Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.706.2018.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-31
Teza: opodatkowanie usług cmentarnych świadczonych przez Gminę, stawka podatku VAT dla tych usług oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bieżących i wydatków inwestycyjnych związanych z Cmentarzem
Słowa kluczowe: cmentarze; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; stawka-stawki podatku; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2018 r. (data wpływu 24 października 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 grudnia 2018 r. (data wpływu 27 grudnia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 19 grudnia 2018 r. znak 0114-KDIP4.4012.706.2018.1.AK o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania usług cmentarnych, stawki podatku VAT dla tych usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bieżących i wydatków inwestycyjnych związanych z Cmentarzem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania usług cmentarnych, stawki podatku VAT dla tych usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bieżących i wydatków inwestycyjnych związanych z Cmentarzem. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 27 grudnia 2018 r., złożonym w dniu 27 grudnia 2018 r. (data wpływu 27 grudnia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 19 grudnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Gmina Miasta (dalej: „Miasto”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Miasto dokonało centralizacji rozliczeń VAT Miasta i jego jednostek budżetowych (w Mieście nie funkcjonuje obecnie żaden zakład budżetowy) i od 1 stycznia 2017 r. rozlicza się dla potrzeb VAT wspólnie ze swoimi jednostkami budżetowymi.

Miasto jest w trakcie realizacji inwestycji polegającej na budowie cmentarza komunalnego na terenie Miasta (dalej: „Cmentarz”). Cmentarz będzie znajdował się na stanie środków trwałych Miasta. Miasto zawrze umowę z podmiotem zewnętrznym, któremu zleci administrowanie i prowadzenie spraw związanych z Cmentarzem oraz pobór opłat związanych z usługami świadczonymi na Cmentarzu (dalej: „Administrator”). Administrator będzie przekazywał Miastu środki pieniężne pobrane w związku ze świadczeniem usług cmentarnych. Jednocześnie Miasto będzie wypłacało Administratorowi wynagrodzenie z tytułu wykonywania czynności administracyjnych.

Administrator będzie dokumentował usługi cmentarne (dalej: „Usługi Cmentarne”) świadczone na rzecz podmiotów zainteresowanych wystawiając faktury lub paragony fiskalne przy zastosowaniu kasy rejestrującej stanowiącej własność Miasta, ze wskazaniem danych Miasta jako świadczeniodawcy. W ramach Usług Cmentarnych wykonywana będzie działalność polegająca w szczególności na: udostępnianiu miejsc na cmentarzu, rezerwacji miejsc na cmentarzu oraz dodatkowych czynności związanych z organizacją pochówków w zakresie m.in. przewozu zwłok na cmentarz, wydawania zezwoleń na postawienie nagrobka na grobie oraz ekshumacji zwłok w likwidowanym grobie. Podkreślić należy, iż Miasto nie będzie wykorzystywać Cmentarza na potrzeby działalności innej niż działalność gospodarcza. W konsekwencji Cmentarz będzie wykorzystywany przez Miasto w ten sposób, iż będą na nim wykonywane wyłącznie czynności realizowane w ramach działalności gospodarczej Miasta, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT dokonywane na rzecz podmiotów trzecich.

Możliwość pobierania opłat za ww. Usługi Cmentarne oraz ich wysokość zostanie ustalona przez Miasto. Opłaty za ww. Usługi Cmentarne będą pobierane przez Administratora od osób trzecich oraz wykazywane w rozliczeniach VAT Miasta (Miasto będzie wykazywało ww. opłaty w składanych deklaracjach VAT Miasta oraz będzie odprowadzać z tego tytułu VAT należny).

Miasto ponosi / będzie ponosić wydatki inwestycyjne na Cmentarz, w szczególności wydatki na budowę Cmentarza (dalej: „wydatki inwestycyjne”). Ponadto, po oddaniu inwestycji do użytkowania Miasto będzie ponosiło także wydatki związane z bieżącym utrzymaniem Cmentarza (dalej: „wydatki bieżące”), tj. w szczególności wydatki na zakup usług dostawy mediów (np. woda, energia elektryczna). Wskazane wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące dokumentowane są / będą przez kontrahentów fakturami, na których wykazywane są / będą kwoty podatku VAT i na których jako nabywca widnieje / będzie widniało Miasto.

