Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.283.2018.2.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-19
Teza: Uznanie transakcji nabycia towaru (oleju rzepakowego) od podmiotów z UE za WNT, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy oraz uznanie transakcji nabycia towaru (oleju rzepakowego) od kontrahentów spoza UE za import towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy; Prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 5%; Prawo do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: import-import towarów; nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 2-art. 25; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 2 maja 2018 r. (data wpływu 8 maja 2018 r.) uzupełnionym w dniu 6 czerwca 2018 r. (data wpływu 7 czerwca 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 28 maja 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 1 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania realizowanych transakcji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania realizowanych transakcji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wniosek uzupełniony został w dniu 6 czerwca 2018 r. (data wpływu 7 czerwca 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 28 maja 2018 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącym stroną postępowania Sp. z o.o. (Wnioskodawca II/ Spółka II)
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Sp. z o.o. (Wnioskodawca I/ Spółka I)

Przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe, uzupełnione pismem z dnia 6 czerwca 2018 r.:

Wnioskodawca I prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych (tzw. biokomponentów). Wnioskodawca I jest wytwórcą biokomponentów w rozumieniu art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych. Estry metylowe wyższych kwasów tłuszczowych (biokomponenty) stanowią komponenty paliw bądź też tzw. biopaliwo B100 i sprzedawane są podmiotom obowiązanym do wykonania tzw. Narodowego Celu Wskaźnikowego.

Wnioskodawca II jest tzw. pośrednikiem w rozumieniu tej samej ustawy. Spółka II jest podmiotem handlowym prowadzącym działalność w zakresie handlu olejem rzepakowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 24 w/w ustawy przez Narodowy Cel Wskaźnikowy należy rozumieć minimalny udział biokomponentów i innych paliw odnawialnych zużytych we wszystkich rodzajach transportu w ogólnej ilości paliw ciekłych i biopaliw ciekłych zużywanych w ciągu roku kalendarzowego w transporcie drogowym i kolejowym, liczony według wartości opałowej.

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 1 pkt 25 tej samej ustawy podmiot realizujący Narodowy Cel Wskaźnikowy - każdy podmiot, w tym mający siedzibę lub miejsce zamieszkania poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dokonujący, samodzielnie lub za pośrednictwem innego podmiotu, wytwarzania, importu lub nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw ciekłych lub biopaliw ciekłych, który: a) rozporządza nimi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poprzez dokonanie jakiejkolwiek czynności prawnej lub faktycznej lub b) zużywa je na potrzeby własne na tym terytorium, z wyłączeniem przywozu paliw ciekłych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przywożonych w standardowych zbiornikach, o których mowa w art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm ).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 powołanej ustawy podmiot realizujący Narodowy Cel Wskaźnikowy jest obowiązany zapewnić w danym roku co najmniej minimalny udział biokomponentów i innych paliw odnawialnych rozporządzanych poprzez dokonanie jakiejkolwiek czynności prawnej lub faktycznej lub zużywanych przez niego na potrzeby własne we wszystkich rodzajach transportu w ogólnej ilości paliw ciekłych i biopaliw ciekłych rozporządzanych poprzez dokonanie jakiejkolwiek czynności prawnej lub faktycznej lub zużywanych przez niego w ciągu roku kalendarzowego w transporcie drogowym i kolejowym.

Równolegle zgodnie z art. 23 ust. 4 pkt 2 w przypadku podmiotów realizujących Narodowy Cel Wskaźnikowy, które udokumentowały wykorzystanie w danym roku nie mniej niż 70% biokomponentów wytworzonych przez wytwórców, prowadzących działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania biokomponentów, z biomasy pozyskiwanej na podstawie umowy dostawy zawartej między wytwórcą a pośrednikiem lub przetwórcą minimalny udział, o którym mowa w ust. 1, jest równy iloczynowi współczynnika redukcyjnego i Narodowego Celu Wskaźnikowego. W pozostałych przypadkach minimalny udział, o którym mowa w ust. 1, jest równy Narodowemu Celowi Wskaźnikowemu.

Powyższe oznacza, że w przypadku gdy podmiot realizujący NCW zakupi w co najmniej 70% biokomponenty pochodzące od wytwórcy, który nabył biomasę do ich produkcji od pośrednika w rozumieniu w/w ustawy, na podstawie umowy dostawy, wówczas podmiot realizujący NCW zgodnie z przepisami ma prawo do skorzystania przy określaniu jego udziału NCW z tzw. współczynnika redukcyjnego, który pomniejsza wskaźnik do wysokości, którego podmiot ten obowiązany jest wykonać NCW.

W tym kontekście warto jeszcze wspomnieć, że zgodnie z art. 11 ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych nabycie surowca do produkcji biokomponentów (oleju rzepakowego) musi nastąpić w drodze umowy dostawy.

Wobec powyższego dla potrzeb zapewnienia - w kontekście w/w rozważań na temat współczynnika redukcyjnego - konkurencyjności na rynku, Spółka I jako wytwórca biokomponentów nabywa biomasę w drodze umowy dostawy m.in. od tzw. pośredników w rozumieniu art. 2 pkt 19 w/w ustawy o biokomponentach i biopaliwach ciekłych - dzięki temu odbiorcy wytworzonych przez wytwórcę estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych mogą zrealizować NCW przy uwzględnieniu tzw. współczynnika redukcyjnego.

Wnioskodawca I nabywa i zamierza nabywać w dalszym ciągu olej rzepakowy od Wnioskodawcy II, która jest pośrednikiem w rozumieniu w/w ustawy o biokomponentach i biopaliwach ciekłych. Zarówno Spółka I jak i Spółka II są spółkami polskimi zarejestrowanymi w Rzeczpospolitej Polskiej zgodnie z prawem obowiązującym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółka II, posiada bazę magazynową na terenie zakładu produkcyjnego Spółki I w postaci wynajętej od Spółki I powierzchni magazynowej w zbiornikach zlokalizowanych na terenie zakładu produkcyjnego Spółki I. Wynajęta powierzchnia magazynowa, o której mowa powyżej, to powierzchnia w dwóch zbiornikach zlokalizowanych na terenie zakładu produkcyjnego Spółki I.

Spółka II zakupuje i zamierza nadal kupować olej rzepakowy od kontrahentów z terenu państw Unii Europejskiej oraz z terenów państw spoza Unii Europejskiej w szczególności z Ukrainy. Transport oleju rzepakowego każdorazowo organizowany jest/będzie/leży po stronie zagranicznych kontrahentów Spółki II. Do każdej dostawy dołączany jest/będzie list przewozowy CMR, w którym wskazane jest/będzie miejsce załadunku oleju oraz miejsce docelowe, tj. adres zakładu produkcyjnego Spółki I na terenie którego Spółka II, tj. pośrednik posiada wynajętą powierzchnię magazynową. Kupowany przez Spółkę II olej jest/będzie zbywany w szczególności na rzecz Spółki I. W tym zakresie Spółka II, tj. pośrednik i Spółka I, tj. wytwórca posiadały/posiadają zawartą umowę dostawy oleju rzepakowego zgodnie z przepisami ustawy o biokomponentach i biopaliwach ciekłych.

Olej rzepakowy, o którym mowa powyżej to olej o zawartości fosforu do 30 ppm (olej o niższej zawartości fosforu) oraz do 300 ppm (olej o wyższej zawartości fosforu). Dla poszczególnych rodzajów oleju przewidziana została, powierzchnia w odrębnych zbiornikach zlokalizowanych na terenie zakładu produkcyjnego Spółki I.

Zarówno kontrahenci z terenu Państw Unii Europejskiej jak i kontrahenci z terenu Państw spoza wspólnoty europejskiej w tym w szczególności z terenu Ukrainy, stosują/mogą stosować dla oleju rzepakowego będącego przedmiotem transakcji następujące kody nomenklatury scalonej CN: 1514 11 90, 1514 19 90.

