Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-609/12-2/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-09-12
Teza: Czy w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego pracownikom, w części odpowiadającej wykonanej pracy, której efekt (rezultat) stanowi przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzenie tym prawem, zgodnie z postanowieniami umowy o pracę), spółka jako płatnik może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; umowa-umowa o pracę
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2012 r. (data wpływu 20 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

S.A. (dalej „Spółka”) zamierza dla określonych pracowników wprowadzić model wynagradzania, który będzie uwzględniał podwyższone koszty z tytułu przekazania na jej rzecz praw autorskich do wytworów pracy osób zatrudnionych w Spółce, wg stawki 50%, o której mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm. dalej: „ustawa PIT”), powstałych w trakcie wykonywania obowiązków pracowniczych.

Wprowadzenie nowego modelu wynagradzania będzie polegało na podpisaniu z pracownikami aneksów do umów o pracę, zawierających klauzulę przenoszącą na Spółkę majątkowe prawa autorskie do wytworzonych przez pracowników utworów. Nowy model wynagradzania znajdzie zastosowanie do pracowników Spółki zatrudnionych na różnych szczeblach i w różnych działach.

Spółka w ramach swojej działalności zatrudnia pracowników w następujących podstawowych zespołach:

Pod bezpośrednim nadzorem Dyrektora Naczelnego występują następujące komórki organizacyjne i stanowiska pracy:

1.  Pełnomocnik Dyrektora ds. Systemu Zarządzania
2.  Pion Ochrony
3.  Dział Pracowniczy i Spraw Organizacyjnych
4.  Specjalista ds. BHP i PPOś
5.  Archiwum i Biblioteka
6.  Biuro Zarządu
7.  Obsługa Prawna

W Pionie Dyrektora Strategii występują następujące komórki organizacyjne i stanowiska pracy:

1.  Dział Handlowy
2.  Dział Umów
3.  Dział Prawny
4.  Biuro Strategii Biznesowych.

W Pionie Dyrektora Projektowania i Rozwoju występują następujące komórki organizacyjne i stanowiska pracy:

1.  Pełnomocnik Dyrektora - Doradca Zarządu
2.  Zespoły Generalnych/Głównych Projektantów
3.  Biuro Generalnej Realizacji Inwestycji
4.  Pracownia Studiów i Analiz
5.  Pracownia Gazociągowa
6.  Pracownia Technologiczna
7.  Pracownia Budowlana
8.  Pracownia Instalacyjna
9.  Pracownia Geodezyjna
10.  Pracownia Ochrony Środowiska
11.  Pracownia Kosztorysowania i Analiz Ekonomicznych
12.  Dział IT
13.  Dział Poligrafii i Ekspedycji
14.  Dział Weryfikacji Dokumentacji Technicznej.

W Pionie Dyrektora Finansowego występują następujące komórki organizacyjne i stanowiska pracy:

1.  Dział Finansowo - Księgowy
2.  Dział Controllingu
3.  Dział Administracji.

W związku z planowanym wdrożeniem nowego modelu wynagradzania Spółka zleciła zewnętrznemu podmiotowi przeprowadzenie analizy, której celem było ustalenie możliwości zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu dla określonych pracowników.

W ramach przeprowadzonej analizy podmiot zewnętrzny przeprowadził rozmowy z poszczególnymi pracownikami Spółki w celu ustalanie zakresu prac wykonywanych przez pracowników na poszczególnych stanowiskach jak również weryfikacji podlegała dokumentacja stanowiąca efekt pracy twórczej pracowników.

W wyniku przeprowadzonej analizy zostały wytypowane następujące stanowiska (wraz z procentowym ujęciem zakresu pracy twórczej w całości wykonywanych zadań):

1.  Pełnomocnik Dyrektora ds. Systemu Zarządzania - Kierownik - 80%
2.  Specjalista ds. Zintegrowanego Systemu Zarządzania - 50%
3.  Dział Handlowy - Kierownik działu - 50%
4.  Dział Prawny - Prawnicy - 80%
5.  Biuro Strategii Biznesowych - Kierownik biura - 50%
6.  Zespoły Generalnych/Głównych Projektantów - Generalni i główni projektanci - 60%
7.  Pracownia Studiów i Analiz - Kierownik pracowni - 50%
8.  Pracownia Studiów i Analiz - Projektanci z uprawnieniami - 80%
9.  Pracownia Gazociągowa - Kierownik pracowni - 50%
10.  Pracownia Gazociągowa - Projektanci z uprawnieniami - 80%
11.  Pracownia Technologiczna - Kierownik pracowni - 50%
12.  Pracownia Technologiczna – Projektanci z uprawnieniami – 80%
13.  Pracownia Budowlana - Kierownik pracowni - 50%
14.  Pracownia Budowlana - Projektanci z uprawnieniami - 80%
15.  Pracownia Instalacyjna - Kierownik pracowni - 50%
16.  Pracownia Instalacyjna - Projektanci z uprawnieniami - 80%
17.  Dział Controllingu - Kierownik działu - 40%
18.  Dział Controlingu - Pracownicy - 40%
19.  Pracownia Geodezyjna - Kierownik pracowni - 50%
20.  Pracownia Geodezyjna – Pracownicy – 50%
21.  Pracownia Ochrony Środowiska - Kierownik pracowni - 50%
22.  Pracownia Ochrony Środowiska - Projektanci - 50%
23.  osoby pełniące w Spółce funkcje członka zarządu - 50%
24.  osoby pełniące w Spółce funkcje zastępców dyrektorów - 50%
25.  osoby pełniące w Spółce funkcje głównego księgowego - 80%

– (dalej łącznie jako „Pracownicy”).

Pracownicy na powyższych stanowiskach w ramach swoich obowiązków, oprócz zadań o charakterze administracyjnym i/lub zarządczym, wykonują szereg czynności merytorycznych związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością. Realizowane przez Pracowników projekty, zmierzają z jednej strony do zwiększenia efektywności biznesowej Spółki, z drugiej zaś do usprawnienia procesów zachodzących w konkretnych działach.

Pracownicy są twórcami lub współtwórcami dzieł, które powstają jako efekt przeprowadzanych projektów.

Zakres prac Pracowników Spółki obejmuje m.in.:

*   projektowanie, przygotowywanie koncepcji, wykonywanie, wdrażanie oraz aktualizowanie dokumentacji,
*   projektowanie technologiczne, tworzenie specyfikacji technicznej,
*   opracowywanie i tworzenie budżetów,
*   opracowywanie instrukcji oraz planów pracy,
*   przygotowywanie planów, wycen z prognozą, analiz z rekomendacjami.

Praca wykonywana przez Pracowników jest pracą koncepcyjną o charakterze autorskim. Jej rezultaty, w zależności od rodzaju projektu, są wytworem intelektu pracownika (w projektach indywidualnych) lub wszystkich członków grupy, charakteryzującym się znacznym stopniem oryginalności. Praca ta zawiera elementy twórcze, związane z wykreowaniem indywidualnego podejścia do poszczególnych obszarów działalności oraz procesów zachodzących w Spółce, co możliwe jest przede wszystkim dzięki takim indywidualnym cechom pracowników, jak doświadczenie w danym obszarze, czy kreatywność w podejściu do pojawiających się w codziennej działalności Spółki zagadnień, wsparta szeroką wiedzą merytoryczną.

Rezultaty prac wykonywanych przez Pracowników, ze względu na ich walory twórcze, zdaniem Spółki mogą stanowić przedmiot prawa autorskiego zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm. dalej: „ustawa o prawie autorskim”). Utwory będące efektem opisanych wyżej prac są wyrażone w postaci tekstu i innych znaków graficznych.

Efekty prac są dokumentowane w formie:

*   raportów, analiz, opinii,
*   projektów umów,
*   projektów technicznych,
*   regulaminów, polityk,
*   strategii, koncepcji,
*   planów pracy,
*   specyfikacji,
*   prezentacji,
*   instrukcji,

a także innych materiałów podlegających ochronie prawa autorskiego.

Spółka postanowiła dostosować strukturę wynagradzania do opisanego powyżej stanu faktycznego. W związku z powyższym, mając na uwadze autorski wymiar pracy wykonywanej przez Pracowników oraz przedstawiony powyżej stan faktyczny, Spółka przygotowała projekty umów o pracę, do których wprowadziła regulację, zgodnie z którą stałe wynagrodzenie brutto Pracowników będzie składało się z:

*   części związanej z wykonywaniem czynności lub prac o charakterze twórczym, objętych prawami autorskimi (honorarium autorskie za przeniesienie przez Pracowników na Spółkę praw autorskich do wytworzonych w danym okresie dzieł twórczych) oraz
*   części obejmującej czas przeznaczony na wykonanie obowiązków zarządczych i/lub administracyjnych, jak również wszelkich innych pozostałych prac, niezwiązanych z pracami o charakterze twórczym.

Zgodnie z postanowieniami projektów umów Spółka, będzie zobowiązana do archiwizowania stworzonych utworów. Ponadto w umowach o pracę z Pracownikami znajdą się wyraźne zapisy o nabywaniu przez Spółkę praw autorskich do twórczych rezultatów prac wykonywanych przez Pracowników.

W odniesieniu do części wynagrodzenia odpowiadającego rezultatom wykonanej pracy, które stanowią przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzenie tym prawem zgodnie z postanowieniami umowy o pracę), Spółka zamierza zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów (wg stawki 50%), o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT. W odniesieniu do pozostałej części wynagrodzenia (nie związanej z przeniesieniem praw autorskich) Spółka będzie stosować ogólne zasady rozliczeń (standardowa wysokość kosztów uzyskania przychodów określona w art. 22 ustawy PIT).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego Pracownikom, w części odpowiadającej wykonanej pracy, której efekt (rezultat) stanowi przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzenie tym prawem, zgodnie z postanowieniami umowy o pracę), Spółka jako płatnik może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, w wysokości 50% uzyskanego przychodu, zgodnie z art. 22 ust. pkt 3 ustawy PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym zostają spełnione przesłanki przewidziane w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT dla zastosowania podwyższonych (50%) kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę Pracownikom w związku z nabyciem praw autorskich do rezultatów ich prac.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy PIT, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że o zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzenia tym prawami, decyduje wyłącznie fakt:

*   wykonania czynności, której efekt stanowi przedmiot praw autorskich, oraz
*   uzyskania przychodu z tytułu korzystania lub rozporządzenia tymi prawami.

Utwór będący przedmiotem praw autorskich

Powołany wyżej przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, a podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Brak jest zamkniętego katalogu rodzajów twórczości, jakie mogą być uznane za utwory, jednakże - jak stanowi art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim - przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (m.in. literackie, publicystyczne, naukowe). Ponadto, utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności. W tym kontekście warto również zwrócić uwagę na tezę wyroku Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z dnia 7 listopada 2007 r. (I ACa 800/07), zgodnie z którą „Stwierdzenie, że utwór stanowi przejaw „działalności twórczej”, oznacza, że utwór powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta, niekiedy określana jako przesłanka „oryginalności” utworu, zrealizowana jest wówczas, gdy istnieje subiektywnie nowy wytwór intelektu.”

W tym kontekście Spółka pragnie zaznaczyć, że charakter opisanych w stanie faktycznym efektów (rezultatów) czynności wykonywanych przez Pracowników, składających się w znacznej mierze na tworzenie/współtworzenie efektów projektów daje podstawę dla uznania ich za przedmiot prawa autorskiego w świetle wskazanych wyżej kryteriów określonych w ustawie o prawie autorskim.

W ocenie Spółki, Pracownicy mogą być uznani za twórców podejmujących się wykonania czynności, których efekty są przedmiotem ochrony przewidzianej w prawie autorskim, co wynika przede wszystkim z faktu, iż posiadają oni wysokie umiejętności kreacyjne, merytoryczne, analityczne, które to atrybuty umożliwiają im przygotowanie i utrwalenie innowacyjnego podejścia do wielu zagadnień związanych z działalnością Spółki oraz opracowanie kompleksowych rozwiązań.

Na spełnienie przesłanek pozwalających na zakwalifikowanie rezultatów takiej pracy jako podlegających ochronie wynikającej z ustawy o prawie autorskim wskazują w szczególności następujące cechy i elementy odnoszące się do czynności Pracowników:

*   koncepcyjny, twórczy i indywidualny charakter,
*   autorska wizja określonego rozwiązania, będąca niepowtarzalnym wytworem intelektu pracownika,
*   niezależne wykonanie (bez korzystania z rezultatów cudzej pracy poprzez ich odwzorowanie lub użycie w inny sposób),
*   znaczny stopień oryginalności.

Spółka pragnie przy tym wskazać, że Ministerstwo Kultury uznało za pracę stanowiącą przedmiot prawa autorskiego, w wydawanych na wniosek podatników pismach, m.in. raporty i ekspertyzy (pismo z dnia 7 marca 2002 r. DP/WPA.024/36/02), plan funkcjonowania przedsiębiorstwa (pismo z 25 stycznia 2002 r. DP/WPA.024/430/01), czy zakładowy system jakości (pismo z 18 stycznia 2002 r. DP/WPA.024/381/01).

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki w przedstawionym stanie faktycznym spełniona jest wskazana w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT przesłanka wykonywania przez Pracowników Spółki czynności, których efekty stanowią przedmiot praw autorskich.

Uzyskanie przychodu z tytułu rozporządzenia prawami autorskimi

W ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że autorskie prawo majątkowe do rezultatów prac wykonywanych przez jej Pracowników może być przedmiotem rozporządzenia, a ich twórcom przysługuje wynagrodzenie za korzystanie z tych rezultatów przez osoby trzecie (w tym przypadku - przez Spółkę jako pracodawcę), jeśli wynika to z ustawy lub umowy.

Jak wskazano w stanie faktycznym, w umowach o pracę z Pracownikami znajdą się zapisy o nabywaniu przez Spółkę praw autorskich do twórczych rezultatów prac wykonywanych przez Pracowników. Zatem mamy w tym przypadku do czynienia z nabyciem przedmiotowych praw, w związku z rozporządzeniem dokonanym przez pracowników - zgodnie z postanowieniami umowy o pracę - za które pracownicy otrzymują uzgodnione honorarium (przychód), wyodrębnione wyraźnie w umowie z ogólnego wynagrodzenia za pracę.

W związku z powyższym, w przedstawionym stanie faktycznym zostaje również spełniona przesłanka rozporządzenia przez twórców prawami autorskimi, o której mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT, dotyczącym zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich.

W tym kontekście warto przytoczyć stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 28 grudnia 2011 r. (IPTPB1/415-217/11-2/AG), który w odniesieniu do prac wykonywanych m.in. przez kadrę zarządzającą potwierdził możliwość stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu. Na podobnym stanowisku stanął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2011 r. (IIPPB4/415-816/11-2/JK3).

Podsumowanie

Podsumowując, w ocenie Spółki należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym zostają spełnione przesłanki przewidziane z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT dla zastosowania podwyższonych (50%) kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę Pracownikom w związku z nabyciem praw autorskich do rezultatów ich prac. W szczególności, osoby te:

*   wykonują czynności, których efekty stanowią przedmiot praw autorskich, oraz
*   uzyskują przychód z tytułu rozporządzenia tymi prawami.

W związku z powyższym należy uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym dyspozycja przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT jest spełniona, a w konsekwencji Spółka, jako płatnik, będzie zobowiązana do zastosowania 50% zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego zgodnie z umową w związku z nabyciem praw autorskich do twórczych rezultatów prac wykonywanych przez wskazanych w stanie faktycznym pracowników Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Koszty uzyskania przychodów regulują przepisy Rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. z tytułu stosunku pracy przysługuje, co do zasady, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej, pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od wymiaru czasu pracy.

Zgodnie zaś z art. 22 ust. 9 pkt 3 tej samej ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności - jak stanowi ust. 2 tego przepisu - przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno – muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno – muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych (autorskich) w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. W razie zatem wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności zarówno chronionych prawem autorskim jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, z umowy tej (lub innego stosownego dokumentu) powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko bowiem takie rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Wskazanym jest, aby z umowy o pracę (czy też innego dokumentu) wynikało, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich, a jaka dotyczy wynagrodzenia ściśle związanego z wykonywaniem obowiązków pracowniczych (służbowych).

Z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu) winno wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest dokładne wyróżnienie (w jasny, czytelny sposób) tej części wynagrodzenia, która związana jest z wykonywaniem czynności czy prac objętych prawami autorskimi oraz pozostałej jego części związanej z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że tylko wówczas gdy:

1.  praca wykonywana przez podatnika jest twórcza tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
2.  podatnik jest twórcą bądź artystą wykonawcą w rozumieniu tej ustawy

– do przychodów osiągniętych z tego źródła mogą być zastosowane, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% koszty uzyskania przychodu.

Spółka zamierza dla określonych pracowników wprowadzić model wynagradzania, który będzie uwzględniał podwyższone koszty z tytułu przekazania na jej rzecz praw autorskich do wytworów pracy osób zatrudnionych w Spółce, wg stawki 50%, o której mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wprowadzenie nowego modelu wynagradzania będzie polegało na podpisaniu z pracownikami aneksów do umów o pracę, zawierających klauzulę przenoszącą na Spółkę majątkowe prawa autorskie do wytworzonych przez pracowników utworów. Nowy model wynagradzania znajdzie zastosowanie do pracowników Spółki zatrudnionych na różnych szczeblach i w różnych działach.

Spółka przygotowała projekty umów o pracę, do których wprowadziła regulację, zgodnie z którą stałe wynagrodzenie brutto Pracowników będzie składało się z:

*   części związanej z wykonywaniem czynności lub prac o charakterze twórczym, objętych prawami autorskimi (honorarium autorskie za przeniesienie przez Pracowników na Spółkę praw autorskich do wytworzonych w danym okresie dzieł twórczych) oraz
*   części obejmującej czas przeznaczony na wykonanie obowiązków zarządczych i/lub administracyjnych, jak również wszelkich innych pozostałych prac, niezwiązanych z pracami o charakterze twórczym.

Z wniosku wynika, że zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów dotyczyć będzie wynagrodzenia wypłacanego tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów, natomiast w stosunku do wynagrodzenia przysługującego za pozostałe czynności, nie związane z pracą twórczą, zastosowanie znajdą koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uwzględniając powyższe, do części wynagrodzenia przysługującego pracownikom przy spełnieniu warunków zawartych w treści ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych - będą mogły mieć zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast do pozostałych składników wynagrodzenia ze stosunku pracy nie będą miały zastosowania ww. podwyższone 50% koszty uzyskania przychodów, lecz zryczałtowane koszty wynikające z przywołanego uprzednio art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Są to bowiem składniki wynagrodzenia ze stosunku pracy nie pozostające w uchwytnym związku przyczynowo-skutkowym z działaniami twórczymi kreującymi utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim. Przy czym podkreślić jeszcze raz należy, iż podwyższone koszty przysługują tylko i wyłącznie za pracę o charakterze twórczym.

Zgodnie zaś z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Reasumując, w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego Pracownikom, w części odpowiadającej wykonanej pracy, której efekt (rezultat) stanowi przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzenie tym prawem, zgodnie z postanowieniami umowy o pracę), Spółka jako płatnik może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, w wysokości 50% uzyskanego przychodu, zgodnie z art. 22 ust. pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji, cytowana w interpretacji ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy, lub czy konkretna praca stanowi utwór. W sprawach interpretowania przepisów ww. ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.