Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-16/14-5/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-04-09
Teza: Ponoszenie odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe dostawcy.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; kaucja-kaucja gwarancyjna; odpowiedzialność-odpowiedzialność solidarna; paliwo; towar; towar-towar wrażliwy; zaległości podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 4-art. 105 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2014 r. (data wpływu 16 stycznia 2014 r.) uzupełnionym pismami: z dnia 20 marca 2014 r. (data wpływu 27 marca 2014 r.) oraz z dnia 3 kwietnia 2014 r. (data wpływu 8 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ponoszenia odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe dostawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ponoszenia odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe dostawcy. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 marca 2014 r. (data wpływu 27 marca 2014 r.) o wskazanie przepisów mających być przedmiotem interpretacji indywidulanej, przeformułowanie pytania i własnego stanowiska do tak sformułowanego pytania oraz o dodatkową opłatę oraz sprostowany pismem z dnia 3 kwietnia 2014 r. (data wpływu 8 kwietnia 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 3 kwietnia 2014 r.).

Wnioskodawca zamierza dokonywać zakupów paliwa od dostawców wymienionych w wykazie zaufanych dostawców, którzy złożyli w urzędzie skarbowym kaucję gwarancyjną. Wielkość złożonej kaucji gwarancyjnej jest w przedziale od 200 000 zł do 3 000 000 zł.

Dostawca złożył kaucję gwarancyjną poniżej 3 000 000 zł.

Zainteresowany zakupił paliwo w kwocie, w której kwota kaucji gwarancyjnej odpowiada 1/5 kwoty podatku VAT należnego z transakcji pomiędzy dostawcą i nabywcą w danym miesiącu od zaufanego dostawcy. Okazuje się, że „zaufany dostawca” ma zaległości wynikające z niezapłacenia podatku VAT (np: zaniżenia kwoty podatku należnego bądź błędu rachunkowego).

Odbiorca (podatnik) nie wiedział i nie miał podstawy przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie została wpłacona na rachunek Urzędu Skarbowego.

Odbiorca dokonał należytej staranności:

*   dokonał sprawdzenia wykazu zaufanych dostawców,
*   wysokość złożonej kaucji gwarancyjnej jest wystarczająca,
*   posiada dokumenty rejestrowe oraz zaświadczenie że dany podmiot jest czynnym podatnikiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku).

Czy przedsiębiorstwo jako odbiorca towaru ponosi odpowiedzialność solidarną za zobowiązania podatkowe dostawcy w myśl art. 105a-105c ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu do wniosku), zgodnie z działem Xa, art. 105a-105c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) odbiorca nie ponosi odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe dostawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonywać zakupów paliwa od dostawców wymienionych w wykazie zaufanych dostawców, którzy złożyli w urzędzie skarbowym kaucję gwarancyjną. Wielkość złożonej kaucji gwarancyjnej jest w przedziale od 200 000 zł do 3 000 000 zł.

Dostawca złożył kaucję gwarancyjną poniżej 3 000 000 zł. Zainteresowany zakupił paliwo w kwocie, w której kwota kaucji gwarancyjnej odpowiada 1/5 kwoty podatku VAT należnego z transakcji pomiędzy dostawcą i nabywcą w danym miesiącu od zaufanego dostawcy. Okazuje się, że „zaufany dostawca” ma zaległości wynikające z niezapłacenia podatku VAT (np.: zaniżenia kwoty podatku należnego bądź błędu rachunkowego).

Odbiorca (podatnik) nie wiedział i nie miał podstawy przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie została wpłacona na rachunek Urzędu Skarbowego.

Odbiorca dokonał należytej staranności:

*   dokonał sprawdzenia wykazu zaufanych dostawców,
*   wysokość złożonej kaucji gwarancyjnej jest wystarczająca,
*   posiada dokumenty rejestrowe oraz zaświadczenie że dany podmiot jest czynnym podatnikiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy w przedstawionym powyżej opisie sprawy ponosi on odpowiedzialność solidarną za zobowiązania podatkowe dostawcy w myśl art. 105a-105c ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawą z dnia 26 lipca 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1027), do ustawy został dodany Dział X zatytułowany „Odpowiedzialność podatkowa nabywcy w szczególnych przypadkach”, a tym samym zostały wprowadzone do ustawy art. 105a-105c (art. 1 pkt 4 ww. ustawy), których celem jest zapobieganie nadużyciom podatkowym.

Na podstawie art. 9 cyt. ustawy, powyższe zmiany weszły w życie od 1 października 2013 r., oprócz wyjątków wymienionych w tym artykule.

Powyższe przepisy wprowadzają instytucję odpowiedzialności podatkowej nabywcy za zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług sprzedawcy (odpowiedzialność solidarna) w obrocie niektórymi wyrobami stalowymi (nieobjętymi mechanizmem odwrotnego obciążenia), paliwami i złotem nieobrobionym.

Zostały one wprowadzone w związku z koniecznością reakcji na nadużycia w obrocie pozostałymi towarami, których objęcie mechanizmem odwrotnego opodatkowania nie jest możliwe bez przeprowadzenia szczególnych procedur na forum unijnym. Powyższa zmiana spowodowała, że od 1 października 2013 r. do ustawy został dodany także załącznik nr 13 stanowiący wykaz towarów (zwanych dalej towarami wrażliwymi), o których mowa w art. 99 ust. 3a oraz art. 105a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 105a ust. 1 ustawy, podatnik, o którym mowa w art. 15, na rzecz którego dokonano dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na rzecz tego podatnika, jeżeli:

1.  wartość towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, nabywanych od jednego podmiotu dokonującego ich dostawy, bez kwoty podatku przekroczyła w danym miesiącu kwotę 50 000 zł, oraz
2.  w momencie dokonania dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, na rzecz którego dokonano dostawy towarów wrażliwych, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe, przy czym odpowiedzialność podatkowa nabywcy jest ograniczona do części podatku proporcjonalnie przypadającej na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów. Odpowiedzialność podatkowa nabywcy będzie miała zastosowanie w odniesieniu do transakcji o dużej wartości, tj. w przypadku gdy wartość nabywanych towarów wrażliwych od jednego dostawcy, bez kwoty podatku, przekroczyła w danym miesiącu kwotę 50 000 zł.

Przesłanka do zastosowania tej instytucji wystąpi, gdy w momencie dokonania dostawy towarów wrażliwych nabywca wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Stosownie do art. 105a ust. 2 ustawy, podatnik miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego, jeżeli okoliczności towarzyszące tej dostawie towarów lub warunki, na jakich została ona dokonana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie tymi towarami, w szczególności jeżeli cena za dostarczone podatnikowi towary była bez uzasadnienia ekonomicznego niższa od ich wartości rynkowej.

Ustawodawca określił zatem w ww. przepisie sytuacje kiedy mogą wystąpić uzasadnione podstawy do tego aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego. Są to m.in. przypadki gdy okoliczności towarzyszące tej dostawie towarów lub warunki na jakich została ona dokonana odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie tymi towarami, w szczególności jeżeli cena za dostarczone podatnikowi towary była bez uzasadnienia ekonomicznego niższa od ich wartości rynkowej. Zwrócić jednak należy uwagę na fakt, że nie będzie podstaw do zastosowania odpowiedzialności, jeżeli np. niska cena zastosowana w danej transakcji jest wynikiem przyznanego nabywcy stosowanego w praktyce handlowej rabatu.

W tym miejscu należy wskazać, że w ustawie jest zawarta definicja wartości rynkowej.

Jak stanowi art. 2 pkt 27b ustawy, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług – kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Na podstawie art. 105a ust. 3 ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się:

1.  do nabycia towarów, o których mowa w poz. 10 załącznika nr 13 do ustawy, jeżeli:
    1.  nabycie to jest dokonywane na stacjach paliw lub stacjach gazu płynnego, do standardowych zbiorników pojazdów używanych przez podatników nabywających te towary, do napędu tych pojazdów,
    2.  dostawy tych towarów dokonuje podatnik dostarczający gaz przewodowy za pośrednictwem własnych sieci przesyłowych lub dystrybucyjnych, lub
2.  jeżeli powstanie zaległości podatkowych nie wiązało się z uczestnictwem podmiotu dokonującego dostawy towarów, o którym mowa w ust. 1, w nierzetelnym rozliczaniu podatku w celu odniesienia korzyści majątkowej, lub
3.  jeżeli na dzień dokonania dostawy towarów łącznie były spełnione następujące warunki:
    1.  podmiot dokonujący dostawy towarów, o którym mowa w ust. 1, był wymieniony w wykazie, o którym mowa w art. 105c ust. 1,
    2.  wysokość kaucji gwarancyjnej, o której mowa w art. 105b ust. 1, odpowiadała co najmniej jednej piątej kwoty podatku należnego przypadającej na dostawy towarów dokonane w danym miesiącu na rzecz danego podatnika lub kaucja ta wynosiła co najmniej 3 000 000 zł.

Zgodnie z art. 105b ust. 1 ustawy, podmiot dokonujący dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, nieposiadający zaległości podatkowych, może złożyć w urzędzie skarbowym kaucję gwarancyjną stanowiącą zabezpieczenie zapłaty podatku w związku z dokonywaniem dostaw tych towarów. Warunek nieposiadania zaległości podatkowych ocenia się według stanu na dzień składania kaucji gwarancyjnej.

Wysokość kaucji gwarancyjnej powinna odpowiadać co najmniej jednej piątej kwoty podatku należnego od przewidywanej przez podmiot, o którym mowa w ust. 1, w danym miesiącu wartości sprzedaży towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, z tym że nie może być niższa niż 200 000 zł – art. 105b ust. 2 ustawy.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych prowadzi w formie elektronicznej wykaz podmiotów dokonujących dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, które złożyły kaucję gwarancyjną. Wykaz jest udostępniany w Biuletynie Informacji Publicznej ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 105c ust. 1 i ust. 2 ustawy).

W myśl art. 105a ust. 4 ustawy, jeżeli podatnik wykaże, że okoliczności lub warunki, o których mowa w ust. 2, nie miały wpływu na niezapłacenie podatku, przepisu ust. 1 nie stosuje się.

W celu uwolnienia się od odpowiedzialności na podstawie przesłanki wynikającej z art. 105a ust. 4 ustawy, nabywca powinien wskazać dowody, że pomimo tego, że okoliczności towarzyszące danej dostawie towarów lub warunki na jakich została ona dokonana, odbiegały od okoliczności i warunków zwykle występujących w obrocie tymi towarami, nie miało to wpływu na niezapłacenie podatku przez sprzedawcę.

Zatem, powyższe przepisy (art. 105a ust. 3 i ust. 4 ustawy) zawierają katalog przesłanek, które umożliwiają wyłączenie od stosowania odpowiedzialności podatkowej nabywcy. Należy podkreślić, że dla uwolnienia się od odpowiedzialności podatkowej przez nabywcę wystarczy spełnienie przesłanek zawartych w art. 105a ust. 3 pkt 1, pkt 2 lub pkt 3 albo w ust. 4 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonywać zakupów paliwa od dostawców, którzy są wymienieni w wykazie zaufanych dostawców i złożyli kaucję gwarancyjną w przedziale od 200 000 zł do 3 000 000 zł. Zainteresowany zakupił paliwo od takiego dostawcy w kwocie, w której kwota kaucji gwarancyjnej odpowiada 1/5 podatku VAT należnego z transakcji pomiędzy dostawcą i nabywcą w danym miesiącu od zaufanego dostawcy. Wnioskodawca wskazał jednocześnie, że dokonał sprawdzenia kontrahenta w wykazie zaufanych dostawców i stwierdził, że wysokość kaucji gwarancyjnej jest wystarczająca.

Biorąc pod uwagę powyżej wskazane przez Zainteresowanego warunki w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie będą spełnione wymagania wynikające z przepisu art. 105a ust. 3 pkt 3 ustawy w związku z art. 105b ust. 2 ustawy zwalniające nabywcę z odpowiedzialności za zaległości podatkowe dostawcy.

Bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – dostawca będzie wymieniony w wykazie, o którym mowa w art. 105c ust. 1 ustawy oraz wysokość wpłaconej kaucji gwarancyjnej jest wystarczająca, tj. odpowiada co najmniej 1/5 kwoty podatku należnego przypadającej na dostawy towarów dokonane w danym miesiącu na rzecz danego podatnika oraz nie jest ona niższa niż 200 000 zł.

Tym samym przy spełnieniu powyższych warunków Zainteresowany nie będzie odpowiadał za zaległości podatkowe dostawcy.

Reasumując, Wnioskodawca – jako odbiorca towaru i przy spełnieniu opisanych we wniosku wymagań – nie będzie ponosić odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe dostawcy w myśl art. 105a-105c ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje również, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie ponoszenia odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe dostawcy (oznaczone we wniosku jako przypadek nr 1). Natomiast rozstrzygnięcie pozostałej części wniosku dotyczące ponoszenia odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe dostawcy w przypadku gdy dostawca złożył kaucję gwarancyjną w kwocie 3 000 000 zł (oznaczone we wniosku jako przypadek nr 2), zostało zawarte w interpretacji indywidulanej nr ILPP5/443-16/14-6/PG z 9 kwietnia 2014 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.