Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-140/09-4/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-06-19
Teza: 1) Czy przyjmując kwotę z dnia 31.12.2007 r. niezrealizowanych różnic kursowych do przychodu w 2008 r. Spółka postąpiła właściwie? 2) Czy wartość różnic kursowych, która winna być przyjęta do przychodu w 2008 r. nie powinna być wyliczona od cen historycznych?
Słowa kluczowe: cena; przychód; różnica-różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-dodatnie różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-metoda rachunkowa ustalania różnic kursowych; różnica-różnice kursowe-ujemne różnice kursowe; saldo
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18.03.2009 r. (data wpływu 23.03.2009 r. oraz piśmie z dnia 08.06.2009 r. (data nadania 09.06.2009 r., data wpływu 15.06.2009 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB5/423-140/09-2/IŚ z dnia 28.05.2009 r. (data nadania 28.05.2008 r., data doręczenia 02.06.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do przychodów sald bilansowych z tytułu różnic kursowych przy zmianie metody ustalania tych różnic z podatkowej na metodę wg przepisów o rachunkowości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.03.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do przychodów sald bilansowych z tytułu różnic kursowych przy zmianie metody ustalania tych różnic z podatkowej na metodę wg przepisów o rachunkowości.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 28.05.2009 r. Nr IPPB5/423-140/09-2/IŚ wezwał Spółkę do ich uzupełnia, w tym do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie.

Wniosek uzupełniono prawidłowo w wyznaczonym terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka - Wnioskodawca w dniu 30.01.2008 r. pisemnie zgłosiła i powiadomiła Naczelnika właściwego Urzędu Skarbowego o wyborze przez Spółkę metody bilansowej do rozliczenia różnic kursowych, począwszy od 2008 roku. Spółka, jako podatnik podlegający corocznemu obowiązkowemu badaniu sprawozdania finansowego przez biegłego rewidenta, spełniła warunki co do możliwości zastosowania metody bilansowej ustalania różnic kursowych.

Na podstawie art. 9b ust. 5 niezrealizowane różnice kursowe, w kwocie 1.300.337,85 wyliczone na dzień 31.12.2007 r., powstałe z wyceny kredytów i pożyczek rozliczanych dotychczas metodą podatkową były wyłączone z opodatkowania w 2007 roku. W momencie zmiany metody rozliczania różnic kursowych metodą bilansową powiększyły one przychody podlegające opodatkowaniu w roku 2008.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przyjmując kwotę z dnia 31.12.2007 r. niezrealizowanych różnic kursowych do przychodu w 2008 r. Spółka postąpiła właściwie?
2.  Czy wartość różnic kursowych, która winna być przyjęta do przychodu w 2008 r. nie powinna być wyliczona od cen historycznych?

Zdaniem Spółki:

Ad. 1) Spółka uważa, iż postąpiła prawidłowo przyjmując kwotę z dnia 31.12.2007 r. niezrealizowanych różnic kursowych do przychodu w 2008 r., co uzasadnia następująco:

Podatkowe uregulowania różnic kursowych określone w art. 9b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) - dalej updop, sprowadzają się do zasady, iż podatnicy, którzy wybrali rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów ich uzyskania ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe. Zatem przyjęte rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka prowadzi księgi rachunkowe na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.).

Jak wynika ze złożonego zgłoszenia, Spółka z dniem 1 stycznia 2008 r. Spółka ustala różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości, tj. na podstawie art. 30 ust. 1 tej ustawy.

Z ww. ustawy wynika, iż różnice kursowe są rezultatem zdarzeń, pierwotnie wyrażonych w walucie obcej, przeliczanych na złote i dotyczą:

*   zobowiązań powstałych w wyniku zakupu materiałów, towarów, usług, środków trwałych, papierów wartościowych itp. oraz należności powstałych ze sprzedaży produktów, towarów, papierów wartościowych itp., a także zaciągnięcia lub udzielenia kredytów/pożyczek - z ich zapłatą, oraz

*   aktywów i zobowiązań - z ich aktualizowaną na dzień bilansowy wyceną.

Przeliczenie na złote następuje według kursów walut określonych w ustawie. Różnice kursowe wpływają na wysokość przychodów bądź kosztów podatkowych.

