Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4513-74/15/BP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-10-21
Teza: Czy opłacie paliwowej podlega wprowadzanie na rynek krajowy produktów specjalnych z przeznaczeniem do wykorzystania do innych celów niż do napędu silników spalinowych, w sytuacji gdy Spółka uiszcza od nich podatek akcyzowy z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego wskazanej w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy akcyzowej?
Słowa kluczowe: opłata-opłata paliwowa; wyroby-wyroby energetyczne-olej napędowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 22 lipca 2015 r. (data wpływu 24 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego:

*   **jest prawidłowe**– w zakresie braku obowiązku uiszczenia opłaty paliwowej od olejów bazowych opodatkowanych akcyzą zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 11 ustawy;
*   **jest nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2015 r. został złożony do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązku uiszczenia opłaty paliwowej od wyrobów energetycznych od których zapłacono podatek akcyzowy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

B. sp. z o.o. (dalej jako: B. lub Spółka) jest przedsiębiorstwem specjalizującym się w produkcji i dystrybucji surowców chemicznych dla przemysłu, w tym wyrobów akcyzowych (przede wszystkim wyrobów energetycznych opodatkowanych co do zasady zerową stawką akcyzy, tj. innych niż paliwa silnikowe i paliwa opałowe). Przedmiotem działalności Spółki nie jest ani produkcja ani sprzedaż paliw silnikowych czy opałowych.

W sporadycznych przypadkach Spółka uiszcza podatek akcyzowy od (kody CN wyrobów wg Nomenklatury Scalonej z 2015 r.):

1.  produktów chemicznych mających zastosowanie specjalne niepaliwowe, głównie jako rozpuszczalniki i rozcieńczalniki, w tym przede wszystkimi węglowodorów lekkich odaromatyzowanych jak benzyny specjalne i węglowodorów aromatycznych jak ksylen, toluen itp. (m.in. Ixonol MI-KS o kodzie CN 2707 30 00, Ksylen - ksylol o kodzie CN 2707 30 00, Solvesso 100 CN 2707 50 00, Exxsol D 30 o kodzie CN 2710 12 21, Exxsol D 40 o kodzie CN 2710 12 21, Exxsol D 60 o kodzie CN 2710 12 21, Isopar G o kodzie CN 2710 12 21, Isopar H o kodzie CN 2710 12 21, Isopar H (B) o kodzie CN 2710 12 21, Isopar J o kodzie CN 2710 12 21, Ixonol D40FG/Nessol LIAV200 o kodzie CN 2710 12 21, Ixonol D60FG/Nessol LIAV230 o kodzie CN 2710 12 21, Varsol 40 o kodzie CN 2710 12 21, DSP 6095DSL/SBP 60/95LNH o kodzie CN 2710 12 25, Exxsol DSP 100/140 o kodzie CN 2710 12 25, Exxsol DSP 40/65 S o kodzie CN 2710 12 25, Exxsol DSP 80/110 o kodzie CN 2710 12 25, Exxsol heptan o kodzie CN 2710 12 25, Ixonol DSP60-95JE o kodzie CN 2710 12 25, Ixonol MD o kodzie CN 2710 12 25, W24 zmywacz silikonowy o kodzie CN 2710 12 25, Extrasolve G80 o kodzie CN 2710 12 29, Exxsol D 100 o kodzie CN 2710 12 29, Exxsol D 80 o kodzie CN 2710 12 29, Isopar M. o kodzie CN 2710 12 29, Ixonol MS 100 o kodzie CN 2710 12 29, Toluen o kodzie CN 2902 30 00, Toluen Deza o kodzie CN 2902 30 00, Ksylen - mieszanina izomerów ksylenu o kodzie CN 2902 44 00, Exxsol Pentane oraz Isopentane - środki spieniające o kodzie CN 2901 1000 oraz CN 2710 12 25) z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego w wysokości 1 797 zł/1000 litrów (dalej łącznie: produkty specjalne),
2.  olejów bazowych (m.in. olej bazowy naftenowy T22 o kodzie CN 2710 19 99, olej bazowy T400 A o kodzie CN 2710 19 99, olej naftenowy Sunthene 4240 o kodzie CN 2710 19 99, olej Nytex 820 o kodzie CN 2710 19 99, olej parafinowy Sunpar 2280 o kodzie CN 2710 19 99) z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego w wysokości 1 180 zł/1000 litrów (dalej łącznie: oleje bazowe),
3.  dodatków do paliw wykorzystywanych jako surowce do produkcji paliw (m.in. Metyldiglikoi (zapobiegający krystalizacji wody) o kodzie CN 2909 49 80, Basocorr AM (pochodne morfoliny) o kodzie CN 3811 90 00, Flozol 2252 o kodzie CN 3811 90 00, TN-09150 (inhibitor parafin) o kodzie CN 3811 90 00, barwnik Dyeguard Green M o kodzie CN 3204 19 00, barwnik - Dyeguard Red C o kodzie CN 3204 19 00, barwnik-Sudan Red M 462 o kodzie CN 3204 19 00, barwnik - Dyeguard Blue 79 R o kodzie CN 3204 90 00, barwnik - Dyeguard Green M o kodzie CN 3204 90 00, barwnik - Dyeguard Red MC25Y o kodzie CN 3204 90 00, barwnik - Sudan Red M 462 o kodzie CN 3204 90 00, TN-04055 (neutralizator siarkowodoru) o kodzie CN 2933 69 80) z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego w wysokości 1 797 zł/1000 litrów (dalej: dodatki do paliw),
4.  olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych (m.in. Exxsol D120 oraz Exxsol D140 będących również rozpuszczalnikami i rozcieńczalnikami do farb o kodzie CN 2710 19 43, olej bazowy naftowy - środek wiążący i uwalniający o kodzie CN 2710 19 47 - wyroby te nie spełniają wymagań jakościowych określonych w rozporządzeniu w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych dla oleju napędowego wskazanych w rozporządzeniu Ministra Gospodarki w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych z dnia 9 grudnia 2008 r., tj. z dnia 10 maja 2013 r., Dz. U. z 2013 r. poz. 1058, ze zm., dalej: rozporządzenie w sprawie wymagań jakościowych paliw ciekłych) z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego w wysokości 1 171 zł/1000 litrów (dale łącznie: oleje elektroizolacyjne - transformatorowe Exxsol).

