Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.258.2021.3.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-10
Teza: W zakresie uznania sprzedających za podatników podatku VAT, braku możliwości korzystania ze zwolnienia oraz prawa nabywcy do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: odliczenia; podatnik; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 26 kwietnia 2021 r. (data wpływu 29 kwietnia 2021 r.) uzupełnione pismem Strony z 28 lipca 2021 r. (data wpływu 2 sierpnia 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 14 lipca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania transakcji sprzedaży prawa własności Nieruchomości - **jest nieprawidłowe,**

*   braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości - **jest prawidłowe,**

*   prawa Nabywcy do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem Nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży prawa własności Nieruchomości, braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości oraz prawa Nabywcy do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem Nieruchomości.

Przedmiotowy wniosek uzupełniony został pismem Strony z 28 lipca 2021 r. (data wpływu 2 sierpnia 2021 r. ) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 14 lipca 2021 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.258.2021.2.EW.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Spółka A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

*   Zainteresowanych niebędących stroną postępowania: F. J., A. J.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka A. (dalej: „Spółka” lub „Kupujący”) jest czynnym podatnikiem podatku VAT i planuje zakup niezabudowanej nieruchomości gruntowej, składającej się z działek ewidencyjnych numer 1 i numer 2/1, o łącznej powierzchni 0,2146 ha, położonych we (…), obręb ewidencyjny (…), dla których Sąd Rejonowy (…), … Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr … (dalej: „Działki”). Prawo własności Działek przysługuje Pani A. J. i Panu F. J. (dalej: „Sprzedający”) na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej majątkowej.

W dniu 24 lutego 2021 r. Spółka oraz Sprzedający zawarli przedwstępną umowę sprzedaży Działek (dalej: „Transakcja”).

Historia i charakterystyka Działek

*   Działki stanowią niezabudowane grunty rolne.

*   Na Działkach nie ma wzniesionych budynków lub budowli, które stanowiłyby część składową gruntu lub odrębną własność. Także na moment Transakcji Działki będą pozostawać niezabudowane.

*   Sprzedający nabyli prawo własności działek ewidencyjnej nr 1 oraz 2, z której w 2011 r. wydzielono działkę ewidencyjną nr 2/1 na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego (co do współwłasności ułamkowej w 5/6) oraz na podstawie ugody sądowej zawartej 10 lutego 2010 r. (co do współwłasności ułamkowej w 1/6).

*   Nabycie prawa własności działek przez Sprzedających nie było czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

*   Działki położone są na obszarze objętym aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przyjętym uchwałą Rady Miejskiej (…) nr (…) z 17 maja 2007 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (…) we (…). W przedmiotowym planie Działki oznaczone są symbolem 8MW, dla którego podstawowym przeznaczeniem jest „zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna”.

*   Działki nie były, nie są i do dnia Transakcji nie będą przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia lub umowy o podobnym charakterze.

*   Działki nie są, nie były i do dnia Transakcji nie będą wykorzystywane przez Sprzedających lub inne podmioty do prowadzenia na nich działalności gospodarczej.

*   Działki nie stanowią też przedsiębiorstwa Sprzedających lub jego zorganizowanej części.

Przedmiot i cel zawarcia Transakcji

*   Przedmiotem Transakcji (sprzedaży na rzecz Spółki) ma być prawo własności Działek.

*   Spółka zamierza zrealizować na Działkach oraz na nieruchomości sąsiedniej, którą zamierza również nabyć, inwestycję polegającą na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych o 3 kondygnacjach naziemnych wraz z infrastrukturą oraz miejscami postojowymi zlokalizowanymi na powierzchni oraz w parkingu podziemnym jednopoziomowym, wraz z niezbędną infrastrukturą (dalej: „Planowana Inwestycja”).

*   Powstałe w wyniku realizacji Planowanej Inwestycji lokale mieszkalne Spółka zamierza sprzedawać.

*   Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a sprzedaż lokali wraz z prawem do udziału w gruncie, nieruchomości wspólnej i innymi prawami akcesoryjnymi będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki. Tym samym, zakup Działek będzie służył Spółce do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Charakterystyka Sprzedających

*   Sprzedający są osobami fizycznymi, które nie prowadzą działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy Prawo przedsiębiorców.

*   Sprzedający nie prowadzili i nie prowadzą na Działkach działalności rolniczej.

*   Działki stanowią majątek prywatny Sprzedających.

*   Sprzedający nie są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

*   Sprzedający nie zajmowali się, ani nie zajmują się obrotem nieruchomościami, w szczególności w sposób profesjonalny czy zorganizowany.

*   Sprzedający nie posiadają innych nieruchomości przeznaczonych na sprzedaż.

*   Sprzedający nie podejmowali działań o charakterze profesjonalnym (np. marketingowych) zmierzających do zwiększenia wartości rynkowej lub sprzedaży Działek, w szczególności nie uzbrajali terenu, nie odralniali Działek, itp. Przeciwnie, to Spółka ustaliła, kto jest właścicielem Działek i zwróciła się do Sprzedających z propozycją ich zakupu.

*   W przeszłości Sprzedający zawarli umowę przedwstępną na sprzedaż Działek z innym zainteresowanym.

*   Zainteresowany ten otrzymał zgodę Sprzedających na dysponowanie Działkami na cele budowlane w zakresie w jakim było to niezbędne, aby mógł on uzyskać decyzję o pozwoleniu na budowę dla planowanej przez siebie inwestycji. Adresatem takiej ewentualnej decyzji miał być inwestor a nie Sprzedający.

*   Z uwagi na upływ terminu na zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży nie doszło do jej zawarcia, a poprzedni zainteresowany zakupem Działek nie może już skutecznie żądać jej zawarcia.

*   Roszczenie o zawarcie umowy przyrzeczonej było wpisane w dziale III księgi wieczystej prowadzonej dla Działek, jednak został złożony wniosek o jego wykreślenie.

Uwagi dodatkowe

Umowa przedwstępna pomiędzy Spółką a Sprzedającymi zawiera następujące warunki, po spełnieniu których dojdzie do zawarcia między stronami przyrzeczonej umowy sprzedaży Działek:

1.  przeprowadzenie audytu prawnego i technicznego, który potwierdzi możliwość zrealizowania przez Kupującego Planowanej Inwestycji oraz
2.  nabycie przez Spółkę nieruchomości sąsiednich, na których również miałaby być realizowana Planowana Inwestycja.

W umowie przedwstępnej strony uzgodniły także, że Sprzedający udzielają Spółce prawo do dysponowania Działkami na cele budowlane, w szczególności na występowania do organów administracji budowlanej w celu dokonania koniecznych uzgodnień, do właściwego organu w celu uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach na realizację Planowanej Inwestycji, do gestorów mediów celem uzgodnienia warunków technicznych, zarządcy drogi w celu uzgodnienia obsługi komunikacyjnej Planowanej Inwestycji.

Dodatkowo, w ramach użyczenia Sprzedający zobowiązali się do przeniesienia na rzecz Kupującego posiadania Działek w zakresie wystąpienia do właściwych organów administracji publicznej z wnioskiem o zezwolenie na usunięcie drzew lub wykonanie nasadzenia kompensacyjnego, zwalniając jednocześnie Kupującego z wszelkich innych obowiązków wynikających z użyczenia. Niniejsza zgoda uprawnia do złożenia oświadczenia o prawie do dysponowania Działkami na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane oraz do złożenia oświadczenia o posiadaniu nieruchomości wraz ze zgodą właściciela na usunięcie drzew znajdujących się na Działkach, a także wejścia na ich teren celem dokonania pielęgnacji istniejącej zieleni oraz przeprowadzenia badań gruntowych, w tym geologicznych i geotechnicznych, w zakresie i na zasadach zgodnie z uznaniem Kupującego. Sprzedający zobowiązali się na żądanie Kupującego do wydania powyższych zgód w formie i zakresie niezbędnym do uzyskania przez Kupującego powyższych decyzji oraz do wydania powyższych zgód podmiotowi wskazanemu przez Kupującego.

