Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-427/14/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-07-16
Teza: Czy spełniony został warunek wydatkowania przychodu ze sprzedaży prawa do lokalu o niższej wartości na nabycie prawa do lokalu o wartości 170 000 zł, a jeżeli ten warunek nie został spełniony to na jakiej podstawie prawnej oparte jest takie rozstrzygnięcie?
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; umowa-umowa przedwstępna; zaliczka; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2014 r. (data wpływu 16 kwietnia 2014 r. ) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 15 kwietnia 2009 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedała własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego za kwotę 138 000 zł. Prawo do tego lokalu nabyli na podstawie umowy zamiany zawartej w dniu 31 stycznia 2006 r. Tego samego dnia, tj. w dniu 15 kwietnia 2009 r. małżonkowie kupili w ramach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego za kwotę 170 000 zł. Kupujący od Wnioskodawczyni i Jej małżonka mieszkanie we wstępnej umowie wpłacili zadatek w wysokości 1 000 zł, a w dniu sporządzenia aktu notarialnego wpłacili 100 000 zł. Resztę należności, tj. kwotę 37 000 zł kupujący zobowiązał się wpłacić w dniu wydania lokalu – w dniu 24 września 2009 r. (okres od 15 kwietnia do 24 września 2009 r. to czas umowny na przeprowadzkę do kupionego mieszkania). Dostęp do nowego mieszkania Wnioskodawczyni i Jej mąż mogli dostać po zapłaceniu całej należności tj. 170 000 zł. Tak więc, aby spełnić ten warunek i mieć gdzie się przeprowadzić Wnioskodawczyni i Jej małżonek zebrali wszystkie domowe oszczędności oraz 55 000 zł z lokaty w banku składane przez lata (na co mają potwierdzenie) oraz 101 000 zł uzyskanych ze sprzedaży mieszkania. Natychmiast w dniu 24 września 2009 r. wypełniając obowiązek, złożyli w urzędzie skarbowym oświadczenie, że przychód ze sprzedaży lokalu będzie wydatkowany na nabycie innego prawa do lokalu mieszkalnego co nastąpiło jeszcze przed złożeniem tego oświadczenia. Fakt, że w chwili zawarcia umowy sprzedaży cena została zapłacona w części, a pozostałą część kupujący zobowiązał się uiścić w chwili wydania lokalu nie wyklucza spełnienia przesłanki wydatkowania przychodu ze sprzedaży na nabycie innego prawa do lokalu o wyższej wartości. Kwotę 37 000 zł urząd skarbowy uznał jako dochód i opodatkował 10% podatkiem dochodowym co było dla Wnioskodawczyni i Jej męża jak również notariusza wielkim zaskoczeniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy spełniony został warunek wydatkowania przychodu ze sprzedaży prawa do lokalu o niższej wartości na nabycie prawa do lokalu o wartości 170 000 zł, a jeżeli ten warunek nie został spełniony to na jakiej podstawie prawnej oparte jest takie rozstrzygnięcie?

Zdaniem Wnioskodawczyni spełniła warunek wydatkowania przychodu ze sprzedaży przez sam fakt zawarcia umowy, na mocy której Wnioskodawczyni i Jej mąż nabyli prawo do lokalu mieszkalnego o wyższej wartości. Bez znaczenia jest czy cena została zapłacona w całości czy jej część została uiszczona w późniejszym terminie, bowiem ustawodawca uzależnia zwolnienie od podatku dochodowego od wydatkowania nie środków pieniężnych a przychodu rozumianego jako wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000. Nr14 poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 15 kwietnia 2009 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedała własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego za kwotę 138 000 zł. Prawo do tego lokalu nabyli na podstawie umowy zamiany zawartej w dniu 31 stycznia 2006 r. Tego samego dnia, tj. w dniu 15 kwietnia 2009 r. małżonkowie kupili w ramach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego za kwotę 170 000 zł. Kupujący od Wnioskodawczyni i Jej małżonka mieszkanie we wstępnej umowie wpłacili zadatek w wysokości 1 000 zł, a w dniu sporządzenia aktu notarialnego wpłacili 100 000 zł. Resztę należności, tj. kwotę 37 000 zł kupujący zobowiązał się wpłacić w dniu wydania lokalu – w dniu 24 września 2009 r. (okres od 15 kwietnia do 24 września 2009 r. to czas umowny na przeprowadzkę do kupionego mieszkania). Dostęp do nowego mieszkania Wnioskodawczyni i Jej mąż mogli dostać po zapłaceniu całej należności tj. 170 000 zł. Tak więc, aby spełnić ten warunek i mieć gdzie się przeprowadzić Wnioskodawczyni i Jej małżonek zebrali wszystkie domowe oszczędności oraz 55 000 zł z lokaty z banku składane przez lata (na co mają potwierdzenie) oraz 101 000 zł uzyskanych ze sprzedaży mieszkania. Natychmiast w dniu 24 września 2009 r. wypełniając obowiązek, złożyli w urzędzie skarbowym oświadczenie, że przychód ze sprzedaży lokalu będzie wydatkowany na nabycie innego prawa do lokalu mieszkalnego co nastąpiło jeszcze przed złożeniem tego oświadczenia. Fakt, że w chwili zawarcia umowy sprzedaży cena została zapłacona w części, a pozostałą część kupujący zobowiązał się uiścić w chwili wydania lokalu nie wyklucza spełnienia przesłanki wydatkowania przychodu ze sprzedaży na nabycie innego prawa do lokalu o wyższej wartości. Kwotę 37 000 zł urząd skarbowy uznał jako dochód i opodatkował 10% podatkiem dochodowym co było dla Wnioskodawczyni i Jej męża jak również notariusza wielkim zaskoczeniem.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni sprzedała w 2009 r. lokal mieszkalny nabyty w 2006 r. Zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy obowiązujące przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 28 ust. 1 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Na podstawie art. 28 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Artykuł 19 ust. 1 stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy). Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 analizowanej ustawy).

Zgodnie z art. 28 ust. 2a analizowanej ustawy zasada, o której mowa w ust. 2 zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowym są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 21 ust. 2 cytowanej ustawy przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1.  budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2.  przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie (art. 21 ust. 16 ww. ustawy).

Stosownie do art. 28 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e), podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

1.  od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży - w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,
2.  począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.

Z istoty powołanego wyżej zwolnienia wynika, że aby kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości lub prawa mogła być przeznaczona na ww. cele mieszkaniowe, sprzedaż ta powinna nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku na cele mieszkaniowe. W określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa powyżej mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, zaliczka, przedpłata) i wydatkowane na cele wskazane w ustawie przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane umową przedwstępną, a na poczet ceny sprzedaży jest zaliczony zadatek. Jednocześnie z punktu widzenia powołanego przepisu momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży na nabycie określonych w tym przepisie rzeczy lub praw jest data faktycznego wydatkowania przychodu np. data dokonania zapłaty na rzecz sprzedającego.

Zwolnienie, co wynika z treści zacytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a dotyczy zatem wyłącznie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych wydatkowanego na nabycie nowej nieruchomości, a nie jakichkolwiek posiadanych przez podatnika środków finansowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przytoczone regulacje prawne, stwierdzić należy, że wydatkowanie środków uzyskanych przez Wnioskodawczynię z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego w formie zadatku w wysokości 1 000 zł oraz części należnej ceny w kwocie 100 000 zł, na nabycie nowego lokalu mieszkalnego uprawnia do zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Poza zakresem tego zwolnienia pozostaje natomiast przychód ze sprzedaży w kwocie 37 000 zł, ponieważ nie sposób uznać – w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego – że został on wydatkowany przez Wnioskodawczynię na zakup lokalu mieszkalnego, skoro pozostałą część ceny należnej za zakup mieszkania sfinansowano ze środków innych, tj. domowych oszczędności i lokaty w banku, niż środki otrzymane od nabywcy sprzedawanego mieszkania. Bez znaczenia pozostaje wartość nabytego mieszkania, bowiem warunkiem zastosowania omawianego zwolnienia jest wydatkowanie na określony cel, przychodów z określonego źródła, nie zaś ich równowartości pochodzącej z innego źródła niż sprzedaż określona w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.