Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1342/09-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-01
Teza: 1) czy opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych dla potrzeb Ustawy o VAT wnoszony aportem do spółki komandytowej będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kc; 2) czy w świetle art. 86 Ustawy o VAT Spółka zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych na realizację Projektu do dnia aportu przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, ze względu na fakt, iż wszelkie koszty związane z Projektem były poniesione w celu wykonywania czynności opodatkowanych tj. sprzedaży domów jednorodzinnych; 3) czy w świetle art. 90 ust. 2 i 3 Ustawy o VAT transakcja wniesienia przedsiębiorstwa aportem nie będzie uwzględniana przez Spółkę przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT dla celów wyliczenia kwoty podatku naliczonego VAT podlegającej odliczeniu z uwagi na fakt, iż aport przedsiębiorstwa jest czynnością niepodlegającą VAT; 4) czy w świetle art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT, nabywca przedsiębiorstwa tj. spółka komandytowa, a nie Spółka, będzie zobligowana do dokonywania ewentualnej korekty rocznej podatku naliczonego VAT obliczonego od towarów będących przedmiotem aportu.
Słowa kluczowe: aport; korekta-korekta podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2009r. (data wpływu 21 grudnia 2009r. ) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz obowiązku dokonania korekty podatku w związku z aportem całego przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz obowiązku dokonania korekty podatku w związku z aportem całego przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej ‚„Spółka” lub ‚„Wnioskodawca”) jest spółką należącą do Grupy R., prowadzącą działalność deweloperską na rynku mieszkaniowym. W ramach swojej działalności Spółka nabywa grunty pod budowę, przygotowuje projekty budowlane, uzyskuje niezbędne pozwolenia administracyjne i przeprowadza budowę obiektów budownictwa mieszkaniowego. W chwili obecnej Spółka realizuje projekt mieszkaniowy (dalej „Projekt”). Projekt został podzielony na dwa etapy, przy czym oba etapy zostały już rozpoczęte. W ramach Projektu Spółka wybuduje łącznie 147 mieszkań. Do dnia dzisiejszego, Spółka podpisała kilkadziesiąt przedwstępnych umów sprzedaży lokali mieszkalnych, które zostaną wybudowane w ramach Projektu. W ramach reorganizacji swojej działalności Wnioskodawca planuje wnieść aportem całe przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny \[Dz.U.64.16.93\] \[dalej „KC”\] do spółki komandytowej. Wnoszone przedsiębiorstwo będzie obejmować cały majątek Spółki. W skład przedsiębiorstwa wnoszonego do spółki komandytowej będą wchodzić przede wszystkim:

*   Prawo własności nieruchomości gruntowych wraz z prowadzonymi na nich pracami budowlanymi / wybudowanymi lokalami,
*   Cała dokumentacja dotycząca prowadzonego przez Spółkę Projektu,
*   Prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych dotyczących sprzedaży lokali,
*   Prawa własności innych składników majątku będących własnością Spółki, takich jak wyposażenie, urządzenia i inne środki trwałe oraz ruchomości usytuowane na ww. nieruchomości,
*   Środki pieniężne (tj. otrzymane zaliczki na poczet sprzedaży lokali mieszkalnych),
*   Tajemnice przedsiębiorstwa oraz baza klientów.

Na dzień dzisiejszy Spółka nie podjęła jeszcze decyzji, czy kredyty zaciągnięte przez Wnioskodawcę w celu sfinansowania Projektu oraz pożyczki udzielone przez Spółkę, jak i otrzymane od innych spółek z Grupy R. zostaną również wniesione aportem do spółki komandytowej. Może także się zdarzyć, że nie wszystkie mieszkania, na które Spółka podpisała umowy przedwstępne, zostaną wniesione aportem do spółki komandytowej z uwagi na praktyczne aspekty związane z transakcją. Grunty oraz lokale / prace budowlane wchodzące w skład wnoszonego przedsiębiorstwa są ujmowane przez Spółkę jako aktywa obrotowe (w księgach rachunkowych) i będą tak również ujmowane w księgach spółki komandytowej. Po dokonaniu wniesienia przedsiębiorstwa do spółki komandytowej będzie ona kontynuować działalność Spółki związaną z Projektem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym Spółka wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, poprzez potwierdzenie prawidłowości stanowiska Spółki, zgodnie z którym:

1.  opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych dla potrzeb Ustawy o VAT wnoszony aportem do spółki komandytowej będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC;
2.  w świetle art. 86 Ustawy o VAT Spółka zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych na realizację Projektu do dnia aportu przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, ze względu na fakt, iż wszelkie koszty związane są z Projektem, tj. sprzedażą mieszkań;
3.  w świetle art. 90 ust. 2 i 3 Ustawy o VAT transakcja wniesienia przedsiębiorstwa aportem nie będzie uwzględniana przez Spółkę przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT dla celów wyliczenia kwoty podatku naliczonego VAT podlegającej odliczeniu z uwagi na fakt, iż aport przedsiębiorstwa jest czynnością niepodlegającą VAT;
4.  w świetle art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT, nabywca przedsiębiorstwa t.j. spółka komandytowa, a nie Spółka, będzie zobligowana do dokonywania ewentualnej korekty rocznej podatku naliczonego VAT obliczonego od towarów będących przedmiotem aportu.

Stanowisko wnioskodawcy i jego uzasadnienie:

Ad. 1)

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany powyżej zespół składników materialnych oraz niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb Ustawy o VAT, będzie stanowił przedsiębiorstwo zgodnie z art. 551 KC.

Uzasadnienie

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Nie zawiera również przepisu, który wskazuje na bezpośrednie odniesienie do definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC. Zgodnie z doktryną nie oznacza to jednak, iż nie należy się w tym zakresie odwoływać do KC. Sędzia NSA Janusz Zubrzycki w Leksykonie VAT 2009 \[Oficyna Wydawnicza „Unimex”, Wrocław 2009\] podkreśla, iż „ustawa o VAT nie określa w treści swych postanowień definicji pojęcia „przedsiębiorstwo”. Przedmiotową definicję „przedsiębiorstwo” zawiera art. 551 KC”. O konieczności stosowania definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu KC dla potrzeb ustaw podatkowych decyduje również przepis art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych \[Dz. U. Nr 21, poz. 86 z późn. zm.\], który definiuje pojęcie przedsiębiorstwa odwołując się do stosownych uregulowań KC. Ustawa o VAT nie zawiera natomiast zastrzeżeń, iż rozumienie przedsiębiorstwa powinno być inne niż dla potrzeb ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

Zgodnie z regulacją art. 551 KC, przedsiębiorstwo definiowane jest jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 552 KC czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. W literaturze podkreśla się, iż przywołany katalog składników tworzących przedsiębiorstwo ma charakter otwarty. Z orzecznictwa wyniku, że podstawową cechą przedsiębiorstwa jest samodzielność. Znajduje ona wyraz w odrębności jego składników majątkowych, samodzielności organizacyjnej, podporządkowaniu realizacji określonego zadania (zadań) gospodarczego, indywidualizacji za pomocą własnych oznaczeń i firmy, posiadaniu własnej dokumentacji księgowej, a także byciu (jako całość) podmiotem określonych obowiązków o charakterze publicznym i prywatnym. Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem, a wartość przedsiębiorstwa nie jest równa wartości jego składników, ale jest odpowiednio wyższa o wartość czynnika organizacyjnego (wyrok NSA z 24 listopada 1999 r., I SA/Kr 1189/99). W rezultacie wniesienia przez Spółkę wskazanych w stanie faktycznym składników majątkowych oraz zobowiązań, podmiot otrzymujący wkład, będzie kontynuatorem działalności gospodarczej (deweloperskiej) prowadzonej przez Spółkę, co w sposób jednoznaczny wskazuje, iż przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo. Podkreślić należy, iż przedmiotem wkładu są nie tylko nieruchomości opisane w stanie faktycznym niniejszego wniosku stanowiące istotę przedsiębiorstwa Spółki, ale również wszystkie pozostałe składniki wchodzące aktualnie w jego skład, w tym prawa i obowiązki wynikające z podpisanych umów związanych z prowadzeniem Projektu. Przedmiot wkładu stanowić będzie zatem przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnego i efektywnego funkcjonowania (realizacji Projektu).

