Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-912/11-2/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-01-17
Teza: Czy Spółka mogła zaliczyć kwotę podatku od czynności cywilnoprawnych zapłaconego z tytułu wniesienia dopłat do Spółki do kosztów uzyskania przychodów, w momencie poniesienia tego kosztu? Czy Spółka będzie mogła zaliczyć kwotę podatku od czynności cywilnoprawnych zapłaconego od wniesionych w przyszłości dopłat do Spółki do kosztów uzyskania przychodów, w momencie poniesienia tego kosztu?
Słowa kluczowe: dopłata; koszt-koszty uzyskania przychodów; należność; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2011 r. (data wpływu 17 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na uregulowanie należności publicznoprawnej w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z wniesieniem dopłat do Spółki – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na uregulowanie należności publicznoprawnej w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z wniesieniem dopłat do Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Nowy J. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej „Spółka”) prowadzi inwestycję polegającą na budowie farmy wiatrowej, składającej się z kilkunastu wiatraków, mających wytwarzać energię elektryczną. Powyższą inwestycję finansuje częściowo ze środków zewnętrznych (pożyczek i kredytów), a częściowo ze środków własnych.

W latach 2009-2010 Zgromadzenie Wspólników Spółki uchwaliło wniesienie do niej dopłat przez wspólników, w trybie art. 177 i n. Kodeksu spółek handlowych - i dopłaty te zostały faktycznie wniesione przez wspólników. Ponadto w przyszłości planowane jest uchwalanie i wnoszenie kolejnych dopłat przez wspólników. Środki pieniężne uzyskane wskutek wniesienia dopłat do Spółki posłużyły na sfinansowanie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, a przede wszystkim na finansowanie powyżej opisanej inwestycji. Środki pozyskane z tytułu wniesienia kolejnych dopłat również mają finansować realizowaną inwestycję.

W związku z uchwaleniem dopłat Spółka poniosła koszt podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki, w wysokości 0,5% kwoty dopłat i poniesie również taki koszt w związku z wniesieniem kolejnych dopłat.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka mogła zaliczyć kwotę podatku od czynności cywilnoprawnych zapłaconego z tytułu wniesienia dopłat do Spółki do kosztów uzyskania przychodów, w momencie poniesienia tego kosztu?
2.  Czy Spółka będzie mogła zaliczyć kwotę podatku od czynności cywilnoprawnych zapłaconego od wniesionych w przyszłości dopłat do Spółki do kosztów uzyskania przychodów, w momencie poniesienia tego kosztu?

Stanowisko Spółki odnośnie pytania nr 1 i 2.

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka mogła zaliczyć kwotę podatku od czynności cywilnoprawnych zapłaconego z tytułu wniesienia dopłat do Spółki do kosztów uzyskania przychodów, w momencie poniesienia tego kosztu.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę podatku od czynności cywilnoprawnych, który zostanie zapłacony z tytułu wniesienia w przyszłości dopłat do Spółki, w momencie poniesienia tego kosztu.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 15 ust.1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Zgodnie z poglądem utrwalonym w orzecznictwie sądów administracyjnych, przepis ten umożliwia zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów nie tylko wydatków bezpośrednio związanych z konkretnym przychodem, ale również kosztów, które mają pośredni wpływ na uzyskanie przychodu przez podatnika - o czym w sposób wyraźny świadczy wskazanie w art. 15 ust. 1 kosztów poniesionych w celu zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. W praktyce orzeczniczej bezspornym jest więc, że kosztem uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13.03.1998 r., sygn. akt SA/Lu 230/97).

