Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.601.2024.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-08
Teza: Zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości.
Słowa kluczowe: cena; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; gmina; opłata; prawa-prawo własności; przekształcanie; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości gruntowej w trybie art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego w przypadku, gdy prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione do 31 grudnia 1997 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609, dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Gmina jest właścicielem nieruchomości położonych na jej terenie. Na podstawie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.; dalej: „ustawa o gospodarce nieruchomościami”), Gmina oddaje stanowiące jej własność nieruchomości gruntowe w użytkowanie wieczyste.

Z tytułu oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste, zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, Gmina pobiera od użytkowników wieczystych pierwszą opłatę oraz opłaty roczne. Użytkownicy wieczyści wnoszą opłaty roczne przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do 31 marca każdego roku, z góry za dany rok (art. 71 ust. 4 tej ustawy).

Gmina, na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami, będzie zbywała stanowiące własność Gminy nieruchomości gruntowe, inne niż przeznaczone na cele budownictwa mieszkaniowego, na których przed 1 maja 2004 r. zostało ustanowione przez Gminę prawo użytkowania wieczystego na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych. Podstawowa regulacja dotycząca sprzedaży nieruchomości gruntowych oddanych w użytkowanie wieczyste zawarta jest w art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, który przewiduje, że nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem określonych wyjątków.

Stosownie natomiast do ust. 2 wskazanego przepisu, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego.

Tym samym, skutkiem sprzedaży nieruchomości gruntowej przez Gminę dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu będzie przekształcenie użytkowania wieczystego w prawo własności.

Obowiązek uiszczenia Gminie opłaty (ceny) za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności wynika w szczególności z art. 69 ust. 1 i 2 ustawy o gospodarce i nieruchomościami. Ustawą z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1463 ze zm., dalej: „ustawa nowelizująca”), wprowadzono do ustawy o gospodarce nieruchomościami przepisy epizodyczne regulujące roszczenie dotychczasowego użytkownika wieczystego o przeniesienie własności nieruchomości gruntowej na jego rzecz.

Stosownie do wprowadzonego ustawą nowelizującą art. 198g ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy nowelizującej może wystąpić z żądaniem sprzedaży tej nieruchomości na jego rzecz.

Uruchomienie przez Gminę wskazanej procedury sprzedaży nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste każdorazowo odbywać się będzie na wniosek dotychczasowego użytkownika wieczystego.

Następnie strony (Gmina i użytkownik wieczysty) będą zawierały w tym zakresie umowę cywilnoprawną (umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu na własność).

W myśl art. 198g ust. 2 przywołanego aktu prawnego, żądanie sprzedaży, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje:

1) jeżeli nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste po dniu 31 grudnia 1997 r.;

2) jeżeli użytkownik wieczysty nie wykonał zobowiązania określonego w umowie o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste;

3) w odniesieniu do gruntów położonych na terenie portów i przystani morskich w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich (Dz. U. z 2022 r. poz. 1624 oraz z 2023 r. poz. 261);

4) jeżeli grunt jest wykorzystywany na prowadzenie rodzinnego ogrodu działkowego w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1073);

5) w odniesieniu do nieruchomości gruntowej niezabudowanej.

Zgodnie z ust. 3 omawianego przepisu, nie zawiera się umowy sprzedaży nieruchomości, jeżeli toczy się postępowanie o rozwiązanie umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Natomiast ust. 4 rzeczonego artykułu przewiduje, że przepisy powyższe stosuje się odpowiednio do użytkowania wieczystego powstałego w inny sposób niż w drodze umowy zawartej w formie aktu notarialnego.

Z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, stosownie do art. 198h ustawy o gospodarce nieruchomościami, użytkownik wieczysty obowiązany jest do uiszczenia opłaty (ceny).

Do Gminy wpłynął wniosek użytkownika wieczystego, będącego osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, o sprzedaż nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste.

Nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste na podstawie umowy oddania terenu w użytkowanie wieczyste i przeniesienia własności (obiektów budowlanych), zawartej przed 31 grudnia 1997 r. (w roku 1993) na okres 99 lat.

W dniu oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste nieruchomość była częściowa zabudowana.

Aktualny użytkownik wieczysty ubiegający się o sprzedaż nieruchomości, nabył prawo użytkowania wieczystego od poprzednika prawnego, dokonał rozbiórki istniejących obiektów a następnie zabudował grunt zgodnie z umową oddania terenu w użytkowanie wieczyste, co wyczerpuje zapisy art. 198g ust. 2 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw.

