Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-146/14-2/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-06-26
Teza: Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej na jej rzecz przez podmiot polski z tytułu świadczenia opisanych Usług doradczych?
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2014 r. (data wpływu 27 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zakup usług doradczych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zakup usług doradczych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w branży restauracyjnej, w ramach sieci lokali gastronomicznych na terenie całej Polski. Wnioskodawca prowadzi wspomnianą działalność pod marką: (…). Ponadto Spółka udziela pożyczek podmiotom powiązanym.

Transakcje realizowane przez Wnioskodawcę w Polsce w przeważającej mierze podlegają opodatkowaniu VAT (z wyjątkiem usług udzielania pożyczek, które to czynności podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT). Spółka nie odlicza jednakże VAT naliczonego przy pomocy tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) – proporcja ta wynosi 100%.

Poza opisaną powyżej działalnością realizowaną w Polsce, poprzez sieć podmiotów zależnych utworzonych zagranicą, Wnioskodawca prowadzi również działalność restauracyjną w innych państwach europejskich (m.in.: Chorwacja, Bułgaria, Serbia, Węgry, Rosja), a także w USA. Działalność ta jest prowadzona pod marką (\`(...)\`) lub też pod innymi markami, pod którymi Spółka nie realizuje działalności restauracyjnej w Polsce.

Zakup udziałów

W związku z planowanym rozszerzeniem działalności na terenie Europy, Wnioskodawca zakupił w listopadzie 2012 r. około 76% udziałów w spółce holdingowej (dalej: Udziały) działającej na terytorium Hiszpanii. W czerwcu 2013 r. Spółka nabyła pozostałą (ok. 24%) część Udziałów będących dotychczas własnością udziałowców mniejszościowych.

Spółka hiszpańska (spółka holdingowa) jest właścicielem (pośrednio lub bezpośrednio) 100% udziałów w grupie spółek działających w Hiszpanii i tworzących sieć restauracji o nazwie L. W skład tych spółek wchodzą spółki holdingowe jak i operacyjne (prowadzące działalność restauracyjną). W konsekwencji, nabywając Udziały, Wnioskodawca de facto stał się właścicielem całej grupy spółek tworzących grupę L.

Spółka nabyła Udziały od podmiotu powiązanego z siedzibą na Węgrzech (dalej: podmiot węgierski), który nabył je wcześniej od innego podmiotu powiązanego z siedzibą w Polsce (dalej: podmiot polski). Taka sekwencja transakcji zakupu i odsprzedaży Udziałów była uprzednio uzgodniona przez strony.

Usługi doradcze

Ze względu na rozmiary przeprowadzanej akwizycji Udziałów, Wnioskodawca nabył usługi polegające na kompleksowej analizie ekonomicznej, prawnej i podatkowej transakcji, samych Udziałów i kondycji finansowej spółek z grupy L. (tzw. proces due dilligence prawny, podatkowy, ekonomiczny).

Na usługi te składały się następujące grupy świadczeń związane z zakupem udziałów (dalej: Usługi doradcze):

*   koszty analiz prawnych, ekonomicznych, podatkowych spółek z grupy L. (due dilligence);
*   koszty doradztwa, w tym: finansowego, prawnego, podatkowego, biznesowego oraz analiz eksperckich związanych z zakupem Udziałów – w szczególności jego konsekwencji na gruncie polskich i hiszpańskich przepisów prawa cywilnego, handlowego oraz konsekwencji podatkowych;
*   usługi tłumaczy;
*   koszty podróży służbowych związane z zakupem udziałów.

Usługi te zakupił pierwotnie podmiot polski i przeniósł ich koszt na Spółkę w drodze tzw. refaktury (takie rozliczenie ustalone zostało jeszcze przed zakupem Udziałów). Przeniesienie kosztów Usług doradczych na Wnioskodawcę zostało udokumentowane poprzez wystawienie faktury VAT (tzw. refaktury) z wykazanym na niej VAT należnym w wysokości 23% podstawy opodatkowania. Wraz z przeniesieniem kosztów Usług doradczych na Spółkę, podmiot polski przekazał jej dokumentację będącą wynikiem wykonania tych usług (raporty, opinie, wyceny etc.) – w tych wszystkich przypadkach, gdy wykonanie danej usługi skutkowało powstaniem efektu w postaci materialnej.

Skutki zakupu udziałów po stronie Spółki

a) Świadczenie usług na rzecz hiszpańskich spółek zależnych

W wyniku nabycia Udziałów, Wnioskodawca stał się spółką dominującą w stosunku do opisanych powyżej firm z grupy L. Rozpoczął on więc realizację szeregu działań zmierzających do poprawy efektywności funkcjonowania grupy L., a także do większego zintegrowania L. ze strukturami grupy A. w sferze proceduralnej i operacyjnej. Działania te przybrały formę usług o charakterze niematerialnym, które świadczone są przez Spółkę na rzecz poszczególnych podmiotów hiszpańskich, których Wnioskodawca jest pośrednim właścicielem. Świadczenie tych usług nie miałoby miejsca (nie byłoby potrzebne), gdyby nie fakt dokonania przez Spółkę zakupu Udziałów.

