Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP2.4512.908.2016.1.AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-01-18
Teza: Opodatkowanie czynności przekazania w formie darowizny prawa ochronnego na znak towarowy (wraz ze znakiem) na rzecz spółki jawnej oraz podstawy opodatkowania tej czynności.
Słowa kluczowe: darowizna; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; znak-znak towarowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2016 r. (data wpływu 24 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania czynności przekazania w formie darowizny prawa ochronnego na znak towarowy (wraz ze znakiem) na rzecz spółki jawnej - **jest nieprawidłowe,**
*   podstawy opodatkowania tej czynności - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności przekazania w formie darowizny prawa ochronnego na znak towarowy (wraz ze znakiem) na rzecz spółki jawnej oraz podstawy opodatkowania tej czynności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą, na podstawie wpisu do działalności gospodarczej, działalność gospodarczą. Jest Pan zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, a uzyskiwane dochody opodatkowuje tzw. podatkiem liniowym.

Posiada Pan zarejestrowany w Urzędzie Patentowym RP znak towarowy, objęty prawami ochronnymi w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. nr 119, poz. 111, z późn. zm.). Znak ten nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz nie jest amortyzowany. Zamierza Pan dokonać darowizny prawa ochronnego do znaku towarowego (wraz ze znakiem) na rzecz spółki osobowej (spółki jawnej), w której będzie uczestniczył.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionym stanie sprawy darowizna (nieodpłatne przekazanie) praw do zarejestrowanego znaku towarowego (znaku słowno-graficznego) będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów usług?
2.  W przypadku „negatywnej” odpowiedzi na pytanie nr 1 - jaka będzie podstawa opodatkowania darowizny praw do zarejestrowanego znaku towarowego (znaku słowno-graficznego)?

Zdaniem Wnioskodawcy, darowizna znaku towarowego (znaku słowno-graficznego) w przedstawionym stanie sprawy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Znak towarowy, w świetle postanowień ustawy o podatku od towarów i usług, nie może być uznany za towar, a jedynie za prawo majątkowe, co wynika z art. 2 pkt 6 ustawy. Stąd umowa mająca za przedmiot znak towarowy może być rozpatrywana na gruncie przepisów o podatku VAT, jako świadczenie usług.

Zasadą jest, że opodatkowaniu podlegają jedynie czynności odpłatne, czynności nieodpłatne (a taką planuje Pan przeprowadzić) podlegają opodatkowaniu jedynie w przypadku „zakreślonym” przez ustawę.

Mając na uwadze treść art. 8 ust. 2 ustawy, który określa co stanowi przedmiot podatku w przypadku czynności nieodpłatnych (nieodpłatnych usług), należy uznać, że do stanu opisanego w pytaniu nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, bowiem dotyczy on użycia towarów w określony sposób, a zgodnie z definicją legalną zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zarejestrowany znak słowno-graficzny nie jest towarem.

Konsekwencje podatkowe planowanej czynności mogą więc zostać określone na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy. Zgodnie z przytoczonym przepisem, opodatkowaniu podlega nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Przepis określa dwa rodzaje czynności nieodpłatnych, które ustawodawca zaliczył do przedmiotu podatku. Do pierwszych należy nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste określonych osób. Użyte przez ustawodawcę sformułowanie „cele osobiste”, oznacza, że przepis ten dotyczy świadczeń nieodpłatnych na rzecz osób fizycznych, bowiem tylko w przypadku osób fizycznych można zakładać „cel osobisty” takiej osoby. Jak zasadnie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z dnia 12 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Lu 744/10 „Realizacja celu osobistego polega na zaspokajaniu własnej (prywatnej) potrzeby osoby, która ten cel realizuje, a potrzeby osobiste pracownika, to takie potrzeby, do których zaspokojenia pracodawca nie jest zobowiązany przepisami prawa, więc przekraczające zakres obowiązków pracodawcy. Przy czym realizacja celu osobistego zrywa związek z prowadzeniem przez podatnika przedsiębiorstwa. Świadczenia zaspokajające osobiste potrzeby pracownika nie mają zatem związku z potrzebami prowadzonej działalności i służą realizacji innych celów niż związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa".

Mając na uwadze, że darowizna praw autorskich do znaku towarowego ma odbyć się na rzecz spółki jawnej, a zatem do działalności gospodarczej przez nią prowadzonej oraz jej cel (o czym dalej) do planowej czynności nie znajdzie zastosowania pierwszy człon analizowanego przepisu.

Zgodnie z końcową częścią przepisu - opodatkowaniu podlega nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Oznacza to, że jedyną przesłanką dla opodatkowania świadczeń nieodpłatnych jest ich przeznaczenie. W przypadku świadczeń nieodpłatnych związanych z działalnością gospodarczą podatnika - nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, są neutralne. W przypadku, gdy czynność nie jest wykonywana do celów prowadzonej działalności gospodarczej - świadczenie takie jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Z punktu widzenia odpowiedzi na postawione pytanie należy zdefiniować pojęcie „usług wykonanych do celów prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika". Jak wskazuje A. Bartosiewicz, R. Kubacki „VAT komentarz” str. 152, „W tym przypadku podatnik występuje bowiem w roli konsumenta tej usługi, przeznaczając ją na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Przez usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać te wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności. Z drugiej jednak strony usługa ta musi być wykonana przez podatnika działającego w takim charakterze, a więc prowadzącego działalność gospodarczą (w rozumieniu ustawy)".

Także w interpretacjach organów podatkowych wskazuje się jakiego typu działania uważa się za usługi niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 sierpnia 2012 r., nr IPTPP1/443-470/12-2/MW „Dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują. Wypełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zatem stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością. Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług".

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 sierpnia 2011 r. nr IPPP1-443-773/11-5/AS „Aby natomiast nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 2, musi ono służyć celom innym niż działalność gospodarcza Wnioskodawcy. Za usługi niezwiązane z działalnością gospodarczą należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług".

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 maja 2011 r., nr ITPP1/443-259/11/MS „Za usługi niezwiązane z prowadzonym przedsiębiorstwem należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podlegają bowiem, tylko te usługi, których cel nie wiąże się z prowadzonym przedsiębiorstwem. Chodzi tu o świadczenie takich usług, które nie mają żadnego wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów obecnych lub potencjalnych".

Mając na uwadze powyższe stanowiska organów, w każdym przypadku należy określić cel świadczonej czynności nieodpłatnej i jej związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jeżeli celem wykonania nieodpłatnego świadczenia nie jest przysporzenie niezwiązane z działalnością gospodarczą, lecz z procesem restrukturyzacyjnym prowadzonej przez podatnika działalności, w ramach której są wykonywane czynności opodatkowane, mające wpływ na obroty, czy zyski przedsiębiorstwa, dbanie o wizerunek przedsiębiorstwa, czy zapewnienie efektywności przedsiębiorstwa - wszystkie podane cele oraz zbieżne z nimi, będą świadczeniami na cele prowadzonej działalności gospodarczej.

Z uwagi na to, że dotychczas prowadzona przez Pana działalność gospodarcza wymagała restrukturyzacji, elementem której jest planowana darowizna znaku słowno-graficznego na rzecz spółki jawnej, w której będzie Pan uczestniczył - jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą. Świadczenie tego typu nie jest dokonane na cele osobiste, tym bardziej, że po przeniesieniu znaku nadal będzie on wykorzystywany do działalności gospodarczej.

Oceniając stan sprawy, uznać więc należy, że darowizna znaku słowno-graficznego będzie czynnością związaną z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, stąd nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W podobnych stanach faktycznych analogiczne stanowisko, jak przedstawione przez Pana, zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 marca 2012 r., nr IPPP2/443-56/12-2/IG oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 4 listopada 2013 r., nr ILPP1/443-701/13-2/AWa.

W odniesieniu do pytania 2 wskazał Pan, że zgodnie z art. 29a ust. 5 ustawy, w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika.

Zgodnie z cytowanym przepisem, podstawą opodatkowania nieodpłatnego świadczenia tych usług jest koszt tych usług poniesiony przez podatnika. Ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem kosztu świadczenia usługi. Stosując wykładnię celowościową wskazanego przepisu należy uznać, iż „podstawą opodatkowania nieodpłatnego świadczenia omawianego przepisu powinna być jak najbliższa rzeczywistemu kosztowi jej wyświadczenia” (por. Jerzy Martini, Przemysław Skorupa, Marek Wojda, VAT 2010, Komentarz, wyd. Ch. Beck, Warszawa 2010). Biorąc powyższe stanowisko pod uwagę należy przyjąć, że w przypadku świadczenia usług objętych normą art. 8 ust. 2 ustawy istotny jest faktycznie poniesiony koszt świadczenia usług, a nie cena rynkowa danej usługi. W Pana opinii, ustalając podstawę opodatkowania usługi polegającej na nieodpłatnym przekazaniu prawa ochronnego wraz ze znakiem towarowym, należy wziąć pod uwagę koszty faktyczne poniesione przez podatnika w celu wytworzenia i przekazania znaku towarowego oraz prawa ochronnego.

Ustawodawca nie określił w sposób precyzyjny, jakiego rodzaju koszty mogą zostać uznane za poniesione przez podatnika w związku ze świadczeniem nieodpłatnie usług. Nie ulega jednak wątpliwości, iż chodzi tu o koszty rzeczywiście poniesione w związku ze świadczoną usługą, tzn. takiego rodzaju koszty, bez poniesienia których wykonanie usługi byłoby niemożliwe.

Powołany przepis art. 29a ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 r. s. 1. z późn. zm.), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Stosownie do art. 75 Dyrektywy, w odniesieniu do świadczenia usług, o których mowa w art. 26 (tj. m.in. usług świadczonych przez podatnika nieodpłatnie na prywatny użytek jego lub jego pracowników, lub bardziej ogólnie do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa, uznawanych za usługi świadczone odpłatnie) w przypadku gdy towary stanowiące część majątku przedsiębiorstwa używane są do celów prywatnych lub usługi są świadczone nieodpłatnie, podstawę opodatkowania stanowi całkowita kwota wydatków poniesionych przez podatnika na wykonanie tych usług.

W myśl art. 78 lit. a) Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się podatki, opłaty, w tym opłaty celne oraz inne należności, z wyjątkiem samego VAT. Do podstawy opodatkowania nie wlicza się zatem samego podatku od wartości dodanej - należnego z tytułu danej transakcji.

Zarówno w polskich przepisach, jak i przepisach wspólnotowych, brak jest bezpośredniej podstawy prawnej, która wprost pozwalałaby na wyodrębnienie świadczeń złożonych i traktowanie ich jako takich na gruncie przepisów o podatku VAT. Kwestie te analizowane były przez polskie i wspólnotowe sądy i choć orzecznictwo w tym zakresie nie jest jednolite, należy wziąć je pod uwagę, analizując okoliczności przedstawionej sprawy.

Zgodnie z dorobkiem orzeczniczym TSUE (C-572/07, C-349/96, C-111/05), w przypadku czynności powiązanych ekonomicznie i funkcjonalnie ze sobą w taki sposób, że stanowią jedno świadczenie z gospodarczego i ekonomicznego punktu widzenia, wskazane jest ich traktowanie jako jednej nierozłącznej całości także dla celów opodatkowania VAT. Jeżeli kilka świadczeń dokonywanych przez podatnika na rzecz klienta jest ze sobą tak ściśle związane, że tworzy obiektywnie jedno świadczenie z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, to nie należy dla celów podatkowych sztucznie dzielić takiego świadczenia. Należy zaznaczyć, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Dopiero za pewne odstępstwo i wyjątek należy uznać potraktowanie kilku świadczeń za jedno złożone. W orzecznictwie sądowym, także w sprawach dotyczących świadczeń złożonych, wielokrotnie akcentowany jest fakt, iż potraktowanie kilku usług za jedną złożoną stanowi odstępstwo od powszechności opodatkowania, zgodnie z którą każde świadczenie należy postrzegać odrębnie.

Zatem mając do czynienia ze świadczeniami złożonymi, należy każdorazowo spoglądać przez pryzmat powyższej zasady. Inne podejście w rzeczywistości prowadziłoby do pełnej dowolności i uznaniowości przy ocenie kompleksowości. Zatem o świadczeniu złożonym można mówić, jeśli istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość.

Pojedyncze świadczenie traktowane jest jak element świadczenia zasadniczego wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, nie można przyjąć, iż nieodpłatne przekazanie znaku towarowego stanowić będzie czynność główną zaś czynności notarialne, doradcy oraz rzeczoznawcy związane z ww. przeniesieniem prawa własności będą tzw. świadczeniami pomocniczymi. W wypadku przeniesienia prawa do znaku towarowego w formie darowizny, ewentualne towarzyszące usługi notarialne, doradcze, czy też rzeczoznawcy należy uznać za samodzielne świadczenia, ponieważ nie są one wymagane przez ustawę – Prawo własności przemysłowej. Dla uznania bowiem ww. czynności za skuteczną, wymagane jest jedynie zachowanie zwykłej formy pisemnej. Usługi notarialne, doradcze, czy też rzeczoznawcy, nie stanowią koniecznego elementu dla dokonania darowizny znaku towarowego.

Ponadto należy zauważyć, że skoro ustawodawca odwołuje się do kosztu wykonania usługi – w podstawie opodatkowania należy ująć wydatki związane z utworzeniem (opracowanie graficzne znaku) i zarejestrowaniem znaku słowno-graficznego, a więc te wydatki, które bezpośrednio zostały wydatkowane na utworzenie znaku, przy nabyciu których podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jak wskazują J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda „VAT 2010” Warszawa 2010 r., str. 431 „W podstawie opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług nie należy natomiast uwzględniać tych kosztów związanych ze świadczeniem, w przypadku których podatnik w ogóle nie był uprawniony do odliczenia podatku naliczonego. W sprawie C-193/91 Gerhard Mohsche TSUE potwierdził prawidłowość wyłączenia z podstawy opodatkowania z tytułu wykorzystania dla celów prywatnych dóbr należących do przedsiębiorstwa (przy nabyciu których podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia) wartości usług związanych z konserwacją tych dóbr, nabytych bez prawa do odliczenia podatku".

Mając zatem na uwadze powołane przepisy, stwierdzić należy, iż w przypadku przedmiotowego nieodpłatnego przekazania ochronnego prawa do znaku towarowego wraz ze znakiem towarowym, która to czynność będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, podstawą opodatkowania - zgodnie z art. 29a ust. 5 ustawy - będzie faktyczny koszt świadczenia tej usługi, który stanowić będzie kwota poniesionych wydatków w związku z wytworzeniem i zarejestrowaniem znaku towarowego oraz utrzymaniem prawa ochronnego do znaku towarowego, z wyłączeniem natomiast kosztów związanych z dokonaniem darowizny, tj. kosztów usług doradczych, notarialnych oraz wyceny znaku towarowego przez rzeczoznawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

\- **nieprawidłowe** - w zakresie braku opodatkowania czynności przekazania w formie darowizny prawa ochronnego na znak towarowy (wraz ze znakiem towarowym) na rzecz spółki jawnej; - **prawidłowe** – w zakresie podstawy opodatkowania tej czynności.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Zatem usługa podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre świadczenia usług wykonywane nieodpłatnie z odpłatnym świadczeniem usług, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy, nawet wykonana odpłatnie, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podsumowując, z powołanego przepisu art. 15 ustawy wynika, że dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem, świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu świadczącego te usługi, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie,

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 5 ustawy, w przypadku świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Należy wskazać na przepisy ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 1410, z późn. zm.), zwanej dalej prawo własności przemysłowej.

Zgodnie z treścią art. 120 ust. 1 prawa własności przemysłowej, znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa.

W myśl art. 120 ust. 2 prawa własności przemysłowej, znakiem towarowym, w rozumieniu ust. 1, może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy.

Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 prawa własności przemysłowej).

Na podstawie art. 153 ust. 1 prawa własności przemysłowej, przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej.

Czas trwania prawa ochronnego na znak towarowy wynosi 10 lat od daty zgłoszenia znaku towarowego w Urzędzie Patentowym (art. 153 ust. 2 prawa własności przemysłowej).

Stosownie do treści art. 153 ust. 3 prawa własności przemysłowej, prawo ochronne na znak towarowy może zostać, na wniosek uprawnionego, przedłużone, w drodze decyzji, dla wszystkich lub części towarów, na kolejne okresy dziesięcioletnie.

Prawo ochronne na znak towarowy jest bezwzględnym prawem podmiotowym, o określonej przepisami ustawy prawo własności przemysłowej czasowej i terytorialnej skuteczności.

Prawo znaków towarowych to przepisy należące do działu prawa własności intelektualnej, jakim jest prawo własności przemysłowej. Znakiem towarowym są wszelkie znaki, oznaczenia, symbole, których zadaniem jest indywidualizowanie towarów lub usług na rynku. Uważa się, że znaki pełnią trzy funkcje: oznaczania pochodzenia, jakościową, reklamową.

Znak towarowy oznacza pochodzenie, gdy wskazuje, że opatrzone tym znakiem towary lub usługi pochodzą z tego samego źródła (gwarantującego i kontrolującego ich jakość). Funkcja jakościowa znaku towarowego polega na informowaniu przez znak, że wszystkie opatrzone nim towary lub usługi są takiej samej jakości. Funkcję reklamową wypełnia znak, jeśli zachęca on do zakupu opatrzonych tym znakiem towarów lub usług. Tak się dzieje, jeśli klienci z danym znakiem towarowym kojarzą dobrą jakość towarów lub usług lub też znak ten przyciąga uwagę klientów – wywołuje u nich pozytywne skojarzenia lub w inny sposób pozytywnie oddziaływa. Funkcję reklamową przede wszystkim realizują renomowane znaki towarowe.

Podkreślić należy, że charakter znaku towarowego i korzyści wynikające z faktu bycia jego właścicielem wykluczają, by mógł być on wykorzystywany na cele osobiste. Funkcje znaku towarowego, czyli oznaczanie pochodzenia, jakościowa oraz reklamowa powodują, że niemożliwym jest skuteczne realizowanie praw z niego wynikających w sferze „życia prywatnego”, w oderwaniu od działalności gospodarczej. Trudno jest wskazać okoliczności, kiedy i w jaki sposób znak towarowy miałby służyć celom osobistym osoby fizycznej. Jakkolwiek możliwe jest samo posiadanie praw do znaku towarowego i niekorzystanie z nich, jednak w przypadku kiedy dochodzi do realizacji uprawnień z nich wynikających, zawsze jest to cel zarobkowy, a nie osobisty.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Jak wynika z powyższego, darowizna jest umową cywilnoprawną, cechującą się nieodpłatnością oraz przysporzeniem majątkowym tylko jednej ze stron umowy. W przypadku przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych w drodze darowizny, dotychczasowy właściciel przenosi na nabywcę prawo do tych wartości. Należy więc przyjąć, że przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, dokonywane przez podatnika, w przypadku spełnienia przesłanek wskazanych w art. 8 ust. 2 ustawy, traktowane jest jako czynność odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W definicji świadczenia usług sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług niewątpliwie mieści się przekazanie w drodze darowizny znaku towarowego na rzecz innego podmiotu, bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że wartość znaku towarowego mieści się w kategorii „wartości niematerialnych i prawnych”, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, a więc jest czynnością podlegającą opodatkowaniu.

Jak stanowi cyt. art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika – należy traktować jako odpłatne świadczenie usług.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że o ile przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wytworzeniem i zarejestrowaniem znaku towarowego oraz utrzymaniem prawa ochronnego do tego znaku, to planowana darowizna praw majątkowych do znaku na rzecz spółki jawnej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy. Dokonując tej czynności będzie Pan działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym stanowisko Pana w tym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Jak słusznie wskazano we wniosku, podstawą opodatkowania tej czynności – w myśl art. 29a ust. 5 ustawy – będzie poniesiony przez Pana koszt świadczenia tych usług, przy czym podstawa ta nie będzie obejmowała podatku należnego z tytułu tej transakcji.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.