Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-70/15/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-06
Teza: Czy zaliczenie do wartości początkowej środka trwałego - sieci wodociągowej i kanalizacyjnej nakładów poniesionych na odtworzenie pasa drogowego jest prawidłowe? Czy wydatki na odtworzenie pasa drogowego należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?
Słowa kluczowe: drogi; inwestycje; koszt-koszty uzyskania przychodów; modernizacja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 11 maja 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 15 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na odtworzenie pasa drogowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na odtworzenie pasa drogowego.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Miejskie Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji (dalej: „Spółka”) dla potrzeb wykonywanej działalności gospodarczej, realizuje przedsięwzięcia inwestycyjne polegające na budowie sieci wodnych i kanalizacyjnych na terenie miasta. Urządzenia umieszczane są pod ziemią w pasie drogowym dróg gminnych. W każdym przypadku, Spółka uzyskuje stosowne decyzje na zajęcie pasa drogowego od zarządcy drogi. W decyzji nakładany jest na Spółkę obowiązek odtworzenia pasa drogowego (przywrócenia pasa drogowego do poprzedniego stanu użyteczności). Spółka poniosła koszty tego odtworzenia. Zgodnie z przyjętą w Spółce procedurą rozliczania kosztów realizacji Projektu, wydatki na odtworzenie pasa drogowego zaliczane są do wartości początkowej środka trwałego - budowli, którą jest wykonana sieć wodociągowa lub kanalizacyjna.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy zaliczenie do wartości początkowej środka trwałego - sieci wodociągowej i kanalizacyjnej nakładów poniesionych na odtworzenie pasa drogowego jest prawidłowe?

Czy wydatki na odtworzenie pasa drogowego należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, zaliczanie wydatków na odtworzenie pasa drogowego do wartości początkowej środka trwałego, którym jest sieć kanalizacyjna lub sieć wodociągowa jest błędem. Gminna droga publiczna, niebędąca własnością Spółki, nie stanowi jej środka trwałego. Nakłady na odtworzenie pasa drogowego związane są z działaniem Spółki jako jednostki realizującej przedsięwzięcie budowlane, do których poniesienia jest ona zobowiązana decyzją zarządcy drogi. Przedmiotowe nakłady nie są więc bezpośrednio związane z wytworzeniem środka trwałego - sieci wodociągowej i kanalizacyjnej - powstającego w wyniku procesu budowlanego, a zatem nie zwiększają jego kosztu wytworzenia, tj. nie stanowią elementu wartości początkowej składnika majątku trwałego. Ponadto, wydatki poniesione na odtworzenie pasa drogowego nie mogą również zostać zakwalifikowane jako inwestycje w obcym środku trwałym, gdyż Spółka nie posiada żadnego tytułu prawnego umożliwiającego użytkowanie drogi dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, a jedynie zgodę na czasowe zajęcie w celu przeprowadzenia prac budowlanych. Wydatki na odtworzenie nawierzchni i przywrócenie pasa drogowego do stanu pierwotnego stanowią koszty podatkowe w dacie ich poniesienia, gdyż są ponoszone w celu uzyskania przychodu, a ich związek z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami jest pośredni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

W celu określenia zasad ujęcia wydatku w kosztach podatkowych niezbędne jest ustalenie stopnia jego powiązania z przychodami a mianowicie czy stanowi on koszty bezpośrednio związane z przychodami, czy też inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Jednocześnie wskazać należy, że na podstawie art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 updop, za środki trwałe podlegające amortyzacji, z zastrzeżeniem art. 16c, uznaje się stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy.

Ponadto, zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 1 updop, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”.

Updop nie definiuje pojęcia „inwestycji w obcych środkach trwałych”. Wobec tego należy zastosować wykładnię językową, zgodnie z którą inwestycje w obcych środkach trwałych są to poniesione przez podatnika nakłady na ulepszenie (polegające na przebudowie, rozbudowie), rekonstrukcję, adaptację lub modernizację środka trwałego używanego przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej, a niestanowiącego jego własności. Powyższe dotyczy środka trwałego używanego na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że realizuje przedsięwzięcia inwestycyjne polegające na budowie sieci wodnych i kanalizacyjnych. Z tego tytułu Spółka zobowiązana była, na własny koszt, do odtworzenia nawierzchni drogi celem przywrócenia pasa drogowego do poprzedniego stanu użyteczności, na podstawie decyzji określających warunki zajęcia pasa drogowego.

W świetle powyższego, wydatki jakie Spółka poniosła na odtworzenie pasa drogowego nie stanowią wydatków poniesionych na wytworzenie własnego środka trwałego, jak i „inwestycji w obcym środku trwałym”, a tym samym nie mogą być rozliczane w ciężar kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych.

Podlegają one zatem zaliczeniu do tych kosztów na zasadach ogólnych. Istotą jest zatem przede wszystkim ocena ich charakteru (stopnia powiązania z przychodem).

Wydatki te, należy uznać za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, bowiem nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przez Spółkę przychodach; ich poniesienie jest jednak warunkiem ich uzyskania.

Moment potrącania kosztów podatkowych, uznanych za inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, wskazany został w art. 15 ust. 4d updop, w myśl którego koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Zgodnie z art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Reasumując, kwoty które zostały wydatkowane przez Spółkę na realizację opisanego przedsięwzięcia, stanowią koszty uzyskania przychodów pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem, potrącalne w dacie ich poniesienia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że wydatki na odtworzenie nawierzchni i przywrócenie pasa drogowego do stanu pierwotnego stanowią koszty podatkowe w dacie ich poniesienia, gdyż są ponoszone w celu uzyskania przychodu, a ich związek z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami jest pośredni, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.