Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-976/09/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-11-16
Teza: Podział kosztów wspólnych, w sytuacji gdy nie jest możliwe przyporządkowanie ich do działalności strefowej i pozastrefowej.
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; koszt-koszty uzyskania przychodów; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podziału kosztów wspólnych, w sytuacji gdy nie jest możliwe przyporządkowanie ich do działalności strefowej i pozastrefowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podziału kosztów wspólnych, w sytuacji gdy nie jest możliwe przyporządkowanie ich do działalności strefowej i pozastrefowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Strefy Ekonomicznej („Strefa”) na podstawie zezwolenia. Jest to działalność gospodarcza obejmująca działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie Strefy określonych w sekcji D, podsekcji DA Dziale 15 Grupie 15.9 Klasie 15.98. Kategorii 15.98.1 według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego („działalność strefowa”). Powyższe grupowanie statystyczne jest jedynym wskazanym w Zezwoleniu Spółki.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w ramach jednego podmiotu prawnego, w ramach którego, organizacyjnie wyodrębniono zakład produkcyjny zlokalizowany na terenie Strefy. Pozostała działalność gospodarcza prowadzona jest poza terenem Strefy („działalność pozastrefowa”).

W związku z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej na terenie Strefy na podstawie uzyskanego zezwolenia, Spółka ponosić będzie koszty oraz realizować przychody związane z działalnością strefową, tj. zwolnioną z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej PDOP) oraz pozastrefową, tj. opodatkowaną PDOP na zasadach ogólnych.

W konsekwencji, przychody Spółki będą podlegały podziałowi na dwie kategorie, tj. przychody opodatkowane PDOP na zasadach ogólnych oraz zwolnione z tego podatku. Podobnie koszty uzyskania przychodów będą alokowane do przychodów wynikających z działalności strefowej i pozastrefowej, przy czym oprócz wymienionych dwóch rodzajów kosztów, Spółka ponosić będzie także tzw. koszty wspólne, czyli takie, których nie jest w stanie precyzyjnie alokować do działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych albo podlegającej zwolnieniu od PDOP (koszty wspólne).

Występujące w Spółce koszty wspólne, obejmują następujące kategorie:

1.  koszty ogólnego zarządu, do których Spółka zalicza w szczególności następujące pozycje kosztowe: koszty członków zarządu, koszty ogólno-administracyjne, koszty windykacji, koszty usług prawnych oraz koszty BHP,
2.  koszty działu księgowego, działu kadr oraz działu rozwoju produktów,
3.  koszty działu IT,
4.  koszty pionu operacyjnego, w ramach którego, koszty ponoszone są w następujących działach: dziale fakturowania, dziale zaopatrzenia oraz dziale planowania i analiz,
5.  koszty logistyki i magazynowania,
6.  koszty stałe obsługi klienta oraz koszty działu sprzedaży,
7.  koszty działu zakupów,
8.  koszty marketingu.

Podkreślić należy, iż wszystkie, z wyjątkiem wymienionych kosztów marketingu, zaprezentowane grupy kosztów stanowią koszty uzyskania przychodów w ramach całokształtu działalności Spółki. Koszty marketingu dotyczą wyłącznie promowania jednej marki Spółki, która w zależności od opakowania produkowana jest w Strefie albo poza nią.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Spółka występuje o potwierdzenie swojego stanowiska zgodnie, z którym niżej wskazane koszty wspólne mogą być rozliczane na działalność strefową oraz pozastrefową z wykorzystaniem zaproponowanych przez Spółkę kluczy alokacji:

1.  koszty ogólnego zarządu - klucz alokacji określony w art. 15 ust. 2 ustawy o PDOP, tj. tzw. klucz przychodowy;
2.  koszty działy księgowego, działu kadr oraz działu rozwoju produktów - klucz obliczony na podstawie czasu faktycznie poświęconego na dokonywanie określonych czynności na rzecz działalności strefowej w ogólnej sumie czasu pracy osób zatrudnionych w danym dziale;
3.  koszty działu IT - klucz obliczony na podstawie liczby stanowisk komputerowych wykorzystywanych w ramach działalności strefowej w ogólnej liczbie stanowisk komputerowych w Spółce;
4.  koszty pionu operacyjnego, a w tym: a. dział fakturowania - klucz obliczony wg ilości pozycji na fakturach dotyczących działalności strefowej w ogólnej liczbie pozycji na fakturach; b. dział zaopatrzenia - klucz obliczony wg ilości zamówień kierowanych do poszczególnych dostawców obsługujących działalność strefową w ogólnej liczbie zamówień, c. dział planowania i analiz - klucz alokacji określony w art. 15 ust. 2 ustawy o PDOP, tj. tzw. klucz przychodowy.
5.  koszty logistyki i magazynowania, a w tym: a. koszty logistyki - klucz obliczony na podstawie ilości wywiezionych palet dotyczących produktów objętych działalnością strefową w ogólnej ilości palet wywiezionych z magazynu; b. koszty magazynowania - klucz obliczony na podstawie powierzchni magazynowej przeznaczonej do magazynowania palet związanych z ilością strefową w ogólnej powierzchni magazynowej;
6.  koszty stałe obsługi klienta oraz działu sprzedaży - klucz alokacji określony w art. 15 ust. 2 ustawy o PDOP, tj. tzw. klucz przychodowy;
7.  koszty działu zakupów - klucz obliczony na podstawie wartości zamówionych surowców/ materiałów/ półproduktów wykorzystywanych w działalności strefowej w ogólnej wartości zamówionych materiałów/ półproduktów;
8.  koszty marketingu - klucz alokacji określony w art. 15 ust 2 ustawy o PDOP, tj. tzw. klucz przychodowy. Przy czym, podkreślić należy, mając na uwadze, iż przedmiotowe koszty marketingu dotyczą jednej marki Spółki, która w zależności od opakowania produkowana jest w Strefie albo poza nią - klucz przychodowy stosowany byłby z zastrzeżeniem, że przez ogólną kwotę przychodów, Spółka rozumie ogólną kwotę przychodów realizowaną wyłącznie na tej marce. Z kolei kwota przychodów zwolnionych dotyczy wyłącznie marki wytwarzanej (ze względu na opakowania) w Strefie

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ustawy z 20 października 1894 r. o specjalnych strefach ekonomicznych („ustawa o SSE”) dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 17 ust 1 pkt 34 ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, uiszczanej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Równocześnie art. 17 ust. 4 ustawy o PDOP stanowi, ze powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o PDOP dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 przywołanej ustawy, w przypadku osiągania przychodów ze źródła niepodlegającego opodatkowaniu lub wolnego od podatku, przy ustaleniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się zarówno przychodów z tego źródła, jak i kosztów uzyskania przychodów.

Konsekwentnie, zwolnienie z PDOP może znaleźć zastosowanie w stosunku do dochodów z działalności gospodarczej spełniającej kumulatywnie zasadnicze warunki, tj. określonej w zezwoleniu oraz prowadzonej na terenie Strefy.

Oznacza to, że podstawą ustalenia dochodu z działalności strefowej będzie tylko ten przychód, który będzie uzyskany z działalności fizycznie prowadzonej na terenie Strefy oraz będzie polegał na produkcji wyrobów lub świadczeniu usług określonych w zezwoleniu za pomocą właściwego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Konsekwencją dychotomicznego podziału przychodów będzie analogiczny podział kosztów uzyskania przychodów na koszty działalności zwolnionej oraz działalności opodatkowanej. Art. 15 ust. 2 ustawy o PDOP stanowi jednak, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów (definiując tzw. klucz przychodowy).

Art. 15 ust. 2a ustawy o PDOP stanowi zaś, iż zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania.

W związku z powyższym, w zaproponowanym podziale kosztów należy dodatkowo wyróżnić tzw. koszty wspólne (tj. koszty zarówno działalności strefowej i pozastrefowej), których precyzyjna alokacja do działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych oraz podlegającej zwolnieniu nie jest możliwa.

Podejście takie zgodne jest ze stanowiskiem organów podatkowych w tym zakresie. Przykładowo w Decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Mielcu z 26 listopada 2004 r. stwierdzono, iż „należy (\`(...)\`) wyodrębnić koszty związane z przychodami opodatkowanymi i zwolnionymi z podatku, (…) w przypadku kosztów, co do których podatnik nie jest w stanie dokonać takiego podziału, bowiem są to koszty wspólne, zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o PDOP należy zastosować zasadę proporcjonalnego rozliczenia tych kosztów”.

W opinii Spółki, w pierwszej kolejności należy dokonać dokładnego przypisania przychodów przypadających na poszczególne źródła (tj. strefowe i pozastrefowe) i przyporządkować im koszty uzyskania przychodu, czyli wyodrębnić przychody oraz koszty związane z przychodami opodatkowanymi i zwolnionymi z PDOP. Z kolei w przypadku tzw. kosztów wspólnych, tj. takich, których podatnik nie jest w stanie precyzyjnie alokować, istnieje możliwość rozliczenia ich odpowiednim kluczem.

