Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-620/15-4/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-16
Teza: W związku z wypełnieniem przesłanek przepisu sprzedaż wynajmowanej części budynku głównego będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast sprzedaż niewynajmowanej części budynku głównego oraz pozostałych czterech budynków znajdujących się na nieruchomości, wobec spełnienia warunków przepisu, korzystała będzie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. W przypadku zwolnienia z podatku VAT z tytułu dwóch podstaw prawnych tj. art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a w wystawianej fakturze VAT wystarczy w opisie faktury wymienić podstawy prawne zwolnienia a cenę nieruchomości wpisać jako jedną kwotę.
Słowa kluczowe: faktura; grunty-grunt zabudowany; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 26 czerwca 2015 r. (data wpływu 1 lipca 2015 r.) uzupełnionym pismem 14 sierpnia 2015 r. (data wpływu 19 sierpnia 2015 r.) na wezwanie Organu z 6 sierpnia 2015 r. znak sprawy IPPP2/4512-620/15-2/AO (skutecznie doręczone 10 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa własności nieruchomości zabudowanej w całości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług - **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości wykazania na fakturze ceny nieruchomości w jednej kwocie i dwóch podstaw do zwolnienia od podatku od towarów i usług dla tej sprzedaży - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa własności nieruchomości zabudowanej oraz możliwości wskazania na fakturze w jednej kwocie ceny nieruchomości i dwóch podstaw do zwolnienia od podatku od towarów i usług dla tej soprzedaży. Przedmiotowy wniosek uzupełniony został pismem z 14 sierpnia 2015 r. (data wpływu 19 sierpnia 2015 r.) na wezwanie Organu z 6 sierpnia 2015 r. znak sprawy IPPP2/4512-620/15-2/AO (data doręczenia 10 sierpnia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Własność nieruchomości zabudowanej przewidzianej do sprzedaży, Województwo decyzją Wojewody z dnia 1 grudnia 2000 r. nabyło nieodpłatnie z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. na podstawie art. 60 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. nr 133, poz. 872, z późn. zm.). Nieruchomość zabudowana pozostawała we władaniu Wojewódzkiego Szpitala, bez tytułu prawnego.

W dniu 17 stycznia 2006 r. Województwo podpisało umowę użyczenia nieruchomości z Samodzielnym Zespołem Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej (wojewódzka samorządowa jednostka organizacyjna posiadająca osobowość prawną) - dalej SZPZOZ. SZPZOZ podnajmował część nieruchomości. Województwo nie uzyskiwało dochodów z wynajmu tej części nieruchomości przez SZPZOZ. Nieruchomość ta była w użyczeniu SZPZOZ na podstawie ww. umowy.

W dniu 29 stycznia 2015 r. zawarto porozumienie w sprawie rozwiązania umowy użyczenia z dnia 17 stycznia 2006 r. pomiędzy Województwem a SZPZOZ. Zarząd Województwa w dniu 2 lutego 2015 r. przekazał nieruchomość do administrowania Zarządowi Nieruchomości (jednostka budżetowa Województwa) - dalej ZN. SZPZOZ oraz ZN nie ponosiły kosztów związanych z ulepszaniem przedmiotowej nieruchomości zwiększającej jej wartość początkową w ostatnich 5 latach. Ponadto w odniesieniu do nieruchomości zabudowanej nie przysługiwało przy jej nabyciu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na terenie nieruchomości usytuowanych jest pięć budynków. W budynku głównym o pow. zabudowy 645 m² dwa pomieszczenia objęte były umowami najmu (czynność podlegająca opodatkowaniu VAT) tj.:

1.  umowa najmu lokalu mieszkalnego (o pow. 13,5 m² i możliwości korzystania z pomieszczeń wspólnych) zawarta w dniu 10 września 2009 r. i rozwiązana za porozumieniem stron w dniu 14 listopada 2014 r. pomiędzy SZPZOZ a osobą fizyczną.
2.  umowa najmu powierzchni na dachu budynku przewidzianej na usytuowanie stacji bazowych i jednego pomieszczenia w budynku na urządzenia telekomunikacyjne zawarta w dniu 20 lutego 2008 r. pomiędzy SZPZOZ a P. Sp. z o.o. oraz aneks nr 3 zawarty pomiędzy ZN a T.S.A. - umowa na czas oznaczony do dnia 20 lutego 2016 r.

Pozostałe budynki, ani ich części nie były przedmiotem umów najmu na rzecz osób trzecich.

