Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-58/10/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-01-14
Teza: Czy w przypadku sprzedaży na rzecz osoby trzeciej akcji spółki G., objętych i opłaconych za wkład pieniężny przez Spółkę w formie potrącenia wierzytelności przysługującej Spółce względem G., za koszt uzyskania przychodu będzie można uznać wartość nominalną objętych akcji?
Słowa kluczowe: akcja; sprzedaż; spółki-spółka kapitałowa; udział; wierzytelność; wierzytelność-konwersja wierzytelności; wkład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2009r. (data wpływu do tut. Biura 14 października 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości nominalnej objętych akcji w drodze podwyższenia kapitału zakładowego przez konwersję wierzytelności (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2009r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości nominalnej objętych akcji w drodze podwyższenia kapitału zakładowego przez konwersję wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest akcjonariuszem większościowym spółki G. Spółce przysługują wierzytelności wobec G., które są niesporne i wymagalne; nie ma przeszkód, aby były dochodzone przed sądem. Na moment sporządzenia niniejszego wniosku zostały uznane za przeterminowane. Przedmiotem roszczenia nie są odsetki od wierzytelności. Rozważa się podwyższenie kapitału zakładowego G. i emisję akcji, które miałyby być objęte za wkład pieniężny.

Akcje nowej emisji objęłaby Spółka, jednak ich opłacenie odbyłoby się przez konwersję ww. wierzytelności przysługujących Spółce wobec G. Ten sposób pokrycia wkładu pieniężnego zostałby dozwolony uchwałą WZ G. S.A., a zarząd spółki G. zawarłby z zarządem Spółki stosowną umowę dotyczącą potrącenia wierzytelności przysługującej Spółce względem G. na pokrycie objętych przez Spółkę nowo wydanych akcji jako wynagrodzenia za wkład pieniężny. W przyszłości Zarząd Spółki rozważa sprzedaż lub umorzenie akcji G. objętych w wyniku opisanej powyżej transakcji.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku sprzedaży na rzecz osoby trzeciej akcji spółki G., objętych i opłaconych za wkład pieniężny przez Spółkę w formie potrącenia wierzytelności przysługującej Spółce względem G., za koszt uzyskania przychodu będzie można uznać wartość nominalną objętych akcji?

Zdaniem Spółki, stosownie do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in. wydatków na objęcie lub nabycie akcji w spółce; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia akcji. Zdaniem Spółki w przypadku sprzedaży na rzecz osoby trzeciej akcji spółki G., nabytych przez Spółkę w formie potrącenia wierzytelności przysługującej Spółce względem G. na pokrycie objętych przez Spółkę nowo wydanych akcji spółki G. za wkład pieniężny, za koszt uzyskania przychodu będzie można uznać wartość nominalną objętych akcji. Stanowisko to jest zasadne, albowiem w dacie potrącenia wierzytelności faktycznie doszło do opłacenia akcji na poziomie ich wartości nominalnej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – zwanej dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Treść przywołanego art. 15 ust. 1 updop wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

1.  konieczność faktycznego poniesienia wydatku,
2.  poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, względnie zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, jak i kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Jednak nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki zmniejszać podstawę opodatkowania. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to ten cel musi być widoczny. Ponoszone koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

1.  przeznaczenie wydatku (celowość, zasadność wydatku dla funkcjonowania podmiotu). Ze względu na szeroki zakres celowości, powinno poddawać się szczegółowej analizie czynniki wpływające na celowość w postaci racjonalności i efektywności;
2.  potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Ponadto obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku przyczynowo-skutkowego z osiąganymi przychodami, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

Drugi z elementów zawartych w omawianym przepisie stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie może być ujęty w zawartym w art. 16 ust. 1 updop katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Do tego katalogu należą m.in. wydatki, które nie są zaliczane do kosztów podatkowych po przekroczeniu ustawowo określonych limitów, gdy nie spełnią określonych warunków, bądź ze względu na swój charakter bezwzględnie nie stanowią kosztów podatkowych, jak np. grzywny i kary pieniężne.

Konstrukcja prawna przepisów określających wydatki nie uznawane za koszty, nakazuje stosowanie ich z należytą ostrożnością i rozwagą. Także i dlatego, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, iż wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop, zostaną ex lege uznane za koszty podlegające odliczeniu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera szczególnych uregulowań odnośnie sposobu ustalania kosztu uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji nabytych (objętych) w wyniku konwersji wierzytelności na akcje.

W przypadku odpłatnego zbycia akcji przepisy updop różnicują zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów w zależności czy zbywane papiery wartościowe zostały nabyte (objęte) w zamiana za:

1.  wkład pieniężny (art. 16 ust. 1 pkt 8 updop),
2.  wkład niepieniężny (art. 15 ust. 1k updop).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym akcje zostaną nabyte w wyniku potrącenia roszczenia Spółki wobec akcjonariusza o dokonanie wpłaty za obejmowane akcje z wierzytelnością wspólnika wobec Spółki; a więc w zamian za wkład pieniężny. Tym samym w przypadku odpłatnego zbycia tych akcji koszty uzyskania przychodów należy ustalić zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 updop.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 8 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

W cytowanym przepisie ustawodawca posługuje się terminem „wydatki na nabycie”. Przepisy updop nie definiują znaczenia wyrazu „wydatek”, a zatem przy ustalaniu jego znaczenia, mając na uwadze pierwszeństwo wykładni gramatycznej, należy odwołać się do znaczenia jakie nadaje się temu wyrazowi w języku potocznym. W Słowniku języka polskiego pod red. prof. M. Szymczaka (PWN - Warszawa, wyd. VIII z 1993 r., t. III, str. 793) podaje się, że wydatek to "suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś". W rozumieniu tego wyrazu zawiera się, więc element bezpośredniości dokonania wydatku. Przechodząc na grunt przepisów ustawy, należy stwierdzić, że przez wydatki, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 updop należy rozumieć poniesione przez podatnika wydatki bezpośrednio związane z nabyciem akcji. W przedmiotowej sprawie akcje zostaną objęte za wkład pieniężny (potrącenie), a zatem wysokość kosztów uzyskania przychodów będzie określała wartość (kwota) potrąconej wierzytelności wspólnika wobec Spółki.

Stanowisko wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 3 wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.