Jak wynika z powyższego, Spółka niekiedy uiszcza podatek akcyzowy od ww. wyrobów z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego właściwej dla paliw silnikowych bądź dla pozostałych paliw silnikowych. Jednakże w żadnym z powyższych przypadków, wyroby od których Spółka uiszcza podatek akcyzowy nie są przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

*   sprzedaż produktów następuje z przeznaczeniem do wykorzystania do innych celów niż do napędu silników spalinowych (takie przeznaczenie jest każdorazowo wskazane na fakturze sprzedaży), jednakże:
    *   nie zostają spełnione warunki zwolnienia od podatku akcyzowego (np. w przypadku sprzedaży oleju elektroizolacyjnego - transformatorowego z zastosowaniem zwolnienia z podatku akcyzowego ze względu na jego przeznaczenie do wykorzystania jako olej elektroizolacyjny - transformatorowy Spółka nie uzyska dokumentu AKC-PR odbiorcy),
    *   Spółka nie uzyska od kontrahenta oświadczenia o przeznaczeniu nabywanych wyrobów do wykorzystania do innych celów niż do napędu silników spalinowych - B. żąda od swoich kontrahentów takiego oświadczenia jako dodatkowy dowód (oprócz każdorazowego określenia przeznaczenia do celów innych niż do napędu silników spalinowych na dokumentującej sprzedaż fakturze) przeznaczenia wyrobów do innych celów niż jako paliwo silnikowe, pomimo że regulacje akcyzowe nie wymagają uzyskiwania takich oświadczeń,
    *   Spółka sprzeda wyroby akcyzowe z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego na wyraźne żądanie swojego kontrahenta, pomimo że wyroby te nie są w rzeczywistości przeznaczone do wykorzystania jako paliwo silnikowe (przykładowo takie sytuacje mają miejsce, gdy kontrahenci Spółki wolą nabyć wyroby, dla których powinna znaleźć zastosowanie stawka 0 zł podatku akcyzowego, z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego jak dla paliw silnikowych, aby móc zużywać te wyroby do własnych celów bez konieczności przestrzegania norm zużycia tych wyrobów),
*   stare lub zanieczyszczone produkty są przeznaczane do utylizacji poza nadzorem celnym ze względu na brak technicznych możliwości ich utylizacji pod nadzorem celnym bądź ze względu na wysoki koszt utylizacji pod nadzorem celnym, przewyższający wartość podatku akcyzowego,
*   sprzedaje dodatki do paliw typu biostabilizatory, barwniki, dodatki zapobiegające krystalizacji wody, dodatki przeciwstukowe nie będące surowcami bazowymi lecz pomocniczymi dodawanymi przez klientów Spółki do paliw, które z punktu widzenia ustawy o podatku akcyzowym podlegają zawsze akcyzie bez względu na faktyczne ich przeznaczenie i funkcje.

