Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.396.2017.1.SS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-26
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; powiat; Skarb Państwa; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2017 r. (data wpływu 30 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 9 października 2017 r. (data wpływu 9 października 2017 r.) oraz 19 października 2017 r. (data wpływu 20 i 25 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa. Wniosek uzupełniono pismami z dnia: 9 października 2017 r. oraz 19 października 2017 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz wskazanie adresu elektronicznej skrzynki podawczej Powiatu w systemie e-PUAP.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Powiat planuje zbycie w trybie bezprzetargowym dwóch nieruchomości gruntowych, działki nr 1075/1 o powierzchni 0,0069 ha i działki nr 1075/2 o powierzchni 0,0068 ha (…).

Działki te stanowią własność Skarbu Państwa, w imieniu którego działa Starosta Postanowieniem Sądu Rejonowego Wydziału Cywilnego, z dnia 23 czerwca 2015 r. stwierdzono, że Skarb Państwa nabył z dniem 1 stycznia 1985 r. w drodze zasiedzenia prawo własności zabudowanej nieruchomości, oznaczonej numerem geodezyjnym 1075 o powierzchni 0,12 ha. Stan prawny został uregulowany w księdze wieczystej.

Nieruchomość od dnia 6 listopada 1996 r. znajduje się w dzierżawie Gminy.

Na wniosek Starosty, Wójt Gminy decyzją z dnia 21 czerwca 2017 r. zatwierdził podział nieruchomości zabudowanej, , oznaczonej w ewidencji gruntów numer geodezyjnym 1075, na działki nr: 1075/1 o powierzchni 0,0069 ha, 1075/2 o powierzchni 0,0068 ha, 1075/3 o powierzchni 0,1034 ha.

Działka oznaczona numerem geodezyjnym 1075/1, nie jest wpisana indywidualnie do rejestru zabytków województwa, lecz leży w części zabytkowego układu przestrzennego miejscowości, wpisanego do rejestru zabytków decyzją Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, z dnia 29 grudnia 2015 r.

Zgodnie z uchwałą Rady Gminy z dnia 23 marca 2005 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w granicach zainwestowania, ze zmianą dokonaną uchwałą Rady Gminy w sprawie zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego granicach zainwestowania, działka oznaczona numerem geodezyjnym 1075/1 oznaczona jest symbolem MN – teren zabudowy jednorodzinnej.

W rejestrze gruntów przedmiotowa działka sklasyfikowana jest jako użytek rolny zabudowany (B RIVa) – powierzchnia 0,0069 ha.

Na części działki nr 1075/1 znajduje się budynek gospodarczy – stodoła o konstrukcji drewnianej, dach dwuspadowy, kryta blachą falistą ocynkowaną, wyposażony we wrota drzwiowe dwuskrzydłowe, stanowiący własność właścicieli działki sąsiedniej o nr geodez. 1074.

Działka oznaczona numerem geodezyjnym 1075/2, nie jest wpisana indywidualnie do rejestru zabytków województwa, lecz leży w części zabytkowego układu przestrzennego miejscowości, wpisanego do rejestru zabytków decyzją Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, z dnia 29 grudnia 2015 r.

Zgodnie z uchwałą Rady Gminy z dnia 23 marca 2005 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w granicach zainwestowania, ze zmianą dokonaną uchwałą Rady Gminy w sprawie zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w granicach zainwestowania, działka oznaczona numerem geodezyjnym 1075/2 oznaczona jest symbolem MN – teren zabudowy jednorodzinnej.

W rejestrze gruntów przedmiotowa działka sklasyfikowana jest jako użytek rolny zabudowany (B RIVa) – powierzchnia 0, 0066 ha oraz rów (W RIVa) – powierzchnia 0, 0002 ha.

Na części działki oznaczonej numerem geodezyjnym 1075/2 o pow. 0,0068 ha znajduje się przybudówka murowana parterowa z dachem jednospadowym, służąca jako zaplecze do budynku inwentarskiego murowanego, stanowiącego własność właściciela sąsiedniej działki nr 1072.

Pismem z dnia 19 października 2017 r. wniosek uzupełniono o następujące informacje:

Działka nr 1075/1 zabudowana jest częścią budynku gospodarczego. Budynek ten posadowiony jest w części na działce oznaczonej nr 1074 (będącej własnością osoby fizycznej) i w części na działce nr 1075/1, będącej własnością Skarbu Państwa. Działka nr 1075/1 planowana jest do zbycia na rzecz właściciela nieruchomości przyległej – działki nr 1074.

Działka nr 1075/2 zabudowana jest częścią budynku gospodarczego. Budynek ten posadowiony jest w części na działce oznaczonej nr 1072 (będącej własnością osoby fizycznej) i w części na działce nr 1075/2, będącej własnością Skarbu Państwa. Działka nr 1075/2 planowana jest do zbycia na rzecz właściciela nieruchomości przyległej – działki nr 1072.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, należy opodatkować podatkiem od towarów i usług, tj. stawką 23% jako sprzedaż terenów budowlanych?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości oznaczonych nr geodez. 1075/1 i 1075/2, podlega stawce 23% jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Jak stanowi art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.), poprzez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Przedmiotowe działki są oznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zabudowy jednorodzinnej. Obrót tego rodzaju gruntami oznacza dla podatnika obowiązek rozliczenia podatku należnego według stawki podstawowej, tj. 23%, o czym też mówi art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

Wymienione nieruchomości są własnością Skarbu Państwa. Podatek od towarów i usług, związany z wykonaniem opisanych we wniosku czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, reprezentowanego przez Starostę, zobowiązany jest rozliczyć Powiat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i budynki czy budowle, spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów tub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1868), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 2 ust. 2 cyt. ustawy, powiat ma osobowość prawną, a samodzielność powiatu, w myśl ust. 3 tego artykułu, podlega ochronie sądowej.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r., poz. 2147, z późn. zm.), organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest Starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Z opisu sprawy wynika, że Powiat planuje zbycie w trybie bezprzetargowym dwóch nieruchomości gruntowych, działki nr 1075/1 o powierzchni 0,0069 ha i działki nr 1075/2 o powierzchni 0,0068 ha. Działki te stanowią własność Skarbu Państwa, w imieniu którego działa Starosta. Postanowieniem Sądu Rejonowego Wydziału Cywilnego stwierdzono, że Skarb Państwa nabył z dniem 1 stycznia 1985 r. w drodze zasiedzenia prawo własności zabudowanej nieruchomości. Nieruchomość od dnia 6 listopada 1996 r. znajduje się w dzierżawie Gminy. Na wniosek Starosty, Wójt Gminy decyzją z dnia 21 czerwca 2017 r. zatwierdził podział nieruchomości zabudowanej, oznaczonej w ewidencji gruntów numer geodezyjnym 1075, na działki nr: 1075/1 o powierzchni 0,0069 ha, 1075/2 o powierzchni 0,0068 ha, 1075/3 o powierzchni 0,1034 ha. Zgodnie z uchwałą Rady Gminy z dnia 23 marca 2005 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w granicach zainwestowania, ze zmianą dokonaną uchwałą Rady Gminy w sprawie zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w granicach zainwestowania, działka oznaczona numerem geodezyjnym 1075/1 oznaczona jest symbolem MN – teren zabudowy jednorodzinnej. W rejestrze gruntów przedmiotowa działka sklasyfikowana jest jako użytek rolny zabudowany (B RIVa) – powierzchnia 0,0069 ha. Na części działki nr 1075/1 znajduje się budynek gospodarczy – stodoła o konstrukcji drewnianej, dach dwuspadowy, kryta blachą falistą ocynkowaną, wyposażony we wrota drzwiowe dwuskrzydłowe, stanowiący własność właścicieli działki sąsiedniej o nr geodez. 1074. Zgodnie z uchwałą Rady Gminy z dnia 23 marca 2005 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w granicach zainwestowania, ze zmianą dokonaną uchwałą Rady Gminy w sprawie zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w granicach zainwestowania, działka oznaczona numerem geodezyjnym 1075/2 oznaczona jest symbolem MN – teren zabudowy jednorodzinnej. W rejestrze gruntów przedmiotowa działka sklasyfikowana jest jako użytek rolny zabudowany (B RIVa) – powierzchnia 0, 0066 ha oraz rów (W RIVa) – powierzchnia 0, 0002 ha. Na części działki oznaczonej numerem geodezyjnym 1075/2 o pow. 0,0068 ha znajduje się przybudówka murowana parterowa z dachem jednospadowym, służąca jako zaplecze do budynku inwentarskiego murowanego, stanowiącego własność właściciela sąsiedniej działki nr 1072. Działka nr 1075/1 zabudowana jest częścią budynku gospodarczego. Budynek ten posadowiony jest w części na działce oznaczonej nr 1074 (będącej własnością osoby fizycznej) i w części na działce nr 1075/1, będącej własnością Skarbu Państwa. Działka nr 1075/1 planowana jest do zbycia na rzecz właściciela nieruchomości przyległej – działki nr 1074. Działka nr 1075/2 zabudowana jest częścią budynku gospodarczego. Budynek ten posadowiony jest w części na działce oznaczonej nr 1072 (będącej własnością osoby fizycznej) i w części na działce nr 1075/2, będącej własnością Skarbu Państwa. Działka nr 1075/2 planowana jest do zbycia na rzecz właściciela nieruchomości przyległej – działki nr 1072.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy sprzedaż nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, należy opodatkować podatkiem od towarów i usług, tj. stawką 23% jako sprzedaż terenów budowlanych.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz zdarzenie przyszłe przedstawione przez Wnioskodawcę w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w związku z dostawą przedmiotowej nieruchomości, należącej do Skarbu Państwa, wystąpi Powiat. Wynika to bowiem z faktu, iż Skarb Państwa – jako osoba prawna, niemająca własnych organów – sprzedaż nieruchomości zleca, jako zadanie z zakresu administracji rządowej, Staroście. Taka procedura ustanowiona została w powołanym art. 11 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, przez dosłowne wskazanie podmiotu reprezentującego Skarb Państwa przy realizacji sprzedaży nieruchomości. Starosta z kolei – stosownie do treści art. 34 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym – kieruje sprawami powiatu oraz reprezentuje powiat na zewnątrz. Dokonując zatem czynności o charakterze cywilnoprawnym (które ze względu na swój charakter nie korzystają z wyłączenia od opodatkowania wskazanego w art. 15 ust. 6 ustawy), a przez to tworząc zdarzenie mające skutki podatkowe, wykonuje je w ramach działalności gospodarczej. Uwzględniając jednakże fakt, że podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (Powiatu i Starostwa Powiatowego) jest wyłącznie Powiat jako jednostka samorządu terytorialnego posiadająca osobowość prawną oraz że nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej Powiatu i Starostwa Powiatowego w zakresie VAT, podatek od towarów i usług związany ze sprzedażą ww. nieruchomości, należącej do Skarbu Państwa, reprezentowanego w związku z dostawą przez Starostę, zobowiązany jest rozliczyć Powiat.

Powiat, wykonując czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, dokonuje czynności dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sprzedaż przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną, zatem dla zamierzonej czynności Powiat będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tych przepisach.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że aby stwierdzić, czy dostawa nieruchomości będzie opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, czy też będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy dana nieruchomość jest gruntem zabudowanym, czy też niezabudowanym.

Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), dokonuje klasyfikacji obiektów budowlanych rozumianych jako konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Natomiast przez budynki rozumie się zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „obiekt budowlany”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisu art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.), w myśl którego, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na mocy art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Ponadto, zgodnie z art. 47 § 1-3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), zwanej dalej k.c, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku, nie stanowią jej części składowych.

W świetle przepisów Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że budynek, co do zasady, stanowi część składową gruntu.

Według art. 48 k.c, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przytoczony przepis łączy się z art. 191 k.c, wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit („własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową”).

Wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit. Inaczej przedstawia się status prawny części budynku wzniesionego na własnym (użytkowanym wieczyście) gruncie z przekroczeniem granic sąsiedniego gruntu. W myśl art. 151 k.c, jeżeli przy wznoszeniu budynku lub innego urządzenia przekroczono bez winy umyślnej granice sąsiedniego gruntu, właściciel tego gruntu nie może żądać przywrócenia stanu poprzedniego, chyba że bez nieuzasadnionej zwłoki sprzeciwił się przekroczeniu granicy, albo że grozi mu niewspółmiernie wielka szkoda. Może on żądać albo stosownego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie odpowiedniej służebności gruntowej, albo wykupienia zajętej części gruntu, jak również tej części, która na skutek budowy straciła dla niego znaczenie gospodarcze. Należy zauważyć, że w orzecznictwie Sądu Najwyższego dominuje pogląd, że w takim przypadku właścicielem całego budynku jest inwestor, a właściciel nieruchomości sąsiedniej może żądać – w zależności od spełnienia dalszych przesłanek określonych w art. 151 zd. 1 Kodeksu cywilnego – przywrócenia stanu poprzedniego lub roszczeń przewidzianych w art. 151 zd. 2 Kodeksu cywilnego (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 5 stycznia 1971 r., sygn. akt I CR 5/71, uchwała Sądu Najwyższego z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt III CZP 9/05, uchwała Sądu Najwyższego z dnia 13 października 2006 r., sygn. akt III CZP 72/06 oraz postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 9 lutego 2007 r., sygn. akt III CZP 159/06).

Jak wynika z powyższego, usytuowanie części budynku na cudzej nieruchomości nie powoduje automatycznie, że część ta staje się częścią składową tej nieruchomości, chociaż jest z nią trwale związana, lecz pozostaje nadal częścią składową całego budynku.

W konsekwencji powyższego, w sytuacji gdy przedmiotem dostawy jest grunt, na którym usytuowana jest część budynku znajdującego się na sąsiedniej działce – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług – nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania częścią tego budynku jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy może być tylko grunt. W tym przypadku, faktem pozostaje jednak to, że przedmiotem dostawy będzie grunt, którego nie można już uznać za teren niezabudowany w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że w sytuacji, gdy na jednej działce Wnioskodawcy znajduje się część budynku gospodarczego z działki sąsiadującej, a na drugiej przybudówka – również z działki sąsiadującej – gdzie nieruchomości należą do innych właścicieli, to planowana sprzedaż ww. działek na rzecz właścicieli nieruchomości przyległych powinna być traktowana jako odpłatna dostawa nieruchomości zabudowanych, a Wnioskodawca będzie dokonywał zbycia nieruchomości stanowiących grunt zabudowany budynkami.

W rozpatrywanej sprawie nie będzie miał również zastosowania art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, ponieważ dostawa części budynków w tym przypadku nie będzie miała miejsca.

Skoro na działce nr 1075/1 znajduje się budynek gospodarczy, a na działce nr 1075/2 posadowiona jest przybudówka, to nie ma podstaw do przyjęcia, że dokonując sprzedaży tych gruntów, dokonuje się dostawy gruntów niezabudowanych. Tym samym, w analizowanej sprawie nie może mieć zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki zwolnienia dla dostawy działek wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT, przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Brak prawa do odliczenia należy odczytywać w kontekście tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S przeciwko Skatteministeriet (pkt 24-26). W sprawie tej Trybunał wskazuje, że: „Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy może obejmować zatem jedynie dostawy towarów, przy których nabyciu wyłączone było, na podstawie ustawodawstwa krajowego, prawo do odliczenia. Treść tego artykułu nie może być w tym aspekcie interpretowana w inny sposób, który umożliwiłby uniknięcie sytuacji, w której podatnik pozbawiony możliwości skorzystania z takiego zwolnienia podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (pkt 24)”.

Jeśli tego rodzaju ustawodawstwo, jak to rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym, przewiduje, że przedsiębiorstwa, których działalność polega na wynajmie pojazdów mechanicznych mogą odliczyć podatek od zakupów przeznaczonych na tę działalność, to wynika z tego, że nabycie pojazdu przez tego rodzaju przedsiębiorstwo nie dotyczy w rozumieniu art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 tej dyrektywy. Nie można zatem uznawać, że odsprzedaż tego pojazdu zalicza się do dostaw podlegających zwolnieniu przewidzianemu w owym art. 13 część B lit. c. Okoliczność, że przy takim nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia z tego względu, że - podobnie jak w sprawie przed sądem krajowym - nastąpiło ono od sprzedawców, którzy sami nie mogli, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, odliczyć podatku naliczonego od dokonanych przez nich zakupów pojazdów i stąd nie zadeklarowali naliczonego podatku VAT, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tego nabycia do celów stosowania owego art. 13 (pkt 25).

W tej sytuacji „(\`(...)\`) art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia (pkt 26)”.

W art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE. L Nr 145, str. 1) wskazano, że nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, Państwa Członkowskie zwalniają, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom: dostawy towarów przeznaczonych w całości dla działalności, która jest zwolniona od podatku na podstawie art. 28 ust. 3 lit. b), jeśli dla tych towarów nie przedsięwzięte zostały odliczenia podatkowe, jak również dla towarów, od których nabycia lub produkcji nie przysługiwało na podstawie art. 17 ust. 6 prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 17 ust. 6 szóstej Dyrektywy – przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy, Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne.

TSUE w podanym wyżej wyroku orzekł, że art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej Dyrektywą Rady 94/5/WE z dnia 14 lutego 1994 r., należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na cele swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowanie wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia.

Jak wskazano w opisie sprawy, Skarb Państwa nabył z dniem 1 stycznia 1985 r. w drodze zasiedzenia prawo własności zabudowanej nieruchomości nr 1075. Nabycie przedmiotowych działek nastąpiło zatem przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług. W efekcie, w odniesieniu do czynności nabycia przez Skarb Państwa ww. nieruchomości, o której mowa we wniosku, nie wystąpił podatek od towarów i usług. Tym samym, w takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo mu nie przysługiwało. W konsekwencji nie można uznać, że skoro danego podatku w momencie nabycia nieruchomości nie było, to Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do jego odliczenia.

Jak wynika z powołanych wyżej regulacji, aby sprzedaż towaru była objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

*   towar musiał być wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku,
*   z tytułu jego nabycia (importu lub wytworzenia) nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Niespełnienie jednego z nich oznacza, że sprzedaż będzie opodatkowana. Wobec powyższego, w rozpatrywanej sprawie dostawa działek nr 1075/1 i 1075/2 nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu, w związku z czym dostawę ww. działek Wnioskodawca będzie zobowiązany opodatkować stawką VAT w wysokości 23%.

Podsumowując, sprzedaż nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa na rzecz właścicieli nieruchomości przyległych, należy opodatkować stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Z powyższych względów stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 , z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.