Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-328/15-2/RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-01
Teza: Brak opodatkowania usług zarządzania aktywami funduszy inwestycyjnych (świadczenie w ramach jednego podmiotu).
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; działalność-działalność gospodarcza; fundusz-fundusz inwestycyjny; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2015 r. (data wpływu 23 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług zarządzania aktywami funduszy inwestycyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług zarządzania aktywami funduszy inwestycyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

A. AG (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) z siedzibą w Niemczech jest spółką zarządzającą niemieckimi funduszami inwestycyjnymi. Do października 2014 r. Spółka zarządzała m.in. otwartym funduszem nieruchomościowym D. (dalej jako: Fundusz). Zarządzany przez Spółkę Fundusz zorganizowany jest jako instytucja wspólnego inwestowania. Do 2014 r. Fundusz prowadził na terytorium Polski działalność gospodarczą polegającą głównie na (i) lokowaniu zebranych funduszy w nieruchomości poprzez ich nabywanie i sprzedaż na własny rachunek oraz (ii) wynajmie powierzchni komercyjnej w posiadanych nieruchomościach. Działalność funduszy inwestycyjnych i spółek zarządzających aktywami takich funduszy regulowana jest przez przepisy niemieckiej ustawy o funduszach inwestycyjnych (niem. Kapitalanlagegesetzbuch, dalej: KAGB).

Na gruncie prawa niemieckiego, Fundusz jako wyodrębniona masa majątkowa nie posiada osobowości prawnej, a w związku z tym, nie występuje jako podatnik podatku od wartości dodanej. Do zarządzania funduszami powoływane są wyspecjalizowane spółki zarządzające aktywami takich funduszy.

Do października 2014 r. Wnioskodawca reprezentował zatem Fundusz i prowadził jego sprawy, w szczególności nabywał, we własnym imieniu, ale na rzecz Funduszu, aktywa (m.in. nieruchomości). Ponadto, z formalnego punktu widzenia, to Wnioskodawca był cywilnoprawnym właścicielem nabywanych nieruchomości i działał jako podatnik podatku od wartości dodanej.

Spółka nabywała w Polsce nieruchomości biurowe, na rzecz Funduszu, które wykorzystywane były do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT w Polsce, tj. do wynajmu powierzchni w posiadanych nieruchomościach za wynagrodzeniem. Z tego względu, Spółka zarejestrowała się w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z § 41 KAGB, zarząd spółki zarządzającej funduszem zobowiązany jest do określenia regulaminu funduszu, określającego stosunki prawne pomiędzy taką spółką, a uczestnikami funduszu i bankiem depozytariuszem, a także wszelkie inne zasady dotyczące funkcjonowania funduszu. Regulamin ten powinien obejmować kwestie narzucone przez KAGB, w tym w szczególności, zgodnie z § 41 pkt 6 KAGB, określać wynagrodzenie dla spółki zarządzającej funduszami oraz wydatki, których zwrot przysługuje spółce zarządzającej.

Zgodnie z § 11 ust. 1 regulaminu działania Funduszu, wysokość opłaty za zarządzanie stanowiła rocznie 1,25% wartości netto majątku Funduszu na koniec danego miesiąca, za który była pobierana, przy czym Spółka miała prawo pobierać opłaty w niższej wysokości. Opłata za zarządzanie należna była w cyklach miesięcznych w ostatnim dniu roboczym miesiąca za dany miesiąc, oddzielnie dla każdej nieruchomości posiadanej przez Spółkę na rzecz Funduszu.

Ponadto, za inne świadczone przez Wnioskodawcę usługi związane z majątkiem Funduszu, w szczególności z ich nabywaniem, budową, przebudową i sprzedażą, Spółka była uprawniona do jednorazowego wynagrodzenia w wysokości nieprzekraczającej 1,25% odpowiednio od ceny nabycia, kosztów budowy lub ceny sprzedaży (§ 11 ust. 2 regulaminu działania Funduszu), przy czym Spółka miała prawo pobrać ww. opłaty w niższej wysokości.