Pełnomocnictwo to jest również wystarczające do tego, aby Spółka mogła złożyć do właściwych organów we własnym imieniu wniosek o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę dla Planowanej Inwestycji. Jeśli Spółka wystąpi z wnioskiem o wydanie takiej decyzji jej adresatem będzie Spółka a nie Sprzedający.

Sprzedający zobowiązali się ponadto udzielić osobom wskazanym przez Kupującego pełnomocnictwa do reprezentowania Sprzedających w postępowaniu zmierzającym do wykreślenia z Księgi Wieczystej wygasłego roszczenia wynikającego z zawartej w przeszłości przedwstępnej umowy sprzedaży, a także pełnomocnictwa do wglądu w akta księgi wieczystej prowadzonej dla Działek oraz w dokumentację Działek przechowywaną w rejestrze gruntów, jak i do dokonania wszelkich innych czynności wtoku przeprowadzenia audytu prawnego i technicznego Działek.

Udzielenie Spółce prawa do dysponowania Działkami na cele budowlane służy zabezpieczeniu interesów Spółki, tj. potwierdzenia możliwości realizacji Planowanej Inwestycji w zakładanym kształcie i nie jest przejawem aktywnego działania Sprzedających w celu zwiększenia atrakcyjności lub wartości Działek. Sprzedający nie są (byliby) zainteresowani podjęciem takich działań samodzielnie (na własną rzecz).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa Działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1, czy dostawa Działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z tego podatku?
3.  W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1, czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup Działek?

Zdaniem Wnioskodawców:

1.  Dostawa Działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1, dostawa Działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z tego podatku, gdyż będzie to dostawa terenów budowalnych.
3.  W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1, Kupujący będzie miał prawo do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup Działek.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

Z uwagi na to, że Kupujący i Sprzedający jako strony Transakcji będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14r § 1 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej występują z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji.

Potwierdzenie, że planowana Transakcja nie będzie/będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Sprzedających będzie wypływało na ich obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Kupującego oraz rozliczenia podatku VAT od Transakcji.

Z punktu widzenia Kupującego będzie wpływało to natomiast na możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT od faktury dokumentującej nabycie Dziatek w przypadku opodatkowania VAT Transakcji oraz na ustalenie obowiązku opodatkowania Transakcji podatkiem PCC.

Każda ze stron Transakcji ma zatem istotny interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.

W zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary należy zaś rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

W myśl przywołanych przepisów definicja towaru dla celów podatku VAT obejmuje zatem również grunty, których sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie wszystkie czynności stanowiące dostawę, w myśl art. 7 ustawy o VAT, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT - aby dana dostawa stanowiła przedmiot opodatkowania musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Podatnikami, zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym również podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zawarta w ustawie definicja „działalności gospodarczej” ma charakter uniwersalny. Obejmuje ona pod pojęciem „podatnika” wszystkie podmioty, które zajmują się prowadzeniem określonej działalności, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi również wykorzystanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Tak szerokie rozumienie definicji „działalności gospodarczej” jest odzwierciedleniem zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle powyższego, aby doszło do opodatkowania dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT konieczne jest, aby podmiot dokonujący dostawę miał status podatnika tego podatku, a dodatkowo działał w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Z tego względu zasadne jest wykluczenie z grona podatników osób fizycznych, jeśli dokonują one dostaw towarów stanowiących część ich majątku prywatnego.

Analizując jakie czynności podejmowane przez osoby fizyczne w ramach rozporządzania majątkiem prywatnym nie stanowią działalności gospodarczej, a tym samym, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, należy odwołać się do dorobku orzeczniczego Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), który jest również szeroko aprobowany przez polskie sądy administracyjne. Przykładowo, z orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast w sytuacji, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.).

