Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.647.2023.2.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-08
Teza: Dotyczy ustalenia, czy przedstawiona transakcja zbycia przez Spółkę składników majątkowych stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 Ustawy CIT lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT oraz czy Spółka, może uznać za koszty uzyskania przychodów wartość netto podatkową zbywanych składników majątku trwałego i obrotowego.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; zbycie; środek-środek trwały-wartość środka trwałego-wartość netto środka trwałego
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Przedsiębiorstwo i zorganizowana część przedsiębiorstwa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

7 listopada 2023 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

— przedstawiona powyżej transakcja zbycia przez Spółkę składników majątkowych stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 Ustawy CIT lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT;

— Spółka, może uznać za koszty uzyskania przychodów wartość netto podatkową zbywanych składników majątku trwałego i obrotowego.

Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania

A Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka”, „Zbywca”)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania

B (dalej jako: „Nabywca”)

**Opis zdarzenia przyszłego**

A sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Zbywca”) jest polskim rezydentem podatkowym i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej.

W Polsce funkcjonują też (…) inne spółki kapitałowe należące do tej samej grupy kapitałowej.

Spółka prowadzi działalność głównie w zakresie (…). Działalność Spółki obejmuje sprzedaż do klientów hurtowych oraz klientów detalicznych. Rzeczywisty przedmiot działalności Spółki zgodny jest z przedmiotem działalności określonym w umowie spółki i wpisem w KRS.

Bezpośrednim udziałowcem A Sp. z o.o. jest G Sp. z o.o.

W związku z reorganizacją grupy kapitałowej C, spółki zależne należące do grupy, w tym G Sp. z o.o. oraz A Sp. z o.o. biorą udział w realizacji strategii przekształcenia swoich punktów sprzedaży detalicznej w sklepy partnerskie działające pod marką „X” (dalej: „X”).

G Sp. z o.o. prowadzi sprzedaż poszczególnych punktów sprzedaży detalicznej jako Zorganizowane Części Przedsiębiorstwa do niepowiązanych kapitałowo nabywców, z którymi następnie, D Sp. z o.o., jako dostawca towarów, negocjuje zawarcie umowy partnerskiej w ramach strategii X.

W ramach działania powyższego modelu X, w roku bieżącym G Sp. o.o zbyła 6 Punktów Sprzedaży Detalicznej i planuje zbycie następnych, natomiast A Sp. z o.o. planuje zbycie 1 punktu detalicznego. W ramach strategii opisanej na wstępie, zarząd A Sp. z o.o. podjął decyzję o sprzedaży części przedsiębiorstwa prowadzącej sprzedaż dla klientów detalicznych. W tym celu w październiku 2023 r. podjęto działania mające na celu wydzielenie organizacyjne oraz funkcjonalne części przedsiębiorstwa dotychczas obsługującej sprzedaż detaliczną (dalej: „PSD”).

Przed podjęciem działań związanych z restrukturyzacją, Spółka prowadziła działalność w oparciu o jeden punkt handlowy realizujący sprzedaż zarówno dla klientów hurtowych jak i detalicznych.

Spółka po wydzieleniu sprzedaży detalicznej, planuje sprzedać wydzielony PSD. Ponadto Spółka w dalszym ciągu będzie kontynuowała sprzedaż skierowaną tylko do klientów hurtowych.

Obecny PSD organizowany jest celem sprzedaży do Kupującego, według standardów sklepów X obowiązujących w grupie kapitałowej. Aktualnie na koszt Spółki tworzony jest wystrój sklepu,: nowe regały, nowe lady pod wystrój X. Koszty organizacji przestrzeni sklepu, ponosi Spółka, wyodrębnienie i zaplanowanie przestrzeni sklepu również dokonywane jest przez Spółkę. Spółka przed dokonaniem sprzedaży PSD nie będzie prowadziła sprzedaży z nowo utworzonego punktu detalicznego. Cała sprzedaż rozpocznie się następnego dnia po dokonaniu transakcji PSD i będzie prowadzona już przez Nabywcę.

Od dnia transakcji Spółka będzie prowadziła sprzedaż tylko ze starego magazynu i tylko do klientów hurtowych. Spółka prowadzi działalność handlową w niestanowiącym jej własności (tj. wynajmowanym) budynku, pod adresem (…). Cała dotychczasowa działalność, w tym sprzedaż detaliczna, prowadzona jest w lokalu użytkowanym na podstawie umowy najmu. W związku z przygotowywaną transakcją sprzedaży PSD strony umowy najmu ustaliły, iż Nabywca PSD zawrze umowę najmu z właścicielem nieruchomości (w części gdzie znajdowało się PSD), a Spółka podpisze aneks z właścicielem nieruchomości (gdzie aneksowana będzie wielkość wynajmowanej powierzchnia - z umowy zostanie wyłączona powierzchnia zajęta pod PSD. W skład planowanego przedmiotu sprzedaży nie będą zatem wchodziły nieruchomości.

