Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-923/12/16-S/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-08-18
Teza: Czy dochód ze sprzedaży w 2012 r. prawa wieczystego użytkowania gruntu nabytego w 2001 r. podlega wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w części przypadającej na Wnioskodawcę jako współwłaściciela prawa użytkowania wieczystego gruntu na zasadzie współwłasności małżeńskiej majątkowej, którego nie wprowadzono do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w działalności gospodarczej prowadzonej przez niego?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów – po uwzględnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3387/13 – stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2012 r. (data wpływu 27 sierpnia 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 3 grudnia 2001 r. Wnioskodawca nabył wraz z żoną prawo wieczystego użytkowania działki gruntu. Nabycie nastąpiło z majątku dorobkowego małżonków, a małżonkowie nie zawierali umów majątkowych małżeńskich. Ww. prawo do nieruchomości gruntowej nadal pozostaje wspólną własnością małżonków na zasadzie współwłasności małżeńskiej. Grunt objęty prawem wieczystego użytkowania jest przeznaczony pod budownictwo o charakterze komercyjnym.

W 2002 r. na ww. gruncie Wnioskodawca wybudował budynek gospodarczy, trwale z gruntem związany. Budynek za zgodą małżonki wykorzystywany jest w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Budynek ujęty jest w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej działalności gospodarczej i amortyzowany od 2003 r., w którym to roku nastąpiło oddanie budynku do użytkowania. Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest handel i usługi wypożyczania maszyn budowlanych. Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie jest obrót nieruchomościami, a przedmiotowy grunt oraz budynek nie są towarami handlowymi związanymi z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Prawo wieczystego użytkowania działki gruntu, na której wybudowano budynek nie zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Grunt był wykorzystywany dla działalności jednego z małżonków – współwłaścicieli, ale nie był zaliczony do składników majątku tej działalności poprzez niewprowadzenie do odpowiedniej ewidencji prowadzonej dla potrzeb przedmiotowej działalności gospodarczej. Opłaty z tytułu prawa wieczystego użytkowania gruntu, jako mające związek z przychodami z działalności gospodarczej Wnioskodawcy i niezbędne dla możliwości wykonywania tej działalności w budynku posadowionym na powołanym gruncie, były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów z tej działalności. Małżonka Wnioskodawcy nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej. Dla Wnioskodawcy oraz jego małżonki prawo wieczystego użytkowania gruntu było przez prawie 11 lat składnikiem majątku osobistego. Jedynie za zgodą małżonki Wnioskodawca wybudował na przedmiotowym gruncie budynek i ten składnik majątku wykorzystywał bezpośrednio w prowadzonej działalności gospodarczej i amortyzował.

Obecnie małżonkowie zawarli przedwstępną umowę sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz odrębnej własności posadowionego na nim budynku. Umowa przyrzeczona będzie zawarta we wrześniu bieżącego roku. Sprzedającymi są wymienieni małżonkowie będący właścicielami prawa i budynku na zasadzie wspólności małżeńskiej majątkowej, a przedmiotem sprzedaży będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz odrębna własność budynku posadowionego na przedmiotowym gruncie. Dla każdego z wymienionych składników majątku jest już wyznaczona w umowie przedwstępnej cena sprzedaży (odrębnie dla prawa użytkowania wieczystego gruntu i odrębnie dla budynku).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochód ze sprzedaży w 2012 r. prawa wieczystego użytkowania gruntu nabytego w 2001 r. podlega wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w części przypadającej na Wnioskodawcę będącym współwłaścicielem prawa użytkowania wieczystego gruntu na zasadzie współwłasności majątkowej małżeńskiej i nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych działalności gospodarczej Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionych okolicznościach zdarzenia przyszłego wartość 50% dochodu z tytułu sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu jest wyłączona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przypadająca na małżonka (Wnioskodawcę), który nie wprowadził do działalności gospodarczej tego składnika majątku i posiadał powołane prawo do nieruchomości przez okres ponad 5 lat licząc od końca roku jego nabycia. W ocenie Wnioskodawcy w niniejszej sprawie znajduje przede wszystkim zastosowanie przepis art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który przesądza o odrębnym opodatkowaniu każdego z małżonków z tytułu dochodu osiągniętego ze wspólnej własności. Dochód ten dzieli się w proporcji 50/50, jeżeli umowa małżeńska majątkowa nie stanowi inaczej, a tak jest w przedmiotowej sprawie, gdyż Wnioskodawca wraz z małżonką umów małżeńskich majątkowych nie zawierali. Zatem dochód z ich wspólnej własności (tu sprzedaży prawa ) podlega podziałowi po 50% na każdego z małżonków.

