Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.195.2021.3.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-19
Teza: Opodatkowanie dostawy Nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: budynek; działki; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 12 kwietnia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 13 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym 13 lipca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 13 lipca 2021 r.), na wezwanie Organu z 6 lipca 2021 r. (skutecznie doręczone 6 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z transakcją sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2021 r. za pośrednictwem ePUAP wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z transakcją sprzedaży nieruchomości.

Wniosek uzupełniony został 13 lipca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 13 lipca 2021 r.) na wezwanie Organu z 6 lipca 2021 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: …
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: …. Sp. z o.o.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, uzupełnione pismem z 13 lipca 2021 r.:

I. Wstęp oraz charakterystyka Kupującego i Sprzedającego.

…. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Zainteresowany” lub „Sprzedający”) z siedzibą w … jest zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny i będzie zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny również na datę planowanej Transakcji, o której mowa poniżej. Główną działalnością Sprzedającego jest wynajem powierzchni komercyjnych w nieruchomościach handlowo-usługowych zlokalizowanych w Polsce. Zgodnie z danymi zawartymi w Krajowym Rejestrze Sądowym przedmiotem przeważającej działalności Sprzedającego jest: 68.20.Z. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Sprzedający jest właścicielem między innymi następujących nieruchomości handlowo- usługowych:

*   Nieruchomość handlowo-usługowa zlokalizowana w … przy ul. … (dalej: „Nieruchomość 1”),
*   Nieruchomość handlowo-usługowa zlokalizowana w … przy ul. … (dalej: „Nieruchomość 2”),
*   Nieruchomość handlowo-usługowa zlokalizowana w …. przy ul. … (dalej: „Nieruchomość 3”),
*   Nieruchomość handlowo-usługowa zlokalizowana w …. przy ul. … (dalej: „Nieruchomość 4”),
*   Nieruchomość handlowo-usługowa zlokalizowana w …. przy ul. … (dalej: „Nieruchomość 5”),
*   Nieruchomość handlowo-usługowa zlokalizowana w … przy ul. … (dalej: „Nieruchomość 6”).

Oprócz powyższych nieruchomości Spółka posiada jeszcze kilka innych nieruchomości handlowo-usługowych zlokalizowanych w różnych miastach w Polsce.

…. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka” lub „Kupujący”) z siedzibą w Luksemburgu jest nowoutworzoną spółką kapitałową prawa luksemburskiego i rezydentem podatkowym w Luksemburgu, tj. podlega tamże nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka należy do grupy …, której przedmiotem działalności jest prowadzenie inwestycji w zakresie nieruchomości komercyjnych, w tym, w szczególności, wynajem powierzchni w nabytych nieruchomościach oraz kupno i sprzedaż nieruchomości. Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny i na moment planowanej Transakcji będzie czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce.

Aktualnie Kupujący rozważa nabycie od Sprzedającego Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3, Nieruchomości 4, Nieruchomości 5 oraz Nieruchomości 6, wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (dalej „Transakcja”).

Sprzedający oraz Kupujący (dalej łącznie „Zainteresowani”) nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.).

Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w Ustawie o VAT.

II. Opis Nieruchomości.

(a) Nieruchomość 1.

Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej, położonej w …, składającej się z działek o numerach: \`(...)\`, \`(...)\` \`(...)\` \`(...)\` \`(...)\` , właścicielem nieruchomości gruntowej, położonej w …, składającej się z działek: \`(...)\` \`(...)\` \`(...)\` oraz właścicielem budynku sklepu wielkopowierzchniowego, stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności, położonego na działkach o numerach: \`(...)\` \`(...)\` \`(...)\` \`(...)\` (dalej: „Budynek”). Pozwolenie na użytkowanie Budynku zostało wydane … 2003 r.

Powyższe działki (dalej łącznie „Zabudowane Działki 1”) są aktualnie zabudowane i będą zabudowane na datę planowanej Transakcji:

1.  Budynkiem 1;
2.  Określonymi budowlami, w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj.: Dz. U. z 2020 r., poz. 1333 ze zm.; dalej „Prawo Budowlane”) (dalej łącznie „Budowle 1”), tj. w szczególności: i. utwardzeniem terenu (kostką brukowa); ii. słupami oświetleniowymi (8m) wraz z okablowaniem; iii. wiatami na wózki; iv. ogrodzeniem wraz z bramami przesuwnymi; v. masztami flagowymi; vi. siecią wodociągową z hydrantami i przyłączem; vii. siecią kanalizacyjną z przyłączem; viii. siecią ciepłowniczą z przyłączem; ix. siecią teleinformatyczną z przyłączem; x. siecią energetyczną z przyłączem; xi. siecią gazową z przyłączem; xii. wiatą garażową.
3.  Urządzeniami budowlanymi, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego, w szczególności takimi jak np. instalacje tryskaczowe, hydranty wewnętrzne, węzły ciepłownicze, instalacje centralnego ogrzewania, instalacja ciepła technologicznego, instalacje wentylacyjne z wentylatorami dachowymi, centrale wentylacyjne, agregaty chłodnicze, tablice i rozdzielnice elektryczne, oświetlenie wewnętrzne, instalacja odgromowa, transformatory i urządzenia trafostacji, agregat prądotwórcze, systemy sygnalizacji pożaru z klapami przeciwpożarowymi, instalacje gazowe (dalej: „Urządzenia Budowlane 1”).

Zabudowane Działki 1, Budynek 1, Budowle 1 oraz Urządzenia Budowlane 1 w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Nieruchomością 1”.

(b) Nieruchomość 2.

Sprzedający jest właścicielem nieruchomości gruntowej, położonej w …, składającej się z działek o numerach: …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, właścicielem budynku sklepu wielkopowierzchniowego położonego na działkach o numerach: …, …, …, …, … (dalej: „Budynek 2”). Pozwolenie na użytkowanie Budynku 2 z wyłączeniem obiektów pasażu głównego i bocznego zostało wydane … 2000 r., a pozwolenie na użytkowanie pasażu głównego i pasażu bocznego w Budynku 2 zostało wydane … 2000 r.

Powyższe działki są aktualnie zabudowane i będą zabudowane na datę planowanej Transakcji (dalej łącznie „Zabudowane Działki 2”):

1.  Budynkiem 2;
2.  Określonymi budowlami, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawo Budowlane (dalej łącznie „Budowle 2”), tj. w szczególności: i. utwardzeniem terenu (kostka brukowa); ii. słupami oświetleniowymi (12m) wraz z okablowaniem; iii. wiatami na wózki; iv. ogrodzeniem wraz z bramami przesuwnymi; v. murkami oporowymi; vi. masztami flagowymi; vii. pylonem reklamowym; viii. zbiornikiem przeciwpożarowym; ix. siecią wodociągową z hydrantami i przyłączem; x. siecią kanalizacyjną z przyłączem; xi. siecią teleinformatyczną z przyłączem; xii. siecią energetyczną z przyłączem; xiii. siecią gazową ze stacją redukcji gazu; xiv. wiatami magazynowymi.
3.  Urządzeniami budowlanymi, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego, w szczególności takimi jak np. instalacje tryskaczowe, hydranty wewnętrzne, węzły ciepłownicze, instalacje centralnego ogrzewania, instalacja ciepła technologicznego, instalacje wentylacyjne z wentylatorami dachowymi, centrale wentylacyjne, agregaty chłodnicze, tablice i rozdzielnice elektryczne, oświetlenie wewnętrzne, instalacja odgromowa, transformatory i urządzenia trafostacji, agregat prądotwórcze, systemy sygnalizacji pożaru z klapami przeciwpożarowymi, instalacje gazowe (dalej: „Urządzenia Budowlane 2”).

Zabudowane Działki 2, Budynek 2, Budowle 2 oraz Urządzenia Budowlane 2 w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Nieruchomością 2”.

(c) Nieruchomość 3

Sprzedający jest właścicielem nieruchomości gruntowej, położonej w …, składającej się z działek o numerach: …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, A, …, …, …, właścicielem budynku sklepu wielkopowierzchniowego położonego na działkach o numerach: …, …, …, …, …, …, … (dalej: „Budynek 3”). Pozwolenie na użytkowanie Budynku 3 z wyłączeniem pomieszczeń handlowo-usługowych w obrębie pasażu zostało wydane … 1999 r., a pozwolenie na użytkowanie 19 lokali usługowo - handlowych w obrębie pasażu handlowego Budynku 3 zostało wydane .. 1999 r.

Powyższe działki o numerach:…, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, … (dalej łącznie „Zabudowane Działki 3”), są aktualnie zabudowane i będą zabudowane na datę planowanej Transakcji:

1.  Budynkiem 3;
2.  Określonymi budowlami, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawo Budowlane (dalej łącznie „Budowle 3”), tj. w szczególności: i. utwardzeniem terenu (kostką brukowa); ii. słupami oświetleniowymi (20m) wraz z okablowaniem; iii. wiatami na wózki; iv. ogrodzeniem wraz z bramami otwieranymi; v. murkami oporowymi; vi. masztami flagowymi; vii. zbiornikiem przeciwpożarowym; viii. siecią wodociągową z hydrantami i przyłączem; ix. siecią kanalizacyjną z przyłączem; x. siecią teleinformatyczną z przyłączem; xi. siecią energetyczną z przyłączem; xii. siecią ciepłowniczą z przyłączem; xiii. zbiornikami podziemnymi gazu wraz z instalacją; xiv. wiatą magazynową małą; xv. wiatą magazynową dużą.
3.  Urządzeniami budowlanymi, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego, w szczególności takimi jak np. instalacje tryskaczowe, hydranty wewnętrzne, węzły ciepłownicze, instalacje centralnego ogrzewania, instalacja ciepła technologicznego, instalacje wentylacyjne z wentylatorami dachowymi, centrale wentylacyjne, agregaty chłodnicze, tablice i rozdzielnice elektryczne, oświetlenie wewnętrzne, instalacja odgromowa, transformatory i urządzenia trafostacji, agregat prądotwórcze, systemy sygnalizacji pożaru z klapami przeciwpożarowymi, instalacje gazowe (dalej: „Urządzenia Budowlane 3”).

