Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.460.2019.12.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-08
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nakładów
Słowa kluczowe: inwestycje-inwestycje w obcych środkach trwałych; nakłady; przychód; przychód-źródła przychodu; sprzedaż; spółki-spółka cywilna; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 4 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Op 206/20 (data wpływu orzeczenia 8 marca 2021 r.), stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2019 r. (data wpływu 24 września 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 grudnia 2019 r. (data wpływu 10 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nakładów na nieruchomość wykorzystywaną w działalności gospodarczej przez Spółkę cywilną – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 24 września 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 8 listopada 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.460.2019.2.MD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 8 listopada 2019 r. (data doręczenia 27 listopada 2019 r.). Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 grudnia 2019 r. (data wpływu 10 grudnia 2019 r.).

Rozpatrując powyższy wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, jako Organ podatkowy pierwszej instancji, wydał postanowienie z dnia 23 grudnia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.460.2019.3.MD o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku z dnia 26 sierpnia 2019 r. (data wpływu 24 września 2019 r.), uzupełnionego pismem z dnia 3 grudnia 2019 r. (data wpływu 10 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawcy w dniu 16 stycznia 2020 r.

Na postanowienie Organu podatkowego pierwszej instancji z dnia 23 grudnia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.460.2019.3.MD, w wymaganym przepisami prawa terminie, pismem z dnia 23 stycznia 2020 r. (data wpływu 27 stycznia 2020 r.), Wnioskodawca złożył zażalenie.

Organ podatkowy drugiej instancji w wyniku rozpatrzenia zażalenia na postanowienie Organu podatkowego pierwszej instancji z dnia 23 grudnia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.460.2019.3.MD, odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wniosku z dnia 26 sierpnia 2019 r. (data wpływu 24 września 2019 r.), uzupełnionego pismem z dnia 3 grudnia 2019 r. (data wpływu 10 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, wydał postanowienie z dnia 26 marca 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.460.2019.5.MGR, utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie. Ww. postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 14 kwietnia 2020 r.

Na postanowienie Organu podatkowego drugiej instancji z dnia 26 marca 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.460.2019.5.MGR, utrzymujące w mocy postanowienie z dnia 23 grudnia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.460.2019.3.MD, Wnioskodawca wniósł w dniu 22 czerwca 2020 r. za pośrednictwem operatora pocztowego (data wpływu 25 czerwca 2020 r.) skargę z dnia 22 czerwca 2020 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu.

Pismem z dnia 23 lipca 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.460.2019.7.MGR, Organ podatkowy udzielił odpowiedzi na ww. skargę wnosząc o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 4 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Op 206/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu uchylił zaskarżone postanowienie 26 marca 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.460.2019.5.MGR oraz poprzedzające je postanowienie z dnia 23 grudnia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.460.2019.3.MD.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, sygn. akt I SA/Op 206/20, wpłynął do Organu podatkowego w dniu 8 marca 2021 r.

W uzasadnieniu ww. wyroku Sąd zauważył, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej powinien był wszcząć postępowanie w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej, albowiem treść wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyraźnie wskazuje, że intencją Wnioskodawcy było uzyskanie odpowiedzi na temat właściwego rozliczenia transakcji sprzedaży opisanych we wniosku Nakładów na nieruchomość, na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, co w sposób oczywisty mieści się w zakresie interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego.

Zdaniem Sądu, przywołane przez Wnioskodawcę we wniosku przepisy mają charakter podatkowy, a sięgnięcie w ramach ich interpretacji do przepisów innych aktów prawnych – tu przepisów Kodeksu cywilnego - ma charakter jedynie pomocniczy, ponieważ służy dokonaniu interpretacji przepisu prawa podatkowego. Sąd nie podzielił również stanowiska Organu, że wydanie interpretacji wymagałoby interpretacji zaprezentowanego stanu faktycznego, który budzi wątpliwości, co do poprawności zastosowanych rozwiązań.

Na marginesie Sąd zauważył, że z urzędu powziął informację, że drugiemu ze wskazanych w przedmiotowym wniosku wspólnikowi Spółki cywilnej wydana została interpretacja indywidualna, która odnosi się do analogicznego stanu faktycznego (zob. wyrok WSA w Opolu z dnia 7 października 2020 r., sygn. akt I SA/Op 87/20). Sąd zatem w pełni podziela stanowisko Wnioskodawcy, że brak było podstaw do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w oparciu o art. 165a § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa.

Sąd podkreślił, że zwrócić trzeba uwagę na funkcję, jaką w obrocie prawnym pełnić mają indywidualne interpretacje prawa podatkowego. W tym zaś zakresie nie ulega wątpliwości, że celem tej instytucji ma być uzyskanie przez rzeczywistego, bądź potencjalnego podatnika pewności, co do słuszności prezentowanego przezeń sposobu rozumienia oznaczonych przepisów prawa podatkowego, odniesionych - co niezmiernie istotne - do wyczerpująco przedstawionego stanu faktycznego. Skoro zaś tak, to winno być poza sporem, że Organ wydający interpretację indywidualną powinien dokonać analizy tego stanu również przez pryzmat spełnienia przesłanek określonych w przepisach z innego zakresu prawa, nie ograniczając się wyłącznie do prawa podatkowego, zawsze wtedy, gdy od nich uzależniona jest możliwość kwalifikacji określonego stanu podatkowoprawnego (wyrok NSA z 28 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1465/11, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak dalsze przytaczane orzeczenia).

Jak trafnie stwierdzono w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 listopada 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1737/07 (Mon. Pol. 2008, nr 3, s. 45): „nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość”.

Jeżeli zatem przedmiotem interpretacji przepisów prawa podatkowego są materialnoprawne regulacje tego prawa, w ramach których zostały uwzględnione (powołane) pojęcia z przepisów prawnych innych dziedzin prawa, to i tak do zobowiązań podatkowych zastosowanie znajdują normy prawa podatkowego, a nie współtworzące je tylko pojęcia z pozostałych gałęzi prawa zaczerpnięte (por. wyrok NSA z dnia 27 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2981/11).

Nadto przyjęcie, że interpretacja przepisów prawa podatkowego może odnosić się wyłącznie do aktów, których rodzaje wprost wymienione zostały w definicji zawartej w art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, powodować może, że nie zostanie zrealizowany cel tej instytucji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1019/09).

Fakt, że Organ wydając interpretację musiałby odnieść się również do ustaw pozapodatkowych (tu: Kodeksu cywilnego) nie daje podstaw do przyjęcia, że wniosek nie dotyczy przepisów prawa podatkowego.

