Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.527.2019.2.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-27
Teza: w zakresie ustalenia wpływu zmiany podstawowego okresu trwania umowy - poprzez wskazanie w drodze aneksu nowego (dłuższego) czasu oznaczonego, na jaki umowa jest zawarta - na klasyfikację umowy jako leasingu finansowego i możliwość dalszej amortyzacji przedmiotu leasingu w całym okresie trwania zmienionej umowy.
Słowa kluczowe: amortyzacja; leasing-leasing operacyjny; umowa-umowa leasingu; umowa-zmiana umowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 listopada 2019 r. (data wpływu – 19 listopada 2019 r.), uzupełnionym 29 stycznia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia wpływu zmiany podstawowego okresu trwania umowy - poprzez wskazanie w drodze aneksu nowego (dłuższego) czasu oznaczonego, na jaki umowa jest zawarta - na klasyfikację umowy jako leasingu finansowego i możliwość dalszej amortyzacji przedmiotu leasingu w całym okresie trwania zmienionej umowy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia wpływu zmiany podstawowego okresu trwania umowy - poprzez wskazanie w drodze aneksu nowego (dłuższego) czasu oznaczonego, na jaki umowa jest zawarta - na klasyfikację umowy, jako leasingu finansowego i możliwość dalszej amortyzacji przedmiotu leasingu w całym okresie trwania zmienionej umowy.

Wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 14 stycznia 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.527.2019.1.PB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 29 stycznia 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca, „Korzystający”) zawarła ze spółką z o.o. (dalej: „Finansujący”), prowadzącą działalność m.in. w zakresie leasingu finansowego, umowę najmu długoterminowego nieruchomości (dalej: „Umowa”), obejmującą grunty wraz z posadowionymi na nich budynkami (dalej: „Nieruchomość”). Z uwagi na fakt, że Umowa zawarta przez Wnioskodawcę z Finansującym spełnia podstawowe warunki o których mowa w art. 17f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: Ustawa o CIT), została zakwalifikowana jako umowa leasingu finansowego. Umowa ta została zawarta na czas oznaczony, a wysokość ustalonych w umowie kwot jest uzależniona od wartości początkowej przedmiotu leasingu. Jednocześnie Umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie jej trwania odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

W trakcie trwania Umowy może dojść do sytuacji zmiany podstawowego okresu jej trwania - poprzez wskazanie dłuższego czasu oznaczonego, na jaki została ona zawarta. W takiej sytuacji pomiędzy Wnioskodawcą a Finansującym nie zostanie podpisana nowa umowa, lecz aneks, na mocy którego strony ustalą nowy podstawowy okres trwania Umowy. Doprowadzi to do wyznaczenia dłuższego niż pierwotnie ustalony podstawowego okresu trwania Umowy.

Postanowienia umowne w dalszych ciągu będą spełniały podstawowe przesłanki określone w art. l7f ust. 1 ustawy o CIT, kwalifikujące Umowę jako leasing finansowy, tj.:

1.  Umowa nadal będzie zawarta na czas oznaczony;
2.  wysokość ustalonych w Umowie kwot będzie nadal uzależniona od wartości początkowej przedmiotu leasingu;
3.  w podstawowym okresie Umowy odpisów amortyzacyjnych nadal będzie dokonywał korzystający.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 24 stycznia 2020 r. Wnioskodawca wskazał m.in., że:

1.  Przedmiotem wskazanej we wniosku umowy leasingu finansowego, są

1.  Grunty - zabudowane budynkami działki ewidencyjne:
(i) nr (…) oraz (…) o łącznej powierzchni 2,9983 ha, (ii) nr (…) o powierzchni 0,0672 ha,2.  Budynki i Budowle - budynek hali produkcyjno-magazynowej, budynek biurowy z zapleczem socjalnym, portiernia, oraz parkingi, drogi, place i ogrodzenie, położone na leasingowanych gruntach, opisanych w punkcie 1 lit. a) powyżej.

3.  Do składników majątku, będących przedmiotem leasingu finansowego i amortyzowanych przez Wnioskodawcę, należą budynek hali produkcyjno-magazynowej, budynek biurowy z zapleczem socjalnym, portiernia oraz budowle posadowione na leasingowanym gruncie. Grunty nie są amortyzowane.
4.  Suma wskazanych w Umowie opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej będących przedmiotem leasingu środków trwałych (tj. suma wskazanych w Umowie opłat za Budynki i Budowle, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej będących przedmiotem leasingu Budynków i Budowli, a suma wskazanych w Umowie opłat za Grunty, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej będących przedmiotem leasingu Gruntów). Wartości niematerialne i prawne nie są przedmiotem leasingu.
5.  Wnioskodawca nie jest w stanie dokładnie określić dnia, w którym nastąpi wydłużenie okresu, na jaki została zawarta Umowa. Wnioskodawca prognozuje jednak, że zawarcie takiego aneksu nastąpi przed upływem jednego roku od dnia zawarcia Umowy. Oznacza to, że na dzień sporządzenia aneksu do Umowy leasingu wydłużającego okres, na jaki została zawarta Umowa, środki trwałe podlegające amortyzacji zostaną zamortyzowane w niewielkim stopniu. Stopień amortyzacji nie przekroczy 2,5% (budynek hali i biura) i 10% (portiernia, drogi, place i ogrodzenie) ich wartości. Wartości niematerialne i prawne nie są przedmiotem leasingu i amortyzacji. Grunty nie są przedmiotem amortyzacji, zatem na moment zawarcia aneksu nie będą zamortyzowane w ogóle.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wystąpienie przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego sytuacji polegającej na zmianie podstawowego okresu trwania Umowy - poprzez wskazanie nowego (dłuższego) czasu oznaczonego, na jaki Umowa jest zawarta, w drodze aneksu - nie wpłynie na klasyfikację Umowy jako leasingu finansowego, a Wnioskodawca będzie uprawniony do amortyzacji przedmiotu leasingu w całym okresie trwania zmienionej Umowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wystąpienie przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego sytuacji polegającej na zmianie podstawowego okresu trwania Umowy - poprzez wskazanie nowego (dłuższego) czasu oznaczonego, na jaki Umowa jest zawarta, w drodze aneksu - nie wpłynie na klasyfikację Umowy jako leasingu finansowego, a Wnioskodawca będzie uprawniony do amortyzacji przedmiotu leasingu w całym okresie trwania zmienionej Umowy.

Stosownie do art. 17f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: Ustawa o CIT), umowie leasingu finansowego należy przypisać następujące cechy:

1.  umowa zawarta jest na czas oznaczony,
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat odpowiada co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu,
3.  umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie trwania umowy leasingu dokonuje korzystający.

Zatem, aby uznać, że zmiana podstawowego okresu trwania Umowy nie spowoduje zmiany kwalifikacji Umowy jako leasingu finansowego, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy po zmianie podstawowego okresu jej trwania nadal będzie spełniać warunki określone w art. 17f ust. 1 ustawy o CIT. Jeżeli na skutek przedłużenia okresu trwania umowy, umowa taka przestanie spełniać choćby jeden z kluczowych warunków wskazanych w przepisach ustawy o CIT to wówczas nie będzie mogła być traktowana jako umowa leasingu finansowego, ze wszystkimi tego konsekwencjami.

Definicja legalna podstawowego okresu trwania umowy leasingu określona została w art. 17a pkt 2 Ustawy o CIT, zgodnie z którym przez podstawowy okres umowy leasingu należy rozumieć czas oznaczony, na jaki została zawarta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona. Należy zauważyć, iż art. 17a pkt 2 ustawy o CIT nie można interpretować w oderwaniu od pozostałych przepisów regulujących zasady opodatkowania stron leasingu. W sytuacji, gdy strony leasingu dokonają zmiany czasu trwania umowy leasingu należy zbadać, czy nowe warunki umowy spełniają kryteria wynikające z art. 17f ust. 1 ustawy o CIT. Oznacza to, że w sytuacji, gdy w trakcie trwania umowy leasingu dochodzi do zmian warunków umowy polegających na przedłużeniu okresu podstawowego umowy, wpływ tych zmian zależy od tego, czy nowe warunki spełniają przesłanki uznania umowy za podatkową umowę leasingu finansowego. Podstawowym okresem umowy leasingu będzie zatem – w przypadku zmiany umowy leasingu w tym zakresie - nowy/zmieniony czas oznaczony, na jaki strony przewidziały obowiązywanie umowy leasingu. Określenie podstawowy okres umowy obejmuje zatem swoim zakresem nie tylko pierwotnie ustalony w umowie termin, zmodyfikowany przez strony umowy okres jej trwania. Oznacza to, że nie istnieją żadne przeszkody uniemożliwiające dokonanie zmiany umowy w części odnoszącej się do podstawowego okresu jej trwania, przy założeniu, że czas trwania umowy po jej przedłużeniu lub skróceniu wciąż pozostanie oznaczony.

Ponadto, przepisy ustawy o CIT, ani żadna inna regulacja na gruncie prawa podatkowego nie wyznaczają minimalnego ani maksymalnego okresu podstawowego umowy leasingu finansowego, w związku z czym przedłużenie okresu jej trwania, przy zachowaniu wymogów zawartych w art. 17f ust. l Ustawy o CIT, nie spowoduje zmiany kwalifikacji Umowy jako leasingu finansowego.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przedłużenie podstawowego okresu trwania Umowy, o ile został on oznaczony przez strony Umowy, nie spowoduje zmiany kwalifikacji Umowy jako leasingu finansowego, a Wnioskodawca będzie uprawniony do amortyzacji przedmiotu leasingu w całym okresie trwania zmienionej umowy.

Stanowisko Spółki zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe (część poniższych interpretacji indywidualnych wskazywanych przez Wnioskodawcę odnosi się do konsekwencji podatkowych sprzedaży przedmiotu leasingu, niemniej konkluzje w nich przedstawione potwierdzają, że zmiana okresu podstawowego umowy leasingu nie wpływa na jej klasyfikację z perspektywy podatkowej), np. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 02 marca 2012 r., sygn. ITPB3/423-650/11/PST: „Samo wydłużenie lub skrócenie okresu trwania umowy leasingu finansowego nie na wpływu na ustawowe przesłanki uznania jej za podatkową umowę leasingu”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 08 października 2008 r., sygn. IPPB3/423-1103/08-2/GJ: „Jeżeli po dokonaniu zmiany okresu trwania umowy leasingu (skrócenie lub wydłużenie), umowa ta nadal spełnia warunki określone w ustawie podatkowej dla leasingu operacyjnego lub finansowego, wówczas możliwe jest ustalenie dochodu ze sprzedaży przedmiotu leasingu jako różnicy przychodu i kosztów uzyskania przychodów, po upływie podstawowego okresu umowy, na podstawie przepisu art. 17c lub 17g ustawy”.
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 11 sierpnia 2017 r., znak 0114- KDIP2-2.4010.94.2017.1.AZ: „Jednocześnie zmiana podstawowego okresu umowy leasingu operacyjnego lub umowy leasingu gruntu w wyniku zawarcia aneksu skutkująca zmianą ich długości i w rezultacie wcześniejszym (w przypadku skrócenia) lub późniejszym (w przypadku wydłużenia) zakończeniem umów, nie zmienia zasad ustalania skutków podatkowych sprzedaży przedmiotów leasingu, w przypadku kiedy w świetle przepisów ustawy o CIT umowy te nadal spełniają warunki uznania ich za umowy leasingu”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 11 marca 2015 r., znak ILPB4/423-574/14-2/ŁM: „Jeżeli po skróceniu okresu, na jaki umowa została zawarta, nadal będzie ona spełniać wymogi, przewidziane w art. 17b ustawy CIT, to z punktu widzenia wykładni celowościowej brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych do odmowy objęcia tej umowy zakresem zastosowania art. 17c ustawy CIT. Skoro skorzystanie z tego przepisu byłoby możliwe, gdyby strony od początku ustaliły taki właśnie okres obowiązywania umowy, to brak jest racjonalnych powodów, dla których miałoby to być niemożliwe w przypadku, gdy ten okres zostanie ustalony poprzez zmianę umowy w trakcie jej obowiązywania”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.