Dla nieruchomości brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (jest w trakcie opracowywania na etapie rozpatrywania złożonych wniosków i uwag), natomiast zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego m.st. Warszawy, nieruchomość położona jest na terenie oznaczonym symbolem „UZ.20” - usługi zdrowia z dopuszczeniem funkcji towarzyszących funkcji podstawowej.

Dwa budynki są ujęte w gminnej ewidencji zabytków nieruchomych - wydano dla nich zalecenia konserwatorskie.

W piśmie uzupełniającym złożony wniosek Wnioskodawca wyjaśnił, że na żaden z budynków położonych na nieruchomości nie ponoszono wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych budynków. Wydatków tych nie ponosił zarówno Samodzielny Zespół Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej (podmiot posiadający osobowość prawną), który użytkował budynek na podstawie umowy użyczenia zawartej z Województwem, ani Zarząd Nieruchomości (jednostka nieposiadająca osobowości prawnej), administrujący nieruchomością w imieniu Województwa począwszy od dnia 2 lutego 2015 r.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że budynki położone na przedmiotowej nieruchomości nie były przez Województwo oddane do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, z wyjątkiem części powierzchni dachu budynku głównego, który został oddany w najem na rzecz T. SA, z tym że Województwo stało się stroną umowy najmu (wynajmującym) dopiero w dniu 30 marca 2015 r. (tego dnia Zarząd Nieruchomości zawarł (w imieniu Województwa) z T. S.A. aneks nr 3 do umowy najmu z dnia 20 lutego 2008 r. pomiędzy Samodzielnym Zespołem Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej a T. S.A.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż prawa własności nieruchomości opisanej we wniosku będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, czy też będzie zwolniona z tego podatku i na jakiej podstawie?
2.  Mając na uwadze, iż użytkownikiem budynku pozostawał SZPZOZ (jednostka posiadająca osobowość prawną) a następnie ZN (jednostka nieposiadająca osobowości prawnej) Wnioskodawca powziął wątpliwość czy dokonywanie przez powyższe podmioty ewentualnych wydatków na ulepszenie budynków, budowli lub ich części należy zaliczyć do wydatków, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b?
3.  Czy w przypadku zwolnienia z podatku VAT z tytułu dwóch podstaw prawnych tj. art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a w wystawianej fakturze VAT należy rozbić cenę nieruchomości na dwie kwoty, w zależności od podstawy zwolnienia, czy wystarczy w opisie faktury wymienić podstawy prawne zwolnienia a cenę nieruchomości wpisać jako jedną kwotę?

W piśmie uzupełniającym złożony wniosek Wnioskodawca wyjaśnił, że w związku z doprecyzowaniem przedstawionego stanu faktycznego aktualne pozostają pytania pierwsze i trzecie (ostatnie) zawarte we wniosku z dnia 26 czerwca 2015 r. Pytanie drugie natomiast dotyczy hipotetycznej sytuacji i nie jest związane z zaistniałym stanem faktycznym, gdyż na budynki nie były ponoszone wydatki, o których mowa w przepisach cytowanych we wniosku.

Stanowisko Wnioskodawcy,

1\. Województwo z dniem 1 stycznia 1999 r. nabyło nieodpłatnie z mocy prawa własność nieruchomości, na podstawie art. 60 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną, a więc przy nabyciu nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Na ulepszenie nieruchomości nie były także ponoszone nakłady w wysokości, o której mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

Sprzedaż nieruchomości zabudowanej pięcioma budynkami podlega zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) tj.: część powierzchni w budynku głównym objęta umowami najmu może być zwolniona z VAT, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 część nieruchomości spełnia kryteria pierwszego zasiedlenia i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tej części budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Pozostała część nieruchomości zabudowanej obejmująca: cztery budynki oraz pozostałą część budynku głównego nie objętą umowami najmu może być zwolniona z podatku, gdyż zgodnie z art . 43 ust. 1 pkt 10a zwolnieniem może być objęta dostawa budynków, budowli lub ich części dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w stosunku, do których nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Województwo otrzymało budynek nieodpłatnie, a więc nie wybudowało go, a także nie był on ulepszany.

