Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-368/11-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-17
Teza: możliwość sporządzania i przesyłania faktur i faktur korygujących drogą elektroniczną w formie pliku w formacie PDF
Słowa kluczowe: faktura-faktura elektroniczna; faktura-faktura korygująca; faktura-faktura VAT
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16.02.2011 r. (data wpływu 28.02.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości sporządzania i przesyłania faktur i faktur korygujących drogą elektroniczną w formie pliku w formacie PDF - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.02.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości sporządzania i przesyłania faktur i faktur korygujących drogą elektroniczną w formie pliku w formacie PDF.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „PTU”), który prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną PTU w szczególności w zakresie usługowym. W ramach działalności Wnioskodawca nabywa od dostawców krajowych i zagranicznych towary i usługi.

Stosunki handlowe Wnioskodawcy z kontrahentami regulują umowy, zgodnie, z którymi m.in. kontrahenci uiszczają wynagrodzenie z tytułu usług świadczonych przez Wnioskodawcę oraz dostarczanych przez Wnioskodawcę towarów na podstawie wystawionych przez Wnioskodawcę faktur (faktur korygujących).

Faktury VAT i faktury korygujące VAT (dalej: „faktury”) często doręczane są Wnioskodawcy oraz usługobiorcom Wnioskodawcy z dużym opóźnieniem, mimo że zostały prawidłowo wysłane drogą pocztową. Niejednokrotnie także w ogóle nie docierają do adresatów. Sytuacje takie powodują, że prowadzenie bieżących rozliczeń finansowych jest utrudnione oraz wymaga zaangażowania dodatkowych środków.

Wnioskodawca rozważa przesyłanie faktur swoim klientom (odbiorcom towarów i usług Wnioskodawcy) za pośrednictwem poczty elektronicznej (e-mail), dzięki czemu opisane problemy zostałyby praktycznie wyeliminowane. Faktury przesłane drogą elektroniczną do odbiorcy docierałyby wkrótce po ich wysłaniu, a ryzyko utraty danych w trakcie przesyłu elektronicznego byłoby znacznie mniejsze niż ryzyko zagubienia czy zniszczenia faktur nadawanych przesyłką pocztową.

Faktury sporządzane byłyby w komputerowym arkuszu kalkulacyjnym, a następnie zapisywane w pliku mającym format PDF. PDF (ang. Portable Document Format, przenośny format dokumentu) to format plików służący do prezentacji, przenoszenia i drukowania treści tekstowo - graficznych uznany przez Międzynarodową Organizację Normalizacyjną za obowiązujący standard ISO 32000-1:2008.

Wnioskodawca dokonywałby zapisu faktury w pliku PDF w sposób uniemożliwiający edycję danych stanowiących treść faktury.

We właściwościach pliku zawierającego fakturę zapisanego w takim formacie zawarte byłyby dane identyfikujące jego autora (nazwa Wnioskodawcy, imię i nazwisko osoby będącej wystawcą faktury) oraz datę utworzenia i tytuł dokumentu. Właściwości pliku to tzw. meta dane (informacje o dokumencie), które są - obok treści dokumentu - dodatkowym składnikiem pliku.

Następnie, sporządzona stosownie do powyższych zasad faktura, mająca postać pliku w formacie PDF, byłaby wysyłana pocztą elektroniczną do klienta Wnioskodawcy z ustalonego z klientem adresu e-mail Wnioskodawcy. Adresy wykorzystywane dla celów elektronicznego przesyłu faktur wskazane byłyby uprzednio w oświadczeniu klienta Wnioskodawcy o wyrażeniu zgody (akceptacji) na przesyłanie faktur w tej formie. Oświadczenie klienta Wnioskodawcy miałoby charakter uprzedni, formę elektroniczną lub pisemną.

Jeżeli chodzi o faktury korygujące VAT, przesłane kontrahentowi przez Wnioskodawcę w formie elektronicznej, byłyby one każdorazowo przez tego kontrahenta akceptowane, poprzez oświadczenie o potwierdzeniu odbioru faktury korygującej w zwrotnej wiadomości e-mail (ze wskazaniem daty otrzymania faktury korygującej). Taka procedura z założenia dotyczyłaby jedynie faktur korygujących.

Docelowo wszystkie wystawione faktury będą przechowywane w specjalnie do tego przygotowanym i zabezpieczonym zasobie sieciowym firmy. Do przygotowanego zasobu będą miały dostęp wyłącznie osoby do tego uprawnione.

We wspomnianym zasobie faktury byłyby przechowywane z podziałem na okresy rozliczeniowe oraz dodatkowo usystematyzowane według typów faktur, co umożliwiałoby odszukanie konkretnego dokumentu.

W przypadku faktur korygujących akceptowanych przez klienta w formie elektronicznej zapisywane w systemie byłyby także pełne wiadomości e-mail, w których akceptacja byłaby wyrażona.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy sporządzenie przez Wnioskodawcę faktur w formie pliku w formacie PDF (w okolicznościach jak w opisie zdarzenia przyszłego) wypełnia - na gruncie u.p.t.u. - obowiązek udokumentowania sprzedaży poprzez wystawienie faktury stwierdzającej w szczególności dokonanie sprzedaży (o którym mowa w art. 106 u.p.t.u.) w sytuacji gdy sporządzone w ten sposób faktury są następnie przekazywane klientom za pośrednictwem poczty elektronicznej (e-mail)?
2.  Czy faktury korygujące przesłane przez Wnioskodawcę kontrahentowi w pliku PDF za pośrednictwem poczty elektronicznej (e-mail), będą uprawniały Wnioskodawcę do obniżenia podstawy opodatkowania w sytuacji, gdy kontrahenci Wnioskodawcy będą potwierdzać ich odbiór oświadczeniem przesyłanym w wiadomości e-mail?

Stanowisko w zakresie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy sporządzenie przez Wnioskodawcę faktur w formie pliku w formacie PDF (w okolicznościach jak w opisie zdarzenia przyszłego) wypełnia - na gruncie u.p.t.u. - obowiązek udokumentowania sprzedaży poprzez wystawienie faktury stwierdzającej w szczególności dokonanie sprzedaży (o którym mowa w art. 106 u.p.t.u.), także wówczas, gdy sporządzone w ten sposób faktury są następnie przekazywane klientom za pośrednictwem poczty elektronicznej (e-mail).

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że ustawodawca - w odniesieniu do obowiązku dokumentowania sprzedaży - posługuje się jedynie zwrotem „wystawia fakturę” (art. 106 ust. 1 u.p.t.u. oraz § 5 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (dalej: „rozporządzenie w sprawie wystawiania faktur”). Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok NSA o sygn. I FSK 1444/09, wyrok WSA w Poznaniu o sygn. I SA/Po 194/10), pojęcie „wystawia fakturę” nie obejmuje swoim zakresem czynności przekazania faktury nabywcy. Wynika to nie tylko z analizy leksykalnej przedmiotowego pojęcia, ale również z treści całego art. 106 u.p.t.u., w którym ustawodawca wyraźnie odróżnia pojęcia „wystawienia faktury” od jej „przekazania” (por. art. 106 ust. 10 u.p.t.u.).

Wystawienie faktury jest czynnością polegającą na zawarciu (zgromadzeniu) określonych danych w dokumencie opatrzonym taką nazwą (faktura). Ustawodawca nie wypowiada się, co do kwestii formy, w jakiej faktura powinna być wystawiona. Podatnik może, zatem wystawić fakturę, nadając jej dowolną formę (np. formę pliku PDF), w celu przesłania jej adresatowi.

Potwierdzają to przepisy rozporządzenia, które nie regulują kwestii wystawiania faktur w formie elektronicznej, a jedynie warunki przesyłania faktur w formie elektronicznej bez względu na sposób ich wystawienia. Celem rozporządzenia, jak i dyrektywy Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, którą rozporządzenie implementuje do polskiego porządku prawnego, była realizacja założenia równego traktowania w systemie VAT faktur papierowych i faktur elektronicznych. Wprost wskazuje na to zarówno treść uzasadnienia projektu rozporządzenia, jak i preambuła do dyrektywy 2010/45, która w punkcie 8 stanowi, że „faktury papierowe i elektroniczne powinny być traktowane równo, a obciążenie administracyjne związane z fakturowaniem papierowym nie powinno się zwiększyć”.

Bez względu na formę wystawienia faktury powinna posiadać wszystkie niezbędne elementy określone w rozporządzeniu w sprawie wystawiania faktur (w szczególności w jego § 5).

Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego, które będą zawierały niezbędne elementy określone w rozporządzeniu w sprawie wystawiania faktur będą fakturami w rozumieniu art. 106 ust. 1 u.p.t.u. Pełnoprawnym sposobem przekazania faktury odbiorcy jest jej przesłanie w formie elektronicznej przy zachowaniu wymogów przewidzianych w rozporządzeniu. Warunki te w opisanym zdarzeniu przyszłym również będą spełnione.

Zgodnie z rozporządzeniem, przesyłanie faktur w formie elektronicznej możliwe jest w sytuacji spełnienia następujących warunków:

1.  zapewnienia autentyczności ich pochodzenia,
2.  zapewnienia integralności ich treści,
3.  uprzedniej akceptacji odbiorcy.

Autentyczność pochodzenia prawodawca rozumie jako pewność, co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury (§ 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia). Oznacza to, że faktura powinna w sposób czytelny wskazywać, kto jest sprzedawcą i wystawcą faktury.

Już samo wysłanie przez Wnioskodawcę faktury z uzgodnionego z odbiorcą adresu poczty elektronicznej może zapewniać autentyczność pochodzenia faktury w powyższym rozumieniu. Natomiast w sytuacji, w której Wnioskodawca zapewniać będzie zamieszczenie we właściwościach pliku PDF zawierającego fakturę danych identyfikujących jego autora (nazwę Wnioskodawcy, imię i nazwisko osoby będącej wystawcą faktury) oraz datę utworzenia i tytuł dokumentu, wypełnienie powyższego warunku nie powinno budzić żadnych wątpliwości.

Pojęcie integralności treści w myśl § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia rozumiane jest jako wymóg braku dokonania zmiany danych, które powinna zawierać faktura (obowiązkowych elementów faktury).

Warunek integralności treści faktury bez wątpienia będzie spełniony wówczas, gdy faktura zostanie wysłana w pliku, którego edycja jest niemożliwa (wyłączona). Wnioskodawca zapisywać będzie faktury w plikach PDF z wyłączeniem możliwości ich edycji.

W tym kontekście warto wskazać, iż zgodnie z broszurą wydaną przez Ministerstwo Finansów, dotyczącą najistotniejszych zmian w podatku od towarów i usług w 2011 r., dostępną na oficjalnej stronie http://www.mf.gov.pl/\_files\_/podatki/vat\_i\_akcyzowy/informacje/najwazniejsze \_zmiany\_w\_vat.u.pdf, jednym z celów rozporządzenia było umożliwienie przesyłania faktur elektronicznych w dowolnym formacie elektronicznym, przy czym w pierwszej kolejności wskazano tu na przesyłanie faktur pocztą e-mail w formacie PDF. Również w literaturze przedmiotu wskazano, iż nadawany fakturom format pliku PDF pozwala na zachowanie wymogów rozporządzenia w zakresie autentyczności pochodzenia i integralności treści (zob. J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2011, tom I, Wrocław 2011, s. 1366).

Wnioskodawca będzie przesyłał faktury w formie elektronicznej tylko za uprzednią zgodą klienta wyrażoną w formie pisemnej lub elektronicznej (spełniony będzie - ostatni z warunków przesyłania faktur w formie elektronicznej).

Stworzone przez Wnioskodawcę procedury, przedstawione szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego, umożliwiają zachowanie wszystkich wymienionych warunków. Z uwagi na powyższe sporządzanie przez Wnioskodawcę w sposób opisany w opisie zdarzenia przyszłego faktur w formacie PDF i przesyłanie ich klientom pocztą e-mail będzie prawidłowe.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że faktury korygujące przesłane przez Wnioskodawcę kontrahentowi w pliku PDF za pośrednictwem poczty elektronicznej, będą uprawniały Wnioskodawcę do obniżenia podstawy opodatkowania, jeżeli Wnioskodawca będzie posiadał potwierdzenie odbioru faktury korygującej w formie oświadczenia przesłanego przez kontrahenta w wiadomości e-mail (wskazane w opisie zdarzenia przyszłego).

Zgodnie z art. 29 ust. 4a u.p.t.u. w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Jak z powyższego wynika, przepisy u.p.t.u. nie określają formy, w jakiej nastąpić ma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przesyłanej do kontrahenta w formie elektronicznej. Należy, zatem przyjąć, iż nie było celem ustawodawcy narzucanie podatnikom szczególnych form czy wymogów w tym zakresie. W świetle art. 29 ust. 4a u.p.t.u. potwierdzenie odbioru powinno jedynie:

1.  pochodzić od nabywcy,
2.  świadczyć o tym, że nabywca otrzymał fakturę korygującą („potwierdzać odbiór”).

Przy czym powinno być także możliwe określenie daty, w której nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą oraz daty otrzymania potwierdzenia jej odbioru przez wystawcę.

Należy zaznaczyć, że określone w opisie zdarzenia przyszłego oświadczenie kontrahenta o potwierdzeniu odbioru faktury korygującej w zwrotnej wiadomości e-mail będzie powyższe warunki spełniać. Będzie ono, bowiem pochodzić od kontrahenta (nabywcy towarów lub usług Wnioskodawcy), będzie wskazywać na fakt odbioru przez kontrahenta faktury korygującej i datę, w której odbiór miał miejsce. Z kolei zapisując pełną wiadomość e-mail, w której kontrahent potwierdził odbiór faktury korygującej, Wnioskodawca zapewni możliwość jednoznacznego określenia momentu, w którym potwierdzenie odbioru uzyskał (zapisywane w całości wiadomości e-mail zawierać będą również informacje o adresie nadawcy i czasie otrzymania).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

ad. 1.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 6.

Kwestię wystawiania i przechowywania faktur VAT reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 1360), wydane na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy.

Na mocy § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Zgodnie z § 5 ust. 1 powyższego rozporządzenia faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Zgodnie z dyspozycją wyrażoną w § 19 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Stosownie do ust. 2 ww. paragrafu przepisu ust. 1 nie stosuje się do faktur i faktur korygujących przesyłanych w formie elektronicznej. W przypadku tych faktur sprzedawca przesyła je, w tym udostępnia nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

W myśl § 21 ust. 1 i ust. 2 ww. rozporządzenia podatnicy są obowiązani przechowywać faktury oraz faktury korygujące, a także duplikaty tych dokumentów, do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Podatnicy przechowują faktury, faktury korygujące, a także duplikaty tych dokumentów, w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

1.  autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;
2.  łatwe ich odszukanie;
3.  organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej umożliwiający tym organom również przetwarzanie danych w nich zawartych.

Przy czym ust. 3 tegoż paragrafu wyjaśnia, iż autentyczność pochodzenia, o której mowa w ust. 2 pkt 1, oznacza pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury, zaś ust. 4, iż integralność treści, o której mowa w ust. 2 pkt 1, oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Kwestię przesyłania faktur w formie elektronicznej reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661) wydane na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

Stosownie do § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania przez odbiorcę faktury, zwanej dalej „akceptacją”. Ust. 2 powyższego paragrafu stanowi, iż akceptacja lub jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej.

W myśl § 4 powyższego rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

Przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się – zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia – pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury, natomiast przez integralność faktury rozumie się – zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia – to, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Natomiast w myśl § 2 ust. ww. rozporządzenia autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450, z późn. zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca rozważa przesyłanie faktur oraz faktur korygujących swoim klientom za pośrednictwem poczty elektronicznej. Faktury sporządzane byłyby w komputerowym arkuszu kalkulacyjnym, a następnie zapisywane w pliku mającym format PDF. Wnioskodawca dokonywałby zapisu faktury w pliku PDF w sposób uniemożliwiający edycję danych stanowiących treść faktury. We właściwościach pliku zawierającego fakturę zapisanego w takim formacie zawarte byłyby dane identyfikujące jego autora (nazwa Wnioskodawcy, imię i nazwisko osoby będącej wystawcą faktury) oraz datę utworzenia i tytuł dokumentu. Następnie sporządzona wg powyższych zasad faktura, mająca postać pliku w formacie PDF, byłaby wysyłana pocztą elektroniczną do klienta Wnioskodawcy z ustalonego z klientem adresu e-mail Wnioskodawcy. Adresy wykorzystywane dla celów elektronicznego przesyłu faktur wskazane byłyby uprzednio w oświadczeniu klienta Wnioskodawcy o wyrażeniu zgody (akceptacji) na przesyłanie faktur w tej formie.

Docelowo wszystkie wystawione faktury będą przechowywane w zabezpieczonym zasobie sieciowym firmy. Faktury byłyby przechowywane z podziałem na okresy rozliczeniowe oraz dodatkowo usystematyzowane według typów faktur, co umożliwiałoby odszukanie konkretnego dokumentu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej. Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż ustawodawca nie wypowiada się co do kwestii formy, w jakiej faktura i faktura korygująca powinna być wystawiona. Faktury muszą odzwierciedlać faktyczne transakcje, dlatego też konieczne jest zapewnienie ich autentyczności, integralności i czytelności, jednakże można gwarantować autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur wg metody określonej przez podatnika. Zarówno bezpieczny podpis elektroniczny, jak i elektroniczna wymiana danych (EDI) zostały wskazane jedynie jako rozwiązania fakultatywne w celu zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

Zauważyć zatem należy, iż możliwe jest wystawianie i przesyłanie faktur elektronicznych w dowolnym formacie, pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia faktury i integralności jej treści.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, iż faktury wystawiane przez Wnioskodawcę w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego, będą zawierały niezbędne elementy określone w cyt. § 5 rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, a także będzie zapewniona autentyczność ich pochodzenia oraz integralność ich treści.

W konsekwencji sporządzenie przez Wnioskodawcę faktur w formie pliku PDF i przesłanie ich klientom za pośrednictwem poczty elektronicznej w przedstawionych okolicznościach sprawy, wypełnia obowiązek udokumentowania sprzedaży w myśl art. 106 ustawy.

ad 2

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 4 ustawy podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Z opisu sprawy wynika, iż faktury korygujące VAT, przesłane kontrahentowi przez Wnioskodawcę w formie elektronicznej, byłyby każdorazowo przez tego kontrahenta akceptowane, poprzez oświadczenie o potwierdzeniu odbioru faktury korygującej w zwrotnej wiadomości e-mail (ze wskazaniem daty otrzymania faktury korygującej).

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt, czy faktury korygujące przesłane w pliku PDF za pośrednictwem poczty elektronicznej (e-mail), będą uprawniały do obniżenia podstawy opodatkowania w sytuacji gdy kontrahenci Wnioskodawcy będą potwierdzać ich odbiór oświadczeniem przesyłanym w wiadomości e-mail.

Jak wykazano w odpowiedzi na pytanie nr 1, kwestię przesyłania faktur elektronicznych reguluje cyt. wyżej rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej. W rozporządzeniu tym ustawodawca nie odniósł się wprost do faktur korygujących.

Jednakże należy zauważyć, iż w § 19 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, wskazano, że faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Stosownie do ust. 2 ww. paragrafu przepisu ust. 1 nie stosuje się do faktur i faktur korygujących przesyłanych w formie elektronicznej. W przypadku tych faktur sprzedawca przesyła je, w tym udostępnia nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

Z powyższego wynika, że w rozporządzeniu dotyczącym przesyłania faktur elektronicznych, pod pojęciem faktury, należy rozumieć zarówno „fakturę pierwotną”, jak też „fakturę korygującą”, albowiem ustawodawca w akcie prawnym regulującym ogólne zasady wystawiania faktur ustala normę zgodnie z którą w formie elektronicznej można przesyłać zarówno „fakturę pierwotną”, jak też „fakturę korygującą”.

Zatem należy stwierdzić, iż obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość przesyłania drogą elektroniczną w formacie pliku PDF, pod warunkiem zagwarantowania autentyczności i integralności treści, zarówno faktur, jak też faktur korygujących.

Odnosząc się natomiast do potwierdzenia odbioru faktur korygujących należy zwrócić uwagę na fakt, że pojęcie "potwierdzenia" otrzymania faktury korygującej od nabywcy towaru lub usługi nie jest obwarowane żadnymi warunkami formalnymi wynikającymi z przepisów obowiązującego prawa, od spełnienia których uzależniona jest realizacja uprawnienia, o którym mowa w art. 29 ust. 4a w związku z ust. 4c ustawy.

W związku z tym zasadnie przyjąć należy, że zadość warunkowi (wymogowi) legitymowania się przedmiotowym potwierdzeniem, czynić będzie: potwierdzenie przez adresata przyjęcia przesyłki wysłanej listem poleconym; pisemne odrębne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej; zwrotnie przesłana kopia podpisanej faktury korygującej; fax potwierdzający odbiór faktury korygującej; czy też – zaproponowany przez Wnioskodawcę - e-mail potwierdzający odbiór faktury korygującej przesłanej drogą elektroniczną.

Zatem faktury korygujące przesłane przez Wnioskodawcę kontrahentowi w pliku PDF za pośrednictwem poczty elektronicznej, będą uprawniały Wnioskodawcę do obniżenia podstawy opodatkowania, jeżeli Wnioskodawca będzie posiadał potwierdzenie odbioru faktury korygującej w formie oświadczenia przesłanego w wiadomości e-mail.

Jednocześnie tut. organ zaznacza, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga terminu pomniejszenia VAT należnego z faktury VAT korygującej, ponieważ nie było to przedmiotem zapytania.

Końcowo tut. organ zauważa, iż faktyczna ocena wypełnienia przez Wnioskodawcę wymogów określonych przepisami cyt. rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu ich udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej może być zweryfikowana tylko w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego prowadzonego na podstawie odpowiednich przepisów proceduralnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.