Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.716.2017.3.BK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-14
Teza: Czy zakup artykułów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o podatku od towarów i usług w celu realizacji zadań własnych Powiatu niestanowiących działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, należy objąć systemem odwrotnego obciążenia?
Słowa kluczowe: obciążenia-odwrotne obciążenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2017 r. (data wpływu 17 października 2017 r.), uzupełnionym w dniu 13 listopada 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku z nabyciem towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy oraz ustalenia czy Wnioskodawca z tytułu nabycia ww. towarów jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku w ramach procedury „odwrotnego obciążenia” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku z nabyciem towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy oraz ustalenia czy Wnioskodawca z tytułu nabycia ww. towarów jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku w ramach procedury „odwrotnego obciążenia”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Powiat jest jednostką samorządu terytorialnego i zgodnie z przepisami prawa, a szczególnie ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zadania te są realizowane przez Powiat zarówno w charakterze relacji administracyjnoprawnych - czynności niestanowiące działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, jak i na podstawie stosunków cywilnoprawnych - czyli czynności stanowiące działalność gospodarczą w rozumieniu VAT. Z uwagi na wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT, Powiat jest podatnikiem VAT czynnym, zarejestrowanym we właściwym urzędzie skarbowym. Powiat odlicza także zakupy związane z działalnością podlegającą opodatkowaniu. Ponadto Powiat składa jako podatnik VAT stosowne deklaracje rozliczeniowe dla potrzeb VAT. Powiat planuje zakup towaru wymienionego w załączniku nr 11 do ustawy o VAT (zakup laptopów) o wartości przekraczającej 20 tysięcy złotych. Towary z tego załącznika od 1 października 2013 r. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług zostały objęte systemem odwrotnego obciążenia. Zakup ten, dokonany przez Powiat jest związany z edukacją - jest to zadanie własne Powiatu, niestanowiące działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Powiat złoży także sprzedającemu (podatnikowi) oświadczenie, że zakupiony towar nie będzie przeznaczony na cele prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a służył będzie realizacji zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa. W związku z powyższym zakup powinien zostać opodatkowany stosowną stawką VAT u sprzedającego.

Wskazać należy również, że:

1.  Towar, który Powiat planuje zakupić to laptopy o symbolu PKWiU 26.20.11.0 i jest on wymieniony pod pozycją 28a w załączniku nr 11 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.).
2.  Dokonującym dostawy laptopów będzie podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 ww. ustawy.
3.  Dostawa laptopów będzie dokonana na rzecz Powiatu, który przy tej transakcji nie jest uznawany za podatnika, gdyż zakupuje laptopy w celu wykonania zadania nałożonego na niego odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został powołany (art. 15 ust. 6 ww. ustawy). Dostawa tego towaru nie była objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że wartość zakupionych towarów przekroczy 20 tysięcy złotych bez kwoty podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zakup artykułów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o podatku od towarów i usług w celu realizacji zadań własnych Powiatu niestanowiących działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, należy objąć systemem odwrotnego obciążenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując zakupu towaru (z załącznika nr 11 do ustawy o VAT) nie występuje w tej transakcji jako podatnik, ponieważ realizuje zadanie nałożone na niego odrębnymi przepisami prawa (zadanie własne wynikające z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie powiatowym) i jest to czynność niestanowiąca działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Wynika to z art. 15 ust.6 ustawy o VAT, który mówi, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Ponadto, jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w ar.t 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

W tej sytuacji nie jest spełniony warunek wynikający z art. 17 ust. 1 pkt 7 lit. b ustawy o VAT i zakup wyrobów z załącznika nr 11 do ustawy nie może być objęty systemem odwróconego obciążenia i należy go opodatkować po stronie firmy stosowną stawką VAT. Natomiast w przypadku, gdyby Powiat zakupił wyroby z załącznika nr 11 na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, wówczas występuje jako podatnik podatku od towarów i usług, i wtedy spełniony jest warunek, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 lit. b ustawy (nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15) i w tym przypadku ma zastosowanie system odwróconego obciążenia. Podobne stanowisko wyrażono w interpretacji indywidualnej nr ILPP1/443-743/14-4/NS z 24 listopada 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu. Podsumowując, sprzedaż wyrobów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy na rzecz Powiatu może powodować dwojakie skutki, zarówno po stronie sprzedawcy, jak i nabywcy. Zależy to od roli w jakiej - w ramach danej transakcji - występuje Powiat. Co do zasady Powiat nie jest podatnikiem, jeżeli realizuje zadania nałożone na niego odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został powołany z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, wynika to z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, iż organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

W myśl przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy - zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 17 ust. 1c ustawy, w przypadku dostaw towarów wymienionych w poz. 28-28c załącznika nr 11 do ustawy przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się, jeżeli łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł.

Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się transakcję obejmującą umowę, w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28-28c załącznika nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy (art. 17 ust. 1d ustawy).

Przy czym, zgodnie z ust. 1e ww. przepisu, za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się również transakcję obejmującą więcej niż jedną umowę, o której mowa w ust. 1d, jeżeli okoliczności towarzyszące tej transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami wymienionymi w poz. 28-28c załącznika nr 11 do ustawy.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W pozycji 28a załączniku nr 11 zostały wymienione następujące towary: „przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie <= 10 kg, takie jak: laptopy i notebooki; komputery kieszonkowe (np. notesy komputerowe) i podobne - wyłącznie komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy” - PKWiU ex 26.20.11.0

Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie dopisku „ex” przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia tylko do towarów należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru”. Tak więc, wynikający z załącznika nr 11 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia, dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania.

Zatem, powołane regulacje wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego dokonana została dostawa ściśle określonego towaru (wyrobu).

Zastosowanie mechanizmu odwróconego obciążenia, wobec dostaw towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o VAT ma miejsce w sytuacji gdy:

*   dostawca jest podmiotem o którym mowa w art. 15 ustawy niekorzystającym z tzw. zwolnienia podmiotowego od podatku,
*   nabywca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym,
*   dostawa nie jest objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122 ustawy (zwolnienia dla towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT oraz dla dostaw złota inwestycyjnego),
*   w przypadku, gdy przedmiotem dostawy są towary wymienione w poz. 28 - 28c załącznika nr 11 do ustawy o VAT łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł.

W tym miejscu podnieść należy, że - jak już wskazano w niniejszej interpretacji - stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy nie są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jeżeli wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych nie znajduje zastosowania przedstawione wyłączenie z kategorii podatników tego podatku.

Jeżeli zatem organ władzy publicznej jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny (z tytułu wykonywania przez niego czynności podlegających opodatkowaniu), wówczas z tytułu nabywania towarów objętych mechanizmem odwróconego obciążenia podatkiem VAT podatnik ten powinien rozliczać się zgodnie z reżimem tego mechanizmu, bez względu na cel w jakim - w konkretnym przypadku - dokonuje zakupu, tj. czy zakup jest realizowany w związku z działalnością jako podatnika VAT, czy też będzie służył działalności wykonywanej jako organ władzy publicznej (przy spełnieniu pozostałych przesłanek przewidzianych w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy oraz w przypadku, gdy przedmiotem dostawy są towary wymienione w poz. 28 - 28c załącznika nr 11 do ustawy o VAT w art. 17 ust. 1c ustawy).

Powiat wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Zatem obowiązek zapłaty podatku należnego z tytułu nabycia towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy przy spełnieniu pozostałych przesłanek przewidzianych w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy ciąży na Powiecie, bez względu na fakt, że zakupy będą dokonywane w związku z realizacją zadań statutowych, tj. cele edukacyjne. Tak więc Powiat nabywając od podatnika VAT czynnego towary (laptopy) wymienione w poz. 28a załącznika nr 11 do ustawy w ramach jednolitej gospodarczo transakcji na kwotę powyżej 20 000 zł bez kwoty podatku, zobowiązany będzie do rozliczenia transakcji z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia.

W konsekwencji powyższego Powiat dokonując nabycia towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy (laptopy) w związku z realizacją zadań statutowych, jest podatnikiem w rozumieniu zapisów art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy a co za tym idzie, ma obowiązek naliczania i odprowadzania podatku VAT należnego od zakupionych towarów przy spełnieniu przesłanek przewidzianych w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy w związku z w art. 17 ust. 1c ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.