Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-374/08/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-09-12
Teza: Czy poniesione nakłady na budowę niezbędnego pasa utwardzonej, jedynej drogi dojazdowej do siedziby przedsiębiorstwa, stanowiące inwestycje na naniesioną na plany drogę gminną (gmina na razie nie planuje jej realizacji), będą stanowiły koszt uzyskania przychodów odnoszony w ciężar kosztów uzyskania przychodów, w sposób bezpośredni w chwili ich poniesienia?
Słowa kluczowe: budowa; dojazdy; drogi; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2008 r. (data wpływu 4 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na budowę drogi dojazdowej stanowiącej własność gminy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na budowę drogi dojazdowej stanowiącej własność gminy.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą jest właścicielem nieruchomości (działki), na której od 2006 roku prowadzona jest inwestycja polegająca na zbudowaniu nowej siedziby prowadzonego przedsiębiorstwa. Jest to biurowiec o powierzchni 260 m2 oraz hala magazynowa o powierzchni 1550 m2.

Do działki tej prowadzi jedna droga, która jest naniesiona na plany zagospodarowania przestrzennego gminy, jednak gmina nie przewiduje podjęcia jej zbudowania w żadnym przewidywalnym terminie.

Droga ta prowadziłaby na razie tylko do działki, na której Wnioskodawca buduje obecnie nową siedzibę przedsiębiorstwa z zapleczem magazynowym, a więc na obecnym etapie realizowania zabudowy gminy, nie ma ekonomicznych podstaw do jej zbudowania przez gminę.

Dlatego, do chwili obecnej, drogę tą stanowi rozjeżdżony pas nieużytków. W takim stanie droga ta jest niebezpieczna w użytkowaniu oraz zdecydowanie utrudnia, a w szczególnych okolicznościach aury, także uniemożliwiać będzie dojazd do siedziby przedsiębiorstwa i obsługę klientów.

Przedsiębiorstwo zajmuje się w przeważającej części handlem hurtowym surowcami do produkcji tworzyw sztucznych.

W opisanym stanie faktycznym, kiedy dodatkowo budowa drogi przez gminę nie jest przewidziana w planach do realizacji, istnieje konieczność utwardzenia części pasa tej drogi ze środków własnych przedsiębiorstwa, na odcinku o długości około 150 m i szerokości około 4 m, czyli tylko na tym odcinku, który umożliwi dojazd do przedsiębiorstwa klientom oraz zatrudnionym pracownikom. Planowane prace muszą obejmować:

*   przygotowanie powierzchni przez usunięcie warstwy ziemi;
*   wyłożenie żwirem i podbetonem;
*   zakup używanych elementów betonowych tzw. trelinki;
*   położenie trelinki i obmurowanie krawędzi;
*   wylanie betonowej płyty dojazdowej przed bramą wjazdową.

Całkowita wartość wydatków na ten cel jest szacowana na około 30.000 zł wraz z usługą brukowania.

Trelinka pochodzić będzie z odzysku i może być zakupiona w atrakcyjnej cenie. Są to dodatkowo elementy łatwe do demontażu i dlatego możliwe są do odzyskania dla przyszłych potrzeb przedsiębiorstwa lub odsprzedaży.

W sytuacji przewidywanego na koniec lipca 2008 r. zakończenia prac związanych z budową siedziby przedsiębiorstwa wraz z zapleczem magazynowym, utwardzenie opisanej części drogi staje się konieczne do zrealizowania w najbliższym czasie.

Pismem z dnia 22 sierpnia 2008 r. nr ITPB1/415-374/08/WM, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wezwał do uzupełnienia stanu faktycznego we wniosku.

W odpowiedzi, w piśmie z dnia 1 września 2008 r. (data wpływu 2 września 2008 r.) wyjaśniono, iż:

*   w celu ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych, przedsiębiorstwo prowadzi księgi rachunkowe;
*   nie zawarto z gminą jako właścicielem drogi żadnej umowy o korzystanie z niej. Droga ta jest wytyczona na planie zagospodarowania przestrzennego jako publiczna droga dojazdowa do okolicznych nieruchomości, zatem z mocy prawa, żadna umowa o wyłączne korzystanie z tej drogi, nie może być ważna. Na czas obecny, Wnioskodawca jest jedynym inwestorem w tym rejonie. Obecnie droga ta jak i okoliczny teren stanowią tylko nieużytki i pola uprawne, dlatego też dojazd do obiektów firmy jest bardzo utrudniony, a w warunkach zimowych wręcz niemożliwy. Planowane utwardzenie pasa drogi prowadzić będzie wyłącznie do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, także on, jego pracownicy jak i klienci będą jedynymi użytkownikami tego pasa drogi, gdyż w okolicy nie ma żadnych innych nieruchomości do których droga ta mogłaby prowadzić.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy poniesione nakłady na budowę niezbędnego pasa utwardzonej, jedynej drogi dojazdowej do siedziby przedsiębiorstwa, stanowiące inwestycje na naniesioną na plany drogę gminną (gmina na razie nie planuje jej realizacji), będą stanowiły koszt uzyskania przychodów odnoszony w ciężar kosztów uzyskania przychodów, w sposób bezpośredni w chwili ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z regulacją art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W opisanym stanie faktycznym, poniesienie kosztów polegających na utwardzeniu pasa drogi gminnej wyłącznie w części umożliwiającej bezpieczny dojazd do przedsiębiorstwa, jest związane bezpośrednio z przychodem, jaki Wnioskodawca ma zamiar osiągnąć działając w nowej siedzibie z zapleczem magazynowym, na budowę którego wydał ze środków własnych i kredytowych około 1.500.000 zł.

