Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-730/14-2/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-06
Teza: Czy dostawa budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT?
Słowa kluczowe: budowle; budynek; grunty-grunt niezabudowany; podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy reprezentowanej przez Radcę Prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT przy sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT przy sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina, Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Gmina jest miastem na prawach powiatu, zgodnie bowiem z art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2013 r. Nr 595, z późn. zm.), miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Funkcje organów powiatu w miastach na prawach powiatu sprawuje rada miasta i prezydent miasta (art. 92 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2011 r., Nr 518), zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują, z zastrzeżeniem art. 43 ust. 2 i 4, art. 51, art. 57 ust. 1, art. 58-60 oraz art. 60a, starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej.

Przedmiotowy stan faktyczny dotyczy czynności przeprowadzonej w 1989 r. Tak więc na podstawie art. 3 ust. 1 obowiązującej w tym stanie prawnym ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości (Dz. U. z 1989 r. Nr 89, poz. 74 z późn. zm.) gospodarka gruntami i wywłaszczanie nieruchomości należą do właściwości rad narodowych i terenowych organów administracji państwowej. Zgodnie natomiast z ust. 2 ilekroć w ustawie jest mowa o radach narodowych lub terenowych organach administracji państwowej bez bliższego określenia, rozumie się przez to rady narodowe stopnia podstawowego lub terenowe organy administracji państwowej stopnia podstawowego o właściwości szczególnej do spraw geodezji i gospodarki gruntami.

Decyzją z dnia 3 listopada 1989 r. Kierownik Wydziału Geodezji i Gospodarki Gruntami Urzędu Miejskiego (terenowy organ administracji państwowej) wydał decyzję, na mocy której orzekł o:

*   przekazaniu w użytkowanie wieczyste na lat 99 na rzecz K. - grunt zabudowany, oznaczony na mapie jako działka 23/3 AM 27, , o pow. 582 m2,
*   sprzedaży na rzecz K. budynku mieszkalnego, wolnostojącego, znajdującego się na opisanym powyżej gruncie (wartość obiektu wyceniono na 2.114.000 zł).

Jednocześnie w decyzji zwolniono K. z opłat za użytkowanie wieczyste gruntu oraz z opłat za sprzedany budynek.

W decyzji zaznaczono również, że osoby prawnie zajmujące lokale mieszkalne i użytkowe w sprzedanym budynku, a niebędące jego właścicielami podlegają przepisom prawa lokalowego.

Jak wskazano w decyzji, przedmiotową nieruchomość przekazuje się na potrzeby K., z uwzględnieniem potrzeb Muzeum. Jednocześnie zobowiązano K. do przeprowadzenia remontu przekazywanego obiektu w terminach i zakresie wynikających z decyzji właściwego organu ds. budownictwa. Jednocześnie w decyzji podano, że stanowi ona podstawę do zawarcia umowy notarialnej.

W uzasadnieniu decyzji podano, że zwolnienie z opłat za grunt i ceny sprzedaży budynku nastąpiło z uwagi na znaczny stopień dekapitalizacji budynku, będącym ponadto obiektem zabytkowym, na podstawie art. 46 ust. 4 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości.

W uzasadnieniu wskazano również, że z wnioskiem o przekazanie obiektu zwróciła się K., a jego przekazanie poprawi warunki funkcjonowania Muzeum.

Przedmiotowy grunt oraz budynek stanowił mienie państwowe.

Przedmiotowa decyzja została wydana na podstawie w szczególności przepisu art. 21 o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości, zgodnie z którym oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu zabudowanego następuje z równoczesną sprzedażą położonych na tym gruncie budynków i innych urządzeń, a także art. 35 ust. 1 cyt. ustawy, na podstawie którego zawarcie umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste lub umowy sprzedaży nieruchomości państwowej poprzedza wydanie przez terenowy organ administracji państwowej decyzji określającej osobę nabywcy oraz przedmiot zbycia.

