Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.161.2018.1.RW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-11
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: lokal-lokal użytkowy; najem; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2018 r. (data wpływu 12 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Dnia 13 października 2017 r. Zainteresowana podpisała jako strona kupująca umowę przedwstępną ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży – akt notarialny Repertorium sporządzony w Kancelarii Notarialnej.

Na mocy ww. aktu notarialnego strona sprzedająca dokona przeniesienia na rzecz Strony Kupującej w drodze umowy ustanowienia odrębnej własności Lokali i ich sprzedaży wolnych od wszelkich długów, praw i roszczeń osób trzecich, prawa własności Lokalu 1 i Lokalu 2, wraz ze wszelkimi prawami związanymi z ich własnością, w tym prawami niezbędnymi do korzystania z Lokali, w szczególności z Udziałami w Nieruchomości Wspólnej, w ciągu 14 (czternastu) dni: po wydaniu ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie Budynku, po wydaniu zaświadczeń potwierdzających, że Lokale stanowią samodzielne lokale przeznaczone na cele inne niż mieszkalne, po zapłaceniu przez nabywcę całej ceny, oraz po uzyskaniu przez Sprzedającego stosownego wypisu z kartoteki lokali dla Lokali, o ile taki dokument okaże się niezbędny do zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności Lokalu i jego sprzedaży oraz odbiorze Lokalu przez Kupującego, lecz nie później niż do dnia 31 maja 2018 r., a Zainteresowana oświadczyła, że zobowiąże się zawrzeć tę Umowę Sprzedaży oraz powołane Lokal 1 i Lokal 2, wraz z wszelkimi prawami związanymi z ich własnością, w tym z prawami niezbędnymi do korzystania z Lokalu, w szczególności z Udziałem w Nieruchomości Wspólnej, zobowiązała się również kupić i oświadczyła, że nabycia tego dokona do jej majątku osobistego, gdyż w jej małżeństwie obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej. Strona Kupująca (Wnioskodawczyni) oświadczyła, że zapoznała się i akceptuje standard wykończenia budynku, Lokalu 1, Lokalu 2 i zagospodarowania terenu, który stanowi Załącznik nr 2 do ww. aktu. Strony postanawiały, że o terminie zawarcia Umowy Sprzedaży Strona Kupująca zostanie powiadomiona na piśmie pod rygorem nieważności z co najmniej 14 dniowym wyprzedzeniem. Strony oświadczyły w ww. akcie notarialnym, że łączna cena sprzedaży za Lokale wynosić będzie 499.380,00 zł brutto, w tym podatek od towarów i usług (VAT) według stawki 23%, w tym za:

1.  Lokal 1 wynosić będzie 216.480,00 zł brutto, w tym podatek od towarów i usług (VAT) według stawki 23%,
2.  Lokal 2 wynosić będzie 282.900,00 zł brutto, w tym podatek od towarów i usług (VAT) według stawki 23%.

Strony oświadczyły w ww. akcie notarialnym, że cena za ww. lokale zostanie zapłacona w następujący sposób:

*   część ceny sprzedaży w łącznej kwocie 149.814,00 zł zapłacona zostanie przelewem na rachunek bankowy sprzedawcy lokali w terminie najpóźniej do dnia 20 października 2017 r.
*   część ceny sprzedaży w łącznej kwocie 249.690,00 zł zapłacona zostanie przelewem na rachunek sprzedawcy lokali w dniu wydania lokali, nie później niż do dnia 31 marca 2018 r.,
*   reszta ceny sprzedaży w łącznej kwocie 99.876,00 zł zapłacona zostanie przelewem na rachunek strony sprzedającej ww. lokale w dniu zawarcia umowy ustanawiającej odrębne własności lokali oraz sprzedaży, przed jej podpisaniem.

