Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-208/10-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-12-22
Teza: Czy w przypadku dokonywania płatności / wypłat przez szwedzki Oddział Spółki z tytułu umów, których przedmiot mieści się w katalogu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 - 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w analizowanym przypadku znajdzie zastosowanie art. 21 oraz art. 26 tej ustawy?
Słowa kluczowe: oddział; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; Szwecja; usługi-usługi doradcze; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2010 r. (data wpływu 22.09.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 21 i art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku dokonywania płatności przez szwedzki Oddział Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 21 i art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku dokonywania płatności przez szwedzki Oddział Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym, posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka posiada na terytorium Szwecji Oddział o statusie zakładu w rozumieniu Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193; dalej: Umowa). W konsekwencji, zyski, które można przypisać takiemu zakładowi podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Szwecji.

Oddział, w związku z prowadzoną działalnością, zleca kontrahentom szwedzkim wykonanie świadczeń, których przedmiot mieści się w katalogu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 - 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. w szczególności usługi badania rynku, doradcze, o podobnym charakterze). Decyzje (negocjacje, zawieranie umów itp.) dotyczące powyższych umów (świadczeń) podejmowane są w Oddziale Spółki niezależnie przez osoby tam pracujące, a usługi wykonywane są w Szwecji na rzecz Oddziału. Płatności / wypłaty dokonywane z tytułu zobowiązań powstałych wskutek zawarcia powyższych umów (świadczeń) dokonywane są bezpośrednio z rachunku bankowego Oddziału, znajdującego się w szwedzkim banku. Szwedzcy kontrahenci Oddziału Spółki nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku dokonywania płatności / wypłat przez szwedzki Oddział Spółki z tytułu umów, których przedmiot mieści się w katalogu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 - 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w analizowanym przypadku znajdzie zastosowanie art. 21 oraz art. 26 tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 - 2a tej ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodów:

*   z odsetek, praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how),

*   z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

*   z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- ustala się w wysokości 20% przychodów.

Natomiast stosownie do przepisu art. 26 ust. 1 ww. ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1 są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Wobec powyższych przepisów, dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie kluczowe znaczenie ma pojęcie „przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz innych ustawach podatkowych. Wobec tego, należy nadać znaczenie zgodnie z językiem potocznym.

Zdaniem Spółki, analizując pojęcie „przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” istotne jest ustalenie tzw. źródła tych przychodów, tj. czynności, które wpływają na osiągnięcie danego przychodu i są przyczyną jego powstania. W opinii Spółki, w przypadku tzw. usług niematerialnych nabytych i świadczonych na rzecz Oddziału, źródło przychodu nie jest położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W szczególności przemawiają za tym następujące argumenty:

*   zleceniodawcą usług jest Oddział Spółki położony na terytorium Szwecji – wszelkie decyzje co do nabycia danej usługi, negocjacje, zawarcie umowy etc. następują w Szwecji i dokonywane są przez pracowników zatrudnionych w Oddziale;

*   usługa powstaje w związku z działalnością Oddziału i jest świadczona w wyniku potrzeb generowanych przez ten Oddział;

*   usługi są świadczone na terytorium Szwecji – tutaj też brak związków z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jako że usługi fizyczne są świadczone na terytorium Szwecji na rzecz położonego tam Oddziału;

*   płatności za wykonane usługi są dokonywane z rachunku bankowego Oddziału znajdującego się w szwedzkim banku;

*   koszty ponoszone w związku z usługami rozliczane są dla celów podatku dochodowego od osób prawnych przez Oddział jako zakład i uwzględnione w odpowiedni sposób w podstawie opodatkowania podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Szwecji.

W opinii Spółki, wszystkie powyżej wskazane elementy wskazują na to, że źródło przychodów uzyskanych przez nierezydentów z tytułu usług świadczonych na rzecz Oddziału nie znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Reasumując, zdaniem Spółki, w przypadku dokonywania płatności / wypłat przez szwedzki Oddział Spółki z tytułu umów, których przedmiot mieści się w katalogu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 - 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wynika to z braku uzyskania przychodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez szwedzkich kontrahentów Spółki.

Konsekwencją powyższego wnioskowania jest fakt, iż Spółka nie będzie zobowiązana jako płatnik do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od płatności / wypłat dokonywanych przez szwedzki Oddział Spółki. Zatem, w ocenie Spółki, w przypadku dokonywania płatności / wypłat przez szwedzki Oddział Spółki z tytułu umów, których przedmiot mieści się w katalogu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 - 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania również art. 26 tej ustawy, a więc Spółka nie będzie obowiązana do ustalania rezydencji analizowanych podmiotów uzyskując od nich certyfikat rezydencji.

