Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.95.2021.2.SL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-20
Teza: W przypadku, gdy Wnioskodawca wykorzystuje nabywane w ramach realizacji Projektu towary i usługi do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, ale niekorzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (czyli wykorzystuje ww. zakupy do czynności opodatkowanych VAT), wówczas Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy. Podsumowując, w przypadku wykorzystywania nabywanych towarów i usług do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów związanych z realizacją Projektu.
Słowa kluczowe: dotacja; fundacje; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2021 r. (data wpływu 18 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 marca 2021 r. (data wpływu 18 marca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 5 marca 2021 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.95.2021.1.SL (doręczone w dniu 9 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej dotacji oraz prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizowanym projektem - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej dotacji oraz prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizowanym projektem.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 marca 2021 r. (data wpływu 18 marca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 5 marca 2021 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.95.2021.1.SL.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Fundacja (…) (dalej: F.) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej VAT). F. dnia 20 lutego 2020 roku podpisała z Agencją (…) (dalej: P.) umowę, której celem jest nawiązanie Partnerstwa na rzecz wspólnej realizacji Projektu pn.: „(…)”, na dofinansowanie którego złożono Wniosek w ramach działania 4.3 PO WER 2014-2020, konkurs nr (…).

Celem Projektu jest przygotowanie i przetestowanie modelu wsparcia, który P. będzie wykorzystywać w obsłudze MŚP rozważających ekspansję zagraniczną. Opracowany przy wsparciu F. model ma za zadanie podnieść efektywność polskich MŚP w procesie ekspansji międzynarodowej. Wypracowany zestaw narzędzi będzie skierowany do przedsiębiorstw planujących rozpocząć ekspansję zagraniczną, w tym tych nie mających w pełni sprecyzowanego potencjału eksportowego.

P. przekazuje F. środki finansowe stanowiące środki na realizację Projektu w transzach, w formie zaliczek w wysokościach i terminach określonych w harmonogramie płatności. Środki finansowe przekazywane F. przez P. stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez F. w związku z wykonaniem zadań określonych w umowie podpisanej pomiędzy P. a F. F. nie świadczy usług na rzecz P., a w Projekcie występuje jako Partner P. w celu wspólnego wykonania zadań, przy czym P. występuje jako lider Projektu. Na etapie wykonywania i rozliczania Projektu nie ma określonego beneficjenta świadczeń, które powstaną w ramach Projektu.

Otrzymane środki, pokryją koszty wynagrodzeń, składek ZUS, zakupy materiałów i usług, narzędzi, niezbędnych do realizacji celów merytorycznych projektu.

W ramach udziału w Projekcie zakres zadań F. obejmuje:

1.  Wskazanie wewnętrznych ekspertów krajowych Partnerstwa do udziału w pracach zespołu merytorycznego wypracowującego nowe rozwiązanie,
2.  Realizację zadań wskazanych w swoim zakresie zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie,
3.  Ponoszenie wydatków na realizację zadań w ramach Projektu.

W ramach udziału w Projekcie Fundacja będzie realizowała zadania pokrywające się z zadaniami wskazanymi w działaniach statutowych. Zadanie te to:

1.  Przeprowadzenie pogłębionej analizy badawczej - usługa zostanie zlecona firmie badawczej, a rozliczenie nastąpi na podstawie faktury VAT,
2.  Wypracowanie narzędzia diagnostycznego i programu edukacyjnego w formie warsztatowej - przy udziale ekspertów zewnętrznych rozliczanych na podstawie umowy zlecenie lub faktury VAT,
3.  Opracowanie założeń programu mentoringowego - opracowanie graficzne i korektorskie treści merytorycznych - usługa zostanie zlecona grafikowi i korektorce, a rozliczenie na podstawie umowy zlecenie lub faktury VAT,
4.  Przeprowadzenie analizy pilotażu programu edukacyjnego - usługa zlecona firmie zewnętrznej - rozliczenie na podstawie faktury VAT.

Cały projekt, który będzie trwał dwa lata, jest rozpisany na różne zadania. Jednym z zadań projektu jest przetestowanie programu edukacyjnego i w ramach tego zadania F. będzie organizowała warsztaty, które będą miały charakter wewnętrzny. Organizatorem tych warsztatów będzie albo F. jako Partner Projektu, albo sam P. jako lider. Te szkolenia będą bezpłatne.

Narzędzie diagnostyczne i program edukacyjny będzie wdrożony w P. F. będzie jedynie upowszechniać efekty projektu na stronie i będzie się dzielić zdobytą wiedzą wewnątrz Fundacji.

Wszystkie zadania wpisują się w działalność statutową F. i są niekomercyjne.

Od wszystkich kosztów ponoszonych w związku z realizacją zadań w ramach udziału w Projekcie F. nie odlicza VAT korzystając ze zwolnienia — prowadzona działalność ma charakter nieodpłatnej działalności statutowej. Otrzymane transze dofinansowania nie stanowią dla F. podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

P. jest liderem projektu wskazanego we wniosku o dofinansowanie (WoD). W związku z tym, po stronie P. ciążą następujące obowiązki:

*   podpisanie umowy z C. - Instytucją Pośredniczącą dla Działania 4.3 Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój na lata 2014-2020 (C) zgodnie z warunkami WoD;

*   objęcie roli lidera z realizacji celów projektu objętego WoD;

*   odpowiedzialność za realizację celu i rezultatów wskazanych we WoD oraz Umowie Partnerskiej § 5;

*   rozliczenie projektu po jego zakończaniu;

*   podpisanie umów z partnerami krajowymi, realizującymi zadania wskazane we WoD, tj. z Fundacją (…) (partner krajowy) i B.F. (partner ponadnarodowy) oraz wynikające z Umowy Partnerskiej obowiązki wskazane tamże w § 6.

Na Wnioskodawcy, tj. Fundacji (…) jako partnerze krajowym w związku z zawartą umową ciążą następujące obowiązki szczegółowo wskazane w Umowie Partnerskiej § 8:

*   wskazanie wewnętrznych ekspertów krajowych Partnerstwa do udziału w pracach zespołu merytorycznego wypracowującego nowe rozwiązanie,

*   aktywne uczestnictwo i współpraca w działaniach Partnerstwa mających na celu prawidłową realizację Projektu,

*   stosowanie przyjętego systemu przepływu informacji i komunikacji między Stronami,

*   realizacja Projektu w oparciu o jego zakres rzeczowy i finansowy określony we Wniosku o dofinansowanie zgodnie z Programem Operacyjnym Wiedza Edukacja Rozwój 2014-2020. Szczegółowym Opisem Osi Priorytetowych Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój 2014-2020, które są dostępne na stronie internetowej PO WER 2014-2020 www.power.gov.pl oraz zapisami Umowy o dofinansowanie,

*   wspólna realizacja Projektu w pełnym zakresie, z należytą starannością, w szczególności ponosząc wydatki celowo, rzetelnie, racjonalnie i oszczędnie z zachowaniem zasady uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów oraz z obowiązującymi przepisami prawa krajowego i wspólnotowego w sposób, który zapewni prawidłową i terminową realizację Projektu oraz osiągnięcie celów, produktów i rezultatów zakładanych we wniosku o dofinansowanie,

*   promocja i informowanie o Projekcie zgodnie z zapisami wzoru umowy o dofinansowanie Projektu, która będzie zawarta między Liderem a C. oraz aktualnymi wytycznymi w tym zakresie,

*   wzajemne, niezwłoczne informowanie w formie pisemnej o przewidywanych zmianach w Projekcie, oraz problemach związanych z jego realizacją.

