Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.678.2024.2.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-28
Teza: W zakresie ustalenia, czy zatrudnienie na podstawie umowy o
pracę co najmniej 3 lekarzy, wykonujących pracę wyłącznie w
ramach tzw. telepracy (pracy zdalnej), związanej z udzielaniem
wskazanych teleporad; w przeliczeniu na pełne etaty
niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami
X sp. z o.o., przez okres co najmniej 300 dni w roku
podatkowym lub przez co najmniej 82% dni przypadających w
roku podatkowym, spełnia warunek objęcia opodatkowania
ryczałtem, który dotyczy zatrudniania na podstawie umowy o
pracę co najmniej 3 osób w przeliczeniu na pełne etaty,
niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami
tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku
podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest
okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych; przez co
najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym.
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy
rok-rok podatkowy
warunki
zatrudnianie (zatrudnienie)
Zagadnienia: wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Rok podatkowy podatnika
opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek
kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 3
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 grudnia 2024 r. za pośrednictwem Poczty Polskiej wpłynął Państwa wniosek z 19
    grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku
    dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zatrudnienie na podstawie
    umowy o pracę co najmniej 3 lekarzy, wykonujących pracę wyłącznie w ramach tzw.
    telepracy (pracy zdalnej), związanej z udzielaniem wskazanych teleporad - w przeliczeniu
    na pełne etaty niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami X sp. z o.o.,
    przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym lub przez co najmniej 82% dni
    przypadających w roku podatkowym, spełnia warunek objęcia opodatkowania ryczałtem,
    który dotyczy zatrudniania na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osób w
    przeliczeniu na pełne etaty, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami
    tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy
    rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez
    co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym.
    Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 6 lutego 2025 r. Znak:
    0111-KDIB2-1.4010.678.2024.1.BJ, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 20
    lutego 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

X sp. z o.o. prowadzi działalność gospodarczą oznaczaną w PKD (...) oraz (...).
    Jedynymi wspólnikami X sp. z o.o. są osoby fizyczne - A oraz B, którzy posiadają po 150
    udziałów. B sprawuje jednocześnie funkcję prezesa jednoosobowego zarządu.
    X sp. z o.o. spełnia warunek, iż mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w
    poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od
    towarów i usług, pochodzi z wierzytelności, z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju
    pożyczek, z części odsetkowej raty leasingowej, z poręczeń i gwarancji, z praw autorskich
    lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, ze zbycia i realizacji
    praw z instrumentów finansowych, z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu
    art. 11a ust. 1 pkt 4 – w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana
    wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.
    Jednocześnie X sp. z o.o. ani nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów
    uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu
    praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych
    związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent
    fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze
    powierniczym, ani nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań
    finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości.

