Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1109/13/EB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-01-08
Teza: Zbycie prawa budynków wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntów korzysta ze zwolnienia od podatku.
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zbycie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2013 r. (data wpływu 14 października 2013 r.), uzupełnionym w dniu 7 stycznia 2014 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności zbycia nieruchomości gruntowych zabudowanych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 7 stycznia 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności zbycia nieruchomości gruntowych zabudowanych.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest następczynią prawną przedsiębiorstwa państwowego, działającego pod tą samą firmą. Powstała w wyniku komercjalizacji – przekształcenia ww. przedsiębiorstwa – dokonanej na podstawie aktu komercjalizacji (akt notarialny) z dnia 18 stycznia 2000 r. Na skutek powyższego przekształcenia Spółka przejęła cały majątek, w tym również nieruchomości. Obecnie planuje zbycie łącznie 7 działek w trybie i na zasadach wynikających z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 13 lutego 2007 r. w sprawie określenia sposobu i trybu organizowania przetargu na sprzedaż składników aktywów środków trwałych przez spółkę powstałą w wyniku komercjalizacji (Dz. U. nr 27, poz. 177 z póź. zm.). Co do zbywanych działek Spółce przysługuje prawo wieczystego użytkowania. Trzy spośród zbywanych działek to działki zabudowane, tj. działka nr 3, dla której prowadzona jest księga wieczysta, zabudowana budynkiem magazynowo-gospodarczym, w złym stanie technicznym, przeznaczonym do likwidacji (wybudowanym w 1923 r.) oraz działek o numerach 24 i 25, dla których prowadzona jest jedna księga wieczysta, zabudowanych garażami. Przedmiotowy budynek i garaże, zgodnie z ewidencją środków trwałych Spółki, wykorzystywane są w prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazane powyżej „naniesienia” powstały przed dniem 5 grudnia 1990 r., tj. przed datą wejścia w życie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Dla wskazanych powyżej nieruchomości brak jest obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. W odniesieniu do działki nr 3 wydana została decyzja ustalająca warunki zabudowy, dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z parkingiem podziemnym i naziemnym. W ostatnim pięcioletnim okresie użytkowania nie poniesiono na wskazane powyżej nieruchomości nakładów w postaci remontów lub modernizacji, które swą wartością przekraczałyby 30% wartości budynków i budowali posadowionych na opisywanych nieruchomościach. Poniesione dotychczas nakłady nie przekraczały 30% wartości początkowej budynków i nie były to nakłady na ich ulepszenie. Od 1996 r. nieruchomość oznaczona nr 3 jest przedmiotem umowy najmu (zawieranej z różnymi najemcami), a od 2006 r. są wynajmowane działki o nr 24 i 25 zabudowane garażami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z prawem własności posadowionych na tej nieruchomości budynków, tj. działek o nr 3, 24 i 25 podlega zwolnieniu, o którym mowa w „art. 43 ust. 1” ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności wzniesionych na tych gruntach budynków, tj. działek oznaczonych numerami 3, 24 i 25 korzystać będzie ze zwolnienia od podatku, bowiem nieruchomości opisane we wniosku, zostały nabyte przez poprzedniczkę prawną Spółki – przedsiębiorstwo państwowe – przed 1993 r., kiedy weszły w życie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od jej nabycia. Spółka ponownie wskazała, że nie czyniła nakładów na przedmiotowej nieruchomości, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej budynków posadowionych na ww. działkach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Pod pojęciem towaru – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., wprowadzonym art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 1608), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, bądź go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ww. ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Na podstawie ust. 11 cyt. artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. obowiązuje art. 29a, wprowadzony do ustawy art. 1 pkt 24 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35 z póź. zm.).

Zgodnie z ustępem 1 tego artykułu, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Z dniem 1 stycznia 2014 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień ( Dz. U. poz. 1722).

W rozporządzeniu tym nie znajdują się regulacje dotyczące zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. obowiązywał przepis § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zgodnie z którym zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z uzasadnienia do rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2013 r. wynika, że na zmianę przepisu dotyczącego zwolnienia od podatku w odniesieniu do prawa użytkowania wieczystego miał wpływ fakt, że grunty spełniają definicję towarów w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy a oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, jak i zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, jest zrównane z dostawą towarów oraz z uwagi na brzmienie obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r. art. 29 ust. 5 ustawy (obecnie art. 29a ust. 8 ustawy), zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych, których sprzedaż podlega zwolnieniu, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisów ustawy (art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Spółka jest następczynią prawną przedsiębiorstwa państwowego – powstała w wyniku jego komercjalizacji, przejmując cały majątek przysługujący dotychczas przedsiębiorstwu państwowemu, w tym również nieruchomości. Obecnie planuje zbycie prawa użytkowania wieczystego m. in. trzech działek zabudowanych nr 3, 24 i 25. Działka nr 3 jest zabudowana budynkiem magazynowo-gospodarczym, przeznaczonym do likwidacji (wybudowanym w 1923 r.). Działki o numerach 24 i 25 są zabudowane garażami. Przedmiotowy budynek i garaże, zgodnie z ewidencją środków trwałych, są wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej. Poniesione dotychczas przez Spółkę nakłady na nie przekroczyły 30% wartości początkowej nieruchomości i nie były to nakłady na ulepszenia. Nieruchomość oznaczona nr 3 jest przedmiotem umów najmu począwszy od 1996 r. (zawieranych z różnymi najemcami), a działki gruntu nr 24 i 25 zabudowane garażami, są wynajmowane począwszy od 2006 r.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zbycie budynku magazynowo-gospodarczego oraz dwóch garaży będzie zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż nastąpi po pierwszym zasiedleniu (obiekty te były przedmiotem najmu), w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i po upływie dwóch lat od tego zasiedlenia, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania, przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy, przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Biorąc pod uwagę powyższe, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów, na których są posadowione ww. obiekty – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – będzie również zwolnione od podatku od towarów i usług.

Pomimo, że Spółka prawidłowo stwierdziła, że zbycie ww. nieruchomości zabudowanych będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, ze względu na błędną argumentację, stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że analiza przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, że budynki, o których mowa we wniosku, stanowią budynki w rozumieniu ww. ustawy Prawo budowlane.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.