Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-75/16/HD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-04-06
Teza: Czy zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku, tj. czynność prawna zniesienia współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz współwłasności nieruchomości budynkowych będzie dla Wnioskodawcy neutralna na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. nie będzie źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu tym podatkiem?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; grunty; nieruchomości; spółki-spółka jawna; spółki-spółka osobowa; współwłasność; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zniesienia współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz współwłasności nieruchomości budynkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zniesienia współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz współwłasności nieruchomości budynkowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcą jest wspólnikiem w Spółce Jawnej z siedzibą w S. (dalej: Spółka), która prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie produkcji konstrukcji stalowych oraz urządzeń dla przemysłu stoczniowego, energetycznego motoryzacyjnego i budownictwa. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jedynymi wspólnikami Spółki są trzy osoby fizyczne. Osoby te mają miejsce zamieszkania w S. i okolicach oraz są polskimi rezydentami podatkowymi.

Jednocześnie Spółka, prowadząc działalność gospodarczą, sąsiaduje z osobą prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą K., która pozostaje we wspólności majątkowej ze swoją żoną (dalej łącznie: Małżeństwo, Współmałżonkowie). Głównym przedmiotem jej działalności gospodarczej jest produkcja mebli. Jest ona także czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka wraz z Małżeństwem są współużytkownikami wieczystymi nieruchomości zabudowanej składającej się z działki o numerze ewidencyjnym 10/32 oraz 10/33 (na działkach znajdują się budynki nr 1, 5, 83, 84), a także nieruchomości – działki ewidencyjnej 10/17. Budynki nr 1 oraz 5 znajdują się na działce ewidencyjnej 10/33. Budynek nr 83 oraz nr 84 znajduje się na działce ewidencyjnej 10/32.

Zgodnie z art. 235 Kodeksu cywilnego powyżsi współużytkownicy wieczyści są również współwłaścicielami budynków znajdujących się na gruncie. Spółka oraz Małżeństwo użytkują ww. działki i budynki na zasadzie quad usum, tj. na mocy podjętych przez Współużytkowników umownych uzgodnień, każdy z nich użytkuje określony „swój” fragment działki oraz „swoje” budynki (dalej: umowa quad usum). Powyżsi Współużytkownicy wieczyści są również współwłaścicielami budynków znajdujących się na gruncie.

Na podstawie umowy quad usum:

1.  Spółka wyłącznie włada i użytkuje (prowadzi tam działalność gospodarczą) działkę 10/17 oraz działkę 10/33 wraz z budynkami zlokalizowanymi na tej działce tj. budynkiem nr 1 i nr 5.
2.  Małżeństwo wyłącznie włada i użytkuje (prowadzi tam działalność gospodarczą) działkę 10/32, wraz z budynkami zlokalizowanymi na tej działce (budynek nr 84 oraz 83).

Aktualnie Spółka oraz Małżeństwo planują zawrzeć umowę zniesienia współużytkowania wieczystego gruntów oraz umowę zniesienia współwłasności ww. budynków.

Czynność prawna zniesienia współużytkowania wieczystego oraz zniesienia współwłasności będzie neutralna ekonomicznie. Żadnej ze stron nie będzie bowiem przysługiwała dopłata, gdyż wartości przedmiotowych nieruchomości, po zniesieniu współwłasności i współużytkowania wieczystego, są – według stron – równoważne. Takie zniesienie współwłasności i współużytkowania wieczystego miałoby nastąpić w sposób, który odpowiada istniejącemu podziałowi quad usum wspólnych rzeczy, czyli każda ze stron (Spółka i Małżeństwo) będzie dalej korzystać ze „swoich” gruntów i budynków.

W następstwie stosownej umowy bowiem:

1.  Prawo użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej 10/33 wraz z budynkami zlokalizowanymi na tej działce tj. budynkiem nr 1 i nr 5, a także prawo użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej 10/17 miałoby przypaść w całości Spółce;
2.  Prawo użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej 10/32, wraz z budynkami zlokalizowanymi na tej działce (budynek nr 84 oraz 83) miałoby przypaść w całości Małżeństwu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku, tj. czynność prawna zniesienia współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz współwłasności nieruchomości budynkowych będzie dla Wnioskodawcy neutralna na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. nie będzie źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu tym podatkiem?

Zdaniem Wnioskodawcy, zdarzenie przyszłe przedstawione w stanie faktycznym, tj. czynność prawna zniesienia współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz współwłasności nieruchomości budynkowych będzie dla niego neutralna na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. nie będzie źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z treścią art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.), własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Ustawodawca w art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego wyróżnił dwa rodzaje współwłasności: w częściach ułamkowych oraz współwłasność łączną. Współwłasność charakteryzuje się trzema podstawowymi cechami: jednością przedmiotu, wielością podmiotów oraz niepodzielnością wspólnego prawa.

Jedność przedmiotu oznacza, że w stosunku współwłasności przedmiotem prawa własności przysługującego kilku osobom jest jedna rzecz ruchoma lub nieruchomość. Istotną cechą charakteryzującą współwłasność jest wielość podmiotów prawa własności jednej rzeczy. Co do zasady, będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli.

W przedmiotowej sprawie – co wymaga w tym miejscu zaznaczenia – Spółka wraz z Małżeństwem realizowali prawo współwłasności nieruchomości na zasadzie podziału quoad usum.

Umowa quoad usum to umowa, która stanowi o sposobie korzystania ze współwłasności, np. kto, kiedy, jak może korzystać z rzeczy wspólnej lub jaka jej część komu przysługuje. Oznacza to, iż korzystać z podziału quoad usum mogą współwłaściciele, którzy osiągnęli porozumienie w związku z korzystaniem ze współwłasności. Podział quoad usum nie jest formalnym zniesieniem współwłasności, lecz stanowi wewnętrzny podział, który ma ułatwić korzystanie z rzeczy wspólnej. Zniesienie współwłasności może nastąpić poprzez podział rzeczy wspólnej, przyznanie tej rzeczy jednemu ze współwłaścicieli lub sprzedaż rzeczy. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy wspólnej.

W odniesieniu do omawianego zdarzenia przyszłego – mając na uwadze, iż nieruchomości wykorzystywane są przez Spółkę jawną, której wspólnikami są jedynie osoby fizyczne oraz przez Współmałżonków, w prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej, ewentualne skutki podatkowe powinny być na analizowane na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zarówno w odniesieniu do Wspólników Spółki jak i Współmałżonków.

Analizie należy zatem poddać przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), zgodnie z którym przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Ponieważ taki sam zapis dotyczący zbycia nieruchomości w obrocie nieprofesjonalnym, tj. opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega odpłatne zbycie nieruchomości, w przedmiotowej analizie należy również wziąć pod uwagę przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Analiza powyższych zapisów jednoznacznie wskazuje, iż opodatkowane jest odpłatne zbycie nieruchomości, natomiast w omawianym zdarzeniu przyszłym zniesienie współwłasności nastąpi nieodpłatnie, tj. bez dopłat przez żadną ze stron. Powyższe regulacje ustawowe nie znajdą zatem zastosowania w niniejszej sprawie. Nie można bowiem utożsamiać nieodpłatnego zniesienia współwłasności łącznej z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości.

Każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy wspólnej. Wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziału we współwłasności. Jednocześnie należy podkreślić, iż strony – Spółka wraz z Małżeństwem – uregulowały władztwo ekonomiczne nad nieruchomością w drodze podziału quoad usum. Aktualnie chcąc uregulować stan prawny nieruchomości do statusu quo. Strony zdecydowały się na dokonanie zniesienia współwłasności.

Wobec takiej czynności prawnej żadna ze stron nie osiągnie korzyści ekonomicznej – w wyniku zniesienia współwłasności stan prawny odpowiadać będzie rzeczywistemu podziałowi nieruchomości. Żadna ze stron nie uzyska zatem przysporzenia majątkowego. Ustawodawca wyraźnie zaznacza, iż aby powstał po stronie zbywcy przychód, zbycie musi mieć charakter odpłatny. Przez odpłatne zbycie należy rozumieć przeniesienie własności rzeczy lub przeniesienie praw na inną osobę za odpłatnością. Formą odpłatnego zbycia będzie przede wszystkim przeniesienie własności rzeczy lub praw w wykonaniu umowy sprzedaży lub rzadziej umowy zamiany.

Zaznaczenia wymaga fakt, że współwłaściciele nie planują zawarcia umowy sprzedaży czy umowy zamiany. Ich intencją jest zrealizowania materialnoprawnego uprawnienia, wynikającego z Kodeksu cywilnego, czyli zniesienia współwłasności nieruchomości.

