Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-581/09-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-08-20
Teza: Świadczonych przez Wnioskodawcę usług polegających na prowadzeniu szkoleń i wykładów nie można uznać za samodzielnie wykonaną działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji ww. usługi nie będą podlegały one opodatkowaniu tym podatkiem , tym samym Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawiania z tego tytułu faktur VAT.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; opodatkowanie; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; umowa-umowa o dzieło; usługi-usługi edukacyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12.06.2009 r. (data wpływu 15.06.2009 r.),uzupełnionym w dniu 03.08. 2009 r. na wezwanie tut. organu z dnia 27.07.2009 r. (skutecznie doręczone w dniu 30.07. 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania usług szkoleniowych wykonywanych na podstawie umowy o dzieło za samodzielnie wykonywaną działalność w rozumieniu art. 15 ustawy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.06.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania usług szkoleniowych wykonywanych na podstawie umowy o dzieło za samodzielnie wykonywaną działalność w rozumieniu art. 15 ustawy.

Wniosek został uzupełniony w dniu 03.08.2009 r. (data wpływu 04.08.2009 r.)

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe :

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą Kancelaria Prawna Adwokat Grzegorz M. Jako indywidualna kancelaria adwokacka świadczy usługi pomocy prawnej o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze, tj. udzielania porad prawnych, sporządzania opinii prawnych, opracowywania projektów aktów prawnych oraz występowania przed sądami i urzędami. W Polskiej Klasyfikacji Działalności odpowiada to pojęciu „Działalności prawniczej” oznaczonej kodem 6910Z (PKD 2007) lub 7411Z (PKD 2004). Działalność prawnicza jest jedyną wskazaną w zakresie działalności we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej. Za wszelkie opinie prawne, reprezentacje stron w procesach itd. Wnioskodawca wystawia faktury VAT 22%, odprowadza należny podatek VAT i podatek dochodowy od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą – podatek liniowy 19%.

Oprócz działalności prawniczej Wnioskodawca prowadzi również wykłady i szkolenia – na studiach podyplomowych prowadzonych przez szkoły wyższe oraz na zajęciach organizowanych przez wyspecjalizowane firmy szkoleniowe. Wykłady i szkolenia prowadzi osobiście, na podstawie umowy o dzieło w ramach której następuje płatność podatku dochodowego, której dokonuje zleceniodawca. Za przeprowadzone wykłady i szkolenia Wnioskodawca wystawia rachunek wynikający z umowy o dzieło, natomiast nie wystawia faktury VAT. Niekiedy ich przygotowanie i wykonanie wiąże się z przekazaniem praw autorskich (w przypadku, kiedy w ramach szkolenia lub wykładu przygotowuje skrypt z materiałami szkoleniowymi dla uczestników). Prowadzenie wykładów i szkoleń stanowi istotną część dochodów Wnioskodawcy, przekraczającą często dochody pochodzące z działalności prawniczej. Jednak, stosownie do art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT Wnioskodawca nie traktuje prowadzenia wykładów i szkoleń jako wykonywanej samodzielnie działalności gospodarczej z uwagi na to, że zlecający przeprowadzenie szkolenia lub wykładu wskazuje warunki jego wykonania, wynagrodzenie a odpowiedzialność wobec osób trzecich również leży po jego stronie. Ponadto prowadzenie wykładów i szkoleń mieści się w ramach działalności oświatowej, trenerskiej i naukowej o której mowa w art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym – zdaniem Wnioskodawcy – pomimo, że jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą – działalność prawniczą jako kancelaria adwokacka i tym samym jest czynnym podatnikiem VAT – nie powinien traktować działalności wykładowo – szkoleniowej jako działalności gospodarczej i wystawiać faktur VAT. Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 ustawy o VAT – usługi edukacyjne są zwolnione od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie :

*   Czy jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą – kancelarię adwokacką tj. będąca podatnikiem VAT czynnym – Wnioskodawca może traktować prowadzenie szkoleń i wykładów, o których mowa powyżej jako czynności nienależące do wykonywanej przez niego działalności gospodarczej a tym samym – wykonywać je na podstawie umowy o dzieło wystawiając rachunki do tych umów, a nie wystawiając faktur VAT ( pomimo, że stanowią znaczną część jego dochodów) ?

Czy – w przypadku odpowiedzi negatywnej na powyższe pytanie – przy prowadzeniu szkoleń w ramach Kancelarii Prawnej Wnioskodawca mógłby korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczącego usług edukacyjnych przy założeniu, że szkolenia są dla firm szkoleniowych lub szkół wyższych (niebędących klientami kancelarii).

Na wstępie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że z art. 4 ust. 1 ustawy o adwokaturze wynika, że zawód adwokata polega na świadczeniu pomocy prawnej, a w szczególności na udzielaniu porad prawnych, sporządzaniu opinii prawnych, opracowywaniu projektów aktów prawnych oraz występowaniu przed sądami i urzędami. Wykonywanie zawodu adwokata może następować – w kancelarii adwokackiej, w zespole adwokackim oraz w spółce cywilnej, jawnej, partnerskiej lub komandytowej, przy czym wspólnikami w spółkach cywilnej, jawnej i partnerskiej oraz komplementariuszami w spółce komandytowej mogą być wyłącznie adwokaci lub adwokaci i radcowie prawni, a także prawnicy zagraniczni wykonujący stałą praktykę na podstawie ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o świadczeniu przez pracowników zagranicznych pomocy prawnej w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 126, poz. 1069), a wyłącznym przedmiotem działalności takich spółek jest świadczenie pomocy prawnej. Tym samym – z przepisu art. 4a ww. ustawy można wnioskować, że skoro wyłącznym przedmiotem działalności spółek adwokackich może być tylko świadczenie pomocy prawnej to musi być ono również wyłącznym przedmiotem działalności kancelarii adwokackich ( i tak jest to często interpretowane).

