Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.350.2021.1.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-27
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości i rzeczy ruchomych oraz rozliczenie i udokumentowanie przeniesienia opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste.
Słowa kluczowe: faktura-wystawienie faktury; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 maja 2021 r. (data wpływu 31 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości i rzeczy ruchomych oraz rozliczenia i udokumentowania przeniesienia opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

31 maja 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości i rzeczy ruchomych oraz rozliczenia i udokumentowania przeniesienia opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Uwagi wstępne

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski opodatkowaną VAT i jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Przedmiotem wniosku o interpretację jest ustalenie prawidłowych zasad opodatkowania VAT w stosunku do dokonanej przez Spółkę sprzedaży posiadanych nieruchomości oraz rzeczy ruchomych znajdujących się w obrębie nieruchomości.

Opis nieruchomości należących do Spółki

Okoliczności nabycia nieruchomości przez Spółkę

W toku prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nabyła:

1.  Prawo własności nieruchomości gruntowej (…), składającej się z:
    1.  działki nr 1 (…) o powierzchni 2 233 m2 („Działka 1”),
    2.  działki nr 2 (…) o powierzchni 260 m2 („Działka 2”),\- obie działki dalej będą określane jako „Nieruchomość 1”;
2.  Prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej (…), składającej się z:
    1.  działki nr 3 (…), oznaczonej w księdze wieczystej jako „DR – drogi”, o powierzchni 630 m2 („Działka 3”),
    2.  działki nr 4 (…), oznaczonej w księdze wieczystej jako „BA - tereny przemysłowe”, o powierzchni 19 585 m2 („Działka 4”),\- obie działki dalej będą określane jako „Nieruchomość 2”.

Działka 1, 2, 3, 4 będą dalej łącznie określane jako „Działki”.

Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 będą dalej łącznie określane jako „Nieruchomości”.

Działki wchodzące w skład Nieruchomości są do siebie przyległe i stanowią jeden zwarty obszar gruntu.

Spółka nabyła prawo własności Nieruchomości 1 (obejmującej Działki 1 i 2) na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 30 listopada 2000 r.

Prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości 2 zostało nabyte przez Spółkę na podstawie dwóch umów oddania nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste zawartych w dniu 30 września 1998 r. (w stosunku do Działki 4) oraz w dniu 30 listopada 2000 r. (w stosunku do Działki 3).

Wszystkie Działki w momencie ich nabycia przez Spółkę stanowiły grunty niezabudowane.

Działki nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Działki znajdują się w obszarze „M1.30 - tereny o przewadze zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej”.

Wszystkie Działki są przeznaczone pod zabudowę. Zgodnie z wydanymi decyzjami o warunkach zabudowy:

*   na Działce 4 miał zostać wybudowany obiekt biurowo-administracyjny z częścią rekreacyjno-sportową o powierzchni zabudowy ok. 3 800 m2 i wysokości sześciu kondygnacji nadziemnych i dwóch podziemnych,

*   na Działce 1, 2, 3 miał zostać wybudowany parking samochodowy na 20 stanowisk parkingowych.

Sposób wykorzystania Nieruchomości przez Spółkę

Spółka z wykorzystaniem Działek rozpoczęła budowę obiektu biurowo-administracyjnego wraz z dyspozytornią, który miał być wykorzystywany na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej (dalej jako „Inwestycja”). Inwestycja zgodnie z planami miała łączyć funkcję biurową z centrum nadzoru i monitoringu infrastruktury należącej do Spółki. Składać się miało na nią również m.in. centrum konferencyjne, atrium-lobby, część gastronomiczna, zespół sal wystawowych oraz podziemny parking. W celu realizacji Inwestycji, Spółka zawarła kontrakt z generalnym wykonawcą. W wyniku prowadzonych prac zaawansowanie robót osiągnęło stan surowy częściowo zamknięty.

Charakterystyka Działki 4

W wyniku prowadzonej Inwestycji na dzień sprzedaży, której dotyczy niniejszy wniosek, na Działce 4 znajdował się nieukończony budynek biurowy (dalej: „Budynek w budowie”). Budynek w budowie posiadał fundamenty, kompletną konstrukcję nośną, dach, stropy, oraz większość okien oraz drzwi zewnętrznych. Budynek w budowie nie miał jeszcze jednak zamontowanych wszystkich okien i drzwi zewnętrznych, ponadto brakowało w nim części przeszklonych fragmentów elewacji. Te miejsca były zabezpieczone folią i deskami. W związku z powyższym, etap realizacji budowy, na jakim doszło do opisywanej we wniosku transakcji, można określić jako stan pomiędzy stanem surowym otwartym a stanem surowym zamkniętym (stąd Spółka określa stan Budynku w budowie jako stan surowy częściowo zamknięty).

Docelowo elementem budynku, zgodnie z zamierzeniem Spółki, miała być również przeszklona konstrukcja stalowa, która miała znajdować się na dachu budynku. Konstrukcja ta nie została ukończona oraz trwale połączona z pozostałą częścią Budynku w budowie - elementy konstrukcji stalowej znajdują się na placu budowy. Jak wynika z projektu architektonicznego, konstrukcja stalowa po jej umieszczeniu na dachu budynku miała stać się integralną częścią Budynku w budowie. Ponadto w obrębie Budynku w budowie znajdowały się na dzień dokonania transakcji również inne mniejsze elementy konstrukcyjne, które jeszcze nie zostały zamontowane, ale które zgodnie z projektem architektonicznym po ich zamontowaniu w Budynku w budowie miały stać się integralną częścią Budynku w budowie. Z tego powodu określenie „Budynek w budowie” w dalszej części wniosku będzie dotyczył całego budynku - wraz ze wspomnianą konstrukcją stalową oraz innymi materiałami niewbudowanymi znajdującymi się na Budynku w budowie.

Spółka nie rozpoczęła użytkowania Budynku w budowie ani żadnej jego części na potrzeby własne.

Budynek w budowie ani żadna jego część nie zostały oddane przez Spółkę do użytkowania (zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie) żadnemu podmiotowi trzeciemu w wyniku umowy najmu, dzierżawy, ani jakiejkolwiek innej umowy.

Należy podkreślić, iż formalnie proces budowy Budynku w budowie na dzień dokonania transakcji był w toku - decyzja o pozwoleniu na budowę pozostawała aktualna i w każdej chwili możliwe było kontynowanie dalszych prac budowlanych. Taka możliwość istniała także po dokonaniu transakcji przez nabywcę.

Spółka, mając w planach wykorzystanie Budynku w budowie na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, odliczała podatek VAT wynikający z faktur dokumentujących poczynione nakłady w związku z budową Budynku w budowie.

Z uwagi na fakt, iż Budynek w budowie nie został oddany do użytkowania, Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie Budynku w budowie, które stanowiłyby co najmniej 30% jego wartości początkowej (z przyczyn obiektywnych nie jest bowiem możliwe dokonanie ulepszenia Budynku w budowie, który nie został jeszcze ukończony). Wszelkie wydatki związane z realizacją Inwestycji ponoszone przez Spółkę dotyczyły prac związanych z wzniesieniem i zabezpieczeniem nowego Budynku w budowie (przy czym jego budowa nie została do tej pory ukończona), a nie z ulepszeniem ukończonego Budynku w budowie.

Budynek w budowie nie jest obiektem spełniającym definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Ponadto na terenie Działki 4 na dzień dokonania transakcji znajdowały się następujące dodatkowe obiekty:

*   ogrodzenie placu budowy, nieprzytwierdzone stale do gruntu wraz z jego oświetleniem, które oświetlało plac budowy (dalej: „Płot”) postawione w celu ochrony prowadzonych prac budowlanych, mające charakter tymczasowy - jedynie na czas budowy, ogradzający także Działkę 1 - zgodnie z opisem poniżej, oraz częściowo znajdujący się na Działce 3 - zgodnie z opisem poniżej. Z uwagi na swój tymczasowy charakter, Płot w każdej chwili mógł zostać przeniesiony w inne miejsce;

*   budka wartownicza, niezwiązana na stałe z gruntem, wykorzystywana jedynie w celu ochrony placu budowy (dalej: „Budka wartownicza”), która w każdej chwili mogła być przeniesiona w inne miejsce, np. na inny plac budowy i zostać ponownie wykorzystana albo zostać zdemontowana;

*   tymczasowa nawierzchnia z płyt betonowych, niezwiązana z gruntem, ale jedynie położona na nim, stanowiąca element tymczasowy, wykorzystywana jako element zaplecza placu budowy (dalej: „Tymczasowa nawierzchnia”); część Tymczasowej nawierzchni znajdowała się także na Działce 1 - zgodnie z opisem w punkcie. Płyty betonowe składające się na Tymczasową nawierzchnię w każdej chwili mogły zostać zdjęte z Działki 4 i zostać przeniesione w inne miejsce oraz ponownie wykorzystane;