B. rozważa, czy w powyższych sytuacjach, gdy Spółka uiszcza od wskazanych powyżej wyrobów podatek akcyzowy z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego właściwej jak dla paliw silnikowych i jak dla pozostałych paliw silnikowych albo jak dla olejów smarowych, to czy jest zobowiązana również do uiszczania od tych wyrobów opłaty paliwowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opłacie paliwowej podlega wprowadzanie na rynek krajowy produktów specjalnych z przeznaczeniem do wykorzystania do innych celów niż do napędu silników spalinowych, w sytuacji gdy Spółka uiszcza od nich podatek akcyzowy z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego wskazanej w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy akcyzowej?
2.  Czy opłacie paliwowej podlega wprowadzanie na rynek krajowy olejów bazowych z przeznaczeniem do wykorzystania do innych celów niż do napędu silników spalinowych,w sytuacji gdy Spółka uiszcza od nich podatek akcyzowy z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego wskazanej w art. 89 ust. 1 pkt 11 ustawy akcyzowej?
3.  Czy opłacie paliwowej podlega wprowadzenie na rynek krajowy olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych Exxsol w przypadku ich przeznaczenia do wykorzystania do innych celów niż do napędu silników spalinowych, w sytuacji gdy Spółka uiszcza od nich podatek akcyzowy z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego wskazanej w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej?
4.  Czy opłacie paliwowej podlega wprowadzanie na rynek krajowy dodatków do paliw z przeznaczeniem do wykorzystania jako surowce dodawane do paliw, w sytuacji gdy Spółka uiszcza od nich podatek akcyzowy z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego wskazanej w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy akcyzowej?
5.  Czy za wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych w rozumieniu art. 37h ust. 1 ustawy o autostradach należy uznać utylizację poza nadzorem celnym produktów specjalnych, przy założeniu, że podatek akcyzowy od tych wyrobów jest uiszczany z momentem ich przeznaczenia do utylizacji?
6.  Czy za wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych w rozumieniu art. 37h ust. 1 ustawy o autostradach należy uznać utylizację poza nadzorem celnym olejów bazowych przy założeniu, że podatek akcyzowy od tych wyrobów jest uiszczany z momentem ich przeznaczenia do utylizacji?
7.  Czy za wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych w rozumieniu art. 37h ust. 1 ustawy o autostradach należy uznać utylizację poza nadzorem celnym olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych Exxsol, przy założeniu, że podatek akcyzowy od tych wyrobów jest uiszczany z momentem ich przeznaczenia do utylizacji?
8.  Czy za wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych w rozumieniu art. 37h ust. 1 ustawy o autostradach należy uznać utylizację poza nadzorem celnym dodatków do paliw, przy założeniu, że podatek akcyzowy od tych wyrobów jest uiszczany z momentem ich przeznaczenia do utylizacji?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad.1

Zdaniem Spółki, opłacie paliwowej nie podlega wprowadzanie na rynek krajowy produktów specjalnych z przeznaczeniem do wykorzystania do innych celów niż do napędu silników spalinowych, w sytuacji gdy Spółka uiszcza od nich podatek akcyzowy z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego wskazanej w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy akcyzowej.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, opłacie paliwowej nie podlega wprowadzanie na rynek krajowy olejów bazowych z przeznaczeniem, do wykorzystania do innych celów niż do napędu silników spalinowych, w sytuacji gdy Spółka uiszcza od nich podatek akcyzowy z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego wskazanej w art. 89 ust. 1 pkt 11 ustawy akcyzowej.

Ad. 3

Zdaniem Spółki, opłacie paliwowej nie podlega wprowadzanie, na rynek krajowy olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych Exxsol w przypadku ich przeznaczenia do wykorzystania do innych celów niż do napędu silników spalinowych, w sytuacji gdy Spółka uiszcza od niego podatek akcyzowy z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego wskazanej w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej.

Ad. 4

Zdaniem Spółki, opłacie paliwowej nie podlega wprowadzanie na rynek krajowy dodatków do paliw z przeznaczeniem do wykorzystania jako surowce do produkcji paliw, w sytuacji gdy Spółka uiszcza od nich podatek akcyzowy z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego wskazanej w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy akcyzowej.

Ad. 5

Zdaniem Spółki, za wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych w rozumieniu art. 37h ust. 1 ustawy o autostradach nie należy uznawać utylizacji poza nadzorem celnym produktów specjalnych, przy założeniu, że podatek akcyzowy od tych wyrobów jest uiszczany z momentem ich przeznaczenia do utylizacji.

Ad. 6

Zdaniem Spółki, za wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych w rozumieniu art. 37h ust. 1 ustawy o autostradach nie należy uznawać utylizacji poza nadzorem celnym olejów bazowych, przy założeniu, że podatek akcyzowy od tych wyrobów jest uiszczany z momentem ich przeznaczenia do utylizacji.

Ad. 7

Zdaniem Spółki, za wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych w rozumieniu art. 37h ust. 1 ustawy o autostradach nie należy uznawać utylizacji poza nadzorem celnym olejów elektroizolacyjnych – transformatorowych Exxsol, przy założeniu, że podatek akcyzowy od tych wyrobów jest uiszczany z momentem ich przeznaczenia do utylizacji.

Ad. 8

Zdaniem Spółki, za wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych w rozumieniu art. 37h ust. 1 ustawy o autostradach nie należy uznać utylizacji poza nadzorem celnym dodatków do paliw, przy założeniu, że podatek akcyzowy od tych wyrobów jest uiszczany z momentem ich przeznaczenia do utylizacji.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Ad. 1, Ad. 2, Ad. 3

Zasady powstawania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej zostały określone w ustawie o autostradach. Zgodnie z art. 37h ust. 1 ustawy o autostradach, opłacie paliwowej podlega: „wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych”. Przy czym, jak wskazuje ust. 2 art. 37h ustawy o autostradach, przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz.

