Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-517/11/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-06-30
Teza: zwolnienie z podatku VAT świadczenia usług przygotowywania dla zakładów ubezpieczeniowych informacji o stanie zdrowia osób ubiegających się o odszkodowanie
Słowa kluczowe: odszkodowania; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; stawka-stawki podatku; ubezpieczenia; usługi-usługi medyczne; zaświadczenie-wydanie zaświadczenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2011r. (data wpływu 21 marca 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 czerwca 2011r. (data wpływu 3 czerwca 2011r.) oraz pismem, które wpłynęło w dniu 20 czerwca 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT świadczenia usług przygotowywania dla zakładów ubezpieczeniowych informacji o stanie zdrowia osób ubiegających się o odszkodowanie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT świadczenia usług przygotowywania dla zakładów ubezpieczeniowych informacji o stanie zdrowia osób ubiegających się o odszkodowanie. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 czerwca 2011r. (data wpływu 3 czerwca 2011r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 23 maja 2011r. Nr IBPP4/443-514,515,516,517/11/JP oraz pismem które wpłynęło w dniu 20 czerwca 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Zespół Opieki Zdrowotnej) jest Samodzielnym Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej. Od 1 stycznia 2011r. zwolnione od podatku VAT są usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawy towarów i świadczenia usług ściśle z tymi usługami związanych wykonywanych przez zakłady opieki zdrowotnej.

W związku z powyższym wątpliwości Wnioskodawcy powstają przy określaniu jakie to usługi są ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej.

Wnioskodawca świadczy następujące usługi:

1.  przeprowadza badania lekarskie i diagnostyczne osób do zatrzymania przywożonych przez Policję,
2.  przeprowadza badania diagnostyczne strażaków na zlecenie Policji,
3.  pobiera opłaty za udział w porodzie rodzinnym,
4.  przeprowadza badania skuteczności sterylizacji (tzw. sporotesty),
5.  dla zakładów ubezpieczeniowych przygotowuje informacje o stanie zdrowia osób ubiegających się o odszkodowanie (na postawie art. 23 ustawy o działalności ubezpieczeniowej),
6.  transport sanitarny materiału biologicznego.

Jak wskazał Wnioskodawca w piśmie z dnia 2 czerwca 2011r. informacje przygotowywane są na wniosek firmy ubezpieczeniowej, jak również na wniosek osób fizycznych. Sporządzenie ich jest płatne, a sporządzane są na podstawie art. 22 ustawy o działalności ubezpieczeniowej z dnia 22 maja 2003r. Sporządzenie informacji nie obejmuje badań diagnostycznych. Informacja sporządzana jest w oparciu o istniejącą dokumentację medyczną, która jest w posiadaniu Zespołu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przygotowanie dla zakładów ubezpieczeniowych informacji o stanie zdrowia osób ubiegających się o odszkodowanie (na podstawie art. 23 ustawy o działalności ubezpieczeniowej) korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W przypadku świadczeń realizowanych przez zakłady opieki zdrowotnej zwolnieniem o którym mowa w art. 43 ust 1 pkt 18, 19 ustawy o VAT zostały również objęte dodatkowe czynności, które są ściśle związane z opieką medyczną. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że wymienione wcześniej usługi korzystają ze zwolnienia, o którym wyżej mowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU).

Z dniem 1 stycznia 2011r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa krajowego oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, tym samym opisuje się poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2011r. art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19, zwolnieniu podlegają również usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007r. Nr 14, poz. 89, z późn. zm.),
4.  psychologa.

Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 18 marca 2011r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach, zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Tut. Organ podatkowy zauważa, iż przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia opieki medycznej.

Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE wskazuje, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych przez Wnioskodawcę – Zespół Opieki Zdrowotnej, należy więc dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE zwolnieniu od podatku VAT podlegają tylko świadczenia, które mają bezpośrednio na celu diagnozę, opiekę lub terapię. W przypadku jedynie hipotetycznego związku świadczenia ze wskazanymi celami, zwolnienie nie przysługuje.

Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tj. świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT. Takie stanowisko były prezentowane przez TSUE w licznych orzeczeniach (wyrok z 20 listopada 2003r. w sprawie Peter d’Ambrumenil C-307/01; wyrok z 20 listopada 2003r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01; wyrok z 10 września 2002r. w sprawie Kügle, C-141/00).

W orzeczeniu w sprawie Peter d’Ambrumenil Trybunał wskazał przykładowe usługi medyczne, które ze względu na spełnienie wskazanego warunku (celu terapeutycznego) - podlegają zwolnieniu z VAT, oraz takie w stosunku do których zwolnienie nie ma zastosowania.

Wśród usług, które nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT TSUE wyraźnie wskazał, badania lekarskie bądź sprawozdania medyczne, które mają na celu ustalić odpowiedzialność odszkodowawczą, wycenienie szkód czy zawodowe zaniedbania lekarskie, dla osób rozważających wniesienie powództwa o odszkodowanie za szkody na osobie.

W sprawie C-212/01 podkreślono, że „o tym, czy dana usługa powinna zostać zwolniona z podatku VAT warunkuje jej cel. Dlatego jeżeli kontekst, w jakim realizowana jest dana usługa medyczna pozwala określić, że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie, lecz raczej udzielenie porady wymaganej przed podjęciem decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi, zwolnienie w ramach art. 13 część A ust. 1 lit c) nie ma zastosowania.”