Powyższe prowadzi do konkluzji, że za podatnika podatku VAT należy uznać osobę fizyczną, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym (np. podejmowanie działań marketingowych w celu sprzedaży działek wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego). Na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi jednak ciąg powyżej przykładowo przytoczonych działań podejmowanych przez osobę fizyczną, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje w przepisach ustawy o VAT, niemniej jego znaczenia można doszukać się w orzecznictwie TSUE, w tym np. w wyroku w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), która dotyczyła kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. W przedmiotowej sprawie TSUE ocenił, że „majątek prywatny” to część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Mając na uwadze powyższe, w okolicznościach analizowanej sprawy należy zatem podkreślić, że:

*   Sprzedający nabyli Działki w drodze dziedziczenia (na podstawie ugody sądowej), działając tym samym bez z góry powziętego zamiaru nabycia w celu odsprzedaży,

*   od momentu nabycia Sprzedający nie wykorzystywali Działek do prowadzenia działalności gospodarczej,

*   Sprzedający nie prowadzą działalności rolniczej i nie wykorzystywali Działek w tym celu,

*   Sprzedający nie podejmowali żadnych czynności charakterystycznych dla podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, takich jak np. uzbrojenie terenu, odrolnienie gruntów, podejmowanie działań marketingowych o profesjonalnym charakterze, zmierzających do sprzedaży Działek,

*   Sprzedający nie zajmowali się i nie zajmują obrotem nieruchomościami; nie posiadają też żadnych innych nieruchomości na sprzedaż.

W ocenie Zainteresowanych, fakt, że w umowie przedwstępnej strony zgodziły się, że Sprzedający udzielają Spółce prawa do dysponowania Działkami na cele budowlane, tj. w szczególności wyrażenie zgody na występowania przez Spółkę do organów administracji budowlanej w celu dokonania koniecznych uzgodnień, do właściwego organu w celu uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach na realizację Planowanej Inwestycji, do gestorów mediów celem uzgodnienia warunków technicznych, a także na to, że udzielają pełnomocnictwa do działania w zakresie m.in. wykreślenia w Księdze Wieczystej wygasłego roszczenia o zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży, nie powoduje, że sprzedaż (dostawę) Działek należy uznać za dokonaną w ramach działalności gospodarczej Sprzedających.

Zainteresowani zwracają uwagę, że udzielenie Spółce prawa (pełnomocnictwa) do dysponowania Działkami na cele budowlane, w tym do ewentualnego wystąpienie z wnioskiem o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę, służy zabezpieczeniu interesów Spółki, tj. potwierdzenia, że nie ma przeszkód natury formalnej i prawnej do realizacji Planowanej Inwestycji. Wszelkie działania podejmowane przez Spółkę w wyniku udzielenia jej prawa do dysponowania Działkami na cele budowlane będą inicjowane przez nią i w jej interesie. Sprzedający nie są (byliby) zainteresowani podjęciem takich działań samodzielnie, (na własną rzecz).Tym samym, nie można utożsamiać ich z działaniami podejmowanymi przez Sprzedających w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, gdyż są to działania mieszczące się w zakresie racjonalnego zarządzania majątkiem prywatnym.

To samo dotyczy prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane udzielonego przez Sprzedających w przeszłości poprzedniemu zainteresowanemu zakupem Działek.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Działek będzie jedynie przejawem rozporządzania przez Sprzedających, będących osobami fizycznymi, swoim majątkiem prywatnym, które nie nosi znamion działalności gospodarczej. W rezultacie, dokonując dostawy Działek na rzecz Kupującego Sprzedający nie będą działać w charakterze podatników VAT, a tym samym realizowana Transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W zakresie pytania nr 2:

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Pojęcie „terenów budowlanych” zdefiniowane jest w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez „tereny budowlane” rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ponadto, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania podatkiem VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tym samym, aby dostawa niezabudowanej działki gruntu mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT:

1.  grunt ten nie może być przeznaczony pod zabudowę na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu lub
2.  musiał być wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia działki nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak Zainteresowani wskazali w opisie zdarzenia przyszłego, Działki położone są na obszarze objętym aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Działki oznaczone są symbolem 8MW, dla którego podstawowym przeznaczeniem jest „zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna”.

