Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-273/13-6/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-24
Teza: zakres sposobu opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: dochód-dochody uzyskiwane za granicą; opodatkowanie; przychód; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 23.04.2013 r. (data wpływu 25.04.2013 r.) oraz w piśmie z dnia 19.06.2013 r. (data nadania 19.06.2013 r., data wpływu 20.06.2013 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 10.06.2013 r. Nr IPPB4/415-273/13-2/MP (data nadania 11.06.2013 r., data doręczenia 13.06.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego w związku z realizacją projektu **jest:**

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej opodatkowania wynagrodzenia za lata 2013, 2014;

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej opodatkowania wynagrodzenia za 2015 rok.

UZASADNIENIE

W dniu 25.04.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce, zwolnienia oraz sposobu opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego w związku z realizacją projektu.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 10.06.2013 r. Nr IPPB4/415-273/13-2/MP (data nadania 11.06.2013 r., data doręczenia 13.06.2013 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Pismem z dnia 19.06.2013 r. (data nadania 19.06.2013 r., data wpływu 20.06.2013 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną obywatelem Polski. W Polsce Wnioskodawca posiada centrum interesów osobistych, powiązania rodzinne (rodzice), mieszkanie własnościowe, rachunek bankowy, zobowiązania w postaci kredytu hipotecznego, a także lokaty. Najbliższa rodzina Wnioskodawcy (Wnioskodawca jest kawalerem) nie przebywa w Chorwacji. Wnioskodawca jest członkiem rady nadzorczej w spółce kapitałowej, która ma siedzibę w Polsce i z tego tytułu jest zgłoszony do ubezpieczenia zdrowotnego. Ponadto Wnioskodawca prowadzi i będzie prowadził w 2013 r. i latach następnych wykłady na studiach podyplomowych organizowanych przez szkołę wyższą. Wnioskodawca jest też zapisany do lekarza pierwszego kontaktu w Polsce. Wnioskodawca rozważa wynajęcie swojego mieszkania na czas przebywania poza granicami Polski, w związku ze świadczeniem pracy eksperckiej przy Projekcie Przygotowania Dokumentów Programowych i Towarzyszących Projektów Inwestycyjnych.

Wnioskodawca jest obecnie zatrudniony jako ekspert przez spółkę z siedzibą oraz miejscem zarządu w Wielkiej Brytanii („Spółka”). Wnioskodawcę zatrudniono wyłącznie do świadczenia usług doradczych, w imieniu Spółki, na rzecz Unii Europejskiej reprezentowanej przez Biuro Unii Europejskiej („Biuro UE”). Usługi te związane są z realizacją przez Spółkę w Chorwacji Projektu, w ramach którego realizowane jest wsparcie eksperckie w postaci doradztwa przy przygotowaniu dokumentów programowych tzw. programów operacyjnych 2014-2020 oraz sporządzaniu i weryfikacji dokumentacji dla projektów („Projekt”). Projekt jest finansowany ze środków IPA - przedakcesyjnego programu pomocowego Unii Europejskiej. Umowa jaka łączy Wnioskodawcę oraz Spółkę, przewiduje bezpośrednią realizację Projektu przez Wnioskodawcę. Realizacja Projektu jest konsekwencją wygrania przetargu przez konsorcjum, w skład którego wchodzi Spółka oraz pięć innych spółek, oraz zawarcia umowy pomiędzy Spółką, stojącą na czele konsorcjum, składającego się z sześciu spółek z chorwacką agencją, a Biurem UE (Umowa z 24 grudnia 2012 r.). Umowa ta jest w całości finansowana ze środków Unii Europejskiej, wygranie przetargu dało konsorcjum, w skład którego wchodzi Spółka, bezpośredni dostęp do środków z Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 4 Umowy z 24 grudnia 2012 r. Wnioskodawca nie jest traktowany jako podwykonawca Projektu. Wnioskodawca jest kluczowym ekspertem i liderem zespołu odpowiedzialnym za realizację Projektu. Odpowiedzialny jest za całościową koordynację Projektu i kontrolę jakości we wdrażaniu Projektu. Sprawować będzie również nadzór nad jakością części wyprodukowanych w związku z Projektem. Ostatecznym beneficjentem Projektu jest Republika Chorwacji, a w szczególności Ministerstwo Gospodarki Chorwacji.

Wynagrodzenie na rzecz Wnioskodawcy jest wypłacane przez Spółkę wyłącznie ze środków pochodzących z Umowy z 24 grudnia 2012 r. Wynagrodzenie to jest wypłacane na podstawie kontraktu cywilnoprawnego zawartego przez Wnioskodawcę ze Spółką. Umowa ta nie stanowi umowy nazwanej w rozumieniu polskiego Kodeksu Cywilnego, a jest zawarta pod prawem szkockim. Umowa ta ma charakter zbliżony do umowy zlecenia (a także w pewnym stopniu do umowy o dzieło) zdefiniowanej w Kodeksie Cywilnym. Nie jest to umowa zawarta w ramach działalności gospodarczej.

Wnioskodawca uczestniczy w Projekcie od dnia 25 lutego 2013 r., który jest dniem rozpoczęcia realizacji Projektu. Realizacja Projektu będzie trwała 24 miesiące. W związku z realizacją Projektu Wnioskodawca będzie przebywał w Chorwacji przez okres 440 dni. Okres realizacji Projektu będzie obejmował lata 2013-2015, podczas których Wnioskodawca przez znaczącą część roku będzie przebywał w Chorwacji. W 2013 r. i 2014 r. faktyczny pobyt Wnioskodawcy w Chorwacji przekroczy 183 dni. Natomiast w 2015 r. Jego pobyt w Chorwacji nie przekroczy 183 dni. W związku z wykonywanymi usługami Wnioskodawca otrzymał chorwacki numer identyfikacji podatkowej tzw. „OIB”. Wnioskodawca poinformował, iż nie posiada w Chorwacji stałej placówki w rozumieniu art. 5 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Chorwacją ze względu na nie prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie objętym umową ze Spółką. Wnioskodawca wykonuje umowę w pomieszczeniach należących do chorwackiego Ministerstwa Gospodarki, na sprzęcie udostępnionym przez Ministerstwo oraz Spółkę. Jednocześnie Wnioskodawca podkreślił, że jego zdaniem biorąc pod uwagę, iż umowa nie została zawarta w ramach działalności gospodarczej, nie można jego sytuacji rozpatrywać w kontekście art. 5 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Chorwacją. Ponadto Wnioskodawca dodał, że zgodnie z Komentarzem do KM OECD istnienie zakładu jest uzależnione od spełnienia m.in. trzech przesłanek:

1.  Istnienie miejsca, gdzie działalność jest prowadzona (określona powierzchnia, placówka),
2.  Stały charakter takiej placówki (miejsce posiada określony stopień trwałości),
3.  Wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorstwa za pośrednictwem takiej placówki.

Biorąc pod uwagę, iż umowa wiążąca Wnioskodawcę ze Spółką nie stanowi umowy o świadczenie usług wykonywanych w ramach działalności gospodarczej, rozpatrywanie kwestii dotyczących stałości placówki w Chorwacji jest zdaniem Wnioskodawcy bezprzedmiotowe.

Po zakończeniu Projektu Wnioskodawca zamierza powrócić do Polski.

Wnioskodawca wskazał, iż może w okresie będącym przedmiotem pytania uzyskiwać dochody w Polsce. Możliwym jest, że dochody te będą pochodziły ze źródeł:

1.  działalność wykonywana osobiście,
2.  najem, podnajem, dzierżawa.

W 2013 r. Wnioskodawca uzyskał również w okresie 01.01.2013 r. – 31.03.2013 r. przychód z umowy o pracę w jednym z polskich Ministerstw. Obecnie Wnioskodawca znajduje się jako urzędnik mianowany na urlopie bezpłatnym. Wnioskodawca nie może wykluczyć uzyskania w Polsce również dochodów z innych tytułów, np. z umowy o pracę, czy z odpłatnego zbycia nieruchomości, praw majątkowych czy też innych źródeł.

Ponadto Wnioskodawca poinformował, iż celem złożenia zapytania jest między innymi uzyskanie urzędowej interpretacji, co do prawidłowości określenia miejsca zamieszkania podatnika w rozumieniu ustawy o PIT i umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z Chorwacją w przedstawionym stanie faktycznym, czyli uzyskanie interpretacji w zakresie art. 3 ustawy o PIT. Zdaniem Wnioskodawcy (po dokonaniu wykładni przepisów ustawy o PIT i umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania), w latach 2013-2015 będzie on posiadał miejsce zamieszkania dla celów podatku PIT na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. la ustawy o PIT, Wnioskodawca będzie podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT w Polsce pomimo tego, iż w okresie realizacji Projektu może przebywać w Polsce mniej niż 183 dni w roku podatkowym (kalendarzowym) ?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, wynagrodzenie Wnioskodawcy zatrudnionego przez Spółkę wyłącznie do świadczenia usług doradczych w związku z realizacją Projektu wypłacane przez Spółkę wyłącznie ze środków pochodzących z Umowy z 24 grudnia 2012 r. (finansowanej ze środków programu pomocowego Unii Europejskiej) przeznaczonych na realizację Projektu, będzie korzystało na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT ze zwolnienia od podatku PIT ?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy do pytania oznaczonego Nr 2 we wniosku za nieprawidłowe, wynagrodzenie Wnioskodawcy zatrudnionego przez Spółkę wyłącznie do świadczenia usług doradczych w związku z realizacją Projektu wypłacane przez Spółkę wyłącznie ze środków pochodzących z Umowy z 24 grudnia 2012 r. (finansowanej ze środków programu pomocowego Unii Europejskiej) przeznaczonych na realizację Projektu, będzie korzystało z tzw. wyłączenia z progresją od podatku PIT w Polsce na podstawie art. 23 ust. 1 lit. a) Umowy z Chorwacją?

Przedmiot niniejszej interpretacji dotyczy sposobu opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego w związku z realizacją projektu (pyt. Nr 3). Natomiast w odniesieniu do ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce (pyt. Nr 1) oraz zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego w związku z realizacją projektu (pyt. Nr 2), zostały wydane odrębne interpretacje.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy do pytania Nr 2 za nieprawidłowe, wynagrodzenie Wnioskodawcy wypłacane przez Spółkę w związku ze świadczeniem doradztwa w związku z realizacją Projektu wypłacane przez Spółkę wyłącznie ze środków pochodzących z Umowy z 24 grudnia 2012 r. (finansowanej ze środków programu pomocowego Unii Europejskiej) przeznaczonych na realizację Projektu, będzie korzystało z tzw. wyłączenia z progresją od podatku PIT w Polsce na podstawie art. 23 ust. 1 lit. a) Umowy z Chorwacją.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 lit. a) Umowy z Chorwacją „w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania (\`(...)\`) w Polsce podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób następujący: a) Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania (\`(...)\`) w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Chorwacji, to Polska, z zastrzeżeniem postanowień art. 23 ust. 1 lit b) (dotyczy dochodów z art. 10 „Dywidendy”, art. 11 „Odsetki” i art. 12 „Należności licencyjne” Umowy z Chorwacją), zwolni taki dochód lub majątek z opodatkowania. Polska przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę, jaka byłaby zastosowania, gdyby zwolniony dochód nie był wyłączony spod opodatkowania.”

W opinii Wnioskodawcy, nie sposób uznać, iż Jego wynagrodzenie zatrudnionego przez Spółkę wyłącznie do świadczenia doradztwa w związku z realizacją Projektu wypłacane przez Spółkę wyłącznie ze środków pochodzących z Umowy z 24 grudnia 2012 r. stanowią dochody z art. 10 „Dywidendy”, art. 11 „Odsetki” i art. 12 „Należności licencyjne” Umowy z Chorwacją. Wobec powyższego, wynagrodzenie Wnioskodawcy będzie korzystało z tzw. wyłączenia z progresją od podatku PIT w Polsce na podstawie art. 23 ust. 1 lit. a) Umowy z Chorwacją. Umowa z Chorwacją przewiduje, iż Polska będzie mogła zastrzec sobie prawo do uwzględniania wysokości dochodów zagranicznych dla potrzeb ustalenia stawki podatkowej. Innymi słowy, będzie to zatem oznaczało, iż w Polsce przy obliczaniu podatku PIT od pozostałego dochodu Wnioskodawcy można zastosować stawkę, jaka byłaby zastosowana, gdyby zwolniony dochód Wnioskodawcy (wynagrodzenie Wnioskodawcy zatrudnionego przez Spółkę wyłącznie do świadczenia usług doradczych w związku z realizacją Projektu) nie był wyłączony spod opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania wynagrodzenia za lata 2013, 2014, natomiast za nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania wynagrodzenia za 2015 rok.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że w latach 2013 – 2015 Wnioskodawca będzie posiadał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski. Jest obywatelem Polski, w Polsce posiada centrum interesów osobistych, powiązania rodzinne (rodzice), mieszkanie własnościowe, rachunek bankowy, zobowiązania w postaci kredytu hipotecznego, a także lokaty. Jest kawalerem. W okresie będącym przedmiotem zapytania Wnioskodawca może uzyskiwać dochody w Polsce. W 2013 r. Wnioskodawca uzyskał przychód z umowy o pracę w jednym z polskich Ministerstw. Obecnie Wnioskodawca znajduje się jako urzędnik mianowany na urlopie bezpłatnym. Wnioskodawca jest zatrudniony jako ekspert przez spółkę z siedzibą oraz miejscem zarządu w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawcę zatrudniono wyłącznie do świadczenia usług doradczych, w imieniu Spółki, na rzecz Unii Europejskiej reprezentowanej przez Biuro Unii Europejskiej. Usługi te związane są z realizacją przez Spółkę w Chorwacji Projektu, w ramach którego realizowane jest wsparcie eksperckie w postaci doradztwa przy przygotowaniu dokumentów programowych tzw. programów operacyjnych 2014-2020 oraz sporządzaniu i weryfikacji dokumentacji dla projektów. Wynagrodzenie na rzecz Wnioskodawcy jest wypłacane przez Spółkę wyłącznie ze środków pochodzących z Umowy z 24 grudnia 2012 r. Wynagrodzenie to jest wypłacane na podstawie kontraktu cywilnoprawnego zawartego przez Wnioskodawcę ze Spółką. Umowa ta nie stanowi umowy nazwanej w rozumieniu polskiego Kodeksu Cywilnego, a jest zawarta pod prawem szkockim. Umowa ta ma charakter zbliżony do umowy zlecenia (a także w pewnym stopniu do umowy o dzieło) zdefiniowanej w Kodeksie Cywilnym. Nie jest to umowa zawarta w ramach działalności gospodarczej. W związku z realizacją Projektu Wnioskodawca będzie przebywał w Chorwacji przez okres 440 dni. Okres realizacji Projektu będzie obejmował lata 2013-2015, podczas których Wnioskodawca przez znaczącą część roku będzie przebywał w Chorwacji. W 2013 r. i 2014 r. faktyczny pobyt Wnioskodawcy w Chorwacji przekroczy 183 dni. Natomiast w 2015 r. Jego pobyt w Chorwacji nie przekroczy 183 dni. W związku z wykonywanymi usługami Wnioskodawca otrzymał chorwacki numer identyfikacji podatkowej tzw. „O”. Wnioskodawca poinformował, iż nie posiada w Chorwacji stałej placówki w rozumieniu art. 5 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Chorwacją.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż dochód, który Wnioskodawca uzyskuje/będzie uzyskiwać w związku z realizacją Projektu wypłacany przez Spółkę zagraniczną ze środków programu pomocowego Unii Europejskiej jest, w świetle ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochodem uzyskiwanym z tytułu samodzielnej działalności. Oznacza to, iż dochód ten podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 14 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republika Chorwacji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 19 października 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 78, poz. 370).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 cyt. Umowy, dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, z wyjątkiem następujących przypadków, gdy taki dochód może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie:

*   osoba dla wykonywania swojej działalności posiada zwykle stałą placówkę w drugim Umawiającym się Państwie; w takim przypadku dochód może być opodatkowany w tym drugim Państwie, lecz tylko w takim zakresie, w jakim dochód może być przypisany tej stałej placówce; lub
*   osoba przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w danym roku kalendarzowym; w takim przypadku opodatkowany w danym Państwie może być tylko dochód w nim osiągnięty.

Z treści wyżej przytoczonego przepisu art. 14 ust. 1 cyt. Umowy wynika, iż dochód, osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, jeżeli osoba ta nie dysponuje zwykle stałą placówką w Chorwacji dla wykonywania swej działalności, bądź też pobyt tej osoby w Chorwacji nie przekroczy łącznie 183 dni w danym roku kalendarzowym. W takim przypadku wynagrodzenie tej osoby podlega opodatkowaniu tylko w Polsce zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast jeśli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce posiada w Chorwacji stałą placówkę i/lub Jej pobyt w Chorwacji przekroczy 183 dni w danym roku, wówczas dochód z tytułu wykonywania wolnego zawodu lub działalności o samodzielnym charakterze podlega opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Chorwacji.

Z opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika, iż Wnioskodawca nie posiada w Chorwacji stałej placówki w rozumieniu art. 5 umowy, Jego pobyt w Chorwacji w latach 2013 – 2014 przekroczy 183 dni, a w roku 2015 – nie przekroczy 183 dni.

W związku z powyższym, wynagrodzenie z tytułu usług doradczych wykonywanych przez Wnioskodawcę w Chorwacji w latach 2013 – 2014, z uwagi na pobyt przekraczający 183 dni, podlega/podlegać będzie opodatkowaniu zarówno w państwie rezydencji (w Polsce), jak i w państwie źródła (tj. w Chorwacji). Jednocześnie w Polsce - w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu - należy zastosować określoną w art. 23 ust. 1 pkt a) umowy metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

W myśl art. 23 ust. 1 pkt a) ww. Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Chorwacji, to Polska, z zastrzeżeniem postanowień lit. b), zwolni taki dochód lub majątek z opodatkowania. Polska przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę, jaka byłaby zastosowana, gdyby zwolniony dochód nie był wyłączony spod opodatkowania.

Wobec powyższego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami ww. Umowy może być opodatkowany w Chorwacji, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w sytuacji, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

Zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej przywołanym art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

W rezultacie, dochody uzyskane przez Wnioskodawcę w latach 2013 – 2014 (o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny), w związku ze świadczeniem usług doradczych w Chorwacji będą zwolnione z opodatkowania w Polsce, ale będą miały wpływ na podatek od dochodów podlegających opodatkowaniu i wykazaniu w zeznaniu podatkowym w Polsce (z tytułu dochodów uzyskanych na terenie Polski oraz jak wynika z treści wniosku uzyskanych w okresie, w którym w Polsce Wnioskodawca będzie miał nieograniczony obowiązek podatkowy), tj. należy uwzględnić te dochody do ustalenia stopy procentowej, według której Wnioskodawca powinien obliczyć podatek należny od ww. dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego w związku z realizacją projektu w części dotyczącej opodatkowania za lata 2013 - 2014 należało uznać, za prawidłowe.

Natomiast wynagrodzenie Wnioskodawcy za usługi doradcze wykonywane w Chorwacji w 2015 r. (o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny) będzie opodatkowane tylko w Polsce, ze względu na brak stałej placówki w Chorwacji i pobyt nieprzekraczający 183 dni w roku.

Zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie w 2015 r. nie będzie miało miejsca podwójne opodatkowanie tego samego dochodu, z tytułu świadczeń, o których mowa w art. 14 ust. 1 ww. Umowy, stąd też nie będzie miała zastosowania metoda wyłączenia z progresją określona w art. 23 ust. 2 lit. a) Umowy i odpowiednio w art. 27 ust. 8 ustawy.

Metoda ta ma zastosowanie wyłącznie w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, tj. w przypadku, gdy zgodnie z postanowieniami umowy, ten sam dochód może być opodatkowany w obu umawiających się państwach, tj. w Chorwacji oraz w Polsce.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego w związku z realizacją projektu w części dotyczącej opodatkowania za 2015 rok należało uznać, za nieprawidłowe.

Ponadto organ podatkowy nadmienia, że jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) różni się od stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.