*   przyłącza wodno-kanalizacyjne wraz z wewnętrzną siecią kanalizacyjną, studzienkami oraz przykanalikami kanalizacyjnymi, stanowiące urządzenia techniczne będące elementem przynależnym Budynku w budowie (dalej łącznie jako: „Przyłącza wodno-kanalizacyjne”), stanowiące własność Spółki, które zgodnie z pierwotnym zamierzeniem Spółki miały być wykorzystywane już po zakończeniu Inwestycji w ramach korzystania z budynku. Przyłącza wodno-kanalizacyjne, przez ich ścisłe i nieodłączne związanie z Budynkiem w budowie, nie stanowiły wartości użytkowej ani technicznej w oderwaniu od Budynku w budowie. Umieszczenie Przyłączy wodno-kanalizacyjnych miało służyć jedynie Budynkowi w budowie oraz umożliwiać jego eksploatację w razie jego oddania do używania. Poza tym Przyłącza wodno-kanalizacyjne nie spełniały żadnej innej funkcji i nie prezentowały żadnej istotnej wartości;

*   tymczasowe przyłącze wodociągowe zasilające plac budowy w wodę, przebiegające przez Działkę 4, ściśle związane z realizowaną Inwestycją budowlaną i przeznaczone jedynie do czasowego użycia w okresie krótszym od jego trwałości technicznej - w trakcie realizacji inwestycji budowlanej (dalej: „Tymczasowe przyłącze wodociągowe”). Część Tymczasowego przyłącza wodociągowego znajdowała się także na Działce 1 i 2 - zgodnie z opisem. Po zakończeniu realizacji Inwestycji Tymczasowe przyłącze wodociągowe miało zostać zdemontowane;

*   tymczasowe zasilanie placu budowy wraz z okablowaniem, służące zaopatrzeniu placu budowy w prąd (dalej: „Okablowanie”). Okablowanie nie stanowiło żadnej konstrukcji trwale związanej z gruntem, ale było instalacją położoną na tym gruncie, służącą jedynie realizacji Inwestycji. Okablowanie znajdowało się także na Działce 1 - zgodnie z opisem. Okablowanie po zakończeniu budowy Budynku w budowie miało zostać zdemontowane z działek.

Przyłącze wodociągowe oraz przykanaliki kanalizacyjne wchodzące w skład zdefiniowanych powyżej Przyłączy wodno-kanalizacyjnych stanowiły przed dniem dokonania transakcji przedmiot umowy nieodpłatnego użyczenia zawartej przez Spółkę z Miejskim Przedsiębiorstwem Wodociągów i Kanalizacji (dalej: „spółka wodociągowa”). W związku z dokonaną transakcją sprzedaży Nieruchomości wraz z Budynkiem w budowie nastąpiła cesja - przejście praw i obowiązków wynikających ze wspomnianej umowy użyczenia ze Spółki na nabywcę Nieruchomości.

Należy podkreślić, iż ww. przyłącze wodociągowe oraz przykanaliki kanalizacyjne nie były przed dokonaniem transakcji użytkowane przez Wnioskodawcę ani przez żaden inny podmiot - ich faktyczne użytkowanie miało nastąpić po ukończeniu Inwestycji, tj. po ukończeniu budowy Budynku w budowie. Zawarcie umowy użyczenia spółce wodociągowej należącego do Spółki urządzenia technicznego związanego z siecią wodociągową stanowiło standardowy element procesu budowlanego i wynikało wyłącznie z uwarunkowań technicznych, w szczególności konieczności zapewnienia przez spółkę wodociągową ciągłości obiegu wody w sieci wodociągowej, umożliwienia dokonywania napraw sieci wodociągowej przez spółkę wodociągową itp.

Jednocześnie z Budynkiem w budowie na dzień dokonania transakcji związane były również przysługujące Spółce:

*   autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektowej zawierającej wszystkie szczegóły wykonania Inwestycji (w tym prawa do projektu budowlanego) w zakresie pozwalającym jedynie na realizację tej konkretnie budowli,

*   prawa wynikające z uzyskanej decyzji o warunkach zabudowy,

*   oraz prawo własności egzemplarzy dokumentacji projektowej

(dalej łącznie jako: „Dokumentacja Projektowa”).

Prawa te i związane z nimi dokumenty są ściśle związane z Budynkiem w budowie i realizacją inwestycji budowlanej.

Na Działce 4 na dzień dokonania transakcji znajdowała się także część przyłącza elektroenergetycznego 15 kV, zrealizowanego w celu dostarczania energii elektrycznej dla potrzeb Inwestycji - budowy Budynku w budowie, będące własnością podmiotu trzeciego - dystrybutora energii elektrycznej (dalej: „Przyłącze elektroenergetyczne”). Część Przyłącza elektroenergetycznego znajdowała się także na Działce 1 - zgodnie z opisem. Z uwagi na fakt, iż Spółka nie była właścicielem Przyłącza elektroenergetycznego, nie było ono przedmiotem sprzedaży Nieruchomości przez Spółkę.

Spółka wraz ze sprzedażą Nieruchomości, dokonała także sprzedaży Płotu, Tymczasowego przyłącza wodociągowego, Tymczasowej nawierzchni, Budki wartowniczej, Okablowania znajdujących się na Działce 4 na rzecz nabywcy Nieruchomości. Ewentualne dalsze działania w zakresie ww. obiektów (przeniesienie na inną budowę, demontaż) pozostają tym samym w gestii nabywcy Nieruchomości. Zgodnie z zamierzeniami Spółki, na nabywcę Nieruchomości, wraz z gruntem objętym Działką 4, przeszły także Przyłącza wodno-kanalizacyjne. Wnioskodawca zwraca jednak uwagę, że te naniesienia nie prezentują (nie prezentowały na dzień transakcji) samodzielnej wartości ekonomicznej i były ściśle związane z Budynkiem w budowie (miały umożliwić wykorzystanie Budynku w budowie).

Wnioskodawca podkreśla przy tym, że Płot został postawiony jedynie w celu odgrodzenia placu budowy i jedynie na czas realizacji Inwestycji. Tymczasowa nawierzchnia nie była związana z gruntem, została położona jedynie tymczasowo jako element zaplecza budowy. Tymczasowe przyłącze wodociągowe oraz Okablowanie, zgodnie z założeniem Wnioskodawcy, były wykorzystywane jedynie jako element zaplecza budowy (zapewnienie dostępu do wody i prądu koniecznych do realizacji budowy) i nie miały być w żaden sposób wykorzystywane po zrealizowaniu Inwestycji. Budka wartownicza służyła jedynie ochronie placu budowy. Spółka, mając w planach wykorzystanie Budynku w budowie na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, odliczała podatek VAT wynikający z faktur dokumentujących poczynione nakłady z tytułu nabycia lub wytworzenia wszystkich ww. obiektów tymczasowych na Działce 4, które były wykorzystywane w trakcie budowy Budynku.

Spółka odliczyła także podatek VAT wynikający z faktur dokumentujących poczynione nakłady z tytułu budowy Budynku w budowie i Przyłączy wodno-kanalizacyjnych.

Przedmiotem sprzedaży nie było Przyłącze elektroenergetyczne, które nie należało do Spółki - było i jest przedmiotem własności podmiotu trzeciego. Poza Budynkiem w budowie oraz wymienionymi powyżej obiektami (Płot, Budka wartownicza, Tymczasowa nawierzchnia, Okablowanie, Przyłącza wodno-kanalizacyjne, Tymczasowe przyłącze wodociągowe oraz Przyłącze elektroenergetyczne) na Działce 4 na dzień dokonania transakcji nie znajdowały się żadne inne obiekty, w szczególności nie znajdowały się na niej żadne inne naniesienia o charakterze budynków ani budowli w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm., dalej: „Prawo budowlane”).

Charakterystyka Działki 1

Działka 1 na dzień dokonania transakcji stanowiła grunt niezabudowany żadnym budynkiem ani budowlą. Na Działce 1 zlokalizowane były następujące obiekty:

*   przenośne cztery kontenery modułowe zaplecza budowy (dalej: „Kontenery zaplecza budowy”), budka wartownicza o konstrukcji podobnej do Budek wartowniczych opisanych (dalej: „Budka wartownicza”) oraz tymczasowy magazyn o konstrukcji stalowej, służący składowaniu materiałów budowlanych (dalej: „Tymczasowy magazyn”), które nie były trwale związane z gruntem, zostały umiejscowione na terenie Działki 1 wyłącznie na okres trwania budowy Budynku w budowie zlokalizowanego na sąsiedniej Działce 4. Kontenery zaplecza budowy, Budka wartownicza oraz Tymczasowy magazyn, znajdujące się na Działce 1, w każdej chwili mogły być przeniesione na inny plac budowy albo zostać zdemontowane,

*   Płot o lekkiej konstrukcji nieprzytwierdzony na stałe do gruntu wraz z jego oświetleniem, które oświetla plac budowy, postawiony w celu ochrony prowadzonych prac budowlanych, mający charakter tymczasowy - opisany przy wskazaniu charakterystyki Działki 4. Z uwagi na swój tymczasowy charakter, Płot w każdej chwili mógł zostać przeniesiony w inne miejsce,

*   tymczasowe zasilanie placu budowy wraz z okablowaniem służące zaopatrzeniu placu budowy w prąd, tj. Okablowanie opisane przy wskazaniu charakterystyki Działki 4,

*   fragment Tymczasowej nawierzchni z płyt betonowych, stanowiącej element tymczasowy, niezwiązany stale z gruntem, wykorzystywany jako element zaplecza placu budowy - opisany przy wskazaniu charakterystyki Działki 4. Płyty betonowe składające się na Tymczasową nawierzchnię w każdej chwili mogły zostać zdjęte z Działki 1 i przeniesione w inne miejsce,

*   Tymczasowe przyłącze wodociągowe zasilające plac budowy w wodę, ściśle związane z realizowaną inwestycją budowlaną i przeznaczone jedynie do czasowego użycia w okresie krótszym od jego trwałości technicznej - w trakcie realizacji inwestycji budowlanej - opisane przy wskazaniu charakterystyki Działki 4.

