Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/244/CRS/14/RD-94209
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-10-15
Teza: Czy otrzymane wynagrodzenie wypłacone w formie odszkodowania podlega zwolnieniu przedmiotowemu jako wolne od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: przychód; służebność; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 18 listopada 2011 r. Nr IBPB II/1/415-749/11/BJ, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Pana (Wnioskodawca), przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca przedstawił następujący opis zdarzenia przyszłego:

W ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego Wnioskodawca jest współwłaścicielem gruntów ornych zlokalizowanych w \`(...)\` . Dla posiadanych gruntów ornych założonych jest 6 ksiąg wieczystych. Na gruntach tych Wnioskodawca uprawia różnego rodzaju płody rolne. Spółka zwróciła się do Wnioskodawcy o wyrażenie zgody na zawarcie ugody na usadowienie na gruntach Wnioskodawcy kablowej linii elektroenergetycznej 110kV KWK wraz z wszelkimi obiektami i urządzeniami niezbędnymi do eksploatacji tej linii w celu doprowadzenia energii elektrycznej do budowanego szybu węglowego. Trasa planowanej powyższej linii elektroenergetycznej przebiegać ma w 2/3 długości przez grunty orne Wnioskodawcy. Spółka proponuje ustanowienie służebności przesyłu za wynagrodzeniem. Proponowane wynagrodzenie jest odszkodowaniem za uciążliwość, którą Wnioskodawca musi znosić w związku z usadowieniem linii na gruncie oraz za ograniczenie praw Wnioskodawcy do rozporządzania gruntami stanowiącymi własność Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy otrzymane wynagrodzenie za odpłatne ustanowienie służebności w postaci odszkodowania jest źródłem przychodów podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i jest zakwalifikowane jako inne źródło, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy otrzymane wynagrodzenie wypłacone w formie odszkodowania podlega zwolnieniu przedmiotowemu jako wolne od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem interpretacji z dnia 18 listopada 2011 r. Nr IBPB II/1/415-749/11/BJ jest odpowiedź na pytanie nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane jednorazowe wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu, mające charakter odszkodowawczy, zwolnione jest od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca wprowadził to zwolnienie do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 01 stycznia 2005 roku. Treść art. 21 ust. 1 pkt 120 została zmodyfikowana od 01 stycznia 2009 roku, bowiem we wcześniejszej treści przepisu brakowało słów:"\`(...)\` inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej".

Obecnie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmi: "Odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

\-w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.).

Budowa kablowej linii elektroenergetycznej 110 kV wchodzi w zakres rzeczowy urządzeń infrastruktury technicznej określonych w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami wymienionej w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit.a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dziale III w tytule III Księgi Drugiej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) - zwanej dalej K. c. rozpoznawane są trzy rodzaje służebności:

*   służebność gruntowa,
*   służebność osobista,
*   służebność przesyłu.

Służebność przesyłu została nazwana i wprowadzona do K. c. z dniem 03 sierpnia 2008 r. artykułem 3051, który określa: „Nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu)”.

Urządzenia wymienione w art. 49 § 1 K. c. odpowiadają zakresom urządzeń wymienionych w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, do której odsyła art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy służebności gruntowej właściciel nieruchomości obciążony jest niedogodnościami i ograniczeniami na rzecz innej nieruchomości a przy służebności przesyłu właściciel nieruchomości obciążony jest niedogodnościami i ograniczeniami na rzecz urządzeń infrastruktury technicznej wybudowanych przez przedsiębiorcę pod ziemią i na ziemi lub nad ziemią. Przy służebności gruntowej urządzenia infrastruktury technicznej również mogą się pojawić - jak droga konieczna do doprowadzenia do nieruchomości władnącej poprzez nieruchomość obciążoną nitki wodociągowej lub kanalizacyjnej.

Charakter uciążliwości zarówno gruntowej jak i przesyłu jest tożsamy - ustawodawca uściślając zakres niedogodności poprzez nazwanie jej służebnością przesyłu doprecyzowuje rodzaje służebności, bowiem służebność przesyłu przed jej nazwaniem wchodziła w zakres rzeczowy służebności gruntowej. Jednocześnie po doprecyzowaniu rodzajów służebności w K.c. ustawodawca nie zmienił zapisu w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 21 ust 1 pkt 120 updof), bowiem zapis ten jednoznacznie mówi o uciążliwości obciążających gospodarstwo rolne na skutek budowy na tych gruntach urządzeń infrastruktury technicznej wymienionych zarówno w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, jak też w art. 49 § 1 K. c.

Wnioskodawca uważa, że zwolnienie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy odszkodowania z tytułu uciążliwości jaką musi znosić właściciel gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z tytułu powstania ograniczonego prawa rzeczowego w postaci służebności zarówno gruntowej jak i przesyłu.

Śledząc poczynania ustawodawcy w ustanawianiu aktów prawnych można wnioskować że:

*   zachowanie ustawodawcy było prawidłowe, bowiem do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadził zapis "służebność gruntowa" gdyż tylko taki zapis w dniu 01 stycznia 2005 r. znajdował się w Kodeksie cywilnym,
*   prawo zwyczajowe i postęp technologiczny zmusił ustawodawcę do nazwania i doprecyzowania pewnych uciążliwości - czego dokonał wprowadzając zapis "służebność przesyłu" do Kodeksu cywilnego od dnia 03 sierpnia 2008 r.,
*   ustawodawca nie dokonał zapisu stricte kosmetycznego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując Wnioskodawca stwierdza, że wykładnia językowa musi być poparta albo zastąpiona wykładnią celowościową ze względu na równe traktowanie podatników. Znoszenie służebności przesyłu jest większą uciążliwością aniżeli znoszenie uciążliwości gruntowej, tak więc podatnik znoszący służebność przesyłu nie może mieć mniejszych praw niż podatnik znoszący służebność gruntową. Przedstawiając powyższe Wnioskodawca uważa, że argumentacja ta przemawia za uznaniem, iż zwolnienie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje również służebność przesyłu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, iż stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Minister Finansów stwierdza co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Moment powstania przychodu określa art. 11 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przychodami (…) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

\-w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603, z późn. zm.).

Wskazać należy, iż cytowane wyżej zwolnienie przedmiotowe zawiera kilka warunków, których jednoczesne spełnienie uprawnia do jego stosowania. Zwolnieniem objęte są odszkodowania wypłacone na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, m.in. z tytułu ustanowienia służebności gruntowej w związku z budową na tych gruntach urządzeń infrastruktury technicznej, przez którą rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych, a także budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów jej rafinacji.

Na tle stosowania art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy dochodziło do sporów pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi, rozstrzyganych przez sądy administracyjne. W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane jest stanowisko, w myśl którego zwolnienie, dotyczące odszkodowania za ustanowienie służebności gruntowej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit.a ustawy, odnosi się także do wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu (wyrok NSA: z dnia 26 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 3050/11, z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2131/11, z dnia 1 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 88/10 oraz z dnia 29 września 2011 r. sygn. akt II FSK 654/10).

Mając na uwadze fakt, iż powyższe stanowisko odzwierciedla jednolitą i utrwaloną linię orzecznictwa w przedmiotowej kwestii, w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, Minister Finansów wydał w dniu 21 maja 2014 r. interpretację ogólną (pismo Nr DD3/033/126/CRS/14/RD-466264/14), w której zaakceptował przedstawioną w tym orzecznictwie wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 120 lit.a ustawy.

Stąd też na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit.a ustawy, wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej (służebności przesyłu) w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603, z późn. zm.).

W świetle przytoczonych przepisów wypłacone Wnioskodawcy wynagrodzenie (odszkodowanie) z tytułu ustanowienia służebności przesyłu na gruncie wchodzącym w skład gospodarstwa rolnego korzystać będzie ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit.a ustawy. Tym samym Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku zapłaty podatku dochodowego od otrzymanej kwoty świadczenia.

Z tych względów należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z 18 listopada 2011 r. Nr IBPB II/1/415-749/11/BJ wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.