Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.594.2020.4.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-23
Teza: w zakresie w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.
Słowa kluczowe: definicja; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 grudnia 2020 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy e-puap.), uzupełnionym 4 stycznia i 22 marca 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

*   prowadzone przez Spółkę prace w ramach Projektów B+R „Opracowanie nowego produktu”, a w szczególności Projektu nr 1 i nr 2 stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września, jak i od 1 października 2018 r., uprawniającą Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym zarówno w 2017 r., jak i od 1 stycznia 2018 r.- **jest prawidłowe** (pytanie oznaczone nr 1),
*   prowadzone przez Spółkę prace w ramach Projektów B+R „Powiększanie skali produkcji”, a w szczególności Projektu nr 3 stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., uprawniającą Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. - **jest prawidłowe** (pytanie oznaczone nr 2),
*   prowadzone przez Spółkę prace w ramach Projektów B+R „Ulepszanie istniejących produktów”, „Optymalizacja procesu produkcyjnego” oraz „Opracowanie metod analitycznych” stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., uprawniającą Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. - **jest prawidłowe** (pytanie oznaczone nr 3),
*   ponoszone przez Spółkę koszty kwalifikowane w ramach Projektu nr 1 i nr 2 spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1 i 2 ustawy o CIT w stanie prawnym obowiązującym w 2017 r. i od 1 stycznia 2018 r. - **jest prawidłowe** (pytanie oznaczone nr 4),
*   ponoszone przez Spółkę koszty kwalifikowane w ramach Projektu nr 3 spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1, 2 i 3 ustawy o CIT w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. - **jest prawidłowe** (pytanie oznaczone nr 5),
*   ponoszone przez Spółkę koszty kwalifikowane w ramach pozostałych prac B+R (tj. innych niż Projekt 1,2 i 3) spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1, 2 i 3 ustawy o CIT w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. - **jest prawidłowe** (pytanie oznaczone nr 6),
*   Spółka jest uprawniona do odliczenia poniesionych kosztów kwalifikowanych (należnych za grudzień danego roku), o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, z uwzględnieniem art. 15 ust. 4g oraz 4h Ustawy o CIT, w miesiącu zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów (grudzień danego roku), jeżeli zostaną one wypłacone lub pozostawione do dyspozycji danego Pracownika (w przypadku należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony, tj. w grudniu lub w odpowiednim terminie w styczniu kolejnego roku oraz opłacone (w przypadku należnych składek na ubezpieczenie społeczne) zgodnie z art. 15 ust. 4h Ustawy o CIT, tj. w odpowiednim terminie w styczniu kolejnego roku **jest prawidłowe** (pytanie oznaczone nr 7),
*   po 1 stycznia 2021 r. jeżeli Spółka będzie korzystała ze zwolnień podatkowych, których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT, będzie jednocześnie uprawniona do odliczenia kosztów kwalifikowanych opisanych w stanie faktycznym na działalność badawczo rozwojową opisaną w stanie faktycznym, które nie zostaną przez Spółkę uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów **jest prawidłowe** (pytanie oznaczone nr 8).

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 17 lutego 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.594.2020.1.IM oraz 0115-KDIT2.4011.928.2020.3.HD wezwano do ich uzupełnienia, co też nastąpiło 22 marca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (zwany dalej: „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) to \`(...)\` firma biotechnologiczna specjalizująca się w wytwarzaniu (\`(...)\`)(dalej: Produkty). (\`(...)\`). Pozostałe grupy Produktów, w których specjalizuje się Wnioskodawca to m.in. zestawy (\`(...)\`)(„przepisywanie” RNA na DNA) oraz do ilościowej amplifikacji DNA z detekcją w czasie rzeczywistym typu „Real-Time PCR”. Niemniej jednak katalog ten pozostaje otwarty i jest kształtowany przez bieżące potrzeby rynku. Wytwarzane przez Spółkę Produkty przeznaczane są dla przemysłowych kontrahentów, jak również naukowców i badaczy z różnych dziedzin nauki (dalej: „Klienci”). Spółka kieruje swoją ofertę w szczególności do firm farmaceutycznych, biotechnologicznych, producentów zestawów diagnostycznych lub odczynników do biologii molekularnej, firm CRO (ang. Contract Research Organization) oraz CDMO (ang. Contract Research Development and Manufacturing Organization), dystrybutorów odczynników do badań biomedycznych i diagnostycznych, instytutów badawczych oraz firm badawczo-rozwojowych, bez ograniczeń terytorialnych. Zespół pracowników Spółki to osoby z wysokimi kwalifikacjami w zakresie biologii molekularnej oraz biotechnologii, które posiadają wieloletnie doświadczenie w produkcji odczynników do biologii molekularnej oraz rekombinowanych białek/enzymów w różnych systemach ekspresyjnych (dalej: „Pracownicy”). Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym osobowość prawną, podlegającym w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania, tj. Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa o CIT”).

Spółka nie korzystała do tej pory ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy o CIT, tj. ze zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia oraz dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji. Spółka złożyła jednak wniosek o wydanie decyzji o wsparciu w ramach Polskiej Strefy Inwestycji. Tym samym od 1 stycznia 2021 r. działalność Spółki najprawdopodobniej będzie objęta zwolnieniem z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (całość lub większa część). Niemniej jednak istnieje możliwość, iż w przyszłości część prac badawczo-rozwojowych może nie być objęta ww. zwolnieniem strefowym (np. jeżeli Spółka otworzy nową lokalizację). W takim przypadku, wniosek o interpretację dotyczy jednak wyłącznie tej części kosztów kwalifikowanych, które nie będą przez Spółkę uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy o CIT. Spółka nie posiada i nigdy nie posiadała również statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2019 r. poz. 1402 ze zm.). Spółka dotychczas nie korzystała z prawa do preferencyjnego rozliczania kosztów działalności B+R. Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z zasadami określonymi w art. 18d ustawy o CIT, w rozliczeniu za rok 2017 oraz w kolejnych latach podatkowych. Spółka w latach 2017 - 2019 ponosiła straty podatkowe. Tym samym koszty kwalifikowane poniesione w latach 2017 - 2020 zostaną rozliczone w zeznaniu rocznym za 2020 r., bądź kolejno następujących po sobie sześciu latach podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym Spółka skorzystała lub miała prawo skorzystać z odliczenia, w wysokości nieprzekraczającej uzyskanego dochodu. Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie kosztów kwalifikowanych, które nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w żadnej formie (dotacji, subwencji). Niniejszy wniosek Spółki dotyczy stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2017 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, a także odnosi się do uzyskiwanych przez Spółkę przychodów innych niż z zysków kapitałowych. Rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy.

Działalność badawczo-rozwojowa Spółki

Kierunek prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę (dalej: „prace B+R”) wyznacza przede wszystkim zmieniająca się sytuacja na konkurencyjnych rynkach, a także dążenie Spółki do utrzymania najwyższej jakości Produktów. Spółka nieustannie monitoruje rynek krajowy i światowy pod kątem rosnącego zapotrzebowania na konkretne produkty oraz dostępności nowych rozwiązań w tym zakresie. Obecnie bieżąca działalność Spółki (również w zakresie prac B+R) kształtowana jest przez sytuację epidemiczną na świecie. W ostatnim czasie Spółka realizuje w głównej mierze zwiększającą się liczbę zamówień na dostawy enzymów i odczynników niezbędnych w procesach ekstrakcji i detekcji materiału genetycznego wirusów dla zagranicznych Klientów. Działania Spółki w obszarze prac B+R skupiały się w 2020 r. przede wszystkim na zwiększaniu skali i efektywności procesów produkcyjnych. Pracownicy Spółki pracowali również nad innowacyjnym produktem używanym m.in. do diagnostyki wirusów i pracy z RNA - w wyniku prowadzonych w tym zakresie prac Spółka złożyła w listopadzie 2020 r. wniosek patentowy. Dodatkowo Spółka prowadziła prace nad nowymi rozwiązaniami do diagnostyki wirusów (w tym także SARS-CoV2). Prace te dotyczyły opracowania zestawów do izolacji wirusowego RNA oraz detekcji RNA z wykorzystaniem techniki RT-qPCR. Spółka prowadzi działalność B+R poprzez zdobywanie zupełnie nowej wiedzy i umiejętności, jak również nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy. Spółka prowadzi wiele projektów z zakresu prac badawczo-rozwojowych (dalej: „Projekty B+R”), które może zakwalifikować, co do zasady, do 5 głównych kategorii prac B+R (przy czym jeden Projekt B+R może kwalifikować się do jednej lub więcej kategorii prac B+R):

1\. Opracowanie nowego produktu.

Przedmiotem projektów z kategorii opracowywania nowych produktów jest w szczególności wytwarzanie (\`(...)\`)(np. (\`(...)\`)). Kluczowe dla realizacji tego typu czynności badawczo-rozwojowych w Spółce jest zdobywanie nowej wiedzy z dziedzin, których dotyczą prowadzone prace, a następnie łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie jej w zakresie tworzenia nowych lub udoskonalania istniejących technik nadprodukcji i oczyszczania białek/enzymów rekombinantowych, a także projektowania, optymalizacji, wytwarzania i testowania nowych narzędzi badawczych i diagnostycznych (produktów do biologii i diagnostyki molekularnej). Realizacja przedmiotowych projektów ma zatem na celu opracowywanie zupełnie nowych produktów, niedostępnych wcześniej w ofercie Spółki. Wdrażanie nowych produktów do oferty produktowej Spółki, a także w ramach konkretnych zleceń Klientów, pozwala sprostać najnowszym i najszybciej rozwijającym się trendom biologii i diagnostyki molekularnej, co znacząco zwiększa konkurencyjność firmy na rynku krajowym i światowym, a także znacząco powiększa jej grono Klientów.

W ramach kategorii prac B+R „Opracowanie nowego produktu”, Spółka przeprowadziła m.in. następujące projekty:

1\. Projekt nr 1

*   Okres realizacji projektu: 2016 - 2017.
*   Kategoria prowadzonych prac B+R: Opracowanie nowego produktu.
*   Cel projektu: wdrożenie innowacji produktowej i procesowej w Spółce poprzez opracowanie składu i technologii produkcji 14 nowych mieszanin do reakcji Real-Time PCR w systemie FAST, w tym 7 w formie płynnej - innowacyjnej na skalę przedsiębiorstwa oraz 7 w formie liofilizowanej - innowacyjnej na skalę rynku krajowego.

Projekt składał się z następujących etapów prac:

(i) opracowanie i optymalizacja odpowiednich składów mieszanin do Real-Time PCR (6 z barwnikiem SYBR Green, 6 do sond molekularnych, 2 z Eva Green do HRM w formulacjach płynnych i liofilizowanych) i

(ii) przeprowadzenie odpowiednich testów walidacyjnych oraz (ii) przeprowadzenie testów kompatybilności na 5 różnych aparatach do Real-Time PCR i próbnej produkcji płynnych mieszanin (7 produktów).

Niewystarczający wybór polskich odczynników do reakcji Real-Time PCR powodował, że polskie instytucje i jednostki badawcze wykorzystywały w badaniach drogie odczynniki firm zagranicznych. Dzięki realizacji niniejszego projektu Spółka zaoferowała klientom znacznie tańsze, jednak równie dobre lub lepsze jakościowo mieszaniny do reakcji Real-Time PCR. Otrzymane w wyniku przeprowadzonych prac B+R mieszaniny miały uniwersalny charakter dla większości aplikacji oraz dostępnych urządzeń do reakcji Real-Time PCR, co powodowało że ich wprowadzenie do oferty Spółki spełniło oczekiwania najbardziej wymagających klientów, również zagranicznych.

Projekt realizowany był przy współudziale Wydziału (…) który posiadał niezbędne zaplecze naukowe oraz dysponował zasobami ludzkimi zdolnymi do prowadzenia prac badawczych w ww. zakresie. Prace stanowiły działalność twórczą obejmującą badania naukowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy.

Koszty wykorzystywane bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w ramach Projektu nr 1 to w szczególności:

1.  Materiały i surowce, w szczególności: materiały i odczynniki nabyte od podmiotów krajowych i zagranicznych, itd.
2.  Usługi wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – Wydział (…). Wyżej wymienione kategorie kosztów zostały opisane szczegółowe w części: C. Ponoszone koszty kwalifikowane oraz ich ewidencja.

2\. Projekt nr 2

*   Okres realizacji projektu: 2017 - 2018.
*   Kategoria prowadzonych prac B+R: Opracowanie nowego produktu.
*   Cel projektu: wdrożenie innowacji produktowej i procesowej w Spółce poprzez opracowanie produkcji trzech nowych enzymów rekombinantowych: termolabilnej dsDNazy, nukleazy niespecyficznie tnącej każdą formę kwasu nukleinowego, działającej w temp. poniżej 20°C oraz polimerazy DNA połączonej z białkiem wiążącym DNA.

Projekt składał się z następujących etapów:

*   uzyskania ekspresyjnych plazmidów rekombinantowych,
*   optymalizacji produkcji,
*   oczyszczania oraz wstępnego określenia aktywności poszczególnych enzymów,
*   testów porównujących cechy aktywności i funkcjonalności nowo otrzymanych enzymów z komercyjnymi odpowiednikami,
*   testów nowo otrzymanych enzymów przez zewnętrzne laboratoria stanowiące potencjalną grupę użytkowników końcowych opracowywanych produktów,
*   wyprodukowanie i dostarczenie określonej ilości enzymów, spełniających określone w projekcie założenia.

\-Otrzymane w wyniku przeprowadzonych prac B+R enzymy stanowiły innowacyjne produkty na rynku światowym pod względem sekwencji i swoich właściwości funkcjonalnych przewyższających dostępne komercyjnie enzymy; -Projekt realizowany był przy współudziale Wydziału (…), który posiadał niezbędne zaplecze naukowe oraz dysponował zasobami ludzkimi zdolnymi do prowadzenia prac badawczych w ww. zakresie; -Prace stanowiły działalność twórczą obejmującą badania naukowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy.

Koszty wykorzystywane bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w ramach Projektu nr 2 to w szczególności:

1.  Materiały i surowce, w szczególności: materiały i odczynniki nabyte od podmiotów krajowych i zagranicznych, itd.
2.  Usługi wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – Wydział(…). Wyżej wymienione kategorie kosztów zostały opisane szczegółowe w części: C - Ponoszone koszty kwalifikowane oraz ich ewidencja.

Projekt 1 i Projekt 2 były wykonywane w ramach programu Bony na innowacje dla MŚP (Program Operacyjny Inteligentny Rozwój Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości). Dla tych projektów Spółka skorzystała z dofinansowania w ramach programu Bony na innowacje dla MŚP stanowiącego pomoc de minimis w odniesieniu do prowadzonych prac B+R. Spółka wskazuje, że wniosek o interpretację dotyczy jednak wyłącznie tej części kosztów kwalifikowanych poniesionych w odniesieniu do ww. projektów, które nie były pokryte dofinansowaniem z programu Bony na innowacje dla MŚP i tym samym zostały sfinansowane ze środków Spółki.

2\. Powiększanie skali produkcji.

Celem projektów jest wdrożenie innowacji procesowej poprzez opracowanie metody produkcji Produktu/Produktów w skali kilkukrotnie większej od dotychczas opracowanej i możliwej do wykorzystania. Dotychczasowe/istniejące metody produkcji w większości przypadków nie pozwalają na uzyskanie wystarczających ilości preparatu z jednego procesu produkcyjnego, aby móc zaspokoić popyt. Natomiast możliwość produkcji w skali znacznie wyższej od dotychczasowej wiąże się z w zasadzie z opracowaniem zupełnie nowego procesu produkcyjnego. Zazwyczaj proces Powiększania skali produkcji można podzielić na następujące ogólne części:

1.  Skalowanie produkcji, czyli zwiększenie skali; zazwyczaj składa się on z etapów:
    *   stopniowe skalowanie do ilości/objętości znacznie większej (np. w przypadku skalowani etapu fermentacji białek stopniowanie polega na kilkukrotnym wzroście objętości bioreaktora i użytych substratów - np. 10 L -> 50 L -> 250 L -> 1250 L),
    *   optymalizacja procesu w docelowej skali w celu uzyskania pożądanych parametrów.
2.  Prototypowa produkcja w dużej skali - etap ten polega na przeprowadzeniu kilku procesów produkcji przy zmienionych, zoptymalizowanych parametrach, tak aby uzyskać jak najlepsze rezultaty i stałą powtarzalność produkcji w docelowej skali. Uznaje się, że co najmniej trzy procesy produkcyjne pozwalające uzyskać powtarzalną wydajność produkcji i oczekiwane parametry jakościowe wytworzonego produktu (spełniające założone kryteria kontroli jakości produktu) wymagane są do zakończenia procesu badawczego i zatwierdzenia opracowanej technologii wytwarzania.

Po zakończeniu drugiego etapu następuje produkcja powtarzalna (masowa) Produktów, która nie jest traktowana przez Spółkę jako prace B+R i nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji. Chcąc osiągnąć pozytywny rezultat oraz poznać potencjał możliwości zwiększenia skali, należy zastosować innowacyjne rozwiązania, które mogą polegać np. na zastosowaniu nowych technik oczyszczania białek; wykorzystaniu innych/zoptymalizowanych materiałów filtracyjnych lub złóż chromatograficznych lepiej wiążących oczyszczane białka i efektywniej usuwających niepożądane zanieczyszczenia; modyfikacji składów używanych buforów, poprzez zastosowanie np. innego pH i/lub odpowiednio dobranych dodatków/stabilizatorów, pozwalających na zwiększenie stabilności półproduktu oraz przeprocesowanie dużej ilości materiału w krótkim czasie i zwiększenie wydajności produkcji. Prace mogą wymagać także zmiany parametrów niektórych etapów produkcji, zmiany technologii poszczególnych etapów procesu, opracowania zupełnie nowych proporcji składników, modyfikacji składu, zastosowania innego sprzętu, itp. Wiąże się to z wprowadzeniem szeregu działań optymalizacyjnych, jak i zastosowaniu nowoczesnych technologii, które umożliwią bardziej wydajną produkcję Produktów.

W ramach kategorii prac B+R „Powiększanie skali produkcji”, Spółka przeprowadziła m.in. następujący projekt:

Projekt nr 3

*   Okres realizacji projektu: od 04/2020 - trwa obecnie.
*   Kategoria prowadzonych prac B+R: Powiększanie skali produkcji.
*   Cel projektu: powiększenie skali produkcji jednego z najważniejszych enzymów wykorzystywanych m.in. w walce z COVID-19 - Proteinazy K.

W związku ze znacznym wzrostem zapotrzebowania rynkowego na Proteinazę K, wynikającego z upowszechnienia technik biologii molekularnej w diagnostyce, w tym diagnostyce wirusa SARS-Cov-2, Spółka rozpoczęła pracę nad możliwością produkcji tego enzymu w kilkukrotnie większej niż dotychczas skali - uzyskanie 6-8 razy więcej produktu z jednej szarży produkcyjnej.

Zwiększenie skali produkcji wiąże się m.in. z 10-krotną zmianą objętości procesu fermentacji, optymalizacją metody oddzielania biomasy, a także wprowadzeniem szeregu działań optymalizacyjnych na dalszych etapach oczyszczania enzymu (ang. downstream processing - DSP), jak i zastosowaniu nowoczesnej technologii, która umożliwi bardziej wydajną produkcję tego białka.

Prace dotyczące skalowania procesu produkcyjnego Proteinazy K podzielone zostały na następujące etapy:

(i) transfer części technologii wytwarzania w dotychczasowej skali (etapy związane z fermentacją mikrobiologiczną i oddzielaniem biomasy - ang. upstream processing - USP) do firmy CDMO (ang. contract development and manufacturing organisation), posiadającej bioreaktory o znacznie większej objętości, o skalowanie procesu UPS do objętości 10-krotnie większej, o optymalizacja procesu UPS w docelowej skali w celu uzyskania pożądanych parametrów hodowli gwarantujących duży wzrost biomasy drożdży w bioreaktorze oraz wydajną ekspresję Proteinazy K, a także efektywne oddzielenie biomasy od wytwarzanego enzymu i jego stabilizację w preparacie białkowym - kilka procesów optymalizacyjnych, których celem jest uzyskanie powtarzalnej produkcji enzymu o założonych kryteriach, o prace związane ze skalowaniem i optymalizacją wszystkich etapów oczyszczania białka oraz kolejne etapy pozwalające otrzymać najwyższej jakości produkt o czystości i formulacji umożliwiającej jego zastosowanie w wymagających technikach biologii i diagnostyki molekularnej,

(ii) prace związane z procesem liofilizacji wydłużającej okres przydatności produktu oraz ułatwiającej bezpieczny transport określonej ilości materiału do klienta. Ten etap też wymaga przystosowania do większej skali.

(iii) Ostatnim etapem procesu technologicznego jest kontrola jakości uzyskanej partii produkcyjnej. Wykonywane testy umożliwiają dokładną weryfikację ewentualnych zanieczyszczeń materiału kwasami nukleinowymi, egzonukleazami lub endonukleazami, sprawdzają aktywność enzymatyczną i stabilność otrzymanego produktu. Kontrola jakości stanowi nierozerwalną cześć całego projektu, bez którego nie byłoby możliwe osiągnięcie celu projektu, nie ma charakteru rutynowego i jest przeprowadzana przez wyspecjalizowanych pracowników Spółki.

Etap fermentacji i oddzielanie biomasy (USP) jest wykonywany we współpracy z podwykonawcą zagranicznym. Część prac dotyczących głównych procesów oczyszczania białka i jego końcowej formulacji (w tym liofilizacji) (DSP) prowadzona jest przez Spółkę samodzielnie. Do tych etapów niezbędne jest zakupienie odpowiednich sprzętów i materiałów umożliwiających oczyszczenie i otrzymanie Proteinazy K z kilkukrotnie większej ilości materiału wyjściowego w jednym procesie produkcyjnym.

Prace stanowią działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy.

Koszty wykorzystywane bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w ramach Projektu 3 to w szczególności:

1.  Wydatki pracownicze z uwzględnieniem składek ZUS,
2.  Materiały i surowce oraz niebędący środkiem trwałym sprzęt specjalistyczny - są to w szczególności: materiały i odczynniki nabyte m.in. od podmiotu zagranicznego, naczynia i przybory laboratoryjne, urządzenia pomiarowe, tace do liofilizatora, kasety filtracyjne, drobne wyposażenie laboratoryjne, itd.
3.  Środki trwałe (w tym środki trwałe podlegające jednorazowym odpisom amortyzacyjnym na mocy art. 38k Ustawy o CIT) - są to m.in. następujące środki trwałe: AKTA Pilot, 2 duże kolumny + złoża Capto S i Capto DEAE, Liofilizatory, itd. Wyżej wymienione kategorie kosztów zostały opisane szczegółowe w części: C - Ponoszone koszty kwalifikowane oraz ich ewidencja.

3\. Ulepszanie istniejących produktów.

Spółka prowadzi ponadto prace nad ulepszaniem już istniejących produktów. Przykładem takich prac jest np. opracowanie nowych metod wytwarzania, oczyszczania i formulacji produktów enzymatycznych pozwalających na uzyskanie ulepszonych parametrów jakościowych (np. lepsza czystość, podwyższona stabilność, zwiększona aktywność specyficzna). Prace te są odpowiedzią Spółki na potrzeby rynku, wynikające z rosnących wymagań jakościowych Klientów, szczególnie producentów zestawów diagnostycznych, w których skład wchodzą enzymy produkowane przez Spółkę. Na rynku diagnostyki molekularnej obserwuje się dynamiczny rozwój lepszych, bardziej czułych i specyficznych metod, które wymagają najwyższej jakości enzymów i odczynników (tzw. diagnostyka precyzyjna). W pierwszym etapie tego typu prac, dla każdego planowanego produktu typowane są krytyczne punkty wytwarzania. Konsekwentnie punkty te zostają odpowiednio optymalizowane m.in. przez dobór korzystnych warunków buforowych czy temperaturowych. Dodatkowo w kluczowych punktach wytwarzania często modyfikowana i uzupełniana zostaje konfiguracja linii produkcyjnej i używanych sprzętów, a także metodyki pracy operatorów procesowych, aby uzyskać ulepszone produkty o konkretnych parametrach. Kamienie milowe dla tego typu projektów stanowią m.in.:

*   uzyskanie autorskich technologii wytwarzania, jak również
*   osiągnięcie powtarzalności produkcji ulepszonych produktów.

czułości i swoistości metod diagnostycznych, globalizacji rynku w tym zakresie, a także rosnącego popytu na ulepszone produkty z oferty S

czułości i swoistości metod diagnostycznych, globalizacji rynku w tym zakresie, a także rosnącego popytu na ulepszone produkty z oferty Spółki.

4\. Optymalizacja procesu produkcyjnego

Przedmiotem projektów jest optymalizacja procesu produkcyjnego produktów oferowanych przez Spółkę poprzez opracowywanie nowych, autorskich metod produkcji. Chcąc sprostać stale rosnącemu zapotrzebowaniu rynku Spółka wprowadza szereg działań optymalizacyjnych, jak i stosuje nowoczesne technologie, które mają umożliwić bardziej wydajną produkcję. Prace w tym zakresie opierają się w głównej mierze na wyborze i zastosowaniu odpowiednich dodatków do procesu, modyfikacji stosowanych dotychczas parametrów poszczególnych etapów produkcji, a także odpowiednim doborze nowego sprzętu produkcyjnego. Podejmowane działania nakierowane są zatem na poprawę wydajności procesu produkcyjnego - wyprodukowanie takiej samej ilości Produktów przy minimalizacji czasu, kosztów produkcji oraz wykorzystywanych materiałów.

Opracowanie metod analitycznych

Projekty z zakresu opracowywania metod analitycznych wynikają z potrzeb kontroli jakości opracowywanych Produktów i technologii ich wytwarzania. Skupiają się one na opracowaniu i walidacji powtarzalnych metod analitycznych i bioanalitycznych pozwalających na precyzyjny pomiar parametrów jakościowych wytwarzanego produktu. Podczas etapu rozwoju metody prowadzona jest jej optymalizacja w celu uzyskania pożądanych kryteriów akceptacji. Metody te wykorzystywane są także w procesie optymalizacji poszczególnych etapów wytwarzania (tzw. in process control, IPC) lub w procesie skalowania produkcji. Po stworzeniu procedury produkcji pozwalającej na uzyskanie produktów o wyspecjalizowanym charakterze, metody te są dalej stosowane jako jeden z etapów kontroli jakości produktu. Prace oraz ich efekty podlegają co do zasady ocenie m.in. w zakresie:

*   granic oznaczalności odpowiednich parametrów (w przypadku enzymów najczęściej dotyczy to pomiaru jego aktywności specyficznej i poziomu niepożądanych zanieczyszczeń - endonukleazy, egzonukleazy, RNazy, kwasy nukleinowe itp.),
*   powtarzalności - przeprowadzania tej samej analizy w różnych dniach oraz
*   odtwarzalności - sprawdzenia czy nowa metoda pozwala na uzyskanie niezmiennych wyników przez innego pracownika oraz na innym sprzęcie.

Podsumowując, prowadzone przez Spółkę prace w ramach 5 wyżej wymienionych kategorii prac B+R, w tym Projekt 1, Projekt 2 i Projekt 3, w ocenie Spółki mają charakter działań twórczych, podejmowanych w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia ich nowych zastosowań lub w celu nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów czy procesów technologicznych. Wymagana przy badaniach wiedza wyklucza jakikolwiek automatyzm, a same badania noszą cechy innowacyjności oraz pozwalają na wprowadzenie na rynek konkurencyjnych i wyróżniających się produktów. Wykonywane przez Spółkę prace z całą pewnością nie mogą być uznane za rutynowe i okresowe wprowadzanie zmian. Wynika to z faktu, że wynikiem prac prowadzonych w laboratoriach Spółki nie jest jedynie utrzymanie dotychczasowego poziomu wytwarzanych produktów. Oprócz opisanych powyżej Projektu 1 i Projektu 2 oraz jednego projektu, który nie stanowi przedmiotu niniejszego wniosku, realizowanych w ramach Programu Bony na innowacje, Spółka nie korzystała z pomocy publicznej ani nie uzyskała dotacji w zakresie pozostałych prac badawczo-rozwojowych.

Metodyka prac projektowych Prace B+R wykonywane są w Spółce w systematyczny sposób i w zależności od konkretnego Projektu B+R trwają od kilku miesięcy, do nawet kilku lat. Co więcej, Spółka przeprowadza projekty stale (tzn. regularnie), a ich realizacja przebiega według przyjętych harmonogramów. Co do zasady prace w ramach Projektów B+R uruchamiane są w następstwie śledzenia trendów rynkowych i oczekiwań Klientów. Po dogłębnej analizie opłacalności (oszacowanie kosztów, potencjalnych przychodów i timeline’u) i wykonalności podejmowana jest decyzja w zakresie rozpoczęcia Projektu B+R. Wówczas prace nad rozwiązaniami mogącymi znaleźć potencjalne zastosowanie u Klientów prowadzone są we własnym zakresie Spółki (bez wcześniejszego zlecenia). Zdarzają się jednak sytuacje, w których Spółka wykonuje Projekty B+R w następstwie konkretnych zleceń/zamówień Klientów i oceny możliwości jego wykonania pod względem technicznym i technologicznym. Przed podjęciem prac w określonym zakresie, jak również w trakcie ich prowadzenia, Spółka bada szczegółowo otoczenie konkurencyjne (w tym tzw. czystość patentową produktową i aplikacyjną) dla wytwarzanych Produktów B+R, a także dostępną w piśmiennictwie branżowym wiedzę. Po określeniu na tej podstawie parametrów jakościowych i kryteriów ich akceptacji odnośnie poszczególnych Produktów B+R, analiza produktów własnych i referencyjnych konkurencji jest przeprowadzana m.in. doświadczalnie. Spółka podejmuje prace B+R prowadzące do wytworzenia Produktów B+R, które według najlepszej wiedzy Spółki nie są dostępne w domenie publicznej (w dostępnych jej źródłach), bądź parametry/właściwości je charakteryzujące pozwalają na znalezienie przewag konkurencyjnych (ang. unique selling points, USP). Spółka w większości przypadków jest odpowiedzialna za pełne zarządzanie projektem i dostarczenie finalnych rozwiązań do Klienta lub wdrożenia Produktu do portfolio Spółki. Prace B+R realizowane są przez Spółkę samodzielnie lub we współpracy ze specjalistycznymi jednostkami naukowo- badawczymi i ich laboratoriami (podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce), czy też innymi przedsiębiorstwami (CDMO - ang. contract development and manufacturing organisation lub CMO - ang. contract manufacturing organisation).

Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność jest zatem prowadzona w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, zazwyczaj w ramach kilku etapów, które służą zwiększaniu zasobów wiedzy, ale także wykorzystaniu istniejących zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zazwyczaj projekty można podzielić na następujące etapy (etapy te mogą jednak różnić się w zależności od konkretnego projektu):

*   Etap wstępny:
    1.  analiza zwiększającego się zapotrzebowania rynkowego na poszczególne produkty (w tym badanie otoczenia konkurencyjnego) / potrzeb klienta, ustalenie charakterystyki Produktu B+R,
    2.  analiza opłacalności - oszacowanie kosztów, potencjalnych przychodów i czasu trwania projektu oraz zaangażowania zasobów (sprzęty, wykonawcy),
    3.  analiza środowiska IP (własności intelektualnej) - badanie stanu techniki, czystości patentowej oraz możliwości ubiegania się o własną ochronę,
    4.  podjęcie decyzji o uruchomieniu Projektu B+R,
    5.  ustalenie Project Managera i harmonogramu prac B+R.
*   Etapy główne:
    1.  prace bioinformatyczne: zaprojektowanie odpowiednich systemów ekspresyjnych; konfiguracji i modyfikacji białka rekombinantowego będącego składnikiem lub stanowiącego w całości Produkt B+R,
    2.  otrzymanie wyżej opisanych systemów ekspresyjnych i potwierdzenie ich prawidłowej konstrukcji,
    3.  opracowywanie technologii wytwarzania i receptury bądź formulacji nowych/ ulepszonych produktów i przeprowadzenie testów walidacyjnych oraz testów kompatybilności i próbnej produkcji, jak również badanie przygotowanych prototypów u klienta - włączenie odbiorcy w projekt, w celu potwierdzenia zgodności wytwarzanego produktu z oczekiwaniem (w przypadku projektów z kategorii opracowywania nowego produktu / ulepszania istniejących produktów), lub
    4.  transfer technologii w dotychczasowej skali, skalowanie do większej objętości, optymalizacja procesu w docelowej skali w celu uzyskania pożądanych parametrów oraz powtarzalności produkcji, kontrola jakości uzyskanej partii produkcyjnej (w przypadku projektów z kategorii optymalizacji procesów produkcyjnych/powiększania skali produkcji), lub
    5.  opracowywanie i walidacja powtarzalnych metod analitycznych wykorzystywanych w kontroli jakości Produktów lub do kontroli poszczególnych etapów procesu ich wytwarzania (w przypadku projektów z kategorii opracowywania metod analitycznych). Każdy z Projektów B+R prowadzony jest przez wyspecjalizowaną oraz doświadczoną kadrę pracowniczą posiadającą wiedzę niezbędną do tworzenia nowych produktów biotechnologicznych, a każdy z Projektów B+R ma przypisanego swojego Project Managera.

W trakcie dotychczasowej działalności Spółka wyposażyła swoje laboratoria w podstawowe urządzenia umożliwiające prowadzenie analiz złożonych procesów biologicznych na poziomie molekularnym oraz produkcję i oczyszczanie białek i enzymów rekombinowanych w małej lub średniej skali. W trakcie realizacji nowych projektów (w szczególności tych związanych z optymalizacją lub skalowaniem procesu produkcyjnego) niezbędne jest częściowe doposażenie tych laboratoriów w sprzęt specjalistyczny, umożliwiający produkcję w większej skali oraz analizę jakościową wielu różnych enzymów o podwyższonych standardach jakościowych (np. znacząco zmniejszona zawartość zanieczyszczeń, w tym kwasami nukleinowymi, a także podwyższona stabilność czy możliwość liofilizacji). Efekty prowadzonych prac są nieprzewidywalne. Spółka nie posiada pewności co do ostatecznego wyniku lub ich kosztu, a często również czasu poświęconego w ramach konkretnych Projektów B+R. Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że działalność badawczo-rozwojowa prowadzona przez Spółkę spełnienia łącznie poniższe cechy:

*   nowatorska - obejmuje zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystuje zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, ukierunkowana na nowe odkrycia,
*   twórcza - oparta na oryginalnych, nieoczywistych koncepcjach i hipotezach,
*   nieprzewidywalna - brak pewności co do ostatecznego wyniku lub kosztu, a nawet poświęconego czasu,
*   metodyczna - prowadzona w sposób zaplanowany, przy czym Spółka rejestruje zarówno przebieg procesu, jak i jego wynik,
*   możliwa do przeniesienia lub odtworzenia - działalność daje możliwość transferu nowej wiedzy, zapewniając jej wykorzystanie i umożliwiając potencjalnie innym podmiotom odtworzenie wyników w ramach własnej działalności.

Ponoszone koszty kwalifikowane oraz ich ewidencja

1.Wydatki pracownicze

Koszty kwalifikowane Spółki ponoszone w ramach Projektów B+R stanowią m.in. ponoszone w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawa o PIT) względem Pracowników biorących udział w pracach B+R zatrudnionych na podstawie umowy o pracę (w proporcji w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu). Wydatki pracownicze mogą składać się na następujące pozycje:

1.  wynagrodzenie zasadnicze,
2.  wynagrodzenie za godziny nadliczbowe,
3.  premie, np. uznaniowe uzależnione od wyników danego pracownika,
4.  bonusy i nagrody,
5.  świadczenia „okołopłacowe”, np. pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe,
6.  koszty szkoleń i innych świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez Wnioskodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 Ustawy o PIT,
7.  ekwiwalenty za niewykorzystany urlop.

Koszty kwalifikowane stanowią również sfinansowane przez Spółkę jako płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu. Koszty kwalifikowane w zakresie kosztów pracowniczych są ustalane na podstawie zaangażowania Pracowników w pracach B+R. Spółka wyodrębnia je na podstawie ewidencji pomocniczej w formie pliku Excel. W efekcie, Wnioskodawca jest w stanie ustalić część, w jakiej czas przeznaczony na realizację Projektów B+R, będących przedmiotem niniejszej interpretacji, pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu, co z kolei pozwala określić, jaka część wynagrodzenia Pracowników stanowi poniesione przez Spółkę koszty kwalifikowane. Pracownicy Spółki mogą być w skali miesiąca zaangażowani:

*   w 100% w Projekty B+R;
*   w pewnej części w działalność B+R (w jednym lub kilku projektach) a w pozostałym zakresie w projektach niekwalifikowanych przez Spółkę do prac B+R;
*   w 100% w prace niebędące projektami B+R (np. w prace wytwórcze / produkcyjne).

Wnioskodawca wskazuje, że ww. koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi B+R są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia ww. wydatków z uwzględnieniem art. 15 ust. 4g oraz 4h Ustawy o CIT, czyli w miesiącu zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem wypłacenia lub pozostawienia do dyspozycji danemu Pracownikowi należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz opłacenia należnych od nich składek na ubezpieczenie społeczne, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową oraz niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, Wnioskodawca nabywa materiały oraz surowce będące składnikami wytwarzanych lub przedmiotami niezbędnymi do wytworzenia Produktów B+R. Wydatki Wnioskodawcy na nabycie materiałów, surowców, sprzętu specjalistycznego obejmują/mogą obejmować w szczególności następujące pozycje:

1.  odczynniki, barwniki chemiczne, media hodowlane lub ich składniki,
2.  materiały do oczyszczania białek (np. złoża chromatograficzne, kolumny i kasety filtracyjne, membrany itp.),
3.  materiały zużywalne (np. probówki, tipsy do pipet),
4.  drobny sprzęt techniczny jak np. worteksy, miniwirówki, komplety pipet,
5.  wydatki na nabycie akcesoriów komputerowych wykorzystywanych w toku prac badawczo-rozwojowych,
6.  wydatki na nabycie wyposażenia specjalistycznego wykorzystywanego w ramach prac badawczo-rozwojowych,
7.  wydatki na nabycie części / materiałów eksploatacyjnych do ww. urządzeń.

Środki trwałe Spółka rozpoznaje koszty podatkowe związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych wykorzystywanych przez Pracowników bezpośrednio do prac badawczo - rozwojowych w ramach Projektów B+R. Przykładami środków trwałych są: szafa mroźnicza, zamrażarka szokowa, sprzęt komputerowy wykorzystywany w toku prac badawczo- rozwojowych, urządzenia specjalistyczne wykorzystywane w ramach prac badawczo-rozwojowych będące środkami trwałymi (m.in. termocyklery, spektrofotometry, wirówki laboratoryjne, chromatografy, liofilizatory, systemy do filtracji). Co do zasady, Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych według stawek amortyzacyjnych zgodnie z Ustawą o CIT lub jednorazowo, przy czym amortyzacja jednorazowa jest dokonywana jeżeli środek trwały nie przekraczał wartości 3,5 tys. zł (zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości w Spółce). Spółka planuje jednak, że limit wartości środka trwałego w tym zakresie zostanie zwiększony do kwoty 10 tys. zł od 1 stycznia 2021 r. W przypadku środków trwałych, które zostały nabyte w celu produkcji towaru związanego z przeciwdziałaniem COVID-19 (dotyczy Proteinaza K - Projekt nr 3) w 2020 r., o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o COVID-19, mogą one korzystać z jednorazowych odpisów amortyzacyjnych na podstawie art. 38k Ustawy o CIT. Te środki trwałe w 2020 r. były wykorzystywane wyłącznie do prac B+R w ramach Projektu 3. Jednakże po zakończeniu okresu prac B+R dla Projektu 3, środki trwałe będą służyły także produkcji właściwej Produktów (tj. nie stanowiącej prac B+R). Wartość odpisów amortyzacyjnych jest rozpoznawana jako koszty kwalifikowane w proporcji w jakiej środki trwałe używane są w ramach prac badawczo-rozwojowych.

Wydatki na nabycie badań, ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych

Z uwagi na zaawansowany charakter działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, w ramach prowadzonych prac B+R Spółka niejednokrotnie zmuszona jest korzystać ze wsparcia podmiotów trzecich (przedsiębiorców krajowych i zagranicznych) oraz jednostek naukowych (głównie w postaci uniwersytetów i politechnik), które na zlecenie Wnioskodawcy opracowują ekspertyzy, opinie, lub wyniki badań naukowych. Wnioskodawca dla celów działalności badawczo-rozwojowej może również nabywać od jednostek naukowych wyniki badań naukowych, które będą niezbędne dla opracowywania Produktów B+R czy też w celu ich ulepszenia. Wnioskodawca zaznacza, że - zgodnie z obowiązującymi regulacjami - nie będzie do kosztów kwalifikowanych zaliczał wydatków poniesionych na usługi podwykonawców będących przedsiębiorcami (tzw. kontrahenci B2B), a jedynie prace, które zostały wykonane przez jednostki naukowe, tj. podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wydatki ponoszone przez Spółkę na ww. usługi zewnętrzne są ewidencjonowane na podstawie otrzymanych od zleceniobiorców faktur. Spółka jest zatem w stanie jednoznacznie wyodrębnić wartość wydatków ponoszonych w tym zakresie.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 22 marca 2021 r. Wnioskodawca potwierdził, że wyodrębnia koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „updop”). Jednocześnie Spółka wskazała, że wnosi o wydanie interpretacji podatkowej wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prowadzone przez Spółkę prace w ramach Projektów B+R „Opracowanie nowego produktu”, a w szczególności Projektu nr 1 i nr 2 stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września, jak i od 1 października 2018 r., uprawniającą Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym zarówno w 2017 r., jak i od 1 stycznia 2018 r.?
2.  Czy prowadzone przez Spółkę prace w ramach Projektów B+R „Powiększanie skali produkcji”, a w szczególności Projektu nr 3 stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., uprawniającą Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.?
3.  Czy prowadzone przez Spółkę prace w ramach Projektów B+R „Ulepszanie istniejących produktów”, „Optymalizacja procesu produkcyjnego” oraz „Opracowanie metod analitycznych” stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., uprawniającą Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.?
4.  Czy ponoszone przez Spółkę koszty kwalifikowane w ramach Projektu nr 1 i nr 2 spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1 i 2 ustawy o CIT w stanie prawnym obowiązującym w 2017 r. i od 1 stycznia 2018 r.?
5.  Czy ponoszone przez Spółkę koszty kwalifikowane w ramach Projektu nr 3 spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1, 2 i 3 ustawy o CIT w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.?
6.  Czy ponoszone przez Spółkę koszty kwalifikowane w ramach pozostałych prac B+R (tj. innych niż Projekt 1, 2 i 3) spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1, 2 i 3 ustawy o CIT w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.?
7.  Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia poniesionych kosztów kwalifikowanych (należnych za grudzień danego roku), o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, z uwzględnieniem art. 15 ust. 4g oraz 4h Ustawy o CIT, w miesiącu zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów (grudzień danego roku), jeżeli zostaną one wypłacone lub pozostawione do dyspozycji danego Pracownika (w przypadku należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony, tj. w grudniu lub w odpowiednim terminie w styczniu kolejnego roku oraz opłacone (w przypadku należnych składek na ubezpieczenie społeczne) zgodnie z art. 15 ust. 4h Ustawy o CIT, tj. w odpowiednim terminie w styczniu kolejnego roku?
8.  Czy po 1 stycznia 2021 r. jeżeli Spółka będzie korzystała ze zwolnień podatkowych, których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT, będzie jednocześnie uprawniona do odliczenia kosztów kwalifikowanych opisanych w stanie faktycznym na działalność badawczo rozwojową opisaną w stanie faktycznym, które nie zostaną przez Spółkę uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów (o ile taka sytuacja wystąpi)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1. Zdaniem Spółki, prowadzone przez nią prace w ramach Projektów B+R „Opracowanie nowego produktu”, a w szczególności Projektu nr 1 i nr 2 stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września 2018 r., jak i od 1 października 2018 r., a w konsekwencji uprawniają Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym zarówno w 2017 r., jak i od 1 stycznia 2018 r.

Ad 2. Zdaniem Spółki, prowadzone przez nią prace w ramach Projektów B+R „Powiększanie skali produkcji”, a w szczególności Projektu nr 3 stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., a w konsekwencji uprawniają Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.

Ad 3. Zdaniem Spółki, prowadzone przez Spółkę prace w ramach Projektów B+R „Ulepszanie istniejących produktów”, „Optymalizacja procesu produkcyjnego” oraz „Opracowanie metod analitycznych” stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., a w konsekwencji uprawniają Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.

Ad 4. Zdaniem Spółki, ponoszone przez nią koszty kwalifikowane w ramach Projektu nr 1 i nr 2 spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1 i 2 ustawy o CIT w stanie prawnym obowiązującym w 2017 r. i od 1 stycznia 2018 r.

Ad 5. Zdaniem Spółki, ponoszone przez nią koszty kwalifikowane w ramach Projektu nr 3 spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1,2 i 3 Ustawy o CIT w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. W szczególności, w odniesieniu do środków trwałych nabytych do Projektu 3 i amortyzowanych jednorazowo na podstawie art. 38k Ustawy o CIT, Spółka pomimo dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w koszty uzyskania przychodu w 2020 r., w zeznaniu rocznym składanym za 2020 r. jako koszty kwalifikowane ulgi B+R może uznać tą część odpisu w jakiej dany środek trwały będzie wykorzystywany w działalności badawczo-rozwojowej w całym okresie jego użytkowania.

Ad 6. Zdaniem Spółki, ponoszone przez nią koszty kwalifikowane w ramach pozostałych prac B+R (tj. innych niż Projekt 1,2 i 3) spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1,2 i 3 ustawy o CIT w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.

Ad 7. Zdaniem Spółki, jest ona uprawniona do odliczenia poniesionych kosztów kwalifikowanych (należnych za grudzień danego roku), o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, z uwzględnieniem art. 15 ust. 4g oraz 4h Ustawy o CIT, tj. w miesiącu zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów (grudzień danego roku), przy założeniu, że zostaną one wypłacone lub pozostawione do dyspozycji danego Pracownika (w przypadku należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony, tj. w grudniu lub odpowiednim terminie w styczniu kolejnego roku oraz opłacone (w przypadku należnych składek na ubezpieczenie społeczne) zgodnie z art. 15 ust. 4h Ustawy o CIT, tj. w odpowiednim terminie w styczniu kolejnego roku.

Ad 8. Zdaniem Spółki, jeżeli po 1 stycznia 2021 r. będzie ona korzystała ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT, Spółka będzie jednocześnie uprawniona do odliczenia kosztów kwalifikowanych opisanych w stanie faktycznym na działalność badawczo rozwojową opisaną w stanie faktycznym, które nie zostaną przez Spółkę uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie wskazanych przepisów (jeżeli taka sytuacja wystąpi).

Uzasadnienie stanowiska. Ad 1, 2, 3.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Definicję działalności „badawczo rozwojowej’ zawarto w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, z którego wynika, że termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stan prawny do 30 września 2018 r. (definicja badania naukowe i prace rozwojowe) Zgodnie z art. 4a pkt 27 Ustawy o CIT , do 30 września 2018 r. „badania naukowe” dzielone są na trzy grupy badań:

1.  badania podstawowe - oznaczające oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane obejmujące swoim zakresem prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce oraz
3.  badania przemysłowe mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług, które uwzględniały tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r. rozumiane są jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Stan prawny od 1 października 2018 r. do teraz (definicja badania naukowe i prace rozwojowe) Natomiast od 1 października 2018 r., zgodnie z art. 4a pkt 27 Ustawy o CIT, „badania naukowe” stanowią:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne (na podstawie art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce) oraz
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń (na podstawie art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Z kolei w art. art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r. wskazano, że „prace rozwojowe” są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (na podstawie art. 4 ust. 3 Ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce).

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem pytań wskazać należy, że aby działalność Wnioskodawcy spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu definicji wskazanych w tych przepisach.

Z ustawowej definicji działalności badawczo-rozwojowej (zarówno w brzmieniu obowiązującym do końca września, jak i od 1 października 2018 r.) wynika, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Ustawowa definicja działalności badawczo-rozwojowej powstała na podstawie Podręcznika Frascati 2015 (Podręcznik Frascati 2015, zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, OECD; dalej: „Podręcznik”). W związku z tym, podatnicy mogą posiłkować się zapisami Podręcznika analizując, interpretując i kwalifikują własną działalność do działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z Podręcznikiem „działalność badawcza i rozwojowa” jest sumą działań podejmowanych w sposób celowy przez podmioty prowadzące taka działalność w celu wytworzenia nowej wiedzy. Działalność B+R, która może mieć na celu osiągnięcie celów szczegółowych lub ogólnych, definiuje zbiór wspólnych cech, nawet jeśli jest ona podejmowana przez różne podmioty. Aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność B+R, musi ona spełniać pięć podstawowych kryteriów.

Działalność taka musi być:

1.  nowatorska,
2.  twórcza,
3.  nieprzewidywalna,
4.  metodyczna,
5.  możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Ad. a) Nowatorska. Zgodnie z Podręcznikiem: „W sektorze przedsiębiorstw (\`(...)\`) należy ocenić potencjalny walor nowatorskości projektów B+R w porównaniu z istniejącymi zasobami wiedzy w przemyśle. Działalność B+R w ramach projektu musi prowadzić do wyników, które są nowe dla przedsiębiorstwa i nie są jeszcze wykorzystywane w danej branży. (\`(...)\`) Do działalności B+R należy zakwalifikować projekt prac rozwojowych mający na celu tworzenie wiedzy dla rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów.” W opinii Wnioskodawcy działania związane z Projektami B+R są nowatorskie. Tworzone przez Spółkę rozwiązania nie mogą być bowiem z założenia już stosowane/ oferowane w branży biotechnologicznej przez inne podmioty.

Ad. b) Twórcza. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, prace realizowane przez Spółkę w ramach wszystkich 5 kategorii Projektów B+R mają charakter twórczy ze względu na ich innowacyjny charakter - zarówno na skalę samego przedsiębiorstwa poprzez wypracowanie nowych rozwiązań w prowadzonej działalności (uwzględniając zmienne czynniki takie jak zapotrzebowanie rynkowe czy odmienne wymagania stawiane przez Klientów), jak i na skalę krajową/światową poprzez wprowadzanie na rynek nowych, wcześniej nieznanych rozwiązań. Prace realizowane przez Pracowników Spółki w ramach Projektów B+R mają również charakter oryginalny i indywidualny oraz są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji w zakresie wytwarzania białek/enzymów rekombinowanych, jak zostało to przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, zostanie spełniona przesłanka odnosząca się do „twórczości” Projektów B+R. Dodatkowo, jak zostało wskazane w Objaśnieniach z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, we fragmencie odnoszącym się do wykładni słowa „twórczy” wskazano: „w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”.

Powyższe tym bardziej podkreśla twórczy charakter realizowanych przez Wnioskodawcę prac w ramach 5 kategorii Projektów B+R:

1.  Opracowanie nowego produktu (Projekt nr 1 i nr 2) - prace ukierunkowane na wytwarzanie wysokiej jakości, wyspecjalizowanych nowych białek/enzymów oraz nowych odczynników dedykowanych do zastosowania w branży „\`(...)\`”. Wnioskodawca podkreśla, że w ramach tej kategorii Projektów każdorazowo powstają produkty innowacyjne na podstawie zapotrzebowania rynkowego, przeglądu otoczenia konkurencyjnego i zidentyfikowanych potrzeb Klientów. Zgodnie z przedstawioną definicją, w ramach niniejszych prac odbywa się w szczególności opracowywanie technologii wytwarzania i receptury produktów (z uwzględnieniem szerokiego zakresu parametrów docelowych), ich formulacja, a finalnie prowadzone są testy walidacyjne oraz testy kompatybilności (pod kątem zdefiniowanych na wstępie założeń w zakresie spełniania pożądanych kryteriów) oraz próbna produkcja produktów, jak również badania przygotowanych prototypów u klienta. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w:
    *   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 kwietnia 2017 r., sygn. 0111- KDIB1-2.4010.32.2017.1.KP,
    *   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.263.2019.1.MBD.
2.  Powiększanie skali produkcji (Projekt nr 3) - prace ukierunkowane na opracowanie innowacyjnych metod produkcji w skalach kilkukrotnie większych od dotychczas opracowanych i możliwych do wykorzystania. Projekty prowadzone są celem wdrożenia innowacji procesowej - opracowania nowych metod produkcji Produktu/Produktów w skali kilkukrotnie większej (tzw. serie up-scalingowe). Możliwość produkcji w skali znacznie wyższej od dotychczasowej wiąże się co do zasady z opracowaniem zupełnie nowego procesu produkcyjnego - zmiany, optymalizacji parametrów, aby uzyskać jak najlepsze rezultaty i stałą powtarzalność produkcji w docelowej skali. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w:
    *   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.263.2019.1.MBD.
3.  Ulepszanie istniejących produktów - prace ukierunkowane na opracowywanie nowych metod wytwarzania, oczyszczania i formulacji produktów enzymatycznych. Ulepszanie istniejących już produktów Spółka polega zazwyczaj na poprawie ich parametrów jakościowych (np. lepsza czystość, podwyższona stabilność, zwiększona aktywność specyficzna), m.in. przez dobór korzystnych warunków buforowych czy temperaturowych, modyfikację i uzupełnienie konfiguracji linii produkcyjnej i używanych w jej ramach sprzętów, a także metodyki pracy operatorów procesowych. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w:
    *   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 października 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.383.2020.2.IM,
    *   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 listopada 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.434.2020.1.BM.
4.  Optymalizacja procesu produkcyjnego - prace ukierunkowane na opracowywanie nowych, autorskich metod produkcji. Prace w tym zakresie opierają się w głównej mierze na wyborze i zastosowaniu odpowiednich dodatków do procesu, modyfikacji stosowanych dotychczas parametrów poszczególnych etapów produkcji, a także odpowiednim doborze nowego sprzętu produkcyjnego celem poprawy wydajności procesu produkcyjnego - wyprodukowania takiej samej ilości Produktów przy minimalizacji czasu, kosztów produkcji oraz wykorzystywanych materiałów. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w:
    *   interpretacji indywidualnej z 25 września 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.205.2017.1 .JS,
    *   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia z dnia 22 lipca 2020 r., sygn. 0111- KDIB1-3.4010.233.2020.1 .BM.
5.  Opracowanie metod analitycznych - prace ukierunkowane na opracowywanie i walidację nowych powtarzalnych metod analitycznych i bioanalitycznych. Projekty z zakresu opracowywania metod analitycznych skupiają się one na opracowaniu i walidacji powtarzalnych metod analitycznych i bioanalitycznych pozwalających na precyzyjny pomiar parametrów jakościowych wytwarzanego produktu. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w:
    
    *   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowe z dnia 30 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.263.2019.1.MBD,
    *   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 października 2020 r., sygn. 0111- KDIB1-3.4010.383.2020.2.IM.
    
    Działalność B+R nie może ponadto stanowić „rutynowej” bądź „okresowej”. Ustawa CIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście odnajdujemy m.in.
    *   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 listopada 2017 r. o sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.352.2017.2.MST, który w swoim piśmie przywołuje znaczenie ze "Słownika języka polskiego PWN pod red. W. Doroszewskiego" (http://sjp.pwn.pl) stanowiąc, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany często i niemal automatycznie” i "wykonywany według utartych schematów.

W przypadku Spółki nie mamy do czynienia zatem z działaniami wykonywanymi automatycznie i „według utartych schematów”. Istotą natomiast jest wysiłek intelektualny i technologiczny oraz twórczy wkład Spółki w tworzenie Produktów B+R oraz ich ulepszaniu. W przepisach nie znajdziemy również definicji słowa „okresowy”. Podobnie jak powyżej, należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia. Słownik Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”: powtarzający się, występujący co pewien czas oraz dotyczący danego okresu. Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających. Wynika z tego zatem, że przedstawiona działalność Spółki nie wypełnia również znamion okresowości. Kierunek Projektów B+R Spółki jest uzależniony od zmiennego zapotrzebowania Klientów i dostosowywany na bieżąco do panujących warunków rynkowych, zarówno krajowych jak i światowych.

Ad. c) Nieprzewidywalna. Działalność badawcza i rozwojowa wiąże się z niepewnością, co ma wiele wymiarów. Na początku Projektu B+R nie można dokładnie określić rodzaju rezultatu ani kosztu (w tym poświęconego czasu) w kontekście jego celów. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, również efekty prowadzonych przez Spółkę prac są nieprzewidywalne. Spółka nie posiada pewności co do ostatecznego wyniku lub ich kosztu, a często również czasu poświęconego w ramach konkretnych Projektów B+R.

Ad. d) Metodyczna. Innowacyjny oraz twórczy charakter przejawia się również tym, że przy pracach nad wszystkimi ww. Projektami B+R, Wnioskodawca korzysta z wysoko specjalistycznego sprzętu badawczego oraz wyspecjalizowanej i doświadczonej kadry pracowniczej posiadającej wiedzę niezbędną do tworzenia nowych produktów biotechnologicznych. Wnioskodawca dysponuje również wysoko specjalistycznymi urządzeniami dedykowanymi do przeprowadzania prac w zakresie Projektów B+R, przykładowo termocyklery, spektrofotometry, wirówki laboratoryjne, chromatografy, liofilizatory, systemy do filtracji. Jak już zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest odpowiedzialny za cały proces wytworzenia/opracowania nowych/ulepszonych produktów/metod produkcji/analitycznych/bioanalitycznych - od powstania koncepcji po finalne ich stworzenie. Wszystkie przeprowadzane procesy są długotrwałe i składają z wielu czynności/etapów opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy czynności podejmowane w celu realizacji Projektów B+R nie są zajęciami „odtwórczymi”, które nie kwalifikowałyby się do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie art. 4a pkt 26 - 28 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r. oraz w brzmieniu obowiązującym do końca września 2018 r. Projekty B+R prowadzone są natomiast przez Spółkę w sposób systematyczny. Świadczy o tym jasny i etapowy przebieg prac, taki jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Należy więc zauważyć, że cały cykl związany ze wszystkimi Projektami B+R stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między poszczególnymi etapami działań Spółki prowadzonych w ramach każdej z 5 kategorii prac istnieje wyraźny związek. Tworzą one spójny, systematyczny proces pozwalający na realizację Projektów B+R, co wskazuje na spełnienie warunku „systematyczności” z definicji działalności badawczo-rozwojowej z Ustawy o CIT (zarówno w brzmieniu obowiązującym do końca września 2018 r. jak i w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.). Finalnie, prace Spółki w ramach Projektów B+R mają określony cel, tj. nakierowane są na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań, co zostało przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Ad. e) Możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Projekt B+R powinien zaowocować wynikiem, który potencjalnie daje możliwość transferu nowej wiedzy, zapewniając jej wykorzystanie i umożliwiając innym badaczom odtworzenie wyników w ramach własnej działalności B+R. Uwzględnia się tu działalność B+R przynoszącą negatywne wyniki w przypadku, gdy pierwotna hipoteza nie zostanie potwierdzona lub gdy produkt nie może zostać opracowany zgodnie z pierwotnym zamierzeniem. Ponieważ celem B+R jest zwiększenie istniejących zasobów wiedzy, wyniki nie mogą pozostać niewyartykułowane (tj. nie mogą pozostać wyłącznie w umysłach badaczy), ponieważ istnieje ryzyko utraty zarówno tych wyników, jak i wiedzy z nimi związanej. W otoczeniu biznesowym wyniki są chronione tajemnicą handlową lub za pomocą innych środków ochrony własności intelektualnej, jednak oczekuje się, że proces i wyniki zostaną zapisane do wykorzystania przez innych badaczy w ramach tego samego przedsiębiorstwa. Opisywane Projekty B+R, zdaniem Spółki, jak najbardziej dają możliwość transferu nowej wiedzy i doświadczenia w przypadku każdej z 5 kategorii prowadzonych prac.

Reasumując, podejmowane przez Spółkę działania do realizacji Projektów B+R spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej z Ustawy o CIT (zarówno w brzmieniu obowiązującym do końca września 2018 r. jak i w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.):

*   prace podejmowane w ramach Projektów B+R mają charakter twórczy - celem podejmowanych przez Spółkę działań jest tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, które nie mają odtwórczego charakteru;
*   prace realizowane w ramach Projektów B+R prowadzone są w systematyczny sposób - działalność Wnioskodawcy w tym zakresie prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
*   ponadto, Spółka podejmuje działania w ramach Projektów B+R w sposób ciągły, stały i nieokazjonalny;
*   działania podejmowane przez Spółkę w ramach Projektów B+R nie stanowią prac rutynowych i okresowych;
*   czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektów B+R stanowią działalność twórczą obejmującą badania naukowe/prace rozwojowe (co zostało wskazane powyżej), podejmowaną w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - realizując Projekty B+R, Spółka rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności Pracowników, które może wykorzystać zarówno w ramach bieżących Projektów B+R, jak również w ramach przyszłych projektów.

W związku z powyższym, realizowane przez Spółkę Projekty B+R wpisują się w definicję prac badawczo-rozwojowych zawartą w Ustawie o CIT (w brzmieniu obowiązującym zarówno do 30 września jak i od 1 października 2018 r.) - mają charakter twórczy, są prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów, przez Pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Tym samym, zostały spełnione wszystkie przesłanki, o których mowa w definicji działalności badawczo-rozwojowej, co w rezultacie uprawnia Spółkę do skorzystania z preferencji podatkowych zawartych w art. 18d Ustawy o CIT.

Uzasadnienie do pytań Ad 4, 5, 6, 7.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d obowiązującym w 2017 r. za koszty kwalifikowane uznawano m.in.:

1.  należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczyły pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo- rozwojowej;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r. poz. 1620, z 2015 r. poz. 249 i 1268 oraz z 2016 r. poz. 1020 i 1311) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej;
4.  dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Katalog kosztów kwalifikowanych od 1 stycznia 2018 r. został zmieniony na następujący:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
3.  nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
4.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2016 r. poz. 2045, z późn. zm.), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej; Ze zmianą od 1 października 2018 r., zgodnie z którą za koszty kwalifikowane w tym zakresie uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
5.  dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Spółka co do zasady ponosi następujące kategorie wydatków:

*   Wydatki pracownicze,
*   Nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową oraz niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych,
*   Amortyzacja nabytych środków trwałych,
*   Wydatki na nabycie badań, ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych.

Ad 1) Wydatki pracownicze (w szczególności Projekt nr 3)

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową ponosi różnego rodzaju koszty z nią związane, m.in. zatrudnia Pracowników, którzy są faktycznie zaangażowani wykonywanie prac badawczo-rozwojowych. W rezultacie, Spółka ponosi koszty ich wynagrodzeń oraz należnych w tym zakresie składek na ubezpieczenie społeczne. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, koszty wynagrodzeń obejmują:

*   wynagrodzenie zasadnicze,
*   wynagrodzenie za godziny nadliczbowe,
*   premie, np. uznaniowe uzależnione od wyników danego pracownika,
*   bonusy i nagrody,
*   świadczenia „okołopłacowe”, np. pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe,
*   koszty szkoleń i innych świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez Wnioskodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 Ustawy o PIT,
*   ekwiwalenty za niewykorzystany urlop (dalej: „Koszty Wynagrodzeń”). Wnioskodawca ponosi także koszty składek z tytułu powyższych należności, w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, tj.: składki na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe, z wyłączeniem Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (dalej: „Koszty Składek”).

Spółka zamierza zaliczyć odpowiednio dla 2020 r., do kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT wyłącznie część Kosztów Wynagrodzeń oraz Składek Pracowników B+R odpowiadającą ich faktycznemu uczestnictwu czasowemu w działalności B+R w ich ogólnym czasie pracy w danym miesiącu. Spółka na podstawie przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będzie zatem odliczać w uldze B+R wyłącznie Koszty Wynagrodzeń oraz Składek powstałe w związku z prowadzoną działalnością B+R, a zatem z kalkulacji ulgi będą wyłączane Koszty Wynagrodzeń oraz Składek związane z działalnością inną niż działalność B+R. Dodatkowo, należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy wyodrębnienia (podziału) części Kosztów Wynagrodzeń/Składek. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Spółka koszty kwalifikowane w zakresie kosztów pracowniczych wyodrębnia na podstawie zaangażowania Pracowników w pracach B+R w ewidencji pomocniczej w formie pliku Excel. W efekcie, Wnioskodawca jest w stanie ustalić część, w jakiej czas przeznaczony na realizację Projektów B+R, będących przedmiotem niniejszej interpretacji, pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu, co z kolei pozwala określić, jaka część wynagrodzenia Pracowników stanowi poniesione przez Spółkę koszty kwalifikowane. Wnioskodawca wskazuje, że ww. koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi B+R są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia ww. wydatków z uwzględnieniem art. 15 ust. 4g oraz 4h Ustawy o CIT, czyli w miesiącu zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem wypłacenia lub pozostawienia do dyspozycji danemu Pracownikowi należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz opłacenia należnych od nich składek na ubezpieczenie społeczne, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. Stanowisko to zostało potwierdzone m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej

*   z dnia 20 lipca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.339.2020.3.RR oraz
*   z dnia 18 kwietnia 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.108.2017.1.APO.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka uprawniona jest do odliczenia poniesionych kosztów kwalifikowanych (należnych za grudzień danego roku, np. za grudzień 2020 r.), o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, z uwzględnieniem art. 15 ust. 4g oraz 4h Ustawy o CIT, tj. w miesiącu zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów (grudzień danego roku, np. grudzień 2020 r.), przy założeniu, że zostaną one wypłacone lub pozostawione do dyspozycji danego Pracownika (w przypadku należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony, tj. w grudniu lub odpowiednim terminie w styczniu kolejnego roku (np. grudzień 2020 r. lub styczeń 2021 r.) oraz opłacone (w przypadku należnych składek na ubezpieczenie społeczne) zgodnie z art. 15 ust. 4h Ustawy o CIT, tj. w odpowiednim terminie w styczniu kolejnego roku (np. styczeń 2021 r.).

Ad 2) Nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową (w tym Projekt nr 1,2 i 3) oraz niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych (w tym Projekt nr 3)

W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową Wnioskodawca dokonywał oraz dokonuje nabycia różnego rodzaju materiałów i surowców niezbędnych do prowadzenia prac badawczo- rozwojowych. Spółka nabywa m.in.:

*   odczynniki, barwniki chemiczne, media hodowlane lub ich składniki,
*   materiały do oczyszczania białek (np. złoża chromatograficzne, kolumny i kasety filtracyjne, membrany itp.),
*   materiały zużywalne (np. probówki, tipsy do pipet),
*   drobny sprzęt techniczny jak np. worteksy, miniwirówki, komplety pipet,
*   wydatki na nabycie akcesoriów komputerowych wykorzystywanych w toku prac badawczo-rozwojowych,
*   wydatki na nabycie wyposażenia specjalistycznego wykorzystywanego w ramach prac badawczo-rozwojowych,
*   wydatki na nabycie części / materiałów eksploatacyjnych do ww. urządzeń.

Z literalnego brzmienia przepisów Ustawy o CIT wynika, że Ustawodawca wprowadził wyłącznie dwa warunki uznania kosztów materiałów i surowców za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi B+R:

1.  koszty te muszą stanowić koszty uzyskania przychodów dla podatnika (art. 18d ust. 1 ustawy o CIT),
2.  nabyte materiały i surowce muszą być bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową (art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT).

W związku z powyższym, jeżeli koszty spełniają ogólną definicję kosztów uzyskania przychodu zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT tj. są poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, to pierwszy warunek uznania takich wydatków za koszty kwalifikowane na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisanej w art. 18d ustawy o CIT należy uznać za spełniony. Dodatkowo, jeżeli Wnioskodawca ma możliwość jednoznacznego przyporządkowania poszczególnych materiałów i surowców do prac rozwojowych prowadzonych w ramach działalności badawczo-rozwojowej to nabycie takich materiałów i surowców będzie spełniało drugi warunek uznania za koszty kwalifikowane dla potrzeb ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisanej w art. 18d ustawy o CIT. Wnioskodawca wskazuje, że ma świadomość tego, że nie będzie mógł uznać za koszty kwalifikowane dla celów ulgi na działalność badawczo-rozwojową poniesionych kosztów, co do których nie ma pewności, że staną się one kosztami uzyskania przychodów lub co do których, w związku z prowadzoną ewidencją, nie mógłby jednoznacznie zidentyfikować konkretnej faktury zakupowej lub momentu dokonania płatności. Wydatki ponoszone przez Spółkę na ww. materiały i surowce są ewidencjonowane na podstawie otrzymanych faktur. Spółka jest zatem w stanie jednoznacznie wyodrębnić wartość wydatków ponoszonych w tym zakresie.

Z kolei w zakresie kosztów nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Z literalnego brzmienia przepisów Ustawy o CIT wynika, że taki sprzęt powinien spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   nie stanowić środka trwałego,
*   stanowić „sprzęt specjalistyczny”, oraz
*   być wykorzystywanym bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R.

Sprzęt specjalistyczny nabywany przez Spółkę w niektórych przypadkach może nie stanowić środków trwałych w rozumieniu art. 16a ustawy o CIT, zatem warunek ten jest w przypadku Spółki spełniony. Samo pojęcie „sprzętu specjalistycznego” nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT (ustawodawca wskazał jedynie przykładowe wyliczenie rodzajów sprzętu, tj. naczynia i przybory laboratoryjne oraz urządzenia pomiarowe), niemniej jednak, doktryna prawa podatkowego wskazuje, że przez „sprzęt specjalistyczny” powinno się rozumieć sprzęt, którego zastosowanie jest ściśle związane z działalnością B+R. Ustalenie, czy nabyty sprzęt stanowi „sprzęt specjalistyczny” powinno także uwzględniać specyfikę branży. W stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym opisanym w niniejszym wniosku, wskazany sprzęt, bez wątpienia stanowi sprzęt specjalistyczny, ponieważ jego zastosowanie ogranicza się ściśle do działalności B+R Spółki w zakresie biologii molekularnej. Wnioskodawca wskazuje, że niniejszy wniosek obejmuje koszty nabycia sprzętu specjalistycznego niebędącego środkiem trwałym jedynie w takiej części, w jakiej sprzęt ten był wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R. Wydatki ponoszone przez Spółkę na ww. sprzęt są ewidencjonowane na podstawie otrzymanych przez Spółkę faktur. Spółka jest ponadto w stanie jednoznacznie wyodrębnić część kosztów, w jakiej sprzęt ten był wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R na podstawie prowadzonej pomocniczej ewidencji w formie pliku Excel.

Ad 3) Środki trwałe (w tym Projekt nr 3) Spółka ponosi także koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych (w tym specjalistycznego sprzętu stanowiącego środek trwały) wykorzystywanych przez Pracowników bezpośrednio do prac badawczo - rozwojowych w ramach Projektów B+R. Aktualnie Spółka do prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej nastawionej na innowacje wykorzystuje m.in. szafę mroźniczą, zamrażarkę szokową, sprzęt komputerowy wykorzystywany w toku prac badawczo-rozwojowych, urządzenia specjalistyczne wykorzystywane w ramach prac badawczo-rozwojowych (m.in. termocyklery, spektrofotometry, wirówki laboratoryjne, chromatografy, liofilizatory, systemy do filtracji). Wskazane środki trwałe stanowią nieodzowny element w obszarze działalności badawczo-rozwojowej Spółki. Spółka rozpoznaje odpisy amortyzacyjne od środków trwałych w całości jako koszty kwalifikowane, jeżeli składniki te są wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy środki trwałe są/będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych stanowią koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. W odniesieniu do środków trwałych nabytych do Projektu 3 i amortyzowanych jednorazowo na podstawie art. 38k Ustawy o CIT, Spółka pomimo dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w koszty uzyskania przychodu w 2020 r., w zeznaniu rocznym składanym za 2020 r. jako koszty kwalifikowane ulgi B+R może uznać tylko tą część odpisu w jakiej Spółka zakłada, że dany środek trwały będzie wykorzystywany w działalności badawczo-rozwojowej w całym okresie jego użytkowania. Stanowisko Spółki zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia z dnia 16 maja 2019 r., sygn. 0111- KDIB1-3.4010.21.2019.2.MBD Przy czym należy wskazać, iż Spółka może dokonać odpowiedniego wyodrębnienia środków trwałych używanych do prac badawczo-rozwojowych np. w ewidencji pomocniczej, co umożliwi określenie wysokości kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych w części w jakiej środki te zostały wykorzystane przez nią w działalności badawczo-rozwojowej. W konsekwencji powyższego, możliwe jest przypisanie kosztów ponoszonych przez Spółkę do Projektów B+R.

Ad 4) Wydatki na nabycie badań, ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych (w szczególności Projekt nr 1 i 2) Spółka w ramach prowadzonych Projektów B+R (m.in. Projekt nr 1 i 2) niejednokrotnie ponosiła oraz będzie ponosić koszty wsparcia podmiotów trzecich (przedsiębiorców krajowych i zagranicznych) oraz jednostek naukowych (głównie w postaci uniwersytetów i politechnik), które na zlecenie Wnioskodawcy opracowują ekspertyzy, opinie, lub wyniki badań naukowych. Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r. jak i od dnia 1 października 2018 r.) za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez ;jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (w brzmieniu do dnia 30 września 2018 r.) / podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (w brzmieniu od dnia 1 października 2018 r.) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów ekspertyz, opinii, usługi doradczych i usług równorzędnych, a także badań naukowych wykonywanych przez uczelnię (będącą do dnia 30 września 2018 r. jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki/ podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce od dnia 1 października 2018 r.) na podstawie zawartej z nią umowy. Wydatki ponoszone przez Spółkę na ww. usługi zewnętrzne są ewidencjonowane na podstawie otrzymanych od zleceniobiorców faktur. Pozwala to zatem na wyodrębnienie wydatków poniesionych na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej. W związku z tym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wyodrębnione w ten sposób wydatki można uznać za koszty kwalifikowane dające podstawę do zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej. Stanowisko Spółki w powyższym zakresie zostało potwierdzone m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z dnia 30 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.61.2020.2.MBD,
*   z dnia 21 lipca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.170.2020.2.MMU,
*   z dnia 1 września 2020 r., sygn. 0111- KDIB1-3.4010.242.2020.1.JKT.

Uzasadnienie do pytania 8.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Spółka złożyła wniosek o wydanie decyzji o wsparciu w ramach Polskiej Strefy Inwestycji. Tym samym od 1 stycznia 2021 r. działalność Spółki najprawdopodobniej zostanie objęta zwolnieniem z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: SSE). Zgodnie z art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów. Zatem ulga B+R jest obecnie, co do zasady, dostępna dla podmiotów prowadzących działalność na terenie SSE jak również obszaru objętego decyzją o wsparciu. Jedynym zastrzeżeniem jest to, aby „koszty kwalifikowane” w rozumieniu przepisów o uldze B+R nie obejmowały wydatków, które są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT. W konsekwencji - zdaniem Spółki - po 1 stycznia 2021 r., tj. od momentu, w którym zacznie korzystać ze zwolnień podatkowych (jeżeli taka sytuacja nastąpi), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT, będzie uprawniona do odliczenia kosztów kwalifikowanych opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym na działalność badawczo rozwojową opisaną w stanie faktycznym, wyłącznie w tej części kosztów kwalifikowanych, które nie będą przez Spółkę uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad.1. - Ad.3.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2, 3.

Ad. 4. - Ad.7.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm.; dalej: „uCIT”), w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2018 r. podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z wcześniejszym brzmieniem art. 18d ust. 1 uCIT, od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Na podstawie art. 18d ust. 2 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4; 4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;
5.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W myśl art. 18d ust. 2 uCIT, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.  należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2016 r. poz. 2045, z późn. zm.) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;
5.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione przez podatnika będącego mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 18d ust. 5 uCIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów (art. 18d ust. 6 uCIT).

Stosownie do art. 18d ust. 7 uCIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 6 uCIT).

Zgodnie z art. 18d ust. 8 uCIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b uCIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.) lub jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.),
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do art. 15 ust. 4g uCIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Natomiast, w myśl art. 15 ust. 4h uCIT, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 uCIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16f ust. 3 uCIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Stosownie do art. 38k ust. 1 uCIT, podatnicy mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych, które zostały nabyte w celu produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o COVID-19, i wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w okresie od 2020 r. do końca miesiąca, w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19.

Odnosząc się do kwestii uznania wskazanych przez Wnioskodawcę kosztów wynagrodzeń pracowników za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, należy wskazać, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1426 z późn. zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, koszty delegacji służbowych i diet, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 updof, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo- rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`).

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stwierdzić należy, że Spółka może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, kosztów wynagrodzenia pracowników o których mowa we wniosku stanowiące należności o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, wraz z należnymi od nich składkami na ubezpieczenie społeczne.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową oraz niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach uCIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 395 z późn. zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W ocenie tut. organu, wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia materiałów, surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisach.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Stosownie do art. 18d ust. 2 pkt 2a uCIT, koszty kwalifikowane stanowi również nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Z cytowanego powyżej art. 18d ust. 2 pkt 2a uCIT wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny, uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki :

*   sprzęt nie stanowi środka trwałego,
*   zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego”, oraz
*   jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R.

Jak potwierdza Wnioskodawca, sprzęt specjalistyczny nabywany przez Spółkę, opisany we wniosku nie stanowi środków trwałych w rozumieniu art. 16a ustawy o CIT, zatem warunek ten jest w przypadku Spółki spełniony.

Spółka wskazała, że w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, wskazany sprzęt, stanowi sprzęt specjalistyczny, ponieważ jego zastosowanie ogranicza się ściśle do działalności B+R Spółki w zakresie biologii molekularnej. Wnioskodawca jednocześnie podkreśla, że koszty nabycia sprzętu specjalistycznego niebędącego środkiem trwałym zalicza do kosztów kwalifikowanych jedynie w takiej części, w jakiej sprzęt ten był wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R. Wydatki ponoszone przez Spółkę na ww. sprzęt są ewidencjonowane na podstawie otrzymanych przez Spółkę faktur. Spółka jest ponadto w stanie jednoznacznie wyodrębnić część kosztów, w jakiej sprzęt ten był wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R na podstawie prowadzonej pomocniczej ewidencji w formie pliku Excel.

Zatem w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia, czy kosztami kwalifikowanymi są wydatki poniesione na opinie, ekspertyzy i badania nabywane od jednostek, które są jednostkami naukowymi.

Z powołanego powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, wynika, że kosztami kwalifikowanymi mogą być ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, w poprzedni brzmieniu, kosztami kwalifikowanymi mogły być ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r., poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1.  uczelnie;
2.  federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”;
3.  Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2018 r. poz. 1475), zwana dalej „PAN”;
4.  instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”;
5.  instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2018 r. poz. 736);
6.  międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”;
7.  Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;
8.  inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2045, z późn. zm.), za użyte w ustawie określenie „jednostki naukowe” należy rozumieć jednostki prowadzące w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe:

1.  podstawowe jednostki organizacyjne uczelni w rozumieniu statutów tych uczelni,
2.  jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2016 r. poz. 572 i 1311),
3.  instytuty badawcze w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2016 r. poz. 371, 1079 i 1311),
4.  międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych przepisów, działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
5.  Polską Akademię Umiejętności,
6.  inne jednostki organizacyjne niewymienione w lit. a-e, posiadające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będące organizacjami prowadzącymi badania i upowszechniającymi wiedzę w rozumieniu art. 2 pkt 83 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz.Urz. UE L 187 z 26.6.2014, str. 1).

Przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 updop, wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

*   na podstawie umowy przez podmioty, wskazane w treści artykułu oraz
*   na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, wydatki poniesione na opinie, ekspertyzy i badania ponoszone na podstawie umowy zawartej z podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r., poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) stanowią koszty kwalifikowane na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 3 updop.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przy pracach Projektów B+R stanowią koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 uCIT.

Odnosząc się do treści pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d uCIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 uCIT, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 uCIT, w części w jakiej są wykorzystywane do Działalności B+R.

Jednocześnie Spółka wskazała, że środki trwałe, które nabyła do Projektu 3 tj. szafa mroźniczą, zamrażarka szokową, sprzęt komputerowy wykorzystywany w toku prac badawczo-rozwojowych, urządzenia specjalistyczne wykorzystywane w ramach prac badawczo-rozwojowych (m.in. termocyklery, spektrofotometry, wirówki laboratoryjne, chromatografy, liofilizatory, systemy do filtracji), amortyzuje jednorazowo na podstawie art. 38k uCIT.

Zgodnie z art. 38k uCIT, podatnicy mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych, które zostały nabyte w celu produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o COVID-19, i wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w okresie od 2020 r. do końca miesiąca, w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19.

Wnioskodawca podkreśla, że pomimo dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w koszty uzyskania przychodu w 2020 r., w zeznaniu rocznym składanym za 2020 r. jako koszty kwalifikowane ulgi B+R może uznać tylko tą część odpisu w jakiej Spółka zakłada, że dany środek trwały będzie wykorzystywany w działalności badawczo-rozwojowej w całym okresie jego użytkowania.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zaliczenia wydatków na środki trwałe, w tym podlegające jednorazowym odpisom amortyzacyjnym na podstawie art. 38k uCIT do kosztów kwalifikowanych Projektu 3, należy uznać za prawidłowe.

Ad.7

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad.8

Odnosząc się do pytania Wnioskodawcy, czy po 1 stycznia 2021 r. jeżeli Spółka będzie korzystała ze zwolnień podatkowych, których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a uCIT, będzie jednocześnie uprawniona do odliczenia kosztów kwalifikowanych opisanych w stanie faktycznym na działalność badawczo rozwojową opisaną w stanie faktycznym, które nie zostaną przez Spółkę uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów należy uznać stanowisko Spółki za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 uCIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zatem, ulga B+R jest obecnie, co do zasady, dostępna dla podmiotów prowadzących działalność na terenie SSE jak również obszaru objętego decyzją o wsparciu. Jedynym zastrzeżeniem jest to, aby „koszty kwalifikowane” w rozumieniu przepisów o uldze B+R nie obejmowały wydatków, które są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a uCIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 uCIT, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 482), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Tylko ta część dochodu, od której podatek nie przekracza limitu jest zwolniona na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 uCIT. „Koszty kwalifikowane” nie są ujęte w kalkulacji (czyli inaczej mówiąc obliczaniu) dochodu zwolnionego, tylko wówczas, gdyby koszty te nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów z działalności strefowej. Należy zwrócić uwagę, że w przepisie art. 18d ust. 6 uCIT, ustawodawca nie mówi o „koszach kwalifikowanych”, które nie zostały uwzględnione dochodzie zwolnionym, tylko o kosztach, które nie zostały uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego.

Należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że jeśli po 1 stycznia 2021 r., tj. od momentu, w którym zacznie korzystać ze zwolnień podatkowych (jeżeli taka sytuacja nastąpi), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a uCIT, będzie uprawniona do odliczenia kosztów kwalifikowanych opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym na działalność badawczo rozwojową opisaną w stanie faktycznym, wyłącznie w tej części kosztów kwalifikowanych, które nie będą przez Spółkę uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a uCIT.

Wobec powyższego stanowisko Spółki w zakresie pytania 8 należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy:

*   prowadzone przez Spółkę prace w ramach Projektów B+R „Opracowanie nowego produktu”, a w szczególności Projektu nr 1 i nr 2 stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 uCIT w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września, jak i od 1 października 2018 r., uprawniającą Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d uCIT w brzmieniu obowiązującym zarówno w 2017 r., jak i od 1 stycznia 2018 r. jest prawidłowe,
*   prowadzone przez Spółkę prace w ramach Projektów B+R „Powiększanie skali produkcji”, a w szczególności Projektu nr 3 stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 uCIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., uprawniającą Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d uCIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. jest prawidłowe,
*   prowadzone przez Spółkę prace w ramach Projektów B+R „Ulepszanie istniejących produktów”, „Optymalizacja procesu produkcyjnego” oraz „Opracowanie metod analitycznych” stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., uprawniającą Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d uCIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. jest prawidłowe,
*   ponoszone przez Spółkę koszty kwalifikowane w ramach Projektu nr 1 i nr 2 spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1 i 2 uCIT w stanie prawnym obowiązującym w 2017 r. i od 1 stycznia 2018 r. jest prawidłowe,
*   ponoszone przez Spółkę koszty kwalifikowane w ramach Projektu nr 3 spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1, 2 i 3 ustawy o CIT w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. jest prawidłowe,
*   ponoszone przez Spółkę koszty kwalifikowane w ramach pozostałych prac B+R (tj. innych niż Projekt 1,2 i 3) spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1, 2 i 3 uCIT w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. jest prawidłowe,
*   Spółka jest uprawniona do odliczenia poniesionych kosztów kwalifikowanych (należnych za grudzień danego roku), o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 uCIT, z uwzględnieniem art. 15 ust. 4g oraz 4h uCIT, w miesiącu zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów (grudzień danego roku), jeżeli zostaną one wypłacone lub pozostawione do dyspozycji danego Pracownika (w przypadku należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony, tj. w grudniu lub w odpowiednim terminie w styczniu kolejnego roku oraz opłacone (w przypadku należnych składek na ubezpieczenie społeczne) zgodnie z art. 15 ust. 4h uCIT, tj. w odpowiednim terminie w styczniu kolejnego roku jest prawidłowe,
*   po 1 stycznia 2021 r. jeżeli Spółka będzie korzystała ze zwolnień podatkowych, których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a uCIT, będzie jednocześnie uprawniona do odliczenia kosztów kwalifikowanych opisanych w stanie faktycznym na działalność badawczo rozwojową opisaną w stanie faktycznym, które nie zostaną przez Spółkę uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, , a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.