Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-585/14-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-13
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez Wnioskodawcę, ustalenia daty otrzymania faktur oraz faktur korygujących powiększających podatek oraz ustalenia daty otrzymania faktur korygujących umniejszających podatek.
Słowa kluczowe: fakturowanie; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki komandytowej Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2014 r. (data wpływu 14 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez Wnioskodawcę, ustalenia daty otrzymania faktur oraz faktur korygujących powiększających podatek oraz ustalenia daty otrzymania faktur korygujących umniejszających podatek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez Wnioskodawcę, ustalenia daty otrzymania faktur oraz faktur korygujących powiększających podatek oraz ustalenia daty otrzymania faktur korygujących umniejszających podatek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. Sp. k. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT m.in. w zakresie handlu detalicznego. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Spółka zawiera umowy z innymi podmiotami zarejestrowanymi w Polsce jako czynni podatnicy VAT (dalej: „Dostawca”) na wykonanie (sprzedaż) na jej rzecz następujących usług związanych z bieżącym prowadzeniem działalności:

*   usługi transportu (lądowy transport towarów),
*   usług naprawy wyposażenia i urządzeń lub nieruchomości położonych w Polsce,
*   usług serwisu i konserwacji wyposażenia i urządzeń lub nieruchomości położonych w Polsce.

Usługi realizowane są w Polsce i ich wartość nie stanowi podstawy opodatkowania innej dostawy bądź innej usługi w rozumieniu art. 29a ust. 6 ustawy o VAT. Zakup usług jest związany z czynnościami opodatkowanymi VAT przez Spółkę.

Spółka zamierza podpisać (wzgl. podpisała – stan faktyczny) z Dostawcą osobne porozumienie lub aneks do istniejącej umowy (dalej: „Umowa”), w którym jako nabywca ww. usług będzie wystawiać w imieniu i na rzecz Dostawcy faktury (faktury, faktury korygujące i duplikaty), dokumentujące świadczenie usług przez Dostawcę. Porozumienie będzie zawierało opis procedury zatwierdzania poszczególnych faktur, w szczególności następujące elementy:

1.  Dostawca upoważni Spółkę do wystawiania faktur, w imieniu Dostawcy i na jego rzecz, dokumentujących świadczenie i rozliczenie przez Dostawcę usług będących przedmiotem danej umowy/zlecenia/porozumienia.
2.  Spółka przygotuje i prześle Dostawcy projekt faktury, który będzie mógł być zatwierdzony wyłącznie w formie tzw. akceptu milczącego poprzez upływ ustalonej liczby dób, np. 3, 5, 14 itp. Nie będzie możliwe wcześniejsze (tj. przed upływem np. 3-ej, 5-tej, 14-tej doby itp.) zaakceptowanie projektu faktury przez Dostawcę i nie będą dopuszczalne inne metody akceptacji niż „milcząca akceptacja” (wszelkie inne potwierdzenia uzyskane od Dostawcy przed upływem ww. terminów nie będą stanowić akceptacji faktury w rozumieniu przepisów o VAT).
3.  Projekt faktury przesyłany będzie na podany przez Dostawcę adres poczty elektronicznej z określonego adresu poczty elektronicznej Spółki.
4.  Projekt faktury będzie przesyłany w wersji elektronicznej, w formacie pliku uniemożliwiającym wprowadzanie zmian. Za otrzymany w danym dniu przez Dostawcę projekt faktury, zostanie przyjęty dokument wysłany do określonej godziny tego dnia ze skrzynki poczty elektronicznej przez Spółkę.
5.  Projekt faktury po upływie określonej ilości dób od jego otrzymania przez Dostawcę stanie się wystawioną fakturą w rozumieniu obowiązujących przepisów VAT: dla pewności i kontroli potwierdzenia upływu określonej ilości dób projekt będzie zawierał datę wystawienia faktury, która będzie datą upływu określonej ilości dób od dnia wysłania projektu faktury do Dostawcy (dalej: „Data wystawienia”).
6.  Możliwe będzie zgłoszenie przez Dostawcę braku akceptacji projektu faktury - poprzez przesłanie informacji do Spółki, na podany adres poczty elektronicznej, przed upływem terminu, o którym mowa w pkt 2, kiedy to projekt faktury stanie się fakturą.

