Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.197.2023.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-19
Teza: Rozliczenia nakładów poniesionych w związku z wybudowaniem budynku biurowo-usługowego.
Słowa kluczowe: nakłady; spółki; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia nakładów poniesionych w związku z wybudowaniem budynku biurowo-usługowego na działce nr 1.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka X Sp. z o.o. Sp. k. (dalej: Spółka) wybudowała na działce nr 1 dwukondygnacyjny budynek usługowo-biurowy z infrastrukturą i wewnętrzną instalacją gazową o powierzchni (…) m2.

Spółka wskazuje, że właścicielem działki, na której został wybudowany wskazany powyżej budynek biurowo-usługowy jest spółka Y Sp. z o.o. (dalej: Y).

Nadto należy wskazać, iż na mocy decyzji Burmistrza z dnia (…) września 2022 r. wskazana powyżej działka została podzielona na dwie działki – 2 oraz 3.

Budynek usługowo-biurowy został wybudowany na podstawie pozwolenia na budowę z dnia (…) lipca 2019 r. wydanego na rzecz Y. Jednocześnie Spółka nadmienia, że wspomniane pozwolenie na mocy decyzji Starosty z dnia (…) listopada 2019 r. zostało przeniesione na X Sp. z o.o. Sp.k.

Dodatkowo Spółka wskazuje, że przed przeniesieniem pozwolenia na budowę Spółka zawarła z Y umowę dzierżawy, na podstawie której uzyskała prawo do dysponowania gruntem na cele budowlane – w tym do wybudowania na gruncie budynków biurowych, magazynowych oraz przyłączy.

Uwzględniając powyższe Spółka wskazuje, że wybudowała na cudzym gruncie budynek biurowo-usługowy wraz z infrastrukturą oraz wewnętrzną instalacją gazową.

Spółka wskazuje, że wszelkie nakłady związane z budową budynku były ponoszone przez Spółkę, a wszystkie faktury kosztowe z tym związane były wystawione na Spółki dane.

Dodatkowo Spółka odliczała podatek naliczony z otrzymanych faktur.

Budynek został oddany do użytkowania w dniu (…) kwietnia 2020 r., a wartość nakładów poniesionych na ulepszenie po oddaniu budynku do użytkowania nie przekroczyła 30% wartości początkowej obiektu.

Jednocześnie Spółka podkreśla, że nie zawierała z Y umowy, która zobowiązywałaby ją do wybudowania budynku biurowo-usługowego na gruncie należącym do Y. Inwestycję przeprowadzono jedynie na podstawie zawartej umowy dzierżawy, która uprawniała Spółkę do rozporządzania gruntem w celach budowlanych.

### Pytania

1\. Czy rozliczenie nakładów poniesionych w związku z wybudowaniem budynku biurowo-usługowego przez Spółkę będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT?

2\. Czy w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie 1 dostawa budynku biurowo-usługowego będzie mogła korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, zwrot poniesionych nakładów na budowę budynku biurowo-usługowego powinien być kwalifikowany jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Dokonując oceny należy uwzględnić fakt, iż w rozumieniu ustawy o VAT, towarami są m.in. rzeczy oraz ich części.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcia dostawy towarów nie powinno się jednak utożsamiać wyłącznie z przeniesieniem własności.

Orzecznictwo wskazuje, iż przez dostawę towarów należy rozumieć możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym (przede wszystkim w drodze przeniesienia własności). Należy mieć na uwadze, iż na gruncie podatku VAT nad kryterium prawnym – tytuł własności w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego przeważać powinno kryterium ekonomiczne odnoszące się do władztwa ekonomicznego nad rzeczą.

Zdaniem Spółki, zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w odniesieniu do dostawy towarów będącej przedmiotem zapytania z pytania 1 jest możliwe. Wynika to z faktu, iż po pierwsze zwrot nakładów na wybudowanie budynku stanowi odpłatną dostawę towarów, a ponadto od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres 2 lat (budynek został oddany do użytkowania 27 kwietnia 2020 r.).

Uzasadnienie do pytania nr 1

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak wynika z definicji wskazanej powyżej, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, co nakazuje uznać, iż dostawą towarów jest możliwość faktycznego dysponowania rzeczą.

Powyższa definicja jest na tyle szeroka, że nie ogranicza możliwości dostawy towarów, jedynie do tych towarów, których dostawca jest właścicielem w sensie prawnym. W doktrynie wskazuje się, że warunkiem, który należy spełniać, aby móc dokonać dostawy towarów jest możliwość faktycznego dysponowania rzeczą.

Wprawdzie z przepisów kodeksu cywilnego wynika, iż nakłady poniesione na wybudowanie budynku na cudzym gruncie stanowią nakłady na cudzą rzecz. Z kolei w art. 48 kodeksu cywilnego wskazano, iż budynki stanowią część składową gruntu. Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady poniesione na cudzy grunt stanowią własność jego właściciela.

W konkluzji należy wskazać, że na gruncie prawa cywilnego nie można dokonać dostawy towarów, które nie stanowią własności danego podmiotu. Spółka wprawdzie zgadza się ze stwierdzeniem, iż w sensie fizycznym wybudowany budynek jest nierozerwalnie związany z gruntem, który stanowi własność innego podmiotu, ale nie można twierdzić, iż zarówno budynek jak i grunt stanowią nierozerwalną jedność.

Po pierwsze należy wskazać, że Spółka samodzielnie poniosła nakłady na wybudowanie budynku, które nie zostały jej w żaden sposób zwrócone przez Y. Dodatkowo Spółka podkreśla, iż zarówno wartość gruntu jak i wybudowanego budynku może być wyodrębniona. W związku z tym, zdaniem Spółki, dostawa budynku na gruncie ustawy o VAT będzie miała miejsce również w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy będzie wyłącznie budynek – bez gruntu.

Uwzględniając wyżej przedstawione regulacje zarówno z przepisów ustawy o VAT, jak również przepisów kodeksu cywilnego należy wskazać, że pojęcie dostawy towarów na gruncie przepisów prawa podatkowego ma zdecydowanie szersze znaczenie niż to wynikające z przepisów prawa cywilnego.

Odnosząc się do powyższego Spółka wskazuje, że nie można przenosić regulacji prawnych wynikających z kodeksu cywilnego, a właściwie ich skutków na grunt prawa podatkowego. Powyższe wynika z autonomii przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do regulacji kodeksu cywilnego. Autonomia regulacji ustawy o VAT była wielokrotnie podkreślana w rozstrzygnięciach zarówno sądów krajowych, jak również unijnych. Sądy wielokrotnie podkreślały, że ustalając prawidłowy sposób działania na gruncie prawa podatkowego w pierwszej kolejności należy uwzględniać regulacje przepisów podatkowych, a przepisy kodeksu cywilnego nie mogą być jedyną przesłanką wpływającą na ostateczne rozstrzygnięcie.

Spółka wskazuje, że samo pojęcie przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel było wielokrotnie analizowane w rozstrzygnięciach Trybunału Sprawiedliwości. Na szczególną uwagę zasługuje wyrok TS z dnia 8 lutego 1990 r. C-320/88, w którym wskazano, iż dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą materialną jak właściciel ma miejsce nawet, gdy nie dokonano przeniesienia własności w sensie prawnym. Trybunał podkreślił, że pojęcie dostawy towarów nie odwołuje się do przeniesienia własności w rozumieniu przepisów krajowych, lecz obejmuje każdą transakcję przeniesienia z jednego podmiotu na inny, prawa do dysponowania daną rzeczą jak właściciel. Ponadto Trybunał wprost wskazał, że pojęcie przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel zostało stworzone przez prawodawcę wspólnotowego na użytek dyrektywy VAT i dlatego też nie odwołuje się do przeniesienia własności, o którym mowa w przepisach prawa cywilnego. W podsumowaniu jednoznacznie wskazano, że przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeśli nie doszło do przeniesienia własności tej rzeczy.

