Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.24.2023.1.GK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-30
Teza: Uznania za eksport towarów ze stawką 0% w przypadku posiadania oprócz faktury innych dokumentów niż komunikatu IE-599 , uznanie za eksport towarów ze stawką 0% w przypadku wystąpienia błędów w dokumencie celnym np. IE-599.
Słowa kluczowe: dokumenty; eksport; IE599; stawka-stawka zerowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 0% - eksport towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku przy eksporcie towarów - dokument potwierdzający wywóz towarów poza UE
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 6a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

‒ **prawidłowe** – w zakresie uznania za eksport towarów ze stawką 0% w przypadku posiadania oprócz faktury dokumentu wydanego przez administrację celną państwa innego niż Polska, potwierdzający wywóz towarów poza obszar celny UE,

‒ **nieprawidłowe** - w zakresie uznania za eksport towarów ze stawką 0% w przypadku posiadania oprócz faktury dokumentów tj:

a) faktury od przewoźnika i/lub dokumentu transportowego opatrzonego podpisem (parafką) lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE,

b) oświadczenia nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE,

c) dokumentu wydanego przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą celną w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy,

d) potwierdzenia zapłaty za towary będące przedmiotem dostawy,

e) potwierdzenia z elektronicznego systemu śledzenia przesyłek zawierające miejsce oraz datę dostarczenia towarów do nabywcy spoza UE,

f) oświadczenia przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE.

‒ **prawidłowe** – w zakresie uznania za eksport towarów ze stawką 0% w przypadku wystąpienia błędów w dokumencie celnym np. IE-599.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

26 stycznia 2023 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek z 25 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z eksportem towarów na podstawie posiadanych dokumentów. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Państwo z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) prowadzicie działalność m.in. w zakresie (…). Jesteście Państwo podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2022.931 t.j. z dnia 2022.04.29, dalej: „ustawa o VAT”), zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, zarówno na potrzeby transakcji krajowych jak i na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, sprzedajecie Państwo towary także na rzecz nabywców z krajów trzecich (tj. niewchodzących w skład Unii Europejskiej), tj. dokonujecie Państwo eksportu towarów - zarówno w ramach tzw. eksportu pośredniego jak i bezpośredniego.

Zdarza się, że w odniesieniu do takich transakcji, nie dysponujecie Państwo dokumentem celnym wydanym przez polskie organy celne, potwierdzającym zakończenie procedury wywozu (np. tzw. komunikatem IE-599). Może to być spowodowane różnymi okolicznościami, m.in.:

‒ eksporterem dla celów celnych widniejącym na dokumentach celnych eksportowych jest inny podmiot uczestniczący w transakcji,

‒ procedura wywozu towarów nie rozpoczęła się poprzez zgłoszenie do wywozu złożone w urzędzie celnym położonym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

‒ ze względów technicznych Spółka nie otrzymała na czas dokumentów celnych.

W takich przypadkach posiadacie Państwo jednak, oprócz faktury sprzedaży zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, również przynajmniej jeden z następujących dokumentów:

a) Fakturę od przewoźnika i/lub dokumenty transportowe opatrzone podpisem (parafką) lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE;

b) Oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE;

c) Dokument wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą celną w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy;

d) Potwierdzenie zapłaty za towary będące przedmiotem dostawy;

e) Potwierdzenie z elektronicznego systemu śledzenia przesyłek zawierające miejsce oraz datę dostarczenia towarów do nabywcy spoza UE;

f) Oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE;

g) Dokument wydany przez administrację celną państwa innego niż Polska, potwierdzający wywóz towarów poza obszar celny UE.

Jesteście Państwo w stanie zidentyfikować tożsamość towarów, których dotyczą powyższe dokumenty i powiązać je z wystawioną przez siebie fakturą (lub fakturami). Powyższe dokumenty mogą być udostępniane/dostarczane Państwu w formie papierowej lub elektronicznej (jako treść wiadomości e-mail lub załączony do niej zeskanowany dokument, lub jako zrzut z elektronicznego systemu śledzenia przesyłek).

W niektórych przypadkach zdarza się, że na dokumencie celnym pojawia się błąd w postaci np. błędnego numeru faktury, czy innych błędów formalnych, jednakże znajdują się w nim prawidłowe informacje dotyczące daty odpraw, wagi, rodzaju towaru, ilości, wartości towaru. Jesteście Państwo w stanie zidentyfikować i przyporządkować towary wskazane na dokumentach celnych do faktur sprzedaży, w szczególności w oparciu o takie dane jak: rodzaj towarów, liczba towarów, cena jednostkowa danego towaru, łączna wartość eksportowanych towarów, liczba opakowań, w które zapakowane są towary.

### Pytania

1\. Czy dokonywane przez Państwa dostawy towarów w ramach eksportu są opodatkowane stawką VAT w wysokości 0%, jeśli posiadacie Państwo w swojej dokumentacji przynajmniej jeden z wymienionych dokumentów, a nie dysponujecie dokumentem celnym wydanym przez polskie organy celne, potwierdzającym zakończenie procedury wywozu?