2\. Wydatki na ulepszenie budynków, budowli lub ich części ponoszone przez SZPZOZ (jednostkę posiadającą osobowość prawną) nie zalicza się do wydatków, o których mowa w art . 43 ust. 1 pkt . 10a lit. b ustawy, natomiast wydatki ponoszone przez ZN (jednostkę nieposiadającą osobowości prawnej) zalicza się do wydatków, o których mowa w art . 43 ust. 1 pkt 10a lit. b. Za takim stanowiskiem przemawia fakt, iż ZN jest jednostką budżetową. Natomiast SZPZOZ do 2006 roku władał nieruchomością bez tytułu prawnego, a od 2006 roku posiadał nieruchomość w użyczeniu na podstawie umowy zawartej z Województwem.

3\. Mając na uwadze, że obie kwoty są zwolnione z podatku VAT zdaniem Wnioskodawcy można na fakturze wpisać jedną kwotę, a w opisie podać dwie podstawy zwolnienia z podatku.

W piśmie uzupełniającym złożony wniosek Wnioskodawca wyjaśnił, że podtrzymuje stanowisko zawarte we wniosku z dnia 26 czerwca 2015 r., że sprzedaż nieruchomości, zabudowanej pięcioma budynkami, będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT, z tym że podstawą zwolnienia będzie w całości art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz 1054 z późn. zm.). Część powierzchni w budynku głównym objęta umową najmu (aneks z dnia 30 marca 2015 r. podpisany pomiędzy Zarządem Nieruchomości a T. S.A.) spełnia kryteria pierwszego zasiedlenia i nie podlega zwolnieniu z art. 43 ust. 10, natomiast podlega zwolnieniu z tytułu spełnienia kryteriów określonych w ust. 10a, ponieważ Województwo nabyło nieruchomość nieodpłatnie oraz nie ponosiło wydatków na ulepszenie nieruchomości.

Nie doszło też do pierwszego zasiedlenia pozostałej części budynku głównego i pozostałych czterech budynków w związku z zawarciem w dniu 17 stycznia 2006 r. umowy użyczenia pomiędzy Województwem a Samodzielnym Zespołem Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej oraz w związku z umową najmu lokalu mieszkalnego zawartą w dniu 10 września 2009 r. pomiędzy tym SPZOZ-em a osobą fizyczną. Pozostała część budynku głównego oraz pozostałe budynki podlegają zwolnieniu z tytułu spełnienia kryteriów zwolnienia określonych w art. 43 ust. 10a w sytuacji, gdy dokonujący dostawy (Województwo) nabył nieruchomość nieodpłatnie oraz nie dokonywał wydatków, o których mowa w art. 43 ust. 10a lit. b.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest

*   **nieprawidłowe** w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa własności nieruchomości zabudowanej w całości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług,
*   **prawidłowe** w zakresie możliwości wskazania na fakturze w jednej kwocie ceny nieruchomości i dwóch podstaw do zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Aby można mówić o pierwszym zasiedleniu, zgodnie ze wskazanym art. 2 pkt 14 ww. ustawy musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Sformułowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu dotyczy czynności wymienionych w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług i dokonanych w okresie jej obowiązywania, jak również dokonanych pod rządami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Pierwsze zasiedlenie dotyczy więc każdej czynności objętej przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Tym samym, może to być zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług. Przy czym, dla wypełnienia definicji pierwszego zasiedlenia nie ma znaczenia podmiot dokonujący oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca własność nieruchomości zabudowanej przewidzianej do sprzedaży nabył nieodpłatnie z mocy prawa. Nieruchomość ta pozostawała we władaniu Wojewódzkiego Szpitala, bez tytułu prawnego. W dniu 17 stycznia 2006 r. Województwo podpisało umowę użyczenia nieruchomości z Samodzielnym Zespołem Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej. W dniu 29 stycznia 2015 r. zawarto porozumienie w sprawie rozwiązania ww. umowy użyczenia. Zarząd Województwa w dniu 2 lutego 2015 r. przekazał nieruchomość do administrowania Zarządowi Nieruchomości.

