Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-409/12/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-12
Teza: zbycie udziału w nieruchomości nabytej w drodze przeniesienia własności w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; przychód-źródła przychodu; sprzedaż; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 08 marca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 12 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniach 11, 13 i 30 kwietnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismami z dnia 04 kwietnia 2012 r. i 18 kwietnia 2012 r. Znak: IBPB II/2/415-409/12/ŁCz wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnień dokonano w dniach 11, 13 oraz 30 kwietnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 26 października 2009 r. wnioskodawczyni nabyła w spadku po swojej ciotce 3/4 części nieruchomości przy ul. P. 29 zapisanej w księdze wieczystej nr xxxx9, obejmującej działkę nr 1174/371 o powierzchni 770 m², zabudowanej budynkiem mieszkalnym i budynkiem gospodarczym. Od spadku tego wnioskodawczyni uiściła podatek w kwocie 10 137,00 zł ustalony decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W trakcie ujawniania własności okazało się, że w księdze wieczystej i ewidencji gruntów nastąpił błąd, a mianowicie:

*   w KW nr xxxx9 obejmującej działkę nr 1174/371 o pow. 770 m² wg mapy ewidencyjnej położone są zabudowania znajdujące się przy ul. P. 27, będące własnością następców prawnych - siostry spadkodawczyni,
*   w KW nr xxxx8 obejmującej działkę nr 1173/371 o pow. 640 m² wg mapy położone są zabudowania znajdujące się przy ul. P. 29, będące własnością spadkobierców ciotki wnioskodawczyni.

Błąd ten powstał w 1977 r. w trakcie podziału nieruchomości.

Wobec powyższego ciotka wnioskodawczyni była w posiadaniu i dokonała zabudowy działki nr 1173/371 i to ta działka była przedmiotem postępowania spadkowego.

Doprowadzenie do zgodności stanu posiadania ze stanem prawnym dokonano aktem notarialnym z dnia 04 października 2011 r., którym w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego następcy prawni siostry spadkodawczyni przenieśli własność działki nr 1173/371 na rzecz wnioskodawczyni i pozostałych spadkobierców.

Aktem notarialnym z dnia 17 listopada 2011 r. wraz z pozostałymi współwłaścicielami wnioskodawczyni zbyła nieruchomość położoną przy ul. P. 29, obecnie zapisaną w KW xxxx8/5, obejmującą działkę nr 1173/371 o powierzchni 640 m², zabudowaną budynkami mieszkalnym i usługowym.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawczyni wskazała, że ciotka zmarła 21 kwietnia 2009 r.

Ciotka wnioskodawczyni wybudowała budynek mieszkalny przy ul. P. nr 29 i do śmierci w nim mieszkała. Zarówno spadkodawczyni jak i wnioskodawczyni były przekonane, że są w posiadaniu nieruchomości opisanej w KW xxxx9.

Po stwierdzeniu nabycia spadku po ciotce wnioskodawczyni podała wartość nieruchomości faktycznie posiadanej przez ciotkę i od tej wartości uiściła podatek od nabycia spadku w kwocie 10 137,00 zł. O fakcie niezgodności stanu faktycznego nieruchomości ze stanem prawnym wnioskodawczyni dowiedziała się już po dokonaniu zapłaty podatku.

Po dokonaniu notarialnego przeniesienia własności na rzecz spadkobierców ciotki faktycznie przez nich posiadanej nieruchomości w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego można było dokonać sprzedaży odziedziczonej nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy wnioskodawczyni przysługuje odliczenie kosztów nabycia spadku w wysokości 10 137,00 zł od dochodu ze sprzedaży nieruchomości?

Zdaniem wnioskodawczyni, przysługuje jej odliczenie kosztów nabycia spadku w wysokości 10 137,00 zł od dochodu ze sprzedaży nieruchomości. Ponieważ nieruchomość zabudowana budynkiem mieszkalnym położona przy ul. P. 29 w momencie nabycia spadku pomyłkowo ujawniona w KW Nr xxxx9 a w momencie sprzedaży ujawniona w KW xxxx8/5 jest tą samą nieruchomością, zdaniem wnioskodawczyni, nie budzi wątpliwości możliwość odliczenia kosztów nabycia spadku od dochodu ze sprzedaży tej nieruchomości.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m. in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. Stosownie do art. 924 i 925 ww. ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobierców do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tak więc dniem nabycia spadku przez wnioskodawczynię i pozostałych spadkobierców jest data śmierci spadkodawcy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż ciotka wnioskodawczyni zmarła w dniu 21 kwietnia 2009 r. Wnioskodawczyni nabyła po zmarłej udział 3/4 w nieruchomości przy ul. P. 29 o obszarze 770 m² składającej się z działki nr 1174/371 zapisanej w KW nr xxxx9 i uiściła podatek od spadków i darowizn. W trakcie ujawniania własności okazało się, że w księgach wieczystych był błąd albowiem w KW nr xxxx9 obejmującej działkę 1174/371 o pow. 770 m² były zabudowania znajdujące się przy ul. P. 27, należące do następców prawnych sąsiadki spadkodawczyni, natomiast w KW nr xxxx8 obejmującej działkę nr 1173/371 o pow. 640 m² znajdują się zabudowania znajdujące się na ul. P. 29. Celem doprowadzenia do zgodności stanu posiadania, w drodze aktu notarialnego z dnia 04 października 2011 r. na podstawie art. 231 Kodeksu cywilnego następcy prawni sąsiadki przenieśli własność działki nr 1173/371 na rzecz wnioskodawczyni i pozostałych spadkobierców. W dniu 17 listopada 2011 r. wnioskodawczyni wraz z pozostałymi spadkobiercami nieruchomość tę sprzedała.

Istotne w rozpatrywanej sprawie jest zatem w pierwszej kolejności ustalenie daty nabycia prawa własności udziału w nieruchomości, którą wnioskodawczyni sprzedała w dniu 17 listopada 2011 r.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Podkreślić zatem należy, iż użyty w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości.

Stosownie do art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, iż na gruncie polskiego prawa możemy wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

*   grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
*   budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
*   części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Podkreślić należy, iż istnieje zasadnicza różnica, gdy chodzi o regulację dotyczącą nieruchomości gruntowych z jednej strony i nieruchomości pozostałych z drugiej strony. O ile każdy grunt stanowiący przedmiot odrębnej własności jest nieruchomością już z mocy art. 46 Kodeksu cywilnego, o tyle budynek lub lokal tylko wtedy, gdy przepis szczególny tak stanowi. W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Powyższy przepis prawny jest wyrazem zasady ujętej w art. 191 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową. Zatem zasadniczo budynki trwale z gruntem związane stanowią jego część składową i nie mogą być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny).

Posiadacz, który włada cudzą rzeczą, nie będącą jego własnością, może dokonywać rozmaitych nakładów na tę rzecz i wówczas przysługują mu przewidziane ustawą roszczenia wobec właściciela przedmiotowej rzeczy o zwrot poniesionych nakładów. Swoistą postacią nakładu na nieruchomość jest wzniesienie budynku lub innego urządzenia na cudzym gruncie przez samoistnego posiadacza gruntu. W takiej sytuacji ustawodawca przyznał podmiotowi, który poniósł nakłady dotyczące wzniesionego budynku, roszczenie o przeniesienie własności gruntu w trybie art. 231 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z brzmieniem art. 231 § 1 Kodeksu cywilnego – samoistny posiadacz gruntu w dobrej wierze, który wzniósł na powierzchni lub pod powierzchnią gruntu budynek lub inne urządzenie o wartości przenoszącej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby właściciel przeniósł na niego własność zajętej działki za odpowiednim wynagrodzeniem. Natomiast zgodnie z art. 231 § 2 ww. ustawy właściciel gruntu, na którym wzniesiono budynek lub inne urządzenie o wartości przenoszącej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby ten kto wzniósł budynek lub inne urządzenie, nabył od niego własność działki za odpowiednim wynagrodzeniem.

W myśl zaś art. 336 Kodeksu cywilnego samoistnym posiadaczem rzeczy jest (\`(...)\`) ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel. Roszczenie o przeniesienie własności gruntu wynikające z art. 231 § 1 Kodeksu cywilnego jest związane z posiadaniem gruntu, na którym posiadacz wzniósł budynek i wiąże się z dobrą wiarą samoistnego posiadacza gruntu.

