Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.372.2017.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-13
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z planowanym przekształceniem Spółki w Spółkę osobową Wnioskodawca jako płatnik będzie zobowiązany do pobrania i wpłacenia na rzecz właściwego organu podatkowego podatku dochodowego od osób prawnych ustalonego na dzień przekształcenia jedynie od wartości zysków istniejących w Spółce na dzień przekształcenia, tj. zysków z lat ubiegłych wygenerowanych przez Spółkę (zysków ustalonych od ksiąg rachunkowych i wykazanych w sprawozdaniach finansowych zgodnie z przyjętymi standardami rachunkowymi), przekazanych na kapitały zapasowy i rezerwowe oraz zysków bieżących, tj. wypracowanych od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia?
Słowa kluczowe: dochód; opodatkowanie; płatnik; spółki; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski-udział w zyskach osób prawnych; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 września 2017 r. (data wpływu 25 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. opodatkowania podatkiem dochodowym zysków z lat ubiegłych oraz zysków bieżących w przypadku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. opodatkowania podatkiem dochodowym zysków z lat ubiegłych oraz zysków bieżących w przypadku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), będący spółką kapitałową, podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągania.

Obecnie planowane jest przekształcenie Spółki w spółkę osobową, inną niż spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „Spółka osobowa”). Wskazane przekształcenie Spółki w Spółkę osobową nastąpi na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz.U. z 2016 r. poz. 1578, z późn. zm. – winno być t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577, dalej: „KSH”).

W wyniku przekształcenia Spółce osobowej będą przysługiwały wszystkie prawa i obowiązki przekształcanej Spółki. Jednocześnie, majątek Spółki stanie się w całości majątkiem Spółki osobowej, która będzie kontynuować dotychczasową działalność w zmienionej formie prawnej jako osobowa spółka handlowa.

Na moment przekształcenia kapitały własne Spółki mogą w szczególności obejmować następujące pozycje:

1.  kapitał podstawowy (zakładowy),
2.  kapitały zapasowe utworzone z zysków z lat poprzednich,
3.  kapitały rezerwowe utworzone z zysków z lat poprzednich,
4.  kapitały rezerwowe utworzone z dopłat wniesionych zgodnie z przepisami KSH,
5.  kapitał pochodzący z aktualizacji wyceny,
6.  zyski bieżące, tj. wypracowane od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia.

W wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę osobową nie dojdzie do zwiększenia jej majątku (wartość kapitałów własnych Spółki nie ulegnie zmianie w związku z przekształceniem).

Na moment przekształcenia wspólnikami Spółki będą wyłącznie inne spółki kapitałowe podlegające opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągania. Wspólnicy Spółki będą posiadać udziały w Spółce przez okres krótszy niż dwa lata.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z planowanym przekształceniem Spółki w Spółkę osobową Wnioskodawca jako płatnik będzie zobowiązany do pobrania i wpłacenia na rzecz właściwego organu podatkowego podatku dochodowego od osób prawnych ustalonego na dzień przekształcenia jedynie od wartości zysków istniejących w Spółce na dzień przekształcenia, tj. zysków z lat ubiegłych wygenerowanych przez Spółkę (zysków ustalonych od ksiąg rachunkowych i wykazanych w sprawozdaniach finansowych zgodnie z przyjętymi standardami rachunkowymi), przekazanych na kapitały zapasowy i rezerwowe oraz zysków bieżących, tj. wypracowanych od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia? (pytanie oznaczone nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przekształceniem Spółki w Spółkę osobową Wnioskodawca jako płatnik będzie zobowiązany do pobrania i wpłacenia na rzecz właściwego organu podatkowego podatku dochodowego od osób prawnych ustalonego na dzień przekształcenia jedynie od wartości zysków istniejących w Spółce na dzień przekształcenia, tj. zysków z lat ubiegłych wygenerowanych przez Spółkę, przekazanych na kapitały zapasowy, rezerwowe oraz zysków bieżących, tj. wypracowanych od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia.

Zgodnie z art. 551 § 1 KSH, spółka może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). W myśl art. 553 § 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 KSH). Jednocześnie, wskutek dokonanego przekształcenia kwoty kapitałów spółki kapitałowej stają się składową częścią majątku spółki osobowej jako wkład do tej spółki.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.; dalej: „Ordynacja podatkowa”). Zgodnie z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b w związku z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej i oznacza przejście wszystkich praw i obowiązków z jednego podmiotu na inny podmiot.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, na gruncie prawa podatkowego skutki przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową zostały uregulowane odrębnie od skutków prawnych innych zdarzeń, takich jak np. likwidacja spółki kapitałowej czy zawiązanie spółki osobowej. W konsekwencji, zdaniem Spółki, oceny skutków prawnych przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową nie należy dokonywać w oparciu o przepisy dotyczące likwidacji lub utworzenia spółki kapitałowej, czy też spółki osobowej, a w oparciu o przepisy szczególne dotyczące przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, przekształcenia spółki w ogóle lub zasady ogólne w przypadku braku przepisów szczególnych.

Przepisem szczególnym ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm., dalej: „ustawy o PDOP”), dotyczącym przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową jest art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną - wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej. Omawiany przychód określa się na dzień przekształcenia.

Jednocześnie, zgodnie z art. 26 ust. 6 ustawy o PDOP, w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 i 8, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Podatnik jest obowiązany przed tym terminem przekazać płatnikowi kwotę tego podatku. W terminie wpłaty podatku płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi informację o wpłaconym podatku, sporządzoną według ustalonego wzoru. Obowiązek przesłania informacji o wpłaconym podatku nie powstaje w przypadku i w zakresie określonych w ust. 2a zdanie pierwsze.

Tym samym, art. 26 ust. 6 w zw. z 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP, stanowi jedyną podstawę ustalenia ewentualnego obowiązku Wnioskodawcy jako płatnika dotyczącego pobrania i wpłacenia podatku dochodowego na rachunek właściwego organu podatkowego w związku z planowanym przekształceniem.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przekształceniem Spółki w Spółkę osobową Wnioskodawca jako płatnik będzie zobowiązany do pobrania i wpłacenia na rzecz właściwego organu podatkowego podatku dochodowego od osób prawnych ustalonego na dzień przekształcenia jedynie od wartości zysków istniejących w Spółce na dzień przekształcenia, tj. zysków z lat ubiegłych wygenerowanych przez Spółkę przekazanych na kapitały zapasowe i rezerwowe oraz zysków bieżących, tj. wypracowanych od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia.

W ocenie Spółki, wykładnia powołanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP prowadzi do wniosku, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową opodatkowaniu PDOP u wspólnika takiej spółki kapitałowej podlega wyłącznie wartość niepodzielonych zysków w spółce przekształcanej oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy spółki przekształcanej.

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 lutego 2016 r. (sygn. IPPB3/4510-1105/15-2/EŻ), w której organ podatkowy uznał, że: w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową opodatkowaniu podlegają wyłącznie wypracowane przez przekształcaną spółkę kapitałową zyski, które nie zostały przekazane na kapitał zakładowy. Tym samym, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową opodatkowaniu nie podlegają kwoty znajdujące się na kapitałach przekształcanej spółki kapitałowej, które nie pochodzą z zysku wypracowanego przez tę spółkę. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, ze względu na fakt, że na moment przekształcenia Sp. z o. o. nie będzie posiadała niewypłaconych zysków bieżących ani zysków z lat ubiegłych, przekształcenie Sp. z o. o. w Spółkę osobową nie będzie skutkowało opodatkowaniem PDOP),
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 stycznia 2016 r. (sygn. IPPB3/4510-1005/15-2/EŻ), w której organ podatkowy uznał, że: w momencie przekształcenia Spółki zależnej w Spółkę osobową opodatkowaniu PDOP nie będzie podlegać wartość inna niż zyski niepodzielone wypracowane przez Spółkę zależną przed zmianą formy prawnej oraz zyski przekazane na kapitały inne niż kapitał zakładowy,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 listopada 2015 r. (sygn. ILPB4/4510-1-463/15-2/MC), w której potwierdzone zostało stanowisko podatnika, zgodnie z którym \[\`(...)\`\] w momencie przekształcenia Spółki zależnej w Spółkę osobową Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do opodatkowania PDOP wartości innych niż Zyski (tj. zyski niepodzielone wypracowane przez Spółkę zależną przed zmianą formy prawnej oraz zyski przekazane na kapitały inne niż kapitał zakładowy).

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, w momencie przekształcenia Spółki w Spółkę osobową Wnioskodawca jako płatnik będzie zobowiązany do pobrania i wpłacenia na rzecz właściwego organu podatkowego podatku dochodowego od osób prawnych ustalonego na dzień przekształcenia jedynie od wartości zysków istniejących w Spółce na dzień przekształcenia, tj. zysków z lat ubiegłych wygenerowanych przez Spółkę przekazanych na kapitały zapasowy i rezerwowe oraz zysków bieżących, tj. wypracowanych od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie przedstawionego we wniosku pytania oznaczonego nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.