Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.365.2018.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-10
Teza: Obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne w związku z udziałem pracowników Wnioskodawcy w programie motywacyjnym.
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; programy-program motywacyjny; płatnik; rozliczanie (rozliczenia)
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2018 r. (data wpływu 22 czerwca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 lipca 2018 r. (data wpływu 18 lipca 2018 r.) na wezwanie znak: 0114-KDIP3-2.4011.365.2018.1.AK z dnia 3 lipca 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Wnioskodawcy obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych w związku z udziałem pracowników Wnioskodawcy w programie motywacyjnym – **jest**:

*   **prawidłowe** w części dotyczącej braku powstania przychodu w momencie przyznania akcji fantomowych oraz braku obowiązków płatnika związanych z przyznaniem akcji fantomowych,

*   **nieprawidłowe** w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Wnioskodawcy obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych w związku z udziałem pracowników Wnioskodawcy w programie motywacyjnym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka świadczy profesjonalne usługi geotechniczne. Spółka wchodzi w skład Grupy (dalej: „Grupa”), której centrala mieści się w Londynie. Spółka w roku 2014 rozpoczęła proces wdrożenia programu motywacyjnego (dalej: „Program”), którym objęci zostali członkowie zarządu, menadżerowie i inne osoby kluczowe z punktu widzenia Spółki (dalej: „Osoby Uprawnione”). Zasady wdrożenia i funkcjonowania Programu zostały zawarte w przyjętym przez Spółkę regulaminie (dalej: „Regulamin”). Celem Programu jest motywowanie uczestników do osiągania coraz lepszych wyników finansowych Spółki oraz Grupy, a tym samym wzmocnienia pozycji rynkowej firmy. W związku z tym, Spółka uzależniła wysokość możliwych do otrzymania przez Osoby Uprawnione kwot od zdefiniowanych wyników finansowych Spółki.

Aby zrealizować Program, Spółka, oprócz wdrożenia stosownego Regulaminu, zawarła z Osobami Uprawnionymi pisemne umowy (dalej: „Umowy”), których treścią jest między innymi nieodpłatne przyznanie Osobom Uprawnionym określonej liczby akcji fantomowych (dalej: „Akcje Fantomowe”), których wartość nominalna w momencie przyznania wynosi 1 zł (słownie: jeden złoty). Umowy zawierane z Osobami Uprawnionymi są umowami cywilnoprawnymi, odrębnymi od umów o pracę.

Zgodnie z zasadami Programu, Akcje Fantomowe nie stanowią akcji w rozumieniu ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 ze zm., dalej: „KSH”), tzn. nie dają ich nabywcom żadnych praw udziałowych w stosunku do Spółki. Posiadacze Akcji Fantomowych, nie są uważani za udziałowców Spółki, w szczególności nie przysługują im prawa głosu ani prawa do dywidendy. Akcje Fantomowe są niezbywalne, z wyjątkiem ich wykupu przez Spółkę w celu realizacji przez Osobę Uprawnioną przyznanych im praw.

Zgodnie z postanowieniami Programu, Osoba Uprawniona nabywając Akcje Fantomowe nabywa również prawo do otrzymania w przyszłości kwoty rozliczenia pieniężnego (dalej: „Kwota Rozliczenia”), skalkulowanej jako iloczyn liczby przyznanych Akcji Fantomowych i ich wartości po zakończeniu ustalonego okresu czasu (dalej: „Okres Karencji”), przy czym podmiotem zobowiązanym do wypłaty Kwoty Rozliczenia jest Spółka.

Zgodnie z zasadami Programu, realizacja praw wynikających z Akcji Fantomowych następuje po spełnieniu określonych w Umowie warunków, w tym po upływie przewidzianego w Umowie Okresu Karencji. W związku z tym, przyznane Osobom Uprawnionym w oparciu o Akcje Fantomowe prawo do otrzymania w przyszłości Kwoty Rozliczenia jest prawem warunkowym. Postanowienia Programu, oprócz określenia ogólnych zasad jego funkcjonowania, regulują również następstwa zdarzeń szczególnych, na przykład zasady wypłacania Kwoty Rozliczenia w związku z ustaniem relacji Osoby Uprawnionej ze Spółką w trakcie trwania Okresu Karencji.

