Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-113/11/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-20
Teza: W zakresie opodatkowania przekazanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa/całego przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2011 r. (data wpływu 25 stycznia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie:

*   uznania przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo - **jest nieprawidłowe,**
*   uznania transakcji za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania przekazania przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

I (dalej jako: „I", „Spółka", „Wnioskodawca") prowadziła do dnia zawarcia umowy sprzedaży przedsiębiorstwa przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego (dalej jako: „KC") działające wówczas pod nazwą Zakład P (dalej jako: „ZP") w ramach przedsiębiorstwa Spółki. ZP był wyodrębnionym organizacyjnie zakładem, ujętym odrębnie w schemacie organizacyjnym I. Zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do ZP przeznaczony był do realizacji ścisłe określonych zadań gospodarczych (tj. produkcji rur).

W dniu 14 września 2010 r. I zawarła z firmą „A" spółka akcyjna z siedzibą w W umowę przedwstępną sprzedaży przedsiębiorstwa ZP. Pismem z dnia 02 grudnia 2010 r. w oparciu o ustalenia z umowy przedwstępnej, A wskazała jako podmiot, który będzie za A stroną umowy przyrzeczonej, spółkę zależną „S" Sp. z o.o., jednocześnie informując, że aktualnie „S" Sp. z o.o. jest w trakcie zmiany nazwy na „R” Sp. z o.o. oraz zmiany siedziby na Cz. Umowę przedwstępną aneksowano dwukrotnie tj. w dniach 6 i 31 grudnia 2010 r.

Spółka w styczniu 2011 r. zawarła z „R” Sp. z o.o. umowę sprzedaży (dalej „Umowa Sprzedaży") na podstawie, której nastąpiła sprzedaż przedsiębiorstwa pod nazwą ZP. Sprzedaży podlegał zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej tj. przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC. Zgodnie z zapisami umowy sprzedaż ZP objęła:

*   prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z posadowionymi na nieruchomościach budynkami stanowiącymi odrębny od gruntu przedmiot własności i własność ruchomości, w tym urządzenia, materiały, towary i wyroby oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   koncesje, licencje, zezwolenia oraz pozwolenia dotyczące środowiska;(w tym uzyskane w związku z prowadzeniem ZP decyzje administracyjne, m.in. zezwolenia, które są nierozłącznie związane z nieruchomościami i z prowadzeniem ZP)
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomość) lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   tajemnica przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w szczególności dokumentacja techniczno-technologiczna oraz serwisowa kompletu urządzeń wchodzących w skład ciągu produkcyjnego ZP;
*   zobowiązania związane z prowadzeniem ZP: (i) zobowiązania związane z realizacją zamówień złożonych przez podmioty trzecie przed dniem zawarcia umowy sprzedaży ZP, lecz których realizacja nie zostanie zakończona przed dniem zawarcia umowy sprzedaży ZP; (ii) zobowiązania inwestycyjne - wszelkie płatności wynikające z wykonania umów inwestycyjnych; (iii) zobowiązania reklamacyjne, za realizację zobowiązań wynikających z gwarancji i rękojmi z tytułu zamówień, które zostały przyjęte w związku z działalnością produkcyjną i handlową prowadzoną w oparciu o składniki majątku stanowiące ZPR i których data realizacji (tj. data wysyłki zamówienia do zamawiającego) przypadła przed dniem zawarcia umowy sprzedaży ZP, a zgłoszonych Spółce bądź kupującemu po zawarciu umowy sprzedaży ZP;
*   Zapasy: (i) aktywa przeznaczone do sprzedaży w toku zwykłej działalności gospodarczej; (ii) aktywa będące w trakcie produkcji przeznaczonej na taką sprzedaż; (iii) aktywa mające postać materiałów lub dostaw surowców zużywanych w procesie produkcyjnym lub w trakcie świadczenia usług; (iv) aktywa związane z realizacją remontów.

Szczegółowy wykaz składników zawarty jest w załącznikach do umowy sprzedaży przedsiębiorstwa.

