Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-263/12/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-07-04
Teza: Czy wskazane przez Spółkę wydatki będą stanowiły koszt i będą mogły być zaliczane przez Spółkę bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów stosownie do art. 15 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; odpady (śmieci); odpady (śmieci)-składowanie odpadów (śmieci); rekultywacja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2012 r. (data wpływu 17 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej wydatków na bieżącą eksploatację i rekultywację składowiska odpadów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wydatków na bieżącą eksploatację i rekultywację składowiska odpadów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zarządza na podstawie umowy dzierżawy gminnym składowiskiem odpadów innych niż niebezpieczne i obojętne. Właścicielem składowiska jest Gmina.

W trakcie bieżącej eksploatacji składowiska Spółka realizuje obowiązki wynikające z ustawy o odpadach, pozwolenia zintegrowanego oraz instrukcji eksploatacji składowiska.

Składowisko odpadów innych niż niebezpieczne oraz obojętne zajmuje obszar o powierzchni 9.16 ha, w tym:

*   kwatera nr I (zamknięta i zrekultywowana) – 2,0 ha,

*   kwatera nr II (zamknięta, w trakcie rekultywacji) – 2,45 ha.

*   kwatera nr III („nowa” eksploatowana) – 4,71 ha.

Spółka ponosi wydatki związane z rekultywacją II kwatery, tj:

*   Zakup robót ziemnych;

*   Zakup drzew i krzewów;

*   Zakup ziemi;

*   Monitoring środowiskowy.

Spółka ponosi wydatki związane z kwaterą nr III związane zarówno z bieżącą eksploatacją składowiska jak i z rekultywacją kwatery składowiska, tj.:

1.  bieżącą eksploatacją składowiska, na które składa się:
    1.  Budowa tymczasowych dróg technologicznych z płyt drogowych na kwaterze składowiska stanowiących dojazd pojazdów z odpadami do poszczególnych działek składowania. Ww. drogi układane są tymczasowo i w miarę nawarstwiania się odpadów są rozbierane i przenoszone w inne miejsca;
    2.  Podnoszenie studni odgazowujących kręgami żelbetowymi i studni rewizyjnych rurami PVC (wybudowanych wcześniej w ramach budowy kwatery składowiska przez właściciela, tj. Gminę). Prace wykonuje się sukcesywnie w miarę usypywania kolejnych warstw odpadów. Instalacja odgazowująca i rewizyjna jest integralną częścią instalacji drenażowej, która zgodnie z projektem budowlanym podzielona jest na kilka odcinków, na których wybudowane są studnie odgazowujące i rewizyjne. Zgodnie z charakterystyką techniczną obiektu zapisaną w instrukcji eksploatacji składowiska odpadów innych niż niebezpieczne i obojętne instalacja odgazowująca składa się z 19 studni odgazowujących znajdujących się na kwaterze nr III, nadbudowywanych w miarę podnoszenia rzędnej składowania odpadów. Studnie odgazowujące należy wznosić w ten sposób, aby górna krawędź rury formującej znajdowała się zawsze powyżej poziomu odpadów i była zawsze wypełniona materiałem żwirowym. Podwyższanie studni należy realizować sukcesywnie w miarę konieczności pozyskania powierzchni do składowania odpadów i po osiągnięciu zakładanej wysokości złoża odpadów, przed przystąpieniem do rekultywacji studnie należy obudować kręgami żelbetowymi z pokrywą;
    3.  Budowa grobli (wałów) okalających kwaterę, obsypywanie i uszczelnianie skarp, co wiąże się z zakupem ziemi i robót ziemnych.
2.  rekultywacją kwatery nr III składowiska, na które składają się:
    1.  Zakup robót ziemnych;
    2.  Zakup drzew i krzewów;
    3.  Zakup ziemi;
    4.  Monitoring środowiskowy.

„Konieczność dostosowywania składowiska wynika z decyzji, które Spółka obowiązkowo musi spełnić, aby złożyć na stanowisku ilość odpadów określoną w decyzjach, do których musi się dostosować. Składowisko poprzez ponoszone nakłady rekultywacyjne nie jest przebudowywane czy też rozbudowywane, ale dostosowane do bieżącego funkcjonowania składowiska zgodnymi z wymogami, które Spółka musi spełnić”.

Spółka zwraca uwagę na zapis art. 59 ust. 1 pkt 3 ustawy o odpadach, zgodnie z którym zarządzający składowiskiem odpadów jest obowiązany zapewnić selektywne składowanie odpadów, mając na uwadze uniknięcie szkodliwych dla środowiska reakcji pomiędzy składnikami tych odpadów, możliwość dalszego ich wykorzystywania oraz rekultywację i ponowne zagospodarowanie terenu składowiska odpadów.

Natomiast rozporządzenie Ministra Środowiska z dnia 24 marca 2003 r. w sprawie szczegółowych wymagań dotyczących lokalizacji, budowy, eksploatacji i zamknięcia, jakim powinny odpowiadać poszczególne typy składowisk odpadów (Dz. U. Nr 61, poz. 549, ze zm.) stanowi w § 17, że rekultywację wykonuje się zgodnie z harmonogramem działań związanych z rekultywacją składowiska odpadów, w sposób zabezpieczający składowisko odpadów przed jego szkodliwym oddziaływaniem na wody powierzchniowe i podziemne oraz powietrze, integrującą obszar składowiska odpadów z otaczającym środowiskiem oraz umożliwiającą obserwację wpływu składowiska odpadów na środowisko. Po dniu zaprzestania przyjmowania odpadów do składowania na składowisku odpadów niebezpiecznych lub jego części zabezpiecza się je przed infiltracją wód opadowych przez uszczelnienie jego powierzchni. Po dniu zaprzestania przyjmowania odpadów do składowania na składowisku odpadów innych niż niebezpieczne i obojętne lub składowisku odpadów obojętnych lub ich części, skarpy oraz powierzchnię korony składowiska porządkuje się i zabezpiecza przed erozją wodną i wietrzną przez wykonanie odpowiedniej okrywy rekultywacyjnej, której konstrukcja uzależniona jest od właściwości odpadów. Minimalna miąższość pokrywy rekultywacyjnej dla składowiska odpadów innych niż niebezpieczne i obojętne powinna umożliwić powstanie i utrzymanie trwałej pokrywy roślinnej.

Spółka nie tworzy funduszu rekultywacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wskazane przez Spółkę wydatki będą stanowiły koszt i będą mogły być zaliczane przez Spółkę bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów stosownie do art. 15 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki przez nią ponoszone są kosztem uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia a źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (\`(...)\`). Warunkiem uznania wydatku poniesionego przesz podatnika za koszt uzyskania przychodów jest łączne spełnianie poniższych przesłanek:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   jest definitywny,

*   został właściwie udokumentowany oraz

*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 o podatku dochodowym od osób prawnych.

Koszty uzyskania przychodów mogą być rozpatrywane zarówno jako koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu osiągniętego w danym momencie. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Do kosztów pośrednich zalicza się natomiast wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje prawidłowe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego.

Natomiast za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f – 4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dokumentu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Spółka, jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu składowiska odpadów, ponosi wydatki związane zarówno z eksploatacją czynnego składowiska, jak i wydatki wynikające z ustawowych obowiązków związanych z utrzymaniem zamkniętego składowiska. W związku z powyższym wydatki związane z rekultywacją oraz tzw. monitoringiem, ponoszone po zaniknięciu składowiska stanowią na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów.

Ponadto Jednostka wskazuje, iż przedmiotowe wydatki mają charakter kosztów pośrednich, co wynika z braku możliwości identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie tego rodzaju wydatku.

Określając zatem moment zaliczenia wydatków dotyczących rekultywacji i monitoringu zamkniętego składowiska do kosztów uzyskania przychodów właściwym będzie zastosowanie ad. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie icb poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Reasumując, wszystkie wydatki ponoszone przez Spółkę są w tym przypadku wydatkami niezbędnymi do prawidłowego funkcjonowania. Nie powodują one również ulepszenia lub modernizacji w sensie zwiększenia wydajności, czy zwiększenia okresu używania. Nakłady rekultywacyjne i dostosowujące do bieżącego funkcjonowania nie stanowią wydatków na ulepszenie środków trwałych, nie powiększają wartości tych środków. W związku z powyższym nakłady rekultywacyjne i dostosowujące do bieżącego funkcjonowania składowiska będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Pogląd taki prezentują również organy podatkowy w wydanych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 25 października 2010 r., Nr IPPB5/423-512/10-2/AM, jak również w interpretacji z dnia 4 grudnia 2008 r., Nr IPPB3/423-1317/08-2/MK.

Również Ministerstwo Finansów (Podsekretarz stanu Jarosław Neneman) w odpowiedzi na interpelację poselską nr 4323 odpowiedziało posłowi Januszowi Chwierutowi: „Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatki związane z zamknięciem składowiska i rekultywacją jego terenu mogą być zaliczane w koszty uzyskania przychodów lub rozliczane w ramach utworzonego przez podatnika funduszu rekultywacji. Jeżeli podatnik nie tworzy funduszu rekultywacji, wówczas faktycznie poniesione wydatki na rekultywację zalicza bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, stosownie do art. 15 ust. 1 i 4 u.p.d.o.p.”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.).

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatkowej, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika,

*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy przy tym podkreślić, że sam fakt poniesienia danego wydatku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie jest decydujący dla uznania, że spełnia on przesłankę celowości, wynikającą z art. 15 ust. 1 omawianej ustawy. Nie każdy bowiem wydatek ponoszony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. Dlatego też w odniesieniu do kosztów nieobjętych wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można stwierdzić, że kwestia ich związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika stanowi jeden z istotnych elementów, które powinny być uwzględniane przy ocenie ich celowości – nie przesądza jednak samoistnie o możliwości zaliczenia tych kosztów do kategorii kosztów podatkowych.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Jako koszty uzyskania przychodów mogą być rozpatrywane zarówno koszty bezpośrednio jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Te pierwsze dają się powiązać z konkretnie określonym przychodem, jaki osiągnął podatnik, natomiast te drugie wiążą się z całokształtem działalności prowadzonej przez podatnika i ogólnie określonymi przychodami osiąganymi z tytułu prowadzenia tej działalności.

Jednocześnie, stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) (tj. gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidują także możliwość amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 16a ust. 2 pkt 1 wspomnianej ustawy amortyzacji podlegają – z zastrzeżeniem art. 16c – niezależnie od przewidywanego okresu używania, m.in. przyjęte do używania „inwestycje w obcych środkach trwałych” – zwane także środkami trwałymi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych. Definiuje natomiast pojęcie „inwestycji”. Zgodnie z art. 4a pkt 1 tej ustawy, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, ze zm.). Środki trwałe w budowie to – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości – zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. Biorąc pod uwagę te definicje można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji lub polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego. Przykładem ponoszenia nakładów w obcych środkach trwałych jest konieczność dostosowania używanych na podstawie umowy najmu czy dzierżawy lub innej umowy, obcych składników majątku do potrzeb prowadzonej działalności użytkownika.

Zatem wydatki „na inwestycję w obcym środku trwałym” nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Jednakże zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 ww. ustawy.

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zajmuje się zarządzaniem gminnym składowiskiem odpadów. W czasie użytkowania dzierżawionego składowiska ponosi szereg wydatków na jego bieżącą eksploatację i rekultywację. Nakłady na rekultywację (tj. wydatki na: zakup robót ziemnych, zakup drzew i krzewów, zakup ziemi, na monitoring środowiskowy) oraz nakłady na dostosowanie kwatery do prawidłowego, zgodnego z decyzjami budowlanymi i ekologicznymi, funkcjonowania (tj. wydatki na: budowę tymczasowych dróg technologicznych, podnoszenie studni odgazowujących i studni rewizyjnych wybudowanych wcześniej w ramach budowy kwatery składowiska przez właściciela, budowę grobli okalających kwaterę, obsypywanie i uszczelnianie skarp) – zgodnie z twierdzeniem Spółki – nie spowodują przebudowy, czy też rozbudowy składowiska, którym zarządza, ale dostosowanie go do bieżącego funkcjonowania, zgodnie z wymogami, które Spółka musi wypełnić. Wnioskodawca nadmienił przy tym, że „dostosowywanie składowiska” wynika z uzyskanych decyzji, które Spółka obowiązkowo musi spełniać, aby na stanowisku złożyć określoną w decyzjach ilość odpadów.

Odnosząc analizowaną sytuację do ww. przepisów ustawy podatkowej stwierdzić należy, że ponoszone nakłady nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym. Jednocześnie, jako, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki są ściśle związane z prowadzoną przez niego działalnością i mają charakter dostosowawczy, tj. wynikają z wymogów prawidłowego funkcjonowania składowiska odpadów, należy je zakwalifikować do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodem, czyli tzw. koszty pośrednich.

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli natomiast dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d omawianej ustawy).

Ponadto, w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e omawianej ustawy).

Reasumując – w przedstawionym zdarzeniu przyszłym – nakłady rekultywacyjne i dostosowujące do bieżącego funkcjonowania składowiska będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85 – 035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.