Na podstawie art. 22a ww. ustawy, poniesienie wydatków na budowę drogi publicznej do której Wnioskodawca nie posiada żadnego tytułu prawnego, a jedynie uprawnienia do korzystania, nie może być rozpatrywane jako wydatki podlegające odpisom amortyzacyjnym i dlatego może te wydatki zaliczyć w koszty uzyskania przychodów odnoszonych w ciężar kosztów podatkowych, w sposób bezpośredni, w chwili ich poniesienia.

Reasumując, na podstawie art. 22 i 23 ustawy, poniesienie wydatków związanych z utwardzeniem części pasa drogi gminnej, stanowiącej jedyny dojazd do siedziby przedsiębiorstwa, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odnoszonych w ich ciężar w chwili poniesienia.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Z przepisu tego wynika, że poniesione wydatki, z wyjątkiem zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z przychodem lub służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Związek ten może być bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodu będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a–22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością;
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu;
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22a ust. 2 tej ustawy, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”;
2.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie;
3.  składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z działalnością gospodarczą na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielem tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający - zwane także środkami trwałymi;
4.  tabor transportu morskiego w budowie (\`(...)\`).

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że droga dojazdowa do posesji, na której prowadzona jest działalność gospodarcza, ma charakter drogi publicznej (droga gminna) i do użytkowania tej drogi nie jest potrzebny tytuł prawny, ani umowa użyczenia.

Wnioskodawca planuje ponieść koszty utwardzenia tej drogi zgodnie z ustaleniami gminnego planu zagospodarowania przestrzennego. Wartość wydatków na budowę utwardzonego pasa drogi prowadzącej na teren działalności szacowana jest na około 30.000 zł

Nie ulega wątpliwości, iż droga publiczna (gminna), której pas zamierza Wnioskodawca utwardzić, nie stanowi jego środka trwałego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprawdzie nie definiuje wprost pojęcia „inwestycji w obcym środku trwałym”, to jednak w praktyce przyjmuje się, że taką inwestycją są nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego, który używany jest na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Zgoda na poniesienie kosztów utwardzenia drogi gminnej nie może być uznana za tytuł prawny uprawniający Wnioskodawcę do traktowania tej inwestycji jako „inwestycji” w obcym środku trwałym, nie stanowi bowiem umowy na podstawie, której Wnioskodawca przejmuje prawo do jej używania.

Z tego też względu, wydatki związane z nakładami na utwardzenie drogi publicznej nie będą stanowić „inwestycji w obcym środku trwałym”, a tym samym nie mogą być rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych.

Planowana przez Wnioskodawcę budowa posiada jednak związek z funkcjonowaniem firmy podatnika, gdyż ma w znaczny sposób ułatwić, a w okresie zimowym umożliwić dojazd do firmy.

Ponieważ wydatki poczynione na budowę drogi dojazdowej będą przyczyniały się do powstania przychodów pośrednio – w dłuższym okresie czasu, a nie w konkretnym momencie, należy stwierdzić, iż wydatki te należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Z informacji uzyskanych z uzupełnienia do wniosku wynika, że w celu ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe.

Dla podatników prowadzących księgi rachunkowe, moment potrącenia kosztów podatkowych innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami wskazany został w art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego koszty podatkowe, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W związku z tym, że kosztów budowy drogi publicznej nie można powiązać z przychodami danego roku podatkowego, są one potrącane w roku, w którym zostały poniesione.

Wskazać należy, iż za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 22 ust. 5d ww. ustawy).

Z treści cytowanego przepisu wynika, że o tym, na który dzień ujmuje się dany koszt w księgach rachunkowych decydują przepisy o rachunkowości, przesądzając tym samym o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych.

Reasumując, w świetle przedstawionego powyżej stanu prawnego, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na planowane utwardzenie drogi dojazdowej do przedsiębiorstwa, stanowiącej własność gminy, należy zakwalifikować do kosztów pośrednio związanych z uzyskaniem przychodów i zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.