Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-455/11-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-02-24
Teza: Czy Spółka ma obowiązek wykazywania przychodów z tytułu opłat pobieranych od użytkowników autostrady oraz kosztów uzyskania przychodu z tytułu faktur za użytkowanie autostrady wystawianych przez Koncesjonariuszy, bądź przekazania środków finansowych uzyskanych z tytułu poboru opłaty za przejazd autostradą na rzecz Koncesjonariuszy?
Słowa kluczowe: autostrada; autostrada-opłata za przejazd autostradą; komis; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; umowa-umowa komisu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2011 r. (data wpływu 25 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku wykazania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodu z tytułu zawartych z koncesjonariuszami umów komisu usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   obowiązku wykazania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodu z tytułu zawartych z koncesjonariuszami umów komisu usług,
*   powstania przychodu dla Spółki z tytułu zawartych z koncesjonariuszami umów komisu usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką operatorską działającą na podstawie odrębnych umów zawartych z koncesjonariuszami – „A” S.A. oraz „B” S.A. (dalej: Koncesjonariusze). Głównym zadaniem Spółki jest bieżące utrzymanie płatnej autostrady (dalej: Autostrada). Wśród głównych czynności wykonywanych przez Spółkę na rzecz Koncesjonariuszy należy wymienić:

*   zarządzanie ruchem i jego bezpieczeństwem (w tym np.: obsługa Centrum Kontroli przez 24 godziny na dobę, organizacja całodobowych patroli Autostrady w celu najszybszej wykrywalności wypadków, obsługa darmowej przydrożnej sieci łączności alarmowej, współpraca z policją, pogotowiem i pogotowiem drogowym, przeprowadzenie napraw sprzętu bezpieczeństwa),
*   utrzymanie letnie i zimowe (w tym np.: bieżąca kontrola konstrukcji oraz urządzeń i wyposażenia Autostrady, sprzątanie elementów i wyposażenia Autostrady, przeprowadzanie prac ogrodniczych, ewidencjonowanie doniesień o wadach i działań naprawy wad, określenie programów działań naprawczych i prac konserwacyjnych oraz dokumentowanie zakończonych działań, usuwanie śniegu oraz posypywanie nawierzchni solą),
*   bieżące zarządzanie i doradztwo (w tym np.: rozpatrywanie skarg użytkowników, monitorowanie i współpraca z operatorami terenów wypoczynkowych, doradzanie Koncesjonariuszowi w sprawie generalnych remontów oraz ulepszeń Autostrady, doradzanie w sprawach ulepszenia systemu poboru opłat, ulepszenia programów komputerowych, stosowania najnowszych technologii i technik stosowanych na płatnych Autostradach, doradzanie w kwestii optymalizacji poziomu opłat),
*   usługi informacyjne i konsultingowe (w tym np. zbieranie informacji o ilości samochodów na placach poboru opłat, o kwocie pobranych opłat, o ilości pojazdów uprzywilejowanych).

Dodatkowo Spółka jest również odpowiedzialna za pobór opłat za przejazd płatnymi odcinkami, przy czym obecne zapisy umów z Koncesjonariuszami przewidują, iż Spółka w tym zakresie ma działać jako agent Koncesjonariusza.

W celu właściwego wykonania postanowień umów koncesyjnych, w tym dotyczących zamknięcia systemu poboru opłat, przy jednoczesnym utrzymaniu wysokiego standardu obsługi planowane jest, aby Spółka, pobierając opłaty za przejazd, działała w imieniu własnym, ale na rzecz Koncesjonariuszy, tj. na zasadzie tzw. „komisu usług”, gdzie Spółka działałaby jako quasi - komisant. Innymi słowy, Spółka dokonywałaby zakupu usługi udostępnienia autostrady od Koncesjonariuszy, odsprzedając tę usługę na rzecz podmiotów korzystających z możliwości przejazdu określonym płatnym odcinkiem autostrady.

