Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.4.2024.2.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-12
Teza: Prawo do odliczenia podatku w związku z nabyciem usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; faktura-otrzymanie faktury; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; spółki-spółka akcyjna; usługi-usługi doradcze
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku w związku z nabyciem usług. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 lutego 2024 r. (wpływ 6 marca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Spółka akcyjna jest spółką kapitałową \[dalej: Wnioskodawca lub Spółka\] z siedzibą działalności gospodarczej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług \[dalej: VAT\] i stoi na czele grupy spółek zajmujących się m.in. szeroko pojętą działalnością deweloperską, w tym realizacją projektów mieszkaniowych oraz komercyjnych oraz działalnością holdingową \[dalej: Grupa\].

W 2023 r. Spółka nabyła 100% udziałów w polskich spółkach należących do międzynarodowej grupy \[dalej: Spółki\]. Działalność Spółek jest zbieżna z działalnością wykonywaną przez Grupę, tj. obejmuje realizację projektów deweloperskich w segmencie mieszkaniowym.

Celem nabycia udziałów Spółek było/jest osiąganie przez Wnioskodawcę – w długoletniej perspektywie - przychodów z działalności gospodarczej (w tym opodatkowanej VAT). Nabycie Spółek pozwala bowiem na zwiększenie skali prowadzonej działalności przez Grupę, rozpoczęcie działalności w nowych lokalizacjach oraz zwiększenie tzw. banku ziemi czyli puli gruntów znajdujących się w posiadaniu danego inwestora. W efekcie, spółki tworzące Grupę, w tym Wnioskodawca, osiągną łącznie wyższe przychody z prowadzonej działalności.

Spółka nie rozważa zbycia udziałów Spółek w bliskiej perspektywie czasu, tj. nie nabyła udziałów w celu ich odsprzedaży/obrotu udziałami.

Wnioskodawca wyjaśnia, że prowadzona przez niego działalność gospodarcza opodatkowana VAT polega na:

1.  świadczeniu na rzecz spółek z Grupy, a po poszerzeniu Grupy o Spółki, także dla Spółek, odpłatnych usług wsparcia, obejmujących m.in. wsparcie w organizacji sprzedaży inwestycji deweloperskich, usługi marketingowe, obsługę administracyjną, obsługę prawną, obsługę IT a także usługi z zakresu zarządzania projektem inwestycyjnym itp. \[dalej: Usługi wsparcia\];
2.  realizacji projektów budowlanych, a następnie sprzedaży na rzecz klientów lokali mieszkalnych i lokali usługowych w ramach prowadzonej działalności deweloperskiej \[dalej: Działalność deweloperska\].

W związku z/na potrzeby nabycia udziałów Spółek, Spółka zakupiła (zarówno jeszcze przed, jak i po podjęciu decyzji o dokonaniu transakcji) usługi, które były niezbędne dla oceny zasadności i zapewnienia prawidłowości przeprowadzonej transakcji, tj. m.in. usługi doradcze (w tym doradztwo biznesowe, podatkowe), usługi prawne, badania due diligence (tj. analizy sytuacji Spółek pod kątem prawnym, podatkowym i technicznym) oraz analizy rynku \[dalej: Usługi\]. Dla pełnego obrazu sytuacji Wnioskodawca wskazuje, że oprócz Usług Spółka - na potrzeby transakcji nabycia udziałów Spółek - nabyła również inne usługi, tj. ubezpieczeniowe, niemniej nie są one przedmiotem niniejszego wniosku (jako czynności zwolnione z VAT).

Świadczenie Usług udokumentowane zostało fakturami wystawionymi na rzecz Spółki przez sprzedawców (usługodawców).

W odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu Wnioskodawca niżej wyjaśnia i informuje, co następuje.

