Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-539/12-5/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-03
Teza: Należy stwierdzić, iż umowa Cash-poolingu nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, nie będzie podlegała opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wobec tego bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie powyższej czynności pod kątem art. 1 ust. 4 oraz art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa nienazwana; zarządzanie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26.04.2012 r. (data wpływu 15.10.2012 r.) uzupełnionym na wezwanie z dnia 03.12.2012 r. Nr IPPB2/436-539/12-3/MZ (data nadania 03.12.2012 r., data doręczenia 06.12.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie cash-poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.10.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności w zakresie cywilnoprawnych w zakresie cash-poolingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej składającej się ze spółek zlokalizowanych w różnych państwach (dalej: Grupa). Spółka wraz z innymi podmiotami z Grupy przystąpiła do systemu zarządzania płynnością finansową (cash pooling).

Przyjęty schemat cash poolingu (dalej: Umowa) jest oparty na dwóch umowach. Pierwsza z nich, „Zero B A L” została zawarta między następującymi podmiotami:

*   Bank A. z siedzibą w USA działający przez biuro zlokalizowane w Wielkiej Brytanii (dalej: Bank).

*   M. BV z siedzibą w Holandii (dalej: Agent).

*   Podmioty należące do Grupy, w tym Spółka (dalej: Uczestnicy).

Druga z umów („L of c a”) została zawarta pomiędzy Agentem a Uczestnikami.

Mechanizm działania schematu cash poolingu wynikający ze wskazanych powyżej umów łączących Bank, Agenta i Uczestników (w tym Spółkę), oparty jest na następujących założeniach:

1.  Bank otworzył na rzecz Agenta rachunek bankowy (dalej: Rachunek Concentration Account). Agent jest jedynym właścicielem i dysponentem tego rachunku.
2.  Bank otworzył na rzecz każdego Uczestnika (w tym dla Spółki) rachunek bankowy (dalej: Rachunek ZBA Account).
3.  Każdy z Uczestników, w ramach utworzonej linii kredytowej (dalej: Linia Kredytowa Agenta), upoważnił Bank do pobrania z Rachunku ZBA Account nadwyżki ponad ustalony wcześniej limit salda na koniec określonego okresu rozliczeniowego (np. dnia lub miesiąca) i przelania jej na Rachunek Concentration Account
4.  W przypadku gdy saldo Rachunku ZBA Account opiewa na kwotę niższą od ustalonego wcześniej limitu, kwota niedoboru jest przelewana z Rachunki Concentration Account prowadzonego na rzecz Agenta na właściwy Rachunek ZBA Account w ramach utworzonej między nimi linii kredytowej (dalej: Linia Kredytowa Uczestnika).
5.  W świetle zawartej umowy transfery pomiędzy Rachunkiem Concentration Account a poszczególnymi Rachunkami ZBA Account są transakcjami pomiędzy Agentem a Uczestnikami.
6.  Agent wypłaca właściwym Uczestnikom odsetki z tytułu kwot wpływających na Rachunek Consolidated Account. Odsetki są obliczane na podstawie oprocentowania dla 3 -miesięcznych bonów skarbowych emitowanych przez rząd USA (3-month U.S. Treasury Bills).
7.  Uczestnicy wypłacają Agentowi odsetki z tytułu kwot wpływających na dany Rachunek ZBA Account z Rachunku Consolidation Account. Odsetki są obliczane na podstawie oprocentowania dla 3-miesięcznych bonów skarbowych emitowanych przez rząd USA (3 -month U.S. Treasury Bills) powiększonego o 300 punktów bazowych. Zgodnie z umową Agent jest faktycznym odbiorcą obliczanych w ten sposób odsetek.
8.  Zarówno odsetki otrzymywane przez Uczestnika od Agenta, jak i wypłacane przez Uczestnika na rzecz Agenta, są obliczane w następujący sposób:

1.  Odsetki są naliczane każdego dnia roboczego na podstawie dziennego salda dokonanych z rachunku wypłat.
2.  Odsetki są obliczane przy założeniu, że rok ma 360 dni.
3.  Odsetki są wypłacane co miesiąc.
4.  Odsetki są obliczane na podstawie oprocentowania dla 3-miesięcznych bonów skarbowych emitowanych przez rząd USA (3 month U.S. Treasury Bils). Aktualna stopa oprocentowania jest ustalana każdorazowo na początek miesiąca.

Głównym celem utworzenia opisanego powyżej schematu cash poolingu jest możliwość efektywnego zarządzania płynnością finansową Grupy. Uczestnicy notujący nadwyżki środków przekazują je Agentowi, który może je ewentualnie rozdysponować na rzecz Uczestników, którzy odnotowują ujemne salda na rachunkach. Z tytułu koordynowania i zarządzania przepływami w ramach cash poolingu Agent uzyskuje wynagrodzenie stanowiące różnicę pomiędzy odsetkami otrzymywanymi od środków udostępnianych Uczestnikom a odsetkami wypłacanymi na rzecz Uczestników udostępniających środki Agentowi.

Całość czynności związanych z cash poolingiem jest przeprowadzana przez Agenta mającego siedzibę na terytorium Holandii, a poszczególne rachunki bankowe są prowadzone przez Bank mający siedzibę w USA (zgodnie z informacjami zawartymi w punkcie l i 2 powyżej).

Pismem z dnia 03.12.2012 r. Nr IPPB2/436-539/12-3/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku m.in. poprzez:

*   Wskazanie, czy w ramach cash poolingu będzie dochodziło do zawierania umów pożyczek?

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie informując, iż:

*   Treść Umowy nie przewiduje możliwości zawierania w ramach struktury cash poolingu umów pożyczek w rozumieniu art. 720 § 1 kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Spółka prosi o potwierdzenie, że opisana umowa cash poolingu nie podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawa o PCC) następujące czynności podlegają PCC:

1.  Umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  Umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  Umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
4.  Umowy dożywocia,
5.  Umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
6.  Ustanowienie hipoteki,
7.  Ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
8.  Umowy depozytu nieprawidłowego,
9.  Umowy spółki
10.  Zmiany ww. umów, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania PCC oraz orzeczenia sądów (w tym polubownych) jeżeli wywołują takie same skutki prawne, jak ww. czynności.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu PCC ma charakter enumeratywny. Oznacza to, że wyłącznie umowy wyliczone w sposób wyraźny w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC są przedmiotem opodatkowania PCC. Podkreślenia wymaga fakt, że pogląd ten znajduje oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych i praktyce organów podatkowych.

Spółka pragnie podkreślić, że sama nazwa zawartej umowy nie przesądza rodzaju zawartej umowy nazwanej. W ocenie Spółki, zawarta umowa cash poolingu nie wypełnia przesłanek żadnej z czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC, w szczególności nie jest to ani pożyczka ani depozyt nieprawidłowy. W związku z tym, umowa cash poolingu powinna być traktowana jako rodzaj umowy nienazwanej będącej poza zakresem opodatkowania PCC.

W świetle art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, poprzez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Pomimo pozornego podobieństwa, cash pooling nie wypełnia przesłanek wskazanych w definicji pożyczki przyjętej przez Kodeks cywilny.

W szczególności, po analizie postanowień umowy cash poolingu nie jest możliwe zdefiniowanie „określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku”. Wręcz przeciwnie, kwota transferów dokonywanych pomiędzy Uczestnikami i Agentem nie jest sprecyzowana w umowie cash poolingu. Kwota ta jest ustalana dopiero po rozliczeniu sald rachunków bankowych i nie jest z góry ograniczona kwotowo. Ponadto, nawet gdyby uznać, że umowa cash poolingu wypełnia znamiona przedmiotowe którejkolwiek z czynności opisanych w art. 1 ustawy o PCC, to transfer środków w ramach umowy cash poolingu (tzn. transfery pomiędzy Rachunkiem Consolidated Account i Rachunkami ZBA Account) powinien być traktowany jako usługa zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 40 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawa o VAT) w odniesieniu do której usługodawcą jest Agent. Chodzi tu o usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Co do zasady, usługi tego rodzaju są zwolnione z VAT. Jednocześnie, w świetle art. 2 ust. 4 ustawy o PCC, czynności cywilnoprawne nie podlegają PCC, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana VAT lub (z drobnymi nieistotnymi w omawianym stanie faktycznym wyjątkami) zwolniona z VAT. Biorąc powyższe pod uwagę, cash pooling nie będzie podlegał PCC.

Wreszcie, podkreślenia wymaga przepis art. 1 ust. 4 ustawy o PCC, zgodnie z którym czynności cywilnoprawne podlegają PCC, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  Rzeczy znajdujące się na terytorium RP lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium RP,
2.  Rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium RP i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium RP.

W świetle planowanej umowy cash poolingu, środki pieniężne będące przedmiotem umowy będą się znajdowały poza granicami RP. Ponadto, nawet jeżeli Spółka ma siedzibę lub zarząd na terytorium RP, czynność cywilnoprawna (wynikająca z umowy cash poołingu) nie będzie wykonywana na terytorium RP gdyż całość czynności związanych z cash poolingiem będzie przeprowadzana przez Agenta mającego siedzibę na terytorium Holandii, a poszczególne rachunki bankowe będą prowadzone przez Bank mający siedzibę w USA. Konsekwentnie, całość rozliczeń związanych z umową cash poolingu będzie wykonywana poza terytorium RP.

Mając powyższe na uwadze, Spółka stoi na stanowisku, że umowa cash poolingu nie będzie podlegała opodatkowaniu PCC. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w jednolitej praktyce organów podatkowych i orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Spółka pragnie powołać się na interpretacje podatkowe wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 maja 2010 r. (IPPB2/436-38/10-4/AF),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 kwietnia 2010 r. (IPPB2/436-47/10 2/MZ)
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 kwietnia 2010 r. (IPPB2/436-40/10 2/MZ),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 marca 2010 r. (IBPBII/1/436-320/09/AŻ),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 lutego 2010 r. (IPPB2/436-513/09-2/MZ),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 lutego 2010 r. (IPPB2/436-533/09-5/MZ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki;

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. „Cash pooling” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej.

Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku „cash poolingu” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik „cash poolingu” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash poolingu”.

Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową „cash pooling” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż umowa Cash-poolingu nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, nie będzie podlegała opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wobec tego bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie powyższej czynności pod kątem art. 1 ust. 4 oraz art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.