Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-1239/12/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-02-15
Teza: 1. Czy podatek od zakupów dokonywanych za granicą, w tym od zakupu paliwa, naliczony przez przedsiębiorców z innych krajów Unii Europejskiej stanowi koszt uzyskania przychodu, czy też do kosztów uzyskania przychodu polski przedsiębiorca winien zaliczyć kwotę netto zakupów? 2. W przypadku stanowiska organu, iż podatek od zakupów dokonywanych za granicą, w tym od zakupu paliwa, naliczony przez przedsiębiorców z innych krajów Unii Europejskiej stanowi koszt uzyskania przychodu pytanie brzmi: Czy otrzymany przez Wnioskodawczynię zwrot zagranicznego podatku, który wcześniej uznany został za koszt uzyskania przychodów w działalności prowadzonej przez jej zmarłego męża, jest przychodem podatkowym tego następcy prawnego kontynuującego działalność gospodarczą, czy też winien być doliczony do spadku po zmarłym mężu?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od wartości dodanej; podatek-zwrot podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2012 r. (data wpływu 20 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od wartości dodanej zapłaconego za granicą oraz zaliczenia do przychodów zwrotu tego podatku - **jest nieprawidłowe;**

*   możliwości zaliczenia do przychodów Wnioskodawczyni zwrotu podatku od wartości dodanej zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej zmarłego męża – **jest prawidłowe;**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od wartości dodanej zapłaconego za granicą oraz zaliczenia do przychodów zwrotu tego podatku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest następcą prawnym (jedynym spadkobiercą) po zmarłym w dniu 30 maja 2011 r. mężu. Przed śmiercią mąż Wnioskodawczyni prowadził działalność gospodarczą. Wnioskodawczyni nabyła przedsiębiorstwo po mężu w drodze spadku i nadal je prowadzi. W okresie od stycznia do maja 2011 r. mąż ponosił na terytorium Unii Europejskiej wydatki (m. in. na zakup paliwa). Ceny zawierały podatek od wartości dodanej, naliczony przez zagranicznych sprzedawców. W księgach podatkowych działalności gospodarczej prowadzonej przez zmarłego męża zakup paliwa był zaliczany do kosztów uzyskania przychodu w kwotach brutto (wraz z podatkiem), zaś w momencie zwrotu tego podatku uznawany był i wprowadzany do ksiąg podatkowych jako przychód z działalności. Wydatki na zakup paliwa poniesione w okresie od stycznia do maja 2011 roku także zostały zaliczone w koszty działalności prowadzonej przez zmarłego męża. Zwrot podatku za ten okres następuje jednak już po śmierci podatnika, jest zaliczany do przychodów Wnioskodawczyni kontynuującej działalność po zmarłym mężu.

W związku z różnymi interpretacjami organów podatkowych oraz wobec odmiennych od tych interpretacji orzeczeń sądowych - w kwestii zaliczania do kosztów oraz do przychodów podatku VAT od zakupu za granicą paliwa - od 2012 r. w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię podatek ten nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, zaś podatek zwrócony nie stanowi przychodu z tej działalności (jest neutralny podatkowo).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy podatek od zakupów dokonywanych za granicą, w tym od zakupu paliwa, naliczony przez przedsiębiorców z innych krajów Unii Europejskiej stanowi koszt uzyskania przychodu, czy też do kosztów uzyskania przychodu polski przedsiębiorca winien zaliczyć kwotę netto zakupów?
2.  W przypadku stanowiska organu, iż podatek od zakupów dokonywanych za granicą, w tym od zakupu paliwa, naliczony przez przedsiębiorców z innych krajów Unii Europejskiej stanowi koszt uzyskania przychodu pytanie brzmi: Czy otrzymany przez Wnioskodawczynię zwrot zagranicznego podatku, który wcześniej uznany został za koszt uzyskania przychodów w działalności prowadzonej przez jej zmarłego męża, jest przychodem podatkowym tego następcy prawnego kontynuującego działalność gospodarczą, czy też winien być doliczony do spadku po zmarłym mężu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ponieważ polski przedsiębiorca może ubiegać się o zwrot podatku od wartości dodanej zapłaconego w innym kraju Unii Europejskiej - zagraniczny podatek od wartości dodanej nie jest kosztem podatkowym, do kosztów zatem zaliczyć należy wyłącznie wartości netto z zagranicznych faktur. Ewentualny zwrot tego zagranicznego podatku nie będzie stanowił przychodu z działalności.

W przypadku stanowiska organu, iż podatek od zakupów dokonywanych za granicą, w tym od zakupu paliwa, naliczony przez przedsiębiorców z innych krajów Unii Europejskiej stanowi koszt uzyskania przychodu - zdaniem Wnioskodawczyni - zwrot podatku jest przychodem z działalności, przy czym podatek zwrócony już po śmierci męża stanowi przychody Wnioskodawczyni kontynuującej działalność gospodarczą i nie powinien być doliczony do spadku po zmarłym mężu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od wartości dodanej zapłaconego za granicą oraz zaliczenia do przychodów zwrotu tego podatku - jest nieprawidłowe;

*   możliwości zaliczenia do przychodów Wnioskodawczyni zwrotu podatku od wartości dodanej zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej zmarłego męża – jest prawidłowe;

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

*   musi być należycie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 43 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:

1.  podatek naliczony:
    1.  jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
    2.  w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,
2.  podatek należny:
    1.  w przypadku importu usług oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli nie stanowi on podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; kosztem uzyskania przychodów nie jest jednak podatek należny w części przekraczającej kwotę podatku od nabycia tych towarów i usług, która mogłaby stanowić podatek naliczony w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług,
    2.  w przypadku przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami,
    3.  od nieodpłatnie przekazanych towarów, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami, w przypadku gdy wyłącznym warunkiem ich przekazania jest uprzednie nabycie przez otrzymującego towarów lub usług od przekazującego w określonej ilości lub wartości,
    4.  od nieodpłatnie przekazanych towarów, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami, w przypadku gdy wyłącznym warunkiem ich przekazania jest uprzednie nabycie przez otrzymującego towarów lub usług od przekazującego w określonej ilości lub wartości,
3.  kwota podatku od towarów i usług, nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji zgodnie z art. 22a-22o, lub dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi tej amortyzacji - w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zmniejszenie podatku odliczonego zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5a pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie mowa o ustawie podatku od towarów i usług – oznacza to ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.). Jednoznaczna definicja ustawowa pojęcia stanowiącego treść normy prawnej zawartej w art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy wyklucza inne rozumienie. Zatem przez podatek od towarów i usług należy rozumieć podatek, o którym mowa w ustawie o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. Natomiast w myśl art. 2 pkt 11 tej ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o podatku od wartości dodanej - rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium innych państw członkowskich, z wyjątkiem podatku od towaru i usług nakładanego tą ustawą.

Zatem ustawa o podatku od towarów i usług rozróżnia pojęcie podatku od wartości dodanej i pojęcie podatku od towarów i usług. Sformułowanie „podatek od towarów i usług” jest określeniem podatku od wartości dodanej obowiązującym wyłącznie w Polsce, a nie w innych krajach członkowskich. Tym samym nie można utożsamiać podatku od wartości dodanej obowiązującego w innym państwie członkowskim, niż Polska, z podatkiem od towarów i usług obowiązującym w Polsce.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż cytowany art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie miał w przedmiotowej sprawie zastosowania, ponieważ dotyczy podatku od towarów i usług, a nie podatku od wartości dodanej.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 3a ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodu.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że zapłacony za granicą przez Wnioskodawczynię podatek od wartości dodanej, może stanowić dla Wnioskodawczyni koszt uzyskania przychodu. Zatem do kosztów Wnioskodawczyni może zaliczyć wydatki na zakup za granicą paliwa w kwocie brutto. Natomiast otrzymany w późniejszym terminie zwrot podatku od wartości dodanej stanowi dla Wnioskodawczyni przychód z prowadzonej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało w tym zakresie uznać za nieprawidłowe.

Natomiast odnośnie zwrotu podatku od wartości dodanej od zakupów paliwa dokonywanych przez zmarłego męża Wnioskodawczyni, w sytuacji gdy Wnioskodawczyni kontynuuje – jako spadkobierca działalność gospodarczą po mężu, stwierdzić należy co następuje.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi czwartej Kodeksu – Spadki.

Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależne od tego, czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 Kodeksu).

W myśl art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tego Kodeksu, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

W świetle cytowanych powyżej przepisów, spadek zostaje nabyty w drodze spadkobrania z dniem śmierci spadkodawcy. Nabycie spadku następuje automatycznie, z mocy ustawy. Od chwili otwarcia spadku spadkobiercy mogą samodzielnie objąć spadek we władanie. Orzeczenie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza nabycie spadku przez spadkobierców i ma jedynie znaczenie deklaratoryjne.

Zgodnie z cytowanymi przepisami Kodeksu cywilnego, spadkobierca nabywa spadek z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast w przepisach podatkowych kwestię sukcesji praw i obowiązków spadkobierców regulują przepisy art. 97-105 Ordynacji podatkowej. W myśl art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek (§ 2).

W myśl cyt. art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 (art. 14 ww. ustawy, czyli przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej), nie zalicza się - zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. A więc, a contrario, przychodem takim będą zwrócone inne wydatki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy podatek od wartości dodanej stanowił koszt uzyskania przychodu w działalności gospodarczej męża, to obecnie uzyskany zwrot tego podatku przez Wnioskodawczynię jako spadkobiercę kontynuującego działalność po zmarłym mężu, stanowi dla Niej przychód ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jest to zatem przychód z działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, wobec czego w tym zakresie stanowisko Wnioskodawczyni należało ocenić jako prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.