Rozważane jest przy tym rozwiązanie, w którym:

*   z tytułu udostępnienia autostrady Koncesjonariusze wystawialiby na Spółkę faktury VAT na kwotę odpowiadającą równowartości opłat za przejazd pobranych przez Spółkę (bez pomniejszania o wynagrodzenie należne Spółce z tytułu świadczenia komisu usług),
*   Spółka fakturowałaby każdego z Koncesjonariuszy na kwotę wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu świadczenia komisu usług, tak jak ma to miejsce w przypadku świadczenia innych usług związanych w szczególności z bieżącym utrzymaniem Autostrady przez Spółkę świadczonych odrębnie na rzecz każdego z Koncesjonariuszy.

Przykładowo, jeśli wartość pobranych przez Spółkę opłat za przejazd wyniesie 100, a wynagrodzenie należne Spółce z tytułu komisu usług wyniesie 5, to dany Koncesjonariusz wystawi na Spółkę fakturę na 100 i jednocześnie Wnioskodawca wystawi na tego Koncesjonariusza fakturę na 5 z tytułu wynagrodzenia należnego z tytułu komisu usług (tzw. marży komisanta).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

W świetle przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego, w celu wyeliminowania wątpliwości na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania:

1.  Czy Spółka ma obowiązek wykazywania przychodów z tytułu opłat pobieranych od użytkowników autostrady oraz kosztów uzyskania przychodu z tytułu faktur za użytkowanie autostrady wystawianych przez Koncesjonariuszy, bądź przekazania środków finansowych uzyskanych z tytułu poboru opłaty za przejazd autostradą na rzecz Koncesjonariuszy?
2.  Czy przychodem Spółki w takim przypadku jest wyłącznie tzw. marża komisanta, tj. kwota wynagrodzenia uzyskanego od Koncesjonariuszy z tytułu działań Spółki w zakresie poboru podejmowanych w imieniu własnym, ale na rzecz Koncesjonariuszy (wynagrodzenie z tytułu komisu usług)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1. Jednocześnie wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją w dniu 24 lutego 2012 r. nr ILPB4/423-455/11-3/ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy modelu współpracy z Koncesjonariuszami, występującym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, określonym jako komis usług, środki finansowe uzyskane przez Spółkę od użytkowników autostrady nie stanowią dla Niej przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wynika to z faktu, iż w przyjętym modelu współpracy pomiędzy Spółką a Koncesjonariuszami omawiane kwoty będą przekazywane Koncesjonariuszom jako należne tym podmiotom wraz z uiszczeniem opłaty za przejazd przez użytkownika autostrady. Odpowiednio nie można też mówić o wystąpieniu po stronie Spółki kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpowiadającym tym kwotom faktur wystawianych przez Koncesjonariuszy na Spółkę dla potrzeb VAT, czy z tytułu zwrotu (przekazania) środków finansowych Koncesjonariuszom.

Spółka pragnie wskazać, iż choć pojęcie „komisu usług” nie występuje w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: KC), to w opinii Spółki, schemat współpracy pomiędzy Spółką a Koncesjonariuszami w ramach tejże struktury należy analizować analogicznie jak ma to miejsce w przypadku kodeksowej umowy komisu, której przedmiotem są rzeczy. I tak, zgodnie z przepisem art. 765 KC, przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem - prowizją (marżą) komisanta - w zakresie działalności prowadzonego przez siebie swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych - na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym.

Ponadto, zgodnie z art. 766 KC, komisant jest zobowiązany wydać komitentowi wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, w szczególności powinien przelać na niego wierzytelności, które nabył na jego rachunek. Tym samym, należy stwierdzić, że czynności komisanta wobec osoby trzeciej są zawsze podjęte na rachunek komitenta.

Przyjmując analogiczne założenia do analizy komisu usług w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, to Spółka będąca operatorem autostrady, za wynagrodzeniem uzgodnionym odrębnie, będzie udostępniać usługi przejazdu autostradą w imieniu własnym, ale na rzecz Koncesjonariuszy. Należy podkreślić, iż w takim przypadku czynności Spółki wobec użytkowników autostrady w zakresie poboru opłat za przejazd autostradą będą podejmowane przez Spółkę na rachunek Koncesjonariuszy. Oznacza to, że Spółka po dokonaniu czynności związanych z poborem opłat we własnym imieniu będzie zobowiązana przenieść na Koncesjonariuszy wszelkie prawa lub korzyści majątkowe uzyskane od użytkowników autostrady.

Zatem zakres świadczeń Spółki jako komisanta polega nie tylko na samym przeprowadzeniu transakcji będącej przedmiotem komisu, ale także obejmuje wydanie komitentowi uzyskanych dla niego od użytkowników autostrady środków finansowych.

Wobec braku w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych szczególnych uregulowań dotyczących sposobu ustalania przychodów podatkowych, w przypadku umowy komisu do obliczenia przychodów z tego tytułu, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mają obowiązek stosować zasady ogólne dotyczące przychodów. W związku z powyższym, Spółka pragnie wskazać, że w Jej opinii, podstawowym warunkiem uznania przychodu za przychód podatkowy jest to, aby stanowił on przysporzenie majątkowe podatnika posiadające definitywny charakter, w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, zgodnie z przyjętą praktyką interpretacji art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem podatkowym są tylko takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak własnymi. W konsekwencji, aby uznać środki finansowe otrzymywane przez Spółkę z tytułu poboru opłat od użytkowników autostrady za przychód podatkowy musiałby on cechować się trwałym charakterem.

Tymczasem Spółka podkreśla, iż uiszczenie opłat przez użytkowników autostrady na rzecz Spółki nie ma charakteru świadczenia definitywnego, ponieważ Spółka jest zobowiązana do przekazania na rzecz Koncesjonariuszy całości środków finansowych uzyskanych w ramach współpracy w modelu komisu usług.

Konsekwentnie, jako że występując w roli komisanta Spółka nie uzyskuje przychodów (pobrane od użytkowników opłaty nie stanowią przysporzenia majątkowego Spółki, a jedynie obowiązek ich przekazania do Koncesjonariuszy), nie jest zasadne traktowanie odpowiadającym tym kwotom faktur wystawianych przez Koncesjonariuszy dla potrzeb podatku VAT jako kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie, mając na uwadze, że wartość środków finansowych uzyskanych od użytkowników autostrady w związku z poborem opłat, przekazywana do Koncesjonariuszy stanowi wyłącznie spłatę zobowiązań Spółki wynikających z ustaleń umownych w ramach komisu usług, również nie można mówić o rozpoznaniu kosztu uzyskania przychodu.

Spółka pragnie wskazać, iż stanowisko Spółki przedstawione w niniejszym wniosku znajduje swoje poparcie w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 7 czerwca 2006 r. wydanej przez Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie (sygn. 1471/DPD2/423/47/06/JB), w której czytamy m.in., że: „(…) o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej”. Podobnie podejście (na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych) prezentują władze skarbowe w interpretacji indywidualnej z dnia 18 listopada 2009 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPB1/415-682/09/MM), w której wskazano, że: „(\`(...)\`) kwota uzyskana przez komisanta od nabywcy samochodu - w części należnej komitentowi, która jest mu przekazywana w wykonywaniu umowy po wykonaniu transakcji, nie powinna być przez komisanta zaliczana do przychodów podatkowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznym, przychodem komisanta (Wnioskodawcy) jest wartość prowizji należnej od komitenta z tytułu umowy komisu, pomniejszonej o podatek od towarów i usług u podatników tego podatku”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy zauważyć, że powołana przez Spółkę interpretacja indywidualna oraz postanowienie są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.