Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.448.2025.3.END
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-11-14
Teza: Działalność Fundacji Rodzinnej polegająca na budowie na
otrzymanym darowizną od fundatora gruncie budynku, a
następnie ustanowieniu odrębnej własności lokali
mieszkalnych i sprzedaży tak wyodrębnionego lokalu (lub
lokali) wykracza poza zakres dopuszczalnej działalności
fundacji rodzinnej określonej w art. 5 ust. 1 ustawy o fundacji
rodzinnej
Słowa kluczowe: budowa-budowa budynków
działalność-działalność zwolniona z opodatkowania
fundacje-fundacja rodzinna
lokal-odrębna własność lokalu
lokal-sprzedaż lokalu
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-
Zwolnienia podmiotowe-Fundacja rodzinna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 6-ust. 1-pkt 25
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 6-ust. 7

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 października 2025 r.
    (wpływy 3 października 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (X Fundacja Rodzinna) jest osobą prawną. Wnioskodawca podlega
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Pan N.N. (Fundator oraz Prezes Zarządu Wnioskodawcy) zamierza darować Wnioskodawcy
    nieruchomość położoną w (...), na którą składa się (...). Pan N.N. jest obecnie właścicielem
    tej nieruchomości (...). Nieruchomość ta jest obecnie zabudowania lokalem użytkowym,
    który w przeszłości pełnił m.in. (...). Po dokonaniu darowizny Wnioskodawca rozważa
    wyburzenie lokalu użytkowego oraz wybudowanie na otrzymanej działce nieruchomości
    składającej z co najmniej dwóch lokali mieszkalnych (względnie rozbudowę
    nieruchomości, w wyniku której również powstanie nieruchomość składająca się z co
    najmniej dwóch lokali mieszkalnych). Po wybudowaniu/rozbudowaniu nieruchomości oraz
    uzyskaniu stosownych decyzji, zezwoleń etc. nastąpi wyodrębnienie lokali znajdujących się
    w budynku do osobnych ksiąg wieczystych (ustanowienie odrębnej własności lokali).
    Wnioskodawca planuje, aby m.in. jedna nowowyodrębniona nieruchomość (lokal)
    pozostała jego własnością. Powstały lub pozostałe lokale mogą być w przyszłości, jednak
    po ustanowieniu odrębnej własności dla każdego lokalu, zbyte przez Wnioskodawcę.

## Pytanie

Czy sprzedaż lokalu (nieruchomości), który został wyodrębniony do osobnej księgi
    wieczystej (jako nowopowstała nieruchomości) z budynku, który powstał na
    nieruchomości gruntowej, którą w drodze darowizny otrzymał wnioskodawca (przy czym
    do zbywane nieruchomości powstały po otrzymaniu nieruchomości przez wnioskodawcę),
    jest zbyciem mienia, które nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia w
    rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o fundacji rodzinnej, a tym samym dochód z takiej
    sprzedaży podlega zwolnieniu z CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 w zw. z art. 6 ust. 7
    CITu?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W ocenie wnioskodawcy, zbycie lokalu, który został wyodrębniony do osobnej księgi
    wieczystej (jako nowopowstała nieruchomości) z budynku, który powstał na
    nieruchomości, którą w drodze darowizny otrzymał wnioskodawca, jest zbyciem mienia,
    które nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia. W konsekwencji, sprzedaż
    takiego lokalu będzie zbywaniem mienia, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o
    fundacji rodzinnej in principio, a dochód z tej sprzedaży będzie podlegał zwolnieniu z CIT
    na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 w zw. z art. 6 ust. 7 CITu.
    Należy zwrócić uwagę, że wspomniany art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o fundacji rodzinnej
    wskazuje, że fundacja może wykonywać działalność w zakresie „zbywania mienia, o ile
    mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia”. Tym samym norma ta
    wskazuje, że jeśli fundacja nabyła dane mienie w celu dalszego zbycia, to zbycie takiego
    mienia nie podpada pod katalog wskazany w art. 5 ust 1 pkt 1 Ustawy o fundacji rodzinnej.
    Z uwagi na fakt, że Ustawa o fundacji rodzinnej nie wprowadza autonomicznej definicji
    mienia, konieczne jest odwołanie się do wykładni systemowej i sięgnięcie do definicji

    przewidzianej w art. 44 k.c. Zgodnie z tym przepisem mieniem jest własność i inne prawa
    majątkowe. Własność stanowi w istocie prawo do rzeczy o charakterze bezwzględnym
    (balwicka-szczyrba, komentarz lex). Skoro tak, to dla tożsamości tego mienia (z pkt
    widzenia momentu wniesienia do fundacji rodzinnej oraz jego sprzedaży) konieczna jest w
    istocie tożsamość prawa własności (w tym jego przedmiotu - rzeczy).
    W omawianym przypadku wnioskodawca nabędzie inne mienie, niż to które będzie
    przedmiotem ewentualnej sprzedaży. Wnioskodawca nabędzie bowiem prawo własności
    nieruchomości zabudowanej obecnie lokalem użytkowym. Z kolei przedmiotem zbycia
    będzie prawo własności innej nieruchomości (tj. inne mienie).
    Nieruchomość (nowowyodrębniony w przyszłości lokal), która będzie przedmiotem
    sprzedaży obecnie nie istnieje i nie będzie istnieć w momencie, w którym wnioskodawca
    będzie otrzymywał od Pana N.N. nieruchomość o nr (...).
    Wspomniany przepis wyraźnie wskazuje, że wyłączeniem jest objęte zbywanie mienia „o
    ile mienie to” nie jest dalej odsprzedawane, a zatem wyłączeniem obejmuje to samo
    mienie, które zostało nabyte celem odsprzedaży. Użycie we wspomnianym przepisie
    zaimka „to” wskazuje na identyfikację konkretnego mienia, które było nabywane, z tym,
    które jest zbywane.
    Innymi słowy, aby odsprzedaż była objęta wyłączeniem musi wystąpić tożsamość mienia
    nabywanego i zbywanego przez fundację. W omawianym przypadku brak jest wymaganej
    dla wyłączenia tożsamości. W omawianym przypadku przedmiotem sprzedaży nie będzie
    to samo mienie, które wnioskodawca otrzyma w drodze darowizny, gdyż przedmiotem
    sprzedaży będzie nieruchomość nieistniejąca w dniu nabycia przez Wnioskodawcę
    nieruchomości o nr (...) przez wnioskodawcę.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W
    związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego
    stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.
    Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (t. j. Dz. U.
    z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”):
      Fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia,
      zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz
      beneficjentów. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej.
    W myśl art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
      Zwalnia się od podatku fundację rodzinną.
    Jednakże, zgodnie z art. 6 ust. 7ustawy o CIT:
      Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności
      gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy
      z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.
    Stosownie do art. 24r ust. 1 ustawy o CIT:
      W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą
      wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o
      fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy
      opodatkowania.

    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ufr:
      Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3
      ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221)
      tylko w zakresie:
      1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego
      zbycia;
      2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;
      3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz
      podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za
      granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz
      podmiotach;
      4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw
      o podobnym charakterze;
      5) udzielania pożyczek:
      a) spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,
      b) spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,
      c) beneficjentom;
      6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w
      celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;
      7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i
      zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych
      uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz
      produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych
      lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do
      produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;
      8) gospodarki leśnej.
    Pojęcie mienia zdefiniowane zostało w art. 44 Kodeksu cywilnego jako własność oraz inne
    prawa majątkowe. Zgodnie z art. 44 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.
    U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):
      Mieniem jest własność i inne prawa majątkowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż lokalu, który został wyodrębniony do
    osobnej księgi wieczystej z budynku, który powstał na Nieruchomości gruntowej, jest
    zbyciem mienia, które nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia w rozumieniu
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ufr, a tym samym dochód z takiej sprzedaży podlega zwolnieniu z CIT na
    podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 w zw. z art. 6 ust. 7 ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT zwalnia się od podatku fundację rodzinną.
    Zwolnienie to nie ma jednak charakteru bezwzględnego i nie ma zastosowania m.in. do
    działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5
    ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (art. 6 ust. 7 ustawy o CIT).
    Jak wskazano w art. 6 ust. 7 ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie
    ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza
    zakres określony w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej.
    W myśl przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej, fundacja rodzinna może
    wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 roku
    – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie szczegółowo

