Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-52/12/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-05-14
Teza: nieodpłatne zniesienie współwłasności
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od spadków i darowizn; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 14 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniach 23 i 26 kwietnia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie nieodpłatnego zniesienia współwłasności akcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od spadków i darowizn w zakresie nieodpłatnego zniesienia współwłasności akcji.

Jako, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 04 kwietnia 2012 r. znak: IBPB I/1/415-179/12/KB, IBPB II/1/436-52/12/MCZ oraz IBPB II/1/436-105/12/MCZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Wniosek uzupełniono w dniu 23 kwietnia 2012 r. (dodatkowa opłata) oraz w dniu 26 kwietnia 2012 r. (pozostałe braki formalne).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W 1998 r. doszło do utworzenia V. S.A. (dalej: „spółka”). Kapitał akcyjny spółki wynosił pierwotnie 900.000 zł i dzielił się na 900.000 akcji serii A o wartości nominalnej 1 zł każda. Akcje serii A objęte zostały przez Wnioskodawcę oraz dwóch jego braci (dalej: „wspólnicy”). Każdy wspólnik objął 300.000 akcji serii A, wnosząc wkład gotówkowy.

W 1999 r. doszło do zmiany statutu spółki polegającej na podwyższeniu jej kapitału zakładowego. W wyniku podwyższenia kapitału zakładowego wyemitowane zostały nowe akcje serii B w ilości 10.579.040 sztuk. Wartość nominalna 1 akcji wynosiła 1 zł. Akcje w podwyższonym kapitale zakładowym zostały objęte przez wspólników spółki cywilnej V. (dalej: „spółka cywilna”). Wspólnikami spółki cywilnej były te same osoby, które były wspólnikami spółki akcyjnej (tj. Wnioskodawca i jego dwaj bracia). Wspólnicy uczestniczą w zyskach i stratach spółki cywilnej w częściach równych.

Akcje serii B zostały objęte w zamian za aport. Przedmiotem aportu były prawa z rejestracji znaku towarowego V. o wartości 10.196.000 zł oraz rzeczy ruchome o wartości 383.040 zł, wniesione przez spółkę cywilną.

W 2000 r. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy spółki postanowiło dokonać podziału serii B w ten sposób, że w miejsce ww. 10.579.040 akcji serii B utworzone zostały nowe akcje serii B (4.000.000 sztuk o wartości nominalnej 1 zł każda), serii C (2.000.000 sztuk o wartości nominalnej 1 zł każda) oraz serii D (4.579.040 sztuk o wartości nominalnej 1 zł każda). W związku z tym, w chwili obecnej w majątku spółki cywilnej znajdują się akcje serii B, C i D.

Spółka cywilna została zawiązana w 1991 r. Zgodnie z umową spółki cywilnej przedmiotem jej działalności jest między innymi handel hurtowy i detaliczny (krajowy i zagraniczny) artykułami przemysłowymi, w tym artykułami i urządzeniami elektronicznymi, produkcja wyrobów elektroniki użytkowej oraz wyrobów elektromechanicznych, świadczenie usług elektromechanicznych, gwarancyjnych i serwisowych oraz projektowanie systemów elektronicznych. Przedmiot działalności spółki cywilnej nie obejmował i nie obejmuje obrotu akcjami. W chwili obecnej spółka cywilna nie zajmuje się już prowadzeniem działalności, tj. nie zajmuje się handlem, produkcją, projektowaniem ani świadczeniem usług. Jedynym majątkiem spółki cywilnej są obecnie akcje serii B, C i D.

