Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.72.2025.2.EB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-17
Teza: Uznanie świadczonych na rzecz Odbiorców zewnętrznych
odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków za
działalność gospodarczą oraz czynności podlegające
opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego
podatku; brak obowiązku naliczenia podatku należnego z
tytułu wykorzystywania Infrastruktury w celu odbioru ścieków
na rzecz Odbiorców wewnętrznych; prawo do odliczenia części
podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki
inwestycyjne oraz Wydatki bieżące poniesione/ponoszone na
Inwestycję związane z infrastrukturą kanalizacyjną, przy
pomocy prewspółczynnika metrażowego.
Słowa kluczowe: gmina
kanalizacja
sieć
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. indywidualnej, który dotyczy:
    · uznania świadczonych na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie
      odprowadzania ścieków za działalność gospodarczą oraz czynności podlegające
      opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku (

## Pytanie

oznaczone we wniosku nr 1);
    · braku obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu wykorzystywania
      Infrastruktury w celu odbioru ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych (pytanie
      oznaczone we wniosku nr 2);
    · prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących
      Wydatki inwestycyjne oraz Wydatki bieżące poniesione/ponoszone na Inwestycję
      związane z infrastrukturą kanalizacyjną, przy pomocy prewspółczynnika
      metrażowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

    Uzupełnili go Państwo pismem z 31 marca 2025 r. (wpływ 31 marca 2025 r.) oraz pismem z
    13 kwietnia 2025 r. (wpływ 14 kwietnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść
    wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina jest zarejestrowanym czynnym, podatnikiem podatku VAT. Na podstawie ustawy z
    dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.; dalej:
    Ustawa o samorządzie gminnym) JST jest wyposażona w osobowość prawną i posiada
    zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w
    art. 7 Ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne
    jednostki organizacyjne.
    W strukturze organizacyjnej JST występują jednostki organizacyjne mające status
    jednostek budżetowych, zajmujące się m. in. oświatą i pomocą społeczną. Jednocześnie,
    JST nie wyklucza w przyszłości likwidacji ww. jednostek organizacyjnych, jak również
    utworzenia innych jednostek budżetowych lub też samorządowych zakładów
    budżetowych celem realizacji jej zadań, jako jednostki samorządu terytorialnego.
    Wszystkie jednostki budżetowe oraz zakłady budżetowe JST będą dalej zwane łącznie jako:
    Jednostki organizacyjne.
    Mając na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE,
    Trybunał) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 (dalej: wyrok TSUE) Gmina
    dokonała centralizacji rozliczeń VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczanie VAT wraz ze
    wszystkimi Jednostkami organizacyjnymi.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 Ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Gminy
    obejmują m.in. sprawy w zakresie kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków
    komunalnych. Gmina świadczy odpłatne usługi w zakresie odprowadzania ścieków na
    rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji (dalej łącznie: Odbiorcy zewnętrzni) oraz
    odbiera ścieki na rzecz Jednostek organizacyjnych oraz innych miejsc wykorzystywanych
    do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: Odbiorcy wewnętrzni). Do realizacji powyższych
    zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura kanalizacyjna. Jednostką organizacyjną
    odpowiedzialną za zarządzanie infrastrukturą kanalizacyjną jest Urząd Gminy (...) (dalej:
    Urząd).
    JST ponosi/będzie ponosiła liczne wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych
    dotyczących infrastruktury kanalizacyjnej (dalej: Wydatki inwestycyjne).
    W tym zakresie Gmina w roku 2025 ponosi/będzie ponosiła wydatki na realizację
    inwestycji pn. „(...)” (dalej: Inwestycja).
    Inwestycja jest finansowana zarówno ze środków własnych JST, jak i ze środków
    pozyskanych ze źródeł zewnętrznych.
    W związku z wykorzystywaniem infrastruktury kanalizacyjnej do odbioru ścieków Gmina
    ponosi/ponosić będzie również liczne wydatki związane z bieżącym utrzymaniem
    infrastruktury (dalej: Wydatki bieżące).
    Wydatki inwestycyjne związane z Inwestycją i Wydatki bieżące związane z infrastrukturą
    kanalizacyjną są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców
    /wykonawców na JST fakturami VAT, na których JST oznaczona jest/będzie jako nabywca
    przedmiotowych towarów i usług.
    Przy pomocy infrastruktury kanalizacyjnej JST świadczy głównie odpłatne usługi
    odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Również infrastruktura
    kanalizacyjna, będąca przedmiotem ww. Inwestycji, jest/będzie wykorzystywana przez JST
    w celu świadczenia odpłatnych usług odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych.
    Przedmiotowa infrastruktura jest/będzie również w niewielkim zakresie wykorzystywana
    przez JST na własne potrzeby – Odbiorców wewnętrznych, tj. na potrzeby funkcjonowania

    Jednostek organizacyjnych oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań
    własnych JST.
    Dla potrzeb niniejszego wniosku dalej cała infrastruktura kanalizacyjna wykorzystywana
    przez JST zarówno dla potrzeb Odbiorców zewnętrznych, jak i Odbiorców wewnętrznych,
    włączając w to przywołaną powyżej Inwestycję, określana będzie jako: Infrastruktura.
    Określenie to nie dotyczy zatem infrastruktury kanalizacyjnej, która jest/będzie
    wykorzystywana w inny sposób i która nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o
    interpretację (dzierżawa, wykorzystanie wyłącznie dla potrzeb Odbiorców zewnętrznych,
    bądź wyłącznie dla Odbiorców wewnętrznych).
    W przypadku Wydatków inwestycyjnych i Wydatków bieżących związanych z Infrastrukturą
    JST nie potrafi dokonać ich jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych
    rodzajów prowadzonej działalności, tj. do świadczenia odpłatnych usług odprowadzania
    ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych lub do świadczenia usług odprowadzania
    ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych. Zdaniem Wnioskodawcy, przyporządkowania
    tego dokonać można wyłącznie przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji odliczenia.
    Wnioskodawca wykorzystuje/będzie wykorzystywał Infrastrukturę wyłącznie do odbioru
    ścieków. Infrastruktura ta nie jest/nie będzie wykorzystywana w żaden inny sposób.
    Zważywszy na charakter wykorzystania, jest ono w pełni mierzalne, tj. JST rozlicza/będzie
    rozliczać je wyłącznie według ilości metrów sześciennych odebranych ścieków. Dotyczy to
    zarówno świadczeń na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i Odbiorców wewnętrznych. W
    obu tych przypadkach JST jest/będzie w stanie precyzyjnie wskazać, ile metrów
    sześciennych ścieków odebrano z wykorzystaniem Infrastruktury na potrzeby Odbiorców
    zewnętrznych, a ile na potrzeby Odbiorców wewnętrznych (w toku działalności
    realizowanej przez JST za pośrednictwem Odbiorców wewnętrznych).
    Stosowny pomiar opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających
    z zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej tj. wodomierzy (liczników) spełniających
    wszelkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń. Przedmiotowa aparatura pomiarowa
    zamontowana jest na większości budynków wykorzystywanych przez jednostki
    organizacyjne Gminy (Odbiorcy wewnętrzni) oraz na większości budynków należących do
    Odbiorców zewnętrznych.
    Gmina wskazała, iż w przypadku niewskazania przez Odbiorców zewnętrznych aktualnego
    stanu licznika, w tej części ilość odprowadzanych ścieków ustalana jest na podstawie
    przeciętnych norm zużycia wody wynikających z Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z
    dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody.
    Rozporządzenie to zostało wydane w oparciu o ustawę z dnia 7 czerwca 2001 r. o
    zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. Nr 72, poz.
    747) i zgodnie z jego par. 1 ustala ono „przeciętne normy zużycia wody dla poszczególnych
    odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w razie braku
    wodomierza głównego”.
    Należy tu wyjaśnić, że zgodnie z powszechnie przyjętym podejściem dla potrzeb
    rozliczenia zużycia ścieków przyjmuje się, że zużycie ścieków równe jest zużyciu wody, co
    oznacza, że w budynkach korzystających zarówno z dostaw wody, jak i usług odbioru
    ścieków za pośrednictwem sieci (wodociągowych/kanalizacyjnych), wskazanie wodomierza
    rejestruje zarówno zużycie wody, jak i ścieków (są to te same wartości).
    Niezależnie od powyższego Gmina pragnie wskazać, iż w przypadku niektórych Odbiorców
    wewnętrznych odbioru ścieków dokonują firmy zewnętrzne za pomocą wozów
    asenizacyjnych. Odbierane w ten sposób ścieki trafiają do należącej do Gminy
    infrastruktury kanalizacyjnej. W tych przypadkach ilość ścieków odebranych od Odbiorców
    wewnętrznych również jest w pełni mierzalna i ustalana na podstawie jednoznacznych i
    obiektywnych wskazań tj. w oparciu o pojemność wozu asenizacyjnego.

    Uwzględniając powyższe, liczba metrów sześciennych odebranych ścieków na rzecz
                                    3Odbiorców zewnętrznych w roku 2024 wyniosła ok. (...) m.
    Liczba metrów sześciennych odebranych ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych w
                    3roku 2024 wyniosła ok. (...) m.
    Natomiast łączna liczba metrów sześciennych odebranych ścieków na rzecz Odbiorców
                              3zewnętrznych i wewnętrznych wyniosła ok. (...) m.
    Udział liczby metrów sześciennych odprowadzonych ścieków od Odbiorców
    zewnętrznych, w całkowitej ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków z
    użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za 2024 r. wyniósł około 96,20%.
    W pozostałej części Infrastruktura jest wykorzystywana do odbioru ścieków od Odbiorców
    wewnętrznych. Ta część jest również wyraźnie określona na podstawie zużytych metrów
    sześciennych. W odniesieniu do gminnej infrastruktury kanalizacyjnej: 100% - 96,20% =
    3,80%.
    Na przestrzeni lat proporcje te mogą ulegać wahaniom, niemniej jednak w każdym roku
    będą precyzyjnie oddawać stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności odbioru
    ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych.
    Pomijając sprzedaż związaną z funkcjonowaniem Infrastruktury, obrót z działalności
    gospodarczej Gminy (osiągany za pośrednictwem Urzędu) realizowany jest m.in. z
    następujących tytułów (dane na 2023 r.):
      − dochody z najmu i dzierżawy składników majątkowych,
      − wpłaty z tytułu odpłatnego zbycia prawa własności nieruchomości.
    Pozycje te nie mają żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury w rozumieniu
    niniejszego wniosku.
    Z kolei dochody Gminy wynikające ze sprawozdania Rb-27S za 2023 rok, stanowiące
    podstawę do obliczenia dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę
    samorządu terytorialnego w rozumieniu Rozporządzenia obejmują m.in. następujące
    pozycje:
        − część wyrównawcza subwencji ogólnej,
        − część oświatowa subwencji ogólnej,
        − dotacje celowe na zadania zlecone,
        − udział w podatku dochodowym od osób fizycznych,
        − podatek rolny,
        − podatek leśny,
        − podatek od nieruchomości.
    Są to największe wartościowo pozycje i nie mają one żadnego związku z wykorzystaniem
    Infrastruktury w rozumieniu niniejszego wniosku.
    Jednocześnie, Gmina pragnie wskazać, iż w przypadku urzędów obsługujących jednostki
    samorządu terytorialnego średnia wartość pre-współczynnika skalkulowanego na
    podstawie Rozporządzenia wynosi od kilku do kilkunastu procent.
    Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

    Gmina wskazała, iż wydatki na realizację inwestycji pn. „(...)” (dalej: „Inwestycja”) były/są
    ponoszone przez Gminę od 2024 r. – we wniosku (w opisie stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego) błędnie wskazano, iż Gmina ponosi/będzie ponosiła wydatki tylko w 2025 r.
    W roku 2024 Gmina poniosła już wydatki związane z realizację Inwestycji, m.in. na
    wykonanie dokumentacji technicznej przebudowy oczyszczalni ścieków, zakup ciągnika
    rolniczego oraz przyczepy ciężarowej rolniczej asenizacyjnej. Wydatki poniesione
    dotychczas w roku 2024 są bezpośrednio związane z realizacją Inwestycji i będę
    wykorzystywane wyłącznie do świadczenia usług w zakresie odprowadzania ścieków.
    Wydatki zostały udokumentowane wystawionymi przez dostawców/wykonawców na
    Gminę fakturami VAT, na których Gmina została oznaczona jako nabywca
    przedmiotowych towarów i usług.
    W konsekwencji, Gmina pragnie wskazać, iż realizuje Inwestycję w latach 2024-2025. W
    pozostałym zakresie informacje zawarte we Wniosku są zgodne ze stanem faktycznym
    /zdarzeniem przyszłym.
    Ponadto w odpowiedzi na zadane pytania z wezwania udzielili Państwo następujących
      odpowiedzi:
    Na pytanie o treści: „Czy świadczenie odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków
    na rzecz Odbiorców zewnętrznych odbywa/będzie się odbywać na podstawie zawartych z
    tymi Odbiorcami zewnętrznymi umów cywilnoprawnych?
    Odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, że świadczenie odpłatnych usług w zakresie
    odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych odbywa się/będzie się
    odbywać na podstawie zawartych z tymi Odbiorcami umów cywilnoprawnych”.
    Na pytanie o treści: „Czy sposób obliczania proporcji wskazany przez Państwa we wniosku
    uznają Państwo za najbardziej reprezentatywny - najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie odprowadzania ścieków? Proszę podać
    przesłanki, jakimi kierowali się Państwo uznając, że wskazany sposób obliczania proporcji
    jest/będzie najbardziej reprezentatywny - najbardziej odpowiada/będzie odpowiadał
    specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych przez Państwa
    nabyć”.
    Odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, że uznając wskazany we Wniosku sposób
    określenia proporcji za najbardziej reprezentatywny, kierowała się przesłankami
    ustawowymi wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o
    podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361; dalej „ustawa o VAT”), które
    przedstawiła w sposób szczegółowy w uzasadnieniu do Wniosku.
    W szczególności w ocenie Gminy jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w
    analizowanym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na
    realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej czynności
    opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach
    odprowadzonych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT. W ten sposób
    przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę
    działalności (tj. odbiór ścieków – specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się
    metrami sześciennymi ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (np.
    usługi związane z budową/modernizacją infrastruktury kanalizacyjnej, która
    wykorzystywana może być wyłącznie dla potrzeb odbioru ścieków i w żaden inny sposób,
    co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich usług i
    wyklucza metody przyjęte dla innych usług, które mogą być wykorzystywane w inny
    sposób).
    Inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników

    (Dz. U. z 2021 r. poz. 999, ze zm.) nie pozwalają na to w żadnym stopniu, prowadząc do
    zafałszowania wysokości proporcji – nie uwzględniają one ani specyfiki działalności Gminy
    ani jej nabyć, a zatem ich zastosowanie w tym przypadku jest wykluczone.
    Podsumowując, w ocenie Gminy, w odniesieniu do ponoszonych w ramach działalności
    odbioru ścieków wydatków na infrastrukturę kanalizacyjną, jedynym reprezentatywnym
    wskaźnikiem dla celów odliczenia części podatku VAT naliczonego od takich wydatków
    może być proporcja skalkulowana o realne i mierzalne dane związane właśnie z tymi
    wydatkami (działalnością kanalizacyjną)”.
    Na pytanie o treści: „Czy zaproponowany sposób obliczenia proporcji zapewnia/będzie
    zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
    przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowane?
    Odpowiedzieli Państwo: „Gmina w przypadku Wydatków bieżących i Wydatków
    inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą będącą przedmiotem Wniosku nie potrafi/nie
    będzie potrafiła dokonać ich jednoznacznego przyporządkowania do prowadzonej
    działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT (świadczenie usług odprowadzania
    ścieków od Odbiorców zewnętrznych) lub pozostających poza zakresem regulacji ustawy o
    VAT (odprowadzanie ścieków od Odbiorców wewnętrznych). W ocenie Gminy
    przyporządkowania tego dokonać można wyłącznie przy zastosowaniu odpowiedniej
    proporcji odliczenia.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, kwotę podatku
    naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej - tzw. „sposobem
    określenia proporcji”. Ponadto sposób określenia proporcji powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć.
    Jednocześnie sposób określenia proporcji musi realizować kryteria wskazane w art. 86 ust.
    2b ustawy o VAT, zgodnie z którymi sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
    jeżeli zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą
    odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Art. 86 ust. 22 ustawy o VAT wskazuje, iż Minister właściwy do spraw finansów publicznych
    może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób
    określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
    tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na
    podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten określony został w rozporządzeniu
    Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999, ze zm.; dalej:
    „Rozporządzenie”). Niemniej, w świetle art. 86 ust. 2h ustawy o VAT w przypadku, gdy
    podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na
    podstawie art. 86 ust. 22 (tj. m.in. w przypadku Gminy), uzna, że wskazany zgodnie z
    przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie

    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych
    przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
    proporcji.
    Zdaniem Gminy, sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu jest zupełnie
    nieodpowiedni dla ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej z
    wykorzystaniem Infrastruktury w całości działalności Gminy z użyciem Infrastruktury,
    bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie
    odbioru ścieków ani specyfice nabyć z nią związanych.
    Sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu
    z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Urzędu Gminy (dalej:
    „Urząd”) – wpływów ustalonych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, w
    szczególności: dochodów z podatku od nieruchomości i opłaty skarbowej, a także udziału
    w podatkach dochodowych, z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z
    wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody
    zrealizowane przez Urząd ze wszystkich segmentów jego działalności, podczas gdy
    rodzajowo część z nich nie ma żadnego związku z Infrastrukturą.
    Gmina jest/będzie w stanie precyzyjnie określić udział liczby metrów sześciennych
    odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w
    liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców
    zewnętrznych oraz od Odbiorców wewnętrznych). Obliczona w ten sposób proporcja
    najpełniej realizuje wymogi art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT. Przede wszystkim najbardziej
    odpowiada ona specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie gospodarki
    ściekowej, bowiem odnosi się wyłącznie do tej działalności i opiera się na metodzie
    pomiaru tej działalności wykorzystywanej dla określenia wysokości związanego z nią
    obrotu opodatkowanego VAT (ustalenie metrów sześciennych odebranych ścieków).
    Ponadto odpowiada ona w pełni specyfice realizowanych przez Gminę nabyć związanych z
    działalnością kanalizacyjną, gdyż przyjęta metoda obliczeń opiera się właśnie na
    wykorzystaniu tych nabyć (wykorzystanie to polega na przepływie ścieków przez
    Infrastrukturę, co mierzy się w metrach sześciennych). Warto ponownie podkreślić, że
    wydatki objęte Wnioskiem dotyczą/będą dotyczyły wyłącznie działalności kanalizacyjnej
    Gminy.
    Proporcja obliczona na podstawie metrów sześciennych odebranych ścieków stanowi
    obiektywny miernik realnego wykorzystania Infrastruktury do poszczególnych rodzajów
    czynności (opodatkowanych VAT i pozostałych). Na podstawie dokonanych obliczeń,
    opartych na sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i określonych, Gmina jest w
    stanie podać, w jakim stopniu wykorzystuje Infrastrukturę do czynności opodatkowanych
    VAT, a w jakim stopniu do czynności pozostałych. Przyjęta więc przez Gminę metoda
    zapewnia zgodnie z wymogiem art. 86 ust. 2b ustawy o VAT dokonanie obniżenia VAT
    wyłącznie w części przypadającej na czynności opodatkowane VAT i obiektywnie
    odzwierciedla część wydatków przypadające na realizowaną przez Gminę z
    wykorzystaniem Infrastruktury działalność”.
    Na pytanie o treści: „Czy sposób obliczenia proporcji, który Gmina zamierza stosować
    obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą
    odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
    wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy
    o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)?”
    Odpowiedzieli Państwo: „Gmina stoi na stanowisku (co zostało także przedstawione we
    Wniosku i wyżej w niniejszej odpowiedzi na Wezwanie), że wskazany przez nią sposób
    obliczenia proporcji, tj. prewspółczynnik metrażowy, pozwala na najbardziej obiektywne
    ze znanych Gminie sposobów na ustalenie proporcji dla celów odliczenia VAT, tj. proporcji
    między czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą (czynnościami

    opodatkowanymi VAT) a działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami
    nieopodatkowanymi VAT – niepodlegającymi przepisom ustawy o VAT), wykonywanymi za
    pomocą opisanej we Wniosku Infrastruktury.
    Jak Gmina wskazała we Wniosku, zgodnie z proporcją opartą o ilość metrów sześciennych
    odprowadzonych ścieków, jest/będzie w stanie dokładnie określić zużycie przypisane
    wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT oraz odrębne zużycie do czynności innych,
    które nie podlegają przepisom ustawy o VAT.
    Zatem Gmina jest/będzie w stanie precyzyjnie (procentowo) wskazać, ile odprowadzono
    ścieków z wykorzystaniem Infrastruktury na potrzeby Odbiorców zewnętrznych (w ramach
    działalności gospodarczej, dającej prawo do odliczenia VAT naliczonego), a ile na potrzeby
    Odbiorców wewnętrznych (w toku działalności innej niż gospodarcza, niedającej prawa do
    odliczenia)”.
    Na pytanie o treści: „Jakie przesłanki potwierdzają, że sposób określenia proporcji
    wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) wyliczony
    dla Urzędu Gminy jest/będzie mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku?”
    Odpowiedzieli Państwo: „Jak Gmina wskazała we Wniosku oraz wyżej, sposób określenia
    proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział całego obrotu z
    działalności gospodarczej Urzędu w całości dochodów wykonanych Urzędu, z których
    część nie ma żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że proporcja
    ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Urząd ze wszystkich segmentów jego
    działalności, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z
    Infrastrukturą.
    Innymi słowy, dochody wykonane – poza dochodami z tytułu usług odbioru ścieków – nie
    są generowane poprzez wykorzystanie Infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych
    czynności.
    Tym samym, biorąc pod uwagę, że szereg pozycji dochodowych ujętych w mianowniku
    ułamka proporcji obliczonej na bazie Rozporządzenia nie ma związku z wykorzystaniem
    Infrastruktury (przykładowo dochody z podatku od nieruchomości, udział w podatkach
    dochodowych, dochody na budowę dróg), należy wskazać, iż przyjęcie metodologii
    kalkulacji proporcji z Rozporządzenia skutkuje niezasadnym zaniżeniem przysługującego
    Gminie prawa do odliczenia VAT w związku z wydatkami na Infrastrukturę.
    Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do
    wydatków ogólnych (tzw. mieszanych Gminy), takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup
    środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu (wszystkim
    realizowanym przez Urząd czynnościom). Wydatków takich nie da się przyporządkować do
    wybranych grup czynności realizowanych przez Urząd i w konsekwencji oparcie zakresu
    prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych
    dochodach jest uzasadnione.
    Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych wyłącznie z
    Infrastrukturą, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania
    Infrastruktury (tych wydatków) do czynności opodatkowanych VAT i do czynności
    pozostałych - za pomocą metrów sześciennych ścieków przesyłanych za pomocą
    Infrastruktury od Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych. Ponadto znów
    podkreślenia wymaga, że wydatki objęte niniejszym Wnioskiem dotyczą wyłącznie
    Infrastruktury, a nie tzw. ogólnych (administracyjnych) wydatków Gminy.
    Proporcja z Rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera się na niewłaściwych/
    nierelewantnych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności
    kanalizacyjnej i specyfiki związanych z nią nabyć”.