W rezultacie, przeznaczenie Działek pod zabudowę na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego powoduje, że ich sprzedaż (dostawa) będzie stanowiła dostawę terenów budowlanych, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Tym samym, dostawa Działek nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jednocześnie, z uwagi na to, że:

*   Działki nie były wykorzystywane przez Sprzedających na cele działalności gospodarczej, a w szczególności działalności zwolnionej od podatku VAT oraz

*   nabycie Działek przez Sprzedających nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, w przedmiotowej sprawie zastosowania nie znajdą także warunki zwolnienia z opodatkowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w przypadku uznania, że Sprzedający dokonując sprzedaży Działek będą działać w charakterze podatników VAT, sprzedaż (dostawa) Działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa terenów budowlanych, bez prawa do zwolnienia z podatku VAT.

W zakresie pytania nr 3:

Zgodnie z art. 86 ust 1 ustawy o VAT, podatnikom przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług, w zakresie w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie

do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury powstaje w okresie, w którym spełnione zostają łącznie dwa warunki:

1.  podatnik otrzymał fakturę,
2.  w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego we wskazanym terminie, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch (w przypadku rozliczeń kwartalnych) albo trzech (w przypadku rozliczeń miesięcznych) następnych okresów rozliczeniowych.

W art. 88 ustawy o VAT ustawodawca wskazał okoliczności, w których podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku. Jedną z tych okoliczności jest sytuacja, gdy transakcja udokumentowana fakturą z wykazanym podatkiem naliczonym nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jednocześnie, w myśl art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d w związku z art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, z uwagi na to, że przedmiotem dostawy będą tereny budowlane (Działki), Sprzedający nie będą mogli skorzystać z prawa do zastosowania zwolnienia przedmiotowego i będą zobowiązani do rejestracji jako czynni podatnicy VAT przed dniem dostawy Działek.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę, że:

1.  planowana dostawa Działek będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako dostawa terenów budowalnych, która nie korzysta ze zwolnienia z podatku VAT,
2.  Sprzedający będą działać w tym zakresie w charakterze podatników VAT czynnych (bez prawa do zwolnienia podmiotowego),

\- Sprzedający będą zobowiązani do wystawienia faktury dokumentującej Transakcję, z wykazanym na niej podatkiem VAT.

W celu stwierdzenia, czy Kupujący będą mieli prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących dostawy Działek, należy przeanalizować spełnienie przesłanek określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Na moment sprzedaży (dostawy) Działek Kupujący będzie pozostawać podatnikiem VAT czynnym. Ponadto, po nabyciu Działek Kupujący planuje zrealizowanie na nich Planowanej Inwestycji, w ramach której powstaną budynki wielorodzinne wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą. Sprzedaż lokali powstałych w wyniku realizacji Planowanej Inwestycji wraz z prawem do udziału w gruncie, nieruchomości wspólnej i innymi prawami akcesoryjnymi, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, nabycie Działek będzie związane wyłącznie z wykonywaniem przez Kupującego czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W rezultacie, w ocenie Zainteresowanych po dostawie Działek i otrzymaniu przez Kupującego faktury VAT dokumentującą tę transakcję, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany na fakturze, gdyż spełniony zostanie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych, w przypadku uznania, że Sprzedający dokonując sprzedaży (dostawy) Działek będą działać w charakterze podatników VAT, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o całą kwotę podatku VAT naliczonego, który będzie wykazany na fakturze wystawionej przez Sprzedających celem udokumentowania Transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   opodatkowania transakcji sprzedaży prawa własności Nieruchomości - **jest nieprawidłowe,**

*   braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości - **jest prawidłowe,**

*   prawa Nabywcy do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem Nieruchomości - **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm. ), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 195 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do treści art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków łub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ww. Kodeksu oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które do-tyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 ww. Kodeksu, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne, w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości, wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na podstawie art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek gruntu nr 1 i 2/1 istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Sprzedający w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanych za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że 24 lutego 2021 r. Spółka oraz Sprzedający zawarli przedwstępną umowę sprzedaży Działek gruntu nr 1 i 2/1.

