Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-547/12-2/LS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-08-17
Teza: Reasumując należy stwierdzić, iż przy wnoszeniu przez Wnioskodawcę aportu w postaci udziałów i akcji w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością i spółce akcyjnej z siedzibą w Polsce, do spółki kapitałowej na terenie Cypru, Wnioskodawca dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powinien wykazać przychód w wartości nominalnej uzyskanych udziałów w spółce cypryjskiej, objętych za wniesiony aport także wówczas, gdy ich wartość nominalna będzie niższa niż wartość rynkowa.
Słowa kluczowe: akcja; aport; spółki-spółka akcyjna; udział; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 06.06.2012 r. (data wpływu 11.06.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu z tytułu wniesienia posiadanych udziałów w spółce z o.o. i akcji w spółce akcyjnej mających siedzibę w Polsce do spółki cypryjskiej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11.06.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu z tytułu wniesienia posiadanych udziałów w spółce z o.o. i akcji w spółce akcyjnej mających siedzibę w Polsce do spółki cypryjskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, obywatelem Polski, który stale zamieszkuje na terenie Rzeczypospolitej Polskiej (dalej „Wnioskodawca”), a więc podlega tu nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W związku z tym Wnioskodawca, z całości otrzymywanych dochodów, wliczając w to dochody uzyskane poza terenem Polski, jest zobowiązany do rozliczania się w Polsce. Wnioskodawca jest właścicielem udziałów posiadanych w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski oraz akcji posiadanych w spółce akcyjnej z siedzibą na terytorium Polski. W związku z działalnością inwestycyjną, Wnioskodawca rozważa wniesienie aportem do cypryjskiej spółki kapitałowej, która jest odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „spółka cypryjska”), posiadane przez siebie udziały oraz akcje. W zamian Wnioskodawca obejmie udziały w podwyższonym zakładzie kapitałowym spółki cypryjskiej. Aport zostanie wniesiony do spółki cypryjskiej według wartości rynkowej. Wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę udziałów będzie niższa od wartości rynkowej wnoszonych przez niego aportem udziałów i akcji. Czyli, podsumowując, nominalna wartość udziałów objętych w spółce cypryjskiej w zamian za aport nie będzie odpowiadała wartości rynkowej wniesionych przez Wnioskodawcę udziałów.

W związku z tym Wnioskodawca planuje, że wartość aportu częściowo zasili kapitał zakładowy spółki, a częściowo kapitał zapasowy. Czyli zostanie tu zastosowana instytucja tzw. agio - nadwyżka wartości aportu ponad nominalną wartość obejmowanych udziałów zostanie przelana na kapitał zapasowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z objęciem udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki cypryjskiej w zamian za wniesienie aportem udziałów i akcji posiadanych przez Wnioskodawcę w spółkach z siedzibami na terytorium Polski, o wartości rynkowej przekraczającej wartość nominalną obejmowanych w zamian udziałów, przychodem Wnioskodawcy będzie wartość nominalna obejmowanych udziałów w spółce cypryjskiej, a organy podatkowe nie będą miały podstawy do określenia go w innej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zgodnie z art. 3 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej, również: „updof”), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł swoich przychodów. Jest to tak zwany nieograniczony obowiązek podatkowy. Zasadę tę należy stosować z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, o czym mówi art. 4a updof.

Taka umowa została zawarta pomiędzy rządem Rzeczypospolitej Polskiej a rządem Republiki Cypru w dniu 4 czerwca 1992 r. i zgodnie z art. 13 ust. 4 tej umowy, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku innego niż w ust. 1, 2 i 3 niniejszego artykułu, podlegają opodatkowaniu tylko w tym umawiającym się państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. Odwołując się do komentarza do konwencji modelowej OECD, art. 13 ma zastosowanie właśnie do zysków z przeniesienia majątku, w szczególności sprzedaży, zamiany, przekazania spółce w zamian za udziały.

