Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1197/13-2/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-27
Teza: określenie podstawy opodatkowania w przypadku udzielania rabatów
Słowa kluczowe: bonifikaty; obrót; opust; rabaty; skonto
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2013 r. (data wpływu 7 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w przypadku udzielania rabatów (Pyt.1) **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w przypadku udzielania rabatów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (zwana dalej „Wnioskodawcą” lub „Spółką”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży zegarków za pośrednictwem sklepu internetowego. Sprzedawane zegarki są produktem oryginalnym i niepowtarzalnym, gdyż sprzedawane są w modułach, które klient sam może dobierać (kształt i kolor koperty, paska, kolor tarczy), a do posiadanych już zegarków można dokupować kolejne elementy. W ten sposób klient może komponować własny zegarek, praktycznie na każdą okazję, pasujący do każdego stroju i jego potrzeb w danych okolicznościach. Sprzedaż prowadzona jest przez Internet, ale firma umożliwia również odbiór zamówionych zegarków osobiście, w siedzibie Spółki.

W celu zachęcenia klientów do dokonywania zakupów Wnioskodawca prowadzi dwa rodzaje promocji. Pierwszy z nich polega na przyznawaniu klientom, którzy dokonali zakupu, rabatu na następne zakupy. Rabat jest określony kwotowo, klient otrzymuje go w formie elektronicznej (kod składający się z unikalnej kombinacji znaków), jako załącznik do listu e-mail na skrzynkę mailową. Podczas dokonywania kolejnych zakupów na stronie internetowej sklepu, przed ich akceptacją, wpisuje numer rabatu i w ten sposób cena za produkty zostaje obniżona o przyznaną kwotę rabatu.

Drugi rodzaj promocji to sprzedaż kart podarunkowych - są to druki posiadające unikalne niepowtarzalne numery, z określoną wartością nominalną. Klienci mogą zakupić kartę podarunkową i dokonać za jej pomocą zapłaty za zakupy w sklepie internetowym lub podarować kartę w prezencie innej osobie (karty są anonimowe). Wszystkie karty mają określony termin ważności, po upływie którego nie będą akceptowane jako środek płatniczy. Karty podarunkowe nie podlegają wymianie na gotówkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1):

Czy rabaty udzielane klientom do kolejnych zakupów pomniejszą wartość obrotu w dacie ich wykorzystania (wpisania numeru rabatu przez klienta w momencie dokonywania zakupu)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, udostępniane przez niego rabaty powinny obniżać obrót, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym podstawa opodatkowania podatkiem VAT powinna zostać pomniejszona o kwotę udzielonego rabatu. Oznacza to, że na fakturze VAT dokumentującej zakup, do którego klient wykorzystał rabat, powinno nastąpić pomniejszenie o wartość rabatu należnej kwoty netto, VAT oraz kwoty brutto. Rabat może zostać wykazany na fakturze VAT w odrębnej pozycji, korygującej wartość sprzedaży.

Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Natomiast w myśl art. 29 ust. 4 ustawy o VAT podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont).

Rabat polega na udzieleniu zniżki od ustalonej ceny towaru i może być stosowany na wszystkich szczeblach obrotu towarowego.

Ustawa o VAT nie podaje definicji rabatu. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (Słownik Języka Polskiego PWN pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1992):

*   rabat - to zniżka, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie;
*   skonto - to zniżka ceny towaru objętego sprzedażą kredytową albo ratalną, udzielona nabywcy płacącemu gotówką;
*   opust - to zniżka ceny kupna, przyznawana nabywcy przez sprzedawcę (zwykle przy zakupach hurtowych);
*   bonifikata - to zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę.

W sytuacji udzielenia przez sprzedawcę rabatu na nabywany przez klienta towar lub usługę, podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie kwota, którą nabywca jest zobowiązany zapłacić, pomniejszona o wartość należnego podatku VAT, z uwzględnieniem udzielonego rabatu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pyt. nr 1 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu przedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z powołanego przepisu art. 29 ustawy wynika, że udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne niż podatkowe przepisy prawa, jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą zostało zastosowane i powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów lub świadczonych usług, wpływa na zmniejszenie obrotu, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W działalności handlowej stosuje się często różnorodne preferencje cenowe. Przybierają one różne nazwy (zniżka, opust, rabat, bonifikata, premia itp.) i różne postacie (zmniejszenie ceny, zwiększenie ilości towaru, procentowe wynagrodzenie itp.). Należy zauważyć, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany rabat winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu, jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku.

