Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.534.2018.1.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-23
Teza: - sprzedaż Działek Przyszłych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki 23%; - otrzymane Zaliczki stanowią należność, o której mowa w art. 19a ust. 8 ustawy, otrzymanie której skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w odniesieniu do otrzymanej kwoty;
Słowa kluczowe: grunty; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatnik; stawka-stawki podatku; teren-teren budowlany; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 7 sierpnia 2018 r. (data wpływu 22 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży Działek Przyszłych oraz opodatkowania kwoty otrzymanych Zaliczek, w tym Zadatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży Działek Przyszłych oraz opodatkowania kwoty otrzymanych Zaliczek, w tym Zadatku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni (dalej również „Sprzedająca”) - jest wyłącznym właścicielem nieruchomości niezabudowanej, stanowiącej działkę oznaczoną w ewidencji gruntów pod numerem 7/1 objętej księgą wieczystą, prowadzoną przez Sąd Rejonowy (dalej „Nieruchomość”).

Nieruchomość została wydzielona z większej nieruchomości, której współwłasność Wnioskodawczyni nabyła wraz z innymi osobami w drodze spadkobrania.

Wydzielenie nastąpiło na mocy postanowienia Sądu wydanego w sierpniu 2011 r., na mocy którego zniesiono współwłasność nieruchomości nabytych przez spadkobierców, dokonano ich podziału i wydzielone w ten sposób działki gruntu przyznano na własność poszczególnym spadkobiercom. Wnioskodawczyni przyznano w ww. postanowieniu m.in. Nieruchomość.

Nieruchomość stanowi, zgodnie z ewidencją gruntów i budynków, grunty orne i nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Nieruchomość nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego i nie była na niej prowadzona przez Sprzedającą działalność rolnicza.

Wnioskodawczyni jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, jednakże Nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię do prowadzenia działalności gospodarczej, jak również nie była przez nią oddana do odpłatnego korzystania na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy innej umowy o podobny charakterze.

Wnioskodawczyni nie ponosiła żadnych nakładów na uzbrojenie działki.

Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości. Przy czym Sprzedająca nie ogłaszała zamiaru zbycia Nieruchomości - to kupujący zgłosił się do niej z ofertą zakupu Nieruchomości.

Zgodnie z umową przedwstępną, warunkiem zawarcia umowy ostatecznej jest w szczególności:

*   uzyskanie przez kupującego lub wskazany przez niego podmiot decyzji o warunkach zabudowy dla Nieruchomości (w chwili zawarcia umowy ostatecznej decyzja ta ma być ostateczna i niezaskarżona w żadnym trybie),
*   uzyskanie przez kupującego lub wskazany przez niego podmiot decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego, który ma być realizowany m.in. na Nieruchomości oraz o udzieleniu pozwolenia na budowę,
*   w ewidencji gruntów i budynków zostanie dokonana zmiana przeznaczenia Nieruchomości na oznaczone symbolem „B”.

Zgodnie z umową przedwstępną, część ceny sprzedaży („Zaliczki”) została zapłacona na rzecz Wnioskodawczyni w dwóch transzach przed zawarciem umowy ostatecznej.

Przy czym pierwsza z Zaliczek („Zadatek”) pełni funkcję zadatku w rozumieniu art. 394 Kodeksu cywilnego, tzn. w przypadku nie zawarcia umowy przyrzeczonej z przyczyn, za które ponosi odpowiedzialność kupujący, Wnioskodawczyni jest uprawniona do odstąpienia od umowy przedwstępnej i zatrzymania zadatku. W przypadku nie zawarcia umowy przyrzeczonej z przyczyn, za które ponosi odpowiedzialność Wnioskodawczyni, Kupujący jest uprawniony do odstąpienia od umowy przedwstępnej i żądania zapłaty zadatku w podwójnej wysokości. Natomiast w przypadku niedojścia do zawarcia umowy przyrzeczonej z przyczyn, za które nie odpowiada żadna ze stron, zadatek podlega zwrotowi.

Sprzedająca udzieliła kupującemu zgody na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane, a ponadto zobowiązana jest udzielić kupującemu lub wskazanemu przez niego podmiotowi wszelkich zgód i pełnomocnictw niezbędnych m.in. do uzyskania powyżej wskazanych decyzji oraz dokonania zmian w ewidencji gruntów i budynków.