Na pytania:

1) „Z jakimi czynnościami mają związek nabyte usługi, które są przedmiotem Państwa pytania:

\- opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług;

\- zwolnionymi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług;

\- niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2) Czy faktury, które otrzymali Państwo dokumentują czynności opodatkowane według właściwych stawek podatku VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku VAT?”,

odpowiedzieli Państwo

1) Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca wyjaśnia, iż - tak jak wskazano w treści Wniosku - analizowane usługi (doradcze, prawne, due diligence, badania rynku) będące przedmiotem pytania zawartego we wniosku, mają związek z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Usługi zakupione zostały na potrzeby przeprowadzenia transakcji nabycia 100% udziałów spółek, co z kolei pozwala zwiększyć skalę prowadzonej przez grupę działalności opodatkowanej VAT, jak również rozpocząć działalność w nowych lokalizacjach oraz zwiększyć pulę gruntów znajdujących się w posiadaniu danego inwestora, a te okoliczności zapewniają możliwość realizacji większej liczby transakcji opodatkowanych VAT.

W efekcie powyższego, Wnioskodawca - według swoich intencji/założeń - zwiększy przychody z prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, tj. (i) w zakresie świadczenia na rzecz spółek Usług wsparcia (zdefiniowanych we Wniosku), jak również (ii) w zakresie Działalności deweloperskiej (zdefiniowanej we Wniosku).

2) Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca wyjaśnia, że otrzymane od usługodawców faktury dokumentują świadczenie usług doradczych, prawnych, due diligence, badania rynku, a więc usług opodatkowanych VAT według właściwych stawek, niekorzystających ze zwolnienia od podatku (i tym samym, jak wskazano we Wniosku, nie zachodzą okoliczności skutkujące brakiem możliwości odliczenia podatku naliczonego z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT).

Faktury dokumentujące usługi zwolnione (tj. ubezpieczeniowe) zostały wyłączone z zakresu Wniosku/nie są objęte pytaniem Wnioskodawcy, co Spółka zaznaczyła w opisie stanu faktycznego Wniosku.

### Pytanie

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska w zakresie następującego pytania: Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie Usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie Usług.

Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi natomiast - w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT – suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższy przepis jest wyrazem fundamentalnej cechy podatku od wartości dodanej, wynikającej z Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, jaką jest neutralność tego podatku dla podatników.

I tak, na gruncie ustawy VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – w szczególności, z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT wynika, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie zaś do art. 86 ust. 10 ustawy VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny - zgodnie z art. art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy VAT).

Jak wynika z powyższego, na gruncie obowiązujących przepisów ustawy VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w przypadku spełnienia następujących warunków:

1.  odliczenia dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik VAT \[dalej: Warunek 1\],
2.  nabyte towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych \[dalej: Warunek 2\],
3.  w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy \[dalej: Warunek 3\],
4.  podatnik dysponuje fakturą dokumentującą dokonany przez niego zakup towarów lub usług \[dalej: Warunek 4\],
5.  nie znajdują zastosowania negatywne przesłanki skutkujące brakiem możliwości odliczenia podatku naliczonego, wymienione w art. 88 ustawy VAT \[dalej: Warunek 5\].

Prawo Wnioskodawcy do odliczenia VAT od Usług

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie Usług.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że nie budzi wątpliwości spełnienie przez niego Warunku 1 – jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego - Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Po drugie, w ocenie Spółki za spełniony należy uznać również Warunek 2, tj. dotyczący istnienia związku nabytych Usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. Należy w tym zakresie wskazać, że przepisy ustawy VAT nie precyzują, jakiego rodzaju musi być to związek, aby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia VAT. W praktyce przyjmuje się, iż związek ten może być bezpośredni lub pośredni. I tak, z praktyki interpretacyjnej DKIS wynika, że:

*   bezpośredni związek zakupów z działalnością podatnika występuje w sytuacji, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy;
*   pośredni związek nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy występuje wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym.

Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu (por. np. stanowisko DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 29 września 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.236.2023.5.AW czy z dnia 9 października 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.283.2023.2.IG).

Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przy czym istotna jest intencja nabycia, tzn. jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas po spełnieniu wymogów formalnych, odliczenie jest dozwolone (pod warunkiem, że nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych). Wobec powyższego – jak wskazuje DKIS w wydawanych interpretacjach indywidualnych (np. z dnia 10 maja 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.108.2023.1.IG) - w każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze powyższe uznać należy, że Usługi wykazują pośredni związek z działalnością Spółki opodatkowaną VAT. Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego, Usługi zostały zakupione na potrzeby przeprowadzenia transakcji nabycia 100% udziałów Spółek, co z kolei pozwoli zwiększyć skalę prowadzonej przez Grupę działalności, rozpoczęcie działalności w nowych lokalizacjach oraz zwiększenie puli gruntów znajdujących się w posiadaniu danego inwestora. W efekcie powyższego, Wnioskodawca - według swoich intencji/założeń – zwiększy przychody z prowadzonej działalności gospodarczej generującej VAT należny tj. (i) w zakresie świadczenia na rzecz Spółek Usług wsparcia, jak również (ii) w zakresie Działalności deweloperskiej.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki spełniony jest warunek odliczenia, jakim jest związek nabytych Usług z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy opodatkowaną VAT (tj. Warunek 2).

W powyższym zakresie przytoczyć należy stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej \[dalej: TSUE\] wyrażone w wyroku z dnia 17 października 2018 r. w sprawie C-249/17 (Ryanair Ltd), w którym TSUE stwierdził istnienie związku pomiędzy nabytymi na potrzeby transakcji zakupu akcji innej spółki usługami doradczymi, a działalnością opodatkowaną polegającą na świadczeniu na rzecz tej spółki usług zarządzania (zbliżonych - w ocenie Wnioskodawcy - do Usług wsparcia): „W świetle całości powyższych rozważań na przedstawione pytania należy odpowiedzieć, iż art. 4 i 17 szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że przyznają one spółce, takiej jak spółka w postępowaniu głównym, która ma zamiar nabyć wszystkie akcje innej spółki w celu prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu na rzecz tej innej spółki usług w zakresie zarządzania opodatkowanych VAT, prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego w związku z wydatkami dotyczącymi usług doradczych, poniesionymi w ramach formalnej oferty nabycia, mimo iż okazało się, że ta działalność gospodarcza nie została zrealizowana, pod warunkiem że wyłączną przyczyną poniesienia tych wydatków jest planowana działalność gospodarcza”.

Z kolei DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 13 stycznia 2022 r. (sygn. 0114-KDIP4-1.4012.665.2021.2.RMA), dotyczącej prawa do odliczenia przez wnioskodawcę podatku z faktur dokumentujących usługi doradcze nabyte na potrzeby transakcji zakupu udziałów (takie jak koszty doradztwa biznesowego, finansowego, prawnego, podatkowego - w tym koszty badania due diligence) wskazał, że: „Wymienione we wniosku wydatki na nabycie Usług doradczych są i będą kluczowe z perspektywy biznesowej do przeprowadzenia Transakcji i jak wskazał Instytut w sposób pośredni warunkują uzyskanie dodatkowych przychodów z działalności opodatkowanej VAT, jaką Wnioskodawca będzie prowadzić przy nabyciu udziałów Spółki. Wobec powyższego należy uznać, że w zakresie w jakim nabyte Usługi Doradcze, są/będą związane z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT prowadzoną przez Wnioskodawcę, Instytutowi, będącemu czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, przysługuje/będzie przysługiwało, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego na podstawie otrzymanych faktur dokumentujących zakup ww. Usług. W przedmiotowej sprawie występuje bowiem pośredni związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.”.

Analogiczne rozstrzygnięcie zapadło również w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 2 grudnia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.537.2019.1.JO), w której organ podatkowy wskazał, że: „Wobec tego należy uznać, że w odniesieniu do nabytych usług doradczych w zakresie opłacalności nabycia udziałów/akcji danej spółki, które są związane z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT prowadzoną przez Wnioskodawcę, Spółce będącej zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, przysługuje/będzie przysługiwało, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie otrzymanych faktur dokumentujących zakup ww. usług. Ww. prawo będzie przysługiwało Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy”.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy niewątpliwe jest również spełnienie pozostałych warunków uprawniających do odliczenia VAT, tj. Warunku 3 (Wnioskodawca dysponuje bowiem fakturami dokumentującymi świadczenie Usług) oraz Warunku 4 (Usługi zostały już wykonane i powstał względem nich obowiązek podatkowy w VAT).

