Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-147/15-6/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-06-17
Teza: 1) Czy należy skorygować wartość początkową środków trwałych poprzez dokonanie zmniejszenia ich wartości początkowej o proporcjonalną część wydatków poniesionych na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo w ramach POIG Działanie 4.3? 2) Czy prawidłowe będzie dokonanie korekty „in minus” dokonanych odpisów amortyzacyjnych o część odpisu przypadającą na wydatki poniesione na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo w ramach POIG Działanie 4.3 (zmniejszenie kosztów w kolumnie „Pozostałe wydatki”)? 3) Czy prawidłowe będzie zaliczenie wartości netto faktur dokumentujących opisane wyżej wydatki na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo w ramach POIG Działanie 4.3 do kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu za rok, w którym były poniesione te wydatki i wystawione faktury?
Słowa kluczowe: amortyzacja; dofinansowanie; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2015 r. (data wpływu 10 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2015 r. (data wpływu 5 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w związku z czym pismem z dnia 21 kwietnia 2015 r., IPTPB1/4511-147/15-2/KO, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 22 kwietnia 2015 r. (data doręczenia 24 kwietnia 2015 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 4 maja 2015 r. (data wpływu 5 maja 2015 r.), nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 4 maja 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, w zakresie handlu oraz produkcji sadowniczych słupów strunobetonowych. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów ze względu na nieprzekroczenie limitu do ksiąg rachunkowych. Przychody z działalności gospodarczej są opodatkowane podatkiem liniowym. W dniu 16 lipca 2013 r. zawarła umowę z Bankiem Gospodarstwa Krajowego o dofinansowanie w ramach działania 4.3 Kredyt technologiczny osi priorytetowej 4 Inwestycje w innowacyjne przedsięwzięcia Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013. Bank Gospodarstwa Krajowego pełni funkcję Instytucji Wdrażającej dla działania 4.3 „Kredyt Technologiczny” Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013. Przedmiotem umowy jest udzielenie Wnioskodawczyni dofinansowania na realizację projektu: „Wdrożenie nowej technologii wytwarzania sadowniczych słupków strunobetonowych z dodatkiem włókien polimerowych”.

W skład projektu wchodzą następujące inwestycje:

*   linia technologiczna do produkcji sadowniczych słupków strunobetonowych;

*   węzeł betoniarski;

*   magazyn kruszyw;

*   wózek widłowy.

Inwestycje będące przedmiotem projektu zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych w następujących datach: wózek widłowy - 17 grudnia 2013 r.; magazyn kruszyw - 31 sierpnia 2014 r.; linia technologiczna i węzeł betoniarski - 8 września 2014 r. Wydatki na zakup i wytworzenie środków trwałych będących przedmiotem projektu zostały poniesione w okresie od 6 grudnia 2011 r. do 30 sierpnia 2014 r.

W celu pozyskania dofinansowania w ramach POIG 4.3 Kredyt Technologiczny, a zarazem celem zrealizowania inwestycji zawartych w projekcie, Wnioskodawczyni korzystała z usług zewnętrznej firmy doradczej w zakresie: przygotowania dokumentacji aplikacyjnej, rozliczeniowej i doradztwa w ramach POIG Działanie 4.3.

W trakcie procesu ubiegania się o dofinansowanie oraz realizacji projektu Wnioskodawczyni poniosła wydatki na:

*   przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej w ramach POIG Działanie 4.3 - wynagrodzenie za zatwierdzenie do dofinansowania, przyznanie promesy premii technologicznej (data faktury 11 czerwca 2013 r. );

*   przygotowanie wniosku o zmianę harmonogramu w ramach POIG Działanie 4.3 - przesunięcie oszczędności (data faktury 15 maja 2014 r.);

*   przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo w ramach POIG Działanie 4.3 - wynagrodzenie prowizyjne od wypłaconej transzy dofinansowania (data faktur: 3 czerwca 2014 r. i 17 marca 2014 r.);

*   przygotowanie dokumentacji rozliczeniowej w ramach POIG Działanie 4.3 - wniosek o płatność pośrednią (data faktury 22 stycznia 2015 r.);

*   przygotowanie wniosku o aneks w ramach POIG Działanie 4-3 - wydłużenie okresu realizacji projektu (data faktury 14 lipca 2014 r.).

Opisane wyżej wydatki na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej, rozliczeniowej i doradztwo zostały poniesione ze środków własnych.

