Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-444/16/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-07-27
Teza: Czy Wnioskodawca jako wspólnik Spółki będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przypadającej na niego (w proporcji, w jakiej Wnioskodawca uczestniczy w zyskach i stratach Spółki) części wydatków związanych z organizacją programu motywacyjnego, w tym ewentualnych kwot wypłacanego Uprawnionym rozliczenia pieniężnego w dniu ich poniesienia przez Spółkę?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki; strata; wspólnik; zyski
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2016 r. (data wpływu 16 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z wypłatą środków pieniężnych z tytułu organizacji programu motywacyjnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z wypłatą środków pieniężnych z tytułu organizacji programu motywacyjnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej (dalej: „Spółka”) i z tego tytułu, zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uczestniczy w zyskach i stratach Spółki proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku, określonego w umowie Spółki.

Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, pozostaje w związku małżeńskim, w ramach którego zawarto małżeńską umowę majątkową rozszerzającą wspólność ustawową określoną przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy.

Zgodnie z przepisem art. 117 kodeksu spółek handlowych, sprawami Spółki zajmuje się komplementariusz Spółki będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Komplementariusz”).

Spółka zamierza wprowadzić program motywacyjny adresowany do członków Zarządu Komplementariusza, kluczowych menedżerów zatrudnionych w Spółce i innych osób o istotnym znaczeniu dla Spółki zatrudnionych w Spółce (dalej łącznie: „Uprawnieni”). Okres trwania programu motywacyjnego ustalono bezterminowo, począwszy od początku roku obrotowego. Okres trwania programu zostanie podzielony na edycje, które będą oceniane i rozpatrywane niezależnie. Okresy kolejnych edycji pokrywają się z rokiem obrotowym Spółki.

Program jest regulowany przez Regulamin programu motywacyjnego (dalej: Regulamin), wprowadzony uchwałą Zarządu Komplementariusza oraz szczegółowe, indywidualne umowy zawierane pomiędzy Spółką a osobami uprawnionymi do udziału w programie motywacyjnym (dalej: „Umowa”).

Wnioskodawca wskazuje, że jak wynika z Regulaminu, celem wprowadzonego programu motywacyjnego jest długofalowa motywacja oraz głębsze związanie pracowników, menedżerów, kluczowej kadry i członków Zarządu Komplementariusza ze Spółką, co przyczyni się do zwiększenia wartości Spółki.

Program motywacyjny polega na nieodpłatnym przyznaniu Uprawnionym warunkowego prawa, którego instrumentem bazowym jest wskaźnik finansowy i które jest wykonywane przez rozliczenie pieniężne następujące w przyszłości (dalej: „Prawo”).

Realizacja prawa do uzyskania w przyszłości rozliczenia pieniężnego nastąpi, jeżeli w okresie edycji programu motywacyjnego zysk brutto Spółki zawarty w zatwierdzonym sprawozdaniu finansowym Spółki za dany rok obrotowy osiągnie poziom nie niższy niż ten określony w Regulaminie i Umowie.

Uprawniony otrzyma od Spółki „Dokument Uczestnictwa” potwierdzający nabycie Prawa. Dokument Uczestnictwa przyjmie formę pisemnego certyfikatu potwierdzającego nabycie prawa przez Uprawnionego i będzie zawierał numer seryjny, datę sporządzenia, dane identyfikujące Uprawnionego, określenie rodzaju przyznanego prawa, wskazanie instrumentu bazowego Prawa oraz okresu jego trwania. Instrumentem bazowym Prawa jest wskaźnik finansowy w postaci zysku brutto Spółki zawartego w zatwierdzonym sprawozdaniu finansowym Spółki za rok obrotowy.

Przyznanie Uprawnionemu warunkowego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego nastąpi na podstawie Umowy zawartej pomiędzy Uprawnionym a Spółką. Umowa ta jest odrębna i niezwiązana w żaden sposób z uchwałą o powołaniu na członka Zarządu bądź umową o pracę zawartą pomiędzy Uprawnionym z Spółką.

