Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-586/14-2/MS1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-16
Teza: Świadczenia należne pracownikom od pracodawcy na ostatni dzień pracy, jednakże wypłacone bądź postawione do dyspozycji w ratach i terminach określonych przez pracownika, będą przychodem pracownika w momencie faktycznej wypłaty zgodnie z ustalonym harmonogramem.
Słowa kluczowe: odprawy; odszkodowania; praca-stosunek pracy; przychód; przychód-moment powstania przychodów; przychód-przychód ze stosunku pracy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedsiębiorstwo państwowe (dalej Wnioskodawca) wprowadziło Program Dobrowolnych Odejść (dalej PDO), do którego każdy pracownik miał prawo zadeklarować przystąpienie, a pracodawca miał prawo wyrazić bądź nie swoją zgodę na jego odejście. W przypadku wyrażenia zgody przez pracodawcę, pracownik otrzyma:

1.  odprawę, o której mowa w ustawie z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
2.  odprawę, o której mowa w obowiązującym w Zakładowym Układzie Zbiorowym Pracy, która uzależniona jest od długości okresu zatrudnienia danego pracownika w Przedsiębiorstwie,
3.  odszkodowanie w wysokości wynagrodzenia za obowiązujący pracownika okres wypowiedzenia umowy o pracę, zgodnie z art. 36 § 1 Kodeksu pracy, A dodatkowo pracownik ma prawo do:
4.  nagrody jubileuszowej za staż pracy, obliczonej zgodnie z Zakładowym Układem Zbiorowym Pracy, do której pracownik nabyłby prawo w okresie biegu okresu wypowiedzenia umowy o pracę, gdyby pracodawca złożył takie wypowiedzenie w dacie składania przez uprawnionego pracownika wniosku o skorzystanie z PDO;
5.  jednorazowej odprawy, jeżeli stosunek pracy Pracownika ustał w związku z przejściem na emeryturę lub rentę inwalidzką, obliczonej zgodnie z Zakładowym Układem Zbiorowym Pracy, do której pracownik nabywa prawo w okresie obowiązywania umowy lub nabyłby prawo w okresie biegu okresu wypowiedzenia umowy o pracę, gdyby pracodawca złożył takie wypowiedzenie w dacie składania wniosku przez Uprawnionego pracownika.

W zasadach przyznawania i wypłaty świadczeń Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść Pracowniczych jest zapis: „Świadczenie będzie wypłacone w ostatnim dniu obowiązywania umowy. Na wniosek uprawnionego pracownika może być wypłacone w ratach i terminach wskazanych przez uprawnionego pracownika".

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy wyliczona wysokość świadczenia będzie przychodem pracownika w dacie wyliczenia, tj. w ostatnim dniu obowiązywania umowy czy też przychodem będzie uzgodniona wysokość raty w dacie jej faktycznej wypłaty zgodnie z ustalonym harmonogramem, jeśli pracownik podejmie decyzję o wypłacie świadczenia w ratach?
2.  Czy Wnioskodawca będzie miał prawo ująć w KUP wartość ww. świadczenia w dacie wyliczenia ich wysokości na ostatni dzień pracy pracownika czy w dacie faktycznej wypłaty?
3.  Czy w przypadku rozłożenia wypłaty należnej pracownikowi na raty Wnioskodawca otrzyma nieodpłatne świadczenie będące jego przychodem podatkowym?

Niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygnięcie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych odnośnie ustalenia momentu powstania przychodu (pyt. Nr 1). W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pyt. Nr 2 i Nr 3) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Prawo do przystąpienia do Programu Dobrowolnych Odejść (dalej PDO) mają tylko osoby zatrudnione na umowę o pracę w Przedsiębiorstwie. Z tego powodu Wnioskodawca uważa, że przedmiotowe świadczenia są związane ze stosunkiem pracy i należy je kwalifikować jako przychody ze stosunku pracy określone w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tym bardziej, że katalog możliwych świadczeń wypłacanych przez pracodawcę jest otwarty. Podstawą więc do zastosowania tego przepisu jest stosunek pracy, jak ma to miejsce w opisywanej sytuacji. Gdyby ktoś nie był pracownikiem Przedsiębiorstwa, nie miałby prawa do przystąpienia do PDO.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku pracownika, który złożył wniosek o rozłożenie płatności na raty przed nadejściem ostatniego dnia terminu, z którym następuje rozwiązanie umowy o pracę, pieniądze nie zostały przekazane do dyspozycji podatnika w ostatnim dniu obowiązywania umowy o pracę, a obowiązek podatkowy powstanie w dacie uzyskania przychodu, tj. w dacie zapłaty zgodnie z harmonogramem ustalonym we wniosku. Za stanowiskiem takim przemawia fakt, iż pracownik, w momencie złożenia wniosku o rozłożenie świadczeń na raty nie otrzymuje pieniędzy, nie są one też postawione do dyspozycji podatnika, ponieważ pozostają one w dalszym ciągu na koncie pracodawcy, a dopiero wypłata tychże środków w momencie nadejścia terminu określonego we wskazanym wniosku spowoduje powstanie obowiązku podatkowego. Pozostawienie do dyspozycji podatnika wiąże się z prawem do nieograniczonego sposobu korzystania z tych pieniędzy, niezależnie od zgody innego podmiotu, a w przedstawionej sytuacji pracownik składa wniosek o wypłatę w ratach, to dopiero zrealizowanie tego wniosku, tj. wypłata w ratach spowoduje prawo pracownika do rozporządzania efektywnego tymi pieniędzmi. To, że pracownikowi przysługuje określona należność od pracodawcy na ostatni dzień jego pracy w Przedsiębiorstwie nie jest tożsame z uzyskaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu, ponieważ dopiero postawienie pieniędzy do dyspozycji podatnika, bądź ich wypłata rodzi obowiązek podatkowy. Z tego względu należy uznać, iż świadczenia wypłacone pracownikowi będą przychodem pracownika w dacie faktycznej wypłaty zgodnie z ustalonym harmonogramem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Natomiast przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy, stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Przedsiębiorstwo wprowadziło, Program Dobrowolnych Odejść, do którego każdy pracownik miał prawo zadeklarować przystąpienie, a pracodawca miał prawo wyrazić bądź nie swoją zgodę na jego odejście. W przypadku wyrażenia zgody przez pracodawcę, pracownik otrzyma odprawę, o której mowa w ustawie z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, odprawę, o której mowa w obowiązującym w Przedsiębiorstwie. Zakładowym Układzie Zbiorowym Pracy, która uzależniona jest od długości okresu zatrudnienia danego pracownika w Przedsiębiorstwie, odszkodowanie w wysokości wynagrodzenia za obowiązujący pracownika okres wypowiedzenia umowy o pracę, zgodnie z art. 36 § 1 Kodeksu pracy. A dodatkowo pracownik ma prawo do nagrody jubileuszowej za staż pracy oraz jednorazowej odprawy, jeżeli stosunek pracy Pracownika ustał w związku z przejściem na emeryturę lub rentę inwalidzką. W zasadach przyznawania i wypłaty świadczeń Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść Pracowniczych jest zapis: „Świadczenie będzie wypłacone w ostatnim dniu obowiązywania umowy. Na wniosek uprawnionego Pracownika może być wypłacone w ratach i terminach wskazanych przez uprawnionego Pracownika".

Jak wynika z treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne. Dlatego też, skoro uprawnieni pracownicy Przedsiębiorstwa mogą zdecydować o wypłacie należnych im świadczeń w ratach i terminach przez nich wskazanych, zatem świadczenia te będą stanowiły dla pracownika przychód w momencie postawienia ich do dyspozycji pracownika, tj. w dacie faktycznej wypłaty.

Reasumując świadczenia należne pracownikom od pracodawcy na ostatni dzień pracy, jednakże wypłacone bądź postawione do dyspozycji w ratach i terminach określonych przez pracownika, będą przychodem pracownika w momencie faktycznej wypłaty zgodnie z ustalonym harmonogramem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.