Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.429.2021.2.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-05
Teza: w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej
Słowa kluczowe: definicja; działalność; prace; ulga
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 sierpnia 2021 r. (data wpływu 30 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym 28 października 2021 r. i 3 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku działalność Spółki w zakresie Innowacji Produktowych stanowi działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 oraz art. 18d ust. 1 Ustawy CIT i czy tym samym Koszty Kwalifikowane ponoszone na tę działalność mogą być odliczone od podstawy opodatkowania w ramach tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową na zasadach określonych w art. 18d Ustawy CIT **–** **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 30 sierpnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 20 października 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.429.2021.1.IM, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków, co też nastąpiło 28 października i 3 listopada 2021 r.

**We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce).

Spółka zajmuje się produkcją wyrobów spożywczych w postaci (…), (…), (…), (…) i innych tego rodzaju przekąsek. Działalność Spółki obejmuje cały proces związany z produkcją tych wyrobów, począwszy od stworzenia odpowiedniej receptury produktu, poprzez jego wyprodukowanie, opakowanie, dystrybucję, aż po sprzedaż. Produkty Spółki trafiają na rynek zarówno bezpośrednio pod marką Spółki, jak i pod markami jej kontrahentów.

Wnioskodawca, dążąc do stałego poszerzania oferty produktowej o innowacyjne rozwiązania, do zdobywania kolejnych rynków oraz do wychodzenia naprzeciw oczekiwaniom obecnych i potencjalnych klientów, prowadzi prace, których celem jest nieustanne poszukiwanie nowatorskich rozwiązań produkcyjnych oraz produktów. W tym celu w Spółce powstał Dział Technologii i Rozwoju. Inne działy Spółki (w szczególności Dział Zarządzania Jakością, Dział Produkcji) wspierają w tej działalności Dział Technologii i Rozwoju, poprzez zaangażowanie tworzących je pracowników.

Spółka wprowadza nowy produkt przynajmniej raz w roku, jednak próby technologiczne w celu wprowadzenia nowych wyrobów lub ulepszenia tych, które znajdują się już w ofercie Spółki, odbywają się znacznie częściej. Prace prowadzone przez Spółkę w tym zakresie polegają m.in. na projektowaniu nowych smaków, wyglądu (np. poprzez tworzenie odpowiednich kształtów, struktury, kolorów) i konsystencji oraz wprowadzaniu nowych składników, modyfikowaniu receptury produktów w celu ograniczenia substancji szkodliwych (np. zamiana cukru na miód naturalny). Spółka prowadzi także prace nad procesem produkcji, stabilizacją wyrobu (tj. zapewnieniem zachowania pożądanych parametrów i cech produktu w czasie) oraz nad przedłużaniem terminu zdatności do spożycia.

Zazwyczaj Spółka sama inicjuje proces wprowadzania nowych produktów na rynek, zdarza się jednak, że wykonuje zamówienia konkretnego klienta. W takim przypadku klienci przekazują Spółce zazwyczaj jedynie ogólny pomysł na produkt lub określają swoje preferencje w zakresie zmian, a Spółka w oparciu o te informacje samodzielnie nabywa niezbędną wiedzę techniczną i umiejętności, a następnie opracowuje recepturę i produkt. Pracownicy Spółki, tacy jak pracownicy Działu Technicznego, Działu Technologii i Rozwoju, Działu Zarządzania Jakością, czy też Działu Produkcji łączą i wykorzystują dostępną wiedzę i umiejętności, m.in. z zakresu stabilizacji produktów, dietetyki, technologii żywności, a także mechaniki maszyn itp., co jest nakierowane docelowo na stworzenie nowego produktu lub udoskonalenie już istniejącego.

W Spółce obowiązuje wewnętrzna regulacja, tzw. Procedura wprowadzania nowych produktów do oferty (dalej: „Procedura”), w oparciu o którą wprowadzane są nowe produkty oraz zmiany i ulepszenia w istniejących produktach. Procedura składa się z następujących etapów:

1\. Etap I - rozwój pomysłu:

a) zatwierdzenie briefu projektu,

b) wstępna wycena nowego produktu;

2\. Etap II - rozwój projektu:

a) przeprowadzenie pozytywnych prób technologicznych,

b) pozytywna ocena sensoryczna produktu,

c) akceptacja produktu zgodnie z wejściowymi właściwościami produktu;

3\. Etap III - realizacja projektu:

a) tworzenie dokumentacji oraz zakładanie kart produktu w systemie,

b) akceptacja pierwszego wydruku folii,

c) akceptacja produktu z pierwszej produkcji;

4\. Etap IV - ewaluacja projektu:

a) przekazanie dokumentacji technologicznej,

b) ocena procesu produkcyjnego.

Ad. 1

Proces wprowadzania na rynek nowego produktu rozpoczyna się w momencie, gdy inicjator pomysłu wyśle odpowiedni formularz (dalej: „Brief”) do Dyrektora Działu Technologii i Rozwoju. Wówczas Dyrektor Działu Technologii i Rozwoju organizuje spotkanie z kierownikami innych działów (w szczególności Działu Produkcji, Działu Technicznego (nazywanego również Pionem Technicznym), Działu Zarządzania Jakością, Działu Zaopatrzenia), do których kompetencji należy sprawdzenie możliwości wyprodukowania nowego produktu oraz naniesienie stosownych uwag do Briefu. Następnie wypełniony Brief zatwierdza Prezes Spółki. W razie konieczności pozyskiwania nowych surowców lub materiałów opakowaniowych, które są potrzebne dla stworzenia nowego produktu. Dział Technologii i Rozwoju zgłasza niezbędną informację do Kierownika Działu Zaopatrzenia. Dział Technologii i Rozwoju we współpracy z Kierownikiem Działu Zaopatrzenia kompletuje niezbędne składniki. Po otrzymaniu propozycji surowców od potencjalnych dostawców dokonywana jest wstępna wycena ceny produktu. Specjalista ds. księgowości wstępnie przelicza koszt produktu.

Ad. 2

Etap II rozpoczyna się od wypełnienia i przesłania przez Dział Technologii i Rozwoju wniosku o próby technologiczne na linii produkcyjnej do Działu Produkcji, Działu Zarządzania Jakością oraz Działu Technicznego. Po stosownej akceptacji rozpoczynają się próby produkcyjne. Po ich zakończeniu Dział Technologii i Rozwoju przygotowuje raport do zlecenia finansowego oraz raport techniczny. Następnie produkt z przeprowadzonych prób technologicznych jest poddawany wewnętrznej ocenie sensorycznej przez Dział Zarządzania Jakością oraz przez grupę osób obejmującą pracowników Spółki. Ocena ta jest organizowana przez Dział Technologii i Rozwoju. W przypadku przeprowadzenia prób laboratoryjnych ocena sensoryczna produktu odbywa się razem z Działem Marketingu, Działem Handlu oraz Prezesem Spółki. Wyniki oceny sensorycznej Dział Technologii i Rozwoju przesyła do Prezesa Spółki, Dyrektora Handlowego oraz Dyrektora Marketingu. Na potrzeby Działu Marketingu mogą być organizowane zewnętrzne testy sensoryczne z grupą docelową. Po dokonanej ocenie sensorycznej podejmowana jest decyzja o kontynuacji projektu lub jego wstrzymaniu. Pracownik Działu Księgowości przy wsparciu Działu Produkcji i Działu Technologii i Rozwoju wylicza ceny ewidencyjne uwzględniające koszty surowców, materiałów opakowaniowych, koszty robocizny oraz koszty dodatkowe i zapisuje je w systemie komputerowym.

Ad. 3

W Etapie III, po dokonaniu ostatecznej wyceny we współpracy z Działem Handlowym, Dział Technologii i Rozwoju przekazuje przygotowaną próbkę nowego produktu do Działu Zarządzania Jakością w celu zbadania wartości odżywczych. Po otrzymaniu wyników testów Dział Technologii i Rozwoju tworzy specyfikacje na gotowy produkt. Następnie tworzona jest karta produktu/receptury i rozpoczyna się proces projektowania opakowania. Projekt opakowania tworzony jest przez Spółkę przy udziale Technologa Produkcji ds. Opakowań. Grafika Komputerowego, Kierownika Działu Zaopatrzenia oraz Dyrektora Marketingu. Zatwierdzony projekt jest drukowany w wybranej drukarni w ilości określonej przez Dział Zaopatrzenia. Kiedy opakowanie jest już gotowe, rozpoczyna się planowanie pierwszej produkcji. Ostatnią fazą Etapu III jest akceptacja produktu przez poszczególne działy, a także klienta, jeżeli produkt był wykonywany na jego zamówienie.

Ad. 4

W ostatnim etapie Dział Technologii i Rozwoju przekazuje dokumentację technologiczną Działowi Produkcji i wspólnie dokonują oni oceny procesu produkcyjnego nowego produktu. Przez kolejne 5 serii produkcyjnych Dział Technologii i Rozwoju obserwuje, wspiera i doskonali proces produkcyjny, w celu poprawy procesu wytworzenia (wydajność, parametry jakościowe itp.) zgodnie z podejściem Lean Six Sigma. Po tym czasie proces wprowadzania nowego produktu Spółka uznaje za zakończony.

Po przeprowadzeniu prób produkcyjnych Spółka wciąż nie posiada wiedzy, czy w skali produkcji seryjnej uda jej się wytworzyć produkty o powtarzalnych pożądanych parametrach. Niezbędne jest zatem przeprowadzenie serii produkcyjnych, o których mowa w Etapie IV Procedury. Każda z 5 serii produkcyjnych polega na wyprodukowaniu w skali przemysłowej nowych lub ulepszonych produktów i jest zwieńczeniem całej Procedury. W trakcie ich przeprowadzania Spółka ocenia proces produkcyjny oraz odpowiednio go dostosowuje. Serie produkcyjne służą zatem przetestowaniu produkcji i zachowania się wykorzystanych materiałów i surowców w warunkach produkcji przemysłowej, a także ewaluacji otrzymanych nowych lub ulepszonych produktów pod kątem założonych parametrów. W związku z tym pierwsze 5 serii produkcyjnych odbywa się pod ścisłym nadzorem pracowników Spółki zaangażowanych w pracę nad nowymi lub ulepszonymi produktami. W przypadku gdy serie produkcyjne kończą się sukcesem, Spółka uznaje proces modyfikacji lub stworzenia produktu za zakończony.

Na potrzeby niniejszego wniosku, wyżej opisane prace w zakresie opracowywania nowych produktów oraz ulepszania tych już znajdujących się w ofercie Spółki przeprowadzane w oparciu o Procedurę na wszystkich jej etapach będą łącznie nazywane „Innowacjami Produktowymi”.

Poza ww. działalnością Spółka prowadzi także bieżącą działalność w postaci masowej produkcji wyrobów, w oparciu o ustalone i zaakceptowane procedury. Przedmiotem niniejszego wniosku są jednak wyłącznie działania podejmowane przez Spółkę w zakresie Innowacji Produktowych.

Spółka prowadzi ewidencję zgodnie z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT.

W związku z opisaną wyżej działalnością ponoszone są koszty (dalej: „Koszty Kwalifikowane”). Dla potrzeb niniejszego wniosku Wnioskodawca prosi o przyjęcie założenia, że ponoszone Koszty Kwalifikowane stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 Ustawy CIT. Ustalenie, które wydatki mogą być uznane za Koszty Kwalifikowane jest przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji.

Koszty Kwalifikowane ponoszone przez Wnioskodawcę nie będą mu zwracane w jakiejkolwiek formie. Wnioskodawca nie uzyskuje żadnych dotacji/subwencji na działania objęte niniejszym wnioskiem.

Wnioskodawca nie zamierza korzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w zakresie przychodów z zysków kapitałowych.

Spółka nie posiada statusu centrum badawczo - rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej. Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, a także nie jest podmiotem decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji.

W piśmie z 28 października 2021 r. będącym uzupełnieniem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że:

1\. Wykonywane przez Spółkę prace objęte zakresem Wniosku i określone jako Innowacje Produktowe mają charakter innowacyjny, twórczy, a ich celem jest zwiększenie zasobów wiedzy i wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań - procesowych oraz produktowych.

Powyższe przejawia się na dwóch płaszczyznach:

*   po pierwsze, w zakresie wprowadzania nowych lub ulepszania istniejących wyrobów, w szczególności projektowania nowych smaków, wyglądu (np. poprzez tworzenie odpowiednich kształtów, struktury, kolorów) i konsystencji oraz wprowadzania nowych składników, modyfikowania receptury produktów w celu ograniczenia substancji szkodliwych (np. zamiana cukru na miód naturalny) oraz
*   po drugie, w zakresie opisanych we Wniosku prac nad procesem produkcji, stabilizacji wyrobu (tj. zapewnieniem zachowania pożądanych parametrów i cech produktu w czasie) oraz nad przedłużaniem terminu zdatności do spożycia.

Działania podejmowane przez Spółkę mają na celu dążenie do stałego poszerzania oferty produktowej o innowacyjne rozwiązania, do zdobywania kolejnych rynków oraz do wychodzenia naprzeciw oczekiwaniom obecnych i potencjalnych klientów. Prowadzą do nieustannego poszukiwania nowatorskich rozwiązań produkcyjnych oraz produktów. W tym celu powstał Dział Technologii i Rozwoju. Inne działy, w szczególności Dział Zarządzania Jakością, Dział Produkcji, Dział Techniczny, wspierają w tej działalności Dział Technologii i Rozwoju, poprzez zaangażowanie tworzących je pracowników.

Jak wskazano we Wniosku, aby osiągnąć powyższe cele, Spółka samodzielnie rozwija niezbędną wiedzę techniczną i umiejętności, a następnie opracowuje i wytwarza recepturę i produkt. Pracownicy Działu Technicznego, Działu Technologii i Rozwoju, Działu Zarządzania Jakością oraz Działu Produkcji łączą i wykorzystują dostępną wiedzę i umiejętności, m.in. z zakresu stabilizacji produktów, dietetyki, a także technologii żywności itp., co jest nakierowane docelowo na stworzenie nowego produktu lub udoskonalenie już istniejącego.

2\. Opisana we Wniosku działalność Spółki w zakresie Innowacji Produktowych to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do planowania produkcji oraz do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Innowacje Produktowe, tj. prace Spółki w zakresie objętym Wnioskiem, nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do oferowanych przez nią produktów i przeprowadzanych w niej procesów, nawet jeżeli zmiany te mają charakter ulepszeń. Innymi słowy, działalność ta nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli mają one charakter ulepszeń. W zakresie objętym Wnioskiem Spółka prowadzi prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym.

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 1, pracownicy Działu Technicznego, Działu Technologii i Rozwoju, Działu Zarządzania Jakością oraz Działu Produkcji łączą i wykorzystują dostępną wiedzę i umiejętności, m.in. z zakresu stabilizacji produktów, dietetyki, a także technologii żywności itp., co jest nakierowane docelowo na stworzenie nowego produktu lub udoskonalenie już istniejącego.

3\. W ramach działalności Spółki będącej przedmiotem Wniosku, tj. w zakresie Innowacji Produktowych, Spółka opracowuje zarówno nowe, jak i ulepszone produkty, a także ulepsza procesy. Produkty oraz procesy będące efektem ww. prac są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań, produktów oraz procesów, dotychczas funkcjonujących w Spółce oraz w jej ofercie.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:**

Czy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku działalność Spółki w zakresie Innowacji Produktowych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 oraz art. 18d ust. 1 Ustawy CIT i czy tym samym Koszty Kwalifikowane ponoszone na tę działalność mogą być odliczone od podstawy opodatkowania w ramach tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową na zasadach określonych w art. 18d Ustawy CIT?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku działalność Spółki w zakresie Innowacji Produktowych stanowi działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 oraz art. 18d ust. 1 Ustawy CIT i tym samym Koszty Kwalifikowane ponoszone na tę działalność mogą być odliczone od podstawy opodatkowania w ramach tzw. ulgi na działalność badawczo - rozwojową na zasadach określonych w art. 18d Ustawy CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18. koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Z ulgi na działalność badawczo-rozwojową można skorzystać zatem wyłącznie wówczas, gdy prowadzona jest działalność o tym charakterze. Powyższe oznacza, że jeżeli działalność Spółki spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej i zachowane zostaną warunki, o których mowa w art. 18d Ustawy CIT, Spółka będzie uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo - rozwojową, uregulowanej w tych przepisach.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej do art. 4a pkt 26 Ustawy CIT. Zgodnie z tą regulacją, ilekroć w Ustawie CIT jest mowa o działalności badawczo - rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 Ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, wówczas oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. -

Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2021 r. poz. 478 ze zm., dalej: „Prawo o szkolnictwie wyższym”),

1.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 Prawa o szkolnictwie wyższym:

1.  badania podstawowe to prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne to prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawna o szkolnictwie wyższym.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Podsumowując powyższe, określona działalność spełnia definicję działalności badawczo- rozwojowej, jeżeli łącznie zachodzą następujące przesłanki:

*   działalność ma charakter twórczy,
*   działalność wypełnia definicję „badań naukowych” lub „prac rozwojowych”,
*   działalność jest podejmowana w sposób systematyczny,
*   działalność ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Dla rozstrzygnięcia w jaki sposób należy rozumieć przywołane wyżej pojęcia, pomocne są „Objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box” (dalej: „Objaśnienia”) autorstwa Ministra Finansów. Opracowanie to, wydane w oparciu o art. 14a § 1 pkt 2 O.p. stanowi ogólne wyjaśnienie przepisów prawa podatkowego dotyczące ich stosowania.

Twórczość

Zgodnie z Objaśnieniami, „twórczość” jest pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową. Działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego skupiającego się wokół tego zagadnienia podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu (J. Barta, R. Markiewicz, Cecha twórczości i indywidualności, Prawo autorskie, Wolters Kluwer, rozdz. 1.3). Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”.

Na potrzeby działalności badawczo - rozwojowej przyjmuje się, że wystarczające jest, by dane działanie było twórcze w skali danego przedsiębiorstwa, co oznacza, że:

„Przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo- rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika” (Objaśnienia, s. 12 - 13).

Rezultat działalności twórczej powinien być odpowiednio ustalony, co może odbyć się w dowolnej formie (niezależnie od sposobu wyrażenia). Przez ustalenie rezultatu działalności twórczej należy rozumieć jego uzewnętrznienie. Rezultat działalności powinien mieć charakter indywidualny, tj. nie może być wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, lecz powinien być skutkiem określonych procesów myślowych, wymagających od twórcy kreatywności. Cechować go powinien oryginalny charakter, to jest wnoszący obiektywnie nową wartość, jako nowy wytwór intelektu, przy czym oryginalność należy rozpatrywać wstecznie (co oznacza, że rezultat pracy nie jest twórczy, jeżeli istnieje identyczne, uprzednio stworzone dzieło).

W Objaśnieniach wskazano: „Twórczy charakter prac może przejawiać się w szczególności poprzez opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań nie wy stępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Twórczy charakter prac to między innymi opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidacje nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony. Twórczym charakterem prac może być w szczególności także, opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wy korzystać do celów komercyjnych, w przypadku, gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów; demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna. (\`(...)\`) Twórczość w działalności badawczo-rozwojowej związana jest z kreatywnością mającą swe źródło we wkładzie człowieka. Z zakresu działalności badawczo-rozwojowej należy więc wyłączyć działalność o charakterze rutynowym, można natomiast włączyć do niej nowe metody opracowane w celu wykonywania pospolitych zadań.

(\`(...)\`) Wreszcie nowa metoda rozwiązywania problemu, opracowana w ramach projektu, może być zaliczona do działalności badawczo-rozwojowej, jeśli wynik jest oryginalny i spełnione są pozostałe kryteria tej działalności”(Objaśnienia str. 13 i 14).

Systematyczność

Zgodnie z ustawową definicją, działalność badawczo-rozwojowa ma być podejmowana w sposób „systematyczny”, przy czym pojęcie „systematyczność” rozumiane jest szeroko. Przyjmuje się, że kryterium to jest spełnione niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Zgodnie z Objaśnieniami (s. 14), przypisanie prowadzonej działalności charakteru „systematyczności” nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, ani też wymogu, by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika.

Prace rozwojowe

Prace rozwojowe polegają na wykorzystaniu już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prace te są więc działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.

Zdaniem Wnioskodawcy działalność Spółki w zakresie Innowacji Produktowych spełnia powyższe przesłanki prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzone przez Spółkę prace w zakresie Innowacji Produktowych należy uznać za prace badawczo-rozwojowe. Spółka we własnym zakresie opracowuje bowiem nowe i ulepszone produkty. Opracowywanie nowych receptur, kształtów, wyglądu, smaku oraz innych parametrów bez wątpienia wymaga od Spółki podejmowania działań o charakterze twórczym. Efekty Innowacji Produktowych stanowią wytwór intelektu, doświadczenia, pomysłowości i umiejętności pracowników Spółki zaangażowanych w proces ich tworzenia, o indywidualnym i oryginalnym charakterze.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, prace w zakresie Innowacji Produktowych spełniają także przesłankę systematyczności. Świadczy o tym jasny i etapowy przebieg prac, co przedstawiono w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Spółka posiada wewnętrzną Procedurę, która reguluje przebieg prac. Innowacje Produktowe przeprowadzane są według ustalonego schematu postępowania. Wykonywane są przez pracowników Spółki, to jest przez specjalistów, którzy mają odpowiednie przygotowanie merytoryczne, wiedzę, wykształcenie oraz doświadczenie zdobyte dzięki pracy na rzecz Spółki. Efekty przedmiotowych prac są przez nich testowane. Na tym etapie następuje weryfikacja, czy spełniają one oczekiwania Spółki i jej klientów. Wobec niniejszego uznać należy, że przedmiotowa działalność prowadzona przez Spółkę ma charakter metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, a tym samym nie stanowi działań jedynie incydentalnych. Niewątpliwie Spółka również w przyszłości będzie podejmowała oraz realizowała prace tego rodzaju. Ulga nie będzie zatem odnosić się do incydentalnych działań Spółki, lecz do systematycznego działania podejmowanego w ramach prac badawczo-rozwojowych.

Działalność Spółki w tym zakresie prowadzi do stworzenia nowych lub ulepszonych produktów cechujących się innowacyjnością oraz wykorzystaniem nowych technologii. Każdorazowo prace w zakresie Innowacji Produktowych nieodłącznie związane są z wykorzystaniem i łączeniem dostępnej pracownikom Spółki wiedzy oraz umiejętności, i co do zasady wymuszają nabycie nowych informacji i umiejętności lub ich twórcze i niekonwencjonalne wykorzystanie i połączenie. W konsekwencji prowadzone przez Spółkę prace w przedmiotowym zakresie nie stanowią rutynowych i okresowych zmian.

Działalność Spółki w zakresie Innowacji Produktowych związana jest w ocenie Spółki z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem przez pracowników Spółki aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, m.in. z zakresu stabilizacji produktów, dietetyki, technologii żywności, a także mechaniki maszyn itp., w celu tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów oraz procesów, cechujących się innowacyjnością oraz wykorzystaniem nowych technologii. Prace w zakresie Innowacji Produktowych co do zasady wymuszają nabycie nowych informacji i umiejętności lub ich twórcze i niekonwencjonalne wykorzystanie i połączenie. Działalność ta nie stanowi rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych itp. W ocenie Spółki prace w zakresie Innowacji Produktowych stanowią zatem prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a ust. 28 Ustawy CIT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, działalność Spółki w zakresie Innowacji Produktowych spełnia definicję działalności badawczo - rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT. Jest to bowiem działalność twórcza, obejmująca prace rozwojowe, o których mowa w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Tym samym Spółka uprawniona jest do skorzystania z ulgi na działalność badawczo - rozwojową, o której mowa w art. 18d Ustawy CIT.

W związku z tym, Koszty Kwalifikowane ponoszone na działalność prowadzoną przez Spółkę zakresie Innowacji Produktowych mogą być odliczone od podstawy opodatkowania w ramach tzw. ulgi na działalność badawczo - rozwojową na zasadach określonych w art. 18d Ustawy CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”). Przykładowo w interpretacji podatkowej z dnia 29 stycznia 2021 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.554.2020.1.IZ uznał on za działalność badawczo-rozwojową działalność wnioskodawcy m.in. w zakresie:

*   opracowania odpowiedniego smaku (intensywność, aromat, mieszanka wybranych pasujących do siebie składników), uwzględniając dozowanie do wyrobu końcowego;
*   opracowania odpowiedniego wyglądu np. widoczne fragmenty owoców, ziół - rozdrobnienie, całe, jednorodna struktura;
*   pracy nad procesem produkcji, stabilizacją wyrobu (tj. zachowanie pożądanych parametrów i cech produktu w czasie - ważne z punktu widzenia zmiany dostawców surowców/różna jakość dostarczanych partii surowców w czasie);
*   dostosowania etapów produkcji, np. suszenie, mieszanie, aromatyzowanie odpowiednio do rodzaju wyrobu i prowadzenie badań nowego produktu w czasie,
*   monitorowania parametrów konsystencji i rozmieszczenia fragmentów owoców, ziół, herbaty w produkcie, a także intensywności dodawanych aromatów,
*   pracy badawczej nad ustaleniem terminu przydatności nowego produktu i warunkami magazynowania oraz dystrybucji,
*   zmiany i przeprowadzania prób technologicznych surowców używanych do produkcji w końcowym produkcie,
*   opracowania produktów i ich modyfikacji w zakresie uzyskania odpowiednich parametrów jakościowych.
*   wdrażania i rozwijania produktów z linii BIO - produktów wpisujących się w trend społeczny zdrowego odżywiania się i zdrowego trybu życia,
*   wdrażania nowych innowacyjnych technologii produkcji w zakresie pakowania wyrobów gotowych spełniających najwyższe standardy rynkowe w zakresie ochrony środowiska, a więc pakowanie w ekologiczne biodegradowalne opakowania oraz bez użycia folii ochronnej zewnętrznej.

W interpretacji z dnia 6 grudnia 2019 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.448.2019.1.JKU, organ podatkowy stwierdził, że działalność badawczo-rozwojową stanowią projekty realizowane przez spółkę w ramach ustrukturyzowanego procesu składającego się z następujących etapów:

*   analiza zapotrzebowania rynku oraz poszukiwanie innowacyjnych rozwiązań w obszarze produktowym Spółki;
*   poszukiwanie potencjalnie innowacyjnych lub nowych surowców oraz rozwiązań produkcyjnych, które potencjalnie usprawnią proces produkcji;
*   prowadzenie prac poprawiających efektywności procesów technologicznych (innowacje procesowe);
*   recepturowanie produktu (tj. opracowywanie nowej lub ulepszonej receptury produktu);
*   dobieranie odpowiednich składników do nowych lub ulepszonych produktów: poszukiwanie składników, dobranie odpowiednich proporcji, zapachów, układu konserwującego;
*   testy laboratoryjne każdego z nowych składników;
*   testy stabilności składników w recepturze;
*   prace polegające na zmianie konceptu opakowania;
*   wykonanie projektu graficznego etykiety;
*   opracowanie pełnej receptury wraz ze sposobem produkcji;
*   wykonanie kalkulacji produktu i tworzenie ceny ostatecznej produktu;
*   czynności administracyjno-techniczne związane z zamówieniem surowców do produkcji pilotażowej oraz ich wprowadzeniem do systemu;
*   wykonywanie próbnej partii pilotażowej wyrobu;
*   wykonanie badań produktu z próbnej partii pilotażowej (np. stress testy czy badania przechowalnicze);
*   kontrola jakości;
*   planowanie produkcji;
*   produkcja i wprowadzenie na rynek;
*   zbieranie informacji o odbiorze produktu przez konsumentów.

W interpretacji podatkowej z dnia 5 maja 2021 r., znak 0113-KDIPT2-1.4011.374.2021.2.AP, Dyrektor KIS uznał za działalność B+R prace spółki nad wdrożeniem indywidualnych receptur wyrobów płynnych z udziałem czekolady, tj. np. czekolady na gorąco oraz w wariancie schładzanym na upalne dni.

Natomiast w interpretacji podatkowej z dnia 22 kwietnia 2021 r., znak 0111-KDIB1- 3.4010.68.2021.3.AN, organ podatkowy potwierdził możliwość skorzystania z ulgi B+R przez producenta herbat liściastych prowadzącego prace polegające m.in. na opracowaniu odpowiedniego smaku (intensywność, aromat, mieszanka wybranych pasujących do siebie składników), opracowaniu odpowiedniego wyglądu np. widocznych fragmentów owoców, rozdrobnienia ziół.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka wnosi o uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.