Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-369/16-6/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-27
Teza: Uznanie za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa wybranych składników majątkowych oraz wyłączenia z opodatkowania aportu tych składników.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2016 r. (data wpływu 27 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 sierpnia 2016 r. (data wpływu 25 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa wybranych składników majątkowych oraz wyłączenia z opodatkowania aportu tych składników – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa wybranych składników majątkowych oraz wyłączenia z opodatkowania aportu tych składników. Wniosek uzupełniono w dniu 25 sierpnia 2016 r. o przeredagowanie pytania, doprecyzowanie opisu sprawy oraz o adres elektroniczny w systemie teleinformatycznym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 1 stycznia 2003 r., pod obecną nazwą WN. Od roku 2003 jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a od roku 2013 zobowiązany jest do prowadzenia pełnej księgowości.

Przedmiotem jego działalności jest sprzedaż hurtowa urządzeń, akcesoriów komputerowych, w tym głównie zasilaczy, baterii do laptopów, lamp do projektorów. We wpisie do ewidencji działalności gospodarczej przedmiot działalności sklasyfikowany jest jako: 46.51.Z.

Procedura zakupu i sprzedaży towarów handlowych przebiega w następujący sposób:

Właściciel Firmy każdorazowo zamawia drogą mailową u chińskiego producenta gotowy produkt sygnując go własnym znakiem towarowym WxW lub BxM. Towary są pakowane przez dostawcę w spersonalizowane opakowania odbiorcy z dołączoną kartą gwarancyjną oraz instrukcją obsługi, a następnie wysyłane drogą morską, jak również sporadycznie drogą lotniczą do Polski. Płatność za towar dokonywana jest zawsze w 100% jako przedpłata tuż przed wysyłką. Odprawa celna towaru następuje na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, następnie towar trafia do magazynu Firmy. Dystrybucja produktów odbywa się poprzez stronę internetową. Głównymi odbiorcami Firmy WN są partnerzy handlowi, którzy poprzez system B2B posiadają stały dostęp do stanów magazynowych, cen zakupu, rozliczeń finansowych, wglądu do faktur oraz zamówień itd. Około 80% całkowego przychodu Firmy stanowi dystrybucja towaru na terenie Polski. Pozostałe 20% to sprzedaż do głównego partnera. Współpraca handlowa pomiędzy WN, a partnerami handlowymi nie jest określona umowami handlowymi. Warunki handlowe, tj. termin płatności, kredyt kupiecki, ceny zakupu ustalane są indywidualnie z każdym partnerem handlowym na podstawie jego obrotów, posiadanego zaplecza handlowego partnera, tj. ilości sklepów stacjonarnych, stron www (czyli brany jest jego potencjał), jak również od tego, jakie warunki handlowe posiada lub proponuje mu konkurencja. Ścisłej procedury ustalania warunków nie ma – zależy to od rozmowy naszego handlowca, który posiada pewien przedział cen, warunków handlowych, tj. terminu płatności oraz limitu kupieckiego, w którym może się poruszać.

W latach 2003-2013 siedzibą Firmy były pomieszczenia gospodarcze użyczone nieodpłatnie przez rodziców Pana. W związku z rozwojem Firmy w roku 2013 został wybudowany budynek biurowo-magazynowy, który wykorzystywany jest wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej. Budynek wraz z wyposażeniem, gruntem oraz rzeczami do niego przynależnymi został wpisany do ewidencji środków trwałych w roku 2013 oraz amortyzowany zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej u.p.d.o.f. Cały budynek ma 428,7 m2, z czego część biurowa zajmuje 232,10 m2 a część magazynowa 196,60 m2. W części biurowej budynku znajdują się pomieszczenia biurowe, które zajmują pracownicy, sala konferencyjna, gabinet biurowy właściciela firmy, kuchnia wraz z wyposażeniem, szatnia, wc i łazienka.

Na budowę obiektu w roku 2012 zaciągnięty został kredyt bankowy dla przedsiębiorców, którego spłata nastąpi w czerwcu 2017 r. Kredyt zaciągnięty został przez Pana, jako przedsiębiorcę, a zabezpieczeniem spłaty zobowiązań jest ustanowiona hipoteka na wybudowanym budynku. Odsetki od kredytu stanowią koszt uzyskania przychodu przedsiębiorcy. W budynku znajduje się sprzęt i wyposażenie służące wyłącznie prowadzeniu działalności gospodarczej i są to w szczególności: komputery, meble, krzesła, programy komputerowe, kamera, kasa fiskalna, telefony, terminal danych, odkurzacz, klimatyzator, projektor, aparaty fotograficzne.

Wszystkie te elementy wpisane zostały do księgi środków trwałych, a przedsiębiorca dokonuje od nich odpisów amortyzacyjnych i umorzeniowych.

Do wartości niematerialnych i prawych zaliczono: oprogramowanie sklepu internetowego, domenę i program magazynowo-księgowy, na którym Firma opiera sprzedaż i wymianę danych. WN ma podpisane umowy leasingu operacyjnego dotyczące trzech środków transportu:

*   A. (samochód osobowy);
*   B. (samochód osobowy);
*   C. (samochód osobowy).

Raty leasingowe oraz opłata wstępna stanowią koszt uzyskania przychodu leasingobiorcy. Wymienione samochody służą prowadzeniu działalności gospodarczej, w tym w szczególności dojazdu na spotkania z kontrahentami, spotkania biznesowe oraz załatwianiu wszelkich spraw związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Dodatkowym środkiem trwałym wykupionym po okresie leasingu jest widlak. Widlak w prowadzonej działalności służy załadowywaniu i rozładowywaniu towaru z magazynu i do magazynu w siedzibie przedsiębiorstwa.

W chwili obecnej Wnioskodawca zatrudnia na postawie umowy o pracę 5 pracowników, w tym:

*   1 kierownika ds. sprzedaży i marketingu;
*   2 specjalistów ds. klientów kluczowych;
*   1 pracownika biurowego/obsługa klienta;
*   1 pracownika ds. obsługi klienta hurtowego.

Zainteresowany prowadzi działalność i osobiście nadzoruje pracę pracowników w siedzibie Firmy oraz wyznacza nowe kierunki rozwoju swojego przedsiębiorstwa.

W najbliższej przyszłości (prawdopodobnie w czerwcu 2016 r.) Wnioskodawca zamierza podpisać stałą umowę współpracy dotyczącą dystrybucji produktów WxW oraz BxM. Będzie to jedyna stała umowa współpracy związana z realizacją zadań gospodarczych podpisana przez Pana, jako właściciela Firmy. Po wniesieniu przedsiębiorstwa w postaci aportu do spółki komandytowej zamierza kontynuować tę umowę, jako następca prawny.

Jedynymi stałymi umowami, jakimi WN jest związany, to umowy na media związane z użytkowaniem budynku biurowo-magazynowego i są to usługi dostarczenia wody, gazu, prądu, wywóz śmieci itp.

W tym roku planowane jest przekształcenie organizacyjno-prawne działalności prowadzonej przez Pana. Właściciel Firmy zamierza utworzyć spółkę komandytową, w której komplementariuszem będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a komandytariuszem Pan. Właścicielem oraz jedynym udziałowcem spółki z o.o. (która będzie komplementariuszem) będzie także Pan, a kapitał zakładowy tej spółki kapitałowej wynosić będzie około 5.000 zł. Pan jako komandytariusz spółki komandytowej, wniesie do niej wkład niepieniężny w postaci swojego przedsiębiorstwa. Komplementariusz, (czyli spółka z o.o.) wniesie do spółki komandytowej wkład pieniężny – gotówkę. Udziały w zyskach w spółce komandytowej podzielone zostaną w taki sposób, że komandytariusz, który wniesie 95% majątku do spółki otrzyma 95% udziałów w spółce komandytowej. Natomiast komplementariusz, czyli spółka z o.o. wniesie 5% majątku do spółki komandytowej i otrzyma 5% udziałów w spółce komandytowej.