Podstawę do ustalenia odpłatności stanowił art. 45 ust. 1 cyt. ustawy, zgodnie z którym terenowy organ administracji państwowej, w drodze decyzji, ustala cenę:

1.  gruntu - według zasad określonych przez właściwą radę narodową stopnia wojewódzkiego, sprzedaży domu i innych budynków oraz lokalu i urządzeń - według kosztów ich
2.  odtworzenia, pomniejszonych o stopień zużycia,

oraz art. 46 ust. 4, na podstawie którego obniża się:

1.  cenę sprzedaży obiektów wpisanych do rejestru zabytków - o 50%,
2.  opłatę za użytkowanie wieczyste gruntów zawartych w granicach wskazanych w decyzji o wpisaniu do rejestru zabytków - o 50%.

Terenowy organ administracji państwowej może zastosować dalszą obniżkę ceny, o której mowa w pkt 1, lub opłaty, o której mowa w pkt 2, do całkowitego zwolnienia włącznie.

Zgodnie natomiast z art. 19 ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości do gruntów państwowych oddawanych w użytkowanie wieczyste stosuje się przepisy tytułu II księgi drugiej Kodeksu cywilnego, tj. przepisy o użytkowaniu wieczystym.

W przedmiotowym budynku znajdowały się lokale mieszkalne. Lokale te były wykorzystywane na cele mieszkaniowe na podstawie różnych tytułów (przekwaterowanie, zajęcie samowolne, decyzja administracyjna Prezydium Rady Narodowej), brak jest w dokumentacji dowodów, iż nieruchomość była wykorzystywana na podstawie czynności podlegających opodatkowaniu VAT, stąd nie można uznać, że w sprawie miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Brak jest podpisanego przez obie strony dokumentu przekazania przedmiotowej nieruchomości (budynku oraz gruntu) na rzecz K. czy AW. Prezydent Miasta poinformował M. o tym, że podjął decyzję o przekazaniu na rzecz K. przedmiotowego budynku (pismo z dnia 3 listopada 1989 r.) natomiast M. w piśmie z dnia 30 listopada 1989 r. L.Dz. 4305/89 podziękował za jego przekazanie oraz zobowiązał się do przeprowadzenia w obiekcie remontu na potrzeby Muzeum. K. użytkuje budynek od 1989 r., Gmina nie pobiera z tego tytułu żadnych opłat. Z prowadzonej korespondencji wynika jednak że od 1 września 1988 r. w przedmiotowym budynku znajdują się ekspozycje Muzeum (pismo AW z dnia 15 stycznia 2014 r. L.Dz. G/11/2014).

Przedmiotowy budynek został wyremontowany przez AW na jej koszt i jest wykorzystywany przez nią na potrzeby Muzeum do dnia dzisiejszego.

Strony nigdy nie zawarły jednak umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, a więc nie wypełniły warunku, o którym mowa w art. 35 ust. 1 ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości, oraz art. 20 ust. 1 cyt. ustawy, zgodnie z którym oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu do księgi wieczystej, a także art. 20 ust. 2, zgodnie z którym postanowienia umowy, określające sposób korzystania z gruntów przez użytkownika wieczystego, podlegają ujawnieniu w księdze wieczystej.

W wypisie z rejestru gruntów na dzień 1 sierpnia 2013 r. jako właściciel przedmiotowej nieruchomości figuruje Skarb Państwa, natomiast jako władający K.

Chcąc uregulować przedmiotowy stan faktyczny Zarządzeniem z dnia 24 kwietnia 2014 r. Wojewoda wyraził zgodę Prezydentowi, wykonującemu zadania z zakresu administracji rządowej, na oddanie w trybie bezprzetargowym na rzecz AW w użytkowanie wieczyste, gruntu zabudowanego, stanowiącego własność Skarbu Państwa, w granicach nieruchomości oznaczonej geodezyjnie jako działka 43, AM-27, o pow. 0,0582 ha oraz na sprzedaż znajdującego się na tym gruncie budynku. Wojewoda określił jednocześnie, iż AW zostanie udzielona bonifikata w wysokości 99% od pierwszej opłaty i opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego gruntu, ustalonych w oparciu o operat szacunkowy oraz od wartości rynkowej prawa własności znajdującego się na przedmiotowym gruncie budynku, ustalonej na podstawie operatu szacunkowego, przy jego sprzedaży.

Gminie w stosunku do przedmiotowego budynku nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego. Jednocześnie Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej (obowiązującej w dniu wydania przedmiotowej decyzji), osobami prawnymi są w szczególności metropolie (terytorialne jednostki organizacyjne Kościoła), osobowości prawnej nie posiadają natomiast kurie metropolitarne. Na podstawie natomiast art. 52 cyt. ustawy Kościołowi i jego osobom prawnym przysługuje prawo nabywania, posiadania i zbywania mienia ruchomego i nieruchomego, nabywania i zbywania innych praw oraz zarządzania swoim majątkiem. Kuria jest natomiast instytucją, która wspomaga Arcybiskupa w zarządzaniu Archidiecezją, w wykonywaniu władzy ustawodawczej, wykonawczej i sądowniczej. Kuria nie ma osobowości prawnej i działa w ramach Archidiecezji. Przepisy te nie uległy zmianie w aktualnym brzmieniu ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa na rzecz AW przedmiotowego budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) oraz oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku VAT).

Na podstawie natomiast art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepisu ust. 8 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29a ust. 9). Na podstawie natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ustawa wprowadza definicję pierwszego zasiedlenia, przez które należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że opodatkowaniu VAT podlega dostawa towarów rozumiana jednakże, nie jako rozporządzenie towarem w sensie cywilnoprawnym ale w sensie ekonomicznym. Takie rozumienie dostawy towarów potwierdzają orzeczenia TSUE, w szczególności orzeczenie C-320/88 z dnia 8 lutego 1990 r. (Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financlën), zgodnie z którym pojęcie dostawy towarów należy więc interpretować jako przeniesienie prawa do dysponowania majątkiem jak właściciel, nawet jeśli nie następuje przeniesienie prawa własności tego majątku w sensie prawnym.

Podobnie w orzeczeniu C-25/03 z dnia 21 kwietnia 2006 r. Finanzamt Bergisch Glabdach przeciwko H.E., TSUE uznał, że pojęcie dostawy towaru nie odnosi się do przeniesienia własności w formach przewidzianych we właściwym prawie krajowym, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, tak jak gdyby była właścicielem tego dobra. Cel VI Dyrektywy mógłby zostać zagrożony, gdyby stwierdzenie dostawy towaru, która jest jedną z trzech czynności opodatkowanych zależało od spełnienia warunków, które zamieniają się w zależności od prawa cywilnego danego Państwa Członkowskiego. W wyroku z dnia z dnia 18 lipca 2013 r. (C-78/12-Ewita-K EOOD), TSUE wskazał, że Dyrektywę Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że w odniesieniu do prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej pojęcie „dostawy towarów” w rozumieniu tej dyrektywy oraz dowód rzeczywistego dokonania takiej transakcji są niezależne od sposobu nabycia prawa własności dostarczanych towarów. Zadaniem sądu odsyłającego jest przeprowadzenie zgodnie z krajowym zasadami dowodowymi całościowej oceny okoliczności faktycznych rozpatrywanej sprawy, w celu ustalenia, czy sporna w postępowaniu głównym dostawa towarów rzeczywiście miała miejsce oraz ewentualnie czy z jej tytułu przysługuje prawo do odliczenia.

W przedmiotowym stanie faktycznym Prezydent (terenowy organ administracji publicznej) działając w ramach swoich kompetencji, wydał decyzję o przekazaniu w użytkowanie wieczyste gruntu zabudowanego wraz ze sprzedażą budynku znajdującego się na tym gruncie. W ocenie Podatnika w niniejszej sprawie nie doszło do rozporządzania rzeczą jak właściciel z następujących powodów:

*   decyzja została wydana na rzecz K. a nie na rzecz AW (a więc na podmiot, który nie ma zdolności do nabycia prawa własności),
*   strony nie zawarły umowy ustanowienia prawa użytkowania wieczystego wraz ze sprzedażą budynku.

