Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.566.2022.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-14
Teza: W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczący przepisów o opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek w zakresie ukrytych zysków.
Słowa kluczowe: ryczałt; usługi; wynagrodzenia; zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Dochody uzyskane za granicą
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 4-art. 28n-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 4-art. 28n-ust. 1-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczący przepisów o opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek w zakresie ukrytych zysków.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca, który jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, z dniem 1 stycznia 2022 roku zmienił formę opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek, na podstawy art. 28c i nast. ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej także „Ustawa CIT”). Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe oraz sporządza sprawozdanie finansowe na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości.

Wnioskodawca jest spółką komandytową w której komplementariuszami są trzy osoby fizyczne: Pan A., Pani B. oraz Pani C., zaś komandytariuszem jest jedna osoba fizyczna – Pani D. Wspólnicy Wnioskodawcy to osoby powiązane rodzinnie, wszyscy rodzice i wszystkie dzieci.

Wnioskodawca aby móc korzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek spełniał wszystkie warunki wymienione w art. 28j ust. 1 Ustawy CIT i nie był podatnikiem rozpoczynającym prowadzenie działalności jak i małym podatnikiem, o których mowa w art. 28j ust. 2 i 3 Ustawy CIT. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest (45.11.Z) sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek. Poza tym do podstawowych przedmiotów działalności Wnioskodawcy należą: konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli, a także sprzedaż detaliczna części i akcesoriów do pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli. Wnioskodawca jest (\`(...)\`) samochodów marki (…).

Jak podano powyżej jednym ze wspólników Wnioskodawcy oraz jednym z jego komplementariuszy jest Pani B., która jednocześnie (wraz ze swoim mężem Panem X) jest wspólnikiem innej spółki, spółki jawnej działającej pod firmą XYZ spółka jawna z siedzibą w S., wpisanej do KRS pod numerem (…), w której każdy z wymienionych dwóch wspólników jest uprawniony do samodzielnego prowadzenia spraw spółki jak i do reprezentowania jej na zewnątrz.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z wymienioną XYZ spółką jawną z siedzibą w S. (dalej także: „Spółka XYZ”) umowę, na podstawie której Spółka XYZ świadczyć będzie na rzecz Wnioskodawcy odpłatne usługi polegające głównie na: prowadzeniu i zarządzaniu magazynem części zamiennych Wnioskodawcy, ich sprzedaży na zewnątrz, na rzecz osób trzecich, tych które nie są przeznaczone do wykonywania przez Wnioskodawcę do napraw serwisowych, zamawianiu części na zewnątrz, utrzymywaniu w magazynie niezbędnego zapasu części niezbędnych, monitorowaniu rynku i ofert na części aby nabywać je w jak najlepszych cenach i momencie, a ponadto polegające na wykonywaniu niezbędnych analiz strategicznych dotyczących procesów zachodzących u Wnioskodawcy, niezbędnych do podejmowania właściwych decyzji, monitoringu osiąganych wyników finansowych, ze szczególnym uwzględnieniem ponoszonych kosztów. Osoby, które wykonywać będą te usługi po stronie Spółki XYZ posiadają w tym zakresie niezbędne doświadczenie, wiedzę jak i wykształcenie. Umowa, której zawarcie zamierza Wnioskodawca ma przewidywać, że za wykonywanie wymienionych usług na rzecz Spółki XYZ wypłacane będzie wynagrodzenie, wg stawki rynkowej, ustalone na podstawie art. 11c Ustawy CIT, odpowiadające zaangażowaniu czasowemu wykonawcy jak i adekwatne do korzyści uzyskiwanych przez Wnioskodawcę. Tego rodzaju usługi w minionym okresie, zanim Wnioskodawca podjął decyzję o opodatkowaniu ryczałtem, były już przez Spółkę XYZ wykonywane.

### Pytanie

Czy wynagrodzenie wypłacane na rzecz Spółki XYZ za wykonywanie usług na podstawie umowy, opisanej w poprzedniej części, (…) wynagrodzenie to stanowić będzie tzw. ukryte zyski, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2) i ust. 3 Ustawy CIT, podlegające opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek? (część pytania dotycząca przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie które Spółka wypłacać będzie na rzecz Spółki XYZ, w przypadku zawarcia umowy opisanej powyżej, za wykonywanie przez nią usług, (…) nie stanowi tzw. ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2) i w wymienionym ustępie Ustawy CIT, podlegających u Wnioskodawcy opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Zgodnie bowiem z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2) Ustawy CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków, a zgodnie z ust. 3 wym. przepisu przez ukryte zyski, o których mowa powyżej, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz lub wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem i w szczególności świadczenia wymienione w punktach od pierwszego do dwunastego.

Co ważne, acz w analizowanym przypadku bezprzedmiotowe, zgodnie z art. 28m ust. 4 Ustawy CIT do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2) nie zalicza się świadczeń enumeratywnie wymienionych w punktach od jeden do trzy, wymienionego ustępu, a wśród nich: wynagrodzeń o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7)-9) Ustawy PIT oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, wypłacanych w granicach limitów wymienionych w tym punkcie, wydatków i odpisów amortyzacyjnych od składników majątkowych w granicach wym. w pkt 2) oraz kwoty pożyczki zwróconej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem jednak odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat od takich pożyczek.

Zdaniem Wnioskodawcy Spółka XYZ posiada odpowiednie doświadczenie, umiejętności, wiedzę oraz doświadczenie aby z korzyścią dla uzyskiwanych przez Wnioskodawcę przychodów i prowadzonej przez niego działalności, na zasadach rynkowych wykonywać na rzecz Wnioskodawcy usługi opisane w poprzedniej części (Opis Stanu Faktycznego). I nawet jeśli pośrednim odbiorcą (beneficjentem) wynagrodzenia, które ma być wypłacane na rzecz Spółka XYZ, będzie osoba która jest wspólnikiem Wnioskodawcy (Pani B., wspólnik Spółki XYZ) oraz podmiot powiązany z tym wspólnikiem (mąż Pani B., Pan X), wypłacane przez Wnioskodawcę na podstawie takiej umowy wynagrodzenie nie będzie świadczeniem pieniężnym wykonanym w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk, jak stanowi art. 28m ust. 3 Ustawy CIT, ponieważ świadczenie to będzie należne Spółce XYZ, nawet w przypadku gdy Wnioskodawca w danym roku podatkowym zysku nie osiągnie jak i będzie należne w wysokości określonej w zawartej umowie niezależnie od tego jaki zysk Wnioskodawca osiągnie.

Zdaniem Wnioskodawcy tego rodzaju świadczenie Wnioskodawca ponosiłby także i wówczas gdyby wykonywanie wymienionych powyżej usług powierzył podmiotowi lub osobom w żaden sposób nie powiązanemu bądź niepowiązanym z Wnioskodawcą.

Ustawa CIT nie definiuje pojęcia „prawa do udziału w zysku”. W sejmowym uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej ten przepis zapisano, że intencją projektodawcy jest opodatkowanie dystrybucji zysku (już w momencie podjęcia uchwały o celu przeznaczenia tego zysku) i wypłat równoważnych takiej dystrybucji, w tym między innymi świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub podmiotów powiązanych bezpośrednio i pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami (akcjonariuszami), co nazwano tzw. ukrytymi zyskami. Rozważyć więc należy, czy wypłata wynagrodzenia na rzecz Spółki XYZ za wykonywanie w/w usług, może zostać uznana za „dystrybucję zysku Wnioskodawcy” lub za „wypłatę równoważną takiej dystrybucji”.

W świetle obowiązujących przepisów prawa, tj. kodeksu cywilnego, umowa której zawarcie Wnioskodawca rozważa jest umową o świadczenie usług, do której - poprzez przepis art. 750 KC - stosuje się przepisy o umowie zlecenia. Umowa ta ma być stosunkiem zobowiązaniowym pomiędzy wykonawcą usługi a Wnioskodawcą i ma zostać zawarta w celu zabezpieczenia przez Wnioskodawcę prawidłowego i efektywnego funkcjonowania jego magazynu oraz w celu monitorowania procesów gospodarczych zachodzących u Wnioskodawcy i uzyskiwania profesjonalnych analiz. Wynagrodzenie wypłacane na podstawie takiej umowy stanowi jej essentialia negotii i źródłem powstania obowiązku jego wypłaty jest właśnie zawarta umowa o świadczenie usług. To oznacza, że wypłata na rzecz Spółki XYZ wynagrodzenia na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług nie spełnia przesłanek warunkujących możliwość uznania tego świadczenia za „dystrybucję zysku Spółki” lub „wypłatę równoważną takiej dystrybucji”. Nie jest to też świadczenie w jakikolwiek sposób zależne od zysku Wnioskodawcy oraz - o czym było już powyżej - jego wypłata nie jest warunkowana wypracowaniem przez Wnioskodawcę zysku. Jest to świadczenie, którego obowiązek zapłaty wynikać ma z postanowień zawartej umowy.

W efekcie zdaniem Wnioskodawcy uznać należy, że zamiarem ustawodawcy nie było traktowanie dokonywanych (nawet pośrednio) na rzecz wspólników wypłat z tytułu wykonywanych na rzecz Wnioskodawcy usług, niezbędnych podczas prowadzonej przez niego działalności jako ukrytego zysku podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. W efekcie wypłacone wynagrodzenie na podstawie opisanej umowy nie stanowi dochodu z ukrytych zysków, (…).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytanie). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Przede wszystkim przedmiotem interpretacji nie była ocena czy w istocie spełnione są przesłanki do korzystania z zasad opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przez Państwa – Organ przyjął powyższe jako opis zdarzenia przyszłego.

Dodać jednocześnie należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie przepisów ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2122), wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r.