Wzajemne Świadczenia pomiędzy Wnioskodawcą a P. wynikają z Umowy Partnerskiej, szczegółowo wskazane w § 8 i obejmują następujący sposób podziału środków finansowych na realizację Projektu w ramach kwoty dofinansowania Projektu:

*   na realizację zadań Lidera w łącznej kwocie nie większej niż 1 426 484,44 zł (słownie: jeden milion czterysta dwadzieścia sześć tysięcy czterysta osiemdziesiąt cztery złote i 44/100) stanowiącej koszty bezpośrednie Lidera oraz koszty pośrednie rozliczane ryczałtem w wysokości nie wyższej niż 240 724,79 zł (słownie: dwieście czterdzieści tysięcy siedemset dwadzieścia cztery złote i 79/100), stanowiące część kosztów pośrednich Projektu z zastrzeżeniem, że koszty pośrednie stanowią 16,88% wysokości kosztów bezpośrednich Lidera,

*   na realizację zadań Partnera krajowego w łącznej kwocie nie większej niż 775 424,00 zł (słownie siedemset siedemdziesiąt pięć tysięcy czterysta dwadzieścia cztery złote) stanowiącej koszty bezpośrednie Projektu oraz koszty pośrednie rozliczane ryczałtem w wysokości nie wyższej niż 85 995,64 zł (słownie: osiemdziesiąt pięć tysięcy dziewięćset dziewięćdziesiąt pięć złotych i 64/100) stanowiące część kosztów pośrednich projektu z zastrzeżeniem, że koszty pośrednie stanowią 11,09 % wysokości kosztów bezpośrednich Partnera krajowego.

Środki finansowe przekazywane Partnerowi krajowemu przez Lidera stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez Partnera krajowego w związku z wykonaniem zadań określonych w Umowie oraz WoD, a nie świadczenie usług na rzecz Lidera.

Efekty realizowanego projektu nie są i nie będą przedmiotem sprzedaży, udzielenia koncesji. Zgodnie z podpisaną Umową Partnerską Strony zobowiązane są do ujawniania i zwrotu wszelkich przychodów, które powstaną w związku z realizacją Projektu.

Zgodnie z założeniami zapisanymi we WoD bezpośrednimi beneficjentami prac wykonywanych przez Wnioskodawcę będą następujące podmioty:

*   P., jako Instytucja użytkująca wypracowane rozwiązanie, w tym 20 pracowników P,

*   30 przedstawicieli MŚP objętych pilotażem na etapie testowania wypracowanego w projekcie rozwiązania.

Nie jest zakładana komercjalizacja efektów projektu.

Na realizację zadania przez Wnioskodawcę jest przeznaczona dotacja w łącznej kwocie nie większej niż 775 424,00 zł (słownie siedemset siedemdziesiąt pięć tysięcy czterysta dwadzieścia cztery złota) stanowiącej koszty bezpośrednie Projektu oraz koszty pośrednie rozliczane ryczałtem w wysokości nie wyższej niż 85 995,64 zł (słownie: osiemdziesiąt pięć tysięcy dziewięćset dziewięćdziesiąt pięć złotych i 64/100) stanowiące część kosztów pośrednich projektu z zastrzeżeniem, że koszty pośrednie stanowią 11,09 % wysokości kosztów bezpośrednich Partnera krajowego.

Wskazane środki finansowe, maks. 775 424,00 zł, przeznaczone są na realizację zadań merytorycznych i stanowią koszty kwalifikowane projektu, podlegające rozliczeniu zgodnie z wytycznymi wskazanymi w Wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020.

