Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/4512-1-276/15-2/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-09-30
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku importu usługi
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi; usługi-usługi finansowe; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2015 r. (data wpływu 5 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku importu usługi – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku importu usługi.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest bankiem uniwersalnym oferującym szeroką gamę produktów bankowych klientom detalicznym, klientom z sektora małych i średnich przedsiębiorstw, klientom korporacyjnym oraz jednostkom sektora publicznego.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Bank oferuje i świadczy na rzecz swoich klientów (dalej: „Klienci”) usługi pośrednictwa finansowego obejmujące między innymi usługi z zakresu zawierania transakcji dotyczących instrumentów finansowych (np. opcji lub innych instrumentów pochodnych). Cena instrumentów finansowych uzależniona jest między innymi od wartości określonego parametru rynkowego (kursu tzw. instrumentu bazowego), którym mogą być przykładowo: cena towaru (takiego jak ropa, metale szlachetne), cena papieru wartościowego, wartość indeksu giełdowego, kurs waluty. W ramach takiego instrumentu finansowego Bank zobowiązuje się względem nabywcy, że w terminie zapadalności instrumentu wypłaci mu określoną kwotę wynikającą z formuły opartej o odpowiedni parametr rynkowy.

W procesie konstruowania danego instrumentu finansowego istotny jest właściwy (odpowiadający potrzebom Klienta i jednocześnie umożliwiający Bankowi osiągnięcie zysku) dobór parametrów w postaci daty zapadalności, czy kursu realizacji. Proces doboru parametrów instrumentu finansowego bazuje na skomplikowanej inżynierii finansowej.

W procesie opracowywania warunków transakcji, które zostaną zaproponowane Klientowi, niezmiernie istotne jest pozyskanie przez Bank informacji, jak analogiczne transakcje wycenia rynek usług finansowych. Niemożliwe jest jednak uzyskanie takich informacji bez dostępu do zagregowanych, zanonimizowanych danych rynkowych, którego to dostępu Bank z oczywistych powodów (inne instytucje finansowe nie są zainteresowane dzieleniem się informacjami o warunkach zawartych przez nie transakcji) nie posiada.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz fakt, iż Bank zainteresowany jest posiadaniem w ofercie produktów bankowych, również produktów dotyczących omawianych transakcji w zakresie instrumentów finansowych, Bank korzysta ze wsparcia zewnętrznego podmiotu z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki (dalej: „Usługodawca”). W tym zakresie Bank nabywa od Usługodawcy usługę polegającą na wsparciu Banku w zakresie wyceny instrumentów finansowych, poprzez dostarczanie Bankowi odpowiednich modeli oraz danych historycznych, dzięki którym możliwe jest określenie przedziału cenowego dla określonego instrumentu finansowego, którym zainteresowany jest Klient (dalej: „Usługa”). Usługa świadczona jest za pośrednictwem platformy internetowej znajdującej się na serwerach Usługodawcy, do której Bank, w związku z nabyciem usługi, otrzymuje dostęp.

Nabywana Usługa obejmuje następujące, nierozerwalnie ze sobą związane elementy:

*   udostępnianie modeli, do których Bank wprowadza informacje o transakcji, którą zamierza zaproponować Klientowi;
*   odpowiadanie na zapytania Banku poprzez udzielenie Bankowi informacji zwrotnej w postaci komunikatu o przedziale cenowym takich transakcji, a także
*   udostępnianie zagregowanych, zanonimizowanych historycznych danych rynkowych (informacji o cenach transakcji analogicznych do transakcji proponowanej przez Bank).

Z tytułu świadczenia powyżej opisanej usługi Wnioskodawca wypłaca Usługodawcy wynagrodzenie, w szczególności w postaci opłat licencyjnych.

