Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-1181/15-2/AOg
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-26
Teza: Opodatkowanie dostawy nieruchomości stawką podatku VAT w wysokości 23%.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony  przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2015 r. (data wpływu 9 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

(i) Działalność Wnioskodawcy

G. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Zbywca”) jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą na rynku nieruchomości.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zamierza zbyć (dalej: „Transakcja”) na rzecz A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Nabywca”) nieruchomość, obejmującą prawo własności działki gruntu (dalej: „Grunt”).

Na nabytej nieruchomości Nabywca planuje przeprowadzić inwestycję deweloperską obejmującą budowę kompleksu biurowego. Z punktu widzenia Nabywcy, ekonomicznym sensem Transakcji będzie wyłącznie zakup gruntu pod zabudowę. Powyższy cel nabycia Gruntu odpowiada przeznaczeniu terenu, na którym zlokalizowany jest Grunt, wskazanemu w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego obszaru rozwoju sporządzonym na podstawie uchwały Rady Miejskiej z dnia 8 grudnia 2005 r. (dalej: „MPZP z 2005 r.”). Zgodnie z MPZP z 2005 r., Grunt znajduje się na terenie przeznaczonym pod zabudowę usługową.

Zarówno Wnioskodawca, jak i Nabywca są i będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

(ii) Planowane zbycie Gruntu przez Wnioskodawcę

W ramach Transakcji Nabywca kupi od Wnioskodawcy prawo własności Gruntu, o powierzchni ok. 14.072 metrów kwadratowych, który powstanie po dokonaniu podziału geodezyjnego działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 17/2, dla której prowadzona jest księga wieczysta (dalej: „Działka 17/2”). Teren, z którego ma zostać wydzielony Grunt - jak wskazano powyżej - jest objęty MPZP z 2005 r. Zgodnie z MPZP z 2005 r., działka o numerze 17 (z której, w wyniku podziału dokonanego w 2011 r., powstała m.in. Działka 17/2) znajduje się na terenie przeznaczonym pod usługi, tj. m.in. handel detaliczny (z wyłączeniami), obiekty konferencyjne i kongresowe, biura czy hotele; ponadto dopuszczalna jest zabudowa apartamentowa o określonych parametrach (tj. w szczególności o powierzchni użytkowej stanowiącej nie więcej niż 30% powierzchni użytkowej danego obiektu / zespołu obiektów), ulicę klasy głównej oraz ulicę klasy lokalnej.

Planowane jest, że Wnioskodawca wystąpi z wnioskiem o formalne wydzielenie Gruntu z Działki 17/2, przy czym na moment sporządzenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej numer działki Gruntu ani numer księgi wieczystej dla Gruntu po podziale nie są jeszcze znane.

Na moment Transakcji na Gruncie znajdować się będą Oryginalnie Istniejące Budowle (jak zdefiniowano poniżej), niestanowiące własności Zbywcy. Oryginalnie Istniejące Budowle nie będą przedmiotem Transakcji, gdyż są własnością gestorów mediów. Znajdują się pod gruntem. Nabywca ma zamiar nabyć grunt budowlany i przeznaczyć go na inwestycję budowy kompleksu biurowego przeznaczonego na wynajem.

(iii) Nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę oraz ich wykorzystanie w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy

Własność Działki 17/2 została nabyta przez Wnioskodawcę w ramach umowy przeniesienia własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki I. Sp. z o.o. (dalej: „I.”) - poprzez wniesienie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółki Wnioskodawcy) w formie aktu notarialnego z dnia 5 lipca 2012 r.

Zgodnie z powyższą umową, I. dokonała przeniesienia na Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci oddziału samodzielnie sporządzającego bilans, działającego pod nazwą „I. Sp. z o.o. ” (dalej odpowiednio: „Aport” oraz „Przedmiot Aportu”). Przedmiot Aportu obejmował zorganizowaną część przedsiębiorstwa I. w skład której wchodziły w szczególności:

*   inwestycja polegająca na budowie (w etapach) na działkach o numerach 62/5, 62/6,17/1, 17/2 i 62/7:
    *   zespołu hotelowego z parkingiem podziemnym;
    *   budynku usługowo-biurowego Centrum z parkingiem podziemnym;
    *   czterech wielorodzinnych budynków mieszkalnych Centrum z parkingami podziemnymi;
    *   czterech budynków usługowo-biurowych Centrum z parkingami podziemnymi; (inwestycja wraz z wymienionymi działkami została zaklasyfikowana w księgach I. jako środki trwałe w budowie oraz produkcja w toku i obejmowała efekty prac projektowych, organizacyjnych i budowlanych wraz z nakładami na realizację tej inwestycji oraz dokumentację techniczną, handlową i finansową inwestycji);
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez I., w szczególności z:
    *   umów z dostawcami mediów (tj. umowy o zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków, -umowy sprzedaży i dystrybucji energii elektrycznej);
    *   umów dotyczących usług projektowych (tj. np. umowy na wykonanie projektów: koncepcyjnego, budowlanego, przetargowego i wykonawczego oraz nadzoru autorskiego);
    *   umów na wykonanie analizy zmian rynku nieruchomości;
    *   umów na świadczenie usług ochrony;
    *   umów o pracę;
*   prawa własności intelektualnej (tj. prawa majątkowe do projektów architektonicznych);
*   środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym;
*   środki trwałe i inne składniki majątkowe;
*   uprawnienia wynikające z decyzji administracyjnych;
*   księgi i dokumenty rachunkowe;
*   inne składniki majątkowe.