Jednocześnie, ustawa o autostradach w art. 37h ust. 4 określa zakres wyrobów, którą są uznawane na jej gruncie za „paliwa silnikowe” lub „gaz”. Zgodnie z tym katalogiem, za paliwa silnikowe lub gaz w rozumieniu ustawy o autostradach uznawane są:

1.  benzyny silnikowe o kodach: CN 2710 11 45 lub CN 2710 11 49 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
2.  oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
3.  biokomponenty stanowiące samoistne paliwa, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczone do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN;
4.  gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe oraz gazowe węglowodory alifatyczne skroplone i w stanie gazowym, przeznaczone do napędu silników spalinowych, o kodach: CN 2711 i CN 2901;
5.  wyroby inne niż określone w pkt 1-4, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN.”

Analizując treść art. 37h ust. 4 ustawy o autostradach należy zauważyć, że paliwami silnikowymi w jej rozumieniu są wyłącznie oleje napędowe spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach. Jeżeli więc wyrób taki, jak wskazana w stanie faktycznym grupa olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych Exxsol, stosowanych również jako rozpuszczalniki i rozcieńczalniki do farb, a klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 43 (wg Nomenklatury Scalonej z 2009 r. - do kodu CN 2710 19 41), nie spełnia wymagań jakościowych określonych w odrębnych przepisach, to mógłby podlegać opłacie paliwowej wyłącznie gdyby został zaliczony do kategorii wyrobów wskazanych w art. 37h ust. 4 pkt 5 ustawy o autostradach, tj. byłby przeznaczony do użycia, oferowany na , sprzedaż lub używany do napędu silników spalinowych. Jednakże, jak Spółka wskazała w stanie faktycznym niniejszego wniosku, grupa olejów Exxsol nie jest przeznaczona do użycia, oferowana na sprzedaż lub używana do napędu silników spalinowych, lecz jest przeznaczona do innych celów niż napędowe np. jako olej elektroizolacyjny - transformatorowy bądź rozpuszczalnik/rozcieńczalnik. W konsekwencji, zdaniem B. , jeżeli Spółka uiści podatek akcyzowy od oleju Exxsol, ale w rzeczywistości wyrób ten nie zostanie przeznaczony do wykorzystania jako paliwo silnikowe, to jego wprowadzanie na rynek krajowy nie powinno podlegać opłacie paliwowej.

Analogiczna sytuacja wystąpi w sytuacji wprowadzania na rynek krajowy olejów bazowych i produktów specjalnych z przeznaczeniem do wykorzystania ich do celów innych niż do napędu silników spalinowych, w związku z czym wprowadzenie ich do obrotu również nie powinno podlegać opodatkowaniu opłatą paliwową, niezależnie od tego, czy Spółka uiszcza od nich podatek akcyzowy. Wyroby te nie są bowiem przeznaczone do wykorzystania jako paliwa silnikowe, co potwierdza m.in. faktura VAT na której określone zostaje przeznaczenie tych wyrobów.

W przypadku olejów elektro izolacyjnych - transformatorowych Exxsol i produktów specjalnych oraz olejów bazowych ich wykorzystanie jako samoistne paliwo silnikowe nie jest rekomendowane ze względu na brak potwierdzenia zgodności ich właściwości fizykochemicznych z wymogami jakościowymi dla paliw. W praktyce stosowanie takich wyrobów jako paliwo silnikowe mogłoby zaburzyć proces pracy silnika, a w najgorszym przypadku doprowadziłoby do jego uszkodzenia ze względu na niedostosowanie tych wyrobów do celów napędowych.

Dodatkowo, wykorzystanie tych wyrobów jako paliwa silnikowego byłoby nieopłacalne ze względu na cenę istotnie wyższą niż zwykłe paliwo silnikowe z wliczoną już w cenę akcyzą (pragniemy ponadto zaznaczyć, że większość produktów Spółki jest konfekcjonowane w mniejsze pojemniki np. typu beczki, kontenery, co istotnie zwiększa cenę jednostkową takiego produktu).

Ad. 4

W ocenie Spółki, również wprowadzanie na rynek krajowy dodatków do paliw z przeznaczeniem do wykorzystania jako surowce do produkcji paliw, w sytuacji gdy Spółka uiszcza od nich podatek akcyzowy z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego wskazanej w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy akcyzowej, nie powinno podlegać opłacie paliwowej. Stanowisko Spółki znajduje uzasadnienie w literalnym brzmieniu art. 37h ust. 4 pkt 5 ustawy o autostradach, który wskazuje, że opłacie paliwowej podlegają: „wyroby inne niż określone w pkt 1-4, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN”. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że w przypadku wyrobów innych niż wskazanych w art. 37h ust. 4 pkt 1-4, opłacie paliwowej podlegają wyłącznie wyroby akcyzowe przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN.

Tymczasem, dodatki do paliw nie są przeznaczone do użycia jako paliwo silnikowe, jak również nie są oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, gdyż są wyłącznie surowcami do produkcji paliw. Zdaniem Spółki, dopiero gotowe paliwa są wyrobami przeznaczonymi i zdatnymi do użycia, które są oferowane do sprzedaży lub używane do napędu silników spalinowych. W konsekwencji, dopiero od wprowadzenia na rynek krajowy gotowych paliw silnikowych powinna być uiszczona opłata paliwowa.