Decyzja została wydana na rzecz K., która nie posiada osobowości prawnej i jest instytucją wspomagającą Arcybiskupa w zarządzaniu Archidiecezją. Osobowość prawną posiada natomiast AW, a więc to ona jest uprawniona do nabywania, posiadania i zbywania mienia ruchomego i nieruchomego, nabywania i zbywania innych praw oraz zarządzania swoim majątkiem. Mając to na uwadze w ocenie Podatnika nie można twierdzić, iż K. nabyła w sensie ekonomicznym prawo użytkowania wieczystego przedmiotowego gruntu oraz własność budynku, skoro K. nie ma takiego uprawnienia. Nie można również twierdzić, że pomimo tego, iż w decyzji orzeczono przekazanie w użytkowanie wieczyste gruntu oraz zbycie budynku dla K., to należy rozumieć, że to Archidiecezja nabyła własność nieruchomości. W ocenie Podatnika wydana decyzja była błędna co do wskazania nabywcy i na jej podstawie nie doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel.

Zgodnie z obowiązującymi w czasie wydania decyzji przepisami, decyzja administracyjna stanowiła podstawę do zawarcia umowy o ustanowieniu prawa użytkowania wieczystego - (art. 35 ust. 1 ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości, zgodnie z którym zawarcie umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste lub umowy sprzedaży nieruchomości państwowej poprzedza wydanie przez terenowy organ administracji państwowej decyzji określającej osobę nabywcy oraz przedmiot zbycia). Należy więc powiedzieć, że samo wydanie decyzji nie stanowi jeszcze o oddaniu gruntu w użytkowanie wieczyste ani o sprzedaży położonego na nim budynku. W szczególności decyzja administracyjna jest jednostronnym aktem władztwa administracyjnego a nie dwustronną umową stron. Należy także podkreślić, że umowa o ustanowienie użytkowania wieczystego nie jest umową konsensualną, gdyż do jego ustanowienia konieczny jest wpis do księgi wieczystej, oznacza to że powstanie użytkowania wieczystego następuje dopiero z chwilą dokonania wpisu do księgi wieczystej.

Należy mieć jednakże na uwadze przepis art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. W ocenie Gminy gdyby więc strony zawarły umowę pisemną bez zachowania formy aktu notarialnego lub zawarły umowę w formie aktu notarialnego jednakże brak byłoby wpisu prawa użytkowania wieczystego w księdze wieczystej, wówczas doszłoby do dostawy.

W niniejszej sprawie jednakże strony nie zawarły w ogóle umowy cywilnoprawnej, a więc nie nawiązały ze sobą żadnego stosunku prawnego, w szczególności strony nie zawarły żadnej umowy cywilnoprawnej, na podstawie której doszłoby do przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Należy podkreślić, że nie został podpisany protokół przejęcia nieruchomości przez AW ani K., niemniej jednak w przedmiotowym budynku wykonany został przez AW remont, i był on, zgodnie z oświadczeniem AW, wykorzystywany na potrzeby Muzeum od 1 września 1988 r. W ocenie Podatnika oznacza to, że budynek był niewątpliwie wykorzystywany do celów Muzeum, jednakże nie można mówić tym, że nastąpiło przeniesienie na Archidiecezję prawa do rozporządzania budynkiem oraz gruntem jak właściciel.

W ocenie Podatnika w niniejszej sprawie nie doszło na podstawie decyzji z dnia 3 listopada 1989 r. do przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Mając na uwadze powyższe, nie miało miejsce również pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT. Oznacza to, że dostawa przedmiotowego budynku nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Ponieważ spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT, dostawa budynku korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie tego przepisu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jak również sprzedaż prawa użytkowania gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Jak stanowi art. 5 ust. 2 ustawy – czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotowy stan faktyczny dotyczy czynności przeprowadzonej w 1989 r. Decyzją z dnia 3 listopada 1989 r. Kierownik Wydziału Geodezji i Gospodarki Gruntami Urzędu Miejskiego (terenowy organ administracji państwowej) wydał decyzję, na mocy której orzekł o:

*   przekazaniu w użytkowanie wieczyste na lat 99 na rzecz K. - grunt zabudowany, oznaczony na mapie jako działka 23/3 AM 27, o pow. 582 m2,
*   sprzedaży na rzecz K. budynku mieszkalnego, wolnostojącego, znajdującego się na opisanym powyżej gruncie (wartość obiektu wyceniono na 2.114.000 zł).

