Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-72/16/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-04-12
Teza: Czy dany sposób ujmowania kosztów pośrednio związanych ze źródłami uzyskania przychodu, sposób ustalania ich na potrzeby określenia wielkości zaliczek oraz sposób wyliczenia i stosowania proporcji jest zgodny z ustawą? Czy powstanie przychodów nieobjętych ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych w kolejnym roku podatkowym rodzi konieczność skorygowania kosztów pośrednich w latach ubiegłych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność rolnicza; koszt; koszt-koszty pośrednie; proporcja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2016 r. (data wpływu 25 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów

*   w części dotyczącej ustalania należnych zaliczek na podstawie proporcji z roku poprzedzającego rok podatkowy – **jest nieprawidłowe;**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą polegającą na wytwarzaniu z własnych plantacji drzewek iglastych. Hodowla dotyczy gatunków wykorzystywanych jako drzewka bożonarodzeniowe - choinki. Produkcja drzewek iglastych nie jest zaliczana do działów specjalnych produkcji rolnej, o której mowa w art. 2 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poza własną działalnością rolniczą prowadzi również jednoosobową działalność gospodarczą świadcząc usługi doradcze w zakresie prowadzenia plantacji oraz usługi rolnicze polegające na wywarzaniu drzewek iglastych na plantacjach prowadzonych wspólnie z innym podmiotem gospodarczym. Wnioskodawca planuje również uzyskać przychody z tytułu dystrybucji własnych oraz obcych płodów rolnych. Zgodnie z planem produkcji plantacji, pierwsze produkty roślinne gotowe do sprzedaży uzyskuje się w okresie 3-4 lat od momentu zasadzenia. Pierwsze plantacje prowadzone wspólnie z innym podmiotem gospodarczym zostały założone w 2014 roku, w tym samym czasie zarejestrowana została również działalność gospodarcza Wnioskodawcy. Pierwsze przychody z tytułu sprzedaży gotowych drzewek iglastych z plantacji prowadzonych wspólnie z innym podmiotem gospodarczym planuje się uzyskać z końcem 2016 roku. Wcześniej sprzedawane będą produkty wyłącznie w produkcji własnej. Wszystkie wykonywane przez Wnioskodawcę czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i są szczegółowo ewidencjonowane za pomocą faktur VAT, zaś sprzedaż płodów rolnych dla osób fizycznych dokumentowana będzie za pomocą kas fiskalnych.