2\. Czy w przypadku błędów w dokumencie celnym (np. komunikacie IE-599), tj. błędny numer faktury czy inne błędy formalne, jeżeli dokument ten zawiera inne informacje pozwalające na jednoznaczną identyfikację i przyporządkowanie towarów, których wywóz poza terytorium Unii Europejskiej został potwierdzony w tym dokumencie, uprawnia on Państwa do zastosowania stawki 0% z tytułu eksportu towarów?

### Państwa stanowisko w sprawie

Dokonywane przez Państwa dostawy towarów w ramach eksportu są opodatkowane stawką VAT w wysokości 0%, jeśli posiadacie Państwo w swojej dokumentacji przynajmniej jeden z wymienionych dokumentów, a nie dysponujecie dokumentem celnym wydanym przez polskie organy celne, potwierdzającym zakończenie procedury wywozu.

W przypadku błędów w dokumencie celnym (np. komunikacie IE-599), tj. błędny numer faktury czy inne błędy formalne, jeżeli dokument ten zawiera inne informacje pozwalające na jednoznaczną identyfikację i przyporządkowanie towarów, których wywóz poza terytorium Unii Europejskiej został potwierdzony w tym dokumencie, uprawnia on Państwa do zastosowania stawki 0% z tytułu eksportu towarów.

Uzasadnienie:

Ad 1 Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o VAT przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (tzw. eksport bezpośredni), lub nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (tzw. eksport pośredni) - jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%. Z kolei, zgodnie z ust. 6 powołanego art. 41, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, przepisy ust. 4 (stawka VAT 0%) stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b (eksport pośredni), jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Jak stanowi art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1\. dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2\. dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3\. zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Lista dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej jest katalogiem otwartym ze względu na użycie zwrotu „w szczególności”. W konsekwencji, każdy wiarygodny dokument potwierdzający faktyczny wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej powinien uprawniać do zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie towarów. Na takie rozumienie przywołanych przepisów wskazuje m.in. uzasadnienie projektu ustawy z 7 grudnia 2012 r. zmieniającej m.in. ustawę o VAT z dniem 1 kwietnia 2013 r. (druk sejmowy 805, pkt 35 uzasadnienia). Zgodnie z tym uzasadnieniem, ww. przepis wymienia otwarty katalog dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza Unię Europejską.

W efekcie dla celów zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie towarów podatnik może posiłkować się dowolnym dokumentem z którego wynika, że sprzedane towary opuściły UE - a w szczególności nie jest konieczne posiadanie w tym celu dokumentu wydanego przez organ celny potwierdzającego zamknięcie celnej procedury wywozu.

Regulacje unijne

Zgodnie z art. 146 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 z dnia 2006.12.11 - dalej: Dyrektywa VAT), państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium UE przez sprzedawcę lub na jego rzecz. Zgodnie natomiast z art. 146 ust. 1 lit. b) Dyrektywy VAT zwolnione są również transakcje dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium Wspólnoty przez nabywcę lub na rzecz nabywcy niemającego siedziby na terytorium danego państwa z wyłączeniem towarów transportowanych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia w paliwo i ogólnego zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz samolotów turystycznych lub wszelkich innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Przepisy te należy interpretować w związku z art. 14 ust. 1 dyrektywy VAT, zgodnie z którym dostawa towaru oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Z terminów „wysyłane” lub „transportowane”, użytych w art. 146 ust. 1 dyrektywy VAT wynika, że eksport towarów następuje, a zwolnienie dostawy na eksport ma zastosowanie, gdy prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę, a dostawca wykaże, że towar został wysłany lub przetransportowany poza terytorium Unii i że w następstwie tej wysyłki lub tego transportu opuścił fizycznie terytorium Unii. Zwolnienie to ma na celu zagwarantowanie opodatkowania dostaw danych towarów w miejscu ich przeznaczenia, czyli w miejscu konsumpcji wywożonych produktów (por. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej - dalej: „TSUE” - z dnia 8 listopada 2018 r., C - 495/17, pkt 34).

Art. 146 ust. 1 dyrektywy VAT nie przewiduje przesłanki takiej jak ustanowiona w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, zgodnie z którą dla uznania danej dostawy za eksport, fakt wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej powinien być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych (por. pkt 26 wyroku z dnia 28 marca 2019 r., sygn. C-275/18). Zakwalifikowanie transakcji jako dostawy na eksport nie zależy od objęcia danych towarów procedurą celną wywozu ani od potwierdzenia tego wywozu przez organ celny, których nieprzestrzeganie skutkuje pozbawieniem podatnika prawa do zwolnienia w eksporcie.

