Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.657.2017.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-06
Teza: W analizowanym przypadku miejscem świadczenia usług wsparcia logistycznego jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy tj. terytorium Polski na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy. Tym samym przedmiotowe usługi będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.
Słowa kluczowe: działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; usługi-usługi wsparcia; zasób; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2017 r. (data wpływu 29 listopada 2017 r.) uzupełnionym w dniu 23 stycznia 2018 r. (data wpływu 26 stycznia 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 12 stycznia 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 16 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca będzie posiadać w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz ustalania miejsca opodatkowania usług wsparcia logistycznego – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca będzie posiadać w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz ustalania miejsca opodatkowania usług wsparcia logistycznego.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 23 stycznia 2017 r., złożonym w dniu 23 stycznia 2018 r. (data wpływu 26 stycznia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 12 stycznia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

G. B.V. z siedzibą w Holandii (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest częścią międzynarodowego koncernu G. z siedzibą w Czechach, która zatrudnia ponad 34 000 pracowników w siedmiu jednostkach biznesowych. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce. Spółka na terytorium kraju nie posiada fabryki, magazynu, biura ani żadnej innej struktury mogącej samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest handel towarem - AdBlue (dalej: „AdBlue” lub „towar”). AdBlue jest wysoko oczyszczoną bezbarwną cieczą. AdBlue stosowany jest w silnikach Diesla z katalizatorem SCR. Technologia SCR (selektywnej redukcji katalitycznej) zmniejsza emisję szkodliwych substancji (NOx). Odbiorcami towaru są przede wszystkim firmy transportowe, firmy z branży rolniczej, stacje paliw czy miejskie przedsiębiorstwa komunikacji publicznej.

Do tej pory, dystrybucja towaru na terytorium kraju, leżała w gestii krajowej Spółki z Grupy - G. sp. z o.o. (dalej: G. PL). Spółka posiada zawartą umowę dystrybucyjną z G. PL w oparciu o którą, G. PL nabywała towar od Spółki i odsprzedawała go dalej do finalnych odbiorców.

G. PL przy wsparciu usług zewnętrznych podmiotów świadczących usługi logistyczne dokonywała dostaw towarów na terytorium kraju oraz do innych Państw Członkowskich (dokonując Wewnątrzwspólnotowych Dostaw Towarów). Towar przywożony był w cysternach do centrów logistycznych. Firmy logistyczne były odpowiedzialne za rozładunek, składowanie oraz fizyczne dystrybuowanie (transport) towarów do klientów. G. PL nabywała również towary z innych Państw Członkowskich (WNT), oraz dokonywała na terytorium kraju wewnątrzwspólnotowego przemieszczenia towarów własnych z terytorium Czech, Słowacji, Holandii.

Z uwagi na przeprowadzany aktualnie proces likwidacji G. sp. z o.o. Spółka podjęła działania mające na celu przejęcie bezpośredniej dystrybucji towarów w Polsce.

1.  Pracownik

Celem zapewnienia odpowiedniej realizacji dostaw na rzecz polskich klientów Spółka zatrudniła w lipcu bieżącego roku jednego pracownika (dalej „Pracownik”) na umowę o pracę. Umowa została zawarta na czas nieokreślony. Pracownik wykonuje pracę na stanowisku managera ds. sprzedaży (Sales account manager) obsługując krajowych odbiorców towarów.

Pracownik wykonuje swoją pracę „zdalnie” - z domu. Spółka nie posiada ani nie użytkuje powierzchni biurowej na terytorium kraju. Pracownik na potrzeby spotkań z klientami oraz wykonywania innych obowiązków służbowych korzysta z własnego samochodu osobowego oraz z własnych narzędzi (telefon/komputer). Do głównych obowiązków Pracownika należą w szczególności aktywne działania na rzecz rozwoju polskiego rynku sprzedaży (utrzymywanie wzrostu udziału w rynku, obrotów, wolumenu sprzedaży), w tym:

*   spotkania z klientami celem prezentowania oferty Spółki;

*   organizacja dokumentów niezbędnych do uczestnictwa Spółki w przetargach publicznych;

*   przyjmowanie informacji dot. zapotrzebowania na towar od klientów, przesyłanie ich do Centrali;

*   utrzymywanie wysokiego poziomu zadowolenia klientów;

*   kontrola kosztów;

*   identyfikacja możliwości wprowadzenia oszczędności;

*   sporządzanie raportów dla zarządu;

*   przygotowywanie kontraktów do podpisu dla zarządu Spółki oraz kontrahentów;

*   reprezentowanie Spółki na konferencjach branżowych;

*   monitorowanie aktywności konkurencji na polskim rynku.

Podkreślenia wymaga, że Pracownik nie posiada uprawnień decyzyjnych, pełnomocnictw ani umocowań do działań w imieniu Spółki tj. zawierania umów, dokonywania zamówień ani sprzedaży towarów. Wszelkiego rodzaju uprawnienia dot. zarówno zawierania umów sprzedaży, jak również zakupu towarów i usług leżą w gestii centrali Spółki w Holandii.

Aktywność Pracownika, sprowadza się do działalności o charakterze przygotowawczym i pomocniczym.

