Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.731.2023.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-03
Teza: Skutki podatkowe otrzymania wierzytelności tytułem zwrotu równowartości części wkładu ze Spółki.
Słowa kluczowe: wierzytelność; wkład-wycofanie wkładu
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.-Zwrócone wierzytelności.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14-ust. 2-pkt 16a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania Wierzytelności tytułem zwrotu równowartości części wkładu ze Spółki. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

\`(...)\` („Wnioskodawca” lub „Podatnik” lub „Wspólnik”) jest wspólnikiem w spółce\`(...)\`z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga - \`(...)\`, zarejestrowanej w Luksemburskim Rejestrze Handlowym i Spółek (R.C.S.) pod numerem \`(...)\` („Spółka”). Podatnik jest wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności, tj. występuje jako tzw. „limited partner”.

Spółka wyemitowała na rzecz Wnioskodawcy specyficzne papiery wartościowe (w terminologii angielskiej partnership shares i dalej określane jako „partnership shares”), inkorporujące w sobie prawa udziałowe - w angielskiej terminologii określane jako „partnership interest” - będące odpowiednikiem w polskiej terminologii ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej uregulowanego w Kodeksie spółek handlowych oraz odpowiednikiem praw, uprawnień i obowiązków wspólnika w polskiej spółce cywilnej. Objęcie praw udziałowych w Spółce (partnership interest) było związane z równoległą dobrowolną emisją ww. specyficznych papierów wartościowych (partnership shares) inkorporujących w sobie te prawa udziałowe w zamian za wkłady niepieniężne oraz pieniężne.

Z uwagi na to że Spółka według przepisów lokalnych krajowych jest jednocześnie alternatywnym funduszem inwestycyjnym, ww. emisja specyficznych papierów wartościowych (partnership shares) wynikała z lokalnych przepisów dotyczących alternatywnych funduszy inwestycyjnych a nie z przepisów prawa Luksemburga regulujących powstanie i funkcjonowanie Spółki. Wnioskodawca jako wspólnik Spółki jest zatem zawsze posiadaczem i właścicielem praw udziałowych w Spółce (partnership interest) a właścicielem specyficznych papierów wartościowych (partnership shares) z tego względu gdyż alternatywny fundusz inwestycyjny powinien posiadać stosunkowo dużą ilość jednostek uczestnictwa (według polskiej nomenklatury), które mogą być umarzane i wypłacane inwestorowi wynagrodzenie za każdą umarzaną „shares” czyli jednostkę. Zaś partnership interest (prawa udziałowe w \`(...)\`) nie jest podzielne, tak jak nie jest podzielny ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej uregulowany w Kodeksie spółek handlowych oraz nie jest podzielny zespół praw, uprawnień i obowiązków wspólnika w polskiej spółce cywilnej.

Konkretne kwoty dotyczące wartości wkładów niepieniężnych oraz pieniężnych oraz wartości rynkowej emitowanych partnership shares zostały wskazane w umowie Spółki.

Spółka, zgodnie z prawem podatkowym państwa swojej siedziby (Luksemburg) jest spółką transparentną na cele podatku dochodowego, co oznacza, że podatnikami podatku dochodowego z tytułu dochodów przez nią osiąganych, są jej wspólnicy, a nie sama Spółka. Spółka wg prawa Luksemburga nie posiada osobowości prawnej. Tym samym, przedmiotowa Spółka z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga wpisuje się w zakres pojęcia spółki niebędącej osobą prawną, tak jak obecnie spółka jawna lub cywilna, której wszystkimi wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne lub spółka komandytowa z siedzibą w Polsce w stanie prawnym obowiązującym do końca 2020 r.

Spółka przeprowadzi transakcję z Wnioskodawcą, w ramach której Wnioskodawca otrzyma od Spółki zwrot równowartości części wkładu. Wnioskodawca otrzyma tytułem zwrotu równowartości części wkładu ze Spółki wierzytelność pożyczkową, przysługującą Spółce wobec podmiotu innego niż Wspólnik („Pożyczkobiorca”) z tytułu udzielonej pożyczki („Wierzytelność”). Pożyczka została udzielona przez Spółkę. Wierzytelność będzie w przyszłości spłacona na rzecz Wnioskodawcy przez Pożyczkobiorcę.

Wspólnik powziął wątpliwość czy otrzymanie Wierzytelności tytułem zwrotu równowartości części wkładu ze Spółki może skutkować powstaniem przychodu w rozumieniu Ustawy o PIT oraz czy przychód taki powstanie w momencie otrzymania tej Wierzytelności od Spółki czy też w momencie późniejszej spłaty takiej Wierzytelności przez Pożyczkobiorcę.

Pytania
-------

1\. Czy w momencie otrzymania Wierzytelności od Spółki po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w rozumieniu Ustawy o PIT?

2\. Czy w momencie spłaty takiej Wierzytelności przez Pożyczkobiorcę po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód w rozumieniu Ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

1\. Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie otrzymania Wierzytelności od Spółki po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu Ustawy o PIT.

2\. Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie spłaty takiej Wierzytelności po Jego stronie nie powstaje przychód w rozumieniu Ustawy o PIT.

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym przychód w ogóle nie powstaje, gdyż przepisy Ustawy PIT nie przewidują, aby otrzymanie Wierzytelności tytułem zwrotu równowartości części wkładu ze spółki niebędącej osobą prawną było opodatkowane.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Tym samym, również dochody Wnioskodawcy, będącego polskim rezydentem podatkowym, osiągnięte poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będą opodatkowane zgodnie z przepisami Ustawy PIT, z uwzględnieniem postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepis art. 5a pkt 26 Ustawy PIT definiuje pojęcie „spółki niebędącej osobą prawną” jako „spółkę inną niż określona w pkt 28”. Przez spółkę w rozumieniu pkt 28 należy rozumieć:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca posiada status wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności (limited partner) w spółce \`(...)\` z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga. W zamian za wkłady do Spółki wyemitowała ona na rzecz Wnioskodawcy specyficzne papiery wartościowe (w terminologii angielskiej partnership shares i dalej określane jako „partnership shares”), inkorporujące w sobie prawa udziałowe - w angielskiej terminologii określane jako „partnership interest” - będące odpowiednikiem w polskiej terminologii ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej uregulowanego w Kodeksie spółek handlowych. Objęcie praw udziałowych w Spółce (partnership interest) było związane z równoległą emisją ww. specyficznych papierów wartościowych (partnership shares) inkorporujących w sobie te prawa udziałowe w zamian za wkłady. Spółka ta, zgodnie z prawem podatkowym państwa swojej siedziby (Luksemburg) jest transparentną na cele podatku dochodowego, co oznacza, że podatnikami podatku dochodowego z tytułu dochodów przez nią osiąganych, są jej wspólnicy, a nie sama Spółka. Tym samym, przedmiotowa Spółka z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga wpisuje się w zakres pojęcia spółki niebędącej osobą prawną, do dochodów osiąganych za pośrednictwem której znajduje zastosowanie z art. 5a pkt 26 w zw. z art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5b ust. 2 w zw. z art. 14 ust. 1 Ustawy o PIT.

Spółka wyemitowała na rzecz Wnioskodawcy parnership shares, inkorporujące w prawa i obowiązki wspólnika w Spółce (używając polskiej terminologii) - partnership interest, w zamian za wkłady pieniężne i wkłady niepieniężne.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 16a Ustawy o PIT stanowi, że do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce, przy czym przepis ust. 3 pkt 11 stosuje się odpowiednio.

Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 3 pkt 11 tej ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się: środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 16a Ustawy o PIT nie ma zastosowania do Wierzytelności, które Wnioskodawca otrzyma tytułem zwrotu równowartości części wkładu ze Spółki. Powołany przepis dotyczy tylko sytuacji, w której wspólnik otrzymana tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego środki pieniężne.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie otrzyma natomiast środków pieniężnych tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce. Wnioskodawca otrzyma Wierzytelność, która nie spełnia warunku uznania jej za środki pieniężne w rozumieniu art. 14 ust. 8 Ustawy o PIT.

W świetle literalnego brzmienia przepisów Ustawy o PIT, otrzymanie Wierzytelności tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną nie skutkuje więc powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 16a Ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej są tylko środki pieniężne otrzymane przez wspólnika. Brak jest natomiast przepisu, na podstawie którego również otrzymanie wierzytelności tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną skutkowałoby powstaniem przychodu podatkowego.

W szczególności wierzytelności otrzymane tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego nie zostały przez ustawodawcę uznane za środki pieniężne, na podstawie art. 14 ust. 8 Ustawy o PIT.

Powyższy przepis odnosi się wyłącznie do wierzytelności otrzymanych z tytułu likwidacji takiej spółki oraz z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

W świetle art. 14 ust. 8 Ustawy o PIT przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika. Przepis ten nie rozszerza natomiast definicji środków pieniężnych otrzymanych z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną na wierzytelności własne takiej spółki otrzymane z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego - nie referuje bowiem do środków pieniężnych, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 16a Ustawy o PIT.

Wobec tego nie można uznać, że przez środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce należy rozumieć także wartość wierzytelności.

Jednocześnie w katalogu przychodów wskazanych w art. 14 ust. 2 Ustawy o PIT, brak jest przychodów z tytułu wierzytelności otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce. Przychodem podatkowym jest więc tylko odpłatne zbycie składników majątku otrzymanych w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną.

Przychodu takiego nie stanowi natomiast wartość otrzymanych przez wspólnika składników majątku. Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy o PIT, przychody z takie powstaną dopiero w momencie odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną. Ustawodawca postanowił zatem, że w takich przypadkach, gdy wspólnik otrzyma z tego tytułu niepieniężne składniki majątku, odroczony zostanie moment opodatkowania do chwili, gdy podatnik odpłatnie zbędzie te składniki majątku.

Podsumowując należy zatem uznać, że w momencie otrzymania Wierzytelności z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną nie powstaje przychód na gruncie Ustawy o PIT. Dotyczy to także zwrotu części równowartości wkładów wniesionych do Spółki.

Ad 2

Analogicznie także w przypadku późniejszej spłaty Wierzytelności po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie Ustawy o PIT.

Jak już wskazano wyżej, w sytuacji otrzymania z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną składników majątku innych niż środki pieniężne po stronie wspólnika nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT. Przychód taki powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia takiego składnika majątku. Wynika to wprost z literalnego brzmienia przepisów art. 14 ust. 2 pkt 16a Ustawy o PIT, na mocy którego przychodem z działalności gospodarczej są tylko środki pieniężne otrzymane z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną.

W treści art. 14 ust. 8 brak jest natomiast odwołania, na mocy którego przez środki pieniężne, o których mowa w przepisie art. 14 ust. 2 pkt 16a tej ustawy należy rozumieć także wierzytelności. Natomiast na mocy wyraźnej woli ustawodawcy, w przypadku przekazania w naturze wynagrodzenia tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną, po stronie wspólnika takiej spółki nie powstaje przychód podatkowy. Przychód ten powstaje w przypadku odpłatnego zbycia takich składników majątku.

Zgodnie bowiem z treścią art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce, z wyjątkiem składników majątku stanowiących udziały (akcje), papiery wartościowe, tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, pochodne instrumenty finansowe oraz składników majątku, w wyniku otrzymania których Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów z ich odpłatnego zbycia.

Wobec tego w przypadku otrzymania składników majątku w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną przychód powstaje po stronie wspólnika tylko przy ich odpłatnym zbyciu.

Jednocześnie na mocy wyraźnego wyłączenia, przychód ten nie powstanie, jeśli od daty otrzymania takiego składnika majątku do daty jego odpłatnego zbycia upłynie okres wskazany w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b Ustawy o PIT.

Zgodnie bowiem z ww. przepisem do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce (\`(...)\`) - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki albo zmniejszenie udziału kapitałowego w takiej spółce, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej. Tym samym, składniki majątku otrzymane w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego, są przychodem, w rozumieniu wskazanych przepisów, z momentem ich zbycia, chyba że wspólnik dokona zbycia po okresie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zmniejszenie udziału kapitałowego w takiej spółce i nie jest ono dokonywane w wykonaniu działalności gospodarczej.

W opisanym zdarzeniu przyszłym przychód podatkowy powstanie więc jedynie w przypadku odpłatnego zbycia Wierzytelności zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy o PIT.

Spłata wierzytelności pożyczkowej jest natomiast neutralna podatkowo i nie stanowi natomiast ich odpłatnego zbycia. Na mocy zasad ogólnych dotyczących określania przychodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej spłata wierzytelności pożyczkowej nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego.

Zgodnie bowiem z treścią art. 14 ust. 3 pkt 1 Ustawy o PIT, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Tym samym w opisanym zdarzeniu przyszłym dokonanie spłaty Wierzytelności będzie neutralne podatkowo. Zdarzeniem skutkującym powstaniem przychodu będzie tylko i wyłączenie odpłatne zbycie Wierzytelności na rzecz podmiotu trzeciego.

Wskazuje na to NSA w orzeczeniu z 6 września 2017 r., sygn akt II FSK 2161/15, które nadal zachowuje swoją aktualność w odniesieniu do skutków podatkowych otrzymania wierzytelności w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego „Wierzytelności przedsiębiorstwa (a zatem także spółki osobowej) stanowią składnik majątkowy stanowiący źródło przychodu z działalności gospodarczej, o którym stanowi art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) u.p.d.o.f. Także przychody, które nie są osiągane przez przedsiębiorcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a które jedynie wykazują funkcjonalny związek z uprzednio prowadzoną na podstawie art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. działalnością gospodarczą należy kwalifikować do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., a nie do źródła z tytułu odpłatnego zbycia praw majątkowych, o których stanowią art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 u.p.d.o.f. Nie ma także znaczenia prawnego postać, czy też forma zbycia wierzytelności, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b u.p.d.o.f., jeżeli zmiana wierzyciela - podmiotu uprawnionego do przedmiotu wierzytelności, następuje odpłatnie, a więc generuje przychód z dokonanego w ten sposób zbycia wierzytelności”.

Zgodnie z treścią aktualnie obowiązujących regulacji wierzytelności otrzymane tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną jako składniki majątku inne niż środki pieniężne podlegają opodatkowaniu po stronie wspólnika tylko w przypadku ich odpłatnego zbycia.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Ilekroć jest w ustawie mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Natomiast w myśl art. 5a pkt 28 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mająca siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Kwalifikacja prawnopodatkowa (określenie statusu prawnopodatkowego) danego podmiotu na gruncie ustawodawstwa krajowego następuje w sposób autonomiczny na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że zgodnie z zaprezentowanym przez Pana opisem sprawy jest Pan wspólnikiem w spółce \`(...)\` z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga, która na gruncie prawa luksemburskiego:

· jest spółką osobową, która nie została wyposażona w osobowość prawną;

· jest transparentna dla celów podatku dochodowego w Luksemburgu, co oznacza, że\`(...)\` nie jest podatnikiem podatku dochodowego w Luksemburgu, zaś podatnikami z tytułu dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem transparentnej podatkowo spółki \`(...)\`są jej wspólnicy.

Biorąc jednak pod uwagę, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego \`(...)\` jest na gruncie luksemburskiego prawa podatkowego traktowana jako podmiot transparentny podatkowo, a jej przychody (dochody) są alokowane i opodatkowane na poziomie wspólników zgodnie z przepisami wewnętrznego prawa podatkowego Wielkiego Księstwa Luksemburga, należy uznać, że luksemburska spółka \`(...)\` mieści się w pojęciu spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że \`(...)\`przeprowadzi transakcję, w ramach której otrzyma Pan od Spółki zwrot równowartości części wkładu. Otrzyma Pan tytułem zwrotu równowartości części wkładu ze \`(...)\` wierzytelność pożyczkową (dalej: Wierzytelność) wobec podmiotu innego niż Wspólnik („Pożyczkobiorca”) z tytułu udzielonej pożyczki („Wierzytelność”). Pożyczka została udzielona przez Spółkę. Wierzytelność będzie w przyszłości spłacona na rzecz Wnioskodawcy przez Pożyczkobiorcę.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów. Zgodnie z tym przepisem, odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

1) pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3),

2) kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a)-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7).

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady - przychodem z działalności gospodarczej są otrzymane lub należne pieniądze i inne wartości uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Przechodząc do kwestii skutków podatkowych otrzymania wierzytelności w wyniku zwrotu równowartości części wkładu od spółki niebędącej osobą prawną wskazać, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce, przy czym przepis ust. 3 pkt 11 stosuje się odpowiednio;

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, o ile wcześniej nie pomniejszyły przychodu do opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 pkt 16a.

Jednakże, stosownie do art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Powziął Pan wątpliwość czy momencie otrzymania Wierzytelności od Spółki po Pana stronie powstanie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy w momencie spłaty takiej Wierzytelności przez Pożyczkobiorcę po Pana stronie powstanie przychód w rozumieniu ww. ustawy.

W Pana ocenie „Zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 16a Ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej są tylko środki pieniężne otrzymane przez wspólnika.

Brak jest natomiast przepisu, na podstawie którego również otrzymanie wierzytelności tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce niebędącej

osobą prawną skutkowałoby powstaniem przychodu podatkowego.W szczególności wierzytelności otrzymane tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego nie zostały przez ustawodawcę uznane za środki pieniężne, na podstawie art. 14 ust. 8 Ustawy o PIT.

Powyższy przepis odnosi się wyłącznie do wierzytelności otrzymanych z tytułu likwidacji takiej spółki oraz z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

W świetle art. 14 ust. 8 Ustawy o PIT przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika. Przepis ten nie rozszerza natomiast definicji środków pieniężnych otrzymanych z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną na wierzytelności własne takiej spółki otrzymanych z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego - nie referuje bowiem do środków pieniężnych, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 16a Ustawy o PIT.Wobec tego nie można uznać, że przez środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu zmniejszenia udziału

kapitałowego w takiej spółce należy rozumieć także wartość wierzytelności”.

