Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP2.4512.903.2016.2.AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-02-16
Teza: Z tytułu wniesionych wpłat pieniężnych, które stanowić będą współudział w finansowaniu budowy przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych obowiązek podatkowy u Wnioskodawcy powstanie na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, z chwilą otrzymania zaliczki w odniesieniu do otrzymanej kwoty przez Wnioskodawcę. W sytuacji, gdy w danym miesiącu zostanie uiszczona zaliczka na poczet budowy przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych, Wnioskodawca powinien wystawić fakturę do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym uiszczono zaliczkę.
Słowa kluczowe: podatnik; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; przyłącze; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2016 r. (data wpływu 28 listopada 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 stycznia 2017 r. (data wpływu 23 stycznia 2017 r.) na wezwanie Organu z dnia 11 stycznia 2017 r. znak sprawy 1462- IPPP2.4512.903.2016.1.AM (skutecznie doręczone 16 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia stawki podatku VAT dla wpłat pieniężnych na rzecz gminy stanowiących udział w kosztach budowy przyłączy wodociągowych lub kanalizacyjnych - **jest prawidłowe**,

*   określenia daty powstania obowiązku podatkowego oraz terminu w jakim powinna być wystawiona faktura dla ww. wpłat - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia stawki podatku VAT dla wpłat pieniężnych na rzecz gminy stanowiących udział w kosztach budowy przyłączy wodociągowych lub kanalizacyjnych,

*   określenia daty powstania obowiązku podatkowego oraz terminu w jakim powinna być wystawiona faktura dla ww. wpłat.

Niniejszy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 stycznia 2017 r. (data wpływu 23 stycznia 2017 r.) na wezwanie Organu z dnia 11 stycznia 2017 r. znak sprawy 1462- IPPP2.4512.903.2016.1.AM (skutecznie doręczone 16 stycznia 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny uzupełniony pismem z dnia 20 stycznia 2017 r. (data wpływu 23 stycznia 2017 r.):

Gmina będąca podatnikiem podatku VAT realizuje zadanie pod nazwą „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej dla 14 miejscowości północnej części Gminy oraz rozbudowa i modernizacja sieci wodociągowej na terenie Gminy - Zadanie 1”. W roku 2016 wykonano dokumentację projektową, natomiast w latach następnych planowane są roboty i nadzór.

Gmina zrealizuje powyższe zadanie jako własne gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016, poz. 446 z późn. zm.). Wykonawca wyłoniony zostanie na podstawie Prawa zamówień publicznych. Faktury za zrealizowane zadanie będą wystawione na Gminę. W ramach zadania wykonana zostanie sieć wodociągowa i kanalizacyjna na terenie Gminy oraz przyłącza wodociągowe i kanalizacyjne na nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy do budynków mieszkalnych, a także przyłącza kanalizacyjne do budynków: szkół stanowiących własność Gminy, świetlicy wiejskiej oraz sklepu. W związku z realizacją zadania po podpisaniu umowy z Wykonawcą Gmina będzie pobierała od właścicieli nieruchomości wpłaty pieniężne. Ww. wpłaty będą uiszczane przez właścicieli nieruchomości na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych, w których zobowiązanie na rzecz Gminy określone zostanie jako udział w kosztach budowy przyłączy. Szacowana wartość udziału w kosztach wykonania przyłącza kanalizacyjnego wynosi 1.000,00 zł, a przyłącza wodociągowego 1.400,00 zł od właściciela nieruchomości, u którego wykonane zostanie odpowiednie przyłącze.

Dodatkowo jak wskazano w uzupełnieniu z dnia 20 stycznia 2017 r. (data wpływu 23 stycznia 2017 r.): dla usługi polegającej na budowie przyłączy wodociągowych symbol klasyfikacji PKWiU (2008) - 36.00.20.0, natomiast dla usługi polegającej na budowie przyłączy kanalizacyjnych, symbol klasyfikacji PKWiU (2008) - 37.00.11.0.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy wpłaty pieniężne dokonane na rzecz Gminy jako udział w kosztach budowy przyłączy wodociągowych lub kanalizacyjnych w ramach zadania inwestycyjnego pod nazwą „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej dla 14 miejscowości północnej części Gminy oraz rozbudowa i modernizacja sieci wodociągowej na terenie Gminy - Zadanie 1” powinny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług i jeśli tak to stawką w jakiej wysokości?
2.  Czy ww. wpłaty udokumentowane powinny być fakturą, a jeśli tak, to w jakim terminie powinna być ona wystawiona i w jakim terminie wystąpi obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy uzupełnione pismem z dnia 20 stycznia 2017 r. (data wpływu 23 stycznia 2017 r.):

Ad 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 roku, poz. 710 z późn. zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że w określonych sytuacjach spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Powyższe oznacza, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te są podatnikami VAT. W przypadku, gdy gminy realizują swoje zadania:

*   w oparciu o reżim publicznoprawny, tj. w ramach uprawnień i narzędzi przyznanych im z mocy prawa (np. gdy wydawane są decyzje administracyjne, pobierane opłaty o charakterze publicznym) - nie będą traktowane jako podatnicy VAT,

*   na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów zajmujących się prowadzeniem działalności gospodarczej - będą traktowane jako podatnicy VAT. W powyższym zakresie, niezależnie od swoich celów i zadań, gminy postępują bowiem analogicznie jak podmioty prowadzące działalność gospodarczą.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Gmina dokona przyłączenia odbiorców do sieci wodno-kanalizacyjnej za odpłatnością. Wpłaty odbiorców będą dokonywane na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych. Podpisanie umowy i wniesienie opłaty stanowi niezbędną przesłankę do przyłączenia posesji do sieci wodnej i kanalizacyjnej. W konsekwencji, w opinii Gminy nie ulega wątpliwości, że Gmina działa w tym zakresie jako podatnik VAT, gdyż jej działanie objęte jest wyjątkiem wskazanym w przepisie art. 15 ust. 6 ustawy. Gmina dokonując przyłączenia do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej za odpłatnością działa bowiem na takich samych zasadach jak inni przedsiębiorcy zawierający umowy cywilnoprawne.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że Gmina dokonując przyłączenia odbiorców do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej za odpłatnością działała w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 5 ustawy opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Gminy, przyłączenie odbiorcy do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej w zamian za wynagrodzenie jest świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 5 ustawy.

Zdaniem Gminy, podłączenie do sieci wodno-kanalizacyjnej jest niezbędnym warunkiem rozpoczęcia wykonywania usług doprowadzania wody i odprowadzania ścieków czyli usług ujętych pod pozycjami 140 i 142 w załączniku nr 3 do ustawy, a tym samym usług opodatkowanych stawką VAT w obecnej wysokości 8%. Gmina realizuje inwestycję polegającą m.in. na budowie przyłączy do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej na rzecz mieszkańców, z którymi zostały zawarte umowy cywilnoprawne dotyczące wykonania przyłączy do tych sieci (co jest obowiązkiem osób ubiegających się o przyłączenie do sieci, nie zaś obowiązkiem gminy) co świadczy o wykonywaniu przez Gminę czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, które jako ujęte w dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Mając na uwadze cytowane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają tylko te czynności, które przyczyniają się bezpośrednio do uzyskania korzyści przez wpłacającego.

Z powyższego wynika, że pomiędzy Wnioskodawcą, a mieszkańcami gminy, wystąpi świadczenie wzajemne. Dopiero po wpłacie określonej kwoty mieszkańcom będzie przysługiwało prawo podłączenia się do gminnej kanalizacji lub wodociągu. Wobec powyższego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie występuje usługodawca-Gmina będzie wykonywać usługi na rzecz innych podmiotów (mieszkańców gminy).

Ponadto, zauważyć należy, że co do zasady stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%. Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy w brzmieniu w obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% z zastrzeżeniem art. 146f.

Wobec powyższego dokonywane na rzecz Gminy wpłaty pieniężne przez mieszkańców gminy jako współudział w finansowaniu budowy przyłączy w ramach realizacji zadania pod nazwą „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej dla 14 miejscowości północnej części Gminy oraz rozbudowa i modernizacja sieci wodociągowej na terenie Gminy - Zadanie 1”, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

Dodatkowo jak wskazano w uzupełnieniu z dnia 20 stycznia 2017 r. (data wpływu 23 stycznia 2017 r.), Gmina stoi na stanowisku, że nie może zastosować dla wyżej wymienionych przyłączy stawki VAT w wysokości obniżonej do 8% (art. 41 ust. 2 i 12 ustawy) z uwagi na fakt, że przyłącza wodociągowe i kanalizacyjne wykonywane będą przez Gminę poza bryłą budynków mieszkalnych. Ponadto wykonywane będą przyłącza kanalizacyjne do budynków: szkół stanowiących własność Gminy, świetlicy wiejskiej oraz sklepu, które także nie mogą skorzystać z obniżonej stawki VAT.

Ad 2

Z kolei w myśl art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów i świadczenia usług. Jeżeli wpłatę otrzymano przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, fakturę należy wystawić nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu jej otrzymania. W myśl art. 19a ust. 8 ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanych zaliczek (przedpłat, rat, zadatków) powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. W związku z powyższym, wniesione przez mieszkańców wpłaty pieniężne powinny być udokumentowane fakturą wystawioną w terminie do 15 dnia m-ca następującego po miesiącu otrzymania wpłaty pieniężnej, natomiast obowiązek podatkowy tych wpłat występuje w dniu ich otrzymania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W wyżej powołanym przepisie mowa jest o czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel (prawo do wyzbycia się, obciążania, korzystania z nabytych rzeczy). Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z art. 8 ust. 2a ustawy wynika, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych.

Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Ponadto, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (tj. Dz. U. z 2015 r. poz.139), zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne jest obowiązane zapewnić budowę urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych, ustalonych przez gminę w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego, w zakresie uzgodnionym w wieloletnim planie rozwoju i modernizacji, o którym mowa w art. 21 ust. 1.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2 ww. ustawy, realizację budowy przyłączy do sieci oraz studni wodomierzowej, pomieszczenia przewidzianego do lokalizacji wodomierza głównego i urządzenia pomiarowego zapewnia na własny koszt osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci.

Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem, że gmina w ramach zadań własnych zobowiązana jest do zapewnienia budowy urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych (w rozumieniu przepisów ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków), nie jest natomiast zobowiązana do realizacji budowy przyłączy do sieci, gdyż powyższe zapewnia na własny koszt osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci. Tym samym budowa przyłącza wodociągowego nie mieści się w ramach zadań własnych gminy.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30- 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina będąca podatnikiem podatku VAT realizuje zadanie pod nazwą „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej dla 14 miejscowości północnej części Gminy oraz rozbudowa i modernizacja sieci wodociągowej na terenie Gminy - Zadanie 1”. W roku 2016 r. wykonano dokumentację projektową, natomiast w latach następnych planowane są roboty i nadzór.

Gmina zrealizuje powyższe zadanie jako własne gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016, poz. 446 z późn. zm.). Wykonawca wyłoniony zostanie na podstawie Prawa zamówień publicznych. Faktury za zrealizowane zadanie będą wystawione na Gminę. W ramach zadania wykonana zostanie sieć wodociągowa i kanalizacyjna na terenie Gminy oraz przyłącza wodociągowe i kanalizacyjne na nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy do budynków mieszkalnych, a także przyłącza kanalizacyjne do budynków: szkół stanowiących własność Gminy, świetlicy wiejskiej oraz sklepu. W związku z realizacją zadania po podpisaniu umowy z Wykonawcą Gmina będzie pobierała od właścicieli nieruchomości wpłaty pieniężne. Ww. wpłaty będą uiszczane przez właścicieli nieruchomości na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych, w których zobowiązanie na rzecz Gminy określone zostanie jako udział w kosztach budowy przyłączy. Szacowana wartość udziału w kosztach wykonania przyłącza kanalizacyjnego wynosi 1.000,00 zł, a przyłącza wodociągowego 1.400,00 zł od właściciela nieruchomości, u którego wykonane zostanie odpowiednie przyłącze.

Z wniosku wynika również, że przyłącza wodociągowe i kanalizacyjne wykonywane będą Gminę poza bryłą budynków mieszkalnych.

Ad 1

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczącą ustalenia właściwej stawki podatku VAT dla usługi polegającej na budowie przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych, za którą zapłacą (zgodnie z ustaloną wartością tzw. udziału) odbiorcy na rzecz, których usługa ta zostanie wykonana.

Należy podkreślić, że aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Wpłaty, które będą dokonywane przez odbiorców usług stanowią zapłatę za budowę przyłączy do sieci wodociągowych lub/i kanalizacyjnych, których koszt zobowiązana jest ponieść osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.

W przedmiotowej sprawie czynnością jakiej Gmina dokona na rzecz odbiorców, będzie wybudowanie przyłącza wodociągowego lub/i kanalizacyjnego, na poczet wykonania której Gmina pobiera określoną opłatę, zgodnie z zawartą z odbiorcą umową cywilnoprawną.

Rzeczywisty charakter podejmowanych przez Wnioskodawcę czynności bezsprzecznie wskazuje, że działania w zakresie budowy przyłącza wodociągowego lub/i kanalizacyjnego, które sfinansuje beneficjent końcowy w wysokości udziału w wartości wybudowanego przyłącza, które po zakończeniu prac zostanie przekazane na własność beneficjentowi końcowemu, realizowane są w ramach cywilnoprawnego stosunku zobowiązaniowego.

W konsekwencji, uznać należy, że Wnioskodawca nie działa w tym zakresie jako organ władzy publicznej lub urząd obsługujący organ władzy publicznej i tym samym przewidziane w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wyłączenie z kategorii podatników nie znajduje w przedmiotowej sprawie zastosowania.

Należy wskazać, że ww. wpłaty dokonywane przez odbiorców, na rzecz których Wnioskodawca wykonuje przedmiotowe przyłącza, pozostają w bezpośrednim związku z ww. świadczeniem usług realizowanym na rzecz tychże beneficjentów. Nie można uznać, że wpłaty wnoszone przez odbiorców przyłączy pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostały wykonane przez Wnioskodawcę – zachodzi bowiem bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami przez odbiorców przyłączy a wykonaniem przez Wnioskodawcę określonych czynności. We wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaną wpłatą, a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz konkretnego odbiorcy, które zostało wykonane przez Wnioskodawcę.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że czynności będące przedmiotem wniosku, za które Wnioskodawca otrzyma wpłaty od odbiorców stanowiące wkład w budowę przyłączy do sieci wodociągowej lub/i kanalizacyjnej podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż stanowią zapłatę za czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, wykonywane przez Wnioskodawcę będącego w tym zakresie podatnikiem podatku od towarów i usług oraz powinny zostać udokumentowane fakturami VAT.

Na mocy art. 5a ustawy o VAT towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o VAT jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Jednocześnie należy wskazać, że podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określania przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności. Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego. Tak więc to Wnioskodawcę obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania sprzedawanych towarów.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy o VAT, zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. – stawką podatku w wysokości 8% w poz. 140-142 wymieniono odpowiednio:

*   PKWiU 36.00.20.0 - „usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”,

*   PKWiU 36.00.30.0 - „usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych”,

*   PKWiU ex 37 „usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”.

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy o VAT, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Pozycja 140 załącznika nr 3, o którym mowa powyżej, wskazuje preferencyjną stawkę podatku w odniesieniu do usług związanych z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych - PKWiU 36.00.20.0. Grupowanie to według wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU z 2008 r. obejmuje:

1.  usługi związane z oczyszczaniem wody w celu jej dostawy,
2.  usługi uzdatniania wody dla celów przemysłowych i innych,
3.  usługi związane z rozprowadzaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych, cysternami lub innymi środkami transportu,
4.  usługi związane z obsługą systemów irygacyjnych,
5.  usługi konserwacji wodomierzy.

Grupowanie to natomiast nie obejmuje:

*   usług związanych z obsługą systemów irygacyjnych do celów rolniczych, sklasyfikowanych w 01.61.10.0,

*   usług oczyszczania ścieków, sklasyfikowanych w 37.00.11.0,

*   usług instalowania wodomierzy, sklasyfikowanych w 43.22.11.0,

*   usług w zakresie transportu wody rurociągami przesyłowymi, sklasyfikowanych w 49.50.19.0

*   odczyty wskazań wodomierzy, sklasyfikowane w 82.99.19.0.

W pozycji 141 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, wskazano „usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych” – symbol PKWiU 36.00.30.0.

Natomiast poz. 142 załącznika nr 3 do ustawy, wskazuje ex 37 „usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”.

Grupowanie PKWiU 37.00.11.0 według wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU z 2008 r. obejmuje:

*   usługi związane z odprowadzaniem ścieków, zazwyczaj wykonywane za pomocą systemów ściekowych, kanalizacyjnych lub drenażowych,

*   usługi oczyszczania ścieków (włączając ścieki przemysłowe, pochodzące z gospodarstw domowych, basenów kąpielowych itp.), w procesach fizycznych, chemicznych i biologicznych, takich jak: odsiewanie, filtrowanie, oczyszczanie mechaniczne na kratach i sitach, sedymentacja itp.,

*   usługi związane z utrzymywaniem, czyszczeniem systemów kanalizacyjnych i drenażowych, włączając przetykanie rur.

Grupowanie powyższe nie obejmuje:

*   usług związanych z poborem lub oczyszczaniem wody, sklasyfikowanych w 36.00,

*   usług związanych z rozprowadzaniem wody w systemie sieciowym, sklasyfikowanych w 36.00.20,

*   budowy, naprawy i przebudowy systemów kanalizacyjnych, sklasyfikowanych w 42.21.2,

*   usług czyszczenia i udrażniania instalacji wodno - kanalizacyjnych w budynkach, sklasyfikowanych w 43.22.11.0.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – według art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12 ustawy, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Celem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, należy uwzględniać regulacje wynikające z przywołanego art. 2 pkt 12 ustawy.

Ponadto, w celu ustalenia właściwej stawki podatku VAT dla usług opisanych we wniosku należy ustalić czy dokonywane są one w ramach czynności wymienionych w powołanym wcześniej art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, tj. w ramach remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.”

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 474, kol. 2), pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Dodatkowo należy wskazać, że stosownie do przepisów cyt. rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy Prawo budowlane, wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej. W konsekwencji, do usług wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma stawka podatku w wysokości 23%.

W niniejszej sprawie czynnością, jaką Wnioskodawca zamierza dokonać na rzecz odbiorców, przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych będzie – zgodnie z zawartą umową cywilnoprawną – usługa budowy przyłączy.

Jak wskazał Wnioskodawca, przyłącza wodociągowe i kanalizacyjne wykonywane będą przez Gminę poza bryłą budynków mieszkalnych. Dodatkowo wykonywane będą również przyłącza kanalizacyjne do budynków: szkół stanowiących własność Gminy, świetlicy wiejskiej oraz sklepu.

W kontekście, przytoczonych przepisów prawnych oraz opisu sprawy należy stwierdzić, że dla budowy przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych, za które ich odbiorcy dokonają zapłaty oraz które wykonywane będą przez Gminę poza bryłą budynków, znajdzie zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 23%, w myśl art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Wnioskodawca ma również wątpliwości czy wpłaty pieniężne dokonane na rzecz Gminy jako udział w kosztach budowy przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych przez ich odbiorców powinny być udokumentowane fakturą, w jakim momencie należy wystawić fakturę, oraz kiedy powstanie obowiązek podatkowy.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a‑30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powołanego przepisu wynika zatem, że podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzyma z tytułu sprzedaży od usługobiorcy. Jednocześnie ustawodawca precyzuje, że za taką zapłatę należy uznać wszelkie dotacje, subwencje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej nie będącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Jak wynika z powyższego, dokonanie czynności objętej zakresem opodatkowania VAT rodzi konieczność wystawienia faktury. Dodatkowo, w przypadku otrzymania zaliczki na poczet wykonania takiej czynności, podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymaną od kupującego wpłatę (tzw. faktura zaliczkowa).

