Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.729.2022.2.AWO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-09
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie amortyzacji lokali mieszkalnych.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-lokal mieszkalny
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Odpisy amortyzacyjne.-Budowle, budynki, lokale,maszyny, urządzenia, środki transportu, inne przedmioty o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż rok.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22c-pkt 2

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych przedstawionego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych – jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

14 października 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 9 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji lokali mieszkalnych. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 2 listopada 2022 r. (wpływ 7 listopada 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą od 2012 r. Przyjął Pan do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, oraz dokonuje Pan odpisów amortyzacyjnych od następujących lokali mieszkalnych:

‒ mieszkanie przy ul. (…), A., przyjęte do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych 21 marca 2017 r., amortyzowane od stycznia 2018 r. metodą liniową ze stawką amortyzacji 10%,

‒ mieszkanie przy ul. (…), A., przyjęte do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych 3 stycznia 2019 r., amortyzowane od lutego 2019 r. metodą liniową ze stawką amortyzacji 10%,

‒ mieszkanie przy ul. (…), A., przyjęte do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych 1 września 2019 r., amortyzowane od października 2019 metodą liniową ze stawką amortyzacji 10%,

‒ mieszkanie przy ul. (…), A., przyjęte do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych 1 sierpnia 2021 r., amortyzowane od września 2021 r. metodą liniową ze stawką amortyzacji 10%,

‒ mieszkanie przy ul. (…), A., przyjęte do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych 1 sierpnia 2021 r., amortyzowane od września 2021 r., metodą liniową ze stawką amortyzacji 10%,

‒ mieszkanie przy ul. (…), A., przyjęte do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych 22 listopada 2021 r., amortyzowane od grudnia 2021 r. metodą liniową ze stawką amortyzacji 10%,

‒ mieszkanie przy ul. (…), A., przyjęte do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych 30 grudnia 2021 r., amortyzowane od stycznia 2022 r. metodą liniową ze stawką amortyzacji 10%.

W 2017 r. zakupił Pan wyżej wskazane lokale mieszkalne z rynku wtórnego na kredyt. Pana działalność od tego momentu opiera się głównie na wynajmie lokali. Amortyzacja mieszkań jest jednym z podstawowych kosztów w Pana działalności. Powyższe lokale są wyodrębnione na pełną własność (nie spółdzielcze) oraz amortyzowane stawką 10%.

Zgodnie z wejściem w życie regulacji „Nowego Ładu” - od 1 stycznia 2023 r. – lokali mieszkalnych nie będzie można już amortyzować.

W związku z powyższym, Pana działalność nie będzie się opłacała. Na chwilę obecną raty kredytów wzrosły dwukrotnie. Podejmując decyzje o zakupie lokali na kredyt miał Pan świadomość, że Pana działalność będzie przynosić zyski. W przypadku braku możliwości amortyzacji wynajmowanych lokali będzie ponosił Pan większe koszty, a już raty kredytu są bardzo uciążliwe.

Brak możliwości kontynuacji amortyzacji stałoby w sprzeczności z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi, tj. zasadą ochrony interesów w toku oraz ochrony praw nabytych.

Ustawodawca nie powinien w trakcie trwania amortyzacji zmieniać zasad polegających na wykluczeniu z obiektów podlegających amortyzacji składnika majątku, którego amortyzację rozpoczęto, ale przed tymi zmianami nie zakończono.

**Pytanie**

Czy może Pan dokonywać odpisów amortyzacyjnych od opisanych wyżej wskazanych lokali mieszkalnych nabytych przed 1 stycznia 2022 r. oraz zaliczyć te odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów uzyskiwanych w ramach działalności?

**Pana stanowisko**

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wskazał Pan, że brak możliwości kontynuacji amortyzacji stałoby w sprzeczności z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi, tj. zasadą ochrony interesów w toku oraz ochrony praw nabytych.

W Pana ocenie, ustawodawca nie powinien w trakcie trwania amortyzacji zmieniając zasad polegających na wykluczeniu z obiektów podlegających amortyzacji składnika majątku, którego amortyzację rozpoczęto, ale przed tymi zmiany nie zakończono.

Podkreślił Pan, że amortyzacja mieszkań jest jednym z podstawowych kosztów w Pana działalności. Powyższe lokale są wyodrębnione na pełną własność (nie spółdzielcze) oraz amortyzowane stawką 10%.

Podał Pan również, że - zgodnie z wejściem w życie „Nowego Ładu” - od 1 stycznia 2023 r. lokali mieszkalnych nie będzie można już amortyzować.

W Pana opinii - w związku z powyższym - Pana działalność nie będzie się opłacała. Na chwilę obecną raty kredytów wzrosły dwukrotnie. Podejmując decyzje o zakupie lokali na kredyt miał Pan świadomość, że Pana działalność będzie przynosić zyski. W przypadku braku możliwości amortyzacji wynajmowanych lokali będzie ponosił Pan większe koszty, a już raty kredytu są bardzo uciążliwe.

W uzupełnieniu wniosku dodał Pan, że Pana stanowisko jest takie, że może Pan dokonywać odpisów amortyzacyjnych od lokali mieszkalnych nabytych przed 1 stycznia 2022 r. oraz zaliczać te odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów, uzyskiwanych w ramach działalności gospodarczej na zasadach obowiązujących 31 grudnia 2021 r. aż do momentu pełnego ich zamortyzowania.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 22c pkt 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy.

