Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.444.2023.3.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-20
Teza: Braku uznania za podatnika z tytułu planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości oraz brak zwolnienia od podatku VAT sprzedaży Nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-zbycie nieruchomości; podatnik; teren-teren niezabudowany; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 33; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w zakresie braku uznania Pana za podatnika z tytułu planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości oraz prawidłowe w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT sprzedaży Nieruchomości.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 sierpnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 9 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania sprzedaży działek.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 9 października 2023 r. (wpływ 9 października 2023 r.) oraz pismem z 18 października 2023 r. (wpływ 18 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

### Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Wnioskodawca). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Działalność Wnioskodawcy mieści się w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami, zgodnie z kodem PKD 68.20.Z - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości:

a) położonej w miejscowości (\`(...)\`), stanowiącej niezabudowaną działkę nr 1 o powierzchni 0,2500 ha,

b) położonej w miejscowości (\`(...)\`), stanowiącej działkę nr 2 zabudowaną budynkiem sklasyfikowanym jako pozostałe budynki niemieszkalne o powierzchni zabudowy 16 m2 oraz budynkiem sklasyfikowanym jako pozostałe budynki niemieszkalne o powierzchni zabudowy 20 m2, o powierzchni 0,1500 ha.

Sposób korzystania z Nieruchomości jest oznaczony w księdze wieczystej jako br - grunty rolne zabudowane i grunty orne. Nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do celów działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie dokonywał na Nieruchomości żadnych uzbrojeń, jak również nie dokonywał jej podziału. Wnioskodawca planuje dokonać zbycia Nieruchomości na rzecz osoby fizycznej (Nabywca). Działki nr 1 oraz nr 2 obręb (\`(...)\`) zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy (\`(...)\`) nr 05 w granicach miejscowości (\`(...)\`), zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy (\`(...)\`) z 28 lipca 2005 roku (\`(...)\`) zmienionym uchwałą nr (\`(...)\`) Rady Gminy (\`(...)\`) z 2 lutego 2017 roku (\`(...)\`) , oraz zmienionym uchwałą nr (\`(...)\`) Rady Gminy (\`(...)\`) z dnia 30 stycznia 2020 roku (\`(...)\`) znajdują się:

*   działka nr 1: przeważająca część w terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.MN.2 z przeznaczeniem podstawowym pod funkcję mieszkaniową jednorodzinną obejmującą istniejącą i nową zabudowę, część w terenie zieleni strefowej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.ZS.7 z przeznaczeniem podstawowym pod zieleń nieurządzoną, obejmującą zakrzewienia oraz zieleń niską i uprawy polowe, część w terenie zieleni izolacyjnej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.ZI.2 z przeznaczeniem podstawowym pod zieleń urządzoną, obejmującą zadrzewienia i zakrzewienia (w tym przywodne i przydrożne) pasów zieleni ochronnej oraz urządzeń służących ochronie akustycznej, niewielki fragment w terenie zieleni nieurządzonej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.Z0.9 z podstawowym przeznaczeniem pod zieleń nieurządzoną obejmującą zadrzewienia i zakrzewienia (w tym śródpolne i przywodne) terenów otwartych nie zainwestowanych, terenów leśnych pełniących ważną rolę w systemie połączeń węzłów i korytarzy ekologicznych oraz użytkowanych rolniczo jako łąki i pastwiska, fragment w pasie drogi oznaczonym na rysunku planu symbolem KDZ,
*   działka nr 2: przeważająca część w terenie zieleni strefowej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.ZS.7 z przeznaczeniem podstawowym pod zieleń nieurządzoną, obejmującą zakrzewienia oraz zieleń niską i uprawy polowe, część w terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.MN.2 z przeznaczeniem podstawowym pod funkcję mieszkaniową jednorodzinną obejmującą istniejącą i nową zabudowę, fragment w pasie drogi oznaczonym na rysunku planu symbolem KDZ.

