Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.562.2024.4.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-15
Teza: Uznanie, że Przenoszone Działy ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej na moment podziału przez wydzielenie stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenie tej transakcji z opodatkowania podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

**Interpretacja indywidualna**

**\- stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

4 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że Przenoszone Działy ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej na moment podziału przez wydzielenie stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia tej transakcji z opodatkowania podatkiem VAT. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 5 listopada 2024 r. (wpływ 5 listopada 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Informacje ogólne o Wnioskodawcy

A. sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka Dzielona”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w rozumieniu art. 3 ust. 1 UCIT (polskim rezydentem podatkowym) oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży oprogramowania inżynierskiego Y. (w szczególności oprogramowania z rodziny X.) i pokrewnych. Firma prowadzi autoryzowane i certyfikowane szkolenia X. Spółka działa jako polski dystrybutor (\`(...)\`) (producent oprogramowania z rodziny X.), (…), a także prowadzi sprzedaż innego specjalistycznego oprogramowania i sprzętu komputerowego.

Spółka tworzy także autorskie oprogramowanie, świadczy pomoc techniczną i wykonuje wdrożenia systemów komputerowych - oprogramowania biznesowego (…). Spółka świadczy także usługi produkcji (…).

Wnioskodawca prowadzi swoją działalność gospodarczą na terenie całego kraju - w szczególności za pomocą wyodrębnionych oddziałów terenowych, które są ujawnione w rejestrze przedsiębiorców KRS:

*   Oddział (…);
*   Oddział (\`(...)\`);
*   Oddział (\`(...)\`);
*   Oddział (\`(...)\`).

Wnioskodawca podjął decyzję o dokonaniu podziału poprzez przeniesienie części swojego majątku na rzecz spółki przejmującej (B. sp. z o.o. z siedzibą w (…), dalej: „Spółka Przejmująca”) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U.2024.18 - t. j. ze zm., dalej: „KSH”) tj. podział przez wydzielenie.

Spółka Przejmująca - podobnie jak Wnioskodawca - jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w rozumieniu art. 3 ust. 1 UCIT (polskim rezydentem podatkowym) oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Aktualnie, tj. na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, proces podziału jest w toku - strony ustaliły plan podziału („Plan Podziału”) i podpisały go.

Podział nie ma na celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania, a jedynie reorganizację działalności gospodarczej. Podział stanowi element strategii zakładającej specjalizację działalności i uproszczenie struktury organizacyjnej Spółki i ma na celu umożliwienie Spółkom uczestniczącym w podziale skoncentrowanie się na określonym zakresie działalności:

*   Spółce Dzielonej - na sektorze sprzedaży oprogramowania inżynierskiego Y. oraz innych programów produkcji D. SE z siedzibą we Francji i jej podmiotów powiązanych oraz podmiotów trzecich, w tym również oprogramowania własnego, a także sprzedaż sprzętu komputerowego, i usługi z tym związane (w tym szkolenia),
*   Spółce Przejmującej - na sektorze związanym z (\`(...)\`).

Podział, miał więc na celu wyodrębnienie działalności Spółki Dzielonej związaną ze sprzedażą oprogramowania - w szczególności (\`(...)\`) od pozostałej części działalności gospodarczej (niezwiązanego z (\`(...)\`)).

Przedmiot Transakcji

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy podzielona jest na sześć obszarów (dalej: „Działy”), które są w sposób faktyczny wyodrębnione, w ten sposób, że Zarząd oraz pracownicy są świadomi ich funkcjonowania, odrębnego przedmiotu działalności, a także istnienia osób decyzyjnych które odpowiadają za bieżące zarządzenia poszczególnymi Działami. Jednocześnie do każdego Działu przypisani są pracownicy, wykonujący swoje obowiązki w ramach i na rzecz danego Działu (co obrazuje faktyczne wyodrębnienie Działów).

Profile Działalności są następujące:

(…)

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca zatrudnia także osoby realizujące funkcje wspólne i pomocnicze dla wszystkich Działów (np. HR, administracja i księgowość, marketing, IT). W ramach procedury podziału, część z osób wykonujących ww. czynności pomocnicze zostanie przeniesiona do Spółki Przejmującej, co zapewni płynne kontynuowanie wydzielanej części działalności bez konieczności pozyskiwania tych usług z rynku.

Każdy z Działów prowadzi więc działalność gospodarczą o innym charakterze.

Jednocześnie pod kątem funkcjonalnym (profil działalności) oraz terytorialnym (lokalizacja w jakiej prowadzona jest działalność gospodarcza) w ramach ww. Działów, Dział Sprzedaży Y. wyraźnie odróżnia się od pozostałych Działów.

Dział Sprzedaży Y. to bowiem dział przede wszystkim zajmujący się działalnością handlową (tj. prowadzący sprzedaż rozwiązań technologicznych wyprodukowanych przez podmiot trzeci - w szczególności oprogramowania z rodziny X. produkcji (\`(...)\`)), podczas gdy pozostałe działy są bardziej nastawione na świadczenie usług i produkcję własnych wyrobów (z wyłączeniem Działu (\`(...)\`), realizującego funkcje sprzedażowe w odniesieniu do oprogramowania (\`(...)\`)). Ponadto, pozostałe Działy zlokalizowane są praktycznie w jednym oddziale - Oddział (\`(...)\`), podczas gdy działalność Działu Sprzedaży Y. realizowana jest w pozostałych lokalizacjach Spółki Dzielonej.

W Dziale (\`(...)\`) funkcjonują 2 obszary:

1) Obszar odpowiedzialny za sprzedaż oprogramowania (\`(...)\`) produkcji (\`(...)\`) ((\`(...)\`)) oraz

2) Obszar odpowiedziany za sprzedaż innego oprogramowania (\`(...)\`).

Do tych 2 obszarów przypisani są odrębni pracownicy. Wyodrębnienie w ramach Działu (…) ww. dwóch obszarów związane jest ze współpracą Wnioskodawcy z (\`(...)\`), który oprócz oprogramowania Y. wprowadził na rynek zaawansowane oprogramowanie (…). W związku z powyższym, Wnioskodawca postanowił wyspecjalizować część pracowników Działu (\`(...)\`) w sprzedaży wyłącznie oprogramowania (…). Dzięki temu sprzedaż produktów z rodziny (\`(...)\`) mogłaby być bardziej efektywna (poprzez możliwość łącznego oferowania i sprzedaży produktów (…) zarówno w obszarze Y. i (\`(...)\`) przez wyspecjalizowanych i współpracujących w tym zakresie pracowników). W tym celu konkretni pracownicy Działu (\`(...)\`) przeszli specjalistyczne szkolenie z obsługi ww. programu (\`(...)\`) i aktualnie świadczą działania związane głównie ze sprzedażą tego programu. Pracownicy Ci współpracują ściśle z Działem Sprzedaży Y. w ramach pakietowej sprzedaży produktów (…). W wyniku transakcji, na rzecz Spółki Przejmującej przeniesione będą składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach wszystkich działów poza Działem Sprzedaży Y. oraz częścią Działu (\`(...)\`) (w zakresie sprzedaży oprogramowania (\`(...)\`) produkcji firmy (\`(...)\`)) tj. Działów (\`(...)\`), (…), (\`(...)\`), (\`(...)\`) (w pozostałej części, tj. sprzedaży oprogramowania innych producentów niż (\`(...)\`)) i (…) („Przenoszone Działy”).

Działalność gospodarcza Przenoszonych Działów realizowana jest (jak wskazano powyżej) w przeważającej mierze w Oddziale (\`(...)\`), z zastrzeżeniem, że część prac związanych z:

1) Działem (\`(...)\`) było wykonywanych w siedzibie Wnioskodawcy - tj. w (…) z uwagi na miejsce pracy pracowników;

2) Działem (\`(...)\`) było wykonywanych w innych oddziałach - tj. zdalnie lub w oddziale (\`(...)\`) z uwagi na miejsce pracy pracowników.