WN zamierza przenieść aportem swoje przedsiębiorstwo, ale z wyłączeniem następujących składników majątkowych:

*   budynku biurowo-magazynowego,
*   gruntu na stałe z budynkiem związanym,
*   wyposażenia budynku, które obejmować będzie: regały magazynowe, meble biurowe (stoły, szafy, krzesła, regały, kanapę i fotele), odkurzacz przemysłowy, klimatyzator, meble kuchenne – jest to wyposażenie funkcjonalnie związane z pomieszczeniami zamówione „pod wymiar”, a odkurzacz i klimatyzator służą ich właściwej konserwacji,
*   3 samochodów, które są leasingowane, oraz samochód (widlak).

W przedsiębiorstwie Wnioskodawcy pozostaną także księgi rachunkowe Firmy.

Umowy, należności oraz zobowiązania związane z budynkiem, w szczególności: kredyt bankowy udzielony na wybudowanie budynku, umowy związane z mediami, energią, wywozem śmieci, podatek od gruntu, umowy ubezpieczeniowe budynku pozostaną niezmienione, a ich stroną będzie Zainteresowany. Stroną umów leasingowych także pozostanie WN.

Cały pozostały majątek firmy, który obejmuje w szczególności: sprzęt komputerowy, centralę telefoniczną, aparaty fotograficzne, kamerę, sprzęt grający, terminal danych, serwer IBM, telefony komórkowe, projektor, telewizor, oprogramowanie sklepu, domenę, program, pracowników, znaki towarowe WxW i BxM, należności i zobowiązania przedsiębiorstwa, towary, zapasy, środki pieniężne na rachunku bankowym i w kasie, zostanie wniesiony do spółki komandytowej jako aport przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przez Pana.

Majątek ten, w ocenie Wnioskodawcy, jest ściśle związany z działalnością, niezbędny i wystarczający do prowadzenia takiej samej działalności gospodarczej, ale w formie spółki komandytowej.

Zainteresowany po wniesieniu swojego przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, zamierza zmienić przedmiot swojego przedsiębiorstwa prowadzonego na własne nazwisko w ewidencji działalności gospodarczej, na działalność z zakresu najmu:

*   nieruchomości (pomieszczeń biurowych i magazynowych),
*   samochodów osobowych.

Księgi rachunkowe przedsiębiorstwa Wnioskodawcy pozostaną w działalności prowadzonej na własne nazwisko.

Kosztem uzyskania przychodu w działalności prowadzonej na własne nazwisko pozostaną opłaty związane z utrzymaniem i prawidłowym funkcjonowaniem budynku biurowo-magazynowego takie jak: opłata za media, wywóz śmieci, podatek od nieruchomości, odsetki od kredytu bankowego zaciągniętego na budowę budynku biurowo-magazynowego, raty leasingowe oraz amortyzacja środków trwałych pozostających w przedsiębiorstwie itp. Przychodem będzie czynsz najmu budynku i samochodów, których stroną będzie spółka komandytowa Pana.

Działalność z zakresu najmu budynku i samochodów Wnioskodawca będzie prowadził na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, jako działalność na własne nazwisko. Numer wpisu do ewidencji się nie zmieni. Zmianie ulegnie przedmiot działalności i jego symbol.

W aneksie do umowy spółki komandytowej WN zobowiąże się wynajmować budynek Spółce komandytowej celem kontynuowania tam tej samej działalności gospodarczej przez spółkę komandytową. Przedmiotem najmu będzie cały budynek wraz z wyposażeniem funkcjonalnie związanym z budynkiem, który został wyłączony wcześniej z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz najem samochodów. WN po wniesieniu aportu przedsiębiorstwa do spółki komandytowej zamierza otworzyć w spółce nowe księgi rachunkowe, ponieważ do kontynuacji przedmiotowej działalności gospodarczej nie jest niezbędne przeniesienie tych ksiąg. Konieczne jest jedynie otwarcie ksiąg rachunkowych w nowym podmiocie i w sposób prawidłowy i rzetelny ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych. Aby w sposób prawidłowy zaksięgować wniesiony aport przedsiębiorstwa potrzebne są jedynie informacje o wartości i przedmiocie wniesionych składników majątkowych, a te informacje WN zobowiąże się przekazać.

W dniu 25 sierpnia 2016 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

1.  Po wyłączeniu elementów, które nie będą przedmiotem aportu do spółki komandytowej, pozostałe składniki będą w dalszym ciągu spełniały wymogi określone w art. 551 Kodeksu cywilnego. Zainteresowany zaznacza, że ustawodawca w cytowanym wyżej artykule celowo zastosował zwrot „w szczególności” tym samym zostawiając otwarty katalog składników przedsiębiorstwa. Zatem podane w art. 551 elementy przedsiębiorstwa wypunktowane od cyfry 1 do 9 są jedynie przykładami i nie ma wymogu zaistnienia każdego i tylko wymienionego przykładu, aby nastąpiło spełnienie przesłanek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Najistotniejszym znaczeniem jest funkcjonalność wnoszonych aportem składników majątkowych. Czy ich wniesienie spowoduje możliwość dalszego funkcjonowania przedsiębiorstwa. Zdaniem Wnioskodawcy, taka funkcjonalność zaistnieje w zespole składników materialnych i niematerialnych aportowanych do spółki komandytowej.
2.  Minimum majątku koniecznego do podjęcia działalności tożsamej z dotychczasową jest absolutnie spełnione bowiem przedsiębiorstwo Pana do dalszego prowadzenia działalności potrzebuje:,ul type=circle>
3.  zespołu przeszkolonych pracowników potrzebnych do zamawiania towarów handlowych, ich sprzedaży, rozliczania i wysyłki – dojdzie do kodeksowego przejęcia zakładu pracy na innego pracodawcę w trybie art. 231 Kodeksu pracy (Dz. U. z 1974 r., Nr 21, poz. 141, z późn. zm.) – dalej k.p.,
4.  informacji handlowych, w tym kontaktów do producentów chińskich, u których towary są zamawiane, znajomości specyfiki towarów oraz ich technicznych parametrów – wszystkie te informacje znajdują się w pamięci komputerów,
5.  środków pieniężnych niezbędnych do rozliczenia z dostawcami (zostaną wniesione aportem),
6.  wyposażenia biura, które umożliwi wykonywanie czynności ściśle wiążących się z prowadzeniem takiej samej działalności gospodarczej. W rozpatrywanej sprawie będą to: komputery i laptopy zawierające informacje przedsiębiorstwa, oprogramowanie, telefony, maszyny, urządzenia,
7.  towarów handlowych,
8.  nazwy przedsiębiorstwa, znaki towarowe, które są rozpoznawalne na rynku przez kontrahentów, zapewniając tym samym płynność w kontynuacji działalności gospodarczej,
9.  prawo wynikające z umów najmu nieruchomości i ruchomości (Wnioskodawca w umowie najmu zobowiąże się wynajmować lokal biurowo-magazynowy wraz z wyposażeniem i samochodami spółce komandytowej, co zostanie również odnotowane w aneksie do umowy spółki komandytowej). Zatem spółka komandytowa w momencie wniesienia aportu będzie miała zapewnione miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz lokal, w którym działalność tego samego rodzaju może być faktycznie prowadzona.Wszystkie wyżej opisane składniki majątku Firmy, które są niezbędne do prowadzenia dalszej działalności tego samego rodzaju, zostaną określone jako aport przedsiębiorstwa Pana. Natomiast lokal magazynowo-biurowy wraz z wyposażeniem, w którym będzie prowadzone przedsiębiorstwo w formie spółki komandytowej oraz samochody wykorzystywane do prowadzenia działalności, będą spółce zapewnione poprzez umowę najmu między Panem a spółką komandytową. Ustawodawca definiując pojęcie przedsiębiorstwa w kodeksie cywilnym nie zastrzegł wymogu, aby przedsiębiorstwo posiadało na własność nieruchomość, w której będzie się mieścić miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Lokal biurowo-magazynowy, w którym można wykonywać wszelkie czynności biurowe oraz składować zamówione towary wraz z wyposażeniem budynku takim, jak: regały magazynowe, meble biurowe (stoły, szafy, krzesła, regały, kanapę i fotele), odkurzacz przemysłowy, klimatyzator, meble kuchenne, będzie spółce zapewniony. Wnioskodawca podkreśla, że nie chodzi o prawo do lokalu, a prawa wynikające z umów najmu lub dzierżawy nieruchomości – art. 551 pkt 3 k.c. Wyłączenie z aportu ksiąg rachunkowych w żaden sposób nie wpłynie na dalsze prowadzenie przedmiotowej działalności w formie spółki. Spółka komandytowa w momencie uzyskania wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego otworzy swoje księgi rachunkowe i w sposób prawidłowy zaksięguje przedmiot aportu. Do dalszego funkcjonowania tej spółki nie są potrzebne księgi przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a jedynie pewne informacje w nich zawarte, np. metody amortyzacji środków trwałych. Informacje te WN zobowiąże się przekazać spółce. Zatem wnoszone przez Wnioskodawcę składniki, będą stanowiły całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, tak aby samodzielnie mogły wykonywać zadania gospodarcze w zakresie, w jakim były one wykorzystywane dotychczas w przedsiębiorstwie. Obejmuje on: sprzęt komputerowy, centralę telefoniczną, aparaty fotograficzne, kamerę, sprzęt grający, terminal danych, serwer IBM, telefony komórkowe, projektor, telewizor, oprogramowanie sklepu, domenę, program, pracowników, znaki towarowe WxW i BxM, należności i zobowiązania przedsiębiorstwa, towary, zapasy, środki pieniężne na rachunku bankowym i w kasie i zostanie wniesiony do spółki komandytowej jako aport przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przez Pana. Dodatkowo w aneksie do umowy spółki komandytowej WN zobowiąże się wynajmować budynek Spółce komandytowej celem kontynuowania tam tej samej działalności gospodarczej przez spółkę komandytową. Przedmiotem najmu będzie cały budynek wraz z wyposażeniem funkcjonalnie związanym z budynkiem, który został wyłączony wcześniej z przedsiębiorstwa Pana oraz najem samochodów. W ocenie Zainteresowanego, wyżej opisany majątek stanowi całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym w taki sposób, że może samodzielnie wykonywać zadania gospodarcze w zakresie, w jakim były one wykorzystywane dotychczas w przedsiębiorstwie, ponieważ majątek, który nie jest wnoszony aportem będzie spółce udostępniony, a cały pozostały majątek będzie wniesiony do spółki komandytowej. Majątek aportowany do spółki jest ściśle związany z działalnością, niezbędny i wystarczający do prowadzenia takiej samej działalności gospodarczej, ale w formie spółki komandytowej.
10.  W związku z planowanym aportem przedsiębiorstwa dojdzie do kodeksowego przejęcia zakładu pracy na innego pracodawcę zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, w trybie art. 231 Kodeksu pracy (Dz. U. z 1974 r. Nr 21, poz. 141, z późn. zm.) – dalej k.p.
11.  Pomimo wyłączenia z aportu składników obejmujących: budynek biurowo-magazynowy, grunt na stałe z budynkiem związany, wyposażenie budynku, które obejmować będzie: regały magazynowe, meble biurowe (stoły, szafy, krzesła, regały, kanapę i fotele) odkurzacz przemysłowy, klimatyzator, meble kuchenne, 3 leasingowane samochody oraz widlak, spółka komandytowa będzie mogła kontynuować działalność w zakresie, w jakim była ona realizowana w dotychczasowym przedsiębiorstwie, ponieważ wyłączone elementy przedsiębiorstwa będą spółce wynajmowane. Zatem spółka będzie mogła prowadzić ten sam rodzaj działalności gospodarczej, używając w taki sam sposób zasobów, tych samych narzędzi pracy oraz w tym samym lokalu i pod tym samym adresem. Nie wystąpią zatem żadne przeszkody natury technicznej lub organizacyjnej, które uniemożliwiłyby spółce prowadzenie w ten sam sposób działalności o tym samym zakresie. Profil działalności tej spółki będzie taki sam, jak profil działalności Wnioskodawcy.
12.  W ocenie Wnioskodawcy, majątek będący przedmiotem aportu stanowi całość przedsiębiorstwa – poza wyłączonymi składnikami majątku. Do czynności wniesienia aportu nie ma potrzeby wyodrębniania jego organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie od reszty majątku, który nie jest przedmiotem aportu. Przedmiotem działalności Pana jest zakup i sprzedaż towarów komputerowych i elektronicznych. Są to proste czynności wykonywane przez właściciela Firmy oraz jego 5 pracowników zajmujących się sprzedażą, marketingiem oraz obsługą klientów. Wszystkie te czynności wykonywane są w jednej siedzibie przedsiębiorstwa. Zatem właściciel przedsiębiorstwa nie wyodrębniał w swojej Firmie działów, wydziałów lub nie tworzył oddziałów przedsiębiorstwa. Wszystkie przychody i obroty, jakie osiąga przedsiębiorstwo są związane z tą samą działalnością Firmy. Podobnie wszystkie koszty, jakie są ponoszone w związku z prowadzoną działalnością handlową, są ponoszone w celu osiągnięcia lub zachowania przychodu z handlu towarami komputerowymi i elektronicznymi. Cały majątek Firmy służy prowadzeniu tej samej działalności gospodarczej. Majątek przedsiębiorstwa, który ma być przedmiotem aportu, jest zdolny do dalszego prowadzenia działalności tego samego rodzaju. Zatem można powiedzieć, że aportowane przedsiębiorstwo jest niezależne organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie jako całość Firmy, a nie jego zorganizowana część. Aportowane przedsiębiorstwo będzie posiadało:
    1.  zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;
    2.  na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem wszystkie przychody i koszty, należności i zobowiązania przyporządkowane są w chwili obecnej jednemu przedsiębiorstwu prowadzącemu jeden rodzaj działalności gospodarczej – handel towarami komputerowymi i elektronicznymi. Nie ma też prawnego wymogu aportowania ksiąg podatkowych aportowanego przedsiębiorstwa. Podczas procedury aportu nastąpi stosowne rozksięgowanie składników majątkowych aportowanych. Nowo powstałej spółce będą przyporządkowane wszystkie przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością handlową aportowanego przedsiębiorstwa powstałe po wniesieniu aportu a wynikające z działalności spółki.
    3.  aportowane przedsiębiorstwo będzie stanowiło niezależne przedsiębiorstwo zdolne samodzielnie prowadzić działalność tego samego rodzaju. Przy czym należy podkreślić, że do uznania aportu jako przedsiębiorstwo nie jest konieczne wnoszenie wszystkich składników majątkowych Firmy, a jedynie (a właściwie w szczególności) tych, które stanowić będą minimum majątku koniecznego do podjęcia działalności tożsamej z działalnością dotychczasowego właściciela. Prawie cały majątek obecnego przedsiębiorstwa będzie wniesiony jako aport do spółki komandytowej. Natomiast majątek, który zostanie wyłączony, w szczególności budynek biurowo-magazynowy i jego wyposażenie wraz z gruntem, samochody służbowe, będą spółce zapewnione w takim samym zakresie, jak są wykorzystywane w chwili obecnej. Zatem przyszła spółka komandytowa będzie mogła kontynuować działalność gospodarczą firmy wykorzystując do tego, w taki sam sposób, budynek biurowo-magazynowy wraz z jego wyposażeniem oraz samochody służbowe. Przy czym podkreślić należy, że art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa, a odnosi się do kodeksowego znaczenia tego słowa. Zgodnie z brzmieniem art. 551 Kodeksu cywilnego, nie ma żadnego prawnego i formalnego wymogu, aby przedsiębiorstwo (w tym aportowane przedsiębiorstwo) miało wymóg posiadania na własność nieruchomości, gdzie działalność mogłaby być prowadzona. Co więcej taki wymóg uniemożliwiłby istnienie wielu firm. Aportowane przedsiębiorstwo będzie miało natomiast zapewnione prawo wynikające z umowy najmu do budynku biurowo-magazynowego wraz z jego wyposażeniem i samochodami służbowymi.