Strona sprzedająca, będąca czynnym podatnikiem podatku VAT, wystawiła fakturę VAT z datą wystawienia 10 października 2017 r. na kwotę 149.814,00 zł wskazując w treści faktury, że wartość została zapłacona. Wnioskodawczyni na dzień wystawienia przedmiotowej faktury nie była czynnym podatnikiem podatku VAT. Podatniczka złożyła 15 grudnia 2017 r. we właściwym urzędzie skarbowym zgłoszenie rejestrujące w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R) celem rejestracji do podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni w VAT-R zrezygnowała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy jednocześnie wskazując (adnotacja w pozycji 38), iż zakup lokali użytkowych przeznaczony będzie do krótkoterminowego najmu. Kwotę netto oraz podatek VAT wynikający z faktury wykazano w deklaracji VAT za miesiąc grudzień 2017 r. w całości z uwagi, iż zdaniem podatniczki został spełniony warunek wynikający z art. 86 ust. 1, a warunek wynikający z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT nie został zachowany.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawczyni przysługiwało prawo w całości do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktury kwota 149.814,00 zł brutto (28.014,00 zł VAT) w miesiącu grudniu 2017 r.?
2.  Czy Wnioskodawczyni przysługiwać będzie prawo w całości do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikających z kolejnych faktur wystawionych przez stronę sprzedającą Lokale związanych z nabyciem Lokali określonych aktem notarialnym Repertorium z dnia 13 października 2017 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jedną z podstawowych zasad wspólnotowego systemu podatku VAT jest jego neutralność. Wynika on jeszcze z I Dyrektywy z dnia 11 kwietnia 1967 r. (67/227/EWG), której zadaniem było ustanowienie jednolitych zasad opodatkowania podatkami pośrednimi w ramach Wspólnoty, tak by odmienne regulacje nie powodowały naruszenia zasad konkurencji pomiędzy podmiotami działającymi w różnych państwach członkowskich. W tym celu I Dyrektywa przewidywała wprowadzenie na terytorium Wspólnoty jednolitych zasad opodatkowania podatkiem od wartości dodanej, który miał zastąpić istniejące systemy podatków obrotowych w państwach członkowskich.

Podstawowe cechy podatku od wartości dodanej określone w art. 2 I Dyrektywy to: (i) powszechność opodatkowania tym podatkiem oraz (ii) neutralność podatku dla podatników. Podstawą wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej wyrażoną w art. 2 I Dyrektywy jest stwierdzenie, że podatek ten powinien obciążać wyłącznie konsumpcję. Oznacza to, że ciężar ekonomiczny powinien spoczywać tylko na ostatecznych konsumentach towarów i usług, nie powinien zaś obciążać podmiotów biorących udział w wytworzeniu dóbr (towarów i usług) w jakiejkolwiek fazie obrotu gospodarczego. Konstrukcja podatku od wartości dodanej zakłada także, że powinien on być proporcjonalny do ceny towarów lub usług niezależnie od liczby transakcji poprzedzających naliczenie podatku.

Przechodząc natomiast na grunt krajowych orzeczeń sądów administracyjnych z rozważań NSA (wyrok z 29 października 2007 r. sygn. akt IFPS 3/07) wynika, że w świetle brzmienia art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. i odpowiadającej tym przepisom regulacji unijnej, warunkiem uznania za podatnika VAT danego podmiotu, który dokonał danej czynności jednorazowo, niezbędnym jest nie tylko ustalenie czy podmiot ten dokonał tej czynności w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy, ale również, czy działał – w niniejszej sprawie – jako handlowiec.

Dodać w tym miejscu jednak należy, że NSA w cyt. wyroku podkreślił, że: „(\`(...)\`) zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem »handel« należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Więcej nawet: z orzecznictwa ETS wynika, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy organ skarbowy wie, że przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana (orzeczenie w sprawie C-400/98 pomiędzy Finanzamt Goslar a Brigitte Breitsohl). Z kolei brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika VAT”.

Zgodnie z art. 86. 1 ustawy o VAT podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze zapisy art. 86 ust. 2 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo natomiast do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1.  ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 86 ust. 10 u.p.t.u. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 11 ww. ustawy jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Co ważne w art. 88 ust. 4 ustawy o VAT czytamy, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z uwagi, iż Zainteresowana złożyła 15 grudnia 2017 r. zgłoszenie w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R) rezygnując przy tym ze zwolnienia o którym mowa w art. 113 ust. 9 ustawy co skutkowało, iż art. 88 ust. 4 ustawy nie został zachowany. Jednocześnie Wnioskodawczyni ma zamiar, co oświadczyła w poz. 38 ww. zgłoszenia, iż dokona zakupu lokali użytkowych, przeznaczonych do krótkoterminowego najmu co skutkować będzie w przyszłości w momencie wyświadczenia usług krótkoterminowego najmu na rzecz jej klientów w ww. lokalach opodatkowaniem tych usług stawką 8% podatku VAT co powoduje, iż art. 86 ust. 1 został spełniony.

