Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.75.2018.2.IF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-24
Teza: Sprzedaż udziału w lokalach nabytych w spadku.
Słowa kluczowe: dekret; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2018 r. (data wpływu 14 lutego 2018 r.) uzupełnionym w dniu 20 kwietnia 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spadkobiercą dawnej właścicielki tzw. nieruchomości warszawskiej. Feliksa R. była współwłaścicielem nieruchomości, tzw. dawnej nieruchomości hipotecznej ("Nieruchomość Hipoteczna"). Nieruchomość Hipoteczna została objęta działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 279) („dekret”) i zgodnie z art. 1 dekretu przeszła na własność gminy, a w 1950 roku, z chwilą likwidacji gmin - na własność Skarbu Państwa. Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 dekretu - dotychczasowi właściciele lub ich następcy prawni będący w posiadaniu gruntu, względnie osoby prawa ich reprezentujące - uprawnieni byli w ciągu sześciu miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę do złożenia wniosku o przyznanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną. W dniu piętnastego października tysiąc dziewięćset czterdziestego ósmego roku (15-10-1948) Feliksa R. złożyła wniosek o przyznanie jej prawa własności czasowej do ww. Nieruchomości Hipotecznej. Prezydium Rady Narodowej orzeczeniem administracyjnym z dnia dwudziestego pierwszego czerwca tysiąc dziewięćset pięćdziesiątego drugiego roku (21-06-1952), odmówiło dotychczasowym właścicielom przyznania prawa własności czasowej do ww. Nieruchomości Hipotecznej, stwierdzając jednocześnie, iż wszystkie budynki - fragmenty murów znajdujące się na ww. gruncie przeszły na własność Skarbu Państwa. Od ww. orzeczenia wpłynęło odwołanie do Ministerstwa Gospodarki Komunalnej, które decyzją z dnia trzydziestego pierwszego grudnia tysiąc dziewięćset pięćdziesiątego drugiego roku (31-12-1952) zaskarżone orzeczenie utrzymało w mocy. Decyzją z dnia dwudziestego piątego lipca dwa tysiące ósmego roku (25-07-2008), Minister Infrastruktury stwierdził, iż decyzja Ministerstwa Gospodarki Komunalnej z dnia 31 grudnia 1952 roku oraz ww. orzeczenie administracyjne Prezydium Rady Narodowej z dnia 21 czerwca 1952 roku, w części określonej w aktach notarialnych dotyczących sprzedanych lokali mieszkalnych nr 8, 16, 17, 20, 22, 24 i praw do gruntu związanych z tymi lokalami oraz w części wchodzącej w skład działki ewidencyjnej nr 56 oddanej w użytkowanie wieczyste, zostały wydane z naruszeniem prawa, a w pozostałej części stwierdził ich nieważność.

Spadek po Felicji R. nabył w całości Henryk R., co zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia dziewiątego kwietnia tysiąc dziewięćset dziewięćdziesiątego siódmego roku (09-04-1997).

Spadek po Henryku R., zmarłym dnia trzynastego stycznia tysiąc dziewięćset osiemdziesiątego ósmego roku (13-01-1988), nabyli Andrzej R., Mirosław R., Tomasz R., po 1/3 (jeden przez trzy) części każdy z nich, co zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia dwudziestego trzeciego września tysiąc dziewięćset dziewięćdziesiątego siódmego roku (23-09-1997).

Spadek po Mirosławie R., zmarłym dnia dwudziestego ósmego sierpnia tysiąc dziewięćset dziewięćdziesiątego trzeciego roku (28-08-1993) nabyli Alicja R. i Wnioskodawczyni, po 1/2 (jeden przez dwa) części każda z nich, co zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia ósmego grudnia tysiąc dziewięćset dziewięćdziesiątego czwartego roku (08-12-1994),.

Alicja R. zmarła w dniu 07.05.2005 r., a spadek po niej nabyła w całości Wnioskodawczyni, co zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 01-12-2005 r. Nieruchomość Hipoteczna została podzielona w tym na nieruchomość stanowiącą działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym 137 (sto trzydzieści siedem), o powierzchni 305,00 m2 (trzysta pięć metrów kwadratowych) („Nieruchomość"), dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą. Na Nieruchomości znajduje się budynek („Budynek"). Z uwagi na stwierdzenie nieważności ww. orzeczenia administracyjnego Prezydium Rady Narodowej odmawiającego ustanowienia prawa własności czasowej i wskutek opisanych powyżej zdarzeń prawnych, stała się współwłaścicielem wszystkich samodzielnych lokali prawnie nie wyodrębnionych znajdujących się w Budynku wzniesionym na Nieruchomości (czyli nie sprzedanej części Budynku) oraz współwłaścicielem wspólnych części Budynku. Następnie nabyła udział w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości w drodze realizacji roszczenia z art. 7 dekretu, na podstawie umowy z dnia dwudziestego marca dwa tysiące czternastego roku (20-03-2014) o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, objętej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza, zarejestrowanym w Repertorium.

12 maja 2017 r. doszło do odpłatnego zbycia (sprzedaży) jednego z lokali w Budynku (akt notarialny). 6 lipca 2017 r. między współwłaścicielami została zawarta umowa częściowego zniesienia wspólności praw do Nieruchomości i Budynku, na mocy której jedna ze współwłaścicielek nabyła własność jednego z lokali w Budynku w całości, a pozostali, w tym Wnioskodawczyni, nabyli jej udziały w pozostałych niesprzedanych lokalach w Budynku, proporcjonalnie do ich udziałów we współwłasności.

13 grudnia 2017 r. doszło do odpłatnego zbycia (sprzedaży) dwóch lokali w Budynku (akt notarialny).

5 stycznia 2018 r. doszło do odpłatnego zbycia (sprzedaży) 1 lokalu w Budynku (akt notarialny).

5 stycznia 2018 r. doszło do odpłatnego zbycia (sprzedaży) dwóch lokali w Budynku (akt notarialny).

Pismem z dnia 11 kwietnia 2018 r. (data wpływu 20 kwietnia 2018 r.) Wnioskodawczyni doprecyzowała, że zgodnie z treścią ostatecznych decyzji Prezydenta miasta z dnia drugiego listopada dwa tysiące dwunastego roku (02-11-2012), z dnia osiemnastego lipca dwa tysiące trzynastego roku (18-07-2013), z dnia pierwszego października dwa tysiące trzynastego roku (01-10-2013), budynek wzniesiony na nieruchomości, stanowiącej działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym 137 (sto trzydzieści siedem), o powierzchni 305,00 m2 spełniał przesłanki art. 5 dekretu z dnia 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy (Dz.U. Nr 50, poz. 279), tzn. istniał w momencie odebrania nieruchomości.

Zgodnie z ustaleniami stron zawartymi w umowie z dnia szóstego lipca dwa tysiące siedemnastego roku (06-07-2017), objętej aktem notarialnymi zarejestrowanym w Repertorium, wartość udziału Wnioskodawcy w lokalach przed zniesieniem współwłasności i po zniesieniu współwłasności była taka sama. Udział wnioskodawcy w momencie odzyskania nieruchomości w niesprzedanych lokalach nie zmienił się od chwili odzyskania nieruchomości do chwili częściowego zniesienia współwłasności i w tym sensie wartość udziałów w niesprzedanych lokalach mieści się w udziale jaki przysługiwał Wnioskodawcy przed częściowym zniesieniem współwłasności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż udziału Wnioskodawczyni w lokalu na mocy umowy z 12 maja 2017 jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ?
2.  Czy sprzedaż udziału Wnioskodawczyni w lokalach na mocy umowy z 13 grudnia 2017 jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ?
3.  Czy sprzedaż udziału Wnioskodawczyni w lokalu na mocy umowy z 5 stycznia 2018 jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ?
4.  Czy sprzedaż udziału Wnioskodawczyni w lokalach na mocy umowy z 5 stycznia 2018 jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Sprzedaż ta nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Ad.2

Sprzedaż ta nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad.3

Sprzedaż ta nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Ad.4

Sprzedaż ta nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Uzasadnienie ad 1-4: Wnioskodawczyni jest spadkobiercą dawnej współwłaścicielki tzw. nieruchomości warszawskiej. W wyniku dziedziczeń odzyskała tytuł własności do sprzedanych lokali, przy czym dziedziczenie miało miejsce ponad 10 lat temu, a następnie nabyła prawo użytkowania wieczystego gruntu w drodze realizacji roszczenia z art. 7 dekretu. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sprzedaż (odpłatne zbycie) tak ustanowionego prawa wieczystego użytkowania nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, także wówczas gdy została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie użytkowania wieczystego oraz przed upływem pięciu lat od wydania decyzji administracyjnej o ustanowieniu użytkowania wieczystego i zawarciem umowy o ustanowieniu tego prawa. Takie stanowisko zostało wyrażone m in w wyroku Sądu Najwyższego z 7 maja 2002 r., III RN 18/02, wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 2016 r., II FSK 2546/14, z dnia 19 maja 2016r., II FSK 1222/14, z dnia 19 maja 2016r., II FSK 1274/14.

Dodatkowe uzasadnienie ad. 2-4: Dla ww. tezy nie ma znaczenia fakt częściowego zniesienia wspólności praw, co miało miejsce 6 lipca 2017 r. Zniesienie to dotyczyło częściowego zniesienia wspólności praw do dwóch nieruchomości pochodzących z Nieruchomości Hipotecznej. W jego wyniku bez spłat i dopłat doszło do rozdzielenia praw do Nieruchomości Hipotecznej, jedna ze współwłaścicielek nabyła jeden lokal, a jej udziały w pozostałych lokalach nabyli pozostali współwłaściciele, proporcjonalnie do swoich udziałów Wnioskodawczyni nie nabyła wówczas rzeczy/prawa majątkowego o wartości przekraczającej wartość jej udziału we współwłasności, który przed zniesieniem jej przysługiwał. W takiej sytuacji zniesienie to nie jest nabyciem nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i liczą się daty i skutki pierwotnego nabycia opisanego w uzasadnieniu ad. 1-4. Takie jest też stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyrokach np. z 19 maja 2016 r., II FSK 1090/14; z 28 stycznia 2016 r. II FSK 2119/13, z 13 października 2015 r. II FSK 2133/13, tak też wyrok WSA w Poznaniu z 18 czerwca 2014r., I SA/Po 1133/13.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalna zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Jak z powyższego wynika, dla opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości bądź udziału w niej.

Przy rozstrzygnięciu tej kwestii, należy mieć na uwadze nie tylko przepisy prawa podatkowego, ale przede wszystkim przepisy prawa cywilnego dotyczące nabycia, czy też utraty prawa własności.

Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem – trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności.

Prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) – spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwila śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli daty śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 ustawy). W myśl art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej.

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

W myśl art. 211 i 212 ww. ustawy, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, jest nabyciem tych rzeczy.

Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, podział nieruchomości nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości.

Jeżeli jednak na skutek dokonanego zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty, wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Feliksa R. była współwłaścicielem zabudowanej nieruchomości, tzw. dawnej nieruchomości hipotecznej ("Nieruchomość Hipoteczna"). Nieruchomość Hipoteczna została objęta działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy i zgodnie z art. 1 dekretu przeszła na własność gminy, a w 1950 roku, z chwilą likwidacji gmin - na własność Skarbu Państwa. Na ww. Nieruchomości, jeszcze przed jej odebraniem, został wzniesiony budynek.

