Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-689/16-2/NK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-06-30
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.
Słowa kluczowe: deklaracje; dofinansowanie; dotacja; kanalizacja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka, jako spółka prawa handlowego realizuje zadania własne Gminy polegające na zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków na terenie miasta i gminy. Spółka jest spółką komunalną - 100% udziałów w kapitale zakładowym posiada Gmina. Spółka prowadzi działalność na podstawie zezwolenia, a dnia 30 września 2011 r. Gmina zakończyła realizację Projektu pn.: „Zapewnienie prawidłowej gospodarki ściekowej na teranie miasta i gminy” w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko.

Głównym celem niniejszego przedsięwzięcia było uporządkowanie gospodarki ściekowej na obszarze gminy w obrębie aglomeracji. Projekt dzielił się na dziesięć kontraktów, z czego w pierwszej fazie zostało wyłonionych pięć pierwszych na roboty budowlane polegające na budowie sieci kanalizacji sanitarnej, ogólnospławnej, rozbudowie i przebudowie miejskiej oczyszczalni ścieków oraz renowacji istniejących kanałów ściekowych.

Projekt został rozszerzony 29 sierpnia 2014 r. o trzy kontrakty na roboty budowlane polegające na budowie sieci kanalizacji sanitarnej, ogólnospławnej, oraz (w ramach dokończenia kontraktu K1) budowie kanalizacji deszczowej w miejscowości G.

Dążąc do realizacji celów statutowych, mając na uwadze zwiększenie ilości osób korzystających z miejskiej sieci kanalizacyjnej (i usług Spółki), już po zawarciu umowy dzierżawy nakładów, w 2014 r. Zarząd Spółki podjął decyzję o przystąpieniu do programu, który uruchomił Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (zwany dalej: NFOŚiGW) pod nazwą „Budowa podłączeń do sieci kanalizacji sanitarnej”.

Przygotowany przez NFOŚiGW program miał na celu poprawę stanu wód powierzchniowych i podziemnych przez zapewnienie dofinansowania przedsięwzięć mających na celu wypełnienie wymogów Dyrektywy 91/271/EWG w sprawie oczyszczania ścieków komunalnych.

W ramach programu NFOŚiGW przyjął, że w trakcie jego wdrażania dofinansowane zostanie do 90% kosztów kwalifikowanych poniesionych na realizację inwestycji. Kwota dofinansowania podzielona została w równym stopniu na formę bezzwrotną (45% dotację), jak i preferencyjną pożyczkę (45% oprocentowanej 3,5%).

Wnioskodawca podpisał umowę z NFOŚiGW i skorzystał z dofinansowania w formie dotacji (45%) i w formie pożyczki (45% - nie wszyscy skorzystali z pożyczki). Wsparciem finansowym objęte zostało zagospodarowanie ścieków bytowo - gospodarczych powstających w gospodarstwach domowych, oraz w obiektach użyteczności publicznej. W ramach programu sfinansowane zostało m. in. wykonanie podłączeń budynków do kanalizacji sanitarnej w systemie kanalizacji grawitacyjnej, ciśnieniowej, podciśnieniowej.

W zakresie budowy podłączeń do sieci kanalizacyjnej programem zostały objęte obszary, na których istnieje możliwość podłączenia się do istniejącego lub będącego w trakcie realizacji zbiorczego systemu kanalizacyjnego. Program precyzuje dokładnie na co mają być wykorzystane środki pozyskane z dotacji i z pożyczki z NFOŚiGW. Koszty poniesione w trakcje realizacji przedsięwzięcia określonego we wniosku aplikacyjnym i umowie mogą zostać uznane za kwalifikowane wyłącznie, kiedy zostaną poniesione na dostawy i zakup urządzeń (przez urządzenia należy rozumieć wszystkie te elementy, które decydują o efekcie ekologicznym zakładanym w dofinansowywanym przedsięwzięciu), przygotowanie terenu, roboty demontażowe i rozbiórkowe obiektów kolidujących z planowanymi urządzeniami i rurociągami, roboty ziemne i budowlano - montażowe, montaż urządzeń, przywrócenie terenu do stanu pierwotnego, rozruch urządzeń i instalacji, instalacje doprowadzające media do obiektów technologicznych, podłączenia budynków do zbiorczego systemu kanalizacyjnego, przełożenie sieci i obiektów sieciowych kolidujących z planowanymi urządzeniami i rurociągami, wykonanie dokumentacji projektowej, koszty usług niezbędnych do realizacji inwestycji, tj. koszty nadzoru inwestorskiego, odbiorów technicznych i obsługi geodezyjnej oraz badań hydrogeologicznych.

Beneficjentami programu są podmioty świadczące usługi publiczne w ramach realizacji zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego (tu: Spółka), natomiast Odbiorcami Pomocy - właściciele posesji (zwani dalej: klientem), do których wykonano podłączenia do kanalizacji sanitarnej.

Spółka zawarta umowę dotacji i pożyczki z NFOŚiGW na realizację tego programu w 2014 r. uzyskując w ten sposób środki pieniężne. Przedsięwzięcie zostało dofinansowane z NFOŚiGW do wysokości 45% kosztów kwalifikowanych w formie bezzwrotnej dotacji i 45% kosztów kwalifikowanych w formie potyczki. Transze dotacji przekazywane były przez NFOŚiGW sukcesywnie, na podstawie przedłożonych przez Spółkę faktur z wykonanych robót, jako częściowy zwrot poniesionych wydatków za wykonane roboty (do wysokości udzielonej dotacji – 45%).

Realizacja budowy podłączeń realizowana była na zlecenie klienta w 2014 r. Po zakończeniu prac budowlanych i po podłączeniu klienta do kanalizacji sanitarnej, instalacja wykonana w ramach przedsięwzięcia została przekazana na jego własność. Jednocześnie Spółka wystawiła dla klienta fakturę VAT o wartości netto 100% poniesionych kosztów z tytułu wybudowania podłączenia przez Spółkę. Następnie wystawiła fakturę korygującą na kwotę dotacji (45%).

Pozostałe 55% klient pokrywa z pozyskanej pożyczki i wkładu własnego bądź tylko wkładu własnego. Wystawiona faktura była przekazywana do NFOŚiGW calem przekazania dofinansowania (dotacji).

Istotą naliczenia i płatności podatku dochodowego jest udział państwa w podziale określonego dochodu. W wskazanym wyżej przypadku dochodem jest dotacja udzielona przez NFOŚiGW. Beneficjentem dotacji jest Sp. z o. o., która to w/w dotację opodatkowała podatkiem dochodowym. Niemniej jednak dotacja ta nie posłużyła w celu wykonania dóbr materialnych, których właścicielem docelowo będzie spółka i które to dobra (środki trwałe) będą miały związek kosztowo-przychodowy spółki. Dotacja została wprost (przekazana), ujęta w rozliczeniu z właścicielami nieruchomości na teranie których wykonane zostały przyłącza kanalizacyjne, które w momencie odbioru przeszły na ich własność. Właścicielom nieruchomości w związku z (przekazaniem) ujęciem w rozliczeniu dotacji wystawiono PIT-8C, którzy to obowiązani są ująć w zeznaniu rocznym podatku dochodowego.

Należy więc w ocenie spółki ustalić faktycznego beneficjenta dotacji, który winien odprowadzić podatek dochodowy. W ocenie spółki jest nim wyłącznie właściciel nieruchomości, a spółka w tej operacji odegrała rolę jako pośrednika.

Każdorazowo, z chwilą otrzymania przez Wnioskodawcę dotacji na dane podłączenie z NFOŚiGW, tj. wpływu środków na rachunek bankowy Spółki, Spółka wystawiła Klientowi fakturę korygującą do pierwotnie wystawionej faktury VAT, dokonując jej korekty o wartość wynikającą z otrzymanej kwoty dotacji. Spółka przez realizację programu zwiększyła ilość klientów korzystających z usług, czego efektem jest zwiększenie sprzedaży usług jednocześnie przychodów Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy Spółka ma obowiązek wystawienia Klientowi deklaracji PIT-8C ujmując w nim kwotę dotacji uzyskanej w związku z realizacją przyłącza i ten ma obowiązek uiścić z tego tytułu podatek dochodowy od osób fizycznych, co doprowadzi z kolei do podwójnego opodatkowania tej samej kwoty ( kwota otrzymanej dotacji)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r.‚ poz. 361, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 8, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych Instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów są inne źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mająca konkretny wymiar finansowy otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne, czy częściowo odpłatne.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wykonał podłączenia do sieci kanalizacyjnej na rzecz indywidualnych odbiorców, których koszt został częściowo zrefundowany w ramach programu z NFOŚiGW. Mieszkaniec (Klient) poniósł koszt podłączenia w wysokości różnicy pomiędzy kosztem jego wykonania a kwotą otrzymanej dotacji, a więc otrzymał świadczenie częściowo odpłatne.

Zgodnie z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów (PIT-8C) i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Według Wnioskodawcy świadczenie to nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych (w naturze) finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów.

Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika, że aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku określonego tym przepisem musi otrzymać:

*   nieodpłatne świadczenie, bądź
*   świadczenie częściowo odpłatne, bądź
*   świadczenie rzeczowe (w naturze),
*   świadczenia muszą być sfinansowane (współfinansowane) z konkretnych, ściśle określonych źródeł,
*   otrzymanie świadczeń winno nastąpić w ramach programów rządowych.

Jeżeli zatem podatnik otrzyma takie świadczenie, jest ono finansowane lub współfinansowane ze środków, o których mowa w tym przepisie, to wartość tego świadczenia jest zwolniona z podatku.

W myśl art. 400 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz U. z 2013 r., poz. 1232 ze zm.) Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej), zwany dalej „Narodowym Funduszem”, jest państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 865 i 938).

Stosownie do art. 400b ust. 1 powołanej ustawy celem działania Narodowego Funduszu jest finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej w zakresie określonym w art. 400a ust. 1 oraz art. 410a ust. 1 i 4-6.

Zgodnie z art. 401 ust. 1 ustawy Prawo ochrony środowiska, przychodami Narodowego Funduszu i wojewódzkich funduszy są wpływy z tytułu opłat za korzystanie ze środowiska i administracyjnych kar pieniężnych pobieranych na podstawie ustawy oraz przepisów szczególnych.

Stosownie do art. 400b ust. 1 ww. ustawy celem działania Narodowego Funduszu jest finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej w zakresie określonym w art. 400a ust. 1 oraz art. 410a ust. 1 i 4-6.

W myśl art. 400a ust. 1 pow. ustawy finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej obejmuje:

*   wojewódzkie programy ochrony środowiska, programy ochrony powietrza, plany działań krótkoterminowych, programy ochrony przed hałasem, programy ochrony i rozwoju zasobów wodnych, plany gospodarki odpadami, plany gospodarowania wodami oraz krajowy program oczyszczania ścieków komunalnych, a także wspomaganie realizacji i systemu kontroli tych programów i planów (pkt 37);
*   inne zadania służące ochronie środowiska i gospodarce wodnej, wynikające z zasady zrównoważonego rozwoju i zgodne z polityką ochrony środowiska (pkt 42).

Zgodnie z art. 400q ust. 1 ww. ustawy Narodowy Fundusz i wojewódzkie fundusze prowadzą samodzielną gospodarkę finansową, pokrywając z posiadanych środków i uzyskiwanych wpływów wydatki na finansowanie zadań określonych w ustawie oraz kosztów działalności.

Podstawą gospodarki finansowej Narodowego Funduszu i wojewódzkich funduszy jest roczny plan finansowy (art. 400q ust. 3 ww. ustawy).

Na podstawie art. 400q ust. 4 cyt. ustawy Narodowy Fundusz wojewódzkie fundusze wyodrębniają w rocznych planach finansowych

1.  przychody z prowadzonej działalności;
2.  dotacje z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego;
3.  koszty, w tym:
    1.  wynagrodzenia i składki od nich naliczane,
    2.  płatności odsetkowe wynikające z zaciągniętych zobowiązań,
    3.  zakup towarów i usług;
4.  środki na wydatki majątkowe;
5.  środki przekazane innym podmiotom;
6.  stan należności i zobowiązań na początek i koniec roku;
7.  stan środków pieniężnych na początek i koniec roku.

Zgodnie z art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, ze zm.) dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Na podstawie art. 127 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, dotacje celowe są to środki przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca (Spółka) jest komunalną osobą prawną (100 % udziałów w Spółce posiada Gmina), która realizuje zadania własne Gminy polegające na zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków na terenie miasta. W celu zwiększenie ilości osób korzystających z sieci kanalizacyjnej - Zarząd Spółki podjął decyzję o przystąpieniu do programu, który uruchomił Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

W ramach inwestycji realizowanej przez Spółkę wykonuje ona podłączenia do sieci indywidualnych mieszkańców (Klienci), na wykonaną usługę Spółka wystawia fakturę, która jest następnie korygowana, po otrzymaniu dotacji z NFOŚiGW, do wysokości różnicy pomiędzy kosztem wybudowania a kwotą otrzymanej dotacji.

W ocenie Wnioskodawcy mieszkańcy nie otrzymują zatem środków finansowych. Mieszkańcy otrzymują od Wnioskodawcy świadczenie częściowo odpłatne w postaci usługi wykonania przyłącza do zbiorczego systemu kanalizacyjnego. Zatem wartość otrzymanych od Wnioskodawcy przez osoby fizyczne nieodpłatnych świadczeń w formie usług wykonania przyłączy stanowi dla nich przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód otrzymywany przez mieszkańców - finansowany z dotacji z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, będącego państwową osobą prawną, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie są to środki, o których mowa w tym przepisie (nie pochodzą ani z budżetu państwa ani budżetu jednostki samorządu terytorialnego ani z innych tam wymienionych źródeł).

Zatem Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia mieszkańcom informacji PIT-8C zgodnie z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wykazania w nich tych części wartości przyłączy kanalizacyjnych, które zostały sfinansowane z dotacji uzyskanej z NFOŚiGW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym w 2014 roku – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów są inne źródła.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne, czy częściowo odpłatne.

Zgodnie z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Należy jednak nadmienić, że stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych (w naturze) finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów.

Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika, że aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku określonego tym przepisem musi otrzymać:

*   nieodpłatne świadczenie, bądź
*   świadczenie częściowo odpłatne, bądź
*   świadczenie rzeczowe (w naturze),
*   świadczenia te muszą być sfinansowane (współfinansowane) z konkretnych, ściśle określonych źródeł,
*   otrzymanie świadczeń winno nastąpić w ramach programów rządowych.

Jeżeli zatem podatnik otrzyma takie świadczenie i jest ono finansowane lub współfinansowane m.in. ze środków budżetu jednostki samorządu terytorialnego w ramach rządowych programów, to wartość tego świadczenia jest zwolniona z podatku.

Zgodnie z art. 400 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2013 r., poz. 1232 ze zm.) Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, zwany dalej „Narodowym Funduszem”, jest państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885 i 938 z późn. zm.).

Stosownie do art. 400b ust. 1 powołanej ustawy celem działania Narodowego Funduszu jest finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej w zakresie określonym w art. 400a ust. 1 oraz art. 410a ust. 1 i 4-6.

Przepis art. 403 ust. 2 cyt. ustawy stanowi, że do zadań własnych gmin należy finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej w zakresie określonym w art. 400a ust. 1 pkt 2, 5, 8, 9, 15, 16, 18, 21-25, 29, 31, 32 i 38-42 w wysokości nie mniejszej niż kwota wpływów z tytułu opłat i kar, o których mowa w art. 402 ust. 4-6, stanowiących dochody budżetów gmin, pomniejszona o nadwyżkę z tytułu tych dochodów przekazywaną do wojewódzkich funduszy.

W myśl art. 401 ust. 1 ustawy Prawo ochrony środowiska, przychodami Narodowego Funduszu i wojewódzkich funduszy są wpływy z tytułu opłat za korzystanie ze środowiska i administracyjnych kar pieniężnych pobieranych na podstawie ustawy oraz przepisów szczególnych.

Stosownie do art. 400b ust. 1 ww. ustawy celem działania Narodowego Funduszu jest finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej w zakresie określonym w art. 400a ust. 1 oraz art. 410a ust. 1 i 4-6.

Zgodnie z art. 400a ust. 1 ustawy finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej obejmuje:

*   wojewódzkie programy ochrony środowiska, programy ochrony powietrza, plany działań krótkoterminowych, programy ochrony przed hałasem, programy ochrony i rozwoju zasobów wodnych, plany gospodarki odpadami, plany gospodarowania wodami oraz krajowy program oczyszczania ścieków komunalnych, a także wspomaganie realizacji i systemu kontroli tych programów i planów (pkt 37);
*   inne zadania służące ochronie środowiska i gospodarce wodnej, wynikające z zasady zrównoważonego rozwoju i zgodne z polityką ochrony środowiska (pkt 42).

Stosownie do art. 400q ust. 1 ww. ustawy Narodowy Fundusz i wojewódzkie fundusze prowadzą samodzielną gospodarkę finansową, pokrywając z posiadanych środków i uzyskiwanych wpływów wydatki na finansowanie zadań określonych w ustawie oraz kosztów działalności.

Natomiast art. 400q ust. 3 ww. ustawy stanowi, że podstawą gospodarki finansowej Narodowego Funduszu i wojewódzkich funduszy jest roczny plan finansowy.

Zgodnie z art. 400q ust. 4 cyt. ustawy Narodowy Fundusz i wojewódzkie fundusze wyodrębniają w rocznych planach finansowych:

1.  przychody z prowadzonej działalności;
2.  dotacje z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego;
3.  koszty, w tym:
    1.  wynagrodzenia i składki od nich naliczane,
    2.  płatności odsetkowe wynikające z zaciągniętych zobowiązań,
    3.  zakup towarów i usług;
4.  środki na wydatki majątkowe;
5.  środki przekazane innym podmiotom;
6.  stan należności i zobowiązań na początek i koniec roku;
7.  stan środków pieniężnych na początek i koniec roku.

W myśl natomiast art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r., poz. 885, ze zm.) dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Na podstawie art. 127 ust. 1 pkt 1 lit a) ww. ustawy, dotacje celowe są to środki przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca realizuje zadania własne Gminy polegające na zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków na terenie miasta i gminy. Wnioskodawca - Spółka z o.o. - jest komunalną osobą prawną (100 % udziałów w Spółce posiada Gmina). Po realizacji Projektu pn. „Zapewnienie prawidłowej gospodarki ściekowej na terenie miasta i gminy” w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko, zarząd Spółki podjął decyzję o przystąpieniu do Programu, który uruchomił Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej pod nazwą „Budowa podłączeń do sieci kanalizacji sanitarnej”.

W ramach programu NFOŚiGW przyjął, że w trakcie jego wdrażania dofinansowane zostanie do 90% kosztów kwalifikowanych poniesionych na realizację inwestycji. Kwota dofinansowania podzielona została w równym stopniu na formę bezzwrotną (45% dotację) i preferencyjną pożyczkę (45% oprocentowanej 3,5%).

Wnioskodawca skorzystał z dofinansowania w wysokości 45% w formie bezzwrotnej dotacji oraz 45% kosztów kwalifikowanych w formie pożyczki. Budowa podłączeń realizowana była na zlecenie klienta (właściciela posesji, do której wykonano podłączenia kanalizacji sanitarnej), a po zakończeniu robót instalacja przechodziła na Jego własność. Wnioskodawca wystawił dla klienta fakturę VAT o wartości netto 100% poniesionych kosztów z tytułu wybudowania podłączenia przez Spółkę, a następnie wystawił fakturę korygującą na kwotę dotacji (45%). Pozostałe 55% klient pokrywał z pozyskanej pożyczki bądź z wkładu własnego. Klientom Spółka wystawiła PIT-8C.

Należy zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że właściciele posesji (klienci) nie otrzymują od Spółki środków finansowych, a częściowo odpłatne świadczenie w postaci usługi wykonania przyłącza do kanalizacji sanitarnej. Uznać w związku z powyższym należy, że wartość otrzymanych przez klientów od Wnioskodawcy nieodpłatnych świadczeń w formie usług wykonania przyłączy stanowi dla nich przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód otrzymywany przez mieszkańców, dofinansowany z dotacji pozyskanej z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, będącego państwową osobą prawną, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie są to środki, o których mowa w owym przepisie (nie pochodzą ani z budżetu państwa ani budżetu jednostki samorządu terytorialnego). Taką jednostką (tj. jednostką samorządu terytorialnego) nie jest również Wnioskodawca, gdyż jak wynika z opisu przedstawionego we wniosku jest on osobą prawną. Fakt, że Gmina posiada 100% udziałów Wnioskodawcy nie ma w tym przypadku znaczenia. Zatem wykonanie usługi przyłącza kanalizacji sanitarnej dokonywane jest przez Wnioskodawcę w sposób nie warunkujący zastosowania zwolnienia z opodatkowania przewidzianego przepisem art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego podzielić należy stanowisko Wnioskodawcy, że jest on zobowiązany do wystawienia właścicielom posesji, do których wykonał podłączenia do kanalizacji sanitarnej informacji PIT-8C zgodnie z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wykazania w nich tych części wartości przyłączy kanalizacyjnych, które sfinansowane zostały z dotacji uzyskanej z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.