Ponieważ Aport stanowi przeniesienie zorganizowanej część przedsiębiorstwa I., nie podlega przepisom ustawy o VAT.

Na części nieruchomości nabytych w ramach Aportu Wnioskodawca realizował (i nadal realizuje) proces inwestycyjny, przy czym własność części nieruchomości wraz z naniesieniami została przez Wnioskodawcę zbyta na rzecz innych podmiotów.

Na moment Aportu, przez działkę 17/2 przebiegały i wciąż przebiegają elementy infrastruktury technicznej, obejmujące w szczególności sieć centralnego ogrzewania, kolektor kanalizacyjny, oraz sieć teletechniczną. Wnioskodawca wskazuje przy tym, że wymienione elementy mogą stanowić budowle („Oryginalnie Istniejące Budowle”), przy czym są one własnością gestorów sieci (a nie Wnioskodawcy). Oryginalnie Istniejące Budowle obecnie znajdują się i na moment Transakcji będą znajdować się na Gruncie. Na Gruncie będącym przedmiotem Transakcji nie znajdują się natomiast żadne budynki ani budowle będące własnością Zbywcy.

Po objęciu Aportu, Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie Oryginalnie Istniejących Budowli (jak wskazano powyżej, budowle te nie są bowiem własnością Wnioskodawcy). Wnioskodawca wskazuje przy tym, że nie wybudował na Gruncie żadnych budynków czy budowli. W konsekwencji, na moment Transakcji na Gruncie nie będą znajdować się ani budynki ani budowle stanowiące własność Wnioskodawcy.

(iv) Nabycie nieruchomości przez I.

Prawo własności działek stanowiących Przedmiot Aportu zostało uprzednio nabyte przez I. od Gminy na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 30 listopada 2006 r. Wnioskodawca wskazuje przy tym, że:

*   powyższa umowa sprzedaży obejmowała działki o numerach 17 oraz 62/3, zaś

*   działki będące Przedmiotem Aportu powstały w wyniku podziału działek 17 oraz 62/3 (tj. działki 17/1 i 17/2 powstały w wyniku podziału działki 17, a działki 62/5, 62/6 i 62/7 powstały z podziału działki 62/3).

Sprzedaż powyższych działek na rzecz I. była opodatkowana VAT, a I. dokonała odliczenia VAT naliczonego w związku z tym nabyciem. W momencie nabycia nieruchomości przez I. na Gruncie znajdowały się już Oryginalnie Istniejące Budowle. Po nabyciu nieruchomości I. nie ponosiła wydatków na ulepszenie Oryginalnie Istniejących Budowli zlokalizowanych na Gruncie. Ponadto, I. nie wybudowała na Gruncie żadnych budowli.

(v) Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji

Przedmiotem Transakcji będzie prawo własności Gruntu. Jak wspomniano powyżej, Oryginalnie Istniejące Budowle są zlokalizowane na Gruncie, który będzie przedmiotem Transakcji, ale nie są własnością Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że przedmiotem Transakcji będzie tylko nieruchomość gruntowa, tj. Grunt. W szczególności wynika to z faktu, że na moment Transakcji na Gruncie nie będą znajdowały się budowle (czy budynki) będące własnością Wnioskodawcy.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer aktywów, zobowiązań, praw ani obowiązków Wnioskodawcy. W szczególności, nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę:

*   środków trwałych;

*   ruchomości;

*   należności;

*   środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych;

*   praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Wnioskodawcy;

*   praw i obowiązków wynikających z umów z dostawcami mediów;

*   praw i obowiązków wynikających z umów z ewentualnymi pracownikami Wnioskodawcy;

*   zobowiązań finansowych Wnioskodawcy (w szczególności zobowiązań z tytułu ewentualnych kredytów i pożyczek);

*   ksiąg rachunkowych Wnioskodawcy i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej;

*   nazwy firmy Wnioskodawcy;

*   tajemnicy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz know-how związanego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Grunt będący przedmiotem planowanej Transakcji nie został przypisany do działu / oddziału / wydziału w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wnioskodawca nie prowadzi również osobnych ksiąg rachunkowych w stosunku do sprzedawanego Gruntu.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że Grunt nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

(vi) Dalsza działalność Wnioskodawcy po Transakcji

Po przeprowadzeniu Transakcji, w rękach Wnioskodawcy wciąż pozostanie część nieruchomości nabytych uprzednio w drodze Aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Obecnie Zbywca zamierza kontynuować prowadzoną działalność deweloperską i nie planuje jej zaniechania.