W październiku 2014 r. Spółka, działając na rzecz Funduszu, dokonała sprzedaży nieruchomości zlokalizowanej w Polsce. Z tytułu wyświadczonych usług związanych ze sprzedażą ww. nieruchomości Spółka obciążyła Fundusz jednorazowym wynagrodzeniem w wysokości 0,75% ceny sprzedaży nieruchomości (dalej: Jednorazowa opłata za zarządzanie). Jednorazowa opłata za zarządzanie udokumentowana została notą obciążeniową z dnia 24 października 2014 r. Wynagrodzenie Spółki z tego tytułu zostało uregulowane przez Fundusz w dniu 5 listopada 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy usługa zarządzania aktywami funduszy inwestycyjnych wyświadczona przez Wnioskodawcę na rzecz Funduszu w związku ze sprzedażą nieruchomości położonej w Polsce, za którą Spółka pobrała Jednorazową opłatę za zarządzanie, nie mieści się w pojęciu świadczenia usług na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wyświadczona przez Spółkę usługa zarządzania aktywami Funduszu w związku ze sprzedażą nieruchomości położonej w Polsce, za którą Spółka pobrała Jednorazową opłatę za zarządzanie, nie mieści się w pojęciu świadczenia usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce.

W pierwszej kolejności ustalenia wymaga, czy usługi zarządzania aktywami funduszy inwestycyjnych świadczone przez Spółkę mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Z powyższego wynika, iż aby doszło do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w Polsce muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  świadczenie musi mieć charakter odpłatny,
2.  świadczenie musi być uznane za wykonane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (miejsce świadczenia zgodnie z ustawą o VAT przyporządkowane jest do Polski),
3.  świadczenie musi być wykonane na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
4.  świadczenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

W przedstawionym stanie faktycznym nie będzie spełniony warunek wskazany w punkcie 3. Usługa polegająca na zarządzaniu aktywami nie zostanie bowiem wykonana na rzecz innej osoby prawnej, osoby fizycznej czy innej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Usługa ta będzie w istocie świadczona wewnątrz jednego podatnika w rozumieniu ustawy o VAT.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na fakt, że mimo iż na gruncie prawa niemieckiego zaobserwować można pewną odrębność spółki zarządzającej od zarządzanych przez nią funduszy, to jednak na gruncie polskich przepisów ustawy o VAT fundusze inwestycyjne nie są widziane jako odrębny od spółki zarządzającej podatnik. To Spółka jest bowiem cywilnoprawnym właścicielem majątku Funduszu. Z tego też względu to Spółka a nie Fundusz, dokonała w Polsce rejestracji jako podatnik VAT w związku z prowadzoną na terytorium Polski działalnością gospodarczą.

W przypadku Wnioskodawcy i zarządzanego przez niego Funduszu należy zwrócić uwagę na to, który podmiot posiada status podatnika w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości w Polsce. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z przytoczoną powyżej regulacją, jedną z przesłanek uznania danego podmiotu za podatnika na gruncie polskiej ustawy VAT jest wykonywanie samodzielnie działalności gospodarczej. Ustawa o VAT nie definiuje co należy rozumieć przez działalność gospodarczą wykonywaną samodzielnie. Zawiera ona jedynie katalog czynności, które nie są uznawane za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą. Wśród czynności tych wymienia się m.in. czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 pkt 1 - 6 i art. 13 pkt 2 - 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego Wydawnictwa PWN (http://sjp.pwn.pl.szukaj/samodzielny), samodzielny oznacza „dający sobie radę, niepotrzebujący pomocy; powstały bez czyjejś pomocy, czyjegoś wpływu, wykonany niezależnie przez kogoś; o państwie, instytucji itp.: niezależny, mogący decydować o sobie; tworzący odrębną całość”. Natomiast zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, za działalność wykonywaną samodzielnie należy uznać działalność wykonywaną na własne ryzyko gospodarcze (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 20 lipca 2010 r., sygn. akt l SA/Łd 494/10), we własnym imieniu i na własną rzecz (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 9 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 168/08).

Na gruncie powyższych rozważań wskazania wymaga, że z uwagi na brak osobowości prawnej Funduszu, to Spółka reprezentowała Fundusz i dokonywała wszelkich czynności cywilnoprawnych na jego rzecz, do których to była prawnie umocowana. Fundusz nie posiadał własnych organów zarządczych, a funkcje zarządcze wobec niego pełniła Spółka. Spółka była także cywilnoprawnym właścicielem nieruchomości i zawierała umowy we własnym imieniu, na rzecz Funduszu.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że działalność Funduszu nie może zostać uznana za prowadzoną samodzielnie. To bowiem Spółka zarządzała Funduszem i go reprezentowała, w związku z czym na gruncie ustawy o VAT to Spółka prowadziła samodzielnie działalność gospodarczą we własnym imieniu, ale na rzecz Funduszu. W konsekwencji, w przypadku wystąpienia czynności opodatkowanych VAT, to Wnioskodawcę należało uznać za podatnika podatku VAT z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski i stąd też Spółka była zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Polsce.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP3/443-1198/11-4/MK) potwierdził, że: (\`(...)\`) w świetle powyższych wyjaśnień, działalność Funduszu nie może zostać uznana za działalność prowadzoną w sposób samodzielny i nie może on zostać uznany za podatnika VAT w rozumieniu ustawy o VAT. W związku z powyższym Spółka jest podatnikiem VAT z tego tytułu, a nie sam Fundusz i w konsekwencji Spółka powinna być zarejestrowana dla celów VAT w Polsce a nie Fundusz. Analogiczne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1199/11-5/MPe).

Konsekwentnie, mając na uwadze powyższe należy uznać, że na gruncie polskich przepisów ustawy o VAT Spółka i zarządzany przez nią Fundusz nie posiadały odrębnej podmiotowości jako podatnicy VAT. Jak wskazano, Funduszu nie można było uznać za podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, a podatnikiem VAT z tytułu prowadzonej w Polsce działalności gospodarczej był Wnioskodawca. W związku z tym, w świetle przepisów ustawy o VAT Spółka i Fundusz nie powinny być traktowane jako odrębne podmioty, ale jako w istocie jeden podatnik prowadzący działalność przy wykorzystaniu Funduszu. Z tego względu usługi zarządzania aktywami Funduszu przez Spółkę nie powinny być widziane jako świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, ale jako czynności wykonywane w obrębie jednego podatnika VAT.

Wnioskodawca pragnie jednocześnie wskazać, że przedstawione przez Spółkę stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych. W podobnym tonie wypowiedział się m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 listopada 2010 r. (sygn. IPPP3/443-831/10-2/KB). W zdarzeniu przyszłym opisanym przez wnioskodawcę będącego spółką zarządzającą aktywami funduszy inwestycyjnych, miało dojść do utworzenia nowego funduszu, na który dotychczas istniejący fundusz miał przenieść ekonomiczną własność nieruchomości. Organ podatkowy w wydanej interpretacji uznał, że: (\`(...)\`) ww. transfer ekonomicznej własności nieruchomości polegający na przeniesieniu praw do czerpania ekonomicznych korzyści z nieruchomości położonej w Polsce z Funduszu na Nowy Fundusz, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ jest jedynie czynnością wykonywaną przez Spółkę w ramach usługi zarządzania funduszami, działającymi w oparciu o przepisy prawa niemieckiego i czynności tej nie należy traktować jako świadczenia usługi podlegającej opodatkowaniu na terytorium kraju.

Przyjęcie przeciwnego stanowiska oznaczałoby, że opodatkowaniu VAT mogłyby podlegać usługi lub przesunięcia majątku dokonane w ramach struktury jednego podatnika (np. przeniesienie sprzętu z jednego biura podatnika do innego, w obrębie kraju), co byłoby w sposób oczywisty sprzeczne z zasadami VAT. W ocenie Wnioskodawcy opisana usługa zarządzania aktywami w związku ze sprzedażą nieruchomości położonej w Polsce, wyświadczona na rzecz Funduszu, miała w istocie charakter podobny do świadczenia usług przez centralę na rzecz zakładu (oddziału). Na gruncie ustawy o VAT oba przypadki należy bowiem uznać za świadczenie usług w obrębie tego samego podatnika, które - jako że nie są czynnościami wykonywanymi na rzecz innej osoby prawnej czy innego podmiotu - nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę znajduje także potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe w odniesieniu do zagranicznych funduszy inwestycyjnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2014 r. nr IPPP3/443-504/14-2/SM Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że świadczenie przez Wnioskodawcę usług w postaci zarządzania aktywami funduszy inwestycyjnych, za które pobierana jest i będzie Opłata za zarządzanie, nie mieści się w pojęciu świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT i tym samym nie podlega i nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na terytorium Polski. Nie jest i nie będzie to bowiem usługa wykonywana na rzecz innego podmiotu, ale w istocie - ze względu na specyfikę podmiotów - ma i będzie ona miała charakter czynności wykonanej w obrębie jednego podatnika.

Podsumowując, świadczenie przez Wnioskodawcę usług w postaci zarządzania aktywami Funduszu w związku ze sprzedażą nieruchomości położonej w Polsce, za które pobrana została Jednorazowa opłata za zarządzanie, nie mieści się w pojęciu świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT i tym samym nie podlega opodatkowaniu VAT na terytorium Polski. Nie jest to bowiem usługa wykonywana na rzecz innego podmiotu, ale w istocie - ze względu na specyfikę podmiotów - ma ona charakter czynności wykonanej w obrębie jednego podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock