Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.495.2021.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-24
Teza: brak obowiązku rozpoznania importu usług na terytorium Polski oraz brak odliczenia podatku naliczanego z tytułu nabycia usług od Kontrahenta
Słowa kluczowe: import-import usług; miejsce-miejsce opodatkowania; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; rozliczanie (rozliczenia); świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Inni podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 2a. Miejsce świadczenia przy imporcie towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17-ust. 1-pkt 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 2

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,
=================

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**
--------------------------------------------------------

4 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku obowiązku rozpoznania importu usług na terytorium Polski oraz braku odliczenia podatku naliczanego z tytułu nabycia usług od Kontrahenta. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 grudnia 2021 r. (wpływ 28 grudnia 2021 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

X. SA (dalej: „Spółka” / „Wnioskodawca” / „X”) jest szwajcarską spółką zarejestrowaną dla celów VAT w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą opierającą się na handlu produktami farmaceutycznymi.

Siedziba Spółki znajduje się w Szwajcarii, w związku z czym, wszelkie posiedzenia zarządu Spółki odbywają się w Szwajcarii. Stamtąd też podejmowane są wszelkie strategiczne i operacyjne decyzje dotyczące działalności Spółki.

Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski żadnego zaplecza technicznego ani personalnego.

Działając w celu rozszerzenia swojego modelu dystrybucyjnego, Spółka podjęła decyzję biznesową o dostarczaniu produktów farmaceutycznych konsumentom na terytorium Włoch. W związku z powyższym, X. zawarła ze spółką prawa brytyjskiego („Kontrahent”) umowę, która umożliwia Wnioskodawcy realizację ww. założenia biznesowego. Wnioskodawca opracował model dostawy polegający na przekazywaniu towarów do magazynu Kontrahenta, które do momentu złożenia zamówienia przez konsumenta poprzez dedykowaną platformę należą do Spółki. Z kolei po złożeniu zamówienia przez konsumenta prawo własności towarów przechodzi na Kontrahenta, który we własnym imieniu i na własny rachunek dokonuje ich dostawy do konsumenta.

Wyżej opisana umowa zawarta przez Spółkę z Kontrahentem na czas określony 3 lat. Swoim zakresem obejmuje ona wykonywanie przez Kontrahenta następujących usług:

*   magazynowanie produktów Spółki w należącym do Kontrahenta centrum logistycznym zlokalizowanym w Polsce, gdzie produkty te mają być umieszczane do dalszej sprzedaży;
*   zaprojektowanie, stworzenie i udostępnienie na internetowej platformie handlowej Kontrahenta dedykowanej strony internetowej dla Spółki;
*   prowadzenie strony internetowej Spółki, za pośrednictwem której Kontrahent będzie sprzedawać klientom produkty Spółki;
*   zarządzanie płatnościami klientów;
*   zapewnianie klientom bieżącej obsługi i wsparcia;
*   planowanie działań marketingowych Spółki.

Powyższe usługi świadczone są przez Kontrahenta przy użyciu własnych lub kontrolowanych przez niego zasobów ludzkich i materialnych. Spółka nie posiada uprawnień do wejścia na teren magazynu Kontrahenta czy wydawania poleceń jego pracownikom. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, serwery, na których hostowana jest platforma do sprzedaży detalicznej, nie znajdują się w Polsce. Należy podkreślić, że Kontrahent nie jest w żaden sposób powiązany z Wnioskodawcą, a w ramach swojej działalności świadczy również usługi na rzecz innych podmiotów.

Dostawy produktów Spółki za pośrednictwem węzła logistycznego zlokalizowanego w Polsce realizowane są w następujący sposób:

*   Spółka odpowiedzialna jest za dostarczenie towaru do miejsca wskazanego przez Kontrahenta (magazyn należący do Kontrahenta);
*   do momentu złożenia przez konsumenta zamówienia za pośrednictwem platformy internetowej prawo własności towaru należy do Spółki, natomiast Kontrahent przechowuje towar w centrum logistycznym świadcząc tym samym usługę logistyczną;
*   z chwilą złożenia zamówienia przez konsumenta Spółka przenosi prawo własności towaru na Kontrahenta, który we własnym imieniu dokonuje jego dostawy na rzecz ostatecznego konsumenta.

W związku z działalnością prowadzoną we wskazany wyżej sposób, Spółka w szczególności dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia własnych towarów na terenie Polski oraz lokalnych dostaw towarów na terenie Polski. Mając na uwadze konieczność podatkowego rozliczenia powyższych transakcji, Spółka zarejestrowała się dla celów VAT w Polsce.

### Należy podkreślić, że wyżej opisana działalność jest jedyną działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę na terenie Polski.

W uzupełnieniu w odpowiedzi na pytanie wskazali Państwo:

1\. w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza Państwa Spółki w kraju siedziby działalności gospodarczej (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Państwa Spółka prowadzi działalność w Szwajcarii np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby Państwa Spółka korzysta z jakichś magazynów, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne posiada w kraju siedziby itp.),

Wnioskodawca informuje, że Spółka jest spółką z siedzibą w Szwajcarii, której przedmiotem działalności jest produkcja i sprzedaż suplementów diety oraz leków dostępnych bez recepty. W Szwajcarii znajdują się należące do Spółki nieruchomości, w których znajdują się biura, zakład produkcyjny oraz magazyn dystrybucyjny. W biurach X. w Szwajcarii ulokowane są wszystkie zasoby techniczne i ludzkie pełniące funkcje takie jak finanse, handel, jakość itp.

2\. czy Państwa Spółka dokonuje sprzedaży towarów magazynowanych na terytorium Polski bezpośrednio na rzecz ostatecznych konsumentów,

Wnioskodawca informuje, że Spółka nie dokonuje sprzedaży towarów magazynowanych na terytorium Polski bezpośrednio na rzecz ostatecznych konsumentów. Jak wskazano, we Wniosku towary te są sprzedawane wyłącznie do Kontrahenta, który nie jest ostatecznym konsumentem.

3\. na jakich zasadach/w jaki sposób organizowany jest/będzie proces sprzedaży towarów magazynowanych w należącym do Kontrahenta centrum logistycznym w Polsce, tj. należało bez wskazywania szczegółowych informacji opisać jak przebiega całkowite dokonanie dostawy towarów przez Wnioskodawcę, które znajdują się na terytorium Polski,

Jak zostało wskazane we Wniosku, dostawy produktów Spółki za pośrednictwem węzła logistycznego zlokalizowanego w Polsce realizowane są w następujący sposób:

*   Spółka odpowiedzialna jest za dostarczenie towaru do miejsca wskazanego przez Kontrahenta (magazyn należący do Kontrahenta);
*   do momentu złożenia przez konsumenta zamówienia za pośrednictwem platformy internetowej prawo własności towaru należy do Spółki, natomiast Kontrahent przechowuje towar w centrum logistycznym świadcząc tym samym usługę logistyczną;
*   z chwilą złożenia zamówienia przez konsumenta Spółka przenosi prawo własności towaru na Kontrahenta, który we własnym imieniu dokonuje jego dostawy na rzecz ostatecznego konsumenta.

Tym samym, rola Spółki w procesie dostawy towarów ogranicza się do dostarczenia towaru do magazynu należącego do Kontrahenta.

4\. czy Państwa Spółka posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Kontrahenta świadczącego usługi w ramach umowy, w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana,

Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Kontrahenta świadczącego usługi w ramach umowy. W szczególności, Spółka nie ma możliwości korzystania z jakichkolwiek zasobów technicznych Kontrahenta w sposób porównywalny do możliwości korzystania z własnych zasobów lub zasobów udostępnionych przez stronę trzecią na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze.

5\. czy Państwa Spółka posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi Kontrahenta, w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana,

Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi Kontrahenta. W szczególności, Spółka nie może kierować do przedstawicieli Kontrahenta żadnych poleceń lub instrukcji, innych niż bezpośrednio związane z usługami nabytymi od Kontrahenta i uzasadnione charakterem usługi (np. instrukcje dotyczące usług marketingowych, o których mowa w dalszej części pisma). Wnioskodawca zaznacza, że Spółka lub jej przedstawiciele nie wchodzą w rolę przełożonych pracowników Kontrahenta, nie są zaangażowani w ustalanie ich kluczowych wskaźników efektywności, ani nie są zaangażowani w ocenę ich pracy.

6\. czy Państwa Spółka ma wpływ jaka część zasobów technicznych/rzeczowych/osobowych Kontrahenta ma zostać wykorzystana do świadczenia usług w ramach umowy, w tym należało wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany,

Spółka nie ma wpływu na to jaka część zasobów technicznych/rzeczowych/osobowych Kontrahenta ma zostać wykorzystana do świadczenia usług w ramach umowy.

7\. od jakich okoliczności zależy długość czasu/okresu przez jaki towary są przechowywane na terenie Polski (jakie czynniki wpływają na długość czasu przechowywania),

Długość czasu przechowywania jest uzależniona od wielkości sprzedaży, tj. zależy od liczby zamówień składanych za pośrednictwem platformy internetowej, na której Kontrahent sprzedaje produkty Spółki swoim klientom.

8\. czy w ramach usługi świadczonej przez Kontrahenta przestrzeń, w której towary są przechowywane, jest określona, znana Państwa Spółce i przydzielona wyłącznie w celu zaspokojenia potrzeb Państwa Spółki przez okres obowiązywania umowy,

W ramach umowy z Kontrahentem nie została określona przestrzeń, w której towary będą magazynowane.

9\. czy w ramach świadczonej przez Kontrahenta usługi Państwa Spółka decyduje o rozmieszczeniu towarów w przydzielonej Państwa Spółce określonej przestrzeni,

Spółka nie decyduje o rozmieszczeniu towarów oraz, jak zostało wskazane powyżej, w ramach umowy z Kontrahentem nie została określona przestrzeń, w której towary będą magazynowane. Właściwe przechowywanie towarów zgodnie ze specyfikacją produktu jest obowiązkiem Kontrahenta.

10\. czy świadczenie usług w ramach umowy zawartej z Kontrahentem będzie realizowane zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami/ilościami wskazanymi/określonymi przez Państwa Spółkę,

Kontrahent, jako odrębny podmiot gospodarczy działa w sposób niezależny i Spółka nie jest uprawniona do kierowania działaniami podejmowanymi przez Kontrahenta ani nie jest uprawniona do korzystania z jego zasobów ludzkich ani technicznych, zlecając mu jedynie ściśle określonych kontraktowo usług. W odniesieniu do usług magazynowania, Spółka oczekuje jedynie określonego rezultatu. Z kolei w przypadku usług marketingowych i promocyjnych, Kontrahent uwzględnia uwagi i wskazówki Spółki, zgodnie z przyjętymi wcześniej założeniami określonymi w umowie wyznaczającej ramy świadczenia tych usług na rzecz Spółki.

11\. w jaki sposób realizowane jest administrowanie/zarządzanie reklamacjami i zwrotami towarów (należy opisać kto pełni takie obowiązki oraz przy wykorzystaniu jakich zasobów technicznych i personalnych będzie ono wykonywane, w jaki sposób będzie przebiegać przyjmowanie zwrotów towarów oraz towarów podlegających reklamacji, gdzie i przez kogo towary te będą przechowywane, kto/jaki podmiot będzie rozpatrywał reklamacje/zwroty itd.),

Wszelkie zwroty oraz reklamacje towarów dokonywane przez konsumentów są zarządzane przez Kontrahenta, z uwagi na fakt, że po dokonaniu zamówienia przez klienta zewnętrznego, Spółka nie jest już właścicielem tych towarów. Spółka nie ma wiedzy odnośnie zasobów technicznych i personalnych, jakie wykorzystuje w tym celu Kontrahent.

12\. czy Państwa Spółka posiada na terytorium Polski jakiś pracowników/zasoby osobowe, jeśli tak, to poproszono ogólnie wskazać jakich i jakie czynności realizujących,

Spółka nie posiada na terytorium Polski pracowników ani innych zasobów osobowych.

13\. czy Państwa Spółka posiada na terytorium Polski jakiś przedstawicieli/handlowców (osoby pozyskujące nowych klientów),

Spółka nie posiada na terytorium Polski przedstawicieli, handlowców, ani innych osób pozyskujących klientów w imieniu Spółki.

14\. czy Państwa Spółka posiada/udostępnia innemu podmiotowi na terytorium Polski jakieś zasoby techniczne/urządzenia/maszyny, jeśli tak, to należało ogólnie wskazać jakie i do jakich celów je wykorzystuje,

Spółka nie posiada ani nie udostępnia innym podmiotom na terytorium Polski jakichkolwiek zasobów technicznych lub urządzeń czy maszyn.

15\. czy poza świadczeniami nabywanymi od Kontrahenta Państwa Spółka dokonuje zakupu jakiś usług bądź towarów na terytorium Polski, jeśli tak, to poproszono wskazać jakiego rodzaju usługi bądź towary będą nabywane i w jakim celu,

Poza świadczeniami nabywanymi od Kontrahenta, na potrzeby czynności opisanych we Wniosku, Spółka nabywa w Polsce usługi związane z przedstawicielem podatkowym.

16\. co oznacza, że „Spółka w szczególności dokonuje (…) lokalnych dostaw towarów na terenie Polski”, należało wyjaśnić, czy Państwa Spółka wykonuje (rozpoznaje w zakresie podatku od towarów i usług) czynności opodatkowane na terytorium Polski, które nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania,

W związku z prowadzoną działalnością, w zakresie podatku od towarów i usług, Spółka rozpoznaje jedynie: import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów oraz dostawy towarów opodatkowane na terytorium Polski i niepodlegające zwolnieniu.

17\. w zależności od zakresu nowo sformułowanego pytania i przedstawionego stanowiska wskazanie innych, niezbędnych z punktu widzenia Państwa Spółki informacji m.in.: czy usługi, których dotyczy pytanie/pytania są usługami do których stosuje się art. 28b ustawy (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy o podatku od towarów i usług),

Do usług będących przedmiotem niniejszego Wniosku stosuje się ogólne zasady dotyczące miejsca opodatkowania usług na podstawie art. 28b ustawy o VAT i nie mają zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług.

18\. w zależności od zakresu nowo sformułowanego przedmiotu interpretacji innych informacji dotyczących kontrahentów (m.in. informacje dotyczące siedziby danego kontrahenta, posiadania przez kontrahenta w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, informacje dotyczące rejestracji danego kontrahenta jako podatnika podatku od wartości dodanej, podatnika VAT czynnego, podatnika VAT UE itp.),

*   Siedziba Kontrahenta znajduje się w Wielkiej Brytanii.
*   Wnioskodawca nie jest w stanie stwierdzić, czy Kontrahent posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce (mimo to, zdaniem Wnioskodawcy, czynnik ten nie ma znaczenia dla określenia miejsca, w którym usługi Kontrahenta powinny być opodatkowane podatkiem VAT i jednocześnie Wnioskodawca odnosi się do kwestii możliwości posiadania lub nieposiadania przez Kontrahenta stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, zadając dwa odrębne pytania obejmujące każdą z tych możliwości).
*   Według wiedzy Wnioskodawcy, Kontrahent jest zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce i w Wielkiej Brytanii.

**Pytania doprecyzowane w uzupełnieniu**

1.  Czy w przypadku, w którym Kontrahent nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz przy świadczeniu usług na rzecz Wnioskodawcy posługuje się brytyjskim numerem nadanym dla celów VAT, Wnioskodawca w związku z nabyciem usług od Kontrahenta ma obowiązek rozpoznania importu usług na terytorium Polski zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT?
2.  Czy w przypadku, w którym Kontrahent posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz przy świadczeniu usług na rzecz Wnioskodawcy posługuje się polskim numerem nadanym dla celów VAT i wystawi fakturę z uwzględnieniem kwoty podatku, Wnioskodawcy będzie przysługiwało, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. usług?

### **Państwa stanowisko w sprawie doprecyzowane w uzupełnieniu**

1.  W przypadku, w którym Kontrahent nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz przy świadczeniu usług na rzecz Wnioskodawcy posługuje się brytyjskim numerem nadanym dla celów VAT, Wnioskodawca w związku z nabyciem usług od Kontrahenta nie będzie miał obowiązku rozpoznania importu usług na terytorium Polski zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.
2.  W przypadku, w którym Kontrahent posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz przy świadczeniu usług na rzecz Wnioskodawcy posługuje się polskim numerem nadanym dla celów VAT i wystawi fakturę z uwzględnieniem kwoty podatku, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT za miejsce świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika należy uznawać miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę. Jednakże, jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba, za miejsce świadczenia tych usług uznawane jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z tym, że Wnioskodawca nie posiada siedziby na terytorium Polski, zgodnie z ustawą o VAT, elementem determinującymi miejsce świadczenia usług będzie fakt posiadania na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Ustawa o VAT oraz przepisy wykonawcze do ustawy, nie definiują pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”. Termin ten został jednak zdefiniowany w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2011.77, dalej: „Rozporządzenie wykonawcze”). Należy podkreślić, że rozporządzenie ma charakter wiążący i podlega bezpośredniemu zastosowaniu we wszystkich państwach członkowskich, nie wymaga ono zatem implementacji do prawa krajowego.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 Rozporządzenia wykonawczego - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Przytoczone powyżej kryteria z Rozporządzenia wykonawczego, które nakreślają pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, znajdują swoje rozwinięcie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”).

Przykładowo, w wyroku z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Gunter Berkholz TSUE wskazał, że aby miejsce, w którym podatnik wykonuje działalność gospodarczą można było uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności, muszą być łącznie spełnione następujące warunki: miejsce to musi się charakteryzować pewną minimalną skalą działalności oraz muszą być w nim stale obecne zasoby ludzkie oraz techniczne konieczne do wykonywania działalności.

Z kolei w orzeczeniu z 17 lipca 1997 r. w sprawie BV C-190/95 ARO Lease, TSUE stwierdził, iż przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tymi państwie.

Na szczególna uwagę zasługuje wyrok z dnia 16 października 2014 r. w polskiej sprawie C-605/12 Welmory. W orzeczeniu tym Trybunał wskazał, że podatnik mający siedzibę działalności gospodarczej w jednymi państwie członkowskim, korzystający z usług świadczonych przez podatnika posiadającego siedzibę w drugim państwie członkowskim, powinien być uważany za posiadającego w tym drugim państwie członkowskim stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli to stałe miejsce charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić odbiór usług i wykorzystywanie ich do celów jego działalności gospodarczej.

Zgodnie z pojęciem stałego miejsca prowadzenia działalności zawartymi w Rozporządzeniu wykonawczymi, uzupełnionym o orzecznictwo TSUE można wskazać przesłanki, których łączne zaistnienie powoduje, że można mówić o istnieniu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a contrario - których brak będzie wskazywał na brak stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej:

*   obecność odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego koniecznej do prowadzenia działalności gospodarczej,
*   określony poziom stałości prowadzenia działalności gospodarczej (wyrażony jako zamiar podatnika co do prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny) oraz niezależności w stosunku do działalności głównej (niezależność decyzyjna).

W związku z powyższym, w celu ustalenia czy działalność Wnioskodawcy w Polsce może zostać uznana za powodującą powstanie w Polsce jego stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu Rozporządzenia wykonawczego należy zbadać, czy działalność ta będzie charakteryzować się odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego, technicznego oraz odpowiednim poziomem stałości i samodzielności.