Jak stanowi art. 106b ust. 3, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

W myśl art. 106f ust. 1 ustawy, faktura zaliczkowa (faktura o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy VAT), powinna zawierać:

1.  dane, o których mowa w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
2.  otrzymaną kwotę zapłaty;
3.  kwotę podatku wyliczoną według ustalonego w ustawie wzoru,
4.  dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę (rodzaj) towaru lub usługi cenę jednostkową netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług bez kwoty podatku, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość zamówienia lub umowy z uwzględnieniem kwoty podatku.

Do faktur zaliczkowych stosuje się odpowiednio przepisy art. 106e ust. 1 pkt 16-21 i 24 oraz ust. 2-6, 10 i 11 ustawy VAT.

Art. 106i ustawy VAT odnosi się do terminów w jakich podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę. Ust. 1 art. 106i ustawy VAT stanowi, że co do zasady fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę. Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (ust. 2).

Jak wynika z powyższego, fakturę dokumentującą wpłaconą zaliczkę można wystawić do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania transakcji bądź otrzymania zaliczki.

Zatem z przytoczonych przepisów wynika, że w sytuacji gdy w danym miesiącu zostanie uiszczona zaliczka na poczet dostawy towaru lub wykonania usługi, podatnik powinien wystawić fakturę do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym uiszczono zaliczkę.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5-7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl, art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłat, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki ani przedpłaty. Zgodnie z definicją wskazaną w „Małym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1994), zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności. Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Natomiast przedpłata to część ceny towaru (lub usługi), wpłacona w celu uzyskania gwarancji jego zakupu (lub wykonania usługi) w określonym terminie.

Zgodnie z powyższym, aby zapłatę na poczet przyszłej należności uznać za zaliczkę musi ona być powiązana z konkretną transakcją, co zostało potwierdzone także przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C‑419/02 BUPA Hospitals Ltd. Goldsborough development Ltd. przeciwko Commisioners Of Customs & Excise.

Powyższe oznacza to, że aby powstał obowiązek podatkowy z tytułu planowanych dostaw towarów lub wykonanych usług, na poczet których otrzymano zaliczkę, istotnym jest, aby przyszłe dostawy były określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo, że strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości.

W niniejszej sprawie należy wskazać, że wpłaty otrzymywane od odbiorców na poczet wykonania przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych będą stanowiły wynagrodzenie, jakie Gmina otrzyma za ww. usługę. Zatem opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 29a ust. 1 ustawy będzie podlegała wniesiona przez danego odbiorcę kwota.

Z treści przepisu art. 106b ust. 1 ustawy wynika obligatoryjny obowiązek wystawienia faktur w celu udokumentowania dostawy towaru lub świadczenia usługi dokonanych na rzecz podmiotu będącego podatnikiem podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. W przepisie tym nie zostały wymienione osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej jako nabywcy towarów i usług, którym należy bezwzględnie wystawić fakturę. Jednakże przepis art. 106b ust. 3 ustawy wskazuje, że na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą zawartą transakcję. Z przepisu tego nie wynika zakaz wystawienia takiej faktury osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, jeśli takiego żądania ona nie zgłosi. Tak więc Gmina może wystawić stosowne faktury dokumentujące sprzedaż usług budowy przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych dokonaną również na rzecz mieszkańców (osób fizycznych, które nie prowadzą działalności gospodarczej) nawet jeśli mieszkańcy (nabywcy usług) nie wystąpią z takim żądaniem. Należy jednak podkreślić, że w przypadku sprzedaży osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, sprzedaż ta powinna być dokumentowana również przy pomocy kasy fiskalnej, a paragon powinien być załączony do egzemplarza faktury pozostającego u Wnioskodawcy.

Z analizy treści wniosku oraz przywołanych regulacji prawnych, wynika, że z tytułu wniesionych wpłat pieniężnych, które stanowić będą współudział w finansowaniu budowy przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych obowiązek podatkowy u Wnioskodawcy powstanie na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, z chwilą otrzymania zaliczki w odniesieniu do otrzymanej kwoty przez Wnioskodawcę.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu zostanie uiszczona zaliczka na poczet budowy przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych, Wnioskodawca powinien wystawić fakturę do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym uiszczono zaliczkę.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00‑013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności; oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy; określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego; w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.