Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-792/13-2/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-06
Teza: opodatkowanie nieruchomości znajdującej się w użytkowaniu wieczystym
Słowa kluczowe: budowle; drogi; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06.08.2013 r. (data wpływu 08.08.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieruchomości znajdującej się w użytkowaniu wieczystym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.08.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieruchomości znajdującej się w użytkowaniu wieczystym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. Grupa Holdingowa (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”) zarejestrowanym w Polsce oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych („CIT”). Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości, oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 16 o powierzchni 0,3247 ha („Nieruchomość” lub Działka”). Dla Nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta.

Działka od 1917 r. była w użytkowaniu (zarządzie) kolejnych poprzedników prawnych Spółki, W 2012 r., na podstawie przepisów ustawy z 15 marca 2002 r. o ustroju m.st. (Dz. U. Nr 41, poz. 361 zw, zm.), przepisów ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r., Nr 102, poz. 651, ze zm.) oraz przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 lutego 1998 r. w sprawie przepisów wykonawczych dotyczących uwłaszczenia osób prawnych nieruchomościami będącymi dotychczas w ich zarządzie lub użytkowaniu (Dz. U., Nr 23, poz. 120, ze zm.), w drodze decyzji Prezydenta miasta z dnia 10 maja 2012 r. („Decyzja Uwłaszczeniowa”) stwierdzono nabycie użytkowania wieczystego Działki z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. przez poprzednika prawnego Spółki, tj. Zakład. Decyzja Uwłaszczeniowa ma zatem charakter deklaratoryjny i stwierdza stan na 5 grudnia 1990 r., za wyjątkiem określenia warunków korzystania z Nieruchomości w tym zakresie Decyzja Uwłaszczeniowa ma charakter konstytutywny. W związku z powyższym Spółka jest użytkownikiem wieczystym Nieruchomości, przy czym nabycie tego prawa przez Spółkę (i jej poprzedników prawnych) nie nastąpiło za wynagrodzeniem oraz nie podlegało opodatkowaniu VAT.

Spółka nie ponosiła żadnych nakładów na Nieruchomość. Działka była dwukrotnie wynajmowana przez Spółkę podmiotom trzecim jako parking dla samochodów ciężarowych w 2002 r. oraz jako parking dla samochodów i zaplecze budowy w 2011 r. Wynajem Działki podlegał opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych jako odpłatne świadczenie usługi. Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, Działka posiada oznaczenia Bi (inne tereny zabudowane - powierzchnia 0,1190 ha) oraz Bp (zurbanizowane tereny niezabudowane - powierzchnia 0,2057 ha). Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (plan taki jest opracowywany w ramach prac dotyczących obszaru Odolan). Spółka uzyskała decyzję o warunkach zabudowy Nieruchomości z dnia 25 kwietnia 2013 r. („Decyzja WZ”). Zgodnie z Decyzją Uwłaszczeniową, Nieruchomość jest niezabudowana, częściowo utwardzona betonowymi płytami i wykorzystywana jako plac postojowy i składowy. Zgodnie z Decyzją WZ, Działka jest niezabudowana, częściowo utwardzona, natomiast stosownie do załącznika nr 2 do Decyzji WZ (wyniki analizy zagospodarowania obszaru), teren w całości jest niezabudowany.

Z kolei stosownie do ksiąg i ewidencji prowadzonych przez Spółkę, które odzwierciedlają aktualny stan faktyczny, Nieruchomość jest częściowo utwardzona, przy czym w części jest to utwardzenie wykonane z płyt betonowych, a w części jest to utwardzenie asfaltowo - betonowe (lane). Na Działce znajduje się też fundament po budce ochrony, ogrodzenie z siatki, infrastruktura telekomunikacyjna (studzienka kanalizacji teletechnicznej wraz z kanałem kablowym). Na Działce nie znajdują się żadne budynki.

W księgach podatkowych Spółki znajdują się następujące środki trwałe znajdujące się na Działce o łącznej wartości początkowej 28.330,13 zł:

*   plac utwardzony płytami betonowymi o wartości początkowej 6.148,84 zł,
*   plac utwardzony asfaltowo-betonowy o wartości początkowej 10.580,84 zł,
*   fundament o wartości początkowej 573,32 zł,
*   studzienka kanalizacji teletechnicznej o wartości początkowej 482,20 zł,
*   kanalizacja teletechniczna o wartości początkowej 1.956,49 zł,
*   ogrodzenie terenu o wartości początkowej 8.588,45 zł.

Spółka uiszcza podatek od nieruchomości od powierzchni Działki oraz od wartości wszystkich wyżej wymienionych środków trwałych znajdujących się na Nieruchomości, klasyfikując je jako budowle dla celów podatku od nieruchomości.

Wnioskodawca zamierza wnieść Działkę aportem albo sprzedać Działkę do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której Wnioskodawca będzie udziałowcem („Spółka Celowa”). Aport albo sprzedaż Działki do Spółki Celowej nastąpi w 2013 r. lub na początku 2014 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy aport albo sprzedaż Działki przez Wnioskodawcę do Spółki Celowej będzie podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, czy też będzie podlegać zwolnieniu od VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy, aport lub sprzedaż Działki przez Wnioskodawcę do Spółki Celowej będzie podlegać zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 albo pkt 10a ustawy o VAT, w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów.

W praktyce podatkowej nie ma obecnie wątpliwości, że sprzedaż lub aport prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT. Co do zasady, taka dostawa towarów podlega opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych stawką 23% (art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT), chyba że zastosowanie znajduje zwolnienie od VAT.

W analizowanym przypadku w odniesieniu do Działki należy rozważyć następujące kategorie zwolnień od VAT:

1.  zwolnienie od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od VAT dostawę m.in. budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budowli lub jej części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu (jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej).
2.  zwolnienie od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od VAT dostawę budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem (i), pod warunkiem że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty należnego VAT o kwotę naliczonego VAT oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty należnego VAT o kwotę naliczonego VAT, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów (przy czym stosownie do art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, drugiego z warunków nie stosuje się, jeżeli budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych VAT przez co najmniej 5 lat).

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budowli z podstawy opodatkowania VAT nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że w przypadku gruntów, na których znajdują się budowle lub ich części, sposób opodatkowania VAT dostawy tych budowli determinuje sposób opodatkowania gruntu, na którym znajdują się te budowle. Ze względu na brzmienie przepisu art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, mogą istnieć wątpliwości, czy przepis ten obejmuje swoim zakresem również sytuację, gdy budowle znajdują się na gruncie, który jest przedmiotem prawa użytkowania wieczystego. Prawidłowa wykładnia tego przepisu, w tym powiązanie z art. 7 ust. 1 pkt 7 oraz art. 29 ust. 5a ustawy o VAT, musi jednak prowadzić do wniosku, że przepis ten znajduje zastosowanie niezależnie od tego, czy grunt jest przedmiotem prawa własności, czy też prawa użytkowania wieczystego. W przypadku, gdyby dostawa budowli była zwolniona od VAT, wątpliwości w tym zakresie rozwiewa § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budowli, jeżeli budowle te albo ich części są zwolnione od VAT.

Dla oceny, czy i które z ww. zwolnień od VAT może znaleźć zastosowanie w stosunku do sprzedaży lub aportu Działki przez Wnioskodawcę do Spółki Celowej kluczowa jest w pierwszej kolejności ocena czy jakikolwiek z obiektów znajdujących się na terenie Działki można zakwalifikować jako budowlę lub jej część w rozumieniu ustawy o VAT, która to budowla miałyby być przedmiotem sprzedaży albo aportu do Spółki Celowej.

W celu poprawnej kwalifikacji obiektów znajdujących się na Działce dla celów ustawy o VAT należy zauważyć, że ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „budowla” ani pojęcia „część budowli”. W takim przypadku pomocne przy wykładni tych pojęć jest odwołanie się do przepisów ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz.U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, ze zm.; „Prawo budowlane”).

Zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak m.in. obiekty liniowe, sieci techniczne, wolno stojące urządzenia techniczne, sieci uzbrojenia terenu, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pleców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Należy podkreślić, że katalog budowli z ustawy Prawo budowlane jest katalogiem otwartym, co oznacza, że budowlą może być również inny obiekt niewymieniony wprost w definicji, ale który ma podobne cechy lub przeznaczenie do budowli wymienionych w ww. przepisie. Przez obiekt linowy rozumie się obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności m.in, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego w księgach podatkowych Spółki znajdują się wymienione niżej środki trwałe znajdujące się na Działce, które są traktowane jako budowle dla celów podatku od nieruchomości. W opinii Wnioskodawcy, obiekty te powinny mieć następującą kwalifikację dla celów podatku VAT i planowej sprzedaży / aportu Działki do Spółki Celowej:

*   utwardzenie Działki - na Działce znajduje się plac utwardzony płytami betonowymi oraz utwardzony plac asfaltowo- betonowy. Z związku z utwardzeniem Działki mogła być ona wynajmowana przez Wnioskodawcę podmiotom trzecim na cele parkingowe i składowe. W opinii Wnioskodawcy, należy uznać zatem, że utwardzenie stanowi w istocie plac parkingowy, a co za tym idzie jest budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych wybetonowany lub wyasfaltowany bądź wyłożony warstwą kamienno-żużlową związaną betonem parking należy zaliczyć do budowli, np. wyrok WSA w Krakowie z 29 maja 2009 r. (II SA/Kr 564/09, NSA w wyrokach: z 3 czerwca 2003 r. (II SA/Ka 1741/01) oraz z 24 września 1999 r. (II SA/Kr 809/97).

*   infrastruktura telekomunikacyjna (studzienka, kanalizacja) - definicja budowli obejmuje m.in. obiekty liniowe (w tym kanalizacje kablowe), czy sieci techniczne lub sieci uzbrojenia terenu (które z kolei - na gruncie art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.) - są definiowane jako wszelkiego rodzaju nadziemne, naziemne i podziemne przewody i urządzenia: wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne, telekomunikacyjne, elektroenergetyczne). Zatem ww. definicje wskazują, że infrastruktura telekomunikacyjna znajdująca się na Działce stanowi budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego i tym samym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT.

*   ogrodzenie Działki - ogrodzenie może stanowić budowlę. Przyjęcie takiego założenia jest możliwe, gdy ogrodzenie służy konkretnemu celowi, np. wydzieleniu nieruchomości od otoczenia i stanowi samodzielny obiekt budowlany, nie będąc urządzeniem związanym z jakimkolwiek innym obiektem budowlanym. Stanowisko takie zostało potwierdzone zarówno w piśmiennictwie (por. Prawo budowlane. Komentarz pod red. Z. Niewiadomskiego, Wyd. C.H. Beck, W-wa 2006 r. s.64) jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. wyrok WSA w Krakowie z dnia 13 lutego 2008 r. (II SA/Kr 1113/07), wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 października 2004 r. (IV SA 1840/03). W niniejszej sprawie ogrodzenie bez wątpienia stanowi samodzielny obiekt oraz pełni rolę wydzielenia nieruchomości od otoczenia, więc należy uznać, że stanowi budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego i tym samym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT.

*   fundament - przykładowy katalog obiektów stanowiących budowlę wskazany w Prawie budowlanym nie zawiera co prawda fundamentów, ale na możliwość zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT do dostawy działki, na której znajduje się fundament kamienno-betonowy pozostały po rozbiórce budynku gospodarczego została potwierdzona w praktyce organów podatkowych, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 października 2012 r. (IBPP1/443-726/12/LSz).

Podsumowując, należy uznać, że na Działce znajduje się szereg obiektów, które należy zakwalifikować jako budowle w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o VAT. Tym samym, w przypadku sprzedaży lub aportu Działki do Spółki Celowej przedmiotem dostawy do Spółki Celowej będą ww. budowle znajdujące się na Działce.

Jednocześnie, sprzedaż albo aport Działki do Spółki Celowej będzie stanowić dostawę towarów zwolnioną od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia VAT, ponieważ wszystkie obiekty znajdujące się na Działce były przedmiotem pierwszego zasiedlenia (wynajem Działki na rzecz podmiotów trzecich w roku 2002 oraz w roku 2011), a aport albo sprzedaż tych obiektów do Spółki Celowej będzie następować po 2 latach od pierwszego zasiedlenia.

