Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-289/15/ENB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-05-19
Teza: Ustalenie przychodu z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez pracownika.
Słowa kluczowe: pracownik; przychód; samochód-samochód służbowy; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2015 r. (data wpływu 20 lutego 2015 r.) uzupełnionym w dniu 5 maja 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 5 maja 2015 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością posiada flotę samochodów służbowych (w średniorocznej liczbie nie przekraczającej 6 pojazdów) stanowiących przedmiot umowy leasingu, jak i stanowiących własność spółki. Zasady przyznawania i użytkowania samochodów służbowych do celów służbowych zostały w spółce opisane w wewnętrznej procedurze. Zgodnie z procedurą samochody przyznawane są dla ułatwienia wykonywania obowiązków służbowych, z uwagi na charakter pracy oraz częste wyjazdy służbowe pracownika, bądź też ze względu na specyfikę lub wzgląd na fakt zajmowania przez pracownika kluczowego stanowiska w spółce.

W odniesieniu do zasad rozliczania użytku prywatnego samochodów służbowych przez pracowników, polegającego na umożliwieniu im korzystania z samochodów po pracy, w dni wolne od pracy, weekendy oraz podczas urlopów wypoczynkowych Wnioskodawca rozważa wprowadzenie alternatywnie dwóch możliwych rozwiązań:

1.  Wprowadzenie zmian w procedurze poprzez ustalenie miesięcznej wysokości nieodpłatnego świadczenia na poziomie 250 zł w odniesieniu do samochodów o pojemności silnika poniżej 1600 cm3 oraz 400 zł w odniesieniu do samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3 i przypisanie tego przychodu poszczególnym pracownikom korzystającym z samochodów służbowych do celów prywatnych. Przyjmując takie rozwiązanie Wnioskodawca będzie ustalał rzeczywistą wysokość świadczenia nieodpłatnego za dany miesiąc na podstawie oświadczenia pracownika o ilości dni w miesiącu, w jakich pojazd nie był wykorzystywany do celów prywatnych. W przypadku wykorzystywania pojazdu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia Wnioskodawca zamierza ustalać za każdy dzień wykorzystywania pojazdu do celów prywatnych - w wysokości 1/30 kwot wymienionych powyżej. W tym wypadku zatem Wnioskodawca rozważa zastosowanie wprost zasad opisanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.
2.  Zawarcie z pracownikami odpłatnych umów korzystania z samochodów, na mocy których uprawnieni byliby oni do użytku prywatnego samochodów służbowych, a w których to umowach strony planują ustalić odpłatność ponoszoną przez pracownika w ten sposób, iż każdomiesięcznie w odniesieniu do samochodu o pojemności silnika do 1600 cm3 pracownik płacił będzie spółce kwotę 250 zł plus VAT, zaś w odniesieniu do samochodu o pojemności silnika powyżej 1600 cm3 - kwotę 400 zł plus VAT. Niezależnie od kwestii ryczałtowej i odpłatności za korzystanie przez pracownika z samochodu do celów prywatnych umowa określać będzie m.in. zasady odpowiedzialności pracownika za pojazd, bezpiecznego korzystania z pojazdu oraz postępowania w sytuacjach awaryjnych.

W odniesieniu do obu rozważanych rozwiązań Wnioskodawca za koszty uzyskania przychodów dotyczące samochodów stanowiących jego własność planuje uznawać odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej tych samochodów oraz koszty eksploatacji samochodów takie jak koszty zakupu paliwa, części zamiennych, koszty napraw i przeglądów, koszty ubezpieczenia, zaś w odniesieniu do samochodów służbowych będących przedmiotem leasingu - raty leasingowe oraz koszty eksploatacji, jak np. koszty zakupu paliwa, części zamiennych, koszty napraw i przeglądów, koszty ubezpieczenia.

