Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.165.2023.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-19
Teza: Dotyczy skutków podatkowych wymiany udziałów.
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-wymiana udziałów; wkład-wkłady niepieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Szczególne zasady ustalania dochodu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 8b-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

10 lutego 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych wymiany udziałów. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 stycznia 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą stałe miejsce zamieszkania w Polsce. Podlega Pan obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów w Polsce. Posiada Pan udziały w wielu spółkach prawa handlowego. Mnogość podmiotów, w których posiada Pan udziały, jak również stały rozwój działalności poszczególnych podmiotów powoduje, że zarządzanie nimi staje się coraz bardziej czasochłonne i mało efektywne. Mając na uwadze powyższe trudności, Pana intencją jest uporządkowanie struktury udziałowej poprzez utworzenie struktury holdingowej. Dzięki utworzeniu struktury holdingowej jedna ze spółek, w której posiada Pan udziały stanie się spółką holdingową, która obok prowadzonej obecnie działalności gospodarczej będzie zajmować się również zarządzaniem innymi podmiotami, w których udziały dotychczas Pan posiadał. Pozwoli to na bardziej efektywne zarządzanie grupą spółek przez dedykowany do tego podmiot, czyli spółkę holdingową. Zgodnie z planowanym scenariuszem rolę spółki holdingowej ma pełnić spółka Grupa A sp. z o.o. (dalej: Spółka Nabywająca), w której posiada Pan obecnie 100% udziałów w kapitale zakładowym. Jedną ze spółek zależnych w planowanej strukturze holdingowej ma być z kolei spółka B sp. z o.o. (dale: Spółka Nabywana), w której nie posiada Pan obecnie bezwzględnej większości praw głosu na zgromadzeniu wspólników. Należy jednak wskazać, że jeszcze w październiku 2022 r., bez związku z planowaną strukturą holdingową, zawarł Pan z drugim udziałowcem Spółki Nabywanej umowę sprzedaży udziałów, na podstawie której odkupił Pan od niego część udziałów. Własność udziałów ma przejść na Pana po zapłacie pierwszej raty ceny za udziały, zapłata ma zaś nastąpić nie później niż do dnia 30 maja 2023 r. Powodem odkupu części udziałów przez Pana od drugiego wspólnika jest chęć wspólników, aby struktura udziałowa Spółki Nabywanej lepiej odzwierciedlała faktyczne zaangażowanie poszczególnych wspólników w rozwój biznesu Spółki Nabywanej oraz w dłuższej perspektywie chęć drugiego wspólnika, aby stopniowo wycofywać się z prowadzonej działalności na emeryturę. Po dokupieniu wskazanych udziałów, na moment dokonania planowanej wymiany udziałów, będzie Pan posiadał bezwzględną większość praw głosu w Spółce Nabywanej. Tym samym będzie Pan posiadał większość udziałów w Spółce Nabywanej, dającą mu bezwzględną większość praw głosu na zgromadzeniu wspólników. Historycznie nabywał Pan udziały w Spółce Nabywanej w następujący sposób: 1) poprzez wniesienie wkładu gotówkowego odpowiadającego wartości nominalnej udziałów przy zawiązaniu Spółki Nabywanej; 2) poprzez podwyższenie wartości nominalnej udziałów posiadanych dotychczas przez Pana (bez agio), przy czym odbyło się to w trybie art. 260 Kodeksu spółek handlowych, a zatem ze środków utworzonych z zysków Spółki Nabywanej; 3) poprzez podwyższenie kapitału zakładowego i objęcie nowych udziałów przez Pana (bez agio) poprzez wniesienie wpłaty gotówkowej przez Pana, przy czym odbyło się to w ten sposób, że w Spółce Nabywanej podjęto uchwałę o wypłacie dywidendy, a następnie środki te (bez fizycznej wypłaty środków wspólnikom i bez fizycznych wpłat przez wspólników) zostały od razu przeksięgowane na kapitał zakładowy Spółki Nabywanej; 4) poprzez odkupienie części udziałów od innego wspólnika, przy czym rynkowa cena zakupu uiszczona przez Pana była wyższa niż wartość nominalna nabytych udziałów; 5) poprzez odkupienie części udziałów od drugiego wspólnika, przy czym rynkowa cena zakupu uiszczona przez Pana była wyższa niż wartość nominalna nabytych udziałów. Jeżeli odpłatnie zbywałby Pan przedmiotowe udziały Spółki Nabywanej (czego jednak obecnie nie planuje), wówczas za ich wartość przyjętą dla celów podatkowych przyjąłby sumę wartości wskazanych powyżej w punkcie 1-5, tj. wkłady gotówkowe, cenę nabycia oraz wartość przypadających na Pana środków Spółki Nabywanej (w stosunku do posiadanych udziałów), które zostały przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego. Celem osiągnięcia opisanej powyżej struktury holdingowej panuje Pan dokonanie wymiany udziałów w rozumieniu art. 24 ust. 8a ustawy o PIT. W tym celu wniesie Pan posiadane przez siebie udziały w Spółce Nabywanej jako wkład niepieniężny na rzecz Spółki Nabywającej, a w zamian obejmie Pan udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Nabywającej. Wniesienie aportu nastąpi z agio, tj. część wartości wnoszonych udziałów Spółki Nabywanej zostanie zaksięgowana na kapitale zapasowym Spółki Nabywającej. W tym miejscu pragnie Pan wskazać, że dysponuje Pan wyceną rynkową udziałów Spółki Nabywanej, przygotowaną przez podmiot zajmujący się profesjonalnie wyceną przedsiębiorstw. Kwota o jaką podwyższony zostanie kapitał zakładowy Spółki Nabywającej oraz kwota zaksięgowana na kapitale zapasowym Spółki Nabywającej będzie odpowiadać wartości rynkowej udziałów Spółki Nabywanej. Udziały w Spółce Nabywanej będą zatem stanowić wkład niepieniężny przeznaczony w części na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Nabywającej. Wymianie udziałów nie będzie towarzyszyć zapłata w gotówce. Na skutek opisanej wymiany udziałów Spółka Nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Nabywanej. Wnoszone przez Pana udziały w Spółce Nabywanej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów. Opisana wymiana udziałów doprowadzi również do zwiększenia kapitału zakładowego Spółki Nabywającej, dzięki czemu spółka zwiększy swoją wiarygodność na rynku oraz co przełoży się na zwiększone możliwości pozyskania w razie potrzeby finansowania na realizację przyszłych inwestycji. Transakcje opisane w przedmiotowym wniosku mają zatem uzasadnienie ekonomiczne i funkcjonalne, a ich celem nie jest uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania. Zarówno Spółka Nabywana jak i Spółka Nabywająca są polskimi rezydentami podatkowymi dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, a zatem podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia. Ponadto, zarówno Spółka Nabywana jak i Spółka Nabywająca, jako spółki z o.o. zostały wymienione w załączniku nr 3 do ustawy o PIT. Ani Spółka Nabywana ani Spółka Nabywająca nie spełniają definicji spółki nieruchomościowej w rozumieniu ustawy o PIT.