Na terenie nieruchomości usytuowanych jest pięć budynków. W budynku głównym o pow. zabudowy 645 m² dwa pomieszczenia objęte były umowami najmu (czynność podlegająca opodatkowaniu VAT) tj.: umowa najmu lokalu mieszkalnego (o pow. 13,5 m² i możliwości korzystania z pomieszczeń wspólnych) zawarta w dniu 10 września 2009 r. i rozwiązana za porozumieniem stron w dniu 14 listopada 2014 r. pomiędzy SZPZOZ a osobą fizyczną oraz umowa najmu powierzchni na dachu budynku przewidzianej na usytuowanie stacji bazowych i jednego pomieszczenia w budynku na urządzenia telekomunikacyjne zawarta w dniu 20 lutego 2008 r. pomiędzy SZPZOZ a P. Sp. z o.o. oraz aneks nr 3 zawarty pomiędzy ZN a T.S.A. - umowa na czas oznaczony do dnia 20 lutego 2016 r. Pozostałe budynki, ani ich części nie były przedmiotem umów najmu na rzecz osób trzecich. Budynki położone na przedmiotowej nieruchomości nie były przez Województwo oddane do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków po ich wybudowaniu lub ulepszeniu. Jedynie w odniesieniu do części powierzchni dachu budynku głównego, który został oddany w najem na rzecz T. S.A., Województwo stało się stroną umowy najmu (wynajmującym) w dniu 30 marca 2015 r. (tego dnia Zarząd Nieruchomości zawarł w imieniu Województwa z T. S.A. aneks nr 3 do umowy najmu z dnia 20 lutego 2008 r. pomiędzy Samodzielnym Zespołem Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej a T. S.A. Na żaden z budynków położonych na nieruchomości nie ponoszono wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych budynków. Ponadto w odniesieniu do nieruchomości zabudowanej nie przysługiwało przy jej nabyciu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży prawa własności nieruchomości opisanej we wniosku.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, spełniającego określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W świetle art . 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że skoro - jak wynika z wniosku - umową najmu z dnia 10 września 2009 r. objęty był lokal mieszkalny oraz odrębna umowa dotyczyła powierzchni dachu budynku i jednego pomieszczenia na urządzenia telekomunikacyjne, która zawarta została 20 lutego 2008 r. to dostawa budynku głównego, w części która była wynajmowana na rzecz osób trzecich (osoby fizycznej i P. Sp. z o.o.) nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art . 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do wynajmowanej części budynku głównego doszło w dacie jej wynajmu. Dodatkowo - jak wskazał Wnioskodawca – na żaden z budynków położonych na nieruchomości nie ponoszono wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnego budynku. W związku z wynajęciem części ww. budynku na rzecz osób trzecich, pierwsza z przesłanek niezbędnych do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art . 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT będzie spełniona tj. dostawa wynajmowanej części budynku głównego nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Dla wypełnienia definicji pierwszego zasiedlenia, o której mowa w ww. przepisie nie ma znaczenia, że oddania do użytkowania części budynku głównego, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, dokonał inny podmiot niż Wnioskodawca. Przepis ten nie stanowi o obowiązku takiego oddania przez konkretny podmiot. Tym samym, nie musi to być oddanie budynku przez podmiot dokonujący dostawy budynku. Dla pierwszego zasiedlenia znaczenie ma moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Tak więc, pomimo tego, że Wnioskodawca stał się stroną umowy najmu dotyczącej powierzchni dachu dopiero w 2015 r. i nie był stroną umowy najmu w odniesieniu do lokalu mieszkalnego fakt ten nie wpływa na moment wypełnienia definicji pierwszego zasiedlenia, o której mowa w art . 2 pkt 14 ustawy o VAT dla wynajmowanej części budynku głównego. Pierwsze zasiedlenie w niniejszych okolicznościach miało miejsce w dacie oddania w najem przez SZPZOZ (użytkownika nieruchomości) podmiotom trzecim części budynku głównego, gdyż czynność ta dotyczyła oddania do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, części budynku głównego.

W konsekwencji, dostawa wynajmowanej części budynku głównego dokonywana będzie po pierwszym zasiedleniu w rozumieniu art . 2 pkt 14 ustawy o VAT zatem, jak już wspomniano, za wypełnioną należy uznać pierwszą z przesłanek niezbędnych do zastosowania zwolnienia od podatku przewidzianego w art . 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W analizowanych okolicznościach za wypełnioną należy uznać również drugą przesłankę wynikającą z ww. przepisu, gdyż od pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Pierwsze zasiedlenie wynajmowanej części budynku głównego miało miejsce w 2008 i 2009 r. Pomimo tego, że nie Wnioskodawca w 2008 i 2009 r. oddał część budynku głównego do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanych definicja pierwszego zasiedlenia w niniejszych okolicznościach zostaje wypełniona. Jak wskazano wyżej, bez znaczenia jest podmiot wypełniający tę definicję.

Tak więc sprzedaż wynajmowanej części budynku głównego, która została zasiedlona w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług (tj. wynajęta) i od wynajęcia upłynął okres dłuższy niż 2 lata będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie natomiast korzystała część budynku głównego, która nie była przedmiotem wynajmu oraz pozostałe cztery budynki znajdujące się na przedmiotowej nieruchomości, gdyż dostawa tej części budynku głównego i dostawa pozostałych niewynajmowanych budynków dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Wobec braku zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług do części budynku głównego oraz pozostałych czterech budynków znajdujących na nieruchomości zasadne jest zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zwolnienie to ma zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jak wskazano we wniosku Wnioskodawca nabył nieruchomość nieodpłatnie 1 stycznia 1999 r. W dniu 17 stycznia 2006 r. podpisał umowę użyczenia nieruchomości z Samodzielnym Zespołem Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej. W dniu 29 stycznia 2015 r. zawarto porozumienie w sprawie rozwiązania ww. umowy użyczenia. Zarząd Województwa w dniu 2 lutego 2015 r. przekazał nieruchomość do administrowania Zarządowi Nieruchomości. Na żaden z budynków położonych na nieruchomości nie ponoszono wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych budynków. Wydatków tych nie ponosił zarówno Samodzielny Zespół Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej, który użytkował budynek na podstawie umowy użyczenia zawartej z Województwem, ani Zarząd Nieruchomości administrujący nieruchomością w imieniu Województwa począwszy od dnia 2 lutego 2015 r. Ponadto w odniesieniu do nieruchomości zabudowanej nie przysługiwało przy jej nabyciu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analizowane okoliczności na tle przywołanego art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług pozwalają stwierdzić, że w odniesieniu do niewynajmowanej części budynku głównego oraz pozostałych czterech budynków usytuowanych na nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT z uwagi na spełnienie przesłanek określonych w ww. przepisie. Z wniosku wynika, że w odniesieniu do nieruchomości nie przysługiwało przy jej nabyciu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz na żaden z budynków położonych na nieruchomości nie ponoszono wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych budynków. Tak więc skoro Wnioskodawcy dokonującemu dostawy w stosunku do nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie ponosił on wydatków na ulepszenie budynków znajdujących się na nieruchomości to sprzedaż niewynajmowanej części budynku głównego oraz pozostałych czterech budynków znajdujących na nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Podsumowaniem powyższej analizy jest stwierdzenie, że w związku z wypełnieniem przesłanek przepisu sprzedaż przez Wnioskodawcę wynajmowanej części budynku głównego będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast sprzedaż niewynajmowanej części budynku głównego oraz pozostałych czterech budynków znajdujących się na nieruchomości, wobec spełnienia warunków przepisu, korzystała będzie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe budynki.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, ostatecznie przedstawione w piśmie uzupełniającym złożony wniosek, stwierdzające o zwolnieniu z podatku w całości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług należy uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do kwestii udokumentowania sprzedaży nieruchomości, o której mowa we wniosku należy wskazać, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106b ust. 2 ww. ustawy podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Na podstawie art. 106e ww. ustawy faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. A;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art . 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art . 19a ust. 5 pkt 1 lub art . 21 ust. 1 - wyrazy "metoda kasowa";
17.  w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz "samofakturowanie";
18.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy "odwrotne obciążenie";
19.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art . 43 ust. 1, art . 113 ust. 1 i 9 albo przepisów wydanych na podstawie art . 82 ust. 3 – wskazanie:
    1.  przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku,
    2.  przepisu dyrektywy 2006/112/WE, który zwalnia od podatku taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, lub
    3.  innej podstawy prawnej wskazującej na to, że dostawa towarów lub świadczenie usług korzysta ze zwolnienia;
20.  w przypadku, o którym mowa w art . 106c - nazwę i adres organu egzekucyjnego lub imię i nazwisko komornika sądowego oraz jego adres, a w miejscu określonym dla podatnika - imię i nazwisko lub nazwę dłużnika oraz jego adres;
21.  w przypadku faktur wystawianych w imieniu i na rzecz podatnika przez jego przedstawiciela podatkowego - nazwę lub imię i nazwisko przedstawiciela podatkowego, jego adres oraz numer, za pomocą którego jest on zidentyfikowany na potrzeby podatku;
22.  w przypadku gdy przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy są nowe środki transportu - datę dopuszczenia nowego środka transportu do użytku oraz:
    1.  przebieg pojazdu - w przypadku pojazdów lądowych, o których mowa w art . 2 pkt 10 lit. a,
    2.  liczbę godzin roboczych używania nowego środka transportu - w przypadku jednostek pływających, o których mowa w art . 2 pkt 10 lit. b, oraz statków powietrznych, o których mowa w art . 2 pkt 10 lit. C;
23.  w przypadku faktur wystawianych przez drugiego w kolejności podatnika, o którym mowa w art . 135 ust. 1 pkt 4 lit. b i c, w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej (procedurze uproszczonej) - dane określone w art . 136;
24.  w przypadkach, o których mowa w art . 97 ust. 10 pkt 2 i 3:
    1.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, poprzedzony kodem PL,
    2.  numer, za pomocą którego nabywca towaru lub usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej w danym państwie członkowskim, zawierający dwuliterowy kod stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej właściwy dla tego państwa członkowskiego.

