Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-176/09/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-05-25
Teza: Czy możliwe jest ustalenie przychodu dla potrzeb podatku dochodowego wg artykułu 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; przychód-moment powstania przychodów; usługi; wynajem; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2009 r. (data wpływu 5 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu w przypadku uzyskania zaliczek na poczet przyszłych usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2008 roku został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu w przypadku uzyskania zaliczek na poczet przyszłych usług. Z uwagi na to, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem nr ITPP1/443-193/08-2/AJ, ITPB1/415-176/09-2/MM z dnia 30 kwietnia 2009 roku została Pani wezwana do ich usunięcia.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie wynajmowania pokoi noclegowych. Usługi świadczone są głównie dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Klienci firmy dokonując rezerwacji miejsc noclegowych mają obowiązek wpłaty na konto bankowe zaliczki na poczet przyszłej usługi hotelowej w wysokości ok. 30% należności za zamawianą usługę. Korzysta Pani z elektronicznej obsługi bankowej do konta firmowego, a zatem co do zasady, ma zapewniony stały podgląd transakcji księgowych na rachunku bankowym. Do końca 2008 roku, w zakresie przychodów wystawiane były wszystkim klientom zarówno faktury na zaliczki i faktury końcowe (po wykonaniu usługi), jak i paragony z kasy fiskalnej.

W tym roku zamierza Pani uprościć dokumentowanie sprzedaży i w przypadku braku żądania ze strony klienta wystawienia faktury, będą drukowane tylko paragony z kasy fiskalnej dla świadczonych usług oraz dla zaliczek na poczet tych usług. Wpływy z tytułu zaliczek na wynajem pokoju zostaną wprowadzone do kasy fiskalnej w dniu ich otrzymania na konto bankowe. Każda zaliczka od poszczególnych klientów zostanie wprowadzona odrębnym zapisem do kasy fiskalnej i opisana: „zaliczka-wynajem”. Ponadto do każdej zaliczki zostanie wydrukowane z programu hotelowego potwierdzenie jej wpływu, zwane dalej „potwierdzeniem”, na którym wskazane będą dane wpłacającego, dane dotyczące rezerwacji (nr pokoju, zarezerwowane dni), data i kwota wpłaty (kwota wraz z podatkiem). Jednocześnie klient otrzyma potwierdzenie rezerwacji wpłaty drogą mail-ową lub SMS-em, a oryginał paragonu, do czasu przekazania go klientowi podpięty będzie do ww. potwierdzenia. Natomiast wpłaty dokonywane przez klientów z tytułu wykonania usługi (pozostała kwota należności, po odliczeniu zaliczki), wprowadzone będą do kasy fiskalnej jako „wynajem pokoju”. Z momentem ich wpływu, na ww. potwierdzeniu wpisana zostanie informacja o rozliczeniu usługi z podaniem daty przyjęcia pozostałej należności za usługę. Jednocześnie paragon na zaliczkę, o ile klient wcześniej go nie odbierze, zostanie dopięty do ww. potwierdzenia i przekazany klientowi wraz z paragonem za pozostałą kwotę należności otrzymanej z tytułu świadczenia usługi. Tym samym transakcja z danym klientem zostanie rozliczona.

Przekazanie klientom paragonów potwierdzających wpłatę, dokonywane jest zgodnie z regulaminem wprowadzonym w hotelu. Paragony drukowane dla płatności dokonywanych przez klientów po przybyciu do hotelu, przekazywane są klientom z chwilą otrzymania tych należności. Natomiast paragony dla płatności zaliczkowych, drukowane na podstawie dokonywanych przez klientów przelewów, odbierane są przez klientów we własnym zakresie. Zgodnie z regulaminem hotelu, klient może odebrać paragon na zaliczkę w terminie zarezerwowanej usługi (po przybyciu do hotelu), bądź znacznie wcześniej – począwszy od dnia wpłaty zaliczki za usługę. Przy czym, w okresie sezonu klient ma możliwość w każdej chwili odebrania paragonu potwierdzającego wpłatę zaliczki, natomiast przed sezonem – w wybranym przez siebie czasie, po wcześniejszej zapowiedzi przybycia.

