Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.598.2019.3.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-07
Teza: niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży udziału we współwłasności działki
Słowa kluczowe: działki; najem; opodatkowanie; podatnik; sprzedaż; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2019 r. – (data wpływu 8 października 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia 27 listopada 2019 r. – (data wpływu 3 grudnia 2019 r.) i z dnia 18 grudnia 2019 r. (data wpływu 24 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży udziału we współwłasności działki nr … **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży udziału we współwłasności działki nr ….

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 27 listopada 2019 r. i z dnia 18 grudnia 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni była jedną z siedmiu współwłaścicieli nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę gruntu o numerze ewidencyjnym …, o powierzchni … ha, położonej przy ulicy … w … (województwo …), na której znajdują się zabudowania, o adresie administracyjnym: …, ulica … (zwaną dalej „Nieruchomością”).

Nieruchomość zabudowana jest murowaną, otwartą wiatą garażową (bez ściany zamykającej elewację wejściową i bez wrót), która została posadowiona przed 1982 rokiem przez ówczesnego właściciela.

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką Nieruchomości w udziale wynoszącym 1/4 części, a udział ten nabyła w drodze spadkobrania (na podstawie Postanowienia o Stwierdzeniu Nabycia Spadku z dnia ….2014 r.).

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku VAT.

Na Nieruchomości do końca lat 90-tych ubiegłego stulecia, przez poprzednich właścicieli – spadkodawców – prowadzona była działalność ogrodnicza. Budynki były wykorzystywane jako otwarta przestrzeń magazynowa.

Na Nieruchomości ani przez Wnioskodawczynię, ani przez żadnego ze spadkobierców, nie była prowadzona działalność gospodarcza, w tym rolnicza. Wnioskodawczyni oraz inni spadkobiercy nie ponieśli żadnych nakładów zwiększających wartość Nieruchomości. Dla Nieruchomości brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Ani Wnioskodawczyni, ani żaden ze spadkobierców nie występował do gminy z wnioskiem o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Dla działki objętej zapytaniem została wydana w dniu … 2012 roku decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, o której mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ani Wnioskodawczyni, ani żaden ze spadkobierców nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie działki. Wnioskodawczyni oraz spadkobiercy nie dokonywali podziału działki.

Ani Wnioskodawczyni, ani żaden ze spadkobierców nie poniósł nakładów finansowych związanych z przygotowaniem Nieruchomości do sprzedaży. Wnioskodawczyni i spadkobiercy nie udostępniali Nieruchomości osobom trzecim. Nieruchomość nie była przedmiotem dzierżawy.

Nie są i nie były brane dopłaty od Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. Ani Wnioskodawczyni, ani żaden ze spadkobierców nie prowadzili działań marketingowych w celu zwiększenia atrakcyjności. Wnioskodawczyni oraz spadkobiercy nie ogłaszali się w mediach, Internecie, prasie – z zamiarem chęci sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie spadkobrania, Wnioskodawczyni oraz spadkobiercy nie nabyli innych nieruchomości, niż objęta przedmiotowym wnioskiem, a ponadto przedmiotowa Nieruchomość nie wchodziła w skład żadnego przedsiębiorstwa, w tym przedsiębiorstwa w spadku.

Wszyscy spadkobiercy zgodnie sprzedali swoje udziały w Nieruchomości, w ten sposób, że na podstawie umowy sprzedaży zbyta została cała nieruchomość na rzecz spółki … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … (zwaną dalej: „Spółką”). Spółka pod firmą … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … prowadzi działalność gospodarczą, posiada siedzibę na terytorium Polski i jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem działalności Spółki jest co do zasady handel samochodami oraz ich naprawa.

Ponadto w piśmie z dnia 27 listopada 2019 r. Wnioskodawczyni wskazała, że: Nigdy wcześniej nie dokonywała jakiejkolwiek sprzedaży działek. Na moment składania niniejszej odpowiedzi Wnioskodawczyni nie posiada innych działek, które w przyszłości zamierza sprzedać.

Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną sprzedaży działki nr \`(...)\` w dniu \`(...)\` 2018 r. Rep. \`(...)\`:

1.  1.  Na Kupującym ciążyły następujące prawa i obowiązki:
        *   Prawo zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w terminie oznaczonym w Umowie;
        *   Obowiązek ustanowienia w umowie przyrzeczonej szeregu wskazanych w umowie przedwstępnej służebności gruntowych; w przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania ww. zobowiązania Strony zastrzegły na rzecz …, …, … oraz … solidarnie karę umowną.
        *   Wykonania na etapie planowanej inwestycji (zatem po zawarciu umowy przyrzeczonej) instalacji elektrycznej do przylegającej działki, wpustu do wykonania kanalizacji deszczowej i wzniesienia ogrodzenia; w przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania ww. zobowiązania Strony zastrzegły na rzecz …, …, … oraz … solidarnie karę umowną.
        *   Zawarcia umowy dotyczącej wykonania prac projektowych dotyczących planowanej przez Kupującego inwestycji, mającej być posadowioną na przedmiotowej nieruchomości, przy czym umowa zawarta będzie ww. wyłącznym interesie Kupującego.
    2.  Na Sprzedającym ciążyły następujące prawa i obowiązki:
        *   Złożenie (wraz z innymi Sprzedającymi) pisemnego oświadczenia o nieprzedłużaniu umowy najmu nieruchomości na potrzeby umieszczenia na nieruchomości pylonu reklamowego;
        *   Złożenie (wraz z innymi Sprzedającymi) pisemnego oświadczenia o sprzeciwie przedłużenia umowy najmu nieruchomości na potrzeby umieszczenia na nieruchomości części podstawy tablicy reklamowej;
        *   Złożenie (wraz z innymi Sprzedającymi) pisemnego oświadczenia o sprzeciwie przedłużenia umowy na potrzeby umieszczenia w linii ogrodzenia nieruchomości bannera reklamowego;
        *   Zawarcie (wraz z innymi Sprzedającymi) przyrzeczonej umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w terminie oznaczonym w Umowie;
        *   Udzielenie (wraz z innymi Sprzedającymi) wybranej i wskazanej przez Kupującego pracowni projektowej nieodwołanego pełnomocnictwa do złożenia wniosku o wyłączenie działki z produkcji rolnej;
        *   Niedokonywania (wraz z innymi Sprzedającymi) w terminie obowiązywania przedwstępnej umowy sprzedaży jakichkolwiek czynności prawnych mających za przedmiot zbycie udziałów w przedmiotowej nieruchomości, ich części, względnie oddania do użytkowania osobom trzecim;
        *   Wystąpienie (wraz z innymi Sprzedającymi) do właściwego organu podatkowego o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, przygotowanej przez Kupującego i na jego koszt, w zakresie ustalenia czy sprzedaż nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniem podatkiem VAT czy też podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

1.  W umowie przedwstępnej sprzedaży zostały ustalone następujące warunki, które musiały zostać łącznie spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży:
    *   Uzyskanie przez Sprzedających ostatecznej decyzji o wyłączeniu przedmiotowej nieruchomości z produkcji rolnej, przy czym koszty pierwszej raty opłat ponoszą Sprzedający a 9/10 Kupujący;
    *   Zawarcie umów z gestorami mediów, o ile okazałyby się konieczne oraz wyrażenia zgody na cesję tych umów na Kupującego;
    *   Uzyskanie przez następców prawnych … ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę planowanej przez Kupującego inwestycji;
    *   Wydanie ostatecznej decyzji o przeniesieniu na Kupującego pozwolenia na budowę;
    *   Wpłacenie pozostałej części łącznej ceny przez Kupującego do depozytu notarialnego, chyba że środki będą pochodzić z instrumentu finansowego udzielanego przez osobę trzecią.

1.  Wnioskodawczyni (wraz z innymi Sprzedającymi) udzieliła Kupującemu ww. działki pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w Jej imieniu w sprawach dotyczących przedmiotowej nieruchomości.

1.  Wnioskodawczyni (wraz z innymi Sprzedającymi) udzieliła Kupującemu ww. działki nieodwoływalnego w czasie obowiązywania przedwstępnej umowy sprzedaży pełnomocnictwa do:
    *   Występowania w jej imieniu i na jej rzecz (oraz w imieniu i na rzecz pozostałych Sprzedających) przed właściwymi miejscowo urzędami, organami i osobami trzecimi w celu uzyskania niezbędnych dokumentów, w tym decyzji, postanowień, zezwoleń itp. celem uzyskania ostatecznej decyzji administracyjnej o pozwoleniu na budowę planowanej przez Kupującego inwestycji i w związku z tym do wnoszenia opłat, odbioru i kwitowania dokumentów, a także dokonywania wszelkich innych czynności, jakie okażą się niezbędne do realizacji celu tego pełnomocnictwa;
    *   Występowania do właściwych miejscowo dla Sprzedawców organów podatkowych oraz ZUS w celu uzyskania przez Kupującego odpowiednich zaświadczeń o wysokości zaległości podatkowych Sprzedawców oraz zaległości w płatności składek wobec ZUS.

1.  Kupujący do momentu sprzedaży przez Sprzedającego działki w związku z udzielonym pełnomocnictwem dokonał czynności do których zobowiązał się w umowie przedwstępnej (znanych Sprzedającego) i wskazanych w pkt. a) 1. powyżej.

Wnioskodawczyni podkreśliła, iż w dniu ….2019 r., na podstawie umowy sprzedaży zbyta została przedmiotowa nieruchomość gruntowa stanowiąca działkę gruntu o numerze ewidencyjnym …, o powierzchni … ha, położona przy ulicy … w ….

Ponadto w piśmie z dnia 18 grudnia 2019 r. Wnioskodawczyni wskazała, że: Na podstawie umów najmu udostępniane były na rzecz osób trzecich na potrzeby reklamowe jedynie niewielkie części działki nr …. Udostępnianie to miało charakter odpłatny. Stroną umów najmu byli wszyscy współwłaściciele przedmiotowej nieruchomości, w tym również Wnioskodawczyni. Zainteresowana wskazała, że zawarto następujące umowy:

*   Umowa z dnia ….2014 r. z X; przedmiotem umowy był najem części nieruchomości, na której najemca umieścił nośnik reklamowy;

*   Umowa z dnia ….2016 r. z Y – Usługi reklamowe; przedmiotem umowy była zgoda na umieszczenie wzdłuż ogrodzenia 2 nośników reklamowych po 18 m2;

*   Umowa z dnia ….2016 r. z Z; przedmiotem umowy był najem części nieruchomości, na której najemca umieścił nośnik reklamowy.

Przedmiotowe umowy zostały zawarte na okres:

1.  Umowa z Y – Usługi reklamowe została zawarta na okres 3 lat; wygasła w dniu ….2019 r.,
2.  Umowa z X została zawarta na okres do dnia ….2015 r. po czym została przedłużona aneksem z dnia ….2015 r. do dnia ….2016 r. i przewidywała mechanizm automatycznego jej przedłużania na okres kolejnych trzech lat; wygasła w dniu ….2019 r.;
3.  Umowa z Z została rozwiązana w dniu ….2016 na skutek przejęcia części działki przez miasto na cele drogi rowerowej.

Wnioskodawczyni wskazała, że nośniki reklamowe były usytuowane na działce nr ….

W związku z powyższym Wnioskodawczyni wyjaśniła, że prostuje zawarty błąd w stanie faktycznym wniosku. Zamiast zapisu „Wnioskodawczyni oraz spadkobiercy nie udostępniali Nieruchomości osobom trzecim”, należy przyjąć zapis „Wnioskodawczyni oraz spadkobiercy udostępniali Nieruchomości osobom trzecim”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisany we wniosku stan faktyczny – sprzedaż Nieruchomości w udziałach – przez jednego z jej współwłaścicieli – Wnioskodawczynię, która nabyła współwłasność w drodze spadkobrania – stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zbycie Nieruchomości w udziałach w przedstawionym stanie faktycznym na rzecz Spółki – przez jednego z jej współwłaścicieli – Wnioskodawczyni, która nabyła współwłasność w drodze spadkobrania, nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W zakresie tej transakcji, Wnioskodawczyni zbywa swój majątek prywatny – i nie działa w charakterze handlowca, dlatego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej również: „Ustawy”), wobec czego sprzedaż przez nią swoich udziałów w Nieruchomości – nabytych w drodze spadkobrania, na rzecz Spółki, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Ponadto, prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Współwłasność stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z odrębnych przepisów – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli Nieruchomości jest ze swojej istoty szczególną postacią prawną własności. Zatem, w zakresie pojęcia towarów np. gruntów, mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec tego, towarem jest także udział w gruncie (w tym jako w prawie własności nieruchomości, a także w prawie użytkowania wieczystego).

Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za towary określone udziały w nieruchomości – art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej „Dyrektywa”).

