Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-638/09/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-11-06
Teza: Sposób opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2009r. (data wpływu do tut. Biura 03 sierpnia 2009r.), uzupełnionym w dniu 07 października 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03 sierpnia 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m. in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 24 września 2009r. Znak IBPBI/1/415-638/09/KB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 07 października 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni była podatnikiem VAT od 1995r. W latach 1982 – 1997 prowadziła działalność gospodarczą – placówkę handlową. Nigdy nie prowadziła działalności w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, ani nie zakupywała nieruchomości w celu dalszej odsprzedaży. W ramach działalności usługowej, m. in. świadczyła usługi najmu nieruchomości dla celów mieszkalnych i użytkowych. Nieruchomości nabywała natomiast w ramach gromadzenia osobistego majątku. Od 1997r. uzyskiwała przychody z wynajmu (najem nie zbył rozliczany w ramach działalności gospodarczej, lecz na zasadach ogólnych). Działalność gospodarczą, w ramach której najem był rozliczany, wznowiono w 2004r.

Zapytanie dotyczy skutków podatkowych transakcji w formie aktu notarialnego – umowy sprzedaży z dnia 23 grudnia 2008r. Na jej mocy, wnioskodawczyni sprzedała działkę gruntu wraz z posadowionym na niej obiektem budowlanym (kamienica wielolokalowa + cztery pawilony).

Sprzedawany budynek został wzniesiony ok. 1900r. Wówczas nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie. Jest to budynek części zwartej zabudowy jako główny budynek piętrowy, murowany z cegły, ze stropami. Kamienica ma zróżnicowane przeznaczenie – częściowo mieszkalne, częściowo użytkowe. W roku 1992r. dokonano wyburzenia oficyn mieszkalnych. W oparciu o wydane pozwolenie na budowę w 1997r. zakończono budowę nowych czterech pawilonów (każdy z nich to sklep z pomieszczeniem socjalnym i WC) handlowych o ogólnej powierzchni użytkowej 176 m2. Pawilony te wznoszone były systemem gospodarczym, z pomocą rodziny. W ramach tej metody realizacji inwestycji, wykorzystano wiele materiałów pochodzących z uprzedniej rozbiórki oficyny, jak również zakupionych przed rejestracją jako podatnika VAT, tj. przed 1995r. oraz materiały używane. W związku z tym, w zakresie czynionych z tego tytułu wydatków na robociznę i zakup materiałów, nie przysługiwało wnioskodawczyni prawo do odliczenia podatku naliczonego, albowiem w momencie ponoszenia wydatków nie była podatnikiem VAT. Wartość początkowa budynków na potrzeby amortyzacji wynosiła 300.000 zł. Nakłady na budowę pawilonów wynosiły 183.000 zł, co stanowi ponad 65% wartości początkowej. Cała nieruchomość kamienicy (lokale, nieruchomość wspólna) była używana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i amortyzowana metodą podatkową – liniową wg stawki 1,5% (okres amortyzacji 40 lat). Natomiast dobudowany w 1997r. pawilon był amortyzowany metodą liniową wg wskaźnika 2,5%. Przed datą opisanej powyżej transakcji wnioskodawczyni dokonywała zbycia wyłącznie nieruchomości gruntowych (bez budynku): w 1990r. (1 sprzedaż), w 1991r. (przeniesienie własności nieruchomości gruntowej na rzecz zakładu energetycznego na podstawie ugody), w 1991r. (1 sprzedaż), w 1994r. (2 darowizny), 1995r. (sprzedaż). Jako, że wówczas nieruchomości gruntowe nie były towarem, transakcje nie były opodatkowane VAT.

Ww. nieruchomość spełniała w dacie transakcji kryteria uznania ją za nieruchomość używaną wg art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008r. Przy nabyciu ww. nieruchomości wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż nie obowiązywała wówczas ustawa o VAT.