    W dniu 7 listopada 2024 r. weszła w życie nowelizacja Rozporządzenia Ministra Zdrowia w
    sprawie środków odurzających, substancji psychotropowych, prekursorów kategorii 1 i
    preparatów zawierających te środki lub substancje. Wskutek nowelizacji, recepta na
    preparat zawierający środek odurzający grupy l-N lub ll-N, substancję psychotropową
    grupy ll-P, lll-P lub IV-P lub prekursor kategorii 1 jest wystawiana po uprzednim dokonaniu
    przez osobę wystawiającą receptę weryfikacji za pośrednictwem systemu, o którym mowa
    w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 28 kwietnia 2011 r. o systemie informacji w ochronie zdrowia
    (Dz.U. z 2023 r. poz. 2465), lub po zebraniu wywiadu od pacjenta, że ilość i rodzaj
    produktów leczniczych przepisanych pacjentowi na receptach wystawionych i
    zrealizowanych nie są wystarczające do prawidłowego prowadzenia farmakoterapii, oraz
    osobistym zbadaniu pacjenta przez osobę wystawiającą receptę - jeżeli jest przepisywany
    preparat zawierający środek odurzający, substancję psychotropową lub prekursor
    kategorii 1, których wykaz określa załącznik nr 2 do rozporządzenia.
    Uprzywilejowaną pozycję zyskali lekarze udzielający świadczeń opieki zdrowotnej w
    ramach umowy o udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej z zakresu podstawowej opieki
    zdrowotnej w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki
    zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2024 r. poz. 146, 858,1222 i
    1593), z wyłączeniem umowy dotyczącej nocnej i świątecznej opieki zdrowotnej, gdyż
    wyżej przywołanych obowiązków nie stosuje się do tych lekarzy.
    X sp. z o.o., prowadząc przedsiębiorstwo, w którym ani nie są zatrudniani, ani z którym w
    żadnym innym zakresie nie współpracują lekarze udzielający świadczeń opieki zdrowotnej
    w ramach umowy o udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej z zakresu podstawowej opieki
    zdrowotnej w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki
    zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2024 r. poz. 146, 858,1222 i
    1593), z wyłączeniem umowy dotyczącej nocnej i świątecznej opieki zdrowotnej, pragnie -
    nie robiąc tego obecnie - wznowić działalność przy współpracy z innymi lekarzami, niż
    wyżej przywołani lekarze współpracujący z (...).
    Innymi słowy, X sp. z o.o. wyraża wolę rozpoczęcia działalności, (...), będą udzielać tzw.
    teleporad w rozumieniu Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 12 sierpnia 2020 r. w
    sprawie standardu organizacyjnego teleporady w ramach podstawowej opieki zdrowotnej
    (Dz.U. z 2022 r., poz. 1194), wypisując w trakcie tychże teleporad, bez osobistego zbadania
    pacjenta, recepty na (...).
    W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 13 lutego 2025 r. Wnioskodawca wskazał, że:
        I. spółka powstała 17 stycznia 2023 roku poprzez zawarcie umowy spółki;
        II. spółka zamierza wybrać opodatkowanie ryczałtem od nowego okresu, tj. od 1
        marca 2025 roku;
        III. wskazani we wniosku 3 lekarze są zatrudnieni na podstawie umowy o pracę na
        pełny etat, nie będą udziałowcami w spółce X sp. z o.o. (jako, że jest to sp. z o.o., o
        akcjach tym bardziej nie ma mowy);
        IV. zatrudnienie 3 lekarzy wskazanych we wniosku będzie spełniać normy określone
        w Dziale drugim Kodeksu pracy jako też Rozdziale IIc pracy zdalnej Kodeksu pracy;
        V. lekarze wskazani we wniosku będą wykonywać zdalne badanie pacjentów przy
        wykorzystaniu urządzeń porozumiewania się i kontaktowania się na odległość
        (kamera plus mikrofon), następnie w razie potrzeby będą wystawiać recepty na
        stosowne środki lecznicze, w tym w szczególności (...);
        VI. wykonywanie pracy przez w/w lekarzy będzie zgodne z obowiązującymi
        normami.
    Wyjaśniając, należy syntentycznie podać, że wypisywanie przez lekarzy wskazanych we
    wniosku recept na tzw. (...) w czasie teleporad, z wykorzystaniem urządzeń technicznych
    porozumiewania się na odległość, będzie zgodne z przepisami rangi ustawowej, a przede

    wszystkim konstytucyjnej. Należy przy tym mieć na uwadze, że zgodnie z polskim
    porządkiem prawnym istnieje zasada równości w zakresie dostępu do rynku leczniczego
    prywatnych podmiotów leczniczych. De lege lata żaden z aktów prawnych rangi
    ustawowej nie przewiduje jakichkolwiek ograniczeń co do trybu teleporady, w tym w
    szczególności pierwszorzędny przepis art. 41 Ustawy o przeciwdziałaniu narkomanii. Z
    powyższego wynika, że brak jest podstaw do przyjęcia, iż lekarze w ramach tzw. teleporad
    mieliby nie móc wystawiać recept (...). Przepisy Rozporządzenia Ministra Zdrowia nie
    zawierają reguł intertemporalnych, co też prowadzi do wniosku, że w myśl podstawowej w
    tym zakresie reguły międzyczasowej lempus regit actum, skutki zdarzeń prawnych należy
    oceniać na podstawie przepisów obowiązujących w czasie, gdy zdarzenia te nastąpiły.
    Wobec faktu, że przepis § 7 ust. 2b rozporządzenia z 2006 roku (w wersji od 2023 roku) nie
    został zmieniony przez rozporządzenie z 2024 roku rozwiązanie powyższe jest jedynym
    prawidłowym.
    Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wykonywanie przez zatrudnionych
    lekarzy badań w ramach teleporad i następnie ewentualne wystawianie recept na środki
    lecznicze w tym w szczególności na (...) nie będzie pozostawać w opozycji do norm prawa
    powszechnie obowiązującego.