1.  Zbiorniki na towar

Z uwagi na płynną formę sprzedawanego towaru, Spółka posiada na terytorium kraju środki trwałe w postaci zbiorników do tankowania AdBlue - Dispensing Tank System. Są to ruchome zbiorniki na towar mające od 2900 do 15000 1 pojemności. Zbiorniki udostępniane są klientom w określonych lokalizacjach, celem doraźnego korzystania z dostarczanego towaru. Uzupełnianie zbiorników/dostawa towaru realizowane są poprzez transport AdBlue do lokalizacji klienta, w której położone są zbiorniki. Jak już wskazano we wniosku, transport towaru do klienta realizowany jest z różnych państw Unii Europejskiej, w których Spółka magazynuje towar. Mając na względzie powyższe, należy wskazać że Spółka dla swoich klientów realizuje następujące modele dostaw:

1.  Kompleksowa dostawa - Spółka dokonuje dostawy towaru, zapewniając jednocześnie swój zbiornik w lokalizacji klienta (udostępnianie zbiornika wkalkulowane w cenę towaru) i jego obsługę (monitorowanie poziomu płynu w zbiornikach dokonywane jest przez grupową spółkę z siedzibą w Czechach przy wykorzystaniu telemetrii);
2.  Sprzedaż samego towaru - w tym wariancie Spółka dokonuje jedynie dostawy AdBlue a odbiorca swój posiada własny zbiornik, do którego towar jest dostarczany;
3.  Sprzedaż samych zbiorników - w tym wariancie Spółka dokonuje jedynie sprzedaży zbiorników do przechowywania towaru. Klient pozyskuje zaś towar niezależnie, w tym od innych podmiotów.

1.  Cesja umów z firmami logistycznymi

Jak już wskazano we wniosku, do tej pory towar dystrybuowany był w Polsce za pomocą G. PL. G. PL dokonywała dostaw na terytorium kraju korzystając ze wsparcia dwóch firm logistycznych, z którymi zwarte zostały umowy na usługi logistyczne.

W związku z opisanym procesem reorganizacji dystrybucji i likwidacji G. PL planowana jest cesja umów na usługi logistyczne z G. PL na Spółkę. Na podstawie scedowanych na Spółkę umów będzie ona korzystać ze wsparcia logistycznego lokalnych przedsiębiorstw (dalej: Usługodawcy) obejmujących:

*   rozładunek/załadunek dostaw w magazynie;

*   składowanie i handling w magazynie;

*   dystrybucja (transport) towarów do klienta.

Usługodawcy ponoszą odpowiedzialność za właściwe i terminowe wykonanie usług na rzecz Spółki i wykonują swoją działalność wyłącznie na własny rachunek. Usługodawcy nie pełnią żadnych funkcji sprzedażowych (nie są agentami sprzedażowymi Spółki).

Pracownicy Spółki raz w roku, będą wizytować magazyny Usługodawców celem dokonania rocznej inwentaryzacji towaru. Pracownicy Spółki podczas wskazanych wizyt nie będą mieli swobodnego dostępu do pomieszczeń, powierzchni magazynowej Usługodawców jak również nie będą nadzorowali, monitorowali prac wykonywanych przez Usługodawców w ramach umowy.

Spółka, poza usługami wskazanymi w ww. umowach z Usługodawcami oraz wskazanymi zbiornikami na towar nie będzie posiadać zaplecza technicznego w postaci nieruchomości, maszyn, samochodów oraz innych urządzeń.

W związku z wyżej opisaną reorganizacją oraz planowaną cesją umów z Usługodawcami, Spółka pragnie uzyskać interpretację, czy opisany powyżej model prowadzenia działalności przez Spółkę w Polsce konstytuuje obowiązek rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Powyższe bowiem może determinować istotne konsekwencje w zakresie rozliczania przez Spółkę podatku VAT.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu o wskazanie przez jaki czas będą obowiązywały umowy z Usługodawcami (firmami logistycznymi) scedowane na Wnioskodawcę wskazał, że „Umowy cedowane na Spółkę zawarte są i będą na czas nieokreślony.”.

W odpowiedzi na wezwanie tut. Organu o precyzyjne i jednoznaczne wskazanie (opisanie) na czym polega i w jaki sposób jest realizowana działalność Wnioskodawcy po przejęciu bezpośredniej dystrybucji w Polsce Wnioskodawca wskazał „Spółka po przejęciu bezpośredniej dystrybucji będzie realizować działalność, którą uprzednio prowadziła G. sp. z o.o. tj. jak już wskazano we wniosku - Spółka przy wsparciu usług zewnętrznych podmiotów świadczących usługi logistyczne będzie dokonywać dostaw towarów (AdBlue) na terytorium kraju oraz do innych Państw Członkowskich (dokonując Wewnątrzwspólnotowych Dostaw Towarów). Towar przywożony będzie w cysternach do centrów logistycznych. Firmy logistyczne będą odpowiedzialne za rozładunek, składowanie oraz fizyczne dystrybuowanie(transport) towarów do klientów. Spółka będzie nabywać również towar z innych Państw Członkowskich (WNT), oraz dokonywać na terytorium kraju wewnątrzwspólnotowego przemieszczenia towarów własnych z terytorium Czech, Słowacji, Holandii.

Należy wskazać że Spółka dla swoich klientów realizować będzie następujące modele dostaw:

1.  Kompleksowa dostawa - Spółka dokonywać będzie dostawy towaru, zapewniając jednocześnie swój zbiornik w lokalizacji klienta (udostępnianie zbiornika wkalkulowane w cenę towaru) i jego obsługę (monitorowanie poziomu płynu w zbiornikach dokonywane jest przez grupową spółkę z siedzibą w Czechach przy wykorzystaniu telemetrii);
2.  Sprzedaż samego towaru - w tym wariancie Spółka dokonywać będzie jedynie dostawy AdBlue a odbiorca swój posiada własny zbiornik, do którego towar jest dostarczany;
3.  Sprzedaż samych zbiorników - w tym wariancie Spółka dokonywać będzie jedynie sprzedaży zbiorników do przechowywania towaru. Klient pozyskiwać zaś będzie towar niezależnie, w tym od innych podmiotów.