Na potrzeby transakcji, w budynku będącym miejscem prowadzenia działalności, Spółka wydzieliła odrębną przestrzeń sklepową i jest w trakcie organizacji oddzielnego magazynu, z którego będzie prowadzona sprzedaż na rynek detaliczny przez Nabywcę PSD, w formie sklepu partnerskiego X. Dodatkowo w ramach czynności przygotowawczych do transakcji sprzedaży w ewidencji księgowej Spółki, zostaną utworzone nowe konta księgowe, na które zostaną przeksięgowane wszystkie aktywa (zarówno trwałe, jak i obrotowe, w tym zapas towarów) mające być przedmiotem transakcji sprzedaży PSD.

W momencie dokonania transakcji, wydzielony PSD będzie posiadał odrębność organizacyjną i funkcjonalną, tj. będzie przygotowany do prowadzenia sprzedaży detalicznej.

PSD będzie cechować wyodrębnienie finansowe, bowiem Spółka prowadzi ewidencję księgową w sposób pozwalający ustalić odrębnie dla rynku detalicznego oraz hurtowego: wartość, aktywów w tym zapasy i, środki trwałe na dzień dokonania transakcji sprzedaży PSD.

Wyodrębnienie przedmiotowego PSD w strukturze Spółki, wiązać się będzie z nadaniem tej jednostce autonomii (samodzielności) w zakresie pozwalającym Nabywcy PSD na płynne kontynuowanie działalności w zakresie sprzedaży detalicznej.

W przedmiotowym PSD, przed jego zbyciem wyznaczony zostanie kierownik punktu wraz z podległymi pracownikami będącymi dotychczasowymi pracownikami Spółki, wybranymi po konsultacji z Nabywcą. Kierownik będzie kierował działalnością PSD i pracownikami. Kierownik będzie czuwał będzie nad funkcjonowaniem sklepu w formule i standardzie sklepów X.

Decyzje o wynagrodzeniu pracowników PSD, w tym kierownika PSD podlegają również uzgodnieniu z Nabywcą w ramach umowy sprzedaży PSD.

Transakcja sprzedaży obejmować będzie wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością przedmiotowego PSD, w tym w szczególności:

a) wyposażenie, w tym środki trwałe,

b) towary handlowe i materiały,

c) prawa i obowiązki wynikające ze stosunku pracy pracowników przejętych przez Kupującego w trybie art. 231 kodeksu pracy,

d) strukturę organizacyjną wydzielonego PSD,

e) tajemnice przedsiębiorstwa, w tym między innymi: regulaminy i instrukcje oraz stosowane zasady sprzedaży, takie, jak np.: Organizacja pracy w sklepie, Generalne zasady obsługi klienta, Asortyment sklepu (…), Wykaz kontrahentów wraz z informacją o warunkach handlowych , Regulamin przyznawania upustów, Zasady wpłat utargów, Zasady przydzielania pracownikom środków ochrony indywidualnej, odzieży i obuwia roboczego oraz środków czystości, Zarządzanie i organizacja pracy w sklepie (…),

f) prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez strony umów cesji,

g) zobowiązania warunkowe wynikające z gwarancji i rękojmi za zbyte towary.

W ramach transakcji dojdzie do przejęcia przez Kupującego w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (tekst jednolity: Dz.U. z 2023 r. poz. 1465 z późn. zm.; dalej: „KP”) pracowników nabytego PSD, czyli dojdzie do „przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę".

W zależności od stanowiska usługodawcy Spółka dokona cesji umów na obsługę PSD lub rozwiąże takie umowy, a Nabywca PSD w to miejsce będzie mógł nawiązać umowy w imieniu własnym.

W ramach transakcji nie dojdzie natomiast do zbycia:

— zarejestrowanych na Spółkę, jako podatnika podatku od towarów i usług drukarek fiskalnych;

— nazwy przedsiębiorstwa Zbywcy;

— kapitałów własnych Zbywcy;

— środków na rachunku bankowym;

— zobowiązań wynikających z kredytu i pożyczki zaciągniętych przez Zbywcę na finansowanie całej swojej działalności operacyjnej;

— rezerw na zobowiązania i ryzyka związanych z działalnością Spółki jako całej jednostki organizacyjnej;

— księgi rachunkowej i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (na Zbywcy jako podatniku ciąży obowiązek przechowywania dokumentów i ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami prawa podatkowego i Ustawy o rachunkowości).

W ramach transakcji nie dojdzie do przekazania ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale w załącznikach przekazane zostaną wyciągi z ksiąg rachunkowych, w tym: specyfikację towarów wg indeksów wraz z wyceną, wykaz wyposażenia (w tym sklasyfikowanego w Spółce jako środki trwałe).

Know-how będące przedmiotem transakcji dotyczy wypracowanych przez Zbywcę i stanowiących tajemnice jego przedsiębiorstwa informacji i doświadczeń w zakresie:

— Wykazu klientów i zgromadzonych przez Zbywcę informacji, w tym m.in. o obrotach z tymi klientami, asortymencie towarów, o stosowanych wobec tych klientów rabatach i opustach, terminach płatności,

— Spisanych w formie instrukcji zasad obsługi klienta, załatwiania reklamacji wypracowanych przez lata działalności Zbywcy,

— Wypracowanych i spisanych zasad funkcjonowania PSD, organizacja pracy w PSD, zasady wpłat utargów, zasady związane z ekspozycją towarów i układania towarów na regałach, itp.,

— Zasady wynagradzania i premiowania pracowników w celu zmobilizowania ich do coraz lepszej i efektywniejszej pracy,

— Zasad przydzielania odzieży roboczej i środków ochrony.

W ocenie stron informacje te są istotne i użyteczne w działalności punktu handlowego, który zamierza kontynuować działalność w tym samym zakresie. Na potrzeby utrzymania przez Nabywcę dotychczasowych klientów niezbędne będzie przekazanie wiedzy w zakresie ich wymagań, spodziewanych upustów. Ważne jest też przyzwyczajenie klientów do określonych zasad obsługi w PSD, które wypracowane zostały przez Zbywcę i przekazane w formie odpowiednich instrukcji. Dla Nabywcy użyteczna będzie też informacja i doświadczenia w zakresie wynagradzania pracowników, ponieważ ma to istotny wpływ na wydajność ich pracy, zaangażowanie, kulturę obsługi, a w konsekwencji wyniki działalności PSD. Wszystkie przekazane informacje mają charakter poufny, a dostęp do nich jest limitowany i znany tylko osobom pracującym w PSD oraz osobom ich nadzorującym. Przedmiotowe know-how zostanie zidentyfikowane we właściwej formie, tj. opisane i utrwalone w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było je sprawdzić, i zdaniem Stron transakcji, spełniać będzie kryteria poufności i istotności.

Przyszły nabywca jako Partner prowadzący działalność w ramach strategii X będzie zobowiązany prowadzić działalność w zakresie, w jakim działalność ta prowadzona była dla rynku detalicznego przez Spółkę do czasu przedmiotowej transakcji i pod tym samym adresem. Nabywca niezwłocznie po „ufiskalnieniu” urządzeń fiskalnych, następnego dnia po transakcji rozpocznie działalność gospodarczą zgodnie z deklaracją złożoną do umowy, co potwierdzi fakt, że przypisany do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa zespół składników majątkowych na moment dokonania transakcji będzie na tyle zorganizowany, że Nabywca będzie mógł bezzwłocznie, samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność handlową.

Oczywiście Nabywca we własnym zakresie zobowiązany będzie zorganizować obsługę administracyjną i księgową oraz zapewnić sobie finansowanie bieżącej działalności. Nabywca również zawrze umowę najmu z właścicielem nieruchomości (w części gdzie znajdowało się PSD), a Spółka podpisze aneks z właścicielem nieruchomości (gdzie aneksowana będzie wielkość wynajmowanej powierzchnia - z umowy zostanie wyłączona powierzchnia zajęta pod PSD).

Zarówno Spółka jak i Nabywca są czynnymi podatnikami VAT oraz podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (Spółka) i fizycznych (Nabywca).

Nabywca zamierza wykorzystywać zbyte składniki majątkowe do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (handlowej).

**Pytania**

1\. Czy przedstawiona powyżej transakcja zbycia przez Spółkę składników majątkowych stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 Ustawy CIT lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

2\. Czy Spółka, może uznać za koszty uzyskania przychodów wartość netto podatkową zbywanych składników majątku trwałego i obrotowego? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 7)

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

Ad. 1

Zdaniem Spółki, zbyte przez Spółkę składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy CIT.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, Zbywca w całości może uznać za koszty uzyskania przychodów wartość netto podatkową zbywanych składników majątku trwałego i obrotowego.

UZASADNIENIE

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 3 Ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie, oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Pojęcie przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”). Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

— oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

— własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

— prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

— wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

— koncesje, licencje i zezwolenia,

— patenty i inne prawa własności przemysłowej,

— majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

— tajemnice przedsiębiorstwa,

— księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicja ta określa przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym. Powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednakże sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl, którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych, jeśli stanowią zespół o cechach zorganizowania.

Przyjmuje się również, iż przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, powinno stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z poglądem wyrażonym przez Sąd Najwyższy „występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa, jako pewnej całości stanowi wręcz „czynnik konstytuujący” przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym (art. 551 k.c.)” (wyrok z dnia 25 listopada 2010 r.; sygn. akt. I CSK 703/09).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa w chwili sprzedaży będzie mogła być na tyle wyodrębniona, iż będzie mogła stanowić samodzielne przedsiębiorstwo. Taki też jest cel sprzedaży, a Nabywca ma rozpocząć sprzedaż w PSD następnego dnia po transakcji nabycia przedsiębiorstwa (w zależności od działań organizacyjnych). Okoliczność, iż czynności zmierzające do zorganizowania tej części działalności Spółki miały miejsce krótko przed transakcją zbycia ma znaczenie drugorzędne i, co należy wyraźnie podkreślić, miało miejsce ze względu na cele biznesowe i właśnie umożliwienie Nabywcy jak najszybsze rozpoczęcie prowadzenia działalności w PSD. Podkreślić należy, że sprzedaż PSD (i poprzedzające tą sprzedaż działania) wynikają ze strategii X, która jest stosowana w grupie kapitałowej. Transakcją zbycia objęta będzie również dokumentacja dotycząca struktury organizacyjnej PSD, w tym również przeniesiony (w trybie art. 23\[1\] KP) Kierownik (ustalony z Nabywcą), który będzie kierował działalnością PSD i pracownikami. Pracownicy Spółki mają dostęp do informacji niezbędnych do prowadzenia działalności handlowej PSD w ramach obsługi rynku detalicznego, w tym informacji o swoich klientach (nazwy klientów, adresy, NIP, stosowane dotychczas warunki płatności, rabaty, asortyment). Pracownicy Spółki funkcjonują w oparciu o opracowane zasady organizacji pracy, zasady obsługi klientów, odprowadzania gotówki, zasady wynagradzania pracowników. Działalność Spółki prowadzona jest w lokalu na podstawie umowy najmu. Nabywca PSD również zawrze umowę najmu z właścicielem nieruchomości (w części gdzie będzie znajdowało się wyodrębnione PSD), a Spółka podpisze aneks z właścicielem nieruchomości (gdzie aneksowana będzie wielkość wynajmowanej powierzchni - z umowy Najmu Spółki zostanie wyłączona powierzchnia zajęta pod PSD). W ocenie Spółki przedmiotowe PSD będzie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zarówno pod względem organizacyjnym, finansowym jak i funkcjonalnym.

Z kolei zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi, zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Analiza powyższej definicji pozwala wyodrębnić następujące kryteria, których łączne spełnienie pozwala uznać zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

— musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

— zespół ten powinien być organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębniony zespół składników powinien ponadto spełniać dodatkowe kryteria, mianowicie:

— składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

— zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wskazane zadania.

W ramach planowanej transakcji zbycia PSD przejdą na Nabywcę nie tylko wszystkie wyżej już wymienione niezbędne składniki materialne jak zapasy towarów handlowych, wyposażenie punktu handlowego w regały, lady, krzesła i foteliki, stojaki, sprzęt IT, telefony, prasa i inne urządzenia do uzbrajania węży hydraulicznych itd. Nabywca w trybie art. 231 § 1 KP przejmie wszystkich pracowników PSD. Nabywcy zostaną przekazane ujęte w formie papierowej i elektronicznej know-how niezbędne i użyteczne do prowadzenia sklepu w tym informacje o poszczególnych klientach sklepu (nazwy klientów, adresy, NIP, stosowane i uzgodnione z poszczególnymi klientami warunki płatności, przyznawane im rabaty, nabywany dotychczas asortyment towarów), zasady organizacji pracy, zasady obsługi klientów, odprowadzenia gotówki, zasady wynagradzania pracowników. Zbywca w ramach transakcji dokona cesji umów związanych z funkcjonowaniem PSD, a w przypadku braku prawnej możliwości dokonania cesji rozwiąże umowę, aby Nabywca mógł w to miejsce nawiązać własną umowę (np. umowa najmu nieruchomości). Zbywca jest spółką handlową, która planuje skupić się na podstawowej działalności (handel hurtowy), a wszelką działalność pomocniczą zleci na zewnątrz w ramach outsourcingu, co wynika z realizowanej strategii X. Nabywca nabędzie przedmiotowe ZCP do prowadzonej działalności gospodarczej, w której już istniały zorganizowane pozostałe struktury niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawców, za pomocą składników majątkowych będących przedmiotem transakcji opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, z punktu widzenia funkcjonowania przedsiębiorstwa będzie możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. Wymienione elementy stanowić będą jedną zwartą, kompletną, powiązaną funkcjonalnie i ekonomicznie strukturą organizacyjną, za pomocą, której możliwe będzie realizowanie określonego zadania gospodarczego, jakim jest prowadzenie dotychczasowej działalności gospodarczej w zakresie handlu detalicznego. Zorganizowany Sklep X, po dokonaniu niezbędnych czynności organizacyjnych, następnego dnia po transakcji będzie mógł prowadzić działalność gospodarczą, w takim samym zakresie, w jakim prowadzona była Spółce względem klientów detalicznych.