W Oddziale (\`(...)\`) działalność gospodarcza w zakresie Działu Sprzedaży Y. była realizowana tylko przez dwóch pracowników, którzy fizycznie pracowali z Oddziału (\`(...)\`) (zgodnie z postanowieniem umowy o pracę, która dopuszczała także pracę w innych miejscach wskazanych przez pracodawcę), ale przypisani byli do Działu Sprzedaży Y. i realizowali cele tego Działu. Oddział (\`(...)\`) był więc w przeważającej większości przeznaczony do realizacji działalności gospodarczej wykonywanej przez Przenoszone Działy. Ze względu na to „fizyczne” wyodrębnienie Przenoszonych Działów oraz ich funkcjonalne wyodrębnienie pozostałej części działalności Wnioskodawcy (działy inne niż Dział Sprzedaży Y.), są one przenoszone do Spółki Przejmującej jako jedna, zorganizowana całość.

Docelowo, Spółka Przejmująca ma kontynuować działalność Przenoszonych Działów z pomocą otrzymanych od Wnioskodawcy składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Przenoszonych Działów, które są wystarczające i adekwatne do kontynuowania działalności i nie będą wymagać poniesienia przez Spółkę Przejmującą po Dniu Podziału dodatkowych nakładów.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy zostanie z kolei ograniczona do działalności Działu Sprzedaży Y. oraz części Działu (\`(...)\`) (w zakresie sprzedaży oprogramowania (\`(...)\`) produkcji (\`(...)\`)) i będzie realizowana z pomocą pozostałego w Spółce Dzielonej majątku - który jest wystarczający i adekwatny do kontynuowania tejże działalności i nie wymagającego poniesienia przez Spółkę Dzieloną po Dniu Podziału dodatkowych nakładów.

Opis Przenoszonych Działów

W związku z transakcją podziału, Spółka Przejmująca otrzyma składniki majątkowe i niemajątkowe, które są związane z Przenoszonymi Działami.

Szczegółowo, wykaz składników zawiera Plan Podziału, zgodnie z którym na Spółkę Przejmującą przejdą:

*   środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (m.in. licencje na oprogramowanie, komputery, urządzenia peryferyjne, samochody, maszyny produkcyjne, drukarki);
*   prawo własności zabudowanej nieruchomości składającej się z działek gruntu o łącznej powierzchni 3.545 m2 zabudowanej budynkiem biurowo-magazynowym jednokondygnacyjnym o łącznej powierzchni 954,62 m2 (kubatura 5.155,00 m3) wraz ze wszelkim znajdującym się na terenie ww. działek budowlami, infrastrukturą techniczną i wyposażeniem (w tym meblami) znajdującymi się na terenie działek lub wewnątrz budynków);
*   rachunki bankowe (prowadzone w PLN oraz EUR) związane z działalnością Przenoszonych Działów, wraz ze zgromadzonymi na nich środkami pieniężnymi;
*   prawa i zobowiązania wynikające z polis ubezpieczeniowych, subskrypcji, podatku od nieruchomości oraz odpisu na ZFSŚ związanych z działalnością Przenoszonych Działów;
*   umowy z kontrahentami (w tym umowy leasingu samochodów i maszyn służących do produkcji);
*   umowy z usługodawcami związane z działalnością Przenoszonych Działów;
*   umowy o pracę zawarte z pracownikami realizującymi pracę na rzecz Przenoszonych Działów;
*   zapasy magazynowe związane z działalnością Przenoszonych Działów.

Wszystkie powyższe składniki majątkowe i niemajątkowe zostały szczegółowo opisane w planie podziału oraz - w odniesieniu do środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych i zapasów - wycenione według wartości księgowej.

Dodatkowo, w myśl Planu Podziału, Spółce Przejmującej przypadają:

*   inne, niewymienione w Planie Podziału składniki majątku funkcjonalnie związane z działalnością Oddziału (\`(...)\`) lub Przenoszonych Działów - bez względu na miejsce ich położenia;
*   wszystkie składniki majątku znajdujące się lub związane z siedzibą Oddziału (\`(...)\`);
*   aktywa i pasywa uzyskane w wyniku działalności Przenoszonych Działów;
*   prawa i zobowiązania wynikające ze stosunków zobowiązaniowych związanych z działalnością Przenoszonych Działów;
*   nowe prawa, zobowiązania, aktywa lub mienie wynikające lub uzyskane w wyniku realizacji praw i zobowiązań przypisanych zgodnie z Planem Podziału do Spółki Przejmującej lub wynikających z prowadzenia przez Spółkę Dzieloną działalności w ramach Przenoszonych Działów w okresie między uzgodnieniem Planu Podziału i dniem wydzielenia.

Przed transakcją, Przenoszone Działy posiadały:

*   określony przedmiot działalności, odrębny od pozostałej części działalności Wnioskodawcy (tu warto zaznaczyć, że podział Wnioskodawcy będzie dodatkowo wiązać się ze zmianą umowy zarówno Wnioskodawcy, jak również Spółki Przejmującej w zakresie przedmiotu działalności obydwu spółek, uwzględniający przejście Przenoszonych Działów);
*   składniki majątkowe wykorzystywane wyłącznie w ich działalności;
*   pracowników wykonujących prace wyłącznie na rzecz Przenoszonych Działów;
*   odrębną strukturę zarządzania oraz osoby decyzyjne odpowiedzialne za kierowanie działaniami podejmowanymi w ramach Przenoszonych Działów, które to osoby posiadały autonomię w podejmowaniu decyzji związanych z Przenoszonymi Działami.

Z punktu widzenia finansowego, Wnioskodawca był w stanie - w oparciu o posiadane dane księgowe - wyodrębnić zdarzenia gospodarcze związane wyłącznie z działalnością Przenoszonych Działów, a także ich przychody, koszty, należności i zobowiązania. Dla Przenoszonych Działów Wnioskodawca był też w stanie przygotowywać analizy i raporty zarządcze z ksiąg rachunkowych, korzystając w tym celu z oznaczenia transakcji księgowych wymiarem DZIAŁ. Z technicznego punktu widzenia, była możliwość utworzenia odrębnego planu kont dla Przenoszonych Działów, Wnioskodawca wykorzystywał inną funkcjonalność systemu księgowego do wyodrębnienia zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością Przenoszonych Działów (konto księgowe + Wymiar DZIAŁ).

Przenoszone Działy cechowały się też istotną autonomią w zakresie prowadzonej w ramach nich działalności gospodarczej. W szczególności posiadały własną bazę klientów (którzy - po dniu wydzielenia - będą klientami Spółki Przejmującej), a pracownicy Przenoszonych Działów mieli (w ograniczonym kwotowo zakresie) prawo do zaciągania zobowiązań bez konieczności akceptacji ze strony Zarządu.

Kontynuacja działalności

Zgodnie z założeniami transakcji przedstawionymi w Planie Podziału, Spółka Przejmująca ma w oparciu o Przenoszone Działy kontynuować działalność gospodarczą Wnioskodawcy realizowaną przez Przenoszone Działy.

Spółka Przejmująca nie będzie wyposażana w żadne dodatkowe aktywa z innych źródeł (tj. innych niż same Przenoszone Działy, zgodnie z Planem podziału) dla potrzeb kontynuacji działalności Przenoszonych Działów z wyjątkami w postaci:

1) licencji programu księgowo-kadrowego (z uwagi na fakt, że procedura dzielenia lub przeniesienia licencji na ww. program jest utrudniona prawnie i technicznie);

2) podnajmu jednego lub dwóch pomieszczeń w biurze, stanowiącym siedzibę Wnioskodawcy (ze względu na fakt, że część pracowników Działu (\`(...)\`) oraz pracownicy działów realizujących funkcje wspólne i pomocnicze świadczą pracę z innego miejsca niż Oddział (\`(...)\`));

3) prawa do korzystania z nazwy C. (z uwagi na fakt, iż nazwa ta stanowi element znaku towarowego słowno-graficznego zarejestrowanego na rzecz Wnioskodawcy w Urzędzie Patentowym RP pod numerem prawa (…)).

Z uwagi na przedmiot działalności, Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana do podejmowania innych dodatkowych czynności faktycznych i prawnych (w szczególności, nie będzie zobowiązana do uzyskania zezwoleń, koncesji lub innej formy zgody organu publicznego).

