Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-939/14-2/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-02-23
Teza: nieopodatkowanie transakcji wymiany udziałów
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; działalność-działalność gospodarcza; podatnik; spółki; towar-wymiana (towarów); udział
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2014 r. (data wpływu 29 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania transakcji wymiany udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania transakcji wymiany udziałów oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski oraz podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: PIT).

Wnioskodawca jest jednym z dwóch wspólników (dalej: Inwestorzy) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Kapitałowa) oraz spółki akcyjnej (dalej: Spółka Akcyjna). Obecnie każdy z Inwestorów posiada po 50% udziałów/akcji Spółki Kapitałowej i Spółki Akcyjnej, reprezentujących 50% praw głosów tych Spółek. Docelowo Inwestorzy przewidują, że jeden z Inwestorów będzie posiadał udziały w Spółce Kapitałowej dające prawo do bezwzględnej większości praw głosów, drugi Inwestor będzie posiadał pozostałe udziały tej Spółki Kapitałowej.

Inwestorzy rozważają dokonanie wymiany udziałów, w ramach której udziały Spółki Kapitałowej zostaną wniesione do Spółki Akcyjnej, która w zamian Inwestorom wyda własne akcje w jej podwyższonym kapitale zakładowym. W ujęciu szczegółowym w ramach transakcji wymiany udziałów Inwestorzy wydadzą Spółce Akcyjnej 100% udziałów Spółki Kapitałowej. Przy tym zostanie to przeprowadzone w ramach dwóch odrębnych transakcji poszczególnych Inwestorów, gdzie pierwsza transakcja jednego Inwestora obejmie wydanie udziałów reprezentujących bezwzględną większość praw głosów Spółki Kapitałowej, druga transakcja wydania udziałów przez drugiego Inwestora będzie powodować dalsze zwiększenie posiadanych przez Spółkę Akcyjną praw głosów ponad posiadaną już bezwzględną większość. W zamian za wydane udziały Spółka Akcyjna wyda Inwestorom własne akcje w jej podwyższonym kapitale zakładowym. Nominalna wartość akcji objętych przez Inwestorów w Spółce Akcyjnej będzie odpowiadała rynkowej wartości udziałów Spółki Kapitałowej wnoszonych do Spółki Akcyjnej. Spółka Akcyjna w ramach wymiany udziałów uzyska ostatecznie 100% praw głosu w Spółce Kapitałowej. Nie są przewidywane jakiekolwiek dodatkowe wypłaty w gotówce przez Spółkę Akcyjną na rzecz Inwestorów z tytułu nabycia udziałów Spółki Kapitałowej.

Wszystkie podmioty biorące udział w wymianie udziałów – Inwestorzy, Spółka Kapitałowa, Spółka Akcyjna – podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów w Polsce (Inwestorzy, Spółka Kapitałowa, Spółka Akcyjna).

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej; nie jest podatnikiem VAT. W szczególności w zakres działalności Wnioskodawcy nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, jak również działalność maklerska i brokerska. Wnioskodawca nie uczestniczy w zarządzaniu Spółką Kapitałową, której udziały będą podlegały wymianie, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a posiadanie udziałów przez Wnioskodawcę nie jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy – posiadanie udziałów Spółki Kapitałowej będzie miało charakter zwykłego nadzoru właścicielskiego i czynności polegających na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji i zwrotu z inwestycji.

Transakcja zostanie przeprowadzona po 1 stycznia 2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu udziałów Spółki Kapitałowej do Spółki Akcyjnej, w zamian za objęcie przez Wnioskodawcę akcji Spółki Akcyjnej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)? (oznaczone jako pytanie nr 2 wniosku ORD-IN)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu udziałów Spółki Kapitałowej do Spółki Akcyjnej, w zamian za objęcie przez Wnioskodawcę akcji w Spółce Akcyjnej, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przypadku odmowy potwierdzenia powyższego stanowiska, alternatywnie, zdaniem Wnioskodawcy, transakcja ta będzie korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a) ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt l ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej; lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, na równi z odpłatną dostawą towarów traktuje się również nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Wnioskodawca wraz z drugim Inwestorem, w ramach rozpatrywanego scenariusza zamierza wnieść do Spółki Akcyjnej udziały Spółki Kapitałowej w zamian za wydanie Wnioskodawcy i drugiemu Inwestorowi akcji Spółki Akcyjnej. Udziały będące papierami wartościowymi potwierdzają udział ich właściciela w kapitale zakładowym sp. z o.o. (Spółki Kapitałowej). Posiadanie powyższych papierów wartościowych (udziałów) daje udziałowcowi ogół praw i obowiązków wynikających z jego uczestnictwa. Zatem udziały nie spełniają definicji towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT i tym samym nie mogą być przedmiotem dostawy towarów.

Jednocześnie, na podstawie przywołanego powyżej art. 8 ustawy o VAT stwierdzić należy, że usługami są nie tylko czynności, które zostały wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, ale także każde zachowanie podatnika wobec nabywcy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, które nie jest dostawą towarów.

W świetle powyższej, szerokiej definicji usług, świadczeniem usług będzie także, zgodnie z ww. art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przeniesienie praw majątkowych w formie udziałów spółki kapitałowej. Opisana transakcja, potencjalnie może być zatem uznana za świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT (jednocześnie, w przedstawionej sytuacji przekazanie udziałów Spółki Kapitałowej do Spółki Akcyjnej ma charakter odpłatny – w zamian za wniesiony wkład wnoszący otrzymają akcje Spółki Akcyjnej – nie znajdzie tu zatem zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT).

Niemniej jednak, dla opodatkowania VAT konkretnej czynności konieczne jest łączne wypełnienie się warunków o charakterze przedmiotowym (czynność podlegająca VAT) i podmiotowym (czynność wykonywana przez podmiot spełniający warunki bycia podatnikiem VAT). Tym samym, dla objęcia konkretnej czynności opodatkowaniem VAT niezbędne jest, by była ona wykonywana przez podmiot występujący w danej transakcji w charakterze podatnika VAT, w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Podatnikami, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT zawiera definicję działalności gospodarczej, która obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tak więc, nie każda czynność dokonana przez podmiot, nawet jeżeli posiada status podatnika, będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem podatku VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu (np. w zakresie posiadania udziałów w Spółce Kapitałowej, której udziały mają być przedmiotem wymiany udziałów). Zatem za działalność rodzącą obowiązki w podatku VAT, należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Kwestia czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i zbywaniu własnych akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „ETS” lub „Trybunał”). Odwołując się do orzecznictwa Trybunału, w szczególności wyroków wydanych w sprawach: C-16/00 Cibo Participations SA v. Directeur régional des impôts du Nord-Pas-de-Calais; C-465/03 Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz; C-29/08 Skatteverket v. AB SKF; należy uznać, że zbycie udziałów i akcji w spółkach może stanowić czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT jeśli:

*   udziałom lub akcjom w spółce towarzyszy pośrednia lub bezpośrednia ingerencja w zarządzanie spółką, w której udział został nabyty, polegająca na dokonywaniu na rzecz tej spółki czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT;

*   jest ono dokonywane w ramach działalności handlowej polegającej na obrocie papierami wartościowymi (np. w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej); lub

*   stanowi ono bezpośrednią, stałą i niezbędną kontynuację działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT.

W sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot aktywności nie wchodzi obrót papierami wartościowymi to czynność samego nabycia/sprzedaży akcji czy udziałów innych spółek nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy VAT. Są to czynności polegające na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji. Nie można również samego nabycia czy sprzedaży udziałów finansowych w innych przedsiębiorstwach traktować jako wykorzystywanie majątku do uzyskiwania z niego dochodów w sposób częstotliwy.

Również w Polsce, pod wpływem orzecznictwa TSUE, przyjęło się, że sprzedaż akcji czy udziałów może zostać uznana za usługę finansową. Istotne znaczenie ma fakt, czy podatnik nabył udziały w celu sprawowania uprawnień właścicielskich, czy upatruje jedynie korzyści finansowe i nabywa udziały w celach spekulacyjnych (licząc na wzrost ich wartości). Tylko w tym drugim przypadku, jeżeli dojdzie do sprzedaży takich udziałów, mamy do czynienia z usługami pośrednictwa finansowego.