## Pytanie

Czy w wyżej opisanym stanie faktycznym, zatrudnienie na podstawie umowy o pracę co
    najmniej 3 lekarzy, wykonujących pracę wyłącznie w ramach tzw. telepracy (pracy zdalnej),
    związanej z udzielaniem wyżej wskazanych teleporad - w przeliczeniu na pełne etaty
    niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami X sp. z o.o., przez okres co
    najmniej 300 dni w roku podatkowym lub przez co najmniej 82% dni przypadających w
    roku podatkowym, spełnia warunek objęcia opodatkowania ryczałtem, który dotyczy
    zatrudniania na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osób w przeliczeniu na pełne
    etaty, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez
    okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym
    nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni
    przypadających w roku podatkowym?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o
    zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz.U. z 2024 r. poz. 1287, z późn. zm), wykonywanie
    zawodu lekarza polega na udzielaniu przez osobę posiadającą wymagane kwalifikacje,
    potwierdzone odpowiednimi dokumentami, świadczeń zdrowotnych, w szczególności:
    badaniu stanu zdrowia, rozpoznawaniu chorób i zapobieganiu im, leczeniu i rehabilitacji
    chorych, udzielaniu porad lekarskich, a także wydawaniu opinii i orzeczeń lekarskich.
    W myśl art. 2 ust. 4 tej ustawy, lekarz, lekarz dentysta może wykonywać czynności, o
    których mowa w ust. 1, 2 i 2b, także za pośrednictwem systemów teleinformatycznych lub
    systemów łączności.
    Wydaje się, że lekarz, który wykonuje pracę polegającą wyłącznie na udzielaniu tzw.
    teleporad - za pośrednictwem systemów teleinformatycznych lub systemów łączności -
    wpisuje się w szablon tzw. pracy zdalnej.
                (18)Wszak, według art. 67 Kodeksu pracy, praca może być wykonywana całkowicie lub
    częściowo w miejscu wskazanym przez pracownika i każdorazowo uzgodnionym z
    pracodawcą, w tym pod adresem zamieszkania pracownika, w szczególności z
    wykorzystaniem środków bezpośredniego porozumiewania się na odległość. Co więcej,
    aksjologia Kodeksu pracy skłania ku refleksji, że pracownik zdalny musi być zrównany w
    prawach i obowiązkach z pracownikiem stacjonarnym, co pośrednio wynika z regulacji, iż
            (29)zgodnie z art. 67 par. 1 Kodeksu pracy, pracownik wykonujący pracę zdalną nie może
    być traktowany mniej korzystnie w zakresie nawiązania i rozwiązania stosunku pracy,
    warunków zatrudnienia, awansowania oraz dostępu do szkolenia w celu podnoszenia

    kwalifikacji zawodowych niż inni pracownicy zatrudnieni przy takiej samej lub podobnej
    pracy, z uwzględnieniem odrębności związanych z warunkami wykonywania pracy zdalnej.
    Niemniej jednak, w doktrynie pojawiają się również głosy, że: „(...) istotą pracy zdalnej nie
    jest jej przeniesienie poza zakład pracy (co w świetle art. 675 k.p. charakteryzowało
    telepracę), ale - podobnie jak na gruncie przepisów dotyczących zwalczania pandemii
    Covid-19 - jej umiejscowienie w domu, a więc w sferze prywatnej pracownika” (L. Mitrus,
    Pojęcie i rodzaje pracy zdalnej w świetle nowelizacji kodeksu pracy z dnia 1 grudnia 2022
    r., PiZS 2023, nr 11, s. 40-48, Lex).
    Powstaje zatem na tym gruncie wątpliwość, czy lekarz, który udzielał teleporad w innym
    miejscu, niż jego miejsce zamieszkania, rzeczywiście wykonywał telepracę, związaną z
    udzielaniem teleporad.
    W opinii X sp. z o.o. odpowiedź na zadane wcześniej pytanie o zakres pojęcia zatrudniania
    na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osób obejmuje także zatrudnianie w relacji
    pracowniczej 3 lekarzy, którzy udzielają wyłącznie teleporad. Bądź co bądź, celem
    wprowadzenia do ustawy tej przesłanki było uzyskanie zwiększenia zatrudnienia
    pracowniczego w Polsce, gdyż umowy o pracę mają bardziej stabilny charakter niż umowy
    cywilnoprawne, co jest szczególnie istotne w warunkach załamania koniunktury. Jak
    wynika z przyjętej przez ONZ Agendy na rzecz zrównoważonego rozwoju 2030, nadmierne
    stosowanie umów tymczasowych stanowi barierę trwałego i inkluzywnego wzrostu
    gospodarczego w Polsce (zob. szerz.: P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Komentarz. Podatki
    i rachunkowość, Warszawa 2024, Lex, kom. do art. 28j).
    Cel ten zostaje osiągnięty w przypadku zawierania z lekarzami umów o pracę, która
    polega wyłącznie na udzielaniu teleporad.
    W związku z tym, X sp. z o.o., zatrudniając co najmniej 3 lekarzy na opisanych warunkach,
    wypełniałaby przesłankę objęcia opodatkowania ryczałtem, który dotyczy zatrudniania na
    podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osób w przeliczeniu na pełne etaty, niebędących
    udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej
    300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres
    kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających
    w roku podatkowym.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wyznacza zakres
    przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko
    sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytania) wyłącznie w zakresie prawa
    podatkowego. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy nieobjęte pytaniem, nie
    zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji, w szczególności interpretacja nie dotyczy:
    - Rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie środków odurzających, substancji
      psychotropowych, prekursorów kategorii 1 i preparatów zawierających te środki lub
      substancje,
    - ustawy o systemie informacji w ochronie zdrowia,
    - ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych,
    - Rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie standardu organizacyjnego teleporady w
      ramach podstawowej opieki zdrowotnej,
    - ustawy o przeciwdziałaniu narkomanii,
    - ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty.