Obecnie – na podstawie szczegółowych pomiarów – biegły sądowy stwierdził, że lokale mieszkalne z przyporządkowanymi im częściami wspólnymi, przeznaczonymi do wspólnego użytkowania przez użytkowników lokali mieszkalnych, wynoszą w sprzedawanym budynku 416 m2. Powierzchnia lokali użytkowych (w tym ww. cztery pawilony) z przynależnościami to 330 m2 powierzchni użytkowej. Ww. kamienica stanowi budynek na stałe związany z gruntem. Dobudowany pawilon użytkowy nie stanowi odrębnej od tej kamienicy nieruchomości, gdyż stanowi on integralną część kamienicy i nie posiada odrębnej księgi wieczystej. Kamienica i pawilon objęte są tym samym numerem adresowym. Przedmiotem sprzedaży – w jednym akcie notarialnym i na rzecz tego samego nabywcy – była cała nieruchomość wraz z naniesieniami, tj. wielolokalową kamienicą oraz pawilonami. Wnioskodawczyni zaznacza, że pawilon dobudowany w 1997r. nie stanowił przed transakcją odrębnej nieruchomości (nie był przedmiotem odrębnej własności). Nie był też odrębnym budynkiem. Jest on częścią kamienicy, jako jej dobudówka. Od 1997r. był używany przez najemców prowadzących w nim sklepy. Zgodnie z posiadaną opinią Ośrodka Klasyfikacyjnego Głównego Urzędu Statystycznego (dalej GUS), budynek ten winien być zaklasyfikowany w ramach PKOB GRUPA 112, KLASA 1122 „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach.” GUS stwierdził, że każdy obiekt klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu. W przypadku budynków przeznaczonych lub użytkowanych do wielu celów klasyfikuje się je w jednej pozycji PKOB, zgodnie z głównym ich użytkowaniem, wyrażonym w metrach kwadratowych powierzchni użytkowej, przeznaczonej na ten cel. Zgodnie z opinią GUS budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których o najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej przeznaczona jest na cele mieszkalne, budynek taki sklasyfikowany jest jako niemieszkalny.

Zdaniem wnioskodawczyni, z przedłożonej opinii rzeczoznawcy – biegłego sądowego, dotyczącej sprzedawanej nieruchomości, który dokonał pomiaró1)w poszczególnych części sprzedawanej nieruchomości i wydał w tym zakresie stosowną ekspertyzę, wynika, że lokale mieszkalne z przyporządkowanymi im częściami wspólnymi, przeznaczonymi do wspólnego użytkowania przez użytkowników lokali mieszkalnych, wynoszą w sprzedawanym budynku 416 m2. Powierzchnia lokali użytkowych (w tym ww. cztery pawilony) z przynależnościami to 330 m2 powierzchni użytkowej. Kierując się tymi wskazaniami, GUS określił PKOB budynku jako 1122. Uznał bowiem, że w oparciu o przedstawiony opis, wynika, że budynek zawiera więcej niż 3 lokale mieszkalne, a ponadto 50% powierzchni użytkowej przeznaczone jest na cele mieszkalne.

Powyższa nieruchomość kamienicy była wynajmowana przez wnioskodawczynię zarówno na cele mieszkaniowe, jak i użytkowe (np. gabinet dentystyczny). W księgach wieczystych wszystkie lokale znajdujące się w sprzedawanej kamienicy są oznaczone jako lokale mieszkalne. Używanie lokali dla celów użytkowych nie wpłynęło na ich mieszkalny charakter i takie właśnie jest ich ewidencjonowanie w odpowiednich rejestrach nieruchomości oraz rejestrze na potrzeby podatku od nieruchomości. W otrzymanej informacji GUS pouczono wnioskodawczynię, że o zmianie tymczasowego przeznaczenia na stałe, decyduje każdorazowo wykonanie robót budowlanych, na które musi być zgoda organu administracyjno-budowlanego w formie decyzji. Takich zgód ani takich robót, na trwale zmieniających przeznaczenie poszczególnych lokali, w ogóle nie było. Przekwalifikowaniem na lokale użytkowe objęto jedynie dwa lokale na parterze. Natomiast wszystkie lokale na piętrze nigdy nie zostały przekwalifikowane. W kamienicy ani w pawilonach nie dokonano żadnych modyfikacji ani przeróbek.

Opisane powyżej nieruchomości stanowiły majątek osobisty wnioskodawczyni, gdyż nabywając powyższe nieruchomości była już stanu wolnego – rozwiedziona i w tym stanie cywilnym pozostawała nadal. Przedmiotowa nieruchomość była nabywana do 1990r. poza prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z decyzją Burmistrza, wnioskodawczyni uiszczała podatek od ww. nieruchomości jako od nieruchomości mieszkalnej, zajętej na potrzeby działalności gospodarczej oraz częściowo jak od nieruchomości czysto mieszkalnej. Osoba kupująca wszystkie ww. lokale od wnioskodawczyni, korzystała z kredytu bankowego mieszkaniowego. Wnioskodawczyni była od 1995r. do końca 2008r. zarejestrowana jako czynny podatnik VAT (prowadziła działalność handlową).