Jak wskazał TSUE w uzasadnieniu wyroku w sprawie C-275/18, rzeczywisty charakter wywozu trzeba należycie wykazać względem właściwych organów podatkowych, przy czym wymóg ten dotyczy przesłanek materialnych wymaganych do przyznania zwolnienia (pkt 36 uzasadnienia). W pkt 29 uzasadnienia tego wyroku TSUE stwierdził również, że „przepis krajowy wykracza poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku, jeśli w istocie uzależnia on prawo do zwolnienia z VAT od spełnienia obowiązków formalnych, nie uwzględniając przesłanek materialnoprawnych, a w szczególności nie biorąc pod uwagę kwestii, czy zostały one spełnione. Owe transakcje powinny być bowiem opodatkowane przy uwzględnieniu ich cech obiektywnych (wyrok z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 38)”.

Trybunał w swoich orzeczeniach wielokrotnie przypominał, że wprawdzie do państw członkowskich należy określenie, zgodnie z art. 131 dyrektywy VAT, przesłanek warunkujących zwolnienie przez te państwa transakcji eksportu w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania zwolnień przewidzianych przez Dyrektywę VAT oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć. Jednakże, zgodnie z tym orzecznictwem, przy wykonywaniu swoich kompetencji państwa członkowskie powinny przestrzegać ogólnych zasad prawa, które stanowią część porządku prawnego Unii, do których należy w szczególności zasada proporcjonalności.

W pkt 31 wyroku C-275/18 TSUE stwierdził, że „Wprowadzenie takiej przesłanki oznaczałoby uzależnienie prawa do odliczenia od spełnienia obowiązków formalnych, w rozumieniu orzecznictwa przypomnianego w pkt 29 niniejszego wyroku, bez zbadania, czy ustanowione przez prawo Unii przesłanki materialnoprawne zostały rzeczywiście spełnione. Sama okoliczność, że eksporter nie objął danych towarów procedurą wywozu, nie oznacza, że taki wywóz faktycznie nie nastąpił (zob. analogicznie wyrok z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 50)”.

Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że w przypadku eksportu towarów nie jest kluczowe posiadanie określonych dokumentów czy też objęcie towarów określoną procedurą, lecz sam fakt wywozu towarów poza granice Unii Europejskiej.

W Państwa ocenie, w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, dokumenty, które Państwo wymieniliście w sposób jednoznaczny wskazują, że towary będące przedmiotem dostawy zostały/zostaną wywiezione z terytorium Unii Europejskiej. A zatem spełnione będą przesłanki materialne do zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie towarów.

Orzecznictwo krajowe

Powyższe Państwa stanowisko znajduje również odzwierciedlenie w wyrokach polskich sądów administracyjnych, m.in.

‒ w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2032/17: „(\`(...)\`) w świetle cytowanego szeroko wyżej orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji, nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił”;

‒ w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 24 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 385/21, w którym WSA stwierdził m.in.: „W zakresie sposobu potwierdzania wywozu towarów, przeciwko stanowisku organu przemawia także pogląd wyrażany przez TSUE we wskazanym między innymi przez stronę wyroku TSUE z 28 marca 2019 r., sygn. C - 275/18, w których podkreślono decydujące znaczenie samego faktu wywozu towarów, którego prawnopodatkowe skutki, na gruncie podatku od wartości dodanej, nie mogą być uzależnione od objęcia towaru procedurą wywozu (wynikającą z odpowiednich przepisów celnych)”;

‒ w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 lipca 2020 r. , sygn. akt I FSK 2022/17, stwierdził, że w przypadku eksportu towarów nie jest kluczowe posiadanie określonych dokumentów czy też objęcie towarów określoną procedurą, lecz sam fakt wywozu towarów poza granice Unii Europejskiej, a podatnikowi nie można odmówić prawa do stosowania stawki 0% VAT w eksporcie wyłącznie dlatego, że nie dopełnił formalności, jeśli do wywozu towarów poza UE faktycznie doszło;

‒ w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1304/13, z którego wynika, że okoliczność wywozu może być wykazana innymi dowodami niżli dokumenty celne, zaś organy podatkowe tej okoliczności pomijać nie mogą;

‒ w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 2 lutego 2017 r., sygn. I SA/Po 993/16, w którym Sąd wskazał, że: „W tym zakresie sąd podziela sformułowany w orzecznictwie pogląd, zgodnie z którym podstawowe znaczenie związane z eksportem towarów, a tym samym możliwość zastosowania stawki preferencyjnej należy łączyć z wyprowadzeniem towaru poza granice UE a potwierdzenie tego zdarzenia może mieć miejsce w każdej jednoznacznej i wiarygodnej formie.”;

‒ w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2022 r., sygn. akt I FSK 1187/21, w którym Sąd stwierdził: „Reasumując, art. 2 pkt 8 u.p.t.u. należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby uzależniać uznanie danej transakcji za eksport towarów od tego, aby w zgłoszeniu celnym wywozu towarów jako eksporter wskazany był ich faktyczny dostawca w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.t.u. - o ile bezspornym jest, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki eksportu, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wysłania lub transportu danych towarów z terytorium Unii przez dostawcę lub na jego rzecz.”