Należy zauważyć, że ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm,) zostały wprowadzone zmiany odnośnie ryczałtu, począwszy od zmiany nazwy na „Ryczałt od dochodów spółek” poprzez inne zmiany mające na celu uproszczenie nowego modelu opodatkowania.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Na podstawie bowiem art. 28j ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Zgodnie natomiast z art. 28m ust. 4 ww. ustawy:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem, co do zasady, efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

\- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

\- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

– ten sam inny podmiot lub

– małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z art. 11c ustawy o CIT:

1\. Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

2\. Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

3\. Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji.

4\. W przypadku gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, zwanych dalej „transakcją właściwą”, uwzględniając:

1) warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane,

2) fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji

\- organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji kontrolowanej, a w przypadku gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę) podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej.

5\. Podstawą zastosowania ust. 4 nie może być wyłącznie:

1) trudność w weryfikacji ceny transferowej przez organ podatkowy albo

2) brak porównywalnych transakcji występujących pomiędzy podmiotami niepowiązanymi w porównywalnych okolicznościach.

6\. Za okres objęty uprzednim porozumieniem cenowym, porozumieniem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 20zs § 1 Ordynacji podatkowej, albo porozumieniem podatkowym, o którym mowa w art. 20zb pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy nie określa zobowiązania podatkowego (wysokości straty) w zakresie, w jakim wykazany przez podatnika dochód (strata) został ustalony zgodnie z tym porozumieniem.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć z wymienioną XYZ spółką jawną umowę, na podstawie której Spółka XYZ świadczyć będzie na rzecz Wnioskodawcy odpłatne usługi opisane szerzej we wniosku. Osoby, które wykonywać będą te usługi po stronie Spółki XYZ posiadają w tym zakresie niezbędne doświadczenie, wiedzę jak i wykształcenie. Umowa, której zawarcie zamierza Wnioskodawca ma przewidywać, że za wykonywanie wymienionych usług na rzecz Spółki XYZ wypłacane będzie wynagrodzenie, wg stawki rynkowej, ustalone na podstawie art. 11c Ustawy CIT, odpowiadające zaangażowaniu czasowemu wykonawcy jak i adekwatne do korzyści uzyskiwanych przez Wnioskodawcę. Tego rodzaju usługi w minionym okresie, zanim Wnioskodawca podjął decyzję o opodatkowaniu ryczałtem, były już przez Spółkę XYZ wykonywane.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest ustalenie, czy wynagrodzenie wypłacane na rzecz Spółki XYZ za wykonywanie usług na podstawie umowy, opisanej w poprzedniej części, stanowić będzie tzw. ukryte zyski, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2) i ust. 3 Ustawy CIT, podlegające opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Jak wynika z przytoczonych wyżej przepisów, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Z kolei przez ukryte zyski (co wynika z powołanego art. 28m ust. 3 ustawy o CIT), rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Wskazać należy, że w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, ustawodawca przykładowo wymienia niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy podkreślić, że katalog ukrytych zysków ma otwarty charakter zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza że są to jedyne kategorie dochodu uznane za ukryte zyski.

Przykładem transakcji traktowanej jako dochód z tytułu ukrytych zysków jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że wypłata przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki XYZ będącej w istocie podmiotem powiązanym, wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych na podstawie zawartej umowy, o której mowa we wniosku, nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT. Jak wynika bowiem z przedstawionego opisu sprawy, świadczone przez Spółkę XYZ na rzecz Wnioskodawcy usługi będą niezbędne w realizacji podstawowej działalności Wnioskodawcy. A więc, charakter ponoszonych wydatków związany jest z przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy w zakresie związanym z jej funkcjonowaniem. Wynagrodzenie za świadczone na rzecz Spółki przez Spółkę XYZ usługi zostanie ustalone według stawki rynkowej. Jak wskazał również Wnioskodawca, tego rodzaju usługi były już świadczone przez Spółkę XYZ przed tym, jak Wnioskodawca podjął decyzję o opodatkowaniu ryczałtem.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy dochód z tytułu wskazanych we wniosku a dokonywanej przez Państwa z podmiotem powiązanym transakcji spełnia warunki do uznania go za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

W związku z powyższym Państwa stanowisko, zgodnie z którym wynagrodzenie, które Spółka zamierza wypłacać Spółce XYZ za wykonywanie przez nią usług nie będzie nie będzie stanowić „ukrytych zysków” na podstawie art. 28m ust. 2 pkt 1 i art. 28m ust. 3 ustawy o CIT jest prawidłowe z zastrzeżeniem, że nabycie usług od podmiotu powiązanego w istocie będzie odpowiadać wartości rynkowej, a także nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu tego podmiotu, i do zawarcia transakcji z podmiotem powiązanym doszłoby niezależnie od istniejących powiązań między stronami transakcji a zawarcie wskazanych transakcji wynika z faktycznych Państwa potrzeb biznesowych.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W zakresie pozostałej części pytania wydane zostanie/zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).