Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.236.2018.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-17
Teza: Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupu towarów i usług w ramach projektu pn.: „Termomodernizacja budynków edukacji przedszkolnej – A i B”.
Słowa kluczowe: budynek; dofinansowanie; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; proporcja; przedszkole; termomodernizacja; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2018 r. (data wpływu 16 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lipca 2018 r. (data wpływu 3 i 6 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupu towarów i usług w ramach projektu pn.: „Termomodernizacja budynków edukacji przedszkolnej – A i B” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupu towarów i usług w ramach projektu pn.: „Termomodernizacja budynków edukacji przedszkolnej – A i B”. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 lipca 2018 r., poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto zgłosiło do dofinansowania w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) inwestycję pn.: Termomodernizacja budynków edukacji przedszkolnej – A i B”. Projekt obejmuje kompleksową termomodernizację 2 placówek oświatowych Miasta , w których realizowane są następujące usprawnienia i działania termomodernizacyjne, wskazane w audytach energetycznych:

*   Przedszkole A:
    *   wykonanie czerpni powietrza wymiennikowni,
    *   modernizacja instalacji wewnętrznej co i wentylacja,
    *   docieplenie ścian zewnętrznych i stropodachu,
    *   wymiana stolarki/ślusarki drzwiowej,
    *   wymiana oświetlenia wewnętrznego na energooszczędne,
    *   instalacja odgromowa,
    *   instalacja fotowoltaiczna.
*   Przedszkole B:
    *   izolacja ścian poniżej pow. Terenu,
    *   modernizacja instalacji wewnętrznej co, c.w.u i wentylacja,
    *   docieplenie ścian zewnętrznych, stropodachu budynku,
    *   docieplenie stropu podcieni,
    *   wymiana stolarki okiennej i drzwiowej,
    *   obróbki blacharskie,
    *   wymiana oświetlenia wewnętrznego na energooszczędne,
    *   instalacja odgromowa,
    *   instalacja fotowoltaiczna

Powyższe działania pozwolą znacznie ograniczyć zapotrzebowanie na energię cieplną i elektryczną i zmniejszyć emisję zanieczyszczeń.

Reasumując, w ramach projektu planowana jest realizacja 4 zadań:

*   Zadanie 1: Termomodernizacja A, na które składają się:
    *   wykonanie dokumentacji projektowej wraz z audytem energetycznym,
    *   wykonanie czerpni powietrza wymiennikowni,
    *   modernizacja instalacji wewnętrznej c.o. i wentylacji,
    *   docieplenie ścian zewnętrznych,
    *   docieplenie stropodachu,
    *   wymiana stolarki/ślusarki drzwiowej,
    *   wymiana oświetlenia wewnętrznego na energooszczędne,
    *   wykonanie instalacji odgromowej,
    *   instalacja fotowoltaiczna,
    *   audyt energetyczny ex-post.
*   Zadanie 2: Termomodernizacja B polegająca na wykonaniu:
    *   opracowania dokumentacji projektowej z audytem energetycznym,
    *   prac demontażowych,
    *   izolacji ścian poniżej powierzchni terenu,
    *   modernizacja instalacji wewnętrznej co, c.w.u i wentylacji,
    *   docieplenia ścian zewnętrznych,
    *   docieplenia stropodachu budynku,
    *   docieplenia stropu podcieni,
    *   wymianie stolarki okiennej i drzwiowej,
    *   obróbki blacharskie,
    *   wymiany oświetlenia wewnętrznego na energooszczędne,
    *   instalacji odgromowej,
    *   instalacji fotowoltaicznej,
    *   audytu energetycznego ex-post.
*   Zadanie 3: Elementy studium wykonalności obejmujące wykonanie analizy specyficznej, finansowej, ekonomicznej oraz wrażliwości i ryzyka.
*   Zadanie 4: Promocja projektu, która polegać będzie na wykonaniu i montażu tablic informacyjnych i pamiątkowych.

