Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.202.2019.10.RST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-06
Teza: Zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% dla usług montażowo-budowlanych obejmujących sprzedaż markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych.
Słowa kluczowe: modernizacja; rolety i żaluzje; stawka-stawki podatku; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku dla dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub konserwacji obiektów objętych społecznym programem mieszkaniowym 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 12; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 12a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 12c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 2

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowny Panie,

1\. ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 11 marca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 maja 2023 r. sygn. I FSK 745/20 (data wpływu orzeczenia 7 lipca 2023 r., data zwrotu akt 21 sierpnia 2023 r.) i

2\. stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 marca 2019 r. wpłynął Pana wniosek z 11 marca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej który dotyczy zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% dla usług montażowo-budowlanych obejmujących sprzedaż markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie z 29 kwietnia 2019 r.– pismami z 26 kwietnia 2019 r. i 9 maja 2019 r. (wpływ 14 maja 2019 r.) oraz w odpowiedzi na wezwanie z 30 maja 2019 r. – pismem z 6 czerwca 2023 r. (wpływ 11 czerwca 2019 r.).Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się Pan sprzedażą, montażem i serwisowaniem rolet zewnętrznych, markiz, żaluzji fasadowych, refleksoli, pergoli, zadaszenia tarasów oraz lameli stałych.

Jest Pan partnerem handlowym producentów ww. systemów przeciwsłonecznych; samodzielnie nie zajmuje się ich produkcją.

Markizy montowane są przez Pana do elewacji budynku. Osłaniają taras i ograniczają nasłonecznienie, a co za tym idzie zmniejszają koszty klimatyzacji.

Żaluzje fasadowe montowane są pod elewację jako integralna część budynku. Podobnie jak markizy - ograniczają nasłonecznienie, a co za tym idzie zmniejszają koszty klimatyzacji.

Pergole tarasowe to aluminiowe konstrukcje montowane do ściany budynku. Osłaniają taras przed warunkami pogodowymi, w tym nasłonecznieniem. Nadto, budują dodatkową przestrzeń użytkową budynku.

Pergole wolnostojące to niezależne aluminiowe konstrukcje. Osłaniają taras przed warunkami pogodowymi, w tym nasłonecznieniem. Nadto, budują dodatkową przestrzeń użytkową budynku.

Rolety zewnętrzne montowane są trwale do okna, w niektórych przypadkach pod elewację. Chronią przed warunkami atmosferycznymi.

Opis montażu poszczególnych elementów przedstawia się następująco:

Rolety zewnętrzne – w zależności od sposobu montażu rolety, wycinany jest styropian pod kasetę oraz prowadnice, następnie wymierzane są otwory montażowe prowadnic i montowane są prowadnice na wkręty montażowe do okna bądź do konstrukcji budynku.

Markizy – montaż do ściany/krokwi dachowych/sufitowych. Montaż polega na wywierceniu w ścianie i styropianie otworów montażowych na kotwy, montowane są następnie kotwy na chemię budowalną. Po upływie odpowiedniego czasu montowane są dystanse pomiędzy konstrukcją budynku, a zakończeniem elewacji. Do tak wyprowadzonych kotew montowane są uchwyty montażowe. Na zainstalowane uchwyty zawieszana jest markiza. W przypadku montażu krokwiowego stosowane są wkręty do drewna i mocowane są do nich uchwyty montażowe, następnie na nich wieszana jest markiza.

Żaluzje fasadowe – w przypadku montażu podtynkowego w pierwszym etapie montowane są uchwyty montażowe w postaci kątowników do konstrukcji budynku za pomocą kotw z chemią budowlaną. Następnie do tak przygotowanych kątowników montowana jest blacha osłonowa podtynkowa oraz szyna żaluzji fasadowych. Do okien lub do konstrukcji budynku montowane są prowadnice za pomocą wkrętów. Końcowym etapem jest zawieszenie pakietu żaluzji na szynie górnej i wsunięcie sworzni lamel w prowadnice.

Pergola tarasowa/pergola wolnostojąca:

\- pergola tarasowa ścienna: z jednej strony montaż jest ścienny, a z drugiej natomiast opiera się na słupach wsporczych. Montaż polega na wywierceniu w ścianie i styropianie otworów montażowych na kotwy, montowane są następnie kotwy na chemię budowalną. Po upływie odpowiedniego czasu montowane są dystanse pomiędzy konstrukcją budynku a zakończeniem elewacji. Do tak zamocowanych uchwytów montażowych mocowana jest listwa montażowa systemowa pergoli, a następnie rama z prowadnicami. Stopy montażowe mocowane są do wcześniej przygotowanych szklanek betonowych za pomocą wkrętów do betonu,

\- pergola wolnostojąca: montaż polega na zbudowaniu konstrukcji wolnostojącej na tarasie zamawiającego do wcześniej przygotowanych szklanek betonowych lub do konstrukcji tarasu wylanego z betonu. Montaż odbywa się poprzez przytwierdzenie stóp za pomocą wkrętów do betonu.

