Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-901/08-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-06-23
Teza: Wnioskodawca za wynagrodzeniem w postaci marży wyszukuje, rezerwuje i nabywa na rzecz swoich klientów usługi noclegowe w hotelach położonych na i poza terytorium Polski, w tym zarówno na terytorium Unii Europejskiej jak i poza tym terytorium. Wnioskodawca otrzymuje od podmiotów świadczących usługi hotelowe faktury dokumentujące nabyte usługi, następnie kosztami nabytych usług obciążani są klienci Wnioskodawcy, którzy faktycznie korzystali z zakupionych usług hotelowych. W tej sytuacji należy stwierdzić, iż Wnioskodawca traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi. Usługi hotelowe są usługami związanymi z nieruchomościami. Dla tego typu usług miejscem świadczenia jest miejsce położenia nieruchomości. Jeżeli miejscem świadczenia usług hotelowych będzie terytorium Polski wówczas, refakturując przedmiotowe usługi na klientów należy wykazać podatek należny według stawki podatkowej obowiązującej w kraju. W przypadku usług hotelowych, których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium Polski, rozliczenie podatku związanego z przedmiotowymi usługami odbywa się na zasadach obowiązujących w państwie miejsca świadczenia.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; refakturowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi hotelarskie; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 09 maja 2008 r. (data wpływu 12 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie refakturowania nabywanych usług hotelowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie refakturowania nabywanych usług hotelowych .

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny :

Spółka świadczy usługi obsługi (pośrednictwa) w zakresie organizacji podróży służbowych. Podatnik za wynagrodzeniem w postaci marży wyszukuje, rezerwuje i nabywa na rzecz swoich klientów usługi noclegowe w hotelach położonych na i poza terytorium Polski, w tym zarówno na terytorium Unii Europejskiej jak i poza tym terytorium. Podatnik otrzymuje od podmiotów świadczących usługi hotelowe faktury dokumentujące nabyte usługi. Następnie kosztami nabytych usług obciążani są klienci Podatnika, których pracownicy faktycznie korzystali z zakupionych usług hotelowych. Podatnik osobno obciąża swoich klientów opłatą prowizyjną tytułem wynagrodzenia za własne usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jak prawidłowo, dla celów podatku od towarów i usług, Podatnik powinien traktować i rozliczać nabywane na rzecz swoich klientów usługi hotelowe ?

*   czy Podatnik powinien dokonywać refakturowania nabywanych usług hotelowych na swoich klientów z uwzględnieniem stawki podatku właściwej dla takich usług i uzależnionej od miejsca ich świadczenia?,
*   czy wartość / kwota kosztów nabycia przez podatnika usług hotelowych, którymi następnie obciążani są klienci podatnika stanowi obrót Podatnika podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w związku z tym, czy Podatnik obciążając swoich klientów kosztami nabytych na ich rzecz usług hotelowych powinien wystawiać faktury VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy, dla celów rozliczeń w podatku od towarów i usług, prawidłowym sposobem rozliczania na rzecz jego klientów usług hotelowych jest traktowanie ich jako zwrotu wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz finalnych nabywców czyli klientów Podatnika. W opisanym stanie faktycznym Podatnik występuje jako pośrednik (agent). Otrzymywany zwrot wydatków poniesionych na rzecz klientów nie stanowi wynagrodzenia Podatnika i jako taki nie stanowi również obrotu Podatnika podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym Podatnik nie powinien wystawiać faktur VAT obejmujących kwoty związane z obciążaniem jego klientów kosztami nabytych na ich rzecz usług hotelowych.

Zdaniem Podatnika nie powinien on również dokonywać refakturowania nabywanych usług hotelowych na swoich klientów. Związane jest to bowiem z brakiem możliwości odliczenia przez niego podatku naliczonego z faktur VAT, dokumentujących nabywane na rzecz jego klientów usługi noclegowe w hotelach, otrzymywanych od podmiotów świadczących takie usługi. Przy refakturowaniu nabywanych na rzecz swoich klientów usług hotelowych podatnik nie mając prawa do odliczenia podatku naliczonego byłby jednocześnie zobowiązany do odprowadzenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego podatku należnego, wynikającego z wystawianych „refaktur”. To natomiast prowadziłoby w stosunku do Podatnika do naruszenia podstawowej zasady podatku od towarów i usług – zasady neutralności.

Powyższe znajduje również uzasadnienie w przepisach Dyrektywy 2006/112/We z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Stosownie do przepisu art. 79 lit. c powyższej Dyrektywy, podstawa opodatkowania podatnika nie obejmuje kwot otrzymanych przez niego od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym. Jednocześnie podatnik nie może odliczyć podatku naliczonego wynikającego z poniesionych przez niego wydatków. Oznacza to, że gdy podatnik podatku VAT występuje jako pośrednik (agent), tak jak w przedmiotowym stanie faktycznym, otrzymany przez niego zwrot wydatków poniesionych na rzecz zleceniodawcy (klientów Podatnika) nie stanowi podstawy opodatkowania VAT, gdyż nie jest on w istocie wynagrodzeniem tego podatnika.