Miasto jest podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, a ponadto jednostką samorządu terytorialnego działającą na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 2232), zgodnie z którą zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców m. in. w zakresie edukacji publicznej, należy do zadań własnych gminy (art. 7 ust. 1 pkt 8), które realizowane są za pośrednictwem miejskich jednostek organizacyjnych. Wśród nich znajdują się placówki oświatowe, tj. Przedszkole A i Przedszkole B, w których realizowany będzie przedmiot projektu. Trwałość projektu gwarantuje Miasto, które będzie właścicielem utworzonej infrastruktury i ponosić będzie koszty związane z jej utrzymaniem. Na fakturach w związku z realizacją projektu nabywcą jest i będzie Miasto. Zarządzanie projektem w trakcie jego realizacji należy do miasta, które posiada zdolność organizacyjną do przeprowadzenia inwestycji. Zakłada się, iż po zakończeniu przedsięwzięcia zmodernizowana infrastruktura zostanie przekazana na podstawie protokołu przekazania Dyrektorom placówek, którym nieruchomości przekazane są w trwały zarząd. Dyrektor będący kierownikiem jednostki organizacyjnej – przedszkola, w imieniu tej jednostki wykonuje uprawnienia trwałego zarządcy. W placówkach objętych projektem prowadzona jest działalność o charakterze gospodarczym obejmująca:

1.  W Przedszkolu Miejskim A:
    *   najem pomieszczenia pod węzeł cieplny,
    *   najem jednego mieszkania służbowego.
2.  W Przedszkolu Miejskim B:
    *   najem dwóch mieszkań służbowych.

Wnioskodawca od roku 2016 zaprzestał prowadzenia innej działalności (wynajmu Pomieszczenia pod magazyn i okazjonalnego wynajmu sal lekcyjnych).

Ponadto, w uzupełnieniu z dnia 2 lipca 2018 r., Wnioskodawca wskazał, że:

Ad. 1.

Towary i usługi zakupione w ramach projektu pn.: „Termomodernizacja budynków edukacji przedszkolnej – A i B” będą wykorzystywane:

1.  w części ww. projektu dotyczącej B – do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (np. najem dwóch mieszkań służbowych) i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, oraz
2.  w części ww. projektu dotyczącej A – do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (najem pomieszczenia pod węzeł cieplny), zwolnionych od podatku (np. najem jednego mieszkania służbowego) i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2.

Towary i usługi zakupione w ramach projektu pn.: „Termomodernizacja budynków edukacji przedszkolnej – A i B” będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej (czynności opodatkowane i zwolnione od podatku – vide: odpowiedź ad. 1 pkt 1 i 2), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a mianowicie do działań w ramach zadań własnych Gminy. Nie jest możliwe przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika.

Ad. 3.

Towary i usługi zakupione w ramach projektu pn.: „Termomodernizacja budynków edukacji przedszkolnej – A i B” będą wykorzystywane:

1.  w części ww. projektu dotyczącej B – do wykonywania czynności, w związku z którymi nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (brak jakichkolwiek czynności opodatkowany podatkiem od towarów i usług – vide: odpowiedź ad. 1). Wnioskodawca dokona wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanych z ww. czynnościami, w stosunku do których Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dotyczyć to będzie zakupionych towarów i usług w Zadaniu nr 2 – Termomodernizacja B;
2.  w części ww. projektu dotyczącej A – do wykonywania czynności w związku, z którymi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie będzie przysługiwało, Wnioskodawca nie będzie mógł dokonać wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego z uwagi na fakt, iż zakupione towary i usługi w tej części będą służyć zarówno do wykonywania czynności, w związku z którymi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie będzie przysługiwało (vide: odpowiedź ad. 2 pkt 2). Dotyczyć to będzie zakupionych towarów i usług w:
    *   Zadaniu 1. Termomodernizacja A.
    *   Zadaniu 3. Elementy studium wykonalności obejmujące wykonanie analizy specyficznej, finansowej, ekonomicznej oraz wrażliwości i ryzyka.
    *   Zadaniu 4. Promocja projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z powyższym Miastu będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupu towarów i usług, które będą stanowiły koszt kwalifikowalny w ramach realizowanego projektu pn.: „Termomodernizacja budynków edukacji przedszkolnej – A i B” współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek VAT będzie kwalifikowany jedynie w tej części projektu, która dotyczy Przedszkola Miejskiego B. W przypadku sytuacji wynajmu mieszkań, Ustawa o VAT, zgodnie z art. 43 pkt 36, zwalnia od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym (sytuacja dotyczy zarówno A i B). Pozostała działalność związana z wynajmowaniem pomieszczeń przedszkolnych w B (magazyn, powierzchnie sal pod dodatkowe zajęcia) miała charakter okazjonalny i została zakończona w roku 2015. W związku z powyższym, w części projektu dotyczącej B, Miasto nie ma prawnej możliwości odliczenia podatku VAT (obniżenia podatku należnego o podatek naliczony), gdyż nie prowadzi w oparciu o infrastrukturę B działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