To, czy przy demontażu ww. elementów dojdzie do trwałego uszkodzenia konstrukcji budynku zależy każdorazowo od decyzji klienta i jego wizji dalszego wykorzystania lub nieistniejących elementów montażowych. Jeśli dochodzi do demontażu, wycięcie szpilek jest optymalnym sposobem. Ewentualnie można wykuć szpilki montażowe z konstrukcji budynku, co w konsekwencji prowadzi do naruszenia jego konstrukcji. Klient zawsze ma prawo do decyzji w tej kwestii.

Przedmiotem umów zawieranych z klientami jest świadczenie usług montażu markiz, żaluzji fasadowych montowanych pod elewację, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych podtynkowych. Wszystkie z ww. elementów zostają stale połączone z budynkiem, bez możliwości odłączenia ich bez spowodowania uszkodzeń w budynku. Wymienione elementy powodują zwiększenie wartości nieruchomości.

Usługi montażowe świadczone są w budynkach jednorodzinnych i budynkach o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowych (symbol PKOB: sekcja I, dział 11, grupa 11 i 12).

Ww. usługi montażowe są świadczone w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. 

Usługi dokonywane są w ramach czynności montażowych. Wykonuje Pan prace polegające na świadczeniu usług kompleksowych montażu markiz, żaluzji fasadowych montowanych pod elewację, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych podtynkowych.

Trwałość połącznia rolet zewnętrznych, markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących z budynkiem polega na wywierceniu w konstrukcji budynku, czyli w ścianie nośnej otworów na szpilki montażowe, które są wklejone na chemię budowlaną, na stałe bez możliwości usunięcia.

Montaż elementów rolet zewnętrznych, markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących zarówno przed wykończeniem, jak i w już wykończonym budynku wiąże się zawsze z ingerencją w elementy konstrukcyjne budynku.

### Pytanie

Czy dla prac/usług montażowo-budowlanych obejmujących sprzedaż markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych istnieje możliwość zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8%?

**Pana stanowisko w sprawie**

Pana zdaniem, zasadnym jest przyjęcie, że dla prac montażowo-budowlanych obejmujących sprzedaż markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych istnieje możliwość zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% z uwagi na to, co następuje.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług stawkę podatku w wysokości 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Stosownie do art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Przez pojęcie modernizacji należy rozumieć unowocześnienie lub usprawnienie czegoś (słownik języka polskiego PWN). Termomodernizacja natomiast to działania ukierunkowane na poprawę warunków energetycznych budynku. Na mocy art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów przedsięwzięcia termomodernizacyjne to przedsięwzięcia, których przedmiotem jest (lit. a) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych, (lit. b) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełnią wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków, (lit. c) wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a (lit. d) całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawną kogeneracji.

Jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług a z uwagi na powyższe, w Pana ocenie spełnione jest kryterium przewidziane w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług w ramach świadczonych przez siebie usług dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji tub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Na mocy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wśród budynków mieszkalnych (dział 11) mieszczą się Budynki mieszkalne jednorodzinne (grupa 111), budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (grupa 112), budynki zbiorowego zamieszkania (grupa 113).

Oferuje Pan sprzedaż i montaż markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych, które stosownie do preferencji użytkowników pozwalają chronić przed warunkami atmosferycznymi, w tym światłem, wysoką lub za niską temperaturą. Wszystkie z ww. systemów spełniają zatem kryterium termomodernizacyjne. Pozwala to na zaoszczędzenie na kosztach klimatyzacji latem, jak również zapobiega utracie ciepła z budynku zimą, co przekłada się na obniżenie kosztów eksploatacji budynku.

Zabudowa ww. systemów powoduje zaopatrzenie budynku w szereg nowych funkcjonalności, które niezależnie od termomodernizacji stanowią o unowocześnieniu i ulepszeniu istniejącego budynku. Zastosowanie markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych zdecydowanie podwyższa walory estetyczne i funkcjonalne nieruchomości, równocześnie powodując zwiększenie jej wartości.

Montaż wyżej opisanych systemów odbywa się w sposób wymagający trwałego połączenie ze ścianą budynku, lub w przypadku pergoli wolnostojącej – z podłożem. Każdorazowo zatem wymagana jest ingerencja w strukturę budynku lub podłoża, wykorzystanie elementu konstrukcyjnego budynku.

