Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.40.2020.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-24
Teza: Uznanie Wnioskodawców za podatnika z tytułu sprzedaży gruntu.
Słowa kluczowe: dostawa; działki; grunty; grunty-dostawa gruntu; nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a , art. 14b § 1, 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 24 stycznia 2020 r. (data wpływu 24 stycznia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 kwietnia 2020 r. (data wpływu 17 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 kwietnia 2020 r. (data wpływu 17 kwietnia 2020 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania i rozszerzenie zakresu wniosku o pytanie nr 2 oraz dodatkową opłatę.

We wniosku złożonym przez:

***   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana (…);***   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Panią (…)**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pani oraz Pan (dalej: Wnioskodawcy lub Małżonkowie) są osobami fizycznymi pozostającymi w małżeńskiej wspólności majątkowej. Wnioskodawcy nie prowadzą działalności gospodarczej oraz nie są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Pani jest komandytariuszem w spółce komandytowej oraz wspólnikiem spółki z o.o. Spółki, o których mowa w zdaniu poprzedzającym zostały zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym w marcu 2018 roku i od początku swojego istnienia zajmują się tzw. „małą działalnością deweloperską” – w szczególności spółki nabywają nieruchomości gruntowe a następnie realizują na nich proces inwestycyjny polegający na wybudowaniu w stanie deweloperskim lokali mieszkalnych i ich sprzedaży nabywcom. Udziały w wyżej wymienionych spółkach Pani nabyła w wyniku ich darowizny od darczyńcy – męża w dniu 17 października 2018 roku. W dniu 22 października 2018 r. na mocy umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego Wnioskodawcy nabyli do majątku wspólnego nieruchomość gruntową. Transakcja nabycia nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość stanowi działkę gruntu niezabudowanego o powierzchni 0,0627 ha. Dla przedmiotowej nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta. Zgodnie z obowiązującym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego dla obszaru, zatwierdzonym Uchwałą działka znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem MU-17-7.6.MN – co oznacza, że jest to teren przeznaczony pod zabudowę usługową i/lub mieszkaniową.

Po zakupie nieruchomości małżonkowie wystąpili wspólnie do Prezydenta z wnioskiem o pozwolenie na budowę 4 budynków mieszkalnych jednorodzinnych dwulokalowych w zabudowie szeregowej. Jednakże ze względów niezgodności inwestycji z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie uzyskano decyzji o pozwoleniu na budowę. W związku z powyższym małżonkowie podjęli decyzję o wykonaniu nowego projektu i ponowne wystąpienie z wnioskiem o pozwolenie na budowę – tym razem budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Bez względu na okoliczność czy dla nieruchomości gruntowej uda się uzyskać pozytywną decyzję o pozwoleniu na budowę czy też nie, Małżonkowie planują, sprzedać powyższą nieruchomość gruntową na rzecz jednej ze spółek – spółki komandytowej, w której Pani jest komandytariuszem lub spółki z o.o., w której jest wspólnikiem. Małżonkowie poza wystąpieniem z samym wnioskiem o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę oraz wystąpieniem z wnioskami niezbędnymi dla celów uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę w tym w szczególności, wnioskami do odpowiednich gestorów sieci o wydanie warunków technicznych podłączenia nieruchomości do sieci (wodnej, kanalizacyjnej, gazowej, elektrycznej) oraz wnioskiem o wydanie decyzji lokalizacyjnej na zjazd z drogi publicznej, nie dokonywali innych czynności faktycznych związanych z przygotowaniem gruntu pod budowę, w szczególności uzbrojenia nieruchomości w media, wydzielenia dróg wewnętrznych, jakichkolwiek działań marketingowych podjętych w celu sprzedaży działki, oraz innych działań które wykraczałyby poza zwykłe formy zarzadzania majątkiem prywatnym.