Faktury za omawiane usługi wystawiane będą w PLN.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez Spółkę w imieniu i na rzecz Dostawcy, zgodnie z porozumieniem lub aneksem do umowy w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym?
2.  Czy datą otrzymania przez Spółkę faktury (faktury i faktury korygującej powiększającej podatek VAT), warunkującą możliwość odliczenia na niej wykazanego podatku VAT przez Spółkę – będzie jej Data wystawienia?
3.  Czy datą otrzymania przez Spółkę faktury korygującej umniejszającej podatek VAT, określającą obowiązek umniejszenia podatku naliczonego VAT o kwotę wynikającą z faktury korygującej przez Spółkę – będzie Data wystawienia?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Uzasadnienie

Ad. 1.

Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Spółkę w imieniu i na rzecz Dostawcy, zgodnie z Umową opisaną w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z kolei ust. 2 powyższego artykułu stanowi, że kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.  suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    1.  nabycia towarów i usług,
    2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 106d ust. 1 ustawy o VAT, w celu wystawienia faktury w imieniu i na rzecz podmiotu dokonującego sprzedaży konieczne jest zawarcie z tym podmiotem umowy w sprawie wystawiania faktur. Obligatoryjnym elementem takiej umowy jest procedura zatwierdzania faktur przez podatnika dokonującego sprzedaży.

W opinii Spółki, zawarcie przez Spółkę z Dostawcą Umowy, o której mowa w art. 106d ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którą zatwierdzenie faktury nastąpi przez tego podatnika w sposób milczący, tj. gdy w terminie określonym w umowie nie zgłosi on sprzeciwu lub uwag w stosunku do faktury wystawionej przez Spółkę jest dopuszczalne i nie wywołuje jakichkolwiek negatywnych konsekwencji w zakresie odliczenia podatku naliczonego po stronie Spółki jako nabywcy.

Ustawa o VAT nie zawiera bowiem żadnych ograniczeń ani wytycznych dotyczących tego, jak procedura zatwierdzania faktur przez Dostawcę miałaby wyglądać, a zatem należy uznać, że sposób zatwierdzania faktur jest zależny wyłącznie od woli stron umowy i może być realizowany na zasadzie milczącego porozumienia, w tym poprzez przykładowo przetwarzanie lub płatność otrzymanej faktury. Powyższe stanowisko znajduje również aprobatę w doktrynie - jak wskazuje A. Bartosiewicz: „sposób zatwierdzania faktur został pozostawiony uznaniu stron porozumienia o wystawianiu faktur przez nabywcę. Może on być dowolny, byle pozwalał na jednoznaczne rozstrzygnięcie, czy dana faktura została zatwierdzona przez nabywcę, czy też nie”. (Komentarz do art. 106d ustawy o podatku od towarów i usług, Lex 2013). Zatwierdzenie faktury w trybie tzw. akceptu milczącego bądź w sposób dorozumiany jest akceptowane również przez Ministra Finansów w wydawanych interpretacjach – stwierdził tak m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 kwietnia 2014 r. o sygn. ILPP2/443-139/14-2/MN, gdzie uznał, że zatwierdzenie faktury nastąpi przez podatnika w sposób milczący, tj. gdy w terminie określonym w umowie nie zgłosi on sprzeciwu lub uwag do faktury wystawionej przez Spółkę. Analogiczne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 14 sierpnia 2013 r. (sygn. ILPP4/443-218/13-4/BA).

Przy braku zatem jakichkolwiek ograniczeń lub wytycznych dotyczących uregulowania sposobu zatwierdzenia faktur wystawionych przez nabywcę towaru lub usługi, można przyjąć, że zatwierdzenie faktury może nastąpić nie tylko przez określone, aktywne działania podmiotu dokonującego sprzedaży, ale także przez brak podjęcia określonych działań, jeżeli tylko taki mechanizm zostanie uregulowany w umowie oraz jeżeli będzie pozwalał na jednoznaczne rozstrzygnięcie czy dana faktura została zatwierdzona przez nabywcę. Mając na uwadze opisany w stanie przyszłym projekt procedury zaproponowany przez Spółkę, należy przyjąć, że stanowi on gwarancję należytego zabezpieczenia interesów wszystkich stron umowy, w tym interesów Dostawcy, w imieniu i na rzecz którego Spółka zamierza wystawiać faktury (przede wszystkim należy zwrócić uwagę na dostatecznie długi termin na zgłoszenie sprzeciwu – co najmniej 3 dni).

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Spółkę w imieniu i na rzecz Dostawcy, zgodnie z Umową opisaną w zdarzeniu przyszłym.

Ad. 2 i ad. 3.