Poza ww. funkcjami systemy przeciwsłoneczne pełnią także funkcje antywłamaniowe i dźwiękochłonne. Ten czynnik również przyczynia się do wzrostu wartości nieruchomości.

Pergole tarasowe budują dodatkową przestrzeń użytkową budynku, co wpływa na zmianę parametrów użytkowych budynku. W istniejących budynkach, w przypadku pierwszego montażu, przez zastosowanie ww. systemów, w szczególności pergoli tarasowych dochodzi do przebudowy budynku z tego powodu, że dochodzi do zmiany parametrów użytkowych lub technicznych obiektu budowlanego.

W budynkach, w których wyżej opisane systemy już istniały, ale dochodzi do ich wymiany należy uznać, że dochodzi do remontu. Dzieje się tak, ponieważ zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy Prawo budowlane przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Niewątpliwie, w przypadku wymiany ww. systemów dochodzi do przywrócenia stanu pierwotnego - odtworzenia tego, co istniało uprzednio.

Ponieważ usługa montażu systemów przeciwsłonecznych wraz ze sprzedażą towaru (elementów konstrukcyjnych systemu) występują łącznie, dla obu czynności - sprzedaży i usługi jako działań kompleksowych powinna zostać zastosowana jedna stawka podatku - 8%.

„W przypadku świadczeń kompleksowych (złożonych) mamy do czynienia z szeregiem działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzą jedną całość. Taka transakcja, co potwierdza zarówno orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak i krajowych sądów administracyjnych z podatkowego punktu widzenia nie powinna być w sposób sztuczny dzielona. Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki ETS: z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg - Geiting Linien; z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd przeciwko Commissioners of Custom and Excise; z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV,OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, pozostałe zaś czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług” (uchwała NSA z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. I FPS 2/13).

Za powyższym przemawia także argument, że markiza, żaluzja fasadowa, pergola tarasowa, pergola wolnostojąca i roleta zewnętrzna bez wmontowania w bryłę budynku lub w przypadku pergoli wolnostojącej - bez umieszczenia jej w sąsiedztwie budynku, samodzielnie nie spełniają funkcji użytkowych.

W podobnym tonie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale wydanej w składzie siedmiu sędziów w dniu 24 czerwca 2013 r. w sprawie pod sygnaturą I FPS 2/13. Na gruncie przywołanej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny rozważał kwestię zastosowania preferencyjnej stawki podatku 8% do mebli zabudowanych na wymiar. Argumentując to okolicznością połączenia ze strukturą budynku, niemożnością funkcjonowania w obrocie tak, jak w przypadku mebli wolnostojących, uznał, że tego typu usługi powinny być objęte stawką 8% VAT.

Pana Klient dokonuje zakupu nierozerwalnie związanych z sobą: usługi montażu systemu wraz z elementami konstrukcyjnymi systemu przeciwsłonecznego.

W przedmiocie okoliczności, czy dla usług montażowo-budowlanych obejmujących sprzedaż markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych istnieje możliwość zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% wydano szereg interpretacji indywidualnych na rzecz innych podmiotów.

Dla przykładu wskazuje Pan, że w interpretacji Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z dnia 2 marca 2018 r., sygn. S-ILPP5/443-214/14/18-S/IP, za prawidłowe uznano stanowisko wnioskodawcy co do objęcia ww. usług stawką podatku VAT w wysokości 8%.

