Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.666.2021.2.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-10
Teza: zwolnienia od podatku świadczonych usług
Słowa kluczowe: zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki medycznej świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 18a

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 września 2021 r. (data wpływu 7 września 2021 r.) uzupełnionym pismem z 3 listopada 2021 r. (data wpływu 3 listopada 2021 r.) na wezwanie z 27 października 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

7 września 2021 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług.

Wniosek uzupełniono pismem z 3 listopada 2021 r. (data wpływu 3 listopada 2021 r.) na wezwanie z 27 października 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 3 listopada 2021 r.):**

Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym (czynnym podatnikiem podatku VAT), który w ramach prowadzonych zakładów leczniczych udziela świadczeń zdrowotnych zarówno w ramach umów zawartych z Narodowym Funduszem Zdrowia, jak również świadczeń komercyjnych.

Działalność lecznicza Wnioskodawcy obejmuje w przeważającym zakresie zarówno szpitalne, jak i inne niż szpitalne stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne, a ponadto istotną rolę w działalności Wnioskodawcy odgrywają ambulatoryjne świadczenia zdrowotne.

Szeroki zakres udzielanych świadczeń oraz dbałość o stały rozwój w celu utrzymania najwyższego poziomu świadczonych usług prowadzi do sytuacji, gdzie inne podmioty lecznicze zainteresowane są skorzystaniem z wiedzy oraz doświadczenia Wnioskodawcy w zakresie wykonywania nowatorskich świadczeń opieki zdrowotnej (usług). Najczęściej usługi takie realizowane są na zasadzie podwykonawstwa.

Nieodłącznym elementem nawiązywania współpracy z ww. podmiotami jest kwestia dotycząca ustalenia wzajemnych praw oraz obowiązków, która obejmuje swym zakresem również aspekt wynagrodzenia za dostawę towarów czy świadczenie usług, a tym samym prowadzi do konieczności ustalenia, czy możliwe w danym przypadku będzie skorzystanie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Przedmiotowy wniosek dotyczy umowy o podwykonawstwo w zakresie udzielania świadczeń opieki zdrowotnej w postaci wykonywania zabiegów onkologicznych metodą nanoknife.

W ramach nawiązanej współpracy Wnioskodawca świadczyć będzie na rzecz innego podmiotu leczniczego usługi medyczne w postaci:

1\. Udostępnienia urządzenia medycznego do przeprowadzenia ww. zabiegów wraz z niezbędnym wyposażeniem,

2\. Zapewnienia transportu ww. urządzenia do siedziby podmiotu leczniczego chcącego skorzystać z usług (miejsca wykonywania zabiegów),

3\. Zapewnienia stałej obecności podczas zabiegu technika odpowiedzialnego za obsługę parametrów urządzenia, o którym mowa w ust. 1 powyżej.

Zabiegi wykonywane będą w zakładzie leczniczym podmiotu leczniczego zamawiającego usługę przez zatrudniony w nim personel medyczny.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy opisane w poz. 61 niniejszego wniosku usługi będą korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 lub 18a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685)?

**Stanowisko Wnioskodawcy:**

W ocenie Wnioskodawcy w zaistniałym stanie faktycznym usługi wykonywane w ramach zawartej umowy korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 lub 18a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685).

Istotą zwolnienia od podatku określonego ww. przepisach jest konieczność, aby usługa należała do usług w zakresie opieki medycznej, służyła profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia lub była ściśle z tymi usługami związana i była jednocześnie:

1\. art. 18 wykonywana w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze,

2\. świadczona na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

W opisanym stanie faktycznym zachodzą ww. okoliczności albowiem:

1) rodzaj wykonywanych zabiegów służy zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia,

2) usługi świadczone przez podwykonawcę pozostają w ścisłym związku z wykonywanym zabiegiem. Bez dostarczonego urządzenia oraz zapewnienia jednoczesnej obsługi jego parametrów przez udostępnionego pracownika podwykonawcy wykonanie zabiegów nie jest możliwe,

3) zarówno Wnioskodawca, jak i podwykonawca są podmiotami leczniczymi

4) świadczenia będą wykonywane na rzecz podmiotu leczniczego na terenie prowadzonego przez ten podmiot zakładu leczniczego.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy – zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy – zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Powyższe przepisy stanowią implementację do krajowego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „dyrektywa 2006/112/WE”), zgodnie z którym Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze.