Oba z rozważanych przez Wnioskodawcę rozwiązań dotyczyć będą wyłącznie użytku prywatnego i nie naruszają praw i obowiązków pracowników dotyczących służbowego wykorzystania samochodów Wnioskodawcy, wynikających z obowiązującej u Wnioskodawcy procedury. Zdaniem Wnioskodawcy, wprowadzenie użytku prywatnego samochodów służbowych wpłynie motywująco na pracowników, co przełoży się na ich efektywność i wzrost wydajności pracy, a to w pozytywny sposób przełoży się na efekty działalności spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do planowanego zawarcia z pracownikami odpłatnych umów korzystania z samochodów służbowych do celów prywatnych, gdy strony umowy ustalą wysokość odpłatności ponoszonej przez pracownika z tytułu wykorzystywania do celów prywatnych samochodu służbowego na kwotę 250 zł plus VAT w odniesieniu do samochodu o pojemności silnika do 1600 cm3 oraz na kwotę 400 zł plus VAT w odniesieniu do samochodu o pojemności silnika powyżej 1600 cm3, pracownik nie uzyska (pomimo zawarcia przedmiotowej umowy) od pracodawcy świadczenia nieodpłatnego w postaci możliwości korzystania z samochodu służbowego do celów prywatnych, a na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do tego świadczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy zawarcie z pracownikiem odpłatnej umowy korzystania z samochodu służbowego do celów prywatnych, w której strony ustalają odpłatność na poziomie 250 zł plus VAT za korzystanie z samochodu o pojemności silnika do 1600 cm3 oraz 400 zł plus VAT za korzystanie z samochodu o pojemności silnika powyżej 1600 cm3 nie prowadzi do powstania po stronie pracownika przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, a w konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych opisane w przepisie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do świadczenia uzyskiwanego przez pracownika z tytułu zawarcia przedmiotowej umowy.

Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Źródłem przychodów wymienianym natomiast przez ustawę jest w szczególności stosunek pracy.

Przychodami zaś w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, przy czym w przypadku świadczeń częściowo odpłatnych przychód ustala się jako różnicę pomiędzy wartością świadczenia, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Dla celów podatkowych przyjmuje się natomiast, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy, jeśli przysporzenie to nie posiada swojego ekwiwalentu w postaci świadczenia drugiej strony. Aby zaś powstał przychód do opodatkowania wynikający ze stosunku pracy, pieniądze, wartości pieniężne, faktycznie otrzymane świadczenia w naturze lub świadczenie nieodpłatne w rozumieniu powyższym podatnik musi otrzymać od pracodawcy, w związku z wypełnieniem swoich obowiązków w ramach stosunku pracy łączącego go z pracodawcą.

W odniesieniu do określenia wartości pieniężnej świadczeń w naturze, w kontekście użytkowania przez pracownika samochodu służbowego do celów prywatnych, należy wskazać na dyspozycję przepisu art. 11 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym wartość pieniężną świadczeń w naturze określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Analogiczna regulacja w oparciu o przepis art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy dotyczy ustalania wartości świadczeń nieodpłatnych, które nastąpić powinno na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W tym kontekście Wnioskodawca wskazuje na dotychczasowe stanowiska organów skarbowych w przedmiocie ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia w postaci udostępnienia pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych, wydawane jeszcze na gruncie brzmienia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązującego do dnia 31 grudnia 2014 r. Odsyłały one do dyspozycji przepisów art. 11 ust. 2a pkt 2 lub 4 ustawy, powołanych powyżej, jednak nie dawały jednoznacznej odpowiedzi na pytanie, jaką metodę kalkulacji powinien zastosować podatnik dla określenia wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia. I tak przykładowo wskazać można na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 listopada 2010 r. (sygn. IPPB4/415-665/10-2/SP, publ. Legalis), zgodnie z którą „\`(...)\`rolą postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, nie jest ustalenie czy sposób kalkulacji przychodu z tytułu nieodpłatnego korzystania, dla potrzeb prywatnych z samochodu służbowego jest prawidłowy, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego\`(...)\`." i dalej, gdzie wskazano, iż "\`(...)\`zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy\`(...)\`".

Niemniej jednak wśród licznych stanowisk organów skarbowych można znaleźć pewną prawidłowość i postawić tezę, iż w odniesieniu do ustalania wysokości przychodu pracownika z tytułu wykorzystania samochodu służbowego do celów prywatnych akceptowana jest metoda uzależniona od stopnia tego wykorzystania, odnosząca się do rzeczywistych kosztów.

I tak, w tym kontekście, wskazać należy na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 stycznia 2010 r., (sygn. IPPB2/415-666/09-4/MG, publ. Legalis), zgodnie z którą „ustalając zatem wartość udostępnienia samochodu służbowego do celów prywatnych pracownika, należy wziąć pod uwagę markę samochodu, rok produkcji, stan techniczny, przebieg, wyposażenie i porównać z cenami usług świadczonych przez działające na tym samym terenie co spółka, firmy zajmujące się wynajmem takich samochodów, które po analizie powyższych kryteriów odpowiadają samochodowi wykorzystywanemu przez pracownika”. Kryteria te stanowiły właściwą/adekwatną, w ocenie organów skarbowych, podstawę dla ustalenia przychodu zarówno w odniesieniu do samochodów leasingowanych / wynajmowanych przez pracodawcę jak i tych, które stanowią jego własność.