W przypadku wątpliwości, zasadnym jest przyjęcie, że dla usług montażowo-budowlanych obejmujących sprzedaż markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych istnieje możliwość zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8%. W oparciu o wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 kwietnia 2012 r., sygn. III SA/GI 1430/11, należy zauważyć, iż w przypadku wydawania rozbieżnych interpretacji w analogicznych stanach faktycznych może dojść do naruszenia przez organ podatkowy art. 121 § 1 o.p., zgodnie z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Jak wynika z uzasadnienia przytoczonego wyroku: „Z porównania wskazanych stanów faktycznych i treści zapytań wynika, że w istocie przedmiot świadczeń obu przedsiębiorców jest identyczny – jest to dostawa i montaż żaluzji zewnętrznych zwijanych, inaczej jest on jedynie opisany w fakturze – w pierwszym przypadku jako „usługa związana z montażem wyprodukowanych przez nią rolet”, w drugim jako „dostawa z montażem żaluzji aluminiowych zewnętrznych zwijanych”. W ocenie Sądu o zastosowaniu stawki podatkowej nie powinien jednak przesądzać zastosowany przez sprzedającego opis towaru lub usługi, lecz jego obiektywne cechy, które w obu sytuacjach są identyczne, a zatem, winno być jednakowo oceniane przez ten sam organ. W interpretacji z \[\`(...)\`\] r. nr \[\`(...)\`\] organ stwierdził, iż „montaż na zewnątrz budynku ww. rolet mieści się w pojęciu remontu lub modernizacji budynku nastąpi bowiem trwałe połączenie z budynkiem, a jednocześnie nie mamy do czynienia z elementami wyposażenia budynku. Ponadto rolety zewnętrzne pełnią funkcje zabezpieczające przed włamaniem, jak też chroniące przed czynnikami zewnętrznymi”, co jest zupełnym przeciwieństwem poglądu wyrażonego w sprawie niniejszej i na tej podstawie uznał, że stanowisko podatnika, iż właściwa dla takich sprzedaży stawka podatku VAT w obiektach budownictwa społecznego wynosi 8% jest prawidłowe. Sąd zauważa, że utrzymanie takiego zróżnicowania prowadzi do naruszenia art. 32 ust.1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z którym wszyscy są wobec prawa równi. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne”.

Jak zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2014 r. wydanym w sprawie o sygnaturze I FSK 886/13, mimo zbliżonych stanów faktycznych, ale tożsamości stanu prawnego w sprawie dotyczącej interpretacji indywidualnej w przedmiocie zastosowania stawki podatku 8% dla usług montażu rolet, markiz i żaluzji niezwykle ważną wskazówką interpretacyjną w takiej sprawie jest uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 wydana w sprawie I FPS 2/13, zgodnie z którą: „W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.)”.

Rzeczona uchwała została przywołana w sprawie (I FSK 886/13), w której zaistniał następujący stan faktyczny: „Wnioskodawca zajmuje się produkcją, serwisem i montażem systemów rolet, markiz i żaluzji – żaluzje (PKWiU 45.42.11-00.00) mają być montowane przy usłudze montażu u zamawiających w budynkach mieszkalnych. Żaluzje te są w przeważającej większości materiałami własnej produkcji. Będą one indywidualnie dobierane do zamówienia klienta, warunków technicznych montażu i produkowane ściśle do konkretnego zlecenia. Przedmiotem zlecenia będzie usługa budowlano-montażowa polegająca na modernizacji budynków czyli unowocześnieniu, trwałym ulepszeniu istniejącego obiektu budowlanego prowadzącym do zwiększenia jego wartości użytkowej lub remoncie, czyli doprowadzeniu budynku lub urządzenia do stanu używalności. Żaluzje nie będą włączone do oddzielnej sprzedaży ze względu na przedmiot umów, którym ma być usługa montażowa, bez względu na poszczególne elementy wykorzystane do jej wykonania (materiały, transport, robocizna). Przedmiotowe żaluzje mają zostać przymocowane do konstrukcji budynków na stałe bez możliwości wymontowania ich bez szkód dla innych elementów składowych budynku”.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lipca 2015 roku w wydanym w sprawie o sygnaturze I FSK 1008/14 stwierdzone zostało, że: „W przypadku uznania, że instalacja markiz po trwałym ich połączeniu z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego czyści np. podnosi standard takiego obiektu; wpływa na jego wartość, a tym samym, mieści się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich czyści zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to przyjąć należy, że usługi te są objęte hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 Uptu. Oznacza to, że do takich czynności ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku, o której mowa w ust. 2 tego artykułu”.

W kontekście przywołanej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego (I FPS 2/13) nie ulega wątpliwości, że świadczenie polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego trwałą zabudowę stanowi modernizację obiektu.

W zakresie stanu faktycznego niniejszej sprawy dochodzi do trwałego połączenia elementów konstrukcyjnych, markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych z nieruchomością, w tym z konstrukcją budynku.

W sprawie I FSK 227/15 i wyroku wydanym przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 28 września 2016 r. w odpowiedzi na skargę kasacyjną Ministra Finansów, w której organ zarzucił błędną subsumpcję polegającą na przyjęciu, że czynności montażu markiz wykonywane w budynkach zaliczonych do programu społecznego budownictwa mieszkaniowego stanowią usługę modernizacji i są opodatkowane obniżoną stawką podatku (8%). Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że: „W tej sytuacji nie mógł zostać uwzględniony jedyny sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 41 ust. 2 i 12 ustawy o VAT poprzez błędną subsumpcję polegającą na przyjęciu, że czynności montażu markiz wykonywane w budynkach zaliczonych do programu społecznego budownictwa mieszkaniowego stanowią usługę modernizacji i są opodatkowane obniżoną stawką podatku (8%)”.