Niezależnie od tego, spełnione są również przesłanki do zwolnienia od VAT sprzedaży albo aportu Działki przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia VAT, ponieważ w stosunku do obiektów znajdujących się na Działce Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia należnego VAT o naliczony VAT oraz Wnioskodawca nie ponosił również na te obiekty żadnych nakładów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z treści art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również w myśl pkt 6 i 7 oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Na mocy art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ww. ustawy), a towarami w świetle tej ustawy - co do zasady - są rzeczy ruchome i nieruchomości (art. 2 pkt 6 ww. ustawy). Takie zdefiniowanie terminu „dostawa towarów”, odwołujące się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, iż przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż czy zamiana rzeczy jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale także zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, jak również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

Podstawowa stawka podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na podstawie art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146 f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle przytoczonego przepisu kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, za pierwsze zasiedlenie należy uznać moment oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Reasumując stwierdzić należy, że zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

Należy podkreślić, że na podstawie art. 43 ust. 10 ww. ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli tub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 ww. ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.) zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Zauważyć należy, iż przywołane przepisy stanowią, iż ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług może korzystać dostawa budynków i budowli lub ich części. Z uwagi na brak tych definicji w ustawie o podatku od towarów i usług wskazać należy, że zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; (…)
3.  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową, 3a) obiekcie liniowym – należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Natomiast jak stanowi art. 3 pkt 9 tej ustawy przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym Działki oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 16, która była w użytkowaniu (zarządzie) kolejnych poprzedników prawnych Spółki od 1917 r. W 2012 r. na podstawie przepisów ustawy z 15 marca 2002 r. o ustroju m.st. Warszawy i innych, stwierdzono nabycie użytkowania wieczystego Działki z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. przez poprzednika prawnego Spółki. W związku z powyższym Spółka jest użytkownikiem wieczystym Nieruchomości, przy czym nabycie tego prawa przez Spółkę (i jej poprzedników prawnych) nie nastąpiło za wynagrodzeniem oraz nie podlegało opodatkowaniu VAT. Spółka nie ponosiła żadnych nakładów na Nieruchomość. Działka była dwukrotnie wynajmowana przez Spółkę podmiotom trzecim jako parking dla samochodów ciężarowych w 2002 r. oraz jako parking dla samochodów i zaplecze budowy w 2011 r. Wynajem Działki podlegał opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych jako odpłatne świadczenie usługi. Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych.

Stosownie do ksiąg i ewidencji prowadzonych przez Spółkę, które odzwierciedlają aktualny stan faktyczny, Nieruchomość jest częściowo utwardzona, przy czym w części jest to utwardzenie wykonane z płyt betonowych, a w części jest to utwardzenie asfaltowo - betonowe (lane). Na Działce znajduje się też fundament po budce ochrony, ogrodzenie z siatki, infrastruktura telekomunikacyjna (studzienka kanalizacji teletechnicznej wraz z kanałem kablowym). Wątpliwości Spółki na tle tak przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego sprowadzają się do kwestii opodatkowania aportu albo sprzedaży Nieruchomości, które nastąpią w 2013 r. lub na początku 2014 r.

Analiza przepisów prawa budowlanego w kontekście przedstawionej treści wniosku pozwala na stwierdzenie, iż część zabudowy posadowionej na Działce stanowi obiekt liniowy (infrastruktura telekomunikacyjna – studzienka, kanalizacja) oraz urządzenia budowlane (ogrodzenie Działki). Jednakże z uwagi na fakt, iż na przedmiotowej Nieruchomości będącej przedmiotem dostawy znajdować się będzie utwardzony plac asfaltowo-betonowy służący jako miejsca postojowe, będący budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy prawo budowlane należy przyjąć, iż przedmiotem planowanej dostawy będzie grunt zabudowany.

Jak wynika z wniosku, cała Nieruchomość wraz ze znajdującymi się na nim obiektami wymienionymi szczegółowo we wniosku, była dwukrotnie wynajmowana przez Wnioskodawcę - podmiotom trzecim - w 2002 r. oraz w 2011 r., przy czym czynność ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zatem stwierdzić, iż przedmiotowa Nieruchomość była zasiedlona w rozumieniu powołanej wcześniej definicji „pierwszego zasiedlenia”, a ponadto od momentu pierwszego zasiedlenia (oddania do użytkowania na podstawie umów najmu) upłynęło do chwili obecnej ponad 2 lata.

Mając powyższe na uwadze, planowana dostawa / aport Nieruchomości będzie dokonywana już po upływie 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia, w związku z czym na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT będzie korzystała ze zwolnienia od podatku. Zastosowanie znajdą również art. 29 ust. 5 ustawy o VAT wraz z § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. wyżej rozporządzenia, obejmując zwolnieniem także grunt będący w wieczystym użytkowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.