W omawianym przypadku spełniony będzie ponadto Warunek 5, bowiem przeszkodą w odliczeniu VAT naliczonego przy nabyciu Usług nie jest/nie będzie to, że podatek ten został naliczony nieprawidłowo - na czynności niepodlegającej opodatkowaniu czy też z podatku zwolnionej, tj. okoliczność, o której mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT. Ustawodawca w art. 43 ust. 1 pkt 40a zwalnia wprawdzie z VAT usługi, których przedmiotem są udziały w spółkach oraz innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną (z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi), niemniej z art. 43 ust. 15 pkt 2 ustawy VAT wynika, że zwolnienie m.in. z ust. 1 pkt 40 nie ma zastosowania do usług doradztwa.

Ustawodawca nie przewidział przy tym definicji „usług doradztwa”, natomiast DKIS w wydawanych interpretacjach indywidualnych (np. z dnia 16 grudnia 2022 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.719.2022.2.JS) wskazuje, iż: „Wobec braku ustawowej definicji tego pojęcia należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN. Warszawa 1996), pod pojęciem „doradcy” należy rozumieć tego, „kto doradza”, natomiast pojęcie „doradzić” oznacza „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. Tak więc doradztwo jest udzielaniem fachowych zaleceń, porad na przykład w zakresie ekonomii, finansów czy też z dziedzin technicznych, a przez doradcę rozumie się tego, kto udziela porad, doradza. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć szeroko, przy czym najistotniejszy jest charakter wykonywanych czynności”.

Zatem uznać, zdaniem Wnioskodawcy należy, że Usługi, na które składają usługi doradcze (biznesowe, podatkowe), prawne, badania due diligence oraz analizy rynku, jako niezbędne dla oceny zasadności i zapewnienia prawidłowości przeprowadzonej transakcji, stanowią usługi doradcze i są czynnościami opodatkowanymi VAT według właściwej stawki, zatem na fakturach je dokumentujących zasadnie wykazano VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie Usług.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w związku z niniejszym uzupełnieniem Wniosku stanowisko własne Spółki przedstawione we Wniosku pozostaje bez zmian (tj. Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie Usług).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanego art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast pośredni związek nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy występuje wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Powyższe regulacje oznaczają, że aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy zbadać wyłącznie związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter niewątpliwy, lecz niekoniecznie bezpośredni. Podatnik musi jednak wykazać związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”. Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Dyrektywa 2006/112/WE jako fundamentalną cechę podatku od wartości dodanej wskazuje zasadę neutralności podatku. Cechą podatku od wartości dodanej, wskazaną w ust. 2 art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, jest faktyczne obciążenie ciężarem podatku od wartości dodanej jedynie konsumpcji towarów i usług. Z treści tego przepisu należy wnioskować, że podatek ten nie powinien obciążać podmiotów biorących udział w obrocie towarami i usługami, niebędących ich ostatecznymi odbiorcami. Należy jednak zwrócić uwagę, że zgodnie z postanowieniami art. 1, podatek powinien być naliczany na wszystkich stadiach obrotu, z etapem sprzedaży detalicznej włącznie. Mechanizmem zapewniającym obciążenie podatkiem wyłącznie ostatecznych odbiorców towarów i usług, przy jednoczesnym naliczaniu podatku na każdym etapie obrotu, jest wskazane w ust. 2, prawo do odliczenia od podatku należnego podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku przez podatnika, podobnie jak wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, powinny mieć charakter wyjątkowy i mogą być wprowadzane jedynie na podstawie wyraźnych przepisów prawa.

Szczegółowe zasady realizacji prawa do odliczenia podatku zawierają przepisy Tytułu X Dyrektywy 2006/112/WE. Z tego powodu należy uznać, że przepisy tego Tytułu należą bez wątpienia do najistotniejszych regulacji Dyrektywy 2006/112/WE. Neutralność podatku od wartości dodanej dla podatnika wyraża się, m.in. dążeniem do poszukiwania, wdrażania i ochrony rozwiązań legislacyjnych zapewniających stan prawny, w którym wartość podatku zapłaconego przez podatnika w cenie zakupywanych przez niego towarów i usług wykorzystywanych do celów działalności opodatkowanej, nie będzie stanowić dla podatnika ostatecznego kosztu. Podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego związanego ze swoją działalnością opodatkowaną. Wszelkie korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku, są traktowane w doktrynie wspólnego systemu VAT, jako fundamentalne prawo podatnika, nie zaś jako jego przywilej.

