Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDSL1-2.4011.113.2025.2.JN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-06
Teza: Opodatkowanie przychodu z działalności usługowej w zakresie
handlu stawką 3% ryczałtu od przychodów
ewidencjonowanych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność usługowa
ryczałt
stawka
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od
niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-
Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-
Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-
Stawka 3%
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 1-art. 1-pkt 1
[ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 1-art.4-ust. 1-pkt 1
[ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 1-art.4-ust. 1-pkt 12
[ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 1-art.4-ust. 1-pkt 3
[ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 1-art.4-ust. 1-pkt 5-lit. a
[ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 7-lit. b
1

[ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 3
[ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 -ust. 1
[ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 -ust. 4
[ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 8
[ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 9 -ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowna Pani,
    stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu
    faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lutego 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 10 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 4 kwietnia 2025 r. (wpływ 9 kwietnia 2025 r.) –
    w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w
    Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod nazwą (...). Przedmiot
    głównej działalności Wnioskodawczyni stanowi PKD 47.91.Z – Sprzedaż detaliczna
    prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet.

    Wnioskodawczyni w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2024
    r. poz. 361 ze zm.; dalej: Ustawa o VAT), prowadzi działalność gospodarczą na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej, w której jest rezydentem podatkowym, a która opiera się na
    sprzedaży tzw. kluczy cyfrowych do:
    1) gier komputerowych, programów komputerowych oraz
    2) subskrypcji takich jak np. (...)
    – dalej zwane łącznie również „Produktami”.
    Klucz cyfrowy stanowi ciąg znaków generowanych losowo przez program komputerowy,
    jako ciągi alfanumeryczne, niezawierające w sobie elementów graficznych, audio ani też
    fragmentu kodu źródłowego.
    Należy zaznaczyć, że Produkty oferowane przez Wnioskodawczynię są skierowane do
    osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, zatem Wnioskodawczyni
    zakłada, że użytkownicy końcowi – klienci, nie będą podatnikami w rozumieniu art 28a
    Ustawy o VAT.
    Z założenia Produkty Wnioskodawczyni będą sprzedawane do użytkowników na całym
    świecie, zatem Wnioskodawczyni nie jest w stanie określić ich miejsca zamieszkania, czy
    pobytu. Użytkownik, w ramach dokonanego zakupu, jest uprawniony do zakupu gry bądź
    dostępu do subskrypcji we własnym zakresie w sklepach (na platformach) mających swoje
    siedziby na terenie całego świata w zależności od siedziby danego sklepu internetowego.
    Wnioskodawczyni będzie oferować klucze cyfrowe w postaci voucherów (bonów). W
    zależności od danego klucza bony mogą być bonami jednego przeznaczenia (dalej zwane
    również jako „SPV”) albo bonami różnego przeznaczenia (dalej zwane również jako „MPV”).
    Dla lepszego zobrazowania Wnioskodawczyni poniżej podaje dwa warianty kluczy
    cyfrowych:
    Przykład nr 1: Sprzedaż klucza cyfrowego na subskrypcję (...) skierowany na region (...)
    pozwala nabywcy na zakup dostępu do (...) w regionie (...). Sprzedaż tego klucza
    Wnioskodawczyni kwalifikuje zatem jako sprzedaż bonu różnego przeznaczenia.
    Przykład nr 2: Sprzedaż natomiast klucza cyfrowego na subskrypcję (...) skierowany na
    region (...) pozwala nabywcy na zakup dostępu do (...) w regionie (...). Sprzedaż tego klucza
    Wnioskodawczyni kwalifikuje zatem jako sprzedaż bonu pojedynczego przeznaczenia.
    Podsumowując, nabywane, a następnie sprzedawane przez Wnioskodawczynię klucze
    cyfrowe stanowią bon w rozumieniu art. 2 pkt 41 Ustawy o VAT. W zależności od rodzaju
    klucza cyfrowego mogą one stanowić:
    1) bony SPV wówczas, gdy pozwalają na nabycie subskrypcji w jednym kraju albo
    2) bony MPV wówczas, gdy pozwalają na nabycie subskrypcji w różnych regionach,
      obszarach, w wielu krajach.
    Emitentami kluczy cyfrowych są podmioty prowadzące działalność gospodarczą będące
    platformami dystrybucyjnymi, które zarządzają sprzedażą i dystrybucją cyfrowych wersji
    wielu gier, programów oraz subskrypcji. Emitenci odpowiadają za generowanie i
    udostępnianie tych kluczy jako unikalnych alfanumerycznych kodów, które umożliwiają
    użytkownikom dostęp do zakupionych treści.
    W chwili emisji/wytworzenia bonów SPV przez jego pierwotnego emitenta znane jest
    miejsce świadczenia usług (np. wyłącznie terytorium (...)), na które to usługi wykonywane
    przez tego pierwotnego emitenta przedmiotowe klucze mogą zostać wymienione, a zatem
    znana jest stawka podatku VAT, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym
    charakterze dotycząca tych usług.
    Natomiast, w chwili emisji/wytworzenia bonów MPV przez jego pierwotnego emitenta nie
    jest znane miejsce świadczenia usług, ani stawka podatku VAT, podatku od wartości

    dodanej, czy podatku o podobnym charakterze, na które to usługi przedmiotowe klucze
    (bony) mogą zostać wymienione.
    Klucze cyfrowe są nabywane przez Wnioskodawczynię we własnym imieniu i na własny
    rachunek. Dokonując sprzedaży wskazanych kluczy cyfrowych Wnioskodawczyni nie działa
    jako pośrednik. Wnioskodawczyni działa we własnym imieniu i na własny rachunek.
    Wynagrodzeniem z tytułu sprzedaży kluczy cyfrowych jest kwota należna
    Wnioskodawczyni od nabywcy klucza (cena sprzedaży).
    Sprzedaż kluczy cyfrowych zasadniczo jest zautomatyzowana, wymaga minimalnego
    udziału człowieka i bez technologii informacyjnej jest niemożliwa. Sprzedaż odbywa się
    tylko i wyłącznie przez Internet.
    Rozliczenia zakupu i sprzedaży kluczy cyfrowych są realizowane przez internetowe
    systemy płatnicze.
    Wnioskodawczyni szacuje, że kwota przychodów z tytułu świadczenia przedmiotowych
    usług nie przekroczy w roku podatkowym kwoty 2 000 000 euro.
    Wnioskodawczyni złożyła właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenie o
    wyborze formy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym (...) lipca 2015 r.
    Do wykonywanej przez Wnioskodawczynię działalności nie mają zastosowanie wyłączenia
    zawarte w art. 8 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2024 r.
    poz. 776 ze zm.; dalej jako: „Ustawa o Ryczałcie”).
    Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawczyni, klucze cyfrowe, które są nabywane oraz
    sprzedawane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej
    nie stanowią waluty wirtualnej w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu
    praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Powyższe wynika z tego, że klucze
    cyfrowe nie spełniają definicji waluty wirtualnej z art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o
    przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Klucze cyfrowe nie są
    bowiem akceptowanym środkiem wymiany.
    W piśmie z 4 kwietnia 2025 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzieliła Pani
    następujących odpowiedzi na zawarte w wezwaniu z 14 marca 2025 r. pytania:
    1) Czy zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób
      fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163), ma Pani nieograniczony obowiązek
      podatkowy w Polsce?
    Odpowiedź: Tak, zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163) Wnioskodawczyni ma nieograniczony
    obowiązek podatkowy w Polsce.
    2) Czy prowadzona przez Panią działalność była/jest/będzie działalnością usługową w myśl
      art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku
      dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z
      2024 r. poz. 776 ze zm.)?
    Odpowiedź: Tak, prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność była/jest/będzie
    działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o
    zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
    osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.; dalej: Ustawa o Ryczałcie), a ściślej
    działalnością usługową w zakresie handlu – w myśl art. 4 ust. 1 pkt 3 Ustawy o Ryczałcie.
    3) Jak są sklasyfikowane – na podstawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) –
      faktycznie wykonywane przez Panią usługi (proszę podać podstawowy symbol
      grupowania, który jest siedmiocyfrowy, zapisywany w blokach po dwa znaki oddzielone
      kropką), które są przedmiotem zapytania?

    Odpowiedź: Przedmiotem zapytania Wnioskodawczyni są świadczenia sklasyfikowane
    na podstawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) pod symbolem: 47.00.89.0 –
    sprzedaż detaliczna towarów niekonsumpcyjnych, nieżywnościowych, gdzie indziej
    niesklasyfikowanych.
    4) Czy sprzedawała/sprzedaje/będzie Pani sprzedawała nabyte uprzednio klucze cyfrowe
      w stanie nieprzetworzonym?
    Odpowiedź: Tak, Wnioskodawczyni sprzedawała/sprzedaje/będzie sprzedawała nabyte
    uprzednio klucze cyfrowe w stanie nieprzetworzonym.
    5) Czy oprócz wskazanej działalności gospodarczej uzyskiwała/uzyskuje/będzie uzyskiwała
      Pani inne dochody podlegające opodatkowaniu? Jeśli tak, to czy prowadziła/prowadzi
      /będzie prowadziła Pani ewidencję w sposób umożliwiający określenie przychodów z
      każdego rodzaju prowadzonej przez Panią działalności odrębnie (jeżeli zaistnieje taka
      sytuacja)?
    Odpowiedź: Tak, oprócz wskazanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
    działalności gospodarczej Wnioskodawczyni uzyskiwała/uzyskuje/będzie uzyskiwała inne
    dochody podlegające opodatkowaniu.
    Tak, Wnioskodawczyni prowadziła/prowadzi/będzie prowadziła ewidencję w sposób
    umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju prowadzonej przez
    Wnioskodawczynię działalności odrębnie (jeżeli zaistnieje taka sytuacja).

## Pytanie

Czy wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przychody z działalności,
    którą prowadzi Wnioskodawczyni mogą być uznane jako przychody z działalności
    usługowej w zakresie handlu i opodatkowane według stawki 3% przychodu na podstawie
    art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. b ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?
    Pani stanowisko w sprawie
    W ocenie Wnioskodawczyni, przychody z działalności, którą prowadzi Wnioskodawczyni
    mogą być uznane jako przychody z działalności usługowej w zakresie handlu i
    opodatkowane według stawki 3% przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. b ustawy
    z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. 2024 r. 776 ze zm.: dalej „Ustawa o
    Ryczałcie”).
    Zgodnie z art. 1 pkt 1 Ustawy o Ryczałcie:
    „Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych
    przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:
    1) prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą: (...)”.
    Zgodnie art. 2 ust. 1 pkt 1 Ustawy o Ryczałcie:
    „Osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej
    działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie:
    1) ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych: (...)”.
    Stosownie do treści art. 6 ust. 1 Ustawy o Ryczałcie:
    „Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody
    osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o
    których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem
    ust. 1e-1g, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej

    osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki
    jawnej osób fizycznych, zwanych dalej »spółką«. Do przychodów przedsiębiorstwa w
    spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a”.
    Zgodnie z art. 6 ust. 4 Ustawy o Ryczałcie.
    „Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z
    działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli:
    1) w roku poprzedzającym rok podatkowy:
      a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w
        wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub
      b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma
        przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000
        euro,
    2) rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z
      opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów”.
    Co ważne, stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego
    rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody.
    Stawki ryczałtu zostały określone przez ustawodawcę w art. 12 ust. 1 Ustawy o Ryczałcie.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. b Ustawy o Ryczałcie:
    „Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi (...)
    7) 3,0% przychodów: (...)
      b) z działalności usługowej w zakresie handlu, z zastrzeżeniem pkt 2 i 3”.
    Pod pojęciem „działalności usługowej w zakresie handlu” – Ustawa o Ryczałcie – rozumie
    się sprzedaż, w stanie nieprzetworzonym, nabytych uprzednio produktów (wyrobów) i
    towarów, w tym również takich, które zostały przez sprzedawcę zapakowane lub
    rozważone do mniejszych opakowań albo rozlane do butelek, puszek lub mniejszych
    pojemników (zob. art. 4 ust. 1 pkt 3 Ustawy o Ryczałcie).
    Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług pod pojęciem usług rozumie:
    „– wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących
      działalność o charakterze produkcyjnym, tzn. usługi dla celów produkcji nietworzące
      bezpośrednio nowych dóbr materialnych,
    – wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz
      ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i
      ogólnospołecznej” (zob. pkt 4.1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września
      2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).
    Co istotne, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 5 lit. a Ustawy o Ryczałcie:
    Użyte w Ustawie o Ryczałcie określenie towary handlowe oznacza „towary (wyroby)
    zakupione w celu dalszej odprzedaży, w stanie nieprzetworzonym”.
    Zastosowane w treści art. 4 ust. 1 pkt 3 Ustawy o Ryczałcie sformułowanie „sprzedaż
    uprzednio nabytych towarów w stanie nieprzetworzonym” oznacza sprzedaż produktów
    (towarów) bez zmiany ich substancji, czy wyglądu, tj. bez ingerencji sprzedającego we
    właściwości fabryczne produktu, ponieważ zgodnie z definicją słownikową „przetwarzać”
    to „przerabiać, zmieniać coś nadając inny kształt, wygląd, inną postać, formę;
    przekształcać, przeobrażać” (Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 2002 r.).
    Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli w wyniku podjętych czynności nie
    dochodzi do przetworzenia nabytych uprzednio rzeczy (towarów), to rzeczy te (towary)
    przeznaczone do dalszej odsprzedaży traktowane będą jako towary – odpowiadające

    definicji zawartej w art. 4 ust. 1 pkt 5 lit. a Ustawy o Ryczałcie. Działalność polegającą na
    sprzedaży ww. towarów należy w tym przypadku zaliczyć do działalności usługowej w
    zakresie handlu.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni
    dokonuje sprzedaży tzw. kluczy cyfrowych do:
    1) gier komputerowych, programów komputerowych oraz
    2) subskrypcji takich jak np. (...).
    Wnioskodawczyni nabywa Produkty od podmiotów trzecich, a następnie je odsprzedaje.
    Wnioskodawczyni sprzedaje klucze cyfrowe w stanie nieprzetworzonym, w takiej samej
    formie w jakiej zostały one zakupione od dostawcy – nie zostają zatem podjęte czynności,
    w wyniku których doszłoby do zmiany (przekształcenia) nabytych uprzednio kluczy
    cyfrowych. Oznacza to, że klucze cyfrowe mogą być uznane za towar w myśl art. 4 ust. 1
    pkt 5 lit. a Ustawy o Ryczałcie.
    Co istotne, Wnioskodawczyni nie świadczy usług pośrednictwa w sprzedaży kluczy
    cyfrowych. Wnioskodawczyni złożyła właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego
    oświadczenie o wyborze formy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym
    dnia (...) lipca 2015 r.
    Co więcej, jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego do wykonywanej
    przez Wnioskodawczynię działalności nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8
    Ustawy o Ryczałcie.
    Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że skoro przedmiotem dokonywanej przez
    Wnioskodawczynię sprzedaży są uprzednio zakupione przez Wnioskodawczynię klucze
    cyfrowe to przychody uzyskiwane z tej sprzedaży, jako przychody z działalności usługowej
    w zakresie handlu, są/będą opodatkowane 3% stawką ryczałtu od przychodów
    ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. b Ustawy o Ryczałcie.
    Na potwierdzenie prawidłowości powyższego stanowiska, pozostając w pełni świadomym,
    że interpretacje indywidualne wiążą jedynie w sprawach, w których zostały wydane, w tym
    miejscu Wnioskodawczyni wskazuje na wyrażony przez Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej pogląd, który w przedmiotowej sprawie może pełnić rolę pomocniczą przy
    wykładni ww. przepisów, a mianowicie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w
    interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2024 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.983.2023.1.MR,
    stwierdził, co następuje:
    „Zatem, w omawianej sprawie produkty cyfrowe, tj. wirtualne przedmioty funkcjonujące w
    grach komputerowych, w postaci skinów (skórek), broni używanej w grach
    komputerowych, mogą być uznane za towar w myśl art. 4 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o
    zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
    osoby fizyczne. Skoro sprzedaje Pan wirtualne przedmioty w stanie nieprzetworzonym
    uprzednio zakupione przez Pana, to przychody uzyskiwane z tej sprzedaży, jako przychody
    z działalności usługowej w zakresie handlu, mogą zostać opodatkowane 3% stawką
    ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. b) ustawy
    o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
    osoby fizyczne”.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 776 ze zm.):

      Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym
      niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące
      pozarolniczą działalność gospodarczą.
    Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą
      w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.
    Według treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej
      działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:
      a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
      b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
      c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
      - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób
        zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych
        przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
    Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:
      Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie
      spełnione są następujące warunki:
      1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich
        wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów
        niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
      2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych
        przez zlecającego te czynności;
      3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z
        prowadzoną działalnością.
    Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody
      osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności
      gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku
      dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest
      prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych
      i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej
      „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12
      ust. 10a.
    W myśl art. 6 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych
      z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli:
      1) w roku poprzedzającym rok podatkowy:
      a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w
        wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

      b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma
        przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000
        000 euro,
      2) rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z
        opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość
        przychodów.
    Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych
    uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w
    art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów
    osiąganych przez osoby fizyczne.
    Według ww. przepisu:
      1. Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z
        zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:
      1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w
        rozdziale 3;
      2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od
        podatku dochodowego;
      3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:
      a) prowadzenia aptek,
      b) (uchylona)
      c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,
      d) (uchylona)
      e) (uchylona)
      f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów
        mechanicznych;
      4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie
        odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z
        odnawialnych źródeł energii;
      5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie
        działalności wykonywanej:
      a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,
      b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez
        jednego lub każdego z małżonków,
      c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez
        drugiego małżonka
      - jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej
        działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
      6) (uchylony)
      2. Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który
        wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,
        uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub
        wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy,
        odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze
        wspólników:
      1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

      2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym
      - w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w
        roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów
        ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca
        roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
      3. Jeżeli podatnik w roku poprzedzającym rok podatkowy nie uzyskał przychodu z
        działalności, o której mowa w ust. 1 pkt 3 i 4, traci w roku podatkowym prawo do
        opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z dniem
        uzyskania przychodów z tych rodzajów działalności i od tego dnia opłaca podatek
        dochodowy na ogólnych zasadach.
    Kolejnym warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie
    oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów
    ewidencjonowanych.
    Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z
      pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów
      ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu
      skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku
      przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego
      przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął
      pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku
      podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.
    Wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez
    ustawodawcę ustalona w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym
    od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i zależy od rodzaju faktycznie
    prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.
    Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 3,0% przychodów z działalności
      usługowej w zakresie handlu z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.
    Według art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Przez działalność usługową należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą,
      której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją
      Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4
      września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz.
      1676, z 2017 r., poz. 2453, z 2018 r., poz. 2440, z 2019 r., poz. 2554 oraz z 2020 r.,
      poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.
    Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług pod pojęciem usług rozumie:
      wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących
      działalność o charakterze produkcyjnym, nietworzące bezpośrednio nowych dóbr
      materialnych – usługi na rzecz produkcji;
      wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na
      rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i
      ogólnospołecznej.

    Natomiast wyroby, w myśl PKWiU to: surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i
    części tych wyrobów – o ile występują w obrocie.
    Ponadto zauważyć należy, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od
    przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością
    gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej
    działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych
    czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego
    symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.
    Natomiast, stosownie do treści art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Użyte w ustawie określenie działalności usługowej w zakresie handlu oznacza –
      sprzedaż, w stanie nieprzetworzonym, nabytych uprzednio produktów (wyrobów) i
      towarów, w tym również takich, które zostały przez sprzedawcę zapakowane lub
      rozważone do mniejszych opakowań albo rozlane do butelek, puszek lub mniejszych
      pojemników.
    Jeżeli chodzi o działalność usługową w zakresie handlu (art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy)
    opodatkowaną według stawki 3% od przychodu, ustawodawca nie odwołuje się do żadnej
    klasyfikacji statystycznej, celem precyzyjnego określenia zakresu przedmiotowego tej
    działalności. Oznacza to, że każda działalność, która nie spełnia przesłanek zawartych w
    definicji działalności usługowej w zakresie handlu, niezależnie czy do takiej działalności
    została zakwalifikowana w PKWiU, dla celów zryczałtowanego podatku dochodowego nie
    może być uznana za działalność handlową podlegającą opodatkowaniu według stawki 3%.
    Użyte w art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy sformułowanie „sprzedaż uprzednio nabytych
    towarów w stanie nieprzetworzonym” oznacza sprzedaż produktów (towarów) bez zmiany
    ich substancji, czy wyglądu, tj. bez ingerencji sprzedającego we właściwości fabryczne
    produktu, ponieważ zgodnie z definicją słownikową – „przetwarzać” to „przerabiać,
    zmieniać coś nadając inny kształt, wygląd, inną postać, formę; przekształcać, przeobrażać”
    (Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 2002 r.).
    Stosownie natomiast do art. 4 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Towary handlowe to towary (wyroby) zakupione w celu dalszej odsprzedaży, w stanie
      nieprzetworzonym.
    Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli w wyniku podjętych czynności nie
    dochodzi do przetworzenia nabytych uprzednio rzeczy (towarów), to rzeczy te (towary)
    przeznaczone do dalszej odsprzedaży traktowane będą jako towary – odpowiadające
    definicji zawartej w art. 4 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Działalność
    polegającą na sprzedaży ww. towarów należy w tym przypadku zaliczyć do działalności
    usługowej w zakresie handlu.
    Ponadto podkreślić również należy, że na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o
    zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
    osoby fizyczne:
      Jeżeli podatnik obowiązany do prowadzenia ewidencji przychodów prowadzi
      działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami określonymi w
      ust. 1, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ustala się według stawki właściwej
      dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem, że ewidencja
      przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z
      każdego rodzaju działalności. W przypadku gdy podatnik, o którym mowa w zdaniu
      poprzednim, nie prowadzi ewidencji w sposób zapewniający ustalenie przychodów
      dla każdego rodzaju działalności, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi

      8,5% przychodów, z tym że w przypadku osiągania również przychodów, o których
      mowa w:
      1) ust. 1 pkt 1, ryczałt wynosi 17%;
      2) ust. 1 pkt 2, ryczałt wynosi 15%;
      2a) ust. 1 pkt 2a, ryczałt wynosi 14%;
      2b) ust. 1 pkt 2b, ryczałt wynosi 12%;
      3) ust. 1 pkt 3, ryczałt wynosi 10%;
      4) ust. 1 pkt 4, ryczałt wynosi 12,5%.
    W sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym
    podatkiem dochodowym wg różnych stawek, ryczałt od przychodów
    ewidencjonowanych na podstawie prowadzonej ewidencji przychodów ustala się
    według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod
    warunkiem że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający
    określenie przychodów z każdego rodzaju działalności.
    Z informacji przedstawionych we wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że ma Pani
    nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzi Pani jednoosobową działalność
    gospodarczą, która opiera się na sprzedaży tzw. kluczy cyfrowych do gier komputerowych,
    programów komputerowych oraz subskrypcji takich jak np. (...) (Produkty). Klucz cyfrowy
    stanowi ciąg znaków generowanych losowo przez program komputerowy, jako ciągi
    alfanumeryczne, niezawierające w sobie elementów graficznych, audio ani też fragmentu
    kodu źródłowego. Będzie Pani oferować klucze cyfrowe w postaci voucherów (bonów). W
    zależności od danego klucza bony mogą być bonami jednego przeznaczenia (SPV) –
    pozwalają na nabycie subskrypcji w jednym kraju albo bonami różnego przeznaczenia
    (MPV) – pozwalają na nabycie subskrypcji w różnych regionach, obszarach, w wielu
    krajach. Sprzedawała/sprzedaje/będzie Pani sprzedawała nabyte uprzednio klucze
    cyfrowe w stanie nieprzetworzonym. Klucze cyfrowe są nabywane przez Panią we
    własnym imieniu i na własny rachunek. Dokonując sprzedaży wskazanych kluczy
    cyfrowych nie działa Pani jako pośrednik. Sprzedaż kluczy cyfrowych zasadniczo jest
    zautomatyzowana, wymaga minimalnego udziału człowieka i bez technologii
    informacyjnej jest niemożliwa, odbywa się tylko i wyłącznie przez Internet. Produkty
    oferowane przez Panią są skierowane do osób fizycznych nieprowadzących działalności
    gospodarczej. Z założenia Pani Produkty będą sprzedawane do użytkowników na całym
    świecie, zatem nie jest Pani w stanie określić ich miejsca zamieszkania, czy pobytu.
    Użytkownik, w ramach dokonanego zakupu, jest uprawniony do zakupu gry bądź dostępu
    do subskrypcji we własnym zakresie w sklepach (na platformach) mających swoje siedziby
    na terenie całego świata w zależności od siedziby danego sklepu internetowego.
    Świadczone przez Panią usługi są sklasyfikowane na podstawie Polskiej Klasyfikacji
    Wyrobów i Usług (PKWiU) pod symbolem: 47.00.89.0 – sprzedaż detaliczna towarów
    niekonsumpcyjnych, nieżywnościowych, gdzie indziej niesklasyfikowanych. Rozliczenia
    zakupu i sprzedaży kluczy cyfrowych są realizowane przez internetowe systemy płatnicze.
    Pani wynagrodzeniem z tytułu sprzedaży kluczy cyfrowych jest kwota należna od nabywcy
    klucza (cena sprzedaży). Emitentami kluczy cyfrowych są podmioty prowadzące
    działalność gospodarczą będące platformami dystrybucyjnymi, które zarządzają
    sprzedażą i dystrybucją cyfrowych wersji wielu gier, programów oraz subskrypcji. Emitenci
    odpowiadają za generowanie i udostępnianie tych kluczy jako unikalnych
    alfanumerycznych kodów, które umożliwiają użytkownikom dostęp do zakupionych treści.
    W chwili emisji/wytworzenia bonów SPV przez jego pierwotnego emitenta znane jest
    miejsce świadczenia usług, na które to usługi wykonywane przez tego pierwotnego
    emitenta przedmiotowe klucze mogą zostać wymienione. Natomiast, w chwili emisji
    /wytworzenia bonów MPV przez jego pierwotnego emitenta nie jest znane miejsce
    świadczenia usług. Prowadzona przez Panią działalność była/jest/będzie działalnością

    usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a ściślej działalnością usługową
    w zakresie handlu – w myśl art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. 3 lipca 2015 r. złożyła Pani
    właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenie o wyborze formy
    opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Kwota przychodów z tytułu
    świadczenia przedmiotowych usług nie przekroczy w roku podatkowym kwoty 2 000 000
    euro. Do wykonywanej przez Panią działalności nie mają zastosowanie wyłączenia zawarte
    w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów
    osiąganych przez osoby fizyczne. Oprócz wskazanej we wniosku działalności gospodarczej
    uzyskiwała/uzyskuje/będzie Pani uzyskiwała inne dochody podlegające opodatkowaniu.
    Prowadziła/prowadzi/będzie Pani prowadziła ewidencję w sposób umożliwiający
    określenie przychodów z każdego rodzaju prowadzonej przez Panią działalności odrębnie
    (jeżeli zaistnieje taka sytuacja).
    Zatem, skoro sprzedawała/sprzedaje/będzie Pani sprzedawała nabyte uprzednio klucze
    cyfrowe w stanie nieprzetworzonym, to usługi świadczone przez Panią w ramach
    prowadzonej działalności gospodarczej należy potraktować jako działalność usługową w
    zakresie handlu, zdefiniowaną w art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
    Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że przychody uzyskiwane przez Panią z
    działalności polegającej na odsprzedaży kluczy cyfrowych w stanie nieprzetworzonym
    należy uznać za przychody z działalności usługowej w zakresie handlu, które podlegały
    /podlegają/będą podlegały opodatkowaniu 3% stawką ryczałtu od przychodów
    ewidencjonowanych określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. b ustawy o zryczałtowanym
    podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
    Stawka ta ma zastosowanie wyłącznie, jeśli spełnione były/są/będą warunki do
    zastosowania tej formy opodatkowania, o których mowa w cytowanych przepisach o
    zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
    osoby fizyczne.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
    - zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego
      obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
    - zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego
      w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja została wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikowała Pani
    świadczone usługi do odpowiedniego klasyfikowania PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga
    o prawidłowości tej klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub usługi
    do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego).
    W odniesieniu do powołanej przez Panią interpretacji indywidualnej wskazuję, że
    rozstrzygnięcie w niej zawarte dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy i nie ma
    zastosowania ani konsekwencji wiążącej w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego
    stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będze zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz zastosuje się Pani do
    interpretacji.

    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.