Na Działce 1 na dzień dokonania transakcji znajdowała się także część przyłącza elektroenergetycznego 15 kV, zrealizowanego w celu dostarczania energii elektrycznej dla potrzeb Inwestycji - budowy Budynku w budowie, będące własnością podmiotu trzeciego, opisane przy wskazaniu charakterystyki Działki 4. Z uwagi na fakt, iż Spółka nie była właścicielem Przyłącza elektroenergetycznego, nie było ono przedmiotem sprzedaży Nieruchomości przez Spółkę.

Spółka wraz ze sprzedażą Nieruchomości, dokonała także sprzedaży Płotu, Kontenerów zaplecza budowy, Budki wartowniczej, Tymczasowego magazynu, Okablowania, Tymczasowej nawierzchni oraz Tymczasowego przyłącza wodociągowego znajdujących się na Działce 1 na rzecz nabywcy Nieruchomości. Ewentualne dalsze działania w zakresie ww. obiektów (przeniesienie na inną budowę, demontaż) pozostały tym samym wyłącznie w gestii nabywcy Nieruchomości.

Wnioskodawca podkreśla przy tym, że Płot został postawiony jedynie w celu odgrodzenia placu budowy i jedynie na czas realizacji Inwestycji. Tymczasowa nawierzchnia nie była związana z gruntem, została położona jedynie tymczasowo jako element zaplecza budowy. Tymczasowe przyłącze wodociągowe, Kontenery zaplecza budowy oraz Okablowanie były wykorzystywane jedynie jako element zaplecza budowy (zapewnienie dostępu do wody i prądu koniecznych do realizacji budowy, zaplecze socjalne placu budowy). Budki wartownicze służyły jedynie ochronie placu budowy. Tymczasowy magazyn służył jedynie składowaniu materiałów budowlanych.

Spółka, mając w planach wykorzystanie Budynku w budowie na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, odliczała podatek VAT wynikający z faktur dokumentujących poczynione nakłady z tytułu nabycia lub wytworzenia wszystkich ww. obiektów tymczasowych na Działce 1, które były wykorzystywane w trakcie budowy Budynku.

Poza ww. obiektami (Kontenery zaplecza budowy, Budka wartownicza, Tymczasowy magazyn, Płot, Tymczasowe przyłącze wodociągowe, Tymczasowa nawierzchnia, Okablowanie, Przyłącze elektroenergetyczne) na Działce 1 na dzień dokonania transakcji nie znajdowały się żadne inne obiekty, w szczególności nie znajdowały się na niej żadne naniesienia o charakterze budynków ani budowli w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Należy podkreślić, iż na Działce 1 na dzień dokonania transakcji nie rozpoczęły się również jakiekolwiek prace budowlane związane z budową parkingu przewidzianego w decyzji o warunkach zabudowy wydanej dla Działki 1, Działki 2 oraz Działki 3.

Na moment dokonania transakcji sprzedaży Działki 1, na Działce 1 nie znajdowały się żadne inne obiekty poza opisanymi powyżej.

Przedmiotem sprzedaży nie było Przyłącze elektroenergetyczne, które nie należało do Spółki - jest przedmiotem własności podmiotu trzeciego.

Charakterystyka Działki 3

Działka 3 na dzień dokonania transakcji pozostawała niezabudowana i niezagospodarowana w żaden sposób. Nie znajdowały się na niej żadne naniesienia budowlane trwale związane z gruntem, w szczególności jakiekolwiek budynki lub budowle w rozumieniu Prawa budowlanego, ani żadne inne obiekty.

Na Działce 3 na dzień dokonania transakcji znajdowały się jedynie niewielkie fragmenty Płotu ogradzającego Działkę 4 i 1. Płot, jak wskazywano w opisie Działki 4 i 1, nie był trwale połączony z gruntem oraz stanowił jedynie tymczasowe zabezpieczenie placu budowy.

Wraz z dokonaniem transakcji, na nabywcę Nieruchomości, wraz z gruntem objętym Działką 3 przeszły także fragmenty Płotu (w części znajdującej się na tej działce). Wnioskodawca zwraca jednak uwagę, że te naniesienia nie prezentowały samodzielnej wartości ekonomicznej o istotnym znaczeniu - służyły one jedynie zabezpieczeniu placu budowy w trakcie realizacji Inwestycji. Dodatkowo, jak wskazywano wyżej, Płot ogradzał Działkę 4 i Działkę 1, a na Działce 3 znajdowały się jedynie jego niewielkie fragmenty.

Należy podkreślić, iż na Działce 3 na dzień dokonania transakcji nie rozpoczęły się również jakiekolwiek prace budowlane związane z budową parkingu przewidzianego w decyzji o warunkach zabudowy wydanej dla Działki 2, Działki 1 oraz Działki 3.

Charakterystyka Działki 2

Działka 2 na dzień dokonania transakcji stanowiła grunt niezabudowany żadnym budynkiem ani budowlą. Na Działce 2 znajdował się jedynie fragment Tymczasowego przyłącza wodociągowego zasilającego plac budowy w wodę, wskazanego przy opisie Działki 4 i Działki 1. Tymczasowe przyłącze wodociągowe było ściśle związane z realizowaną inwestycją budowlaną i przeznaczone jedynie do czasowego użycia w okresie krótszym od jego trwałości technicznej - w trakcie realizacji inwestycji budowlanej.

Spółka, mając w planach wykorzystanie Budynku w budowie na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, odliczała podatek VAT wynikający z faktur dokumentujących poczynione nakłady z tytułu stworzenia Tymczasowego przyłącza wodociągowego, które było wykorzystywane w trakcie budowy Budynku w budowie.

W związku z dokonaniem sprzedaży Nieruchomości, Spółka dokonała także sprzedaży Tymczasowego przyłącza wodociągowego znajdującego się na Działce 2 na rzecz nabywcy Nieruchomości.

Poza Tymczasowym przyłączem wodociągowym, Działka 2 na dzień dokonania transakcji pozostawała niezabudowana i niezagospodarowana w żaden sposób. Nie znajdowały się na niej żadne inne naniesienia budowlane trwale związane z gruntem, w szczególności jakiekolwiek budynki lub budowle w rozumieniu Prawa budowlanego.

Należy podkreślić, iż na Działce 2 na dzień dokonania transakcji nie rozpoczęły się również jakiekolwiek prace budowlane związane z budową parkingu przewidzianego w decyzji o warunkach zabudowy wydanej dla Działki 3, Działki 1 oraz Działki 2.

Transakcja sprzedaży Nieruchomości

Z uwagi na brak perspektyw na ukończenie budowy i wykorzystanie Inwestycji dla celów Spółki, Spółka w drodze przetargu dokonała sprzedaży:

*   prawa własności Nieruchomości 1 obejmującej Działkę 2 oraz Działkę 1,

*   prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 2 obejmującego Działkę 3 i Działkę 4 oraz prawo własności wznoszonego na niej Budynku w budowie wraz z Przyłączami wodno-kanalizacyjnymi oraz Dokumentacją Projektową,

*   Kontenerów zaplecza budowy, Tymczasowego magazynu, Budek wartowniczych, Płotu (wraz z jego oświetleniem), Okablowania, Tymczasowej nawierzchni oraz Tymczasowego przyłącza wodociągowego znajdujących się na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2.

Nabywca wpłacił zadatek na poczet ceny sprzedaży (formalnie nastąpiło przekształcenie w zadatek wadium wpłaconego przez ten podmiot w chwili przystępowania do przetargu). Zadatek został udokumentowany fakturą. Zadatek, w ramach dokonania transakcji sprzedaży, został następnie zaliczony na poczet ceny Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i wszystkich naniesień i rzeczy ruchomych będących przedmiotem transakcji.

W dniu 30 marca 2021 r. Spółka zawarła umowę sprzedaży Nieruchomości oraz innych obiektów i naniesień, które się na niej znajdowały (opisane powyżej). Umowa sprzedaży wskazywała łączną cenę transakcji, przy czym wskazywała jednocześnie ceny poniższych 3 elementów będących przedmiotem umowy:

*   Prawa własności Nieruchomości 1,

*   Prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 2 wraz z Budynkiem w budowie,

*   Dokumentacji projektowej, Kontenerów zaplecza budowy, Tymczasowego magazynu, Budek wartowniczych, Płotu (wraz z jego oświetleniem), Okablowania, Tymczasowej nawierzchni oraz Tymczasowego przyłącza wodociągowego znajdujących się na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2.

W dniu 7 kwietnia 2021 r. Spółka wystawiła fakturę dokumentującą dokonanie sprzedaży.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że przedmiotem sprzedaży nie było Przyłącze elektroenergetyczne z uwagi na to, że stanowiło ono własność podmiotu trzeciego (dystrybutora energii elektrycznej), a nie Spółki.

Spółka wskazuje, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Sprzedaży nie stanowiła na dzień dokonania transakcji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, tj. nie była organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w przedsiębiorstwie Spółki zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Opłata roczna za użytkowanie wieczyste Nieruchomości 2

Spółka, będąc użytkownikiem wieczystym Nieruchomości 2 na dzień 1 stycznia 2021 r., zobligowana była, zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, do uregulowania opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste („Opłata”) za cały rok z góry. Przed dokonaniem opisanej wyżej transakcji, opłata ta została uregulowana przez Spółkę, stosownie do obowiązku ustawowego i mijającego 31 marca 2021 r. terminu do jej uiszczenia. Wysokość opłaty wynikała z oświadczenia właściciela Nieruchomości 2 i była zgodna z Umową ustanowienia użytkowania wieczystego.

W związku z powyższym, Spółka dokonała rozliczenia z nabywcą Opłaty proporcjonalnie za rok, w którym nastąpiła sprzedaż, w ten sposób, że Nabywca zwrócił Spółce część Opłaty proporcjonalnie za okres, w którym będzie użytkownikiem wieczystym Nieruchomości 2. Dzięki temu Spółka, mimo że na początku roku uregulowała Opłatę za cały rok, poniosła jej ekonomiczny ciężar jedynie w odniesieniu do okresu, kiedy była użytkownikiem wieczystym Nieruchomości. Przeniesienie opłaty na Nabywcę Nieruchomości zostało udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Spółkę na Nabywcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dokonana przez Spółkę sprzedaż Nieruchomości, tj. Działki 1, Działki 2, Działki 3 i Działki 4 zabudowanej Budynkiem w budowie wraz z Przyłączami wodno-kanalizacyjnymi oraz Dokumentacją Projektową (w tym otrzymany przez Spółkę zadatek) nie jest objęta zwolnieniem z podatku VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy dokonana przez Spółkę sprzedaż Kontenerów zaplecza budowy, Tymczasowego magazynu, Budek wartowniczych, Płotu wraz z jego oświetleniem, Tymczasowej nawierzchni, Okablowania oraz Tymczasowego przyłącza wodociągowego znajdujących się na Nieruchomości z punktu widzenia rozliczeń VAT powinna zostać uznana za sprzedaż rzeczy ruchomych, a nie sprzedaż budynku, budowli lub ich części, a w konsekwencji sprzedaż tych obiektów (w tym otrzymany przez Spółkę zadatek) nie jest objęta zwolnieniem z podatku VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
3.  Czy dokonane przez Spółkę rozliczenie Opłaty z nabywcą podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach właściwych dla opodatkowania sprzedaży Nieruchomości przedstawionych w opisie stanu faktycznego, a w konsekwencji Spółka była zobowiązana do wystawienia faktury VAT dokumentującej rozliczenie ww. Opłaty?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Dokonana przez Spółkę sprzedaż Nieruchomości, tj. Działki 1, Działki 2, Działki 3 i Działki 4 zabudowanej Budynkiem w budowie wraz z Przyłączami wodno-kanalizacyjnymi oraz Dokumentacją Projektową (w tym otrzymany przez Spółkę zadatek) nie jest objęta zwolnieniem z podatku VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Dokonana przez Spółkę sprzedaż Kontenerów zaplecza budowy, Tymczasowego magazynu, Budek wartowniczych, Płotu wraz z jego oświetleniem, Tymczasowej nawierzchni, Okablowania oraz Tymczasowego przyłącza wodociągowego znajdujących się na Nieruchomości z punktu widzenia rozliczeń VAT powinna zostać uznana za sprzedaż rzeczy ruchomych, a nie sprzedaż budynku, budowli lub ich części, a w konsekwencji sprzedaż tych obiektów (w tym otrzymany przez Spółkę zadatek) nie jest objęta zwolnieniem z podatku VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
3.  Dokonane przez Spółkę rozliczenie Opłaty z nabywcą praw do Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach właściwych dla opodatkowania sprzedaży Nieruchomości przedstawionych w opisie stanu faktycznego, a w konsekwencji Spółka była zobowiązana do wystawienia faktury VAT dokumentującej rozliczenie ww. Opłaty.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uzasadnienie dotyczące stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1

Ogólne zasady opodatkowania dostaw nieruchomości

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, sprzedaż terenów niezabudowanych, innych niż budowlane, jest zwolniona z opodatkowania. Natomiast sprzedaż terenów niezabudowanych, które w świetle planów zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy mają charakter budowlany, jest co do zasady opodatkowana VAT.

Sprzedaż budynków, budowli lub ich części (wraz z gruntem, na którym są posadowione), jako dostawa towarów na gruncie ustawy o VAT co do zasady podlega opodatkowaniu VAT. Jednocześnie przepisy ustawy o VAT przewidują, że w niektórych przypadkach:

*   sprzedaż budynków, budowli lub ich części podlega zwolnieniu z VAT, przy czym strony transakcji mogą zrezygnować ze zwolnienia i wybrać opodatkowanie sprzedaży podatkiem VAT (art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT);

*   sprzedaż budynków, budowli lub ich części bezwzględnie podlega zwolnieniu z VAT, z którego strony transakcji nie mogą zrezygnować (art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (tzw. zwolnienie z opcją wyboru opodatkowania), zwolniona z VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części inna niż dostawa dokonana:

*   w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

*   w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Pierwsze zasiedlenie zostało zdefiniowane na potrzeby ustawy o VAT w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym jest nim: oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (tzw. zwolnienie obligatoryjne), zwolniona z opodatkowania pod pewnymi warunkami jest też dostawa budynków, budowli lub ich części, innych niż wymienione w pkt 10, a więc w przypadku, gdy dostawy dokonuje się:

*   w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, lub

*   w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Ww. zwolnienie ma zastosowanie pod warunkiem, że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy przy tym podkreślić, iż zgodnie z ugruntowanym podejściem do interpretacji treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, dla zastosowania zwolnienia przewidzianego w tym przepisie oba powyższe warunki powinny być spełnione łącznie.

Z powyższych regulacji można zatem wywnioskować, iż:

*   sprzedaż budynków, budowli lub ich części podlega opodatkowaniu VAT, jeśli: (1) jest wykonywana przed lub w ramach pierwszego zasiedlenia, oraz (2) dokonującemu dostawy przysługiwało prawo do odliczenia VAT w stosunku do tych obiektów,

*   sprzedaż gruntów niezabudowanych spełniających definicję terenów budowlanych również podlega opodatkowaniu VAT.

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, wpłacony przez nabywcę zadatek na poczet ceny sprzedaży Nieruchomości i znajdujących się na niej naniesień i rzeczy ruchomych podlega opodatkowaniu VAT na tych samych zasadach co sama dostawa.

Sprzedaż Działki 1, Działki 2 oraz Działki 3

Jak wskazano w punkcie powyżej, zastosowanie przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolnienia z VAT w odniesieniu do nieruchomości niezabudowanych będzie możliwe przy spełnieniu dwóch przesłanek:

*   teren musi być niezabudowany,

*   teren nie może być terenem budowlanym.

W odniesieniu do pierwszej przesłanki należy wskazać, że ustawodawca nie posługuje się w ustawie o VAT pojęciem „tereny niezabudowane”. Zgodnie ze znaczeniem językowym, należy więc przyjąć, że tereny niezabudowane są to grunty, na których nie znajdują się jakiekolwiek budynki lub budowle.

Ustawa o VAT nie definiuje „budynku” oraz „budowli”. W konsekwencji na potrzeby stosowania przepisów ustawy o VAT pojęcia takie jak m.in. „budynek” i „budowla” powinny być interpretowane zgodnie z przepisami Prawa budowlanego. Zgodnie z definicjami sformułowanymi w Prawie budowlanym:

*   obiektem budowlanym jest budynek, budowla bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych,

*   budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach,

*   obiektami małej architektury są niewielkie obiekty,

*   budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury.

