Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.167.2018.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-26
Teza: Opodatkowanie dostawy nieruchomości.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2018 r. (data wpływu 2 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 marca 2018 r. (data wpływu 6 kwietnia 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 23 marca 2018 r. (skutecznie doręczone 25 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 marca 2018 r. (data wpływu 6 kwietnia 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 23 marca 2018 r. (skutecznie doręczone 25 marca 2018 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca czyli Uniwersytet - dalej: „Uniwersytet” jest akredytowaną instytucją szkolnictwa wyższego, która w świetle prawa I. dotyczącej szkolnictwa wyższego jest osobą prawną posiadającą statut uniwersytetu/uczelni wyższej. Został on otwarty w roku 1925 jako uczelnia publiczna. Studiowali oraz studiują na niej również Polacy gdyż dostęp do niego jest otwarty. Zgodnie z publicznie dostępnymi informacjami kształci się na nim ok 20 tysięcy studentów i zatrudnia on ok. 6,5 tysiąca pracowników naukowych. Uniwersytet nie zatrudnia i nie będzie zatrudniał na terenie Polski żadnych pracowników. Nie prowadzi na terenie Polski stałych placówek informacyjnych, oddziałów, przedstawicielstw lub biur. Nie jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT i nie posiada numeru NIP ani nie został zgłoszony jako przedsiębiorca gdyż status Uniwersytetu wyklucza bycie przedsiębiorcą i prowadzenie działalności gospodarczej poza terytorium I. (zgodnie z ust. 5 pkt 17 Statutu Uniwersytetu jest on uprawniony jedynie do wykonywania wszelkich czynności dozwolonych dla podmiotów gospodarczych na terenie I., pod warunkiem, że służą one celom Uniwersytetu, bądź też wspierają jego rozwój w inny sposób).

Uniwersytet w drodze spadku nabył m.in. własność 1/2 udziału w nieruchomości w K. w postaci ponad 100-letniego budynku (dalej: „Nieruchomość”), w którym jest kilkanaście lokali. Spadkodawca zmarł w dniu 1 kwietnia 1988 roku i od tego czasu spadek po nim nie był objęty. Sprawa spadkowa rozstrzygnęła się w 2017 roku (Uniwersytet otrzymał prawomocne postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku w grudniu 2017 roku) i w chwili występowania z wnioskiem o interpretację został już złożony wniosek o wpis Uniwersytetu do księgi wieczystej jako współwłaściciela.

Nieruchomość jest od wielu lat wynajęta dla wielu najemców (obecnie ośmiu), którymi są przedsiębiorcy. Ponieważ postępowanie spadkowe trwało ponad 17 lat to budynek był zarządzany przez kuratora spadku wyznaczonego przez sąd. Kurator ten zawierał umowy najmu, zbierał czynsze, zlecał naprawy i remonty oraz ponosił wydatki związane z administrowaniem budynkiem. Zbierane środki pieniężne były zgromadzone na koncie powierniczym zarządzanym przez kuratora i na początku 2018 roku zostały przekazane Uniwersytetowi w wysokości odpowiadającej odziedziczonemu udziałowi w Nieruchomości.

W przyszłości Uniwersytet będzie korzystał z usług administratora, który przejmie na siebie całość obowiązków związanych z budynkiem (obsługa umów z najemcami i ponoszenie wydatków związanych z budynkiem). Możliwe jest, że w przyszłości Uniwersytet odziedziczy także pozostały udział 1/2 w Nieruchomości (i zostanie wpisany do księgi wieczystej jako właściciel całej Nieruchomości) oraz będzie pobierał pożytki w postaci czynszu lub sprzeda Nieruchomość.

Ponieważ celem statutowym Uniwersytetu jest edukacja i szkolnictwo wyższe (a ściślej - kultywowanie judaistyki, dziedzin humanistycznych i sztuki, nauk przyrodniczych oraz wszelkich innych dziedzin nauki, rozwijanie ich oraz zajmowanie się ich badaniami i nauczaniem - ust. 3 statutu Uniwersytetu), przychody/dochody uzyskiwane z Nieruchomości będą przeznaczane wyłącznie na jego cele statutowe.

W związku z nabyciem udziału 1/2 w Nieruchomości Wnioskodawca nie odliczył podatku VAT gdyż nabycie nie podlegało takiemu podatkowi (spadek). Nieruchomość stanowi jedną działkę, która jest zabudowana jednym budynkiem, a w budynku nie są wydzielone lokale stanowiące w rozumieniu prawa odrębne nieruchomości.

