Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.284.2022.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-15
Teza: Opodatkowanie czynności wykonywanych przez Gminę na rzecz mieszkańców i prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego w związku z realizacją zadania - OZE.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; źródło-źródło odnawialne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania czynności wykonywanych przez Gminę na rzecz mieszkańców i prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „…”. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 czerwca 2022 r. (wpływ 1 czerwca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina \`(...)\` jako jednostka samorządu terytorialnego wykonuje zadania publiczne określone przepisami prawa. Gmina \`(...)\` jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina \`(...)\` rozlicza podatek VAT miesięcznie od towarów i usług.

Zgodnie z brzmieniem art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1875, z późn. zm.) do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb lokalnej wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. Gmina \`(...)\` w odpowiedzi na ogłoszony konkurs dotyczący naboru wniosków o przyznanie dofinansowania w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …, działanie 4.1 Wsparcie wykorzystania OZE, dla projektu pn. „…”, otrzymała dofinansowanie na montaż paneli fotowoltaicznych, montaż kolektorów słonecznych, montaż kotłów na biomasę oraz montaż pomp ciepła c.w.u i c.o. w, na lub przy budynkach mieszkalnych mieszkańców Gminy \`(...)\`.

Opis inwestycji:

Gmina \`(...)\` będzie realizować inwestycję w zakresie odnawialnych źródeł energii, polegającej na zakupie i montażu instalacji urządzeń do produkcji energii z tzw. odnawialnych źródeł energii – tj. instalacji fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę w, na lub przy budynkach mieszkalnych stanowiących własność mieszkańców Gminy.

Instalacje będą w większości wypadków instalowane w obrysie budynku mieszkalnego na/w/przy budynkach mieszkalnych jednorodzinnych.

Budynki mieszkalne objęte przedmiotową inwestycją są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania. W budynkach tych nie ma lokali użytkowych. Budynki stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne. Powierzchnia użytkowa budynków nie przekracza lub jest równa 300 m2. Zamontowane Instalacje wykorzystywane będą tylko do celów związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego.

Instalacje nie będą również realizowane na budynkach użyteczności publicznej lub jakichkolwiek innych budynkach należących do Gminy \`(...)\` lub jej jednostek organizacyjnych.

Uzyskane dofinansowanie z Regionalnego Programu Województwa … na lata 2014-2020 jest przeznaczone na dofinansowanie części wydatków poniesionych przez Beneficjenta.

Dofinansowanie w formie płatności ze środków europejskich nie może stanowić więcej niż 76% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu.

Beneficjent zobowiązany jest zapewnić wkład własny w wysokości nie mniejszej niż 24% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowalnych projektu.

W przypadku niezrealizowania projektu Gmina \`(...)\` będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanego dofinansowania.

Dofinansowanie obejmuje:

Zakup i montaż instalacji OZE realizowany będzie w ramach projektu pn. „…”. W związku z jego realizacją Gmina \`(...)\` wystąpiła z wnioskiem o uzyskanie dofinansowania na realizację Projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020, działanie 4.1 Wsparcie wykorzystania OZE. Wniosek o dofinansowanie został rozpatrzony pozytywnie i Gmina uzyskała dofinansowanie na realizację Projektu z Województwa \`(...)\`, co zostało udokumentowane stosowną umową o dofinansowanie zawartą w dniu … 2021 r.

Zgodnie z treścią umowy o dofinansowanie oraz aneksem do umowy realizacja Projektu ma zostać zakończona w zakresie rzeczowym do … 2023 roku i finansowym do … 2023 roku. Dofinansowanie zostało udzielone na pokrycie stosownej części kosztów kwalifikowalnych Projektu, w tym na pokrycie kosztów związanych z zakupem i montażem Instalacji OZE, usługami inspektora nadzoru Projektu, a także wydatków związanych z kosztami ogólnymi Projektu (zarządzanie projektem, promocja projektu).

Zgodnie z zasadami Projektu, VAT stanowi wydatek niekwalifikowany Projektu.

Zgodnie z przepisami regulującymi zasady przyznawania dofinansowania, umowa o dofinansowanie określa szczegółowe zasady, tryb i warunki, realizacji i rozliczania wydatków w ramach projektu. We wniosku o dofinansowanie Gmina \`(...)\` wskazała jako okres trwałości Projektu okres 5 lat, licząc od dnia zakończenia Projektu, a co jest zgodne z przepisami regulującymi zasady przyznania dofinansowania od Urzędu Marszałkowskiego Województwa \`(...)\`.

We wniosku Gmina zobowiązała się także do pozostania właścicielem instalacji powstałych na jej terenie oraz podmiotem odpowiedzialnym za ich eksploatację przez cały okres trwałości Projektu, tj. przez okres 5 lat licząc od dnia zakończenia Projektu (od końcowej płatności UMW… na rzecz Gminy \`(...)\`).

Wniosek o dofinansowanie, jak i umowa o dofinansowanie przewiduje jedynie otrzymanie dofinansowania na realizację określonego projektu, oraz obowiązek Gminy \`(...)\` do osiągnięcia określonego efektu ekologicznego. Gmina ma obowiązek osiągnięcia określonego efektu ekologicznego, umowa przewiduje dofinansowanie określonej części kosztów kwalifikowanych. Podobnie jak w przypadku większości dofinansowań do innych projektów inwestycyjnych realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, wysokość dofinansowania w Projekcie jest pochodną wysokości kosztów kwalifikowanych. Warunkiem otrzymania dotacji i utrzymania prawa do niej jest spełnienie określonych wskaźników realizacji Projektu, polegających na osiągnięciu określonego poziomu produkcji energii elektrycznej i cieplnej z odnawialnych źródeł energii.

Dlatego możliwa jest sytuacja, w której w ramach przyznanego dofinansowania, w trakcie realizacji, może zmienić się rodzaj instalacji OZE, tj. możliwa jest np. zamiana wykonywanej instalacji z montażu paneli fotowoltaicznych na montaż pomp ciepła lub zmieni się miejsce montażu. Pomimo takiej zmiany, warunki udzielonego dofinansowania nie zostaną naruszone, bowiem istotne będzie to, czy założony efekt ekologiczny został, z uwzględnieniem dokonanej zmiany, spełniony.

Umowy z mieszkańcami:

W związku z realizacją ww. inwestycji Gmina \`(...)\` zawarła z mieszkańcami umowy, których celem było ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron związanych z montażem i eksploatacją instalacji OZE. Zawarcie takich umów było konieczne ze względu na montaż instalacji na terenie nieruchomości mieszkańców, które to instalacje pozostaną własnością Gminy \`(...)\`, na okres 5 lat.

Ponadto, na podstawie umów mieszkańcy zobowiązują się do zapłaty wynagrodzenia za wykonaną przez Gminę instalację OZE.

W umowie wskazano, iż mieszkaniec zobowiązuje się do zapewnienia podmiotom i osobom wskazanym przez Gminę dostępu do nieruchomości i budynku, dla którego montowana będzie instalacja OZE, w całym okresie obowiązywania Umowy oraz w okresie trwałości Projektu, w tym również na etapie prac przygotowawczych i projektowych oraz zapewnienia możliwości sprawowania nadzoru inwestorskiego, właściwej eksploatacji urządzeń wchodzących w skład instalacji, niedokonywania we własnym zakresie żadnych modyfikacji i zmiany lokalizacji instalacji. Natomiast Gmina zobowiązuje się m.in. do ustalenia harmonogramu realizacji robót, zapewnienia nadzoru inwestorskiego nad przebiegiem prac, przeprowadzenia odbiorów końcowych, rozliczenia finansowego Projektu, a także przeszkolenia mieszkańca w zakresie użytkowania, obsługi i eksploatacji instalacji.

Po upływie okresu trwałości Projektu, 5 lat, cała instalacja OZE zostanie przekazana na własność mieszkańca Gminy \`(...)\` poprzez podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego.

Zawierając umowę z uczestnikami projektu, Gmina wymagać będzie wpłaty wkładu własnego w wysokości określonej w umowie, co będzie warunkiem koniecznym do realizacji inwestycji przez Gminę \`(...)\`. Mieszkańcy jako uczestnicy projektu na podstawie umów będą również zobowiązani do uiszczenia na rzecz Gminy opłaty związanej z ubezpieczeniem instalacji OZE przez Gminę. Poza zapłatą ww. wynagrodzenia, obejmującego wkład własny oraz opłatę ubezpieczeniową, umowy nie będą przewidywać pobierania jakichkolwiek innych opłat od mieszkańców z tytułu realizacji przez Gminę inwestycji.

Montaż poszczególnych instalacji OZE zostanie zrealizowany na podstawie Umowy z wyłonionym przez Gminę wykonawcą w postępowaniu przetargowym. Wykonawca zostanie zobowiązany do montażu instalacji OZE oraz dostarczenia i zainstalowania całej instalacji OZE u uczestnika projektu. Faktury z tytuły realizacji projektu wystawione będą na Gminę \`(...)\`, z podaniem numeru NIP Gminy. W ramach realizacji projektu poniesione zostaną nie tylko wydatki dotyczące montażu instalacji dla danych budynków mieszkalnych uczestników, ale również wydatki dotyczące usługi nadzoru inwestorskiego czy promocji projektu, które też są objęte dofinansowaniem. Faktury dotyczące wydatków nadzoru inwestorskiego, jak i promocji również będą wystawiane na Gminę \`(...)\`.

Gmina zawarła z instytucją dofinansowującą umowę o dofinansowanie realizacji projektu pn. ,,…” na zakup i montaż instalacji OZE.

Wynika to wyraźnie z zawartej przez Gminę umowy na dofinansowanie, które to dofinansowanie będzie przeznaczone na pokrycie wydatków kwalifikowanych ponoszonych przez Gminę. Sprzedaży i montażu instalacji dokona wybrany przez Gminę wykonawca, natomiast jako wykonawca wystąpi tu wyłącznie Gmina. To na nią wystawione zostaną faktury sprzedażowe i na skutek dokonanej transakcji to Gmina i nikt inny nie stanie się właścicielem instalacji. Dofinansowanie zostanie udzielone na podstawie przedstawionych przez Gminę faktur i kwotowo będzie zależeć od wartości tych faktur. Tym samym niezaprzeczalnie potencjalne dofinansowanie odnosić się będzie wprost i bezpośrednio wyłącznie do transakcji zawieranej pomiędzy Gminą a wybraną przez nią firmą, która sprzeda i zamontuje na rzecz Gminy instalacje.

Umowa z mieszkańcami będzie dotyczyć wzajemnych zobowiązań stron w ramach realizowanej przez Gminę inwestycji na rzecz mieszkańca polegającej w szczególności: na montażu zestawu paneli słonecznych, instalacji fotowoltaicznych, pomp ciepła c.w.u/pompy ciepła c.o/kotłów na biomasę w budynku należącym do mieszkańca Gminy \`(...)\`. Przekazaniu instalacji OZE mieszkańcowi do korzystania, a następnie oddania na własność, po upływie 5 lat trwałości projektu. W ramach świadczonych usług Gmina zobowiąże się m.in. do dostarczenia urządzeń i elementów instalacji OZE na budynku mieszkańca Gminy, jednak działanie to nastąpi w ramach świadczonej usługi, a nie jako odrębna sprzedaż towarów.

Jak zostało wskazane we wniosku, w ocenie Gminy, montaż instalacji fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę na terenie Gminy \`(...)\` będzie dokonany w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, a konkretnie w ramach usługi, których przedmiotem jest dostawa, modernizacja, obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, podlegającym opodatkowaniu 8% stawką VAT.

W ocenie Gminy nabywane i montowane w ramach planowanego projektu instalacje OZE:

a) instalacje fotowoltaiczne – będą stanowiły mikroinstalacje, o których mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o OZE;

b) kolektory słoneczne – nie będą stanowiły mikroinstalacji, o których mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o OZE;

c) pompy ciepła – nie będą stanowiły mikroinstalacji, o których mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o OZE;

d) kotły na biomasę – nie będą stanowiły mikroinstalacji, o których mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o OZE.

Jak zostało wskazane we wniosku, w ramach realizowanego projektu, instalacje OZE: panele fotowoltaiczne, kolektory słoneczne, pompy ciepła oraz kotły na biomasę, będą montowane na budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym.

Montaż instalacji OZE nastąpi na/w/przy budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, na terenie Gminy wszystkie instalacje objęte zakresem będą funkcjonalnie związane z budynkiem, na/w/przy którym zostaną zamontowane instalacje OZE, oraz z budynkiem stanowiącym część składową gruntu, na którym zostaną zamontowane.

Wszystkie instalacje montowane przez Gminę \`(...)\` na/w/przy budynkach mieszkalnych jednorodzinnych należących do mieszkańców, kwalifikowanych jako obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu ustawy o VAT, a zatem:

a) instalacje fotowoltaiczne,

b) kolektory słoneczne,

c) pompy ciepła,

d) kotły na biomasę

– będą funkcjonalnie związane z tymi budynkami mieszkańców Gminy \`(...)\`.

Zgodnie z umowami z mieszkańcami, pierwsza część wkładu własnego na poczet wykonania przez Gminę usługi montażu instalacji OZE, objęta została 8 % stawką VAT.

Ponadto Gmina wskazała, że w ramach realizacji projektu pn. „…”, nabyte towary i usługi będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

### Pytania

1) Czy w przypadku, gdy świadczenie Gminy będzie realizowane na rzecz mieszkańców z wykorzystaniem instalacji OZE: panele fotowoltaiczne, kolektory słoneczne, pompy ciepła c.w.u, pompy ciepła c.o., kotły na biomasę, montowane na/w/przy budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, na terenie Gminy, świadczenie to będzie mogło podlegać opodatkowaniu z obniżoną stawką VAT? (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

2) Czy Gmina \`(...)\` ma prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na realizację wyżej wymienionego projektu?

### Państwa stanowisko w sprawie (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Gminy:

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Z kolei na podstawie art. 7 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast zgodnie z art. 8 – przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Gmina w ramach zawieranych z Mieszkańcami Umów o charakterze cywilnoprawnym nie przeniesie własności Instalacji, a nawet nie będzie mogła tego zrobić w okresie 5 lat z uwagi na wymogi instytucji dofinansowującej w związku z zawartą przez Gminę \`(...)\` umową o dofinansowanie. Również umowy zawarte z mieszkańcami stwierdzają, że w okresie ich obowiązywania instalacje OZE pozostaną własnością Gminy, a mieszkańcy dostaną je jedynie do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem do zakończenia trwałości projektu.

Należy uznać, że realizując swoje zobowiązania wobec mieszkańców wynikające z zawartych umów, Gmina \`(...)\` nie będzie dokonywać dostawy towarów. W okresie obowiązywania umów nie dojdzie bowiem do przeniesienia własności instalacji na rzecz mieszkańców, tylko po zakończeniu trwałości projektu.

Tym samym należy uznać, że w związku z zawieranymi z mieszkańcami umowami Gmina \`(...)\` będzie realizować odpłatne świadczenie usług, które zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy tu także zaznaczyć, że realizując przedmiotową inwestycję Gmina będzie występować w charakterze podatnika VAT, gdyż usługi te wykonuje na podstawie zawartych z mieszkańcami umów.

Z przedstawionego przez Gminę zdarzenia wynika, iż cele realizowanej przez nią inwestycji mają być osiągnięte poprzez zamontowanie i wykorzystywanie instalacji OZE w/na/przy budynkach mieszkalnych. W założeniu działanie takie ma poprawić gospodarkę energetyczną i cieplną danego gospodarstwa domowego. Charakter świadczonej usługi nie pozostawia zatem wątpliwości, że usługę realizowaną przez Gminę \`(...)\` należy zaliczyć jako dostawę, modernizację obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym a zatem ogólniej jako modernizację w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Gmina \`(...)\` w przypadku świadczenia usług za pomocą ww. instalacji powinna podlegać obniżonej stawce 8%. Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Natomiast w przypadku montażu instalacji w postaci kolektorów słonecznych, powietrznych pomp ciepła oraz kotłów na biomasę poza obrębem budynku mieszkalnego, tj. w przypadku, gdy urządzenia te będą zainstalowane na/w/przy budynkach gospodarczych lub bezpośrednio na gruncie, dla takiego montażu Gmina \`(...)\` będzie zobowiązana zastosować stawkę w wysokości 23%. Jednak w odniesieniu do montowanych poza obrębem budynku mieszkalnego (na/w/przy budynkach gospodarczych lub bezpośrednio na gruncie) instalacji fotowoltaicznych, mając na uwadze treść art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, Gmina będzie mogła zastosować stawkę obniżoną 8%. Zgodnie z powołanym w tym przepisie art. 2 pkt 19 ustawy o OZE, przez mikroinstalację należy rozumieć instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowanym niższym niż 110 kV albo o mocy osiąganej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50kW.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Gmina wskazała, że będzie wykonywać określone w umowach świadczenia na rzecz mieszkańców. W szczególności Gmina zobowiąże się do montażu instalacji OZE, przekazania ich mieszkańcom do korzystania, a następnie na własność uczestników projektu. Tym samym, zdaniem Gminy, w oparciu o art. 8 ustawy o VAT, w tym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem usług przez Gminę na rzecz mieszkańców. Nie budzi też wątpliwości, że usługom świadczonym przez Gminę odpowiadać będzie określone wynagrodzenie, do którego zapłaty zobowiązani są mieszkańcy, jako uczestnicy projektu.

