Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-290/12-2/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-06-15
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej: -formy opodatkowania oraz momentu powstania przychodu należnego, -pomniejszenie przychodu z dywidend o koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: akcjonariusz; dywidendy; przychód; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2012 r. (wg daty wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej:

*   w części dotyczącej źródła przychodu, formy opodatkowania oraz momentu powstania przychodu należnego – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej pomniejszenia przychodu z dywidend o koszty uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca będący osobą fizyczną (powoływany dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Akcjonariusz”) posiada akcje w spółkach komandytowo-akcyjnych.

Z tytułu posiadania wskazanych akcji, Wnioskodawca jest uprawniony do udziału w zyskach poszczególnych spółek komandytowo-akcyjnych. Prawo Akcjonariusza do udziału w zysku poszczególnych spółek komandytowo-akcyjnych jest realizowane na podstawie uchwał podjętych przez właściwe organy statutowe tych spółek o wypłacie dywidend za dany rok obrotowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przychody otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu posiadanych akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych stanowią przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 t. j.; powoływana dalej jako: „ustawa o PIT”) i w związku z powyższym, czy takie przychody mogą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30c wskazanej ustawy?
2.  Czy opodatkowanie Akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej rozliczającego się z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 30c ustawy o PIT z tytułu posiadanych w tej spółce akcji może nastąpić najwcześniej z chwilą podjęcia uchwały przez właściwy organ statutowy tej spółki o przeznaczeniu zysku za dany rok obrotowy do wypłaty w formie dywidendy?
3.  Czy w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie oznaczone we wniosku jako pierwsze tj. stwierdzenia, że przychód Wnioskodawcy z tytułu posiadanych w różnych spółkach komandytowo-akcyjnych akcji stanowi przychód ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, Wnioskodawca będzie uprawniony do łącznego rozliczania przychodów (oraz ewentualnych strat) uzyskiwanych z posiadanych akcji spółek komandytowo-akcyjnych z kosztami uzyskania przychodów poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła przychodów jakie stanowią posiadane w różnych spółkach komandytowo-akcyjnych akcje?

Ad.1)

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując podatkowej kwalifikacji zysku osiągniętego przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej należy odwołać się do ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej powoływany jako: „KSH”), która reguluje zasady funkcjonowania tego typu spółek. Zgodnie z art. 125 KSH, spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

W myśl art. 147 § 1 KSH, komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut spółki stanowi inaczej. W zakresie nieuregulowanym przepisami statuującymi spółkę komandytowo-akcyjną w odniesieniu m.in. do wkładów akcjonariuszy oraz akcji, zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 KSH należy stosować przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Poprzez odwołanie zawarte we wskazanym przepisie, do spółek komandytowo-akcyjnych będzie mieć odpowiednie zastosowanie art. 347 § 1 KSH, zgodnie z którym akcjonariusze (także akcjonariusze spółek komandytowo-akcyjnych) mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty.

Zgodnie z powyższym, należy uznać, że jednym z rodzajów przychodów uzyskiwanych przez akcjonariuszy spółek komandytowo-akcyjnych będzie bezsprzecznie dywidenda wypłacana, po spełnieniu określonych wymogów wynikających z przepisów KSH akcjonariuszom tych spółek.

Na gruncie przepisów ustawy o PIT, do wspólników (akcjonariuszy) spółek komandytowo-akcyjnych odnosi się art. 5b ust. 2 tej ustawy, zgodnie z którym, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, czyli m.in. spółka komandytowo-akcyjna, to przychody wspólnika z udziału w tej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, czyli za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Pod pojęciem pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT należy rozumieć działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Art. 8 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 tej ustawy. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1a ustawy o PIT, przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Odnosząc się do przytoczonych przepisów należy wskazać, że przychód osiągany przez Wnioskodawcę z tytułu posiadania akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Jednocześnie, Wnioskodawcy przysługuje uprawnienie do opodatkowania tego przychodu na podstawie art. 30c ustawy o PIT.

Przedstawiony pogląd znajduje odzwierciedlenie, w wydawanych w zbliżonych do rozpatrywanego w przedmiotowej sprawie stanach faktycznych indywidualnych interpretacjach podatkowych, m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lutego 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPB2/415-685/11-4/AKr) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB2/415-773/10-3/ JK).

Zaprezentowane podejście znajduje także odzwierciedlenie w następujących orzeczeniach sądów administracyjnych m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2011 r. (sygn. akt II FSK 1925/09) oraz w wyrokach tego sądu z dnia 5 maja 2011 r. o sygnaturach akt: II FSK 2148/09, II FSK 2126/09, II FSK 2149/09.

Reasumując, przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu posiadania akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych stanowią przychody ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT i tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do opodatkowania tych przychodów na podstawie art. 30c ustawy o PIT.