Mając powyższe na uwadze, należy uznać, że poniesiony przez Spółkę koszt podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu uchwalenia dopłat do Spółki spełnia przesłanki uznania go za koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop. Po pierwsze, nie został on wymieniony w katalogu kosztów niestanowiących kosztu uzyskania przychodu zawartym w art. 16 ust. 1 updop. Po drugie zaś, wydatek ten jest w ewidentny sposób powiązany z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą nastawioną na uzyskiwanie przychodów. Wiąże się bowiem z pozyskaniem przez Spółkę środków na finansowanie tej działalności, a w szczególności na finansowanie wydatków związanych z prowadzoną inwestycją - budową farmy wiatrowej. Co za tym idzie, jest on wydatkiem zmierzającym do osiągania w przyszłości przychodów, których źródłem jest właśnie działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę. W związku z powyższym przedmiotowe wydatki należy zakwalifikować jako koszty w oczywisty sposób związane z prowadzoną działalnością gospodarczą- a przynajmniej służące zachowaniu i zabezpieczeniu źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza - i tym samym mające pośredni wpływ na osiągnięcia przychodu przez Spółkę, co uzasadnia zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy.

Natomiast ze względu na to ze nie jest możliwe bezpośrednie powiązanie przedmiotowego kosztu z konkretnym przychodem, powinny być one rozliczone w kosztach uzyskania przychodu w dniu ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d updop („Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia”.).

Jednocześnie należy dodać, że na przeszkodzie do zakwalifikowania przedmiotowego kosztu do kosztów uzyskania przychodów nie stoi art. 12 ust. 4 pkt 11 updop, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się „dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach”. W szczególności brak jest podstaw do zakwestionowania tego kosztu jako kosztu uzyskania przychodów na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 updop, zgodnie z którym przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

1.  przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku, (\`(...)\`)
2.  kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład”

Zgodnie zatem z literalnym brzmieniem przywołanego przepisu, przy ustaleniu podstawy opodatkowania co do zasady nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów niepodlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych albo zwolnionych z tego podatku. Wobec tego należy zwrócić uwagę na to, że kwota dopłat, w związku z wniesieniem których ponoszony jest koszt podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów updop, nie jest przychodem niepodlegającym opodatkowaniu, ani przychodem zwolnionym od podatku, lecz, zgodnie z art. 12 ust 4 pkt 4, jest świadczeniem nieuznawanym za przychód - art. 12 ust. 4 updop, zgodnie z jego literalnym brzmieniem, określa bowiem kategorie przysporzeń, które nie są zaliczane do przychodów („Do przychodów nie zalicza się…” ).

Jest to odrębna kategoria niż przychody niepodlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce, które są wskazane w art. 2 i 3 updop lub postanowieniach umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, oraz przychody zwolnione od podatku, wymienione w art. 17 updop - a tylko do tych dwóch kategorii odnoszą się przywołane w zaskarżonej interpretacji zapisy art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 updop

Literalne brzmienie tego przepisu wyklucza zatem objęcie jego zakresem zastosowania dopłat wnoszonych do spółki z o.o., wymienionych w art. 12 ust. 4 updop. Gdyby bowiem zamiarem ustawodawcy było powiązanie identycznych skutków podatkowych otrzymania przychodów zwolnionych, przychodów niepodlegających opodatkowaniu oraz przysporzeń nieuznawanych za przychód, których dotyczy art. 12 ust. 4 updop, to działając racjonalnie, nie wyodrębniałby tej trzeciej kategorii (przysporzeń nieuznawanych za przychód).

W związku z powyższym, okoliczność, iż dopłaty zostały ex lege wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 11 updop, oznacza, że - w przeciwieństwie do przychodów niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych - w ogóle nie mogą być one rozpatrywana jako przychód, w celu uzyskania którego zostały poniesione dane wydatki. Innymi słowy, ze względu na wyłączenie zawarte w art. 12 ust. 4 ustawy, nie jest możliwe badanie związku kosztu, tj. podatku od czynności cywilnoprawnych uiszczonego z tytułu dopłat z „przychodem” w postaci dopłaty, właśnie z tego powodu, iż wartość ta nie jest przychodem - i z tego powodu powinna być całkowicie neutralna („transparentna”) podatkowo, co oznacza w szczególności, że nie powinna w żaden sposób (pozytywny, ani negatywny) wpływać na możliwość zaliczenia jakichkolwiek wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

