Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.612.2020.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-20
Teza: Prawo do pomniejszenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w okresach rozliczeniowych, w których faktury korygujące zostały umieszczone na indywidualnym koncie klienta.
Słowa kluczowe: faktura-faktura elektroniczna; faktura-faktura korygująca; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; potwierdzenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2020 r. (data wpływu 20 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie spełnienia przez Spółkę warunku posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę w wyniku udostępnienia klientom faktur korygujących za pośrednictwem portalu internetowego oraz prawa do pomniejszenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w okresach rozliczeniowych, w których faktury korygujące zostały umieszczone na indywidualnym koncie klienta – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie spełnienia przez Spółkę warunku posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę w wyniku udostępnienia klientom faktur korygujących za pośrednictwem portalu internetowego oraz prawa do pomniejszenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w okresach rozliczeniowych, w których faktury korygujące zostały umieszczone na indywidualnym koncie klienta.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

(…) S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) z siedzibą w (…), jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT i składa miesięczne deklaracje VAT-7. Przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż towarów (w szczególności artykułów spożywczych, ale także chemii, środków czystości, artykułów higienicznych, akcesoriów kosmetycznych, elektroniki domowej, napojów alkoholowych i bezalkoholowych), prowadzona za pośrednictwem sklepu internetowego (…).pl (dalej: „Sklep Internetowy”).

Prowadzony przez Wnioskodawcę Sklep Internetowy działa w oparciu o ogólnodostępny regulamin (dalej: „Regulamin”), określający warunki i zasady dokonywania zakupów. Zamówienia mogą być składane przez klientów jedynie w formie elektronicznej, poprzez Sklep Internetowy. Produkty znajdujące się w ofercie Spółki dostarczane są do klientów znajdujących się wyłącznie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a możliwość realizacji zamówienia określana jest na podstawie deklarowanego miejsca dostawy.

Klient, dokonując rejestracji w Sklepie Internetowym, obowiązany jest potwierdzić, że zapoznał się z treścią Regulaminu i wyraża zgodę na zawarte w nim postanowienia. Formularz rejestracyjny dostępny w witrynie (…).pl uniemożliwia założenie konta w Sklepie Internetowym w przypadku braku akceptacji Regulaminu. Klienci Spółki mają możliwość skorzystania w Sklepie Internetowym z konta biznes (dedykowanego dla podmiotów dokonujących zakupów w celach związanych z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą), jak i z konta przewidzianego dla podmiotów niebędących podatnikami VAT / dokonujących zakupów na cele prywatne. Faktury na rzecz podatników podatku VAT lub podatku od wartości dodanej, zawierają numer identyfikacji podatkowej klienta wyłącznie w sytuacji, gdy klient poda ww. numer przy składaniu zamówienia (nie ma możliwości późniejszego wystawienia faktury z numerem NIP/VAT UE klienta). Sprzedaż na rzecz osób fizycznych, dokonujących zakupów w celach niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka ewidencjonuje również z zastosowaniem kasy rejestrującej (o ile taki obowiązek wynika z odrębnych przepisów podatkowych).

Jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na jej treść lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, Spółka wystawia faktury korygujące, również powodujące zmniejszenie wysokości podstawy opodatkowania lub kwoty podatku wykazanych na fakturach pierwotnych.

Zgodnie z zapisami Regulaminu, przez samo złożenie zamówienia, klient każdorazowo akceptuje, że zarówno faktura VAT, jak i ewentualna faktura korygująca dotycząca danego zamówienia zostaną wystawione w postaci elektronicznej i umieszczone na indywidualnym koncie klienta w sposób umożliwiający ich pobranie. Ponadto, informacje o udostępnieniu faktury/faktury korygującej przez Spółkę są przesyłane przy pomocy poczty elektronicznej na adres e-mail klienta wskazany w procesie rejestracji. Klient ma dostęp do swojego indywidualnego konta za pomocą unikalnego loginu oraz hasła.

Zarówno faktury VAT, jak i faktury korygujące są udostępniane klientom w formacie PDF. Ponadto, klienci są informowani przez Wnioskodawcę, że odczytanie pliku zawierającego fakturę VAT lub fakturę korygującą w formacie PDF jest możliwe w przypadku zainstalowania odpowiedniego oprogramowania.

Z chwilą zamieszczenia nowego dokumentu (np. faktury korygującej) na koncie klienta, uzyskuje on do niego natychmiastowy dostęp, może go w każdej chwili pobrać oraz zapoznać się z jego treścią.