W związku z faktem, że ustawowe przepisy dla podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych przewidują inny moment powstania obowiązku podatkowego w zakresie zaliczek, niezbędne jest przygotowanie dokumentów i ewidencji w celu prawidłowej realizacji postanowień ww. ustaw. Cel deklarowania – dla podatku od towarów i usług – zostanie osiągnięty na podstawie miesięcznych raportów fiskalnych z kasy fiskalnej, w której ewidencjonowane będą zarówno zaliczki, jak i wpłaty pozostałej należności z tytułu świadczonych usług – z chwilą wpłaty tych należności. Natomiast dla celów podatku dochodowego wykorzystane zostaną dostępne raporty z kasy fiskalnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy możliwe jest ewidencjonowanie otrzymanych zaliczek tylko poprzez kasę fiskalną, o ile klient nie żąda wystawienia faktury?
2.  W jakim dniu należy zaewidencjonować w kasie fiskalnej uzyskane zaliczki?
3.  Czy przekazanie paragonów wystawionych na zaliczki może odbyć się w momencie przyjazdu klienta do hotelu, jeżeli regulamin zakłada, że odbioru paragonów klienci dokonują osobiście, począwszy od dnia wpłaty zaliczki?
4.  Czy możliwe jest ustalenie, dla potrzeb podatku dochodowego, przychodów za miesiąc w sposób opisany we wniosku?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie pytania czwartego, odpowiedź w pozostałym zakresie udzielona zostanie odrębnym pismem.

Zdaniem Wnioskodawcy - w zakresie pytania czwartego – zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Jednocześnie, jak stanowi ust. 1c ww. artykułu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury, albo uregulowania należności. Jednakże, stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. A zatem otrzymanie zaliczki na poczet przyszłych usług wynajmu pokoi, które powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, nie wywiera takich skutków w podatku dochodowym. Innymi słowy, zaliczki te nie stanowią przychodów w świetle ustawy o podatku dochodowym i nie powinny wpływać na wysokość przychodów należnych w danym miesiącu. W przeciwnym razie, tj. w sytuacji potraktowania zaliczek jako przychody należne, biorące udział w obliczaniu dochodu, podstawa do opodatkowania zostałaby zawyżona i w konsekwencji zaliczki na podatek byłyby wyższe od należnych. Ponadto zaewidencjonowanie zaliczek, jako przychodów, w podatkowej księdze przychodów i rozchodów stanowiłoby podstawę, zgodnie z przepisami art. 61 § 1 i 3 ustawy z dnia 10 września 1993 roku Kodeks karny skarbowy, do nałożenia kary z tytułu wadliwego prowadzenia księgi. Stosownie bowiem do § 11 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 roku w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, za niewadliwą uważa się księgę prowadzoną zgodnie z przepisami rozporządzenia i objaśnieniami do księgi. W objaśnieniach wzoru podatkowej księgi przychodów i rozchodów wskazano, że w kol. 7 i 8 należy wpisywać przychody, którymi stosownie do § 3 pkt 6 ww. rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, są przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zaewidencjonowanie w pozycjach 7 i 8 księgi, zaliczek na poczet przyszłych usług naruszałoby zatem ww. przepisy.

A zatem w celu wypełnienia obowiązków spoczywających na Wnioskodawcy z tytułu wymienionych wyżej przepisów łączne kwoty obrotów z miesięcznego raportu fiskalnego (który uwzględniał będzie należności otrzymane zarówno z tytułu zaliczek, jak i pozostałe należności otrzymane za wynajem pokoi pozwolą na spełnienie obowiązku, jaki ciąży na Wnioskodawcy z tytułu podatku od towarów i usług. Natomiast podział w miesięcznym niefiskalnym raporcie obrotów kodów obrotów na osobne pozycje dotyczy zaliczek (zaliczka – wynajem) i pozostałych otrzymanych należności za wynajem pokoi (wynajem pokoju), pozwoli na wykorzystanie części tej ewidencji do ustalenia sumy przychodów w rozumieniu podatku dochodowego. Mianowicie, przychody za miesiąc stanowić będzie suma obrotów netto (bez podatku VAT) ustalonych na podstawie pozycji „wynajem pokoju” z ww. raportu z kasy fiskalnej oraz tych zaliczek (pomniejszonych o podatek VAT) za usługi wynajmu, które zostaną rozliczone w związku z uregulowaniem pozostałej części należności z tytułu wykonania, bądź częściowego wykonania usługi w danym miesiącu (a wynikać będą z opisanych w stanie faktycznym potwierdzeń).

W związku z tym, że suma obrotów wynikająca z ww. niefiskalnego raportu oraz zaliczki wynikające z ww. potwierdzeń opiewają na kwotę brutto (z 7% podatkiem VAT), wyliczenie kwoty przychodów netto w celu późniejszego ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, wiązać się będzie z wyliczeniem w rachunku stu podatku VAT (wg wzoru, o którym mowa w § 8 ust. 1 i § 10 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawienia faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Obliczona następnie kwota netto, jako różnica wartości brutto i podatku VAT stanowić będzie przychód należny dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Na ww. potwierdzeniach można ewentualnie odręcznie dopisać kwotę VAT wynikającą z paragonu fiskalnego na zaliczkę, nie będzie wówczas potrzeby dokonywania jej wyliczenia. Potwierdzenia powyższe będą spisane w danym miesiącu w formie ewidencji sprzedaży, o której mowa w § 8 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów i stosownie do § 19 ust. 6 ww. rozporządzenia, przychody z nich wynikające zostaną zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w jednej pozycji. W związku z faktem, że księga prowadzona jest przez biuro rachunkowe, zapis w księdze zostanie dokonany zgodnie z § 30 rozporządzenia, tj. w czasie zapewniającym prawidłowe i terminowe rozliczenie z budżetem, lecz nie później niż do dnia 20 każdego miesiąca. Również w jednej pozycji podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zaewidencjonowane zostaną przychody netto ustalone na podstawie ww. pozycji z niefiskalnego miesięcznego raportu obrotu kodów towarów opisanej jako „wynajem pokoju”. A zatem kwotę przychodów z tytułu wynajmu pokoi gościnnych dla podatku dochodowego za dany miesiąc stanowić będzie suma przychodów wynikająca z ww. ewidencji sprzedaży oraz suma przychodów netto (bez podatku VAT) ustalonych na podstawie pozycji „wynajem pokoju” miesięcznego raportu obrotów kodów towarów. Takie ustalenie przychodów za miesiąc zgodne będzie z cytowanymi wyżej przepisami art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalając w konsekwencji na prawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania i zaliczki na podatek dochodowy.

Ustalane w powyższy sposób w ciągu roku podatkowego przychody, dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wynajmu pokoi, powinny być równe rocznym zapisom dokonanym w kasie fiskalnej z tytułu otrzymanych należności (w tym zaliczek) za wynajem pokoi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 14 ust. 1c ww. ustawy za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

W myśl przepisu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się - pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (…).

Zatem mając na uwadze ww. przepisy stwierdzić należy, że przychodem dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych nie są otrzymane pieniądze, stanowiące zaliczkę na poczet wykonania usługi (wynajmu pokoju). Zaliczka nie podlega wykazaniu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów po stronie przychodów. Nawet wystawienie faktury VAT dokumentującej otrzymanie zaliczki nie oznacza, że z tego tytułu powstał przychód należny.

Zatem zaliczka otrzymana na poczet usługi, która zostanie wykonana w przyszłych okresach rozliczeniowych nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W takiej sytuacji datą powstania przychodu będzie data wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury lub – jeżeli zapłata nastąpi wcześniej, data uregulowania należności (nie będącej zaliczką). Zgodnie z ww. przepisami przychodem z usługi wynajmu pokoju będzie więc kwota uzyskana z wynajmu pokoju, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględnić w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r., Nr 152, poz. 1475 ze zm.).

Zgodnie z § 2 ust. 1 powołanego rozporządzenia osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w art. 24a ust. 1 i 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są obowiązane prowadzić księgę, z zastrzeżeniem ust. 2, według wzoru ustalonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia, w sposób określony w rozdziale 2.