W cyt. wyżej wyroku C-212/01 wskazano również, że „usługi polegające na ustaleniu, dla celów postępowania sądowego, czy osoba występująca o rentę jest niepełnosprawna, nie mają celu terapeutycznego. Ich celem jest rozstrzygnięcie kwestii prawnej. W związku z tym, dla celów podatku VAT, tego rodzaju usługi biegłego lekarza powinny być traktowane w ten sposób co działalność biegłych w innych dyscyplinach, np. rewidentów lub inżynierów.”

Zgodnie z pkt 43 ww. wyroku (sprawa C-212/01 Margarete Unterpertinger vs Pensionsversicherungsanstalt der Arbiter), gdy usługa medyczna polega na sporządzeniu specjalistycznego raportu medycznego, oczywistym jest to, że chociaż dla wykonania tej usługi konieczne są specjalistyczne kwalifikacje i wiedza medyczna osoby która ją wykonuje oraz to, że może łączyć się z czynnościami typowymi dla zawodu medycznego, takimi jak badanie pacjenta czy analiza medycznej historii, głównym celem tej usługi nie jest ochrona, w tym zachowanie, jak i odratowanie zdrowia osoby, do której raport się odnosi. Taka usługa, której celem jest dostarczenie odpowiedzi na pytania postawione w zleceniu sporządzenia raportu, jest wykonywana w celu umożliwienia osobie trzeciej podjęcia decyzji pociągającej za sobą prawne konsekwencje dla osoby zainteresowanej lub innych osób. Prawdą jest to, że taki specjalistyczny medyczny raport może być sporządzony na żądanie osoby zainteresowanej i może pośrednio przyczynić się do ochrony zdrowia tej osoby poprzez wykrycie nowego problemu zdrowotnego lub poprzez skorygowanie wcześniejszej diagnozy, jednakże główny cel każdej usługi tego typu polega na spełnieniu prawnego lub umownego warunku wymaganego przez inne podmioty w ramach procesu podejmowania określonych decyzji. Taka usługa medyczna nie może korzystać ze zwolnienia z art. 13A(1)(c).

W treści wniosku wskazano, iż Wnioskodawca, będący Samodzielnym Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej świadczy usługi przygotowywania dla zakładów ubezpieczeniowych informacji o stanie zdrowia osób ubiegających się o odszkodowanie.

Wnioskodawca wskazał, że informacje przygotowywane są na wniosek firmy ubezpieczeniowej, jak również na wniosek osób fizycznych. Sporządzenie ich jest płatne, a sporządzane są na podstawie art. 22 ustawy o działalności ubezpieczeniowej z dnia 22 maja 2003r. Sporządzenie informacji nie obejmuje badań diagnostycznych. Informacja sporządzana jest w oparciu o istniejącą dokumentację medyczną, która jest w posiadaniu Zespołu.

Z powyższego wynika, że przygotowanie informacji o stanie zdrowia osób ubiegających się o odszkodowanie dokonywane jest w oparciu o posiadaną przez Wnioskodawcę dokumentacje medyczną. Wnioskodawca nie przeprowadza żadnych badań diagnostycznych.

W świetle powyższego sporządzenie informacji o stanie zdrowia osób ubiegających się o odszkodowanie jest dla Wnioskodawcy czynnością tylko techniczną, polegającą na sporządzeniu informacji na podstawie wcześniej zebranych wyników badań.

Zatem kontekst wykonywanych przez Wnioskodawcę usług wskazuje, że celem podstawowym nie jest ochrona zdrowia w tym jego utrzymanie lub przywrócenie, ich celem jest sporządzenie informacji, która ma umożliwić podmiotowi trzeciemu (firmie ubezpieczeniowej) podjęcie decyzji o określonych skutkach dla osoby ubiegającej się o taką informację (zaświadczenie). Przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy określa, iż zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie nie został spełniony warunek przedmiotowości zwolnienia, ponieważ nie można stwierdzić, iż wydawanie pacjentom zaświadczenia w oparciu o dokumentację medyczną służy profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu przywracaniu czy poprawie zdrowia.

Tym samym, mając na uwadze regulacje prawne wynikające z zacytowanych przepisów oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że usługa przygotowywania dla zakładów ubezpieczeniowych informacji o stanie zdrowia osób ubiegających się o odszkodowanie świadczona przez zakład opieki zdrowotnej nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18.

Zaznaczenia również wymaga, iż w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT bowiem obejmuje swym zakresem usługi świadczone przez przedstawicieli zawodów medycznych, a nie zakłady opieki zdrowotnej.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo zauważa się, że w zakresie zwolnienia z podatku VAT badań lekarskich i diagnostycznych osób do zatrzymania przywożonych przez Policję, badań diagnostycznych strażaków na zlecenie Powiatowej Komendy Straży Pożarnej lub MSWiA, pobierania opłat za udział w porodzie rodzinnym, przeprowadzanie badania skuteczności sterylizacji (tzw. sporotesty) oraz transportu sanitarnego materiału biologicznego wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.