Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-2.4510.792.2016.1.AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-27
Teza: Czy wartość początkową Aktywów, od której odpisy amortyzacyjne będą przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, należy ustalić zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT bez pomniejszenia o kwotę podatku VAT odprowadzonego przez wspólnika, który wniósł aport do Spółki? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Słowa kluczowe: aktywa; aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; wartość-wartość początkowa; wkład-wkłady niepieniężne; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 sierpnia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 30 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wartość początkową Aktywów, od której odpisy amortyzacyjne będą przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, należy ustalić zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 updop bez pomniejszenia o kwotę podatku VAT odprowadzonego przez wspólnika, który wniósł aport do Spółki (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wartość początkową Aktywów, od której odpisy amortyzacyjne będą przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, należy ustalić zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 updop bez pomniejszenia o kwotę podatku VAT odprowadzonego przez wspólnika, który wniósł aport do Spółki.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i jest podatnikiem podatku CIT, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka jest także zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) - podatnikiem czynnym.

W ramach reorganizacji prowadzenia działalności w zakresie jednej grupy kapitałowej, spółki prawa handlowego (spółki kapitałowe) z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółki aportujące”) wniosły do Spółki wkłady niepieniężne w postaci aktywów, przede wszystkim nieruchomości (dalej: „Aktywa”).

W rezultacie wniesienia przez Spółki aportujące wkładów niepieniężnych kapitał zakładowy Spółki został podwyższony, a Spółki aportujące objęły nowo utworzone udziały i w konsekwencji stały się udziałowcami Spółki.

Wnioskodawca pragnie jednak zaznaczyć, że na dzień złożenia wniosku nie wszystkie aporty (podwyższenia kapitału Spółki) zostały jeszcze zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym.

W konsekwencji ww. czynności (aportów) w majątku Spółki pojawiły się Aktywa, które stanowią co do zasady przedmiot amortyzacji podatkowej.

Wartość rynkowa Aktywów (każdego z Aktywów) przekracza kwotę 3.500 PLN. Aktywa służą oraz będą służyć prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Aktywa zostały ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy w wartości nieprzekraczającej ich wartości rynkowej, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”).

Podkreślenia również wymaga fakt, że Spółki aportujące w zamian za aporty Aktywów objęły udziały Spółki, których wartość nominalna jest niższa od ich ceny emisyjnej. Nadwyżka ceny emisyjnej ponad wartość nominalną udziałów Spółki została odniesiona na jej kapitał zapasowy. Proporcja wartości Aktywów odniesiona na kapitał zakładowy/zasilająca kapitał zapasowy w przypadku każdego nowego wspólnika (Spółek aportujących) została ustalona na innym poziomie.

Wniesienie aportem części Aktywów przez Spółki aportujące podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, a poszczególne transakcje zostały udokumentowane fakturami VAT.

Podstawa opodatkowania w podatku VAT przy aporcie Aktywów została obliczona zgodnie z zasadą ogólną, obowiązującą na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm., dalej: „Ustawa VAT”), zgodnie z którą podstawą opodatkowania jest co do zasady wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Każda ze Spółek aportujących ustaliła podstawę opodatkowania w podatku VAT w kwocie odpowiadającej wartości nominalnej nowo wyemitowanych udziałów, pomniejszonej o wartość podatku VAT - zgodnie z tzw. metodą obliczenia podatku VAT „w stu”.

W konsekwencji powyższego rozliczenie każdej transakcji aportowej zostało przeprowadzone w następujący, przykładowy sposób:

*   wartość rynkowa przedmiotu aportu (jednego z Aktywów) - wyniosła 100 j. Jest to wartość nieuwzględniająca żadnych podatków, w tym również podatku VAT;
*   cena emisyjna udziałów Spółki, jakie otrzymał wspólnik w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci przedmiotu aportu (jednego z Aktywów) - wyniosła w rezultacie 100 j;
*   wartość nominalna udziałów powstałych z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego Spółki była niższa od ceny emisyjnej i stanowiła mniej niż 100 j., np. 50 j.

Jak zostało już podkreślone, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, a więc w analizowanym powyżej przykładzie udziały Spółki o określonej wartości (np. 50 j.) pomniejszone o kwotę podatku VAT (tj. ok 9,35 j.).

Spółka jednocześnie pragnie zaznaczyć, że z uwagi na skomplikowany charakter rozliczenia w podatku VAT aportów Aktywów podatek VAT, w zależności od konkretnego przypadku odnoszącego się do każdej ze Spółek aportujących mógł zostać rozliczony odmiennie przez każdą z tych spółek.

W rezultacie, raz jeszcze posługując się ww. przykładem, przy założeniu, że wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę z tytułu wniesienia do niej aportu w postaci części Aktywów wyniosła 50 j., przy zastosowaniu metody obliczenia podatku VAT „w stu” mogło się również zdarzyć, że kwota podatku VAT wykazana na fakturze dokumentującej aport wyniosła 0 j. (z uwagi na zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 albo art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT) albo mniej niż 9,35 j (z uwagi na zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT).

Jednocześnie wymaga podkreślenia, że Wnioskodawca był uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Aktywów w drodze aportu.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w zaprezentowanym stanie faktycznym w sposób prawidłowy dokonał ustalenia wartości początkowej Aktywów w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a ponadto czy w sposób prawidłowy dokonuje amortyzacji podatkowej Aktywów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w zaprezentowanym stanie faktycznym wartość początkową Aktywów, od której odpisy amortyzacyjne będą przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, należy ustalić zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT bez pomniejszenia o kwotę podatku VAT odprowadzonego przez wspólnika, który wniósł aport do Spółki? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

W opinii Wnioskodawcy, w zaprezentowanym stanie faktycznym wartość początkową Aktywów, od której odpisy amortyzacyjne będą przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, należy ustalić zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT bez pomniejszenia o kwotę podatku VAT odprowadzonego przez wspólnika, który wniósł aport do Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi (art. 16a ust. 1 Ustawy CIT).

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki albo spółdzielni - ustaloną przez podatnika, z zastrzeżeniem pkt 4c, na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Natomiast na podstawie art. 16g ust. 3 Ustawy CIT, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 10 i 11 stosuje się odpowiednio art. 14 (art. 16g ust. 12 Ustawy CIT).

Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 14 ust. 2 Ustawy CIT).

Mając powyższe przepisy na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nabycia składnika majątkowego przez spółkę kapitałową w drodze wkładu niepieniężnego wartość rynkowa stanowi w istocie maksymalną, dopuszczalną wartość początkową pozyskanego w taki sposób środka trwałego lub odpowiednio wartości niematerialnej i prawnej.

Wnioskodawca ustalił wartość początkową Aktywów w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w ten sposób, że wskazana wartość jest równa lub niższa od wartości rynkowej Aktywów, zgodnie z unormowaniem art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

Z uwagi na fakt, że ww. przepis nie określa w sposób wyczerpujący zasad ustalania wartości rynkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, art. 16g ust. 12 w tym celu w sposób bezpośredni odwołuje się do treści art. 14 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 Ustawy CIT, wartość rynkową określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Tak więc podatnik jest uprawniony do ustalenia wartości rynkowej środka trwałego (lub odpowiednio wartości niematerialnej i prawnej) będącego przedmiotem aportu, a następnie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, samodzielnie, na podstawie wskazanych w art. 14 ust. 2 Ustawy CIT kryteriów, jeżeli tylko posiada wiedzę o rynku, na którym przeprowadzane są transakcje podobnego rodzaju. W odmiennym przypadku w celu ustalenia wartości rynkowej podatnik może posiłkować się np. opinią biegłego rzeczoznawcy majątkowego.

Wyżej wskazane przepisy, nie uzależniają przy tym sposobu ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej, od uprawnień przysługujących podmiotowi do którego wkład jest wnoszony w zakresie rozliczeń podatku od towarów i usług.

Powyższe stanowisko zaprezentował m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 27 listopada 2015 r., o sygn. IBPB-1-1/4510-100/15/BK.

Tak więc zaprezentowany przez Wnioskodawcę sposób rozliczenia podatku VAT przy aporcie Aktywów przez Spółki aportujące, a ponadto również istnienie lub brak istnienia po stronie Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku VAT w związku z aportem Aktywów, nie powinny mieć jakiegokolwiek wpływu na sposób obliczenia wartości początkowej Aktywów wykazanej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prowadzonej przez Spółkę.

W rezultacie powyższego wartość początkowa Aktywów (ustalona dla każdego wniesionego środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej odrębnie) nie powinna zostać pomniejszona o kwotę podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących aport Aktywów.

Mając powyższe na uwadze Spółka wnioskuje, że jej stanowisko, zgodnie z którym w zaprezentowanym stanie faktycznym wartość początkową Aktywów, od której odpisy amortyzacyjne będą przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, należy ustalić zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, bez pomniejszenia o kwotę podatku VAT odprowadzonego przez wspólnika, który wniósł aport do Spółki, należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślenia wymaga, że niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy z uwzględnieniem obowiązujących przepisów prawa. W związku z powyższym Organ nie odniósł się do przykładów liczbowych ujętych we wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.