Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-223/12/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-26
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wpłaty należności licencyjnych dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie od podatku; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów w związku z prawomocnym wyrokiem WSA w Krakowie sygn. akt III SA/Kr 2057/11 z dnia 25 stycznia 2012r. uchylającym postanowienie z dnia 12 października 2011r. znak IBPP3/443Z-14/11/PK oraz poprzedzające je postanowienia organu I instancji z dnia 31 sierpnia 2011r. znak IBPP3/443-619/11/PK, IBPP3/443-853/11/PK doręczonym tut. organowi 2 maja 2012r. stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2011r. (data wpływu 31 maja 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 czerwca 2012r. (data wpływu 21 czerwca 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wpłaty należności licencyjnych dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi - **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wpłaty należności licencyjnych dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi.

Zdaniem tut. organu wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 2 sierpnia 2011r. znak: IBPP3/443-619/11/PK, IBPP3/443-853/11/PK na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 5 sierpnia 2011r., a zatem wyznaczony termin upłynął z dniem 12 sierpnia 2011r. W tym czasie Wnioskodawca przesłał odpowiedź na powyższe wezwanie, w którym stwierdził, że nie posiada informacji na jedno z zadanych pytań, gdyż dotyczy ono działalności organizacji zbiorowego zarządzania, które objęte jest tajemnicą handlową.

W związku z powyższym tut. organ dnia 31 sierpnia 2011r. wydał postanowienie znak IBPP3/443-619/11/PK, IBPP3/443-853/11/PK, w którym pozostawił wniosek bez rozpatrzenia. Nie zgadzając się z treścią powyższego postanowienia, Wnioskodawca złożył w dniu 16 września 2011r. (data nadania 12 września 2011r.) zażalenie, w którym wnosi o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W odpowiedzi na ww. zażalenie tut. organ w dniu 12 października 2012r. wydał postanowienie w II instancji znak: IBPP3/443Z-14/11/PK podtrzymujące zaskarżone postanowienie.

W wyniku złożenia skargi przez Spółkę na powyższe postanowienia WSA w Krakowie wyrokiem o sygn. akt III SA/Kr 2057/11 z dnia 25 stycznia 2012r. uchylił ww. postanowienia uznając, iż organ wydając je naruszył art. 121 § 1 Ordynacji podatkowe w związku z art. 14 § 1 Ordynacji podatkowej.

Mając na względzie uwagi Sądu pismem z dnia 5 czerwca 2012r. znak: IBPP4/443-222/12/PK IBPP4/443-223/12/PK tut. organ wezwał Spółkę o uzupełnienie wniosku. W odpowiedzi na ww. wezwanie wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 czerwca 2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest nadawcą ogólnopolskiego programu radiowego. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i przysługuje jej prawo do odliczania podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabywanie towarów lub usług. Społka w ramach programu radiowego oprócz audycji słownych emituje również utwory muzyczne.

W celu emitowania utworów muzycznych zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie naruszając autorskich praw majątkowych twórców tych utworów muzycznych, artystów wykonawców i producentów, Spółka posiada zawarte umowy licencyjne z następującymi organizacjami zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, będącymi uprawnionymi do udzielania zezwolenia na korzystanie z praw niezbędnych z punktu widzenia prowadzenia działalności radiowej:

*   Stowarzyszeniem Autorów Z., będącym organizacją zbiorowego zarządzania prawami autorskimi kompozytorów muzycznych i autorów tekstów piosenek,
*   Związkiem Stowarzyszeń Artystów wykonawców S. oraz Stowarzyszeniem Polskich Artystów Wykonawców Utworów Muzycznych i Słowno-Muzycznych SA., będącymi organizacjami zbiorowego zarządzania prawami do korzystania z artystycznych wykonań utworów muzycznych przez artystów wykonawców,
*   Związkiem Producentów Audio-Video Z., będącym organizacją zbiorowego zarządzania prawami producentów fonogramów.

Zgodnie z zawartymi umowami Spółka uzyskała następujące zezwolenia:

*   od Stowarzyszenia Autorów Z. zezwolenie na „nadawanie utworów z repertuaru Z.. Repertuar Z. stanowią utwory należące do kategorii „małych praw” twórców, którzy osobiście, bądź przez swych następców prawnych lub na podstawie umów o wzajemnej reprezentacji z autorskimi związkami zagranicznym, powierzyli Z. prawa do reprezentowania ich w dziedzinie nadań za pomocą fonu.” (§ 1 punkt 1 umowy z Z.). Zezwolenie to zgodnie z § 1 punkt 2 umowy zawartej przez Spółkę ze Stowarzyszeniem Autorów Z. obejmuje zarówno bezpośrednie nadawanie utworów drogą bezprzewodową (rozpowszechnianie rozsiewcze), za pośrednictwem satelity do powszechnego odbioru, jak też nadawanie utworów z urządzeń odtwarzających;
*   od Związku Stowarzyszeń Artystów Wykonawców S. oraz Stowarzyszenia Polskich Artystów Wykonawców Utworów Muzycznych i Stowno-Muzycznych SA. zezwolenie na rozporządzanie i korzystanie z artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno-muzycznych (§ 3 umowy z S. i § 2 ugody z SA.)
*   od Związku Producentów Audio-Video Z. zezwolenie na nadawanie w programach radiowych fonogramów, do których zarządzanie zostało powierzone Z. (§ 2 punkt 2 umowy z Z.)

Podobne umowy licencyjne z poszczególnym organizacjami zbiorowego zarządzania Spółka posiada również na publiczne udostępnianie utworów w sieci Internet w ramach wielokanałowego radia internetowego. Z tytułu zawartych umów licencyjnych, Spółka uiszczała do tej pory na rzecz poszczególnych organizacji zbiorowego zarządzania co miesiąc wynagrodzenie w kwocie, która nie była obciążona podatkiem VAT.

W dniu 22 kwietnia 2011r. Spółka otrzymała od Stowarzyszenia Autorów Z. pismo nr 2704N/1RTW11 z dnia 13 kwietnia 2011r., w którym kategorycznie stwierdzono, że w związku z nowelizacją ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004r. Nr 54 poz. 535 ze zm.; Ustawa o VAT), która weszła w życie z dniem 1 kwietnia 2011r. na mocy ustawy z dnia 18 marca 2011r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. 2011r. Nr 54 poz. 332; „Nowelizacje”), począwszy od dnia 1 kwietnia 2011r., wynagrodzenia autorskie wynikające z umów zawartych ze Stowarzyszeniem Autorów Z. podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej 23%. W dalszej części pisma stwierdzono, że Stowarzyszenie Autorów Z. dokumentowało będzie fakturą VAT każdą dokonaną zapłatę wynagrodzenia autorskiego powiększonego o należny podatek VAT, a następnie po zaksięgowaniu kwoty wpłaconego wynagrodzenia, wysyłało będzie do Spółki stosowną fakturę VAT.

Podobna Informacja o konieczności opodatkowania podatkiem VAT należności wpłacanych przez Spółkę z tytułu zawartych umów licencyjnych pojawiła się również na stronach internetowych Związku Stowarzyszeń Artystów Wykonawców S.. Ponadto o konieczności opodatkowania podatkiem VAT wpłacanych dotychczas należności licencyjnych Spółka została poinformowana telefonicznie przez pozostałe organizacje zbiorowego zarządzania.

Jednakże zarówno w piśmie skierowanym do Spółki przez Stowarzyszenie Autorów Z., jak również na swoich stronach internetowych (www.Z..pl, www.S.pl) organizacja zbiorowego zarządzania nie wskazały żadnych konkretnych przepisów znowelizowanej Ustawy o VAT, które miałyby stanowić podstawę przedstawionego przez nie stanowiska - w tym w szczególności zmiany dotychczas stosowanego sposobu rozliczeń

Np. na stronie internetowej Stowarzyszenia Autorów Z. ogólnikowo wyjaśniono, że zmiana w przepisach Ustawy o VAT jest elementem harmonizacji prawa polskiego z prawem unijnym. Dodatkowo na stronach internetowych Stowarzyszenie Autorów Z. zaprezentowało również jednoznacznie kategoryczne stanowisko stwierdzające dopuszczalność i prawidłowość odliczenia VAT w pełnej wysokości z faktury wystawionej przez Z. (http//www.Z..org.pl/288.162.vat).

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że nie ma wiedzy od kiedy organizacje zbiorowego zarządzania wymienione we wniosku są czynnymi podatnikami podatku VAT. Np. na stronie Stowarzyszenia Autorów Z. można wyczytać, że Z. zarejestrował się jako podatnik VAT czynny w związku z nowelizacją ustawy VAT obowiązującej od 1 kwietnia 2011r. Pozostałe organizacje zbiorowego zarządzania nie informują o tym na swoich stronach.