Wspólnikom zależy na tym, aby akcje serii B, C i D nie były już przedmiotem współwłasności łącznej w spółce cywilnej. W związku z tym planują rozwiązanie spółki cywilnej. Jako, że spółka cywilna nie ma długów oraz że nie będą zwracane wspólnikom wkłady, zgodnie z art. 875 § 1 Kodeksu cywilnego z chwilą rozwiązania spółki cywilnej (na skutek zgodnej uchwały o rozwiązaniu umowy spółki cywilnej) współwłasność łączna wspólników ulegnie - z mocy prawa - przekształceniu we współwłasność ułamkową. W momencie rozwiązania spółki cywilnej każdy ze wspólników otrzyma zatem prawo do ułamka w wysokości po 1/3 części każdej akcji znajdującej się w majątku spółki cywilnej. Następnie po rozwiązaniu spółki cywilnej wspólnicy zamierzają znieść w drodze umowy ww. współwłasność akcji serii B, C i D (po 1/3 części), w ten sposób, że każdy z nich otrzyma po 33,33% akcji w każdej z serii B, C i D, bez żadnych dopłat i spłat od pozostałych. Z uwagi na niepodzielność łącznych ilości akcji w każdej z serii B, C i D przez liczbę „3” - jest możliwe, że któryś ze wspólników otrzyma o jedną akcję mniej od pozostałych, ale bez żadnych dopłat czy spłat (konieczność wynikająca z zaokrąglenia do jedności). Innymi słowy po zawarciu umowy zniesienia współwłasności przez byłych już wówczas wspólników, po 33,33% akcji serii B, C i D stanie się indywidualną własnością każdego z nich. W związku z rozwiązaniem spółki cywilnej wspólnicy nie otrzymają żadnych innych składników majątkowych, w szczególności nie otrzymają środków pieniężnych.

W przyszłości wspólnicy planują też przekazać sobie wzajemnie niektóre z uzyskanych w wyżej opisany sposób akcji serii B, C lub D tytułem darowizny. Może się okazać, że Wnioskodawca przekaże niektóre z akcji nabytych w wyniku likwidacji spółki cywilnej na rzecz swojego brata (braci). Może też zaistnieć sytuacja odwrotna, że to on będzie obdarowany akcjami przez brata (braci).

Darowizny akcji między Wnioskodawcą a braćmi mogą zostać dokonane przed upływem 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi likwidacja spółki cywilnej. Nie można wykluczyć również tego, że takie darowizny zostaną dokonane w terminie późniejszym.

Wnioskodawca wyjaśnia, że po likwidacji spółki cywilnej będzie akcjonariuszem spółki. Poza spółką cywilną Wnioskodawca nie prowadził i w przyszłości nie zamierza prowadzić indywidualnej działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał m.in., iż przedmiotem interpretacji mają być jedynie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zniesienie współwłasności akcji serii B, C i D po 1/3 części na zasadzie umowy, w wyniku której - już po rozwiązaniu spółki cywilnej - dojdzie do podziału tych akcji w ten sposób, że Wnioskodawca otrzyma po 33,33% akcji w każdej z serii B, C i D, bez żadnych dopłat i spłat od i dla pozostałych wspólników (jego braci) będzie dla niego całkowicie neutralne podatkowo? W szczególności czy po jego stronie powstaną jakiekolwiek obciążenia podatkowe w związku z takim zniesieniem współwłasności akcji?

Wnioskodawca uważa, że zniesienie współwłasności akcji serii B, C i D po 1/3 części, na zasadzie umowy, w wyniku której - po rozwiązaniu spółki cywilnej - dojdzie do podziału tych akcji w ten sposób, że otrzyma 33,33% akcji w każdej z serii B, C i D, bez żadnych dopłat i spłat od pozostałych wspólników będzie dla niego całkowicie neutralne podatkowo.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że z art. 14 ust. 3 pkt 12b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki osobowej do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy, zniesienie współwłasności, w przedmiotowym przypadku co do trzech wspólników mających po 1/3 części w tej współwłasności w ten sposób, że następuje podział praw wspólnych (akcji serii B, C i D) na trzy równe części i w związku z tym nie ma żadnych dopłat czy spłat (nieodpłatne zniesienie współwłasności) nie stanowi odpłatnego zbycia składnika majątkowego uzyskanego w związku z likwidacją spółki cywilnej w znaczeniu art. 14 ust 3 pkt 12b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też żadnego innego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, taka czynność powinna być całkowicie neutralna na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż - zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn - opodatkowaniu tym podatkiem podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności. Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Oznacza to, że skutki podatkowe nieodpłatnego zniesienia współwłasności powinny być ustalane wyłącznie na podstawie ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Wnioskodawca wskazał, iż z art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że w razie nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawą opodatkowania jest wartość prawa majątkowego w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, o czym w jego sytuacji nie ma mowy, gdyż podział odbędzie się po równo, w proporcji do udziału we współwłasności.