Zatrudniony przez Spółkę pracownik na terytorium Polski będzie zgodnie z zakresem obowiązków wskazanych już we wniosku aktywnie działał na rzecz rozwoju polskiego rynku sprzedaży (utrzymywanie wzrostu udziału w rynku, obrotów, wolumenu sprzedaży), w szczególności będzie realizować następujące działania:

*   spotkania z klientami celem prezentowania oferty Spółki;

*   organizacja dokumentów niezbędnych do uczestnictwa Spółki w przetargach publicznych;

*   przyjmowanie informacji dot. zapotrzebowania na towar od klientów, przesyłanie ich do Centrali;

*   utrzymywanie wysokiego poziomu zadowolenia klientów;

*   kontrola kosztów; identyfikacja możliwości wprowadzenia oszczędności;

*   sporządzanie raportów dla zarządu;

*   przygotowywanie kontraktów do podpisu dla zarządu Spółki oraz kontrahentów

*   reprezentowanie Spółki na konferencjach branżowych;

*   monitorowanie aktywności konkurencji na polskim rynku.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu o wskazanie czy działalność Wnioskodawcy prowadzona na terytorium Polski wymaga uzyskania jakichś zezwoleń, pozwoleń, procedur itp. jeśli tak należy precyzyjnie wskazać jakich Wnioskodawca wskazał „Nie. Stosownie do informacji uzyskanych od Spółki, prowadzona działalność nie wymaga posiadania zezwoleń, koncesji itp.”.

W odpowiedzi na wezwanie tut. Organu o wskazanie w jaki konkretnie sposób organizowany jest proces dystrybucji (przyjmowania zamówień, sprzedaży oraz dostarczenia) towarów (AdBlue) przez Wnioskodawcę (należy szczegółowo i precyzyjnie opisać jak przebiega i jak jest organizowana dystrybucja wyrobów przez Wnioskodawcę na rzecz krajowych odbiorców towarów) Wnioskodawca wskazał „Za przyjmowanie zamówień/zapotrzebowania klientów odpowiedzialny jest/będzie pracownik Spółki w Polsce (kontakt osobisty, telefoniczny, mailowy, postępowania przetargowe). Pracownik przesyłać będzie informacje o zamówieniach (ew. podpisaną jednostronnie przez klienta umowę) do centrali Spółki (Holandia). Spółka ze swojej siedziby w Holandii zawierać będzie umowę z klientami oraz przekazywać będzie informacje dot. ilości, rodzajów towarów oraz danych klienta do obsługujących Spółkę firm logistycznych, które to odpowiedzialne będą za załadunek, transport oraz rozładunek towarów do lokalizacji wskazanych przez klientów”.

Ponadto w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu o wskazanie na czym konkretnie polegają i w jaki sposób są realizowane przez Usługodawców (firmy logistyczne) poszczególne świadczenia składające się na usługi logistyczne Wnioskodawca wskazał „Usługi wsparcia logistycznego lokalnych przedsiębiorstw obejmują: rozładunek/załadunek dostaw w magazynie, składowanie i handling w magazynie oraz dystrybucję (transport) towarów do klienta. Podkreślenia wymaga fakt, iż operacje magazynowe (składowanie i handling) nie stanowią i nie będą świadczenia głównego przedmiotu umowy a Spółce nie jest i nie będzie przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie oznaczonej nieruchomości. Spółka po cesji umów będzie zobowiązana do informowania Usługodawców o dostawach towarów centrum logistycznego oraz dyspozycji wysyłkowych z odpowiednim (co najmniej 1 dzień) wyprzedzeniem.

Usługodawcy ponosić będą odpowiedzialność za właściwe i terminowe wykonanie usług na rzecz Spółki i wykonują swoją działalność wyłącznie na własny rachunek. Usługodawcy nie pełnią żadnych funkcji sprzedażowych (nie są agentami sprzedażowymi Spółki). Usługi świadczone będą przez podmioty mające status podatnika VAT w Polsce.”.

Natomiast w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu o wskazanie przez jaki okres czasu będą magazynowane na terytorium Polski towary (AdBlue) przez Wnioskodawcę (na rzecz Wnioskodawcy) Wnioskodawca wskazał „Nie ma zdefiniowanego „okresu czasu”, przez który towary będą składowane przez Usługodawców Spółki. Nabywane usługi nie są stanowią najmu powierzchni magazynowej lecz kompleksowe wsparcie logistyczne. Towar będzie dostarczany do firmy logistycznej, która zgodnie z bieżącym zapotrzebowaniem transportować będzie towar do klientów Spółki. Towar, który nie zostanie na koniec roku rozdystrybuowany do klientów Spółki podlegać będzie inwentaryzacji.”.

W zaś odpowiedzi na wezwanie tut. Organu o wskazanie czy Wnioskodawca poza nabywanymi od Usługodawców (firm logistycznych) usługami logistycznymi dokonuje zakupu jakiś innych usług bądź towarów na terytorium Polski na potrzeby prowadzonej na terytorium Polski działalności dystrybucyjnej, jeśli tak należy precyzyjnie wskazać jakie to są usługi oraz na czym polegają bądź jakie to są towary Wnioskodawca wskazał „Poza usługami logistycznymi oraz kadrowymi i księgowymi od Spółki B. Sp. z o.o. (dot. rozliczeń pracownika Spółki na terytorium kraju oraz rozliczeń podatkowych realizowanych dostaw na terytorium Polski) Spółka nie dokonuje ani nie zamierza dokonywać zakupu innych usług na potrzeby działalności prowadzonej na terytorium Polski.”.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu o wskazanie czy Wnioskodawca wykonuje/będzie wykonywać czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski Wnioskodawca wskazał „Spółka dokonuje oraz dokonywać będzie czynności opodatkowanych na terytorium Polski: dostawy towarów, wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów oraz wewnątrzwspólnotowe „nietransakcyjne” przemieszczenia towarów własnych (zrównane z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi).”.