Wymienione powyżej elementy ZP są składnikami materialnymi i niematerialnymi, które wykorzystywane były w działalności ZP do realizacji jego zadań gospodarczych (ich szczegółowe określenie nastąpiło w załącznikach do Umowy Sprzedaży powołanych powyżej).

Nie ulega wątpliwości, że Kupujący ZP nabył wszystkie te środki, przy użyciu których kontynuowanie przez niego działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem (tj. produkcja rur) jest w pełni możliwe. Ponadto, z treści Umowy Sprzedaży ZP wynika, iż zamiarem Kupującego było i jest dalsze prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa ZP (kontynuacja działalności gospodarczej w zakresie produkcji rur). Wnioskodawca wskazuje, że od dnia sprzedaży ZP Kupujący prowadzi samodzielną działalność polegającą na produkcji rur w oparciu o nabyte od Spółki składniki majątkowe.

W ramach umowy Sprzedaży, Kupujący wstąpił w stosunki pracy z 540 pracownikami, przy czym przejęcie dotyczyło pracowników świadczących pracę na rzecz ZP. Zbycie ZP stanowi przejście zakładu pracy w rozumieniu art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1976 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. nr 21 poz. 94 ze zm.).

Ponadto należy podkreślić, iż ZP od 2002 r. funkcjonował w ramach spółki „R” sp. z o.o. jako samodzielne przedsiębiorstwo. W grudniu 2005 r. na skutek działań restrukturyzacyjnych nastąpiło wniesienie aportem do Huty (obecnie I) przez spółkę „R".

Nabywca ZP przejął zobowiązania związane z prowadzeniem ZP, w tym zobowiązania związane z realizacją zamówień (opisane powyżej), zobowiązania reklamacyjne (opisane powyżej) oraz zobowiązania wynikające z niektórych umów inwestycyjnych zawartych przez Wnioskodawcę a dotyczących ZP (tj. tych umów inwestycyjnych w zakresie, których na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży udało się Spółce uzyskać zgodę kontrahenta na wstąpienie przez Kupującego w prawa i obowiązki z nich wynikające). W zakresie pozostałych umów inwestycyjnych (w związku z tym, iż nie udało się na dzień podpisania Umowy Sprzedaży uzyskać zgód kontrahentów na zawarcie umów cesji) prowadzone są rozmowy z kontrahentami zmierzające do zawarcia umów cesji na mocy których Kupujący wejdzie w prawa i obowiązki Wnioskodawcy. Nabywca ZP jest zobowiązany, zgodnie z zapisami Umowy Sprzedaży do prowadzenia negocjacji w sprawie cesji w dobrej wierze i nie powinien bezzasadnie odmówić zgody na cesję. Realizacja wyżej wymienionych umów inwestycyjnych nie miała wpływu na uruchomienie działalności i na jej kontynuację w ramach nowego podmiotu.

Dodatkowo Wnioskodawca informuje, że w dniu 6 grudnia 2010 r. zawarł z podmiotem powiązanym z Kupującym (A.) umowę sprzedaży, której przedmiotem były wybrane materiały i części zamienne oraz umowę sprzedaży prefabrykatów do produkcji rur. Umowy zostały zawarte na warunkach rynkowych, a przedmioty tych umów nie wchodzą w zakres Umowy Sprzedaży ZP. Powyższe materiały i prefabrykaty nabywca mógł nabyć również u innych dostawców na warunkach rynkowych.

Ponadto Wnioskodawca nadmienia, że zapasy materiałów i wyrobów gotowych wymienione w załączniku do Umowy Sprzedaży obejmują wszystkie pozycje wskazane przez Kupującego jako niezbędne do prowadzenia (kontynuowania) działalności w zakresie produkcji rur.

