Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PP2-443-980/08-2/ASi
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-09-17
Teza: wniosek dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania klientom towarów w ramach akcji promocyjnej oraz „sprzedaży towaru za złotówkę”.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; promocja; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2008r. (data wpływu 20 czerwca 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania klientom towarów w ramach akcji promocyjnej oraz „sprzedaży towaru za złotówkę” - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2008r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania klientom towarów w ramach akcji promocyjnej oraz „sprzedaży towaru za złotówkę”.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność handlową w zakresie hurtowej sprzedaży artykułów spożywczych (pieczywo chrupkie, krakersy, tosty, makarony, sosy). W ramach działań promocyjnych Spółka przekazuje nieodpłatnie swój towar jako:

1.  upust progowy - przyznawany jest, gdy kontrahent osiągnie określony w umowie lub porozumienia poziom zakupów,
2.  upust czasowy/przejściowy przyznawany kontrahentowi w czasie trwania promocji np. gazetowej,
3.  dodatkowy upust od obrotu w wysokości 2% od obrotu zrealizowanego na wszystkich jednostkach handlowych w okresie kwartału (zapis z umowy handlowej )
4.  upust udzielany w trakcie trwania promocji skierowany do dystrybutora,5. upust udzielany w trakcie trwania promocji, który przekłada się na sklep (przekłada się na cenę towaru na półce) i dalej na konsumenta.

W celu promocji towarów Wnioskodawcy, w punkcie sprzedaży detalicznej (sklep), w ramach dostępnego budżetu wsparcia sprzedaży, Spółka przekazuje towar gratisowy za określone (ustalone pomiędzy przedstawicielem handlowym Strony a kierownikiem sklepu) działania promocyjne tj. degustacje naszych towarów, dodatkową ekspozycję, przebudowę półki ustawienie końcówki regału, obniżenie ceny, promocje 10+1, promocji polegającej np. na zakupie towarów za kwotę 100 zł konsument otrzymuje sos gratis, czy specjalne oznakowanie towarów Spółki, dodatkowy serwis ze strony dystrybutora, opłata za gazetkę, udział w targach, testowanie produktów etc.

Spółka przekazuje towar nieodpłatnie również w celu wymiany towarów przeterminowanych. Wymiana taka odbywa się na poziomie dystrybutora do którego trafiają produkty przeterminowane ze sklepów detalicznych. Wnioski o wymianę towaru trafiają do działu sprzedaży Wnioskodawcy, które po zaakceptowaniu przekazywane są do Biura Obsługi Klienta Strony. Towar na wymianę wraz z kolejną dostawą dociera do dystrybutora, wówczas przeterminowany towar ulega likwidacji. Potwierdzeniem utylizacji przeterminowanego towaru jest protokół zniszczenia podpisany przez przedstawiciela handlowego Wnioskodawcy lub kierownika okręgu sprzedaży Wnioskodawcy oraz osobę ze strony dystrybutora. Głównymi odbiorcami towarów Strony są sieci handlowe, supermarkety i hurtownicy, którzy sprzedają towary detalistom, dlatego też umowy z kupującymi zawierają informację, że obowiązkiem kupującego jest współdziałanie w celu zapewnienia, aby uszkodzone lub przeterminowane wyroby były wycofywane z obrotu, zgodnie ze standardami sprzedającego. Wymiana towaru przeterminowanego czy uszkodzonego nie wynika z obowiązku wymiany gwarancyjnej związanej z umowami lecz jest dobrowolną wymianą mającą na celu utrzymanie dobrych kontaktów handlowych z dystrybutorami. Pośrednio ma na celu docieranie do detalistów, którzy nie są bezpośrednimi klientami Spółki i kontrolować jakości sprzedawanych u nich towarów Spółki. W ten oto sposób Spółka dba o swój wizerunek. Wnioskodawca promuje swój towar, szczególnie pieczywo chrupkie, w akcjach promocyjnych w szkołach, klubach fitness, czy innych miejscach w których zwraca się uwagę na zdrowy sposób odżywiania i zdrowy tryb życia. W takich działaniach towar również przekazywany jest nieodpłatnie i traktowany jako promocja. Spółka nie traktuje ww. wydań jako próbki, ponieważ ilość przekazywanego towaru wykracza poza ramy określonej pojęciem „niewielka ilość towaru reprezentująca określony rodzaj lub kategorię towarów”, jest to ilość większa niż potrzebna do przetestowania towaru.

Do wszystkich wyżej opisanych działań promocyjnych Spółka wystawia faktury wewnętrzne VAT, gdzie podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów.