I. Zaplecze techniczne i personalne

Wymóg posiadania odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego (zasobów ludzkich) i technicznego (infrastruktury) zawęża ramy rozumienia pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jedynie do takich przypadków, w których podmiot niemający swojej siedziby w danym kraju - w przypadku Wnioskodawcy, w Polsce - dysponuje w tym kraju zasobami ludzkimi i technicznymi na poziomie wystarczającym do wykonywania działalności gospodarczej w danej branży.

Zgodnie z przywołanymi wyrokami TSUE oraz stanowiskami organów podatkowych, również w przypadku zasobów technicznych, nie jest konieczne, by były to zasoby należące do danego podmiotu. Zostało to także potwierdzone np. przez Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r. (I FSK 2004/13), w którym sąd ten stwierdził, że dla ustalenia czy podmiot ma w określonym państwie stale miejsce prowadzenia działalności, nie jest niezbędne, aby środki techniczne były własnością tego podmiotu. Niemniej jednak w ocenie NSA istotne jest, aby podmiot ten miał nad tymi środkami faktyczne władztwo tak, aby mógł je wykorzystywać odpowiednio przy nabywaniu i wykorzystywaniu usług, bądź przy ich świadczeniu.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Spółka nie posiada na terenie Polski żadnego zaplecza technicznego ani personalnego. W szczególności Spółka nie posiada w Polsce oddziału, przedstawicielstwa, ani biura. Wnioskodawca nie posiada na terenie Polski żadnej infrastruktury czy wyposażenia - jak pojazdy, narzędzia, sprzęt, budynki czy inne nieruchomości. Ponadto, Spółka nie wynajmuje w Polsce również żadnego biura, budynku, powierzchni ani innej infrastruktury. Innymi słowy, Spółka nie posiada ani nie planuje wejść w posiadanie tytułu prawnego (własność, najem, dzierżawa) do żadnego z wyżej wymienionych rodzajów infrastruktury.

W związku z zawartą umową, Spółka nie posiada również żadnych praw do magazynu czy innych zasobów technicznych wykorzystywanych przez Kontrahenta do świadczenia usług na rzecz Spółki. X. nie sprawuje również żadnej kontroli nad pracownikami Kontrahenta.

Ponadto, Wnioskodawca nie zatrudnia i nie planuje zatrudniać pracowników, przedstawicieli ani innych osób na terenie Polski. Co więcej, wszystkie strategiczne decyzje dotyczące działalności Spółki (np. angażowanie się w nowe kontrakty, negocjacje i realizacja nowych kontraktów, decyzje dotyczące zakupów i sprzedaży, relacje z klientami, logistyka sprzedaży i zakupów, taka jak śledzenie przesyłek i faktur, itp.) - jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego - również nie są podejmowane w Polsce.

Kontrahent świadcząc usługi działa samodzielnie i autonomicznie, zgodnie z wypracowaną praktyką, know-how, wiedzą i doświadczeniem związanym ze świadczeniem kompleksowych usług logistycznych. Spółka nie ma wpływu na sposób wykonania usługi przez Kontrahenta.

Należy również podkreślić, że Kontrahent nie podejmuje żadnych czynności prawnych ani faktycznych w imieniu lub na rzecz Spółki. W szczególności nie zawiera w imieniu Spółki umów z dostawcami i odbiorcami ani nie negocjuje warunków umów.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy w niniejszej sprawie nie zostaną spełnione kryteria posiadania zasobów technicznych i personalnych niezbędnych do prowadzenia części działalności gospodarczej na terytorium kraju. Przedstawione okoliczności wskazują, że Wnioskodawca nie będzie posiadał faktycznego władztwa nad zapleczem technicznym i personalnym.

Powyższe pozwala jednoznacznie wskazać, że Spółka nie utworzy w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

II. Stałość i niezależność prowadzonej działalności

Odnosząc się natomiast do kryterium stałości i niezależności prowadzonej działalności, w pierwszej kolejności należy zauważyć, że termin „stały” oznacza tyle co „trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny”. W konsekwencji pojęcie stałości można rozumieć jako zamiar permanentnego (a przynajmniej długofalowego) prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium danego państwa. Jednocześnie, stałość w odniesieniu do kryteriów powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, obejmuje również konieczność zaangażowania określonego zaplecza personalnego i technicznego, bezspornie przesądzającego o tym, że działalność nie jest tymczasowa.

Jak zauważył TSUE w wyroku w sprawie C-73/06 Planzer Luxembourg Sarl: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług. Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny”.

Odnosząc się do zawartej przez Wnioskodawcę umowy, należy wskazać, że została ona zawarta na okres 3 lat z możliwością jej dalszego przedłużenia. Powyższe częściowo może wskazywać na stały jej stały charakter, jednak w dalszym ciągu, jest to umowa, która nie została zawarta na czas nieoznaczony. Warto również podkreślić - w przypadku uznania, przez Organ, że przesłanka stałości została spełniona - że spełnienie tylko tej jednej przesłanki (stałości) nie przesądza w żaden sposób o zaistnieniu bądź nie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Konieczne jest bowiem dokładne przeanalizowanie zaistnienia pozostałych przesłanek.

