Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-517/12-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-07-23
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko, iż na podstawie art. 14. ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w opisanym wyżej stanie faktycznym, otrzymana przez Wnioskodawczynię przedpłata nie będzie stanowiła przychodu z prowadzonej przez Zainteresowaną działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przedpłaty; przychód; szkoły-szkoła niepubliczna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2012 r. (data wpływu 16 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi prywatną szkołę podstawową oraz gimnazjum. Rodzice, z którymi szkoła zawarła umowę opłacają miesięczne czesne. Na każdy rok szkolny zawierana jest z rodzicami uczniów odrębna umowa. Każdy rok szkolny obejmuje okres od września do sierpnia następnego roku kalendarzowego.

Aktualnie Wnioskodawczyni - jako podmiot prowadzący szkołę - rozważa (w celu optymalizacji przepływów pieniężnych), umożliwienie rodzicom dzieci uczęszczających do szkoły dokonania przedpłaty za dwa ostanie miesiące edukacji dziecka w szkole. Dotyczy to czesnego za lipiec i sierpień ostatniego roku szkolnego po ukończeniu przez ucznia szóstej klasy szkoły podstawowej oraz - odpowiednio po ukończeniu przez ucznia trzeciej klasy gimnazjum. Przedpłaty rodzice mogą dokonać dobrowolnie w wybranym przez siebie momencie.

Przedmiotowa przedpłata będzie mogła zostać rozliczona w następujący sposób:

1.  Na poczet płatności za czesne za miesiące lipiec i sierpień ostatniego roku nauki ucznia w szkole. Ewentualnie może ona zostać przeznaczona na:
2.  Na pokrycie zaległości w płatnościach na dzień 30 czerwca ostatniego roku nauki ucznia w szkole.

W momencie dokonania przedpłaty przez rodziców nie jest znana ostateczna wysokość czesnego za okres jakiego dotyczy przedpłata, gdyż zmiana czesnego następuje średnio co roku (choć może być częstsza) i nie sposób przewidzieć ile będzie wynosić za rok, dwa, czy klika lat.

W przypadku rozwiązania umowy z rodzicami ucznia przed ukończeniem przez niego szkoły, lub niezawarcia umowy na kolejny rok nauki, przedpłata zostanie im zwrócona.

Wszelkie kwestie dotyczące przedpłaty będą uregulowane w porozumieniu zawieranym pomiędzy Wnioskodawczynią a rodzicami uczniów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko, iż na podstawie art. 14. ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w opisanym wyżej stanie faktycznym, otrzymana przez Wnioskodawczynię przedpłata nie będzie stanowiła przychodu z prowadzonej przez Zainteresowaną działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, stanowisko, iż na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w opisanym wyżej stanie faktycznym, otrzymana przez Wnioskodawczynię przedpłata nie będzie stanowiła przychodu z prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Jednocześnie za datę powstania przychodu należnego na podstawie art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się (z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h, li) m.in. dzień wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później jednak niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Uwzględniając powyższe zapisy ustawy należałoby na wstępie dokonać rozróżnienia pomiędzy częściową zapłatą za wykonaną usługę od przedpłaty (zaliczki) na poczet ceny za tę usługę.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zapłata za częściowe wykonanie usługi ma miejsce wtedy, gdy cena za usługi jest definitywnie ustalona. Wówczas taka zapłata może zostać zakwalifikowana jaka przychód. Jednakże w omawianym stanie faktycznym z taką sytuacją nie mamy do czynienia. Przedpłaty te bowiem nie mają charakteru definitywnego i mogą w określonych wypadkach zostać w całości zwrócone. Co więcej nie jest nawet znana ostateczna cena usług, które zostaną przedpłacone. Należy nadto nadmienić, że zasady uiszczenia przedpłaty i jej rozliczenia wynikać będą z pisemnych porozumień zawartych pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej klientami.

