Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.493.2023.4.PRM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-24
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży Działek.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dzierżawa; grunty-podział gruntu; nieruchomości-nieruchomość rolna; nieruchomości-obrót nieruchomościami; podatnik; wodociągi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 września 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 4 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Działek. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 października 2023 r. (wpływ 17 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Posiada Pani miejsce zamieszkania oraz centrum interesów życiowych w Polsce. Jest Pani polskim rezydentem podatkowym i posiada Pani w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jest Pani zatrudniona w Polsce w oparciu o umowę o pracę. Zakres zadań, które Pani wykonuje w żaden sposób nie jest związany z obrotem nieruchomościami. Nie prowadzi Pani żadnej działalności gospodarczej, w tym także działalności rolniczej, korzystającej ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT). Nie jest Pani podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nie nabywa ani nie nabywała Pani w przeszłości nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży. Wszelkie transakcje dotyczące nabycia i sprzedaży nieruchomości miały na celu zaspokojenie Pani osobistych potrzeb mieszkaniowych. Aktualnie jest Pani właścicielką dwóch nieruchomości lokalowych służących zaspokojeniu Pani osobistych potrzeb mieszkaniowych. Dodatkowo jest Pani właścicielką nieruchomości gruntowej („Nieruchomość”), którą nabyła Pani w ramach sukcesji międzypokoleniowej. Poza tym nie posiada Pani innych nieruchomości.

Nabycie przez Panią własności Nieruchomości nastąpiło ponad 10 lat temu i miało charakter przekazania na Pani rzecz majątku wypracowanego przez rodziców (a wcześniej dziadków). Z uwagi na uwarunkowania prawne (w tym rozwód rodziców) oraz sprostowanie powierzchni działki nabytej przez rodziców, nabycie własności Nieruchomości poprzedzone było darowizną udziału we współwłasności nieruchomości oraz jej zniesieniem.

29 listopada 1979 r. Pani dziadkowie - przed Naczelnikiem Urzędu Gminy (\`(...)\`), dokumentem nr (\`(...)\`) - przekazali na rzecz Pani rodziców do ich majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską dużą działkę gruntu o powierzchni ponad 8 ha, położoną w (\`(...)\`). Nieruchomość miała charakter rolny. W obszarze tej działki został wydzielony mały obszar, który został zabudowany drewnianym domkiem letniskowym. Pani rodzice wykorzystywali działkę na cele prywatne - rekreacyjne, jak również w ramach ograniczonych upraw rolniczych i ogrodnictwa. W 2000 r. Pani rodzice rozwiedli się, ale nadal byli współwłaścicielami nieruchomości.

Aktem notarialnym z 19 października 2009 r. Pani matka przekazała w drodze darowizny na Pani rzecz 1/2 udziału we współwłasności nieruchomości. Drugim współwłaścicielem był Pani ojciec. Jednocześnie wniesiono także o sprostowanie oznaczenia nieruchomości poprzez ujawnienie numeracji działki nr 1 i zmianę jej powierzchni z 8,05 ha. W związku z ww. zmianą w zakresie oznaczenia nieruchomości konieczne było dokonanie dalszych czynności w celu uregulowania stosunków własnościowych i rodzinnych. Dlatego też 22 kwietnia 2011 r. Pani rodzice przekazali na Pani rzecz w drodze darowizny własność działki nr 2 o powierzchni 1.500 m2, położoną w (\`(...)\`) (była to część nieruchomości, na której pierwotnie był wzniesiony drewniany domek Pani rodziców). Następnie na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w (\`(...)\`) z 24 sierpnia 2011 r., sygn. (\`(...)\`) o zniesieniu współwłasności, nabyła Pani wyłączną własność w praktyce połowy pozostałej części nieruchomości pierwotnie nabytej przez rodziców (drugą połowę otrzymał Pani ojciec). Na mocy tego postanowienia z działki 3 utworzono dwie odrębne działki, z czego jedną - działkę nr 4 powstałą z jej podziału - na wyłączoną własność otrzymała Pani.

W efekcie została Pani wyłączną właścicielką Nieruchomości, na którą składały się dwie ewidencyjne działki gruntu położone w powiecie (\`(...)\`):

*   działka nr 2, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (\`(...)\`);
*   działka nr 4, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (\`(...)\`).

