Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.927.2020.10.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-05
Teza: Ulga IP-Box - opisana działalność Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania programów komputerowych w części ma charakter prac rozwojowych i w części prowadzi do wytwarzania kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; IP Box; komputery-program komputerowy; prace-prace rozwojowe; własność-własność intelektualna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 39; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 40; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 2-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 7

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
=========================================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowny Panie,

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 30 listopada 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 5 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 788/21 i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 grudnia 2020 r. wpłynął Pana wniosek z 30 listopada 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Zgodnie z wpisem do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej, rozpoczął on wykonywanie działalności gospodarczej od 10 lutego 2020 r.

Zgodnie z Wykazem podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT, Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT od 15 lutego 2020 r.

Wnioskodawca posiada na terytorium Polski ośrodek interesów życiowych, jak również w roku podatkowym 2020 przebywał na terytorium Polski dłużej niż 183 dni.

Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy zgodnie z klasyfikacją PKD jest działalność związana z oprogramowaniem (kod PKD: 62.01 Z). Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim programowaniem – tworzeniem nowych programów komputerowych na rzecz zleceniodawców, w oparciu o zawarte umowy.

Działalność Wnioskodawcy obejmuje przede wszystkim nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów lub usług. Stworzone programy komputerowe Wnioskodawca sprzedaje za określonym wynagrodzeniem swoim kontrahentom (przenosi na nich majątkowe prawa autorskie do stworzonych przez siebie programów komputerowych w zamian za określone wynagrodzenie lub w ramach wynagrodzenia ustalonego umową).

Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność wobec podmiotów trzecich za wykonywane przez siebie usługi, jak również samodzielnie ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności. Usługi na rzecz kontrahentów są świadczone przez Wnioskodawcę na terytorium Polski.

Wnioskodawca od momentu rozpoczęcia tworzenia programów komputerowych w ramach swojej działalności prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję przychodów pochodzących z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, na zasadach przewidzianych przez art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością twórczą, wykorzystującą istniejące zasoby wiedzy do tworzenia nowych produktów – oprogramowania.

Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę to nowe produkty i usługi, różniące się od tych występujących na rynku – są to rozwiązania indywidualne. Oprogramowanie jest wytwarzane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę podlegają ochronie prawnoautorskiej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Prace Wnioskodawcy nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez kontrahenta. Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze w związku z wykonywaną działalnością – Wnioskodawca tworzy nowe oprogramowanie (kod źródłowy), do którego prawa odsprzedaje kontrahentom w ramach uzgodnionego wynagrodzenia. Wnioskodawca we wrześniu 2020 r. zawarł ze swoim kontrahentem - niepowiązaną spółką – umowę o współpracy, na podstawie której Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej świadczy usługi informatyczne.

Kontrahent zgodnie z umową zleca Wnioskodawcy świadczenie poszczególnych usług w oparciu o każdorazowe oddzielne zamówienie.

W oparciu o tak złożone zamówienie Wnioskodawca tworzy na zlecenie kontrahenta nowe oprogramowanie – programy komputerowe w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z umową, w ramach obowiązków z niej wynikających, Wnioskodawca jest zobowiązany do działań kreatywnych oraz do tworzenia na rzecz kontrahenta dzieł stanowiących przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W zamian za świadczenie usług kontrahent wypłaca Wnioskodawcy ustalone wynagrodzenie.

Jak również stanowi umowa, w zakresie, w jakim utwory stanowią program komputerowy autorskie prawa majątkowe, w tym prawo wykonywania i zezwalanie osobom trzecim na wykonywanie zależnych praw autorskich w stosunku do Programów komputerowych, zostaną przeniesione przez Wnioskodawcę na kontrahenta z chwilą ich przyjęcia przez kontrahenta na wszystkich polach eksploatacji istniejących w dacie zawarcia umowy, w tym na następujących polach eksploatacji:

a) trwałe lub czasowe zwielokrotnianie Programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania Programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie wykonawca wyraża na to nieodwołalnie stosowną zgodę;

b) tłumaczenie, przystosowywanie, zmiany układu lub jakiekolwiek inne zmiany w Programie komputerowym, w tym dekompilacji kodów źródłowych, modyfikacji utworów, kodu źródłowego, zmian, funkcjonalności, dodawania nowych funkcjonalności i usuwania dotychczasowych, reverse engineering;

c) rozpowszechnianie w tym wprowadzenie do obrotu, wyświetlanie, użyczenie lub najem, czy leasingu Programu komputerowego lub jego kopii, a także publiczne udostępniane utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym (zarówno w Internecie, jak i sieciach zamkniętych).