Działki stanowią niezabudowane grunty rolne. Na Działkach nie ma wzniesionych budynków lub budowli, które stanowiłyby część składową gruntu lub odrębną własność. Także na moment Transakcji Działki będą pozostawać niezabudowane.

Sprzedający nabyli prawo własności działek ewidencyjnej nr 1 oraz 2, z której w 2011 r. wydzielono działkę ewidencyjną nr 2/1 na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego (co do współwłasności ułamkowej w 5/6) oraz na podstawie ugody sądowej zawartej 10 lutego 2010 r. (co do współwłasności ułamkowej w 1/6). Nabycie prawa własności działek przez Sprzedających nie było czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Działki położone są na obszarze objętym aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przyjętym uchwałą Rady Miejskiej (…) nr (…) z 17 maja 2007 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (…) we (…). W przedmiotowym planie Działki oznaczone są symbolem 8MW, dla którego podstawowym przeznaczeniem jest „zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna”.

Działki nie były, nie są i do dnia Transakcji nie będą przedmiotem najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze. Działki nie są, nie były i do dnia Transakcji nie będą wykorzystywane przez Sprzedających lub inne podmioty do prowadzenia na nich działalności gospodarczej. Działki nie stanowią też przedsiębiorstwa Sprzedających lub jego zorganizowanej części.

We wniosku wskazano, że Umowa przedwstępna pomiędzy Spółką a Sprzedającymi zawiera następujące warunki, po spełnieniu których dojdzie do zawarcia między stronami przyrzeczonej umowy sprzedaży Działek:

1.  przeprowadzenie audytu prawnego i technicznego, który potwierdzi możliwość zrealizowania przez Kupującego Planowanej Inwestycji oraz
2.  nabycie przez Spółkę nieruchomości sąsiednich, na których również miałaby być realizowana Planowana Inwestycja.

W umowie przedwstępnej strony uzgodniły także, że Sprzedający udzielają Spółce prawo do dysponowania Działkami na cele budowlane, w szczególności na występowania do organów administracji budowlanej w celu dokonania koniecznych uzgodnień, do właściwego organu w celu uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach na realizację Planowanej Inwestycji, do gestorów mediów celem uzgodnienia warunków technicznych, zarządcy drogi w celu uzgodnienia obsługi komunikacyjnej Planowanej Inwestycji.

Dodatkowo, w ramach użyczenia Sprzedający zobowiązali się do przeniesienia na rzecz Kupującego posiadania Działek w zakresie wystąpienia do właściwych organów administracji publicznej z wnioskiem o zezwolenie na usunięcie drzew lub wykonanie nasadzenia kompensacyjnego, zwalniając jednocześnie Kupującego z wszelkich innych obowiązków wynikających z użyczenia. Niniejsza zgoda uprawnia do złożenia oświadczenia o prawie do dysponowania Działkami na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane oraz do złożenia oświadczenia o posiadaniu nieruchomości wraz ze zgodą właściciela na usunięcie drzew znajdujących się na Działkach, a także wejścia na ich teren celem dokonania pielęgnacji istniejącej zieleni oraz przeprowadzenia badań gruntowych, w tym geologicznych i geotechnicznych, w zakresie i na zasadach zgodnie z uznaniem Kupującego. Sprzedający zobowiązali się na żądanie Kupującego do wydania powyższych zgód w formie i zakresie niezbędnym do uzyskania przez Kupującego powyższych decyzji oraz do wydania powyższych zgód podmiotowi wskazanemu przez Kupującego.

Pełnomocnictwo to jest również wystarczające do tego, aby Spółka mogła złożyć do właściwych organów we własnym imieniu wniosek o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę dla Planowanej Inwestycji. Jeśli Spółka wystąpi z wnioskiem o wydanie takiej decyzji jej adresatem będzie Spółka a nie Sprzedający.