Co więcej, Państwa stanowisko w zakresie możliwości posłużenia się w eksporcie towarów dokumentami innymi niż celne w celu zastosowania stawki 0% VAT podziela również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w wydawanych interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo w interpretacjach z 4 lutego 2022 r. (nr 0114-KDIP1-2.4012.562.2021.1.JO) i z 11 stycznia 2021 r. (nr 0111-KDIB3-3.4012.603.2020.1.MAZ) Dyrektor KIS potwierdził, że katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT ma charakter przykładowy oraz, że dla zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie konieczne jest posiadanie dokumentu, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. W tych samych interpretacjach organ podatkowy przyznał, że podatnikowi przysługuje prawo do stosowania stawki 0% VAT w eksporcie towarów na podstawie dokumentu z elektronicznego systemu nadawcy Poczty, opatrzonego komunikatem „doręczenie”, „Przesyłka dotarła do kraju przeznaczenia”, „Przesyłka wysłana z Polski”, pomimo tego, że dokument taki nie pochodzi od administracji celnej, nie potwierdza zamknięcia procedury wywozu, ani nie jest wymieniony w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT.

Podobne stanowisko wynika z interpretacji Dyrektora KIS z 24 i 25 sierpnia 2021 r. (nr 0114-KDIP1-2.4012.312.2021.1.RM i 0114-KDIP1-2.4012.349.2021.1.RM), w których organ ten przyznał, że podatnik może zastosować stawkę 0% VAT w eksporcie towarów na podstawie dokumentu z aplikacji firmy kurierskiej do tzw. e-monitoringu, opatrzonego komunikatami „przesyłka doręczona do odbiorcy” oraz „przesyłka odebrana przez\`(...)\`”, który również nie pochodzi od administracji celnej, nie potwierdza zamknięcia procedury wywozu ani nie jest wymieniony w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT.

W praktyce interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej za dokument uprawniający do zastosowania stawki 0% w eksporcie towarów uznawany jest również dokument wydany przez administrację celną państwa innego niż Polska, potwierdzający wywóz towarów będących przedmiotem transakcji poza terytorium UE. Przykładowo w interpretacji z 31 sierpnia 2021 r. (nr 0114-KDIP1-2.4012.306.2021.1.RD) potwierdzono, że podatnikowi przysługuje prawo do stosowania stawki 0% VAT na podstawie dokumentu wydanego przez francuską administrację celną, natomiast w interpretacji z 14 listopada 2018 r. (nr 0112-KDIL1-3.4012.551.2018.1.KB) - na podstawie dokumentu pochodzącego od niemieckiej administracji celnej. Podobnie w interpretacji z 12 maja 2022 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.175.2022.1.RM Organ potwierdził, że: „Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że dostawa towarów na rzecz kontrahenta z Rosji, realizowana przez Pana w stanie faktycznym 1, spełnia przesłanki wskazane w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy, a w konsekwencji stanowi eksport towarów opodatkowany na terytorium Polski. Brak zapoczątkowania procedury eksportu na terenie Polski lecz zainicjowanie jej w innym państwie członkowskim UE (Włochy), a następnie uzyskanie potwierdzenia wywozu w tym innym państwie członkowskim UE jest wystarczające do uznania tak zorganizowanego wywozu towarów za eksport w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b ustawy, bowiem w konsekwencji dostawy dokonanej przez Pana na rzecz klienta z Rosji następuje wywóz towaru z Polski na terytorium państwa trzeciego. Jednocześnie skoro dysponuje Pan dokumentami, które jednoznacznie potwierdzają wywóz towaru z Polski poza terytorium UE oraz tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu, ma Pan prawo do opodatkowania eksportu towarów stawką VAT w wysokości 0%.”

Zaznaczają również Państwo, że prawidłowość przedstawionego przez Państwa stanowiska znajduje potwierdzenie w wydanych interpretacjach z 2 grudnia 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.461.2022.1.AKS, z 13 października 2022 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.414.2022.1.JO, z 3 października 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.343.2022.1.AKS, z 19 kwietnia 2022 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.144.2022.1.KK oraz z 23 marca 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.4.2022.1.KK, które zostały wydane w przybliżonych stanach faktycznych.

Państwa dokumentacja

Przenosząc powyższe rozważania na opisany stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, w sytuacjach gdy nie posiadacie Państwo dokumentu potwierdzającego zamknięcie procedury wywozu wydanego przez polskie organy celne, ma ona w dalszym ciągu możliwość zastosowania stawki 0% VAT, o ile dostępne są alternatywne dowody wywozu np. w postaci jednego z dokumentów wskazanych przez Państwa.

W szczególności, w Państwa ocenie, dokument wydany przez administrację celną państwa innego niż Polska, potwierdzający wywóz towarów poza obszar celny UE cechuje się taką samą mocą dowodową jak dokument wydany przez polską administrację celną i w sposób jednoznaczny i wiarygodny potwierdza fakt, iż towary opuściły obszar celny UE. Podobną moc dowodową przypisuje się dokumentowi wydanemu przez administrację celną kraju trzeciego w związku z przywozem i odprawą celną w imporcie towarów będących przedmiotem dostawy - gdyby bowiem nie opuściły one Unii, nie mogłyby zostać przedstawione do odprawy celnej w kraju trzecim.

Wystarczającą mocą dowodową cechuje się również oświadczenie otrzymane od przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE lub od nabywcy towarów. Oświadczenie takie daje możliwość połączenia z innymi dokumentami takimi jak zamówienie, faktura i potwierdzenie zapłaty, w taki sposób, aby prześledzić cały proces sprzedaży od momentu złożenia zamówienia, do momentu dostarczenia towarów w ramach eksportu do kraju poza UE. Podobnie faktura od przewoźnika lub dokumenty przewozowe opatrzone podpisem (parafką) lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE, jak również oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE stanowią w istocie substytut oświadczenia o tym, że będące przedmiotem dostawy towary opuściły UE i dotarły do miejsca przeznaczenia w kraju trzecim.

Państwa zdaniem, dokumentami potwierdzającymi dostawę towarów do kraju trzeciego mogą być również: potwierdzenie zapłaty za towar, z którego wynika jakiej dostawy/faktury lub zamówienia płatność dotyczy (jeżeli płatność odbywa się po dostawie), faktura sprzedaży, która w prosty sposób może być połączona z zamówieniem i listem przewozowym oraz potwierdzenie z elektronicznego systemu śledzenia przesyłek zawierające miejsce oraz datę dostarczenia towarów do nabywcy spoza UE.

Jako, że ze stanu faktycznego wynika ponadto, że jesteście Państwo w stanie ustalić tożsamość towarów, których dotyczą powyższe dokumenty i powiązać je z wystawionymi przez siebie fakturami, to należy uznać, że jesteście Państwo w stanie dowieść, że towary te opuściły UE, a zatem ich dostawa jest opodatkowana stawką 0%. Podsumowując, za prawidłowe należy uznać Państwa stanowisko co do tego, że dokonywane przez Państwa dostawy towarów są opodatkowane stawką VAT w wysokości 0%, jeśli posiadacie Państwo w swojej dokumentacji przynajmniej jeden z wymienionych przez Państwa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dokumentów.

Ad 2

W Państwa ocenie błędy w dokumentach celnych (np. w komunikacje IE-599), tj. błędny numer faktury lub inne błędy formalne nie pozbawiają Państwa prawa do zastosowania stawki 0% z tytułu eksportu, jeżeli na podstawie tych dokumentów istnieje możliwość jednoznacznego zidentyfikowania towarów będących przedmiotem eksportu i przyporządkowania towarów wskazanych na dokumentach celnych do towarów wskazanych na fakturach sprzedaży.

Błędy w numerze faktury sprzedaży nie przekreślają merytorycznej wartości dokumentu celnego, który potwierdza jednoznacznie jakie konkretnie towary i w jakiej ilości opuściły terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z naczelnymi zasadami systemu podatku od towarów i usług polegającymi na neutralności podatku VAT dla podatników tego podatku oraz na opodatkowaniu towarów/usług w miejscu ich konsumpcji, wynika, że towary/usługi powinny być opodatkowane w kraju konsumpcji, tj. w opisywanym przypadku w kraju przeznaczenia i nie powinny być opodatkowane w kraju rozpoczęcia transportu, tj. w opisywanym przypadku w Polsce, gdyż przeczyłoby to zasadzie opodatkowania konsumpcji. Jeżeli więc na podstawie komunikatu IE-599 istnieje możliwość jednoznacznego zidentyfikowania towarów będących przedmiotem eksportu i przyporządkowania towarów wskazanych w tym komunikacie do towarów wskazanych na fakturach eksportowych, to pomimo błędów w tym komunikacie, Wnioskodawca powinien być uprawniony do zastosowania stawki 0% z tytułu eksportu towarów.

Państwa stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych przez siebie interpretacjach, np:

‒ z dnia 27 lutego 2019 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.63.2019.1.RM, w której Organ potwierdził, że: „Skoro Wnioskodawca posiada komunikat IE-599 potwierdzający wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium państwa trzeciego, i jednocześnie na podstawie posiadanych dokumentów Wnioskodawca ma możliwość wykazać, że towary wskazane na Fakturze i towary, których wywóz został potwierdzony komunikatem IE-599 są tożsame co do ilości i rodzaju, zarówno w Sytuacji nr 1 jak również w Sytuacji nr 2, Wnioskodawca ma prawo zastosować względem dostaw eksportowych stawkę podatku VAT w wysokości 0%.”;