W uzupełnieniu z dnia 15 kwietnia 2020 r. Wnioskodawcy poinformowali, że:

1.  Transakcja nabycia nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Transakcja zakupu gruntu nie została udokumentowana poprzez wystawienie faktury VAT.
3.  W związku z tym, że transakcja nie była opodatkowania podatkiem VAT, Wnioskodawcy nie mieli prawa do odliczenia podatku naliczonego.
4.  Wnioskodawcy nabyli przedmiotowa działkę w celu późniejszego aportu nieruchomości do spółki komandytowej jako wkładu w spółce komandytowej, bądź alternatywnie, w przypadku nie dokonania takiej czynności np. ze względu braku porozumienia ze wspólnikiem spółki, dla zaspokojenia przyszłych potrzeb mieszkaniowych dzieci Wnioskodawców.
5.  Wnioskodawcy wykorzystywali działkę do celów prywatnych, podejmowali czynności w zakresie standardowego zarządu nieruchomością, mające na celu utrzymanie działki w stanie niepogorszonym tj. koszenie trawy, utrzymywanie porządku na działce, organizacja spotkań prywatnych ze znajomymi Wnioskodawców.
6.  Wnioskodawcy nie udostępniali oraz nie będą udostępniać do dnia sprzedaży przedmiotowej działki innym osobom zarówno odpłatnie jak i nieodpłatnie na podstawie umów, najmu, dzierżawy, użyczenia itp.
7.  Przedmiotowa działka nie była wykorzystywana przez Wnioskodawców w działalności gospodarczej. Wnioskodawcy od momentu zakupu nieruchomości do dnia dzisiejszego nie prowadzili działalności gospodarczej, nie są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. Działka nie była również wykorzystywana w jakikolwiek sposób przez Spółki wymienione we wniosku.
8.  Przedmiotowa działka nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej ani opodatkowanej ani zwolnionej.
9.  Wnioskodawcy, poza wystąpieniem z samym wnioskiem o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę oraz uzyskaniem dokumentów niezbędnych do wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, nie dokonywali innych czynności faktycznych związanych z przygotowaniem gruntu pod budowę ani sprzedaż, w szczególności Wnioskodawcy nie dokonywali:

1.  uzbrojenia nieruchomości w media,
2.  wydzielenia dróg wewnętrznych,
3.  jakichkolwiek działań marketingowych w celu sprzedaży działki,
4.  budowy ogrodzenia działki,
5.  podziału nieruchomości ani też nie występowali z takim wnioskiem,
6.  niwelacji terenu.

11.  Wnioskodawcy nie mają wiedzy czy w przeszłości poprzedni właściciele działki występowali z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, i w efekcie czy taką decyzję otrzymali. Natomiast sami Wnioskodawcy nie występowali z wnioskiem o wydanie takiej decyzji ani też nie prowadzili żadnych rozmów z poprzednim właścicielem nieruchomości w celu dokonania przepisania takiej decyzji na Wnioskodawców. Działka leży w obszarze, na którym już przed zakupem nieruchomości został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego wobec czego uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy obecnie nie byłoby możliwe.
12.  Wnioskodawcy nie mieli wpływu na objęcie przedmiotowej działki miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Plan zagospodarowania przestrzennego został uchwalony przed zakupem działki przez Wnioskodawców.
13.  Wnioskodawcy w przeszłości nie dokonywali jakiejkolwiek sprzedaży działek na rzecz podmiotów trzecich, w tym w szczególności Spółek wymienionych we wniosku.
14.  Pieniądze ze sprzedaży opisanej we wniosku działki zostaną przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego pod zakup działki oraz na bieżące wydatki konsumpcyjne Wnioskodawców.
15.  Zgodnie z opisem sprawy Wnioskodawcy planują, sprzedać powyższą nieruchomość gruntową na rzecz jednej ze spółek, bez względu na okoliczność czy dla nieruchomości gruntowej uda się uzyskać pozytywną decyzję o pozwoleniu na budowę czy też nie. W związku z tym Wnioskodawcy przeniosą na nabywcę działki pozwolenie na budowę w celu jego wykorzystania w prowadzonej przez ten podmiot działalności gospodarczej, o ile takie pozwolenie na budowę zostanie przez Wnioskodawców uzyskane przed zawarciem umowy sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy sprzedaż nieruchomości (gruntu niezabudowanego) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w związku z tak przedstawionym zdarzeniem przyszłym sprzedaż nieruchomości gruntowej będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1)

W ocenie Wnioskodawców sprzedaż nieruchomości gruntowej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawcy w tym zakresie nie będą działać w charakterze podatników VAT a jedynie jako osoby fizyczne dokonujące zarządu własnym majątkiem prywatnym. Podejmowane przez Nich czynności wykonywane będą poza zakresem czynności objętych ustawą o podatku od towarów i usług. Wnioskodawcy dokonają zbycia majątku prywatnego w okolicznościach, których nie można uznać za działanie w charakterze podatnika VAT w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług \[(tj. z dnia 21.11.2018 r., Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) (dalej: ustawa o VAT)\].

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary stosownie do art. 2 ust. 6 rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W związku z powyższym nieruchomość gruntowa będzie na gruncie ustawy o VAT towarem.

Art. 2 ust. 22 ustawy o VAT definiuje sprzedaż jako odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przez tereny budowlane zdefiniowane w art. 2 ust. 33 ustawy o VAT rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że nieruchomość gruntowa mająca być przedmiotem sprzedaży będzie terenem budowlanym na gruncie ustawy o VAT niekorzystającym ze zwolnienia z opodatkowani z art. 43 ust. 1 pkt 9.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez odpłatną dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie ust. 2 powyższego przepisu stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny – jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Powyższe przepisy wskazują na przedmiotowy zakres opodatkowania podatkiem VAT. Wynika z nich, że co do zasady, że sprzedaż gruntu (terenu budowlanego) stanowi odpłatną dostawę towarów, dla której podstawa opodatkowania została określona w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c. art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednakże, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być dokonana przez podatnika podatku VAT działającego w takim charakterze. Czynności podjęte przez podatnika mieszczące się zasadniczo w zakresie przedmiotowym VAT (dostawa towarów i świadczenie usług), realizowane w sferze jego aktywności prywatnej nie podlegają opodatkowaniu, gdyż nie działa on w tym zakresie w charakterze podatnika. W związku z tym zdefiniowanie pojęcia podatnika, wskazujące na podmiotowy zakres opodatkowania jest równie istotne co wskazanie czynności podlegających opodatkowaniu. Podatkowi od towarów i usług podlegają bowiem co do zasady wyłącznie podmioty działające profesjonalnie. Definicja podatnika została zawarta w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z powyższej definicji wynika, że za podatnika VAT będzie uznany każdy podmiot, który:

1.  prowadzi jakąkolwiek działalność gospodarczą,
2.  w sposób samodzielny,
3.  niezależnie od miejsca,
4.  bez względu na cel oraz wynik tej działalności (za podatnika może być uznany również podmiot, którego działalność gospodarcza nie przyniosła żadnego wymiernego efektu).

Jednocześnie zauważyć należy, że w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług zawarta jest autonomiczna definicja działalności gospodarczej prowadzanej przez podatnika VAT. Działalność ta stosownie do art. 15 ust. 2 obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Oznacza to, że podatnikiem VAT dany podmiot będzie wyłącznie w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonał w ramach działalności gospodarczej. Taka definicja działalności gospodarczej wskazuje, że podatnikami VAT są wyłącznie podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem gospodarczym (towarowym i usługowym) a inne podmioty nawet jeśli realizują czynności mieszczące się w definicji sprzedaży nie będąc podatnikami nie podlegają pod ustawę o podatku do towarów i usług.

Jednocześnie co istotne w danej sprawie, brzmienie art. 15 ust. 2 jednoznacznie wskazuje, że w ustawie nie jest realizowana opcja uznania za podatnika każdego, kto dokonuje określonych transakcji związanych z działalnością gospodarczą w sposób okazjonalny. Dyrektywa 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 347/1, Dalej: Dyrektywa VAT), w art. 12 ust. 1 stanowi, że:

1.  Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:
    1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
    2.  dostawa terenu budowlanego.