Wnioskodawca informuje, że Kupujący dodatkowo zamierza nabyć na warunkach rynkowych od I inne aktywa, które to nabycie nie jest jednak niezbędne do kontynuowania działalności przez ZP. Niniejszą sprzedaż Wnioskodawca zamierza udokumentować fakturą VAT i naliczyć podatek należny wg obowiązującej stawki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Spółka zwraca się o potwierdzenie, że do transakcji sprzedaży ZP ma zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy VAT. Tym samym, że transakcja sprzedaży ZP nie podlega opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust 1 pkt 1, rozumie się, co do zasady, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednocześnie przepisem art. 6 ustawy VAT ustawodawca wyłączył wymienione w tym przepisie czynności spod działania tej ustawy. W myśl art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W przepisie tym zostały wskazane te czynności, które, co do zasady, należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, jednakże ze względu na ww. wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować, jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT jej przepisów nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W art. 2 pkt 27e) ustawy VAT zdefiniowano pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wnioskodawca zauważa, że ustawa VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa, w związku z czym należy sięgnąć do przepisów kodeksu cywilnego (dalej jako KC). Jeżeli więc ZP będący przedmiotem transakcji sprzedaży jako zespół składników materialnych i niematerialnych spełnia kryteria pozwalające na uznanie tych składników za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC, to powyższa czynność (tj. transakcja sprzedaży ZP) nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Zgodnie z treścią art. 551 KC przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje on w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualne przedsiębiorstwa,
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje, zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 552 czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym (a nie podmiotowym) jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu.

Przedsiębiorstwo czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W ocenie Spółki o tym, czy dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności. Wnioskodawca wskazuje, iż w przedstawionym stanie faktycznym, szczegółowo opisany przedmiot transakcji sprzedaży ZP wypełnia, przesłanki pozwalające na uznanie ZP jako przedsiębiorstwa w rozumieniu KC.

Zdaniem Spółki zespół składników majątkowych i niemajątkowych opisanych w stanie faktycznym jest wyodrębniony organizacyjnie i posiada możliwość prowadzenia działalności gospodarczej (w zakresie przypisanych mu zadań/celów) przy wykorzystaniu tylko zespołu tych składników. Spółka informuje, iż pomiędzy składnikami tworzącymi ten zespół istnieją wzajemne powiązania funkcjonalne, które pozwalają na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Spółka prezentuje stanowisko, zgodnie z którym opisany w stanie faktycznym zespół zbytych składników majątkowych cechuje się odpowiednim stopniem zorganizowania, jak też zdolnością samodzielnej realizacji działań gospodarczych. Świadczy o tym m.in. fakt, że składniki te służą obecnie realizacji konkretnych zadań gospodarczych w Spółce (tj. produkcji rur), a więc charakteryzuje je funkcjonalne wyodrębnienie.

Zgodnie z aktualną linią orzeczniczą sądów administracyjnych podstawową cechą przedsiębiorstwa jest samodzielność. Znajduje ona przede wszystkim wyraz w odrębności jego składników majątkowych, samodzielności organizacyjnej, jak i podporządkowaniu realizacji określonego zadania (zadań) gospodarczego. „Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem, a wartość przedsiębiorstwa nie jest równa wartości jego składników, ale jest odpowiednio wyższa o wartość czynnika organizacyjnego (wyrok NSA z 24 listopada 1999 r., I SA/Kr 1189/99).

W ślad za poglądem doktryny i aktualną linią orzeczniczą Wnioskodawca wskazuje, że wyliczenie elementów przedsiębiorstwa w art. 551 KC ma charakter katalogu otwartego i pełni rolę tylko wskazówki interpretacyjnej. Z tego powodu należy w każdym indywidualnym przypadku odnosić go do charakteru prowadzonej działalności przedsiębiorstwa.

Na gruncie orzeczeń sądów administracyjnych przyjęto pogląd, zgodnie z którym aby dokonać przeniesienia przedsiębiorstwa, przeniesienie musi dotyczyć minimum środków koniecznych do prowadzenia przedsiębiorstwa (tak w wyroku Sądu Najwyższego z 17 października 2000 r., sygn. I CKN 850/98): "Ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Strony - jak wynika z art. 552 KC - mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączaniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo."