Ponadto Wnioskodawca informuje, iż Nabywca planuje wystąpić do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (będącego właściwym organem ze względu na siedzibę Nabywcy) z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego odnośnie konsekwencji VAT i podatku od czynności cywilnoprawnych planowanej Transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy planowana Transakcja powinna być zakwalifikowana na potrzeby VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany, obligatoryjnie opodatkowana w całości VAT według stawki podstawowej (tj. dla celów ustalenia skutków VAT planowanego zbycia Gruntu pominięte zostać powinny Oryginalnie Istniejące Budowle znajdujące się na Gruncie w momencie Transakcji, ale niestanowiące własności Zbywcy)?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Planowana Transakcja powinna być zakwalifikowana na potrzeby VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany, obligatoryjnie opodatkowana w całości VAT według stawki podstawowej (tj. dla celów ustalenia skutków VAT planowanego zbycia Gruntu pominięte zostać powinny Oryginalnie Istniejące Budowle znajdujące się na Gruncie w momencie Transakcji, ale niestanowiące własności Zbywcy).

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy Transakcja będzie opodatkowana VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Klasyfikacja przedmiotu Transakcji

W świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, iż planowana Transakcja będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem, zdaniem Wnioskodawcy, mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów. Ponadto - zdaniem Wnioskodawcy — Transakcja sprzedaży Gruntu nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, jako zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy, nie można bowiem uznać, że sprzedaż Gruntu stanowi zbycie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, gdyż planowanej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników (aktywów, zobowiązań, praw i obowiązków) wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Przedmiot Transakcji nie stanowi także zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. W analizowanym przypadku przedmiotem Transakcji jest bowiem tylko Grunt, a w ramach Transakcji nie dojdzie do zbycia przez Wnioskodawcę jego aktywów, zobowiązań, praw ani obowiązków. Nie można zatem uznać, że Grunt będący przedmiotem Transakcji stanowi autonomiczny, zorganizowany zespół składników majątkowych. Grunt nie będzie również posiadał zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Tym samym, przedmiot Transakcji nie będzie spełniał definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy fakt ten równocześnie potwierdza, że w wyniku planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Zbywcy, a jedynie części jego majątku.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, część nieruchomości nabytych w drodze Aportu została przez Wnioskodawcę sprzedana do innego podmiotu. Ponadto, po przeprowadzeniu Transakcji w rękach Wnioskodawcy wciąż pozostanie część nieruchomości, a Wnioskodawca planuje kontynuować działalność gospodarczą na rynku nieruchomości. W konsekwencji, Grunt będący przedmiotem Transakcji nie powinien być traktowany jako przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a jedynie jako aktywo wykorzystywane w ramach działalności tego przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowi dodatkowy argument potwierdzający, że przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Podsumowując — zdaniem Wnioskodawcy — przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. l pkt 1 oraz art. 7 ust. l ustawy o VAT.

Ogólne zasady opodatkowania VAT dostawy nieruchomości

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego.

Z kolei zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W rezultacie, przedmiotem czynności opodatkowanej VAT jest de facto budynek / budowla, a nie grunt na którym ten budynek/budowla się znajduje. Ma to istotne znaczenie z punktu widzenia ustalenia konsekwencji podatkowych dostawy gruntu zabudowanego, jako że sposób opodatkowania budynku bądź budowli w następstwie wyznacza sposób opodatkowania gruntu. Tym samym, dla określenia skutków danej transakcji dotyczącej nieruchomości istotne jest ustalenie, czy mamy do czynienia z gruntem niezabudowanym, czy zabudowanym. Przepisy ustawy o VAT przewidują bowiem odmienne zasady opodatkowania dla gruntów niezabudowanych i zabudowanych.

Tym samym, istnienie bądź nie istotnych naniesień trwale związanych z gruntem będzie determinować sposób opodatkowania VAT dostawy takiej nieruchomości.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ekonomiczny charakter VAT

VAT jest autonomiczną gałęzią prawa, nie związaną z cywilnoprawną siatką pojęciową. W konsekwencji, dokonując kwalifikacji danej czynności w celu określenia jej skutków na gruncie VAT podstawowe znaczenie ma jej aspekt ekonomiczny, a nie prawny. Innymi słowy, każda transakcja powinna być oceniana przede wszystkim z uwzględnieniem jej ekonomicznego sensu i zamiaru stron, a nie treści cywilnoprawnej.