Ad. 2)

Podstawową formą partycypacji akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, w zysku zrealizowanym przez spółkę w danym roku obrotowym jest prawo do otrzymania dywidendy na warunkach przewidzianych przepisami KSH. Jak już było na to wskazywane, w opinii Wnioskodawcy dochód realizowany przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powinien podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 30c ust. 1 ustawy o PIT jako dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z powyższym, dochodem podlegającym opodatkowaniu po stronie akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej jest dywidenda rozumiana jako udział w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, który został przeznaczony zgodnie z właściwymi przepisami KSH do wypłaty akcjonariuszom danej spółki komandytowo-akcyjnej. Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, opodatkowanie dochodu akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu posiadanych w tej spółce akcji może nastąpić najwcześniej po podjęciu odpowiedniej uchwały (o podziale zysku za dany rok obrotowy) przez właściwy organ spółki komandytowo-akcyjnej. Tożsamy pogląd został wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 2149/09), w którym stwierdzono, że:

„(\`(...)\`) w świetle przepisów k.s.h. (\`(...)\`) akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej przysługuje zysk ze spółki tylko wtedy, gdy komplementariusze podejmą uchwałę o jego podziale. Z tą chwilą, (a więc dopiero po spełnieniu określonych w k.s.h. przesłanek), akcjonariusz nabywa wierzytelność o wypłatę należnej mu części zysku (dywidendy). Wierzytelność ta, jest skonkretyzowana przedmiotowo i podmiotowo i od momentu powstania przyjmuje postać roszczenia o wypłatę dywidendy (por. I. Komarnicki, Prawo akcjonariusza do udziału w zysku, Warszawa 2007, str. 1 i nast.). Stanowi także przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jest bowiem przychodem z udziału w spółce niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f”.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy, opodatkowanie akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej rozliczającego się z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 30c ustawy o PIT może nastąpić najwcześniej, w przypadku podjęcia uchwały przez właściwy organ spółki komandytowo-akcyjnej o podziale zysku za dany rok obrotowy i wypłacie dywidendy.

Ad.3)

W opinii Wnioskodawcy, w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie oznaczone numerem jeden tj. uznania, że przychody uzyskiwane przez Akcjonariusza z tytułu posiadanych w spółce komandytowo-akcyjnej akcji należy kwalifikować do źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT tj. pozarolniczej działalności gospodarczej, Wnioskodawca będzie uprawniony do sumowania tj. łącznego rozliczania przychodów (oraz ewentualnych strat) uzyskiwanych z akcji posiadanych spółek komandytowo-akcyjnych z kosztami uzyskania przychodów ponoszonymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Ustawa o PIT wymienia źródła, z których przychody podlegają opodatkowaniu, jedno z takich źródeł stanowi pozarolnicza działalności gospodarcza. Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z powyższym należy wskazać, że dla celów ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne jest ustalenie dochodu osiągniętego przez podatnika z danego źródła uzyskania przychodów tj. sumowania wszystkich przychodów uzyskiwanych w ramach danego źródła uzyskania przychodów oraz pomniejszenia tak ustalonego przychodu o wartość poniesionych kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że Wnioskodawca jest uprawniony do łącznego rozliczenia (zsumowania) przychodów uzyskanych z tytułu posiadanych w kilku spółkach komandytowo-akcyjnych akcji, które to przychody należy kwalifikować do jednego źródła uzyskania przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza oraz pomniejszenia tych przychodów o całość wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT. Bez znaczenia pozostaje okoliczność jaką formę opodatkowania przyjął podatnik w odniesieniu do prowadzonej działalności gospodarczej tj. rozliczenie na podstawie skali podatkowej z art. 27 ust. 1 ustawy o PIT, czy 19% podatku liniowego przewidzianego w art. 30c ust. 1 ustawy o PIT.

Słuszność wskazanego poglądu pośrednio potwierdza brzmienie innych przepisów regulujących kwestie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej tj. m.in. art. 9a ust. 5 ustawy o PIT, zgodnie z którym, w przypadku, gdy podatnik: (i) prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie i jest wspólnikiem spółki lub spółek niemających osobowości prawnej, (ii) jest wspólnikiem spółek niemających osobowości prawnej, to wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 art. 9a ustawy o PIT (tj. zgodnie z art. 30c ustawy o PIT), dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy ustawy.

Powołany przepis potwierdza zasadę, zgodnie z którą wszelkie przychody osiągane z jednego źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza oraz poniesione w celu ich uzyskania lub zabezpieczenia koszty kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów powinny podlegać jednorodnym zasadom opodatkowania, choćby poszczególne kategorie przychodów były od siebie różne np. działalność wykonywana osobiście oraz posiadanie udziałów w spółce nieposiadającej osobowości prawnej.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy jest on uprawniony do sumowania tj. łącznego rozliczania przychodów uzyskiwanych z posiadanych akcji spółek komandytowo-akcyjnych z kosztami uzyskania przychodów ponoszonymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej w części dotyczącej źródła przychodu, formy opodatkowania oraz momentu powstania przychodu należnego uznaje się za prawidłowe, w części dotyczącej pomniejszenia przychodu z dywidend o koszty uzyskania przychodów uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółka osobowa to – spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem (art. 125 Kodeksu spółek handlowych).

