Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-745/09-2/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-01-29
Teza: Czy w świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej „updof”) wynagrodzenia pracowników Podatnika finansowane ze środków EFS w 100 % spełniają kryteria zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) i lit. b) updof, i czy w związku z tym podatnik, jako płatnik podatku dochodowego w rozumieniu art. 31 updof, zobowiązany jest obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od obu kategorii pracowników zatrudnionych w celu bezpośredniej realizacji Inwestycji finansowanej z EFS?
Słowa kluczowe: pomoc-pomoc bezzwrotna; pomoc-środki pomocowe; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28.10.2009 r. (data wpływu 09.11.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzeń finansowanych ze środków Funduszu Spójności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09.11.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzeń finansowanych ze środków Funduszu Spójności.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podatnik – Oddział w Polsce francuskiej spółki „X” w ramach konsorcjum „X” realizuje inwestycję polegającą na budowie autostrady na odcinku A (dalej „Inwestycja”). Konsorcjum nie ma oddzielnej osobowości prawnej i nie jest wpisane do KRS, a jest jedynie cywilnoprawną formą współpracy pomiędzy trzema wykonawcami. Podstawą prawną funkcjonowania konsorcjum jest Umowa o utworzeniu tymczasowego konsorcjum przedsiębiorstw solidarnie ponoszących ryzyko z dnia 07 listopada 2006 r. (Umowa Nr: …). Inwestycja realizowana jest na podstawie „Umowy o budowę autostrady A4 zawartej dnia 09 listopada 2006 r. między GDDKiA jako Zamawiającym a „X” jako Wykonawcą w ramach konsorcjum „X”. Każdy z Wykonawców jest stroną umowy i każdy z nich, jako że występują solidarnie ponosi odpowiedzialność w odniesieniu do całości Zamówienia. Na mocy tej umowy, GDDKiA zobowiązuje się zapłacić Wykonawcom za wykonanie robót 100 % wynagrodzenia wynikającego z umowy. Wynagrodzenie to jest finansowane w 100% ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Spójności (dalej „EFS”), a wypłacane jest za pośrednictwem Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad (dalej „GDDKiA”). GDDKiA jest centralnym organem administracji rządowej właściwym w sprawach dróg krajowych, który wykonuje zadania zarządcy dróg krajowych oraz realizuje budżet państwa w zakresie dróg krajowych. EFS jest instrumentem polityki strukturalnej Unii Europejskiej. Bezzwrotna pomoc z EFS ma zasięg krajowy. Celem nadrzędnym funduszu jest wzmacnianie spójności społecznej i gospodarczej Unii poprzez finansowanie dużych projektów tworzących spójną całość w zakresie ochrony środowiska i infrastruktury transportowej. Autostrada jest częścią Europejskiego Korytarza Transportowego, przebiegającego w kierunku wschód - zachód od granicy niemieckiej przez część Polski. Jest również częścią europejskiej trasy E40. Podatnik (Spółka) w celu bezpośredniej realizacji opisanej Inwestycji współfinansowanej z EFS zatrudnia na podstawie umów o pracę pracowników kategorii:

*   pracowników technicznych - realizujących prace budowlane (inżynierów, inspektorów nadzoru, robotników),
*   pracowników dyrekcji Oddziału, w tym dyrektora oddziału „X” w Polsce - zajmujących się zarządzaniem administracyjno - technicznym Inwestycji i Oddziałem.

Oddział został utworzony w celu bezpośredniej realizacji Inwestycji i realizacja Inwestycji jest jego podstawową działalnością w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej „updof”) wynagrodzenia pracowników Podatnika finansowane ze środków EFS w 100 % spełniają kryteria zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) i lit. b) updof, i czy w związku z tym podatnik, jako płatnik podatku dochodowego w rozumieniu art. 31 updof, zobowiązany jest obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od obu kategorii pracowników zatrudnionych w celu bezpośredniej realizacji Inwestycji finansowanej z EFS?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenia pracowników, zatrudnionych w celu bezpośredniej realizacji Inwestycji finansowanej w 100% ze środków EFS, spełniają kryteria zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) i lit. b) updof i w konsekwencji korzystają ze zwolnienia przedmiotowego z podatku dochodowego, a tym samym Podatnik nie jest zobowiązany do obliczania i pobierania, jako płatnik, w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowych od wynagrodzenia tych pracowników. Ze względu na fakt, iż Oddział został powołany w celu realizacji Inwestycji zwolnienie to dotyczy obu kategorii pracowników: - pracowników technicznych - realizujących prace budowlane (inżynierów, inspektorów nadzoru, robotników); - pracowników dyrekcji Oddziału, w tym oddelegowanego do Polski dyrektora oddziału „X” w Polsce - zajmujących się zarządzaniem administracyjno - technicznym Inwestycji i Oddziałem. W uzasadnieniu powyższego stanowiska Spółka powołuje się na art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) i lit. b) updof, który uzależnia zastosowanie wprowadzonego w nim zwolnienia dochodu od podatku dochodowego od łącznego spełnienia dwóch przesłanek:

1.  środki finansowe pochodzą od podmiotów wskazanych w tym przepisie, w tym m.in. ze środków bezzwrotnej pomocy programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej przekazanych za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do ich rozdzielenia;
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

W przedstawionym stanie faktycznym według Wnioskodawcy obie przesłanki zastosowania zwolnienia zostały spełnione. Po pierwsze Inwestycja finansowana jest w 100 % ze środków finansowanych z EFS, który zalicza się do funduszy strukturalnych. Celem funduszy strukturalnych, w tym EFS, (art. 158, art. 159 TWE) jest finansowanie polityki strukturalnej tzn. przedsięwzięć, które mają w długiej perspektywie doprowadzić do wyrównania dysproporcji rozwojowych powstałych na skutek działania praw rynkowych. Funkcjonowanie funduszy strukturalnych opiera się na zasadach: koncentracji środków priorytetowych, programowania prowadzącym do sformułowania wieloletnich programów rozwoju, partnerstwie i subsydiarności oraz dodatkowości. Realizacja tych zasad znalazła swój wyraz w postanowieniach rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r. ustanawiającego przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych (Dz. U. UE L.99.161.1) oraz w odniesieniu do EFS w decyzji Rady 83/5/16/EWG z dnia 17 października 1983 r. w sprawie zadań Europejskiego Funduszu Społecznego (Dz. U. UE. L. 83.289.38) i decyzji z Komisji 83/673/EWG z dnia 22 grudnia 1983 r. w sprawie zarządzania Europejskim Funduszem Społecznym (Dz. U. UE. L. 83.377.1). Sposób wypłaty środków finansowanych z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej jest kwestią techniczną. Nie ma znaczenia czy środki te trafiają do podmiotu realizującego cel bezzwrotnej pomocy za pośrednictwem Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad czy dalej za pośrednictwem spółki „X”, czy jej oddziału w Polsce. Dla ustalenia źródła pochodzenia środków decydujące znaczenie ma fakt, kto ponosi ekonomiczny ciężar bezzwrotnej pomocy, a w tym wypadku jest tu Unia Europejska (por: Wyrok NSA z dnia 16 września 2008 r.; sygn. akt II FSK 874/07 lub Wyrok NSA z dnia 30 października 2008r.; sygn. akt II FSK 1069/07).

Po drugie pracownicy Spółki bezpośrednio realizują cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Wnioskodawca zatrudnił bądź oddelegował do pracy w Polsce tych pracowników wyłącznie w celu i na okres realizacji Inwestycji tj. wybudowania odpowiedniego odcinka autostrady.

Zgodnie z wyjaśnieniami NSA (por: Wyrok NSA z dnia 30 października 2008 r. sygn. akt II FSK 1071/07) w związku z tym, że updof nie definiuje pojęcia „podmiotu bezpośrednio realizującego cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy”, o tym, kto bezpośrednio realizuje cel programu decyduje okoliczność wykonania przez określony podmiot zadań przewidzianych w programie. W przedstawionym stanie faktycznym to pracownicy, zatrudnieni bądź oddelegowani przez Podatnika wyłącznie w celu i na czas realizacji inwestycji, bezpośrednio realizują cel programu finansowany z bezzwrotnej pomocy.

Reasumując powyższe rozważania należy stwierdzić, że przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny oraz podniesione w uzasadnieniu argumenty wskazują, że wynagrodzenia pracowników Spółki, finansowane ze środków EFS w 100% spełniają kryteria zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) i lit. b) updof i w związku z tym Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego w rozumieniu art. 31 updof, nie jest zobowiązany do obliczania i pobierania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od obu tych kategorii pracowników zatrudnionych przez Oddział powołany w celu bezpośredniej realizacji Inwestycji finansowanej z EFS.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Warunki zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów uzyskanych przez podatników, w związku z realizowaniem przez nich zadań związanych z projektami finansowanymi ze środków bezzwrotnej pomocy określa art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W związku z powyższym warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

*   bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w ww. przepisie, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