W każdym przypadku stosowane kody dotyczą, zgodnie z nomenklaturą CN oleju surowego, tzw. „Pozostałego”, tj. innego aniżeli oleju do zastosowań technicznych lub przemysłowych innych niż produkcja artykułów spożywanych przez ludzi. W praktyce oznacza to, że powyższe kody wskazują na zastosowanie/przeznaczenie oleju rzepakowego będącego przedmiotem transakcji do celów spożywczych.

Po dostarczeniu oleju na teren zakładu produkcyjnego Spółki I, gdzie Spółka II posiada wynajętą powierzchnię magazynową, następuje rozładunek oleju do zbiorników, w których Spółka II posiada wynajętą powierzchnię magazynową. Odbioru dokonuje Spółka II. Z tym momentem następuje/następować będzie zakończenie dostawy oleju rzepakowego na rzecz Spółki II - kontrahenci Spółki II rozpoznają/będą rozpoznawać wewnątrzwspólnotową dostawę oleju rzepakowego zaś Spółka II jego wewnątrzwspólnotowe nabycie. W przypadku zaś kontrahentów z terenu państw spoza wspólnoty europejskiej w szczególności z Ukrainy, na etapie transakcji pomiędzy kontrahentem zagranicznym a Spółką II rozpoznawany jest/będzie import towarów. Następnie zaś już w zbiorniku magazynowym/magazynie następuje/nastąpi przeniesienie własności zmagazynowanego oleju rzepakowego ze Spółki II na Spółkę I, po czym olej zakupiony w powyższy sposób przez Spółkę I jest/będzie transportowany bezpośrednio ze zbiorników na linię produkcyjną do wyrobów estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych. Ponieważ olej był/jest zmagazynowany w zbiornikach stanowiących w istocie rzeczy własność Spółki I, nie ma potrzeby dodatkowego transportowania oleju, dostawa oleju odbywa się poprzez przeniesienie własności zmagazynowanej w w/w zbiornikach części oleju ze Spółki II na Spółkę I. Transakcji pomiędzy Spółką II, tj. pośrednikiem a Spółką I tj. wytwórcą, towarzyszy wystawienie dokumentów wz (wydanie zewnętrzne) - pośrednik oraz pz (przyjęcie zewnętrzne) - wytwórca.

Wszyscy kontrahenci Spółki II, przedkładają/będą przedkładać/zamierzają przedkładać Spółce II dla każdej dostawy dokumentację jednoznacznie wskazującą na okoliczność, że kupowany od nich olej jest olejem jadalnym. Do każdej dostawy oprócz faktur VAT oraz listów przewozowych i innych dokumentów, dostarczane są/dostarczane będą/dostarczane mają być deklaracje potwierdzające jakość oleju rzepakowego, zawierające parametry chemiczne oleju rzepakowego oraz wskazanie, iż olej jest olejem surowym/rafinowanym, jadalnym i nadaje się do celów spożywczych. W przedmiotowym zakresie Spółka II dysponuje/będzie dysponować/zamierza dysponować szeregiem dokumentów od swoich zagranicznych kontrahentów, które w pełni potwierdzają, że olej, który zakupuje Spółka II jest w każdym przypadku olejem surowym/rafinowanym jadalnym i przeznaczonym do celów spożywczych. Należy więc kolejny raz zauważyć, że Spółka II posiada/będzie posiadać/zamierza posiadać informacje, które w jej ocenie uzasadniają skorzystanie z obniżonej, 5% stawki oleju rzepakowego w obrocie krajowym.

Spółka II posiada zatwierdzenie zakładu i wpis do rejestru zakładów podlegających urzędowej kontroli organów państwowej inspekcji sanitarnej na podstawie art. 64 ust. 1 ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia, w związku z art. 6 ust. 3 rozporządzenia (WE) nr 852/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie higieny środków spożywczych. Spółka II spełnia zatem wszelkie warunki prawne dla potrzeb handlu żywnością. Nadto Spółka II zdecydowała się wdrożyć/wdrożyła system zarządzania jakością HACCP w zakresie dotyczącym obrotu i magazynowania żywności.

Spółka I jako wytwórca biokomponentów ma obowiązek nabywania biomasy przeznaczonej do produkcji estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych w ramach dostawy, przy której zastosowana została obniżona maksymalnie 5% stawka w podatku od towarów i usług. Zgodnie bowiem z art. 11a ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych „Zabrania się wytwórcom wykorzystywania biomasy będącej produktem działów przemysłu powiązanych z rolnictwem, przy dostawie której została zastosowana stawka podatku od towarów i usług wyższa niż 5%, do wytwarzania estrów”. Przepis ten został dodany przez art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. (Dz.U. 2017.2290) zmieniającej w/w ustawę o biokomponentach i biopaliwach ciekłych z dniem 1 stycznia 2018 r.

Ponieważ transakcje pomiędzy spółkami z terenu Unii Europejskiej a Spółką II oraz podmiotami z terenu innych państw w tym w szczególności z Ukrainy, mają charakter międzynarodowy na etapie tych transakcji do momentu rozładunku oleju w zbiornikach wynajmowanych przez Spółkę II następuje rozpoznanie odpowiednio wewnątrzwspólnotowej dostawy po stronie kontrahentów Spółki II i odpowiadającego tej dostawie wewnątrzwspólnotowego nabycia u Spółki II zaś w zakresie transakcji z terenu państw spoza wspólnoty europejskiej, w tym w szczególności Ukrainy następuje/następować będzie rozpoznanie importu. Następnie Spółka II już na zasadzie dostawy krajowej, przenosi/będzie przenosić/zamierza przenosić prawo do dysponowania olejem jak właściciel na Spółkę I, tj. wytwórcę, co uzasadnia naliczenie podatku od towarów i usług.

W tym z kolei względzie istotne jest to, iż z informacji jakie posiada Spółka II, wynika, że olej nabywany od kontrahentów zagranicznych, który jest/będzie następnie zbywany m.in. Spółce I, jak zostało już wskazane jest olejem, co do którego jego producent deklaruje, iż jest to olej jadalny, przeznaczony do celów spożywczych (for food pourpose). Ta druga przesłanka, tj. przeznaczenie oleju nie ma jednak wpływu na zastosowaną stawkę w podatku od towarów i usług bowiem ta uzależniona jest od cechy, którą jest jadalność. Przeznaczenie deklarowane przez producenta niewątpliwie jednak posiłkowo wskazuje na cechę jadalności oleju bowiem niepodważalną pozostaje teza, iż do spożycia nadaje się tylko produkt jadalny.

Jadalność, o której mowa w poz. 27 zał. nr 3 oraz poz. 20 zał. nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług jest cechą oleju rzepakowego i to od tej cechy jest uzależnione zastosowanie obniżonej stawki w podatku od towarów i usług.

Z uwagi na powyższe Spółka II w transakcjach ze Spółką I, na fakturach wskazuje i nalicza/będzie wskazywać i naliczać/zamierza wskazywać i naliczać również w odniesieniu do transakcji przyszłych, obniżoną, tj. 5% stawkę podatku od towarów i usług. Spółka I, tj. wytwórca, po otrzymaniu faktur VAT dokumentujących każdą kolejną dostawę oleju rzepakowego uiszcza/będzie uiszczać/zamierza uiszczać Spółce II całą należność wynikającą z faktury VAT, po czym pomniejsza/będzie pomniejszać/zamierza pomniejszać własny podatek należny do zapłaty o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturach otrzymanych od Spółki II.

Kontrahenci zagraniczni Spółki II z terenu Państw Unii Europejskiej oraz sama Spółka II są podmiotami zidentyfikowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Obie spółki, tj. Spółka I oraz Spółka II są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku w odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania pełnego symbolu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) dla oleju rzepakowego, którego dotyczy zapytanie, Wnioskodawca wskazał, że olej rzepakowy objęty zakresem wniosku został zaklasyfikowany według rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) pod symbolem odpowiednio:

*   olej rzepakowy surowy -10.41.26.0 olej z rzepaku, rzepiku i gorczycy surowy (dział 10 PKWiU 2008 pod nazwą „Artykuły spożywcze”);
*   olej rzepakowy rafinowany - 10.41.56.0 olej z rzepaku, rzepiku, gorczycy oraz ich frakcje rafinowane ale niemodyfikowane chemicznie (dział 10 PKWiU 2008 pod nazwą „Artykuły spożywcze”).

Wedle natomiast rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) olej rzepakowy objęty zakresem wniosku został zaklasyfikowany pod symbolem odpowiednio:

*   olej rzepakowy surowy - 10.41.24.0 olej z rzepaku, rzepiku i gorczycy surowy (dział 10 PKWiU 2008 pod nazwą „Artykuły spożywcze”);
*   olej rzepakowy rafinowany - 10.41.56.0 olej z rzepaku, rzepiku, gorczycy oraz ich frakcje rafinowane ale niemodyfikowane chemicznie (dział 10 PKWiU 2008 pod nazwą „Artykuły spożywcze”).

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego wskazania czy olej rzepakowy, którego dotyczy zapytanie Wnioskodawcy jest sprzedawany przez Wnioskodawcę II na rzecz Spółki I w stanie nieprzetworzonym (tj. czy jest to dokładnie ten sam olej rzepakowy, który Wnioskodawca II nabywa od kontrahentów zagranicznych) czy też przed dokonaniem sprzedaży olej rzepakowy, którego dotyczą pytania jest poddawany obróbce/procesom, itp. - jeśli tak, należy wskazać jakiej obróbce/jakim procesom oraz czy wpływają one na klasyfikację tego oleju jako jadalny Wnioskodawca II wskazał, że olej rzepakowy, którego dotyczy zapytanie jest sprzedawany przez Wnioskodawcę II na rzecz Wnioskodawcy I w stanie nieprzetworzonym, tj. jest to dokładnie ten sam olej, który Wnioskodawca II nabywa od swoich kontrahentów zagranicznych zarówno z terenów Państw Unii Europejskiej jak i spoza Unii Europejskiej.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Wnioskodawca I jest producentem estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych, które wytwarzane są z oleju rzepakowego. Po wyprodukowaniu Wnioskodawca I zbywa estry metylowe wyższych kwasów tłuszczowych na rzecz największych w kraju koncernów paliwowych jako komponent paliw lub samoistne paliwo tzw. B100. W związku z tym wskazać należy, iż nabywany od Wnioskodawcy II olej rzepakowy jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę I do czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, pośrednik (Spółka II) prawidłowo rozpoznał i rozpoznaje oraz będzie rozpoznawać dostawy ruchome jako dostawy, które odbywały i odbywają się pomiędzy podmiotami zagranicznymi z terytorium UE a Spółką II oraz czy prawidłowo zostaje i będzie zostawał przyporządkowany w dalszym ciągu tym dostawom wewnątrzwspólnotowy charakter?
2.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, pośrednik (Spółka II) prawidłowo identyfikował/identyfikuje/będzie identyfikował import z dostawą dokonywaną przez kontrahentów z terenu Państw trzecich w tym w szczególności Ukrainy na swoją rzecz?
3.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, Spółka II w sposób prawidłowy wskazywała/wskazuje/będzie wskazywać na fakturach oraz stosowała/stosuje/będzie stosować w dostawach na rzecz Spółki I 5% stawkę w podatku od towarów i usług zważywszy w szczególności na okoliczność, iż dostarczany/sprzedawany Spółce I olej rzepakowy (surowy, rafinowany) jest/będzie olejem, co do którego kontrahenci Spółki II od których nabywała/nabywa/będzie nabywać ten olej deklarowali/deklarują/będą deklarować, iż był/jest/będzie to olej jadalny z przeznaczeniem na cele spożywcze pomimo, iż Spółka I nabywała/nabywa/będzie nabywać ten olej dla potrzeb produkcji przez tą Spółkę estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych?
4.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka I otrzymując od Spółki II faktury VAT z 5% stawką podatku od towarów i usług i płacąc w całości należność z tytułu każdej faktury, miała/ma/będzie miała prawo do pomniejszenia własnego zobowiązania w podatku od towarów i usług o kwotę podatku naliczonego w oparciu o obniżoną 5% stawkę podatku od towarów i usług wynikającego z faktur wystawionych przez Spółkę II?
5.  Czy zastosowanie 5% obniżonej stawki w podatku od towarów i usług przy dostawie olejów roślinnych w tym oleju rzepakowego - poz. 27 zał. nr 3 oraz poz. 20 zał. Nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług uzależnione jest od samej cechy oleju, tj. od cechy jadalności niezależnie od końcowego przeznaczenia, czy też w tym zakresie ma znaczenie przeznaczenie oleju w tym dla potrzeb bezpośredniego użycia go jako żywności (środka spożywczego)?
6.  Czy z punktu widzenia określenia odpowiedniej w danych okolicznościach stawki w podatku od towarów i usług, w obrocie towarami na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dla potrzeb klasyfikacji towaru/surowca Spółka II winna opierać się na postanowieniach PKWiU 2008 czy też PKWiU 2015 oraz ewentualnie w jakim zakresie czasowym mają być stosowane oba rozporządzenia?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad 1.

Na etapie transakcji pomiędzy Spółką II a kontrahentami zagranicznymi z terytorium Unii Europejskiej nastąpiło i następuje a także będzie następowało prawidłowe rozpoznanie wewnątrzwspólnotowego charakteru transakcji w związku z czym po stronie kontrahentów Spółki II z terytorium UE słusznie była/jest/będzie rozpoznawana wewnątrzwspólnotowa dostawa, zaś po stronie Spółki II wewnątrzwspólnotowe nabycie oleju rzepakowego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 25 września 2013 r. sygn. akt I SA/Op 322/13, LEX nr 1392765: „Użyte w art. 9 ust. 1 u.p.t.u., a także w art. 11 ust. 1 tej ustawy, pojęcie „dostawa” jest rozumiane jako nabycie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, a zatem przeniesienie ekonomicznego władztwa nad rzeczą. Dla powstania obowiązku podatkowego w związku z dostawą towarów istotne jest umożliwienie wykonywania ekonomicznego władztwa nad rzeczą (towarem), przy czym fizyczne wydanie towaru nie jest niezbędne. Istotne jest, aby nabywca mógł nim rozporządzać jak właściciel. Rozporządzanie rzeczą jak właściciel nie jest tożsame z fizycznym władztwem nad rzeczą czy też fizycznym dysponowaniem towarem przez nabywcę w związku z wykonaną dostawą”.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 czerwca 2016 r. sygn. akt I FSK 1529/14 „Z definicji WDT (Wewnątrzwspólnotową Dostawa Towarów) zawartej w art. 13 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. wynika, że aby daną czynność uznać za WDT to konieczny jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa Unii oraz to, że wywóz musi nastąpić w wyniku dostawy co oznacza, że nabywca musi nabyć prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel”.

W przedstawionym stanie faktycznym dochodziło/dochodzi/dochodzić będzie do faktycznego przemieszczania oleju rzepakowego z terytorium krajów członkowskich Unii Europejskiej na teren Rzeczypospolitej Polskiej, które to przemieszczenie było/jest/będzie połączone z przeniesieniem prawa do rozporządzania olejem jak właściciel - w ramach transakcji pomiędzy Spółką II a podmiotami zagranicznymi z państw będących członkami UE. Z tych względów każdorazowa dostawa oleju rzepakowego pomiędzy tymi spółkami winna być traktowana jako tzw. dostawa ruchoma, tj. dostawa o wewnątrzwspólnotowym charakterze. Po stronie podmiotów zagranicznych wystąpi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa oleju rzepakowego, po stronie zaś Spółki II wewnątrzwspólnotowe nabycie oleju rzepakowego.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawców w przedstawionym stanie faktycznym, pośrednik (Spółka II) prawidłowo identyfikował/identyfikuje/będzie identyfikował import z dostawą dokonywaną przez kontrahentów z terenu państw trzecich w tym w szczególności z Ukrainy na swoją rzecz.

Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ilekroć w dalszych przepisach jest mowa w imporcie towarów - rozumie się przez to przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Ponieważ do przywozu, o którym mowa powyżej dochodzi w ramach transakcji pomiędzy podmiotami z terenu państw spoza Unii Europejskiej w szczególności z Ukrainy a Spółką II, zdaniem Wnioskodawców właśnie na tym etapie zasadne jest rozpoznanie importu towarów w rozumieniu w/w ustawy.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawców Spółka II w przedstawionym stanie faktycznym w sposób prawidłowy wskazywała/wskazuje/będzie wskazywać na fakturach oraz stosowała/stosuje/będzie stosować w dostawach na rzecz Spółki I - 5% stawkę w podatku od towarów i usług.

Olej rzepakowy (surowy, rafinowany) zbywany na rzecz Spółki I jest/będzie olejem, co do którego kontrahenci Spółki II, od których nabywała/nabywa/będzie nabywać ten olej deklarowali/deklarują/będą deklarować, iż był/jest/będzie to olej jadalny z przeznaczeniem na cele spożywcze. Wszelkie będące w posiadaniu Spółki II dokumenty jednoznacznie dają podstawę a wręcz wynika z nich konieczność zastosowania obniżonej 5% stawki towarów i usług w obrocie olejem rzepakowym.

Co prawda zastosowanie stawki 5% nie jest uzależnione od przeznaczenia oleju rzepakowego a od jego cechy jadalności, niemniej jednak również deklarowane przez kontrahentów przeznaczenie na cele spożywcze posiłkowo wskazuje, że olej posiadał/posiada/będzie posiadał cechę jadalności.

Zarówno orzecznictwo jak i judykatura wielokrotnie nawiązywała do omawianej kwestii. Jedynie przykładowo w omawianym zakresie warto przywołać, iż zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 października 2016 r. sygn. akt III SA/Gl 362/16, LEX nr 2158928 „Wysokość zastosowania danej stawki podatku VAT nie jest zależna od przeznaczenia produktu czy jego wykorzystania przez nabywcę, ale od jego cech, właściwości, istoty towaru jaką nadał mu producent”.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 sierpnia 2012 r. nr IPPP1/443-453/12-2/JL, w której potwierdził, że: „Przeznaczenie olejów i tłuszczy roślinnych rozumiane jako faktyczne wykorzystanie w określonym celu, nie zostało przewidziane w przepisach dotyczących 5% stawki podatku VAT. Brak jest zatem podstaw, aby o jadalnym charakterze olejów i tłuszczy roślinnych decydował faktyczny sposób ich wykorzystania przez nabywców. Istotne jest bowiem czy te oleje i tłuszcze roślinne - jako produkty są czy też nie są klasyfikowane jako jadalne. Prawodawca wyraźnie bowiem zaznaczył, iż chodzi o „jadalność” jako cechę oleju i tłuszczu (produktu), nie zaś sposób jego wykorzystania.”

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2011 r. nr IPPP1-443-61/11-4/BS, zauważył, że: „Biorąc pod uwagę fakt, iż oleje i tłuszcze roślinne produkowane przez Spółkę klasyfikowane są w grupowaniu ex 10.4, co wskazał Wnioskodawca w złożonym wniosku, każda sprzedaż oleju i tłuszczu sklasyfikowana w tej grupie jako „olej jadalny” i „tłuszcz jadalny” będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 5%. Fakt wykorzystania przedmiotowych produktów, będących olejami czy tłuszczami jadalnymi, przez nabywców na cele przemysłowe (związane z produkcją biopaliw) nie ma wpływu na stawkę podatku.”

Należy z równą doniosłością podkreślić, że kontrahenci Spółki II przedkładali/przedkładają/będą przedkładać dokumenty jednoznacznie wskazujące na deklarowaną przez nich cechę oleju. Do każdej dostawy dostarczane były/są/będą deklaracje potwierdzające jakość oleju rzepakowego, zawierające parametry chemiczne oleju rzepakowego oraz wskazanie, iż olej jest olejem surowym, jadalnym i nadaje się do celów spożywczych.

Zarówno kontrahenci z terenu państw Unii Europejskiej jak i kontrahenci z terenu państw spoza wspólnoty europejskiej, w tym w szczególności z terenu Ukrainy stosowali/stosują/będą/mogą stosować dla oleju rzepakowego będącego przedmiotem transakcji ze Spółką II, w zależności od charakteru oleju (surowy bądź rafinowany) następujące kody nomenklatury scalonej CN: 1514 11 90 oraz 1514 19 90.

Kody nomenklatury scalonej w aktualnym i jednolitym brzmieniu zostały wprowadzone rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2017/1925 z dnia 12 października 2017 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Powyższe kody dotyczą zgodnie z powyższymi regulacjami nomenklatury scalonej CN oleju surowego, tzw. „Pozostałego”, tj. innego aniżeli oleju do zastosowań technicznych lub przemysłowych innych niż produkcja artykułów spożywanych przez ludzi. W praktyce oznacza to, że powyższe kody wskazują na zastosowanie/przeznaczenie oleju rzepakowego będącego przedmiotem transakcji do celów spożywczych.

W obecnym stanie prawnym właściwą dla oznaczania towarów na terytorium Rzeczypospolitej klasyfikacją jest klasyfikacja PKWiU przy czym w polskim porządku prawnym ma miejsce sytuacja osobliwa, bowiem w istocie rzeczy, na skutek wskazanego poniżej odesłania, równolegle funkcjonują - dla potrzeb rozliczenia w podatku od towarów i usług - dwie niemalże tożsame klasyfikacje a to PKWiU 2008 wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) oraz rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji. Zakres zastosowania PKWiU 2008 czasowo został jednak ograniczony do dnia 31 grudnia 2018r.

Zgodnie bowiem z § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) w brzmieniu ustalonym § 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 12 grudnia 2017 r. (Dz.U.2017.2453) zmieniającego to rozporządzenie z dniem 30 grudnia 2017 r. „Do celów: 1) opodatkowania podatkiem od towarów i usług, 2) opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz karty podatkowej - do dnia 31 grudnia 2018 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)”.

Powyższe ma znaczenie z punktu widzenia prawidłowości identyfikacji kodów nomenklatury scalonej CN z właściwym kodem PKWiU. Pamiętać bowiem należy, iż jak zostało już wspomniane klasyfikacja towarowa w obrocie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - dla potrzeb rozliczeń w podatku od towarów i usług - odbywa się w oparciu o kody PKWiU. Należy w tym miejscu zauważyć, iż pomiędzy klasyfikacjami nomenklatury scalonej CN oraz klasyfikacją PKWiU występują różnice nazewnicze wobec czego niezbędne stało się ustalenie przez kompetentny organ tzw. kluczy powiązań.

Klucz powiązań aktualnych kodów nomenklatury scalonej CN odnosi się do PKWiU 2015. Ponieważ jednak dla potrzeb rozliczeń w podatku od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2018 r. należy stosować kody PKWiU 2008, istotnym jest fakt, iż właściwy organ ustalił również klucz powiązań pomiędzy kodami PKWiU 2008 oraz PKWiU 2015. Ten ostatni klucz umożliwił z kolei nie tylko powiązanie odpowiednich pozycji pomiędzy PKWiU 2015 i PKWiU 2008 ale automatycznie dzięki niemu stała się możliwa identyfikacja pozycji PKWiU 2008 oraz CN 2015 co ma znaczenie z punktu widzenia rozliczeń w podatku od towarów i usług.