W przypadku przedmiotowej transakcji, przedmiotem wkładu wnoszonego przez Spółkę będą również umowy cywilnoprawne, obejmujące umowy związane z prowadzeniem Projektu. Zespół składników wnoszonych przez Spółkę posiada zatem pełną zdolność do niezależnego działania jako samodzielnego podmiotu gospodarczego, umożliwiającą nabywcy wkładu podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa i kontynuowania Projektu. Należy podkreślić, iż w doktrynie i orzecznictwie wskazuje się, że wyliczenie elementów składowych przedsiębiorstwa ma charakter otwarty i pełni rolę tylko wskazówki interpretacyjnej. Należy więc każdorazowo odnosić go do charakteru prowadzonej działalności przedsiębiorstwa. Przyjęty w orzecznictwie pogląd wskazuje, że do przeniesienia przedsiębiorstwa, przeniesienie musi dotyczyć minimum środków koniecznych do prowadzenia przedsiębiorstwa (tak w wyroku Sądu Najwyższego z 17 października 2000 r., sygn. I CKN 850/98): „Ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Strony - jak wynika z art. 552 kc - mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączaniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo.” Teza ta została potwierdzona w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 8 kwietnia 2003 (sygn. IV/CKN 51/01) Jednakże nawet wyłączenie niektórych składników nie uniemożliwia przyjęcia, że doszło do zbycia (wniesienia jako aportu) przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., jeśli na nabywcę przeszło to minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie konieczne są do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca. Wbrew stanowisku Sądu Apelacyjnego, dla oceny, że doszło do wniesienia przedsiębiorstwa jako aportu do spółki z o.o., nie jest konieczne ani decydujące stwierdzenie w akcie aportu, iż przedmiot aportu wyczerpuje wszystkie składniki przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k. c.

W przypadku transakcji wniesienie przez Spółkę aportu w postaci zespołu składników majątkowych służących realizacji Projektu, którego głównym elementem są nieruchomości (prawo własności gruntów wraz z usytuowanymi na nich pracami budowlanymi / wybudowanymi lokalami) warunek ten będzie spełniony, w rezultacie transakcja może zostać uznana za aport przedsiębiorstwa. Zdaniem Spółki kluczowe znaczenie dla uznania stanowiska za uprawnione jest istnienie funkcjonalnego związku pomiędzy wnoszonymi składnikami majątku powodującego możliwość uznania wnoszonego majątku za wyodrębnioną organizacyjne i funkcjonalnie całość czyli przedsiębiorstwo już w momencie aportu. Zespół wnoszonych składników majątkowych cechuje się odpowiednim stopniem zorganizowania, jak też zdolnością samodzielnej realizacji działań gospodarczych polegających na realizacji Projektu. Świadczy o tym fakt, że składniki te służą już obecnie prowadzeniu działalności gospodarczej przez Spółkę, stanowią więc przedsiębiorstwo.

Za stanowiskiem Spółki w zakresie klasyfikacji przedmiotu wkładu jako przedsiębiorstwa, przemawiają również interpretacje organów podatkowych. Zgodnie z ich treścią, dopuszczalne są sytuacje, w których pewne elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży, co nie wpływa na klasyfikację takiej transakcji jako mającej za przedmiot przedsiębiorstwo. Przykładowo, Izba Skarbowa w Poznaniu w piśmie z dnia 13 września 2004 r. (PP/005w-558/04/MBA) stwierdziła, iż „ w przypadku wyłączenia od zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, jak np. nazwa, prawa autorskie, tajemnice przedsiębiorstwa, patenty, koncesje, licencje itp., należy mówić o sprzedaży składników majątkowych, a nie o sprzedaży przedsiębiorstwa. Natomiast, jeżeli wyłączone składniki nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, to wówczas czynność ta będzie uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie objęła ona wszystkich jego składników (\`(...)\`)”. Zgodnie z powyższą regułą, należy uznać, iż przedmiotem zbycia jest przedsiębiorstwo, nawet jeśli Spółka podejmie decyzję o nieprzenoszeniu zobowiązań Spółki z tytułu kredytu do spółki komandytowej oraz niektórych lokali mieszkalnych / nakładów budowlanych, na które podpisano już umowy przedwstępne. Należy podkreślić, iż Spółka nie prowadzi też innej działalności gospodarczej. Tym bardziej właściwe jest przyjęcie, iż wniesienie nieruchomości opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku, wraz z całością praw i obowiązków wynikających z prowadzonego Projektu, wyczerpują substrat przedsiębiorstwa i winny zostać zakwalifikowane jako transfer samodzielnego przedsiębiorstwa do spółki komandytowej.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, dla potrzeb Ustawy o VAT przedmiot wkładu niepieniężnego wnoszonego przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej, stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC.