Informacje dotyczące tworzonej spółki komandytowej:

*   nazwa spółki: Sp. z o.o. Spółka komandytowa; adres spółki;
*   stopień zaawansowania przygotowań związanych z tworzeniem spółki: sporządzona jest umowa spółki komandytowej, utworzony został elektroniczny wniosek do KRS, sporządzona została umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która będzie jedynym komplementariuszem w spółce komandytowej, utworzony został elektroniczny wniosek o wpis do KRS tej samej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością;
*   spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która będzie jedynym komplementariuszem nazywać się będzie: Sp. z o.o.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług:

1.  Czy takie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (w którym nastąpiło wyłączenie: gruntu, budynku wraz z jego związanym funkcjonalnie wyposażeniem, samochodów oraz ksiąg rachunkowych) spełnia kryteria samodzielnego przedsiębiorstwa unormowanego art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) lub ewentualnie jego zorganizowanej części uregulowanym w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) i art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), które może być przedmiotem aportu do spółki komandytowej? (pytanie ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 23 sierpnia 2016 r., oznaczone we wniosku nr 1)
2.  Czy taki aport korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.) oraz w podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), czyli jest neutralny podatkowo dla wnoszącego i przyjmującego aport? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany plan aportu spełnia znamiona przedsiębiorstwa i tym samym może w pełni skorzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym oraz podatku od towarów usług odnośnie czynności wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa.

Uzasadnienie:

Ad 1.

Ustawa o podatku dochodowym nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa, a jedynie odwołuje się w art. 5a do kodeksowego znaczenia tego słowa. W kodeksie cywilnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) – dalej k.c. w art. 551 podano następującą definicję:

„Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z linią orzecznictwa i doktryny, które wyjaśniają pojęcie przedsiębiorstwa, kluczowe znaczenie ma kodeksowa (k.c.) istota przedsiębiorstwa. Najistotniejszą okolicznością kwalifikującą zespół składników niematerialnych i materialnych, jako przedsiębiorstwo jest jego przeznaczenie do prowadzenia działalności gospodarczej.

Aby stwierdzić, że doszło do wniesienia przedsiębiorstwa, jako aportu do spółki, a nie jedynie poszczególnych składników majątku, należy ustalić, czy na spółkę przeszło minimum majątku koniecznego do podjęcia działalności tożsamej z działalnością dotychczasowego właściciela i czy funkcja gospodarcza jest faktycznie wykonywana przez nabywcę. Jest to zatem kryterium funkcjonalne i celowościowe organizacji składników majątkowych. Jednocześnie sądy administracyjne podkreślają, że ustawodawca wymieniając przykładowe elementy przedsiębiorstwa celowo posłużył się zwrotem „w szczególności”, które oznaczać ma, że aby spełniać definicję przedsiębiorstwa nie jest konieczne zaistnienie wszystkich wymienionych przesłanek lub tylko tych wymienionych. Tym samym katalog składników majątkowych przedsiębiorstwa jest otwarty. W przekonaniu Wnioskodawcy przesłanka mówiąca o przeniesieniu minimum zespół składników materialnych i niematerialnych koniecznych do prowadzenia takiej samej działalności będących przedmiotem aportu jest wystarczająca do samodzielnego wykonywania zadań związanych z prowadzoną działalnością i nie wymaga udziału pozostałych struktur działalności wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy, takie minimum majątku koniecznego do podjęcia działalności tożsamej z dotychczasową jest absolutnie spełnione, bowiem przedsiębiorstwo Pana do dalszego prowadzenia działalności potrzebuje:

*   zespołu przeszkolonych pracowników potrzebnych do zamawiania towarów handlowych, ich sprzedaży, rozliczania i wysyłki – tu dojdzie do kodeksowego przejęcia zakładu pracy na innego pracodawcę w trybie art. 231 Kodeksu pracy (Dz. U. z 1974 r., Nr 21, poz. 141 ze zm.) – dalej k.p.;
*   informacji handlowych, w tym kontaktów do producentów chińskich, u których towary są zamawiane, znajomości specyfiki towarów oraz ich technicznych parametrów – wszystkie te informacje znajdują się w pamięci komputerów;
*   środków pieniężnych niezbędnych do rozliczenia z dostawcami (zostaną wniesione aportem);
*   wyposażenia biura, które umożliwi wykonywanie czynności ściśle wiążących się z prowadzeniem takiej samej działalności gospodarczej. W przedmiotowej sprawie będą to: komputery i laptopy zawierające informacje przedsiębiorstwa, oprogramowania, telefony, maszyny, urządzenia;
*   nazwy przedsiębiorstwa, znaki towarowe, które są rozpoznawalne na rynku przez kontrahentów zapewniając tym samym płynność w kontynuacji działalności gospodarczej.

Wszystkie wyżej opisane składniki majątku Firmy, które są niezbędne do prowadzenia dalszej działalności tego samego rodzaju, zostaną określone jako aport przedsiębiorstwa Pana. Natomiast lokal magazynowo-biurowy, w którym będzie prowadzone przedsiębiorstwo w formie spółki komandytowej oraz samochody wykorzystywane do prowadzenia działalności będą spółce zapewnione poprzez umowę najmu między Panem a spółką komandytową. Jednocześnie Wnioskodawca jest zdania, że wyłączenie z aportu ksiąg rachunkowych w żaden sposób nie wpłynie na dalsze prowadzenie przedmiotowej działalności w formie spółki. Spółka komandytowa w momencie uzyskania wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego otworzy swoje księgi rachunkowe i w sposób prawidłowy zaksięguje przedmiot aportu. Do dalszego funkcjonowania tej spółki nie są potrzebne księgi przedsiębiorstwa Pana, a jedynie pewne informacje w nich zawarte, np. metody amortyzacji środków trwałych. Informacje te WN zobowiąże się przekazać spółce.