Zasada neutralności podatku VAT, a także kwestia pośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym VAT a czynnościami opodatkowanymi jako warunku wystarczającego do zachowania prawa do odliczenia VAT były przedmiotem licznych orzeczeń TSUE m.in. wyrok z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 (Belgische Staat v Ghent Coal Terminal NV), wyrok z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98 (Abbey National plc v. Commissioners of Customs & Excise), wyrok z 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 (Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz), wyrok z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 (CIBO Participations SA v. Directeur régional des impôts du Nord-Pas-de-Calais). TSUE podkreślał, że co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże, brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa do odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, o ile koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika podlegającej opodatkowaniu VAT.

Zatem niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie związku pomiędzy zakupami a konkretną transakcją opodatkowaną. Prawo do odliczenia podatku naliczonego powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim działalność podatnika daje to prawo. Aby odliczenie podatku było dopuszczalne, transakcja powodująca naliczenie podatku winna pozostawać w ścisłym związku z transakcjami, które rodzą prawo do odliczenia. W ten sposób prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług zakłada, że poczynione wydatki stanowią element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzącym prawo do jego odliczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2023 r. Spółka nabyła 100% udziałów w polskich spółkach należących do międzynarodowej grupy. Działalność Spółek jest zbieżna z działalnością wykonywaną przez Grupę, tj. obejmuje realizację projektów deweloperskich w segmencie mieszkaniowym. Celem nabycia udziałów Spółek było/jest osiąganie przez Wnioskodawcę - w długoletniej perspektywie - przychodów z działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wyjaśnia, że prowadzona przez niego działalność gospodarcza opodatkowana VAT polega na:

1.  świadczeniu na rzecz spółek z Grupy, a po poszerzeniu Grupy o Spółki, także dla Spółek, odpłatnych usług wsparcia, obejmujących m.in. wsparcie w organizacji sprzedaży inwestycji deweloperskich, usługi marketingowe, obsługę administracyjną, obsługę prawną, obsługę IT a także usługi z zakresu zarządzania projektem inwestycyjnym itp. \[dalej: Usługi wsparcia\];
2.  realizacji projektów budowlanych, a następnie sprzedaży na rzecz klientów lokali mieszkalnych i lokali usługowych w ramach prowadzonej działalności deweloperskiej \[dalej: Działalność deweloperska\].

Usługi (doradcze, prawne, due diligence, badania rynku) będące przedmiotem pytania zawartego we wniosku, mają związek z czynnościami opodatkowanymi VAT. Otrzymane od usługodawców faktury dokumentują świadczenie usług opodatkowanych VAT według właściwych stawek, niekorzystających ze zwolnienia od podatku.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku w związku z nabyciem usług.

Jak zostało wyżej wskazane, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przy czym istotna jest intencja nabycia, tzn. jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, pod warunkiem, że nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wobec powyższego, w każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć, dokonując tych czynności.

W świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że w kontekście ponoszonych wydatków na zakup usług, przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od usługodawców.

Jak wynika z treści wniosku, Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Otrzymane od usługodawców faktury dokumentują świadczenie usług opodatkowanych VAT według właściwych stawek, niekorzystających ze zwolnienia od podatku. Usługi (doradcze, prawne, due diligence, badania rynku) będące przedmiotem pytania zawartego we wniosku, mają związek z czynnościami opodatkowanymi VAT.

W związku z powyższym, skoro nabywane usługi mają związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, to przysługuje Państwu, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie otrzymanych faktur dokumentujących zakup ww. usług. Prawo to przysługuje Państwu pod warunkiem niezaistnienia ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.

W świetle powyższego Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie powołanych interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).