Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.316.2018.1.ŚS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-08
Teza: dotyczy obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych.
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dokumentacja; gmina; podmiot-podmioty powiązane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2018 r. (data wpływu 8 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2018 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Rada Miejska w X. w dniu 25 marca 1998 r. podjęła Uchwałę o przekształceniu zakładu budżetowego pod nazwą „Zakład (…) z siedzibą w X.” w jednoosobową spółkę Gminy Spółka z o.o. Zadaniem spółki była kontynuacja działalności poprzednika prawnego w zakresie gospodarki odpadami komunalnymi.

W dniu 26 maja 2009 r. gminy (w tym Gmina X.) zawarły porozumienie w przedmiocie podziału zadań związanych z Programem Operacyjnym obejmującym wykonanie projektu pod nazwą „System zagospodarowania odpadów komunalnych w X. Budowa Zakładu Unieszkodliwiania Odpadów dla Gmin (…)”. Strony ww. Porozumienia powierzyły prowadzenie tego zadania Wnioskodawcy (dalej: „Spółka”). Upoważniono Spółkę, jako beneficjenta, do zawarcia pre-umowy o dofinansowanie przedsięwzięcia z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Postanowiono, że docelową jednostką realizującą projekt będzie Spółka, w której udziały poprzez wniesienie aportów lub wkładów pieniężnych, obejmą Gminy zawierające to Porozumienie.

W dniu 5 czerwca 2009 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło Uchwałę o podwyższeniu kapitału Spółki, gdzie udziały w Spółce objęło 37 Gmin (w tym Gmina X.). W dniu 21 czerwca 2010 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki Uchwałą przyjęło harmonogram wniesienia przez wspólników wkładów na pokrycie kapitału zakładowego na lata: 2010-2013, celem umożliwienia Spółce zrealizowania projektu „System zagospodarowania odpadów komunalnych w X. Budowa Zakładu Unieszkodliwiania Odpadów”. W myśl tej Uchwały Spółka, będąc Spółką z udziałem jednostek samorządu terytorialnego, zobowiązana była do wykonywania na terenie gmin macierzystych co najmniej do dnia 31 grudnia 2034 r. zadań użyteczności publicznej, poprzez zaspokajanie potrzeb mieszkańców w zakresie gospodarki odpadami komunalnymi.

W 2014 r. wspólnicy Spółki tj. Gminy z województwa Y., w drodze stosownych Uchwał powierzyły Spółce swoich zadań własnych w zakresie gospodarki odpadami komunalnymi oraz każda z Gmin osobno wyraziła zgodę na zawarcie przez Gminę umowy wykonawczej niezbędnej dla realizacji projektu „System zagospodarowania odpadów komunalnych w X. Budowa Zakładu Unieszkodliwiania Odpadów” dofinansowanego ze środków wspólnotowych UE. W dniu 4 stycznia 2016 r. na podstawie § 20 ust. 1 pkt 20 Umowy Spółki, Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki Uchwałą przyjęło „Regulamin wykonywania zadań użyteczności publicznej przez Wnioskodawcę.”. Regulamin określa zasady korzystania z usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Przewoźników i Dostawców w zakresie odbioru, odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych z obszaru działania Spółki.

Zgodnie z § 2 Regulaminu:

Zgodnie z § 2 Regulaminu:1.  pkt 2 - odpady komunalne - oznaczają odpady powstające w gospodarstwach domowych, z wyłączeniem pojazdów wycofanych z eksploatacji, a także odpady niezawierające odpadów niebezpiecznych pochodzące od innych wytwórców odpadów, które ze względu na swój charakter lub skład są podobne do odpadów powstających w gospodarstwach domowych,
2.  pkt 4 - Przewoźnik oznacza przedsiębiorcę dostarczającego do ZGOK odpady komunalne z terenów położonych w obszarze działania ZGOK, posiadającego wpis do rejestru działalności regulowanej w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości na obszarze działania ZGOK, działającym na podstawie umowy na odbieranie odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, o której mowa w art. 6f ust. 1 Ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.
3.  pkt 5 - Dostawca oznacza:
    *   przedsiębiorcę dostarczającego do ZGOK odpady komunalne z terenów położonych w obszarze działania ZGOK, posiadającego wpis do rejestru działalności regulowanej w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, który nie działa na podstawie umowy na odbieranie odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, o której mowa w art. 6f ust. 1 Ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach,
    *   wytwórcę odpadów komunalnych z obszaru działania ZGOK uprawnionego, zgodnie z obowiązującymi przepisami, do przekazywania bezpośrednio do ZGOK swoich odpadów komunalnych,
4.  pkt 6 - ZUOK oznacza Zakład Unieszkodliwiania Odpadów Komunalnych w X., służący świadczeniu usług przez ZGOK,
5.  pkt 7 - SP oznacza stację przeładunkową odpadów komunalnych w M., P. W. oraz w T.,
6.  pkt 9 - komponenty to nie będące odpadami niebezpiecznymi, wysokokaloryczne odpady stanowiące dodatki do produkcji paliwa alternatywnego w ZUOK.

§ 3 Regulaminu stanowi, że:

*   odpady komunalne i/lub komponenty będą przyjmowane do odzysku i unieszkodliwiania w ZUOK od Przewoźników i Dostawców po przedłożeniu przez nich każdej zawartej na obszarze działania ZGOK umowy na odbieranie odpadów komunalnych z nieruchomości, o której mowa w art. 6f ust. 1 Ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach,
*   odpady komunalne i/lub komponenty będą przyjmowane do odzysku i unieszkodliwiania w ZUOK od Dostawców, na podstawie pisemnej umowy w przedmiocie przyjmowania i unieszkodliwiania tych odpadów,
*   odpady komunalne będą również przyjmowane od Dostawców, którzy nie zawrą pisemnej umowy ze ZGOK, w przypadku uregulowania opłaty za przyjęcie odpadów komunalnych w sposób opisany w § 8 ust. 4.

Natomiast w § 8 ust. 1, ust. 3 i ust. 4 Regulaminu postanowiono, że:

*   opłata za przyjęcie odpadów jest naliczana przez obsługę ZUOK/SP, jako iloczyn wagi netto odpadów komunalnych oraz ceny wynikającej z cennika usług określonego w § 9 ust. 1 Regulaminu; do tak ustalonej ceny za przyjęcie odpadów komunalnych dolicza się podatek od towarów i usług (VAT) w obowiązującej wysokości,
*   opłata za przyjęte odpady komunalne od Przewoźników za wykonane usługi ustalana jest w miesięcznych fakturach oraz opłacana przez Gminę z obszaru której pochodzą przyjęte odpady,
*   opłaty za usługi uiszczane są przez Dostawcę natychmiast po wykonaniu usługi gotówką w kasie ZUOK/SP, chyba że podpisana przez niego umowa ze Spółką lub bezwzględnie obowiązujące przepisy prawa stanowią inaczej.

Realizując zadania własne Gmin będących udziałowcami Spółki, Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki, co rok podejmuje Uchwałę w sprawie zatwierdzenia cennika opłat za przyjęcie odpadów do zagospodarowania przez Spółkę. Jedynymi wspólnikami w Spółce są Gminy z województwa Y. w liczbie 37, które to gminy posiadają zróżnicowaną liczbę udziałów w Spółce, a tym samym liczbę głosów na Zgromadzeniu Wspólników. 19 Gmin posiada przy tym mniej niż 1 % udziałów w Spółce, 15 Gmin dysponuje liczbą udziałów stanowiącą od 1 do 5 %, 2 Gminy są posiadaczami udziałów w liczbie ok. 10 % (9,59 % i 10,20 %), zaś największa z gmin - Gmina X., posiada 32,10 % udziałów w Spółce. Przewodniczącym Zgromadzenia Wspólników zazwyczaj wybierany jest przedstawiciel Gminy X. - Prezydent Miasta X., Zarząd Spółki jest jednoosobowy (obecnie stanowisko to piastuje osoba wybrana w drodze konkursu).

Przedmiot działalności Spółki obejmuje PKD 38.21.Z - Obróbka i usuwanie odpadów innych niż niebezpieczne; PKD 38.32.Z - Odzysk surowców z materiałów segregowanych; PKD 39.0 - Działalność związana z rekultywacją i pozostała działalność usługowa związana z gospodarką odpadami; PKD 41.2 - Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, PKD 43.1. - Rozbiórka i przygotowanie terenu pod budowę, PKD 43.2 -wykonywanie instalacji elektrycznych, wodnokanalizacyjnych i pozostałych instalacji budowlanych; PKD 43.9 - Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane; PKD 68.2 - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi; PKD 68.32.Z - Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie oraz 73.1 – Reklama.

Zgodnie z dokumentem zatytułowanym jako „Plan Gospodarki Odpadami dla Województwa X. na lata 2016-2022” stanowiącym Załącznik Nr 1 do Uchwały Sejmiku Województwa X. z dnia 28 grudnia 2016 r. w sprawie uchwalenia Planu gospodarki odpadami dla województwa na lata 2016-2022 „odpadami powstającymi w gospodarstwach domowych, z wyłączeniem pojazdów wycofanych z eksploatacji są odpady niezawierające odpadów niebezpiecznych pochodzące od innych wytwórców odpadów, które ze względu na swój charakter lub skład są podobne do odpadów powstających w gospodarstwach domowych. Zmieszane odpady komunalne pozostają zmieszanymi odpadami komunalnymi, nawet jeżeli zostały poddane czynności przetwarzania odpadów, która nie zmieniła w sposób znaczący ich właściwości”.

Odpady komunalne powstają głównie w gospodarstwach domowych, ale zalicza się do nich również odpady powstałe m.in. w budynkach użyteczności publicznej (np. szkoły, urzędy), budynkach opieki medycznej, obiektach handlowych, usługowych lub turystycznych, a ich skład morfologiczny jest zmienny w zależności od miejsca ich powstawania (tereny miejskie lub wiejskie).

Ilość oraz skład morfologiczny odpadów komunalnych w bardzo dużym stopniu zależą od miejsca ich powstawania, w tym m.in. od zamożności społeczności je wytwarzającej i związanego z nią poziomu konsumpcji wyrobów, ale także od pory roku. Nadmienić należy, iż ilość odpadów komunalnych zebranych, w przeliczeniu na jednego mieszkańca na rok jest silnie skorelowana z kondycją ekonomiczną poszczególnych regionów.

Wpływ na rodzaj i ilość wytwarzanych odpadów mają również: rodzaj obszaru (miasto, wieś), na którym są one wytwarzane, gęstości zaludnienia, typ zabudowy (jednorodzinna, wielorodzinna), obecność obiektów użyteczności publicznej oraz występowanie, rodzaj, wielkość i ilość placówek handlowych i drobnego przemysłu lub usług (por. s. 37-38 Planu).

W kwestii zaś przyjętych przez Plan w celach szczegółowych w zakresie gospodarki odpadami podano, że cele szczegółowe to m.in. minimalizacja ilości wytwarzanych odpadów, objęcie wszystkich obiektów wytwarzania odpadów komunalnych systemem odbioru odpadów, objęcie wszystkich mieszkańców systemem selektywnego zbierania odpadów „u źródła”, oraz odzysk energetyczny paliwa z odpadów powstałego z przetwarzania odpadów komunalnych na obszarze województwa, w ilości nie większej niż 30% masy wytworzonych odpadów komunalnych (por. s. 95 Planu).

W gospodarce odpadami komunalnymi na poziomie województwa przyjęto m.in. następujące kierunki działań rozwój systemów selektywnego zbierania odpadów „u źródła”, w tym szkła, papieru, tworzywa sztucznego, metalu, opakowań wielomateriałowych, odpadów niebezpiecznych, wielkogabarytowych odpadów ZSEiE, odpadów ulegających biodegradacji, popiołu, przy czym wskazane jest oddzielne zbieranie odpadów papieru, odpadów tworzyw sztucznych, odpadów szkła oraz bioodpadów, tak aby zapobiec ich zanieczyszczeniu (dzięki temu surowce te będzie cechować należyta jakość i tym samym możliwość poddania ich recyklingowi).

Ponadto zaplanowano budowę instalacji do recyklingu odpadów pochodzących ze strumienia odpadów komunalnych, w tym budowę instalacji do recyklingu bioodpadów, w wyniku których powstaje pełnowartościowy i bezpieczny dla środowiska kompost lub biogaz i pofermentat.

Nadto przewidziano modernizację instalacji mechaniczno-biologicznego przetwarzania odpadów w kierunku dosortowywania odpadów selektywnie zebranych i przygotowania ich do recyklingu w części mechanicznej oraz recyklingu organicznego selektywnie zebranych odpadów zielonych i innych ulegających biodegradacji w części biologicznej oraz budowę instalacji do termicznego przekształcania frakcji odpadów, które nie nadają się do recyklingu i budowę instalacji do odzysku i unieszkodliwiania odpadów pochodzących z termicznego przekształcania odpadów pochodzących z przetwarzania odpadów (s. 101-102 Planu).

Z Planu również wynika, że Spółka działa na obszarze centralnym w ramach podziału województwa Y. na regiony gospodarki odpadami (s. 108 Planu) oraz że Spółka dysponuje instalacją biosuszenia (s. 153 Planu).

Istotne elementy opisu zdarzenia przyszłego zawarto również we własnym stanowisku Wnioskodawcy w sprawie, gdzie wskazano, że Spółka, której udziałowcami są jednostki samorządu terytorialnego wykonując zadania własne udziałowców w zakresie gospodarki odpadami komunalnymi prowadząc punkt selektywnego zbierania odpadów komunalnych:

1.  jest zwolniona z obowiązku uzyskania zezwolenia na zbieranie odpadów lub zezwolenia na przetwarzanie odpadów, o czym stanowi art. 45 ust. 1 pkt 11 ustawy o odpadach,
2.  ma obowiązek ustalić cenę za przyjęcie odpadów do składowania na składowisku odpadów, w której uwzględni w szczególności koszty budowy, prowadzenia, w tym zamknięcia i rekultywacji, oraz nadzoru, w tym monitoringu składowiska odpadów, o czym stanowi art. 137 ust. 1 i ust. 7 w związku z art. 136 ustawy o odpadach.

Z powyższego wynika, że ceny jakie są przyjęte przez Spółkę za świadczone usługi, są cenami uwzględniającymi wytyczne ustawy o odpadach, co oznacza, że w tym przypadku Spółka nie ma dowolności w kształtowaniu cen za swoje usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 11 ust. 1 i ust. 4 pkt 1 w związku z art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - Spółka za rok 2017 i lata następne ma obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych z tytułu świadczenia usług w ramach wykonywania zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego, które to jednostki są jedynymi udziałowcami Spółki?

Zdaniem Spółki, w obowiązującym stanie prawnym, nie ma ona obowiązku sporządzania za rok 2017 oraz lata następne dokumentacji cen transferowych.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa Pdpr), podatnicy których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2.000.000 euro dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty) są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji.

W myśl art. 11 ust. 4 pkt 1 i ust. 5a w związku z ust. 1 pkt 1 ustawy Pdpr, za podmiot powiązany uważa się osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, mającą miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwanym dalej „podmiotem krajowym”, z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, jeżeli bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa nie mniejszym niż 25%.

Z literalnego brzmienia wyżej powołanych norm prawnych wynika, że ustawodawca nie traktuje, jako podmioty powiązane, takich podmiotów krajowych, w których udziały nie mniejsze niż 25% należą m.in. do jednostek samorządu terytorialnego.

Poprawność takiego stanowiska potwierdza uzasadnienie zmian (druk sejmowy nr 1878) wprowadzonych do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2018 r., gdzie stwierdzono cyt.: „Zmiana do art. 11 ustawy o CIT; dokumentacja cen transferowych - Celem zmiany wprowadzanej w ust. 4 jest nietraktowanie jako powiązanych, podmiotów których udziałowcem bezpośrednio lub pośrednio jest Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Wyłączenie traktowania jako powiązanych podmiotów, których wspólnym udziałowcem jest Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego (związek j.s.t.), nie skutkuje zrzeczeniem się przez państwo części środków i przyznaniem selektywnej pomocy.”

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, treść art. 11 ust. 4 ustawy Pdpr stosuje się do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2017 r. Zgodnie zatem z treścią przepisu przejściowego, nietraktowanie jako podmioty powiązane podmiotów krajowych, należy stosować już do dochodów tych podmiotów, w których udziały powyżej 25% są w posiadaniu m.in. jednostek samorządu terytorialnego.

Tym samym za zasadne należy uznać twierdzenie, że na Spółce nie ciąży obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych z tytułu świadczenia usług na rzecz Gminy posiadającej powyżej 25% udziałów w kapitale Spółki.

Podkreślenia wymaga, że w opisanym stanie faktycznym Spółka wskazała, iż świadczy usługi z zakresu przyjmowania selektywnie zebranych odpadów komunalnych oraz przetwarzania odpadów komunalnych zmieszanych na rzecz udziałowców tj. jednostek samorządu terytorialnego, realizując w ten sposób zadania własne gmin.

Jak bowiem wynika z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym (dalej: u.s.g), zadania własne gminy zaspokajające zbiorowe potrzeby wspólnoty obejmują sprawy m.in. z zakresu wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych. Z opisanego stanu faktycznego wynika, że Spółka powstała z przekształcenia zakładu budżetowego, a jej zadaniem była (i jest nadal) kontynuacja działalności poprzednika prawnego w zakresie gospodarki odpadami komunalnymi. Gmina, zgodnie z art. 2 w związku z art. 1 ust. 2 ustawy o gospodarce komunalnej (dalej: u.g.k.), może bowiem prowadzić gospodarkę komunalną obejmującą w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych również w formie spółek prawa handlowego - w niniejszej sprawie jednostki samorządu terytorialnego prowadzą gospodarkę komunalną w formie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przy czym, stosownie do z art. 13 ust. 1 i ust. 2 u.g.k. na Spółce ciąży obowiązek określenia w regulaminie zasady korzystania z usług publicznych świadczonych przez spółkę, a także obowiązki Spółki wobec odbiorców usług; regulamin ten oraz jego zmiany obowiązują na obszarze jednostek samorządu terytorialnego po zatwierdzeniu przez organy wykonawcze tych jednostek.

Dodatkowym argumentem potwierdzającym brak obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych przez Spółkę są również regulacje zawarte w ustawie z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach. Jak wynika z art. 34 ust. 1 do 4 tej ustawy, dla osiągnięcia celów założonych w polityce ochrony środowiska, oddzielenia tendencji wzrostu ilości wytwarzanych odpadów i ich wpływu na środowisko od tendencji wzrostu gospodarczego kraju, wdrażania hierarchii sposobów postępowania z odpadami oraz zasady samowystarczalności i bliskości, a także utworzenia i utrzymania w kraju zintegrowanej i wystarczającej sieci instalacji gospodarowania odpadami, spełniających wymagania ochrony środowiska, opracowuje się plany gospodarki odpadami. Plany te są opracowywane na poziomie krajowym i wojewódzkim i dotyczą odpadów wytworzonych na obszarze, dla którego jest sporządzany plan, oraz przywożonych na ten obszar, w tym odpadów komunalnych, odpadów ulegających biodegradacji, odpadów opakowaniowych i odpadów niebezpiecznych. Zawartość ww. planów oraz obszary jakie regulują wymieniony jest w art. 35 ust. 1 do 7 ustawy o odpadach.

Przede wszystkim plan powinien posiadać podział na regiony gospodarki odpadami komunalnymi wraz ze wskazaniem gmin wchodzących w skład regionu oraz wskazanie regionalnych instalacji do przetwarzania odpadów komunalnych w poszczególnych regionach gospodarki odpadami komunalnymi oraz instalacji przewidzianych do zastępczej obsługi tych regionów, w przypadku gdy znajdująca się w nich instalacja uległa awarii lub nie może przyjmować odpadów z innych przyczyn. Ponadto wojewódzki plan gospodarki odpadami może wskazywać spalarnię odpadów komunalnych jako ponadregionalną instalację do przetwarzania odpadów komunalnych pochodzących z więcej niż jednego regionu gospodarki odpadami komunalnymi, gdzie w rozumieniu ustawy, region gospodarki odpadami komunalnymi stanowi obszar sąsiadujących ze sobą gmin liczących łącznie co najmniej 150 tys. mieszkańców i obsługiwany przez regionalną instalacją do przetwarzania. Regionalną instalacją do przetwarzania odpadów komunalnych jest z kolei zakład zagospodarowania odpadów, o mocy przerobowej wystarczającej do przyjmowania i przetwarzania odpadów z obszaru zamieszkanego co najmniej przez 120 tys. mieszkańców, spełniający wymagania najlepszej dostępnej techniki. Wojewódzki plan gospodarki odpadami powinien być zgodny z krajowym planem gospodarki odpadami i służyć realizacji zawartych w nim celów. Na mocy art. 38 ust. 1 ustawy o odpadach wraz z uchwaleniem wojewódzkiego planu gospodarki odpadami sejmik województwa podejmuje uchwałę w sprawie jego wykonania. 

Ponadto Spółka, której udziałowcami są jednostki samorządu terytorialnego wykonując zadania własne tych udziałowców w zakresie gospodarki odpadami komunalnymi prowadząc punkt selektywnego zbierania odpadów komunalnych:

1.  jest zwolniona z obowiązku uzyskania zezwolenia na zbieranie odpadów lub zezwolenia na przetwarzanie odpadów, o czym stanowi art. 45 ust. 1 pkt 11 ustawy o odpadach,
2.  ma obowiązek ustalić cenę za przyjęcie odpadów do składowania na składowisku odpadów, w której uwzględni w szczególności koszty budowy, prowadzenia, w tym zamknięcia i rekultywacji, oraz nadzoru, w tym monitoringu składowiska odpadów, o czym stanowi art. 137 ust. 1 i ust. 7 w związku z art. 136 ustawy o odpadach.

Z powyższego wynika, że ceny jakie są przyjęte przez Spółkę za świadczone usługi, są cenami uwzględniającymi wytyczne ustawy o odpadach, co oznacza, że w tym przypadku Spółka nie ma dowolności w kształtowaniu cen za swoje usługi.

Należy również wskazać, że co prawda istnieją powiązania pomiędzy Spółką i Gminami -wspólnikami i są to powiązania kapitałowe, to jednakże celem tych powiązań nie jest przerzucanie dochodów pomiędzy powiązanymi ze sobą podatnikami, w celu zmniejszenia zobowiązań podatkowych. Celem tych powiązań jest uczynienie zadość wymaganiom ustawowym w zakresie gospodarki odpadami komunalnymi (tj. w zakresie wykonywania zadań własnych gmin), które zgodnie z obowiązującym prawem nie mogą być zarządzane przez gminę, a przez podmiot od gminy odrębny.

Mając na uwadze obecny stan prawny, należy uznać, że za rok 2017 i lata następne Spółka nie ma obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych w zakresie transakcji świadczonych w ramach wykonywania zadań własnych gmin, na rzecz Gmin będących jedynymi udziałowcami Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy:

1.  których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro:
    
    1.  dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub
    2.  ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty)
    
    *   lub
2.  dokonujący, bezpośrednio lub pośrednio, zapłaty należności na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wynikających z transakcji lub innego zdarzenia ujętego w księgach rachunkowych, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20 000 euro, lub
3.  zawierający z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową:
    
    1.  umowę spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 20 000 euro lub
    2.  umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 20.000 euro
    
    *   są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej „dokumentacją podatkową”.

Stosownie do art. 9a ust. 1d ustawy o CIT, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym równowartość 50 000 euro, z tym że w przypadku podatników, których przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w roku poprzedzającym rok podatkowy przekroczyły równowartość:

1.  2 000 000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 20 000 000 euro – za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 50 000 euro powiększoną o 5 000 euro za każdy 1 000 000 euro przychodu powyżej 2 000 000 euro;
2.  20 000 000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 100 000 000 euro – za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 140 000 euro powiększoną o 45 000 euro za każde 10 000 000 euro przychodu powyżej 20 000 000 euro;
3.  100 000 000 euro – za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość w roku podatkowym przekracza kwotę stanowiącą równowartość kwoty 500 000 euro.

Za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się również zawartą w roku podatkowym:

1.  umowę spółki niebędącej osobą prawną, w której łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 50 000 euro lub
2.  umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w której wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 50 000 euro (art. 9a ust. 1e ustawy o CIT).

W myśl art. 9a ust. 3d ww. ustawy, obowiązującego od 1 stycznia 2017 r., obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej w przypadku podatników, o których mowa w ust. 1, 1b, 5a i 5b, nie ma zastosowania do transakcji, w których cena lub sposób określenia ceny przedmiotu takiej transakcji wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych.

Stosownie do art. 11 cytowanej ustawy, organy podatkowe badają zgodność ustalonych lub narzuconych przez podmioty powiązane warunków z warunkami, jakie ustaliłyby między sobą niezależne podmioty.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli:

1.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

\-i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. z dnia 27 listopada 2017 r. poz. 2175 – dalej: „ustawa zmieniająca”), która weszła w życie 1 stycznia 2018 r. – art. 11 ust. 4 ww. ustawy o CIT zyskał nowe brzmienie, zgodnie z którym, przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

1.  podmiot krajowy, z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
2.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

\- art. 2 pkt 12 ustawy zmieniającej.

Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 5a ustawy o CIT, posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 25%.

Określając wielkość udziału pośredniego, jaki podmiot posiada w kapitale innego podmiotu, przyjmuje się zasadę, że jeżeli jeden podmiot posiada w kapitale drugiego podmiotu określony udział, a ten drugi posiada taki sam udział w kapitale innego podmiotu, to pierwszy podmiot posiada udział pośredni w kapitale tego innego podmiotu w tej samej wysokości; jeżeli wartości te są różne, za wysokość udziału pośredniego przyjmuje się wartość niższą (art. 11 ust. 5b ustawy o CIT).

Przepis art. 11 ustawy o CIT jest przepisem szczególnym i dotyczy podmiotów powiązanych osobowo lub kapitałowo. Pozostawanie w związku kapitałowym lub osobowym nie jest w jakikolwiek sposób sankcjonowane. Znaczenie podatkowe ma natomiast wykorzystywanie powiązań i związków do zmiany poziomu opodatkowania wbrew obowiązkowi ustawowemu. W celu zapobieżenia przerzucaniu dochodów w obrocie międzynarodowym i krajowym ustawodawca wprowadził przepisy art. 11 powołanej ustawy. Przepisy te mają na celu stworzenie bariery przeciwdziałającej wykorzystywaniu umów cywilnoprawnych do omijania przepisów podatkowych w celu pomniejszania należnego podatku. W razie dokonywania transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o CIT podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 9a ust. 1 ww. ustawy, są obowiązani do sporządzania stosownej dokumentacji. Celem wprowadzenia tego obowiązku przez ustawodawcę było umożliwienie badania czy działalność podmiotów powiązanych nie prowadzi do zaniżania dochodów. W świetle powyższego zauważyć należy, że obowiązujące do końca 2017 r. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pozwalały na stosowanie przepisów o szacowaniu cen (a więc przepisów o cenach stosowanych w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi – tzw. cenach transferowych) do każdej sytuacji, w której ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio brała udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadała udział w kapitale tych podmiotów. Przepisy o szacowaniu cen mogły być stosowane do każdej sytuacji, w której w wyniku takich powiązań zostały ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazywał dochodów albo wykazywał dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały (art. 11 ust. 4 pkt 2ww. ustawy). Na tej podstawie także podmioty publiczne, czyli spółki z udziałem Skarbu Państwa lub utworzone przez jednostki samorządu terytorialnego były zobowiązane m.in. do przygotowania dokumentacji cen transferowych. Wprowadzona od 1 stycznia 2018 r. zmiana do art. 11 ust. 4 ustawy o CIT oznacza, że podatnicy nie będą musieli sporządzać dokumentacji cen stosowanych w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi, jeżeli obowiązek dokumentacyjny wynika z faktu posiadania przez Skarb Państwa lub jednostkę samorządową udziału w spółkach dokonujących transakcji. Nowelizacja wyłącza z przepisów o cenach stosowanych w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi spółki Skarbu Państwa oraz jednostki samorządu terytorialnego w przypadku, gdy jedynym czynnikiem kwalifikującym do uznania je za „podmioty powiązane” jest fakt, że udziały (akcje) w tych podmiotach bezpośrednio lub pośrednio posiada Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Co istotne, przepisy art. 11 ust. 4 o CIT w nowym brzmieniu stosuje się do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2017 r. (art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy nowelizującej). Stanowisko to potwierdza również uzasadnienie do projektowanych przepisów, gdzie wskazano, że: „celem zmiany wprowadzanej w ust. 4 jest nietraktowanie jako powiązanych, podmiotów których udziałowcem bezpośrednio lub pośrednio jest Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego”.

Innymi słowy, ze znowelizowanego brzmienia art. 11 ust. 4 ustawy o CIT wynika, że nie traktuje się jako powiązane tych podmiotów, które są powiązane bezpośrednio lub pośrednio tylko ze Skarbem Państwa lub jednostką samorządu terytorialnego. Podmioty te zwolnione są również z obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej.

Ponadto zastosowanie przez ustawodawcę w treści art. 11 ust. 4 pkt 1 i pkt 2 ustawy o CIT spójnika „albo” oznacza zastosowanie w tym przepisie alternatywy rozłącznej, której rezultatem jest uznanie, że wystarczy jeden rodzaj powiązań, aby podmioty uznać za powiązane.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Rada Miejska w X. w dniu 25 marca 1998 r. podjęła Uchwałę o przekształceniu zakładu budżetowego w jednoosobową spółkę Gminy Spółkę z o.o. Zadaniem Spółki była kontynuacja działalności poprzednika prawnego w zakresie gospodarki odpadami komunalnymi. W dniu 26 maja 2009 r. gminy (w tym Gmina X.) zawarły porozumienie w przedmiocie podziału zadań związanych z Programem Operacyjnym obejmującym wykonanie projektu pod nazwą „System zagospodarowania odpadów komunalnych w X. Budowa Zakładu Unieszkodliwiania Odpadów dla Gmin”. Strony ww. Porozumienia powierzyły prowadzenie tego zadania Wnioskodawcy. Upoważniono Spółkę, jako beneficjenta, do zawarcia pre-umowy o dofinansowanie przedsięwzięcia z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Postanowiono, że docelową jednostką realizującą projekt będzie Spółka, w której udziały poprzez wniesienie aportów lub wkładów pieniężnych, obejmą Gminy zawierające to Porozumienie. W dniu 5 czerwca 2009 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło Uchwałę o podwyższeniu kapitału Spółki, gdzie udziały w Spółce objęło 37 Gmin (w tym Gmina X.). W dniu 21 czerwca 2010 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki Uchwałą przyjęło harmonogram wniesienia przez wspólników wkładów na pokrycie kapitału zakładowego na lata: 2010-2013, celem umożliwienia Spółce zrealizowania projektu „System zagospodarowania odpadów komunalnych w X. Budowa Zakładu Unieszkodliwiania Odpadów”. W myśl tej Uchwały Spółka, będąc Spółką z udziałem jednostek samorządu terytorialnego, zobowiązana była do wykonywania na terenie gmin macierzystych co najmniej do dnia 1 grudnia 2034 r. zadań użyteczności publicznej, poprzez zaspokajanie potrzeb mieszkańców w zakresie gospodarki odpadami komunalnymi. W 2014 r. wspólnicy Spółki tj. Gminy z województwa Y., w drodze stosownych Uchwał powierzyły Spółce swoich zadań własnych w zakresie gospodarki odpadami komunalnymi oraz każda z Gmin osobno wyraziła zgodę na zawarcie przez Gminę umowy wykonawczej niezbędnej dla realizacji projektu „System zagospodarowania odpadów komunalnych w X. Budowa Zakładu Unieszkodliwiania Odpadów” dofinansowanego ze środków wspólnotowych UE.

W dniu 4 stycznia 2016 r. na podstawie § 20 ust. 1 pkt 20 Umowy Spółki, Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki Uchwałą przyjęło „Regulamin wykonywania zadań użyteczności publicznej przez Wnioskodawcę. Regulamin określa zasady korzystania z usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Przewoźników i Dostawców w zakresie odbioru, odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych z obszaru działania Spółki. Realizując zadania własne Gmin będących udziałowcami Spółki, Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki, co rok podejmuje Uchwałę w sprawie zatwierdzenia cennika opłat za przyjęcie odpadów do zagospodarowania przez Spółkę. Jedynymi wspólnikami w Spółce są Gminy z województwa Y. w liczbie 37, które to gminy posiadają zróżnicowaną liczbę udziałów w Spółce, a tym samym liczbę głosów na Zgromadzeniu Wspólników. 19 Gmin posiada przy tym mniej niż 1% udziałów w Spółce, 15 Gmin dysponuje liczbą udziałów stanowiącą od 1 do 5 %, 2 Gminy są posiadaczami udziałów w liczbie ok. 10 % (9,59 % i 10,20 %), zaś największa z gmin - Gmina X., posiada 32,10 % udziałów w Spółce.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy w świetle art. 11 ust. 1 i ust. 4 pkt 1 w związku z art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - Spółka za rok 2017 i lata następne ma obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych z tytułu świadczenia usług w ramach wykonywania zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego, które to jednostki są jedynymi udziałowcami Spółki.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że skoro (jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego wskazanego we wniosku) Wnioskodawca zawiera transakcje w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi z Gminami, które są jego jedynymi udziałowcami, a udziały tych Gmin (poza jedną Gminą X.) w kapitale zakładowym Spółki nie przekraczają 25%, (innych powiązań kapitałowych, czy osobowych Spółki nie wskazano we wniosku) to Gminy te nie są podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą na podstawie art. 11 ust. 4 pkt 1 w związku z art. 11 ust. 5a ustawy o CIT. W konsekwencji za 2017 r. i lata następne Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 9a ust. 1 ustawy o CIT, dla transakcji zawieranych z tymi podmiotami. Natomiast w odniesieniu do transakcji zawieranych z Gminą X. (a więc z jednostką samorządu terytorialnego), która posiada 32,10% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, wskazać należy, że ze względu na powiązania Wnioskodawcy z tą Gminą wyłącznie poprzez jednostkę samorządu terytorialnego zastosowanie znajdzie wyłączenie, o którym mowa w art. 11 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT. Tym samym również do transakcji zawieranych z Gminą X. Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 9a ust. 1 ustawy o CIT, za rok 2017 i lata następne.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie ul. Emilii Plater 1, 11-041 Olsztyn, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.