Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-37/12/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-04-03
Teza: skutki podatkowe otrzymania dotacji na podjęcie własnej działalności gospodarczej oraz wsparcia pomostowego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; dotacja; działalność-działalność gospodarcza; fundusz-Europejski Fundusz Społeczny; kapitał-kapitał ludzki; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; wsparcie pomostowe; wydatek; wyposażenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2011 r. (data wpływu 10 stycznia 2012 r.), uzupełnione pismem z dnia 21 marca 2012 r. (data wpływu 26 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji na podjęcie własnej działalności gospodarczej oraz wsparcia pomostowego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji na podjęcie własnej działalności gospodarczej oraz wsparcia pomostowego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 21 marca 2012 r. (data wpływu 26 marca 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od 2 września 2011 r. prowadzi, jako osoba fizyczna działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej ryb, skorupiaków i mięczaków w wyspecjalizowanych sklepach (PKD 47.23.Z), opodatkowaną na zasadach ogólnych. Zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje za pomocą podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Ponadto jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca otrzymał wsparcie finansowe w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Priorytet VI - Rynek Pracy otwarty dla Wszystkich, Działanie 6.2. Wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia w ramach Projektu: "\`(...)\`" współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. W ramach tego projektu, na podstawie zawartych z Realizatorem projektu umów, dotyczących przyznania dotacji i podstawowego wsparcia pomostowego, otrzymał dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, na zakup składników niezbędnych do rozpoczęcia działalności gospodarczej. Wnioskodawca w ramach wsparcia otrzymał dofinansowanie w wysokości uzależnionej od wskazanych potrzeb, jednak nie więcej niż 40.000 zł. Środki te przekazywane są w dwóch ratach w systemie zaliczkowo - refundacyjnym. Część środków, tj. kwota 32.000 zł, wypłacona została jako zaliczka. Natomiast po wydatkowaniu kwoty 40.000 zł (w tym 8.000 zł wkład własny) i okazaniu dokumentów dotyczących zakupu środków niezbędnych do rozpoczęcia działalności gospodarczej, wkład własny w wysokości 8.000 zł został Wnioskodawcy zrefundowany (zwrócony).

Dofinansowanie przeznaczone zostało na zakup środków trwałych oraz wyposażenia (rozumianego jako środki o wartości poniżej 3.500 zł.), określonych jako wydatki inwestycyjne niezbędne do założenia działalności gospodarczej. Wsparcie pomostowego otrzymywane, co miesiąc w wysokości 1.317 zł (przez pierwsze pół roku prowadzenia firmy), tj. łącznie 7.902 zł, przeznaczono na pierwsze wydatki związane z prowadzeniem działalności, takie jak: koszty ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego, koszty reklamy, materiały biurowe, usługi biura rachunkowego itp. Wsparcie finansowe udzielone zostało w oparciu o zasadę pomocy de minimis, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 15 grudnia 2010 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (Dz. U. z 2010 r. Nr 239 poz. 1598).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymane przez Wnioskodawcę wsparcie finansowe stanowi przychód z działalności gospodarczej zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy odpisy amortyzacyjne dotyczące środków trwałych sfinansowanych z otrzymanego wsparcia, a także wyposażenie o wartości poniżej 3.500 zł (amortyzacja w chwili przekazania do użytkowania), stanowią koszty uzyskania przychodu w tej części, w której zostały sfinansowane z dotacji?
3.  Czy bieżące wydatki (towary i usługi), które nie są środkami trwałymi, sfinansowane ze wskazanych środków w ramach wsparcia pomostowego, stanowią koszty uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z generalną zasadą, podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zaliczają m.in. dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Przychodem nie są jednak dotacje związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niemniej jednak od 1 stycznia 2010 r., środki finansowe otrzymane, jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie o finansach publicznych, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy. Zwolnienie to obejmuje środki otrzymane przez podatnika od 1 stycznia 2010 r. m.in. w ramach Działania 6.2 (z wyjątkiem środków otrzymanych na inwestycje w zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zgodnie ze wskazaną dyspozycją art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy, nie stanowią przychodu podatkowego). Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2010 r., wyłącza się z kosztów uzyskania przychodów również wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z dochodów (przychodów), o których mowa w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 137. Ponadto, w katalogu kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów wymienione zostały odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane, według zasad określonych w art. 22a-22o ustawy, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie (art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy).

W konsekwencji środki finansowe i wsparcie pomostowe są przychodem zwolnionym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 137 ww. ustawy. Natomiast wydatki poczynione z tych środków (w tym wydatki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, koszty reklamy, materiały biurowe oraz usługi biura rachunkowego sfinansowane ze wsparcia pomostowego) nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie natomiast do przepisu art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidują szereg zwolnień, którymi objęte zostały niektóre dotacje. Z dniem 1 stycznia 2010 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono przepis art. 21 ust. 1 pkt 137, w myśl którego zwalnia się od podatku dochodowego od osób fizycznych środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzieloną w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.).

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich, rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Do środków europejskich zalicza się zatem:

1.  środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b;
2.  niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c i d:

1.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2009-2014,
2.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2009-2014,
3.  Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy;

4.  środki na realizację Wspólnej Polityki Rolnej:

1.  Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej „Sekcja Gwarancji",
2.  Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji,
3.  Europejskiego Funduszu Rolniczego Rozwoju Obszarów Wiejskich.

Zauważyć należy, iż Program Operacyjny Kapitał Ludzki jest jednym z programów operacyjnych służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007-2013, który został przyjęty decyzją Komisji Europejskiej nr K (2007) 4547 z dnia 28 września 2007 r. Program ten jest współfinansowany z Europejskiego Funduszu Społecznego.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca korzystał ze wsparcia w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Priorytet VI - Rynek Pracy otwarty dla Wszystkich, Działanie 6.2. Wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia w ramach Projektu: "\`(...)\`" współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Na podstawie zawartych z realizatorem projektu umów, dotyczących przyznania dotacji inwestycyjnej i podstawowego wsparcia pomostowego, Wnioskodawca otrzymał dotację ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego na zakup środków niezbędnych do rozpoczęcia pozarolniczej działalności gospodarczej. W ramach wsparcia pomostowego Wnioskodawca będzie otrzymywał co miesiąc, przez pierwsze pół roku prowadzenia firmy 1.317 zł, które przeznaczy na pierwsze wydatki związane z prowadzeniem działalności, takie jak koszty ubezpieczenia społecznego, zdrowotnego, usług księgowych, reklamy, zakupu materiałów biurowych itp.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę wsparcie finansowe, w części nieprzeznaczonej na cele inwestycyjne (zakup lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednakże przychód ten – na mocy art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – korzysta ze zwolnienia z opodatkowania. Przy czym – jak wskazano – zwolnienie to dotyczy wyłącznie tej części środków, która nie została przeznaczona na cele inwestycyjne. Środki przeznaczone na cele inwestycyjne nie stanowią bowiem przychodu, zgodnie z zapisem art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do kosztów uzyskania przychodów, stwierdzić należy, iż w myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 56 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Z kolei art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Wyjaśnić należy, że zgodnie z § 3 pkt 7 i 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.) pod pojęciem:

*   wyposażenie – rozumieć należy rzeczowe składniki majątku, związane z wykonywaną działalnością, niezaliczone zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym, do środków trwałych;
*   środki trwałe – rozumieć należy środki trwałe w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Definicja środka trwałego, dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych, została zawarta w treści art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Przepis art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym (art. 22f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Odnosząc przedstawione regulacje prawne do zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że do wydatków pokrytych otrzymanym wsparciem finansowym, zwolnionym od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosowanie znajdzie ww. przepis art. 23 ust. 1 pkt 56 tej ustawy. W konsekwencji wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zakup wyposażenia oraz na bieżące wydatki związane z prowadzeniem działalności, takie jak koszty ubezpieczenia społecznego, usług księgowych, reklamy, zakupu materiałów biurowych, które zostały sfinansowane z otrzymanego wsparcia finansowego – w świetle art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie mogą stanowić kosztów podatkowych. Z kolei odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej środka trwałego, która sfinansowana została otrzymanym wsparciem finansowym (nie stanowiącym – jak wskazano – przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej), nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów tej działalności, co wynika z cytowanego art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.