Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.551.2017.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-06
Teza: prawo do częściowego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania inwestycyjnego
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie częściowe; projekt; termomodernizacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2017 r. (data wpływu 29 sierpnia 2017 r.), uzupełnionego pismami z dnia 11 września 2017 r. (data wpływu 11 września 2017 r.) oraz z dnia 3 października 2017 r. (data wpływu 3 października 2017 r.) i z dnia 3 października 2017 r. (data wpływu 4 października 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania inwestycyjnego – termomodernizacja budynku Urzędu Gminy …. wraz z remontem instalacji odgromowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania inwestycyjnego – termomodernizacja budynku Urzędu Gminy …. wraz z remontem instalacji odgromowej.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 września 2017 r. poprzez dodanie pytania nr 2 wniosku oraz pismem z dnia 3 października 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i własnego stanowiska oraz przeformułowanie pytania nr 2 wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina …. jako jednostka samorządu terytorialnego działająca na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT i od tego dnia prowadzi wspólne rozliczenia podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi. Wszystkie wydatki ponoszone przez Gminę i jej jednostki organizacyjne są dokumentowane fakturami wystawionymi na Gminę.

Gmina zamierza zrealizować zadanie inwestycyjne – Termomodernizacja budynku Urzędu Gminy … w oparciu o przeprowadzony audyt energetyczny. Wykonany zostanie również w budynku techniczny remont instalacji odgromowej. Gmina zrealizuje ww. inwestycje angażując tylko środki własne. Realizacja projektu należy do zadań własnych Gminy, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 i 15 ustawy o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 446). Wszystkie faktury dokumentujące poniesione wydatki w ramach realizacji ww. projektu będą wystawiane na Gminę.

Nakłady poniesione w związku z realizacją przedmiotowego projektu stanowić będą „ulepszenie” w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, o którym mowa w art. 2 pkt 14b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.).

Obecnie w budynku Urzędu Gminy znajdują się trzy lokale mieszkalne. Gmina wynajmuje lokale w zamian otrzymując miesięczny czynsz, który jest zwolniony z podatku Vat. Gmina dokumentuje umowy najmu lokali mieszkalnych comiesięcznie wystawianymi fakturami, które są uwzględniane w rejestrach VAT i deklaracjach VAT. Ponadto w budynku Urzędu Gminy …. funkcjonuje punkt Banku Spółdzielczego. Gmina na podstawie zawartej umowy z Bankiem wydzierżawia jeden z pokoi w budynku Urzędu oraz powierzchnię, na której znajduje się bankomat tego banku.

Gmina wystawia w odstępach miesięcznych faktury dla banku. Podatek należny (23%) wynikający z wystawionych faktur z tytułu czynszu dzierżawnego jest ewidencjonowany i wykazywany w deklaracjach VAT. W budynku Urzędu Gminy prowadzone są zadania związane z obsługą powyższych czynności w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej (zawieranie umów cywilnoprawnych, fakturowanie, księgowanie i prowadzenie rejestrów VAT, gromadzenie dokumentów).

W budynku Urzędu mieści się również siedziba Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej …., który jest jednostką organizacyjną Gminy i wspólnie z nią rozlicza się w Urzędzie Skarbowym. Gminna Biblioteka Publiczna, która również zajmuje jeden z lokali w budynku Urzędu nie dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT z Gminą, nie jest podatnikiem VAT, a jej działalność jest dotowana ze środków własnych Gminy …\`(...)\`

Gmina, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wykonuje czynności opodatkowane VAT np.: najem pomieszczeń użytkowych, czynności zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług np. wynajem nieruchomości na cele mieszkaniowe. Gmina wykonuje zadania własne i zlecone – niepodlegające opodatkowaniu VAT, jak np. pobieranie opłat publicznoprawnych.