Co więcej, same dodatki do paliw będące surowcami pomocniczymi do produkcji paliw w ogóle nie mogą zostać przeznaczone do wykorzystania jako paliwa silnikowe, gdyż nie spełniają wymagań jakościowych dla paliw, a ich właściwości fizykochemiczne w przypadku ich bezpośredniej próby wykorzystania jako samoistne paliwo silnikowe prowadziłyby do trwałego uszkodzenia silnika bądź w ogóle nie doprowadziłyby do jego prawidłowego uruchomienia (np. w przypadku próby wykorzystania wyłącznie barwników). Dodatkowo, ich cena jednostkowa jest wielokrotnie wyższa niż cena paliwa silnikowego z akcyzą wliczoną w cenę. W rezultacie ich bezpośrednie wykorzystanie jako " paliwo silnikowe ze względów czysto praktycznych jest niezasadne, jak i nieopłacalne z punktu widzenia ekonomicznego.

Ad. 5, Ad. 6, Ad. 7, Ad. 8

Zdaniem Spółki, okoliczność, że Spółka uiszcza podatek akcyzowy od produktów specjalnych, olejów bazowych, olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych Exxsol czy też dodatków do paliw, które są niszczone poza nadzorem celnym, nie powinna skutkować obowiązkiem uiszczenia opłaty paliwowej od tych wyrobów.

Wynika to z faktu, iż również w tym wypadku przeznaczenie tych wyrobów do utylizacji nie może być zdaniem Spółki uznane za przeznaczenie tych wyrobów do użycia, oferowanie na sprzedaż lub używanie do napędu silników spalinowych.

Utylizacja tych wyrobów, w żadnej mierze nie będzie się wiązała z ich wykorzystaniem do napędu silników, gdyż w ramach utylizacji wyroby te zostaną ostatecznie zniszczone. W konsekwencji również w przypadku ich utylizacji, wyrobów tych nie będzie można uznać za paliwa silnikowe w rozumieniu art. 37h ust. 4 ustawy o autostradach, niezależnie od tego czy Spółka uiści od nich podatek akcyzowy. Spółka uiszcza bowiem podatek akcyzowy ze - względu na restrykcyjne pod względem formalnym regulacje ustawy akcyzowej nakazujące, aby niszczenie odbywało się pod nadzorem funkcjonariuszy celnych albo miało miejsce w składzie podatkowym. W związku z tym, w przypadku, gdy niszczenie tych wyrobów nie jest możliwe w składzie podatkowym ani w miejscach wyznaczonych przez funkcjonariuszy celnych Spółka dokonuje niszczenia w innych zakładach do tego przeznaczonych uiszczając jednocześnie podatek akcyzowy. Tego rodzaju działanie jest uwarunkowane kwestiami kosztowymi, ponieważ koszt utylizacji w zakładach wskazywanych przez funkcjonariuszy celnych byłby wyższy niż koszt niszczonego wyrobu łącznie z zapłaconym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **jest prawidłowe** – w zakresie braku obowiązku uiszczenia opłaty paliwowej od olejów bazowych opodatkowanych akcyzą zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 11 ustawy;
*   **jest nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.), zwanej dalej ustawą, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Na mocy art. 8 ust. 2 ustawy – przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2.  dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Podatnikami akcyzy, co do zasady – w świetle art. 13 ust. 1. ustawy – są bowiem osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec których zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, (…).

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

1.  objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
2.  objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
3.  objęte pozycjami CN 2901 i 2902;
4.  oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
5.  objęte pozycją CN 3403;
6.  objęte pozycją CN 3811;
7.  objęte pozycją CN 3817;
8.  oznaczone kodami CN 3824 90 91 i 3824 90 97, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
9.  pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN;
10.  pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN.

W myśl art. 86 ust. 2 ustawy - paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 3 - paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

Stosownie do art. 89 ust. 1 stawki akcyzy na wyroby energetyczne wynoszą dla:

1.  węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
2.  benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach – 1 565,00 zł/1 000 litrów;
3.  (uchylony)
4.  benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 11 31, paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70 oraz nafty pozostałej o kodzie CN 2710 19 25 - 1822,00 zł/1000 litrów;
5.  paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 - 1 446,00 zł/1 000 litrów;
6.  olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach – 1 196,00 zł/1000 litrów;
7.  (uchylony)
8.  biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN – 1 196,00 zł/1 000 litrów;
9.  olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów;
10.  olejów opałowych o kodach CN od 2710 19 51 do 2710 19 69:
    1.  z których 30 % lub więcej objętościowo destyluje przy 350°C lub których gęstość w temperaturze 15°C jest niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów,
    2.  pozostałych, niepodlegających obowiązkowi barwienia i znakowania na podstawie przepisów szczególnych - 64,00 zł/1 000 kilogramów;
11.  olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99 — 1 180,00 zł/1 000 litrów;
12.  gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:
    
    1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
    
    *   skroplonych - 695,00 zł/1 000 kilogramów,
    *   w stanie gazowym - 11,04 zł/1 gigadżul (GJ),
    
    3.  wyprodukowanych w składzie podatkowym i spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach:
    
    *   biogazu, bez względu na kod CN - 0 zł,
    *   wodoru i biowodoru o kodzie CN 2804 10 00 - 0 zł;
13.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
14.  pozostałych paliw silnikowych - 1822,00 zł/1000 litrów;
15.  pozostałych paliw opałowych:
    1.  w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15 °C jest:
    
    *   niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 232,00 zł/1 000 litrów,
    *   równa lub wyższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 64,00 zł/1 000 kilogramów,
    
    3.  gazowych - 1,28 zł/gigadżul (GJ).

Stosownie do art. 89 ust. 1a ustawy o podatku akcyzowym w latach 2015-2019 stawki akcyzy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, 6, 8, 12 lit. a i c oraz pkt 14, są obniżone odpowiednio o 25,00 zł/1000 litrów, 25,00 zł/1000 kilogramów albo o 0,50 zł/1 gigadżul (GJ).

Na podstawie delegacji wynikającej z art. 89 ust. 1b ustawy Minister Finansów 2 grudnia 2014 r. wydał obwieszczenie w sprawie stawek akcyzy na paliwa silnikowe obowiązujących w roku 2015 (M.P. z 2014, poz. 1148).

Zgodnie z ww. obwieszczeniem stawki akcyzy na paliwa silnikowe wynoszą dla:

1.  benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1540,00 zł/1000 litrów;
2.  olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1171,00 zł/1000 litrów;
3.  biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1171,00 zł/1000 litrów;
4.  gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:
    1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
    
    *   skroplonych - 670,00 zł/1000 kilogramów,
    *   w stanie gazowym - 10,54 zł/l gigadżul (GJ),
    
    3.  pozostałych - 14,22 zł/l GJ;
5.  pozostałych paliw silnikowych - 1797,00 zł/1000 litrów.

W art. 89 ust. 1 ustawy zostały określone stawki akcyzy na wyroby energetyczne, które odnoszą się bezpośrednio do ich kodów klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) lub oparte są na definicji paliw silnikowych lub paliw opałowych, o których mowa w art. 86 ust. 2-3 ustawy.

Zgodnie z art. 37h ust. 1 ustawy o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym z dnia 27 października 1994 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 931, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą o autostradach płatnych – wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie, zwanej dalej „opłatą paliwową”.

Natomiast stosownie do ust. 2 powołanego artykułu przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz.

Stosownie do art. 37h ust. 4 ustawy o autostradach płatnych – paliwami silnikowymi lub gazem, o których mowa w ust. 1, są następujące produkty:

1.  benzyny silnikowe o kodach: CN 2710 11 45 lub CN 2710 11 49 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
2.  oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
3.  biokomponenty stanowiące samoistne paliwa, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczone do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN;
4.  gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe oraz gazowe węglowodory alifatyczne skroplone i w stanie gazowym, przeznaczone do napędu silników spalinowych, o kodach: CN 2711 i CN 2901;
5.  wyroby inne niż określone w pkt 1-4, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN.

Na mocy art. 37j ust. 1 ustawy o autostradach płatnych – obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na:

1.  producencie paliw silnikowych lub gazu, albo
2.  importerze paliw silnikowych lub gazu, albo
3.  podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo
4.  innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.

W myśl art. 37k ust. 1 ustawy o autostradach płatnych – obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h.

Zgodnie z art. 37l ust. 1 ustawy o autostradach płatnych – podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o których mowa w art. 37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy.

Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii obowiązku zapłaty paliwowej w sytuacji gdy od opisanych produktów specjalnych, olejów bazowych, dodatków do paliw i olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych spółka zapłaci akcyzę.

W opisanym we wniosku stanie mającym być przedmiotem interpretacji Spółka uiszcza podatek akcyzowy z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego właściwej dla:

*   paliw silnikowych: w przypadku olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych Exxsol,
*   pozostałych paliw silnikowych w przypadku produktów specjalnych oraz dodatków do paliw,
*   olejów smarowych w przypadku olejów bazowych.

Zdaniem Spółki ponieważ ww. wyroby od których uiszcza akcyzę nie są przeznaczone do użycia oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników, nie jest ona zobowiązana do zapłaty opłaty paliwowej od tych wyrobów.

Organ nie podziela w pełni prezentowane przez Wnioskodawcę stanowiska.

Przede wszystkim zauważyć należy, że przepis art. 37h ust. 2 ustawy o autostradach wyraźnie definiuje, co ustawodawca rozumie przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu: „czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz”. Oznacza to, że przeznaczenie, zadeklarowanie przez podatnika zamiaru ich wykorzystania do określonych celów lub też rzeczywiste zużycie użycie paliw nie ma żadnego znaczenia. Obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej towarzyszy bowiem wszystkim czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są paliwa silnikowe. Tym samym o powstaniu obowiązku uiszczenia opłaty paliwowej nie decyduje faktyczne ich wykorzystanie do napędu silników ani też deklarowany zamiar ich wykorzystania w takim celu. Innymi słowy podatnik jest zobowiązany do zapłaty opłaty paliwowej, jeżeli tylko wprowadza na rynek krajowy paliwa silnikowe oraz gaz wymienione w art. 37h ust. 4 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że pojęcie „paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych” (ust. 1 art. 37h ustawy o autostradach) zostało zdefiniowane w ust. 4 art. 37h ww. ustawy, poprzez wskazanie paliw silnikowych, jakie zawsze są uznawane za podlegające opłacie paliwowej.