Działka o numerze A jest działką niezabudowaną, ujawnioną w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako „tereny wód otwartych rzeki … z zielenią przyrzeczną” (dalej: „Niezabudowana Działka A”).

Zabudowane Działki 3, Niezabudowana Działka A, Budynek 3, Budowle 3 oraz Urządzenia Budowlane 3 w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Nieruchomością 3”.

(d) Nieruchomość 4.

Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej, położonej w …, składającej się z działek o numerach: …, …, właścicielem nieruchomości gruntowej składających się z działek o numerach: …, …, …, …, …, …, …, B, …, …, … oraz właścicielem budynku sklepu wielkopowierzchniowego położonego na działkach: …, …, … (dalej: „Budynek 4”). Pozwolenie na użytkowanie Budynku z wyłączeniem powierzchni sklepowej zostało wydane …. 1998 r., pozwolenie na użytkowanie części sklepów zlokalizowanych w Budynku zostało wydane … 1998 r., a pozwolenie na użytkowanie pozostałych sklepów zlokalizowanych w Budynku zostało wydane …1999 r.

Powyższe działki o numerach …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, … (dalej łącznie: „Zabudowane Działki 4”), są aktualnie zabudowane i będą zabudowane na datę planowanej Transakcji:

1.  Budynkiem 4;
2.  Określonymi budowlami, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawo Budowlane (dalej łącznie „Budowle 4”), tj. w szczególności: i. utwardzeniem terenu (kostka brukowa); ii. utwardzeniem terenu (asfalt); iii. słupami oświetleniowymi (21m i 8m) wraz z okablowaniem; iv. wiatami na wózki; v. ogrodzeniem wraz z bramami przesuwnymi; vi. ekranami dźwiękoszczelnymi; vii. masztami flagowymi; viii. pylonami reklamowymi; ix. zbiornikiem przeciwpożarowym; x. siecią wodociągową z hydrantami i przyłączem; xi. siecią kanalizacyjną z przyłączem; xii. siecią teleinformatyczna z przyłączem; xiii. siecią energetyczną z przyłączem; xiv. siecią gazową ze stacją redukcji gazu; xv. wiatami garażowymi.
3.  Urządzeniami budowlanymi, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego, w szczególności takimi jak np. instalacje tryskaczowe, hydranty wewnętrzne, węzły ciepłownicze, instalacje centralnego ogrzewania, instalacja ciepła technologicznego, instalacje wentylacyjne z wentylatorami dachowymi, centrale wentylacyjne, agregaty chłodnicze, tablice i rozdzielnice elektryczne, oświetlenie wewnętrzne, instalacja odgromowa, transformatory i urządzenia trafostacji, agregat prądotwórcze, systemy sygnalizacji pożaru z klapami przeciwpożarowymi, instalacje gazowe (dalej: „Urządzenia Budowlane 4”).

Działka o numerze B w Nieruchomości 4 jest działką niezabudowaną, która z zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest przeznaczona pod zabudowę jako tereny zabudowy mieszkaniowej o niskiej intensywności i jednorodzinnej, w dalszej części wniosku będzie nazywana „Niezabudowaną Działką B”.

Zabudowane Działki 4, Budynek 4, Budowle 4, Niezabudowana Działka B oraz Urządzenia Budowlane 4 w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Nieruchomością 4”.

(e) Nieruchomość 5.

Sprzedający jest właścicielem nieruchomości gruntowej, położonej w …., składającej się z działek o numerach: \`(...)\`., \`(...)\` \`(...)\`. \`(...)\`. , właścicielem budynku sklepu wielkopowierzchniowego położonego na działkach o numerach: \`(...)\`., \`(...)\` \`(...)\`. (dalej: „Budynek 5”). Pozwolenie na użytkowanie Budynku zostało wydane … 2000 r.

Powyższe działki są aktualnie zabudowane i będą zabudowane na datę planowanej Transakcji (dalej łącznie „Zabudowane Działki 5”):

1.  Budynkiem 5;
2.  Określonymi budowlami, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawo Budowlane (dalej łącznie „Budowle 5”), tj. w szczególności: i. utwardzeniem terenu (kostką brukową); ii. słupami oświetleniowymi (8 i 12m) wraz z okablowaniem; iii. murem oporowym; iv. wiatami na wózki; v. ogrodzeniem z bramami otwieranymi; vi. ogrodzeniem oczyszczalni ścieków/komisu; vii. masztami flagowymi; viii. pylonem reklamowym; ix. zbiornikiem przeciwpożarowym; x. siecią wodociągową z przyłączem i hydrantami; xi. siecią kanalizacyjną z przyłączem; xii. siecią energetyczną z przyłączem; xiii. siecią gazową ze stacją redukcji gazu; xiv. siecią teleinformatyczną z przyłączem; xv. wiatą przystanku autobusowego; xvi. zbiornikiem retencyjnym; xvii. masztami reklamowymi; xviii. budką ochrony; xix. oczyszczalnią ścieków; xx. dużymi wiatami magazynowymi; xxi. małymi wiatami magazynowymi / garażowymi.
3.  Urządzeniami budowlanymi, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego, w szczególności takimi jak np. instalacje tryskaczowe, hydranty wewnętrzne, węzły ciepłownicze, instalacje centralnego ogrzewania, instalacja ciepła technologicznego, instalacje wentylacyjne z wentylatorami dachowymi, centrale wentylacyjne, agregaty chłodnicze, tablice i rozdzielnice elektryczne, oświetlenie wewnętrzne, instalacja odgromowa, transformatory i urządzenia trafostacji, agregat prądotwórcze, systemy sygnalizacji pożaru z klapami przeciwpożarowymi, instalacje gazowe (dalej: „Urządzenia Budowlane 5).

Zabudowane Działki 5, Budynek, Budowle 5 oraz Urządzenia Budowlane 5 w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Nieruchomością 5”.

(f) Nieruchomość 6.

Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej, położnej w …, składającej się z działek o numerach: \`(...)\`., \`(...)\` \`(...)\`. oraz właścicielem budynku sklepu wielkopowierzchniowego oraz budynku sklasyfikowanego jako „zbiorniki, silosy i budynki magazynowe” położonych na działce o numerze … dalej „Budynek 6”). Pozwolenie na użytkowanie Budynku zostało wydane … 1997 r. oraz … 2002 r. w odniesieniu do hali magazynowej posadowionej na działce numer ….

Powyższe działki są aktualnie zabudowane i będą zabudowane na datę planowanej Transakcji (dalej łącznie „Zabudowane Działki 6):

1.  Budynkiem 6;
2.  Określonymi budowlami, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawo Budowlane (dalej łącznie „Budowle 6”), tj. w szczególności: i. utwardzeniem terenu (kostką brukowa); ii. murem oporowym; iii. słupami oświetleniowymi (12m) wraz z okablowaniem; iv. wiatami na wózki; v. ogrodzeniami z bramami przesuwnymi; vi. masztami flagowymi; vii. pylonem reklamowym; viii. zbiornikami przeciwpożarowymi; ix. siecią wodociągową z hydrantami i przyłączem; x. siecią kanalizacyjną z przyłączem; xi. siecią teleinformatyczną z przyłączem; xii. siecią energetyczną z przyłączem; xiii. budką ochrony.
3.  Urządzeniami budowlanymi, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego, w szczególności takimi jak np. instalacje tryskaczowe, hydranty wewnętrzne, węzły ciepłownicze, instalacje centralnego ogrzewania, instalacja ciepła technologicznego, instalacje wentylacyjne z wentylatorami dachowymi, centrale wentylacyjne, agregaty chłodnicze, tablice i rozdzielnice elektryczne, oświetlenie wewnętrzne, instalacja odgromowa, transformatory i urządzenia trafostacji, agregat prądotwórcze, systemy sygnalizacji pożaru z klapami przeciwpożarowymi, instalacje gazowe (dalej: „Urządzenia Budowlane 6”).

Zabudowane Działki 6, Budynek 6, Budowle 6 oraz Urządzenia Budowlane 6 w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Nieruchomością 6”.

Ponieważ pytania zadane w ramach niniejszego wniosku dotyczą klasyfikacji zakładanej Transakcji na gruncie podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT” lub „VAT”), w tym prawa Kupującego do odliczenia podatku VAT naliczonego (a także klasyfikacji zakładanej Transakcji na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych - dalej również: „PCC”), w dalszych punktach Zainteresowani opisują: (III) zakres Transakcji, (IV) historię nabycia przedmiotu Transakcji oraz jego wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego, (V) działalność Spółki oraz Sprzedającego po Transakcji (VI) inne zagadnienia związane z Transakcją.

Zabudowane Działki w 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6 w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Działkami”.

Budynki w 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6 w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Budynkami”.

