Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-611/10/AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-09-22
Teza: 1. Czy wniesienie wkładu niepieniężnego na pokrycie podwyższenia kapitału zakładowego w zależnej spółce stoczniowej, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? 2. Czy wniesienie przez Spółkę takiego wkładu będzie się wiązało z koniecznością skorygowania podatku VAT przez Spółkę?
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2010 r. (data wpływu 28 czerwca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 10 września 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z o.o. oraz obowiązku dokonania korekty podatku – **jest prawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z o.o. oraz obowiązku dokonania korekty podatku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono dwa następujące zdarzenia przyszłe.

Przedsiębiorstwo (Spółka z o.o.) jest jednoosobową spółką Skarbu Państwa i prowadzi działalność gospodarczą w trzech zasadniczych obszarach:

1.  działalność w zakresie połowów i przetwórstwa ryb,
2.  działalność w zakresie usług stoczniowych,
3.  działalność w zakresie zarządzania portem morskim.

W celu prywatyzacji, Spółka zamierza dokonać restrukturyzacji - to jest utworzyć dwie spółki zależne (spółki stoczniowe), które mają przejąć prowadzenie całokształtu działalności w zakresie połowów i przetwórstwa ryb oraz usług stoczniowych.

Przedsiębiorstwo docelowo ma się zajmować wyłącznie działalnością w zakresie zarządzania portem, a udziały w spółkach zależnych mają zostać sprzedane prywatnym inwestorom. Jedna z planowanych do utworzenia spółek zależnych ma przejąć prowadzenie działalności w zakresie usług stoczniowych.

Procedura restrukturyzacji przebiegać będzie dwuetapowo:

1.  Spółka utworzy spółkę stoczniową jako spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której kapitał zakładowy zostanie w całości pokryty wkładem pieniężnym;
2.  po dopełnieniu wszelkich niezbędnych przygotowań (m.in. dokonaniu przez Spółkę podziałów geodezyjnych niezbędnych dla wniesienia części nieruchomości do spółki zależnej, zarejestrowaniu spółki zależnej w KRS) zostanie przez Spółkę (jako jedynego wspólnika) podjęta uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki stoczniowej i pokryciu go wkładem niepieniężnym w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z chwilą podjęcia tej uchwały, spółka zależna przejmie wymienione niżej składniki majątkowe, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów oraz część pracowników Spółki.

Zgodnie z obowiązującym Regulaminem organizacyjnym, w strukturze organizacyjnej Spółki funkcjonuje pięć wyodrębnionych pionów:

1.  Prezesa Zarządu Dyrektora Naczelnego;
2.  Dyrektora d/s Handlu i Marketingu, któremu podlega Dział Handlowy (Giełda);
3.  Dyrektora d/s Połowów i Produkcji;
4.  Dyrektora d/s Technicznych;
5.  Dyrektora d/s Ekonomiczno - Finansowych Głównego Księgowego.

W ramach pionu Dyrektora d/s Technicznych wyodrębniono następujące komórki organizacyjne niższego szczebla:

1.  Stocznia R.,
2.  Dział Administracji Portu,
3.  Straż Portowa,
4.  Wydział Utrzymania Ruchu,
5.  Wydział Zaopatrzenia i Transportu,
6.  Lokalne Centrum Pierwszej Sprzedaży Ryb.