Zdaniem Spółki, drugorzędne znaczenie ma fakt, że Spółka krótko przed sprzedażą PSD podjęła działania zmierzające do wydzielenia z dotychczasowej działalności obszaru sprzedaży detalicznej po to, aby PSD, po transakcji mógł funkcjonować — celem tych działań było właśnie takie zorganizowanie PSD, aby mógł on prowadzić działalność w planowanym zakresie. Co jeszcze raz należy podkreślić, planowane „przygotowanie” PSD do sprzedaży, oraz sprzedaż PSD wpisują się w przyjętą strategię X.

Ponadto, w naszej ocenie, zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku nabytego w ramach przedmiotowej transakcji w sposób pozwalający na zachowanie ciągłości działalności handlowej, bez dłuższych przestojów z powodu konieczności dodatkowych zakupów środków trwałych (z wyjątkiem urządzeń fiskalnych), towaru czy dostosowania lokalu do potrzeb prowadzonej działalności. Oczywiście w ramach transakcji nie dojdzie do przejścia służb pomocniczych, jak np. działu księgowości czy administracji. Nabywca we własnym zakresie zobowiązany będzie zapewnić sobie prowadzenie księgowości lub np. wsparcia administracyjnego czy informatycznego w ramach własnej działalności lub na zasadach outsourcingu.

W naszej ocenie mimo, iż transakcja nie będzie obejmowała niektórych składników, PSD będzie w stanie kontynuować działalność oraz samodzielnie funkcjonować na rynku.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego należy wskazać, iż planowana transakcja spełnia powyższe przesłanki do uznania jej za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zbyty w ramach ZCP zespół składników będzie charakteryzował się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. Jak wskazywano w stanie faktycznym, wymienione elementy będą stanowić jedną zwartą, kompletną, powiązaną funkcjonalnie i ekonomicznie strukturę zorganizowaną, za pomocą, której możliwe będzie realizowanie określonego zadania gospodarczego, jakim jest prowadzenie działalności handlowej. Reasumując, w związku z tym, że w ramach opisanej transakcji dojdzie do zbycia wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład zorganizowanej części, a także z uwagi na to, że zbywane składniki majątkowe stanowić będą zespół składników majątkowych wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, zdaniem Spółki transakcja ta stanowić będzie zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem, natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 Ustawy CIT dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f Ustawy CIT, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Przychodem z tytułu sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, podlegającym opodatkowaniu zgodnie ze stawką określoną w art. 19 tej ustawy, jest — według art. 12 ust. 1 pkt 1 i art. 14 Ustawy CIT — cena określona w umowie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ceną zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest jej wartość przyjęta przez strony dla danej transakcji.

Przychód Spółki ze zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest związany z działalnością gospodarczą Spółki, gdyż Spółka uzyskała go ze sprzedaży zespołu składników majątku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W przypadku sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa kosztami uzyskania przychodów po stronie Zbywcy będą:

— wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a także wydatki na ulepszenie środków trwałych, które powiększają wartość środków trwałych stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, zmniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, bez względu na czas poniesienia tych wydatków (art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT),

— wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków obrotowych i innych materialnych składników mienia niebędących środkami trwałymi, wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W art. 15 ust. 1 Ustawy CIT zawarto klauzulę generalną, według której kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT. Wydatki, o których mowa, stanowią koszty uzyskania przychodów, jako wydatki poniesione przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i pozostające w związku przyczynowym z powstaniem po stronie Spółki przychodu ze zbycia składników majątkowych opisanych we wniosku.