‒ z 31 maja 2017 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.123.2017.1.JF, w której Organ wskazał, że: „Mając na względzie to, że w odniesieniu do przedmiotowych transakcji Wnioskodawca otrzyma elektroniczny komunikat IE-599 potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej oraz zawierający informację na temat rodzaju wywiezionych towarów oraz ich ilości lub wagi (nazwa towaru, ilość sztuk towaru, cena jednostkowa danego towaru, łączna wartość eksportowanych towaru, ilość opakowań, unikalny numer (kod) towaru nadawany w systemie magazynowym stosowanym przez Wnioskodawcę jednoznacznie identyfikujący towar) odpowiadające towarowi wykazanemu na innych dokumentach odwołujących się do właściwych faktur w ten sposób, że możliwa jest identyfikacja wywiezionego towaru, w analizowanej sprawie zaistnieją okoliczności uprawniające Wnioskodawcę do zastosowania dla opisanej transakcji 0% podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 11 ustawy.”

Podsumowując, stoicie Państwo na stanowisku, że w przypadku błędów w dokumencie celnym (np. komunikacie IE-599), tj. błędny numer faktury czy inne błędy formalne, jeżeli dokument ten zawiera inne informacje pozwalające na jednoznaczną identyfikację i przyporządkowanie towarów, których wywóz poza terytorium Unii Europejskiej został potwierdzony w tym dokumencie, uprawnia on Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% z tytułu eksportu towarów.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Według art. 2 pkt 1 ustawy, przez:

Terytorium kraju rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na mocy art. 2 pkt 5 ustawy, przez:

Terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez:

Dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez:

Towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez:

Sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Jedną z czynności, która korzysta z obniżonej stawki podatku od towarów i usług jest eksport towarów.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy:

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Przy czym, zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy:

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

W myśl art. 41 ust. 6a ustawy:

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3) zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Jednocześnie stosownie do art. 41 ust. 11 ustawy:

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Wskazać jednak należy, że aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

‒ ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

‒ wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi zostać potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Z kolei aby możliwe było opodatkowanie eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego otrzymania przez podmiot potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie nastąpił wywóz towarów i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzicie Państwo działalność gospodarczą m.in. w zakresie (…). Jesteście Państwo zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, zarówno na potrzeby transakcji krajowych jak i na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, sprzedajecie Państwo towary także na rzecz nabywców z krajów trzecich (tj. niewchodzących w skład Unii Europejskiej), tj. dokonujecie Państwo eksportu towarów - zarówno w ramach tzw. eksportu pośredniego jak i bezpośredniego. Zdarza się, że w odniesieniu do takich transakcji, nie dysponujecie Państwo dokumentem celnym wydanym przez polskie organy celne, potwierdzającym zakończenie procedury wywozu (np. tzw. komunikatem IE-599). Może to być spowodowane różnymi okolicznościami, m.in.:

‒ eksporterem dla celów celnych widniejącym na dokumentach celnych eksportowych jest inny podmiot uczestniczący w transakcji,

‒ procedura wywozu towarów nie rozpoczęła się poprzez zgłoszenie do wywozu złożone w urzędzie celnym położonym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

‒ ze względów technicznych Spółka nie otrzymała na czas dokumentów celnych.

W takich przypadkach posiadacie Państwo jednak, oprócz faktury sprzedaży zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, również przynajmniej jeden z następujących dokumentów:

a) Fakturę od przewoźnika i/lub dokumenty transportowe opatrzone podpisem (parafką) lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE;

b) Oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE;

c) Dokument wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą celną w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy;

d) Potwierdzenie zapłaty za towary będące przedmiotem dostawy;

e) Potwierdzenie z elektronicznego systemu śledzenia przesyłek zawierające miejsce oraz datę dostarczenia towarów do nabywcy spoza UE;

f) Oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE;

g) Dokument wydany przez administrację celną państwa innego niż Polska, potwierdzający wywóz towarów poza obszar celny UE.

Jesteście Państwo w stanie zidentyfikować tożsamość towarów, których dotyczą powyższe dokumenty i powiązać je z wystawioną przez siebie fakturą (lub fakturami). Powyższe dokumenty mogą być udostępniane/dostarczane Państwu w formie papierowej lub elektronicznej (jako treść wiadomości e-mail lub załączony do niej zeskanowany dokument, lub jako zrzut z elektronicznego systemu śledzenia przesyłek).