Ad. 2)

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Spółki będzie ona miała prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu do dnia aportu przedsiębiorstwa do spółki komandytowej. Jednocześnie, w momencie wniesienia przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, Spółka zachowa prawo do odliczenia podatku VAT od poniesionych wydatków.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT „ W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi (\`(...)\`), przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`)”. W świetle tego przepisu, aby podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od dokonanych zakupów konieczne jest, aby poniesione wydatki służyły działalności opodatkowanej podatkiem VAT. W momencie dokonywania wydatków na Projekt Spółka prowadziła działalność polegającą na budowie oraz sprzedaży mieszkań (działalność opodatkowana podatkiem VAT). Po dokonaniu aportu przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, działalność będzie kontynuowana przez spółkę komandytowa, która osiągnie z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu VAT. Należy podkreślić, iż na podstawie istniejących interpretacji organów podatkowych oraz orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w przypadku aportu nie następuje utrata prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od aktywów będących przedmiotem aportu, jeżeli środki były nabywane z zamiarem wykorzystywania w działalności opodatkowanej podmiotu.

(i) związek z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT

Celem realizacji Projektu jest sprzedaż wybudowanych lokali mieszkalnych. W chwili dokonywania wydatków na realizację Projektu nie planowano dokonania aportu do spółki komandytowej, jednakże zmiana tych okoliczności nastąpiła w wyniku reorganizacji Spółki. Należy też zauważyć, że otrzymane przez Spółkę zaliczki na poczet sprzedaży były opodatkowane podatkiem VAT, a VAT należny został zadeklarowany w deklaracjach VAT.

(ii) wykorzystywanie w działalności gospodarczej

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 Ustawy o VAT wniesienie aportem nieruchomości gruntowych wraz z usytuowanymi na nich pracami budowlanymi / wybudowanymi lokalami w ramach przedsiębiorstwa nie będzie powodować utraty przez Spółkę prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z wydatków poniesionych przez Spółkę na wybudowanie budynków mieszkalnych. Wydatki na realizację Projektu są wykorzystywane w działalności Spółki oraz będą wykorzystywane w działalności gospodarczej spółki komandytowej, ponieważ po dokonaniu aportu będzie ona kontynuować budowę oraz sprzedaż lokali mieszkalnych.

Mając na uwadze powyższe, Spółka nie będzie zobligowana do dokonywania korekty podatku naliczonego VAT odliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu proporcjonalnie do wartości lokali mieszkalnych, które zostaną przeniesione do spółki komandytowej.

Stanowisko Spółki zostało potwierdzone w orzeczeniach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości C-110/94 z 29 lutego 1996 roku w sprawie Intercommunale voor zeewaterontzilting (INZO) v Belgian State oraz C-37/95 z 15 stycznia 1998 roku w sprawie Belgishe Staat v Ghent Coal Terminal NV. Zgodnie z pierwszym cytowanym orzeczeniem działalność polegająca na czynnościach przygotowawczych, np. na zakupie aktywów oraz nieruchomości, winna być traktowana jako prowadzenie działalności gospodarczej. Zgodnie z ww. orzeczeniem niezbędne jest także uwzględnienie początkowych intencji podatnika do prowadzenia działalności gospodarczej. W sprawie C-37/95 Trybunał potwierdził wnioski z cytowanego orzeczenia C-110/94, i stwierdził, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przy dokonywanych wydatkach na zakup towarów i usług przysługuje spółce, nawet jeśli nie osiągnęła ona z projektu przychodów opodatkowanych a ponosiła wydatki związane z jego realizacją.

W ocenie Spółki istotny jest tutaj zamiar podatnika nawet, jeśli działalność gospodarcza będzie kontynuowana w spółce komandytowej. Wydatki były bowiem ponoszone z zamiarem prowadzenia działalności deweloperskiej przez Spółkę, a po dokonaniu aportu, budowa i sprzedaż lokali mieszkalnych będzie kontynuowana przez spółkę komandytową.