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy (stanowiącym implementację art. 134 dyrektywy 2006/112/WE) zwolnienia, o których mowa m.in. w ust. 1 pkt 18 i 18a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1\. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18 i 18a lub

2\. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy.).

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki – służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty lecznicze lub inne podmioty wykonujące te usługi na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Należy zauważyć, że powyższe zwolnienie odnosi się do usług w zakresie opieki medycznej oraz dostawy towarów i usług ściśle z tymi usługami związanych wykonywanych w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze (pkt 18) oraz świadczonych na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza (pkt 18a).

Zatem, zwolnienie od podatku usług w zakresie opieki medycznej ma charakter podmiotowo – przedmiotowy.

Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2021 r. poz. 711 ze zm.), podmiot leczniczy niebędący przedsiębiorcą to podmiot leczniczy wymieniony w art. 4 ust. 1 pkt 2, 3 i 7.

Z kolei, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, podmiot wykonujący działalność leczniczą oznacza podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarza, pielęgniarkę lub fizjoterapeutę wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, świadczenie zdrowotne to działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

W świetle art. 3 ust. 1 ww. ustawy, działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych. Świadczenia te mogą być udzielane za pośrednictwem systemów teleinformatycznych lub systemów łączności.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, podmiotami leczniczymi są samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym (czynnym podatnikiem podatku VAT), który w ramach prowadzonych zakładów leczniczych udziela świadczeń zdrowotnych zarówno w ramach umów zawartych z Narodowym Funduszem Zdrowia, jak również świadczeń komercyjnych. Działalność lecznicza Wnioskodawcy obejmuje w przeważającym zakresie zarówno szpitalne, jak i inne niż szpitalne stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne, a ponadto istotną rolę w działalności Wnioskodawcy odgrywają ambulatoryjne świadczenia zdrowotne. Szeroki zakres udzielanych świadczeń oraz dbałość o stały rozwój w celu utrzymania najwyższego poziomu świadczonych usług prowadzi do sytuacji, gdzie inne podmioty lecznicze zainteresowane są skorzystaniem z wiedzy oraz doświadczenia Wnioskodawcy w zakresie wykonywania nowatorskich świadczeń opieki zdrowotnej (usług). Najczęściej usługi takie realizowane są na zasadzie podwykonawstwa. Przedmiotowy wniosek dotyczy umowy o podwykonawstwo w zakresie udzielania świadczeń opieki zdrowotnej w postaci wykonywania zabiegów onkologicznych metodą nanoknife.

W ramach nawiązanej współpracy Wnioskodawca świadczyć będzie na rzecz innego podmiotu leczniczego usługi medyczne w postaci:

1\. Udostępnienia urządzenia medycznego do przeprowadzenia ww. zabiegów wraz z niezbędnym wyposażeniem,

2\. Zapewnienia transportu ww. urządzenia do siedziby podmiotu leczniczego chcącego skorzystać z usług (miejsca wykonywania zabiegów),

3\. Zapewnienia stałej obecności podczas zabiegu technika odpowiedzialnego za obsługę parametrów urządzenia, o którym mowa w ust. 1 powyżej.

Zabiegi wykonywane będą w zakładzie leczniczym podmiotu leczniczego zamawiającego usługę przez zatrudniony w nim personel medyczny.

Wątpliwości dotyczą tego, czy świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu leczniczego usługi medyczne będą korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia od podatku od towarów i usług wykonywanych czynności, należy dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Przy definiowaniu zwolnienia usług w zakresie opieki medycznej, oprzeć należy się na orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które wskazuje, że ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem od podatku VAT. Ponadto, jak wskazuje TSUE, pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jednoznacznie wynika, że pojęcie „opieka medyczna” odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia. Jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy, aby świadczenie mogło podlegać zwolnieniu powinno mieć cel terapeutyczny. Tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Ponadto, z orzecznictwa Trybunału wynika, że pojęcia „opieka medyczna” i „działalność ściśle związana z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym)”, należy interpretować w ten sam sposób w obu przypadkach, ponieważ oba te przepisy mają na celu uregulowanie ogółu zwolnień z opodatkowania świadczeń medycznych w ścisłym znaczeniu: które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. W rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. b) VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 1977.145.1 ze zm.) (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm., zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”), pojęcia te nie obejmują świadczeń, które nie przedstawiają żadnego związku z opieką szpitalną nad odbiorcami tych świadczeń ani z opieką medyczną świadczoną ewentualnie na ich rzecz.

Usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej nad odbiorcami lub opieki medycznej świadczonej na rzecz odbiorców.

Świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego usługodawcy. W odniesieniu do świadczeń medycznych Trybunał stwierdził, że zważywszy na cel zwolnienia przewidzianego w art. 13 część A ust. 1 lit. b) Szóstej Dyrektywy, jedynie świadczenie usług, które logicznie wpisują się w ramy dostarczania usług opieki szpitalnej i medycznej i które w procesie świadczenia tych usług stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym te ostatnie służą, mogą stanowić „działalność ściśle (…) związaną” w rozumieniu tego przepisu.

Jak już wskazano powyżej pojęcie działalności „ściśle związanej” z „opieką szpitalną i medyczną” nie obejmuje świadczeń, które nie przedstawiają żadnego związku z opieką szpitalną nad odbiorcami tych świadczeń ani z opieką medyczną świadczoną ewentualnie na ich rzecz.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa podlega zwolnieniu od podatku VAT, należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki. Należy podkreślić, że ani przytoczone powyżej przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których zasadniczym celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08 „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Ponadto Rzecznik wskazał, że „działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki; leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez wykwalifikowanych psychologów; prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne”. Dodatkowo Rzecznik zauważa, że „usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są one rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem takiej opieki świadczonej pacjentom jako świadczenie główne, tylko wówczas jeżeli wpisują się one w logiczny sposób w ramy świadczenia tejże opieki i stanowią w procesie świadczenia tejże opieki niezbędny etap, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym służą, gdyż jedynie takie usługi mogą mieć wpływ na koszty opieki zdrowotnej, która staje się dostępna w drodze zwolnienia od podatku”.

Pojęcie „opieki medycznej” – przewidziane w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług –obejmuje zatem świadczenia medyczne wykonywane w celu ochrony, w tym zachowania lub przywrócenia zdrowia osób, a zatem pojęcie to obejmuje zarówno diagnozę, leczenie, jak i profilaktykę.

Uwzględniając powyższe tezy orzecznictwa wskazać należy, że opieka medyczna w rozumieniu zespołu czynności funkcjonalnie skierowanych na utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia stanowi ciąg czynności – których celem jest utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia – obejmujący na wstępie czynności polegające na obserwacji i badaniu, a następnie ewentualnie na diagnozie i leczeniu. Jednakże, aby wykonywane czynności miały status opieki medycznej muszą być podejmowane w stosunku do konkretnego pacjenta w procesie prowadzonej lub planowanej terapii.

Należy również wskazać, że jak stwierdził Trybunał w wyroku z 6 listopada 2003 r. w sprawie C-45/01 Dornier, prawo wspólnotowe nie zawiera definicji świadczeń „ściśle związanych” z opieką szpitalną i medyczną, jednak z postanowień przepisów wspólnotowych wynika, że nie obejmuje ona świadczeń, które nie przedstawiają żadnego związku z opieką szpitalną nad odbiorcami usług, ani z opieką medyczną, jaką mogliby uzyskać.

Świadczenia wchodzą w zakres pojęcia „działalności ściśle (\`(...)\`) związanej” z opieką szpitalną i medyczną tylko wówczas, gdy są dostarczane jako usługi pomocnicze względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej nad ich odbiorcami lub świadczonej na ich rzecz opieki medycznej. Jednocześnie usługą pomocniczą jest taka usługa, która nie stanowi dla odbiorcy celu samego w sobie, ale jest środkiem dla lepszego wykorzystania usługi zasadniczej (tak TSUE m.in. w wyroku z dnia 11 stycznia 2011 r. w sprawie C-76/99 Komisja przeciw Francji). Z kolei w wyroku z dnia 1 grudnia 2005 r. w sprawach połączonych C-394/04 i C-395/04 Diagnostiko & Therapeftiko Kentro Athinon-Ygeia AE przeciwko Ypourgos Oikonomikon TSUE wskazał, że jedynie świadczenie usług, które logicznie wpisują się w ramy dostarczania usług opieki szpitalnej i medycznej, które w procesie świadczenia tych usług stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym te ostatnie służą, mogą stanowić „działalność ściśle (\`(...)\`) związaną” w rozumieniu tego przepisu. Jedynie tego rodzaju usługi mogą bowiem wpływać na koszt opieki zdrowotnej, którą omawiane zwolnienie czyni dostępną dla osób prywatnych.

O zwolnieniu od podatku VAT usług w zakresie opieki medycznej decyduje przede wszystkim cel, w jakim podjęte zostały świadczenia. Jeśli zatem z okoliczności, w których dane świadczenie zostało podjęte wynika, że miało ono inny cel niż ochrona (przywrócenie) zdrowia ludzkiego, zwolnienie nie będzie przysługiwać.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego, obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego, a także istniejące orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, że usługi polegające na udostępnieniu urządzenia medycznego do przeprowadzenia zabiegów wraz z niezbędnym wyposażeniem, zapewnieniu transportu urządzenia do siedziby podmiotu leczniczego chcącego skorzystać z usług (miejsca wykonywania zabiegów), zapewnieniu stałej obecności podczas zabiegu technika odpowiedzialnego za obsługę parametrów urządzenia na rzecz podmiotu leczniczego, będące usługami pozostającymi w ścisłym związku z usługą medyczną służącą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia wykonywaną przez podmiot leczniczy będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy.

Zaznaczyć należy, że wymienione czynności będące przedmiotem wniosku, będą objęte zakresem zwolnienia od podatku pod warunkiem, że będą wykonywane na rzecz podmiotu leczniczego na jego terenie przez odpowiednie podmioty, tj. podmioty świadczące usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (art. 43 ust. 17a ustawy).

Powyższe czynności nie będą także objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy podmiot je wykonujący nie będzie podmiotem wykonującym usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Natomiast – jak wynika z opisu sprawy – Wnioskodawca jest podmiotem wykonującym usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz jest podmiotem leczniczym. Ponadto jak wskazano w opisie sprawy Wnioskodawca świadczył będzie usługi polegające na udostępnieniu urządzenia medycznego do przeprowadzenia zabiegów wraz z niezbędnym wyposażeniem, zapewnieniu transportu urządzenia do siedziby podmiotu leczniczego chcącego skorzystać z usług (miejsca wykonywania zabiegów), zapewnieniu stałej obecności podczas zabiegu technika odpowiedzialnego za obsługę parametrów urządzenia na rzecz podmiotu leczniczego na terenie jego zakładu.

Zatem usługi polegające na udostępnieniu urządzenia medycznego do przeprowadzenia zabiegów wraz z niezbędnym wyposażeniem, zapewnieniu transportu urządzenia do siedziby podmiotu leczniczego chcącego skorzystać z usług (miejsca wykonywania zabiegów), zapewnieniu stałej obecności podczas zabiegu technika odpowiedzialnego za obsługę parametrów urządzenia będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy, jako świadczenie usług ściśle związane z usługami opieki medycznej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za **prawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że interpretacja wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko dla Wnioskodawcy, który wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej; wydana interpretacja nie wywołuje więc skutków prawnopodatkowych dla innych podmiotów.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.