Jednocześnie w decyzji zwolniono K. z opłat za użytkowanie wieczyste gruntu oraz z opłat za sprzedany budynek. W decyzji zaznaczono również, że osoby prawnie zajmujące lokale mieszkalne i użytkowe w sprzedanym budynku, a niebędące jego właścicielami podlegają przepisom prawa lokalowego. Jak wskazano w decyzji, przedmiotową nieruchomość przekazuje się na potrzeby K., z uwzględnieniem potrzeb Muzeum. Jednocześnie zobowiązano K. do przeprowadzenia remontu przekazywanego obiektu w terminach i zakresie wynikających z decyzji właściwego organu ds. budownictwa. Jednocześnie w decyzji podano, że stanowi ona podstawę do zawarcia umowy notarialnej. W uzasadnieniu decyzji podano, że zwolnienie z opłat za grunt i ceny sprzedaży budynku nastąpiło z uwagi na znaczny stopień dekapitalizacji budynku, będącym ponadto obiektem zabytkowym, na podstawie art. 46 ust. 4 ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości. Przedmiotowy grunt oraz budynek stanowił mienie państwowe. Przedmiotowa decyzja została wydana na podstawie w szczególności przepisu art. 21 o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości, zgodnie z którym oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu zabudowanego następuje z równoczesną sprzedażą położonych na tym gruncie budynków i innych urządzeń, a także art. 35 ust. 1 cyt. ustawy, na podstawie którego zawarcie umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste lub umowy sprzedaży nieruchomości państwowej poprzedza wydanie przez terenowy organ administracji państwowej decyzji określającej osobę nabywcy oraz przedmiot zbycia. Podstawę do ustalenia odpłatności stanowił art. 45 ust. 1 cyt. ustawy.

W przedmiotowym budynku znajdowały się lokale mieszkalne. Lokale te były wykorzystywane na cele mieszkaniowe na podstawie różnych tytułów (przekwaterowanie, zajęcie samowolne, decyzja administracyjna Prezydium Rady Narodowej), brak jest w dokumentacji dowodów, iż nieruchomość była wykorzystywana na podstawie czynności podlegających opodatkowaniu VAT, stąd nie można uznać, że w sprawie miało miejsce pierwsze zasiedlenie. Brak jest podpisanego przez obie strony dokumentu przekazania przedmiotowej nieruchomości (budynku oraz gruntu) na rzecz K. czy AW. Prezydent Miasta poinformował M. o tym, że podjął decyzję o przekazaniu na rzecz K. przedmiotowego budynku, natomiast M. podziękował za jego przekazanie oraz zobowiązał się do przeprowadzenia w obiekcie remontu na potrzeby Muzeum. K. użytkuje budynek od 1989 r., Gmina nie pobiera z tego tytułu żadnych opłat. Z prowadzonej korespondencji wynika jednak że od 1 września 1988 r. w przedmiotowym budynku znajdują się ekspozycje Muzeum. Przedmiotowy budynek został wyremontowany przez AW na jej koszt i jest wykorzystywany jest przez nią na potrzeby Muzeum do dnia dzisiejszego. Strony nigdy nie zawarły jednak umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, a więc nie wypełniły warunku, o którym mowa w art. 35 ust. 1 ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości, oraz art. 20 ust. 1 cyt. ustawy, zgodnie z którym oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu do księgi wieczystej, a także art. 20 ust. 2, zgodnie z którym postanowienia umowy, określające sposób korzystania z gruntów przez użytkownika wieczystego, podlegają ujawnieniu w księdze wieczystej. W wypisie z rejestru gruntów na dzień 1 sierpnia 2013 r. jako właściciel przedmiotowej nieruchomości figuruje Skarb Państwa, natomiast jako władający K.

