Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-716/13/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-11-06
Teza: Opodatkowanie dostawy lokalu użytkowego po jego ulepszeniu
Słowa kluczowe: lokal-lokal użytkowy; ulepszenie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2013 r. (data wpływu 9 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 października 2013 r. (data wpływu 4 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokalu użytkowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 sierpnia 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokalu użytkowego.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 października 2013 r. (data wpływu 4 listopada 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka w grudniu 2004 r. dokonała zakupu lokalu użytkowego o powierzchni około 60 m.kw. za kwotę 69.446,60 zł. Przy zakupie lokalu Spółka nie odliczyła podatku VAT – sprzedaż lokalu była zwolniona z opodatkowania. W miesiącu lutym 2008 r. lokal został oddany do użytkowania i przyjęty do ewidencji środków trwałych w kwocie 80.442,15 zł – wartość lokalu została podwyższona o kwotę dokonanych nakładów inwestycyjnych, których wartość nie przekroczyła 30% wartości lokalu. W miesiącu czerwcu i grudniu 2008 r. podpisano dwie umowy najmu części lokalu – 40 m.kw.

Dnia 30 września 2011 r. Spółka dokonała kolejnego podwyższenia wartości lokalu o poniesione nakłady inwestycyjne, które przekroczyły 30% wartości nieruchomości gdyż wyniosły 24.166,30 zł. Spółce przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT od poniesionych nakładów i z prawa tego skorzystała. W miesiącu listopadzie 2011 r. została rozwiązana jedna z umów najmu (na 10 m.kw.).

Dnia 4 czerwca 2013 r. Spółka sprzedała lokal i rozwiązała zawartą umowę najmu. Sprzedaży dokonano na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej. Spółka uznała, iż sprzedaż lokalu korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W piśmie z dnia 24 października 2013r. podano ponadto, że nakłady poniesione na lokal użytkowy, o którym mowa we wniosku były wydatkami poniesionymi na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka prawidłowo postąpiła uznając, iż sprzedaż opisanego powyżej lokalu korzysta ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w obecnym stanie prawnym generalną zasadą jest, że sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednakże ustawodawca wprowadził pewne wyjątki w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Z przytoczonego przepisu wynika, iż ustawodawca zwalnia z podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z definicją pierwszego zasiedlenia zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy więc uznać, że Spółka dokonała pierwszego zasiedlenia lokalu w roku 2008 podpisując dwie umowy na wynajem części lokalu.

Nakłady podwyższające wartość lokalu przyjęte do użytkowania 30 września 2011 r. zostały poniesione w okresie trwania umowy częściowego wynajmu nieruchomości i dotyczyły jej całej powierzchni (również wynajmowanej części). Po dniu 30 września 2011 r. Spółka nie podpisała żadnej nowej umowy najmu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, lokal użytkowy spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Według art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z treści art. 15 ust. 2 tej ustawy wynika, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wszelkie zaś odstępstwa od tej zasady poprzez zastosowanie obniżonej stawki lub zwolnienie z opodatkowania, należy uznać za wyjątek w stosowaniu ww. przepisu.

I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika natomiast, że ilekroć w jej przepisach mowa jest o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Treść art. 43 ust. 7a powyższej ustawy wskazuje, że warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka w grudniu 2004 r. dokonała zakupu lokalu użytkowego o powierzchni około 60 m.kw. za kwotę 69.446,60 zł. Przy zakupie lokalu Spółka nie odliczyła podatku VAT – sprzedaż lokalu była zwolniona z opodatkowania. W miesiącu lutym 2008 r. lokal został oddany do użytkowania i przyjęty do ewidencji środków trwałych w kwocie 80.442,15 zł – wartość lokalu została podwyższona o kwotę dokonanych nakładów inwestycyjnych, których wartość nie przekroczyła 30% wartości lokalu. W miesiącu czerwcu i grudniu 2008 r. podpisano dwie umowy najmu części lokalu – 40 m.kw.

Dnia 30 września 2011 r. Spółka dokonała kolejnego podwyższenia wartości lokalu o poniesione nakłady inwestycyjne, które przekroczyły 30% wartości nieruchomości gdyż wyniosły 24.166,30 zł. Spółce przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT od poniesionych nakładów i z prawa tego skorzystała. W miesiącu listopadzie 2011 r. została rozwiązana jedna z umów najmu (na 10 m.kw.).

Dnia 4 czerwca 2013 r. Spółka sprzedała lokal i rozwiązała zawartą umowę najmu. Sprzedaży dokonano na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej.

Ponadto z wniosku wynika, że nakłady podwyższające wartość lokalu przyjęte do użytkowania 30 września 2011 r. zostały poniesione w okresie trwania umowy częściowego wynajmu nieruchomości i dotyczyły jej całej powierzchni (również wynajmowanej części). Po dniu 30 września 2011 r. Spółka nie podpisała żadnej nowej umowy najmu.

Nakłady poniesione na lokal użytkowy, o którym mowa we wniosku były wydatkami poniesionymi na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Przenosząc zatem opisany przez Wnioskodawcę stan faktyczny na grunt ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że dostawa przedmiotowego lokalu użytkowego w części będącej przedmiotem umów najmu nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Jak wynika z wniosku – dnia 30 września 2011 r. Spółka dokonała podwyższenia wartości lokalu o poniesione nakłady inwestycyjne, które przekroczyły 30% wartości nieruchomości. Jednocześnie podwyższenie to nastąpiło w trakcie trwania umów najmu części lokalu zawartych w czerwcu i grudniu 2008 r. Jedną z tych umów rozwiązano w listopadzie 2011 r., drugą 4 czerwca 2013 r.

Biorąc pod uwagę brzmienie art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT oznacza to, że oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu pierwszemu użytkownikowi (po ulepszeniu) miało miejsce na podstawie ww. umów w stosunku do tych części lokalu, które były wynajęte.

Jednakże pomiędzy pierwszym zasiedleniem po ulepszeniu (które nastąpiło 30 września 2011 r.) a dostawą tych części lokalu (która nastąpiła 4 czerwca 2013 r.) upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Wobec powyższego, w przypadku dostawy tej części lokalu, która była przedmiotem umów najmu, mimo że dostawa nie była dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, nie znajduje zastosowania zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z uwagi na to, iż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W odniesieniu do części lokalu, która nie była przedmiotem umowy najmu, należy stwierdzić, że jej dostawa została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Poniesione przez Wnioskodawcę nakłady obejmujące również część lokalu, która nie była przedmiotem umów najmu przekroczyły 30% wartości lokalu co oznacza, że w stosunku do tej części – po ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej lokalu – nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zatem oddanie do użytkowania tej części lokalu, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy po ich ulepszeniu wynoszącym co najmniej 30% wartości nastąpiło dopiero w wyniku dostawy 4 czerwca 2013 r.

Wobec powyższego, w przypadku dostawy tej części lokalu, która nie była przedmiotem umowy najmu, nie znajduje zastosowania zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z uwagi na to, iż dostawa była dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W niniejszej sprawie nie wystąpią także przesłanki do zastosowania zwolnienia dla opisanej dostawy wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Aby dostawa mogła korzystać ze zwolnienia z ww. przepisu muszą być spełnione oba warunki określone tym przepisem łącznie.

Wnioskodawca wskazał, że dokonał zakupu lokalu użytkowego, a sprzedaż lokalu była zwolniona z opodatkowania i Wnioskodawca przy zakupie nie odliczył podatku VAT. Ponadto z wniosku wynika, że 30 września 2011 r. Spółka dokonała podwyższenia wartości lokalu o poniesione nakłady inwestycyjne, które przekroczyły 30% wartości nieruchomości. Spółce przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT od poniesionych nakładów i z prawa tego skorzystała.

W przedmiotowej sprawie został spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o VAT determinujący zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokalu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż przy nabyciu lokalu użytkowego Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (sprzedaż lokalu na rzecz Wnioskodawcy była zwolniona od podatku VAT).

Natomiast nie został spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT determinujący zastosowanie zwolnienia tej dostawy na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż w stosunku do przedmiotowego lokalu Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekroczyły 30% wartości początkowej lokalu, w odniesieniu do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Treść art. 43 ust. 7a powyższej ustawy wskazuje, że warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak wynika z wniosku, ulepszenia dokonano 30 września 2011 r., natomiast dostawy dokonano 4 czerwca 2013 r., zatem lokal w stanie ulepszonym nie był wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponieważ dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT dostawy przedmiotowego lokalu użytkowego oba warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i b ustawy o VAT muszą zostać spełnione łącznie, zatem brak spełnienia warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT determinującego zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla tej dostawy, uniemożliwia zwolnienie od podatku VAT tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W świetle powyższego dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż lokalu użytkowego stanowiła odpłatną dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 23% stawki podatku VAT określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.