Inne metody ustalenia wartości świadczenia uzyskanego przez pracownika korzystającego z samochodu służbowego do celów prywatnych, uznawane były co do zasady za niewłaściwe i kwestionowane przez organy podatkowe, jako nieodzwierciedlające rzeczywistej wartości uzyskiwanego przez pracownika świadczenia. W szczególności zaś kwestionowane było rozliczenie tego świadczenia w oparciu o tzw. kilometrówkę, gdyż nie uwzględnia ono niezbędnej dodatkowej opłaty, jaką winien ponieść pracownik, a która uwzględniać powinna rzeczywisty koszt użytkowania danego samochodu, z uwzględnieniem marki tego samochodu, roku produkcji, stanu technicznego, przebiegu, wyposażenia (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2010 r., IPPP3/443-957/09-4/SM, publ. Legalis).

Taką rzeczywistą wartość oddawało natomiast, w ocenie organów, odniesienie się do cen usług świadczonych przez działające na danym terenie co spółka firmy zajmujące się wynajmem tej klasy samochodów (tak m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 stycznia 2010 r., sygn. IPPB2/415-666/09-4/MG oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 lutego 2010 r., sygn. ITPB2/415-965/09/ENB, publ. Legalis).

Powyższe wątpliwości dotyczące sposobu naliczenia wartości świadczenia zgłaszane przez podatników mierzących się z niejednoznacznością stanowisk organów podatkowych i negatywnymi konsekwencjami natury podatkowej podczas kontroli przez te organy przeprowadzanych, zaowocowały długo oczekiwaną przez podatników zmianą brzmienia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wprowadzeniem z dniem 1 stycznia 2015 r. przepisów art. 12 ust. 2a-2c ustawy. Cytowane przepisy przewidują miesięczne ryczałtowe ustalenie wysokości świadczenia nieodpłatnego przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, które ustala się w stałej wysokości, nie odnosząc się każdorazowo do rzeczywistych kosztów poniesionych przez pracodawcę w związku z zakupem/leasingowaniem danego samochodu. Jak czytamy w uzasadnieniu do projektu ustawy o ułatwianiu wykonywania działalności gospodarczej z dnia 7 listopada 2014 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 1662, druk 2606 z dnia 7 lipca 2014 r.), wprowadzającej zmiany m.in. w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w braku precyzyjnych i prostych przepisów w zakresie ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia wiele osób narażonych było na ryzyko podatkowe, a ustalanie właściwej stawki wynajmu dla danego pojazdu i prowadzenie ewidencji jego przebiegu wiązało się z dodatkowymi obowiązkami dla przedsiębiorców. Z tego też powodu w projekcie zaproponowano określenie wartości tego świadczenia, co (jak należy wnosić) nie tylko spowoduje ujednolicenie dotychczasowej praktyki i ułatwi prowadzenie działalności przedsiębiorcom, ale także zabezpieczy należycie finansowe interesy Skarbu Państwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro powyższe przesłanki uznane zostały przez racjonalnego ustawodawcę za uzasadnione i zmiana przepisów doprowadziła do określenia zryczałtowanej wartości nieodpłatnego świadczenia uzyskiwanego przez pracownika z tytułu korzystania z samochodów służbowych do celów prywatnych, to rozwiązanie to może zostać również wykorzystane przez te same podmioty (czyli pracodawcę i pracownika) dla przyjęcia rozwiązania przeciwnego, czyli odpłatnego udostępniania przez pracodawcę samochodów służbowych do celów prywatnych swoim pracownikom. Jeśli bowiem ustawodawca, mając pełną świadomość dotychczasowej praktyki organów podatkowych w zakresie ustalania wartości nieodpłatnego świadczenia (a wyrazem tego jest powołanie w uzasadnieniu do projektu ustawy wprowadzającej nowe rozwiązania tej praktyki i wymagań stawianych przez organy podatkowe podatnikom) odszedł świadomie od tego rodzaju wymagań, należy uznać, iż przy założeniu bycia ustawodawcą racjonalnym kierowały nim racjonalne powody, a ryczałtowa wartość ustalonego świadczenia nie odbiega w sposób znaczący na niekorzyść Skarbu Państwa od dotychczasowych wymagań dotyczących jej ustalania, formułowanych w praktyce przez organy podatkowe.