Relacje Osoby Uprawnionej ze Spółką zdefiniowane zostały w Regulaminie jako stosunek pracy, umowa zlecenie, umowa o dzieło, umowa o świadczeniu usług lub pełnienie określonej funkcji w Spółce na mocy innego stosunku prawnego, np. powołania.

Zgodnie z zasadami Programu, wartość Akcji Fantomowych ustalana po zakończeniu Okresu Karencji, uzależniona jest od wartości określonych wskaźników finansowych osiągniętych przez Spółkę we wskazanym okresie. Wskaźnikami finansowymi branymi pod uwagę są:

*   wskaźnik procentowej realizacji operacyjnego wyniku finansowego Spółki w stosunku do wartości zabudżetowanej,

*   wskaźnik procentowej realizacji wartości przychodów ze sprzedaży Spółki w stosunku do wartości zabudżetowanej,

*   wskaźnik będący miernikiem cash flow (przepływów pieniężnych),

*   wskaźniki redukcji kosztów.

Wskaźniki finansowe będące podstawą wyliczania Kwoty Rozliczenia są ustalane przez Spółkę i mogą się różnić w przypadku poszczególnych Osób Uprawnionych. Szczegółowy sposób kalkulacji Kwoty Rozliczenia ustalony jest indywidualnie w Umowach zawartych pomiędzy Spółką a Osobami Uprawnionymi. Pierwsze wypłaty Kwot Rozliczenia nastąpiły w roku 2016, po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za rok 2015 i weryfikacji realizacji warunków określonych w umowach z Osobami Uprawnionymi. W przyszłości Osoby Uprawnione mogą otrzymać kolejne Akcje Fantomowe oraz Kwoty Rozliczenia.

Ponieważ złożony wniosek zawierał braki formalne, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 3 lipca 2018 r. Nr znak: 0114-KDIP3-2.4011.365.2018.1.AK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie:

*   Czy akcje fantomowe uprawniające do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego stanowić będą pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (informacja w tym zakresie została zawarta w stanowisku Wnioskodawcy odnośnie sformułowanego pytania, natomiast winna być zawarta w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego)?

*   Przeformułowanie pytania na pytanie dotyczące ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i dotycząc indywidualnej sprawy Wnioskodawcy „Czy akcje fantomowe stanowią pochodne instrumenty finansowe (…)”, które winno być związane z przepisami prawa podatkowego w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będącego przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz przyporządkowane do przedstawionego stanu faktycznego i dotyczyć indywidualnej sprawy Wnioskodawcy.

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie pismem z dnia 10 lipca 2018 r. (data nadania 10 lipca 2018 r.). W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

W sensie prawnym, opisane powyżej Akcje Fantomowe stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2017 r.. poz. 1768 ze zm., dalej: „OIF”). Pytania zostały przedstawione poniżej.

Spółka pragnie podkreślić, iż ww. zagadnienia były w przeszłości przedmiotem uzyskanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2016 r. (IPPB2/4511-157/16-4/PW, dalej: „Interpretacja”). Tym niemniej, w związku ze zmianami wprowadzonymi do ustawy o PIT z dniem 1 stycznia 2018 r. na mocy przepisów ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: „Ustawa Zmieniająca”). Spółka obecnie zainteresowana jest uzyskaniem kolejnej interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przyznanie na rzecz Osób Uprawnionych Akcji Fantomowych spowoduje po stronie Osób Uprawnionych powstanie przychodu podatkowego, od którego Spółka jako płatnik zobowiązana będzie do obliczenia i pobrania PIT?
2.  Czy przychody w postaci Kwot Rozliczenia otrzymane w wyniku realizacji praw wynikających z Akcji Fantomowych stanowić będą przychody z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, podlegające opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT, a w konsekwencji Osoby Uprawnione zobowiązane będą do samodzielnego rozliczenia PIT na podstawie informacji PIT-8C wystawionych przez Spółkę?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1

Przyznanie na rzecz Osób Uprawnionych Akcji Fantomowych nie spowoduje po stronie Osób Uprawnionych powstania przychodu podatkowego, a co za tym idzie Spółka nie będzie zobowiązana do obliczenia i pobrania PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f ustawy o PIT, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do treści art. 11 ust. 2 ustawy o PIT, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o PIT, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 31 ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35 ustawy o PIT, przekazują, z zastrzeżeniem art. 38 ust. 2 i 2a ustawy o PIT, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o PIT, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego, założeniem Programu jest przyznanie nieodpłatnie Osobom Uprawnionym Akcji Fantomowych. Zgodnie z postanowieniami Programu, Osoba Uprawniona ma prawo do otrzymania w przyszłości Kwoty Rozliczenia. Dodatkowo zasady Programu stanowią, że wartość Akcji Fantomowych ustalona po zakończeniu Okresu Karencji uzależniona będzie od wartości określonych wskaźników finansowych, takich jak:

*   wskaźnik procentowej realizacji operacyjnego wyniku finansowego Spółki w stosunku do wartości zabudżetowanej,

*   wskaźnik procentowej realizacji wartości przychodów ze sprzedaży Spółki w stosunku do wartości zabudżetowanej,

*   wskaźnik będący miernikiem cash flow (przepływów pieniężnych),

*   wskaźniki redukcji kosztów.

W takim stanie rzeczy, przyznanie Osobom Uprawnionym w oparciu o Akcje Fantomowe prawa do otrzymania w przyszłości Kwoty Rozliczenia jest prawem warunkowym. Akcje Fantomowe mogą przynieść określone korzyści finansowe Osobom Uprawnionym wyłącznie w wyniku ich realizacji (wypłaty Kwoty Rozliczenia), przy czym muszą być spełnione warunki przyjęte w Programie.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przyznanie na rzecz Osób Uprawnionych Akcji Fantomowych nie spowoduje po stronie Osób Uprawnionych powstania przychodu podatkowego. Tym samym Spółka jako płatnik nie będzie zobowiązana do obliczenia i pobrania PIT od wartości przyznanych na rzecz Osób Uprawnionych Akcji Fantomowych.

Powyższy pogląd potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 kwietnia 2017 r. (0461- ITPB2. 4511.13.2017.2.IB), w której czytamy: _„Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Z przedstawionego opisu zasad przyznawania akcji wynika, że przyznanie prawa do otrzymania określonej liczby akcji następuje w ramach Programu Akcyjnego i stanowi zobowiązanie Spółki Matki do wydania nieodpłatnie akcji, w określonym terminie, po spełnieniu przez uczestnika określonych warunków, związanych z zatrudnieniem w polskiej Spółce. Tak więc nie sposób uznać, że podatnik w momencie przyznania uprawnienia do nieodpłatnego nabycia W przyszłości akcji uzyskuje korzyść majątkową mającą konkretny wymiar finansowy”_,

interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2017 r. (IPPB2/4160-6/14/17-5/S/LS), w której organ zgodził się z następującym stanowiskiem wnioskodawcy: _„Przekazanie Podatnikowi opcji na akcje, dzięki którym uzyskają możliwość objęcia Akcji po spełnieniu szeregu warunków określonych w Planie nie będzie skutkować u niego powstaniem przychodu. Przyznanie opcji na akcje stanowi jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści w przyszłości. Trudno w takim przypadku mówić o powstaniu przychodu podatkowego (\`(...)\`) W konsekwencji samo przyznanie opcji nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu zaś przychód powstanie dopiero w momencie ewentualnego zbycia przyznanych Akcji i stanowić będzie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródło przychodów z kapitałów pieniężnych”_.

Spółka pragnie podkreślić, iż powyższe stanowisko potwierdzane w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe pozostaje w pełni zasadne i prawidłowe na gruncie obecnego stanu prawnego. W szczególności należy podkreślić, iż żadna ze zmian do ustawy o PIT wprowadzonych na mocy przepisów Ustawy Zmieniającej nie rozszerzyła katalogu przychodów podatkowych, obejmując nim wartość instrumentów takich jak Akcje Fantomowe.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2

Akcje Fantomowe stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a ust. 13 ustawy o PIT, w związku z czym ewentualne przychody w postaci Kwot Rozliczenia otrzymane w wyniku realizacji praw wynikających z Akcji Fantomowych stanowić będą przychody z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, podlegające opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT, a w konsekwencji Osoby Uprawnione zobowiązane będą do samodzielnego rozliczenia PIT na podstawie informacji PIT-8C wystawionych przez Spółkę.

_Uzasadnienie stanowisku Wnioskodawcy do pytaniu nr 2_

W myśl art. 5a ust. 13 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych, oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1768 ze zm., dalej: „OIF”). Zatem w celu określenia czy Akcje Fantomowe stanowią pochodny instrument finansowy należy odwołać się do OIF.

Za pochodne instrumenty finansowe na gruncie przepisów ustawy o PIT uznawać należy m. in.:

*   niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne (art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c) OIF),

*   wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych (art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. i) _in fine_ OIF).

Dodatkowo należy nadmienić, iż zgodnie z art. 3 pkt 28a OIF, przez instrumenty pochodne rozumie się opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawo majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Na marginesie zauważyć należy, iż w myśl § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 277 ze zm., dalej: „Rozporządzenie”), instrument pochodny to taki, którego:

*   wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i

*   nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i

*   rozliczenie nastąpi w przyszłości.

Zdaniem Wnioskodawcy, Akcje Fantomowe stanowią pochodne instrumenty finansowe w świetle przepisów OIF i przepisów ustawy o PIT. Należy bowiem zauważyć, że wartość Akcji Fantomowych została powiązana z określonym instrumentem bazowym. W analizowanym przypadku instrumentami bazowymi wpływającymi na wartość Akcji Fantomowych są określone wskaźniki finansowe takie jak:

*   wskaźnik procentowej realizacji operacyjnego wyniku finansowego Spółki w stosunku do wartości zabudżetowanej,

*   wskaźnik procentowej realizacji wartości przychodów ze sprzedaży Spółki w stosunku do wartości zabudżetowanej,

*   wskaźnik będący miernikiem cash flow (przepływów pieniężnych),

*   wskaźniki redukcji kosztów.

Należy również podkreślić, że osoby uczestniczące w Programie będą miały prawo do uzyskania świadczenia, zaś Spółka będzie zobowiązana do jego spełnienia w określonym terminie i na określonych warunkach, co jest charakterystyczne dla stosunku prawnego powstałego w wyniku emisji pochodnych instrumentów finansowych.

W takim stanie rzeczy, należy uznać, że Akcje Fantomowe stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a ust. 13 ustawy o PIT. Wartość Akcji Fantomowych i otrzymanie Kwoty z rozliczenia zależy bowiem bezpośrednio od wartości wskaźników finansowych Spółki.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o PIT.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Zgodnie z art. 17 ust. 1b za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Sposób opodatkowania dochodów ze źródła kapitały pieniężne został uregulowany w art. 30b ust. 1 ustawy o PIT, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Podstawą opodatkowania, stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 3 tej ustawy o PIT jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy o PIT - osiągnięta w roku podatkowym.

W myśl art. 30b ust. 5 ustawy o PIT, dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Stosownie do art. 30b ust. 6 ustawy o PIT, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. la pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14 ustawy o PIT, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Zgodnie z treścią art. 45 ust. 1 a pkt 1 ustawy o PIT, w terminie określonym w art. 45 ust. 1 ustawy o PIT podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy o PIT.

Zgodnie jednak z art. 39 ust. 3 ustawy o PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4 ustawy o PIT. przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 ustawy o PIT, sporządzone według ustalonego wzoru.

Zatem Spółka zobowiązana będzie do sporządzenia i przesłania informacji PIT-8C zgodnie z art. 39 ust. 3 ustawy o PIT.

Podsumowując całość powyższych rozważań, Akcje Fantomowe stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a ust. 13 ustawy o PIT, w związku z czym ewentualne przychody w postaci Kwot Rozliczenia otrzymane w wyniku realizacji praw wynikających z Akcji Fantomowych stanowić będą przychody z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, podlegające opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT, a w konsekwencji Osoby Uprawnione zobowiązane będą do samodzielnego rozliczenia PIT na podstawie informacji PIT-8C wystawionych przez Spółkę.

Na powyższą konstatację nie ma wpływu treść art. 10 ust. 4 ustawy o PIT wprowadzonego na mocy Ustawy Zmieniającej, który stanowi, że przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b OIF lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Brzmienie językowe powyższego przepisu wskazuje, iż dla jego zastosowania koniecznym jest. aby podatnik w związku z przyznaniem pochodnych instrumentów finansowych (Akcji Fantomowych) zobowiązany był do rozpoznania przychodu podatkowego (nieodpłatnego świadczenia/częściowo nieodpłatnego świadczenia kwalifikowanego jako przychód podatkowy).

W takich sytuacjach art. 10 ust. 4 ustawy o PIT nakazuje kwalifikowanie przychodów podatkowych rozpoznawanych w dalszej kolejności w związku z realizacją praw z pochodnych instrumentów finansowych do tego samego źródła przychodów, w ramach których rozpoznany był pierwotny przychód z tytułu otrzymania pochodnych instrumentów finansowych (Akcji Fantomowych). Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu do projektu Ustawy Zmieniającej, w którym czytamy: _„zmiana zawarta w art. 10 ust. 4 ustawy o PIT wyłącza ze źródła przychodów „kapitały pieniężne” przychody uzyskane z realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych rozliczanych pieniężnie lub innych praw pochodnych, które to instrumenty lub prawa zostały otrzymane jako nieodpłatne świadczenie lub świadczenie w naturze. W takim przypadku, z wyjątkiem realizacji tych praw w ramach programów pracowniczych, przychód z realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych oraz innych praw pochodnych będzie kwalifikowany do tego źródła, w ramach którego powstał przychód z tytułu otrzymania pochodnych instrumentów finansowych lub praw pochodnych, jako nieodpłatne świadczenie lub świadczenie w naturze._

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy do pytania nr 1, sam fakt przyznania Akcji Fantomowych na rzecz Osób Uprawnionych nie powinien prowadzić do powstania po stronie Osób Uprawnionych przychodów podatkowych, jako że w momencie przyznania Akcji Fantomowych trudno uznać, aby Osoby Uprawnione uzyskiwały konkretną i mierzalną korzyść finansową. Zatem w momencie realizacji Akcji Fantomowych art. 10 ust. 4 ustawy o PIT nie znajdzie zastosowania. Tym samym w związku z funkcjonowaniem Programu ewentualne przychody podatkowe powstać będą mogły po stronie Osób Uprawnionych wyłącznie w momencie otrzymania Kwot Rozliczenia i stanowić będą przychody z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, podlegające opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w części dotyczącej braku powstania przychodu w momencie przyznania akcji fantomowych oraz braku obowiązków płatnika związanych z przyznaniem akcji fantomowych, natomiast w pozostałym zakresie jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie

\- podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do zapisu art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie, stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 13 pkt 7 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Przepis art. 13 pkt 8 ww. ustawy, wymienia przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, które nie są uzyskiwane w ramach prowadzonych przez te osoby pozarolniczej działalności gospodarczej.

Natomiast przepis art. 13 pkt 9 ww. ustawy, odnosi się do przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia wynika, że Spółka wchodzi w skład Grupy, której centrala mieści się w Londynie. Spółka w roku 2014 rozpoczęła proces wdrożenia programu motywacyjnego, którym objęci zostali członkowie zarządu, menadżerowie i inne osoby kluczowe z punktu widzenia Spółki. Zasady wdrożenia i funkcjonowania Programu zostały zawarte w przyjętym przez Spółkę regulaminie. Celem Programu jest motywowanie uczestników do osiągania coraz lepszych wyników finansowych Spółki oraz Grupy, a tym samym wzmocnienia pozycji rynkowej firmy. W związku z tym, Spółka uzależniła wysokość możliwych do otrzymania przez Osoby Uprawnione kwot od zdefiniowanych wyników finansowych Spółki.

Aby zrealizować Program, Spółka, oprócz wdrożenia stosownego Regulaminu, zawarła z Osobami Uprawnionymi pisemne umowy, których treścią jest między innymi nieodpłatne przyznanie Osobom Uprawnionym określonej liczby akcji fantomowych, których wartość nominalna w momencie przyznania wynosi 1 zł. Umowy zawierane z Osobami Uprawnionymi są umowami cywilnoprawnymi, odrębnymi od umów o pracę.

Zgodnie z zasadami Programu, Akcje Fantomowe nie stanowią akcji w rozumieniu ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, tzn. nie dają ich nabywcom żadnych praw udziałowych w stosunku do Spółki. Posiadacze Akcji Fantomowych, nie są uważani za udziałowców Spółki, w szczególności nie przysługują im prawa głosu ani prawa do dywidendy. Akcje Fantomowe są niezbywalne, z wyjątkiem ich wykupu przez Spółkę w celu realizacji przez Osobę Uprawnioną przyznanych im praw.

