Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-35/12/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-03-19
Teza: Czy wobec faktu, że nie przedłożono certyfikatu rezydencji podatkowej, Fundacja postąpiła prawidłowo, potrącając jako płatnik zryczałtowaną zaliczkę na podatek dochodowy od dokonywanych wypłat nierezydentom z tytułu zawartych umów?
Słowa kluczowe: nierezydent; obowiązek-obowiązek płatnika; płatnik; rezydencja-certyfikat rezydencji; umowa-umowa o dzieło
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Fundacji, przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2012 r. (data wpływu 10 stycznia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 marca 2012 r. (data wpływu 16 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W latach 2009-2010 Fundacja podpisała umowy o dzieło z dwoma nierezydentami posiadającymi paszporty niemieckie i adres zamieszkania na terytorium RFN. Przedmiotem umów było przygotowanie i poprowadzenie szkoleń teoretycznych i praktycznych w ramach cyklu szkoleń psychotraumatologicznych. Umowy realizowane były w okresie od 1 kwietnia 2009 r. do 31 grudnia 2009 r. oraz od 1 lutego 2010 r. do 31 grudnia 2010 r. Umowy zostały zawarte na potrzeby realizacji projektu współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. Osoby te nie przedstawiły certyfikatu rezydencji podatkowej. Realizacja powyższych umów, nie wymagała pobytu ciągłego na terytorium Polski i osoby te przyjeżdżały z Niemiec w celu przeprowadzenia szkolenia w cyklach określonych harmonogramem. W 2009 r. osoby te łącznie świadczyły usługi w łącznym wymiarze 90 godzin w dniach od 30 kwietnia do 3 maja, od 31 lipca do 2 sierpnia oraz od 16 października do 18 października. Natomiast w 2010 r. również ilość godzin wynosiła 90 i umowa realizowana była w dniach od 12 lutego 2010 r. do 14 lutego, od 21 maja do 23 maja oraz 30 lipca do 1 sierpnia.

W związku z tym od przysługującego wykonawcom wynagrodzenia brutto z tytułu realizacji zawartych umów - Fundacja pobrała jako płatnik zryczałtowaną zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 20%. Osoby te twierdzą, że nie mają obowiązku przedstawiania certyfikatu rezydencji podatkowej. W związku z tym uważają, że zaliczka na podatek dochodowy została pobrana z naruszeniem postanowień art. 14 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Republiką Federalną Niemiec i Rzeczpospolitą Polską i że w tej sytuacji przysługuje im zwrot pobranej zaliczki na podatek dochodowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wobec faktu, że nie przedłożono certyfikatu rezydencji podatkowej, Fundacja postąpiła prawidłowo, potrącając jako płatnik zryczałtowaną zaliczkę na podatek dochodowy od dokonywanych wypłat nierezydentom z tytułu zawartych umów?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisem rozstrzygającym o właściwości podatkowej państw jest art. 14 "wolne zawody" polsko-niemieckiej Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, który stanowi, że dochód osiągnięty przez rezydenta jednego państwa (RFN) z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym państwie (w RFN), chyba że osoba ta dysponuje stałą placówką w drugim umawiającym się państwie (w Polsce), w celu wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje taką stałą placówką, wówczas dochód może być opodatkowany w drugim Państwie (w Polsce). Osoby na rzecz których Fundacja dokonała wypłat, nie posiadają stałej placówki w Polsce, zatem zgodnie z art. 14 Umowy - osiągnięty przez nie dochód podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli RFN. Jednakże jako płatnik Fundacja nie dysponowała certyfikatem niemieckiej rezydencji podatkowej, nie mogła zatem skorzystać z możliwości, która wynika z art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pobranie podatku w stawce wynikającej z Umowy, bądź też odstąpienie od poboru zryczałtowanego podatku w Polsce możliwe jest tylko pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania, uzyskanym od podatnika (odbiorcy należności ) certyfikatem rezydencji.

W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym (do 2010 i 2011) Fundacja przesłała podatnikom i urzędowi skarbowemu informację o dokonanych wypłatach i potrąconym podatku. Fundacja uważa, że postąpiła prawidłowo, ponieważ nie dysponowała ani w momencie dokonywania wypłat, ani na dzień dzisiejszy nie dysponuje certyfikatem niemieckiej rezydencji podatkowej. Miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (art 5a pkt 21 ww. ustawy) - winno być dokumentowane certyfikatem rezydencji podatkowej, ponieważ taki dokument pozwala na powołanie się na regulacje wynikające z Umowy zawartej z państwem właściwej rezydentury podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2010r. Dz. U. Nr 51, poz. 307 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy - uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Z wniosku wynika, że Fundacja podpisała umowy o dzieło z dwiema osobami posiadającymi paszporty niemieckie i adres zamieszkania na terytorium RFN. Przedmiotem umów było przygotowanie i poprowadzenie szkoleń teoretycznych i praktycznych w ramach cyklu szkoleń psychotraumatologicznych. Umowy realizowane były w okresie od 1 kwietnia 2009 r. do 31 grudnia 2009 r. w wymiarze 90 godzin oraz od 1 lutego 2010 r. do 31 grudnia 2010 r. również w wymiarze 90 godzin. Realizacja powyższych umów, nie wymagała pobytu ciągłego na terytorium Polski i osoby te przyjeżdżały z Niemiec w celu przeprowadzenia szkolenia w cyklach określonych harmonogramem. Ilość dni pobytu w Polsce nie przekroczyła 183 dni w roku podatkowym.

Zatem uznać należy, że osoby te – nie posiadają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Należy w tym miejscu zauważyć, iż stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

W myśl art. 13 pkt 8 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

*   osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
*   właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

*   z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje m.in. art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 (w tym umowy o dzieło) oraz z odsetek, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20 % przychodu.

Stosownie do art. 29 ust. 2 cyt. wyżej ustawy, przepis ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Stosownie do treści art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, certyfikat rezydencji oznacza zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Certyfikatu rezydencji nie można zastąpić innym dokumentem (np. posiadanym paszportem), który poświadczałby miejsce zamieszkania podatnika.

Powołane powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazują, iż miejsce uzyskania dochodów z tytułu umowy o dzieło określa się, w świetle tejże ustawy, poprzez pryzmat siedziby zamawiającego dzieło. Skoro zatem zamawiający dzieło (Wnioskodawca) ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to opodatkowanie dochodów wypłaconych przyjmującemu zamówienie, mającemu miejsce zamieszkania na terenie Niemiec – niebędącego polskim rezydentem, będzie uzależnione od przedstawienia płatnikowi – zamawiającemu dzieło - certyfikatu rezydencji podatkowej wykonawcy dzieła. Jeżeli płatnik nie dysponuje certyfikatem rezydencji tej osoby, to – niezależnie od postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania - winien on pobierać podatek u źródła zgodnie z art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro osoby mające miejsce zamieszkania na terenie Niemiec, z którymi Fundacja zawarła opisane umowy, nie przedstawiły stosownych certyfikatów rezydencji, nie ma podstaw prawnych do zastosowania stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobrania (niezapłacenia) podatku zgodnie z taką umową.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Na podstawie art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Stosownie do art. 42 ust. 2 pkt 2 tej ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru , również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Informacje, o których mowa w ust. 2 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, o których mowa w art. 41, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku, o którym mowa w art. 29-30a. Przepisy ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, iż Fundacja, jako płatnik, od wypłaconych wykonawcy dzieła należności – w przypadku braku możliwości udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji - prawidłowo pobrała zryczałtowany podatek dochodowy według stawki określonej w art. 29 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, tj. w wysokości 20% przychodu (bez potrącania kosztów uzyskania przychodu) i przesłała wykonawcy oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik właściwy w sprawie opodatkowania osób zagranicznych imienną informację IFT-1/IFT-1R.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.