Miasto podkreśla, iż powyższe wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące dotyczą / będą dotyczyły tylko i wyłącznie terenu Cmentarza położonego w Mieście oraz działalności cmentarnej. W szczególności omawiane wydatki nie są / nie będą wydatkami o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby np. wszystkich nieruchomości miejskich.

Miasto zaznacza, iż w przedstawionym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym pytania Miasta, odnoszące się do możliwości odliczenia VAT naliczonego od przeszłych wydatków Miasta związanych z Cmentarzem, dotyczą wyłącznie tych wydatków, co do których prawo do korekty podatku VAT naliczonego nie uległo przedawnieniu na podstawie przepisów szczególnych.

W uzupełnieniu z dnia 27 grudnia 2018 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że w przedstawionym we Wniosku stanie faktycznym, nie wskazywała iż będzie ona wykonywała usługi w zakresie organizacji ceremonii pogrzebowej (inne niż usługi o charakterze technicznym, o których mowa poniżej) na budowanym przez siebie cmentarzu. Gmina pragnie wskazać, że takie usługi nie będą przez nią świadczone.

W celu doprecyzowania stanu faktycznego przedstawionego we Wniosku Gmina pragnie ponownie wskazać szczegółowy zakres Usług Cmentarnych jakie będą przez Gminę świadczone przy wykorzystaniu Cmentarza.

W ramach Usług Cmentarnych wykonywana będzie działalność polegająca w szczególności na: udostępnianiu miejsc na cmentarzu, rezerwacji miejsc na cmentarzu oraz dodatkowych czynności związanych z organizacją pochówku, w szczególności: pochowanie do grobu, zamurowanie trumny, umieszczenie urny w grobie lub jej zamurowanie w kolumbarium, przechowanie ciała w chłodni, a dodatkowo wydawanie zezwoleń (np. na postawienie nagrobka, czy prace remontowe).

W tym miejscu Gmina pragnie wskazać, iż nie będzie świadczyła usług w zakresie przewozu zwłok na cmentarz ani innych usług niż usługi o charakterze technicznym (o których mowa powyżej) związane z pochówkiem, usługi związane z udostępnieniem miejsc na cmentarzu oraz usługi pomocnicze wobec ww. usług. Usługi takie również nie będą zlecane przez Gminę podwykonawcom.

W zakresie ww. pozostałych usług dodatkowych (np. usługi przewozu ciała na cmentarz, organizacja ceremonii pogrzebowej, itp.), usługi te będą świadczone na rzecz bezpośrednich zainteresowanych przez podmioty trzecie, niezależne od Gminy i bez pośrednictwa Gminy. Koszt ww. usług będzie ponoszony przez zainteresowanych na rzecz przedsiębiorców je świadczących.

Poniżej Gmina wskazuje właściwą klasyfikację statystyczną usług wskazanych we Wniosku:

*   Udostępnianie miejsc na cmentarzu - PKWiU 96.03.11.0;

*   Rezerwacja miejsc na cmentarzu - PKWiU 96.03.11.0;

*   Wydawanie zezwoleń na postawienie nagrobka lub inne prace remontowo-budowlane - PKWiU 96.03.11.0;

*   Pochowanie do grobu, zamurowanie trumny, umieszczenie urny w grobie lub jej zamurowanie w kolumbarium, przechowanie ciała w chłodni - PKWiU 96.03.12.0.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Usługi Cmentarne będą stanowiły w całości czynności opodatkowane VAT Miasta, niekorzystające ze zwolnienia z VAT?
2.  Według jakiej stawki podatku VAT będą podlegały opodatkowaniu świadczone na Cmentarzu Usługi Cmentarne, przy założeniu, iż przedmiotowe usługi zostaną zaklasyfikowane jako „Usługi pogrzebowe i pokrewne”, w grupowaniu PKWiU 96.03?
3.  Czy Miasto ma / będzie miało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych przez nie wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z Cmentarzem?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Usługi Cmentarne będą stanowiły w całości czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.
2.  Świadczone na Cmentarzu Usługi Cmentarne będą podlegały opodatkowaniu VAT według stawki określonej w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT (do 31 grudnia 2018 r. w związku z art. 146a ustawy o VAT), przy założeniu, iż przedmiotowe usługi zostaną zaklasyfikowane jako „Usługi pogrzebowe i pokrewne”, w grupowaniu PKWiU 96.03.
3.  Miasto ma / będzie miało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych przez nie wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z Cmentarzem.

