Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.564.2016.1.MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-11-10
Teza: uznania czy wniesienie aportem opisanych w zdarzeniu przyszłym wszystkich istotnych i przenaszalnych składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami Spółki do Spółki Kapitałowej w zamian za jej udziały nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT oraz braku obowiązku dokonania korekty podatku VAT naliczonego.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 9 sierpnia 2016 r. (data wpływu 18 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy wniesienie aportem opisanych w zdarzeniu przyszłym wszystkich istotnych i przenaszalnych składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami Spółki do Spółki Kapitałowej w zamian za jej udziały nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT oraz braku obowiązku dokonania korekty podatku VAT naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy wniesienie aportem opisanych w zdarzeniu przyszłym wszystkich istotnych i przenaszalnych składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami Spółki do Spółki Kapitałowej w zamian za jej udziały nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT oraz braku obowiązku dokonania korekty podatku VAT naliczonego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – xxx (dalej: „Spółka”) jest spółką kapitałową i czynnym podatnikiem VAT. Spółka rozpoczęła działalność gospodarczą na rynku nieruchomości w zakresie realizacji inwestycji budowlanych. Działalność Spółki obejmuje prowadzenie inwestycji we wszystkich jej fazach, to jest od uzyskania niezbędnych pozwoleń do komercjalizacji i wynajmu lokali użytkowych.

Spółka rozpoczęła inwestycję polegająca na budowie centrum handlowo-usługowego (dalej: „CH”), wraz z lokalami na prowadzenie handlu detalicznego i działalności usługowej oraz infrastrukturą towarzyszącą. Inwestycja ta realizowana jest na nieruchomości (dalej: „Nieruchomość”), której Spółka jest użytkownikiem wieczystym.

Realizacja inwestycji odbywać się będzie na podstawie stosownego pozwolenia na budowę oraz opracowanego projektu budowlanego. Prowadzenie ww. inwestycji odbywać się będzie we współpracy z wyspecjalizowanymi firmami, zajmującymi się m.in. pracami projektowymi, nadzorem inwestorskim, doradztwem finansowym, czy wyszukiwaniem potencjalnych najemców i obsługą marketingową. W związku z realizacją wskazanej inwestycji Spółka zawarła / zawrze umowy o przygotowanie projektu budowalnego i budowę przedmiotowej inwestycji oraz umowy dotyczące finansowania projektu.

Spółka, w celu zapewnienia realizacji zakładanych planów i celów biznesowych, zawierać będzie z zainteresowanymi podmiotami (najemcami) umowy najmu lokali użytkowych, które powstaną w CH i będą wykorzystywane przez ww. najemców w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

W przyszłości, ze względów biznesowych, Spółka planuje przenieść całą swoją działalność na inny podmiot w formie wkładu niepieniężnego. W związku z tym, w ramach aportu, Spółka przeniesie wszystkie istotne i przenaszalne składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia przez nią działalności gospodarczej obejmującej realizację ww. inwestycji do innej spółki kapitałowej (dalej: „Spółka Kapitałowa”) w zamian za jej udziały/akcje, która będzie kontynuowała działalność Spółki.

W szczególności, w ramach planowanego aportu, na Spółkę Kapitałową zostaną przeniesione:

*   prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z obciążającymi ją zobowiązaniami,
*   rzeczy ruchome związane z bieżącą działalnością Spółki,
*   prawo ochronne dotyczące oznaczenia „Galeria xxx” wraz z domeną internetową,
*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych z zainteresowanymi podmiotami umów najmu lokali użytkowych, które powstaną w CH (należy przy tym zaznaczyć, iż na moment realizacji transakcji aportu większość powierzchni użytkowych w CH będzie już skomercjalizowana, tj. Spółka zawrze większość stosownych umów najmu),
*   prawa i obowiązki wynikające z umów z podmiotami trzecimi zawartymi w celu realizacji inwestycji (istniejące na dzień aportu), tj. umowy dotyczące prac projektowych, nadzoru inwestorskiego, doradztwa finansowego, wyszukiwania potencjalnych najemców i obsługi marketingowej inwestycji,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów na dostawę mediów do Nieruchomości,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu Nieruchomości pod siedzibę Spółki,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy pożyczki (pożyczek) związanych z finansowaniem działalność gospodarczej,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy o prowadzenie rachunku bankowego,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług księgowych,
*   środki pieniężne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa wraz z bazą kontaktów handlowych, na którą składać się będą w szczególności kontakty z najemcami, kontakty z dostawcami (media) i inne kontakty (nadzór inwestorski, biura projektowe).

W związku z aportem zostanie przeniesione na Spółkę Kapitałową pozwolenie na budowę CH wraz z prawami do dokumentacji projektowej (projektu budowlanego) dotyczącej planowanej inwestycji. W związku z planowanym aportem na Spółkę Kapitałową przejdzie również zakład pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy (Ustawa Kodeks pracy z dnia 26 czerwca 1974 r., tj. Dz. U z 2014 r. poz. 1502 ze zm., dalej: „Kodeks pracy”).

Opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych będzie stanowił na dzień dokonania aportu zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, ukierunkowany na realizację prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej w postaci budowy CH. Przedmiotem transakcji aportu będą bowiem wszelkie istotne i przenaszalne składniki materialne i niematerialne niezbędne do prowadzenia przez Spółkę działalności, za wyjątkiem składników, które nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa Spółki, np. niektórych zobowiązań czy należności publiczno-prawnych, które nie mogą być przeniesione z mocy prawa. Jednocześnie przedmiotowy zespół składników materialnych i niematerialnych będzie mógł posłużyć – po dokonaniu rozważanej transakcji aportu – do kontynuowania ww. działalności gospodarczej przez Spółkę Kapitałową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wniesienie aportem przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego zespołu wszystkich istotnych i przenaszalnych składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami Spółki do Spółki Kapitałowej w zamian za jej udziały nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT?
2.  Czy w związku z aportem po stronie Spółki nie powstanie obowiązek dokonania jakichkolwiek korekt w zakresie odliczenia podatku naliczonego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Spółki, wniesienie aportem przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego zespołu wszystkich istotnych i przenaszalnych składników materialnych i niematerialnych Spółki do Spółki Kapitałowej w zamian za jej udziały nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednakże, zgodnie z art. 6 pkt 1 tej ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Czynność dokonania aportu jest „transakcją zbycia” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, ponieważ w ramach aportu przeniesione zostaje prawo do rozporządzania składnikami aportu jak właściciel. Jak wskazuje m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 27 czerwca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-346/13-6/ISZ): „Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu)”.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że aport składników majątkowych i niemajątkowych może podlegać opodatkowaniu VAT, jeżeli zespół tych składników nie stanowi przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na wstępie należy zauważyć, iż przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji pojęcia „przedsiębiorstwo”. Jednakże, zgodnie z powszechnie przyjętą i niekwestionowaną praktyką uznaje się, że w celu właściwego zdefiniowania tego pojęcia na gruncie ustawy o VAT należy – analogicznie do definicji przedsiębiorstwa ujętej w ustawie o CIT – odwołać się do definicji zawartej w art. 551 Kodeksu cywilnego. Dodatkowo, Spółka pragnie zaznaczyć, że art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi implementację do prawa krajowego art. 5 ust 8 Szóstej Dyrektywy Rady, który został zastąpiony art. 19 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej dla celów VAT (dalej: „Dyrektywa 112”). Zgodnie z Dyrektywą 112: „W przypadku przekazania, odpłatnie łub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości łub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego”. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny (K. Lewandowski, P. Fałkowski, „Dyrektywa VAT 2006/112. Komentarz" C.H. Beck 2012), celem omawianego przepisu było umożliwienie krajom członkowskim zapewnienia całkowitej neutralności związanej z formą restrukturyzacji, jaką jest sprzedaż lub inna forma przeniesienia własności całości lub części majątku.

Stąd też, dla ustalenia definicji „przedsiębiorstwo” można odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał”).

W ocenie Trybunału (wcześniej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości), wyrażonej np. w wyroku w sprawie C-497/01 Zita Modes z dnia 27 listopada 2003 r.: „Jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5(8) VI Dyrektywy VAT (obecnie art. 19 Dyrektywy 112- przyp. autora) uznając, iż w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak posiadać zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. Sprzeczne z tym przepisem jest uwarunkowanie przez państwo członkowskie stosowania wyłączenia, od posiadania przez nabywcę zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej przy użyciu nabytego majątki”.

Tak jak Spółka wskazała w uzasadnieniu do pytania pierwszego niniejszego wniosku, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół wszystkich istotnych i przenaszalnych składników materialnych i niematerialnych stanowi przedsiębiorstwo. Ponadto, w zdarzeniu przyszłym spełnione będą warunki wskazane w wyżej cytowanym wyroku Trybunału. Nabycie przez Spółkę Kapitałową w ramach aportu zespołu wszystkich istotnych składników materialnych i niematerialnych Spółki umożliwi bowiem Spółce Kapitałowej prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na budowie i wynajmie CH.

W związku z powyższym, transakcja wniesienia aportem przedsiębiorstwa Spółki do Spółki Kapitałowej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, w sytuacji Spółki przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu wniesienia przedsiębiorstwa aportem do Spółki Kapitałowej.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, transakcja aportu przedsiębiorstwa powinna być całkowicie neutralna i nie powinna wpływać na rozliczenia wnoszącego aport w zakresie podatku od towarów i usług.

Zgodnie z normą art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W świetle powyższej regulacji, aby podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług od dokonanych zakupów, konieczne jest, aby poniesione wydatki służyły działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W praktyce zdarzają się sytuacje, w których dany podatnik podatku od towarów i usług wykonuje zarówno czynności opodatkowane tym podatkiem, jak i czynności zwolnione z tego podatku. W takim przypadku - zgodnie z ogólnymi regułami konstrukcyjnymi podatku VAT – odliczeniu może podlegać tylko ten podatek naliczony (ta jego część), który związany jest z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Przepis art. 90 ust. 1 ustawy o VAT stanowi bowiem, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania zarówno czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednocześnie, po zakończeniu roku podatkowego podatnik, któremu przysługuje częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, obowiązany jest dokonać odpowiedniej korekty podatku odliczonego zgodnie z przepisami art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż w świetle treści normy art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ww. korekta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa - tzn. nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma obowiązek dokonania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, określonych w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, do których byłby zobligowany podmiot, który dokonał odliczenia (tzn. zbywca), w przypadku gdyby nie doszło do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Wprowadzenie przez ustawodawcę zasady „kontynuowania” korekty podatku naliczonego od towarów i usług przez nabywcę ma bezpośredni związek z przepisem ustawy o VAT (art. 6 ustawy o VAT), który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zdaniem Spółki oznacza to, że intencją ustawodawcy było zapewnienie pełnej neutralności transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części tak, aby transakcja na moment jej dokonania nie wywoływała jakichkolwiek skutków (nie wpływała na rozliczenia stron w zakresie podatku od towarów i usług - tj. aby nie ograniczała ona (przez sam fakt jej dokonania) prawa zbywcy i nabywcy do odliczenia podatku naliczonego.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach organów podatkowych - przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 października 2013 r. (sygn. IPPP2-443-721/13-2/KG).

Biorąc pod uwagę, że:

*   jak zostało to szczegółowo wykazane w uzasadnieniu do pytań oznaczonych we wniosku numerami 1 oraz 2 przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo,
*   dla potrzeb ustawy o VAT transakcja aportu przedsiębiorstwa powinna być traktowana jako zbycie przedsiębiorstwa,

to transakcja aportu przedsiębiorstwa powinna być całkowicie neutralna i nie powinna wpływać na rozliczenia Spółki w zakresie podatku od towarów i usług. W konsekwencji, ewentualny obowiązek dokonania korekt będzie leżał jedynie po stronie nabywcy przedsiębiorstwa.

Tym samym, należy uznać za prawidłowe stanowisko Spółki, że w przypadku przedmiotowego aportu po stronie Spółki nie powstanie obowiązek dokonania jakichkolwiek korekt w zakresie odliczenia podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121).

Stosownie do ww. artykułu Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to zbycie takiego przedsiębiorstwa do innego podmiotu, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Należy tu wskazać również art. 55² Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Wobec powyższego, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że działalność Wnioskodawcy obejmuje prowadzenie inwestycji (budowlanych) we wszystkich jej fazach, to jest od uzyskania niezbędnych pozwoleń do komercjalizacji i wynajmu lokali użytkowych. W przyszłości, ze względów biznesowych, Spółka planuje przenieść całą swoją działalność na inny podmiot w formie wkładu niepieniężnego. W związku z tym, w ramach aportu, Spółka przeniesie wszystkie istotne i przenaszalne składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia przez nią działalności gospodarczej obejmującej realizację ww. inwestycji do innej spółki kapitałowej w zamian za jej udziały/akcje, która będzie kontynuowała działalność Spółki. Opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych będzie stanowił na dzień dokonania aportu zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, ukierunkowany na realizację prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej w postaci budowy CH. Przedmiotem transakcji aportu będą bowiem wszelkie istotne i przenaszalne składniki materialne i niematerialne niezbędne do prowadzenia przez Spółkę działalności. Jednocześnie przedmiotowy zespół składników materialnych i niematerialnych będzie mógł posłużyć – po dokonaniu rozważanej transakcji aportu – do kontynuowania ww. działalności gospodarczej przez Spółkę Kapitałową.

Działalność Spółki obejmuje prowadzenie inwestycji we wszystkich jej fazach, to jest od uzyskania niezbędnych pozwoleń do komercjalizacji i wynajmu lokali użytkowych.

W przyszłości, ze względów biznesowych, Spółka planuje przenieść całą swoją działalność na inny podmiot w formie wkładu niepieniężnego. W związku z tym, w ramach aportu, Spółka przeniesie wszystkie istotne i przenaszalne składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia przez nią działalności gospodarczej obejmującej realizację ww. inwestycji do innej spółki kapitałowej (dalej: „Spółka Kapitałowa”) w zamian za jej udziały/akcje, która będzie kontynuowała działalność Spółki.

Opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych będzie stanowił na dzień dokonania aportu zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, ukierunkowany na realizację prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej w postaci budowy CH. Przedmiotem transakcji aportu będą bowiem wszelkie istotne i przenaszalne składniki materialne i niematerialne niezbędne do prowadzenia przez Spółkę działalności. Jednocześnie przedmiotowy zespół składników materialnych i niematerialnych będzie mógł posłużyć – po dokonaniu rozważanej transakcji aportu – do kontynuowania ww. działalności gospodarczej przez Spółkę Kapitałową.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że przedmiotem aportu będzie całe przedsiębiorstwo – Wnioskodawca wskazuje wprost w opisie sprawy, że planuje przenieść całą swoja działalność do innej spółki kapitałowej w formie wkładu niepieniężnego w zamian za udziały/akcje, która będzie kontynuowała działalność Wnioskodawcy. Zatem czynność ta – zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT. Dostawa przedsiębiorstwa spełniającego wymogi określone w art. 55¹ Kodeksu cywilnego wyłączona jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlega więc opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przez Wnioskodawcę należy zauważyć, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przez nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

Proporcję, o której mowa w ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia, ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2–10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Ponadto, w świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1–6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów lub środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1–8 ustawy, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości. Ponadto, korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy, obowiązki swojego poprzednika.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, w przypadku przedmiotowego aportu po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek dokonania jakichkolwiek korekt w zakresie odliczenia podatku naliczonego, jest prawidłowe.

Końcowo Organ informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zapadnie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.