Opis Działów Pozostających

Pozostała działalność Wnioskodawcy - która nie jest związana z Przenoszonymi Działami - to działalność związana z dystrybucją produktów (oprogramowania Y. i (\`(...)\`)) firmy (\`(...)\`) skupiona w ramach Działu Sprzedaży Y. oraz częścią Działu (\`(...)\`) (dalej: „Działy Pozostające”)

Dział Sprzedaży Y. jest w pewnym sensie „rdzeniem” działalności Wnioskodawcy. Historycznie, jest to dział obejmujący pierwotną działalność gospodarczą Spółki - polegającą na sprzedaży oprogramowania z rodziny X. produkcji firmy (\`(...)\`) - który dopiero w związku z pojawianiem się kolejnych działów, wyodrębnił się w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy obok Przenoszonych Działów jako osobny dział. Następnie w momencie wprowadzenie przez firmę (\`(...)\`) oprogramowania (\`(...)\`), również część Działu (\`(...)\`) (określeni pracownicy) wyspecjalizowała się w sprzedaży wyłącznie oprogramowania (\`(...)\`) produkcji (\`(...)\`), co spowodowało ścisłą współpracę części Działu (\`(...)\`) zajmującego się sprzedażą programu (\`(...)\`) z działem Sprzedaży Y.

Po dniu wydzielenia, Wnioskodawca będzie wykonywać tę działalność, w oparciu o pozostały po podziale majątek, na który składają się:

*   środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne - m.in. samochody, drukarki, komputery (oraz laptopy) i urządzenia peryferyjne, znaki towarowe, licencje na oprogramowanie oraz serwery, czy prawa do najmu lokali w których znajduje się główne biuro Wnioskodawcy oraz siedziby poszczególnych Oddziałów (innych niż Oddział (\`(...)\`));
*   rachunki bankowe (prowadzone w PLN, USD oraz EUR) wraz ze zgromadzonymi środkami pieniężnymi;
*   umowy z kontrahentami i usługodawcami (w tym umowy leasingu samochodów);
*   umowy o pracę z pracownikami realizującymi pracę na rzecz Działów Pozostających.

Działy Pozostające - podobnie jak Przenoszone Działy - posiadają:

*   określony przedmiot działalności, odrębny od pozostałej części działalności Spółki;
*   składniki majątkowe wykorzystywane wyłącznie w ich działalności (z zastrzeżeniem, że w biurze będącym siedzibą Wnioskodawcy, realizowane były funkcje administracyjno-księgowe, kadrowo-płacowe informatyczne oraz marketingowe, które były wspólne dla całej spółki);
*   pracowników wykonujących prace wyłącznie na rzecz działu;
*   odrębną strukturę zarządzania oraz osoby decyzyjne odpowiedzialne za kierowanie działaniami podejmowanymi w ramach działu, które to osoby posiadały autonomię w podejmowaniu decyzji związanych z działem.

Z punktu widzenia finansowego, Wnioskodawca jest w stanie - w oparciu o posiadane dane księgowe - wyodrębnić zdarzenia gospodarcze związane wyłącznie z działalnością Pozostających Działów, a także ich przychody, koszty, należności i zobowiązania (w szczególności umowy odsprzedawcy zawarte z firmą D. i jej podmiotami zależnymi, które umożliwiają dystrybucję programów Y., co stanowi główny przedmiot Działu Sprzedaży Y., a także umowy pozwalające na sprzedaż programu (\`(...)\`) - oprogramowania klasy (\`(...)\`) produkowanego przez D.). Dla Pozostających Działów, Wnioskodawca jest też w stanie przygotowywać analizy i raporty zarządcze z ksiąg rachunkowych, korzystając w tym celu z oznaczenia transakcji księgowych wymiarem DZIAŁ.

Z technicznego punktu widzenia, była także możliwość utworzenia odrębnego planu kont dla Pozostających Działów, Wnioskodawca wykorzystywał inną funkcjonalność systemu księgowego do wyodrębnienia zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością Pozostających w Spółce Dzielonej Działów (konto księgowe + Wymiar DZIAŁ). Pozostające Działy cechują się też istotną autonomią w zakresie prowadzonej przez nie działalności gospodarczej. W szczególności posiadają własną bazę klientów (którzy - po dniu wydzielenia - będą klientami Spółki Dzielonej), a także konieczne do realizacji tej działalności umowy dystrybucyjne z producentami sprzedawanego oprogramowania (firmą D.).

**Doprecyzowanie i uzasadnienie opisu stanu faktycznego**

1\. Przenoszone Działy będą stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Przenoszone Działy jako zespół składników materialnych i niematerialnych

W skład Przenoszonych Działów wchodzą aktywa o różnorodnym charakterze. Są to (m.in.):

*   środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (m.in. maszyny, samochody, drukarki, prawa autorskie, licencje na oprogramowanie, komputery i urządzenia peryferyjne),
*   prawo własności do zabudowanej nieruchomości,
*   rachunki bankowe,
*   umowy (z kontrahentami, usługodawcami, a także z pracownikami),
*   zapasy magazynowe,
*   prawa i zobowiązania wynikające m.in. z polis ubezpieczeniowych, subskrypcji czy podatku od nieruchomości.

Wszystkie te aktywa stanowią masę majątkową odznaczającą się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym jako odrębne przedsiębiorstwo. Zgodnie z uzasadnieniem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, o statusie Przenoszonych Działów jako zespołu składników materialnych oraz niematerialnych świadczą fakty wymienione w opisie stanu faktycznego:

*   składniki składające się na Przenoszone Działy razem służą wykonywaniu konkretnej działalności gospodarczej, która jest (przedmiotowo) całkowicie odmienna od pozostałej części działalności Wnioskodawcy.
*   działalność Przenoszonych Działów jest wykonywana - w znaczącej większości - na terenie Oddziału (\`(...)\`), w odrębnej nieruchomości przypisanej do ww. oddziału, która w ramach Planu Podziału została przypisana Spółce Przejmującej;
*   Przenoszone Działy posiadają pewną, istotną autonomię - w szczególności w zakresie podejmowania bieżących decyzji związanych z działalnością;
*   istnieje możliwość przypisania Przenoszonym Działom:
*   majątku wykorzystywanego wyłącznie w ich działalności gospodarczej,
*   wierzytelności, zobowiązań, przychodów oraz kosztów;
*   bazy klientów;
*   Przenoszone działy samodzielnie ustalały ceny za swoje usługi, wyroby, materiały i towary.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wnioskodawca wskazuje, że Przenoszone Działy są wyodrębnione organizacyjnie w sposób faktyczny w istniejącym przedsiębiorstwie, o czym świadczą następujące okoliczności:

*   odrębności funkcji realizowanych przez Przenoszone Działy w odniesieniu do pozostałej części przedsiębiorstwa;
*   realizowania działalności przez Przenoszone Działy w formalnie wyodrębnionym Oddziale (\`(...)\`);
*   posiadania pracowników przypisanych wyłącznie do działalności Przenoszonych Działów;
*   istnienia zobowiązań, które mogą być przypisane wyłącznie do Przenoszonych Działów (m.in. kontrakty z dostawcami, umowy o pracę);
*   posiadania autonomii decyzyjnej przez osoby zarządzające Przenoszącymi Działami w zakresie bieżącej działalności, w tym co do zaciągania zobowiązań (do określonej wysokości);
*   wyodrębnienia liderów poszczególnych Przenoszonych Działów w schemacie organizacyjnym Wnioskodawcy.

Wnioskodawca podkreśla za Wnioskiem, że wydzielenie organizacyjne nie musi mieć charakteru sformalizowanego (tj. odbywać się na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze) - kluczowa jest możliwość samodzielnego realizowania określonych funkcji gospodarczych przez dany zespół składników majątkowych, co zdaniem Wnioskodawcy ma miejsce.

2\. Przenoszone Działy będą stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Kwestia statusu Przenoszonych Działów jako zespołu składników materialnych oraz niematerialnych została szerzej opisana w odpowiedzi na pyt. 1 tut. Organu.

Wnioskodawca wskazuje, że Przenoszone Działy są wyodrębnione finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, o czym świadczy to, że:

*   istnieje możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Przenoszonych Działów;
*   dzięki stosowanemu sposobowi ewidencji danych finansowych, Wnioskodawca jest także w stanie m.in. sporządzić osobny bilans i rachunek zysków i strat Przenoszonych Działów (istnieje więc możliwość oddzielenia danych finansowych Przenoszonych Działów od danych finansowych pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy);
*   Przenoszone Działy posiadają własne rachunki bankowe (i zgromadzone na nich kwoty), które zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej;
*   Przenoszone Działy same ustalały ceny za swoje towary i usługi.

3\. Przenoszone Działy będą stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Kwestia statusu Przenoszonych Działów jako zespołu składników materialnych oraz niematerialnych została szerzej opisana w odpowiedzi na pyt. 1 tut. Organu.

Wnioskodawca wskazuje, że Przenoszone Działy są wyodrębnione funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie, o czym świadczy fakt:

*   różnicy w przedmiocie działalności Przenoszonych Działów względem pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy;
*   możliwości zaprzestania przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie realizowanej przez Przenoszone Działy po podziale Wnioskodawcy, bez uszczerbku dla jego istnienia i możliwości dalszego prowadzenia działalności - Wnioskodawca będzie bowiem kontynuować działalność w zakresie sprzedaży oprogramowania Y. oraz oprogramowania produkcji D. SE;
*   „kompletność” Przenoszonych Działów rozumiana w ten sposób, że mogą one funkcjonować samodzielnie, jako odrębne przedsiębiorstwo, bez konieczności angażowania dodatkowych środków celem ich „doposażenia” w dodatkowe aktywa;
*   zamiaru kontynuacji działalności przez Przenoszone Działy w tożsamym zakresie co obecnie po transakcji podziału Wnioskodawcy.

4\. Wnioskodawca potwierdza, że nastąpi przejęcie przez Spółkę Przejmująca pracowników zatrudnionych w Przenoszonych Działach w trybie przewidzianym w art. 231 Kodeksu pracy.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że charakter pytań zawartych w Wezwaniu powoduje, że Wnioskodawca sam rozstrzyga kwestie będące przedmiotem złożonego wniosku. Przeczy to funkcji instytucji interpretacji indywidualnych, zgodnie z którą, mają one pomóc podatnikowi odpowiedzieć na pytanie co do prawidłowego stosowania prawa podatkowego. Mając powyższe na uwadze, w wyniku pytań sformułowanych w wezwaniu Wnioskodawca udzieli odpowiedzi na zadane przez siebie we wniosku pytania, co w sposób ewidentny kłóci się z celem złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Powyższe stanowisko przejawia się również w orzecznictwie sądów administracyjnych, w szczególności Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w przedmiotowym zakresie wypowiedział się m.in. w:

*   Wyroku z dnia 23 listopada 2021 r., sygn. akt II FSK 1049/21:

„Zasadnie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku nie mogło prowadzić do żądania, aby to sam wnioskodawca, przesądził rzeczoną kwestię, o którą wprost zapytał, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności, niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji owej działalności. Następnie na gruncie obowiązujących przepisów należało ocenić ten rodzaj działalności, a pozostawienie wniosku bez rozpoznania dopuszczalne byłoby tylko w przypadku, jeśli wnioskodawca nie przedstawiłby wystarczających okoliczności faktycznych do oceny. Skoro skarżący dokładnie opisał swoją działalność przez pryzmat cech działalności badawczo-rozwojowej, to organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi na przedstawioną wątpliwość. Od takiej oceny jednak się uchylił, co stanowi naruszenia art. 14b § 3 O.p. To właśnie aspekt wykonywania przez skarżącego działalności badawczo-rozwojowej wymaga w rozpatrywanej sprawie wyjaśnienia i interpretacji. Nie może on zatem zostać uznany jako element stanu faktycznego, którego podanie obciąża wnioskodawcę jako podatnika. Z tego powodu zarzuty i argumentacja skargi kasacyjnej nie podważają oceny Sądu pierwszej instancji”.

*   Wyroku z dnia 4 października 2022 r., sygn. akt II FSK 1484/21:

„Biorąc pod uwagę charakter i zadania interpretacji podatkowej trudno uznać sposób postępowania organu interpretacyjnego za prawidłowy. Zaakceptowanie sytuacji, w której sam wnioskodawca ma w istocie udzielić odpowiedzi na zadane organowi pytanie, prowadziłoby do podważenia sensu wydawania interpretacji podatkowych. (…)”.

*   Wyroku z dnia 21 października 2022 r. sygn. akt II FSK 274/22:

„Należy jednak zauważyć, że stanowisko Skarżącego było oceną stanu faktycznego, co do skutków którego chciał się upewnić, występując o wydanie interpretacji. O ile zatem precyzyjny opis zakresu usług Wnioskodawcy oraz podejmowanych przez niego czynności, stanowiły element stanu faktycznego, o tyle już wypowiedź Skarżącego co do tego, czy jego opisane we wniosku działanie może stanowić działalność badawczo-rozwojową, było stanowiskiem strony, z którym związane było jedno z zagadnień, co do którego domagał się stanowiska Organu. Tymczasem Organ, wzywając Skarżącego do uzupełnienia wniosku na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p., domagał się w istocie od Skarżącego, aby uzupełnił wniosek, w ten sposób, aby prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej przez Skarżącego stało się elementem stanu faktycznego”.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że w przedmiotowej sprawie, analogicznie jak w orzecznictwie NSA, przerzucono na Wnioskodawcę ciężar odpowiedzi na pytanie, czy wyodrębniona ze struktur Wnioskodawcy część przedsiębiorstwa (Przenoszone Działy), spełnia przesłanki uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa określoną w definicji uregulowanej w art. 4a pkt 4 UCIT oraz art. 2 pkt 27e UVAT.

Wnioskodawca przedstawił we Wniosku i w odpowiedzi na Wezwanie wszystkie okoliczności faktyczne mające znaczenie dla rozstrzygnięcia, należy je jednak oddzielić od ich oceny prawno-podatkowej przedstawianej jako jego stanowisko, która powinna podlegać weryfikacji przez tut. Organ.

Tym samym, pytania skierowane do Wnioskodawcy w Wezwaniu wymagają udzielenia odpowiedzi na kwestie mające stanowić rozstrzygnięcie interpretacji indywidualnej, wobec czego uzupełnienie wniosku w sposób określony w wezwaniu rodzi ryzyko, że Strona nie uzyska odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie, gdyż kwestia ta, zostanie rozstrzygnięta na podstawie odpowiedzi sporządzonych w oparciu ocenę Strony zawartą w uzupełnionym opisie stanu faktycznego.

**Pytanie (oznaczone we wniosku nr 2, przeformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Czy Przenoszone Działy stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UVAT, a w konsekwencji podział Wnioskodawcy nie będzie podlegać przepisom UVAT na podstawie art. 6 pkt 1 UVAT?

**Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Zdaniem Wnioskodawcy, Przenoszone Działy posiadają cechy umożliwiające uznanie ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UVAT, w konsekwencji podział Wnioskodawcy nie będzie podlegać przepisom UVAT na podstawie art. 6 pkt 1 UVAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 UVAT przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - w tym także transakcji restrukturyzacyjnych, takich jak podziały spółek.

Uzasadnienie stanowiska odnoszącego się do pytań 1-2

A. \[Uwaga wstępna\]

Z uwagi na to, że przesłanki do kwalifikacji zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa („ZCP”) na gruncie przepisów UCIT i UVAT są tożsame uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w tej części wniosku jest wspólne dla pytania 1 oraz pytania 2.

B. \[Definicja legalna ZCP\]

Zgodnie z art. 4a pkt 4 UCIT oraz art. 2 pkt 27e UVAT zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

W świetle powołanych przepisów można wyodrębnić następujące przesłanki, po spełnieniu których określony zespół składników może zostać zakwalifikowany jako ZCP, tj.:

\- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań który:

*   jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   służy do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz jest zdolny do samodzielnego realizowania funkcji przedsiębiorstwa (wyodrębnienie funkcjonalne).

W zakresie wyodrębnienia istotne jest, aby zachodziło ono na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Jednocześnie, wyodrębnienie to powinno istnieć już na moment dokonywania danej transakcji (podziału), a nie dopiero po jej dokonaniu (wyrok NSA z 20 stycznia 2017 r., II FSK 2463/16; wyrok NSA z 10 stycznia 2017 r., II FSK 2991/15).

W kontekście oceny, czy określony zespół składników majątkowych stanowi ZCP, pomocne mogą być również wydane przez Ministra Finansów objaśnienia podatkowe z dnia 11 grudnia 2018 r. - „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”) (Stanowiące ogólne objaśnienia przepisów prawa podatkowego, o których mowa w art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a zastosowanie się do których zapewnia podatnikowi ochronę przewidzianą w przepisach art. 14a - 14m Ordynacji podatkowej).

Objaśnienia dotyczą co prawda takich transakcji, których głównym składnikiem są nieruchomości niemniej jednak zawarte tam wskazówki w ocenie Wnioskodawcy mają charakter uniwersalny i mogą być przydatne z punktu widzenia również oceny innych rodzajowo zespołów aktywów. Zgodnie z Objaśnieniami dodatkowymi istotnymi przesłankami uznania transakcji za zbycie ZCP są:

*   zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
*   faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Jednocześnie „zamiar kontynuowania działalności” rozumiany jest jako zamiar prowadzenia przez nabywcę ZCP tego samego przedmiotu działalności co zbywca. Jako przykład braku ww. zamiaru Objaśnienia wskazują następujący przypadek: „Zbywca prowadzący głównie działalność deweloperską wybudował nieruchomość. Nabywca nieruchomości prowadzi działalność polegającą na wynajmie nieruchomości. W takim wypadku inny jest bowiem przedmiot działalności zbywcy i nabywcy”.

Z kolei faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności oznacza, że nabyty zespół składników zawiera wszystkie niezbędne do tego elementy i nie zachodzi potrzeba:

*   angażowania dodatkowych składników niebędących przedmiotem transakcji;
*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych i prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w związku z przejętymi składnikami.

W ocenie Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony na rzecz Spółki Przejmującej w ramach transakcji podziału Wnioskodawcy (Przenoszone Działy), stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 UCIT oraz art. 2 pkt 27e UVAT.

C. \[Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych\]

W ocenie Wnioskodawcy, Przenoszone Działy stanowią zespół składników materialnych oraz niematerialnych. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wydzieleniu w drodze podziału będą podlegać zarówno składniki materialne (środki trwałe, zapasy, wyposażenie itp.). jak i niematerialne (wartości niematerialne i prawne, umowy, zobowiązania itp.).

Jednocześnie nie jest to bowiem zbiór przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tj. nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład).

Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 5 stycznia 2017 r. (II FSK 3649/14): „w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Jednocześnie jak zauważono „(\`(...)\`) nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

W przypadku Przenoszonych Działów, w ocenie Wnioskodawcy, mamy do czynienia z pełną odrębnością organizacyjną i finansową o której mowa w przywołanym wyroku NSA.

Świadczą o tym następujące fakty wymienione w opisie stanu faktycznego:

*   składniki składające się na Przenoszone Działy razem służą wykonywaniu konkretnej działalności gospodarczej, która jest (przedmiotowo) całkowicie odmienna od pozostałej części działalności Wnioskodawcy;
*   działalność Przenoszonych Działów jest wykonywana - w znaczącej większości - na terenie Oddziału (\`(...)\`), w odrębnej nieruchomości przypisanej do ww. oddziału, która w ramach Planu Podziału została przypisana Spółce Przejmującej;
*   Przenoszone Działy posiadają pewną, istotną autonomię - w szczególności w zakresie podejmowania bieżących decyzji związanych z działalnością;
*   istnieje możliwość przypisania Przenoszonym Działom:
*   majątku wykorzystywanego wyłącznie w ich działalności gospodarczej,
*   wierzytelności, zobowiązań, przychodów oraz kosztów;
*   bazy klientów;
*   Przenoszone działy samodzielnie ustalały ceny za swoje usługi, wyroby, materiały i towary.

Szerzej wątki te będą rozwinięte w częściach uzasadnienia, które dotyczą poszczególnych rodzajów wyodrębnień wymienionych przez art. 4a pkt 4 UCIT oraz art. 2 pkt 27e UVAT.

D. \[Wyodrębnienie organizacyjne\]

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa. Mamy z nim do czynienia wówczas, gdy zespół składników majątkowych i niemajątkowych, któremu chcemy przypisać status ZCP „występuje w strukturze podatnika w sposób, który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze” (Wyrok NSA z dnia 8 czerwca 2022 r., sygn. akt: II FSK 2537/19).

Wyodrębnienie to występuje przykładowo w sytuacji, gdy w strukturze danego przedsiębiorstwa został utworzony np. wydział, zakład czy dział (nie musi być ono jednakże równoznaczne z wyodrębnieniem organizacyjno-prawnym np. w formie oddziału zarejestrowanego w KRS). Wydzielenie takie może mieć charakter sformalizowany np. w drodze statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, nie jest to jednak obligatoryjne (zob. interpretacja Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej z 31 lipca 2018 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.358.2018.1.WH). Czasami wyodrębnienie organizacyjne danej części przedsiębiorstwa może mieć wyłącznie charakter faktyczny.

Kluczowe z perspektywy wyodrębnienia organizacyjnego jest to, czy w odniesieniu do danej masy majątkowej można w sposób zobiektywizowany mówić o faktycznej odrębności organizacyjnej w stosunku do reszty przedsiębiorstwa. Na wyodrębnienie organizacyjne będą zatem miały wpływ takie działania jak np. alokacja zasobów majątkowych do zadań wykonywanych w ramach działalności danego zespołu składników. Wyodrębnienie to pełni swego rodzaju rolę służebną względem wyodrębnienia funkcjonalnego, tzn. takiego wyodrębnienia składników majątku, które mają służyć realizacji określonych zadań gospodarczych, bez konieczności dodatkowych działań.

W ocenie Wnioskodawcy, Przenoszone Działy cechują się wyodrębnieniem organizacyjnym rozumianym w taki sposób, w jaki przedstawiono to powyżej, ponieważ:

1\. Przenoszone Działy realizowały funkcje w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w przeszłości oraz realizują je obecnie (tj. do dnia wydzielenia). Po wydzieleniu, w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy funkcje realizowane obecnie przez Przenoszone Działy nie będą realizowane - działalność Wnioskodawcy zostanie ograniczona do części, związanej z funkcją sprzedażową mającą za przedmiot przede wszystkim produkty firmy (\`(...)\`), która nie jest realizowana przez Przenoszone Działy;

2\. Działalność Przenoszonych Działów była prowadzona w znacznej większości w wyodrębnionym formalnie Oddziale (\`(...)\`), na terenie odrębnej nieruchomości stanowiącej własność Wnioskodawcy.

3\. Przenoszone Działy posiadają pracowników przypisanych wyłącznie do działalności Przenoszonych Działów.

4\. Istnieje majątek (środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, zapasy) przypisany do Przenoszonych Działów, który może służyć działalności gospodarczej i jest on wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej bez konieczności „doposażania” przez Spółkę Przejmującą w dodatkowe aktywa. Majątek ten, nie był wykorzystywany w pozostałej działalności Wnioskodawcy.

5\. Istnieją zobowiązania (np. kontrakty z dostawcami, klientami a także umowy o pracę), które mogą być przypisane Przenoszonym Działom.

6\. Przenoszone Działy posiadały pewien stopień autonomii decyzyjnej związanej z bieżącą działalnością - osoby zarządzające Przenoszonymi Działami mogły samodzielnie podejmować decyzje związane z bieżącym funkcjonowaniem Przenoszonych Działów, zaciąganiem zobowiązań związanych z Przenoszonymi Działami, a także - do wysokości określonego progu wartościowego - decydowały o składnikach majątku Przenoszonych Działów.

Przenoszone Działy są wyodrębnione w sposób faktyczny, wynikający z ww. okoliczności, a ponadto zgodnie ze schematem organizacyjnym na czele każdego z obszaru działalności stoi kierownik odpowiadający za prowadzenie danego obszaru, posiadający podległych pracowników oraz pewną autonomię w działaniu. Działy (…) oraz (…) posiadają wspólnego kierownika, niemniej - oprócz niego są też obecnie liderzy niższego szczebla, odpowiedzialni wyłącznie za jeden, konkretny obszar (tj. (…) i (…)). Dział (\`(...)\`) z kolei, z uwagi na swoją specyfikę, podlega bezpośrednio Prezesowi Zarządu. Wyodrębnienie w schemacie organizacyjnym liderów poszczególnych obszarów, wskazuje dodatkowo na wyodrębnienie organizacyjne.