Wnioskodawca nabył Nieruchomości w 2018 roku do majątku prywatnego. Nabycie nie podlegało opodatkowaniu VAT. Jednocześnie Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości będącej przedmiotem wniosku.

Nieruchomość będąca przedmiotem wniosku nie była wykorzystywana do jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Nieruchomość została nabyta do majątku osobistego Wnioskodawcy jako lokata środków finansowych. Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań mogących skutkować zwiększeniem wartości nieruchomości będącej przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wnioskodawca nie ma sprecyzowanych planów, na co przeznaczy pieniądze ze zbycia nieruchomości będącej przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W ciągu ostatnich pięciu lat Wnioskodawca sprzedał nieruchomość z majątku osobistego - udział w nieruchomości w 2022 r. Środki ze sprzedaży lokalu zostały przeznaczone na cele osobiste Wnioskodawcy (lokatę bankową i zakup funduszy lokacyjnych). W 2018 r Wnioskodawca zbył nieruchomość w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Środki ze sprzedaży nieruchomości zostały przeznaczone na potrzeby bieżącej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, iż oprócz nieruchomości opisanej we wniosku, aktualnie nie posiada innych nieruchomości, przeznaczonych do sprzedaży.

### Doprecyzowanie i uzupełnienie opis zdarzenia przyszłego

Działki nr 1 i 2 nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności rolniczej.

Na moment sprzedaży ww. działek Wnioskodawca nie będzie posiadał statusu rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Działki nie były przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, bądź innej umowy o podobnym charakterze.

Działki zostały częściowo ogrodzone i częściowo wyrównany został ich teren. Dla ww. działek nie były prowadzone działania marketingowe odnośnie sprzedaży i takie działania nie są też planowane.

Nabywcę dla działek będących przedmiotem sprzedaży Wnioskodawca pozyskał poprzez baner wywieszony na ogrodzeniu ww. działek.

W zawartej umowie przedwstępnej zostały określone warunki techniczne dotyczące uzyskania mediów przez kupującego, który jednostronnie w zależności od ich otrzymania lub nie może umowę rozwiązać.

Kupujący uzyskał prawo do dysponowania nieruchomością w zakresie doprowadzenia mediów.

Wnioskodawca udzielił kupującemu pełnomocnictwa do uzyskania warunków przyłączeniowych mediów.

Wnioskodawca nie występował o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działek będących przedmiotem sprzedaży.

Dla działek przed sprzedażą nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy. Nie będzie wydane pozwolenie na budowę. Nie będą wydane inne pozwolenia dotyczące ww. działek.

W okresie ostatnich pięciu lat Wnioskodawca zbył jedną nieruchomość z majątku prywatnego, która była przedmiotem wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego. Nieruchomość została nabyta do majątku osobistego Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie wykonywał żadnych czynności związanych ze sprzedaną nieruchomością.

Jednocześnie, w celu wykluczenia jakichkolwiek wątpliwości co do stanu faktycznego Wnioskodawcza zaznaczył, że obydwie działki są niezabudowane.

Po rozbiórce budynków (ze względu na ich zły stan techniczny grożący zawaleniem) działka została wyrównana, a nieruchomość zabezpieczona siatką od strony drogi, aby nie wyrzucano tam śmieci.

Nieruchomość będąca przedmiotem wniosku nie była wykorzystywana do jakiejkolwiek działalności. Została nabyta w celu lokaty kapitału z zamiarem ewentualnego wybudowania domu dla własnych potrzeb.

W umowie przedwstępnej znalazł się zapis: J. B. będący właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości (\`(...)\`), stanowiącej działkę nr 1, objętej Kw nr (\`(...)\`) oraz nieruchomości położonej w miejscowości (\`(...)\`), stanowiącej działkę nr 2, objętej Kw nr (\`(...)\`) wyraża zgodę dla kupującego na wejście na teren ww. działek i korzystanie z ww. nieruchomości, w szczególności na prowadzenie prac porządkowych na ww. działkach w celach planowanej przez siebie inwestycji, na koszt i ryzyko kupującego.