Wnioskodawca wskazał, iż gdyby nawet wziąć pod uwagę, że wspomniane reguły zaokrąglania (niepodzielności liczb akcji przez „3”) wymuszą przydział np. na jego rzecz jednej akcji więcej, niż na rzecz jego braci, zniesienie współwłasności - z zakresie tejże jednej akcji - będzie i tak zwolnione z podatku od spadków i darowizn z mocy art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Inne obciążenia podatkowe z tytułu przedstawionego zniesienia współwłasności akcji w ocenie Wnioskodawcy w ogóle nie wchodzą w grę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od spadków i darowizn w przedmiocie nieodpłatnego zniesienia współwłasności akcji. W pozostałym zakresie wniosku wydano odrębne rozstrzygnięcia.

W myśl z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. z 2009 r. Dz. U. Nr 93, poz. 768 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności (art. 210 i nast. k.c.) Zniesienie to może nastąpić poprzez podział rzeczy wspólnej, przyznanie tej rzeczy jednemu ze współwłaścicieli lub sprzedaż rzeczy. Zniesienie współwłasności może więc polegać na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej. Nowe rzeczy powstałe w wyniku podziału fizycznego stanowią wyłączną własność poszczególnych współwłaścicieli.

Jako, że w polskim prawie cywilnym brak jest ogólnych przepisów regulujących wspólność praw, regulacje dotyczące współwłasności rzeczy stosuje się przez analogię do współwłasności praw.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy przy nieodpłatnym zniesieniu współwłasności ciąży na nabywcy rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Stosownie do zapisu art. 7 ust. 6 ustawy przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przepis ten powinien być stosowany łącznie z przepisem art. 7 ust. 1 w myśl którego, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 powołanej ustawy wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

W myśl art. 14 ust. 2 ww. ustawy zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe. Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy do I grupy podatkowej zalicza się: małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Natomiast zgodnie z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1.  zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
2.  udokumentują - w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 (tj. dla I grupy podatkowej 9.637 zł) - ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.

Zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych winno być dokonane na formularzu SD-Z2 określonym przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 18 grudnia 2006 r. w sprawie zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych (Dz. U. Nr 243, poz. 1762 ze zm.).

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, przedmiotowe nabycie podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej - art. 4a ust. 3 ww. ustawy.

W myśl art. 4a ust. 4 przedmiotowej ustawy obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków jedynie, gdy:

1.  wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, nie przekracza kwoty określonej w art. 9 ust. 1 pkt 1 lub
2.  gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego.

Z kolei zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie przez osoby zaliczone do I grupy podatkowej własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca wraz z braćmi zamierzają rozwiązać spółkę cywilną (jedynym majątkiem spółki cywilnej są obecnie akcje serii B, C i D). Następnie w drodze umowy zamierzają znieść współwłasność akcji serii B, C i D (po 1/3 części), w ten sposób, że każdy ze wspólników (tj. braci) otrzyma po 33,33% akcji w każdej z serii B, C i D, bez żadnych dopłat i spłat od pozostałych. Z uwagi na niepodzielność łącznych ilości akcji w każdej z serii B, C i D przez liczbę „3” - jest możliwe, że któryś ze wspólników otrzyma o jedną akcję mniej od pozostałych, ale bez żadnych dopłat czy spłat (konieczność wynikająca z zaokrąglenia do jedności).

Wnioskodawca wskazując, iż nieodpłatne nabycie akcji podlega podatkowi od spadków darowizn uważa, iż gdyby nawet wziąć pod uwagę, że wspomniane reguły zaokrąglania (niepodzielności liczb akcji przez „3”) wymuszą przydział np. na jego rzecz jednej akcji więcej, niż na rzecz jego braci, zniesienie współwłasności - z zakresie tejże jednej akcji - będzie i tak zwolnione z podatku od spadków i darowizn z mocy art. 4 ust 1 pkt 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Z powyższym stanowiskiem należy się zgodzić, aczkolwiek należy zauważyć, iż ustawa o podatku od spadków i darowizn w art. 4a przewiduje dla wskazanych osób - w tym rodzeństwa - zwolnienie z opodatkowania nabycia m.in. tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności. Zwolnienie z art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn może mieć jednak zastosowanie jedynie w przypadku spełnienia określonych w tym przepisie przesłanek.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym w związku ze zniesieniem współwłasności w części przekraczającej udział Wnioskodawcy art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn mógłby znaleźć zastosowanie. Gdyby jednak wskazane w treści tego zwolnienia przesłanki nie zostały spełnione, wówczas przedmiotowe nabycie byłoby zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.