Właśnie ww. działki stanowiące w praktyce połowę pierwotnie nabytej w 1979 r. przez Pani rodziców nieruchomości rolnej, są przedmiotem czynności, których dotyczy wniosek. W dalszej części wniosku nieruchomości będą nazywane jako „Nieruchomość”.

Nieruchomość stanowi Pani majątek prywatny, przekazany w ramach sukcesji międzypokoleniowej. Od 2011 r. nie wykorzystywała Pani Nieruchomości w żaden sposób, w tym nie prowadziła na niej działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była w żaden sposób oddawana do używania na podstawie umów najmu, dzierżawy ani użyczenia. Z tym wyjątkiem, że Nieruchomość miała faktycznie charakter rolny i była oddawana (oraz jest aktualnie) w dzierżawę rolnikowi (jednemu z okolicznych mieszkańców), który wykorzystywał te tereny na cele rolnicze. Użytkowanie Nieruchomości przez okolicznego mieszkańca będącego rolnikiem nie miało na celu osiągnięcia przez Panią przychodu z tego tytułu, lecz utrzymanie Nieruchomości w takim stanie, żeby nie utraciła ona swojego dotychczasowego charakteru. Pozostawienie Nieruchomości bez jakichkolwiek prac na jej terenie przez tyle lat skutkowałoby znacznym spadkiem jej wartości i koniecznością ponoszenia dodatkowych nakładów. Zatem jej ograniczone użytkowanie przez okolicznego mieszkańca na cele wyłącznie rolne (jego indywidualnych potrzeb w ograniczonym zakresie, obsiewania zboża czy koszenia trawy) pozwoliło zachować Nieruchomości jej dotychczasowy charakter bez spadku jej wartości. Nieruchomość nie była więc wykorzystywana w celach zarobkowych ani w celach prowadzenia działalności gospodarczej, czy działów specjalnych produkcji rolnej. Nieruchomość nie jest ogrodzona.

Jednocześnie, nawet w momencie nabycia przez Panią własności Nieruchomości, już od ponad 10 lat obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, na mocy którego obszar położenia Nieruchomości został przeznaczony na funkcję zabudowy jednorodzinnej.

Uchwała nr (\`(...)\`) Rady Gminy (\`(...)\`) o uchwaleniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działek nr 2 i nr 3, (\`(...)\`) została bowiem podjęta 29 listopada 2000 r. - ponad dekadę przed nabyciem przez Panią prawa własności Nieruchomości. Zgodnie z treścią tej uchwały obszary ww. działek, które były dotychczas przeznaczone na cele rolne (upraw rolnych) zostały przeznaczone na funkcję zabudowy mieszkaniowej, jednorodzinnej, wolnostojącej z dopuszczeniem usług. W przedmiotowej uchwale zawarte zostały także wytyczne dotyczące rodzaju i dopuszczalnych form zabudowy.

Stosownie do treści szczegółowych ustaleń warunków zabudowy i zagospodarowania terenu na ww. obszarze powinna obowiązywać zabudowa jednorodzinna wolnostojąca, z dopuszczeniem lokalizacji usług w tym samym budynku, jednak funkcja usługowa nie może przekraczać 50% całej powierzchni użytkowej. Zaopatrzenie w wodę ma odbywać się z wodociągu komunalnego w liniach rozgraniczających drogi dojazdowej (§ 1 ust. 1.3 lit. a) Uchwały „Zasady obsługi w zakresie infrastruktury technicznej”). Na mocy postanowień uchwały w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego podział działek miał nastąpić według zasad zawartych w załączniku graficznym do uchwały - na działki o minimalnej powierzchni 1000 m2 (§ 1 ust. 1.4 lit. a) Uchwały „Postanowienia inne”).

Pani rodzice, ani Pani sama, nie uczestniczyli w żaden sposób w procesie uchwalania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w związku ze zmianą przeznaczenia gruntów nie byliby także zobligowani do uiszczenia opłaty planistycznej w związku ze wzrostem wartości nieruchomości w przypadku jej zbycia (stawka tej opłaty została ustalona na 0%).