Spółka uważa, że Minister Finansów jako organ nadrzędny nad urzędami skarbowymi posiada własne instrumenty umożliwiające sprawdzenie czy dany podmiot jest podatnikiem VAT od kiedy i z jakiego tytułu.

Spółka nie ma również informacji odnośnie tytułu, który stał się podstawą dla organizacji zbiorowego zarządzania do zarejestrowania się jako podatnicy VAT czynni.

Wg informacji jakie można uzyskać na stronach internetowych poszczególnych organizacji zbiorowego zarządzania wymienionych we wniosku (co Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach może również sprawdzić poprzez swoje uprawnienia wynikające z własnych kompetencji w urzędach skarbowych właściwych dla tych organizacji lub poprzez dostęp on-line do rejestrów w KRS), wszystkie te organizacje działają w oparciu o przepisy ustawy - Prawo o stowarzyszeniach, własny Statut oraz uchwały władz stowarzyszeń.

Zadania statutowe wykonuje zaś na podstawie art. 21 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i aktów wykonawczych, umów cywilnych z autorami i ich następcami prawnymi oraz na podstawie umów o wzajemnej reprezentacji z zagranicznymi organizacjami ochrony praw autorskich.

Podstawę prawną funkcjonowania każdej organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych stanowi zezwolenie ministra kultury.

Z przedmiotu umów zawartych przez Spółkę bezpośrednio z poszczególnymi organizacjami zbiorowego zarządzania trudno wywnioskować czy organizacje te pośredniczą pomiędzy Spółką a twórcami, artystami bądź właścicielami praw producenckich w nabywaniu praw do korzystania z ich pracy twórczej przez Spółkę czy tez występują jako samodzielni usługodawcy. Istotnym jest, że od niedawna, na nie do końca wyjaśnionej podstawie prawnej organizacje te żądają doliczania podatku VAT do wynagrodzenia z tytułu zawartych umów, w sytuacji gdy uprzednio zapłata następowała na podstawie umów i traktowana była jako czynności niepodlegające VAT.

Organizacje zbiorowego zarządzania pobierają wynagrodzenie nie tylko z tytułu udzielania zezwolenia na korzystanie z określonych praw osób uprawnionych, z którymi zawarły te organizacje stosowne umowy, ale pobierają również opłaty z tytułu korzystania z określonych praw, które nie zostały tym organizacjom powierzone.

Stronami umów są organizacje zbiorowego zarządzania z jednej strony oraz Spółka z drugiej strony.

Wymienione we wniosku organizacje zbiorowego zarządzania działają zgodnie z rozdziałem 12 ustawy z dnia 4 lutego 1994 prawo autorskie i prawa pokrewne (t.j. Dz. U. z 2006r. Nr 90 poz. 631 ze zm.). Obowiązek zawarcia przez organizacje radiowe umów z organizacjami zbiorowego zarządzania, wynika z art. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Organizacje zbiorowego zarządzania zgodnie z art. 21 ustawy o prawie autorskim zawierają z organizacjami radiowymi umowy na korzystanie z prawa do nadawania opublikowanych drobnych utworów muzycznych, słownych i słowno-muzycznych. Jednocześnie nakładają na organizacje radiowe obowiązek zapłaty wynagrodzenia, który wynika z ustawy o prawie autorskim Wysokość tego obowiązkowego wynagrodzenia ustalona jest przez poszczególne organizacje zbiorowego zarządzania z Komisją Prawa Autorskiego, która działa na podstawie ustawy o prawie autorskim.

Mając zatem na względzie przepisy Konstytucji RP oraz wiedze z zakresu prawoznawstwa, Spółka stoi na stanowisku, że ze względu na fakt, iż akt prawny na podstawie którego działają wymienione we wniosku organizacje zbiorowego zarządzania jest rangi ustawy to podmiotami odpowiedzialnymi za zlecenie tym organizacjom poboru opłat, o których mowa we wniosku były Sejm, Senat i Prezydent RP. Nabycie licencji przez Spółkę na podstawie umów z organizacjami zbiorowego zarządzania wymienionymi we wniosku będą służyły wyłącznie sprzedaży opodatkowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze zmianą stanowiska przez organizacje zbiorowego zarządzania co do zasad dotychczasowego sposobu rozliczeń umów licencyjnych poprzez doliczenie podatku VAT wg stawki 23% do dotychczas wpłacanych kwot opłat licencyjnych Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego w fakturach VAT wystawianych przez te organizacje, dokumentujących wpłaty należności licencyjnych dokonywanych przez Spółkę zgodnie z zawartymi umowami licencyjnymi?

