Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-164/09/12-S/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-06-13
Teza: Czy sprzedaż działek z przeznaczeniem pod zabudowę, wydzielonych z gruntu rolnego nabytego od rodziców na podstawie umowy darowizny rodzi obowiązek odprowadzenia podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: darowizna; działalność-działalność rolnicza; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; opodatkowanie; podatnik; rolnik; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Po 699/09 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1747/11 - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2009 r. (data wpływu 11 lutego 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 kwietnia 2009 r. (data wpływu 14 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 kwietnia 2009 r. (data wpływu 14 kwietnia 2009 r.) o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 23 listopada 1983 r. na podstawie umowy w formie aktu notarialnego Wnioskodawcy zostało przekazane przez rodziców gospodarstwo rolne o powierzchni 10,02 ha, które do chwili obecnej prowadzi. Z powyższego gospodarstwa rolnego zamierza wydzielić część gruntu o powierzchni 2,12 ha i podzielić ją na działki z przeznaczeniem pod zabudowę. Działki te nie są objęte planem zagospodarowania przestrzennego, ponieważ Miasto i Gmina nie posiada aktualnego planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego. W dniu 17 października 2008 r. Burmistrz Miasta i Gminy wydał na wniosek Zainteresowanego decyzję o ustaleniu warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu 21 budynków mieszkalnych jednorodzinnych i podział nieruchomości. Następnie w postanowieniu z dnia 14 stycznia 2009 r. ten sam Organ pozytywnie zaopiniował projekt podziału nieruchomości na 21 działek jako zgodny z wcześniej wydaną decyzją ustalającą warunki zabudowy i zagospodarowania terenu. Ponadto Wnioskodawca nadmienił, że jest rolnikiem, nie prowadzącym działalności gospodarczej. W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że gospodarstwo rolne zostało mu przekazane przez rodziców na podstawie umowy darowizny w formie aktu notarialnego. Przedmiotowe grunty nie były przedmiotem umowy najmu i dzierżawy, natomiast dokonywano z nich zbioru płodów rolnych w prowadzonym gospodarstwie produkcji zwierzęcej. Ponadto, poza podziałem nieruchomości na 21 działek Wnioskodawca nie dokonywał innych czynności zmierzających do przygotowania działek do sprzedaży, tj. uzbrojenia terenu, ogrodzenia oraz nie zamieszczano żadnych ogłoszeń o sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od sprzedaży działek z przeznaczeniem pod zabudowę, wydzielonych z gruntu rolnego nabytego od rodziców na podstawie umowy darowizny istnieje obowiązek odprowadzenia podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż części gruntu wydzielonego z gospodarstwa rolnego stanowiącego majątek odrębny, który nie został nabyty w celu dalszej odsprzedaży nie jest działalnością gospodarczą. Okoliczność, że z gospodarstwa rolnego posiadanego przez Zainteresowanego od kilkunastu lat wydzielone zostaną działki na sprzedaż, nie czyni go podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto Wnioskodawca stwierdził, że sprzedaż jakiejkolwiek części jego majątku prywatnego nie może podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Jego zdaniem należałoby także wspomnieć, iż w momencie otrzymania gospodarstwa rolnego nie wystąpił podatek naliczony, a tym samym w przypadku, gdyby sprzedaż działek musiała być opodatkowana podatkiem od towarów i usług, nie miałby możliwości odzyskania podatku naliczonego, a tylko konieczność odprowadzenia podatku należnego.

W dniu 27 kwietnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPP2/443-164/09-4/AD, w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2009 r. (data wpływu 11 lutego 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 kwietnia 2009 r. (data wpływu 14 kwietnia 2009 r.) jest nieprawidłowe.

Biorąc pod uwagę stan prawny oraz przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w ww. interpretacji indywidualnej stwierdzono, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż działek wydzielonych z gospodarstwa rolnego, nabytego w formie darowizny i wykorzystywanych wcześniej w działalności rolniczej, będzie czynnością podlegającą uregulowaniom zawartym w ustawie o podatku od towarów i usług i jako taka, podlegać będzie opodatkowaniu tym podatkiem.

