Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.243.2022.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-15
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT transakcji sprzedaży działek oraz dokonanie korekty podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; sprzedaż-sprzedaż działek
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia towarów i usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 6 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualnae – stanowisko prawidłowe
===================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży działek oraz dokonania korekty podatku naliczonego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 maja 2022 r. (wpływ 27 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka sp. z o.o. sp.k zwana dalej sprzedawcą, zakupiła aktem notarialnym Rep. A nr (\`(...)\`) z dnia 18 czerwca 2019 r. wieczyste użytkowanie gruntu stanowiącego działki o nr 1, 2, 3, 4, 5 z obrębu A. Zakup był dokonany z podatkiem VAT. Z uwagi na fakt, że działki miały służyć sprzedaży opodatkowanej, cały podatek naliczony związany z zakupem działek został odliczony w deklaracji VAT-7 i został zwrócony przez urząd skarbowy.

Zgodnie z zaświadczeniem wydanym przez Prezydenta Miasta (\`(...)\`) dla działek o nr ewidencyjnych 1,2, oraz części działek o nr ewidencyjnych 3, 4, 5 , obręb A- znajdują się na terenie, dla którego brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z zaświadczeniem Prezydenta Miasta (\`(...)\`) dla działek 1, 2, 3, 4 z obrębu A w (…) została wydana decyzja Prezydenta Miasta nr (\`(...)\`) z dnia 18 listopada 2009 r. o warunkach zabudowy, w której ustalono warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na przebudowie części parteru budynku usługowego zlokalizowanego na działce sąsiadującej z działkami 1, 2, 3, 4 wraz ze zmianą sposobu użytkowania strefy wejściowej budynku na funkcję usługową wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną.

Nieruchomości położone w (…) przy ulicy …, oznaczone w ewidencji gruntów jako część działek nr ew. 3, 4, 5, obręb A, znajduje się na terenie, dla którego obowiązują ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części obszaru miasta (\`(...)\`) uchwalonego Uchwałą Nr III Rady Miejskiej z dnia 29 czerwca 2017 r. opublikowana w Dzienniku Urzędowym Województwa z dnia (\`(...)\`)

Przeznaczenie ww. części działek w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego to:

‒ teren ciągu pieszo-jezdnego 1KPJ,

‒ teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i usługowej 3MW/U - część działki nr ew. (\`(...)\`), obręb A.

Obecnie spółka podjęła decyzję o sprzedaży ww. działek.

**Uzupełnienie wniosku**

Działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 w obrębie A nie są zabudowane budynkami/budowlami w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane.

Dla działki nr 1 została wydana decyzja o warunkach zabudowy: Decyzja II z dnia 18 listopada 2009 r. dla inwestycji: przebudowa części parteru budynku usługowego wraz ze zmianą sposobu użytkowania strefy wejściowej budynku na funkcję usługową na działkach 6, 1, 2, 3, 4 w obrębie A.

Dla działki nr 2 została wydana decyzja o warunkach zabudowy: Decyzja nr II z dnia 18 listopada 2009 r. dla inwestycji: przebudowa części parteru budynku usługowego wraz ze zmianą sposobu użytkowania strefy wejściowej budynku na funkcję usługową na działkach 6, 1, 2, 3, 4 w obrębie A.

Dla działki nr 3 została wydana decyzja o warunkach zabudowy: Decyzja nr II z dnia listopada 2009 r. dla inwestycji: przebudowa części parteru budynku usługowego wraz ze zmianą sposobu użytkowania strefy wejściowej budynku na funkcję usługową na działkach 6, 1, 2, 3, 4 w obrębie A.

Dla działki nr 4 została wydana decyzja o warunkach zabudowy: Decyzja nr II z dnia 18 listopada 2009 r. dla inwestycji: przebudowa części parteru budynku usługowego wraz ze zmianą sposobu użytkowania strefy wejściowej budynku na funkcję usługową na działkach 6, 1, 2, 3, 4 w obrębie A.

Dla działki 5 nie wydano decyzji o warunkach zabudowy.

Działka 3

Działka w części objęta jest planem miejscowym Uchwała nr III Rady Miejskiej z dnia 29 czerwca 2017 r. Część działki objęta planem miejscowym oznaczona jest symbolem 1KPJ - Teren ciągu pieszo-jezdnego. Przeznaczenie tego terenu to: komunikacja pieszo-jezdna z dopuszczeniem sieci i urządzeń infrastruktury technicznej i zieleni. Zgodnie z przeznaczeniem z planu miejscowego teren przeznaczony jest pod zabudowę budowli - obiektu liniowego w postaci elementów drogi: jezdni, chodnika minimum jednostronnego lub jednoprzestrzennej oraz dopuszczalnych sieci uzbrojenia terenu. Taka zabudowa jest dopuszczalna i możliwa do zrealizowania na tym terenie.