Powyższe wydatki zostały przez Wnioskodawczynię zaliczone do wartości początkowej środków trwałych zakupionych w ramach realizowanego projektu, w proporcjonalnej części przypadającej na każde ze zrealizowanych zadań inwestycyjnych, będących podmiotem dofinansowania. Od wartości początkowej środków trwałych, w skład której wchodzą wymienione wyżej wydatki za przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo, Wnioskodawczyni dokonała odpisów amortyzacyjnych. Odpisy amortyzacyjne w części pokrytej dofinansowaniem nie stanowią kosztu uzyskania przychodów. W związku z powyższym część odpisów amortyzacyjnych pokrytych dofinansowaniem nie jest zaliczana do pozostałych wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Natomiast wydatki poniesione na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo opisane wyżej nie zostały pokryte dofinansowaniem. Część odpisów amortyzacyjnych, która przypada na udział w wartości początkowej środka trwałego wydatków na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo została zaliczona do pozostałych wydatków w KPiR.

Otrzymane dofinansowanie w ramach działania 4.3 „Kredyt Technologiczny” Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w formie premii technologicznej korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1.  Czy należy skorygować wartość początkową środków trwałych poprzez dokonanie zmniejszenia ich wartości początkowej o proporcjonalną część wydatków poniesionych na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo w ramach POIG Działanie 4.3?
2.  Czy prawidłowe będzie dokonanie korekty „in minus” dokonanych odpisów amortyzacyjnych o część odpisu przypadającą na wydatki poniesione na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo w ramach POIG Działanie 4.3 (zmniejszenie kosztów w kolumnie „Pozostałe wydatki”)?
3.  Czy prawidłowe będzie zaliczenie wartości netto faktur dokumentujących opisane wyżej wydatki na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo w ramach POIG Działanie 4.3 do kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu za rok, w którym były poniesione te wydatki i wystawione faktury?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, analiza przepisów podatkowych oraz interpretacji podatkowych w zakresie kwalifikowania wydatków do wartości początkowej środka trwałego skłoniły Ją do podjęcia kroków w celu skorygowania dokonanych dotychczas rozliczeń.

Ad. 1

W ramach procesu inwestycyjnego zostały nabyte środki trwałe:

*   linia technologiczna do produkcji sadowniczych słupków strunobetonowych;

*   węzeł betoniarski;

*   magazyn kruszyw;

*   wózek widłowy.

Do wartości początkowej ww. środków trwałych zaliczono wydatki na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo w ramach POIG Działanie 4.3, poniesione w celu otrzymania dofinansowania.

Wydatki na usługi doradcze związane z pozyskaniem dotacji dotyczą planowania i pozyskania środków na inwestycje. Należy je zatem powiązać z ogólną działalnością przedsiębiorstwa. Wydatki na usługi przygotowania dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo nie odnosiły się bezpośrednio do właściwości poszczególnych środków trwałych, lecz służyły pozyskaniu źródeł finansowania na ich zakup.

Zgodnie z art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za cenę nabycia środka trwałego uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze montażu, instalacji, uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji. Katalog kosztów, które powinny zwiększać wartość początkową środka trwałego nie zawiera wydatków na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo służące pozyskaniu dofinansowania niezależnie od tego, czy wydatki te poniesiono przed, czy po przekazaniu środka trwałego do używania. Na podstawie art. 22n ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów są obowiązani do prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zawierającej m.in. wartość początkową (art. 22n ust. 2 pkt 7). W związku z tym należy skorygować wartość początkową środków trwałych poprzez odjęcie części wydatków przypadających na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo od kwoty wartości początkowej uprzednio ustalonej.

Ad. 2

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych dokonywane zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. Odpisy amortyzacyjne dokonane od zawyżonej o wysokość dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo wartości trwałej są kosztami w zawyżonej wartości, w związku z tym należy dokonać ich korekty poprzez zmniejszenie kosztów podatkowych w kolumnie „pozostałe wydatki” podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Ad. 3

Decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku do wydatków stanowiących koszt wytworzenia danego środka trwałego ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem inwestycyjnym. Wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych. Do kosztów wytworzenia środka trwałego zalicza się wydatki związane bezpośrednio z realizacją inwestycji. Wydatki na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej o doradztwo w ramach POIG Działanie 4.3 zostały poniesione w celu pozyskania dofinansowania na realizację projektu, a zatem są związane z całokształtem działalności Wnioskodawczyni. Wydatki dotyczące całokształtu działalności, mimo że związane są z realizowaną inwestycją nie mają wpływu na koszt wytworzenia środków trwałych, a zarazem nie stanowią kosztu uzyskania przychodu w ramach odpisów amortyzacyjnych.

