Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP2.4512.946.2016.1.AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-02-28
Teza: Wyłączenie z opodatkowania transakcji zbycia składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania zbycia składników majątkowych i niemajątkowych przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania transakcji zbycia składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca (dalej także „Spółka”) jest spółką prawa polskiego podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce.

Spółka prowadzi działalność polegającą na świadczeniu usług aptecznych wskazanych w art. 86 ust. 2 ustawy z dn. 6 września 2001 r. - Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.) w ramach posiadanej sieci aptek i punktów aptecznych.

Spółka podejmie działania restrukturyzacyjne, których celem jest zapewnienie optymalnego rozwoju biznesowego grupy, do której należy Spółka w sposób zapewniający zgodność z wymaganiami regulacyjnymi wynikającymi z prawa farmaceutycznego między innymi poprzez wprowadzenie modelu franczyzowego.

W ramach powyższej restrukturyzacji, planowane jest dokonanie podziału Spółki w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: „KSH”), tzn. poprzez przeniesienie części majątku Spółki (dalej: „Podział”) funkcjonalnie związanych z:

*   „Działalnością Serwisową” obejmującą tą część działalności Spółki, która w docelowym modelu biznesowym będzie wykonywała funkcje franczyzodawcy przyznając franczyzobiorcom na podstawie umowy franczyzy prawo do prowadzenia działalności polegającej na świadczeniu usług farmaceutycznych wskazanych w art. 86 ust. 2 Prawa farmaceutycznego z wykorzystaniem znaków towarowych oraz informacji o charakterze technicznym, technologicznym, handlowym lub organizacyjnych oraz innych informacji posiadających wartość gospodarczą nabytych między innymi w ramach Podziału, a także zapewni franczyzobiorcom wsparcie w zakresie prawno-korporacyjnym, szkoleniowym, administracyjnym (np. obsługi płatności), IT, kontrolnym, marketingowym, poręczeniowym, negocjowaniu warunków zakupu asortymentu z producentami i hurtowniami oraz fakultatywnie usług dodatkowych, m.in. w zakresie księgowości, kadr i płac, rekrutacji pracowników, otwarcia nowego punktu sprzedaży w którym franczyzobiorca będzie mógł prowadzić działalność oraz jego najmu (jeśli zaistnieje taka potrzeba). Działalność Serwisowa zostanie przeniesiona na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: „Spółka l”) oraz
*   „Wydzielaną Działalnością Apteczną” obejmującą wszystkie istotne elementy umożliwiające samodzielne prowadzenie czterech aptek w oparciu o docelowy model franczyzowy, która to zostanie przeniesiona na inną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: „Spółka 2”).

Powyższy planowany Podział będzie obejmował jednoczesne wydzielenie Działalności Serwisowej oraz Wydzielanej Działalności Aptecznej odpowiednio do Spółki 1 i Spółki 2.

Zasadniczo przedmiotem wydzielenia będą wszystkie składniki majątku związane z Działalnością Serwisową oraz Wydzielaną Działalnością Apteczną, które na moment Podziału będą mogły być prawnie skutecznie przeniesione. Intencją Spółki jest również, aby w następstwie opisanego Podziału nastąpiło przejęcie odpowiednio przez Spółkę 1 oraz Spółkę 2, co do zasady wszystkich zobowiązań cywilnoprawnych Spółki związanych z Działalnością Serwisową oraz Wydzielaną Działalnością Apteczną.

Spółka nie może również wykluczyć, iż niektóre składniki majątku związane z Działalnością Serwisową oraz Wydzielaną Działalnością Apteczną, ze względów prawnych lub praktycznych, nie będą przedmiotem Podziału i pozostaną w jej majątku (np. część kontraktów i należności). Spółka podkreśla, że ewentualne pozostawienie wskazanych powyżej składników majątkowych, nie będzie miało wpływu na możliwość funkcjonowania Działalności Serwisowej oraz Wydzielanej Działalności Aptecznej jako niezależnych przedsiębiorstw.

Spółka 1, po przejęciu Działalności Serwisowej:

*   w nowym modelu będzie działała jako franczyzodawca, przyznając franczyzobiorcom (w tym między innymi Wnioskodawcy oraz Spółce 2) na podstawie umowy franczyzy prawo do prowadzenia działalności polegającej na świadczeniu usług farmaceutycznych wskazanych w art. 86 ust. 2 Prawa farmaceutycznego z wykorzystaniem znaków towarowych oraz informacji o charakterze technicznym, technologicznym, handlowym lub organizacyjnym oraz innych informacji posiadających wartość gospodarczą nabytych między innymi w ramach Podziału;
*   zapewni franczyzobiorcom wsparcie w zakresie prawno-korporacyjnym, szkoleniowym, administracyjnym (np. obsługa płatności), IT, kontrolnym, marketingowym, poręczeniowym, negocjowania warunków zakupu asortymentu z producentami i hurtowniami oraz fakultatywnie usług dodatkowych, m.in. w zakresie księgowości, kadr i płac, rekrutacji pracowników, otwarcia nowego punktu sprzedaży, w którym franczyzobiorca będzie mógł prowadzić działalność oraz jego najmu (jeśli zaistnieje taka potrzeba).

Docelowo Spółka 1 połączy się z N. P. Sp. z o.o., spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, która jest obecnie udziałowcem Spółki.

Spółka 2, po przejęciu Wydzielanej Działalności Aptecznej będzie prowadziła apteki w oparciu o przedstawiony powyżej model franczyzowy, który będzie oferowany przez Spółkę 1.

Spółka, po Podziale, będzie prowadzić taki sam model działalności w zakresie pozostających u Wnioskodawcy aptek jak Spółka 2 (dalej: „Działalność Apteczna Pozostająca”).

W ramach istniejącego przedsiębiorstwa Spółki możliwe jest wyodrębnienie Działalności Serwisowej, Wydzielanej Działalności Aptecznej oraz Działalności Aptecznej Pozostającej w Spółce, co przejawia się przede wszystkim w okolicznościach opisanych poniżej.

Wyodrębnienie wewnętrzne Działalności Serwisowej. Wydzielanej Działalności Aptecznej i Działalności Aptecznej Pozostającej w ramach Spółki.

Żeby zapewnić prawidłowość wyodrębnienia Działalności Serwisowej, Wydzielanej Działalności Aptecznej oraz Działalności Aptecznej Pozostającej w Spółce, przed przeprowadzeniem Podziału Działalność Serwisowa, Wydzielana Działalność Apteczna oraz Działalność Apteczna Pozostająca w Spółce zostaną wewnętrznie wyodrębnione w ramach Wnioskodawcy w następujący sposób:

1.  Wyodrębnienie organizacyjne Zarząd Spółki podejmie uchwałę/uchwały określającą/określające zasady organizacyjnego wyodrębnienia Działalności Serwisowej, Wydzielanej Działalności Aptecznej oraz Działalności Aptecznej Pozostającej w Spółce oraz ich struktur organizacyjnych, jak również przypisania do tych działalności niezbędnych składników materialnych i niematerialnych, w szczególności:
    1.  aktywów trwałych (m.in. środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych);
    2.  umów (np. z dostawcami, umów z Narodowym Funduszem Zdrowia na wydawanie refundowanego leku, środka spożywczego specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobu medycznego na receptę związanych z Wydzielaną Działalnością Apteczną oraz Działalnością Apteczną Pozostającą w Spółce);
    3.  środków pieniężnych i należności;
    4.  zobowiązań.Jak zostało wskazane powyżej, zasadniczo przedmiotem wydzielenia będą wszystkie składniki majątku związane z Działalnością Serwisową oraz Wydzielaną Działalnością Apteczną, które na moment Podziału będą mogły być prawnie skutecznie przeniesione. Intencją Spółki jest również, aby w następstwie opisanego Podziału nastąpiło odpowiednio przejęcie przez Spółkę 1 oraz przez Spółkę 2, co do zasady, wszystkich zobowiązań cywilnoprawnych Wnioskodawcy związanych odpowiednio z Działalnością Serwisową i Wydzielaną Działalnością Apteczną. Nie można również wykluczyć, iż niektóre składniki majątku związane z Działalnościami Serwisową i Wydzielaną Działalnością Apteczną, ze względów prawnych lub praktycznych, nie będą przedmiotem Podziału i pozostaną w majątku Spółki (np. część kontraktów i należności). Ewentualne pozostawienie w Spółce wskazanych powyżej składników majątkowych, nie będzie miało wpływu na możliwość funkcjonowania Działalności Serwisowej oraz Wydzielanej Działalności Aptecznej jako niezależnego przedsiębiorstwa odpowiednio w Spółce i Spółce 2 w następstwie Podziału. Do Działalności Serwisowej, Wydzielanej Działalności Aptecznej oraz Działalności Aptecznej Pozostającej w Spółce zostaną przyporządkowani w niezbędnym zakresie również związani z nimi pracownicy (wraz z zobowiązaniami dotyczącymi tych pracowników). Działalności Serwisowa, Wydzielana Działalność Apteczna oraz Działalność Apteczna Pozostająca w Spółce nie będą stanowić oddziałów Spółki zarejestrowanych w Krajowym Rejestrze Sądowym.
2.  Wyodrębnienie finansowe Spółka nie będzie prowadziła osobnych ksiąg rachunkowych dla Działalności Serwisowej, Wydzielanej Działalności Aptecznej oraz Działalności Aptecznej Pozostającej w Spółce. Dla celów zarządczych będzie jednak możliwe (w oparciu o istniejące obecnie u Spółki rozwiązania księgowe) manualne przygotowanie odrębnych bilansów i rachunków zysków i strat dla tych działalności. Spółka będzie także prowadzić odrębne rachunki bankowe dla każdej z działalności.
3.  Wyodrębnienie funkcjonalne Jak wskazano powyżej, Działalność Serwisowa, Wydzielana Działalność Apteczna oraz Działalność Apteczna Pozostająca w Spółce pełnią odrębne funkcje w ramach działalności Spółki. Wskutek planowanego Podziału, Działalność Serwisowa, a także Wydzielana Działalność Apteczna będą w stanie funkcjonować jak niezależne przedsiębiorstwa w zakresie odpowiadających im funkcji. Jak wskazano powyżej, Spółka 1 (przejmująca Działalność Serwisową):
    1.  w nowym modelu będzie działała jako franczyzodawca, przyznając franczyzobiorcom (w tym między innymi Spółce oraz Spółce 2) na podstawie umowy franczyzy prawo do prowadzenia działalności polegającej na świadczeniu usług farmaceutycznych wskazanych w art. 86 ust. 2 Prawa farmaceutycznego z wykorzystaniem znaków towarowych oraz informacji o charakterze technicznym, technologicznym, handlowym lub organizacyjnym oraz innych informacji posiadających wartość gospodarczą nabytych między innymi w ramach Podziału;
    2.  zapewni franczyzobiorcom wsparcie w zakresie prawno-korporacyjnym, szkoleniowym, administracyjnym (obsługa płatności, telefonów), IT, kontrolnym, marketingowym, poręczeniowym, negocjowania warunków zakupu asortymentu z producentami i hurtowniami oraz fakultatywnie usług dodatkowych, m.in. w zakresie księgowości, kadr i płac, rekrutacji pracowników, otwarcia nowego punktu sprzedaży, w którym franczyzobiorca będzie mógł prowadzić działalność oraz jego najmu (jeśli zaistnieje taka potrzeba).

Docelowo Spółka 1 połączy się z N. P. Sp. z o.o., spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, która jest obecnie udziałowcem Spółki.

Spółka 2, po przejęciu Wydzielanej Działalności Aptecznej będzie prowadziła apteki w oparciu o przedstawiony powyżej model franczyzowy, który będzie oferowany przez Spółkę 1.

Natomiast Spółka, po Podziale, będzie prowadzić taki sam model działalności w zakresie pozostających aptek jak Spółka 2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Działalność Serwisowa stanowić będzie w dacie Podziału Spółki zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji Podział Spółki w tym zakresie nie będzie podlegał opodatkowaniu VAT?
2.  Czy Wydzielana Działalność Apteczna stanowić będzie w dacie Podziału Spółki ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji Podział Spółki w tym zakresie nie będzie podlegał opodatkowaniu VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

1.  Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Działalność Serwisowa stanowić będzie w dacie Podziału Wnioskodawcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji Podział Spółki w tym zakresie nie będzie podlegał opodatkowaniu VAT.
2.  Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Wydzielana Działalność Apteczna stanowić będzie w dacie Podziału Spółki ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji Podział Spółki w tym zakresie nie będzie podlegał opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie obu powyższych stanowisk.

Zgodnie z „ art. 6 ust. 1” ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP.

Kwalifikacja Działalności Serwisowej i Wydzielanej Działalności Aptecznej jako ZCP na gruncie Ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy, ZCP jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, na gruncie ustawy mamy do czynienia z ZCP, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania);
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie „poniższych” przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego z przypadków.

W dotychczasowych poglądach organów podatkowych wielokrotnie zostało podkreślone, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Przykładowo argumenty takie wskazał:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 7 marca 2013 r. (sygn. ILPP5/443-61/12-4/PG), tj.: „nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.”,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 8 stycznia 2014 r. (sygn. IPPP1/443-1296/13-2/IGo), tj.: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).”,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 2 stycznia 2014 r. (sygn. IPTPP2/443-847/13-2/KW) i w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 22 listopada 2013 r. (sygn. IPTPP2/443-708/13-2/JN), tj.: „aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.”,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 9 maja 2011 r. (sygn. IBPP3/443-118/11/PH), tj. „Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.”.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Działalność Serwisowa i Wydzielana Działalność Apteczna na moment dokonania Podziału Spółki będą stanowić ZCP, ponieważ będą spełniać ww. przesłanki.

Ad 1. Zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania).

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Działalność Serwisowa i Wydzielana Działalność Apteczna, stanowić będą zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Jak zostało wskazane przez Wnioskodawcę, Działalność Serwisowa i Wydzielana Działalność Apteczna na moment Podziału wyposażone będą w niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia danej działalności.

Do Działalności Serwisowej i Wydzielanej Działalności Aptecznej zostaną przyporządkowani w niezbędnym zakresie również związani z tymi działalnościami pracownicy (wraz z zobowiązaniami dotyczącymi tych pracowników).

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, zasadniczo przedmiotem wydzielenia będą wszystkie składniki majątku związane z Działalnością Serwisową i Wydzielaną Działalnością Apteczną, które na moment Podziału będą mogły być prawnie skutecznie przeniesione. Intencją Spółki jest również, aby w następstwie opisanego Podziału nastąpiło przejęcie przez Spółkę 1 i Spółkę 2 odpowiednio, co do zasady, wszystkich zobowiązań cywilnoprawnych Spółki związanych z Działalnościami Serwisową i Wydzielaną Działalnością Apteczną.

Wnioskodawca nie może również wykluczyć, iż niektóre składniki majątku związane z Działalnością Serwisową i Wydzielaną Działalnością Apteczną, ze względów prawnych lub praktycznych, nie będą przedmiotem Podziału i pozostaną w majątku Spółki (np. część kontraktów i należności).

Wnioskodawca podkreślił, że ewentualne pozostawienie w Spółce wskazanych powyżej składników majątkowych, nie będzie miało wpływu na możliwość funkcjonowania Działalności Serwisowej i Wydzielanej Działalności Aptecznej w Spółce 1 i Spółce 2 w następstwie Podziału.

W oparciu o opisany wyżej zespół składników majątkowych Działalność Serwisowa i Wydzielana Działalność Apteczna będą zdolne do kontynuowania swojej działalności.

Ad 2. Organizacyjne finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Działalność Serwisowa i Wydzielana Działalność Apteczna są wyodrębnione organizacyjnie i finansowo.

Pojęcie „wyodrębnienia organizacyjnego” zostało wyjaśnione m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 14 lutego 2012 r. (sygn. ILPB3/423-595/09/12-S/EK), zgodnie z którą: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).”

W zakresie organizacyjnego wyodrębnienia zespołu składników majątkowych organy podatkowe prezentują stanowisko, że kluczowe dla istnienia takiego wyodrębnienia są postanowienia wewnętrznych regulacji obowiązujących u danego podatnika. Jak przykładowo stwierdził Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 18 maja 2011 r. (sygn. IPTPP2/443-30/11-3/BM), o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jak wskazano powyżej, struktura organizacyjna odzwierciedlająca odrębność Działalności Serwisowej i Wydzielanej Działalności Aptecznej zostaną potwierdzone w drodze uchwały/uchwał Zarządu Spółki określającej/określających zasady wyodrębnienia oraz funkcjonowania, strukturę organizacyjną oraz alokację składników majątku do Działalności Serwisowej i Wydzielanej Działalności Aptecznej.

W zakresie spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego, podkreślane jest przez organy podatkowe, że wystarczającym jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty i przychody, należności i zobowiązania do ZCP.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 10 stycznia 2013 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP2/443-1044/12-4/EN), wskazał, że „(\`(...)\`) wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`)”.

Spółka nie będzie prowadziła osobnych ksiąg rachunkowych dla Działalności Serwisowej i Wydzielanej Działalności Aptecznej. Dla celów zarządczych będzie jednak możliwe (w oparciu o istniejące obecnie w Spółce rozwiązania księgowe) manualne przygotowanie odrębnych bilansów i rachunków zysków i strat Działalności Serwisowej i Wydzielanej Działalności Aptecznej.

Spółka będzie prowadzić także odrębne rachunki bankowe dla Działalności Serwisowej i Wydzielanej Działalności Aptecznej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Działalność Serwisowa i Wydzielana Działalność Apteczna będą spełniać wymóg wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego.

Ad 3. Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia ZCP. Wyodrębnienie funkcjonalne Działalności Serwisowej i Wydzielanej Działalności Aptecznej przejawia się w następujący sposób:

*   w nowym modelu Spółka 1 (przejmująca Działalność Serwisową) będzie działała jako franczyzodawca, przyznając franczyzobiorcom (w tym między innymi Wnioskodawcy oraz Spółce 2) na podstawie umowy franczyzy prawo do prowadzenia działalności polegającej na świadczeniu usług farmaceutycznych wskazanych w art. 86 ust. 2 Prawa farmaceutycznego z wykorzystaniem znaków towarowych oraz informacji o charakterze technicznym, technologicznym, handlowym lub organizacyjnym oraz innych informacji posiadających wartość gospodarczą nabytych między innymi w ramach Podziału; a także
*   zapewni franczyzobiorcom wsparcie w zakresie prawno-korporacyjnym, szkoleniowym, administracyjnym (np. obsługa płatności), IT, kontrolnym, marketingowym, poręczeniowym, negocjowania warunków zakupu asortymentu z producentami i hurtowniami oraz fakultatywnie usług dodatkowych, m.in. w zakresie księgowości, kadr i płac, rekrutacji pracowników, otwarcia nowego punktu sprzedaży oraz w którym franczyzobiorca będzie mógł prowadzić działalność oraz jego najmu (jeśli zaistnieje taka potrzeba).

Docelowo Spółka 1 połączy się z N. P. Sp. z o.o., spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, która jest obecnie udziałowcem Wnioskodawcy.

Spółka 2, po przejęciu Wydzielanej Działalności Aptecznej będzie prowadziła apteki w oparciu o przedstawiony powyżej model franczyzowy, który będzie oferowany przez Spółkę 1.

Wnioskodawca, po Podziale, będzie prowadzić taki sam model działalności w zakresie pozostających u Wnioskodawcy aptek jak Spółka 2.

W konsekwencji, Wnioskodawca uważa, że zarówno Działalność Serwisowa i Wydzielana Działalność Apteczna spełniają warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ad 4. Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

W przypadku opisanej w zdarzeniu przyszłym Działalności Serwisowej i Wydzielanej Działalności Aptecznej po przeprowadzeniu Podziału, działalność w tym zakresie będzie mogła być kontynuowana przez Spółkę 1 i Spółkę 2. W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że opisana w zdarzeniu przyszłym Działalność Serwisowa i Wydzielana Działalność Apteczna będą zdolne do stanowienia niezależnych przedsiębiorstw samodzielnie realizujących zadania gospodarcze.

Prawidłowość stanowiska zaprezentowanego przez Wnioskodawcę znajduje przykładowo potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z 13 lipca 2012 r. (sygn. IPTPB3/423-115/12-5/GG). Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 maja 2012 r. (sygn. I FSK 1223/11).

Podsumowanie.

Mając na uwadze przedstawioną argumentację Wnioskodawca jest zdania, że Działalność Serwisowa i Wydzielana Działalność Apteczna stanowić będą w dacie Podziału ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji planowany Podział Wnioskodawcy nie będzie podlegał opodatkowaniu VAT.

Powyższe potwierdziły organy, podatkowe w innych interpretacjach podatkowych:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2015 r. (sygn. IPPP2/4512-61/15-2/KOM),
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 lutego 2015 r. (sygn. IPPP3/443-1271/14-2/IG),
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 lutego 2015 r. (sygn. IPPP3/443-125/14-2/KT),
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 października 2014 r. (sygn. IPPP2/443-810/14-2/RR).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie stosownie do treści art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku zdarzeń przyszłych, z których wynika, między innymi że składniki materialne i niematerialne, które będą przedmiotem zbycia, będą na dzień podziału wyodrębnione w przedsiębiorstwie Spółki pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym, a powstałe w wyniku podziału podmioty kontynuować będą prowadzoną przez Spółkę działalność.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.