Zdaniem Spółki datą otrzymania przez Spółkę faktury (faktury i faktury korygującej powiększającej podatek VAT), warunkującą możliwość odliczenia wykazanego na niej podatku VAT przez Spółkę oraz faktury korygującej umniejszającej podatek VAT, określającą obowiązek umniejszenia podatku naliczonego VAT o kwotę wynikającą z faktury korygującej przez Spółkę – będzie Data wystawienia każdej z ww. faktur.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, natomiast zgodnie z ust. 10b tego przepisu, prawo to powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jeżeli natomiast podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może on obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

Należy wskazać, że na podstawie art. 224 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, faktury mogą być wystawiane przez nabywcę lub usługobiorcę w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych na ich rzecz przez podatnika, jeżeli istnieje wcześniejsze porozumienie między tymi dwiema stronami i pod warunkiem, że istnieje określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi. W myśl ust. 2 ww. artykułu, państwa członkowskie, na terytorium których dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług ustalają zasady i warunki takiego wcześniejszego porozumienia i procedury zatwierdzania faktur między podatnikiem a nabywcą lub usługobiorcą.

Z kolei zgodnie z art. 167 Dyrektywy, prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Dyrektywa wiąże moment powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego z momentem powstania obowiązku podatkowego u dostawcy czy usługodawcy. Jednocześnie, zgodnie z art. 178 pkt a Dyrektywy, w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatnik musi posiadać fakturę wystawioną zgodnie z art. 220-236 i art. 238, 239 i 240 Dyrektywy. Tak więc moment powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego określony w art. 167 Dyrektywy modyfikowany jest w praktyce przez wymóg formalny określony w art. 178 pkt a. Przepisy ustawy o VAT, w brzmieniu od dnia 1 stycznia 2014 r., dotyczące momentu realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego stanowią, co do zasady implementację powyższego mechanizmu.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy należy uznać, że prawo do odliczenia podatku naliczonego po jego stronie powstanie w momencie (w okresie rozliczeniowym), w którym nastąpi zatwierdzenie danej faktury przez Dostawcę. W opisanym przypadku do zatwierdzenia tego dojdzie z upływem określonego w Umowie terminu w danym okresie rozliczeniowym podatku VAT, w którym upłynie ten termin (gdy Dostawca do jego upływu nie przedstawi uwag bądź sprzeciwu co do wystawionej przez Spółkę faktury).

Stanowisko zbieżne ze stanowiskiem Spółki zajął również w interpretacji indywidualnej Minister Finansów. W jego imieniu stwierdził tak Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP4/443-218/13-4/BA z dnia 14 sierpnia 2013 r. ), „(…) brak uwag Partnera w odniesieniu do otrzymanej przez niego od Wnioskodawcy drogą elektroniczną (e-mail) Faktury (Faktur), w terminie dokładnie określonym w porozumieniu, będzie oznaczać zatwierdzenie danej Faktury (Faktur) przez Partnera”.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka stwierdza, że datą otrzymania przez Spółkę faktury (faktury i faktury korygującej powiększającej podatek VAT), warunkującą możliwość odliczenia wykazanego na niej podatku VAT przez Spółkę będzie Data wystawienia faktury. Natomiast w przypadku faktury korygującej umniejszającej podatek VAT, określającej obowiązek umniejszenia podatku naliczonego VAT o kwotę wynikającą z faktury korygującej przez Spółkę będzie również Data wystawienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1.

Tut. Organ wyjaśnia, że uwzględniając datę złożenia wniosku do siedziby organu podatkowego interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana została w oparciu o stan prawny obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy – podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”.

Na mocy art. 106a ustawy – przepisy Działu XI Rozdziału 1 zatytułowanego „Faktury” stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Według art. 106b ust. 3 ustawy – na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z art. 106d ust. 1 ustawy – podmiot, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1, nabywający towary lub usługi od podatnika może wystawiać w imieniu i na rzecz tego podatnika faktury:

1.  dokumentujące dokonanie przez podatnika sprzedaży na rzecz tego podmiotu,
2.  o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
3.  dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 lit. b

– jeżeli ten podmiot i ten podatnik wcześniej zawarli umowę w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz tego podatnika, w której została określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności.

Na mocy art. 106e ust. 1 pkt 17 ustawy – faktura powinna zawierać w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 – wyraz „samofakturowanie”.

