Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.316.2022.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-10
Teza: W zakresie ustalenia, czy: - w związku z udzieleniem poręczenia Wnioskodawca jako poręczyciel powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej Ustawy w związku z udzieleniem poręczenia za zobowiązania Kredytobiorcy z tytułu zawartej umowy bankowego kredytu inwestycyjnego; - w związku z otrzymaniem od Kredytobiorcy zapłaty kwoty stanowiącej równowartość spłaconej przez lub pobranej przez bank z jego rachunku bankowego Wnioskodawcy sumy zadłużenia Kredytobiorcy, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej Ustawy.
Słowa kluczowe: poręczenie; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Inne przysporzenia stanowiące przychody
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

13 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

\- w związku z udzieleniem poręczenia Wnioskodawca jako poręczyciel powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej Ustawy w związku z udzieleniem poręczenia za zobowiązania Kredytobiorcy z tytułu zawartej umowy bankowego kredytu inwestycyjnego;

\- w związku z otrzymaniem od Kredytobiorcy zapłaty kwoty stanowiącej równowartość spłaconej przez lub pobranej przez bank z jego rachunku bankowego Wnioskodawcy sumy zadłużenia Kredytobiorcy, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej Ustawy.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca udzielił poręczenia za zobowiązania innej spółki kapitałowej (dalej: „Kredytobiorca” lub „Dłużnik”) z tytułu udzielonego tej spółce bankowego kredytu inwestycyjnego. Udzielenie poręczenia nastąpiło poprzez zawarcie przez Wnioskodawcę z bankiem udzielającym kredytu umowy poręczenia na zasadach ogólnych. Poręczenie nastąpiło celem zabezpieczenia spłaty wierzytelności banku i obejmuje wierzytelności pieniężne z tytułu umowy kredytu, w tym kapitał i odsetki umowne, odsetki za opóźnienie, opłaty, prowizje, przyznane koszty postępowania, obciążenia, wydatki oraz świadczenia uboczne w postaci roszczeń o naprawienie szkody wynikającej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań, do zapłaty których Kredytobiorca zobowiązał się zgodnie z umową kredytu, istniejące w chwili udzielenia poręczenia oraz mogące powstać w przyszłości. Zgodnie z podpisaną umową poręczenia Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty kwoty zadłużenia Kredytobiorcy niezwłocznie po otrzymaniu od banku wezwania do zapłaty, w sposób i w terminach podanych w tym wezwaniu. Poręczenie zostało udzielone do kwoty 112 500 000,00 zł, z datą ważności do dnia 31 grudnia 2031 r. Wnioskodawca jako poręczyciel złożył oświadczenie o poddaniu się egzekucji w zakresie roszczeń banku wynikających z umowy poręczenia, w trybie art. 777 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego.

Pomiędzy Wnioskodawcą i Kredytobiorcą zostało zawarte porozumienie regulujące wzajemne relacje w związku z udzielonym poręczeniem, zgodnie z którym Wnioskodawcy jako poręczycielowi nie przysługuje z tytułu udzielonego poręczenia wynagrodzenie. Kredytobiorca zgodnie z umową zobowiązany jest to zwrotu Wnioskodawcy kosztów poniesionych przez niego w związku z udzielonym poręczeniem. W przypadku gdy Wnioskodawca zostanie zobowiązany do realizacji poręczenia wskutek niewykonania zobowiązań z umowy kredytu przez Kredytobiorcę, przysługiwać mu będzie prawo do żądania od Kredytobiorcy zapłaty kwoty stanowiącej równowartość spłaconej lub pobranej przez bank z jego rachunku bankowego sumy zadłużenia Kredytobiorcy, wraz z umówionym oprocentowaniem należnym od ww. kwoty za okres od dnia dokonania zapłaty przez Wnioskodawcę jako poręczyciela do dnia jej zwrotu przez Kredytobiorcę. Oprocentowanie zostało uzgodnione w podpisanym Porozumieniu poprzez wskazanie stawki WIBOR 3M, obowiązującej w ostatnim dniu każdego kolejnego miesiąca kalendarzowego, powiększonej o marżę. Ponadto, zgodnie z Porozumieniem w przypadku nie dokonania zapłaty przez Kredytobiorcę na rzecz Wnioskodawcy w odrębnie uzgodnionych terminach. Kredytobiorca zobowiązany będzie do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy odsetek za opóźnienie w wysokości ustawowej.

