Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-842/10/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-11-22
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na nabycie usług prawniczych świadczonych na rzecz tejże spółki przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej jednoosobowo działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność pozarolnicza; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka komandytowa; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 3 września 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na nabycie usług prawniczych świadczonych na rzecz tejże spółki przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej jednoosobowo działalności gospodarczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na nabycie usług prawniczych świadczonych na rzecz tejże spółki przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej jednoosobowo działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest radcą prawnym i wspólnikiem (komplementariuszem) w spółce komandytowej (zwanej dalej „Spółką"). W Spółce występuje jeden komplementariusz (Wnioskodawca), natomiast pozostali wspólnicy są komandytariuszami. Spośród czterech komandytariuszy troje z nich stanowią osoby fizyczne. Przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług prawniczych (Spółka jest kancelarią prawną). W umowie Spółki został określony sposób podziału zysku wykazywanego przez Spółkę między komplementariusza i poszczególnych komandytariuszy Spółki.

Niezależnie od bycia wspólnikiem w Spółce, Wnioskodawca zamierza odpłatnie świadczyć na rzecz Spółki usługi prawnicze. Usługi te byłyby świadczone na podstawie stosownej umowy cywilnoprawnej zawartej między Spółką a Wnioskodawcą. Wnioskodawca informuje jednocześnie, że świadczenie usług prawniczych na rzecz Spółki odbywałoby się w ramach powadzonej przez Wnioskodawcę indywidualnej działalności gospodarczej (w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej). W związku z tym Wnioskodawca, w relacjach ze Spółką, występowałby jako odrębny podmiot gospodarczy (Wnioskodawca będzie posiadał odrębny od Spółki numer REGON, NIP). Za wykonanie usług prawniczych na rzecz Spółki Wnioskodawca otrzymywałby od Spółki wynagrodzenie (dalej: „Wynagrodzenie Wnioskodawcy"). Wnioskodawca informuje również, że świadczone na rzecz Spółki usługi byłyby dokumentowane wystawianymi przez Wnioskodawcę fakturami VAT. Wynagrodzenie Wnioskodawcy byłoby zaliczane do przychodów Wnioskodawcy z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. Na podobnej zasadzie usługi prawnicze na rzecz Spółki byłyby świadczone przez pozostałych trzech wspólników Spółki, będących osobami fizycznymi i prowadzących w tym zakresie własne, indywidualne działalności gospodarcze (dalej: „Wspólnicy"). Poszczególni Wspólnicy obciążaliby Spółkę wynagrodzeniem za wykonane na jej rzecz usługi prawnicze (dalej: „Wynagrodzenie Wspólnika") i wystawialiby na Spółkę faktury VAT. Każdy ze Wspólników kwotę swojego Wynagrodzenia Wspólnika zaliczałby do przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że żaden ze Wspólników nie jest jego małżonkiem, ani dzieckiem. Związek małżeński nie łączy też poszczególnych Wspólników. Żaden ze Wspólników nie jest osobą małoletnią.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy odpowiednia część Wynagrodzenia Wnioskodawcy, wynikająca z zasad podziału zysku w Spółce, może być uznana przez Wnioskodawcę za koszt uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej?

Przykładowo, jeśli Wnioskodawca miałby 10% udziału w zyskach Spółki, to czy może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 10% Wynagrodzenia Wnioskodawcy?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiednia część jego wynagrodzenia, wynikająca z zasad podziału zysku w Spółce, może być przez niego uznana za koszt uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawy PIT), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy PIT. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1a, przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c (a więc tych, którzy wybrali liniową metodę opodatkowania), nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy PIT.

Stosownie zaś do art. 8 ust. 2 Ustawy PIT, zasady wyrażone w art. 8 ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, a także do ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Z przytoczonych powyżej regulacji jednoznacznie wynika, że osobowe spółki prawa handlowego, w tym spółka komandytowa, na gruncie podatku dochodowego, nie są podatnikami. Podatnikami są wyłącznie wspólnicy spółek osobowych. W związku z tym, zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, Spółka nie będzie uznawana za podatnika podatku dochodowego (jest ona transparentna podatkowo). Podatnikami podatku dochodowego będą poszczególni wspólnicy Spółki, w tym Wnioskodawca. Przychody, uzyskiwane w związku z prowadzeniem działalności przez Spółkę, jak i koszty ich uzyskania, dzielone są między poszczególnych wspólników Spółki (w tym między Wnioskodawcę) przy uwzględnieniu proporcji odpowiadającej udziałowi w zysku Spółki. W związku z tym, Wnioskodawca uważa, że ma prawo do wykazywania, jako kosztu uzyskania przychodów, odpowiedniej części kosztów ponoszonych przez Spółkę w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z art. 22 ust. 1 Ustawy PIT wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 Ustawy PIT. W związku z tym, wydatek może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, jeśli:

*   jest poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu (ma on pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu),
*   nie znajduje się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 Ustawy PIT,
*   jest właściwie udokumentowany.

W przedmiotowym stanie faktycznym wydatek w postaci wynagrodzenia Wnioskodawcy, pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę. Ma zatem wpływ na osiągany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu udziału w zyskach Spółki. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest bowiem świadczenie usług prawniczych na rzecz klientów zewnętrznych. W związku z tym Wnioskodawca uważa, że jego wynagrodzenie będzie pozostawać w związku przyczynowym z przychodem uzyskiwanym przez niego, jako wspólnika Spółki. Wnioskodawca będzie miał zatem możliwość zaliczenia odpowiedniej części wynagrodzenia, ustalonej przy uwzględnieniu posiadanego udziału w zysku Spółki, do kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ww. wynagrodzenie nie zostało wyłączone z kosztów uzyskania przychodów w art. 23 ust. 1 Ustawy PIT. W szczególności, w odniesieniu do Wynagrodzenia Wnioskodawcy, nie znajdzie zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 10 Ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej, także małżonków i małoletnich dzieci wspólników. Jego zdaniem, że z uwagi na formę, jaką przybierze współpraca gospodarcza pomiędzy nim a Spółką (współpraca dwóch, niezależnych podmiotów gospodarczych), nie można uznać, że Wynagrodzenie Wnioskodawcy stanowi „wartość własnej pracy podatnika".

We wniosku podkreślono przy tym, że relacje, jakie będą łączyć Spółkę i Wnioskodawcę, to relacje pomiędzy dwoma odrębnymi podmiotami gospodarczymi, za czym przemawia dodatkowo okoliczność, że Wnioskodawca będzie wystawiał Spółce faktury VAT. Nie można zatem uznać, że świadczenie usług w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej stanowić będzie „pracę własną", o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 10 Ustawy PIT.

Z uwagi na powyższe należy uznać, że Wynagrodzenie Wnioskodawcy może być kosztem uzyskania przychodu, związanym z prowadzeniem działalności przez Spółkę. Skoro natomiast Spółka nie jest odrębnym podatnikiem, gdyż podatnikami są jej wspólnicy, to koszt ten może być rozliczony przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki, proporcjonalnie do udziału w zysku Spółki.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska, we wniosku powołano interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia:
    *   23 czerwca 2009 r., Znak: ILPB1/415-420/09-2/IM,
    *   21 kwietnia 2009 r., Znak: ILPB1/415-136/09-2/AK,
    *   6 listopada 2009 r., Znak: ILPB1/415-940/09-2/AMN,
    *   22 września 2008 r., Znak: ILPB1/415-449/08-2/AG,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia:
    *   17 maja 2010 r., Znak: IBPBI/1/415-237/10/ZK,
    *   21 kwietnia 2008 r., znak IBPB1/415-67/08/KB,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia:
    *   7 czerwca 2010 r., Znak: ITPB1/415- 271/10/WM,
    *   23 czerwca 2009 r., Znak: ITPB1/415- 310/09/DP,
    *   25 maja 2009 r., Znak: ITPB1/415- 217/09/PSZ,
    *   19 lutego 2009 r., Znak: ITPB1/415- 773/08/HD,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia:
    *   29 listopada 2007 r., Znak: IPPB1/415- 288/07-2/AJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty związane z uzyskiwaniem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu. Kosztami podatkowymi są zarówno koszty, które pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami podatkowymi, jak również koszty pośrednie, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe, jednak dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa poniesienie ich jest uzasadnione.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej – kosztem uzyskania przychodów nie jest także wartość pracy małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż spółka komandytowa, której przedmiotem działalności gospodarczej jest świadczenie usług prawniczych, zamierza zlecać wykonanie usług prawniczych m.in. wspólnikom tej Spółki (komplementariuszowi i komandytariuszom), prowadzącym odrębne jednoosobowe działalności gospodarcze (prawnicze). Za wykonaną usługę na rzecz spółki, wspólnicy w tym Wnioskodawca, jako jednoosobowi przedsiębiorcy, będą wystawiać spółce faktury VAT.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż wykonywanie przez Wnioskodawcę wskazanych we wniosku usług prawniczych będzie następowało w oparciu o stosunek prawny łączący dwa odrębne podmioty gospodarcze. W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania cyt. wyżej art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wykonywanie usług w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie jest pracą własną w rozumieniu tego przepisu.

Spółka komandytowa jest spółką osobową nie posiadającą osobowości prawnej. Podatnikiem, z punktu widzenia prawa podatkowego są zatem poszczególni wspólnicy spółki a nie spółka. W konsekwencji tylko wspólnicy spółki mogą dokonywać odliczeń kosztów uzyskania przychodów ze wspólnego źródła przychodów.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przy czym, zasady wyrażane w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż ponoszone przez spółkę komandytową wydatki na zakup usług prawniczych od Wnioskodawcy, świadczonych w ramach prowadzonej przez niego indywidualnej pozarolniczej działalności gospodarczej, będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodu spółki, a tym samym i Wnioskodawcy, jako wspólnika tej Spółki w wysokości wynikającej z cytowanego wyżej art. 8 ust. 1 ww. ustawy, tj. obliczonej proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku spółki, o ile zostaną poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów tej spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Równocześnie nadmienia się, iż przedstawione we wniosku transakcje, jako zawierane pomiędzy podmiotami powiązanymi mogą być przedmiotem oceny w świetle art. 25 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.