Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1177/14-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-01-09
Teza: Źródła przychodu.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; najem; ryczałt; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie źródeł przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie źródeł przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem 6 lokali mieszkalnych, które mieszczą się w budynku, który otrzymał w spadku po rodzicach oraz współwłaścicielem 1 lokalu mieszkalnego, który nabył wraz ze współmałżonką do majtku prywatnego. Wszystkie te mieszkania są przedmiotem wynajmu dla osób fizycznych na cele mieszkalne, przy czym Zainteresowany zgłosił opodatkowanie na podstawie art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w stawce 8,5% przychodu.

Ponadto Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie: PKD 14.14.Z Produkcja bielizny / 46.41.Z Sprzedaż hurtowa wyrobów tekstylnych / 46.42.Z Sprzedaż hurtowa odzieży i obuwia / 47.51.Z Sprzedaż detaliczna wyrobów tekstylnych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach / 47.7.1.Z Sprzedaż detaliczna odzieży prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach / 47.91.Z Sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet / 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Działalność PKD 68.20.Z zgłoszono w związku z wynajmem 3 lokali użytkowych mieszczących się w budynkach, które Wnioskodawca wykorzystywał kiedyś do działalności związanej z produkcją bielizny (lokale te nie były nigdy wniesione jako środki trwałe do firmy, a jedynie przeprowadzono w nich prace adaptacyjne, których nakłady podlegały amortyzacji) oraz jednego lokalu usytuowanego w obiekcie, w którym aktualnie prowadzi produkcję bielizny (budynek ten jest wprowadzony na ewidencję środków trwałych, jako obiekt zakupiony ze środków wyodrębnionych do prowadzonej działalności gospodarczej).

Obecnie Wnioskodawca prowadzi prace inwestycyjne polegające na budowie budynku mieszkalno-użytkowego usytuowanego na tej samej działce, gdzie stoi opisany powyżej budynek otrzymany w spadku po rodzicach. Budowa ta prowadzona jest ze środków z majątku prywatnego, a zamiarem Wnioskodawcy po zakończeniu inwestycji jest wynajem lokali mieszkalnych w liczbie cztery i jednego lokalu użytkowego, przy zachowaniu obecnego źródła przychodu, tj. najmu, podnajmu, dzierżawy opodatkowanego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jeśli podatnik posiada lokale związane z działalnością gospodarczą i przeznacza je do wynajmu w ramach tej działalności, a jednocześnie posiada i oddaje w najem lokale niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. otrzymane w spadku, nabyte lub wybudowane w celu najmu, podnajmu, dzierżawy, może wyodrębnić dwa źródła przychodów - pierwsze zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 pozarolnicza działalność gospodarcza, w ramach której rozlicza przychody z najmu lokali związanych z działalnością gospodarczą (znajdujące się w budynku, który jest wprowadzony na ewidencję środków trwałych i amortyzowany) oraz drugie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 najem, podnajem, dzierżawa, w ramach której rozlicza przychody z najmu lokali niezwiązanych z działalnością gospodarczą (nabytych w spadku, zakupionych lub wybudowanych ze środków własnych nigdy nie wprowadzonych na ewidencję środków trwałych)?

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ przychody z najmu mogą być kwalifikowane do dwóch źródeł przychodów, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej i najmu jako samodzielnego źródła przychodów, podstawowe kryterium ich rozróżnienia stanowić powinien przedmiot najmu, a więc to czy przedmiot ten stanowi składnik majątku związany z działalnością gospodarczą, czy stanowi majątek prywatny niezwiązany z prowadzoną działalnością gospodarczą. W przypadku, gdy najem dotyczy składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą, przychody uzyskane z tego tytułu powinno kwalifikować się do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, zaś w sytuacji, gdy najem nie dotyczy takiego składnika, przychód z tego tytułu należy kwalifikować do źródła przychodów z najmu. Kwalifikacja takiego przychodu do jednego źródła przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 6 updof) wyłącza jego kwalifikowanie do drugiego (art. 10 ust. 1 pkt 3 updof), stąd Wnioskodawca uważa, że skoro ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 5a pkt 6 określa, że działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywania rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9, a najem z majątku prywatnego jest wymieniony, jako odrębne źródło przychodów w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof, to po wybudowaniu budynku mieszkalno-użytkowego z 4 lokalami mieszkalnymi i 1 lokalem użytkowym, gdzie inwestycja prowadzona jest ze środków prywatnych, wyodrębnionych z działalności gospodarczej, Wnioskodawca będzie mógł zachować wyodrębnienie dwóch źródeł przychodu, tj. działalności gospodarczej polegającej na produkcji i sprzedaży bielizny i wynajmu pomieszczeń w budynku związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz odrębnie najmu, podnajmu, dzierżawy dla nieruchomości niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą nabytych w spadku, zakupionych i wybudowanych ze środków prywatnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z treścią art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych należy stwierdzić, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zatem przychody z tytułu najmu należy kwalifikować do przychodów ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza nie tylko w przypadku, gdy przedmiot najmu stanowi składnik majątku związany z działalnością gospodarczą, ale także w przypadku, gdy najem jest przedmiotem działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych (art. 2 ust. 1a tej ustawy).

Stosownie do treści art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, dla przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%.

Warunkiem skorzystania z tej formy opodatkowania jest − zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy − złożenie przez podatnika pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów  pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W myśl art. 9 ust. 4 tej ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem 6 lokali mieszkalnych oraz współwłaścicielem 1 lokalu mieszkalnego. Wszystkie wymienione lokale mieszkalne są wynajmowane w ramach najmu opodatkowanego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, co zostało przez Wnioskodawcę zgłoszone. Zainteresowany wskazał przy tym, że prowadzi działalność gospodarczą, której jednym z przedmiotów jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. Obecnie Wnioskodawca prowadzi prace inwestycyjne związane z budową budynku mieszkalno-użytkowego, a jego zamiarem jest wynajem 4 lokali mieszkalnych i 1 lokalu użytkowego w ramach najmu opodatkowanego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W związku z tym Zainteresowany powziął wątpliwość, czy w sytuacji, gdy posiada lokale związane z działalnością gospodarczą i przeznacza je do wynajmu w ramach tej działalności, a jednocześnie posiada i oddaje w najem lokale niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą, może wyodrębnić dwa źródła przychodów - pierwsze zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz drugie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy.

Biorąc pod uwagę przytoczone regulacje prawne, należy stwierdzić, że przychody z najmu nieruchomości niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, który nie jest wykonywany w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą stanowić odrębne źródło przychodów niż najem lokali związanych z działalnością gospodarczą dokonywany w ramach tej działalności.

W związku z tym w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca może wyodrębnić dwa źródła przychodów, tj.:

*   przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – z tytułu najmu lokali związanych z działalnością gospodarczą przeznaczonych do wynajmu w ramach tej działalności oraz
*   przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy – tj. przychody z najmu lokali niezwiązanych z prowadzona działalnością gospodarczą, który nie odbywa się w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo tut. Organ zauważa, rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest badanie i ustalanie, czy najem przez podatnika nieruchomości wypełnia znamiona prowadzenia działalności gospodarczej. Stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Tutejszy Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wydając interpretacje indywidualne, Organ opiera swoje rozstrzygnięcie wyłącznie o przedstawiony przez podatnika we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i przyjmuje argumenty podnoszone przez Wnioskodawcę bez ich weryfikowania. Nie można jednak wykluczyć, że właściwy organ podatkowy, prowadząc w przyszłości ewentualne postępowanie podatkowe, po przeanalizowaniu całokształtu zebranego materiału dowodowego, będzie mógł poczynić ustalenia prowadzące go do odmiennych wniosków niż zawarte w niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.