W niektórych przypadkach zdarza się, że na dokumencie celnym pojawia się błąd w postaci np. błędnego numeru faktury, czy innych błędów formalnych, jednakże znajdują się w nim prawidłowe informacje dotyczące daty odpraw, wagi, rodzaju towaru, ilości, wartości towaru. Jesteście Państwo w stanie zidentyfikować i przyporządkować towary wskazane na dokumentach celnych do faktur sprzedaży, w szczególności w oparciu o takie dane jak: rodzaj towarów, liczba towarów, cena jednostkowa danego towaru, łączna wartość eksportowanych towarów, liczba opakowań, w które zapakowane są towary.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą określenia czy dokonywane przez Państwa dostawy towarów w ramach eksportu są opodatkowane stawką VAT w wysokości 0%, jeśli posiadacie Państwo w swojej dokumentacji przynajmniej jeden z wymienionych dokumentów, a nie dysponujecie dokumentem celnym wydanym przez polskie organy celne, potwierdzającym zakończenie procedury wywozu.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem Państwa pytania należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, możliwość zastosowania stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Zatem, aby mogli Państwo opodatkować sprzedaż stanowiącą eksport towarów stawką podatku w wysokości 0% - muszą Państwo posiadać dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. Przykładowy katalog takich dokumentów wymieniony został w art. 41 ust. 6a ustawy. Przy tym, zauważyć należy, że nie jest to katalog zamknięty, na co wskazuje użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności”.

Niemniej jednak, pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy ma charakter otwarty, nie można przyjąć, że mogą to być inne dowody niż dokumenty „urzędowe”, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE.

W powołanym przez Państwa wyroku z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18 TSUE stwierdził, że: „(…) art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”.

Należy jednak wskazać, że ww. wyrok zapadł w okolicznościach, w których podmiot wysyłał przedmioty kolekcjonerskie poza terytorium Unii Europejskiej pocztą i był w stanie wykazać ten fakt za pomocą dokumentów wydanych przez służby pocztowe. W takich okolicznościach TSUE stwierdził, że „(\`(...)\`) brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii” (pkt 38 wyroku).

Do powyższego orzeczenia TSUE odwołał się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2005/17. Sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia NSA także dotyczyła podatnika, który dokonując sprzedaży za pośrednictwem Poczty Polskiej poza terytorium Unii Europejskiej, nie dopełnił wymagań formalnych w postaci zgłoszeń celnych wywozowych i w związku z tym nie posiadał dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Podkreślić należy, że w sprawie będącej przedmiotem ww. rozstrzygnięcia ani organy podatkowe, ani sąd I instancji nie zakwestionowały samego faktu wywozu towarów poza obszar UE. Jedynym powodem odmowy prawa do zastosowania stawki 0% była okoliczność braku dokonywania przez podatnika zgłoszeń celnych wywozowych, a w konsekwencji braku dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przez właściwy urząd celny.

Jak wskazał NSA, w świetle wyżej cytowanego orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji - w ocenie NSA - „(…) nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana.”

Należy podkreślić, że zarówno wyrok TSUE C-275/18 jak również wyrok NSA sygn. akt I FSK 2005/17 zapadły w szczególnych okolicznościach związanych z wywozem towarów poza terytorium UE, który był wykonywany przez operatora pocztowego, tj. podmiotu uprawnionego do wykonywania działalności pocztowej na podstawie odrębnych przepisów. Zinstytucjonalizowany charakter działalności ww. podmiotów pozwala więc na przyjęcie, że dokumenty wygenerowane przez operatora pocztowego, także w jego systemie elektronicznym mają przymiot dokumentu „urzędowego”, a tym samym jeżeli potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE mogą stanowić dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że co do zasady zgłoszenia wywozowe towarów z obszaru celnego UE składane są w formie elektronicznej z wykorzystaniem Automatycznego Systemu Eksportu (AES). Zgłoszenie celne (wywozowe) w postaci komunikatu IE 515 jest składane przez zgłaszającego do właściwego urzędu wywozu. Z kolei urząd wyprowadzenia, tj. urząd celny graniczny, przez który towar opuszcza obszar celny Unii Europejskiej niezwłocznie po tym, jak towar opuścił obszar celny UE przesyła do urzędu wywozu (urzędu, w którym zostało złożone zgłoszenie celne) komunikat IE 518 zawierający wyniki kontroli przeprowadzonej w urzędzie wyprowadzenia. Po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE 518 system AES generuje automatycznie komunikat IE 599 i przesyła go zgłaszającemu. Komunikat IE 599 jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera.

Należy dodatkowo zaznaczyć, że komunikat IE 599 może być wydany nie tylko przez administrację celną krajową, ale także przez inne unijne organy celne, jeśli odprawa celna wywozowa (eksportowa) miała miejsce na terenie innego państwa członkowskiego.

Zatem, dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest:

‒ elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany w systemie AES,

‒ wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny,

‒ elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany poza systemem AES, jeżeli jego autentyczność jest zapewniona.

Dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy uprawniającym do zastosowania stawki 0% przy eksporcie będzie również zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym lub kopia takiego zgłoszenia potwierdzona przez właściwy urząd celny. We wszystkich ww. przypadkach są to dokumenty o charakterze „urzędowym” wygenerowane w systemie AES lub potwierdzone przez właściwy urząd celny.

Z powyższego wynika więc, że pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy jest katalogiem otwartym, nie można zastosować stawki VAT w wysokości 0% względem eksportu towarów na podstawie dowodów innych niż dokumenty „urzędowe”, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE.