W tym miejscu należy podkreślić, że powyższe uwagi odnoszą się również do innych przysporzeń niestanowiących przychodu, wymienionych w art. 12 ust. 4 ustawy. Tytułem przykładu można wskazać otrzymane kredyty i pożyczki (art. 12 ust. 4 pkt 1): okoliczność, że nie stanowią one przychodu bynajmniej nie przesądza przecież o automatycznym wyłączeniu wydatków poniesionych w celu zaciągnięcia kredytu z kosztów uzyskania przychodów; otrzymany kredyt jest, jako „nie-przychód” całkowicie neutralny podatkowo - tak samo powinny być traktowane wymienione w art. 12 ust. 4 pkt 11 updop dopłaty wnoszone do spółki z o.o.

Oznacza to, że koncepcja, iż przysporzenia wymienione w art. 12 ust. 4 updop stanowią odrębną kategorię od przychodów niepodlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz przychodów zwolnionych od podatku (i wywołują odmienne skutki prawno podatkowe), jest uzasadniona nie tylko z punktu widzenia wykładni językowej, ale również wykładni celowościowej.

Reasumując: kwoty dopłat do wnoszonych do spółki z o.o. są jako kwoty niebędące przychodem, całkowicie neutralne podatkowo, a tym samym nie mogą wpływać pozytywnie, ani negatywnie na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów związanych” z nimi wydatków - co odróżnia je od przychodów niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od podatku. Ze względu na powyższą odmienność, niezależnie od tego, że literalna wykładnia art. 7 ust. 3 pkt li pkt 3 updop wyklucza zastosowanie do nich tego przepisu, to z również w świetle wykładni celowościowej brak jest podstaw do stosowania go do dopłat w drodze analogii.

W pełni uzasadnione jest natomiast tratowanie podatku od czynności cywilnoprawnych uiszczonego z tytułu dopłat do spółki w sposób analogiczny do kosztów związanych z zaciągnięciem kredytu lub pożyczki (jak wskazano powyżej, otrzymane kredyty zostały, podobnie jak kwoty otrzymane na podwyższenie kapitału zakładowego, wymienione w art. 12 ust. 4 updop). W obu przypadkach dochodzi do pozyskania przez Spółkę źródeł finansowania prowadzonej działalności, i w obu przypadkach źródła finansowania (kredyt oraz środki wniesione na poczet podwyższenia kapitału zakładowego) są neutralne podatkowo. Jednakże nie ulega wątpliwości, że wydatki związane z pozyskaniem kredytu (prowizja, odsetki, koszty związane z ustanowieniem zabezpieczeń etc.), pomimo tego, że sam kredyt nie stanowi przychodu podatkowego, stanowią jednak koszt uzyskania przychodów, jeśli kredyt ten służy finansowaniu działalności gospodarczej. W analogiczny sposób należy traktować wydatki związane z wniesieniem dopłat do Spółki: chociaż sama kwota dopłat nie stanowi (podobnie jak kredyt) przychodu podatkowego, to jednak ze względu na to, że służą one sfinansowaniu działalności gospodarczej Spółki generującej przychody podatkowe, związany z dopłatami wydatek w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop (jako koszt w sposób pośredni zmierzające do osiągnięcia przychodów) - analogicznie jak koszty związane z pozyskaniem kredytu na finansowanie działalności gospodarczej (odsetki, prowizja etc.).

Co więcej, należy podkreślić że zgodnie z poglądem prezentowanym w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, również kwota podatku od czynności cywilnoprawnych uiszczonego w tytułu zaciągniętej pożyczki, służącej sfinansowaniu inwestycji prowadzonej w ramach działalności gospodarczej, stanowi koszt uzyskania przychodów, rozliczany w kosztach uzyskania przychodów w momencie jego poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d updop - tak m.in. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB5/423-211/10-5/DG z dnia 8.07.2010 r. oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy nr ITPB3/423-663a/08/MT z dnia 26.09.2009 r.