Taka treść tego przepisu obowiązuje od 1 stycznia 2022 r. Artykuł ten został bowiem zmieniony przez art. 1 pkt 16 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 poz. 2105 ze zm.).

Jednocześnie z art. 71 ust. 2 tej ustawy wynika, że:

Podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych i podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mogą, nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2022 r., zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będących odpowiednio budynkami mieszkalnymi, lokalami mieszkalnymi stanowiącymi odrębną nieruchomość, spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu mieszkalnego lub prawem do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, nabytych lub wytworzonych przed dniem 1 stycznia 2022 r.

Tym samym – na podstawie przepisu przejściowego (który jest przepisem szczególnym) - podatnicy jeszcze przez rok (2022) będą stosować przepisy dotyczące amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r., w odniesieniu do budynków i lokali mieszkalnych nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r.

Innymi słowy - na podstawie przepisu przejściowego - podatnicy będą mogli do końca 2022 r. zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od budynków i lokali mieszkalnych, nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r.

Powyższe wynika wprost z językowej wykładni zacytowanych powyżej przepisów, a skoro w wyniku zastosowania wykładni językowej możliwe jest ustalenie w sposób precyzyjny i jednoznaczny normy zawartej w interpretowanym przepisie ustawy podatkowej, nie jest konieczne sięganie do innych reguł wykładni. Dominującą pozycję wśród innych typów wykładni przy dokonywaniu analizy przepisów prawa ma bowiem bezsprzecznie wykładnia językowa. Do wykładni celowościowej oraz systemowej można sięgać, aby potwierdzić, uzupełnić lub przełamać (skorygować) rezultat wykładni językowej (por. B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008, str. 93) – w szczególności w sytuacji, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów. Jeżeli zatem, po przeprowadzeniu analizy treści przepisu, możliwe jest dojście do jasnego rezultatu – tzn. jeżeli przepis jednoznacznie w danym języku formułuje określoną normę postępowania, to zgodnie z zasadą interpretatio cessat in clarin – tak należy dany przepis rozumieć. Dopiero, jeżeli brak jest tego rodzaju jednoznaczności – konieczne jest sięgnięcie do dalszych dyrektyw interpretacyjnych w celu wyjaśnienia zaistniałych wątpliwości. Warto jednak podkreślić, że wykładnia tego rodzaju pełni rolę jedynie subsydiarną w stosunku do wykładni językowej.

Rozwiązanie, o którym mowa w niniejszej sprawie zachowuje prawo do amortyzacji budynków i lokali mieszkalnych jeszcze przez rok, co umożliwia podatnikom przygotowanie się do zmian w zasadach amortyzowania budynków i lokali mieszkalnych.

Z powyższych względów, Pana stanowisko wskazujące, że:

może Pan dokonywać odpisów amortyzacyjnych od lokali mieszkalnych nabytych przed 1 stycznia 2022 r. oraz zaliczać te odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów uzyskiwanych w ramach działalności gospodarczej na zasadach obowiązujących 31 grudnia 2021 r. aż do momentu pełnego ich zamortyzowania

\- należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Podkreślenia wymaga też okoliczność, że zmiana, o której mowa we wskazanym wyżej przepisie dotyczy tych składników, których wartość nie spada, a zasadniczo wzrasta. Wprowadzane rozwiązanie jest zbieżne w skutkach w podatku dochodowym z rozwiązaniami dotyczącymi gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów, które również nie podlegają amortyzacji. Możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od budynków i lokali mieszkalnych powoduje, że uzyskiwane dochody, np. z tytułu ich wynajmowania, są w obowiązującym stanie prawnym, efektywnie bardzo często nieopodatkowane. Odpisy amortyzacyjne dokonywane od tych składników zmniejszają dochód do opodatkowania do takiego poziomu, że podatek dochodowy nie występuje.

Na gruncie obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tego rodzaju środki trwałe podlegają amortyzacji podatkowej. Jednakże ich sprzedaż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak również po ich wycofaniu z działalności nie podlega opodatkowaniu w ramach tego źródła. Przychody z takiej sprzedaży kwalifikowane są do odrębnego źródła przychodów, jakim jest odpłatne zbycie nieruchomości i określonych praw majątkowych (art. 10 ust. 3 oraz art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Oznacza to, że ich sprzedaż po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały nabyte, nie rodzi obowiązku w podatku dochodowym (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy). Natomiast sprzedaż przed upływem tego okresu, pozwala na skorzystanie z tzw. „ulgi mieszkaniowej”. Taki stan rzeczy powoduje, że nieruchomości mieszkaniowe korzystają z podwójnych preferencji w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, w zakresie podniesionej przez Pana okoliczności, że:

brak możliwości kontynuacji amortyzacji stałoby w sprzeczności z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi, tj. zasadą ochrony interesów w toku oraz ochrony praw nabytych.

należy wskazać, że postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej. Dlatego też niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przez Pana podanego w zakresie postawionego przez Pana pytania, które wyznacza zakres Pana żądania.

Kontrola norm (abstrakcyjna i konkretna; a posteriori i a priori), której istota polega na orzekaniu o hierarchicznej (pionowej) zgodności aktów normatywnych (norm prawnych) niższego rzędu z aktami normatywnymi (normami prawnymi) wyższego rzędu i na eliminowaniu tych pierwszych z systemu obowiązującego prawa w razie stwierdzenia braku zgodności, należy natomiast do kompetencji Trybunału Konstytucyjnego.

Informacje dodatkowe
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja przedstawionego przez Pana zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).