Zdaniem Wnioskodawcy, faktury VAT wystawiane przez organizacje zbiorowego zarządzania, zawierające podatek naliczony VAT w wysokości 23%, nie będą uprawniały Spółki do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wniesienie opłat licencyjnych zgodnie z umowami zawartymi przez Spółkę z organizacjami zbiorowego zarządzania ze względu na regulację wynikającą z art. 88 ust. 3a punkt 2 ustawy o VAT. Przeprowadzona przez Spółkę analiza treści nowelizacji nie pozwala na ustalenie, który przepis (albo przepisy) znowelizowanej ustawy o VAT miałby stanowić podstawę stanowiska Stowarzyszenia Autorów Z. zawartego w piśmie z dnia 13 kwietnia 2011r. oraz pozostałych organizacji zbiorowego zarządzania. Zdaniem Spółki, nie można uzasadniać tak radykalnej zmiany w podejściu do rozliczania przez organizacje zbiorowego zarządzania otrzymywanych opłat licencyjnych, np. zmianą polegającą na wprowadzeniu nowelizacją do ustawy o VAT przepisu art. 8 ust. 2a dotyczącego tzw. „refakturowania” usług. Z wyjaśnień zawartych na stronach internetowych Ministra Finansów wynika, że dodanie przepisu art. 8 ust. 2a ustawy o VAT ma charakter doprecyzowujący w odniesieniu do już istniejącej regulacji art. 30 ust. 3 ustawy o VAT. Zatem nie jest to regulacja zupełnie nowa.

Ponadto wprowadzony przepis dotyczy „refakturowania” usług. Natomiast w wyroku WSA w Warszawie z dnia 9 września 2009r. sygn. akt VIII SA/Wa 223/08 w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotyczącej Stowarzyszenia Autorów Z. działalności polegającej na obrocie prawami autorskimi sąd stwierdził, że „W sprawie nie ma zresztą mowy o "refakturowaniu usług.

(Z. - przyp. Spółki) świadczy głównie na rzecz twórców usługi zarządzania prawami autorskimi i inkasuje na ich rzecz wynagrodzenie, pobierając z tego tytułu stosowną opłatę tytułem wynagrodzenia”.

Uzasadnienie prawne tego wyroku można odnieść również do zasad funkcjonowania pozostałych organizacji zbiorowego zarządzania, co zresztą WSA w Warszawie czyni, uzasadniając swoje stanowisko (niewątpliwie korzystne dla organizacji zbiorowego zarządzania).

Należy w tym miejscu wskazać, że w przedmiotowej sprawie sądowej Stowarzyszenia Autorów Z. dowiodło, że „w świetle przepisów ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych (art. 17, art. 18 ust. 3, art. 20 ust. 3, art. 70 oraz art. 104 -106 u.p.a.), organizacje zbiorowego zarządzania (dalej: "ozz") prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi działają w imieniu własnym, ale na rzecz twórców i artystów wykonawców (autorsko - uprawnionych; dalej: "twórcy"). Świadczą zatem usługi zarządzania prawami autorskimi głównie na rzecz twórców, na podstawie łączącego Stowarzyszenie i twórców stosunku powiernictwa. W pewnym zakresie usługi te świadczone są na rzecz użytkowników, ale dla celów podatkowych nie ma to istotnego znaczenia. Co do zasady, to twórcom przysługuje prawo do wynagrodzenia (art. 17, art. 70 ust. 3). Istotą powiernictwa jest zaś działanie powiernika w charakterze zastępcy pośredniego, który dokonuje określonych czynności we własnym imieniu, lecz na cudzy rachunek, a następnie zobowiązany jest do przekazania nabytych praw na rzecz osoby, na rzecz której działa. \[\`(...)\`\] Zarówno z przepisów u.p.a., jak i z umów zawartych przez skarżącego z twórcami, nie wynika, że (Z. - przyp. Spółki) może obracać prawami autorskimi działając jak właściciel. Tego rodzaju działalności nie przewidują statut (Z. -przyp. Spółki) oraz decyzja Ministra Kultury i Sztuki z (\`(...)\`) lutego 1995r. (zezwolenie na zbiorowe zarządzanie prawami autorskimi)."