Skoro w definicji z ustawy o VAT nie ma zastrzeżenia co do uznania za podatnika podmiotu, który dokonuje okazjonalnego zbycia nieruchomości (gruntu), uznać należy że takie zbycie nie będzie uznawane za działalność gospodarczą. Potwierdzeniem takiego stanowiska jest wyrok NSA z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1536/10, w którym wskazano, że: „Brak w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) unormowań, które jasno i precyzyjnie wskazywałyby na fakt transpozycji do tej ustawy możliwości (opcji) określonej w art. 12 ust. 1 i 3 dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 28 listopada 2006 r. nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2007 r. ze zm.; poprzednio art. 4 ust. 3 VI dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów prawa Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej – ujednolicona podstawa wymiaru podatku, Dz. Urz. UE L 145), co do uznania za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego”.

Podobne wnioski można odnaleźć w innych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, który przychyla się ku stanowisku, że nie znajduje się w ustawie o podatku od towarów i usług odniesienia do możliwości zastosowania opcji określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 ww. Dyrektywy VAT, co do uznania za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą (zob. I FSK 1668/11 z dnia 10 listopada 2011 r.; I FSK 1707/11 z dnia 26 stycznia 2012 r.).

Oznacza to, że Polska nie skorzystała z opcji zawartej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT. Tym samym istotne dla objęcia podatkiem VAT czynności sprzedaży gruntu jest działanie osoby (sprzedającego) w charakterze podatnika VAT. Niniejsze zagadnienie było przedmiotem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 J. Słaby przeciwko Ministrowi Finansów oraz E. Kuć i H. Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie. W powyższym wyroku TSUE zawarł kilka istotnych kryteriów pozwalających na wyznaczenie granicy pomiędzy sferą działalności prywatnej podmiotu a działalnością gospodarczą. Trybunał wskazał, że:

1.  czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej,
2.  sama liczba i zakres dokonanych transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego w uznaniu aktywności podmiotu za działalność gospodarczą. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych,
3.  okoliczność, iż przed sprzedażą podmiot podejmował określone czynności, tj. wystąpienie o warunki zabudowy, podział gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny nie mają charakteru decydującego w uznaniu jego działalności za działalność gospodarczą. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego,
4.  o wykonywaniu działalności gospodarczej może świadczyć podejmowanie aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy VAT.

Podsumowując należy zauważyć, że w odniesieniu do osób fizycznych, które nie prowadząc działalności gospodarczej (formalnie zarejestrowanej lub nie) dokonują sprzedaży składników własnego majątku, nie ma ogólnej reguły pozwalającej skutecznie dokonać rozgraniczenia pomiędzy działalnością prywatną a działalność gospodarczą. Decydujące znaczenie będą miały okoliczności faktyczne danej sprawy i aktywność podatnika w zakresie profesjonalizacji podejmowanych przez niego działań. Wykonywanie określonych czynności – będących dostawą towarów czy też świadczeniem usług – niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika, a w konsekwencji – nie podlega opodatkowaniu. Osoba fizyczna, która dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego nie może być uznana za podatnika VAT. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). W związku z powyższym dla rozstrzygnięcia czy zbycie nieruchomości przez Wnioskodawców będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT kluczowe będzie rozstrzygnięcie czy działają oni w charakterze podatników prowadzących działalność gospodarczą.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedstawionego opisu sprawy kluczowa będzie ocena czy Wnioskodawcy angażowali środki podobne do producentów handlowców lub usługodawców trudniących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, aby ich aktywność mogła być uznana za działalność gospodarczą.

