Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.225.2020.2.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-07
Teza: Obowiązek rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów poprzez przemieszczenie towarów własnych a następnie dostawy krajowej.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów; oddział
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2020 r. (data wpływu 14 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 czerwca 2020 r. (data wpływu 15 czerwca 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 8 czerwca 2020 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.225.2020.1.KOM, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów poprzez przemieszczenie towarów własnych a następnie dostawy krajowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów poprzez przemieszczenie towarów własnych a następnie dostawy krajowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. GmbH (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) z siedzibą w Niemczech należy do międzynarodowej grupy spółek o nazwie \[\`(...)\`\]. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Niemczech i w Polsce. Wnioskodawca jest wiodącym projektantem, producentem i podmiotem wprowadzającym na rynek produkty i systemy wykorzystywane w terapii oddechowej, intensywnej terapii, chirurgii oraz leczeniu obturacyjnego bezdechu sennego. Nabywcami towarów Spółki są placówki medyczne/lecznicze (głównie szpitale) działające w formach, o których mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. w sprawie działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2020, poz. 295, z późn. zm.), zasadniczo spółki prawa handlowego i Niepubliczne Zakłady Opieki Zdrowotnej.

Wiele z umów realizowanych przez Spółkę to kontrakty zawarte w wyniku procedury przetargowej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1843). Większość towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę to wyroby medyczne w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 186, z późn. zm ).

W ramach swojej działalności Wnioskodawca realizuje dostawy urządzeń medycznych, ale planuje również świadczyć usługi dzierżawy tych urządzeń. Poza szpitalami i innymi placówkami medycznymi, Spółka sprzedaje również urządzenia medyczne Dystrybutorom, Rzeczywistym Producentom Urządzeń (dalej „OEM”) i Rzeczywistym Importerom Urządzeń (dalej „OEI”), tj. autoryzowanym dystrybutorom podmiotów OEM.

Spółka posiada oddział w Polsce (dalej „Oddział”), który prowadzi działalność poprzez Menadżera ds. Sprzedaży na Kraj oraz zespół specjalistów ds. sprzedaży.

Istnieją różne kategorie odbiorców towarów Spółki:

1.  szpitale i inne placówki medyczne,
2.  dystrybutorzy,
3.  lokalne podmioty OEI i OEM.

Spółka opracowała model biznesowy, w ramach którego przypisała poszczególne role Spółce i Oddziałowi.

W zależności od tego, kto jest odbiorcą produktów Spółki działalność Oddziału obejmuje zasadniczo następujące czynności:

*   Wyszukiwanie potencjalnych klientów (w tym wskazanie osoby do kontaktu, właściciela budżetu w danym podmiocie medycznym, do którego zostanie/zostałaby skierowana oferta, dostosowanie oferty do konkretnego szpitala).
    *   Powyższe czynności wykonywane są w całości przez pracowników Oddziału w odniesieniu do szpitali i innych placówek medycznych (pkt I powyżej). Jeśli chodzi o przemieszczanie towarów do dystrybutorów i lokalnych podmiotów OEI i OEM (pkt II i III powyżej), pracownicy Oddziału aktywnie zarządzają relacjami z tymi podmiotami, w niektórych przypadkach przekazując dystrybutorom kontakt do szpitali.

*   Utrzymanie i rozwijanie relacji handlowych (zwłaszcza specjaliści ds. sprzedaży, którzy odpowiadają również za monitorowanie umów obowiązujących i wygasających w celu ich przedłużenia).
    *   Powyższe czynności wykonywane są w całości przez pracowników Oddziału w odniesieniu do szpitali i innych placówek medycznych (pkt I powyżej). Jeśli chodzi o przemieszczanie towarów, o którym mowa w pkt II i III powyżej, podmioty te są w całości odpowiedzialne za utrzymanie relacji z klientami, gdyż dotyczy to ich własnej działalności.

*   Prowadzenie działalności promocyjnej.

*   Dostarczanie ofert do przetargu (zazwyczaj w zakresie obowiązków Menadżera ds. Sprzedaży na Kraj).

*   Zawieranie umów sprzedaży w imieniu Spółki.

*   Usługi i wsparcie przedsprzedażowe i posprzedażowe na rzecz klientów (mimo, iż faktyczna usługa jest wykonywana w kraju siedziby Spółki, tj. w Niemczech, klienci polscy kontaktują się z Oddziałem, tj. specjalistami ds. sprzedaży lub Menadżerem ds. Sprzedaży na Kraj, a nie z pracownikami z Niemiec).

*   Inne czynności związane z bezpośrednią sprzedażą w Polsce.