Wskazane środki, maks. 85 995,64 zł, stanowiące część kosztów pośrednich, naliczonych od poniesionych kosztów bezpośrednich projektu przeznaczone są na pokrycie kosztów niezbędnych do realizacji projektu, szczegółowo wskazane w pkt 7.5 (str. 120) Wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020. Katalog kosztów pośrednich w ramach PO definiuje właściwa IZ PO. Katalog ten może obejmować w szczególności:

*   koszty koordynatora lub kierownika projektu oraz innego personelu bezpośrednio zaangażowanego w zarządzanie, rozliczanie, monitorowanie projektu lub prowadzenie innych działań administracyjnych w projekcie, w tym w szczególności koszty wynagrodzenia tych osób, ich delegacji służbowych i szkoleń oraz koszty związane z wdrażaniem polityki równych szans przez te osoby,

*   koszty zarządu (wynagrodzenia osób uprawnionych do reprezentowania jednostki, których zakresy czynności nie są przypisane wyłącznie do projektu, np. kierownika jednostki),

*   koszty personelu obsługowego (obsługa kadrowa, finansowa, administracyjna, sekretariat, kancelaria, obsługa prawna, w tym dotycząca zamówień) na potrzeby funkcjonowania jednostki,

*   koszty obsługi księgowej (wynagrodzenia osób księgujących wydatki w projekcie, koszty związane ze zleceniem prowadzenia obsługi księgowej projektu biuru rachunkowemu),

*   koszty utrzymania powierzchni biurowych (czynsz, najem, opłaty administracyjne) związanych z obsługą administracyjną projektu,

*   wydatki związane z otworzeniem lub prowadzeniem wyodrębnionego na rzecz projektu subkonta na rachunku płatniczym lub odrębnego rachunku płatniczego,

*   amortyzacja, najem lub zakup aktywów (środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) używanych na potrzeby osób, o których mowa w ML a – d,

*   opłaty za energię elektryczną, cieplną, gazową i wodę opłaty przesyłowe, opłaty za odprowadzanie ścieków w zakresie związanym z obsługą administracyjną projektu,

*   koszty usług pocztowych, telefonicznych, internetowych, kurierskich związanych z obsługą projektu,

*   koszty usług powielania dokumentów związanych z obsługą projektu,

*   koszty materiałów biurowych i artykułów piśmienniczych związanych z obsługą projektu,

*   koszty ochrony,

*   koszty sprzątania pomieszczeń związanych z obsługą projektu, w tym środków czystości, dezynsekcji, dezynfekcji, deratyzacji tych pomieszczeń.

Gdyby Wnioskodawca nie otrzymał dofinansowania, nie realizowałby projektu.

W przypadku niezrealizowania warunków zawartych w umowie Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

Wnioskodawca jest zobowiązany umową i nie będzie mógł przeznaczyć ww. dofinansowania na inny cel niż zadanie objęte wnioskiem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dotacja otrzymana od P. jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy Fundacja (…) ma możliwość odliczenia podatku od towarów i usług zapłaconego za towary i usługi nabywane w ramach realizacji Projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 Otrzymana dotacja przeznaczona jest wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją Projektu będącego przedmiotem zapytania. Dofinansowanie od P. nie stanowi dotacji mającej wpływ na cenę w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Koszty pokryte dotacją odzwierciedlają proporcjonalny udział F. jako całości w prawach własności do wyników Projektu. Kwota dofinansowania otrzymanego od P. przez F. nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każda świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, która nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4, 1, 5 jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje dofinansowanie (dotacje, subwencje, itp.), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny uzupełniający element podstawy opodatkowanie z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Do podstawy opodatkowanie zaliczane są wyłącznie tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi. Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma ceną niższą o konkretną kwotę lub Świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem VAT zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności (czy też na pokrycie kosztów realizacji konkretnego zadania) nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

W tym miejscu warto zaznaczyć, że dofinansowanie otrzymywane przez F. na realizację Projektu pokrywa tytko koszty z nim związane. Oznacza to, że wskazane dofinansowanie ma charakter zakupowy/kosztowy. Postanowienie umowy z P. nie przewiduje, iż otrzymane dofinansowanie stanowi dopłatę do ceny oferowanych przez F. usług. F. nie sprzedaje komercyjnie tego rodzaju usług, ponieważ mieszczą sią one w jej działalności statutowej.

