Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-51/15/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-13
Teza: Sprzedaż kilku lokali mieszkalnych a działalność gospodarcza.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości-nieruchomość mieszkalna; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; własność-własność odrębna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) w związku z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 14 kwietnia 2015 r. (data otrzymania 20 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym 26 maja 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych stanowiących współwłasność Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych stanowiących współwłasność Wnioskodawcy.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 13 maja 2015 r. Znak: IBPB-2-2/4511-51/15/AK, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 26 maja 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 30 stycznia 2007 r. Wnioskodawca wraz z inną osobą fizyczną nabyli udziały (po 50%) w nieruchomości rolnej. Nieruchomość powyższą nabyli do majątków prywatnych nie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieruchomość nie została nabyta w celach handlowych, do dalszej odsprzedaży. W dniu 23 sierpnia 2008 r. współwłaściciele otrzymali warunki zabudowy nieruchomości budynkiem mieszkaniowym wielorodzinnym, z usługami na parterze i parkingiem wbudowanym – klasyfikacja PKOB 1122. Miał on służyć przede wszystkim zabezpieczeniu własnych potrzeb mieszkaniowych, jak również potrzeb mieszkaniowych najbliższych członków rodzin współwłaścicieli i miał być przeznaczony na cele osobiste. Część lokali miała być przeznaczona na wynajem prywatny. W dniu 2 grudnia 2011 r. współwłaściciele otrzymali pozwolenie na budowę. Budowę realizowali systemem gospodarczym, nie nastąpiła ona z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej. Zamiarem Wnioskodawcy nigdy nie był obrót nieruchomościami a wybudowanie budynku nastąpiło do majątku prywatnego. Obecnie ze względu na zmianę okoliczności oraz potrzeb osobistych współwłaściciele zamierzają wydzielić część lokali jako samodzielne i sprzedać je. Uzyskane środki zezwolą w szczególności na wykończenie pozostałych lokali.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej. Przedmiot działalności nie obejmuje obrotu nieruchomościami ani też budowy lokali w celu ich dalszej odsprzedaży. Nieruchomość, budynek ani też poszczególne lokale nie stanowią środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, ujętych w ewidencji środków trwałych. Po sprzedaży lokali Wnioskodawca nie zamierza ponownie nabywać innych nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży. Wnioskodawca nie posiada ani materiałów, ani innych środków niezbędnych do wykonywania prac budowlanych, w szczególności maszyn i urządzeń budowlanych, ani też placów niezbędnych do przechowywania materiałów budowlanych – tj. żadnych wyodrębnionych składników materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu takiego rodzaju działalności. Planowaną sprzedaż lokali zleci biurom pośrednictwa sprzedaży nieruchomości. Nie będzie samodzielnie reklamować ani oferować lokali do sprzedaży.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

1.  budynek wybudowany przez Wnioskodawcę we współwłasności z drugą osobą fizyczną składa się z 9 lokali mieszkalnych i 1 lokalu niemieszkalnego;
2.  w stanowiącym współwłasność Wnioskodawcy budynku wielorodzinnym zostanie łącznie wydzielonych 10 lokali;
3.  w budynku zostanie wydzielony 1 lokal niemieszkalny i 9 mieszkalnych;
4.  postawiony budynek nie stanowi wyłącznej własności Wnioskodawcy, lecz przysługuje mu udział we współwłasności tego budynku. Wnioskodawca zamierza wraz z drugim współwłaścicielem wydzielić łącznie 10 lokali. Do sprzedaży przeznaczonych zostało 5 lokali mieszkalnych. Współwłaściciele nie wiedzą natomiast ile spośród tych lokali w rzeczywistości zostanie sprzedanych. Wszystkie lokale przeznaczone do sprzedaży to lokale mieszkalne;
5.  pierwotne zamierzenie inwestycyjne nie obejmowało w ogóle sprzedaży mieszkań. Celem prowadzonej inwestycji było zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy (nie posiada innego lokalu mieszkalnego) i członków jego najbliższej rodziny (w tym matki i córki Wnioskodawcy). Pozostałe lokale przypadające na jego udział Wnioskodawca zamierzał przeznaczyć na najem prywatny. Obecnie – jak podano we wniosku – ze względu na zmianę okoliczności faktycznych 4 lub 5 spośród wybudowanych lokali mają być przeznaczone do sprzedaży, natomiast pozostałe mają być przeznaczone na cele prywatne, tj. zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych oraz ewentualnie najem prywatny;
6.  powołana we wniosku zmiana okoliczności faktycznych oraz potrzeb osobistych wyraża się przez wszystkim w utracie płynności finansowej. Ze względu na brak środków finansowych inwestorzy nie są w stanie zakończyć inwestycji. Kwoty uzyskane ze sprzedaży mieszkań mają być przeznaczone na wykończenie pozostałych lokali;
7.  Wnioskodawca nie jest w stanie określić komu będzie sprzedawać mieszkania. Nie wyklucza sprzedaży w rodzinie jak też osobom obcym. Budynek jest w trakcie budowy, do zakończenia inwestycji niezbędne jest dofinansowanie mające pochodzić ze sprzedaży mieszkań. Wnioskodawca nie jest w stanie określić w jakim terminie budynek zostanie wybudowany, ponieważ nie posiada innego zabezpieczenia finansowego na jego ukończenie;
8.  przedmiot działalności spółki cywilnej, w ramach której Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą obejmuje prowadzenie restauracji i innych placówek gastronomicznych – PKD 56.10A.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytania:

1.  Czy przychód uzyskany ze sprzedaży wydzielonych lokali Wnioskodawca winien wykazać jako przychód z działalności gospodarczej, czy też
2.  uzyskany przychód należy uznać za przychód ze sprzedaży nieruchomości zdefiniowany w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednakże w związku z upływem terminu 5 lat nie będzie on rozpoznany?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany z planowanej sprzedaży wydzielonych lokali nie będzie stanowił przychodu z działalności gospodarczej.