Jednocześnie:

*   w zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie wchodzi obrót papierami wartościowymi (Wnioskodawca w ogóle nie prowadzi działalności gospodarczej);

*   sprzedaż udziałów nie będzie prowadzona w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej;

*   Wnioskodawca nie uczestniczy w zarządzaniu Spółką Zależną, której udziały będą podlegały wymianie, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – nie są świadczone na rzecz Spółki Zależnej jakiekolwiek usługi w zakresie zarządzania/administrowania podlegające VAT;

*   posiadanie udziałów nie było bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego należy uznać, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie uczestniczy w zarządzaniu podmiotem, którego udziały podlegają wymianie oraz nie zachodzą inne wskazane wyżej przesłanki (Wnioskodawca nie zajmuje się profesjonalnym obrotem akcjami i innymi papierami wartościowymi – działalność maklerska oraz usługi w zakresie pośrednictwa finansowego obejmującego m.in. obrót akcjami i udziałami spółek handlowych nie należą do przedmiotu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej), to czynność samej wymiany udziałów nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy VAT – Wnioskodawca nie uzyskuje statusu podatnika w tym zakresie.

Z powyższego wynika, że wniesienie udziałów Spółki Kapitałowej do Spółki Akcyjnej przez Wnioskodawcę – podmiot niebędący podatnikiem w zakresie profesjonalnego obrotu akcjami/udziałami w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, nie mieści się w przedmiotowym zakresie ustawy o VAT, tj. nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług, co oznacza, że jest to czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 kwietnia 2010 r. (nr IBPP1/443-103/10/EA), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 maja 2012 r. (nr ITPP1/443-148/12/AJ) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 stycznia 2014 r. (nr ILPP2/443-968/13-2/JK).

Alternatywnie, w przypadku uznania, że Wnioskodawca występować będzie w ramach opisanej transakcji jako podatnik VAT, transakcja ta będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a) ustawy o VAT, obejmującego usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

1.  spółkach,
2.  innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną

\- z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE serii L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), dalej Dyrektywa 2006/112/WE. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów lub świadczenie usług będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonane zostaną przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Definicja podatnika zawarta w przywołanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy jest odzwierciedleniem art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE, który stanowi, że podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wynika, że analiza definicji pojęć podatnika i działalności gospodarczej wskazuje na szeroki zakres przedmiotowy pojęcia działalności gospodarczej oraz na jego obiektywny charakter, co oznacza, że działalność ta jest rozważana sama w sobie, niezależnie od jej celów lub jej rezultatów. Prowadzi to do wniosku, że cele działalności gospodarczej, jak i przesłanki jej podjęcia mogą być różnorodne.

Podatnikiem podatku VAT jest zatem podmiot, który prowadzi samodzielnie (niezależnie) działalność gospodarczą, zdefiniowaną bardzo szeroko w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE. Generalnie należy stwierdzić, że definicja działalności gospodarczej została zakreślona tak szeroko, że obejmuje ona w zasadzie wszystkie czynności bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jest to wyrazem zasady powszechności opodatkowania. Zbyt wąska definicja pojęcia podatnika prowadziłaby do nieuzasadnionych różnic pomiędzy podmiotami gospodarczymi, z których część byłaby podatnikami VAT, a część nie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Wnioskodawca jest jednym z dwóch wspólników (dalej: Inwestorzy) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Kapitałowa) oraz spółki akcyjnej (dalej: Spółka Akcyjna). Obecnie każdy z Inwestorów posiada po 50% udziałów/akcji Spółki Kapitałowej i Spółki Akcyjnej, reprezentujących 50% praw głosów tych Spółek. Docelowo Inwestorzy przewidują, że jeden z Inwestorów będzie posiadał udziały w Spółce Kapitałowej dające prawo do bezwzględnej większości praw głosów, drugi Inwestor będzie posiadał pozostałe udziały tej Spółki Kapitałowej.

Inwestorzy rozważają dokonanie wymiany udziałów, w ramach której udziały Spółki Kapitałowej zostaną wniesione do Spółki Akcyjnej, która w zamian Inwestorom wyda własne akcje w jej podwyższonym kapitale zakładowym. W ujęciu szczegółowym w ramach transakcji wymiany udziałów Inwestorzy wydadzą Spółce Akcyjnej 100% udziałów Spółki Kapitałowej. Przy tym zostanie to przeprowadzone w ramach dwóch odrębnych transakcji poszczególnych Inwestorów, gdzie pierwsza transakcja jednego Inwestora obejmie wydanie udziałów reprezentujących bezwzględną większość praw głosów Spółki Kapitałowej, druga transakcja wydania udziałów przez drugiego Inwestora będzie powodować dalsze zwiększenie posiadanych przez Spółkę Akcyjną praw głosów ponad posiadaną już bezwzględną większość. W zamian za wydane udziały Spółka Akcyjna wyda Inwestorom własne akcje w jej podwyższonym kapitale zakładowym. Nominalna wartość akcji objętych przez Inwestorów w Spółce Akcyjnej będzie odpowiadała rynkowej wartości udziałów Spółki Kapitałowej wnoszonych do Spółki Akcyjnej. Spółka Akcyjna w ramach wymiany udziałów uzyska ostatecznie 100% praw głosu w Spółce Kapitałowej. Nie są przewidywane jakiekolwiek dodatkowe wypłaty w gotówce przez Spółkę Akcyjną na rzecz Inwestorów z tytułu nabycia udziałów Spółki Kapitałowej.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej; nie jest podatnikiem VAT. W szczególności w zakres działalności Wnioskodawcy nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, jak również działalność maklerska i brokerska. Wnioskodawca nie uczestniczy w zarządzaniu Spółką Kapitałową, której udziały będą podlegały wymianie, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a posiadanie udziałów przez Wnioskodawcę nie jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy – posiadanie udziałów Spółki Kapitałowej będzie miało charakter zwykłego nadzoru właścicielskiego i czynności polegających na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji i zwrotu z inwestycji.

Transakcja zostanie przeprowadzona po 1 stycznia 2015 r.

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości, czy transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu udziałów Spółki Kapitałowej do Spółki Akcyjnej, w zamian za objęcie przez Wnioskodawcę akcji Spółki Akcyjnej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej nie każda czynność dokonana przez podmiot, który jest podatnikiem, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Status bycia podatnikiem podatku od towarów i usług nie powoduje bowiem automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. W sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi np. obrót papierami wartościowymi, to czynność samej sprzedaży udziałów nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym, nie podlega opodatkowaniu. Zatem za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i sprzedaży akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyrokach w sprawach C-60/90 i C-155/94 oraz w sprawie C-80/95, TSUE podkreślał, że samo posiadanie, czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, która pozwalałaby na uznanie posiadacza takich udziałów za podatnika. Natomiast w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro TSUE uznał, że zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej.

Posiłkując się przywołanym orzecznictwem należy stwierdzić, że co do zasady powyżej wymienione czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem. Od tej zasady orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przewiduje jednak pewne wyjątki, które pozwalają łączyć z faktem posiadania papierów wartościowych wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Powyższe dotyczy sytuacji, gdy:

*   posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada;

*   sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej;

*   posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

W orzeczeniu TSUE w sprawie Polysar (C-60/90) stwierdzono, że spółka holdingowa może uzyskać status podatnika, jeżeli jest ona pośrednio lub bezpośrednio zaangażowana w zarządzanie spółkami, w których posiada udziały, z wyłączeniem czynności, które wykonuje w związku z pełnieniem funkcji właścicielskich.

Wskazówki dotyczące znaczenia sformułowania „usługi zarządcze wykraczające poza prawa i obowiązki wynikające z posiadania udziałów” zawarł Trybunał Sprawiedliwości UE w kolejnych orzeczeniach z dnia 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 pomiędzy Floridienne SA i Berginvest SA a Państwem Belgijskim, z dnia 12 lipca 2001 r. w sprawie C-102/00 pomiędzy Welthgrove BV a Staatssecretaris van Financiën (Holandia), jak również z dnia 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 pomiędzy Cibo Participations SA a Directeur régional des impôts du Nord Pas-de-Calais (Francja).

W orzeczeniu w sprawie C-142/99 Trybunał stwierdził, że zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi (w holdingu) należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4(2) VI Dyrektywy, ale tylko w zakresie, w jakim pociąga to za sobą dokonywanie transakcji podlegających VAT na mocy art. 2 VI Dyrektywy, takich jak świadczenie przez Floridienne usług administracyjnych, rachunkowych i informatycznych na rzecz swoich spółek zależnych. Koncepcja ta została powtórzona w orzeczeniu C-102/00, w którym Trybunał Sprawiedliwości UE zajął stanowisko, że udział spółki holdingowej w zarządzaniu podmiotami zależnymi należy traktować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 4(2) VI Dyrektywy jedynie w takim zakresie, w jakim obejmuje ona transakcje opodatkowane VAT na podstawie art. 2 VI Dyrektywy.

Z kolei w wyroku w sprawie C-16/00 Trybunał podtrzymał stanowisko, że udział spółki holdingowej w zarządzaniu spółkami, których udziały nabyła, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, ale tylko w przypadku, gdy pociąga to za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 ust. 1 tej Dyrektywy, takich jak świadczenie przez spółkę holdingową na rzecz spółek zależnych usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych. W związku z powyższym, zdaniem TSUE, samo nabycie i posiadanie akcji spółki nie powinno być traktowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, nadającą ich posiadaczowi status podatnika. Trybunał powtórzył tu wyrażone wcześniej w orzeczeniu z dnia 20 czerwca 1996 r. C-155/94 stanowisko, że jeżeli objęcie akcji nie stanowi działalności gospodarczej, to również nie ma takiego charakteru ich zbycie (zob. także orzeczenie TSUE z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-442/01).

Interpretując wskazany w orzecznictwie TSUE wyjątek od powyższej zasady sprowadzający się do możliwości uznania za działalność gospodarczą posiadania (zbywania) udziałów, jeżeli towarzyszyłoby temu uczestnictwo w zarządzaniu spółką, stwierdzić należy, że taka możliwość ograniczona jest do sytuacji szczególnych, w których udział w zarządzaniu pociąga za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu, takich jak świadczenie usług na rzecz spółki.

Jak wskazano powyżej udziały co do zasady, nie stanowią towaru, a ich przekazanie – świadczenia usług, niemniej jednak obrót udziałami rozumiany jako sprzedaż praw i obowiązków – może być uznany za usługę w rozumieniu ustawy. Jednakże, aby obrót ten podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonywany przez podatnika (w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach jego profesjonalnej aktywności.

W odniesieniu do powyższego w oparciu o powołane przepisy prawa podatkowego należy uznać, że w okolicznościach niniejszej sprawy, transakcja wymiany udziałów, polegającej na wniesieniu udziałów Spółki Kapitałowej do Spółki Akcyjnej, w zamian za objęcie przez Wnioskodawcę akcji Spółki Akcyjnej, będzie czynnością niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca nie jest podatnikiem VAT, nie prowadzi działalności gospodarczej, w tym obrotu papierami wartościowymi, działalności maklerskiej i brokerskiej. Zainteresowany nie uczestniczy w zarządzaniu Spółką Kapitałową, której udziały będą podlegały wymianie. Z kolei czynność samej wymiany udziałów nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a jest jedynie prostym wykonywaniem funkcji właścicielskiej, która nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie będzie zachodzić żadna z przesłanek wymienionych przez TSUE w ww. orzeczeniach, która wskazywałaby na to, że planowana przez Wnioskodawcę transakcja wymiany udziałów, polegającej na wniesieniu udziałów Spółki Kapitałowej do Spółki Akcyjnej, w zamian za objęcie przez Wnioskodawcę akcji Spółki Akcyjnej, będzie realizowana przez niego jako podatnika VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Mając na względzie przywołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy zatem stwierdzić, że w analizowanej sprawie nie będą spełnione przesłanki warunkujące uznanie transakcji wymiany udziałów, polegającej na wniesieniu udziałów Spółki Kapitałowej do Spółki Akcyjnej, w zamian za objęcie przez Wnioskodawcę akcji Spółki Akcyjnej, za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca nie uzyska statusu podatnika podatku od towarów i usług w tym zakresie. Tym samym, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym ww. transakcja wymiany udziałów nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pozostanie poza zakresem opodatkowania tym podatkiem).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu udziałów Spółki Kapitałowej do Spółki Akcyjnej, w zamian za objęcie przez Wnioskodawcę akcji w Spółce Akcyjnej, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla innego podmiotu niż Wnioskodawca, czyli dla drugiego wspólnika (Inwestora), o którym mowa we wniosku.

Końcowo należy wskazać, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania transakcji wymiany udziałów. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.