Uzasadnienie stanowiska Miasta:

Ad 1. Opodatkowanie VAT Usług Cmentarnych

W świetle art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Ponadto, jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego (w tym Miasto) są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Miasto wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinno być traktowane jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów. Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) - gmina”.

Konsekwentnie, mając na uwadze, iż Miasto będzie działało w tym zakresie w roli podatnika VAT oraz będzie wykonywało Usługi cmentarne za wynagrodzeniem (np. pobieranie opłat za rezerwację miejsca), przedmiotowe transakcje będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze fakt, iż Usługi Cmentarne nie będą stanowić dostawy towarów (nie dochodzi w tym przypadku do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel), należy wnioskować, iż na gruncie analizowanej ustawy powinny być one traktowane jako odpłatne świadczenie usług. Ponadto, w ocenie Miasta, ani przepisy ustawy o VAT, ani pozostałe regulacje wykonawcze w tym podatku nie przewidują zwolnienia z opodatkowania VAT dla Usług Cmentarnych.

Należy wskazać także, iż przedstawiony powyżej sposób traktowania Usług Cmentarnych, jako czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 sierpnia 2009 r., sygn. IBPP1/443-510/09/ES, organ stwierdził, iż „jeżeli wszystkie usługi, wskazane we wniosku, świadczone przez Wnioskodawcę (zarówno sprzedaż grobowców w ramach usługi pogrzebowej jak i wyprzedzająco za życia kupującego, z terminem wykupu pochówku bliżej nieokreślonym) zostały prawidłowo zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 93.03.1, to podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT w związku z poz. 160 załącznika Nr 3 do ustawy o VAT”. Podobne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zaprezentował w interpretacji indywidualnej z dnia 14 sierpnia 2008 r., sygn. IBPP1/443-873/08/ES, w myśl której „prawidłowe będzie zastosowanie stawki 7%, przy czynności sprzedaży piwnic pod grób podwójny lub pojedynczy w ramach usługi pogrzebowej, a także wyprzedzająco za życia kupującego z terminem pochówku bliżej nieokreślonym, sklasyfikowanej do PKWiU 93.03.1.”

Takie stanowisko wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2012 r., sygn. ILPP1/443-166/12-2/AWa oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 września 2014 r., sygn. ITPP1/443-752/14/KM.

Podsumowując, Miasto stoi na stanowisku, że świadczone na Cmentarzu Usługi Cmentarne, wskazane w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego będą stanowiły w całości czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.

Ad 2. Stawka VAT dla Usług Cmentarnych

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z pewnymi wyjątkami wskazanymi w tym przepisie. Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT jak i w przepisach wykonawczych do ustawy przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. I tak ust. 2 cytowanego art. 41 stanowi, iż dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Zgodnie natomiast z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa m.in. w cytowanym powyżej art. 41 ust. 2 ustawy o VAT wynosi 8%.

W pozycji 180 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, zawarto sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 96.03. „Usługi pogrzebowe i pokrewne, wraz z dostawą trumien, urn i utensyliów pogrzebowych dostarczanych wraz z trumną lub urną”.

Tym samym, zdaniem Miasta, planowane Usługi Cmentarne powinny podlegać opodatkowaniu VAT obniżoną stawką podatku, wynoszącą obecnie 8%. Przedmiotowe stanowisko, w zakresie zastosowania obniżonej 8% stawki VAT dla Usług Cmentarnych znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 kwietnia 2014 r., sygn. ITPP1/443-168/14/DM oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 września 2014 r., sygn. ITPP1/443-752/14/KM.

Podsumowując, w ocenie Miasta, planowane Usługi Cmentarne będą podlegały opodatkowaniu VAT według stawki określonej w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, przy założeniu, iż przedmiotowe usługi zostaną zaklasyfikowane jako „Usługi pogrzebowe i pokrewne”, w grupowaniu PKWiU 96.03.

Ad 3. Prawo Miasta do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących na Cmentarz

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

1.  nabywcą towarów / usług jest podatnik VAT, oraz
2.  nabywane towary / usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z uzasadnienia stanowiska Miasta w zakresie pytania 1, w ocenie Miasta (i) w ramach planowanych Usług Cmentarnych, powinno być ono uznawane za podatnika VAT oraz (ii) świadczone Usługi Cmentarne będą stanowiły w całości czynności podlegające opodatkowaniu VAT i będą dokonywane w ramach działalności gospodarczej Miasta. Jednocześnie, w ocenie Miasta, ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze, nie przewidują zwolnienia z VAT dla przedstawionych Usług Cmentarnych.

W ocenie Miasta, w odniesieniu do nakładów Miasta na Cmentarz, tj. w zakresie wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących, istnieje / będzie istniał zatem bezpośredni związek poniesionych / ponoszonych przez Miasto wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT - świadczeniem przez Miasto Usług Cmentarnych na Cmentarzu.

Wydatki na budowę Cmentarza pozostają w ścisłym związku z wykonywaniem przez Miasto Usług Cmentarnych, gdyż zrealizowanie inwestycji polegającej na budowie Cmentarza warunkuje możliwość świadczenia Usług Cmentarnych. Ponadto, przykładowo, w celu świadczenia Usług Cmentarnych przez Miasto konieczne będzie wykonanie prac mających na celu na przykład modernizację / rozbudowę terenu Cmentarza lub zadbanie o porządek na Cmentarzu. Zdaniem Miasta, nie sposób zakładać, że osoby bliskie zmarłym zdecydowałyby się na pochówek w miejscu zaniedbanym, gdzie niemożliwym lub utrudnionym byłoby zorganizowanie ceremonii pochówkowej etc. W związku z powyższym, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Miastu przysługuje / będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty należnego podatku VAT o podatek naliczony VAT od ww. wydatków.

Przedstawione przez Miasto stanowisko w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego w analizowanej sytuacji zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 czerwca 2018 r. znak 0115-KDIT1-1.4012.309.2018.1.BS oraz z dnia 4 lipca 2017 r., znak 0115-KDIT1-1.4012.246.2017.1.KM, jak również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 kwietnia 2016 r., sygn. ILPP2/4512-1-64/16-4/OA.

Ponadto, zdaniem Miasta, nie powinno być ono traktowane inaczej / mniej korzystnie niż pozostałe podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów / usług niezbędnych w celu realizacji tej sprzedaży. Skoro bowiem Miasto, jako czynny podatnik VAT, zobowiązane będzie uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych Usług Cmentarnych, powinno mieć ono jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z takimi usługami.

Podsumowując, Miasto stoi na stanowisku, iż w związku z planowanym wykonywaniem na Cmentarzu czynności opodatkowanych VAT - Usług Cmentarnych przysługiwać będzie Miastu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych przez nie wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z Cmentarzem, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie trzeba zauważyć, że podczas określania właściwej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce dostawy lub świadczenia znajduje się na terytorium kraju, istotne jest jej właściwe sklasyfikowanie zgodnie z symbolem PKWiU. Wobec tego, wydając przedmiotową interpretację, tut. organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tzn. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU 2008, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja, nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W przypadku trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. organ nie jest uprawniony do przyporządkowania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Należy zaznaczyć, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z tym, niniejszą interpretację wydano, opierając się na grupowaniu PKWiU wskazanym przez Wnioskodawcę.

Mając na uwadze powyższe, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wskazanych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stosownie do przepisu art. 5a ustawy o podatku od towarów i usług, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Należy podkreślić również, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z cyt. wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 cyt. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań własnych oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

1.  podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
2.  podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 995, z późn. zm.) prawa powiatu przysługują miastom, które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100 000 mieszkańców, a także miastom, które z tym dniem przestały być siedzibami wojewodów, chyba że na wniosek właściwej rady miejskiej odstąpiono od nadania miastu praw powiatu, oraz tym, którym nadano status miasta na prawach powiatu, przy dokonywaniu pierwszego podziału administracyjnego kraju na powiaty.

W myśl art. 4 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym (…).