### Uzupełnienie wniosku

Wartość nabywanych przez Pana udziałów w Spółce Nabywającej przyjęta dla celów podatkowych nie będzie wyższa niż wartość Pana udziałów w Spółce Nabywanej, jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do wymiany udziałów.

### Pytania

1\. Czy transakcja przedstawiona w zdarzeniu przyszłym, w ramach której dokona Pan wniesienia do Spółki Nabywającej wkładu niepieniężnego w postaci własności udziałów Spółki Nabywanej, uprawniających do bezwzględnej większości głosów na zgromadzeniu wspólników Spółki Nabywanej, w zamian za objęcie nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Nabywającej, spełni wszystkie warunki wymiany udziałów w rozumieniu art. 24 ust. 8a i 8b ustawy o PIT?

2\. Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, na podstawie art. 24 ust. 8a i 8b ustawy o PIT, przy uwzględnieniu przepisu art. 24 ust. 5 pkt 7b ustawy o PIT, zarówno wniesienie przez Pana do Spółki Nabywającej udziałów Spółki Nabywanej, jak i objęcie udziałów Spółki Nabywającej w jej podwyższonym kapitale zakładowym w następstwie ww. wniesienia udziałów Spółki Nabywanej nie będzie skutkować po Pana stronie powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Transakcja przedstawiona w zdarzeniu przyszłym, w ramach której dokona Pan wniesienia do Spółki Nabywającej wkładu niepieniężnego w postaci własności udziałów Spółki Nabywanej, uprawniających do bezwzględnej większości głosów na zgromadzeniu wspólników Spółki Nabywanej, w zamian za objęcie nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Nabywającej, spełni wszystkie warunki wymiany udziałów w rozumieniu art. 24 ust. 8a i 8b ustawy o PIT.

Ad. 2

Na podstawie art. 24 ust 8a i 8b ustawy o PIT, przy uwzględnieniu przepisu art. 24 ust. 5 pkt 7b ustawy o PIT, zarówno wniesienie przez Pana do Spółki Nabywającej udziałów Spółki Nabywanej, jak i objęcie udziałów Spółki Nabywającej w jej podwyższonym kapitale zakładowym w następstwie ww. wniesienia udziałów Spółki Nabywanej nie będzie skutkować po Pana stronie powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie

Ad. 1 Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 8a ustawy o PIT jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia: 1) spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo 2) spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce - do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów). Zgodnie z ust. 8b przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: 1) spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego; 2) wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej; 3) wnoszone przez wspólnika udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów; 4) wartość nabywanych przez wspólnika udziałów (akcji) przyjęta dla celów podatkowych jest nie wyższa niż wartość wnoszonych przez tego wspólnika udziałów (akcji), jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do wymiany udziałów.

Przenosząc powyższe przepisy na sytuację opisaną w zdarzeniu przyszłym, jest Pan zdania, że opisana transakcja spełnia wszystkie warunki uznania jej za wymianę udziałów w rozumieniu art. 24 ust. 8a i 8b ustawy o PIT. Należy bowiem zauważyć, że: 1) Spółka Nabywająca nabywa od wspólnika (Pana) innej spółki (Spółki Nabywanej) udziały tej innej spółki (Spółki Nabywanej) i w zamian za te udziały Spółka Nabywająca przekazuje Pan własne udziały; 2) Spółka Nabywająca oraz Spółka Nabywana są spółkami posiadającymi osobowość prawną i zostały wymienione w Załączniku nr 3 do ustawy o PIT; 3) podmioty biorące udział w transakcji posiadają polską rezydencję podatkową; 4) jest Pan podatnikiem podatku dochodowego; 5) udziały wnoszone przez Pana stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w części na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Nabywającej; 6) wnoszone udziały Spółki Nabywanej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów; 7) w wyniku wniesienia udziałów Spółki Nabywanej, Spółka Nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Nabywanej; 8) wartość nabywanych przez Pana udziałów Spółki Nabywającej przyjęta dla celów podatkowych jest nie wyższa niż wartość wnoszonych przez Pana udziałów, jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do wymiany udziałów.