*   tymczasowym obiektem budowlanym jest obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem,

*   urządzeniem budowlanym jest urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z uwagi na brak w ustawie o VAT unormowania dotyczącego pojęcia budowli czy budynku, należy odnieść się również do definicji obiektu budowlanego z Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, zgodnie z którą przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Działka 1

Na Działce 1 na dzień dokonania transakcji znajdowały się: Kontenery zaplecza budowy, Tymczasowy magazyn, Budka wartownicza, Płot wraz z jego oświetleniem (ogradzający także Działkę 4), Tymczasowe przyłącze wodociągowe, Okablowanie, Tymczasowa nawierzchnia oraz Przyłącze elektroenergetyczne.

Zdaniem Wnioskodawcy, żaden z elementów znajdujących się na Działce 1 nie stanowił budynku ani budowli, a tym samym przedmiotem transakcji sprzedaży Działki 1 była dostawa gruntu niezabudowanego.

Poniżej Spółka przedstawia szczegółową analizę odnośnie do poszczególnych obiektów znajdujących się na Działce 1.

Płot

W odniesieniu do Płotu w doktrynie wskazuje się wprost, że: „Działki, na których znajduje się tylko i wyłącznie ogrodzenie, które - jak wynika z orzecznictwa - stanowi urządzenie budowlane (a nie budowlę), są niezabudowane w rozumieniu komentowanego przepisu \[tj. art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT\]” (J. Matarewicz, Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany).

Jeżeli więc Płot stanowi urządzenie budowlane, nie może być jednocześnie traktowane jako budynek lub budowla, co wynika z definicji zawartych w art. 3 Prawa Budowlanego.

Podobne stanowisko zajmowane jest przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach prawa podatkowego oraz przez sądy administracyjne. W ramach przykładu należy wskazać, że NSA w wyroku z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. I FSK 918/11 stwierdził, że „sprzedaży działki gruntu, ogrodzonej siatką na słupkach betonowych z oczywistych względów nie można traktować jako dostawy budowli w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Sensem ekonomicznym tej czynności jest przecież sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia. Siatka ogrodzeniowa, jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Jej celem jest wydzielenie granic działki i jej zabezpieczenie”. Podobne stanowisko zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 10 czerwca 2015 r., sygn. IPPP2/4512-225/15-4/AO. Tym samym, skoro Płot nie jest ani budynkiem, ani budowlą, nie spełniając warunków przemawiających za tą klasyfikacją, nie może on wpływać na charakter działek, na których się znajduje. Dostawa Działki 1 nie może być więc traktowana jako dostawa budowli w postaci Płotu.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych i wyrokach sądów administracyjnych. W ramach przykładu można wskazać:

*   interpretację indywidualną DKIS z dnia 19 października 2018 r., 0114-KDIP1-1.4012.439.2018.2.AM: „Na kwalifikację terenu jako niezabudowanego nie będzie miał również wpływu znajdujący się na działce płot, tj. siatka na słupkach. (\`(...)\` ) Okoliczność, czy ogrodzenie jako urządzenie budowlane będzie znajdować się na działce w chwili jej dostawy, nie ma więc znaczenia dla oceny skutków jej dostawy w zakresie podatku VAT”,

*   interpretację indywidualną DKIS z dnia 18 kwietnia 2019 r., 0112-KDIL1-2.4012.60.2019.3.DC: „Wskazać należy, że na opodatkowanie danej nieruchomości wpływ mają posadowione na danej nieruchomości budynki lub budowle. Zatem na kwestię opodatkowania lub zwolnienia od podatku nie będzie miała wpływu sprzedaż obiektów w postaci ogrodzenia o charakterze tymczasowym oraz drogi utwardzonej tłuczniem stanowiących zgodnie z przepisami ustawy - Prawo budowlane tymczasowe obiekty budowlane. W związku z powyższym przedmiotowe tymczasowe obiekty budowlane będą również korzystały ze zwolnienia od podatku”,

*   wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2012 r., I FSK 918/11: „w stanie faktycznym wskazanym we wniosku o interpretacje, będzie miała miejsce dostawa niezabudowanej, ogrodzonej działki gruntu, a nie dostawa budowli w postaci siatki ogrodzeniowej”.

Dodatkowo należy wskazać, że Płot miał charakter jedynie tymczasowy - został postawiony jedynie w celu odgrodzenia placu budowy. Płot w każdym momencie mógł zostać zdemontowany bez dokonywania prac rozbiórkowych lub przeniesiony w inne miejsce i ponownie wykorzystany (np. na innym placu budowy).

Po ewentualnym dokończeniu budowy Budynku w budowie Płot, zgodnie z założeniami Wnioskodawcy, powinien zostać rozebrany, gdyż przestanie dalej pełnić funkcje, do jakich został postawiony na Nieruchomości. Wnioskodawca podkreśla jednak, że wszelkie decyzje dotyczące wykorzystania Płotu po dokonaniu transakcji podejmuje nabywca.

Wskazać w związku z tym należy, że o tym, czy dana działka jest zabudowana, decydować musiały ewentualne inne naniesienia, które się na niej znajdowały na dzień dokonania transakcji. Płot stanowił zaś rzecz ruchomą (niewpływającą na klasyfikację gruntu jako zabudowanego lub nie) niezależnie od tego, czy znajdowały się na niej inne obiekty oraz od tego, jak były one klasyfikowane.

Tym samym, w opisanym stanie faktycznym, intencją stron transakcji w sposób oczywisty było przeniesienie własności niezabudowanej Działki 1, nie zaś Płotu.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, Płot (wraz z jego oświetleniem) mający charakter tymczasowy i przenośny nie mógł być uznany za budowlę i w ocenie Wnioskodawcy stanowił rzecz ruchomą - zasady opodatkowania jego dostawy zostały przedstawione przez Wnioskodawcę w stanowisku dotyczącym pytania nr 2.

Przyłącze elektroenergetyczne

Odnosząc się do Przyłącza elektroenergetycznego należy zauważyć, że nie stanowił ono własności Spółki - jego właścicielem był dystrybutor energii elektrycznej. Tym samym, Przyłącze elektroenergetyczne nie było traktowane jako przedmiot dostawy dokonywanej przez Spółkę - nie została przeniesiona jego własność, nabywca nie nabył prawa do dysponowania nim jak właściciel. Tym samym Przyłącze elektroenergetyczne znajdujące się na Działce 1, pozostając poza zakresem transakcji, nie mogło wpłynąć na zasady jej opodatkowania. Wskazuje na to m.in. interpretacja indywidualna DKIS z 15 stycznia 2018 r., 0114-KDIP1-3.4012.483.2017.2.MT, zgodnie z którą „Wnioskodawca nie jest właścicielem ww. gazociągu wysokociśnieniowego i linii elektrycznej, więc nie może dokonać ich sprzedaży. Zatem, skoro w niniejszej sprawie w odniesieniu do gazociągu i linii elektrycznej nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, to nie będą one przedmiotem planowanej dostawy. Przedmiotem sprzedaży na gruncie podatku VAT będzie więc jedynie grunt niezabudowany”.

Tymczasowe przyłącze wodociągowe

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Tymczasowe przyłącze wodociągowe było przeznaczone jedynie do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej (służy dostarczaniu wody do placu budowy). Miało ono przy tym znaczenie jedynie w kontekście realizowanej Inwestycji, pozostając bez wpływu na wartość gruntu jako takiego, pomijając możliwość jego czasowego wykorzystania do realizacji prac budowlanych. Z tego powodu, zdaniem Wnioskodawcy, jego zlokalizowanie częściowo na Działce 1 nie wpływało na klasyfikację gruntu jako terenu niezabudowanego.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż ze względu na jedynie czasowy charakter Tymczasowego przyłącza wodociągowego i jego wykorzystanie jedynie jako element zaplecza budowy, nie mogło być ono traktowane jako budowla, wpływając na klasyfikację gruntu jako zabudowanego lub niezabudowanego. Tymczasowe przyłącze wodociągowe, przebiegające częściowo przez Działkę 1, zostało utworzone jedynie w celu umożliwienia realizacji Inwestycji - budowy Budynku w budowie na Działce 4, stanowiąc zaplecze budowy. Wnioskodawca zauważa przy tym, że Tymczasowe przyłącze wodociągowe, zgodnie z zamierzeniami Spółki, nie było wykorzystywane w inny sposób. Przede wszystkim według założeń Spółki w razie zakończenia budowy Budynku w budowie, Tymczasowe przyłącze wodociągowe miało nie być dalej wykorzystywane, gdyż Budynek w budowie po oddaniu do użytkowania miał być zaopatrywany w wodę niezależnie od Tymczasowego przyłącza wodociągowego. Powyższe cechy Tymczasowego przyłącza wodociągowego świadczą o tym, iż powinno ono zostać sklasyfikowane jako „tymczasowy obiekt budowlany” zgodnie z art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego (należy przez to rozumieć m. in. obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki). W konsekwencji, Tymczasowe przyłącze wodociągowe nie mogło być uznane za budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego.

