Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-59/10-5/ISz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-04-19
Teza: Spółka ma prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących zakup leków od podmiotu sprzedającego ww. leki bez zezwolenia. Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu faktur za fikcyjną usługę.
Słowa kluczowe: czynności-czynności sprzeczne z ustawą; faktura; faktura-faktura VAT; odliczenia-prawo do odliczenia; usługi; usługi-usługi doradcze; wyroby-wyroby medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14.01.2010 r. (data wpływu 18.01.2010 r.), uzupełnionego w dniu 04.03.2010 r. oraz w dniu 09.03.2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 18.02.2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku sprzecznego z ustawą Prawo farmaceutyczne nabywania produktów leczniczych– **jest nieprawidłowe,**
2.  prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku nabywania fikcyjnych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.01.2010 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony w dniu 04.03.2010 r. oraz w dniu 09.03.2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 18.01.2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku sprzecznego z ustawą Prawo farmaceutyczne nabywania produktów leczniczych oraz w przypadku nabywania fikcyjnych usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Po zmianie zarządu spółki „F”, która prowadzi aptekę ogólnodostępną, stwierdzono, iż poprzednio Spółka nabywała produkty lecznicze do dalszej odsprzedaży u podmiotów nieposiadających zezwoleń na prowadzenie, hurtowni farmaceutycznej, tj. sprzecznie z art. 88 ust. 5 pkt 5 Ustawy z dnia 06 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (zał. 2.). Ponadto wspólnik mniejszościowy, który zdominował poprzedni zarząd zawarł umowę ze Spółką na usługi doradcze i na tej podstawie wystawiał faktury VAT, za które Spółka płaciła, chociaż dotychczas nie stwierdzono, aby była potrzeba korzystania z takich usług, jak też takie usługi były faktycznie świadczone i na czym polegały. Obecnie Spółka wypowiedziała tę umowę o świadczenie usług doradczych uznając ją za fikcyjną.

W uzupełnieniu Wnioskodawca dodał, iż w zaistniałym stanie faktycznym zachodzą okoliczności wymienione w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, tj. transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Spółka powołała tu art. 6 pkt 2 ustawy o VAT, tj. przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Spółka powołała także art. 88 ust. 4 lit.c, tj. faktury potwierdzają czynności do których ma zastosowanie art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku sprzecznego z prawem nabywania produktów leczniczych przez spółkę prowadzącą aptekę ogólnodostępną u podmiotu nieposiadającego zezwolenia na obrót hurtowy produktami leczniczymi przysługuje odliczenie podatku VAT zapłaconego przy nabywaniu tych produktów leczniczych?
2.  Czy w przypadku fikcyjnego nabywania usług doradczych, które faktycznie nie były świadczone przez podmiot powiązany ze Spółką, przysługuje odliczenie podatku VAT?

Ad. 1.

Odliczenie podatku od towarów i usług zapłaconego przy nabywaniu produktów leczniczych przez Spółkę od podmiotu nieposiadającego zezwolenia na obrót hurtowy produktami leczniczymi, nie przysługuje na podstawie art. 6 pkt 2 ustawy o VAT.

Ad. 2.

Odliczenie podatku od towarów i usług zapłaconego przy nabywaniu usług doradczych od podmiotu powiązanego ze Spółką (wspólnika), które faktycznie nie były świadczone — nie przysługuje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

***   prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku sprzecznego z ustawą Prawo farmaceutyczne nabywania produktów leczniczych – uznaje się za nieprawidłowe,**2.  **prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku nabywania fikcyjnych usług – uznaje się za prawidłowe.**

Ad. 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Z powyższego wynika, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. I tak, z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT wynika, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka wskazała, że nabywała produkty lecznicze do dalszej odsprzedaży u podmiotów nieposiadających zezwoleń na prowadzenie hurtowni farmaceutycznej, sprzecznie z art. 88 ust. 5 pkt 5 Ustawy z dnia 06.09.2001 r. Prawo farmaceutyczne, w myśl którego, do zadań kierownika apteki należy zakup produktów leczniczych, wyłącznie od podmiotów posiadających zezwolenie na prowadzenie hurtowni farmaceutycznej oraz ich wydawanie zgodnie z art. 96 ww. ustawy.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup tych produktów leczniczych i wyrobów farmaceutycznych, ponieważ ma tu zastosowanie art. 6 pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 6 pkt 2 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do czynności które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Dostawa towarów oraz świadczenie usług zostały w znacznej mierze oderwane, dla swej ważności i skuteczności, od przepisów prawa cywilnego. Przepisy podatkowe stanowią odrębną gałąź przepisów prawa, która funkcjonuje samodzielnie, oddzielnie od przepisów Kodeksu Cywilnego. Decydujące znaczenie dla uznania, że powyższe czynności miały miejsce są bowiem skutki faktyczne. Ustawowy zakaz lub nakaz odnoszący się do treści lub celu czynności prawnej może wynikać nie tylko z norm prawa cywilnego, ale także z innych gałęzi prawa (np. z norm prawa publicznego, które z natury swej mają charakter bezwzględnie wiążący). W razie naruszenia takich norm na ogół stosuje się właściwe dla nich sankcje przewidziane w odpowiednich gałęziach prawa (np. sankcje karne, administracyjne), sama zaś czynność prawna uznawana jest za wiążącą.

Poza tym należy zauważyć, że czynności, które są nieważne na gruncie prawa cywilnego z powodu niezachowania wymaganej formy, winny podlegać opodatkowaniu. Decydujące bowiem znaczenie ma ekonomiczny aspekt transakcji a nie prawny (na gruncie prawa cywilnego). Tym samym czynność nieważna na gruncie przepisów prawa cywilnego może być uznana za wykonaną skutecznie na gruncie ustawy o VAT.

Mając na uwadze zasadę neutralności oraz konieczność eliminowania zakłóceń konkurencji na gruncie opodatkowania nie można czynić różnicowania pomiędzy czynnościami legalnymi a czynnościami nielegalnymi z wyjątkiem tych, w przypadku których nie jest możliwa jakakolwiek konkurencja pomiędzy sektorem legalnym a nielegalnym oraz z wyjątkiem czynności mających za przedmiot takie towary, które nie mogą być w ogóle wprowadzone na rynek do obrotu publicznego (np. narkotyki). Tylko zatem takie czynności, które nie mogą być w ogóle dokonywane w całej Wspólnocie nie powinny być przedmiotem opodatkowania. Należy stwierdzić, że w przypadku zakupu leków i wyrobów medycznych od kontrahenta nieposiadającego zezwolenia na prowadzenie hurtowni medycznej, dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów, która wystąpi w sytuacji, gdy pomiędzy dostawcą, a odbiorcą zaistnieje stosunek zobowiązaniowy - w zamian za dostarczony towar (tu produkty lecznicze) zamawiający (Spółka) winien zapłacić dostawcy wynagrodzenie. Oznacza to, że z danego zobowiązania, na podstawie którego dostarczony jest towar i przekazywane jest wynagrodzenie wynikają bezpośrednie korzyści zarówno dla dostawcy jak i dla odbiorcy towaru.

Z przepisów ustawy Prawo farmaceutyczne wynika, że sprzedaż produktów leczniczych i wyrobów medycznych nie jest prawnie zabroniona. Może być zatem przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Zakup hurtowy leków i wyrobów medycznych u podmiotów nieposiadających zezwolenia na prowadzenie hurtowni farmaceutycznej jest czynnością niezgodną z prawem. Nie oznacza to jednak, że zakup ten nie może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Fakt, że zakup leków i wyrobów medycznych był dokonany niezgodnie z ustawą Prawo farmaceutyczne, nie powinien być powodem wyłączenia tej czynności spod zakresu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem, przywołany przez Spółkę art. 6 ust. 2 ustawy o VAT nie ma w tym przypadku zastosowania. Zatem ww. transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup produktów leczniczych i wyrobów medycznych, mimo iż nabyła je od podmiotów nieposiadających zezwoleń na prowadzenie hurtowni farmaceutycznych. Zakup ww. towarów nie jest powszechnie zabroniony, a posłużył, jak wskazała Spółka we wniosku, czynnościom opodatkowanym. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tej kwestii należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Z przepisu tego wynika, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje, gdy wystawiona faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego – w tej części, a w szczególności, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało. Podkreślenia wymaga fakt, iż prawo do obniżenia podatku należnego jest wyraźnie związane z nabyciem towarów i usług oraz jest uwarunkowane rzeczywistym nabyciem konkretnego towaru, który został wprowadzony do obrotu gospodarczego lub wykonaniem usługi. Przez sprzedaż rozumie się, zgodnie z art. 2 pkt 22 odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że poprzedni zarząd zawarł umowę z firmą na usługi doradcze. Na tej podstawie Spółka otrzymała i uregulowała faktury VAT za „doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej”. Jednakże Spółka stwierdziła, że faktycznie na jej rzecz nie świadczono ww. usług. Umowa została wypowiedziana uznając ją za fikcyjną.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług doradczych od podmiotu powiązanego, które faktycznie nie były świadczone. Z powyższego wynika, że w sytuacji opisanej we wniosku mamy do czynienia z fakturami wystawionymi przez dostawcę bez wykonania danej usługi. Zatem, faktury te nie dokumentują sprzedaży, gdyż usługi nie były faktycznie świadczone.

Spółka zatem nie ma prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących sprzedaż ww. usług, gdyż do tej sprzedaży faktycznie nie doszło. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tej kwestii należało uznać za prawidłowe.

Ponadto należy wskazać, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja ta dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.