Jak już wskazano powyżej, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Czynność ta daje otrzymującemu towar prawo dysponowania rzeczą jak właściciel. W związku z powyższym, sprzedaż lub przekazanie udziału w prawie własności budynków oraz gruntu należy traktować, jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie udziałów w nieruchomościach gruntowych (działach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. (tak samo: Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 25-08-2016, sygnatura IPPP3/4512-573/16-2/ISK, Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 25-08-2016, sygnatura IPPP3/4512-576/16-2/ISK). Wobec powyższego zbycie na rzecz Wnioskodawcy udziałów w Nieruchomości przez siedmiu współwłaścicieli będzie stanowiło siedem dostaw towarów, w rozumieniu ustawy o VAT, przy czym odbędą się one w jednakowym stanie faktycznym. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przyjąć należy, że działalnością gospodarczą jest w zasadzie tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Aby rozstrzygnąć czy sprzedaż przedmiotów wchodzących w skład spadku, dokonywana jest w ramach działalności gospodarczej należy ustalić, czy sprzedaż ta ma charakter profesjonalnego obrotu gospodarczego. (Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 11-05-2018, sygnatura S-ILPP1/443-65/12-6/AWA w zw. z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2017 r., sygn. akt I FSK 254/15).

W przedstawionym przypadku mamy do czynienia ze sprzedażą przez osoby fizyczne ich majątków prywatnych. Majątki te nie zostały nabyte, ani nie były wykorzystywane z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem ich sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT. Argument, że podmiot dokonujący sprzedaży (dostawy) majątku prywatnego nie może być traktowany w odniesieniu do takiej sprzedaży jako podatnik podatku od towarów i usług, doznaje dodatkowego wzmocnienia, gdy uwzględnić wnioski płynące z analizy przepisu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy. Przepis ten określając zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej stanowi, że opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju „przez podatnika, który jako taki występuje”. Art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy wyraźnie więc wskazuje, że czynność opodatkowana w postaci dostawy towaru lub świadczenia usług ma miejsce wówczas, gdy w odniesieniu do tej właśnie czynności, dany podmiot występuje w charakterze podatnika VAT, a więc podmiotu prowadzącego w określonym zakresie działalność gospodarczą, (tak samo wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2007-10-29, sygnatura I FPS 3/07).

Dyrektywa wyraźnie rozróżnia operacje realizowane przez podatnika na takie, które dokonuje on pod tytułem prywatnym oraz takie, które dokonuje prowadząc działalność gospodarczą; jako przykład można przywołać wyrok ETS z 4 października 1995r. C-291/92 Finanzamt Uelzen vs Dieter Armbrecht, dotyczący sprzedaży przez hotelarza zespołu nieruchomości zawierający hotel oraz mieszkanie hotelarza, które stanowiło jego własność prywatną. W orzeczeniu tym ETS wskazał na możliwość zróżnicowanego traktowania przez podatnika z punktu widzenia podatku od wartości dodanej poszczególnych części nieruchomości, przy uwzględnieniu sposobu używania, a mianowicie może (nie musi) on włączyć rzecz przeznaczoną na własny użytek do składników majątku związanego z prowadzeniem przedsiębiorstwa W takim przypadku oszacowanie tej części jaka jest przeznaczona na potrzeby prywatne odbywa się w oparciu o proporcję w jakiej była ona używana na te cele, nie zaś w oparciu o podział fizyczny; ponadto warunkiem takiego postępowania jest manifestowanie przez podatnika – w trakcie całego roku w którym posiada dana rzecz, woli utrzymania jej co najmniej w części w majątku prywatnym. W tym stanie faktycznym, tylko część podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru będzie podlegała odliczeniu od podatku należnego od podatnika – ta odpowiadająca działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu. Tak więc tylko majątek związany z działalnością gospodarczą daje następnie podatnikowi prawo do podatku naliczonego, (tak samo: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2007-04-24, sygn. akt: I FSK 603/06).

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma to, czy w konkretnym przypadku sprzedający w celu dokonania sprzedaży działek, podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania ich za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast, okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. (Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23-08-2017, sygnatura 0114-KDIP1-3.4012.283.2017.1.JG). Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. W kontekście powyższego należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, (przykładowo: Interpretacja Indywidualna, autor: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, data wydania: 23-05-2019, sygnatura 0115-KDIT1-3.4012.180.2019.2BK; Interpretacja Indywidualna, autor: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, data wydania: 17-04-2019, sygnatura 0114-KDIP1-1.4012.66.2019.2.KOM). Według Naczelnego Sądu Administracyjnego sprzedaż działek należących do majątku osobistego nie budzi kontrowersji – (…) sprzedaż przez daną osobę jej majątku prywatnego nie może być uznana za działalność gospodarczą i tym samym podlegać opodatkowaniu (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2009-01-23, sygnatura I FSK 1629/07).

Działalnością handlową nie jest sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), ale w celach wykorzystania go na potrzeby prywatne (wyrok Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu z dnia 2018-01-12, sygnatura I SA/Wr 69/18). Właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, ani w ramach tej działalności nie był wykorzystywany.

Należy także wskazać, że zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2 ustawy o podatku VAT podatnik wykonując działalność gospodarczą musi działać z zamiarem wykonywania czynności o charakterze gospodarczym. W sytuacji Sprzedających tak jednak nie jest. Nabywając Nieruchomość w drodze spadkobrania nie nabyli jej z zamiarem odsprzedaży.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych. Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu VAT. Żeby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług (przykładowo: Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17-07-2015, sygnatura ITPP3/4512-160/15/MD; Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, data wydania: 14-05-2019, sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.158.2019.1.MS). Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów – jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze, czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podsumowując należy stwierdzić – przy uwzględnieniu aktualnego orzecznictwa sądowego, w tym wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10) – sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Wnioskodawczynię za podatnika tego podatku. Podkreślić należy, że powołane orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np.:

*   NSA z dnia 23 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 143/13), z dnia 17 grudnia 2013 r. (sygn. akt I FSK 114/13), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11 i 1658/11) oraz

*   WSA z dnia 10 października 2013 r (sygn. akt I SA/Po 379/13), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11),

które zapadły na tle wyroku Trybunału. (Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11-07-2016, sygnatura ITPP1/4512-336/16/BK).

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy (zob. wyroki z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 EDM, Rec. s. 14295, pkt 58, z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03 BBL, Zb. Orz. S. I 10157, pkt 39). Z orzecznictwa wynika także, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust, Rec. s. I 3013, pkt 32, Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 11-05-2018, sygnatura S-ILPP1/443-65/12-6/AWA).

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną). W rozpatrywanej sprawie nie mamy do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań. Sprzedaż udziałów w Nieruchomości stanowić będzie zatem czynności zwykłego zarządu majątkiem osobistym, do których unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Z przyjętego stanowiska organów podatkowych wynika, że zbycie nieruchomości gruntowych, nabytych w drodze spadku, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w przypadku gdy zbywca nie występuje w charakterze handlowca (przykładowo: Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 19-04-2016, sygnatura ITPP2/4512-80/15/KK, Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17-07-2015, sygnatura ITPP3/4512-160/15/MD, Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23-08-2017, sygnatura 0114-KDIP1-3.4012.283.2017.1.JG, Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 25-08-2016, sygnatura IPPP3/4512-573/16-2/ISK, Interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 25-08-2016, sygnatura IPPP3/4512-576/16-2/ISK).

Mając powyższe na uwadze, brak jest przesłanek, aby w związku z opisaną planowaną transakcją uznać Wnioskodawczynię (spadkobierczynię) za podatnika podatku od towarów i usług, a co za tym idzie umowa sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawczyni sprzeda wszystkie udziały w Nieruchomości, nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług VAT.

PODSUMOWANIE

W związku z powyższym odpowiedź na postawione przez Wnioskodawczyni pytanie brzmi następująco: Zdaniem Wnioskodawczyni w przedstawionym stanie faktycznym – w zakresie tej transakcji – zbywa swój majątek prywatny i nie działa w charakterze handlowca, dlatego – w zakresie tej transakcji – nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wobec czego sprzedaż swoich udziałów w Nieruchomości, nabytych w drodze spadkobrania, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT.