Tym samym należy uznać, że w związku z zawieranymi z Mieszkańcami umowami Gmina będzie realizować odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy tu także zaznaczyć, że realizując przedmiotowe usługi Gmina będzie występować w charakterze podatnika VAT, gdyż usługi te wykonuje na podstawie zawartych z mieszkańcami umów cywilnoprawnych. Zgodnie zaś z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT „nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej (\`(...)\`) w zakresie realizowanych zadań (\`(...)\`), dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.”

Ad 2.

Gmina \`(...)\` ma prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego wskazanego na fakturach dokumentujących koszty OZE na nieruchomościach mieszkańców i uczestników projektu, którzy ponoszą odpłatność za usługę.

Przepisem do odliczenia jest art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przepis ten odwołuje się do art. 15 ustawy o VAT, co oznacza, iż prawo do odliczenia przysługuje jedynie podatnikowi i jedynie w odniesieniu do czynności, w stosunku do których działa on jak podatnik.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas gdy zostaną spełnione warunki: odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych takich, których następstwem jest określenie podatku należnego, powstanie zobowiązania podatkowego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponoszone wydatki na ww. usługi, związane będą z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Zatem Gmina, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu w zakresie montażu instalacji OZE na nieruchomościach mieszkańców i uczestników. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Ponadto Gmina wskazała, że faktury z tytuły realizacji projektu od wykonawcy, wystawione będą na Gminę \`(...)\`, z podaniem numeru NIP Gminy. W ramach realizacji projektu poniesione zostaną nie tylko wydatki dotyczące montażu instalacji w/na/przy budynkach mieszkalnych uczestników projektu, ale również wydatki dotyczące usług nadzoru inwestorskiego czy promocji projektu, które też są objęte dofinansowaniem. Faktury dotyczące montażu, nadzoru inwestorskiego jak i promocji projektu będą płacone przez Gminę \`(...)\`. W wyżej wymienionym projekcie usługobiorcą będzie Gmina. Na Gminę wystawione zostaną faktury od podmiotów sprzedających (wykonawców, z którymi Gmina podpisała umowy).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii wysokości stawki podatku VAT dla czynności wykonywanych przez Państwa na rzecz mieszkańców.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak wynika z treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle natomiast z art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r., poz. 559, z późn. zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku czynnością jakiej Państwo dokonacie na rzecz mieszkańca – właściciela nieruchomości biorącego udział w projekcie, będzie wykonanie usługi polegającej na montażu instalacji OZE, tj. montaż paneli fotowoltaicznych, montaż kolektorów słonecznych, montaż kotłów na biomasę oraz montaż pomp ciepła c.w.u i c.o. w, na lub przy budynkach mieszkalnych mieszkańców Gminy. W związku z realizacją ww. inwestycji zawarliście Państwo z mieszkańcami umowy, na podstawie których mieszkańcy zobowiązują się do zapłaty wynagrodzenia za wykonaną przez Państwa instalację OZE. Wpłaty wnoszone przez mieszkańców – właścicieli nieruchomości biorących udział w inwestycji nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Państwa na rzecz mieszkańców – zachodzi bowiem związek pomiędzy wnoszonymi wpłatami, a zobowiązaniem się Państwa do wykonania określonych czynności na rzecz mieszkańców. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy wnoszonymi wpłatami, a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz mieszkańców, które ma zostać wykonane przez Państwa. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Państwo zawierając umowę z wykonawcą dokonującym faktycznych usług montażu instalacji OZE oraz umowy z uczestnikami projektu (mieszkańcami), wchodzą w rolę świadczącego usługę. Tym samym, wpłaty otrzymane przez Państwa od poszczególnych mieszkańców będą stanowić wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez Państwa usług na rzecz mieszkańców.

Zatem, świadcząc usługi polegające na montażu instalacji OZE będą Państwo działać jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że świadczenie usług polegające na montażu instalacji OZE, co do których zobowiązali się Państwo w ramach podpisanych z mieszkańcami umów, będą stanowić odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Państwo, w związku z ww. czynnościami wystąpicie w charakterze podatnika podatku VAT.

Jednocześnie wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania dla usług montażu instalacji OZE, w związku z czym usługi te będą stanowić czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, niekorzystające ze zwolnienia.

W konsekwencji ww. usługi montażu instalacji OZE będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Gminę na rzecz mieszkańców należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii objętych zakresem pytania nr 2, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego, zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Wobec powyższego, analizując okoliczności przedstawione we wniosku, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz nabywane towary i usługi w związku z realizacją projektu pn. „…” będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na montaż instalacji OZE w związku z realizacją zadania pn. „…”, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Przy czym prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona tylko i wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Państwu przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).