Uzasadnione jest więc traktowanie w analogiczny sposób kosztu podatku od czynności cywilnoprawnych poniesionego przez Spółkę z tytułu wniesienia dopłat do niej. Analogia ta jest tym bardziej uzasadniona, że zgodnie z art. 179 § 1 Kodeksu spółek handlowych, dopłaty, podobnie jak pożyczki czy kredyty, mają co do zasady charakter zwrotny („Dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym.”). Uzasadnione jest więc wiązanie takich samych skutków podatkowych otrzymania pożyczek/kredytów oraz dopłat, pełniących identyczną funkcję - zarówno w zakresie przychodów (i art. 12 ust. 4 updop w tym zakresie traktuje ww. zdarzenie identycznie), jak iw zakresie ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wydatków związanych z ich otrzymaniem.

Całokształt przedstawionych powyżej okoliczności przemawia za wnioskiem, że podatek od czynności cywilnoprawnych uiszczony z tytułu wniesienia dopłat do Spółki stanowi koszt uzyskania przychodów, ze względu na to, że spełnia przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 updop, jako poniesiony w celu pozyskania środków na finansowanie działalności gospodarczej Spółki, a zarazem brak jest przepisu szczególnego, który stałby na przeszkodzie do zakwalifikowania go do kosztu uzyskania przychodów, uwzględnionego w rozliczeniu podatkowym Spółki w momencie jego poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Instytucja dopłat, a także zasady ich wnoszenia unormowane zostały w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z art. 177 § 1 Kodeksu, umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Natomiast § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów. Z kolei wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179 (art. 178 § 1 ww. ustawy).

W myśl art. 179 § 1 ustawy, dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym.

Powyższe regulacje wskazują zatem na szczególny charakter dopłat, jako jednego ze sposobów pozyskiwania kapitału przez Spółkę. Jednocześnie wskazać należy, iż dopłaty ze swej istoty nie stanowią wkładu wspólnika do spółki na pokrycie jego udziałów, tak więc nie powodują one zwiększenia udziału wspólnika w spółce. W konsekwencji dopłaty nie są formą podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, aczkolwiek niewątpliwie powodują zwiększenie jej majątku.

O możliwości zaliczenia wydatków poniesionych w związku z wniesieniem dopłat do kosztów uzyskania przychodów osoby prawnej decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2011r., Nr 74, poz. 397.).

Stosownie do treści przepisu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle tego przepisu, ocena prawna konkretnego wydatku poniesionego przez podatnika wymaga odniesienia się do kryterium celowości jego poniesienia oraz uwzględnienia wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Wskazać należy, iż ustawodawca posługując się zwrotem „w celu” ograniczył zakres stosowania omawianego przepisu jedynie do wydatków, które pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami. Wydatek winien zatem w sposób bezpośredni lub pośredni wiązać się z uzyskanym przychodem, ewentualnie z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Jak wskazano powyżej, ocena prawna danego wydatku wymaga również uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż wspólnicy Spółki podjęli uchwałę o dopłatach do kapitału. W konsekwencji, Spółka poniosła wydatek w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych określa przychody neutralne podatkowo, a więc niestanowiące podstawy ustalania dochodu podatnika podlegającego opodatkowaniu, które wymienia przepis art. 12 ust. 4 ustawy, dokonując ich wyczerpującego wyliczenia. Przepis powyższy tworzy katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu poprzez stosowanie analogii, czy wykładni rozszerzającej. Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 11 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Z powyższego przepisu art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy wyraźnie wynika, iż dopłaty wniesione do Spółki nie stanowią jej przychodu podatkowego.

Skoro więc, przychód w postaci dopłat wniesionych do Spółki nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi za przychód przez ustawodawcę (art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy).

Tym samym, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nieistotny jest zatem cel ani konsekwencje (efekty) wniesienia dopłat do Spółki. Jeżeli określone wydatki w sposób jednoznaczny wiążą się bowiem z osiągnięciem przysporzenia, zidentyfikowanego przez ustawodawcę jako konkretny rodzaj przychodu, to bez względu na możliwość wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów oceniane być musi w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Stwierdzić należy, iż organ podatkowy podziela stanowisko Spółki, zgodnie z którym art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 u.p.d.o.p. nie może stanowić podstawy prawnej do kwestionowania wydatku w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych jako kosztu uzyskania przychodów. Z brzmienia art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ww. ustawy wynika, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Związane z tymi przychodami koszty nie mogą, stosownie do pkt 3 tego przepisu, pomniejszać przychodów uzyskiwanych z innych źródeł. Przepisy powyższe nie dotyczą zatem kategorii wydatków określonych w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. Niemniej jednak na przeszkodzie do uznania stanowiska Spółki stoi dyspozycja art. 7 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Z kolei art. 7 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Podnieść należy, iż ustawowe pojęcie „suma przychodów” nie może być interpretowane w oderwaniu od regulacji zawartej w art. 12 u.p.d.o.p., która wskazuje rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza jakiego rodzaju przychody podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p.). Powyższe nakazuje przyjęcie, iż interpretacja przepisów prawa podatkowego zgodnie, z którą z jednej strony pominięte zostałyby przychody, a z drugiej strony uwzględnione jako koszty wydatki związane bezpośrednio z uzyskaniem tych przychodów stałaby w oczywistej kolizji z art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p.

Mając na uwadze przytoczoną powyżej argumentację wskazać należy, iż organ nie podziela stanowiska Spółki jakoby zasada transparentności podatkowej w niniejszej sprawie oznaczała brak jakiejkolwiek możliwości badania związku pomiędzy przychodem z tytułu dopłat a kosztem jego uzyskania w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych. W przedmiotowej sprawie w ocenie organu związek taki zachodzi, w związku z czym zasada neutralności podatkowej jako jedna z kluczowych zasad prawa podatkowego znajduje zastosowanie w odniesieniu do kategorii przychodów określonych w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p.

Reasumując, wydatek poniesiony przez Spółkę w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych, związany z wniesieniem przez wspólników dopłat, mający charakter uboczny w stosunku do świadczenia głównego, jako związany z przychodem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy), nie stanowi kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

W tym miejscu należy również wskazać, iż dopłaty wniesione do Spółki stanowią odrębne zdarzenie gospodarcze (wynikające z Kodeksu spółek handlowych), tym samym nie można ich utożsamiać ze zdarzeniem związanym z pozyskaniem przez Spółkę środków finansowych np. w formie kredytu, pożyczki. Zauważyć należy, iż odrębne uregulowania dotyczące pożyczek (kredytów), zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a, 11 i 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie pozwalają na stosowanie analogii w podatkowym uregulowaniu kosztów związanych z korzystaniem z pożyczki (kredytu), a sytuacją w której podatnik uzyskuje środki finansowe z tytułu wniesionych do Spółki dopłat. Powołane wyżej przepisy art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a, 11 i 12 ustawy stanowią wprost o tym, które koszty, w przypadku pożyczki (kredytu) należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Brak jest natomiast takich szczegółowych uregulowań, które dotyczyłyby kosztów związanych z wniesieniem do Spółki dopłat.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszego wniosku. Stwierdzić należy, iż zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Dodatkowo organ pragnie zwrócić uwagę, iż przedmiotem przywołanych we wniosku interpretacji są zdarzenia przyszłe, które nie dotyczą przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) związanego z konsekwencjami podatkowymi wniesienia dopłat do Spółki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.