Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-397/08/JCi
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-07-10
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym ma miejsce podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług świadczenie usług pomiędzy kontrahentami (usługodawcami) i Spółką (beneficjentem świadczenia)? Czy Spółka jest uprawniona do odliczania, na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług, podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez kontrahentów w celu udokumentowania świadczonych usług (wynagradzanych premią pieniężną)?
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony; premia-premia pieniężna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2008r. (data wpływu 23 kwietnia 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy premie pieniężne są usługą podlegającą VAT oraz dopuszczalności odliczenia przez Wnioskodawcę podatku VAT z faktur dokumentujących ich udzielenie - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy premie pieniężne są usługą podlegającą VAT oraz dopuszczalności odliczenia przez Wnioskodawcę podatku VAT z faktur dokumentujących ich udzielenie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, dokonując na rzecz swoich kontrahentów dostaw towarów, które są sprzedawane poprzez sieć ich sklepów. W wielu przypadkach podstawą współpracy między Spółką i kontrahentami są umowy określające w sposób kompleksowy warunki wzajemnej współpracy gospodarczej. W ich ramach Spółka zobowiązuje się do przyznania kontrahentowi premii pieniężnych m.in. z tytułu i pod warunkiem osiągnięcia przez nich określonej wartości towarów od Spółki w danym okresie rozliczeniowym. Premie te nie są związane z konkretną dostawą, ale dotyczą rozliczenia zakupów dokonanych w okresie i mają na celu utrwalenie współpracy handlowej między Spółką i kontrahentami. W przypadku braku realizacji świadczenia przez kontrahentów, brak jest podstaw do wypłaty wynagrodzenia (premia pieniężna nie zostaje przyznana). Fakt przyznania premii pieniężnej jest dokumentowany przez kontrahentów poprzez wystawienie Spółce faktury VAT, opodatkowanej stawką podstawową, na kwotę netto równą wartości przyznanej premii. Traktowanie przyznanych premii jako wynagrodzenia za usługi podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wynika ze stosowania się przez kontrahentów do wykładni przepisów art. 8 i art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług, dokonanej przez Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 30 grudnia 2004r. nr PP3-812-1222/2004/AP/4026 oraz do otrzymanych przez nich interpretacji podatkowych. W pismach tych władze podatkowe wskazały, że prezentowane premie pieniężne otrzymywane przez kontrahentów (wypłacane przez Spółkę) powinny być traktowane dla celów podatku od towarów i usług jako wynagrodzenie za usługi świadczone przez kontrahentów na rzecz ich dostawców (tj. Spółkę) i konsekwentnie opodatkowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym ma miejsce podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług świadczenie usług pomiędzy kontrahentami (usługodawcami) i Spółką (beneficjentem świadczenia)?

Czy Spółka jest uprawniona do odliczania, na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług, podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez kontrahentów w celu udokumentowania świadczonych usług (wynagradzanych premią pieniężną)?

Zdaniem Wnioskodawcy, kierując się wykładnią dokonaną przez Ministra Finansów – w trybie art. 14 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w piśmie z dnia 30 grudnia 2004r., nr PP3-812-1222/2004/AP/4026, mówiąc, że w sytuacjach, w których podatnicy kształtują swoje relacje w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę w określonym czasie, nabyć określonej ilości towarów lub o określonej wartości lub dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób, a premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, to w takich przypadkach należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonym zachowaniem otrzymującego premię nabywcy, a zatem ze świadczeniem przez niego usług. Uzasadniając takie stanowisko, Wnioskodawca wskazał, iż przyznana premia wypłacana jest za dokonanie zakupu oznaczonej ilości towaru w określonym czasie, a zatem nie spełnia funkcji rabatu, gdyż nie jest powiązana z żadną konkretną transakcją. Premię niezwiązaną z konkretną dostawą należy ocenić w kategorii realizowanego świadczenia. Premia wypłacana jest przez Spółkę na podstawie umowy cywilnoprawnej, po spełnieniu przez kontrahentów warunków określonych w tej umowie, jej wypłata nie ma więc charakteru dobrowolnego, ale jest rezultatem pewnego, uzgodnionego ze Spółką, zachowania kontrahentów. Premia pieniężna ma charakter płatności wzajemnej tzn. stanowi ekwiwalent za określone świadczenie kontrahentów (polegające na dokonaniu w określonym czasie zakupów towarów od Spółki, o określonej w umowie wartości), co wiąże się ze wzajemnymi relacjami pomiędzy Spółką i kontrahentami, a tym samym mieści się w pojęciu „świadczenie usług”. Wobec tego, zdaniem Wnioskodawcy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jej otrzymanie winno być rozliczone fakturą VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawioną powyżej interpretację stanu faktycznego, Spółce przysługuje prawo do odliczania podatku naliczonego wykazanego na fakturach otrzymanych od kontrahentów związanych ze świadczeniem usług polegających na dokonaniu w danym okresie zakupów o określonej wartości. Faktury te dokumentują bowiem czynności podlegające opodatkowaniu, co wyłącza stosowanie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonuje na rzecz swoich kontrahentów dostaw towarów. Podstawą współpracy między Spółką i kontrahentami są umowy, określające w sposób kompleksowy warunki wzajemnej współpracy gospodarczej. W ich ramach Spółka zobowiązuje się do przyznania kontrahentowi premii pieniężnych m.in. z tytułu i pod warunkiem osiągnięcia przez nich określonej wartości towarów od Spółki w danym okresie rozliczeniowym. Premie te nie są związane z konkretną dostawą, ale dotyczą rozliczenia zakupów dokonanych w okresie i mają na celu utrwalenie współpracy handlowej między Spółką i kontrahentami. W przypadku braku realizacji świadczenia przez kontrahentów, brak jest podstaw do wypłaty wynagrodzenia (premia pieniężna nie zostaje przyznana). Fakt przyznania premii pieniężnej jest dokumentowany przez kontrahentów poprzez wystawienie Spółce faktury VAT, opodatkowanej stawką podstawową, na kwotę netto równą wartości przyznanej premii.

Na podstawie powyższego należy uznać, iż wypłacana w ten sposób gratyfikacja pieniężna nie będzie związana z konkretną dostawą i nie będzie miała charakteru dobrowolnego, będzie bowiem uzależniona od określonego zachowania nabywcy. Wypłacając premię pieniężną sprzedawca nagradza kupującego za nabycie określonej ilości towarów, a w konsekwencji za lojalność względem sprzedawcy, tj. za to, że kupujący nabywa towary wybranego kontrahenta, a nie jego konkurentów. Premia pieniężna powinna być w związku z tym traktowana również jako wynagrodzenie za powstrzymywanie się od zakupu towarów konkurencyjnych. Zatem pomiędzy stronami będzie istniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W świetle powyższego kontrahent Wnioskodawcy jest obowiązany z tytułu świadczonej usługi, za którą otrzymuje wynagrodzenie (w postaci premii pieniężnej) do wystawienia faktury VAT, stwierdzającej dokonanie sprzedaży, zgodnie z art. 106 cyt. ustawy. W myśl art. 106 ust. 1 cyt. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT". Elementy, jakie powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży określa § 9 ust. 1 cyt. powyżej rozporządzenia.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie tut. organu należy uznać, iż w przedstawionym stanie faktycznym ma miejsce podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług świadczenie usług za wynagrodzeniem, które kontrahent Wnioskodawcy winien udokumentować fakturą VAT.

Jeśli chodzi o kwestie związane z prawem do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego w otrzymanych od kontrahentów fakturach dokumentujących wypłacone przez Wnioskodawcę premie pieniężne, to stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 cyt. ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy prawo do tego obniżenia powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Prawo to wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m. in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o VAT, zgodnie z którym, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008r.), nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Reasumując, ze względu na fakt, iż tutejszy organ wykazał w przedmiotowej interpretacji, że otrzymanie wynagrodzenia w formie premii pieniężnych powinno być udokumentowane przez otrzymującego takie premie fakturą VAT i opodatkowane 22% stawką podatku od towarów usług, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tych faktur, pod warunkiem oczywiście spełnienia przesłanek pozytywnych określonych w art. 86 ust. 1 tej ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego należy uznać **za prawidłowe**.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.