Na działce nr 2 na moment sprzedaży nie będzie żadnych budynków. Te które znajdowały się na niej, zostały zburzone ze względów bezpieczeństwa.

Z zaświadczenia z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wydanego z up. Wójta Gminy (\`(...)\`) 11 lipca 2023 r., znak: (\`(...)\`), m.in. wynika, że działki nr 1, nr 2 obręb (\`(...)\`) zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy (\`(...)\`) nr 05 w granicach miejscowości (\`(...)\`), zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy (\`(...)\`) z dnia 28 lipca 2005 roku (\`(...)\`) zmienionym uchwałą nr (\`(...)\`) Rady Gminy (\`(...)\`) z dnia 2 lutego 2017 roku (\`(...)\`) oraz zmienionym uchwałą nr (\`(...)\`) Rady Gminy (\`(...)\`) z dnia 30 stycznia 2020 roku (\`(...)\`) znajdują się:

*   działka nr 1: przeważająca część w terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.MN.2 z przeznaczeniem podstawowym pod funkcję mieszkaniową jednorodzinną obejmującą istniejącą i nową zabudowę, część w terenie zieleni strefowej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.ZS.7 z przeznaczeniem podstawowym pod zieleń nieurządzoną, obejmującą zakrzewienia oraz zieleń niską i uprawy polowe, część w terenie zieleni izolacyjnej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.ZI.2 z przeznaczeniem podstawowym pod zieleń urządzoną, obejmującą zadrzewienia i zakrzewienia (w tym przywodne i przydrożne) pasów zieleni ochronnej oraz urządzeń służących ochronie akustycznej, niewielki fragment w terenie zieleni nieurządzonej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.Z0.9 z podstawowym przeznaczeniem pod zieleń nieurządzoną obejmującą zadrzewienia i zakrzewienia (w tym śródpolne i przywodne) terenów otwartych nie zainwestowanych, terenów leśnych pełniących ważną rolę w systemie połączeń węzłów i korytarzy ekologicznych oraz użytkowanych rolniczo jako łąki i pastwiska, fragment w pasie drogi oznaczonym na rysunku planu symbolem KDZ,
*   działka nr 2: przeważająca część w terenie zieleni strefowej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.ZS.7 z przeznaczeniem podstawowym pod zieleń nieurządzoną, obejmującą zakrzewienia oraz zieleń niską i uprawy polowe, część w terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.MN.2 z przeznaczeniem podstawowym pod funkcję mieszkaniową jednorodzinną obejmującą istniejącą i nową zabudowę, fragment w pasie drogi oznaczonym na rysunku planu symbolem KDZ.

Na terenach oznaczonych jako zieleń strefowa (ZS) ustalono możliwość lokalizacji obiektów kubaturowych, ogrodzeń, po uzyskaniu odpowiednich uzgodnień od dysponenta sieci; dojść pieszych, podjazdów i dróg nie ujętych w planie.

Na terenach zieleni izolacyjnej (ZI) jako przeznaczenie dopuszczalne ustalono m.in. możliwość lokalizacji budynków gospodarczych, magazynowych lub innych o funkcji niemieszkalnej pod warunkiem uzyskania uzgodnienia z zarządcą drogi.

Na terenach oznaczonych jako tereny zieleni nieurządzonej (ZO) ustalono możliwość lokalizacji m.in. niekubaturowych ogólnodostępnych urządzeń turystycznych np. ścieżek rowerowych, szlaków turystycznych, elementów towarzyszących wraz z elementami małej architektury/wiaty, ławki, platformy widokowe/; dojść pieszych i podjazdów nie ujętych w planie.

Linie rozgraniczające znajdują się na obydwu działkach pomiędzy strefą ZI a strefą MN. Na liniach rozgraniczających istnieje możliwość zabudowy.

### Pytania

1) Czy sprzedaż opisanej w zdarzeniu przyszłym Nieruchomości będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT?

2) W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, czy sprzedaż będzie zwolniona, czy opodatkowana?

### Pana stanowisko w sprawie (w zakresie pytania nr 2 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Ad 1)

Pana zdaniem, sprzedaż opisanej w zdarzeniu przyszłym Nieruchomości nie będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami w myśl art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu VAT. Żeby taka czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika VAT.

W świetle art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność gospodarcza została zdefiniowana również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L z 2016 r., poz. 347 z dnia 28 listopada 2006 r.) i obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Z powyższych regulacji wynika, że warunkiem podlegania danej czynności Ustawie o VAT jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: (i) czynność powinna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, (ii) czynność musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pana zdaniem nie będzie Pan w przedmiotowej sprawie działał w ramach transakcji jako podatnik VAT (zbycie Nieruchomości nie będzie miało charakteru zarobkowego).

W celu dokonania sprzedaży gruntu nie podjął Pan aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami. Sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Należy także zauważyć, że Trybunał Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jest Pan osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Jest Pan właścicielem nieruchomości. Nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana przez Pana do celów działalności gospodarczej. Nie dokonywał Pan na Nieruchomości żadnych uzbrojeń, jak również nie dokonywał jej podziału. Planuje Pan dokonać zbycia Nieruchomości na rzecz osoby fizycznej. Nabył Pan własność nieruchomości w 2018 r. do majątku prywatnego. Nabycie udziałów w Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu VAT. Zbycie Nieruchomości przez Pana nie będzie miało charakteru zarobkowego i nie będzie Pan działać jako podatnik VAT. Nie wyklucza Pan, że w przyszłości dokona podobnych transakcji.

Ad. 2

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Terenem budowalnym w myśl art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r. poz. 1945 ze zm. - Ustawa).

Z analizy powyższych przepisów wynika, że Nieruchomość znajduje się w przeważającej część w terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, jest więc terenem budowalnym w rozumieniu Ustawy o VAT. W konsekwencji, zbycie (dostawa) Nieruchomości jako niezabudowanego terenu budowlanego, nie będzie podlegała zwolnieniu VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Zbycie (dostawa) Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu.

Jednocześnie, w celu wykluczenia jakichkolwiek wątpliwości co do stanu faktycznego zaznacza Pan, że obydwie działki są niezabudowane.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe w zakresie braku uznania za podatnika z tytułu planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości oraz prawidłowe w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT sprzedaży Nieruchomości.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 6 ustawy:

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przy czym dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, który stanowi, że:

przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, ze zm.), zwanej dalej: „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że:

państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Zgodnie z art. 535 ustawy Kodeks cywilny:

przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny, w myśl którego:

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Stosownie do art. 389 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ustawy Kodeks cywilny:

umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ustawy Kodeks cywilny:

pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ustawy Kodeks cywilny wynika, że:

przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ustawy Kodeks cywilny, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów prawa, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej. Oznacza to, że w rozpatrywanej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Pan podejmował w odniesieniu do nieruchomości będących przedmiotem sprzedaży.

Wskazał Pan, że prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Działalność mieści się w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami. Jest Pan właścicielem nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę nr 1 oraz działkę nr 2. Nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana przez Pana do celów działalności gospodarczej. Została nabyta w celu lokaty kapitału z zamiarem ewentualnego wybudowania domu dla własnych potrzeb. Nie dokonywał Pan na Nieruchomości żadnych uzbrojeń, jak również nie dokonywał jej podziału. Nabył Pan Nieruchomości w 2018 roku do majątku prywatnego. Nabycie nie podlegało opodatkowaniu VAT. Nie przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości. Nieruchomość została nabyta do majątku osobistego jako lokata środków finansowych. Nie podejmował Pan żadnych działań mogących skutkować zwiększeniem wartości nieruchomości. Nie ma Pan sprecyzowanych planów, na co przeznaczy pieniądze ze zbycia nieruchomości. W ciągu ostatnich pięciu lat sprzedał Pan nieruchomość z majątku osobistego - udział w nieruchomości w 2022 r. Środki ze sprzedaży lokalu zostały przeznaczone na cele osobiste. W 2018 r. zbył Pan nieruchomość w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a środki ze sprzedaży nieruchomości zostały przeznaczone na potrzeby bieżącej działalności gospodarczej. Oprócz nieruchomości opisanej we wniosku, aktualnie nie posiada Pan innych nieruchomości, przeznaczonych do sprzedaży. Działki nr 1 i 2 nie były wykorzystywane przez Pana w działalności rolniczej. Na moment sprzedaży ww. działek nie będzie posiadał Pan statusu rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług. Działki nie były przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, bądź innej umowy o podobnym charakterze. Działki zostały częściowo ogrodzone i częściowo wyrównany został ich teren. Dla ww. działek nie były prowadzone działania marketingowe odnośnie sprzedaży i takie działania nie są też planowane. Kupujący uzyskał prawo do dysponowania nieruchomością w zakresie doprowadzenia mediów. Udzielił Pan kupującemu pełnomocnictwa do uzyskania warunków przyłączeniowych mediów. W zakresie udzielonego pełnomocnictwa podał Pan, że w umowie przedwstępnej wyraził Pan zgodę dla kupującego na wejście na teren ww. działek i korzystanie z nich, w szczególnosci na prowadzenie prac porządkowych w celu planowanej przez siebie inwestycji, na koszt i ryzyko kupującego. Nie występował Pan o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla ww. Działek. Dla działek przed sprzedażą nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy. Nie będzie wydane pozwolenie na budowę. Nie będą wydane inne pozwolenia dotyczące ww. działek. Nie wykonywał Pan żadnych czynności związanych ze sprzedaną nieruchomością.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy – nie można uznać, że dokonując sprzedaży przedmiotowych działek będzie Pan zbywał majątek osobisty i korzystał z przysługującego Panu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym. Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

Przedstawiony wyżej całokształt okoliczności sprawy wskazuje na charakter i cel inwestycyjny nieruchomości mających być przedmiotem zbycia. Nabytej nieruchomości – działek nr 2 i 1 nie można uznać za majątek osobisty, bowiem działki nie zostały zakupione i nie były wykorzystywane w celach prywatnych. Przedstawione okoliczności sprawy nie dają podstaw do uznania, że podejmowane działania mają na celu realizację Pana celów prywatnych. Opis sprawy nie potwierdza, aby ww. działki były wykorzystywane przez Pana do celów osobistych - od momentu zakupu nie podjęto żadnych działań, które wskazywałyby na osobisty (prywatny) cel nabycia i zaspokajanie dzięki niemu osobistych potrzeb. Wprawdzie podał Pan, że nieruchomość została nabyta w celu lokaty kapitału z zamiarem ewentualnego wybudowania domu dla własnych potrzeb, jednakże przedstawione okoliczności sprawy nie wskazują, aby podejmował Pan jakiekolwiek działania ukierunkowane na realizację celów prywatnych w zakresie budowy domu. A zatem celem nabycia była lokata kapitału (cel inwestycyjny), a nie realizacja potrzeb osobistych. W związku z powyższym, nabytej nieruchomości nie można uznać za majątek osobisty, skoro zakupiona została na cele inne niż prywatne.

Ponadto, w analizowanej sprawie należy stwierdzić, że w stosunku do przedmiotowej nieruchomości poczynił Pan określone działania w celu sprzedaży działek. Działki zostały częściowo ogrodzone i częściowo wyrównany został ich teren, a także dokonał Pan wyburzenia budynku. Poczynił więc Pan działania mające na celu przygotowanie działek do sprzedaży.

W rozpatrywanej sprawie należy również zwrócić uwagę na fakt zawarcia umowy przedwstępnej zbycia nieruchomości oraz udzielenie pełnomocnictwa celem dokonywania szeregu czynności związanych z gruntem będącym przedmiotem sprzedaży. Wyraził Pan również zgodę do dysponowania nieruchomością przez nabywcę w zakresie doprowadzenia mediów. W zawartej umowie przedwstępnej zostały określone warunki techniczne dotyczące uzyskania mediów przez kupującego. Kupujący uzyskał prawo do dysponowania nieruchomością w zakresie doprowadzenia mediów. Udzielił Pan kupującemu pełnomocnictwa do uzyskania warunków przyłączeniowych mediów. Wyraził Pan zgodę dla kupującego na wejście na teren działek i korzystanie z nich, w szczególności na prowadzenie prac porządkowych w celu planowanej przez siebie inwestycji.

Pomimo, że ww. czynności dokonane zostały przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Opis sprawy wskazuje, że udzielił Pan osobie zainteresowanej zakupem przedmiotowych działek stosownego pełnomocnictwa.

Jednocześnie fakt, że ww. działania nie były podejmowane bezpośrednio przez Pana, ale przez przyszłego właściciela nie oznacza, że pozostaną one bez wpływu na Pana sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez przyszłego właściciela wywołują skutki bezpośrednio w Pana sferze prawnej. Z kolei przyszły właściciel dokonując ww. działań uatrakcyjnił przedmiotowe działki stanowiące nadal Pana własność. A zatem podejmowane działania, również te dokonywane za Pana pełną zgodą, wpłynęły generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost ich wartości.

W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegają nieruchomości o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia ustnej umowy przedwstępnej. W taki sposób zorganizował Pan sprzedaż przedmiotowych działek, że niejako Pana działania łącznie z działaniem przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie. Opisane przygotowania nieruchomości do sprzedaży są przejawem profesjonalnej i zorganizowanej aktywności Pana jako sprzedającego, której nie sposób uznać za typowe (zwykłe) rozporządzanie majątkiem osobistym. Powyższe czynności zostały wykonane w celu przygotowania do sprzedaży ww. działek.

Zatem w analizowanej sprawie podejmując ww. czynności zaangażował Pan środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanym orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał Pan aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Okoliczności podane we wniosku świadczą o tym, że w analizowanej sprawie wystąpił ciąg działań podjętych w stosunku do działek będących przedmiotem sprzedaży.

Należy zaznaczyć, że uznanie bądź wykluczenie opodatkowania planowanej transakcji sprzedaży należy rozpatrywać przez pryzmat wszystkich czynności podejmowanych w stosunku do posiadanej nieruchomości od momentu jej nabycia do sprzedaży.

Mając na uwadze ww. ustalenia, nie można uznać, że przedmiotem dostawy będą składniki Pana majątku osobistego, a sprzedaż działek stanowić będzie realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

W ocenie tut. Organu nabycie nieruchomości w celach inwestycyjnych oraz podejmowane działania i sposób zagospodarowania nieruchomości potwierdzają, że sprzedaż działki nr 2 i 1 nastąpi w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Pan działał będzie jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działek nr 2 i 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za **nieprawidłowe.**

Pana wątpliwości dotyczą również kwestii braku zwolnienia od podatku VAT sprzedaży Nieruchomości.

Wskazać należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym, w myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

przez tereny budowlane – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu

– zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.):

kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 15 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

w planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

Nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie, czy przedmiotowe tereny stanowią tereny budowlane, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu. Ewentualnie wznoszone obiekty, co prawda uzupełniają podstawową funkcję gruntu, co jednak nie zmienia faktu, że sama możliwość wybudowania obiektów budowlanych oznacza, że działki te stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu.

Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” – do którego odnosi się przepis art. 2 pkt 33 ustawy – należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

Zgodnie z zapisem art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na podstawie art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

ilekroć w ustawie jest mowa o budynku należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast na mocy art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

ilekroć w ustawie jest mowa o budowli należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie liniowym należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt budowlany to taki grunt, który objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym określono dla niego funkcję „pod zabudowę”.

Rozważyć należy zatem, możliwość skorzystania ze zwolnienia każdej sprzedawanej działki z osobna.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że planowane do sprzedaży działki będą niezabudowane oraz są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Działka nr 1 znajduje się w przeważająca część w terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.MN.2 z przeznaczeniem podstawowym pod funkcję mieszkaniową jednorodzinną obejmującą istniejącą i nową zabudowę, część w terenie zieleni strefowej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.ZS.7 z przeznaczeniem podstawowym pod zieleń nieurządzoną, obejmującą zakrzewienia oraz zieleń niską i uprawy polowe, część w terenie zieleni izolacyjnej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.ZI.2 z przeznaczeniem podstawowym pod zieleń urządzoną, obejmującą zadrzewienia i zakrzewienia (w tym przywodne i przydrożne) pasów zieleni ochronnej oraz urządzeń służących ochronie akustycznej, niewielki fragment w terenie zieleni nieurządzonej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.Z0.9 z podstawowym przeznaczeniem pod zieleń nieurządzoną obejmującą zadrzewienia i zakrzewienia (w tym śródpolne i przywodne) terenów otwartych nie zainwestowanych, terenów leśnych pełniących ważną rolę w systemie połączeń węzłów i korytarzy ekologicznych oraz użytkowanych rolniczo jako łąki i pastwiska, fragment w pasie drogi oznaczonym na rysunku planu symbolem KDZ.

Z kolei działka nr 2 znajduje się w przeważającej części w terenie zieleni strefowej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.ZS.7 z przeznaczeniem podstawowym pod zieleń nieurządzoną, obejmującą zakrzewienia oraz zieleń niską i uprawy polowe, część w terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oznaczonym na rysunku planu symbolem 05.MN.2 z przeznaczeniem podstawowym pod funkcję mieszkaniową jednorodzinną obejmującą istniejącą i nową zabudowę, fragment w pasie drogi oznaczonym na rysunku planu symbolem KDZ.

Na terenach oznaczonych jako zieleń strefowa (ZS) ustalono możliwość lokalizacji obiektów kubaturowych, ogrodzeń, po uzyskaniu odpowiednich uzgodnień od dysponenta sieci, dojść pieszych, podjazdów i dróg nie ujętych w planie. Na terenach zieleni izolacyjnej (ZI) jako przeznaczenie dopuszczalne ustalono m.in. możliwość lokalizacji budynków gospodarczych, magazynowych lub innych o funkcji niemieszkalnej pod warunkiem uzyskania uzgodnienia z zarządcą drogi. Na terenach oznaczonych jako tereny zieleni nieurządzonej (ZO) ustalono możliwość lokalizacji m.in. nie kubaturowych ogólnodostępnych urządzeń turystycznych np. ścieżek rowerowych, szlaków turystycznych, elementów towarzyszących wraz z elementami małej architektury/wiaty, ławki, platformy widokowe/; dojść pieszych i podjazdów nie ujętych w planie.

Linie rozgraniczające znajdują się na obydwu działkach pomiędzy strefą ZI a strefą MN. Na liniach rozgraniczających istnieje możliwość zabudowy.

Zatem z uwagi na opis sprawy wskazujący, że działki nr 1 i 2 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania stanowią teren dopuszczający możliwość zabudowy, stwierdzić należy, że będą to działki przeznaczone pod zabudowę.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że niezabudowane działki gruntu nr 1 i 2 będą stanowiły teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W konsekwencji dostawa ww. nieruchomości (działek nr 1 i 2) nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że nabycie Nieruchomości w 2018 r. nie podlegało opodatkowaniu VAT. Nie przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości. Tym samym nie zostały spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędne do zastosowania przedmiotowego zwolnienia).

Jak wskazano powyżej warunki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy muszą być spełnione łącznie. Zatem dla dostawy opisanych nieruchomości nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji sprzedaż przez Pana działek nr 1 i 2 będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy i nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ani pkt 2 ustawy.

A zatem Pana stanowisko w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT sprzedaży Nieruchomości – działek nr 1 i 2 należało uznać **za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zastrzec należy, że interpretacja indywidualna została wydana w oparciu o przedstawiony opis sprawy. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).