Z powyższych przepisów wynika, że fakturę wystawia sprzedawca będący podatnikiem podatku od towarów i usług w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług. Faktura potwierdza rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Dokument ten jest sformalizowany, powinien więc spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Faktura pełni też szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury, w szczególności w odniesieniu do danych obligatoryjnych umieszczanych na fakturze. Należy jednocześnie dodać, że elementy faktury określone w przepisach prawa podatkowego nie są jedynymi, które mogą być zamieszczone na dokumencie faktury. Ustawodawca w żaden sposób nie ograniczył prawa podatnika do zamieszczania na fakturach dodatkowych informacji, które nie zostały wskazane w art. 106e ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106e ustawy o podatku od towarów i usług niezbędnym elementem faktury jest m.in. nazwa towaru, cena jednostkowa towaru, bez kwoty podatku oraz stawka podatku. Opis nazwy towaru na fakturze powinien identyfikować rodzaj zbywanego towaru, stanowić jego nazwę w taki sposób, by nabywca oraz inne podmioty bez problemu były w stanie wskazać konkretny przedmiot sprzedaży, w analizowanym przypadku identyfikujący zbywaną nieruchomość. Ponadto w przypadku dostawy towarów zwolnionych od podatku konieczne jest wskazanie przepisu na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku. Przy czym, warto zauważyć, że z przepisu art. 106e ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT wynika wskazanie w fakturze podstawy prawnej na podstawie której podatnik stosuje zwolnienie. Przepis ten nie stanowi o konieczności przyporządkowania podstawy prawnej do wartości sprzedawanego przedmiotu. Zatem w przypadku różnych podstaw prawnych zwolnienia dla danego przedmiotu sprzedaży nie ma konieczności rozbijania ceny sprzedawanego przedmiotu (nieruchomości zabudowanej) na poszczególne kwoty i przyporządkowanie do nich podstawy prawnej zastosowanego zwolnienia od podatku. Tym samym, wystawiona w niniejszych okolicznościach faktura dokumentująca sprzedaż nieruchomości zabudowanej pięcioma budynkami, która korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług powinna zawierać podstawę prawną zastosowanego zwolnienia bez rozbicia ceny sprzedawanej nieruchomości zabudowanej i przyporządkowania do niej podstawy prawnej. W konsekwencji, wystarczające dla prawidłowego udokumentowania sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zabudowanej będzie ujęcie przez Wnioskodawcę ceny przedmiotowej nieruchomości w jednej kwocie i wskazanie w fakturze dwóch podstaw do zwolnienia od podatku w związku ze zwolnieniem od podatku sprzedaży prawa własności nieruchomości opisanej we wniosku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Dla precyzyjności oznaczenia przedmiotu sprzedaży Wnioskodawca może w fakturze doprecyzować przedmiot sprzedaży wyszczególniając np. zbywane budynki i ich wartości z przyporządkowaniem podstawy prawnej do podzielonej wartości nieruchomości, lecz podział taki nie jest elementem obligatoryjnym faktury.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ujęcia ceny nieruchomości w jednej kwocie i w opisie wskazanie dwóch podstaw zwolnienia od podatku od towarów i usług należy uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ zauważa, że pytanie nr 2 wniosku – jak wskazał Wnioskodawca - dotyczy hipotetycznej sytuacji i nie jest związane z zaistniałym stanem faktycznym, gdyż na budynki nie były ponoszone wydatki, o których mowa w przepisach cytowanych we wniosku. Ponadto w piśmie uzupełniającym złożony wniosek Wnioskodawca wyjaśnił, że w związku z doprecyzowaniem przedstawionego stanu faktycznego aktualne pozostają pytania pierwsze i trzecie (ostatnie) zawarte we wniosku z dnia 26 czerwca 2015 r. Tym samym, pytanie nr 2 nie podlegało rozpatrzeniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.