Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.580.2018.1.PRP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-02
Teza: podstawy opodatkowania usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; wkład; wpłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 sierpnia 2018 r. (data wpływu 7 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek lub VAT), zarejestrowanym jako podatnik czynny. Gmina realizuje zadania własne w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty określone w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym) dot. m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina prowadzi działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków. W strukturze organizacyjnej Gminy nie funkcjonuje zakład budżetowy ani jednostka budżetowa, której Gmina powierzyła techniczne wykonywanie czynności związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną. Działalność tę Gmina wykonuje samodzielnie, poprzez wydzielony referat urzędu obsługującego Gminę.

Na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych Gmina świadczy usługi w zakresie zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy oraz działających na jej terenie przedsiębiorstw. Czynności te wykazywane są w prowadzonych dla celów VAT rejestrach sprzedaży, składanych deklaracjach VAT oraz rozliczany jest z tego tytułu podatek należny. Niniejszy wniosek nie dotyczy czynności polegających na dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków wykonywanych przez Gminę na rzecz jej jednostek organizacyjnych (w tym na potrzeby własne) oraz czynności polegających na dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków wykonywanych nieodpłatnie. Wysokość odpłatności pobieranych z tytułu świadczenia usług, będących przedmiotem niniejszego wniosku, ustalana jest w oparciu o obowiązujące taryfy. Gmina określa taryfę obowiązującą na obszarze jej działania, odpowiednią do zakresu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków.

Obowiązujące obecnie na terenie Gminy taryfy zostały zatwierdzone przez:

*   Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w drodze decyzji Państwowego Gospodarstwa Wodnego (Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej),

*   Gminę w drodze Uchwały Rady Gminy.

Stosownie do art. 24 ust. 6 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków rada gminy może podjąć uchwałę o dopłacie dla taryfowych grup odbiorców usług. W dniu 12 czerwca 2018 r. Rada Gminy podjęła uchwałę w sprawie dopłat do taryfy dla zbiorowego odprowadzania ścieków i zbiorowego zaopatrzenia w wodę na jej terenie (dalej: Uchwała). W drodze Uchwały, Gmina ustaliła dopłatę do ceny m3 dostarczanej wody oraz odprowadzanych ścieków dla wszystkich taryfowych grup odbiorców w Gminie. Gmina pragnie przy tym zaznaczyć, że kwestia udzielenia dopłat do cen dostarczanej wody oraz odprowadzanych ścieków przez jednostki samorządu terytorialnego pozostaje w ich wyłącznym uznaniu. Stosowanie ww. dopłat nie jest obligatoryjne.

Konsekwencją podjęcia przez Gminę Uchwały jest to, że usługobiorcy usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków uiszczają na rzecz Gminy z tego tytułu opłaty niższe niż wynika to z Uchwały Rady Gminy dotyczącej zatwierdzenia taryfy dla zbiorowego odprowadzenia ścieków i zbiorowego zaopatrzenia w wodę na terenie Gminy. Przy czym, z uwagi na fakt, że Gmina występuje w tym przypadku zarówno jako usługodawca oraz jednocześnie jako „dopłacający”, dopłata do taryfy dla zbiorowego odprowadzenia ścieków i zbiorowego zaopatrzenia w wodę wynikająca z Uchwały, nie jest klasyczną dopłatą występującą powszechnie między gminami a spółkami prawa handlowego. Gmina de facto dopłaca „samej sobie”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze świadczeniem przez Gminę usług dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków, podstawę opodatkowania VAT stanowi wyłącznie kwota pobierana od usługobiorców, pomniejszona o należny podatek?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku ze świadczeniem przez Gminę usług dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków, podstawę opodatkowania VAT stanowi wyłącznie kwota pobierana od usługobiorców, pomniejszona o należny podatek.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT.

Zdaniem Gminy, wykonywane przez nią na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych odpłatne czynności w zakresie dostawy wody oraz odprowadzania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych stanowią usługi podlegające opodatkowaniu VAT.