Zgodnie z Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 20 października 2023 r. w sprawie zobowiązania Burmistrza Miasta do indywidualnego określania w drodze zarządzenia, szczegółowych warunków sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, cenę nieruchomości ustala się indywidualnie w drodze zarządzenia Burmistrza Miasta.

Niniejszy wniosek dotyczy użytkowania wieczystego ustanowionego przez Gminę wyłącznie do 30 kwietnia 2004 r.

Gmina dodatkowo podkreśla, iż złożony wniosek nie dotyczy przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów (Dz. U. z 2024 r. poz. 386), ale wyłącznie przekształceń realizowanych na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami (tj. gdy przedmiotem jest grunt inny niż zabudowany na cele mieszkaniowe) na podstawie modelu sprzedaży wprowadzonego ustawą nowelizującą i w oparciu o dotychczasowe przepisy tej ustawy.

### Pytania

1\. Czy przekształcenie przez Gminę, w trybie określonym przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami, prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, na rzecz którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r. (niezależnie czy dalej jest ten sam użytkownik wieczysty od momentu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, czy obecny użytkownik wieczysty nabył prawo użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. od innego użytkownika wieczystego, czy obecny użytkownik wieczysty nabył prawo użytkowania wieczystego po 30 kwietnia 2004 r. od innego użytkownika wieczystego), będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT po stronie Gminy?

2\. Czy cena płatna Gminie z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej Gminy w prawo własności na nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, ustalona zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami, w sytuacji gdy ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło do dnia 30 kwietnia 2004 r., będzie stanowiła wynagrodzenie za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT po stronie Gminy?

### Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko do pytania nr 1

Zdaniem Państwa, przekształcenie przez Gminę, w trybie określonym przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami, prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, na rzecz którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r. (niezależnie czy dalej jest ten sam użytkownik wieczysty od momentu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, czy obecny użytkownik wieczysty nabył prawo użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. od innego użytkownika wieczystego, czy obecny użytkownik wieczysty nabył prawo użytkowania wieczystego po 30 kwietnia 2004 r. od innego użytkownika wieczystego), nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu VAT po stronie Gminy.

Stosownie do art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

W myśl ust. 12 tego przepisu, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego.

Natomiast stosownie do art. 198g ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy nowelizującej może wystąpić z żądaniem sprzedaży tej nieruchomości na jego rzecz.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei w myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zgodnie z pkt 6 tego przepisu oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 tej ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one ich zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina wykonuje/będzie wykonywała czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa/będzie działała de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

W świetle powyższych regulacji, mając na uwadze, iż sprzedaż jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 dalej: „KC”), w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowych transakcji, tj. przekształcenia prawa użytkowania wieczystego na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami (tj. w formie sprzedaży przez Gminę nieruchomości gruntowych i na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego na podstawie umowy cywilnoprawnej), Gmina działa/będzie działała zasadniczo w roli podatnika VAT.

Przy czym należy podkreślić, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu VAT, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie na nim użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy o VAT zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania VAT.

Zdaniem Gminy, czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego (sprzedaży nieruchomości), dokonywana na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, będzie stanowiła jedynie zmianę tytułu prawnego do tego gruntu. Tym samym, przekształcenie użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości dokonane na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami nie będzie stanowiło dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel z Gminy na użytkownika wieczystego nastąpiło bowiem już w chwili ustanowienia na rzecz użytkownika prawa użytkowania wieczystego (przed 1 maja 2004 r.), a przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na rzecz dotychczasowego użytkownika nie wpływa/nie wpłynie na „władztwo do rzeczy” tego użytkownika.

Zatem, przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości w drodze zawartej umowy cywilnoprawnej na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, nie może być traktowane jako ponowna dostawa tego samego towaru między tymi samymi stronami, nie zostaje bowiem spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Powyższe potwierdza m.in. uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 8 stycznia 2007 r. sygn. I FPS 1/06, w której sąd orzekł, iż: „Czynność oddania gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, która zostaje wykonana jednorazowo (w całości), a kolejne opłaty roczne nie są płatnościami za sukcesywne wykonywanie tej czynności w kolejnych okresach (której dotyczą opłaty). Wobec powyższego sprzedaż prawa własności gruntu będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego na rzecz użytkownika wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r. oraz od 1 maja 2004 r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani jako żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż mamy do czynienia z kontynuacją dokonanej już dostawy towarów”.

Analogiczne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z 21 grudnia 2015 r. sygn. VIII SA/Wa 285/15, w którym orzekł, iż: „Uiszczenie przez dotychczasowego użytkownika wieczystego kwoty należnej Skarbowi Państwa lub Gminie z tytułu nabycia gruntu nie rodzi po stronie Gminy lub Skarbu Państwa obowiązku podatkowego z tytułu VAT w stosunku do prawa użytkowania wieczystego ustanowionego zarówno do 30 kwietnia 2004 r., jak i po 1 maja 2004 r.”.

Jednocześnie NSA, w odniesieniu do przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na gruncie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, wypowiedział się w wyroku z 7 grudnia 2017 r., sygn. I FSK. 1199/15, w którym potwierdził, że: „(\`(...)\`) sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego w trybie bezprzetargowym nie stanowi dostawy towarów, ani innej czynności opodatkowanej. Stanowi zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, pozostającą bez wpływu na dotychczasowy zakres władztwa do rzeczy. Zmiana tytułu prawnego do nieruchomości nie stanowiła dostawy towarów rozumianej jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Taką czynnością było już bowiem ustanowienie prawa użytkowania wieczystego. Przekształcenie tego prawa we własność, tak istotne z punktu widzenia prawa cywilnego, na gruncie ustawy o VAT nie ma aż tak istotnego znaczenia. W świetle definicji dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.t.u., istotne bowiem jest właściwe rozumienie pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel, a nie przeniesienie własności rzeczy. Użytkownik wieczysty już w dniu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego uzyskał prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Dokonując klasyfikacji danego zdarzenia gospodarczego jako dostawy towarów, należy zaś brać pod uwagę przede wszystkim ekonomiczną istotę danej transakcji, a nie jej charakter prawny. Chodzi tu bowiem o aspekt faktyczny danej czynności, sprowadzający się do faktycznej możliwości dysponowania towarem, a nie rozporządzania nim w sensie prawnym. Zwrotu prawo do rozporządzania jak właściciel nie można więc odnosić wyłącznie do prawa własności. Istotą dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, lecz gospodarczy (ekonomiczny) charakter tej czynności”.

Model przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowej wprowadzony przepisami ustawy nowelizującej (art. 198g-198l ustawy o gospodarce nieruchomościami) nie ustanawia odmiennej formy przeniesienia prawa własności nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego w stosunku do przewidzianego art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Przede wszystkim w dalszym ciągu podstawę zbycia prawa własności stanowi umowa zawierana między stronami. Dotychczasowy użytkownik wieczysty ma prawo, a nie obowiązek, wystąpienia z żądaniem przeniesienia własności nieruchomości na jego rzecz. Różnicę stanowi jedynie okoliczność, iż w przypadku złożenia wniosku w przepisanym terminie i braku przesłanek negatywnych wymienionych w art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami, Gmina jest/będzie zobowiązana do zawarcia umowy sprzedaży. Niemniej jednak nie ma w tym przypadku do czynienia z przekształceniem użytkowania wieczystego w prawo własności z mocy prawa, lecz w oparciu o umowę cywilnoprawną zawartą pomiędzy stronami.

Podobne stanowisko zajął również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przykładowo w interpretacji indywidualnej z 20 października 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.521.2023.1.ALN, w której wskazał, że: „(\`(...)\`) sprzedaż prawa własności nieruchomości nr 1, którą jak wskazano we wniosku, dokonają Państwo zgodnie z artykułem 3 pkt 14 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw, nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe jest wynikiem ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dla nieruchomości nr 1 przed 1 maja 2004 r.” oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 14 listopada 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.577.2023.1.OS, w której odpowiadając na pytanie podatnika „Czy sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego na podstawie art. 198g i następne ustawy o gospodarce nieruchomościami, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 1 maja 2004 r. stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT?” wskazał, że: „(\`(...)\`) sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do tej nieruchomości, nie wpływa natomiast na władztwo rzeczy, które użytkownik wieczysty uzyskał przed 1 maja 2004 r. W konsekwencji, sprzedaż nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru. Zatem sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe jest wynikiem ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dla nieruchomości gruntowej przed 1 maja 2004 r.”. Reasumując, Gmina stoi na stanowisku, iż przekształcenie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste do dnia 30 kwietnia 2004 r. w prawo własności tej nieruchomości, w trybie określonym przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami, w formie sprzedaży przez Gminę nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego nie będzie stanowiło po stronie Gminy dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Stanowisko do pytania nr 2

Państwa zdaniem, cena płatna Gminie z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej Gminy w prawo własności na nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, ustalona zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami, w sytuacji gdy ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło do 30 kwietnia 2004 r., nie będzie stanowiła wynagrodzenia za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT po stronie Gminy.

