Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.740.2022.4.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-30
Teza: Nie będzie ciążył na Pani obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości odziedziczonej w spadku po Pani ojcu.
Słowa kluczowe: działki-działki rolne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; skutki podatkowe; spadek-dział spadku; spadkodawca; testament
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 sierpnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 27 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 września 2022 r. (wpływ 26 września 2022 r.), z 23 października 2022 r. (wpływ 26 października 2022 r.) oraz z 10 listopada 2022 r. (wpływ 14 listopada 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Z dniem 6 lipca 2021 r. aktem notarialnym, umową o dział spadku nabyła Pani na własność dwie działki rolne o pow. 0,14 ha i o pow. 0,87 ha. Od lat mieszka Pani w (…). Nie prowadzi Pani gospodarstwa rolnego. Działkę o pow. 0,87 ha chce od Pani kupić rolnik, który prowadzi gospodarstwo rolne. Przedmiotowa działka nie należy do atrakcyjnych, stąd Pani chęć do sprzedaży przed upływem ustawowego 5-letniego terminu. Słyszała Pani, że są zwolnienia z podatku, jeśli grunty nabywa rolnik.

Złożyła Pani wniosek z prośbą o pomoc prawną i radę czy płaci się podatek w takiej sytuacji i w jakim zakresie, czy jest zwolnienie z podatku i pod jakimi warunkami. Przedstawiła Pani chronologicznie daty i treści aktów związane z całym gospodarstwem. Nieruchomość znajduje się na terenie Gminy (…). Ustalenia były takie, że córka, która dochowa rodziców obejmuje zabudowania z działką, a druga grunty rolne. Z rodzicami została Pani siostra.

Chronologicznie daty i treść aktów prawnych związane z całym gospodarstwem:

\- 4 marca 1994 r. zmarł Pani ojciec;

\- 21 sierpnia 2003 r. Pani matka sporządziła testament notarialny, z którego wynika, że cały spadek po matce przechodzi na rzecz Pani siostry;

\- 19 stycznia 2005 r. nastąpiło stwierdzenie nabycia spadku przez Sąd Rejonowy po ojcu. Spadek nabyła Pani matka, siostra oraz Pani po 1/3 części łącznie z gospodarstwem rolnym. Fakt nabycia spadku nie był zgłaszany do urzędu skarbowego. Nikt Pani tego nie doradził;

\- 29 marca 2005 r. umową darowizny została przekazana część działki na rzecz gminy pod budowę chodnika;

\- 1 lutego 2016 r. podpisała Pani akt notarialny umowy darowizny na rzecz swojej siostry w części dotyczącej nieruchomości gruntowej o pow. 1.900 m2 wraz z takim samym udziałem w zabudowaniach;

\- 28 lipca 2019 r. zmarła Pani matka;

\- 2 października 2019 r. sporządzono art notarialny z otwarcia/ogłoszenia testamentu wraz z aktem poświadczenia dziedziczenia przez Pani siostrę oraz aktem notarialnym - protokołem dziedziczenia po zmarłej;

\- 6 lipca 2021 r. nabyła Pani na własność 2 działki rolne o pow. 0,14 ha i o pow. 0,87 ha aktem notarialnym umową o dział spadku po Pani ojcu.

**Uzupełnienie zdarzenia przyszłego**

Przedmiotem interpretacji ma być art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Postanowieniem sądu z 19 stycznia 2005 r. otrzymała Pani w spadku 1/3 części łącznie z wchodzącym w skład spadku gospodarstwem rolnym. W postanowieniu nie jest to dokładnie wyszczególnione, jednak były to: działka o pow. 0,19 ha z budynkiem mieszkalnym i gospodarczym oraz działki o pow. 0,14 ha i o pow. 0,87 ha.

W dniu 1 lutego 2016 r. darowała Pani swoje udziały w działce o pow. 0,19 ha z budynkiem mieszkalnym i gospodarczym swojej siostrze.