Na obecnym etapie, zakres wspomnianych świadczeń jest następujący:

*   usługi prawne – świadczone przez wewnętrzny dział prawny Wnioskodawcy na rzecz poszczególnych spółek z grupy L. Wynagrodzenie z tego tytułu jest rozliczane w okresach rocznych;
*   usługi informatyczne – świadczone są przez dział informatyczny Spółki i obejmują w szczególności obsługę systemów informatycznych, urządzeń mobilnych oraz systemu telekonferencyjnego, a także obsługę poczty elektronicznej pracowników spółek zależnych, zapewnienie zdalnego dostępu do tej poczty oraz do wirtualnych sieci prywatnych (VPN). Wynagrodzenie z tego tytułu jest rozliczane w okresach rocznych;
*   usługi udzielenia licencji na korzystanie z systemu telekonferencyjnego, a także na korzystanie z oprogramowania dla bezprzewodowych urządzeń telekomunikacyjnych. Wynagrodzenie z tego tytułu jest przez Wnioskodawcę rozliczane w okresach rocznych. Spółka otrzymuje od spółek hiszpańskich również miesięczne wynagrodzenie z tytułu użytkowania systemu telekonferencyjnego;
*   usługi telekomunikacyjne – świadczone na rzecz pracownika jednej z zależnych spółek hiszpańskich. Wynagrodzenie z tego tytułu jest rozliczane w okresach miesięcznych;
*   usługi organizacji szkoleń, w których uczestniczą pracownicy zależnych spółek hiszpańskich;
*   usługi w zakresie przeprowadzania testów wśród pracowników zależnych spółek hiszpańskich, mających na celu określenie typu osobowości tych pracowników.

Świadczenie powyższych usług podlega opodatkowaniu VAT poza terytorium Polski, zgodnie z art. 28b ustawy o VAT, w związku z czym Wnioskodawca dokumentuje je poprzez wystawienie faktury bez wykazanego podatku należnego VAT.

b) Efekt biznesowy – poprawa ratingu i pozycji rynkowej

Jednym z efektów zakupu udziałów w podmiocie hiszpańskim jest poprawa postrzegania wiarygodności Spółki przez kredytodawców, która miała swój wyraz w poprawie ratingu kredytowego Wnioskodawcy. Poprawa ratingu zwiększyła możliwość uzyskania przez niego kapitału, który będzie mógł zostać przeznaczony między innymi na rozwój działalności operacyjnej w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej na jej rzecz przez podmiot polski z tytułu świadczenia opisanych Usług doradczych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej na jego rzecz przez podmiot polski z tytułu świadczenia opisanych Usług doradczych.

Uzasadnienie

Spółka opiera swoje stanowisko na następujących podstawach, które w dalszej części zostaną odpowiednio rozwinięte i uzasadnione:

1.  Faktura wystawiona przez podmiot polski z tytułu przeniesienia, „refaktury” kosztów Usług doradczych dokumentuje odpłatne świadczenie przez podmiot polski na rzecz Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, które podlega opodatkowaniu VAT według stawki 23%.
2.  Zakup Usług doradczych związanych z nabyciem udziałów spółki hiszpańskiej ma związek z czynnościami realizowanymi przez Spółkę, a mianowicie:
    1.  Nabycie Usług doradczych jest bezpośrednio związane ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług, podlegających opodatkowaniu VAT na terytorium Hiszpanii, a dodatkowo
    2.  nabycie Usług doradczych jest pośrednio związane z wykonywaniem przez Spółkę czynności opodatkowanych na terytorium Polski, w szczególności:
        *   było ono niezbędne dla zminimalizowania ryzyka związanego z przeprowadzeniem transakcji nabycia Udziałów,
        *   zakup Udziałów wpłynął na poprawę pozycji Spółki na rynku polskim, jej relacji z bankami, kontrahentami, pracownikami etc.

Wskazane powyżej okoliczności sprawiają, że Wnioskodawcy – na podstawie zarówno art. 86 ust. 8 pkt 1 jak i art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z zakupem Usług doradczych.

Poniżej Spółka przedstawia rozwinięcie wskazanej powyżej argumentacji.

Ad. 1

W opinii Wnioskodawcy, w omawianym przypadku, podmiot polski dokonał zakupu Usług doradczych związanych z zakupem Udziałów od „pierwotnych” usługodawców we własnym imieniu, niemniej jednak mając na względzie fakt, że:

*   Udziały te finalnie były przeznaczone do sprzedaży Spółce, o czym podmiot polski wiedział,
*   koszty Usług doradczych wraz z rezultatami ich wykonania miały być „przeniesione” na rzecz Wnioskodawcy po zakupie przez niego Udziałów, co podmiot polski zakładał jeszcze przed ich poniesieniem

należy przyjąć, że podmiot polski dokonał zakupu Usług doradczych działając de facto na rzecz Spółki.

W takich sytuacjach zastosowanie znajduje art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym: „w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi”.

W rozumieniu art. 8 ust. 2a ustawy o VAT „odsprzedaż” (refakturowanie) Usług doradczych na rzecz Spółki stanowi więc odpłatne świadczenie przez podmiot polski na jej rzecz pakietu Usług doradczych, które w świetle art. 8 ust. 1 w zw. z ust. 2a ustawy o VAT podlega opodatkowaniu VAT.

Usługi te winny być udokumentowane fakturą z wykazanym na niej VAT należnym w wysokości 23% podstawy opodatkowania.

Ad. 2a)

Wnioskodawca pragnie wskazać, że nabycie Usług doradczych w analizowanej sytuacji jest bezpośrednio związane z czynnościami opodatkowanymi VAT realizowanymi przez niego. Jak zostało bowiem wskazane w opisie sprawy, w wyniku nabycia Udziałów w holdingowej spółce hiszpańskiej, Spółka stała się pośrednio również właścicielem szeregu jej spółek zależnych tworzących grupę kapitałową L. Na rzecz tych podmiotów Wnioskodawca świadczy usługi podlegające opodatkowaniu VAT. Należy przy tym wskazać, że świadczenie tych usług nie byłoby możliwe gdyby nie fakt zakupu Udziałów.