Zgodnie z postanowieniami Programu, Osoba Uprawniona nabywając Akcje Fantomowe nabywa również prawo do otrzymania w przyszłości kwoty rozliczenia pieniężnego, skalkulowanej jako iloczyn liczby przyznanych Akcji Fantomowych i ich wartości po zakończeniu ustalonego okresu czasu, przy czym podmiotem zobowiązanym do wypłaty Kwoty Rozliczenia jest Spółka.

Zgodnie z zasadami Programu, wartość Akcji Fantomowych ustalana po zakończeniu Okresu Karencji, uzależniona jest od wartości określonych wskaźników finansowych osiągniętych przez Spółkę we wskazanym okresie. W sensie prawnym, opisane Akcje Fantomowe stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2017 r.. poz. 1768 ze zm., dalej: „OIF”).

Wątpliwości Spółki budzi kwestia określenia źródła przychodu oraz ciążących na Spółce obowiązków informacyjnych w związku z nabyciem i realizacją praw wynikających z akcji fantomowych poprzez dokonywanie rozliczenia pieniężnego członkom zarządu, menadżerom i innym kluczowym z punktu widzenia Spółki osobom, tj. uczestnikom programu motywacyjnego.

Odnosząc się do skutków podatkowych związanych z nabyciem przez Uczestników programu motywacyjnego niezbywalnych akcji fantomowych stanowiących pochodne instrumenty finansowe i ciążących na Spółce obowiązkach płatnika, organ podatkowy stwierdza co następuje.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe oraz nadesłane uzupełnienie należy uznać, że przyznanie akcji fantomowych Uczestnikom Programu motywacyjnego stanowiących pochodne instrumenty finansowe stanowi nieodpłatne świadczenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże z uwagi na to, że akcje fantomowe, stanowiące pochodne instrumenty finansowe są niezbywalne, warunkowe, tym samym nie jest możliwe ustalenie ich wartości rynkowej. W konsekwencji w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym niemożliwe jest ustalenie przychodu zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego przyznanie akcji fantomowych Uczestnikom w ramach Programu motywacyjnego stanowiących pochodne instrumenty finansowe, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy obowiązków płatnika.

W odniesieniu do skutków podatkowych związanych z realizacją praw wynikających z akcji fantomowych poprzez dokonywanie rozliczeń pieniężnych osobom uczestniczącym w programie motywacyjnym, wyjaśnić należy, że:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

Stosownie do art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i, ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Jak stanowi art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Wyżej wymieniony przepis art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został wprowadzony ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175).

Z powyższego wynika, że stosowanie przepisu art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest uzależnione od tego, kiedy został/zostanie osiągnięty przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskanych w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie.

Kwalifikację źródła przychodu należy ustalić w zależności od rodzaju stosunku prawnego łączącego Uczestnika ze spółką, od której uzyskał świadczenie. Regulacja w art. 10 ust. 4 ww. ustawy wyłącza w takich przypadkach przychody z realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub z innych praw pochodnych ze źródła z kapitałów pieniężnych i wiąże zaliczenie źródła przychodów z realizacji takich praw ze źródłem przychodów, w ramach którego zostały uzyskane te pochodne instrumenty finansowe lub prawa pochodne, jako nieodpłatne świadczenie.

W świetle powyższego przychody Uczestników programu motywacyjnego z tytułu dokonywanych wypłat kwot rozliczenia w związku z realizacją praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w kontekście art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowią, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w ww. art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy.

Przychody Uczestników programu motywacyjnego z tytułu dokonywanych rozliczeń pieniężnych, w związku z realizacją praw wynikających z akcji fantomowych stanowiących pochodne instrumenty finansowe, należy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujących od 1 stycznia 2018 r., zakwalifikować jako przychody z umowy o pracę lub działalności wykonywanej osobiście tj. odpowiednio do źródła przychodów, w ramach którego zostały uzyskane pochodne instrumenty finansowe.

Przechodząc do kwestii poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, należy wskazać, że w przypadku dochodów podatnika osiągającego przychody z osobiście wykonywanej działalności, o której mowa w art. 13 pkt 7-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnik zobowiązany będzie do poboru zaliczek według art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast od wynagrodzenia wynikającego z umowy o pracę, Wnioskodawca jako płatnik obowiązany będzie pobrać i odprowadzić zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z art. 41 ust. 1 oraz art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z treścią art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 32 ust. 1a jeżeli podatnik złoży płatnikowi oświadczenie, że za dany rok zamierza opodatkować dochody łącznie z małżonkiem bądź na zasadach określonych w art. 6 ust. 4, a za rok podatkowy przewidywane, określone w oświadczeniu:

1.  dochody podatnika nie przekroczą górnej granicy pierwszego przedziału skali, a odpowiednio małżonek lub dziecko nie uzyskują żadnych dochodów z wyjątkiem renty rodzinnej - zaliczki za wszystkie miesiące roku podatkowego wynoszą 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu i są dodatkowo pomniejszane za każdy miesiąc o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, o której mowa w art. 27 ust. 1b pkt 1;
2.  dochody podatnika przekroczą górną granicę pierwszego przedziału skali, a odpowiednio małżonek lub dziecko nie uzyskują żadnych dochodów z wyjątkiem renty rodzinnej lub dochody małżonka mieszczą się w niższym przedziale skali, zaliczki za wszystkie miesiące roku podatkowego wynoszą 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Płatnicy, którym podatnik złożył oświadczenie wymienione w ust. 1a, pobierają zaliczki według zasad określonych w ust. 1a pkt 1 i 2 począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostało złożone oświadczenie (art. 32 ust. 1b ustawy)

Stosownie do zapisu art. 32 ust. 1c cytowanej ustawy w razie faktycznej zmiany stanu upoważniającego do obniżki zaliczek lub utraty możliwości do opodatkowania dochodów zgodnie z art. 6, podatnik jest zobowiązany poinformować o tym płatnika; w tym przypadku od miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatnik przestał spełniać warunki do obniżki zaliczek, zaliczki są pobierane według zasad określonych w ust. 1.

Natomiast art. 32 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że jeżeli podatnik złoży płatnikowi oświadczenie, że za dany rok jego dochody przekroczą kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, płatnik pobiera zaliczki począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostało złożone oświadczenie, bez pomniejszania o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, o której mowa w art. 27 ust. 1b pkt 1.

Zgodnie z art. 32 ust. 2 ww. ustawy za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a. Jeżeli świadczenia w naturze, świadczenia ponoszone za podatnika lub inne nieodpłatne świadczenia przysługują podatnikowi za okres dłuższy niż miesiąc, przy obliczaniu zaliczek za poszczególne miesiące przyjmuje się ich wartość w wysokości przypadającej na jeden miesiąc. Jeżeli nie jest możliwe określenie, jaka część tych świadczeń przypada na jeden miesiąc, a doliczenie całej wartości w miesiącu ich uzyskania spowodowałoby niewspółmiernie wysoką zaliczkę w stosunku do wypłaty pieniężnej, zakład pracy, na wniosek podatnika, ograniczy pobór zaliczki za dany miesiąc i pobierze pozostałą część zaliczki w następnych miesiącach roku podatkowego.

Zgodnie z treścią ww. art. 41 ust. 1 ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 41a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33-35 i art. 41 ust. 1, na wniosek podatnika obliczają i pobierają w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy, stosując zamiast najniższej stawki określonej w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, wyższą stawkę podatkową określoną w tej skali.

Art. 42 ust. 1 ww. ustawy, stanowi, że płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W przypadku wypłaconego wyżej opisanego rozliczenia zakwalifikowanego do źródła przychodów jako działalność wykonywana, o której mowa w art. 13 pkt 7-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca jako płatnik, będzie zobowiązany do obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych należnych od wypłaconego rozliczenia zgodnie z art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast do wypłaconego rozliczenia osobom zatrudnionemu na podstawie umowy o pracę (art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), Wnioskodawca zobowiązany będzie do obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych należnych od tego wynagrodzenia zgodnie z art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej braku powstania przychodu w momencie przyznania akcji fantomowych oraz braku obowiązków płatnika związanych z przyznaniem akcji fantomowych jest prawidłowe, natomiast w pozostałym zakresie jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14 na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach – (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z poźn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy)

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.