W ewidencji księgowej prowadzonej przez Spółkę, środki trwałe i wyposażenie są przyporządkowane do określonych komórek organizacyjnych (w celu identyfikacji miejsca powstawania kosztów) oraz osobowo (do określonej osoby odpowiedzialnej materialnie w ramach danej komórki). Do spółki stoczniowej mają zostać wniesione wszystkie składniki majątkowe przypisane w ewidencji Stocznia R. Ponadto, do spółki zależnej przejdą (w trybie art. 231 Kodeksu pracy) wszyscy pracownicy zatrudnieni w tej komórce. Spółka zależna przejmie również całość praw i obowiązków Spółki, wynikających z umów wiążących Spółkę w zakresie i w związku z prowadzeniem działalności stoczniowej. Na spółkę zależną przeniesione zostaną również wszystkie prawa i obowiązki Spółki, wynikające z zawartych umów o dofinansowanie inwestycji zrealizowanych przy udziale środków Unii Europejskiej, dotyczących przejmowanych składników majątku. Spółka zależna przejmie również wszystkie, istniejące na dzień podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego tej spółki, wierzytelności i zobowiązania Spółki, związane z działalnością Stocznia R., w tym również wierzytelności i zobowiązania będące na ten moment przedmiotem postępowań sądowych lub egzekucyjnych.

Niektóre z komórek organizacyjnych Spółki wykonują zadania na rzecz całej Spółki - to znaczy nie jest możliwe ich „przypisanie” wyłącznie do działalności połowowo-przetwórczej, stoczniowej czy zarządzania portem. Do takich komórek należą:

1.  Wydział Zaopatrzenia i Transportu,
2.  pion Dyrektora d/s Ekonomiczno - Finansowych Głównego Księgowego.

Do zadań Wydziału Zaopatrzenia i Transportu Spółki należy:

1.  dokonywanie czynności związanych z transportem towarów i osób, prawidłową eksploatacją i konserwacją, naprawami oraz likwidacją pojazdów po ich zużyciu,
2.  organizowanie dojazdu pracowników do pracy,
3.  prowadzenie obsługi Spółki w zakresie transportu zewnętrznego i wewnętrznego,
4.  prowadzenie spraw zaopatrzenia, przyjmowanie i realizacja zgłoszeń materiałowych, prowadzenie gospodarki magazynowej,
5.  prowadzenie gospodarki częściami zamiennymi,
6.  współpraca z innymi firmami w zakresie zaopatrzenia, analiza stanu zapasów i przeciwdziałanie nadmiernemu ich gromadzeniu.

Wydział ten dysponuje różnymi składnikami majątku, w tym m.in.:

1.  budynkiem magazynu głównego,
2.  placem zasobni złomu stalowego,
3.  nożycami gilotynowymi,
4.  agregatem sprężarkowym,
5.  prostownikiem elektrycznym,
6.  automatem spawalniczym,
7.  myjką ciśnieniową,
8.  telefaxem Panasonic,
9.  samochodem ciężarowym Lublin.

Wymienione wyżej składniki majątku, użytkowane przez Wydział Zaopatrzenia i Transportu, są wykorzystywane dla celów związanych z działalnością stoczniową, w związku z czym zostaną wniesione do spółki stoczniowej.

Analogicznie, do podziału składników majątkowych Wydziału Zaopatrzenia i Transportu, do spółki zależnej - w trybie art. 231 Kodeksu pracy - przejdzie część pracowników tego Wydziału.

Pion Dyrektora d/s Ekonomiczno - Finansowych Głównego Księgowego zajmuje się prowadzeniem spraw kadrowych, płacowych i księgowości dla całej Spółki. W związku z powyższym, do spółki stoczniowej przejdzie tylko część pracowników tego pionu.

W obrocie gospodarczym - w zakresie działalności stoczniowej - Spółka zwyczajowo i historycznie jest identyfikowana pod nazwą „X., X., X.”, z dodatkiem „X.” lub bez tego dodatku. Nowo utworzona spółka zależna ma przejąć tą nazwę.

Spółka nie prowadzi odrębnych rachunków bankowych dla obsługi poszczególnych rodzajów działalności. W związku z tym, na moment wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki zależnej przeprowadzony zostanie stosowny podział środków finansowych pomiędzy Spółkę i obie utworzone spółki zależne.

Dla własnych potrzeb, w prowadzonej ewidencji księgowej Spółka dokonuje rozdziału kosztów ogólnozakładowych i kosztów administracji na poszczególne piony i wydziały produkcyjne. Przykładowo, koszty usług telekomunikacyjnych są przypisywane do poszczególnych komórek według numerów telefonów w oparciu o stosowne wyciągi przedstawiane przez operatorów telekomunikacyjnych. W przypadku innych kosztów, podziały i „przypisywanie” kosztów poszczególnym komórkom dokonywane jest według określonych „kluczy podziału”, odnoszących się - w zależności od rodzaju kosztów - np. do wskazań liczników, powierzchni pomieszczeń i innych obmiarów wewnętrznych. Analogicznie, do poszczególnych wydziałów przypisywane są uzyskiwane przychody. W przypadku wykonywania przez Stocznia R. remontów jednostek dla potrzeb własnych Spółki, dokonuje się wewnętrznego rozliczenia tych kosztów przy zastosowaniu takiej kalkulacji, jak dla klientów zewnętrznych, i w ten sposób przypisywane są odpowiednio „przychody i koszty wewnętrzne” Stocznia R. Opisana wyżej metoda ma na celu ustalenie - dla potrzeb wewnętrznych Spółki - wyniku finansowego (zysków i strat) osiąganych na poszczególnych rodzajach działalności, czyli na działalności połowowo -przetwórczej, działalności stoczniowej i zarządzaniu portem.

Koszty związane bezpośrednio z działalnością poszczególnych pionów (jak np. koszty zakupu materiałów niezbędnych do wykonywania prac remontowych) są przypisywane bezpośrednio tym pionom i wydziałom, których dotyczą.

Co miesiąc Spółka sporządza na własne potrzeby „wewnętrzny rachunek wyników”, w którym ujmowane są finalne przyporządkowania przychodów i kosztów na poszczególne wydziały. Dokument ten prezentuje wyniki finansowe poszczególnych pionów i wydziałów.

W dniu 10 września 2010 r. uzupełniono wniosek wskazując, że przedmiotem wkładu niepieniężnego wnoszonego do spółki stoczniowej będzie zespół składników majątkowych wyodrębniony w Spółce – w ramach pionu Dyrektora ds. Technicznych – jako komórka organizacyjna pod nazwą „Stocznia R.” oraz niektóre składniki majątkowe przyporządkowane obecnie komórce organizacyjnej pod nazwą „Wydział Zaopatrzenia i transportu”, związane funkcjonalnie z działaniem Stocznia R., jak również wszelkie zobowiązania i należności związane z działalnością Stocznia R. oraz pracownicy. Ponadto, na moment wnoszenia do spółki stoczniowej wkładu niepieniężnego, przedmiot tego wkładu będzie obejmował wszystkie elementy niezbędne do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie prowadzące działalność w zakresie usług stoczniowych (przedmiot wkładu będzie obejmował wszelkie niezbędne aktywa i pasywa, które aktualnie są wykorzystywane przez Spółkę przy prowadzeniu tej działalności wraz ze wszystkimi „przypisanymi” do tej działalności pracownikami). Wniesienie wkładu niepieniężnego jest warunkiem niezbędnym i jednocześnie wystarczającym do tego, aby spółka stoczniowa mogła faktycznie prowadzić działalność w zakresie swojego przedmiotu działalności, czyli świadczyć usługi stoczniowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wniesienie opisanego wyżej wkładu niepieniężnego na pokrycie podwyższenia kapitału zakładowego w zależnej spółce stoczniowej, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy wniesienie przez Spółkę takiego wkładu będzie się wiązało z koniecznością skorygowania podatku VAT przez Spółkę?

Zdaniem Wnioskodawcy, wkład niepieniężny, który będzie stanowić pokrycie podwyższenia kapitału zakładowego w spółce stoczniowej spełnia wymogi uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym - zgodnie z art. 6 pkt 1 tej ustawy - jego wniesienie do spółki zależnej nie podlega ustawie o VAT.

Powyższe Wnioskodawca uzasadnia powołując się na treść art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, twierdząc, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi charakteryzować się odpowiednim stopniem wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego. W literaturze dotyczącej podatków dochodowych wskazuje się, że wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu wewnętrznego danego podmiotu.

W ocenie Wnioskodawcy, przez wyodrębnienie organizacyjne rozumie się umieszczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy przykładowo jako oddział lub zakład. Może to być, np. dział spółki zajmujący się prowadzeniem określonego rodzaju działalności.

Z kolei, w literaturze dotyczącej podatku VAT wskazuje się, że do kwestii wyodrębnienia organizacyjnego należy podchodzić w mniej sformalizowany sposób. Biorąc pod uwagę orzecznictwo ETS, w szczególności wyrok w sprawie C-497/01 (Zita Modes Sari), należałoby dojść do wniosku, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić część przedsiębiorstwa prowadzonego przez podatnika, która mogłaby funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo (istotne jest zatem kryterium funkcjonalne).

Natomiast, wyodrębnienie finansowe, według Wnioskodawcy, nie musi konieczne oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi samodzielnie sporządzać bilans. Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów, np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa.

W opinii Wnioskodawcy, część stoczniowa, która ma zostać wniesiona do spółki zależnej, spełnia wszystkie wymogi warunkujące uznanie jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Działalność stoczniowa została przez Spółkę wyodrębniona organizacyjnie w postaci wydziału – Stocznia R. Do spółki zależnej zostanie wniesiony cały wydział - to jest zarówno wszystkie składniki majątkowe, wykorzystywane przez niego obecnie do prowadzenia działalności, jak również wszyscy zatrudnieni tam pracownicy.

W przekonaniu Wnioskodawcy, fakt, że oprócz wymienionego wydziału, przedmiot wkładu niepieniężnego stanowić będą również niektóre składniki majątkowe przypisane obecnie do Wydziału Zaopatrzenia i Transportu, nie pozbawia przedmiotu wkładu charakteru zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Działalność tego Wydziału leży bowiem poza zakresem istoty działalności części stoczniowej. Z przyczyn organizacyjnych Spółka utworzyła jeden Wydział Zaopatrzenia i Transportu, który „obsługuje” całą Spółkę, a nie tylko część stoczniową. Korzystanie przez Stocznia R. z „pomocy” innych komórek organizacyjnych Spółki nie neguje faktu wystarczającego wyodrębnienia organizacyjnego - należy bowiem pamiętać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa pozostaje częścią Spółki, a tym samym w sposób naturalny korzysta z jej zasobów majątkowych i ludzkich, dotyczących działalności Spółki jako podmiotu prawa. Dotyczy to w szczególności służb kadrowych i księgowych, magazynu, zaopatrzenia i transportu. Wydzielenie organizacyjne, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług dotyczy istoty (przedmiotu) działalności, dla której prowadzenia powołana jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, z uwzględnieniem jednak, że nie jest to odrębna osoba prawna, lecz element wewnętrzny Spółki. W ramach wyodrębnienia organizacyjnego części stoczniowej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, została ona wyposażona w majątek, pracowników oraz pewna autonomię decyzyjną. Wyposażenie w majątek polega na przypisaniu każdego składnika nie tylko do konkretnego pionu czy wydziału, lecz do konkretnej komórki i pracownika (na najniższym możliwym szczeblu struktury organizacyjnej). W ten sposób precyzyjnie określona jest zarówno odpowiedzialność za dany składnik majątku (zarówno osobista pracownika odpowiedzialnego materialnie, jak i organizacyjna - kierownika określonej komórki), jak również przypisana jest określona swoboda decyzyjna w zakresie wykorzystywania danego składnika majątku. W szczególności, decyzje dotyczące nabywania, czy zbywania składników majątku dotyczących części stoczniowej są wprawdzie podejmowanie formalnie przez Zarząd Spółki, jednakże dzieje się tak zawsze z inicjatywy lub po konsultacji z kierownikiem Stocznia R. oraz Dyrektorem d/s Technicznych jako jego bezpośrednim przełożonym.

W przekonaniu Wnioskodawcy, spełniony jest również warunek wyodrębnienia finansowego, które nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W szczególności, dla spełnienia wymogu wyodrębnienia finansowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest wymagane, aby stanowiła ona jednostkę samodzielnie sporządzającą bilans. W związku z powyższym, uznaniu tej przesłanki za spełnioną nie stoi na przeszkodzie okoliczność, że formalnie podatnikiem jest tylko Spółka, i prowadzone są księgi rachunkowe dla całej Spółki jako jednego podmiotu – w ramach prowadzonej ewidencji księgowej przyjęto takie rozwiązania, które umożliwiają sporządzanie – dla własnych potrzeb Spółki (w szczególności w zakresie kontroli zarządczej) – rachunku wyników uwzględniającego podział na trzy zorganizowane części przedsiębiorstwa. Spółka co miesiąc nie tylko dokonuje rozliczenia przychodów i kosztów całego podmiotu, ale również sporządza i dokonuje analizy wyniku finansowego (przychodów i kosztów) części stoczniowej.

Wnioskodawca prezentuje pogląd, iż w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą wchodzić składniki materialne i niematerialne, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, co w niniejszej sprawie, jak podkreślono, jest spełnione. Przedmiot wkładu będzie bowiem obejmować wszystkie składniki majątku, wykorzystywane obecnie do prowadzenia działalności przez Stocznia R., jak również wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów, wiążących Spółkę, a dotyczących jej zakresu działalności oraz użytkowanych przez nią składników majątku. W przypadku, gdy jakieś składniki majątku wykorzystywane będą tylko na potrzeby części stoczniowej (jak np. droga wewnętrzna, fragment nabrzeża), pomiędzy Spółką i spółką zależną ustanawiane będą stosowne służebności, regulujące kwestie współkorzystania z tych elementów majątku, których nie można fizycznie podzielić. Podkreślenia wymaga jednocześnie fakt, że sytuacja taka nie dotyczy składników majątku zasadniczych z punktu widzenia zakresu działalności części stoczniowej. Na skutek wniesienia wkładu niepieniężnego, spółka zależna będzie zatem dysponowała majątkiem i pracownikami niezbędnymi do prowadzenia działalności stoczniowej, co jest również zgodne z założeniem restrukturyzacji, zgodnie z którym nie ma mieć miejsca jakakolwiek przerwa w faktycznym prowadzeniu działalności. W świetle powyższego, potencjalna zdolność Stocznia R. do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem zostanie potwierdzona przez fakt takiego jej funkcjonowania od momentu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki zależnej.

Na chwilę obecną nie jest możliwe precyzyjne wskazanie, czy i jakie wierzytelności i zobowiązania będą wchodziły w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, z uwagi na to, że cały czas prowadzona jest działalność stoczniowa przez Spółkę, każdego dnia powstają i wygasają różnego rodzaju wierzytelności i zobowiązania. Wnioskodawca sądzi jednak, że nawet gdyby na dzień wniesienia wkładu niepieniężnego nie istniały żadne zobowiązania dotyczące części stoczniowej (z uwagi na wykonanie dotychczasowych i nie powstanie nowych), nie stałoby to na przeszkodzie uznaniu przedmiotu wkładu niepieniężnego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Istotne jest bowiem, aby w sposób sztuczny z przedmiotu wkładu nie wyłączać zobowiązań związanych z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w sytuacji, gdy zobowiązania takie faktycznie nie istnieją, ich brak nie stanowi przeszkody do uznania części stoczniowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jednocześnie Wnioskodawca wyraża stanowisko, że Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania jakiejkolwiek korekty podatku VAT z tytułu wniesienia do spółki zależnej opisanego wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Czynność wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa aportem do spółki z o.o. jest formą zbycia, o której stanowi art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynność ta nie wywołuje żadnych skutków po stronie podmiotu wnoszącego aport (Spółka) w sferze dokonanych przez niego wcześniejszych odliczeń podatku. Na powyższą okoliczność Wnioskodawca przytacza treść art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, uważając, że o ile zachodziłyby przesłanki do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy o podatku VAT, z chwilą wniesienia aportu obowiązek ten przejdzie na spółkę zależną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej dwóch przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 wskazanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, stosownie do treści art. 2 pkt 6 ww. ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, o czym stanowi art. 2 pkt 27e ustawy.

Istotne znaczenie w powyższej definicji ma końcowy jej fragment. W celu ustalenia, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zbadać należy, czy nabyty zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponadto, wymogiem do uznania, aby zespół składników stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest to by stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych – w tym zobowiązań. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Na mocy art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka zamierza dokonać restrukturyzacji, polegającej na utworzeniu dwóch spółek zależnych (spółki stoczniowe, ze 100% udziałem Spółki), przy czym jedna z planowanych do utworzenia spółek zależnych ma przejąć prowadzenie działalności w zakresie usług stoczniowych. Do spółki tej następnie – po uprzednim dokonaniu wkładu pieniężnego – wniesione zostaną tytułem aportu (wkładu niepieniężnego) następujące składniki majątkowe przedsiębiorstwa Spółki:

*   wszystkie składniki majątkowe przypisane w ewidencji Stocznia R. (Stocznia R. – jako komórka organizacyjna – została wyodrębniona w ramach pionu Dyrektora ds. Technicznych, a w ewidencji księgowej prowadzonej przez Spółkę, środki trwałe i wyposażenie są przyporządkowane do określonych komórek organizacyjnych), jak również (w trybie art. 231 Kodeksu pracy) wszyscy pracownicy zatrudnieni w tej komórce. Spółka zależna przejmie również całość praw i obowiązków Spółki, wynikających z umów wiążących Spółkę w zakresie i w związku z prowadzeniem działalności stoczniowej, wszystkie prawa i obowiązki Spółki, wynikające z zawartych umów o dofinansowanie inwestycji zrealizowanych przy udziale środków Unii Europejskiej, dotyczących przejmowanych składników majątku; Spółka zależna przejmie również wszystkie, istniejące na dzień podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego tej spółki, wierzytelności i zobowiązania Spółki, związane z działalnością Stoczni R., w tym również wierzytelności i zobowiązania będące na ten moment przedmiotem postępowań sądowych lub egzekucyjnych;
*   składniki majątku użytkowane przez Wydział Zaopatrzenia i Transportu (budynek magazynu głównego, plac zasobni złomu stalowego, nożyce gilotynowe, agregat sprężarkowy, prostownik elektryczny, automat spawalniczy, myjka ciśnieniowa, telefax Panasonic, samochód ciężarowy Lublin oraz - w trybie art. 231 Kodeksu pracy - część pracowników tego Wydziału;
*   część Pionu Dyrektora d/s Ekonomiczno - Finansowych Głównego Księgowego (z uwagi na zajmowanie się przez ten Pion prowadzeniem spraw kadrowych, płacowych i księgowości dla całej Spółki, do spółki stoczniowej przejdzie tylko część pracowników tego pionu;
*   część środków finansowych Spółki.

W świetle powyższego wskazać należy, że skoro dostawa będzie obejmowała zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania i o ile zespół ten posiada – zgodnie z oświadczeniem złożonym przez Wnioskodawcę – wszystkie cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, to czynność ta nie będzie podlegała – w rozumieniu art. 6 ww. ustawy – przepisom ustawy. W efekcie, Spółka, jako podmiot dokonujący przedmiotowego aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki stoczniowej, nie ma obowiązku dokonania korekty wskazanej w art. 91 ust. 1-8 ustawy, bowiem obowiązek ewentualnej korekty będzie ciążył na nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Interpretacja dotyczy dwóch zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

**