Strony umowy postanowiły także, że przeniesienie na kontrahenta autorskich praw majątkowych do utworów wraz z prawem do wykonywania oraz zezwalania na wykonywanie praw zależnych do opracowań utworów na polach eksploatacji opisanych w niniejszym ustępie jest nieograniczone w czasie, przestrzeni i liczbie egzemplarzy.

Umowa przewiduje także, że jeżeli program komputerowy, który powstał w wyniku wykonywania obowiązków z umowy będzie utworem współautorskim, postanowienia powyższe stosuje się do tej części utworu stworzonej przez Wnioskodawcę.

### Pytania

1\. Czy prawa autorskie przenoszone przez Wnioskodawcę na rzecz zamawiającego w ramach opisanej powyżej umowy stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2\. Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu realizacji opisanej powyżej umowy należy uznać za dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie, w jakim pochodzi on z tworzenia oprogramowania komputerowego?

3\. Czy Wnioskodawca ma prawo do zastosowania w zeznaniu podatkowym za 2020 rok i kolejne lata kalendarzowe (przyjmując, że opisane zasady współpracy z kontrahentem ani przepisy w analizowanym zakresie nie ulegną zmianie) stawki 5% podatku od osiągniętego przez Wnioskodawcę w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej dochodu z umowy opisanej powyżej, w zakresie w jakim pochodzi on z tworzenia opisanego oprogramowania komputerowego?

### Pana stanowisko w sprawie pierwszego pytania

W ocenie Wnioskodawcy, prawa autorskie przekazane przez Wnioskodawcę zamawiającemu w ramach opisanej powyżej umowy stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawy):

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wielokroć wskazywano w wydanych interpretacjach indywidualnych (tytułem przykładu: interpretacja z 10 lipca 2020 r., nr 0114-KDWP.4011.28.2020.2.LZ), na gruncie przepisów ustawy kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1) zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

2) należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3) podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których strona jest Unia Europejska.

Należy więc odnieść się do poszczególnych przesłanek w kontekście zaistniałego, a opisanego stanu faktycznego.

W pierwszej kolejności należy ustalić, czy prawo zostało wytworzone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo rozwojowej. Zgodnie z definicją ustawową, przez działalność badawczo-rozwojową rozumie się:

działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei przez prace rozwojowe – na podstawie odesłania do przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – rozumie się:

działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Posiłkując się poglądami wyrażanymi przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (np. w interpretacji z dnia 8 września 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.500.2020.2.AC), należy wskazać, że:

„z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru.

Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie, zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych”.

W ocenie Wnioskodawcy spełnia on opisane powyżej warunki. W ocenie Wnioskodawcy jego działalność prowadzona w sposób systematyczny w rozumieniu omawianych przepisów. Jego działalność ma również charakter twórczy i w zgodzie z umową obejmuje tworzenie nowego oprogramowania, a więc nowych i oryginalnych rozwiązań.

Drugą przesłanką, która winna zostać spełniona dla uznania, że mamy do czynienia z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, jest jego przynależność do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku przedstawionym w stanie faktycznym mamy do czynienia z prawami autorskimi do programu komputerowego. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia programu komputerowego. W dotychczas wydanych interpretacjach indywidualnych (np. interpretacja z dnia 28 października 2020 r. nr 0112-KDIL2-2.4011.586.2020.2.MC) zaaprobowano następujące podejście do rozumienia pojęcia „programu komputerowego”:

„ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”.

Autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191, z późn. zm.).

W tej samej interpretacji zauważono, że:

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego nie podlegają ochronie.

Ze względu na bardzo ograniczone źródła interpretacji wobec programu komputerowego w stricte polskich aktach prawnych oraz polskiej literaturze na potrzeby preferencji IP Box warto także odnieść się do właściwych dla omawianego zagadnienia źródeł wywodzących się od organizacji ponadnarodowych i międzynarodowych, do których przynależy Polska, w szczególności Unii Europejskiej oraz OECD.