Wystawione faktury korygujące są zamieszczane na kontach klientów w sposób zapewniający autentyczność ich pochodzenia, integralność treści oraz czytelność i są dostępne aż do upływu okresu przedawnienia w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Jednocześnie, w systemach Spółki służących do obsługi witryny (…).pl, odnotowywana jest informacja o zamieszczeniu danego dokumentu (np. faktury korygującej) na koncie klienta, wraz z datą i godziną dokonania takiej czynności. Informacje dostępne w systemach informatycznych Wnioskodawcy pozwalają również weryfikować dane identyfikujące czas pobrania dokumentów przez klienta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż w wyniku udostępnienia klientom faktur korygujących za pośrednictwem portalu internetowego, spełniony zostanie warunek posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, o którym mowa w art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT i w konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży o wartości wykazane na wystawionych fakturach korygujących?
2.  Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Wnioskodawcy, na podstawie art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT, będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży o wartości wykazane na wystawionych fakturach korygujących w okresach rozliczeniowych, w których faktury te zostały umieszczone na indywidualnym koncie klienta?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1. Spółka stoi na stanowisku, że w związku z zaprezentowanym w opisie zaistniałego zdarzenia modelem udostępniania faktur, z chwilą umieszczenia przez Wnioskodawcę danej faktury korygującej na koncie klienta prowadzonym w Sklepie Internetowym, spełniony zostanie warunek posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, o którym mowa w art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT. W konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży o wartości wykazane na wystawionych fakturach korygujących.

Ad 2. Jeżeli odpowiedź na powyższe pytanie jest pozytywna, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka, na podstawie art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT, będzie uprawniona do pomniejszenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży o wartości wykazane na wystawionych fakturach korygujących, w okresach rozliczeniowych, w których faktury te zostały umieszczone na indywidualnym koncie klienta.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

1.  Zasady wystawiania faktur korygujących – uwagi wstępne

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak wskazuje natomiast art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1- 3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika (…) potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę.

Przesłanki wystawienia faktury korygującej określone są natomiast w katalogu wymienionym w art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury - podatnik wystawia fakturę korygującą.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, wówczas podatnik powinien wystawić fakturę korygującą. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury winno nastąpić poprzez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Celem wystawiania faktur korygujących jest bowiem wskazanie danych i kwot odpowiadających rzeczywistemu przebiegowi danej transakcji gospodarczej. W efekcie dostosowania posiadanej dokumentacji (w związku z wystawieniem faktury korygującej) do faktycznego przebiegu zdarzenia gospodarczego, ogółowi faktur zgromadzonych przez podatnika w ramach danej transakcji nie można odmówić walorów rzetelności oraz niewadliwości.

Należy przy tym podkreślić, że wystawiona faktura korygująca winna czynić zadość wymogom, o których mowa w art. 106j ust. 2 i 3 ustawy o VAT, a zatem zawierać:

1.  wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" albo wyraz "KOREKTA";
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Ponadto, w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca:

1.  powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2.  może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

1.  Forma akceptacji faktur oraz ich udostępniania

Jak stanowi art. 2 pkt 32 ustawy o VAT, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej, który zawiera dane wymagane ustawą o VAT oraz przepisami wydanymi na jej podstawie.

Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 106n ust. 1 ustawy o VAT, stosowanie faktur elektronicznych wymaga uprzedniej akceptacji ze strony odbiorcy faktury. Przepisy nie determinują jednak formy, w jakiej taka akceptacja winna zostać dokonana, nie stanowią również o konkretnym sposobie udostępniania dokumentów w formie elektronicznej.

Z tego względu należy przyjąć, że wprowadzona przez Wnioskodawcę zapisami Regulaminu forma wyrażania przez klientów zgody na przesyłanie faktur drogą elektroniczną, zgodnie z którą poprzez samo złożenie zamówienia klient każdorazowo akceptuje, że faktura dotycząca danego zamówienia zostanie wystawiona w postaci elektronicznej i umieszczona na indywidualnym koncie klienta w sposób umożliwiający jej pobranie, jest dopuszczalna. W tym kontekście należy również wskazać, iż Wnioskodawca informuje klientów w Regulaminie, że odczytanie pliku zawierającego fakturę VAT lub fakturę korygującą w formacie PDF jest możliwe jedynie w przypadku posiadania odpowiedniego oprogramowania. Dlatego też, składając zamówienie, klient w sposób dorozumiany oświadcza również, że posiada niezbędne środki techniczne do zapoznania się z treścią dokumentów zamieszczonych na jego indywidualnym koncie. Nie jest bowiem możliwe dokonanie rejestracji w Sklepie Internetowym bez uprzedniej akceptacji Regulaminu, zatem jego zapisy są znane każdemu klientowi składającemu zamówienie.

