Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.517.2023.1.KC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-08
Teza: Skutki podatkowe częściowego zwolnienia studenta z opłat za studia.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; studia-opłata za studia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 2b

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest niepubliczną uczelnią wyższą wpisaną do ewidencji uczelni niepublicznych prowadzonej przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego pod nr (…) Wnioskodawca działa na podstawie przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 80 ust. 2 tej ustawy, uczelnia wyższa, przed rozpoczęciem rekrutacji ustala opłaty pobierane od studentów oraz ich wysokość.

Natomiast, zgodnie z § 73 ust. 3 statutu Wnioskodawcy, wysokość i zasady pobierania opłat za studia, studia doktoranckie, studia podyplomowe i inne formy kształcenia oraz warunki zwolnienia z opłat, określa Rektor.

Działając na podstawie art. 80 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w związku z § 73 ust. 3 statutu Wnioskodawcy Rektor planuje wydać zarządzenie w sprawie wysokości i warunków wnoszenia opłat za studia rozpoczynające się w roku akademickim 2024/2025 (dalej jako: „Zarządzenie”), w którym ustali tabelę opłat za studia rozpoczynające się w roku akademickim 2024/2025 oraz regulamin opłat za studia rozpoczynające się w roku akademickim 2024/2025, stanowiące odpowiednio załącznik nr 1 i 2 do Zarządzenia.

Wnioskodawca planuje wprowadzenie do Zarządzenia nowej ulgi w opłatach za studia dla studentów kierunku (…), której kryteria przyznania zostaną określone w treści Zarządzenia.

Ulga, która zostanie wprowadzona przez Wnioskodawcę do Zarządzenia (do regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) będzie przysługiwać studentom studiującym na kierunku (…) będącym jednocześnie pracownikami lub dziećmi pracowników podmiotów gospodarczych będących partnerami merytorycznymi Wnioskodawcy.

Partnerzy merytoryczni to podmioty trzecie, z którymi Wnioskodawca zawiera odrębne umowy o współpracy, na podstawie których podmioty te podejmują zobowiązania na rzecz (\`(...)\`) w postaci:

– (\`(...)\`),

– (\`(...)\`),

– (\`(...)\`),

– (\`(...)\`).

W ramach regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia Wnioskodawca, oprócz określenia opisanego powyżej kryterium w postaci bycia pracownikiem partnera merytorycznego lub dzieckiem pracownika partnera merytorycznego, którego spełnienie skutkuje przyznaniem ulgi dla studenta w opłatach na kierunku studiów (…), określi również, że partnerem merytorycznym, o którym mowa w Zarządzeniu, jest podmiot będący stroną umowy o współpracy zawartej z Wnioskodawcą, w ramach której podmiot ten zobowiązuje się do podjęcia działań na rzecz Wnioskodawcy mających na celu podniesienie jakości kształcenia na kierunku (…) poprzez zaangażowanie merytoryczne w proces kształcenia studentów i wskazany w wykazie partnerów merytorycznych (\`(...)\`) („Partner Merytoryczny”).

Na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) ulga przysługująca studentowi będącemu pracownikiem Partnera Merytorycznego lub będącemu dzieckiem pracownika Partnera Merytorycznego, wyniesie 10% w opłatach za studia przez cały okres odbywania studiów.

**Pytania:**

1) Czy po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek sporządzenia i przekazania studentowi kierunku (…) będącemu pracownikiem Partnera Merytorycznego oraz właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego informacji PIT-11 z tytułu uzyskania przez tego studenta przychodu z innych źródeł (częściowo odpłatnego świadczenia) w związku z częściowym zwolnieniem takiego studenta z opłat za studia?

2) Czy po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek sporządzenia i przekazania studentowi kierunku (…) będącemu dzieckiem pracownika Partnera Merytorycznego oraz właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego informacji PIT-11 z tytułu uzyskania przez tego studenta przychodu z innych źródeł (częściowo odpłatnego świadczenia) w związku z częściowym zwolnieniem takiego studenta z opłat za studia?

### Państwa stanowisko w sprawie

**W Państwa ocenie** - odnośnie pytania nr 1 - zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „Ustawa PIT”), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c tej ustawy oraz dochodów, oraz dochodów od których na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy PIT przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak stanowi art. 11 ust. 2a Ustawy PIT wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Natomiast, zgodnie z art. 11 ust. 2b Ustawy PIT, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w art. 11 ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Przyznanie studentom będącym pracownikami Partnerów Merytorycznych, na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) 10% ulgi w opłatach za studia nie spowoduje przekazania przez Wnioskodawcę jakichkolwiek kwot pieniężnych na rzecz tych studentów. Przyznanie tej ulgi będzie skutkować po stronie studentów, będących pracownikami Partnerów Merytorycznych, tym że z tytułu uczestnictwa w studiach prowadzonych przez Wnioskodawcę opłaty ponoszone przez tych studentów będą niższe.

