Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-360/09-5/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-06-02
Teza: VAT w zakresie opodatkowania usług oddelegowania personelu
Słowa kluczowe: oddelegowanie-oddelegowanie personelu; personel; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25.03.2009r. (data wpływu 30.03.2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 12.05.2009r. (data wpływu 18.05.2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług oddelegowania personelu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2009r. wpłynął w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług oddelegowania personelu. Wezwaniem z dnia 5 maja 2009r., doręczonym w dniu 8 maja 2009r., wezwano Wnioskodawcę do dołączenia dokumentu potwierdzającego prawo do występowania w imieniu spółki. Wniosek uzupełniono dnia 12 maja 2009r. (data wpływu 18 maja 2009r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług przesyłania energii elektrycznej. W ramach prowadzonej działalności Spółka zawarła umowę o współpracy (dalej: Umowa) ze spółką niemiecką, zarejestrowaną dla potrzeb VAT w Niemczech (dalej: Usługobiorca), w której Spółka jest udziałowcem. W ramach Umowy Spółka zobowiązała się do oddelegowania do Usługobiorcy swojego pracownika, w celu pełnienia przez niego funkcji zarządczych (jako dyrektor zarządzający oraz członek zarządu Usługobiorcy) oraz udzielania Usługobiorcy wsparcia w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania.

Oddelegowany pracownik wskazany jest w Umowie z imienia i nazwiska. Jest to osoba posiadająca odpowiednią wiedzę i doświadczenie niezbędne przy realizacji zleconych przez Usługobiorcę zadań. Zgodnie z Umową, w ramach oddelegowania pracownik wykonuje zadania zlecone przez Usługobiorcę w wymiarze 80% swojego czasu pracy; pozostałe 20% jego czasu pracy przyporządkowane jest wykonywaniu zadań na rzecz Spółki. Pracownik oddelegowany przez Spółkę do wykonywania zadań zleconych przez Usługobiorcę pozostaje zatrudniony w Spółce na podstawie umowy o pracę. Wszelkie obowiązki pracownicze określone w polskim prawie, w tym także obowiązek wypłaty wynagrodzenia i ewentualnych dodatków do wynagrodzenia, spoczywają na Spółce.

Zakres usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Usługobiorcy ograniczony jest wyłącznie do oddelegowania odpowiednio wykwalifikowanego pracownika. Zakres tych usług nie obejmuje natomiast wykonywania przez Spółkę konkretnych zadań z zakresu zarządzania czy doradztwa w prowadzeniu działalności gospodarczej i zarządzania zleconych przez Usługobiorcę. W Umowie Usługobiorca zadeklarował ponadto, iż nie będzie zgłaszał wobec Spółki roszczeń związanych z wykonywaniem przez pracownika zadań określonych w przedmiocie Umowy.

W czasie wykonywania zadań zleconych przez Usługobiorcę oddelegowany pracownik pozostaje pod kontrolą i nadzorem Usługobiorcy. Ponadto pracownik wykonuje zadania zlecone przez Usługobiorcę w miejscu przez ten podmiot wyznaczonym, stosownie do potrzeb określonego zadania.

W związku ze świadczonymi przez Spółkę usługami Usługobiorca zobowiązał się w Umowie do zwrotu poniesionych przez Spółkę kosztów dotyczących oddelegowania pracownika, obejmujących:

*   80% wynagrodzenia należnego pracownikowi z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką,

*   100% ewentualnych bonusów/dodatków do wynagrodzenia otrzymywanych przez pracownika z tytułu funkcji pełnionych u lub na rzecz Usługobiorcy,

*   dodatkowe koszty związane z zatrudnieniem pracownika wynikające z przepisów prawa, w szczególności składki na ubezpieczenia społeczne oraz inne tego typu koszty,

*   koszty związane z wykonywaniem przez pracownika zadań na rzecz Usługobiorcy (koszty podróży, noclegów i inne),

*   pozostałe uzasadnione koszty.

Wynagrodzenie Spółki z tytułu oddelegowania pracownika do Usługobiorcy zostało ustalone w umowie jako 3% wspomnianych powyżej kosztów. Łącznie omawiane koszty i marża Spółki określone zostały przez strony w Umowie jako wynagrodzenie Spółki z tytułu oddelegowania pracownika („Delegation fee”).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, w celu wyeliminowania wątpliwości co do zasad traktowania dla potrzeb VAT opisanych powyżej usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Usługobiorcy, Spółka zwraca się niniejszym z zapytaniem:

Czy prawidłowe z perspektywy obowiązujących przepisów o VAT jest przedstawione poniżej podejście zakładające, iż zarówno przed 1 grudnia 2008 r. (tj. przed nowelizacją przepisów ustawy o VAT), jak i po tej dacie usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Usługobiorcy stanowią dla potrzeb VAT usługi dostarczania (oddelegowania) personelu, o których mowa w art. 27 ust 4 pkt 5 ustawy o VAT i w konsekwencji świadczenie przez Spółkę omawianych usług na rzecz Usługobiorcy będącego zarejestrowanym podatnikiem VAT w Niemczech pozostawać będzie poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT w Polsce (VAT należny z tytułu świadczonych przez Spółkę usług rozliczy Usługobiorca zgodnie z zasadami określonymi gruncie przepisów o VAT obowiązujących w Niemczech)?

Zdaniem wnioskodawcy w myśl art. 27 ust 3 ustawy o VAT (zarówno w brzmieniu obowiązującym przed, jak i po 1 grudnia 2008 r.), w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego lub
2.  podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

*   miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres tub miejsce zamieszkania.

Jednocześnie zgodnie z art. 27 ust. 4 pkt 5 ustawy o VAT (zarówno w brzmieniu obowiązującym przed, jak i po 1 grudnia 2008 r.) przepis ust. 3 stosuje się do usług dostarczania (oddelegowania) personelu.

W ocenie Spółki, z uwagi na fakt, iż wskazany przepis art. 27 ust. 4 pkt 5 ustawy o VAT określając, że usługi dostarczania (oddelegowania) personelu podlegają opodatkowaniu VAT zasadniczo w kraju siedziby usługobiorcy, nie odwołuje się do klasyfikacji statystycznej usługi (PKWiU), w praktyce ewentualna klasyfikacja omawianej usługi na gruncie PKWiU, w kontekście właściwego określenia miejsca jej świadczenia dla celów VAT, nie powinna mieć znaczenia. Najistotniejszy, dla potrzeb uznania danej usługi za usługę dostarczania (oddelegowania) personelu pozostanie więc faktyczny charakter świadczonej usługi.

Spółka pragnie przy tym podkreślić, iż w obowiązujących obecnie klasyfikacjach PKWiU nie istnieje jedno odrębne grupowanie odnoszące się wprost i jednoznacznie do usług określonych w ustawie o VAT jako usługi dostarczania (oddelegowania) personelu. Fakt ten pozwala dodatkowo argumentować, iż uznanie danej usługi za usługę dostarczania (oddelegowania) personelu w rozumieniu analizowanych przepisów ustawy o VAT zależy od jej faktycznego charakteru, nie zaś od określonej klasyfikacji statystycznej. W konsekwencji, zdaniem Spółki, wspomniane pojęcie usług „dostarczania (oddelegowania) personelu” należy rozpatrywać szeroko i w celu zaklasyfikowania określonych usług do tego typu usług każdorazowo analizować faktyczny charakter świadczonej usługi.

W ocenie Spółki powyższe stwierdzenie potwierdza również brzmienie art. 8 ust 4 ustawy o VAT obwiązującego od 1 grudnia 2008 r., zgodnie z którym przy określaniu miejsca świadczenia usług, o którym mowa w art. 27 i 28 ustawy o VAT, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jedynie jeżeli dla tych usług przepisy ustawi oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Mając na uwadze powyższe, miejsce świadczenia przedmiotowych usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Usługobiorcy powinno być zdaniem Spółki określane przede wszystkim w oparciu o faktyczny charakter świadczonych usług (jak wskazano powyżej) a nie w oparciu o klasyfikacje statystyczne, gdyż ustawa o VAT oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie powołują symboli statystycznych w odniesieniu do usług dostarczania (oddelegowania) personelu.

W ocenie Spółki dla ustalenia faktycznego charakteru świadczonych przez nią usług istotne znaczenie mają następujące fakty:

*   przedmiotem Umowy jest udostępnienie za wynagrodzeniem personelu, tj. oddelegowanie przez spółkę pracownika w celu wykonywania zadań i prac zleconych przez Usługobiorcę, a nie samodzielne wykonywanie przez Spółkę tych zadań i prac,

*   oddelegowany pracownik zatrudniony jest przez Spółkę, tj. przez podmiot delegujący,

*   wynagrodzenie ze stosunku pracy wypłacane jest pracownikowi przez Spółkę, tj. przez podmiot delegujący,

*   pracownik pozostaje w trakcie oddelegowania pod kontrolą i nadzorem Usługobiorcy, jako podmiotu przyjmującego oddelegowanego pracownika,

*   Spółka ponosi ryzyko związane z oddelegowaniem odpowiednio wykwalifikowanego pracownika; nie ponosi ona natomiast odpowiedzialności ani ryzyka z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zadań powierzonych przez Usługobiorcę oddelegowanemu pracownikowi,

*   kwota należna Spółce z tytułu usług świadczonych w ramach Urnowy, określona w Umowie jako „delegation fee”, ustalona jest w oparciu o koszty ponoszone przez Spółkę w związku z oddelegowaniem pracownika w celu wykonywania zadań zleconych przez Usługobiorcę, powiększone o marżę Spółki.

Spółka stoi zatem na stanowisku, iż świadczone przez nią usługi spełniają przesłanki do uznania ich za usługi dostarczania (oddelegowania) personelu w rozumieniu analizowanych przepisów ustawy o VAT.

Podobne argumenty potwierdzające stanowisko zajmowane przez Spółkę w omawianym zakresie prezentują również organy skarbowe w interpretacjach prawa podatkowego wydawanych w podobnych stanach faktycznych. Wymienić tu można przykładowo:

*   interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 listopada 2008 r. (sygn. IPPP2/443-1305/08-4/MS), w której organ stwierdził, że „Trzeba zauważyć, ze ustawodawca wymieniając usługi dostarczania (oddelegowania) personelu w ww. art. 27 ust. 4 pkt 5 nie odwołuje się do klasyfikacji statystycznej usługi. Należy zatem szeroko traktować ww. pojęcie i brać pod uwagę charakter świadczonej usługi. (\`(...)\`) Wykonywane przez Stronę czynności polegające na udostępnianiu za wynagrodzeniem personelu stanowią usługę dostarczania (oddelegowania) personelu, o której mowa w art. 27 ust 4 pkt 5 ustawy o VAT.”;

*   interpretację wydaną przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 27 marca 2007 r. (sygn. 1471/VUR2/443-1/07/JPC), w której organ wskazał: „Naczelnik tut. Urzędu podziela stanowisko strony, że wymienione we wniosku usługi polegające na udostępnianiu za wynagrodzeniem personelu Spółki stanowią usługę dostarczania (oddelegowania) personelu, o której mowa w art. 27 ust. 4 pkt 5 ustawy o VAT”.

Biorąc pod uwagę powyższe uwagi Spółka stoi na stanowisku, iż usługi świadczone przez nią na rzecz Usługobiorcy stanowią usługi dostarczania (oddelegowania) personelu, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 5 ustawy o VAT. W konsekwencji, w przypadku świadczenia przez Spółkę omawianych usług na rzecz Usługobiorcy, miejscem świadczenia tych usług będzie co do zasady miejsce, w którym Usługobiorca posiada swoją siedzibę (tj. terytorium Niemiec). Tym samym, świadczenie omawianych usług przez Spółkę na rzecz Usługobiorcy będzie pozostawało poza zakresem opodatkowania VAT w Polsce (VAT związany z omawianymi usługami rozliczy Usługobiorca zgodnie z odpowiednimi zasadami obowiązującymi na gruncie VAT w Niemczech).

Jednocześnie, obrotem jaki należy przyporządkować omawianej transakcji będzie łączna kwota należna Spółce z tytułu usług świadczonych w ramach Umowy, określona w Umowie jako „delegation fee”, tj. obejmująca zarówno koszty ponoszone przez Spółkę w związku z oddelegowaniem pracownika w celu wykonywania zadań zleconych przez Usługobiorcę, jak i marżę Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.