Dział spadku dotyczył tylko działek rolniczych o pow. 0,14 ha i o pow. 0,87 ha. W dziale spadku brała udział Pani wraz z siostrą. Spłat i dopłat nie było. Wartość udziału przysługującego Pani w masie spadkowej była wyższa od wartości nabytych działek niezabudowanych o pow. 0,14 ha i o pow. 0,87 ha otrzymanych w wyniku działu spadku.

Przedmiotowa nieruchomość była dzierżawiona przez rolnika za opłatę podatku rolniczego. Działka nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, nie jest też środkiem trwałym.

Rolnik, który zamierza kupić przedmiotową działkę chce powiększyć swoje gospodarstwo rolne – posiada ok. 100 ha gruntów rolnych. Rolnik sam chce uprawiać grunty. Przedmiotowa nieruchomość nie utraci charakteru rolnego. Ponadto w akcie notarialnym będzie określone, że grunty te będą użytkowane rolniczo. Sprzedawany grunt zgodnie z wypisem rejestru gruntów jest zakwalifikowany jako grunty orne o pow. 0,55 ha i łąki o pow. 0,32 ha. Przedmiotowa nieruchomość stanowi część gospodarstwa rolnego.

Pani ojciec nabył przedmiotową działkę niezabudowaną o pow. 0,87 ha postanowieniem o stwierdzeniu nabycia praw do spadku wydanym przez Sąd Powiatowy na zasadzie testamentowego tytułu dziedziczenia dnia 24 września 1952 r. po spadkodawcy zmarłym 21 lipca 1948 r. Pani ojciec nabył działkę do majątku osobistego (wtedy jeszcze był kawalerem).

Spadkodawczyni, tj. Pani matka nabyła działkę niezbudowaną o pow. 0.87 ha 19 stycznia 2005 r. postanowieniem Sądu Rejonowego w (…). o stwierdzeniu nabycia spadku po mężu (Pani ojcu) W.W. (zmarłym 4 marca 1994 r.). Spadkodawczyni nabyła w spadku po mężu niezabudowaną działkę o pow. 0,87 ha na własność wraz z Panią i Pani siostrą po 1/3 części każda. Pani nabyła działkę o pow. 0,87 ha aktem notarialnym 6 lipca 2021 r. umową o dział spadku zawartą pomiędzy Pani siostrą M. a Panią.

**Pytanie**

Czy w przypadku sprzedaży działki o pow. 0,87 ha przed upływem 5-letniego okresu będzie Pani musiała zapłacić 19% podatek od kwoty sprzedaży, czy będzie Pani zwolniona z opłaty podatku?

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem nie powinno być tak wysokiego podatku przy sprzedaży swojej własności przed upływem 5-letniego okresu czasu nabytego w wyniku spadku.

Zwróciła się Pani z wnioskiem o interpretację indywidualną, ponieważ uzyskiwała Pani sprzeczne informacje w biurach i urzędach dotyczące zakresu objętego wnioskiem.

Uważa Pani, że nie powinien być pobierany podatek od nieruchomości nabytych w spadku, a tym bardziej oczekiwanie 5-letnich okresów. Podniosła Pani, że za pięć lat, to Pani nie wie czy będzie żyła.

Uważa Pani, że powinna być zwolniona z opłaty od podatku od sprzedaży powyższej działki, tym bardziej, że dalej będzie użytkowana rolniczo.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Pani przedstawiła we wniosku, jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c- przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

W myśl natomiast art. 10 ust. 7 cyt. ustawy:

Nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Od 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest więc od końca roku, w którym spadkodawca je nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. – od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca). Zmiana obejmuje zatem wszystkich, którzy dokonali lub dokonają zbycia nieruchomości po dniu 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia począwszy od 1 stycznia 2019 r. nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, nabytych w drodze spadku istotne znaczenie ma ustalenie ich daty nabycia przez spadkodawcę.