Lokalu biurowo-magazynowego, w którym można wykonywać wszelkie czynności biurowe oraz składować zamówione towary wraz z wyposażeniem budynku takim, jak: regały magazynowe, meble biurowe (stoły, szafy, krzesła, regały, kanapę i fotele), odkurzacz przemysłowy, klimatyzator, meble kuchenne będą spółce zapewnione. Przy czym podkreślić należy, że nie chodzi o prawo do lokalu a prawa wynikające z umów najmu lub dzierżawy nieruchomości – art. 551 pkt 3 k.c. Podobne zagadnienie rozpatrywały sądy administracyjne, które w tej sprawie sformułowały następujące tezy:

*   wyrok WSA w Poznaniu, I SA/Po 132/20: „Brak nieruchomości w przekazywanym majątku nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, które pozwalają na prowadzenie dotychczasowej działalności handlowej. Nieruchomości wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej można, bowiem uzyskać w formie odpłatnego posiadania zależnego (wynajem, dzierżawa, leasing)”.
*   NSA w Warszawie, II FSK 1896/11: 1. Dopuszczalne jest wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 55 z indeksem 1 k.c., a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą przedmiot przedsiębiorstwo. Zakres włączeń poszczególnych składników nie może jednak być na tyle szeroki, aby przekreślił istotę przedsiębiorstwa. 2. Nie można przyjąć, jako zasady, że wyłączenie pewnych elementów majątku z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa oznacza, że czynność taka nie może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo.
*   wyrok WSA w Krakowie, I SA/Kr 332/10: 1. Nawet, gdy zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych nie zawiera praw do nieruchomości, ale może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie wykonujące postawione przed nim zadania, to spełnia ono pojęcie przedsiębiorstwa określone w kodeksie cywilnym. 2. Nawet brak jakiegokolwiek tytułu prawnego do nieruchomości nie może stanowić uzasadnienia do uznania, iż zorganizowana masa majątkowa nie ma przymiotu przedsiębiorstwa.
*   wyrok Sądu Najwyższego, V CSK 294/08: „Co prawda z przepisu art. 55 z indeksem 2 k.c. można a contrario wywodzić, że m.in. z treści czynności prawnej może wynikać, iż czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo nie obejmuje wszystkiego, co wchodzi w jego skład, tym niemniej swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres włączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa (art. 55 z indeksem 1 k.c.). Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować, co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo”.
*   wyrok NSA w Warszawie, znak II FSK 2288/11: „Jakkolwiek, działalność gospodarcza musi być realizowana w określonym fizycznie miejscu, to jednak prawo do władania nieruchomością, na której funkcjonuje zorganizowana cześć przedsiębiorstwa nie musi wchodzić w skład tak wyodrębnionej całości. Stawianie takiego wymogu przez organ interpretacyjny jest nieracjonalne”.
*   wyrok NSA w Warszawie, I FSK 1223/11: 1. Pojęcia „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa” zawarte w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy. 2. Za całkowicie prawidłowy uznać należy wniosek, że użyte w art. 6 ust. 1 u.p.t.u. pojęcie „przedsiębiorstwo” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu.
*   wyrok WSA w Warszawie III SA/Wa 1767/10: 1. Użyte w art. 6 ust. 1 u.p.t.u. pojęcie „przedsiębiorstwo” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu. 2. Użyte w art. 6 ust. 1 VATU pojęcie „przedsiębiorstwo” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu. (\`(...)\`) „Transakcją zbycia”, o której mowa w art. 6 ust. 1 VATU, jest każda czynność w świetle obowiązujących przepisów skutkująca przeniesieniem własności przedsiębiorstwa”. W aportowanym przedsiębiorstwie Pana nie jest konieczne przeniesienie własności do nieruchomości, ruchomości (z ich ujawnieniem w ewidencji środków trwałych) oraz ksiąg rachunkowych celem prowadzenia dalszej działalności tego rodzaju. Konieczne jest natomiast zapewnienie miejsca oraz warunków, w którym spółka komandytowa mogłaby kontynuować tak prowadzoną działalność. Zatem Wnioskodawca zobowiąże się, w aneksie do umowy spółki komandytowej, wynajmować spółce komandytowej budynek wraz z wyposażeniem biurowym celem prowadzenia w nim działalności gospodarczej tego samego rodzaju.

Ad 2. (stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej podatku od towarów i usług)

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.) – dalej u.p.t.u., wyłącza zastosowanie przepisów ustaw do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 u.p.t.u., tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach, których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu). W przedmiotowej sprawie takie zdarzenie będzie miało miejsce, ponieważ nowy podmiot – spółka komandytowa będzie rozporządzała aportem jak właściciel.

O słuszności twierdzenia WN świadczą następujące wyroki sądów administracyjnych:

*   wyrok NSA w Warszawie, I FSK 1/11 teza: „Jeśli podatnik sprzedaje zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to nie podlega to opodatkowaniu VAT i nie ma żadnej potrzeby wystawiania faktury”.
*   wyrok NSA w Warszawie, znak I FSK 1062/10, teza: „Jeśli wyłączenie nieruchomości nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to wkład w takiej postaci nie podlega VAT”.

Wnioskodawca w opisanym zdarzeniu przyszłym jest zdania, że zespół wniesionych aportem składników materialnych i niematerialnych jest zdolny do prowadzenia samodzielnie przedsiębiorstwa w spółce komandytowej. Do prowadzenia takiej samej działalności w formie spółki WN potrzebuje jedynie: sprzętu elektronicznego, informacji handlowych i gospodarczych, znaków towarowych rozpoznawalnych na rynku (WxW, BxM), systemu B2B, środków pieniężnych na rachunku bankowym (walutowym i złotówkowym), pracowników, sklepu internetowego, programów magazynowo-księgowych oraz lokalu (przy czym nie jest konieczne posiadanie lokalu na własność, a jedynie zapewnienie miejsca pracy np. poprzez najem lokalu), w którym wspólnik i pracownicy mogliby wykonywać pracę. Wszystkie te elementy są zapewnione, zatem – zdaniem Wnioskodawcy – taki zespół składników spełnia znamiona „przedsiębiorstwa”. Jako poparcie swojego twierdzenia Zainteresowany powołał tezy wyroków sądów administracyjnych:

*   WSA we Wrocławiu, I SA/Wr 1297/10: „Zakres przedmiotowy dopuszczalnego wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług obejmuje całość lub część przedsiębiorstwa rozumianych, jako zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym). Z tego punktu widzenia istotne jest to, aby na bazie nabytego majątku nabywca mógł kontynuować dotychczasową działalność zbywcy”.
*   NSA w Warszawie, I FSK 1223/11: „1. Pojęcia „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa” zawarte w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy. 2. Za całkowicie prawidłowy uznać należy wniosek, że użyte w art. 6 ust. 1 u.p.t.u. pojęcie „przedsiębiorstwo” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), dalej: k.c. Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów,
3.  oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
4.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
5.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
6.  koncesje, licencje i zezwolenia;
7.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
8.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
9.  tajemnice przedsiębiorstwa;
10.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przepis ten odgrywa szczególnie istotną rolę, gdyż konstytuuje on zasadę, że przedsiębiorstwo może stanowić przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 k.c. określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Nie wszystkie jednak elementy tworzące przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT) prowadzi działalność gospodarczą od 1 stycznia 2003 r., pod obecną nazwą WN. Przedmiotem jego działalności jest sprzedaż hurtowa urządzeń, akcesoriów komputerowych, w tym głównie zasilaczy, baterii do laptopów, lamp do projektorów.

W związku z rozwojem Firmy w roku 2013 został wybudowany budynek biurowo-magazynowy, który wykorzystywany jest wyłącznie do prowadzenia przedmiotowej działalności gospodarczej. W budynku znajduje się sprzęt i wyposażenie służące wyłącznie prowadzeniu działalności gospodarczej i są to w szczególności: komputery, meble, krzesła, programy komputerowe, kamera, kasa fiskalna, telefony, terminal danych, odkurzacz, klimatyzator, projektor, aparaty fotograficzne. Wszystkie te elementy wpisane zostały do księgi środków trwałych, a przedsiębiorca dokonuje od nich odpisów amortyzacyjnych i umorzeniowych.

Do wartości niematerialnych i prawych zaliczono: oprogramowanie sklepu internetowego, domenę i program magazynowo-księgowy, na którym firma opiera sprzedaż i wymianę danych. WN ma podpisane umowy leasingu operacyjnego dotyczące trzech środków transportu:

*   A. (samochód osobowy);
*   B. (samochód osobowy);
*   C. (samochód osobowy).

Dodatkowym środkiem trwałym wykupionym po okresie leasingu jest widlak służąca do załadowywania i rozładowywania towaru z magazynu i do magazynu w siedzibie przedsiębiorstwa.

W chwili obecnej Wnioskodawca zatrudnia na postawie umowy o pracę 5 pracowników, w tym:

*   1 kierownika ds. sprzedaży i marketingu;
*   2 specjalistów ds. klientów kluczowych;
*   1 pracownika biurowego/obsługa klienta;
*   1 pracownika ds. obsługi klienta hurtowego.

Zainteresowany osobiście nadzoruje pracę pracowników w siedzibie Firmy oraz wyznacza nowe kierunki rozwoju swojego przedsiębiorstwa.

Planowane jest przekształcenie organizacyjno-prawne działalności prowadzonej przez Pana. Właściciel Firmy zamierza utworzyć spółkę komandytową, w której komplementariuszem będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a komandytariuszem WN. Właścicielem oraz jedynym udziałowcem spółki z o.o. (która będzie komplementariuszem) będzie także WN, a kapitał zakładowy tej spółki kapitałowej wynosić będzie około 5.000 zł. WN, jako komandytariusz spółki komandytowej wniesie do niej wkład niepieniężny w postaci swojego przedsiębiorstwa. Komplementariusz, (czyli spółka z o.o.) wniesie do spółki komandytowej wkład pieniężny – gotówkę. Udziały w zyskach w spółce komandytowej podzielone zostaną w taki sposób, że komandytariusz, który wniesie 95% majątku do spółki otrzyma 95% udziałów w spółce komandytowej. Natomiast komplementariusz, czyli spółka z o.o. wniesie 5% majątku do spółki komandytowej i otrzyma 5% udziałów w spółce komandytowej.

WN zamierza przenieść aportem swoje przedsiębiorstwo, ale z wyłączeniem następujących składników majątkowych:

*   budynku biurowo-magazynowego,
*   gruntu na stałe z budynkiem związanym,
*   wyposażenia budynku, które obejmować będzie: regały magazynowe, meble biurowe (stoły, szafy, krzesła, regały, kanapę i fotele), odkurzacz przemysłowy, klimatyzator, meble kuchenne – jest to wyposażenie funkcjonalnie związane z pomieszczeniami zamówione „pod wymiar”, a odkurzacz i klimatyzator służą ich właściwej konserwacji,
*   3 samochodów, które są leasingowane, oraz samochód (widlak).

W przedsiębiorstwie Wnioskodawcy pozostaną także księgi rachunkowe Firmy.

Umowy, należności oraz zobowiązania związane z budynkiem, w szczególności: kredyt bankowy udzielony na wybudowanie budynku, umowy związane z mediami, energią, wywozem śmieci, podatek od gruntu, umowy ubezpieczeniowe budynku pozostaną niezmienione, a ich stroną będzie Zainteresowany. Stroną umów leasingowych także pozostanie WN.

Cały pozostały majątek Firmy, który obejmuje w szczególności: sprzęt komputerowy, centralę telefoniczną, aparaty fotograficzne, kamerę, sprzęt grający, terminal danych, serwer IBM, telefony komórkowe, projektor, telewizor, oprogramowanie sklepu, domenę, program, pracowników, znaki towarowe WxW i BxM, należności i zobowiązania przedsiębiorstwa, towary, zapasy, środki pieniężne na rachunku bankowym i w kasie, zostanie wniesiony do spółki komandytowej jako aport przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przez Pana.

Majątek ten, w ocenie Wnioskodawcy, jest ściśle związany z działalnością, niezbędny i wystarczający do prowadzenia takiej samej działalności gospodarczej, ale w formie spółki komandytowej.

Zainteresowany po wniesieniu swojego przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, zamierza zmienić przedmiot swojego przedsiębiorstwa prowadzonego na własne nazwisko w ewidencji działalności gospodarczej, na działalność z zakresu najmu:

*   nieruchomości (pomieszczeń biurowych i magazynowych),
*   samochodów osobowych.

Księgi rachunkowe przedsiębiorstwa Wnioskodawcy pozostaną w działalności prowadzonej na własne nazwisko.

Kosztem uzyskania przychodu w działalności prowadzonej na własne nazwisko pozostaną opłaty związane z utrzymaniem i prawidłowym funkcjonowaniem budynku biurowo-magazynowego takie jak: opłata za media, wywóz śmieci, podatek od nieruchomości, odsetki od kredytu bankowego zaciągniętego na budowę budynku biurowo-magazynowego, raty leasingowe oraz amortyzacja środków trwałych pozostających w przedsiębiorstwie itp. Przychodem będzie czynsz najmu budynku i samochodów, których stroną będzie spółka komandytowa Pana.

Działalność z zakresu najmu budynku i samochodów Wnioskodawca będzie prowadził na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, jako działalność na własne nazwisko. Numer wpisu do ewidencji się nie zmieni. Zmianie ulegnie przedmiot działalności i jego symbol.

W aneksie do umowy spółki komandytowej WN zobowiąże się wynajmować budynek Spółce komandytowej celem kontynuowania tam tej samej działalności gospodarczej przez spółkę komandytową. Przedmiotem najmu będzie cały budynek wraz z wyposażeniem funkcjonalnie związanym z budynkiem, który został wyłączony wcześniej z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz najem samochodów. WN po wniesieniu aportu przedsiębiorstwa do spółki komandytowej zamierza otworzyć w spółce nowe księgi rachunkowe, ponieważ do kontynuacji przedmiotowej działalności gospodarczej nie jest niezbędne przeniesienie tych ksiąg. Konieczne jest jedynie otwarcie ksiąg rachunkowych w nowym podmiocie i w sposób prawidłowy i rzetelny ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych. Aby w sposób prawidłowy zaksięgować wniesiony aport przedsiębiorstwa potrzebne są jedynie informacje o wartości i przedmiocie wniesionych składników majątkowych, a te informacje WN zobowiąże się przekazać.

Po wyłączeniu elementów, które nie będą przedmiotem aportu do spółki komandytowej, pozostałe składniki będą w dalszym ciągu spełniały wymogi określone w art. 55 Kodeksu cywilnego.

Minimum majątku koniecznego do podjęcia działalności tożsamej z dotychczasową jest spełniona bowiem przedsiębiorstwo Pana do dalszego prowadzenia działalności potrzebuje:

*   zespołu przeszkolonych pracowników potrzebnych do zamawiania towarów handlowych, ich sprzedaży, rozliczania i wysyłki – dojdzie do kodeksowego przejęcia zakładu pracy na innego pracodawcę w trybie art. 231 ustawy Kodeks pracy,
*   informacji handlowych, w tym kontaktów do producentów chińskich, u których towary są zamawiane, znajomości specyfiki towarów oraz ich technicznych parametrów – wszystkie te informacje znajdują się w pamięci komputerów,
*   środków pieniężnych niezbędnych do rozliczenia z dostawcami (zostaną wniesione aportem),
*   wyposażenia biura, które umożliwi wykonywanie czynności ściśle wiążących się z prowadzeniem takiej samej działalności gospodarczej. W rozpatrywanej sprawie będą to: komputery i laptopy zawierające informacje przedsiębiorstwa, oprogramowanie, telefony, maszyny, urządzenia,
*   towarów handlowych,
*   nazwy przedsiębiorstwa, znaki towarowe, które są rozpoznawalne na rynku przez kontrahentów, zapewniając tym samym płynność w kontynuacji działalności gospodarczej,
*   praw wynikających z umów najmu nieruchomości i ruchomości (Wnioskodawca w umowie najmu zobowiąże się wynajmować lokal biurowo-magazynowy wraz z wyposażeniem i samochodami spółce komandytowej, co zostanie również odnotowane w aneksie do umowy spółki komandytowej). Zatem spółka komandytowa w momencie wniesienia aportu będzie miała zapewnione miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz lokal, w którym działalność tego samego rodzaju może być faktycznie prowadzona.

Wszystkie wyżej opisane składniki majątku firmy, które są niezbędne do prowadzenia dalszej działalności tego samego rodzaju zostaną określone jako aport przedsiębiorstwa Pana. Natomiast lokal magazynowo-biurowy wraz z wyposażeniem, w którym będzie prowadzone przedsiębiorstwo w formie spółki komandytowej oraz samochody wykorzystywane do prowadzenia działalności, będą spółce zapewnione poprzez umowę najmu między Panem a spółką komandytową. Lokal biurowo-magazynowy, w którym można wykonywać wszelkie czynności biurowe oraz składować zamówione towary wraz z wyposażeniem budynku, takim jak: regały magazynowe, meble biurowe (stoły, szafy, krzesła, regały, kanapę i fotele), odkurzacz przemysłowy, klimatyzator, meble kuchenne, będzie spółce zapewniony.

Wyłączenie z aportu ksiąg rachunkowych w żaden sposób nie wpłynie na dalsze prowadzenie działalności w formie spółki. Spółka komandytowa w momencie uzyskania wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego otworzy swoje księgi rachunkowe i w sposób prawidłowy zaksięguje przedmiot aportu. Do dalszego funkcjonowania tej spółki nie są potrzebne księgi przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a jedynie pewne informacje w nich zawarte, np. metody amortyzacji środków trwałych. Informacje te WN zobowiąże się przekazać spółce.

Wnoszone składniki będą stanowiły całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, tak aby samodzielnie mogły wykonywać zadania gospodarcze w zakresie, w jakim były one wykorzystywane dotychczas w przedsiębiorstwie. Obejmuje on: sprzęt komputerowy, centralę telefoniczną, aparaty fotograficzne, kamerę, sprzęt grający, terminal danych, serwer IBM, telefony komórkowe, projektor, telewizor, oprogramowanie sklepu, domenę, program, pracowników, znaki towarowe WxW i BxM, należności i zobowiązania przedsiębiorstwa, towary, zapasy, środki pieniężne na rachunku bankowym i w kasie zostanie wniesiony do spółki komandytowej jako aport przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przez Pana.

Dodatkowo w aneksie do umowy spółki komandytowej WN zobowiąże się wynajmować budynek spółce komandytowej celem kontynuowania tam tej samej działalności gospodarczej przez tą spółkę komandytową. Przedmiotem najmu będzie cały budynek wraz z wyposażeniem funkcjonalnie związanym z budynkiem, który został wyłączony wcześniej z przedsiębiorstwa Pana oraz najem samochodów.

Wyżej opisany majątek stanowi całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym w taki sposób, że może samodzielnie wykonywać zadania gospodarcze w zakresie, w jakim były one wykorzystywane dotychczas w przedsiębiorstwie, ponieważ majątek, który nie jest wnoszony aportem będzie spółce udostępniony, a cały pozostały majątek będzie wniesiony do spółki komandytowej.

Pomimo wyłączenia z aportu składników obejmujących: budynek biurowo-magazynowy, grunt na stałe z budynkiem związany, wyposażenie budynku, które obejmować będzie: regały magazynowe, meble biurowe (stoły, szafy, krzesła, regały, kanapę i fotele) odkurzacz przemysłowy, klimatyzator, meble kuchenne, 3 leasingowane samochody oraz widlak, spółka komandytowa będzie mogła kontynuować działalność w zakresie, w jakim była ona realizowana w dotychczasowym przedsiębiorstwie, ponieważ wyłączone elementy przedsiębiorstwa będą spółce wynajmowane. Zatem spółka będzie mogła prowadzić ten sam rodzaj działalności gospodarczej, używając w taki sam sposób zasobów, tych samych narzędzi pracy oraz w tym samym lokalu i pod tym samym adresem. Nie wystąpią zatem żadne przeszkody natury technicznej lub organizacyjnej, które uniemożliwiłyby spółce prowadzenie w ten sam sposób działalności o tym samym zakresie. Profil działalności tej spółki będzie taki sam jak profil działalności Wnioskodawcy.

Majątek będący przedmiotem aportu stanowi całość przedsiębiorstwa – poza wyłączonymi składnikami majątku. Do czynności wniesienia aportu nie ma potrzeby wyodrębniania jego organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie od reszty majątku, który nie jest przedmiotem aportu. Przedmiotem działalności Pana jest zakup i sprzedaż towarów komputerowych i elektronicznych. Są to proste czynności wykonywane przez właściciela Firmy oraz jego 5 pracowników znajdujących się sprzedażą, marketingiem oraz obsługą klientów. Wszystkie te czynności wykonywane są w jednej siedzibie przedsiębiorstwa. Zatem właściciel przedsiębiorstwa nie wyodrębniał w swojej Firmie działów, wydziałów lub nie tworzył oddziałów przedsiębiorstwa. Wszystkie przychody i obroty, jakie osiąga przedsiębiorstwo są związane z tą samą działalnością Firmy. Podobnie wszystkie koszty, jakie są ponoszone w związku z prowadzoną działalnością handlową są ponoszone w celu osiągnięcia lub zachowania przychodu z handlu towarami komputerowymi i elektronicznymi. Cały majątek Firmy służy prowadzeniu tej samej działalności gospodarczej. Majątek przedsiębiorstwa, który ma być przedmiotem aportu, jest zdolny do dalszego prowadzenia działalności tego samego rodzaju. Aportowane przedsiębiorstwo jest niezależne organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie jako całość firmy, a nie jego zorganizowana część. Aportowane przedsiębiorstwo będzie posiadało zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem wszystkie przychody i koszty, należności i zobowiązania przyporządkowane są w chwili obecnej jednemu przedsiębiorstwu prowadzącemu jeden rodzaj działalności gospodarczej. Podczas procedury aportu nastąpi stosowne rozksięgowanie składników majątkowych aportowanych. Nowo powstałej spółce będą przyporządkowane wszystkie przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością handlową aportowanego przedsiębiorstwa powstałe po wniesieniu aportu a wynikające z działalności spółki.

Aportowane przedsiębiorstwo będzie stanowiło niezależne przedsiębiorstwo zdolne samodzielnie prowadzić działalność tego samego rodzaju. Przy czym należy podkreślić, że do uznania aportu jako przedsiębiorstwo nie jest konieczne wnoszenie wszystkich składników majątkowych Firmy, a jedynie (a właściwie w szczególności) tych, które stanowić będą minimum majątku koniecznego do podjęcia działalności tożsamej z działalnością dotychczasowego właściciela. Prawie cały majątek obecnego przedsiębiorstwa będzie wniesiony jako aport do spółki komandytowej. Natomiast majątek, który zostanie wyłączony, w szczególności budynek biurowo-magazynowy i jego wyposażenie wraz z gruntem, samochody służbowe, będą spółce zapewnione w takim samym zakresie, jak są wykorzystywane w chwili obecnej. Zatem przyszła spółka komandytowa będzie mogła kontynuować działalność gospodarczą Firmy wykorzystując do tego, w taki sam sposób, budynek biurowo-magazynowy wraz z jego wyposażeniem oraz samochody służbowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy, w zakresie podatku od towarów i usług dotyczą wskazania, czy takie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (w którym nastąpiło wyłączenie: gruntu, budynku wraz z jego związanym funkcjonalnie wyposażeniem, samochodów oraz ksiąg rachunkowych) spełnia kryteria samodzielnego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz czy taki aport korzysta ze zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii należy powołać tezy wyroku TSUE z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), w którym Trybunał stwierdził, że: „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia z aportu niektórych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie wyklucza uznania, iż mamy do czynienia z aportem całego przedsiębiorstwa, która to czynność pozostaje poza zakresem VAT. Istotne jest jednak, aby przedmiotem aportu były bezwzględnie te elementy, które umożliwiają kontynuowanie działalności gospodarczej.

W opisie sprawy Zainteresowany jednoznacznie wskazał, że wnoszone składniki będą stanowiły całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, tak aby samodzielnie mogły wykonywać zadania gospodarcze w zakresie, w jakim były one wykorzystywane dotychczas w przedsiębiorstwie. Po wyłączeniu elementów, które nie będą przedmiotem aportu do spółki komandytowej, pozostałe składniki będą w dalszym ciągu spełniały wymogi określone w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Co prawda z uwagi na charakter przedmiotu swojej działalności związany z prostymi czynnościami wykonywanymi przez właściciela Firmy oraz Jego 5 pracowników, Zainteresowany nie wyodrębniał w swojej Firmie działów, wydziałów lub nie tworzył oddziałów przedsiębiorstwa, lecz cały majątek firmy służy prowadzeniu tej samej działalności gospodarczej. Majątek przedsiębiorstwa, który ma być przedmiotem aportu, jest zdolny do dalszego prowadzenia działalności tego samego rodzaju. Aportowane przedsiębiorstwo jest niezależne organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie jako całość Firmy, a nie jego zorganizowana część. Aportowane przedsiębiorstwo będzie posiadało zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do prowadzonej działalności gospodarczej bowiem wszystkie przychody i koszty, należności i zobowiązania przyporządkowane są w chwili obecnej jednemu przedsiębiorstwu prowadzącemu jeden rodzaj działalności gospodarczej. Podczas procedury aportu nastąpi stosowne rozksięgowanie składników majątkowych aportowanych. Nowo powstałej spółce będą przyporządkowane wszystkie przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością handlową aportowanego przedsiębiorstwa powstałe po wniesieniu aportu, a wynikające z działalności spółki.

Biorąc pod uwagę zacytowane przepisy, w ocenie tut. Organu, przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy wskazuje, że w istocie przedmiotem aportu będzie całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, a nie jego zorganizowana część. W skład aportu będzie wchodził bowiem cały dotychczasowy majątek przedsiębiorstwa i pracownicy, z wyłączeniem gruntu, budynku wraz z jego związanym funkcjonalnie wyposażeniem, samochodów oraz ksiąg rachunkowych. Opis sprawy wskazuje, że pomimo wyłączenia z aportu nieruchomości oraz ww. składników, status przedsiębiorstwa nie zostanie naruszony.

Trzeba podkreślić, że – jak zaznaczono już wyżej – w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Fakt, że m.in. nieruchomość związana z działalnością Wnioskodawcy zostanie wyłączona z transakcji nie pozbawia przedmiotu transakcji charakteru przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. Wniosek taki płynie bezpośrednio z art. 552 k.c., gdyż zgodnie z jego treścią istnieje prawna możliwość wyłączenia w ramach konkretnej czynności prawnej określonych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa, bez naruszania statusu przedsiębiorstwa.

W wyroku NSA z 26 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 688/07 wskazano, że: „(…) dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej”.

Ponadto w wyroku z 27.04.2012 r., I FSK 1039/11 NSA wskazał, że słusznie zatem Sąd pierwszej instancji odniósł się do definicji przedsiębiorstwa, zawartej w art. 551 k.c., zgodnie z którą przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. (\`(...)\`) Nie wszystkie elementy wskazane w przepisie muszą wystąpić łącznie, aby można było uznać je za przedsiębiorstwo. Musi być to jednak pewne minimum, bez którego przedsiębiorstwo w zależności od konkretnych okoliczności faktycznych nie mogłoby realizować swoich działań gospodarczych.

Analiza przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego w kontekście przywołanych wyżej regulacji prawnych prowadzi do wniosku, że przedmiotem planowanej transakcji – aportu – nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, lecz przedsiębiorstwo Wnioskodawcy w rozumieniu art. 551 k.c., gdyż oprócz gruntu, budynku wraz z jego związanym funkcjonalnie wyposażeniem, samochodów oraz ksiąg rachunkowych, do spółki zostanie wniesiony całokształt prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Po wyłączeniu elementów, które nie będą przedmiotem aportu do spółki komandytowej, pozostałe składniki będą w dalszym ciągu spełniały wymogi określone w art. 551 k.c. Ponadto – jak wskazał Zainteresowany – w aneksie do umowy spółki komandytowej WN zobowiąże się wynajmować budynek Spółce komandytowej celem kontynuowania tam tej samej działalności gospodarczej przez spółkę komandytową. Przedmiotem najmu będzie cały budynek wraz z wyposażeniem funkcjonalnie związanym z budynkiem, który został wyłączony wcześniej z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz najem samochodów. Zatem spółka będzie mogła prowadzić ten sam rodzaj działalności gospodarczej, używając w taki sam sposób zasobów, tych samych narzędzi pracy oraz w tym samym lokalu i pod tym samym adresem. W związku z planowanym aportem przedsiębiorstwa dojdzie do kodeksowego przejęcia zakładu pracy na innego pracodawcę zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, w trybie art. 231 Kodeksu pracy. W konsekwencji wniesienie aportem do spółki wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych, z wyłączeniem gruntu, budynku wraz z jego związanym funkcjonalnie wyposażeniem, samochodów oraz ksiąg rachunkowych stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, czynność ta nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym transakcja wniesienia aportu przedsiębiorstwa do spółki będzie neutralna dla zbywcy, a więc również dla podmiotu przyjmującego aport nie wywoła skutków w zakresie podatku od towarów i usług.

Zatem, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro składniki będące przedmiotem aportu do spółki komandytowej – jak wskazał Wnioskodawca – stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c., to taki aport będzie wyłączony spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, czyli w zakresie tego podatku będzie neutralny zarówno dla wnoszącego aport, jak i dla podmiotu przyjmującego aport.

Tut. Organ informuje, że stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe, gdyż Zainteresowany wskazał, iż opisana we wniosku transakcja wniesienia aportu do spółki korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, natomiast tut. Organ rozstrzygnął, że na mocy tego przepisu aport będzie wyłączony spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Na gruncie przepisów tej ustawy, pojęcie „zwolnienia od podatku” nie jest tożsame z pojęciem „wyłączenia z opodatkowania”.

Zaznaczenia również wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem opisu sprawy. Zatem niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, z którego wynika, że przedmiotem aportu jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę. Oznacza to, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że powołanie przez Wnioskodawcę w piśmie z dnia 23 sierpnia 2016 r. w przeredagowanym pytaniu nr 1 przepisu art. 6 ust. 1 ustawy, zamiast prawidłowego zapisu art. 6 pkt 1 ustawy, uznano za oczywistą omyłkę pisarską, bowiem w pytaniu nr 2 Zainteresowany już poprawnie powołał ten przepis.

Nadmienia się także, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi wyłącznie w zakresie zadanych pytań. Inne kwestie nieobjęte pytaniami, a przedstawione we własnym stanowisku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto, tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa wybranych składników majątkowych oraz wyłączenia z opodatkowania aportu tych składników. W kwestii dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych została wydana w dniu 27 września 2016 r. interpretacja nr ILPB4/4511-1-30/16-5/BC. Natomiast w części dotyczącej zaliczenia w skład aportowanego przedsiębiorstwa jego zobowiązań oraz w zakresie sposobu wyksięgowania składników aktywów i pasywów (pytania oznaczone we wniosku nr 3 i nr 6) zostało wydane postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania z dnia 27 września 2016 r., nr ILPB4/4511-1-30/16-6/BC, ILPP1/4512-1-369/16-7/TK.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.