Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.478.2021.1.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-12
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług w celu usunięcia odpadów niebezpiecznych znajdujących się na terenie Inwestycji Drogowej.
Słowa kluczowe: inwestycje; miasto; nabycie; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odpady (śmieci); podatek-podatek naliczony; towar
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 października 2021 r. (data wpływu 15 października 2021 r.), uzupełnionym pismami z 29 października 2021 r. (data wpływu 29 października 2021 r.) oraz 9 listopada 2021 r. (data wpływu 9 listopada 201 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług w celu usunięcia odpadów niebezpiecznych znajdujących się na terenie Inwestycji Drogowej, w rejonie Węzła Drogowego – **jest prawidłowe****.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 15 października 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług w celu usunięcia odpadów niebezpiecznych znajdujących się na terenie Inwestycji Drogowej, w rejonie Węzła Drogowego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony 29 października 2021 r. o pełnomocnictwo oraz 9 listopada 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Miasto (dalej jako „Wnioskodawca” lub „Miasto”) jest jednostką samorządu terytorialnego.

Zgodnie z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: „usg”) Miasto posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania Miasta należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 usg do zadań własnych Miasta należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty i w tym zakresie zadania własne obejmują m.in. sprawy:

1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;

2) gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;

3) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz;

4) lokalnego transportu zbiorowego.

Miasto jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej także: „VAT”).

Miasto rozlicza VAT z uwzględnieniem zasad określonych w ustawie z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (dalej jako: „ustawa centralizacyjna”).

Część zadań Miasta obsługiwana jest przez Urząd Miasta, a więc „jednostkę organizacyjną” w rozumieniu art. 2 pkt 1 lit. b ustawy centralizacyjnej oraz „urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego” w rozumieniu § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (dalej jako: „Rozporządzenie”).

W ramach Miasta funkcjonują również jednostki organizacyjne (w szczególności jednostki budżetowe) w rozumieniu art. 2 pkt 1 lit. a ustawy centralizacyjnej. Miasto dokonuje rozliczeń VAT łącznie wraz ze swoimi wszystkimi jednostkami organizacyjnymi (tzw. centralizacja rozliczeń VAT).

Do jednostek organizacyjnych Miasta – w rozumieniu art. 2 pkt 1 lit. a ustawy centralizacyjnej – zalicza się m.in. Zarząd Dróg Miejskich (dalej: „ZDM”).

ZDM jest jednostką organizacyjną (działającą w formie jednostki budżetowej), która przede wszystkim:

*   zarządza drogami publicznymi w granicach administracyjnych Miasta (z wyłączeniem autostrad i dróg ekspresowych) oraz drogami wewnętrznymi, znajdującymi się na gruntach stanowiących własność Miasta,
*   zarządza ruchem na drogach publicznych oraz na drogach wewnętrznych,
*   wykonuje obowiązki zarządcy drogi, w tym zadania z zakresu planowania, remontu, utrzymania i ochrony dróg,
*   pełni funkcję inwestora w zakresie budowy i remontu dróg,
*   koordynuje roboty w pasie drogowym,
*   wydaje zezwolenia na zajęcie pasa drogowego,
*   podejmuje działania w zakresie wprowadzania oznakowania pionowego, poziomego, sygnalizacji świetlnej i dźwiękowej oraz urządzeń bezpieczeństwa ruchu,
*   podejmuje działania w zakresie organizacji parkowania pojazdów samochodowych na drogach publicznych i wewnętrznych pozostających w administracji ZDM, a także zapewnia pobieranie, kontrolę i egzekucję opłat za parkowanie na tych drogach.

Miasto realizuje projekt inwestycyjny budowy nowego ciągu komunikacyjnego wzdłuż dotychczasowej ul. A oraz nowo budowanej ul. B (dalej jako: „Inwestycja Drogowa”). Ulica B uzyska po zakończeniu Inwestycji Drogowej albo w jej trakcie nową nazwę.