Chcąc uregulować przedmiotowy stan faktyczny Zarządzeniem nr 106 z dnia 24 kwietnia 2014 r. Wojewoda wyraził zgodę Prezydentowi, wykonującemu zadania z zakresu administracji rządowej, na oddanie w trybie bezprzetargowym na rzecz AW w użytkowanie wieczyste, gruntu zabudowanego, stanowiącego własność Skarbu Państwa, w granicach nieruchomości oznaczonej geodezyjnie jako działka 43, AM-27, o pow. 0,0582 ha oraz na sprzedaż znajdującego się na tym gruncie budynku. Wojewoda określił jednocześnie, iż AW zostanie udzielona bonifikata w wysokości 99% od pierwszej opłaty i opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego gruntu, ustalonych w oparciu o operat szacunkowy oraz od wartości rynkowej prawa własności znajdującego się ma przedmiotowym gruncie budynku, ustalonej na podstawie operatu szacunkowego, przy jego sprzedaży.

Gminie w stosunku do przedmiotowego budynku nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego. Jednocześnie Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy dostawa na rzecz AW budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Analiza powołanych przepisów prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazuje – co wynika z art. 7 ust. 1 ustawy – że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesieniem jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe opisanej we wniosku transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o VAT.

Jak wcześniej wskazano, z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Podobną regulację w zakresie dostawy zawiera art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145, s. 1 z późn. zm.) oraz w art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 z późn. zm.). Dostawa towaru nie odnosi się do zbycia prawa własności zgodnie z procedurami przewidzianymi obowiązującym prawem krajowym, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem tak, jakby była jego właścicielem. Pogląd ten jest zgodny z celem Szóstej Dyrektywy, która została opracowana między innymi w celu oparcia wspólnego systemu VAT na jednolitej definicji transakcji podlegających opodatkowaniu. Celowi temu mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia dostawy towarów różnił się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków rządzących przeniesieniem prawa własności w prawie cywilnym. Takie stanowisko znalazło wyraz w wielu orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości, który stwierdził, że pojęcie dostawy towaru nie odnosi się do przeniesienia własności w formach przewidzianych we właściwym prawie krajowym, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego rozporządzania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. Cel szóstej dyrektywy mógłby zostać zagrożony, gdyby stwierdzenie dostawy towaru, zależało od spełnienia warunków zmieniających się w zależności od prawa cywilnego danego państwa członkowskiego.

Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy należy więc rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, zasadne jest przyjęcie, że owo prawo przysługiwało nabywcy (K) budynku od momentu wydania decyzji w 1989 r. przez Kierownika Wydziału Geodezji i Gospodarki Gruntami Urzędu Miejskiego. Dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia jej aspektów ekonomicznych.

W świetle powyższego, w związku z czynnościami jakie podjęła Gmina w 2014 r. w celu uregulowania sytuacji z AW, z punktu widzenia prawa cywilnego, na AW formalnie przejdzie prawo własności budynku z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu. Jednak, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o VAT, nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest budynek, gdyż już wcześniej K. mogła dysponować tym budynkiem jak właściciel.

Z opisu sprawy jednoznacznie wynika, że od 1989 r. K. użytkuje przedmiotowy budynek (muzeum). Wcześniej też dokonała jego remontu. Zatem K. zachowywała się tak, jakby na mocy decyzji w 1989 r. doszło na jej rzecz do dostawy tego budynku. Gmina natomiast w całym tym okresie nie kwestionowała zaistniałej sytuacji. Tym samym w 1989 r. doszło do ekonomicznego przeniesienia władania nad budynkiem na rzecz K., co pozwoliło jej rozporządzać nim jak właściciel. Znalazło to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z budynku i czerpania z niego pożytków.

Podsumowując, w przedstawionej sytuacji do dostawy budynku doszło w rozumieniu ustawy o podatku VAT – w 1989 r. Zatem, planowana sprzedaż tego budynku na rzecz AW nie zrodzi obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Tutejszy Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności, opodatkowania podatkiem VAT ustanowienia prawa wieczystego użytkowania nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.