Podobne stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaprezentował w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.102.2018.3.PK): „Zatem stosowanie przesyłu elektronicznego faktur wymaga uprzedniej akceptacji przez odbiorcę dla takiego sposobu przekazywania tego dokumentu. Jednocześnie należy wskazać, że nie istnieją żadne szczególne wymogi dotyczące samej formy i treści akceptacji wysyłania, w tym udostępniania faktur w formie elektronicznej przez odbiorcę faktur. Szczegółowe kwestie w zakresie sposobu wyrażenia lub cofnięcia zgody przez odbiorcę na przesyłanie faktur w formie elektronicznej pozostają w gestii stron i stanowią element umowy przez nie zawartej. Przykładowo, za akceptację można uznać zgodę przyszłego odbiorcy faktur, której efektem będzie np. przyjęcie przez podatnika w formie elektronicznej faktury do realizacji, w tym do uregulowania płatności z niej wynikającej. Należy przy tym mieć na względzie, że wymóg akceptacji przez odbiorcę przesyłania faktur w formie elektronicznej, w tym udostępniania, które to faktury zostaną otrzymane przez odbiorcę wyłącznie w formie elektronicznej, znajduje swoje uzasadnienie głównie w technicznych wymogach koniecznych dla odbioru faktury przesłanej w formie elektronicznej i - w przypadku podatników będących odbiorcami tych faktur – w możliwości zapewnienia przez nich autentyczności, integralności oraz czytelności treści faktury. Te techniczne wymogi powinny być ustalone, aby móc odbierać faktury w formie elektronicznej, z czym nie mamy do czynienia w zakresie faktur w formie papierowej”.

W kontekście powyższego należy przyjąć, że każda forma udostępnienia dokumentu w formie elektronicznej jest akceptowalna, pod warunkiem, że – jak stanowi art. 106m ust. 1 ustawy o VAT – pozwala ona na zapewnienie autentyczności pochodzenia, integralności treści oraz czytelności faktury.

Jak wskazano w opisie zaistniałego zdarzenia, wystawiane przez Wnioskodawcę faktury korygujące są zamieszczane na kontach klientów w sposób zapewniający autentyczność ich pochodzenia, integralność treści oraz czytelność i pozostają dostępne dla nabywców do upływu okresu przedawnienia. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, przyjęty przez niego model udostępniania klientom faktur korygujących spełnia wszystkie wymogi przewidziane przepisami ustawy o VAT.

1.  Potwierdzenie otrzymania faktury korygującej

Zgodnie z brzmieniem art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1- 3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Oznacza to, że Ustawodawca uzależnił możliwość skorzystania przez podatnika z uprawnienia do uwzględnienia w deklaracji VAT danej faktury korygującej (zmniejszającej podstawę opodatkowania i/lub podatek należny), od faktu udostępnienia jej nabywcy. Powyższe ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy z przyczyn obiektywnych (tj. z uwagi na nieprzekazanie nabywcy wystawionej faktury korygującej), nie zostanie odzwierciedlone przez nabywcę w deklaracji VAT w formie zmniejszenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowej faktury korygującej.

Kwestię legalności powyższego uregulowania Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej potwierdził w wyroku wydanym w sprawie C-588/10 (Kraft Foods Polska S.A.): „Zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się wymogowi polegającemu na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług. Jednakże, jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury”.

W kontekście powyższego należy jednak wskazać, że zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą polskich sądów administracyjnych, nie jest wymagane, aby podatnik dysponował dowodami potwierdzającymi, że nabywca zapoznał się z treścią faktury korygującej. Przepisy ustawy o VAT zobowiązują bowiem sprzedawcę jedynie do posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, przy czym – w kontekście braku uregulowań w tym zakresie – podkreślenia wymaga, iż potwierdzenie to może przyjąć dowolną formę.