W uzupełnieniu wniosku wskazano m. in., iż:

*   we wskazanej we wniosku kamienicy, będącej przedmiotem sprzedaży, znajdowały się cztery lokale, stanowiące wyodrębnione przedmioty własności,
*   częścią składową kamienicy były: część wspólna oraz opisane we wniosku dobudowane do kamienicy cztery pawilony, których własność nie została wyodrębniona,
*   ww. cztery wyodrębnione hipotecznie lokale, w świetle zapisów w księgach wieczystych, były lokalami mieszkalnymi. W adnotacjach dotyczących rodzajów pomieszczeń w księgach wieczystych widnieją zapisy, że składają się one z:
    *   jeden z lokali – pomieszczenia sklepu,
    *   drugi z lokali – pomieszczenia gospodarczo – mieszkalne,
    *   trzeci z lokali – pomieszczenia mieszkalno – użytkowe,
    *   czwarty z lokali – pomieszczenia mieszkalno – gospodarcze.
*   dwa pierwsze z ww. lokali były objęte procedurą zmiany sposobu użytkowania (zgłoszono, że będą one pełnić funkcję użytkową). W zakresie podatku od nieruchomości, lokale były zarejestrowane przez urząd miejski jako lokale mieszkalne, z adnotacją, że jest w części z nich prowadzona działalność gospodarcza,
*   zdaniem wnioskodawczyni opinia biegłego potwierdza, że powierzchnia lokali o funkcjach mieszkalnych stanowi ponad połowę powierzchni całkowitej budynku,
*   początkowo w lokalach mieszkali lokatorzy, w późniejszym okresie wszystkie ww. lokale były wynajmowane na cele użytkowe (np. gabinet dentystyczny).

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie:

Czy wnioskodawczyni z tytułu dokonania ww. transakcji sprzedaży nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w jakim zakresie?

Zdaniem wnioskodawczyni, do opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw na nieruchomościach nabytych lub wybudowanych do końca 2006r. stosuje się obowiązujące wówczas zasady. Do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zalicza się, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Generalnie można zatem stwierdzić, że odpłatne zbycie nieruchomości i praw na nieruchomościach rodzi przychód podatkowy z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli składniki majątku stanowiły w tej działalności środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Od tej zasady ustawodawca przewidział jednak pewne odstępstwa. Otóż przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej nie powstanie, gdy przedmiotem odpłatnego zbycia są wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą:

*   budynki mieszkalne, ich części lub udziały w takich budynkach, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość lub udziały w takich lokalach,
*   grunty, udziały w gruncie, prawo użytkowania wieczystego gruntu lub udziały w takim prawie, związane z ww. budynkiem lub lokalem.

Przychody z odpłatnego zbycia wymienionych powyżej rodzajów nieruchomości i praw majątkowych zostały zatem wyłączone ze źródła przychodu, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, na podstawie art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku wymienionych nieruchomości i praw majątkowych bez wpływu na sposób kwalifikowania do celów podatkowych przychodów z ich odpłatnego zbycia pozostaje fakt, że stanowiły one środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne wykorzystywane w działalności gospodarczej. Uzyskany przychód stanowić będzie przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie tego przepisu, odpłatne zbycie m. in. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, stanowi odrębne źródło przychodu, jeżeli czynność ta nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie. Również w odniesieniu do tych składników majątku okolicznością, od której zależy opodatkowanie przychodu z ich odpłatnego zbycia, jest upływ określonego czasu pomiędzy ich nabyciem i zbyciem.

Co do charakteru nieruchomości, rozwiązania wątpliwości należy szukać na gruncie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) – Dz. U. nr 112, poz. 1317; ost. zm. w Dz. U. z 2004r. nr 260, poz. 2589, które wnioskodawczyni stosowała, kwalifikując budynek do środków trwałych na potrzeby amortyzacji. Z zapisów rozporządzenia wynika, że pod pojęciem budynków mieszkalnych rozumie się obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana na cele mieszkalne. W świetle tej definicji budynek, o którym mowa w pytaniu jest budynkiem mieszkalnym. Potwierdza to także opinia klasyfikacyjna GUS posiadana przez wnioskodawczynię.

