Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.127.2019.2.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-25
Teza: Możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości i udziału w nieruchomościach w związku z wydatkowaniem środków ze sprzedaży na spłatę kredytu hipotecznego wraz z odsetkami zaciągniętego na budowę domu mieszkalnego
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; darowizna; działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; działki; nabycie; najem; nieruchomości; spadek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2019 r. (data wpływu 20 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 kwietnia 2019 r. (data wpływu 16 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości i udziału w nieruchomościach w związku z wydatkowaniem środków ze sprzedaży na spłatę kredytu hipotecznego wraz z odsetkami zaciągniętego na budowę domu mieszkalnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości i udziału w nieruchomościach w związku z wydatkowaniem środków ze sprzedaży na spłatę kredytu hipotecznego wraz z odsetkami zaciągniętego na budowę domu mieszkalnego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 1 kwietnia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.127.2019.1.KR, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 2 kwietnia 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 6 kwietnia 2019 r.). W dniu 16 kwietnia 2019 r. (nadano w dniu 12 kwietnia 2019 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W 2013 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zaciągnął kredyt hipoteczny na wybudowanie własnego domu jednorodzinnego w jednym z polskich banków. W przedmiotowym domu zamieszkali Oni w 2014 r. i mieszkają tam do chwili obecnej.

W 2015 r. w wyniku śmierci ojca Wnioskodawcy odziedziczył On udziały w działkach gruntowych i leśnych, a w 2016 r. matka Wnioskodawcy przepisała na Niego w akcie darowizny kolejne działki gruntowe i leśne. Wszystkie te grunty Wnioskodawca sprzedał stosownym aktem notarialnym w lipcu 2018 r. celem spłacenia w najbliższej przyszłości zaciągniętego wcześniej na własne cele mieszkaniowe kredytu hipotecznego. Równocześnie w maju 2018 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie wynajmu krótkoterminowego w jednym z pomieszczeń Ich domu, które zgodnie z obliczonym podatkiem gruntowym stanowi 21% powierzchni użytkowej domu. W chwili obecnej Wnioskodawca wstrzymuje się ze spłatą kredytu hipotecznego na własne cele mieszkaniowe do chwili uzyskania stosownej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że On i Jego małżonka posiadają wspólnotę majątkową. Wnioskodawca wraz z Jego małżonką solidarnie odpowiadają za zaciągnięty kredyt hipoteczny. Ojciec Wnioskodawcy zmarł 20 lipca 2015 r.

W skład masy spadkowej wchodziły przedmiotowe działki gruntowe i leśne. Działki położone są w … i stanowią 640/276480 części z każdej z wymienionych niżej działek ewidencyjnych niezabudowanych:

*   nr 5, obręb …, obszaru 0,0364 ha,

*   nr 16/1, obręb …, obszaru 13,7883 ha,

*   nr 17, obręb …, obszaru 0,2591 ha,

*   nr 1, obręb …, obszaru 1,4683 ha.

Ojciec Wnioskodawcy, był współwłaścicielem wyżej wymienionych działek w udziale 1920/276480 części. Zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia 29 lipca 2015 r. jego udziały w przedmiotowych nieruchomościach zostały podzielone po równo pomiędzy jego żonę oraz dwóch synów (w tym Wnioskodawcę), czyli każda z trzech osób otrzymała 640/276480 części.

Właścicielem nieruchomości stanowiących przedmiot darowizny w 2016 r. była wyłącznie matka Wnioskodawcy. Nabycie tych nieruchomości nie stanowiło wspólnoty małżeńskiej matki Wnioskodawcy. Działki położone są w …, obręb …, nr 172 – pow. 0,5044 ha i nr 86 – pow. 0,1719 ha.

Odpłatne zbycie przedmiotowych nieruchomości nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.).

Wnioskodawca planuje uzyskane przychody ze sprzedaży udziału w nieruchomościach nabytych w drodze spadku, przeznaczyć w okresie nie później niż dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na spłatę kredytu hipotecznego na budowę domu jednorodzinnego stanowiącego własne cele mieszkaniowe.

Wnioskodawca planuje uzyskane przychody ze sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze darowizny, przeznaczyć w okresie nie później niż dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na spłatę kredytu hipotecznego na budowę domu jednorodzinnego stanowiącego własne cele mieszkaniowe, a ewentualnie pozostałą kwotę przeznaczyć na inne prace budowlane związane z wykończeniem własnego, przedmiotowego domu jednorodzinnego (tzw. własny cel mieszkaniowy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy istnieje możliwość zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych całego dochodu uzyskanego w wyniku zbycia oddziedziczonych działek gruntowych i leśnych przed upływem 5 lat od daty dziedziczenia i darowizny w sytuacji przeznaczenia całego dochodu na spłatę kredytu hipotecznego (kapitał oraz odsetki) zaciągniętego wraz z małżonką na budowę budynku mieszkalnego (własne cele mieszkaniowe), jeśli w trakcie zaistniałej sytuacji w przedmiotowym budynku została rozpoczęta działalność gospodarcza polegająca na prowadzeniu wynajmu krótkoterminowego? Czy w związku z przedstawioną sytuacją przychód ze sprzedaży działek można przeznaczyć na spłatę kredytu hipotecznego w całości (100%), czy tylko w części mieszkalnej (79%) po wyłączeniu powierzchni wykorzystywanej na działalność gospodarczą (21%)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wybudowany przez Niego i Jego małżonkę budynek, w którym mieszkają, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, a zaciągnięte przez Nich zobowiązanie kredytowe (kredyt hipoteczny na budowę własnego domu mieszkalnego) spełnia warunek zwolnienia z płacenia podatku dochodowego zapisany w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku od osób fizycznych.

W związku z powyższym przychód ze sprzedaży oddziedziczonych działek gruntowych i leśnych może być przeznaczony w całości na spłatę kredytu hipotecznego, mimo że jedno z integralnych pomieszczeń tego budynku przeznaczone jest do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu wynajmu krótkoterminowego, gdyż zobowiązanie zaciągnięcia kredytu hipotecznego na własne cele mieszkaniowe miało miejsce wcześniej niż pojawił się pomysł i realizacja wynajmu krótkoterminowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca i Jego małżonka posiadają wspólność majątkową. W 2013 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zaciągnął kredyt hipoteczny na wybudowanie własnego domu jednorodzinnego w jednym z polskich banków. Wnioskodawca wraz małżonką solidarnie odpowiadają za zaciągnięty kredyt hipoteczny. W przedmiotowym domu zamieszkali Oni w 2014 r. i mieszkają tam do chwili obecnej. W 20 lipca 2015 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. W skład masy spadkowej wchodził udział w działkach gruntowych i leśnych oznaczonych nr 5, nr 16/1, nr 17 i nr 1. W wyniku śmierci ojca Wnioskodawca odziedziczył udział 640/276480 w ww. działkach gruntowych i leśnych. W 2016 r. Wnioskodawca nabył w drodze darowizny od matki działki gruntowe i leśne oznaczone nr 172 i nr 86. Właścicielem nieruchomości stanowiących przedmiot darowizny była wyłącznie matka Wnioskodawcy. W lipcu 2018 r. Wnioskodawca sprzedał przedmiotowe nieruchomości, celem spłacenia w najbliższej przyszłości zaciągniętego wcześniej na własne cele mieszkaniowe kredytu hipotecznego. Odpłatne zbycie przedmiotowych nieruchomości nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Równocześnie w maju 2018 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie wynajmu krótkoterminowego w jednym z pomieszczeń Ich domu, które zgodnie z obliczonym podatkiem gruntowym stanowi 21% powierzchni użytkowej domu. Wnioskodawca planuje uzyskane przychody ze sprzedaży udziału w nieruchomościach nabytych w drodze spadku, przeznaczyć w okresie nie później niż dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na spłatę kredytu hipotecznego na budowę domu jednorodzinnego stanowiącego własne cele mieszkaniowe. Uzyskane przychody ze sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze darowizny, planuje również przeznaczyć w okresie nie później niż dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na spłatę kredytu hipotecznego na budowę domu jednorodzinnego stanowiącego własne cele mieszkaniowe, a ewentualnie pozostałą kwotę przeznaczyć na inne prace budowlane związane z wykończeniem własnego, przedmiotowego domu jednorodzinnego.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw. Zatem, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć, każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Stosownie do treści art. 155 § 1 ww. Kodeksu umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 922 ustawy Kodeks cywilny, spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, ze z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Tak więc dniem nabycia spadku przez Wnioskodawcę jest data śmierci spadkodawcy, a więc 20 lipca 2015 r.

Zatem stwierdzić należy, że udział w przedmiotowych nieruchomościach (działkach gruntowych i leśnych oznaczonych nr 5, nr 16/1, nr 17 i nr 1) Wnioskodawca nabył w dniu 20 lipca 2015 r. w drodze spadku po zmarłym ojcu. Natomiast przedmiotowe nieruchomości (działki gruntowe i leśne oznaczone nr 172 i nr 86) Wnioskodawca nabył w 2016 r. w drodze darowizny od matki.

Wobec powyższego, sprzedaż udziału w przedmiotowych nieruchomościach (działkach gruntowych i leśnych oznaczonych nr 5, nr 16/1, nr 17 i nr 1) nabytych w drodze spadku oraz nieruchomości (działek gruntowych i leśnych oznaczonych nr 172 i nr 86) nabytych w drodze darowizny, dokonana w 2018 r., a więc przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Tak obliczony przychód można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nabył przedmiotowe nieruchomości oraz udział w nieruchomościach nieodpłatnie, tj. w drodze darowizny i spadku.

Zastosowanie znajdzie więc przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Podsumowując, jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

W dochód zwolniony = D x P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziały w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\-w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e) rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W myśl art. 21 ust. 29 ww. ustawy, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 30 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Innymi słowy, regulacja ta zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na zakup mieszkania, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansował ten właśnie zakup. Ustawodawca ustanowił zatem jednoznaczny zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Należy wyjaśnić, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych w terminie nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

Przenosząc zatem powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Zatem, przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit a) ww. ustawy wyraźnie wynika, że wydatkiem poniesionym na cel mieszkaniowy może być spłata kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej na cel określony w pkt 1 lit. d) tj. na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego lub jego części. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe czyli m.in. na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu - muszą pochodzić ze sprzedaży nieruchomości. Istotne jest również, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie ma zastosowanie do przychodów, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe.

Należy w tym miejscu dodać, że zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.) – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Jak wynika z art. 33 pkt 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie każdy z małżonków ma prawo do całości nieruchomości (domu), a nie jedynie do określonego ułamkowo udziału w niej.

Zatem, kredyt hipoteczny zaciągnięty przez Wnioskodawcę oraz Jego żonę na budowę budynku mieszkalnego należy traktować jako kredyt zaciągnięty przez Wnioskodawcę na budowę całego budynku, nie zaś tylko jego części.

Wobec powyższego w sytuacji, gdy przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości/udziału w nieruchomości stanowiących majątek odrębny jednego z małżonków, zostanie wydatkowany na spłatę kredytu zaciągniętego wspólnie przez małżonków między którymi istnieje wspólność majątkowa, na budowę budynku mieszkalnego, w którym małżeństwo realizuje własne cele mieszkaniowe, to przychód ten może w całości korzystać ze zwolnienia na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy spełnieniu przesłanek zawartych w tym przepisie.

Nadmienić należy, że omawiany w niniejszej interpretacji art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, w którym mowa jest o budowie budynku mieszkalnego.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia budynku mieszkalnego, należy odwołać się w tym przypadku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), zgodnie z którą budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, że w 2013 r. zaciągnął wraz z małżonką kredyt hipoteczny na własne cele mieszkaniowe tj. na wybudowanie własnego domu jednorodzinnego. Wnioskodawca wykorzystywał i wykorzystuje dom na własne cele mieszkaniowe, tj. zamieszkał w nim 2014 r. i mieszka w nim do chwili obecnej. W maju 2018 r. rozpoczął prowadzenie wynajmu krótkoterminowego w jednym z pomieszczeń domu, które obejmuje 21% powierzchni użytkowej domu, zaś część mieszkalna stanowi 79% całkowitej powierzchni użytkowej domu.

W związku z powyższym, opisany we wniosku budynek – zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) – kwalifikowany jest jako budynek mieszkalny, gdyż jego część mieszkalna stanowi więcej niż połowę całkowitej powierzchni użytkowej.

Wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w wybudowanym budynku mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego.

Prawa do omawianego zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez kilka miesięcy budynek będzie wynajmowany. Prawa do zwolnienia nie traci również podatnik, który wybudował budynek mieszkalny na cele mieszkaniowe, mieszkał w wybudowanym budynku mieszkalnym, np. przez kilka miesięcy, a następnie przedmiotowy budynek zbył w drodze darowizny lub sprzedaży, bądź przeznaczył go na wynajem.

Nie jest przeszkodą dla zastosowania omawianego zwolnienia wynajęcie budynku mieszkalnego innemu podmiotowi i to zarówno przed realizacją własnego celu mieszkaniowego, jak i już po tym fakcie. Innymi słowy, nie ma znaczenia kolejność wykonywanych działań. Ważne jest jedynie to, że budynek mieszkalny został wybudowany w celu realizacji własnego celu mieszkaniowego.

Zatem, warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zamiar podatnika co do zamieszkiwania w wybudowanym budynku mieszkalnym i konieczność realizacji tego zamiaru.

W rozpatrywanej sprawie – na podstawie informacji zawartych we wniosku – można wywieść, że Wnioskodawca wybudował budynek mieszkalny w celu zaspokojenia własnych potrzeb chociażby już z tego względu, że od 2014 r. tj. momentu zamieszkania w budynku mieszkalnym, do chwili obecnej, Wnioskodawca w nim wraz z małżonką zamieszkuje. Okoliczność ta jest już wystarczająca w kontekście zamiarów Wnioskodawcy względem wybudowanego budynku mieszkalnego, aby można uznać, że Wnioskodawca przeznaczy środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i udziału w nieruchomościach stanowiących Jego majątek odrębny, na własne cele mieszkaniowe tj. na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego wspólnie z małżonką na budowę budynku mieszkalnego. Nie zmieni tej sytuacji fakt, że Wnioskodawca postanowił część budynku mieszkalnego tj. 21% powierzchni użytkowej domu, wynająć w ramach prowadzenia wynajmu krótkoterminowego, bowiem w pozostałej części zamieszkuje realizując własne cele mieszkaniowe.

Zatem, głównym celem Wnioskodawcy już w momencie zaciągnięcia kredyt hipotecznego na wybudowanie własnego budynku mieszkalnego było zamieszkanie w nim na stałe. Cel i okoliczności dotyczące wybudowania budynku mieszkalnego przez Wnioskodawcę pozwalają uznać, że pomimo wynajęcia (okresowego) części budynku mieszkalnego został on wybudowany przez Wnioskodawcę na własne cele mieszkaniowe.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę w 2018 r. udziału w przedmiotowych nieruchomościach (działkach gruntowych i leśnych oznaczonych nr 5, nr 16/1, nr 17 i nr 1) nabytych w drodze spadku w 2015 r. oraz nieruchomości (działek gruntowych i leśnych oznaczonych nr 172 i nr 86) nabytych w drodze darowizny w 2016 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ww. ustawy.

Jednakże, w sytuacji, gdy przychód uzyskany z odpłatnego zbycia przedmiotowych nieruchomości zostanie w całości przeznaczony, w ciągu dwóch lat dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne ich zbycie, na spłatę kredytu hipotecznego wraz z odsetkami zaciągniętego wspólnie z żoną na budowę domu mieszkalnego stanowiącego współwłasność Wnioskodawcy i Jego żony, w którym Wnioskodawca realizuje własne cele mieszkaniowe i czasowo wynajmuje część tego budynku mieszkalnego, tj. 21% powierzchni użytkowej domu, to przychód ten będzie korzystał ze zwolnienia na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) i art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnieniem objęty będzie dochód w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na ww. cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia przedmiotowych nieruchomości.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości i udziału w nieruchomościach w związku z wydatkowaniem środków ze sprzedaży na spłatę kredytu hipotecznego wraz z odsetkami zaciągniętego na budowę domu mieszkalnego, zgodnie z zakresem sformułowanego przez Wnioskodawcę we wniosku pytania.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.