Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB1/415-161/08/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-05-19
Teza: Skutki podatkowe związane z objęciem w formie spadku udziałów w spółce jawnej.
Słowa kluczowe: oświadczenia-oświadczenie o wyborze formy opodatkowania; podatek-podatek liniowy; przychód-przychód z działalności gospodarczej; spadkobiercy-kontynuacja działalności przez spadkobierców; spółki-spółka jawna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112 poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani Cz. przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2008 r. (data wpływu do tut. Biura – 18 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

1.  określenia momentu uzyskania pierwszego przychodu w związku z objęciem w drodze spadku udziałów w spółce jawnej – **jest prawidłowe,**
2.  terminu złożenia skutecznego oświadczenia o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, uzyskanych w związku z objęciem w formie spadku udziałów w spółce jawnej, tzw. podatkiem liniowym – **jest nieprawidłowe,**
3.  sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego w 2007 r. z tytułu ww. objęcia udziałów w spółce jawnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

1.  określenia momentu uzyskania pierwszego przychodu w związku z objęciem w drodze spadku udziałów w spółce jawnej,
2.  terminu złożenia skutecznego oświadczenia o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, uzyskanych w związku z objęciem w formie spadku udziałów w spółce jawnej, tzw. podatkiem liniowym,
3.  sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego w 2007 r. z tytułu objęcia ww. udziałów w spółce jawnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 8 sierpnia 2007 r. zmarł ojciec wnioskodawczyni, który był wspólnikiem Spółki jawnej. Umowa Spółki przewidywała w takim przypadku kontynuację działalności ze spadkobiercami zmarłego wspólnika. Spadkobierczynie wystąpiły do Sądu Rejonowego o stwierdzenie nabycia spadku. Postanowieniem z dnia 24 października 2007 r. Sąd stwierdził nabycie spadku przez wnioskodawczynię i żonę zmarłego. Po uprawomocnieniu się postanowienia Sądu w dniu 12 grudnia 2007 r. ww. spadkobierczynie podpisały "Warunki umowy o dział spadku" z której wynikało, że wnioskodawczyni jest jedynym spadkobiercą w zakresie udziałów i przejęcia praw i obowiązków w Spółce jawnej. Dwa dni później w piśmie do Urzędu Skarbowego wnioskodawczyni oświadczyła, że wybiera opodatkowanie w formie podatku liniowego, jako wybranego podatku dochodowego za rok 2007 r. W tym momencie nie były jeszcze zakończone wszystkie formalności związane z nabyciem spadku. Kilka dni później Spółka odprowadziła w jej imieniu wyliczoną kwotę podatku za okres od sierpnia do listopada. Tymczasem wnioskodawczyni zwróciła się do Urzędu Skarbowego o wydanie zaświadczenia o podatku od spadku. Zaświadczenie to było warunkiem sporządzenia "Aktu Notarialnego-Umowy o dział spadku" z dnia 9 stycznia 2008 r. Zdaniem wnioskodawczyni w tym momencie formalnie nabyła spadek i Uchwałą wspólników z dnia 9 stycznia 2008 r. weszła do Spółki, co znalazło odzwierciedlenie w zmianie umowy Spółki w dniu 10 stycznia 2008 r. Wnioskodawczyni kontynuuje działalność ojca, który w 2007 r. również rozliczał się podatkiem liniowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Kiedy uzyskano pierwszy przychód?
2.  Kiedy powinno nastąpić powiadomienie Urzędu Skarbowego o wyborze formy opodatkowania podatkiem liniowym?
3.  Czy dochód uzyskany w 2007 r. w Spółce jawnej powinien być opodatkowany według skali podatkowej, czy według 19% podatku liniowego?

Zdaniem wnioskodawczyni pierwszy przychód wystąpił w dniu 8 sierpnia 2007 r., natomiast potwierdzenie, kto ten przychód osiągnął i w jakiej wysokości, nastąpiło w dniu 9 stycznia 2008 r. aktem notarialnym ”Umowy o dział spadku”. Powiadomienie o wyborze podatku liniowego powinno nastąpić przed sporządzeniem "Aktu Notarialnego-Umowy o dział spadku" z dnia 9 stycznia 2008 r.

Zdaniem wnioskodawczyni powinna zapłacić 19% podatek liniowy, ponieważ wybrała tę formę opodatkowania już w trakcie załatwiania formalności spadkowych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm. – określanego w dalszej części skrótem K.c.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi czwartej Kodeksu – Spadki.

Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależne od tego, czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 K.c.).

W myśl art. 924 K.c. spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tego Kodeksu, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 K.c.).

Stosownie do treści art. 1035 K.c. jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów Tytułu VIII Kodeksu. Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, gdy spadek przypada kilku spadkobiercom. Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców (art. 1037 § 1 K.c.).

W świetle cytowanych powyżej przepisów, spadek zostaje nabyty w drodze spadkobrania z dniem śmierci spadkodawcy. Nabycie spadku następuje automatycznie, z mocy ustawy. Od chwili otwarcia spadku spadkobierca może samodzielnie objąć spadek we władanie. Orzeczenie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę i ma jedynie znaczenie deklaratoryjne.

Natomiast wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot współwłasności. Dział spadku nie zmienia jednak faktu, że spadkobierca nabył spadek z mocy ustawy – w części przypadającej z tytułu ustawowego udziału w spadku – w dniu śmierci spadkodawcy. Zatem z dniem śmierci ojca wnioskodawczyni została współwłaścicielem udziałów w spółce jawnej.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. - określonego w dalszej części skrótem K.s.h.) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo- akcyjna.

