Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-719/12-2/EŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-14
Teza: Czy kary wynikające z nieterminowej realizacji usług (dostarczenie/odbiór wartości pieniężnych, zasilenie bankomatu, inne czynności wynikające z umowy, wskazane wstanie faktycznym) można uznać za koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: kara; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieterminowość; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13.09.2012r. (data wpływu 17.09.2012r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów podatkowych, uzupełnionym pismem z dnia 27.11.2012r., (data wpływu: 30.11.2012r.) –**jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 17.09.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów podatkowych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, wobec tego pismem z dnia 15.11.2012r., znak IPPB3/423-719/12-2/EŻ wezwano Spółkę do jego uzupełnienia. Powyższe zostało dokonane w dniu 27.11.2012r., (data wpływu: 30.11.2012r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka (dalej: X.) jest spółką świadczącą usługi wspierające prowadzenie przez inne podmioty działalności gospodarczej (tzw. outsourcing). Spółka, w ramach prowadzonej działalności, świadczy usługi funkcjonujące w umowach z kontrahentami, jako „obsługa obrotu gotówkowego”, zwana również potocznie „cash processing”.

Zakres poszczególnych czynności do których zobowiązana jest spółka X. w ramach wyświadczenia usług to m.in. liczenie, sortowanie, pakowanie znaków pieniężnych, magazynowanie znaków pieniężnych przekazanych do przeliczenia i przeliczonych, przygotowanie zasileń wartości pieniężnych w oparciu o otrzymane z banku zlecenia.

Spółka zajmuje się również transportem wartości pieniężnych (konwojowaniem), polegającą na dostarczanie/odbiór wartości pieniężnych do/z placówek klienta oraz na obsługę bankomatów (m.in. na ich zasilanie).

W/w czynności świadczone są na podstawie pisemnych umów. Umowy te zawierają zapisy dotyczące kar umownych, które Spółka ma obowiązek ponieść w wyniku nienależytego wywiązania się ze swoich zobowiązań.

Spółka jest obciążana karami m.in. za:

1.  nieterminowe (niedostarczenie w danym dniu, przekroczenie terminu) odprowadzenia gotówki do NBP/innych banków, przekroczenie terminu (obciążenie X. odsetkami z tyt. nie odprowadzenia przeliczonych wolumenów do NBP),
2.  nieterminową obsługę zasilania i rozładunku bankomatu,
3.  nieterminową obsługę bankomatu pierwszego poziomu — dot. zleceń usunięcia powodów przestoju bankomatów, udostępnienia służbom serwisowym bankomatów w celu naprawy, modernizacji czy przeglądu,
4.  nieterminowe rozliczanie gotówki wyjętej z bankomatów,
5.  nieterminową rejestrację danych dot. załadunku i rozliczenia gotówki wyjętej z bankomatu,
6.  nieterminowe sporządzenie i przekazanie raportów/zestawień/danych poprzez systemy bankowe /VCMS (systemy służące do księgowania, zlecania zamówień i odprowadzeń),
7.  nieterminowe raportowanie dziennych informacji z zakresu gospodarowania gotówką, zestawienia operacji gotówkowych (dla celów księgowych), realizacji konwojów gotówki (dla celów monitoringu i rozliczania usługi),
8.  nieterminowe rozliczanie różnic i przesłanie protokołów różnic do klientów i banków,
9.  nieterminowe przeliczanie (procesowanie) wpłat i gotówki (banknotów I monet),
10.  nieterminowe księgowanie wpłat (dodatkowe obciążenie X. odsetkami za nieterminowe księgowanie),
11.  nieterminowe przygotowanie zasileń I wypłat,
12.  nieterminowy monitoring lokalnych warunków obrotu gotówkowego (nieterminowe zgłaszanie braku odpowiedniej struktury nominałowej do banku),
13.  nieterminowe udzielenie odpowiedzi na reklamacje.

Kontrahent obciąża spółkę karami umownymi, po uzgodnieniu ze Spółką zasadności takiego obciążenia. Każda nota dokumentująca karę umowną ma szczegółowy załącznik, z którego dokładnie wynika, z czego dana kwota się składa.

Wszystkie kwoty kar umownych wynikają z opóźnienia w realizacji usług, a nie z wadliwości samej usługi konwojowania, czy zasilenia.

