Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.269.2019.4.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-11
Teza: w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa aportem do spółki kapitałowej.
Słowa kluczowe: aport; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 15 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.), uzupełnionym 30 stycznia i 4 lutego 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa aportem do spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa aportem do spółki kapitałowej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 10 stycznia 2020 r. Znak: 0113-KDIPT1-3.4012.745.2019.2.MJ, 0111-KDIB1-2.4010.459.2019.3.AW, 0111-KDIB2-2.4014.269.2019.3.PB, wezwano Zainteresowanego będącego stroną postępowania do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono 30 stycznia 2020 r. (poprzez wniesienie brakującej opłaty) oraz 4 lutego 2020 r. (wpływ pisma).

We wniosku złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

\-A sp. z o.o.;

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

\-B sp. z o.o.;

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) i polskim rezydentem podatkowym, zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Spółka jest wyłącznym właścicielem oraz posiada niczym niegraniczone prawo do nieruchomości gruntowej zlokalizowanej w O., obejmującej działki ewidencyjne nr (…) o powierzchni 318.265 m2, częściowo zabudowaną halą produkcyjno-magazynową o powierzchni użytkowej 22.097 m2, halą produkcyjno-magazynową wraz z dobudową o powierzchni użytkowej 13.789 m2, dwiema portierniami oraz palarnią, o powierzchni gruntu zabudowanego i związanego z funkcjonowaniem ww. budynków wynoszącej 93.890 m2 oraz o powierzchni gruntu niezabudowanego wynoszącej 224.375 m2 (dalej: „Nieruchomość”).

W ramach prowadzonej działalności, Spółka między innymi oddaje w najem powierzchnie produkcyjne oraz magazynowe wchodzące w zakres Nieruchomości.

W najbliższym czasie Zainteresowany będący stroną postępowania zamierza przystąpić do Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (dalej zwani łącznie: „Wnioskodawcami”). Zainteresowany niebędący stroną postępowania jest spółką prawa polskiego, utworzoną i działającą zgodnie z prawem polskim. Zainteresowany niebędący stroną postępowania jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Planowana przez Wnioskodawców transakcja zakłada objęcie przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania nowoutworzonych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w zamian za wkład niepieniężny (dalej: „Wkład Niepieniężny”) obejmujący w szczególności Nieruchomość wraz z wszelkimi składnikami wymienionymi w przepisie art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”), obejmującymi w szczególności:

*   elementy dodatkowe wyposażenia Nieruchomości, w szczególności meble, urządzenia, narzędzia oraz bieżące materiały eksploatacyjne,
*   umowy dotyczące Nieruchomości, w szczególności umowy w zakresie sprzedaży oraz dystrybucji energii, dostawy paliwa gazowego, zaopatrzenia w wodę, odprowadzania ścieków, wywozu odpadów komunalnych, ochrony przeciwpożarowej, ubezpieczenia, ochrony, konserwacji, odbioru ścieków, a także umowy najmu, których przedmiotem są należące do Spółki powierzchnie magazynowe oraz naczepy,
*   wierzytelności, należności i zobowiązania dotyczące Nieruchomości, wynikające z wskazanych wyżej umów,
*   rachunek bankowy, na którym prowadzone są rozliczenia dotyczące Nieruchomości,
*   środki pieniężne znajdujące się na rachunku bankowym, o którym mowa powyżej,
*   elektroniczne dane ewidencyjne umożliwiające rozliczenia kontynuacji działalności z wykorzystaniem Nieruchomości, zawierające wyodrębnione aktywa i zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przy wykorzystaniu Nieruchomości,
*   pozostałe składniki majątkowe oraz prawa i obowiązki, umożliwiające kontynuację prowadzenia działalności z wykorzystaniem Nieruchomości po wniesieniu Wkładu Niepieniężnego do Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania,
*   pracownika zajmującego się obsługą administracyjną Nieruchomości, zatrudnionego na podstawie umowy o pracę i wierzytelności związane z tym stosunkiem pracy.

Wnioskodawcy wskazują przy tym, że wskazany wyżej zespół składników materialnych oraz niematerialnych będących przedmiotem Wkładu Niepieniężnego, do dnia wniesienia Wkładu Niepieniężnego do Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania może ulec nieznacznym zmianom, niezmieniającym jednak jego istoty.

Dnia 14 października 2019 r. Zarząd Spółki podjął uchwałę o wyodrębnieniu wskazanych wyżej składników w ramach przedsiębiorstwa Spółki. Ponadto, 15 października 2019 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwałę o wyrażeniu zgody na zbycie wyodrębnionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji na dzień dzisiejszy oraz na dzień wniesienia Wkładu Niepieniężnego przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania do Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania wskazane wyżej składniki materialne oraz niematerialne są i pozostaną wyodrębnione w księgach rachunkowych Spółki poprzez odpowiednie wyodrębnienie kont księgowych w systemie finansowo-księgowym w zakresie aktywów i zobowiązań oraz przychodów i kosztów przyporządkowanych do działalności prowadzonej przy wykorzystaniu Nieruchomości. Ponadto analogiczne wyodrębnienie zostało dokonane w księgach pomocniczych i ewidencjach dodatkowych. Bezpośrednio przypisano również poszczególne umowy, których stroną jest obecnie Zainteresowany będący stroną postępowania, a które pozostają w ścisłym związku z działalnością wykonywaną przy użyciu Nieruchomości oraz również rachunek bankowy, przy użyciu którego dokonywane są wyłącznie operacje pozostające z ww. działalnością.

Intencją Wnioskodawców jest, aby po wniesieniu Wkładu Niepieniężnego przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania do Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, działalność prowadzona przy wykorzystaniu Nieruchomości, tj. oddawanie w najem powierzchni produkcyjnych oraz magazynowych wchodzących w zakres Nieruchomości, była kontynuowana. Jednocześnie Zainteresowany będący stroną postępowania będzie nadal kontynuował pozostałą prowadzoną przez siebie działalność z wykorzystaniem aktywów pozostających w Spółce.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy powzięli wątpliwość, czy wskazany w opisie zdarzenia przyszłego Wkład Niepieniężny wnoszony przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania do Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz jak kształtować się będą związane z tym konsekwencje na gruncie podatków CIT, VAT oraz PCC.

Zainteresowani w uzupełnieniu wniosku w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych wskazali, że mający być przedmiotem aportu Wkład Niepieniężny stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych – będący organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, tak by zespół ten był w stanie samodzielnie funkcjonować jako odrębny podmiot, czyli stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Wkład Niepieniężny znajduje swój wyraz w wyodrębnieniu o charakterze faktycznym, jak również formalnym. Pierwszy aspekt sprowadza się do wyodrębnienia pod względem lokalizacyjnym – Wkład Niepieniężny obejmuje bowiem nieruchomość położoną w O. wraz z zespołem składników majątkowych, praw i obowiązków związanych z działalnością prowadzoną przy wykorzystaniu ww. nieruchomości oraz pozwalających na jej kontynuowanie. Ponadto, Wkład Niepieniężny posiada zdolność do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym jako niezależne przedsiębiorstwo. Formalny aspekt wyodrębnienia organizacyjnego przejawia się natomiast w uchwale podjętej przez Zarząd Spółki w dniu 14 października 2019 r., na mocy której zespół składników wchodzących w skład Wkładu Niepieniężnego został wyodrębniony w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