Tożsamy sposób rozumienia definicji dostawy towarów w odniesieniu do nakładów poniesionych na wybudowanie budynku na cudzym gruncie wynika również z rozstrzygnięcia WSA w Krakowie z dnia 23 marca 2022 r. sygn. akt I SA/Kr 1/22, w uzasadnieniu którego wskazano: „Pojęcie przeniesienia prawa do rozporządzania danym towarem, co jest warunkiem dostawy, należy rozumieć szeroko i przy oderwaniu od regulacji cywilnoprawnych. Z punktu widzenia prawa cywilnego, nakłady poczynione przez skarżącą na budowę budynków na wydzierżawionych gruntach, są nakładami poniesionymi na cudzą rzecz. Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady te, zgodnie z zasadą superficies solo cedit – stanowią część składową gruntu, a tym samym własność jego właściciela. Jednakże fakt, że właścicielom gruntu cały czas przysługuje własność także budynków, nie wyklucza możliwości przyjęcia, że będą one przedmiotem dostawy na ich rzecz. Definicja dostawy towarów na potrzeby VAT nie może być sprowadzona tylko i wyłącznie do spełnienia przesłanek wynikających z prawa cywilnego. Należy podkreślić, że ustawa o VAT posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem «przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel», a zatem nie uzależnia dostawy towarów od tytułu własności dostarczanych towarów. Nie ulega zatem wątpliwości, że w sytuacji gdy właściciele nieruchomości zamierzają zwrócić nakłady, które same w sobie składają się na towar, należy mówić o dostawie towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT”.

Dokonując oceny należy uwzględnić również treść wyroku NSA z dnia 20 stycznia 2017 r. sygn. akt I FSK 1204/15, w uzasadnieniu którego czytamy: „Tym samym pojęcie «przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel» powinno obejmować również przypadki, gdy doszło do przekazania szeroko pojętej kontroli ekonomicznej nad rzeczą – skutkiem czego kupujący może nią dysponować jak właściciel – mimo, że nie miało miejsca prawne przejście własności na nabywcę. Decydujące znaczenie ma bowiem ekonomiczna strona transakcji, a więc przeniesienie, lub jego brak, ekonomicznego władztwa nad rzeczą”.

Odnosząc powyższe na grunt przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, należy podkreślić, iż Spółka zawarła z Y umowę dzierżawy, w związku z czym posiadała tytuł prawny do nieruchomości oraz pozyskała kontrolę ekonomiczną nad rzeczą. Ponadto ważnym jest, iż zawarta umowa umożliwiała podejmowanie działań inwestycyjnych – w tym budowę nowego budynku.

Podsumowując – zdaniem Spółki zbycie nakładów poniesionych na wybudowanie budynku na gruncie stanowiącym własność Y stanowi dostawę towarów. Wynika to z faktu, iż Spółka posiada prawo do rozporządzania budynkiem jak właściciel – właściciel gruntu nie posiada takiego uprawnienia. Nadto rozstrzygnięcia sądów wielokrotnie wskazywały, iż dostawę towarów, o której mowa w ustawie o VAT należy rozpatrywać odrębnie od regulacji przepisów kodeksu cywilnego. Jak wielokrotnie podkreślano, aby móc zrealizować dostawę towarów należy posiadać władztwo ekonomiczne nad rzeczą, a posiadanie prawa własności nie jest do tego konieczne.

W ocenie Spółki spełniono warunki, które umożliwiają uznać przeniesienie nakładów za odpłatną dostawę towarów.

Uzasadnienie do pytania nr 2

Skutkiem uznania poniesionych nakładów na wybudowanie budynku na cudzym gruncie za dostawę towarów będzie możliwość zastosowanie stawki VAT właściwej dla dostawy budynków.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z powyższym przepisem ustawodawca przewidział zwolnienie przedmiotowe z podatku VAT, jeśli dostawa budynku nie odbywa się w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, albo pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W odniesieniu do powyższego należy wyjaśnić, czym jest pierwsze zasiedlenie. Jak wynika z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, jako pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższej regulacji, zwolnienie z VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy budynków, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym od jego wystąpienia minęło co najmniej dwa lata.