Spółka rozważa możliwość wprowadzenia promocji skierowanej do swoich kontrahentów, w której to promocji do zakupu konkretnych towarów dołączany będzie towar w specjalnej cenie 1 zł netto. Prawo do zakupu towaru za złotówkę jest związane ze spełnieniem przez klienta określonego warunku, tj. zakupu większej partii towaru lub ściśle określonego rodzaju towaru po normalnej cenie rynkowej. Udokumentowane to będzie na fakturze VAT. Ma to na celu uatrakcyjnienie sprzedaży, zwiększenie sprzedaży produktu głównego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy w opisanych przypadkach Spółka ma obowiązek opodatkować towar nieodpłatnie przekazany w ramach akcji promocyjnych, czy jest to czynność niepodlegająca działaniu ustawy o VAT?
2.  Czy rozwiązanie „sprzedaż towaru za złotówkę” może być kwestionowane przez organ podatkowy, jako czynność powodująca zaniżenie wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku należnego od towarów i usług?

W opinii Spółki nieodpłatne przekazanie towarów, nawet jeśli jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu, ponieważ Spółka odliczyła podatek naliczony związany z tymi towarami. Przekazane towary nie stanowiły próbek, nie były też prezentami o małej wartości. W większości opisanych działań promocyjnych mamy do czynienia z rabatem towarowym (naturalnym), który nie jest rabatem w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, który zgodnie z wymienionym przepisem zmniejsza obrót stanowiący podstawę opodatkowania. „Rabat towarowy” nie obniża obrotu, lecz należy go rozpatrywać jako darowiznę, mimo iż z ekonomicznego punktu widzenia u podłoża tej darowizny leży zamiar utrzymania lub pozyskania klienta (wyrok NSA z dn. 26.11.1997r., sygn. akt SA/Bk 1453/96). Urząd Skarbowy Wrocław - Śródmieście w interpretacji z dn. 05.09.2005r. nr PP 443/1/95/05 stwierdził, że otrzymanie rabatu towarowego należy uznać za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VA T. Mimo iż są wątpliwości czy rabat towarowy będziemy traktować jako darowiznę, czy jako świadczenie usług, bez zmiany pozostaje fakt, że w obu przypadkach jest obowiązek opodatkowania tej czynności.

Spółka na nieodpłatne wydanie towarów w ramach akcji promocyjnych wystawia faktury wewnętrzne VAT, a jako podstawę opodatkowania przyjmuje ceny rynkowe.

Wątpliwości Spółki pojawiły się po ostatnim orzecznictwie WSA np. wyrok WSA z dn.03.04.2007r., sygn. akt I SA/Wr 152/07, wyrok WSA z dn. 30.10.2007r., sygn. akt. III SA/Wa 599/07, wyrok WSA z dn. 14.02.2008r., sygn. akt I SA/Rz 875/07. W wyrokach tych Sądy stoją na stanowisku, że nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, z jednej strony uprawnia podatnika do odliczenia naliczonego VAT, a z drugiej strony nie rodzi obowiązku podatkowego.

Natomiast promocja „sprzedaż towarów za 1zł” nie powinna być traktowana przez organy podatkowe jako czynność mająca na celu zaniżenie podstawy opodatkowania z tytułu VAT, gdyż rabat ten ma cechy rabatu transakcyjnego i w związku z tym Spółka ma prawo zmniejszyć obrót, będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT o kwotę powyższego rabatu. Zakup towaru głównego i towaru w promocji zostanie wykazany na fakturze w oddzielnych pozycjach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez dostawę towarów rozumie się również – zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy – przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

*   przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

*   wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

*   jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Jednocześnie z treści art. 7 ust. 3 powyższej ustawy wynika, iż nie uznaje się za dostawę towarów przekazywania drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Nie jest opodatkowane przekazanie klientom towarów, których jednostkowa cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia nie przekracza 5 zł, nie jest również opodatkowane przekazanie prezentów, których wartość mieści się w przedziale od 5,01 zł do 100 zł, jednak pod warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji osób obdarowanych. Jeżeli wartość przekazanego towaru przekracza 100 zł podatnik ma obowiązek opodatkować wartość nieodpłatnego świadczenia.

Z powyższego wynika, że ustawodawca wyłączył z opodatkowania czynności, które generalnie ściśle związane są z prowadzonym przedsiębiorstwem – drukowane materiały reklamowe i informacyjne, próbki towarów, prezenty.

Skoro art. 7 ust. 3 cyt. ustawy zawiera wyłączenia związane z prowadzoną działalnością z ust. 2, prowadzi to do wniosku, że ust. 2 dotyczy nieodpłatnego przekazania towarów bez wynagrodzenia na cele zarówno związane jak i niezwiązane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Przeciwne twierdzenie oznaczałoby, że ustawodawca w art. 7 ust. 3 wyłączył z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegają opodatkowaniu.

Należy zauważyć, iż nieodpłatne czynności, o których mowa, tylko wówczas są uznawane za odpłatną dostawę towarów, jeśli podatnikowi przysługiwało przy ich nabyciu prawo do całkowitego albo częściowego odliczenia podatku naliczonego. Jeśli podatnik odliczył podatek naliczony przy ich nabyciu, to ich nieodpłatne przekazanie - gdyby było nieopodatkowane - w istocie stanowiłoby nabycie bez opodatkowania. Stoi to w sprzeczności z zasadą powszechności oraz neutralności opodatkowania. Jeśli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku, to nieodpłatne przekazanie tego towaru pozostaje neutralne podatkowo, gdyż podatnik już raz został obciążony faktycznym kosztem podatku (w tej części wystąpił więc jako konsument, a nie jako podatnik VAT).

