Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-27/08/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-02-23
Teza: Czy przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie obejmuje czynności wykonywanych w związku z usługą kompleksowego zarządzania płynnością finansową świadczoną w oparciu o umowę cash pooling i czy z tytułu zawarcia tej umowy, jak również jakichkolwiek w jej ramach wykonywanych czynności, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa nienazwana; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2008r. (data wpływu do tut. Biura – 05 grudnia 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash pooling - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 05 grudnia 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash pooling.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - spółka z o.o. planuje zawarcie z Bankiem umowy kompleksowego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej (cash pooling), opartej na następującej strukturze:

*   Spółka oraz inne podmioty wchodzące w skład grupy G. otwierają w Banku bankowe rachunki bieżące prowadzone w PLN,
*   dla celów realizacji umowy cash pooling Bank otwiera techniczny rachunek konsolidacyjny (TRK),
*   usługa kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez podmioty z grupy Spółek, poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald (zarówno dodatnich jak i ujemnych) na rachunkach podmiotów z grupy Spółek,
*   w szczególności Spółka oraz inne podmioty z grupy Spółek zainteresowani są efektywnym zarządzaniem swoimi wierzytelnościami wobec Banku z tytułu posiadanych na rachunkach środków pieniężnych oraz zobowiązaniami wobec Banku z tytułu wykorzystywanych kredytów w rachunku bieżącym udzielonych w PLN przez Bank na mocy odrębnych ustaleń, ewidencjonowanych na rachunkach (kredytami w rachunku),
*   z tytułu świadczenia na rzecz Spółki oraz innych podmiotów z grupy Spółek przedmiotowej usługi, Bank pobiera wynagrodzenie w formie prowizji.

Funkcjonowanie cash poolingu w ramach umowy cash pooling przedstawia się następująco:

Koniec dnia roboczego

Najwcześniej o godzinie 17.30 jednak nie wcześniej niż przed rozliczeniem przez Bank płatności przychodzących na rachunki trzecią sesją systemu płatniczego Elixir każdego dnia roboczego Bank będzie dokonywał następujących czynności w odniesieniu do każdego z rachunków:

*   ustalenie salda na każdym z rachunków,
*   zsumowanie wszystkich salddodatnich i zsumowanie wszystkich sald ujemnych na rachunkach oraz ustalenie, która z tych sum jest niższa, a która wyższa w wartościach bezwzględnych,
*   przeniesienie całości sald składających się na sumę sald, która okazała się niższa w wartościach bezwzględnych z rachunków, na których te salda wystąpiły na TRK,
*   przeniesienie części sald składających się na sumę sald, która okazała się wyższa w wartościach bezwzględnych z rachunków, na których te salda wystąpiły na TRK w takiej wysokości, aby przeniesiona na TRK suma sald dodatnich równała się sumie przeniesionych sald ujemnych, przy czym z każdego rachunku zostanie przeniesiona taka kwota, której udział w całości kwot przenoszonych, stosownie do postanowień tego punktu, odpowiada udziałowi salda tego rachunku, w sumie sald składających się na wyższą wartość bezwzględną (kwotę salda klienta),
*   przenoszenie sald na rachunkach odbywa się na podstawie umowy poręczeń za zobowiązania pozostałych członków z grupy Spółek,
*   zgodnie z powyższym, na koniec każdego dnia roboczego, w przypadku braku spłaty salda ujemnego przez uczestnika cash poolingu (klienta posiadającego saldo ujemne) Bank ma prawo zaspokoić się, korzystając z udzielonego przez podmioty z grupy Spółek poręczenia,
*   Bank dokonuje zaspokojenia, zachowując swobodę wyboru poręczyciela (klienta posiadającego saldo dodatnie), a także swobodę w zakresie przelewanych kwot jak i rachunku klienta posiadającego saldo dodatnie.

Początek następnego dnia roboczego

*   do godziny 9.00 każdego dnia roboczego następującego po dniu, w którym dokonane zostały powyższe czynności Bank będzie dokonywał odwrócenia księgowań z tytułu poręczeń,
*   odwrócenie księgowań następuje przez zwrotne przeniesienie na rachunki sald przeniesionych na TRK poprzedniego dnia roboczego,
*   odwrócenie księgowań jest skutkiem ponownego otwarcia dla klientów posiadających saldo ujemne kredytu w rachunku i następuje bez konieczności zawierania odrębnych umów w formie pisemnej,
*   z tytułu odwrócenia księgowań Bank wypłaca każdemu klientowi posiadającemu saldo dodatnie kwoty pobrane na koniec dnia poprzedniego tytułem poręczenia za pozostałych członków grupy Spółek.

Wynagrodzenie za kompleksową usługę bankową

W pierwszym dniu roboczym każdego miesiąca kalendarzowego Bank pobierze od każdego klienta, w stosunku do którego kwota salda klienta w poprzednim miesiącu stanowiła saldo ujemne, prowizję za okresowe powstanie salda ujemnego liczoną dla każdego dnia, w którym takie saldo powstało, według formuły ustalonej w umowie.