Przenosząc powyższe na grunt przepisów Ustawy PIT studenci będący pracownikami Partnerów Merytorycznych w związku z korzystaniem z ulgi na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) uzyskają „świadczenia częściowo odpłatne”, ponieważ na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) Wnioskodawca będzie pobierać od takiego studenta tylko część opłat za studia (ulga dla studenta obejmować będzie 10% opłaty za studia). Na tym etapie można zatem stwierdzić, że z tytułu objęcia studenta będącego pracownikiem Partnera Merytorycznego, na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia), w zakresie opłat za studia rozpoczynające się w roku akademickim 2024/2025, 10% ulgą w zakresie tych opłat, student ten uzyska świadczenie częściowo odpłatne będące potencjalnie przychodem, w wysokości różnicy pomiędzy opłatą za dany kierunek studiów stosowaną przez Wnioskodawcę wobec innych studentów oraz opłatą ponoszoną przez tego studenta w związku z przysługującą mu 10% ulgą w opłatach za studia.

Należy rozstrzygnąć do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć wskazany powyżej potencjalny przychód z tytułu świadczeń częściowo odpłatnych.

Źródłem przychodów dla studentów, w przedmiotowej sprawie nie będą źródła wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 Ustawy PIT, a wyłącznie źródło wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT - „inne źródła”.

Definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i wskazuje wyłącznie przykładowe kategorie stanowiące przychód.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy PIT za przychody z innych źródeł uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 Ustawy PIT, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 Ustawy PIT.

Zgodnie natomiast z art. 42a ust. 1 Ustawy PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy PIT (przychody z innych źródeł), z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c Ustawy PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania.

Zatem na tym etapie można by stwierdzić, że Wnioskodawca ma obowiązek sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów (formularz PIT-11) i przesłać ją studentowi będącemu pracownikiem Partnera Merytorycznego korzystającemu z 10% ulgi w opłatach za studia na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania tego studenta wykonuje swoje zadania, gdyż student ten, korzystając z ulgi na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) uzyska potencjalnie przychód z innych źródeł.

Jednakże należy w tym miejscu odnieść się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, który dotyczył „innych nieodpłatnych świadczeń”, a tym samym, w związku z art. 11 ust. 2b Ustawy PIT również świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak już bowiem wskazano powyżej, zgodnie z art. 11 ust. 2b Ustawy PIT, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustalonych dla innych nieodpłatnych świadczeń (czyli według zasad określonych w art. 11 ust. 2 Ustawy PIT), a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Mimo, że wspomniany wyrok Trybunału Konstytucyjnego odnosił się do innych nieodpłatnych świadczeń w zakresie świadczeń pracowniczych, sformułowane w nim tezy mają charakter uniwersalny i w związku z tym odnoszą się do świadczeń dla studentów będących pracownikami Partnerów Merytorycznych, które studenci mogą uzyskać na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia). W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, uznane mogą być świadczenia, które łącznie spełniają następujące przesłanki:

a) świadczenia te zostały spełnione za zgodą pracownika (pracownik skorzystał z tych świadczeń w pełni dobrowolnie),

b) świadczenia zostały spełnione w interesie pracownika, a nie w interesie pracodawcy oraz przyniosły pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który pracownik musiałby ponieść,

c) świadczenia są źródłem korzyści, która jest wymierna (przykładowo w postaci zaoszczędzenia przez pracownika wydatku) i przypisana indywidualnemu pracownikowi (co oznacza, że korzyść nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Odnośnie pierwszej przesłanki, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że inne nieodpłatne świadczenia na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód, w rozumieniu przepisów Ustawy PIT, tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez pracownika wydatków, przy czym ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia zaoferowanego pracownikowi przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda pracownika na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie, z perspektywy jego sytuacji (zawodowej, życiowej, rodzinnej), jest celowe i przydatne, leży ono w interesie pracownika. Oznacza to, że w przypadku braku świadczenia ze strony pracodawcy, pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie przez pracownika wydatku.