Zatem pomiędzy Wnioskodawcą i Kredytobiorcą będą dokonywane wyłącznie rozliczenia wynikające z udzielonego i zrealizowanego poręczenia, polegające na zwrocie przez Kredytobiorcę na rzecz Wnioskodawcy kwoty zobowiązań z umowy kredytu, które zostaną spłacone przez Wnioskodawcę lub pobrane przez bank z jego rachunku bankowego oraz z tytułu oprocentowania należnego Wnioskodawcy od Kredytobiorcy za okres od dnia spłaty zobowiązań przez Wnioskodawcę do dnia ich zwrotu przez Kredytobiorcę. Potencjalne rozliczenia w związku z udzielonym poręczeniem będą zatem następowały na podstawie wystawionych przez Wnioskodawcę dokumentów finansowo - księgowych: noty księgowej na kwotę zobowiązań z umowy kredytu, spłaconych przez Wnioskodawcę na rzecz banku oraz faktur VAT na kwotę stanowiącą koszty udzielenia poręczenia oraz na kwotę oprocentowania i odsetek za opóźnienie w płatności.

Zgodnie z § 8 Statutu spółki z dnia 21 lipca 2020 r. przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in.: pozostała finansowa działalność usługowa, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych, według PKD 64.9. Nie jest to jednak podstawowy przedmiot działalności Wnioskodawcy i jako taki nie jest ujawniony w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, a czynność udzielenia poręczenia Kredytobiorcy miała charakter jednostkowy, a w stosunku do innych kontrahentów Wnioskodawcy - sporadyczny.

**Pytania**

1\. Czy w opisanym stanie faktycznym w związku z udzieleniem poręczenia Wnioskodawca jako poręczyciel powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej Ustawy w związku z udzieleniem poręczenia za zobowiązania Kredytobiorcy z tytułu zawartej umowy bankowego kredytu inwestycyjnego (stan faktyczny)?

2\. Czy w opisanym stanie faktycznym, z związku z otrzymaniem od Kredytobiorcy zapłaty kwoty stanowiącej równowartość spłaconej przez Wnioskodawcę lub pobranej przez bank z (…) rachunku bankowego Wnioskodawcy sumy zadłużenia Kredytobiorcy, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej Ustawy (zdarzenie przyszłe)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność udzielenia poręczenia w opisanym stanie faktycznym, nie zobowiązuje Wnioskodawcy jako poręczyciela do rozpoznania przychodu podatkowego na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.; dalej jako ustawa o CIT).

Z przepisów Kodeksu cywilnego, w szczególności w art. 876, wynika, że istotą umowy poręczenia jest zobowiązanie się poręczyciela do wykonania na rzecz wierzyciela określonego zobowiązania ciążącego na osobie trzeciej (dłużniku) w przypadku, gdy osoba ta nie wykona tego zobowiązania. W sytuacji wykonania zobowiązania przez poręczyciela przysługuje mu wobec dłużnika roszczenie regresowe w postaci zwrotu spełnionego przez niego świadczenia.

Ustawa o CIT nie definiuje przychodów podatkowych, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, do przychodów podatkowych należą wszelkie przysporzenia podatnika, mające charakter definitywny, powiększające jego aktywa, którymi może on rozporządzać jak własnymi, o ile nie zostały ujęte w art. 12 ust. 4 tej ustawy. Przykładowe wyliczenie wartości majątkowych zaliczanych do przychodów zawiera art. 12 ust. 1 powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje również pojęcia nieodpłatnego świadczenia. Powszechnie uznaje się, że pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym i obejmuje wszystkie zdarzenia gospodarcze i prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Aby móc w pełni zdefiniować pojęcie „nieodpłatne” zasadnym jest także odwołanie się do wykładni gramatycznej, zgodnie z którą odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny zaś to „taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002).