Z przedstawionego przez Panią opisu sprawy wynika, że:

1\. Pani ojciec nabył do majątku osobistego jako kawaler przedmiotową działkę postanowieniem o stwierdzeniu nabycia praw do spadku na zasadzie testamentowego tytułu dziedziczenia dnia 24 września 1952 r. po spadkodawcy zmarłym 21 lipca 1948 r.;

2\. 21 sierpnia 2003 r. Pani matka sporządziła testament notarialny, z którego wynika, że cały spadek po matce przechodzi na rzecz Pani siostry;

3\. postanowieniem sądu z dnia 19 stycznia 2005 r. otrzymała Pani w spadku po ojcu zmarłym 4 marca 1994 r. 1/3 części łącznie z wchodzącym w skład spadku udziałem w gospodarstwie rolnym, 2 działkach rolnych (w tym w przedmiotowej nieruchomości);

4\. 1 lutego 2016 r. darowała Pani swoje udziały w działce zabudowanej o pow. 0,19 swojej siostrze – pozostały Pani udziały w działkach o pow. 0,14 ha i o pow. 0,87 ha;

5\. 6 lipca 2021 r. aktem notarialnym, umową o dział spadku po ojcu nabyła Pani na własność dwie działki rolne o pow. 0,14 ha i o pow. 0,87 ha - spłat i dopłat nie było, wartość udziału przysługującego Pani w masie spadkowej była wyższa od wartości nabytych ww. działek otrzymanych w wyniku działu spadku;

6\. przedmiotowa działka nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej;

7\. przedmiotowa nieruchomość stanowi część gospodarstwa rolnego oraz była dzierżawiona przez rolnika za opłatę podatku rolniczego; rolnik, który zamierza kupić przedmiotową działkę chce powiększyć swoje gospodarstwo rolne, przedmiotowa nieruchomość nie utraci charakteru rolnego; sprzedawany grunt zgodnie z wypisem rejestru gruntów jest zakwalifikowany jako grunty orne.

Wątpliwość Pani budzi kwestia, czy w związku ze sprzedażą działki o pow. 0,87 ha, ciąży na Pani obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, czy będzie Pani zwolniona od zapłaty podatku.

Pani zdaniem, jest Pani zwolniona z opłaty podatku dochodowego z tytułu ww. sprzedaży dokonanej przed upływem 5 lat od jej nabycia.

W tym miejscu należy wskazać, że przejście majątku, a więc praw i obowiązków majątkowych zmarłego na inne osoby fizyczne i prawne reguluje Księga IV Kodeksu Cywilnego.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast art. 925 Kodeksu cywilnego stanowi:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego:

Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Natomiast zgodnie z art. 1037 § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Stosownie do art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W świetle art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Jeżeli przy dokonaniu działu spadku wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed ich dokonaniem, oznacza to, że dla tej części udziału w nieruchomości nabytej w drodze działu spadku – stosownie do cytowanego art. 10 ust. 7 ustawy – dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku.

W niniejszej sprawie taka okoliczność jednak nie zachodzi. W wyniku działu spadku otrzymała Pani nieruchomości mieszczące się w udziale jaki przysługiwał Pani w spadku po ojcu. Zatem czynność ta nie spowodowała nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 7 ustawy podatkowej.

Wobec powyższego, w związku z zamiarem odpłatnego zbycia przedmiotowej działki, przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych okres pięciu lat, w myśl art. 10 ust. 5 tej ustawy, należy liczyć od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości przez spadkodawcę, tj. Pani ojca.

Zważywszy na powołane powyżej przepisy Kodeksu cywilnego tj. art. 922, 924 i 925, w związku z faktem, że nieruchomość (działki) wchodziła w skład spadku po Pani ojcu, który prawo do nieruchomości nabył w dacie śmierci swojego ojca, tj. 21 lipca 1948 r., uznaję, że okres pięciu lat przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niewątpliwie minął. Zatem zamierzona sprzedaż nieruchomości nie będzie stanowić dla Pani źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, nie będzie ciążył na Pani obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości odziedziczonej w spadku po Pani ojcu.

Skoro w analizowanej sprawie planowane przez Panią zbycie działki, nie będzie stanowić przychodu ze źródła, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a), tym samym rozpatrywanie kwestii możliwości zwolnienia z obowiązku z zapłaty podatku z uwagi na fakt, że działka będzie użytkowana rolniczo, w niniejszej sprawie jest bezcelowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).