Zdaniem Spółki, niezależnie od tego, czy Organ uzna, że składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji stanowią przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy CIT, to Spółka w całości może uznać za koszty uzyskania przychodów wartość netto podatkową zbywanych składników majątku trwałego i obrotowego.

Jednocześnie informuję, że Spółka należąca do tej samej grupy kapitałowej, w zakresie podobnych transakcji w zakresie pytań oznaczonych we wniosku 3-8 otrzymała następujące interpretacje:

— Znak: 3063-ILPP3.4512.167.2016.2.JK z dnia 9 lutego 2017 r.;

— Znak: 3063-ILPB1-3.4511.207.2016.2.BC z dnia 20 lutego 2017 r.;

— Znak:3063-ILPB2.4510.196.2016.2.EK z dnia 20 lutego 2017 r.;

— Znak: DPP13.8221.84.2018.GTM (zmiana interpretacji) z dnia 12 września 2018 r.;

— Znak: 0111-KDIB3-2.4012.662.2017.2.AR z dnia 11 stycznia 2018 r.;

— Znak: 0111-KDIB2-1.4010.390.2017.1.EN z dnia 2 lutego 2018 r.;

— Znak: 0111-KDIB1-1.4010.23.2018.1.SG z dnia 20 marca 2018 r.;

— Znak: 0112-KDIB1-3.4012.19.2018.3.PR z dnia 29 marca 2018 r.;

— Znak: 0112-KDIL3-3.4011.15.2018.3.DS z dnia 30 marca 2018 r.;

— Znak: 0112-KDIL1-1.4012.357.2019.4.OA z dnia 3 października 2019 r.;

— Znak: 0111-KDIB2-3.4010.276.2019.3.KK z dnia 27 września 2019 r.;

— Znak: 0112-KDIL3-3.4011.295.2019.3.AM z dnia 30 września 2019 r.;

— Znak: 0111-KDIB2-1.4010.320.2019.4.AR z dnia 27 września 2019 r.;

— Znak: 0112-KDIL3-3.4011.262.2019.3.TW z dnia 26 września 2019 r.;

— Znak: 0112-KDIL1-3.4012.395.2019.3.PR z dnia 27 września 2019 r.;

— Znak: 0111-KDIB2-1.4010.267.2019.2.AP z dnia 9 sierpnia 2019 r.;

— Znak: 0112-KDIL3-3.4011.217.2019.2.TW z dnia 9 sierpnia 2019 r.;

— Znak: 0112-KDIL1-3.4012.301.2019.2.KB z dnia 9 sierpnia 2019 r.;

— Znak: 0111-KDIB1-3.4010.238.2019.1.JKT z dnia 2 sierpnia 2019 r.;

— Znak: 0112-KDIL2-1.4012.212.2019.2.AP z dnia 2 sierpnia 2019 r.;

— Znak: 0111-KDIB2-3.4010.277.2019.2.KK z dnia 2 października 2019 r.;

— Znak: 0112-KDIL3-3.4011.297.2019.2.MM z dnia 9 października 2019 r.;

— Znak: 0112-KDIL2-2.4012.444.2019.2.AKR z dnia 14 października 2019 r.;

— Znak: 0111-KDIB1-1.4010.563.2019.2.SS z dnia 11 lutego 2020 r.;

— Znak: 0112-KDIL1 -2.4012.668.2019.3.PM z dnia 12 lutego 2020 r.;

— Znak: 0113-KDIPT2-3.4011.228.2023.2.JŚ z 30 maja 2023 r.;

— Znak: 0113-KDIPT1-1.4012.231.2023.2.MG z 30 maja 2023 r.;

— Znak: 0111-KDIB1-1.4010.182.2023.2.KM z 30 maja 2023 r.;

— Znak: 0111-KDIB2-1.4010.179.2023.1.AR z dnia 20 czerwca 2023 r.;

— Znak: 0111-KDIB3-1.4012.322.2023.2.KO z dnia 20 czerwca 2023 r.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które zostało przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Definicję przedsiębiorstwa zawiera art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587; dalej: „ustawa o CIT”) zgodnie, z którym:

Ilekroć w ustawie jest mowa o: przedsiębiorstwie – oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610, ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”), zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi jednak stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Zatem, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa na podstawie art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, spełniać powinien następujące warunki:

— musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

— zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

— składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

— zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

W związku z powyższym, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i 55² Kodeksu cywilnego.

Z treści powołanych przepisów wynika, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest zatem w sytuacji jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek określonych w powołanym przepisie.