W myśl art. 64 § 1 K.s.h. – pomimo śmierci lub ogłoszenia upadłości wspólnika oraz pomimo wypowiedzenia umowy spółki przez wspólnika lub jego wierzyciela, spółka trwa nadal pomiędzy pozostałymi wspólnikami, jeżeli umowa spółki tak stanowi lub pozostali wspólnicy tak postanowią. Jeżeli zaś umowa spółki stanowi, że prawa, jakie miał zmarły wspólnik, służą wszystkim spadkobiercom wspólnie, a nie zawiera w tym względzie szczególnych postanowień, wówczas zgodnie z art. 60 K.s.h. do wykonywania tych praw spadkobiercy powinni wskazać spółce jedną osobę.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki. W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

W świetle cytowanych przepisów przychody uzyskane z tytułu objętych w formie spadku udziałów w Spółce jawnej prowadzącej działalność gospodarczą należy zaliczyć do wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródła przychodu jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przedstawiając stan faktyczny wnioskodawczyni zaznaczyła, że umowa Spółki przewidywała kontynuację działalności ze spadkobiercami zmarłego wspólnika. Zatem dochody w części przypadającej na zmarłego wspólnika z dniem jego śmierci podlegają opodatkowaniu przez spadkobierców.

W świetle powyższego, pierwszy przychód jaki uzyska Spółka jawna po śmierci wspólnika stanowi przychód podatkowy wnioskodawczyni – proporcjonalnie do jej udziału w zysku. Jeżeli zatem w dniu 8 sierpnia 2007 r. Spółka w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą uzyskała jakikolwiek przychód to w tej dacie i wnioskodawczyni uzyskała przypadającą na nią część tego przychodu - a przedstawione we wniosku stanowisko w tym zakresie jest prawidłowe.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ww. ustawy podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

W świetle cytowanych przepisów dochód osiągnięty z tytułu objętych udziałów w Spółce jawnej podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy lub po spełnieniu przez podatnika warunków określonych przepisami art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może być opodatkowany zgodnie z art. 30c ust. 1 tej ustawy, tj. 19% podatkiem, określanym potocznie jako podatek liniowy.

Nie ulega wątpliwości, iż warunkiem koniecznym dla opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności podatkiem liniowym jest złożenie przez podatnika oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Z cytowanego wyżej przepisu art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika wprost, że pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania 19% podatkiem dochodowym należy złożyć do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Jak wyżej wyjaśniono, wnioskodawczyni z dniem śmierci spadkodawcy nabyła spadek i w związku z tym przychody uzyskane po tym dniu z tytułu objętych udziałów w Spółce jawnej stanowią dla wnioskodawczyni przychód podatkowy. Zatem oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej 19% podatkiem liniowym, uzyskanych w związku z objęciem w formie spadku udziałów w spółce jawnej, winno być złożone nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu – jeżeli wnioskodawczyni rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej.

W powyższym zakresie nie ma znaczenia kiedy podpisano "Akt Notarialny-Umowy o dział spadku", czy też termin wydania przez Sąd Postanowienia o nabyciu spadku, bowiem o skuteczności złożonego oświadczenia decyduje dzień uzyskania pierwszego przychodu. Naruszenie tego terminu (należącego do terminów prawa materialnego) skutkuje niemożnością opodatkowania w 2007 r. dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, uzyskanych w związku z objęciem udziałów w Spółce jawnej, na zasadach określonych w art. 30c. ww. ustawy, tj. 19% podatkiem liniowym.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stanowisko wnioskodawczyni, że powiadomienie o wyborze podatku liniowego powinno nastąpić przed sporządzeniem "Aktu Notarialnego-Umowy o dział spadku" z dnia 9 stycznia 2008 r. i powinna zapłacić 19% podatek liniowy, ponieważ wybrała tę formę opodatkowania już w trakcie załatwiania formalności spadkowych jest nieprawidłowe.

Natomiast w pozostałym zakresie, tj. w zakresie momentu uzyskania pierwszego przychodu stanowisko wnioskodawczyni jest prawidłowe ze wskazanym powyżej zastrzeżeniem dotyczącym uzyskania przez Spółkę w dniu śmierci jej wspólnika przychodów.

Jednocześnie odnosząc się do stwierdzenia wnioskodawczyni zawartego w opisie stanu faktycznego, że kontynuuje działalność ojca, który w 2007 r. rozliczał się podatkiem liniowym, należy zauważyć, że zgodnie z art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą , prawa te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na swój rachunek (art. 97 § 2 ww. ustawy).

Wybór formy opodatkowania uzyskanego dochodu, w tym przypadku na zasadach podatku liniowego, wymaga spełnienia przez podatnika określonych wymogów wskazanych w art. 9a ust. 2 - 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem prawo do opodatkowania dochodów na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 tej ustawy związane jest nierozerwalnie z konkretnym podatnikiem spełniającym określone przepisami warunki. Spadkobierca podatnika aby mógł skorzystać z opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności na podstawie art. 30c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sam musi spełniać warunki, wynikające z ustawy, uprawniające go do wyboru tej formy opodatkowania. Zatem forma opodatkowania wybrana przez spadkodawcę jest bez znaczenia dla spadkobiercy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.