Jest już Pani ponad 12 lat właścicielką Nieruchomości. Aktualnie potrzebuje Pani środków pieniężnych na realizację swoich celów osobistych i planów życiowych.

W związku z tym, podjęła Pani decyzję o sprzedaży części posiadanego majątku i postanowiła Pani pozyskać potrzebne środki ze sprzedaży Nieruchomości. Nie potrzebuje Pani przy tym sprzedać całej Nieruchomości jednorazowo w drodze jednej transakcji. W związku z tym, w celu zarządzania swoim majątkiem prywatnym w sposób optymalny wystąpiła Pani z wnioskiem o dokonanie podziału Nieruchomości na działki ewidencyjne („Działki”). Było to uzasadnione, ponieważ powierzchnia Nieruchomości była bardzo duża (ponad 4 ha), a dodatkowo wymogi planu miejscowego wskazane wyżej de facto wymuszają podział nieruchomości na mniejsze jednostki. Sprzedaż nieruchomości w całości utrudniłaby znacznie sprzedaż po korzystnej cenie - w praktyce trudne byłoby znalezienie nabywców indywidualnych z uwagi na aktualne ceny i możliwości wykorzystania tak dużego obszaru. Decyzja o podziale Nieruchomości została wydana w 2022 r. W decyzji zatwierdzono podział nieruchomości na pojedyncze działki zgodnie z postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dzięki temu może Pani z prawnego punktu widzenia dokonać tylko częściowej sprzedaży posiadanego majątku i dysponować nim zgodnie ze swoją wolą.

Planuje Pani sprzedaż działek w stosunkowo krótkim okresie czasu - w tym celu korzystając z pośrednika w sprzedaży nieruchomości - wystawi Pani wszystkie działki na sprzedaż jednorazowo w tym samym czasie. Z tym wyjątkiem, że jedna z wydzielonych działek pozostanie w Pani własności - w celu jej wykorzystania dla Pani indywidualnych potrzeb. Jednocześnie w związku z postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Działki powstałe z podziału Nieruchomości w celu ich wykorzystania na cele zabudowy jednorodzinnej muszą mieć dostęp do kanalizacji i wodociągu. Powyższy warunek sprawia, że nie może Pani sprzedać na warunkach rynkowych działek wydzielonych z Nieruchomości odrębnie, jeśli nie zostanie doprowadzony do nich wodociąg, ponieważ nie będzie można ich wykorzystać w celu zabudowy jednorodzinnej bez zgody wszystkich nabywców.

W związku z tym w celu sprzedaży działek po cenach rynkowych konieczne jest doprowadzenie do nich instalacji wodociągowej. Jest to także konieczne, żeby w przyszłości mogła Pani korzystać z działki, której nie sprzeda. W przeciwnym wypadku nabywca działki powstałej w wyniku podziału (w tym Pani jako właściciel jednej z działek) nie będzie mógł sam przeprowadzić skutecznie takiej inwestycji, a tym samym wykorzystanie działki zgodnie z jej przeznaczeniem będzie niemożliwe. Podejmie więc Pani kroki mające na celu doprowadzenie wodociągu do działek, w tym podpisała Pani już stosowną umowę ze spółką komunalną, jak również dokona Pani niezbędnych czynności w celu doprowadzenia wodociągu. Zaniechanie tych działań uniemożliwi bowiem Pani sprzedaż odrębnych działek - z uwagi na konieczność zgody właścicieli i konieczność poprowadzenia instalacji przez niektóre działki położone na Nieruchomości, jak również w przyszłości wykorzystanie przez Panią samą jednej z działek na Pani prywatne cele. Tym samym aktualnie podjęte działania dotyczą Nieruchomości i mają identyczny walor jak zapewnienie dojazdu do drogi publicznej - podjęcie tych kroków jest determinowane postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz samą powierzchnią Nieruchomości, a ich realizacja przez pojedynczych nabywców byłaby znacznie utrudniona, jeśli nie niemożliwa.

Ma Pani zamiar sprzedać Działki za pośrednictwem biura sprzedaży nieruchomości. Nie będzie Pani podejmowała żadnych działań mających na celu pozyskanie potencjalnych nabywców ani działań - poza wskazanymi wyżej krokami, które są niezbędne w celu zbycia Działek.