Zdaniem Spółki, w przypadku opisanym w zdarzeniu przyszłym w odniesieniu do wybudowanego budynku biurowo-magazynowego możliwe jest zastosowanie wspomnianego zwolnienia. Jak bowiem wskazano do pierwszego zasiedlenia doszło 27 kwietnia 2020 r. w związku z otrzymanym pozwoleniem na użytkowanie budynku – a więc bezsprzecznym jest, że upłynął już okres 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Nadto Spółka wskazuje, że po pierwszym zasiedleniu nie poniosła nakładów na ulepszenie użytkowanego budynku, które przekraczałyby 30% wartości początkowej budynku, w konsekwencji czego nie można mówić o ryzyku wystąpienia ponownego zasiedlenia.

Podsumowując – Spółka stoi na stanowisku, iż spełnia warunki pozwalające na skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem przedmiotem dostawy będzie budynek, a od pierwszego zasiedlenia minął okres 2 lat.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwana dalej ustawą.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś, to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Usługą nie będzie natomiast takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy rozliczenie nakładów poniesionych w związku z wybudowaniem budynku biurowo-usługowego przez Państwa będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na art. 659 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W myśl art. 676 ustawy Kodeks cywilny:

Jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Jak stanowi art. 45 ustawy Kodeks cywilny:

Rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmioty praw majątkowych mogą mieć charakter materialny albo niematerialny, a rzeczy stanowią jedną z kategorii przedmiotów, do których odnosi się treść praw majątkowych. Wyodrębnione przedmioty mające charakter materialny, czyli rzeczy, dzielone są tradycyjnie na nieruchomości i ruchomości (red. prof. dr hab. Maciej Gutowski, „Kodeks cywilny. Tom I. Komentarz do art. 1-449”, C.H. Beck 2016, komentarz do art. 45 k.c.)

Na podstawie art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

\- grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

\- budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

\- części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1-3 ustawy Kodeks cywilny:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy wskazać, że z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie istniejących budynków lub budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. A zatem w sytuacji, gdy dzierżawca/najemca/użytkownik poniesie nakłady na majątku, który nie stanowi jego własności (np. wybuduje budynek), nakłady te staną się częścią nieruchomości i przypadną właścicielowi nieruchomości.

W świetle powołanych przepisów należy zwrócić uwagę, że nakłady poniesione przez Państwa na wybudowanie budynku biurowo-usługowego nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części). Zatem, przedmiotem zbycia przez Państwa są ww. nakłady stanowiące inwestycję na cudzym gruncie. Przedmiotowe nakłady nie stanowią odrębnej rzeczy, a jedynie skutkują one powstaniem po Państwa stronie roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie stanowi natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu kosztów nakładów. Tym samym, prawo to nie może również stanowić towaru w rozumieniu ustawy. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Zatem należy przyjąć, że przeniesienie nakładów w obcym środku trwałym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie, rozliczenie przez Państwa nakładów poniesionych w związku z wybudowaniem budynku biurowo-usługowego, posadowionego na dzierżawionym gruncie, nie może zostać uznane za odpłatną dostawę towarów, gdyż – jak wyżej wskazano – nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą (art. 2 pkt 6 ustawy), która mogłaby stanowić towar. Niemniej jednak dysponując pewnym prawem w postaci nakładów, można to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu.

**Podsumowując, odpłatna czynność zbycia (rozliczenia) nakładów poniesionych w związku z wybudowaniem budynku biurowo-usługowego stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznano za nieprawidłowe.

Z uwagi na fakt, że uzależnili Państwo odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2 od rozstrzygnięcia Organu w zakresie pytania nr 1 (rozstrzygnięcia, czy odpłatna czynność zbycia nakładów poniesionych w związku z wybudowaniem budynku biurowo-usługowego stanowi dostawę towarów), uznaliśmy pytanie nr 2 za bezprzedmiotowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku wyroków sądu, wyjaśniamy, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem, wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie. Dodatkowo należy zaznaczyć, że wyrok I SA/Kr 1/22 jest nieprawomocny.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).