Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.31.2017.2.ZK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-08
Teza: Czy w świetle art. 12 ust.1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powstaje przychód podatkowy Wspólnika - Gminy?
Słowa kluczowe: gmina; przychód; wkład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 marca 2017 r. (data wpływu do Krajowej Informacji Skarbowej Delegatury w Bielsku-Białej 3 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym 15 maja 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie niepowstania przychodu w związku z objęciem udziałów, o którym mowa we wniosku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2017 r. do Krajowej Informacji Podatkowej wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych objęcia udziałów, o którym mowa we wniosku. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 8 maja 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.31.2017.1.ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 15 maja 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Gmina Miasta zamierza ustanowić służebność przesyłu na nieruchomościach stanowiących własność Gminy, polegających na prawie posadowienia i dalszej eksploatacji urządzeń ciepłowniczych na rzecz Spółki. W związku w tym zamierza wystąpić do Rady Miejskiej o podjęcie uchwały w sprawie wyrażenia zgody na konwersję wierzytelności Gminy i Spółki gminnej oraz wyrażenia zgody na objęcie przez Gminę udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym w związku z ustanowieniem odpłatnej służebności przesyłu na rzecz Spółki.

Gmina, jako Wspólnik wniosłaby do Spółki część przysługującej jej wierzytelności w formie aportu stanowiącego wkład niepieniężny, w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, o wartości rynkowej ustalonej w oparciu o operat szacunkowy w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki obejmowane po wartości nominalnej. W tym celu Zgromadzenie Wspólników Spółki podejmie uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego, w której wskaże, że udziały w podwyższonym kapitale zakładowym pokryte zostaną wkładem niepieniężnym, tj. prawem majątkowym w postaci wierzytelności Wspólnika - Gminy, przysługującej wobec Spółki.

W wyniku objęcia udziałów przez Wspólnika po stronie Spółki powstanie wierzytelność pieniężna, tj. roszczenie wobec Wspólnika o opłacenie objętych przez niego udziałów, którego następstwem będzie umowne potrącenie wzajemnych wierzytelności pomiędzy Spółką, a jej Wspólnikiem - Gminą. W wyniku czego nastąpi potrącenie wierzytelności pieniężnej przysługującej Spółce wobec Wspólnika - Gminy z wierzytelnością pieniężną jaką Wspólnik posiada wobec Spółki. Rozliczenie nastąpi zatem przez zastosowanie kompensaty wzajemnych i wymagalnych wierzytelności.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 12 maja 2017 r. wskazano, że:

1.  służebność zostanie ustalona na rzecz Przedsiębiorstwa Komunalnego X. - Sp. z o.o.,
2.  Gmina posiada 97,88% udziałów w kapitale zakładowym Spółki, pozostałą część, tj. 2,12% udziałów posiada Y. Sp. z o.o.,
3.  wierzytelnością jest wynagrodzenie za ustanowienie służebności gruntowej w zamian za wartość objętych udziałów w Spółce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 12 ust.1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powstaje przychód podatkowy Wspólnika - Gminy?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 12 maja 2017 r., w wyniku wskazanych we wniosku działań nie powstanie przychód podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio;

Źródłem powstania przychodu określonego w tym przepisie, powstającego po stronie podmiotu wnoszącego aport (wkład niepieniężny), jest objęcie udziałów w zamian za wkłady niepieniężne, z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przychodem nazwanym w tym przepisie jest nominalna, a więc deklarowana ustalona w umowie lub w statucie, albo w innym dokumencie o podobnym charakterze, wartość wniesionego wkładu niepieniężnego, o ile odpowiada ona wartości rynkowej.

Z wniosku oraz jego uzupełnienia wynika m.in., że Wnioskodawca - Gmina Miasta zamierza wnieść do Spółki komunalnej, której jest wspólnikiem część przysługującej jej wierzytelności z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności gruntowej w formie aportu stanowiącego wkład niepieniężny, w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, o wartości rynkowej ustalonej w oparciu o operat szacunkowy, w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki obejmowane w wartości nominalnej.

W związku z tym nastąpi potrącenie wierzytelności pieniężnej przysługującej Spółce wobec Wspólnika, a więc Gminy, z wierzytelnością pieniężną jaką Wspólnik (Gmina) posiada wobec Spółki, a zatem rozliczenie nastąpi przez zastosowanie kompensaty wzajemnych i wymagalnych wierzytelności.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie cyt. wyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazany we wniosku sposób rozliczenia zobowiązania Wnioskodawcy dot. wniesienia wkładu na kapitał zakładowy Spółki, poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności pieniężnych, tj. wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy wobec Spółki z wierzytelnością Spółki wobec Wnioskodawcy z tytułu wniesienia wkładu, wpływa na prawnopodatkową klasyfikację wnoszonego przez Wnioskodawcę wkładu.

Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1578, ze zm.), nie definiuje pojęć wkład pieniężny czy niepieniężny/aport jako form pokrycia kapitału w spółce z o.o., jak również technicznego sposobu realizacji wniesienia tego wkładu na pokrycie kapitału zakładowego. Ustawodawca wprowadzając dychotomiczny podział wkładów przeciwstawił wkład niepieniężny, wkładowi pieniężnemu, a to logicznie oznacza, że przedmiotem wkładu niepieniężnego może być wszystko to co – nie będąc pieniądzem – przedstawia wartość ekonomiczną.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej może być każde prawo, które nie jest prawem niezbywalnym, świadczeniem pracy bądź usług, ale także nie kwalifikuje się jako tzw. prowizja grynderska, czyli wynagrodzenie wspólnika za świadczenia związane z zakładaniem spółki. Powszechnie przyjmuje się, że wierzytelność przysługująca osobie obejmującej udziały (akcje) w spółce kapitałowej może być przedmiotem wkładu niepieniężnego do tej spółki. Przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej może być wierzytelność, jaką posiada wspólnik wobec spółki, jak również wierzytelność posiadana przez wspólnika wobec osoby trzeciej.

Sytuację, w której przedmiotem aportu jest wierzytelność posiadana przez wspólnika wobec spółki przyjmuje się określać jako konwersję wierzytelności na udziały/akcje (z perspektywy wspólnika-wierzyciela) albo też jako konwersję długu na kapitał (z perspektywy spółki-dłużnika). Co istotne w sprawie, konwersja wierzytelności wierzyciela oznacza jej zamianę na inne prawo majątkowe i nie jest wniesieniem wkładu w formie pieniężnej albowiem tę można zrealizować tylko przez wpłatę pieniądza (gotówki) lub przy użyciu pieniądza bankowego.

W kontekście powyższego nie można utożsamiać umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności (spółki i wspólnika) związanego z podwyższeniem kapitału zakładowego, z fizycznym uregulowaniem przez wspólnika istniejącej wierzytelności spółki wobec tego wspólnika, z tytułu roszczenia o wniesienie przez niego wkładu pieniężnego na podwyższony kapitał zakładowy.

Dokonując konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy spółki drogą potrącenia umownego, nie można wywołać takich samych skutków podatkowych jakie powstać mogą jedynie w wyniku faktycznego przekazania środków pieniężnych na kapitał zakładowy. Potrącenie jest bowiem formą wygaszania istniejących wierzytelności prowadzącą do umorzenia wzajemnych należności i zobowiązań. Kompensata nie prowadzi zatem do realizacji świadczeń wzajemnych, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej, przy czym wierzytelności umarzają się do wierzytelności niższej, a zobowiązania wzajemne wygasają. Przyjęta przy kompensacie forma wykonania świadczenia jest więc czym innym niż spełnienie świadczenia poprzez zapłatę.

W konsekwencji, nie można uznać, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dojdzie, do wniesienia przez Wnioskodawcę na kapitał zakładowy Spółki wkładu pieniężnego, skoro dochodzi do „wpłaty” wkładu poprzez potrącenie wierzytelności pieniężnych, a więc faktycznie do przekazania na kapitał zakładowy wierzytelności pieniężnej.

Reasumując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy wskazujące na niepowstanie przychodu podatkowego z ww. tytułu, należy uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie, z uwagi na fakt, że Wnioskodawcą jest Gmina, znajdzie zastosowanie zwolnienie określone w art. art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Zwolnienie to ma charakter podmiotowy, bezwzględny i obejmuje całość przychodów niezależnie od ich wysokości, czy też przeznaczenia zwolnionych środków. Dodać w tym miejscu należy, że zakres pojęcia „dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego” wskazanego w art. 6 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy podatkowej jest szeroki.

Dochodami jednostek samorządu terytorialnego, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 198 ze zm.), są dochody własne, subwencja ogólna oraz dotacje celowe z budżetu państwa. Z art. 4 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy wynika z kolei, że źródłami dochodów własnych gminy są dochody z jej majątku. Przy czym dochodami z majątku, są dochody uzyskiwane z tytułu posiadanego przez jednostkę samorządu terytorialnego prawa własności i innych praw majątkowych.

Wobec powyższego w świetle powyższych przepisów, Wnioskodawca pomimo uzyskania ww. przychodu skorzysta ze zwolnienia podmiotowego z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie zauważyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie była kwestia dot. sposobu ustalenia ww. przychodu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.