Podsumowując wskazuje Pani, że:

*   własność Nieruchomości nabyła Pani ponad 12 lat temu w drodze darowizny od rodziców. Nieruchomość nie została nabyta w drodze kupna-sprzedaży, ani w celach jej zbycia z zyskiem;
*   nie dokonywała Pani na Nieruchomości żadnych prac, nie prowadziła działalności gospodarczej z jej wykorzystaniem, nie wykorzystywała jej w celach zarobkowych - Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana w celu prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej;
*   dysponuje Pani Nieruchomością jako majątkiem prywatnym;
*   aktualnie potrzebuje Pani środków pieniężnych i w tym celu dokona zbycia Działek, powstałych w wyniku podziału Nieruchomości, co mieści się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym;
*   dokonała Pani tylko niezbędnych działań prawnych umożliwiających zbycie Pani majątku i pozyskanie środków pieniężnych z tego tytułu w postaci: przeprowadzenia podziału Nieruchomości, jak również doprowadzenia do Nieruchomości instalacji wodociągowej;
*   nie podejmowała Pani żadnych innych działań dotyczących Nieruchomości, w tym nie wznosiła ogrodzenia poszczególnych działek ani nie doprowadzała Pani żadnych instalacji poza wodociągową (z uwagi na ww. uwarunkowania faktyczne i prawne, które determinują konieczność podłączenia tej instalacji przez Panią jako jedynego właściciela, który chce sprzedać wydzieloną część Nieruchomości);
*   nie będzie Pani podejmowała żadnych profesjonalnych, ciągłych działań, a tylko dokona rozporządzenia własnym majątkiem prywatnym, w takim zakresie, jaki jest konieczny i jakiego dokonałby rozsądny właściciel dążący do uzyskania optymalnego przychodu ze zbycia swojego majątku;
*   nie nabywała Pani w przeszłości żadnych nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży, nie dokonywała sprzedaży nieruchomości w celach zarobkowych, w sposób zorganizowany i ciągły, a jedyne nieruchomości jakie aktualnie posiada - oprócz ww. Nieruchomości, o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji - służą zaspokojeniu Pani osobistych potrzeb mieszkaniowych;
*   ma Pani zamiar zbyć Działki najszybciej jak to tylko możliwe, a uzyskane środki przeznaczyć na własne potrzeby, nie zamierza Pani uczynić z tego tytułu źródła stałego zarobkowania ani utrzymania (środki na utrzymanie pozyskuje w ramach zatrudnienia na podstawie umowy o pracę), a Pani działania nie mają znamion zorganizowania i ciągłości;
*   sprzedaż Działek będzie miała charakter incydentalny - nie zbywała Pani wcześniej żadnych nieruchomości i nie ma zamiaru dokonywać takich czynności w przyszłości, ma na celu tylko sprzedaż Działek powstałych z Nieruchomości.

### Doprecyzowanie i uzupełnienie zdarzenia przyszłego

### Nieruchomość nie była przez Panią wykorzystywana. Stanowiła majątek rodzinny przekazany Pani w drodze sukcesji jako jedynej córce swoich rodziców, którzy otrzymali ją od dziadków ze strony ojca.

Dzierżawa Nieruchomości nie miała dla Pani charakteru odpłatnego – miała wyłącznie na celu zachowanie tej Nieruchomości w niepogorszonym stanie. Z Pani punktu widzenia miało to wymierną wartość w postaci braku spadku wartości Nieruchomości i zapobiegająca pogarszaniu jej stanu, a nie stanowiło to dla Pani źródła zarobkowania.

Będzie Pani zbywała własność Działek na warunkach panujących w obrocie, jeśli znajdą się zainteresowani nabywcy i taka będzie ich wola lub konieczność z uwagi na możliwość pozyskania finansowania (np. pozyskania kredytu z banku) to zostanie zawarta umowa przedwstępna. Taka umowa będzie zawierała elementy przedmiotowo istotne i zostanie zawarta w formie aktu notarialnego. Nie będzie Pani przy tym występowała w charakterze podmiotu profesjonalnie działającego w zakresie obrotu nieruchomościami i wzór takiej umowy przygotuje zapewne profesjonalny podmiot – notariusz, a sprzedaż Działek odbędzie się za pośrednictwem biura sprzedaży nieruchomości.

Nie udzieli Pani przyszłym nabywcom pełnomocnictw.

Działka o nr 1 została ujawniona w wyniku sprostowania wpisu w księdze wieczystej. Natomiast cała działka nosiła nr 3. Ten nr wpisano do rejestru ksiąg wieczystych i jednocześnie sprostowano jej powierzchnię z 8,05 ha na 8,18 ha. Wynikało to ze stanu rzeczywistego i prawnego całej nieruchomości będącej współwłasnością Pani rodziców – stan rzeczywisty całej powierzchni działki oraz wyodrębnienie prawne fragmentu obszaru, który kiedyś był wykorzystywany jako miejsce, gdzie postawiony był domek letniskowy.

Przedmiotem zniesienia współwłasności była działka nr 3. W wyniku postanowienia o zniesieniu współwłasności tę działkę o powierzchni 8,18 ha podzielono na dwie odrębne nieruchomości o powierzchni 4,128 ha oraz 4,0552 ha. W efekcie otrzymała Pani działkę nr 4, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (\`(...)\`). Drugą działkę otrzymał na wyłączną własność Pani ojciec.

Działka nr 2 została przekazana w drodze umowy darowizny przez Pani rodziców na Pani rzecz w 2011 r.

W wyniku zniesienia współwłasności otrzymała Pani działkę nr 4, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (\`(...)\`).

Mała działka otrzymana w drodze darowizny mieści się w obszarze działki otrzymanej w wyniku zniesienia współwłasności.

Przysługiwał Pani udział w wysokości ½ w prawie własności nieruchomości, a otrzymała Pani działkę o powierzchni odpowiadającej połowie jej całego podzielonego obszaru.

Zniesieniu współwłasności nie towarzyszyły spłaty bądź dopłaty.

### Pytanie

Czy sprzedaż Działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

### Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, sprzedaż Działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie będzie Pani także uznana za podatnika podatku VAT.

Uzasadnienie Pani stanowiska

Pani zdaniem sprzedaż Działek będzie pozostawała poza zakresem ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W art. 2 pkt 6 ustawy, wskazano, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

W związku z tym, w opisanym zdarzeniu przyszłym kluczowe znaczenie dla oceny, czy planowana transakcja sprzedaży Działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT ma to, czy będzie Pani uznana za podmiot działający w charakterze podatnika tego podatku, tj. podmiot dokonujący sprzedaży w ramach działalności gospodarczej, czy też w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu wskazać należy, że kwestia kwalifikacji sprzedaży działek na gruncie podatku od towarów i usług była przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych. W orzeczeniach tych wskazuje się, że przy dokonywaniu wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT należy nawiązać do kryteriów określonych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. W wyroku tym TSUE stwierdził, że osobę, która w celu dokonania sprzedaży działek podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112, należy uznać za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Trybunał wskazał jedynie przykładowe okoliczności, które mogą świadczyć o tym, że dana osoba, sprzedając nieruchomości, działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny, liczba transakcji, odstępy pomiędzy transakcjami i wysokość osiągniętych przychodów, nie są decydujące i nie są czynnościami, które same z siebie wykraczałyby poza zarząd majątkiem prywatnym.

Analogiczne poglądy są prezentowane także w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak wskazano w wyroku WSA w Gdańsku z 11 października 2022 r., w sprawie sygn. akt I SA/Gd 822/22: „To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 29 października 2007 r., I FPS 3/07; 22 października 2013 r., I FSK 1323/12; 14 marca 2014 r., I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; 27 maja 2014 r., I FSK 774/13 i 8 lipca 2015 r., I FSK 729/14, CBOSA)”.