Jak już wskazano, Sąd nie podzielił również stanowiska Organu, że wydanie interpretacji wymagałoby interpretacji zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego, który budzi wątpliwości, co do poprawności zastosowanych rozwiązań. Jak trafnie wskazano w skardze, Wnioskodawca w swoim wniosku nie żądał dokonania oceny stanu faktycznego, a dokonania oceny przepisu podatkowego. We wniosku przedstawiono stan faktyczny sprawy uszczegóławiając go dodatkowo w odpowiedzi na wezwanie Organu, żądając, aby na podstawie przedstawionego stanu faktycznego Organ ocenił skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych sprzedaży Nakładów, a więc oceny przepisu prawa podatkowego.

Podkreślono przy tym, że interpretacja wiąże tylko i wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego zaprezentowanego we wniosku. Podatnik nie jest chroniony, jeśli we wniosku przedstawi stan faktyczny niezgodny z rzeczywistością, bądź nie ujawni wszystkich okoliczności mających wpływ na ocenę prawną zdarzenia. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowany jest pogląd, iż w postępowaniu w sprawie udzielenia interpretacji nie może się toczyć spór co do faktów. Organ podatkowy ma obowiązek przyjąć za wnioskodawcą do oceny prawnej stan faktyczny przez niego przedstawiony. Stanu tego organ nie może kwestionować, weryfikować, czy jest zgodny z rzeczywistością, czy też zmieniać (tak np. w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 10 czerwca 2010 r., sygn. akt SA/Rz 310/09). Niedopuszczalne jest, aby organ podatkowy dokonywał własnych ustaleń, co do stanu faktycznego.

Organy podatkowe nie są bowiem uprawnione do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego dochodzonej przez wnioskodawcę interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, ani też do udzielania jej w obszarze regulacji prawnych nieprzedstawionych w stanowisku wnioskodawcy odnośnie podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (co potwierdził wyrok NSA z dnia 17 czerwca 2010 r., sygn. akt I GSK 968/09).

Jedynie w sytuacji braku wskazania w tym stanie faktycznym istotnych dla oceny prawnej elementów, organ może wezwać podatnika w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa o ich uzupełnienie, co zresztą miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Natomiast jeżeli w przyszłości okazałoby się, np. w ramach prowadzonego postępowania podatkowego, że stan faktyczny opisany we wniosku nie odpowiadałby rzeczywistości, to Wnioskodawca utraciłby ochronę wynikającą z takiej interpretacji indywidualnej. Tym samym ryzyko związane z przedstawieniem przez Wnioskodawcę we wniosku stanu faktycznego, obciąża samą stronę.

Jak podkreślił Sąd, Organ w zaskarżonym postanowieniu wskazał, że aby ocenić stanowisko Wnioskodawcy w kontekście sformułowanych pytań, należałoby dokonać weryfikacji stanu faktycznego, a co za tym idzie - dokonać analizy, czy ponoszone Nakłady faktycznie spełniały wymogi dla uznania ich jako inwestycji w obcym środku trwałym i czy w związku z tym poprawnie rozliczano z tego tytułu ponoszone koszty uzyskania przychodów. Jednocześnie nie podał żadnych konkretnych szczegółów, które mogłyby uwiarygodniać rzekome „wątpliwości” w zakresie rozliczeń Spółki cywilnej.

Natomiast z wniosku, dodatkowo uzupełnionego na wezwanie Organu wynikało, że: Spółka cywilna poczyniła Nakłady w obcym środku trwałym, amortyzowała je, a potem chciała je sprzedać. Tym samym stan faktyczny mógł być podstawą wydania interpretacji indywidualnej - co pośrednio wskazał również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, nie kwestionując przedstawionych przez Wnioskodawcę wyjaśnień, ani nie wskazując, jakie dokładnie są jego wątpliwości w odniesieniu do stanu faktycznego sprawy.

Nadto Wnioskodawca nie żądał we wniosku odpowiedzi na pytanie, czy Spółka cywilna poprawnie rozliczała koszty amortyzacji Nakładów; Jego wniosek dotyczył wyłącznie kwestii przychodów i kosztów uzyskania przychodów przy transakcji sprzedaży Nakładów, zakwalifikowanych przez Spółkę cywilną jako inwestycja w obcym środku trwałym. Pytanie nie dotyczyło więc zasadności kwalifikacji Nakładów, a tylko skutków podatkowych ich sprzedaży.

W opinii Sądu, skoro Wnioskodawca przedstawił stan faktyczny sprawy, uzupełniony na dodatkowe wezwanie Organu, to Organ miał obowiązek wydać interpretację indywidualną, przyjmując za podstawę przedstawiony stan faktyczny. Postępowanie w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnego wyklucza bowiem ingerencję w stan faktyczny. Zakwestionowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego jest możliwe dopiero na etapie weryfikacji rozliczeń podatnika w toku prowadzonych czynności sprawdzających/kontroli podatkowej/postępowania podatkowego.

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 30 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2452/12: „zarówno interpretacja ministra finansów, jak też ocena interpretacji dokonana przez sąd pierwszej instancji, jest dokonywana na podstawie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę. W tym zakresie organ interpretacyjny, jak też sąd administracyjny, nie dokonują własnych ustaleń faktycznych, a jedynie opierają się na stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez wnioskodawcę. Organ interpretacyjny nie może wykraczać poza granice, które wyznaczają po pierwsze - treść zadanego pytania i po drugie - okoliczności stanu faktycznego przedstawiane we wniosku przez pytającego. Oznacza to, że jeżeli podatnik o coś nie pyta, to organ nie może tego oceniać, ani też ingerować w stan faktyczny zawarty we wniosku”.

W ocenie Sądu, rację ma Wnioskodawca, że poruszone we wniosku o interpretację indywidualną zagadnienie dotyczące rozliczenia sprzedaży Nakładów, tj. wskazania w jakiej wysokości Wnioskodawca miał obowiązek wykazać przychody i koszty uzyskania przychodów ze sprzedaży Nakładów przez Spółkę cywilną, nie wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego w odniesieniu do dotychczasowego rozliczania przez Spółkę cywilną Nakładów.

Organowi zostały wyszczególnione wszelkie elementy stanu faktycznego potrzebne do wyrażenia oceny odnośnie zadanych pytań, tj.:

*   kto był właścicielem Nieruchomości wraz z posadowionym na nim budynkiem - kamienicą,

*   kto poniósł Nakłady,

*   jak Nakłady zostały zakwalifikowane przez Spółkę cywilną,

*   jakie zdarzenie wywołało konieczność złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Sąd podkreślił dodatkowo, że we wniosku wykazano, że Wnioskodawca przyjął, że Nakłady spełniają warunki uznania ich za inwestycję w obcym środku trwałym i w związku z tym dokonywał amortyzacji na podstawie art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ww. elementy stanowią zatem podstawę zadanego przez Wnioskodawcę pytania, której Dyrektor KIS nie ma prawa oceniać przez pryzmat wiarygodności, czy też rzetelności.