Oddział otrzymuje również pomoc ze strony członków centralnego zespołu należącego do francuskiego podmiotu zależnego z Grupy \[…\], którzy udzielają Oddziałowi wsparcia w procesie przetargowym, np. poprzez analizę SIWZ (tj. Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia) i kryteriów wyboru szpitala. Zespół francuski odpowiada również za przygotowanie ofert dla klientów polskich i innych/nowych klientów. Ponadto zgodnie z planem Spółki, obsługa posprzedażowa będzie w przyszłości świadczona przez zespół lokalny na podstawie wniosków od klientów (np. przesyłanych drogą mailową) do polskojęzycznego członka zespołu - wynika to z decyzji Spółki o usprawnieniu procesu poprzez przekazanie całości obsługi klienta do zespołu lokalnego.

Oddział stanowi tzw. stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

1.  Dostawy Spółki do szpitali i innych placówek medycznych są realizowane w następujący sposób:
    *   Wstępne oferty Spółki dla nowych klientów w Polsce są przygotowywane przez pracowników Oddziału.
    *   Po otrzymaniu zamówienia (tj. w rezultacie pomyślnego zakończenia procedury przetargowej) pracownik Oddziału podpisuje umowę sprzedaży w imieniu Spółki.
    *   Po zawarciu umowy sprzedaży towary transportowane są bezpośrednio z magazynu Spółki w Niemczech do klienta (Wnioskodawca nie posiada magazynów w Polsce).
    *   Spółka zajmuje się organizacją transportu towarów, tj. zamawia transport bezpośrednio z magazynu w Niemczech do klientów po otrzymaniu informacji od działu obsługi klienta, natomiast Oddział (specjalista ds. sprzedaży) odpowiada za nadzorowanie instalacji zakupionego produktu.
    *   Zgodnie z założeniami, fakturę ma wystawiać Wnioskodawca wskazując na niej polski numer identyfikacyjny VAT.
    *   Z punktu widzenia klientów to Oddział jest miejscem kontaktu, tj. sama Spółka nie kontaktuje się z klientami, a za kontakt, wyniki sprzedaży itp. odpowiadają pracownicy Oddziału.
2.  Dostawy Spółki do Dystrybutorów są realizowane w następujący sposób:
    *   Wstępne oferty są przygotowywane przez pracowników Oddziału, również na wniosek dystrybutorów.
    *   Po otrzymaniu zamówienia pracownik Oddziału podpisuje umowę sprzedaży w imieniu Spółki.
    *   Po zawarciu umowy sprzedaży towary transportowane są bezpośrednio z magazynu Spółki w Niemczech do Dystrybutora (Wnioskodawca nie posiada magazynów w Polsce).
    *   Spółka zajmuje się organizacją transportu towarów, tj. zamawia transport bezpośrednio z magazynu w Niemczech do Dystrybutorów.
    *   Zgodnie z założeniami, fakturę ma wystawiać Wnioskodawca wskazując na niej polski numer identyfikacyjny VAT.
    *   Po zakończeniu procesu Dystrybutorzy prowadzą niezależną sprzedaż produktów do kolejnych nabywców (tj. szpitali).
3.  Dostawy Spółki do lokalnych podmiotów OEI i OEM są realizowane w następujący sposób:
    *   Wstępne oferty są przygotowywane przez pracowników Oddziału, również na wniosek lokalnych OEI i OEM.
    *   Po otrzymaniu zamówienia pracownik Oddziału podpisuje umowę sprzedaży w imieniu Spółki.
    *   Po zawarciu umowy sprzedaży towary transportowane są bezpośrednio z magazynu Spółki w Niemczech do lokalnego OEI/OEM (Wnioskodawca nie posiada magazynów w Polsce).
    *   Spółka zajmuje się organizacją transportu towarów, tj. zamawia transport bezpośrednio z magazynu w Niemczech do lokalnego OEI/OEM.
    *   Zgodnie z założeniami fakturę ma wystawiać Wnioskodawca wskazując na niej polski numer identyfikacyjny VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa produktów realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz szpitali i innych podmiotów medycznych powinna być traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów poprzez przemieszczenie towarów własnych (zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o VAT), po którym następuje krajowa dostawa towarów dla finalnego odbiorcy, dla której podatnikiem jest Wnioskodawca?
2.  Czy dostawa produktów realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz Dystrybutorów powinna być traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów poprzez przemieszczenie towarów własnych (zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o VAT), po którym następuje krajowa dostawa towarów do lokalnego dystrybutora, dla której podatnikiem jest Wnioskodawca?
3.  Czy dostawa produktów realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz lokalnych OEM oraz OEI powinna być traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów własnych (zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o VAT), po którym następuje krajowa dostawa towarów do lokalnego kontrahenta OEM/OEI, dla której podatnikiem jest Wnioskodawca?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Dostawa produktów realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz szpitali i innych podmiotów medycznych powinna być traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów poprzez przemieszczenie towarów własnych (zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o VAT), po którym następuje krajowa dostawa towarów dla finalnego odbiorcy, dla której podatnikiem jest Wnioskodawca.
2.  Dostawa produktów realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz dystrybutorów powinna być traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów poprzez przemieszczenie towarów własnych (zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o VAT), po którym następuje krajowa dostawa towarów dla lokalnego Dystrybutora, dla której podatnikiem jest Wnioskodawca.
3.  Dostawa produktów realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz lokalnych OEM oraz OEI powinna być traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów własnych (zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o VAT), po którym następuje krajowa dostawa towarów do lokalnego kontrahenta OEM/OEI, dla której podatnikiem jest Wnioskodawca.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.  Opodatkowanie przemieszczenia do Polski i dostaw na terytorium kraju