W ocenie Wnioskodawców odpowiedź na tak postawione pytanie jest negatywna. Po pierwsze nieruchomość gruntowa została nabyta przez Małżonków do majątku prywatnego a więc majątku, który nie był i nie jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wnioskodawcy przed sprzedażą poza wystąpieniem z wnioskiem o wydanie pozwolenia na budowę oraz wystąpieniem z wnioskami niezbędnymi dla celów uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę w tym w szczególności, wnioskami do odpowiednich gestorów sieci o wydanie warunków technicznych podłączenia nieruchomości do sieci (wodnej, kanalizacyjnej, gazowej, elektrycznej) oraz wnioskiem o wydanie decyzji lokalizacyjnej na zjazd z drogi publicznej nie zamierzają dokonywać jakichkolwiek czynności faktycznych związanych z przygotowaniem gruntu pod budowę, w szczególności uzbrojenia nieruchomości w media, wydzielenia dróg wewnętrznych, jakichkolwiek działań marketingowych podjętych w celu sprzedaży działek, oraz innych działań które wykraczałyby poza zwykłe formy zarządzania majątkiem prywatnym. Jednocześnie zaznaczyć należy, że decyzja o sprzedaży gruntu nie jest uzależniona od uzyskania pozwolenia na budowę.

Dla Wnioskodawców powyższa sprzedaż będzie miała jedynie charakter incydentalny, jednorazowy i w żadnym razie nie może być odczytywana jako stałe źródło uzyskiwania dochodu. Oznacza to, że działania Wnioskodawców nie charakteryzują się przesłanką permanentności niezbędną do uznania określonego działania za działalność gospodarczą. Jak wspomniano działalnością gospodarczą jest przede wszystkim profesjonalny obrót gospodarczy realizowany w sposób zorganizowany, a co za tym idzie ciągły – cechujący się stałością. Owa stałość oznacza powtarzalność czynności i obiektywny zamiar poparty konkretnymi dowodami dalszego ich wykonywania w sposób zorganizowany. Przesłanka stałości działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 Dyrektywy VAT, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób stały. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Stopień aktywności Wnioskodawców w zakresie sprzedaży gruntu dowodzi, że nie angażowali oraz nie zamierzają angażować środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w szczególności pośredników w obrocie nieruchomościami). Działania na poszczególnych etapach aktywności Wnioskodawców należy uwzględnić biorąc pod uwagę ich całokształt, a nie każde z osobna. W tym zakresie nie występują elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. Wystąpienie z wnioskiem o pozwolenie na budowę (oraz wnioskami niezbędnymi dla celów uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę) nie może stanowić samodzielnej przesłanki uznania Wnioskodawców za podatników podatku VAT. Z przywołanego orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych Słaby/Kuć (C 180/10) (C 181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. W związku z powyższym Małżonkowie stoją na stanowisku, że sprzedaż gruntu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ Wnioskodawcy nie działają w tym zakresie w charakterze podatników.

Ad. 2)

Własne stanowisko w zakresie pytania nr 2 (przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

W przypadku uznania przez Dyrektora KIS, że Wnioskodawcy działają w charakterze podatników VAT i sprzedaż nieruchomości gruntowej podlega opodatkowaniu, w ocenie Wnioskodawców sprzedaż gruntu należy opodatkowywać podatkiem od towarów i usług ponieważ ani podatnicy ani grunt jako przedmiot opodatkowania nie może korzystać ze zwolnień zawartych w ustawie o VAT. Zwolnienie podmiotowe jest związane z osiąganą wartością sprzedaży, natomiast zwolnienie przedmiotowe dotyczy przedmiotu sprzedaży, tj. rodzaju towaru lub świadczonej usługi.

Wnioskodawcy jako podatnicy VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości nie będą mogli korzystać ze zwolnienia podmiotowego dotyczącego najmniejszych podatników.

Zwolnienie podmiotowe wynika z art. 113 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Stosownie do art. 113 ust. 9 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Natomiast w myśl art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.

