Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-628/14-2/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-15
Teza: Czy w przypadku ewentualnego odpłatnego zbycia przez Spółkę udziałów w Spółce kapitałowej, nabytych w drodze wymiany udziałów, Spółka będzie uprawniona rozpoznać koszt uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów w Spółce wydanych Udziałowcom w zamian za wniesiony przez nich do Spółki wkład niepieniężny w postaci udziałów w Spółce kapitałowej?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka kapitałowa; udział; udział-wartość udziału; udział-wymiana udziałów; wkład-wkłady niepieniężne; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2014r. (data wpływu: 16 czerwca 2014 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w spółce kapitałowej nabytych w drodze wymiany udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w spółce kapitałowej nabytych w drodze wymiany udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski, podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (dalej „Spotka). Spółka zamierza nabyć w przyszłości od osób fizycznych (dalej „Udziałowcy"), posiadających nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, posiadane przez nich udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka kapitałowa"). Spółka kapitałowa podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Udziały te zostaną nabyte przez Spółkę w ramach tzw, wymiany udziałów, tj. wniesione będą przez Udziałowców do Spółki w postaci wkładu niepieniężnego. W zamian za nabyte w ten sposób przez Spółkę udziały w Spółce kapitałowej, Spółka wyda Udziałowcom udziały własne o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej otrzymanych od nich udziałów w Spółce kapitałowej. W wyniku wymiany udziałów Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce kapitałowej, jako że Udziałowcy wniosą łącznie do Spółki pakiet udziałów w Spółce kapitałowej dający taką większość. Wniesienie przez Udziałowców wkładu niepieniężnego do Spółki w postaci udziałów w Spółce kapitałowej nastąpi w ramach jednej umowy przenoszącej własność tych udziałów zawartej ze Spółką, tj. obaj Udziałowcy, w ramach jednej umowy, przeniosą własność posiadanych przez nich udziałów na Spółkę, na pokrycie objęcia udziałów w podwyższonym kapitale Spółki.

Przedmiotowa transakcja będzie stanowiła wymianę udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d updop, w ramach której Spółka otrzyma udziały Spółki kapitałowej w zamian za wydanie własnych udziałów, wyemitowanych w drodze podwyższenia kapitału zakładowego. W opisanym bowiem przypadku:

wszystkie podmioty, które będą brały udział w wymianie udziałów, tj. Spółka, Udziałowcy, jak również i Spółka kapitałowa, podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, czyli posiadają nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce {Spółka i Spółka kapitałowa znajduje się na liście podmiotów wyszczególnionych w załączniku nr 3 do updop),

*   w wyniku; dokonanej z Udziałowcami transakcji wymiany udziałów Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce kapitałowej:

*   w wyniku dokonanej transakcji Spółka wyda Udziałowcom własne udziały wyemitowane w drodze podwyższenia kapitału zakładowego, przy czym nie będzie miała miejsca częściowa zapłata w gotówce.

W przyszłości Spółka może dokonać, na rzecz osoby trzeciej, zbycia udziałów nabytych w Spółce kapitałowej w ramach opisanej wyżej transakcji wymiany udziałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku ewentualnego odpłatnego zbycia przez Spółkę udziałów w Spółce kapitałowej, nabytych w drodze wymiany udziałów, Spółka będzie uprawniona rozpoznać koszt uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów w Spółce wydanych Udziałowcom w zamian za wniesiony przez nich do Spółki wkład niepieniężny w postaci udziałów w Spółce kapitałowej?

Zdaniem Spółki, w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę udziałów w Spółce kapitałowej nabytych w drodze wymiany udziałów, kosztem uzyskania przychodu takiego zbycia będzie nominalna wartość udziałów w Spółce wydanych Udziałowcom w zamian za wniesiony przez nich do Spółki aport w postaci udziałów w Spółce kapitałowej.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Stosownie natomiast do art, 16 ust. 1 pkt 8e updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów „wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art, 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji)".

W ocenie Spółki, z wykładni literalnej powołanego powyżej art. 16 ust. 1 pkt 8e updop wynika wprost, że za koszty (wydatki), poniesione przez Spółkę w celu nabycia udziałów w Spółce kapitałowej w drodze wymiany udziałów, winna być uznana kwota odpowiadająca wartości nominalnej udziałów wyemitowanych przez Spółkę w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, a następnie wydanych Udziałowcom. Zatem w przypadku ewentualnego odpłatnego zbycia w przyszłości przez Spółkę udziałów w Spółce kapitałowej nabytych w drodze wymiany udziałów, koszt uzyskania przychodu takiego zbycia będzie stanowiła wartość nominalna udziałów własnych Spółki, wydanych Udziałowcom w zamian za aport do Spółki posiadanych przez nich udziałów w Spółce kapitałowej.

Jednocześnie, Spółka pragnie w tym miejscu podkreślić, że wykładnia literalna przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8e updop jest zgodna z wykładnią autentyczną przeprowadzoną na podstawie treści uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, na mocy której wprowadzony został art. 16 ust. 1 pkt 8e updop, a także treści założeń Ministra Finansów do ww. projektu. Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu: „obowiązująca regulacja dotycząca kosztów uzyskania przychodów, obecnie zawarta w art. 16 ust 1 pkt 8d ustawy CIT, dotyczy jedynie ustalania kosztów spółki w przypadku, gdy odpłatnie zbywa ona otrzymane akcje (udziały) spółki nabywającej, (\`(...)\`) Wątpliwości budzi natomiast sposób ustalania kosztów uzyskania przychodów przez spółkę nabywającą, która w zamian za otrzymane udziały (akcje) wydaje swoje udziały (akcje) wraz ewentualną zapłatą w gotowce. W dodawanym przepisie arb 16 ust. 1 pkt 8e wskazano, że koszty te będą ustalane w wysokości wartości nominalnej udziałów (akcji) wydanych przez spółkę nabywającą Koszty te będą uwzględniane przy obliczaniu podstawy opodatkowania dopiero w przypadku odpłatnego zbycia nabytych za nie udziałów (akcji)."

Zgodnie natomiast z brzmieniem Założeń Ministerstwa Finansów z dnia 19 maja 2010 r, do projektu ustawy nowelizującej ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „należy zatem wprowadzić przepis określający wysokość kosztów uzyskania przychodu u spółki nabywającej udziały (akcje), w drodze wymiany udziałów, na poziomie wartości nominalnej wydanych przez nią udziałów (akcji) skorygowanej o wartość ewentualnej zapiały w gotówce. Koszty te będą uwzględnianie przy obliczaniu podstawy opodatkowania dopiero w przypadku odpłatnego zbycia nabytych za nie udziałów (akcji). Dokonując zmiany redakcji przepisów należy uwzględnić terminologię, która zostanie wprowadzona w zakresie definicji wymiany udziałów".

Jak wynika z powyższego, przepis art, 16 ust, 1 pkt 8e updop został zatem wprowadzony przez ustawodawcę do updop, aby uściślić, nieuregulowany wcześniej dostatecznie precyzyjnie, sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów otrzymanych w drodze wymiany udziałów w zamian za udziały własne. W świetle powyższej wykładni autentycznej, nie powinno zatem ulegać wątpliwości, że kosztem poniesionym w celu nabycia udziałów przez Spółkę w drodze wymiany udziałów jest wartość nominalna udziałów wydanych Udziałowcom przez Spółkę oraz, że wydatek ten będzie mógł zostać uwzględniony w kosztach uzyskania przychodów dopiero w momencie odpłatnego zbycia udziałów nabytych przez Spółkę w drodze wymiany udziałów.

Powyżej przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych, przykładowo.: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lipca 2013 r„ uznał, że: „(\`(...)\`) w przypadku sprzedaży udziałów (otrzymanych wcześniej w wyniku transakcji wymiany udziałów), Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej udziałów własnych wydanych w zamian za otrzymane udziały"; Dyrektor izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 31 grudnia 2012 r., uznał: „(\`(...)\`) w oparciu o treść przepisów art. 12 ust. 4d oraz art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży przez Spółkę udziałów nabytych w Spółce Zbywanej będzie kwota odpowiadająca wartości nominalnej wyemitowanych przez Spółkę udziałów, objętych przez Spółkę Zbywającą w drodze transakcji wymiany udziałów".

Tezy powyższe wyrażone zostały także w:

*   interpretacji wydanej przez:Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 maja 2014 r,, sygn. ILPB3/423-58/14-2/KS,

*   interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 marca 2014 r., sygn. IPPB3/423-991/13-4/MC,

*   interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2014 r., sygn. IPPB3/423-1049/13-4/MS1

Reasumując, zdaniem Spółki w przypadku ewentualnego odpłatnego zbycia przez Spółkę udziałów posiadanych w Spółce kapitałowej, które zostały wcześniej nabyte przez Spółkę w drodze wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust, 4d updop, Spółka będzie uprawniona:rozpoznać koszt uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Spółki wydanych Udziałowcom w zamian za wniesiony przez nich do Spółki aport w postaci udziałów w Spółce kapitałowej. Dochód do opodatkowania, który osiągnięty będzie przez Spółkę z ww. tytułu, określony winien być zatem jako różnica pomiędzy kwotą należnego za zbywane udziały wynagrodzenia, odpowiadającego aktualnej na moment sprzedaży wartości rynkowej zbywanych udziałów w Spółce kapitałowej, a kosztami uzyskania przychodów, ustalonymi w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów w Spółce wydanych Udziałowcom.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.