Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.10.2018.1.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-04
Teza: Obowiązki płatnika – PIT 2.
Słowa kluczowe: deklaracje; obowiązek-obowiązek płatnika; oświadczenia; podpis-podpis elektroniczny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2017 r. (data wpływu 8 stycznia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 25 stycznia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność w branży motoryzacyjnej. Spółka zatrudnia w Polsce ponad osiem tysięcy pracowników. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 tj. z późn. zm.), dalej jako: „u.p.d.o.f.”, Spółka jest zobowiązana jako płatnik do obliczania i pobierania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od niej przychody ze stosunku pracy.

Spółka rozważa wprowadzenie nowego rozwiązania w zakresie dostarczania przez pracowników oświadczeń składanych w celach podatkowych, w tym oświadczenia pracownika dla celów obliczania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT-2).

Rozwiązanie to miałoby polegać na składaniu przez pracowników na nowym portalu pracowniczym oświadczenia PIT-2 w formie elektronicznej. Firma zamierza stworzyć własny formularz elektroniczny, który zawierałby wszystkie dane z wzoru ustalonego rozporządzeniem Ministra Finansów. Forma elektroniczna nie będzie zawierać podpisu elektronicznego. Podpis elektroniczny będzie zastąpiony poprzez logowanie się pracownika do portalu poprzez Certyfikat PKI, który posiada system podwójnego zabezpieczenia (przepustka + numer PIN).

Opisany portal pracowniczy ma służyć usprawnieniu procedur oraz ułatwieniu kontaktu pomiędzy pracodawcą a pracownikami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisany powyżej sposób składania elektronicznej formy oświadczeń pracowników dla celów obliczania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT-2) na portalu pracowniczym jest dopuszczalny?

Zdaniem Wnioskodawcy, dopuszczalna jest elektroniczna forma oświadczeń pracowników dla celów obliczania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT-2) na nowym portalu pracowniczym.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 t. j. z późn. zm.), dalej jako: „o.p.”, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W myśl art. 31 u.p.d.o.f. osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 32 ust. 1 u.p.d.o.f. zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. la, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Natomiast art. 32 ust. 1c u.p.d.o.f. stanowi, iż w razie faktycznej zmiany statusu upoważniającego do obniżki zaliczek lub utraty możliwości do opodatkowania dochodów zgodnie z art. 6, podatnik jest zobowiązany poinformować o tym płatnika; w tym przypadku od miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatnik przestał spełniać warunki do obniżki zaliczek, zaliczki są pobierane według zasad określonych w ust. 1.

Zgodnie z art. 32 ust. 3 u.p.d.o.f. zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 1 pkt 1, ust. la i 2 pomniejsza się o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, o której mowa w art. 27 ust. lb pkt 1, jeżeli pracownik przed pierwszą wypłatą wynagrodzenia w roku podatkowym złoży zakładowi pracy oświadczenie według ustalonego wzoru, w którym twierdzi, że:

1.  nie otrzymuje emerytury lub renty za pośrednictwem płatnika;
2.  nie osiąga dochodów z tytułu członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną;
3.  nie osiąga dochodów, od których jest obowiązany opłacać zaliczki na podstawie art. 44 ust. 3;
4.  nie otrzymuje świadczeń pieniężnych wypłacanych z Funduszu Pracy lub z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych;
5.  ten zakład pracy jest właściwy do stosowania tego zmniejszenia.

Kwota, o której mowa powyżej, została określona w art. 27 ust. lb pkt 1, w myśl którego przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy, w przypadku podatników, których dochody nie przekroczą kwoty stanowiącej górnej granicy pierwszego przedziału skali, kwota zmniejszająca podatek wynosi 556 zł 02 grosze rocznie.

Oświadczenie, o którym mowa w art. 32 ust. 3 u.p.d.o.f., składa się na formularzu urzędowym PIT-2, stosownie do art. 45b pkt 5 u.p.d.o.f., który stanowi, iż Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory oświadczeń, o których mowa m.in. w art. 32 ust. 3 u.p.d.o.f., wraz z objaśnieniami co do sposobu ich wypełniania, terminu i miejsca składania; rozporządzenie ma na celu umożliwienie identyfikacji podatnika, płatnika i urzędu skarbowego, do którego kierowany jest formularz, oraz poprawnego obliczenia przez płatnika lub podatnika podatku oraz zaliczek na podatek.

Rozporządzeniem, o którym mowa powyżej, jest Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 listopada 2015 r. w sprawie określenia niektórych wzorów oświadczeń, deklaracji i informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1998 z późn. zm.), dalej jako: „rozporządzenie”. W myśl § 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia, określa się wzór oświadczenia pracownika dla celów obliczania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT-2), stanowiący załącznik nr 1 do rozporządzenia.