Z uwagi na brzmienie art. 48 Kodeksu cywilnego należy podkreślić, że właścicielem budynku wybudowanego w warunkach określonych w art. 231 Kodeksu cywilnego (tj. na cudzym gruncie) jest właściciel gruntu. Zatem budynki i budowle wzniesione przez samoistnych posiadaczy na gruncie stanowiącym własność innej osoby nie stanowią odrębnego od gruntu przedmiotu własności, lecz są częścią składową gruntu.

Przechodząc do analizy przytoczonego art. 231 Kodeksu cywilnego stwierdzić należy, że w sytuacjach, gdy ktoś wzniósł budynek na czyimś gruncie, przyjmuje się konstrukcję, że z mocy samego prawa właściciel gruntu staje się właścicielem tego budynku, ten zaś, kto budynek wzniósł, jest właścicielem jedynie nakładów poczynionych na tę budowę. Często bowiem się zdarza, że osoby budują domy na gruncie swoich rodziców bądź sąsiadów. Jako że nie może istnieć (poza pewnymi wyjątkami – np. użytkowanie wieczyste) stan prawny, w którym właściciel gruntu i właściciel budynku to dwie różne osoby, to wyjściem z takiej sytuacji jest właśnie regulacja zawarta w art. 231 Kodeksu cywilnego, która po spełnieniu przesłanek określonych w tym przepisie powoduje powstanie stosunku zobowiązaniowego pomiędzy właścicielem gruntu a posiadaczem, który dokonał zabudowy (lub jego spadkobiercą). Realizacja roszczeń może nastąpić w drodze zawarcia umowy o przeniesienie własności gruntu lub w drodze postępowania sądowego.

Ustawodawca wymaga, by realizowane w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego przeniesienie własności następowało za „odpowiednim wynagrodzeniem”. Wymagane świadczenie nabywcy ma rekompensować właścicielowi utratę jego prawa, legitymizując pod względem ekonomicznym legalizację budowy na cudzym gruncie. Odpowiednie wynagrodzenie za przeniesienie własności działki gruntu zajętej pod budowę stanowi ekwiwalent jej wartości rynkowej (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 15 czerwca 1984 r. sygn. akt I CR 155/84). Ustalenie wynagrodzenia następuje według cen obowiązujących w dacie orzekania (w dacie realizacji roszczenia o przeniesienie własności). Niemniej należy zauważyć, że wynagrodzenie to może odbiegać od ceny, jaką posiadacz zapłaciłby w związku z zakupem w normalnym obrocie rynkowym z uwagi na specyfikę tego stosunku zobowiązaniowego.

Czynność realizowaną w oparciu o art. 231 Kodeksu cywilnego należy zatem potraktować jako odpłatne zbycie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności jako quasi umowę sprzedaży, gdyż specyfiką sprzedaży w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego jest to, że przedmiotem transakcji jest własność działki pod budynkiem, a nie zbycie działki wraz z budynkiem. Tym samym ma ona wpływ na wartość przedmiotu umowy, co w konsekwencji przekłada się na wysokość m.in. zobowiązań podatkowych. Zasadność odpłatności powyższej czynności potwierdza m.in. treść pisma Rzecznika Praw Obywatelskich z dnia 19 marca 1996 r. znak: PRO-202034-95/VI/J w kwestii umów zawieranych na podstawie art. 231 Kodeksu cywilnego. W piśmie tym zaprezentowano pogląd, iż umowy zawierane w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego są umowami sprzedaży. Treść art. 231 Kodeksu cywilnego, w świetle którego własność budynku lub urządzenia wybudowanego na warunkach w nim określonych może być przeniesiona jedynie za odpowiednim wynagrodzeniem (ceną) wskazuje, iż jest to, praktycznie rzecz biorąc, umowa sprzedaży, na mocy której właściciel (sprzedawca) przenosi na samoistnego posiadacza (kupującego) własność działki, a samoistny posiadacz, jako kupujący, obowiązany jest zapłacić właścicielowi (sprzedawcy) cenę zakupu.

Rekapitulując powyższe rozważania w oparciu o opisany we wniosku stan faktyczny należy bezsprzecznie stwierdzić, że dopiero w dniu 04 października 2011 r. wnioskodawczyni nabyła własność nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, której dotąd była jedynie posiadaczem. Nie ma znaczenia, że powodem dokonywania czynności w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego były błędne zapisy w księgach wieczystych. Zgodnie z przywołanymi wyżej normami prawa cywilnego umowa zawarta w trybie art. 231 Kodeksu oznacza przeniesienie prawa własności, przy czym na powyższe nie mają wpływu przesłanki, którymi kierują się strony ją zawierające.

Powyższe oznacza - w świetle opisu stanu faktycznego, że wnioskodawczyni nabyła w spadku inną działkę niż ta, która była przedmiotem sprzedaży w dniu 17 listopada 2011 r. Zauważyć należy, że w skład spadku wchodziły jedynie nakłady poczynione przez spadkodawczynię na działce, którą wnioskodawczyni nabyła dopiero z chwilą zawarcia aktu notarialnego w dniu 04 października 2011 r. Oznacza to, że przed dniem 04 października 2011 r. wnioskodawczyni jak i pozostałym spadkobiercom nie przysługiwało prawo własności do zajmowanej nieruchomości. Dopiero w dniu 04 października 2011 r. wnioskodawczyni nabyła prawo własności do nieruchomości, którą od wielu lat zajmowała jej poprzedniczka prawna (ciotka). Powyższe oznacza, że mimo iż od 2009 r. wnioskodawczyni była posiadaczem przedmiotowej nieruchomości, to jej prawnym właścicielem stała się dopiero w dniu 04 października 2011 r. Datę dokonania przeniesienia własności w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego należy zatem utożsamiać z datą nabycia. Gdyby wnioskodawczyni dysponowała prawem własności do posiadanej nieruchomości nie miałaby potrzeby zawierania ww. umowy. Tymczasem wnioskodawczyni była w posiadaniu nieruchomości, która nie była jej własnością, a nieruchomość, do której w świetle prawa przysługiwało jej prawo własności była w posiadaniu innej osoby. Właścicielem posiadanej przez siebie nieruchomości wnioskodawczyni stała się dopiero w dniu 04 października 2011 r. i to nie na podstawie dziedziczenia, ale na podstawie umowy zawartej w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego, czyli odpłatnej umowy przeniesienia własności. Tym samym okres 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca 2011 r.

Z uwagi na fakt, iż nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w 2011 r., dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r.

Zgodnie z ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m. in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł. (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Sposób ustalenia kosztów w przedmiotowej sprawie wynika z faktu, iż nabycie udziału w nieruchomości nastąpiło w sposób odpłatny w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego, a nie w drodze spadku po zmarłej ciotce.

Jak wynika z powyższego, przepis art. 22 ust. 6c ustawy w sposób jednoznaczny stanowi co może być uznane za koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Przepis ten posługuje się pojęciem kosztu nabycia oraz udokumentowanych nakładów.

Oznacza to, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, która nie została nabyta w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, kosztem uzyskania przychodu może być m.in. udokumentowana kwota nabycia nieruchomości w drodze realizacji roszczenia z art. 231 Kodeksu cywilnego, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem kwota nabycia udziału w nieruchomości Nr 1173/371 może stanowić koszt nabycia zbywanego udziału w nieruchomości, o który wnioskodawczyni może pomniejszyć uzyskany ze sprzedaży przychód. Podkreślić należy, że przywołany przepis zezwala na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udokumentowanych kosztów nabycia lub wytworzenia, powiększonych o udokumentowane nakłady, poczynionych w czasie posiadania nieruchomości lub prawa. Użycie czasu dokonanego przy określeniu kosztów uzyskania przychodu oznacza, że wydatki muszą być przez podatnika faktycznie poniesione, czyli zapłacone. Aby zaliczyć dany wydatek do nakładów stanowiących koszty uzyskania przychodu istotnym jest by był on udokumentowany fakturami VAT, poniesiony w celu zwiększenia wartości danej nieruchomości oraz aby był poniesiony przez wnioskodawczynię.

