Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.548.2021.1.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-11
Teza: w zakresie ustalenia, czy wydatki na Usługi Pośrednictwa stanowią tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów rozliczane w dacie ich poniesienia.
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; usługi-usługi pośrednictwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki na Usługi Pośrednictwa stanowią tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów rozliczane w dacie ich poniesienia.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

a. Sp. z o.o. \[Spółka\] jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych \[PDOP\]. Spółka posiada i realizuje, bezpośrednio lub pośrednio poprzez swoje spółki zależne, projekty deweloperskie. Główne źródło przychodów Spółki pochodzi zasadniczo ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnych.

b. Spółka jako usługobiorca jest stroną umowy pośrednictwa zawartej w 2021 r. \[Umowa Pośrednictwa\], na podstawie której usługodawca (pośrednik) świadczy usługi polegające w szczególności na wyszukaniu potencjalnych nabywców (w tym doprowadzeniu do podpisania umów z potencjalnymi nabywcami). Sens ekonomiczny tych usług polegał na znalezieniu nabywcy gotowego na nabycie pakietu lokali (w przypadku inwestycji zakończonej) lub powierzchni użytkowej mieszkań (w przypadku inwestycji w trakcie realizacji lub gdy wyodrębnienie prawne lokali nie jest planowane) \[Usługi Pośrednictwa\].

c. W ramach Umowy Pośrednictwa pośrednik zobowiązany był do podejmowania zgodnych z prawem działań zmierzających do doprowadzenia do zawarcia umów z potencjalnym nabywcą, a w szczególności do:

i. zidentyfikowania potencjalnych nabywców dla wybranych nieruchomości; prowadzenia rozmów i negocjacji z potencjalnymi nabywcami;

ii. przeprowadzenia due dilligence prawnego, finansowego i podatkowego nieruchomości mogących być przedmiotem zainteresowania nabywców;

iii. weryfikacji wszelkich niezbędnych wycen, analiz podatkowych;

iv. przygotowania pełnej dokumentacji prawnej i technicznej transakcji;

v. koordynacji procesu udzielania informacji nabywcom przez Zleceniodawcę oraz procesu negocjacji i podpisywania dokumentacji transakcji;

vi. przeprowadzenia i dostarczenia Spółce i nabywcom wszelkich niezbędnych analiz, opracowań, prognoz, zestawień, w tym opinii prawnych i podatkowych;

vii. skompletowania i dostarczenia niezbędnej dokumentacji formalno-prawnej nieruchomości;

viii. pośredniczenia w kontaktach i negocjacjach między Spółką a nabywcą, w tym udzielania pomocy i rady w negocjacjach;

ix. współuczestnictwa w wypracowaniu zasad i warunków umów zawieranych przez Spółkę z potencjalnym nabywcą;

x. doprowadzenia do poręczenia zobowiązań nabywcy przez inny podmiot o wiarygodnej sytuacji ekonomicznej,

xi. do zawarcia wszelkich niezbędnych umów dla sfinansowania zakupu przez nabywcę.

d. Wynagrodzenie za świadczone Usługi Pośrednictwa zostało ustalone w formie prowizji jako wskaźnik procentowy wartości netto zawartych umów. Jednocześnie przyjęto maksymalny kwotowy pułap wynagrodzenia z tytułu Usług Pośrednictwa. Spółka i pośrednik ustalili zakres nieruchomości i inwestycji, które pośrednik ma objąć Usługami Pośrednictwa.

e. Spółka zamierza zaliczać wydatki na Usługi Pośrednictwa do tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d zd. pierwsze updop w związku z art. 15 ust. 4e updop.

### Pytanie

Czy prawidłowo Spółka zamierza kwalifikować wydatki na Usługi Pośrednictwa, jako tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów rozliczane w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d zd. pierwsze updop w związku z art. 15 ust. 4e updop?

### Państwa stanowisko w sprawie

Spółka stoi na stanowisku, że prawidłowo zamierza kwalifikować wydatki na Usługi Pośrednictwa, jako tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów rozliczane w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d zd. pierwsze updop w związku z art. 15 ust. 4e updop.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów \[KUP\] są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Oznacza to, że do KUP podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z przychodami, które nie są wyłączone z KUP na podstawie odrębnych przepisów.

Wynagrodzenie za Usługi Pośrednictwa zostało powiązane z pozyskaniem nabywcy na pakiety lokali. Potwierdza to, że Usługi Pośrednictwa bezpośrednio przyczyniają się do osiągnięcia przez Spółkę przychodów ze sprzedaży lokali lub powierzchni mieszkalnych. Jednocześnie żaden z wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop nie odpowiada wydatkom na Usługi Pośrednictwa. W rezultacie spełnione są warunki do zaliczenia wydatków na Usługi Pośrednictwa do KUP.

W celu ustalenia w jakim momencie dany wydatek powinien zostać uznany za KUP, należy ustalić czy dany koszt jest kosztem bezpośrednio związanym z przychodem czy kosztem innym niż bezpośrednio związanym z uzyskaniem przychodu (tzw. „kosztem pośrednim”).

Zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, KUP bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, co do zasady, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop KUP, inne niż KUP bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli KUP te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, to w takim przypadku stanowią KUP proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e updop za dzień poniesienia KUP uważa się dzień, na który ujęto go w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto go na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako KUP rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Regulacja updop nie zawiera definicji bezpośrednich KUP i tzw. pośrednich KUP, jak również nie zawiera wytycznych w zakresie rozgraniczania tych rodzajów kosztów. Najczęściej przyjmuje się, że KUP o charakterze bezpośrednim to wydatek, który jest elementem składowym oferowanego towaru/usługi, np. wydatek na materiały i półprodukty, które służą do wykreowania towaru. Natomiast KUP inne niż bezpośrednie (tzw. KUP pośrednie) stanowią wszelkie pozostałe wydatki, które jednocześnie mieszczą się w definicji z art. 15 ust. 1 updop.

Spółka stoi na stanowisku, że wydatki na Usługi Pośrednictwa należy uznać za koszty pośrednio związane z przychodami z tytułu sprzedaży pakietów nieruchomości (lokali mieszkalnych lub powierzchni mieszkalnej). Usługi Pośrednictwa nie są bowiem bezpośrednią składową ceny za zbycie nieruchomości. Nie zmienia tego fakt, że podmioty gospodarcze uwzględniają całe spektrum wydatków w kalkulowania finalnej ceny produktu, tak aby efektywnie osiągnąć zysk z punktu widzenia prowadzonej działalności.

Umowa Pośrednictwa nie wiąże konkretnych czynności składających się na Usługi Pośrednictwa z zindywidualizowaną transakcją dotyczącą sprzedaży danego pakietu lokali. Ponadto, celem Usług Pośrednictwa jest znalezienie nabywcy na pakiet nieruchomości, w stosunku do których zawarto również umowy przedwstępne. Potencjalnie nie można wykluczyć, że z różnych powodów niezależnych od stron niektóre planowane transakcje (umowy przenoszące własność) nie zostaną zrealizowane (np. budynek nie zostanie finalnie wybudowany z przyczyn administracyjnych). Należy mieć również na uwadze, że Usługi Pośrednictwa, zgodnie z zakresem przedstawionym w opisie stanu faktycznego, mają szeroki zakres merytoryczny i obejmują też czynności, które wykraczają poza zwyczajowo rozumiane pośrednictwo. Te okoliczności potwierdzają, że Usługi Pośrednictwa należy rozpatrywać w kontekście ogólnych kosztów działalności deweloperskiej ukierunkowanej na zbycie nieruchomości mieszkalnych.

Ocena Spółki jest spójna ze stanowiskiem, które prezentują w podobnych sprawach organy podatkowe i sądy administracyjne. Powszechne jest nawet podejście, że koszty pośrednictwa, które dają się przypisać do danej transakcji są kosztami pośrednimi, ponieważ nie przekładają się wprost (w sposób bezpośredni) na przychody ze sprzedaży nieruchomości. Poniżej wskazuje się przykładowe stanowiska sądów i organów podatkowych.

Jak uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 20 kwietnia 2018 r. (Znak: 0111-KDIB2-2.4010.21.2018.1.MZA) - „to wysokość przychodu ze sprzedaży lokalu ma wpływ na wysokość poniesionego kosztu z tytułu prowizji. Dlatego wydatki te należy zakwalifikować do kosztów pośrednich, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach (\`(...)\`) nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami”.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacji indywidualnej z 10 lutego 2021 r. (Znak: 0114-KDIP2-1.4010.437.2020.1.0K), w której organ uznał, że koszty zarządzania sprzedażą kalkulowane jako prowizja ze sprzedaży lokali, powierzchni przynależnych oraz miejsc postojowych nie będą kosztami poniesionymi bezpośrednio w celu uzyskania przysporzeń (przychodów) ze sprzedaży lokali mieszkalnych/użytkowych znajdujących się w budowanych budynkach. Organ stwierdził, że „wydatki ponoszone przez Spółkę nie przekładają się wprost (w sposób bezpośredni) na przychody ze sprzedaży przedsięwzięcia deweloperskiego. Powyższe koszty odnoszą się do całokształtu działalności Spółki i związane są z jej funkcjonowaniem”.

Podobnie w interpretacji z 4 grudnia 2019 r. (Znak: 0111-KDIB2-1.4010.427.2019.2.AR) wskazano, że: „(\`(...)\`) w odniesieniu do kosztów (\`(...)\`), wskazanych jako: (\`(...)\`) prowizje dla pośredników w sprzedaży nieruchomości, należy wyjaśnić, że koszty te nie są bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. W ocenie Organu, wydatki te wykazują związek z prowadzoną działalnością, nie jest to jednak związek bezpośredni czyli przekładający się wprost na wartość (wysokość) przychodów ze sprzedaży. W przypadku prowizji dla pośrednika - wręcz przeciwnie - to wysokość przychodu ze sprzedaży ma wpływ na wysokość poniesionego kosztu. Wydatki te należy zakwalifikować do kosztów pośrednich, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takich których nie można przypisać do konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami (\`(...)\`)”.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z 7 października 2019 r. (Znak: 0111-KDIB1-1.4010.326.2019.1.NL), organ zgodził się z podatnikiem, że „skoro wydatki na nabycie usług pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości nie są bezpośrednio i ściśle związane z przychodami podatkowymi uzyskiwanymi przez Spółkę w związku ze sprzedażą Lokali lub ich części na Osiedlu A, a co jest niezbędną przesłanką do uznania, że dane wydatki mają bezpośredni związek z przychodami, to wydatki takie nie mogą być rozpoznane jako koszt podatkowy w momencie rozpoznania odpowiadającego im przychodu podatkowego, czyli nie stanowią kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. W konsekwencji, wydatki na nabycie usług pośrednictwa sprzedaży Lokali lub ich części ponoszone na podstawie Umowy stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów, które powinny zostać rozpoznane jako koszty podatkowe z momentem ujęcia tego kosztu przez Spółkę w księgach rachunkowych”.

Mając powyższe na uwadze, Spółka stoi na stanowisku, że koszty Usług Pośrednictwa stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednie, które są potrącane w dacie ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d zd. pierwsze w związku z art. 15 ust. 4e updop.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem

czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki

interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.