Ponadto wskazać należy, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych, m.in. Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 11 kwietnia 2019 r. sygn. akt II FSK 79/17 wskazał kluczowe cechy jakie powinna zawierać zorganizowana część przedsiębiorstwa, a mianowicie: powinna stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że przenoszony majątek powinien stanowić na tyle zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym kompleks praw, obowiązków i rzeczy), iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu; powinna być wydzielona w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w związku z reorganizacją grupy kapitałowej X, spółki zależne należące do grupy, w tym G Sp. z o.o. oraz A Sp. z o.o. biorą udział w realizacji strategii przekształcenia swoich punktów sprzedaży detalicznej w sklepy partnerskie działające pod marką „X”. W ramach działania powyższego modelu X, w roku bieżącym G Sp. o.o zbyła 6 Punktów Sprzedaży Detalicznej i planuje zbycie następnych, natomiast A Sp. z o.o. planuje zbycie 1 punktu detalicznego. W ramach strategii opisanej na wstępie, zarząd A Sp. z o.o. podjął decyzję o sprzedaży części przedsiębiorstwa prowadzącej sprzedaż dla klientów detalicznych. W tym celu w październiku 2023 r. podjęto działania mające na celu wydzielenie organizacyjne oraz funkcjonalne części przedsiębiorstwa dotychczas obsługującej sprzedaż detaliczną. Spółka po wydzieleniu sprzedaży detalicznej, planuje sprzedać wydzielony PSD. Ponadto Spółka w dalszym ciągu będzie kontynuowała sprzedaż skierowaną tylko do klientów hurtowych. Spółka przed dokonaniem sprzedaży PSD nie będzie prowadziła sprzedaży z nowo utworzonego punktu detalicznego. Cała sprzedaż rozpocznie się następnego dnia po dokonaniu transakcji PSD i będzie prowadzona już przez Nabywcę. W związku z przygotowywaną transakcją sprzedaży PSD strony umowy najmu ustaliły, iż Nabywca PSD zawrze umowę najmu z właścicielem nieruchomości (w części gdzie znajdowało się PSD), a Spółka podpisze aneks z właścicielem nieruchomości (gdzie aneksowana będzie wielkość wynajmowanej powierzchnia - z umowy zostanie wyłączona powierzchnia zajęta pod PSD. W skład planowanego przedmiotu sprzedaży nie będą zatem wchodziły nieruchomości. W momencie dokonania transakcji, wydzielony PSD będzie posiadał odrębność organizacyjną i funkcjonalną, tj. będzie przygotowany do prowadzenia sprzedaży detalicznej. PSD będzie cechować wyodrębnienie finansowe, bowiem Spółka prowadzi ewidencję księgową w sposób pozwalający ustalić odrębnie dla rynku detalicznego oraz hurtowego: wartość, aktywów w tym zapasy i, środki trwałe na dzień dokonania transakcji sprzedaży PSD. Wyodrębnienie przedmiotowego PSD w strukturze Spółki, wiązać się będzie z nadaniem tej jednostce autonomii (samodzielności) w zakresie pozwalającym Nabywcy PSD na płynne kontynuowanie działalności w zakresie sprzedaży detalicznej.

Transakcja sprzedaży obejmować będzie wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością przedmiotowego PSD, w tym w szczególności:

a) wyposażenie, w tym środki trwałe,

b) towary handlowe i materiały,

c) prawa i obowiązki wynikające ze stosunku pracy pracowników przejętych przez Kupującego w trybie art. 231 kodeksu pracy,

d) strukturę organizacyjną wydzielonego PSD,

e) tajemnice przedsiębiorstwa, w tym między innymi: regulaminy i instrukcje oraz stosowane zasady sprzedaży, takie, jak np.: Organizacja pracy w sklepie, Generalne zasady obsługi klienta, Asortyment sklepu (…), Wykaz kontrahentów wraz z informacją o warunkach handlowych , Regulamin przyznawania upustów, Zasady wpłat utargów, Zasady przydzielania pracownikom środków ochrony indywidualnej, odzieży i obuwia roboczego oraz środków czystości, Zarządzanie i organizacja pracy w sklepie (…),

f) prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez strony umów cesji,

g) zobowiązania warunkowe wynikające z gwarancji i rękojmi za zbyte towary.

W ramach transakcji dojdzie do przejęcia przez Kupującego w trybie art. 231 Kodeksu Pracy pracowników nabytego PSD, czyli dojdzie do „przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę”. Nabywca zamierza wykorzystywać zbyte składniki majątkowe do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (handlowej).

