Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-826/11-5/TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-09-30
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszt eksploatacyjny; wydatek; zaliczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 22 września 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz w zakresie określenia obowiązków urzędu skarbowego.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 15 września 2011 r., znak ILPB1/415-826/11-3/TW, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania w zakresie kosztów uzyskania przychodów bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 19 września 2011 r., a w dniu 22 września 2011 r. wniosek uzupełniono.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Ojciec Wnioskodawcy był właścicielem kamienicy czynszowej, z której osiągał wraz z mamą Zainteresowanego przychody z najmu lokali mieszkalnych i użytkowych. Ponosił też wszelkie koszty z tym związane.

Dnia 7 czerwca 2001 r. ojciec poprzez notarialną umowę darowizny uczynił Wnioskodawcę współwłaścicielem 1/6 kamienicy. Po czym 2 tygodnie później dnia 21 czerwca 2001 r. poprzez zniesienie współwłasności (akt notarialny) uczynił Go właścicielem całej kamienicy. Warunkiem jednak koniecznym zniesienia współwłasności było ustanowienie przez Wnioskodawcę w tym samym akcie dożywotniego, nieodpłatnego użytkowania nieruchomości (całej kamienicy) na rzecz obojga rodziców (intencją ojca – darczyńcy było takie uregulowanie kwestii własności kamienicy, aby po śmierci rodziców nie trzeba było nic więcej notarialnie czy sądownie załatwiać), z jednoczesnym dożywotnim zachowaniem przez rodziców pełnej kontroli nad kamienicą poprzez dożywotnie jej użytkowanie: (czerpanie korzyści z najmu i ponoszenie wszelkich kosztów). Krótko po tym ojciec zmarł i dożywotnie użytkowanie kamienicy (z wszelkimi korzyściami i kosztami) przejęła mama. Po śmierci ojca mama nie dopilnowała przepisania umowy na wodę, kanalizację i faktury za nie przychodziły wprawdzie na adres kamienicy, ale były wypisane na ojca a nie na mamę. Swoje dochody z emerytury jak i dochody z najmu mama rozliczała za pomocą formularza PIT-36. W dniu 5 marca 2011 r. mama zmarła. Do chwili śmierci mama jako jedyna korzystała z wszelkich przychodów z kamienicy i ponosiła wszelkie koszty związane z jej utrzymaniem.

Po śmierci mamy Wnioskodawca wraz z bratem zostali jedynymi jej spadkobiercami w równych udziałach (notarialny akt poświadczenia dziedziczenia z dnia 31 maja 2011 r.). Ponieważ mama do chwili śmierci nie rozliczyła się z podatku za 2010 r. (PIT-36), na spadkobiercach ciążył obowiązek dostarczenia do urzędu skarbowego dowodów przychodów z najmu i emerytury jak również wszelkich kosztów związanych z najmem za okres od 1 stycznia 2010 r. do 5 marca 2011 r. Powyższe dokumenty Wnioskodawca dostarczył do Urzędu Skarbowego.

W czerwcu 2011 r. Zainteresowany został wezwany do Urzędu w związku z zakończaniem czynności sprawdzających dotyczących rzetelności i legalności rozliczeń zmarłej mamy z budżetem państwa w zakresie najmu/dzierżawy z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od 1 stycznia 2010 r. do 5 marca 2011 r. W trakcie zapoznawania się z protokołem z czynności sprawdzających Zainteresowany dowiedział się, że Urząd zakwestionował następujące pozycje kosztów uzyskania przychodów związanych z najmem, (które są przedmiotem wniosku):

1.  Faktury za wodę i kanalizację dotyczące przedmiotowej kamienicy (fakt ten nie został odnotowany przez pracownika Urzędu Skarbowego w raporcie; są tam tylko uwagi Zainteresowanego, ze nie zgadza się z tym stanowiskiem przedstawionym Mu ustnie). Uzasadnienie ustne pracownika urzędu: „fakturę odrzucono ze względów formalnych, ponieważ jest wystawiona imiennie na zmarłego ojca a nie na mamę”.
2.  Koszty amortyzacji kamienicy za okres 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2010 r. oraz 1 stycznia 2011 r. do 28 lutego 2011 r. (obliczane przez mamę metodą uproszczoną: powierzchnia użytkowa budynku zgodna z deklaracją podatku od nieruchomości x kwota 988 zł x stawka 1,5% : 12 miesięcy). Uzasadnienie pisemne w protokole: „(\`(...)\`) zmarła nie mogła zaliczyć do kosztów amortyzacji nieruchomości, gdyż nie była właścicielem ani współwłaścicielem ww. budynku (art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a jedynie miała prawo dożywotniego użytkowania przedmiotowej nieruchomości”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Czy jest możliwe zaliczenie przez Wnioskodawcę, jako formalnego właściciela kamienicy, nieczerpiącego jednak z niej pożytków ani nieponoszącego kosztów eksploatacji ani remontów w 2010 r. (czyniła to zmarła mama Zainteresowanego jako dożywotni użytkownik całej kamienicy do chwili śmierci dnia 5 marca 2011 r.), amortyzacji kamienicy, do kosztów uzyskania przychodów z najmu w formie korekty zeznania podatkowego za 2010 r. (wpisując np. w formularzu podatkowym PIT-36 kwotę przychodu z najmu równą 0, a koszt uzyskania przychodów z najmu za 2010 r. równy amortyzacji, obliczonej metodą uproszczoną)?

Powyższe pytanie wynika z uzupełnienia wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli zmarłej mamie jako dożywotniemu użytkownikowi kamienicy, czerpiącemu z niej pożytki i ponoszącemu wszystkie koszty eksploatacji i remontów, niebędącym jednak jej formalnym właścicielem ani współwłaścicielem, nie przysługiwało (zdaniem Urzędu Skarbowego) prawo do zaliczenia amortyzacji kamienicy do kosztów uzyskania przychodów z najmu, musi ono przysługiwać (zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jej formalnemu właścicielowi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 cyt. ustawy).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wydatków spełniających powyższe kryteria, dotyczy również sytuacji, gdy są one zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca od 2001 r. jest właścicielem kamienicy czynszowej. Jednakże Jego mama do chwili śmierci miała ustanowione prawo dożywotniego użytkowania przedmiotowej nieruchomości. Ponadto jako jedyna korzystała z wszelkich przychodów z kamienicy i ponosiła wszelkie koszty związane z jej utrzymaniem.

Z powyższego wynika zatem, iż Wnioskodawca nie uzyskiwał przychodów z tytułu najmu pomieszczeń znajdujących się w kamienicy, a więc przychodów zaliczanych do źródła przychodów, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma zatem możliwości prawnych, aby jakiekolwiek wartości – czy to w postaci odpisów amortyzacyjnych kamienicy, czy też innych kosztów poniesionych w związku z utrzymaniem i eksploatacją tej kamienicy, Zainteresowany mógł wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym, jako stanowiące koszt uzyskania przychodów ze źródła, o którym mowa w wyżej wspomnianym przepisie.

Należy bowiem wskazać, że stosownie do postanowień zawartych w wyżej cytowanym art. 22 ust. 1 w związku z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów mogą umniejszać przychody uzyskane tylko z tego źródła, którego dotyczą. Jeśli zatem Wnioskodawca nie prowadził czynności, z których przychody zaliczane byłyby do danego źródła, nie ma podstaw do wykazywania kosztów uzyskania przychodów z tego źródła.

Mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku oraz powołane przepisy prawa, w przedmiotowej sprawie nie jest możliwe zaliczenie przez Wnioskodawcę, jako formalnego właściciela kamienicy, nieczerpiącego jednak z niej pożytków ani ponoszącego kosztów eksploatacji ani remontów, amortyzacji kamienicy do kosztów uzyskania przychodów z najmu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wniosek w zakresie określenia obowiązków urzędu skarbowego w dniu 15 września 2011 r. został rozstrzygnięty postanowieniem nr ILPB1/415-826/11-2/TW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.