Ad. 3)

Stanowisko Wnioskodawcy

W ocenie Spółki, wniesienie aportem przedsiębiorstwa przez Spółkę nie będzie miało wpływu na wyliczenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust 3 Ustawy o VAT. Ponieważ przedmiot aportu będzie stanowiło przedsiębiorstwo w rozumieniu KC, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, a jako taka nie powinna być uwzględniana przy wyliczaniu współczynnika proporcji.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT proporcję ustała się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Dla potrzeb kalkulacji tej proporcji ustawodawca posługuje się terminem „obrotu”, przez który zgodnie z art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT należy rozumieć kwotę należną z tytułu sprzedaży pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Mając na uwadze tą definicję obrotu, należy wskazać, iż termin ten jest związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych, natomiast wniesienie przedsiębiorstwa, zgodnie z Ustawą o VAT jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu. W związku z powyższym, transakcja wniesienia wkładu w postaci przedsiębiorstwa do spółki komandytowej nie powinna być uwzględniana w kalkulacji tej proporcji.

Potwierdzają to również orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przykładowo, w świetle orzeczenia w sprawie C-333/91 pomiędzy Sofitam SA a Ministre charge du Budger (Francja), w wyliczeniu proporcji, o której mowa w art. 19 (1) VI Dyrektywy 77/388/EEC (odpowiednik art. 90 ust 3 ustawy o podatku VAT) nie włącza się obrotu z tytułu czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Znajduje też to potwierdzenie w interpretacjach wydanych przez organy podatkowe m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 stycznia 2009 r. \[sygn. ITPP2/443-960b/08/RS\] czy interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 lutego 2009 r. \[sygn. ILPP2/443-1037/08-5/AD\] oraz w wyrokach sądów administracyjnych m.in. w orzeczeniu WSA w Warszawie z 20 maja 2008 r. \[sygn. III SA/Wa 364/08\] czy orzeczeniu WSA w Warszawie z 30 czerwca 2008 r. \[sygn. III SA/Wa 540/08\].

W świetle powyższego, mając na uwadze brzmienie powołanych art. 90 ust. 3 ustawy o podatku VAT, powołane orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz wskazane interpretacje pisemne przepisów prawa podatkowego, Spółka nie będzie miała obowiązku uwzględnienia obrotu z tytułu wniesienia przedsiębiorstwa aportem przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku VAT.

Ad. 4)

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Spółki, na podstawie art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT, to nabywca przedsiębiorstwa (t.j. spółka komandytowa), a nie Spółka będzie zobowiązany do dokonania ewentualnej korekty rocznej podatku naliczonego VAT odliczonego przez Spółkę przy nabyciu towarów będących przedmiotem aportu w ramach przedsiębiorstwa.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT, to nabywca przedsiębiorstwa, a nie Spółka będzie zobowiązany do dokonania korekty rocznej podatku naliczonego VAT odliczonego przez Spółkę przy nabyciu towarów będących przedmiotem aportu w ramach przedsiębiorstwa. Korekta roczna podatku naliczonego VAT będzie dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa t.j. spółkę komandytową na zasadach określonych w art. 91 Ustawy o VAT (pod warunkiem, iż zmieni się przeznaczenie przekazanych w ramach przedsiębiorstwa składników majątku np. na związane ze sprzedażą zwolnioną z VAT).

Stanowisko Spółki zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 stycznia 2009 r. \[sygn. ILPP1/443-1011/08-3/BP\]. W piśmie organ podatkowy stwierdził, że: „Reasumując w przypadku, gdy podział przez wydzielenie nastąpi po 30 listopada 2008 r., wówczas obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego od towarów handlowych i środków trwałych zostanie przeniesiony na nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czyli spółkę przejmującą. Jeżeli jednak spółka dzielona prowadziła wyłącznie sprzedaż opodatkowaną i nie była zobowiązana do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, to również spółka przejmująca, prowadząc wyłącznie sprzedaż opodatkowaną, nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego.” Jednocześnie Spółka zaznacza, iż cytowana interpretacja znajdzie zastosowanie również w przypadku aportu przedsiębiorstwa, które w tym zakresie dla potrzeb podatku VAT jest traktowane w ten sam sposób.

Zdaniem Spółki w przypadku wniesienia wkładu w postaci przedsiębiorstwa do spółki komandytowej obowiązek ewentualnej korekty będzie ciążył na spółce komandytowej. Stanowisko Spółki zostało także potwierdzone w innych interpretacjach organów podatkowych m.in. interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 lutego 2009 r. \[sygn. ILPP2/443-1061/08-2/MN\]. W świetle powyższego stanowisko przedstawione przez Spółkę w niniejszym wniosku należy uznać za w pełni uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.