*   podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku, gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Spółka w ramach konsorcjum realizuje inwestycję polegającą na budowie autostrady. Podstawą prawną funkcjonowania konsorcjum jest Umowa o utworzeniu tymczasowego konsorcjum przedsiębiorstw solidarnie ponoszących ryzyko z dnia 07 listopada 2006 r. Inwestycja realizowana jest na podstawie „Umowy o budowę autostrady” zawartej dnia 09 listopada 2006 r. między GDDKiA jako Zamawiającym a „X”, jako Wykonawcą w ramach konsorcjum „X”. Każdy z Wykonawców jest stroną umowy i każdy z nich, jako że występują solidarnie ponosi odpowiedzialność w odniesieniu do całości Zamówienia. Na mocy tej umowy, GDDKiA zobowiązuje się zapłacić Wykonawcom za wykonanie robót 100 % wynagrodzenia wynikającego z umowy. Wynagrodzenie to jest finansowane w 100% ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Spójności, a wypłacane jest za pośrednictwem Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad. Spółka w celu bezpośredniej realizacji opisanej Inwestycji współfinansowanej z EFS zatrudnia na podstawie umów o pracę pracowników technicznych realizujących prace budowlane (inżynierów, inspektorów nadzoru, robotników) oraz pracowników dyrekcji Oddziału, w tym dyrektora oddziału „X” w Polsce - zajmujących się zarządzaniem administracyjno - technicznym Inwestycji i Oddziałem.

Status prawny środków pochodzących z Funduszu Spójności regulują przepisy Rozporządzeń Rady (WE) Nr 1164/94, 1264/99, 1265/99, 1386/2002, 16/2003, 1084/2006, ustawy o finansach publicznych oraz ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju 2004-2006 (Dz. U. Nr 116, poz. 1206).

Ostatni z ww. aktów prawnych określa cele rozwoju społeczno-gospodarczego kraju, w tym wspierane cele rozwoju regionalnego oraz sposoby ich osiągania. Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o Narodowym Planie Rozwoju w celu realizacji Planu tworzy się:

1.  sektorowe programy operacyjne,
2.  regionalne programy operacyjne,
3.  inne programy operacyjne,
4.  strategię wykorzystania Funduszu Spójności.

Strategia wykorzystania Funduszu Spójności, zgodnie z art. 8 ust. 3 i 4 tej ww. ustawy o Narodowym Planie Rozwoju, jest współfinansowana z publicznych środków wspólnotowych; ponadto może być również współfinansowana ze środków prywatnych.

Podobnie art. 24 ust. 1 powołanej ustawy stanowi, iż realizacja Planu jest finansowana w szczególności z:

1.  publicznych środków krajowych,
2.  publicznych środków wspólnotowych,
3.  środków publicznych pochodzących z Europejskiego Banku Inwestycyjnego oraz środków publicznych o charakterze bezzwrotnym pochodzących z innych międzynarodowych instytucji finansowych,
4.  środków prywatnych.

Określenie publiczne środki wspólnotowe, w myśl art. 2 pkt 11 ww. ustawy, oznacza środki finansowe pochodzące z budżetu Wspólnot Europejskich, a w szczególności z funduszy strukturalnych, o których mowa w przepisach Unii Europejskiej w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w sprawie Europejskiego Funduszu Społecznego, w sprawie wsparcia rozwoju obszarów wiejskich z Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej (EFOiGR) oraz zmieniających i uchylających niektóre rozporządzenia w sprawie Instrumentu Finansowego Wspierania Rybołówstwa oraz rozporządzeniu ustanawiającym Fundusz Spójności, ujęte w załączniku do ustawy budżetowej, służące realizacji Narodowego Planu Rozwoju.

Zgodnie zaś z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA). Do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa (art. 5 ust. 3 pkt 2 tej ustawy).

W myśl art. 27 ust. 1 ustawy o Narodowym Planie Rozwoju dofinansowanie projektów z publicznych środków wspólnotowych polega na zwrocie określonej w umowie o dofinansowanie projektu albo decyzji, o której mowa w art. 11 ust. 7, części wydatków poniesionych przez beneficjenta lub wypłacie premii.

Beneficjent otrzymuje od instytucji wdrażającej środki na realizację swojego projektu z krajowych funduszy publicznych. Po udokumentowaniu przez niego wydatkowania tych środków możliwe jest wnioskowanie do Komisji Europejskiej przez odpowiednie instytucje o zwrot wydatkowanych kwot. Zwrócone środki zasilają źródło finansowania krajowego.