W odpowiedzi na wezwanie tut. Organu o wskazanie (odpowiednio w zależności od zakresu nowo sformułowanego przedmiotu interpretacji - pytania) informacji dotyczących kontrahentów Wnioskodawca wskazał „Jak już uprzednio wskazano we wniosku, odbiorcami towaru dystrybuowanego przez Spółkę są i będą przede wszystkim firmy transportowe, firmy z branży rolniczej, stacje paliw czy miejskie przedsiębiorstwa komunikacji publicznej będące podatnikami VAT (z siedzibą/stałym miejscem prowadzenia działalności na terytorium Polski) oraz podatnikami podatku od wartości dodanej z innych krajów.”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 23 stycznia 2018 r.):

Czy w świetle wskazanego opisu stanu faktycznego oraz planowanej cesji umów na usługi wsparcia logistycznego należy uznać, że aktywność Spółki na terytorium kraju determinuje obowiązek rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (dalej: SMPDG) w rozumieniu przepisów o VAT, a w konsekwencji nabywane przez Spółkę usługi wsparcia logistycznego na terytorium kraju powinny być opodatkowane na terytorium kraju stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Biorąc pod uwagę wdrażany model dystrybucji oraz planową cesje umów logistycznych należy uznać, że Wnioskodawca nie będzie posiadać SMPDG w Polsce a w konsekwencji nabywane usługi wsparcia logistycznego powinny zostać opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT tj. w miejscu, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (tu: Holandia).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Z kolei, na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 17 ustawy o VAT, w określonych przypadkach, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku z tytułu usług świadczonych przez podmioty niemające siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju jest usługobiorca.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

*   usługobiorcą jest:
    1.  w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4;
    2.  w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Ponieważ Spółka nie posiada siedziby na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, dla ustalenia miejsca świadczenia usług nabywanych przez Spółkę, konieczne jest ustalenie, czy będzie posiadała ona na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Należy zaznaczyć, iż zarówno przepisy ustawy o VAT, jak również przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”. Odnosząc się do słownika języka polskiego - „stały” to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. SMPDG zatem musi się charakteryzować pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu w sposób nieprzemijający czy też okresowy.

Podkreślenia wymaga, iż „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” zostało zdefiniowane w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. do Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawne wspólnego systemu od wartości dodanej (dalej: rozporządzenie wykonawcze).

Posiłkując się art. 11 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego „na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce -inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.”

Użycie przez ustawodawcę wspólnotowego nieostrych sformułowań np. wystarczająca stałość, odpowiednia struktura, zaplecze personalne i techniczne powoduje, iż koniecznym staje się zdekodowanie i wyjaśnienie treści tych sformułowań w drodze analiz w/w wyroków TSUE oraz polskich sądów administracyjnych.

W wyroku z dnia 16 października 2014 r., w sprawie C-605/12 TSUE orzekł, iż do uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony oraz zapleczem, które jest jego własnością. Zdaniem TSUE decydujące jest to, aby dane miejsce prowadzenia działalności miało możliwość odbioru i wykorzystywania nabytych usług do własnych potrzeb.

Mając na uwadze powyższą definicję, przyjąć można, że elementami niezbędnymi łącznie do ukonstytuowania stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej są:

1.  Stałość - czas, w trakcie którego utrzymywane jest SMPDG;
2.  Zaplecze techniczne;
3.  Zaplecze personalne;
4.  Możliwość odbioru i wykorzystania usług świadczonych do własnych potrzeb poprzez możliwość zawierania umów i podejmowania decyzji.

W tym miejscu warto przytoczyć wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam (C-190/95), w którym TSUE stwierdził (pkt 16 orzeczenia), że stale miejsce prowadzenia działalności musi mieć możliwość prowadzenia działalności w sposób niezależny. Oznacza to zdaniem TSUE, że takie stałe miejsce prowadzenia działalności musi mieć możliwość:

*   sporządzania umów bądź
*   podejmowania decyzji o charakterze zarządczym.

Zakres uprawnień personelu (własnego, bądź zewnętrznego) podatnika w Polsce ma niewątpliwy wpływ na określenie czy można u niego rozpoznać SMPDG. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2011 roku (sygn. IPPP3/443-1207/11-4/KB) wskazał że nie można rozpoznać SMPDG „jeśli Spółka nie posiada zasobów pozwalających na świadczenie usług na terytorium kraju w sposób niezależny”. Interpretacja została wydana w bardzo zbliżonym stanie faktycznym gdzie wnioskodawca zatrudniał w Polsce jednego pracownika, do którego obowiązków należy kontrola stanów magazynowych w Polsce, zamawianie brakujących produktów, przekazywanie zamówień od klientów, kontrola terminowości dostaw do klientów, przyjmowanie reklamacji związanych z dostawą, kontrola kosztów transportu i magazynowania oraz wysyłanie informacji o sprzedanych produktach do Niemiec.

Przekładając powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, iż Spółka nie będzie spełniała łącznie wszystkich wyżej wskazanych przesłanek niezbędnych do rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności. Stałe miejsce prowadzenia działalności musi mieć bowiem możliwość prowadzenia działalności w sposób niezależny. Niezależność ta objawia się w możliwości sporządzania umów bądź podejmowania decyzji o charakterze zarządczym przez takie stałe miejsce prowadzenia działalności.