Zadane pytania nie dotyczyły tego, czy Spółka cywilna prawidłowo zakwalifikowała Nakłady, jako inwestycję w obcym środku trwałym i czy prawidłowo ujmowała w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od Nakładów.

W ocenie Sądu, wydanie interpretacji indywidualnej nie wymagało rzekomego prowadzenia postępowania dowodowego, tj. nie było koniecznym badanie, czy Nakłady są inwestycją w obcym środku trwałym, czy odpisy amortyzacyjne ustalone zostały przez Spółkę cywilną w prawidłowej wysokości, i czy mają związek z przychodami (zabezpieczeniem/utrzymaniem źródła przychodów) Spółki cywilnej.

Odnośnie argumentacji Organu związanej z funkcją gwarancyjną interpretacji indywidualnych, wskazać trzeba, że organy podatkowe będą mogły skontrolować rozliczenia Wnioskodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych i w razie, gdy okaże się, że stan faktyczny wskazany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej różni się od zaistniałego w rzeczywistości, to interpretacja indywidualna nie będzie chronić strony.

Jak bowiem wskazał NSA w wyroku z dnia 27 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1852/08: „w razie gdy stan faktyczny ustalony przez organy w postępowaniu podatkowym prowadzonym zgodnie z regułami rządzącymi tym postępowaniem będzie różnił się od stanu przedstawionego we wniosku o interpretację, a różnica ta będzie na tyle istotna, że będzie wywierała wpływ na jego kwalifikację prawną, wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać z uprawnień wynikających z art. 14k i n. ustawy Ordynacja podatkowa.”

Zatem, w opinii Sądu, Dyrektor KIS nie miał podstaw do odmowy wydania interpretacji indywidualnej w sprawie Wnioskodawcy z tego powodu, że może kiedyś w przyszłości właściwe rzeczowo i miejscowo organy podatkowe będą prowadziły weryfikację rozliczeń strony i ewentualnie będą chciały zakwestionować ich prawidłowość.

Nadto, Sąd wskazał, że w ramach niniejszej sprawy nie jest uprawniony do merytorycznego odnoszenia się do argumentów skargi wskazujących na prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy wskazanego we wniosku o interpretację, co do Nakładów poczynionych przez Spółkę cywilną jako inwestycji w obce środki trwałe. Przedmiotowa sprawa dotyczy bowiem odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego, nie zaś merytorycznej oceny stanowiska Wnioskodawcy zawartego we wniosku o wydanie interpretacji.

Wskutek powyższego, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ podatkowy.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca posiada udział w nieruchomości - działce gruntu wraz z budynkiem, położonym w ……. (dalej: „Nieruchomość”), w wysokości 40/100 części Nieruchomości. Prawo własności pozostałej części Nieruchomości, tj. 60/100, przysługuje X…\`(...)\` W budynku stanowiącym element Nieruchomości, Spółka cywilna …… (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność hotelarską. Wspólnikami Spółki są Wnioskodawca oraz ……., tj. współwłaściciele Nieruchomości. Zgodnie z umową Spółki wspólnicy uczestniczą w zyskach i stratach w następujący sposób:

*   Wnioskodawca - 50% udziału w zyskach i stratach;

*   …. - 50% udziału w zyskach i stratach.

W 2010 r. współwłaściciele Nieruchomości podjęli próbę wniesienia Nieruchomości aportem do Spółki niemniej jednak, z uwagi na fakt, że aport ten został dokonany w zwykłej formie pisemnej, czynność ta była czynnością nieważną z mocy prawa, a więc w rezultacie doszło jedynie do nieodpłatnego udostępnienia Nieruchomości na rzecz Spółki w celu prowadzenia na niej działalności gospodarczej (Nieruchomość nie została zaś skutecznie wniesiona do Spółki). W związku z powyższym, od 2010 r. Spółka bezumownie wykorzystywała Nieruchomość do prowadzenia w niej działalności gospodarczej. W latach 2011-2014 Spółka dokonała nakładów na Nieruchomość (dalej: „Nakłady”), które były częściowo sfinansowane poprzez dotację z Regionalnego Programu Województwa …… na lata 2007-2013, w wyniku czego przeznaczenie Nieruchomości zostało zmienione - z budynku mieszkalnego na nieruchomość hotelową.

Umowa o dofinansowanie w formie refundacji Projektu typu: Zaprojektuj - wybuduj w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …… na lata 2007-2013 w ramach Osi priorytetowej 1. Wzmocnienie atrakcyjności gospodarczej regionu, została zawarta 30 czerwca 2010 r., pomiędzy …Centrum Rozwoju Gospodarki a X…. i Wnioskodawcą, jako wspólnikami Spółki cywilnej („Umowa”).

Na podstawie Umowy, wspólnicy działając w imieniu Spółki, zobowiązali się zrealizować Projekt „Wypełnienie luki hotelowej w mieście …… - przebudowa budynku na obiekt hotelowo - konferencyjny” („Projekt”), określony we wniosku ….. („Wniosek”). Zgodnie z Wnioskiem, przedmiotem Projektu była m.in. budowa i adaptacja budynku na obiekt hotelowo-konferencyjny z usługą SPA, która obejmowała m.in. prace budowlano - instalacyjne, wykonanie obiektu hotelowo - konferencyjnego, wykonanie i instalację SPA. W wyniku realizacji Projektu został wybudowany jeden obiekt na cele turystyczne oraz powstało 61 miejsc noclegowych. We wniosku wskazano również, że trwałość Projektu zostanie utrzymana i będzie wynosić co najmniej 3 lata od dnia zakończenia realizacji Projektu. Zgodnie z zapisami Umowy, na realizację Projektu wspólnicy Spółki otrzymali dofinansowanie w kwocie stanowiącej nie więcej niż 49% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu oraz zobowiązali się wnieść wkład własny w kwocie stanowiącej co najmniej 51% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu. W 2014 r., po zakończeniu prac modernizacyjnych i otrzymaniu przez Spółkę pozwolenia na użytkowanie, całość Nakładów została oddana do użytkowania i od tego momentu Nieruchomość (wraz z Nakładami) funkcjonuje jako hotel.

Ostatecznie w 2014 r., Spółka rozpoczęła prowadzenie działalności hotelarskiej z wykorzystaniem Nieruchomości i Nakładów. Nakłady stanowiły własność Spółki, zaś z Nieruchomości Spółka korzystała nieodpłatnie za zgodą współwłaścicieli Nieruchomości. W wyniku rozpoczęcia rzeczonej działalności Spółka rozpoznawała przychody i koszty z działalności hotelarskiej prowadzonej na Nieruchomości oraz wystawiała faktury, jako odrębny od Wnioskodawcy i Wspólnika podmiot gospodarczy, posiadający własne numery statystyczne, np. NIP i REGON.

Nakłady podlegały ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz były wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą zarówno w części stanowiącej koszty uzyskania przychodów, jak i w części niestanowiącej kosztów uzyskania przychodów.

Z wypisu z ewidencji gruntów i budynków (według stanu na dzień 6 listopada 2018 r.) wynika, że Nieruchomość stanowi nieruchomość zabudowaną sklasyfikowaną jako „inne tereny zabudowane” (oznaczoną symbolem Bi), zaś według danych zawartych w kartotece budynków, budynek posadowiony na Nieruchomości, według Klasyfikacji Środków Trwałych należy do kategorii „pozostałych budynków niemieszkalnych” - nr 109 według Klasyfikacji Środków Trwałych.

Współwłaściciele podpisali umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości na rzecz kontrahenta (dalej: „Nabywca”), zaś Spółka podpisała umowę przedwstępną sprzedaży Nakładów na rzecz Nabywcy (dalej jako „Umowa przedwstępna”).

W piśmie z dnia 3 grudnia 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że brak jest w ustawie Prawo budowlane definicji legalnej pojęcia: modernizacja oraz adaptacja. Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca wskazał, że powyższe terminy rozumie zgodnie z ich rozumieniem wskazanym, w Słowniku języka polskiego, tj.:

*   modernizacja - unowocześnienie czegoś, ulepszenie;

*   adaptacja - przystosowanie czegoś do innego użycia niż było przeznaczone.

Zgodnie zaś z przepisami ustawy Prawo budowlane, przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazał, że Nakłady polegały zarówno na nadbudowie, modernizacji, jak i adaptacji obiektu.

Przed dokonaniem Nakładów, nieruchomość budynkowa stanowiła 3 - piętrową kamienicę mieszkalną z około 10 lokalami mieszkalnymi oraz jednym lokalem usługowym na parterze budynku. Nakłady poczynione przez Spółkę cywilną polegały na:

*   nadbudowie - w kamienicy zostały nadbudowane 2 kondygnacje (przed dokonaniem Nakładów kamienica posiadała 4 kondygnacje, po dokonaniu nakładów, posiada 6 kondygnacji);

*   modernizacji - kamienica została unowocześniona, ulepszona, jej standard został podniesiony;

*   adaptacji - kamienica została przystosowana do przeznaczenia jej na cele usługowe, tj. obecnie w budynku prowadzony jest hotel, bowiem istniejąca uprzednio kamienica została zaadoptowana do pełnienia takiej funkcji.

Nakłady polegały zatem na nadbudowie, modernizacji i adaptacji budynku w celu zmiany jego charakteru z kamienicy na obiekt hotelowo-konferencyjny z usługą SPA. Rzeczone Nakłady obejmowały prace budowlano - instalacyjne oraz wykonanie obiektu hotelowo - konferencyjnego. W wyniku poniesienia Nakładów i realizacji Projektu powstało 61 miejsc noclegowych. Wskazać również należy, że w wyniku poniesienia Nakładów doszło do ulepszenia budynku, nadania mu nowych cech, które pozwalają na uznanie budynku za hotel, co prowadzi do wniosku, że zostały spełnione elementy uznania Nakładów za inwestycję w obcym środku trwałym.

Nieruchomość nie została skutecznie wniesiona do Spółki cywilnej, z uwagi na brak zachowania formy aktu notarialnego aportu Nieruchomości do Spółki cywilnej. W 2010 r. współwłaściciele Nieruchomości podjęli próbę wniesienia Nieruchomości aportem do Spółki cywilnej, niemniej jednak, z uwagi na fakt, że aport ten został dokonany w zwykłej formie pisemnej, czynność ta była czynnością nieważną z mocy prawa, a więc w rezultacie doszło jedynie do nieodpłatnego udostępnienia Nieruchomości na rzecz Spółki w celu prowadzenia na niej działalności gospodarczej (Nieruchomość nie została zaś skutecznie wniesiona do Spółki).

Należy mieć bowiem na uwadze, że przeniesienie prawa własności nieruchomości powinno nastąpić, zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego, w formie aktu notarialnego. Z uwagi na powyższe, również w przypadku aportu nieruchomości, powinien on mieć formę aktu notarialnego, pod rygorem bezskuteczności czynności. W niniejszej sprawie umowa aportowa odnosząca się do Nieruchomości została zawarta w zwykłej formie pisemnej, co powoduje, że Nieruchomość nie została w sposób skuteczny wniesiona do Spółki cywilnej, tj. czynność była nieważna z mocy prawa, albowiem niedochowanie tej formy powoduje sankcję nieważności bezwzględnej, zgodnie z art. 73 § 2 Kodeksu cywilnego. W konsekwencji nieważności umowy aportowej, Nieruchomość pozostała własnością wspólników (w częściach ułamkowych), a nie Spółki cywilnej.

Wnioskodawca wskazał, że Spółka cywilna dysponowała Nieruchomością od chwili, kiedy próbowano (nieskutecznie) dokonać aportu Nieruchomości do Spółki cywilnej, tj. od 2010 r. Od tego czasu Spółka cywilna podejmowała działania przygotowawcze do osiągnięcia przychodu.

W latach 2011-2014 Spółka dokonała nakładów na Nieruchomość, w wyniku czego przeznaczenie Nieruchomości zostało zmienione - z budynku mieszkalnego na nieruchomość hotelową. W 2014 r., po zakończeniu prac modernizacyjnych, całość przedmiotowych Nakładów została oddana do użytkowania na postawie udzielonego Spółce cywilnej pozwolenia na użytkowanie z dnia 2 stycznia 2014 r., i od tego momentu Nieruchomość, w tym położony na niej Budynek, jest wykorzystywana na cele prowadzenia działalności hotelarskiej (Budynek funkcjonuje jako hotel).

Mając zatem na uwadze powyższe, wskazać należy, że:

*   od 2010 r. Spółka cywilna dysponowała Nieruchomością i od tego czasu podejmowała czynności przygotowawcze do osiągnięcia przychodu;

*   w styczniu 2014 r., po uzyskaniu przez Spółkę cywilną pozwolenia na użytkowanie, miała miejsce pierwsza sprzedaż i od tego czasu budynek jest wykorzystywany na cele prowadzenia działalności gospodarczej.

Pierwsza sprzedaż z wykorzystaniem budynku nastąpiła w styczniu 2014 r. Przed tym terminem, Spółka cywilna nie wykazywała sprzedaży związanej z wykorzystywaniem Nieruchomości, tym niemniej podejmowała czynności przygotowawcze do osiągnięcia przychodu.

Spółka cywilna ujmowała w kosztach uzyskania przychodów koszty utrzymania Nieruchomości od 2014 r. Wcześniej koszty utrzymania Nieruchomości ponosili wspólnicy Spółki, będący jednocześnie współwłaścicielami Nieruchomości.

