Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-199/12/15-S/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-09-08
Teza: Sposób zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z realizacją projektu celowego w ramach prac rozwojowych.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; koszt-koszty uzyskania przychodów; prace-prace badawczo-rozwojowe; projekt-projekt badawczy; wartości-wartości niematerialne i prawne; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2012 r. (data wpływu 18 kwietnia 2012 r.) uzupełnionym na formularzu ORD-IN z dnia 28 czerwca 2012 r. (data wpływu 2 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z realizacją projektu celowego w ramach prac rozwojowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z realizacją projektu celowego w ramach prac rozwojowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła umowę trójstronną z Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego oraz Instytutem na dofinansowanie wykonania projektu celowego. W powyższej umowie Spółka jest Wnioskodawcą, natomiast Instytut jest Wykonawcą.

Wnioskodawca i Wykonawca zobowiązują się do wykonania badań przemysłowych (stosowanych) i prac rozwojowych w zakresie i terminach realizacji określonych w harmonogramie oraz nakładach ustalonych w planie zadaniowo-finansowym. Wykonawca zobowiązuje się do przekazania wyników badań Wnioskodawcy. Dodatkowo w odrębnej umowie Wykonawca przenosi na Wnioskodawcę autorskie prawa majątkowe do dokumentacji wytworzonej w ramach projektu celowego na wszystkich polach eksploatacji znanych w dniu wydania dokumentacji, w tym w szczególności w zakresie:

*   produkcji lokomotyw w oparciu o wyżej wymienioną dokumentację,
*   kopiowania, przepisywania dokumentacji w zakresie koniecznym do produkcji lokomotyw i opracowania ich dokumentacji,
*   użyczania dokumentacji podwykonawcom,
*   wydawania na własność nabywcom lokomotyw opracowanej dokumentacji lokomotyw zawierającej częściowo treści z dokumentacji wraz z prawem do udzielania zgody na korzystanie z praw zależnych.

W powyższej umowie nie została wyodrębniona wartość przenoszonych autorskich praw majątkowych. Z przedmiotowych praw majątkowych Spółka będzie korzystała przez okres dłuższy niż 1 rok.

Badania przemysłowe (stosowane) i prace rozwojowe realizowane w ramach projektu celowego objęte są klasyfikacją wyrobów i usług o symbolu 73 usługi badawczo-rozwojowe (wg PKWiU 2004). Zgodnie z umową Minister udziela Wnioskodawcy dofinansowania przeznaczonego na refundację części kosztów kwalifikowanych poniesionych na badania przemysłowe (stosowane) i prace rozwojowe, w tym na zadania realizowane przez Wykonawcę na rzecz Wnioskodawcy.

Harmonogram wykonania projektu został podzielony na 3 etapy realizacji, z których pierwszy dofinansowany był w 65%, drugi w 25% a trzeci 0%. Zadania etapu I zostały określone jako badania przemysłowe (stosowane), Zadania etapu II obejmowały prace rozwojowe, Zadania etapu III zostały opisane jako prace wdrożeniowo-inwestycyjne. Wynik powyższych prac jest jednoznacznie znany. Wszystkie poniesione przez spółkę koszty w ramach projektu celowego spełniają definicję prac rozwojowych określonych w ustawie o rachunkowości jak również stosownych paragrafach MSR 38. Z uwagi na fakt, iż III etap nie podlega dofinansowaniu, Spółka może wykorzystać prototyp do celów komercyjnych, ponieważ zgodnie z zawartą umową "W przypadku, gdy prototyp, projekt demonstracyjny, pilotażowy ma być wykorzystany do celów komercyjnych koszt nie jest kosztem kwalifikowanym". W związku z powyższym wyprodukowany w ramach etapu III prototyp zostanie przez Spółkę sprzedany. Spółka zgodnie z zawartą umową prowadzi wyodrębnioną ewidencję księgową projektu celowego w układzie rodzajowym z podziałem analitycznym, umożliwiającą pełną identyfikację środków otrzymanych i wydatkowanych według rodzajów kosztów poniesionych na poszczególne zadania wymienione w załącznikach do umowy. Poniesione koszty prac rozwojowych ewidencjonowane są przez Spółkę na koncie Produkcja w toku.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 28 czerwca 2012 r. (data wpływu 2 lipca 2012 r.) Spółka wskazuje, że:

*   przedstawiony we wniosku projekt celowy dotyczący realizowanych prac rozwojowych rozpoczęto w 2009 roku,
*   efekty prowadzonych prac rozwojowych zostały przyjęte do użytkowania,
*   wynik prowadzonych prac rozwojowych jest pozytywny,
*   techniczna przydatność technologii została udokumentowana,
*   Spółka podjęła decyzje o wytwarzaniu produktów będących przedmiotem prac rozwojowych,
*   z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, ze koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży produktów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka prawidłowo rozpoznaje poniesione koszty związane z realizacją projektu celowego jako koszty prac rozwojowych, do których mają zastosowanie przepisy art. 15 ust. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sytuacji, w której na podatnika zostały przeniesione autorskie prawa majątkowe do dokumentacji?
2.  Czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zapisami art. 15 ust. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – tj. jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostanie zakończony cały projekt, również koszty etapu III tj. wyprodukowania prototypu?

Zdaniem spółki poniesione koszty związane z realizacją projektu celowego stanowią koszty prac rozwojowych, które Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone powyższe prace. Fakt przeniesienia autorskich praw majątkowych do dokumentacji zdaniem Spółki nie determinuje, iż mamy w tym przypadku do czynienia z wartością niematerialną i prawną, którą trzeba bezwzględnie amortyzować zgodnie z art. 16m pkt 3 przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy. Spółka zgodnie z obowiązującymi przepisami ma swobodę wyboru, czy wydatki na wytworzenie nowego produktu lub technologii traktować jako wartość niematerialną i prawną, czy też od razu ująć w kosztach podatkowych na podstawie przepisów art. 15 ust. 4a pkt 1 lub 2.

Zdaniem Spółki wydatki na wytworzenie prototypu stanowią niezbędny element prac rozwojowych. W związku z powyższym Spółka może zaliczyć koszty wszystkich etapów projektu, łącznie z kosztami etapu III tj. wyprodukowania prototypu, do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zapisami art. 15 ust. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - tj. jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostanie zakończony cały projekt. W konsekwencji w przypadku sprzedaży prototypu wystąpi konieczność opodatkowania przychodu ze sprzedaży prototypu bez możliwości przyporządkowania do niego kosztów uzyskania przychodów ( tj. przychód równałby się dochodowi).

W dniu 16 lipca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną znak ITPB3/423-199/12/PS, w której stwierdził, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2015 r. (data wpływu 18 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 czerwca 2012 r. (data wpływu 2 lipca 2012 r.) jest nieprawidłowe. W dniu 1 sierpnia 2012 r. Spółka wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w przedmiotowej interpretacji. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 3 września 2012 r. znak ITPB3/423W-42/12/PS (doręczonym w dniu 5 września 2012 r.). W skardze z dnia 1 października 2012 r. (data wpływu 4 października 2012 r.) na ww. interpretację wniesiono o jej uchylenie.

Wyrokiem z dnia 18 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 933/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił ww. interpretację i wskazał, że: przepis art. 15 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w jego literalnym brzmieniu na 2009 r., nie stoi na przeszkodzie interpretacji jakiej dokonała skarżąca, tj. że ma ona prawo wyboru któregokolwiek z trzech sposobów zaliczania kosztów prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów, o jakich mowa w tym przepisie, bez względu na to czy wykonane przez nią prace rozwojowe można uznać za wartości niematerialne i prawne określone w art. 16 b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p. Prawidłowe zastosowanie art. 15 ust. 4 a u.p.d.o.p. opiera się głównie na ocenie stanu faktycznego pod kątem tego, czy dane działania podatnika można podporządkować do pojęcia "prac rozwojowych" o jakich mowa w tym przepisie, a które należy postrzegać jako przedsięwzięcie gospodarcze stanowiące pewną całość. Pismem z dnia 20 lutego 2013 r. organ zaskarżył przedmiotowy wyrok do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Ten – wyrokiem z dnia 13 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1029/13 – oddalił skargę kasacyjną organu i wskazał, że: okoliczność, że autorskie prawa majątkowe mogą być odrębnie amortyzowane nie stoi w żadnym razie na przeszkodzie, by stanowiły całość, jako ich część, wraz z pracami rozwojowymi. Przyznał to zresztą w interpretacji sam organ interpretacyjny. Poza tym, skoro integralną częścią prac rozwojowych był ich efekt końcowy, to nie jest trafny pogląd organu, by brak było podstaw, aby koszty wytworzenia prototypu wyodrębniać z kosztów tych prac. To, w jaki sposób finansowano te prace rozwojowe i na jakie etapy je podzielono nie ma przełożenia na ich całościowy efekt i konieczność całościowej oceny.

W świetle obowiązującego w dniu złożenia wniosku stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 18 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 933/12 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1029/13 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.