Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-99/12-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-06-15
Teza: Czy w opisywanym zdarzeniu przyszłym, uczestnictwo Wnioskodawcy w Spółce C1 oraz prowadzenie przez Wnioskodawcę opisanej w stanie faktycznym działalności na Cyprze poprzez Spółkę C1 spowoduje powstanie zakładu Wnioskodawcy na terytorium Cypru w rozumieniu 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 5 ust. 1 Umowy z Cyprem?
Słowa kluczowe: Cypr; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wspólnik; zakład; zakład-zakłady osób zagranicznych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 07 marca 2012 r. (data wpływu 15 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania zakładu Wnioskodawcy na Cyprze z tytułu uczestnictwa w Spółce C1 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   powstania zakładu Wnioskodawcy na Cyprze z tytułu uczestnictwa w Spółce C1,
*   opodatkowania na Cyprze dochodów Wnioskodawcy przypisanych do Spółki C1.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością mającą swoją siedzibę na terytorium Polski i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (polski rezydent podatkowy).

W ramach restrukturyzacji bieżących inwestycji, Wnioskodawca zamierza założyć spółkę osobową z siedzibą na Cyprze (dalej: „Spółka C1”). Umowa Spółki C1 zostanie zawarta przez Wnioskodawcę i inne osoby fizyczne i / lub prawne na terytorium Cypru na czas nieokreślony. Wspólnicy ustalą między sobą zasady podziału zysków.

Na gruncie wewnętrznego prawa cypryjskiego, Spółka C1 będzie uznawana za transparentną podatkowo (tzn. spółka jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym; dochody tej Spółki będą podlegały opodatkowaniu na poziomie wspólników).

Spółka C1 będzie posiadała rachunek bankowy w banku na Cyprze oraz będzie posiadać siedzibę na Cyprze.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy na Cyprze poprzez Spółkę C1 będzie prowadzenie działalności holdingowej w odniesieniu do spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze (odpowiednika polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością; dalej: „Spółka C2”), w szczególności nabywanie, zbywanie i zarządzanie udziałami lub akcjami oraz wykonywanie funkcji udziałowca w stosunku do Spółki C2. W przyszłości, w miarę rozwoju działalności inwestycyjnej, Spółka C1 może również pełnić wyżej wymienione funkcje w stosunku do innych spółek kapitałowych. Działalność Spółki może być zróżnicowana. Spółka C2 może prowadzić zarówno działalność operacyjną, jak i działalność holdingową oraz inwestycyjną.

Z tytułu posiadanych przez Spółkę C1 udziałów w Spółce C2 (a w przyszłości ewentualnie również w innych spółkach kapitałowych) oraz funkcji pełnionych przez Spółkę C1 w odniesieniu do tych spółek, Wnioskodawca (poprzez Spółkę C1) może realizować różnego rodzaju dochody, w tym m.in. dywidendy i zyski kapitałowe. Otrzymywane przez Wnioskodawcę dochody będą wpływały na rachunek bankowy Spółki C1 na Cyprze. Następnie dochody uzyskane przez spółkę osobową (Spółkę C1) zostaną rozdzielone pomiędzy wspólników Spółki C1.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisywanym zdarzeniu przyszłym, uczestnictwo Wnioskodawcy w Spółce C1 oraz prowadzenie przez Wnioskodawcę opisanej w stanie faktycznym działalności na Cyprze poprzez Spółkę C1 spowoduje powstanie zakładu Wnioskodawcy na terytorium Cypru w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 5 ust. 1 Umowy z Cyprem?
2.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1, czy dochody Wnioskodawcy alokowane (przypisane) do Spółki C1 (tj. zakładu Wnioskodawcy na Cyprze) z tytułu działalności Wnioskodawcy na Cyprze będą opodatkowane na Cyprze na podstawie art. 7 ust. 1 Umowy z Cyprem i jednocześnie do przedmiotowych dochodów Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie metoda eliminacji podwójnego opodatkowania opisana w art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy z Cyprem?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 15 czerwca 2012 r. nr ILPB4/423-99/12-3/ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisywanym zdarzeniu przyszłym, uczestnictwo Wnioskodawcy w osobowej Spółce C1 oraz prowadzenie przez Wnioskodawcę opisanej w stanie faktycznym działalności na Cyprze poprzez Spółkę C1 spowoduje powstanie zakładu Wnioskodawcy na terytorium Cypru w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 5 ust. 1 Umowy z Cyprem.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro Spółka C1 jest transparentna dla celów podatkowych na Cyprze, konsekwencje podatkowe działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w ramach Spółki C1 należy ocenić z perspektywy przepisów podatkowych znajdujących zastosowanie do opodatkowania dochodów osiąganych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca przy tym zauważa, że konsekwencje podatkowe opisanego zdarzenia przyszłego należy analizować w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz Umowy z Cyprem.