Podobnie, jak w przepisach o rachunkowości - tak i dla celów podatkowych przychodem są dodatnie zrealizowane różnice kursowe, natomiast do kosztów uzyskania przychodów należy zaliczać ujemne różnice kursowe. Wynika to ze sformułowania art. 15a ust. 1 updop. Tym samym, sposób ewidencjonowania w księgach rachunkowych dodatnich oraz ujemnych „zrealizowanych” różnic kursowych stał się podobny z punktu widzenia rozliczeń podatkowych, jak również ustalania wyniku finansowego.

Dodatnie różnice kursowe powstają również, gdy:

*   wartość udzielonego kredytu lub pożyczki w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, oraz

*   wartość uzyskanego kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do kapitałowych rat spłaty kredytów (pożyczek) zarówno w przypadku ich udzielenia, jak i otrzymania.

Ponieważ w 2007 r. Spółka stosowała metodę podatkową rozliczania różnic kursowych, stąd różnice kursowe od niezrealizowanych kredytów oraz pożyczek nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów do opodatkowania.

Z chwilą zgłoszenia wniosku o zmianę sposobu rozliczania różnic kursowych z metody podatkowej na metodę bilansową od 2008 r., na pierwszy dzień podatkowy roku 2008 Spółka zaliczyła do przychodów naliczone, lecz niezrealizowane na dzień 31.12.2007 r. różnice kursowe wykazane w bilansie, zgodnie postanowieniem z art. 9b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka dodatkowo wskazuje, że pojęcie „naliczone różnice kursowe ustalone na odstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego” należy rozumieć jako niezrealizowane różnice kursowe skalkulowane według zasad bilansowych w związku z wyceną zobowiązań wyrażoną w walutach obcych.

Taki wniosek wynika z faktu - podaje Spółka - iż zgodnie z ustawą o ustawą podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., w kosztach lub przychodach podatkowych uwzględniano jedynie zrealizowane różnice kursowe - powstające w momencie spłaty pożyczki/kredytu a nie ich wyceny. Wartość określona na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie była tożsama z wartością różnic określoną według zasad rachunkowych. Niezrealizowane różnice kursowe ustalone według zasad rachunkowych nie były zatem ujmowane w wyniku podatkowym.

Nowelizacja ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dokonana ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. (Dz. U. Nr 217, poz. 1589) wprowadziła zmiany dotyczące między innymi rozliczania różnic kursowych.

Zgodnie z dodanym art. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy mogą ustalać różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem, że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

W myśl przepisu art. 9b ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, którzy wybrali metodę ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym, że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

Zgodnie z art. 9b ust. 3 tej ustawy, w przypadku wyboru metody, o której mowa w ust. 1 pkt 2, podatnicy mają obowiązek stosować tę metodę przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda, z tym, że podatnicy mają obowiązek w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego, a w przypadku podatników rozpoczynających działalność - w terminie 30 dni od dnia jej rozpoczęcia, zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej metody.

W myśl natomiast art. 9b ust. 5 ww. ustawy, w przypadku wyboru metody ustalania różnic kursowych, o której mowa w ust. 1 pkt 2 (metody bilansowej), podatnicy na pierwszy dzień roku podatkowego, w którym została wybrana ta metoda, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego.

Zatem, w sytuacji, gdy Spółka od 2008 r. wybrała metodę ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, winna zaliczyć odpowiednio do przychodów lub do kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na dzień 31 grudnia 2007 r.

Przepisy ustawy podatkowej określają zatem precyzyjnie dzień ustalenia różnic kursowych - jest to ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego, czyli w opisanej przez Spółkę sytuacji tym dniem jest 31 grudnia 2007 r.

Zasady natomiast wyceny aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych na dzień bilansowy i koniec innego okresu sprawozdawczego oraz ujmowanie w księgach rachunkowych operacji gospodarczych wyrażonych w walutach obcych na dzień ich przeprowadzenia, a także ustalanie różnic kursowych na dzień zapłaty (zamknięcia rozrachunku), sprzedaży walut reguluje art. 30 ustawy o rachunkowości.