Zatem zdaniem Wnioskodawczyni nabyła ona pełne prawo do pełnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury VAT wystawionej 20 października 2017 r. (netto 121.800,00 zł; VAT 28.014,00 zł) i jej wykazania w deklaracji VAT-7 w miesiącu grudniu 2017 r. Dodatkowo zdaniem Wnioskodawczyni nabędzie ona pełne prawo do pełnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikających z przyszłych faktur wystawionych przez stronę sprzedającą lokale a związaną w pełni z nabywanymi lokalami określonymi aktem notarialnym Repertorium z dnia 13 października 2017 r. z uwagi, iż nabycia określone tymi fakturami związane będą ze sprzedażą opodatkowaną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Generalna zasada regulująca prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w cenie nabywanych przez podatnika towarów i usług została określona w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Przepis ten stanowi, że w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Artykuł 88 ust. 4 ustawy stanowi dopełnienie art. 86 określając status podatnika umożliwiający realizację prawa do odliczenia, którym jest rejestracja jako podatnik VAT czynny. Zgodnie z tym przepisem obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zauważyć należy, że z treści art. 88 ust. 4 ustawy nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupowej. Tak więc podatnik, w zakresie w jakim nabyte towary wykorzystywane są do czynności opodatkowanych, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status czynnego podatnika VAT.

Na zakres prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że 13 października 2017 r. Wnioskodawczyni podpisała jako strona kupująca umowę przedwstępną ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży – akt notarialny Repertorium.

Na mocy ww. aktu notarialnego strona sprzedająca dokona przeniesienia na rzecz Strony Kupującej w drodze umowy ustanowienia odrębnej własności Lokali i ich sprzedaży wolnych od wszelkich długów, praw i roszczeń osób trzecich, prawa własności Lokalu 1 i Lokalu 2, wraz ze wszelkimi prawami związanymi z ich własnością, w tym prawami niezbędnymi do korzystania z Lokali, w szczególności z Udziałami w Nieruchomości Wspólnej, w ciągu 14 (czternastu) dni: po wydaniu ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie Budynku, po wydaniu zaświadczeń potwierdzających, że Lokale stanowią samodzielne lokale przeznaczone na cele inne niż mieszkalne, po zapłaceniu przez nabywcę całej ceny, oraz po uzyskaniu przez Sprzedającego stosownego wypisu z kartoteki lokali dla Lokali, o ile taki dokument okaże się niezbędny do zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności Lokalu i jego sprzedaży oraz odbiorze Lokalu przez Kupującego, lecz nie później niż do dnia 31 maja 2018 r., a Zainteresowana oświadczyła, że zobowiąże się zawrzeć tę Umowę Sprzedaży oraz powołane Lokal 1 i Lokal 2, wraz z wszelkimi prawami związanymi z ich własnością, w tym z prawami niezbędnymi do korzystania z Lokalu, w szczególności z Udziałem w Nieruchomości Wspólnej, zobowiązała się również kupić i oświadczyła, że nabycia tego dokona do jej majątku osobistego, gdyż w jej małżeństwie obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej. Strona Kupująca (Wnioskodawczyni) oświadczyła, że zapoznała się i akceptuje standard wykończenia budynku, Lokalu 1, Lokalu 2 i zagospodarowania terenu, który stanowi Załącznik nr 2 do ww. aktu. Strony postanawiały, że o terminie zawarcia Umowy Sprzedaży Strona Kupująca zostanie powiadomiona na piśmie pod rygorem nieważności z co najmniej 14 dniowym wyprzedzeniem. Strony oświadczyły w ww. akcie notarialnym, że łączna cena sprzedaży za Lokale wynosić będzie 499.380,00 zł brutto, w tym podatek od towarów i usług (VAT) według stawki 23%, w tym za: a) Lokal 1 wynosić będzie 216.480,00 zł brutto, w tym podatek od towarów i usług (VAT) według stawki 23%, b) Lokal 2 wynosić będzie 282.900,00 zł brutto, w tym podatek od towarów i usług (VAT) według stawki 23%.

Strony oświadczyły w ww. akcie notarialnym, że cena za ww. lokale zostanie zapłacona w następujący sposób:

*   część ceny sprzedaży w łącznej kwocie 149.814,00 zł zapłacona zostanie przelewem na rachunek bankowy sprzedawcy lokali w terminie najpóźniej do dnia 20 października 2017 r.
*   część ceny sprzedaży w łącznej kwocie 249.690,00 zł zapłacona zostanie przelewem na rachunek sprzedawcy lokali w dniu wydania lokali, nie później niż do dnia 31 marca 2018 r.,
*   reszta ceny sprzedaży w łącznej kwocie 99.876,00 zł zapłacona zostanie przelewem na rachunek strony sprzedającej ww. lokale w dniu zawarcia umowy ustanawiającej odrębne własności lokali oraz sprzedaży, przed jej podpisaniem.

Strona sprzedająca, będąca czynnym podatnikiem podatku VAT, wystawiła fakturę VAT z datą wystawienia 10 października 2017 r. na kwotę 149.814,00 zł wskazując w treści faktury, że wartość została zapłacona. Wnioskodawczyni na dzień wystawienia przedmiotowej faktury nie była czynnym podatnikiem podatku VAT. Podatniczka złożyła 15 grudnia 2017 r. we właściwym urzędzie skarbowym zgłoszenie rejestrujące w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R) celem rejestracji do podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni w VAT-R zrezygnowała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy jednocześnie wskazując (adnotacja w pozycji 38), iż zakup lokali użytkowych przeznaczony będzie do krótkoterminowego najmu. Kwotę netto oraz podatek VAT wynikający z faktury wykazano w deklaracji VAT za miesiąc grudzień 2017 r. w całości z uwagi, iż zdaniem podatniczki został spełniony warunek wynikający z art. 86 ust. 1, a warunek wynikający z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT nie został zachowany.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawczyni ma wątpliwości czy przysługiwało jej w całości prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktury w miesiącu grudniu 2017 r. oraz czy Wnioskodawczyni przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikających z kolejnych faktur wystawionych przez stronę sprzedającą.

Jak już wskazano, tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Z powyższej powołanych przepisów wynika, że umowa najmu jest umową cywilnoprawną nakładająca na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami prawa obowiązki. Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną polegającą na oddaniu rzeczy do używania najemcy, w zamian za umówiony czynsz płacony przez najemcę wynajmującemu w ustalonych umową terminach w okresie trwania umowy, zatem należy stwierdzić, że najem wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, obejmującej w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przytoczone wyżej regulacje wskazują, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Natomiast kwestia terminów, w których przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego uregulowana jest w następujący sposób:

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Według ust. 10b pkt 1 ww. artykułu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c ustawy).

Stosownie do ust. 11 tego artykułu, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z kolei, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Ponadto, zgodnie z art. 19a ust. 8 ww. ustawy jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy o VAT fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2 ustawy o VAT).

Na podstawie art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usług;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Wskazać należy, że wydanie towaru stanowi efekt zawarcia umowy sprzedaży. Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów (w tym lokali) powstaje w sposób określony w art. 19a ust. 1, z uwzględnieniem ust. 8.

Zatem dla części należności (zaliczki), obejmującej wpłatę dokonaną przed wydaniem lokali obowiązek ten powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni podpisała w październiku 2017 r. przedwstępną umowę kupna Lokali z przeznaczeniem do krótkoterminowego najmu, następnie 15 grudnia 2017 r. złożyła we właściwym urzędzie skarbowym zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R) celem rejestracji do podatku od towarów i usług, rezygnując ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy. Z przepisów regulujących podatek VAT nie wynika, aby wynajem lokali przeznaczonych na cele inne niż mieszkalne korzystał ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zatem skoro przedmiotowe Lokale wykorzystywane będą wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (wg stawki 8%), a ww. dostawa nie korzysta ze zwolnienia od podatku (sprzedawca zastosował stawkę podatku w wysokości 23%), to Zainteresowana, zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT będzie mogła na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy odliczyć podatek naliczony z tytułu zakupu tych Lokali użytkowych.

Przy czym Wnioskodawczyni może dokonać obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w okresie, w którym otrzymała fakturę lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (oczywiście, o ile w chwili otrzymania faktury spełniona jest druga z przesłanek odliczenia podatku VAT, tj. po stronie sprzedawcy powstał już obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT).

Ponadto możliwość odroczenia odliczenia podatku naliczonego do dwóch okresów rozliczeniowych, o których mowa w art. 86 ust. 11 ustawy, będzie odnosiła się do daty początkowej, którą określa data faktycznego otrzymania faktury.

Reasumując Wnioskodawczyni na podstawie art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 10 w powiązaniu z art. 86 ust. 10c ustawy o podatku od towarów i usług przysługuje w całości prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktury dokumentującej zapłatę części ceny sprzedaży przed dokonaniem dostawy Lokali użytkowych – jak słusznie wskazała Wnioskodawczyni – w rozliczeniu za miesiąc grudzień 2017 r., z uwzględnieniem zapisów art. 86 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawczyni przysługuje/będzie przysługiwało także w całości prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikające z kolejnych faktur związanych z nabyciem Lokali określonych aktem notarialnym Repertorium z dnia 13 października 2017 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanej. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.