Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-449/11-3/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-11
Teza: w okresie od dnia 01 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2012 r. - w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę paliwa do wszystkich najmowanych pojazdów, wykorzystywanych do działalności opodatkowanej, Zainteresowanemu nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturze zakupu tego paliwa. Wszystkie te samochody mają masę całkowitą nieprzekraczającą 3,5 tony, posiadają homologację ciężarową i trwałą przegrodę oddzielającą część pasażerską od ładunkowej (tzw. kratkę.). Jednakże co istotne w przedmiotowej sprawie to fakt, iż pojazdy te nie posiadają zaświadczenia wystawianego przez okręgową stację kontroli pojazdów dotyczącego spełnienia wymagań wskazanych w przepisie art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej. Wnioskodawca nie posiada także stosownej adnotacji w dowodach rejestracyjnych pojazdów dokumentujących spełnienie wymagań wskazanych w/w przepisie. Nie spełniają zatem podstawowych warunków, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej, a których spełnienie warunkuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakup paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu.
Słowa kluczowe: leasing; odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo; podatek-podatek naliczony; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2011r. (data wpływu 8 kwietnia 2011r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2011r. (data wpływu 09.05.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych paliw do napędu pojazdów samochodowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych paliw do napędu pojazdów samochodowych. Przedmiotowy wniosek zawierał braki w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 21.04.2011r. znak IPPP2/443-449/11-2/MM wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest Zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów usług (dalej jako: podatek VAT). Spółka najmuje pojazdy (dalej jako: Pojazdy) o masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony, posiadające homologację ciężarową i trwałą przegrodę oddzielającą część pasażerską od ładunkowej (tzw. „kratkę”).

W związku z regulacjami obowiązującymi do 30 kwietnia 2004 r., dotyczącymi odliczania podatku VAT od zakupu, leasingu i najmu pojazdów z „kratką” oraz z rozstrzygnięciem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie „Magoora” sp. z o.o. Spółce przysługiwało do dnia 31 grudnia 2010 r. prawo do całkowitego odliczenia podatku naliczonego od kwot uiszczanych z tytułu czynszu najmu użytkowanych Pojazdów oraz Całkowitego odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie nabywanych do Pojazdów paliw.

Umowy najmu długoterminowego Pojazdów zostały zawarte przed 1 stycznia 2010 r, Spółka zarejestrowała wskazane umowy we właściwym urzędzie skarbowym przed 31 stycznia 2011 r. w trybie wskazanym w art. 6 ust 2 pkt 2 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. z 2010 r. Nr 247, poz. 1652; dalej jako; Nowelizacja).

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje:

Pojazdy opisane we wniosku nie spełniają wymagań wymienionych w art. 86 ust. 3 pkt 1-4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. oraz w ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz w art. 3 ust. 2 pkt 1-4 ustawy z 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. z 2010 r. Nr 247, poz. 1652).

W związku z powyższym:

*   Wnioskodawca nie posiada zaświadczenia wystawianego przez okręgową stację kontroli pojazdów dotyczącego spełnienia wymagań wskazanych w przedmiotowych przepisach.

*   Wnioskodawca nie posiada stosownej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym pojazdu dokumentującej spełnienie wskazanych w Wezwaniu wymagań.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, iż pojazdy najmowane przez Spółkę spełniają wymagania dotyczące uzyskania prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikające z ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 kwietnia 2004 r., dotyczące odliczania podatku VAT od zakupu, leasingu i najmu pojazdów z „kratką”. Przedmiotowe przepisy zgodnie z rozstrzygnięciem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-414/07 „Magoora” z dnia 22 grudnia 2008 r. stanowiły podstawę do uzyskania prawa do odliczenia podatku naliczonego od paliw nabytych do opisanych we Wniosku pojazdów.