Wyodrębnienie finansowe Wkładu Niepieniężnego mającego być przedmiotem aportu znajduje odzwierciedlenie w wyodrębnieniu w księgach rachunkowych Spółki składników tworzących Wkład Niepieniężny poprzez odpowiednie wyodrębnienie kont księgowych w systemie finansowo-księgowym w zakresie aktywów i zobowiązań oraz przychodów i kosztów przyporządkowanych do działalności prowadzonej przy wykorzystaniu Wkładu Niepieniężnego. Zapisy dotyczące Wkładu Niepieniężnego dokonywane są na odrębnych kontach, a dla środków trwałych prowadzone są odrębne ewidencje. Ponadto, analogiczne wyodrębnienie zostało dokonane w księgach pomocniczych i ewidencjach dodatkowych. Możliwe jest więc precyzyjne wyodrębnienie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań dotyczących Wkładu Niepieniężnego, jak również określenie wartości składników wchodzących w jego skład. Ponadto, bezpośrednio przypisano poszczególne umowy, których stroną jest obecnie Spółka, a które pozostają w ścisłym związku z działalnością wykonywaną przy wykorzystaniu Wkładu Niepieniężnego. W skład Wkładu Niepieniężnego wchodzi również rachunek bankowy, na którym prowadzone są wyłącznie rozliczenia pozostające w związku z ww. działalnością, odrębny od rachunków bankowych związanych z pozostałą działalnością prowadzoną przez Spółkę, jak również znajdujące się na tym rachunku środki pieniężne.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne Wkładu Niepieniężnego mającego być przedmiotem aportu przejawia się w wydzieleniu w ramach Wkładu Niepieniężnego niezbędnych składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa działalności polegającej na oddawaniu w najem powierzchni produkcyjnych oraz magazynowych. Wkład Niepieniężny obejmuje bowiem m.in. nieruchomość położoną w O., ruchomości stanowiące elementy dodatkowe wyposażenia przedmiotowej nieruchomości, dotyczące jej umowy i wierzytelności, rachunek bankowy służący do rozliczeń dotyczących nieruchomości wraz ze zgromadzonymi na nim środkami pieniężnymi, elektroniczne dane ewidencyjne umożliwiające rozliczenia kontynuacji działalności z wykorzystaniem nieruchomości, pracownik zajmujący się obsługą administracyjną nieruchomości, a także pozostałe składniki majątkowe oraz prawa i obowiązki, umożliwiające kontynuację działalności z wykorzystaniem wskazanej wyżej nieruchomości. Składniki te niewątpliwie są ze sobą wzajemnie powiązane i tworzą zorganizowany zespół, który dotychczas umożliwiał prowadzenie przez Spółkę działalności gospodarczej w części polegającej na oddawaniu w najem powierzchni produkcyjnych oraz magazynowych w oparciu wyłącznie o Wkład Niepieniężny. Wkład Niepieniężny posiada więc zdolność samodzielnego realizowania zadań gospodarczych w zakresie powyższej działalności, posiadając tym samym możliwość samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Wnioskodawcy podkreślili, że Wkład Niepieniężny ma pozwolić na kontynuowanie przedmiotowej działalności w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Intencją Wnioskodawców jest bowiem, by po wniesieniu aportem Wkładu Niepieniężnego przez Spółkę do Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania dotychczasowa działalność prowadzona przez Spółkę przy wykorzystaniu Wkładu Niepieniężnego była kontynuowana przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania. Wkład Niepieniężny będzie więc nadal realizował swoje zadania gospodarcze, które realizował w obecnym zakresie. W konsekwencji należy uznać, że zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Wkładu Niepieniężnego mógłby tworzyć niezależne przedsiębiorstwo zdolne do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Wkład Niepieniężny stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym oraz finansowym w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki, który byłby w stanie samodzielnie funkcjonować w obrocie gospodarczym jako odrębny podmiot.

Końcowo wskazać należy, iż pozostały opis zdarzenia przyszłego, który został przedstawiony przez Zainteresowanych w treści uzupełnienia wniosku jako, że dotyczy zagadnienia objętego podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz podatkiem od towarów i usług przedstawiony zostanie w odrębnych rozstrzygnięciach, obejmujących swym zakresem ocenę stanowiska Zainteresowanych w zakresie ww. podatków.

W związku z powyższym opisem (po przeformułowaniu w uzupełnieniu wniosku) zadano m.in. następujące pytanie:

Czy transakcja wniesienia Wkładu Niepieniężnego przez Spółkę do Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC stosownie do art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

Zdaniem Zainteresowanych (przeformułowanym w uzupełnieniu wniosku), transakcja wniesienia Wkładu Niepieniężnego przez Spółkę do Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC stosownie do art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o PCC, podatkowi temu podlegają urnowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem PCC.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o PCC, w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o PCC, umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi PCC, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. la pkt 2 ustawy o PCC, użyte w ustawie określenie „spółka kapitałowa” oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

W ustawie o PCC przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania PCC.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o PCC nie podlegają podatkowi PCC umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Ustawa o PCC nie wprowadza przy tym odrębnej definicji „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Ustawodawca nie odsyła także do posiłkowania się definicją „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” zawartą w innych ustawach podatkowych, tj. ustawie o CIT i ustawie o VAT. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, na potrzeby ustawy o PCC należy więc odwołać się do definicji „przedsiębiorstwa” zawartej w art. 551 Kodeksu cywilnego (tak m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 października 2019 r. Znak: 0111-KDIB4.4014.279.2019.2.ASZ oraz w interpretacji indywidualnej z 6 maja 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4014.41.2019.3.SK).