Oparty na art. 37h ust. 1 i 2 ustawy obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej z samym tylko wprowadzeniem na rynek krajowy paliw, niezależnie od sposobu faktycznego ich wykorzystania, koresponduje z zawartymi w tej ustawie regulacjami, określającymi mechanizm powstania i wykonania tego obowiązku. Opłacie paliwowej podlega wprowadzenie na rynek krajowy określonych paliw silnikowych i gazu, przez co rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są paliwa silnikowe oraz gaz. W związku z tym obowiązek opłaty paliwowej ciąży na podmiotach, o których mowa w art. 37j ust. 1 ustawy o autostradach, u których powstało zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym od paliw silnikowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca uiszcza podatek akcyzowy z zastosowaniem odpowiedniej stawki akcyzy dla paliw silnikowych lub olejów smarowych.

Opodatkowanie zatem opisanych przez Wnioskodawcę produktów specjalnych, dodatków do paliw i olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych Exxsol odpowiednią dla paliw silnikowych stawką podatku akcyzowego świadczy, że na gruncie podatku akcyzowego wyroby te stanowią paliwa silnikowe, o których mowa w art. 86 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z cytowaną już definicją paliw silnikowych, określoną w art. 86 ust. 2 ustawy, paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

W myśl zaś definicji zawartej w art. 37h ust. 4 pkt 5 ustawy o autostradach paliwami silnikowy są wyroby inne niż określone w pkt 1-4, przeznaczone do użycia oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN

Stosownie do powyższego zauważyć należy, że definicje paliw silnikowych zawarte w ustawie o podatku akcyzowym i ustawie o autostradach pokrywają się, zatem jeśli określone wyroby zostały przez Wnioskodawcę opodatkowane podatkiem akcyzowym jako paliwa silnikowe to stanowią one również paliwa silnikowe w rozumieniu ustawy o autostradach, co oznacza że powstanie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych rodzi również obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od tych wyrobów. Tym samym skoro w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca uiścił podatek akcyzowy od produktów specjalnych, dodatków do paliw i olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych Exxsol jak od paliw silnikowych to obowiązany też będzie do zapłaty opłaty paliwowej. Stanowi to bowiem wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych, o których mowa w art. 37h ust. 1 i 2 ustawy o autostradach

Potwierdzeniem powyższego jest uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lipca 2011 r. sygn. akt I GPS 2/11, który stwierdził, że przedmiotem opłaty paliwowej są „paliwa silnikowe oraz gaz wykorzystywane do napędu pojazdów (…) pojęcie „paliwa silnikowe oraz gaz wykorzystywane do napędu pojazdów. (…) zostało zdefiniowane (…) przez wskazanie typów paliw, jakie zawsze są uznawane za podlegające opłacie paliwowej, niezależnie od tego, czy w rzeczywistości spełniają cechę paliw „wykorzystywanych do napędu pojazdów”.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, że paliwami silnikowymi są nie tylko paliwa wymienione w ustawie ale również te „(…) które ze względu na swoje właściwości fizyczne oraz strukturę mogłyby być wykorzystane bezpośrednio lub po poddaniu zabiegom adaptacyjnym, jako paliwa silnikowe do napędu pojazdów (…).

Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego wyznaczyła kierunek orzecznictwa sadów administracyjnych w tym kierunku, co potwierdził prawomocnym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie 15 kwietnia 2014 r. sygn. akt V SA/Wa 2425/13 w sprawie dotyczącej opodatkowania akcyzą i objęcia opłatą paliwowa próbek wyrobów akcyzowych. W cyt. wyżej orzeczeniu WSA stwierdził, że skoro próbki przedmiotowych wyrobów akcyzowych wyprowadzane są ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru podatku i są opodatkowane akcyzą według stawki właściwej dla paliw silnikowych tj. 1822,00 zł./1000 litrów to, zgodnie z art. 37 h ust. 1 ustawy o autostradach, powinna być zapłacona od tych wyrobów opłata paliwowa. Sąd podzieli również zdanie Organu wydającego w imieniu Ministra Finansów interpretacje, że: „(…) zastosowana przez spółkę stawka akcyzy jest przeznaczona dla paliw silnikowych, co dodatkowo przesądza, że opodatkowanie tą stawką wyprodukowanych przez spółkę wyrobów akcyzowych stanowi wprowadzenie na rynek krajowych paliw silnikowych (…)”.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że o powstaniu obowiązku uiszczenia opłaty paliwowej nie decyduje faktyczne wykorzystanie paliw silnikowych do napędu pojazdów ani też zadeklarowany przez podatnika zamiar ich wykorzystania do innych celów, ponieważ obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej towarzyszy wszystkim czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są paliwa silnikowe.

Odnośnie natomiast opodatkowanych przez Wnioskodawcę podatkiem akcyzowym olejów bazowych o kodzie CN 2710 19 99 stawką podatku akcyzowego, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 11 ustawy tj. odpowiednią dla olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach 2710 19 71 do 2710 19 99, to wskazać należy, że stawka ta nie odnosi się do paliw silnikowych. Tym samym wprowadzenie na rynek krajowy takich wyrobów nie podlega opłacie paliwowej.