W myśl art. 92 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, funkcje organów powiatu w miastach na prawach powiatu sprawuje:

1.  rada miasta;
2.  prezydent miasta.

Jak stanowi art. 92 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym, Miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

Natomiast zgodnie z art. 92 ust. 3 ustawy o samorządzie powiatowym, ustrój i działanie organów miasta na prawach powiatu, w tym nazwę, skład, liczebność oraz ich powoływanie i odwoływanie, a także zasady sprawowania nadzoru określa ustawa o samorządzie gminnym.

W świetle powyższych uregulowań miasto na prawach powiatu jest gminą, której ustawodawca dodatkowo przypisał wykonywanie zadań powiatu.

Jak wynika z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina posiada osobowość prawną.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 1 i 13 cyt. ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy cmentarzy gminnych.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Miasto, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z okoliczności przedstawionych przez Stronę wynika, że Gmina Miasta jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Miasto dokonało centralizacji rozliczeń VAT Miasta i jego jednostek budżetowych i od 1 stycznia 2017 r. rozlicza się dla potrzeb VAT wspólnie ze swoimi jednostkami budżetowymi.

Miasto jest w trakcie realizacji inwestycji polegającej na budowie cmentarza komunalnego na terenie Miasta. Cmentarz będzie znajdował się na stanie środków trwałych Miasta. Miasto zawrze umowę z podmiotem zewnętrznym, któremu zleci administrowanie i prowadzenie spraw związanych z Cmentarzem oraz pobór opłat związanych usługami świadczonymi na Cmentarzu. Administrator będzie przekazywał Miastu środki pieniężne pobrane w związku ze świadczeniem usług cmentarnych. Jednocześnie Miasto będzie wypłacało Administratorowi wynagrodzenie z tytułu wykonywania czynności administracyjnych.

Administrator będzie dokumentował usługi cmentarne świadczone na rzecz podmiotów zainteresowanych wystawiając faktury lub paragony fiskalne przy zastosowaniu kasy rejestrującej stanowiącej własność Miasta, ze wskazaniem danych Miasta jako świadczeniodawcy.

W ramach Usług Cmentarnych wykonywana będzie działalność polegająca w szczególności na: udostępnianiu miejsc na cmentarzu, rezerwacji miejsc na cmentarzu oraz dodatkowych czynności związanych z organizacją pochówku, w szczególności: pochowanie do grobu, zamurowanie trumny, umieszczenie urny w grobie lub jej zamurowanie w kolumbarium, przechowanie ciała w chłodni, a dodatkowo wydawanie zezwoleń (np. na postawienie nagrobka, czy prace remontowe).

Gmina nie będzie świadczyła usług w zakresie przewozu zwłok na cmentarz ani innych usług niż usługi o charakterze technicznym (o których mowa powyżej) związane z pochówkiem, usługi związane z udostępnieniem miejsc na cmentarzu oraz usługi pomocnicze wobec ww. usług. Usługi takie również nie będą zlecane przez Gminę podwykonawcom.

Miasto nie będzie wykorzystywać Cmentarza na potrzeby działalności innej niż działalność gospodarcza. W konsekwencji Cmentarz będzie wykorzystywany przez Miasto w ten sposób, iż będą na nim wykonywane wyłącznie czynności realizowane w ramach działalności gospodarczej Miasta, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT dokonywane na rzecz podmiotów trzecich.

Opłaty za ww. Usługi Cmentarne będą pobierane przez Administratora od osób trzecich oraz wykazywane w rozliczeniach VAT Miasta.

Miasto ponosi / będzie ponosić wydatki inwestycyjne na Cmentarz, w szczególności wydatki na budowę Cmentarza. Ponadto, po oddaniu inwestycji do użytkowania Miasto będzie ponosiło także wydatki związane z bieżącym utrzymaniem Cmentarza, tj. w szczególności wydatki na zakup usług dostawy mediów.