Z kolei art. 147 § 1 Kodeksu spółek handlowych stanowi, iż komplementariusz i akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2012 r., poz. 361 ze zm.), odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, jako działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „przychód należny”. Wobec tego sięgnąć należy do znaczenia tego określenia na gruncie wykładni językowej, a także na gruncie przepisów prawa cywilnego, a w szczególności przepisów Kodeksu spółek handlowych, które kształtują relacje akcjonariusza ze spółką komandytowo-akcyjną, w zakresie jego prawa do udziału w zyskach.

Zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się w pozostałych sprawach – odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia.

Stosownie do art. 347 § 1 Kodeksu spółek handlowych akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom.

Z kolei w myśl art. 348 § 2 Kodeksu spółek handlowych uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Statut może upoważnić walne zgromadzenie do określenia dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy). Dzień dywidendy nie może być wyznaczony później niż w terminie dwóch miesięcy, licząc od dnia powzięcia uchwały, o której mowa w art. 347 § 1. Uchwałę o przesunięciu dnia dywidendy podejmuje się na zwyczajnym walnym zgromadzeniu.

Zatem z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym, podlegającym z tą datą – stosownie do art. 5b ust. 2 i art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – połączeniu z pozostałymi przychodami, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Przychód ten jest jednocześnie dochodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem w przypadku dywidendy uzyskiwanej z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej nie wystąpią koszty uzyskania przychodów.

Jak wyżej wskazano stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – kwota przyznanej przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej akcjonariuszowi (osobie fizycznej) dywidendy, na podstawie uchwały o podziale zysku tej spółki, stanowi przychód z działalności gospodarczej, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, stosownie do art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiąc, w którym go uzyskano.

Zgodnie bowiem z dyspozycją przepisu art. 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 – są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

1.  obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku;
2.  zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b;
3.  zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające (art. 44 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z treścią art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy podejmujący działalność gospodarczą wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym mogą złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów – pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

W myśl art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W takim przypadku stosownie do przepisu art. 44 ust. 3f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

Reasumując, przychody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu posiadanych akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych stanowią przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który po spełnieniu przez podatnika warunków określonych przepisami art. 9a ww. ustawy, może być opodatkowany zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. 19% podatkiem, określanym potocznie jako podatek liniowy.

Dniem, w którym przychód należny powstaje jest dzień podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki o wypłacie dywidendy – opodatkowany zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za prawidłowe.

Natomiast stosownie do treści art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

W tym miejscu należy wskazać, że status akcjonariusza oraz sposób powstawania prawa do udziału w zysku w spółce komandytowo-akcyjnej nie pozwala w przedmiotowej sprawie na zastosowanie treści art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie ustalenia jego dochodu z tytułu posiadanych akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych, podlegającego opodatkowaniu na podstawie ksiąg rachunkowych spółki komandytowo-akcyjnej.

Przychodem zatem z tytułu posiadania akcji spółki komandytowo-akcyjnej jest kwota przyznanej dywidendy, która jak wyżej wskazano, stanowi przychód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. Przychody te podlegają zsumowaniu z innymi przychodami uzyskanymi z tego źródła. Jak wcześniej wskazano, w odniesieniu do uzyskanego przychodu z zysku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej nie wystąpią koszty uzyskania przychodów, i jak już wyżej wspomniano przychodem a zarazem dochodem podlegającym opodatkowaniu będzie kwota dywidendy przyznana akcjonariuszowi tej spółki.

Nie oznacza to jednak, iż przychody osiągnięte z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej nie można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodów poniesione w związku z innymi przychodami osiągniętymi z tego samego źródła.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Należy przy tym wskazać, iż stosownie do treści art. 8 ust. 1a ww. ustawy przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast treść art. 9a ust. 5 powołanej ustawy stanowi, że jeżeli podatnik

1.  prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie i jest wspólnikiem spółki lub spółek niemających osobowości prawnej,
2.  jest wspólnikiem spółek niemających osobowości prawnej

\- wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy ustawy.

Analiza wyżej cytowanych przepisów prowadzi do wniosku, iż wszelkie przychody osiągane z jednego źródła, którym w przedmiotowej sprawie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, podlegają zsumowaniu i po pomniejszeniu o koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła – kwalifikowane stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako koszty uzyskania przychodów, opodatkowaniu wg wybranej przez podatnika zasady opodatkowaniu.

Jednakże w przedmiotowej sprawie i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku pytania stwierdzić należy, że Wnioskodawca, posiadający akcje w spółkach komandytowo-akcyjnych i osiągający z tego tytułu dywidendy, winien po łącznym zsumowaniu kwot wynikających z przyznanych dywidend, opodatkować uzyskane z tego tytułu przychody jako przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, nie ma jednak podstaw prawnych do ich umniejszenia o koszty uzyskania przychodów z tytułu posiadania akcji tych spółek. Przychód z dywidendy jest zatem równocześnie dochodem ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy dotyczące możliwości umniejszania przychodów o koszty uzyskania przychodów wynikających z posiadania akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Należy jednocześnie wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Wskazane rozstrzygnięcia zapadły bowiem w innych sprawach i nie mają mocy wiążącej w omawianym przypadku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.