Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.340.2017.2.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-04
Teza: braku opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonywanych przez mieszkańców na rzecz Gminy tytułem uczestnictwa w kosztach budowy przyłączy
Słowa kluczowe: gmina; przyłącze; wpłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 09 czerwca 2017 r. (data wpływu 13 czerwca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 lipca 2017 r. (data wpływu 26 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonywanych przez mieszkańców na rzecz Gminy tytułem uczestnictwa w kosztach budowy przyłączy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonywanych przez mieszkańców na rzecz Gminy tytułem uczestnictwa w kosztach budowy przyłączy.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 lipca 2017 r. (data wpływu 26 lipca 2017 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz wskazanie przedmiotu wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina … jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zakres działania Gminy obejmuje wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Gmina …. realizuje inwestycję polegającą na budowie sieci gazowej średniego ciśnienia wraz z przyłączami dla miejscowości ….. Celem inwestycji jest zapewnienie dostępu mieszkańcom tych miejscowości do gazociągu. Z planowanej inwestycji będą korzystać jedynie gospodarstwa domowe. Sieć gazowa będzie przebiegała od miejscowości … do miejscowości … oraz od miejscowości …. do miejscowości ….. Wybudowane w ramach inwestycji przyłącza zostaną zakończone szafkami gazowymi posadowionymi na granicy działki, której właściciele zgłosili chęć użytkowania paliwa gazowego. Budowa instalacji od granicy działki do domu i budowa instalacji wewnętrznej będzie leżała po stronie właścicieli nieruchomości.

Inwestycja jest realizowana na terenach stanowiących własność Gminy i częściowo na nieruchomościach będących własnością osób prywatnych. Gmina zawarła umowy z właścicielami nieruchomości, na których będzie przeprowadzona sieć ewentualnie przyłącza, o udostępnienie nieruchomości na ten cel. Jednocześnie właściciele tych nieruchomości wyrazili zgodę na korzystanie z nieruchomości w zakresie niezbędnym do wykonywania czynności remontu, modernizacji, kontroli i utrzymania sieci gazowej wraz z przyłączami. Umowa ta ma charakter nieodpłatny.

Po zakończeniu inwestycji sieć wraz z przyłączami pozostanie własnością Gminy. Gmina …. zawrze z …. odpłatną umowę dzierżawy. W ramach umowy ….. będzie eksploatować sieć wraz przyłączami, zobowiązując się jednocześnie do jej konserwacji.

W bliżej nieokreślonej przyszłości istnieje możliwość odsprzedaży sieci wraz z przyłączami …\`(...)\`

Środki trwałe powstałe w wyniku realizacji projektu będą w całości wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych - odpłatna umowa dzierżawy ewentualnie sprzedaż.

Głównym inwestorem budowy sieci gazowej i przyłączy będzie Gmina ….. Faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki, związane z realizacją niniejszej inwestycji wystawiane są na Gminę. Na zlecenie Gminy …. wykonano projekt budowlany i uzyskano pozwolenie na budowę, obecnie w drodze przetargu wyłaniany jest wykonawca robót budowlanych.

Koszty budowy sieci poniesie Gmina ….. Gmina sfinansuje również budowę przyłączy w miejscowościach ….. Na realizację przedmiotowej inwestycji Gmina …. otrzyma dotację celową z Miasta ….. Dotacja ta zostanie udzielona na mocy porozumienia zawartego w dniu 13 maja 2013 r. pomiędzy samorządami. Porozumienie dotyczy wzajemnych zobowiązań i świadczeń finansowych związanych z prowadzeniem przez Miasto …. na terenach Gminy …. (miejscowość ….) wysypiska odpadów. W powołanym porozumieniu, dla potrzeb składowania odpadów przez miasto …., Gmina …. wyraziła zgodę na budowę na wysypisku kolejnej - III niecki. W zamian Miasto …. zobowiązało się dofinansować szereg inwestycji prowadzonych przez Gminę …., w tym m.in. budowę sieci gazowej wraz z przyłączami dla miejscowości …. Miasto …. zobowiązało się sfinansować 80% kosztów inwestycji. Pozostałą część finansuje Gmina …\`(...)\`

Koszty budowy przyłączy w miejscowościach leżących na trasie gazociągu tj. w …., …. poniosą mieszkańcy. W tym celu Gmina …. zawrze z właścicielami nieruchomości umowy regulujące kwestię uczestniczenia w kosztach budowy przyłączy. Na mocy zawartych umów mieszkańcy wskazanych miejscowości będą współfinansować inwestycję poprzez dobrowolną wpłatę na rzecz Gminy …., w wysokości kosztów budowy przyłącza.