    określonym w pkt 1-8 tego przepisu. Niewymienione lub wyłączone w tym przepisie
    rodzaje prowadzenia działalności gospodarczej przez fundację rodzinną nie podlegają
    zatem zwolnieniu z opodatkowania określonemu w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.
    Jednym z zakresów dozwolonej fundacji rodzinnej działalności gospodarczej jest zbywanie
    mienia, którym zgodnie z art. 44 Kodeksu cywilnego, jest własność i inne prawa
    majątkowe. Ustawodawca dokonał jednak ograniczenia w zakresie zbywania mienia przez
    fundację rodzinną, uznając za dopuszczalne zbycie mienia tylko w sytuacji, gdy mienie to
    nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o fundacji
    rodzinnej).
    W przypadku wyodrębnienia własności lokalu mieszkalnego w budynku, lokal taki stanowi
    odrębny przedmiot własności od gruntu i budynku, ale jednocześnie jego właściciel staje
    się współwłaścicielem (w częściach ułamkowych) gruntu oraz części wspólnych budynku
    (np. klatka schodowa, winda). Jak wynika bowiem w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca
    1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048), w razie wyodrębnienia własności
    lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo
    związane z własnością lokali. Z kolei w ust. 2 tego przepisu wskazano, że nieruchomość
    wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do
    użytku właścicieli lokali.
    W konsekwencji, w sytuacji sprzedaży wyodrębnionego lokalu mieszkalnego w budynku
    wybudowanym przez fundację rodzinną na gruncie otrzymanym darowizną od fundatora,
    zbycie prawa własności do takiego lokalu jest związane z obligatoryjnym zbyciem udziału
    m.in. w gruncie na którym go wybudowano. Nie można nabyć jedynie wyodrębnionej
    nieruchomości lokalowej bez jednoczesnego nabycia udziału we współwłasności
    nieruchomości wspólnej, w tym gruntowej. Ustawodawca nierozerwalnie wiąże bowiem
    fakt bycia właścicielem wyodrębnionego lokalu z byciem współwłaścicielem
    nieruchomości wspólnej.
    Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Państwa zdarzenia przyszłego należy
    stwierdzić, że opisana działalność Fundacji Rodzinnej polegająca na wybudowaniu na
    otrzymanym darowizną od fundatora gruncie budynku (lub rozbudowaniu budynku na
    nim się znajdującego), a następnie ustanowieniu odrębnej własności lokali mieszkalnych i
    sprzedaży tak wyodrębnionego lokalu (lub lokali) wykracza poza zakres dopuszczalnej
    działalności fundacji rodzinnej określonej w art. 5 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej.
    W opisanej w Państwa wniosku sytuacji mamy do czynienia z jednoczesnym zbywaniem
    mienia nabytego przez Fundację Rodzinną – w odniesieniu do zbywanego udziału w
    gruncie oraz ze zbywaniem mienia „wytworzonego” przez Fundację Rodzinną w postaci
    samego lokalu mieszkalnego. Art. 5 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej w pkt 1, jako
    dopuszczalną działalność gospodarczą fundacji rodzinnej w zakresie zbywania mienia,
    wymienia natomiast jedynie zbycie mienia fundacji jeśli nie zostało ono nabyte wyłącznie
    w celu dalszego zbycia. Z zakresu dopuszczonej w tym przepisie działalności gospodarczej
    fundacji wyłączone jest zatem zbycie mienia „wytworzonego” przez nią w postaci prawa
    własności lokalu mieszkalnego (nieruchomości lokalowej) jak i zbycie prawa własności do
    udziału w gruncie (nieruchomości gruntowej) związanym z tym lokalem, który to grunt
    został nabyty przez Fundację Rodzinną – jak wynika to ze zdarzenia przyszłego – wyłącznie
    w celu jego zbycia, po uprzednim przeprowadzeniu szeregu działań opisanych we wniosku
    i ustanowieniu odrębnej własności lokali mieszkalnych na nim wybudowanych.
    Wskazać należy, że art. 5 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej, jako bezpośrednio wpływający
    na normę art. 6 ust. 1 pkt 25 (w zw. z art. 6 ust. 7) ustawy o CIT, która dotyczy zwolnienia
    podatkowego musi być interpretowany ściśle (literalnie), podobnie jak wszystkie przepisy
    o takim charakterze. Gdyby ustawodawca dopuszczał możliwość uwzględnienia w ramach
    dozwolonej dla fundacji działalności gospodarczej prowadzenie działalności o charakterze
    deweloperskim, polegającej na nabywaniu gruntu, budowie na nim obiektów, w tym
    mieszkalnych i ich odsprzedaży byłoby to wyraźnie stwierdzone w ustawie.

    Ponadto już sam cel, dla jakiego są tworzone fundacje rodzinne, przeczy możliwości
    podejmowania przez fundacje rodzinne takiej działalności. Z art. 2 ust. 1 ustawy o fundacji
    rodzinnej wynika, że fundacje rodzinne są tworzone w celu gromadzenia mienia,
    zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz
    beneficjentów. Niewątpliwie prowadzenie procesu inwestycyjnego przez fundację
    rodzinną nie wchodzi w zakres pojęcia gromadzenia mienia czy zarządzania mieniem
    fundacji.
    W związku powyższym, Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.