Spółka stoi na stanowisku, iż zasadą jest precyzyjne wydzielenie rzeczywistych kosztów związanych z działalnością strefową oraz pozastrefową. Pozostałe koszty, w stosunku do których precyzyjna ich alokacja jest niemożliwa lub wyjątkowo utrudniona, dopuszczalne jest określenie dla poszczególnych kategorii kosztów rodzajowych kluczy alokacji. Powinny być one tak skonstruowane, aby w możliwie najbardziej precyzyjny sposób alokowane koszty odpowiadały podziałowi na działalność strefową i pozastrefową.

Natomiast dopiero w stosunku do kosztów, co do których nie ma możliwości skonstruowania precyzyjnych kluczy alokacji, dopuszczalnym jest stosowanie klucza przychodowego (tj. ustanowionego na podstawie w art. 15 ust 2 i 2a ustawy o PDOP).

Spółka pragnie podkreślić, iż zaprezentowane powyżej stanowisko zgodne jest z praktyką organów podatkowych, które uznają, iż ustalenie kosztów uzyskania przychodów w oparciu o klucz przychodowy ma zastosowanie w sytuacjach wyjątkowych, w odniesieniu do kosztów wspólnych dla obu źródeł przychodu, których obiektywnie nie można jednoznacznie przypisać do jednej z kategorii przychodów, tj. wolnych od podatku i podlegających opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zauważyć należy, że w orzeczeniach organów podatkowych podkreśla się, że to sam podatnik dokonuje zaliczenia określonych przychodów i kosztów do przychodów i kosztów związanych z uzyskanym przychodem ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz innych źródeł, podlegających opodatkowaniu PDOP. Ciężar dowodu tego faktu, zgodnie z przyjętymi w prawie podatkowym zasadami, ciąży na podatniku.

Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 29 października 2008 r. (sygn. ITPB3/423-411/057MK) (\`(...)\`) podatnik (\`(...)\`) ustala zasady ewidencjonowania, podziału oraz rozliczenia kosztów, pozwalające na prawidłowe ustalenie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się do dochodów podlegających opodatkowaniu oraz zwolnionych od podatku.

Każde zdarzenie winno być rozpatrywane przez Spółkę indywidualnie w oparciu o zakładowy plan kont zatwierdzony przez kierownika jednostki (członka zarządu lub innego organu zarządzającego, a jeżeli organ jest wieloosobowy - członków tego organu)”.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionych poniżej kluczy alokacji dla:

1\. kosztów ogólnego zarządu - klucza alokacji określonego w art. 15 ust. 2 ustawy o PDOP, tj. klucza określonego na podstawie stosunku przychodów ze źródeł zwolnionych z opodatkowania PDOP w ogólnej kwocie przychodów;

Prezentowane przez Spółkę stanowisko potwierdza w szczególności postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z 12 sierpnia 2005 r. wydane przez Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego (sygn. Ro/423/114/2005), zgodnie z którym ustalenie kosztów uzyskania przychodów zgodnie z powołaną zasadą (tj. zgodnie z kluczem przychodowym - przypis Spółki) ma zastosowanie w sytuacjach wyjątkowych, jedynie do niektórych kosztów Spółki dotyczących działalności na terenie strefy ekonomicznej i działalności poza strefą (np. kosztów ogólnych zarządu).

2\. kosztów działu księgowego, działu kadr oraz działu rozwoju produktów - klucza alokacji na podstawie ewidencji czasu faktycznie poświęconego na dokonywanie określonych czynności na rzecz działalności strefowej w ogólnej sumie czasu pracy osób zatrudnionych w danym dziale;

Czas faktycznej pracy na rzecz działalności strefowej i pozastrefowej stanowi w opinii Spółki najodpowiedniejszy klucz alokacji kosztów wspólnych w zakresie prac dokonywanych przez poszczególne działy. W celu jego zastosowania Spółka zamierza implementować stosowne narzędzie umożliwiające monitorowanie czasu pracy, tj. ewidencję czasu pracy w podziale na pracowników i wykonywane przez nich czynności w ujęciu godzinowym.

3\. kosztów działu IT - klucza alokacji według liczby stanowisk komputerowych wykorzystywanych w ramach działalności strefowej w ogólnej liczbie stanowisk komputerowych wykorzystywanych w Spółce;

Liczba stanowisk komputerowych wykorzystywanych w ramach działalności strefowej w ogólnej liczbie stanowisk komputerowych w Spółce stanowi w opinii Spółki najodpowiedniejszy klucz alokacji kosztów wspólnych w zakresie kosztów działu IT. Spółka, jest bowiem w stanie precyzyjnie określić, które stanowiska komputerowe wykorzystywane są wyłącznie do działalności strefowej, a które wyłącznie do działalności pozastrefowej.

4\. kosztów pionu operacyjnego, a w tym:

1.  działu fakturowania – klucza według ilości pozycji na fakturach dotyczących działalność strefowej w ogólnej liczbie pozycji na fakturach;
2.  działu zaopatrzenia - klucza alokacji według ilości zamówień kierowanych do poszczególnych dostawców obsługujących działalność strefową w ogólnej liczbie zamówień;
3.  działu planowania i analiz - klucza alokacji określonego w art. 15 ust. 2 ustawy o PDOP.

W odniesieniu do kosztów wyżej zdefiniowanego pionu operacyjnego, Spółka stoi na stanowisku, iż „ilościowy” klucz alokacji stanowi najodpowiedniejszy klucz podziału kosztów wspólnych, bowiem jednoznacznie pozwala na zidentyfikowanie czynności, które wykonywane są na działalności strefowej albo pozastrefowej. Mając na uwadze, że przedmiotowe czynności powiązane są z określonymi kosztami, zastosowanie „ilościowego” klucza alokacji w sposób najbardziej precyzyjny odzwierciedla strukturę ponoszonych kosztów wspólnych,

5\. kosztów logistyki i magazynowania, a w tym:

1.  kosztów logistyki - klucza alokacji według ilości wywiezionych palet dotyczących produktów objętych działalnością strefową w ogólnej ilości palet wywiezionych z magazynu;
2.  kosztów magazynowania – klucza alokacji według powierzchni magazynowej przeznaczonej do magazynowania palet związanych z działalnością strefową w ogólnej powierzchni magazynowej;

W odniesieniu do kosztów logistyki i magazynowania, zdaniem Spółki kluczem alokacji w sposób najbardziej precyzyjny oddającym strukturę ponoszonych kosztów, będzie ogół czynności, które niezbędne są do przechowania oraz wysyłki określonych produktów, ilość wykonywanych czynności zależna jest z kolei odpowiednio od ilości palet, które poddawane są procesom logistycznym oraz powierzchni magazynowanej, które te zajmują.

6\. kosztów stałych obsługi klienta oraz działu sprzedaży - klucza alokacji określonego w art. 15 ust. 2 ustawy o PDOP.

W stosunku do tego rodzaju kosztów, w opinii Spółki zastosowanie powinno znaleźć uproszczenie w postaci klucza przychodowego. W przypadku uznania przez Dyrektora Izby Skarbowej, iż klucz przychodowy nie powinien znaleźć zastosowania w zakresie kosztów stałych obsługi klienta oraz działu sprzedaży, Spółka wnosi o wskazanie klucza alokacji, którym przywołane koszty powinny być rozliczane.

7\. kosztów działu zakupów - klucza alokacji według wartości zamówionych surowców/ materiałów/ półproduktów wykorzystywanych w działalności strefowej w ogólnej wartości zamówionych materiałów/ półproduktów;

Zdaniem Spółki ww. koszty powinny ulegać podziałowi według wartości zamówionych surowców/ materiałów/ półproduktów wykorzystywanych w działalności strefowej w ogólnej wartości zamówionych materiałów/ półproduktów, co stanowi najwłaściwszy klucz alokacji. Zastosowanie przywołanego klucza alokacji w sposób najbardziej odpowiedni pozwoli alokować do działalności strefowej albo pozastrefowej koszty działu zakupów, które są proporcjonalne do wartości zamawianych niezbędnych w produkcji dóbr.

8\. kosztów marketingu - klucza alokacji według zmodyfikowanego klucza określonego w art. 15 ust. 2 ustawy o PDOP, przy czym w związku ze specyfiką prowadzonej działalności gospodarczej - klucz ten stosowany byłby z zastrzeżeniem, że przez ogólną kwotę przychodów, Spółka rozumie ogólną kwotę przychodów realizowaną wyłącznie na marce, z kolei kwota przychodów zwolnionych dotyczy wyłącznie tej marki wytwarzanej (ze względu na opakowania) w Strefie.

Powyższe wynika z faktu, iż koszty marketingu związane są wyłącznie z promocją jednej z marek Spółki, którą opatrzone są produkty wytwarzane zarówno w ramach działalności strefowej, jak i pozastrefowej. W opinii Spółki, zasadnym jest tym samym zmodyfikowanie ogólnego klucza przychodowego poprzez zastąpienie ogólnej kwoty przychodów Spółki, ogólną kwotą przychodów realizowanych na sprzedaży produktów marki, zaś przychodów zwolnionych - wartością przychodów realizowanych na tej marce produkowanych w Strefie.

W opinii Spółki przedstawione klucze alokacji powinny pozwolić na precyzyjne alokowanie kosztów do działalności strefowej albo pozastrefowej.

Zastosowanie w stosunku do niektórych kosztów rodzajowych klucza przychodowego ma charakter subsydiarny. Powyższe wynika z faktu, iż na specyfikę przedmiotowych pozycji kosztowych oraz zróżnicowany charakter poniesionych wydatków obiektywnie nie można ich rozdzielić na dotyczące przychodów wolnych od podatku oraz podlegających opodatkowaniu. Ponadto, zdaniem Spółki, zastosowanie przedmiotowych kluczy pozwoli na podzielenie wskazanych kosztów wspólnych na działalność strefową oraz pozasterfową.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionych powyżej kluczy alokacji.

Dodatkowo Spółka wskazuje, iż zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 maja 2007 r., przepisy Rozporządzenia regulujące szczegółowe kwestie związane z korzystaniem ze zwolnienia z PDOP (w tym kalkulacji limitu pomocy publicznej) stanowią normy prawa podatkowego, do których zastosowanie winny mieć przepisy art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm. dalej „ustawa o PDOP”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Według art. 17 ust. 4 ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Stosownie do przepisów art. 7 ust. 2 ustawy o pdop, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Natomiast z przepisu art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 ww. ustawy wynika, iż przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o pdop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej przepis art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.).

Mając powyższe na uwadze konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w strefie oraz działalnością prowadzoną poza terenem strefy. Wyjątkowo w odniesieniu do kosztów, co do których podatnik nie jest w stanie dokonać takiego podziału, bowiem są to koszty wspólne, zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można zastosować zasadę proporcjonalnego ich rozliczenia.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o pdop, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Stosownie do przepisów art. 15 ust. 2a ww. ustawy, zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodów zgodnie z powołaną zasadą ma więc zastosowanie jedynie w stosunku do niektórych kosztów Spółki dotyczących zarówno działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i działalności poza strefą, których obiektywnie nie można rozdzielić na dotyczące przychodów wolnych od podatku i dotyczące przychodów podlegających opodatkowaniu.

W świetle powyższego, stanowisko Spółki dotyczące metody rozliczenia tzw. kosztów wspólnych zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a (których nie można jednoznacznie przypisać do przychodów z działalności opodatkowanej i zwolnionej), jest prawidłowe, o ile Spółka będzie mogła wykazać, iż poniesionych wydatków obiektywnie nie można rozdzielić na dotyczące przychodów wolnych od podatku oraz podlegających opodatkowaniu. Natomiast pozostałe koszty, należy przypisać do przychodów podlegających opodatkowaniu, lub przychodów zwolnionych z opodatkowania.

Dodatkowo należy zauważyć, iż o zaliczeniu określonych wydatków do kosztów związanych z uzyskaniem przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz innych źródeł decyduje podatnik. Podatnik również ustala zasady ewidencjonowania, podziału oraz rozliczenia kosztów, pozwalające na prawidłowe ustalenie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się do dochodów podlegających opodatkowaniu oraz zwolnionych od podatku. Wskazane przez Wnioskodawcę zasady alokacji kosztów wspólnych bez wątpienia zmierzają do przypisania w sposób możliwie najbardziej zbliżony do rzeczywistości tych kosztów do działalności strefowej i pozastrefowej, a zatem należy je uznać za prawidłowe. Niemniej jednak każde zdarzenie winno być rozpatrywane przez Spółkę indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, iż wydając niniejszą interpretację nie wzięto pod uwagę powołanych przez wnioskodawcę pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz orzeczenia Sądu, potwierdzających, jego zdaniem, prezentowane przez niego stanowisko w sprawie. Nie stanowią one bowiem źródła prawa i zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podatników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.