Bank jest podatnikiem, który posiada w Polsce siedzibę działalności gospodarczej oraz jest zarejestrowany w Polsce dla celów VAT. W przedmiotowej sytuacji Bank występuje jako usługobiorca usług świadczonych na jego rzecz przez Usługodawcę, który posiada siedzibę działalności gospodarczej w Stanach Zjednoczonych Ameryki, tj. przez podatnika nieposiadającego siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Usługodawca nie jest również zarejestrowany w Polsce dla celów VAT.

W konsekwencji, w związku z nabywaniem powyższych usług, Bank uzyskuje status podatnika, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonywanych transakcji. Wobec powyższego, Bank rozpoznaje import usług i rozlicza podatek VAT z tego tytułu zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedstawiona powyżej Usługa, nabywana przez Bank, objęta jest zakresem zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona powyżej Usługa nabywana przez Bank, objęta jest zakresem zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi, których p rzedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Instrumentami finansowymi w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi są:

1.  papiery wartościowe;
2.  niebędące papierami wartościowymi:
    1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
    2.  instrumenty rynku pieniężnego,
    3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
    4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
    5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
    6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
    7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
    8.  kontrakty na różnicę,
    9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Bank świadczy na rzecz Klientów usługi finansowe obejmujące usługi z zakresu zawierania transakcji dotyczących instrumentów finansowych w rozumieniu ww. art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, tj. opcji lub innych instrumentów pochodnych. Tym samym ww. usługi świadczone przez Bank są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia tej usługi zwolnionej.

Mając na uwadze powyższe, dla oceny, czy nabywana od Usługodawcy Usługa podlega zwolnieniu od opodatkowania VAT, niezbędne jest, w ocenie Wnioskodawcy, ustalenie, czy Usługa ta spełnia wskazane w treści art. 43 ust. 13 ustawy o VAT kryteria, a zatem, czy jest elementem usługi wskazanej w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, który:

*   stanowi odrębną całość;
*   jest właściwy dla transakcji zwolnionej;
*   jest niezbędny dla realizacji przez Bank usług finansowych.

Kryterium usługi stanowiącej element usługi zwolnionej

W ocenie Wnioskodawcy, Usługa świadczona przez Usługodawcę na rzecz Banku niewątpliwie stanowi element usług wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, gdyż bez niej Wnioskodawca nie byłby w stanie w sposób prawidłowy wykonać usługi finansowej w zakresie zawierania transakcji dotyczących instrumentów finansowych. Trudno bowiem założyć, iż Bank mógłby zawrzeć transakcję dotyczącą instrumentu finansowego bez przeprowadzenia czynności doboru optymalnych parametrów takiej transakcji. Parametry danego instrumentu finansowego stanowią kluczowy element stosunku umownego łączącego strony transakcji finansowej w zakresie tego instrumentu (tj. Klienta i Banku). Wobec tego, czynności wykonywane przez Usługodawcę w swej istocie dążyć będą do dokonania transakcji przez Bank.

Należy wskazać, iż w modelach biznesowych przyjętych przez część banków, czynności takie jak wchodzące w skład Usługi wykonywane są bezpośrednio przez pracowników tych banków. W takim przypadku czynności te traktowane są, jako integralne i istotne elementy świadczonych przez banki usług przewidzianych m.in. we wskazanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, podlegających zwolnieniu od VAT. Natomiast w modelu biznesowym przyjętym przez Wnioskodawcę, wykonanie opisanych wyżej czynności zostało przekazane do Usługodawcy. W opinii Wnioskodawcy, powierzenie Usługodawcy czynności wchodzących w skład Usługi, zamiast wykonywania ich przez pracowników Banku, nie może decydować o innym traktowaniu usługi dla celów VAT. Stąd nie ulega wątpliwości, iż Usługa stanowi integralny element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Kryterium usługi stanowiącej odrębną całość

W ocenie Banku, nabywana usługa stanowi odrębną całość, niezależną od świadczenia usługi finansowej, której jest elementem, bowiem posiada wyodrębniony zakres. Świadczy o tym zarówno możliwość zlecenia wykonania Usługi odrębnemu podmiotowi, takiemu jak Usługodawca, jak również fakt, że może ona stanowić samodzielną usługę będącą przedmiotem odrębnej umowy.

Kryterium usługi właściwej dla transakcji zwolnionej

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Usługa jest także właściwa dla usługi zwolnionej, świadczonej przez Bank na rzecz Klientów, o czym świadczy jej ścisłe dopasowanie do świadczonych przez Wnioskodawcę usług finansowych. Usługa dotyczy bowiem konkretnych transakcji realizowanych pomiędzy Bankiem i Klientem. Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywanie przedmiotowej Usługi przez Usługodawcę w oderwaniu od operacji wykonywanych przez Wnioskodawcę pozbawione byłoby dla Banku sensu ekonomicznego.

Innymi słowy, świadczenie przez Bank usług w zakresie zawierania transakcji dotyczących instrumentów finansowych warunkuje wykreowanie popytu na usługi, takie jak Usługa świadczona przez Usługodawcę. Ponadto należy zauważyć, iż podstawowym celem realizacji Usługi jest umożliwienie Klientom Banku korzystania z usług Banku w zakresie zawierania transakcji dotyczących instrumentów finansowych.

Kryterium usługi niezbędnej dla realizacji zwolnionych usług finansowych

Nabywana Usługa jest także niezbędna dla realizacji przez Wnioskodawcę usług finansowych na rzecz Klientów. Działania Usługodawcy nie tylko umożliwiają, ale wręcz warunkują możliwość świadczenia usług finansowych związanych z zawieraniem transakcji dotyczących instrumentów finansowych przez Wnioskodawcę. Bez wsparcia Usługodawcy Wnioskodawca nie mógłby oferować i świadczyć tych usług finansowych w sposób profesjonalny i efektywny.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, usługa nabywana przez Bank, sprowadzająca się do wsparcia Banku w zakresie wykonywanej przez niego działalności finansowej w zakresie wyceny instrumentów finansowych stanowi element usługi finansowej, który sam stanowi odrębną całość, jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej z VAT, tj. usługi, której przedmiotem jest zawieranie transakcji dotyczących instrumentów finansowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega zatem wątpliwości, że nabywana przez niego Usługa objęta jest zakresem zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.

Wnioskodawca zauważa ponadto, że wyłączenie, o którym mowa w art. 43 ust. 14 ustawy o VAT, nie będzie miało zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Bank nie świadczy usług pośrednictwa w świadczeniu usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe, lecz w istocie sam jest usługodawcą tych usług i realizuje je bezpośrednio na rzecz Klientów. Wobec powyższego należy stwierdzić, że nieuzasadnione byłoby stwierdzenie, iż Usługa świadczona przez Usługodawcę jest elementem usług pośrednictwa świadczonych przez Bank.

W niniejszej sprawie zastosowania nie znajdzie także wyłączenie wskazane w art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, jako że ani usługa finansowa realizowana przez Bank na rzecz Klientów, ani też Usługa nabywana przez Bank od Usługodawcy, nie są usługami w zakresie czynności ściągania długów (w tym factoringu), doradztwa ani leasingu.