Przykładowo, zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 października 2016 r. (sygn. I SA/Kr 1022/16): „Przede wszystkim należy stwierdzić, że z literalnego brzmienia art. 29a ust. 13 ustawy o VAT nie wynika obowiązek wykazania przez podatnika, że adresat faktury korygującej zapoznał się z jej treścią. Przywołany przepis wymaga jedynie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru (w jakiejkolwiek formie). Zauważyć przy tym należy, że w zasadzie żaden z powszechnie stosowanych sposobów dostarczania faktur, na jakie zwrócił uwagę choćby Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w powołanym wyżej wyroku \[wyrok z dnia 5 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Lu 798/09 – przyp.\], nie będzie potwierdzał, że odbiorca zapoznał się z treścią faktury korygującej. Przykładowo dostarczenie faktury korygującej za zwrotnym potwierdzeniem odbioru (tzw. żółta zwrotka) będzie świadczyło li tylko o tym, że faktura została doręczona, jednakże w żadnym razie nie można założyć, że ten sposób doręczenia jest równoznaczny z tym, iż odbiorca faktury zapoznał się z jej treścią (czego zresztą wskazany przepis, co już podkreślono powyżej, nie wymaga)”.

Fakt, iż Ustawodawca w żaden sposób nie uregulował kwestii formy potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę pozwala na przyjęcie domniemania, że takie potwierdzenie może zostać dokonane w jakiejkolwiek formie, zatem również w dowolnej formie elektronicznej.

Powyższe podejście podzielają również inne sądy administracyjne, a także organy podatkowe.

Przykładowo, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lutego 2019 r. (sygn. I FSK 230/17), wskazano, iż: „Wymaganie przez organy, aby w dobie elektronicznego wystawiania i przesyłania faktur i faktur korygujących, spółka posiadała dokumenty potwierdzające datę odbioru faktury korygującej przez kontrahenta, w świetle wykładni art. 29a ust. 13 u.p.t.u. jest zbyt daleko idące.

Żadne przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani też orzecznictwo TSUE nie wskazują, jaką dokumentację należy posiadać, aby potwierdzała ona dochowanie należytej staranności w celu upewnienia się, że nabywca posiada wiedzę w zakresie wystawionej faktury, a zatem dopuszczalne są wszelkie formy, które będą potwierdzały te okoliczności”.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2018 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.602.2018.1.AK), wskazując, że: „Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

Potwierdzenie faktu otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej, może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą - w formie listu poleconego - przesyłki zawierającej fakturę korygującą, może to być odrębne pisemne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, również w formie elektronicznej lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Zatem, żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży posiadał informację, z której jednoznacznie wynika, że nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż”.

Skoro zatem dany klient Wnioskodawcy wyraża zgodę na otrzymywanie faktur (również korygujących) drogą elektroniczną, należy przyjąć, że w momencie zamieszczenia przez Spółkę faktury korygującej na jego indywidualnym koncie w Sklepie Internetowym (o czym Wnioskodawca dodatkowo informuje za pośrednictwem poczty elektronicznej), posiada on jednoznaczną wiedzę o fakcie jej wystawienia. W związku z tym, spełniony jest warunek posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez danego nabywcę. W kontekście powyższego, odnotowywana w systemach informatycznych Wnioskodawcy informacja o zamieszczeniu faktury korygującej na koncie klienta, która jest równoznaczna z dostarczeniem danego dokumentu do nabywcy (bowiem klient uzyskuje do niego natychmiastowy dostęp, może go w każdej chwili pobrać oraz zapoznać się z jego treścią) stanowi potwierdzenie, o którym mowa w art. 29a ust. 13 w zw. z ust. 14 ustawy o VAT.

Zatem, na podstawie przedstawionego opisu zaistniałego zdarzenia i przytoczonego przykładowego stanowiska organów podatkowych oraz sądów administracyjnych należy stwierdzić, że wdrożony przez Spółkę model udostępniania nabywcom faktur korygujących jest w pełni wystarczający w kontekście uznania uprawnienia Wnioskodawcy do pomniejszenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w deklaracjach VAT z tytułu wystawionych faktur korygujących.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo do pomniejszenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego o wartość wykazaną na fakturze korygującej będzie przysługiwało Spółce w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym udostępniła ją klientowi poprzez jego indywidualne konto w Sklepie Internetowym. Przyjęcie takiego podejścia uzasadnione jest faktem, iż w momencie umieszczenia danej faktury na koncie klienta (który to moment może zostać ustalony na podstawie danych z systemów informatycznych obsługiwanych przez Wnioskodawcę), faktura ta staje się dla niego dostępna.