W tym miejscu należy wskazać, że Wnioskodawczyni uzyskała interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (interpretacja nr 1462-IPPP2.4512.981.2016.2.JO z dnia 20 lutego 2017 r.), w której stwierdzono, że w powyżej opisanym stanie faktycznym planowana sprzedaż Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawczyni w związku z dokonaniem tej sprzedaży nie przysługuje status podatnika podatku od towarów i usług.

Obecnie Wnioskodawczyni zawarła z podmiotem (dalej „Kupujący”), na którego przeniesione zostały wszelkie prawa i obowiązki kupującego wynikające z umowy przedwstępnej, aneks do umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości (dalej „Aneks”). Zgodnie z nim, przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomość ma zostać podzielona na kilka działek ewidencyjnych (dalej „Działki Przyszłe”).

Strony dopuszczają możliwość sprzedaży Działek Przyszłych w kilku następujących po sobie etapach (na podstawie kilku umów sprzedaży, zawieranych w różnych terminach) - przy założeniu spełnienia dla nich warunków zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości przewidzianych w umowie przedwstępnej (w szczególności uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i pozwoleń na budowę). W takim wypadku cena danej Działki Przyszłej będącej przedmiotem określonej umowy sprzedaży będzie ustalona w proporcji do ceny sprzedaży Nieruchomości odpowiadającej proporcji powierzchni danej Działki Przyszłej do powierzchni całej Nieruchomości.

Wnioskodawczyni, niezależnie od zgód i pełnomocnictw opisanych powyżej, udzieli Kupującemu lub wskazanemu przez niego podmiotowi zgód i pełnomocnictw w zakresie potrzebnym do realizacji podziałów Nieruchomości lub innych decyzji, zgód lub zezwoleń potrzebnych do zrealizowania takiego podziału, w szczególności do występowania wobec organów administracji i innych podmiotów w celu uzyskania powyższych decyzji oraz niezbędnych uzgodnień, opinii zgód i orzeczeń organów w tym zakresie.

Kupujący zobowiązuje się do poniesienia wszelkich kosztów administracyjnych związanych z podziałami Nieruchomości, a w szczególności opłaty adiacenckiej, o ile ich poniesienie będzie potrzebne. W przypadku ustalenia opłaty adiacenckiej w zakresie podziału Nieruchomości Wnioskodawczyni niezwłocznie udzieli Kupującemu lub wskazanemu przez niego podmiotowi pełnomocnictwa do działania w przedmiotowej sprawie, a w szczególności do zaskarżenia decyzji wymierzającej taką opłatę w całości lub w części.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana sprzedaż Działek Przyszłych będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%?
2.  W przypadku udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy kwota otrzymanych przez Wnioskodawczynię Zaliczek, w tym Zadatku podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Planowana sprzedaż Działek Przyszłych będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

W przypadku udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, kwota otrzymanych przez Wnioskodawczynię Zaliczek, w tym Zadatku, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie.

Ad. 1

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

1.  czynność musi być objęta przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem VAT, określonym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz
2.  musi być dokonana przez podmiot, który w związku z nią ma status podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości jest objęta zakresem zastosowania art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, jako że stanowi ona odpłatną dostawę towarów, o której mowa w pkt 1 tego przepisu.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT:

1.  Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
2.  Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przywołanego przepisu wynika, że - przynajmniej w przypadku osób fizycznych - dla uznania, że w danym przypadku przysługuje danej osobie status podatnika VAT na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, konieczne jest każdorazowe ustalenie, czy w związku z konkretną czynnością działa ona w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, w tym podmiotu pozyskującego zasoby naturalne, rolnika albo osoby wykonującej wolny zawód.

Wobec tego należy stwierdzić, że w sprawie zachodzą podstawy do uznania, iż planowana sprzedaż Działek Przyszłych zostanie dokonana przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż dokonując ww. sprzedaży będzie ona działać w charakterze handlowca.

W tym miejscu należy odwołać się do kryteriów pozwalających na uznanie transakcji sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną za wykonywaną ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, które zostały sformułowane w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wydanego w wyniku złożenia wniosków o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego przez Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że:

„Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

(\`(...)\`) jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. (\`(...)\`)

Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych.

Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.”

Na powyższe orzeczenie konsekwentnie powołują się polskie sądy administracyjne - tak m.in. wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1695/11: „istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Strona w celu dokonania spornej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym. Fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną, Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru (\`(...)\`).”

Z punktu widzenia możliwości zakwalifikowania transakcji sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną jako wykonanej w ramach „działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT istotne znaczenie mają zatem czynności podejmowane przez nią w stosunku do konkretnej nieruchomości, świadczące o prowadzeniu (lub podjęciu) przez sprzedawcę profesjonalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy uznać, że zdaniem Wnioskodawczyni, planowana sprzedaż Działek Przyszłych powstałych w wyniku podziału Nieruchomości nastąpi w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Na powyższy wniosek nie ma przy tym wpływu okoliczność, iż Wnioskodawczyni uzyskała interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr 1462-IPPP2.4512.981.2016.2.JO z dnia 20 lutego 2017 r., w której stwierdzono, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku o jej wydanie planowana sprzedaż Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawczyni w związku z dokonaniem tej sprzedaży nie przysługuje status podatnika podatku od towarów i usług.

Stan faktyczny, którego dotyczyła powyższa interpretacja, uległ bowiem istotnej zmianie wskutek zawarcia Aneksu do umowy przedwstępnej, przewidującego dokonanie przed zawarciem planowanej umowy sprzedaży podziału Nieruchomości na Działki Przyszłe (czego nie przewidziano w pierwotnie zawartej umowie przedwstępnej). Przedmiotem planowanej sprzedaży nie będzie zatem jedna Nieruchomość, ale kilka nieruchomości, tj. Działek Przyszłych powstałych wskutek jej podziału, przy czym strony dopuszczają możliwość zawierania umów sprzedaży poszczególnych Działek Przyszłych w kilku etapach.

Zawarcie Aneksu daje zatem podstawy do uznania, że przed dokonaniem sprzedaży zostaną podjęte czynności zmierzające do zmiany stanu prawnego Nieruchomości (podział na Działki Przyszłe), mające ułatwić jej zbycie, które są charakterystyczne dla działań podmiotów prowadzących profesjonalną działalność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Na powyższy wniosek nie ma przy tym wpływu fakt, iż czynności zmierzające do przeprowadzenia podziału Nieruchomości będą podejmowane przez Kupującego lub podmiot działający w jego imieniu. Czynności te będą bowiem podejmowane na podstawie udzielonych przez Wnioskodawczynię pełnomocnictw.

Udzielenie przez Wnioskodawczynię pełnomocnictw w zakresie potrzebnym do realizacji podziałów Nieruchomości oznacza bowiem, że stroną postępowań zmierzających do ich wydania będzie nie Kupujący, ale Wnioskodawczyni. Kupujący jako pełnomocnik działa bowiem w jej imieniu, a nie w imieniu własnym, a czynność dokonana przez niego, jako przedstawiciela Wnioskodawczyni, w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanej (por. art. 95 Kodeksu cywilnego).

Czynności podejmowane przez Kupującego w imieniu Wnioskodawczyni, powinny być zatem traktowane tak jak czynności wykonywane bezpośrednio przez nią samą i brak jest podstaw, by były odmiennie kwalifikowane z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT.

Oznacza to, że Wnioskodawczyni podejmie - poprzez pełnomocnika działającego w jej imieniu - czynności zmierzające do zmiany stanu prawnego Nieruchomości, polegającej na jej podziale, co umożliwi dokonanie zbycia powstałych w jego wyniku Działek Przyszłych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie budzi wątpliwości, że gdyby powyższe czynności były podejmowane przez nią osobiście, to w świetle przywołanych wyroków ETS oraz NSA, świadczyłyby one o tym, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości działa ona w charakterze handlowca, podejmując aktywne działania zmierzające do ich zbycia. W związku z tym brak jest podstaw do odmiennego ich traktowania w sytuacji gdy czynności te będzie wykonywał w imieniu Wnioskodawczyni pełnomocnik (kupujący).

Dodać należy, że analogiczne stanowisko wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 16 listopada 2017 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.491.2017.1.IZ.