Inwestycja Drogowa jest wieloetapowa i składa się z kilku części – w ramach realizacji Inwestycji Drogowej następuje w szczególności:

1) budowa nowych dróg i ulic (dróg publicznych oraz dróg wewnętrznych),

2) przebudowa dróg istniejących,

3) budowa (przebudowa) chodników i przejść dla pieszych,

4) budowa ścieżek rowerowych,

5) instalacja oświetlenia ulicznego i sygnalizacji świetlnej,

6) budowa (przebudowa) skrzyżowań jednopoziomowych,

7) zagospodarowanie terenów zieleni, w tym wykonanie nasadzeń drzew i krzewów,

8) budowa węzła komunikacyjnego (budowa bezkolizyjnego, dwupoziomowego skrzyżowania ulic C – zadanie określone jako „Budowa węzła komunikacyjnego B”) – dalej jako: „Węzeł Drogowy”.

W ramach realizacji Inwestycji Drogowej, w zakresie części obejmującej budowę Węzła Drogowego, zakłada się budowę bezkolizyjnego, dwupoziomowego skrzyżowania ulic C (budowa wiaduktów na potrzeby bezkolizyjnego ruchu pojazdów samochodowych oraz na potrzeby trasy tramwajowej), a także infrastruktury i urządzeń niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania Węzła Drogowego.

Faktury związane z realizacją Inwestycji Drogowej będą (są) wystawiane na Miasto (jako nabywcę towarów i usług związanych z Inwestycją Drogową) z dodatkowym wskazaniem jednostki organizacyjnej (ZDM), do której organizacyjnie przypisana jest realizacja części Inwestycji Drogowej i która będzie regulować należność (płatność).

Przyjęto, że należności wynikające z wystawionych na Miasto faktur związanych z realizacją Inwestycji Drogowej będą regulowane przez ZDM – w odniesieniu do części Inwestycji Drogowej, w tym Węzła Drogowego (ZDM jest tzw. dysponentem zadania inwestycyjnego Inwestycji Drogowej w tym zakresie i zarazem dysponentem środków z budżetu Miasta przeznaczonych na sfinansowanie Inwestycji Drogowej w tym zakresie).

W odniesieniu do nabyć towarów i usług związanych z Inwestycją Drogową, których dysponentem jest ZDM, Miasto nie dokonuje odliczania podatku naliczonego.

W toku realizacji Inwestycji Drogowej – w rejonie budowanego Węzła Drogowego – odkryto nielegalne składowisko odpadów niebezpiecznych (występowanie zanieczyszczonego gruntu). Odpady znajdują się na terenie realizowanych przez Miasto zadań inwestycyjnych, tj. budowy Węzła Drogowego. Taka sytuacja uniemożliwia nie tylko wykorzystanie tego terenu w celach budowlanych, ale przede wszystkim odkryte odpady stanowią zagrożenie dla życia i zdrowia ludności.

Z uwagi na powyższe niezbędne jest usunięcie tych odpadów i ich właściwa utylizacja.

W związku z powyższym Miasto zawarło dodatkową umowę, której przedmiotem jest wykonanie usług i robót budowlanych obejmujących usunięcie odpadów znajdujących się na terenie budowy (na terenie realizacji Inwestycji Drogowej w rejonie Węzła Drogowego) oraz czynności związane z utylizacją tych odpadów (dalej: „Umowa dot. odpadów”). Wykonanie Umowy dot. odpadów polega w szczególności na wydobyciu odpadów przy użyciu koparek (do głębokości ich zalegania), transporcie odpadów w celu poddania ich procesowi odzysku lub unieszkodliwienia, a także ponownym ukształtowaniu powierzchni ziemi z użyciem „czystych” mas ziemi.