Uwzględniając powyższe zasady, należy stwierdzić, że u wnioskodawczyni obowiązek podatkowy z tytułu PIT nie powstanie. Wynika to z faktu, iż GUS zakwalifikował sprzedaną nieruchomość jako PKOB 1122 – budynki o trzech i więcej mieszkaniach. W związku z tym nie ma znaczenia rzeczywisty sposób użytkowania lokali. Istotne jest, że zgodnie z prawem budowlanym i zapisami w odpowiednich ewidencjach, jak też klasyfikacją PKOB, stanowią one jako całość nieruchomość mieszkaniową. Zatem są one – na zasadzie art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wyłączone z kategorii przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, a na zasadzie art. 10 ust. 1 pkt 8 z pojęcia przychodu, gdyż ich nabycie miało miejsce dawniej niż 5 lat przez zbyciem. Przychód zatem w ogólne nie powstał.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 8 lit. a tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednakże przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie (art. 10 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Przy czym, do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ww. ustawy).

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż przychód ze sprzedaży budynku bądź lokalu mieszkalnego oraz związanego z nim gruntu, stanowi zawsze przychód określony w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego czy budynek ten lub lokal stanowił, czy też nie środek trwały w prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, ani czy był wykorzystywany w tej działalności, z wyjątkiem sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, a nieruchomość ta stanowi towar handlowy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (art. 22 ust. 8 ww. ustawy).

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z powyższego wynika, iż w przypadku istnienia w budynku wyodrębnionych lokali, stanowiących odrębną własność, każdy z tych lokali stanowi oddzielny środek trwały.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni od 2004r. prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości, które wcześniej, od 1997r., podlegały wynajmowi poza działalnością. Przedmiotem tego najmu była kamienica, w której znajdowały się cztery wyodrębnione lokale, stanowiące odrębny przedmiot własności oraz dobudowane do kamienicy cztery pawilony handlowe, które takiej odrębnej własności nie stanowiły. Nieruchomości te były amortyzowane przez wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez nią pozarolniczej działalności gospodarczej. Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż każdy z wyodrębnionych lokali oraz pozostała część kamienicy (wraz z dobudowanymi pawilonami, nie będącymi odrębnym budynkiem) stanowiły odrębne środki trwałe w prowadzonej przez wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej.

Klasyfikacji środków trwałych dokonuje się na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. nr 112, poz. 1317 ze zm.). Zgodnie z „Uwagami wstępnymi” zawartymi w części I KŚT Objaśnienia wstępne, Klasyfikacja Środków Trwałych (KŚT) jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Podziały występujące w grupie 1 i 2 zdefiniowano w oparciu o grupowania Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

Zgodnie z „Uwagami szczegółowymi” do grupy 1 – Budynki i lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego, zawartymi w części III KŚT, budynki są to obiekty budowlane, trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadające fundamenty i dach (ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane – tj. Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.). Budynki mieszkalne wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych.

Natomiast lokal mieszkalny, jest to wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych (ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali – t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). W obowiązującym ustawodawstwie nie określono pojęcia "lokalu użytkowego", rozumianego jako lokal niemieszkalny. Przyjmuje się, że pojęcie lokalu użytkowego odpowiada występującemu w przepisach (w/w ustawa) pojęciu "lokalu o innym przeznaczeniu", przeciwstawnym pojęciu "lokalu mieszkalnego".

Samodzielnymi środkami trwałymi w ramach grupy 1 są:

*   budynek posadowiony na stałym fundamencie wraz z przynależnymi do niego przybudówkami i pomieszczeniami pomocniczymi,
*   lokal, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego.

O zaliczeniu budynku (lokalu) do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe, decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano-adaptacyjnych. W przypadku budynków (lokali) o różnym przeznaczeniu o zaliczeniu obiektu do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje główne jego przeznaczenie.

Pamiętać jednak należy, iż ustawa z dnia 07 lipca 1994r. Prawo budowlane nakłada obowiązek użytkowania budynków i lokali w sposób zgodny z ich przeznaczeniem. W myśl bowiem art. 5 ust. 2 tej ustawy, obiekt budowlany należy użytkować w sposób zgodny z jego przeznaczeniem i wymaganiami ochrony środowiska oraz utrzymywać w należytym stanie technicznym i estetycznym, nie dopuszczając do nadmiernego pogorszenia jego właściwości użytkowych i sprawności technicznej, w szczególności w zakresie związanym z wymaganiami, o których mowa w ust. 1 pkt 1-7. Zgodnie natomiast z art. 71 ust. 2 zd. 1 i 2 ww. ustawy, zmiana sposobu użytkowania obiektu budowlanego lub jego części wymaga zgłoszenia właściwemu organowi. W zgłoszeniu należy określić dotychczasowy i zamierzony sposób użytkowania obiektu budowlanego lub jego części.

Dla ustalenia właściwego źródła przychodu i zasad jego opodatkowania dla przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, stanowiących środki trwałe w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, decydujące znaczenie ma sposób faktycznego wykorzystania tych nieruchomości, a nie figurujące w dokumentach ich przeznaczenie. Zakwalifikowanie uzyskanego przychodu do odpowiedniego źródła nie może bowiem zależeć jedynie od faktu dochowania przez podatnika obowiązku dokonania zgłoszenia zmiany użytkowania nieruchomości.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni zawarła umowę sprzedaży kamienicy, w której znajdowały się m. in. cztery wyodrębnione lokale, z których każdy, w świetle cyt. wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowił do 2008r. odrębny środek trwały w prowadzonej przez nią pozarolniczej działalności gospodarczej. Lokale te figurowały w księgach wieczystych jako lokale mieszkalne. Dwa z nich były objęte procedurą zmiany sposobu użytkowania, z funkcji mieszkalnej na użytkową. Jednakże wszystkie ww. lokale wynajmowane były na cele użytkowe.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż przychód uzyskany ze sprzedaży tych lokali oraz przypadających na nie części gruntu i części wspólnych budynku, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, opodatkowany na zasadach stosowanych przez wnioskodawczynię dla opodatkowania przychodów z tej działalności.

Odnosząc się natomiast do kwestii opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży pozostałej części kamienicy, wraz z dobudowanymi pawilonami (nie stanowiącymi, jak wskazano we wniosku odrębnych od budynku nieruchomości), stwierdzić należy, iż jeżeli po odliczeniu powierzchni ww. czterech lokali (stanowiących odrębny przedmiot własności), kamienica ta nadal spełniała kryteria budynku mieszkalnego (tj. co najmniej połowa pozostałej powierzchni użytkowej była wykorzystywana do celów mieszkalnych), to przychód z jej sprzedaży oraz ze sprzedaży przypadającej na nią części gruntu, stanowił przychód ze źródła określonego w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na fakt, iż od daty nabycia tej kamienicy, do daty jej sprzedaży upłynęło więcej niż 5 lat, przychód ten w ogóle nie powstał. Zatem środki uzyskane w wyniku sprzedaży tej części kamienicy, nie podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli jednak, po odliczeniu powierzchni wyodrębnionych lokali, budynek ten (wraz z dobudowanymi pawilonami) utracił charakter mieszkalny, przychód z jego sprzedaży oraz związanej z nim części gruntu, stanowi podlegający opodatkowaniu przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jednocześnie zauważyć należy, iż na gruncie przedmiotowej sprawy nie uznano za odrębny(e) środek(ki) trwały(e) dobudowanych do ww. budynku pawilonów handlowych, gdyż w opisie stanu faktycznego wnioskodawczyni wyraźnie wskazała, iż „(…) pawilon dobudowany w 1997r. nie stanowił przed transakcją odrębnej nieruchomości (nie był przedmiotem odrębnej własności). Nie był też odrębnym budynkiem. Jest on częścią kamienicy, jako jej dobudówka.”

Jeżeli jednak ww. część nieruchomości, stanowiła środek trwały w rozumieniu art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na co może wskazywać okoliczność amortyzowania pawilonu(ów) wg 2,5% stawki (właściwej do amortyzacji nieruchomości niemieszkalnej), jej sprzedaż rodzi skutki, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Z uwagi na powyższe stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku wnioskodawczyni dołączyła plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawczynię i jego stanowiskiem.

Nadmienić należy, iż w zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.