W stanie faktycznym, którego dotyczyła ww. interpretacja, sprzedająca udzieliła kupującemu pełnomocnictw do reprezentowania jej w szeregu postępowań zmierzających do zmiany stanu prawnego zbywanej nieruchomości w stopniu umożliwiającym realizację na niej zamierzonej przez kupującego inwestycji.

Zdaniem organu wydającego interpretację, udzielenie przez sprzedającą ww. pełnomocnictw oznacza, że „stroną podejmowanych czynności będzie Sprzedająca, a nie Kupujący. Kupujący jako pełnomocnik Sprzedającej nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Sprzedającej. Okoliczności tej nie zmienia fakt, że wszystkie koszty związane z wyżej wymienionymi czynnościami poniesie Kupujący. Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca \[Sprzedająca\] podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o którym mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia Działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się tego rodzaju obrotem. (\`(...)\`)

W przedmiotowej sprawie występują przesłanki pozwalające uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Należy zatem stwierdzić, że planowana dostawa przedmiotowej Działki będzie dokonana w ramach prowadzonej działalności przez podatnika podatku od towarów i usług.”

Analogiczne stanowisko, tzn. przyjęcie, że udzielenie przez sprzedającego kupującemu zgody na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane oraz pełnomocnictw i zgód w zakresie niezbędnym do realizacji procesu budowlanego na zbywanej nieruchomości, w tym dotyczących postępowań w sprawie wydania decyzji o warunkach zabudowy pozwolenia na budowę, decyzji środowiskowej, decyzji w przedmiocie usunięcia drzew itp. powoduje, że sprzedającemu przysługuje status podatnika VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął również m.in. w interpretacjach indywidualnych nr 0111-KDIB3-1.4012.163.2018.4.AB z dnia 23 maja 2018 r. i nr 0111-KDIB3-1.4012.170.2018.3.IK z dnia 24 maja 2018 r.

Uwzględniając kryteria przyjęte w przywołanych interpretacjach indywidualnych należy uznać, że również Wnioskodawczyni podejmuje w związku z planowaną sprzedażą Działek Przyszłych czynności pozwalające uznać ją za podatnika VAT z tego tytułu.

Oznacza to, że planowana sprzedaż Działek Przyszłych będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sprzedaż ta nie będzie przy tym korzystać ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolniona od podatku jest dostawa terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane. Co za tym idzie dostawa „terenów budowlanych” podlega opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, „terenami budowlanymi” są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wskazano na wstępie, warunkiem zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości lub Działek Przyszłych jest w szczególności uzyskanie dla nich przez kupującego lub wskazany przez niego podmiot decyzji o warunkach zabudowy (w chwili zawarcia umowy ostatecznej decyzje te mają być ostateczne i niezaskarżone w żadnym trybie). Zgodnie zatem z przyjętym założeniem, w chwili dokonania dostawy Działek Przyszłych będą one przeznaczone pod zabudowę na mocy ostatecznej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - a tym samym będą one stanowić „tereny budowlane” w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W konsekwencji do ich dostawy nie będzie miało zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawczyni, iż sprzedaż Działek Przyszłych przez Wnioskodawczynię będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej 23%.

Ad. 2

W przypadku uznania, że sprzedaż Działek Przyszłych podlega opodatkowaniu 23% VAT, zdaniem Wnioskodawczyni opodatkowaniu tym podatkiem podlega również kwota Zaliczek, w tym Zadatku.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z powyższego przepisu wynika, że każda wpłacona przed dostawą towaru kwota, która stanowi całość lub część zapłaty, skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu dostawy tego towaru - w stosunku do otrzymanej kwoty.

Z uwagi na to, że Zaliczki, w tym Zadatek, mają być zaliczone na poczet ceny sprzedaży Działek Przyszłych, należy uznać, że stanowią on należności, o których mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, których otrzymanie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Na powyższy wniosek nie ma wpływu okoliczność, że w przypadku niedojścia do zawarcia umów przyrzeczonych z przyczyn, za które ponosi odpowiedzialność Kupujący, Wnioskodawczyni będzie uprawniona do zatrzymania Zadatku. Zmiana charakteru prawnopodatkowego Zadatku nastąpi bowiem dopiero w przypadku niedojścia do zawarcia umowy, natomiast do tego czasu będzie on pełnił funkcję określoną w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawczyni, iż w przypadku udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, kwota otrzymanych przez Wnioskodawczynię Zaliczek, w tym Zadatku podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym, jak stanowi art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne więc dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Z ww. orzeczenia TSUE wynika, że w wypadku gdy dana osoba podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy, wówczas należy ją uznać za podatnika z tytułu sprzedaży nieruchomości, gdyż sprzedaż nie następuje w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

W konsekwencji, w kwestii zaliczenia transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne jako wykonywanej w ramach działalności gospodarczej kryterium decydującym jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, wydzielenie dróg wewnętrznych, wystąpienie do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i uzyskanie takiej decyzji przed sprzedażą, wykonywanie czynności zmierzających do podniesienia wartości nieruchomości, np. uzbrojenie terenu, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną). Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. W konsekwencji, dostawę nieruchomości należy uznać za objętą podatkiem VAT pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ww. ustawy pod pojęciem tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni (Sprzedająca) jest właścicielką nieruchomości niezabudowanej (Nieruchomość). Nieruchomość została wydzielona z większej nieruchomości, której współwłasność Sprzedająca nabyła wraz z innymi osobami w drodze spadku. Na mocy postanowienia Sądu zniesiona została współwłasność nabytych przez spadkobierców nieruchomości, dokonano ich podziału a wydzielone w ten sposób działki gruntu przyznano na własność poszczególnym spadkobiercom - Sprzedającej przyznano m.in. Nieruchomość. Zgodnie z ewidencją gruntów i budynków Nieruchomość stanowi grunty orne i nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego i nie była na niej prowadzona przez Sprzedającą działalność rolnicza. Nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana przez Sprzedającą do prowadzenia działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była również oddana do odpłatnego korzystania na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy innej umowy o podobny charakterze. Sprzedająca nie ponosiła żadnych nakładów na uzbrojenie działki. Sprzedająca nie ogłaszała zamiaru zbycia Nieruchomości - Kupujący zgłosił się do Sprzedającej z ofertą zakupu Nieruchomości. Sprzedająca zawarła przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. Zgodnie z umową przedwstępną, warunkiem zawarcia umowy ostatecznej jest w szczególności uzyskanie przez Kupującego (lub wskazany przez niego podmiot) decyzji o warunkach zabudowy dla Nieruchomości (w chwili zawarcia umowy ostatecznej decyzja ta ma być ostateczna i niezaskarżona w żadnym trybie), decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego, który ma być realizowany m.in. na Nieruchomości oraz o udzieleniu pozwolenia na budowę jak również dokonanie zmian przeznaczenia Nieruchomości na oznaczone symbolem „B” w ewidencji gruntów i budynków. Sprzedająca udzieliła Kupującemu zgody na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane. Ponadto Sprzedająca zobowiązana jest udzielić Kupującemu (lub wskazanemu przez niego podmiotowi) wszelkich zgód i pełnomocnictw niezbędnych m.in. do uzyskania ww. decyzji oraz dokonania zmian w ewidencji gruntów i budynków. Obecnie Sprzedająca zawarła z Kupującym aneks do umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości (Aneks), zgodnie z którym, przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomość ma zostać podzielona na kilka działek ewidencyjnych (Działki Przyszłe). Niezależnie od ww. zgód i pełnomocnictw Sprzedająca udzieli Kupującemu (lub wskazanemu przez niego podmiotowi) zgód i pełnomocnictw w zakresie potrzebnym do realizacji podziałów Nieruchomości lub innych decyzji, zgód lub zezwoleń potrzebnych do zrealizowania takiego podziału, w szczególności do występowania wobec organów administracji i innych podmiotów w celu uzyskania powyższych decyzji oraz niezbędnych uzgodnień, opinii zgód i orzeczeń organów w tym zakresie. Kupujący zobowiązuje się do poniesienia wszelkich kosztów administracyjnych związanych z podziałami Nieruchomości, a w szczególności opłaty adiacenckiej, o ile ich poniesienie będzie potrzebne. W przypadku ustalenia opłaty adiacenckiej w zakresie podziału Nieruchomości Sprzedająca udzieli Kupującemu lub wskazanemu przez niego podmiotowi pełnomocnictwa do działania w przedmiotowej sprawie, a w szczególności do zaskarżenia decyzji wymierzającej taką opłatę w całości lub w części.

