Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-440/14-2/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-17
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; lokal; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2014 r. (wg daty wpływu) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego do osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik będący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, zarazem będący zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług dla dochodów uzyskiwanych z najmu, w 2005 roku nabył na własność 50% udziałów w nieruchomości zabudowanej położonej w K. (objętych obecnie księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy ).

Nieruchomość obejmuje między innymi budynek mieszkalny z wieloma lokalami mieszkalnymi i budynek biurowy, które są wynajmowane od kilkudziesięciu lat.

W chwili obecnej podatnik i współwłaściciel nieruchomości planują dokonać jej podziału, wydzielić samodzielne lokale i ustanowić ich odrębną własność. W przypadku budynku biurowego podatnik i współwłaściciel zamierzają przed podziałem dokonać zmiany jego przeznaczenia na mieszkalno-użytkowy. Po ustanowieniu wydzieleniu samodzielnych lokali, podatnik i współwłaściciel zamierzają sprzedać poszczególne lokale.

Łączna wysokość nakładów na nieruchomość, od momentu jej nabycia do sprzedaży poszczególnych wydzielonych lokali, nie przekroczy 30% wartości początkowej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.  Czy sprzedaż wydzielonych lokali, które powstały w wyniku zmiany przeznaczenia i podziału nieruchomości dokonanych przez podatnika i współwłaściciela, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy zmiana przeznaczenia, podział zabudowanej nieruchomości, wydzielenie i ustanowienie odrębnych lokali, a następnie ich sprzedaż, dokonane przez podatnika i współwłaściciela, należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż samodzielnych lokali, które powstały w wyniku zmiany przeznaczenia i podziału nieruchomości dokonanych przez podatnika i współwłaściciela, nie stanowi źródła przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są między innymi odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a- c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W rozpatrywanym przypadku odpłatne zbycie będzie dotyczyć części nieruchomości nabytej w 2005 r., a okoliczność, że z nieruchomości zostały wydzielone odrębne lokale nie ma wpływu na uznanie przychodów z ich zbycia za źródło przychodów. W tej sytuacji, ponieważ upłynął 5 letni termin od nabycia nieruchomości przychód ze sprzedaży wyodrębnionych lokali nie podlega opodatkowaniu.

Sprzedaż wyodrębnionych lokali nie może być również uznana za działalność gospodarczą. Definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje tą działalność jako zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Natomiast dokonanie przez podatnika podziału wchodzącej w skład majątku prywatnego (osobistego) nieruchomości i sprzedaży jej części nie można przypisać cech zorganizowania i ciągłości. Z ciągłością mielibyśmy do czynienia w przypadku, gdyby Wnioskodawca nabywał wiele nieruchomości z zamiarem ich podziału i dalszej sprzedaży.

W przedmiotowej sytuacji nieruchomość została nabyta prawie 9 lat temu i stanowiła dla podatnika i współwłaściciela źródło przychodów z najmu. Nie można więc uznać, iż została ona nabyta z zamiarem jej podziału i sprzedaży. Planowany podział nieruchomości i sprzedaż wydzielonych lokali związane są ze zmianą sytuacji osobistej podatnika i współwłaściciela i ma charakter wyprzedaży majątku osobistego co mieści się w zakresie wykonywania prawa własności. Zamiar sprzedaży poszczególnych lokali zamiast całej nieruchomości wynika również z chęci zapewnienia dotychczasowym najemcom możliwości wykupienia na własność lokali zajmowanych przez nich od lat oraz z sytuacji makroekonomicznej regionu, która stoi na przeszkodzie zbyciu całej nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę, podział części nieruchomości nabytej 20.09.2005 r., a następnie sprzedaż wydzielonych lokali, czyli faktyczne wyprzedawanie posiadanego majątku prywatnego, nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie z zastrzeżeniem ust. 2 nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W konsekwencji, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, to wówczas przychód z tytułu tej sprzedaży jest opodatkowany jako przychód z działalności gospodarczej, natomiast wyłącznie jeżeli sprzedaż nieruchomości nie następuje w wykonaniu tej działalności, to należy ją rozpatrywać jako źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyszczególniono odrębne źródło przychodów – pozarolniczą działalność gospodarczą.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarcza uznaje się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w cytowanym wyżej przepisie art. 5a pkt 6 ustawy opiera się na trzech przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
3.  prowadzenie działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Literalna wykładnia tego przepisu wskazuje, że jest to działalność zarobkowa, czyli służąca osiąganiu zysków, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, co oznacza, że jest to działalność przygotowana i uporządkowana oraz ma charakter powtarzalny.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność ta jest faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości jest wystarczające, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego w celu zakwalifikowania działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem wydzielonych lokali mieszkalnych, o których mowa we wniosku.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości, która obejmuje m.in. budynek mieszkalny z wieloma lokalami mieszkalnymi, które są wynajmowane od kilkudziesięciu lat. Obecnie współwłaściciele nieruchomości planują dokonać jej podziału, wydzielić w budynku mieszkalnym samodzielne lokale mieszkalne i ustanowić ich odrębną własność. Po ustanowieniu odrębnej własności lokali, współwłaściciele zamierzają sprzedać poszczególne lokale.