Biorąc pod uwagą powyższe zdaniem F. dofinansowanie otrzymywane z P. na realizację Projektu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie zdaniem F. kwota dofinansowana otrzymywanego od P. nie stanowi wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę świadczoną przez F. na rzecz P. P. występuje jako partner - lider projektu i nie jest beneficjentem wykonywanych świadczeń.

W tym kontekście należy między innymi zwrócić uwagą na fakt, że dofinansowanie zostaje w przedmiotowym stanie faktycznym przyznane na pokrycie określonych wydatków, które będą ponoszone przez F. w ramach realizacji Projektu.

W profesjonalnym obrocie gospodarczym wynagrodzenie płacone przez usługobiorcę na rzecz świadczącego usługę, ma z perspektywy podmiotu świadczącego usługę stanowić zapłatę, która co do zasady pokryje koszty poniesione przez ten podmiot w związku z wyświadczeniem usługi, jak również zagwarantuje temu podmiotowi realizację określonego poziomu zysku. W profesjonalnym obrocie gospodarczym nie są natomiast spotykane sytuacje, aby w ramach zawartej umowy dany podmiot świadczący usługę oczekiwał od usługobiorcy zapłaty stanowiącej równowartość wyłącznie poniesionych przez ten podmiot kosztów. Taka sytuacja powodowałaby, że podmiot świadczący usługę z góry zakładałby, że nie zrealizuje żadnego zysku na danej transakcji.

Biorąc pod uwagą powyższe, zdaniem F. należy przyjąć, że w przypadku umowy o dofinansowanie przedmiotowego Projektu intencją stron nie jest świadczenie odpłatnych usług na rzecz P. w zamian za wynagrodzenie w postaci otrzymanego dofinansowania. Zatem, transze otrzymywane od P. przez F. na finansowanie kosztów Projektu, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2 Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia podatku od towarów i usług, a więc kosztem kwalifikowanym w ramach projektu są kwoty brutto kosztów ponoszonych w ramach realizacji Projektu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżania kwoty podatku należnego o kwotą podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całość lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z kolei, na mocy art. 87 ust. 1 ustawy o VAT - w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżania o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy o VAT - obniżania kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 98, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

F. pragnie podkreślić, iż realizowany projekt nie będzie służył czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług. Nabywane w ramach projektu towary i usługi nie będą wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i nie będą wykorzystywane do celów mieszanych, tj. zarówno do działalności jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Wnioskodawca nie będzie występował w tym przypadku w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Tym samym nabywane towary i usługi będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki dotyczące Projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej dyrektywą. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

TSUE, w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że „(\`(...)\`) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb. Orz. s. I 10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. 1 7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

W wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances Trybunał wskazał, że „(\`(...)\`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Należy również wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Fundacja (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. F. dnia 20 lutego 2020 roku podpisała z P. umowę, której celem jest nawiązanie Partnerstwa na rzecz wspólnej realizacji Projektu pn.: „(…)”.

Celem Projektu jest przygotowanie i przetestowanie modelu wsparcia, który P. będzie wykorzystywać w obsłudze MŚP rozważających ekspansję zagraniczną. Opracowany przy wsparciu F. model ma za zadanie podnieść efektywność polskich MŚP w procesie ekspansji międzynarodowej. Wypracowany zestaw narzędzi będzie skierowany do przedsiębiorstw planujących rozpocząć ekspansję zagraniczną, w tym tych nie mających w pełni sprecyzowanego potencjału eksportowego.

(P.) przekazuje F. środki finansowe stanowiące środki na realizację Projektu w transzach, w formie zaliczek w wysokościach i terminach określonych w harmonogramie płatności. Środki finansowe przekazywane F. przez P. stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez F. w związku z wykonaniem zadań określonych w umowie podpisanej pomiędzy P. a F. F. nie świadczy usług na rzecz P., a w Projekcie występuje jako Partner P. w celu wspólnego wykonania zadań, przy czym P. występuje jako lider Projektu. Na etapie wykonywania i rozliczania Projektu nie ma określonego beneficjenta świadczeń, które powstaną w ramach Projektu.