Faktury związane z realizacją Umowy dot. odpadów będą wystawiane na Miasto (jako nabywcę towarów i usług), z dodatkowym wskazaniem jednostki organizacyjnej (ZDM), do której organizacyjnie przypisana jest jej realizacja. Faktury związane z realizacją Umowy dot. odpadów będą regulowane (płatne) przez ZDM jako dysponenta zadania i jednocześnie dysponenta środków z budżetu Miasta przeznaczonych na sfinansowanie realizacji Umowy dot. odpadów.

Przy realizacji Umowy dot. odpadów działa inwestor zastępczy tj. spółka (…).

Umowa dot. odpadów i jej realizacja stanowi odrębne zamówienie od umów (zamówień) związanych z budową Inwestycji Drogowej (zawarcie i realizacja Umowy dot. odpadów następuje niezależnie od realizacji Inwestycji Drogowej i umów związanych z wykonaniem Inwestycji Drogowej).

Zawarcie Umowy dot. odpadów było konieczne, gdyż zgromadzone w ziemi odpady mogą wywoływać negatywne odziaływanie na środowisko, a dokładniej pogorszyć stan jakości gleby, ziemi i wód gruntowych. Celem zaplanowanych działań naprawczych jest wyeliminowanie negatywnego oddziaływania na środowisko oraz przywrócenie do ponownego użytkowania terenów zdegradowanych przez obecność odpadów niebezpiecznych. Wydobycie i przekazanie odpadów do odzysku/unieszkodliwienia pozwoli w szczególności wyeliminować ryzyko wystąpienia ponadnormatywnych stężeń substancji zawartych w odpadach niebezpiecznych, zlokalizowanych na powierzchni ziemi, a także wyeliminować ryzyko niekontrolowanego rozprzestrzeniania się zanieczyszczenia gleby, ziemi i wód gruntowych.

W celu sfinansowania Umowy dot. odpadów Miasto zdecydowało się wystąpić do Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z wnioskiem o dofinansowanie wykonania zadania, w formie pożyczki, w zakresie usunięcia odpadów na terenie realizacji Inwestycji Drogowej w rejonie Węzła Drogowego (na potrzeby aplikowania o dofinansowanie przedmiotowe przedsięwzięcie określono pn. „Usunięcie nielegalnie składowanych odpadów niebezpiecznych w rejonie skrzyżowania ulic C”).

Dofinansowanie ma więc zostać przeznaczone na sfinansowanie nabycia przez Miasto towarów i usług w ramach (na podstawie) Umowy dot. odpadów.

Jednym z wymogów związanych z udzieleniem dofinansowania jest przedłożenie przez Miasto indywidualnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej VAT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w zakresie nabycia towarów i usług, w celu usunięcia odpadów niebezpiecznych, znajdujących się na terenie realizacji Inwestycji Drogowej, w rejonie Węzła Drogowego, w ramach Umowy dot. odpadów, będzie realizować zadania własne jednostki samorządu terytorialnego, służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1372), a w szczególności w zakresie ochrony środowiska, przyrody i gospodarki wodnej, utrzymania czystości i porządku, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych (czyli zadania ustawowe).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy Miastu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, związanego z nabyciem towarów i usług, w celu usunięcia odpadów niebezpiecznych, znajdujących się na terenie realizacji Inwestycji Drogowej, w rejonie Węzła Drogowego; w szczególności czy Miasto nie będzie posiadać prawa do odliczenia podatku naliczonego, związanego z nabyciem towarów i usług, w ramach Umowy dot. odpadów?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on posiadać prawa do odliczenia podatku naliczonego, związanego z nabyciem towarów i usług, w celu usunięcia odpadów niebezpiecznych, znajdujących się na terenie realizacji Inwestycji Drogowej, w rejonie Węzła Drogowego. Miasto nie będzie posiadać prawa do odliczenia podatku naliczonego, związanego z nabyciem towarów i usług, w ramach Umowy dot. odpadów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „uptu”).

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124).

W pierwszej kolejności oznacza to, że posiadanie przez dany podmiot (tu: Miasto) prawa do odliczenia podatku naliczonego uwarunkowane jest statusem tego podmiotu jako podatnika VAT (w odniesieniu do konkretnych nabyć towarów i usług). Zaistnienie prawa do odliczenia jest zatem uwarunkowane koniecznością ponoszenia konkretnych wydatków przez dany podmiot w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu VAT (ponoszenie wydatków w ramach statusu podatnika VAT). Wynika to z tego, że tylko podatnik w rozumieniu art. 15 uptu ma prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W tym kontekście należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 1 uptu, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 uptu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W ocenie Wnioskodawcy – w odniesieniu do zadania dotyczącego usunięcia odpadów niebezpiecznych znajdujących się na terenie realizacji Inwestycji Drogowej w rejonie Węzła Drogowego, w tym ponoszonych przez Miasto wydatków związanych z nabyciem towarów i usług w ramach Umowy dot. odpadów – Miasto nie działa jako podatnik VAT (nie dokonuje nabyć towarów i usług w ramach statusu podatnika VAT).

W ocenie Miasta, realizacja czynności w tym zakresie odbywa się w ramach władztwa publicznego i Miasto wykonując te czynności działa jako organ administracji publicznej. Działania związane z usunięciem odpadów to przede wszystkim realizacja zadań publicznych (zadań własnych Miasta) w zakresie ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej. W szczególności należy podkreślić, że Miasto nie realizuje zadania związanego z usunięciem odpadów w celu uzyskania (względnie zwiększenia) obrotów z działalności komercyjnej.

Podkreślenia wymaga, że Miasto nie zawarło Umowy dot. odpadów w celu uzyskania lub zwiększenia obrotów z działalności komercyjnej (opodatkowanej VAT). Co więcej, z uwagi na szczególny status Miasta jako podmiotu publicznego (wykonującego zadania publiczne), Miasto byłoby zobowiązane do usunięcia odpadów w każdym przypadku ich wykrycia. Oznacza to, że okoliczność realizacji Inwestycji Drogowej, pozostaje bez wpływu na konieczność usunięcia tych odpadów – w sytuacji przypadkowego odkrycia odpadów Miasto również byłoby zmuszone podjąć działania w celu ich usunięcia.

W takim ujęciu – w odniesieniu do czynności związanych z usunięciem odpadów – Miasto bez wątpienia nie może być uznana za podatnika, gdyż realizuje ono w tym zakresie zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 usg, a w szczególności ochrony środowiska, przyrody i gospodarki wodnej, utrzymania czystości i porządku, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych (czyli działania ustawowe – niepodlegające opodatkowaniu VAT).

Oznacza to zarazem, że w niniejszej sprawie nie zostaje spełniony pierwszy (i zarazem podstawowy) warunek uprawniający do dokonania odliczenia podatku naliczonego – Miasto ponosząc wydatki związane z usunięciem odpadów (w tym podatek naliczony związany z zakupem towarów i usług w ramach Umowy dot. odpadów) nie działa jako podatnik VAT.

W konsekwencji Miasto nie będzie posiadać prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług w celu usunięcia odpadów niebezpiecznych znajdujących się na terenie realizacji Inwestycji Drogowej w rejonie Węzła Drogowego, w szczególności Miasto nie będzie posiadać prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług w ramach Umowy dot. odpadów.

Na marginesie należy zauważyć, że nawet gdyby przyjąć, iż Miasto – ponosząc wydatki związane z usunięciem odpadów – działa w ramach statusu podatnika VAT, to dla zaistnienia prawa do odliczenia konieczne byłoby spełnienie kolejnego (drugiego) warunku, tj. musiałby zaistnieć związek pomiędzy dokonywanymi zakupami (podatkiem naliczonym) a czynnościami opodatkowanymi VAT (konieczność wystąpienia podatku należnego).

