Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-3.4010.24.2017.1.TS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-19
Teza: Czy przy spełnieniu wszystkich warunków uprawniających do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisaną z art. 18d Ustawy CIT, Spółka będzie mogła rozliczyć ulgę (w części przypadającej na nią jako wspólnika Spółki komandytowej) z tytułu tejże działalności prowadzonej w formie Spółki komandytowej?
Słowa kluczowe: odliczenia; prace-prace badawczo-rozwojowe; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; ulga; wspólnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 24 marca 2017 r. (data wpływu 27 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy przy spełnieniu wszystkich warunków uprawniających do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisaną z art. 18d Ustawy CIT, Spółka będzie mogła rozliczyć ulgę (w części przypadającej na nią jako wspólnika Spółki komandytowej) z tytułu tejże działalności prowadzonej w formie Spółki komandytowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2017 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy przy spełnieniu wszystkich warunków uprawniających do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisaną z art. 18d Ustawy CIT, Spółka będzie mogła rozliczyć ulgę (w części przypadającej na nią jako wspólnika Spółki komandytowej) z tytułu tejże działalności prowadzonej w formie Spółki komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka jest również wspólnikiem tj. komplementariuszem X Sp. z o.o. Spółka komandytowa, mającej siedzibę na terytorium Polski (dalej: „Spółka komandytowa”). Spółka komandytowa prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”), obejmującą badania naukowe oraz prace rozwojowe opisane w art. 4a pkt 27 oraz pkt 28 Ustawy CIT.

Dla potrzeb niniejszego wniosku Wnioskodawca poinformował, że w związku z prowadzoną w formie Spółki komandytowej działalnością badawczo-rozwojową, zostaną spełnione wszystkie warunki, które uprawniają do zastosowania ulgi opisanej w art. 18d Ustawy CIT, co nie stanowi przedmiotu zapytania niniejszego wniosku. Zarówno Wnioskodawca jak i Spółka komandytowa należą do grupy kapitałowej. W ostatnim roku obrotowym (od 1 stycznia do 31 grudnia 2016 r.) Wnioskodawca, jak i Spółka komandytowa zatrudnili mniej niż 250 osób, a ponadto przychody ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz operacji finansowych nie przekraczały równowartości w złotych 50 milionów euro. Suma aktywów bilansu Wnioskodawcy sporządzonego na koniec 2016 r. nie przekroczyła równowartości w złotych 43 milionów euro. Suma aktywów bilansu Spółki osobowej sporządzonego na koniec 2016 r. przekroczyła równowartość w złotych 43 milionów euro. Większościowym udziałowcem Wnioskodawcy oraz wspólnikiem mającym większościowy udział w Spółce komandytowej jest spółka, która nie jest mikroprzedsiębiorcą, ani małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej powołanych w art. 18 ust. 7 pkt 2 lit. a Ustawy CIT.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy przy spełnieniu wszystkich warunków uprawniających do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisaną z art. 18d Ustawy CIT, Spółka będzie mogła rozliczyć ulgę (w części przypadającej na nią jako wspólnika Spółki komandytowej) z tytułu tejże działalności prowadzonej w formie Spółki komandytowej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

**Zdaniem Wnioskodawcy,** przy spełnieniu wszystkich warunków uprawniających do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisaną w art. 18d Ustawy CIT, Spółka będzie mogła rozliczyć ulgę (w części przypadającej na nią jako wspólnika Spółki komandytowej) z tytułu tejże działalności prowadzonej w formie Spółki komandytowej. Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH” – winno być t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm.), spółką osobową jest m.in. spółka komandytowa.

Zgodnie natomiast z art. 102 KSH, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Zgodnie z art. 123 § 1 KSH, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Zgodnie z przepisami KSH regulującymi byt spółki komandytowej, każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Co do zasady, wspólnicy spółki komandytowej mają zatem prawo ustalić w umowie spółki dowolny sposób podziału zysku przypadającego na nich z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej.

Przenosząc powyższe na grunt przepisów prawa podatkowego, spółka komandytowa jako spółka osobowa jest transparentna podatkowo co oznacza, że dochody tejże spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółki osobowej przypisywane są odpowiednio jej wspólnikom. Zatem, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki nie mającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka lecz jej wspólnicy, tj. podatnikami są komplementariusze i komandytariusze Spółki komandytowej.

Co więcej, sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu wspólnika. Jeżeli zatem wspólnikiem spółki osobowej jest osoba prawna, dochód z udziału w zysku w tej spółce (ustalony w umowie spółki komandytowej) będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z powyższym, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) skutki podatkowe analizowanego zdarzenia przyszłego powinny być z perspektywy Wnioskodawcy oceniane przez pryzmat uregulowań Ustawy CIT.

I tak, na gruncie Ustawy CIT, sposób rozliczenia wspólników spółki osobowej reguluje art. 5 Ustawy CIT, natomiast możliwość skorzystania z ulgi z tytułu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej opisuje szeroko art. 18d Ustawy CIT.

Zgodnie z dyspozycją art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej kosztami kwalifikowanymi.

Zgodnie natomiast z art. 5 Ustawy CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe (art. 5 ust. 1 Ustawy CIT).

Należy również zauważyć, że zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 Ustawy CIT).

Biorąc pod uwagę całokształt powyżej przytoczonych przepisów, Ustawa CIT pozwala zgodnie z ogólną zasadą przypisywania wspólnikom dochodów spółek osobowych zgodnie z posiadanymi udziałami (art. 5 Ustawy CIT) ujmować również ulgi. Podkreślenia wymaga jednak, że dotyczy to tylko tych ulg podatkowych, które związane są z prowadzoną działalnością w formie spółki osobowej. W odniesieniu do czerpania dochodów z zysku spółki osobowej, art. 18d Ustawy CIT tworzy zatem pewną fikcję, bowiem odnosi się do ulg podatkowych, które przysługują spółce osobowej, jednak w praktyce podlegają podziałowi na poszczególnych wspólników i rozliczane są przez tychże wspólników.

Jeżeli zatem Spółka komandytowa prowadzi działalność badawczo-rozwojową, która uprawnia do skorzystania z ulgi przy zachowaniu wszystkich warunków opisanych w art. 18d Ustawy CIT, wówczas Spółka jako komplementariusz spółki komandytowej ma prawo rozliczyć – w proporcji wynikającej z prawa do udziału w zysku ustalonym w umowie spółki komandytowej – taką ulgę. Innymi słowy, wspólnik Spółki komandytowej ma prawo do odliczenia od ustalonej zgodnie z art. 18 Ustawy CIT, podstawy opodatkowania tzw. ulgę na działalność badawczo-rozwojową prowadzoną w formie spółki osobowej.

Należy zauważyć, że organy podatkowe i sądy administracyjne potwierdzają w swoich orzeczeniach sposób obliczania dochodu wspólnika z działalności prowadzonej w formie spółek osobowych. Tytułem przykładu, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 sierpnia 2014 r. (sygn. akt II FSK 3890/13) stwierdził w odniesieniu do rozliczenia ulgi przez wspólnika będącego osobą fizyczną że „(\`(...)\`) Podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jest zatem wspólnik spółki osobowej niebędącej osobą prawną (zatem również spółki komandytowej i komandytowo-akcyjnej). Dla podatnika przychody i koszty określa się proporcjonalnie do przysługującego prawa do udziału w zysku spółki. Innymi słowy przychody i koszty obliczone dla spółki następnie dzieli się pomiędzy wspólników proporcjonalnie do udziału w zyskach spółki. W praktyce to spółka osiąga przychody oraz ponosi koszty prowadzonej w tej formie działalności gospodarczej. W spółce obliczany jest dochód z prowadzonej działalności, który następnie jest dzielony pomiędzy wspólników, którzy w sensie prawnym są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych. Ustawodawca w art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f. odnosi się również do ulg podatkowych, które mogły przysługiwać spółce. One również podlegają podziałowi na poszczególnych wspólników. Tym samym, pomimo że spółka osobowa niebędąca osobą prawną w sensie prawnym nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, to jej byt wpływa na obowiązki podatników - wspólników tych spółek”.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka będzie mogła rozliczać ulgę opisaną w art. 18d Ustawy CIT (w części równej udziałowi w zyskach Spółki komandytowej i określonej w umowie Spółki komandytowej) z tytułu działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej w formie Spółki komandytowej, pod warunkiem, że zostaną spełnione wszystkie przesłanki określone w art. 18d Ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.