Mając na uwadze powyższe. Wnioskodawczyni wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

Z kolei w piśmie z dnia 27 listopada 2019 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że po udzieleniu odpowiedzi w tym piśmie, zbycie Nieruchomości w udziałach w przedstawionym stanie faktycznym na rzecz Spółki – przez Nią jako jedną ze współwłaścicieli, która nabyła współwłasność w drodze spadkobrania, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawczyni objętych zakresem postawionego we wniosku pytania, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia udziału we współwłasności działki nr …, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, grunt pozostawał we współwłasności Wnioskodawczyni. Z kolei Zainteresowana oraz Kupujący w przedwstępnej umowie zobowiązali się do szeregu czynności, których zrealizowanie warunkowało podpisanie umowy przyrzeczonej. Przy czym z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni udzieliła pełnomocnictwa Kupującemu w zakresie dokonania wszelkich czynności zmierzających do uzyskania zgód i pozwoleń związanych z przygotowaniem ww. działki do sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika bowiem, że dnia … 2018 r. została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży udziału we współwłasności działki nr …. Warunki które musiały m.in. zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy to:

*   uzyskanie przez Sprzedających ostatecznej decyzji o wyłączeniu przedmiotowej nieruchomości z produkcji rolnej, przy czym koszty pierwszej raty opłat ponoszą Sprzedający, a 9/10 Kupujący;

*   zawarcie umów z gestorami mediów, o ile okazałyby się konieczne oraz wyrażenia zgody na cesję tych umów na Kupującego;

*   uzyskanie przez następców prawnych \`(...)\` ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę planowanej przez Kupującego inwestycji;

*   wydanie ostatecznej decyzji o przeniesieniu na Kupującego pozwolenia na budowę;

Wnioskodawczyni (wraz z innymi Sprzedającymi) udzieliła Kupującemu ww. działki nieodwoływalnego w czasie obowiązywania przedwstępnej umowy sprzedaży pełnomocnictwa do występowania w Jej imieniu i na Jej rzecz (oraz w imieniu i na rzecz pozostałych Sprzedających) przed właściwymi miejscowo urzędami, organami i osobami trzecimi w celu uzyskania niezbędnych dokumentów, w tym decyzji, postanowień, zezwoleń itp. celem uzyskania ostatecznej decyzji administracyjnej o pozwoleniu na budowę planowanej przez Kupującego inwestycji i w związku z tym do wnoszenia opłat, odbioru i kwitowania dokumentów, a także dokonywania wszelkich innych czynności, jakie okażą się niezbędne do realizacji celu tego pełnomocnictwa oraz występowania do właściwych miejscowo dla Sprzedawców organów podatkowych oraz ZUS w celu uzyskania przez Kupującego odpowiednich zaświadczeń o wysokości zaległości podatkowych Sprzedawców oraz zaległości w płatności składek wobec ZUS.

Okoliczność, że część z ww. działań, nie była podejmowana bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostały bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanej. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołały skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawcy). Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjnił przedmiotową działkę stanowiącą nadal współwłasność Wnioskodawczyni. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni, wpłynęły generalnie na podniesienie atrakcyjności działki jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży udziału we współwłasności przedmiotowej działki nie korzystała z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie było to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Zainteresowana w taki sposób zorganizowała sprzedaż ww. udziału we współwłasności działki, że niejako jej działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowiły pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Wnioskodawczyni posiadała udział we współwłasności działki, która podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostały „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawczyni. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega działka o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności, zaangażowała środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-81/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Za uznaniem, w opisanej sprawie, Wnioskodawczyni za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia również fakt, iż – jak wynika z uzupełnienia wniosku – przedmiotowa nieruchomość była udostępniana w ramach umów najmu m.in. na potrzeby umieszczenia na nieruchomości pylonu reklamowego, części podstawy tablicy reklamowej oraz bannera reklamowego. Udostępnienia miał charakter odpłatny, a Wnioskodawczyni była stroną ww. umów najmu.

Zgodnie z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia on określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą zatem świadczyć o wyłącznym działaniu Wnioskodawczyni zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i tym samym okoliczności sprawy dowodzą, że została wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni dla przedmiotowej transakcji działa jako podatnik VAT.

Reasumując wskazać należy, że podejmowane przez Zainteresowaną działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż udziału we współwłasności działki nr … w ramach zarządu Jej majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Zainteresowaną ww. udziału we współwłasności działki nr … jest dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowana działa jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem czynność sprzedaży udziału we współwłasności przedmiotowej działki nr … podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla pozostałych współwłaścicieli działki numer …, o której mowa we wniosku.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o opis sprawy. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

W kwestii powołanych wyroków sądów administracyjnych należy zauważyć, iż wyroki sądów administracyjnych, są to rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Natomiast, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawców. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy Organ nie jest nimi związany.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, ul. …, … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.