1.  Pojazdy samochodowe opisane we Wniosku wykorzystywane są wyłącznie dla celów wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w oparciu o obecnie obowiązujące postanowienia ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm. dalej UVAT) i Nowelizacji Spółka jest uprawniona do dalszego odliczania podatku VAT naliczonego przy nabyciu paliw do napędu do Pojazdów użytkowanych na podstawie umów najmu długoterminowego zawartych przed 1 stycznia 2011 r i zarejestrowanych we właściwym urzędzie skarbowym przed 31 stycznia 2011 r. w trybie wskazanym w art. 6 ust. 2 pkt 2 Nowelizacji?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy na wskazane powyżej pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.

Zdaniem Spółki wykładnia przepisów Nowelizacji prowadzi do wniosku, że pojazdy nabyte przed 1 stycznia 2011 r. i użytkowane na podstawie umów najmu długoterminowego nie wchodzą w zakres dyspozycji art. 3 ust. 1 Nowelizacji, a w konsekwencji nie są pojazdami, do których może odnosić się art. 4 UVAT. W konsekwencji nie mają zastosowania w przedmiotowym stanie faktycznym określone w przywołanym przepisie ograniczenia w odliczeniu podatku VAT od nabywanych paliw do napędu samochodów osobowych i samochodów o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 UVAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Nowelizacji kwotę podatku naliczonego w okresie od dnia wejścia w życie Nowelizacji do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony z wyłączeniem pojazdów, o których mowa w ust. 2 tego przepisu kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 UVAT stanowi 60% kwoty podatku należnego z tytułu transakcji nabycia tego pojazdu, nie więcej jednak niż 6.000 zł.

W myśl zaś art. 4 Nowelizacji w okresie do dnia 31 grudnia 2012 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1 Nowelizacji.

W myśl art. 177 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. Nr 347, poz. 1 ze zm.) państwo członkowskie po konsultacji z Komitetem ds. VAT może, z przyczyn wynikających z koniunktury gospodarczej częściowo lub całkowicie wyłączyć wszystkie lub niektóre dobra inwestycyjne lub inne dobra z przepisów dotyczących odliczeń.

Do 31 grudnia 2010r. ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego w wypadku pojazdów samochodowych wynikało z postanowień art. 88 ust. 1 pkt 3 UVAT, odnoszącego się do pojazdów wymienionych w art. 86 ust. 3 UVAT. Hipotezą tego ostatniego przepisu Ustawodawca objął wszystkie nabyte przez podatnika samochody osobowej pojazdy samochodowe o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony za wyjątkiem pojazdów opisanych w ust. 4 tego przepisu. Art. 86 ust. 3 nie odnosił się w ogóle do czasu, w jakim doszło do nabycia przedmiotowych pojazdów.

W wyniku nowelizacji dotychczas obowiązujące przepisy dotyczące ograniczeń w odliczeniu podatku naliczonego od paliw zostały uchylone. Skutkiem uchylenia art. 88 ust. 1 pkt 3 UVAT było objęcie pojazdów w nim wskazanych art. 86 ust. 1 UVAT mającym charakter lex generalis. Jego zastosowanie ograniczają postanowienia Nowelizacji — art. 3 ust. 1 i art. 4. Ich zakres jest jednak inny niż dotychczas obowiązujących przepisów UVAT.

Dla określenia zakresu zastosowania przepisów Nowelizacji ograniczających prawo do odliczenia podatku naliczonego jest wykładnia literalna oparta na brzmieniu ustaw podatkowych. Prawo podatnika do odliczenia od kwoty podatku należnego podatku naliczonego od nabytych towarów i usług jest bowiem elementem konstrukcyjnym podatku VAT, a wszelkie od niego wyłączenia podlegają ścisłym ograniczeniom. Państwa członkowskie Unii Europejskiej mogą wyłączyć niektóre dobra inwestycyjne lub inne dobra z przepisów dotyczących odliczeń wyłącznie z przyczyn wynikających z koniunktury gospodarczej dopiero po konsultacji z Komitetem ds. VAT. Wprowadzane w tym trybie ograniczenia mają zatem charakter wyjątkowy i precyzyjnie określony zakres, a przepisy je wprowadzające muszą być interpretowane ściśle. Niedopuszczalna jest w tym wypadku interpretacja oparta na dyrektywach wykładni celowościowej zarówno wtedy, gdy prowadzi zawężenia jak i w sytuacji, gdy jej efektem jest rozszerzenie zakresu wyłączenia.

