Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-248/15-5/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-06
Teza: Czy dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości wywłaszczonej, a następnie zwróconej decyzją administracyjną na rzecz spadkobierców pierwotnego współwłaścicielem przedmiotowej nieruchomości stanowi nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: cel; nieruchomości; opodatkowanie; sprzedaż; wywłaszczenie; zwrot
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2015 r. (data wpływu do tut. organu 20 lutego 2015 r.) uzupełnione pismem, które wpłynęło w dniu 1 kwietnia 2015 r. (za pośrednictwem poczty elektronicznej) oraz w dniu 7 kwietnia 2015 r. (za pośrednictwem poczty data nadania 2 kwietnia 2015 r.) stanowiącymi odpowiedź na wezwanie z dnia 26 marca 2015 r. Nr IPPB4/4511-248/15-2/JK (data nadania 27 marca 2015 r., data doręczenia 30 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w zwróconej nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2015 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w zwróconej nieruchomości.

Pismem z dnia 16 lutego 2015 r. Nr IPTPB2/4511-77/15-2/KK Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, na podstawie art. 15 i art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz stosownie do § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), przekazał przedmiotowy wniosek zgodnie z właściwością do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie – Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku.

Wyjaśnić bowiem należy, że zgodnie ze znowelizowanym art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, z dniem 1 lipca 2007 r. organem właściwym do dokonywania interpretacji przepisów prawa podatkowego został Minister Finansów.

Natomiast stosownie do art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej Minister Finansów upoważnił – w drodze ww. rozporządzenia – dyrektorów pięciu izb skarbowych do wydawania interpretacji indywidualnych w jego imieniu i w ustalonym zakresie, określając jednocześnie właściwość rzeczową i miejscową upoważnionych organów.

W przypadku Wnioskodawczyni, właściwym miejscowo organem podatkowym do wydawania pisemnej interpretacji od dnia 1 lipca 2007 r. jest – w związku z § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie.

Wniosek zawierał braki formalne, w związku z czym pismem z dnia 26 marca 2015 r. Nr IPPB4/4511-248/15-2/JK (data nadania 27 marca 2015 r., data doręczenia 30 marca 2015 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez dostarczenie oryginału pełnomocnictwa lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, z którego wynika prawo Pani B. do reprezentacji i odbioru korespondencji dotyczącej wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Pismem, które wpłynęło w dniu 1 kwietnia 2015 r. (data nadania za pośrednictwem maila 1 kwietnia 2015 r.) oraz pismem, które wpłynęło w dniu 7 kwietnia 2015 r. (data nadania za pośrednictwem poczty 8 kwietnia 2015 r.) powyższe uzupełniono w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Aktem notarialnym z dnia 19 maja 1970 r. współwłaściciele nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 1142 o powierzchni 0,5860 ha zawarli umowę sprzedaży tej nieruchomości, której warunkiem było nieskorzystanie przez Prezydium Powiatowej Rady Narodowej z prawa pierwokupu przysługującego mu na podstawie art. 29 ustawy z dnia 14 lipca 1961 r. o gospodarce terenami w miastach i osiedlach. W dniu 29 lipca 1970 r. Prezydium Powiatowej Rady Narodowej podjęło uchwałę o skorzystaniu z prawa pierowokupu przedmiotowej nieruchomości z przeznaczeniem pod zieleń urządzoną ze wskazaniem na pracownicze ogródki działkowe. Wykonanie prawa pierwokupu nastąpiło aktem notarialnym z dnia 20 sierpnia 1970 r, w którym ustalono cenę wykupu na kwotę 92.113,00 „starych” złotych. Na wykonanie prawa pierwokupu pierwotni współwłaściciele złożyli skargę, która mocą uchwały Prezydium Wojewódzkiej Rady Narodowej nie została uwzględniona, ponieważ zgodnie z opinią Wydziału Budownictwa, Urbanistyki i Architektury PPRN przedmiotowy teren przeznaczony jest pod zieleń urządzoną (parkową) i poszerzenie ulicy S.. W 1978 roku w wyniku podziału działki Nr 1142 powstały dwie działki: Nr 1142/1 o pow. 1243 m2 i Nr 1142/2 o pow. 4617 m2. Podział ten został udokumentowany w operacie technicznym zarejestrowanym w Powiatowym Ośrodku Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej. Decyzją Wojewody z dnia 6 grudnia 1993 r. działka Nr 1142/2 została nabyta przez Gminę Miejską z mocy prawa, niedopłatnie na własność. Nieruchomość oznaczona jako działka Nr 1142/1 stała się z mocy prawa własnością Gminy Miejskiej, na podstawie innej decyzji Wojewody również z dnia 6 grudnia 1993 r. Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej nabyło wieczyste użytkowanie z mocy prawa na podstawie decyzji Zarządu Miasta z 16 maja 1994 r, które następnie w dniu 10 stycznia 2000 r. zostało ujawnione w wydzielonej księdze wieczystej zaprowadzonej dla działki o Nr 1142/1. W dniu 8 września 2000 r. Zarząd Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Sp. z o.o. sprzedał prawo wieczystego użytkowania gruntu na rzecz osoby fizycznej. Zgodnie z ustaleniami studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta, zatwierdzonego Uchwałą Rady Miasta podjętej w dniu 26 października 2001 r. obszar obejmujący działkę Nr 1142/1 został przeznaczony pod teren usług związanych z obsługą miasta: tj. stację uzdatniania wody, przepompownię ścieków, stację redukcyjną gazu. W związku z tym zaszły okoliczności uzasadniające zwrot wywłaszczonej nieruchomości z art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, zgodnie z treścią którego poprzedni właściciel lub jego spadkobiercy mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli stosownie do art. 137 stała się ona zbędna na cel przeznaczony w decyzji. Warunkiem dokonania zwrotu nieruchomości w tym trybie jest zwrot przez poprzedniego właściciela lub jego spadkobiercę odszkodowania lub nieruchomości zamiennej.