Powyższe stanowisko odnośnie momentu uzyskania potwierdzenia odbioru faktury korygującej jest powszechnie akceptowane w orzecznictwie organów podatkowych. Tytułem przykładu można w tym miejscu powołać interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 września 2020 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.326.2020.1.NF: „Momentem otrzymania elektronicznej faktury korygującej przez kontrahenta jest moment, w którym faktura ta staje się w jakikolwiek sposób dla niego dostępna, w rezultacie czego, uzyskuje on możliwość zapoznania się z jej treścią. Skoro w przypadku korekt faktur dostarczanych za pośrednictwem tradycyjnej poczty akceptowalną formą udokumentowania dostarczenia przesyłki jest zwrotne potwierdzenie odbioru, nie można odmówić takiej mocy dowodowej otrzymanej informacji o dostarczeniu do kontrahenta faktury korekty drogą mailową (potwierdzenie automatyczne z serwera nabywcy). Niezależnie od formy otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej, dotyczyć ono powinno konkretnej albo konkretnych faktur korygujących”.

Podobnie w przytoczonej już powyżej interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2018 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.602.2018.1.AK): „Momentem otrzymania elektronicznej faktury korygującej przez klienta jest moment, w którym faktura ta staje się w jakikolwiek sposób dla niego dostępna, w rezultacie czego, uzyskuje on możliwość zapoznania się z jej treścią. Zatem, uzyskanie przez Wnioskodawcę wiedzy na temat tej okoliczności (w jakiejkolwiek formie) uznać należy za posiadanie przez niego potwierdzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy”.

Analogicznie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiedział się również w interpretacji indywidualnej z dnia 27 lipca 2020 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.326.2020.1.MT): „Zatem w odniesieniu do faktur korygujących udostępnianych w Serwisie za pośrednictwem platformy "\`(...)\`", należy zgodzić się ze Spółką, że w tym przypadku momentem doręczenia faktury korygującej do nabywcy będzie moment wysyłki do odbiorcy faktury korygującej przez system "\`(...)\`", co jest równoznaczne z otrzymaniem na serwer/system komputerowy klienta komunikatu o umieszczeniu e-faktury na platformie "\`(...)\`", natomiast u Wnioskodawcy zostanie wygenerowany komunikat "raport importu", który stanowi potwierdzenie jej dostarczenia”.

Mając zatem na uwadze okoliczności stanu faktycznego, jak również powołane przepisy prawa i przykłady stanowisk prezentowanych przez organy podatkowe, należy stwierdzić, że momentem doręczenia danemu klientowi faktury korygującej jest moment umieszczenia jej przez Wnioskodawcę na indywidualnym koncie nabywcy w Sklepie Internetowym. W konsekwencji, zgodnie z art. 29a ust. 13 i ust. 14 ustawy o VAT, Spółka ma prawo do pomniejszenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego o wartość wykazaną na fakturze korygującej za okres rozliczeniowy, w którym umieściła (udostępniła) ją na indywidualnym koncie klienta.

Jednocześnie Wnioskodawca raz jeszcze pragnie podkreślić, że stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku, znajduje potwierdzenie również w świetle jednolitej linii interpretacyjnej polskich organów podatkowych, które podzielają pogląd, zgodnie z którym udostępnienie klientowi faktury korygującej poprzez portal internetowy spełnia warunek posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez danego klienta i uprawnia podatnika do pomniejszenia podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego o wartość wykazaną na fakturze korygującej za okres rozliczeniowy, w którym udostępnił ją klientowi poprzez portal internetowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ww. ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Na podstawie art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Według art. 29a ust. 14 ustawy, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Z treści art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy wynika, że warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Zgodnie z art. 29 ust. 16 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Zatem jak wynika z literalnej wykładni cytowanego wyżej art. 29a ust. 13 ustawy, warunkiem obniżenia przez sprzedawcę kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi (z wyjątkiem przypadków wymienionych w art. 29a ust. 15 ustawy).

Zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Natomiast z art. 2 pkt 32 ustawy wynika, że fakturą elektroniczną jest faktura w formie elektronicznej wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106g ust. 1 ustawy, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Na podstawie art. 106g ust. 3 pkt 1 ustawy, w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy – zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

Podkreślić należy, że w systemie podatku od towarów i usług faktury są dokumentami sformalizowanymi potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt sprzedaży określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Należy wskazać, że w praktyce w obrocie gospodarczym zdarzają się sytuacje, w których należy skorygować uprzednio wystawiony i wprowadzony do obrotu prawnego dokument.

