Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-139/15/APO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-15
Teza: skutki podatkowe podziału spółki akcyjnej poprzez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 24 czerwca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 26 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych podziału spółki akcyjnej poprzez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych podziału spółki akcyjnej poprzez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi usługi projektowo-inżynieryjne dla przemysłu materiałów budowlanych. W ramach wykonywanych usług, Spółka sporządza m.in. dokumentację projektową i realizuje inwestycje dla budownictwa przemysłowego w zakresie organizacji przetargów, wielobranżowego projektowania, pełnienia nadzoru autorskiego, kompletacji dostaw, konsultingu. Spółka wykonuje również wielobranżową dokumentację techniczną we wszystkich jej fazach. Oferuje usługi projektowo-inżynierskie od koncepcji po wykonawstwo „pod klucz”. Działalność ta uznawana jest za działalność podstawową Spółki, którą Spółka prowadzi od kilkudziesięciu lat. W tym czasie, Spółka zdołała zdobyć zaufanie klientów oraz zbudować markę rozpoznawaną na rynku. Spółka wykonuje również działalność dodatkową, odrębną od działalności podstawowej polegającą na wynajmie lokali w nieruchomościach, które Spółka posiada w kilku lokalizacjach w Polsce.

W dniu 31 grudnia 2013 r. Zarząd Spółki podjął uchwałę w sprawie utworzenia jednostki organizacyjnej przez wydzielenie ze Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa zajmującej się nieruchomościami (dalej: „Dział nieruchomości”). Celem wyodrębnienia było stworzenie wyspecjalizowanej, organizacyjnie i finansowo wyodrębnionej w ramach Spółki struktury realizującej zadania gospodarcze w zakresie wynajmu nieruchomości. Utworzenie działów w strukturze Spółki podyktowane było koniecznością uporządkowania zakresów działalności Spółki – głównie w celu monitorowania dochodowości posiadanych nieruchomości oraz działalności projektowej. Poprzez wyodrębnienie Działu nieruchomości, Zarząd dążył do usprawnienia zarządzania aktywami i działalnością Spółki oraz do usprawnienia procesów decyzyjnych.

W efekcie, wraz z utworzeniem Działu nieruchomości formalnie i organizacyjnie rozdzielono dwie sfery działalności Spółki na:

*   działalność podstawową Spółki związaną z działalnością projektową (dalej: „Działalność podstawowa” lub „Dział projektów”),
*   działalność związaną z wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami.

Do Działu nieruchomości przypisano nieruchomości posiadane przez Spółkę, składniki majątkowe związane z tymi nieruchomościami, prawa i obowiązki związane z nieruchomościami, a także część pracowników zatrudnianych przez Spółkę. Składniki majątkowe, umowy, stanowiska pracy oraz zobowiązania Spółki, które nie zostały przypisane do Działu nieruchomości, zostają przypisane do Działalności podstawowej. Ponadto, do Działu Projektów przypisano niektóre pomieszczenia zlokalizowane w budynkach/lokalach przypisanych do Działu nieruchomości. Uchwała Zarządu Spółki o utworzeniu Działu nieruchomości była w istocie formalnym potwierdzeniem funkcjonalnego i organizacyjnego podziału przedsiębiorstwa Spółki istniejącego w praktyce od dłuższego czasu. Opisane powyżej działy funkcjonują niezależnie jako zorganizowane części przedsiębiorstwa - wyodrębnione pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, a każdemu z nich przydzielono wyspecjalizowanych pracowników do wykonywania różnych pod względem merytorycznym i organizacyjnym zadań.

W systemie księgowym Spółki dokonano podziału kont księgowych w taki sposób, aby możliwe było wydzielenie kosztów i przychodów związanych z Działem nieruchomości oraz Działalnością podstawową Spółki. Spółka odrębnie ewidencjonuje faktury wystawiane w ramach Działu nieruchomości (faktury związane z najmem nieruchomości) i faktury otrzymywane w związku z prowadzeniem działalności przez Dział nieruchomości (faktury kosztowe). Odrębnie ewidencjonowane są też faktury przychodowe i kosztowe dotyczące Działalności podstawowej. Dział nieruchomości i Dział projektów posiadają odrębne rachunki bankowe, na których ewidencjonowane są operacje gospodarcze dotyczące poszczególnych działów. Spółka ma możliwość ustalenia przychodów, kosztów, należności i zobowiązań oraz wartości majątku trwałego Działu nieruchomości, jak również ma możliwość ustalenia przychodów, kosztów, należności i zobowiązań oraz wartości majątku trwałego związanego z prowadzeniem Działalności podstawowej. Ponadto, Dział nieruchomości świadczy usługi najmu na rzecz podmiotów zewnętrznych. Ma własnych klientów, którym świadczy usługi w zakresie wynajmu pomieszczeń w nieruchomościach. Klienci korzystający z usług Działu nieruchomości z reguły nie korzystają z innych usług zapewnianych przez Spółkę (usług w zakresie Działalności podstawowej) i odwrotnie. W związku z prowadzeniem działalności za pośrednictwem Działu nieruchomości, Spółka zawiera nie tylko umowy najmu z podmiotami wynajmującymi lokale w nieruchomościach, ale również inne umowy niezbędne do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie nieruchomości (z dostawcami mediów do nieruchomości, związane z wykonaniem prac budowlano-remontowych w nieruchomościach, itp.).

Obecnie rozważany jest podział Spółki. Podział ten miałby zostać przeprowadzony poprzez wydzielenie, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: „k.s.h.”) i polegałby na przeniesieniu do nowo utworzonej spółki części majątku Spółki, wyodrębnionego w ramach Działu nieruchomości. Ewentualnie, Spółka rozważa także możliwość przeniesienia do nowo utworzonej spółki części przedsiębiorstwa obejmującego Dział projektów, natomiast w Spółce dzielonej pozostałyby wówczas wszystkie składniki majątkowe związane z Działem nieruchomości.

W przypadku wydzielenia do nowo utworzonej spółki Działu nieruchomości - na nowo utworzoną spółkę zostałyby przeniesione wszystkie składniki majątkowe, materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) związane z prowadzeniem działalności przez Dział nieruchomości, tj. m.in.:

*   nieruchomości,
*   składniki majątkowe Działu nieruchomości (wyposażenie, komputery, sprzęt biurowy itp.),
*   prawo do bazy danych klientów,
*   prawa i zobowiązania wynikające z umów zawartych z dostawcami mediów do nieruchomości, prawa i zobowiązania wynikające z umów najmu lokali w nieruchomościach.

Rozdzielenie dwóch pól aktywności gospodarczej Spółki (tj. Działalności podstawowej Spółki oraz działalności w zakresie wynajmu nieruchomości) i przeniesienie działalności związanej z wynajmem nieruchomości do nowo utworzonej spółki jest uzasadnione przede wszystkim względami biznesowymi (lepsze zarządzanie każdym z obszarów prowadzonej działalności gospodarczej). Podział Spółki ma umożliwić podniesienie efektywności obu rodzajów działalności oraz uporządkowanie struktury organizacyjnej. Po podziale, nowo utworzona spółka ma kontynuować działalność w zakresie najmu i zarządzania nieruchomościami. Spółka ma natomiast kontynuować prowadzenie Działalności podstawowej, w zakresie usług projektowych. W razie dokonania podziału Spółki poprzez wydzielenie w Spółce pozostaną wszystkie środki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, związane z prowadzeniem Działalności podstawowej Spółki.

W szczególności w Spółce pozostaną wszelkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z Działalnością podstawową, w tym:

*   wyposażenie (elementy wyposażenia biura, komputery, samochody, itp.),
*   prawa do bazy klientów związanych z Działalnością podstawową,
*   prawa i zobowiązania wynikające z umów z pracownikami oraz klientami, korzystającymi z usług oferowanych w ramach Działalności podstawowej Spółki,
*   prawa i zobowiązania wynikające z umowy dzierżawy nieruchomości, wykorzystywanej na cele Działalności podstawowej.

W przypadku, gdyby Wnioskodawca zdecydował, że do nowo utworzonej spółki zostanie przeniesiony Dział projektów, opisany powyżej podział środków materialnych i niematerialnych przedstawiałby się dokładnie odwrotnie - część przedsiębiorstwa związana z Działem nieruchomości pozostałaby w Spółce, natomiast część przedsiębiorstwa związana z Działem projektów zostałaby przeniesiona do spółki nowo zawiązanej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy na skutek podziału, każda z części przedsiębiorstwa, zarówno pozostająca w Spółce dzielonej, jak i przenoszona do spółki nowo zawiązanej, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), a w konsekwencji nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zarówno część przedsiębiorstwa pozostawiona w tej Spółce, jak i część przedsiębiorstwa wydzielana, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa. W efekcie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, nie będzie miał zastosowania.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie powyższych przepisów, suma składników majątkowych tworzy więc zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wskazane zadania gospodarcze.

W świetle powyższego, aby uznać dany zespół składników majątkowych za ZCP, składniki te muszą być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Oznacza to, że do uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, lecz musi się ona odznaczać odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. ZCP nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) będących w posiadaniu jednego podmiotu, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Takie stanowisko zaprezentował również NSA w wyroku z 12 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 2222/09 oraz indywidualna interpretacja prawa podatkowego wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 grudnia 2014 r. Znak: IBPBI/1/423-26/14/ŚS. Zdaniem Wnioskodawcy, opisany wyżej zespół składników tworzących Dział nieruchomości, niewątpliwie jest zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Dział nieruchomości posiada składniki materialne (nieruchomości, komputery, sprzęt biurowy itd.) oraz niematerialne (prawo do bazy klientów, prawo wynikające z umów zawartych z najemcami, itp.), jak również zobowiązania związane z funkcjonowaniem Działu nieruchomości – np. wynikające z umów z dostawcami mediów, z firmami świadczącymi usługi sprzątające, czy konserwatorskie. Także majątek przyporządkowany do Działalności podstawowej, stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wzajemnie ze sobą powiązanych. Spółka prowadzi swoją Działalność podstawową od kilkudziesięciu lat, a zgromadzony przez te lata majątek jest wystarczający do prowadzenia tej działalności i jego poszczególne elementy są ze sobą funkcjonalnie związane tak, by umożliwić samodzielne prowadzenie Działalności podstawowej. Zespół składników tworzących majątek pozostający w Spółce składa się ze środków trwałych - sprzętu elektronicznego, komputerów, telefonów, samochodów, praw i zobowiązań wynikających z umów z klientami Spółki korzystającymi z usług w ramach Działalności podstawowej, umów z pracownikami. Wszystkie te składniki są ze sobą wzajemnie funkcjonalnie powiązane i stanowią zespół, a nie zbiór przypadkowych elementów.

Wyodrębnienie organizacyjne:

Zdaniem Wnioskodawcy, także druga przesłanka ZCP wynikająca z ww. ustawy podatkowej jest spełniona zarówno przez Dział nieruchomości, jak i Działalność podstawową. Wyodrębnienie organizacyjne zachodzi, gdy ZCP ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa. Za wyodrębnieniem organizacyjnym przemawia struktura zarządzania, czy podległość służbowa i funkcjonalna pracowników danej jednostki. Zdaniem Wnioskodawcy, już sam fakt, że Dział nieruchomości powstał w wyniku podjęcia przez Zarząd formalnej uchwały świadczy o wyodrębnieniu organizacyjnym. Co więcej, także przypisanie do Działu nieruchomości konkretnych pracowników świadczy o spełnianiu przesłanki wydzielenia organizacyjnego. Także Dział projektów ma swoją własną strukturę organizacyjną, w ramach której realizuje odrębne od Działu nieruchomości zadania. Obsługą tych zadań zajmują się wyspecjalizowani pracownicy, przyporządkowani do Działalności podstawowej. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że Dział nieruchomości oraz Dział projektów, są wyodrębnione organizacyjnie w strukturze Spółki. Wyodrębnienie to ma zarówno charakter formalny (uchwała), jak i praktyczny – każdy z działów realizuje własne zadania przy wykorzystaniu odrębnych aktywów finansowych.

Wydzielenie finansowe:

Wyodrębnienie finansowe ZCP oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP, a dokładniej do realizowania przez ZCP zadań gospodarczych. W judykaturze podkreśla się, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. O wyodrębnieniu finansowym może świadczyć plan kont, czy sposób wystawiania dokumentów księgowych pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów do odpowiedniej części przedsiębiorstwa. O wydzieleniu finansowym Działu nieruchomości świadczy fakt, że Spółka wyodrębniła konta księgowe, na których ewidencjonuje przychody i koszty związane z działalnością Działu nieruchomości. Co więcej, księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób pozwalający na wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną w ramach Działu nieruchomości, jak i Działalnością podstawową. Ponadto, Spółka odrębnie oznacza faktury związane z Działalnością podstawową, co pozwala na przyporządkowanie konkretnej faktury albo do Działu nieruchomości, albo do Działalności podstawowej. Dla Działalności podstawowej prowadzone jest osobne konto bankowe, inne niż konto dla Działu nieruchomości.

Wydzielenie funkcjonalne:

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako zdolność ZCP do bycia niezależnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby więc zespół składników materialnych i niematerialnych mógł być uznany za ZCP, musi posiadać potencjalną zdolność do ewentualnego funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Dział nieruchomości, jak i Dział projektów są zdolne do samodzielnego prowadzenia przypisanych im zadań gospodarczych. Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, pozostawiany w Spółce posiada pełną zdolność do samodzielnego prowadzenia Działalności podstawowej Spółki. Także Dział nieruchomości posiada, zdaniem Wnioskodawcy, pełną zdolność do potencjalnego funkcjonowania na rynku jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania gospodarcze. Majątek pozostawiany w Spółce, jak i przenoszony do spółki nowo zawiązanej zawiera odpowiednie zasoby, pracowników, składniki materialne i niematerialne niezbędne do samodzielnej realizacji swoich funkcji. Składniki te są w takim stopniu zorganizowane i wyodrębnione, aby wraz z podziałem zachowana została pełna ciągłość w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas w ramach odrębnych działów oraz, aby owa działalność była kontynuowana po podziale w sposób płynny, niezależny i samodzielny.

Z powyższych względów, jako że zarówno część przedsiębiorstwa przenoszona do spółki nowo zawiązanej, jak i część przedsiębiorstwa pozostawiana w Spółce stanowią ZCP, przepis art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania.

Powyższe wnioski dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, znajdują uzasadnienie także w przypadku, gdyby Wnioskodawca zdecydował, że do spółki nowo zawiązanej zostanie przeniesiona część przedsiębiorstwa stanowiąca Dział projektów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług, zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.