Natomiast odnosząc się do istoty sformułowanego w przedmiotowej sprawie pytania należy stwierdzić, że wnioskodawczyni nie będzie miała prawa zaliczyć do kosztów nabycia zbytego w dniu 17 listopada 2011 r. udziału w nieruchomości zapłaconego podatku od spadków i darowizn. Stosownie do art. 22 ust. 6d ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Powołany przepis w sposób nie budzący wątpliwości wyjaśnia, że kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn może być kosztem uzyskania przychodu tylko w przypadku, gdy zbywana nieruchomość została nabyta w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób. Natomiast w przedmiotowej sprawie, w sposób bezsporny powyższej wykazano, że nabycie nieruchomości w trybie realizacji roszczenia na podstawie art. 231 Kodeksu cywilnego nie ma charakteru nieodpłatnego, a jest czynnością zbliżoną w swej konstrukcji do umowy sprzedaży. Tym samym wykluczonym jest ustalenie kosztów uzyskania przychodu w sposób, w jaki ustalane są te koszty dla czynności nieodpłatnych, czyli w trybie art. 22 ust. 6d ustawy. Wyłącznie właściwym do stosowania w niniejszej sprawie jest art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który nie dopuszcza możliwości odliczenia zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Uznanie za koszt uzyskania przychodu kwoty zapłaconego podatku od spadków i darowizn w przedmiotowej sprawie nie jest możliwe jeszcze z innej przyczyny, albowiem pomiędzy zbywaną nieruchomością, a zapłaconym podatkiem nie występuje tożsamość przedmiotu. Tożsamość przedmiotowa występuje wtedy, gdy występuje tożsamość treści praw i obowiązków a także ich podstawa faktyczna i prawna jest ta sama. Z takim brakiem tożsamości podmiotowej mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, gdyż istnieje brak związku zapłaconego podatku z tytułu nabycia masy spadkowej od której ten podatek został zapłacony, a nieruchomością którą wnioskodawczyni sprzedała. Taka tożsamość przedmiotowa w sensie prawnym nie zachodzi pomiędzy spadkiem, który wnioskodawczyni odziedziczyła, a nieruchomością, która podlegała zbyciu w drodze umów sprzedaży, albowiem wnioskodawczyni zapłaciła podatek od masy spadkowej, której de facto nie sprzedała. Pomiędzy wydatkiem a dokonanym odpłatnym zbyciem nieruchomości musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. W przedmiotowej sprawie takowego związku nie sposób dostrzec, gdyż od innej masy spadkowej wnioskodawczyni uiściła podatek (inny zaś udział w nieruchomość wchodził rzeczywiście do masy spadkowej), a udział w innej nieruchomości wnioskodawczyni wraz z pozostałymi spadkobiercami sprzedała.

W związku z powyższym, kosztem uzyskania przychodu w niniejszej sprawie nie będzie wysokość zapłaconego podatku od spadków i darowizn, ale kosztem będzie cena nabycia udziału w nieruchomości w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego i o tę kwotę wnioskodawczyni może pomniejszyć przychód z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości. Pozostała kwota przychodu podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Podsumowując powyższe, w przedmiotowej sprawie do kosztów uzyskania przychodów tytułu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wnioskodawczyni nie może zaliczyć zapłaconego podatku od spadków i darowizn, albowiem zbyta nieruchomość została nabyta nie w drodze spadku, a w wyniku przeniesienia własności nieruchomości na podstawie art. 231 Kodeksu cywilnego.

W niniejszej sprawie podstawę opodatkowania stanowić będzie różnica pomiędzy przychodem ze sprzedaży udziału w nieruchomości ustalonym zgodnie z art. 19 ww. ustawy a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy czyli kosztem nabycia sprzedanej nieruchomości oraz ewentualnymi nakładami poniesionymi przez wnioskodawczynię na tę nieruchomość, które zwiększyły jej wartość, chyba że do dnia 31 grudnia 2013 r. wnioskodawczyni przeznaczy środki uzyskane z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości na własne cele mieszkaniowe zgodnie z brzmieniem przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowiska wnioskodawcy nie można było zatem uznać za prawidłowe.

Do wniosku dołączone zostały przez wnioskodawczynię dokumenty źródłowe. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i jej stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.