Realizacja inwestycji odbywa się w ramach wykonywania przez Gminę zadań własnych na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2016 r. poz. 446 z późn. zm.).

Gmina będzie pobierać od mieszkańców miejscowości …., …… wpłaty z tytułu współfinansowania inwestycji polegającej na budowie przyłączy gazowych na podstawie umów o współfinansowaniu inwestycji. Mieszkańcy będą dokonywać wpłat na rzecz Gminy z tytułu finansowania budowy przyłączy gazowych. W zamian za wpłaty dokonane przez mieszkańców Gmina wybuduje przyłącza gazowe dla mieszkańców. Gmina uzależnia wykonanie czynności związanych z budową przyłączy na rzecz mieszkańców od dokonania wpłat na podstawie uprzednio zawartej umowy o współfinansowaniu inwestycji. Gmina nie wybuduje przyłączy na rzecz mieszkańców w miejscowości …, …., którzy nie zawarli umowy o współfinansowaniu inwestycji, a tym samym nie dokonali wpłaty.

Mieszkańcy miejscowości …., …. będą dokonywali wpłaty w wysokości jednostkowego kosztu budowy przyłączy. Koszt ten zostanie ustalony jako iloraz łącznego kosztu wybudowania wszystkich przyłączy w wymienionych miejscowościach i liczby wybudowanych przyłączy. Faktury będą wystawiane przez wykonawcę robót na Gminę …..

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokonane przez mieszkańców miejscowości …., ….. wpłaty na rzecz Gminy ….. wniesione tytułem uczestniczenia w kosztach budowy przyłączy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W przedmiotowej sprawie mieszkańcy miejscowości …., ….. dokonują wpłat na rzecz Gminy tytułem uczestniczenia w kosztach budowy przyłączy. Mieszkańcy tych miejscowości nigdy nie nabędą prawa własności do przyłączy. Właścicielem przyłączy pozostanie Gmina …., ewentualnie w przyszłości …\`(...)\`

W związku z tym nie można uznać, że ponoszone przez mieszkańców wpłaty tytułem uczestnictwa w kosztach budowy przyłączy są to wpłaty na poczet dostawy towaru. Nie stanowią one elementu zapłaty z tytułu czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że fakturą dokumentującą zapłatę jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jednocześnie wskazać należy, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

W niniejszej sprawie czynnością, jaką Wnioskodawca dokona na rzecz mieszkańca, będzie – zgodnie z zawartą umową – usługa budowy przyłącza. Gmina będzie pobierać od mieszkańców miejscowości …., …. wpłaty z tytułu współfinansowania inwestycji polegającej na budowie przyłączy gazowych na podstawie umów o współfinansowaniu inwestycji. W zamian za wpłaty dokonane przez mieszkańców Gmina wybuduje przyłącza gazowe dla mieszkańców. Gmina uzależnia wykonanie czynności związanych z budową przyłączy na rzecz mieszkańców od dokonania wpłat na podstawie uprzednio zawartej umowy o współfinansowaniu inwestycji. Gmina nie wybuduje przyłączy na rzecz mieszkańców w miejscowości …., ….., którzy nie zawarli umowy o współfinansowaniu inwestycji, a tym samym nie dokonali wpłaty.

W kontekście ww. okoliczności należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanym na rzecz tychże mieszkańców. Wpłaty wnoszone przez mieszkańców nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które będą wykonywane przez Wnioskodawcę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania usługi polegającej na budowie przyłącza. Zatem Gmina budując przyłącza na rzecz mieszkańców, którzy uiścili wpłaty umożliwia korzystanie z sieci gazowej. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty, a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego mieszkańca. Należy również zauważyć, że stosowanie do art. 8 ust. 2a ustawy, Wnioskodawca zawierając umowy na budowę przyłączy, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty dokonywane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Wnioskodawcę przedmiotowej usługi stanowią wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż wpłaty dokonywane przez mieszkańców na rzecz Gminy tytułem uczestnictwa w kosztach budowy przyłączy, będą pozostawały w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług przez Gminę - na podstawie zawartej umowy - która zobowiązała się do realizacji przedmiotowego zadania inwestycyjnego jako podatnik w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Wobec powyższego, ww. czynności, do wykonania których zobowiązał się Wnioskodawca, będą stanowić odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i będą czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, określonymi w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.