W przedmiotowej sprawie, Polski pracownik Spółki nie posiada uprawnień decyzyjnych ani umocowań do działań w imieniu spółki tj. sporządzania i zawierania umów, dokonywania zamówień ani sprzedaży towarów. W konsekwencji nie można uznać, iż zaplecze personale Spółki jest wystarczające dla ukonstytuowania SMPDG, bowiem nie dysponuje możliwością (uprawnieniami) by niezależnie prowadzić działalność na terytorium kraju.

Spółka posiada na terytorium kraju zaplecze techniczne jedynie w postaci zbiorników do przechowywania towarów, co samo w sobie nie pozwala na uznanie, iż dysponuje wystarczającą infrastrukturą pozwalającą na samodzielną dystrybucje oraz konsumpcję dóbr i usług. Zarówno sam towar jak i zbiorniki, w których jest on udostępniany klientom wymagają m.in. transportu, magazynowania oraz innych czynności (np. załadunek, rozładunek), których Spółka nie jest w stanie zapewnić w krajowych ramach struktur. Spółka musi posiłkować się w tym zakresie usługami podmiotów zewnętrznych. Co bardzo istotne, zarówno ustalanie warunków realizacji wskazanych usług, jak i podejmowanie decyzji zarządczych w tym zakresie możliwe jest jedynie z poziomu siedziby Spółki w Holandii. W konsekwencji, w ocenie Spółki nie zostanie spełnione kryterium istnienia ścisłego związku pomiędzy personelem i infrastrukturą techniczną, a dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, które przesądza o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej.

Reasumując, biorąc pod uwagę definicję zawartą w Rozporządzeniu 282/2011, a także kryteria sformułowane w orzecznictwie TSUE Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przedstawionym we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Wnioskodawca z siedzibą w Holandii jest częścią międzynarodowego koncernu G. z siedzibą w Czechach. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce. Spółka na terytorium kraju nie posiada fabryki, magazynu, biura ani żadnej innej struktury mogącej samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest handel towarem - AdBlue (AdBlue/towar). AdBlue jest wysoko oczyszczoną bezbarwną cieczą. Odbiorcami towaru są przede wszystkim firmy transportowe, firmy z branży rolniczej, stacje paliw czy miejskie przedsiębiorstwa komunikacji publicznej. Do tej pory, dystrybucja towaru na terytorium kraju, leżała w gestii krajowej Spółki z Grupy - G. sp. z o.o. (G. PL). Z uwagi na przeprowadzany aktualnie proces likwidacji G. sp. z o.o. Spółka podjęła działania mające na celu przejęcie bezpośredniej dystrybucji towarów w Polsce.

Celem zapewnienia odpowiedniej realizacji dostaw na rzecz polskich klientów Spółka zatrudniła w lipcu bieżącego roku jednego pracownika (Pracownik) na umowę o pracę. Umowa została zawarta na czas nieokreślony. Pracownik wykonuje pracę na stanowisku managera ds. sprzedaży (Sales account manager) obsługując krajowych odbiorców towarów. Pracownik wykonuje swoją pracę „zdalnie” - z domu. Spółka nie posiada ani nie użytkuje powierzchni biurowej na terytorium kraju. Pracownik na potrzeby spotkań z klientami oraz wykonywania innych obowiązków służbowych korzysta z własnego samochodu osobowego oraz z własnych narzędzi (telefon/komputer). Pracownik nie posiada uprawnień decyzyjnych, pełnomocnictw ani umocowań do działań w imieniu Spółki tj. zawierania umów, dokonywania zamówień ani sprzedaży towarów. Wszelkiego rodzaju uprawnienia dot. zarówno zawierania umów sprzedaży, jak również zakupu towarów i usług leżą w gestii centrali Spółki w Holandii. Aktywność Pracownika, sprowadza się do działalności o charakterze przygotowawczym i pomocniczym.

Z uwagi na płynną formę sprzedawanego towaru, Spółka posiada na terytorium kraju środki trwałe w postaci zbiorników do tankowania AdBlue - Dispensing Tank System. Są to ruchome zbiorniki na towar mające od 2900 do 15000 l pojemności. Zbiorniki udostępniane są klientom w określonych lokalizacjach, celem doraźnego korzystania z dostarczanego towaru. Uzupełnianie zbiorników/dostawa towaru realizowane są poprzez transport AdBlue do lokalizacji klienta, w której położone są zbiorniki. Transport towaru do klienta realizowany jest z różnych państw Unii Europejskiej, w których Spółka magazynuje towar.

Do tej pory towar dystrybuowany był w Polsce za pomocą G. PL. G. PL dokonywała dostaw na terytorium kraju korzystając ze wsparcia dwóch firm logistycznych, z którymi zwarte zostały umowy na usługi logistyczne. W związku z procesem reorganizacji dystrybucji i likwidacji G. PL planowana jest cesja umów na usługi logistyczne z G. PL na Spółkę. Na podstawie scedowanych na Spółkę umów będzie ona korzystać ze wsparcia logistycznego lokalnych przedsiębiorstw (Usługodawcy) obejmujących rozładunek/załadunek dostaw w magazynie, składowanie i handling w magazynie, dystrybucja(transport) towarów do klienta. Usługodawcy ponoszą odpowiedzialność za właściwe i terminowe wykonanie usług na rzecz Spółki i wykonują swoją działalność wyłącznie na własny rachunek. Usługodawcy nie pełnią żadnych funkcji sprzedażowych (nie są agentami sprzedażowymi Spółki). Pracownicy Spółki raz w roku, będą wizytować magazyny Usługodawców celem dokonania rocznej inwentaryzacji towaru. Pracownicy Spółki podczas wskazanych wizyt nie będą mieli swobodnego dostępu do pomieszczeń, powierzchni magazynowej Usługodawców jak również nie będą nadzorowali, monitorowali prac wykonywanych przez Usługodawców w ramach umowy. Spółka, poza usługami wskazanymi w ww. umowach z Usługodawcami oraz wskazanymi zbiornikami na towar nie będzie posiadać zaplecza technicznego w postaci nieruchomości, maszyn, samochodów oraz innych urządzeń.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że umowy cedowane na Spółkę zawarte są i będą na czas nieokreślony. Spółka po przejęciu bezpośredniej dystrybucji będzie realizować działalność, którą uprzednio prowadziła G. sp. z o.o. tj. Spółka przy wsparciu usług zewnętrznych podmiotów świadczących usługi logistyczne będzie dokonywać dostaw towarów (AdBlue) na terytorium kraju oraz do innych Państw Członkowskich (dokonując Wewnątrzwspólnotowych Dostaw Towarów). Towar przywożony będzie w cysternach do centrów logistycznych. Firmy logistyczne będą odpowiedzialne za rozładunek, składowanie oraz fizyczne dystrybuowanie(transport) towarów do klientów. Spółka będzie nabywać również towar z innych Państw Członkowskich (WNT), oraz dokonywać na terytorium kraju wewnątrzwspólnotowego przemieszczenia towarów własnych z terytorium Czech, Słowacji, Holandii.

Spółka dla swoich klientów realizować będzie następujące modele dostaw: kompleksowa dostawa - Spółka dokonywać będzie dostawy towaru, zapewniając jednocześnie swój zbiornik w lokalizacji klienta (udostępnianie zbiornika wkalkulowane w cenę towaru) i jego obsługę (monitorowanie poziomu płynu w zbiornikach dokonywane jest przez grupową spółkę z siedzibą w Czechach przy wykorzystaniu telemetrii), sprzedaż samego towaru - w tym wariancie Spółka dokonywać będzie jedynie dostawy AdBlue a odbiorca swój posiada własny zbiornik, do którego towar jest dostarczany, sprzedaż samych zbiorników - w tym wariancie Spółka dokonywać jedynie sprzedaży zbiorników do przechowywania towaru. Klient pozyskiwać zaś będzie towar niezależnie, w tym od innych podmiotów.

Zatrudniony przez Spółkę pracownik na terytorium Polski będzie zgodnie z zakresem obowiązków aktywnie działał na rzecz rozwoju polskiego rynku sprzedaży (utrzymywanie wzrostu udziału w rynku, obrotów, wolumenu sprzedaży), w szczególności będzie realizować następujące działania: spotkania z klientami celem prezentowania oferty Spółki, organizacja dokumentów niezbędnych do uczestnictwa Spółki w przetargach publicznych, przyjmowanie informacji dot. zapotrzebowania na towar od klientów, przesyłanie ich do Centrali, utrzymywanie wysokiego poziomu zadowolenia klientów, kontrola kosztów, identyfikacja możliwości wprowadzenia oszczędności, sporządzanie raportów dla zarządu, przygotowywanie kontraktów do podpisu dla zarządu Spółki oraz kontrahentów, reprezentowanie Spółki na konferencjach branżowych, monitorowanie aktywności konkurencji na polskim rynku.

Prowadzona działalność nie wymaga posiadania zezwoleń, koncesji itp.

Za przyjmowanie zamówień/zapotrzebowania klientów odpowiedzialny jest/będzie pracownik Spółki w Polsce (kontakt osobisty, telefoniczny, mailowy, postępowania przetargowe). Pracownik przesyłać będzie informacje o zamówieniach (ew. podpisaną jednostronnie przez klienta umowę) do centrali Spółki (Holandia). Spółka ze swojej siedziby w Holandii zawierać będzie umowę z klientami oraz przekazywać będzie informacje dot. ilości, rodzajów towarów oraz danych klienta do obsługujących Spółkę firm logistycznych, które to odpowiedzialne będą za załadunek, transport oraz rozładunek towarów do lokalizacji wskazanych przez klientów.

Usługi wsparcia logistycznego lokalnych przedsiębiorstw obejmują: rozładunek/załadunek dostaw w magazynie, składowanie i handling w magazynie oraz dystrybucję (transport) towarów do klienta. Operacje magazynowe (składowanie i handling) nie stanowią i nie będą świadczenia głównego przedmiotu umowy a Spółce nie jest i nie będzie przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie oznaczonej nieruchomości. Spółka po cesji umów będzie zobowiązana do informowania Usługodawców o dostawach towarów centrum logistycznego oraz dyspozycji wysyłkowych z odpowiednim (co najmniej 1 dzień) wyprzedzeniem.

Usługodawcy ponosić będą odpowiedzialność za właściwe i terminowe wykonanie usług na rzecz Spółki i wykonują swoją działalność wyłącznie na własny rachunek. Usługodawcy nie pełnią żadnych funkcji sprzedażowych (nie są agentami sprzedażowymi Spółki). Usługi świadczone będą przez podmioty mające status podatnika VAT w Polsce.

Nie ma zdefiniowanego okresu czasu, przez który towary będą składowane przez Usługodawców Spółki. Nabywane usługi nie są stanowią najmu powierzchni magazynowej lecz kompleksowe wsparcie logistyczne. Towar będzie dostarczany do firmy logistycznej, która zgodnie z bieżącym zapotrzebowaniem transportować będzie towar do klientów Spółki. Towar, który nie zostanie na koniec roku rozdystrybuowany do klientów Spółki podlegać będzie inwentaryzacji.