Zgodnie z akapitem 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych: „Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwoliło wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Części programu umożliwiające takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego są ogólnie znane pod nazwą „interfejsów”.

(…) Pojęcie "program komputerowy" nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych”.

Holistycznie i funkcjonalnie program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) – jako oprogramowanie.

W ocenie Wnioskodawcy opisane w stanie faktycznym przedmioty umowy stanowią programy komputerowe w rozumieniu przepisów i w zgodzie ze wskazanymi powyżej poglądami, zaakceptowanymi przez właściwy organ. Tym samym druga przesłanka zostaje również spełniona.

Ostatnią przesłanką, której spełnienie niezbędne jest dla uznania, że w ramach opisanej w stanie faktycznym umowy Wnioskodawca wytworzył kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest ustalenie czy „wytwory” Wnioskodawcy podlegają ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

W ocenie Wnioskodawcy nie mamy do czynienia z żadnym przepisami szczególnymi, które w opisanym w stanie faktycznym mogłyby wyłączać tą ochronę. Brak takich regulacji w połączeniu ustaleniami zawartymi w umowie oraz z wywiedzioną wcześniej konkluzją, że Wnioskodawca tworzył programy komputerowe, prowadzą w konsekwencji do przyjęcia, że prawa te polegają ochronie ustawowej, co z kolei prowadzić musi do uznania, że również ta przesłanka została spełniona.

### Pana stanowisko w sprawie drugiego pytania

W ocenie Wnioskodawcy dochód uzyskany przez niego z tytułu opisanej w stanie faktycznym umowy należy uznać za dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie, w jakim pochodzi on z tworzenia programów komputerowych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie z opisaną umową, jej przedmiotem jest tworzenie nowego oprogramowania – programów komputerowych w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z umową, w ramach obowiązków z niej wynikających Wnioskodawca jest zobowiązany do działań kreatywnych oraz do tworzenia na rzecz kontrahenta dzieł stanowiących przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W zamian za świadczenie usług kontrahent wypłaca Wnioskodawcy ustalone wynagrodzenie. Jak również stanowi umowa, w zakresie, w jakim utwory stanowią program komputerowy autorskie prawa majątkowe w tym prawo wykonywania i zezwalanie osobom trzecim na wykonywanie zależnych praw autorskich, w stosunku do Programów komputerowych, zostaną przeniesione przez Wnioskodawcę na kontrahenta z chwilą ich przyjęcia przez kontrahenta na wszystkich polach eksploatacji istniejących w dacie zawarcia umowy w tym na następujących polach eksploatacji:

Za wykonanie tej umowy Wnioskodawca otrzymał ustalone nią wynagrodzenie. W wynagrodzenie to wliczone jest przeniesienie praw autorskich do programów komputerowych na zleceniodawcę. Tym samym mamy do czynienia z dochodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, który został uzyskany z faktycznego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, że mamy do czynienia z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu ustawy o PIT jest prawidłowe, to również dochód Wnioskodawcy uzyskany z opisanej powyżej umowy należałoby zakwalifikować jako dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej – w zakresie w jakim dochód ten pochodzi ze zbycia na rzecz zleceniodawcy praw autorskich do programów komputerowych.

Tworzone przez Wnioskodawcę w roku 2020, jak i w kolejnych latach (przy założeniu braku zmiany umowy oraz braku zmiany przepisów), w ramach współpracy z kontrahentem oprogramowanie spełnia definicję programu komputerowego, o którym mowa w tym przepisie i w art. 74 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Wytworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe są i będą w kolejnych latach objęte ochroną prawno-autorską, bowiem stanowią i będą stanowić utwór w rozumieniu przepisów o prawie autorskim.

### Pana stanowisko w sprawie trzeciego pytania

W ocenie Wnioskodawcy będzie miał on prawo do zastosowania w zeznaniu podatkowym za 2020 rok i kolejne lata kalendarzowe (przyjmując, że opisane zasady współpracy z kontrahentem ani przepisy w analizowanym zakresie nie ulegną zmianie) stawki 5% podatku od osiągniętego przez Wnioskodawcę w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej dochodu z umowy opisanej powyżej, w zakresie w jakim pochodzi on z tworzenia oprogramowania komputerowego.

