Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-933/15-5/MPŁ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-12-07
Teza: Czy w przypadku sprzedaży całego budynku lub poszczególnych lokali w terminie 5-ciu lat od dnia nabycia nieruchomości spowoduje powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) czy też zostanie opodatkowane na zasadach wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy?
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; najem; nieruchomości; przychód-źródła przychodu; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2015 r. (data wpływu 7 września 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 listopada 2015 r. (data wpływu 20 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono w dniu 20 listopada 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca nabył w drodze umowy sprzedaży lokal mieszkalny, stanowiący odrębną nieruchomość w budynku w S. wraz z przynależnym do niego udziałem wynoszącym 5.240/10.000 części nieruchomości wspólnej. Na skutek przeprowadzonych prac modernizacyjnych powstał budynek wielorodzinny składający się z pięciu samodzielnych lokali mieszkalnych i w konsekwencji ustanowiona została odrębna własność każdego z lokali w tym budynku. W każdym z powstałych lokali Wnioskodawca posiada udział w wysokości 5.240/10.000 tj. odpowiadający pierwotnemu udziałowi w budynku.

Prace były prowadzone metodą gospodarczą. Wnioskodawca, w związku z prowadzonymi pracami modernizacyjnymi nie odliczał podatku naliczonego oraz nie zaliczał ponoszonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto, Wnioskodawca jest właścicielem 2 lokali — w G. (nabytych w drodze dziedziczenia) oraz w W. (nabytych w 2003 roku na potrzeby mieszkaniowe) — które obecnie w oparciu o umowy długoterminowe są wynajmowane na cele mieszkaniowe, zaś przychody opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stawką 8,5 %.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie planuje prowadzić indywidualnej działalności gospodarczej. Czynności wynajmowania przez Wnioskodawcę lokali w G. i w W. oraz przysługującego Wnioskodawcy udziału w czterech lokalach w S. dokonywane będą z zamiarem wykonywania wyłącznie najmu prywatnego – nie w ramach działalności gospodarczej.

Celem prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem planuje założyć spółkę jawną, w której Wnioskodawca będzie posiadał udział w wysokości 52,4% tj. odpowiadający udziałowi w poszczególnych lokalach mieszkalnych. Przychody z tytułu udziału w spółce będą opodatkowane podatkiem liniowym w wysokości 19%.

Wnioskodawca planuje, że cztery spośród pięciu lokali mieszkalnych położonych w S. zostaną wynajęte Spółce, która będzie czynnym podatnikiem VAT. Czynsz płacony przez Spółkę jawną Wnioskodawcy będzie stanowił koszt uzyskania przychodu poszczególnych wspólników bez żadnych ograniczeń.

Wnioskodawca planuje opodatkować przychody osiągane z najmu na rzecz Spółki jawnej zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stawką 8,5 %. Ponadto Wnioskodawca nie planuje rejestrować się jako podatnik podatku od towarów, gdyż łączne przychody z najmu nie przekroczą kwoty 150.000 zł rocznie.

Przedmiotem działalności spółki jawnej będzie świadczenie usług najmu na cele mieszkalne oraz zakwaterowania, związanych z pobytem w celach turystycznych lub biznesowych.

Celem przystosowania powyższych lokali do prowadzenia działalności gospodarczej Spółka poniesie znaczne koszty związane z wykończeniem i umeblowaniem lokali. Wydatki ponoszone na ten cel będą kwalifikowane w koszty uzyskania przychodu Wspólników, zaś podatek VAT naliczony od nabywanych towarów i usług będzie podlegał rozliczeniu przez Spółkę.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, że czynności wynajmu nieruchomości nie będą wykonywane w sposób określony w definicji wynikającej z art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. We wskazanym przepisie prawnym została podana definicja działalności gospodarczej i zgodnie z nią działalnością gospodarczą jest różnoraka działalność zarobkowa spełniająca łącznie następujące kryteria: jest prowadzona we własnym imieniu i na własny rachunek, jest prowadzona bez względu na jej rezultat, jest prowadzona w sposób zorganizowany, jest prowadzona w sposób ciągły. Wnioskodawca uważa, że odnosząc powyższe kryteria do planowanego przez Niego najmu prywatnego majątku nie zostaną spełnione co najmniej dwa z nich.

Planowany przez Wnioskodawcę najem prywatny nie będzie prowadzony w sposób zorganizowany. Wnioskodawca nie będzie posiadał żadnej struktury organizacyjnej służącej temu najmowi. Wnioskodawca planuje wynająć nieruchomości tylko jednemu Najemcy, którym będzie Spółka Jawna. Umowa zostanie podpisana ze Spółką Jawną w związku z tym nie będą nawet prowadzone żadne działania mające na celu znalezienie Najemcy. Nie będą również prowadzone żadne działania mające na celu zwiększenie lub utrzymanie przychodów z tego najmu, oczywiście za wyjątkiem gdyby Najemca wypowiedział umowę.

