Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-60/16-6/JSK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku z nieodpłatnym użyczeniem gospodarstwa rolnego synowi.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; korekta-korekta podatku; maszyny; użyczenie; środek-środek trwały; środek-środki produkcji
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późń. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2016 r. (data wpływu 15 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismami: z dnia 8 lutego 2016 r. (data wpływu 9 lutego 2016 r.) oraz z dnia 22 lutego 2016 r. (data wpływu 24 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku z nieodpłatnym użyczeniem gospodarstwa rolnego synowi – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku z nieodpłatnym użyczeniem gospodarstwa rolnego synowi. Wniosek uzupełniono w dniu 9 lutego 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz w dniu 24 lutego 2016 r. o podpis pod uzupełnieniem z dnia 8 lutego 2016 r. oraz o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest rolnikiem indywidulanym, zarejestrowanym do VAT od dnia 1 marca 2010 r.

W okresie od dnia 1 marca 2010 r. do dnia 31 grudnia 2015 r. jako podatnik VAT Zainteresowany nabył maszyny rolnicze. Z faktur VAT dokumentujących ich zakup Wnioskodawca odliczył podatek VAT.

Obecnie z powodu problemów zdrowotnych Zainteresowany nie jest w stanie odpowiednio zająć się gospodarstwem, dlatego też Wnioskodawca chciałby całe gospodarstwo rolne łącznie ze sprzętem rolniczym przekazać w nieodpłatne użyczenie synowi, który będzie gospodarował używając do tego nabyte przez Zainteresowanego maszyny rolnicze.

Jednocześnie z użyczeniem gospodarstwa Wnioskodawca wyrejestruje się z VAT.

W okresie użyczenia syn Zainteresowanego będzie kontynuował produkcję rolną w takim zakresie, jak obecnie prowadzone przez Wnioskodawcę gospodarstwo.

Syn Wnioskodawcy będzie używał do tego celu wszystkich zakupionych przez Zainteresowanego maszyn. Syn Zainteresowanego będzie również zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W piśmie z dnia 8 lutego 2016 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1.  gospodarstwo rolne udostępnione zostanie synowi na czas określony na podstawie umowy użyczenia – nieodpłatnej, bez przeniesienia prawa własności;
2.  gospodarstwo będące przedmiotem użyczenia spełnia warunki gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 55 ustawy Kodeks cywilny;
3.  wszystkie składniki prowadzonego przez Zainteresowanego gospodarstwa (poza budynkiem mieszkalnym) wykorzystywane są wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych – również w gospodarstwie rolnym prowadzonym przez syna Wnioskodawcy będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych;
4.  składniki majątkowe, będące przedmiotem zapytania, zaliczone są do środków trwałych.

W piśmie z dnia 22 lutego 2016 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany doprecyzował opis sprawy o następujące informacje:

1.  środki trwałe, które będą udostępnione synowi Wnioskodawcy na podstawie umowy użyczenia o wartości przekraczającej 15.000 zł, to:
    
    *   ciągnik rolniczy – zakupiony w roku 2010 – VAT odliczony w marcu 2010 r.,
    *   pług obrotowy – zakupiony w roku 2010 – VAT odliczony w marcu 2010 r.,
    *   siewnik zbożowy – zakupiony w roku 2010 – VAT odliczony w marcu 2010 r.,
    *   wały uprawowe– zakupione w roku 2010 – VAT odliczony w marcu 2010 r.,
    *   agregat uprawowy – zakupiony w roku 2010 – VAT odliczony w marcu 2010 r.,
    *   heder zbożowy – zakupiony w roku 2011 – VAT odliczony w kwietniu 2011 r.,
    *   kombajn zbożowy – zakupiony w roku 2011 – VAT odliczony w kwietniu 2011 r.,
    *   stół do rzepaku – zakupiony w roku 2011 – VAT odliczony w kwietniu 2011 r.,
    *   ciągnik rolniczy – zakupiony w roku 2011 – VAT odliczony w maju 2011 r.,
    *   opryskiwacz – zakupiony w roku 2014 – VAT odliczony w marcu 2014 r.,
    *   samochód KIA - zakupiona w roku 2015 – VAT odliczony w lipcu 2015 r.
    
    Środki trwałe, które będą udostępnione synowi Wnioskodawcy na podstawie umowy użyczenia o wartości nieprzekraczającej 15.000 zł, to:
    *   wózek – zakupiony w roku 2011 – VAT odliczony w kwietniu 2011 r.,
    *   rozsiewacz nawozów – zakupiony w roku 2011 – VAT odliczony w maju 2011 r.,
    *   przenośnik ślimakowy – zakupiony w roku 2014 – VAT odliczony w lutym 2014 r.,
    *   wanna rozład.-wyład. do zboża – zakupiona w roku 2014 – VAT odliczony w lutym 2014 r.
2.  od zakupywanych części zamiennych do wszystkich wymienionych wyżej środków trwałych Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego i Zainteresowany korzystał z tej możliwości w momencie takich zakupów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 8 lutego 2016 r.).

