przypadku wystawienia wewnętrznej faktury korygującej/zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej jej wystawca jest jednocześnie jej odbiorcą i nie jest w tym przypadku konieczne uzyskanie potwierdzenia otrzymania tej faktury. Ponadto, należy zauważyć, że gdyby nawet przyjąć, że potwierdzenie otrzymania wewnętrznej faktury korygującej/zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej jest konieczne, to wtedy moment wystawienia wewnętrznej faktury korygującej/zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej będzie równocześnie momentem jej otrzymania przez Wnioskodawcę. A zatem Wnioskodawca może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie omawianych wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące.

6.Tak jak to zostało zauważone w opisie zawartym we wniosku, faktury wewnętrzne dokumentujące omawiane nieodpłatne przekazania towarów były wystawiane w oparciu o dokumenty WS, które z kolei były sporządzane na okoliczność nieodpłatnego przekazania towaru (towarów) kontrahentowi. Większość dokumentów WS jest potwierdzona przez kontrahentów (tj. na dokumencie WS znajduje się pieczątka i podpis lub sam podpis kontrahenta lub osoby reprezentującej kontrahenta), jednakże są i takie dokumenty WS, które nie są potwierdzone przez kontrahenta. Zdaniem Wnioskodawcy, może on wystawić omawiane wewnętrzne faktury korygujące oraz zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące, a także dokonać na ich podstawie obniżenia kwoty podatku należnego w swoim rozliczaniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne faktury korygujące niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez takiego kontrahenta. Żaden bowiem przepis, w tym ustawy o VAT oraz rozporządzenia, nie uzależnia możliwości wystawienia omawianych faktur korygujących oraz dokonanie w oparciu nie obniżenia kwoty podatku należnego od posiadania dokumentu WS potwierdzonego przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), jak również od posiadania jakiegokolwiek innego potwierdzenia odbioru przez kontrahenta omawianych towarów (towaru).

7.Prawidłowość zaprezentowanego wyżej stanowiska została potwierdzona między innymi w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   Interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 11 maja 2011r. sygn. IPPP2/443-469/11-2/KAN: „Biorąc pod uwagę wymienione powyżej przepisy stwierdzić należy, iż podstawa opodatkowania podatkiem VAT pomniejszana jest po uzyskaniu potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę. Zatem, korekta faktury uwzględniana jest w rozliczeniu podatkowym za okres, w którym nabywca otrzymał fakturę korygującą pod warunkiem, iż podatnik otrzyma potwierdzenie przed upływem terminu na złożenie deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy. W przypadku jednak korekty faktury wewnętrznej, wystawca faktury jest jednocześnie jej odbiorcą i nie jest w tym przypadku konieczne uzyskanie potwierdzenia otrzymania tej faktury. Jeżeliby nawet uznać, iż potwierdzenie otrzymania wewnętrznej faktury korygującej jest konieczne, to wtedy moment wystawienia wewnętrznej faktury korygującej będzie równocześnie momentem jej otrzymania przez Spółkę. Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka wystawiając faktury korygujące do wystawianych wcześniej faktur wewnętrznych powinna ująć te faktury w deklaracjach VAT za miesiąc w którym wystawiła faktury korygujące”.
*   Interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 28 kwietnia 2011r. sygn. IPPP3/443-111/11-4/LK: „W związku z powyższym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w świetle ww. regulacji prawnych stwierdzić, należy iż Wnioskodawca wystawiając faktury korygujące do faktur wewnętrznych będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym te faktury zostaną wystawione”.
*   Interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 19 kwietnia 2011r. sygn. ILPP2/443-155/11-2/EN: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że Spółka wystawiając wewnętrzną fakturę korygującą, będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego z tego tytułu w rozliczeniu podatku za okres (miesiąc), w którym faktura ta została wystawiona. (\`(...)\`) Wobec powyższego Zainteresowany będzie miał prawo do obniżenia kwoty podarku należnego na podstawie jednej zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej, dotyczącej grupy faktur wewnętrznych wystawionych w danym okresie, pod warunkiem, iż faktura ta zawierać będzie wszystkie elementy, o których mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów”.
*   Interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 3 stycznia 2011r. sygn. IBPP2/443-809/10/ICz: „Wnioskodawca może zatem wystawić faktury korygujące do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych, co stanowić będzie dla Wnioskodawcy podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego z tego tytułu w rozliczeniu podatku za okres (miesiąc), w którym te faktury zostały wystawione”.
*   Interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 13 grudnia 2010r. sygn. IBPP2/443-842/10/KW: „Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego oraz zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca wystawiając korekty do faktur wewnętrznych (wystawionych w trybie art. 108 ust. 7 w związku z art. 7 ust. 2 ustawy) jest równocześnie ich odbiorcą, co powodują że data wystawienia korekt faktur, jest jednocześnie datą potwierdzenia odbioru, w związku z czym Spółka nabędzie prawo do zmniejszenia podatku należnego w miesiącu wystawienia korekt faktur wewnętrznych”.
*   Interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 16 stycznia 2009r. sygn. IBPP1/443-1612/08/AS: „Spółka powinna zatem wystawić faktury korygujące do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych dokumentujących nieodpłatne przekazania towarów, co stanowić będzie dla Spółki podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego z tego tytułu w rozliczeniu podatku za okres (miesiąc), w którym te faktury zostały wystawione. Odnośnie wystawienia przez Spółkę zbiorczej faktury korygującej do wystawionych faktur wewnętrznych stwierdzić należy, iż przepisy prawa podatkowego nie stanowią wprost o możliwości wystawienia zbiorczej faktury korygującej. Jednocześnie brak jest w przepisach przeciwwskazań do takiego postępowania o ile taka zbiorcza faktura korygująca dokumentuje prawidłowo zaklasyfikowaną przez Wnioskodawcę czynność i zawiera wszystkie wymagane przepisami elementy. Dlatego Spółka może wystawić jedną zbiorczą fakturę korygującą dla kilku wystawionych faktur wewnętrznych. Na takiej zbiorczej fakturze powinny być podane wszelkie informacje dotyczące pierwotnych faktur wewnętrznych, które pozwolą jednoznacznie stwierdzić, których faktur, pozycji i kwot przedmiotowa zbiorcza faktura korygująca dotyczy”.
*   Interpretacji indywidualnej wydanej w wyniku uwzględnienia skargi – wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 23 stycznia 2012r. sygn. IBPP1/4441-40/11/AW, ww. interpretacja przyznaje Wnioskodawcy prawo wystawiania wewnętrznej faktury korygującej i/lub zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej do wystawionych przez niego faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę, w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także uznaje prawo Wnioskodawcy do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące i to niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokumenty WS potwierdzone przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokumenty WS nie potwierdzone przez takiego kontrahenta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o stan prawny obowiązujący w dniu wydania pierwotnej interpretacji, gdyż niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozpatrzenie tej samej sprawy.

Według art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., a od dnia 26 sierpnia 2011r. t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 7 ust. 2 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Przepisu ust. 2 tego artykułu nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek (art. 7 ust. 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005r.).

Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy o VAT dodanego do ustawy o VAT od dnia 1 grudnia 2008r., w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na mocy art. 106 ust. 1 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis art. 106 ust. 7 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011r. stanowi, że w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8, Minister Finansów wydał rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z dnia 25 maja 2005r. (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) obowiązujące od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 30 listopada 2008r. oraz z dnia 28 listopada 2008r. (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.) obowiązujące od dnia 1 grudnia 2008r. do dnia 31 marca 2011r.

Zgodnie z § 16 ust. 1 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005r. (odpowiednio § 13 ust. 1 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008r.), w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 16 ust. 2 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005r., faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 9 ust. 1 pkt 1-3,
    2.  nazwę towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Według § 13 ust. 2 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008r., faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Stosownie do § 16 ust. 3 (odpowiednio § 13 ust. 3) rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Na podstawie § 17 ust. 1 (odpowiednio § 14 ust. 1) rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Na mocy § 25 ust. 1 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005r., przepisy § 9, 13-17, 19, 20 i 23 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, w tym wystawianych w formie elektronicznej, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.

Przepis § 23 ust. 1 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008r. stanowił, że przepisy § 5, 9-14, 16, 17, 21 i 21a stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, w tym wystawianych w formie elektronicznej, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.

Jak wynika z § 25 ust. 2 (odpowiednio § 23 ust. 2) rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, można wystawić w jednym egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotycząca podatku.

Kwestie związane z wystawianiem faktur korygujących do faktur wewnętrznych od dnia 1 kwietnia 2011r. zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.).

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, natomiast głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest dystrybucja artykułów spożywczych podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca współpracuje z wieloma kontrahentami. W celu zwiększenia sprzedaży, Wnioskodawca podejmował, i w dalszym ciągu podejmuje szereg działań o charakterze promocyjnym i reklamowym. Działania te, niezbędne z uwagi na specyfikę rynku, na którym Wnioskodawca prowadzi działalność i ograniczenia prawne, mają istotne i bezpośrednie przełożenie na poziom osiąganych przez Wnioskodawcę przychodów.

Wnioskodawca w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 31 marca 2011r. dokonywał nieodpłatnych przekazań towarów należących do jego przedsiębiorstwa, których adresatami byli aktualni, jak również potencjalni kontrahenci, tj. aktualni oraz potencjalni nabywcy towarów handlowych oferowanych do sprzedaży przez Wnioskodawcę. Omawiane nieodpłatne przekazania obejmowały:

*   przekazywanie na promocje, degustacje oraz jako bonusy w towarze, towarów handlowych zakupionych odpowiednio przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością handlową;
*   przekazywanie nagród rzeczowych przyznanych za udział w organizowanych przez Wnioskodawcę promocjach i konkursach, w tym różnego rodzaju programach lojalnościowych (np. samochody, motory, sprzęt AGD i RTV, komputery, sprzęt do wyposażania sklepów itp.);
*   przekazywanie upominków i gadżetów reklamowych (np. kalendarze i długopisy obrandowane oznaczeniami Wnioskodawcy, książki, kosze świąteczne, zestawy upominkowe itp.).

Celem powyższych działań było zmotywowanie kontrahentów do kontynuowania współpracy z Wnioskodawcą, do dokonywania większych i częstszych zakupów towarów oferowanych do sprzedaży przez Wnioskodawcę, reklama oraz uatrakcyjnienie oferty handlowej Wnioskodawcy, pozwalające na utrzymanie dotychczasowych kontrahentów oraz pozyskanie nowych, a tym samym na poszerzenie rynków zbytu, jak również zbudowanie i podtrzymanie dobrych relacji z kontrahentami, a także maksymalizacja rozpoznawalności i renomy Wnioskodawcy. Wszystkie opisane wyżej nieodpłatne przekazania towarów miały służyć intensyfikacji (maksymalizacji) sprzedaży towarów oferowanych do sprzedaży przez Wnioskodawcę, a tym samym generowaniu sprzedaży opodatkowanej oraz zwiększeniu przychodów. Należy również zauważyć, że podejmowanie przez Wnioskodawcę skutecznej konkurencji z innymi podmiotami na rynku artykułów spożywczych byłoby niemożliwe bez prowadzenia zintensyfikowanych akcji promocyjnych i reklamowych, których istotny element stanowiły opisane wyżej nieodpłatne przekazania towarów.

Przedmiotem ww. nieodpłatnych przekazań towarów nie były drukowane materiały reklamowe i informacyjne, prezenty o małej wartości ani próbki, o których mowa w art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT). Wnioskodawca dokonywał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, które były następnie przedmiotem ww. nieodpłatnych przekazań.

Odnosząc zatem przedstawiony stan faktyczny do wskazanych przepisów prawa podatkowego, stwierdzić należy, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę ww. towarów na rzecz dotychczasowych oraz nowych kontrahentów w celach promocyjnych i reklamowych, ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą – prowadzeniem przedsiębiorstwa, bowiem działania podejmowane przez Wnioskodawcę mają na celu intensyfikację (maksymalizację) sprzedaży towarów oferowanych do sprzedaży.

Powyższe oznacza, że nieodpłatne przekazania towarów dokonane w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 31 marca 2011r. nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem Wnioskodawca w sposób nieprawidłowy uznawał ww. nieodpłatne przekazania towarów za dostawę towarów opodatkowaną podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT i w związku z powyższym, na podstawie art. 106 ust. 7 ustawy o VAT nieprawidłowo też Wnioskodawca wystawiał faktury wewnętrzne, w których wykazywany był podatek należny.

Niniejsza okoliczność została także potwierdzona przez tut. organ w interpretacji indywidualnej z dnia 20 września 2012r. znak IBPP1/4441-36/12/AW wydanej dla Wnioskodawcy wskutek uwzględnienia skargi z dnia 17 sierpnia 2012r.

Dodatkowo należy zauważyć, że Wnioskodawca sformułował pytanie, czy w związku z tym, że opisane we wniosku nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 31 marca 2011r. nie podlegały opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca może wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do wystawionych przez siebie faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę, w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące i to niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez takiego kontrahenta.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 cytowanej powyżej ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 czerwca 2005r. do 31 grudnia 2010r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Od 1 stycznia 2011r. do 31 marca 2011r. przepis ten obowiązywał w brzmieniu: podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 czerwca 2005r. do 30 listopada 2008r., obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Od dnia 1 grudnia 2008r. przepis ten obowiązuje w brzmieniu: podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie cytowanego wyżej art. 29 ust. 4a ww. ustawy o dodanego przez art. 1 pkt 21 lit. b) ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), zmieniającej nin. ustawę z dniem 1 grudnia 2008r., w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Stosownie do postanowienia art. 112 ustawy o VAT, podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Z kolei w myśl art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W przepisie art. 29 ust. 4a ustawy o VAT ustawodawca zezwolił na bieżące ujmowanie faktur korygujących. Nie oznacza to jednak, że przepis ten funkcjonuje w oderwaniu od zasad ogólnych określających prawo do skorygowania rozliczeń podatkowych określonych cytowanym przepisem art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa.

Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy rozporządzeń Ministra Finansów wydanych w oparciu o delegację ustawową wynikającą z art. 106 ust. 8 ustawy o VAT, a także przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Ordynacja podatkowa, jak również przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy stwierdzić należy, iż uprawnienie Wnioskodawcy do wystawienia wewnętrznych faktur korygujących oraz zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących do wystawionych przez Wnioskodawcę faktur wewnętrznych ograniczone jest terminem wynikającym z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Z tego względu za nieprawidłowe uznano stanowisko Wnioskodawcy, iż w związku z tym, że opisane we wniosku nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 31 marca 2011r. nie podlegały opodatkowaniu, Wnioskodawca może wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do wystawionych przez siebie faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę, w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera.

Uprawnienie takie przysługuje bowiem wyłącznie w stosunku do tych faktur, od których wystawienia przez Wnioskodawcę nie upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Biorąc pod uwagę, że uprawnienie Wnioskodawcy do wystawienia wewnętrznych faktur korygujących oraz zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących do wystawionych przez Wnioskodawcę faktur wewnętrznych ograniczone jest terminem wynikającym z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Wnioskodawca nie może również dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące, wobec których upłynął termin wynikający z powołanego wcześniej art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W niniejszej sprawie pozostaje natomiast bez znaczenia okoliczność, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez takiego kontrahenta, bowiem przepisy prawa podatkowego nie uzależniają wystawiania korygowanych faktur wewnętrznych od potwierdzania przez kontrahenta dokumentów WZ.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. w dniu 4 czerwca 2012r.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (darzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

Na marginesie należy też zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. organ nie jest nimi związany.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.