Poza usługami logistycznymi oraz kadrowymi i księgowymi od Spółki B. Sp. z o.o. (dot. rozliczeń pracownika Spółki na terytorium kraju oraz rozliczeń podatkowych realizowanych dostaw na terytorium Polski) Spółka nie dokonuje ani nie zamierza dokonywać zakupu innych usług na potrzeby działalności prowadzonej na terytorium Polski.

Spółka dokonuje oraz dokonywać będzie czynności opodatkowanych na terytorium Polski: dostawy towarów, wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów oraz wewnątrzwspólnotowe „nietransakcyjne” przemieszczenia towarów własnych (zrównane z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi).

Odbiorcami towaru dystrybuowanego przez Spółkę są i będą przede wszystkim firmy transportowe, firmy z branży rolniczej, stacje paliw czy miejskie przedsiębiorstwa komunikacji publicznej będące podatnikami VAT (z siedzibą/stałym miejscem prowadzenia działalności na terytorium Polski) oraz podatnikami podatku od wartości dodanej z innych krajów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, a w konsekwencji nabywane przez Wnioskodawcę usługi wsparcia logistycznego powinny być opodatkowane na terytorium kraju stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących posiadania w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease BV, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwa polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Co istotne, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że spełnione są przesłanki do uznania opisanej w zdarzeniu przyszłym działalności Wnioskodawcy za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

W przedmiotowej sprawie w stworzonej strukturze działalności Wnioskodawcy, kryterium stałości (rozumiane jako fakt, że podmiot posiadający takie miejsce ma zamiar prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny) wynika z zaangażowania w zadania związane z dystrybucją towaru (AdBlue) w Polsce. Jak wynika z okoliczności rozpatrywanej sprawy głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest handel towarem (AdBlue). Do tej pory dystrybucja towaru (AdBlue) na terytorium kraju leżała w gestii G. PL. G. PL dokonywała dostaw na terytorium kraju korzystając ze wsparcia dwóch firm logistycznych, z którymi zwarte zostały umowy na usługi logistyczne. W związku z procesem reorganizacji dystrybucji i likwidacji G. PL planowana jest cesja umów na usługi logistyczne z G. PL na Wnioskodawcę. Wnioskodawca podjął działania mające na celu przejęcie bezpośredniej dystrybucji towarów (AdBlue) w Polsce. Wnioskodawca przy wsparciu usług zewnętrznych podmiotów świadczących usługi logistyczne będzie dokonywać dostaw towarów (AdBlue) na terytorium Polski oraz do innych państw członkowskich (wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów). Odbiorcami towaru dystrybuowanego przez Wnioskodawcę będą przede wszystkim firmy transportowe, firmy z branży rolniczej, stacje paliw czy miejskie przedsiębiorstwa komunikacji publicznej będące podatnikami VAT (z siedzibą/stałym miejscem prowadzenia działalności na terytorium Polski) oraz podatnikami podatku od wartości dodanej z innych krajów. Z powyższego opisu sprawy wynika zatem, że działalność Wnioskodawcy w Polsce obejmuje czynności polegające na dystrybucji towaru (AdBlue) w sposób ciągły do celów zarobkowych Wnioskodawcy.