Zgodnie z art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości, operacje gospodarcze wyrażone w walutach obcych ujmowane są w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia, odpowiednio:

*   w przypadku operacji sprzedaży lub kupna walut oraz operacji zapłaty należności lub zobowiązań - po kursie kupna lub sprzedaży walut stosowanym przez bank, z którego usług korzysta jednostka;

*   w przypadku pozostałych operacji - po średnim kursie ustalonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski na ten dzień, chyba, że w zgłoszeniu celnym lub innym wiążącym jednostkę dokumencie ustalony został inny kurs walutowy.

Podobnie, średni kurs NBP dla danej waluty, albo kurs wynikający ze zgłoszenia celnego (SAD) lub innego wiążącego jednostkę dokumentu są podstawą do obliczenia i zaewidencjonowania złotowej wartości powstałego zobowiązania, kosztu lub otrzymanego składnika aktywów - w przypadku transakcji o charakterze zakupu.

Przeliczanie zapłaty powstałych należności lub zobowiązań wyrażonych w walucie obcej (niezależnie od posiadania rachunku walutowego przez jednostkę) następuje odpowiednio:

*   w przypadku otrzymania zapłaty należności - według kursu kupna banku, z którego usług korzysta jednostka;

*   w przypadku zapłaty zobowiązania - według kursu sprzedaży banku, z którego usług korzysta jednostka.

W takich przypadkach kurs kupna lub sprzedaży banku, z którego usług korzystała jednostka jest odpowiednikiem faktycznie zastosowanego kursu walutowego Pomiędzy datą zarachowania należności lub zobowiązania a datą zapłaty następują zmiany kursów walutowych, a poza tym przy zarachowaniu rozrachunku i jego pokryciu stosowany jest inny rodzaj kursu.

Jeśli kurs kupna banku z dnia otrzymania (zapłaty) należności jest wyższy od kursu średniego NBP z dnia powstania należności, powstaje różnica kursowa dodatnia. W sytuacji odwrotnej, jeśli kurs kupna banku z dnia otrzymania należności jest niższy w stosunku do kursu średniego NBP z dnia jej powstania, występuje różnica kursowa ujemna.

Analiza treści powyższych przepisów wskazuje, zdaniem Spółki, iż obowiązujące na gruncie rachunkowości zasady ustalania tzw. zrealizowanych różnic kursowych z operacji bieżących są w zasadzie zbieżne z obowiązującymi po 1 stycznia 2007 r. zasadami ewidencjonowania różnic kursowych w oparciu o przepisy stricte podatkowe.

Zasadnicza jednak różnica w ustalaniu na gruncie podatkowym różnic kursowych na podstawie obu metod wymienionych w updop polega na uwzględnianiu lub nie, tzw. niezrealizowanych różnic kursowych. powstających w przypadku wyceny posiadanych przez jednostkę aktywów i pasywów w walutach obcych.

Przed 1 stycznia 2007 r. tego typu różnice kursowe nie miały wpływu na wysokość podstawy opodatkowania. Po zmianie przepisów updop różnice kursowe z wyceny księgowej aktywów i pasywów w walutach obcych, oraz jak mówi ustawa, pozycji pozabilansowych wpływają na podstawę opodatkowania, jeżeli podmiot wybrał metodę bazującą na przepisach o rachunkowości, zawiadamiając o tym, w ustawowym terminie, właściwy urząd skarbowy.

Zgodnie z treścią art. 30 ust. 1 ustawy o rachunkowości wycena nie rzadziej niż na dzień bilansowy, wyrażonych w walutach obcych aktywów i pasywów dokonywana jest według następujących zasad:

*   składniki aktywów (z wyłączeniem udziałów w jednostkach podporządkowanych, wycenionych metodą praw własności) wycenia się po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ustalonym dla danej waluty przez NBP;

*   składniki pasywów wycenia się po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ustalonym dla danej waluty przez NBP;

*   gotówkę znajdującą się w jednostkach prowadzących kupno i sprzedaż walut obcych wycenia się po kursie, po którym nastąpił jej zakup, jednak w wysokości nie wyższej od średniego kursu ustalonego na dzień wyceny dla danej waluty przez NBP.