W związku z tym, w opisywanym zdarzeniu przyszłym przychód z przeniesienia tytułu własności majątku, a mianowicie przychód z objęcia udziałów w spółce cypryjskiej w zamian za udziały i akcje w spółkach z siedzibami na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będzie podlegał opodatkowaniu w państwie zamieszkania podatnika, czyli w Polsce. Opodatkowanie takich przychodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów (akcji) spółek kapitałowych do innej spółki kapitałowej reguluje ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 updof opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których zgodnie z postanowieniami ordynacji podatkowej zrezygnowano z poboru podatku. W świetle przepisu art. 10 ust. 1 pkt updof jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lita) - c). Czym są przychody z kapitałów pieniężnych wskazuje natomiast art. 17 ust. 1 pkt 9 updof, mówiąc, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny. Wnioskodawca pragnie zauważyć, że na gruncie obecnie powszechnie obowiązującego prawa podatkowego brak jest definicji wkładu niepieniężnego (aportu). Także kodeks spółek handlowych nie definiuje tego pojęcia, określając jedynie, w art. 14 par. 1, że przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej nie może być prawo niezbywalne lub świadczenie pracy lub usług. W związku z tym, przedmiotem aportu mogą być nieruchomości, rzeczy ruchome oraz prawa majątkowe, posiadające tzw. zdolność aportową, co należy rozumieć jako zespół cech, które powinny być łącznie spełnione przez dane prawo, aby można je było uznać za przedmiot aportu.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wnioskodawca rozważa uzyskanie przychodu z kapitału pieniężnego, a mianowicie uzyskanie przychodu o nominalnej wartości udziałów w spółce cypryjskiej mającej osobowość prawną, które obejmie w zamian za udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz akcje w spółce akcyjnej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Udziały i akcje przekazywane w zamian za udziały w spółce cypryjskiej będą właśnie wkładem niepieniężnym, aportem. Aby ustalić wartość tego przychodu, należy zgodnie z art. 17 ust. 2 updof odwołać się do stosowanego odpowiednio art. 19 updof, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Słowo „odpowiednio” oznacza że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 updof.

Tym samym przepis powyższy (tj. art. 19 updof) nie zmienia faktu, iż w przypadku przekazania na kapitał zapasowy spółki cypryjskiej nadwyżki wynikającej z różnicy pomiędzy wartością rynkową udziałów lub akcji a wartością nominalną wydanych udziałów, przychodem z tytułu objęcia udziałów w zamian za aport będzie ich nominalna wartość.

Dochód osiągnięty z tytułu objęcia udziałów w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z regulacją przewidzianą w art. 30b ust 2 pkt 5 updof. A mianowicie podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu, którym jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust 1e updof.

Wnioskodawca uważa, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie będzie podstaw merytorycznych do określenia przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej przychodu w innej wysokości, niż wartość nominalna objętych w zamian za wkład udziałów w spółce cypryjskiej. Taki sposób określenia przychodu byłby sprzeczny z literalnym brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 9 updof, który jednoznacznie wskazuje, że w takiej sytuacji przychód jest równy wartości nominalnej udziałów, określonej w umowie spółki. Ustawodawca wyraźnie stwierdził, że w takim przypadku należy wziąć pod uwagę wartość udziałów określoną w umowie spółki, a bez znaczenia jest w tym przypadku wartość rynkowa przedmiotu wkładu. Poza tym, sytuacja, w której zachodzi rozbieżność pomiędzy wartością nominalną a wartością rynkową udziałów czy akcji spółek kapitałowych, jest bardzo częsta i można ją uznać za typową. Gdyby ustawodawcy zależało na powiązaniu wysokości przychodu z wartością rynkową wkładów, wówczas zostałoby to włączone do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z tym, zastosowanie art. 19 updof, do którego odsyła art. 17 ust. 2 updof, może mieć miejsce tylko w takim zakresie, w jakim da się go pogodzić z regulacją opisywaną w przepisie odsyłającym. Skoro zatem zostało przewidziane, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo albo jego zorganizowana część, to nie jest możliwe ustalanie wartości w oparciu o zasady wskazane w art. 19 ust. 1 zdanie drugie updof. Odpowiednie zastosowanie polega więc na zastosowaniu wyłącznie zdania pierwszego, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Nawet jeżeli staniemy na odmiennym stanowisku, z którym wnioskodawca się nie zgadza, należy stwierdzić, że w sytuacji, w której wprost zostało przewidziane wniesienie agio, czyli nadwyżki wartości rynkowej wkładu niepieniężnego ponad wartość nominalną obejmowanych w zamian udziałów czy akcji oraz przekazanie jej na kapitał zapasowy spółki cypryjskiej, zachodzą wskazane w zdarzeniu przyszłym przyczyny gospodarcze uzasadniające różnicę pomiędzy wartością rynkową przedmiotu aportu a wartością nominalną obejmowanych w zamian udziałów. Przekazanie nadwyżki na kapitał zapasowy jest racjonalną decyzją w sferze struktury kapitałów własnych spółki cypryjskiej. Tak rozumiana rozbieżność posiada więc uzasadnioną przyczynę gospodarczą, co powoduje niemożliwość zastosowania szacunkowego określenia przychodu, co jest właśnie przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy i przyczyną niniejszego wniosku.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie również zauważyć, że byłoby to sprzeczne ze stanowiskiem prezentowanym w interpretacjach Ministra Finansów, takich jak:

*   interpretacja Ministra Finansów wydana w jego imieniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 lutego 2010 r., sygn. IPPB2/415-680/09-2/MK,
*   interpretacja Ministra Finansów wydana w jego imieniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 marca 2010 r., sygn. IBPBII/2/415-1262/09/MM,
*   interpretacja Ministra Finansów wydana w jego imieniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 marca 2010 r., sygn. IBPBII/2/415-1264/09/ŁCz,
*   interpretacja Ministra Finansów wydana w jego imieniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 kwietnia 2010 r., sygn. ITPB1/415-421/09-5/TK,
*   interpretacja Ministra Finansów wydana w jego imieniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 grudnia 2009 r., sygn. IPPB4/415-614/09-4/MP,
*   interpretacja Ministra Finansów wydana w jego imieniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2010 r., sygn. IPPB2/415-886/10-2/AK.

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym oraz w świetle obowiązującego stanu prawnego Wnioskodawca uważa, że przychodem Wnioskodawcy w przypadku objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki cypryjskiej w zamian za wniesienie aportem udziałów i akcji posiadanych w spółkach z siedzibami na terytorium Polski, o wartości rynkowej przekraczającej wartość nominalną obejmowanych w zamian udziałów, będzie wartość nominalna obejmowanych udziałów w spółce cypryjskiej, a organy podatkowe nie będą miały podstawy do określenia go w innej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na gruncie powszechnie obowiązującego prawa podatkowego nie występuje definicja wkładu niepieniężnego (aportu). Również przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) nie zawierają definicji wkładu niepieniężnego, nie stanowią też wprost, co może być przedmiotem tego wkładu. Wskazują jedynie w art. 14 § 1, że przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej nie może być prawo niezbywalne lub świadczenie pracy bądź usług. Zatem przedmiotem aportu mogą być nieruchomości, rzeczy ruchome oraz prawa majątkowe, które posiadają tzw. zdolność aportową. Należy ją rozumieć jako zespół cech, które powinny być łącznie spełnione przez dane prawo, aby można je było uznać za przedmiot aportu.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012, poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a tej ustawy).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 5 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1, jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e - osiągnięta w roku podatkowym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, obywatelem Polski, który stale zamieszkuje na terenie Rzeczypospolitej Polskiej (dalej „Wnioskodawca”), a więc podlega tu nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest właścicielem udziałów posiadanych w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski oraz akcji posiadanych w spółce akcyjnej z siedzibą na terytorium Polski. W związku z działalnością inwestycyjną, Wnioskodawca rozważa wniesienie aportem do cypryjskiej spółki kapitałowej, która jest odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „spółka cypryjska”), posiadane przez siebie udziały oraz akcje. W zamian Wnioskodawca obejmie udziały w podwyższonym zakładzie kapitałowym spółki cypryjskiej. Aport zostanie wniesiony do spółki cypryjskiej według wartości rynkowej. Wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę udziałów będzie niższa od wartości rynkowej wnoszonych przez niego aportem udziałów i akcji. Czyli, podsumowując, nominalna wartość udziałów objętych w spółce cypryjskiej w zamian za aport nie będzie odpowiadała wartości rynkowej wniesionych przez Wnioskodawcę udziałów. W związku z tym Wnioskodawca planuje, że wartość aportu częściowo zasili kapitał zakładowy spółki, a częściowo kapitał zapasowy. Czyli zostanie tu zastosowana instytucja tzw. agio - nadwyżka wartości aportu ponad nominalną wartość obejmowanych udziałów zostanie przelana na kapitał zapasowy.

Zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Ustawodawca w przepisie art. 17 ust. 1a ustawy podatkowej wyraźnie przewidział moment powstania przychodu osoby fizycznej wnoszącej do spółki aport w postaci udziałów, stanowiąc, iż przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki albo,
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z podwyższeniem kapitału zakładowego.

Zasady ustalania przychodu z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny zostały zawarte w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, w którym ustawodawca kwalifikuje ten rodzaj przychodów do przychodów z kapitałów pieniężnych. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Z treści tego przepisu wynika, iż w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej po stronie udziałowca lub akcjonariusza powstaje przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów i akcji objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Z brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy wynika, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w zakresie podatku dochodowego z objęciem udziałów w zamian za aport po stronie podmiotów wnoszących wkład. Gdy podmiot wnosi do spółki kapitałowej (z o.o. lub akcyjnej) wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, osiąga w związku z tą operacją przychód. Jest nim nominalna wartość udziałów i akcji objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Z treści art. 17 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy wynika natomiast, iż przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki.

W art. 17 ust. 2 ww. ustawy, ustawodawca wskazał, iż przy ustalaniu wartości uzyskanego w wyżej wymieniony sposób przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Istotnym w rozpatrywanej sprawie jest zwrot „nominalna wartość udziałów”. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną formalną (por. Słownik języka polskiego pod red. E. Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003, s. 537).

Wartość nominalna jest wielkością stałą, z jej istoty wynika, że nie może być podwyższona. Podwyższenie takiej wielkości skutkowałoby ukształtowaniem nowej innej wielkości, która nie byłaby już wartością nominalną. Użycie przez ustawodawcę pojęcia „nominalna” wskazuje, że wykluczona jest jakakolwiek możliwość ustalania wartości udziału w oparciu o ceny rynkowe. Ustawodawca bowiem wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość ściśle już określona w umowie spółki.

Użycie przez prawodawcę podczas konstruowania norm prawnych określenia „odpowiednio” oznacza, że przepis, do którego odwołano się ma zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym. W art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziano, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość nabytych udziałów i akcji, czyli wartość umownie określona przez strony, stąd, wykluczone jest jakiekolwiek ustalanie wartości w oparciu o ceny rynkowe. Odpowiednie zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy polega wyłącznie na zastosowaniu zdania pierwszego, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Wobec powyższego skonstatować należy, że prawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uznał nominalną wartość udziałów w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną formalną. Takiego rozumienia analizowanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 tej ustawy. Słowo „odpowiednie” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy. Uzasadnieniem do odpowiedniego zastosowania tylko ust. 1 jest to, iż przepis, do którego odwołano się może zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym.

Z uwagi na to, iż w przedmiotowym wniosku Wnioskodawca zamierza wnieść posiadane udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce oraz akcje w polskiej spółce akcyjnej do spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze, w przedmiotowej sprawie należy odwołać się do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523).

W sytuacji uzyskania przychodu z kapitałów pieniężnych zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 4 ww. umowy zatytułowany „Zyski z przeniesienia własności majątku”, z treści którego wynika, że zyski z przeniesienia tytułu własności majątku, inne niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

W konsekwencji osiągnięty przychód w wysokości odpowiednio wartości nominalnej nowych udziałów wydanych przez spółkę w zamian za aport podlegać będzie opodatkowaniu w miejscu zamieszkania Wnioskodawcy, a więc w Polsce i należy skutki podatkowe przedmiotowej transakcji ocenić w świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując należy stwierdzić, iż przy wnoszeniu przez Wnioskodawcę aportu w postaci udziałów i akcji w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością i spółce akcyjnej z siedzibą w Polsce, do spółki kapitałowej na terenie Cypru, Wnioskodawca dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powinien wykazać przychód w wartości nominalnej uzyskanych udziałów w spółce cypryjskiej, objętych za wniesiony aport także wówczas, gdy ich wartość nominalna będzie niższa niż wartość rynkowa.

Organ podatkowy w takiej sytuacji nie będzie uprawniony na podstawie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do określenia przychodu w wysokości innej niż wartość nominalna objętych udziałów w spółce cypryjskiej.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, iż rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.