Natomiast w wyroku NSA z 21 grudnia 2022 r., sygn. akt I FSK 889/19 podkreślono, że: „Przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. Kwestia przeznaczenia uzyskanych środków pieniężnych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych jest zdarzeniem obojętnym z punktu widzenia oceny, czy dana osoba sprzedając grunty działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Nie mają też znaczenia zamiar czy motywy jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą ani jakie potrzeby zaspokaja z uzyskanych środków pieniężnych. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania o cechach zawodowych, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym. W drodze wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie można pozbawiać osób, którym przysługuje prawo własności, podejmowania działań ukierunkowanych na korzystne z ich punktu widzenia zbycie należącego do nich majątku. Nie można bowiem wymagać, aby osoba fizyczna wyzbywała się swego majątku w możliwe najmniej rentowny i ekonomicznie uzasadniony sposób, aby tylko nie podjąć żadnych czynności zwiększających atrakcyjność czy przeznaczenie gruntu, co mogłoby skutkować uznaniem za podatnika VAT”.

Mając na uwadze powyższe, Pani zdaniem, nie można uznać Pani aktywności w przedmiocie zbycia Działek jako porównywalnej do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie będzie Pani bowiem podejmowała aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami ani angażować środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Nieadekwatny do rzekomego prowadzenia działalności gospodarczej jest też sposób nabycia Nieruchomości, jako że nabycie to miało charakter darmowego przekazania rodzinnego majątku a nie zakupu w celu uzyskania zysku.

W związku z tym, w Pani opinii, nie można uznać Pani za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Pani zdaniem, w okolicznościach opisanych we wniosku nie będzie Pani działała jako podatnik podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) i tym samym planowana transakcja sprzedaży Działek nie mieści się w kategorii działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W związku z tym sprzedaż należy zakwalifikować jako czynność zarządu majątkiem osobistym. Planowana transakcja będzie więc tylko rozporządzaniem majątkiem prywatnym, a nie przejawem aktywności mającej cechy działalności gospodarczej. Działanie to jest przejawem normalnego zarządu majątkiem prywatnym i chęci jego zbycia, a nie wyrazem realizacji profesjonalnych czynności.

Wobec tego, Pani zdaniem, należy stwierdzić, że nie będzie Pani działała w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji czynność sprzedaży Działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (gruntu) dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Dodatkowo, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zauważyć jednak należy, że z przytoczonych przepisów nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne, może również przybrać postać rzeczową – zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną – zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia podatnik i działalność gospodarcza, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które cechuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy przywołać orzeczenie z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, w którym TSUE wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Zatem przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Przedmiotem Pani wątpliwości jest ustalenie, czy sprzedaż Działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W rozpatrywanej sprawie należy zwrócić uwagę, że Nieruchomość była oraz jest nadal oddana w dzierżawę rolnikowi. Według Pani, dzierżawa miała na celu zachowanie Nieruchomości w stanie niepogorszonym. Wymierną wartością, a jednocześnie korzyścią dla Pani, był brak spadku wartości Nieruchomości. Dzierżawa nie stanowiła dla Pani źródła zarobkowania.

W tym miejscu należy wskazać na treść art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości, z uwagi na fakt, iż wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych (w pieniądzu, braku spadku wartości nieruchomości lub w świadczeniu innego rodzaju np. w postaci „zwolnienia” z obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości lub podatku rolnego, które płaci dzierżawca), stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także bez względu na to, czy na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

Warto w tym miejscu wskazać na treść wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z 13 listopada 2012 r. sygn. akt I FSK 1805/11, w którym wyrażono pogląd, że jeżeli działalność w zakresie dzierżawy gruntu cechuje się zarówno powtarzalnością, jak i długim okresem trwania, to grunt wykorzystywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, a właściciel prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. NSA wskazał przy tym, że:

(…) dla oceny, czy dana osoba prowadzi działalność gospodarczą w określonym zakresie nie ma znaczenia to, czy w tym zakresie zarejestrowała ona działalność czy też nie, nie ma też znaczenia jej subiektywne przekonanie w tym zakresie.

Sposób wykorzystania posiadanej przez Panią Nieruchomości przejawiający się w zawarciu umowy dzierżawy, jak wynika z wniosku, w celu uzyskania przez Panią wymiernej korzyści w postaci braku spadku wartości Nieruchomości, prowadzi do stwierdzenia, że Nieruchomość utraciła walor majątku osobistego. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa, wydzierżawiana Nieruchomość wykorzystywana była i jest przez Panią w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Pani jest podatnikiem podatku VAT, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, z tytułu jej dzierżawy.

Ponadto stwierdzić należy, że z opisu sprawy wynika taka Pani aktywność, która wykracza poza ramy czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wystąpiła Pani z wnioskiem o dokonanie podziału Nieruchomości na Działki. Decyzja została wydana w 2022 r. Planuje Pani sprzedaż Działek w stosunkowo krótkim czasie – w tym celu korzystając z usług pośrednika w sprzedaży nieruchomości, który wystawi wszystkie Działki na sprzedaż jednorazowo w tym samym czasie. W związku z postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Działki w celu wykorzystania ich na cele zabudowy jednorodzinnej muszą mieć dostęp do kanalizacji i wodociągu. Podejmie więc Pani kroki mające na celu doprowadzenie wodociągu do Działek, w tym podpisała już Pani umowę ze spółką komunalną, jak również dokonała Pani niezbędnych czynności w celu doprowadzenia wodociągu. Wskazała Pani także, że jeśli nabywca wykaże chęć to zawrze Pani z nim przedwstępną umowę sprzedaży Działki. Wzór umowy zostanie przygotowany przez profesjonalny podmiot tj. notariusza, a sprzedaż danej Działki odbędzie się za pośrednictwem biura sprzedaży nieruchomości.

Podkreślić w tym miejscu jeszcze raz należy, że z powołanego wyżej orzeczenia TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że w celu ustalenia czy podmiot dokonujący sprzedaży działek występuje w charakterze podatnika niezbędne jest przeanalizowanie wszystkich okoliczności sprawy. O opodatkowaniu danej transakcji przesądza ciąg działań podjętych w celu sprzedaży oraz angażowanie środków podobnych do podmiotów profesjonalnie zajmujących się sprzedażą gruntów. Jako jedną z takich przesłanek TSUE wymienił m.in. uzbrojenie terenu.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że wystąpienie przez Panią z wnioskiem o podział Nieruchomości na mniejsze Działki, podpisanie umowy zapewniającej doprowadzenie wodociągu do Działek, sprzedaż wszystkich Działek za pośrednictwem biura sprzedaży nieruchomości oraz ewentualne zawarcie z nabywcami Działek przedwstępnych umów sprzedaży przed profesjonalnym podmiotem tj. notariuszem, świadczy również o takiej Pani aktywności, która przybiera formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Wykonanie ww. czynności wskazuje na podjęcie przez Panią świadomych działań dążących do podniesienia wartości sprzedawanych nieruchomości.

Przyłączenie Działek do sieci wodociągowej jest kosztowną inwestycją, która nie zostanie poniesiona przez Panią wyłącznie na własne potrzeby mieszkaniowe, lecz w celu zwiększenia atrakcyjności i wartości sprzedawanych działek. Z wydzielonych Działek tylko jedną zostawi Pani dla swoich indywidulanych potrzeb.

Tym samym, należy stwierdzić, że podejmowane przez Panią działania nie mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwyczajowym gospodarowaniem tym majątkiem i wskazują na działanie o charakterze inwestycyjnym, typowym dla działań podmiotów profesjonalnie zajmujących się sprzedażą gruntów.

W konsekwencji powyższego planowana przez Panią sprzedaż Działek powstałych z podziału Nieruchomości, stanowiącej przedmiot dzierżawy, będzie dostawą dokonywaną przez Panią jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług. Nie można zatem uznać, aby w tej konkretnej sytuacji dostawa ta stanowiła realizację prawa do rozporządzania Pani majątkiem osobistym.

W rezultacie, Pani stanowisko uznaję za **nieprawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

Wskazać również należy, że powołane przez Panią wyroki nie mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ zapadły one w odniesieniu do indywidualnej i właściwej tylko temu orzecznictwu opisie sprawy. W związku z powyższym należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Panią wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane.

Ponadto, ocena opodatkowania sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne, nie jest pojęciem uniwersalnym, opiera się ona każdorazowo na analizie całokształtu wykonywanych przez osoby fizyczne czynności i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego z osobna, uwzględniając te okoliczności. Tym samym wskazane orzeczenia potraktowano jako element Pani argumentacji, jednakże nie mogą one stanowić podstawy dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto informujemy, że interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytania nr 2 wniosku tj. w zakresie podatku do towarów i usług, natomiast w zakresie pytania nr 1 dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).