Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.886.2020.2.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-02
Teza: Możliwości opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2020 r. (data wpływu 26 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 8 stycznia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.886.2020.1.AKR, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 8 stycznia 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 14 stycznia 2021 r.). W dniu 19 stycznia 2021 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą obejmującą świadczenie usług IT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawarł jako wykonawca umowę o świadczenie usług („umowa”), na podstawie której świadczy usługi w zakresie rozwoju oprogramowania oraz inne profesjonalne usługi na rzecz zleceniodawcy w ramach jednego projektu, w którym zakres prac Wnioskodawcy w ramach umowy i ich warunki w odniesieniu do poszczególnych etapów projektu określane są w załącznikach do umowy zwanych opisami zlecenia.

Projekt, w tworzeniu którego Wnioskodawca aktualnie uczestniczy na podstawie umowy rozpoczął się w dniu 1 października 2019 r. i obejmuje tworzenie oprogramowania, które jest innowacyjne zarówno w aspekcie technologicznym, jak i biznesowym.

Pod kątem technologicznym pozwala zleceniodawcy będącemu dostawcą finalnego oprogramowania na dopracowanie procesów dostarczania rozwiązań w chmurze. Ponieważ są wykorzystywane najnowocześniejsze rozwiązania technologiczne obliczeń w chmurze istnieje szerokie spektrum możliwości na optymalizację, analizę i rozwój procesu wytwórczego oprogramowania w takim środowisku. Pozwoli to zleceniodawcy w przyszłości na obniżenie kosztów oraz czasu dostarczania, a także zwiększenie jakości kolejnych projektów IT działających w chmurze ze względu na to, że ciągle jeszcze ogromna część rynku nie wykorzystuje rozwiązań opartych o chmurę. Jest to swego rodzaju budowa przewagi technologicznej.

Najistotniejszy jest jednak aspekt biznesowy projektu, ponieważ przejawia się szeroką innowacyjnością, rozwojowością i możliwościami zastosowania w gospodarce krajów, które zdecydują się na jego wdrożenie. Jest to platforma wdrażana w jednym z krajów Unii Europejskiej.

Głównym celem jest umożliwienie rodzicom planowania rozwoju ich dzieci poprzez w pełni zdalny (online) zapis na zajęcia dydaktyczne oraz sportowe do placówek edukacyjnych różnego szczebla.

W zależności od wieku dziecka, począwszy od edukacji przedszkolnej, platforma automatyzuje cały proces, integrując się z niezbędnymi systemami rządowymi. Eliminuje również potrzebę użycia papieru z całego procesu.

Wdrażane rozwiązanie jest znacząco lepsze od istniejącego obecnie w tym kraju, dlatego też władze administracyjne jednego z największych miast zdecydowały się na jego wdrożenie. Istnieje duży potencjał na wdrożenie w kolejnych miastach w tym kraju. Warto również podkreślić, że wiele krajów na świecie nie ma w ogóle wdrożonego tego typu rozwiązania.

Dodatkowo z punktu widzenia rodziców, platforma zapewni możliwość szybkiego zlokalizowania właściwej placówki (w pełni online, bez konieczności zaglądania do innych źródeł wiedzy), jak również mechanizmy automatycznego dopasowania placówki zgodnie z preferencjami rodzica. Preferencje uwzględniają wiele czynników. To również zautomatyzowany proces komunikacji między rodzicami, administratorami platformy i poszczególnych placówek – począwszy od samego początku, czyli złożenia aplikacji do wybranych placówek, aż po etap decyzji, podpisania umowy i rozliczeń finansowych.

Z kolei z punktu widzenie placówek platforma umożliwi znacząco łatwiejszą propagację informacji na ich temat co umożliwi łatwiejsze dotarcie do rodziców (potencjalnych klientów) ze swoją ofertą (większy potencjał reklamowy).

Ogromną wartością dodaną dla gospodarki kraju, który się zdecydował na wdrożenie jest natomiast możliwość planowania strategicznego w różnych horyzontach czasowych. Posiadanie tak scentralizowanego systemu przechowującego dane o wybranych kierunkach edukacyjnych czy sportowych (gdzie uczęszczają jakie dzieci, w jakim wieku, z jakimi ewentualnie chorobami, alergiami itp.). Przy zastosowaniu uczenia maszynowego czy też algorytmów predykcji i analizy danych pozwala udzielić odpowiedzi na wiele pytań na wczesnym etapie. Przykładowo rząd danego kraju może poznać odpowiedź na pytanie, w których placówkach edukacyjnych lub sportowych może zabraknąć miejsc w najbliższym czasie, a które mogą być zbędne. Również istnieje możliwość przewidzenia w jakich zawodach może być np. niedobór i przedwczesne zapobieganie takiemu niedoborowi - np. promując mocniej wybrane kierunki edukacyjne. Posiadanie takich danych to również możliwość planowania infrastruktury, fabryk, obiektów sportowych czy całego przyszłego sukcesu gospodarczego opartego o konkretne grupy specjalistów.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie umowy stanowią zgodnie art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.- „ustawa PIT”) działalność badawczo-rozwojową.

Autorskie prawa majątkowe do stworzonych programów komputerowych stanowiących utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm., dalej jako „Prawo autorskie”) wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej za wynagrodzeniem przenoszone są na rzecz zamawiającego (Zleceniodawcę). Stworzone przez Wnioskodawcę na podstawie umowy w ramach opisów zleceń programy komputerowe jako utwory w rozumieniu Prawa autorskiego podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy.

Zgodnie z umową i opisami zleceń, w ramach których projektowane i tworzone jest wyżej wymienione oprogramowanie autorskie prawa majątkowe przechodzą na zamawiającego z chwilą powstania utworów w rozumieniu Prawa autorskiego.

Otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie z tytułu przeniesienia i/lub udzielenia autorskich praw majątkowych do utworów oraz za nieograniczone w czasie i terytorium korzystanie i rozporządzanie tymi utworami na wszystkich znanych w chwili przeniesienia polach eksploatacji, w tym: wytwarzanie ich egzemplarzy dowolną techniką, wprowadzenie do obrotu oraz najem lub użyczenie utworu jak również publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym, zaś w stosunku do utworów będących oprogramowaniem także na następujących polach eksploatacji:

*   trwałego albo czasowego zwielokrotnienia oprogramowania w całości albo w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie,

*   tłumaczenie, przystosowywania, zmiana układu lub dokonywanie jakichkolwiek innych zmian w oprogramowaniu,

*   rozpowszechnianie, w tym użyczenie lub najem oprogramowania i/lub jego kopii.

Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy na podstawie umowy płatne jest według czasu poświęconego na wykonanie usług, których przedmiotem jest tworzenie oprogramowania i zużytych materiałów.

Autorskie prawa do programów komputerowych wytworzonych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i przenoszonych na podstawie umowy, zaliczone przez ustawę o PIT do kategorii kwalifikowanych praw własności intelektualnej, Wnioskodawca wykazuje w odrębnej ewidencji prowadzonej w arkuszu kalkulacyjnym zawierającym comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają osiągnięte przychody oraz poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego obejmującego tworzenie oprogramowania zgodnie z umową i opisami zleceń, zgodnie z obowiązkami, o których mowa w art. 30cb ustawy PIT.

Opisane zestawienie jest sporządzane na koniec każdego miesiąca, narastająco aż do momentu ukończenia prac (w tym na koniec roku kalendarzowego) nad programem będącym przedmiotem szczegółowego zlecenia. W ww. ewidencji zostaną wyodrębnione koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy PIT.

Wyodrębnione w powyższy sposób przychody i koszty pozwalają na obliczenie dochodu (straty) przypadającego na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy PIT.

Dzięki tworzonemu przez Wnioskodawcę na podstawie umowy oraz opisów zleceń oprogramowaniu rodzice, inne osoby uprawnione oraz kraj wdrażający oprogramowanie otrzymają dostęp do nowoczesnego, indywidualnie dostosowanego do ich wymagań, nowoczesnego systemu informatycznego umożliwiającego zapisywanie dzieci na szeroko rozumiane zajęcia dydaktyczne i edukacyjne, zarządzanie danymi dotyczącymi tych zajęć oraz ich uczestników. Z kolei kraj wdrażający oprogramowanie otrzyma możliwość wykorzystania danych do analiz strategicznego planowania oraz przewidywania. Efektem pracy będzie autorski kod programu komputerowego implementujący wymagane funkcjonalności zgodnie z nowoczesnymi standardami kodowania oraz dokumentacja i wyniki analiz.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano:

1.  Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę ma twórczy charakter i obejmuje prace rozwojowe prowadzone w sposób systematyczny. Kryterium twórczości jest spełnione bowiem efektem prac Wnioskodawcy są części programu (utworu), które są ustalone (uzewnętrznione) w odpowiedniej formie (zapis kodu), wyodrębnione, gdyż stanowią elementy pewnej całości.

Działalność Wnioskodawcy jest ze swojej istoty działalnością o charakterze systematycznym, bowiem wymaga ustalenia metody, zaplanowania oraz uporządkowania, bez których nie jest możliwe osiągnięcie efektu w postaci stworzenia, rozwinięcia programu komputerowego. Efektem prac Wnioskodawcy w ramach prac badawczo-rozwojowych jest wykorzystanie zasobów dostępnej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań oraz zastosowania ich w nowych obszarach oraz zakresie. Oprogramowanie umożliwi jego użytkownikom (rodzicom) korzystanie z systemu pozwalającego w sposób optymalny dostosować ofertę edukacyjną dla ich dzieci, użytkownikom (prowadzącym placówki edukacyjne) zwiększyć przychody poprzez dotarcie do większej ilości zainteresowanych; użytkownikom (władzom administracyjnym obszaru, na którym zostanie wdrożone oprogramowanie) umożliwi planowanie rozwoju placówek edukacyjnych, zarządzanie dostępnością miejsc w poszczególnych placówkach o określonym charakterze oraz strategiczne planowanie szeroko pojętej infrastruktury danego obszaru lub kraju w różnych horyzontach czasowych.

1.  Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ponieważ obejmuje tworzenie oprogramowania, które jest innowacyjne zarówno w aspekcie technologicznym jak i biznesowym. Jak wskazano we wniosku tworzone oprogramowanie pozwoli na dopracowanie procesów dostarczania rozwiązań w chmurze. Ponieważ są wykorzystywane najnowocześniejsze rozwiązania technologiczne obliczeń w chmurze, istnieje szerokie spektrum możliwości na optymalizację, analizę i rozwój procesu wytwórczego oprogramowania w takim środowisku. Pozwoli to zleceniodawcy w przyszłości na obniżenie kosztów oraz czasu dostarczania, a także zwiększenie jakości kolejnych projektów IT działających w chmurze. Ze względu na to, że ciągle jeszcze ogromna część rynku nie wykorzystuje rozwiązań opartych o chmurę, jest to swego rodzaju budowa przewagi technologicznej.

Z biznesowego punktu widzenia wdrażane rozwiązanie jest znacząco lepsze od istniejącego obecnie w tym kraju, dla którego jest tworzone oprogramowanie między innymi przez Wnioskodawcę, dlatego też władze administracyjne jednego z największych miast zdecydowały się na jego wdrożenie. Warto również podkreślić, że wiele krajów na świecie nie ma w ogóle wdrożonego tego typu rozwiązania.

1.  Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę, o którym mowa we wniosku jest wytwarzane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę (samodzielnie programuje).
2.  Zleceniodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę czynności, które Wnioskodawca wykonuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na własne ryzyko.
3.  Wnioskodawca wykonuje zlecone czynności samodzielnie, wyłącznie w oparciu o własne umiejętności i doświadczenie w dziedzinie programowania komputerowego. Wnioskodawca i zlecający zgodnie z zawartą między nimi umową jako przedsiębiorcami zgodnie ustalili, że czynności programowania wykonywane przez Wnioskodawcę są wykonywane w pomieszczeniach zlecającego lub w pomieszczeniach klientów zlecającego, jeżeli zachodzi taka konieczność. Wnioskodawca jest związany terminem ukończenia prac określonym w ww. zawartej ze zlecającym umowie. Okoliczności realizacji ww. umowy powodują, że część prac programistycznych (jednakże znikoma, w porównaniu do całości prac) musi być wykonana w siedzibie zlecającego (konieczność bezpośredniego kontaktu z innymi twórcami tego oprogramowania). Ta część prac, które nie wymagają kooperacji z innymi twórcami tego oprogramowania jest wykonywana w dowolnym miejscu i czasie, o których wyłącznie decyduje Wnioskodawca.
4.  Wnioskodawca jako wykonujący te czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.
5.  Całość przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy pochodzi ze sprzedaży usług, w ramach których tworzone są programy komputerowe.
6.  Jak wskazano we wniosku w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca tworzy oprogramowanie, które jest innowacyjne zarówno w aspekcie technologicznym jak i biznesowym, które pozwoli rodzicom na planowanie rozwoju ich dzieci poprzez w pełni zdalny (online) zapis na zajęcia dydaktyczne oraz sportowe do placówek edukacyjnych różnego szczebla, w zależności od wieku dziecka, począwszy od edukacji przedszkolnej. Platforma automatyzuje cały proces integrując się z niezbędnymi systemami rządowymi. Eliminuje również potrzebę użycia papieru z całego procesu. Rozwiązanie to jest znacząco lepsze od istniejącego obecnie, dlatego też zdecydowano się na jego wdrożenie.
7.  Czynności Wnioskodawcy wykonywane w ramach prowadzonej przez Niego samodzielnie działalności gospodarczej obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych dla rozwoju procesu wytwórczego oprogramowania. W tworzonym oprogramowaniu Wnioskodawca wykorzystuje najnowocześniejsze rozwiązania technologiczne obliczeń w chmurze.
8.  Co do zasady działalność Wnioskodawcy obejmuje tworzenie oprogramowania, które jest innowacyjne zarówno w aspekcie technologicznym, jak i biznesowym. Jeżeli zachodzi taka potrzeba Wnioskodawca modyfikuje wytworzone przez siebie oprogramowanie ulepszając je.
9.  W przypadku gdy modyfikowanie oprogramowania dotyczy takiego jego fragmentu, do którego autorskie prawa majątkowe zostały przeniesione na zlecającego Wnioskodawca działa w tym zakresie z jego upoważnienia.
10.  W wyniku działalności Wnioskodawcy tworzone jest nowe oprogramowanie (nowy program) oraz mają miejsce modyfikacje stworzonego przez Niego oprogramowania. W pierwszym przypadku powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Efektem ulepszenia jest nowe prawo własności intelektualnej, ponieważ odróżnia się wyraźnie od prawa, które zostało ulepszone, ponieważ prace związane z ulepszeniem nie mają charakteru rutynowego i niezbędne do ich wykonania jest wykorzystanie dostępnej wiedzy.
11.  Całość autorskich praw majątkowych do tworzonego i ulepszanego (modyfikowanego) oprogramowania jest przenoszona przez Wnioskodawcę na zlecającego Mu usługi programowania.
12.  Dochodem z wytworzonego i ulepszanego (modyfikowanego) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (w postaci oprogramowania) są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
13.  Jak wskazano we wniosku Wnioskodawca wykazuje w odrębnej ewidencji prowadzonej w arkuszu kalkulacyjnym zawierającym comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają osiągnięte przychody oraz poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego obejmującego tworzenie oprogramowania zgodnie z obowiązkami, o których mowa w art. 30cb ustawy PIT. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco (w każdym miesiącu) od początku 2020 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dochód z autorskiego prawa do programu komputerowego wytworzonego przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności na podstawie umowy, kwalifikuje się do zastosowania w 2020 r. preferencyjnego opodatkowania w wysokości 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe będzie zastosowanie 5% stawki podatku dochodowego na podstawie art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy PIT, dla dochodu uzyskanego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania zgodnie z umową i opisami zleceń.

Stworzony program komputerowy będzie podlegać ochronie na podstawie art. 74 Prawa autorskiego. Całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego wytworzonego w ramach umowy zgodnie z opisami zleceń przechodzi na zamawiającego z chwilą powstania.

Działalność Wnioskodawcy związana z tworzeniem programu komputerowego stanowi zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy PIT działalność badawczo-rozwojową, ponieważ:

1.  z technologicznego punktu widzenia tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie oparte jest na chmurze, która aktualnie nie jest jeszcze wykorzystywana powszechnie w tworzeniu oprogramowania, powoduje to tworzenie swego rodzaju przewagi technologicznej;
2.  z biznesowego punktu widzenia projekt charakteryzuje się szeroką innowacyjnością, rozwojowością i możliwościami zastosowania w gospodarce krajów, które zdecydują się na jego wdrożenie:
    1.  głównym jego celem jest umożliwienie rodzicom planowania rozwoju ich dzieci poprzez w pełni zdalny (online) zapis na zajęcia dydaktyczne oraz sportowe do placówek edukacyjnych różnego szczebla, w zależności od wieku dziecka, począwszy od edukacji przedszkolnej. Platforma automatyzuje cały proces integrując się z niezbędnymi systemami rządowymi. Eliminuje również potrzebę użycia papieru z całego procesu;
    2.  dodatkowo z punktu widzenia rodziców platforma zapewni możliwość szybkiego zlokalizowania właściwej placówki (w pełni online, bez konieczności zaglądania do innych źródeł wiedzy), jak również mechanizmy automatycznego dopasowania placówki zgodnie z preferencjami rodzica. Preferencje uwzględniają wiele czynników. To również zautomatyzowany proces komunikacji między rodzicami, administratorami platformy i poszczególnych placówek – począwszy od samego początku, czyli złożenia aplikacji do wybranych placówek, aż po etap decyzji, podpisania umowy i rozliczeń finansowych;
    3.  z kolei z punktu widzenia placówek edukacyjnych platforma umożliwi znacząco łatwiejszą propagację informacji na ich temat, co umożliwia łatwiejsze dotarcie do rodziców (potencjalnych klientów) ze swoją ofertą (większy potencjał reklamowy);
    4.  w końcu z punktu widzenia kraju, w którym zostanie wdrożone to rozwiązanie jest natomiast możliwość planowania strategicznego w różnych horyzontach czasowych. Posiadanie tak scentralizowanego systemu przechowującego dane o wybranych kierunkach edukacyjnych czy sportowych (gdzie uczęszczają konkretne dzieci, w jakim wieku, z jakimi ewentualnie chorobami, alergiami, itp.). Przy zastosowaniu uczenia maszynowego, czy też algorytmów predykcji i analizy danych pozwala udzielić odpowiedzi na wiele pytań na wczesnym etapie. Przykładowo rząd danego kraju może poznać odpowiedź na pytanie, w których placówkach edukacyjnych lub sportowych może zabraknąć miejsc w najbliższym czasie, a które mogą być zbędne. Również istnieje możliwość przewidzenia, w jakich zawodach może być niedobór i przedwczesne zapobieganie takiemu niedoborowi – np. promując mocniej wybrane kierunki edukacyjne. Posiadanie takich danych to również możliwość planowania infrastruktury, fabryk, obiektów sportowych czy całego przyszłego sukcesu gospodarczego opartego o konkretne grupy specjalistów.

Uzasadniając fakt, że tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi działalność badawczo-rozwojową wskazać należy, że wdrażane rozwiązanie jest znacząco lepsze od istniejącego obecnie w tym kraju, dlatego też władze jednego z największych miast zdecydowały się na jego wdrożenie. Istnieje duży potencjał na wdrożenia w kolejnych miastach w tym kraju. Warto również podkreślić, że wiele krajów na świecie nie ma w ogóle wdrożonego tego typu rozwiązania.

W ocenie Wnioskodawcy w odniesieniu do tworzonego przez Niego na podstawie umowy oraz opisów zlecenia oprogramowania zostały spełnione i na bieżąco, stale dochodzi do kumulatywnego spełniania kryteriów uznania ich za działalność badawczo-rozwojową, czyli:

1.  twórczości,
2.  systematyczności,
3.  zwiększania zasobów wiedzy i wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kryterium „twórczości” jest spełnione i spełniane, bowiem tworzone oprogramowanie (utwory) są ustalone (uzewnętrznione) w odpowiedniej formie (zapis kodu), wyodrębnione, gdyż stanowią elementy pewnej całości. Tworzone przez Wnioskodawcę programy mają charakter indywidualny, gdyż są efektem procesów myślowych, które wymagały od twórcy kreatywności (nowe zastosowania, uproszczenie korzystającym z dostępu; zwiększenie funkcjonalności lub zastosowanie w nowych obszarach. Projekt ma oryginalny charakter (nie istnieją identyczne rozwiązania).

Tworzenie i rozwijanie oprogramowania są, w ocenie Wnioskodawcy, ze swojej istoty działalnością o charakterze systematycznym, bowiem wymaga ustalenia metody, zaplanowania oraz uporządkowania, bez których nie jest możliwe osiągnięcie efektu w postaci stworzenia programu komputerowego. Skutkiem stworzenia oraz rozwijania przez Wnioskodawcę oprogramowania jest wykorzystanie zasobów dostępnej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań oraz zastosowania ich w nowych obszarach oraz zakresie. Oprogramowanie umożliwi jego użytkownikom (rodzicom) korzystanie z systemu pozwalającego dostosować ofertę edukacyjną dla ich dzieci. Użytkownikom (prowadzącym placówki edukacyjne) zwiększyć przychody poprzez dotarcie do większej ilości zainteresowanych. Użytkownikom (władzom administracyjnym obszaru, na którym wdrożone zostanie oprogramowanie) umożliwi planowanie rozwoju placówek edukacyjnych, zarządzanie dostępnością miejsc w poszczególnych placówkach o określonym charakterze oraz strategiczne planowanie szeroko pojętej infrastruktury danego obszaru lub kraju w różnych horyzontach czasowych.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Kwalifikowane prawa własności intelektualnej Wnioskodawca wykazuje w odrębnej ewidencji prowadzonej w arkuszu kalkulacyjnym zawierającym comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają osiągnięte przychody oraz poniesione wydatki dotyczące projektu obejmującego tworzenie oprogramowania w ramach opisów zleceń, zgodnie z obowiązkami, o których mowa w art. 30cb ustawy PIT, narastająco aż do momentu ukończenia prac (w tym na koniec roku kalendarzowego) nad programem będącym przedmiotem opisów zleceń. W ww. ewidencji zostaną wyodrębnione koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy PIT. W oparciu o umowę oraz opisy zleceń wynagrodzenie (przychód) Wnioskodawcy jest i będzie wyliczane na podstawie comiesięcznych raportów z przepracowanych godzin, z których wynika jaka jest należność za wytworzony program komputerowy, a tym samym za autorskie prawa do niego. Tak wyodrębnione przychody i koszty pozwalają na obliczenie dochodu (straty) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej. o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca osiąga dochód z przenoszenia prawa autorskiego do oprogramowania (programu komputerowego) i części oprogramowania. Autorskie prawo do programu komputerowego jest zatem kwalifikowanym prawem własności intelektualnej o jakim mowa w ww. art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego bez preferencji wynikającej z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

*   wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawca uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),

*   wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

*   wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W odniesieniu do powyższych przepisów podatkowych, w przedstawionym opisie sprawy wskazano, że:

1.  Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe (tj. oprogramowanie, części oprogramowania) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych;
2.  Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie, części oprogramowania w ramach prowadzonej w sposób systematyczny, metodyczny i zaplanowany działalności zmierzającej do wytworzenia oprogramowania, które cechuje się innowacyjnością;
3.  wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie, część oprogramowania stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
4.  Wnioskodawca jest właścicielem wytwarzanego oprogramowania, części oprogramowania;
5.  Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do wytworzonego/ulepszonego/zmodyfikowanego oprogramowania czy części oprogramowania;
6.  Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że prawa autorskie do wytworzonego oprogramowania komputerowego i części oprogramowania są kwalifikowanym IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone bezpośrednio w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ww. ustawy, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 i art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Wnioskodawca może zastosować stosownie do art. 30ca ust. 1 ww. ustawy stawkę 5% do dochodu uzyskanego ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.