Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-1119/15/MU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-03-18
Teza: Zwolnienie przedmiotowe (Regulamin – rekompensata, odprawa).
Słowa kluczowe: kodeks-kodeks pracy; odprawy; regulamin; rekompensata; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2015 r. (data wpływu 9 grudnia 2015 r.), uzupełnionym w dniach 25 lutego 2016 r. oraz 14 marca 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2015 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego. Wniosek został uzupełniony w dniach 25 lutego 2016 r. oraz 14 marca 2016 r.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Z dniem 30 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca rozwiązał umowa o pracę na mocy porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracowników w rozumieniu ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

W związku z rozwiązaniem umowy o pracę Wnioskodawca otrzymał świadczenia pieniężne zgodnie z zapisami zawartymi w Regulaminie:

1.  odprawa – na zasadach takich jak w ustawie z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników zgodnie z § 5 ust. 2 i 5 Regulaminu w kwocie 14 745,75 zł,
2.  rekompensata – z tytułu rozwiązania umowy o pracę, uzależniona od stażu pracy u pracodawcy, określona w § 5 ust. 3 Regulaminu w kwocie 34 400 zł,
3.  dodatkowa rekompensata – z tytułu rozwiązania umowy o pracę, obliczana zgodnie z § 5 ust. 4 Regulaminu w kwocie 44 100 zł.

Ww. rekompensaty, które otrzymał spełniają funkcję kompensacyjną w związku z brakiem możliwości uzyskania dalszego wynagrodzenia ze stosunku pracy u dotychczasowego pracodawcy i muszą mu wystarczyć na utrzymanie gospodarstwa domowego i opłat z tym związanych oraz na leczenie związane z przewlekłą chorobą do momentu osiągnięcia wieku emerytalnego, który osiągnie w czerwcu 2019 r.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w maju 2015 r. na mocy zawartego porozumienia – w ramach obowiązującego u pracodawcy Programu Dobrowolnych Odejść – otrzymał świadczenia odszkodowawcze (rekompensaty, odprawę pieniężną i odszkodowanie emerytalne) za dobrowolne rozwiązanie umowy o pracę.

Zgodnie z postanowieniami Regulaminu w sprawie określenia zasad Programu Dobrowolnych Odejść pracownikom, którzy wystąpili z taką inicjatywą składając stosowny wniosek, pracodawca stworzył możliwość dobrowolnego rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron, z zachowaniem prawa do świadczeń określonych w Regulaminie, pod warunkiem złożenia w ustalonym terminie wniosku o rozwiązanie umowy o pracę za porozumieniem, według wzoru określonego przez pracodawcę. Rozwiązanie umowy o pracę w ramach Regulaminu Dobrowolnych Odejść mogło nastąpić tylko za zgodą pracodawcy. Do czasu rozwiązania stosunku pracy pracownik uczestniczący w Regulaminie zobowiązany był wykorzystać w całości przysługujący mu urlop wypoczynkowy. Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść przewidywał następujące świadczenia:

1.  rekompensatę za rozwiązanie umowy o pracę, zróżnicowaną ze względu na kryterium stażu pracy (jako krotność wynagrodzenia zasadniczego pracownika ),
2.  odprawę związaną z rozwiązaniem umowy o pracę (również jako krotność wynagrodzenia zasadniczego pracownika) oraz
3.  odprawę emerytalną w wysokości wynikającej z postanowień zakładowego układu zbiorowego pracy – dla pracowników, którym brakuje nie więcej niż 4 lata i mniej niż 1 rok do osiągnięcia wieku emerytalnego, jeżeli okres zatrudnienia umożliwiłby uzyskanie prawa do emerytury.

Rekompensaty za rozwiązanie umowy o pracę zostały wypłacone w związku z wystąpieniem szkody w postaci braku świadczeń płacowych i szkody w postaci otrzymywania niższej emerytury w przyszłości. Według stanu na dzień rozwiązania umowy o pracę świadczenia płacowe składały się z:

*   wynagrodzenia zasadniczego,
*   premii i nagród regulaminowych,
*   świadczenia barbórkowego (wypłacanego z okazji święta branżowego),
*   nagrody jubileuszowej (w 2017 r.),
*   innych świadczeń okolicznościowych jak np. nagrody świąteczne, nagroda roczna z zysku, itp.,
*   świadczeń z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, takich jak np. dofinansowanie do wypoczynku.

Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku nie złożenia wniosku o objęcie Programem Dobrowolnych Odejść nadal uzyskiwałby dochody ze stosunku pracy wyżej wymienione, które Jego zdaniem byłyby znacznie wyższe niż otrzymywane świadczenia odszkodowawcze (rekompensaty z Programu Dobrowolnych Odejść), bowiem do pracownika w jego wieku miałby zastosowanie przepis art. 39 Kodeksu pracy, który stanowi że „Pracodawca nie może wypowiedzieć umowy o pracę pracownikowi, któremu brakuje nie więcej niż 4 lata do osiągnięcia wieku emerytalnego, jeżeli okres zatrudnienia umożliwia mu uzyskanie prawa do emerytury z osiągnięciem tego wieku.”

Wnioskodawca podtrzymuje swoje stanowisko, że otrzymane świadczenia z Programu Dobrowolnych Odejść stanowią odszkodowanie (jednakże niższe od spodziewanych świadczeń płacowych) za utratę dochodów ze stosunku pracy i utratę odprawy emerytalnej, które otrzymywałby gdyby nadal pracował.

Wszystkie świadczenia odszkodowawcze opisane we wniosku wynikają z Regulaminu Dobrowolnych Odejść obowiązującego wówczas u pracodawcy.

Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść jest Regulaminem, o którym mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, tj. określającym prawa i obowiązki stron stosunku pracy u pracodawcy (poza wyższą kadrą menedżerską) i został wprowadzony do stosowania w drodze zarządzenia jako wewnętrzny akt prawny.

Zgodnie z Regulaminem Programu Dobrowolnych Odejść świadczenia otrzymywane z tego Programu nie odnosiły się do skrócenia okresu wypowiedzenia. Wnioskodawca rozwiązał umowę o pracę na podstawie porozumienia stron.

Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść z żadnej części nie odwoływał się do przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, dlatego można uznać, iż wskazane powyżej przepisy nie mają zastosowania do Jego sytuacji.

Otrzymane świadczenia wynikają z zawartego porozumienia stron dotyczącego rozwiązania umowy o pracę; porozumienia można uznać za umowę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwoty wypłacone tytułem rekompensaty (poz. 2 i 3) w związku z dobrowolnym odejściem z pracy w trybie Programu Dobrowolnych Odejść, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane od pracodawcy świadczenia odszkodowawcze (odprawa pieniężna i rekompensata) za dobrowolne rozwiązanie umowy o pracę stanowią odszkodowanie za utratę dochodów w okresie przedemerytalnym w związku z wyrażeniem zgody na dobrowolne odejście z zakładu pracy, które korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego w myśl aktualnie obowiązującego art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu nadanym przez ustawę z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, wolne od podatku są - otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 nr 21 poz. 94 z późn. zm.) za wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególny zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn nie dotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątków związanych z prowadzeniem działań specjalnych produkcji rolnych z których dochody są opodatkowane wg skali (\`(...)\`),
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Cytowaną powyżej ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. rozszerzono zakres zwolnienia z opodatkowania odszkodowania, zadośćuczynienia otrzymywanego na podstawie przepisów ustaw i aktów wykonawczych o normatywne źródła prawa pracy, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeksu pracy. Celem powyższej nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było dostosowanie tej ustawy do postanowienia sygnalizacyjnego Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 marca 2013 r. (sygnatura akt S 2/13). W ocenie Trybunału Konstytucyjnego nie uwzględnienie przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 3 in proncipio ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych innych (poza ustawami i wydanymi na ich podstawie przepisami wykonawczymi) normatywnych źródeł prawa pracy powoduje stan luki prawnej, która przekłada się na niewykonanie dyrektywy wyrażonej z jednej strony w art. 55 ust. 2 in fine Konstytucji, z drugiej zaś w art. 9 i przepisach działu XI ustawy Kodeks pracy. Jak wskazał Trybunał Konstytucyjny układy zbiorowe pracy oraz inne porozumienia pracownicze stanowią normatywne źródła prawa pracy, określające zarówno obowiązki jak i uprawnienia pracodawców oraz pracobiorców. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego podkreślenia wymaga, że postanowienia układów zbiorowych oraz innych aktów prawa pracy obowiązują bezpośrednio w stosunkach prawa pracy, tak jak przepisy aktów rangi ustawowej, rozporządzeń wykonawczych, czy też prawa międzynarodowego. Wnioskodawca zaznacza, że w myśl przepisu art. 361 § 2 ustawy Kodeks cywilny naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć gdyby mu szkody nie wyrządzono. Uszczerbek majątkowy może więc mieć dwojaki charakter, może mieć postać straty rzeczywistej (damnum emergens) powodującej zmniejszenie majątku poszkodowanego oraz postać utraconych korzyści (lucrum cessans), co oznacza, iż w skutek danego zdarzenia poszkodowany nie powiększył swojego majątku, a czego z dużym prawdopodobieństwem mógł się spodziewać.

Natomiast zgodnie z ugruntowaną praktyką orzeczniczą (por. wyrok SR w Wałbrzychu sygn. akt V P 493/13) odprawa z tytułu zwolnienia z pracy z przyczyn niedotyczących pracownika ma charakter kompensacyjny, a jej celem jest zapewnienie pracownikowi zwolnionemu z pracy środków utrzymania w okresie po ustaniu stosunku pracy i tym samym złagodzeniu ekonomicznych i społecznych skutków utraty zatrudnienia. Nie jest więc ona odszkodowaniem sensu stricte, niemniej odprawa z tytułu rozwiązania umowy o pracę wypełnia dyspozycję z przepisu art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego w zakresie utraconych korzyści (lucrum cessans).

W związku z tym Wnioskodawca uważa, że otrzymane od pracodawcy świadczenia pieniężne (odprawa i rekompensata) stanowią odszkodowania podlegające zwolnieniu od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzemieniu nadanym przez ustawę zmieniającą z dnia 29 sierpnia 2014 r.

W przypadku otrzymanych świadczeń odszkodowawczych spełnione są warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

*   wysokość i zasady wypłaty świadczeń odszkodowawczych zostały określone w Regulaminie Programu Dobrowolnych Odejść (jako iloczyn miesięcy i wynagrodzenia zasadniczego w zależności od stażu pracy pracownika),
*   regulamin Programu Dobrowolnych Odejść oparty jest na przepisach Kodeksu pracy jako regulamin, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, jako inne regulaminy określające prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu.

Art. 9 § 1 Kodeksu pracy stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, z dniem 30 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca rozwiązał umowa o pracę na mocy porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracowników w rozumieniu ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

W związku z rozwiązaniem umowy o pracę Wnioskodawca otrzymał świadczenia pieniężne zgodnie z zapisami zawartymi w Regulaminie:

1.  odprawa – na zasadach takich jak w ustawie z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników zgodnie z § 5 ust. 2 i 5 Regulaminu w kwocie 14 745,75 zł,
2.  rekompensata – z tytułu rozwiązania umowy o pracę, uzależniona od stażu pracy u pracodawcy, określona w § 5 ust. 3 Regulaminu w kwocie 34 400 zł,
3.  dodatkowa rekompensata – z tytułu rozwiązania umowy o pracę, obliczana zgodnie z § 5 ust. 4 Regulaminu w kwocie 44 100 zł.

Ww. rekompensaty, które otrzymał spełniają funkcję kompensacyjną w związku z brakiem możliwości uzyskania dalszego wynagrodzenia ze stosunku pracy u dotychczasowego pracodawcy i muszą mu wystarczyć na utrzymanie gospodarstwa domowego i opłat z tym związanych oraz na leczenie związane z przewlekłą chorobą do momentu osiągnięcia wieku emerytalnego, który osiągnie w czerwcu 2019 r.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w maju 2015 r. na mocy zawartego porozumienia – w ramach obowiązującego u pracodawcy Programu Dobrowolnych Odejść – otrzymał świadczenia odszkodowawcze (rekompensaty, odprawę pieniężną i odszkodowanie emerytalne) za dobrowolne rozwiązanie umowy o pracę.

Zgodnie z postanowieniami Regulaminu w sprawie określenia zasad Programu Dobrowolnych Odejść pracownikom, którzy wystąpili z taką inicjatywą składając stosowny wniosek, pracodawca stworzył możliwość dobrowolnego rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron, z zachowaniem prawa do świadczeń określonych w Regulaminie, pod warunkiem złożenia w ustalonym terminie wniosku o rozwiązanie umowy o pracę za porozumieniem, według wzoru określonego przez pracodawcę. Rozwiązanie umowy o pracę w ramach Regulaminu Dobrowolnych Odejść mogło nastąpić tylko za zgodą pracodawcy. Do czasu rozwiązania stosunku pracy pracownik uczestniczący w Regulaminie zobowiązany był wykorzystać w całości przysługujący mu urlop wypoczynkowy. Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść przewidywał następujące świadczenia:

1.  rekompensatę za rozwiązanie umowy o pracę, zróżnicowaną ze względu na kryterium stażu pracy (jako krotność wynagrodzenia zasadniczego pracownika ),
2.  odprawę związaną z rozwiązaniem umowy o pracę (również jako krotność wynagrodzenia zasadniczego pracownika) oraz
3.  odprawę emerytalną w wysokości wynikającej z postanowień zakładowego układu zbiorowego pracy – dla pracowników, którym brakuje nie więcej niż 4 lata i mniej niż 1 rok do osiągnięcia wieku emerytalnego, jeżeli okres zatrudnienia umożliwiłby uzyskanie prawa do emerytury.

Rekompensaty za rozwiązanie umowy o pracę zostały wypłacone w związku z wystąpieniem szkody w postaci braku świadczeń płacowych i szkody w postaci otrzymywania niższej emerytury w przyszłości. Według stanu na dzień rozwiązania umowy o pracę świadczenia płacowe składały się z:

*   wynagrodzenia zasadniczego,
*   premii i nagród regulaminowych,
*   świadczenia barbórkowego (wypłacanego z okazji święta branżowego),
*   nagrody jubileuszowej (w 2017 r.),
*   innych świadczeń okolicznościowych jak np. nagrody świąteczne, nagroda roczna z zysku, itp.,
*   świadczeń z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, takich jak np. dofinansowanie do wypoczynku.

Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku nie złożenia wniosku o objęcie Programem Dobrowolnych Odejść nadal uzyskiwałby dochody ze stosunku pracy wyżej wymienione, które Jego zdaniem byłyby znacznie wyższe niż otrzymywane świadczenia odszkodowawcze (rekompensaty z Programu Dobrowolnych Odejść), bowiem do pracownika w jego wieku miałby zastosowanie przepis art. 39 Kodeksu pracy, który stanowi że „Pracodawca nie może wypowiedzieć umowy o pracę pracownikowi, któremu brakuje nie więcej niż 4 lata do osiągnięcia wieku emerytalnego, jeżeli okres zatrudnienia umożliwia mu uzyskanie prawa do emerytury z osiągnięciem tego wieku.”

Wnioskodawca podtrzymuję swoje stanowisko, że otrzymane świadczenia z Programu Dobrowolnych Odejść stanowią odszkodowanie (jednakże niższe od spodziewanych świadczeń płacowych) za utratę dochodów ze stosunku pracy i utratę odprawy emerytalnej, które otrzymywałby gdyby nadal pracował.

Wszystkie świadczenia odszkodowawcze opisane we wniosku wynikają z Regulaminu Dobrowolnych Odejść obowiązującego wówczas u pracodawcy.

Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść jest Regulaminem, o którym mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, tj. określającym prawa i obowiązki stron stosunku pracy u pracodawcy (poza wyższą kadrą menedżerską) i został wprowadzony do stosowania w drodze zarządzenia jako wewnętrzny akt prawny.

Zgodnie z Regulaminem Programu Dobrowolnych Odejść świadczenia otrzymywane z tego Programu nie odnosiły się do skrócenia okresu wypowiedzenia. Wnioskodawca rozwiązał umowę o pracę na podstawie porozumienia stron.

Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść z żadnej części nie odwoływał się do przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, dlatego można uznać, iż wskazane powyżej przepisy nie mają zastosowania do Jego sytuacji.

Otrzymane świadczenia wynikają z zawartego porozumienia stron dotyczącego rozwiązania umowy o pracę; porozumienia można uznać za umowę.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
    1.  ustawy,
    2.  przepisów wykonawczych do ustawy,
    3.  układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
3.  wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
4.  nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać przy tym należy, że odszkodowanie czy zadośćuczynienie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Trudno zatem uznać, że w wyniku niewymuszonego przystąpienia pracownika do Programu Dobrowolnych Odejść umożliwiającego uzyskanie „preferencyjnych” warunków rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron pracownik poniósł szkodę.

Z tych też względów świadczenia otrzymane w ramach Programu Dobrowolnych Odejść (inne niż wprost nazwane w prawie pracy odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem np. rekompensata, odprawa) nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenia te nie są sensu stricto odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, gdyż pracownik dobrowolnie przystępuje do ww. programu a rozwiązanie umowy o pracę następuje w drodze porozumienia stron. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiazywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że kwoty wypłacone Wnioskodawcy tytułem rekompensaty i odprawy w związku z dobrowolnym odejściem z pracy na podstawie Programu Dobrowolnych Odejść nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomimo, że wysokość i zasady ustalania zostały określone w Regulaminie Programu Dobrowolnych Odejść, stanowiącego normatywne źródło prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328 z późn. zm.) nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień.

W konsekwencji wypłacone świadczenie stanowi dla Wnioskodawcy przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu tym podatkiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.