Stanowisko takie potwierdza również Stowarzyszenie Autorów Z. na swojej stronie internetowej www.Z..pl, gdzie wyjaśnia, że Stowarzyszenie Autorów Z. „nie jest przedsiębiorstwem, lecz:

*   dobrowolnym zrzeszeniem twórców w rozumieniu „prawa o stowarzyszeniach”, organizacją pozarządową statutowo zajmującą się ochroną praw autorskich, organizacją non profit i tylko operującą w sferze wartości niematerialnych i prawnych;
*   organizacją zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, upoważnioną do tychże czynności mocą decyzji ministra kultury i zobowiązaną do wykonywania uprawnień wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w tym egzekwowania na rzecz twórców należnych im wynagrodzeń.

Z. nie prowadził nigdy swojej działalności dla osiągnięcia zysku czy celów zarobkowych, a całość wyegzekwowanych wynagrodzeń autorskich jest dzielona przez organa statutowe stowarzyszenia, czyli przez samych twórców, wyłącznie na rzecz autorów i innych nosicieli praw oraz na cele statutowe stowarzyszenia, a od inkasowanych wynagrodzeń twórcy odprowadzają podatek dochodowy.\[\`(...)\`\] Z. nigdy nie wystawiał faktur i nie obciążał użytkowników utworów podatkiem VAT. \[\`(...)\`\] Obciążenie podatkiem VAT wynagrodzeń twórców również wtedy, gdy jest ono uzyskiwane za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania, przez samych zresztą autorów powołanej, aby chronić ich prawa - nie znajduje godnego obrony uzasadnienia"

Mając na uwadze powyższe stanowisko Stowarzyszenia Autorów Z., trudno znaleźć na podstawie analizy nowelizacji uzasadnienie dla tak radykalnej zmiany stanowiska zaprezentowanego w na stronach internetowych. Zakres działalności tej organizacji nie uległ zmianie, nie uległy zmianie również zawarte umowy. W wyroku WSA w Warszawie stwierdził również, że „Zdaniem Sądu, wykładnia powołanych przepisów u.p.a. oraz ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że (Z. – przyp. Spółki) świadczy usługi zarządzania prawami autorskimi w sposób pozwalający na uznanie Stowarzyszenia za podatnika VAT. Jednak podstawę opodatkowania VAT (obrót) może stanowić tylko wynagrodzenie (prowizja) za zarządzanie.”

Jednakże konstrukcja umów zawartych przez Spółkę z organizacjami zbiorowego zarządzania nie zawiera podziału na wynagrodzenie należne twórcom i wynagrodzenie należne organizacji zbiorowego zarządzania za zarządzanie prawami autorskimi zatem z tego punktu widzenia opodatkowanie całej kwoty określonej w umowie jest nieprawidłowe.

Wykraczając poza kwestie dotyczącą analizy nowelizacji i przyglądając się całościowo zmianom w przepisach VAT obowiązujących od 1 stycznia 2011r. można również zastanowić się nad zmianą polegającą na usunięciu załącznika nr 4 do ustawy o VAT, a tym samym likwidacją zwolnienia przedmiotowego wskazanego w pozycji 10 tegoż załącznika, wskazującego na zwolnienie usług statutowych świadczonych przez organizacje członkowskie, gdzie indziej niesklasyfikowane (wyłącznie statutowe).

Jednakże po pierwsze zmiana ta została wprowadzona od dnia 1 stycznia 2011r. zaś żądanie opodatkowywania wynagrodzeń przez organizacje zbiorowego zarządzania dotyczy nowelizacji i okresu od dnia 1 kwietnia 2011r. co może skłaniać do wniosku, że same organizacje zbiorowego zarządzania nie powołują się na tą zmianę, a po drugie zwolnienie to obecnie zaś opodatkowanie dotyczyć może wyłącznie kwoty zatrzymywanej przez organizacje zbiorowego zarządzania, które jak Spółka wskazała powyżej we wniosku, nie zostały w umowach wyodrębnione, po trzecie zaś usługi zarządzania prawami autorskimi nie są zdaniem Spółki wykonywane na rzecz Spółki (korzystającego z praw), lecz na rzecz twórców, a zatem podatek ten powinien być płacony przez twórców w ramach prowizji za świadczenie usług na rzecz swoich członków.