Podkreślić należy, iż z mocy ustawy z dnia 8 grudnia 2006r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 249, poz. 1832) zmienione zostały zasady finansowania programów operacyjnych, o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju. Jednakże na mocy art. 20 ww. ustawy w odniesieniu do programów i projektów realizowanych w ramach Narodowego Planu Rozwoju, o którym mowa w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz. U. Nr 116, poz. 1206, z 2005r. Nr 90, poz. 759 i Nr 267, poz. 2251 oraz z 2006r. Nr 149, poz. 1074), środków przedakcesyjnych i środków przejściowych stosuje się przepisy ustawy o finansach publicznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie tej ustawy, tj. 29 grudnia 2006r., a w zakresie prefinansowania programów i projektów współfinansowanych środkami pochodzącymi z budżetu Unii Europejskiej - także akty wykonawcze wydane na ich podstawie, z wyjątkiem art. 42, art. 43, art. 97 ust. 1 pkt 10, art. 100 ust. 2, art. 120 ust. 3, 3a i 5, art. 124 pkt 9, art. 133 ust. 1 i 2a, art. 137 ust. 1 pkt 5 i 6, art. 144 ust. 1, art. 148 ust. 1a, art. 157 ust. 8a i 8b i art. 208 ust. 3 ustawy o finansach publicznych, które stosuje się w brzmieniu nadanym ww. ustawą. Zatem zasady finansowania kontynuowanych programów operacyjnych w ramach Narodowego Planu Rozwoju 2004-2006 pozostają bez zmian, bez względu na datę wypłaty środków.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż środki jakie otrzymuje Wnioskodawca są finansowane w 100% ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Spójności, a wypłacane są za pośrednictwem Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad. Zatem środki te nie pochodzą bezpośrednio z Unii Europejskiej. Zatem w przypadku projektów realizowanych w ramach Funduszu Spójności środki pomocowe z Unii Europejskiej stanowią refundację wcześniej poniesionych wydatków, których źródłem finansowania były krajowe środki publiczne. Zasadą finansowania projektów realizowanych w ramach Funduszu Spójności jest więc prefinansowanie wydatków na ich realizację ze środków budżetu Państwa, a zatem pomoc jaką otrzymują beneficjenci pochodzi ze środków pożyczonych z budżetu Państwa. Skoro pomoc, jaką otrzymują beneficjenci, pochodzi ze środków pożyczonych z budżetu państwa, nie jest to pomoc otrzymana ze środków bezzwrotnej pomocy, a tylko takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że wynagrodzenia osób fizycznych zatrudnionych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją projektów finansowanych ze środków Funduszu Spójności nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w momencie wypłaty wynagrodzenia te nie były finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, o których mowa w tym przepisie.

Ponadto konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.” Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy.

Zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Przyjęcie natomiast, iż dochody każdego pracownika zatrudnionego w podmiocie wykonującym jakiekolwiek zadania związane z wykorzystaniem środków pomocowych i otrzymującego wynagrodzenie z tytułu zawartej z tym podmiotem umowy o pracę korzystają ze zwolnienia określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest niczym nieuzasadnione.

Ustalona wykładnia językowa ww. przepisu nie może bowiem prowadzić do wniosku, że otrzymanie przez wykonawcę zadań finansowych ze środków pomocowych prowadzi do zwolnienia z opodatkowania przychodów pracowników uczestniczących w sensie fizycznym w wykonywaniu tych zadań. Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Za przedmiotowym charakterem tego zwolnienia przemawia także cel, którym jest budowa dróg, autostrad, itd. Stąd środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody pracowników tychże podmiotów. Pracownicy ci otrzymują wynagrodzenie za pracę, która z natury swej jest uzależniona od rodzaju wykonywanej przez pracodawcę działalności oraz źródeł jej finansowania (np. środki własne, kredyt lub inne środki obce, w tym pomocowe).

Z wniosku wynika, iż podmiotem bezpośrednio realizującym projekt jest Wnioskodawca, który zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę. Zatem dochody pracowników, zatrudnionych przez Wnioskodawcę przy realizacji projektu budowy autostrady, nie mogą podlegać zwolnieniu. Istotą przedmiotowego zwolnienia nie jest bowiem zwolnienie dochodów otrzymanych przez każdy podmiot, który bierze udział w realizacji projektu, o ile ostatecznie ciężar ekonomiczny danego wydatku związanego z tym dochodem poniesie Unia Europejska.

W przedmiotowej sprawie, w ramach nawiązanego stosunku pracy, pracownicy Wnioskodawcy wykonują określone czynności w związku z realizacją projektu w ramach określonego programu. Realizują zatem cel programu nie bezpośrednio, lecz pośrednio, poprzez wykonywanie powierzonych im w ramach obowiązków służbowych zadań. Wnioskodawca wypłaca wynagrodzenia pracownikom na podstawie zawartej umowy o pracę ze środków finansowych, jakimi dysponuje, niezależnie skąd one pochodzą (np. ze środków własnych, zaciągniętego kredytu, otrzymanych dotacji). Przyznane wynagrodzenia pochodzą zatem ze środków pracodawcy, a nie ze środków o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pracownicy nie są bezpośrednim beneficjentem ani wykonawcą projektu, na realizację którego przyznane zostały środki pomocowe, a jedynie zatrudnieni są u Wnioskodawcy, który jest wykonawcą realizującym cel programu.

W związku z powyższym należy uznać, iż wynagrodzenia osób fizycznych zatrudnionych przez Wnioskodawcę nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy. Tym samym od wynagrodzeń, Wnioskodawca jako płatnik jest zobowiązany do naliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę we wniosku wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, stwierdzić należy, że orzeczenia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.