Zgodnie z umową przedwstępną, część ceny sprzedaży (Zaliczki) została zapłacona na rzecz Wnioskodawczyni w dwóch transzach przed zawarciem umowy ostatecznej. Przy czym pierwsza z Zaliczek (Zadatek) pełni funkcję zadatku w rozumieniu art. 394 Kodeksu cywilnego, tzn. w przypadku nie zawarcia umowy przyrzeczonej z przyczyn, za które ponosi odpowiedzialność kupujący, Wnioskodawczyni jest uprawniona do odstąpienia od umowy przedwstępnej i zatrzymania zadatku. W przypadku nie zawarcia umowy przyrzeczonej z przyczyn, za które ponosi odpowiedzialność Wnioskodawczyni, Kupujący jest uprawniony do odstąpienia od umowy przedwstępnej i żądania zapłaty zadatku w podwójnej wysokości. Natomiast w przypadku niedojścia do zawarcia umowy przyrzeczonej z przyczyn, za które nie odpowiada żadna ze stron, zadatek podlega zwrotowi.

Ad. 1

W tak przedstawionych okolicznościach sprawy Wnioskodawczyni powzięła wątpliwości w kwestii opodatkowania transakcji sprzedaży niezabudowanych działek gruntu (tzw. Działek Przyszłych).

Analiza przedmiotowej sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroku TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że planowana sprzedaż Działek Przyszłych przez Sprzedającą będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Sprzedaż Działek Przyszłych - zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy - należy traktować jako dostawę towarów, która objęta jest przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a przy dokonywaniu sprzedaży przedmiotowych Działek Przyszłych Sprzedająca będzie działać w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W niniejszej sprawie wystąpił ciąg zdarzeń, które wskazują na aktywność Sprzedającej w zakresie obrotu nieruchomościami. Z wniosku wynika, że właścicielka nieruchomości przed sprzedażą Działek Przyszłych podejmie w stosunku do Nieruchomości działania charakterystyczne dla podmiotów prowadzących profesjonalną działalność w zakresie obrotu nieruchomościami umożliwiające sprzedaż Działek Przyszłych.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego (art. 95 § 2 ww. Kodeksu). Jak stanowi art. 96 Kodeksu cywilnego umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Udzielenie przez Sprzedającą Kupującemu lub wskazanemu przez niego podmiotowi zgód i pełnomocnictw do dokonania zmian w Nieruchomości oznacza, że stroną postępowań zmierzających do ich realizacji nie będzie Kupujący lub wskazany przez kupującego podmiot, ale Sprzedająca. Kupujący lub wskazany przez niego podmiot jako pełnomocnik działać będzie w imieniu Sprzedającej, a nie w imieniu własnym. Zatem czynności podejmowane przez Kupującego lub wskazany przez Kupującego podmiot jako przedstawiciela Sprzedającej, w granicach umocowania, są traktowane tak jak czynności wykonywane bezpośrednio przez Sprzedającą.

Tak więc w niniejszych okolicznościach, przed sprzedażą, Sprzedająca dokona w stosunku do Nieruchomości szeregu czynności zmierzających do zmiany stanu prawnego Nieruchomości, co umożliwi dokonanie jej sprzedaży w postaci Działek Przyszłych. Sprzedająca podejmując ww. czynności wykaże zatem aktywność w przedmiocie sprzedaży Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W konsekwencji, planowana przez Sprzedającą sprzedaż Działek Przyszłych będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy. Planowana transakcja stanowić będzie zatem czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w chwili dokonania sprzedaży Działek Przyszłych będą one przeznaczone pod zabudowę na mocy ostatecznej i niezaskarżonej w żadnym trybie decyzji o warunkach zabudowy dla Nieruchomości. Oznacza to, że w momencie dostawy sprzedawane Działki stanowić będą teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, sprzedaż Działek Przyszłych nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla sprzedaży Działek Przyszłych nie znajdzie również zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana przez Sprzedającą do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowych Działek Przyszłych, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym planowana sprzedaż Działek Przyszłych będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23% należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

W kontekście opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwoty otrzymanych przez Sprzedającą Zaliczek, w tym Zadatku, należy wskazać, że zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Należy jednak wskazać, że na mocy art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy definicji zaliczki. Zgodnie z definicją wskazaną w „Małym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994), zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności. Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi.