Sprzedający zobowiązali się ponadto udzielić osobom wskazanym przez Kupującego pełnomocnictwa do reprezentowania Sprzedających w postępowaniu zmierzającym do wykreślenia z Księgi Wieczystej wygasłego roszczenia wynikającego z zawartej w przeszłości przedwstępnej umowy sprzedaży, a także pełnomocnictwa do wglądu w akta księgi wieczystej prowadzonej dla Działek oraz w dokumentację Działek przechowywaną w rejestrze gruntów, jak i do dokonania wszelkich innych czynności wtoku przeprowadzenia audytu prawnego i technicznego Działek.

Nabywca (Spółka A) jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka zamierza zrealizować na Działkach oraz na nieruchomości sąsiedniej, którą zamierza również nabyć, inwestycję polegającą na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych o 3 kondygnacjach naziemnych wraz z infrastrukturą oraz miejscami postojowymi zlokalizowanymi na powierzchni oraz w parkingu podziemnym jednopoziomowym, wraz z niezbędną infrastrukturą. Powstałe w wyniku realizacji Planowanej Inwestycji lokale mieszkalne Spółka zamierza sprzedawać. Zgodnie ze wskazaniem we wniosku Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a sprzedaż lokali wraz z prawem do udziału w gruncie, nieruchomości wspólnej i innymi prawami akcesoryjnymi będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki. Tym samym, zakup Działek będzie służył Spółce do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii czy dostawa Działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży prawa własności nieruchomości, Sprzedający będą spełniali przesłanki do uznania Ich za podatników podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na Kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a Kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W niniejszej sprawie należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Sprzedający zawarli z Kupującym przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości. W umowie przedwstępnej strony uzgodniły także, że Sprzedający udzielają Spółce prawo do dysponowania Działkami na cele budowlane, w szczególności na występowania do organów administracji budowlanej w celu dokonania koniecznych uzgodnień, do właściwego organu w celu uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach na realizację Planowanej Inwestycji, do gestorów mediów celem uzgodnienia warunków technicznych, zarządcy drogi w celu uzgodnienia obsługi komunikacyjnej Planowanej Inwestycji.

Ponadto, w ramach użyczenia Sprzedający zobowiązali się do przeniesienia na rzecz Kupującego posiadania Działek w zakresie wystąpienia do właściwych organów administracji publicznej z wnioskiem o zezwolenie na usunięcie drzew lub wykonanie nasadzenia kompensacyjnego, zwalniając jednocześnie Kupującego z wszelkich innych obowiązków wynikających z użyczenia. Niniejsza zgoda uprawnia do złożenia oświadczenia o prawie do dysponowania Działkami na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane oraz do złożenia oświadczenia o posiadaniu nieruchomości wraz ze zgodą właściciela na usunięcie drzew znajdujących się na Działkach, a także wejścia na ich teren celem dokonania pielęgnacji istniejącej zieleni oraz przeprowadzenia badań gruntowych, w tym geologicznych i geotechnicznych, w zakresie i na zasadach zgodnie z uznaniem Kupującego. Sprzedający zobowiązali się na żądanie Kupującego do wydania powyższych zgód w formie i zakresie niezbędnym do uzyskania przez Kupującego powyższych decyzji oraz do wydania powyższych zgód podmiotowi wskazanemu przez Kupującego.

Z opisu sprawy wynika również, że udzielone pełnomocnictwo pozwala, aby Spółka mogła złożyć do właściwych organów we własnym imieniu wniosek o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę dla Planowanej Inwestycji. Sprzedający zobowiązali się ponadto udzielić osobom wskazanym przez Kupującego pełnomocnictwa do reprezentowania Sprzedających w postępowaniu zmierzającym do wykreślenia z Księgi Wieczystej wygasłego roszczenia wynikającego z zawartej w przeszłości przedwstępnej umowy sprzedaży, a także pełnomocnictwa do wglądu w akta księgi wieczystej prowadzonej dla Działek oraz w dokumentację Działek przechowywaną w rejestrze gruntów, jak i do dokonania wszelkich innych czynności wtoku przeprowadzenia audytu prawnego i technicznego Działek.

Wobec powyższego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających (mocodawców), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży Nieruchomości podejmują Oni pewne działania w sposób zorganizowany.

W ocenie Organu uznać należy, że podejmowane przez Sprzedających działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym Zainteresowanych.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowane przez Sprzedających zbycie działek gruntu nr 1 i 2/1, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie stanowić dostawę dokonywaną przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmowali działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazali aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedających, a zbycie przedmiotowej nieruchomości będzie stanowiło realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, grunt będący współwłasnością Sprzedających podlega wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Zainteresowanych – Sprzedających. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Kupującego. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedających za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, sprzedaż przez Sprzedających (A i F J ) prawa własności działek gruntu nr 1 i 2/1 będzie dostawą dokonywaną przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatników podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż ww. działek gruntu nr 1 i 2/1 będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także tego, czy dostawa Działek nie będzie korzystać ze zwolnienia.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie prawo własności nieruchomości (działek gruntu nr 1 i 2/1), które to Działki położone są na obszarze objętym aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przyjętym uchwałą Rady Miejskiej (…) nr (…) z 17 maja 2007 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (…) we (…). W przedmiotowym planie Działki oznaczone są symbolem 8MW, dla którego podstawowym przeznaczeniem jest „zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna”.

W konsekwencji należy wskazać, że ww. działki spełniają definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Zatem ich dostawa działek gruntu nr 1 i 2/1 nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W niniejszej sprawie Sprzedający nabyli prawo własności działek ewidencyjnej nr 1 oraz 2, z której w 2011 r. wydzielono działkę ewidencyjną nr 2/1 na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego (co do współwłasności ułamkowej w 5/6) oraz na podstawie ugody sądowej zawartej 10 lutego 2010 r. (co do współwłasności ułamkowej w 1/6). Nabycie prawa własności działek przez Sprzedających nie było czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji nie można stwierdzić, że Sprzedającym przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowych działek, lub że takie prawo Sprzedającym nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Oznacza to, że nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Działki nie były, nie są i do dnia Transakcji nie będą przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia lub umowy o podobnym charakterze, nie są, nie były i do dnia Transakcji nie będą wykorzystywane przez Sprzedających lub inne podmioty do prowadzenia na nich działalności gospodarczej, nie stanowią też przedsiębiorstwa Sprzedających lub jego zorganizowanej części. Zatem ww. działki gruntu nr 1 i 2/1 nie były wykorzystywane wyłącznie do prowadzenia działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zbycie opisanej we wniosku Nieruchomości będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        *   energii elektrycznej (CN 2716 00 00),
        *   wyrobów tytoniowych,
        *   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu,
    6.  następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:
        *   preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),
        *   komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),
        *   urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),
        *   maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),
    7.  hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:
        *   pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),
        *   motocykli (PKWiU ex 45.4);
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie,
    4.  ściągania długów, w tym factoringu;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Powołane wyżej przepisy wyraźnie wskazują, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie podmiotowe od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1, zatem Sprzedający są zobowiązani do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży tej nieruchomości.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, należało uznać jako prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także prawa Nabywcy do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z nabyciem nieruchomości.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza zrealizować na Działkach oraz na nieruchomości sąsiedniej, którą zamierza również nabyć, inwestycję polegającą na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych o 3 kondygnacjach naziemnych wraz z infrastrukturą oraz miejscami postojowymi zlokalizowanymi na powierzchni oraz w parkingu podziemnym jednopoziomowym, wraz z niezbędną infrastrukturą. Powstałe w wyniku realizacji Planowanej Inwestycji lokale mieszkalne Spółka zamierza sprzedawać. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a sprzedaż lokali wraz z prawem do udziału w gruncie, nieruchomości wspólnej i innymi prawami akcesoryjnymi będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki. Tym samym, zakup Działek będzie służył Spółce do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Spółkę Nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym. W konsekwencji, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy wskazać, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawiony przez danego podatnika. Powołana interpretacja nie stanowi źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawartego w niej stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we (…), ul. (…), (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.