W tych okolicznościach należy uznać, że pomiędzy zakupem Udziałów, a wykonywaniem przez Spółkę czynności opodatkowanych istnieje bezpośredni związek, co oznacza jednocześnie, że taki sam związek istnieje pomiędzy zakupem Usług doradczych towarzyszących nabyciu Udziałów (zakup tych usług był niezbędny dla przeprowadzenia transakcji zakupu Udziałów – por. komentarz zamieszczony w pkt 2b poniżej), a świadczonymi przez Wnioskodawcę na rzecz spółek zależnych usługami.

Spółka pragnie przypomnieć, że jak wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał), prawo do odliczenia VAT naliczonego jest jednym z fundamentów wspólnego systemu podatku od wartości dodanej i jako takie nie powinno być ograniczane. Co więcej, jak wskazał Trybunał w punkcie 29 orzeczenia w sprawie C-90/97 Lennartz, „nawet gdy stopień wykorzystania towarów (usług) dla wykonywania czynności opodatkowanych jest znikomy, Państwa członkowskie nie mogą odmówić prawa do odliczenia VAT naliczonego, chyba że zrobią to w oparciu o wyłączenia z prawa do odliczenia mające swoje oparcie w Dyrektywie”. W orzeczeniu w sprawie Lennartz, Trybunał sformułował zasadę, że nawet minimalne wykorzystanie towarów lub usług w celu wykonania czynności opodatkowanych powinno uprawniać podatnika do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem tych towarów lub usług. Ze wspomnianego orzeczenia można, w opinii Wnioskodawcy, wnioskować a fortiori, że w przypadku, gdy stopień tego wykorzystania jest odpowiednio większy, prawo to powinno podatnikowi przysługiwać tym bardziej.

W ocenie Spółki, w analizowanym przypadku stopień powiązania zakupu Usług doradczych z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi jest wyraźny i niezaprzeczalny – mając na względzie logiczne zasady wnioskowania. Trudno bowiem zaprzeczyć, że zakup Usług doradczych był niezbędny dla realizacji transakcji zakupu Udziałów, jak również że zakup Udziałów stał się przyczyną wykonywania przez Wnioskodawcę na rzecz hiszpańskich spółek szeregu usług związanych z przynależnością tych spółek do grupy kapitałowej A.

W tym kontekście, omawiany zakup Usług doradczych można by przyrównać do nabycia towarów lub usług w związku z przystąpieniem do przetargu (np. na sprzedaż części samochodowych). Z oczywistych względów koszty udziału w przetargu nie będą w tak ścisły i bezpośredni sposób powiązane z późniejszą sprzedażą jak wydatki na zakup materiałów do produkcji, niemniej jednak nie sposób zaprzeczyć, że VAT naliczony związany z udziałem w takim przetargu również charakteryzuje się bezpośrednim związkiem w czynnościami opodatkowanymi. Zakwestionowanie istnienia takiego związku powodowałoby, że znaczna część VAT naliczonego związanego z wykonywaniem przez podatników czynności opodatkowanych – być może poza VAT związanym z wydatkami bezpośrednio produkcyjnymi – nie podlegałaby odliczeniu.

W analizowanym przypadku należy więc uznać, że VAT naliczony związany z zakupem Usług doradczych towarzyszących nabyciu Udziałów charakteryzuje się bezpośrednim związkiem z wykonywaniem przez Spółkę czynności opodatkowanych VAT, tj. usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz hiszpańskich spółek zależnych.

Spółka pragnie przy tym wskazać, że świadczenia realizowane na rzecz spółek hiszpańskich stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Jednocześnie, miejsce świadczenia (opodatkowania) tych usług jest określone zgodnie z zasadą ogólną ustanowioną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, jako miejsce w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. jako terytorium Hiszpanii. W takiej sytuacji, Wnioskodawca dokumentuje świadczenie przedmiotowych usług poprzez wystawienie na rzecz spółek hiszpańskich faktury bez wykazanego podatku VAT.

W ocenie Spółki to, że świadczone przez nią na rzecz spółek zależnych usługi opodatkowane są na terytorium Hiszpanii, nie oznacza że nie przysługuje jej prawo do odliczenia związanego z nimi VAT naliczonego.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, „podatnik ma również prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, gdy dotyczą one dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami”.

W świetle powyższego – w ocenie Wnioskodawcy – ma on prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia Usług doradczych, które dotyczą świadczenia usług na rzecz powiązanych spółek hiszpańskich, gdyż wszelkie przesłanki wskazane w zacytowanym powyżej przepisie zostały przez niego spełnione, tj.:

*   kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju – Spółka pragnie bowiem zaznaczyć, że świadczenie usług informatycznych, prawnych, organizacji szkoleń, przeprowadzania testów wśród pracowników, udzielania licencji itp. na terytorium kraju podlegałoby opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT gdyby usługi te były świadczone na terytorium Polski (np. na rzecz podatnika z siedzibą w Polsce). Konsekwentnie, w analizowanym przypadku warunek ten należy uznać za spełniony;
*   w ocenie Wnioskodawcy, jest on również w posiadaniu dokumentów, z których wynika związek odliczonego podatku naliczonego z tymi czynnościami. Dokumentami tymi są po pierwsze – faktury zakupu Usług doradczych, jak i faktury sprzedaży wystawiane przez Spółkę z których wynika zakres obydwu kategorii świadczeń a tym samym – opisywany powyżej związek między nimi. Po drugie, Wnioskodawca jest w posiadaniu umowy na zakup Udziałów i dokumentacji będącej wynikiem wykonania Usług doradczych (raporty, opinie, wyceny etc.), jak również dokładnej dokumentacji zakresu i sposobu realizacji usług niematerialnych na rzecz podmiotów zależnych. W ocenie Spółki, dokumentacja ta w odpowiedni sposób obrazuje związek o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego należy uznać, że w związku z nabyciem Usług doradczych Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT.

Spółka pragnie jednocześnie zwrócić uwagę, że jej stanowisko zostało potwierdzone w szeregu interpretacji indywidualnych prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych w imieniu Ministra Finansów.

Wnioskodawca pragnie zwrócić szczególną uwagę na następujące interpretacje:

*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. IPPP1/443-520/13-2/AW w której organ podatkowy wskazał, że: „nabywane usługi doradcze od wyspecjalizowanych podmiotów mają bezpośredni związek z przyszłą sprzedażą opodatkowaną Wnioskodawcy. Nabycie tychże usług pozwala (jak wskazał Zainteresowany) na poznanie sytuacji prawnej, finansowej oraz podatkowej nabywanej spółki. Przyczynia się do uzyskania wiedzy na temat funkcjonowania podmiotu, dzięki czemu Wnioskodawca może właściwie ocenić skutki ekonomiczne nabycia akcji spółki nabywanej, przez co zminimalizuje ryzyko finansowe, podatkowe oraz prawne. Ponadto nabywane usługi doradcze przyczynią się do uzyskania wiedzy i doświadczenia, oraz kompetencji niezbędnych do przyszłego świadczenia usług zarządzania nabywaną spółką, które jak wskazuje Wnioskodawca będą opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%. Reasumując przedstawiony we wniosku opis sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa, pozwala na stwierdzenie, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług doradczych z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi”;
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2010 r., sygn. IPPP3/443-525/l0-6/LK, w sytuacji będącej przedmiotem tego rozstrzygnięcia „Wnioskodawca zamierza świadczyć na rzecz spółki zależnej usługi związane z zarządzaniem przedsiębiorstwem oraz usługi doradcze. W związku z nabyciem akcji spółki zależnej Wnioskodawca poniósł koszty związane z nabyciem usług pośrednictwa w prowadzeniu negocjacji przy nabyciu akcji, a w szczególności ze zgromadzeniem i analizą informacji finansowych o Spółce, przedstawieniem finansowej i ekonomicznej analizy działalności Spółki, pomoc w analizie prawnej i podatkowej nabycia akcji, pomoc w negocjacjach warunków umów w zw. z nabyciem akcji Spółki”. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że „(\`(...)\`) w przedmiotowym stanie faktycznym mamy do czynienia z wydatkami, które są związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu tj. ze świadczeniem usług w zakresie doradztwa i zarządzania na rzecz podmiotu zależnego. (\`(...)\`) Należy stwierdzić, że w opisanej we wniosku sytuacji podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki na usługi poniesione w zw. z nabyciem akcji będące przedmiotem wniosku będzie podlegał odliczeniu (\`(...)\`)”.

Spółka pragnie zwrócić uwagę, że obydwie interpretacje wydane zostały w odniesieniu do stanu faktycznego niemal identycznego do omawianego. A mianowicie, w obydwu interpretacjach przedmiotem zapytania była kwestia istnienia po stronie podatnika (wnioskodawcy) prawa do odliczenia VAT naliczonego w odniesieniu do zakupu usług doradczych związanych z zakupem udziałów, w przypadku gdy podatnik ten zamierza świadczyć na rzecz podmiotu którego udziały nabywa usługi podlegające opodatkowaniu VAT (usługi doradcze, zarządcze etc.).

W przypadkach obydwu zacytowanych interpretacji, Minister Finansów uznał, że prawo takie przysługuje podatnikowi.

Ad. 2b)

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`)”.

Należy podkreślić, że art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie określa, jakiego charakteru związek powinien zachodzić pomiędzy wydatkami ponoszonymi na nabycie towarów i usług, a czynnościami opodatkowanymi. W szczególności, wskazane regulacje nie wymagają, aby nabyte towary i usługi były bezpośrednio wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (np. poprzez odsprzedaż towarów lub usług). W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, brak wyraźnego zastrzeżenia o konieczności zaistnienia bezpośredniego związku ze sprzedażą opodatkowaną oznacza, że intencją ustawodawcy było przyznanie podatnikowi prawa do odliczenia VAT również w przypadku, gdy związek ten ma charakter pośredni.

W ocenie Spółki, poza przedstawionym powyżej bezpośrednim związkiem zakupu Usług doradczych z czynnościami opodatkowanymi VAT na terytorium Hiszpanii, zakup ten charakteryzuje się także pośrednim związkiem z realizowanymi przez Wnioskodawcę w Polsce usługami opodatkowanymi VAT.

Zakup Usług doradczych jako element minimalizacji ryzyka gospodarczego Spółki

W opinii Wnioskodawcy, zakup 100% udziałów w dużym zagranicznym podmiocie stojącym na czele grupy spółek prowadzącej zakrojoną na szeroką skalę działalność operacyjną jest procesem po pierwsze – z zasady bardzo kosztownym nawet dla dużego podmiotu jakim jest Spółka, po drugie – niezwykle skomplikowanym z punktu widzenia prawnego i finansowego. Jego efektywne zrealizowanie wymaga od nabywcy dokonania głębokiej analizy ekonomicznej opłacalności przedsięwzięcia, analizy przepisów zagranicznego (w niniejszym przypadku – hiszpańskiego) prawa cywilnego, handlowego, podatkowego, regulacji dotyczących prawa konkurencji, analizy regulacji krajowych itp. Wnioskodawca nie dysponuje zespołem specjalistów mogących samodzielnie – bez wsparcia profesjonalnych firm doradczych, dokonać odpowiednich analiz ekonomicznych i prawnych.

Praktyką zresztą na rynku jest, że wsparcie w tak skomplikowanych międzynarodowych procesach zapewniane jest przez wyspecjalizowane w tym zakresie podmioty zewnętrzne. Doradztwo w procesie akwizycyjnym profesjonalnych firm doradczych doświadczonych w realizacji podobnych transakcji pełni rolę swoistego „ubezpieczenia” się nabywcy (w tym przypadku – Spółki) przed ryzykiem błędnego przeprowadzenia transakcji na jednym z jej etapów.

Należy w tym miejscu dodać, że wystąpienie nieprawidłowości w procesie nabycia Udziałów w postaci:

*   nabycia udziałów podmiotu o charakterystyce prawno-finansowej nieodpowiadającej założeniom Spółki;
*   nabycia tych udziałów z opóźnieniem wynikającym z błędów i niedopatrzeń natury prawnej;
*   nabycia nie wszystkich planowanych udziałów z powodu błędów natury prawnej;
*   powstanie w związku z nabyciem udziałów nieprzewidzianych przez Wnioskodawcę, negatywnych konsekwencji podatkowych itp.

spowodować mogłoby koszty, których wygenerowanie oznaczałoby niezwykle poważne, negatywne konsekwencje nie tylko dla ekspansji Spółki na rynku hiszpańskim, ale również dla jej codziennej działalności realizowanej na rynku polskim.

Należy bowiem pamiętać, że to Wnioskodawca ponosi ostatecznie koszty zakupu Udziałów i jakiekolwiek niepowodzenie bądź strata związana z realizacją tej transakcji wynikające z okoliczności wymienionych powyżej – wpłynęłaby również na jego działalność operacyjną opodatkowaną VAT w Polsce. Należy bowiem przypuszczać, że potencjalna strata wynikająca z zaangażowania środków np. w zakup udziałów podmiotu po zawyżonej cenie oznaczałaby, że mniej środków może w przyszłości być przeznaczonych przez Spółkę na realizację bieżącej działalności operacyjnej na terytorium Polski. Podobny efekt miałoby zaangażowanie znacznych środków w proces, którego zakończenie – z powodu popełnienia błędów prawnych – znacznie przesunęłoby się w czasie.

Tym samym, zapewnienie właściwego wsparcia doradczego w procesie zakupu Udziałów było dla Wnioskodawcy konieczne nie tylko z punktu widzenia efektywności procesu akwizycji zagranicznej spółki, ale dla utrzymania stabilnego rozwoju działalności operacyjnej prowadzonej na terytorium Polski.

W tym kontekście stwierdzić należy, że VAT naliczony związany z zakupem przez Spółkę kompleksowych Usług doradczych poprzedzających zakup udziałów związany jest z prowadzeniem działalności operacyjnej na terytorium Polski – zakup profesjonalnych usług doradczych ma za zadanie minimalizację ryzyka poniesienia strat wynikających z wystąpienia błędów w procesie akwizycji i ich potencjalnego negatywnego wpływu na działalność operacyjną prowadzoną w Polsce.

W tym kontekście – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – Wnioskodawcy powinno przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z zakupem Usług doradczych.

Wpływ zakupu Udziałów na czynności opodatkowane realizowane w Polsce

Spółka pragnie również wskazać, że nabycie przedmiotowych Usług doradczych stanowi również zdarzenie pośrednio związane z jej czynnościami opodatkowanymi w Polsce. Jak wskazano bowiem w opisie sprawy, transakcja zakupu udziałów spółek z grupy L. była elementem strategii ekspansji na rynki zagraniczne. Efektem dokonywania skutecznej ekspansji międzynarodowej jest między innymi poprawa postrzegania Wnioskodawcy przez inwestorów, przez banki, przez klientów i dostawców, pracowników oraz potencjalnych pracowników. Efekty ekspansji na rynek hiszpański w kontekście korzyści osiąganych w związku z nią w Polsce można scharakteryzować w następujący sposób:

*   relacje z bankami/poprawa ratingu – skuteczne rozszerzenie działalności o kolejny rynek zagraniczny poprzez zakup udziałów w działającym na tym rynku podmiocie przyczyni się do poprawy oceny wiarygodności kredytowej Spółki. Wzrost ratingu w bezpośredni sposób wpływa na możliwość pozyskania przez Wnioskodawcę finansowania zewnętrznego na korzystniejszych niż obecnie warunkach w odniesieniu do działalności podejmowanej zarówno w Polsce, jak i za granicą. Można więc postawić tezę, że spowodowany omawianą inwestycją wzrost ratingu wywiera pozytywny wpływ również na bieżącą działalność operacyjną prowadzoną w Polsce i opodatkowaną VAT;
*   relacje z kontrahentami instytucjonalnymi/efekt marketingowy – Spółka pragnie zwrócić uwagę, że informacja o tym, że właścicielem podmiotu hiszpańskiego jest ona jest informacją ogólnie dostępną i możliwą do sprawdzenia w stosunkowo łatwy sposób dla każdej zainteresowanej osoby (informacje o strukturze właścicielskiej są umieszczane na stronie internetowej spółki hiszpańskiej). W opinii Wnioskodawcy, informacja o tym, że on jest właścicielem hiszpańskiej marki restauracyjnej L. poprzez swoisty efekt marketingowy poprawia pozycję i wiarygodność Spółki w przypadku szeregu negocjacji handlowych, jakie toczone są przez nią w związku z prowadzeniem działalności operacyjnej na terenie Polski (w tym np. negocjacje z dostawcami towarów i usług). Potencjalnie może to wpłynąć na możliwość uzyskania przez Wnioskodawcę lepszych warunków zakupu, preferencyjnych terminów płatności za towary lub usługi etc.;
*   relacje z pracownikami/potencjalnymi pracownikami i dokonywanie przez Spółkę ekspansji na rynki zagraniczne potencjalnie otwierać może możliwości na bardzo interesujące drogi rozwoju zawodowego wewnątrz firmy dla specjalistów w niej zatrudnionych lub dla kompetentnych kandydatów do pracy w sektorze restauracyjnym. Umocnienie statusu firmy międzynarodowej podnosi prestiż Wnioskodawcy jako pożądanego pracodawcy na rynku polskim.

Reasumując, rozszerzenie działalności na rynek hiszpański poprzez nabycie udziałów spółki prowadzącej na tym rynku działalność restauracyjną wywiera również pozytywny wpływ na działalność operacyjną realizowaną przez Spółkę na terytorium Polski i opodatkowaną VAT. W tym kontekście również zakup Usług doradczych, które niejako umożliwiły i były niezbędne dla dokonania akwizycji Udziałów w sposób efektywny przyczynia się do powstania wskazanych powyżej pozytywnych efektów. Z tych okoliczności wynika – w ocenie Wnioskodawcy – pośredni związek zakupu analizowanych usług z działalnością opodatkowaną VAT w Polsce realizowaną przez niego.

W ocenie Spółki, opisane powyżej efekty nabycia Udziałów wskazują na istnienie pośredniego związku zakupu Udziałów (a więc również Usług doradczych związanych z tym zakupem) z realizowanymi przez nią w Polsce czynnościami opodatkowanymi VAT. Taki pośredni związek uprawnia – w ocenie Wnioskodawcy – na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT do dokonania przez niego odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupu Usług doradczych związanych z zakupem Udziałów.

Spółka pragnie wskazać, że stanowisko przez nią zaprezentowane znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 marca 2012 r., sygn. ILPP4/443-826/11-3/ISN, w której organ za prawidłowe uznał stanowisko podatnika, zgodnie z którym „Wydatki poniesione na nabycie usług doradczych zarówno od podmiotów krajowych, jak i zagranicznych, w związku z nabyciem udziałów w Spółce córce, a następnie nabyciem przez nią zorganizowanej części przedsiębiorstwa M.S. będącej uprzednio przedstawicielem handlowym Spółki na terenie Niemiec, zostały poniesione w celu realizacji długookresowej polityki rozwoju Spółki oraz w celu wygenerowania nowych źródeł przychodów, zmierzając do zabezpieczenia możliwości realizacji działalności gospodarczej w przyszłości, a tym samym realizacji sprzedaży opodatkowanej VAT. Z uwagi na powyższe, wydatki te związane są z działalnością opodatkowaną Spółki i tym samym, ma ona prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z opisanych faktur VAT, jak i wykazanego na fakturze wewnętrznej, związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem opisanych w stanie faktycznym transakcji”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 listopada 2011 r. sygn. IPPP1/443-1210/11-2/AP, w której organ stwierdził, że „Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości. (\`(...)\`) Odnosząc powołane wyżej regulacje prawne do przedstawionego we wniosku zdarzenia stanu faktycznego należy stwierdzić, iż wydatki na ww. usługi (\`(...)\`) poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa pośrednio mają związek z uzyskaniem przez Spółkę obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług. Z uwagi zatem na fakt, iż nabycie ww. usług związanych z nabyciem akcji będzie służyło wykonywaniu czynności opodatkowanych – jak wskazał we wniosku Wnioskodawca – w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie cytowany na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT”.

Reasumując, w opinii Spółki zakup Usług doradczych charakteryzuje się bezpośrednim związkiem z realizowanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi, których miejscem świadczenia (opodatkowania) jest terytorium Hiszpanii. W oparciu o art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, przysługuje jej więc prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupu tych usług. Co więcej zakup analizowanych Usług ma również pośredni związek z działalnością opodatkowaną realizowaną przez Wnioskodawcę na terytorium Polski, co w świetle brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jest również przesłanką przemawiającą za przyznaniem Spółce prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z zakupem tych Usług.

Mając na względzie wskazane powyżej okoliczności, Spółka wnioskuje jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (…).

Z art. 88 ust. 4 ustawy wynika, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96 (…).

Podstawową zasadą, na której opiera się konstrukcja podatku od towarów i usług, jest zasada neutralności tego podatku. Wyraża się ona w umożliwieniu podatnikowi pomniejszenia podatku należnego o kwoty podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług związanych z jego działalnością gospodarczą. Należy jednak podkreślić, że powyższe prawo nie jest bezwarunkowe. Dyspozycja przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, wiąże prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług obowiązującym na terytorium kraju, tzn. takimi, które generują podatek należny.

Z ww. przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki:

*   odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług,
*   towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie przedstawiona w przepisie art. 86 ust. 1 ustawy zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w związku z planowanym rozszerzeniem działalności na terenie Europy, zakupił w listopadzie 2012 r. około 76% udziałów w spółce holdingowej (dalej: Udziały) działającej na terytorium Hiszpanii. W czerwcu 2013 r. Spółka nabyła pozostałą (ok. 24%) część Udziałów będących dotychczas własnością udziałowców mniejszościowych. Spółka hiszpańska (spółka holdingowa) jest właścicielem (pośrednio lub bezpośrednio) 100% udziałów w grupie spółek działających w Hiszpanii i tworzących sieć restauracji o nazwie L. W skład tych spółek wchodzą spółki holdingowe jak i operacyjne (prowadzące działalność restauracyjną). W konsekwencji, nabywając Udziały, Wnioskodawca de facto stał się właścicielem całej grupy spółek tworzących grupę L. Spółka nabyła Udziały od podmiotu powiązanego z siedzibą na Węgrzech (dalej: podmiot węgierski), który nabył je wcześniej od innego podmiotu powiązanego z siedzibą w Polsce (dalej: podmiot polski). Taka sekwencja transakcji zakupu i odsprzedaży Udziałów była uprzednio uzgodniona przez strony. Ze względu na rozmiary przeprowadzanej akwizycji Udziałów, Wnioskodawca nabył usługi polegające na kompleksowej analizie ekonomicznej, prawnej i podatkowej transakcji, samych Udziałów i kondycji finansowej spółek z grupy L. (tzw. proces due dilligence prawny, podatkowy, ekonomiczny). Na usługi te składały się następujące grupy świadczeń związane z zakupem udziałów (dalej: Usługi doradcze): koszty analiz prawnych, ekonomicznych, podatkowych spółek z grupy L. (due dilligence); koszty doradztwa, w tym: finansowego, prawnego, podatkowego, biznesowego oraz analiz eksperckich związanych z zakupem Udziałów – w szczególności jego konsekwencji na gruncie polskich i hiszpańskich przepisów prawa cywilnego, handlowego oraz konsekwencji podatkowych; usługi tłumaczy; koszty podróży służbowych związane z zakupem udziałów. Usługi te zakupił pierwotnie podmiot polski i przeniósł ich koszt na Spółkę w drodze tzw. refaktury (takie rozliczenie ustalone zostało jeszcze przed zakupem Udziałów). Przeniesienie kosztów Usług doradczych na Wnioskodawcę zostało udokumentowane poprzez wystawienie faktury VAT (tzw. refaktury) z wykazanym na niej VAT należnym w wysokości 23% podstawy opodatkowania. Wraz z przeniesieniem kosztów Usług doradczych na Spółkę, podmiot polski przekazał jej dokumentację będącą wynikiem wykonania tych usług (raporty, opinie, wyceny etc.) – w tych wszystkich przypadkach, gdy wykonanie danej usługi skutkowało powstaniem efektu w postaci materialnej.

Zatem podmiot polski dokonał zakupu Usług doradczych związanych z zakupem Udziałów od „pierwotnych” usługodawców we własnym imieniu, niemniej jednak mając na względzie to, że:

*   Udziały te finalnie były przeznaczone do sprzedaży Spółce, o czym podmiot polski wiedział,
*   koszty Usług doradczych wraz z rezultatami ich wykonania miały być „przeniesione” na rzecz Wnioskodawcy po zakupie przez niego Udziałów, co podmiot polski zakładał jeszcze przed ich poniesieniem

należy zgodzić się ze Spółką, że podmiot polski dokonał zakupu Usług doradczych działając de facto na jej rzecz – co wpisałoby się w treść przepisu art. 8 ust. 2a ustawy.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego zaznaczyć należy, że ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością opodatkowaną można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą np. dalszej odsprzedaży, ponieważ bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z działalnością opodatkowaną, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w branży restauracyjnej, w ramach sieci lokali gastronomicznych na terenie całej Polski. Wnioskodawca prowadzi wspomnianą działalność pod marką: (\`(...)\`). Ponadto Spółka udziela pożyczek podmiotom powiązanym. Transakcje realizowane przez Spółkę w Polsce w przeważającej mierze podlegają opodatkowaniu VAT (z wyjątkiem usługi udzielania pożyczek, które to czynności podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT). Spółka nie odlicza jednakże VAT naliczonego przy pomocy tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy – proporcja ta wynosi 100%. Poza opisaną powyżej działalnością realizowaną w Polsce, poprzez sieć podmiotów zależnych utworzonych zagranicą, Wnioskodawca prowadzi również działalność restauracyjną w innych państwach europejskich (m.in.: Chorwacja, Bułgaria, Serbia, Węgry, Rosja), a także w USA.

W związku z planowanym rozszerzeniem działalności, Spółka nabyła na terenie Europy Udziały w spółce hiszpańskiej, prowadzącej działalność w sektorze restauracyjnym głównie na terytorium Hiszpanii. Ze względu na rozmiary przeprowadzanej akwizycji Udziałów, Wnioskodawca nabył usługi (opisane powyżej Usługi doradcze).

W tym miejscu należy wskazać, że w orzecznictwie TSUE (m.in. C-16/00 pomiędzy Cibo Participations SA a Directeur régional des impôts du Nord-Pas-de-Calais), wyraźnie utrwalona została linia wskazująca, że jeżeli posiadacz akcji uczestniczy jednocześnie w zarządzaniu spółką lub posiadanie akcji jest bezpośrednim, stałym i koniecznym warunkiem rozszerzenia działalności gospodarczej posiadacza, wówczas posiadanie papierów wartościowych uznaje się za działalność gospodarczą.