W myśl art. 238 KC, wieczysty użytkownik uiszcza przez czas trwania swego prawa opłatę roczną.

Z kolei przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami odróżniają pierwszą opłatę od opłat rocznych – jak wynika bowiem z art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne.

W myśl ust. 2 cytowanego przepisu, pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego (art. 71 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że oddanie w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną. Ustawodawca przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Natomiast w myśl art. 69 ust. 1 i 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

· cenę nieruchomości gruntowej niewykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu, ustala się jako dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży;

· cenę nieruchomości gruntowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu, ustala się w wysokości nie niższej niż dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży, jednak nie wyższej niż wartość nieruchomości gruntowej określona na dzień zawarcia umowy sprzedaży.

Jednocześnie, jak wynika z brzmienia ust. 3 wskazanego artykułu, jeżeli dotychczas nie obowiązywała opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, właściwy organ ustala cenę, przyjmując stawkę procentową określoną w art. 72 ust. 3, stosownie do celu wynikającego ze sposobu korzystania z nieruchomości gruntowej.

Ponadto, stosownie do wprowadzonego ustawą nowelizującą art. 198h ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, w przypadku nieruchomości gruntowych stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego (w tym Gminy), cenę nieruchomości ustala się w wysokości nie niższej niż dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży, jednak nie wyższej niż wartość nieruchomości gruntowej określona na dzień zawarcia umowy sprzedaży.

Dodatkowo, zgodnie z ust. 3 tego artykułu, jeżeli w dniu wystąpienia z żądaniem zawarcia umowy nie obowiązywała opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej albo toczy się postępowanie w sprawie aktualizacji stawki procentowej opłaty rocznej, właściwy organ ustala cenę, przyjmując stawkę procentową określoną w art. 72 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, stosownie do celu wynikającego ze sposobu korzystania z nieruchomości gruntowej.

W myśl powołanego powyżej art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego.

Jednocześnie, zgodnie z art. 71 ust. 6 tej ustawy, w razie wygaśnięcia użytkowania wieczystego, opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego za rok, w którym prawo wygasło, podlega zmniejszeniu proporcjonalnie do czasu trwania użytkowania wieczystego w tym roku.

Jak Gmina uprzednio wskazała, przekształcenie ustanowionego przed 1 maja 2004 r. prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego w trybie określonym przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami nie będzie stanowiło dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT i pozostaje poza zakresem ustawy o VAT.

Jednakże czynność przeniesienia własności nieruchomości, będącej wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, w drodze przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego na podstawie sprzedaży nieruchomości, zobowiązuje dotychczasowego użytkownika do zapłaty określonej kwoty należnej (ceny), przewidzianej w ustawie o gospodarce nieruchomościami.

W tym miejscu Gmina pragnie ponownie wskazać, iż warunkiem niezbędnym do uznania danej czynności za podlegającą opodatkowaniu VAT jest spełnienie łącznie wskazanych przesłanek, tj.:

· wykonywanie czynności przez podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT – co może mieć potencjalnie miejsce w przypadku przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej (na gruncie ustawy o gospodarce nieruchomościami) oraz

· uznanie takiej czynności za podlegającą regulacjom ustawy o VAT (w szczególności w myśl art. 5 i art. 7 tej ustawy) – w przypadku przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nie dojdzie do odpłatnej dostawy towarów z uwagi na fakt, iż – jak zostało to wskazane powyżej w stanowisku Gminy odnośnie pytania 1 – nie jest możliwa ponowna dostawa tego samego towaru w przypadku tożsamości podmiotów w odniesieniu do pierwotnej transakcji dostawy (która miała miejsce w momencie oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste). Ponadto na moment ustanowienia użytkowania wieczystego (przed dniem 1 maja 2004 r.) nie obowiązywały regulacje uznające ustanowienie użytkowania wieczystego gruntów za czynność podlegającą podatkowi VAT.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, z uwagi na fakt, iż sprzedaż nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste do 30 kwietnia 2004 r., poprzez przekształcenie użytkowania wieczystego w prawo własności na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami nie stanowi/nie będzie stanowiła ponownej dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a jedynie zmianę tytułu prawnego, która nie ma wpływu na władztwo do nieruchomości.

Tym samym, kwota (cena) płatna Gminie z tytułu przekształcenia prawa użytkowania (ustanowionego przed 1 maja 2004 r.) nie podlega/nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powyższe, zapłata przez dotychczasowego użytkownika wieczystego na rzecz Gminy ustalonej zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami ceny z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności nieruchomości, w sytuacji, gdy oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste nastąpiło do 30 kwietnia 2004 r., nie będzie stanowiła wynagrodzenia za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT po stronie Gminy, a tym samym jej uiszczenie na rzecz Gminy nie będzie powodowało po stronie Gminy powstania obowiązku podatkowego w VAT.

Podobne stanowisko zajął również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przykładowo w interpretacjach indywidualnych:

· z 26 stycznia 2024 r. sygnatura 0112-KDIL1-2.4012.593.2023.2.ID,

· z 27 grudnia 2023 r. sygnatura 0114-KDIP4-3.4012.486.2023.2.APR,

· z 8 lutego 2024 r. sygnatura 0113-KDIPT1-1.4012.836.2023.1.MSU.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeks cywilny.

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:

W granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jak stanowi art. 11 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145):

Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Zgodnie z art. 27 tej ustawy:

Sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Z art. 31 ustawy o gospodarce nieruchomościami wynika, że:

Oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej zabudowanej następuje z równoczesną sprzedażą położonych na tej nieruchomości budynków i innych urządzeń.

W świetle art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. Sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego nie może nastąpić przed upływem 10 lat od dnia zawarcia umowy o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste.

W myśl ust. 1a powyższego artykułu:

Nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu:

Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Jak stanowi art. 32 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W odniesieniu do nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste przeniesienie własności tej nieruchomości, w drodze umowy, między Skarbem Państwa a jednostką samorządu terytorialnego oraz między jednostkami samorządu terytorialnego może nastąpić za powiadomieniem jej użytkownika wieczystego.

W świetle art. 37 ust. 1 ww. ustawy:

Z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Na podstawie regulacji art. 69 tej ustawy:

1\. Cenę nieruchomości gruntowej niewykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu, ustala się jako dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży. Przepisy art. 68 i art. 68a stosuje się odpowiednio.

2\. Cenę nieruchomości gruntowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu, ustala się w wysokości nie niższej niż dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży, jednak nie wyższej niż wartość nieruchomości gruntowej określona na dzień zawarcia umowy sprzedaży.

3\. Jeżeli dotychczas nie obowiązywała opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, właściwy organ ustala cenę, o której mowa w ust. 1 i 2, przyjmując stawkę procentową określoną w art. 72 ust. 3 stosownie do celu wynikającego ze sposobu korzystania z nieruchomości gruntowej.

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1-2 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami:

1\. Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne.

2\. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Na podstawie art. 3 pkt 14 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1463) zostały wprowadzone zmiany w ustawie o gospodarce nieruchomościami. W ustawie o gospodarce nieruchomościami dodano Dział Vla Przepisy epizodyczne dotyczące roszczenia o sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego, tj.: od art. 198 g do art. 198l ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W myśl art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami:

1\. Użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1463) może wystąpić z żądaniem sprzedaży tej nieruchomości na jego rzecz.

2\. Żądanie sprzedaży, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje:

1) jeżeli nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste po dniu 31 grudnia 1997 r.;

2) jeżeli użytkownik wieczysty nie wykonał zobowiązania określonego w umowie o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste;

3) w odniesieniu do gruntów położonych na terenie portów i przystani morskich w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich (Dz. U. z 2023 r. poz. 1796);

4) jeżeli grunt jest wykorzystywany na prowadzenie rodzinnego ogrodu działkowego w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych;

5) w odniesieniu do nieruchomości gruntowej niezabudowanej.

3\. Nie zawiera się umowy sprzedaży nieruchomości, o której mowa w ust. 1, jeżeli toczy się postępowanie o rozwiązanie umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

4\. Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do użytkowania wieczystego powstałego w inny sposób niż w drodze umowy zawartej w formie aktu notarialnego.

Stosownie do art. 198i ustawy o gospodarce nieruchomościami:

1\. Odpowiednia rada albo sejmik w terminie 4 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw określi, w drodze uchwały, szczegółowe warunki sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych albo zobowiąże, w drodze uchwały, organ wykonawczy do indywidualnego określania tych warunków w drodze zarządzenia.

2\. W razie niepodjęcia uchwał w terminie, o którym mowa w ust. 1, przepis art. 198h ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 198j ustawy o gospodarce nieruchomościami:

1\. Jeżeli w okresie 12 miesięcy przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw użytkownik wieczysty przyjął ofertę nowej wysokości opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego zawartą w wypowiedzeniu albo właściwy organ nie odmówił aktualizacji tej opłaty na żądanie użytkownika wieczystego, do ustalenia ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu przyjmuje się wartość nieruchomości, która była podstawą ustalenia zaktualizowanej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego.

2\. Przepis ust. 1 stosuje się także w przypadku, gdy w okresie 12 miesięcy przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw wartość nieruchomości została określona na potrzeby ustalenia opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów oddanie w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną, gdyż ustawodawca w ustawie o gospodarce nieruchomościami przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Przy czym należy podkreślić, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Potwierdza to m.in. treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06, w której uznano, iż:

„Konsekwencją stanowiska, że oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów będzie stwierdzenie, że w przypadku gdy taka czynność nastąpiła przed dniem 1 maja 2004 r. (tj. przed tym dniem dokonano wpisu prawa użytkowania wieczystego w księdze wieczystej na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy o ustanowieniu tego prawa) nie podlega ona obecnie podatkowi od towarów i usług. (…) Wobec powyższego należy uznać, że opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r., gdy taka czynność nie podlegała podatkowi od towarów i usług po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w sprawie podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm.) ani nie zawiera w sobie należnego podatku, ani też nie powinna być powiększona o taki podatek na podstawie przepisów tej ustawy”.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób, w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

Na gruncie przepisów ustawy, opodatkowaniu podatkiem VAT może podlegać czynność (dostawa towarów lub świadczenie usług), a nie kwota należna z tytułu dokonania tej czynności.

Jak wynika z opisu sprawy, sprzedaż przez Państwa prawa własności nieruchomości nastąpi na wniosek użytkownika wieczystego na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami. Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości nastąpiło przed 1 maja 2004 r.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT przekształcenia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności na rzecz użytkownika wieczystego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa stwierdzić należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie użytkowania wieczystego) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

W analizowanej sprawie, dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy było ustanowienie prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości dla pierwotnego użytkownika wieczystego (przed 1 maja 2004 r.) – z tą chwilą nastąpiło przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel.

Zatem skoro prawo użytkowania wieczystego w odniesieniu do nieruchomości ustanowiono przed 1 maja 2004 r., a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W odniesieniu do nieruchomości, o której mowa we wniosku, użytkownik wieczysty otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania tą nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem, z chwilą ustanowienia tego prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Okoliczności faktyczne sprawy świadczą, że przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w chwili objęcia przez pierwotnego użytkownika prawa wieczystego użytkowania tej nieruchomości.

Zatem, sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie zostanie spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz obecnego użytkownika wieczystego.

Wobec tego sprzedaż nieruchomości gruntowej, o której mowa we wniosku, na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do tej nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty uzyskał w momencie ustanowienia użytkowania wieczystego (pierwotny użytkownik wieczysty nieruchomości). W konsekwencji, sprzedaż nieruchomości na rzecz aktualnego użytkownika wieczystego, nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru.

Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje fakt, kiedy obecny użytkownik wieczysty nabył prawo użytkowania wieczystego nieruchomości od poprzedniego użytkownika wieczystego. Istotna jest data ustanowienia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na rzecz pierwotnego użytkownika wieczystego.

**Podsumowując, stwierdzam, że przekształcenie** **prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego, na rzecz którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r., nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.**

Tym samym Państwa stanowisko w kwestii dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 1 uznałem jako prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii uznania ceny płatnej z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności jako wynagrodzenia za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Cena płatna Państwu z tytułu sprzedaży nieruchomości, będącej przekształceniem prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej w prawo własności tej nieruchomości, ustalona zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami będzie stanowić wprawdzie wynagrodzenie za dokonaną czynność prawną, aczkolwiek skoro samo przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to pobrana kwota opłaty z tytułu tej czynności, nie będzie stanowiła wynagrodzenia za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powyższe jest wynikiem ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu do 30 kwietnia 2004 r.

**Podsumowując, stwierdzam, że cena płatna z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności nie będzie stanowić wynagrodzenia za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.**

Zatem, Państwa stanowisko w kwestii dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 2 uznałem jako prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego), Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).