Przykładem odpłatnego zbycia jest umowa sprzedaży w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Essentialia negotii umowy sprzedaży określa art. 535 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie każdy ze Współwłaścicieli po dokonaniu zniesienia wspólności władać będzie taką częścią dzielonego gruntu, jaka odpowiada wartości części gruntu drugiego ze współwłaścicieli. Żadna ze stron nie dokona na rzecz drugiej strony spłat czy dopłat – żadna ze stron nie otrzyma części współwłasności o większej wartości, niż druga strona. Ma to istotne znaczenie z punktu widzenia Wnioskodawcy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lipca 2015 r., znak sprawy: IPTPB2/4511-256/15-2/AU wskazał, iż: „mając powyższe na uwadze należy wyjaśnić, że umowne zniesienie współwłasności polega m.in. na przyznaniu rzeczy jednemu ze współwłaścicieli, podczas gdy pozostali współwłaściciele mogą otrzymać spłatę. Zniesienie współwłasności może zatem nastąpić za odpłatnością w formie spłaty na rzecz innego współwłaściciela lub nieodpłatnie bez żadnych spłat. Czynności zniesienia współwłasności w świetle prawa cywilnego stanowią formę zbycia, a jeżeli zniesienie współwłasności następuje ze spłatą, wówczas mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości lub prawie, które wyczerpuje dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej za odpłatnością, a więc co do zasady również odpłatne zniesienie współwłasności”.

W powyższej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi zauważył, iż aby zaktualizowała się norma prawna wyrażona w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a zniesienie współwłasności musi nastąpić ze spłatą.

Podobnie zauważył WSA w Lublinie, w wyroku z dnia 8 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 312/15, „w wypadku natomiast zniesienia współwłasności (bez względu na formę tego zniesienia) ważnym jest ustalenie, czy współwłaściciel nabywa w jej wyniku część nieruchomości lub też prawo własności którejś z nieruchomości, a wartość tej rzeczy nie przekracza wartości udziału. W takiej sytuacji nie można mówić o zwiększeniu się aktywów majątkowych, a zatem nabyciu nieruchomości w rozumieniu cytowanego przepisu ustawy. Odmienna sytuacja zachodzi wtedy, gdy współwłaściciel w wyniku podziału otrzymuje nieruchomość o wartości przekraczającej jego udział we współwłasności. Wówczas następuje wzrost aktywów jego majątku. W tym zakresie podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie, cytowana dyspozycja z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a oraz art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych nie zostanie wypełniona. Współwłaściciele bowiem, w wyniku zniesienia współwłasności, nie otrzymają spłat, czy udziałów o wyższej wartości – nie ma miejsca zwiększenie aktywów majątku po żadnej ze stron.

Podobne stanowisko, w interpretacji indywidualnej z dnia 17 kwietnia 2015 r., znak sprawy: IBPBII/2/4511-85/15/ŁCz, wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach: „Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy stwierdzić, że otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku kwoty nie przekraczającej wartości posiadanego udziału w spadku nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego a umowa została zawarta wyłącznie między spadkobiercami. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych”.

Warte przywołania jest także stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ujęte w wyroku z dnia 18 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Po 1133/13, „tak więc co do zasady, dział spadku i zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego działu spadku i zniesienia współwłasności podatnik otrzymuje nieruchomość (udział w nieruchomości), której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał”.

Mając powyższe fragmenty na uwadze, uznać należy, iż ustawodawca konstruując art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych oraz art. 14 ust. 2 tej ustawy nie bez celu użył sformułowania „odpłatne zbycie”. Gdyby intencją ustawodawcy było uznanie za przychód nieodpłatnego zniesienia współwłasności (bez dopłat/spłat), niewątpliwe wskazane zostałoby to w ustawie. Tym samym, konkretyzując zbycie do zbycia odpłatnego, wyłączył zniesienie współwłasności bez dopłat z zakresu zastosowania normy ujętej w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych oraz art. 14 ust. 2 ww. ustawy.

Ponadto zaznaczyć należy, iż wspólnicy Spółki prowadzący działalność gospodarczą, wystąpili z wnioskiem do Ministra Finansów, działającego za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy o wydanie Interpretacji Indywidualnych, z tym samym pytaniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Tym samym stanowisko organu oparte zostało na oświadczeniu Wnioskodawcy, że czynność prawna zniesienia współużytkowania wieczystego oraz zniesienia współwłasności będzie neutralna ekonomicznie, gdyż wartości przedmiotowych nieruchomości – po zniesieniu współwłasności i współużytkowania wieczystego – są równoważne.

Jeżeli więc opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.