Samofakturowanie może zostać zastosowane pod warunkiem istnienia wcześniej zawartej (a zatem zawartej przed wystawieniem pierwszej faktury przez nabywcę w imieniu i na rzecz podatnika dokonującego sprzedaży) umowy. Ustawodawca nie określa żadnych – poza jednym – elementów, które umowa ta powinna zawierać. Tym jedynym określonym przez ustawodawcę elementem, który powinien zostać ujęty w przedmiotowej umowie jest określenie procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi, w imieniu i na rzecz którego faktury są wystawiane.

Przepisy ustawy wymagają istnienia procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi, nie wskazują natomiast, jak procedura ta ma być określona. Jednakże, w najlepszym interesie podatnika dokonującego dostawy towarów (świadczącego usługę) jest to, aby procedura ta była właściwie określona i przestrzegana, albowiem wystawienie faktury przez nabywcę towaru lub usługi oznacza określenie kwoty podatku należnego po stronie podatnika, który dokonał dostawy towarów lub wykonał usługę.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie handlu detalicznego i jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka podpisała i zamierza zawrzeć osobne porozumienie lub aneks do istniejącej umowy, w których jako nabywca usług będzie wystawiać w imieniu i na rzecz dostawcy faktury (faktury, faktury korygujące i duplikaty), dokumentujące świadczenie usług przez dostawcę. Zawarte porozumienie będzie zawierało opis procedury zatwierdzenia poszczególnych faktur. Przede wszystkim istniało będzie upoważnienie do wystawiania faktur w imieniu dostawcy. Wnioskodawca przygotuje i prześle dostawcy projekt faktury, który będzie mógł być zatwierdzony w formie tzw. akceptu milczącego, tj. poprzez upływ ustalonej liczby dób. Projekt ten po upływie określonej liczby dób od jego otrzymania przez dostawcę stanie się wystawioną fakturą. Możliwe jednak będzie zgłoszenie przez dostawcę braku akceptacji projektu faktury. Dostawcy (kontrahenci) są podmiotami zarejestrowanymi w Polsce jako czynni podatnicy VAT. Zakup usług jest związany z czynnościami opodatkowanymi VAT przez Spółkę.

Wątpliwości Spółki dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez Spółkę w imieniu i na rzecz dostawcy, zgodnie z zawartym porozumieniem lub aneksem do umowy.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że zawarta przez Wnioskodawcę umowa (porozumienie), w której określono wyżej wskazaną procedurę zatwierdzenia faktur przesądza o spełnieniu przesłanek zawartych w art. 106d ust. 1 ustawy, skutkiem czego tak wystawione faktury będą stanowiły pełnoprawny dokument, sama zaś Spółka będzie uprawniona do wystawiania takich faktur. Powyższe wynika z faktu, że w przypadku przedstawionej procedury zatwierdzenia faktur „w sposób milczący” z wykorzystaniem systemów informatycznych, Strony w porozumieniu ustalą, że brak uwag kontrahenta (dostawcy towaru i/lub świadczącego usługę) w odniesieniu do otrzymanej przez niego od Spółki drogą elektroniczną faktury, w terminie dokładnie określonym w umowie, będzie oznaczać zatwierdzenie danej faktury przez kontrahenta.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 106d ust. 1 ustawy, ważne jest aby strony transakcji potrafiły udowodnić, że porozumienie takie zostało zawarte i że sprzedawca zatwierdza poszczególne faktury według określonej przez strony zasady. Istotne jest także określenie właściwej procedury akceptacji faktur przez sprzedawcę. W sytuacji bowiem, gdy nabywca nie przedstawi faktury do akceptacji sprzedawcy, to i tak dostawca nie będzie zwolniony z obowiązku odprowadzenia podatku należnego z tytułu dokonanej dostawy.

Jak wyjaśniono wyżej Wnioskodawca w opisanym kształcie sprawy uprawniony jest do wystawiania w imieniu dostawcy faktur dokumentujących nabycie określonych usług, kwestią oceny pozostaje prawo do odliczenia podatku VAT z tak wystawionych dokumentów sprzedaży (faktur, faktur korygujących oraz duplikatów).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, stosownie do treści art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylona);
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  (uchylony);
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  (uchylony);
7.  7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego m.in. faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku oraz w sytuacji, gdy faktury lub faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego.

Jak wyjaśniono wyżej w takim kształcie sprawy Wnioskodawca jest uprawniony do wystawiania w imieniu sprzedawcy faktur VAT, gdyż spełnione zostają przesłanki zawarte w art. 106d ust. 1 ustawy.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wskazać należy, że Wnioskodawca uprawniony jest/będzie do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach wystawionych w imieniu i na rzecz kontrahenta przez Spółkę. Powyższe wynika z faktu, że spełnione zostaną obligatoryjne pozytywne przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy, bowiem Wnioskodawca i dostawcy to zarejestrowani, czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Ponadto wskazane we wniosku zakupy usług są związane z czynnościami opodatkowanymi VAT realizowanymi przez Spółkę. Z kolei spośród przesłanek negatywnych, w niniejszej sprawie nie wystąpiła określona w art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy. Skutkiem powyższego w sytuacji, gdy w analizowanej sprawie nie wystąpiły/ią inne określone w art. 88 ust. 3a ustawy przesłanki, wówczas Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach wystawionych w imieniu kontrahenta (dostawcy).

Ad. 2 i ad. 3.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29a ust. 13 ustawy).

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29a ust. 14 ustawy).

Jak wynika z art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Zgodnie z art. 29a ust. 16 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Natomiast przepisy dotyczące samofakturowania zostały obecnie – jak wskazano wcześniej – określone w art. 106d ust. 1 ustawy.

Ponadto wątpliwości Spółki dotyczą uznania daty wystawienia faktury oraz faktury korygującej (powiększającej oraz umniejszającej podatek VAT) warunkującej możliwość odliczenia podatku wykazanego na fakturze VAT – za datę otrzymania faktury oraz faktury korygującej przez Spółkę.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wskazać należy, że datą otrzymania przez Wnioskodawcę faktur (faktur korygujących powiększających podatek) – w opisanym kształcie sprawy – będzie data zakończenia procedury milczącej akceptacji. Wnioskodawca bowiem pierwotnie wystawia jedynie projekt faktury VAT, który staje się pełnoprawną fakturą dopiero po upływie ustalonych dób kiedy to kontrahent nie wnosi zastrzeżeń. Do czasu wyczerpania tejże procedury milczącej akceptacji Wnioskodawca nie posiada informacji o finale transakcji gospodarczej. W tej sytuacji data wystawienia nie może oznaczać daty otrzymania faktury, gdyż faktyczny dokument faktury powstaje dopiero po upływie kilku lub kilkunastu dni.

W zakresie otrzymania faktur korygujących umniejszających podatek wskazać należy, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym i samowolnym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy. Ponadto faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur, bowiem celem wystawienia faktury korygującej jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29a ust. 13 ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.) ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług. Z powyższego wynika, że skoro będący podstawą opodatkowania obrót ulega zmniejszeniu, to czynność taka dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony. Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury.

Analiza ww. przepisów prowadzi do wniosku, że występują dwie przesłanki do uznania prawa do obniżenia podstawy opodatkowania w przypadku korekty faktury (zmniejszającej): korekta ta musi dotrzeć do nabywcy, a następnie informacja o tym – do sprzedawcy.

W zaistniałej sytuacji są one spełnione.

Należy bowiem zauważyć, że korekta faktury (zwiększająca lub zmniejszająca podatek) jest wystawiana przez Spółkę będącą Nabywcą. Zatem jest on w posiadaniu tej faktury zaraz po jej wystawieniu i akceptuje tym samym jej treść. Natomiast akceptacja przez Dostawcę następuje na zasadach określonych w opisie sprawy.

Podsumowując:

1.  Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez Spółkę w imieniu i na rzecz dostawcy, zgodnie z porozumieniem lub aneksem do istniejącej umowy, pod warunkiem nie wystąpienia przesłanek określonych w art. 88 ust. 3a ustawy.
2.  W świetle powyższego w przypadku gdy Wnioskodawca wystawia faktury korygujące powiększające podatek należny za datę warunkującą możliwość odliczenia podatku należnego należy przyjąć Datę wystawienia faktury, którą Wnioskodawca określił jako datę upływu określonych ilości dób od dnia wysłania projektu do Dostawcy (jak uzgodniono w umowie).
3.  Również w sytuacji wystawienia przez Wnioskodawcę faktury korygującej umniejszającej podatek datą otrzymania faktury określającą obowiązek umniejszenia podatku naliczonego o kwotę wynikającą z faktury korygującej z faktury korygującej jest Data wystawienia, za którą Wnioskodawca uznaje datę upływu określonej ilości dób od dnia wysłania projektu faktury do Dostawcy (jak określono w umowie).

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.