Stosownie zaś do art. 2 ust. 33 ustawy, przez tereny budowalne rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Analiza cytowanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że podatnik korzysta ze zwolnienia podatkowego do momentu przekroczenia kwoty sprzedaży 200.000 zł. Zwolnienie traci moc począwszy od czynności, której wartość przekroczyła tę kwotę. Przy czym podatnik rozpoczynający działalność ww. limit stosuje w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym. Z powyższego zwolnienia nie korzystają podatnicy dokonujących dostaw terenów budowlanych. W związku z powyższym Wnioskodawcy nie będą mogli skorzystać ze zwolnienia podmiotowego ponieważ działka będąca przedmiotem sprzedaży objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem MU-17-7.6.MN – co oznacza, że jest to teren przeznaczony pod zabudowę usługową i/lub mieszkaniową a zatem jest terenem budowlanym w rozumieniu ustawy o VAT.

Z uwagi na to, że grunt będący przedmiotem sprzedaży jest terenem budowlanym, Wnioskodawcy nie będą mogli skorzystać również ze zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1 pkt 9. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. W związku z powyższym sprzedaż działki ujętej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako grunt przeznaczony pod zabudowę, nie może korzystać z przedmiotowego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

1.  towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej (w tym np. tej o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT),
2.  w związku z nabyciem (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Spełnienie pierwszego z powyższych warunków sprowadza się do tego, aby podatnik, który dokonuje dostawy towarów, „wykorzystywał” je wcześniej na cele działalności zwolnionej od podatku. Przez działalność zwolnioną należy natomiast rozumieć działalność gospodarczą zwolnioną z opodatkowania na podstawie przepisów ustawy o VAT lub przepisów wykonawczych do ustawy. Taka formuła oznacza więc, że wykorzystywanie towarów na cele działalności opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu sprawia, iż podatnik nie może skorzystać ze zwolnienia przy dostawie takich towarów na podstawie omawianego przepisu, nawet jeżeli przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ustawodawca wymaga, aby towary były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej, w związku z tym wykorzystanie towarów choćby w minimalnym stopniu na cele działalności opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia.

Spełnienie drugiego warunku oznacza, że podatnik obiektywnie nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów. Do takiego przypadku zalicza się sytuacje, w której podatnik nabywa towary do majątku prywatnego jak i sytuację, w której nabycie następuje od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej na podstawie innego dokumentu niż faktura VAT. Brak faktury wyklucza prawo do odliczenia ponieważ podatnik nie posiada dokumentu, z którego mógłby takiego odliczenia dokonać.

Przedstawiony opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że Wnioskodawcy spełniają warunek drugi przy niespełnieniu warunku pierwszego. Bez względu na stanowisko Dyrektora KIS w zakresie pytania nr 1, brak jest przesłanek do uznania, że przedmiotowy grunt był wykorzystywany wyłącznie do działalności zwolnionej z opodatkowania.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Tym samym zbycie gruntu nie może korzystać ze zwolnienia.

Podsumowując jeżeli Dyrektor KIS uzna, że sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT a Wnioskodawcy są z tego tytułu podatnikami, sprzedaż będzie opodatkowania podatkiem VAT. W okolicznościach przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawcom nie przysługuje ani zwolnienie podmiotowe ani przedmiotowe z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym. Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r., poz. 2086, z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ww. Kodeksu, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 cyt. Kodeksu, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Natomiast, okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Podkreślić należy, że wskazane orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Niemniej jednak o tym, że działania prowadzone przez sprzedawcę gruntu przybierają profesjonalną formę decydować może również sposób wykorzystywania gruntu, stąd – jak zaznaczono powyżej – niezbędna jest każdorazowa ocena okoliczności faktycznych danej sprawy.

Wnioskodawcy – w pytaniu pierwszym – mają wątpliwości dotyczące kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży nieruchomości (gruntu niezabudowanego).