W stanie faktycznym analogicznym jak w niniejszej sprawie, w piśmie z dnia 9 marca 2018 r. w sprawie o sygnaturze ILPP1-1/4512-1-46/16/18-S/MJ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 19 września 2017 r. sygn. akt I SA/Po 160/17 uznał, że stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług montażu i modernizacji przesłon okiennych i drzwiowych, refleksoli oraz markiz w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym – jest prawidłowe. We wniosku Wnioskodawca wskazał, że w przypadku usług montażu ww. elementów zastosowanie powinna mieć stawka podatku VAT w wysokości 8%. 

W rzeczonej sprawie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że „Wnioskodawca zajmuje są dostarczaniem towaru w postaci przesłon okiennych i drzwiowych (tj. zewnętrznych rolet i żaluzji), refleksoli oraz markiz, jak również ich prawidłowym montażem na budynkach, świadcząc tym samym usługę budowlaną. W związku z tym wykonywane świadczenia Wnioskodawcy, z całą stanowczością powinny być ujmowane jako całość usług, objętych stawką podatku VAT w wysokości 8%. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 stycznia 2007 r. I FSK 499/06, dla celów podatkowych istotna jest określona robota budowlana, zatem w przypadku czynności o charakterze kompleksowym należy przyjmować jednolitą stawkę podatku VAT dla wszystkich mieszczących się w tym zakresie czynności, mając na uwadze specyfikę czynności podstawowej.

Mając na uwadze powyżej przytoczone okoliczności, zastosowanie do usług świadczonych przez Wnioskodawcę stawki podatku od towarów i usług na poziomie 8% (tj. wskazanej w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT) jest w zupełności zasadne, a stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego poniżej, należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe. (\`(...)\`) „Urządzenia montowane przez Wnioskodawcę wykonane są z wysokiej jakości materiałów i odznaczają się dużą odpornością na działanie czynników zewnętrznych. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi zapewniają tym samym budynkom dłuższą żywotność, a w szczególności dłuższą stabilność konstrukcji, dłuższą trwałość materiału, jak również wysokie i długotrwałe walory estetyczne. W efekcie świadczonych przez Wnioskodawcę usług, pomieszczenia budynków chronione są przed nadmiernym nasłonecznieniem, zapewniającym tym samym poczucie komfortu, zarówno termicznego, jak i optycznego. Efektem świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest skuteczna bariera optyczna względem wpadającego do pomieszczenia światła, tłumiąca kontrasty, zachowując przy tym dobrą widoczność na zewnątrz. Jednocześnie urządzenia montowane przez Wnioskodawcę stanowią atut w postaci oryginalnej dekoracji elewacji, która doskonale wpasowuje się w niemal każdy rodzaj architektury.

Wnioskodawca dokonuje modernizacji i montażu refleksoli zarówno na zewnątrz, jak i wewnątrz konstrukcji budynku.

Montowane przez Wnioskodawcę markizy, refleksole oraz żaluzje spełniają tożsamą funkcję, tj. zwiększają walory techniczne oraz użytkowe budynków poprzez zapewnienie im ochrony przed działaniem niekorzystnych warunków atmosferycznych. Instalacja ww. urządzeń prowadzi do powstania dodatkowej warstwy izolacyjnej, którą w zależności od pory roku, chroni dany obiekt przed nadmiernym nasłonecznieniem (obniżając tym samym koszty związane np. z używaniem klimatyzatorów) lub istotnie zmniejsza ilość energii koniecznej do jego ogrzania w sezonie grzewczym. (\`(...)\`) Montaż wszystkich typów ww. urządzeń, niezależnie od tego, czy są one instalowane na zewnątrz czy wewnątrz budynku, nierozerwalnie związany jest z istotną ingerencją w jego strukturę. W każdym bowiem przypadku przynajmniej część elementów konstrukcyjnych zakładana jest pod tynkiem (kasety, niektóre typy prowadnic), co powoduje ich trwałe połączenie z danym obiektem. Nadto każdorazowo konieczne jest także doprowadzenie odpowiedniej instalacji elektrycznej celem zasilenia urządzenia sterującego, która to instalacja (głównie ze względów bezpieczeństwa) rozprowadzana jest wewnątrz elementów nośnych budynku.

Ewentualne różnice w sposobie montażu poszczególnych urządzeń podyktowane są najczęściej zastosowanym modelem prowadnicy. Przykładowo niektóre rodzaje z prowadnic stosowanych przy montażu żaluzji zewnętrznych wykonane są z linek stalowych, inne z kolei przybierają postać aluminiowego profilu w kształcie litery U.