Działka 4

Działka w części objęta jest planem miejscowym Uchwała nr III Rady Miejskiej z dnia 29 czerwca 2017 r. Część działki objęta planem miejscowym oznaczona jest symbolem 1KPJ - Teren ciągu pieszo-jezdnego. Przeznaczenie tego terenu to: komunikacja pieszo-jezdna z dopuszczeniem sieci i urządzeń infrastruktury technicznej i zieleni. Zgodnie z przeznaczeniem z planu miejscowego teren przeznaczony jest pod zabudowę budowli - obiektu liniowego w postaci elementów drogi: jezdni, chodnika minimum jednostronnego lub jednoprzestrzennej oraz dopuszczalnych sieci uzbrojenia terenu. Taka zabudowa jest dopuszczalna i możliwa do zrealizowania na tym terenie.

Działka 5

Działka w części objęta jest planem miejscowym Uchwała nr III Rady Miejskiej z dnia 29 czerwca 2017 r. W części objętej planem miejscowym mieszczą się tereny oznaczone symbolami: 1KPJ, 3MW/U. Pierwsza część działki objęta planem miejscowym oznaczona jest symbolem 1KPJ - Teren ciągu pieszo-jezdnego. Przeznaczenie tego terenu to: komunikacja pieszo-jezdna z dopuszczeniem sieci i urządzeń infrastruktury technicznej i zieleni. Zgodnie z przeznaczeniem z planu miejscowego teren przeznaczony jest pod zabudowę budowli - obiektu liniowego w postaci elementów drogi: jezdni, chodnika minimum jednostronnego lub jednoprzestrzennej oraz dopuszczalnych sieci uzbrojenia terenu. Taka zabudowa jest dopuszczalna i możliwa do zrealizowania na tym terenie. Druga część działki objęta planem miejscowym znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem 3MW/U - Teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i usługowej. Przeznaczenie tego terenu to: Przeznaczenie podstawowe: zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna i usługowa nieuciążliwa, Przeznaczenie uzupełniające: urządzenia budowlane, garaże wbudowane i miejsca do parkowania, zieleń urządzona, infrastruktura techniczna, Przeznaczenie dopuszczalne: drogi wewnętrzne o szerokości min. 8 m.

Zgodnie z przeznaczeniem z planu miejscowego teren przeznaczony jest pod zabudowę budynkiem zabudowy wielorodzinnej i usługowej, a także uzupełniająco budowlami w postaci garaży i miejsc do parkowania, infrastruktury technicznej oraz dopuszczalnie drogami wewnętrznymi. Zgodnie z nieprzekraczalnymi liniami zabudowy ten fragment terenu nie może samodzielnie zostać zabudowany budynkiem, dopuszczalne i możliwe jest jednak zabudowanie tego fragmentu terenu budowlami w postaci: dróg, wydzielonych, trwale połączonych z gruntem miejsc parkingowych lub infrastruktury technicznej w postaci sieci uzbrojenia terenu.

Poszczególne części działek (w części objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego) nie są geodezyjnie wydzielone. Nie prowadzono prac geodezyjnych mających na celu wydzielenie, bądź wytycznie tych części.

Plan miejscowy wyznacza linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu w rozumieniu art. 15 ust. 2 pkt. 1) ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Niemniej nie przeprowadzono geodezyjnego wydzielenia, bądź wytyczenia tych części.

### Pytania

### 1) Czy planowana sprzedaż ww. działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)?

### 2) Czy w przypadku sprzedaży w stosunku do działek, od których odliczono podatek naliczony, a obecnie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 korzystają ze zwolnienia należy zastosować przepisy art. 91 ust. 2 ustawy o VAT dot. korekty podatku naliczonego?

### Państwa stanowisko w sprawie

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zgodnie z powyższym transakcja sprzedaży działek 1, 2, 3, 4 oraz część działki 5 powinny być opodatkowane stawką VAT - 23%.

Część działki nr ew. 5 (teren nieobjęty planem miejscowym ani decyzją o warunkach zabudowy) zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 powinna korzystać ze zwolnienia od VAT. W zakresie tych działek należy dokonać korekty podatku naliczonego w oparciu o przepisy art. 91 ust. 2

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 2 pkt 6 ustawy, podano definicję pojęcia towary:

Rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`), w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503 ze zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W myśl art. 15 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

W planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy, wskazując czy teren jest budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę.

Ponadto należy podkreślić, że przy dokonywaniu oceny, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę nie można kierować się wyłącznie jego podstawowym przeznaczeniem określonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, lecz należy również wziąć pod uwagę jego przeznaczenie uzupełniające, wynikające z tego planu. Ustawodawca bowiem definiując w art. 2 pkt 33 ustawy teren budowlany wskazuje, że decydujące znaczenie mają m.in. zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie zawężając przy tym, że chodzi wyłącznie o podstawowe przeznaczenie określone w tym planie.

Nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Rozpatrując zwolnienie z podatku VAT dla sprzedaży działek należy również przeanalizować treść art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1) towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2) przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na tle przedstawionych okoliczności sprawy Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą opodatkowania dostawy działek o nr ewidencyjnych 1, 2, 3, 4, 5.

Jak Państwo wskazali, dla działek o nr 1, 2 oraz części działek 3, 4 zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy. Ponadto, część działki nr 3 oraz część działki nr 4 objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Część działki nr 3 oznaczona jest symbolem 1KPJ - teren ciągu pieszo-jezdnego. Przeznaczenie tego terenu to: komunikacja pieszo-jezdna z dopuszczeniem sieci i urządzeń infrastruktury technicznej i zieleni. Zgodnie z przeznaczeniem teren przeznaczony jest pod zabudowę budowli. Część działki nr 4 objętej planem miejscowym oznaczona jest symbolem 1KPJ - Teren ciągu pieszo-jezdnego. Przeznaczenie tego terenu to: komunikacja pieszo-jezdna z dopuszczeniem sieci i urządzeń infrastruktury technicznej i zieleni. Zgodnie z przeznaczeniem z planu miejscowego teren przeznaczony jest pod zabudowę budowli.

Natomiast działka nr 5 w części objęta jest planem miejscowym W części objętej planem miejscowym mieszczą się tereny oznaczone symbolami: 1KPJ, 3MW/U. Pierwsza część działki objęta planem miejscowym oznaczona jest symbolem 1KPJ - Teren ciągu pieszo-jezdnego. Przeznaczenie tego terenu to: komunikacja pieszo-jezdna z opuszczeniem sieci i urządzeń infrastruktury technicznej i zieleni. Zgodnie z przeznaczeniem z planu miejscowego teren przeznaczony jest pod zabudowę budowli. Druga część działki nr 5 objęta planem miejscowym znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem 3MW/U - Teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i usługowej. Przeznaczenie tego terenu to: Przeznaczenie podstawowe: zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna i usługowa nieuciążliwa, Przeznaczenie uzupełniające: urządzenia budowlane, garaże wbudowane i miejsca do parkowania, zieleń urządzona, infrastruktura techniczna. Zgodnie z przeznaczeniem z planu miejscowego teren przeznaczony jest pod zabudowę budynkiem zabudowy wielorodzinnej i usługowej, a także uzupełniająco budowlami w postaci garaży i miejsc do parkowania, infrastruktury technicznej oraz dopuszczalnie drogami wewnętrznymi. Dla pozostałej części działki nr 5 nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Wskazali Państwo, że plan miejscowy wyznacza linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu.

Zatem działki o nr 1, 2, 3, 4 stanowią teren budowlany w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, więc sprzedaż działek nr 1, 2, 3, 4 nie może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Odnosząc się z kolei do dostawy działki nr 5, w tym miejscu należy wskazać na orzeczenie TSUE, który w wyroku z 6 lipca 2006 r. wydanym w sprawie C-251/05 stwierdził, że:

Okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty przez ustawodawstwo danego państwa członkowskiego zwolnieniem dającym prawo do zwrotu zapłaconego podatku w rozumieniu art. 28 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/77/EWG z dnia 19 października 1992 r. uzupełniającą wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/77/EWG z dnia 19 października 1992 r. uzupełniającą wspólny system podatku od wartości dodanej i zmieniająca dyrektywę 77/388/EWG (zbliżanie stawek VAT), oraz z drugiej strony towary wyłączone przez to ustawodawstwo z zakresu zastosowania tego zwolnienia, nie stoi na przeszkodzie temu, aby dane państwo członkowskie pobierało podatek VAT od dostawy towarów wyłączonych według stawki zwykłej.

W wyroku tym TSUE wskazał też, że

Pomimo iż faktycznie z orzecznictwa tego wynika, iż jedna dostawa co do zasady podlega jednej stawce podatku VAT, to jednak nie sprzeciwia się ono oddzielnemu opodatkowaniu określonych składników tej dostawy, o ile tylko takie opodatkowanie będzie zgodne z warunkami, od których art. 28 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy uzależnia zastosowanie zwolnień dających prawo do zwrotu zapłaconego podatku.

Tak więc, z powyższego orzeczenia wynika, że dopuszczalne jest opodatkowanie dostawy jednego towaru różnymi stawkami podatku VAT. Tym samym jeśli np. według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, działka ewidencyjna znajduje się na terenach przeznaczonych oraz nieprzeznaczonych pod zabudowę, to dostawa takiej działki może podlegać opodatkowaniu według właściwych stawek VAT lub w części korzystać ze zwolnienia.

Z uwagi na to, że – jak wynika z wniosku – MPZP dla obszaru, na którym znajduje się część działki nr 5, przewiduje przeznaczenie pod zabudowę budowli (symbol 1KPJ) – jezdni, chodnika, a także przeznaczenie pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną (symbol 3MW/U), sprzedaż tej części działki nr 5 (objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego) położonej na terenach oznaczonych symbolem1KPJ,3MW/U, nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż grunt ten przeznaczony jest pod zabudowę i stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Z uwagi na fakt, że nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla działek nr 1, 2, 241/,5, 4 oraz części działki 5 (objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego), należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla sprzedaży ww. działek wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak już wskazano, dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

‒ towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

‒ brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że sprzedaż przez Państwa działek o nr 1, 2, 3, 4 oraz części działki 5 (objętej miejscowym planem) nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Jak Państwo bowiem wskazali - działki miały służyć sprzedaży opodatkowanej, cały podatek naliczony związany z zakupem został odliczony.

Zatem, w świetle przywołanych przepisów i okoliczności sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż działek nr 1, 2, 3, 4 oraz części działki 5 (objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego) nie będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, w konsekwencji przedmiotowa sprzedaż działek nr 1, 2, 3, 4 oraz części działki 5 (objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 odnoszące się do działek 1, 2, 3, 4 oraz części działki 5 (objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego) należało uznać za prawidłowe.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że kwestii opodatkowania terenów – działek niezabudowanych (w tym części tych działek) w przypadku braku dla tych gruntów planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dotyczy interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2013 r. znak PT10/033/12/207/WLI/13/RD 58639, która została opublikowana w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów z 18 czerwca 2013 r. poz. 14.

Zatem do opodatkowania części działki nr 5, która nieobjęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, dla której nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ma zastosowanie ww. interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2013 r.

### Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii dokonania korekty podatku naliczonego w odniesieniu do działek, których sprzedaż korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, a od których odliczono podatek naliczony przy ich nabyciu.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy,

w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Z kolei przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W myśl art. 91 ust. 4 ustawy,

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy,

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy,

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy,

przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do art. 91 ust. 7a ustawy,

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy,

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu,

jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy,

w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

W analizowanej sprawie zakupili Państwo wieczyste użytkowanie gruntu stanowiącego działki o nr 1, 2, 3, 4, 5. Działki miały służyć sprzedaży opodatkowanej, cały podatek związany z zakupem działek został odliczony.

Jak już wskazano w odniesieniu do sprzedaży części działki 5 (nieobjętej planem miejscowym zagospodarowania przestrzennego, dla której nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu) będzie miała zastosowanie interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2013 r. znak PT10/033/12/207/WLI/13/RD 58639. Do tej części działki nr 5 znajdą więc zastosowanie przepisy art. 91 ustawy mówiące o zmianie przeznaczenia nabytych towarów, gdyż pierwotnie działka ta miała służyć wyłącznie czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT i w związku z tym odliczyli Państwo kwotę podatku naliczonego związaną z jej nabyciem. Będą więc Państwo zobowiązani do dokonania korekty podatku naliczonego, który odliczyli Państwo przy nabyciu części działki nr 5 nieobjętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsze rozstrzygnięcie dotyczy sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4 oraz części działki 5 objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego; natomiast w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą części działki nr 5 nieobjętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, dla której nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto, wydana interpretacja dotyczy tylko pytań (przedmiotu wniosku), które Państwo przedstawili i nie dotyczy innych kwestii, które nie zostały objęte zakresem wniosku, w szczególności nie dotyczy analizy prawa do odliczenia przez Państwa podatku naliczonego w związku z nabyciem działek wskazanych we wniosku.

Na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy o podatku od towarów i usług podatnik może wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy. W związku z tym niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii określenia właściwej stawki podatku do planowanej transakcji sprzedaży działek.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).