Niezależnie od powyższych argumentów należy zauważyć, iż z punktu widzenia stron transakcji, znaczenie miało przeniesienie własności gruntu - Działki 1, a nie własności Tymczasowego przyłącza wodociągowego. Tymczasowe przyłącze wodociągowe nie miało samodzielnej wartości ekonomicznej i nie wpływało samo w sobie na wartość Działki 1.

Tym samym, w opisanym stanie faktycznym intencją stron transakcji w sposób oczywisty było przeniesienie własności niezabudowanej Działki 1, nie zaś Tymczasowego przyłącza wodociągowego.

Mając zatem na względzie, iż Tymczasowe przyłącze wodociągowe nie mogło być uznane za budowlę (ze względu na jego tymczasowość), w ocenie Wnioskodawcy Tymczasowe przyłącze wodociągowe stanowiło rzecz ruchomą - zasady opodatkowania jego dostawy zostały przedstawione przez Wnioskodawcę w stanowisku dotyczącym pytania nr 2.

Okablowanie

Okablowanie znajdujące się na Działce 1 (oraz Działce 4) służyło zaopatrzeniu placu budowy w energię elektryczną. Okablowanie położone na Działce 1, w żaden sposób nie było trwale związane z gruntem, a zgodnie z założeniami Spółki, w razie zakończenia realizacji Inwestycji, miało zostać zdjęte z Nieruchomości.

Dodatkowo Okablowanie miało znaczenie jedynie w kontekście realizowanej Inwestycji - nie miało żadnego, samodzielnego znaczenia ekonomicznego, a jego położenie na Działce 1 (oraz Działce 4) było związane jedynie z koniecznością zapewnienia dostępu do energii elektrycznej na placu budowy.

Wobec tego, zdaniem Wnioskodawcy, Okablowanie stanowiło rzecz ruchomą i w żadnej mierze nie mogło wpływać na klasyfikację Działki 1 jako zabudowanej lub niezabudowanej - zasady opodatkowania jego dostawy zostały przedstawione przez Wnioskodawcę w stanowisku dotyczącym pytania nr 2.

Kontenery zaplecza budowy, Tymczasowy magazyn, Budka wartownicza

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na Działce 1 na dzień dokonania transakcji znajdowały się także m.in.:

*   Kontenery zaplecza budowy - przenośne kontenery zaplecza budowy,

*   Tymczasowy magazyn służący składowaniu materiałów budowlanych, który nie jest trwale związane z gruntem,

*   Budka wartownicza wykorzystywana jedynie w celu ochrony placu budowy,

które nie były trwale związane z gruntem. Zostały one umieszczone na Nieruchomości jedynie jako zaplecze placu budowy na czas trwania budowy Budynku w budowie. Zgodnie z założeniami Spółki, w razie zakończenia realizacji Inwestycji, naniesienia te miały zostać rozebrane lub przeniesione na inny plac budowy.

Tym samym naniesienia te nie mogły być klasyfikowane jako budowle lub budynki w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, a więc nie wpływały na klasyfikację gruntu jako terenu niezabudowanego.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych, m.in.:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 października 2017 r., 0111-KDIB3-2.4012.374.2017.2.MGO: „w odniesieniu do opodatkowania sprzedaży kontenera portierni oraz szlabanu nie znajdzie zastosowania przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o VAT bowiem kontener, portiernia oraz szlaban nie stanowią budynków ani budowli, są przenośne, nietrwale związane z podłożem”;

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 września 2014 r, znak: IPPP2/443-61/14-2/DG: „kontener dla obsługi parkingu nie powinien być traktowany jako budowla ze względu na brak trwałego połączenia z gruntem”.

Podobnie, w wielu innych interpretacjach podatkowych organy podatkowe uznają za prawidłowe stanowisko wnioskodawców, zgodnie z którym obiekty tymczasowe, takie jak przenośne kontenery, nie stanowią budowli - m.in. interpretacja indywidualna z dnia 22 listopada 2018 r. 0111-KDIB4.4014.335.2018.4.PM - a tym samym nie wpływają na klasyfikację gruntu jako niezabudowanego. W ocenie Wnioskodawcy Kontenery zaplecza budowy, Tymczasowy magazyn oraz Budka wartownicza stanowiły rzeczy ruchome - zasady opodatkowania ich dostawy zostały przedstawione przez Wnioskodawcę w stanowisku dotyczącym pytania nr 2.

Tymczasowa nawierzchnia

Na Działce 1 na dzień dokonania transakcji znajdowała się także Tymczasowa nawierzchnia z płyt betonowych, niezwiązana z gruntem, stanowiąca element tymczasowy, wykorzystywana jako element zaplecza placu budowy. Tymczasowa nawierzchnia to w istocie położone obok siebie oddzielne płyty betonowe, niebędące na stałe z sobą połączone, umożliwiające wjazd na teren budowy ciężkiego sprzętu budowlanego.

Zgodnie z założeniami Spółki, w razie zakończenia realizacji Inwestycji, Tymczasowa nawierzchnia miała zostać zdemontowana poprzez przeniesienie poszczególnych płyt betonowych, które się na nią składają. Takie przeniesienie nie wiązałoby się ze zniszczeniem poszczególnych płyt betonowych, które mogłyby być wykorzystywane samodzielnie. Tym samym Tymczasowa nawierzchnia nie mogła być, zdaniem Wnioskodawcy, traktowana jako budowla, a jedynie zbiór pojedynczych płyt (rzeczy ruchomych), które zostały ułożone obok siebie.

Tym samym, w opisanym stanie faktycznym, intencją stron transakcji w sposób oczywisty było przeniesie własności niezabudowanej Działki 1, nie zaś Tymczasowej nawierzchni.

Mając zatem na względzie, iż Tymczasowa nawierzchnia nie mogła być uznana za budowlę (ze względu na jej tymczasowość), w ocenie Wnioskodawcy Tymczasowa nawierzchnia (jako położone obok siebie płyty betonowe) stanowiły rzecz ruchomą - zasady opodatkowania jego dostawy zostały przedstawione przez Wnioskodawcę w stanowisku dotyczącym pytania nr 2.

Działka 3

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, na Działce 3 na dzień dokonania transakcji nie znajdowały się żadne naniesienia trwale związane z gruntem - tj. budynki, budowle ani inne obiekty.

Na Działce 3 znajdowały się jedynie niewielkie fragmenty Płotu ogradzającego Działkę 4 i 1. Płot nie był trwale połączony z gruntem oraz stanowił jedynie tymczasowe zabezpieczenie placu budowy. Płot, zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej, nie stanowił budynku ani Budowli.

Tym samym Działka 3 na dzień dokonania transakcji pozostawała gruntem niezabudowanym.

Działka 2

Na Działce 2 na dzień dokonania transakcji znajdował się fragment Tymczasowego przyłącza wodociągowego (częściowo znajduje się ono także na Działce 4 i Działce 1). Zdaniem Wnioskodawcy, Przyłącze wodociągowe nie stanowiło budowli ani budynku - zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej.

Tym samym Działka 2 na dzień dokonania transakcji pozostawała gruntem niezabudowanym.

Podsumowanie w zakresie statusu Działek 1, 2 oraz 3

Mając na uwadze, iż zgodnie z przedstawioną powyżej argumentacją:

*   Kontenery zaplecza budowy, Tymczasowy Magazyn, Budka wartownicza, Płot, Tymczasowa nawierzchnia, Okablowanie oraz Tymczasowe przyłącze wodociągowe znajdujące się na Działce 1 nie stanowiły budowli, lecz rzeczy ruchome,

*   Przyłącze elektroenergetyczne znajdujące się na Działce 1 nie należało do Spółki, a zatem nie stanowiło przedmiotu transakcji sprzedaży Nieruchomości,

\- Działkę 1, Działkę 2 oraz Działkę 3 należało uznać za tereny niezabudowane.

Dla ustalenia, czy sprzedaż ww. Działek powinna być opodatkowana VAT, czy też objęta zwolnieniem z VAT, konieczne jest ponadto ustalenie, czy tereny te stanowią tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez pojęcie „tereny budowlane”, rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W odniesieniu do wskazanych działek nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jednak zostały wydane w stosunku do nich decyzje o warunkach zabudowy. Zgodnie z ww. decyzjami na Działce 1, Działce 2 oraz Działce 3 miał zostać wybudowany parking samochodowy na 20 stanowisk parkingowych.