Różnice kursowe, z zastrzeżeniem przepisów odnoszących się do zakładów ubezpieczeń (art. 30 ust. 5-7 ustawy o rachunkowości) dotyczące pozostałych aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych, powstałe na dzień ich wyceny oraz przy zapłacie należności i zobowiązań w walutach obcych, jak również sprzedaży walut, zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych.

Zawarte w ustawie o rachunkowości zasady ustalania różnic kursowych należy uzupełnić dodatkowymi postanowieniami ustaw o podatku dochodowym, które są istotne dla prowadzenia rozliczeń podatkowych w zakresie różnic kursowych, ustalanych na podstawie przepisów o rachunkowości.

Jak Spółka wskazała już powyżej, art. 9b ust. 5 updop stanowi, że „w przypadku wyboru metody ustalania różnic kursowych, na podstawie przepisów o rachunkowości, podatnicy na pierwszy dzień roku podatkowego, w którym została wybrana ta metoda, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego”.

Z punktu widzenia zasad rachunkowości różnice kursowe ustalone na dzień bilansowy, powstałe z wyceny aktywów i pasywów w walutach obcych wpływają na wynik finansowy tego roku, za który sporządzane jest sprawozdanie. Natomiast, z punktu widzenia podatkowego, różnice kursowe z wyceny na dzień bilansowy roku poprzedzającego przejście na rachunkową metodę ustalania różnic kursowych dla potrzeb rozliczeń podatkowych muszą zostać zaliczone do przychodów lub kosztów, w zależności od ich charakteru, pod datą pierwszego dnia następnego roku podatkowego, tzn. roku podatkowego, który rozpoczyna przynajmniej trzyletni okres stosowania metody rachunkowej”.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że w związku ze zmianą sposobu rozliczania różnic kursowych, począwszy od 1 stycznia 2008 r. według przepisów ustawy o rachunkowości, w wyniku podatkowym za 2008 r., który był pierwszym rokiem stosowania metody rachunkowej Spółka była zobowiązana uwzględnić różnice kursowe naliczone na dzień 31 grudnia 2007 r.

Ad. 2) Doprecyzowując natomiast drugie pytanie, Spółka wyjaśnia, iż w myśl ustawy o rachunkowości do wyceny aktywów i zobowiązań na dzień bilansowy stosuje się - zależnie od okoliczności dwa rodzaje cen:

1.  historyczne, po których rzeczywiście nastąpił zakup lub sprzedaż dobór i usług,
2.  bieżące, po których na dzień bilansowy następuje lub - jak można z dużym prawdopodobieństwem sądzić - nastąpiłyby zakup bądź sprzedaż dóbr i usług.

Zależnie od rodzaju aktywów lub pasywów stosuje się zatem, w myśl ustawy o rachunkowości, do ich wyceny m.in. ceny historyczne lub ceny bieżące.

I tak, w przypadku kredytów/pożyczek stosuje się - w myśl ustawy o rachunkowości - do ich wyceny kwotę wymaganej (wymagającej) zapłaty . Należności i udzielone pożyczki wycenia się w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem zasady ostrożności, z zastrzeżeniem, iż należności i udzielone pożyczki zaliczone do aktywów finansowych, mogą być wyceniane według skorygowanej ceny nabycia, a jeżeli jednostka przeznacza je do sprzedaży w okresie do 3 miesięcy, to według wartości rynkowej lub inaczej określonej wartości godziwej, a zobowiązania - wycenia się w kwocie wymagającej zapłaty, z zastrzeżeniem, iż zobowiązania finansowe mogą być wyceniane według skorygowanej ceny nabycia, a jeżeli jednostka przeznacza je do sprzedaży w okresie do 3 miesięcy, to według wartości rynkowej lub inaczej określonej wartości godziwej (art. 28 ust. 1 pkt 7 i 7a, 8 i 8a ustawy o rachunkowości).