Ponadto, wszystkie Przenoszone Działy znajdowały się fizycznie w innym miejscu niż Dział Sprzedaży Y.

E. \[Wyodrębnienie finansowe\]

Wyodrębnienie finansowe w aktualnej praktyce interpretacyjnej tut. Organu oraz orzecznictwie sądów administracyjnych nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (zob. wyroki NSA z 25 czerwca 2015 r., I FSK 572/14, z 10 stycznia 2017 r., II FSK 2991/15).

Wyodrębnienie to powinno przejawiać się w możliwości samodzielnego ustalania odrębnych celów oraz planów finansowych dla danego zespołu składników majątku (np. dysponowaniu własnymi zasobami finansowymi, rozliczaniu należności i zobowiązań czy możliwości dokonywania samodzielnej kontroli nad płynnością finansową). Powinno pozwalać również na ustalenie sytuacji majątkowej (aktywa i pasywa) oraz zyskowności zorganizowanej części przedsiębiorstwa (koszty i przychody). Przesłanka ta nie powinna być również rozumiana jako konieczność posiadania przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa własnych rachunków bankowych czy samodzielnego sporządzania bilansu (zob. wyrok NSA z 23 listopada 2017 r. I FSK 327/16).

W ocenie Wnioskodawcy, Przenoszone Działy cechują się wyodrębnieniem finansowym rozumianym w taki sposób, w jaki przedstawiono to powyżej, ponieważ:

1) istnieje możliwość przypisania Przenoszonym Działom określonych danych finansowych - Wnioskodawca był w stanie wyodrębnić przychody, koszty, zobowiązania i należności przynależne do Przenoszonych Działów. Mając na uwadze sposób ewidencjonowania danych finansowych, Wnioskodawca ma możliwość sporządzenia osobnego bilansu oraz RZiS dla Przenoszonych Działów. Ponadto, gdyby nie istniała możliwość przypisania Przenoszonym Działom określonych danych finansowych, nie byłoby możliwości przygotowania dokumentów finansowych związanych z podziałem Wnioskodawcy (tj. ustalenia wartości majątku Przenoszonych Działów, czy wartości zapasów przypisanych do Przenoszonych Działów, które stanowią załączniki do Planu Podziału).

2) Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić zdarzenia gospodarcze (transakcje handlowe) związane wyłącznie z działalnością Przenoszonych Działów.

3) Na podstawie przypisanych do Przenoszonych Działów przychodów i kosztów, należności oraz zobowiązań, Przenoszone Działy byłyby w stanie funkcjonować pod względem finansowym niezależnie od pozostałej części Wnioskodawcy.

4) Przenoszone Działy posiadają przypisane im rachunki bankowe (oraz zgromadzone na nich kwoty pieniężne) i są one przenoszone na Spółkę Przejmującą w ramach podziału.

5) Przenoszone Działy samodzielnie ustalały ceny za swoje usługi i towary.

F. \[Wyodrębnienie funkcjonalne\]

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że ZCP powinna posiadać zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, tj. obejmować wszystkie elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. W praktyce istotne jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym kompleks praw, obowiązków i rzeczy), iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Aby zatem zespół składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie mógł być uznany za jego zorganizowaną część, musi on obiektywnie posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w spółce dzielonej, w którym winny one stanowić pewną całość. Nie jest natomiast wystarczająca sama możliwość prowadzenia w przyszłości przy ich wykorzystaniu odrębnego zakładu (wyrok NSA z 11 kwietnia 2019 r., II FSK 79/17).

Aby zespół składników majątku stanowił ZCP, musi dodatkowo być wyodrębniony funkcjonalnie, czyli:

*   realizować określone funkcje gospodarcze;
*   posiadać zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, tj. obejmować wszystkie elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem zespół składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie mógł być uznany za jego zorganizowaną część, musi on obiektywnie posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Nie jest wystarczające istnienie pewnego zespołu składników majątkowych, które dla rozpoczęcia działalności gospodarczej jako osobne przedsiębiorstwo wymaga dodatkowych czynności (np. zatrudnienia pracowników itd. (np. wyrok NSA z dnia 14 marca 2023 roku, sygn. akt: I FSK 198/20)). Z drugiej strony, jeśli te braki nie mają charakteru istotnych dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, wówczas nie są one wykluczające z punktu widzenia klasyfikacji zdarzenia jako zbycie przedsiębiorstwa/ZCP (np. wyrok NSA z dnia 14 marca 2023 roku, sygn. akt: I FSK 198/20).

W ocenie Wnioskodawcy, Przenoszone Działy cechują się wyodrębnieniem funkcjonalnym rozumianym w taki sposób, w jaki przedstawiono to powyżej, ponieważ:

1\. Przedmiot działalności Przenoszonych Działów jest przedmiotowo inny niż przedmiot działalności realizowany przez pozostałą część Wnioskodawcy. Dodatkowo, po dniu wydzielenia, Wnioskodawca nie będzie prowadzić działalności gospodarczej w zakresie realizowanym dotychczas przez Przenoszone Działy. Nie wpłynie to jednocześnie negatywnie na działalność Wnioskodawcy, ponieważ ten będzie kontynuować działalność w pozostałym zakresie (sprzedaż oprogramowania produkcji (\`(...)\`), w szczególności typu Y. oraz (\`(...)\`) i).

2\. Wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe (tj. nieruchomość gruntowa wraz z posadowionym na niej budynkiem, wartości niematerialne i prawne, środki trwałe, zapasy), a także kapitał ludzki w postaci pracowników oraz dotychczasowych osób zarządzających Przenoszonymi Działami, będą przejęci przez Spółkę Przejmującą. Zatem do Spółki Przejmującej przejdzie cały majątek niezbędny do kontynuowania działalności operacyjnej Przenoszonych Działów w zakresie, w jakim jest ona obecnie (tj. do dnia wydzielenia) realizowana przez Wnioskodawcę. Jednocześnie, ten zespół składników majątkowych jest na tyle kompletny, że jest w stanie samodzielnie funkcjonować bez konieczności angażowania dodatkowych środków. W ocenie Wnioskodawcy, na powyższą konkluzję nie ma wpływu fakt, że po transakcji dojdzie do zakupu przez Spółkę Przejmującą:

a. licencji programu księgowo-kadrowego,

b. podnajmu jednego lub dwóch pomieszczeń w biurze, stanowiącym siedzibę Wnioskodawcy

oraz do zawarcia umowy uprawniającej do korzystania z nazwy C..

Nabycie powyższych nie oznacza braku samodzielności Przenoszonych Działów (por. m.in. int. ind. tut. Organu z dnia 20 listopada 2023 r., 0111-KDIB1-1.4010.512.2023.3.RH dot. najmu powierzchni biurowej oraz z dnia 12 lipca 2023 r., 0114-KDIP2-1.4010.256.2023.3.JF dot. zakupu usług pomocniczych).

3\. Przenoszone Działy w Spółce Przejmującej będą pełnić dokładnie te same funkcje i wykonywać tę samą działalność co dotychczas, tj. przed podziałem. Tym samym, w ramach Spółki Przejmującej, Przenoszone Działy będą kontynuować dotychczasową działalność. Zamiar ten jest wprost ujawniony w Planie Podziału. Co więcej, Spółka Przejmująca będzie w stanie faktycznie kontynuować działalność Przenoszonych Działów, co jest konsekwencją kwestii opisanej w pkt 2 - tj. tego, że majątek przenoszony do Spółki Przejmującej stanowi kompletny majątek związany z wykonywaniem działalności przez Przenoszone Działy.

Wnioskodawca podkreśla, że nie powstanie konieczność „doposażania” Przenoszonych Działów przez Spółkę Przejmującą w celu kontynuacji działalności. Spółka Przejmująca nie będzie też zobowiązana do podejmowania innych działań faktycznych lub prawnych dla potrzeb kontynuowania działalności Przenoszonych Działów - w szczególności nie będzie musiała ubiegać się o jakiekolwiek zgody (zezwolenia, koncesje) organów publicznych z uwagi na fakt, że nie wymaga tego przedmiot działalności Przenoszonych Działów. Spółka Przejmująca nie będzie też musiała zatrudniać dodatkowych pracowników (współpracowników) ponieważ przenoszone zasoby ludzkie są wystarczające do kontynuowania działalności.