W związku z powyższym należy uznać, że Działka 1, Działka 2 oraz Działka 3 były w momencie dokonania transakcji przeznaczone pod zabudowę. W konsekwencji, działki te stanowią tereny budowlane, a tym samym w odniesieniu do ich dostawy nie może zostać zastosowane zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Reasumując, Działki 1, Działki 2 oraz Działki 3 należy uznać za grunty niezabudowane, przeznaczone pod zabudowę. Tym samym, dokonana przez Spółkę sprzedaż Działki 1, Działki 2 oraz Działki 3 nie podlegała zwolnieniu z VAT i była opodatkowana podatkiem VAT.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, w momencie wpłaty zadatku przez nabywcę (tj. gdy wcześniej wpłacone wadium zostało przekształcone w zadatek) powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do tego zadatku. Opodatkowanie zadatku następuje przy tym na takich samych zasadach jak opodatkowanie samej sprzedaży - tj. jak wskazano powyżej, wpłacony zadatek nie podlega zwolnieniu z VAT i jest opodatkowany podatkiem VAT.

Sprzedaż Działki 4

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepisu powyższego nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29a ust. 9 ustawy o VAT).

Zdarzenie przedstawione w opisie stanu faktycznego polegało na zbyciu prawa użytkowania wieczystego Działki 4 wraz ze znajdującymi się na niej naniesieniami. Transakcja ta nie wiązała się zatem z oddaniem gruntu w użytkowanie wieczyste - z tego względu przywołany powyżej art. 29a ust. 9 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

Budynek w budowie

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, Budynek w budowie posadowiony na Działce 4 na dzień dokonania transakcji posiadał fundamenty, kompletną konstrukcję nośną, dach oraz stropy. Nie ulega zatem wątpliwości, iż obiekt ten spełniał definicję budynku wynikającą z przepisów Prawa budowlanego (obiekt wzniesiony z udziałem wyrobów budowlanych, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach).

W związku z powyższym, oraz mając na względzie przywołaną treść art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, sprzedaż Działki 4 z punktu widzenia rozliczeń VAT stanowiła dostawę budynku wraz z gruntem, na którym został on posadowiony.

Aby określić zasady opodatkowania VAT sprzedaży Budynku w budowie konieczne staje się określenie, czy odbyła się ona w ramach pierwszego zasiedlenia, przed nim lub w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (tzw. zwolnienie z opcją wyboru opodatkowania), zwolniona z VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części inna niż dostawa dokonana:

*   w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

*   w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Z kolei, zgodnie z art. art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu, lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Sposób interpretacji pierwszego zasiedlenia został doprecyzowany m.in. w interpretacji indywidualnej DKIS z 1 lipca 2020 r., 0112-KDIL3.4012.197.2020.2.PM, w której stwierdzono, że: „Pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku”.

Biorąc pod uwagę regulacje ustawy o VAT, należy wskazać, iż w odniesieniu do Budynku w budowie do dnia dokonania transakcji nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Zgodnie z opisem stanu faktycznego, Budynek w budowie znajdował się w stanie surowym częściowo zamkniętym i do czasu transakcji nie został oddany do użytku ani na potrzeby własne Spółki, ani na potrzeby jakiegokolwiek podmiotu trzeciego. Tym samym zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 nie mogło być zastosowane.

Sprzedaż ta nie była również objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem z opodatkowania VAT zwolniona jest dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęte zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz

*   dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Budynek w budowie po jego ukończeniu miał być wykorzystywany przez Spółkę jako budynek administracyjno-biurowy w ramach prowadzonej działalności opodatkowanej VAT. Tym samym Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nakładami ponoszonymi w związku z realizacją budowy Budynku w budowie. W rezultacie, wskazana w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o VAT przesłanka zastosowania zwolnienia z VAT dostawy budynku nie została spełniona. W konsekwencji, zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znalazło również zastosowania.

Podsumowując, mając na względzie, że w odniesieniu do sprzedaży Działki 4:

*   nie znajduje zastosowania zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (jako że sprzedaż Działki 4 zabudowanej Budynkiem w budowie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia Budynku w budowie),

*   nie znajduje zastosowania zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (jako że Spółce przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu wydatków związanych z budową Budynku w budowie),

\- sprzedaż Działki 4 zabudowanej Budynkiem w budowie nie podlega zwolnieniu z VAT i jest opodatkowana VAT.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, w momencie wpłaty zadatku przez nabywcę (tj. gdy wcześniej wpłacone wadium zostało przekształcone w zadatek) powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do tego zadatku. Opodatkowanie zadatku następuje przy tym na takich samych zasadach jak opodatkowanie samej sprzedaży - tj. jak wskazano powyżej, wpłacony zadatek nie podlega zwolnieniu z VAT i jest opodatkowany podatkiem VAT.

Dokumentacja Projektowa

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, jednocześnie z Działką 4 przedmiotem sprzedaży była również Dokumentacja Projektowa. Prawa majątkowe związane z Dokumentacją Projektową i związane z nimi dokumenty są ściśle związane z Budynkiem w budowie i realizacją inwestycji budowlanej - są one konieczne do kontynuacji budowy.

Przepisy ustawy o VAT nie przewidują zastosowania zwolnienia z VAT ani żadnych szczególnych zasad opodatkowania dla dostawy praw majątkowych.

Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż towarzysząca sprzedaży Działki 4 sprzedaż Dokumentacji Projektowej nie podlega zwolnieniu z VAT i powinna być opodatkowana podatkiem VAT.

Przyłącza wodno-kanalizacyjne

Zdaniem Wnioskodawcy, Przyłącza wodno-kanalizacyjne znajdujące się na Działce 4 na dzień dokonania transakcji, nie stanowiły budynku ani budowli, ale były urządzeniami budowlanymi, które nie zmieniały statusu działki jako niezabudowanej, pozostając tym samym bez wpływu na zasady opodatkowania jej dostawy.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych oraz doktryną prawa podatkowego, urządzeniami budowlanymi są m.in. przyłącza wodociągowe oraz kanalizacyjne (wraz z przykanalikami). Do urządzeń budowlanych zalicza się bowiem m.in. urządzenia służące zaopatrzeniu obiektu w wodę, oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków (A. Plucińska-Filipowicz, Prawo budowlane. Komentarz aktualizowany, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. II OSK 169/11). Zgodnie ze wskazanym wyrokiem: „pod pojęciem urządzenia budowlanego należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki”.

Powyższe zostało potwierdzone także m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 2 lipca 2020 r., 0111-KDIB3-3.4012.94.2020.2.MS, w której zgodził się on z wnioskodawcą, który stwierdził, że skoro na gruncie istnieje jedynie przyłącze instalacji wodociągowej, grunt ten należy uznać za działkę niezabudowaną.

W analizowanym przypadku istotne znaczenie ma przy tym fakt, iż Przyłącza wodno-kanalizacyjne są elementem przynależnym Budynku w budowie - należy rozpatrywać je jako jego nieodłączny i konieczny element umożliwiający jego użytkowanie (w razie dokończenia budowy i oddania do używania). Przyłącze wodno-kanalizacyjne także z tego powodu nie mogą być traktowane jako odrębne od Budynku w budowie naniesienie, do dostawy którego należy przypisywać odrębne skutki podatkowe.

Wskazuje na to m.in. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 3 listopada 2020 r., 0111-KDIB3-1.4012.607.2020.1.IK, zgodnie z którą „należy wskazać, że urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy - Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia te należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu”.

Odnosząc powyższe stanowisko prezentowane w orzecznictwie do opisu stanu faktycznego należy więc stwierdzić, że Przyłącza wodno-kanalizacyjne przynależące do Budynku w budowie posadowionego na Działce 4, nie były odrębnym od Budynku w budowie przedmiotem dostawy.

Płot

Na Działce 4 na dzień dokonania transakcji znajdował się Płot wraz z jego oświetleniem (częściowo znajdował się on także na Działce 1). Zdaniem Wnioskodawcy, Płot nie stanowił budowli ani budynku - zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej.

Przyłącze elektroenergetyczne

Na Działce 4 (podobnie jak na Działce 1) na dzień dokonania transakcji znajdowało się Przyłącze elektroenergetyczne. Nie było ono jednak przedmiotem dostawy - zgodnie z argumentacją przedstawioną w punkcie powyżej.

Tymczasowe przyłącze wodociągowe

Na Działce 4 na dzień dokonania transakcji znajdowało się Tymczasowe przyłącze wodociągowe (częściowo znajdywało się ono także na Działce 2 i Działce 1). Zdaniem Wnioskodawcy, Tymczasowe przyłącze wodociągowe nie stanowiło budowli ani budynku - zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej.

Okablowanie

Na Działce 4 (oraz Działce 1) na dzień dokonania transakcji znajdowało się Okablowanie. Zdaniem Wnioskodawcy, nie stanowiło ono budowli ani budynku - zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej.

Budki wartownicze

Zdaniem Wnioskodawcy, Budka wartownicza znajdująca się na Działce 4 na dzień dokonania transakcji nie stanowiła budynku ani budowli - zgodnie z argumentacją przedstawioną w punkcie powyżej.

Tymczasowa nawierzchnia

Na Działce 4 na dzień dokonania transakcji znajdował się fragment Tymczasowej nawierzchni (częściowo znajdowała się ona także na Działce 1). Zdaniem Wnioskodawcy, Tymczasowa nawierzchnia nie stanowiła budowli ani budynku - zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej.