Takie uregulowanie jest konsekwencją zasady, że tylko czynność wykonana we własnym imieniu (choć niekoniecznie na własny rachunek) przez podatnika powoduje dla niego powstanie obowiązku podatkowego (np. B. N, \[w:\] VI Dyrektywa VAT, pod red. K. S, s. 251).

Biorąc powyższe pod uwagę, Podatnik powinien wystawić faktury VAT dla swoich klientów tylko na kwoty wynagrodzenia otrzymywanego od nich za wykonane usługi – kwotę prowizji. Kwoty swojego wynagrodzenia Podatnik powinien opodatkować stawką 22% VAT. Na tak wystawionych fakturach Podatnik może umieścić pozycję dotyczącą zwrotu kosztów poniesionych przy świadczeniu usług, za które pobiera wynagrodzenie, na fakturze dotyczącej takiego wynagrodzenia jednakże, tak jak zostało to wskazane powyżej, kwota taka nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia refakturowania. Pojęcie refakturowania i zasady jego stosowania zostały wykształcone przez praktykę obrotu gospodarczego oraz orzecznictwo wydane w oparciu o poprzedni stan prawny. Przez refakturowanie rozumie się zasadniczo odsprzedaż usług, kiedy to podmiot pośredniczący pomiędzy świadczącym usługę a jej bezpośrednim i finalnym odbiorcą ogranicza się wyłącznie do wystawienia finalnemu odbiorcy faktury za zakupione – formalnie przez siebie – usługi od świadczeniodawcy. W tym ujęciu refakturujący świadczy w istocie usługę, z której faktycznie korzysta ostateczny odbiorca. Oznacza to, że w przypadku, w którym podatnik działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby, bierze udział w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Podmiot refakturujący daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rachunek osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca za wynagrodzeniem w postaci marży wyszukuje, rezerwuje i nabywa na rzecz swoich klientów usługi noclegowe w hotelach położonych na i poza terytorium Polski, w tym zarówno na terytorium Unii Europejskiej jak i poza tym terytorium. Wnioskodawca otrzymuje od podmiotów świadczących usługi hotelowe faktury dokumentujące nabyte usługi, następnie kosztami nabytych usług obciążani są klienci Wnioskodawcy, którzy faktycznie korzystali z zakupionych usług hotelowych. W tej sytuacji należy stwierdzić, iż Wnioskodawca traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na kontrahentów, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie, zatem z tego tytułu na Wnioskodawcy ciąży obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług. Zastosowanie znajdą w tym przypadku zasady opodatkowania właściwe ze względu na charakter tych usług.

W celu określenia, czy przedmiotowe usługi podlegają opodatkowaniu w Polsce, należy ustalić miejsce świadczenia tych usług. Zgodnie z art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 – 6 i art. 28. Natomiast, z art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy wynika, że w przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców majątkowych i pośredników w obrocie nieruchomościami oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego – miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości.

Usługi hotelowe niewątpliwie są usługami związanymi z nieruchomościami. Dla tego typu usług miejscem świadczenia jest miejsce położenia nieruchomości. Jeżeli miejscem świadczenia usług hotelowych będzie terytorium Polski wówczas, refakturując przedmiotowe usługi na klientów należy wykazać podatek należny według stawki podatkowej obowiązującej w kraju.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2 – 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W ust. 2 ww. artykułu określono, iż dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W poz. 139 załącznika wymienione zostały usługi hoteli (PKWiU 55.1), w poz. 140 ww. załącznika - usługi świadczone przez obiekty noclegowe turystyki oraz inne miejsca krótkotrwałego zakwaterowania (PKWiU ex 55.2), z wyłączeniem usług zakwaterowania w bursach, internatach i domach studenckich (PKWiU ex 55.23.15).

Jednocześnie podkreślić należy, że w sprawach klasyfikacji wyrobów i usług, zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi) wg zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach. Organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania ww. klasyfikacji.

W przypadku usług hotelowych, których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium Polski, rozliczenie podatku związanego z przedmiotowymi usługami odbywa się na zasadach obowiązujących w państwie miejsca świadczenia.

Zasady dotyczące fakturowania czynności, dla których miejsce świadczenia jest poza terytorium kraju zostały określone w § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zmianami). Zgodnie z ust. 1 ww. paragrafu, przepisy § 9, 11-23 i 26 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze. W ust. 2 uregulowano, że faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 9, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.