Wnioskodawca we wniosku o wydanie interpretacji wskazał, że w myśl art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają m.in. przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych oraz budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie. Innymi słowy, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako środek trwały traktowana jest także inwestycja w składnik nienależący do podatnika (niebędący jego własnością lub współwłasnością).

Rozwijając pojęcie inwestycji w obcym środku trwałym, przy uwzględnieniu całokształtu regulacji odnoszących się do ww. inwestycji (w tym przepisów stanowiących o ich wartości początkowej), należy uznać, że inwestycją w obcym środku trwałym jest suma wydatków poniesionych przez podatnika od dnia przyjęcia inwestycji do używania na obcy (niebędący jego własnością) środek trwały, mających na celu umożliwienie korzystania przez podatnika z tego środka. Za inwestycję w obcym środku trwałym uważa się przy tym ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegających na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, albo polegających na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.

Z powyższego płynie wniosek, że na gruncie podatkowym nakłady (ulepszenia) poniesione na składnik majątkowy niebędący własnością podatnika (np. na obcą nieruchomość) stanowią środek trwały, podlegający amortyzacji, przy czym jest to środek trwały odrębny od ulepszanego obcego składnika majątkowego. Jednocześnie należy podkreślić, że nakłady, stanowiąc odrębny od Nieruchomości środek trwały, podlegają amortyzacji przez podmiot, który je poniósł.

Powyższe tezy potwierdzają Organy podatkowe, przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 31 marca 2016 r., Nr IBPP1/4512-988/15/KJ, stwierdził, że „inwestycja w obcym środku trwałym stanowi u inwestora odrębny od nieruchomości środek trwały podlegający amortyzacji według zasad określonych dla takich środków trwałych, a nie według zasad odnoszących się do nieruchomości,”

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 8 sierpnia 2017 r., Nr 0111-KDIB32.4012.179.2017.2.MGO, wskazał, że „w myśl bowiem art. 16j ust. 4 pkt 2 cyt. ustawy - w przypadku inwestycji w obcych środkach trwałych innych niż wymienione w pkt 1, okres amortyzacji ustala się według zasad określonych w ust. 1 pkt 1 i 2 tego przepisu (tj. wg odmiennych zasad, niż w przypadku inwestycji w obcych budynkach lub budowlach). Z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że inwestycje w obcych środkach trwałych są traktowane odrębnie od środków trwałych, w których są dokonywane te inwestycje.”

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy, należy wskazać, że Nakłady poniesione przez Spółkę cywilną spełniają definicję inwestycji w obcy środek trwały, albowiem w wyniku ich poniesienia doszło do realizacji Projektu, polegającego na przebudowie budynku stanowiącego część składową Nieruchomości. Nakłady polegały bowiem na nadbudowie, modernizacji i adaptacji budynku w celu zmiany jego charakteru z kamienicy na obiekt hotelowo-konferencyjny z usługą SPA. Rzeczone nakłady obejmowały prace budowlano - instalacyjne oraz wykonanie obiektu hotelowo - konferencyjnego. W wyniku poniesienia Nakładów i realizacji Projektu powstało 61 miejsc noclegowych. Wskazać również należy, że w wyniku poniesienia Nakładów doszło do ulepszenia budynku, nadania mu nowych cech, które pozwalają na uznanie budynku za hotel, co prowadzi co wniosku, że zostały spełnione elementy uznania Nakładów za inwestycję w obcym środku trwałym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przychód ze sprzedaży Nakładów będzie stanowił przychód Wnioskodawcy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w stosunku proporcjonalnym do Jego udziału w zyskach Spółki (50%)?
2.  Czy kosztami uzyskania przychodu Wnioskodawcy przy sprzedaży Nakładów będzie wartość początkowa Nakładów, zarówno w części sfinansowanej ze środków własnych Spółki, jak i w części sfinansowanej z dofinansowania (dotacji), pomniejszonych o dokonane odpisy amortyzacyjne, zarówno w części sfinansowanej ze środków własnych Spółki, jak i w części sfinansowanej z dotacji, w stosunku proporcjonalnym do udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki (50%)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Przychód ze sprzedaży Nakładów będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej Wnioskodawcy, proporcjonalnie do przypadającego Mu udziału w zysku Spółki, który wynosi 50%.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w przypadku spółek nieposiadających osobowości prawnej, w tym między innymi spółki cywilnej oraz spółek osobowych, poza spółką komandytowo-akcyjną, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają jedynie wspólnicy takich spółek. W konsekwencji, spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego, ani od osób fizycznych, ani od osób prawnych, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania, co oznacza, że taka spółka jest transparentna podatkowo. W sensie prawnym zatem, to wspólnik takiej spółki osiąga przychód, ponosi koszty, itp.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Umowa spółki może jednak określać udział w zyskach w sposób odmienny. Jednocześnie należy wskazać, że sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki cywilnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem PIT, jeżeli zaś wspólnikiem jest osoba prawna, to będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem CIT.

Mając zatem na uwadze, że wspólnicy Spółki uczestniczą w zyskach Spółki w udziale po 50%, to uznać należy, że przychód Wnioskodawcy ze sprzedaży Nakładów będzie stanowił 50% przychodu ze sprzedaży wypracowanego przez Spółkę. Jednocześnie należy wskazać, że skoro wspólnikami Spółki są osoby fizyczne, to ich opodatkowanie zostanie dokonane na gruncie ustawy o PIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 28 czerwca 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.169.2018.5.RR, w której Organ podatkowy stwierdził, że: „Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy). Zgodnie z powyższym, dochody z udziału w spółce cywilnej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziałów,”

*   w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 23 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 1042/18, w którym Sąd stwierdził, że: „Spółka komandytowa jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada osobowości prawnej. Posiada jednak podmiotowość prawną, co oznacza, że może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników. Jednocześnie pamiętać należy, że spółka komandytowa nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.”

W konsekwencji ustalenia, że podatnikiem podatku PIT jest Wnioskodawca, a nie Spółka, konieczne jest również ustalenie z jakiego źródła dochody osiągnie Wnioskodawca przy sprzedaży Nakładów. Zgodnie z art. 5b ust. 2 ww. ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego niniejszej sprawy, należy wskazać, że przychód z tytułu udziału w Spółce, która jest spółką nieposiadającą osobowości prawnej, stanowi przychód z działalności gospodarczej wspólników. W konsekwencji, należy uznać, że przychód generowany przez Spółkę będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej wspólników proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału w Spółce (50%). Oznacza to, że przychód z udziału w Spółce, w tym przychód ze sprzedaży Nakładów przez Spółkę przypadający na wspólników, powinien zostać opodatkowany jako przychód z działalności gospodarczej wspólników w rozumieniu przepisów o PIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 6 czerwca 2018 r., Nr 0115-KDIT.3.4011.184.2018.2.MPŁ, w której Organ wskazał, że „jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osoba prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej),”

*   w interpretacji indywidualnej, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 28 czerwca 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.169.2018.5.RR, w której Organ wskazał, że „jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, prowadzi spółka niebędąca osobą prawną przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).”