Jednocześnie jednak adwokaci nie są ograniczeni w postaci generalnego zakazu wykonywania innych zajęć zarobkowych. Nie mogą być zatrudnieni na umowę o pracę w trakcie wykonywania zawodu, co wynika bezpośrednio z art. 4b ust. 1 pkt 1 ustawy o adwokaturze. Ponadto z Kodeksu Etyki Adwokackiej wynika zakaz łączenia z zawodem adwokata takich zajęć, które uwłaczałyby godności zawodu lub ograniczałyby niezawisłość adwokata. Za kolidujące z wykonywaniem zawodu adwokackiego wskazano :

*   zajmowanie w cudzym przedsiębiorstwie stanowiska zarządcy,
*   sprawowanie funkcji członka zarządu, prokurenta w spółkach prawa handlowego (nie dotyczy to spółek zajmujących się świadczeniem pomocy prawnej),
*   podejmowanie się zawodowo pośrednictwa przy transakcjach handlowych,
*   prowadzenie kancelarii adwokackiej w tym samym lokalu z osobą prowadząca inną działalność, gdy taka sytuacja byłaby sprzeczna z zasadami etyki adwokackiej.

Reasumując – prowadzenie szkoleń i wykładów, jak również pisanie artykułów naukowych w prasie branżowej oraz wydawanie książek mieści się w działalności, która może towarzyszyć wykonywaniu zawodu adwokata, ale nie powinna mieścić się w przedmiocie działalności kancelarii adwokackiej.

Konsekwencją przyjęcia powyższej tezy jest nie wpisanie w przedmiocie działalności Kancelarii Prawnej Adwokat Grzegorz M. – zarówno działalności edukacyjnej (prowadzenie szkoleń i wykładów) jak również działalności publicystycznej (pisanie artykułów, komentarzy i książek). Tym samym – jak wskazał wyżej Wnioskodawca – stosownie do art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT nie traktuje prowadzenia wykładów i szkoleń jako wykonywanej samodzielnie działalności gospodarczej z uwagi na to, że zlecający przeprowadzenie szkolenia lub wykładu wskazuje warunki jego wykonania, wynagrodzenie a odpowiedzialność wobec osób trzecich również leży po jego stronie.

Ponadto, prowadzenie wykładów i szkoleń mieści się w ramach działalności oświatowej, trenerskiej i naukowej, o której mowa w art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, pomimo że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą – działalność prawniczą jako kancelaria adwokacka i czynnym podatnikiem VAT - nie powinien traktować działalności wykładowo – szkoleniowej jako działalności gospodarczej i wystawiać faktur VAT. Odpowiada to również interpretacji art. 4 i 4a ustawy Prawo o adwokaturze, gdyż nie stanowi świadczenia pomocy prawnej.

Z analizy przepisów ustawy o VAT i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jaką przeprowadził Wnioskodawca nie wynika, że Kancelarie Prawne – w przypadku jeśli mają w swoim zakresie działalności usługi edukacyjne (wykłady i szkolenia) nie mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym – w przypadku stwierdzenia, że interpretacja przepisów ustawy o VAT i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz Prawa o adwokaturze podana przez Wnioskodawcę jest nieprawidłowa i wskazania, że prowadzenie szkoleń i wykładów powinno być zawarte w ramach działalności gospodarczej - Wnioskodawca powinien wystawiać faktury VAT – w ramach zwolnienia tj. z kwotą 0 zł. Wydaje się to naturalne tym bardziej, że firmy szkoleniowe i szkoły wyższe, które zlecają przygotowanie wykładów i materiałów dla słuchaczy nie są z zasady płatnikami VAT i wystawianie im faktur VAT w stawce 22% byłoby dla nich co najmniej niezrozumiałe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Jednakże w świetle art. 15 ust. 3 pkt 3 powołanej ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Wskazać należy, iż w rozumieniu art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że na podstawie zawartej umowy o dzieło Wnioskodawca prowadzi wykłady i szkolenia na studiach podyplomowych prowadzonych przez szkoły wyższe oraz na zajęciach organizowanych przez wyspecjalizowane firmy szkoleniowe. Zlecający przeprowadzenie szkolenia lub wykłady wskazuje warunki jego wykonania, wynagrodzenie , odpowiedzialność wobec osób trzecich również leży po jego stronie.

Mając na uwadze ww. przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż tak zawarta umowa o dzieło spowodowała powstanie stosunku prawnego (posiadającego cechy właściwe dla stosunku pracy), w ramach którego zleceniobiorca związany jest ze zlecającym wykonanie czynności więzami prawnymi co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia, a także odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich.

Zatem, świadczonych przez Wnioskodawcę usług polegających na prowadzeniu szkoleń i wykładów nie można uznać za samodzielnie wykonaną działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności te objęte są zakresem art. 15 ust. 3 pkt 3 powołanej ustawy, gdyż spełnione zostały kryteria wyłączające te usługi z czynności stanowiących działalność gospodarczą w świetle ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji ww. usługi nie będą podlegały opodatkowaniu tym podatkiem a tym samym Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawiania z tego tytułu faktur VAT.

Z uwagi na powyższe, odpowiedź na pytanie dotyczące zwolnienia przedmiotowych usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym a w przypadku zdarzenia przyszłego dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock