Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.363.2022.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-29
Teza: Obowiązki płatnika związane z wypłatą emerytur i rent z zagranicy.
Słowa kluczowe: emerytura; obowiązek-obowiązek płatnika; oświadczenia-oświadczenie podatnika; renta-renta zagraniczna; wypłata; zagranica
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 32-ust. 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 32-ust. 3aa  (nie obowiązuje); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 35-ust. 1-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 35-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

\- nieprawidłowe – w części dotyczącej obowiązku uwzględnienia kwoty zmniejszającej podatek przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w sytuacji złożenia oświadczenia PIT-2A po uzyskaniu pierwszego w danym roku przychodu z tytułu emerytury/renty z zagranicy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

\- nieprawidłowe – w części dotyczącej obowiązku składania oświadczenia PIT-2A odrębnie dla każdego roku podatkowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

\- prawidłowe – w części dotyczącej skuteczności złożenia w trakcie 2022 r. oświadczenia PIT-2A w odniesieniu do wypłat dokonywanych w 2023 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika związanych z wypłatą emerytur i rent z zagranicy. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podmiotem dokonującym wypłat emerytur i rent z zagranicy. Zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) pełni więc rolę płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (dalej: PIT) z tytułu tych wypłat (w sytuacji, gdy dochody z emerytur i rent zagranicznych podlegają opodatkowaniu w Polsce).

Wnioskodawca kalkuluje zaliczki na PIT zgodnie z zasadami określonymi w art. 32 ust. 1-1 c ustawy o PIT. W określonych w ustawie sytuacjach jest też zobowiązany zmniejszyć zaliczkę na PIT o 1/12 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej. Warunkiem zastosowania takiego odliczenia jest złożenia przez osobę otrzymującą za pośrednictwem Wnioskodawcy rentę lub emeryturę z zagranicy (dalej: Podatnik) oświadczenia, że nie osiąga równocześnie innych dochodów (z wyjątkiem określonych w art. 30-30c oraz art. 30e ustawy o PIT). Oświadczenie to składa się na formularzu PIT-2A.

### Pytania

### 1\. Czy w sytuacji, gdy Podatnik złoży Wnioskodawcy PIT-2A po uzyskaniu pierwszego w danym roku przychodu z tytułu takiej emerytury/renty, Wnioskodawca jest zobowiązany uwzględniać kwotę zmniejszającą podatek przy kalkulacji zaliczek na PIT pobieranych po złożeniu PIT-2A?

### 2\. Czy PIT-2A złożony w trakcie 2022 r. (po dacie pierwszej wypłaty renty/emerytury z zagranicy) będzie skuteczny dla wypłat dokonywanych w 2023 r.?

### 3\. Czy PIT-2A złożony w danym roku obowiązuje także w stosunku do wypłat dokonywanych w kolejnych latach (przy założeniu, że nie uległy zmianie okoliczności stanu faktycznego, o których mowa w tym formularzu)?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeśli PIT-2A zostanie złożony przez Podatnika już po uzyskaniu przez Niego pierwszej w danym roku wypłaty emerytury/renty z zagranicy, to Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zmniejszania zaliczek na PIT pobieranych od wypłat dokonywanych po dacie złożenia PIT-2A, do końca roku, w którym oświadczenie to zostało złożone, o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej.

Zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy - od wypłacanych przez nie emerytur i rent.

W myśl art. 35 ust. 3 tej ustawy, zaliczki, o których mowa m.in. w ust. 1 pkt 1 tego artykułu za miesiące od stycznia do grudnia ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-1e ustawy (z uwzględnieniem postanowień odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania; Wnioskodawca oceniając, czy faktycznie jest zobowiązany do poboru zaliczki na PIT dokonuje analizy postanowień właściwej w przypadku danego Podatnika umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania).

W świetle powyższego więc, zaliczki na podatek PIT od wypłacanych przez Wnioskodawcę rent i emerytur zagranicznych ustala się na zasadach analogicznych do obowiązujących dla zaliczek obliczanych przez zakłady pracy.

Jednocześnie, ustawa o PIT stanowi w art. 35 ust. 4, iż zaliczkę obliczoną w ten sposób zmniejsza się o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, jeżeli Podatnik przed pierwszą wypłatą należności w roku podatkowym lub przed upływem miesiąca, w którym zaczął osiągać takie dochody, złoży płatnikowi oświadczenie według ustalonego wzoru, że nie osiąga równocześnie innych dochodów, z wyjątkiem określonych w art. 30-30c oraz art. 30e. Przedmiotowe oświadczenie składa się na formularzu PIT-2A.

Przepisy ustawy o PIT wprost więc wskazują, że PIT-2A należy złożyć przed pierwszą wypłatą należności z tytułu renty/emerytury z zagranicy w roku podatkowym lub przed upływem miesiąca, w którym Podatnik zaczął osiągać takie dochody. Tym samym, jeśli PIT-2A zostanie złożony już po uzyskaniu pierwszej w danym roku wypłaty renty/emerytury z zagranicy, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do uwzględnienia przy kalkulacji zaliczki na PIT od wypłat dokonywanych do końca tego roku kwoty wolnej od podatku; kwota ta zostanie uwzględniona przez Podatnika dopiero w rozliczeniu rocznym.

W przypadku Podatników, którzy w danym roku dopiero zaczynają uzyskiwać dochody z zagranicznych rent/emerytur termin na złożenie PIT-2A upływa z końcem miesiąca, w którym uzyskali pierwszą wypłatę z tego tytułu. PIT-2A złożony po tym terminie będzie nieskuteczny dla wypłat dokonywanych w kolejnych miesiącach tego roku.

Podobne regulacje obowiązują w stosunku do analogicznych oświadczeń składanych przez pracowników (formularz PIT-2). W tym przypadku jednak 7 stycznia 2022 r. zostało wydane rozporządzenie w sprawie przedłużenia terminów poboru i przekazania przez niektórych płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 28), zgodnie z którym płatnik jest obowiązany stosować zmniejszenie zaliczki o 1/12 kwoty zmniejszającej podatek również wtedy, gdy oświadczenie PIT-2 jest składane w trakcie roku podatkowego.

Przedmiotowa regulacja została powtórzona w ustawie nowelizującej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych uchwalonej 24 lutego 2022r.

Zarówno rozporządzenie, jak i ustawa z 24 lutego 2022 r. odnoszą się wyłącznie do oświadczeń składanych przez pracowników, nie dotyczą zaś oświadczeń składanych na formularzu PIT-2A. Zdaniem Wnioskodawcy, potwierdza to, że oświadczenie PIT-2A może być złożone jedynie w terminie wskazanym w art. 35 ust. 4 ustawy o PIT.

Ad 2

PIT-2A złożony przez Podatnika po uzyskaniu przez Niego pierwszej w 2022 r. wypłaty emerytury/renty z zagranicy będzie skuteczny w stosunku do wypłat dokonywanych w roku 2023.

Jak wskazano wcześniej, PIT-2A powinien zostać złożony przed pierwszą w danym roku wypłatą z tytułu renty/emerytury zagranicznej. Wobec tego PIT-2A złożony w trakcie 2022 r., już po uzyskaniu przez Podatnika pierwszej w tym roku wypłaty emerytury/renty zagranicznej nie będzie skuteczny dla wypłat dokonywanych do końca 2022 r. (zgodnie z uzasadnieniem przedstawionym w odniesieniu do pytania nr 1).

Zdaniem Wnioskodawcy, w takiej sytuacji PIT-2A będzie miał zastosowanie do wypłat dokonywanych w 2023 r., gdyż z pewnością będziemy mieli wtedy do czynienia z oświadczeniem złożonym przed pierwszą w 2023 r. wypłatą emerytury czy renty z zagranicy. Tym samym, Podatnik nie będzie zobowiązany do złożenia kolejnego oświadczenia na początku 2023 r. (zakładając, że nie ulegnie zmianie stan faktyczny, którego oświadczenie dotyczy).

Ad 3

PIT-2A należy składać odrębnie dla każdego roku podatkowego.

Jak już wyżej wskazano, art. 35 ust. 4 ustawy o PIT zakłada, że PIT-2A należy złożyć przed pierwszą wypłatą należności w roku podatkowym lub przed upływem miesiąca, w którym zaczęto osiągać takie dochody. Przepisy podatkowe nie wypowiadają się natomiast wprost o tym, jaki jest okres obowiązywania złożonego oświadczenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, PIT-2A należy składać odrębnie dla każdego roku. Wniosek taki wynika z porównania regulacji ustawowych dotyczących oświadczenia PIT-2A oraz oświadczenia PIT-2 składanego przez pracownika, które upoważnia pracodawcę do pomniejszenia zaliczki za dany miesiąc o 1/12 kwoty zmniejszającej podatek. Regulacja dotycząca oświadczenia PIT-2 znajduje się w art. 32 ust. 3 ustawy o PIT. Artykuł ten stanowi, że zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 1, 1a, 2 i 2a zmniejsza się o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, jeżeli pracownik przed pierwszą wypłatą wynagrodzenia w roku podatkowym złoży zakładowi pracy oświadczenie według ustalonego wzoru.

Ustęp 3a omawianego artykułu stanowi natomiast, że oświadczenia, o którym mowa w ust. 3, nie składa się, jeżeli stan faktyczny wynikający z oświadczenia złożonego w latach poprzednich nie uległ zmianie.

Z przytoczonych regulacji wynika więc wprost, że złożone oświadczenie PIT-2 zachowuje swoją ważność przez kolejne lata podatkowe, o ile nie nastąpiła zmiana stanu faktycznego w zakresie tego oświadczenia. Należy zauważyć, że regulacji analogicznej do ust. 3a art. 32 ustawy o PIT nie przewidują przepisy dotyczące oświadczenia PIT-2A. Funkcje obu oświadczeń, to jest PIT-2 oraz PIT-2A, można uznać za zbliżone, gdyż pierwsze z nich dotyczy pomniejszenia zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób fizycznych o kwotę zmniejszającą podatek w przypadku, gdy źródłem dochodu jest stosunek pracy, a drugie - gdy źródłem dochodu są m.in. zagraniczne świadczenia emerytalne i rentowe.

W związku z tym należy uznać, że brak wyraźnej regulacji przewidującej, że również oświadczenia PIT-2A nie składa się ponownie, jeżeli stan faktyczny wynikający z oświadczenia złożonego w latach poprzednich nie uległ zmianie, jest zamierzony przez ustawodawcę. Nie ulega także wątpliwości, że art. 3a ust. 32 (powinno być: art. 32 ust. 3a ustawy o PIT) odnosi się wyłącznie do oświadczenia PIT-2 i nie należy stosować go odpowiednio do oświadczenia PIT-2A.

Z powyższego wynika więc, że brak jest podstawy prawnej do twierdzenia, że oświadczenie PIT-2A zachowuje ważność w kolejnych latach podatkowych. Wobec tego formularz PIT-2A należy składać odrębnie dla każdego roku podatkowego (z uwzględnieniem sytuacji, której dotyczy pytanie nr 2).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 32 ust. 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 1, 1a, 2 i 2a zmniejsza się o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, jeżeli pracownik złoży zakładowi pracy oświadczenie według ustalonego wzoru, w którym stwierdzi, że:

1) nie otrzymuje emerytury lub renty za pośrednictwem płatnika albo otrzymuje emeryturę lub rentę za pośrednictwem płatnika i złożył wniosek, o którym mowa w art. 34 ust. 2a;

2) nie osiąga dochodów z tytułu członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną;

3) nie osiąga dochodów, od których jest obowiązany opłacać zaliczki na podstawie art. 44 ust. 3;

4) nie otrzymuje świadczeń pieniężnych wypłacanych z Funduszu Pracy lub z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych;

5) ten zakład pracy jest właściwy do stosowania tego zmniejszenia.

Stosownie do art. 32 ust. 3aa ww. ustawy:

Jeżeli podatnik złoży płatnikowi oświadczenie, o którym mowa w ust. 3, płatnik odlicza kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał to oświadczenie.

W myśl art. 35 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy - od wypłacanych przez nie emerytur i rent pomniejszonych o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b.

W myśl art. 35 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3 zmniejsza się o kwotę, o której mowa w art. 32 ust. 3, jeżeli zaliczkę pobierają płatnicy określeni w ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, a podatnik przed pierwszą wypłatą należności w roku podatkowym lub przed upływem miesiąca, w którym zaczął osiągać takie dochody, złoży płatnikowi oświadczenie według ustalonego wzoru, że nie osiąga równocześnie innych dochodów, z wyjątkiem określonych w art. 30-30c oraz art. 30e.

Biorąc pod uwagę pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Państwo otrzymają oświadczenie PIT-2A od Podatnika, która otrzymuje emeryturę/rentę z zagranicy na rachunek w banku nie ma przeszkód (przepisy tego nie wykluczają), aby jako płatnik przyjęli i stosowali Państwo to oświadczenie w dowolnym momencie roku.

A zatem, w sytuacji, gdy Podatnik złoży Państwu oświadczenie PIT-2A po uzyskaniu pierwszego w danym roku przychodu z tytułu emerytury/renty z zagranicy, są Państwo zobowiązani do zmniejszania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłat z tego tytułu dokonywanych po dacie złożenia oświadczenia PIT-2A, o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Uwzględniając powyższe, oświadczenie PIT-2A złożone przez Podatnika po uzyskaniu przez Niego pierwszej w 2022 r. wypłaty emerytury/renty z zagranicy będzie skuteczne w stosunku do wypłat dokonywanych w 2023 r. W konsekwencji, Podatnik nie będzie zobowiązany do złożenia kolejnego oświadczenia na początku 2023 r. (zakładając, że nie ulegnie zmianie stan faktyczny, którego oświadczenie dotyczy).

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Raz złożone oświadczenie PIT-2A zachowuje ważność w kolejnych latach podatkowych (aż do jego odwołania/wycofania przez Podatnika).

W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3, zgodnie z którym oświadczenie PIT-2A należy składać odrębnie dla każdego roku podatkowego, należało uznać za nieprawidłowe.

Powyższa wykładnia znajduje także potwierdzenie w obowiązującym od 1 lipca 2022 r. art. 23 ust. 6 ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 1265), zgodnie z którym:

Zmniejszenia, o którym mowa w art. 35 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, dokonuje się, jeżeli podatnik złoży w okresie od dnia 1 lipca 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. płatnikowi oświadczenie określone w tym przepisie. Płatnik stosuje to oświadczenie najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym je otrzymał. Oświadczenie to dotyczy również kolejnych lat podatkowych, chyba że podatnik wycofa to oświadczenie.

**Dodatkowe informacje**

Należy podkreślić, że Organ nie odniósł się do kwestii dotyczącej oświadczenia PIT-2, gdyż nie jest to przedmiotem pytania.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: sytuacja Państwa musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).