Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-740/14/15-S/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-12-22
Teza: Odszkodowanie wypłacone pracownicy na podstawie ugody sądowej.
Słowa kluczowe: odszkodowania; ugody; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 414/15 – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2014 r. (data wpływu – 4 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pismem z dnia 18 grudnia 2012 r. Wnioskodawca rozwiązał ze swoją pracownicą umowę o pracę bez wypowiedzenia na podstawie art. 52 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy, ze skutkiem na dzień 20 grudnia 2012 r. Pracownica wystąpiła do sądu pracy z pozwem o przywrócenie do pracy oraz zażądała odszkodowania w kwocie 9 000 zł za czas pozostawania bez pracy, kwestionując zasadność rozwiązania umowy o pracę. W dniu 18 listopada 2013 r. w toku postępowania sądowego Wnioskodawca i pracownica zawarli ugodę sądową, zgodnie z którą:

1.  Wnioskodawca (jako pozwany) cofa oświadczenie woli z dnia 18 grudnia 2012 r. o rozwiązaniu umowy o pracę bez wypowiedzenia, a pracownica (jako powódka) na cofnięcie to wyraża zgodę i w to miejsce strony zgodnie oświadczają, że stosunek pracy uległ rozwiązaniu w drodze porozumienia stron z dniem 20 grudnia 2012 r., a pozwany zobowiązuje się wydać w terminie 10 dni od uprawomocnienia się postanowienia o umorzeniu postępowania świadectwo pracy uwzględniające treść ugody;
2.  Wnioskodawca (pozwany) zobowiązuje się zapłacić na rzecz pracownicy (powódki) kwotę 9 000 zł brutto tytułem odszkodowania w związku z rozwiązaniem umowy o pracę, w terminie 14 dni od uprawomocnienia się postanowienia o umorzeniu postępowania, na rachunek bankowy powódki.

W wykonaniu powyższej ugody Wnioskodawca wypłacił powódce kwotę odszkodowania, pomniejszoną o kwotę potrąconego przez Wnioskodawcę (jako płatnika) podatku dochodowego od osób fizycznych. Pracownica zakwestionowała prawidłowość postępowania Wnioskodawcy, powołując się na to, że jej zdaniem odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę podlega zwolnieniu od podatku dochodowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odszkodowanie wypłacone pracownicy w oparciu o opisaną wyżej ugodę sądową zawartą w dniu 18 listopada 2013 r. podlega zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy kwota odszkodowania należnego pracownicy na mocy zawartej z Wnioskodawcą ugody nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, a Wnioskodawca jako płatnik miał obowiązek potrącić i odprowadzić od niej należny podatek, co też dokonał.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, ze wskazanymi w tym przepisie wyjątkami.

Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zwolnieniem z art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy objęte są wyłącznie te odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw. Takim odszkodowaniem jest m. in. odszkodowanie należne pracownikowi z tytułu niezgodnego z prawem rozwiązania umowy o pracę bez wypowiedzenia.

W opisanym stanie faktycznym odszkodowanie nie zostało wypłacone pracownicy na podstawie art. 56 w zw. z art. 45 Kodeksu pracy. Zawierając ugodę strony dokonały bowiem zmiany trybu rozwiązania umowy o pracę na porozumienie stron, a przepisy Kodeksu pracy nie przewidują wypłaty odszkodowania w takich przypadkach (choć jego przyznanie jest dopuszczalne na mocy porozumienia stron).

Jeżeli wysokość lub zasady ustalania odszkodowania nie wynikają wprost z odrębnych ustaw lub aktów wykonawczych wydanych na podstawie tych odrębnych ustaw, a podstawą ich otrzymania jest wyrok lub ugoda sądowa, wówczas odszkodowanie takie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, za wyjątkiem odszkodowań wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. a i b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten zwalnia od podatku jedynie takie odszkodowania (rekompensaty), które nie stanowią ekonomicznego przysporzenia ponad stan majątkowy będący w posiadaniu podatnika przed ich wypłatą. Odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. W praktyce szkoda może obejmować stratę polegającą na ubytku w majątku - wskutek doznania tej straty poszkodowany staje się uboższy niż był dotychczas lub może dotyczyć utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono - wówczas poszkodowany nie staje się bogatszy, jakkolwiek mógł liczyć na wzbogacenie się.

Na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym – jako wyłączone ze zwolnienia – podlega odszkodowanie otrzymane z tytułu utraconych korzyści. Takim świadczeniem jest, w ocenie Wnioskodawcy, odszkodowanie przyznane pracownicy na mocy opisanej ugody sądowej (stanowisko takie wyrażone zostało również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 sierpnia 2013 r., IPPB4/415-442/13-3/JK4 oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 maja 2014 r., ITPB2/415-154/14/RS).

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy odszkodowanie wypłacone pracownicy na podstawie ugody sądowej stanowi dla niej przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Wnioskodawca był zobowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W dniu 30 października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną nr ITPB2/415-740/14/MN stwierdzając, iż stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2014 r. (data wpływu 4 sierpnia 2014 r.) w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego jest nieprawidłowe. Uznał bowiem, że wypłacona kwota odszkodowania w wysokości 9 000 zł, którego wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast, zważywszy na opisany przez Wnioskodawcę charakter świadczenia, odszkodowanie przyznane pracownicy w związku z rozwiązaniem umowy o pracę do wysokości określonej w ugodzie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy i w takim przypadku na Wnioskodawcy jako płatniku nie ciążył obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 18 listopada 2014 r. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 29 grudnia 2014 r. znak ITPB2/415W-116/14/MU. W dniu 9 lutego 2015 r. wpłynęła do tutejszego organu podatkowego skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

Wyrokiem z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 414/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że we wniosku o interpretację Skarżąca prezentowała stanowisko, że odszkodowanie wypłacone pracownicy jest właśnie odszkodowaniem z tytułu utraconych korzyści. W zaskarżonej interpretacji organ nie odniósł się jednak w ogóle do tego aspektu - ograniczył się jedynie do stwierdzenia, że ze względu na "charakter świadczenia" odszkodowanie to "może korzystać" ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, w ocenie Sądu naruszone zostały przepisy postępowania - art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej bowiem stanowisko wnioskodawcy nie zostało poddane całościowej ocenie wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny i nie wskazano w oparciu o jakie argumenty wypłacone odszkodowanie nie zostało uznane przez organ jako dotyczące utraconych korzyści.

Sąd bada, czy zaskarżona interpretacja została udzielona zgodnie z przepisami prawa i z uwzględnieniem okoliczności faktycznych wskazanych przez wnioskodawcę na etapie jej wydawania. Tylko poprzez ocenę prawidłowości interpretacji i w zakresie, w jakim jej udzielono, Sąd może wypowiedzieć się również co do merytorycznego zagadnienia przedstawionego we wniosku o interpretację.

Zgodnie z zaleceniem Sądu, organ rozpoznając ponownie sprawę, powinien dokonać wnikliwej analizy stanu faktycznego i oceny stanowiska przedstawionego przez Skarżącą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 9 czerwca 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 414/15 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 4 października 2014 r. wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Natomiast w przypadku gdy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania nie wynikają wprost z odrębnych ustaw lub aktów wykonawczych wydanych na podstawie tych odrębnych ustaw, a podstawą ich otrzymania jest wyrok lub ugoda sądowa, wówczas odszkodowanie takie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. a i b ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 3b cytowanej ustawy wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Punktem wyjścia wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy jest więc podział odszkodowania na odszkodowanie za rzeczywiste straty (damnum emergens) i odszkodowanie za utracone korzyści (lucrum cessans). Za stratę uważa się każde pogorszenie się sytuacji majątkowej (zmniejszenie aktywów lub zwiększenie pasywów) poszkodowanego, w wyniku czego poszkodowany staje się uboższy, niż był przed doznaniem szkody. Chodzi w tym przypadku o rzeczywisty uszczerbek w majątku należącym do poszkodowanego spowodowany zniszczeniem, utratą lub uszkodzeniem określonych składników majątkowych albo obniżeniem ich wartości, a także powstanie nowych zobowiązań albo ich zwiększenie. Z kolei szkoda związana z utraconymi korzyściami (lucrum cessans) polega na tym, że majątek poszkodowanego nie wzrósł tak, jakby się stało, gdyby nie nastąpiło zdarzenie, z którym połączona jest czyjaś odpowiedzialność. Szkodą jest więc to, co nie weszło do majątku poszkodowanego na skutek zdarzenia wyrządzającego szkodę.

Jednocześnie, zakres zwolnienia określony w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie (zadośćuczynienie) z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i odszkodowanie (zadośćuczynienie) z tytułu utraconego zysku. Odszkodowanie (zadośćuczynienie) z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 917 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121)przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

Uwzględniając powyższe stwierdzić zatem należy, że kwota wypłacona pracownicy wynika jedynie z ustaleń pomiędzy stronami ugody, ma charakter umowny, a jej wysokość uwzględnia interesy obu stron. Treść ugody zawiera zmianę trybu rozwiązania umowy o pracę bez wypowiedzenia na porozumienie stron. Oznacza to, że wypłacona kwota odszkodowania w wysokości 9 000 zł, którego wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, wobec okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku nie sposób uznać, że odszkodowanie wypłacone przez Wnioskodawcę wiązało się z rzeczywistym uszczerbkiem w majątku należącym do pracownicy, natomiast majątek ten niewątpliwie nie wzrósł tak, jakby się stało, gdyby nie nastąpiło rozwiązanie umowy o pracę i pracownica nie pozostawałaby bez pracy. W tym przypadku mamy zatem do czynienia z odszkodowaniem dotyczącym utraconych korzyści, które nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania również na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy.

W konsekwencji, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w przypadku wypłaty takiego odszkodowania stanowiącego przychód ze stosunku pracy Wnioskodawca powinien obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.