Uszczegóławiając powyższe wskazać należy, iż zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) dział 10 obejmuje grupowanie pod nazwą „Artykuły spożywcze”. Pod pozycją 10.41.24.0 został sklasyfikowany olej z rzepaku, rzepiku i gorczycy, surowy. Natomiast pod pozycją 10.41.56.0 sklasyfikowany został olej z rzepaku, rzepiku, gorczycy oraz ich frakcje rafinowane ale niemodyfikowane chemicznie.

Zgodnie natomiast z załącznikiem do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) dział 10 obejmuje grupowanie pod nazwą „Artykuły spożywcze”. Pod pozycją 10.41.26.0 został sklasyfikowany olej z rzepaku, rzepiku i gorczycy surowy. Natomiast pod pozycją 10.41.56.0 sklasyfikowany został olej z rzepaku, rzepiku, gorczycy oraz ich frakcje rafinowane ale niemodyfikowane chemicznie.

Mimo oczywistej klasyfikacji surowca w kontekście PKWiU oraz nomenklatury scalonej CN, Spółka II z ostrożności wystąpiła do Urzędu Statystycznego ze stosownym wnioskiem celem potwierdzenia prawidłowości dokonywanej klasyfikacji. Spółka uzyskała pozytywne stanowisko w omawianym zakresie - w załączeniu do niniejszego wniosku przedkłada stosowne potwierdzenie ze strony Urzędu Statystycznego.

Wszystkie powyższe okoliczności jednoznacznie świadczą o tym, że w przedstawionym stanie faktycznym zasadne jest zastosowanie 5% stawki w podatku od towarów i usług w związku z czym stanowisko Wnioskodawców uznać należy za prawidłowe.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawców Spółka I otrzymując od Spółki II faktury VAT z 5% stawką podatku od towarów i usług i płacąc w całości należność z tytułu każdej faktury, miała/ma/będzie miała prawo do pomniejszenia własnego zobowiązania w podatku od towarów i usług o kwotę podatku naliczonego w oparciu o obniżoną 5% stawkę podatku od towarów i usług wynikającego z faktur wystawionych przez Spółkę II. Wynika to bezpośrednio z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Powyższe ma swoje umocowanie w zasadzie neutralności omawianego podatku. Ogólna zasada zawarta w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług mówi, że zarejestrowanemu, czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Czynności opodatkowane to takie, które generują podatek należny. W przedstawionym stanie faktycznym chodzi o zakup oleju rzepakowego jadalnego, który jest surowcem do produkcji estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych.

Spółka I nie ma wpływu na to jaka stawka podatku od towarów i usług została wskazana w treści faktury VAT wystawionej przez Spółkę II. Za zastosowanie odpowiedniej w danych okolicznościach stawki podatku VAT odpowiada bowiem wystawca faktury VAT.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 21 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Bk 572/16, LEX nr 2188317 „Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego)”.

Ad. 5

Dla potrzeb zastosowania obniżonej 5% stawki w podatku od towarów i usług wymagane jest - przez ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku i usług - posiadanie cechy jadalności (poz. 27 zał. nr 3 oraz poz. 20 zał. Nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług). Jadalny, zgodnie z nomenklaturą encyklopedyczną oznacza nietrujący, nadający się do spożycia (por. np. https://pl.wiktionary.org/wiki/jadalny).

Pozyskiwanie oleju roślinnego odbywa się w dwojaki sposób. Olej można pozyskiwać mianowicie w drodze tłoczenia na zimno, oraz w drodze tłoczenia na ciepło, tj. tzw. rafinacja, której towarzyszyć może bądź to proces destylacji lub ekstrakcji bądź też proces oddziaływania kwasów i zasad.

W wyniku pierwszej metody, tj. metody tłoczenia oleju na zimno powstaje tzw. olej surowy, który jest olejem w 100% naturalnym i niepoddawanym procesom mającym na celu jego oczyszczenie. Jest to olej posiadający z założenia cechy jadalności. Olej rzepakowy surowy jest zatem olejem zawsze jadalnym bowiem jest to olej bezpośrednio po jego wytłoczeniu przeznaczony do dalszych procesów w tym również do rafinacji. To z tego oleju uzyskuje się olej znajdujący się na sklepowych półkach, który jest olejem rafinowanym. Równolegle do nabycia w sklepach możliwy jest olej rzepakowy surowy, który nie jest poddawany procesowi rafinacji.

Zgodnie z nomenklaturą encyklopedyczną rafinacja - jest to oczyszczanie substancji (np. tłuszczów, benzyn) w celu nadania im odpowiednich właściwości, np. pozbawienia zabarwienia, poprawienia zapachu, zwiększenia trwałości. Rafinacja zawsze zmierza do polepszenia parametrów oleju rzepakowego w szczególności zwiększenia jego trwałości przechowawczej oraz podatności na deprecjację. Rafinacja może zostać również wykonana w późniejszym czasie, tj. po początkowym wytłoczeniu oleju na zimno, olej ten może zostać następnie poddany procesowi rafinacji.

Z powyższego wynika, że zarówno olej rzepakowy surowy jak i olej rzepakowy rafinowany posiadają przymiot jadalności. Zgodnie z artykułem 2 Rozporządzenia (WE) NR 178/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 28 stycznia 2002 r. ustanawiającego ogólne zasady i wymagania prawa żywnościowego, powołujące Europejski Urząd ds. Bezpieczeństwa Żywności oraz ustanawiające procedury w zakresie bezpieczeństwa żywności, zatytułowanym Definicja „żywności” do celów niniejszego rozporządzenia „żywność” (lub „środek spożywczy”) oznacza jakiekolwiek substancje lub produkty, przetworzone, częściowo przetworzone lub nieprzetworzone, przeznaczone do spożycia przez ludzi lub, których spożycia przez ludzi można się spodziewać.

Kwalifikacja oleju rzepakowego jako żywności może mieć miejsce wówczas gdy olej rzepakowy jest przeznaczony do spożycia przez ludzi lub ewentualnie można się spodziewać, że olej ten będzie przeznaczany do spożycia przez ludzi (w tym przypadku chodzi zatem o przeznaczenie nie o cechę oleju).

Stąd też biorąc pod uwagę fakt, iż z założenia olej rzepakowy surowy a tym bardziej olej rzepakowy rafinowany posiadają cechę jadalności a więc mogą być kwalifikowane jako żywność, Spółka II niezależnie od tego, że olej jest zbywany na rzecz Spółki I jako wytwórcy biokomponentów, zdecydowała się i spełnia wszelkie wymagania przewidziane przepisami o bezpieczeństwie żywności. Spełnienie tych wymagań w żaden jednak sposób nie wpływa na kwestię związaną z zastosowaną stawką podatku VAT i z punktu widzenia zastosowania konkretnej stawki nie ma znaczenia. Ta ostatnia jest ściśle związana z cechą jadalności nie zaś z przeznaczeniem jako środek spożywczy.

Zarówno olej rzepakowy surowy jak i rafinowany mogą zostać użyte do celów np. produkcji biopaliw a wówczas nie muszą obligatoryjnie podlegać procedurom obowiązującym w obrocie żywnością (środkami spożywczymi) bowiem finalnie - pomimo, iż spełniają przesłanki do kwalifikowania ich jako żywności - użyte zostają do zupełnie innych celów. Cały jednak czas zachowują one swoją cechę jadalności a to właśnie ta cecha jest konstytutywna z punktu widzenia doboru odpowiedniej w danych okolicznościach stawki podatku od towarów i usług. Mimo zatem posiadania cechy jadalności, która jest konstytutywna dla uznania oleju za żywność olej może zostać przeznaczony na inne cele np. produkcji biopaliw.

Innymi słowy olej rzepakowy może mieścić się w definicji żywności wynikającej z w/w rozporządzenia jednak równolegle może być zbywany na zupełnie inny cel, np. na cele produkcji biopaliw. Niezależnie jednak od tego będzie to olej jadalny, do którego dostawy zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zastosowanie znajdzie 5% stawka podatku od towarów i usług.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej dnia 31 października 2017 r. nr. 0114-KDIP1-2.4012.483.2017.1.SM wskazał: „W Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług nie ma definicji określenia „jadalne”. Grupowania, w tytułach których występuje takie wyrażenie, są określone przez odpowiednie podpozycje CN. Nomenklatura scalona (CN), w odniesieniu do produktów przeznaczonych do spasania dla zwierząt stosuje określenia „paszowe”, „pastewne”. Natomiast określenia „jadalne”, „niejadalne” są używane do określenia produktów przeznaczonych dla ludzi.

Jak wskazała Spółka, wyprodukowany przez Nią olej spełnia definicję środka spożywczego w rozumieniu Rozporządzenia (WE) nr 178/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 28 stycznia 2002 r. ustanawiającego ogólne zasady i wymagania prawa żywnościowego, powołujące Europejski Urząd ds. Bezpieczeństwa Żywności oraz ustanawiającego procedury w zakresie bezpieczeństwa żywności. Oznacza to, że olej wyprodukowany przez Spółkę stanowi produkt przeznaczony do spożycia przez ludzi lub którego spożycia przez ludzi można się spodziewać. Olej ten posiada więc cechę jadalności. Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że sprzedaż przez Spółkę do M. ww. oleju jadalnego nadającego się do spożycia przez ludzi, sklasyfikowanego przez Spółkę w grupowaniu PKWiU 10.41.26.0, niezależne od przeznaczenia tego oleju, podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 5% zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy w związku z poz. 20 załącznika nr 10 do ww. ustawy - PKWiU ex 10.4 „Oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne - wyłącznie jadalne.”

Z kolei w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 kwietnia 2015 r. nr IBPP2/4512-155/15/KO zostało zaprezentowane następujące stanowisko: „Firma zakupiła w zakładach tłuszczowych (produkujących tylko i wyłącznie oleje spożywcze) olej spożywczy rzepakowy rafinowany (olej znajduje się w klasyfikacji pod numerem PKWiU 10.41.56.0 - Olej z rzepaku, rzepiku i gorczycy oraz ich frakcje, rafinowane, ale niemodyfikowane chemicznie). Olej ten jest olejem jadalnym, kupowanym od zakładów tłuszczowych w stawce VAT 5%. Olej ten następnie jest odsprzedawany firmie zajmującej się produkcją chemiczną (nie jest stosowany do produkcji biopaliw i komponentów do biopaliw). Na dzień zbycia olej nadaje się do konsumpcji (spożycia przez ludzi), od momentu załadunku w zakładach tłuszczowych do cysterny od razu wieziony jest do kupującego (sprzedawany jest taki sam towar jak zakupiony).”

W przedstawionym stanie faktycznym spółka zadała pytanie, czy sprzedaż przedmiotowego oleju podlega na terenie kraju opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 5% na podstawie załącznika nr 10 do ustawy o podatku i usług pozycja nr 20. Spółka stała na stanowisku, że odpowiedź na to pytanie była twierdząca. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach podzielił to stanowisko. Organ wskazał jednak, że: „Jednocześnie należy wskazać, że skoro - jak wskazał Wnioskodawca - przedmiotem dostawy jest jadalny olej rzepakowy, bez znaczenia jest w tym przypadku fakt, że olej jest sprzedawany do zakładów zajmujących się produkcją chemiczną.”

Wspiera powyższe stanowisko pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 2 lutego 2017 r. sygn. akt III SA/Lu 878/16, LEX nr 2290134 wydanym na podobnym gruncie bowiem dotyczącym oleju słonecznikowego „"Jadalność" musi być rozumiana jako aktualna - w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego - możliwość przeznaczenia do bezpośredniego spożycia przez ludzi lub stosowania jako składnik w produktach spożywczych. Nie determinuje to wcale rzeczywistego przeznaczenia oleju do takich celów.”

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 października 2016 r. sygn. akt III SA/Gl 362/16, LEX nr 2158928 „Wysokość zastosowania danej stawki podatku VAT nie jest zależna od przeznaczenia produktu czy jego wykorzystania przez nabywcę, ale od jego cech, właściwości, istoty towaru jaką nadał mu producent.”

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 sierpnia 2012 r. nr IPPP1/443-453/12-2/JL, potwierdził, że: „Przeznaczenie olejów i tłuszczy roślinnych rozumiane jako faktyczne wykorzystanie w określonym celu, nie zostało przewidziane w przepisach dotyczących 5% stawki podatku VAT. Brak jest zatem podstaw, aby o jadalnym charakterze olejów i tłuszczy roślinnych decydował faktyczny sposób ich wykorzystania przez nabywców. Istotne jest bowiem czy te oleje i tłuszcze roślinne - jako produkty są czy też nie są klasyfikowane jako jadalne. Prawodawca wyraźnie bowiem zaznaczył, iż chodzi o „jadalność” jako cechę oleju i tłuszczu (produktu), nie zaś sposób jego wykorzystania.”

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2011 r. nr IPPP1-443-61/11-4/BS, zauważył, że: „Biorąc pod uwagę fakt, iż oleje i tłuszcze roślinne produkowane przez Spółkę klasyfikowane są w grupowaniu ex 10.4, co wskazał Wnioskodawca w złożonym wniosku, każda sprzedaż oleju i tłuszczu sklasyfikowana w tej grupie jako „olej jadalny” i „tłuszcz jadalny” będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 5%. Fakt wykorzystania przedmiotowych produktów, będących olejami czy tłuszczami jadalnymi, przez nabywców na cele przemysłowe (związane z produkcją biopaliw) nie ma wpływu na stawkę podatku.”

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, iż bez znaczenia z punktu widzenia odpowiedniej stawki w podatku od towarów i usług jest wynikający z przepisów o bezpieczeństwie żywności obowiązek posiadania zatwierdzenia zakładu oraz wpis do rejestru zakładów podlegających urzędowej kontroli organów państwowej inspekcji sanitarnej choć Spółka II przyznaje, iż takowe zatwierdzenie również posiada.

Podobnie bez znaczenia pozostaje okoliczność na jaki cel finalnie zostaje zbyty olej rzepakowy bowiem zastosowanie konkretnej w danych okolicznościach stawki uzależnione jest wyłącznie od posiadania przez olej cechy jadalności. Wnioski w tej mierze są zbieżne ze stanowiskiem ustawodawcy oraz ministerstwa finansów w zakresie dotyczącym zwalczania nadużyć w podatku od towarów i usług bowiem zdarzało się, że podmioty dokonujące wyłudzeń stosowały bez jakiegokolwiek uzasadnienia (takim uzasadnienie byłby np. brak oświadczenia producenta odnośnie przymiotu jadalności) stawkę podstawową. Stawka podstawowa uzasadniona jest natomiast jedynie w sytuacji gdyby nie było jasnej informacji ze strony producenta odnośnie cechy jadalności oleju rzepakowego.

Reasumując zastosowanie 5% stawki w podatku od towarów i usług w podanym stanie faktycznym jest uzasadnione bowiem z tego punktu widzenia wiążąca jest cecha jadalności nie zaś przeznaczenie oleju w tym przeznaczenie oleju na cele spożywcze.

Ad. 6

Oznaczenie klasyfikacyjne towaru to jedno. Odrębną natomiast kwestią pozostaje odwołanie się do odpowiedniej klasyfikacji dla potrzeb określenia odpowiedniej w danych okolicznościach stawki w podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1, 2 i 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, następuje zróżnicowanie ustawowych stawek podatku od towarów i usług w zależności od tego czy dana dostawa dotyczy lub nie towarów wskazanych w załącznikach nr 3 poz. 27 oraz nr 10 poz. 20 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Dodatkowo jeżeli dla dostawy danego towaru uzasadniona jest stawka niższa, tj. 5% stawka podatku wówczas wyłączone jest stosowanie stawki z załącznika nr 3 (stosuje się wówczas stawkę z załącznika nr 10).

Dodatkowo zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przez PKWiU ex - rozumie się przez to zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Zgodnie z § 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług ( PKWiU) „Wprowadza się do stosowania w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), zwaną dalej "PKWiU 2015", stanowiącą załącznik do rozporządzenia”.

Zgodnie z pkt 7.1 załącznika do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) „Podstawowym przeznaczeniem PKWiU 2015 jest zapewnienie jednolitego grupowania produktów w celu jednolitej agregacji danych źródłowych na potrzeby statystyki, co wymaga uwzględnienia jej w ewidencji podstawowej jednostek gospodarczych. Ponadto w wielu przypadkach PKWiU 2015 będzie wykorzystywana do określania produktów, względnie ich grup objętych danymi preferencjami lub zakazami, np. w sferze podatkowej. Szczególnie istotne jest zatem prawidłowe, zawsze jednakowe zaliczanie poszczególnych produktów do tych samych grupowań końcowych PKWiU 2015”.

Zgodnie z § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) do celów: 1) opodatkowania podatkiem od towarów i usług, 2) opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz karty podatkowej - do dnia 31 grudnia 2018 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Powyższe oznacza, że w zasadzie w zakresie dotyczącym kategoryzowania towarów poprzez przypisanie im odpowiedniego kodu PKWiU dla potrzeb rozliczeń w podatku od towarów i usług możliwe jest stosowanie na zasadzie odpowiedniego odesłania zawartego w PKWiU 2015 klasyfikacji określonej w PKWiU z 2008 roku jednakże tylko do dnia 31 grudnia 2018 r. chyba, że data ta zostanie przez ustawodawcę przedłużona.

Zgodnie z pkt 7.3 załącznika do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy) „Zaliczenie określonego produktu do właściwego grupowania PKWiU 2015 należy do obowiązków producenta (usługodawcy) tego produktu. Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU 2015, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.”

Reasumując zdaniem wnioskodawców określenie odpowiedniej w danych okolicznościach stawki w podatku od towarów i usług w obrocie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należy do obowiązków Spółki II, która jako pierwsza wprowadza towar do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej a określenie to winno odbywać się w oparciu o klasyfikację PKWiU 2008 do dnia 31 grudnia 2018 r. a dopiero następnie w oparciu o PKWiU 2015, chyba, że ustawodawca przedłuży zastosowanie w tym zakresie dla PKWiU 2008.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu stawki podatku jaka powinna być zastosowana przy opodatkowaniu danej czynności istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na klasyfikacji podanej przez Wnioskodawcę.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Zatem to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem realizowanych świadczeń.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU oleju rzepakowego) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. import towarów oraz wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju. Przy czym przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy).

Jednocześnie stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Jednocześnie przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4 rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz (art. 9 ust. 1 ustawy).

Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest:
    1.  podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a\- z zastrzeżeniem art. 10;
2.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Natomiast przez import towarów w myśl art. 2 pkt 7 ustawy rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Ponadto w myśl art. 25 ust. 1 ustawy wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu. Zaś w myśl art. 26a ust. 1 ustawy miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca I jest producentem estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych (tzw. biokomponentów) natomiast Wnioskodawca II prowadzi działalność w zakresie handlu olejem rzepakowym.

Wnioskodawca II nabywa olej rzepakowy od kontrahentów z Unii Europejskiej oraz z państw spoza Unii Europejskiej (w szczególności z Ukrainy). Olej rzepakowy dostarczany jest na teren zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy I, na terenie którego Wnioskodawca II posiada wynajętą powierzchnię magazynową (Wnioskodawca II wynajmuje od Wnioskodawcy I powierzchnię magazynową w dwóch zbiornikach) a następnie rozładowywany do zbiorników, w których Wnioskodawca II posiada wynajętą powierzchnię magazynową. Wnioskodawca II dokonuje odbioru towaru i w tym momencie kończy się dostawa oleju rzepakowego na rzecz Wnioskodawcy II. Dostawy oleju rzepakowego realizowane na rzecz Wnioskodawcy II przez kontrahentów z Unii Europejskiej są przez te podmioty rozpoznawane jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towaru a przez Wnioskodawcę II odpowiednio jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru. Z kolei w przypadku transakcji pomiędzy kontrahentem spoza UE i Wnioskodawcą II - Wnioskodawca II rozpoznaje import towarów. Transport oleju rzepakowego organizowany jest przez zagranicznych kontrahentów Wnioskodawcy II. Do każdej dostawy dołączany jest list przewozowy CMR, w którym wskazane jest miejsce załadunku oleju oraz miejsce docelowe, tj. adres zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy I. W kolejnym etapie - w zbiorniku magazynowym - następuje przeniesienie własności oleju rzepakowego z Wnioskodawcy II na Wnioskodawcę I. Zakupiony przez Wnioskodawcę I olej jest transportowany bezpośrednio ze zbiorników na linię produkcyjną. Wnioskodawca II sprzedaje Wnioskodawcy I olej rzepakowy w stanie nieprzetworzonym (jest to dokładnie ten sam olej, który Wnioskodawca II nabywa od swoich kontrahentów zagranicznych). Kontrahenci Wnioskodawcy II, dla każdej dostawy przedkładają dokumentację, z której jednoznacznie wynika, że olej będący przedmiotem transakcji jest olejem jadalnym. Oprócz faktur, listów przewozowych i innych dokumentów, dostarczane są deklaracje potwierdzające jakość oleju rzepakowego, zawierające parametry chemiczne oleju rzepakowego oraz wskazanie, iż olej jest olejem surowym/rafinowanym, jadalnym i przeznaczonym do celów spożywczych. Wnioskodawca II dysponuje szeregiem dokumentów od swoich zagranicznych kontrahentów, które w pełni potwierdzają, że olej, który zakupuje jest w każdym przypadku olejem surowym/rafinowanym jadalnym i przeznaczonym do celów spożywczych. Zarówno kontrahenci z terenu Państw Unii Europejskiej jak i kontrahenci z terenu Państw spoza wspólnoty europejskiej w tym w szczególności z terenu Ukrainy, stosują/mogą stosować dla oleju rzepakowego będącego przedmiotem transakcji następujące kody nomenklatury scalonej CN: 1514 11 90, 1514 19 90. W każdym przypadku stosowane kody dotyczą, zgodnie z nomenklaturą CN oleju surowego, tzw. „Pozostałego”, tj. innego aniżeli oleju do zastosowań technicznych lub przemysłowych innych niż produkcja artykułów spożywanych przez ludzi. W praktyce oznacza to, że powyższe kody wskazują na zastosowanie/przeznaczenie oleju rzepakowego będącego przedmiotem transakcji do celów spożywczych. Jednocześnie Wnioskodawca zaklasyfikował olej rzepakowy surowy do grupowania PKWiU (2008) 10.41.26.0 olej z rzepaku, rzepiku i gorczycy surowy natomiast olej rzepakowy rafinowany do grupowania PKWiU (2008) 10.41.56.0 olej z rzepaku, rzepiku, gorczycy oraz ich frakcje rafinowane ale niemodyfikowane chemicznie.

