Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-233/08-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-05-21
Teza: 1) Czy udzielenie premii pieniężnej (bonusu) rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług? 2) W jaki sposób powinno być udokumentowane udzielenie premii pieniężnej, tj. fakturą VAT, notą księgową czy też innym rodzajem dokumentu?
Słowa kluczowe: bonus; faktura-faktura VAT; obrót; podatek-podatek od towarów i usług; premia-premia pieniężna; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2008 r. (data wpływu: 25 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest hurtowym dystrybutorem wyrobów alkoholowych. Spółka zawiera ze swoimi odbiorcami porozumienia handlowe, w których między innymi określa poziom obrotów, jaki powinien być spełniony lub przekroczony, aby otrzymać premię pieniężną (ang. bonus). Premia pieniężna jest dodatkowym wynagrodzeniem i stanowi nagrodę o charakterze motywacyjnym. Ma ona na celu podniesienie efektywności współpracy pomiędzy kontrahentami oraz umocnienie więzi gospodarczych Spółki z kontrahentami. Stanowi również jedną z form uatrakcyjnienia sprzedaży. Wysokość udzielonej premii pieniężnej (bonusu) nie jest związana z konkretną dostawą, jest natomiast nagrodą za wynik wszystkich dostaw dokonywanych w określonym przedziale czasowym (np. kwartał, rok).

Obecnie Wnioskodawca otrzymuje od swoich odbiorców zarówno noty księgowe, jak również faktury VAT, dokumentujące przyznane przez Spółkę premie pieniężne. Kontrahenci wystawiający noty księgowe powołują się na otrzymane interpretacje władz skarbowych (np. decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie, sygn. PP-3/4407-44/07).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy udzielenie premii pieniężnej (bonusu) rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług?
2.  W jaki sposób powinno być udokumentowane udzielenie premii pieniężnej, tj. fakturą VAT, notą księgową czy też innym rodzajem dokumentu?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie premii pieniężnej (bonusu) kontrahentowi nie stanowi podlegającej opodatkowaniu usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a dokumentem potwierdzającym to zdarzenie gospodarcze jest nota księgowa (obciążeniowa lub uznaniowa).

Istota sprawy sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie czy osiągnięcie lub przekroczenie określonego w porozumieniu pomiędzy kontrahentami pułapu obrotów, co jest nagradzane przyznaną premią pieniężną (bonusem), stanowi czynność wymienioną w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zdaniem Wnioskodawcy, przyznaniu premii pieniężnej (bonusu) przez dostawcę nie towarzyszy żadne wzajemne i ekwiwalentne świadczenie ze strony nabywcy. Dostawa towarów jako czynność, od której uzależniona jest wysokość premii pieniężnej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem nie może wystąpić taka sytuacja faktyczna, która stanowiłaby jednocześnie dostawę towarów jak i świadczenie usług. Wobec tego, zakup przez kontrahenta odpowiedniej ilości/wartości towarów, a więc osiągnięcie lub przekroczenie określonego pułapu obrotów nie stanowi świadczenia usług. Opodatkowanie – jako usługi świadczonej przez nabywcę towarów – nabycia określonej ilości towarów, prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tego samego zdarzenia gospodarczego. Po raz pierwszy jako dostawy towarów, po raz drugi natomiast jako świadczenia usług przez nabywcę tego samego towaru i w ramach tej samej transakcji sprzedaży.

Wnioskodawca podkreśla, iż stanowisko takie jest zgodne z wyrokiem NSA w Warszawie z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. I FSK 94/06, który przeprowadził analizę art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w celu odpowiedzi na pytanie czy można za opodatkowaną usługę, wynagradzaną premią pieniężną, uznać uzyskanie określonego pułapu obrotów związanych z zakupami u kontrahenta oraz rzetelność w przestrzeganiu porozumień umownych.