Zatem gdy transakcja nabycia udziałów ma związek z rozszerzeniem działalności, oznacza to, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki związane z zakupem Udziałów innej spółki w sposób pośredni wpływają na jego przyszłe przychody.

Jednakże odnosząc powołane wyżej regulacje prawne do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że nabyte Usługi doradcze nie mają bezpośredniego ani pośredniego związku z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Przedmiotowe usługi mają związek z nabyciem przez Wnioskodawcę Udziałów podmiotu hiszpańskiego i przekładają się na jego działalność na terytorium Hiszpanii oraz pozostają w związku z tą działalnością. W tej sytuacji zakup Usług doradczych pozostaje bez wpływu na działalność Wnioskodawcy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Zatem w świetle art. 86 ust. 1 ustawy, Spółce nie przysługuje/nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez podmiot polski z tytułu świadczenia opisanych Usług doradczych.

Jednocześnie wskazać należy, że w przypadku świadczenia usług poza terytorium kraju, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego uregulowane zostało w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem – podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Jak wynika z cyt. przepisu, warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z usługami świadczonymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych usług w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Jak wynika z opisu sprawy, w wyniku nabycia Udziałów, Wnioskodawca stał się spółką dominującą w stosunku do opisanych powyżej firm z grupy L. Rozpoczął on więc realizację szeregu działań zmierzających do poprawy efektywności funkcjonowania grupy L., a także do większego zintegrowania L. ze strukturami grupy A. w sferze proceduralnej i operacyjnej. Działania te przybrały formę usług o charakterze niematerialnym, które świadczone są przez Spółkę na rzecz poszczególnych podmiotów hiszpańskich, których Wnioskodawca jest pośrednim właścicielem. Świadczenie tych usług nie miałoby miejsca (nie byłoby potrzebne), gdyby nie fakt dokonania przez Spółkę zakupu Udziałów.

Na obecnym etapie, zakres wspomnianych świadczeń jest następujący:

*   usługi prawne – świadczone przez wewnętrzny dział prawny Wnioskodawcy na rzecz poszczególnych spółek z grupy L. Wynagrodzenie z tego tytułu jest rozliczane w okresach rocznych;
*   usługi informatyczne – świadczone są przez dział informatyczny Spółki i obejmują w szczególności obsługę systemów informatycznych, urządzeń mobilnych oraz systemu telekonferencyjnego, a także obsługę poczty elektronicznej pracowników spółek zależnych, zapewnienie zdalnego dostępu do tej poczty oraz do wirtualnych sieci prywatnych (VPN). Wynagrodzenie z tego tytułu jest rozliczane w okresach rocznych;
*   usługi udzielenia licencji na korzystanie z systemu telekonferencyjnego, a także na korzystanie z oprogramowania dla bezprzewodowych urządzeń telekomunikacyjnych. Wynagrodzenie z tego tytułu jest przez Wnioskodawcę rozliczane w okresach rocznych. Spółka otrzymuje od spółek hiszpańskich również miesięczne wynagrodzenie z tytułu użytkowania systemu telekonferencyjnego;
*   usługi telekomunikacyjne – świadczone na rzecz pracownika jednej z zależnych spółek hiszpańskich. Wynagrodzenie z tego tytułu jest rozliczane w okresach miesięcznych;
*   usługi organizacji szkoleń, w których uczestniczą pracownicy zależnych spółek hiszpańskich;
*   usługi w zakresie przeprowadzania testów wśród pracowników zależnych spółek hiszpańskich, mających na celu określenie typu osobowości tych pracowników.

Jak wskazał Wnioskodawca, świadczenie powyższych usług podlega opodatkowaniu VAT poza terytorium Polski – zgodnie z art. 28b ustawy – w związku z czym Spółka dokumentuje je poprzez wystawienie faktury bez wykazanego podatku należnego VAT.

W związku z powyższym Spółka poinformowała, że wszelkie przesłanki wskazane w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy zostały przez nią spełnione. Wnioskodawca zaznaczył, że świadczenie usług informatycznych, prawnych, organizacji szkoleń, przeprowadzania testów wśród pracowników, udzielania licencji itp. na terytorium kraju podlegałoby opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, gdyby usługi te były świadczone na terytorium Polski (np. na rzecz podatnika z siedzibą w Polsce). Spółka jest również w posiadaniu dokumentów, z których wynika związek odliczonego podatku naliczonego z tymi czynnościami. Dokumentami tymi są po pierwsze – faktury zakupu Usług doradczych, jak i faktury sprzedaży wystawiane przez Wnioskodawcę z których wynika zakres obydwu kategorii świadczeń a tym samym – opisywany powyżej związek między nimi. Po drugie, Spółka jest w posiadaniu umowy na zakup Udziałów i dokumentacji będącej wynikiem wykonania Usług doradczych (raporty, opinie, wyceny etc.), jak również dokładnej dokumentacji zakresu i sposobu realizacji usług niematerialnych na rzecz podmiotów zależnych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w związku z nabyciem Usług doradczych Wnioskodawcy przysługuje/przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy.

Jednak oceniając stanowisko Spółki całościowo, zgodnie z którym na podstawie zarówno art. 86 ust. 8 pkt 1 jak i art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z zakupem Usług doradczych, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy również zauważyć, że powołane przez Spółkę interpretacje indywidualne są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.