Stosowanie do art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

W myśl art. 106m ust. 1 – ust. 5 ustawy:

1.  Podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.
2.  Przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury.
3.  Przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.
4.  Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.
5.  Poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:
    1.  kwalifikowanego podpisu elektronicznego lub
    2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Jak stanowi art. 106n ust. 1 – ust. 2 ustawy:

1.  stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.
2.  w przypadku przesyłania lub udostępniania temu samemu odbiorcy jednocześnie więcej niż jednej faktury elektronicznej dane wspólne dla poszczególnych faktur mogą zostać podane tylko raz, o ile dla każdej faktury są dostępne wszystkie te dane.

Z wyżej wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż towarów (w szczególności artykułów spożywczych, ale także chemii, środków czystości, artykułów higienicznych, akcesoriów kosmetycznych, elektroniki domowej, napojów alkoholowych i bezalkoholowych), prowadzona za pośrednictwem sklepu internetowego \`(...)\`.pl.

Prowadzony przez Wnioskodawcę Sklep Internetowy działa w oparciu o ogólnodostępny Regulamin, określający warunki i zasady dokonywania zakupów. Zamówienia mogą być składane przez klientów jedynie w formie elektronicznej, poprzez Sklep Internetowy. Klient, dokonując rejestracji w Sklepie Internetowym, obowiązany jest potwierdzić, że zapoznał się z treścią Regulaminu i wyraża zgodę na zawarte w nim postanowienia. Formularz rejestracyjny dostępny w witrynie uniemożliwia założenie konta w Sklepie Internetowym w przypadku braku akceptacji Regulaminu.

Jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na jej treść lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, Spółka wystawia faktury korygujące, również powodujące zmniejszenie wysokości podstawy opodatkowania lub kwoty podatku wykazanych na fakturach pierwotnych. Zgodnie z zapisami Regulaminu, przez samo złożenie zamówienia, klient każdorazowo akceptuje, że zarówno faktura, jak i ewentualna faktura korygująca dotycząca danego zamówienia zostaną wystawione w postaci elektronicznej i umieszczone na indywidualnym koncie klienta w sposób umożliwiający ich pobranie. Ponadto, informacje o udostępnieniu faktury/faktury korygującej przez Spółkę są przesyłane przy pomocy poczty elektronicznej na adres e-mail klienta wskazany w procesie rejestracji. Klient ma dostęp do swojego indywidualnego konta za pomocą unikalnego loginu oraz hasła.

Zarówno faktury, jak i faktury korygujące są udostępniane klientom w formacie PDF.

Z chwilą zamieszczenia nowego dokumentu (np. faktury korygującej) na koncie klienta, uzyskuje on do niego natychmiastowy dostęp, może go w każdej chwili pobrać oraz zapoznać się z jego treścią.

Wystawione faktury korygujące są zamieszczane na kontach klientów w sposób zapewniający autentyczność ich pochodzenia, integralność treści oraz czytelność i są dostępne aż do upływu okresu przedawnienia w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Jednocześnie, w systemach Spółki służących do obsługi witryny, odnotowywana jest informacja o zamieszczeniu danego dokumentu (np. faktury korygującej) na koncie klienta, wraz z datą i godziną dokonania takiej czynności. Informacje dostępne w systemach informatycznych Wnioskodawcy pozwalają również weryfikować dane identyfikujące czas pobrania dokumentów przez klienta.

Na tle powyższego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości czy przez udostępnienie klientom faktur korygujących za pośrednictwem portalu internetowego, spełniony zostanie warunek posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, a Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w okresach rozliczeniowych, w których faktury korygujące zostały umieszczone na indywidualnym koncie klienta.

W tym miejscu należy podkreślić, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku u dostawcy.

Uregulowanie zawarte w art. 29a ust. 13 ustawy ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania, a tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy, nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy.

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę.

Konieczność posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r., w sprawie C-588/10 Kraft Foods Polska S.A. W wyroku tym TSUE wskazał, że „(\`(...)\`) posiadanie przez dostawcę towarów lub usług potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług nadaje się do tego, by wykazać, że ów nabywca został poinformowany o fakcie, że powinien on obliczyć zakres swego ewentualnego prawa do odliczenia podatku VAT na podstawie wskazanej korekty faktury. (\`(...)\`) Ponadto, mając na uwadze, że posiadanie omawianego potwierdzenia odbioru umożliwia dostawcom towarów i usług obliczenie należnego podatku VAT na podstawie kwot wskazanych na korekcie faktury lub uzyskanie zwrotu całości nadwyżki podatku VAT uiszczonej na rzecz organów podatkowych, wymóg ów co do zasady nie podważa neutralności podatku VAT. (\`(...)\`) Jeżeli uzyskanie – w rozsądnym terminie – przez dostawcę towarów lub usług zwrotu nadwyżki podatku VAT uiszczonej na rzecz organów podatkowych na podstawie pierwotnej faktury jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione ze względu na warunek sporny w postępowaniu krajowym, to zasady neutralności podatku VAT i proporcjonalności wymagają, by dane państwo członkowskie umożliwiło podatnikowi wykazanie przed organami podatkowymi przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury. W tym celu mogą posłużyć kopie korekty faktury i pisma z przypomnieniem skierowane do nabywcy towarów lub usług celem wysłania potwierdzenia; odbioru oraz, jak podniosła KFP na rozprawie – co nie zostało w tym aspekcie zakwestionowane – dowody zapłaty lub przedłożenie dokumentów księgowych umożliwiających określenie kwoty rzeczywiście zapłaconej na rzecz podatnika z tytułu danej transakcji przez nabywcę towarów lub usług”.

Podsumowując powyższe rozważania TSUE stwierdził, że „Wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania i przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów i lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 dyrektywy VAT. Zasady neutralności podatku VAT oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi. Jednakże, jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed krajowymi organami podatkowymi przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty i faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury”.

Z wniosków płynących z przytoczonego orzeczenia wyraźnie wynika, że podatnik powinien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest bowiem możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W takiej sytuacji podatnik musi posiadać dokumentację potwierdzającą próbę doręczenia faktury korygującej oraz wykazać, że rzeczywiście doszło do obniżenia podstawy opodatkowania oraz że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał.

Ustawodawca nie sprecyzował w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Udokumentowanie faktu otrzymania przez nabywcę faktury korygującej może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą, w formie listu poleconego, przesyłki zawierającej fakturę korygującą, może to być odrębne pisemne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, również w formie elektronicznej lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Zatem, żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług, dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży, posiadał informację, z której jednoznacznie by wynikało, że nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż.

Zatem za moment otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, która została wystawiona w formie elektronicznej, można uznać moment, w którym faktura ta staje się w jakikolwiek sposób dostępna dla tego nabywcy, w rezultacie czego, uzyskuje on możliwość zapoznania się z jej treścią.

Jak wskazał Wnioskodawca klient składając zamówienie akceptuje postanowienia Regulaminu, zgodnie z którym zarówno faktura jak i faktura korygująca zostaną wystawione w postaci elektronicznej i umieszczone na indywidualnym koncie klienta w sposób umożliwiający ich pobranie. Wystawione faktury korygujące są zamieszczane na kontach klientów w sposób zapewniający autentyczność ich pochodzenia, integralność treści oraz czytelność i są dostępne aż do upływu okresu przedawnienia w rozumieniu przepisów prawa podatkowego

Zatem w odniesieniu do faktury korygującej zamieszczanej na indywidualnym koncie klienta zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że w tym przypadku momentem doręczenia tej faktury do nabywcy jest moment umieszczenia przez Spółkę danej faktury korygującej na koncie klienta tak, żeby mógł się on zapoznać z jej treścią. W systemach Spółki służących do obsługi witryny, odnotowywana jest informacja o zamieszczeniu faktury korygującej na koncie klienta, wraz z datą i godziną dokonania tej czynności. W związku z tym spełniony jest warunek posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez danego klienta.

W konsekwencji, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego o wartość wykazaną na tej fakturze korygującej za okres rozliczeniowy, w którym Wnioskodawca umieścił (udostępnił) fakturę korygującą na indywidualnym koncie klienta, zgodnie z art. 29a ust. 13 i ust. 14 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo należy wskazać, że z dniem 1 stycznia 2021 r. zmieniła się treść części przepisów powołanych w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Ponadto w art. 29a ust. 15 ustawy, z dniem 1 stycznia 2021 r., został uchylony pkt 4 tego artykułu.

Uchylony z dniem 1 stycznia 2021 r. został również art. 29a ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.