Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1298/12/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-01-18
Teza: Opodatkowanie czynności przekazania nieruchomości na rzecz gminy miejskiej w formie darowizny lub poprzez umorzenie udziałów.
Słowa kluczowe: cmentarze; darowizna; dostawa-dostawa towarów; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; towar-przekazanie towarów; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2012 r. (data wpływu 23 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekazania nieruchomości na rzecz gminy miejskiej w formie darowizny lub poprzez umorzenie udziałów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekazania nieruchomości na rzecz gminy miejskiej w formie darowizny lub poprzez umorzenie udziałów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - spółka z o.o. w dniu 2 lipca 2002 r. aktem notarialnym (repetytorium A nr) otrzymał od miasta S., który jest 100 % udziałowcem spółki, nieruchomości wniesione aportem. Wartość otrzymanych nieruchomości zwiększyła kapitał zakładowy spółki. Wśród otrzymanych nieruchomości był cmentarz komunalny o obszarze 27.767 m2 i wartości…. zł. Wniesione aportem nieruchomości nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT i podatkiem dochodowym od osób prawnych. W 2003 r. spółka ogrodziła cmentarz płytą betonową i przyjęła do ewidencji środków trwałych to ogrodzenie jako budowlę „na wartość …. zł”, a także odliczyła podatek VAT od poniesionych nakładów na ogrodzenie. W 2013 r. Spółka w formie darowizny lub poprzez umorzenie udziałów chce przenieść własność cmentarza i ogrodzenia na cmentarzu na rzecz gminy miejskiej w S. (właściciela spółki). Rozważane umorzenie udziałów nastąpiłoby na podstawie uchwały wszystkich wspólników (praktycznie decyzji jedynego wspólnika) i polegałoby na umorzeniu takiej liczby udziałów, która odpowiada wartości wniesionej aportem nieruchomości stanowiącej cmentarz komunalny wraz z ogrodzeniem (umorzenie dobrowolne w rozumieniu art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych). Spółka wypłaciłaby miastu S. (jedynemu wspólnikowi) wynagrodzenie za umorzone udziały w ten sposób, że przeniosłaby na miasto własność nieruchomości cmentarnej.

Jednym z wariantów opcji umorzenia udziałów (wymienionym w pytaniu nr 1) byłoby rezygnacja wspólnika z otrzymania wynagrodzenia za umorzone udziały. Tym niemniej spółka przekazałaby wówczas miastu prawo własności nieruchomości cmentarnej i ogrodzenia w formie darowizny. Motywem przeniesienia własności nieruchomości cmentarnej na miasto S. jest dążenie do przywrócenia stanu zgodnego z prawem, z art. 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych, w myśl którego utrzymanie cmentarzy komunalnych i zarządzanie nimi należy do właściwych wójtów (prezydentów miast).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy przekazanie nieruchomości (cmentarza i ogrodzenia) gminie miejskiej (jako 100% udziałowca spółki) w formie darowizny podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? (Spółka otrzymała nieruchomość cmentarza od miasta w formie aportu w 2002 r., a w 2003 r. wykonała nowe ogrodzenie cmentarza).
2.  Czy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług obniżenie kapitału zakładowego spółki, polegające na umorzeniu takiej liczby udziałów, jaka odpowiada wartości nieruchomości cmentarza przyjętej w formie aportu?
3.  Czy podlega podatkowi od towarów i usług przekazanie miastu S. w ramach wynagrodzenia za umorzone udziały własności terenu cmentarza wraz z ogrodzeniem?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie własności cmentarza jedynemu wspólnikowi nie ma charakteru nieodpłatnego przekazania towaru w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Cmentarz nie może być bowiem uznany za towar. Ze względu na treść art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych, właścicielami cmentarza może być jedynie związek wyznaniowy lub gmina. Spółka prawa handlowego nie może prowadzić cmentarza, a „zatem i być jego właścicielem”. Darowizna cmentarza ma w intencji stron przywrócić stan zgodny z prawem. Ze względu na charakter nieruchomości cmentarza nie może ona być przedmiotem obrotu w ramach działalności gospodarczej. Ponadto wniesienie aportu (w dniu 2 lipca 2002 r.) było zwolnione z VAT-u. W konsekwencji nie powstaje obowiązek podatkowy także ze względu na warunek zawarty w końcowej części art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Niezależnie od ww. argumentów podatnik byłby uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT. Ogrodzenie cmentarza jest absolutnie konieczne, żeby teren mógł funkcjonować jako cmentarz. Warunkuje to zatem możliwość świadczenia usług cmentarnych (udostępniania miejsc na groby, nadzór nad usytuowaniem grobu, wybudowaniem nagrobka, prowadzenie ksiąg cmentarnych, itp.) W konsekwencji spełniony jest warunek wymieniony w art. 43 ust. 7a ustawy polegający na wykorzystywaniu budowli (ogrodzenia) do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT przez okres dłuższy niż 5 lat. W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy przekazanie nieruchomości cmentarnej, za wyjątkiem ogrodzenia, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Przekazanie ogrodzenia cmentarnego podlega temu podatkowi, lecz podatnik może skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy.

Ad.2

Zdaniem Wnioskodawcy, obniżenie kapitału zakładowego, polegającego na umorzeniu udziałów nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Umorzenie udziałów nie odbywa się w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, lecz ma charakter organizacyjno-ustrojowy. W wyniku umorzenia udziałów podatnik nie dochodzi bezpośrednio do żadnej płatności.

Ad.3.

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie własności nieruchomości cmentarnej wraz z ogrodzeniem na wspólnika także nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. Czynność ta nie jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Przekazanie prawa własności nieruchomości cmentarza miastu nie ma też charakteru odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W zasadzie nie jest możliwe (w ocenie podatnika) uznanie nieruchomości, będącej funkcjonującym cmentarzem komunalnym za rzecz, która może występować w obrocie cywilnoprawnym, ze względu na treść art. 1 i art. 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych. W rezultacie niemożliwe byłoby dokonanie wyceny cmentarza, gdyż w istocie jest to rzecz wyłączona z obrotu cywilnoprawnego podobnie jak drogi publiczne.

Zaznaczam, że stanowisko zgodne ze stanowiskiem podatnika wyraził też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 maja 2012 r. sygn. akt I FSK 1010/11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

*   jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie każda zatem czynność dokonana przez podmiot będący podatnikiem, będzie podlegać opodatkowaniu. Status podatnika podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. W sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, to czynność samego nabycia lub sprzedaży akcji czy udziałów nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Udział w spółce posiadającej osobowość prawną jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem transakcji (prawo zbywalne), nie mieści się jednak ani w definicji towarów, ani usług w rozumieniu ustawy.

Zasady dotyczące umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zostały zawarte w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Zatem warunkiem generalnym dopuszczalności umorzenia, zarówno dobrowolnego, jak i przymusowego, jest zamieszczenie klauzuli przewidującej taką możliwość w umowie spółki.

Umorzenie udziałów jest czynnością zmierzającą do unicestwienia pewnej partii lub wszystkich udziałów i sprowadza się do pozbawienia praw udziałowca ucieleśnionych w tych udziałach.

W świetle powyższego, czynność nabycia przez spółkę udziałów własnych od wspólnika w celu ich umorzenia (w trybie art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych) w zamian za wynagrodzenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, ani też świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Wobec powyższego, przedmiotowe czynności nie mieszczą się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy natomiast zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego).

Odpłatność czynności (dostawy towarów, czy świadczenia usług) oznacza wykonanie tej czynności za wynagrodzeniem. Aby uznać daną czynność za odpłatną konieczny jest bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia za dokonanie tych czynności. Wynagrodzenie musi być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka planuje przenieść własność cmentarza i ogrodzenia na cmentarzu na rzecz gminy miejskiej w S. (właściciela spółki) w formie darowizny lub poprzez umorzenie udziałów, które polegałoby na umorzeniu takiej liczby udziałów, która odpowiada wartości wniesionej aportem nieruchomości, stanowiącej cmentarz komunalny wraz z ogrodzeniem (umorzenie dobrowolne w rozumieniu art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych). Spółka wypłaciłaby miastu S. (jedynemu wspólnikowi) wynagrodzenie za umorzone udziały w ten sposób, że przeniosłaby na miasto własność nieruchomości cmentarnej. Jednym z wariantów opcji umorzenia udziałów byłoby rezygnacja wspólnika z otrzymania wynagrodzenia za umorzone udziały. Spółka przekazałaby wówczas miastu prawo własności nieruchomości cmentarnej i ogrodzenia w formie darowizny.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż z treści art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), przez obiekt budowlany rozumie się:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Zgodnie z pkt 2 tego artykułu, pod pojęciem budynku należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Ilekroć w powołanej ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane).

Jednocześnie wskazać należy, iż cmentarze wg PKOB mieszczą się w grupie 127 Pozostałe budynki niemieszkalne, w klasie 1272 Budynki przeznaczone do sprawowania kultu religijnego i czynności religijnych.

Klasa obejmuje:

*   Kościoły, kaplice, cerkwie, meczety, synagogi, itp.
*   Cmentarze i obiekty z nimi związane, domy pogrzebowe, krematoria.

Klasa nie obejmuje:

*   Budynków kultu religijnego wykorzystywanych jako muzea (1262).

Zatem w niniejszej sprawie stwierdzić należy, iż przedmiotem planowanego przekazania prawa własności zarówno w formie darowizny, jak i poprzez umorzenie udziałów będą dwa obiekty budowlane wypełniające definicję towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. cmentarz komunalny traktowany jako budowla oraz wybudowane przez Spółkę ogrodzenie, o ile faktycznie stanowi budowlę w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, które – jak wskazano we wniosku – jest odrębnym środkiem trwałym.

Jednocześnie wskazać należy, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru.

Zatem w sytuacji wskazanej w pytaniu 1, tj. przekazania w formie darowizny cmentarza, wniesionego uprzednio do Spółki jako aport zwolniony od podatku od towarów i usług, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, natomiast w odniesieniu do ogrodzenia traktowanego jako budowla i odrębny środek trwały - skoro Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jego budowie, nieodpłatne przekazanie ogrodzenia wypełni dyspozycję art. 7 ust. 2 ustawy, zatem podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Z kolei w sytuacji, gdy rozliczenie pomiędzy Spółką a udziałowcem nastąpi poprzez przeniesienie własności majątku rzeczowego (nieruchomości) Spółki na rzecz udziałowca w zamian za umorzenie jego udziałów, oznacza to, że pomiędzy stronami zaistnieje więź o charakterze zobowiązaniowym – Spółka zobowiąże się przenieść na rzecz udziałowca składniki majątku (nieruchomości), a udziały będą wynagrodzeniem za tą czynność. Stwierdzić tym samym należy, iż zaistnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów w zakresie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami a wynagrodzeniem stanowiącym konkretną wartość wyrażalną w pieniądzu.

Podkreślić przy tym należy, iż zapłaty (wynagrodzenia) nie można utożsamiać jedynie ze świadczeniem pieniężnym. Także świadczenie o charakterze rzeczowym jest wynagrodzeniem. Przykładowo zamiana towarów, zamiana towaru na usługę i odwrotnie, wydanie towarów (świadczenie usług) w zamian za wierzytelności, itp. będzie uznane odpowiednio za odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług. Mamy bowiem do czynienia z konkretną korzyścią, która należna jest za dokonywane świadczenie.

W przedmiotowej sprawie Spółka, dokonując przeniesienia własności nieruchomości (cmentarza i ogrodzenia) działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Spółka bowiem dokonuje przeniesienia nieruchomości, stanowiącej składnik prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem dokonuje tej czynności w ramach swojej aktywności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż sama czynność nabycia od wspólnika udziałów własnych w celu umorzenia nie będzie objęta tym podatkiem. Należy jednak wskazać, że przekazanie rzeczy (tj. cmentarza wraz z ogrodzeniem) w zamian za udziały, tak jak to ma miejsce w niniejszej sprawie, wbrew stanowisku Spółki, będzie odpowiadało hipotezie art. 7 ustawy. Za taką oceną przemawia fakt, że zaistnieje dostawa towarów rozumiana zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, jako przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel i dodatkowo będzie ona miała charakter odpłatny.

Wobec powyższego przekazanie cmentarza i ogrodzenia stanowi dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146 f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 10 wskazanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. (art. 43 ust. 7a ustawy).

Zatem mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, iż skoro cmentarz komunalny został wniesiony w 2002 r. do Spółki aportem jako czynność zwolniona - w wykonaniu czynności opodatkowanych, a więc został zasiedlony w myśl cyt. powyższej definicji. Wobec powyższego stwierdzić należy, iż przekazanie tej nieruchomości (traktowanej jako budowli) na rzecz Gminy w zamian za umorzenie jej udziałów korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z kolei dostawa - w takiej sytuacji – wybudowanego przez Spółkę ogrodzenia, o ile faktycznie stanowi budowlę w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, która jest odrębnym środkiem trwałym, podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach ogólnych według stawki podstawowej, skoro z okoliczności przedstawionych we wniosku nie wynika, aby w stosunku do niej doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a Spółka korzystała z odliczenia podatku VAT od nakładów poniesionych na budowę tego ogrodzenia. W konsekwencji – wbrew stanowisku Spółki - nie może korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 43 ust. 7a ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, iż w sytuacji wskazanej w pytaniu 1, tj. przekazania w formie darowizny cmentarza, wniesionego uprzednio do Spółki jako aport zwolniony od podatku od towarów i usług, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, natomiast w odniesieniu do ogrodzenia traktowanego jako budowla i odrębny środek trwały - skoro Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, nieodpłatne przekazanie ogrodzenia wypełniając dyspozycję art. 7 ust. 2 ustawy, podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach ogólnych według stawki podstawowej.

Tym samym oceniając stanowisko Spółki całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać – uznając rolę i znaczenie orzecznictwa sądowego w zakresie wskazywania kierunków wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego - iż każdorazowo orzeczenie sądu jest rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie i tylko do niej się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa, którymi na terytorium RP - są zgodnie z art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze. zm.) - Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, a ponadto orzecznictwo sądów w przedmiotowej sprawie nie jest jednolite.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.