Otrzymane środki, pokryją koszty wynagrodzeń, składek ZUS, zakupy materiałów i usług, narzędzi, niezbędnych do realizacji celów merytorycznych projektu.

Cały projekt, który będzie trwał dwa lata, jest rozpisany na różne zadania. Jednym z zadań projektu jest przetestowanie programu edukacyjnego i w ramach tego zadania F. będzie organizowała warsztaty, które będą miały charakter wewnętrzny. Organizatorem tych warsztatów będzie albo F. jako Partner Projektu, albo sam P. jako lider. Te szkolenia będą bezpłatne.

Narzędzie diagnostyczne i program edukacyjny będzie wdrożony w P. F. będzie jedynie upowszechniać efekty projektu na stronie i będzie się dzielić zdobytą wiedzą wewnątrz Fundacji.

Wszystkie zadania wpisują się w działalność statutową F. i są niekomercyjne.

Od wszystkich kosztów ponoszonych w związku z realizacją zadań w ramach udziału w Projekcie F. nie odlicza VAT korzystając ze zwolnienia — prowadzona działalność ma charakter nieodpłatnej działalności statutowej. Otrzymane transze dofinansowania nie stanowią dla F. podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Środki finansowe przekazywane Partnerowi krajowemu przez Lidera stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez Partnera krajowego w związku z wykonaniem zadań określonych w Umowie oraz WoD, a nie świadczenie usług na rzecz Lidera.

Efekty realizowanego projektu nie są i nie będą przedmiotem sprzedaży, udzielenia koncesji. Zgodnie z podpisaną Umową Partnerską Strony zobowiązane są do ujawniania i zwrotu wszelkich przychodów, które powstaną w związku z realizacją Projektu.

Zgodnie z założeniami zapisanymi we WoD bezpośrednimi beneficjentami prac wykonywanych przez Wnioskodawcę będą następujące podmioty:

*   P., jako Instytucja użytkująca wypracowane rozwiązanie, w tym 20 pracowników P.,

*   30 przedstawicieli MŚP objętych pilotażem na etapie testowania wypracowanego w projekcie rozwiązania.

Nie jest zakładana komercjalizacja efektów projektu.

Gdyby Wnioskodawca nie otrzymał dofinansowania, nie realizowałby projektu.

W przypadku niezrealizowania warunków zawartych w umowie Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

Wnioskodawca jest zobowiązany umową i nie będzie mógł przeznaczyć ww. dofinansowania na inny cel niż zadanie objęte wnioskiem.

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy dotacja otrzymana od P. jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z treści tego przepisu wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa podatkowego jak i orzeczeń TSUE prowadzi do stwierdzenia, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie w zamian za określone wynagrodzenie.

Otrzymane dofinansowanie na pokrycie kosztów Projektu należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Fundacji, lecz będą wykorzystywane tylko i wyłącznie na realizację przez Fundację określonych zadań, tj. wskazanie wewnętrznych ekspertów krajowych Partnerstwa do udziału w pracach zespołu merytorycznego wypracowującego nowe rozwiązanie, realizacja zadań wskazanych w swoim zakresie zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie, ponoszenie wydatków na realizację zadań w ramach Projektu.

Otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie zostanie przeznaczone na koszty wynagrodzeń, składki ZUS, zakupy materiałów, usług i narzędzi, niezbędnych do realizacji celów merytorycznych projektu.

Ponadto, co wynika z treści wniosku dofinansowanie wypłacane przez P., może być przeznaczone wyłącznie na realizację Projektu, nie może być więc przeznaczone na inną działalność prowadzoną przez Fundację. Powyższe okoliczności wskazują na cenotwórczy charakter otrzymanej przez Fundację dotacji.