Jednocześnie w niniejszej sprawie małżonka Wnioskodawcy jest podatnikiem nie prowadzącym działalności gospodarczej i sprzedawane składniki majątku nie miały związku z jej działalnością. Okres ponad 5 lat jaki upłynął od końca roku nabycia prawa wieczystego użytkowania skutkuje wyłączeniem dochodu ze sprzedaży tego prawa spod opodatkowania na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że prawo wieczystego użytkowania gruntu nie było zaliczone do składników majątkowych prowadzonej przez niego działalności prowadzonej, a ta okoliczność w ogóle wyłącza możliwość przypisania obowiązku podatkowego z tytułu dochodu z planowanej sprzedaży składnika osobistego majątku. W tym zakresie ujęcie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest literalną przesłanką uznania sprzedaży składnika majątku za przychód z działalności gospodarczej. Taka okoliczność w niniejszej sprawie nie zachodziła.

Zdaniem Wnioskodawcy dochód z planowanej sprzedaży prawa do nieruchomości gruntowej (prawa wieczystego użytkowania) podlega podziałowi na oboje małżonków po równo i w części przypadającej na Wnioskodawcę jest wyłączony spod opodatkowania jako nie związany z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i dotyczy nieruchomości sprzedawanej po upływie 5 lat licząc od końca roku nabycia prawa, a dodatkowo prawo to nie jest składnikiem majątku wprowadzonym do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych oraz obrót nieruchomościami nie jest przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

W ocenie Wnioskodawcy istotne jest więc w niniejszej sprawie to, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami i powołany grunt nie jest dla tej działalności towarem handlowym, a wyłącznie budynek posadowiony na gruncie i wybudowany dla potrzeb działalności jest składnikiem majątkowym tej działalności. Rozpoczęcie działalności gospodarczej w budynku wybudowanym na przedmiotowym gruncie nastąpiło w roku 2003 r., a więc po upływie roku od nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu przez oboje małżonków. Zdaniem Wnioskodawcy powyższe przesądza o braku prawnej możliwości uznania, iż w części dotyczącej sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę powinien być w całości Wnioskodawcy przypisany. Szczególnie istotne dla oceny prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy jest także prawne oddzielenie prawa wieczystego użytkowania gruntu od własności posadowionego na nim budynku. Konstrukcja ta obliguje do odrębnej kwalifikacji podatkowej tych dwóch składników majątkowych i oceny skutków ich sprzedaży w świetle okoliczności dotyczących odrębnie każdej z nieruchomości. W zakresie prawa użytkowania wieczystego, w opisanych okolicznościach zdarzenia przyszłego, dojdzie do sprzedaży majątku wspólnego małżonków nie będącego składnikiem działalności gospodarczej i przedmiotem tej działalności u współmałżonka, co przesądza o obowiązku podzielenia dochodu na oboje małżonków w proporcjach po 50%. W konsekwencji dochód przypadający na Wnioskodawcę jest wyłączony spod opodatkowania na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na upływ odpowiedniego okresu od nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu. Wnioskodawca wskazuje, że jego stanowisko znajduje umocowanie w orzeczeniach aktualnych sądów administracyjnych wydanych w sprawach interpretacji indywidualnych prawa podatkowego, a więc kształtujących prawidłową wykładnię norm objętych przedmiotem sprawy (vide: wyroki NSA z dnia 15 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1151/10 oraz z dnia 8 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1545/10).

W interpretacji indywidualnej z dnia 5 listopada 2012 r. znak ITPB1/415-923/12/AD Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdził, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży wskazanego we wniosku prawa wieczystego użytkowania gruntu, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy czym, przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej będzie cała kwota ze sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu, a nie tylko jej część. Przepisy podatkowe nie przewidują bowiem możliwości podziału prawa użytkowania wieczystego gruntu i zakwalifikowania przychodu uzyskanego z jego sprzedaży do różnych źródeł przychodu. W konsekwencji dochód z tej transakcji, jako część składowa dochodu (lub straty) z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu według formy opodatkowania wybranej przez Wnioskodawcę dla opodatkowania dochodów z tej działalności. Organ nie zgodził się natomiast z twierdzeniem Wnioskodawcy, że uzyska on połowę dochodu ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu, który wyłączony zostanie z opodatkowania na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ terminu wskazanego w tym przepisie.

Pismem z dnia 13 listopada 2012 r. wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w myśl art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 18 grudnia 2012 r. nr ITPB1/415W-102/12/AK.

W dniu 31 stycznia 2013 r. wpłynęła do tutejszego organu podatkowego skarga na ww. interpretację, w której Wnioskodawca wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji i wydanie aktu potwierdzającego stanowisko strony w przedmiocie skutków podatkowych zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Wyrokiem z dnia 21 sierpnia 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 200/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 5 listopada 2012 r. Sąd uznał bowiem, że skoro przychód z planowanej sprzedaży obejmuje składniki majątku wykorzystywane na potrzeby pozarolniczej działalności gospodarczej i nie jest nim nieruchomość mieszkalna – jak wynika to z wniosku – to przychodu tego nie można kwalifikować jako przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., tym samym zachodzi podstawa do uznania stanowiska zawartego w zaskarżonej interpretacji za prawidłowe, zarzuty skargi zaś co do naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego przedstawione w skardze za bezpodstawne.

Od powyższego wyroku pismem z dnia 13 września 2013 r. Wnioskodawca złożył skargę kasacyjną wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Rozpatrując złożoną skargę kasacyjną, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 28 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3387/13 uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz interpretację indywidualną Ministra Finansów i zasądził na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego.

Dokonując oceny zaskarżonego wyroku oraz interpretacji indywidualnej Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że „ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że prawo użytkowania wieczystego gruntu, które zamierza sprzedać Skarżący (wraz z żoną), było wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącego, przy czym grunt ten nie stanowił w tej działalności towaru handlowego, lecz wybudowano na nim budynek o charakterze gospodarczym. W świetle treści wniosku przedmiotowe prawo użytkowania wieczystego nie było zatem wykorzystywanym na potrzeby związane z działalnością gospodarczą prawem użytkowania wieczystego gruntu związanego z budynkiem mieszkalnym lub lokalem mieszkalnym, o jakim mowa w art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

W związku z tym stwierdził, że dla rozstrzygnięcia, czy do odpłatnego zbycia przedmiotowego prawa użytkowania wieczystego zastosowanie znajduje art. 10 ust. 1 pkt 8 (lit. c) ww. ustawy istotne znaczenie ma jej art. 10 ust. 2 pkt 3 oraz art. 14 ust. 2 pkt 1 i ust. 2c. Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że wykładnia przywołanych unormowań w kontekście zaliczenia do określonego źródła przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa użytkowania wieczystego gruntu, wykorzystywanych w działalności gospodarczej, lecz niewpisanych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, stała się przedmiotem uchwały wyjaśniającej z dnia 17 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 8/13, w której NSA uznał, że „W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust.2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy”. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny, w uzasadnieniu powołanej uchwały stwierdzono, że z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ustawodawca w sposób jednoznaczny wskazuje, że niezbędne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek do uznania przychodu ze sprzedaży za przychód z działalności gospodarczej: 1) sprzedaż musi dotyczyć środka trwałego (przesłanka pierwsza); 2) ujętego w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (przesłanka druga). Wskazano ponadto na systematykę źródeł przychodów z art. 10 ust. 1 ustawy, w którym odrębnie wymieniono pozarolniczą działalność gospodarczą (pkt 3) oraz odpłatne zbycie nieruchomości, praw i innych rzeczy, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. Z powyższego wywiedziono natomiast, że sam ustawodawca wskazuje, że odpłatne zbycie rzeczy i określonych praw może następować w ramach działalności gospodarczej lub poza nią. Szczegółowego zaś wskazania co jest przychodem z wykonywania działalności gospodarczej dokonuje legislator podatkowy w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpatrującym skargę kasacyjną złożoną w niniejszej sprawie podzielił stanowisko przedstawione w przywołanej uchwale i uznał wyprowadzone w niej wnioski prawne za aktualne także w sprawie niniejszej, chociaż dotyczyła ona nie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, ale przychodu z odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu. Prawo to bowiem, będące wartością niematerialną i prawną zostało objęte regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy tak samo, jak będące środkami trwałymi nieruchomości, na równi też do odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, jak i do odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu może mieć zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 (lit. a i lit. c) ustawy oraz wyłączenie jego zastosowania przewidziane w art. 10 ust. 2 pkt 3.

Uwzględniając powyższe Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że – wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji oraz organu interpretacyjnego – prawo użytkowania wieczystego gruntu opisane we wniosku Skarżącego o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, nie jest składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych gdyż nie zostało ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącego, w której było wykorzystywane. W konsekwencji, do odpłatnego zbycia tego prawa nie ma zastosowania art. 10 ust. 2 pkt 3, natomiast mają zastosowanie – jak trafnie wskazywał Skarżący – art. 10 ust.1 pkt 8 lit. c i art. 6 ust. 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, uwzględniając rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, w dniu 3 grudnia 2001 r. Wnioskodawca nabył wraz z żoną prawo wieczystego użytkowania działki gruntu. Nabycie nastąpiło z majątku dorobkowego małżonków, a małżonkowie nie zawierali umów majątkowych małżeńskich. Ww. prawo do nieruchomości gruntowej nadal pozostaje wspólną własnością małżonków na zasadzie współwłasności małżeńskiej. Grunt objęty prawem wieczystego użytkowania jest przeznaczony pod budownictwo o charakterze komercyjnym. W 2002 r. na ww. gruncie Wnioskodawca wybudował budynek gospodarczy, trwale z gruntem związany. Budynek za zgodą małżonki wykorzystywany jest w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Budynek ujęty jest w ewidencji środków trwałych i amortyzowany od 2003 r., w którym to roku nastąpiło oddanie budynku do użytkowania. Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest handel i usługi wypożyczania maszyn budowlanych. Wnioskodawca nie prowadzi natomiast działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, a przedmiotowy grunt oraz budynek nie są towarami handlowymi związanymi z działalnością gospodarczą przez niego prowadzoną. Prawo wieczystego użytkowania działki gruntu, na której wybudowano budynek nie zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Dokonując oceny tak przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wskazać należy, że w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Stosownie do art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Wskazać również należy, że odrębnym źródłem przychodów jest, wymieniona w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 powyższej ustawy stanowi, iż przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

*   ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Z zacytowanych przepisów wynika, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione powinny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   ww. grunt nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   ww. grunt nie może być składnikiem majątkowym wpisanym do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanym w tej działalności.

Natomiast przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Przy czym – co wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3387/13 – z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywieść można, iż ustawodawca w sposób jednoznaczny wskazuje, że niezbędne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek do uznania przychodu ze sprzedaży za przychód z działalności gospodarczej: 1) sprzedaż musi dotyczyć środka trwałego (przesłanka pierwsza); 2) ujętego w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (przesłanka druga).

Ponadto, ponieważ prawo użytkowania gruntów, które zamierza sprzedać Wnioskodawca nabyte zostało do majątku objętego wspólnością majątkową małżeńska wyjaśnić należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nie objęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W piśmiennictwie podaje się, że o zaliczeniu danego przedmiotu majątkowego do majątku wspólnego decyduje moment faktycznego (definitywnego) jego nabycia. Z punktu widzenia przynależności prawa do majątku wspólnego bez znaczenia jest, czy jego nabycia dokonali małżonkowie wspólnie, czy też tylko jeden z nich. Nie jest istotna także podstawa (sposób) nabycia danego przedmiotu. Obowiązuje domniemanie, że przedmioty majątkowe nabyte w trakcie wspólności małżeńskiej przez jednego z małżonków zostały nabyte z majątku wspólnego na rzecz wspólności majątkowej.

Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, iż niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego.

W świetle przedstawionych okoliczności faktycznych oraz zacytowanych przepisów prawa, mając na uwadze wskazania zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3387/13 uznać należy, że z uwagi na niewpisanie prawa użytkowania wieczystego gruntu, nabytego przez Wnioskodawcę i jego małżonkę w 2001 r., do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, na którym to prawie Wnioskodawca wybudował budynek, który służy do prowadzenia działalności gospodarczej, jego sprzedaż nie będzie stanowiła przychodu z działalności gospodarczej. Sprzedaż ta nie będzie również stanowiła źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, albowiem będzie ona miała miejsce po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia zbywanego prawa. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu opisanego we wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.