Wnioskodawca I oraz Wnioskodawca II są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Kontrahenci Wnioskodawcy II z Unii Europejskiej oraz Wnioskodawca II są podmiotami zidentyfikowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Ad. 1 i 2

Wątpliwości w przedmiotowej sprawie dotyczą m.in. kwestii czy prawidłowo jest przyporządkowywany charakter wewnątrzwspólnotowy dostawom dokonywanym pomiędzy podmiotami zagranicznymi z terytorium UE a Wnioskodawcą II jak również czy w przypadku dostaw pomiędzy podmiotami z terenu państw trzecich w tym w szczególności Ukrainy Wnioskodawca II prawidłowo rozpoznaje import na swoją rzecz.

Wskazać należy, że w analizowanym przypadku Wnioskodawca II posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski nabywa olej rzepakowy od kontrahentów z Unii Europejskiej oraz z państw spoza Unii Europejskiej (w szczególności z Ukrainy). W wyniku dokonanych transakcji olej rzepakowy dostarczany jest na teren znajdującego się w Polsce zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy I, gdzie Wnioskodawca II posiada wynajętą powierzchnię magazynową (zbiorniki). Przy czym transport oleju rzepakowego organizowany jest przez zagranicznych kontrahentów Wnioskodawcy II. Ponadto jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca II dokonuje odbioru towaru i w tym momencie kończy się dostawa oleju rzepakowego na rzecz Wnioskodawcy II. Następnie, kiedy olej rzepakowy znajduje się w zbiorniku magazynowym znajdującym się na terenie zakładu produkcyjnego w Polsce następuje przeniesienie własności oleju rzepakowego z Wnioskodawcy II na Wnioskodawcę I. Jednocześnie kontrahenci Wnioskodawcy II z Unii Europejskiej oraz Wnioskodawca II są podmiotami zidentyfikowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Zatem mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że nabycie towaru (oleju rzepakowego) od podmiotów z Unii Europejskiej, transportowanego bezpośrednio z terytorium UE do Polski (zbiorników magazynowych znajdujących się na terenie zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy I w Polsce) powinno być rozpoznane przez Wnioskodawcę II jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy. Jednocześnie należy uznać, że nabycie towaru (oleju rzepakowego) od kontrahentów spoza Unii Europejskiej (w szczególności z Ukrainy), powinno być rozpoznane przez Wnioskodawcę II jako import towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3, 5 i 6

Ponadto wątpliwości Zainteresowanych dotyczą możliwości stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 5% dla dostaw oleju rzepakowego realizowanych przez Wnioskodawcę II na rzecz Wnioskodawcy I. W tym wątpliwości budzi kwestia czy zastosowanie 5% stawki podatku uzależnione jest od samej cechy oleju, tj. od cechy jadalności niezależnie od końcowego przeznaczenia, czy też w tym zakresie ma znaczenie przeznaczenie oleju oraz czy z punktu widzenia określenia odpowiedniej w danych okolicznościach stawki dla potrzeb klasyfikacji towaru/surowca Spółka II winna opierać się na postanowieniach PKWiU 2008 czy też PKWiU 2015.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, iż przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych, przepisy ustawy oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże dla niektórych czynności ustawodawca przewidział zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

I tak w myśl art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Natomiast stosownie do art. 41 ust. 2a ustawy o VAT dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

Przy czym zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W poz. 27 załącznika nr 3 do ustawy, zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wymienione zostały towary mieszczące się w grupowaniu PKWiU 2008 ex 10.4 „Oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne - wyłącznie jadalne”.

Przy czym jak wynika z pkt 1 objaśnień do załącznika nr 3, wykaz ten nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku od towarów i usług lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Oznacza to, że jeżeli dany towar lub usługa wymieniony w załączniku nr 3 do ustawy, na podstawie innych regulacji podlega opodatkowaniu niższą stawką podatku lub zwolnieniu z podatku od towarów i usług - zastosowanie ma niższa stawka podatku lub zwolnienie.

Natomiast załącznik nr 10 do ustawy zawiera z kolei wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%. W poz. 20 tego załącznika znajdują się towary zaklasyfikowane do grupowania PKWiU ex 10.4 „Oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne - wyłącznie jadalne”.

W objaśnieniu do tego załącznika zaznaczono, że symbol „ex” dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania.

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania danej preferencyjnej stawki podatku tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”. Oznacza to, że wynikająca z konkretnego załącznika do ustawy stawka podatku od towarów i usług lub zwolnienie z podatku dotyczy wyłącznie danego wyrobu lub usługi z danego grupowania.

Przekładając powyższe ustalenia na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% mogą korzystać oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne - wyłącznie jadalne, sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 10.4.

W analizowanym przypadku w opisie sprawy wskazano, że dla oleju rzepakowego surowego właściwym grupowaniem statystycznym PKWiU z 2008 r. jest kod 10.41.26.0 natomiast dla oleju rzepakowego rafinowanego właściwym grupowaniem statystycznym PKWiU z 2008 r. jest kod 10.41.56.0. Jednocześnie jak wskazano Wnioskodawca II dysponuje szeregiem dokumentów od swoich zagranicznych kontrahentów, które w pełni potwierdzają, że olej, który zakupuje jest w każdym przypadku olejem surowym/rafinowanym jadalnym i przeznaczonym do celów spożywczych. Dla każdej dostawy kontrahenci przedkładają dokumentację, z której jednoznacznie wynika, że olej będący przedmiotem transakcji jest olejem jadalnym, tj. oprócz faktur, listów przewozowych i innych dokumentów kontrahenci dostarczają deklaracje potwierdzające jakość oleju rzepakowego, zawierające parametry chemiczne oleju rzepakowego oraz wskazanie, że olej jest olejem surowym/rafinowanym, jadalnym i przeznaczonym do celów spożywczych.

Zatem mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy, z uwagi na fakt, że w załączniku nr 10 do ustawy pod poz. 20 wymienione zostały „Oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne - wyłącznie jadalne” sklasyfikowane w PKWiU ex 10.4, Wnioskodawca II sprzedając na rzecz Wnioskodawcy I olej rzepakowy (surowy i rafinowany), który jak wskazano w opisie sprawy jest olejem jadalnym i mieści się w grupowaniu 10.41.26.0 i 10.41.56.0 PKWiU z 2008 r. - na mocy art. 41 ust. 2a ustawy w związku z poz. 20 załącznika nr 10 ustawy ma prawo do stosowania stawki podatku VAT w wysokości 5%.

Jednocześnie odnosząc się do wskazanych wątpliwości stwierdzić należy, że na wysokość zastosowanej stawki podatku od towarów i usług nie ma wpływu końcowe przeznaczenie czy sposób wykorzystania oleju rzepakowego przez jego nabywcę tj. w analizowanym przypadku Wnioskodawcę I. Zastosowanie przedmiotowej stawki podatku uzależnione jest od cechy jadalności oleju.

Ponadto należy wskazać, że Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług - PKWiU 2015 została wprowadzona Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676) do stosowania od dnia 1 stycznia 2016 r., w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej.

Przy czym, stosownie do § 3 pkt 1 ww. rozporządzenia, w brzmieniu zmienionym rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 12 grudnia 2017 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 2453) - do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2018 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Zatem, w obecnie obowiązującym stanie prawnym, w analizowanej sprawie do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2018 r. zastosowanie ma wyłącznie klasyfikacja PKWiU z 2008 r.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 3, 5 i 6 jest prawidłowe.

Ad. 4

Wątpliwości dotyczą również prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Wnioskodawcę II.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca I jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Jednocześnie olej rzepakowy nabywany od Wnioskodawcy II jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę I do czynności opodatkowanych bowiem Wnioskodawca I produkuje z oleju rzepakowego estry metylowe wyższych kwasów tłuszczowych, które następnie sprzedaje koncernom paliwowym jako komponent paliw lub samoistne paliwo tzw. B100.

Zatem wskazać należy, że w przypadku niezaistnienia żadnej z przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy, Wnioskodawca I otrzymując od Wnioskodawcy II faktury z wykazaną 5% stawką podatku VAT ma prawo do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 4 należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.