W zakresie drugiej przesłanki, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowiło ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść) pracownika, którego efekt jest uchwytny w majątku pracownika. Co ważne, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że w zakres nieodpłatnego świadczenia jako przychodu, wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których skutkiem jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Aby wartość świadczenia uzyskanego przez pracownika od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa w jednej z dwóch postaci:

a) powiększenia aktywów pracownika, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo

b) zaoszczędzenia przez pracownika wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi.

W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie Ustawy PIT jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Odnośnie trzeciej przesłanki, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę (beneficjenta świadczenia). W sytuacji, gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego pracownika. Z drugiej strony Trybunał Konstytucyjny wskazał jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści), sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych. W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (szkoleniu) dobrowolnie, po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie spotkanie (konferencja) organizowane przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Jak wskazał Trybunał Konstytucyjny, „udział w spotkaniu (wyjeździe) integracyjnym czy szkoleniu zaoferowanym przez pracodawcę pracownikom, nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika, gdyż - pomijając w tym miejscu kryterium uniknięcia wydatku (por. pkt 3.4.7. uzasadnienia) - nie ma podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść”.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca w Zarządzeniu (w regulaminie opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia), planuje przyznać 10% ulgę w opłatach za studia dla studentów kierunku (…), którzy spełnią kryterium w postaci bycia pracownikiem Partnera Merytorycznego.

Powyższe planowane rozwiązanie, jakie zostanie przyjęte na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) pozwala stwierdzić, że świadczenie Wnioskodawcy na rzecz studentów (…) będących pracownikami Partnera Merytorycznego (mające charakter świadczenia częściowo odpłatnego) będzie skierowane do wszystkich osób studiujących na (…), które spełnią kryterium w postaci bycia pracownikiem Partnera Merytorycznego.

Innymi słowy, świadczenie to będzie dostępne w sposób ogólny, dla wszystkich studentów kierunku (…), którzy spełniają warunek określony jako bycie pracownikiem Partnera Merytorycznego. W związku z tym, ulga jaka ma zostać wprowadzona do Zarządzenia (do regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia), czyli świadczenie Wnioskodawcy (świadczenie częściowo odpłatne) będzie skierowane przez Wnioskodawcę do nieokreślonego kręgu odbiorców, o ile odbiorcy ulgi - studenci kierunku (…), spełnią zdefiniowane kryterium korzystania z ulgi w postaci bycia pracownikiem Partnera Merytorycznego. Ulga ta nie ma zatem indywidualnego charakteru.

W związku z tym, w stosunku do ulgi, która ma zostać wprowadzona przez Wnioskodawcę do Zarządzenia (do regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia), nie jest spełniona trzecia z przesłanek wskazanych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, mianowicie nie jest spełniony warunek, że korzyść jaką uzyska student korzystając z ulgi „nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów”. Wręcz przeciwnie, jak wykazano powyżej, będzie ona dostępna dla wszystkich studentów kierunku (…), którzy spełnią kryterium w postaci bycia pracownikiem Partnera Merytorycznego. W związku z powyższym planowana ulga, która ma zostać wprowadzona przez Wnioskodawcę do Zarządzenia (do regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) nie stanowi świadczenia częściowo odpłatnego, o którym mowa w art. 11 ust. 2b Ustawy PIT. Tym samym, po stronie studentów, którzy będą korzystać z tej ulgi nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, o którym mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy PIT. W konsekwencji, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek, określony w art. 42a ust. 1 Ustawy PIT, sporządzenia informacji według ustalonego wzoru o wysokości przychodów studentów będących pracownikami Partnerów Merytorycznych z tytułu korzystania przez nich z ulgi, która jest planowana do wprowadzenia do Zarządzenia (do regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) oraz dla urzędów skarbowych, przy pomocy którego naczelnicy urzędów skarbowych właściwych według miejsca zamieszkania tych studentów wykonują swoje zadania.

Zatem, odpowiadając na pytanie pierwsze zawarte we wniosku, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek sporządzenia i przekazania studentowi kierunku (…) będącemu pracownikiem Partnera Merytorycznego oraz właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego informacji PIT-11 z tytułu uzyskania przez tego studenta przychodu z innych źródeł (częściowo odpłatnego świadczenia) w związku z częściowym zwolnieniem takiego studenta z opłat za studia.

**W Państwa ocenie** - w odniesieniu do pytania nr 2 - zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „Ustawa PIT”), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art 21, 52, 52a i 52c tej ustawy oraz dochodów, oraz dochodów od których na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a Ustawy PIT, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Natomiast zgodnie z art. 11 ust. 2b Ustawy PIT, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w art. 11 ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Przyznanie dla studentów, którzy są dziećmi pracowników Partnerów Merytorycznych, na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) 10% ulgi w opłatach za studia nie spowoduje przekazania przez Wnioskodawcę jakichkolwiek kwot pieniężnych na rzecz tych studentów. Przyznanie tej ulgi będzie skutkować po stronie studentów, będących dziećmi pracowników Partnerów Merytorycznych, tym że z tytułu uczestnictwa w studiach prowadzonych przez Wnioskodawcę opłaty ponoszone przez tych studentów będą niższe.

Przenosząc powyższe na grunt przepisów Ustawy PIT, studenci będący dziećmi pracowników Partnerów Merytorycznych w związku z korzystaniem z ulgi na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) uzyskają „świadczenia częściowo odpłatne”, ponieważ na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia), Wnioskodawca będzie pobierać od takiego studenta tylko część opłat za studia (ulga dla studenta obejmować będzie 10% opłaty za studia).

Na tym etapie można zatem stwierdzić, że z tytułu objęcia studenta będącego dzieckiem pracownika Partnera Merytorycznego, na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia), w zakresie opłat za studia rozpoczynające się w roku akademickim 2024/2025, 10% ulgą w zakresie tych opłat, student ten uzyska świadczenie częściowo odpłatne będące potencjalnie przychodem, w wysokości różnicy pomiędzy opłatą za dany kierunek studiów stosowaną przez Wnioskodawcę wobec innych studentów oraz opłatą ponoszoną przez tego studenta w związku z przysługującą mu 10% ulgą w opłatach za studia.

Należy rozstrzygnąć do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć wskazany powyżej potencjalny przychód z tytułu świadczeń częściowo odpłatnych.

Źródłem przychodów dla studentów w przedmiotowej sprawie nie będą źródła wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 Ustawy PIT, a wyłącznie źródło wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT - „inne źródła”.

Definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i wskazuje wyłącznie przykładowe kategorie stanowiące przychód. Zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy PIT, za przychody z innych źródeł uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 Ustawy PIT, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 Ustawy PIT.

Zgodnie natomiast z art. 42a ust. 1 Ustawy PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy PIT (przychody z innych źródeł), z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c Ustawy PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania.

Zatem na tym etapie można by stwierdzić, że Wnioskodawca ma obowiązek sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów (formularz PIT-11) i przesłać ją studentowi będącemu dzieckiem pracownika Partnera Merytorycznego korzystającemu z 10% ulgi w opłatach za studia na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania tego studenta wykonuje swoje zadania, gdyż student ten, korzystając z ulgi na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) uzyska, potencjalnie, przychód z innych źródeł.

Jednakże, należy w tym miejscu odnieść się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, który dotyczył „innych nieodpłatnych świadczeń”, a tym samym, w związku z art. 11 ust. 2b Ustawy PIT również świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak już bowiem wskazano powyżej, zgodnie z art. 11 ust. 2b Ustawy PIT jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustalonych dla innych nieodpłatnych świadczeń (czyli według zasad określonych w art. 11 ust. 2 Ustawy PIT) a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Mimo, że wspomniany wyrok Trybunału Konstytucyjnego odnosił się do innych nieodpłatnych świadczeń w zakresie świadczeń pracowniczych, sformułowane w nim tezy mają charakter uniwersalny i w związku z tym odnoszą się do świadczeń dla studentów będących dziećmi pracowników Partnerów Merytorycznych, które studenci mogą uzyskać na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia).

W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, uznane mogą być świadczenia, które łącznie spełniają następujące przesłanki:

a) świadczenia te zostały spełnione za zgodą pracownika (pracownik skorzystał z tych świadczeń w pełni dobrowolnie),

b) świadczenia zostały spełnione w interesie pracownika, a nie w interesie pracodawcy oraz przyniosły pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który pracownik musiałby ponieść,

c) świadczenia są źródłem korzyści, która jest wymierna (przykładowo w postaci zaoszczędzenia przez pracownika wydatku) i przypisana indywidualnemu pracownikowi (co oznacza, że korzyść nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Odnośnie pierwszej przesłanki, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że inne nieodpłatne świadczenia na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód, w rozumieniu przepisów Ustawy PIT tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez pracownika wydatków, przy czym ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia zaoferowanego pracownikowi przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda pracownika na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie, z perspektywy jego sytuacji (zawodowej, życiowej, rodzinnej), jest celowe i przydatne, leży ono w interesie pracownika. Oznacza to, że w przypadku braku świadczenia ze strony pracodawcy, pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie przez pracownika wydatku.

W zakresie drugiej przesłanki, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowiło ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść) pracownika, którego efekt jest uchwytny w majątku pracownika. Co ważne, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że w zakres nieodpłatnego świadczenia jako przychodu, wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których skutkiem jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Aby wartość świadczenia uzyskanego przez pracownika od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa w jednej z dwóch postaci:

a) powiększenia aktywów pracownika, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo

b) zaoszczędzenia przez pracownika wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi.

W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie Ustawy PIT jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Odnośnie trzeciej przesłanki, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę (beneficjenta świadczenia). W sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego pracownika. Z drugiej strony Trybunał Konstytucyjny wskazał jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych. W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (szkoleniu) dobrowolnie, po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie spotkanie (konferencja) organizowane przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Jak wskazał Trybunał Konstytucyjny, „udział w spotkaniu (wyjeździe) integracyjnym czy szkoleniu zaoferowanym przez pracodawcę pracownikom, nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika, gdyż - pomijając w tym miejscu kryterium uniknięcia wydatku (por. pkt 3.4.7. uzasadnienia) - nie ma podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść”.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca w Zarządzeniu (w regulaminie opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia), planuje przyznać 10% ulgę w opłatach za studia dla studentów (…), którzy spełnią kryterium w postaci bycia dzieckiem pracownika Partnera Merytorycznego.

Powyższe planowane rozwiązanie, jakie zostanie przyjęte na podstawie Zarządzenia (regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) pozwala stwierdzić, że świadczenie Wnioskodawcy na rzecz studentów kierunku (…) będących dziećmi pracowników Partnera Merytorycznego (mające charakter świadczenia częściowo odpłatnego), będzie skierowane do wszystkich osób studiujących na kierunku (…), które spełnią kryterium w postaci bycia dzieckiem pracownika Partnera Merytorycznego.

Innymi słowy, świadczenie to będzie dostępne w sposób ogólny, dla wszystkich studentów kierunku (…), którzy spełniają warunek określony jako bycie dzieckiem pracownika Partnera Merytorycznego. W związku z tym, ulga jaka ma zostać wprowadzona do Zarządzenia (do regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia), czyli świadczenie Wnioskodawcy (świadczenie częściowo odpłatne) będzie skierowane przez Wnioskodawcę do nieokreślonego kręgu odbiorców, o ile odbiorcy ulgi - studenci kierunku (…), spełnią zdefiniowane kryterium korzystania z ulgi w postaci bycia dzieckiem pracownika Partnera Merytorycznego. Ulga ta nie ma zatem indywidualnego charakteru.

W związku z tym, w stosunku do ulgi, która ma zostać wprowadzona przez Wnioskodawcę do Zarządzenia (do regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia), nie jest spełniona trzecia z przesłanek wskazanych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, mianowicie nie jest spełniony warunek, że korzyść jaką uzyska student korzystając z ulgi „nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów”. Wręcz przeciwnie, jak wykazano powyżej, będzie ona dostępna dla wszystkich studentów kierunku (…), którzy spełnią kryterium w postaci bycia dzieckiem pracownika Partnera Merytorycznego.

W związku z powyższym planowana ulga, która ma zostać wprowadzona przez Wnioskodawcę do Zarządzenia (do regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) nie stanowi świadczenia częściowo odpłatnego, o którym mowa jest w art. 11 ust. 2b Ustawy PIT. Tym samym, po stronie studentów, którzy będą korzystać z tej ulgi nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, o którym mowa jest w art. 20 ust. 1 Ustawy PIT. W konsekwencji, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek, określony w art. 42a ust. 1 Ustawy PIT, sporządzenia informacji według ustalonego wzoru o wysokości przychodów studentów będących dziećmi pracownika Partnerów Merytorycznych z tytułu korzystania przez nich z ulgi, która jest planowana do wprowadzenia do Zarządzenia (do regulaminu opłat za studia będącego częścią tego Zarządzenia) oraz dla urzędów skarbowych, przy pomocy którego naczelnicy urzędów skarbowych właściwych według miejsca zamieszkania tych studentów wykonują swoje zadania.

Zatem, odpowiadając na drugie pytanie zawarte we wniosku, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek sporządzenia i przekazania studentowi kierunku (…) będącemu dzieckiem pracownika Partnera Merytorycznego oraz właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego informacji PIT-11 z tytułu uzyskania przez tego studenta przychodu z innych źródeł (częściowo odpłatnego świadczenia) w związku z częściowym zwolnieniem takiego studenta z opłat za studia.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.