1.Zakład w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Definicja zakładu zawarta została przez ustawodawcę w art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tą definicją „zagraniczny zakład” oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, stanowi inaczej.

Zgodnie z powyższym, definicja zakładu z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może być zmodyfikowana przez przepisy właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

2.Zakład w świetle Umowy z Cyprem.

Art. 5 ust. 1 Umowy z Cyprem definiuje zakład jako stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Oznacza to, że aby działalność osoby prawnej można było uznać za zakład w ramach „pojęcia stałej placówki”, muszą być spełnione następujące warunki:

*   w kraju źródła przychodu istnieje placówka; oraz
*   placówka ta ma charakter stały; oraz
*   działalność osoby jest w całości lub częściowo prowadzona poprzez tę stałą placówkę.

Nie każdy rodzaj działalności powoduje powstanie zakładu. W myśl art. 5 ust. 3 Umowy z Cyprem, określenie „zakład” nie obejmuje m.in.:

1.  użytkowania urządzeń wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania,
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo,
4.  stałej placówki utrzymywanej wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa,
5.  stałej placówki utrzymywanej wyłącznie dla celów reklamy, dla dostarczania informacji, prowadzenia badań naukowych lub wykonywania podobnej działalności mającej dla przedsiębiorstwa charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Umowa z Cyprem przewiduje także alternatywny sposób ustalania istnienia zakładu - koncepcja tzw. „zależnego agenta” (art. 5 ust. 4 Umowy z Cyprem). Zgodnie z tą koncepcją, zakład może powstać także w wyniku prowadzenia działalności za pośrednictwem podmiotu działającego w drugim państwie w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa.

3.Uczestnictwo w Spółce C1 oraz działalność Wnioskodawcy wykonywana na Cyprze poprzez Spółkę C1 a kwestia istnienia zakładu na Cyprze.

Polskie prawo nie przewiduje żadnych szczegółowych regulacji dotyczących tego, jak należy interpretować warunki, które muszą być spełnione, aby określona działalność była traktowana jako zakład. Wskazówki interpretacyjne w tym zakresie można znaleźć m.in. w Komentarzu do Konwencji Modelowej OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku (dalej: „Komentarz”). Polska od 1996 r. należy do Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD). W efekcie, polskie organy podatkowe mają obowiązek interpretować warunki umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w świetle przepisów Komentarza. Konieczność wzięcia pod uwagę treści Komentarza wynika też z zaleceń OECD przyjętych przez Radę OECD w dniu 23 października 1997 r. i została potwierdzona w licznych interpretacjach prawa podatkowego i decyzjach wydawanych przez polskie organy podatkowe i sądy administracyjne.

Tak, więc argumentacja Wnioskodawcy oparta jest na wskazówkach dotyczących interpretacji postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych w Komentarzu w jego najnowszej wersji z 2010 r.

*   Ad. (i) Istnienie placówki.

Według Komentarza placówka (miejsce prowadzenia działalności) istnieje, jeżeli osoba ma „do swojej dyspozycji określoną przestrzeń”, która jest spójną całością z punktu widzenia gospodarczego i geograficznego.

Spółka C1 będzie posiadać siedzibę na Cyprze i będzie dysponować cypryjskim adresem. Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki C1 będzie, co do zasady, pod tym adresem prowadzić działalność na Cyprze i sprawy Spółki C1.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, warunek (i) dotyczący istnienia placówki w definicji zakładu zostanie spełniony (tj. Wnioskodawca będzie mieć miejsce prowadzenia działalności na Cyprze).

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów z dnia 12 kwietnia 2006 r. sygn. PB4-6/SR-033-096-64-180/06. Minister Finansów wskazał, że: „zakład oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Na gruncie tej definicji, siedziba spółki osobowej spełnia przesłanki stałej placówki”.

*   Ad. (ii) Stały charakter placówki.

Drugi warunek, który determinuje istnienie zakładu to stały charakter placówki. Według Komentarza, placówka ma stały charakter, jeśli ma pewien stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru wyłącznie tymczasowego i zasadniczo powinna być utrzymywana przez okres dłuższy niż sześć miesięcy.

W omawianym przypadku, Wnioskodawca zawrze umowę Spółki C1 na czas nieokreślony (dłuższy niż 6 miesięcy). Spółka C1 będzie w tym czasie prowadzić działalność na Cyprze. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, warunek (ii) istnienia stałej placówki w definicji zakładu zostanie spełniony, tj. placówka Wnioskodawcy na Cyprze będzie mieć charakter stały.

Równocześnie Wnioskodawca zauważa, że powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w doktrynie. Przykładowo w komentarzu do Konwencji Modelowej OECD („Model Konwencji OECD. Komentarz”, red. Bogumił Brzeziński, str. 323) zauważa się, iż: „skoro spółka (osobowa - przyp. Wnioskodawcy) nie ma podmiotowości podatkowo prawnej, to dysponowanie placówką należy przypisać wspólnikom spółki, którzy taką podmiotowość posiadają. W efekcie każdy ze wspólników będzie posiadał stałą placówkę w państwie, gdzie prowadzi działalność za pośrednictwem spółki osobowej”.

*   Ad. (iii) Prowadzenie działalności poprzez stałą placówkę.

Przedmiotem działalności Spółki C1 na Cyprze będzie prowadzenie działalności holdingowej w odniesieniu do Spółki C2 oraz ewentualnie w przyszłości w odniesieniu do innych spółek kapitałowych. W szczególności, działalność ta będzie obejmowała:

*   nabywanie, zbywanie i zarządzanie udziałami Spółki C2;
*   ustanawianie i koordynowanie strategii działania Spółki C2;
*   monitorowanie ryzyka kredytowego, gospodarczego i walutowego w poszczególnych krajach dla Spółki C2;
*   identyfikacja możliwości biznesowych dla Spółki C2.

Działalność Spółki C1 będzie prowadzona przez Wnioskodawcę poprzez dyrektorów, członków zarządu, pełnomocników lub pracowników. Warto zwrócić uwagę, że w świetle Komentarza, działalność pracowników zatrudnionych w Spółce C1 może również prowadzić do powstania zakładu Wnioskodawcy na Cyprze.

W Komentarzu do ust. 3 art. 5 Konwencji Modelowej OECD w pkt 19.1 (odnoszącym się, co prawda, do podmiotów prowadzących działalność budowlaną) stwierdzono, iż w przypadku spółek osobowych transparentnych pod względem podatkowym (tj. takich jak Spółka C1) kryterium dwunastu miesięcy ma zastosowanie do własnej działalności spółki osobowej.

Jeżeli okres dwunastu miesięcy na miejscu budowy zostanie przekroczony przez wspólników i pracowników spółki osobowej, to przedsiębiorstwo prowadzone przez spółkę osobową jest traktowane jako posiadające zakład. Wspólnik będzie zatem traktowany jako posiadający zakład w zakresie opodatkowania jego części zysków osiągniętych przez spółkę osobową.

Zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie działalności gospodarczej jest szersze niż pojęcie działalności operacyjnej. Dlatego też działalność Wnioskodawcy prowadzona poprzez Spółkę C1 na Cyprze nie musi mieć charakteru stricte operacyjnego, ponieważ już samo uczestnictwo Wnioskodawcy w Spółce C1 oraz pełnienie funkcji wskazanych w punkcie (iii) powyżej może prowadzić do powstania zakładu Wnioskodawcy na Cyprze (działalność holdingowa).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, warunek (iii) stanowiący o prowadzeniu działalności poprzez stałą placówkę zostanie spełniony, tzn. Wnioskodawca będzie prowadzić poprzez Spółkę C1 działalność na Cyprze.

Takie podejście zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Poznaniu z dnia 2 sierpnia 2010 r. sygn. ILPB1/415-518/10-4/AGr. Dyrektor potwierdził, że polski rezydent podatkowy posiadający prawa udziałowe w spółce osobowej (tj. będący wspólnikiem spółki osobowej) z siedzibą w Niemczech posiada zakład na terenie Niemiec w rozumieniu polsko - niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że takie stanowisko zostało wyrażone również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 września 2009 r. sygn. IPPB5/423-406/09-4/PS. Dyrektor IS w Warszawie wskazał w interpretacji, że „zarówno na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli spółka osobowa, jako podmiot transparentny pod względem podatkowym, prowadzi działalność w państwie, w którym jest zorganizowana, to wspólnik tej spółki posiada w tym państwie „zakład””. W dalszej części interpretacji Dyrektor IS w Warszawie zauważa, że spółka osobowa konstytuuje zakład dla wspólnika, a wspólnika należy traktować jako podmiot prowadzący działalność za pośrednictwem zakładu na terytorium kraju siedziby spółki osobowej.

Podobnie stanowisko zostało wyrażone w komentarzu „Klaus Vogel on Double Taxation Conventions. A Commentary to the OECD-, UN- and US- Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital” (red. Klaus Vogel, s. 408 i nast.): „jeżeli - zgodnie z prawem wewnętrznym - spółka osobowa jest transparentna, a więc dochody nie są opodatkowywane na poziomie spółki, a wyłącznie na poziomie wspólników, udział wspólnika w przedsiębiorstwie spółki jest uważany za przedsiębiorstwo wspólnika w znaczeniu art. 7 MK OECD” (tłumaczenie własne Wnioskodawcy).

Uznanie spółki osobowej za zakład wspólnika zostało również potwierdzone przez Kazimierza Bany w artykule „Opodatkowanie zysków z przeniesienia własności udziałów w spółce osobowej na podstawie Modelowej Konwencji Podatkowej OECD” („Monitor Podatkowy nr 4/2006”). W artykule wskazano, iż „Komitet Podatkowy OECD zakłada, że spółka osobowa stanowi zakład wspólników, jeżeli jest ona traktowana jako podmiot przezroczysty na mocy prawa wewnętrznego”.

*   Ad. koncepcja „zależnego agenta”.

Działalność Wnioskodawcy w Spółce C1 będzie prowadzona przez pracownika, członka zarządu, dyrektora lub innego pełnomocnika Wnioskodawcy. Osoba ta, na podstawie ważnego pełnomocnictwa lub funkcji sprawowanych w strukturach organizacyjnych Wnioskodawcy, będzie uprawniona do podejmowania w imieniu Wnioskodawcy wiążących decyzji dotyczących Spółki C1 oraz, jeśli będzie taka potrzeba, zawierania umów dotyczących działalności Spółki C1. Decyzje dotyczące działalności Spółki C1 oraz umowy podpisywane przez przedstawiciela Wnioskodawcy będą podpisywane na Cyprze. Przedstawiciel będzie zatem efektywnie uczestniczył w imieniu Wnioskodawcy w Spółce C1 oraz za pomocą takiego przedstawiciela Wnioskodawca będzie pełnić na Cyprze funkcje wskazane w punkcie (iii).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, warunek przedstawiony stanowiący o powstaniu zakładu z uwagi na działalność „zależnego agenta” również będzie spełniony.

W konsekwencji, mając na uwadze spełnienie warunków (i) - (iii) definicji zakładu oraz obecność zależnego agenta, uczestnictwo Wnioskodawcy w Spółce C1 oraz prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności na Cyprze poprzez Spółkę C1 spowoduje powstanie zakładu Wnioskodawcy na terytorium Cypru w rozumieniu art. 5 ust. 1 Umowy z Cyprem.

4.Podsumowanie.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisywanym zdarzeniu przyszłym, uczestnictwo Wnioskodawcy w osobowej Spółce C1 oraz prowadzenie przez Wnioskodawcę opisanej w stanie faktycznym działalności na Cyprze poprzez Spółkę C1 spowoduje powstanie zakładu Wnioskodawcy na terytorium Cypru w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 5 ust. 1 Umowy z Cyprem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy zauważyć, że powołane przez Spółkę interpretacje indywidualne są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.