Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-360/11-2/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-01
Teza: 1. Czy dokonanie przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową będzie neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w sytuacji gdy na dzień przekształcenia Spółka nie będzie posiadała niepodzielonych zysków? 2. Czy w przypadku zmiany formy prawnej, B. jako spółka osobowa będzie zobowiązana kontynuować metodę amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przyjętą wcześniej przez spółkę kapitałową? 3. Czy B. jako spółka osobowa będzie transparentna podatkowo, a więc koszty podatkowe z tytułu dokonywania odpisów amortyzacyjnych w spółce osobowej rozpoznawać będą wspólnicy, a nie bezpośrednio Spółka?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; przekształcanie; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wartości-wartości niematerialne i prawne; wspólnik; zyski-zysk niepodzielony; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2011 r. (data wpływu 4 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową prawa handlowego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową prawa handlowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością B. (dalej jako: „B.”, „Wnioskodawca”) planuje przekształcenie swojej formy prawnej w spółkę osobową prawa handlowego. Dotychczasowi udziałowcy spółki z o.o., staną się wspólnikami spółki osobowej. Proporcja ich udziałów w zysku spółki osobowej będzie zbliżona do wielkości ich udziałów w dotychczasowej spółce z o.o.

Cały majątek Spółki stanie się z dniem przekształcenia majątkiem spółki osobowej (spółki przekształconej). Celem udziałowców nie jest likwidacja Spółki, a jedynie zmiana formy organizacyjno-prawnej. Dotychczasowa działalność gospodarcza Spółki będzie kontynuowana przez spółkę osobową w takim samym rodzaju i rozmiarze.

W spółce z o.o. zyski netto zostaną (do momentu przekształcenia) podzielone i wypłacone między wspólników na podstawie uchwał walnego zgromadzenia udziałowców spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy dokonanie przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową będzie neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w sytuacji gdy na dzień przekształcenia Spółka nie będzie posiadała niepodzielonych zysków?
2.  Czy w przypadku zmiany formy prawnej, B. jako spółka osobowa będzie zobowiązana kontynuować metodę amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przyjętą wcześniej przez spółkę kapitałową?
3.  Czy B. jako spółka osobowa będzie transparentna podatkowo, a więc koszty podatkowe z tytułu dokonywania odpisów amortyzacyjnych w spółce osobowej rozpoznawać będą wspólnicy, a nie bezpośrednio Spółka?

Stanowisko Wnioskodawcy

Pytanie nr 1

W opinii Wnioskodawcy dokonanie przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową będzie neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w sytuacji gdy na dzień przekształcenia Spółka nie będzie posiadała niepodzielonych zysków.

Zgodnie bowiem z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej jako: „ustawa o pdop”) ewentualne skutki związane z przekształceniem spółki kapitałowej na osobową, na gruncie ustawy o pdop, ustawodawca przewidział w przypadku gdy na moment przekształcenia spółka kapitałowa posiadałaby niepodzielone zyski. Art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o pdop stanowi, że „dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia”.

W omawianym stanie faktycznym powyższe przepisy nie będą miały zastosowania. Wspólnicy zamierzają, bowiem przed dniem przekształcenia podjąć uchwalę o podziale zysków między wspólników i dokonać wypłaty zysku.

Pytanie nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zmiany formy prawnej, B. jako spółka osobowa będzie zobowiązana kontynuować metodę amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przyjętą wcześniej przez spółkę kapitałową.

W myśl przepisu art. 16g ust. 9 ustawy o pdop w razie przekształcenia formy prawnej wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu przekształcanego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi. Ustęp 18 powyższego artykułu stanowi, że przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego.

Powyższe przepisy wprowadzają zasadę kontynuacji dokonywanych odpisów amortyzacyjnych. W nowym podmiocie — powstałym w wyniku przekształcenia — wartość początkowa jest niezmienna i po przeniesieniu dokonanych umorzeń ma miejsce pełna kontynuacja dokonywanych odpisów amortyzacyjnych. Zasada ta ma zastosowanie jednak tylko wtedy, gdy z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego. Jest to tzw. sukcesja podatkowa uregulowana w art. 93—93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”).

Zgodnie z brzmieniem art. 93a 2 pkt 1 lit. b w związku z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Taki stan prawny pozwala stwierdzić, że proces przekształcania się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, które miała spółka kapitałowa, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę jawną

W świetle powyższych regulacji spółka osobowa dokonywać będzie odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości wartości początkowej oraz odpisów dokonanych przez spółkę kapitałową, a więc w taki sposób jakby przekształcenie Spółki w ogóle nie miało miejsca.

Pytanie nr 3

Wnioskodawca twierdzi ze B. jako spółka osobowa będzie transparentna podatkowo a więc koszty podatkowe z tytułu dokonywania odpisów amortyzacyjnych w spółce osobowej rozpoznawać będą wspólnicy, a nie bezpośrednio Spółka.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94 poz. 1037 dalej jako KSH) spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe zaciągać zobowiązania pozywać i być pozywana (art. 8 § 1 KSH). Powyższe świadczy o tym, że spółka osobowa ma podmiotowość prawną odrębną od podmiotowości wspólników. Nie ma jednak osobowości prawnej. Zgodnie z § 2 cytowanego artykułu spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Jako tzw. ułomna osoba prawna spółka osobowa jest więc podmiotem praw i obowiązków.

W świetle przepisów prawa podatkowego — art. 1 ust. 2 ustawy o pdop — przepisy ustawy o pdop mają zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej jednak z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. Z przepisu tego wynika, że z zakresu podmiotowego ustawy o pdop wyłączone są: spółka cywilna, jawna, partnerska, komandytowa i komandytowo-akcyjna. Spółki osobowe w myśl art. 1 ust 2 ustawy o pdop nie są więc podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych ustawodawca polski nie przyznał im bowiem podmiotowości prawnopodatkowej. Opodatkowaniu od dochodu generowanego przez spółkę osobową podlegają natomiast jej wspólnicy.

Wspólnicy spółek osobowych, w zależności od ich formy prawnej podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych lub podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o pdop przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się ze prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ustawy o pdop). W konsekwencji, przykładowo, wydatki ponoszone przez spółkę niebędącą osobą prawną są z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym wydatkami ponoszonymi przez wspólników tej spółki. Wydatki te proporcjonalnie do udziałów w zyskach w spółce osobowej stanowią koszty uzyskania przychodów u wspólników i pomniejszają podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychody uzyskiwane przez tych wspólników a nie przychody spółki osobowej.

Przychód, koszt uzyskania przychodów oraz dochód/stratę wspólnika ustala się na podstawie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez spółkę osobową. Jest to przychód proporcjonalny do posiadanego przez niego udziału w zyskach ustalonego zgodnie z przepisami KSH oraz postanowień umowy spółki.

Konsekwentnie w analizowanym stanie faktycznym spółka osobowa będzie zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych na zasadach określonych w ustawie o rachunkowości Natomiast jej wspólnicy — proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku w spółce osobowej — będą przenosili zapisy z ksiąg rachunkowych spółki do swoich ewidencji, w sposób umożliwiający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także z uwzględnieniem w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m ustawy o pdop.

W świetle powyższego, klasyfikacja przychodów, jako podlegających opodatkowaniu czy też zwolnionych, jak również analiza wydatków, jako kosztu uzyskania przychodu, będzie następowała na poziomie wspólnika. W efekcie koszty podatkowe z tytułu dokonywania przez spółkę osobową odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie będą ustalane u Wnioskodawcy, ale u jego wspólników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.