W przedmiotowej sprawie, Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy przedstawiona powyżej transakcja zbycia przez Spółkę składników majątkowych stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 Ustawy CIT lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy stwierdzić, że Nabywca nie nabył wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami Kodeksu Cywilnego tworzą przedsiębiorstwo, ponieważ w ramach transakcji nie doszło do zbycia zarejestrowanych na Spółkę, jako podatnika podatku od towarów i usług drukarek fiskalnych, nazwy przedsiębiorstwa Zbywcy, kapitałów własnych Zbywcy, środków na rachunku bankowym, zobowiązań wynikających z kredytu i pożyczki zaciągniętych przez Zbywcę na finansowanie całej swojej działalności operacyjnej, rezerw na zobowiązania i ryzyka związanych z działalnością Spółki jako całej jednostki organizacyjnej, księgi rachunkowej i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (na Zbywcy jako podatniku ciąży obowiązek przechowywania dokumentów i ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami prawa podatkowego i Ustawy o rachunkowości).

Tym samym, przedmiotu opisanej we wniosku transakcji nie można uznać za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W konsekwencji transakcja ta nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o CIT.

Natomiast odnosząc się do oceny stanowiska Wnioskodawcy, czy ww. zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT należy zaznaczyć, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Przy czym, jak wynika z treści art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy – muszą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Jak wskazano we wniosku, w momencie dokonania transakcji, wydzielony PSD będzie posiadał odrębność organizacyjną i funkcjonalną, tj. będzie przygotowany do prowadzenia sprzedaży detalicznej. PSD będzie cechować wyodrębnienie finansowe, bowiem Spółka prowadzi ewidencję księgową w sposób pozwalający ustalić odrębnie dla rynku detalicznego oraz hurtowego: wartość, aktywów w tym zapasy i, środki trwałe na dzień dokonania transakcji sprzedaży PSD. Wyodrębnienie przedmiotowego PSD w strukturze Spółki, wiązać się będzie z nadaniem tej jednostce autonomii (samodzielności) w zakresie pozwalającym Nabywcy PSD na płynne kontynuowanie działalności w zakresie sprzedaży detalicznej. W przedmiotowym PSD, przed jego zbyciem wyznaczony zostanie kierownik punktu wraz z podległymi pracownikami będącymi dotychczasowymi pracownikami Spółki, wybranymi po konsultacji z Nabywcą. Kierownik będzie kierował działalnością PSD i pracownikami. Kierownik będzie czuwał będzie nad funkcjonowaniem sklepu w formule i standardzie sklepów X.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treść powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że zbyte przez Spółkę składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zespół składników materialnych i niematerialnych będzie bowiem wyodrębniony na wszystkich trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej, przy czym wydzielona część przedsiębiorstwa może samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych wskazujące, że zbyte przez Spółkę składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie Nr 1) należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Zainteresowanych zawartych w pytaniu Nr 2 należy wskazać, iż jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przychodem z tytułu sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu zgodnie ze stawką określoną w art. 19 tej ustawy, jest – według art. 12 ust. 1 pkt 1 i art. 14 ustawy o CIT – cena określona w umowie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ceną zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest jej wartość przyjęta przez strony dla danej transakcji.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

— został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

— jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

— pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

— poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

— został właściwie udokumentowany,

— nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera żadnych szczególnych regulacji w zakresie sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia zespołu składników majątkowych. W konsekwencji, koszty te powinny być ustalane odrębnie dla każdego składnika majątkowego, wchodzącego w skład zbywanego zespołu składników, przy uwzględnieniu odpowiednich przepisów tej ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W przypadku sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa kosztami uzyskania przychodów po stronie Zbywcy będą:

— wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a także wydatki na ulepszenie środków trwałych, które powiększają wartość środków trwałych stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, zmniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, bez względu na czas poniesienia tych wydatków (art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy),

— wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków obrotowych i innych materialnych składników mienia niebędących środkami trwałymi, wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, niezaliczone wcześniej do kosztów uzyskania przychodów.

W art. 15 ust. 1 ww. ustawy zawarto zatem klauzulę generalną, według której kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Wydatki, o których mowa powyżej, stanowią koszty uzyskania przychodów, jako wydatki poniesione przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i pozostające w związku przyczynowym z powstaniem po stronie Spółki przychodu ze zbycia składników majątkowych opisanych we wniosku.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w związku ze zbyciem ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka w całości może uznać za koszty uzyskania przychodów wartość netto podatkową składników majątku trwałego i obrotowego.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania Nr 2 uznano za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w zakresie podatku od towarów i usług i podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie/zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

— Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

— Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

— Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postepowania**

Zainteresowany będący stroną postępowania ma prawo zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

— w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

— w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 w zw. z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383).