Reasumując, należy uznać, iż sprzedaż Działki 4 zabudowanej Budynkiem w budowie wraz z Przyłączami wodno-kanalizacyjnymi nie podlega zwolnieniu z VAT i jest opodatkowana podatkiem VAT. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega także sprzedaż Dokumentacji Projektowej.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do Pytania nr 1:

*   dokonana przez Spółkę sprzedaż Działki 1, Działki 2 oraz Działki 3 (wraz z elementami znajdującymi się na ww. działkach) nie podlega zwolnieniu z VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT;

*   dokonana przez Spółkę sprzedaż Działki 4 zabudowanej Budynkiem w budowie wraz z Przyłączami wodociągowymi oraz Dokumentacją Projektową nie podlega zwolnieniu z VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, w momencie wpłaty zadatku przez nabywcę (tj. gdy wcześniej wpłacone wadium zostało przekształcone w zadatek) powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do tego zadatku. Opodatkowanie zadatku następuje przy tym na takich samych zasadach jak opodatkowanie samej sprzedaży - tj., jak wskazano powyżej, wpłacony zadatek nie podlega zwolnieniu z VAT i jest opodatkowany podatkiem VAT.

Uzasadnienie dotyczące stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, na Nieruchomości na dzień dokonania transakcji zlokalizowane były Płot, Tymczasowe przyłącze wodociągowe, Okablowanie, Tymczasowa nawierzchnia, Kontenery zaplecza budowy, Budki wartownicze, Tymczasowy magazyn, które zostały umiejscowione na Nieruchomości wyłącznie na okres trwania budowy Budynku w budowie.

Mając powyższe na uwadze, jak wskazano w punktach powyżej, te naniesienia o tymczasowym charakterze nie stanowiły budynków ani budowli w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, a w konsekwencji ich sprzedaż z punktu widzenia rozliczeń VAT należy potraktować jako dostawę towarów stanowiących rzeczy ruchome. W takim wypadku nie znajdą zastosowania żadne ze zwolnień z opodatkowania przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy o VAT (dotyczące sprzedaży różnych kategorii nieruchomości), ani żadne inne zwolnienia przewidziane w ustawie o VAT.

Tym samym, dostawa Płotu, Tymczasowego przyłącza wodociągowego, Okablowania, Tymczasowej nawierzchni, Kontenerów zaplecza budowy, Budek wartowniczych, Tymczasowego magazynu przedstawionych w opisie stanu faktycznego nie podlega zwolnieniu z VAT i jest opodatkowana podatkiem VAT.

Uzasadnienie dotyczące stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 3

W odniesieniu do opodatkowania przeniesienia opłaty rocznej z tytułu wieczystego użytkowania na nabywcę nieruchomości, wielokrotnie wypowiadały się organy podatkowe oraz sądy administracyjne. Zgodnie z nimi, rozliczenie przenoszonej Opłaty powinno być traktowane jako element świadczenia złożonego, którego dominującym elementem jest sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, a tym samym skutki podatkowe przeniesienia opłaty będą uzależnione od skutków samej sprzedaży prawa użytkowania wieczystego.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 lutego 2016 r., numer IPPP3/4512-986/15-3/PC uznano, iż zwracaną kwotę rocznej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego „należy więc traktować jako należność pomocniczą otrzymaną z tytułu zasadniczej umowy sprzedaży nieruchomości, gdyż nie można sztucznie wyodrębniać z jednej kompleksowej dostawy, jaką jest dostawa Nieruchomości, pewnych kosztów tylko w tym celu, aby je przenieść na kontrahenta bez opodatkowania”. Opierając się na koncepcji świadczenia kompleksowego, organ stwierdził, iż przeniesienie kosztów opłaty rocznej na nabywcę jest pochodną dostawy danej nieruchomości. W konsekwencji, jak stwierdził organ: „Wnioskodawca obciążając nabywcę nieruchomości wymienioną we wniosku należnością jest zobowiązany przenoszone koszty związane z tą Nieruchomością doliczyć do faktury dokumentującej tę dostawę i zastosować opodatkowanie analogicznie jak dostawa główna”.

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 17 maja 2013 r., sygn. akt III SA/WA 2954/12, uznał iż: „koszty którymi Wnioskodawca obciąży nabywcę nieruchomości są pochodną dostawy tej nieruchomości i stanowią jej dopełnienie. Zatem Wnioskodawca dokonuje kompleksowego zbycia, które nie powinno być dzielone sztucznie na części”. Dlatego przeniesienie tego typu kosztów na nabywcę w związku ze zbyciem nieruchomości, stanowi jedno niepodzielne świadczenie, niezależnie od tego, czy koszty te są elementem umowy sprzedaży i zostały wliczone w cenę sprzedaży użytkowania wieczystego, czy też są wyodrębnione i rozliczane odrębnie. Z tego względu, analogicznie należy zastosować opodatkowanie przeniesienia takiej opłaty jak opodatkowanie sprzedaży użytkowania wieczystego.

W opinii Wnioskodawcy nie można wyodrębniać z jednej czynności, jaką będzie dostawa Nieruchomości, pewnych kosztów warunkujących jej dokonanie i przenieść je na Nabywcę bez opodatkowania (względnie opodatkować je w inny sposób niż samą dostawę Nieruchomości). Zdaniem Wnioskodawcy bez znaczenia pozostaje przy tym, czy wartość przeniesienia takiej Opłaty wliczona będzie w cenę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego, czy zostanie rozliczona odrębnie.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że rozliczenie Opłaty, tj. jej zwrot Spółce przez Nabywcę w odpowiedniej wysokości, powinien być opodatkowany w analogiczny sposób jak sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 2. Zwrot Opłaty jest bowiem kosztem (świadczeniem) przenoszonym na Nabywcę w związku z dokonywaną transakcją i stanowi w istocie wraz z dostawą Nieruchomości jedno niepodzielne świadczenie.

Podkreślenia wymaga, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacjach organów podatkowych, a w szczególności w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 15 maja 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.142.2019.1.IZ,

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 26 lutego 2016 r. o sygn. IPPP3/4512-986/15-3/PC,

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w dniu 3 kwietnia 2013 r. o sygn. IPPP2/443-70/13-2/BH.

Z uwagi na fakt, iż zgodnie z powyższą argumentacją, przeniesienie kosztu Opłaty przez Spółkę na nabywcę stanowiło element świadczenia złożonego, dla którego świadczeniem głównym była sprzedaż Nieruchomości (dostawa towaru), Spółka była obowiązana do wystawienia faktury VAT dokumentującej przeniesienie Opłaty na nabywcę. Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest bowiem obowiązany do wystawienia faktury m.in. w przypadku dostawy towarów dokonywanej przez niego na rzecz innego podatnika VAT lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem VAT.

Podsumowanie

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokonana przez Spółkę sprzedaż Nieruchomości, tj. Działki 1, Działki 2, Działki 3 oraz Działki 4 zabudowanej Budynkiem w budowie z Przyłączami wodno-kanalizacyjnymi oraz Dokumentacją Projektową nie podlega zwolnieniu z VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ponadto dokonana przez Spółkę sprzedaż Płotu, Tymczasowego przyłącza wodociągowego, Okablowania, Tymczasowej nawierzchni, Kontenerów zaplecza budowy, Budek wartowniczych, Tymczasowego magazynu znajdujących się na Nieruchomości z punktu widzenia rozliczeń VAT powinna zostać uznana za sprzedaż rzeczy ruchomych, a nie sprzedaż budynku, budowli lub ich części, a tym samym podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W momencie wpłaty zadatku przez Sprzedającego (tj. gdy wcześniej wpłacone wadium zostało przekształcone w zadatek) powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do tego zadatku. Opodatkowanie zadatku następuje przy tym na takich samych zasadach jak opodatkowanie samej sprzedaży - tj. jak wskazano powyżej, wpłacony zadatek nie podlega zwolnieniu z VAT i jest opodatkowany podatkiem VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że część Opłaty zwrócona przez nabywcę Spółce podlega opodatkowaniu na takich samych zasadach jak sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 2, a tym samym jest opodatkowana podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W tym miejscu wskazać należy, że Wnioskodawca pominął art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, w myśl którego zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powołany przepis nie wpływa na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie, gdyż analiza stanu faktycznego prowadzi do wniosku, że dostawa Nieruchomości oraz uznanych za sprzedaż rzeczy ruchomych, o których mowa w pytaniu nr 2, nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Ww. nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług (Spółka prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną VAT, na nabytych Działkach Spółka rozpoczęła budowę obiektu biurowo-administracyjnego wraz z dyspozytornią, który miał być wykorzystany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej), a ponadto Spółka odliczała podatek VAT wynikający z faktur dokumentujących m.in. poczynione nakłady w związku z budową Budynku w budowie, obiektów tymczasowych i Przyłączy wodno-kanalizacyjnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 1 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 1 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.