Zakładane jest, że do dnia zbycia Wnioskodawca nie poniesie wydatków na modernizację/ulepszenie/przebudowę/rozbudowę budynku w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej budynku wchodzącego w skład Nieruchomości. Lokale w budynku są wynajmowane przez okres dłuższy niż 2 lata licząc do dnia złożenia wniosku o interpretację przy czym kurator sądowy wynajmował Nieruchomość bez VAT, a w przeszłości przed przejęciem zarządzania przez kuratora sądowego Nieruchomość była zamieszkiwana przez wiele różnych ludzi i zajmowana przez różne instytucje - budynek ma ponad 100 lat zatem z uwagi na wiek budynku Wnioskodawca nie zna dokładnych losów Nieruchomości. Natomiast nie ma pewności czy i kiedy Wnioskodawca zbędzie Nieruchomość i czy pomiędzy nabyciem a zbyciem upłyną 2 lata.

Należy zaznaczyć, że możliwe jest że w przyszłości Uniwersytet nabędzie w podobny sposób inne nieruchomości na terenie Polski.

W piśmie uzupełniającym wniosek z dnia 29 marca 2018 r., Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego wskazując, że przy nabyciu zarówno ½, jak i całości Nieruchomości Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.

Wnioskodawca jak dotąd nie poczynił i nie zamierza poczynić przed sprzedażą Nieruchomości wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, które to wydatki stanowią co najmniej 30% wartości początkowej, przez cały okres w którym Wnioskodawca będzie posiadaczem czy właścicielem Nieruchomości (od nabycia do dnia sprzedaży).

Zgodnie z posiadaną przez Wnioskodawcę wiedzą także poprzednicy prawni Wnioskodawcy (poprzedni właściciele Nieruchomości, którzy zmarli ponad 25 lat temu zagranicą i nigdy nie objęli nieruchomości w posiadanie) oraz kurator spadku (który został ustanowiony w 2005 roku) nie mieli prawa odliczenia podatku VAT i tego nie robili.

Zgodnie z posiadaną wiedzą w 2013 roku w jednym lokalu najemca poczynił prace adaptacyjne. W umowie najmu jest zapis, iż wszystkie ewentualne prace adaptacyjne lub remontowe obciążają wyłącznie najemcę, bez regresu do właściciela (który wtedy nie był jeszcze znany) ani do wynajmującego (kuratora spadku). W związku z tym, że wydatki ponosił inny podmiot (niezależny od Wnioskodawcy) nie ma to wpływu na sposób opodatkowania sprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

(Pytanie zostało sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 29 marca 2018 r.)

Czy ewentualna sprzedaż Nieruchomości w przyszłości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT czy też będzie mogła korzystać ze zwolnienia ?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy spełnione będą przesłanki zwolnienia z podatku VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub z pkt 10a ustawy VAT, to Uniwersytet będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT od ewentualnego zbycia Nieruchomości.

Uzasadnienie Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 43 ust. l zwalnia się z podatku VAT:

1.  dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

10a) dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

Ponieważ tak jak wykazano w stanie faktycznym już na dzień składania wniosku o interpretację:

*   budynek był już zasiedlony przez okres dłuższy niż 2 lata,

*   Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu Nieruchomości,

*   Wnioskodawca nie poniesie wydatków na ulepszenie w kwocie 30% lub więcej wartości początkowej

to dostawa Nieruchomości (budynek z działką) będzie z mocy prawa zwolniona z podatku VAT na mocy art. 43 ust. l pkt 10 ustawy VAT a w przypadku gdyby były wątpliwości do prawnej interpretacji pierwszego zasiedlenia w kwestii możliwości zaliczenia okresu pierwszego zasiedlenia przez poprzednich właścicieli (rozbieżne orzecznictwo sądowe w tym zakresie) a Nieruchomość była zbywana w okresie krótszym niż 2 lata od jej nabycia przez Wnioskodawcę to dostawa będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na mocy art. 43 ust. l pkt 10a ustawy VAT.

W świetle przywołanych argumentów, Wnioskodawca zwraca się z wnioskiem o potwierdzenie, że przedstawione stanowisko jest prawidłowe.

W piśmie uzupełniającym z dnia 29 marca 2018 r. Wnioskodawca uzupełnił własne stanowisko w sprawie wskazując, że zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu zwolnienie na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT, gdyż budynek był przez zarządcę Nieruchomości wynajmowany przez okres dłuższy niż 2 lata na rzecz podmiotów gospodarczych.

Wspomniane we wniosku przepisy ustawy o podatku VAT przewidują zwolnienie z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT w przypadku gdy od pierwszego zasiedlenia upłynęło co najmniej 2 lata. Jak to było wspomniane w stanie faktycznym we Wniosku, zarządca wynajmował Nieruchomość dłużej niż 2 lata przy czym najem nie był opodatkowany VAT. Natomiast do 1 kwietnia 1988 r. czyli do dnia śmierci spadkodawcy, Nieruchomość była użytkowana w różny sposób (bez opodatkowania podatkiem VAT, gdyż go wówczas w Polsce nie było), który to sposób użytkowania (czy było to na cele działalności gospodarczej) i zakres nie jest znany Wnioskodawcy gdyż Nieruchomość ma ponad 100 lat.

Zdaniem Wnioskodawcy pomimo braku wykorzystywania Nieruchomości do czynności opodatkowanych VAT doszło do jej pierwszego zasiedlenia. Podkreślenia bowiem wymaga fakt, iż Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie uznał polskie przepisy ustawy o VAT dotyczące definicji pierwszego zasiedlenia uzależniające jej spełnienie od oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanej za niezgodne z Dyrektywą VAT. W ocenie Trybunału pierwszym zasiedleniem po wybudowaniu budynku lub dokonaniu ulepszeń, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu, jest już samo oddanie do użytkowania, a więc także sytuacja gdy budynek był wykorzystywany przez jego właściciela do wykonywania działalności gospodarczej.

W ten sposób spełniona została definicja pierwszego zasiedlenia gdyż zarządca oddał odpłatnie do wykorzystywania Nieruchomość podmiotom gospodarczym na cele prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W sytuacji gdyby zaś organ uznał, że nie spełnione została definicja pierwszego zasiedlenia to wówczas sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie zwolniona na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT gdyż Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia VAT przy nabyciu Nieruchomości ani nie poniósł i nie poniesie przed sprzedażą nakładów na ulepszenie budynku, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu licząc łącznie przez cały okres bycia właścicielem.

Brak prawa do odliczenia VAT wynika z faktu, że Wnioskodawca nabędzie własność Nieruchomości w drodze spadku po osobie fizycznej, która nie była podatnikiem VAT a spadkodawca nie wystawi faktury VAT gdyż od 1 kwietnia 1988 r. nie żyje i nikt nie objął po nim spadku.

Wnioskodawca uważa, że w przypadku sprzedaży Nieruchomości będzie on korzystał ze zwolnienia z podatku VAT na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku VAT, gdyż przy nabyciu własności (dokładniej: chodzi o nabycie współwłasności) Nieruchomości Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nabył w drodze spadku m.in. własność 1/2 udziału w nieruchomości. Spadkodawca zmarł w dniu 1 kwietnia 1988 r. i od tego czasu spadek po nim nie był objęty. Wnioskodawca otrzymał prawomocne postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku w grudniu 2017 r. Nieruchomość jest od wielu lat wynajęta dla wielu najemców (obecnie ośmiu), którymi są przedsiębiorcy. Ponieważ postępowanie spadkowe trwało ponad 17 lat to budynek był zarządzany przez kuratora spadku wyznaczonego przez sąd. Kurator ten zawierał umowy najmu, zbierał czynsze, zlecał naprawy i remonty oraz ponosił wydatki związane z administrowaniem budynkiem. Zbierane środki pieniężne były zgromadzone na koncie powierniczym zarządzanym przez kuratora i zostały przekazane Wnioskodawcy w wysokości odpowiadającej odziedziczonemu udziałowi w Nieruchomości. W przyszłości Wnioskodawca będzie korzystał z usług administratora, który przejmie na siebie całość obowiązków związanych z budynkiem (obsługa umów z najemcami i ponoszenie wydatków związanym z budynkiem). Możliwe jest, że w przyszłości Wnioskodawca odziedziczy także pozostały udział 1/2 w Nieruchomości (i zostanie wpisany do księgi wieczystej jako właściciel całej Nieruchomości) oraz będzie pobierał pożytki w postaci czynszu lub sprzeda Nieruchomość.

Ponadto jak wskazał Wnioskodawca przy nabyciu zarówno 1/2, jak i całości Nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługuje odliczenie podatku VAT. Wnioskodawca nie poczynił i nie zamierza poczynić przed sprzedażą Nieruchomości wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, które to wydatki stanowią co najmniej 30% wartości początkowej, przez cały okres, w którym Wnioskodawca będzie posiadaczem, czy właścicielem Nieruchomości (od dnia nabycia do dnia sprzedaży).

Zgodnie z posiadaną przez Wnioskodawcę wiedzą także poprzednicy prawni Wnioskodawcy (poprzedni właściciele Nieruchomości, którzy zmarli ponad 25 lat temu i nigdy nie objęli Nieruchomości w posiadanie) oraz kurator spadku (który został ustanowiony w 2005 roku) nie mieli prawa do odliczenia podatku VAT. Zgodnie z posiadaną przez Wnioskodawcę wiedzą, w 2013 r. w jednym lokalu najemca poczynił prace adaptacyjne. W umowie najmu jest zapis, że wszystkie ewentualne prace adaptacyjne lub remontowe obciążają najemcę, bez regresu na właściciela ani do wynajmującego (kurator spadku).

W pierwszej kolejności wskazać należy, że w analizowanej sprawie Wnioskodawca będzie pobierał pożytki z nieruchomości znajdującej się na terenie Polski w sposób ciągły i w celach zarobkowych (pobieranie czynszu). Tym samym świadczenie usług najmu przez Wnioskodawcę wypełnia definicję działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Ponadto, na podstawie art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości. Zatem miejscem świadczenia usług najmu w przypadku nieruchomości znajdującej się w Polsce, jest miejsce położenia nieruchomości, tj. Polska. W konsekwencji należy wskazać, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku VAT z tytułu najmu/dzierżawy nieruchomości znajdujących się w Polsce.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia z tytułu jej sprzedaży wskazać należy, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części może korzystać ze zwolnienia, za wyjątkiem gdy jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata. Kluczowym zatem jest ustalenie, czy w stosunku do zbywanej przez Wnioskodawcę Nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Tak więc, w ocenie NSA, w świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia” jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 z późn. zm.) państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

W dniu 16 listopada 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku C-308/16 odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. TSUE w wyroku tym przyznał rację spółce Kozuba uznając, że pierwsze zasiedlenie w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. TSUE w ww. wyroku orzekł, że „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Zatem Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał wskazał, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności i przywołanych przepisów, z uwzględnieniem przepisów Dyrektywy i wskazanego wyżej orzecznictwa należy stwierdzić, że dostawa opisanej Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Dostawa przedmiotowej Nieruchomości nastąpi po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Z wniosku wynika, że Nieruchomość ma ponad 100 lat, jest od wielu lat wynajęta dla najemców, którymi są przedsiębiorcy. Budynek od 2005 roku jest zarządzany przez kuratora spadku, który zawierał umowy najmu w imieniu spadkobierców. Wnioskodawca nie poczynił i nie zamierza poczynić przed sprzedażą Nieruchomości wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowią co najmniej 30% wartości początkowej. Także w odniesieniu do wskazania Wnioskodawcy, że w roku 2013 r. w jednym lokalu najemca poczynił prace adaptacyjne, uznać należy, że jeśli w ww. przypadku lokal został ulepszony, gdzie nakłady na ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej i po ulepszeniu był on nadal wynajmowany, tj. kontynuowana była umowa najmu, w stosunku do ww. lokalu doszło już do pierwszego zasiedlenia po jego ulepszeniu.

W konsekwencji, skoro dostawa przedmiotowej Nieruchomości nastąpi po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata od tego momentu, będzie podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie gruntu na którym posadowiony jest budynek.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie, jak wskazano wyżej, ww. zwolnienie jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować. Zatem w sytuacji kiedy sprzedawca i kupujący będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT w stosunku do przedmiotowej nieruchomości, której dostawa podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT to przedmiotowa dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki podatku VAT.

Końcowo, w kwestii podniesionej przez Wnioskodawcę wykładni „pierwszego zasiedlenia” należy zwrócić uwagę, że z perspektywy podatnika wyrok w sprawie C-308/16 skutkuje tym, że do czasu zmiany odpowiednich przepisów prawa krajowego (definicji pierwszego zasiedlenia - art. 2 pkt 14 ustawy o VAT) podatnicy mogą zastosować obowiązujące normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w wyroku C-308/16. Obowiązek wykładni prounijnej jest ograniczony przez ogólne zasady prawa i nie może służyć dokonywaniu wykładni prawa krajowego contra legem, rezultat wykładni prounijnej nie może być sprzeczny z jednoznaczną treścią przepisu prawa krajowego (tj. art. 2 pkt 14 ustawy o VAT), natomiast to po stronie podatnika jest prawo wyboru obowiązujących norm prawa krajowego albo bezpośredniego zastosowania przepisów dyrektywy oraz orzeczenia TSUE. Zatem niniejszego rozstrzygnięcia dokonano przy uwzględnieniu przyjętej przez Wnioskodawcę definicji pierwszego zasiedlenia.

Wskazać należy, że przedmiotowa interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie opodatkowania sprzedaży nieruchomości (pytanie nr 2 wniosku), w kwestii określenia, czy Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku VAT w Polsce z tytułu uzyskiwania przychodów z wynajmu/dzierżawy w Polsce (pytanie nr 1 wniosku)zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała