Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.558.2018.1.MPE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-11
Teza: W zakresie obowiązku wystawienia korekty faktur
Słowa kluczowe: cesja; faktura-faktura korygująca; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2018 r. (data wpływu 5 września 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia korekty faktur - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia korekty faktur.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „podatek VAT”). Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest działalność związana z kupnem i sprzedażą nieruchomości oraz realizacją projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, co zawiera się w zakresie działalności deweloperskiej (budowanie budynków mieszkalnych wielorodzinnych oraz zbywanie odrębnej własności lokali w tych budynkach). Wnioskodawca zawiera z osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz innymi jednostkami organizacyjnymi (dalej jako: „Klient”) umowy przedwstępne sprzedaży lokalu lub umowy deweloperskie i wystawia na ich rzecz faktury VAT dokumentujące zapłatę zaliczki na poczet przyszłej dostawy (zbycia prawa odrębnej własności lokali mieszkalnych).

Po wystawieniu faktur dokumentujących zapłatę zaliczki na poczet przyszłej dostawy towaru, Klient zawarł umowę cesji z podmiotem trzecim (dalej jako: „Spółka-cesjonariusz”), w konsekwencji której wstąpiła w prawa i obowiązki Klienta.

Na tle powyżej przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca pragnie potwierdzić kwestię braku obowiązku wystawienia faktur korygujących dokumentujące wpłacone zaliczki przez Klienta. W związku z tym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy Wnioskodawca ma obowiązek wystawić faktury korygujące na dokonane przez Klienta wpłaty zaliczek na poczet ceny za lokal, a następnie wystawić faktury Spółce-cesjonariusz wstępującej w prawa i obowiązki, jako podmiotu, na rzecz którego przeniesiono własność lokalu.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca zamierza kontynuować działalność deweloperską także po zrealizowaniu bieżącego przedsięwzięcia deweloperskiego, opisana powyżej sytuacja prawdopodobnie może się powtórzyć w przyszłości w odniesieniu do innego Klienta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma obowiązek korekty faktur dokumentujących zaliczki wpłacone przez Klienta, a następnie wystawienia faktur zaliczkowych Spółce-cesjonariusz, jeśli umowa cesji została zawarta po dacie wystawienia faktur zaliczkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z umową cesji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do korekty faktur dokumentujących zaliczki wpłacone przez Klienta, ani nie jest zobowiązany następnie do wystawienia faktur zaliczkowych Spółce-cesjonariusz. Podobnie będzie w przypadku potencjalnych cesji umów dokonanych przez przyszłych Klientów Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 roku (Dz.U. 2004 Nr 54. poz. 535 t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221) (dalej jako: „ustawa o VAT”) opodatkowaniu VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Podstawowy obowiązek dokumentowania Świadczenia usług dla potrzeb podatku od towarów i usług fakturami VAT przez podatników tego podatku został określony w art. 106b ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl powyższego przepisu podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 ustawy o VAT., dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem,
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1,
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1,
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT.

Zgodnie z powyższym przepisem, faktura jest wystawiana w przypadku sprzedaży towaru lub wykonania usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura stanowi więc dokument potwierdzający zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzenie nabycia określonych towarów lub usług lub też otrzymania zaliczki). Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie omawianego dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a w konsekwencji wprowadzenie do obrotu prawnego.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy o VAT,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury - podatnik wystawia fakturę korygującą.

Wnioskodawca podkreśla, że celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, gdyż faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Materialnoprawna prawidłowość faktury występuje, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, tj. stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług lub otrzymania zaliczki. W związku z powyższym, nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego.

Na mocy ww. przepisów, podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury korygującej w ściśle określonych przypadkach, tzn. gdy po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że dokument ten zawiera błędy. Zgodnie z powyższym, faktura korygująca jest wystawiana w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. W świetle powyższego, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Zmniejszenie obrotu stanowi jedną z przesłanek wystawienia faktury korygującej - w sytuacji, w której z tytułu umowy przedwstępnej zostanie wpłacona zaliczka, a następnie transakcja nie zostanie zrealizowana, zwrot zaliczki powoduje konieczność dokonania weryfikacji wysokości obrotu. W przypadku umowy cesji taka sytuacja nie wystąpi, ponieważ wpłata zaliczki generuje obowiązek podatkowy na gruncie podatku VAT nie z uwagi na wykonanie świadczenia, ale z uwagi na przepływ gotówki. Jedynie w przypadku faktycznego zwrotu zaliczki przez sprzedawcę powstaje obowiązek skorygowania faktury VAT dokumentującej otrzymanie zaliczki. Skoro zatem w przypadku cesji przez nabywcę na podmiot trzeci nie dochodzi do zwrotu zaliczki na rzecz sprzedawcy, to nie można mówić o obowiązku wystawienia faktury korygującej.

W konsekwencji, obowiązek wystawienia faktury korygującej nie występuje, gdyż w wyniku cesji nastąpi jedynie zmiana stron umowy. Dokonanie cesji nie wpływa bowiem na wielkość obrotu, a jedynie na strony danej umowy.

Ponadto, zgodnie z art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r Kodeks cywilny (Dz.U. 1964 Nr 16. poz. 93 t.j. Dz. U. z 2018 r poz. 1025) (dalej: „KC”), wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 analizowanego przepisu, na nabywcę wraz z wierzytelnością przechodzą wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki. Zgodnie z prawnocywilistyczną doktryną, celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę i utrata jej przez cedenta – zbywcę. Przelew powoduje, że cedent przestaje być wierzycielem, a staje się nim cesjonariusz.

Podkreślić należy, że w dniach otrzymania przez Wnioskodawcę zaliczek od Klienta istniał związek pomiędzy otrzymaniem zaliczek, a czynnością opodatkowaną (przyszłą dostawą towaru), zaś faktury nie były wystawione w wyniku błędu lub pomyłki ani w innych okolicznościach, z którymi przepisy ustawy VAT wiążą obowiązek, czy nawet możliwość wystawienia faktury korygującej. Ponadto w wyniku umowy cesji nie wygaśnie stosunek zobowiązaniowy, a dojdzie jedynie do zmian stron transakcji po stronie wierzyciela, tj. z Klienta na Spółkę-cesjonariusz. Przepisy ustawy o VAT nie dają jednocześnie podstaw do skorygowania faktury z uwagi na to, że doszło do zmian stron umowy. W analizowanym stanie faktycznym Spółka-cesjonariusz w wyniku umowy cesji nabyła prawa i obowiązki z Umowy, jak i wierzytelność w takim zakresie i stanie, w jakim znajdowała się ona w chwili dokonania umowy cesji. Dokonanie umowy cesji spowodowało zmianę wyłącznie osoby wierzyciela, czyli osoby uprawnionej do żądania spełnienia świadczenia Spółkę-cesjonariusz. Konsekwentnie stosunek zobowiązaniowy nie ulegnie zmianie, natomiast zmieni się osoba uczestnicząca w nim po stronie wierzyciela (Spółka-cesjonariusz zamiast Klienta).

Zatem, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do korekty faktur.

W tym miejscu zwrócić należy także uwagę, że przepisy ustawy o VAT nie dają podstaw do skorygowania faktury z tytułu umowy cesji w sytuacji, gdy zmianie nie ulegnie treść samego zobowiązania z Umowy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje wyraz w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego:

*   wyrok z dnia 16 lipca 2014 roku, sygn I FSK 1227/13 - „Dostawca towarów i usług nie jest zobowiązany dokonywać korekty faktury wystawionej w związku z uiszczeniem zaliczki, w sytuacji gdy w wyniku zawarcia umowy cesji zmienią się strony umowy po stronie wierzyciela”.

*   wyrok z dnia 28 sierpnia 2014 roku, sygn I FSK 1240/13.

Podobne podejście do obowiązku wystawienia faktur korygujących prezentują orany podatkowe w interpretacjach indywidualnych:

*   z dnia 10 kwietnia 2015 roku o znaku nr ITPP1/443-890/12/15-S/KM - „Obowiązek wystawienia faktury korygującej nie występuje, gdy w wyniku cesji nastąpi zmiana stron umowy. Dokonanie cesji nie wpływa bowiem na wielkość obrotu, a jedynie na strony danej umowy”.

*   z dnia 5 kwietnia 2018 roku o znaku nr 0114-KDIP1-1.4012.107.2018.1.DG - „W wyniku cesji nie wygasa stosunek zobowiązaniowy, a dochodzi jedynie do zmian stron transakcji po stronie wierzyciela, natomiast ani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług ani przepisy wykonawcze nie dają podstaw do skorygowania faktury z uwagi na to, że doszło do zmian stron umowy, a przyszła dostawa towaru, na poczet której uiszczono zaliczkę, nie zostanie zrealizowana na rzecz pierwotnej strony umowy (cedenta) ale na rzecz podmiotu, który ją zastąpił (cesjonariusza). Tylko bowiem faktyczny zwrot zaliczki pomiędzy stronami transakcji budzi obowiązek dokonania korekty”.

W świetle powyższego, Wnioskodawca, w wyniku umowy cesji, nie jest zobowiązany do dokonania korekty faktur dokumentujących wpłacone zaliczki. W ocenie Wnioskodawcy, obowiązek wystawienia faktur korygujących istnieje wtedy, gdy zostanie spełniona choć jedna przesłanka wymieniona w art. 106b ust. 1 ustawy o VAT. W przedstawionym stanie faktycznym, żadna przesłanka nie została spełniona, dlatego nie można mówić o powstaniu obowiązku dla Wnioskodawcy wystawienia faktur korygujących Klientowi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.