Stosownie natomiast do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c. art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W tym miejscu Gmina zwraca uwagę, że w jej opinii, dopłaty do taryfy dla zbiorowego odprowadzenia ścieków i zbiorowego zaopatrzenia w wodę na terenie Gminy, określone w Uchwale, nie należy traktować jak „innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę”, o której mowa w ww. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawca zauważył, że w przepisie tym mowa jest o dopłatach otrzymywanych od osób trzecich - nie będących usługobiorcami, ale nie będących także usługodawcami. W przypadku świadczenia usług polegających na dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków to Gmina jest usługodawcą. Tym samym dopłaty, o których mowa w Uchwale należałoby uznać jako dopłaty udzielane „samemu sobie”. Konsekwencją podjęcia przez Gminę decyzji o udzielaniu niniejszych dopłat jest to, że usługobiorcy uiszczają na rzecz Gminy kwoty niższe niż wynikałoby to z Uchwały Rady Gminy dotyczącej zatwierdzenia taryfy dla zbiorowego odprowadzenia ścieków i zbiorowego zaopatrzenia w wodę na terenie Gminy. Kwoty te natomiast stanowią dla Gminy jedyne wynagrodzenie za świadczenie przedmiotowych usług. Nie sposób bowiem uznać, aby dopłata udzielana „samemu sobie” stanowiła element wynagrodzenia.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego „zapłata” to „uiszczenie należności za coś”, „należność za coś”, „odpłacenie komuś za coś”. Pojęcie zapłaty użyte w niniejszym przepisie powinno być, zdaniem Wnioskodawcy, rozumiane jako należność za daną czynność opodatkowaną, uzyskaną od drugiej osoby.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z ww. przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku. Jednocześnie Gmina podkreśla, iż przedmiotowa zapłata powinna być otrzymana od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży.

Pojęcie rabatu zgodnie ze Słownikiem języka polskiego definiowane jest jako „obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę”. Tym samym z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

*   rabaty przyznane przed dokonaniem sprzedaży - niemające wpływu na podstawę opodatkowania,

*   rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży - bonifikaty, opusty, uznane reklamacje i skonta - wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej kwoty osiągniętego obrotu.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, dopłatę do ceny świadczonych usług, określoną w Uchwale, należy traktować de facto jako rabat przyznany przez usługodawcę przed dokonaniem sprzedaży. Gmina podkreśla, iż w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej: WSA) z dnia 30 lipca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 377/13, Sąd słusznie wskazał, że o charakterze obniżki nie decyduje jej nazwa. Tym samym wartość udzielanych przez Gminę dopłat nie powinna być wliczana do podstawy opodatkowania VAT. Wnioskodawca bowiem obciąży usługobiorców wyłącznie wartością dostarczonej wody oraz odprowadzonych ścieków z uwzględnieniem przyznanej dopłaty do ceny. Oznacza to, że wartość brutto świadczonych usług będzie kalkulowana w oparciu o ilość dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków pomnożoną przez wysokość taryfy pomniejszonej o wartość udzielonej dopłaty, zgodnie z poniższym wzorem: X= m3\*(t-d) Gdzie: X - wartość brutto usługi, M3 - ilość dostarczonej wody i zużytych ścieków, t - taryfa (cena), d - dopłata do ceny.

W zakresie określenia podstawy opodatkowania VAT w związku z udzieleniem rabatu wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2018 r„ sygn. 0114 KDIP4.4012.33.2018.1.MP, gdzie wskazał, że „Kwota rabatu pośredniego wypłacana Odbiorcy Pośredniemu obniża efektywnie kwotę należną Wnioskodawcy, a zatem obniżka ta powinna znaleźć odzwierciedlenie zarówno w wysokości podstawy opodatkowania, jak i kwocie podatku należnego. Skoro bowiem obniżeniu ulega kwota łącznej należności za sprzedane towary, która jest kwotą brutto, zatem i kwota rabatu powinna być uznana za kwotę brutto, którą należy proporcjonalnie (tzw. metodą „w stu”) podzielić na kwotę podstawy opodatkowania i kwotę VAT należnego”.

Na prawidłowość konkluzji Gminy wskazuje również wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z 24 października 1996 r., w sprawie C-317/94 pomiędzy Elida Gibbs Ltd a Commissioners of Customs and Excise. Wyrok ten potwierdza, że podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowić może wartość nie wyższa niż wynagrodzenie faktycznie zapłacone przez odbiorcę, w przeciwnym razie organy podatkowe otrzymałyby z tytułu VAT kwotę większą niż rzeczywiście zapłacona przez konsumenta ostatecznego, kosztem podatnika. Zgodnie z Glosą do ww. wyroku, autorstwa Krzysztofa Lasińskiego - Suleckiego (Komentarz do wyroku TS z dnia 24 października 1996 r. w sprawie C-317/94 Elida Gibbs Ltd. v. Commissioners of Customs and Excise, ECR 1996, s. I-5339, \[w:\] Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach podatkowych, praca zbiorowa pod red. W. Nykiela i A. Zalasińskiego, Wolters Kluwer, Warszawa 2014): „Podstawa opodatkowania nie może zatem przekroczyć kwoty wynagrodzenia uiszczonej przez finalnego konsumenta. W świetle art. 11 część A ust. 1 lit. a dyrektywy 77/388/EWG (obecnie art. 73 dyrektywy 2006/112/WE) podstawa opodatkowania obejmuje wszelkie kwoty stanowiące wynagrodzenie otrzymane przez dostawcę albo należne dostawcy od nabywcy. Na potrzeby podstawy opodatkowania uwzględnia się zatem subiektywną, a nie obiektywną wartość towaru. Skład orzekający zwrócił też uwagę na art. 11 część C ust. 1 dyrektywy 77/388/EWG (obecnie art. 90 dyrektywy 2006/112/WE), który nakazuje m.in. obniżenie podstawy opodatkowania w przypadku zredukowania ceny po sprzedaży. W ocenie sędziów TS obniżenie podstawy opodatkowania wskutek redukcji ceny jest jednym z przejawów neutralności opodatkowania”.

Również Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził w uchwale 7 sędziów z 26 czerwca 2012 r. (I FSK 1281/14), że „Wypłata kontrahentowi bonusu warunkowego (premii pieniężnej) (\`(...)\`) stanowi rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zmniejszający podstawę opodatkowania”.

Natomiast w interpretacji indywidualnej z dnia 31 października 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. 2461-IBPP3.4512.528.2016.1.MD, organ podatkowy zgodził się z wnioskującą gminą, że: „brak będzie (\`(...)\`) podstaw do stwierdzenia, że przekazywana przez Gminę do Zakładu dopłata do taryf dla zbiorowego odprowadzania ścieków oraz zaopatrzenia w wodę będzie wpływała na wartość podstawy opodatkowania. Nie można bowiem stwierdzić, że zapłata w tej części jest dokonywana przez podmiot trzeci - dopłata następuje bowiem w ramach struktury jednego podatnika podatku od towarów i usług, jakim jest tylko i wyłącznie Gmina, i tym samym nie powinna podlegać ona opodatkowaniu. W opinii Gminy zatem, w związku z planowaną centralizacją rozliczeń VAT, również w ramach planowanej korekty rozliczeń za wszystkie okresy nieobjęte przedawnieniem, należy uznać, że nabywcom/usługobiorcom udzielany jest (przez Gminę jako podatnika VAT) de facto opust (obniżka ceny), uwzględniony w momencie sprzedaży, który zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT nie stanowi elementu podstawy opodatkowania”.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. ITPP1/443-322/14/DM, wskazał, że: „Bonifikata jest to zniżka od ustalonej ceny. Tak jak przy ustalaniu ceny towaru przy sprzedaży, która jest pieniężnym odzwierciedleniem wartości rzeczy, tak cena, jaką ma uiścić nabywca winna już uwzględniać bonifikatę. Zatem należy stwierdzić, że zniżka (bonifikata) udzielona jest od ustalonej wcześniej wartości świadczenia. Mając powyższe na uwadze, jak również przywołane przepisy stwierdzić należy, że określając podstawę opodatkowania, Gmina powinna uwzględnić przyznaną bonifikatę. A zatem zapłatą z tytułu zamierzonej na rzecz Parafii sprzedaży będzie kwota należna od nabywcy. Tym samym podstawę opodatkowania stanowić będzie kwota opłaty (kwota uwzględniająca bonifikatę) pomniejszona o kwotę należnego podatku”.

Ponadto Gmina podkreśla, że przepisy ustawy o VAT nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny. Przykładowo możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danych towarów lub usług. W konsekwencji, zdaniem Gminy rabaty, opusty czy obniżki ceny udzielane przez podatnika mogą przybierać różną formę. Tym samym wskazane w Uchwale dopłaty do ceny m3 dostarczanej wody oraz odprowadzanych ścieków stanowią obniżkę ceny, jakiej Gmina udziela nabywcom usług, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT.

Przedmiotowe dopłaty nie będą więc stanowiły części podstawy opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług, o których mowa we wniosku. Zdaniem Gminy, w związku ze świadczeniem usług dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków, podstawę opodatkowania VAT stanowi wyłącznie kwota pobierana od usługobiorców pomniejszona o należny podatek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.