Czy nieodpłatne użyczenie synowi gospodarstwa rolnego (w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego) spowoduje, że Wnioskodawca będzie zobowiązany do korekty VAT w zakresie podatku naliczonego związanego z nabytymi środkami do produkcji rolnej z powodu zmiany ich przeznaczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 8 lutego 2016 r.), kierując się interpretacją podatkową (Gazeta P. z dnia 28 grudnia 2015 r.), użyczenie gospodarstwa synowi w celu prowadzenia działalności rolniczej spełni warunki wykorzystywania zakupionych środków do sprzedaży opodatkowanej, wobec czego Zainteresowany nie będzie zobowiązany do korekty VAT z tytułu zmiany przeznaczenia zakupionych środków trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W tym miejscu należy wskazać, że wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 i art. 91 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwoty podatku naliczonego dającej podatnikowi prawo do odliczenia, podatnik może w celu ustalenia tej kwoty zastosować proporcję określoną zgodnie z ust. 2-10 powołanego artykułu.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy.

Według art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do zapisów art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Szczegółowy sposób dokonywania korekt określa art. 91 ust. 3-9 ustawy.

Między innymi zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Przepis ten znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik nabywając towar lub usługę z przeznaczeniem do działalności miał prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu, a następnie zmienione zostało przeznaczenie tych towarów poprzez rozpoczęcie wykorzystywania ich do czynności niedających prawa do odliczenia podatku VAT.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a ww. ustawy).

Na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a następnie zmieniło się to prawo, podatnik dokonuje korekty podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest rolnikiem indywidulanym, zarejestrowanym do VAT od dnia 1 marca 2010 r. W okresie od dnia 1 marca 2010 r. do dnia 31 grudnia 2015 r. jako podatnik VAT Zainteresowany nabył maszyny rolnicze. Z faktur VAT dokumentujących ich zakup Wnioskodawca odliczył podatek VAT. Obecnie z powodu problemów zdrowotnych Zainteresowany nie jest w stanie odpowiednio zająć się gospodarstwem, dlatego też Wnioskodawca chciałby całe gospodarstwo rolne łącznie ze sprzętem rolniczym przekazać w nieodpłatne użyczenie synowi, który będzie gospodarował używając do tego nabyte przez Zainteresowanego maszyny rolnicze. Jednocześnie z użyczeniem gospodarstwa Wnioskodawca wyrejestruje się z VAT. W okresie użyczenia syn Zainteresowanego będzie kontynuował produkcję rolną w takim zakresie, jak obecnie prowadzone przez Wnioskodawcę gospodarstwo. Syn Wnioskodawcy będzie używał do tego celu wszystkich zakupionych przez Zainteresowanego maszyn. Syn Zainteresowanego będzie również zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Gospodarstwo rolne udostępnione zostanie synowi na czas określony na podstawie umowy użyczenia – nieodpłatnej, bez przeniesienia prawa własności. Gospodarstwo będące przedmiotem użyczenia spełnia warunki do uznania go za gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 55 ustawy Kodeks cywilny. Wszystkie składniki prowadzonego przez Zainteresowanego gospodarstwa (poza budynkiem mieszkalnym) wykorzystywane są wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych – również w gospodarstwie rolnym prowadzonym przez syna Wnioskodawcy będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych. Składniki majątkowe, będące przedmiotem zapytania, zaliczone są do środków trwałych. Od zakupywanych części zamiennych do wszystkich środków trwałych Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego i Zainteresowany korzystał z tej możliwości w momencie takich zakupów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy nieodpłatne użyczenie synowi gospodarstwa rolnego spowoduje, że Zainteresowany będzie zobowiązany do korekty VAT w zakresie podatku naliczonego związanego z nabytymi środkami do produkcji rolnej z powodu zmiany ich przeznaczenia.

Aby rozstrzygnąć o obowiązku korekty podatku VAT od zakupionych przez Wnioskodawcę środków trwałych, o których mowa we wniosku, konieczna jest odpowiedź na pytanie, czy zmieni się przeznaczenie tych towarów poprzez rozpoczęcie wykorzystywania ich do czynności niedających prawa do odliczenia podatku VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (\`(...)\`).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu). Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) – zwanej dalej Kodeksem cywilnym – który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego – czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 553 Kodeksu cywilnego – za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą, oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego.

Wprawdzie w przepisach Kodeksu cywilnego gospodarstwo rolne zostało zdefiniowane odrębnie od przedsiębiorstwa, to jednak można przyjąć, że spełnia ono określone w tej ustawie wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa. Zatem należy przyjąć, że gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w Kodeksie cywilnym), stanowi podobną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza.

W konsekwencji przekazanie gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 553 Kodeksu cywilnego spełnia definicję przedsiębiorstwa z art. 551 Kodeksu cywilnego i zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy wyłączone jest spod działania ustawy, tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca udostępni synowi nieodpłatnie – na podstawie umowy użyczenia – gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 55 ustawy Kodeks cywilny.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że zamierzona przez Wnioskodawcę czynność użyczenia synowi całego gospodarstwa rolnego, nie będzie mogła zostać uznana za zbycie gospodarstwa rolnego. W konsekwencji w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Należy zaznaczyć, że z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 ustawy oraz – w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

I tak w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego m.in. przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),
*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Powyższy przepis jest odwzorowaniem definicji odpłatnego świadczenia usług zawartej w art. 26 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku do wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s 1, z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się każdą z następujących czynności:

1.  użycie towarów stanowiących część majątku przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników lub, bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa, w przypadkach kiedy VAT od takich towarów podlegał w całości lub części odliczeniu,
2.  nieodpłatne świadczenie usług przez podatnika na prywatny użytek jego lub jego pracowników, lub bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa.

Należy wskazać, że kwestia nieodpłatnego świadczenia usług była przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-258/95 pomiędzy Julius Filibeck Sonhne GmbH Co. KG a Finanzamt Neustadt (Niemcy), a także zapadłych na jego kanwie wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 grudnia 2008 r. (sygn. akt I FSK 1589/07) oraz z dnia 23 marca 2010 r. (sygn. akt I FSK 326/09), w którym zaakcentowano, że dla prawidłowego ustalenia opodatkowania ma znaczenie, kto uzyskuje dominującą korzyść z tego tytułu.

Uwzględniając powyższe, wskazać należy, że opodatkowaniu podlega nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Przy czym, za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej (a więc w sytuacji, gdy podmiotem uzyskującym dominującą korzyść z tego tytułu jest nabywca – beneficjent świadczenia a nie podatnik).

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów – jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze, czynność powinna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego wyżej artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Przez działalność rolniczą, stosownie do art. 2 pkt 15 ustawy rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, (…), a także świadczenie usług rolniczych.

Z kolei definicja usług rolniczych zawarta jest w przepisie art. 2 pkt 21 ustawy, zgodnie z którym przez usługi rolnicze rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, w którym m.in. wymienione zostały wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń rolniczych, bez obsługi.

Stosownie do przepisu art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), zwana dalej k.c. – przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Definicja dzierżawy uregulowana została w art. 693 § 1 k.c., zgodnie z którą przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

W tym miejscu należy zauważyć, że umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, obok najmu i dzierżawy regulujących zasady używania rzeczy. I tak, w świetle regulacji art. 710 k.c. przez umowę użyczenia, użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy wskazać, że nie będzie miała miejsca dostawa towarów, gdyż Wnioskodawca jedynie użycza synowi środki do produkcji (wraz z użyczeniem całego gospodarstwa rolnego). Tak więc w dalszym ciągu Zainteresowany pozostanie właścicielem środków trwałych przekazywanych synowi do bezpłatnego używania. Istotą dostawy towarów jest natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wyżej przywołany art. 7 ust. 1 ustawy stanowi bowiem o czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Natomiast w przedstawionym we wniosku opisie sprawy, wraz z udostępnieniem składników majątkowych, nie dochodzi do przeniesienia na syna Wnioskodawcy prawa do rozporządzania tymi składnikami jak właściciel. Zatem oddanie rzeczy do używania na podstawie umowy użyczenia nie może być kwalifikowane jako dostawa towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy.

Ponadto, należy zaznaczyć, że skoro umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną, w sytuacji, gdy pojawi się jakakolwiek płatność związana z użytkowaniem rzeczy oddanej w używanie, to na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług umowa ta przestaje być umową nieodpłatną i staje się czynnością odpłatną, co w konsekwencji oznacza, że podlega ona opodatkowaniu.

Z opisu sprawy wynika jednak, że syn nie będzie uiszczał na rzecz Wnioskodawcy żadnych opłat, zatem oddanie rzeczy do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia – na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług – stanowić będzie nieodpłatne świadczenie usług. W konsekwencji, obowiązek ewentualnego opodatkowania usługi nieodpłatnego użyczenia składników majątku wystąpi pod warunkiem spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy.

Dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podlegają natomiast te usługi, których cel nie wiąże się z prowadzonym przedsiębiorstwem. Chodzi tu o świadczenie takich usług, które nie mają żadnego wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów obecnych lub potencjalnych. Dotyczyć to będzie więc takich czynności, które zostały wykonane w ramach działalności gospodarczej, lecz nie na jej potrzeby. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z nieodpłatnym użyczeniem składników majątku, stanowiących gospodarstwo rolne, do celów innych niż działalność gospodarcza Wnioskodawcy, tj. do celów działalności odrębnego podmiotu – syna Zainteresowanego, prowadzącego działalność rolniczą, jako zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług.

Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca planuje użyczyć synowi nieodpłatnie gospodarstwo rolne, w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego przez syna. Należy zatem stwierdzić, że to syn Zainteresowanego będzie podmiotem, który osiągnie dominującą korzyść z tytułu użyczenia ww. składników majątku, które będą służyć jego działalności gospodarczej. W konsekwencji użyczenie gospodarstwa rolnego nastąpi na potrzeby działalności gospodarczej syna i nie ma związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością.

W opisanym stanie sprawy, mając na uwadze dokonaną analizę, nie ma możliwości uznania, że nieodpłatne użyczenie wpisuje się w działalność gospodarczą Zainteresowanego. Zauważyć ponadto należy, że użyczenie nie jest wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, określającym usługi rolnicze.

W świetle obowiązujących przepisów oraz przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że z uwagi na spełnienie przesłanki warunkującej zrównanie nieodpłatnego świadczenia usług z odpłatnym świadczeniem usług – tj. brak związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy – nieodpłatne użyczenie na rzecz syna składników majątku Zainteresowanego, stanowiących gospodarstwo rolne, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy na tle opisu sprawy należy wskazać, że użyczenie składników majątku tworzących gospodarstwo rolne stanowi czynność, która nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zatem czynność ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego, wobec użyczenia synowi składników majątku stanowiących gospodarstwo rolne dochodzi do wykonania czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Nabyte w latach 2010-2015 środki trwałe, będą zatem nadal wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Nie nastąpi więc zmiana przeznaczenia i wykorzystywania ww. składników majątku.

Zaznaczyć należy, że korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy, dokonuje podatnik, o ile poszczególne składniki majątku nie są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których przysługuje prawo do odliczenia podatku, tj. wykorzystywanych zarówno do czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bądź wykorzystywanych wyłącznie do czynności zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Skoro więc w sprawie będącej przedmiotem wniosku nie nastąpi zmiana wykorzystywania nabytych przez Wnioskodawcę środków trwałych o wartości przekraczającej oraz nieprzekraczającej 15 000 zł, to użyczenie tych środków trwałych synowi nie będzie wiązało się dla Wnioskodawcy z obowiązkiem dokonania korekty w zakresie podatku naliczonego związanego z nabytymi środkami do produkcji, zakupionymi do prowadzonego gospodarstwa.

Podsumowując, nieodpłatne użyczenie synowi gospodarstwa rolnego (w rozumieniu art. 553 Kodeksu cywilnego) nie spowoduje konieczności dokonania korekty VAT w zakresie podatku naliczonego związanego z nabytymi środkami do produkcji rolnej, bowiem w związku z opodatkowaniem czynności nieodpłatnego użyczenia synowi gospodarstwa, nie dojdzie do zmiany przeznaczenia środków produkcji.

Tut. Organ zaznacza, że wobec oddania w użyczenie gospodarstwa rolnego synowi Wnioskodawca nie jest w stanie kontynuować działalności rolniczej. Jednakże nie oznacza to, że Zainteresowany zaprzestał wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca zmienił zakres prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż jak wskazano powyżej, Wnioskodawca bezpłatnie użyczając środki do produkcji wykonuje czynności spełniające definicję świadczenia usług, o której mowa w art. 8 ustawy. Czynności te na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skoro Wnioskodawca nie zamierza rezygnować z opodatkowania podatkiem VAT, to pomimo zmiany zakresu wykonywanych czynności opodatkowanych Wnioskodawca nadal jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Nie wystąpi więc obowiązek zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego zaprzestania prowadzenia działalności, gdyż obowiązek ten następuje w sytuacji, gdy czynny podatnik zaprzestał wykonywania czynności opodatkowanych. W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca zmienia zakres prowadzonej działalności, nie zaprzestaje jednak prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym Wnioskodawca nadal posiada status czynnego podatnika VAT.

W odniesieniu do obowiązku korekty odliczonego podatku VAT z tytułu nabycia środków do produkcji należy, wobec dokonanej wyżej analizy, uznać brak zmiany wykorzystywania ww. środków trwałych. Dlatego też wobec Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek dokonania stosownych korekt uregulowanych w art. 91 ustawy. Wnioskodawca zaprzestał wprawdzie wykorzystywania ww. maszyn do opodatkowanej działalności rolniczej, lecz bezpłatne użyczenie tych środków produkcji synowi, jako spełniające przesłanki uznania za odpłatne świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy również zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zatem wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w stanie faktycznym, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Ponadto należy zauważyć, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone i zostały uznane za element opisu sprawy. Zatem tut. Organ nie analizował, czy samochód KIA Sportage PE 2,0D stanowi środek trwały służący do produkcji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.