Odnosząc opis zdarzenia do ww. przepisów stwierdzić należy, że opisane czynności związane ze zbyciem wydzielonych lokali noszą znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej w świetle przytoczonej powyżej definicji.

Wprawdzie tutejszy organ nie neguje faktu, że Wnioskodawca nie dokonał nabycia nieruchomości w celu jej dalszej odsprzedaży, jednakże dalsze czynności – dokonanie podziału nieruchomości, wydzielenie w budynku mieszkalnym samodzielnych lokali mieszkalnych i ustanowienie ich odrębną własnością wskazują na to, że celem prowadzenia tych działań było uzyskanie przychodu ze zbycia poszczególnych lokali.

Działalność może być prowadzona do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Ciągłość działania nie oznacza, że jest ono nieograniczone w czasie, każda działalność musi kiedyś ulec zakończeniu. Ponadto działalność nie musi być wykonywana w sposób permanentny i bez przerwy. Ciągłość działania w aspekcie celowym oznacza, że podmiot posiada plan działania, zakładający konieczność konsekwentnego podejmowania kolejnych czynności – w tym przypadku obejmujący wydzielenie lokali i przeznaczenie ich do sprzedaży.

Cechą działalności gospodarczej jest również maksymalizacja zysku. Sprzedaż lokali mieszkalnych może być dokonana po długim okresie od zakupu w momencie kiedy można uzyskać wysoki zysk, w zależności od perspektyw ich zbycia w przyszłym czasie ze względu na przewidywany wzrost ceny, czy też ich spadek, w zależności od popytu na rynku. Zatem w przypadku stagnacji cen nieruchomości, czy też wobec ich wzrostu, w zależności od przyjętej strategii, racjonalną decyzją jest powstrzymywanie się ze sprzedażą nieruchomości, celem osiągnięcia jak najwyższej ceny i sukcesywna ich sprzedaż. Stąd też nieruchomości nie zawsze trzeba utożsamiać z towarem, który można zbyć krótko po jego nabyciu. Wobec powyższego dla zaklasyfikowania przychodu do odpowiedniego źródła, nie będzie miała znaczenia data nabycia nieruchomości.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie wydzielonych lokali mieszkalnych jest charakterystyczne dla działania, które – podjęte w sposób zorganizowany i ciągły, na własny rachunek – będzie miało na celu osiągnięcie zysku ze sprzedaży przedmiotowych lokali, co jest charakterystyczne dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej.

W konsekwencji, nie znajdzie w przedmiotowej sprawie zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu sprzedaży wydzielonych lokali mieszkalnych należy traktować jako przychód, którego źródłem jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i opodatkować według zasad przewidzianych dla tego źródła.

W związku z czym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, że wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Z powyższego wynika, że interpretacja indywidualna wydawana jest w indywidualnej sprawie wnioskodawcy, tym samym nie rozstrzyga ona w zakresie praw i obowiązków innych podmiotów nie mających wpływu na zakres opodatkowania wnioskodawcy.

Zatem należy podkreślić, że niniejsza interpretacja wydana została dla Wnioskodawcy i nie wywiera ona żadnych skutków dla Współwłaściciela nieruchomości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.