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Powyższy przepis zawiera katalog czynności, który podlega opodatkowaniu na terytorium kraju. Wśród wskazanych czynności znaleźć można min. dostawę towarów na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowe nabycie na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei definicja wewnątrzwspólnotowego nabycia znajduje się w art. 9 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie ze wskazanym przepisem, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów rozumieć należy nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Wewnątrzwspólnotowe nabycie może mieć więc charakter tzw. transakcyjnego wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, gdzie opodatkowaniu podlega przemieszczenie towarów pomiędzy niezależnymi podmiotami, jak i tzw. nietransakcyjnego wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Tego drugiego rodzaju przemieszczenie ma miejsce w sytuacji, gdy podatnik podatku od wartości dodanej przesyła swój własny towar z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego.

Unijny (a za nim polski ustawodawca) przyjmuje w takiej sytuacji fikcję prawną, na podstawie której podatnik dokonuje przemieszczenia towaru na własną rzecz, co powoduje konieczność zaraportowania transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w państwie członkowskim przywozu przez ten sam podmiot, który wysłał towar z innego państwa członkowskiego (z kolei, w państwie wywozu jest co do zasady deklarowana wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów).

Wyżej wymienione reguły wskazują transakcje podlegające opodatkowaniu na terytorium kraju (tj. w sytuacji, gdy zgodnie z odpowiednimi przepisami, w szczególności art. 22 ustawy o VAT, miejscem dostawy jest terytorium kraju). Co do zasady, w takiej sytuacji, odpowiedzialnym za rozliczenie VAT jest podmiot dokonujący dostawy.

Przepisy ustawy o VAT zawierają w tym zakresie wyjątki.

Przykładowo, na mocy art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów:
    *   innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej,
    *   innej niż transfer bonów jednego przeznaczenia, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4;
2.  nabywcą jest:
    *   w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem dostawy towarów, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,
3.  dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

Uzupełnieniem powyższego jest przepis art. 17 ust. 1a ustawy o VAT, zgodnie z którym, przepisy ust. 1 pkt 5 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Powyższy przepis wskazuje, że w przypadku dostaw dokonywanych przez podatnika mającego stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, które to jednak nie uczestnicy w dostawie, co do zasady również zastosowanie znajduje reguła przewidziana przez art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.

W efekcie, dostawa na terytorium kraju podlega rozliczeniu przez nabywcę jedynie w sytuacji, gdy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie uczestniczy w dostawie - w odmiennej sytuacji zastosowanie znajduje reguła ogólna, tj. podatek rozliczany jest przez dostawcę.

1.  Odrębność prawnopodatkowa Oddziału

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca działa w Polsce za pośrednictwem Oddziału. Zgodnie z treścią definicji ustawowej określonej w art. 3 pkt 4 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1079) oddział to wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Oddział spółki zagranicznej w Polsce nie posiada odrębnej od spółki zagranicznej podmiotowości prawnej. Oddział jest jedynie funkcjonalnym przestrzennym wydzieleniem części działalności gospodarczej spółki zagranicznej, a nie podmiotem wyodrębnionym jako oddzielny od spółki zagranicznej byt prawny w Polsce.

Tym samym oddział przedsiębiorcy zagranicznego nie ma możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, a stanowi część działalności gospodarczej swojej jednostki macierzystej, czyli przedsiębiorcy zagranicznego.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 23 marca 2006 r. w sprawie C-210/04 FCE Bank plc.