Biorąc pod uwagę wskazany powyżej stan faktyczny oraz prawny należy wskazać, iż Spółka jest zobowiązana jako płatnik do obliczania i pobierania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od Spółki przychody ze stosunku pracy. W stosunku do pracowników, którzy złożą oświadczenie PIT-2, Spółka jest zobowiązana do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie pomniejszonej o 1/12 kwoty zmniejszającej podatek (556 zł 02 gr).

Procedura, którą planuje wdrożyć Spółka, polegająca na składaniu oświadczenia dla celów podatkowych w formie elektronicznej jest procedurą bezpieczną, ponieważ każdy pracownik będzie się logował poprzez certyfikat PKI, który posiada system podwójnego zabezpieczenia (przepustka + numer PIN).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wskazane powyżej rozporządzenie wymagają złożenia oświadczenia na formularzu urzędowym PIT-2. Niemniej, nie regulują one kwestii dotyczących formy dostarczania pracodawcy formularza PIT-2.

Należy również zaznaczyć, iż przesyłanie oświadczeń w formie elektronicznej nie stoi w sprzeczności z art. 45b u.p.d.o.f., bowiem zachowanie formy wskazanej w rozporządzeniu (tj. formularza PIT-2) umożliwia prawidłowe obliczenie zaliczek na podatek oraz identyfikację podatnika, płatnika i właściwego urzędu skarbowego. Zastosowanie formy elektronicznej PIT-2 nie spowoduje żadnych zmian w tym zakresie. W ocenie Wnioskodawcy, przesyłanie oświadczenia pracownika dla celów obliczania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za pomocą portalu pracowniczego, przy zachowaniu odpowiednich środków bezpieczeństwa (logowanie do systemu poprzez Certyfikat PKI, który posiada system podwójnego zabezpieczenia: przepustka + numer PIN), nie jest procedurą sprzeczną z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz stosownego rozporządzenia, wydanego przez Ministra Finansów na podstawie wskazanej ustawy. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, dopuszczalne jest zastosowanie rozwiązania wskazanego w przytoczonym stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W myśl art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do treści art. 32 ust. 1 powołanej ustawy, zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Natomiast w myśl art. 32 ust. 1c ww. ustawy, w razie faktycznej zmiany stanu upoważniającego do obniżki zaliczek lub utraty możliwości do opodatkowania dochodów zgodnie z art. 6, podatnik jest zobowiązany poinformować o tym płatnika; w tym przypadku od miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatnik przestał spełniać warunki do obniżki zaliczek, zaliczki są pobierane według zasad określonych w ust. 1.

Zgodnie z art. 32 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 1 pkt 1, ust. 1a i 2 pomniejsza się o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, o której mowa w art. 27 ust. 1b pkt 1, jeżeli pracownik przed pierwszą wypłatą wynagrodzenia w roku podatkowym złoży zakładowi pracy oświadczenie według ustalonego wzoru, w którym stwierdzi, że:

1.  nie otrzymuje emerytury lub renty za pośrednictwem płatnika;
2.  nie osiąga dochodów z tytułu członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną;
3.  nie osiąga dochodów, od których jest obowiązany opłacać zaliczki na podstawie art. 44 ust. 3;
4.  nie otrzymuje świadczeń pieniężnych wypłacanych z Funduszu Pracy lub z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych;
5.  ten zakład pracy jest właściwy do stosowania tego zmniejszenia.

Oświadczenie, o którym mowa w art. 32 ust. 3 ww. ustawy składa się na formularzu urzędowym PIT-2. Treść art. 45b pkt 5 powołanej ustawy stanowi, że minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory oświadczeń, o których mowa w art. 32 ust. 3, art. 34 ust. 4 i art. 35 ust. 4 wraz z objaśnieniami co do sposobu ich wypełniania, terminu i miejsca składania; rozporządzenie ma na celu umożliwienie identyfikacji podatnika, płatnika i urzędu skarbowego, do którego kierowany jest formularz, oraz poprawnego obliczenia przez płatnika lub podatnika podatku oraz zaliczek na podatek.

Treść § 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 7 grudnia 2017 r. w sprawie określenia niektórych wzorów oświadczeń, deklaracji i informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2352) określa wzór oświadczenia pracownika dla celów obliczania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT-2), stanowiący załącznik nr 1 do rozporządzenia.

Zarówno przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i ww. rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów nie regulują kwestii dotyczących formy dostarczenia pracodawcy formularza PIT-2.

Niewątpliwie warunkiem koniecznym do uznania oświadczenia za wywołujące skutek prawny jest to, aby zawierało ono wszystkie niezbędne elementy, zarówno merytoryczne jak i formalne, w tym podpis pracownika.

Treść § 4 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 19 września 2017 r. w sprawie sposobu przesyłania deklaracji i podań oraz rodzajów podpisu elektronicznego, którymi powinny być opatrzone (Dz. U. z 2017 r., poz. 1802) wyróżnia 5 rodzajów podpisów elektronicznych.

Zgodnie z tym przepisem deklaracje i podania mogą być opatrywane:

1.  kwalifikowanym podpisem elektronicznym albo
2.  podpisem elektronicznym użytkownika na portalu podatkowym zapewniającym autentyczność deklaracji i podań, jeżeli są przesyłane przez ten portal podatkowy, albo
3.  podpisem elektronicznym weryfikowanym przy pomocy certyfikatu celnego, albo
4.  podpisem potwierdzonym profilem zaufanym ePUAP, jeżeli są przesyłane przez portal podatkowy, albo
5.  innym podpisem elektronicznym zapewniającym autentyczność deklaracji i podań.

Z kolei w art. 3 pkt 1-2 obowiązującej do dnia 7 października 2016 r. ustawy z 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. z 2001 r., Nr 130 poz. 1450, z późn. zm.) zdefiniowano:

1.  podpis elektroniczny jako dane w postaci elektronicznej, które wraz z innymi danymi, do których zostały dołączone lub z którymi są logicznie powiązane, służą do identyfikacji osoby składającej podpis elektroniczny,
2.  bezpieczny podpis elektroniczny jako podpis elektroniczny, który:
    1.  jest przyporządkowany wyłącznie do osoby składającej ten podpis,
    2.  jest sporządzany za pomocą podlegających wyłącznej kontroli osoby składającej podpis elektroniczny bezpiecznych urządzeń służących do składania podpisu elektronicznego i danych służących do składania podpisu elektronicznego,
    3.  jest powiązany z danymi, do których został dołączony, w taki sposób, że jakakolwiek późniejsza zmiana tych danych jest rozpoznawalna.

Również w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady UE nr 910/2014 z 23 lipca 2014 r. w sprawie identyfikacji elektronicznej i usług zaufania w odniesieniu do transakcji elektronicznych na rynku wewnętrznym oraz uchylające dyrektywę 1999/93/WE (Dz. Urz. UE L 257 z 28 sierpnia 2014 r.), na podstawie którego wydano obowiązującą od 7 października 2016 r. ustawę z 5 września 2016 r. o usługach zaufania oraz identyfikacji elektronicznej (Dz. U. 2016 r., poz. 1579), wskazano na różne rodzaje podpisów elektronicznych. W art. 3 pkt 10-12 zdefiniowano:

1.  podpis elektroniczny jako dane w postaci elektronicznej, które są dołączone lub logicznie powiązane z innymi danymi w postaci elektronicznej, i które użyte są przez podpisującego jako podpis,
2.  zaawansowany podpis elektroniczny jako podpis elektroniczny, który spełnia wymogi określone w art. 26,
3.  kwalifikowany podpis elektroniczny jako zaawansowany podpis elektroniczny, który jest składany za pomocą kwalifikowanego urządzenia do składania podpisu elektronicznego i który opiera się na kwalifikowanym certyfikacie podpisu elektronicznego.

Z powyższych uregulowań wynika, że pojęcie „podpisu elektronicznego” może oznaczać różne rodzaje podpisów. W związku z tym, w większości przypadków posłużenie się przez prawodawcę w akcie prawnym słowem „podpis elektroniczny”, zawiera jednocześnie doprecyzowanie, o jaki rodzaj podpisu elektronicznego chodzi, np. w postaci odesłania do definicji legalnej z innego aktu prawnego.

Definicja podpisu elektronicznego pozwala na stwierdzenie, że podpisem elektronicznym jest również powszechnie znana kombinacja login + hasło. Podpis elektroniczny składany w takiej formie zawiera dane elektroniczne, które wraz z innymi danymi do których zostały dołączone lub z którymi są logicznie powiązane, służą do identyfikacji osoby go składającej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 32 ust. 3 odnoszą się do oświadczenia składanego płatnikowi przez pracownika według ustalonego wzoru. Nie posługują się pojęciem „podpisu”.

We wniosku o wydanie interpretacji wskazano, że formularz elektroniczny PIT-2, zamieszczony na portalu pracowniczym, będzie zawierał wszystkie dane z wzoru ustalonego rozporządzeniem Ministra Rozwoju i Finansów. Podpis elektroniczny będzie zastąpiony poprzez logowanie się pracownika do portalu poprzez Certyfikat PKI, który posiada system podwójnego zabezpieczenia (przepustka + numer PIN).

W przedmiotowej sprawie, należy wskazać, że zasadne jest przyjęcie, iż nie ma znaczenia w jakiej formie podpis jest złożony, jeżeli pozwala na jednoznaczną identyfikację osoby składającej.

Zatem, jeżeli złożone oświadczenie PIT-2 w formie wskazanej przez Wnioskodawcę będzie zawierało dane elektroniczne, które wraz z innymi danymi, do których zostały dołączone lub z którymi są logicznie powiązane, pozwolą na jednoznaczną identyfikację osoby składającej – będzie to dopuszczalna forma złożenia oświadczenia PIT-2.

W konsekwencji, opisany przez Wnioskodawcę elektroniczny sposób składania oświadczeń pracowników dla celów obliczenia miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT-2) jest prawidłowy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.