W przypadku części projektu dotyczącej A zachodzi potencjalna możliwość odzyskania części podatku VAT, gdyż w ramach obiektu prowadzona będzie działalność stanowiąca czynność opodatkowaną, tj. najem pomieszczenia węzła ciepłowniczego, dlatego VAT nie będzie kwalifikowany dla tej części projektu.

Beneficjent zapewni przejrzysty system rozliczania projektu, tak aby nie było wątpliwości w jakiej części oraz w jakim zakresie VAT może być uznany za kwalifikowalny. W związku z tym VAT:

*   będzie kwalifikowany w Zadaniu 2. Termomodernizacja B,
*   nie będzie kwalifikowany w Zadaniu 1. Termomodernizacja A, Zadaniu 3. Elementy studium wykonalności obejmujące wykonanie analizy specyficznej, finansowej, ekonomicznej oraz wrażliwości i ryzyka, Zadaniu 4. Promocja projektu.

Podsumowując, dla części projektu pn.: „Termomodernizacja budynków edukacji przedszkolnej – A i B” dotyczącej Przedszkola Miejskiego B, Miasto nie ma możliwości odzyskania poniesionego kosztu podatku VAT, w związku z czym VAT będzie stanowił koszt kwalifikowalny, podczas gdy dla części projektu związanej z Przedszkolem Miejskim A VAT nie będzie kwalifikowany, gdyż zachodzi potencjalna możliwość odzyskania podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Rozpatrując kwestie zawarte we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać na art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą z dnia 5 września 2016 r., zgodnie z którym, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie zaś do art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Jak stanowi art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r., przez jednostkę organizacyjną rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

W konsekwencji, jednostki organizacyjne gminy posiadające status zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej, nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów w zakresie podatku od towarów i usług. Zatem wszelkie czynności wykonywane przez te jednostki organizacyjne na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach tej jednostki (zarówno pomiędzy jednostkami budżetowymi, jak i zakładami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy – w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy – w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Na podstawie art. 86 ust. 2f ustawy – przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy – proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego – art. 86 ust. 22 ustawy.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego, sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:

*   urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),
*   samorządowej jednostki budżetowej,
*   samorządowego zakładu budżetowego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Powyższe rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Jak już wcześniej wspomniano, wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, wskazano m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Z § 2 pkt 5 rozporządzenia wynika, że przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Przez jednostkę budżetową, zgodnie z § 2 pkt 6 rozporządzenia – rozumie się utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządową jednostkę budżetową.

Z kolei zakładem budżetowym jest – stosownie do § 2 pkt 7 rozporządzenia – utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządowy zakład budżetowy.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – w przypadku niektórych podatników – ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to: urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową, zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia – w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Rozporządzenie powyższe nie przewiduje, w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, aby rozliczać poszczególne nieruchomości będące w zasobach Gmin, jak również wszystkie działalności prowadzone przez Gminy, samodzielnie. Jak wskazano wyżej, proporcja ustalana jest odrębnie dla urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego, czyli: urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego; odrębnie dla jednostki budżetowej oraz odrębnie dla samorządowego zakładu budżetowego. Tym samym proporcja, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy powinna zostać obliczona, zgodnie z ww. przepisami rozporządzenia, dla każdej z jednostek samorządu terytorialnego oddzielnie.

I tak, zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia – jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X= A x 100 / D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

*   X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
*   A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
*   D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia – przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1.  dokonywanych przez podatników:
    *   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
    *   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
    *   eksportu towarów,
    *   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2.  odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Należy wyjaśnić, że pojęcie obrotu, o którym mowa w powyższej regulacji, powinno być interpretowane tak, jak w przypadku art. 90 ustawy. Obrót powinien być rozumiany jako kwota należna z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, pomniejszona o VAT. Obrót ten będzie – dla celów określenia proporcji – powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności.

Przez dochody wykonane jednostki budżetowej – w myśl § 2 pkt 10 rozporządzenia – rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:

1.  planu finansowego jednostki budżetowej oraz
2.  planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek

– powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
2.  transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. takich, które są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.) – gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Z kolei, art. 7 ust. 1 pkt 8 powyższej ustawy wskazuje, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie edukacji publicznej.

Tym samym, zadania realizowane przez Gminę, wskazane w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast, Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Bowiem w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy – w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy – proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Z opisu sprawy wynika, że Miasto zgłosiło do dofinansowania w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) inwestycję pn.: Termomodernizacja budynków edukacji przedszkolnej – A i B”. Projekt obejmuje kompleksową termomodernizację 2 placówek oświatowych Miasta. Miasto jest podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, a ponadto jednostką samorządu terytorialnego działającą na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, zgodnie z którą zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców m.in. w zakresie edukacji publicznej, należy do zadań własnych gminy (art. 7 ust. 1 pkt 8), które realizowane są za pośrednictwem miejskich jednostek organizacyjnych. Wśród nich znajdują się placówki oświatowe, tj. Przedszkole A i Przedszkole B, w których realizowany będzie przedmiot projektu. Trwałość projektu gwarantuje Miasto, które będzie właścicielem utworzonej infrastruktury i ponosić będzie koszty związane z jej utrzymaniem. Na fakturach w związku z realizacją projektu nabywcą jest i będzie Miasto. Zarządzanie projektem w trakcie jego realizacji należy do Miasta, które posiada zdolność organizacyjną do przeprowadzenia inwestycji. Zakłada się, iż po zakończeniu przedsięwzięcia zmodernizowana infrastruktura zostanie przekazana na podstawie protokołu przekazania Dyrektorom placówek, którym nieruchomości przekazane są w trwały zarząd. Dyrektor będący kierownikiem jednostki organizacyjnej – przedszkola w imieniu tej jednostki wykonuje uprawnienia trwałego zarządcy. W placówkach objętych projektem prowadzona jest działalność o charakterze gospodarczym obejmująca:

1.  W Przedszkolu Miejskim A:
    *   najem pomieszczenia pod węzeł cieplny,
    *   najem jednego mieszkania służbowego.
2.  W Przedszkolu Miejskim B:
    *   najem dwóch mieszkań służbowych.

Wnioskodawca od roku 2016 zaprzestał prowadzenia innej działalności (wynajmu pomieszczenia pod magazyn i okazjonalnego wynajmu sal lekcyjnych).

Ponadto, towary i usługi zakupione w ramach projektu pn.: „Termomodernizacja budynków edukacji przedszkolnej – A i B” będą wykorzystywane:

1.  w części ww. projektu dotyczącej B – do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (np. najem dwóch mieszkań służbowych) i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, oraz
2.  w części ww. projektu dotyczącej A – do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (najem pomieszczenia pod węzeł cieplny), zwolnionych od podatku (np. najem jednego mieszkania służbowego) i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Towary i usługi zakupione w ramach projektu pn.: „Termomodernizacja budynków edukacji przedszkolnej – A i B” będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej (czynności opodatkowane i zwolnione od podatku), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a mianowicie do działań w ramach zadań własnych gminy. Nie jest możliwe przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika.