Bank dodatkowo pragnie zwrócić uwagę, iż w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. otrzymał indywidualną interpretację Ministra Finansów w odniesieniu do przedstawionego powyżej stanu faktycznego. Minister Finansów potwierdził stanowisko Banku, iż nabywane od Usługodawcy usługi (w stanie prawnym obowiązującym do końca 2010 r.) były zwolnione z VAT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Usługa nabywana przez Bank, sprowadzająca się do wsparcia Banku w zakresie wykonywanej przez niego działalności związanej z zawieraniem transakcji dotyczących instrumentów finansowych, stanowi element usług wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej, a tym samym jest zwolniona z opodatkowania VAT na gruncie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy – przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Według art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Bank oferuje i świadczy na rzecz swoich klientów (dalej: „Klienci”) usługi pośrednictwa finansowego obejmujące między innymi usługi z zakresu zawierania transakcji dotyczących instrumentów finansowych (np. opcji lub innych instrumentów pochodnych). Wnioskodawca wskazał, że nie świadczy usług pośrednictwa w świadczeniu usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe, ale sam jest usługodawcą tych usług i realizuje je bezpośrednio na rzecz Klientów. Cena instrumentów finansowych uzależniona jest m.in. od wartości określonego parametru rynkowego (kursu tzw. instrumentu bazowego), którym mogą być przykładowo: cena towaru (tj. ropa, metale szlachetne), cena papieru wartościowego, wartość indeksu giełdowego, kurs waluty. W ramach takiego instrumentu finansowego Bank zobowiązuje się względem nabywcy, że w terminie zapadalności instrumentu wypłaci mu określoną kwotę wynikającą z formuły opartej o odpowiedni parametr rynkowy. W procesie konstruowania danego instrumentu finansowego istotny jest właściwy (odpowiadający potrzebom Klienta i jednocześnie umożliwiający Bankowi osiągnięcie zysku) dobór parametrów w postaci daty zapadalności czy kursu realizacji. W procesie opracowywania warunków transakcji, które zostaną zaproponowane Klientowi, niezmiernie istotne jest pozyskanie przez Bank informacji, jak analogiczne transakcje wycenia rynek usług finansowych. Niemożliwe jest jednak uzyskanie takich informacji bez dostępu do zagregowanych, zanonimizowanych danych rynkowych, którego to dostępu Bank z oczywistych powodów (inne instytucje finansowe nie są zainteresowane dzieleniem się informacjami o warunkach zawartych przez nie transakcji) nie posiada. Korzysta on ze wsparcia zewnętrznego podmiotu z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki (dalej: „Usługodawca”). Bank nabywa od Usługodawcy usługę polegającą na jego wsparciu w zakresie wyceny instrumentów finansowych, poprzez dostarczanie mu odpowiednich modeli oraz danych historycznych, dzięki którym możliwe jest określenie przedziału cenowego dla określonego instrumentu finansowego, którym zainteresowany jest Klient (dalej: „Usługa”). Usługa świadczona jest za pośrednictwem platformy internetowej znajdującej się na serwerach Usługodawcy, do której Bank, w związku z nabyciem usługi, otrzymuje dostęp. Nabywana Usługa obejmuje następujące, nierozerwalnie ze sobą związane elementy:

*   udostępnianie modeli, do których Bank wprowadza informacje o transakcji, którą zamierza zaproponować Klientowi;
*   odpowiadanie na zapytania Banku poprzez udzielenie mu informacji zwrotnej w postaci komunikatu o przedziale cenowym takich transakcji, a także
*   udostępnianie zagregowanych zanonimizowanych historycznych danych rynkowych (informacji o cenach transakcji analogicznych do transakcji Proponowanej przez Bank).

Z tytułu świadczenia powyżej opisanej usługi Bank wypłaca Usługodawcy wynagrodzenie, w szczególności, w postaci opłat licencyjnych. Bank posiada w Polsce siedzibę działalności gospodarczej oraz jest zarejestrowany w Polsce dla celów VAT. W przedmiotowej sytuacji, występuje on jako usługobiorca usług świadczonych na jego rzecz przez Usługodawcę, który posiada siedzibę działalności gospodarczej w Stanach Zjednoczonych Ameryki, tj. przez podatnika nieposiadającego siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Usługodawca nie jest również zarejestrowany w Polsce dla celów VAT.

W konsekwencji, w związku z nabywaniem powyższych usług, Bank uzyskuje status podatnika, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonywanych transakcji.

Art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na mocy art. 146a pkt 1 ustawy  w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy – zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Powyższy przepis jest efektem implementacji do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od tego podatku podlegają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

W świetle regulacji art. 43 ust. 13 ustawy – zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94, z późn. zm.)  instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

1.  papiery wartościowe;
2.  niebędące papierami wartościowymi:
    1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
    2.  instrumenty rynku pieniężnego,
    3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
    4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
    5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
    6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
    7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
    8.  kontrakty na różnicę,
    9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Jednym z zakresów działalności gospodarczej Banku jest świadczenie usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe. Jako usługi finansowe, podlegają one zwolnieniu od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

W niniejszej sprawie wątpliwości Banku dotyczą zwolnienia od podatku nabywanej od Usługodawcy usługi, na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

Ponieważ, pojęcie „właściwe”  użyte przez ustawodawcę w treści art. 43 ust. 13 ustawy  nie zostało zdefiniowane w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług, należy w tym względzie posiłkować się jego potocznym rozumieniem. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (http://sjp.pwn.pl/) „właściwy” to:

1.  taki, jaki być powinien
2.  charakterystyczny dla kogoś lub czegoś
3.  zgodny z prawdą
4.  stanowiący najważniejszą część czegoś
5.  mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk
6.  praw, uprawniony do działania.

W kontekście znajdującym zastosowanie w niniejszej sprawie – tj. dla dokonania prawidłowej wykładni przepisu art. 43 ust. 13 ustawy – zasadne jest zwrócenie uwagi na znaczenia określenia „właściwy” takie jak: „charakterystyczny dla kogoś lub czegoś”, „stanowiący najważniejszą część czegoś” oraz „mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk”.

Jak zauważył WSA w Krakowie w orzeczeniu z dnia 12 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 614/12, za wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-2/95, „usługa pomocnicza może być zwolniona z VAT tylko wtedy, jeśli sama w znacznym stopniu »staje się« usługą finansową”.

Należy podkreślić, że w świetle utrwalonej linii orzeczniczej Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, przewidziane w Dyrektywie 2006/112/WE zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, których celem jest uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wyroki w sprawach: C-169/04 Abbey National pkt 38, C-472/03 Arthur Andersen pkt 25, C-240/99 Skandia pkt 23 i inne).

Dlatego też interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje Dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Odwoływanie się zatem do pojęć zawartych w innych przepisach prawa krajowego nie powinno przesądzać o zakresie zwolnień od podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do możliwości objęcia nabywanej przez Bank Usługi zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 13 ustawy należy nadmienić, że orzecznictwo TSUE w jasny sposób określa zakres zwolnień dla czynności stanowiących część składową usług finansowych, wykonywanych przez podmioty zewnętrzne w ramach tzw. outsourcingu. Zwolnienie takie jest możliwe przy spełnieniu określonych warunków, nie ma zatem charakteru nieograniczonego.

W reprezentatywnym dla problematyki outsourcingu usług wyroku z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) przeciwko Skatteministeriet, TSUE podkreślił, że aby usługi pomocnicze dla zwolnionej usługi głównej mogły również korzystać ze zwolnienia „muszą, w szerokim ujęciu, tworzyć odrębną całość, spełniając w efekcie szczególne, zasadnicze funkcje opisanej usługi (…). Usługę zwolnioną z podatku na podstawie przepisów dyrektywy należy odróżnić od zwykłej fizycznej lub technicznej dostawy, takiej jak udostępnienie bankowi systemu obsługi danych” (pkt 66 wyroku).

W wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd., TSUE stwierdził, że „obrót papierami wartościowymi polega na działaniach zmieniających sytuację prawną i finansową między stronami i działania te są porównywalne do przypadków przeniesienia lub płatności. Dostawa zwykłej usługi technicznej lub administracyjnej, nie zmieniającej sytuacji prawnej lub finansowej nie wydaje się więc być objęta zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5 Szóstej dyrektywy (…). Wynika z tego więc, że usługi o charakterze administracyjnym nie zmieniające prawnej bądź finansowej pozycji stron i nie są objęte zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5”.

Warunek wypełniania specyficznych i istotnych funkcji usługi głównej przez usługę pomocniczą, uprawniający tę ostatnią do zwolnienia od podatku, był wielokrotnie przywoływany również w innych wyrokach TSUE, np.: w sprawach C-169/04 Abbey National (pkt 70 i 71), C 350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj (pkt 24 i 27).

Zatem zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, uwzględniając przywołane orzecznictwo TSUE, należy stwierdzić, że zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi finansowej, które nie są dla danej usługi finansowej właściwe, czyli specyficzne.

W tym kontekście czynności wykonywane przez Usługodawcę w ramach Usługi trudno jest uznać za specyficzne dla sektora finansowego, ponieważ mogą one występować w innych niż finanse dziedzinach życia.

Jak wynika bowiem z opisu sprawy – nabywana przez Wnioskodawcę Usługa obejmuje następujące elementy:

*   udostępnianie modeli, do których Bank wprowadza informacje o transakcji, którą zamierza zaproponować Klientowi;
*   odpowiadanie na zapytania Banku poprzez udzielenie mu informacji zwrotnej w postaci komunikatu o przedziale cenowym takich transakcji;
*   udostępnianie zagregowanych zanonimizowanych historycznych danych rynkowych (informacji o cenach transakcji analogicznych do transakcji proponowanej przez Bank).

Tym samym nabywana przez Bank Usługa sprowadza się do udostępnienia przez Usługodawcę pewnych rozwiązań technicznych i informacyjnych. Zarówno wsparcie techniczne (polegające na udostępnieniu modeli umożliwiających wprowadzanie informacji o transakcjach), jak i przygotowywanie i przekazywanie informacji oraz danych (odpowiedzi na zapytania o przedziale cenowym transakcji oraz udostępnianie historycznych danych rynkowych), nie stanowi usługi charakterystycznej dla tych świadczonych przez Bank, czyli usług finansowych. Nie ma ona typowych cech usług wykonywanych przez Bank na rzecz Klientów. Co równie istotne, nie można przyjąć, że usługa ta stanowi najważniejszą część usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe.

Podkreślenia wymaga, że pomimo iż dana usługa jest rzeczywiście niezbędna do wykonania usługi głównej, nie przesądza jeszcze, że ma do niej zastosowanie zwolnienie od podatku.

„Sam fakt, że jakiś istotny element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje, jest zwolniona z podatku” – wyrok w sprawie cyt. C-2/95 SDC (pkt 65).

Zatem pomimo, że nabywana przez Bank Usługa stanowi pewną całość i może być konieczna do świadczenia usług głównych (związanej z instrumentami finansowymi), to jednak nie przesądza to o jej kwalifikacji jako usługi zwolnionej od podatku.

W ocenie tut. Organu, brak jest podstaw do uznania, że nabywana przez Bank Usługa, stanowi element usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, która sama stanowi odrębną całość i jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia tych usług zwolnionych.

Zwolnienie od podatku – na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy – stosuje się bowiem do usług stanowiących element usług finansowych wymienionych m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 41, jednak pod warunkiem, że ten element sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usług zwolnionych. Powyższy przepis wyraźnie wskazuje, że usługi te muszą być właściwe, specyficzne dla usług podstawowych, tj. usług finansowych świadczonych przez Bank. Usługa musi być więc właściwa, musi zatem z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej.

W przedmiotowej sprawie natomiast Usługi nabywanej przez Bank nie można uznać za usługę właściwą, gdyż, owszem, stanowi ona osobną całość, jednakże nie obejmuje funkcji charakterystycznych dla usług finansowych – zwolnionych od podatku VAT, świadczonych przez Bank w zakresie m.in. instrumentów finansowych.

Podsumowując, Usługa nabywana przez Bank, nie jest/nie będzie objęta zwolnieniem od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.