Art. 551 Kodeksu cywilnego definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo swoim zakresem obejmuje w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W oparciu o przedstawioną wyżej definicję należy stwierdzić, że część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa zdefiniowanego w Kodeksie cywilnym, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą zdolną do samodzielnej działalności stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, przyjmuje się, że konkretna jednostka stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa wówczas, gdy:

1.  wchodzi w skład przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzna część,
2.  stanowi pewien organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym,
3.  zachodzi powiązanie tych składników w sposób funkcjonalny, tzn. pozwalające na realizację określonych zadań gospodarczych.

Innymi słowy, dla uznania jednostki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, konieczne jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielonego w istniejącym przedsiębiorstwie w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (tak m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 października 2019 r. Znak: 0111-KDIB4.4014.279.2019.2.ASZ, w interpretacji indywidualnej z 6 maja 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4014.41.2019.3.SK oraz w interpretacji indywidualnej z 3 stycznia 2019 r. Znak: 0111-KDIB4.4014.426.2018.1.BD).

Jak wykazano powyżej w treści niniejszego wniosku, Wkład Niepieniężny wnoszony przez Spółkę do Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania stanowi wydzielony i wyodrębniony w sposób funkcjonalny, organizacyjny i finansowy zespół składników materialnych i niematerialnych, który może samodzielnie funkcjonować jako odrębne i niezależne przedsiębiorstwo. Należy więc uznać, że stanowi on zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC.

Ponadto, spełniony zostanie również drugi warunek określony w art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC, tj. w zamian za wniesienie Wkładu Niepieniężnego, Spółka obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców, transakcja wniesienia Wkładu Niepieniężnego przez Spółkę do Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC stosownie do treści art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1519 ze zm.) – podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy – użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy – umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy – nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu nie podlega m.in. zmiana umowy spółki związana z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Mając to na względzie wskazać należy, że w przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych, brak jest definicji przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Ustawodawca nie odsyła także do posiłkowania się tą definicją zawartą w innych ustawach podatkowych, tj. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych czy w ustawie o podatku od towarów i usług.

Dlatego też w tym zakresie należy posłużyć się właściwymi przepisami prawa zawartymi w odrębnych ustawach. Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm.).

Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego – czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W oparciu o powyższą definicję można stwierdzić, iż część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, zdefiniowanego w Kodeksie cywilnym, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą zdolną do samodzielnej działalności stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W literaturze przedmiotu jak i w orzecznictwie przyjmuje się, że konkretna jednostka stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa wówczas, gdy:

*   wchodzi w skład przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzna część,
*   stanowi pewien organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym,
*   zachodzi powiązanie tych składników w sposób funkcjonalny, tzn. pozwalające na realizację określonych zadań gospodarczych.

Innymi słowy, dla uznania jednostki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, konieczne jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielonego w istniejącym przedsiębiorstwie w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika (jako dział, wydział, oddział), przy czym ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, jakim jest ustalenie roli jaką składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie zaś funkcjonalne to kryterium sprowadzające się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość, jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że w najbliższym czasie Zainteresowany będący stroną postępowania zamierza przystąpić do Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania. Planowana przez Wnioskodawców transakcja zakłada objęcie przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania nowoutworzonych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w zamian za Wkład Niepieniężny, obejmujący w szczególności Nieruchomość wraz z wszelkimi składnikami wymienionymi w przepisie art. 551 Kodeksu cywilnego. Mający być przedmiotem aportu Wkład Niepieniężny stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych – będący organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, tak by zespół ten był w stanie samodzielnie funkcjonować jako odrębny podmiot, czyli stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, skoro opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych mający być przedmiotem aportu (Wkład Niepieniężny) stanowi wydzielony i wyodrębniony w sposób funkcjonalny, organizacyjny i finansowy zespół składników materialnych i niematerialnych, który może samodzielnie funkcjonować jako odrębne i niezależne od Spółki przedsiębiorstwo, to stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej. W konsekwencji powyższego w analizowanej sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, bowiem zorganizowana część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej będzie wniesiona w zamian za udziały lub akcje w innej spółce kapitałowej.

Powyższe oznacza, że planowane wniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych do spółki kapitałowej – Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania – traktowane na gruncie analizowanej ustawy jako zmiana umowy spółki, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; będzie wyłączone z opodatkowania tym podatkiem.

W konsekwencji powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.