Spółka jednocześnie wskazuje, że fakt iż przedmiotem transakcji sprzedaży był ZP jako przedsiębiorstwo działające w ramach przedsiębiorstwa I, nie stanowi przeszkody do uznania ZP za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC. I stoi na stanowisku, iż aktualnie obowiązujące przepisy zarówno prawa podatkowego, jak i KC czy Kodeksu spółek handlowych, nie stanowią przeszkody dla możliwości funkcjonowania w ramach jednej spółki prawa handlowego więcej niż jednego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC. Analogiczne stanowisko wyraził Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8 kwietnia 2003 r. (sygn. akt IV CKN 51/01), z którego wynika, iż: „Przedsiębiorstwem w znaczeniu przedmiotowym jest pewien zorganizowany zespół dóbr materialnych i niematerialnych przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych. Tak rozumiane przedsiębiorstwo może stanowić zakład lub oddział innego większego przedsiębiorstwa, w tym spółki prawa handlowego, a zatem takie oddziały czy zakłady dostatecznie wyodrębnione i odpowiednio zorganizowane stanowią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c."

Taki pogląd znajduje również poparcie w aktualnej praktyce sądów administracyjnych. Przykładowo, zgodnie z wyrokiem WSA w Warszawie (sygn. III SA/Wa 368/09) z dnia 6 października 2009 r. „podkreślić należy, że w skład spółki prawa handlowego może wchodzić więcej niż jedno przedsiębiorstwo w znaczeniu nadanym tym przepisem (art. 551 KC). W opinii Sądu powyższe oznacza, że każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego - bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci zakładu czy tez oddziału - będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 KC. Takie rozumienie definicji przedsiębiorstwa spełnia wymogi art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy i art. 19 Dyrektywy 112, a w związku z tym definicja ta może być stosowana przy wykładni pojęcia „przedsiębiorstwo" ujętego w art. 6 pkt 1 u.p.tu. W świetle powyższego Sąd przyjął, że użyte w art. 6 ust. 1 u.p.t.u. pojęcie przedsiębiorstwo" obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu."

Mając na względzie powyższe rozważania - w ocenie I - przyjąć należy, że każdy zespół składników majątkowych i niemajątkowych, odpowiednio zorganizowany i dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego (jak ma to miejsce w przypadku ZP) - będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 KC. Takie rozumienie definicji przedsiębiorstwa spełnia wymogi art. 19 Dyrektywy 112 , a w związku z tym definicja ta może być stosowana przy wykładni pojęcia "przedsiębiorstwo" ujętego w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Powyższe rozważania znajdują pełne potwierdzenie w orzecznictwie ETS. W wyroku z 27 listopada 2003 r., sygn. C-497/01 Zita Modes Sarl v. Administration de I’enregistrement et des domains (ECR 2003/11B/I-14393; Lex 155324) ETS wskazał, iż to, że w prawie wspólnotowym brak jest definicji przedsiębiorstwa czy też jego części nie oznacza swobody interpretacji postanowień Dyrektywy przez państwa członkowskie.

Jako warunek zastosowania zasady braku dostawy wyrażonej w art. 19 Dyrektywy 112 (odpowiedniku art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy) Trybunał wskazał, że na podstawie przekazanych składników majątku nabywca powinien być w stanie nadal prowadzić działalność gospodarczą. Ponadto, w ocenie ETS warunkiem przyjęcia, że transakcja dotycząca części lub całości majątku niepodlega VAT jest wyrażanie przez nabywcę zamiaru dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego natychmiastowej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Wobec powyższego I stoi na stanowisku, że z uwagi na fakt, iż warunki wynikające z przepisu art. 551 KC zostały spełnione, to transakcja zbycia ZP nosiła znamiona zbycia przedsiębiorstwa, do której zastosowanie miał przepis art. 6 pkt 1 ustawy VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za:

*   nieprawidłowe – w zakresie uznania przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo,
*   prawidłowe – w zakresie uznania transakcji za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności w ramach których, następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Z powyższego wynika, iż przedsiębiorstwo w rozumieniu Kodeksu cywilnego, jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

Natomiast z definicji zawartej w cytowanym art. 2 pkt 27e ustawy wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tą ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i art. 552 ustawy Kodeks cywilny.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w ramach przedsiębiorstwa Spółki prowadził do dnia zawarcia umowy sprzedaży Zakład P. ZP był wyodrębnionym organizacyjnie zakładem, ujętym odrębnie w schemacie organizacyjnym Spółki Wnioskodawcy. Zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do ZP przeznaczony był do realizacji ścisłe określonych zadań gospodarczych (tj. produkcji rur).

