Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.286.2021.1.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-09
Teza: w zakresie ustalenia, czy Spółka na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma prawo zakwalifikować ubytki wynoszące nie więcej niż 0,5% ładunku/magazynowanego produktu, powstałe w wyniku transportu, bieżących czynności magazynowych, przeładunkowych i konfekcjonowania produktu jako koszty uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; strata; ubytki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 czerwca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP 11 czerwca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma prawo zakwalifikować ubytki wynoszące nie więcej niż 0,5% ładunku/magazynowanego produktu, powstałe w wyniku transportu, bieżących czynności magazynowych, przeładunkowych i konfekcjonowania produktu jako koszty uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma prawo zakwalifikować ubytki wynoszące nie więcej niż 0,5% ładunku/magazynowanego produktu, powstałe w wyniku transportu, bieżących czynności magazynowych, przeładunkowych i konfekcjonowania produktu jako koszty uzyskania przychodów.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), jest Spółką posiadająca siedzibę w Polsce i na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej również jako: „ustawa o CIT”) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski.

Spółka jest częścią jednego z największych światowych koncernów (…) A., który zajmuje się produkcją i dystrybucją środków (…) (dalej również jako „Grupa A.” lub „Koncern”). Grupa A. jako (…) prowadzi dystrybucję oferowanych przez siebie środków poprzez swoje jednostki dystrybucyjne, które są rozlokowane w \`(...)\` na świecie. Jedną z takich jednostek dystrybucyjnych ulokowanych w Polsce jest Wnioskodawca. Spółka jest przedstawicielem Koncernu na Polskim rynku, pełni również funkcję marketingowo-dystrybucyjną oferowanych przez Grupę A. produktów.

W związku z pełnionymi funkcjami, Wnioskodawca w oparciu o wewnątrzgrupową umowę dystrybucyjną (…) (dalej również jako „Umowa dystrybucyjna”), dokonuje od podmiotów powiązanych z Grupy A. wewnątrzgrupowych zakupów środków (…) oraz ochrony środowiska. Ponadto, Spółka nabywa środki (…) oraz ochrony środowiska od podmiotu niepowiązanego (…) - dla tych transakcji nie zostały sporządzone umowy pisemne.

Nabywane środki są transportowane w ilościach masowych w formie suchej (w kontenerach) lub workowanej (big bag). Przy czym forma sucha transportowana w kontenerach charakteryzuje się dużym rozdrobnieniem, co przekłada się na sporą sypkość przewożonych produktów. Transportowane produkty są odpowiednio zabezpieczone przed działaniem czynników zewnętrznych podczas transportu i jego magazynowania.

Transport zakupionych środków (…) oraz ochrony środowiska odbywa się drogą morską i jest, co do zasady, realizowany w systemie International Commercial Terms 2010 (dalej również jako „Incoterms 2010”) w systemie FOB (Free On Board), CFR (Cost and Freight). Dlatego, co do zasady, to na Spółce od momentu dostarczenia zakupionych środków na statek lub nadania towaru ciąży odpowiedzialność związana z bezpiecznym dostarczeniem zamówionych produktów.

W związku z odpowiedzialnością Spółki za ubytki w transporcie, Spółka podjęła wewnętrzne wytyczne dotyczące rozliczenia różnic ilościowych pozostających przy rozładunku statków z (…) w formie suchej dostarczanej w kontenerze. Stosownie do warunków transakcji, Spółka przyjęła za ubytki w normie różnice, które nie przekraczają 0,5% masy towaru, deklarowanej w konosamencie. Natomiast w przypadku strat przekraczających 0,5% masy wskazanej, co do zasady, pracownicy Spółki zgłaszają powstałą szkodę i podejmują działania w kierunku skorygowania faktury zakupu, w związku z tym takie straty są traktowane przez Spółkę jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Spółka z uwagi na właściwości fizyczne nabywanych środków zleca ich odbiór zewnętrznej firmie. Usługa odbioru polega na każdorazowym zważeniu produktu transportowanego statkiem, z którego sporządzany jest protokół strat lub superat w zależności od zaistniałej sytuacji. W przypadku powstałych strat lub nadwyżek otrzymanych produktów dokonywana jest korekta ilościowa otrzymanego towaru. Spółka z uwagi na przyjęte warunki transportu nie wnosi o skorygowanie faktury za dostawę. Na podstawie przedstawionych strat lub superat przygotowywane są protokoły, które następnie są akceptowane i podpisywane przez kierownika logistyki lub dyrektora sprzedaży Spółki i stanowią podstawę do skorygowania otrzymanych ilości produktów.

Warto w tym miejscu wskazać, iż w przypadku zidentyfikowania braków powstałych w transporcie Spółka nie ma roszczenia wobec firm przewozowych obsługujących statki - zapisy umów dotyczących transportu statkami nie przewidują odpowiedzialności przewoźnika za takie straty.

Przyjęty w ten sposób towar Wnioskodawca magazynuje w wynajmowanych od firm zewnętrznych (B. Sp. z o.o. i C.) powierzchniach magazynowych. Spółka oprócz zakupu od nich usług magazynowych nabywa również usługi logistyczne dla odbioru masowych ładunków suchych/rozładunku i załadunku z/na statki, transportu, pakowania i konfekcjonowania. Ponadto podmioty świadczące usługi logistyczno-magazynowe podejmują szereg czynności, które pozwalają bezpiecznie przepakowywać i magazynować towar. W szczególności zabezpieczają towar przed jego utratą poprzez przechowywanie go na utwardzonej nawierzchni, w zamkniętym pomieszczeniu w magazynach, które podlegają ochronie i są całodobowo monitorowane.

Z uwagi na sypki charakter nabywanych produktów, z firmami świadczącymi usługi magazynowe oraz przeprowadzające operacje na towarach ustalono minimalne wartości strat, które mogą powstać z bieżących czynności magazynowych przeładunkowych oraz konfekcji, tj. 0,5% (w umowie z B. Sp. z o.o.). Natomiast dla umowy z C. poziom ubytków ustalono na poziomie 0,4%. Straty i superaty stwierdza się na podstawie przeprowadzanych przez Spółkę inwentaryzacji tj. różnić pomiędzy stanem w systemie SAP, a stanem faktycznym w magazynie. Do udokumentowania ubytków/superat Spółka posługuje się dokumentami rozliczeniowymi wystawionymi przez firmy świadczące usługi magazynowe, w których określa się po wydaniu partii towaru ubytek od wagi rozliczeniowej powstały w wyniku operacji: przeładunku, konfekcjonowania lub magazynowania stanowiący procent całego dostarczonego towaru. Dodatkowo załączony jest wydruk z systemu SAP z podaniem stanów magazynowych systemowych i faktycznych po zważeniu towaru przez magazyn.

W obydwu powyższych przypadkach protokoły strat określają rodzaj szkody, jej ilość, wartość oraz przyczynę jej powstania oraz zawierają podpisy osób uprawnionych.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, Spółka powzięła wątpliwość czy powstałe ubytki w towarze, który nabywa i przechowuje w zewnętrznych magazynach, może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma prawo zakwalifikować ubytki wynoszące nie więcej niż 0,5% ładunku/magazynowanego produktu, powstałe w wyniku transportu, bieżących czynności magazynowych, przeładunkowych i konfekcjonowania produktu jako koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna kwalifikować ubytki w otrzymanym towarze jako koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ zostały spełnione warunki, od których ustawodawca uzależnił możliwość takiej kwalifikacji oraz nie są one zawinione przez Spółkę. W ocenie Spółki, straty w towarach stwierdzone podczas ich transportu, magazynowania oraz przeprowadzonych prac są wynikiem fizycznych właściwości produktu, którym ciężko zapobiec z uwagi na duży stopień sypkości.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika są kosztami podatkowymi. Kosztami uzyskania przychodów są, po wyłączeniu kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Ponoszone koszty należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. A zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Zauważyć należy, iż zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o CIT w przywołanym art. 15 ust. 1 nie wymaga wykazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Dlatego też jako koszty uzyskania przychodów mogą być rozpatrywane zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Te pierwsze dają się powiązać z konkretnie określonym przychodem, jaki osiągnął podatnik, natomiast te drugie wiążą się z całokształtem działalności prowadzonej przez podatnika i ogólnie określonymi przychodami osiąganymi z tytułu prowadzenia tej działalności.

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka ponosi ubytki w nabywanych towarach handlowych. Ubytki te są, w jej ocenie, niezawinione i w zdecydowanej większości przypadków stanowią corocznie ułamek procenta obrotu (nie stanowią nadmiernie wysokiej wartości dla Spółki). Powstawanie ww. ubytków jest niezależne od Spółki i dotyczy głównie czynników zewnętrznych, które oddziałują na otrzymany produkt, który nie jest łatwy w magazynowaniu oraz konfekcjonowaniu ze względu na swoją sypką formę.

Przepisy prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych nie zawierają unormowań dotyczących limitowania ubytków, czy też zasad zaliczania ich do kosztów podatkowych. Odnośnie do powyższych kwestii zostało wydanych wiele indywidualnych interpretacji, zgodnie z którymi możliwość zaliczenia poniesionej straty w towarach handlowych do kosztów uzyskania przychodów zależy od łącznego spełnienia następujących warunków:

*   powstanie straty musi być właściwie udokumentowane,
*   podatnik powinien podjąć właściwe działania zabezpieczające przed powstaniem tejże straty,
*   oraz strata musi być związana z całokształtem działalności gospodarczej.

Ponadto wskazuje się, że tylko stratę powstałą wskutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Straty powstałe w środkach obrotowych powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu.

W przedstawionym opisie stanu faktycznego ubytki powstające w wyniku niezależnych czynników zewnętrznych, które oddziałują na produkt, który ze względu na swoją sypkość jest podatny na czynniki zewnętrzne. Ponadto Spółka każdorazowo dokumentuje powstałe ubytki poprzez sporządzenie raportów, które określają rodzaj szkody, jej ilość, wartość, przyczynę powstania straty podpisy osób uprawnionych oraz datę. Transportowane produkty są odpowiednio zabezpieczone przed działaniem czynników zewnętrznych podczas transportu i jego magazynowania.

Spółka w celu zabezpieczenia się przed powstaniem nadmiernych szkód posiada również ubezpieczenie, z którego korzysta w przypadku przekroczenia wartości 0,5% w stosunku do łącznej wagi towaru. Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że jakiekolwiek zawinienie z jego strony poprzez niezachowanie staranności wymaganej w danych warunkach czy też niedopełnienie obowiązków w celu uniknięcia szkody, uniemożliwiałoby przyjęcie, że powstała szkoda stanowi ubytek o charakterze losowym, który wynika z fizycznych właściwości towaru.

Dlatego też biorąc pod uwagę przedstawione powyżej okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym, Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartości ujawnionych ubytków, jedynie w tej wysokości w jakiej ubytki te jednoznacznie uznane zostały za niezawinione i są normalnym, chociaż niezamierzonym następstwem działania w tej branży a ich wystąpienie, pomimo dołożenia należytej staranności, było nieuniknione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…) updop.

Z powyższego przepisu wynika, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika są kosztami podatkowymi. Kosztami uzyskania przychodów są po wyłączeniu kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Ponoszone koszty należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Zauważyć należy, że zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ww. ustawa w przywołanym art. 15 ust. 1 nie wymaga wykazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Jako koszty uzyskania przychodów mogą być rozpatrywane zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Te pierwsze dają się powiązać z konkretnie określonym przychodem, jaki osiągnął podatnik, natomiast te drugie wiążą się z całokształtem działalności prowadzonej przez podatnika i ogólnie określonymi przychodami osiąganymi z tytułu prowadzenia tej działalności.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika m.in., że Wnioskodawca jest częścią jednego z największych światowych koncernów (…) A., który zajmuje się produkcją i dystrybucją środków (…) (dalej również jako „Grupa A.” lub „Koncern”). Grupa A. jako (…) prowadzi dystrybucję oferowanych przez siebie środków poprzez swoje jednostki dystrybucyjne, które są rozlokowane w \`(...)\` na świecie. Jedną z takich jednostek dystrybucyjnych ulokowanych w Polsce jest Wnioskodawca. Spółka jest przedstawicielem Koncernu na Polskim rynku, pełni również funkcję marketingowo-dystrybucyjną oferowanych przez Grupę A. produktów.

W związku z pełnionymi funkcjami, Wnioskodawca w oparciu o wewnątrzgrupową umowę dystrybucyjną (…) (dalej również jako „Umowa dystrybucyjna”), dokonuje od podmiotów powiązanych z Grupy A. wewnątrzgrupowych zakupów środków (…) oraz ochrony środowiska. Ponadto, Spółka nabywa środki (…) oraz ochrony środowiska od podmiotu niepowiązanego (…) - dla tych transakcji nie zostały sporządzone umowy pisemne.

Nabywane środki są transportowane w ilościach masowych w formie suchej (w kontenerach) lub workowanej (big bag). Przy czym forma sucha transportowana w kontenerach charakteryzuje się dużym rozdrobnieniem, co przekłada się na sporą sypkość przewożonych produktów. Transportowane produkty są odpowiednio zabezpieczone przed działaniem czynników zewnętrznych podczas transportu i jego magazynowania.

Transport zakupionych środków (…) oraz ochrony środowiska odbywa się drogą morską i jest, co do zasady, realizowany w systemie International Commercial Terms 2010 (dalej również jako „Incoterms 2010”) w systemie FOB (Free On Board), CFR (Cost and Freight). Dlatego, co do zasady, to na Spółce od momentu dostarczenia zakupionych środków na statek lub nadania towaru ciąży odpowiedzialność związana z bezpiecznym dostarczeniem zamówionych produktów.

W związku z odpowiedzialnością Spółki za ubytki w transporcie, Spółka podjęła wewnętrzne wytyczne dotyczące rozliczenia różnic ilościowych pozostających przy rozładunku statków z (…) w formie suchej dostarczanej w kontenerze. Stosownie do warunków transakcji, Spółka przyjęła za ubytki w normie różnice, które nie przekraczają 0,5% masy towaru, deklarowanej w konosamencie. Natomiast w przypadku strat przekraczających 0,5% masy wskazanej, co do zasady, pracownicy Spółki zgłaszają powstałą szkodę i podejmują działania w kierunku skorygowania faktury zakupu, w związku z tym takie straty są traktowane przez Spółkę jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Spółka z uwagi na właściwości fizyczne nabywanych środków zleca ich odbiór zewnętrznej firmie. Usługa odbioru polega na każdorazowym zważeniu produktu transportowanego statkiem, z którego sporządzany jest protokół strat lub superat w zależności od zaistniałej sytuacji. W przypadku powstałych strat lub nadwyżek otrzymanych produktów dokonywana jest korekta ilościowa otrzymanego towaru. Spółka z uwagi na przyjęte warunki transportu nie wnosi o skorygowanie faktury za dostawę. Na podstawie przedstawionych strat lub superat przygotowywane są protokoły, które następnie są akceptowane i podpisywane przez kierownika logistyki lub dyrektora sprzedaży Spółki i stanowią podstawę do skorygowania otrzymanych ilości produktów.

Warto w tym miejscu wskazać, iż w przypadku zidentyfikowania braków powstałych w transporcie Spółka nie ma roszczenia wobec firm przewozowych obsługujących statki - zapisy umów dotyczących transportu statkami nie przewidują odpowiedzialności przewoźnika za takie straty.

Przyjęty w ten sposób towar Wnioskodawca magazynuje w wynajmowanych od firm zewnętrznych (B. Sp. z o.o. i C.) powierzchniach magazynowych. Spółka oprócz zakupu od nich usług magazynowych nabywa również usługi logistyczne dla odbioru masowych ładunków suchych/rozładunku i załadunku z/na statki, transportu, pakowania i konfekcjonowania. Ponadto podmioty świadczące usługi logistyczno-magazynowe podejmują szereg czynności, które pozwalają bezpiecznie przepakowywać i magazynować towar. W szczególności zabezpieczają towar przed jego utratą poprzez przechowywanie go na utwardzonej nawierzchni, w zamkniętym pomieszczeniu w magazynach, które podlegają ochronie i są całodobowo monitorowane.

Z uwagi na sypki charakter nabywanych produktów, z firmami świadczącymi usługi magazynowe oraz przeprowadzające operacje na towarach ustalono minimalne wartości strat, które mogą powstać z bieżących czynności magazynowych przeładunkowych oraz konfekcji, tj. 0,5% (w umowie z B. Sp. z o.o.). Natomiast dla umowy z C. poziom ubytków ustalono na poziomie 0,4%. Straty i superaty stwierdza się na podstawie przeprowadzanych przez Spółkę inwentaryzacji tj. różnić pomiędzy stanem w systemie SAP, a stanem faktycznym w magazynie. Do udokumentowania ubytków/superat Spółka posługuje się dokumentami rozliczeniowymi wystawionymi przez firmy świadczące usługi magazynowe, w których określa się po wydaniu partii towaru ubytek od wagi rozliczeniowej powstały w wyniku operacji: przeładunku, konfekcjonowania lub magazynowania stanowiący procent całego dostarczonego towaru. Dodatkowo załączony jest wydruk z systemu SAP z podaniem stanów magazynowych systemowych i faktycznych po zważeniu towaru przez magazyn.

W obydwu powyższych przypadkach protokoły strat określają rodzaj szkody, jej ilość, wartość oraz przyczynę jej powstania oraz zawierają podpisy osób uprawnionych.

Przepisy prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych nie zawierają unormowań dotyczących limitowania ubytków (niedoborów), czy też odrębnych zasad zaliczania ich do kosztów podatkowych. Nie przewidują także możliwości szacunkowego ustalania wielkości strat, przy zastosowaniu np. norm, ryczałtów, czy innych metod.

Jednocześnie wśród wymienionych w tzw. „negatywnym katalogu” kosztów ujętym w art. 16 ust. 1 updop, nie wyszczególniono strat w środkach obrotowych. Jedynie w punkcie 47 tego przepisu ustawodawca zastrzegł, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku nieobjętych zwolnieniem od podatku akcyzowego ubytków wyrobów akcyzowych oraz podatku akcyzowego od tych ubytków.

Brak wyłączenia strat w środkach obrotowych z kosztów podatkowych oznacza, że – co do zasady – straty te, jako związane z prowadzoną działalnością, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zaliczenie strat w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów powinno być więc oceniane z punktu widzenia zasady wynikającej z przepisu art. 15 ust. 1 updop, z uwzględnieniem:

*   całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,
*   okoliczności, które spowodowały powstanie straty,
*   formy udokumentowania straty,
*   podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

W związku z brakiem w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych definicji zarówno „straty”, jak również „środków obrotowych” należy znaczenie to postrzegać w świetle wykładni językowej. Strata w języku potocznym oznacza ubytek, poniesioną szkodę, to co się przestało posiadać. Na ogół stratą jest zniszczenie, uszkodzenie, utracenie towarów lub maszyn i urządzeń w wyniku pożaru, powodzi lub kradzieży, czyli jest ona następstwem zdarzeń losowych i nie wynika z celowego działania podatnika

Podkreślenia wymaga przy tym fakt, że strata powinna być zdarzeniem losowym, niezależnym od woli podatnika powstałym zarówno w wyniku działań sił przyrody, jak i działań innego człowieka, powodującym ubytek i szkodę pod warunkiem, że podatnik nie przyczynia się w jakiś sposób do powstania tej szkody lub nie ułatwia jej powstania. Jakiekolwiek zawinienie ze strony podatnika poprzez niezachowanie staranności wymaganej w danych warunkach, niedopełnienie obowiązków ciążących na podatniku w celu uniknięcia szkody, uniemożliwia przyjęcie, że powstała szkoda stanowi stratę o charakterze losowym.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Należy też podkreślić, że jedynie straty w środkach obrotowych powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Każdy przypadek straty w środkach obrotowych, należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych towarzyszących sprawie i oceniać pod kątem całokształtu prowadzonej działalności.

Oceniając zatem całokształt argumentacji przedstawionej we wniosku wyjaśnić należy, że organ, co do zasady, zgadza się z ogólnymi stwierdzeniami Wnioskodawcy, zgodnie z którymi, Spółka ponosi ubytki w nabywanych towarach handlowych, które są niezawinione, a ich powstawanie jest niezależne od Spółki i dotyczy głównie czynników zewnętrznych, które oddziałują na otrzymany produkt, który nie jest łatwy w magazynowaniu oraz konfekcjonowaniu ze względu na swoją sypką formę.

Ponadto – opierając się na twierdzeniu Wnioskodawcy, że podmioty świadczące usługi logistyczno-magazynowe podejmują szereg czynności, które pozwalają bezpiecznie przepakowywać i magazynować towar, w szczególności zabezpieczają towar przed jego utratą poprzez przechowywanie go na utwardzonej nawierzchni, w zamkniętym pomieszczeniu w magazynach, które podlegają ochronie i są całodobowo monitorowane oraz twierdzeniu, że Spółka uznaje wartość ujawnionych ubytków, jedynie w tej wysokości w jakiej ubytki te jednoznacznie uznane zostały za niezawinione i są normalnym, chociaż niezamierzonym następstwem działania w tej branży a ich wystąpienie, pomimo dołożenia należytej staranności, było nieuniknione – uznać należy, że Wnioskodawca może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wartości ujawnionych ubytków (niedoborów).

Jednocześnie wskazać należy, że aby zaliczyć poniesioną stratę (ubytki) do kosztów uzyskania przychodów, niezbędne jest spełnienie warunku formalnego, tj. właściwe udokumentowanie poniesionego kosztu. Właściwym dokumentem na okoliczność powstałych strat jest posiadanie protokołu strat, który powinien określać rodzaj szkody, jej ilość, wartość, przyczynę powstania straty, podpisy osób uprawnionych oraz datę. W tym miejscu wymaga podkreślenia, że definitywność straty oznacza, że ma ona charakter nieodwracalny. Możliwość kwalifikacji straty w rachunku podatkowym uzależniona jest zatem od wykazania, że doszło do ostatecznego, pewnego uszczuplenia majątku podatnika, które zostało potwierdzone przez odpowiednie osoby. W tym właśnie kontekście należy upatrywać spełnienia kolejnej przesłanki dotyczącej właściwego dokumentowania, bowiem jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca każdorazowo dokumentuje powstałe ubytki poprzez sporządzenie protokołów strat określających rodzaj szkody, jej ilość, wartość, przyczynę jej powstania, podpisy osób uprawnionych oraz datę.

Wobec powyższego, Spółka może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wartości ujawnionych ubytków (niedoborów), ale jedynie w tej wysokości w jakiej ubytki te jednoznacznie uznane zostały za niezawinione i są normalnym, chociaż niezamierzonym następstwem działania w prowadzonej działalności gospodarczej, a ich wystąpienie, pomimo dołożenia należytej staranności, było nieuniknione. Natomiast, nie jest możliwe uznanie za koszty uzyskania przychodów, jeżeli istniały przesłanki świadczące o braku odpowiednich zabezpieczeń. Jednoznaczne przesądzenie o charakterze tych kosztów wymagałoby jednak przeprowadzenia postępowania dowodowego. Tut. Organ nie jest jednakże uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni art. 15 ust. 1 updop i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.