W przypadku natomiast kursu waluty obcej stosuje się art. 30 ust. 1 ustawy o rachunkowości, pozwalający przeliczyć kwoty opiewające w walutach obcych na złote polskie - cena bieżąca \[nie rzadziej niż na dzień bilansowy wycenia się wyrażone w walutach obcych składniki aktywów (z wyłączeniem udziałów w jednostkach podporządkowanych wycenianych metodą praw własności) i pasywów - po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski\]. Powstałe w ten sposób różnice kursowe dotyczące inwestycji długoterminowych wyrażonych w walutach obcych, rozlicza się w sposób określony w art. 35 ust. 2 i 4. Różnice kursowe, z zastrzeżeniem ust. 5-7, dotyczące pozostałych aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych, powstałe na dzień ich wyceny oraz przy zapłacie należności i zobowiązań w walutach obcych, jak również sprzedaży walut, zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych, a w uzasadnionych przypadkach - do kosztu wytworzenia produktów lub ceny nabycia towarów, a także ceny nabycia lub kosztu wytworzenia środków trwałych, środków trwałych w budowie lub wartości niematerialnych i prawnych.

Przedstawiając powyższe Spółka wskazuje, iż w pytaniu drugim postawionym we wniosku chodzi o wątpliwość: czy niezrealizowane różnice kursowe wobec ich przeliczenia na dzień bilansowy na złote polskie po kursie danej waluty, ustalonym na dzień bilansowy przez NBP, a więc po kursie bieżącym jest prawidłowe, czy może należało przyjąć do przychodów niezrealizowane różnice kursowe wg ceny historycznej, a więc przyjętej wyceny wg kwoty wymaganej/wymagającej zapłaty (inaczej wg ceny nabycia).

W ocenie Spółki, wartość niezrealizowanych różnic kursowych winna być uwzględniona w przychodach na 2008 r. wg dokonanej wyceny, zgodnie z art. 30 ust. 1 ustawy o rachunkowości, tj. po obowiązującym na dzień bilansowy (31.12.2007 r.) średnim kursie ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski. Przeliczeniu na walutę polską podlegają bowiem na dzień bilansowy wszystkie wyrażone w obcej walucie sprzedaże, zakupy oraz operacje zaciągnięcia lub udzielenia kredytu (pożyczki), związane z nimi aktywa i zobowiązania, a także spieniężenia (zapłaty) tych aktywów i zobowiązań - po kursie średnim danej waluty, ustalonym przez NBP i obowiązującym na dzień bilansowy (art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości). Wycenie takiej podlega wyrażony w walutach obcych stan m.in. aktywów i zobowiązań finansowych (udziałów, akcji, innych papierów wartościowych, a także jak w niniejszym przypadku zaciągniętych pożyczek/kredytów).

Jeżeli zatem Spółka poczynając od 2008 r. wybrała księgową metodę ustalania różnic kursowych – to, zgodnie z treścią art. 9b updop, winna zaliczyć odpowiednio do przychodów niezrealizowane różnice kursowe ustalone zgodnie z art. 30 ustawy o rachunkowości. A zatem nie jest możliwe przyjęcie ustalonych różnic kursowych w oparciu o „ceny historyczne”.

Ponadto opis ww. metody rachunkowej dokonywania wyceny wg art. 30 ust. 1 ustawy o rachunkowości zawiera art. 9b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym „podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2 (tj. metodę rachunkową), zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany”.

Mając powyższe na uwadze, Spółka stwierdza, iż w celu uwzględnienia na gruncie metody rachunkowej danej pozycji jako różnicy kursowej dla celów podatkowych konieczne jest spełnienie następujących warunków:

*   pozycja powinna powstać z tytułu transakcji walutowych lub wynikać z wyceny składników aktywów/pasywów wyrażonych w walucie obcej lub z wyceny pozycji pozabilansowych w walutach obcych,

*   pozycja ta powinna spełniać definicję „różnicy kursowej”,

*   taka „różnica kursowa” powinna być ujęta w księgach rachunkowych.

Ponadto Spółka zaznacza, iż ocena sprawozdania finansowego Spółki za rok 2008 wydana przez podmiot uprawniony do badania ksiąg nie wskazuje nieprawidłowości w zakresie rozpoznawania przez Spółkę różnic kursowych.

Zdaniem Spółki, odwołanie się przez ustawodawcę w przepisie art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w ogólny sposób do przepisów o rachunkowości oznacza, że interpretacja całości regulacji dotyczących metody rachunkowej powinna być dokonywana z uwzględnieniem zasad dotyczących różnic kursowych na gruncie przepisów o rachunkowości.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 9b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla celów podatkowych rozpoznawane są „ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych”. Zatem przepis ten dotyczy ujętych w księgach:

*   transakcji walutowych,

*   dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej oraz

*   wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

Odnosząc się natomiast do pojęcia „wycena” Spółka uważa, iż należy przyjąć, że chodzi tu o wycenę dokonywaną zgodnie z przepisami o rachunkowości, według metod przyjętych przez jednostkę i przeprowadzoną w odpowiedni sposób dla odpowiednich składników aktywów i pasywów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Dodatkowo tutejszy organ podatkowy wyjaśnia – co słusznie podnosi Spółka - iż w sytuacji wyboru przez podatników sposobu ustalania różnic kursowych wg art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), tj. wg metody przepisów o rachunkowości - rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli dla celów bilansowych nie są wykazywane różnice kursowe, to nie są również rozliczane w podatku dochodowym.

Odnosząc się do metody rachunkowej ustalania różnic kursowych, stwierdzić należy, że w przychodach i kosztach uzyskania przychodów podatnik uwzględnia zarówno różnice kursowe pochodzące z wyceny bieżącej i bilansowej określonej w ustawie o rachunkowości i rozporządzeniach wykonawczych, wydanych na jej podstawie, jak też ustalane na podstawie innych regulacji obowiązujących w prawie bilansowym.

Konsekwencją przyjęcia rachunkowej metody ustalania różnic kursowych jest zatem uwzględnienie – stosownie do prowadzonej w Spółce ewidencji księgowej – ustalonych rachunkowo i wykazanych w księgach rachunkowych różnic kursowych w kosztach i przychodach podatkowych.

Do czynności kontrolnych zmierzających do ustalenia czy księgi rachunkowe i sporządzone na ich podstawie sprawozdanie finansowe są rzetelne i prawidłowo odzwierciedlają sytuację majątkową i finansową Spółki, jej wynik finansowy i rentowność, z mocy prawa, uprawnieni są biegli rewidenci (podmioty uprawnione do badania sprawozdań finansowych). Za przeprowadzone badanie biegły rewident ponosi odpowiedzialność i ma obowiązek – w trybie określonym w art. 65 ustawy o rachunkowości – sporządzić opinię wraz z raportem na temat przedłożonego do badania sprawozdania finansowego.

Końcowo należy zaznaczyć, iż interpretacja indywidualna jest pisemną interpretacją przepisów prawa podatkowego, przez które rozumie się przepisy ustaw podatkowych, a nie ustawy o rachunkowości (art. 3 pkt 2 i art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, na pisemny wniosek zainteresowanego wydawana jest w jego indywidualnej sprawie pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego.

Definicja przepisów podatkowych została zawarta w art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. W myśl tego przepisu, przez przepisy prawa podatkowego należy rozumieć między innymi teksty ustaw podatkowych, czyli tak jak to stanowi art. 3 pkt 1 tej ustawy, ustaw dotyczących podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określających podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujących prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Ponieważ ustawa o rachunkowości nie jest ustawą podatkową, organ podatkowy nie ma obowiązku (ani prawa) udzielenia szczegółowych wyjaśnień dotyczących zakresu oraz sposobu zastosowania przepisów tejże ustawy

Tutejszy organ informuje ponadto, iż zgodnie z przepisem art. 14f § 1 powołanej na wstępie ustawy Ordynacja podatkowa, w brzmieniu nadanym art. 6 ustawy z dnia 10 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 141, poz. 888), od dnia 20 września 2008 r. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł. Natomiast w przypadku wystąpienia w jednym wniosku odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych opłatę pobiera się od każdego z nich (art. 14f § 2).

Spółka od przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych wniosła w dniu 20.03.2009 r. opłatę w wysokości 75 zł. W związku z wystąpieniem w tym wniosku jednego stanu faktycznego – nadpłacona kwota uiszczonej opłaty, tj. 35 zł zostanie zwrócona na wskazany we wniosku przez Spółkę numer rachunku bankowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.