Miasto podkreśla, iż powyższe wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące dotyczą / będą dotyczyły tylko i wyłącznie terenu Cmentarza położonego w Mieście oraz działalności cmentarnej. W szczególności omawiane wydatki nie są / nie będą wydatkami o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby np. wszystkich nieruchomości miejskich.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy świadczone przez Miasto usługi cmentarne będą stanowiły w całości czynności opodatkowane podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy prawa i okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, ze w analizowanym przypadku Miasto świadcząc w ramach reżimu cywilnoprawnego odpłatnie usługi na terenie cmentarza komunalnego nie działa/nie będzie działać jako organ władzy publicznej i w konsekwencji, nie może korzystać/nie będzie mogło korzystać z wyłączenia od opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. W analizowanym przypadku Miasto występuje/będzie występować w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika bowiem z okoliczności wskazanych przez Stronę, Miasto nie będzie wykorzystywać Cmentarza na potrzeby działalności innej niż działalność gospodarcza i Cmentarz będzie wykorzystywany przez Miasto w ten sposób, że będą na nim wykonywane wyłącznie czynności realizowane w ramach działalności gospodarczej Miasta, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT dokonywane na rzecz podmiotów trzecich.

Z powyższego opisu wynika więc, że Cmentarz nie będzie służył Miastu do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu, wykonywanych w ramach zadań własnych Gminy.

Podsumowując, wykonywane przez Miasto na Cmentarzu, w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, wyłącznie odpłatne usługi cmentarne, w szczególności: udostępnianie miejsc na cmentarzu, rezerwacja miejsc na cmentarzu oraz dodatkowe czynności związane z organizacją pochówku, w szczególności: pochowanie do grobu, zamurowanie trumny, umieszczenie urny w grobie lub jej zamurowanie w kolumbarium, przechowanie ciała w chłodni, a dodatkowo wydawanie zezwoleń (np. na postawienie nagrobka, czy prace remontowe) - będą stanowiły usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystające ze zwolnienia od podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku od towarów i usług, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Podkreślić należy, że zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usług cmentarnych, w związku z czym, usługi te będą opodatkowane według właściwej stawki podatku VAT.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, ar. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy obowiązującego od 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 41 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7% z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku Nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod po. 180 wskazane zostały sklasyfikowane wg PKWiU 96.03 „Usługi pogrzebowe i pokrewne, wraz z dostawą trumien, urn i utensyliów pogrzebowych dostarczanych wraz z trumną lub urną”.

Z okoliczności przedstawionych przez Gminę wynika, że usługi przez nią świadczone należy zaklasyfikować w następujący sposób:

*   Udostępnianie miejsc na cmentarzu - PKWiU 96.03.11.0;

*   Rezerwacja miejsc na cmentarzu - PKWiU 96.03.11.0;

*   Wydawanie zezwoleń na postawienie nagrobka lub inne prace remontowo-budowlane - PKWiU 96.03.11.0;

*   Pochowanie do grobu, zamurowanie trumny, umieszczenie urny w grobie lub jej zamurowanie w kolumbarium, przechowanie ciała w chłodni - PKWiU 96.03.12.0.

Zatem w sytuacji, gdy usługi cmentarne świadczone przez Gminę, polegające na udostępnianiu miejsc na cmentarzu, rezerwacji miejsc na cmentarzu oraz dodatkowych czynności związanych z organizacją pochówku, w szczególności: pochowanie do grobu, zamurowanie trumny, umieszczenie urny w grobie lub jej zamurowanie w kolumbarium, przechowanie ciała w chłodni, a dodatkowo wydawanie zezwoleń (np. na postawienie nagrobka, czy prace remontowe) są sklasyfikowane jako usługi należące do grupowania 96.03.11.0 oraz 96.03.12.0, podlegają / będą podlegały opodatkowaniu według stawki podatku VAT w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z art. 146a pkt 2 tej ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności, wątpliwości Strony dotyczą ustalenia, czy Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z Cmentarzem, tj. zarówno wydatków bieżących, jak i inwestycyjnych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. stawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, że w niniejszej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, albowiem Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki bieżące i inwestycyjne związane z Cmentarzem mają/będą miały związek z wykonywanymi przez Zainteresowanego wskazanymi w opisie sprawy czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Zatem, z uwagi na związek ww. wydatków bieżących i inwestycyjnych dotyczących Cmentarza wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi (brak wykorzystywania ww. wydatków do czynności innych niż podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy zawartym w opisie sprawy), Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.