Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.28.2017.1.AZE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-21
Teza: Prawo do stosowania stawki 15% CIT do dochodów osiąganych w 2017 r
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; stawka-stawki podatku; udział-objęcie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 22 maja 2017 r. (data wpływu 25 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawa do stosowania stawki 15% CIT do dochodów osiąganych w 2017 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawa do stosowania stawki 15% CIT do dochodów osiąganych w 2017 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (kapitałową) opodatkowaną w Polsce od całości osiąganych przez nią dochodów. Rokiem podatkowym Wnioskodawcy jest rok kalendarzowy.

Wnioskodawca został utworzony w trakcie trwania 2016 r., a pierwszy rok podatkowy zakończył się z końcem 2016 r. Pierwotnym udziałowcem Wnioskodawcy była 1 (jedna) osoba fizyczna, która objęła wszystkie udziały w jej kapitale zakładowym w zamian za wkład pieniężny. W późniejszym okresie - ale przed dniem 27 sierpnia 2016 r. - do spółki przystąpił kolejny udziałowiec, będący również polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, który na poczet objęcia podwyższonego kapitału zakładowego Wnioskodawcy wniósł wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa („ZCP”), którego wartość przekroczyła kwotę 10.000 EUR. Wnioskodawca ma aktualnie status małego podatnika w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy CIT, gdyż w 2016 r. wartość jego przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła wyrażonej w PLN kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 EUR.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania stawki 15% CIT do dochodów osiąganych w 2017 r. na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 tiret pierwsze ustawy CIT?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** Zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, stawka opodatkowania CIT może wynieść 15% w przypadku

*   małych podatników lub
*   rozpoczynających działalność - w roku, w którym rozpoczęli działalność.

Zatem co do zasady należy uznać, iż Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania preferencyjnej stawki CIT do dochodów osiąganych przez niego w 2017 r., jako że posiada status małego podatnika w rozumieniu ustawy CIT.

Myśl jednak ust. la pkt 3 powołanego przepisu, pomimo uznania za małego podatnika, preferencyjna stawka CIT nie będzie miała jednak zastosowania (w roku podatkowym, w którym podatnik rozpoczął działalność lub w roku bezpośrednio po nim następującym), jeśli podatnik został „utworzony” przez „(\`(...)\`) osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które wniosły na poczet kapitału podatnika uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10.000 EUR (\`(...)\`)”.

W ocenie Wnioskodawcy, literalne brzmienie powołanego przepisu pozwala jednak na zastosowanie preferencyjnej stawki CIT także do podatników, którzy otrzymali ZCP na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego nie bezpośrednio przy ich tworzeniu, lecz dopiero na dalszym etapie ich istnienia.

Art. 19 ust. la pkt 3 ustawy CIT wyraźnie bowiem odnosi się wyłącznie do sytuacji, gdzie mamy do czynienia z jego „utworzeniem” przez inny podmiot, który - ten i wyłącznie ten - na pokrycie kapitału zakładowego wniósł prowadzoną przez siebie ZCP. Wyłączenie to nie będzie miało zatem zastosowania do Wnioskodawcy, gdyż:

1.  przy jego „tworzeniu” otrzymał on jedynie wkład pieniężny, a wkład niepieniężny w postaci ZCP został wniesiony w późniejszym okresie, oraz
2.  podmiot wnoszący ZCP na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego nie był jego udziałowcem, który go pierwotnie „utworzył”.

Dosłowne brzmienie art. 19 ust. 1 pkt 2 tiret pierwsze ustawy CIT nie pozostawia wiec wątpliwości, iż Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania stawki 15% CIT do dochodów osiąganych w 2017 r., jako mały podatnik, a wyłączenie z art. 19 ust. la pkt 3 ustawy CIT nie obejmuje go swoim zakresem podmiotowym.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż wykładni językowej w prawie podatkowym należy przypisać szczególny prymat. Ta dziedzina prawa charakteryzuje się bowiem wysoce inwazyjnych charakterem w stosunki majątkowe podatników, a jedynie wykładnia językowa przepisów podatkowych może zapewnić pewność ich stosowania oraz ochronę prawną uzasadnionych interesów podatników. Znajduje to szerokie oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych, uznających ten typ wykładni przepisów podatkowych za priorytetowy.

Dla przykładu, w uchwale z dnia 20 marca 2000 r. (sygn. akt FPS 14/99) NSA wyraźnie podkreślił, iż wykładnia językowa jest punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni prawa, a w wyroku z dnia 9 sierpnia 2004 r. (sygn. akt SA/Rz 1824/03) wywiódł, że z uwagi na charakter prawa podatkowego szczególne znaczenie w tej dziedzinie prawa należy przypisać wykładni językowej. Cytując to orzeczenie: „Inne metody wykładni winny być stosowane pomocniczo dopiero w przypadku niezadowalających wyników wykładni językowej”.

Podobnie NSA wypowiedział się w wyroku z dnia 2 marca 2010 r. (sygn. akt II FSK 35/10), stwierdzając, iż „W procesie wykładni prawa, należy w pierwszej kolejności opierać się na rezultatach wykładni językowej, a dopiero w przypadku dalszych wątpliwości lub w celu wzmocnienia wyniku wykładni językowej sięgać kolejno po wykładnię systemową lub funkcjonalną. W prawie podatkowym pogląd ten znajduje swoje oparcie w art. 84 Konstytucji RP”. W tym zakresie, orzecznictwo sądów administracyjnych jest zatem jednolite.