Reasumując zatem, zgodnie z treścią przedmiotowego przepisu (art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy PIT), owe przedpłaty nie będą stanowiły przychodu Wnioskodawczyni w dacie uiszczenia przedpłaty, lecz dopiero w dacie, gdy te przepłacone usługi zostaną wykonane.

Stanowisko tożsame ze stanowiskiem Wnioskodawczyni zostało zawarte w wielu interpretacjach przepisów podatkowych:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 08 czerwca 2011 r. (sygn. ILPB1/415-340/11-2/AO);
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 sierpnia 2010 r. (sygn. IBPBI/2/423-1094/10/PP);
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 31 sierpnia 2010 r. (sygn. ITPB1/415-522/10/WM);
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 maja 2009 r. (sygn. ILPB3/423-171/09-4/EK.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawczynię – w Jej ocenie – jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z ogólną regułą zawartą w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast w oparciu o przepis art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

W myśl ww. przepisu przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powstaje w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Wyjątek od tej zasady stanowi:

*   wystawienie faktury przed datą wydania towaru, zbycia prawa lub wykonaniem usługi albo częściowego wykonania usługi – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury,
*   uregulowanie należności przed wydaniem towaru, zbyciem prawa lub wykonania usługi albo częściowym wykonaniem usługi – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności.

Przytoczony powyżej przepis należy traktować jako generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl natomiast art. 14 ust. 1e ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa rozliczana jest w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Przepis ten odnosi się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 14 ust. 1h ustawy).

Jak stanowi art. 14 ust. 1i ustawy, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy, nie zalicza się do przychodów, pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek.

Regulacje zawarte w art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, stanowią zatem odstępstwo od ogólnej reguły ustalania przychodu z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest okoliczność, że otrzymane lub należne kwoty mają charakter zaliczek (przedpłat) na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Według „Popularnego słownika języka polskiego” (pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga) - „przedpłata” oznacza określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wypłaconą z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Z kolei „zaliczka” to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś.

Należy jednak zwrócić uwagę, że nie zawsze wcześniejsze otrzymanie należności (przed ostatecznym wykonaniem usługi) oznacza zaliczkę lub przedpłatę, która nie powoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

O kwalifikacji otrzymanej zapłaty jako przychodu lub jako przedpłaty (zaliczki) decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy przedpłata, zaliczka nie mają takiego charakteru ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone.

Fakt, że dana wpłata stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi, która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, musi zatem wynikać z postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć odzwierciedlenie w treści dokumentacji.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi prywatną szkołę podstawową oraz gimnazjum. Rodzice opłacają za naukę swych dzieci miesięczne czesne, a każdy rok szkolny obejmuje okres od września do sierpnia następnego roku kalendarzowego. Wnioskodawczyni rozważa umożliwienie rodzicom dokonywanie przedpłaty za dwa ostatnie miesiące edukacji dziecka w szkole. Dotyczy to czesnego za lipiec i sierpień ostatniego roku szkolnego po ukończeniu przez ucznia szóstej klasy szkoły podstawowej oraz - odpowiednio po ukończeniu przez ucznia trzeciej klasy gimnazjum.

W momencie dokonania przedpłaty przez rodziców nie jest znana ostateczna wysokość czesnego za okres jakiego dotyczy przedpłata, gdyż nie sposób przewidzieć ile będzie wynosić czesne za rok, dwa, czy klika lat. W przypadku rozwiązania umowy z rodzicami ucznia przed ukończeniem przez niego szkoły, lub niezawarcia umowy na kolejny rok nauki, przedpłata zostanie im zwrócona, a wszelkie kwestie dotyczące przedpłaty będą uregulowane w porozumieniu zawieranym pomiędzy Wnioskodawczynią a rodzicami uczniów.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że przedpłaty otrzymane na poczet usług, które mają być wykonane w przyszłości nie stanowią przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej interpretacji tut. organ nie odniósł się do oceny kwestii dotyczącej momentu powstania przychodu z prowadzonej przez Zainteresowaną działalności gospodarczej, albowiem ta kwestia nie była przedmiotem zapytania Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię pism urzędowych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.