Działalnością gospodarczą w rozumieniu podatku dochodowego od osób fizycznych jest działalność zarobkowa, w szczególności wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzona we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody niezaliczone są do innych źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Przywołana definicja określa szereg elementów, których łączne wypełnienie powoduje, że dana aktywność musi być zaliczona do działalności gospodarczej. Są to m.in.: wykonywanie w sposób zorganizowany i ciągły, tj. metodyczny, systematyczny, uporządkowany i powtarzalny. Nie mogą to być zatem czynności incydentalne. Winna mieć ona charakter zarobkowy a zatem być nastawiona na osiągnięcie zysku. Tymczasem Wnioskodawca nabył nieruchomość nie w celach handlowych dla jej dalszej odsprzedaży, nie wykorzystywał jej w prowadzonej działalności gospodarczej dla osiągnięcia zysku, lecz nabył ją przed ponad 7 laty do majątku prywatnego. Planowana sprzedaż będzie stanowić wyprzedaż majątku prywatnego, a nie działalność gospodarczą. Wnioskodawca nie dysponuje żadnymi wyodrębnionymi składnikami materialnymi i niematerialnymi umożliwiającymi mu prowadzenie działalności w takim zakresie, nie można zatem tej działalności uznać za zorganizowaną. Nie zamierza także nabywać w przyszłości innych nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży, nie można więc przypisać tej działalności cechy ciągłości. Skoro więc czynność nie posiada przymiotów określonych definicją, nie można jej zaliczyć do przychodu z działalności gospodarczej.

Jednocześnie przychód z odpłatnego zbycia samodzielnego lokalu mieszkalnego lub udziału w nim stanowić będzie dla osoby fizycznej przychód z działalności gospodarczej wyłącznie wówczas, gdy lokal ten nie stanowił środka trwałego wykorzystywanego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, ujętego w ewidencji środków trwałych i został zbyty w wykonaniu tej działalności. W pozostałym przypadku przychód z tego tytułu może być zaliczony wyłącznie do przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stosuje się do niego odpowiednio zasady wynikające z art. 30e ustawy – tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 sierpnia 2014 r. (sygn. akt II FSK 3398/14).

Zdaniem Wnioskodawcy, planowany przychód należałoby zaliczyć do przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie ponieważ zakup nieruchomości nastąpił 30 stycznia 2007 r. planowana sprzedaż nie będzie generować przychodu w oparciu o cytowany przepis, z uwagi na upływ 5-letniego terminu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy – przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak w myśl art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych – ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy – za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ww. ustawy – do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że przychód ze sprzedaży nieruchomości o charakterze mieszkalnym, tj. m.in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, stanowi przychód określony w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niezależnie od tego, czy lokal stanowił, czy też nie środek trwały w prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej ani czy był wykorzystywany w tej działalności.

Jednakże wskazać należy, że wyjątek od tej zasady ma miejsce w sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, a nieruchomość ta stanowi towar handlowy w prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej.

Stwierdzić zatem należy, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

W przypadku zatem gdy co najmniej jedna z ww. przesłanek nie zostanie spełniona wówczas przychód ze sprzedaży nieruchomości podlega zaliczeniu do źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, określonego przepisem art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z inną osobą fizyczną 30 stycznia 2007 r. nabyli nieruchomość gruntową, na której następnie rozpoczeli budowę budynku, w którym zamierzają wydzielić 10 lokali, w tym 9 mieszkalnych i 1 niemieszkalny. Do sprzedaży przeznaczonych zostanie 5 lokali mieszkalnych. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej, ale przedmiot jej działalności nie obejmuje obrotu nieruchomościami.

Wskazano również, że nieruchomość gruntowa nabyta została do majątków prywatnych nie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieruchomość, budynek ani też poszczególne lokale nie stanowią środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, ujętych w ewidencji środków trwałych.

Mając powyższe okoliczności na względzie stwierdzić należy, że jeżeli przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę będą udziały w lokalach mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości, które nie będą stanowiły towaru handlowego, to przychód z ich sprzedaży stanowić powinien przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przepis ten formułuje generalną zasadę, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości (m.in. udziału w lokalu stanowiącym odrębną nieruchomość) powstaje w sytuacji, gdy zbycie to nastąpi przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości. Ponieważ jednak Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem będzie sprzedawał lokale mieszkalne znajdujące się w budynku wybudowanym na gruncie nabytym w 2007 r., to pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych już upłynął z końcem 2012 r. W konsekwencji przychód uzyskany z tej sprzedaży po 31 grudnia 2012 r. nie będzie stanowił w ogóle źródła przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano zatem za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.