W tym kontekście należy zauważyć, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego.

O związku dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Taki związek w niniejszej sprawie z pewnością nie występuje.

Miasto zwraca uwagę, że podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 8 listopada 2016 r. o sygn. 1061-IPTPP2.4512.414.2016.1.KW, interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 listopada 2017 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.557.2017.1.AR, a także interpretacji indywidualnej z 17 stycznia 2019 r. o sygn. 0112-KDIL2-3.4012.618.2018.1.AŻ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Ponieważ tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Gmina, w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 ze zm.), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Według art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej oraz wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego. Zgodnie z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Miasto posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania Miasta należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Miasto jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Do jednostek organizacyjnych Miasta - w rozumieniu art. 2 pkt 1 lit. a ustawy centralizacyjnej – zalicza się m.in. Zarząd Dróg Miejskich (dalej: „ZDM”).

Miasto realizuje projekt inwestycyjny budowy nowego ciągu komunikacyjnego wzdłuż dotychczasowej ul. A oraz nowo budowanej ul. B (dalej jako: „Inwestycja Drogowa”). W toku realizacji Inwestycji Drogowej – w rejonie budowanego Węzła Drogowego – odkryto nielegalne składowisko odpadów niebezpiecznych (występowanie zanieczyszczonego gruntu). Odpady znajdują się na terenie realizowanych przez Miasto zadań inwestycyjnych, tj. budowy Węzła Drogowego. Taka sytuacja uniemożliwia nie tylko wykorzystanie tego terenu w celach budowlanych, ale przede wszystkim odkryte odpady stanowią zagrożenie dla życia i zdrowia ludności.

Z uwagi na powyższe niezbędne jest usunięcie tych odpadów i ich właściwa utylizacja.

W związku z powyższym Miasto zawarło dodatkową umowę, której przedmiotem jest wykonanie usług i robót budowlanych obejmujących usunięcie odpadów znajdujących się na terenie budowy (na terenie realizacji Inwestycji Drogowej w rejonie Węzła Drogowego) oraz czynności związane z utylizacją tych odpadów (dalej: „Umowa dot. odpadów”). Wykonanie Umowy dot. odpadów polega w szczególności na wydobyciu odpadów przy użyciu koparek (do głębokości ich zalegania), transporcie odpadów w celu podania procesowi odzysku lub unieszkodliwienia, a także ponownym ukształtowaniu powierzchni ziemi z użyciem „czystych” mas ziemi.

Faktury związane z realizacją Umowy dot. odpadów będą wystawiane na Miasto (jako nabywcę towarów i usług), z dodatkowym wskazaniem jednostki organizacyjnej (ZDM), do której organizacyjnie przypisana jest jej realizacja. Faktury związane z realizacją Umowy dot. odpadów będą regulowane (płatne) przez ZDM jako dysponenta zadania i jednocześnie dysponenta środków z budżetu Miasta przeznaczonych na sfinansowanie realizacji Umowy dot. odpadów. Przy realizacji Umowy dot. odpadów działa inwestor zastępczy tj. spółka (…).

Umowa dot. odpadów i jej realizacja stanowi odrębne zamówienie od umów (zamówień) związanych z budową Inwestycji Drogowej (zawarcie i realizacja Umowy dot. odpadów następuje niezależnie od realizacji Inwestycji Drogowej i umów związanych z wykonaniem Inwestycji Drogowej).

Zawarcie Umowy dot. odpadów było konieczne, gdyż zgromadzone w ziemi odpady mogą wywoływać negatywne odziaływanie na środowisko, a dokładniej pogorszyć stan jakości gleby, ziemi i wód gruntowych. Celem zaplanowanych działań naprawczych jest wyeliminowanie negatywnego oddziaływania na środowisko oraz przywrócenie do ponownego użytkowania terenów zdegradowanych przez obecność odpadów niebezpiecznych. Wydobycie i przekazanie odpadów do odzysku/unieszkodliwienia pozwoli w szczególności wyeliminować ryzyko wystąpienia ponadnormatywnych stężeń substancji zawartych w odpadach niebezpiecznych, zlokalizowanych na powierzchni ziemi, a także wyeliminować ryzyko niekontrolowanego rozprzestrzeniania się zanieczyszczenia gleby, ziemi i wód gruntowych.