W związku z powyższym, co do zasady, pomiędzy Spółką a Oddziałem nie może dojść do sprzedaży, która będzie skutkowała czynnością opodatkowaną VAT, gdyż Wnioskodawca i Oddział powinny być postrzegane jako jeden podmiot. Niemniej, jak wskazano powyżej, mając na względzie powołany wcześniej art. 11 ust. 1 ustawy o VAT, w ramach dokonywanych dostaw możliwe byłoby rozpoznanie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów poprzez przemieszczenia towarów własnych.

1.  Dostawy towarów do szpitali i innych placówek medycznych

Jak wskazano w stanie faktycznym niniejszego wniosku, w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca po zawarciu umowy z ostatecznym odbiorcą towaru (należy to do obowiązków pracowników Oddziału) transportuje towary z terytorium Niemiec do Polski. Organizatorem transportu jest Wnioskodawca i transport ten dokonywany jest bezpośrednio z Niemiec do odbiorcy w Polsce.

Niemniej jednak wskazać należy na istotny, konieczny udział Oddziału Wnioskodawcy w dokonywanych dostawach.

Pracownicy Oddziału podejmują bowiem szereg działań mających doprowadzić do zawarcia umowy sprzedaży przez Wnioskodawcę (m.in. poszukiwanie potencjalnych nabywców, nawiązywanie, utrzymywanie i rozwijanie relacji handlowych, prowadzenie działań promocyjnych, składanie ofert w przetargach, zawieranie umów sprzedaży w imieniu Wnioskodawcy, zapewnianie wsparcia i obsługi przedsprzedażowej oraz posprzedażowej klientów czy innych czynności związane z bezpośrednią sprzedażą w Polsce), w następstwie czego dokonywana jest dostawa towaru.

W ocenie Wnioskodawcy, ze względu na zaangażowanie Oddziału we wskazanym zakresie, tj. wykonywanie przez pracowników Oddziału czynności prowadzących do dokonania dostawy na terytorium kraju, należy uznać, że:

*   dostawa produktów do szpitali i innych placówek medycznych winna być opodatkowana jako dostawa towarów na terytorium kraju, dla której podatnikiem jest Wnioskodawca (na zasadach opisanych w punkcie V poniżej), a jednocześnie

*   przemieszczenie towaru z Niemiec do Polski jako czynność „de iure” poprzedzająca samą dostawę stanowi przemieszczenie towarów własnych Spółki z Niemiec do Polski, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy zwrócić uwagę, iż takie rozliczenie transakcji wydaje się zgodne z logiką systemu VAT, w której przemieszczany towar jest z punktu widzenia VAT „nabywany” wewnątrzwspólnotowo przez Wnioskodawcę, a następnie jest dostarczany przezeń na rzecz krajowego nabywcy w ramach dostawy krajowej.

Jednocześnie uznanie, że przemieszczenie towarów do Polski stanowi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o VAT, dla którego podatnikiem jest polski nabywca towarów, prowadziłoby do sprzecznej z logiką systemu VAT sytuacji, w której nabywca ten dwukrotnie nabywałby ten sam towar:

1.  raz w ramach dostawy krajowej realizowanej przez Wnioskodawcę,
2.  a drugi raz - ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego, dla którego byłby on podatnikiem.

Oznaczałoby to również, iż polski nabywca dwukrotnie odliczałby VAT naliczony wynikający z nabycia tych samych towarów - raz w ramach rozliczenia nabycia wewnątrzwspólnotowego i drugi - w ramach nabycia na terytorium kraju od Wnioskodawcy.

Z drugiej strony, przyjmując wspomnianą, błędną w ocenie Spółki interpretację należałoby uznać, że Wnioskodawca dokonywałby dostawy krajowej towaru, którego nie nabył on na terytorium kraju, w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego, ani też w wyniku innej czynności opodatkowanej. Taka interpretacja byłaby w ocenie Wnioskodawcy sprzeczna z logiką systemu VAT.

Co prawda wskazać należy, że przepisy ustawy o VAT nie regulują wprost kwestii uzależniającej udział stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej od uznania przemieszczenia (poprzedzającego dostawę na terytorium kraju) za tzw. nietransakcyjne wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, natomiast z pomocą przychodzą interpretacje indywidualne wydawane przez organy podatkowe w tym zakresie, które potwierdzają prawidłowość traktowania przemieszczeń towarów (mimo bezpośredniego ich przesyłania do kontrahenta) jako nietransakcyjnego wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w sytuacji, gdy oddział uczestniczy w dostawie na rzecz kontrahenta.

Wnioskodawca ma myśli interpretacje wydane w zbliżonych (jeśli nie identycznych) stanach faktycznych do zaprezentowanego w niniejszej sprawie np.:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 sierpnia 2009 r. o sygn. IPPP2/443-617/09-2/SAP, w której to stwierdził, iż „bez znaczenia pozostaje stwierdzenie wnioskodawcy, iż transport przedmiotowych towarów jest zapewniany bezpośrednio przez Spółkę-Matkę z terytorium Niemiec (bez udziału oddziału). (\`(...)\`) Zatem w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której oddział w Polsce (a tym samym Spółka-Matka) dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o których mowa w art. 11 ust. 1 w/w ustawy, a następnie dostawy towarów za wynagrodzeniem na rzecz podmiotu krajowego, o której mowa w art. 7 ust. 1 w/w ustawy. Zatem dotychczasowa praktyka oddziału polegająca na wystawianiu kontrahentom faktur VAT zawierających stawkę i kwotę podatku od towarów i usług jest prawidłowa”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 kwietnia 2010 r. o sygn. IPPP3/443-114/11-2/KC, w której organ potwierdził, że: „prawidłowym jest, iż Oddział dokona rozliczenia podatku VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów własnych z terytorium innego niż Polska kraju Unii Europejskiej do Polski. Następnie Oddział, z tytułu dostawy krajowej na rzecz polskich kontrahentów, rozliczy podatek należny posługując się w tym celu polskim numerem NIP nadanym w związku z jego rejestracją w Polsce”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 lutego 2016 r. o sygn. IBPP4/4512-259/15/PK, w której organ zaznaczył, iż „wysłanie towarów przez Spółkę z siedzibą poza terytorium kraju (z magazynów znajdujących się na terytorium innego państwa członkowskiego) do jej oddziału w Polsce będzie przesunięciem towarów w ramach struktury organizacyjnej jednej spółki \[przyp. Wnioskodawcy - towary te wysyłane są bezpośrednio z magazynów w Niemczech do polskich odbiorców, ponieważ oddział w Polsce nie posiada własnego magazynu\]. Zatem w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Oddział w Polsce (a tym samym Spółka-matka) dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy, a następnie dostawy towarów za wynagrodzeniem na rzecz podmiotu krajowego, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. W konsekwencji wnioskodawca winien wykazać wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów oraz naliczyć i wykazać na fakturze podatek VAT, z tytułu dostawy krajowej”.

W powyższym zakresie warto podkreślić, że kierując się zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, przewidzianą w art. 121 Ordynacji podatkowej, interpretacje indywidualne nie powinny różnić się w swoim rozstrzygnięciu od innych interpretacji wydanych w takim samym lub zbliżonym stanie faktycznym. Stanowisko to potwierdza m in. Naczelny Sąd Administracyjny (np. wyrok z 30 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1703/15).

1.  Dostawy towarów na rzecz dystrybutorów, lokalnych podmiotów OEI i OEM

Wskazana powyżej analiza dot. ogólnie przyjętego przez Spółkę modelu biznesowego w dostawach na rzecz szpitali i innych podmiotów medycznych, natomiast w stosunku do dostaw na rzecz pozostałych kontrahentów (dystrybutorów oraz lokalnych podmiotów OEI i OEM) występują pewne odrębności, głównie o charakterze relacyjnym.

Pracownicy Oddziału utrzymują relacje biznesowe z tymi podmiotami (w tym zdarza się, że udostępniają kontakty biznesowe Dystrybutorom), natomiast same podmioty będące Dystrybutorami, lokalnymi OEI i OEM posiadają również swoje bazy klientów i są samodzielnie odpowiedzialne za utrzymywanie z nimi relacji (stąd różnice w kwestii zadań dla pracowników Oddziału względem szpitali i innych podmiotów medycznych w zakresie relacyjnym).

Jednakże opisane powyżej różnice w obowiązkach pracowników Oddziału w transakcjach z Dystrybutorami, lokalnymi OEI i OEM w stosunku do dostaw dla szpitali i innych podmiotów medycznych nie powinny, w ocenie Wnioskodawcy, powodować odmiennej klasyfikacji tych transakcji na gruncie VAT.

Sposób przepływu towarów jest bowiem niemal identyczny, jak we wspomnianych wcześniej dostawach na rzecz szpitali i innych podmiotów medycznych, a ponadto czynności wykonywane przez pracowników Oddziału są w znacznej części tożsame (z drobnymi różnicami wynikającymi ze specyfiki poszczególnych kontrahentów).

Ocena Wnioskodawcy wyrażona w poprzednim punkcie w kwestii uznania przemieszczenia towaru z Niemiec do Polski za przemieszczenie towarów własnych Spółki z Niemiec do Polski, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o VAT, zachowuje zatem aktualność również w stosunku do dostawy realizowanych na rzecz Dystrybutorów, lokalnych podmiotów OEI i OEM.

W konsekwencji, przemieszczenie towarów, które będą następnie sprzedawane na rzecz Dystrybutorów, lokalnych podmiotów OEI i OEM powinny zostać uprzednie zaraportowane przez Wnioskodawcę jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o VAT.

Z kolei dostawa do wskazanych podmiotów powinna być traktowana w sposób tożsamy jako dostawa do szpitali i innych placówek medycznych, tj. jako dostawa towarów na terytorium kraju (wg zasad opisanych w punkcie V poniżej).

1.  Brak możliwości zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla dostaw na terytorium kraju

Warto również zaznaczyć, że w przypadku wskazanych dostaw nie może dojść do rozliczenia ich w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia, tj. mechanizmu, w którym to nabywca rozlicza podatek należny i naliczony. Wynika to z treści art. 17 ust. 1 pkt 5 oraz ust. 1a ustawy o VAT.

Aby bowiem uznać, że w przypadku dostawy do kontrahentów (bez względu na to czy są nimi szpitale, Dystrybutorzy czy lokalne OEI i OEM) znajdzie zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia, musiałoby dojść do spełnienia obu poniższych warunków po stronie dostawcy (Wnioskodawcy), wynikających z dwóch ww. przepisów:

1.  Wnioskodawca nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub nie jest zarejestrowany w oparciu o art. 96 ust. 4 ustawy o VAT. Wskazany warunek nie może zostać uznany za spełniony, albowiem:
    *   Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju w postaci Oddziału;
    *   Gdyby uznać, że Wnioskodawca nie utworzył stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - Spółka jest zarejestrowana na VAT w Polsce (zaznaczyć należy, że Spółka nie dokonuje dostawy gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej ani też nie dokonuje transferu bonów jednego przeznaczenia - Wnioskodawca będzie dokonywał dostawy produktów wykorzystywanych w terapii oddechowej, intensywnej terapii, chirurgii oraz leczeniu obturacyjnego bezdechu sennego).
2.  Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie uczestnicy w dokonywaniu dostaw.

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka przytoczyła szereg argumentów potwierdzających uczestnictwo Oddziału (tj. stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spółki) we wskazanych dostawach, w szczególności obsługi samego procesu sprzedaży (w tym podpisywania umów). W efekcie, również ten warunek nie zostanie spełniony.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki mechanizm odwrotnego obciążenia nie znajdzie w tym zakresie zastosowania.

Dlatego dostawa do szpitali lub innych podmiotów medycznych, Dystrybutorów lub lokalnego OEI i OEM opodatkowana będzie na zasadach ogólnych, tj. podatnikiem będzie Spółka wystawiająca fakturę ze swoim polskim numerem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju – stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 9 ust. 1 ustawy definiuje wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, jako nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Przy czym zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest:
    1.  podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a\- z zastrzeżeniem art. 10;
2.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Zatem, przy spełnieniu warunków odnośnie podmiotów biorących udział w transakcji, wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy ma miejsce wówczas, gdy w wyniku dostawy, w ramach której dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel towary są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki.

Czynność wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT) co do zasady wymaga istnienia dwóch stron transakcji: Jeden podmiot nabywa towary rozpoznając u siebie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, natomiast druga strona dostarcza te towary dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Z przywołanej definicji ustawowej wynika, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru ma miejsce wówczas, gdy towar będący przedmiotem dostawy jest wysłany bądź przetransportowany z jednego państwa członkowskiego do drugiego państwa członkowskiego, po spełnieniu warunków odnośnie podmiotów biorących udział w danej transakcji.

Trzeba zaznaczyć, że w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność nabycia towarów. Należny podatek z tytułu obrotu rozliczany jest przez nabywcę towaru w państwie, do którego następuje dostawa towarów. Transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów towarzyszy zawsze lustrzana czynność, wykonywana przez drugą stronę transakcji, tj. dostawa towarów (co do zasady mająca charakter dostawy wewnątrzwspólnotowej).

Ponadto, stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

W myśl zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Zaś w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy (art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy).

Natomiast na podstawie art. 25 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca z siedzibą w Niemczech jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Niemczech i w Polsce. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest projektowanie, produkcja i sprzedaż produktów i systemów wykorzystywanych w terapii oddechowej, intensywnej terapii, chirurgii oraz leczeniu obturacyjnego bezdechu sennego. Większość towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę to wyroby medyczne w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych.

Spółka posiada oddział w Polsce, który prowadzi działalność poprzez Menadżera ds. Sprzedaży na Kraj oraz zespół specjalistów ds. sprzedaży. Oddział stanowi tzw. stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Z punktu widzenia klientów to Oddział jest miejscem kontaktu, tj. sama Spółka nie kontaktuje się z klientami, a za kontakt, wyniki sprzedaży itp. odpowiadają pracownicy Oddziału.

Nabywcami towarów Spółki w Polsce są placówki medyczne/lecznicze (głównie szpitale), zasadniczo spółki prawa handlowego i Niepubliczne Zakłady Opieki Zdrowotnej oraz Dystrybutorzy, Rzeczywiści Producenci Urządzeń (OEM) i Rzeczywiści Importerzy Urządzeń (OEI), tj. autoryzowani dystrybutorzy podmiotów OEM.

W zależności od tego, kto jest odbiorcą produktów Spółki działalność Oddziału obejmuje zasadniczo następujące czynności:

*   wyszukiwanie potencjalnych klientów (w tym wskazanie osoby do kontaktu, właściciela budżetu w danym podmiocie medycznym, do którego zostanie/zostałaby skierowana oferta, dostosowanie oferty do konkretnego szpitala),
*   utrzymanie i rozwijanie relacji handlowych (zwłaszcza specjaliści ds. sprzedaży, którzy odpowiadają również za monitorowanie umów obowiązujących i wygasających w celu ich przedłużenia),
*   prowadzenie działalności promocyjnej,
*   dostarczanie ofert do przetargu (zazwyczaj w zakresie obowiązków Menadżera ds. Sprzedaży na Kraj),
*   zawieranie umów sprzedaży w imieniu Spółki,
*   usługi i wsparcie przedsprzedażowe i posprzedażowe na rzecz klientów (mimo, iż faktyczna usługa jest wykonywana w kraju siedziby Spółki, tj. w Niemczech, klienci polscy kontaktują się z Oddziałem, tj. specjalistami ds. sprzedaży lub Menadżerem ds. Sprzedaży na Kraj, a nie z pracownikami z Niemiec),
*   inne czynności związane z bezpośrednią sprzedażą w Polsce.

Dostawy Spółki do szpitali i innych placówek medycznych, Dystrybutorów oraz lokalnych podmiotów OEI/OEM są realizowane w następujący sposób:

*   wstępne oferty Spółki dla nowych klientów, Dystrybutorów, lokalnych OEI/OEM w Polsce, są przygotowywane przez pracowników Oddziału, w tym na wniosek Dystrybutorów oraz lokalnych OEI/OEM,

*   po otrzymaniu zamówienia (w tym, po pomyślnym zakończeniu procedury przetargowej) pracownik Oddziału podpisuje umowę sprzedaży w imieniu Spółki,

*   po zawarciu umowy sprzedaży towary transportowane są bezpośrednio z magazynu Spółki w Niemczech do klienta, Dystrybutora, lokalnego OEI/OEM (Wnioskodawca nie posiada magazynów w Polsce),

*   Spółka zajmuje się organizacją transportu towarów, tj. zamawia transport bezpośrednio z magazynu w Niemczech do klientów, Dystrybutorów, lokalnych OEI/OEM, po otrzymaniu informacji od działu obsługi klienta,

*   zgodnie z założeniami, fakturę ma wystawiać Wnioskodawca wskazując na niej polski numer identyfikacyjny VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w opisanym schemacie sprzedaży na rzecz szpitali i innych placówek medycznych, Dystrybutorów oraz lokalnych podmiotów OEI/OEM dostawa produktów realizowana przez Wnioskodawcę powinna być traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów poprzez przemieszczenie towarów własnych (zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o VAT), po którym następuje krajowa dostawa towarów dla finalnego odbiorcy, lokalnego dystrybutora i lokalnego OEI/OEM, dla której podatnikiem jest Wnioskodawca.

Trzeba tu zauważyć, że przepis art. 11 ust. 1 ustawy rozszerza zakres transakcji uznawanych za WNT o przemieszczenie towarów własnych podatnika z kraju członkowskiego do Polski. Regulacja ta oznacza, że przemieszczenie towarów traktowane będzie jako wewnątrzwspólnotowe nabycie tylko wtedy, gdy przemieszczane towary są własnością podatnika, który wszedł w ich posiadanie na terytorium państwa członkowskiego, z którego transportowane są do Polski i będą one służyć czynnościom wykonywanym przez niego, jako podatnika, na terytorium kraju.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca bowiem dokonując dostawy produktów bezpośrednio z magazynu w Niemczech do odbiorcy w Polsce nie będzie zobowiązany do rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów poprzez przemieszczenie towarów własnych, a następnie dostawy krajowej na rzecz finalnego odbiorcy, lokalnego dystrybutora czy lokalnego OEI/OEM. Należy zauważyć bowiem, że w opisanym schemacie sprzedaży, gdzie Oddział Wnioskodawcy będzie odpowiedzialny m.in. za wyszukiwanie potencjalnych klientów, utrzymanie i rozwijanie relacji handlowych z klientami, prowadzenie działalności promocyjnej, dostarczanie ofert do przetargu, zawieranie umów sprzedaży w imieniu Wnioskodawcy, za usługi i wsparcie przedsprzedażowe i posprzedażowe na rzecz klientów oraz inne czynności związane z bezpośrednią sprzedażą w Polsce, wywóz towarów z Niemiec (produktów i systemów wykorzystywanych w terapii oddechowej, intensywnej terapii, chirurgii oraz leczeniu obturacyjnego bezdechu sennego) następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym już nabywcą (na podstawie umowy sprzedaży zawartej przez pracowników Oddziału, ale w imieniu Wnioskodawcy), w celu przeniesienia na konkretny podmiot (finalnego odbiorcę, lokalnego dystrybutora i lokalnego OEI/OEM) prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Transport towarów z Niemiec jest organizowany przez Wnioskodawcę po otrzymaniu informacji od działu obsługi klienta, bezpośrednio z magazynu w Niemczech do szpitali i innych podmiotów leczniczych, Dystrybutorów oraz lokalnych OEI/OEM w Polsce (Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski swoich magazynów), tak więc towar opuszczając terytorium Niemiec jest już przeznaczony dla konkretnego nabywcy w Polsce i jest mu bezpośrednio dostarczany. Jak wynika z okoliczności sprawy towar wysyłany przez Wnioskodawcę z Niemiec nie będzie służył działalności gospodarczej Wnioskodawcy na terytorium kraju. W omawianej sytuacji do dostawy dochodzi już na terenie Niemiec, gdyż na tym etapie znany jest już ostateczny nabywca. Transport odbywa się zatem z pominięciem Oddziału, od razu w wykonaniu transakcji sprzedaży i na tej podstawie Wnioskodawca wystawia fakturę.

W przedmiotowym przypadku Wnioskodawca nie przemieszcza towarów własnych z Niemiec do Polski, lecz przemieszczenia dokonuje w wyniku dostawy towarów dokonanych na rzecz finalnego odbiorcy, lokalnego dystrybutora i lokalnego OEI/OEM (szpitali i innych placówek medycznych, Dystrybutorów oraz lokalnych podmiotów OEI/OEM). Wnioskodawca nie dokonuje transportu towaru do Polski, by następnie dokonać jego sprzedaży (tj. zawrzeć odrębną transakcję), gdyż już w momencie wywozu towaru z Niemiec nabywca towarów jest znany, a towary są transportowane do tego nabywcy bezpośrednio, z pominięciem Oddziału.

Tak więc, w tym konkretnym przypadku (opisanym we wniosku jako przypadki I-III) nie dochodzi do przemieszczenia towarów w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i brak jest podstaw do rozpoznania przez Wnioskodawcę wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów poprzez przemieszczenie towarów własnych, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, w opisanej sytuacji nie mamy do czynienia z dostawą krajową na rzecz finalnego odbiorcy, lokalnego dystrybutora i lokalnego OEI/OEM, natomiast Wnioskodawca dokonuje dostawy, która podlega opodatkowaniu na terytorium Niemiec.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1-3 należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy wskazać, że interpretacje prawa podatkowego wydawane na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej mają ze swej istoty charakter indywidualny i jednostkowy, są bowiem rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach i wiążą organ podatkowy tylko w sprawie, w której zostały wydane. Jest to zrozumiałe, zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacji.

W przypadku ustalenia, czy Wnioskodawca dokonuje WNT, o którym mowa w art. 11 ust. 1, inaczej mówiąc czy dochodzi do przemieszczenie towarów w ramach przedsiębiorstwa podatnika, a następnie czy dokonuje dostawy krajowej podlegającej opodatkowaniu w Polsce, każdorazowo należy odnieść się do konkretnego opisu sprawy. Trzeba bowiem tu podkreślić, że o potraktowaniu transakcji jako wewnątrzwspólnotowej decydować muszą okoliczności faktyczne, a nie wola i przekonanie kontrahentów.

Powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego zostały potraktowane jako jeden z elementów argumentacji Strony, pomocny przy rozstrzyganiu w rozpatrywanej sprawie, lecz jako przykład odmiennych rozstrzygnięć, nie mogą stanowić o rozstrzygnięciu w innych sprawach. Organ podatkowy jest zobowiązany każdą sprawę traktować indywidualnie i błędem metodologicznym byłoby korzystanie z gotowych wzorców nawet w analogicznych sprawach.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.