Dla potwierdzenia powyższego stanowiska, Spółka pragnie przywołać wyroki sądów administracyjnych:

*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 lipca 2008 r. (sygn. akt I SA/Wr 337/08) Sąd uznał, iż „z faktu, że zlecenia usługi dokonał polski przedsiębiorca, wypłata wynagrodzenia nastąpiła z majątku tego przedsiębiorcy i koszty zlecenia obniżające jego dochód do opodatkowania zostały ujęte w jego księgach, nie można wnioskować o miejscu osiągnięcia dochodu przez nierezydenta. W rozpatrywanej sprawie źródło przychodu znajdowało się poza granicami RP, gdyż tam były siedziby nierezydentów – wykonawców usług i tam wykonano umówione usługi”,

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 września 2008 r. (sygn. III SA/Wa 586/08), w którym czytamy, iż „Pod pojęciem „terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów” należy rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Czynnością, taką nie jest wypłata pieniędzy, wypłata jest elementem finalnym całego procesu osiągania dochodu. (…)”.

Wyrok ten, co prawda zapadł na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, ale jest adekwatny do sprawy.

Spółka pragnie podkreślić, iż Jej stanowisko zostało potwierdzone także w postanowieniu Ministra Finansów w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 19 lutego 2007 r. (nr DD7/033-299/KS/07/MB7-6008/06), w którym stwierdzono, iż „należy zauważyć, iż należności licencyjne z tytułu użytkowania urządzeń przemysłowych nie powstają w Polsce. Oddział Spółki X jest podmiotem zarejestrowanym jako podatnik na terytorium Francji, gdzie działa jako zakład polskiego przedsiębiorcy i jako zakład jest obciążony płatnościami za wyświadczone przez Y usługi. Płatności te są dokonywane z rachunku bankowego Oddziału, w okresie przed otwarciem rachunku bankowego Oddziału należności były wypłacane przez Spółkę X w imieniu Oddziału – były księgowane jako zobowiązania zakładu wobec jednostki macierzystej. Nie będą miały tu zatem zastosowania postanowienia art. 12 umowy polsko - niemieckiej, ponieważ wypłacane przez zakład Wnioskodawcy należności nie powstają w Polsce. Należności te powstają we Francji, a szczegółowe kwestie ich opodatkowania reguluje umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta między Francją a Niemcami”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie przychodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Przepis art. 21 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- ustala się w wysokości 20% przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potracenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski.

Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 tej ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 i 2 Konwencji zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193), zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi. Jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca posiada na terytorium Szwecji Oddział o statusie zakładu w rozumieniu Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów. Ponadto, Spółka wskazała, że zyski, które można przypisać takiemu zakładowi podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Szwecji. Oddział, w związku z prowadzoną działalnością, zleca kontrahentom szwedzkim wykonanie świadczeń, których przedmiot mieści się w katalogu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 - 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. w szczególności usługi badania rynku, doradcze, o podobnym charakterze). Decyzje (negocjacje, zawieranie umów itp.) dotyczące powyższych umów (świadczeń) podejmowane są w Oddziale Spółki niezależnie przez osoby tam pracujące, a usługi wykonywane są w Szwecji na rzecz Oddziału. Płatności / wypłaty dokonywane z tytułu zobowiązań powstałych wskutek zawarcia powyższych umów (świadczeń) dokonywane są bezpośrednio z rachunku bankowego Oddziału, znajdującego się w szwedzkim banku. Szwedzcy kontrahenci Oddziału Spółki nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu.

Przepisy art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uzależniają opodatkowania dochodów od miejsca wykonania usługi, ale wskazują, że opodatkowaniu podlegają przychody uzyskane na terytorium Polski. Oddział Spółki działa jako zakład polskiej Spółki i jako zakład jest obciążany płatnościami za wyświadczone przez szwedzkich kontrahentów usługi. Płatności te są dokonywane z konta bankowego Oddziału posiadanego w szwedzkim banku. Wypłacane przez Oddział Wnioskodawcy należności nie powstają zatem w Polsce. Należności te powstają w zakładzie polskiej Spółki w Szwecji, a szczegółowe kwestie ich opodatkowania regulują przepisy obowiązujące w Szwecji.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż przychody uzyskane przez podmioty zagraniczne tytułem świadczonych usług na rzecz szwedzkiego Oddziału Spółki nie podlegają opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz nie występuje obowiązek pobrania przez Spółkę od dokonywanych wypłat zryczałtowanego podatku dochodowego, wynikający z art. 26 ust. 1 tej ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena „należności licencyjnych”, dlatego też wydając niniejszą interpretację tut. Organ przyjął założenie, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym wypłacane należności są należnościami licencyjnymi w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z przepisami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem Organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Natomiast w odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę pisma stwierdzić należy, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie konkretnego podatnika i w oparciu o przedstawiony przez niego stan faktyczny.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.