Odnosząc się z kolei do przesłanki niezależności, jak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 maja 2021 r., sygn. 0114-KDIP1- 2.4012.34.2021.2.RST „poza strukturą, która powinna być samodzielna w swoim działaniu, podkreśla się jej niezależność. Jak zostało wspomniane w orzeczeniu C-190/95 ARO Lease, stałe miejsce prowadzenia działalności musi posiadać odpowiedni stopień trwałości, strukturę personalną i techniczną, która jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny.

Z powyższego wynika zatem, że brak ziszczenia się przesłanek „samodzielności” i „niezależności” nie pozwala na przyjęcie, iż doszło do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.”

Analiza powyższego skłania do wniosku, że Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższe, zdaniem X., wynika z następujących okoliczności:

*   brak samodzielności decyzyjnej - wszelkie decyzje strategiczne, zarządcze wykonywane są przez zarząd Spółki zlokalizowany w Szwajcarii;
*   brak jakiegokolwiek wpływu na warunki zatrudnienia osób pracujących w magazynie Kontrahenta;

Z powyższego wynika zatem jednoznacznie, że brak ziszczenia się przesłanek „samodzielności” i „niezależności” nie pozwala na przyjęcie, iż doszło do powitania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

III. Brak spełnienia warunków posiadania przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie nie zostanie spełnione kryterium posiadania zasobów technicznych i personalnych niezbędnych do prowadzenia części działalności gospodarczej na terytorium kraju oraz odpowiedniej stałości i niezależności prowadzonej działalności.

Ponadto, pozostałe wymienione w opisie stanu faktycznego obowiązki Kontrahenta, które spoczywają na nim w związku z zawartą ze Spółką umową, wykonywane są poza terytorium Polski, a zatem nie mają żadnego wpływu na ewentualne powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Przedstawione okoliczności wskazują jednoznacznie, że Wnioskodawca nie posiada faktycznego władztwa nad zapleczem technicznym i personalnym. Wykorzystywana infrastruktura należy bowiem do Kontrahenta, który sprawuje nad nią bezpośrednią kontrolę. Zakres zlecanych i wykorzystywanych przez Wnioskodawcę świadczeń pozwala uznać, że Spółka nie utworzy w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę, że w ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym w związku z zawarciem opisanej umowy, nie powstanie dla Wnioskodawcy na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla celów stosowania art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie, miejscem świadczenia tych usług nie będzie terytorium Polski, w związku z czym:

*   w przypadku, w którym Kontrahent nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz przy świadczeniu usług na rzecz Wnioskodawcy posługuje się brytyjskim numerem nadanym dla celów VAT, Wnioskodawca w związku z nabyciem usług od Kontrahenta nie będzie miał obowiązku rozpoznania importu usług na terytorium Polski zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT;
*   w przypadku, w którym Kontrahent posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz przy świadczeniu usług na rzecz Wnioskodawcy posługuje się polskim numerem nadanym dla celów VAT i wystawi fakturę uwzględniającą kwotę podatku, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. usług.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**
--------------------------------------------

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy –

rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestia określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług została uregulowana w Rozdziale 3 Dział V ustawy o podatku od towarów i usług.

Na potrzeby stosowania przepisów ustawy dot. miejsca świadczenia, zgodnie z art. 28a ustawy,

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powołany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Użyta w przedmiotowym przepisie nazwa „podatnik” odnosi się w zasadzie do „przedsiębiorcy” prowadzącego działalność gospodarczą. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Ustawodawca wskazując na działalność gospodarczą odnosi się do jej definicji zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy z jednoczesnym uwzględnieniem art. 15 ust. 6 ustawy. Za podatników, w świetle art. 28a pkt 1 ustawy, uznawane są również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich. Natomiast przepis art. 28a pkt 2 ustawy uszczegóławia normę zawartą w pkt 1 lit. a, przez wskazanie, że pojęcie podatnika, na potrzeby ustalania miejsca świadczenia usług, obejmuje również sytuację, gdy podatnik, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, nabywa usługi dla czynności niepodlegających opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Generalna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług (na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy) została określona w art. 28b ust. 1 ustawy. W oparciu o ten przepis,