Jednocześnie należy zauważyć, że środki finansowe, które otrzyma Wnioskodawca stanowią dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją usługi polegającej na przetestowaniu wypracowanych narzędzi diagnostycznych i programu edukacyjnego i należy uznać je za środki finansowe mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach Projektu. Ponadto Projekt będzie realizowany na rzecz konkretnych beneficjentów, którzy odniosą z niego wymierne korzyści. Grupą docelową są: P., w tym 20 jej pracowników oraz 30 przedstawicieli MŚP. Opracowany model ma za zadanie podnieść efektywność polskich MŚP w procesie ekspansji międzynarodowej. Wypracowany i przetestowany zestaw narzędzi będzie skierowany do przedsiębiorstw planujących rozpocząć ekspansję zagraniczną, w tym tych nie mających w pełni sprecyzowanego potencjału eksportowego.

Jak wskazano we wniosku, dzięki dofinansowaniu przekazanemu przez P. na realizację Projektu, udział w wydarzeniach będzie bezpłatny. Uczestnicy Projektu nie wniosą żadnej odpłatności, czyli w rzeczywistości koszt usługi wykonanej przez Wnioskodawcę zostanie pokryty z otrzymanej dotacji.

Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, w ramach własnej statutowej działalności Fundacja nie realizowałby takiego Projektu, co również stanowi potwierdzenie tego, że otrzymane dofinansowanie stanowi dopłatę do ceny świadczonej usługi.

Należy zauważyć, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że o bezpośrednim związaniu dotacji z ceną można mówić jedynie wtedy, gdy cena usługi zależy od kwoty dotacji. Taka zależność wystąpiła w stanie faktycznym niniejszej sprawy. Jak wynika z wniosku, dzięki otrzymanemu dofinansowaniu beneficjenci Projektu (P., w tym 20 jej pracowników oraz 30 przedstawicieli MŚP) wezmą w nim udział bezpłatnie, podczas gdy w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za usługi rekompensującą przynajmniej wydatki związane z organizacją i przeprowadzeniem pilotażu w ramach testowania wypracowanych narzędzi i programu edukacyjnego. W tej sytuacji otrzymane dofinansowanie jest związane z wartością danego świadczenia w sposób zindywidualizowany i policzalny, a więc też i jego ceną, gdyż możliwe jest zidentyfikowanie ekonomicznej i bezpośredniej zależności pomiędzy dotacją a wykonanymi usługami. Niewątpliwie cena, za jaką Fundacja będzie świadczyć usługi w ramach Projektu (0 zł) zależy od kwoty dofinansowania. Wskazuje to więc na bezpośredni wpływ dotacji na finalną cenę usługi wykonywanej na rzecz uczestników Projektu. Tym samym, otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie ma bezpośredni wpływ na cenę usługi.

Zatem uznać należy, że otrzymane przez Fundację środki na realizację zadania przypisanego Wnioskodawcy w ramach konsorcjum, polegającego m.in. na przetestowaniu programu edukacyjnego, stanowią należności za świadczone usługi. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy wykonanym świadczeniem a otrzymanym od osoby trzeciej wynagrodzeniem.

W konsekwencji stwierdzić należy, że otrzymane dofinansowanie na pokrycie kosztów Projektu jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług i zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Fundacji przysługuje prawo do całkowitego odliczenia podatku od towarów i usług nabytych w związku z realizacją Projektu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca podał, że jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto, jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, dotacja stanowi pokrycie ceny usługi świadczonej w ramach Projektu i jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość tej usługi. Stanowi wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, w przypadku, gdy Wnioskodawca wykorzystuje nabywane w ramach realizacji Projektu towary i usługi do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, ale niekorzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (czyli wykorzystuje ww. zakupy do czynności opodatkowanych VAT), wówczas Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

Podsumowując, w przypadku wykorzystywania nabywanych towarów i usług do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów związanych z realizacją Projektu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.