Z powyższą interpretacją przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przedstawioną przez Pana w taki sposób nie można się zgodzić.

Wskazać należy, że art. 14 ust. 2 pkt 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce, przy czym przepis ust. 3 pkt 11 stosuje się odpowiednio.

Art. 14 ust. 2 pkt 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprost zawiera odniesienie do ust. 3 pkt 11 ww. ustawy, który z kolei został wskazany w art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na zasadność przyjęcia takiego rozwiązania wskazują adekwatne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Paralelny z art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest art. 12 ust. 4g ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”), według którego:

Przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 4 pkt 3a, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a ustawy o CIT:

Do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu:

a) likwidacji takiej spółki,

b) wystąpienia z takiej spółki lub zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce, w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 5, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Z przepisów ustawy o CIT wynika, że art. 12 ust. 4g tej ustawy o CIT ma zastosowanie również w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego.

Zatem, w kontekście powyższego znaczenie omawianych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odnieść do wykładni systemowej, która pozwala na ustalenie sensu przepisu ze względu na obowiązywanie innego przepisu (przepisów) albo zasady danej gałęzi prawa lub zasady systemu prawnego tak, aby interpretowany przepis był z nimi zgodny. Dlatego też, wykładnię analizowanych przepisów art. 14 ust. 2 pkt 16a i art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odnieść wprost do rozwiązań jakie wskazują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że – co do zasady – środki pieniężne (w omawianej sprawie wierzytelności) uzyskane z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną stanowią przychód z działalności gospodarczej. Jednocześnie do przychodów tych nie zalicza się środków pieniężnych w części odpowiadającej uzyskanej przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce oraz wydatki, które zgodnie z tą ustawą nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera pojęcia udziału kapitałowego. Natomiast przytoczony wyżej przepis art. 14 ust. 2 pkt 16a ustawy nie odsyła do konkretnych regulacji prawnych występujących w innych ustawach.

W piśmiennictwie przyjmuje się, że udział kapitałowy wspólnika stanowi określoną wartość księgową wyrażoną w złotych, która stanowi podstawę dla określenia praw lub obowiązków wspólnika w spółce w przypadkach przewidzianych przez ustawę lub umowę Spółki (\`(...)\`) Umowa może przewidywać, że udział kapitałowy jest mniejszy, równy lub większy niż wartość wkładu, przy czym udział ten inaczej niż w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może podlegać zmianie bez konieczności zmiany umowy Spółki, np. wskutek pobrania odsetek w roku obrotowym, w którym Spółka nie miała zysku lub poniosła straty (S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szamański, J. Szwaja, Kodeks Spółek Handlowych; Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2001; t. I s. 326).

Udział kapitałowy jest zatem ściśle powiązany z wkładami wspólników. Wspólnicy nie mają prawa do udziału w całym majątku spółki. Posiadają jedynie określone przepisami kodeksu uprawnienia dotyczące majątku spółki (A. Kidyba, Kodeks spółek handlowych. Komentarz; t. I). Podobne stanowisko zajął w cytowanym wyżej komentarzu S. Sołtysiński wskazując, że w czasie trwania spółki wspólnikowi nie przysługuje żaden udział w majątku należącym do spółki i nie może on nim rozporządzać (s. 327).

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz wskazane regulacje prawne, stwierdzić należy, że w momencie otrzymania Wierzytelności od Spółki po Pana stronie powstanie przychód w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast spłata Wierzytelności pożyczkowej przez Pożyczkobiorcę nie rodzi po Pana stronie powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 14 ust. 8 ww. ustawy, omawianą Wierzytelność należy traktować, jak środki pieniężne. W związku z tym kwestia spłaty wierzytelności pozostaje obojętna w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

Odnosząc się do powołanego we wniosku wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, który Pana zdaniem przemawia za słusznością przedstawionego stanowiska, Organ zaznacza, że przeanalizował rozstrzygnięcie Sądu w nim zawarte. Podkreślić należy, że jakkolwiek orzeczenia sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, to jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Powołane orzeczenie Sądu zapadło w indywidualnej sprawie i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. – (Dz. U. Nr 78 poz. 483 ze zm.), nie jest źródłem powszechnie obowiązującego prawa. W związku z tym, organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów administracyjnych, nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).