Nawet gdyby powyższe stanowisko uznane zostało za nieprawidłowe, to i tak nie zmienia to faktu, że przychód ze sprzedaży Nakładów będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej. Wskazać bowiem należy, że Nakłady stanowią środek trwały, wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a przychód ze sprzedaży środka trwałego, stanowi przychód z działalności gospodarczej na gruncie PIT.

Uzasadniając powyższe, wskazać należy, że w myśl art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, amortyzacji podlegają m.in. przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych oraz budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie. Innymi słowy na gruncie ustawy o PIT, jako środek trwały traktowana jest także inwestycja w składnik nienależący do podatnika (niebędący jego własnością lub współwłasnością). Rozwijając pojęcie inwestycji w obcym środku trwałym, przy uwzględnieniu całokształtu regulacji odnoszących się do ww. inwestycji (w tym przepisów stanowiących o ich wartości początkowej), należy uznać, że inwestycją w obcym środku trwałym jest suma wydatków poniesionych przez podatnika od dnia przyjęcia inwestycji do używania na obcy (niebędący jego własnością) środek trwały, mających na celu umożliwienie korzystania przez podatnika z tego środka. Za inwestycję w obcym środku trwałym uważa się przy tym ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierza do jego ulepszenia, tzn. polegających na jego przebudowie, rozbudowie rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, albo polegających na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.

Z powyższego płynie wniosek, że na gruncie podatkowym nakłady (ulepszenia) poniesione na składnik majątkowy niebędący własnością podatnika (np. na obcą nieruchomość) stanowią środek trwały, podlegający amortyzacji, przy czym jest to środek trwały odrębny od ulepszanego obcego składnika majątkowego. Jednocześnie należy podkreślić, że Nakłady, stanowiąc odrębny od Nieruchomości środek trwały, podlegają amortyzacji przez podmiot, który je poniósł.

Powyższe tezy potwierdzają Organy podatkowe, przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 31 marca 2016 r., Nr IBPP1/4512-988/15/KJ, stwierdził, że „inwestycja w obcym środku trwałym stanowi u inwestora odrębny od nieruchomości środek trwały podlegający amortyzacji według zasad określonych dla takich środków trwałych a nie według zasad odnoszących się do nieruchomości,”

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 8 sierpnia 2017 r., Nr 0111-KDIB3-2.4012.179.2017.2.MGO, wskazał, że „w myśl bowiem art. 16j ust. 4 pkt 2 cyt. ustawy, w przypadku inwestycji w obcych środkach trwałych innych niż wymienione w pkt 1, okres amortyzacji ustala się według zasad określonych w ust. 1 pkt 1 i 2 tego przepisu (tj. wg odmiennych zasad, niż w przypadku inwestycji w obcych budynkach lub budowlach). Z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że inwestycje w obcych środkach trwałych są traktowane odrębnie od środków trwałych, w których są dokonywane te inwestycje.”

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy, należy wskazać, że Nakłady poniesione przez Spółkę spełniają definicję inwestycji w obcy środek trwały, albowiem w wyniku ich poniesienia doszło do realizacji Projektu, polegającego na przebudowie budynku stanowiącego część składową Nieruchomości. Wskazać również należy, że w wyniku poniesienia Nakładów doszło do ulepszenia budynku, nadania mu nowych cech, które pozwalają na uznanie budynku za hotel, co prowadzi do wniosku, że zostały spełnione elementy uznania Nakładów za inwestycję w obcym środku trwałym. Nakłady polegały bowiem na budowie i adaptacji budynku w celu zmiany jego charakteru na obiekt hotelowo-konferencyjny z usługą SPA. Rzeczone nakłady obejmowały prace budowlano-instalacyjne oraz wykonanie obiektu hotelowo-konferencyjnego.

W wyniku poniesienia Nakładów i realizacji Projektu powstało 61 miejsc noclegowych. Nadto, inwestycja ta została dokona przez Spółkę w obcym składniku majątkowym, Spółka nie jest bowiem właścicielem, ani współwłaścicielem Nieruchomości (w tym posadowionego na niej budynku), w związku z tym należy uznać, że poniosła ona Nakłady na obcy składnik majątkowy.

Reasumując powyższe, należy uznać Nakłady za inwestycję w obcy środek trwały, z następujących powodów:

*   nakłady polegały na ulepszeniu Nieruchomości,

*   w wyniku dokonania Nakładów budynek uzyskał nowe cechy, pozwalające uznać go za hotel,

*   Nakłady zostały dokonane na obcą Nieruchomość, tj. Nieruchomość nienależącą do Spółki.

Skoro zatem Nakłady stanowiły środek trwały, który był wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki i były wykorzystywane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - działalności hotelarskiej, to sprzedaż Nakładów będzie stanowiła odpłatne zbycie środka trwałego.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy PIT stanowi zaś, że przychodem z działalności gospodarczej jest również przychód z odpłatnego zbycia składników majątku będących m.in. środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Mając na uwadze treść ww. art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, należy wskazać, że do uznania przychodu ze sprzedaży za przychód z działalności gospodarczej, niezbędne jest spełnienie łącznie przesłanek:

*   sprzedaż dotyczy środka trwałego,

*   ww. składnik majątku podlega ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

*   ww. składnik jest wykorzystywany na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy, należy wskazać, że Nakłady stanowią środek trwały (o czym szerzej była mowa powyżej), zostały one ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i są wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, bowiem Spółka dzięki poniesieniu Nakładów może prowadzić działalność hotelarską. Mając zatem na uwadze, że Nakłady spełniają wszystkie przesłanki wskazane w ww. przepisach, to należy dojść do konkluzji, że przychód ze sprzedaży środka trwałego będzie stanowił przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Organy podatkowe, przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 10 września 2015 r., Nr ILPB1/4511-1878/15-2/AN, wskazał, że „Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce cywilnej, Spółka ta poniosła nakłady budowlane na wybudowanie dwóch budynków oraz utwardzonego placu składowego. Budynki i budowle zostały przyjęte do ewidencji środków trwałych spółki cywilnej i były amortyzowane. Spółka dokonała sprzedaży ww. nakładów. Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że zbycie wskazanych we wniosku nakładów generować będzie przychód, o którym mowa w art. 14 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej,”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 7 stycznia 2016 r., Nr ITPB1/4511-1040/15-2/DP, stwierdził, że „zbycie wskazanego we wniosku środka trwałego (pawilonu handlowego wybudowanego na dzierżawionym gruncie) wykorzystywanego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej generować będzie przychód, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, który należy wykazać w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.”

Mając na uwadze powyższe rozważania, należy dojść do przekonania, że osiągnięty przychód ze sprzedaży Nakładów powinien zostać wykazany przez wspólników Spółki, jako przychód z działalności gospodarczej:

*   po pierwsze, z uwagi na okoliczność, że będzie to przychód osiągnięty z udziału w spółce nieposiadającej osobowości prawnej, a przychód z tytułu udziału w takiej spółce (która jest transparentna podatkowo) stanowi przychód z działalności gospodarczej wspólnika w stosunku proporcjonalnym do posiadanego przez niego udziału;

*   po drugie, nawet gdyby powyższe stanowisko uznane zostało za nieprawidłowe, to przychód ze sprzedaży Nakładów i tak powinien zostać uznany za przychód z działalności gospodarczej wspólników w stosunku do posiadanych przez nich udziałów, bowiem Nakłady stanowią środek trwały (inwestycję w obcy środek trwały), który był wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki i wykorzystywany przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a przychód ze zbycia takich Nakładów stanowi przychód z działalności gospodarczej – co oznacza, że przychód osiągnięty ze sprzedaży Nakładów powinien stanowić przychód z działalności gospodarczej rozpoznany w stosunku proporcjonalnym do udziału wspólników w Spółce, tj. 50%.

Ad. 2)

Przy sprzedaży Nakładów, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość początkowa Nakładów, zarówno w części sfinansowanej ze środków własnych Spółki, jak i w części sfinansowanej z dofinansowania (dotacji), pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne, zarówno w części sfinansowanej ze środków własnych Spółki, jak i w części sfinansowanej z dotacji, w stosunku proporcjonalnym do udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki (50%).

Stosownie bowiem do przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowana albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W konsekwencji, należy uznać, że aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ustawy o PIT, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego niniejszej sprawy, należy wskazać, że:

*   Nakłady zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu, bowiem w hotelu, który powstał wskutek dokonania Nakładów, Spółka prowadziła działalność gospodarczą,

*   wydatki poniesione na wytworzenie środków trwałych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów do momentu ich odpłatnego zbycia, jednakże zgodnie z art. 23 ustawy o PIT, są one kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z ich odpłatnego zbycia.

W stanie opisanym we wniosku rozważana zaś jest kwestia zbycia środka trwałego, a zatem sytuacja, w której wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodów. Mając na uwadze, że Nakłady stanowią środek trwały (o czym szerzej w uzasadnieniu stanowiska do pytania Nr 1), należy wskazać, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży środka trwałego jest wydatek na nabycie (wytworzenie) środka trwałego, pomniejszony o odpisy amortyzacyjne stanowiące i niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji, dwa elementy wpływają na ustalenie wysokości kosztów uzyskania przychodu, tj.:

1.  koszt wytworzenia środka trwałego oraz
2.  odpisy amortyzacyjne stanowiące i niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy, pierwszy element (koszt wytworzenia środka trwałego), to wartość początkowa, od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, co wynika z przepisów ustawy o PIT.

W myśl art. 22g ust. 1 ustawy o PIT, za wartość początkową środków trwałych uważa się bowiem w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia. Zgodnie zaś z art. 22g ust. 4 ustawy o PIT, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych (…).

Powyższe potwierdza zatem, że koszt wytworzenia środka trwałego równa się wartości początkowej.

Ww. stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Organów podatkowych, przykładowo:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 grudnia 2017 r., Nr 0111-KDIB1-2.4010.314.2017.1.BG, wskazał, że „podstawowym parametrem określającym wartość początkową środka trwałego jest cena nabycia lub koszt wytworzenia. Rozpoznanie ceny nabycia lub kosztu wytworzenia jest bardzo istotne nie tylko ze względu na fakt, że wyznaczają one wartość początkową, lecz także ze względu na to, że taki wydatek nie stanowi kosztu uzyskania przychodów w sposób bezpośredni lub pośredni. Z uwagi na fakt, że Blok w ramach realizacji Inwestycji jest przedmiotem wytworzenia we własnym zakresie przez Spółkę (aczkolwiek z wykorzystaniem usług obcych, w tym świadczonych przez Wykonawcę), w celu określenia wartości początkowej środków trwałych, z których składa się Blok dla celów podatkowych, należy ustalić poniesiony przez Spółkę koszt wytworzenia,”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lutego 2017 r., Nr 2461-IBPB-1-3.4510.21.2017.1.KB, wskazał, że „Decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku do wydatków stanowiących koszt wytworzenia środka trwałego ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem inwestycyjnym, czyli wytwarzanym środkiem trwałym. Wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych.”

W związku z powyższym, w przypadku sprzedaży środka trwałego, za pierwszy element ustalenia przychodu należy uznać jego wartość początkową. Drugi element, to odpisy amortyzacyjne, które pomniejszają koszt wytworzenia (wartość początkową) środka trwałego.

Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży środka trwałego jest wydatek na nabycie (wytworzenie) środka trwałego pomniejszony o odpisy amortyzacyjne stanowiące i niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W konsekwencji należy uznać, że na sumę odpisów amortyzacyjnych składają się dwa elementy:

*   odpisy, które uważa się za koszty uzyskania przychodu oraz

*   odpisy, których nie uważa się za koszt uzyskania przychodu.

Taka sytuacja występuje w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Wskazać należy, że w przedstawionym stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne dokonywane były zarówno od kwoty Nakładów finansowanych ze środków własnych Spółki, które stanowiły koszty uzyskania przychodu, jak i od kwoty uzyskanej z dotacji, które nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów. Niemniej jednak przepisy nakazują pomniejszyć wartość początkową o opisane powyżej kategorie odpisów.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o PIT wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dokonywanych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowana podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Innymi słowy, w przypadku otrzymania dotacji przez podatnika na zakup środka trwałego, nie ma on prawa do zaliczania do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych dotyczących środka trwałego w części sfinansowanej dotacją. Tym samym, przy dokonaniu odpisów amortyzacyjnych podatnik do kosztów uzyskania przychodów może zaliczyć jedynie tę część odpisów, które dotyczą wartości środka trwałego sfinansowanego środkami własnymi podatnika.

W konsekwencji należy uznać, że przy sprzedaży Nakładów, suma odpisów amortyzacyjnych powinna obejmować zarówno odpisy stanowiące koszty uzyskania przychodów, jak i odpisy niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach Organów podatkowych, przykładowo:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 1 sierpnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.296.2018.2.DJD, za prawidłowe uznał stanowisko Wnioskodawcy w brzmieniu: „niezamortyzowana wartość środka trwałego w postaci zestawu mebli biurowych zakupionego ze środków uzyskanych z Urzędu Pracy, w momencie jego sprzedaży będzie stanowić koszty uzyskania przychodów. Zatem, przychód uzyskany ze sprzedaży powyższego środka trwałego Wnioskodawca winien pomniejszyć o jego niezamortyzowaną wartość, tj. różnicę między wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych. (\`(...)\`) Reasumując – w momencie sprzedaży nie w pełni zamortyzowanego środka trwałego, sfinansowanego dotacją, Wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć przychód ustalony z tego tytułu o niezamortyzowaną wartość początkową środka trwałego,”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2017 r., Nr 3063-ILPB1-3.4511.7.2017.1.MC, który uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „w przypadku sprzedaży środka trwałego za koszt uzyskana przychodu należy uznać wydatek na jego nabycie, stanowiący jego wartość początkową (niezależnie od źródła jego finansowania), pomniejszony o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych. W przypadku odpłatnego zbycia środka trwałego bez znaczenia pozostaje fakt, iż jego zakup sfinansowany został dotacją budżetową lub innymi środkami pozabudżetowymi wyłączonymi z przychodów podatkowych (art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT) albo przychodów zwolnionych od podatku.”

W ocenie Wnioskodawcy, powyżej cytowane przepisy przewidują, że w przypadku sprzedaży środka trwałego, koszt uzyskania przychodu należy pomniejszyć o dokonane odpisy amortyzacyjne. A contrario, należy dojść do przekonania, że nie ma innych wartości, o które rzeczone koszty należy pomniejszyć. Wskazać bowiem należy, że przepisy ustawy o PIT nie stanowią o konieczności pomniejszania kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży środka trwałego o jakiekolwiek inne wydatki Powyższe oznacza, że zgodnie z wykładnią literalną ww. przepisów, w przypadku sprzedaży środka trwałego koszt uzyskania przychodu należy pomniejszyć tylko o dokonane odpisy amortyzacyjne.

Gdyby bowiem ustawodawca chciał pomniejszyć koszty uzyskania przychodów o inne jeszcze wartości, to wyraźnie wskazałby to w treści przepisów. Skoro zatem powyższe przepisy przewidują jedynie, że koszty uzyskania przychodów pomniejsza się tylko o dokonane odpisy amortyzacyjne, to uzasadnione jest stanowisko, że brak jest innych wartości, o które te koszty się pomniejsza.

Powyższe stanowisko potwierdza również wykładnia systemowa wskazanych powyżej przepisów. Gdyby bowiem uznać, że za koszt uzyskania przychodu mogłaby zostać uznana jedynie część Nakładów sfinansowana ze środków własnych Spółki, to mogłoby dojść do sytuacji, w której odpisy amortyzacyjne przewyższyłyby koszt uzyskania przychodu (uwzględniałyby bowiem również część Nakładów sfinansowaną ze środków pochodzących z dofinansowania/dotacji). Wówczas doszłoby do wykazania kosztów ujemnych, a taka sytuacja jest niedopuszczalna.

Przykładowo, gdyby uznać, że koszt Nakładów wynosi 100, z czego 50 jest finansowane ze środków własnych Spółki, a 50 z dotacji, to w przypadku dokonania odpisów amortyzacyjnych w wysokości po 30 ze środków własnych oraz 30 z dotacji, suma odpisów wynosiłaby 60, wówczas przy uznaniu, że koszt uzyskania przychodu może stanowić jedynie część Nakładów sfinansowaną ze środków własnych Spółki (50), to koszt ten musiałby zostać pomniejszony o sumę odpisów amortyzacyjnych, które w niniejszym przykładzie stanowią 60, a zatem koszt wynosiłby 10.

Powyższe dowodzi zatem, że przy sprzedaży Nakładów, kosztami uzyskania przychodów powinna być wartość początkowa zarówno w części sfinansowanej ze środków własnych Spółki, jak i w części sfinansowanej z dofinansowania (dotacji), bowiem przeciwne uznanie mogłoby doprowadzić do wykazania ujemnych kosztów.

Podsumowując, przy sprzedaży Nakładów, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość początkowa Nakładów, zarówno w części sfinansowanej ze środków własnych Spółki, jak i w części sfinansowanej z dofinansowania (dotacji), pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne, zarówno w części sfinansowanej ze środków własnych Spółki, jak i w części sfinansowanej z dotacji, co oznacza, że cała wartość niezamortyzowanych Nakładów (a więc również ta ich część, która została sfinansowana dofinansowaniem Regionalnego Programu Województwa ) może stanowić koszty uzyskania przychodu. Jednocześnie należy wskazać, że powyżej wskazane koszty będą stanowiły koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy w stosunku proporcjonalnym do Jego udziału w zysku Spółki, tj.: 50%.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie interpretacjach indywidualnych Organów podatkowych, przykładowo:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 25 kwietnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.109.2018.2.DS, wskazał, że: „Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa należy uznać, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdą szczególne zasady ustalania dochodu określone w art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT. Tym samym, dochód ustala się pomniejszając przychód z odpłatnego zbycia środka trwałego o wydatki na jego nabycie stanowiące wartość początkową (niezależnie od źródła finansowania tych wydatków). Tak obliczoną różnicę należy powiększyć o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone wcześniej do kosztów uzyskania przychodów. Reasumując - w momencie sprzedaży nie w pełni zamortyzowanego środka trwałego, sfinansowanego dotacją. Wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć przychód ustalony z tego tytułu o niezamortyzowaną wartość początkową środka trwałego,”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji indywidualnej z dnia 7 grudnia 2015 r., Nr IBPB-1-3/4510-435/15/APO, stwierdził, że „kosztem uzyskania przychodów ze sprzedaży środka trwałego sfinansowanego częściowo z dotacji, będzie wartość, która odpowiada wydatkom poniesionym na jego zakup (niezależnie od źródła ich finansowania), tj. wartość początkowa wynikająca z ewidencji środków trwałych pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych bez względu na to, czy odpisy te zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.”

W myśl bowiem art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 4 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Op 206/20 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nakładów na nieruchomość wykorzystywaną w działalności gospodarczej przez Spółkę cywilną - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 4 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Op 206/20.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Wskazać należy, że niniejsza interpretacja odnosi się jedynie do kwestii będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, a dokonując weryfikacji stanowiska Wnioskodawcy, tutejszy Organ nie odniósł się do tego, czy Wnioskodawca poprawnie uznał poniesione Nakłady za „inwestycję w obcym środku trwałym” i czy dotychczas poprawnie dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu ponoszonych przez Spółkę cywilną Nakładów, ponieważ nie było to przedmiotem zapytania.

Podkreślić trzeba także że Organ interpretacyjny w ramach wyznaczonych przez art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, nie dokonuje własnych ustaleń faktycznych, a jedynie opiera się na stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do drugiego wspólnika Spółki cywilnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.