W analizowanej sprawie wskazali Państwo, że tytułu dokonywanych transakcji nie dysponujecie Państwo dokumentem celnym wydanym przez polskie organy celne, potwierdzającym zakończenie procedury wywozu (np. tzw. komunikatem IE-599). W takich przypadkach posiadacie Państwo jednak, oprócz faktury sprzedaży zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, również przynajmniej jeden z następujących dokumentów wymienionych w punkcie a) – f), tj. fakturę od przewoźnika i/lub dokumenty transportowe opatrzone podpisem (parafką) lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE; oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE; dokument wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą celną w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy; potwierdzenie zapłaty za towary będące przedmiotem dostawy; potwierdzenie z elektronicznego systemu śledzenia przesyłek zawierające miejsce oraz datę dostarczenia towarów do nabywcy spoza UE; oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE. Zatem posiadane przez Państwa dokumenty nie są dokumentami o charakterze urzędowym, mają one jedynie charakter informacyjny. Potwierdzenie zapłaty wskazuje wyłącznie na zrealizowanie zobowiązania nabywcy do uiszczenia należności za sprzedawane przez Spółkę towary a pozostałe dokumenty są dokumentami potwierdzonymi przez kontrahenta lub inny podmiot gospodarczy, a nie przez właściwy organ celny krajowy lub innego państwa członkowskiego. Tym samym, ww. dokumenty nie są dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy. W konsekwencji na podstawie dokumentów opisanych w punktach a) – f) nie mogą Państwo zastosować stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów.

Z uwagi na powyższe Państwa stanowisko w tej części należy uznać za **nieprawidłowe.**

Dokumentem uprawniającym Państwa do zastosowania stawki 0% będzie dokument opisany w punkcie g), tj. dokument wydany przez administrację celną państwa innego niż Polska, potwierdzający wywóz towarów poza obszar celny UE, przy założeniu, że jest to komunikat IE-599 wydany przez organy celny innego państwa członkowskiego, bądź inny dokument „urzędowy”, w którym urząd celny innego państwa członkowskiego potwierdza wywóz towarów poza terytorium UE i który został określony przepisami tego państwa.

Zatem, jeśli Państwa Spółka, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, będzie posiadać w swojej dokumentacji oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, również dokument wydany przez administrację celną państwa innego niż Polska, potwierdzający wywóz towarów poza obszar celny UE to Państwo będziecie mieli prawo do opodatkowania eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy stawką VAT w wysokości 0%.

Tym samym Państwa stanowisko w tej części należy uznać za **prawidłowe.**

Wątpliwości Państwa sformułowane w pytaniu numer 2 dotyczą ustalenia czy uprawnieni jesteście Państwo do zastosowania stawki 0% z tytułu eksportu w przypadku błędów w dokumencie celnym (np. komunikacie IE-599), tj. błędny numer faktury czy inne błędy formalne, jeżeli dokument ten zawiera inne informacje pozwalające na jednoznaczną identyfikację i przyporządkowanie towarów, których wywóz poza terytorium Unii Europejskiej został potwierdzony w tym dokumencie.

W opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym towary są transportowane z terytorium Polski na terytorium państwa trzeciego. Jak Państwo wskazaliście w niektórych przypadkach zdarza się, że na dokumencie celnym pojawia się błąd w postaci np. błędnego numeru faktury, czy innych błędów formalnych, jednakże znajdują się w nim prawidłowe informacje dotyczące daty odpraw, wagi, rodzaju towaru, ilości, wartości towaru. Niemniej jednak – jak Państwo wskazaliście - jesteście w stanie zidentyfikować i przyporządkować towary wskazane na dokumentach celnych do faktur sprzedaży, w szczególności w oparciu o takie dane jak: rodzaj towarów, liczba towarów, cena jednostkowa danego towaru, łączna wartość eksportowanych towarów, liczba opakowań, w które zapakowane są towary.

Należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że w przypadku błędów w dokumencie celnym (np. komunikacie IE-599) tj. podania błędnego numeru faktury czy wystąpienia innych błędów formalnych, jeżeli dokument ten zawiera inne informacje, które jednocześnie jesteście Państwo w stanie zidentyfikować i przyporządkować towary wskazane na dokumentach celnych do faktur sprzedaży, w szczególności w oparciu o takie dane jak: rodzaj towarów, liczbę towarów, cenę jednostkową danego towaru, łączną wartość eksportowanych towarów, liczbę opakowań, w które zapakowane są towary, to Państwo będziecie mieć prawo zastosować względem dostaw eksportowych stawkę podatku VAT w wysokości 0%, o której mowa w art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 11 ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za **pr****awidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków wskazuję, że są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu.

W odniesieniu natomiast do powołanych interpretacji indywidualnych podkreślam, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Cel ten osiągany jest poprzez zastosowanie odpowiednich przepisów Ordynacji podatkowej.

Zauważyć w tym miejscu należy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydane przez upoważniony do tego organ, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Zastrzegamy, że rozstrzygnięcie, czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik, rzeczywiście potwierdzają dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).