W związku z powyższym można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

Natomiast przychody neutralne podatkowo, tj. niestanowiące podstawy ustalania dochodu podatnika podlegającego opodatkowaniu, wymienia przepis art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Zostały one wyczerpująco wymienione w tym przepisie wobec czego zakres ten nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu poprzez stosowanie analogii, czy wykładni rozszerzającej.

W sytuacji gdy Wnioskodawca zrealizuje poręczenie na skutek niewykonania zobowiązań z umowy kredytu przez Kredytobiorcę, to będzie posiadał wierzytelności z tytułu roszczenia regresowego - o zwrotu zobowiązań wynikających z umowy poręczenia, które zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o CIT, nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodów. Zgodnie bowiem z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków na spłatę innych zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń.

W kontekście powołanych uregulowań prawnych oraz przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że usługa poręczenia to czynność prawno-ekonomiczna zmierzająca do zagwarantowania kredytodawcy możliwości skutecznej windykacji należności od dłużnika. Uregulowana przez poręczyciela kwota zobowiązania jest zwracana przez dłużnika jako zwrot poniesionego przez poręczyciela wydatku, nie zaś jego przychód. Między poręczycielem a beneficjentem poręczenia (dłużnikiem) powstaje odrębny stosunek prawny i na jego podstawie Wnioskodawca będący poręczycielem nie uzyskuje żadnego przysporzenia od Kredytobiorcy. Kredytobiorca natomiast ma potencjalny obowiązek refundacji wypłaconej mu jako beneficjentowi poręczenia kwoty, do czego zobowiązuje go umowa poręczenia zawarta z Wnioskodawcą.

Umowa ta natomiast zapewnia Wnioskodawcy jako poręczycielowi przychód w postaci oprocentowania.

Ewentualna wypłata sumy poręczenia nie ma na celu generowania przychodu. Zwrot dokonany przez Kredytobiorcę nie będzie przychodem, a właśnie zwrotem wydatku poniesionego na podstawie umowy poręczenia. Wydatek na realizację poręczenia z założenia nie ma charakteru definitywnego, ponieważ jest on zwracany przez dłużnika, (tak też w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2731/15).

W związku z powyższym, odnosząc się do:

\- pytania Nr 1 wskazać należy, że skoro z zawartego porozumienia między Wnioskodawcą i Kredytobiorcą wynika, iż w związku z udzielonym poręczeniem kredytu bankowego, Wnioskodawcy, jako podmiotowi udzielającemu poręczenie, nie przysługuje żadne wynagrodzenie, a w przypadku realizacji poręczenia przysługuje mu prawo żądania od Kredytobiorcy zapłaty kwoty równowartości spłaconej lub pobranej przez bank z jego rachunku bankowego sumy jego zadłużenia, to Wnioskodawca nie uzyska przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy o CIT.

Udzielenie poręczenia nie stanowi również przychodu Wnioskodawcy z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, bowiem na moment udzielenia tego poręczenia nie generuje ono żadnego przysporzenia majątkowego dla Wnioskodawcy.

W konsekwencji z chwilą udzielenia poręczenia Wnioskodawca nie ma obowiązku rozpoznania przychodu podatkowego, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

\- pytania Nr 2, wskazać należy, że w związku z otrzymaniem od Kredytobiorcy zapłaty kwoty równowartości spłaconej lub pobranej przez bank z rachunku bankowego Wnioskodawcy sumy zadłużenia Kredytobiorcy, nie powstanie przychód podatkowy ponieważ zapłata ta będzie stanowić wyłącznie zwrot równowartości kwoty spłaconej lub pobranej przez bank z rachunku bankowego Wnioskodawcy.