Zatem analizując przepisy regulująca prawo Spółki do odliczania podatku naliczonego VAT należy wskazać, że artykuł 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, \[\`(...)\`\].

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a punkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. W związku z powyższym, jako że analiza nowelizacji dokonana przez Spółkę nie wykazała ani zmian przedmiotowych w przepisach odnoszących się do usług będących przedmiotem umów licencyjnych Spółki ze Stowarzyszeniem Autorów Z., ani nie wykazała zmian podmiotowych odnoszących się do przepisów regulujących zasady świadczenie usług przez organizacje zbiorowego zarządzania, to zdaniem Spółki faktury VAT wciąż dokumentują usługi nie podlegające opodatkowaniu VAT, a tym samym zachodzi przesłanka negatywna ograniczająca prawo do odliczania podatku naliczonego określona w art. 88 ust. 3a punkt 2 ustawy o VAT

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej zwana ustawą,, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\-z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m.in. w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 106 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Jak stanowi art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę meritum wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a także brzmienie powołanych powyżej przepisów, stwierdzić należy, że aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur pochodzących od organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, wymienionymi we wniosku, tj. Z., S., SA., Z. należy w pierwszej kolejności zbadać, czy dla transakcji dokonywanych w celu emitowania utworów muzycznych zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ww. organizacje działają jako podatnicy podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 cytowanej powyżej ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak z powyższego wynika, pojęcie świadczenia usług jest bardzo szerokie, obejmuje bowiem różnego rodzaju świadczenia niebędące dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Mieszczą się w nich zatem także usługi wykonywane w imieniu własnym i na rzecz osoby trzeciej, jak również w imieniu i na rzecz osoby trzeciej.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonywania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Powyższy przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi (art. 15 ust. 3a ustawy).

Przedstawione powyżej wyłączenie nie dotyczy jednak organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, do których zaliczyć należy Z., S., SA., Z., z którymi Wnioskodawcę łączą umowy licencyjne.

Zgodnie z art. 30 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku. Ponadto w myśl art. 8 ust. 2a ustawy, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011r., w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z wniosku wynika, że Spółka jest producentem i nadawcą programu radiowego oraz zarejestrowanym „czynnym" podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka w celu emitowania utworów muzycznych posiada zawarte umowy licencyjne z organizacjami zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, będącymi uprawnionymi do udzielania zezwolenia na korzystanie z praw niezbędnych z punktu widzenia prowadzenia działalności radiowej, tj. Stowarzyszeniem Autorów Z., Związkiem Stowarzyszeń Artystów wykonawców S., Stowarzyszeniem Polskich Artystów Wykonawców Utworów Muzycznych i Słowno-Muzycznych SA., Związkiem Producentów Audio-Video Z.. Organizacje te działają zgodnie z rozdziałem 12 ustawy z dnia 4 lutego 1994r. prawo autorskie i prawa pokrewne (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 90 poz. 631 ze zm.). Obowiązek zawarcia przez organizacje radiowe umów z organizacjami zbiorowego zarządzania, wynika z art. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jednocześnie nakładają na organizacje radiowe obowiązek zapłaty wynagrodzenia, który wynika z ustawy o prawie autorskim. Wysokość tego obowiązkowego wynagrodzenia ustalona jest przez poszczególne organizacje zbiorowego zarządzania z Komisją Prawa Autorskiego, która działa na podstawie ustawy o prawie autorskim.

Spółka podała, że wg informacji uzyskanych na stronach internetowych poszczególnych organizacji zbiorowego zarządzania wymienionych we wniosku, wszystkie te organizacje działają w oparciu o przepisy ustawy - Prawo o stowarzyszeniach, własny Statut oraz uchwały władz stowarzyszeń. Zadania statutowe wykonują na podstawie art. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i aktów wykonawczych, umów cywilnych z autorami i ich następcami prawnymi oraz na podstawie umów o wzajemnej reprezentacji z zagranicznymi organizacjami ochrony praw autorskich.

Podstawę prawną funkcjonowania każdej organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych stanowi zezwolenie ministra kultury.