Podatek VAT naliczony Gmina rozlicza w sposób następujący:

*   w przypadku, gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych – Gmina odlicza podatek w 100%,

*   w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w sytuacji, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe Gmina odlicza kwoty podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy z tytułu wydatków poniesionych na funkcjonowanie Urzędu Gminy …. na podstawie proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy,

*   w stosunku do wydatków przyporządkowanych do działalności gospodarczej i związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionymi z opodatkowania VAT, w sytuacji gdy Gmina nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Gmina odlicza podatek naliczony w części proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy,

*   odnośnie kwoty podatku naliczonego przyporządkowanej do celów innych niż działalność gospodarcza, Gmina nie odlicza podatku.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Gminna Biblioteka Publiczna …. jest samorządową instytucją kultury posiadającą osobowość prawną. Nie jest jednostką budżetową ani zakładem budżetowym i nie podlega centralizacji podatku VAT.
2.  Lokal, który zajmuje Gminna Biblioteka Publiczna …. znajduje się w budynku Urzędu Gminy w …., który jest własnością Gminy ….. Gmina …. udostępniła ww. lokal Gminnej Bibliotece Publicznej …. bezumownie. Udostępnienie lokalu dla Biblioteki ma charakter nieodpłatny.
3.  Gmina …., w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zadań własnych gminy należy zaspakajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W świetle art. 9 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami. Gmina może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej. Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), działa w charakterze podatnika podatku VAT. Gmina z dniem 01.01.2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT z podległymi jednostkami. Tym samym Gmina …. (obsługujący ją Urząd Gminy) nie działa w charakterze odrębnego od swoich jednostek podatnika Vat. Wnioskodawca wraz ze swoimi jednostkami podległymi w zasadniczej części wykonuje zadania własne i zlecone w ramach działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem Vat. Jest to działalność inna niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług tzn. jest to działalność wykonywana w ramach reżimu publicznoprawnego. Gmina wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi dokonuje na podstawie umów cywilnoprawnych czynności zwolnione od podatku VAT (np.: wynajmuje lokale na cele mieszkalne, dzierżawi grunty rolne, jednostki organizacyjne; – Zespół Szkolno-Przedszkolny …., Szkoła Podstawowa …. – odpłatnie świadczą zwolnione od VAT usługi stołówek szkolnych i przedszkolnych). Gmina wykonuje również na podstawie umów cywilnoprawnych czynności opodatkowane odpowiednią stawką VAT np.: wynajem, dzierżawa pomieszczeń w celach użytkowych, refakturowanie mediów, sprzedaż wody i w tym zakresie wykonuje działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę powyższe Gmina stwierdza, że towary i usługi nabywane do realizacji zadania inwestycyjnego: termomodernizacja budynku Urzędu Gminy …. wraz z remontem instalacji odgromowej – Gmina wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi wykorzystuje do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
4.  Gmina stwierdza, że towary i usługi nabywane do realizacji zadania inwestycyjnego: termomodernizacja budynku Urzędu Gminy wraz z remontem instalacji odgromowej, a tym samym efekty inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
5.  Gmina wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi wykorzystuje towary i usługi nabywane w związku z termomodernizacją budynku Urzędu Gminy wraz z remontem instalacji odgromowej do:
    1.  czynności opodatkowanych VAT (np.: Gmina zawiera umowy cywilnoprawne na wynajem lokali i budynków w celach użytkowych, refakturuje media),
    2.  czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (np.: Gmina wynajmuje lokale mieszkalne, dzierżawi grunty rolne; jednostki organizacyjne: Szkoła Podstawowa …., Zespół Szkolno-Przedszkolny …. odpłatnie świadczy usługi stołówek szkolnych i przedszkolnych),
    3.  czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług Gmina wraz z jednostkami organizacyjnymi w przeważającej mierze wykonuje działalność statutową (np. Gmina działając w ramach reżimu publicznoprawnego za wykonywanie czynności urzędowych dla osób fizycznych z zakresu administracji publicznej pobiera opłaty publicznoprawne, które nie podlegają podatkowi Vat, Zespół Szkolno-Przedszkolny …, Szkoły Podstawowe …. i …. zajmują się działalnością oświatową, Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej …. wykonuje zadania z zakresu opieki socjalnej).
6.  Nabywane przez Gminę towary i usługi do realizacji zadania inwestycyjnego „termomodernizacja budynku Urzędu Gminy wraz z remontem instalacji odgromowej” – a tym samym efekty tych nakładów – po zakończeniu przedsięwzięcia będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających Vat. Gmina nie znajduje obiektywnych możliwości przyporządkowania towarów i usług znajdujących się na fakturach zakupowych dotyczących termomodernizacji budynku Urzędu wraz z remontem instalacji odgromowej do konkretnych rodzajów czynności tzn.: opodatkowanych podatkiem Vat, zwolnionych od podatku Vat i niepodlegających podatkowi Vat.
7.  W art. 86 ust. 22 ustawy o Vat zawarte jest upoważnienie dla Ministra Finansów do ustalenia sposobu określenia proporcji dla niektórych podatników. Na tej podstawie Minister Finansów wydał Rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193). Rozporządzenie reguluje sposób określenia proporcji, właściwej m.in. w stosunku do jednostki samorządu terytorialnego. W przypadku jednostki samorządu terytorialnego, sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:
    *   urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (m.in. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),
    *   samorządowej jednostki budżetowej,
    *   samorządowego zakładu budżetowego.

Z paragrafu 2 pkt 5 rozporządzenia wynika, że przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej. Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie jest ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego, jako osoby prawnej, tylko są ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu UE lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, po dokonaniu centralizacji – jednostka samorządu terytorialnego wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi przyjmuje do celów proporcjonalnego odliczenia, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy Vat, proporcję wyliczoną odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej zgodnie z art. 90 ust. 3-6, 9a i 10 ustawy od towarów i usług, w przypadku wykonywania przy pomocy tej jednostki organizacyjnej czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (jest to proporcja właściwa w przypadku wykonywania zarówno działalności opodatkowanej jak i zwolnionej). Zobowiązane są do tego także urzędy obsługujące dane jednostki samorządu terytorialnego. Biorąc pod uwagę powyższe, Gmina ustali proporcję w myśl zapisów art. 86 ust. 2a-2h jak również proporcję zgodnie z zapisami art. 90 ustawy o VAT wyliczone dla jednostki organizacyjnej – Urzędu Gminy ….. Ww. proporcje posłużą Gminie do określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w realizacji zadania inwestycyjnego: termomodernizacja budynku Urzędu Gminy wraz z remontem instalacji odgromowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gmina ma prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupu towarów i usług służących do przeprowadzenia termomodernizacji budynku Urzędu Gminy wraz z remontem instalacji odgromowej?
2.  Czy realizując zadanie – „….” Gmina ma prawo w myśl art. 86 ust. 1 ustawy VAT do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupu towarów i usług służących ww. inwestycji zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2a-2h w powiązaniu z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 października 2017 r.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina sądzi, że jako czynny podatnik VAT w związku z realizacją projektu termomodernizacja budynku Urzędu Gminy wraz z remontem instalacji odgromowej tego budynku ma prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupu towarów i usług służących do przeprowadzenia inwestycji.

W świetle art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Gmina prowadzi sprzedaż mieszaną w stosunku do zakupów, a odliczenie podatku powinno nastąpić jedynie w takiej części, w której zakup służy czynnościom opodatkowanym.

W rozumieniu obowiązujących od 01.01.2016 r. przepisów, rozliczenie podatku naliczonego, w przypadku wykorzystania nieruchomości zarówno do działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie towarów i usług w całości do działalności gospodarczej, winno odbywać się z uwzględnieniem zasad wskazanych w art. 86 ust. 2a ustawy.

Jeśli natomiast nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Gmina w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wykorzystuje budynek Urzędu Gminy do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych z opodatkowania i niepodlegających opodatkowaniu. Gmina jest więc obowiązana do stosowania zasad wynikających z art. 86 ust. 2a jak i art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, w związku z realizacją projektu dotyczącego termomodernizacji budynku Urzędu wraz z remontem instalacji odgromowej, Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupu towarów i usług służących do przeprowadzenia ww. zadania, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2a, w powiązaniu z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 11 września 2017 r. Gmina wskazała, że będzie wykorzystywała towary i usługi zakupione w ramach realizacji projektu – termomodernizacja budynku Urzędu Gminy wraz z remontem instalacji odgromowej do działalności opodatkowanej stawkami VAT, do działalności zwolnionej z VAT oraz do działalności statutowej Gminy, która nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji” (preproporcja).

Jednocześnie Gmina zauważa, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Przepisy dotyczące zasad odliczenia częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie w odniesieniu tylko do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Gmina sądzi, że w sytuacji gdy nie jest w stanie dokonać odpowiedniego przyporządkowania wydatków poniesionych przy realizacji inwestycji termomodernizacji budynku Urzędu Gminy wraz z remontem instalacji odgromowej, Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia części podatku naliczonego, przy zastosowaniu zasad odliczenia proporcjonalnego. W pierwszej kolejności zastosowanie znajdzie sposób określenia proporcji w oparciu o art. 86 ust. 2a-2h oraz przepisy rozporządzenia w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podmiotów.

Następnie, ponieważ budynek Urzędu Gminy nadal będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych, jak również zwolnionych od podatku, w celu realizacji prawa do odliczenia, Gmina będzie zobowiązana do zastosowania metody proporcji określonej zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Gmina dokona odliczeń podatku naliczonego w oparciu o własne, wyliczone dla jednostki organizacyjnej Urzędu Gminy …. wskaźniki – preproporcję (w oparciu o przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT) i proporcję (w oparciu o przepisy art. 90 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie ust. 2c analizowanego artykułu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193), zwanego dalej „sposobem określenia proporcji”, ustawodawca w § 3 ust. 1 wskazał, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. W przepisie § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 powołanego rozporządzenia wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową i zakład budżetowy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Należy zatem zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2–8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, W szczególności zadania własne obejmują sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy tut. Organ wyjaśnia:

Z okoliczności sprawy wynika, że towary i usługi nabywane w związku z realizacją zadania inwestycyjnego: termomodernizacja budynku Urzędu Gminy wraz z remontem instalacji odgromowej będą wykorzystywane przez Gminę wraz z jej jednostkami organizacyjnymi zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Gmina wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi wykorzystuje towary i usługi nabywane do realizacji ww. inwestycji do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi służą do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Należy wskazać, że w celu odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację przedmiotowej inwestycji, w pierwszej kolejności Wnioskodawca winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT).

Zatem przy zakupie towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Natomiast przy zakupach związanych wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT bądź związanych wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT, Zainteresowanemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Natomiast, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych przez Wnioskodawcę zarówno do działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych oraz zwolnionych), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu), a Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej, to wówczas Wnioskodawca do tych wydatków jest zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy i przepisów ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji.

W dalszym etapie – w związku z faktem, że nabywane towary i usługi wykorzystywane są również do czynności zwolnionych od podatku – winien nastąpić kolejny podział podatku naliczonego w oparciu o zasady wskazane w art. 90 ustawy. Zatem, celem obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu Wnioskodawca winien w odniesieniu do wydatków przyporządkowanych do działalności gospodarczej, wykorzystywanych do czynności zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku, w przypadku braku obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ustalić proporcję, obliczoną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy.

Podsumowując należy stwierdzić, że skoro wydatki związane z realizacją przedmiotowej inwestycji są związane z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi od podatku oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, Wnioskodawcy przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania inwestycyjnego – termomodernizacja budynku Urzędu Gminy …. wraz z remontem instalacji odgromowej w wysokości ustalonej w pierwszej kolejności w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie na podstawie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.