Art. 3 ust. 1 Nowelizacji dotyczy odliczenia podatku naliczonego od pojazdów, które są uznawane za samochody osobowe oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony nie spełniającym wymogów, o których mowa w art. 3 ust. 2 Nowelizacji. Nabycie pojazdów, do którego stosuje się przedmiotowy przepis musiało nastąpić po 1 stycznia 2011 r. W rezultacie art. 3 ust. 1 Nowelizacji odmiennie niż wcześniej obowiązujący art. 86 ust. 3 UVAT odnosi się bowiem wyłącznie do pojazdów nabytych w określonym przedziale okresie czasu - od wejścia w życie Nowelizacji tj. 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r.

Ograniczenie to wynika z faktu, iż art. 3 ust. 1 Nowelizacji jest tzw. środkiem specjalnym wprowadzanych przez państwa członkowskie Unii Europejskiej na mocy decyzji Komisji. Zgodnie z postanowieniami decyzji Komisji z 27 września 2010r., 2010/581/EU ograniczenia w prawie do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia lub najmu wskazanych w art. 3 ust. 1 Nowelizacji pojazdów samochodowych mogą być stosowane wyłącznie w stosunku do pojazdów nabytych w okresie do dnia 31 grudnia 2013r. Ograniczony czasowo zakres zastosowania analizowanego przepisu jest więc jego podstawowym elementem konstrukcyjnym, kluczowym dla prawidłowego określenia zakresu jego stosowania. Wiąże się on z ograniczenia zakresu przedmiotowego — art. 3 ust. 1 Nowelizacji może się bowiem odnosić wyłącznie do pojazdów nabytych we wskazanym w nim okresie.

Dlatego cechami normatywnymi pojazdów, o których mowa w art. 3 ust. 1 Nowelizacji są pewne wskazane w tym przepisie cechy fizyczne, ich kwalifikacja prawna oraz czas ich nabycia. Jak wskazuje K. Woźniak przepisy Nowelizacji: „obejmują samochody o określonych parametrach technicznych nabywane w okresie obowiązywania „przepisu epizodycznego”.” (K. Woźniak Odliczanie VAT od paliwa jest możliwe, Rzeczpospolita 9 marca 2011 r.).

Art. 4 Nowelizacji odnosi się do pojazdów, o których mowa w art. 3 ust. 1 Nowelizacji, czyli wyłącznie tych, które zostały objęte hipotezą tego ostatniego przepisu. W konsekwencji hipotezą art. 4 Nowelizacji mogą zostać objęte tylko paliwa silnikowe, oleje napędowe i gaz, wykorzystywane do napędu pojazdów posiadających wszystkie cechy normatywne wymienione w art. 3 ust. 1 Nowelizacji. Odwołanie zamieszczone w art. 4 Nowelizacji mówiące o „samochodach osobowych oraz innych pojazdach samochodowych o których mowa w art. 3 ust. 1” odnosi się bowiem do wszystkich pojazdów objętych zakresem art. 3 ust. 1 Nowelizacji tj. samochodów osobowych i pojazdów o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony z uwzględnieniem treści ust. 2 czyli za wyłączeniem szerokiej gamy pojazdów specjalnych charakteryzujących się wspólną cechą — nabyciem po 31 grudnia 2010 r.

Odniesienie z art. 4 Nowelizacji nie dotyczy jednak pojazdów nabytych przed 1 stycznia 2011r. i pojazdów użytkowanych na podstawie umowy najmu lub leasingu. Ustawodawca nie odwołuje się, bowiem do pewnych cech fizycznych pojazdów, ale pojazdów objętych dyspozycją art. 3 ust. 1 Nowelizacji czyli tylko tych, które zostały nabyte po wejściu w życie Nowelizacji. W art. 4 Nowelizacji nie zostały wskazane cechy fizyczne i prawne innych niż samochody osobowe pojazdów nie są objętych odliczeniem VAT. Przedmiotowy przepis nie dotyczy zatem: „samochodów osobowych oraz pojazdów samochodowych o masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony, za wyjątkiem pojazdów, których mowa w art. 3 ust. 2”. Odwołuje się do pełnej treści art. 3 ust. 1 Nowelizacji. A więc także do czasu nabycia pojazdu jako jego cechy normatywnej. Cecha ta wyznacza zakres zastosowania art. 4 Nowelizacji na równi z innymi charakterystykami opisanymi w art. 3 ust. 1.

Jak bowiem słusznie zauważa się w piśmiennictwie; w sensie normatywnym samochody, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r., są innymi samochodami niż te nabyte przed 1 stycznia 2011 r., a więc pod rządami poprzednio obowiązujących przepisów” (K. Woźniak „Czy można odliczyć VAT od paliwa do aut kupionych przed 1 stycznia”, Rzeczpospolita, 23 lutego 2010 r., s. D2).

Treść art. 4 Nowelizacji pozwala na zachowanie praw nabytych użytkowników pojazdów nabytych przed 31 grudnia 2010 r., którzy kupując lub najmując pojazdy kierowali się konkretnym rachunkiem ekonomicznym, w którym uwzględniali w szczególności korzyści wynikające z prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT, a ich prawa i interes ekonomiczny w tym zakresie mogłyby ucierpieć ze względu na bardzo krótki vacatio legis Nowelizacji.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, iż ograniczenie odliczenia podatku naliczonego nie dotyczy samochodów nabytych przed 1 stycznia 2011 r. i użytkowanych na podstawie umów najmu, leasingu oraz umów o podobnym charakterze. Przedmiotowe pojazdy nie są bowiem objęte dyspozycją art. 3 ust. 1 Nowelizacji, a w konsekwencji nie może do nich się odnosić wprowadzający ograniczenie w prawie do odliczenia art. 4 tej ustawy. Podatek naliczony od paliwa do pojazdów nabytych przed wejściem w życie Nowelizacji oraz pojazdów leasingowanych może być, więc odliczany na zasadach ogólnych określonych w art. 86 ust. 1 UVAT. W braku bowiem przepisu szczególnego, który zmieniałby zakres odliczenia podatku naliczonego od paliw nabytych do pojazdów, których nabycie nastąpiło przed datą określoną art. 3 ust. 1 Nowelizacji i pojazdów użytkowanych na podstawie umów leasingu, najmu i podobnych umów zastosowanie znajdują zasady ogólne.

W związku z powyższym nie budzi wątpliwości, iż art. 4 w zw. z art. 3 ust. 1 Nowelizacji nie może znaleźć zastosowania od paliw nabywanych do Pojazdów przez Spółkę. W świetle zaś postanowień art. 88 ust. 1 UVAT Spółka ma prawo odliczenia podatku naliczonego od zakupów paliwa silnikowe, gaz oraz olej napędowy do napędu Pojazdów użytkowanych na podstawie umów najmu długoterminowego zawartych przed 1 stycznia 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. nadanym ustawą z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652), kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Do dnia 31 grudnia 2010 r. zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o VAT, natomiast kwestię prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z nabyciem paliwa do samochodów regulował przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

Na mocy powołanej wyżej ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”, z dniem 1 stycznia 2011 r. ww. przepisy art. 86 ust. 3-7a oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT zostały uchylone. Natomiast dodano m. in.:

*   przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy o VAT, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony,

*   przepis art. 88a ustawy o VAT, określający zasady odliczenia paliwa do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej, dodane przepisy art. 86a ust. 1-10 oraz art. 88a wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.

Należy zauważyć, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów oraz paliw, regulują odpowiednio przepisy art. 3 oraz art. 4 ustawy nowelizującej.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur potwierdzających zakup paliwa do tych samochodów należy mieć na uwadze art. 4 ww. ustawy nowelizującej.

Zgodnie z tym przepisem, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Odnosząc się zatem do ww. art. 3 ust. 1, który stanowi, że „w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2” zauważyć należy, że regulacja ta jest typowym przepisem epizodycznym, tzn. takim który ma z góry wyznaczony okres swojego obowiązywania. Tego właśnie dotyczy początkowy jego fragment. Wskazuje on, że ma zastosowanie od 1 stycznia 2011 r. (data wejścia w życie przepisu) do 31 grudnia 2012 r.

Druga część przepisu określa, jakie ograniczenia w odliczaniu i jakich samochodów dotyczące obowiązują w okresie wskazanym w początkowej jego części. Innymi słowy „w latach 2011-2012” nie można odliczyć całości podatku od „samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony” (z uwzględnieniem wyjątków wynikających z art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej). Ograniczenia w odliczaniu dotyczą tych właśnie samochodów. Obowiązują w latach 2011-2012.

Kolejny przepis, tj. art. 4 ustawy nowelizującej, dotyczy ograniczeń w odliczaniu podatku od paliwa do samochodów. Mówi on, że „w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do 31 grudnia 2012 r. obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1”. Także i ten przepis ma charakter epizodyczny. Stanowi on, że w latach 2011–2012 nie odlicza się podatku od paliwa do samochodów (i innych pojazdów), o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy. Reguluje zatem kwestie odliczeń podatku od paliwa do samochodów. Jednocześnie jest przepisem odsyłającym.

Dla ustalenia pełnego zakresu jego treści (wyinterpretowania z jego brzmienia normy prawnej) należy uwzględnić brzmienie art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej. Mowa jest w nim bowiem o „samochodach osobowych oraz innych pojazdach samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1”. W art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej mówi się o „samochodach osobowych oraz innych pojazdach samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony” (z uwzględnieniem wyjątków wynikających z art. 3 ust. 2). Data nabycia samochodu (czy przed 2011 r., czy już w 2011 r.) nie jest jego cechą opisaną w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej. Daty wskazane w tym przepisie wyznaczają okres obowiązywania tego przepisu, a nie są cechami samochodów. Nie stanowi on zatem o okresie nabywania samochodów. Nie można zatem z brzmienia tych regulacji wyciągnąć wniosku, że samochód osobowy nabyty w styczniu 2011 r. jest samochodem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, a taki sam samochód osobowy nabyty w grudniu 2010 r. nie jest samochodem, o którym mowa w tym przepisie.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka jest podatnikiem podatku od towarów usług. Wnioskodawca najmuje pojazdy o masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony, posiadające homologację ciężarową i trwałą przegrodę oddzielającą część pasażerską od ładunkowej (tzw. „kratkę”). W związku z regulacjami obowiązującymi do 30 kwietnia 2004 r., dotyczącymi odliczania podatku VAT od zakupu, leasingu i najmu pojazdów z „kratką” oraz z rozstrzygnięciem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie „Magoora” sp. z o.o. Spółce przysługiwało do dnia 31 grudnia 2010 r. prawo do całkowitego odliczenia podatku naliczonego od kwot uiszczanych z tytułu czynszu najmu użytkowanych pojazdów oraz całkowitego odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie nabywanych do pojazdów paliw. Umowy najmu długoterminowego Pojazdów zostały zawarte przed 1 stycznia 2010 r., Spółka zarejestrowała wskazane umowy we właściwym urzędzie skarbowym przed 31 stycznia 2011 r. Z uzupełnienia do wniosku wynika, iż pojazdy najmowane przez Wnioskodawcę nie spełniają warunków, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej. Nie posiadają także zaświadczenia wystawianego przez okręgową stację kontroli pojazdów dotyczącego spełnienia wymagań wskazanych w przepisie art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej. Wnioskodawca nie posiada także stosownej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym pojazdu dokumentującej spełnienie wskazanych w art. 3 ust. 2 ustawy nowelizacyjnej wymagań.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczania podatku VAT naliczonego przy nabyciu paliw do napędu do pojazdów użytkowanych na podstawie umów najmu długoterminowego zawartych przed 1 stycznia 2011 r. i zarejestrowanych we właściwym urzędzie skarbowym przed 31 stycznia 2011 r. w trybie wskazanym w art. 6 ust. 2 pkt 2 ustawy nowelizującej.

W świetle powołanych wyżej przepisów, w odniesieniu do opisanej we wniosku indywidualnej sprawy Podatnika, należy stwierdzić, że - w okresie od dnia 01 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2012 r. - w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę paliwa do wszystkich najmowanych pojazdów, wykorzystywanych do działalności opodatkowanej, Zainteresowanemu nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturze zakupu tego paliwa. Wszystkie te samochody mają masę całkowitą nieprzekraczającą 3,5 tony, posiadają homologację ciężarową i trwałą przegrodę oddzielającą część pasażerską od ładunkowej (tzw. kratkę.). Jednakże co istotne w przedmiotowej sprawie to fakt, iż pojazdy te nie posiadają zaświadczenia wystawianego przez okręgową stację kontroli pojazdów dotyczącego spełnienia wymagań wskazanych w przepisie art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej. Wnioskodawca nie posiada także stosownej adnotacji w dowodach rejestracyjnych pojazdów dokumentujących spełnienie wymagań wskazanych w/w przepisie. Nie spełniają zatem podstawowych warunków, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej, a których spełnienie warunkuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakup paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu.

Bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest fakt, iż Wnioskodawca spełnia dyspozycję przepisu art. 6 ust. 2 pkt 2 ustawy nowelizującej – umowy najmu długoterminowego pojazdów zostały zawarte przed 1 stycznia 2011r. i Wnioskodawca zarejestrował wskazane umowy we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 31 stycznia 2011r., bowiem zakaz odliczenia VAT od paliwa do samochodów osobowych wymienionych w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej (z uwzględnieniem zastrzeżeń wynikających z art. 3 ust. 2 tej ustawy) dotyczy (w okresie 01.01.2011-31.12.2012 r.) także tych nabytych przed 1 stycznia 2011 r.

Zatem stanowisko w tak przedstawionym stanie faktycznym należało uznać za nieprawidłowe.

Odnieść się należy także do wykładni prowspólnotowej, a w jej ramach właśnie do ustaleń czynionych z Komitetem ds. VAT, dotyczących ograniczeń w odliczaniu VAT od paliwa do samochodów osobowych, na co także zwraca uwagę Spółka.

Z tych ustaleń (konsultacji) nie wynika, aby zamiarem i celem Polski (jako państwa członkowskiego) było wprowadzenie ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego do samochodów nabytych w określonym czasie. Przeciwnie, było nim wprowadzenie ograniczeń w odliczaniu podatku od paliwa do określonych typów samochodów.

Ograniczenia w odliczaniu podatku VAT od samochodów zostały wprowadzone na różnych podstawach prawnych wynikających z prawa unijnego. Ograniczenie w odliczaniu podatku od samochodów na podstawie Decyzji Rady, zaś ograniczenie w odliczaniu podatku VAT na podstawie konsultacji z Komitetem ds. VAT.

Rzeczpospolita Polska złożyła do Komisji Europejskiej wniosek o uzyskanie derogacji na stosowanie szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) oraz art. 168 dyrektywy Rady 2006/112/WE w zakresie ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego od niektórych pojazdów samochodowych nią objętych oraz braku konieczności rozliczania podatku od towarów i usług w przypadku wykorzystywania tych pojazdów do celów prywatnych. Projekt stosownej decyzji „derogacyjnej” Komisja Europejska przedstawiła 7 czerwca 2010 r. Rada przyjęła ww. decyzję w dniu 27 września 2010 r.

Oprócz wniosku o derogację Rzeczpospolita Polska wystąpiła do Komisji Europejskiej o konsultację, na podstawie art. 177 oraz art. 398 ww. dyrektywy, w zakresie wyłączenia podatnikom podatku VAT prawa do odliczenia podatku VAT od zakupu paliwa wykorzystywanego do napędu niektórych pojazdów samochodowych. Rozwiązanie to w dniu 30 września 2009 r. było przedmiotem konsultacji z Komitetem ds. VAT w Unii Europejskiej, co stanowi wymóg formalny jego wprowadzenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.