W dniu 15-10-1948 r. Feliksa R. złożyła wniosek o przyznanie jej prawa własności czasowej do ww. Nieruchomości Hipotecznej. Prezydium Rady Narodowej odmówiło dotychczasowym właścicielom przyznania prawa własności czasowej do ww. Nieruchomości Hipotecznej. Od ww. orzeczenia wpłynęło odwołanie do Ministerstwa Gospodarki Komunalnej, które decyzją utrzymało w mocy zaskarżone orzeczenie. Następnie Minister Infrastruktury stwierdził, iż decyzja Ministerstwa Gospodarki Komunalnej oraz orzeczenie administracyjne Prezydium Rady Narodowej, w części określonej w aktach notarialnych dotyczących sprzedanych lokali mieszkalnych nr 8, 16, 17, 20, 22, 24 i praw do gruntu związanych z tymi lokalami oraz w części wchodzącej w skład działki ewidencyjnej nr 56 oddanej w użytkowanie wieczyste, zostały wydane z naruszeniem prawa, a w pozostałej części stwierdził ich nieważność.

Po śmierci Felicji Marii R. spadek nabył w całości Henryk R., co zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 09-04-1997 r.

Spadek po Henryku R., zmarłym dnia 13-01-1988 r., nabyli Andrzej R., Mirosław R., Tomasz R., po 1/3 części każdy z nich, co zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 23-09-1997 r.

Spadek po Mirosławie R., zmarłym dnia 28-08-1993 r. nabyli Alicja R. i Wnioskodawczyni, po 1/2 (jeden przez dwa) części każda z nich, co zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego.

Alicja R. zmarła w dniu 07.05.2005 r., a spadek po niej nabyła w całości Wnioskodawczyni, co zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego.

Z uwagi na stwierdzenie nieważności orzeczenia administracyjnego Prezydium Rady Narodowej odmawiającego ustanowienia prawa własności czasowej i wskutek opisanych powyżej zdarzeń prawnych, Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielem wszystkich samodzielnych lokali prawnie nie wyodrębnionych znajdujących się w Budynku wzniesionym na Nieruchomości oraz wspólnych części Budynku. Następnie w drodze realizacji roszczenia wynikającego z art. 7 dekretu, Wnioskodawczyni nabyła udział w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości.

W dniu 12 maja 2017 r. spadkobiercy (współwłaściciele) dokonali odpłatnego zbycia jednego z lokali w Budynku.

Następnie dnia 6 lipca 2017 r. między współwłaścicielami została zawarta umowa częściowego zniesienia wspólności praw do Nieruchomości i Budynku, na mocy której jedna ze współwłaścicielek nabyła własność jednego z lokali w Budynku w całości, a pozostali, w tym Wnioskodawczyni, nabyli jej udziały w pozostałych niesprzedanych lokalach w Budynku, proporcjonalnie do ich udziałów we współwłasności - wartość udziału Wnioskodawczyni w lokalach przed zniesieniem współwłasności i po zniesieniu współwłasności była taka sama.

W dniu 13 grudnia 2017 r. doszło do odpłatnego zbycia kolejnych dwóch lokali w Budynku.

Następnie w dniu 5 stycznia 2018 r. spadkobiercy dokonali sprzedaży (dwoma aktami notarialnymi) następnych trzech lokali w Budynku.

Oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu skomunalizowanego dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta (Dz. U. Nr 50, poz. 279, z późn. zm.), w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny.

Przepis art. 7 ust. 1 ww. dekretu przewidywał, że:

*   dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłata symboliczna;

*   gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania, a jeżeli chodzi o osoby prawne – ponadto, gdy użytkowanie gruntu zgodnie z jego przeznaczeniem w myśl planu zabudowania nie pozostaje w sprzeczności z zadaniami ustawowymi lub statutowymi tej osoby prawnej;

*   w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;

*   w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczysta gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;

*   w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. 1, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9.

Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność miasta gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestie stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.

Z odniesienia powyższych przepisów do przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nie powinno się oceniać ustanowienia na rzecz Wnioskodawczyni prawa użytkowania wieczystego w kategoriach nabycia, o jakim stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie komunalizacyjnym. Ustanowienie w tej sytuacji użytkowania wieczystego, należy traktować, jako swoista restytucje stosunków własnościowych z przed komunalizacji.

Wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze w decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz byłego właściciela lub jego następców prawnych oraz zawarcie przez Prezydenta Miasta z byłym właścicielem lub jego następcami prawnymi umowy użytkowania wieczystego gruntu nie może być traktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, np. Wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 września 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1541/06, wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2606/12, wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2498/12, wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 maja 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3072/12.

Sądy administracyjne podzieliły pogląd zawarty w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2002 r. sygn. akt III RN 18/02, że „ (…) celem ustawodawcy nie było objecie opodatkowaniem sprzedaży użytkowania wieczystego nieruchomości, jeżeli sprzedaż ta została dokonana przez byłego właściciela tej nieruchomości lub jego następców prawnych, którzy użytkowanie wieczyste uzyskali w wyniku realizacji uprawnień wynikając z art. 7 ust. 1-4 dekretu. Sąd uznał, że w przypadku tych osób nie doszło do nabycia użytkowania wieczystego, gdyż osoby te były właścicielami, którym państwo mocą dekretu odebrało własność nieruchomości i nigdy nie wywiązało się z określonych w dekrecie obowiązków w zakresie zrekompensowania właścicielom wywłaszczonych nieruchomości poniesionego przez nich uszczerbku majątkowego. W ocenie sądu tak należało potraktować spadkobierców byłych właścicieli nieruchomości, jeżeli to oni uzyskali użytkowanie wieczyste w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1-4 dekretu, które przeszły na nich ze spadkodawców”.

W świetle przywołanych uregulowań prawnych, należy stwierdzić, że ustanowienie na rzecz Wnioskodawcy w trybie art. 7 dekretu prawa użytkowania wieczystego gruntu w udziale, w którym prawa i roszczenia Wnioskodawca nabył w spadku po następcy prawnym dawnych właścicieli, nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Częściowe zniesienie współwłasności również nie stanowi nabycia, gdyż jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego wartość udziału Wnioskodawczyni w lokalach przed zniesieniem współwłasności i po zniesieniu współwłasności była taka sama.

Jeżeli chodzi o budynki znajdujące się na gruntach przechodzących na własność gminy miasta, to zgodnie z art. 5 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta, pozostają one własnością dotychczasowych właścicieli, o ile przepisy szczególne nie stanowią inaczej.

Przepis ten obejmował zatem tylko takie budynki, które istniały, a więc były wybudowane na gruncie w chwili, kiedy zgodnie z postanowieniami Dekretu grunt stał się własnością miasta. Z powyższego wynika zatem, że w chwili kiedy zgodnie z postanowieniami dekretu grunt, na którym znajdował się budynek przechodził na własność gminy miasta, to budynek ten pozostawał własnością dotychczasowych właścicieli. Nie przechodził zatem razem z gruntem na własność gminy Miasta. Oznacza to, że w stosunku do takiego budynku nie można mówić o jego zwrocie. Budynek ten bowiem nigdy nie przechodził na własność gminy, aby ta mogła dokonywać ewentualnego zwrotu. Tym samym, rozpatrując datę nabycia przez spadkobierców poprzednich właścicieli budynku, który w momencie przejścia na własność gminy gruntu, na tym gruncie już się znajdował należy brać pod uwagę datę nabycia spadku, czyli śmierci spadkodawcy.

Reasumując, w świetle przywołanych uregulowań prawnych, należy stwierdzić, że odpłatne zbycie udziału w sprzedanych lokalach znajdujących się w Budynku, który istniał w momencie odebrania nieruchomości, nie będzie stanowiło źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Wnioskodawczynię udziałów w budynku, tj. od końca 1993 r. oraz 2005 r. - daty śmierci spadkodawców.

Natomiast ustanowienie na rzecz Wnioskodawczyni w trybie art. 7 dekretu prawa użytkowania wieczystego gruntów w udziale, w którym prawa i roszczenia Wnioskodawczyni nabyła w spadku, nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntów nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Wyjaśnić należy, że dokumenty (załączniki) dołączone do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń Sądu, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nim zawarte nie są wiążące dla tutejszego organu. Wydane rozstrzygnięcia dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osądzonych w określonych stanach faktycznych lub zdarzeniach przyszłych i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.