    Na pytanie o treści: „Prosimy przedstawić analizę porównawczą prewspółczynnika
    wyliczonego według sposobu przedstawionego przez Państwa we wniosku oraz
    prewspółczynnika dla Urzędu Gminy, wyliczonego zgodnie z treścią rozporządzenia”.
    Odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, że uwzględniając wzór proporcji „metrażowej”
    udział liczby metrów sześciennych odprowadzonych ścieków od Odbiorców zewnętrznych,
    w całkowitej ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej
    infrastruktury kanalizacyjnej za 2024 r. wyniósł ok. 96,20% – po zaokrągleniu zgodnie z
    zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT – 97%.
    Natomiast wartość pre-współczynnika obliczonego na podstawie danych za 2024 r. dla
    Urzędu Gminy w sposób przewidziany w Rozporządzeniu wyniosła 5%.
    Ponownie podkreślenia wymaga, że proporcja wynikająca z przepisów Rozporządzenia
    uwzględnia nierelewantne dla wydatków kanalizacyjnych (a tylko takich dotyczy Wniosek)
    dane, jak np. przychody z podatku od nieruchomości, innych opłat i podatków lokalnych
    oraz ze sprzedaży nieruchomości. Dla celów odliczenia VAT od wydatków kanalizacyjnych
    należy uwzględnić – dla obliczenia odpowiedniej proporcji – dane odpowiadające
    sposobowi wykorzystania Infrastruktury kanalizacyjnej (tj. dane o ilości odprowadzonych
    ścieków).
    Zestawiając obie proporcje, w ocenie Gminy niesłuszne byłoby zastosowanie do wydatków
    objętych niniejszym Wnioskiem proporcji w wysokości 5% (obliczonej dla Urzędu Gminy
    według przepisów Rozporządzenia), gdyż sposób wyliczenia przedmiotowej proporcji nie
    odzwierciedla specyfiki prowadzonej działalności w tym zakresie. Jedynie, w ocenie Gminy,
    dzięki proporcji „metrażowej” w wysokości 97%, będzie możliwe odliczenie podatku VAT
    na zasadach w pełni uwzględniających specyfikę prowadzonej w tym zakresie działalności
    gospodarczej”.
    Na pytanie o treści: „Czy każdy odbiór ścieków (zarówno od Odbiorców wewnętrznych, jak
    Odbiorców zewnętrznych) jest wliczany do kalkulacji proporcji według przyjętego przez
    Państwa sposobu przedstawionego we wniosku? Jeśli nie, to należy wskazać, jakie zużycie
    nie jest ujęte w kalkulacji i dlaczego?”
    Odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, że każdy odbiór ścieków (zarówno od
    Odbiorców wewnętrznych, jak i Odbiorców zewnętrznych) jest wliczany do kalkulacji
    proporcji sposobu wskazanego przez Gminę we Wniosku. Gmina dokona określenia
    udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych ścieków od Odbiorców
    zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od
    Odbiorców zewnętrznych oraz od Odbiorców wewnętrznych)”.
    Na pytanie o treści: „Czy każda ilość dostarczonej wody, a co za tym idzie odebranych
    ścieków jest mierzona za pomocą wodomierzy/liczników posiadających stosowne atesty?
    Jeśli nie, w jaki sposób określają Państwo ilość dostarczonej wody i odebranych ścieków w
    przypadku Odbiorców wewnętrznych i zewnętrznych, u których nie ma urządzeń do
    pomiaru ilości dostarczonej wody?”
    Odpowiedzieli Państwo: „Jak zostało wskazane we Wniosku, Gmina wykorzystuje/będzie
    wykorzystywała Infrastrukturę wyłącznie do odbioru ścieków. Infrastruktura ta nie jest/nie
    będzie wykorzystywana w żaden inny sposób. Zważywszy na charakter wykorzystania, jest
    ono w pełni mierzalne, tj. Gmina rozlicza/będzie rozliczać je wyłącznie według ilości
    metrów sześciennych odebranych ścieków. Dotyczy to zarówno świadczeń na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych, jak i Odbiorców wewnętrznych. W obu tych przypadkach Gmina
    jest/będzie w stanie precyzyjnie wskazać, ile metrów sześciennych ścieków odebrano z
    wykorzystaniem Infrastruktury na potrzeby Odbiorców zewnętrznych, a ile na potrzeby
    Odbiorców wewnętrznych (w toku działalności realizowanej przez Gminę za
    pośrednictwem Odbiorców wewnętrznych).

    Stosowny pomiar opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających
    z zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej tj. wodomierzy (liczników) spełniających
    wszelkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń.
    Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    zawartego we Wniosku omyłkowo wskazano, iż przedmiotowa aparatura pomiarowa
    zamontowana jest na większości budynków wykorzystywanych przez jednostki
    organizacyjne Gminy (Odbiorcy wewnętrzni). Po przeprowadzeniu dodatkowej weryfikacji
    okazało się, że w rzeczywistości na wszystkich budynkach wykorzystywanych przez
    jednostki organizacyjne Gminy (Odbiorcy wewnętrzni) zamontowana jest przedmiotowa
    aparatura pomiarowa.
    Jednocześnie, Gmina wyjaśnia, że na większości budynków należących do Odbiorców
    zewnętrznych umieszczona jest przedmiotowa aparatura pomiarowa (ok. 99% budynków).
    W przypadku Odbiorców zewnętrznych, którzy nie maję zamontowanego stosownego
    opomiarowania na budynkach (marginalna liczba Odbiorców), ilość odprowadzanych
    ścieków ustalana jest w oparciu o miesięczną normę zużycia na jedną jednostkę
    (mieszkańca), która to wartość ma marginalny charakter w stosunku do liczby metrów
    sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców zewnętrznych oraz od
    Odbiorców wewnętrznych).
    Gmina pragnie wskazać, iż w przypadku niewskazania przez Odbiorców zewnętrznych
    aktualnego stanu licznika, w tej części ilość odprowadzanych ścieków ustalana jest na
    podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z Rozporządzenia Ministra
    Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia
    wody. Rozporządzenie to zostało wydane w oparciu o ustawę z dnia 7 czerwca 2001 r. o
    zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. Nr 72, poz.
    747) i zgodnie z jego par. 1 ustala ono „przeciętne normy zużycia wody dla poszczególnych
    odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w razie braku
    wodomierza głównego".
    Należy tu wyjaśnić, że zgodnie z powszechnie przyjętym podejściem dla potrzeb
    rozliczenia zużycia ścieków przyjmuje się, że zużycie ścieków równe jest zużyciu wody, co
    oznacza, że w budynkach korzystających zarówno z dostaw wody, jak i usług odbioru
    ścieków za pośrednictwem sieci (wodociągowych/kanalizacyjnych), wskazanie wodomierza
    rejestruje zarówno zużycie wody, jak i ścieków (są to te same wartości)”.
    Pytania
    1. Czy świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie
      odprowadzania ścieków stanowi/stanowić będzie działalność gospodarczą oraz
      czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego
      podatku?
    2. Czy z tytułu wykorzystywania Infrastruktury w celu odbioru ścieków na rzecz Odbiorców
      wewnętrznych, JST jest/będzie zobowiązana do naliczenia podatku należnego?
    3. Czy w związku z wykorzystaniem przez JST infrastruktury kanalizacyjnej w celu
      odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców
      zewnętrznych, jak i odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych, Wnioskodawcy
      przysługuje/przysługiwać będzie prawo do odliczenia części podatku naliczonego z
      faktur VAT dokumentujących Wydatki inwestycyjne poniesione/ponoszone na
      Inwestycję oraz Wydatki bieżące związane z infrastrukturą kanalizacyjną
      przebudowywaną/rozbudowywaną w ramach Inwestycji, obliczonej według udziału
      procentowego, w jakim gminna infrastruktura kanalizacyjna wykorzystywana jest
      /będzie do wykonywania działalności gospodarczej i czy w takim przypadku
      prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby
      metrów sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków

      (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych
      ścieków ogółem (tj. od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych)?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W Państwa ocenie:
    1. Świadczenie odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców
      zewnętrznych stanowi/stanowić będzie działalność gospodarczą oraz czynności
      podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.
    2. Z tytułu wykorzystywania Infrastruktury do odbioru ścieków na rzecz Odbiorców
      wewnętrznych, JST nie jest/nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku należnego.
    3. W związku z wykorzystaniem przez JST infrastruktury kanalizacyjnej w celu odpłatnego
      świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i
      odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych, Wnioskodawcy przysługuje
      /przysługiwać będzie prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT
      dokumentujących Wydatki inwestycyjne poniesione/ponoszone na Inwestycję oraz
      Wydatki bieżące związane z infrastrukturą kanalizacyjną przebudowywaną
      /rozbudowywaną w ramach Inwestycji, obliczonej według udziału procentowego, w
      jakim gminna infrastruktura kanalizacyjna wykorzystywana jest/ będzie do
      wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym będzie
      zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów
      sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności
      opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem
      (od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych).
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:
    Ad. 1
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.
    Zatem w przypadku, gdy JST realizuje należące do niej zadania na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych
    podmiotów.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących

    wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na realizacji
    odpłatnych usług odbioru ścieków jest działalnością gospodarczą („wszelka działalność
    usługodawców").
    Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in.
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust.
    1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby
    fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    które nie stanowi dostawy towarów.
    Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia
    usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności
    podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one
    dostawy towarów.
    \N konsekwencji, należy uznać, iż świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych
    odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków stanowi / będzie stanowić czynności
    podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez Gminę
    działalności gospodarczej. Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT ani też wydane na
    jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności
    odprowadzania ścieków, czynności powyższe nie będą podlegać takiemu zwolnieniu.
    Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji
    indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej (dalej również jako: DKIS lub Organ) z dnia 28 grudnia 2022 r., sygn. 0114-
    KDIP4-1.4012.609.2022.1.RMA, w której Organ wskazał, że: „(...) przy pomocy
    infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, Gmina głównie świadczy odpłatne usługi
    dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych. W związku
    z tym Gmina wykonuje czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT i jednocześnie nie
    korzystają ze zwolnienia z tego podatku".
    Powyższe stanowisko zostało potwierdzone również w wielu innych interpretacjach
    indywidualnych wydawanych przez DKIS, w tym np.:
    - z dnia 22 listopada 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.703.2021.1.MC;
    - z dnia 7 lipca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.353.2020.1.AKA;
    - z dnia 7 maja 2020 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.297.2020.2.LS;
    - z dnia 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.50.2019.1.WL.
    Identyczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej wydanej
    przez DKIS z dnia 16 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.26.2018.1.NK, w której Organ
    uznał, iż: „(...) wykonywanie przez Gminę odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych jest/będzie opodatkowane
    podatkiem od towarów i usług według właściwej dla nich stawki. Tym samym ww. usługi
    nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT".
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, opisane czynności odprowadzania
    ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowią/stanowić będą po stronie JST
    działalność gospodarczą oraz czynności te są/będą usługami opodatkowanymi VAT po
    stronie Gminy, niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku.
    Ad. 2
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:
    1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
    2) eksport towarów,

    3) import towarów na terytorium kraju,
    4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
    5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie
    czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Opodatkowanie VAT konkretnej czynności
    możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną
    w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania
    VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.
    Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów
    należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:
      1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników,
        w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
        spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
        członków stowarzyszenia,
      2) wszelkie inne darowizny
    - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
    wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
    Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej
    sytuacji. W związku z wykorzystywaniem Infrastruktury w pewnej części także do tego
    obszaru działalności JST, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie
    dojdzie do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste JST ani jej pracowników,
    ani też do darowizn.
    Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się
    również:
      1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż
        działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych
        podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników,
        udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków
        organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli
        podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
        podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
        wytworzenia tych towarów lub ich części składowych, oraz
      2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w
        tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
        spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
        członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do
        celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    Mając na uwadze wnioski płynące z wyroku TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-
    276/14 oraz uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 26
    października 2015 r., sygn. I EPS 4/15, to wyłącznie JST, a nie jej jednostki organizacyjne
    może być podatnikiem VAT. Jednostki organizacyjne JST nie posiadają odrębności
    podatkowej na gruncie ustawy o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane na
    rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez JST, która je utworzyła. Czynności
    dokonywane w ramach JST – podatnika VAT (pomiędzy jej Jednostkami organizacyjnymi
    lub JST a jej Jednostkami organizacyjnymi) mają charakter wewnętrzny i nie podlegają VAT.
    Przez pojęcie „świadczenia” należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby.
    Świadczenie zakłada istnienie podmiotu będącego jego odbiorcą (konsumentem usługi).

    Świadczenie na własną rzecz nie jest więc usługą, gdyż nie występuje wówczas odbiorca
    świadczenia. O tym, że usługa musi być wykonywana na rzecz podmiotu innego niż
    świadczący usługę, świadczyć może również brzmienie art. 27 Dyrektywy 2006/112/WE
    Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (Dz. Urz. UE L, Nr 347; dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym „Aby zapobiec
    zakłóceniom konkurencji i po konsultacji z Komitetem ds. VAT, państwa członkowskie
    mogą uznać za odpłatne świadczenie usług świadczenie przez podatnika usługi do celów
    działalności jego przedsiębiorstwa, w przypadku gdy VAT od takiej usługi, gdyby była
    świadczona przez innego podatnika, nie podlegałby w całości odliczeniu”. Skoro nie ma
    takich wyjątkowych regulacji w ustawie o VAT, to dokonywanie świadczeń na rzecz swojej
    własnej działalności, zdaniem JST, nie stanowi usługi. Nie dotyczy to przypadków, gdy
    usługa bądź towar zostały przekazane na potrzeby osobiste, o których mowa w art. 7 ust.
    2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, które nie znajdują zastosowania w omawianym
    przypadku.
    Na prawidłowość powyższego podejścia wskazuje przykładowo interpretacja indywidualna
    DKIS z dnia 15 stycznia 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4012.604.2018.2.AP, w której Organ
    wskazał, iż „(...) w przedmiotowej sytuacji nie występuje świadczenie usług pomiędzy
    Gminą, a jej jednostkami budżetowymi, które można rozpatrywać w kategorii czynności
    podlegających opodatkowaniu. Podsumowując, z tytułu wykorzystania Infrastruktury do
    dostaw wody i odbioru ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych, Wnioskodawca nie jest
    /nie będzie zobowiązany do naliczania podatku należnego”.
    Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej
    DKIS z dnia 4 stycznia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.844.2018.1.EG, w której to Organ
    stwierdził, iż „w rozpatrywanej sytuacji nie występuje świadczenie usług pomiędzy Gminą
    a jej jednostkami, które można rozpatrywać w kategorii czynności podlegających
    opodatkowaniu. W związku z powyższym, wykorzystywanie Infrastruktury w celu dostaw
    wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych, nie podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług”.
    Reasumując, zdaniem JST, nie jest/nie będzie ona zobowiązana do naliczania podatku
    należnego z tytułu wykorzystywania Infrastruktury do odbioru ścieków na rzecz
    Odbiorców wewnętrznych, bowiem czynności wykonywane w ramach jednego podatnika
    VAT stanowią/stanowić będą czynności pozostające poza zakresem regulacji ustawy o VAT.
    Ad. 3
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w
    przedmiotowej sytuacji.
    Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest
    ustalenie czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:
      − zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
      − pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami
        opodatkowanymi.
    Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do
    odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

    Jak wskazano powyżej, odpłatne świadczenie usług odbioru ścieków na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 5 ust.
    1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast w przypadku wykorzystywania
    Infrastruktury na rzecz Odbiorców wewnętrznych, czynność ta nie jest objęta regulacjami
    ustawy o VAT. W konsekwencji, zdaniem JST, Infrastruktura jest/będzie przez nią
    wykorzystywana zarówno do czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT, jak i
    czynności pozostających poza zakresem regulacji ustawy VAT.
    Jednocześnie, JST nie jest/nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj.
    bezpośredniego przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów
    wykonywanej działalności, tj. do czynności, jej zdaniem, opodatkowanych VAT lub
    niepodlegających ustawie o VAT.
    W konsekwencji, zastosowanie powinien znaleźć art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z
    którym w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem
    określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej – tzw. „sposobem określenia proporcji”. Jednocześnie sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Podstawową kwestią dla poprawnego zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT jest
    właściwe obliczenie sposobu określenia proporcji. JST pragnie zauważyć, iż w ustawie o
    VAT nie przewidziano jednego ściśle określonego sposobu kalkulacji proporcji.
    Równocześnie w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wymieniono jedynie przykładowe dane, które
    można wykorzystać przy wyborze sposobu określenia proporcji. Należy jednak podkreślić,
    iż przepis ten wskazuje na dane, które podatnik może wykorzystać, nie wskazując
    jednocześnie na samą metodę obliczenia sposobu określenia proporcji.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, danymi służącymi do obliczenia sposobu określenia
    proporcji mogą być w szczególności:
      − średnioroczna liczba osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      − średnioroczna liczba godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      − roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
        gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
        wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych
        na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż
        gospodarcza;
      − średnioroczna powierzchnia wykorzystywana do działalności gospodarczej w ogólnej
        średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą
        działalnością.
    Wskazane dane nie mają charakteru więżącego i stanowią jedynie wskazówki dla
    podatników, w oparciu o jakie metody możliwe jest obliczenie sposobu określenia
    proporcji. W tym zakresie stanowisko doktryny jednolicie prezentuje pogląd tożsamy ze
    stanowiskiem Wnioskodawcy (por. przykładowo: T. Michalik – „Lista ujęta w ust. 2c ma
    charakter jedynie przykładowy i może być wykorzystywana przez podatnika jako pomoc.
    Podatnik może wybrać wszystkie dane z tych ujętych w ust. 2c albo też pominąć je, jeżeli
    uzna, że inna metoda w lepszym stopniu odnosi się do jego rodzaju działalności i
    dokonywanych nabyć towarów i usług”. – T. Michalik, VAT. Komentarz, wyd. 13 Warszawa

    2017, komentarz do art. 86; A. Bartosiewicz – Jeśli wziąć pod uwagę, że określone wyżej
    sposoby liczenia prestruktury są jedynie przykładowe (zgodnie z ustawą), podatnik może
    przyjmować inne sposoby, w tym oparte na sui generis mutacji powyższych czy też ich
    połączeniu (na podstawie działań na macierzach, np. macierzy łączącej średnioroczne
    zatrudnienie ze sposobem wykorzystania powierzchni)”. – A. Bartosiewicz, VAT.
    Komentarz, wyd. 11, komentarz do art. 86.).
    W tym miejscu należy zaznaczyć, iż niezależnie od tego, według jakiej metody sposób
    określenia proporcji został obliczony, w każdym przypadku musi on realizować kryteria
    wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, zgodnie z którym sposób określenia proporcji
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      − zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
        czynności opodatkowane; oraz
      − obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Gmina wskazała, iż zgodnie z wykładnią językową powyższego przepisu, wskazane w nim
    przesłanki muszą zostać spełnione łącznie, aby uznać, że dany sposób określenia proporcji
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć. Łączne ich spełnienie warunkuje zatem możliwość
    zastosowania przyjętego sposobu określenia proporcji. Dlatego też każdorazowo
    przyjmowany sposób określenia proporcji winien być przeanalizowany pod kątem
    zgodności z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Obligatoryjne cechy pre-współczynnika w świetle Dyrektywy VAT i orzecznictwa TSUE
    Pokreślić należy, iż głównym celem wprowadzenia do ustawy o VAT przepisów art. 86 ust.
    2a-2h dotyczących metody wyliczenia pre-współczynnika, jest zobowiązanie podatników
    do dokonywania odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do czynności
    opodatkowanych – wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Ma to pozwolić na
    pełniejsze dostosowanie przepisów ustawy o VAT do prawa unijnego i orzecznictwa
    Trybunału. TSUE w wydanych wyrokach, przedstawia konieczność obliczania podatku
    naliczonego stosując pre-współczynnik, ale przy poszanowaniu prawa unijnego.
    Przykładowo w wyroku w sprawie C-437/06 Securenta Góttinger Immobilienanlagen und
    Vermógensmanagement AG przeciwko Finanzamt Góttingen przedstawił następujące
    stanowisko: „(...) przepisy szóstej dyrektywy nie obejmują zasad, których przedmiotem są
    metody lub kryteria jakie państwa członkowskie są zobowiązane stosować, gdy przyjmują
    przepisy pozwalające na podział kwot podatku naliczonego – według których odpowiednie
    wydatki mają związek z działalnością gospodarczą lub działalnością niemającą charakteru
    gospodarczego. (...) W tych okolicznościach aby podatnicy mogli dokonywać koniecznych
    obliczeń, do państw członkowskich należy ustalenie metod i kryteriów właściwych dla tego
    celu, z poszanowaniem zasad, które stanowią podstawę wspólnego systemu podatku VAT”.
    W tym zakresie TSUE orzekł, że skoro szósta dyrektywa nie zawiera niezbędnych
    wskazówek dla takich liczbowych ustaleń, państwa członkowskie są zobowiązane do
    wykonywania swoich kompetencji z uwzględnieniem celu i struktury tej dyrektywy (zob.
    podobnie wyrok z dnia 14 września 2006 r. w sprawie C-72/05 Woliny).
    W szczególności, jak stwierdził rzecznik generalny w pkt 47 swojej opinii, „instrumenty,
    które państwa członkowskie mają przyjąć w tym zakresie, powinny szanować zasadę
    neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system podatku VAT (...).
    (...) ustalenie metod i kryteriów podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność
    gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego w rozumieniu szóstej
    dyrektywy należy do swobodnego uznania państw członkowskich, które korzystając z tego

    uprawnienia powinny uwzględniać cel i strukturę tej dyrektywy i na tej podstawie określić
    sposób obliczania obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie
    przypadających odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności”.
    TSUE w wydanych wyrokach także wskazuje na możliwość stosowania wielu metod
    wyliczania pre-współczynników. W cytowanym powyżej wyroku w sprawie C-437/06 TSUE
    w następujący sposób wypowiedział się odnośnie różnych metod ustalenia pre-
    współczynnika: „Zatem państwa członkowskie powinny korzystać z przysługującego im
    swobodnego uznania w taki sposób, aby zapewnić, że odliczenie będzie dokonywane
    wyłącznie w odniesieniu do tej części podatku VAT, która jest proporcjonalna do kwoty
    przypadającej na czynności uprawniające do odliczenia. (...) Należy dodać, ze w ramach
    korzystania z tego uprawnienia państwa członkowskie są upoważnione do stosowania w
    danym przypadku klucza inwestycyjnego, bądź klucza transakcyjnego, bądź też jeszcze
    innego właściwego klucza, nie będąc przy tym zobowiązane do ograniczania się do jednej
    z tych metod”.
    Powyższe uwagi należy rozpatrywać w kontekście zasady neutralności VAT, która
    stanowiła niejednokrotnie przedmiot rozważań TSUE. W cytowanym wcześniej wyroku
    Trybunał w sprawie C-437/06 Securenta, wskazano, iż: „System odliczeń ustanowiony
    przez szóstą dyrektywę ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru
    podatku VAT należnego lub zapłaconego w ramach jego całej działalności gospodarczej.
    Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatkowego
    neutralność każdej działalności gospodarczej – niezależnie od jej celu lub wyników (zob.
    wyroki: z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 Rompelman, Rec. s. 655, pkt 19; z dnia
    15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal, Rec. s. 1-1, pkt 15; i z dnia 21
    lutego 2006 r. w sprawie C-223/03 Unh/ersity of Huddersfield, Zb.Orz. s. 1-1751, pkt 47)”.
    Należy podkreślić, iż zasada neutralności wymaga, aby sposób obliczenia odzwierciedlał
    obiektywnie rzeczywistą część wydatków na nabycie towarów i usług o mieszanym
    wykorzystaniu, które dają prawo do odliczenia.
    Podsumowując, w świetle orzecznictwa TSUE sposób określenia proporcji musi po
    pierwsze realizować zasadę neutralności VAT, po drugie ustalenie metod i kryteriów
    podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i działalność
    niemającą charakteru gospodarczego, musi uwzględniać cel i strukturę Dyrektywy VAT, a
    więc musi być to sposób obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie
    przypadających odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności, po trzecie możliwe
    jest stosowanie wielu metod wyliczania sposobu określenia proporcji.
    Możliwość odejścia od pre-współczynnika z Rozporządzenia jako jego podstawowe
    założenie
    Art. 86 ust. 22 ustawy o VAT wskazuje, iż Minister właściwy do spraw finansów publicznych
    może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób
    określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
    tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na
    podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten określony został w Rozporządzeniu.
    Niemniej, w świetle art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatnik, dla którego
    sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22 (tj. m.
    in. w przypadku JST), uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust.
    22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny
    bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Powyższe potwierdza również uzasadnienie do projektu rozporządzenia Ministra
    Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu

    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników, w którym wskazano, iż: „Wskazanie dla podmiotów
    wymienionych w projektowanym rozporządzeniu sposobu określenia proporcji uznanego
    w ich przypadku za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć ułatwi im określenie
    najwłaściwszego, biorąc pod uwagę specyfikę ich działalności i dokonywanych nabyć,
    sposobu obliczenia podatku podlegającego odliczeniu. Celem ww. sposobu
    zaproponowanego w projektowanym rozporządzeniu jest przede wszystkim
    zagwarantowanie pewności prawa tym podmiotom. Pozwoli to także zminimalizować
    ewentualne przyszłe spory z organami podatkowymi na gruncie rozliczania podatku
    naliczonego. Podkreślenia jednak wymaga, że zgodnie z zapisem ustawowym (art. 86 ust.
    2h ustawy o VAT), podatnicy, którym dedykowane jest to rozporządzenie nie muszą
    stosować zawartych w nim zapisów i mogą stosować inny – bardziej w ich ocenie –
    reprezentatywny sposób określenia proporcji, przy czym rezygnując ze stosowania
    przepisów rozporządzenia nie skorzystają z pewności prawa gwarantowanej tym aktem”.
    Wnioskodawca pragnie również wskazać, że w broszurze informacyjnej Ministra Finansów
    z dnia 17 lutego 2016 r. w sprawie zasad odliczania podatku od towarów i usług przez
    podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian
    wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r. (str. 7), Minister Finansów zaznaczył, iż jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury i państwowe instytucje kultury
    oraz uczelnie publiczne i instytuty badawcze mogą stosować inną metodę określenia pre-
    współczynnika, aniżeli ta przedstawiona w Rozporządzeniu „pod warunkiem, że metoda ta
    zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w Rozporządzeniu przyporządkowanie
    podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie
    odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą”. Minister
    Finansów wyraźnie zaznaczył więc, iż sposób określenia proporcji wskazany w
    Rozporządzeniu ma na celu zagwarantowanie pewności prawa oraz minimalizację liczby
    sporów z organami podatkowymi, jednakże podkreślił, iż rezygnacja ze sposobu
    określenia proporcji określanego zgodnie z Rozporządzeniem jest jak najbardziej
    uzasadniona, co wprost potwierdzają uregulowania aktu prawnego wyższego rzędu niż
    Rozporządzenie, a więc art. 86 ust. 2h ustawy o VAT.
    W konsekwencji, należy wskazać, iż Minister Finansów przyjmuje, że przepisy
    Rozporządzenia stanowią rozwiązanie mające na celu uproszczenie i wprowadzenie
    jednolitej, domyślnej metodologii ustalenia sposobu określenia proporcji, jednakże wobec
    skomplikowania i znacznej złożoności działalności jednostek samorządu terytorialnego,
    przepisy Rozporządzenia są w oczywisty sposób niedoskonałe i nie odnoszą się do
    wszelkich rodzajów działalności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego,
    a przez to nie mają charakteru uniwersalnego, lecz stanowią jedynie uproszczenie dla
    jednostek samorządu terytorialnego, przez co nie zawsze będą one najpełniej realizowały
    kryteria wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    W odniesieniu do sposobu określenia proporcji konieczność każdorazowego spełnienia
    kryteriów wymienionych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT wynika również z hierarchii źródeł
    prawa powszechnie obowiązującego, zgodnie z którą rozporządzenia mają charakter
    wykonawczy (podrzędny) w odniesieniu do aktów prawnych rangi ustawowej. Oznacza to,
    iż określenie metodologii kalkulacji sposobu określenia proporcji w oparciu o przepisy
    Rozporządzenia jest dopuszczalne o ile metodologia ta spełnia wymogi przewidziane w
    art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Jeżeli metodologia kalkulacji sposobu określenia proporcji na
    podstawie Rozporządzenia w zestawieniu ze sposobem wykorzystania konkretnego
    wydatku nie pozwoli na spełnienie ww. warunków, taka proporcja nie powinna być
    stosowana jako sprzeczna z przepisami ustawy oraz zasadą neutralności VAT.
    W tym kontekście, JST pragnie wskazać na liczne orzecznictwo sądów administracyjnych,
    potwierdzające możliwość zastosowania przez jednostki samorządu terytorialnego
    innego, bardziej miarodajnego pre-współczynnika niż wynikający z Rozporządzenia przy

    odliczeniach związanych z infrastrukturą kanalizacyjną. Takie stanowisko zostało
    zaprezentowane w szczególności w następujących wyrokach Naczelnego Sądu
    Administracyjnego:
    - z dnia 18 lutego 2020 r., sygn. I FSK 1293/18,
    - z dnia 18 grudnia 2019 r., sygn. I FSK 509/18 oraz I FSK 389/19,
    - z dnia 16 lipca 2019 r., sygn. I FSK 732/18,
    - z dnia 9 lipca 2019 r., sygn. I FSK 448/19 oraz I FSK 388/18,
    - z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. I FSK 2094/18,
    - z dnia 15 marca 2019 r., sygn. I FSK 701/18,
    - z dnia 7 lutego 2019 r., sygn. I FSK 411/18,
    - z dnia 16 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 1391/18,
    - z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 444/18,
    - z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. I FSK 425/18, I FSK 715/18, I FSK 794/18, I FSK 795/18, I
    FSK 1448/18 oraz I FSK 1532/18.
    Nieadekwatność pre-współczynnika z Rozporządzenia w przedmiotowej sprawie.
    Zdaniem Gminy, sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu jest zupełnie
    nieodpowiedni dla ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej z
    wykorzystaniem Infrastruktury w całości działalności.
    Gminy z użyciem Infrastruktury, bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez
    Gminę działalności w zakresie odbioru ścieków ani specyfice nabyć z nią związanych.
    Sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu
    z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Urzędu (wpływów ustalonych
    i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, w szczególności: dochodów z podatku od
    nieruchomości i opłaty skarbowej, a także udziałów w podatkach dochodowych), z których
    większość zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to,
    że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Urząd ze wszystkich
    segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć
    żadnego związku z Infrastrukturą.
    Innymi słowy, dochody te – poza dochodami z tytułu usług odbioru ścieków – nie są
    generowane poprzez wykorzystanie Infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych
    czynności (np. najem, sprzedaż nieruchomości, względnie posiadania statusu jednostki
    samorządu terytorialnego – np. podatek od nieruchomości). Nawet w tych przypadkach,
    gdzie Infrastruktura jest w jakimś stopniu wykorzystywana przez Urząd przy okazji
    realizowanych przez tą jednostkę organizacyjną czynności innych niż odbiór ścieków (np.
    ścieki w siedzibie Urzędu), stopień tego wykorzystania nie jest w żaden sposób
    odzwierciedlony poziomem realizowanych przez Urząd dochodów.
    Analizując opisaną w stanie faktycznym strukturę obrotu z działalności Urzędu, a więc
    licznika ułamka stosowanego w celu obliczenia pre-współczynnika z Rozporządzenia,
    należy wskazać na szereg pozycji, które nie mając związku z wykorzystaniem
    Infrastruktury zniekształcają (tu: zawyżają) przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT
    z wydatków na Infrastrukturę, a tym samym przekreślają całkowicie wymogi stawiane
    przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Są to w szczególności: najem i dzierżawa gruntów,
    sprzedaż nieruchomości.
    Identyczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie szereg
    pozycji przychodowych zupełnie nie ma związku z wykorzystaniem Infrastruktury, a zaniża
    przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami na Infrastrukturę.
    Są to w szczególności dochody z podatku od nieruchomości, udziału w podatku
    dochodowym od osób fizycznych itp.

    Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do
    wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które
    zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu (tj. wszystkim realizowanym przez Urząd
    czynnościom). Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności
    realizowanych przez Urząd i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na
    udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione.
    Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z
    Infrastrukturą, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania
    Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT i do czynności pozostałych za pomocą
    metrów sześciennych ścieków odprowadzanych za pomocą Infrastruktury od Odbiorców
    zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych.
    W takiej sytuacji zastosowanie proporcji opartej na udziale obrotu z działalności
    gospodarczej w ogólnych dochodach byłoby całkowitym zaprzeczeniem wymogów
    określonych w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT – podejście takie nie uwzględniałoby ani
    specyfiki działalności (odbiór ścieków, gdzie możliwe jest zmierzenie wykorzystania
    Infrastruktury), ani dokonywanych przez Gminę nabyć (zakupy związane bezpośrednio z
    Infrastrukturą i niezwiązane bezpośrednio z żadnymi innymi obszarami). Co więcej,
    podejście takie byłoby ewidentnie krzywdzące dla Gminy, bowiem doprowadziłoby do
    znaczącego obniżenia zakresu prawa do odliczenia VAT.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy metoda kalkulacji sposobu określenia
    proporcji wskazana w Rozporządzeniu nie może być zastosowana względem zakupów
    dotyczących działalności kanalizacyjnej, gdyż w omawianym zakresie nie spełni ona
    wskazanych wyżej przesłanek zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Sposób wyliczenia
    pre-współczynnika wskazany w Rozporządzeniu w sposób ewidentny nie odpowiada
    najbardziej specyfice działalności Gminy, wykonywanej za pośrednictwem Urzędu i
    dokonywanych nabyć w zakresie Infrastruktury. Opiera się on na udziale obrotu z
    działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Urzędu, z których znaczna
    część nie wykazuje żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że nie
    odzwierciedla on właściwie wykorzystania do celów działalności gospodarczej Gminy
    zakupów dotyczących Infrastruktury. Zastosowanie pre-współczynnika obliczonego na
    podstawie Rozporządzenia względem wskazanych powyżej zakupów stanowiłoby zatem
    nieuzasadnione naruszenie zasady neutralności podatku VAT.
    W konsekwencji powyższego Gmina jest obowiązana do odstąpienia od sposobu
    dokonywania odliczeń podatku VAT z wykorzystaniem przepisów Rozporządzenia, gdyż
    sposób ten jest niereprezentatywny dla Wydatków inwestycyjnych i Wydatków bieżących
    związanych z Infrastrukturą.
    Do podobnych wniosków co Gmina doszedł również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
    wydając na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji Podatkowej interpretację indywidualną z dnia
    25 lutego 2017 r. o sygn. 1061-IPTPP3.4512.9.2017.l.MK, w której potwierdził w pełni
    zdanie podatnika, uznające że: „(...) w celu maksymalnego dostosowania się do przepisów
    ustawy o VAT, Miasto jest zobowiązane na bieżąco monitorować specyfikę prowadzonej
    działalności oraz dokonywanych nabyć oraz dokonywać zastosowania innego, bardziej
    reprezentatywnego sposób określenia prewspółczynnika, jeśli okaże się to konieczne. Jak
    wskazano bowiem w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, sposób obliczania prewspółczynnika,
    przewidziany w rozporządzeniu, ma charakter fakultatywny, tj. podatnik, do którego
    rozporządzenie się odnosi, np. Miasto, może dokonać jego wyliczenia na podstawie innych
    danych, niż wyznaczone w rozporządzeniu, jeśli okażą się one pełniej odzwierciedlać część
    wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
    działalność gospodarcza”.
    Gmina zwraca uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 26
    czerwca 2018 r. o sygn. akt I FSK 219/18, w sprawie możliwości zastosowania innego pre-
    współczynnika niż określonego w Rozporządzeniu. Sąd we wspomnianym wyroku wskazał,

    iż „(...) metoda obliczania proporcji przyjęta w akcie wykonawczym oparta jest na
    określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym
    przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie
    zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych –
    urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne
    rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze
    działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek
    wynika już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku
    naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych.
    Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii
    podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu
    terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i
    w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane (zob.
    uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i
    usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych). Po wtóre, przyjęty w rozporządzeniu
    wzór – zmierzający do porównania proporcji obrotu z działalności gospodarczej do obrotu
    całkowitego utożsamianego z wysokością dochodów wykonanych – zakłada, że wszelkie
    dotacje (czy inne źródła finansowania) pozostają wyłącznie w związku z działalnością
    nieopodatkowaną jednostki samorządu terytorialnego. Wartość dofinansowania
    (występującego tu w różnych postaciach) powiększa bowiem obrót całkowity, co w
    konsekwencji powoduje konieczność jego uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru
    i obniżenie wysokości prewspółczynnika (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych
    odliczeń podatku naliczonego). Tymczasem w przypadku działalności wodno-
    kanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo odmienna od powyżej zakładanej.
    Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności
    opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna
    jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarcza, zaś działania podejmowane w
    innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. (...) Trafnie tym samym
    podnosiła skarżąca, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada
    charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki
    działalności wodno-kanalizacyjnej. Uwagi Sądu pierwszej instancji o naruszeniu zasady
    neutralności VAT wobec pominięcia wartości dotacji nie znajdują zatem usprawiedliwienia
    w przypadku działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków”.
    We wspomnianym wyroku, NSA podkreślił również, że istnieje „(...) potrzeba
    zagwarantowania równych zasad odliczenia podatku VAT w sferze działalności wodno-
    kanalizacyjnej niezależnie od formy prawnej, w jakiej jest ona wykonywana (tj.
    samodzielnie czy poprzez spółkę komunalną)”.
    W konsekwencji, Gmina jest uprawniona do zastosowania bardziej reprezentatywnej
    metody odliczenia VAT dla każdego nabywanego dobra inwestycyjnego, zaś w przypadku
    Infrastruktury taką metodą będzie prewspółczynnik metrażowy, gdyż w niniejszej sprawie
    klucz odliczenia wynikający z Rozporządzenia nie odpowiada najbardziej specyfice
    działalności JST (Urzędu) i dokonywanych w zakresie Infrastruktury nabyć.
    Możliwość stosowania wielu pre-współczynników
    Wnioskodawca pragnie jednocześnie podkreślić, że na gruncie obowiązujących przepisów
    nie ma żadnych przeszkód, aby do różnych sektorów działalności jednego podatnika
    stosować różne pre-współczynniki. Możliwość tę potwierdza już literalne brzmienie art. 86
    ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym gdy przypisanie nabywanych „(...) towarów i usług
    w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku
    naliczonego (...) oblicza się zgodnie ze (...) „sposobem określenia proporcji”. Sposób ten
    „powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć”.
    Z treści przytoczonego przepisu nie wynika obowiązek stosowania wyłącznie jednej
    proporcji. Przeciwnie, przepis ten zobowiązuje podatnika, aby każdy zakup weryfikował

    pod kątem jego wykorzystania i jeśli w danym przypadku stwierdzi związek z działalnością
    gospodarczą i inną działalnością, to ma obowiązek zastosować proporcję uwzględniającą
    zarówno działalność, do której wykorzystuje ten zakup (specyfika działalności), jak i rodzaj
    tego zakupu (specyfika nabycia). A zatem respektując nałożony przez ten przepis
    obowiązek uwzględniania specyfiki działalności i nabyć, każde nabycie towarów i usług
    podatnik powinien rozpatrywać oddzielnie, co ewidentnie wymaga stosowania odrębnych
    pre-współczynników dla różnych rodzajów prowadzonej działalności i różnych nabyć.
    Oczywiście nie jest wykluczone, że określona grupa nabyć wykorzystywanych w danym
    sektorze działalności będzie mogła być odliczana tym samym pre-współczynnikiem, ale
    przepis w żadnym wypadku nie wymaga, aby do wszystkich nabyć stosować ten sam pre-
    współczynnik.
    Również ratio legis powyższej normy jednoznacznie przemawia za odrzuceniem takiej
    tezy, bowiem dokonywanie odliczeń VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących
    wszystkie ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki przy zastosowaniu wyłącznie jednej
    proporcji byłoby daleko idącym uproszczeniem, które z założenia nie uwzględniałoby
    specyfiki prowadzonej przez JST działalności i dokonywanych przez nią nabyć, a więc
    byłoby rozwiązaniem dokładnie odwrotnym od tego wymaganego przez art. 86 ust 2a
    ustawy o VAT.
    W konsekwencji, sam fakt ustalenia przez Ministra Finansów w Rozporządzeniu określonej
    metody liczenia prewspółczynnika dla gmin i ich jednostek organizacyjnych nie przesądza,
    że pre-współczynnik taki jest obligatoryjny we wszystkich przypadkach. W odniesieniu do
    nabyć i rodzajów działalności, dla których metoda ta nie jest adekwatna, stosować należy
    inne metody, które są bardziej reprezentatywne.
    Powyższe potwierdza w całej rozciągłości wspomniany wyżej wyrok NSA z dnia 26 czerwca
    2018 r. o sygn. I FSK 219/18, w którym Sąd wskazał, że „Niezależnie od sposobu
    sformułowania samych wymogów stawianych proporcji odliczenia, nie można tracić z pola
    widzenia, że interpretacja analizowanych unormowań musi odbywać się w świetle całej
    regulacji zawartej w art. 86, która formułuje prawo do odliczenia jako element konstrukcji
    podatku urzeczywistniający zasadę neutralności VAT. Cechy konstrukcyjne systemu VAT
    uzasadniają więc wykładnię ww. przepisów dopuszczającą możliwość określenia proporcji
    odliczenia w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę.
    Podejście takie uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę
    samorządu terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody
    najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego
    specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie
    podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z
    działalnością opodatkowaną”.
    Podobnie w wyroku z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 1014/16, WSA w Łodzi
    podkreślił m.in.: „Aby zrealizować cele wynikające z cytowanego przepisu [art. 86 ust. 2b
    ustawy o VAT – przypis Wnioskodawcy] oraz uwzględnić zasadę neutralności podatku,
    podatnik winien zestawić przewidziane przez prawodawcę sposoby określania proporcji z
    konkretnym wydatkiem. Dopiero wówczas jest możliwe ustalenie jaki sposób ustalenia
    proporcji jest najbardziej właściwy. (...) W ocenie sądu przepisy dotyczące sposobu
    określania proporcji należy interpretować w ten sposób, że wybór konkretnego sposób
    proporcji jest możliwy dopiero w zestawieniu z konkretnym wydatkiem poniesionym przez
    podatnika”.
    Pre-współczynnik metrażowy jako metoda bardziej reprezentatywna
    Jak już zostało wskazane JST nie jest/nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji
    bezpośredniej, tj. przyporządkowania poniesionych/ponoszonych na Inwestycję
    Wydatków inwestycyjnych i Wydatków bieżących do poszczególnych rodzajów
    wykonywanej działalności, tj. do czynności, jej zdaniem, opodatkowanych VAT lub
    niepodlegających ustawie o VAT.

    Niemniej, JST jest/będzie w stanie określić udział liczby metrów sześciennych
    odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w
    liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców
    zewnętrznych oraz od Odbiorców wewnętrznych).
    Obliczona w ten sposób proporcja najpełniej realizuje wymogi art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o
    VAT. Przede wszystkim najbardziej odpowiada ona specyfice wykonywanej przez JST
    działalności w zakresie gospodarki ściekowej, bowiem odnosi się wyłącznie do tej
    działalności i opiera się na metodzie pomiaru tej działalności wykorzystywanej dla
    określenia wysokości związanego z nią obrotu opodatkowanego VAT (ustalenie metrów
    sześciennych odebranych ścieków). Ponadto odpowiada ona w pełni specyfice
    realizowanych przez JST nabyć związanych z działalnością kanalizacyjną, gdyż przyjęta
    metoda obliczeń opiera się właśnie na wykorzystaniu tych nabyć (wykorzystanie to polega
    na przepływie ścieków przez Infrastrukturę, co mierzy się w metrach sześciennych).
    Proporcja obliczona na podstawie metrów sześciennych odebranych ścieków stanowi
    obiektywny miernik realnego wykorzystania Infrastruktury do poszczególnych rodzajów
    czynności. Na podstawie dokonanych obliczeń, opartych na sprawdzalnych danych, w
    pełni mierzalnych i określonych, JST jest w stanie podać, w jakim stopniu wykorzystuje (za
    pośrednictwem Urzędu) Infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, a w jakim
    stopniu do czynności pozostałych. Przyjęta więc przez Wnioskodawcę metoda zapewnia
    zgodnie z wymogiem art. 86 ust. 2b ustawy o VAT dokonanie obniżenia VAT wyłącznie w
    części przypadającej na czynności opodatkowane VAT i obiektywnie odzwierciedla część
    wydatków przypadającą na realizowaną przez JST, za pośrednictwem Urzędu z
    wykorzystaniem Infrastruktury działalność.
    Udział ilości odprowadzonych ścieków od Jednostek organizacyjnych i Urzędu, których
    rozliczenia VAT podlegają centralizacji oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji
    zadań własnych JST w całości odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury
    kanalizacyjnej za rok 2024 wyniósł 3,80%. Taki jest zatem obiektywny stopień
    wykorzystania Infrastruktury do czynności niepodlegających VAT.
    Z kolei stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT w oparciu
    o dane za rok 2024 dla gminnej infrastruktury kanalizacyjnej wyniósł 96,20% (przed
    zaokrągleniem).
    Co istotne, obliczenie powyższych proporcji dokonywane jest przez JST na podstawie
    specjalistycznej aparatury pomiarowej spełniającej wszelkie normatywne kryteria –
    wodomierzy. W efekcie, istnieje tu bardzo wysoka dokładność pomiaru, a także pełen
    obiektywizm pomiarów i obliczeń. Co więcej, na podstawie wskazań wodomierzy Gmina
    określa wysokość należnego jej wynagrodzenia od Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców
    wewnętrznych, co oznacza, że to właśnie zużycie wyrażone w metrach sześciennych
    wskazane przez wodomierze bezpośrednio reprezentuje obrót opodatkowany VAT i
    stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT.
    Również w przypadku Odbiorców zewnętrznych, u których dotychczas nie zamontowano
    wodomierzy, dochodzi do w pełni miarodajnego ustalenia zużycia ścieków, przy czym w
    konsekwencji braku zamontowania wodomierzy stosowane są w tym celu przepisy
    powszechnie obowiązującego prawa, tj. wydane na podstawie ustawy z dnia 7 czerwca
    2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. Nr
    72, poz. 747) Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie
    określenia przeciętnych norm zużycia wody.
    Zgodnie z par. 1 tego rozporządzenia „Ustala się przeciętne normy zużycia wody dla
    poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w
    razie braku wodomierza głównego”. W tym miejscu Gmina ponownie pragnie wskazać, iż
    zgodnie z powszechnie przyjętym podejściem dla potrzeb rozliczenia zużycia ścieków
    przyjmuje się, iż przeciętne normy zużycia wody wskazują również zużycie ścieków.

    Normy te określa załącznik do rozporządzenia i są one obligatoryjne, tj. Gmina nie może
    tu posługiwać się innymi metodami, nie ma żadnej swobody, dowolności. Na ich
    podstawie Gmina jest w stanie precyzyjnie i w pełni zgodnie z nakazem ustawodawcy
    obliczyć wysokość miesięcznej czy rocznej ilości odebranych ścieków dla tych podmiotów,
    u których nie ma wodomierzy. Co ważne, w przypadku takich podmiotów odbiorcy usług
    odbioru ścieków opłacają należne Gminie wynagrodzenie właśnie na podstawie tak
    ustalonych wartości zużycia. Wskazania te przekładają się zatem bezpośrednio na
    wysokość obrotu opodatkowanego VAT identycznie jak wskazania wodomierzy.
    W konsekwencji, brak zamontowania wodomierzy w nielicznych przypadkach nie wpływa
    w żaden sposób na prawidłowość czy dokładność zaproponowanej przez Gminę metody
    obliczenia pre-współczynnika. Bez względu na to, czy uwzględnione w liczniku pre-
    współczynnika zużycie (metry sześcienne) Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców
    wewnętrznych wynika ze wskazań wodomierzy czy z przeciętnych norm zużycia
    narzuconych przez prawo, wartości te przekładają się bezpośrednio na obrót
    opodatkowany VAT, a zatem precyzyjnie reprezentują udział czynności opodatkowanych
    VAT w ogóle czynności, do których wykorzystywana Jest Infrastruktura.
    Analogiczna sytuacja ma miejsce w przypadku ścieków odbieranych od poszczególnych
    Odbiorców wewnętrznych za pośrednictwem wozów asenizacyjnych, w których to
    przypadkach ilość odebranych ścieków ustalana jest w oparciu o pojemność wozu
    asenizacyjnego.
    Ustalone zatem na podstawie pre-współczynnika metrażowego udziały procentowe
    najdokładniej odzwierciedlają rzeczywiste wykorzystywanie Infrastruktury do czynności
    opodatkowanych VAT, w odniesieniu do Wydatków inwestycyjnych i Wydatków bieżących,
    których JST nie jest/nie będzie w stanie jednoznacznie przyporządkować do
    poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności. W pełni odpowiadają one specyfice
    działalności kanalizacyjnej JST (Urzędu) i związanych z nią nabyć, a także zapewniają
    dokonanie odliczenia VAT naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność
    opodatkowaną VAT.
    Metoda zaproponowana przez Wnioskodawcę, daje możliwość obiektywnego i najbardziej
    rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na
    każdy z rodzajów czynności, do wykonywania których jest wykorzystywana Infrastruktura,
    w przeciwieństwie do sposobu określenia proporcji wskazanego w Rozporządzeniu.
    W przypadku JST pre-współczynnik Urzędu obliczony w sposób przewidziany w
    Rozporządzeniu kształtuje się zazwyczaj na poziomie od kilku do kilkunastu procent. W
    konsekwencji, dokonując odliczenia na podstawie Rozporządzenia, JST mogłaby dokonać
    odliczenia podatku VAT jedynie w takim zakresie, co w żaden sposób nie odzwierciedla
    realnego wykorzystania Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT. Przepływające
    przez Infrastrukturę ścieki w ok. 97% stanowiły przedmiot odpłatnej usługi JST.
    W opinii Wnioskodawcy, w odniesieniu do Infrastruktury metody obliczania sposobu
    określenia proporcji określone w Rozporządzeniu nie realizują przesłanek wynikających z
    art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Zdaniem JST, w sprawie objętej zakresem niniejszego
    wniosku, dane służące do obliczenia sposobu określenia proporcji wskazane w
    Rozporządzeniu nie będą spełniały wskazanych przesłanek Ustawodawcy do uznania
    sposobu określenia proporcji obliczonego na ich podstawie za najbardziej odpowiadający
    specyfice wykonywanej działalności ze względu na specyficzny sposób wykorzystywania
    Infrastruktury przez JST.
    Skoro Infrastruktura jest wykorzystywana przez JST, za pośrednictwem Urzędu, do ściśle
    określonej działalności, to przy obliczaniu sposobu określenia proporcji należy posłużyć
    się danymi odnoszącymi się ściśle do Infrastruktury, gdyż w żadnym razie nie można
    uznać, iż dane odnoszące się ogólnie do całej działalności JST obiektywnie odzwierciedlają
    część wydatków przypadającą na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
    działalność gospodarcza w odniesieniu do Infrastruktury. W szczególności Gmina pragnie

    wskazać, iż działalność Urzędu jest bardzo szeroka i obejmuje szereg zadań własnych
    Gminy określonych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, a działalność związana
    z Infrastrukturą będzie tylko jednym z wielu jej segmentów. Mając na uwadze powyższe,
    nie jest możliwe twierdzenie, iż przewidziany w Rozporządzeniu sposób określenia
    proporcji uwzględniający wszystkie wskazane powyżej segmenty działalności Urzędu, w
    przypadku wydatków w obszarze działalności kanalizacyjnej zapewnia dokonanie
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
    obiektywnie odzwierciedla część wydatków w tym zakresie przypadającą odpowiednio na
    działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Przeciwnie,
    sposób ten znacząco zaniża wartość wydatków przypadającą na działalność gospodarczą.
    W tej sytuacji, aby zapewnić w opisanej sytuacji zachowanie neutralności podatku VAT, a
    także zgodność z celem wprowadzenia przepisów zawartych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o
    VAT stanowiących o sposobie określania proporcji, konieczne jest stosowanie przez JST w
    odniesieniu do wydatków związanych z działalnością kanalizacyjną sposobu określenia
    proporcji obliczonego na podstawie klucza metrażowego (odpowiedniego dla
    infrastruktury infrastruktury kanalizacyjnej).
    Zastosowanie sposobu określenia proporcji w odniesieniu do wydatków związanych z
    Infrastrukturą, wyliczonego w opisany powyżej sposób, zdaniem Wnioskodawcy,
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez JST działalności w tym zakresie i
    dokonywanych przez JST nabyć związanych z działalnością kanalizacyjną, a także najlepiej
    uwzględnia cel przepisów o proporcjonalnym odliczaniu podatku naliczonego.
    Pre-współczynnik metrażowy uwzględnia w pełni to, jak JST wykorzystuje Infrastrukturę i
    co to za infrastruktura. W szczególności uwzględnia fakt, iż w przypadku urządzeń tego
    typu możliwy jest precyzyjny pomiar wykorzystania za pomocą metrów sześciennych
    przepływających przez nie ścieków (podobnie jak naturalnym sposobem na zmierzenie
    zużycia samochodu jest liczba przejechanych kilometrów). Znając liczbę metrów
    sześciennych ścieków odebranych od Odbiorców zewnętrznych oraz ogólną liczbę metrów
    sześciennych odebranych ścieków można bez żadnego błędu, dokładnie i w sposób
    możliwy do zweryfikowania określić stopień wykorzystania Infrastruktury. Trudno
    jednocześnie o bardziej miarodajne i obiektywne kryterium. Jego zastosowanie wyklucza
    nieprawidłowości, które mogłyby pojawić się przy innych metodach, jak np. wpływ
    zmiennych stawek za usługi czy brak odpłatności za usługi na rzecz określonych
    odbiorców.
    Metodologia zaprezentowana przez Wnioskodawcę uwzględnia również fakt, iż JST nie
    wykorzystuje Infrastruktury do czynności innych niż odbiór ścieków, co jest kluczowe dla
    stwierdzenia jego większej reprezentatywności w porównaniu do sposobu określenia
    proporcji na podstawie Rozporządzenia, który uwzględnia przychody z czynności zupełnie
    niezwiązanych z Infrastrukturą.
    Należy bowiem wskazać, iż obliczenie sposobu określenia proporcji na podstawie
    Rozporządzenia w oparciu o ogólną działalność danej jednostki (Urzędu) może istotnie
    zakłócić realizację wymogu ustawowego przewidzianego w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. W
    takim przypadku może dojść do ustalenia sposobu określenia proporcji na poziomie
    znacznie odbiegającym od faktycznego wykorzystania Infrastruktury. Tymczasem pre-
    współczynnik metrażowy jest metodą odwołującą się do najbardziej obiektywnych
    kryteriów (pomiar realnego wykorzystania w metrach sześciennych odbieranych ścieków) i
    w pełni realizuje przesłanki wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    W szczególności Gmina pragnie wskazać, iż w przypadku zastosowania klucza
    metrażowego, niezależnie od faktu, która jednostka (urząd obsługujący Gminę czy
    jednostka budżetowa/samorządowy zakład budżetowy) będzie użytkowała Infrastrukturę,
    wartość pre-współczynnika metrażowego nie będzie ulegała zmianie. Natomiast w
    przypadku zastosowania sposobu określenia proporcji zgodnie z Rozporządzeniem, jego

    wartość będzie ulegała zmianom w zależności od okoliczności, która z jednostek będzie
    wykorzystywała Infrastrukturę.
    W konsekwencji, zestawiając te dwa sposoby określenia proporcji, należy stwierdzić, iż w
    porównaniu do prewspółczynnika metrażowego, sposób określenia proporcji ustalony na
    podstawie Rozporządzenia istotnie zniekształca kwotę VAT naliczonego podlegającego
    odliczeniu, która w takim wypadku jest nieadekwatna do stopnia wykorzystania
    Infrastruktury do działalności gospodarczej. Metoda obliczania sposobu określenia
    proporcji proponowana przez Wnioskodawcę eliminuje wskazane wady.
    Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do poniesionych/ponoszonych
    Wydatków inwestycyjnych i Wydatków bieżących związanych z Infrastrukturą przysługuje
    /będzie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do czynności opodatkowanych
    VAT przy zastosowaniu pre-współczynnika metrażowego.
    Powyższe wnioski znajdują także potwierdzenie w cytowanym już wyroku NSA z dnia 26
    czerwca 2018 r. (sygn. akt I FSK 219/18) „Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik
    obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu
    ustalona w oparciu o ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących
    specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów
    ustawowych – pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między
    czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze”.
    Końcowo, JST jeszcze raz podkreśla, iż przedstawiona wyżej metodologia (pre-
    współczynnik metrażowy) spełnia przesłanki określone w art. 86 ust. 2a i 2b w związku z
    art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w szczególności najbardziej oddaje specyfikę prowadzonej
    działalności i obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na działalność
    opodatkowaną oraz niepodlegającą VAT. Ustawodawca w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT
    posługuje się bardzo szerokim sfomułowaniem o charakterze uznaniowym podatnik (...)
    uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób
    określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez
    niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji”. Taka treść przepisu sugeruje, że to w gestii
    podatnika leży decyzja czy wybrana przez niego metodologia jest „lepsza” niż sposób
    określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu, a JST wskazała, że uznaje, iż pre-
    współczynnik metrażowy jest bardziej reprezentatywny z punktu prowadzonej przez nią
    działalności i dokonywanych nabyć niż metodologia przewidziana w Rozporządzeniu.
    Ww. stanowisko znalazło potwierdzenie m.in. w orzeczeniu WSA w Łodzi z 8 grudnia 2017
    r., sygn. akt I SA/Łd 900/17, w którym stwierdził on, iż „(...) zdaniem Sądu specyfiki
    działalności Gminy przedstawionej we wniosku oraz charakteru wskazywanych tam nabyć,
    nie uwzględnia metoda kalkulacji przewidziana w rozporządzeniu ministra, a przynajmniej
    brak uzasadnienia stanowiska organu w tym zakresie. Metoda zaoferowana przez
    Skarżącą zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do tej części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą
    odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza,
    do czego nawiązuje przepis art. 86 ust. 2b ustawy o VAT”. Jednocześnie Sąd podkreślił, że
    „przyznanie podatnikowi prawa wyboru, przy doborze prewspółczynnika, choć
    ograniczone przez rozporządzenie, opiera się na tym, że to właśnie podatnik, jest najlepiej
    zorientowany w specyfice prowadzonej przez siebie działalności, zna jej uwarunkowania,
    determinujące dobór sposobu określenia proporcji uwzględniającego specyfikę
    działalności i dokonywanych nabyć”.
    Należy przy tym podkreślić, iż przyjęta przez JST metodologia kalkulacji sposobu
    określenia proporcji oparta na kryterium metrów sześciennych odprowadzonych ścieków,
    jak również metodologie zbliżone do niej (np. metoda oparta na zestawieniu obrotów z

    tytułu tej działalności) były przedmiotem rozstrzygnięć sądowo- administracyjnych, w
    których sądy potwierdzały adekwatność takich rozwiązań w odniesieniu do działalności
    kanalizacyjnej jednostek samorządu terytorialnego.
    Poza wskazanym powyżej orzeczeniem NSA z 26 czerwca 2018 r. (sygn. akt I FSK 219/18),
    analogiczne stanowisko prezentowane jest przykładowo w poniższych wyrokach:
      − sygn. akt I FSK 425/18 z dnia 19 grudnia 2018 r.,
      − sygn. akt I FSK 715/18 z dnia 19 grudnia 2018 r.,
      − sygn. akt I FSK 795/18 z dnia 19 grudnia 2018 r.,
      − sygn. akt I FSK 794/18 z dnia 19 grudnia 2018 r.,
      − sygn. akt I FSK 1448/18 z dnia 19 grudnia 2018 r.,
      − sygn. akt I FSK 1532/18 z dnia 19 grudnia 2018 r.,
      − sygn. akt I FSK 444/18 z dnia 10 stycznia 2019 r.,
      − sygn. akt I FSK 1662/18 z dnia 10 stycznia 2019 r.,
      − sygn. akt I FSK 1391/18 z dnia 16 stycznia 2019 r.,
      − sygn. akt I FSK 411/18 z dnia 7 lutego 2019 r.,
      − sygn. akt I FSK 708/18 z dnia 15 marca 2019 r.,
      − sygn. akt I FSK 701/18 z dnia 15 marca 2019 r.,
      − sygn. akt I FSK 2094/18 z dnia 4 kwietnia 2019 r.,
      − sygn. akt I FSK 2220/18 z dnia 10 maja 2019 r.,
      − sygn. akt I FSK 1971/18 z dnia 10 maja 2019 r.
    W oparciu o trzy z powyższych wyroków NSA, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
    wydał pozytywne interpretacje potwierdzające stanowisko JST wskazane w niniejszym
    wniosku, tj.:
      − interpretację indywidualną z dnia 13 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-
        1.4012.145.2017.8.WL;
      − interpretację indywidualną z dnia 17 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-
        3.4012.451.2017.8.MJ;
      − interpretację indywidualną z dnia 17 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-
        3.4012.450.2017.8.MJ;
      − interpretację indywidualną z dnia 30 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-
        2.4012.398.2017.8.KT;
      − interpretacja indywidualna z dnia 22 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-
        1.4012.32.2020.2.MK;
      − interpretacja indywidualna z dnia 26 maja 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-
        1.4012.227.2020.1.WL.
    Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w innych wydawanych w ostatnim
    czasie interpretacjach indywidualnych DKIS, przykładowo w interpretacji z dnia 25
    października 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.365.2023.2.KŁ oraz interpretacji z dnia 11
    października 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.442.2023.2.ASZ.
    Co istotne, DKIS potwierdzał w wydawanych interpretacjach indywidualnych możliwość
    zastosowania prewspółczynnika metrażowego w odniesieniu do infrastruktury
    kanalizacyjnej również w przypadkach, w których pomiarów dokonywano na podstawie
    objętości beczkowozu, np. w interpretacjach indywidualnych:

        − z dnia 25 października 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.365.2023.2.KŁ,
        − z dnia 6 października 2023 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.486.2023.2.AW,
        − z dnia 20 września 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.461.2022.2.EJU,
        − z dnia 3 lipca 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.206.2023.2.MWJ.
    Reasumując, w związku z wykorzystaniem/przyszłym wykorzystaniem przez JST
    Infrastruktury, zarówno w celu odpłatnego świadczenia usług w zakresie odprowadzania
    ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i do odbioru ścieków na rzecz Odbiorców
    wewnętrznych. Wnioskodawcy przysługuje/przysługiwać będzie prawo do odliczenia części
    podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki inwestycyjne oraz Wydatki
    bieżące związane z Infrastrukturą przebudowywaną/rozbudowywaną w ramach
    Inwestycji, obliczonej według udziału procentowego, w jakim gminna infrastruktura
    kanalizacyjna wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej, tj.
    według klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych
    odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w
    liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (tj. od Odbiorców
    zewnętrznych oraz od Odbiorców wewnętrznych).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
      · stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał
        w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
      · zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje
        w dniu wydania interpretacji.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Interpretację wydałem w oparciu o Państwa wskazanie, że:
    „Proporcja obliczona na podstawie metrów sześciennych odebranych ścieków stanowi
    obiektywny miernik realnego wykorzystania Infrastruktury do poszczególnych rodzajów
    czynności (opodatkowanych VAT i pozostałych). Na podstawie dokonanych obliczeń,
    opartych na sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i określonych, Gmina jest w
    stanie podać, w jakim stopniu wykorzystuje Infrastrukturę do czynności opodatkowanych
    VAT, a w jakim stopniu do czynności pozostałych. Przyjęta więc przez Gminę metoda
    zapewnia zgodnie z wymogiem art. 86 ust. 2b ustawy o VAT dokonanie obniżenia VAT
    wyłącznie w części przypadającej na czynności opodatkowane VAT i obiektywnie
    odzwierciedla część wydatków przypadające na realizowaną przez Gminę z
    wykorzystaniem Infrastruktury działalność”.

    Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli
    celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez
    Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z
    Infrastrukturą wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie
    będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność
    gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą
    specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć,
    interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, bądź we
    własnym stanowisku, które – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – nie zostały
    objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone. W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja
    podatkowa:
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).
    Moją rolą jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie
    poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot, zatem w niniejszej interpretacji nie
    dokonywałem oceny poprawności wyliczenia Prewspółczynników.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej. Zgodnie z jego treścią:
      Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku
      stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy
      wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia
      prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.