G. \[Podsumowanie\]

Podsumowując, Przenoszone Działy - jako zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, a co za tym idzie stanowi ZCP w rozumieniu zarówno art. 4a pkt 4 UCIT jak również art. 2 pkt 27e UVAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym w myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów, czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek zawiera ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.), zwana dalej „Ksh”.

W art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych wyróżniono sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem:

Podział może być dokonany:

1) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały albo akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);

2) przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez zawiązanie nowych spółek);

3) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących i nowo zawiązanych, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);

4) przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących, nowo zawiązanych lub spółki dzielonej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie);

5) przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących lub nowo zawiązanych, które obejmuje spółka dzielona (podział przez wyodrębnienie).

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez wydzielenie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółki nowo zawiązane powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonych części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy - przeniesienie własności.

W świetle powyższych regulacji, dokonany, na podstawie Kodeksu spółek handlowych, podział przez wydzielenie poszczególnych części majątku spółki dzielonej jest, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, operacją obejmującą zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W sytuacji, gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy, zgodnie z którym:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

*   zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
*   faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Aby ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych, umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Powyższe wskazuje, że dany zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Zatem o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzą Państwo działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży oprogramowania inżynierskiego Y. (w szczególności oprogramowania z rodziny X.) i pokrewnych. Prowadzą Państwo autoryzowane i certyfikowane szkolenia X. Działają Państwo jako polski dystrybutor (\`(...)\`) (producent oprogramowania z rodziny X.), (…), a także prowadzą sprzedaż innego specjalistycznego oprogramowania i sprzętu komputerowego. Tworzą Państwo także autorskie oprogramowanie, świadczą pomoc techniczną i wykonują wdrożenia systemów komputerowych - oprogramowania biznesowego ((\`(...)\`)). Świadczą Państwo także usługi produkcji (…).

Prowadzą Państwo swoją działalność gospodarczą na terenie całego kraju - w szczególności za pomocą wyodrębnionych oddziałów terenowych (Oddział (…), Oddział (\`(...)\`), Oddział (\`(...)\`) i Oddział (\`(...)\`)).

Podjęli Państwo decyzję o dokonaniu podziału poprzez przeniesienie części swojego majątku na rzecz Spółki Przejmującej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, tj. podział przez wydzielenie.

Aktualnie proces podziału jest w toku - strony ustaliły Plan Podziału. Podział stanowi element strategii zakładającej specjalizację działalności i uproszczenie Państwa struktury organizacyjnej oraz ma na celu umożliwienie Spółkom uczestniczącym w podziale skoncentrowanie się na określonym zakresie działalności:

*   Państwu (Spółce Dzielonej) - na sektorze sprzedaży oprogramowania inżynierskiego Y. oraz innych programów produkcji D. SE z siedzibą we Francji i jej podmiotów powiązanych oraz podmiotów trzecich, w tym również oprogramowania własnego, a także sprzedaż sprzętu komputerowego, i usługi z tym związane (w tym szkolenia),
*   Spółce Przejmującej - na sektorze związanym (\`(...)\`).

Podział, miał więc na celu wyodrębnienie Państwa działalności związanej ze sprzedażą oprogramowania - w szczególności (\`(...)\`) od pozostałej części działalności gospodarczej (niezwiązanej z (\`(...)\`)).

Państwa działalność gospodarcza podzielona jest na sześć Działów. Profile Działalności są następujące:

1) Dział X. (Dział Sprzedaży Y.);

2) Dział (\`(...)\`);

3) Dział (…);

4) Dział (\`(...)\`);

5) Dział (\`(...)\`);

6) Dział (\`(...)\`).

Zatrudniają Państwo także osoby realizujące funkcje wspólne i pomocnicze dla wszystkich Działów (np. HR, administracja i księgowość, marketing, IT). W ramach procedury podziału, część z osób wykonujących ww. czynności pomocnicze zostanie przeniesiona do Spółki Przejmującej, co zapewni płynne kontynuowanie wydzielanej części działalności bez konieczności pozyskiwania tych usług z rynku.

Każdy z Działów prowadzi działalność gospodarczą o innym charakterze. Jednocześnie pod kątem funkcjonalnym (profil działalności) oraz terytorialnym (lokalizacja w jakiej prowadzona jest działalność gospodarcza) w ramach ww. Działów, Dział Sprzedaży Y. wyraźnie odróżnia się od pozostałych Działów.

Dział Sprzedaży Y. to bowiem dział przede wszystkim zajmujący się działalnością handlową (tj. prowadzący sprzedaż rozwiązań technologicznych wyprodukowanych przez podmiot trzeci - w szczególności oprogramowania z rodziny X. produkcji (\`(...)\`)), podczas gdy pozostałe działy są bardziej nastawione na świadczenie usług i produkcję własnych wyrobów (z wyłączeniem Działu (\`(...)\`), realizującego funkcje sprzedażowe w odniesieniu do oprogramowania (\`(...)\`)). Ponadto, pozostałe Działy zlokalizowane są praktycznie w jednym oddziale - Oddział (\`(...)\`), podczas gdy działalność Działu Sprzedaży Y. realizowana jest w pozostałych lokalizacjach Spółki Dzielonej.

W wyniku transakcji, na rzecz Spółki Przejmującej przeniesione będą składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach wszystkich działów poza Działem Sprzedaży Y. oraz częścią Działu (\`(...)\`) (w zakresie sprzedaży oprogramowania (\`(...)\`) produkcji firmy (\`(...)\`)) tj. Działów (\`(...)\`), (…), (\`(...)\`), (\`(...)\`) (w pozostałej części, tj. sprzedaży oprogramowania innych producentów niż (\`(...)\`)) i (…) (Przenoszone Działy).

Oddział (\`(...)\`) był w przeważającej większości przeznaczony do realizacji działalności gospodarczej wykonywanej przez Przenoszone Działy. Ze względu na to „fizyczne” wyodrębnienie Przenoszonych Działów oraz ich funkcjonalne wyodrębnienie pozostałej części Państwa działalności (działy inne niż Dział Sprzedaży Y.), są one przenoszone do Spółki Przejmującej jako jedna, zorganizowana całość.

W związku z transakcją podziału, Spółka Przejmująca otrzyma składniki majątkowe i niemajątkowe, które są związane z Przenoszonymi Działami.

Szczegółowo, wykaz składników zawiera Plan Podziału, zgodnie z którym na Spółkę Przejmującą przejdą:

*   środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (m.in., licencje na oprogramowanie, komputery, urządzenia peryferyjne, samochody, maszyny produkcyjne, drukarki);
*   prawo własności zabudowanej nieruchomości składającej się z działek gruntu o łącznej powierzchni 3.545 m2 zabudowanej budynkiem biurowo-magazynowym jednokondygnacyjnym o łącznej powierzchni 954,62 m2 (kubatura 5155,00 m3) wraz ze wszelkim znajdującym się na terenie w/w działek budowlami, infrastrukturą techniczną i wyposażeniem (w tym meblami) znajdującymi się na terenie działek lub wewnątrz budynków);
*   rachunki bankowe (prowadzone w PLN oraz EUR) związane z działalnością Przenoszonych Działów, wraz ze zgromadzonymi na nich środkami pieniężnymi;
*   prawa i zobowiązania wynikające z polis ubezpieczeniowych, subskrypcji, podatku od nieruchomości oraz odpisu na ZFSŚ związanych z działalnością Przenoszonych Działów;
*   umowy z kontrahentami (w tym umowy leasingu samochodów i maszyn służących do produkcji);
*   umowy z usługodawcami związane z działalnością Przenoszonych Działów;
*   umowy o pracę zawarte z pracownikami realizującymi pracę na rzecz Przenoszonych Działów;
*   zapasy magazynowe związane z działalnością Przenoszonych Działów.

Wszystkie powyższe składniki majątkowe i niemajątkowe zostały szczegółowo opisane w planie podziału oraz - w odniesieniu do środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych i zapasów - wycenione według wartości księgowej.

Dodatkowo, w myśl Planu Podziału, Spółce Przejmującej przypadają:

*   inne, niewymienione w Planie Podziału składniki majątku funkcjonalnie związane z działalnością Oddziału (\`(...)\`) lub Przenoszonych Działów - bez względu na miejsce ich położenia;
*   wszystkie składniki majątku znajdujące się lub związane z siedzibą Oddziału (\`(...)\`);
*   aktywa i pasywa uzyskane w wyniku działalności Przenoszonych Działów;
*   prawa i zobowiązania wynikające ze stosunków zobowiązaniowych związanych z działalnością Przenoszonych Działów;
*   nowe prawa, zobowiązania, aktywa lub mienie wynikające lub uzyskane w wyniku realizacji praw i zobowiązań przypisanych zgodnie z Planem Podziału do Spółki Przejmującej lub wynikających z prowadzenia przez Spółkę Dzieloną działalności w ramach Przenoszonych Działów w okresie między uzgodnieniem Planu Podziału i dniem wydzielenia.

Zgodnie z założeniami transakcji przedstawionymi w Planie Podziału, Spółka Przejmująca ma w oparciu o Przenoszone Działy kontynuować Państwa działalność gospodarczą realizowaną przez Przenoszone Działy.

Ponadto, nastąpi przejęcie przez Spółkę Przejmująca pracowników zatrudnionych w Przenoszonych Działach w trybie przewidzianym w art. 231 Kodeksu pracy.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Przenoszone Działy stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji podział Spółki Dzielonej nie będzie podlegać przepisom ustawy na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już w Spółce Dzielonej zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po dokonaniu podziału przez wydzielenie powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Spółkę Przejmującą, w oparciu o nabyte składniki.

Jak wynika z opisu sprawy w skład Przenoszonych Działów wchodzą aktywa o różnorodnym charakterze. Są to (m.in.):

*   środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (m.in. maszyny, samochody, drukarki, prawa autorskie, licencje na oprogramowanie, komputery i urządzenia peryferyjne),
*   prawo własności do zabudowanej nieruchomości,
*   rachunki bankowe,
*   umowy (z kontrahentami, usługodawcami, a także z pracownikami),
*   zapasy magazynowe,
*   prawa i zobowiązania wynikające m.in. z polis ubezpieczeniowych, subskrypcji czy podatku od nieruchomości.

Wszystkie te aktywa stanowią masę majątkową odznaczającą się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym jako odrębne przedsiębiorstwo. O statusie Przenoszonych Działów jako zespołu składników materialnych oraz niematerialnych świadczą poniższe okoliczności:

*   składniki składające się na Przenoszone Działy razem służą wykonywaniu konkretnej działalności gospodarczej, która jest (przedmiotowo) całkowicie odmienna od pozostałej części działalności Spółki Dzielonej.
*   działalność Przenoszonych Działów jest wykonywana - w znaczącej większości - na terenie Oddziału (\`(...)\`), w odrębnej nieruchomości przypisanej do ww. oddziału, która w ramach Planu Podziału została przypisana Spółce Przejmującej;
*   Przenoszone Działy posiadają pewną, istotną autonomię - w szczególności w zakresie podejmowania bieżących decyzji związanych z działalnością;
*   istnieje możliwość przypisania Przenoszonym Działom:
*   majątku wykorzystywanego wyłącznie w ich działalności gospodarczej,
*   wierzytelności, zobowiązań, przychodów oraz kosztów;
*   bazy klientów;
*   Przenoszone działy samodzielnie ustalały ceny za swoje usługi, wyroby, materiały i towary.

Wskazali Państwo, że Przenoszone Działy są wyodrębnione organizacyjnie w sposób faktyczny w istniejącym przedsiębiorstwie o czym świadczą następujące okoliczności:

*   odrębności funkcji realizowanych przez Przenoszone Działy w odniesieniu do pozostałej części przedsiębiorstwa;
*   realizowania działalności przez Przenoszone Działy w formalnie wyodrębnionym Oddziale (\`(...)\`);
*   posiadania pracowników przypisanych wyłącznie do działalności Przenoszonych Działów;
*   istnienia zobowiązań, które mogą być przypisane wyłącznie do Przenoszonych Działów (m.in. kontrakty z dostawcami, umowy o pracę);
*   posiadania autonomii decyzyjnej przez osoby zarządzające Przenoszącymi Działami w zakresie bieżącej działalności, w tym co do zaciągania zobowiązań (do określonej wysokości);
*   wyodrębnienia liderów poszczególnych Przenoszonych Działów w schemacie organizacyjnym Spółki Dzielonej.

Przenoszone Działy są również wyodrębnione finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, o czym świadczy to, że:

*   istnieje możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Przenoszonych Działów;
*   dzięki stosowanemu sposobowi ewidencji danych finansowych, są Państwo także w stanie m.in. sporządzić osobny bilans i rachunek zysków i strat Przenoszonych Działów (istnieje więc możliwość oddzielenia danych finansowych Przenoszonych Działów od danych finansowych pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej);
*   Przenoszone Działy posiadają własne rachunki bankowe (i zgromadzone na nich kwoty), które zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej;
*   Przenoszone Działy same ustalały ceny za swoje towary i usługi.

Ponadto, Przenoszone Działy są wyodrębnione funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie o czym świadczy fakt:

*   różnicy w przedmiocie działalności Przenoszonych Działów względem pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej;
*   możliwości zaprzestania przez Państwa działalności gospodarczej w zakresie realizowanej przez Przenoszone Działy po podziale Spółki Dzielonej, bez uszczerbku dla jego istnienia i możliwości dalszego prowadzenia działalności - będą bowiem Państwo kontynuować działalność w zakresie sprzedaży oprogramowania Y. oraz oprogramowania produkcji D. SE;
*   „kompletność” Przenoszonych Działów rozumiana w ten sposób, że mogą one funkcjonować samodzielnie, jako odrębne przedsiębiorstwo, bez konieczności angażowania dodatkowych środków celem ich „doposażenia” w dodatkowe aktywa;
*   zamiaru kontynuacji działalności przez Przenoszone Działy w tożsamym zakresie co obecnie po transakcji podziału Spółki Dzielonej.

Wskazali Państwo również, że docelowo, Spółka Przejmująca ma kontynuować działalność Przenoszonych Działów z pomocą otrzymanych od Państwa składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Przenoszonych Działów, które są wystarczające i adekwatne do kontynuowania działalności i nie będą wymagać poniesienia przez Spółkę Przejmującą po Dniu Podziału dodatkowych nakładów.

Spółka Przejmująca nie będzie wyposażana w żadne dodatkowe aktywa z innych źródeł (tj. innych niż same Przenoszone Działy, zgodnie z Planem podziału) dla potrzeb kontynuacji działalności Przenoszonych Działów z wyjątkami w postaci:

1) licencji programu księgowo-kadrowego (z uwagi na fakt, że procedura dzielenia lub przeniesienia licencji na ww. program jest utrudniona prawnie i technicznie);

2) podnajmu jednego lub dwóch pomieszczeń w biurze, stanowiącym Państwa siedzibę (ze względu na fakt, że część pracowników Działu (\`(...)\`) oraz pracownicy działów realizujących funkcje wspólne i pomocnicze świadczą pracę z innego miejsca niż Oddział (\`(...)\`));

3) prawa do korzystania z nazwy C. (z uwagi na fakt, iż nazwa ta stanowi element znaku towarowego słowno-graficznego zarejestrowanego na rzecz Państwa w Urzędzie Patentowym RP).

Z uwagi na przedmiot działalności, Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana do podejmowania innych dodatkowych czynności faktycznych i prawnych (w szczególności, nie będzie zobowiązana do uzyskania zezwoleń, koncesji lub innej formy zgody organu publicznego).

Z opisu sprawy wynika zatem, że istniejący w ramach Przenoszonych Działów zespół składników materialnych i niematerialnych na dzień wydzielenia będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, a w konsekwencji w analizowanej sprawie część wyodrębniana, tj. Przenoszone Działy (podział Państwa przez wydzielenie) przenoszona do Spółki Przejmującej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem, Przenoszone Działy stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym transakcja podziału w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych sprawa została załatwiona odrębnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).