Kwestie zadatku są uregulowane w ustawie Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 394 § 1 Kodeksu cywilnego w braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.

Jak stanowi art. 394 § 2 ww. Kodeksu w razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała; jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi.

Stosownie do § 3 ww. artykułu w razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony.

Z powyższych przepisów wynika, że, w sytuacji gdy dochodzi do wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia, tj. dostawy towarów lub świadczenia usług. W przypadku natomiast, gdy umowa zostaje rozwiązana zadatek podlega zwrotowi.

W okolicznościach analizowanej sprawy, zgodnie z umową przedwstępną, część ceny sprzedaży (Zaliczki) została zapłacona na rzecz Sprzedającej w dwóch transzach przed zawarciem umowy ostatecznej. Przy czym, jak wynika z wniosku, pierwsza z wypłaconych transz Zaliczek (Zadatek) pełni funkcję zadatku w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, tzn. w przypadku nie zawarcia umowy przyrzeczonej z przyczyn, za które ponosi odpowiedzialność Kupujący, Sprzedająca jest uprawniona do odstąpienia od umowy przedwstępnej i zatrzymania Zadatku. W przypadku nie zawarcia umowy przyrzeczonej z przyczyn, za które ponosi odpowiedzialność Sprzedająca, Kupujący jest uprawniony do odstąpienia od umowy przedwstępnej i żądania zapłaty Zadatku w podwójnej wysokości. Natomiast w przypadku niedojścia do zawarcia umowy przyrzeczonej z przyczyn, za które nie odpowiada żadna ze stron, Zadatek podlega zwrotowi.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro zapłacone na rzecz Sprzedającej przed zawarciem umowy ostatecznej Zaliczki, w tym Zadatek stanowią część ceny sprzedaży należy uznać, że stanowią one należność dotyczącą planowanej sprzedaży Działek Przyszłych. Otrzymane kwoty dotyczące części zapłaty w ramach ww. konkretnej czynności podlegają zasadom opodatkowania uregulowanym w ustawie o podatku od towarów i usług.

W związku z tym, że planowana sprzedaż Działek Przyszłych objęta jest przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz czynność ta - w kontekście przedstawionych we wniosku okoliczności - będzie wykonana przez podatnika tego podatku oznacza, że na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy, w momencie otrzymania Zaliczek stanowiących część ceny sprzedaży Działek Przyszłych po stronie Sprzedającej, w odniesieniu do otrzymanej kwoty, powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, przyjęcie w zasadzie każdej płatności związanej z dokonaniem czynności opodatkowanej – niezależnie od jej wielkości – powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Nie ulega wątpliwości, że pomiędzy otrzymaniem przez podatnika takiej należności, a czynnością opodatkowaną (dostawą towarów lub wykonaniem usługi) musi istnieć bezpośredni związek. Część należności ma stanowić wynagrodzenie związane z wykonaniem czynności, za którą jest należna. W innym przypadku sam transfer pieniędzy – następujący bez związku z czynnością opodatkowaną, na poczet której jest dokonywany – pozostaje obojętny na gruncie VAT (nie stanowi opodatkowanej części należności wpłacanej z góry).

W konsekwencji należy zgodzić się z Wnioskodawczynią, że z uwagi na to, że Zaliczki, w tym Zadatek, mają być zaliczone na poczet ceny sprzedaży Działek Przyszłych należy uznać, że stanowią one należność, o której mowa w art. 19a ust. 8 ustawy, otrzymanie której skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w odniesieniu do pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie opodatkowania sprzedaży Działek Przyszłych oraz opodatkowania kwoty otrzymanych przez Sprzedającą Zaliczek, w tym Zadatku (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2). Natomiast w zakresie obowiązku naliczenia i wpłacenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych powstałych w związku z otrzymaniem Zaliczek za okres do dnia zawarcia Aneksu do umowy przedwstępnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.