Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-226/10-4/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-06-15
Teza: możliwość zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu.
Słowa kluczowe: amortyzacja; cesja; czynsz; kredyt; modernizacja; nieruchomości-podatek od nieruchomości; odsetki; ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 23.02.2010 r. (data wpływu 09.03.2010 r.) oraz uzupełnieniu do wniosku z dnia 18.05.2010 r. (data nadania 20.05.2010 r., data wpływu 24.05.2010 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 10.05.2010 r. (data nadania 10.05.2010 r., data doręczenia 14.05.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09.03.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest właścicielką lokalu mieszkalnego w W. przy uI. W. zgłoszonego do U.S. w dniu 19.01 2010 r. Lokal został nabyty przez Wnioskodawczynię w styczniu 2005 r. na podstawie umowy sprzedaży lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu na którym znajduje się budynek oraz współwłasności wszelkich części budynku i innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali. Wnioskodawczyni jest osoba fizyczną uzyskującą dochody z tytułu umowy o pracę.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazuje:

Kredyt hipoteczny przeznaczony na zakup prawa odrębnej własności do lokalu mieszkalnego położonego w W. przy ul. W., refinansowanie wniesionej zaliczki oraz częściowe refinansowanie kosztów transakcji został zaciągnięty w dniu 13 stycznia 2005 r. na kwotę 130 000,00 PLN (słownie złotych: sto trzydzieści tysięcy 00/100). Informacja dodatkowa: Przedmiotowy lokal został wyceniony 22.12.2005 r. na kwotę 130 700 PLN (wartość rynkowa). Łączna kwota wydatków poniesionych na spłatę odsetek kredytu hipotecznego ww. wymienionego w okresie od 13 .01.2005 r. do 31 .12.2009 r. wyniosła 43 477,46 PLN.

Kredyt budowlano - hipoteczny przeznaczony na sfinansowanie prac remontowo- modernizacyjnych lokalu, położonego w W. przy ul. W., realizowanych przez Kredytobiorcę systemem gospodarczym został zaciągnięty 18 marca 2008 r. na kwotę 20 000,00 PLN.

Łączna kwota wydatków poniesionych na spłatę odsetek kredytu hipotecznego przeznaczony na sfinansowanie prac remontowo - modernizacyjnych w okresie od 18.03.2008 r. do 31.12.2009 r. wyniosła: 2 124,82 PLN.

Umowę najmu przedmiotowego lokalu zawarto z dniem 11.01.2010 r. Miesięczny czynsz za najem strony ustaliły w wysokości 1 600,00 PLN. Oprócz czynszu najemca zwraca opłaty na podstawie przedstawionych faktur od sprzedawców: tj. energii elektrycznej oraz gazu. Wynajmujący ponosi pozostałe koszty eksploatacyjne (woda, zaliczka ER, eksploatacja cz. wspólnych budynku, koszty administracji itp.) Czynsz z tytułu użytkowania lokalu na rzecz Administracji Wspólnoty Lokatorskiej ponosi wynajmujący.

Jednocześnie Wnioskodawczyni podała sposób ustalenie wartości początkowej:

Kredyt hipoteczny na zakup prawa odrębnej własności: 130 000,00 PLN

Wydatki poniesione na spłatę odsetek kredytu do 31.1 2.2009 r. 43 477,46 PLN

Kredyt budowlano — hipoteczny na prace remontowo — modernizacyjne 20 000,00 PLN

Wydatki poniesione na spłatę odsetek kredytu do 31.1 2.2009 r. - 2 124,82 PLN

Razem wartość początkowa: 195 602,28 PLN

a. Obliczenie wartości odpisów miesięcznych: 1/12 x 1,5% x 195 602,28 PLN = 244,53 PLN - 244,50 PLN

Pismem z dnia 18.05.2010 r. (data wpływu 24.05.2010 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie organu z dnia 10.05.2010 r. Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek o braki formalne wskazane w ww. wezwaniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Które czynniki są kosztami pomniejszającymi przychód:

1.  Amortyzacja lokalu 1,5% od wartości w skali roku,
2.  Odsetki od kredytu hipotecznego na zakup i modernizację mieszkania,
3.  Czynsz z tytułu użytkowania lokalu do Administracji Wspólnoty Lokatorskiej,
4.  Podatek z tytułu użytkowania wieczystego gruntu na którym znajduje się budynek,
5.  Ubezpieczenie lokalu z cesją dla banku, który udzielił kredytu.

Zdaniem Wnioskodawczyni powyższe wydatki są kosztami pomniejszającymi przychód.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 22 ust.1, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. W odniesieniu do przychodów z najmu ma zastosowanie ogólna definicja kosztu podatkowego, zawarta w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.)ww. ustawy, który stanowi: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Stosownie do art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że uzyskuje Pani przychody z tytułu najmu lokalu mieszkalnego a do kosztów uzyskania przychodu zamierza Pani zaliczyć amortyzację lokalu w wysokości 1,5% od wartości w skali roku, odsetki od kredytu hipotecznego na zakup i modernizację mieszkania, czynsz z tytułu użytkowania lokalu do Administracji Wspólnoty Lokatorskiej, podatek z tytułu użytkowania wieczystego gruntu na którym znajduje się budynek. Wnioskodawczyni wskazuje, iż zgodnie z zawartą umową najmu jest Ona zobowiązana do ponoszenia ww. wydatków.

Kosztami uzyskania przychodów są, stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Zaznaczyć jednak należy, że charakteru związku przyczynowego pomiędzy kosztem a przychodem nie należy jednak zawężać wyłącznie do związku bezpośredniego. Istnieją bowiem sytuacje, w których wydatek jest jedynie pośrednio związany z przychodami. Kosztem uzyskania przychodów będą również te wydatki, które można uznać za poniesione w celu zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów tak, aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli: - pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu), - pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału,
2.  spłatę innych zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń,
3.  umorzenie kapitałów pozostających w związku z utworzeniem (nabyciem), powiększeniem lub ulepszeniem źródła przychodów.

Natomiast zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powyższego należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Treść art. 23 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy stanowi zaś, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że odsetki od kredytu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

*   zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawczynie,

*   odsetki zostały zapłacone,

*   odsetki nie zwiększają kosztów inwestycji.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. Zgodnie bowiem z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy, amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki lub lokale będące odrębną własnością – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy albo umowy określonej w art. 23a pkt 1 zwane „środkami trwałymi”. W świetle powyższego środek trwały musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania. Zatem wszystkie wydatki (z zastrzeżeniem art. 23 ww. ustawy) poniesione w celu przystosowana lokalu mieszkalnego do wynajmu poniesione przed przekazaniem go do użytkowania są składnikami wartości początkowej i nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, lecz zwiększają wartość początkową tego środka trwałego stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ww. ustawy. Art. 22g ust. 1 pkt 1 tejże ustawy stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna – cenę ich nabycia. W myśl art. 22g ust. 3 ww. ustawy za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług (\`(...)\`). Przy czym katalog wydatków zwiększających wartość początkową nabytego środka trwałego nie ma charakteru zamkniętego.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się, stosownie do treści art. 22h ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Zgodnie z art. 22h ust. 2 podatnicy dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji przed rozpoczęciem amortyzacji środka trwałego a wybraną metodę należy stosować do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Z powyższego wynika, że istotny jest moment poniesienia przez podatnika wydatków związanych ze spłatą odsetek od kredytu aby prawidłowo rozliczyć koszty. Od momentu przekazania lokalu do użytkowania zapłacone odsetki od kredytu należy zaliczać bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast odsetki zapłacone do dnia przekazania lokalu do używania zwiększają jego wartość początkową i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. Analogicznie należy rozliczyć odsetki od kredytu w części przeznaczonej na remont lokalu mieszkalnego.

A zatem należy uznać stanowisko Wnioskodawczyni za prawidłowe, iż odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup jak i na remont mieszkania faktycznie zapłacone do dnia przekazania lokalu mieszkalnego do używania, będą stanowić element wartości początkowej i poprzez odpisy amortyzacyjne zaliczane będą do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast odsetki zapłacone po tym dniu będą stanowić koszt uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia. Natomiast stosownie do treści przepisu art. 22i ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1. W celu ustalenia właściwej stawki amortyzacyjnej, w pierwszej kolejności należy środek trwały zakwalifikować do odpowiedniego rodzaju według Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT). Powyższa Klasyfikacja umożliwia identyfikację każdego wprowadzonego do ewidencji środków trwałych elementu majątku trwałego poprzez określenie stosownego symbolu KŚT i zakwalifikowanie go do odpowiedniej pozycji „Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych ” stanowiącego załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Lokale mieszkalne, zgodnie z załącznikiem nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaopatrzone są symbolem KŚT 11, dla których stawka amortyzacyjna została określona w wysokości 1,5%. Mając powyższe na uwadze należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, iż właściwą stawką amortyzacyjną dla wynajmowanego lokalu mieszkalnego będzie stawka 1,5%.

Odnosząc się natomiast do wydatków poniesionych na: czynsz z tytułu użytkowania lokalu do Administracji Wspólnoty Lokatorskiej, podatku z tytułu użytkowania wieczystego gruntu na którym znajduje się budynek oraz ubezpieczenia lokalu należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w ramach wynajmu lokalu, decyduje podatnik, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa jednak obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii. W tym miejscu należy zauważyć, iż duże znaczenie dla ustalenia wysokości kosztów najmu ma treść zawartej umowy. Powinno z niej wynikać, jakie wydatki związane z wynajmowaną rzeczą ponosi właściciel, a jakie najemca. Kosztami uzyskania przychodów będą więc ww. udokumentowane kwoty ponoszone przez wynajmującego na utrzymanie mieszkania, o ile wynika to z umowy najmu i należy je zakwalifikować w ciężar kosztów uzyskania przychodu w momencie ich zapłaty. Jednakże wydatki te muszą być faktycznie poniesione przez wynajmującego, a nie przez najemcę.

W świetle przestawionego stanu faktycznego należy uznać, iż wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię takie jak czynsz z tytułu użytkowania lokalu do Administracji Wspólnoty Lokatorskiej, podatek z tytułu użytkowania wieczystego gruntu na którym znajduje się budynek oraz ubezpieczenie lokalu spełniają przesłanki zamieszczone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowy i stanowić będą koszty uzyskania przychodu z tytułu najmu lokalu mieszkalnego. Odnosząc się do obliczeń przedstawionych przez Wnioskodawczynię organ informuje, iż wyliczenia takie nie należą do kompetencji tut. organu. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. W związku z powyższym tut. organ nie może odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Wnioskodawczynię.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.