Zatem w celu rozwiania powyższych wątpliwości w pierwszej kolejności należy ustalić czy Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości (gruntu niezabudowanego) będą działali jako podatnicy podatku VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków, zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawców, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawcy nie podjęli ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak np.: uzbrojenie terenu, ogrodzenie działek, ogłoszenie w prasie w poszukiwaniu nabywców, itd.). Co prawda Wnioskodawcy wystąpili z wnioskiem o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę oraz wystąpili z wnioskami niezbędnymi dla celów uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę w tym w szczególności, wnioskami do odpowiednich gestorów sieci o wydanie warunków technicznych podłączenia nieruchomości do sieci (wodnej, kanalizacyjnej, gazowej, elektrycznej) oraz wnioskiem o wydanie decyzji lokalizacyjnej na zjazd z drogi publiczne, jednakże czynności tych nie można uznać za podjęcie środków zbliżonych do tych, jakie podejmują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Bowiem Wnioskodawcy – oprócz ww. czynności – nie dokonywali innych czynności faktycznych związanych z przygotowaniem gruntu pod budowę, w szczególności uzbrojenia nieruchomości w media, wydzielenia dróg wewnętrznych, jakichkolwiek działań marketingowych podjętych w celu sprzedaży działki, budowy ogrodzenia działki, podziału nieruchomości (nie występowali z takim wnioskiem), niwelacji terenu oraz innych działań które wykraczałyby poza zwykłe formy zarządzania majątkiem prywatnym. Działka ta była wykorzystywana przez Wnioskodawców do celów prywatnych. Podejmowali oni czynności w zakresie standardowego zarządu nieruchomością, mające na celu utrzymanie działki w stanie niepogorszonym, tj. koszenie trawy, utrzymywanie porządku na działce, organizacja spotkań prywatnych ze znajomymi Wnioskodawców. Ponadto Wnioskodawcy nie udostępniali oraz nie będą udostępniać do dnia sprzedaży przedmiotowej działki innym osobom zarówno odpłatnie jak i nieodpłatnie na podstawie umów, najmu, dzierżawy, użyczenia itp. Przedmiotowa działka nie była wykorzystywana przez Wnioskodawców w działalności gospodarczej. Działka nie była również wykorzystywana w jakikolwiek sposób przez Spółki wymienione we wniosku. Przedmiotowa działka nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej ani opodatkowanej ani zwolnionej. Ponadto Wnioskodawcy nie mieli wpływu na objęcie przedmiotowej działki miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Plan zagospodarowania przestrzennego został uchwalony przed zakupem działki przez Wnioskodawców oraz nie występowali z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ani też nie prowadzili żadnych rozmów z poprzednim właścicielem nieruchomości w celu dokonania przepisania takiej decyzji na Wnioskodawców. Pieniądze ze sprzedaży opisanej we wniosku działki zostaną przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego pod zakup działki oraz na bieżące wydatki konsumpcyjne Wnioskodawców. Co jest również istotne w sprawie sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jednej ze spółek, nastąpi bez względu na okoliczność czy dla tej nieruchomości uda się uzyskać pozytywną decyzję o pozwoleniu na budowę czy też nie.

Biorąc powyższe informacje pod uwagę, w przedmiotowej sprawie brak jest zatem przesłanek pozwalających uznać Wnioskodawców za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT, nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie należy uznać, że Wnioskodawcy, dokonując sprzedaży działki, nie będą działali w charakterze podatnika, a czynność ta nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, że sprzedaż przez Wnioskodawców działki (nieruchomości gruntowej), stanowić będzie zwykłe wykonywanie prawa własności. Tym samym, zbywając działkę stanowiącą majątek prywatny, Wnioskodawcy korzystać będą z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Skutkiem powyższego – stosownie do zapisów orzecznictwa – transakcja zbycia działki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując – odpowiadając na pytanie oznaczone nr 1 – stwierdzić należy, że sprzedaż nieruchomości (gruntu niezabudowanego) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem Wnioskodawcy w ramach tej czynności nie będą działali jako podatnicy podatku VAT, zgodnie z art. 15 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawców w tym zakresie zostało uznane za prawidłowe.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem nie udziela się odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 2 dotyczącym kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży nieruchomości gruntowej, ponieważ Wnioskodawcy oczekiwali odpowiedzi w tej kwestii w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID- 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43 300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.