Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1557/12-3/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-03-13
Teza: Zakres zmiany przychodów, kosztów w związku ze zmianą proporcji w spółce partnerskiej, obowiązku korygowania zaliczek oraz obowiązku sporządzania remanentu.
Słowa kluczowe: koszt; przychód; remanent; spółki-spółka partnerska; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 44

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012, poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 30.11.2012 r. (data wpływu 17.12.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zmiany przychodów, kosztów w związku ze zmianą proporcji w spółce partnerskiej, obowiązku korygowania zaliczek oraz obowiązku sporządzania remanentu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17.12.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zmiany przychodów, kosztów w związku ze zmianą proporcji w spółce partnerskiej, obowiązku korygowania zaliczek oraz obowiązku sporządzania remanentu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W celu wykonywania przez Wnioskodawcę i jego wspólnika wolnego zawodu radcy prawnego Wnioskodawczyni zawiązała spółkę partnerską. Zgodnie z umową spółki przedmiotem jej działalności jest działalność prawnicza (PKD 69.10.Z.) Zgodnie z postanowieniami umowy partnerzy uczestniczą w zyskach w częściach proporcjonalnych do nakładu swojej pracy, w proporcjach i na zasadach określonych każdorazowo w jednomyślnych uchwałach partnerów podejmowanych w każdym kwartale kalendarzowym. Podział zysków i strat następuje na koniec każdego roku obrotowego w drodze jednomyślnej uchwały wspólników, przy czym rok obrotowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Rozliczenia z tytułu podatku dochodowego Wnioskodawca prowadzi w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów zgodnie z postanowieniami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Jednocześnie na podstawie art. 44 ust. 3h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawa wpłaca zaliczki kwartalne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle postanowień art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszczalne jest ustalenie udziałów w zyskach i stratach wspólników spółki partnerskiej rozliczających się w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów na podstawie uchwał wspólników podejmowanych po zakończeniu każdego kwartału?
2.  Czy w przypadku, gdy ostateczna proporcja udziału w zysku spółki ustalona po zakończeniu roku obrotowego będzie niższa od proporcji ustalanej po zakończeniu każdego kwartału Wnioskodawczyni będzie uprawniona do dokonania w rozliczeniu rocznym ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodu zgodnie z uchwałą podjętą po zakończeniu roku obrotowego i w konsekwencji do otrzymania zwrotu nadpłaconych zaliczek, a w przypadku gdy udział ten będzie wyższy będzie zobowiązana do dopłaty podatku dochodowego bez obowiązku naliczania odsetek od zaległości podatkowych od zaliczek wpłacanych w trakcie roku podatkowego?
3.  Czy uwzględniając przedstawiony stan faktyczny oraz treść § 27 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zgodnie z którym podatnicy są obowiązaniu do sporządzania i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej „spisem z natury”, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności - Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do sporządzenia spisu z natury po zakończeniu każdego kwartału?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

Podatnikiem, w myśl art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Zatem w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niemającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka lecz jej wspólnicy.

Jednocześnie zgodnie z art. 86 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych „Spółką partnerską jest spółka osobowa utworzona przez wspólników (partnerów) w celu wykonywania wolnego zawodu w spółce prowadzącej przedsiębiorstwo pod własną firmą”. Zgodnie z art. 89 w sprawach nieuregulowanych w dziale II do spółki partnerskiej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. Z kolei z treści art. 51 § 1 i 2 KSH wynika, że „każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach.” Zasadą jest, że każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zysku i uczestniczy w stratach, w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Stosunek udziału wspólników w zysku, który jest ustalony w umowie odnosi się w razie wątpliwości także do udziału w stratach, Umowa może zwolnić wspólnika od udziału w stratach. Nie można zwolnić z udziału w stratach wszystkich wspólników, chociażby jeden z nich musi partycypować w stratach.

Ponadto zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Z powołanych powyżej przepisów nie wynika, aby konieczne było ustalenie prawa do udziału w zyskach poprzez stały określony udział procentowy. Przepisy art. 51 KSH i art. 8 ust. 1 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mają charakter dyspozytywny w tym znaczeniu, że mają zastosowanie w przypadku, gdy wspólnicy nie wprowadzili innego unormowania w umowie spółki. Wspólnicy mają bowiem prawo do ustalenia prawa w udziale w zysku w dowolnej proporcji, według której będą rozliczane przychody np. mogą zostać powiązane z rodzajem i wartością wkładów czy też z nakładem poszczególnych wspólników. Jednocześnie na gruncie KSH dopuszczalne jest ustalenie innego udziału wspólnika w zysku, a innego w stratach. Jednakże dla określenia obciążeń podatkowych bierze się pod uwagę jedynie udział wspólnika w zysku.

W związku powyższym mając na względzie przytoczone przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy uznać, że prawidłowe jest przyjęcie rozwiązania zgodnie z którym wielkość przychodu przypadającego na wspólnika spółki partnerskiej w ogólnym przychodzie spółki będzie wyznaczona przez udział określony na podstawie uchwał podejmowanych przez wspólników po zakończeniu każdego kwartału zaś ostateczne określenie udziału będzie następowało na postawie uchwały podejmowanej po zakończeniu roku obrotowego. Jednocześnie udział mający zastosowanie do przychodów będzie miał również, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosowanie do kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 22 września 2008 r. znak ILPB1/415-455/08-2/AG. Interpretacja ta dotyczyła co prawda spółki jawnej ale przepisy Kodeksu Spółek Handlowych w zakresie spółki jawnej stosuje się odpowiednio do spółki partnerskiej.

Ad. 2

Zgodnie z art. 44 ustawy o PIT podatnik prowadzący działalność gospodarczą o której mowa w art. 14 ustawy o PIT obowiązany jest bez wezwania w ciągu roku podatkowego wpłacać zaliczki miesięczne na podatek poczynając od miesiąca, w którym powstał dochód przekraczający kwotę powodującą powstanie obowiązku podatkowego. Obowiązek wpłacania miesięcznych zaliczek jest niezależny od wyniku rocznego z działalności podatnika. W konsekwencji jeżeli pomiędzy podatkiem należnym od dochodu wynikającego z zeznania rocznego a sumą zaliczek należnych za dany rok istnieje różnica, to tę różnicę podatnik składający zeznanie roczne jest obowiązany uiścić na konto właściwego urzędu skarbowego w terminie złożenia zeznania rocznego. Zakończenie roku podatkowego oznacza, że z mocy prawa powstaje zobowiązanie podatkowe od dochodu osiągniętego w danym roku podatkowym. W opinii Wnioskodawcy, jeżeli w trakcie roku podatkowego, opierając się na proporcji udziału w zysku wynikającej z uchwał podejmowanych po zakończeniu każdego kwartału dokonywać będzie rozliczeń podatkowych i uwzględniać wyższy udział w zysku niż ostatecznie zostanie określony w uchwale podjętej po zakończeniu roku podatkowego będzie uprawniona do dokonania odpowiedniej korekty w zeznaniu rocznym i do otrzymania zwrotu części podatku nadpłaconego zaliczkami na podatek. Niedopuszczalne byłoby bowiem obciążanie podatnika podatkiem od dochodu którego w rzeczywistości nie uzyskał. Z drugiej strony podatnik nie miałby roszczenia o odsetki z tytułu nadpłaconych zaliczek od chwili ich wpłacenia.

Analogicznie, w przypadku, gdy opierając się na proporcji ustalonej w trakcie roku podatkowego na podstawie uchwał podejmowanych po zakończeniu każdego kwartału dokonywać będzie rozliczeń podatkowych i uwzględniać niższy udział w zysku niż ostatecznie zostanie określony po zakończeniu roku obrotowego będzie miała obowiązek dopłaty podatku, bez konieczności uiszczania odsetek od zaległości podatkowych.

Prezentowane powyżej stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 10 marca 2010 r. znak IPPB1/415-984/09-2/MT.

Ad. 3

Zgodnie z postanowieniami § 27 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (publikacja: Dz. U. z 2003 r. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.) - dalej rozporządzenie podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej „spisem z natury”, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacja działalności.

Ponadto zgodnie z § 27 ust. 4 rozporządzenia, o zamiarze sporządzenia spisu z natury w innym terminie niż na dzień 1 stycznia, 31 grudnia oraz na dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej podatnicy są obowiązani zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie co najmniej siedmiu dni przed datą sporządzenia tego spisu. Z powyższych przepisów wynika więc, że jeśli wystąpi któraś z wymienionych, w zamkniętym katalogu, przesłanek do sporządzenia spisu z natury, taki spis podatnicy musza sporządzić. Ponadto jeśli taki spis miałby być sporządzony w terminie innym niż na dzień 1 stycznia, 31 grudnia oraz na dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej, podatnicy są obowiązani zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu z odpowiednim wyprzedzeniem. Jedną z przesłanek sporządzenia spisu z natury jest, zgodnie z § 27 ust. 1 rozporządzenia, zmiana proporcji udziałów wspólników.

Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), umowa spółki partnerskiej powinna zawierać m.in. określenie wkładów wnoszonych przez każdego partnera i ich wartość. Ponadto uwzględniając treść art. 89 ww. ustawy, w sprawach nieuregulowanych w Dziale II tego Kodeksu do spółki partnerskiej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. Tak więc do spółki partnerskiej znajdzie zastosowanie art. 50 § 1 Kodeksu, w myśl którego udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu, jak i art. 51 z którego wynika, że każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu oraz, że określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Z treści powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że tam gdzie ustawodawca ma na myśli udział wspólnika w zysku spółki posługuje się zwrotem „udział w zyskach”.

Podobną konsekwencję można zauważyć w przepisach podatkowych; w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) stanowi, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania tub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku a w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że Z przepisów tych wynika, iż należy odróżnić wysokość udziału wspólnika w spółce partnerskiej od jego udziału w zysku tej spółki. W związku z tym, stwierdzić należy, iż w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, nie powstanie obowiązek kwartalnego sporządzania remanentu, bowiem podejmowane uchwały o udziale w zysku wypracowanym przez spółkę nie prowadzą do zmiany proporcji udziałów wspólników w tej spółce.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 27.07.2009 znak IBPB1/1/415-365/09/KB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.