Reasumując, dosłowne brzmienie art. 19 ust. la pkt 3 ustawy CIT nie pozostawia żadnych wątpliwości, iż dotyczy on wyłącznie przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego w momencie zawiązania spółki i to wyłącznie przez udziałowca powołującego ją do życia. Wyłączenie to nie znajdzie zatem zastosowania w przypadku Wnioskodawcy. W konsekwencji należy uznać, iż jest on uprawniony do stosowania stawki 15% CIT do dochodów osiąganych w 2017 r., jako mały podatnik, na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 tiret pierwsze ustawy CIT.

Na marginesie należy również wskazać na art. 7 ustawy z 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. poz 1550), na podstawie której wprowadzono przedmiotowe przepisy. Zgodnie z nim, podatnicy „utworzeni” w okresie od dnia ogłoszenia ustawy (tj. 27 września 2016 r.), a przed dniem wejścia jej w życie (tj. 1 stycznia 2017 r.), na pokrycie kapitałów których wniesiono ZCP, stosują w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2016 r. przepisy w brzmieniu dotychczasowym. Jako że Wnioskodawca został utworzony przed tą datą (a także przed tą datą doszło do aportu przedsiębiorstwa przez przystępującego udziałowca), również to wyłącznie nie znajdzie zastosowania w przedmiotowym stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ustawą z dnia 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1550) w art. 2 pkt 7 nadano nowe brzmienie art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z treścią znowelizowanego art. 19 ust. 1 updop podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22 i art. 24a, wynosi:

1.  19% podstawy opodatkowania;
2.  15% podstawy opodatkowania - w przypadku:

1.  małych podatników,
2.  podatników rozpoczynających działalność - w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność.

Tym samym, co do zasady, podatek dochodowy od osób prawnych wynosi 19% podstawy opodatkowania. Jednocześnie, od 2017 r. dla niektórych podatników stawkę tę obniżono do 15% podstawy opodatkowania. Z obniżonej stawki korzystać mogą:

*   mali podatnicy,
*   podatnicy rozpoczynający działalność - w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność.

Innymi słowy, obok podstawowej stawki 19% ustawa wprowadza dodatkową, obniżoną stawkę podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 15%. Preferencyjna stawka przewidziana jest dla małych podatników, czyli takich, u których wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym równowartości 1 200 000 euro wyrażonej w złotych, tj. przeliczonej wg średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1 000 zł (art. 4a pkt 10 updop).

Obniżona stawka podatku będzie miała zastosowanie także w przypadku podatników rozpoczynających działalność już w tym roku podatkowym, w którym działalność rozpoczęli.

Tych zasad nie stosuje się do podatnika w roku podatkowym, w którym rozpoczął działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, jeżeli podatnik został utworzony (art. 19 ust. 1a updop):

1.  w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę, albo
2.  w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą prawną, albo
3.  przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które wniosły na poczet kapitału podatnika uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10 000 euro - przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1 000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, albo
4.  przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników.

Jak stanowi art. 7, art. 8 i art. 9 ww. ustawy z 5 września 2016 r. podatnicy utworzeni w sposób określony w pkt 1-4 w okresie od 28 września do 31 grudnia 2016 r. stosują w roku podatkowym rozpoczętym po dniu 31 grudnia 2016 r. stawkę podatkową obowiązującą do 31 grudnia 2016 r. Zasady obowiązujące do 31 grudnia 2016 r. stosują również podatnicy, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2017 r. a zakończy się po dniu 31 grudnia 2016 r.

Reasumując, nowe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ograniczają możliwość zastosowania stawki 15% m.in. dla rozpoczynających działalność podmiotów, które powstały w wyniku operacji restrukturyzacyjnych wskazanych w przepisach. Wyłączenie dotyczy przekształcenia (z pewnymi wyjątkami), połączenia lub podziału oraz wniesienia określonego w ustawie wkładu niepieniężnego do spółki. Ograniczenie dotyczy dwóch pierwszych lat działalności podatników. Będą oni mieli możliwość stosowania preferencyjnej stawki podatku dochodowego od osób prawnych dopiero począwszy od trzeciego roku podatkowego, pod warunkiem że pozostaną małymi podatnikami.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (Spółka) został utworzony w trakcie trwania 2016 r., a pierwszy rok podatkowy zakończył się z końcem 2016 r. Pierwotnym udziałowcem Wnioskodawcy była 1 (jedna) osoba fizyczna, która objęła wszystkie udziały w jej kapitale zakładowym w zamian za wkład pieniężny.

W późniejszym okresie - ale przed dniem 27 sierpnia 2016 r. - do spółki przystąpił kolejny udziałowiec, będący również polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, który na poczet objęcia podwyższonego kapitału zakładowego Wnioskodawcy wniósł wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa („ZCP”), którego wartość przekroczyła kwotę 10.000 EUR.

Wnioskodawca ma aktualnie status małego podatnika w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Biorąc pod uwagę przywołane powyżej przepisy prawa, wyjaśnienia oraz opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca utworzony w trakcie trwania 2016 r. (przed 28 września 2016 r.), pierwszy rok podatkowy zakończył z końcem 2016 r. i na podstawie wartości przychodów osiągniętych w 2016 r uzyskał status małego podatnika, to w 2017 r. ma prawo do stosowania obniżonej 15% stawki podatku dochodowego od osób prawnych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.