    Od 2021 r. podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mają możliwość wyboru
    formy opodatkowania jaką jest ryczałt od dochodów spółek. Ten sposób opodatkowania
    będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją
    specyfikę i odrębność został uregulowany w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym
    od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek” (dodano artykuły od 28c
    do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w
    ryczałcie.
    Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu
    opodatkowania. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza w
    zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania)
    niepodlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy
    się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy CIT) dla celów
    ustalenia podstawy opodatkowania.
    Wybór tej formy opodatkowania wiąże się jednak z koniecznością spełnienia określonych
    warunków wymienionych w przepisach o ryczałcie.
    Zgodnie bowiem z art. 28j ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym
    od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278, dalej: „ustawa o CIT”):
    Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli
    spełnia łącznie następujące warunki:
    1) (uchylony)
    2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym,
    liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:
    a) z wierzytelności,
    b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,
    c) z części odsetkowej raty leasingowej,
    d) z poręczeń i gwarancji,
    e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,
    f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
    g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w
    przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod
    względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;
    3) podatnik:
    a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne
    etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez
    okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym
    nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni
    przypadających w roku podatkowym, lub
    b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność
    przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty
    wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co
    najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani
    wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest
    płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek
    określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń
    społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej
    finansowanych ze środków publicznych;
    4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej,
    prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której

    odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby
    fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania
    świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego
    podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
    5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu
    inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w
    spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem
    do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub
    innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
    6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z
    MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;
    7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru,
    do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego
    miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.
    Dodatkowo wskazać należy, że przepisy o ryczałcie wyłączają wprost niektóre kategorie
    podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.
    Ustawodawca jako jeden z warunków możliwości korzystania z opodatkowania w formie
    ryczałtu od dochodów spółek wymienił w przepisie art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT
    spełnienie kryterium zatrudnienia.
    Dodatkowo z art. 28j ust. 3 ustawy o CIT wynika, że:
    W przypadku podatnika będącego małym podatnikiem, w pierwszym roku podatkowym
    opodatkowania ryczałtem, warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 3:
    1) lit. a, uznaje się za spełniony, jeżeli mały podatnik zatrudnia na podstawie umowy o
    pracę co najmniej 1 osobę w przeliczeniu na pełne etaty, niebędącą udziałowcem,
    akcjonariuszem ani wspólnikiem tego podatnika, przez okres wskazany w tym przepisie;
    2) lit. b, uznaje się za spełniony, jeżeli mały podatnik ponosi miesięcznie wydatki w kwocie
    stanowiącej co najmniej przeciętne miesięczne wynagrodzenie w sektorze
    przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzenia na rzecz zatrudnionej na podstawie
    umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 1 osoby fizycznej, niebędącej
    udziałowcem, akcjonariuszem ani wspólnikiem tego podatnika oraz w związku z wypłatą
    tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych
    lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie
    ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki
    zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy zatrudnienie na podstawie umowy o
    pracę co najmniej 3 lekarzy, wykonujących pracę wyłącznie w ramach tzw. telepracy (pracy
    zdalnej), związanej z udzielaniem wskazanych teleporad - w przeliczeniu na pełne etaty
    niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami X sp. z o.o., przez okres co
    najmniej 300 dni w roku podatkowym lub przez co najmniej 82% dni przypadających w
    roku podatkowym, spełnia warunek objęcia opodatkowania ryczałtem, który dotyczy
    zatrudniania na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osób w przeliczeniu na pełne
    etaty, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez
    okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym
    nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni
    przypadających w roku podatkowym.
    Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że aby skorzystać z ryczałtu od dochodu spółek
    podatnik powinien zatrudniać na podstawie umowy o pracę (w przeliczeniu na etaty w
    pełnym wymiarze czasu pracy), nie mniej niż 3 pracowników niebędących wspólnikami, co
    najmniej przez okres 300 dni roku podatkowego. W przypadku, gdy rok podatkowy
    podatnika nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym – okres 300 dni w roku podatkowym,