Ponadto, z racji, że wszystkie koszty mediów będą fakturowane przez dostawców mediów bezpośrednio na Najemcę oraz umowa zobowiązywać będzie Najemcę do bieżących napraw oraz konserwacji to też działania Wnioskodawcy w związku z planowanym najmem prywatnym ograniczą się jedynie do działań o charakterze incydentalnym.

Zdaniem Wnioskodawcy w niniejszej sprawie, brak jest spełnienia przesłanek ustawowych uznania najmu za działalność gospodarczą. Nie został spełniony chociażby warunek zawarty w definicji art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie stwierdzono, że działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, lub polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W związku z powyższym czynności wynajmu nieruchomości nie będą prowadzone w sposób zorganizowany i ciągły, co w konsekwencji dla Wnioskodawcy nie będzie stanowić przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, a będą stanowić odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zatem, jeśli najem nie jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, umowy są podpisane w ramach najmu prywatnego, uzyskany przychód będzie można opodatkować ryczałtem ewidencjonowanym. Stawka 8,5% wynika z treści art. 12 ust. 1 pkt 3a.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 4).

Czy w przypadku sprzedaży całego budynku lub poszczególnych lokali w terminie 5-ciu lat od dnia nabycia nieruchomości spowoduje powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) czy też zostanie opodatkowane na zasadach wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż umowa najmu lokali nie powoduje przeniesienia własności nieruchomości, nie powoduje również automatycznego jej przeniesienia do składników majątkowych Spółki. O tym czy dany składnik majątku jest wykorzystywany w działalności gospodarczej decyduje ujęcie danego składnika w ewidencji środków trwałych. W myśl art. 14 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej jest m.in. przychód z odpłatnego zbycia środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Za przychód z działalności gospodarczej uważa się także sprzedaż składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wycofanych z działalności gospodarczej, jeśli między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności, i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło sześć lat. Brak opodatkowania przychodu ze zbycia lokalu czy lokali potwierdza aktualne orzecznictwo – wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Gliwicach z dnia 6 marca 2013 roku (sygn. akt I SA/G1 993/12) - wyłączenie zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku mm dochodowym od osób fizycznych obejmuje tylko te składniki majątku, które są wykorzystywane w działalności gospodarczej lub zostały z niej wycofane, a przy tym spełniają warunki określone w art. 14 ust. 2 pkt 1 wskazanej ustawy podatkowej, tj. zostały wpisane do ewidencji środków trwałych, a także nieujęte w ewidencji składniki majątku wymienione w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b omawianej ustawy oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie.

Skoro przedmiotowy udział w nieruchomości nie mieści się wśród składników majątku wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 to nie ma do niego zastosowania art. 10 ust. 2 pkt 3 omawianej ustawy.

Brak zaewidencjonowania wynajmowanego lokalu w środkach trwałych zgodnie z dyspozycją przepisów powyżej powołanych nie powoduje powstania przychodu w razie zbycia tejże nieruchomości przez jej właścicieli na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawcy, zbycie nieruchomości spowoduje powstanie przychodu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

1.  pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,
2.  pkt 8 – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Zgodnie z art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) cyt. ustawy, spełnione winny zostać, co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w działalności gospodarczej.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazana definicja pozwala na wyróżnienie kilku elementów tworzących to pojęcie, a mianowicie jest to działalność zarobkowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Zarobkowy charakter działalności oznacza, że działalność ta jest nastawiona na osiągnięcie zysku, dochodu, co odróżnia ją od działalności społecznej. Przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu.

Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Wykonywanie działalności w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy, istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalny najem przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter; o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań oraz ich rozmiar.

Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji czy nie, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania bądź zgłoszenia do właściwego rejestru tej działalności (tzw. uniwersalna definicja pozarolniczej działalności gospodarczej).

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży budynku lub poszczególnych lokali mieszkalnych w terminie 5 lat od dnia nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Wnioskodawca zamierza wynająć cztery spośród pięciu lokali mieszkalnych Spółce jawnej, przy czym czynności wynajmowania przez Wnioskodawcę przedmiotowych lokali dokonywane będą z zamiarem wykonywania wyłącznie najmu prywatnego a nie w ramach działalności gospodarczej.

Z wniosku nie wynika ponadto, by Wnioskodawca miał dokonywać sprzedaży nieruchomości w sposób zorganizowany i ciągły.

W związku z powyższym należy przyjąć, że opisana we wniosku sprzedaż budynku mieszkalnego lub poszczególnych lokali nie zostanie dokonana w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Skutki podatkowe tej sprzedaży trzeba wobec tego ocenić w kontekście przesłanek z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro zatem odpłatne zbycie opisanej we wniosku nieruchomości nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło jej nabycie, zdarzenie to doprowadzi do powstania u Wnioskodawcy przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.