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Przy czym w myśl art. 28b ust. 2 ustawy:

w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Na podstawie art. 2 pkt 9 ustawy:

przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy

podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

\- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

\- w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

\- w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy:

w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołany art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca usługi, jeśli dokonał on nabycia usługi od dostawcy spoza terytorium Polski. Przepis wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy względem usług jest spełnienie warunków dotyczących usługodawcy jak i usługobiorcy.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Spółka jest szwajcarską spółką zarejestrowaną dla celów VAT w Polsce, która prowadzi działalność gospodarczą opierającą się na handlu produktami farmaceutycznymi. Siedziba Państwa Spółki znajduje się w Szwajcarii. W celu rozszerzenia swojego modelu dystrybucyjnego, Państwa Spółka podjęła decyzję biznesową o dostarczaniu produktów farmaceutycznych konsumentom na terytorium Włoch, w związku z tym, zawarliście Państwo z Kontrahentem, spółką prawa brytyjskiego umowę, która umożliwia Państwu realizację ww. założenia biznesowego. Państwa Spółka opracowała model dostawy polegający na przekazywaniu towarów do magazynu Kontrahenta, które do momentu złożenia zamówienia przez konsumenta poprzez dedykowaną platformę należą do Państwa. Z kolei po złożeniu zamówienia przez konsumenta prawo własności towarów przechodzi na Kontrahenta, który we własnym imieniu i na własny rachunek dokonuje ich dostawy do konsumenta. Umowa została zawarta z Kontrahentem na czas określony 3 lat. Swoim zakresem obejmuje ona wykonywanie przez Kontrahenta usług: magazynowanie produktów Spółki w należącym do Kontrahenta centrum logistycznym zlokalizowanym w Polsce, gdzie produkty te mają być umieszczane do dalszej sprzedaży; zaprojektowanie, stworzenie i udostępnienie na internetowej platformie handlowej Kontrahenta dedykowanej strony internetowej dla Spółki; prowadzenie strony internetowej Spółki, za pośrednictwem której Kontrahent będzie sprzedawać klientom produkty Spółki; zarządzanie płatnościami klientów; zapewnianie klientom bieżącej obsługi i wsparcia; planowanie działań marketingowych Spółki.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy w przypadku, w którym Kontrahent nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz przy świadczeniu usług na Państwa rzecz posługuje się brytyjskim numerem nadanym dla celów VAT, Państwa Spółka w związku z nabyciem usług od Kontrahenta ma obowiązek rozpoznania importu usług na terytorium Polski zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy (pytanie oznaczone nr 1) oraz czy w przypadku, w którym Kontrahent posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz przy świadczeniu usług na Państwa rzecz posługuje się polskim numerem nadanym dla celów VAT i wystawi fakturę z uwzględnieniem kwoty podatku, Państwa Spółce będzie przysługiwało, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. usług (pytanie oznaczone nr 2).

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy w pierwszej kolejności wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE l 77 z 23.03.2011, str.1, ze zm.) zwanego dalej „rozporządzeniem 282/2011”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011,

na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011,

na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011,

na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, C-605/12 Welmory Sp. z o.o., jak również wyrok C-931/19 Titanium Ltd.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że zakres działalności, którą Państwa Spółka prowadzi w Polsce nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Należy zauważyć, że posiadacie Państwo siedzibę w Szwajcarii, natomiast w celu rozszerzenia swojego modelu dystrybucyjnego zawarliście umowę z Kontrahentem z siedzibą w Wielkiej Brytanii na świadczenie usług za pośrednictwem węzła logistycznego zlokalizowanego w Polsce na czas określony 3 lat, która obejmuje: magazynowanie produktów Spółki w należącym do Kontrahenta centrum logistycznym zlokalizowanym w Polsce, gdzie produkty te mają być umieszczane do dalszej sprzedaży; zaprojektowanie, stworzenie i udostępnienie na internetowej platformie handlowej Kontrahenta dedykowanej strony internetowej dla Spółki; prowadzenie strony internetowej Spółki, za pośrednictwem której Kontrahent będzie sprzedawać klientom produkty Spółki; zarządzanie płatnościami klientów; zapewnianie klientom bieżącej obsługi i wsparcia; planowanie działań marketingowych Spółki. Natomiast rola Państwa Spółki w procesie dostawy towarów ogranicza się głównie do dostarczenia towaru do magazynu w Polsce należącego do Kontrahenta. Jednocześnie Państwa Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi, nie macie możliwości korzystania z jakichkolwiek zasobów technicznych Kontrahenta w sposób porównywalny do możliwości korzystania z własnych zasobów lub zasobów udostępnionych przez stronę trzecią na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze. Państwa Spółka nie ma bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi Kontrahenta, w szczególności nie możecie Państwo kierować do przedstawicieli Kontrahenta żadnych poleceń lub instrukcji, innych niż bezpośrednio związane z usługami nabytymi od Kontrahenta i uzasadnione charakterem usługi. Państwa Spółka nie ma również wpływu na to jaka część zasobów technicznych / rzeczowych / osobowych Kontrahenta ma zostać wykorzystania do świadczenia usług w ramach umowy. Natomiast wszelkie zwroty oraz reklamacje towarów dokonywane przez konsumentów są zarządzane przez Kontrahenta, gdyż po dokonaniu zamówienia przez klienta zewnętrznego, nie jesteście Państwo już właścicielem tych towarów. Państwa Spółka nie posiada na terytorium Polski pracowników ani innych zasobów osobowych, jak również przedstawicieli, handlowców, ani innych osób pozyskujących klientów w Państwa imieniu, nie posiadacie ani nie udostępniacie innym podmiotom na terytorium Polski jakichkolwiek zasobów technicznych lub urządzeń czy maszyn.

Zatem pomimo dostarczania towarów do magazynu znajdującego się na terytorium Polski oraz nabywania w tym celu usług od Kontrahenta nie można uznać, że Państwa Spółka na terytorium Polski niezależnie od działalności prowadzonej w Szwajcarii posiadając zaplecze personalne i techniczne prowadzi w sposób stały działalność gospodarczą. Co prawda dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez Państwa Spółkę z personelu i infrastruktury technicznej Kontrahenta. Niemniej jednak korzystanie przez Państwa Spółkę z usług Kontrahenta nie oznacza, że jego zaplecze personalne i techniczne pozostaje w bezpośredniej zależności od Państwa Spółki i stanowi jego stałe miejsce prowadzenia działalności. Państwa Spółka mimo, że podjęła współpracę z Kontrahentem i planuje dokonywać sprzedaży towarów magazynowanych na terytorium Polski przez okres 3 lat, nie zorganizowała w Polsce zaplecza traktowanego jak własne świadczącego o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Jak wskazano w opisie sprawy Państwa Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi i technicznymi/rzeczowymi Kontrahenta. Jednocześnie Państwa Spółka nie posiada w Polsce żadnych pracowników, przedstawicieli, handlowców ani innych osób pozyskujących klientów. Co więcej, Państwa Spółka także nie posiada ani nie udostępnia innym podmiotom na terytorium Polski żadnych zasobów technicznych, urządzeń, maszyn. Zatem należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie posiada zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, tym samym nie jest spełniona podstawowa przesłanka do uznania, że Państwa Spółka na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W tym konkretnym przypadku mimo, że Państwa Spółka w sposób długotrwały zamierza dokonywać sprzedaży towarów magazynowanych na terytorium Polski oraz korzystać z usług Kontrahenta, należy stwierdzić, że nie są spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Odnosząc się do pozostałych kwestii objętych pytaniem nr 1 i 2 stwierdzić należy, że w związku nabyciem usług od Kontrahenta (spółki prawa brytyjskiego), który nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, nie będziecie mieli Państwo obowiązku rozpoznania importu usług na terytorium Polski zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy. Należy bowiem zauważyć, że przez import usług rozumie się świadczenie usług z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy. Natomiast przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy ma zastosowanie, gdy miejscem świadczenia usług, a tym samym opodatkowania ustalonym na podstawie przepisów ustawy jest terytorium Polski oraz są spełnienie warunki dotyczące zarówno usługodawcy, jak i usługobiorcy. W analizowanej sprawie Państwo posiadając siedzibę działalności w Szwajcarii i nie posiadając na terytorium kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (jak wskazano w niniejszej interpretacji) nabywa usługi, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy (jak wskazaliście Państwo do usług będących przedmiotem wniosku stosuje się ogólne zasady dotyczące miejsca opodatkowania usług na podstawie art. 28b ustawy i nie mają zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług). Zatem w analizowanym przypadku usługi, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy nie będą opodatkowane na terytorium Polski. W konsekwencji, Państwo nie jesteście zobowiązani do rozliczenia importu usług w związku z nabyciem od Kontrahenta nieposiadającego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce i posługującego się brytyjskim numerem nadanym dla celów VAT usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że nie macie Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług, do których zastosowanie ma art. 28b ustawy od Kontrahenta, w oparciu o art. 86 ustawy. Stwierdzić należy, że skoro nie macie Państwo stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, w analizowanym przypadku nie znajduje zastosowania art. 28b ust. 2 ustawy. W przedmiotowej sprawie miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania usług, do których zastosowanie ma art. 28b ustawy świadczonych przez Kontrahenta posiadającego stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, jest zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy terytorium Szwajcarii. W konsekwencji usługi świadczone przez Kontrahenta mającego stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce nie powinny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Zatem, w przypadku, gdy Państwo otrzymacie faktury od Kontrahenta, z wykazanym podatkiem znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy. W konsekwencji, Państwo nie macie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem od Kontrahenta posiadającego stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce i posługującego się polskim numerem nadanym dla celów VAT usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy.

W konsekwencji, Państwa Spółka nie ma obowiązku rozpoznania na terytorium Polski importu usług oraz nie ma prawa do odliczenia podatku w związku z nabyciem usług od Kontrahenta. Państwa Spółka nie posiada bowiem na terytorium kraju siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Natomiast, fakt posiadania bądź nie stałego miejsca prowadzania działalności gospodarczej na terytorium Polski przez Kontrahenta nie ma wpływu na miejsce opodatkowania nabywanych usług, a tym samym obowiązek rozpoznania importu usług oraz prawa do odliczenia podatku przez Państwa Spółkę. W tym przypadku istotna jest okoliczność, że Państwa Spółka jako usługobiorca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce i dla tych transakcji powinna posługiwać się danymi zagranicznymi, tj. zagranicznym numerem identyfikacji dla celów podatku VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**
------------------------

### **Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### **Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**
------------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**
---------------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).