Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/4512-1-47/16-14/JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-23
Teza: Prawo do zastosowania zwolnienia od podatku przy sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty; grunty-grunt niezabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; opodatkowanie; podatnik; sprzedaż; teren
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 175/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 14 maja 2021 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2020 r., sygn. akt I FSK 1735/17 (data wpływu 15 grudnia 2020 r.), stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2016 r. (data wpływu 17 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 października 2016 r. (data wpływu 11 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku przy sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku przy sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 października 2016 r. (data wpływu 11 października 2016 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 24 października 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr ILPP3/4512-1-47/16-3/JK, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku przy sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 24 października 2016 r., nr ILPP3/4512-1-47/16-3/JK, wniósł pismem z dnia 8 listopada 2016 r. (data wpływu 16 listopada 2016 r.), wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów pismem z dnia 14 grudnia 2016 r. znak: ILPP3/4512-1-47/16-4/JK stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na ww. interpretację przepisów prawa podatkowego złożył skargę z dnia 19 stycznia 2017 r. (data wpływu 25 stycznia 2017 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 175/17 uchylił zaskarżoną interpretację.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 175/17, Szef Krajowej Administracji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z dnia 28 sierpnia 2017 r. nr 0110-KWR2.4022.47.2017.2.RS do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 8 października 2020 r. oddalił skargę kasacyjną tut. Organu.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku przy sprzedaży nieruchomości wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina X (dalej również Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Gmina planuje sprzedaż w drodze bezprzetargowej w trybie art. 37 ust 2 pkt 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r., poz. 1774), tj. na poprawę warunków zagospodarowania, prawo własności do części nieruchomości położonej w X przy ul. (…), która zostanie wydzielona z części działki oznaczonej aktualnie w operacie ewidencji gruntów budynków miasta X, jako działka (…) o pow. 314 m2, obręb (…), AM12, użytek Bp.

Obecnie działka (…) jest w trakcie podziału. Dodatkowo we wniosku złożonym do (…) poproszono o zmianę użytku dla wydzielanego obszaru z działki nr (…), tj. z „Bp” na „B”.

Działka która będąca przedmiotem „dosprzedaży” stanowi własność Gminy X i została zajęta przez fragment budynku jednorodzinnego (ściana wschodnia) oraz budynku gospodarczego (ściana wschodnia), które to obiekty położone są w granicach nieruchomości sąsiedniej, tj. przy ul. (…), której współwłaścicielami są Państwo (…). Właścicielami nakładów poniesionych na wybudowanie przedmiotowych obiektów (w tym ścian znajdujących się na „dosprzedawanym” gruncie) są Państwo (…). Działka (…) nie jest objęta zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a Rada Miasta X nie podjęła uchwały o przystąpieniu do sporządzania takiego planu. Dla przedmiotowej działki brak jest również decyzji: o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, jak również decyzji zatwierdzającej projekt budowlany oraz udzielających pozwolenia na budowę.

Przedmiotem sprzedaży będzie sam grunt z wykazaniem, że nakłady znajdujące się na gruncie stanowią własność Nabywców nie podlegają rozliczeniu ze Sprzedającym (Gmina X). Na chwilę obecną nie określono wartości sprzedawanego gruntu, co nastąpi po dokonanym podziale działki (…). Przedmiotem wyceny będzie również wyłącznie grunt.

W akcie notarialnym umieszczony zostanie zapis, że sprzedawana działka jest zabudowana fragmentami budynków: jednorodzinnego oraz gospodarczego, a ze względu na to, że stanowią one całość z obiektami będącymi własnością Nabywców posadowionymi na sąsiedniej nieruchomości, nie podlegają rozliczeniu finansowemu ze Sprzedającym, jako nakład poniesiony przez Nabywców. Gmina nabyła działkę w drodze komunalizacji nieodpłatnie, z mocy prawa w świetle art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. przepisy wprowadzające ustawę o pracownikach samorządowych, decyzją Wojewody (…) z dnia 10 lutego 1993 r., w związku z czym przy nabyciu nie przysługiwało Gminie X prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Część działki nr (…) jest objęta umową dzierżawy zawartą dnia 9 czerwca 2006 r. na czas nieoznaczony na uprawy jednoroczne, czynność ta podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. Wnioskodawca wskazuje jednak, że „dosprzedawany” obszar (planowana do wydzielenia część) działki nr (…) nie stanowi przedmiotu dzierżawy.

Ponadto, piśmie z dnia 7 października 2016 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku wskazano, że:

Ad.1. Część działki nr (…) objęta wnioskiem nie jest przedmiotem umowy dzierżawy, nie była i nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Ad.2. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu.

Ad.3. Nabycie przez Gminę nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu.

Ad.4. Gmina nabyła działkę (całą działkę (…)) w drodze komunalizacji – nieodpłatnie na podstawie decyzji Wojewody (…)z dnia 10 lutego 1993 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa wydzielonej części działki nr (…) (po wydzieleniu nastąpi zmiana oznaczenia) będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa transakcja korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, jako dostawa terenu niezabudowanego, innego niż budowlany.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ustawa wprowadza definicję dostawy, przez którą należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Mając na uwadze powyższą definicję, niewątpliwie przedmiotowa działka nie spełnia definicji terenu budowlanego, nie jest bowiem objęta zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie została również wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Na podstawie natomiast art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest natomiast wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 KC). Na podstawie natomiast art. 48 KC, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Przepis ten należy interpretować łącznie z art. 191 KC, na podstawie którego własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową. Należy wskazać również, że na podstawie art. 151 KC, jeżeli przy wznoszeniu budynku lub innego urządzenia przekroczono bez winy umyślnej granice sąsiedniego gruntu, właściciel tego gruntu nie może żądać przywrócenia stanu poprzedniego, chyba że bez nieuzasadnionej zwłoki sprzeciwił się przekroczeniu granicy albo że grozi mu niewspółmiernie wielka szkoda. Może on żądać albo stosownego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie odpowiedniej służebności gruntowej, albo wykupienia zajętej części gruntu, jak również tej części, która na skutek budowy straciła dla niego znaczenie gospodarcze.

Tak więc co do zasady budynek wzniesiony na gruncie stanowił będzie część składową gruntu, a co za tym idzie będzie on własnością właściciela gruntu. Zasada ta nie ma jednakże zastosowania w sytuacji, gdy budynek został wzniesiony z przekroczeniem granic gruntu, wówczas budynek stanowi własność właściciela gruntu, na którym znajduje się większa jego część (postanowienie SN z dnia 9 lutego 2007, sygn. akt III CZP 159/06). Należy także podkreślić, że przedmiotem zbycia będzie jedynie grunt, bez części zabudowań (fragment budynku jednorodzinnego – jego ściana wschodnia oraz budynku gospodarczego – ściana wschodnia), które stanowią własność Nabywcy. W związku z czym przedmiotem dostawy, a więc przeniesienia prawa do rozporządzenia jak właściciel będzie jedynie grunt. W ocenie Gminy, fakt, że na nieruchomości znajdują się wspomniane wyżej fragmenty zabudowań (ściany wschodnie budynku mieszkalnego oraz gospodarczego) nie może oznaczać, że przedmiotem sprzedaży będzie grunt zabudowany, ponieważ taka interpretacja nie byłaby zgodna z rzeczywistym przebiegiem transakcji gospodarczej. Skoro bowiem przedmiotem dostawy nie będzie część zabudowań, fakt, że są one posadowione na gruncie nie może wpływać na zakres opodatkowania podatkiem VAT.

Należy zwrócić również uwagę na to, że celem transakcji jest dokonanie dostawy gruntu tak, aby polepszyć warunki zagospodarowania nieruchomości sąsiedniej. W tym celu Gmina wydzieli z działki nr (…), obręb (…), AM12, o pow. 314 m2, nową działkę o nieznanej jeszcze powierzchni. Tym samym więc ekonomicznym celem transakcji jest doprowadzenie do stanu, w którym właściciel zabudowań (fragmentów ścian budynków) posadowionych na działce sąsiedniej będzie również właścicielem gruntu, na którym znajduje się ich fragment. Należy także podkreślić, że określając przedmiot opodatkowania należy mieć na uwadze ekonomiczny sens transakcji jaki ma ona dla stron.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, przedmiotowa transakcja korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, jako dostawa terenu niezabudowanego, innego niż budowlany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 175/17 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2020 r., sygn. akt I FSK 1735/17 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 175/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2020 r., sygn. akt I FSK 1735/17.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Gmina planuje sprzedaż w drodze bezprzetargowej w trybie art. 37 ust 2 pkt 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami, tj. na poprawę warunków zagospodarowania, prawo własności do części nieruchomości, która zostanie wydzielona z części działki oznaczonej aktualnie w operacie ewidencji gruntów budynków miasta X, jako działka (…) o pow. 314 m2, obręb (…), AM12, użytek Bp.

Obecnie działka (…) jest w trakcie podziału. Dodatkowo we wniosku złożonym do (…) poproszono o zmianę użytku dla wydzielanego obszaru z działki nr (…), tj. z „Bp” na „B”.

Działka będąca przedmiotem „dosprzedaży” stanowi własność Wnioskodawcy i została zajęta przez fragment budynku jednorodzinnego (ściana wschodnia) oraz budynku gospodarczego (ściana wschodnia), które to obiekty położone są w granicach nieruchomości sąsiedniej. Właścicielami nakładów poniesionych na wybudowanie przedmiotowych obiektów (w tym ścian znajdujących się na „dosprzedawanym” gruncie) są Państwo (…). Działka (…) nie jest objęta zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a Rada Miasta nie podjęła uchwały o przystąpieniu do sporządzania takiego planu. Dla przedmiotowej działki brak jest również decyzji: o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, jak również decyzji zatwierdzającej projekt budowlany oraz udzielających pozwolenia na budowę.

Przedmiotem sprzedaży będzie sam grunt z wykazaniem, że nakłady znajdujące się na gruncie stanowią własność Nabywców nie podlegają rozliczeniu ze Sprzedającym. Na chwilę obecną nie określono wartości sprzedawanego gruntu, co nastąpi po dokonanym podziale działki (…). Przedmiotem wyceny będzie również wyłącznie grunt.

W akcie notarialnym umieszczony zostanie zapis, że sprzedawana działka jest zabudowana fragmentami budynków: jednorodzinnego oraz gospodarczego, a ze względu na to, że stanowią one całość z obiektami będącymi własnością Nabywców posadowionymi na sąsiedniej nieruchomości, nie podlegają rozliczeniu finansowemu ze Sprzedającym, jako nakład poniesiony przez Nabywców. Gmina nabyła działkę w drodze komunalizacji nieodpłatnie, z mocy prawa w świetle art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. przepisy wprowadzające ustawę o pracownikach samorządowych, decyzją Wojewody, w związku z czym przy nabyciu nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Część działki nr (…) jest objęta umową dzierżawy zawartą dnia 9 czerwca 2006 r. na czas nieoznaczony na uprawy jednoroczne, czynność ta podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. Wnioskodawca wskazuje jednak, że „dosprzedawany” obszar (planowana do wydzielenia część) działki nr (…) nie stanowi przedmiotu dzierżawy.

Część działki nr (…) objęta wnioskiem nie jest przedmiotem umowy dzierżawy, nie była i nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu.

Nabycie przez Gminę nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu.

Gmina nabyła działkę (całą działkę (…)) w drodze komunalizacji – nieodpłatnie na podstawie decyzji Wojewody (…)z dnia 10 lutego 1993 r.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do zastosowania zwolnienia od podatku przy sprzedaży nieruchomości.

Gmina, która jak wskazano w opisie sprawy, jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, wykonując czynności na podstawie umów cywilnoprawnych dokonuje czynności dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sprzedaż przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną, zatem dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tych przepisach.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że aby stwierdzić czy dostawa nieruchomości będzie opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, czy też będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy dana nieruchomość jest gruntem zabudowanym, czy też niezabudowanym.

Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), dokonuje klasyfikacji obiektów budowlanych rozumianych jako konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Natomiast przez budynki rozumie się zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „obiekt budowlany”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisu art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290, z późn. zm.), w myśl którego, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na mocy art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Ponadto, zgodnie z art. 47 § 1-3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), zwanej dalej k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

W świetle przepisów Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że budynek co do zasady stanowi część składową gruntu.

Według art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przytoczony przepis łączy się z art. 191 k.c., wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit („własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową”).

Wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit. Inaczej przedstawia się status prawny części budynku wzniesionego na własnym (użytkowanym wieczyście) gruncie z przekroczeniem granic sąsiedniego gruntu. W myśl art. 151 k.c., jeżeli przy wznoszeniu budynku lub innego urządzenia przekroczono bez winy umyślnej granice sąsiedniego gruntu, właściciel tego gruntu nie może żądać przywrócenia stanu poprzedniego, chyba że bez nieuzasadnionej zwłoki sprzeciwił się przekroczeniu granicy albo że grozi mu niewspółmiernie wielka szkoda. Może on żądać albo stosownego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie odpowiedniej służebności gruntowej, albo wykupienia zajętej części gruntu, jak również tej części, która na skutek budowy straciła dla niego znaczenie gospodarcze. Należy zauważyć, że w orzecznictwie Sądu Najwyższego dominuje pogląd, że w takim przypadku właścicielem całego budynku jest inwestor, a właściciel nieruchomości sąsiedniej może żądać – w zależności od spełnienia dalszych przesłanek określonych w art. 151 zd. 1 Kodeksu cywilnego – przywrócenia stanu poprzedniego lub roszczeń przewidzianych w art. 151 zd. 2 Kodeksu cywilnego (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 5 stycznia 1971 r., sygn. akt I CR 5/71, uchwała Sądu Najwyższego z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt III CZP 9/05, uchwała Sądu Najwyższego z dnia 13 października 2006 r., sygn. akt III CZP 72/06 oraz postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 9 lutego 2007 r., sygn. akt III CZP 159/06).

Jak wynika z powyższego, usytuowanie części budynku na cudzej nieruchomości nie powoduje automatycznie, że część ta staje się częścią składową tej nieruchomości, chociaż jest z nią trwale związana, lecz pozostaje nadal częścią składową całego budynku.

W konsekwencji powyższego w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy jest grunt, na którym usytuowana jest część budynku znajdującego się na sąsiedniej działce (ganek) – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług – nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania częścią tego budynku jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy może być tylko grunt.

W tym miejscu należy wskazać, że Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 175/17 stwierdził, że w niniejszej sprawie „(…) Rozstrzygnięcia wymaga, czy na tle przedstawionego przez Gminę stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) dostawą objęty jest grunt zabudowany czy niezabudowany.

(…) Podkreślenia wymaga także, że dostawa, o której mowa powyżej, nastąpi w szczególnych warunkach, określonych w art. 37 ust. 2 pkt 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami, zgodnie z którym nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli: przedmiotem zbycia jest nieruchomość lub jej części, jeśli mogą poprawić warunki zagospodarowania nieruchomości przyległej, stanowiącej własność lub oddanej w użytkowanie wieczyste osobie, która zamierza tę nieruchomość lub jej części nabyć, jeżeli nie mogą być zagospodarowane jako odrębne nieruchomości.

3.9. Oceniając charakter planowanej transakcji, jej aspekt ekonomiczny, jak i cel, należy więc stwierdzić, że przedmiotem dostawy będzie, w opisanym przez Skarżącą przypadku, teren niezabudowany. Znajdujące się na nim fragmenty budynku przynależą bowiem w sensie ekonomicznym i prawnym do rozporządzających budynkiem znajdującym się na działce sąsiedniej i jako taki, w kontekście omawianej dostawy, nie może decydować o zabudowanym charakterze sprzedawanej nieruchomości.

3.10. Również z punktu widzenia stron transakcji niewątpliwie będzie to dostawa terenu niezabudowanego, gdyż w przeciwnym razie należałoby uznać, że fragmenty budynku są własnością Skarżącej, a przynajmniej, iż może nimi rozporządzać jak właściciel. Skarżąca dokona natomiast wyłącznie dostawy gruntu, w którego granicach znajduje się wprawdzie część tego obiektu budowlanego, lecz przynależąca i przylegająca do budynku nabywców. W sensie ekonomicznym i prawnym to nabywca jest bowiem właścicielem tej części budynku, czemu nie sprzeciwia się fakt, że w świetle prawa cywilnego jego prawo może doznawać pewnych ograniczeń (np. konieczność ustanowienia odpowiedniej służebności w celu wykonywania prawa własności). Nie budzi jednak wątpliwości, że w myśl ustawy o VAT to nabywcy gruntu przysługuje względem części budynku prawo, którego przeniesienie stanowi odpłatną dostawę towarów na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Innymi słowy, to nabywca, w chwili transakcji, rozporządza jak właściciel fragmentem (ściany) przynależącym do jego budynku. Samo jego posadowienie na działce zbywcy nie czyni go zatem przedmiotem transakcji. Nie powoduje to również samodzielnie odmiennej, niż wskazała Skarżąca, kwalifikacji gruntu stanowiącego przedmiot dostawy.

3\. 11. Wobec powyższego, istotą sprzedaży działki na której znajdują się elementy należące do budynku usytuowanego na odrębnej nieruchomości, takie jak ściany, jest sprzedaż terenu niezabudowanego, do którego odnosi się art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, a nie gruntu zabudowanego obiektami budowlanymi. Ściany są bowiem elementem konstrukcyjnym obiektu budowlanego, nie są obiektem budowalnym, nie pełnią samodzielnych funkcji budowlanych, a jedynie zapewniają „normalne" korzystanie z budynku usytuowanego na innym gruncie (…)".

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 października 2020 r., sygn. akt I FSK 1735/17 stwierdził, że: „(…) Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. i w następstwie tego wyraził właściwą ocenę co do jego zastosowania w interpretacji indywidualnej przez organ podatkowy w odniesieniu do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o jej wydanie. Słusznie przyjęto, że opisana przez Gminę planowana dostawa gruntu ze znajdującymi się na niej ścianami wschodnimi budynków (tj. przegród budowlanych wydzielających budynki z przestrzeni, w tym przypadku od strony wschodniej - art. 3 pkt 2 P.b.) prawnie stanowiła dostawę gruntu niezabudowanego, która korzysta ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.".

Z opisu sprawy wynika, że działka (…) nie jest objęta zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a Rada Miasta nie podjęła uchwały o przystąpieniu do sporządzania takiego planu. Dla przedmiotowej działki brak jest również decyzji: o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, jak również decyzji zatwierdzającej projekt budowlany oraz udzielających pozwolenia na budowę.

Zatem sprzedaż ww. nieruchomości będzie stanowiła dostawę terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji przedmiotowa transakcja sprzedaży będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Podsumowując, zgodnie z wyrokiem WSA we Wrocławiu z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 175/17 oraz wyrokiem NSA z dnia 8 października 2020 r., sygn. akt I FSK 1735/17, w rozpatrywanej sprawie dostawa części działki nr (…) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. 24 października 2016 r.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).