NSA w powołanym wyżej wyroku stwierdził, iż „za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie można uznać obrotów w wysokości określonej w umowie, osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacana przez sprzedawcę w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi.” W ocenie Sądu dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usług. Sąd zauważa również, że na gruncie VI Dyrektywy obowiązuje tożsame rozwiązanie prawne. Ponadto z wyroku NSA wynika, iż w ramach zawieranych przez kontrahentów umów/porozumień handlowych, na podstawie których za osiągnięcie/przekroczenie określonego poziomu obrotów sprzedawca nagradza kontrahenta premią pieniężną (bonusem), a kontrahent dokonuje zakupów dobrowolnie i nie jest zobowiązany do wykonania określonego poziomu obrotów, o określonej premiowanej wielkości. Co więcej, niezrealizowanie określonego w umowie pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją.

W związku z przedstawioną przez Wnioskodawcę argumentacją, przyznana premia pieniężna (bonus) przez dostawcę za osiągnięcie/przekroczenie określonego w umowie pułapu obrotów – nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług. Dokumentowanie przyznanej premii pieniężnej (bonusu) powinno następować na podstawie noty księgowej. Nota księgowa jest bowiem dokumentem wystawianym pomiędzy kontrahentami dla udokumentowania operacji gospodarczych w sytuacji, gdy nie mają zastosowani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się również świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Według art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W myśl art. 29 ust. 4 powołanej ustawy obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m. in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach zawartych umów z kontrahentami udziela premii pieniężnych, które stanowią dodatkowe wynagrodzenie. Bonusy wypłacane są po osiągnięciu lub przekroczeniu określonego poziomu obrotów w danym okresie rozliczeniowym. Premia pieniężna stanowi nagrodę o charakterze motywacyjnym oraz jest jedną z form uatrakcyjnienia sprzedaży. Premia ta nie ma więc charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania kupującego. Usługobiorcą jest dostawca, który realizuje swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której kupujący decyduje się na zakup u niego, a nie u innego dostawcy.

Wypłata przedmiotowej premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy. Wypłacając premię pieniężną sprzedawca nagradza kupującego za nabycie określonej ilości towarów, a w konsekwencji za lojalność względem sprzedawcy, tj. za to, że kupujący nabywa towary wybranego kontrahenta, a nie jego konkurentów. Premia pieniężna powinna być w związku z tym traktowana również jako wynagrodzenie za powstrzymywanie się od zakupu towarów konkurencyjnych. Zachowanie nabywcy stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonaną usługę kontrahent otrzymuje bonus w postaci premii pieniężnej.

Zatem pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem.

Stosownie do przepisu art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15 ust. 1 tejże ustawy, czyli osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej te elementy, które zostały wymienione w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

W przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, zgodnie z przepisem § 16 cyt. rozporządzenia, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Odnosząc się do argumentu Wnioskodawcy, iż opodatkowanie premii pieniężnej prowadzi do podwójnego opodatkowania, należy zauważyć, że w rzeczywistości występują dwie transakcje: dostawa towarów i świadczenie usług. Wiąże się to z faktem, iż wypłata przedmiotowej premii nie jest związana z konkretną dostawą towarów. Poza tym, czynności te są odrębnie wynagradzane – z tytułu dostawy towarów wynagrodzenie wypłaca nabywca, natomiast w przypadku premii pieniężnej wynagrodzenie wypłaca dostawca towarów. Za uznaniem, że występują dwie transakcje przemawia również to, że w przypadku dostawy towarów podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów dokonanej przez dostawcę na rzecz nabywcy pomniejszona o kwotę należnego podatku. Z kolei w odniesieniu do świadczonej usługi podstawą opodatkowania jest wartość wypłaconej premii pieniężnej pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Reasumując, należy stwierdzić, że premia pieniężna wypłacana przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, tj. według 22% stawki podatku VAT oraz winna być udokumentowana poprzez wystawienie faktury VAT.

Ponadto informuje się, iż powołany we wniosku wyrok NSA z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06, zapadł w indywidualnej sprawie osadzonej w określonym stanie faktycznym, tylko do niej się zawęża i nie jest źródłem powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.