Towary i usługi zakupione w ramach projektu pn.: „Termomodernizacja budynków edukacji przedszkolnej – A i B” będą wykorzystywane:

1.  w części ww. projektu dotyczącej B – do wykonywania czynności w związku z którymi nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (brak jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług). Wnioskodawca dokona wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanych z ww. czynnościami w stosunku do których Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dotyczyć to będzie zakupionych towarów i usług w Zadaniu nr 2 – Termomodernizacja B;
2.  w części ww. projektu dotyczącej A – do wykonywania czynności w związku, z którymi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie będzie przysługiwało Wnioskodawca nie będzie mógł dokonać wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego z uwagi na fakt, iż zakupione towary i usługi w tej części będą służyć zarówno do wykonywania czynności, w związku z którymi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie będzie przysługiwało. Dotyczyć to będzie zakupionych towarów i usług w:
    *   Zadaniu 1. Termomodernizacja A.
    *   Zadaniu 3. Elementy studium wykonalności obejmujące wykonanie analizy specyficznej, finansowej, ekonomicznej oraz wrażliwości i ryzyka.
    *   Zadaniu 4. Promocja projektu.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii, prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupu towarów i usług w ramach projektu pn.: „Termomodernizacja budynków edukacji przedszkolnej – A i B”.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Analiza przedmiotowej sprawy w kontekście obowiązujących przepisów pozwala stwierdzić, że w przypadku wydatków ponoszonych na termomodernizację budynku edukacji przedszkolnej B (zadanie nr 2) – Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jak wynika z opisu sprawy, ww. obiekt będzie służył do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (najem dwóch mieszkań służbowych) i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. wydatki związane z realizacją tej części inwestycji nie będą służyły do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Odrębnie natomiast należy rozpatrzyć prawo Wnioskodawcy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupu towarów i usług w ramach wydatków ponoszonych na termomodernizację budynku edukacji przedszkolnej A (zadanie nr 1).

Jak wynika z opisu sprawy, efekty projektu w części dotyczącej termomodernizacji budynku edukacji przedszkolnej A, będą służyły prowadzeniu zarówno działalności opodatkowanej (najem pomieszczenia pod węzeł cieplny), zwolnionej z VAT (najem jednego mieszkania służbowego), jak i niepodlegającej ustawie (zadania własne Gminy z zakresu edukacji).

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług w części projektu odnoszącej się do termomodernizacji budynku edukacji przedszkolnej A. Jeśli bowiem ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki w tym zakresie związane są z wykonywaniem przez jednostkę budżetową Gminy czynności zarówno opodatkowanych (dających prawo do odliczenia), jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT oraz zwolnionych od podatku – kwotę podatku naliczonego, wobec której przysługuje prawo do odliczenia, należy w takiej sytuacji wyodrębnić poprzez zastosowanie proporcji określonych w art. 86 ust. 2a w związku z § 3 ust. 3 rozporządzenia i art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obliczonych dla A- jednostki budżetowej Miasta.

Analogiczny sposób rozliczeń należy zastosować do wydatków związanych z zadaniami oznaczonymi numerami 3 oraz 4, tj. z elementami studium wykonalności obejmującymi wykonanie analizy specyficznej, finansowej, ekonomicznej oraz wrażliwości i ryzyka, a także z promocją projektu.

W konsekwencji stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Ponadto należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W niniejszej interpretacji nie dokonano oceny prawidłowości zakwalifikowania czynności wykonywanych w budynkach jednostek organizacyjnych gminy do poszczególnych kategorii działalności Gminy, tj. opodatkowanej, zwolnionej oraz niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Powyższe przyjęto jako element opisu zdarzenia przyszłego i nie było przedmiotem oceny Organu.

W tym miejscu należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2017 r., poz. 1376, z późn. zm.), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.