Pismem z dnia 7 maja 2009 r. (data wpływu 11 maja 2009 r.) Wnioskodawca wezwał tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2009 r., nr ILPP2/443-164/09-4/AD.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 9 czerwca 2009 r., nr ILPP2/443/W-47/09-2/SJ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym, do tut. Organu w dniu 24 czerwca 2009 r. wpłynęła skarga na przedmiotową interpretację indywidualną skierowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po rozpoznaniu sprawy, wydał wyrok w dniu 26 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Po 699/09, w którym uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Pismem z dnia 14 stycznia 2010 r. Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej powołanego wyroku.

Wyrokiem z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1747/11 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Po 699/09 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1747/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, iż status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy. Z kolei, w celu ustalenia, czy dostawa działek wyczerpuje znamiona pojęcia „działalność gospodarcza” koniecznym jest ustalenie, czy zamiarem podmiotu wykonującego czynności jest ich dokonywanie w sposób częstotliwy. Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „zamiar”, jak również nie precyzuje pojęcia „sposób częstotliwy”, w każdym przypadku należy badać, czy intencją dokonania określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jednokrotnie).

Zasady wykładni językowej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej prowadzą do wniosku, że działalność gospodarczą stanowi nie tylko działalność częstotliwa, czyli stała i powtarzalna, ale także jednorazowa czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar częstotliwości, przy czym wspomniana działalność powinna być wykonywana przez producenta, handlowca, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy 21 działek wydzielonych z gospodarstwa rolnego (nabytego od rodziców na podstawie umowy darowizny), przeznaczonych pod zabudowę. Przedmiotowe grunty nie były przedmiotem umowy najmu i dzierżawy, natomiast dokonywano z nich zbioru płodów rolnych w prowadzonym gospodarstwie produkcji zwierzęcej. Ponadto, poza podziałem nieruchomości na 21 działek Wnioskodawca nie dokonywał innych czynności zmierzających do przygotowania działek do sprzedaży, tj. uzbrojenia terenu, ogrodzenia oraz nie zamieszczano żadnych ogłoszeń o sprzedaży.

Z przytoczonych przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy wynika, że czynność opodatkowana musi pozostawać w związku z działalnością podatnika. Formalny status osoby dokonującej dostawy nie stanowi przesłanki wystarczającej do przyjęcia, że dana osoba jest podatnikiem w odniesieniu do tej konkretnej czynności, a w konsekwencji do uznania, że dana transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług będzie spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze określona czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, i
*   po drugie czynność ta powinna być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem jest podatnikiem podatku VAT.

W niniejszej sprawie nie wystąpiła druga z wymienionych przesłanek.

Podkreślić wymaga, iż działalność rolnicza jest specyficzną działalnością gospodarczą, a sprzedaż działek budowlanych nie mieści się w definicji działalności rolniczej przewidzianej w art. 2 pkt 15 ustawy. Grunty takie nie są produktami rolnymi w rozumieniu definicji z art. 2 pkt 20 ustawy. Nie można zatem utożsamiać działalności gospodarczej Wnioskodawcy jako rolnika ze sprzedażą gruntów. Sprzedaż ta nie wchodzi więc w zakres działalności rolniczej, skoro wydzielony grunt został wyłączony z gospodarstwa rolnego i po przekształceniu na działki budowlane stał się odrębną od tego gospodarstwa rzeczą. W wyniku przekształcenia na działki budowlane grunt utracił swoje dotychczasowe przeznaczenie i przeszedł do majątku osobistego Zainteresowanego (został przekazany na cele prywatne). Zatem w momencie sprzedaży stanowi on majątek osobisty sprzedającego niezwiązany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Argumentem przemawiającym za uznaniem za podatnika podatku od towarów i usług tej osoby, która nabyła do majątku prywatnego grunt rolny sprzedawany następnie jako działki pod zabudowę mieszkaniową, nie może być okoliczność, że w świetle definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy działalność rolnika jest taką działalnością gospodarczą. Trzeba bowiem uwzględnić, że grunt taki nie zawsze musi służyć dostawom produktów rolnych, lecz prywatnym potrzebom rolnika i członków jego rodziny (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2009 r., I FSK 547/08).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w którym stwierdza się, iż jeśli podatnik podatku od towarów i usług sprzedaje majątek, którego część przeznaczył na inne cele niż związane z prowadzoną działalnością i którą to część przeznaczył na potrzeby osobiste, w odniesieniu do sprzedaży tej części nie występuje on jako podatnik. Transakcja taka nie podlega zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podatnik musi jednak w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego (por. wyrok z dnia 4 października 1995 r., nr C 291/92, Finanzamt Ulzen vs. Dieter Armbrecht).

Należy podkreślić, iż przekazanie gruntu, który stanowił część gospodarstwa rolnego na cele prywatne mogłoby co najwyżej stanowić dostawę opodatkowaną na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, ale jedynie w przypadku, gdyby podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia całości lub części podatku naliczonego. Z kolei sprzedaż działek budowlanych jako majątku osobistego, jak wyżej wskazano pozostaje poza zakresem tego podatku.

Ponadto, zauważyć należy, iż rodzaje działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy są rozłączne. Oznacza to, że dany rodzaj czynności może wypełniać jednocześnie znamiona tylko jednej z nich. Sprzedaż gruntu bez wątpienia mieści się w pojęciu dostawy dokonanej w ramach działalności handlowca. Dla rozstrzygnięcia istotne jest zatem, czy fakt zbywania działek oznacza wykonywanie przez skarżącego działalności handlowej. Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług. W przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Pojęcie „handel” oznacza bowiem dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Już zatem sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy organ skarbowy wie, że przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana (por. wyrok ETS w sprawie C-400/98 F. G. przeciwko B. B.). Ze opisu sprawy jednoznacznie wynika, iż w chwili nabycia gruntu w drodze darowizny Zainteresowany nie miał zamiaru jego sprzedaży w ramach profesjonalnego obrotu nieruchomościami.

Jak wynika z opisu sprawy, dnia 23 listopada 1983 r. na podstawie umowy darowizny w formie aktu notarialnego Wnioskodawcy zostało przekazane przez rodziców gospodarstwo rolne o powierzchni 10,02 ha, które do chwili obecnej prowadzi. Z powyższego gospodarstwa rolnego zamierza wydzielić część gruntu o powierzchni 2,12 ha i podzielić ją na działki z przeznaczeniem pod zabudowę i sprzedać. W dniu 17 października 2008 r. Burmistrz Miasta i Gminy wydał na wniosek Zainteresowanego decyzję o ustaleniu warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu 21 budynków mieszkalnych jednorodzinnych i podział nieruchomości. Następnie w postanowieniu z dnia 14 stycznia 2009 r. ten sam Organ pozytywnie zaopiniował projekt podziału nieruchomości na 21 działek jako zgodny z wcześniej wydaną decyzją ustalającą warunki zabudowy i zagospodarowania terenu.

Skoro zatem Zainteresowany nabył grunt w celu prowadzenia działalności rolniczej, a dopiero kilkadziesiąt lat później, postanowił wydzielić piątą część wskazanego gruntu w celu jego podziału na mniejsze działki oraz sprzedaży ich jako grunty prywatne, to nie można mu przypisać w tym zakresie prowadzenia działalności handlowej.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w tej sprawie nie wystąpiła przesłanka warunkująca uznanie Wnioskodawcy za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Opisana czynność nie wskazuje na wykonywanie jej przez podmiot działający w charakterze podatnika tego podatku.

Reasumując, sprzedaż wydzielonych działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w związku z treścią art. 15 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji znak ILPP2/443-164/09-4/AD, tj. w dniu 27 kwietnia 2009 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.