W ocenie Wnioskodawcy stanowisko to jest prawidłowe przede wszystkim z uwagi na przedmiot umowy i faktycznej działalności wnioskodawcy (tworzenie w ramach umowy nowych programów komputerowych) oraz fakt przenoszenia praw autorskich na zamawiającego w ramach uzyskiwanego wynagrodzenia.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest pochodną stanowiska w zakresie pytań nr 1 i 2.

Zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 5% podstawy opodatkowania przysługuje więc po spełnieniu przesłanek:

1) działania przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej,

2) osiągnięcia kwalifikowanego dochodu,

3) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W odpowiedziach na pytania nr 1 i 2 Podatnik szczegółowo uzasadnił dlaczego uważa, że przesłanki te zostały spełnione. Jeśli zaś miało to miejsce, a spełnienie przesłanek jest łączne (co w ocenie Wnioskodawcy ma miejsce w opisanym stanie faktycznym), to w rezultacie powstaje po jego stronie prawo do zastosowania w zeznaniu podatkowym za 2020 rok stawki 5% podatku w zakresie przychodów uzyskanych z opisanej powyżej umowy – w zakresie w jakim pochodzą one ze zbycia programów komputerowych.

Analogicznie będzie dotyczyło to lat kolejnych, przy założeniu, że przepisy w analizowanym zakresie oraz umowa z kontrahentem nie ulegną zmianie.

Przychody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu umowy łączącej go z kontrahentem za wykonywanie na jego rzecz prac programistycznych i przeniesienia autorskich praw majątkowych do tworzonych programów komputerowych są dochodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę w ramach jego przedsiębiorstwa oraz są zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy są dochodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego.

W ocenie Wnioskodawcy przychody te, stanowiące przychody w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, tj. przychody z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, stanowią przychody z kwalifikowanego prawa własność intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu. Wnioskodawca tworzy bowiem programy komputerowe i otrzymuje wynagrodzenie obejmujące wynagrodzenie za te prace programistyczne i za przeniesienie w ich ramach autorskich praw majątkowych do stworzonych programów komputerowych w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wezwanie do uzupełnienia wniosku
--------------------------------

Pismem z 19 stycznia 2021 r. znak 0115-KDIT1.4011.927.2020.1.KK wezwałem Pana do uzupełnienia wniosku, tj. doprecyzowania opisu okoliczności faktycznych sprawy oraz zapłaty brakującej opłaty od wniosku.

Pana odpowiedź na wezwanie
--------------------------

Odpowiedział Pan na wezwanie pismem z 8 lutego 2021 r. (wpływ 12 lutego 2021 r.).

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych**

W odpowiedzi na wezwanie uzupełnił Pan opis części okoliczności faktycznych sprawy, tj. wskazał Pan:

• Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność nie polega na działaniach obejmujących okresowe i rutynowe zmiany w programach komputerowych; działalność skupia się na tworzeniu nowych programów, odróżniających się od tych już funkcjonujących na rynku.

• Odrębna ewidencja jest prowadzona na bieżąco przez Wnioskodawcę od momentu rozpoczęcia opisanej we wniosku działalności w zakresie tworzenia programów komputerowych, w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

### Przedstawienie własnego stanowiska odnośnie charakteru opisanych działań i tworzonych przez Pana części utworu – w odpowiedzi na wezwanie do doprecyzowania opisu sprawy

W odpowiedzi na pytania:

• „Czy prowadzona przez Pana działalność jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?” oraz

• „Czy część utworu stworzona przez Pana w ramach umowy utworu jako utwór współautorski stanowi autorskie prawo do wytwarzanego przez Pana oprogramowania komputerowego podlega ochronie prawnej z art. 74 z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231)?”,

przedstawił Pan własne opinie (własne stanowisko) dotyczące tych kwestii.

Pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia
--------------------------------------

26 marca 2021 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu Pana wniosku bez rozpatrzenia – znak 0115-KDIT1.4011.927.2020.2.KK. Uznałem, że Pana wniosek i pismo z 8 lutego 2021 r. nie pozwalają na merytoryczne rozpatrzenie Pana sprawy.

Wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

Postanowieniem z 29 maja 2021 r. znak 0115-KDIT1.4011.927.2020.3.MT Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy skarżone postanowienie I instancji.

Skarga na postanowienie
-----------------------

Wniósł Pan skargę na postanowienie II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Wniósł Pan o uchylenie wydanych postanowień.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił postanowienie II i I instancji – wyrokiem z 5 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 788/21.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 25 stycznia 2023 r. sygn. akt II FSK 1078/22 – oddalił skargę kasacyjną. Tym samym wyrok WSA stał się prawomocny.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.) – dalej: PPSA:

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w ww. wyroku;

• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

**Preferencyjna stawka opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box)**

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.):

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box) jest dochód, który łącznie spełnia następujące warunki:

• został osiągnięty w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc działalności która spełnia warunki określone w art. 5a pkt 6 w zw. z art. 5b ustawy;

• jest „kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej”.

Aby wyjaśnić znaczenie pojęcia „kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej” należy odnieść się do:

• art. 30ca ust. 2 ustawy, który określa, czym jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

• art. 30ca ust. 7 ustawy, który wyjaśnia, jakie kategorie dochodów mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, oraz

• art. 30ca ust. 4, który określa, w jaki sposób ustala się kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

**Kwalifikowane prawa własności intelektualnej**

I tak, zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (tzw. kwalifikowanym IP) jest więc prawo własności intelektualnej, które spełnia wszystkie następujące warunki:

• jest jednym z rodzajów praw własności intelektualnej, które ustawodawca wymienił w art. 30ca ust. 2;

• podlega ochronie prawnej na podstawie odrębnych przepisów;

• jego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

**Autorskie prawo do programu komputerowego jako kwalifikowane IP**

Jednym z rodzajów praw własności intelektualnej wymienionych w art. 30ca ust. 2 ustawy jest autorskie prawo do programu komputerowego.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji „programu komputerowego”, ani też nie odsyła w tym zakresie do żadnych konkretnych regulacji. W języku powszechnym program komputerowy to zestaw instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych, przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Program komputerowy jest więc pewną odrębną całością, która pozwala użytkownikowi komputera na realizację określonych działań.

Co istotne, tak rozumiany program komputerowy jest przedmiotem prawa autorskiego, jeśli spełnia definicję „utworu” będącego przedmiotem prawa autorskiego z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stosownie do tego przepisu, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie definiuje „programu komputerowego”. Wymienia „programy komputerowe” jako rodzaj utworów będących przedmiotem prawa autorskiego wyrażanych słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy Rozdziału 7 ustawy nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Ochronie nie podlegają natomiast idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego (art. 74 ust. 2 ww. ustawy).

A zatem program komputerowy zawsze jest funkcjonalną całością. Jednak nie każdy tak rozumiany program polega ochronie prawno-autorskiej. Program, który jest napisany z wykorzystaniem powtarzalnych schematów, którego wytworzenie wymagało wiedzy i umiejętności programistycznych, ale nie wiązało się z prowadzeniem działań twórczych o indywidualnym charakterze, nie będzie przedmiotem praw autorskich.

Autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy wyłącznie wówczas, gdy przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. A zatem warunkiem skorzystania z omawianej preferencji IP Box jest:

• prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej przez podatnika, który chce skorzystać z tej preferencji;

• wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie przez podatnika przedmiotu ochrony autorskim prawem do programu komputerowego w ramach tej działalności badawczo-rozwojowej.

**Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej**

**Definicje ustawowe**

Znaczenie pojęcia „działalność badawczo-rozwojowa” zostało wyjaśnione w art. 5a pkt 38 ustawy – jest to:

działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przy czym znaczenia pojęć „badania naukowe” i „prace rozwojowe” zostały określone odpowiednio w art. 5a pkt 39 i 40 ustawy.

I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

• badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub

• badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub

• prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

**Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej**

Działalność badawczo rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

**Prace rozwojowe**

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje m.in. prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

• nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i

• wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

• nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

• łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

• kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

• wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

• planowaniu produkcji oraz

• projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

**Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej**

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

• w sposób systematyczny,

• w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

**Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej**

Ustawodawca określił, jakie rodzaje dochodów, które podatnik uzyskuje w ramach działalności gospodarczej, mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych IP. Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego IP, jest zamknięty.

Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw.

Dochód ustala się według zasad z art. 9 ust. 2 ustawy. Przy ustalaniu przychodów należy mieć na względzie przepisy o momentach rozpoznawania przychodów. Jako koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy rozpoznać koszty funkcjonalnie związane z działalnością podatnika, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu. Należy mieć również na względzie obowiązujące podatnika zasady potrącalności kosztów.

**Kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP**

Dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy jest jednym z elementów, które służą ustaleniu przedmiotu opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%, tj. ustaleniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zasadę obliczania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej określa art. 30ca ust. 4 ustawy. Kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego IP jest iloczyn:

• dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i

• wskaźnika obliczonego według wzoru podanego w przepisie (tzw. wskaźnika nexus).

Dopiero tak ustalony dochód jest przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką 5%.

Celem wskaźnika nexus nie jest „podatkowe rozliczenie” wydatków ponoszonych przez podatników (kwestia możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu z kwalifikowanego IP jest rozstrzygana na etapie ustalania dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy). Wskaźnik nexus służy określeniu, czy za kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP można uznać całość dochodu z kwalifikowanego IP, czy tylko jego część. Istotna jest tu proporcja wykazywanych przez podatnika wartości.

**Podstawa opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%**

Suma ustalonych we wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym jest podstawą opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Co istotne, podatnik, który chce skorzystać z ulgi IP-Box musi również spełnić obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 30cb ustawy.

**Ocena skutków podatkowych Pana sytuacji**

W opisie okoliczności faktycznych sprawy wskazał Pan, że prowadzi działalność, której przedmiotem jest tworzenie oprogramowania. Opisując tę działalność wskazał Pan, że:

• „działalność skupia się na tworzeniu nowych programów, odróżniających się od tych już funkcjonujących na rynku”;

• „działalność nie polega na działaniach obejmujących okresowe i rutynowe zmiany w programach komputerowych”.

W opisie działalności wskazał Pan również, że:

Działalność Wnioskodawcy obejmuje **przede wszystkim nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności** w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów lub usług.

oraz że:

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność **jest działalnością twórczą, wykorzystującą istniejące zasoby wiedzy** do tworzenia nowych produktów – oprogramowania.

Oznacza to, że Pana działalność nie zawsze ma jednolity charakter.

Ocena charakteru Pana działalności w kontekście definicji działalności badawczo-rozwojowej wymaga uwzględnienia tych odrębności. I tak:

1) Działania prowadzone przez Pana w celu wytworzenia zamówionego oprogramowania – w zakresie, w jakim polegają wyłącznie na „wykorzystywaniu istniejących zasobów wiedzy do tworzenia nowych produktów-oprogramowania” – nie spełniają definicji prac rozwojowych, o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak bowiem wyjaśniono już w tej interpretacji, prace rozwojowe nie polegają na samym wykorzystaniu wiedzy, ale powinny łącznie obejmować: nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej wiedzy i umiejętności.

Działania te nie są również badaniami naukowymi w rozumieniu art. 5a pkt 39 ustawy.

W konsekwencji, skoro działania te nie obejmują prac rozwojowych ani badań naukowych, nie są działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2) Natomiast działania prowadzone przez Pana w celu wytworzenia zamówionego oprogramowania w zakresie, w jakim obejmują „nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności”, mają charakter prac rozwojowych, o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie działania te – jak Pan wskazał w opisie sprawy – mają twórczy charakter („działania kreatywne”, „tworzenie (..) dzieł stanowiących przedmiot prawa autorskiego”).

W opisanych okolicznościach faktycznych można uznać je za Pana działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak Pan wskazał w opisie okoliczności faktycznych sprawy, efektem prowadzonych przez Pana działań jest powstawanie programów komputerowych, które podlegają ochronie określonej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. I tak:

1) majątkowe prawa autorskie do programów komputerowych, które wytworzył Pan w efekcie prowadzenia praw rozwojowych – są kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

2) majątkowe prawa autorskie do programów komputerowych, które wytworzył Pan w efekcie prowadzenia działań, które nie miały charakteru prac rozwojowych – nie są kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy.

Jednocześnie, jak wynika z opisu sprawy, możliwe są sytuacje, gdy nie tworzy Pan programu komputerowego jako całości, ale tworzy Pan część programu komputerowego. W takim przypadku przenosi Pan na zamawiającego majątkowe prawa autorskie do utworu, który nie ma charakteru programu komputerowego. Skoro zatem przenosi Pan na zamawiającego majątkowe prawa autorskie do utworu, który posłuży stworzeniu przez zamawiającego programu komputerowego jako całości, nie będą Panu przysługiwały majątkowe prawa autorskie do tego programu komputerowego (jako całości). W tej sytuacji – nawet jeśli wytworzenie utworu, który następnie posłuży zamawiającemu do stworzenia programu komputerowego, było wynikiem prowadzenia przez Pana prac rozwojowych – nie tworzy Pan rodzaju prawa własności intelektualnej, który jest wymieniony w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując:

1) majątkowe prawa autorskie do programów komputerowych, które wytworzył Pan w efekcie prowadzenia działań, które nie miały charakteru prac rozwojowych oraz

2) wytworzone przez Pana majątkowe prawa autorskie do utworów, które nie są programami komputerowymi

nie są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym przychody, jakie Pan uzyskuje w związku z przeniesieniem majątkowych praw autorskich do tych efektów swoich prac na kontrahenta, nie są przychodami z kwalifikowanych IP, o których mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy. Nie mogą zatem podlegać preferencyjnemu opodatkowaniu, o którym mowa w art. 30ca ustawy.

Majątkowe prawa autorskie do programów komputerowych, które wytworzył Pan w efekcie prowadzenia prac rozwojowych są natomiast kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwane także: kwalifikowanym IP). Jak Pan wskazał, na podstawie umowy z kontrahentem uzyskuje Pan wynagrodzenie z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do tych programów na kontrahenta. Tego rodzaju przychody mieszczą się w kategorii przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy).

Co istotne, ponieważ w opisie okoliczności faktycznych sprawy wskazał Pan, że:

Stworzone programy komputerowe Wnioskodawca sprzedaje za określonym wynagrodzeniem swoim kontrahentom (przenosi na nich majątkowe prawa autorskie do stworzonych przez siebie programów komputerowych **w zamian** za określone wynagrodzenie lub **w ramach** wynagrodzenia ustalonego umową).

w sytuacji, gdy należność z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do danego programu jest elementem wynagrodzenia ustalonego umową, przychodem ze sprzedaży kwalifikowanego IP jest tylko ta część uzyskanego przez Pana wynagrodzenia, która jest należnością z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do kwalifikowanego IP na kontrahenta.

Podsumowując, Pana dochód w zakresie, w jaki został osiągnięty z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do Pana kwalifikowanego IP na kontrahenta jest Pana dochodem z kwalifikowanego IP. Jest więc to rodzaj dochodu, który – przy zachowaniu zasad ustalenia podstawy opodatkowania określonych w art. 30ca ust. 3-5 ustawy oraz dopełnieniu obowiązków ewidencyjnych z art. 30cb ustawy – może podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku 5% (art. 30ca ust. 1 ustawy).

Tylko w tym zakresie ma Pan więc prawo do zastosowania ulgi IP-Box, określonej w art. 30ca ustawy, w Pana zeznaniach podatkowych za 2020 rok i za kolejne lata podatkowe (przyjmując, że opisane okoliczności faktyczne ani przepisy w analizowanym zakresie nie ulegną zmianie).

### Podsumowanie

Pana stanowisko jest nieprawidłowe, ponieważ nie uwzględnił Pan znaczenia okoliczności faktycznych dotyczących Pana działalności, które różnicują Pana sytuację w sposób, który ma istotny wpływ na ocenę jej skutków podatkowych. Nie uwzględnił Pan mianowicie znaczenia:

1) okoliczności, że w ramach działalności prowadzi Pan także działalność twórczą, która ogranicza się do „wykorzystania istniejących zasoby wiedzy do tworzenia nowych produktów – oprogramowania”, oraz

2) okoliczności, że w ramach zawieranych umów przenosi Pan na kontrahenta także majątkowe prawa autorskie do utworów, które nie są programami komputerowymi.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy: stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzeń oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu złożenia wniosku.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).