Jednocześnie, Wnioskodawca przy wykonywaniu wskazanych czynności dysponuje w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego świadczącą o posiadaniu przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca celem zapewnienia odpowiedniej realizacji dostaw zatrudnił w lipcu bieżącego roku jednego Pracownika na umowę o pracę. Umowa została zawarta na czas nieokreślony. Pracownik wykonuje pracę na stanowisku managera ds. sprzedaży (Sales account manager) obsługując krajowych odbiorców towarów. Pracownik na potrzeby spotkań z klientami oraz wykonywania innych obowiązków służbowych korzysta z własnego samochodu osobowego oraz z własnych narzędzi (telefon/komputer). Zgodnie z zakresem obowiązków Pracownik będzie aktywnie działał na rzecz rozwoju polskiego rynku sprzedaży (utrzymywanie wzrostu udziału w rynku, obrotów, wolumenu sprzedaży), w szczególności będzie realizować działania takie jak spotkania z klientami celem prezentowania oferty Spółki, organizacja dokumentów niezbędnych do uczestnictwa Spółki w przetargach publicznych, przyjmowanie informacji dot. zapotrzebowania na towar od klientów, przesyłanie ich do Centrali, utrzymywanie wysokiego poziomu zadowolenia klientów, kontrola kosztów, identyfikacja możliwości wprowadzenia oszczędności, sporządzanie raportów dla zarządu, przygotowywanie kontraktów do podpisu dla zarządu Spółki oraz kontrahentów, reprezentowanie Spółki na konferencjach branżowych, monitorowanie aktywności konkurencji na polskim rynku. Pracownik będzie odpowiedzialny za przyjmowanie zamówień/zapotrzebowania klientów (kontakt osobisty, telefoniczny, mailowy, postępowania przetargowe). Pracownik przesyłać będzie informacje o zamówieniach (ewentualnie podpisaną jednostronnie przez klienta umowę) do centrali Spółki. Jednocześnie w analizowanym przypadku na podstawie scedowanych na Wnioskodawcę umów będzie on korzystać ze wsparcia logistycznego lokalnych przedsiębiorców (Usługodawców). Przedmiotowe umowy zawarte są i będą na czas nieokreślony. Usługi świadczone przez Wnioskodawców będą obejmować rozładunek (załadunek) dostaw w magazynie, składowanie i handling w magazynie oraz dystrybucję (transport) towarów do klienta. Towar będzie dostarczany do firmy logistycznej, która zgodnie z bieżącym zapotrzebowaniem transportować będzie towar do klientów Spółki. Towar przywożony będzie w cysternach do centrów logistycznych. Zatem Wnioskodawca będzie dysponować miejscem, w którym wykonywać będzie niezbędne czynności do prowadzenia działalności w zakresie dystrybucji towarów (AdBlue). Bez znaczenia przy tym pozostaje, że Wnioskodawca będzie korzystać z magazynów w ramach nabytej od Usługodawców usługi wsparcia logistycznego. Dla uznania, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w danym państwie nie jest konieczne aby dysponował zapleczem technicznym, które jest jego własnością. W świetle powyższych okoliczności uprawnione jest stanowisko, że Wnioskodawca dokonując bezpośredniej dystrybucji towarów (AdBlue) w Polsce z wykorzystaniem zaplecza technicznego i personalnego Usługodawców, zleca tym podmiotom czynności związane z dystrybucją przedmiotowych towarów. Co więcej, pracownicy Spółki raz w roku, będą wizytować magazyny Usługodawców celem dokonania rocznej inwentaryzacji towaru. Ponadto zauważyć należy, że Wnioskodawca posiada na terytorium kraju własne zasoby techniczne. W analizowanej sprawie z uwagi na płynną formę sprzedawanego towaru, Wnioskodawca posiada na terytorium kraju środki trwałe w postaci zbiorników do tankowania AdBlue - Dispensing Tank System (ruchome zbiorniki na towar mające od 2900 do 15000 1 pojemności). Zbiorniki udostępniane są klientom w określonych lokalizacjach, celem doraźnego korzystania z dostarczanego towaru. Uzupełnianie zbiorników/dostawa towaru realizowane są poprzez transport AdBlue do lokalizacji klienta, w której położone są zbiorniki. Co istotne w przedmiotowej sprawie, jak wskazuje Wnioskodawca, Spółka dokonuje oraz dokonywać będzie czynności opodatkowanych na terytorium Polski tj. dostawy towarów, wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów oraz wewnątrzwspólnotowe nietransakcyjne przemieszczenia towarów własnych (zrównane z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi). Zatem Wnioskodawca w sposób zorganizowany i ciągły zamierza prowadzić na terytorium Polski działalność, w ramach której będzie dokonywać czynności opodatkowane podatkiem VAT. Jednocześnie z punktu widzenia prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności polegającej na dystrybucji towarów (AdBlue) w Polsce Wnioskodawca posiada zasoby techniczne i personalne niezbędne do prowadzenia części działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe, zostaną spełnione przez Wnioskodawcę kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której będzie miała miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Tym samym należy stwierdzić, że w przedstawionym przypadku wykorzystanie posiadanej w Polsce infrastruktury technicznej oraz personelu do wykonywania części prowadzonej działalności Wnioskodawcy w sposób zorganizowany oraz ciągły kwalifikuje planowaną aktywność Wnioskodawcy na terytorium kraju jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących miejsca opodatkowania usług wsparcia logistycznego wskazać należy, że kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

I tak, według art. 28e ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Art. 13b, 31a i 31b rozporządzenia 282/2011 stosuje się od dnia 1 stycznia 2017 r. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. h rozporządzenia 282/2011 – ustęp 1 obejmuje w szczególności wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. b rozporządzenia 282/2011 – ustęp 1 nie ma zastosowania do przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku opisane we wniosku usługi wsparcia logistycznego nie stanowią usług związanych z nieruchomością, o których mowa w art. 28e ustawy. W konsekwencji do przedmiotowej usług art. 28e ustawy nie znajduje zastosowania.

Z cytowanego wyżej art. 28b ust. 1 i ust. 2 ustawy wynika, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego te usługi są świadczone.

W analizowanym przypadku miejscem świadczenia usług wsparcia logistycznego wykonywanych przez Usługodawców na rzecz Wnioskodawcy będzie zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy terytorium Polski. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej w Holandii. Jednocześnie, jak ustalono powyżej, Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, a do przedmiotowych usług wsparcia logistycznego nie znajduje zastosowania art. 28e ustawy. Ponadto do świadczonych przez Usługodawców na rzecz Wnioskodawcy usług wsparcia logistycznego nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. Zatem w analizowanym przypadku miejscem świadczenia usług wsparcia logistycznego jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy tj. terytorium Polski na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy. Tym samym przedmiotowe usługi będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 grudnia 2011 roku sygn. IPPP3/443-1207/11-4/KB należy zauważyć, że pogląd rozumienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ewoluował w kolejnych orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego. Na podstawie aktualnego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz sądów krajowych wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. Podatnik może „stworzyć” wymaganą infrastrukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. W świetle aktualnych orzeczeń w literaturze przedmiotu prezentowana jest teza, że kryterium posiadania odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych dla celów istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności będzie spełnione również w przypadku, gdy podatnik nie będzie w danym kraju zatrudniał pracowników i nie będzie posiadał nieruchomości.

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę na fakt, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Interpretacja powołana przez Wnioskodawcę rozstrzyga w odmiennym stanie faktycznym od zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku przez Spółkę.

Tymczasem, posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności należy oceniać przez pryzmat konkretnego przypadku, bowiem ze względu na branżę w jakiej działa dany podmiot wymagane/ wykorzystywane zaplecze techniczne i organizacyjne będzie inne. Przy rozstrzyganiu posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności niezbędna „struktura organizacyjna” różni się w zależności od sektora, którego sprawa dotyczy. Inne jest zaplecze techniczne i organizacyjne niezbędne np. dla świadczenia usług, a inne dla dystrybucji towarów, w tym różnego rodzaju towarów.

Tym samym powołana przez Spółkę we własnym stanowisku interpretacja indywidualna nie może stanowić poparcia stanowiska Spółki, że nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.