Zapis § 9 ust. 2 rozporządzenia stanowi, iż księga oraz dowody, na których podstawie są dokonywane w niej zapisy, musi znajdować się na stałe w miejscu wykonywania działalności lub miejscu wskazanym przez podatnika jako jego siedziba, z zastrzeżeniem ust. 6, a jeżeli prowadzenie księgi zostało zlecone biuru rachunkowemu – w miejscu wskazanym przez podatnika stosownie do § 8 ust. 1 pkt 1.

Należy zauważyć również, że w myśl § 19 ust. 1 ww. rozporządzenia zapisy w księdze dotyczące przychodów ze sprzedaży wyrobów, towarów handlowych i usług są dokonywane na podstawie wystawionych faktur, a w przypadku sprzedaży nieudokumentowanej fakturami - na podstawie wystawionego na koniec dnia dowodu wewnętrznego, w którym w jednej kwocie wykazana jest wartość tych przychodów za dany dzień, o ile nie jest prowadzona ewidencja sprzedaży lub ewidencja przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Przepis § 19 ust. 2 rozporządzenia stanowi, iż zapisów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się jeden raz dziennie po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym, z zastrzeżeniem § 20 ust. 2 i 3 oraz § 30.

Natomiast z § 19 ust. 6 tego rozporządzenia wynika, że podatnicy prowadzący ewidencję, o której mowa w § 8 ust. 1 pkt 2, mogą dokonywać zapisów dotyczących przychodu, wykazanych w tej ewidencji, w jednej pozycji na koniec każdego miesiąca.

W myśl § 8 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, jeżeli na zlecenie podatnika prowadzenie księgi zostało powierzone biuru rachunkowemu, podatnik jest obowiązany prowadzić w miejscu wykonywania działalności ewidencję sprzedaży, z zastrzeżeniem ust. 3, a w razie wykonywania działalności określonej w § 6 - także ewidencje, o których mowa w tym przepisie. Z treści § 19 ust. 3 ww. rozporządzenia wynika, że obowiązek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie dotyczy podatników, którzy ewidencjonują obrót przy zastosowaniu kas rejestrujących w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), zwanej dalej "ustawą o VAT".

Zgodnie z § 30 ust. 1 ww. rozporządzenia w przypadku prowadzenia księgi przez biuro rachunkowe, zapisy są dokonywane w porządku chronologicznym na podstawie dowodów, o których mowa w § 12-16, oraz sum miesięcznych przychodów wynikających z ewidencji, o której mowa w § 8 ust. 1 pkt 2, lub danych wynikających z zestawienia, o którym mowa w § 20 ust. 2, przekazywanych przez podatnika zgodnie z postanowieniami umowy, w czasie zapewniającym prawidłowe i terminowe rozliczenia z budżetem, lecz nie później niż do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni.

Z ww. przepisów wynika iż, co do zasady - o ile nie zachodzą sytuacje przedstawione w cytowanych przepisach szczególnych – przychody ze sprzedaży usług winny być księgowane w podatkowej księgi przychodów i rozchodów w dniu wykonania usługi (nie później niż dzień wystawienia faktury). Jednakże w sytuacji, gdy na zlecenie podatnika prowadzenie księgi zostało powierzone biuru rachunkowemu i podatnik ewidencjonuje obrót przy zastosowaniu kas rejestrujących, wówczas możliwe jest dokonywanie zapisów dotyczących przychodu, wykazanych w tej ewidencji, w jednej pozycji na koniec każdego miesiąca. Przedmiotowych zapisów dokonuje się nie później niż do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni.

Odrębną kwestią – nie będącą przedmiotem niniejszej interpretacji - jest natomiast, że jeżeli Wnioskodawca, jest jednocześnie podatnikiem podatku od towarów i usług, to obowiązują go zasady i sposoby dokumentowania operacji gospodarczych określone w ustawie o tym podatku (Dz. U. z 2004 roku Nr 54, poz. 535 ze zm.)

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.