W związku z tym, w dniu 6 grudnia 2000 r. ojciec Wnioskodawczyni oraz brat ojca jako spadkobiercy byłych właścicieli wystąpili o zwrot wywłaszczonej nieruchomości. W toku postępowania w dniu 8 marca 2012 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, o czym organ został niezwłocznie powiadomiony przez żonę zmarłego. W wyniku przeprowadzonego postępowania spadkowego mocą Postanowienia Sądu Rejonowego I Wydział Cywilny z dnia 10 grudnia 2012 r. spadkobiercami zmarłego zostali uznani Wnioskodawczyni w 1/4 części, jej matka w 1/2 części i brat w 1/4 części. Wszyscy spadkobiercy przyłączyli się do wniosku o zwrot wywłaszonej nieruchomości. W końcu w dniu 18 sierpnia 2014 r. Starosta wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej wydał decyzję orzekającą o zwrocie spadkobiercom byłych właścicieli nieruchomości oznaczonej jako działka 1142/2 o powierzchni 0,4617 ha. W stosunku do działki oznaczonej numerem 1142/1 o powierzchni 0,1243 ha nie było możliwe wydanie pozytywnej decyzji o zwrocie na rzecz byłych właścicieli, ponieważ nieruchomość ta została wcześniej obciążona prawem wieczystego użytkowania, które stało się przedmiotem obrotu cywilnego. Ponadto, mocą przedmiotowej decyzji Starosta zobowiązał spadkobierców do zwrotu na rzecz Gminy Miasto wypłaconego przy wywłaszczeniu odszkodowania, które po zwaloryzowaniu ustalone zostało na kwotę 46.200 zł. Zobowiązanie to zostało w całości wypełnione, a decyzja stała się ostateczna i zgodnie z jej treścią w księdze wieczystej prowadzonej dla zwróconej nieruchomości Wnioskodawczyni, jej matka, brat oraz brat zmarłego ojca zostali wpisani, jako współwłaściciele działki Nr 1142/2 odpowiednio w 1/8, 1/4, 1/8 i 1/2 części.

W dniu 4 listopada 2014 r. współwłaściciele zwróconej nieruchomości sprzedali ją na rzecz osób fizycznych za łączną kwotę 246.000 zł, z czego na rzecz Wnioskodawczyni przypadła kwota 30.775 złotych, przy czym sprzedaż ta nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. W imieniu Wnioskodawczyni (mającej miejsce zamieszkania we Francji) do aktu sprzedaży stanęła jej matka na podstawie pełnomocnictwa notarialnego z dnia 20 października 2014 r. i oświadczyła, że udział we współwłasności powyższej nieruchomości w 1/8 części nabyła jako następca prawny zmarłego ojca będącego poprzednim współwłaścicielem wywłaszczonej nieruchomości, któremu przysługiwało roszczenie o jej zwrot.

W przedstawionym stanie faktycznym, biorąc pod uwagę ewentualne skutki podatkowe, które miałyby obciążyć Wnioskodawczynię, ważne jest bezsporne ustalenie, czy zwrot wywłaszczonej nieruchomości stanowi nabycie w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tak więc wystąpienie z niniejszym wnioskiem stało się konieczne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości wywłaszczonej, a następnie zwróconej decyzją administracyjną na rzecz spadkobierców pierwotnego współwłaścicielem przedmiotowej nieruchomości stanowi nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dokonany mocą decyzji Starosty z dnia 18 sierpnia 2014 r. na podstawie art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami zwrot na jej rzecz jako spadkobiercy 1/8 części nieruchomości uprzednio wywłaszczonej, nie stanowi nabycia w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który mówi, że: „źródłami przychodów są: odpłatne zbycie (\`(...)\`) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (\`(...)\`) jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości (\`(...)\`) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (\`(...)\`), a co za tym idzie dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości, nie podlega opodatkowaniu w rozumieniu przepisów tej ustawy. Przedmiotowa nieruchomość została w roku 1970 wywłaszczona na rzecz Gminy Miasto zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o zasadach i trybie wywłaszczania nieruchomości. W dniu 6 grudnia 2000 r. ojciec Wnioskodawczyni wraz ze swoim bratem wszczęli postępowanie administracyjne w sprawie jej zwrotu, które trwało do 18 sierpnia 2014, czyli bez mała przez 14 lat. W toku sprawy, w dniu 8 marca 2012 r. ojciec Wnioskodawczyni zmarł, a w dniu 10 grudnia 2012 r. zostało wydane postanowienie Sądu w sprawie stwierdzenia nabycia spadku po nim. Analiza przedstawionej kolejności zdarzeń pozwala stwierdzić, że w chwili nabycia spadku, tj. w dniu śmierci ojca Wnioskodawczyni przedmiotowa działka nie wchodziła w skład masy spadkowej, do której Wnioskodawczyni nabyła prawo. Przeprowadzenie postępowania w sprawie stwierdzenia nabycia spadku po ojcu Wnioskodawczyni zakończone prawomocnym orzeczeniem Sądu stało się konieczne dla celów ustalenia następców prawnych w drodze sukcesji uniwersalnej, którzy to spadkobiercy następnie przystąpili do postępowania w sprawie zwrócenia wywłaszczonej nieruchomości. Do tego czasu postępowanie to zostało zawieszone. W dniu 18 sierpnia 2014 r. Starosta wydał decyzję o zwrocie części wywłaszczonej nieruchomości, tj. działki o Nr 1142/2. W rozstrzygnięciu organ wskazał jako strony postępowania m.in. Wnioskodawczynię, jej matkę i brata jako spadkobierców pierwotnego współwłaściciela – zmarłego ojca Wnioskodawczyni.

A zatem, w zaistniałym stanie faktycznym, sam fakt spadkobrania nie doprowadził do nabycia prawa własności wywłaszczonej nieruchomości. Dopiero mocą decyzji administracyjnej prawo to zostało przywrócone spadkobiercom pierwotnego współwłaściciela pod warunkiem zwrotu zwaloryzowanego odszkodowania zgodnie z treścią art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Warunek ten został w całości przez spadkobierców wypełniony, a co za tym idzie wywłaszczona nieruchomość została im zwrócona.

W przedstawionym stanie faktycznym przedmiotowa nieruchomość nie wchodziła do spadku w chwili jego otwarcia, to znaczy, że Wnioskodawczyni nie otrzymała jej w spadku po ojcu, ale uzyskała do niej prawo jako jeden z następców prawnych zmarłego, którzy po jego śmierci przystąpili do postępowania administracyjnego o zwrot wywłaszczonej nieruchomości.

Prawomocna decyzja o zwrocie została wydana na rzecz pierwotnego współwłaściela i spadkobierców jednego z nich.

W tym miejscu Wnioskodawczyni pragnie podkreślić, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym szeroko przyjmuje się, że ponieważ decyzja o wywłaszczeniu nieruchomości jest aktem prawnym, który skutkuje pozbawieniem pierwotnych właścicieli prawa własności nieruchomości z jednoczesnym ustanowieniem nowego prawa własności majątku podmiotu, na którego rzecz nastąpiło wywłaszczenie, to zwrot tej nieruchomości prowadzi do zdarzeń prawnych dokładnie odwrotnych, czyli odebrania prawa własności podmiotowi, na rzecz którego nastąpiło wywłaszczenie i przywrócenie stosunków prawnorzeczowych, które istniały przed wydaniem decyzji o wywłaszczeniu.

W zaistniałym stanie faktycznym, ojciec Wnioskodawczyni i jego brat na skutek decyzji o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości powinni na powrót stać się jej współwłaścicielami, a ponieważ ojciec Wnioskodawczyni wcześniej zmarł, prawo do współwłasności „przeszło” automatycznie na jego następców prawnych, czyli m.in. Wnioskodawczynię, która stała się posiadaczem 1/8 części prawa rzeczowego utraconego w wyniku wywłaszczenia.

Biorąc przytoczoną argumentację pod uwagę, Wnioskodawczyni stwierdza, że przywrócenie prawa własności na rzecz spadkobierców poprzednich współwłaścicieli nie stanowi nabycia przez nich nieruchomości w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie dochód osiągnięty przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży zwróconego udziału wynoszącego 1/8 części we współwłasności nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Na potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie, Wnioskodawczyni przytacza treść interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w sprawie ITPB1/415-405/09/TK, w której organ potwierdza, że skoro decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości nie kreuje na nowo prawa własności lecz tylko przywraca stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia, zwrot nieruchomości po wywłaszczeniu na rzecz spadkobiercy byłego właściciela nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10. ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec czego przychód ze sprzedaży tej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto teza wyroku Sądu Administracyjnego z dnia 30 października 2014 r. w sprawie II FSK 2372/12 wskazuje, że: „jeśli nieruchomość została zwrócona spadkobiercy właściciela decyzją o jej zwrocie wydaną na podstawie art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami i w chwili otwarcia spadku nie wchodziła do spadku po tym właścicielu, to tym samym nie było to nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzące do powstania obowiązku podatkowego w przypadku jej sprzedaży przed upływem pięciu lat od dnia otwarcia spadku. Nie było to także nabycie w drodze spadku, o którym mowa w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Natomiast z treści wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lipca 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 582/08 wynika, że spadkobiercy odzyskujący nieruchomość na podstawie decyzji administracyjnej orzekającej o zwrocie winni być traktowani w taki sam sposób, jak wywłaszczeni właściciele. Niewątpliwie bowiem, w konsekwencji spadkobrania, na rzecz spadkobierców (tak jak na rzecz wywłaszczonych właścicieli) przywrócone zostają decyzją administracyjną wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe.

Podobnie stwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej Nr ITPB2/415-165/09/IB oraz ITPB1/415-26/07/PSZ: „skoro decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości na rzecz byłego właściciela nie kreuje prawa do niej, lecz tylko przywraca stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia, to zwrot taki nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce uważa się, zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni posiadająca miejsce zamieszkania we Francji sprzedała udział w nieruchomości znajdujących się w Polsce, zatem zastosowanie znajdą uregulowania zawarte w polsko – francuskiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Warszawie dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5), dochody z majątku nieruchomego, włączając dochody z eksploatacji gospodarstw rolnych i leśnych, podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym ten majątek jest położony.

Określenie „majątek nieruchomy” rozumie się według prawa podatkowego Umawiającego się Państwa, w którym majątek ten jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku przynależność do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których zastosowanie mają przepisy prawa rzeczowego, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych bogactw naturalnych. Statki żeglugi morskiej i śródlądowej oraz samoloty nie stanowią majątku nieruchomego (art. 6 ust. 2 Umowy).

Stosownie do art. 13 ww. umowy, zyski pochodzące ze sprzedaży majątku nieruchomego w art. 6 ustęp 2 albo ze sprzedaży udziałów lub podobnych praw w spółce, której aktywa składają się głównie z majątku nieruchomego, podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym majątek ten jest położony.

Użycie w umowie sformułowania „podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym ten majątek jest położony” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego położonego w Polsce jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie. Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko – francuskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, przychody ze sprzedaży udziału w nieruchomości położonych w Polsce przez osobę zamieszkałą we Francji podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z treści wniosku wynika, że aktem notarialnym z dnia 19 maja 1970 r. współwłaściciele nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 1142 o powierzchni 0,5860 ha zawarli umowę sprzedaży tej nieruchomości, której warunkiem było nieskorzystanie przez Prezydium Powiatowej Rady Narodowej z prawa pierwokupu przysługującego mu na podstawie art. 29 ustawy z dnia 14 lipca 1961 r. o gospodarce terenami w miastach i osiedlach. W dniu 29 lipca 1970 r. Prezydium Powiatowej Rady Narodowej podjęło uchwałę o skorzystaniu z prawa pierowokupu przedmiotowej nieruchomości z przeznaczeniem pod zieleń urządzoną ze wskazaniem na pracownicze ogródki działkowe. Wykonanie prawa pierwokupu nastąpiło aktem notarialnym z dnia 20 sierpnia 1970 r. W 1978 r. w wyniku podziału działki Nr 1142 powstały dwie działki: Nr 1142/1 o pow. 1243 m2 i Nr 1142/2 o pow. 4617 m2. Decyzją Wojewody z dnia 6 grudnia 1993 r. działka Nr 1142/2 została nabyta przez Gminę Miejską z mocy prawa, niedopłatnie na własność. Nieruchomość oznaczona jako działka Nr 1142/1 stała się z mocy prawa własnością Gminy Miejskiej , na podstawie innej decyzji Wojewody również z dnia 6 grudnia 1993 r. Zgodnie z ustaleniami studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta, zatwierdzonego Uchwałą Rady Miasta podjętej w dniu 26 października 2001 r. obszar obejmujący działkę Nr 1142/1 został przeznaczony pod teren usług związanych z obsługą miasta: tj. stację uzdatniania wody, przepompownię ścieków, stację redukcyjną gazu. W związku z tym zaszły okoliczności uzasadniające zwrot wywłaszczonej nieruchomości z art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami. W związku z tym, w dniu 6 grudnia 2000 r. ojciec Wnioskodawczyni oraz brat ojca jako spadkobiercy byłych właścicieli wystąpili o zwrot wywłaszczonej nieruchomości. W toku postępowania w dniu 8 marca 2012 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. W wyniku przeprowdzonego postępowania spadkowego spadkobiercami zmarłego zostali uznani Wnioskodawczyni w 1/4 części, jej matka w 1/2 cześci i brat w 1/4 części. Wszyscy spadkobiercy przyłączyli się do wniosku o zwrot wywłaszonej nieruchomości. W dniu 18 sierpnia 2014 r. Starosta wydał decyzję orzekającą o zwrocie spadkobiercom byłych właścicieli tylko nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 1142/2 o powierzchni 0,4617 ha. W stosunku do działki oznaczonej numerem 1142/1 o powierzchni 0,1243 ha nie było możliwe wydanie pozytywnej decyzji o zwrocie na rzecz byłych właścicieli. Decyzja stała się ostateczna i zgodnie z jej treścią w księdze wieczystej prowadzonej dla zwróconej nieruchomości Wnioskodawczyni, jej matka, brat oraz brat zmarłego ojca zostali wpisani, jako współwłaściciele działki Nr 1142/2 odpowiednio w 1/8, 1/4, 1/8 i 1/2 części. W dniu 4 listopada 2014 r. współwłaściciele sprzedali zwróconą nieruchomość, przy czym sprzedaż ta nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej.

Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpił jego zwrot konieczne jest ustalenie, czy zwrot na podstawie decyzji właściwego organu administracji stanowi nabycie, w myśl powołanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. W drodze decyzji dochodzi m.in. do pozbawienia dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, z drugiej zaś strony przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub gminy. Jednocześnie ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r., poz. 518, z późn. zm.), zawiera swoistą gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancją tą jest instytucja zwrotu nieruchomości w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu, na jaki dokonano wywłaszczenia.

Stosownie zatem do art. 136 ust. 2 i 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, w razie powzięcia zamiaru użycia wywłaszczonej nieruchomości lub jej części na inny cel niż określony w decyzji o wywłaszczeniu, właściwy organ zawiadamia poprzedniego właściciela lub jego spadkobiercę o tym zamiarze, informując równocześnie o możliwości zwrotu wywłaszczonej nieruchomości. Poprzedni właściciel lub jego spadkobierca mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli stosownie do przepisu art. 137, stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu. Z wnioskiem o zwrot nieruchomości lub jej części występuje się do starosty, wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej, który zawiadamia o tym właściwy organ. Warunkiem zwrotu nieruchomości jest zwrot przez poprzedniego właściciela lub jego spadkobiercę odszkodowania lub nieruchomości zamiennej stosownie do art. 140.

Decyzja o zwrocie nieruchomości powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela, jednakże nie kreuje tego prawa; przywraca tylko wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe. W związku z tym w momencie zwrotu nieruchomości nie następuje nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ma miejsce restytucja stosunków sprzed wywłaszczenia, tj. zwrot prawa własności do nieruchomości na rzecz poprzedniego właściciela lub jego spadkobierców. Zwrot uprzednio wywłaszczonej nieruchomości, do którego dochodzi na podstawie decyzji administracyjnej, jest więc zdarzeniem prawnym zmieniającym podmiotową stronę stosunku prawnorzeczowego odnośnie zwracanej nieruchomości, przywraca wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe. W związku z powyższym, jeżeli wywłaszczona nieruchomość jest zwracana następcy prawnemu osoby, której nieruchomość tę wywłaszczono, to prawo do zwrotu tej nieruchomości ma swe źródło w stosunku prawnym, z którego wynika to następstwo prawne. Za datę nabycia takiej nieruchomości dla celów podatkowych należy zatem w odniesieniu do tej osoby przyjąć dzień, w którym osoba taka nabyła uprawnienie po osobie, której nieruchomość tę wcześniej wywłaszczono.

W sytuacji gdy tytułem prawnym do nabycia uprawnienia do wywłaszczonej nieruchomości jest spadkobranie, wówczas za dzień jej nabycia uznać należy datę śmierci uprawnionego, tj. wywłaszczonego właściciela lub też jego spadkobierców. Zauważyć należy również, że zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast data wydania decyzji o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości pozostaje bez wpływu dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nabytej w ten sposób nieruchomości (jak też udziału w niej).

Z uwagi na przedstawioną wyżej argumentację stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe, ponieważ do nabycia przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości, zwróconej na podstawie decyzji administracyjnej, doszło w dniu 8 marca 2012 r. tj. w dniu śmierci ojca – właściciela wywłaszczonej nieruchomości. W związku z tym, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upływa w dniu 31 grudnia 2017 r. Tym samym, sprzedaż przez Wnioskodawczynię w dniu 4 listopada 2014 r. udziału w ww. nieruchomości stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Oceniając skutki podatkowe sprzedaży ww. udziału należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny, należ stwierdzić, że dochód uzyskany ze sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości nabytego przez Wnioskodawczynię w wyniku zwrotu wywłaszczonej nieruchomości spadkobiercom, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skar żący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa ( art . 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi ( art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.