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów, co wynika z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej o doradztwo w ramach POIG Działanie 4.3 były poniesione w celu uzyskania przychodów w działalności gospodarczej oraz w celu zabezpieczenia źródła przychodów. Rodzaj poniesionych wydatków nie znajduje się w katalogu wykluczeń zawartym w art. 23 § 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy uznać, że wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów. Ustawa o podatku dochodowym do osób fizycznych w art. 22 ust. 6b wskazuje, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu w przypadku podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów uważa się dzień wystawienia faktury/rachunku lub innego dowodu stanowiącego podstawę do ujęcia kosztu. Należy zaliczyć wydatki poniesione na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo w ramach POIG Działanie 4.3 bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w dacie wystawienia faktur dokumentujących te wydatki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1.

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowić mogą koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   musi zostać poniesiony przez podatnika,

*   musi być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   musi być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   zostać właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych różnicują zasady ujmowania kosztów dla celów podatkowych w oparciu o kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem jakiemu ma służyć. Ustawodawca wprowadził wyraźny podział kosztów uzyskania przychodów na bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), odrębnie regulując moment ich potrącalności.

Omawiana ustawa nie zawiera przy tym legalnych definicji pojęć: bezpośrednie i pośrednie koszty uzyskania przychodów. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m. in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Zasady potrącania kosztów pośrednich przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów zostały uregulowane w art. 22 ust. 4–6 i ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia wydatków, wskazanych we wniosku, do kosztów uzyskania przychodów wskazać należy, że na podstawie art. 22 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b. Stosowanie tej metody przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów uzależnione jest od spełnienia warunków określonych w art. 22 ust. 6 ustawy, z którego to przepisu wynika, iż zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Stosownie natomiast do postanowień art. 22 ust. 5c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Zauważyć należy, że definicja momentu poniesienia kosztu zawarta w ww. art. 22 ust. 6b dotyczy wszystkich podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów niezależnie od przyjętej metody ewidencjonowanych zdarzeń gospodarczych. Innej definicji dnia poniesienia kosztu uzyskania przychodów w odniesieniu do podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera.

Jednocześnie w myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

W myśl natomiast art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z ust. 3 tego artykułu, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia, czyli kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z kolei w myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci oraz kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 16 lipca 2013 r. zawarła umowę z Bankiem Gospodarstwa Krajowego o dofinansowanie w ramach działania 4.3 Kredyt technologiczny osi priorytetowej 4 Inwestycje w innowacyjne przedsięwzięcia Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013. Przedmiotem umowy było udzielenie Wnioskodawczyni dofinansowania na realizację projektu „Wdrożenie nowej technologii wytwarzania sadowniczych słupków strunobetonowych z dodatkiem włókien polimerowych”. W skład projektu weszły następujące inwestycje: linia technologiczna do produkcji sadowniczych słupków strunobetonowych, węzeł betoniarski, magazyn kruszyw, wózek widłowy.

W celu pozyskania dofinansowania a zarazem celem zrealizowania inwestycji zawartych w projekcie, Wnioskodawczyni korzystała z usług zewnętrznej firmy doradczej w zakresie: przygotowania dokumentacji aplikacyjnej, rozliczeniowej i doradztwa.

W trakcie procesu ubiegania się o dofinansowanie oraz realizacji projektu Wnioskodawczyni poniosła wydatki na:

*   przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej w ramach POIG Działanie 4.3 - wynagrodzenie za zatwierdzenie do dofinansowania, przyznanie promesy premii technologicznej (data faktury 11 czerwca 2013 r. );

*   przygotowanie wniosku o zmianę harmonogramu w ramach POIG Działanie 4.3 - przesunięcie oszczędności (data faktury 15 maja 2014 r.);

*   przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo w ramach POIG Działanie 4.3 - wynagrodzenie prowizyjne od wypłaconej transzy dofinansowania (data faktur: 3 czerwca 2014 r. i 17 marca 2014 r.);

*   przygotowanie dokumentacji rozliczeniowej w ramach POIG Działanie 4.3 - wniosek o płatność pośrednią (data faktury 22 stycznia 2015 r.);

*   przygotowanie wniosku o aneks w ramach POIG Działanie 4-3 - wydłużenie okresu realizacji projektu (data faktury 14 lipca 2014 r.).

Opisane wyżej wydatki na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej, rozliczeniowej i doradztwo zostały poniesione ze środków własnych. Powyższe wydatki zostały przez Wnioskodawczynię zaliczone do wartości początkowej środków trwałych zakupionych w ramach realizowanego projektu, w proporcjonalnej części przypadającej na każde ze zrealizowanych zadań inwestycyjnych, będących podmiotem dofinansowania. Od wartości początkowej środków trwałych, w skład której wchodzą wymienione wyżej wydatki za przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo, Wnioskodawczyni dokonała odpisów amortyzacyjnych. Dodano, że otrzymane dofinansowanie w ramach działania 4.3 „Kredyt Technologiczny” Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w formie premii technologicznej korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc przedstawione okoliczności do przepisów dotyczących ustalenia wartości początkowej środków trwałych należy stwierdzić, że z treści cytowanych przepisów nie wynika, aby wydatki poniesione na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo w ramach POIG w związku z ubieganiem się o dofinansowanie na realizację projektu „Wdrożenie nowej technologii wytwarzania sadowniczych słupków strunobetonowych z dodatkiem włókien polimerowych” miały wpływ na wartość początkowych nabytych w ramach tego projektu środków trwałych. W przedmiotowej sprawie, wydatki na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo stanowią koszty związane z pozyskaniem środków na inwestycję. Nie są zatem bezpośrednio związane z zakupem, czy wytworzeniem środków trwałych oraz nie są one niezbędne do uczynienia tych środków zdatnymi do używania. Zatem nie mogą stanowić elementu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych.

Wydatki te powinny być zatem oceniane – pod względem skutków podatkowych – w oparciu o przepisy dotyczące kosztów uzyskania przychodów.

Konsekwencją nieprawidłowego zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do okresu rozliczeniowego, w którym nieprawidłowo wydatki te uwzględniono w kosztach, wykazując je w zawyżonej wysokości.

W sytuacji nieprawidłowego ustalenia podstawy dokonywania odpisów amortyzacyjnych (co ma miejsce w rozpatrywanym przypadku) zachodzi konieczność dokonania korekty odpisów amortyzacyjnych.

Korekta wartości początkowej skutkuje zmianą wysokości dokonanych odpisów amortyzacyjnych, co ma wpływ na wysokość należnego podatku.

Zauważyć ponadto należy, że podatnik ma obowiązek prawidłowo ustalić dochód i wysokość podatku dochodowego. W przypadku ustalenia błędnej wartości podstawy (wartości początkowej) do obliczenia odpisów amortyzacyjnych, niż wynika to z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, następuje zaniżenie bądź zawyżenie odpisów i tym samym wykazanie błędnej wysokości kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym w przypadku zawyżenia wartości początkowej poszczególnych środków trwałych - Wnioskodawczyni powinna dokonać obniżenia podstawy dokonywania odpisów amortyzacyjnych od dnia przyjęcia środka trwałego do używania (zakładając, że już w tym momencie nastąpiło zawyżenie wartości początkowej) i zmniejszyć odpowiednio wartość dokonanych już odpisów amortyzacyjnych za ten okres.

Odnosząc się do sposobu ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów kwoty otrzymanej dotacji, należy wskazać, że sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2014 r., poz. 1037). Zawarte w załączniku nr 1 do tego rozporządzenia „Objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów” wskazują w jakich kolumnach wpisywać określone przychody i koszty.

Zgodnie z pkt 13 powołanych wyżej „Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów”, w myśl którego „kolumna 13 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10-12), z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów.”

Odpowiadając zatem na postawione przez Wnioskodawczynię pytania, mając na uwadze przytoczone wyżej uregulowania prawne należy wskazać, że w przedstawionym stanie faktycznym wydatki na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo w ramach POIG mogą stanowić koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem, potrącalne w dacie ich poniesienia. Wydatki te nie mają wpływu na wartość początkową środków trwałych, o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Zatem Wnioskodawczyni jest zobowiązana do skorygowania wartości początkowej środków trwałych poprzez zmniejszenie ich wartości początkowej o proporcjonalną część wydatków poniesionych na przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej i doradztwo. Jeżeli Wnioskodawczyni dokonywała odpisów amortyzacyjnych od nieprawidłowo ustalonej wartości początkowej, jest Ona zobowiązana do ich skorygowania, tj. zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w tych miesiącach (okresach), w których wykazała je w zawyżonej wysokości. Uznanie kosztów przygotowania i złożenia aplikacji o dotację za koszty pośrednie, skutkuje tym, że podlegają one potrąceniu w dacie poniesienia, tj. w dniu wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stanowisko Wnioskodawczyni wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest zatem prawidłowe.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków Wnioskodawczyni do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.