Rabat polega na udzieleniu zniżki od ustalonej ceny towaru i może być stosowany na wszystkich szczeblach obrotu towarowego. Jednakże tut. Organ zauważa, że kwestia dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów nie została uregulowana przepisami prawa podatkowego, a więc również przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (Słownik Języka Polskiego PWN pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1992):

*   rabat – to zniżka, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie;
*   skonto – to zniżka ceny towaru objętego sprzedażą kredytową albo ratalną, udzielona nabywcy płacącemu gotówką;
*   opust – to zniżka ceny kupna, przyznawana nabywcy przez sprzedawcę (zwykle przy zakupach hurtowych);
*   bonifikata – to zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę.

W sytuacji udzielenia przez sprzedawcę rabatu na nabywany przez klienta towar lub usługę, podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie kwota, którą nabywca jest zobowiązany zapłacić, pomniejszona o wartość należnego podatku VAT, z uwzględnieniem udzielonego rabatu.

Problematyka stosowania przez sprzedawców różnego rodzaju form uatrakcyjniania transakcji sprzedaży, wpływu tychże na podstawę opodatkowania, stała się przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). I tak w wyroku o sygn. akt. C-126/88, dotyczącym działalności podmiotu, który w ramach promocji wydawał klientom bezpłatne kupony rabatowe, uprawniające nabywcę do późniejszych zakupów po cenie obniżonej o kwotę uwidocznioną na kuponie, Trybunał stwierdził m.in., że różnica między ceną detaliczną towaru a kwotą faktycznie otrzymaną przez sprzedawcę akceptującego kupony rabatowe jest „rabatem”, o którym mowa w art. 11(A)(3)(b) VI Dyrektywy, potwierdzając tym samym prawo tegoż podmiotu do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT o kwoty wykazane na kuponach rabatowych przedstawionych przez klientów.

Z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

*   rabaty przyznane przed ustaleniem ceny i dokonaniem sprzedaży – niemające wpływu na podstawę opodatkowania, w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, ponieważ kwotą należną z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy pomniejszona już o udzielony rabat;
*   rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży – bonifikaty, opusty, uznane reklamacje i skonta – wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej kwoty osiągniętego obrotu; do tych rabatów ma zastosowanie art. 29 ust. 4 ustawy, a udzielenie takiego rabatu wymaga odpowiedniego udokumentowania (w przypadku sprzedaży dokumentowanej fakturą VAT – fakturą korygującą; w przypadku sprzedaży ewidencjonowanej na kasie rejestrującej – ewidencją korekt).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży zegarków za pośrednictwem sklepu internetowego. Sprzedawane zegarki są produktem oryginalnym i niepowtarzalnym, gdyż sprzedawane są w modułach, które klient sam może dobierać (kształt i kolor koperty, paska, kolor tarczy), a do posiadanych już zegarków można dokupować kolejne elementy. W celu zachęcenia klientów do dokonywania zakupów Wnioskodawca przyznaje klientom, którzy dokonali zakupu, rabatu na następne zakupy. Rabat jest określony kwotowo, klient otrzymuje go w formie elektronicznej (kod składający się z unikalnej kombinacji znaków), jako załącznik do listu e-mail na skrzynkę mailową. Podczas dokonywania kolejnych zakupów na stronie internetowej sklepu, przed ich akceptacją, wpisuje numer rabatu i w ten sposób cena za produkty zostaje obniżona o przyznaną kwotę rabatu.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w niniejszej sprawie otrzymanie rabatu następuje przy kolejnym zakupie przez klienta towaru, zatem uznać należy, że możemy mieć do czynienia z rabatem udzielanym w momencie sprzedaży. Tak więc zostaje udzielony rabat uwzględniony w cenie towaru, a w związku z tym, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku – do której zapłacenia zobowiązany jest nabywca towaru, uwzględniając przyznany rabat.

Zatem w niniejszej sprawie mamy do czynienia z rabatem określonym w art. 29 ust. 4 ustawy, a podstawą opodatkowania dla Wnioskodawcy jest zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, kwota faktycznie należna od nabywcy (po uwzględnieniu rabatu) pomniejszona o należny podatek.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pyt. nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo zauważyć należy, że powołany w interpretacji art. 29 w brzmieniu przytoczonym przez Organ obowiązywał do dnia 31 grudnia 2013 r., natomiast z dniem 1 stycznia 2014 r. przepis ten został uchylony i zastąpiony przez art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług, który obecnie reguluje zasady ustalania podstawy opodatkowania.

Informuje się także, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w przypadku udzielania rabatów. Natomiast kwestia dotycząca stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży kart podarunkowych oraz obowiązku rejestracji tej sprzedaży na kasie fiskalnej, została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji Nr IPPP2/443-1197/13-3/KOM. Ponadto w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, którego dotyczy pyt. nr 3, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie Nr IPPB5/423-896/13-2/MK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.