W celu sfinansowania Umowy dot. odpadów Miasto zdecydowało się wystąpić do Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z wnioskiem o dofinansowanie wykonania zadania, w formie pożyczki, w zakresie usunięcia odpadów na terenie realizacji Inwestycji Drogowej w rejonie Węzła Drogowego (na potrzeby aplikowania o dofinansowanie przedmiotowe przedsięwzięcie określono pn. „Usunięcie nielegalnie składowanych odpadów niebezpiecznych w rejonie skrzyżowania ulic C”).

Dofinansowanie ma więc zostać przeznaczone na sfinansowanie nabycia przez Miasto towarów i usług w ramach (na podstawie) Umowy dot. odpadów.

Miasto w zakresie nabycia towarów i usług, w celu usunięcia odpadów niebezpiecznych, znajdujących się na terenie realizacji Inwestycji Drogowej, w rejonie Węzła Drogowego, w ramach Umowy dot. odpadów, będzie realizować zadania własne jednostki samorządu terytorialnego, służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy samorządzie gminnym, a w szczególności w zakresie ochrony środowiska, przyrody i gospodarki wodnej, utrzymania czystości i porządku, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych (czyli zadania ustawowe).

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług w celu usunięcia odpadów niebezpiecznych znajdujących się na terenie Inwestycji Drogowej, w rejonie Węzła Drogowego.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Z okoliczności analizowanej sprawy wynika bowiem, że Miasto będzie realizować zadanie polegające na usunięciu odpadów niebezpiecznych znajdujących się na terenie Inwestycji Drogowej, w rejonie Węzła Drogowego w ramach zadań własnych nałożonych na nie ustawą o samorządzie gminnym, czyli w tym zakresie Miasto działać będzie w ramach reżimu publicznoprawnego.

Zatem w związku z realizacją ww. zadania Miasto nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT. Tym samym realizując ww. zadanie Miasto nie będzie dokonywało zakupów towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca – Miasto w zakresie nabycia towarów i usług, w celu usunięcia odpadów niebezpiecznych, znajdujących się na terenie realizacji Inwestycji Drogowej, w rejonie Węzła Drogowego, w ramach Umowy dot. odpadów, będzie realizować zadania własne jednostki samorządu terytorialnego, służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy samorządzie gminnym, a w szczególności w zakresie ochrony środowiska, przyrody i gospodarki wodnej, utrzymania czystości i porządku, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych (czyli zadania ustawowe).

Zatem Miastu nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją zadania polegającego na usunięciu odpadów niebezpiecznych znajdujących się na terenie Inwestycji Drogowej, w rejonie Węzła Drogowego.

Podsumowując, w przedmiotowej sprawie warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia podatku naliczonego nie zostaną spełnione, bowiem Miasto realizując zadanie polegające na usunięciu odpadów niebezpiecznych znajdujących się na terenie Inwestycji Drogowej, w rejonie Węzła Drogowego nie będzie działać jako podatnik podatku VAT, a tym samym wydatki poniesione na jego realizację nie będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Tym samym Miastu nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowego zadania.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4.

Należy wyjaśnić, że wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej są rozpatrywane w kolejności – według daty wpływu. Tym samym interpretacje wydawane są w ustawowych terminach zgodnie z kolejnością wpływu do tutejszego organu.

Należy podkreślić, że Krajowa Informacja Skarbowa dokłada wszelkich starań, aby rozstrzygnięcia wydawane były w możliwie najszybszym terminie.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie oraz z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.