Jak wskazano już powyżej montaż refleksoli, żaluzji zewnętrznych i wewnętrznych oraz markiz związany jest każdorazowo z istotną ingerencją w strukturę danego obiektu budowlanego.

Zważyć przy tym należy, że ewentualny demontaż tych urządzeń bez uszkodzenia poszczególnych części lub elementów budynku nie jest możliwy. Wynika to m.in. ze sposobu montażu kaset oraz elektronicznych urządzeń sterujących. Ich prawidłowa instalacja wymaga bowiem naruszenia nie tylko struktury tynku, ale również znajdujących się pod nim warstw izolacyjnych (najczęściej styropianu), a także zastosowania materiałów budowlanych, które nie tylko pozwolą na trwałe zespolenie przedmiotowych elementów z budynkiem, ale także zapewnią zachowanie odpowiednich parametrów termoizolacyjnych (np. silikon, pianka poliuretanowa itp.).

Również w przypadku elementów, które mogą być montowane powierzchniowo (np. prowadnic) zachodzi konieczność zastosowania rozwiązań technicznych, które zminimalizują ryzyko ich uszkodzenia wskutek oddziaływania czynników zewnętrznych (w tym w szczególności atmosferycznych). W konsekwencji przedmiotowe elementy instalowane są z wykorzystaniem odpowiednich śrub, klejów montażowych oraz materiałowo właściwościach spajająco-izolacyjnych (np. silikon sanitarny).

W związku z powyższym, w przypadku ewentualnego demontażu ww. elementów, niewątpliwie dojdzie do istotnego naruszenia struktury danego obiektu budowlanego, zwłaszcza zaś przy usuwaniu kaset oraz montowanych podtynkowo napędów elektrycznych. Nadto, z uwagi na rodzaj materiałów budowlanych zastosowanych przy montażu przedmiotowych urządzeń, ich zdemontowanie wiązać się będzie z ich trwałym uszkodzeniem, a co za tym idzie – nie będą mogły być ponownie wykorzystane w całości. (\`(...)\`) Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94. Faaborg - Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustany. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Istotą wykonanych przez Wnioskodawcę czynności jest montaż zakupionych towarów. Z charakteru wykonanych czynności wynika, że dominującą w tym przypadku jest usługa”.

**Interpretacja indywidualna**

Rozpatrzyłem Pana wniosek - 19 czerwca 2019 r., wydałem interpretację indywidualną znak 0115-KDIT1-1.4012.202.2019.3.RH w której uznałem Pana stanowisko w zakresie usług montażu żaluzji fasadowych oraz rolet zewnętrznych za prawidłowe oraz w zakresie usług montażu markiz, pergoli tarasowych oraz pergoli wolnostojących za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Panu 22 czerwca 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

22 lipca 2019 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację w części dotyczącej usług montażu markiz oraz pergoli tarasowych (ściennych) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Skarga wpłynęła do mnie 29 lipca 2019 r.

Wniósł Pan o zmianę interpretacji w zaskarżonej części.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił Pana skargę na interpretację – wyrokiem z 8 stycznia 2020 r. sygn. akt I SA/Gd 1565/19.

Wniósł Pan skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 9 maja 2023 r. sygn. akt I FSK 745/20 uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił w zaskarżonej części interpretację z 19 czerwca 2019 r. nr 0115-KDIT1-1.4012.202.2019.3.RH.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 9 maja 2023 r.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 maja 2023 r. sygn. I FSK 745/20

• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej i stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie stawki podatku dla usług montażu żaluzji fasadowych, rolet zewnętrznych, markiz, pergoli tarasowych oraz pergoli wolnostojących – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy:

dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy:

w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

a. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,

b. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie zaś z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i pkt 2 tej ustawy:

w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%,

\- stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

\- stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy:

stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy rozumie się:

obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że:

do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

a. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,

b. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy:

w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Według art. 2 pkt 12 ustawy:

przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Należy zauważyć, że rodzaje czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, w tym pojęcie remontu i budowy, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

„Przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli, zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

W świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r., poz. 130, z późn. zm.):

za przedsięwzięcia termomodernizacyjne uznaje się przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c. wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d. całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o podatku od towarów i usług, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym, to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja i przebudowa powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, aby mogły korzystać z preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Należy zauważyć, że istotnym i podstawowym kryterium, jakie brane jest pod uwagę przy ustalaniu możliwości przyjęcia wyjątkowego rozwiązania polegającego na zastosowaniu obniżonej stawki podatku od towarów i usług w odniesieniu do szeroko pojętych usług montażowych i budowlano-montażowych, w tym w szczególności polegających na osadzaniu osłon okiennych budynków w postaci pergoli, jest powstała w wyniku montażu cecha konstrukcyjna taka jak trwałość połączenia z budynkiem elementów, które zostają zamontowane na skutek wykonania usługi, a zwłaszcza sposób ingerencji zastosowanego montażu w konstrukcję budynku.

Z opisu sprawy wynika, że w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się Pan m.in. sprzedażą, montażem i serwisowaniem rolet zewnętrznych, markiz, żaluzji fasadowych oraz pergoli, w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W związku z realizowaną przez Pana działalnością dochodzi do wykonania usług montażu następujących elementów:

*   Rolety zewnętrzne – w zależności od sposobu montażu rolety, wycinany jest styropian pod kasetę oraz prowadnice, następnie wymierzane są otwory montażowe prowadnic i montowane są prowadnice na wkręty montażowe do okna bądź do konstrukcji budynku.
*   Markizy – montaż do ściany/krokwi dachowych/sufitowych. Montaż polega na wywierceniu w ścianie i styropianie otworów montażowych na kotwy, montowane są następnie kotwy na chemię budowalną. Po upływie odpowiedniego czasu montowane są dystanse pomiędzy konstrukcją budynku, a zakończeniem elewacji. Do tak wyprowadzonych kotew montowane są uchwyty montażowe. Na zainstalowane uchwyty zawieszana jest markiza. W przypadku montażu krokwiowego stosowane są wkręty do drewna i mocowane są do nich uchwyty montażowe, następnie na nich wieszana jest markiza.
*   Żaluzje fasadowe – w przypadku montażu podtynkowego w pierwszym etapie montowane są uchwyty montażowe w postaci kątowników do konstrukcji budynku za pomocą kotw z chemią budowlaną. Następnie do tak przygotowanych kątowników montowana jest blacha osłonowa podtynkowa oraz szyna żaluzji fasadowych. Do okien lub do konstrukcji budynku montowane są prowadnice za pomocą wkrętów. Końcowym etapem jest zawieszenie pakietu żaluzji na szynie górnej i wsunięcie sworzni lamel w prowadnice.
*   Pergola tarasowa/pergola wolnostojąca:

\- Pergola tarasowa ścienna: z jednej strony montaż jest ścienny, a z drugiej natomiast opiera się na słupach wsporczych. Montaż polega na wywierceniu w ścianie i styropianie otworów montażowych na kotwy, montowane są następnie kotwy na chemię budowalną. Po upływie odpowiedniego czasu montowane są dystanse pomiędzy konstrukcją budynku a zakończeniem elewacji. Do tak zamocowanych uchwytów montażowych mocowana jest listwa montażowa systemowa pergoli a następnie rama z prowadnicami. Stopy montażowe mocowane są do wcześniej przygotowanych szklanek betonowych za pomocą wkrętów do betonu.

\- Pergola wolnostojąca: montaż polega na zbudowaniu konstrukcji wolnostojącej na tarasie zamawiającego do wcześniej przygotowanych szklanek betonowych lub do konstrukcji tarasu wylanego z betonu. Montaż odbywa się poprzez przytwierdzenie stóp za pomocą wkrętów do betonu.

W przedmiotowej sprawie Pana wątpliwości dotyczą zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% dla prac/usług montażowo-budowlanych obejmujących sprzedaż markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych.

Należy zauważyć, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Wobec powyższego, jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkować ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie elementy (koszty).

Z opisu sprawy wynika, że istotą wykonywanych przez Pana czynności jest montaż obejmujący także dostawę wymienionych we wniosku systemów osłonowych. Z charakteru wykonanych czynności wynika, że dominującą w tym przypadku jest usługa.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że świadczone przez Pana czynności polegające na dostawie i montażu, należy uznać za kompleksową usługę, przedmiotem której będzie montaż i uruchomienie ww. urządzeń, a nie dostawa poszczególnych materiałów, czy też zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług.

Zauważyć jednak należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, powinny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów.

Co istotne, sama usługa montażu, czy też instalacja poszczególnych towarów, nie może być traktowana jako budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których podnosi się, bądź też przywraca poprzedni stan faktyczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, usługę taką można traktować jako ww. usługi, o których mowa w ustawie.

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy należy wskazać, że obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie wtedy, gdy montaż określonych towarów następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Należy więc badać stopień konstrukcyjnego połączenia montowanych towarów i elementów obiektu budowlanego. Nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów montowanych z konstrukcyjnymi w rozumieniu techniki budowlanej elementami obiektu budowlanego, lecz o tak silne połączenie konstrukcyjne elementów montowanych i elementów obiektu budowlanego, że powstaje trwała całość spełniająca określoną funkcję użytkową.

Zatem, jeśli skutkiem realizacji świadczonych przez Pana usług jest trwałe (czyli skutkujące w przypadku demontażu uszkodzeniem elementów konstrukcyjnych budynku) połączenie z budynkiem materiałów lub konstrukcji wybranych przez klienta, a efektem prac jest podniesienie walorów użytkowych budynku, w których ww. prace zostały przeprowadzone należy uznać za zasadne przypisanie przedmiotowych czynności do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, opodatkowanych stawką podatku 8%.

Odnosząc się do montażu żaluzji fasadowych oraz rolet zewnętrznych w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy również zauważyć, że niewątpliwie ich montaż, ogranicza nasłonecznienie, co przyczynia się do zmniejszenia kosztów klimatyzacji, jak również zapewnia ochronę przed warunkami atmosferycznymi. Tym samym montaż wymienionych ww. elementów osłonowych wpisuje się w usługę termomodernizacji. Usługi w powyższym zakresie wykonywane są więc w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy.

W konsekwencji mając na uwadze okoliczności sprawy oraz istniejące orzecznictwo i praktykę interpretacyjną stwierdzić należy, że świadczenie usług polegających na montażu żaluzji fasadowych oraz rolet zewnętrznych, w ramach termomodernizacji i modernizacji obiektów budowlanych, które zaliczane są do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Natomiast dokonując rozstrzygnięcia kwestii dotyczącej zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% dla usług montażu markiz oraz pergoli ściennych tarasowych, jak i wolnostojących trzeba mieć na uwadze stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w zapadłym w niniejszej sprawie wyroku z 9 maja 2023 r. sygn. I FSK 745/20.

Dla oceny, czy charakter usług, polegający na montażu pergoli ściennych tarasowych, jak i wolnostojących oraz markiz odpowiada zakresowi znaczeniowemu pojęcia modernizacja istotne znaczenie ma sposób tego montażu, który powinien w sposób trwały łączyć montowane elementy z elementami konstrukcyjnymi budynku/lokalu, spełniając jako całość określoną funkcję użytkową. Z podanych elementów stanu faktycznego wynika, że połączenie pergoli ściennych tarasowych oraz markiz z elementami konstrukcyjnymi budynku spełnia cechę trwałości, to jest zdatności do użytku przez dłuższy czas, pozwalającą na kwalifikację wykonywanych przez Pana usług jako czynności modernizacji. Dostrzec tu należało, że w wyniku dokonanego przez Pana montażu naruszona zostaje substancja budynku, montowany element staje się integralną częścią budynku, stanowiąc z nim jedną całość (montaż jest związany z ingerencją w strukturę nieruchomości). Jak Pan wskazuje przy montażu używane są: prowadnice, kotwy, innego rodzaju stelaże, ponieważ bez tych elementów wspomniane urządzenia nie mogły by zostać połączone z konstrukcją budynku. Nie ma więc mowy jedynie o kołkach i uchwytach montażowych, ale o kotwach. Wprawdzie zespolenie pergoli tarasowej (ściennej) oraz markizy z elementami konstrukcyjnymi budynku nie jest nieodwracalne, jednakże, warunek taki nie jest konieczny dla uznania, że usługa montażu markiz stanowi modernizację, w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Odnosząc się natomiast do pergoli wolnostojących należy wskazać, że jak wynika z opisu stanu faktycznego pergole te to niezależne aluminiowe konstrukcje, które m.in. budują dodatkową przestrzeń użytkową budynku. Ich montaż polega na zbudowaniu konstrukcji wolnostojącej na tarasie zamawiającego do wcześniej przygotowanych szklanek betonowych lub do konstrukcji tarasu wylanego z betonu. Montaż odbywa się poprzez przytwierdzenie stóp do betonu. Wszystkie z ww. elementów zostają stale połączone i powodują zwiększenie wartości nieruchomości.

Co również istotne, skutkiem wykonania opisanych we wniosku usług montażu pergoli oraz markiz jest m.in. uzyskanie przez obiekty których one dotyczą, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych poprzez ograniczenie energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim oraz ochronę pomieszczenia przed przegrzaniem.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie świadczona przez Pana usługa montażu żaluzji fasadowych, rolet zewnętrznych, markiz oraz pergoli tarasowych i wolnostojących jest opodatkowana stawką podatku w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 oraz art. 146aa ust. 1 pkt. 2 ustawy, z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z art. 41 ust. 12c ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym Pana stanowisko należało uznać za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 maja 2023 r. sygn. akt I FSK 745/20.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan o prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).