Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-109/12-3/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-05-02
Teza: Czy Spółka prawidłowo dokumentuje sprzedaż usług najmu lokali mieszkalnych i użytkowych ujmując do podstawy opodatkowania opłaty wynikające z eksploatacji lokalu przez najemcę, tj. centralne ogrzewanie, energię elektryczną, zimną i ciepłą wodę, odprowadzanie ścieków, wywóz nieczystości stałych jako składniki czynszu z tytułu usługi najmu?
Słowa kluczowe: najem; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2012 r. (data wpływu 7 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego przy najmie lokali – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego przy najmie lokali.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zajmuje się produkcją wody mineralnej, której sprzedaż opodatkowana jest 23% stawką VAT oraz prowadzi działalność z zakresu lecznictwa uzdrowiskowego (zwolnioną od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług).

Ponadto, Spółka jest właścicielem lokali mieszkalnych, które wynajmuje na cele mieszkalne poszczególnym osobom fizycznym oraz lokali użytkowych, które wynajmuje na rzecz określonych podmiotów gospodarczych. Ze wszystkimi najemcami lokali mieszkalnych i użytkowych Spółka posiada zawarte umowy cywilnoprawne.

Na podstawie zawartej umowy każdy najemca zobowiązany jest do zapłaty wynajmującemu czynszu obejmującego: określoną w umowie stawkę za wynajem 1 m² powierzchni lokalu oraz pozostałe świadczenia dotyczące mediów, tj.: centralne ogrzewanie, energię elektryczną, zimną i ciepłą wodę, odprowadzanie ścieków, wywóz nieczystości stałych. Stawki za dodatkowe opłaty (za media) określone są w umowach na podstawie cen stosowanych przez bezpośrednich dostawców usług. Ich wysokość ulega zmianie stosownie do zmian cen wprowadzonych przez bezpośrednich dostawców usług. Najemcy lokali mieszkalnych i użytkowych nie mają zawartych umów bezpośrednio z dostawcami ww. mediów. W oparciu o treść takich umów, najemcy są obciążani kwotą czynszu (sprzedaż ta w przypadku lokali mieszkalnych korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, a w przypadku lokali użytkowych, sprzedaż ta opodatkowana jest 23% stawką VAT). Obowiązek podatkowy z tego tytułu powstaje na postawie art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT, tzn. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty czynszu, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Każda faktura informuje ponadto w formie załącznika co składa się na kwotę czynszu i w jakiej wartości. Jest to możliwe dzięki prowadzonym przez Spółkę kartotekom dla każdego najemcy z osobna. Kartoteki wykorzystywane będą jako dowód prawidłowo naliczonego czynszu w przypadku ewentualnych spraw spornych z najemcą. Ponadto, załącznik do faktury dostarcza niezbędnych informacji do prawidłowego naliczenia dodatków mieszkaniowych, będących świadczeniem pieniężnym wypłacanym przez gminę. Wysokość dodatków mieszkaniowych uzależniona jest m. in. od wydatków przypadających na normatywną powierzchnię użytkową zajmowanego lokalu mieszkalnego, a kwoty poniesione na m. in. opłaty za gaz przewodowy i energię nie są wliczane do wydatków na utrzymanie mieszkania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka prawidłowo ustala moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu usług najmu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy podstawa opodatkowania usługi najmu obejmuje opłaty, tj. centralne ogrzewanie, energię elektryczną, zimną i ciepłą wodę, odprowadzanie ścieków, wywóz nieczystości stałych jako składniki czynszu z tytułu usługi najmu, obowiązek podatkowy z tego tytułu powstaje na postawie art. 19 ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT, tzn. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty czynszu, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Powyższe potwierdza wyrok NSA z dnia 31 maja 2011 r. sygn. akt. I FSK 740/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, świadczeniem usług, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 – 21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – art. 19 ust. 4 ustawy.

Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony np.: od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

I tak, w myśl art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze – z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.

Należy podkreślić, iż dyspozycja art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, jest przepisem szczególnym, zarówno do przepisu art. 19 ust. 1, jak i ust. 4 ustawy, i ma pierwszeństwo przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dla usług najmu, dzierżawy, leasingu, lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej. Ustawodawca nie przewidział bowiem możliwości wyboru przez podatnika sposobu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych usług.

Zatem, z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, dla powstania obowiązku podatkowego znaczenie ma termin zapłaty, ale tylko wówczas, gdy najemca dokona płatności za wykonaną na jego rzecz usługę w terminie wcześniejszym niż termin płatności określony w umowie lub na fakturze. Wraz z upływem terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze, obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego, czy zapłaty dokonano, czy też nie.

Jak wynika z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (art. 106 ust. 3 ustawy).

Z kolei w myśl art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zajmuje się produkcją wody mineralnej, której sprzedaż opodatkowana jest 23% stawką VAT oraz prowadzi działalność z zakresu lecznictwa uzdrowiskowego (zwolnioną od podatku). Ponadto, Spółka jest właścicielem lokali mieszkalnych, które wynajmuje na cele mieszkalne poszczególnym osobom fizycznym oraz lokali użytkowych, które wynajmuje na rzecz określonych podmiotów gospodarczych. Ze wszystkimi najemcami lokali mieszkalnych i użytkowych Spółka posiada zawarte umowy cywilnoprawne. Na podstawie zawartej umowy każdy najemca zobowiązany jest do zapłaty wynajmującemu czynszu obejmującego: określoną w umowie stawkę za wynajem 1 m² powierzchni lokalu oraz pozostałe świadczenia dotyczące mediów, tj.: centralne ogrzewanie, energię elektryczną, zimną i ciepłą wodę, odprowadzanie ścieków, wywóz nieczystości stałych. Stawki za dodatkowe opłaty (za media) określone są w umowach na podstawie cen stosowanych przez bezpośrednich dostawców usług. Ich wysokość ulega zmianie stosownie do zmian cen wprowadzonych przez bezpośrednich dostawców usług. Najemcy lokali mieszkalnych i użytkowych nie mają zawartych umów bezpośrednio z dostawcami ww. mediów. W oparciu o treść takich umów najemcy są obciążani kwotą czynszu (sprzedaż ta w przypadku lokali mieszkalnych korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, a w przypadku lokali użytkowych sprzedaż ta opodatkowana jest 23% stawką VAT). Obowiązek podatkowy z tego tytułu powstaje na postawie art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT, tzn. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty czynszu, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. Każda faktura informuje ponadto w formie załącznika co składa się na kwotę czynszu i w jakiej wartości. Jest to możliwe dzięki prowadzonym przez Spółkę kartotekom dla każdego najemcy z osobna. Kartoteki wykorzystywane będą jako dowód prawidłowo naliczonego czynszu w przypadku ewentualnych spraw spornych z najemcą. Ponadto, załącznik do faktury dostarcza niezbędnych informacji do prawidłowego naliczenia dodatków mieszkaniowych będących świadczeniem pieniężnym wypłacanym przez gminę. Wysokość dodatków mieszkaniowych uzależniona jest m. in. od wydatków przypadających na normatywną powierzchnię użytkową zajmowanego lokalu mieszkalnego, a kwoty poniesione na m. in. opłaty za gaz przewodowy i energię nie są wliczane do wydatków na utrzymanie mieszkania.

Mając na względzie powyższe, powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny wskazać należy, iż ustalając moment powstania obowiązku podatkowego dla usług najmu lokali mieszkalnych i użytkowych, w tym opłat eksploatacyjnych, zastosowanie ma art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy. Powyższe wynika z faktu, iż w przypadku zawarcia umowy najmu (dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze) ww. przepis ma zastosowanie na zasadzie lex specialis, przed innymi uregulowaniami w tym zakresie. W konsekwencji, stosownie do zapisów cytowanego przepisu, moment powstania obowiązku podatkowego zaistnieje w chwili otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. Tym samym, Spółka prawidłowo ustala moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu usług najmu.

Informuje się ponadto, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego przy najmie lokali. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży usług najmu lokali mieszkalnych i użytkowych oraz opłat wynikających z eksploatacji tych lokali, został załatwiony w dniu 2 maja 2012 r. interpretacją nr ILPP1/443-109/12-2/AI.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.