Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.1158.2022.2.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-14
Teza: Dotyczy amortyzacji lokali mieszkalnych od 1 stycznia 2023 r.
Słowa kluczowe: amortyzacja; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; najem-najem na cele mieszkalne 
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Odpisy amortyzacyjne.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22a-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22c-pkt 2

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące amortyzacji budynku mieszkalnego od 1 stycznia 2023 r. - jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

22 grudnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy amortyzacji lokali mieszkalnych od 1 stycznia 2023 r.

Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 7 lutego 2023 r. (wpływ 8 lutego 2023 r.).

**Treść wniosku jest następująca:**

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan właścicielem trzech budynków mieszkalnych położonych na dwóch sąsiadujących ze sobą działkach. Jeden z nich wybudował Pan sposobem gospodarczym. Pozostałe dwa odziedziczył. Wiek tych budynków to 30-40 lat. Ich stan techniczny był zły. Spękane przewody kominowe czyniły je niebezpiecznymi dla ludzi. W 2017 roku udało się Panu sprzedać dwie inne działki, które w poprzednich latach, ze względu na przeznaczenie w planie zagospodarowania przestrzennego były niesprzedawalne.

Uzyskane środki postanowił Pan przeznaczyć na remont opisanych wyżej nieruchomości, by potem wynajmować je jako mieszkania. Ze względu na to, że wynajem mieszkań miał stać się Pana jedynym źródłem utrzymania, obawiał się Pan, że podjęcie w przyszłości wynajmu mieszkań bez rejestrowania działalności gospodarczej - może zostać przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w (\`(...)\`) podważone. Dlatego wybrał Pan - prowadzenie wynajmu mieszkań w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. To dawało Panu możliwość prowadzenia księgi przychodów i wydatków, oraz zaliczenia w koszty odpisów amortyzacyjnych w przyszłości. Dlatego dnia (\`(...)\`) zarejestrował Pan działalność gospodarczą i rozpoczął remont wszystkich trzech budynków jednocześnie.

Wskazuje Pan, że przepisy wprowadzone w ramach tzw. Nowego Ładu od dnia 1 stycznia 2023 roku pozbawią Go prawa do zaliczania w koszty odpisów amortyzacyjnych od wynajmowanych mieszkań, które to wprowadził Pan do ewidencji środków trwałych w dniach: 20.05.2019 r., 01.01.2020 r. i 13.07.2020 r.

Jednocześnie zwraca Pan uwagę na to, że podjął Pan decyzję o założeniu działalności gospodarczej i remoncie nieruchomości w najlepszej wierze. W podejmowanych działaniach kierował się Pan duchem i literą prawa. Było to ważne, bo zakres podjętych prac był potężny i musiał się Pan liczyć z niebezpieczeństwem, że posiadane zasoby finansowe nie wystarczą. Możliwość korzystania z oszczędności podatkowych z tytułu odpisów amortyzacyjnych miała w Pana przewidywaniach niebagatelne znaczenie. Odpisy amortyzacyjne do tej pory umożliwiały Panu spłatę prywatnej pożyczki, którą zaciągnął Pan na spłatę faktury za prace budowlane przeprowadzone przed wprowadzeniem budynków do ewidencji środków trwałych. Brak możliwości odliczania odpisów amortyzacyjnych od Nowego Roku postawiła Pana w bardzo trudnej sytuacji. Gdyby Pan wiedział o tym w roku 2018, z pewnością podjąłby Pan inne decyzje.

Pierwszą swoja działalność gospodarczą rozpoczął Pan już w roku 1984 i prowadził ją do roku 2000. Wtedy też korzystał Pan z odpisów amortyzacyjnych. Przepisy te obowiązywały od dziesiątków lat. Miał pan prawo spodziewać się, że są stałym i nienaruszalnym elementem systemu podatkowego, gwarantowanym art. 2 Konstytucji RP. Czuje się Pan przez Ustawodawcę oszukany. Oczekuje Pan przywrócenia - przynajmniej w Jego przypadku prawa do odebranych Mu praw nabytych. Pewność obrotu prawnego jest fundamentem każdej działalności. Rujnowanie tego fundamentu podważa zaufanie do Rzeczpospolitej Polskiej. Dlatego jest niedopuszczalne.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

1\. Ma Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

2\. Przedmiotem najmu są mieszkania, które znajdują się w należących do Pana budynkach: Strychy i piwnice nie są dostępne dla najemców.

3\. Remonty i modernizacje budynków były konieczne, by mieszkania nie stwarzały zagrożenia dla zdrowia i życia przebywających w nich ludzi:

a) Aby w budynku gospodarczym wydzielić mieszkanie, trzeba było najpierw wzmocnić więźbę dachową, wymienić pokrycie dachowe, wydzielić łazienkę, wykonać posadzki, wykonać sufit podwieszony, docieplić ściany, wymienić stolarkę, wymienić wszystkie instalacje, doprowadzić centralne ogrzewanie, wykonać tynki.

b) Aby dało się używać mieszkanie w budynku mieszkalnym stojącym na tej samej działce, trzeba było zbudować nowy komin od piwnicy aż po dach. Ze starego komina ulatniał się czad. Dlatego przed remontem mieszkanie to nie nadawało się do użytku. Potrzebna była wymiana pokrycia dachowego, wymiana kotła centralnego ogrzewania, wymiana stolarki okiennej, wymiana instalacji elektrycznej, wykonanie nowych tynków, docieplenie ścian zewnętrznych.

c) Aby dało się używać mieszkanie w budynku stojącym na przyległej działce, należało wzmocnić spękane ściany na poziomie wieńców, zdemontować dotychczasową więźbę dachową by wykonać wieniec zespalający ściany zewnętrzne, wykonać nową więźbę dachową, położyć nową instalację elektryczną i nowe tynki, wymienić stolarkę okienną i docieplić ściany zewnętrzne.

4\. Sposób ustalenia wartości początkowej mieszkań.

Zrobił Pan to następująco:

Najpierw ustalił Pan wartość początkową budynków z uwzględnieniem ich wieku i sposobu nabycia.

a) Budynek gospodarczy nabył Pan w drodze spadku. W ¼ przed 1.01.1995 roku i w ¾ dnia 19.02.2009 roku (Deklaracja SD-Z2). Fakty te uwzględnił Pan w ustaleniu wartości początkowej budynku przed modernizacją. Dodał Pan do niej wydatki poniesione na remont i modernizację.

Otrzymaną w ten sposób sumę podzielił Pan przez ilość m2 budynku i pomnożył przez ilość m2 mieszkania. Tak określił Pan wartość mieszkania znajdującego się w tym budynku.

b) Budynek mieszkalny położony na tej samej działce co budynek gospodarczy nabył Pan w drodze spadku. W ¼ przed 1.01.1995 roku i w ¾ z dnia 19.02.2009 roku (Deklaracja SD-Z2). Fakty te uwzględnił Pan w ustaleniu wartości początkowej budynku przed modernizacją. Do tej wartości początkowej dodał Pan wydatki poniesione na remont i modernizację. Otrzymaną w ten sposób sumę podzielił przez ilość m2 budynku i pomnożył przez ilość m2 mieszkania. Tak określił Pan wartość mieszkania znajdującego się w tym budynku.

c) Budynek mieszkalny położony na sąsiedniej, przylegającej do opisanej powyżej działce wybudował Pan sposobem gospodarczym przed 1.01.1995. W związku z tym jego wartość początkowa przed modernizacją wynosiła zero złotych. W tym przypadku wydatki na remont i modernizację podzieliłem przez ilość m2 budynku i pomnożył przez ilość m2 mieszkania. Tak określił Pan wartość mieszkania znajdującego się w tym budynku.

Nie amortyzował Pan strychów i piwnic, ponieważ nie podlegają wynajmowi. Innego rodzaju działalności gospodarczej Pan nie prowadzi.

W 2018 roku podjął Pan decyzję o założeniu działalności gospodarczej polegającej na wynajmie mieszkań. Poniósł Pan potężne wydatki licząc na to, że w legalny sposób je odzyska.

**Pytanie**

Czy w Pana konkretnej sytuacji może kontynuować dokonywanie odpisów amortyzacyjnych aż do uzyskania zwrotu nakładów poniesionych na remont mieszkań ?

**Pana stanowisko w sprawie**

Przepis zakazujący od 1.01.2023 roku - naliczania odpisów amortyzacyjnych od wynajmowanych w formie działalności gospodarczej mieszkań - narusza zasadę ochrony praw słusznie nabytych. Na dodatek - jest sprzeczny z Konstytucją. Oczekuje Pan, że w trybie Indywidualnej Interpretacji Podatkowej potwierdzone zostanie Pana prawo do dokończenia rozpoczętych w latach ubiegłych odpisów amortyzacyjnych.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.),

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1\. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2\. maszyny, urządzenia i środki transportu,

3\. inne przedmioty

˗ o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z przytoczonych przepisów wynika, że środki trwałe podlegają amortyzacji, o ile spełniają następujące warunki:

‒ stanowią własność lub współwłasność podatnika,

‒ są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,

‒ przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

‒ są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (…).

Stosownie do art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy – zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Taka treść tego przepisu obowiązuje od 1 stycznia 2022 r. Przepis ten został bowiem zmieniony przez art. 1 pkt 16 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105; dalej: „ustawa zmieniająca”). Zmiana ta jednak nie objęła budynków i lokali użytkowych, które nadal podlegają amortyzacji.

Jednocześnie z art. 71 ust. 2 ustawy zmieniającej wynika, że:

Podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych i podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mogą, nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2022 r., zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będących odpowiednio budynkami mieszkalnymi, lokalami mieszkalnymi stanowiącymi odrębną nieruchomość, spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu mieszkalnego lub prawem do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, nabytych lub wytworzonych przed dniem 1 stycznia 2022 r.

Tym samym, na podstawie przepisu przejściowego, który jest przepisem szczególnym, podatnicy przez rok (2022) stosowali przepisy dotyczące amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r., w odniesieniu do budynków i lokali mieszkalnych nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r.

Innymi słowy – na podstawie przepisu przejściowego – podatnicy mogli do końca 2022 r. zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od budynków i lokali mieszkalnych, nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r.

W odniesieniu do Pana stanowiska w zakresie naruszenia zasady praw nabytych sprzecznych z Konstytucją, wskazujemy, że postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej. Dlatego też ta interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionych przez Pana we wniosku oraz w zakresie postawionego przez Pana pytania, które wyznacza zakres Pana żądania.

Kontrola norm (abstrakcyjna i konkretna; a posteriori i a priori), której istota polega na orzekaniu o hierarchicznej (pionowej) zgodności aktów normatywnych (norm prawnych) niższego rzędu z aktami normatywnymi (normami prawnymi) wyższego rzędu i na eliminowaniu tych pierwszych z systemu obowiązującego prawa w razie stwierdzenia braku zgodności, należy natomiast do kompetencji Trybunału Konstytucyjnego.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku, stwierdzić należy, że co do zasady mógł Pan dokonywać odpisów amortyzacyjnych związanych z lokalami mieszkalnymi oraz zaliczać te odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów uzyskiwanych w ramach działalności gospodarczej tylko do dnia 31 grudnia 2022 r. na zasadach obowiązujących na dzień 31 grudnia 2021 r. (zgodnie z art. 71 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw).

Tym samym, nie sposób zgodzić się z Pana stanowiskiem, zgodnie z którym może Pan dokonywać dalszych odpisów amortyzacyjnych od lokali mieszkalnych nabytych przed 1 stycznia 2022 r. oraz zaliczać odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów od dnia 1 stycznia 2023 roku.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).

Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).