Zgodnie z zawartymi umowami Spółka uzyskała następujące zezwolenia:

*   od Stowarzyszenia Autorów Z. zezwolenie na „nadawanie utworów z repertuaru Z.. Repertuar Z. stanowią utwory należące do kategorii „małych praw” twórców, którzy osobiście, bądź przez swych następców prawnych lub na podstawie umów o wzajemnej reprezentacji z autorskimi związkami zagranicznym, powierzyli Z. prawa do reprezentowania ich w dziedzinie nadań za pomocą fonu.” (§ 1 punkt 1 umowy z Z.). Zezwolenie to zgodnie z § 1 punkt 2 umowy zawartej przez Spółkę ze Stowarzyszeniem Autorów Z. obejmuje zarówno bezpośrednia nadawanie utworów drogą bezprzewodową (rozpowszechnianie rozsiewcze), za pośrednictwem satelity do powszechnego odbioru, jak też nadawanie utworów z urządzeń odtwarzających;
*   od Związku Stowarzyszeń Artystów Wykonawców S. oraz Stowarzyszenia Polskich Artystów Wykonawców Utworów Muzycznych i Stowno-Muzycznych SA. zezwolenie na rozporządzanie i korzystanie z artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno-muzycznych (§ 3 umowy z S. i § 2 ugody z SA.)
*   od Związku Producentów Audio-Video Z. zezwolenie na nadawanie w programach radiowych fonogramów, do których zarządzanie zostało powierzone Z. (§ 2 punkt 2 umowy z Z.)

Organizacje zbiorowego zarządzania pobierają wynagrodzenie nie tylko z tytułu udzielania zezwolenia na korzystanie z określonych praw osób uprawnionych, z którymi zawarły stosowne umowy, ale pobierają również opłaty z tytułu korzystania z określonych praw, na rzecz osób które nie powierzyły tym organizacjom swoich praw, działając tym samym jako negotiorum gestor.

Biorąc pod uwagę brzmienie powołanego wyżej przepisu art. 30 ust. 3 oraz art. 8 ust. 2a ustawy o VAT należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Z., S., SA., Z. czyli organizacje zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, wypełniają znamiona definicji „świadczenia usług” zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług. Przedmiotowe organizacje w sposób istotny uczestniczą w obrocie prawami autorskimi, które zostały im powierzone i z tego tytułu świadczą usługi opodatkowane podatkiem VAT.

Przedmiotowe organizacje pobierają od Wnioskodawcy całą kwotę wynagrodzenia, której wysokość określona jest przez poszczególne organizacje zbiorowego zarządzania z Komisją Prawa Autorskiego, która działa na podstawie ustawy o prawie autorskim.

Zatem czynności wykonywane przez ww. organizacje wskazują na taki ich udział w obrocie (sprzedaży) usług, który pozwala na stwierdzenie, iż z tytułu ich świadczenia winni być uznani za podatnika podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, prawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Nowelizacja ustawy, która weszła w życie od 1 stycznia 2011r. spowodowała, że skreślony został załącznik nr 4 do ustawy, a katalog zwolnień od podatku VAT przeniesiony do treści przepisu art. 43 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez niezależne grupy osób, na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku, w przypadku gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach tych grup, poniesionych we wspólnym interesie, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Jak wynika z wniosku, sytuacja wynikająca z tych przepisów mogłaby mieć zastosowanie w relacjach pomiędzy ww. organizacjami a twórcami powierzającymi im swoje prawa. Kwestia ta nie może być zatem przedmiotem niniejszej interpretacji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego nie wynika, aby czynności wykonywane przez ww. organizacje na rzecz Wnioskodawcy mogły korzystać z jakiegokolwiek zwolnienia lub z obniżonej stawki podatku, a zatem zastosowanie znajdzie stawka podstawowa w wysokości 23%.

Ponadto z wniosku wynika, że nabycie licencji przez Spółkę na podstawie umów z organizacjami zbiorowego zarząd wymienionymi we wniosku będą służyły wyłącznie sprzedaży opodatkowanej.

W świetle powyższego, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez ww. organizacje zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, do których zaliczyć należy Z., S., SA., Z., na rzecz Wnioskodawcy, które dokumentują wpłaty należności licencyjnych dokonywanych przez Wnioskodawcę. W sprawie nie mają bowiem zastosowania postanowienia art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.