Reasumując, wprowadzenie na rynek krajowy produktów specjalnych, dodatków do paliw i olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych Exxsol opodatkowanych przez Wnioskodawcę akcyzą wg stawek właściwych dla paliw silnikowych oznacza, że zgodnie z art. 37k ust. 1 ustawy o autostradach, powinna być zapłacona od tych wyrobów opłata paliwowa.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, 3 i 4 należało za nieprawidłowe, a w zakresie pytania 2 za prawidłowe.

Kolejną do rozstrzygnięcia kwestią jest obowiązek zapłaty opłaty paliwowej w przypadku wyprowadzenia ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy produktów specjalnych, olejów bazowych, olejów elektro izolacyjno - transformatorowych Exxsol oraz dodatków do paliw celem utylizacji przy założeniu, że podatek akcyzowy od tych wyrobów jest uiszczany z momentem ich przeznaczenia do utylizacji.

Należy zauważyć, że art. 37k ust. 1 ustawy o autostradach uzależnia obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym.

W myśl art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (art. 5 ustawy Ordynacja podatkowa).

Na mocy art. 45 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym w przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zakończenia tej procedury, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, do obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego stosuje się stawkę akcyzy obowiązującą w dniu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy. Stosownie zaś do art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje z dniem wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (\`(...)\`).

Z przepisów wynika zatem, że z dniem wyprowadzenia paliwa silnikowego ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy powstaje zobowiązanie podatkowego, którego wysokość jest obliczana na podstawie ilości wyprowadzonego paliwa silnikowego zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy powstaje zobowiązanie podatkowe.

Jednocześnie jak już wcześnie wskazano powstanie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliwa silnikowego powoduje powstanie obowiązku zapłaty opłaty paliwowej od tego paliwa.

Tym samym w sprawie objętej wnioskiem powstanie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliwa silnikowego wyprowadzonego ze składu poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy celem jego utylizacji wg stawek właściwych dla paliw silnikowych skutkuje obowiązkiem zapłaty od tego paliwa silnikowego opłaty paliwowej. Czynnikiem bowiem warunkującym powstanie obowiązku zapłaty opłaty paliwowej jest powstanie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliwa silnikowego.

Reasumując, wyprowadzenie celem utylizacji produktów specjalnych, dodatków do paliw i olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych Exxsol ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, względem których powstało zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym od paliw silnikowych jest równoznaczne (w myśl art. 37h ust. 1 i 2 ustawy) z wprowadzeniem tych wyrobów do obrotu krajowego podlegającym opłacie paliwowej.

W odniesieniu natomiast do olejów bazowych opodatkowanych stawką podatku akcyzowego odpowiadającą stawce jak dla olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN 2710 19 71 - 2710 19 99, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 11, to jak już wskazano wcześniej, nie podlegają one obowiązkowi zapłaty opłaty paliwowej.

Tym samym wyprowadzenie tych wyrobów celem utylizacji ze składu podatkowego z zapłaconą akcyzą wg stawki określonej w art. 89 ust. 1 pkt 11 ustawy nie skutkuje obowiązkiem zapłaty od nich opłaty paliwowej.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 5, 7 i 8 należało uznać za nieprawidłowe. Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 6 należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy zauważyć, że zgodnie z § 17 ust. 1 Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego z dnia 8 lutego 2013 r. (t. j. z dnia 16 stycznia 2015 r. Dz.U. z 2015 r. poz. 195 ze zm.) zwalnia się od akcyzy wyroby akcyzowe, które znajdując się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, stały się nieprzydatne do spożycia, dalszego przerobu lub zużycia i za zgodą właściwego naczelnika urzędu celnego zostały zniszczone:

1.  w składzie podatkowym albo
2.  w innym miejscu spełniającym warunki niszczenia wyrobów na podstawie przepisów odrębnych, w obecności przedstawiciela organu podatkowego.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, stosuje się, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-11 ustawy. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się pod warunkiem sporządzenia z czynności zniszczenia wyrobów akcyzowych, w dwóch egzemplarzach, protokołu zniszczenia wyrobów akcyzowych, w którym podaje się przyczyny tego zniszczenia. Protokół zniszczenia wyrobów akcyzowych podpisuje podatnik oraz obecny przy czynności zniszczenia przedstawiciel organu podatkowego. (§ 17 ust. 2 i 3 ww. rozporządzenia)

Stosownie do powyższego w przypadku utylizacji w oparciu o ww. przepisy paliw silnikowych i olejów bazowych niezdatnych do użycia względem zniszczonych wyrobów nie powstanie zobowiązanie podatkowe, a tym samy nie powstanie również obowiązek zapłaty opłaty paliwowej.

Reasumując stanowisko Wnioskodawca należało uznać za:

*   prawidłowe – w zakresie braku obowiązku uiszczenia opłaty paliwowej od olejów bazowych opodatkowanych akcyzą zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 11 ustawy
*   nieprawidłowe – w pozostałym zakresie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Augustyna Kośnego 70, 46-020 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.