Na potrzeby prowadzonych działalności, Wnioskodawca ponosi przede wszystkim koszty zużycia materiałów, zużycia i eksploatacji maszyn rolniczych, koszty zatrudnienia pracowników oraz usług obcych. Koszty zużycia materiałów oraz część usług obcych można jednoznacznie przypisać do przychodów osiągniętych z tytułu świadczonych usług rolniczych w ramach działalności gospodarczej oraz kosztów poniesionych na potrzeby uzyskania przychodów z własnych plantacji. Wielkość kosztów odzwierciedlająca rzeczywiste zużycie materiałów oraz wykorzystanie usług obcych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej zaliczana jest do kosztów uzyskania przychodu i pomniejsza wielkość dochodu uzyskanego z tytułu świadczonych usług. W przypadku kosztów zatrudnienia pracowników, zużycia i eksploatacji maszyn rolniczych oraz pozostałych usług obcych, Wnioskodawca nie ma możliwości ustalenia rzeczywistej wielkości kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, dlatego do kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej zaliczana jest ich proporcjonalna część. Proporcja w jakiej koszty zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej odpowiada stosunkowi przychodów z działalności gospodarczej w ogólnej kwocie przychodów i ustalana jest w oparciu o prowadzone ewidencje na potrzeby podatku od towarów i usług. Planowana sprzedaż pierwszych produktów rolnych z plantacji prowadzonych wspólnie z innym podmiotem gospodarczym nastąpi najwcześniej w drugim roku podatkowym od założenia działalności, tym samym dopiero w drugim roku podatkowym będzie można ustalić rzeczywistą proporcję przychodów. Ponieważ w pierwszych latach prowadzenia działalności Wnioskodawca osiąga wyłącznie przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, do kosztów uzyskania przychodu uwzględnia 100% poniesionych kosztów co do których nie jest w stanie określić rzeczywistego stosunku do poszczególnych rodzajów działalności. Proporcjonalne ujęcie kosztów nastąpi w roku podatkowym w którym powstaną pierwsze przychody z tytułu działalności nieobjętej ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych i dotyczyć będą jedynie kosztów poniesionych w roku w którym wystąpiły przychody. Dochody z działalności gospodarczej Wnioskodawca rozlicza na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a od osiągniętego dochodu opłaca podatek liniowy. Na potrzeby ustalenia należnej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, w ciągu roku podatkowego stosowana jest proporcja ustalona według sprzedaży w roku poprzedzającym rok podatkowy. Po zakończeniu roku i ustaleniu rzeczywistej proporcji przychodów, Wnioskodawca dokonuje korekty kosztów uwzględniając ich właściwą wielkość w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dany sposób ujmowania kosztów pośrednio związanych ze źródłami uzyskania przychodu, sposób ustalania ich na potrzeby określenia wielkości zaliczek oraz sposób wyliczenia i stosowania proporcji jest zgodny z ustawą?
2.  Czy powstanie przychodów nieobjętych ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych w kolejnym roku podatkowym rodzi konieczność skorygowania kosztów pośrednich w latach ubiegłych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ten sposób ustalania wielkości kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej oraz określania wielkości zaliczek jest zgodny z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca prowadzi usługową działalność gospodarczą zgodnie z art, 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., z której osiągnięte przychody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Poza przychodami z działalności gospodarczej planuje osiągnąć przychody z tytułu prowadzonej równocześnie działalności rolniczej, co do których zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1, ustawy o podatku dochodowym nie stosuje się. Na potrzeby określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w której ujmowane są zdarzenia wyłącznie związane z działalnością gospodarczą. W przypadku kosztów zatrudnienia pracowników, kosztów zużycia i eksploatacji maszyn rolniczych oraz niektórych usług obcych Wnioskodawca nie jest w stanie precyzyjnie określić wielkość kosztów przypadających na poszczególne źródła przychodów, dlatego zgodnie z art. 22 ust. 3 koszty ustala w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów które pozwalałby na użycie innego miarodajnego klucza do ustalenia wielkości kosztów przypadających na poszczególne źródła przychodu. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że proporcję bezpośrednio wskazaną w art. 22 ust. 3 należy stosować niezależnie od momentu uzyskania pierwszych przychodów, które pozwalają ustalić ich rzeczywistą strukturę. Powstanie przychodów nieobjętych ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych w kolejnych latach podatkowych nie budzi również konieczności skorygowania kosztów pośrednich poniesionych w latach poprzednich, które zgodnie z art. 22 ust. 5c i 5d u.p.d.o.f potrącane są w dacie ich poniesienia. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera również przepisów, które w szczegółowy sposób odnosiłyby się do ujęcia tego rodzaju kosztów przy ustalaniu zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych, dlatego przyjęte rozwiązanie oparte na zastosowaniu proporcji z ubiegłego roku nie jest sprzeczne z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, tym bardziej, że ich wielkość zostanie skorygowana do rzeczywistego poziomu w rocznym zeznaniu podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie kosztów uzyskania przychodów

*   w części dotyczącej ustalania należnych zaliczek na podstawie proporcji z roku poprzedzającego rok podatkowy – jest nieprawidłowe;
*   w pozostałej części – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Według art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Na podstawie art. 24a ust. 1 ustawy osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Powyższy przepis wskazuje, że zarówno podatkowa księga przychodów i rozchodów, jak i księgi rachunkowe muszą być prowadzone w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy lub okres sprawozdawczy. Oznacza to, że w sytuacji, gdy podatnik osiąga zarówno przychody ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu oraz inne przychody, powinien prowadzić ewidencję rachunkową (podatkową) w sposób umożliwiający przypisanie kosztów uzyskania przychodów do przychodów z poszczególnych źródeł. Jest to warunek konieczny dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania.

Legalną definicję kosztów uzyskania przychodów zawiera art. 22 ust. 1 powołanej ustawy. Na jego mocy, do tej kategorii należą koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1. Ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Ustawodawca przewidział przy tym wyjątkowe sytuacje, gdy pomimo prawidłowego dokumentowania ponoszonych wydatków i prowadzenia ewidencji rachunkowych (podatkowych) w sposób rzetelny i niewadliwy, obiektywnie oceniając, podatnik nie ma możliwości przypisania danego kosztu podatkowego wyłącznie do przychodów tworzących dochody opodatkowane albo przychodów tworzących inne dochody. Mieszczą się one w dyspozycjach art. 22 ust. 3 i 3a ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 3 ww. ustawy jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a tej ustawy).

Metoda proporcjonalnego dzielenia kosztów, określona w art. 22 ust. 3 omawianej ustawy, ma zastosowanie, jeżeli kumulatywnie zaistnieją następujące przesłanki:

*   podatnik osiąga przychody ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychody z innych źródeł,
*   w związku z tym faktycznie ponosi określone koszty uzyskania przychodów, które są ujęte łącznie i nie ma możliwości ich wyodrębnienia dla poszczególnych źródeł przychodów.

Przepis art. 22 ust. 3a omawianej ustawy stosuje się natomiast, jeżeli zaistnieją łącznie następujące przesłanki:

*   podatnik osiąga przychody ze źródeł, z których część dochodów podlega opodatkowaniu a część nie podlega opodatkowaniu albo jest wolna od podatku,
*   w związku z tym faktycznie ponosi określone koszty podatkowe, które są ujęte łącznie i nie ma możliwości ich wyodrębnienia dla przychodów tworzących dochód podlegający opodatkowaniu i tworzących dochód niepodlegający opodatkowaniu albo wolny od podatku.

Przy proporcjonalnym ustalaniu kosztów zgodnie z ww. metodami należy mieć również na względzie kwestię istnienia związku poniesionych kosztów z przychodami uzyskiwanymi z danego źródła bądź źródeł. W szczególności, przepis art. 22 ust. 3 ustawy ma zastosowanie, jeżeli przychody z poszczególnych źródeł nie mogłyby być osiągnięte bez poniesienia danych kosztów.

Należy również podkreślić, że omawiane przepisy art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mają charakter szczególny. Zakresem ich zastosowania objęte są wyłącznie przypadki, gdy przypisanie kosztów uzyskania przychodów do przychodów tworzących dochód opodatkowany i innych przychodów nie jest obiektywnie możliwe, a nie sytuacje, gdy takie wyodrębnienie kosztów było możliwe na podstawie posiadanych dokumentów, lecz podatnik zaniechał dokonania tej czynności.

Metoda ta może być stosowana przy wykorzystaniu porównywalnych danych w okresie istnienia dwóch różnych źródeł przychodów, w związku którymi ponoszone są koszty podlegające proporcjonalnemu rozliczeniu. Proporcjonalne rozliczenie kosztów podatkowych oparte jest na ustaleniu wskaźnika udziału tych kosztów w ogólnej ich kwocie.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca poza własną działalnością rolniczą prowadzi również jednoosobową działalność gospodarczą świadcząc usługi doradcze w zakresie prowadzenia plantacji oraz usługi rolnicze polegające na wywarzaniu drzewek iglastych na plantacjach prowadzonych wspólnie z innym podmiotem gospodarczym. Wnioskodawca planuje również uzyskać przychody z tytułu dystrybucji własnych oraz obcych płodów rolnych. Zgodnie z planem produkcji plantacji, pierwsze produkty roślinne gotowe do sprzedaży uzyskuje się w okresie 3-4 lat od momentu zasadzenia. Pierwsze plantacje prowadzone wspólnie z innym podmiotem gospodarczym zostały założone w 2014 roku, w tym samym czasie zarejestrowana została również działalność gospodarcza Wnioskodawcy. Pierwsze przychody z tytułu sprzedaży gotowych drzewek iglastych z plantacji prowadzonych wspólnie z innym podmiotem gospodarczym planuje się uzyskać z końcem 2016 roku. W przypadku kosztów zatrudnienia pracowników, zużycia i eksploatacji maszyn rolniczych oraz pozostałych usług obcych, Wnioskodawca nie ma możliwości ustalenia rzeczywistej wielkości kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, dlatego do kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej zaliczana jest ich proporcjonalna część. Proporcja w jakiej koszty zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej odpowiada stosunkowi przychodów z działalności gospodarczej w ogólnej kwocie przychodów i ustalana jest w oparciu o prowadzone ewidencje na potrzeby podatku od towarów i usług. Ponieważ w pierwszych latach prowadzenia działalności Wnioskodawca osiąga wyłącznie przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, do kosztów uzyskania przychodu uwzględnia 100% poniesionych kosztów co do których nie jest w stanie określić rzeczywistego stosunku do poszczególnych rodzajów działalności. Proporcjonalne ujęcie kosztów nastąpi w roku podatkowym w którym powstaną pierwsze przychody z tytułu działalności nieobjętej ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych i dotyczyć będą jedynie kosztów poniesionych w roku w którym wystąpiły przychody. Dochody z działalności gospodarczej Wnioskodawca rozlicza na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a od osiągniętego dochodu opłaca podatek liniowy. Na potrzeby ustalenia należnej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, w ciągu roku podatkowego stosowana jest proporcja ustalona według sprzedaży w roku poprzedzającym rok podatkowy. Po zakończeniu roku i ustaleniu rzeczywistej proporcji przychodów, Wnioskodawca dokonuje korekty kosztów uwzględniając ich właściwą wielkość w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca nie jest w stanie określić jaka część kosztów pośrednich (koszty zatrudnienia pracowników, zużycia i eksploatacji maszyn rolniczych oraz pozostałych usług obcych) związana jest z działalnością gospodarczą, a jaka z działalnością rolniczą.

Uwzględniając przedstawiony stan prawny w kontekście zaprezentowanego stanu faktycznego stwierdzić trzeba, że zasady określone w art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy należy stosować niezależnie od momentu uzyskania przychodów z danego – istniejącego – źródła, tj. również w przypadku gdy Wnioskodawca nie uzyskiwał w danym okresie sprawozdawczym (miesiącu, kwartale, roku podatkowym) przychodów z działalności rolniczej. Oznacza to, że w sytuacji braku przychodów z działalności rolniczej (do której przepisów ustawy nie stosuje się) w danym okresie sprawozdawczym Wnioskodawca uprawniony jest do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej całości przedmiotowych kosztów wspólnych, albowiem proporcja przychodów opodatkowanych do przychodów z działalności rolniczej kształtuje się następująco: 100% (przychody opodatkowane) – 0% (przychody z działalności rolniczej). Jednocześnie nie wystąpi podstawa do korekty kosztów uzyskania przychodu w sytuacji osiągania przychodów z działalności rolniczej.

Wobec tego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawidłowego ustalenia zaliczek na podatek dochodowy na podstawie proporcji z roku poprzedzającego rok podatkowy nie można uznać stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę za prawidłowe.

Podatnik ma obowiązek wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, tj. w sytuacji Wnioskodawcy należy na podstawie art. 44 ust. 3f ustawy wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

W konsekwencji, jeżeli Wnioskodawca uiszcza zaliczki na podatek dochodowy na zasadach wskazanych wyżej, w celu prawidłowej realizacji tego obowiązku powinien stosować metodę proporcjonalnego ustalania kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 22 ust. 3 lub 3a omawianej ustawy – w sposób wskazany wcześniej – również dla potrzeb obliczania tych zaliczek. Obliczając zaliczkę na podatek dochodowy, podatnik powinien każdorazowo dzielić koszty uzyskania przychodów, których nie można obiektywnie przypisać do poszczególnych źródeł wskazanych przez niego (tj. do działalności rolniczej oraz do pozarolniczej działalności gospodarczej) potrącalne od początku roku podatkowego do końca miesiąca albo kwartału, za który uiszczana jest zaliczka w stosunku, w jakim pozostają przychody z każdego z ww. źródeł powstałe od początku roku podatkowego do końca okresu, za który uiszczana jest zaliczka, w ogólnej kwocie przychodów powstałych w tym okresie.

Zanalizowane przepisy nie przewidują odmiennych zasad w odniesieniu do ustalania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Nie można zatem – jak czyni to Wnioskodawca – stosować w danym okresie sprawozdawczym (roku podatkowym) proporcji jaka wystąpiła w poprzednim roku podatkowym, a następnie dokonywać korekty kosztów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.