Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.228.2017.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-08
Teza: Obowiązki płatnika z tytułu wypłat udziałów członkowskich w Spółdzielni.
Słowa kluczowe: płatnik; spółdzielnie; wypłata; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2017 r. (data wpływu 29 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 10 października 2017 r., o wydanie indywidualnej interpretacji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłat udziałów członkowskich w Spółdzielni – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłat udziałów członkowskich w Spółdzielni, uzupełniony w dniu 10 października 2017 r.

We wniosku, po uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Okręgowa Spółdzielnia w … jest spółdzielnią prowadzącą działalność na podstawie ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze, dalej: „u.p.s.” oraz Statutu Spółdzielni, zwanego dalej Statutem.

Zgodnie ze Statutem członkami Spółdzielni mogą być osoby fizyczne, które są pełnoletnie i posiadają pełną zdolność do czynności prawnych, prowadzą chów krów, produkcję i dostawę mleka, a także pracownicy Spółdzielni. Członków Spółdzielni przyjmuje Zarząd na podstawie deklaracji podpisanej przez przystępującego. Członkowie Spółdzielni mają obowiązek zadeklarować i wpłacać udziały zgodnie z postanowieniami Statutu. Udziały nie są oprocentowane. Zgodnie z art. 16 § 3 u.p.s. przystępujący do Spółdzielni może wskazać osobę, której Spółdzielnia obowiązana jest po jego śmierci wypłacić udziały, a prawo z tego tytułu nie należy do spadku.

W przypadku zgonu członka Spółdzielnia dokonuje wypłat udziałów osobom wskazanym w deklaracji członkowskiej lub w przypadku braku takiego wskazania - zgodnie z zasadami prawa spadkowego. Wypłacane kwoty pieniężne odpowiadają wysokości wniesionych przez zmarłego członka Spółdzielni udziałów.

Wypłata należnych udziałów małżonkowi zmarłego członka Spółdzielni została zawieszona do czasu otrzymania interpretacji podatkowej.

Wypłaty udziałów po zmarłym członku Spółdzielni na rzecz innych niż małżonek osób, wskazanych w deklaracjach członkowskich miały miejsce w następujących dniach: 8 maja 2017r., 11 lipca 2017 r., 25 lipca 2017 r., 27 lipca 2017 r., 28 lipca 2017 r., 7 sierpnia 2017 r., 17 sierpnia 2017 r., 23 sierpnia 2017 r. oraz 24 sierpnia 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku wypłaty udziału członkowskiego małżonkowi zmarłego członka Spółdzielni wskazanego zgodnie z art. 16 § 3 u.p.s w deklaracji członkowskiej, z którym w trakcie trwania związku małżeńskiego istniał ustrój wspólności majątkowej, Spółdzielnia powinna jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych pobrać zaliczkę od kwoty wypłacanych udziałów na podatek dochodowy zgodnie z art. 18 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych i wystawić imienną informację PIT-11 czy też zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w przypadku wypłaty udziału członkowskiego innej osobie, wskazanej w deklaracji członkowskiej zgodnie z art. 16 § 3 u.p.s., a należącej jednocześnie do grona spadkobierców członka Spółdzielni, należy pobrać zaliczkę od kwoty wypłacanych udziałów na podatek dochodowy zgodnie z art. 18 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wystawić imienną informację PIT-11, mimo iż osoba ta korzysta z prawa do zwolnienia od podatku od spadków i darowizn lub z prawa do naliczenia podatku od spadku według skali wskazanej w ustawie z dnia z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przedstawionego zdarzenia odnoszącego się do pytania pierwszego ma miejsce zwrot wkładów w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, że udziały stanowiły majątek wspólny małżonków w rozumieniu art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy i zostają zwrócone do majątku, z którego wcześniej zostały sfinansowane, to należy uznać, że wypłata udziałów na podstawie dyspozycji art. 16 § 3 u.p.s. stanowi formę zwrotu wkładów w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie.

Takie stanowisko zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 18 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Po 83/13 (LEX nr 1314419) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2016 r., sygn. 1061-IPTPB2.4511.324. 2.KK.

W przypadku stanu faktycznego odnoszącego się do pytania drugiego zdaniem Spółdzielni należy pobrać zaliczkę od kwoty wypłacanych udziałów na podatek dochodowy zgodnie z art. 18 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wystawić imienną informację PIT-11, ponieważ zgodnie z art. 16 § 3 u.p.s. udziały wypłacone w tym trybie nie należą do spadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016, poz. 2032 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast z treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy wynika, że źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponadto, stosownie do treści art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zacytowany powyżej przepis nie podaje normatywnej definicji przychodów z praw majątkowych i nie stanowi katalogu zamkniętego, na co wskazuje wyrażenie „w szczególności”. Tą kategorią został objęty każdy przychód osiągnięty przez podatnika w związku z posiadaniem przez niego praw o charakterze majątkowym.

Zgodnie z kolei z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku – Kodeks cywilny z chwilą śmierci prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą na spadkobierców. Nabycie przez osoby fizyczne w drodze spadku co do zasady podlega opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.

Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego). Powyższa reguła dotyczy praw majątkowych z tytułu udziałów członkowskich w Spółdzielni.

Stosownie do art. 16 § 3 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze, członek może w deklaracji lub w odrębnym pisemnym oświadczeniu złożonym spółdzielni wskazać osobę, której spółdzielnia obowiązana jest po jego śmierci wypłacić udziały. Prawo z tego tytułu nie należy do spadku. Na podstawie przepisów prawa spółdzielczego i statutu Spółdzielni, członkowie spółdzielni są zobowiązani do dokonania wpłaty udziałów członkowskich. Warunkiem przyjęcia w poczet członków spółdzielni jest złożenie deklaracji, w której (lub w odrębnym pisemnym oświadczeniu) członkowie spółdzielni mogą wskazać osobę, której spółdzielnia obowiązana jest po śmierci członka wypłacić udziały. Przepisy określają, że prawo z tego tytułu nie należy do spadku.

Kwota wypłacona na podstawie art. 16 § 3 ustawy Prawo spółdzielcze stanowi przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro bowiem małżonkowi oraz innej osobie należącej do grona spadkobierców przysługiwało prawo do zadeklarowanego udziału (prawo majątkowe) po śmierci udziałowca, to jego realizacja, tj. wypłata należności, stanowi realizację tego prawa majątkowego, a w konsekwencji powstaje przychód z praw majątkowych.

Jednak należy mieć na uwadze, że wpłaty środków pieniężnych, dokonywane na nabywane udziały po zmarłym małżonku mogą pochodzić zarówno z majątku wspólnego małżonków, jak i stanowić majątek odrębny zmarłego małżonka. Zależy to od ustroju majątkowego obowiązującego w małżeństwie zmarłego członka Spółdzielni. Jeżeli w małżeństwie członka Spółdzielni panował ustrój wspólności majątkowej, źródłem finansowania udziałów był zatem majątek wspólny małżonków. Jeżeli zaś w małżeństwie członka Spółdzielni panował ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej, to udziały nabywane były z jego majątku osobistego.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni.

Wniesienie wkładu do spółdzielni jest obojętne, tzn. neutralne z perspektywy podatku dochodowego, a zatem zwrot wkładu do majątku danej osoby nie może stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu, gdyż wartość zwracanego wkładu do spółdzielni w każdym przypadku wolna jest od opodatkowania. Innymi słowy, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy znajdzie zastosowanie wówczas, gdy wpłacony wkład zostanie zwrócony do majątku, z którego wcześniej został uiszczony. W takiej sytuacji nie można bowiem uznać, że zwrot wkładu stanowił dla danego podatnika jakiekolwiek przysporzenie, co uzasadnia kierowanie się zasadą neutralności przy ocenie podatkowych skutków wniesienia i zwrotu wkładu do spółdzielni.

Prawo z tytułu wypłaty udziałów po śmierci członka spółdzielni nie należy do spadku, co wynika z art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego, a zatem nie ma w tym zakresie mowy o następstwie prawnym w rozumieniu przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Nie stanowi to jednak przeszkody uniemożliwiającej zastawanie w rozpatrywanej sprawie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wprawdzie użyte w tym przepisie sformułowanie „przychody otrzymane w związku ze zwrotem (…) wkładów w spółdzielni (…)” sugeruje tożsamość podmiotową (wkład ma być zwrócony na rzecz osoby, która go wniosła), to jednak zwolnienie to nie ma charakteru podmiotowego. W takiej sytuacji zasadne jest poszukiwanie tożsamości źródła, z którego wkład został uiszczony i następnie, do którego został zwrócony (wypłacony).

Należy bowiem wskazać, że z opisu zdarzenia przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji wynika, że małżonek był związany ze zmarłym wspólnotą majątkową małżeńską. Źródłem finansowania wkładu do spółdzielni był zatem majątek wspólny, utworzony na zasadach określonych w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy. W takiej sytuacji wypłata udziałów dokonana na podstawie art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego, nie stanowiła odrębnej formy od zwrotu wkładów, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 cytowanej ustawy podatkowej, lecz stanowiła szczególną formę tego zwrotu. W wyniku wypłaty udziałów środki finansowe służące nabyciu wkładu w spółdzielni zostały bowiem zwrócone do majątku, z którego pierwotnie pochodziły.

Jeżeli źródłem finansowania udziałów był majątek wspólny małżonków przyjąć należy że udziały zostały zwrócone do majątku, z którego wcześniej zostały sfinansowane, w konsekwencji wypłata udziałów na podstawie dyspozycji art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego stanowi formę zwrotu wkładów w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym należy stwierdzić, że kwota zwrotu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy podatkowej, ponieważ jest od tego podatku wolna.

Natomiast wypłaty udziałów po zmarłym członku Spółdzielni na rzecz innych niż małżonek osób, wskazanych w deklaracjach członkowskich, dokonane w 2017 roku stanowią przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu, który nie jest objęty zwolnieniem przedmiotowym określonym w art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do treści art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Z treści art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy wynika, że w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (formularz PIT-11).

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego i wyroku sądu administracyjnego, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organ podatkowy, mimo że w ocenie indywidualnej sprawy podatnika posiłkuje się wydanymi wcześniej rozstrzygnięciami organu podatkowego i sądu, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.