Na moment dokonania Transakcji na Działkach, z wyjątkiem Niezabudowanej Działki A i Niezabudowanej Działki B, znajdować się będą oprócz Budynków oraz Budowli urządzenia budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego, w szczególności takie jak np. instalacje tryskaczowe, hydranty wewnętrzne, węzły ciepłownicze, instalacje centralnego ogrzewania, instalacja ciepła technologicznego, instalacje wentylacyjne z wentylatorami dachowymi, centrale wentylacyjne, agregaty chłodnicze, tablice i rozdzielnice elektryczne, oświetlenie wewnętrzne, instalacja odgromowa, transformatory i urządzenia trafostacji, agregat prądotwórcze, systemy sygnalizacji pożaru z klapami przeciwpożarowymi, instalacje gazowe (dalej: „Urządzenia Budowlane”), które będą służyć (będą niezbędne) do prawidłowego korzystania z Budynków znajdujących się na Działkach (Budowle oraz Urządzenia Budowlane dalej jako: „Naniesienia”).

Działki, Niezabudowana Działka A, Niezabudowana Działka B, Budynki, Naniesienia zwane są dalej: „Nieruchomościami” i są przedmiotem planowanej przez Spółkę Transakcji sprzedaży na rzecz Kupującego.

III. Opis oraz zakres Transakcji.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego:

1.  prawa własności i użytkowania wieczystego gruntów wchodzących w skład Nieruchomości;
2.  prawa własności Budynków, Budowli i Urządzeń Budowlanych wchodzących w skład Nieruchomości;
3.  prawa własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynków (związanych z nimi w sposób trwały) oraz ruchomości służących prawidłowemu funkcjonowaniu Budynków lub Nieruchomości, o ile na planowaną datę Transakcji takowe będą występować i o ile nie będą one należały do osób trzecich, w tym w szczególności \`(...)\`. Sp. z o.o. (dalej: „Najemca”);
4.  prawa i obowiązki wynikające z sześciu umów najmu Budynków zawartych przez Sprzedającego z Najemcą;
5.  umowy gwarancji korporacyjnych udzielonych przez \`(...)\`. S.A. wynikających z umów najmu Budynków,
6.  prawa i obowiązki wynikające z umowy dobrosąsiedzkiej, o ile zostanie zawarta przed Transakcją, na mocy której właściciele nieruchomości przyległych do Nieruchomości G obejmujących działkę gruntu nr … i działkę gruntu nr … zobowiążą się, iż nie będą prowadzić działalności konkurencyjnej wobec Najemcy w okresie do dnia … 2032 roku.

Ponadto przed albo w dniu planowanej Transakcji zostaną wydane na Sprzedającego polisy ubezpieczenia tytułu Nieruchomości 1 i Nieruchomości 4, następnie w stosunku do których wystawione zostaną aneksy (ang: „Endorsement”), na mocy których ubezpieczyciel potwierdzi przejście przedmiotowych polis na Kupującego. Dla pozostałych nieruchomości zostaną wystawione nowe polisy bezpośrednio na Kupującego.

W ramach Transakcji, Sprzedający może ustanowić na rzecz każdoczesnego właściciela Nieruchomości L służebność gruntową, na prawie własności nieruchomości stanowiącej sąsiadujące do Nieruchomości L działki gruntu oznaczone numerami ewidencyjnymi …, … i … nieobjęte zakresem Transakcji, polegającą na zakazie prowadzenia na nieruchomości obciążonej działalności konkurencyjnej wobec Najemcy w okresie do dnia … 2032 roku.

Warte zaznaczenia jest, że umowy najmu Budynków stanowią umowy tzw. Triple lease, co oznacza, że Najemca organizuje we własnym zakresie i na własny koszt dostęp do wszystkich niezbędnych mediów i usług, w tym między innymi dostawy energii elektrycznej, gazu i wody, odprowadzanie ścieków, ochronę budynków, odśnieżanie, sprzątanie, koszty usuwania odpadów, usługi telefoniczne.

Planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Sprzedającego poza opisanym powyżej, w szczególności przedmiotem Transakcji nie będą:

1.  inne nieruchomości handlowo-usługowe, które pozostaną w posiadaniu Sprzedającego,
2.  środki pieniężne Sprzedającego, w tym znajdujące się na rachunku bankowym oraz umowa rachunku bankowego Sprzedającego;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomościami czy też aktywami Sprzedającego (po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie zarządzał Nieruchomościami przy współpracy podmiotu trzeciego na podstawie odrębnie zawartej umowy);
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie ubezpieczenia Budynków i ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (z wyjątkiem polis ubezpieczeniowych dotyczących Nieruchomości 1 i Nieruchomości 4, które będą przedmiotem Transakcji);
5.  umowa ramowa o prowadzeniu ksiąg rachunkowych zawarta z zewnętrznym podmiotem świadczącym usługi w zakresie rachunkowości;
6.  zobowiązania Sprzedającego, w tym zobowiązania finansowe związane z finansowaniem nabycia Nieruchomości.

Ponadto, Sprzedający nie był stroną umów z dostawcami mediów związanych z Nieruchomościami, za wyjątkiem umowy ogrzewania części biurowej Nieruchomości 1, która zostanie wypowiedziana bądź rozwiązana przed dokonaniem Transakcji lub też prawa i obowiązki wynikające z tej umowy zostaną przejęte albo przez Najemcę albo przez Kupującego.

Ponadto, po zbyciu przedmiotu Transakcji, w majątku Sprzedającego pozostaną w szczególności następujące składniki:

1.  tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego oraz know-how Sprzedającego;
2.  nazwa firmy przedsiębiorstwa Sprzedającego;
3.  księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami);
5.  środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych;
6.  środki pieniężne ze zbycia przedmiotu Transakcji;
7.  prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego bieżącej działalności (niedotyczących bezpośrednio Nieruchomości), w tym umowy na prowadzenie obsługi księgowej.

IV. Historia nabycia przedmiotu Transakcji oraz jego wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego.

Sprzedający nabył Nieruchomości położone w 1, 2, 3, 4, 5, 6 na podstawie sześciu odrębnych umów sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wszystkich zawartych w dniu … 2018 r., pomiędzy Sprzedającym, a … z siedzibą w Luksemburgu. Transakcja była traktowana jako zbycie zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, a tym samym na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy VAT nie podlegała opodatkowaniu VAT. Sprzedający otrzymał pozytywną interpretację indywidualną prawa podatkowego w zakresie uznania zbywanych dwunastu oddziałów, w tym sześciu, w skład których wchodzą Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji, za zorganizowane część przedsiębiorstwa (interpretacja indywidualna z dnia 31.10.2017 r. 0114-KDIP1-2.4012.491.2017.1.JŻ).

Na podstawie umów sprzedaży zorganizowanych części przedsiębiorstwa oprócz Nieruchomości, Sprzedający nabył od … w szczególności następujące składniki materialne i niematerialne:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umów najmu Budynków;
2.  środki pieniężne na rachunku bankowym przypisanym do każdego z sześciu zorganizowanych części przedsiębiorstwa;
3.  ubezpieczenia Budynków i ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej;
4.  prawa i obowiązki z umów zabezpieczających spółce uzyskanie określonego przychodu;
5.  prawa z gwarancji bankowych (tylko w odniesieniu do Nieruchomości 1);
6.  prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie Nieruchomościami;
7.  prawa i obowiązki wynikające z umów o prowadzenie rachunków bankowych dotyczących zorganizowanych części przedsiębiorstwa;
8.  należności/wierzytelności oraz zobowiązania wynikające z umów dotyczących zorganizowanych części przedsiębiorstwa,
9.  udokumentowana wiedza handlowa (tzw. know-how) oraz tajemnice handlowe dotyczące działalności zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Cała powierzchnia Budynków jest wykorzystywana przez Sprzedającego w prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości od momentu zakupu Budynków, czyli od … 2018 r. Całość powierzchni Budynków przeznaczonej na wynajem pozostaje w całości wynajęta od momentu zakupu Nieruchomości przez Sprzedającego. Działalność prowadzona w powyższym zakresie przez Sprzedającego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomości nie są wykorzystywane przez Sprzedającego do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT.

Sprzedający nie poniósł (i do daty planowanej Transakcji nie poniesie) wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o Ustawy o CIT, Budynków i Budowli, które na datę planowanej Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków lub poszczególnych Budowli.

V. Działalność Spółki oraz Sprzedającego po Transakcji.

Kupujący po nabyciu Nieruchomości będzie prowadził działalność gospodarczą z wykorzystaniem przedmiotu Transakcji w obszarze dzierżawy i najmu powierzchni handlowej w nabytych Nieruchomościach. Działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT. Kupujący nie wyklucza również, że w niedalekiej przyszłości dokona dalszego zbycia Nieruchomości w celach inwestycyjnych.

Po Transakcji na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości.

Kupujący zawrze własne umowy dążąc do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomościami, zapewnienia finansowania nabycia Nieruchomości.

Sprzedający, oprócz Nieruchomości będących przedmiotem Transakcji, posiada sześć innych nieruchomości podobnego rodzaju w …, …, …, …, … i …. Sprzedający na moment wystąpienia z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej jest w procesie sprzedaży wymienionych wyżej nieruchomości. W związku z tym może się zdarzyć, że wymienione aktywa zostaną sprzedane i spółka Sprzedającego zostanie zlikwidowana, ale nie jest to pewne na moment wystąpienia z wnioskiem o interpretację indywidualną.

VI. Inne zagadnienia związane z Transakcją.

Sprzedający nie zatrudnia i na moment Transakcji nie będzie zatrudniać żadnych pracowników. W związku z powyższym, wskutek planowanej Transakcji nie nastąpi przejście zakładu pracy Sprzedającego na Kupującego w rozumieniu art. 23(1)Kodeksu pracy.

Konta bankowe dla wszystkich Nieruchomości są wspólne, jednak każda Nieruchomość jest wyodrębniona w systemie księgowym Sprzedającego, ma własną strukturę przychodów i kosztów, a także oddzielną analitykę w ramach kont bilansowych. Niemniej, działalność polegająca na wynajmie powierzchni przeznaczonej na wynajem w Nieruchomościach nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako oddział, zakład bądź też wydział, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu.

Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą (fakturami) wystawioną (wystawionymi) przez Sprzedającego.

Transakcja zostanie sfinalizowana w 2021 r.

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania czy od dnia rozpoczęcia wykorzystywania/użytkowania Budowli: 1, 2, 3, 4, 5 i 6 do dnia planowanej sprzedaży minie okres co najmniej 2 lat, Wnioskodawca wskazał, że od dnia rozpoczęcia wykorzystywania/użytkowania Budowli: 1, 2, 3, 4, 5 i 6 do dnia planowanej sprzedaży minie okres co najmniej 2 lat. Spółka wskazywała we wniosku, że cała powierzchnia Nieruchomości (w tym Budynków oraz Budowli) jest wykorzystywana przez Sprzedającego w prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości od momentu zakupu Nieruchomości, czyli od … 2018 r.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania czy Budynki i Budowle będą służyły Kupującemu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, które nie korzystają ze zwolnienia, Wnioskodawca wskazał, że Budynki i Budowle będą służyły Kupującemu, czyli … do prowadzenia działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, a także potwierdza, że Budynki i Budowle nie będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa Nieruchomości stanowić będzie sprzedaż składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja ta będzie podlegać przepisom Ustawy o VAT?
2.  Czy dostawa Nieruchomości w zakresie nieruchomości zabudowanych, których dostawa nastąpi po upływie co najmniej dwóch lat od daty pierwszego zasiedlenia w przypadku złożenia przez Sprzedającego oraz Kupującego zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT przed dniem dokonania Transakcji oraz dostawa Niezabudowanej Działki B przeznaczonej pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego będą w całości opodatkowane podatkiem VAT?
3.  Czy dostawa będącej przedmiotem Transakcji Niezabudowanej Działki A, objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ale niesklasyfikowanej jako tereny budowlane tj. grunty przeznaczone pod zabudowę będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT?
4.  Czy w przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z tytułu nabycia Nieruchomości i uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym o ile strony Transakcji złożą przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości zgodne oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT, w zakresie w jakim jest to dopuszczalne wyżej wymienionymi przepisami Ustawy o VAT?

Zdaniem Zainteresowanych:

Pytanie 1:

Planowana Transakcja w ramach której dojdzie do dostawy Nieruchomości stanowić będzie sprzedaż składników majątkowych, jako że nie będzie można jej zakwalifikować ani jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji do Transakcji tej nie znajdzie zastosowania wyjątek określony w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT i tym samym Transakcja będzie podlegać przepisom Ustawy o VAT.

Pytanie 2:

W przypadku opisanej powyżej Transakcji obejmującej dostawę na rzecz kupującego Nieruchomości zabudowanych, których dostawa nastąpi po upływie co najmniej dwóch lat od daty pierwszego zasiedlenia, a Sprzedający wraz z Kupującym złożą przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla Kupującego naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że rezygnują ze zwolnienia dostawy zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT oraz dostawa Niezabudowanej Działki B, przeznaczonej pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego będą w całości opodatkowane podatkiem VAT.

Pytanie 3:

Dostawa Niezabudowanej Działki A objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ale niesklasyfikowanej jako tereny budowlane tj. grunty przeznaczone pod zabudowę będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Pytanie 4:

Z uwagi na opisaną w pytaniu 1 i 2 kwalifikację sprzedaży Nieruchomości dla celów podatku VAT, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, z wyjątkiem Niezabudowanej Działki A, oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, o ile strony Transakcji zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT złożą zgodne oświadczenie w przedmiocie rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Nieruchomości będące przedmiotem planowanej Transakcji będą bowiem wykorzystywane przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych, a ich nabycie nastąpi, jak wynika z powyższej analizy, w drodze odpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu VAT i jednocześnie nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT.

1.  Uzasadnienie stanowiska.

Ad. Pytanie 1

W celu rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja będzie opodatkowana VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 Ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania. W szczególności niezbędne jest ustalenie czy przedmiotem planowanej Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. W świetle art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jak wynika z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (dalej również „ZCP”) oznacza, że sprzedawca dokonujący takiego zbycia nie nalicza podatku należnego ani nie dokumentuje transakcji fakturą.

Zdaniem Zainteresowanych, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. W związku z tym, zdaniem Zainteresowanych, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT i, tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Brak możliwości klasyfikacji przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej przedsiębiorstwa. Jednak zarówno w doktrynie prawa podatkowego, jak i w interpretacjach organów podatkowych (por. np. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej (dalej „DIS”) w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR, interpretację indywidualną DIS w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r., sygn. ILPP5/4512-1-4/16-4/WB, interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej „Dyrektor KIS”) z dnia 30 listopada 2018 r., sygn. 0114- KDIP4.4012.646.2018.1.KM czy z dnia 20 lutego 2019 r., sygn. 0114-KDIP1- 1.4012.18.2019.2.AM) oraz orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06 oraz z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1662/10, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 września 2017 r., sygn. III SA/Wa 2260/16, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 listopada 2017 r., sygn. I SA/Gd 1225/17 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 14 marca 2019 r., sygn. I SA/Ke 482/18) jest powszechnie akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55(1) Kodeksu cywilnego.

Zgodnie ze wskazanym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie do dyspozycji art. 55(2) Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji, przeniesienie przedsiębiorstwa ma miejsce co do zasady wtedy, gdy wszystkie elementy wymienione w art. 55(1) Kodeksu cywilnego (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym razie, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę, czynności takiej nie należy postrzegać jako przeniesienia przedsiębiorstwa.

Jednocześnie jak wynika z objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej „Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów”) pojęcie przedsiębiorstwa określonego w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT można interpretować w świetle art. 55(1) Kodeksu cywilnego wyłącznie pomocniczo z uwagi na autonomię prawa podatkowego. We wspomnianych objaśnieniach zauważono również, iż jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1113/16) „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej.

Jak już zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, składających się na powyższą definicję przedsiębiorstwa i przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje m.in.:

1.  inne nieruchomości handlowo-usługowe, które pozostaną w posiadaniu Sprzedającego;
2.  środki pieniężne Sprzedającego, w tym znajdujące się na rachunku bankowym oraz umowa rachunku bankowego Sprzedającego;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomościami czy też aktywami Sprzedającego (po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie zarządzał Nieruchomościami przy współpracy podmiotu trzeciego na podstawie odrębnie zawartej umowy);
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie ubezpieczenia Budynków i ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (z wyjątkiem polis ubezpieczeniowych dotyczących Nieruchomości 1 i Nieruchomości 4, które będą przedmiotem Transakcji);
5.  umowa ramowa o prowadzeniu ksiąg rachunkowych zawarta z zewnętrznym podmiotem świadczącym usługi w zakresie rachunkowości;
6.  prawa do projektów architektonicznych i prac wykonywanych przez osoby trzecie w związku z budową Budynków;
7.  zobowiązania Sprzedającego, w tym zobowiązania finansowe związane z finansowaniem Nieruchomości.

Dodatkowo, w związku z planowaną Transakcją, zostanie wypowiedziana bądź rozwiązana z zewnętrznym dostawcą umowa ogrzewania części biurowej Nieruchomości 1 albo też prawa i obowiązki wynikające z tej umowy zostaną przejęte albo przez Najemcę albo przez Kupującego.

W ocenie Zainteresowanych, brak transferu szeregu kluczowych składników składających się na przytoczoną powyżej definicję przedsiębiorstwa i przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Sprzedającego, należy uznać za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszone na Kupującego składniki umożliwią mu kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego bez uzupełnienia o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa Kupującego).

Prawidłowość stanowiska Zainteresowanych w tym zakresie potwierdzają między innymi Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów, w których podkreślono, że: „W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem”.

Ponadto, Zainteresowani pragną zauważyć, że po zbyciu przedmiotu Transakcji, w majątku Sprzedającego pozostaną w szczególności następujące składniki:

1.  tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego oraz know-how Sprzedającego;
2.  firma przedsiębiorstwa Sprzedającego;
3.  księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami);
5.  środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych;
6.  środki pieniężne ze zbycia przedmiotu Transakcji;
7.  prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego bieżącej działalności (niedotyczących bezpośrednio Nieruchomości), w tym umowy na prowadzenie obsługi księgowej.

Ponadto, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, zobowiązania Sprzedającego, w tym zobowiązania finansowe związane z finansowaniem Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Kupującego.

Ze względu na to, że ww. elementy konstytutywne przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego nie przejdą na Kupującego w wyniku planowanej Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, przedmiot Transakcji nie będzie stanowił masy pozwalającej na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, będącej całością pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Tym samym, w ocenie Zainteresowanych, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia rzeczonego minimum środków, wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, a w celu jej prowadzenia Kupujący będzie musiał podjąć dalsze działania, aby zapewnić brakujące niezbędne elementy, tj. w szczególności zawrzeć nowe umowy o zarządzanie Nieruchomościami. Prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej przy wykorzystaniu Nieruchomości będzie zatem możliwe dopiero w razie doposażenia jej w szereg dodatkowych, niezbędnych elementów. Tym samym, w ocenie Sprzedającego i Kupującego nie sposób uznać, że przedmiotem planowanej Transakcji dokonywanej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie przedsiębiorstwo.

Stanowisko prezentowane przez Zainteresowanych znajduje oparcie w szczególności w Objaśnieniach Podatkowych Ministra Finansów, w których wskazano, że: „Dodatkowo za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”.

Warta szczególnej uwagi jest też interpretacja indywidualna DIS w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, w której Dyrektor potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż: „(\`(...)\`) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 55(1) Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wynika z wniosku po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. W konsekwencji, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego”.

Brak możliwości klasyfikacji przedmiotu Transakcji jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Zainteresowanych, składniki majątku, których własność będzie przenoszona w wyniku planowanej Transakcji, nie stanowią również ZCP.

Pojęcie ZCP - w odróżnieniu od terminu „przedsiębiorstwo” - zostało zdefiniowane w Ustawie o VAT, ściślej w jej art. 2 pkt 27e. Zgodnie ze wskazanym przepisem, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (por. m.in. interpretacje indywidualne DIS w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r., sygn. IBPP3/443-1122/11/AM, interpretację indywidualną DIS w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r., sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretację indywidualną Dyrektora KIS z dnia 17 lipca 2017 r., sygn. 0111-KDIB3- 2.4012.232.2017.1.SR, z dnia 29 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.75.2018.1.KM oraz z dnia 15 lutego 2019 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.668.2018.3.JK), z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Jak interpretować powyższe przesłanki wskazują organy interpretacyjne. Przykładowo, DIS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15- 2/KR, stwierdził: „Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. Podobne uwagi przedstawił również m.in. DIS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC.

W świetle powyższych wskazań, zdaniem Zainteresowanych, przedmiot Transakcji, który będzie zbyty w ramach planowanej Transakcji przez Sprzedającego na rzecz Kupującego (w formie umowy sprzedaży) nie stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT ze względu na niespełnienie ustawowych przesłanek.

Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas, gdy pozostają one we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z czymś więcej niż tylko z przypadkowym zbiorem elementów. Ponadto, jak podkreślane jest w orzecznictwie organów interpretacyjnych, składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, który stanowi pewną całość. Powyższe stanowisko znalazło odzwierciedlenie m.in. w interpretacjach indywidualnych DIS w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, oraz z dnia 25 stycznia 2016 r., sygn. IPPP1/4512- 1162/15-3/Igo.

W ocenie Zainteresowanych, w przypadku przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, powyższy warunek nie jest spełniony. Trudno uznać przedmiot Transakcji za samodzielny, jeżeli jest on przenoszony na Kupującego bez praw i obowiązków wynikających z kluczowych umów związanych z przedmiotem Transakcji, w szczególności z umowy o zarządzanie Nieruchomościami, bez środków na rachunkach bankowych, a także bez pracowników (jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Sprzedający nie zatrudnia i na moment Transakcji nie będzie zatrudniać żadnych pracowników).

W ocenie Zainteresowanych, podkreślenia w tym miejscu wymaga, że umowa o zarządzanie Nieruchomościami (z której prawa i obowiązki nie podlegają przeniesieniu na rzecz Kupującego) ma podstawowe znaczenie dla prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości.

Co więcej, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje również:

1.  inne nieruchomości handlowo-usługowe, które pozostaną w posiadaniu Sprzedającego;
2.  środki pieniężne Sprzedającego, w tym znajdujące się na rachunku bankowym oraz umowa rachunku bankowego Sprzedającego;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie ubezpieczenia Budynków i ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej;
4.  umowa ramowa o prowadzeniu ksiąg rachunkowych zawarta z zewnętrznym podmiotem świadczącym usługi w zakresie rachunkowości;
5.  polisy ubezpieczeniowe dotyczące Budynków (z wyjątkiem polis ubezpieczeniowych dotyczących Nieruchomości 1 i Nieruchomości 4, które będą przedmiotem Transakcji);
6.  zobowiązania Sprzedającego, w tym zobowiązania finansowe związane z finansowaniem Nieruchomości.

Dodatkowo, w związku z planowaną Transakcją, zostanie wypowiedziana bądź rozwiązana z zewnętrznym dostawcą umowa ogrzewania części biurowej Nieruchomości 1 albo też prawa i obowiązki wynikające z tej umowy zostaną przejęte albo przez Najemcę albo przez Kupującego.

Ponadto, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, działalność polegająca na wynajmie powierzchni przeznaczonej na wynajem w Nieruchomości nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako oddział, zakład bądź też wydział, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu.

Najistotniejszym elementem konstytutywnym definicji ZCP, który w opinii Zainteresowanych nie zostanie spełniony, co przesądza jednocześnie o braku możliwości uznania transferowanej Nieruchomości za ZCP, jest wyodrębnienie funkcjonalne Nieruchomości w majątku Sprzedającego. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych - np. w interpretacji indywidualnej DIS w Łodzi z dnia 20 maja 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-178/15-2/JS, interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 16 sierpnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1- 2.4012.400.2017.1.KK, z dnia 14 września 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.442.2017.1.KOM, oraz z dnia 27 lutego 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.13.2019.2.JO.

Opisaną okoliczność akcentuje się również w orzecznictwie sądów administracyjnych - tytułem przykładu warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdzono: „ interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania u.p.t.u. dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”.

Innymi słowy, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe, materialne i niematerialne, wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze podnoszone już okoliczności, że na Kupującego w wyniku sprzedaży Nieruchomości nie przejdą prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedającego umów w zakresie m.in.:

1.  zarządzania Nieruchomościami;
2.  ubezpieczenia Nieruchomości (z wyjątkiem polis ubezpieczeniowych dotyczących Nieruchomości 1 i Nieruchomości 4, które będą przedmiotem Transakcji);
3.  dostawy ogrzewania części biurowej Nieruchomości 1, chyba że, prawa i obowiązki wynikające z tej umowy zostaną przejęte albo przez Najemcę albo przez Kupującego;
4.  prowadzenia ksiąg rachunkowych

należy uznać, że przedmiot Transakcji pomiędzy Sprzedającym a Kupującym nie będzie obejmował wszystkich elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych przez Kupującego przy wykorzystaniu Nieruchomości. Nie można więc w opinii Zainteresowanych przyjąć, że transferowane składniki majątku Sprzedającego (przede wszystkim Nieruchomości) będą wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności związanej z komercyjnym wynajmem powierzchni, bez konieczności angażowania dodatkowych środków/składników majątkowych przez samego Kupującego. Trudno chociażby przyjąć, by Nieruchomości, dla których Kupujący nie zapewni we własnym zakresie umów w zakresie zarządzania, obsługi księgowej, obsługi podatkowej będzie nadawała się do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym wynajmowaniu powierzchni.

Skoro zaś przedmiot Transakcji nie będzie posiadał potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, to nie zostanie spełniona także przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP.

Powyższe stanowisko Zainteresowanych potwierdzają w szczególności Objaśnienia Podatkowe Ministra Finansów.

Biorąc powyższe pod uwagę (w szczególności okoliczność braku wyodrębnienia działalności polegającej na wynajmie powierzchni przeznaczonej na wynajem w Nieruchomościach w strukturze Sprzedającego jako oddział, zakład bądź też wydział oraz braku przejścia praw i obowiązków z kluczowych umów m.in. związanych z zarządzaniem Nieruchomościami), w ocenie Zainteresowanych, przedmiot planowanej Transakcji nie stanowi ani przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT ani ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. W konsekwencji, planowana Transakcja nie będzie objęta wyłączeniem przewidzianym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP Sprzedającego, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad. Pytanie 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z uregulowań, ww. zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości lub części budynków, budowli, jeżeli w momencie dostawy są już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a ich dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu, lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpocząć użytkowanie na własne potrzeby. Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT pierwsze zasiedlenie będzie więc miało miejsce wówczas, gdy obiekt wybudowany lub ulepszony przez dokonującego dostawy będzie wykorzystywany na cele prowadzonej działalności gospodarczej.

Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji, które są zabudowane były wykorzystywane przez Sprzedającego w jego działalności gospodarczej przez okres przekraczający dwa lata od ich wybudowania. Ponadto przedmiotem Transakcji będzie Niezabudowana Działka B przeznaczona pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W przypadku zatem wszystkich Nieruchomości zabudowanych, w stosunku do których na moment przeprowadzenia Transakcji dostawy Nieruchomości upłynie okres co najmniej dwóch lat od dnia pierwszego zasiedlenia będą podlegać w całości opodatkowaniu VAT, o ile strony Transakcji złożą przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości zabudowanej oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w trybie art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.

W rezultacie dostawa Nieruchomości zabudowanych w ramach Transakcji, po złożeniu odpowiedniego oświadczenia przez strony, będzie opodatkowana VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwalnia się z podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. W myśl art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT przez tereny budowlane należy rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Będąca przedmiotem Transakcji Niezabudowana Działka B przeznaczona na dzień przeprowadzenia Transakcji pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego będzie podlegać w całości opodatkowaniu VAT jako niespełniająca przesłanki zwolnienia z VAT terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT. Przeznaczenie pod zabudowę terenów niezabudowanych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu jest przesadzające dla ich opodatkowania podatkiem VAT.

Ad. Pytanie 3

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwalnia się z podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. W myśl art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT przez tereny budowlane należy rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Będąca przedmiotem Transakcji działka nr A wchodząca w skład Nieruchomości 3 została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem na „tereny wód otwartych rzeki …. z zielenią przyrzeczną”. Brak przeznaczenia działki A w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę powoduje, że jej dostawa w ramach Transakcji podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

W konsekwencji zdaniem Zainteresowanych dostawa będącej przedmiotem Transakcji Niezabudowanej Działki A objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ale niesklasyfikowanej jako tereny budowlane, tj. grunty przeznaczone pod zabudowę, będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Ad. Pytanie 4

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem, jeżeli dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy ich zakupie w całości, o ile nie znajdą zastosowania inne ograniczenia.

Przy nabyciu Nieruchomości Kupujący wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki z umów najmu i będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni Budynków. Taka działalność jest, co do zasady, klasyfikowana na gruncie Ustawy o VAT, jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu stawki podstawowej. W konsekwencji, nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego, będącego podatnikiem, do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Zatem, po zakupie Nieruchomości i otrzymaniu od Sprzedającego faktury VAT dotyczącej tej Transakcji, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia. Należy ponadto uznać, że nie będzie zachodziła żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 Ustawy o VAT, w szczególności na podstawie art. 88 ust. 4 tej Ustawy, gdyż na moment dokonywania Transakcji Kupujący będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 10 w związku z ust. 10b pkt 1 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie u Kupującego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytego przedmiotu Transakcji powstanie obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym Kupujący otrzyma fakturę.

Ponadto, jak stanowi art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 tej Ustawy, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle powyższego, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z ww. faktury oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy. Stanowisko Zainteresowanych znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach wydanych przez organy podatkowe odnośnie opisów zdarzeń przyszłych zbliżonych do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę:

*   interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 14 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.421.2018.2.KO,
*   interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 28 maja 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.194.2019.2.RM.
*   interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 25 kwietnia 2019 r. o sygn. 0112-KDIL4.4012.85.2019.3.JK,
*   interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 23 kwietnia 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.133.2019.2.WH.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste
*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 55(1) Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55(2) Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r., w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG Dz. Urz. UE z dnia 13 czerwca 1977 r. L 145 s.1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem fakt wyłączenia niektórych składników z transakcji sprzedaży może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ważne by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Z przywołanych orzeczeń wynika, że wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (wskazane przepisami ustawy) nie musi mieć charakteru bardzo sformalizowanego. Bardziej istotne jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po jego oddzieleniu od reszty przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Przy tym zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Z treści wniosku wynika, że Zbywca oraz Wnioskodawca (Kupujący) planują zawarcie umowy sprzedaży, na podstawie której Zbywca przeniesie na Kupującego prawa własności i użytkowania wieczystego gruntów, prawa własności Budynków, Budowli i Urządzeń Budowlanych wchodzących w skład Nieruchomości, aktywów stanowiących wyposażenie Budynków (związanych z nimi w sposób trwały) oraz ruchomości służących prawidłowemu funkcjonowaniu Budynków lub Nieruchomości \[o ile będą występować w dacie Transakcji i nie będą należały do osób trzecich m.in. \`(...)\`. Sp. z o.o. (Najemca)\]. Ponadto, w ramach Transakcji, Zbywca przeniesie na Kupującego prawa i obowiązki wynikające z sześciu umów najmu Budynków zawartych przez Sprzedającego z Najemcą, umowy gwarancji korporacyjnych udzielonych przez \`(...)\`. S.A. wynikających z umów najmu Budynków, prawa i obowiązki wynikające z umowy dobrosąsiedzkiej (o ile zostanie zawarta przed Transakcją), na mocy której właściciele nieruchomości przyległych do Nieruchomości 1 obejmujących działkę gruntu nr … i … zobowiążą się, iż nie będą prowadzić działalności konkurencyjnej wobec Najemcy w okresie do dnia … 2032 roku. Przed albo w dniu planowanej Transakcji - zostaną wydane na Nabywcę polisy ubezpieczenia Nieruchomości 1 i 4, w stosunku do których wystawione zostaną aneksy, na mocy których ubezpieczyciel potwierdzi przejście przedmiotowych polis na Kupującego. Dla pozostałych nieruchomości zostaną wystawione nowe polisy bezpośrednio na Kupującego.

W ramach Transakcji, Zbywca może ustanowić na rzecz każdoczesnego właściciela Nieruchomości 2 służebność gruntową, na prawie własności nieruchomości stanowiącej sąsiadujące do Nieruchomości 2 działki gruntu nr …, … i … nieobjęte zakresem Transakcji, polegającą na zakazie prowadzenia na nieruchomości obciążonej działalności konkurencyjnej wobec Najemcy w okresie do dnia … 2032 roku.

Umowy najmu Budynków stanowią umowy tzw. Triple lease, co oznacza, że Najemca organizuje we własnym zakresie i na własny koszt dostęp do wszystkich niezbędnych mediów i usług, w tym m.in. dostawy energii elektrycznej, gazu i wody, odprowadzanie ścieków, ochronę budynków, odśnieżanie, sprzątanie, koszty usuwania odpadów, usługi telefoniczne. Sprzedający nie był stroną umów z dostawcami mediów związanych z Nieruchomościami, za wyjątkiem umowy ogrzewania części biurowej Nieruchomości 1 – umowa ta będzie wypowiedziana/rozwiązana przed Transakcją lub też prawa i obowiązki wynikające z tej umowy zostaną przejęte albo przez Najemcę albo przez Kupującego.

Przedmiotem planowanej Transakcji nie będą jakiekolwiek inne składniki majątku Sprzedającego. W szczególności przedmiotem Transakcji nie będą inne nieruchomości handlowo-usługowe, które pozostaną w posiadaniu Sprzedającego, umowa rachunku bankowego Sprzedającego oraz środki pieniężne Sprzedającego, w tym znajdujące się na rachunku bankowym, prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomościami czy też aktywami Sprzedającego. Po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie zarządzał Nieruchomościami przy współpracy podmiotu trzeciego, na podstawie odrębnie zawartej umowy.

Przedmiotem Transakcji nie będą również prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie ubezpieczenia Budynków i ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (z wyjątkiem polis ubezpieczeniowych dotyczących Nieruchomości 1 i 4), umowa ramowa o prowadzeniu ksiąg rachunkowych zawarta z zewnętrznym podmiotem świadczącym usługi w zakresie rachunkowości, zobowiązania Sprzedającego, w tym zobowiązania finansowe związane z finansowaniem nabycia Nieruchomości.

Po zbyciu przedmiotu Transakcji, w majątku Zbywcy pozostaną w szczególności: tajemnice przedsiębiorstwa oraz know-how Sprzedającego, nazwa firmy przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej, prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami), środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych, środki pieniężne ze zbycia przedmiotu Transakcji jak również prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego bieżącej działalności (niedotyczących bezpośrednio Nieruchomości), w tym umowy na prowadzenie obsługi księgowej.

Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący będzie prowadził działalność gospodarczą z wykorzystaniem przedmiotu Transakcji w obszarze dzierżawy i najmu powierzchni handlowej w nabytych Nieruchomościach.

Po Transakcji, na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Kupujący zawrze własne umowy dążąc do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomościami, zapewnienia finansowania nabycia Nieruchomości.

Sprzedający nie zatrudnia i na moment Transakcji nie będzie zatrudniał żadnych pracowników. W związku z powyższym, wskutek planowanej Transakcji nie nastąpi przejście zakładu pracy Sprzedającego na Kupującego, w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy.

Konta bankowe dla wszystkich Nieruchomości są wspólne, jednak każda Nieruchomość jest wyodrębniona w systemie księgowym Sprzedającego, ma własną strukturę przychodów i kosztów, a także oddzielną analitykę w ramach kont bilansowych. Niemniej, działalność polegająca na wynajmie powierzchni przeznaczonej na wynajem w Nieruchomościach nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako oddział, zakład bądź też wydział, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu.

Obecnie Sprzedający jest w trakcie sprzedaży sześciu innych nieruchomości podobnego rodzaju. W związku z tym może się zdarzyć, że wymienione aktywa zostaną sprzedane a spółka Sprzedającego zostanie zlikwidowana.

Ad. 1

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą m.in. ustalenia czy planowana Transakcja nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i czy w konsekwencji będzie podlegać przepisom ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy uznać, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. art. 55(1) Kodeksu cywilnego ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak wynika z treści wniosku, poza prawem własności i użytkowania wieczystego gruntów, Budynków, Budowli i Urządzeń Budowlanych, wyposażenia Budynków i ruchomości służących ich prawidłowemu funkcjonowaniu, prawami i obowiązkami wynikającymi z umów najmu Budynków, umowami gwarancji korporacyjnych udzielonych przez \`(...)\`. S.A. wynikających z umów najmu Budynków, obowiązkami wynikającymi z umowy dobrosąsiedzkiej (dot. Nieruchomości 1), polisami ubezpieczenia Nieruchomości 1 i 4 - planowana Transakcja nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Zbywcy. W ramach Transakcji nie dojdzie do przejścia ze Zbywcy na Kupującego innych nieruchomości handlowo-usługowych, środków pieniężnych Sprzedającego, w tym znajdujących się na rachunku bankowym, umowy rachunku bankowego, praw i obowiązków wynikających z umów ubezpieczenia Budynków i odpowiedzialności cywilnej (poza polisami dot. Nieruchomości 1 i 4), umowy ramowej dot. prowadzenia ksiąg rachunkowych ani zobowiązań Sprzedającego. W ramach Transakcji na Kupującego nie zostaną przeniesione tajemnice przedsiębiorstwa, know-how, nazwa firmy przedsiębiorstwa Sprzedającego, księgi rachunkowe i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne), prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami), prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego bieżącej działalności (niedotyczących bezpośrednio Nieruchomości), w tym umowy na prowadzenie obsługi księgowej. Zakresem Transakcji nie będą objęte umowy dotyczące mediów - dostęp do wszystkich niezbędnych mediów i usług Najemca organizuje we własnym zakresie i na własny koszt. W wyniku Transakcji nie nastąpi również przejście na Kupującego zakładu pracy Sprzedającego, w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy. Ponadto, co istotne, Transakcja nie obejmie przeniesienia zobowiązań związanych z finansowaniem nabycia Nieruchomości jak również praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie Nieruchomościami i aktywami Sprzedającego. Jednocześnie Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych. Po nabyciu Nieruchomości, na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. W tym celu Kupujący zawrze własne umowy, w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomościami i zapewnienia finansowania nabycia Nieruchomości.

Zatem należy stwierdzić, że planowana Transakcja nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. W konsekwencji skoro przedmiot Transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, transakcja sprzedaży będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Zainteresowani powzięli również wątpliwości czy w przypadku złożenia zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy, dostawa Nieruchomości (w zakresie nieruchomości zabudowanych) oraz dostawa Niezabudowanej Działki B będą w całości opodatkowane podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy, pod pojęciem tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zatem, opodatkowane właściwą stawką podatku są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane będące terenami budowlanymi, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, natomiast pozostałe dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przy tym, przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

Jednocześnie należy wskazać, że zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter fakultatywny, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części - po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji sprzedaży według właściwej stawki podatku.

Jednocześnie stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z takiej preferencji korzysta również dostawa gruntu, na którym dany budynek (budowla) jest posadowiony.

Ponadto na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,
*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Wskazać należy, że urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę/zwolnienie właściwą/e dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie budowlane. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki/zwolnienia dla urządzeń budowlanych w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca (Kupujący) zamierza nabyć od Zbywcy Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3, Nieruchomości 4, Nieruchomości 5 oraz Nieruchomości 6, wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi.

Na Nieruchomość 1 składa się prawo użytkowania wieczystego działek nr \`(...)\`, \`(...)\` \`(...)\` \`(...)\` \`(...)\` oraz prawo własności działek \`(...)\` \`(...)\` \`(...)\` (Zabudowane Działki 1). Zabudowane Działki 1 są i będą zabudowane na datę planowanej Transakcji Budynkiem 1 (budynek sklepu wielkopowierzchniowego) oraz budowlami, w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane (Budowle 1) - m.in. utwardzeniem terenu (kostką brukowa), słupami oświetleniowymi (8m) wraz z okablowaniem, wiatami na wózki, ogrodzeniem wraz z bramami przesuwnymi, masztami flagowymi, sieciami: wodociągową z hydrantami i przyłączem, kanalizacyjną, energetyczną i gazową z przyłączami oraz wiatą garażową. Ponadto, na ww. działkach zlokalizowane są urządzenia budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego (Urządzenia Budowlane 1), w tym m.in. instalacje tryskaczowe, hydranty wewnętrzne, węzły ciepłownicze, instalacje centralnego ogrzewania, instalacja ciepła technologicznego, instalacje wentylacyjne z wentylatorami dachowymi, centrale wentylacyjne, agregaty chłodnicze, tablice i rozdzielnice elektryczne, oświetlenie wewnętrzne, instalacja odgromowa, transformatory i urządzenia trafostacji, agregat prądotwórcze, systemy sygnalizacji pożaru z klapami przeciwpożarowymi, instalacje gazowe. \[Zabudowane Działki 1, Budynek 1, Budowle 1 oraz Urządzenia Budowlane 1 - łącznie Nieruchomość 1\].

Na Nieruchomość 2 składa się prawo własności działek nr: …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, które są i będą zabudowane na datę planowanej Transakcji (Zabudowane Działki 2): Budynkiem 2 (budynek sklepu wielkopowierzchniowego) oraz budowlami, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawo Budowlane (Budowle 2), tj. w tym m.in. utwardzeniem terenu (kostka brukowa), słupami oświetleniowymi (12m) wraz z okablowaniem, wiatami na wózki, ogrodzeniem wraz z bramami przesuwnymi, murkami oporowymi, masztami flagowymi, pylonem reklamowym, zbiornikiem przeciwpożarowym, siecią wodociągową z hydrantami i przyłączem, siecią kanalizacyjną, teleinformatyczną i energetyczną z przyłączami, siecią gazową ze stacją redukcji gazu i wiatami magazynowymi. Ponadto ww. działki zabudowane są urządzeniami budowlanymi, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego. Są to np. instalacje tryskaczowe, hydranty wewnętrzne, węzły ciepłownicze, instalacje centralnego ogrzewania, instalacja ciepła technologicznego, instalacje wentylacyjne z wentylatorami dachowymi, centrale wentylacyjne, agregaty chłodnicze, tablice i rozdzielnice elektryczne, oświetlenie wewnętrzne, instalacja odgromowa, transformatory i urządzenia trafostacji, agregat prądotwórcze, systemy sygnalizacji pożaru z klapami przeciwpożarowymi, instalacje gazowe (Urządzenia Budowlane 2). \[Zabudowane Działki 2, Budynek 2, Budowle 2 oraz Urządzenia Budowlane 2 - łącznie Nieruchomość 2\].

Na Nieruchomość 3 składa się prawo własności działek nr: …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, A, …, …, …. Działka nr A jest niezabudowana i oznaczona w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako „tereny wód otwartych rzeki … z zielenią przyrzeczną” (Niezabudowana Działka A). Pozostałe działki (Zabudowane Działki 3), są i będą zabudowane na datę planowanej Transakcji Budynkiem 3 (sklep wielkopowierzchniowy) oraz budowlami, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawo Budowlane (Budowle 3), tj.: utwardzeniem terenu (kostką brukowa), słupami oświetleniowymi (20m) wraz z okablowaniem, wiatami na wózki, ogrodzeniem wraz z bramami otwieranymi, murkami oporowymi, masztami flagowymi, zbiornikiem przeciwpożarowym, siecią wodociągową z hydrantami i przyłączem, sieciami: kanalizacyjną, teleinformatyczną, energetyczną i ciepłowniczą z przyłączami, zbiornikami podziemnymi gazu wraz z instalacją, wiatą magazynową małą i dużą. Poza tym, na działkach znajdują się urządzenia budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego, w szczególności: instalacje tryskaczowe, hydranty wewnętrzne, węzły ciepłownicze, instalacje centralnego ogrzewania, instalacja ciepła technologicznego, instalacje wentylacyjne z wentylatorami dachowymi, centrale wentylacyjne, agregaty chłodnicze, tablice i rozdzielnice elektryczne, oświetlenie wewnętrzne, instalacja odgromowa, transformatory i urządzenia trafostacji, agregat prądotwórcze, systemy sygnalizacji pożaru z klapami przeciwpożarowymi, instalacje gazowe (Urządzenia Budowlane 3). \[Zabudowane Działki 3, Niezabudowana Działka A, Budynek 3, Budowle 3 oraz Urządzenia Budowlane 3 - łącznie Nieruchomość 3\].

Na Nieruchomość 4 składa się prawo użytkowania wieczystego działek nr: … i … oraz prawo własności działek nr: …, …, …, …, …, …, …, B, …, …, ….

Działka nr B jest niezabudowana, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest przeznaczona pod zabudowę jako tereny zabudowy mieszkaniowej o niskiej intensywności i jednorodzinnej (Niezabudowana Działka B).

Pozostałe działki (Zabudowane Działki 4), są i będą zabudowane na datę planowanej Transakcji: Budynkiem 4 (budynek sklepu wielkopowierzchniowego) oraz budowlami, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawo Budowlane (Budowle 4), w tym m.in.: utwardzeniem terenu (kostka brukowa i asfalt), słupami oświetleniowymi (21m i 8m) wraz z okablowaniem, wiatami na wózki, ogrodzeniem wraz z bramami przesuwnymi, ekranami dźwiękoszczelnymi, masztami flagowymi, pylonami reklamowymi, zbiornikiem przeciwpożarowym, siecią wodociągową z hydrantami i przyłączem, sieciami: kanalizacyjną, teleinformatyczną i energetyczną z przyłączami, siecią gazową ze stacją redukcji gazu i wiatami garażowymi. Ponadto na działkach znajdują się urządzenia budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego, w szczególności takimi jak np. instalacje tryskaczowe, hydranty wewnętrzne, węzły ciepłownicze, instalacje centralnego ogrzewania, instalacja ciepła technologicznego, instalacje wentylacyjne z wentylatorami dachowymi, centrale wentylacyjne, agregaty chłodnicze, tablice i rozdzielnice elektryczne, oświetlenie wewnętrzne, instalacja odgromowa, transformatory i urządzenia trafostacji, agregat prądotwórcze, systemy sygnalizacji pożaru z klapami przeciwpożarowymi, instalacje gazowe (Urządzenia Budowlane 4). \[Zabudowane Działki 4, Budynek 4, Budowle 4, Niezabudowana Działka B oraz Urządzenia Budowlane 4 - łącznie Nieruchomość 4\].

W skład Nieruchomości 5 wchodzi prawo własności działek nr: \`(...)\`., \`(...)\` \`(...)\`. \`(...)\`. , które są i będą zabudowane na datę planowanej Transakcji (Zabudowane Działki 5): Budynkiem 5 (budynek sklepu wielkopowierzchniowego) oraz budowlami, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawo Budowlane (Budowle 5), tj. m.in. utwardzeniem terenu (kostką brukową), słupami oświetleniowymi (8 i 12m) wraz z okablowaniem, murem oporowym, wiatami na wózki, ogrodzeniem z bramami otwieranymi, ogrodzeniem oczyszczalni ścieków/komisu, masztami flagowymi, pylonem reklamowym, zbiornikiem przeciwpożarowym, siecią wodociągową z przyłączem i hydrantami, siecią kanalizacyjną i energetyczną z przyłączami, siecią gazową ze stacją redukcji gazu, siecią teleinformatyczną z przyłączem, wiatą przystanku autobusowego, zbiornikiem retencyjnym, masztami reklamowymi, budką ochrony, oczyszczalnią ścieków, dużymi i małymi wiatami magazynowymi/garażowymi. Ponadto na działkach znajdują się urządzenia budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego, w tym m.in. instalacje tryskaczowe, hydranty wewnętrzne, węzły ciepłownicze, instalacje centralnego ogrzewania, instalacja ciepła technologicznego, instalacje wentylacyjne z wentylatorami dachowymi, centrale wentylacyjne, agregaty chłodnicze, tablice i rozdzielnice elektryczne, oświetlenie wewnętrzne, instalacja odgromowa, transformatory i urządzenia trafostacji, agregat prądotwórcze, systemy sygnalizacji pożaru z klapami przeciwpożarowymi, instalacje gazowe (Urządzenia Budowlane 5). \[Zabudowane Działki 5, Budynek 5, Budowle 5 oraz Urządzenia Budowlane 5 - łącznie Nieruchomość 5\].

Na Nieruchomość 6 składa się prawo użytkowania wieczystego działek o nr: \`(...)\`., \`(...)\` \`(...)\`. , które są i będą zabudowane na datę planowanej Transakcji (Zabudowane Działki 6): Budynkiem 6 (budynek sklepu wielkopowierzchniowego oraz budynku sklasyfikowanego jako „zbiorniki, silosy i budynki magazynowe”), oraz budowlami, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawo Budowlane (Budowle 6), tj. m.in.: utwardzeniem terenu (kostką brukowa), murem oporowym, słupami oświetleniowymi (12m) wraz z okablowaniem, wiatami na wózki, ogrodzeniami z bramami przesuwnymi, masztami flagowymi, pylonem reklamowym, zbiornikami przeciwpożarowymi, siecią wodociągową z hydrantami i przyłączem, siecią kanalizacyjną, teleinformatyczną i energetyczną z przyłączami oraz budką ochrony. Ponadto na działkach znajdują się urządzenia budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego. Są to m.in. instalacje tryskaczowe, hydranty wewnętrzne, węzły ciepłownicze, instalacje centralnego ogrzewania i ciepła technologicznego, instalacje wentylacyjne z wentylatorami dachowymi, centrale wentylacyjne, agregaty chłodnicze, tablice i rozdzielnice elektryczne, oświetlenie wewnętrzne, instalacja odgromowa, transformatory i urządzenia trafostacji, agregat prądotwórcze, systemy sygnalizacji pożaru z klapami przeciwpożarowymi, instalacje gazowe (Urządzenia Budowlane 6). \[Zabudowane Działki 6, Budynek 6, Budowle 6 oraz Urządzenia Budowlane 6 - łącznie Nieruchomość 6\].

\[Zabudowane Działki w 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6 w dalszej części - łącznie „Działki”. Budynki w 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6 - łącznie „Budynki”\].

Na moment dokonania Transakcji, na Działkach (z wyjątkiem Niezabudowanej Działki A i Niezabudowanej Działki B), oprócz Budynków i Budowli znajdować się będą urządzenia budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego, m.in. instalacje tryskaczowe, hydranty wewnętrzne, węzły ciepłownicze, instalacje centralnego ogrzewania, instalacja ciepła technologicznego, instalacje wentylacyjne z wentylatorami dachowymi, centrale wentylacyjne, agregaty chłodnicze, tablice i rozdzielnice elektryczne, oświetlenie wewnętrzne, instalacja odgromowa, transformatory i urządzenia trafostacji, agregat prądotwórcze, systemy sygnalizacji pożaru z klapami przeciwpożarowymi, instalacje gazowe (Urządzenia Budowlane), które będą służyć (będą niezbędne) do prawidłowego korzystania z Budynków znajdujących się na Działkach \[Budowle oraz Urządzenia Budowlane - Naniesienia).

Działki, Niezabudowana Działka A, Niezabudowana Działka B, Budynki, Naniesienia - dalej „Nieruchomości” są przedmiotem planowanej Transakcji sprzedaży na rzecz Kupującego.

Sprzedający nabył Nieruchomości w 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6 na podstawie sześciu odrębnych umów sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym transakcje te na mocy art. 6 pkt 1 ustawy nie podlegały opodatkowaniu VAT.

Cała powierzchnia Nieruchomości (w tym Budynków oraz Budowli) jest wykorzystywana przez Sprzedającego w prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości od momentu zakupu Nieruchomości, czyli od … 2018 r. (całość powierzchni Budynków przeznaczonej na wynajem pozostaje w całości wynajęta od momentu zakupu). Działalność prowadzona w powyższym zakresie przez Sprzedającego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomości nie są wykorzystywane przez Sprzedającego do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT.

Sprzedający nie poniósł (i do daty planowanej Transakcji nie poniesie) wydatków na ulepszenie Budynków i Budowli, w rozumieniu przepisów o Ustawy o CIT, które na datę planowanej Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków lub poszczególnych Budowli.

Transakcja zostanie sfinalizowana w 2021 r.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy wskazać, że sprzedaż Budynków i Budowli wchodzących w skład zbywanych nieruchomości zabudowanych (Działek) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy względem Budynków i Budowli powstało pierwsze zasiedlenie oraz okres pomiędzy powstaniem pierwszego zasiedlenia, a planowaną dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Co istotne, Sprzedający nie poniósł (i do daty planowanej Transakcji nie poniesie) wydatków na ulepszenie Budynków i Budowli, w rozumieniu przepisów o ustawy o CIT, które na datę planowanej Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków lub poszczególnych Budowli. Zatem są spełnione przesłanki warunkujące możliwość zastosowania zwolnienia od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy tym ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie korzystała sprzedaż Urządzeń budowlanych znajdujących się na ww. Działkach. Jak wskazano urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę/zwolnienie właściwą/e dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie budowlane. Zatem skoro sprzedaż Budynków i Budowli wchodzących w skład zbywanych nieruchomości zabudowanych będzie korzystała ze zwolnienia z podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy również sprzedaż Urządzeń budowlanych będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jednocześnie przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, Zbywca i Kupujący będą mieli możliwość rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy transakcja sprzedaży Budynków, Budowli i Urządzeń budowlanych w całości będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT. Taką samą stawką podatku, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, będzie wówczas objęte zbycie prawa własności/prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe obiekty.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości dotyczących opodatkowania Niezabudowanej Działki B (działka nr B), należy wskazać, że sprzedaż Niezabudowanej Działki B będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy działka nr B jest działką niezabudowaną. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działka nr B jest przeznaczona pod zabudowę jako tereny zabudowy mieszkaniowej o niskiej intensywności i jednorodzinnej. Zatem działka nr B spełnia definicję terenu budowlanego, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji planowana sprzedaż działki nr B nie będzie objęta zwolnieniem od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie transakcja zbycia działki nr B nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Sprzedający nabył Nieruchomość położoną w 4 na podstawie umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT. Transakcja nabycia Nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu VAT, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy. Jednocześnie, jak wskazano Nieruchomość nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT. Tym samym, dla dostawy Niezabudowanej Działki B nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Skoro do dostawy Niezabudowanej Działki B nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, sprzedaż Niezabudowanej Działki B będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, wg właściwej stawki podatku VAT.

Zatem, stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Ad. 3

Ponadto wątpliwości Zainteresowanych dotyczą opodatkowania Niezabudowanej Działki A.

Z wniosku wynika, że Niezabudowana Działka A (działka A) jest działką niezabudowaną, która w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczona jest jako „tereny wód otwartych rzeki … z zielenią przyrzeczną”. Zatem, Niezabudowana Działka A nie jest terenem budowlanym, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Tym samym dostawa Niezabudowanej Działki A będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Ad. 4

Wnioskodawca (Nabywca) powziął wątpliwość czy po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o podatek naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 tej Ustawy, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z wniosku wynika, że zarówno Sprzedający, jak i Kupujący, są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Przy tym składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji będą przez Kupującego wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu, nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT. Zatem, spełnione będą przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, określone w art. 86 ust. 1 ustawy. Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji, planowana transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Przy czym, w przypadku złożenia przez Zbywcę i Kupującego zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy sprzedaż Nieruchomości w zakresie działek zabudowanych będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku. Również dostawa Niezabudowanej Działki B, z uwagi na niespełnienie przesłanek uprawniających do zastosowania zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy będzie opodatkowana wg właściwej stawki podatku VAT.

Zatem, w sytuacji rezygnacji przez Zbywcę i Kupującego ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w odniesieniu do nieruchomości zabudowanych oraz w odniesieniu do Niezabudowanej Działki B, w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. W konsekwencji, w sytuacji rezygnacji przez Zbywcę i Kupującego ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w odniesieniu do nieruchomości zabudowanych oraz w odniesieniu do Niezabudowanej Działki B, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. W sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, Kupujący będzie mógł również ubiegać się o zwrot podatku VAT.

Z kolei dostawa Niezabudowanej Działki A będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Zatem w odniesieniu do Niezabudowanej Działki A Nabywcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy

Zatem, stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.