W tym miejscu pragnie Pan odnieść się do rozumienia przesłanki wskazanej w punkcie 8. Pana zdaniem przez wartość przyjętą dla celów podatkowych należy rozumieć wartość danego składnika majątku, która mogłaby zostać uwzględniona w kosztach uzyskania przychodu, gdyby ten składnik majątku był przedmiotem odpłatnego zbycia na rzecz osoby trzeciej. Aby zatem przesądzić, czy wskazana przesłanka będzie spełniona w analizowanym zdarzeniu przyszłym, należy w pierwszej kolejności ustalić wartość podatkową nabywanych przez Pana udziałów Spółki Nabywającej. W Pana ocenie w przypadku ich ewentualnego zbycia przez Pana kosztem uzyskania przychodów będzie koszt historyczny, tj. koszt nabycia/objęcia udziałów w Spółce Nabywanej. Zastosowanie znajdzie tu bowiem przepis art. 23 ust. 1 pkt 38c ustawy o PIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez wspólnika na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia lub umorzenia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej ustalony zgodnie z pkt 38 i art. 22 ust. 1f. Jednocześnie, zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e. Tym samym na wartość podatkową udziałów Spółki Nabywającej objętych przez Pana w ramach wymiany udziałów będzie się składać: 1) Pana wkład gotówkowy wniesiony na rzecz Spółki Nabywanej przy jej zawiązaniu; 2) wartość przypadających na Pana środków Spółki Nabywanej (w stosunku do posiadanych udziałów), które zostały przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego (prawidłowość powyższego podejścia potwierdzana jest w orzecznictwie organów podatkowych - przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 mara 2022 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.1158.2021.1.MS); 3) Pana wkład gotówkowy wpłacony na rzecz Spółki Nabywanej w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego poprzez podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Nabywanej i objęcie nowych udziałów przez Pana (przy czym jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego wkład ten został wniesiony w sposób tam opisany); 4) kwota stanowiąca cenę zapłaconą przez Pana na rzecz innego wspólnika Spółki Nabywanej, w związku z odkupieniem od niego części udziałów Spółki Nabywanej; 5) kwota stanowiąca cenę zapłaconą przez Pana na rzecz drugiego wspólnika Spółki Nabywanej, w związku z odkupieniem od niego części udziałów Spółki Nabywanej. W drugiej kolejności należy ustalić wartość podatkową wnoszonych przez Pana udziałów Spółki Nabywanej, jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do wymiany udziałów (czyli przykładowo gdyby udziały te zostały zbyte na rzecz osoby trzeciej). Wówczas wartość tę należałoby ustalić na podstawie tego samego przepisu, tj. art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT. Tym samym wartość ta byłaby taka sama jak wartość podatkowa udziałów Spółki Nabywającej objętych przez Pana w ramach wymiany udziałów i stanowiłaby sumę wartości wymienionych powyżej w pkt 1-5. Wartości te byłby zatem równe, a w konsekwencji spełniona będzie przesłanka zgodnie, z którą wartość nabywanych przez Pana udziałów Spółki Nabywającej przyjęta dla celów podatkowych jest nie wyższa niż wartość wnoszonych przez Pana udziałów, jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do wymiany udziałów. Taki sposób rozumienia wskazanej przesłanki potwierdzany jest w orzecznictwie organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 stycznia 2023 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.986.2022.1.MG oraz z dnia 23 stycznia 2023 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.200.2022.1.SP. Ponadto transakcja opisana w zdarzeniu przyszłym, zgodnie z informacjami tam wskazanymi, zostanie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i biznesowych, a jej celem nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Tym samym, Pana zdaniem, w analizowanym zdarzeniu przyszłym zostaną spełnione wszystkie przesłanki uznania transakcji wymiany udziałów, za wymianę udziałów w rozumieniu przepisu art. 24 ust. 8a i 8b ustawy o PIT.

Ad. 2 Na gruncie ustawy o PIT ustawodawca w sposób szczególny uregulował opodatkowanie transakcji wymiany udziałów, stanowiącej szczególny rodzaj wniesienia wkładu niepieniężnego. Ponadto, na skutek nowelizacji przepisów ustawy o PIT, która weszła w życie 1 stycznia 2022 r., każda druga i kolejna wymiana udziałów przestała być transakcją neutralną w podatku dochodowym. Pierwsza wymiana udziałów korzysta natomiast ze zwolnienie z podatku dochodowego, pod warunkiem, że spełnione są warunki określone w art. 24 ust. 8a i 8b ustawy o PIT. Jednocześnie, jak wskazano powyżej, opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja, Pana zdaniem spełnia wszystkie warunki określone w przedmiotowych przepisach. W konsekwencji, Pana zdaniem transakcja ta, tj. zarówno wniesienie przez Pana do Spółki Nabywającej udziałów Spółki Nabywanej, jak i objęcie udziałów Spółki Nabywającej w jej podwyższonym kapitale zakładowym w następstwie ww. wniesienia udziałów Spółki Nabywanej nie będzie skutkować po Pana stronie powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Rozstrzygając, czy po Pana stronie powstanie przychód w ramach opisanej transakcji należy jednak mieć również na uwadze przepis art. 24 ust. 5 pkt 7b ustawy o PIT, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość rynkowa udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów, o której mowa w ust. 8a, wraz z zapłatą w gotówce w części przekraczającej wartość rynkową otrzymanych w zamian od wspólnika udziałów (akcji), ustalona na dzień wymiany udziałów. W Pana ocenie przepis ten nie będzie jednak miał zastosowania do analizowanego zdarzenia przyszłego z dwóch powodów. Po pierwsze, Pana zdaniem konstrukcja przepisów art. 24 ustawy o PIT wskazuje, że przepis art. 24 ust. 5 pkt 7b ustawy o PIT kreuje zasadę ogólną, która określa wysokość dochodu (przychodu) w ramach transakcji wymiany udziałów. Przepisy art. 24 ust. 8a i 8b ustawy o PIT stanowią natomiast wyjątek od przedmiotowej zasady ogólnej, określając jakie warunki muszą być spełnione, aby nie powstał dochód (przychód) z transakcji wymiany udziałów. Jest to zresztą typowa konstrukcja charakteryzująca przepisy podatkowe, w których na początku określane są ogólne reguły opodatkowania, w tym przedmiot opodatkowania, a następnie wymieniane są wyjątki od zasad ogólnych, kreujące zwolnienia podatkowe. Tym samym spełnienie warunków z przepisu art. 24 ust. 8a i 8b ustawy o PIT powoduje, że transakcja wymiany udziałów jest transakcją neutralną w podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym miejscu należy zauważyć, że jednym z warunków neutralności wymiany udziałów, który został określony w ust. 8b jest to, aby wnoszone przez wspólnika udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów. Tym samym jedynie pierwsza wymiana udziałów może ewentualnie skorzystać z przymiotu neutralności na gruncie PIT, pod warunkiem spełnienia przesłanek z przepisów art. 24 ust. 8a i 8b ustawy o PIT, natomiast do każdej kolejnej wymiany udziałów zastosowanie znajdzie przepis art. 24 ust. 5 pkt 7b ustawy o PIT - niespełnienie warunków neutralności nie odbiera bowiem samej transakcji przymiotu traktowania jej na gruncie ustawy o PIT za wymianę udziałów. W Pana ocenie, gdyby intencją ustawodawcy było, aby przepis art. 24 ust. 5 pkt 7b ustawy o PIT miał zastosowanie do każdej, a nie tylko drugiej i kolejnej wymiany udziałów, to zwolnienie, o którym mowa w art. 24 ust. 8a ustawy o PIT powinno zawierać wprost takie zastrzeżenie, np. poprzez dodanie w tym ostatnim przepisie wyrażenia „z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 7b”. Skoro jednak brak takiego zastrzeżenia, to wykładnia systemowa omawianych przepisów przemawia za tym, że przepis art. 24 ust. 5 pkt 7b ustawy o PIT kreuje zasadę ogólną opodatkowania wymiany udziałów, a przepisy art. 24 ust. 8a i 8b wyjątek wskazujący na warunki zwolnienia tej transakcji z opodatkowania. Tym samym art. 24 ust. 5 pkt 7b ustawy o PIT ma zastosowanie jedynie do drugiej i kolejnej wymiany udziałów. Prawidłowość powyższego rozumienia przepisów art. 24 ustawy o PIT potwierdzana jest w orzecznictwie organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 sierpnia 2022 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.428.2022.3.PZ, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „w ocenie Zainteresowanych każda pierwsza wymiana udziałów (spełniająca pozostałe warunki wskazane w art. 24 ust. 8b Ustawy o PIT) korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24 ust. 8a Ustawy o PIT, a każda kolejna wymiana podlega opodatkowaniu na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7b Ustawy o PIT. (\`(...)\`) Gdyby więc intencją ustawodawcy było, żeby art. 24 ust. 5 pkt 7b Ustawy o PIT miał zastosowanie do każdej (a nie tylko drugiej i kolejnej) wymiany udziałów, to zwolnienie, o którym mowa w art. 24 ust. 8a Ustawy o PIT powinno zawierać wprost takie zastrzeżenie” oraz w uzasadnieniu podał, że: „Zatem zasady opodatkowania kolejnej transakcji wymiany udziałów należy ustalić zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7b ww. ustawy. Skoro bowiem art. 24 ust. 8a Ustawy o PIT wskazuje na zwolnienie z opodatkowania wymian udziałów spełniających warunki wskazane w tym przepisie, a brzmienie art. 24 ust. 8b Ustawy o PIT wyłącza możliwość skorzystania z tego zwolnienia w przypadku niespełnienia wymogów wskazanych w tym przepisie, stwierdzić należy, że transakcja stanowi wymianę udziałów niekorzystającą ze zwolnienia na podstawie art. 24 ust. 8b ww. ustawy, a w konsekwencji mają do niej zastosowanie przepisy art. 24 ust. 5 pkt 7b ww. ustawy.” Tym samym spełnienie warunków określonych w przepisie art. 24 ust. 8a i 8b ustawy o PIT przez pierwszą wymianę udziałów, powoduje, że nie spowoduje ona dla Pana powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Po drugie, nawet jeżeli uznać, że przepisy art. 24 ustawy o PIT należy interpretować w ten sposób, że nawet w sytuacji gdy transakcja spełnia warunki określone w przepisach art. 24 ust. 8a i 8b ustawy o PIT, to po stronie wnoszącego wkład niepieniężny w ramach wymiany udziałów i tak może powstać przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli spełnione są przesłanki z art. 24 ust. 5 pkt 7b ustawy o PIT (z czym Pan się nie zgadza, co opisano powyżej), to Pana zdaniem przepis ten nie będzie miał zastosowania w analizowanym zdarzeniu przyszłym. W Pana ocenie według stanu na dzień wymiany udziałów wartość rynkowa udziałów Spółki Nabywającej przekazanych Panu w ramach transakcji wymiany udziałów oraz wartość rynkowa udziałów Spółki Nabywanej wnoszonych na rzecz Spółki Nabywającej będą równe. Takie stanowisko wynika z tego, że: • za dzień wymiany udziałów w rozumieniu przepisu art. 24 ust. 5 pkt 7b ustawy o PIT, należy uznać dzień dokonania wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Nabywającej. Zgodnie bowiem z przepisem art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o PIT przychód określony w ust. 1 pkt 9 (tj. przychód z tytułu wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego) powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki albo emisji nowych akcji w prostej spółce akcyjnej. Stanowisko to znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lipca 2021 r., sygn. akt II FSK 2416/20, w którym sąd wskazał, że: „Skoro zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 17 ust. 1a pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) przychód z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej powstał w dniu jej zarejestrowania, to również na ten dzień należy ocenić przesłanki wyłączenia przychodów z tytułu wymiany udziałów określone w art. 24 ust. 8a i ust. 8b tej ustawy.”; • prawo własności udziałów Spółki Nabywanej zostanie przeniesione na rzecz Spółki Nabywającej przez Pana w dniu zawarcia stosownej umowy i przed złożeniem wniosku do właściwego sądu rejestrowego o zmianę wpisu Spółki Nabywającej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego oraz utworzenia nowych udziałów; • prawo własności nowych udziałów Spółki Nabywającej, objętych przez Pana w zamian za wniesienie do Spółki Nabywającej wkładu niepieniężnego w postaci własności udziałów Spółki Nabywanej, powstanie dopiero z chwilą dokonania przez właściwy sąd rejestrowy zmiany wpisu Spółki Nabywającej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego oraz utworzenia nowych udziałów, gdyż wpis w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o. ma charakter konstytutywny, tj. jest skuteczny dopiero z chwilą dokonania wpisu do KRS; • tym samym, na dzień poprzedzający dzień wymiany udziałów (w rozumieniu opisanym powyżej), Spółka Nabywająca będzie już właścicielem wnoszonych na jej rzecz udziałów Spółki Nabywanej, a Pan nie będzie jeszcze właścicielem nowych udziałów Spółki Nabywającej, ponieważ udziały te nie będą jeszcze istniały (powstaną dopiero z momentem konstytutywnego wpisu do KRS). W konsekwencji tego wycena wartości rynkowej nowych udziałów Spółki Nabywającej powinna uwzględniać wartość rynkową nabytych wcześniej udziałów Spółki Nabywanej; • skoro zatem jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego kwota o jaką podwyższony zostanie kapitał zakładowy Spółki Nabywającej oraz kwota zaksięgowana na kapitale zapasowym Spółki Nabywającej będzie odpowiadać wartości rynkowej udziałów Spółki Nabywanej, to dojdzie do wymiany składników majątkowych o takiej samej wartości rynkowej - wartość rynkowa nowych udziałów Spółki Nabywającej (w ramach wyceny nowych udziałów pod uwagę należy wziąć wartość rynkową wniesionych już udziałów Spółki Nabywanej) będzie odpowiadać wartości rynkowej wnoszonych udziałów Spółki Nabywanej. Pragnie Pan wskazać, że taki sposób rozumienia przepisu art. 24 ust. 5 pkt 7b ustawy o PIT jest potwierdzany w orzecznictwie organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 czerwca 2022 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.381.2022.1.AK oraz z dnia 19 stycznia 2023 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.986.2022.1.MG. Podsumowując, na podstawie art. 24 ust. 8a i 8b ustawy o PIT, jak również uwzględniając przepis art. 24 ust. 5 pkt 7b ustawy o PIT, zarówno wniesienie przez Pana do Spółki Nabywającej udziałów Spółki Nabywanej, jak i objęcie udziałów Spółki Nabywającej w jej podwyższonym kapitale zakładowym w następstwie ww. wniesienia udziałów Spółki Nabywanej nie będzie skutkować po Pana stronie powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 5a pkt 28 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ww. ustawy:

Przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1) zarejestrowania spółki, spółdzielni albo

2) wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki albo emisji nowych akcji w prostej spółce akcyjnej, albo

2a) przeniesienia na spółkę własności przedmiotu wkładu – w przypadku gdy spółka lub podwyższenie kapitału spółki nie podlegają obowiązkowi rejestracji we właściwym rejestrze zgodnie z przepisami państwa, w którym spółka ma siedzibę lub zarząd, albo

wpisu do rejestru akcjonariuszy, o którym mowa w art. 30030 § 1 albo art. 3281 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 i 2320), jeżeli objęcie akcji jest związane odpowiednio z warunkową emisją akcji albo z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego, albo podjęcia uchwały o przyjęciu w poczet członków spółdzielni.

Na podstawie przytoczonych powyżej przepisów, jeżeli aport wniesiony do spółki w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny) następuje w warunkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych.

Katalog przykładowych przychodów (dochodów) ze źródła kapitały pieniężne znajduje się w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak podaje art. 24 ust. 5 pkt 7b ww. ustawy:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość rynkowa udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów, o której mowa w ust. 8a, wraz z zapłatą w gotówce w części przekraczającej wartość rynkową otrzymanych w zamian od wspólnika udziałów (akcji), ustalona na dzień wymiany udziałów.

W myśl art. 24 ust. 5 pkt 11 cytowanej ustawy:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest zapłata, o której mowa w ust. 8a.

Zgodnie z art. 24 ust. 8a ww. ustawy:

Jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1) spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo

2) spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Z powołanego przepisu wynika, że efekt w postaci neutralnej podatkowo wymiany udziałów (akcji) dotyczy sytuacji, gdy wspólnik spółki wniesie posiadane udziały (akcje) do spółki, a podmiot wraz z nabytymi udziałami (akcjami) otrzyma bądź zwiększy bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) zostały wniesione. Przepis ten znajduje zastosowanie wówczas, gdy w wymianie uczestniczą już istniejące podmioty.

Warunki zastosowania powołanego przepisu określa art. 24 ust. 8b ww. ustawy:

Przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego;

2) wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej;

3) wnoszone przez wspólnika udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów;

4) wartość nabywanych przez wspólnika udziałów (akcji) przyjęta dla celów podatkowych jest nie wyższa niż wartość wnoszonych przez tego wspólnika udziałów (akcji), jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do wymiany udziałów.

Zgodnie z art. 24 ust. 8dc ww. ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 8b pkt 3 i 4 oraz ust. 8db, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

Stosownie do treści art. 24 ust. 19 cytowanej ustawy:

Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl art. 24 ust. 20 ww. ustawy:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W opisanym zdarzeniu przyszłym:

1\. Spółka Nabywająca oraz Spółka Nabywana są polskimi rezydentami podatkowymi, podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2\. ma Pan stałe miejsce zamieszkania w Polsce i podlega Pan w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Wkład niepieniężny w postaci większości własności udziałów Spółki Nabywanej, dającej Panu bezwzględną większość praw głosu w Spółce Nabywanej zostanie wniesiony przez Pana do Spółki Nabywającej w części na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Nabywającej a w części na kapitał zapasowy;

3\. udziały w Spółce Nabywanej, będące przedmiotem wkładu niepieniężnego wnoszonego w przyszłości do Spółki Nabywającej, nabył/objął Pan za wkład pieniężny, podwyższenie wartości nominalnej udziałów ze środków utworzonych z zysków Spółki Nabywanej, podwyższenie kapitału zakładowego i objęcie nowych udziałów poprzez wkład gotówkowy, odkupienie od wspólników części udziałów, a więc nie w wyniku transakcji wymiany udziałów albo łączenia lub podziału podmiotów;

4\. wartość nabywanych przez Pana udziałów w Spółce Nabywającej przyjęta dla celów podatkowych nie będzie wyższa niż wartość Pana udziałów w Spółce Nabywanej, jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do wymiany udziałów.

Norma zawarta w art. 24 ust. 8b pkt 4 cytowanej ustawy odnosi się do relacji tzw. wartości podatkowej udziałów (akcji) nabywanych i udziałów (akcji) wnoszonych do spółki nabywającej w wyniku wymiany udziałów.

Wartość podatkowa udziałów (akcji) to przyjęta przez podatnika wartość kosztów objęcia lub nabycia udziałów (akcji), która pozostaje w rachunku podatkowym podatnika do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Wartość podatkowa jest pochodną sposobu objęcia lub nabycia udziałów (akcji). Nie jest tożsama z ich aktualną wartością rynkową czy bilansową.

Uwzględniając powyższej cytowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, transakcja, w ramach której Spółka Nabywająca nabędzie od Pana udziały Spółki Spółki Nabywanej, dające jej bezwzględną większość praw głosów w Spółce Nabywanej i Spółka Nabywająca w zamian za przekazane na jej rzecz udziały w Spółce Nabywanej wyda Panu własne udziały w podwyższonym kapitale zakładowym będzie spełniała warunki wymiany udziałów określoną w art. 24 ust. 8a i ust. 8b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji po Pana stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w związku z planowaną transakcją wymiany udziałów.

Jednocześnie uwzględniając, że opisana we wniosku wymiana udziałów nie przewiduje zapłaty w gotówce nie powstanie przychód podatkowy na warunkach określonych w art. 24 ust. 5 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pana stanowisko w zakresie pytania Nr 1 i 2 jest zatem prawidłowe.

Ponadto, z przedstawionego przez Pana opisu sprawy wynika, że planowana transakcja jest uzasadniona ekonomicznie i funkcjonalnie, jej celem nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonanej wymiany udziałów spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że wymiana udziałów zostanie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych funkcjonalnych, a jej celem nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).