    a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy
    kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym.
    Do minimalnego poziomu zatrudnienia wlicza się zarówno osoby fizyczne, które podatnik
    zatrudniał przed przystąpieniem do Ryczałtu od dochodów spółek jak i osoby, które
    zostały zatrudnione przez podatnika już w trakcie opodatkowania Ryczałtem.
    Do limitu osób zatrudnionych nie wlicza się wspólników tego podatnika.
    Zauważyć należy, że przepisy regulujące ryczałt od dochodów spółek w art. 28j ust. 1 pkt 3
    lit. a ustawy o CIT mówią wyłącznie o obowiązku zatrudnienia na podstawie umowy o
    pracę co najmniej 3 osób w przeliczeniu na pełne etaty. Powyższe regulacje nie zawierają
    natomiast żadnych obwarowań w zakresie miejsca zamieszkania osób, które świadczą
    pracę na rzecz podatnika na podstawie umowy o pracę oraz sposobu świadczenia tej
    pracy (w tym w formie pracy zdalnej).
    Z opisu sprawy wynika m.in., że spółka powstała 17 stycznia 2023 roku i zamierza wybrać
    opodatkowanie ryczałtem od 1 marca 2025 roku. Jedynymi wspólnikami Spółki są osoby
    fizyczne - A oraz B. Spółka zatrudnia 3 lekarzy na podstawie umowy o pracę na pełny etat.
    Lekarze nie będą udziałowcami w Spółce. W uzupełnieniu wniosku wprost wskazano, że
    zatrudnienie 3 lekarzy będzie spełniać normy określone w Dziale drugim oraz Rozdziale IIc
    Kodeksu pracy dot. pracy zdalnej. Lekarze wskazani we wniosku będą wykonywać zdalne
    badanie pacjentów przy wykorzystaniu urządzeń porozumiewania się i kontaktowania się
    na odległość (kamera plus mikrofon), następnie w razie potrzeby będą wystawiać recepty
    na stosowne środki lecznicze, w tym w szczególności (...). Wykonywanie pracy przez ww.
    lekarzy będzie zgodne z obowiązującymi normami.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 16
    czerwca 2023 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U z 2023 r. poz. 1465 ze zm., dalej: „kp”):
    Pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru,
    mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę.
    Ponadto przepisy kodeksu pracy wyraźnie przewidują możliwość świadczenia pracy m.in.
    w miejscu zamieszkania pracownika.
                  18 Jak bowiem stanowi art. 67kp:
    Praca może być wykonywana całkowicie lub częściowo w miejscu wskazanym przez
    pracownika i każdorazowo uzgodnionym z pracodawcą, w tym pod adresem zamieszkania
    pracownika, w szczególności z wykorzystaniem środków bezpośredniego porozumiewania
    się na odległość (praca zdalna).
            19W myśl art. 67 § 1. ww. ustawy:
    Uzgodnienie między stronami umowy o pracę dotyczące wykonywania pracy zdalnej przez
    pracownika może nastąpić:
    1) przy zawieraniu umowy o pracę albo
    2) w trakcie zatrudnienia.
    Skoro zatem przepisy prawa pracy przewidują możliwość zawarcia umowy o pracę także z
    osobą świadczącą pracę całkowicie w sposób zdalny, to w limicie zatrudnienia, o którym
    mowa w art. 28j ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT mogą Państwo uwzględnić pracowników,
    którzy w pełnym wymiarze czasu pracy będą ją wykonywać w całości na odległość, tj. w
    trybie zdalnym.
    Tym samym, Państwa stanowisko wskazujące, że X sp. z o.o. zatrudniając co najmniej 3
    lekarzy na opisanych warunkach, wypełniałaby przesłankę objęcia opodatkowania
    ryczałtem, który dotyczy zatrudniania na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osób w
    przeliczeniu na pełne etaty, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami
    tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy

    rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez
    co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, należy uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
    czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie
    trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.