Spółka w styczniu 2011 r. zawarła z „R” Sp. z o.o. umowę sprzedaży na podstawie, której nastąpiła sprzedaż Zakładu P. Sprzedaży podlegał zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej Zakładu P. Zgodnie z zapisami umowy sprzedaż ZP objęła:

*   prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z posadowionymi na nieruchomościach budynkami stanowiącymi odrębny od gruntu przedmiot własności i własność ruchomości, w tym urządzenia, materiały, towary i wyroby oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   koncesje, licencje, zezwolenia oraz pozwolenia dotyczące środowiska;(w tym uzyskane w związku z prowadzeniem ZP decyzje administracyjne, m.in. zezwolenia, które są nierozłącznie związane z nieruchomościami i z prowadzeniem ZP)
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomość) lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   tajemnica przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w szczególności dokumentacja techniczno-technologiczna oraz serwisowa kompletu urządzeń wchodzących w skład ciągu produkcyjnego ZP;
*   zobowiązania związane z prowadzeniem ZP: (0 zobowiązania związane z realizacją zamówień złożonych przez podmioty trzecie przed dniem zawarcia umowy sprzedaży ZP, lecz których realizacja nie zostanie zakończona przed dniem zawarcia umowy sprzedaży ZP; (ii) zobowiązania inwestycyjne - wszelkie płatności wynikające z wykonania umów inwestycyjnych; (iii) zobowiązania reklamacyjne, za realizację zobowiązań wynikających z gwarancji i rękojmi z tytułu zamówień, które zostały przyjęte w związku z działalnością produkcyjną i handlową prowadzoną w oparciu o składniki majątku stanowiące ZP i których data realizacji (tj. data wysyłki zamówienia do zamawiającego) przypadła przed dniem zawarcia umowy sprzedaży ZP, a zgłoszonych Spółce bądź kupującemu po zawarciu umowy sprzedaży ZP;
*   Zapasy: (i) aktywa przeznaczone do sprzedaży w toku zwykłej działalności gospodarczej; (ii) aktywa będące w trakcie produkcji przeznaczonej na taką sprzedaż; (iii) aktywa mające postać materiałów lub dostaw surowców zużywanych w procesie produkcyjnym lub w trakcie świadczenia usług; (iv) aktywa związane z realizacją remontów.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę jest Zakład P który działał w ramach przedsiębiorstwa spółki który był wyodrębnioną organizacyjnie częścią przedsiębiorstwa Spółki, ujętym w odrębnym schemacie organizacyjnym Wnioskodawcy. Zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do ZP przeznaczony był do realizacji ścisłe określonych zadań gospodarczych (tj. produkcji rur). Tak więc powyższe pozwala stwierdzić, iż sprzedaż Zakładu P uznać należy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż sprzedaż przez Wnioskodawcę tyczy się tylko Zakładu P, który działał w ramach przedsiębiorstwa Spółki Wnioskodawcy. Tak więc przedmiot transakcji nie spełnia przesłanek do uznania go za przedsiębiorstwo.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Jednakże przedmiot transakcji opisanej we wniosku spełnia przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, bowiem wydzielony jest organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie z całości przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i stanowić może niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie funkcjonujące na rynku. Zatem to powyższy zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Tak więc, mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż przedmiotem transakcji była zorganizowana część przedsiębiorstwa, tym samym stosowanie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, opisana we wniosku czynność zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

A zatem w zakresie uznania opisanej we wniosku transakcji za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

*   nieprawidłowe - w zakresie uznania przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo,
*   prawidłowe - w zakresie uznania transakcji za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.