Tym samym, kierując się również zasadą równości wobec prawa, Wnioskodawca uznaje, iż w sytuacji w której de facto chodzi o to samo świadczenie (czyli korzystanie z samochodu służbowego do celów prywatnych) - raz udostępniane jednak pracownikowi nieodpłatnie, a w drugim wypadku odpłatnie – nie powinno się różnicować podmiotów prawa podatkowego. Brak jest także racjonalnych przesłanek, a tym bardziej bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, które nakazywałyby takie różnicowanie.

W niniejszej sprawie, w ocenie Wnioskodawcy, skoro umowa o korzystanie z samochodu przez pracownika przewidywać będzie odpłatność ponoszoną przez pracownika na rzecz pracodawcy, nie można przyjąć, iż świadczenie na rzecz pracownika jest świadczeniem nieodpłatnym w rozumieniu powołanych wyżej przepisów. Każda ze stron tego stosunku prawnego świadczy bowiem na rzecz drugiej strony, uzyskując stosowny - umownie określony - ekwiwalent. Pracownik uzyskuje korzyść w postaci możliwości korzystania z samochodu służbowego pracodawcy do celów prywatnych, a w zamian za to ponosi koszty określone umową. Pracodawca natomiast udostępniając pracownikowi składnik swojego majątku uzyskuje od pracownika wynagrodzenie za korzystanie z tego składnika.

Nadto Wnioskodawca wskazuje, iż odniesienie się w umowie o korzystanie z samochodu do stawek opisanych przez ustawodawcę w przepisie art. 12 ust. 2a ustawy wyczerpuje, w Jego ocenie, w całości wartość świadczenia, jakie uzyskuje od spółki pracownik, polegającego na umożliwieniu pracownikowi korzystania z samochodu służbowego do celów prywatnych. W ocenie Wnioskodawcy, skoro wartość ta została ustalona ustawowo na określonym poziomie, to możliwe jest jej zastosowanie do każdej sytuacji, w której de facto dochodzi do uzyskania przez pracownika świadczenia o określonej treści, którą jest w tym wypadku możliwość korzystania do celów prywatnych z samochodu stanowiącego własność Wnioskodawcy bądź będącego przedmiotem umowy leasingu zawartej przez Wnioskodawcę. W konsekwencji, skoro pracownik nie uzyskuje od spółki nieodpłatnego świadczenia, nie uzyska także z tego tytułu dodatkowego przychodu ze stosunku pracy łączącego go z pracodawca, a to oznaczać będzie, iż w tym zakresie nie będzie mieć zastosowania przepis art. 31 ustawy, stanowiący, że osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych podmiotów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z zawarciem z pracownikami odpłatnych umów na korzystanie przez pracowników z samochodów służbowych do celów prywatnych i ustaleniem w tych umowach odpłatności ponoszonej przez pracowników na poziomie określonym w przepisie art. 12 ust. 2a ustawy nie będą na Wnioskodawcy ciążyć obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do świadczeń uzyskiwanych przez pracowników z tytułu zawarcia przedmiotowych umów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy uznać tym samym każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

W myśl art. 12 ust. 1 o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z art. 12 ust. 2 ww. ustawy wynika, że wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Zgodnie z art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

1.  250 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3;
2.  400 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3.

W przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia ustala się za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych w wysokości 1/30 kwot określonych w ust. 2a (art. 12 ust. 2b ww. ustawy).

Na podstawie art. 12 ust. 2c ww. ustawy jeżeli świadczenie przysługujące pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest częściowo odpłatne, to przychodem pracownika jest różnica pomiędzy wartością określoną w ust. 2a albo ust. 2b i odpłatnością ponoszoną przez pracownika.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Ryczałtowo określona wartość przedmiotowego nieodpłatnego świadczenia obejmuje zatem wyłącznie świadczenie wynikające z tytułu nieodpłatnego udostępnienia pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych. W sytuacji zatem gdy pracodawca udostępniając nieodpłatnie samochód służbowy do celów prywatnych dodatkowo pokrywa wydatki na paliwo wykorzystywane przez pracownika w celach innych niż służbowe, wówczas wartość tegoż paliwa ustalona na podstawie art. 12 ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie stanowić opodatkowany przychód pracownika ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością posiada flotę samochodów służbowych (w średniorocznej liczbie nie przekraczającej 6 pojazdów) stanowiących przedmiot umowy leasingu, jak i stanowiących własność spółki. Zasady przyznawania i użytkowania samochodów służbowych do celów służbowych zostały w spółce opisane w wewnętrznej procedurze. Zgodnie z procedurą samochody przyznawane są dla ułatwienia wykonywania obowiązków służbowych, z uwagi na charakter pracy oraz częste wyjazdy służbowe pracownika, bądź też ze względu na specyfikę lub wzgląd na fakt zajmowania przez pracownika kluczowego stanowiska w spółce.

W odniesieniu do zasad rozliczania użytku prywatnego samochodów służbowych przez pracowników, polegającego na umożliwieniu im korzystania z samochodów po pracy, w dni wolne od pracy, weekendy oraz podczas urlopów wypoczynkowych Wnioskodawca rozważa wprowadzenie alternatywnie dwóch możliwych rozwiązań:

1.  Wprowadzenie zmian w procedurze poprzez ustalenie miesięcznej wysokości nieodpłatnego świadczenia na poziomie 250 zł w odniesieniu do samochodów o pojemności silnika poniżej 1600 cm3 oraz 400 zł w odniesieniu do samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3 i przypisanie tego przychodu poszczególnym pracownikom korzystającym z samochodów służbowych do celów prywatnych. Przyjmując takie rozwiązanie Wnioskodawca będzie ustalał rzeczywistą wysokość świadczenia nieodpłatnego za dany miesiąc na podstawie oświadczenia pracownika o ilości dni w miesiącu, w jakich pojazd nie był wykorzystywany do celów prywatnych. W przypadku wykorzystywania pojazdu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia Wnioskodawca zamierza ustalać się za każdy dzień wykorzystywania pojazdu do celów prywatnych - w wysokości 1/30 kwot wymienionych powyżej. W tym wypadku zatem Wnioskodawca rozważa zastosowanie wprost zasad opisanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.
2.  Zawarcie z pracownikami odpłatnych umów korzystania z samochodów, na mocy których uprawnieni byliby oni do użytku prywatnego samochodów służbowych, a w których to umowach strony planują ustalić odpłatność ponoszoną przez pracownika w ten sposób, iż każdomiesięcznie w odniesieniu do samochodu o pojemności silnika do 1600 cm3 pracownik płacił będzie spółce kwotę 250 zł plus VAT, zaś w odniesieniu do samochodu o pojemności silnika powyżej 1600 cm3 - kwotę 400 zł plus VAT. Niezależnie od kwestii ryczałtowej i odpłatności za korzystanie przez pracownika z samochodu do celów prywatnych umowa określać będzie m.in. zasady odpowiedzialności pracownika za pojazd, bezpiecznego korzystania z pojazdu oraz postępowania w sytuacjach awaryjnych.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnić należy, iż ustawodawca w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalił wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia z tytułu używania samochodów służbowych do celów prywatnych.

Zatem uznać należy, że w sytuacji zawarcia z pracownikami umów o odpłatne używanie samochodów służbowych do celów prywatnych, w których ustalono odpłatność w wysokości 250 zł plus VAT miesięcznie dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3 i 400 zł plus VAT miesięcznie dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3, pracownik z tytułu użytkowania samochodu służbowego do celów prywatnych nie uzyska przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W konsekwencji zatem, w przypadku zawarcia z pracownikami umów o odpłatne używanie samochodów służbowych do celów prywatnych w których odpłatność została ustalona na kwoty wynikające z art. 12 ust. 2a-2c, pracownicy nie uzyskują z tytułu użytkowania samochodu do celów prywatnych nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu, a na Wnioskodawcy w związku z zawarciem tych umów nie ciążą obowiązki wynikające z art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Jednakże, końcowo wskazać należy, że niezależnie od powyższego w sytuacji gdy koszty paliwa zużywanego przez pracownika podczas użytkowania samochodu służbowego do celów prywatnych są ponoszone przez Wnioskodawcę a nie pracownika, wówczas pracownik uzyskuje dodatkowy przychód ze stosunku pracy, którego wartość należy ustalić w oparciu o art. 12 ust. 2 i 3 ustawy. W odniesieniu do tak ustalonego przychodu Wnioskodawca będzie zobowiązany do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.