Konieczność uwzględnienia kryterium ekonomicznego w ocenie transakcji na gruncie ustawy o VAT wynika przede wszystkim z bogatego w tym przedmiocie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Przykładowo, w orzeczeniu z 20 lutego 1997 r. w sprawie C-260/95 (DFDS A/S), TSUE podkreślił, że „(\`(...)\`) analiza rzeczywistej sytuacji gospodarczej jest fundamentalnym kryterium zastosowania wspólnego systemu VAT”.

Jako fundamentalne w tym zakresie należy wskazać orzeczenie z 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 (Shipping and Forwarding Enterprise Safe), w którym TSUE „oderwał” wprost definicję dostawy towarów od cywilistycznego przeniesienia własności, wskazując, iż dostawa towarów w rozumieniu podatku od wartości dodanej oznacza przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel również w przypadku, gdy nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym.

Orzecznictwo TSUE w powyższym zakresie znalazło odzwierciedlenie również w praktyce polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, NSA w wyroku z 31 maja 2012 r. (sygn. akt. I FSK 1375/11) uznał, że „dostawa towarów na gruncie podatku VAT ma rozumienie szersze niż sprzedaż w ujęciu cywilistycznym. W przypadku dostawy kładzie się nacisk na ekonomiczny (gospodarczy) aspekt transakcji, nie tylko rozumiany jak to sugeruje Skarżąca w kontekście tzw. własności ekonomicznej, tj. rozporządzania towarem jak właściciel, ale też celu danej dostawy. Skoro dostawa ma miejsce także, gdy mamy do czynienia z nabyciem tzw. własności ekonomicznej, to przy dostawie liczy się przede wszystkim to, jaki jest efekt ekonomiczny danej transakcji”.

Także w orzeczeniu z 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Dieter Armbrecht), TSUE zauważył, że skoro przedmiotem rozważań jest, czy dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, to nie jest zasadne stosowanie w tym celu regulacji prawa cywilnego.

Ekonomiczny charakter transakcji powinien być również kluczowym czynnikiem w analizie skutków transakcji dotyczących nieruchomości. W szczególności, w przypadku, gdy z punktu widzenia prawnego mamy do czynienia z gruntem zabudowanym, istotne jest ustalenie, czy naniesienia (budynki i / lub budowle) znajdujące się na tym gruncie stanowią ekonomiczny element tej transakcji i składają się na jej gospodarczą treść. Nie w każdym przypadku będą one bowiem stanowić jej element z biznesowego punktu widzenia.

W orzeczeniu z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 (Don Bosco Onroerend Goed BV), przedmiotem rozważań TSUE była sprzedaż gruntu z naniesieniami. Analizując skutki tej transakcji na gruncie podatku od wartości dodanej, TSUE podkreślił konieczność uwzględniania w analizie celu gospodarczego tej czynności, tj. ustalenia, czy naniesienia decydowały o przedmiocie transakcji.

Dla ustalenia ekonomicznej treści danej transakcji niezbędne jest zidentyfikowanie zamiaru stron co do tej transakcji. W orzecznictwie TSUE można wskazać utrwalony pogląd, zgodnie z którym ogłoszony zamiar stron dotyczący opodatkowania danej czynności podatkiem VAT powinien być brany pod uwagę przy całościowej ocenie okoliczności takiej transakcji, o ile można go ustalić na podstawie obiektywnych wskazówek” - wyrok z 18 lutego 2013 r. C-543/11 (Woningstichting Maasdriel), wyrok z 10 listopada 2011 r. C-444/10 (Christel Schriever), wyrok z 12 lipca 2012 r. C-3 26/11 (J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV).

W omawianej Transakcji, Nabywca ma zamiar nabyć grunt przeznaczony pod zabudowę, aby prowadzić na nim proces inwestycyjny.

Klasyfikacja planowanej Transakcji na gruncie ustawy o VAT

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione wyżej tezy zawarte w orzeczeniach TSUE powinny znaleźć zastosowanie również w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Mianowicie, przenosząc je na grunt planowanej Transakcji zbycia Gruntu, zdaniem Wnioskodawcy, należy w pierwszej kolejności zbadać ekonomiczny charakter tej Transakcji w celu ustalenia jej treści gospodarczej. Dopiero rezultat takiej analizy pozwoli na określenie skutków VAT planowanej Transakcji.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego na moment Transakcji na Gruncie znajdować się będą Oryginalnie Istniejące Budowle niestanowiące własności Wnioskodawcy, a będące własnością gestorów sieci. Przedmiotem Transakcji będzie tylko nieruchomość gruntowa, tj. Grunt. Strony Transakcji nie zamierzają ustalać odrębnej ceny za Oryginalnie Istniejące Budowle. Wynika to z faktu, że tylko Grunt wykazuje wartość ekonomiczną dla Nabywcy, a Oryginalnie Istniejące Budowle nie są własnością Wnioskodawcy, przez co Nabywca nie mógłby nimi rozporządzać.

W ocenie Wnioskodawcy, właściwymi dla oceny charakteru transakcji dla potrzeb ustawy o VAT są przede wszystkim przesłanki o wymiarze gospodarczym. Wskazane powyżej okoliczności wskazują jednoznacznie, że zarówno dla Wnioskodawcy, jak i dla Nabywcy ekonomicznie chodzi de facto o dokonanie dostawy / nabycia wyłącznie Gruntu. Jest to logicznie związane z celem, na jaki Grunt będzie przeznaczony przez Nabywcę, tj. pod inwestycję w postaci kompleksu biurowego przeznaczonego na wynajem. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, dla ustalenia sposobu opodatkowania VAT tej Transakcji należy pominąć Oryginalnie Istniejące Budowle niebędące własnością Zbywcy (np. centralnego ogrzewania, kolektor kanalizacyjny, sieć teletechniczną) znajdujące się na Gruncie na moment Transakcji.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca pragnie przywołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 czerwca 2013 r. (sygn. III SA/Wa 2919/12), w którym Sąd zwrócił uwagę, że „(\`(...)\`) dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy przesądzające znaczenie miał zamiar stron i cel czynności, który - w okolicznościach faktycznych wniosku - nie obejmował przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel w sensie ekonomicznym budynkami posadowionymi na przedmiotowych działkach.(\`(...)\`) Ww. okoliczności bezsprzecznie wskazują na powiązanie zawartej transakcji z zamiarem budowy przez Skarżącą centrum handlowego. To powiązanie obrazuje zaś cel tejże umowy, wskazując na ekonomiczny sens transakcji”.

Ponadto Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Oryginalnie Istniejące Budowle, które na moment Transakcji będą znajdować się na Gruncie, nie stanowią jego własności - są one bowiem (zgodnie z art. 49 KC) własnością gestorów sieci. Wnioskodawca nie jest również właścicielem ekonomicznym Oryginalnie Istniejących Budowli. Ponieważ Oryginalnie Istniejące Budowle nie należą do Wnioskodawcy, nie może on przenieść prawa do rozporządzania nimi jak właściciel - w ramach Transakcji nie dojdzie zatem do dokonania ich „dostawy” w rozumieniu ustawy o VAT. Rozumowanie takie potwierdzają interpretacje indywidualne, m.in. interpretacja indywidualna z 29 kwietnia 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP1/443-263/14-2/JL), w której zawarto następujące stwierdzenie:

„(\`(...)\`) stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. W świetle powołanych wyżej przepisów, budynek stacji transformatorowej wraz z siecią energetyczną posadowiony na działce z uwagi na to, że wchodzi w skład przedsiębiorstwa spółki (nie Wnioskodawcy - przyp. Wnioskodawcy), nie stanowi budynku lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takiego budynku lub budowli, który uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Zatem należy stwierdzić, że w przypadku planowanej dostawy nieruchomości gruntowej, zabudowanej budynkiem transformatora, będącym własnością spółki z o.o. oraz wchodzącym w skład jej przedsiębiorstwa, przedmiotem dostawy nie będzie budynek stacji transformatorowej lecz wyłącznie działka gruntu.”

Dodatkowo, zasadniczo Oryginalnie Istniejące Budowle nie przedstawiają dla Nabywcy samodzielnej (oderwanej od Gruntu) wartości z perspektywy dokonania Transakcji, a niektóre z nich mogą wręcz stanowić przeszkodę dla planowanego przeznaczenia Gruntu. Rozumowanie takie potwierdza wyrok NSA z 31 maja 2012 r. (sygn. I FSK1375/11).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, należy przyjąć, że dla celów ustawy o VAT zbycie Gruntu należy traktować jako dostawę gruntu niezabudowanego (przeznaczonego zgodnie z MPZP z 2005 r. pod zabudowę). Tym samym pominąć trzeba znajdujące się na Gruncie Oryginalnie Istniejące Budowle, ponieważ ekonomiczna treść planowanej Transakcji będzie dotyczyć wyłącznie Gruntu. W przeciwnym wypadku, marginalne w stosunku do powierzchni Gruntu i nieistotne z punktu widzenia biznesowego celu Transakcji naniesienia - niebędące ponadto własnością Wnioskodawcy - decydowałyby o opodatkowaniu całej Transakcji. W cytowanym powyżej orzeczeniu Sąd również wskazał, że kierowanie się znajdującymi się na gruncie, bezużytecznymi dla celów planowanej inwestycji budynkami, prowadziłoby do wypaczenia przepisów ustawy o VAT: „Należy zaznaczyć, iż przyjęcie odmiennej kwalifikacji prowadziłoby do niemożliwych do zaakceptowania, bo nieracjonalnych, skutków sprzecznych z założeniami wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. I tu celnie Spółka wskazała przykład, w którym położona na działce budowlanej o dużej wartości wiata o wartości znikomej (wybudowana przed wejściem w Polsce przepisów o VAT) decydowałby o kwalifikacji podatkowej sprzedaży takiej nieruchomości. Uwzględnienie takiej okoliczności powodowałoby, iż o kwalifikacji dla celów VAT i stosowaniu zwolnienia z opodatkowania zamiast stawki podstawowej decydowałyby okoliczności nie mające z ekonomicznego punktu widzenia jakiegokolwiek znaczenia”.

Dodatkowo, za przyjęciem powyższego stanowiska przemawia, zdaniem Wnioskodawcy, zasada powszechności opodatkowania VAT, zgodnie z którą wszelkie odstępstwa, tj. zwolnienia lub wyłączenia z opodatkowania, powinny być stosowane wyłącznie wtedy, gdy wynikają bezpośrednio z ustawy o VAT i nie istnieją żadne okoliczności ich zastosowania, które mogłyby prowadzić do zakłócenia konkurencji. Jako wyjątki od reguły powszechności i wielofazowości charakteryzującej VAT nie mogą one bowiem być ani interpretowane, ani stosowane w sposób rozszerzający. Zdaniem Wnioskodawcy z taką właśnie sytuacją mielibyśmy do czynienia, gdyby do Transakcji zostało zastosowane zwolnienie z VAT z uwagi na status znajdujących się na Gruncie Oryginalnie Istniejących Budowli niebędących własnością Wnioskodawcy.

Reasumując, fakt, że na moment Transakcji na Gruncie znajdować się będą Oryginalnie Istniejące Budowle niebędące własnością Wnioskodawcy, okoliczność ta nie powinna wpływać na sposób opodatkowania planowanej Transakcji na gruncie ustawy o VAT. W szczególności - mając na uwadze okoliczności faktyczne charakteryzujące ekonomiczną treść Transakcji - planowana dostawa Gruntu powinna być potraktowana na gruncie ustawy o VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 106a pkt 1 ustawy o VAT, dostawa towarów zasadniczo jest opodatkowana VAT według stawki 23%, chyba że zastosowanie znajduje jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT (lub do dostawy ma zastosowanie obniżona stawka VAT).

W przypadku dostawy gruntu niezabudowanego może mieć zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W związku z powyższym należy przeanalizować możliwości zastosowania tego zwolnienia.

Z treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT wynika, że zwolniona z opodatkowania jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. W konsekwencji, opodatkowane VAT są tylko te dostawy, których przedmiotem są tereny niezabudowane stanowiące tereny budowlane.

Z kolei, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W kwestii określenia, czy dany grunt jest terenem budowlanym ustawodawca odsyła zatem wprost do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 199 ze zm.), regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Stosownie do treści art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, obszar, z którego ma zostać wydzielony Grunt, jest objęty MPZP z 2005 r. i stanowi teren przeznaczony pod usługi, ulicę klasy głównej oraz ulicę klasy lokalnej. W konsekwencji należy uznać, że Transakcja obejmować będzie dostawę gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany - tj. dostawę nieobjętą zakresem zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ponadto Wnioskodawca chciałby zauważyć, że w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku (w przypadku, gdy z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego). Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Grunt nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, że zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

Reasumując, planowana Transakcja powinna być zakwalifikowana na potrzeby VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany, obligatoryjnie opodatkowana w całości VAT według stawki podstawowej (tj. dla celów ustalenia skutków VAT planowanego zbycia Gruntu pominąć należy Oryginalnie Istniejące Budowle znajdujące się na Gruncie w momencie Transakcji, ale niebędące własnością Zbywcy).

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.). Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w powyżej przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ponadto ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Przedmiotem Transakcji będzie prawo własności Gruntu. Wnioskodawca wskazał, że Oryginalnie Istniejące Budowle, zlokalizowane na Gruncie, który będzie przedmiotem Transakcji, nie stanowią jego własności.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że przedmiotem Transakcji będzie tylko nieruchomość gruntowa, tj. Grunt. W szczególności wynika to z faktu, że na moment Transakcji na Gruncie nie będą znajdowały się budowle (czy budynki) będące własnością Wnioskodawcy.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer aktywów, zobowiązań, praw ani obowiązków Wnioskodawcy. W szczególności, nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę:

*   środków trwałych;

*   ruchomości;

*   należności;

*   środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych;

*   praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Wnioskodawcy;

*   praw i obowiązków wynikających z umów z dostawcami mediów;

*   praw i obowiązków wynikających z umów z ewentualnymi pracownikami Wnioskodawcy;

*   zobowiązań finansowych Wnioskodawcy (w szczególności zobowiązań z tytułu ewentualnych kredytów i pożyczek);

*   ksiąg rachunkowych Wnioskodawcy i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej;

*   nazwy firmy Wnioskodawcy;

*   tajemnicy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz know-how związanego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Grunt będący przedmiotem planowanej Transakcji nie został przypisany do działu / oddziału / wydziału w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wnioskodawca nie prowadzi również osobnych ksiąg rachunkowych w stosunku do sprzedawanego Gruntu.

Po przeprowadzeniu Transakcji, w rękach Wnioskodawcy wciąż pozostanie część nieruchomości nabytych uprzednio w drodze Aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Obecnie Zbywca zamierza kontynuować prowadzoną działalność deweloperską i nie planuje jej zaniechania.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowa transakcja nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z ww. treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem nieruchomości, a także ksiąg rachunkowych Wnioskodawcy, nazwy firmy Wnioskodawcy, tajemnicy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz know-how związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedmiot transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wskazał Wnioskodawca, Nieruchomość nie jest wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy pod względem organizacyjnym, finansowym lub funkcjonalnym, w szczególności nie stanowi oddziału/działu/wydziału. Nieruchomość nie jest więc wyodrębniona w strukturach Zbywcy i nie stanowi oddzielnej jednostki organizacyjnej Zbywcy. Ponadto na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę jakiekolwiek należności oraz zobowiązania Zbywcy. Pozostawienie poza zakresem dostawy szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej Zbywcy pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Wnioskodawcy jako nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Skoro przedmiot planowanego nabycia nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych wraz ze zobowiązaniami, który mogłyby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze to nie będzie mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja ta będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.

Z opisu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą na rynku nieruchomości.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zamierza zbyć nieruchomość, obejmującą prawo własności działki gruntu.

Na nabytej nieruchomości Nabywca planuje przeprowadzić inwestycję deweloperską obejmującą budowę kompleksu biurowego. Z punktu widzenia Nabywcy, ekonomicznym sensem Transakcji będzie wyłącznie zakup gruntu pod zabudowę. Powyższy cel nabycia Gruntu odpowiada przeznaczeniu terenu, na którym zlokalizowany jest Grunt, wskazanemu w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego obszaru rozwoju sporządzonym na podstawie uchwały Rady Miejskiej z dnia 8 grudnia 2005 r.. Zgodnie z MPZP z 2005 r., Grunt znajduje się na terenie przeznaczonym pod zabudowę usługową.

Zarówno Wnioskodawca, jak i Nabywca są i będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W ramach Transakcji Nabywca kupi od Wnioskodawcy prawo własności Gruntu, o powierzchni ok. 14.072 metrów kwadratowych, który powstanie po dokonaniu podziału geodezyjnego działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 17/2, dla której prowadzona jest księga wieczysta. Teren, z którego ma zostać wydzielony Grunt jest objęty MPZP z 2005 r. zgodnie z którym, działka o numerze 17 (z której, w wyniku podziału dokonanego w 2011 r., powstała m.in. Działka 17/2) znajduje się na terenie przeznaczonym pod usługi, tj. m.in. handel detaliczny (z wyłączeniami), obiekty konferencyjne i kongresowe, biura czy hotele; ponadto dopuszczalna jest zabudowa apartamentowa o określonych parametrach (tj. w szczególności o powierzchni użytkowej stanowiącej nie więcej niż 30% powierzchni użytkowej danego obiektu / zespołu obiektów), ulicę klasy głównej oraz ulicę klasy lokalnej.

Planowane jest, że Wnioskodawca wystąpi z wnioskiem o formalne wydzielenie Gruntu z Działki 17/2, przy czym na moment sporządzenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej numer działki Gruntu ani numer księgi wieczystej dla Gruntu po podziale nie są jeszcze znane.

Na moment Transakcji na Gruncie znajdować się będą Oryginalnie Istniejące Budowle, niestanowiące własności Zbywcy, gdyż są własnością gestorów mediów. Znajdują się pod gruntem. Nabywca ma zamiar nabyć grunt budowlany i przeznaczyć go na inwestycję budowy kompleksu biurowego przeznaczonego na wynajem.

Własność Działki 17/2 została nabyta przez Wnioskodawcę w ramach umowy przeniesienia własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki I. Sp. z o.o. - poprzez wniesienie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółki Wnioskodawcy) w formie aktu notarialnego z dnia 5 lipca 2012 r.

Na części nieruchomości nabytych w ramach Aportu Wnioskodawca realizował (i nadal realizuje) proces inwestycyjny, przy czym własność części nieruchomości wraz z naniesieniami została przez Wnioskodawcę zbyta na rzecz innych podmiotów.

Na moment Aportu, przez działkę 17/2 przebiegały i wciąż przebiegają elementy infrastruktury technicznej, obejmujące w szczególności sieć centralnego ogrzewania, kolektor kanalizacyjny, oraz sieć teletechniczną. Wnioskodawca wskazuje przy tym, że wymienione elementy mogą stanowić budowle, przy czym są one własnością gestorów sieci (a nie Wnioskodawcy). Oryginalnie Istniejące Budowle obecnie znajdują się i na moment Transakcji będą znajdować się na Gruncie. Na Gruncie będącym przedmiotem Transakcji nie znajdują się natomiast żadne budynki ani budowle będące własnością Zbywcy.

Po objęciu Aportu, Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie Oryginalnie Istniejących Budowli (jak wskazano powyżej, budowle te nie są bowiem własnością Wnioskodawcy). Wnioskodawca wskazuje przy tym, że nie wybudował na Gruncie żadnych budynków czy budowli. W konsekwencji, na moment Transakcji na Gruncie nie będą znajdować się ani budynki ani budowle stanowiące własność Wnioskodawcy.

Prawo własności działek stanowiących Przedmiot Aportu zostało uprzednio nabyte przez I. od Gminy na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 30 listopada 2006 r. Wnioskodawca wskazuje przy tym, że:

*   powyższa umowa sprzedaży obejmowała działki o numerach 17 oraz 62/3, zaś

*   działki będące Przedmiotem Aportu powstały w wyniku podziału działek 17 oraz 62/3 (tj. działki 17/1 i 17/2 powstały w wyniku podziału działki 17, a działki 62/5, 62/6 i 62/7 powstały z podziału działki 62/3).

Sprzedaż powyższych działek na rzecz I. była opodatkowana VAT, a I. dokonała odliczenia VAT naliczonego w związku z tym nabyciem. W momencie nabycia nieruchomości przez I. na Gruncie znajdowały się już Oryginalnie Istniejące Budowle. Po nabyciu nieruchomości I. nie ponosiła wydatków na ulepszenie Oryginalnie Istniejących Budowli zlokalizowanych na Gruncie. Ponadto, I. nie wybudowała na Gruncie żadnych budowli.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Tereny budowlane, w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ww. ustawy. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są terenami budowlanymi, jest zwolniona z podatku od towarów i usług.

Stosownie zaś do art. 49 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych gruntu lub budynku, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu.

Przesłanka ta jest spełniona z chwilą podłączenia wymienionych w art. 49 Kc. urządzeń do sieci należących do przedsiębiorstwa. W rezultacie więc urządzenia te przestają być częścią składową nieruchomości, na której zostały zbudowane i nie stanowią własności właściciela tej nieruchomości. Dotychczasowy właściciel traci ich własność na rzecz właściciela instalacji, do której zostały one przyłączone, czyli na rzecz przedsiębiorcy sieciowego.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że Wnioskodawca dokonując dostawy gruntu, na którym usytuowane są Oryginalnie Istniejące Budowle, nie dokonuje ich zbycia, gdyż będą one wyłączone z przedmiotu transakcji. Wnioskodawca, jest jedynie właścicielem gruntu i nie może skutecznie sprzedać Oryginalnie Istniejących Budowli. Obiekty te nie będą zatem przedmiotem dostawy towarów w sensie ekonomicznym, Sprzedający nie posiada żadnego władztwa ekonomicznego nad obiektami, nie może on zatem skutecznie przenieść takiego władztwa nad nimi. Tym samym zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że przedmiotem dostawy będzie tylko sam grunt.

Zatem Wnioskodawca dokona dostawy jedynie gruntu. Stawka podatku na sprzedawany grunt będzie uzależniona od rodzaju gruntu, mianowicie, będzie decydować przeznaczenie gruntu.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że zgodnie z MPZP z 2005 r., działka o numerze 17 (z której, w wyniku podziału dokonanego w 2011 r., powstała m.in. Działka 17/2) znajduje się na terenie przeznaczonym pod usługi, tj. m.in. handel detaliczny (z wyłączeniami), obiekty konferencyjne i kongresowe, biura czy hotele; ponadto dopuszczalna jest zabudowa apartamentowa o określonych parametrach (tj. w szczególności o powierzchni użytkowej stanowiącej nie więcej niż 30% powierzchni użytkowej danego obiektu / zespołu obiektów), ulicę klasy głównej oraz ulicę klasy lokalnej. Nie można więc uznać, że dostawa przez Wnioskodawcę gruntu, to teren inny niż budowlany.

W konsekwencji, transakcja dostawy gruntu nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dostawa gruntu, o którym mowa we wniosku, będzie zatem podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

W odniesieniu do przedmiotu transakcji, to nie może on korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na niespełnienie przesłanek zawartych w tym przepisie dotyczących konieczności wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.