W konsekwencji prezentowanego stanowiska Wnioskodawca uważa, w odpowiedzi:

1) na pytanie nr 1 - Wnioskodawca nie ma obowiązku rozpoznania przychodu podatkowego na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z udzieleniem poręczenia,

2) na pytanie nr 2 - Wnioskodawca nie ma obowiązku rozpoznania przychodu podatkowego na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z otrzymaniem od Kredytobiorcy zapłaty kwoty stanowiącej równowartość spłaconej lub pobranej przez bank z rachunku bankowego Wnioskodawcy sumy zadłużenia Kredytobiorcy.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie zauważyć należy, że stosownie do zadanych Państwa pytań, wyznaczających zakres rozpatrzenia wniosku, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wyłącznie kwestia ustalenia, czy w związku z udzieleniem poręczenia Wnioskodawca jako poręczyciel powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z udzieleniem poręczenia za zobowiązania Kredytobiorcy z tytułu zawartej umowy bankowego kredytu inwestycyjnego oraz czy w z związku z otrzymaniem od Kredytobiorcy zapłaty kwoty stanowiącej równowartość spłaconej przez lub pobranej przez bank z jego rachunku bankowego Wnioskodawcy sumy zadłużenia Kredytobiorcy, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, w tym dotyczące otrzymania ewentualnego oprocentowania, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Wnioskodawca udzielił poręczenia za zobowiązania innej spółki kapitałowej (Kredytobiorca lub Dłużnik) z tytułu udzielonego tej spółce bankowego kredytu inwestycyjnego. Udzielenie poręczenia nastąpiło poprzez zawarcie przez Wnioskodawcę z bankiem udzielającym kredytu umowy poręczenia na zasadach ogólnych. Poręczenie nastąpiło celem zabezpieczenia spłaty wierzytelności banku i obejmuje wierzytelności pieniężne z tytułu umowy kredytu, w tym kapitał i odsetki umowne, odsetki za opóźnienie, opłaty, prowizje, przyznane koszty postępowania, obciążenia, wydatki oraz świadczenia uboczne w postaci roszczeń o naprawienie szkody wynikającej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań, do zapłaty których Kredytobiorca zobowiązał się zgodnie z umową kredytu, istniejące w chwili udzielenia poręczenia oraz mogące powstać w przyszłości złożenie oświadczenia o udzieleniu poręczenia na zasadach ogólnych. Poręcznie obejmuje zobowiązania do kwoty 112 500 000 zł. Poręczenie zostało udzielone z datą ważności do dnia 31 grudnia 2031 r. Dodatkowo, pomiędzy Wnioskodawcą i Kredytobiorcą zostało zawarte porozumienie regulujące wzajemne relacje w związku z udzielonym poręczeniem, zgodnie z którym Wnioskodawcy jako poręczycielowi nie przysługuje z tytułu udzielonego poręczenia wynagrodzenie.

Pomiędzy Wnioskodawcą i Kredytobiorcą będą dokonywane wyłącznie rozliczenia wynikające z udzielonego i zrealizowanego poręczenia, polegające na zwrocie przez Kredytobiorcę na rzecz Wnioskodawcy kwoty zobowiązań z umowy kredytu, które zostaną spłacone przez Wnioskodawcę lub pobrane przez bank z jego rachunku bankowego oraz z tytułu oprocentowania należnego Wnioskodawcy od Kredytobiorcy za okres od dnia spłaty zobowiązań przez Wnioskodawcę do dnia ich zwrotu przez Kredytobiorcę.

Odnosząc powyższe na grunt kwestii będącej przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy, wskazać należy, że zgodnie z art. 876 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360, dalej jako: „K.c.”),

przez umowę poręczenia poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.

Zgodnie z art. 879 § 1 i 2 K.c.,

o zakresie zobowiązania poręczyciela rozstrzyga każdoczesny zakres zobowiązania dłużnika (879 § 1 K.c.).

jednakże czynność prawna dokonana przez dłużnika z wierzycielem po udzieleniu poręczenia nie może zwiększyć zobowiązania poręczyciela (879 § 2 K.c.).

Stosownie do art. 881 K.c.,

w braku odmiennego zastrzeżenia poręczyciel jest odpowiedzialny jak współdłużnik solidarny.

W świetle art. 376 § 1 K.c.

jeżeli jeden z dłużników solidarnych spełnił świadczenie, treść istniejącego między współdłużnikami stosunku prawnego rozstrzyga o tym, czy i w jakich częściach może on żądać zwrotu od współdłużników. Jeżeli z treści tego stosunku nie wynika nic innego, dłużnik, który świadczenie spełnił, może żądać zwrotu w częściach równych.

W myśl art. 518 § 1 K.c.,

Osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty:

1) jeżeli płaci cudzy dług, za który jest odpowiedzialna osobiście albo pewnymi przedmiotami majątkowymi;

2) jeżeli przysługuje jej prawo, przed którym spłacona wierzytelność ma pierwszeństwo zaspokojenia;

3) jeżeli działa za zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela; zgoda dłużnika powinna być pod nieważnością wyrażona na piśmie;

4) jeżeli to przewidują przepisy szczególne.

Z powołanych przepisów K.c. wynika zatem, że istotą umowy poręczenia jest zobowiązanie się poręczyciela do wykonania na rzecz wierzyciela określonego zobowiązania ciążącego na osobie trzeciej (dłużniku) w przypadku, gdy osoba ta nie wykona tego zobowiązania. W sytuacji wykonania zobowiązania przez poręczyciela przysługuje mu wobec dłużnika roszczenie regresowe w postaci zwrotu spełnionego przez niego świadczenia.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy:

\- w związku z udzieleniem poręczenia Wnioskodawca jako poręczyciel powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej Ustawy w związku z udzieleniem poręczenia za zobowiązania Kredytobiorcy z tytułu zawartej umowy bankowego kredytu inwestycyjnego;

\- w związku z otrzymaniem od Kredytobiorcy zapłaty kwoty stanowiącej równowartość spłaconej przez Wnioskodawcę lub pobranej przez bank z rachunku bankowego Wnioskodawcy sumy zadłużenia Kredytobiorcy, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej Ustawy.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 tej ustawy, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie przywołanego art. 12 ust. 1 ww. ustawy można stwierdzić, że podatek dochodowy od osób prawnych obejmuje swoim zakresem wszelkie wpływy majątkowe powstałe przy prowadzeniu działalności gospodarczej, a także otrzymane z innych tytułów. Jednocześnie stwierdzić należy, że podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT,

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą przychodem są zatem również kwoty należne, nawet gdy nie zostały faktycznie otrzymane, pod warunkiem że kwoty te spełniają warunki wymienione powyżej (trwały, bezzwrotny i definitywny charakter).

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN przez „należny” rozumie się „przysługujący komuś lub czemuś”. O przychodach należnych można więc mówić w sytuacji, gdy podatnikowi przysługuje uprawnienie do ich otrzymania. Łączna literalna wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, co do których podatnikowi przysługuje uprawnienie do ich otrzymania i które jednocześnie są w danym momencie trwałe i definitywne.

Przychody neutralne podatkowo, a więc niestanowiące podstawy ustalania dochodu podatnika podlegającego opodatkowaniu, wymienia przepis art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dokonując ich wyczerpującego wyliczenia. W wyniku tej regulacji przepis ten tworzy zamknięty katalog, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu poprzez stosowanie analogii, czy wykładni rozszerzającej.

W świetle art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT,

do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Przepis ten odnosi się wyłącznie do poniesionych i zwróconych podatnikowi wydatków niezaliczonych z mocy art. 16 wyżej wymienionej ustawy do kosztów uzyskania przychodów. Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych konieczne jest, by „wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów” w rozumieniu przepisu art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony a następnie zwrócony podatnikowi, przy czym wydatek poniesiony był odpowiednikiem wydatku zwróconego.

W sytuacji gdy Wnioskodawca zrealizuje poręczenie na skutek niewykonania zobowiązania z umowy kredytowej przez Dłużnika, to będzie posiadał wierzytelność o zwrot zobowiązań wynikających z umowy poręczenia, które zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o CIT, nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodów. Zgodnie bowiem z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków na spłatę innych zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń.

Dokonując rozstrzygnięcia na gruncie analizowanej sprawy w kontekście powołanych uregulowań prawnych oraz przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy w pierwszej kolejności zauważyć, że usługa poręczenia to działania prawno-ekonomiczne zmierzające do zagwarantowania kredytodawcy możliwości skutecznej windykacji należności od kredytobiorcy. Poręczenie jest umową, na mocy której poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela (banku) wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał. W przedmiotowej sprawie zabezpieczeniem będzie zobowiązanie się Wnioskodawcy, poprzez wyrażenie jego pozytywnej woli spłaty zobowiązania, wynikającego z umowy o kredyt bankowy, na wypadek nie wywiązania się z tej umowy przez Kredytobiorcę.

Uregulowana przez poręczyciela kwota zobowiązań jest zwracana przez dłużnika. Jest to zwrot poniesionego przez poręczyciela wydatku, nie zaś jego przychód. Między poręczycielem a beneficjentem poręczenia (dłużnikiem) powstaje odrębny stosunek prawny, ale ma on charakter jednostronnie zobowiązujący i na jego podstawie Wnioskodawca będący poręczycielem nie uzyskuje żadnego przysporzenia od drugiej strony tj. beneficjenta poręczenia. Zlecający poręczenie (dłużnik) ma obowiązek refundacji wypłaconej beneficjentowi kwoty. Zobowiązuje go do tego umowa poręczenia zawarta z Wnioskodawcą. Umowa ta zapewnia poręczycielowi przychód w postaci np. opłat, prowizji, oprocentowania. Wypłata natomiast sumy poręczenia nie ma na celu generowania przychodu. Zwrot dokonany przez dłużnika nie jest przychodem, a właśnie zwrotem wydatku poniesionego na podstawie umowy poręczenia. Wydatek na realizację poręczenia z założenia nie ma charakteru definitywnego, ponieważ jest on zwracany przez zleceniodawcę (dłużnika). \[tak też w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2731/15\].

Zatem wskazać należy, iż przedmiotowe poręczenie, udzielone przez Spółkę, stanowi jedynie zabezpieczenie umowy kredytowej, poprzez zobowiązanie się przez Wnioskodawcę do spłaty zobowiązania, wynikającego z tej umowy, na wypadek nie wywiązania się z niej przez Kredytobiorcę.

W związku z powyższym, odnosząc się do pytania Nr 1 wskazać należy, że skoro z zawartego porozumienia między Wnioskodawcą i Kredytobiorcą wynika, iż w związku z udzielonym poręczeniem kredytu bankowego, Wnioskodawcy, jako podmiotowi udzielającemu poręczenie, nie przysługuje wynagrodzenie, a w przypadku realizacji poręczenia przysługuje mu prawo żądania od Kredytobiorcy zapłaty kwoty równowartości spłaconej lub pobranej przez bank z jego rachunku bankowego sumy zadłużenia Kredytobiorcy, to Wnioskodawca nie uzyska przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy o CIT. Udzielenie poręczenia Kredytobiorcy nie stanowi również przychodu Spółki z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, bowiem na moment udzielenia tego poręczenia nie generuje ono żadnego przysporzenia majątkowego dla Wnioskodawcy. W konsekwencji z chwilą udzielenia poręczenia Wnioskodawca nie ma obowiązku rozpoznania przychodu podatkowego, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do pytania Nr 2, wskazać należy, że z chwilą otrzymania od Kredytobiorcy zapłaty kwoty równowartości spłaconej lub pobranej przez bank z jego rachunku bankowego sumy zadłużenia Kredytobiorcy, nie powstanie przychód podatkowy ponieważ zapłata ta będzie stanowić wyłącznie zwrot równowartości kwoty spłaconej lub pobranej przez bank z rachunku bankowego Wnioskodawcy.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy:

\- w związku z udzieleniem poręczenia Wnioskodawca jako poręczyciel powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 ustawy o CIT w związku z udzieleniem poręczenia za zobowiązania Kredytobiorcy z tytułu zawartej umowy bankowego kredytu inwestycyjnego – jest prawidłowe;

\- z związku z otrzymaniem od Kredytobiorcy zapłaty kwoty stanowiącej równowartość spłaconej przez Wnioskodawcę lub pobranej przez bank z rachunku bankowego Wnioskodawcy sumy zadłużenia Kredytobiorcy, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 ustawy o CIT – jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się natomiast do przywołanego przez Państwa wyroku należy zaznaczyć, że orzeczenie to jest wiążące jedynie w sprawie, w której zapadło. Natomiast tut. Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).