Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-494/16-1/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-27
Teza: dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla sprzedaży nagrobków
Słowa kluczowe: groby i nagrobki; stawka; usługi-usługi pogrzebowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 czerwca 2016 r. (data wpływu 30 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8% do sprzedaży grobu murowanego związanej bezpośrednio z pochówkiem - **jest prawidłowe.**
*   zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8% do sprzedaży grobu murowanego bez jednoczesnego świadczenia usługi pochówku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do stosowania preferencyjnej stawki 8% do usługi opisanej we wniosku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT, po każdym kwartale składa deklarację VAT-7K, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej spółka administruje cmentarzem komunalnym na zlecenie gminy. Spółka wykonuje zlecenie polegające na prowadzeniu w formie pisemnej i elektronicznej dokumentacji cmentarnej, pobieraniu opłat za korzystanie z cmentarza, utrzymaniu porządku i zieleni na terenie cmentarza, odśnieżaniu, wskazywaniu miejsc pod grób, zgodnie z aktualnym planem cmentarza, udostępnieniu cmentarza do odprawienia ceremonii pogrzebowej, ekshumacji, wykonaniu robót kamieniarskich i grobów zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 7 marca 2008 r. w sprawie wymagań, jakie muszą spełniać cmentarze, groby i inne miejsca pochówku zwłok i szczątków. W związku z wykonaniem ww. usługi spółka na koniec każdego miesiąca wystawiła fakturę sprzedaży na Gminę za administrowanie cmentarzem komunalnym, usługa ta sklasyfikowana jest w PKWiU 96.03.1 „usługi pogrzebowe i pokrewne” w całości objęta jest stawką podatku w wysokości 8%. Ponadto Spółka w ramach zleconych usług przez Gminę na terenie cmentarza, którym administruje buduje groby murowane (pojedyncze, podwójne i poczwórne) z przeznaczeniem do sprzedaży w miejscach wskazanych do pochowania. Budowę grobów realizuje firma budowlana zewnętrzna. Zgodnie z dotychczasowymi zasadami sprzedaży grobów osoba wskazana jako uprawniona do pochowania swoich bliskich informuje o pochowaniu ciała zmarłego, równocześnie zamawia w spółce usługę wymurowania grobu wraz z usługą pochowania ciała zmarłego w miejscu wskazanym przez Spółkę. Obecnie w spółce sprzedaż grobu murowanego wraz z usługą pochowania ciała zmarłego, oraz sprzedaż grobu murowanego bez jednoczesnego świadczenia usługi pochowania ciała zmarłego (sprzedaż, która następuje wyprzedzająco „za życia”), objęta jest stawką podatku w wysokości 23%. W związku z powyższym Spółka zleca wymurowanie grobu wykonawcy, który obciąża Spółkę ceną zawierającą podatek VAT również w wysokości 23%. Zdaniem Wnioskodawcy budowa, sprzedaż grobu murowanego wraz z usługą pochowania ciała zmarłego, czy też budowa, sprzedaż grobu murowanego bez jednoczesnego świadczenia usługi pochowania ciała zmarłego (sprzedaż, która następuje „za życia”) w całości winna być objęta stawką w wysokości 8%, ponieważ usługa ta jest traktowana jako element otwarcia bądź zakończenia usługi pogrzebowej i mieści się w grupowaniu PKWiU 96.03, a zatem „usługi pogrzebowe i pokrewne”. Główny Urząd Statystyczny usługi zarządzania cmentarzem komunalnym na zlecenie gminy, polegające m.in. na prowadzeniu dokumentacji cmentarnej; pobieraniu opłat za korzystanie z cmentarza; utrzymaniu porządku i zieleni na terenie cmentarza; odśnieżaniu; regulowaniu zobowiązań za media; wykopaniu grobu ziemnego stanowiącego element obsługi ceremonii pogrzebowej; przygotowaniu grobu do pochówku lub ekshumacji zakwalifikował w zakresie grupowania PKWU 96.03.1 „Usługi pogrzebowe i pokrewne”, natomiast usługi polegające na wymurowaniu grobu, przez GUS zostały zakwalifikowane w zakresie grupowania PKWiU 43.99.60.0 „Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji z cegieł i kamienia”. W załączeniu kserokopia pisma GUS z dnia 29.11.2012 r.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż grobu murowanego związanego bezpośrednio z pochówkiem w ramach otrzymanego zlecenia usługi pogrzebowej, w całości winna być objęta stawką w wysokości 8% czy też 23%?
2.  Czy sprzedaż grobu murowanego bez jednoczesnego świadczenia usługi pochowania ciała zmarłego (sprzedaż, która następuje wyprzedzająco „za życia”), w całości winna być objęta stawką 8% czy też 23%?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż grobu murowanego w Spółce następuje jako część usługi pogrzebowej (sprzedaż grobu wraz z usługą pochowania ciała zmarłego, w ramach otrzymanego zlecenia na zorganizowanie pogrzebu) oraz sprzedaż grobu murowanego bez jednoczesnego świadczenia usługi pochowania ciała zmarłego (sprzedaż, która następuje „za życia”). Ww. usługi w całości należy objąć stawką w wysokości 8%, ponieważ usługa ta jest traktowana jako element otwarcia bądź zakończenia usługi pogrzebowej i mieści się w grupowaniu PKWiU 96.03, a zatem „usługi pogrzebowe i pokrewne”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8% do sprzedaży grobu murowanego związanej bezpośrednio z pochówkiem,
*   **nieprawidłowe** w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8% do sprzedaży grobu murowanego bez jednoczesnego świadczenia usługi pochówku.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT lub ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jak stanowi art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zatem dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług od czynności, których przedmiotem są poszczególne towary lub usługi, ustawodawca odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, ze zm.).

Należy przy tym wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności. Według zapisu pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie producent bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego przypisania produktu czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy o VAT, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Zastosowanie preferencyjnych stawek podatku lub zwolnienie od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7% (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka ta wynosi 8%), pod pozycją 180 znajdują się usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 96.03 - „usługi pogrzebowe i pokrewne, wraz z dostawą trumien, urn i utensyliów pogrzebowych dostarczanych wraz z trumną”.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług, wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r., w analizowanym grupowaniu 96.03 mieszczą się „Usługi pogrzebowe i pokrewne, wraz z dostawą trumien, urn i utensyliów pogrzebowych dostarczanych wraz z trumną lub urną”.

Podkreślić należy, że pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi (grupy towarów lub usług) opodatkowanych stawką obniżoną, a określonych w załączniku nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową. Wszelkie wyjątki od tej reguły nie powinny być interpretowane w sposób rozszerzający.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (spółka) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej administruje cmentarzem komunalnym na zlecenie gminy. Wnioskodawca, w ramach zleconych przez Gminę usług na terenie cmentarza, którym administruje, buduje groby murowane (pojedyncze, podwójne i poczwórne) z przeznaczeniem do sprzedaży w miejscach wskazanych do pochowania. Budowę grobów realizuje firma budowlana zewnętrzna. Obecnie w spółce sprzedaż grobu murowanego wraz z usługą pochowania ciała zmarłego, oraz sprzedaż grobu murowanego bez jednoczesnego świadczenia usługi pochowania ciała zmarłego, (sprzedaż, która następuje wyprzedzająco „za życia”), objęta jest stawką podatku w wysokości 23%. Wnioskodawca zleca wymurowanie grobu wykonawcy, który obciąża Spółkę ceną zawierającą\` podatek VAT również w wysokości 23%. Zdaniem Wnioskodawcy budowa, sprzedaż grobu murowanego wraz z usługą pochowania ciała zmarłego, czy też budowa, sprzedaż grobu murowanego bez jednoczesnego świadczenia usługi pochowania ciała zmarłego (sprzedaż, która następuje „za życia”) w całości winna być objęta stawką w wysokości 8%, ponieważ usługa ta jest traktowana jako element otwarcia bądź zakończenia usługi pogrzebowej i mieści się w grupowaniu PKWiU 96.03, a zatem „usługi pogrzebowe i pokrewne”.

Podkreślić należy, że dla wskazania właściwej stawki podatku VAT w obu sytuacjach przedstawionych we wniosku, decydujące znaczenie ma ustalenie w pierwszej kolejności co jest przedmiotem sprzedaży, czy Wnioskodawca dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż w sytuacji objętej pytaniem oznaczonym nr 1, tj. gdy wykonywane przez Wnioskodawcę, czynności polegające na sprzedaży grobu murowanego związanego bezpośrednio z pochówkiem w ramach zleconej usługi pogrzebowej, zaklasyfikowane przez Wnioskodawcę do grupowania PKWiU 96.03 „usługi pogrzebowe i pokrewne”, faktycznie mieszczą się w tym grupowaniu, to podlegają one opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 jako wymienione w poz. 180 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Natomiast w sytuacji objętej pytaniem nr 2, tj. gdy sprzedaż grobu murowanego następuje bez jednoczesnego świadczenia usługi pochówku (sprzedaż, która następuje „za życia”), mamy do czynienia wyłącznie z dokonywaną przez Wnioskodawcę na rzecz klienta sprzedażą (dostawą) grobu murowanego (towaru). W odniesieniu do tego świadczenia Wnioskodawca jednoznacznie wskazał,

iż czynność ta dokonywana jest bez jednoczesnego świadczenia usługi pogrzebowej, a zatem jej istotą jest dostawa towaru, która podlegać będzie opodatkowaniu stawką 23% na podstawie art. 41 ust. 1, w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, gdyż ustawodawca w takiej sytuacji nie przewidział możliwości zastosowania stawki preferencyjnej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie, którego dotyczy pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy jednocześnie podkreślić, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania świadczonych przez niego usług według PKWiU. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się bowiem w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa. Minister Finansów nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego, w związku z czym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowania wskazane w złożonym wniosku.

Zgodnie ze wspomnianym Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje m.in. swoje usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług lub Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego. Tak więc to Wnioskodawcę obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania świadczonych usług.

Zatem zmiana któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (a w szczególności zmiana PKWiU dla opisywanych we wniosku usług) lub zmiana stanu prawnego powodują, że niniejsza interpretacja traci ważność.

Dodatkowo, odnośnie załączonych do wniosku z 27 czerwca 2016 r. dokumentów, należy wyjaśnić, że Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w postępowaniu interpretacyjnym nie może dokonywać analizy treści dokumentów dołączonych do wniosku o interpretację indywidualną. Stosownie do art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z powyższego w sposób bezsporny wynika, że wnioskodawca jest obowiązany sam przedstawić szczegółowo stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe i na tej podstawie uprawniony organ wydaje interpretację indywidualną. Zatem organ wydający interpretację nie jest uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.