Realizacja prawa do uzyskania w przyszłości rozliczenia pieniężnego nastąpi, jeżeli w okresie edycji programu motywacyjnego zysk brutto Spółki zawarty w zatwierdzonym sprawozdaniu finansowym Spółki za dany rok obrotowy osiągnie poziom nie niższy niż ten określony w Regulaminie i Umowie.

W przypadku osiągnięcia wskaźników finansowych, na założonym poziomie, Uprawniony wezwie Spółkę do realizacji prawa tj. wypłaty kwoty rozliczenia pieniężnego w określonym w Umowie terminie przypadającym po dniu zatwierdzenia sprawozdania finansowego przez Zgromadzenie Wspólników Spółki za rok obrotowy pokrywający się z okresem edycji. Warunkiem realizacji prawa będzie również dołączenie do wezwania Dokumentu Uczestnictwa, potwierdzającego przyznanie i posiadanie Prawa. W okresie trwania danej edycji programu Prawo nie może być zbyte albo przeniesione przez Uprawnionych na rzecz osób trzecich w jakiejkolwiek formie. Jednocześnie Prawo to jest zbywalne w pozostałym okresie i może być przedmiotem obrotu.

W przypadku, gdy wskaźniki finansowe nie zostaną osiągnięte (chociażby jeden z nich), Uprawnieni nie będą uprawnieni do realizacji Prawa i Prawo wygasa. Z uwagi na fakt, że ani Regulamin ani Umowa nie przewidują możliwości częściowej realizacji Prawa w trakcie trwania programu, całe ryzyko związane z realizacją Prawa jest przenoszone na Uprawnionych aż do dnia zakończenia danej edycji programu motywacyjnego. Wysokość kwoty rozliczenia pieniężnego określona jest indywidualnie w umowach zawieranych z Uprawnionymi i uzależniona od wartości zysku brutto Spółki osiągniętego w roku obrotowym pokrywającym się okresem danej edycji programu. Kwota rozliczenia w żadnym stopniu nie zależy i nie jest związana z wynagrodzeniem przysługującym Uprawnionemu z tytułu uchwały o powołaniu na funkcję członka Zarządu Komplementariusza lub umowy o pracę.

Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że na moment składania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji, Spółka nie dokonywała jeszcze żadnych wypłat kwoty rozliczenia pieniężnego z programu motywacyjnego.

W związku z organizacją programu motywacyjnego, Spółka będzie ponosić wydatki związane z jego funkcjonowaniem i obsługą, w tym ewentualne kwoty wypłacanego Uprawnionym rozliczenia pieniężnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jako wspólnik Spółki będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przypadającej na niego (w proporcji, w jakiej Wnioskodawca uczestniczy w zyskach i stratach Spółki) części wydatków związanych z organizacją programu motywacyjnego, w tym ewentualnych kwot wypłacanego Uprawnionym rozliczenia pieniężnego w dniu ich poniesienia przez Spółkę?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przypadającej na niego (w proporcji, w jakiej Wnioskodawca uczestniczy w zyskach i stratach Spółki) części wydatków związanych z organizacją programu motywacyjnego, w tym ewentualnych kwot wypłacanego Uprawnionym rozliczenia pieniężnego w dniu ich poniesienia przez Spółkę.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. z 2012 r., poz. 361 z póżn. zm., dalej „ustawa o PIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT. Na podstawie powyższej definicji w doktrynie i orzecznictwie wskazuje się, że dany wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów, jeśli spełnia łącznie następujące przesłanki:

1.  został faktycznie poniesiony,
2.  jest definitywny (bezzwrotny),
3.  jest związany z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika,
4.  jego poniesienie nastąpiło w celu osiągnięcia przychodów albo zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
5.  nie znajduje się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt, wymienionych w art. 23 ustawy o PIT,
6.  został właściwie udokumentowany.

A zatem, co do zasady, wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 23 ustawy o PIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile spełnione są powyższe warunki wynikające z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT. Oceniając dany wydatek w świetle art. 22 ust. 1 ustawy o PIT należy więc brać pod uwagę jego przeznaczenie (celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz jego potencjalną możliwość (ocenianą na dzień jego poniesienia) przyczynienia się tego wydatku do osiągnięcia przychodów.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy nie ulega wątpliwości, że wydatki na obsługę programu motywacyjnego oraz koszty wypłacanych Uprawnionym w ramach programu motywacyjnego kwot rozliczenia pieniężnego nie zostały wymienione w przepisie art. 23 ustawy o PIT. W konsekwencji, aby zaliczyć te wydatki do kosztów uzyskania przychodów wymagane jest jedynie spełnienie przesłanek wynikających z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT.

Program motywacyjny zostanie wprowadzony na podstawie Regulaminu oraz indywidualnych Umów zawieranych z poszczególnymi Uprawnionymi. Jego rzeczywistym celem jest bowiem wzrost wartości Spółki. Na osiągnięcie tego celu istotny wpływ ma praca Uprawnionych - z tego względu wprowadzono system wynagradzania Uprawnionych w ramach programu motywacyjnego, który zachęcić ma Uprawnionych do wykonywania swoich obowiązków z najwyższą możliwą starannością. Program motywacyjny jest przy tym niezależny i nie zastępuje wynagrodzeń należnych Uprawnionym z innych tytułów: umów o pracę lub pełnienia funkcji członka Zarządu Komplementariusza.

Nie ulega wątpliwości, że wprowadzany przez Wnioskodawcę program motywacyjny ma wpływ na motywację jego uczestników. Sposób wykonywania przez nich swoich obowiązków oraz stopień zaangażowania w działalność Spółki przekłada się bowiem pośrednio na wysokość przysługujących im z tytułu uczestnictwa w programie motywacyjnym rozliczeń pieniężnych. Tym samym istnienie programu dodatkowo zachęca Uprawnionych do podejmowania wysiłków, które mogą zostać zwieńczone przyznaniem kwoty rozliczenia pieniężnego. Dodatkowo istnienie programu motywacyjnego powoduje mocniejsze związanie Uprawnionych ze Spółką. To z kolei wpływa na zmniejszenie odpływu wykwalifikowanej kadry do zewnętrznej konkurencji i zapobiega rozpowszechnianiu się know-how wypracowanego przez Spółkę.

Uprawnieni dążąc do uzyskania kwoty rozliczenia pieniężnego, będą więc de facto dążyć do osiągnięcia przez Spółkę oczekiwanych przez Wnioskodawcę wskaźników finansowych - prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego przez Uprawnionych uzależnione jest bowiem od uzyskania przez Spółkę wskaźników finansowych na odpowiednio założonym poziomie. Natomiast w sytuacji, gdy założenia programu motywacyjnego nie zostaną spełnione, Uprawnieni nie otrzymają od Spółki rozliczenia pieniężnego.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że wydatki Spółki na obsługę i organizację programu motywacyjnego oraz wydatki na wypłatę ewentualnych kwot rozliczenia pieniężnego Uprawnionym pozostają w związku z jej przychodami, a w konsekwencji stanowią koszty uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT.

Jednocześnie, ponieważ wydatków tych nie można powiązać z konkretnym przychodem uzyskanym przez Spółkę, stanowią one koszt pośrednio związany z przychodem Spółki w rozumieniu art. 22 ust. 5b-5c ustawy o PIT.

Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że Jego stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 października 2014 r., o sygn. IPPB1/415-782/14-2/KS,
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 2 października 2014 r., o sygn. IPPB1/415-796/14-2/KS,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 maja 2015 r. o sygn. IBPBI/2/4510-173/15/PC,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 grudnia 2014 r. o sygn. IPTPB3/423-327/14-2/IR,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 listopada 2015 r. o sygn. IBPB-1-1/4510-103/15/EN,
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 czerwca 2015 r., o sygn. IPPB5/4510-458/15-2/JC,
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 maja 2015 r., o sygn. IPPB5/4510-333/15-3/JC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.) określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona (art. 102 Kodeksu spółek handlowych).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Podmioty, które są podatnikami podatku dochodowego zostały wskazane odpowiednio w art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.). Z ich treści wynika, że w pojęciu spółki niebędącej osobą prawną mieszczą się m.in. spółki osobowe utworzone na gruncie polskiego prawa handlowego, z wyłączeniem spółek komandytowo-akcyjnych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej. Z punktu widzenia prawa podatkowego, na gruncie podatków dochodowych podatnikiem nie jest spółka, lecz poszczególni jej wspólnicy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Konstrukcja ww. przepisu daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 23 ww. ustawy), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: w celu osiągnięcia przychodu, jak i zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

*   celowość oznacza: przydatność do jakichś potrzeb, świadome zmierzanie do celu (…),
*   zabezpieczyć oznacza: zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym, uczynienie bezpiecznym, zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie, zapewnienie komuś środków do życia, zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary, natomiast
*   zachować oznacza: pozostać w posiadaniu czegoś, dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, uchronić przed zapomnieniem.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że celem Programu jest zmotywowanie Osób Uprawnionych do podejmowania działań zmierzających do utrzymania/poprawy wyników finansowych Spółki, a tym samym jej pozycji rynkowej. Spółka zamierza uzależnić wysokość możliwych do otrzymania przez Uprawnionych w ramach Programu kwot od wyników finansowych Spółki, na które wpływ mają wyniki podejmowanych przez Uprawnionych działań, w tym indywidualnie osiągnięty przez te osoby poziom marży sprzedaży.

W konsekwencji zatem istnieją podstawy, by można było mówić o związku przyczynowym między poniesionym wydatkami a potencjalnym lub zwiększonym przychodem. Jednocześnie wydatki te nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Tym samym przekładają się pośrednio na zwiększenie przychodów generowanych przez Spółkę.

Zważywszy na powyższe, wydatki poniesione w związku z realizacją i obsługą opisanego we wniosku Programu, spełniające przedstawione powyżej kryteria, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak ustalony koszt uzyskania przychodu Wnioskodawca powinien rozliczyć zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc proporcjonalnie do swojego prawa do udziału w zysku spółki komandytowej (Spółki).

Konieczne jest przy tym podkreślenie, że przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest – co do zasady – sam przepis prawa podatkowego. Dlatego też, wydając przedmiotową interpretację indywidualną tutejszy organ interpretacyjny dokonał wyłącznie wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego znajdujących zastosowanie w sprawie.

Należy także zaznaczyć, że zaliczając określony wydatek do kosztów uzyskania przychodów, podatnik stosuje przepis prawa podatkowego o charakterze materialnoprawnym, tj. uznaje, że zaistniałe po jego stronie okoliczności wypełniają hipotezę określonej normy prawnej (mieszczą się w zakresie zastosowania danej normy prawnej/danego przepisu). Podejmując decyzję o zastosowaniu danego przepisu prawa podatkowego, podatnik musi liczyć się jednak z koniecznością przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej czynności, jaka może się pojawić na etapie ewentualnych postępowań podatkowych lub kontrolnych. Udowodnienie prawidłowości zaliczenia przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodów może zatem wymagać w szczególności udowodnienia: poniesienia wydatków, ich charakteru, w szczególności ich celowości, racjonalności działań podatnika, a w konsekwencji braku okoliczności uniemożliwiających uznanie przedmiotowych kosztów za koszty uzyskania przychodów. W ramach postępowania dowodowego może również zostać dokonana szczegółowa analiza związku ponoszonych wydatków z przychodami Wnioskodawcy.

Na mocy art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodami takimi mogą być księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 Ordynacji podatkowej). Stosownie do art. 187 § 1 ww. ustawy, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ocena kwestii udowodnienia danej okoliczności jest dokonywana na podstawie całości zgromadzonych dowodów (art. 191 ww. ustawy).

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy – Ordynacja podatkowa. Dokonując interpretacji indywidualnej organ interpretacyjny działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych wobec innych podmiotów, w szczególności wobec innych wspólników Spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.