W pierwszym dniu roboczym każdego miesiąca kalendarzowego Bank pobierze od każdego klienta, w stosunku do którego kwota salda klienta stanowiła w poprzednim miesiącu saldo dodatnie, wynagrodzenie za okresowe powstanie salda dodatniego liczone dla każdego dnia, w którym takie saldo powstało, według formuły ustalonej w umowie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie obejmuje czynności wykonywanych w związku z usługą kompleksowego zarządzania płynnością finansową świadczoną w oparciu o umowę cash pooling i czy z tytułu zawarcia przedmiotowej umowy, jak również jakichkolwiek w jej ramach wykonywanych czynności, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem wnioskodawcy, usługa kompleksowego zarządzania płynnością finansową spółek z grupy kapitałowej (cash pooling) świadczona na podstawie umowy cash pooling zawartej pomiędzy Bankiem oraz podmiotami z grupy G. (w tym Spółką) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu tym podatkiem podlega zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca stoi zaś na stanowisku, że czynność polegająca na zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej na podstawie umowy cash pooling, która nie znajduje odpowiednika w Kodeksie cywilnym, pozostając umową nienazwaną, nie mieści się w zamkniętym katalogu art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem wnioskodawcy, celem ustawodawcy tworzącego opisywaną normę prawną w takiej właśnie postaci było precyzyjne określenie czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu. Treść umowy cash pooling wskazuje, że jest to rozbudowany, wielostopniowy, międzynarodowy system rozliczeń finansowych w obrębie danej grupy kapitałowej. Nie jest to zatem żadna z umów wymienionych w zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ponadto, wnioskodawca zauważa, iż organy statystyczne już wielokrotnie klasyfikowały czynności polegające na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej (cash pooling) jako usługę pośrednictwa finansowego świadczoną przez banki. W opinii wnioskodawcy jest to dodatkowe potwierdzenie, iż usługa świadczona przez Bank X w ramach umowy cash pooling nie mieści się w zamkniętym katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca zauważa również, iż konstrukcja cash poolingu polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto. W konsekwencji, sama umowa cash pooling zawiera co prawda w sobie pewne elementy umowy pożyczki, jednak nie wyczerpuje równocześnie pewnych jej znamion.

Wnioskodawca podkreśla, iż w operacjach cash pooling występują podmioty, wśród których pewne podmioty posiadają wolne środki finansowe, pewne podmioty posiadają niedobór tych środków oraz podmioty występujące w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash pooling posiadający wolne środki nie posiada bowiem wiedzy, czy środki te zostaną w ogóle wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostaje zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy banku, na którym bank gromadzi wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash pooling, dokonując następnie odpowiednich przelewów.

Zdaniem wnioskodawcy, przedmiotowa usługa cash pooling nie wyczerpuje także znamion żadnej z pozostałych czynności określonych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, wnioskodawca stwierdza, że brak jest podstaw do zakwalifikowania transakcji dokonywanych w ramach operacji cash pooling jako umów pożyczek, mimo że umowy te zawierają pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez inne. Ponadto umowa cash pooling, która nie znajduje odpowiednika w Kodeksie cywilnym, pozostając umową nienazwaną, nie mieści się w zamkniętym katalogu art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego, wnioskodawca zajął stanowisko, że przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie obejmuje czynności wykonywanych w związku z umową kompleksowego zarządzania płynnością finansową w ramach przedmiotowej umowy cash pooling. Zdaniem wnioskodawcy, cash pooling świadczony przez Bank na podstawie umowy zawartej pomiędzy Bankiem oraz podmiotami z grupy G. (w tym Spółką) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko, wnioskodawca powołał się na interpretacje przepisów prawa podatkowego zawarte w postanowieniu Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 06 lipca 2007r. Znak: 1473/WP/436/17/15/07/JK oraz interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

1.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - z dnia 23 lipca 2008r. Znak: IPPB2/436-138/08-4/AS, - z dnia 30 maja 2008r. Znak: IPPB2/436-89/08-2/MZ, - z dnia 30 maja 2008r. Znak: IPPB2/436-90/08-2/MZ, - z dnia 12 grudnia 2007r. Znak: IPPB2/436-97/07-4/AA, - z dnia 17 października 2007r. Znak: IPPB2/436-27/07-4/MZ,
2.  Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach - z dnia 04 sierpnia 2008r. Znak: IBPB2/436-89/08/MZ (KAN-4593/05/08), - z dnia 12 czerwca 2008r. Znak: IBPB2/436-62/08/MZ (KAN-2691/03/08), - z dnia 19 listopada 2007r. Znak: IBPB2/436-15/07/HS (KAN-404/08/07),
3.  Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy - z dnia 12 czerwca 2008r. Znak: ITPB2/436-64/08/BK, - z dnia 04 czerwca 2008r. Znak: ITPB2/436-52/08/BK,
4.  Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - z dnia 13 sierpnia 2008r. Znak: ILPB2/436-36/08-2/AJ, - z dnia 03 czerwca 2008r. Znak: ILPB2/436-13/08-4/AJ

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długówi ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnejsłużebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki, w których w myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny – w części zobowiązaniowej – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa „cash poolingu” jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki. Jednakże przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy „cash poolingu”, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. „Cash pooling” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku „cash poolingu” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik „cash poolingu” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash poolingu”.

Reasumując, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy „cash poolingu” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Tym samym czynności dokonywane w ramach umowy cash pooling nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Powołane wyżej przepisy zostały podane w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 07 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 209, poz. 1319), która weszła w życie z dniem 01 stycznia 2009r.

Zaznacza się jednakże, że treść zmian w ww. przepisach obowiązująca od dnia 01 stycznia 2009r. nie ma wpływu na ocenę stanowiska wnioskodawcy, co oznacza, iż zarówno w świetle stanu prawnego obowiązującego przed wprowadzoną zmianą (tj. do dnia 31 grudnia 2008r.) jak i stanu prawnego obowiązującego od dnia 01 stycznia 2009r. ocena stanowiska wnioskodawcy co do przedstawionego zdarzenia przyszłego jest taka sama.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.