Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-92/10-3/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-10-13
Teza: Czy odsetki od kredytu kupieckiego udzielonego na przedstawionych warunkach stanowią po stronie Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów, a jeśli tak, to w którym momencie należy je potrącić z przychodami?
Słowa kluczowe: grupa; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; kredyt-kredyt kupiecki; odsetki; powiązania; prowizje
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2010 r. (data wpływu 19 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 05 sierpnia 2010 r. (data wpływu 09.08.2010 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca wchodzi w skład holenderskiego koncernu „A”, producenta farb i lakierów w aerozolu, lakierów specjalistycznych, sprayów technicznych, środków do konserwacji pojazdów oraz kosmetyków samochodowych.

Wnioskodawca jest dystrybutorem asortymentu towarowego, który zakupuje od spółek wchodzących w skład koncernu z siedzibą w Holandii oraz w Niemczech.

W związku ze stałą współpracą pomiędzy Wnioskodawcą a innymi podmiotami w zakresie dostaw asortymentu towarowego, a tym samym z uwagi na dużą ilość dokonywanych transakcji, Wnioskodawca oraz dostawcy zamierzają wzajemnie dążyć do ustalenia dogodnych terminów płatności z tytułu dostaw towarów. W tym celu Wnioskodawca zamierza zawrzeć z dostawcami porozumienia w przedmiocie udzielenia odpłatnego kredytu kupieckiego. Warunki udzielenia kredytu kupieckiego będą miały na celu minimalizację kosztów związanych z bieżącym monitorowaniem płatności z tytułu dostaw asortymentu towarowego.

W związku z powyższym, wynagrodzenie za udzielony kredyt kupiecki w postaci odsetek będzie ustalane w następujący sposób: podstawa naliczania odsetek (Baza odsetkowa) będzie obliczana po zakończeniu każdego kwartału kalendarzowego. Stanowić ją będzie średnia arytmetyczna z sumy kwot stanowiących łączną kwotę zobowiązań handlowych Wnioskodawcy względem danego dostawcy istniejących w ostatnim dniu każdego miesiąca w danym kwartale kalendarzowym obliczoną zgodnie z następującym wzorem:

BO = (M1 + M2 + M3) / 3

gdzie:

*   BO – oznacza Bazę odsetkową,
*   M1 – łączną kwotę zobowiązań handlowych Wnioskodawcy względem danego dostawcy istniejącą na ostatni dzień pierwszego miesiąca w danym kwartale kalendarzowym,
*   M2 – łączną kwotę zobowiązań handlowych Wnioskodawcy względem danego dostawcy istniejącą na ostatni dzień drugiego miesiąca w danym kwartale kalendarzowym,
*   M3 – łączną kwotę zobowiązań handlowych Wnioskodawcy względem danego dostawcy istniejącą na ostatni dzień trzeciego miesiąca w danym kwartale kalendarzowym.

Odsetki jako wynagrodzenie związane z kredytem kupieckim będzie obliczane zgodnie z następującym wzorem:

Odsetki = (stawka procentowa x BO) / 360 x 90

Termin płatności odsetek z tytułu kredytu kupieckiego dostawca określi w fakturze po zakończeniu danego kwartału. Odsetki te nie są odsetkami karnymi naliczanymi z tytułu opóźnienia zapłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odsetki od kredytu kupieckiego udzielonego na przedstawionych warunkach stanowią po stronie Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów, a jeśli tak, to w którym momencie należy je potrącić z przychodami?

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od kredytu kupieckiego udzielonego na przedstawionych warunkach stanowią koszt uzyskania przychodu i są potrącane z przychodami w dacie ich poniesienia, jako koszt pośredni (art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), nie wcześniej jednak niż w dacie ich zapłaty (art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Odsetki od kredytu kupieckiego są ściśle powiązane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Stanowią one wynagrodzenie za korzystanie przez Wnioskodawcę z odroczonych terminów płatności z tytułu zobowiązań handlowych względem danego dostawcy. Sama zaś formuła ustalania wynagrodzenia pozostaje bez znaczenia dla oceny, czy przedmiotowe wydatki stanowią koszt podatkowy. Istotny jest bowiem związek ponoszonych wydatków z prowadzoną handlową działalnością gospodarczą.

Korzystając z kredytu kupieckiego na przedstawionych warunkach, Wnioskodawca nie ma potrzeby podejmowania działań zmierzających do uzyskania innego zewnętrznego finansowania w celu nabywania towarów handlowych. Konsekwencją tego jest zachowanie lepszej płynności finansowej Wnioskodawcy.

Z drugiej strony, formuła obliczania odsetek od kredytu kupieckiego pozwala Wnioskodawcy na pełną kontrolę stanu zobowiązań handlowych względem danego dostawcy, jak i wysokości wynagrodzenia (odsetek) z tytułu udzielonego kredytu kupieckiego.

Wcześniejsze uregulowanie zobowiązań handlowych tj. przed dniem, który jest brany pod uwagę przy obliczaniu zryczałtowanego wynagrodzenia, skutkuje, iż globalny koszt takiego kredytowania jest niższy. Zryczałtowana formuła naliczania odsetek sprawia, iż wydatek taki powinien być kwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodem. Tym samym, powinny one być potrącane w dacie ich poniesienia.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) (art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Przy czym, z uwagi na treść art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów), warunkiem uwzględnienia w kosztach odsetek od kredytu kupieckiego, jest ich faktyczna zapłata. Do momentu ich uregulowania, przedmiotowe odsetki nie będą mogły zostać zaliczone w koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Treść przywołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy, wskazuje iż definicja kosztów uzyskania przychodów składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną. Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj. konieczności faktycznego poniesienia wydatku oraz poniesienia wydatku w celu osiągnięcia przychodu, względnie zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów. Drugi z elementów zawartych w omawianym przepisie stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie może być ujęty w zawartym w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Do tego katalogu należą m.in. wydatki, które nie są zaliczane do kosztów podatkowych po przekroczeniu ustawowo określonych limitów, gdy nie spełnią określonych warunków, bądź ze względu na swój charakter bezwzględnie nie stanowią kosztów podatkowych.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, jak i kosztów pośrednio związanych z przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

*   pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
*   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

W świetle art. 16 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Z treści ww. przepisów wynika więc, że w przypadku spłaty pożyczki do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć można jedynie faktycznie zapłacone lub skapitalizowane odsetki od pożyczki, kwota zaś zwróconej pożyczki jest obojętna podatkowo.

Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni,
*   odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Ograniczenie wprowadzone przepisem art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczy zarówno sytuacji, gdy jeden udziałowiec posiadający 25% – i więcej – udziałów, udzieli spółce pożyczki, jak i w sytuacji, gdy dwóch – lub więcej udziałowców posiadający łącznie tyle samo akcji udzieli spółce – każdy z osobna pożyczek, o ile tylko wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów wymienionych w tym przepisie (tzw. znaczących udziałowców) przekroczy trzykrotność kapitału zakładowego.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jako jedna ze spółek wchodzących w skład holenderskiego koncernu, jest dystrybutorem asortymentu towarowego, który zakupuje od spółek z siedzibą w Holandii oraz w Niemczech, wchodzących także w skład tego koncernu. W związku ze stałą współpracą pomiędzy tymi podmiotami, Wnioskodawca oraz dostawcy zamierzają zawrzeć porozumienia w przedmiocie udzielenia odpłatnego kredytu kupieckiego. Warunki udzielenia kredytu kupieckiego będą miały na celu minimalizację kosztów związanych z bieżącym monitorowaniem płatności z tytułu dostaw asortymentu towarowego. Spółka wskazała, iż termin płatności odsetek z tytułu kredytu kupieckiego dostawca określi w fakturze po zakończeniu danego kwartału. Odsetki te nie są odsetkami karnymi naliczanymi z tytułu opóźnienia zapłaty.

Zatem, odsetki od kredytu kupieckiego, jak słusznie zauważył Wnioskodawca, są ściśle powiązane z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą. W odróżnieniu od pożyczki czy kredytu bankowego, o którego przeznaczeniu ostatecznie decyduje jednak sam podatnik (niezależnie od konsekwencji związanych ze zmianą przeznaczenia kredytu), kredyt kupiecki jest nierozerwalny z transakcją podstawową i nie występuje „samodzielnie”. W takiej sytuacji odsetki stanowią wynagrodzenie za korzystanie przez Spółkę z odroczonych terminów płatności z tytułu zobowiązań handlowych względem danego dostawcy. Sama zaś formuła ustalania wynagrodzenia pozostaje bez znaczenia dla oceny, czy przedmiotowe wydatki stanowią koszty podatkowy. Istotny jest bowiem związek ponoszonych wydatków z prowadzoną handlową działalnością gospodarczą.

Odnosząc niniejszy opis zdarzenia przyszłego do przepisów prawa podatkowego należy zauważyć, że przedmiotowe odsetki od kredytu kupieckiego stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie ich uregulowania przez Spółkę.

Reasumując, odsetki od kredytu kupieckiego udzielonego na przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego warunkach stanowią koszt uzyskania przychodu w całości w dacie ich zapłaty, o ile nie zachodzą przesłanki wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.