Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.790.2020.2.RG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-23
Teza: prawo odliczenia części podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne oraz art. 90 ust. 2 ustawy dotyczącego realizacji projektu pn. „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie …”
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2020 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 27 listopada 2020 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa odliczenia części podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne oraz art. 90 ust. 2 ustawy dotyczącego realizacji projektu pn. „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie …” - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa odliczenia części podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne oraz art. 90 ust. 2 ustawy dotyczącego realizacji projektu pn. „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie …”.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 27 listopada 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz przeformułowanie pytania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Gmina … jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła łączne (scentralizowane) rozliczenia VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi, jednocześnie dokonała wstecznej centralizacji rozliczeń podatku VAT począwszy od 1 stycznia 2011 r. Oznacza to, że jedynym czynnym podatnikiem VAT jest Gmina, a jej rozliczenia VAT obejmować będą wszystkie transakcje sprzedaży i zakupu realizowane przez wszystkie jednostki organizacyjne Gminy. Jednostki te nie przestały jednak istnieć - zmienił się natomiast ich status na gruncie VAT, gdyż przestały one być traktowane jako odrębni od Gminy podatnicy VAT, lecz z punktu widzenia VAT stały się częścią jednego podatnika - tj. Gminy.

Odpowiadając na konkurs …. ogłoszony przez Instytucję Zarządzającą Regionalnym Programem Operacyjnym … na lata 2014-2020 Gmina … złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn. „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie …”. W dniu 30 maja 2019 r. zawarta została umowa o dofinansowanie projektu.

Projekt „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie …” składa się z dwóch zadań inwestycyjnych:

Zadanie 1 - modernizacja budynku Zespołu Szkół Budowlanych … - budynek wykonany w technologii tradycyjnej murowanej, rok budowy 1970. Zakres robót objęty projektem to:

1.  Roboty kwalifikowalne:
    *   montaż gruntownego wymiennika ciepła ,
    *   montaż pompy do wymiennika,
    *   wykonanie izolacji ścian, izolacji i pokrycia dachów,
    *   obróbki blacharskie i orynnowanie dachów,
    *   wymiana stolarki okiennej i drzwiowej,
    *   wykonanie opaski przy budynku, wkuć pod instalację wentylacji mechanicznej,
    *   demontaż istniejącej instalacji elektrycznej,
    *   montaż nowej instalacji elektrycznej,
    *   montaż instalacji oświetleniowej,
    *   montaż rozdzielnic,
    *   wykonanie pomiarów elektrycznych,
    *   modernizacja instalacji c.o.,
    *   montaż instalacji wentylacyjnej.

1.  Roboty niekwalifikowalne:
    *   wykonanie zewnętrznych sieci kablowych wraz z oświetleniem zewnętrznym,
    *   roboty budowlane związane z dostosowaniem dostępności budynku dla osób niepełnosprawnych,
    *   likwidacja zsypu węgla,
    *   wykonanie nadproży,
    *   wywóz gruzu,
    *   montaż instalacji fotowoltaicznej,
    *   montaż gniazd wtykowych ściennych,
    *   wykonanie instalacji odgromowej wraz z pomiarami oraz modernizacja instalacji wod.-kan.

Zadanie nr 2 - modernizacja budynku Przedszkola Miejskiego nr …. - budynek wykonany w technologii tradycyjnej murowanej przed 1945 rokiem. Zakres robót objęty projektem to:

1.  Roboty kwalifikowalne:
    *   izolacja ścian piwnicznych i fundamentowych, ścian zewnętrznych,
    *   roboty murowe,
    *   ocieplenie poddasza, w tym dachu,
    *   montaż nowej instalacji elektrycznej.

1.  Roboty niekwalifikowalne:
    *   montaż krat stalowych,
    *   wymiana płytek posadzkowych,
    *   usunięcie i wywóz gruzu,
    *   wymiana elementów konstrukcyjnych dachu,
    *   demontaż i montaż oraz dostawa systemowych schodów strychowych,
    *   wymiana stolarki drzwiowej.

W projekcie podatek od towarów i usług został uznany jako wydatek częściowo kwalifikowalny. Beneficjent ma prawo do częściowego odzyskania VAT naliczonego zawartego w cenach usług i towarów związanych z realizacją projektu.

Inwestycja będzie wykorzystywana przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych, zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w zakresie dotyczącym Zespołu Szkół Budowlanych oraz Przedszkola Miejskiego nr …, zatem Gmina … ma prawo do częściowego odzyskania podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu w tym zakresie, na podstawie obowiązujących przepisów: zgodnie z art. 86 ust. 2b oraz art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106) prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, niepodlegających opodatkowaniu oraz zwolnionych z VAT.

Podczas realizacji projektu Gmina … corocznie składała oświadczenie o wskaźniku procentowym podatku VAT, który podlega odzyskaniu na podstawie art. 86 ust. 2b oraz na podstawie art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106).

Właścicielem projektu po zakończeniu realizacji będzie Gmina …, która zapewni środki finansowe na utrzymanie powstałej infrastruktury w okresie trwałości. Środki te będą corocznie zabezpieczane w Budżecie Miasta. Zarządzać projektem będzie: Dla zadanie 1 - Dyrektor Zespołu Szkół Budowlanych - jednostka organizacyjna Gminy …, Dla zadanie 2 - Dyrektor Przedszkola Miejskiego nr .. - jednostka organizacyjna Gminy ….

Gmina … zobowiązuje się do zapewnienia trwałości projektu w okresie 5 lat od daty płatności końcowej na jej rzecz. Gmina … będzie odpowiedzialna za utrzymanie i monitorowanie wskaźników rezultatu w okresie trwałości projektu.

Wskazany do realizacji projekt pn. „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie …” należy do zadań własnych gminy, którego efektem będzie zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności spraw w zakresie edukacji publicznej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 oraz pkt 15 ww. ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713).

Faktury za towary i usługi związane z realizacją projektu wystawiane były na Gminę ….

Wartość projektu: 11 113 116,49 zł.

Wydatki kwalifikowalne: 8 844 252,44 zł.

Dofinansowanie - 7 516 730,15 zł co stanowi 84,99% kosztów kwalifikowalnych.

Projekt jest współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020.

Oś priorytetowa 4 Efektywność energetyczna.

Działanie 4.3. Kompleksowa modernizacja energetyczna budynków.

Poddziałanie 4.3.1 Efektywność energetyczna w budynkach publicznych.

W uzupełnieniu wniosku, na następujące pytania Organu:

1.  Czy efekty realizacji projektu pn. „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie ..” Gmina – za pośrednictwem jednostek organizacyjnych tj. Zespołu Szkół Budowlanych oraz Przedszkola Miejskiego nr … - wykorzystuje zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.)?
2.  W sytuacji, gdy efekty realizacji ww. projektu są wykorzystywane przez Gminę – za pośrednictwem ww. jednostek organizacyjnych - zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, że „Inwestycja będzie wykorzystywana przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych, zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…)” należy wskazać jakie czynności zwolnione z opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z którymi związane są efekty realizacji przedmiotowego projektu, wykonują jednostki organizacyjne gminy: Zespół Szkół Budowlanych w … oraz Przedszkole Miejskie nr … w …?
4.  Należy wskazać czy Wnioskodawca ma obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?
5.  Ile wynosi prewpółczynnik wyliczony dla Zespołu Szkół Budowlanych w … oraz Przedszkola Miejskiego nr … w …, zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług?
6.  W sytuacji, gdy prewspółczynnik wyliczony dla Zespołu Szkół Budowlanych w … oraz Przedszkola Miejskiego nr … w … nie przekracza 2%, to należy wskazać, czy Wnioskodawca uznaje, iż wynosi on 0%?
7.  Ile wynosi proporcja ustalona zgodnie z art. 90 ust. 2 – ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług dla Zespołu Szkół Budowlanych w … oraz Przedszkola Miejskiego nr … w …?
8.  W sytuacji, gdy proporcja wyliczona dla Zespołu Szkół Budowlanych w … oraz Przedszkola Miejskiego nr … w … nie przekracza 2%, to należy wskazać, czy Wnioskodawca uznaje, iż wynosi ona 0%?

Wnioskodawca wskazał:

Ad.1.

Gmina … (za pośrednictwem jednostek organizacyjnych tj. Zespołu Szkół Budowlanych oraz Przedszkola Miejskiego nr …) wykorzystuje efekty realizacji projektu pn. „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie …” do każdego rodzaju działalności, tj. do celów prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (działalność zwolniona oraz niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT).

Ad.2.

Gmina … nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej.

Ad. 3.

Czynności zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wykonywane przez jednostki organizacyjne Gminy …:

1.  Zespół Szkół Budowlanych:
    *   opłaty czynszowe za wynajem mieszkań znajdujących się w zasobach jednostki,
    *   opłata stała za zamieszkanie wychowanków w bursie,
2.  Przedszkole Miejskie nr … - czynności zwolnione ostatni raz wykazane w deklaracji VAT za miesiąc 05/2020 r. :
    *   opłata za wyżywienie pracowników pedagogicznych.

Ad.4.

Gmina … nie ma możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.

Ad.5.

Prewspółczynnik VAT wyliczony dla Zespołu Szkół Budowlanych w … wynosi: 6% Prewspółczynnik VAT wyliczony dla Przedszkola Miejskiego nr … w … wynosi: 9%

Ad.6.

W przypadku wyliczonego prewspółczynnika VAT dla ww. jednostek mniejszego niż 2% Gmina … nie uznaje, iż wynosi on 0%.

Ad.7.

Współczynnik (proporcja) VAT wyliczony dla Zespołu Szkół Budowlanych w … wynosi: 15% Współczynnik (proporcja) VAT wyliczony dla Przedszkola Miejskiego nr … w … wynosi: 4 %

Ad.8.

W przypadku wyliczonego współczynnika (proporcji) VAT dla ww. jednostek mniejszego niż 2% Gmina … nie uznaje, iż wynosi on 0%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Czy Gminie … przysługuje częściowe prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie …”?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia (metodą proporcji) podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji. Inwestycja związana jest z wykonywaniem przez wskazane jednostki czynności opodatkowanych, zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 6 tego artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Wskazany do realizacji projekt pn. „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie …” należy do zadań własnych gminy, którego efektem będzie zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy.

Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT - w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z kolei ust. 2 cytowanego powyżej artykułu wskazuje, że jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia (metodą proporcji) naliczonego podatku od towarów i usług od wydatków związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193 z późn. zm.).

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego, jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych, tj. dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej, zakładu budżetowego.

I tak, zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia – jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X=A x100/D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

*   X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

*   A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

*   D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Definicja obrotu wskazana jest w § 2 pkt 4 rozporządzenia – zgodnie, z którym przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1.  dokonywanych przez podatników:
    *   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
    *   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
    *   eksportu towarów,
    *   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2.  odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Zgodnie z § 2 pkt 10 rozporządzenia, przez dochody wykonane jednostki budżetowej - rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:

1.  planu finansowego jednostki budżetowej oraz
2.  planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek

\- powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Ponadto, w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2–8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Ponadto, należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionego wyżej przepisu wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę, jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła łączne (scentralizowane) rozliczenia VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi, jednocześnie dokonała wstecznej centralizacji rozliczeń podatku VAT począwszy od 1 stycznia 2011 r.

Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn. „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie …”.

W dniu 30 maja 2019 r. zawarta została umowa o dofinansowanie projektu, który składa się z dwóch zadań inwestycyjnych:

Zadanie nr 1 - modernizacja budynku Zespołu Szkół Budowlanych w ….

Zadanie nr 2 - modernizacja budynku Przedszkola Miejskiego nr … w ….

Projekt pn. „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie …” należy do zadań własnych gminy.

Gmina … (za pośrednictwem jednostek organizacyjnych tj. Zespołu Szkół Budowlanych oraz Przedszkola Miejskiego nr …2) wykorzystuje efekty realizacji projektu pn. „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie …” do każdego rodzaju działalności, tj. do celów prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (działalność zwolniona oraz niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT).

Gmina … nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej.

Czynności zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wykonywane przez jednostki organizacyjne Gminy …:

*   Zespół Szkół Budowlanych: opłaty czynszowe za wynajem mieszkań znajdujących się w zasobach jednostki, opłata stała za zamieszkanie wychowanków w bursie,

*   Przedszkole Miejskie nr … - czynności zwolnione ostatni raz wykazane w deklaracji VAT za miesiąc 05/2020 r.: opłata za wyżywienie pracowników pedagogicznych.

Gmina … nie ma możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.

Faktury za towary i usługi związane z realizacją projektu wystawiane były na Gminę \`(...)\`

W tym miejscu wskazać należy, że 10 czerwca 2020 r. wydana została przez Ministra Finansów interpretacja ogólna znak PT1.8101.3.2019 w zakresie opodatkowania VAT czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z realizacją zadań publicznych w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, nałożonych na nie odrębnymi przepisami.

W interpretacji tej stwierdzono, że w odniesieniu do określonych czynności związanych z realizacją zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, jednostki samorządu terytorialnego nie występują w roli podatników VAT i tym samym ich wykonywanie nie podlega opodatkowaniu VAT, o ile spełnione są omówione wcześniej przesłanki, w szczególności, gdy wykonywanie tych czynności jest podporządkowane ścisłemu reżimowi publiczno-prawnemu, a pobierane opłaty nie mogą być uznane za rzeczywistą równowartość świadczenia.

Zatem mając na uwadze postanowienia interpretacji ogólnej stwierdzić należy, że czynności związane z realizacją zadań w zakresie edukacji publicznej oraz świadczeń ściśle związanych z ww. zadaniami tj. opłatami stałymi za zamieszkanie wychowanków w bursie otrzymywanymi przez Zespół Szkół Budowlanych, są czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu.

W konsekwencji, wydatki związane z realizacją projektu w części dotyczącej Zadania 1 – modernizacji budynku Zespołu Szkół Budowlanych w … – są wykorzystywane przez Zespół Szkół (jednostkę organizacyjną Wnioskodawcy) zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej - czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku od podatku od towarów i usług, tj. opłat czynszowych za wynajem mieszkań znajdujących się w zasobach jednostki jak i do celów innych niż działalność gospodarcza - czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT tj. m.in. opłat stałych za zamieszkanie wychowanków w bursie.

Przedmiotem wniosku jest kwestia dotycząca prawa odliczenia części podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie …” w ramach którego realizowane jest ww. Zadanie 1 i Zadanie 2.

Odnosząc się do kwestii objętych pytaniem oraz mając na uwadze powołane przepisy, wskazać należy, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione dwa warunki: odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje więc w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że obowiązkiem Gminy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

W konsekwencji, z tytułu zakupów, które można przyporządkować wyłącznie do czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego. Jednocześnie w odniesieniu do zakupów, które w całości będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia.

W odniesieniu do tych zakupów, które wykorzystywane są zarówno do celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (czynności opodatkowane podatkiem VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), a Wnioskodawca nie jest w stanie ich powiązać z konkretnymi kategoriami działalności, zastosowanie mają przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 3 ust. 3 rozporządzenia w sprawie proporcji.

Jak wskazano wyżej, wydatki związane z modernizacją budynku Zespołu Szkół Budowlanych w … - Zadania 1 oraz modernizacją budynku Przedszkola Miejskiego nr … w … - Zadania 2 w ramach projektu pn. „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie …” są wykorzystywane przez Gminę za pośrednictwem ww. jednostek organizacyjnych zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a Wnioskodawca nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, zatem Wnioskodawca jest zobowiązany, na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji, do obliczenia podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, właściwym dla jednostki, która wykorzystuje nabyte towary i usługi.

W dalszej kolejności, skoro nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez Gminę za pośrednictwem ww. jednostek organizacyjnych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych oraz do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług, a Wnioskodawca nie ma możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności, to Wnioskodawca jest obowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

W konsekwencji, stwierdzić należy, że skoro wydatki ponoszone w związku z realizacją projektu pn. „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej na terenie …” są wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a Wnioskodawca nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, to Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia kwoty podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie - skoro nabywane towary i usługi wykorzystywane są również do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług - przepisów art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy. Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zatem oceniając stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.