Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-350/11/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-10-20
Teza: Czy powyższa transakcja stanowi wymianę udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy, a w konsekwencji, czy w momencie dokonania wymiany udziałów Spółka będzie zobligowana do rozpoznania przychodu z tytułu otrzymania udziałów Spółki B od Spółki A oraz kosztu uzyskania przychodów z tytułu przekazania własnych udziałów do Spółki A?
Słowa kluczowe: akcja; aport; udział; udział-objęcie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2011 r. (data wpływu 20 lipca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 października 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych planowanej transakcji wymiany udziałów (pytanie oznaczone jako nr 1 w poz. 69 wniosku - druk ORD-IN) **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2011 r. został złożony, uzupełniony pismem z dnia 13 października 2011 r., ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie skutków podatkowych planowanej transakcji wymiany udziałów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca - Spółka z o.o. jest spółką zależną od Spółki A (dalej: „Spółka A”). Udział pośredni Spółki A w kapitale Spółki-Wnioskodawcy wynosi 100%.

Spółka A posiada również większościowy pakiet udziałów w swojej spółce zależnej (dalej: „Spółka B").

Wszystkie wymienione podmioty - Spółka, Spółka A oraz Spółka B posiadają siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca wskazał, że obecnie planowane jest przeprowadzenie transakcji, w ramach której Spółka A wniesie aportem do Spółki posiadane przez siebie udziały w Spółce B, w zamian za co Spółka wyda Spółce A własne udziały po wartości nominalnej, która odpowiadać będzie wartości rynkowej udziałów Spółki B. Wskutek wniesienia do Spółki aportem przez Spółkę A jej udziałów w Spółce B, w Spółce zostanie podwyższony kapitał zakładowy. W wyniku planowanej transakcji Spółka stanie się większościowym udziałowcem Spółki B, uzyskując dzięki temu bezwzględną większość praw głosu w Spółce B.

W związku z planowaną transakcją Spółka, jako strona zainteresowana nabyciem udziałów Spółki B poniesie szereg wydatków, takich jak, np. koszty doradztwa prawnego, koszty doradztwa podatkowego, koszty wyceny udziałów Spółki B, opłaty notarialne.

Następnie, w przyszłości Jednostka zamierza dokonać sprzedaży udziałów Spółki B, które nabędzie w ramach opisanej powyżej transakcji wymiany udziałów.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że przewiduje dokonywanie w przyszłości szeregu transakcji zgodnych z opisem przedstawionym w stanie faktycznym.

W transakcji, która planowana jest w najbliższej przyszłości:

*   podmiotem określonym w stanie faktycznym jako Spółka A będzie - S.A. z siedzibą w W.;
*   podmiotem określonym w stanie faktycznym jako Spółka B będzie – Sp. z o.o. z siedzibą w W.

Ze względu na fakt, iż kolejne transakcje opisane w stanie faktycznym znajdują się dopiero na etapie planowania, na chwile obecną Spółka niej jest w stanie wskazać podmiotów, które mogą jeszcze w nich uczestniczyć. Dlatego zostały wskazane w opisie stanu faktycznego jako Spółka A oraz B.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy powyższa transakcja stanowi wymianę udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy, a w konsekwencji, czy w momencie dokonania wymiany udziałów Spółka będzie zobligowana do rozpoznania przychodu z tytułu otrzymania udziałów Spółki B od Spółki A oraz kosztu uzyskania przychodów z tytułu przekazania własnych udziałów do Spółki A?
2.  Czy w przypadku sprzedaży przez Spółkę w przyszłości udziałów Spółki B, kosztem uzyskania przychodów dla Spółki będzie kwota odpowiadająca nominalnej wartości udziałów Spółki przekazanych Spółce A (tj. wartości nominalnej udziałów własnych na dzień ich wydania przez Spółkę w zamian za aport)?
3.  Czy dodatkowe koszty, które mogą zostać poniesione przez Spółkę, związane z nabyciem udziałów Spółki B, takie jak, np. koszty doradztwa prawnego i podatkowego związanego z transakcją, kośny wyceny udziałów Spółki B, opłaty notarialne itp., stanowią koszt podatkowy Spółki w momencie ich poniesienia?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja opisana w stanie faktycznym stanowi wymianę udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem: „Jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

*   do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów)."

W przedmiotowym stanie faktycznym:

*   Spółka, Spółka A oraz Spółka B posiadają siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

*   Spółka A dokona wniesienia aportem do Spółki udziałów posiadanych przez siebie w Spółce B,

*   w zamian za udziały otrzymane od Spółki A, Spółka wyda Spółce A udziały własne, przy czym wartość nominalna wydanych udziałów będzie odpowiadać wartości rynkowej udziałów Spółki B,

*   w wyniku przeprowadzonej transakcji Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce B.

W opinii Spółki, powyższa transakcja spełnia przesłanki art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, nie powinna rozpoznać dla celów podatkowych przychodu z tytułu otrzymania udziałów Spółki B w momencie dokonania wymiany udziałów. Obowiązek podatkowy Spółki jest bowiem odroczony w czasie do chwili późniejszego odpłatnego zbycia udziałów objętych w Spółce B w wyniku transakcji wymiany udziałów.

Jednocześnie, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, cyt.: „wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji)”.

W świetle powyższego, w opinii Spółki, na moment dokonania transakcji wymiany udziałów Spółka nie powinna rozpoznać kosztu uzyskania przychodów z tytułu przekazania Spółce A udziałów własnych. Obowiązek podatkowy Spółki jest odroczony w czasie do momentu późniejszego odpłatnego zbycia udziałów objętych w Spółce B w wyniku transakcji wymiany udziałów.

Wnioski:

*   Opisana w stanie faktycznym transakcja stanowi wymianę udziałów w rozumieniu art. 12 ust 4d cyt. ustawy.

*   Na moment dokonania transakcji wymiany udziałów Spółka nie rozpozna przychodu podatkowego z tytułu otrzymania udziałów Spółki B ani kosztu uzyskania przychodów z tytułu przekazania Spółce A udziałów własnych. Opodatkowanie będzie bowiem odroczone do momentu zbycia przez Spółkę udziałów w Spółce B, otrzymanych w ramach wymiany udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Przykładowe przysporzenia majątkowe zaliczane do tej kategorii zostały wymienione w art. 12 ust. 1 omawianej ustawy. Na mocy tego przepisu ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

*   do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Podkreślenia przy tym wymaga fakt, iż na mocy art. 12 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdy spółka nabywająca lub spółka, której udziały (akcje) są nabywane, nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1, przepis ust. 4d stosuje się, jeżeli jest ona podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do ustawy lub spółką mającą siedzibę lub zarząd w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Transakcja wymiany udziałów jest jedną z operacji, do których odnosi się Dyrektywa Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego – Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 310/34.

Zgodnie z art. 2 lit. e) powyższej Dyrektywy 2009/133/WE, „wymiana udziałów” oznacza czynność, w wyniku której spółka nabywa udziały w kapitale innej spółki, uzyskując w ten sposób większość praw głosu w tej spółce lub posiadając taką większość praw głosu, nabywa dalsze udziały, w zamian za wyemitowanie na rzecz akcjonariuszy tej ostatniej spółki w zamian za ich papiery wartościowe, papierów wartościowych swojej spółki, jak również, jeżeli ma to zastosowanie, wypłatę gotówkową nieprzekraczającą 10% wartości nominalnej lub, w przypadku braku wartości nominalnej, księgowej wartości nominalnej tych papierów wartościowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca – Spółka z o.o. jest spółką zależną od Spółki S.A. z siedzibą w W. („Spółka A"). Udział pośredni Spółki A w kapitale Spółki wynosi 100%. Spółka A posiada również większościowy pakiet udziałów w swojej spółce zależnej – Sp. z o.o. z siedzibą w W. („Spółka B").

Wszystkie wymienione podmioty - Spółka, Spółka A oraz Spółka B posiadają siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na wstępie planowane jest przeprowadzenie transakcji, w ramach której Spółka A wniesie aportem do Spółki posiadane przez siebie udziały w Spółce B, w zamian za co Spółka wyda Spółce A własne udziały po wartości nominalnej, która odpowiadać będzie wartości rynkowej udziałów Spółki B. Przy czym w treści wniosku Wnioskodawca wskazał, że w związku z nabyciem udziałów, Spółka stanie się większościowym udziałowcem Spółki B - uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce „B” oraz że wszystkie podmioty uczestniczące w transakcji będą miały siedzibę w Polsce i tu będą podlegały nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Mając zatem na uwadze przytoczone regulacje prawne, a także treść przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wskazać należy, że przepis art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie miał zastosowanie w niniejszej sprawie. Planowana transakcja stanowić będzie wymianę udziałów, co skutkować będzie brakiem wystąpienia przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie Spółki. Wobec powyższego, jeżeli zostaną spełnione przesłanki art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to wówczas na moment transakcji wymiany udziałów Spółka nabywająca nie rozpozna przychodu z tytułu otrzymanych udziałów w spółce zbywającej.

Natomiast w zakresie dotyczącym kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

W świetle powyższego, na moment dokonania transakcji wymiany udziałów Spółka nie powinna rozpoznać kosztu uzyskania przychodów z tytułu przekazania Spółce A udziałów własnych. Obowiązek podatkowy Spółki jest odroczony w czasie do momentu późniejszego odpłatnego zbycia udziałów objętych w Spółce B w wyniku transakcji wymiany udziałów. Spółka nie będzie zobligowana do rozpoznania przychodu z tytułu otrzymania udziałów Spółki B oraz kosztu uzyskania przychodów z tytułu przekazania własnych udziałów do Spółki A. Zatem w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.