Uznać ponadto trzeba, że dotyczyć to będzie zarówno przypadków, gdy podatnikowi przysługiwało prawo odliczenia pełnego, jak i częściowego.

Jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego Spółka w celu promocji swoich towarów przekazuje towar gratisowy za określone (ustalone pomiędzy przedstawicielem handlowym Strony a kierownikiem sklepu) działania promocyjne tj. degustacje towarów, dodatkową ekspozycję, przebudowę półki ustawienie końcówki regału, obniżenie ceny, promocje 10+1, promocji polegającej np. na zakupie towarów za kwotę 100 zł konsument otrzymuje sos gratis, czy specjalne oznakowanie towarów Spółki, dodatkowy serwis ze strony dystrybutora, opłata za gazetkę, udział w targach, testowanie produktów etc.

Spółka korzysta z odliczenia VAT przy zakupie tych towarów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Wskazać tu należy na brzmienie art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego, oraz brzmienie art. 88 ust. 3 pkt 3 ustawy, w myśl którego cytowany wyżej ust. 1 pkt 2 nie dotyczy wydatków związanych z dostawą towarów oraz świadczeniem usług w przypadkach określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, jeżeli czynności te zostały opodatkowane.

Z powyższego wynika, iż uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego związanego z dokonywanymi zakupami, uzależnione jest od powiązania tych zakupów z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT.

W sytuacji wskazanej we wniosku nieodpłatne wydanie towarów w ramach akcji promocyjnej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż przy ich nabyciu przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Ad. 2

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jednakże, stosownie do treści art. 29 ust. 4 ww. ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Z powołanego przepisu wynika, iż udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne niż podatkowe przepisy prawa, ponadto jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą zostało zastosowane i powoduje obniżenie ceny dostarczonych towarów lub świadczonych usług, powoduje zmniejszenie obrotu, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tut. Organ podatkowy zauważa jednakże, iż pojęcie „rabat towarowy” (naturalny) nie występuje w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług.

Jednocześnie, należy zauważyć, iż w praktyce obrotu gospodarczego przyjęto, że sprzedaż premiowa związana jest z nagrodą w określonej wysokości przyznawaną każdemu nabywcy towaru, który spełni wymagane warunki, a zatem nie jest wynikiem przypadku lub odgadywania zaistnienia określonych zdarzeń losowych. Cechami sprzedaży premiowej są w szczególności:

*   powiązanie przekazania nagrody z faktem zakupu przez osobę otrzymującą premię promocyjnego towaru lub usługi, lub zakupu za określoną kwotę, zebrania określonej ilości punktów itp. ;

*   gwarancja otrzymania premii po spełnieniu ustalonych warunków.

Natomiast z rabatem naturalnym (zwanym rabatem towarowym lub rzeczowym) mamy do czynienia wówczas, gdy zakupując towar w określonej ilości lub o określonej wartości otrzymujemy dodatkowo pewną ilość tego samego towaru. W praktyce są to takie akcje promocyjne, gdy np. kupując cztery opakowania pasty do zębów, klient otrzymuje piątą gratis, albo gdy do 2 kg jabłek dostaje jeszcze jedno jabłko. Rabat naturalny, czyli świadczenie w postaci dodatkowej ilości produktów, stanowi zazwyczaj rabat obniżający podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towarów. Nabywca otrzymuje bowiem więcej towarów za tę samą kwotę należną.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione przepisy i podany stan faktyczny, należy stwierdzić, iż rabaty, zaliczane do kategorii "udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów", o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług polegające na obniżeniu cen, będą miały wpływ na podstawę opodatkowania.

Innymi słowy, określając podstawę opodatkowania, Podatnik powinien uwzględnić przyznane przez niego rabaty i jako obrót przyjąć rzeczywistą kwotę należną z tytułu sprzedaży czyli odpowiednio 1zł.

Tut. Organ potwierdza również poprawność sposobu dokumentowania przez Podatnika przedmiotowej czynności, który to sposób nie stoi w sprzeczności z przepisami regulującymi podatek od towarów i usług.

W związku z powyższym należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Ponadto, zauważa się, iż powołane wyroki:

*   WSA , z dn. z 30 października 2007r., sygn. akt III SA/Wa 599/07 - WSA , z dn. 03 kwietnia 2007r., sygn. akt ISA/Wr 152/07
*   WSA , z dn. 14.02.2008r., sygn. akt I Sa/Rz 875/07

stanowią rozstrzygnięcie w konkretnych, indywidualnych sprawach podatników, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Uwzględniając powyższe, postanowiono jak na wstępie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.