Opóźnienia w realizacji świadczonych przez Spółkę usług wynikają z czynników niezawinionych i niezależnych od firmy takich, jak:

1.  awaria samochodu, kolizja, wypadek, objazd dróg z powodu remontu, wypadku, brak możliwości uruchomienia aut z powodu mrozów,
2.  brak prądu, a co za tym idzie brak zasilania komputerów i centrali telefonicznej,
3.  awaria komputerów (sytuacja zawirusowania wszystkich komputerów),
4.  awaria urządzeń liczących (sorterów banknotowych, bilonowych),
5.  awaria systemów bankowych, VCMS,
6.  brak możliwości wejścia na teren Centrów Obsługi Gotówki (awaria zwory na drzwiach wejściowych, brak możliwości rozkodowania systemów alarmowych),
7.  brak możliwości wejścia do skarbca - wydzielonej części COG (blokada drzwi, złamanie klucza)
8.  brak możliwości otwarcia wrzutni nocnej — (np. zacięcie się wrzutni poprzez niewłaściwą obsługę pobrania pokwitowania),
9.  nieterminowe przeliczanie pakietów — absencja pracowników (np. z powodu braku prądu nie kursowały tramwaje co spowodowało brak możliwości dojazdu do pracy na czas),
10.  awaria windy, zacięcie pieniędzy w windzie, brak możliwości ich wyjęcia w odpowiednim czasie,
11.  awaria sieci telekomunikacyjnej,
12.  zacięcie kasety bankomatowej, brak możliwości wyjęcia gotówki,
13.  zacięcie sejfu w ATM, zacięcie kaset w urządzeniu ATM,
14.  pożar, napad, powódź, strajki, demonstracje, imprezy sportowe na ulicach - utrudnienia w ruchu.

Spółka w ramach prowadzonej przez siebie działalności przeciwdziała w/w ryzykownym sytuacjom poprzez:

1.  posiadanie odpowiednich procedur wdrażanych w przypadku zaistnienia ryzyka powstania zwłoki,
2.  posiadanie i utrzymywanie wysokich standardów w zakresie jakości floty samochodowej (z uwagi na niską awaryjność nowych aut) i innych urządzeń wykorzystywanych do cash processingu,
3.  przejmowanie zadań przez inne placówki X., np. w przypadku księgowania wpłat, rejestracji danych dot. załadunku I rozliczenia gotówki wyjętej z bankomatu,
4.  przekazywanie urządzeń do liczenia pomiędzy liczarniami,
5.  przekazywanie informacji do klientów innymi środkami przekazu, niż odbywa się to na co dzień,
6.  zgłaszanie sytuacji nietypowych do klienta i wspólne ustalanie dalszych kroków w celu zminimalizowania skutków ryzyka powstania zwłoki.

Spółka dokłada wszelkich starań, żeby realizować umowy z Kontrahentem w sposób terminowy (oczywistym jest, iż kara umowna jest obciążeniem finansowym dla spółki), Jednak nie wszystkie ryzyka prowadzonej działalności udaje się przewidzieć i zabezpieczyć przed nimi (np. awarie, kolizje, załamania pogodowe).

W związku z wyżej opisanym stanem faktycznym Spółka zadała następujące pytanie:

Czy kary wynikające z nieterminowej realizacji usług (dostarczenie/odbiór wartości pieniężnych, zasilenie bankomatu, inne czynności wynikające z umowy, wskazane wstanie faktycznym) można uznać za koszty uzyskania przychodów?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki kary wynikające z nieterminowej realizacji usług Spółka może uznać za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1 992r, o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: UPOOP) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 UPDOP stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych odszkodowań z tytułu:

1.  wad dostarczonych towarów, wykonanych robót I usług oraz
2.  zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo
3.  zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Kara umowna z tytułu nieterminowego wykonania usługi (opóźnienia w jej realizacji) nie została wymieniona jako jedna z kategorii kar umownych wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów. Zatem kary takle, jako niewymienione w powyższym przepisie, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów. Jednocześnie niewątpliwie poniesione przez Spółkę kary są powiązane z osiąganym przychodem z tytułu wykonywania usług konwojowania i zasilania bankomatów i wynikają z zawartej umowy.

Obowiązek uregulowania kar umownych wynika z umowy, na podstawie której Spółka generuje przychody podatkowe. Brak lub zwłoka w regulowaniu zobowiązań z tytułu karz skutkowałaby natychmiastową reakcją kontrahenta, w tym z możliwością rozwiązania przez niego umowy i utraty przychodów podatkowych. Regulowanie kar umownych (niezawinionych, powstających z obiektywnych przyczyn) oznacza nie tylko bezpośredni skutek w postaci braku ryzyka rozwiązania umowy (i utraty przychodów), ale również wpływa na wzrost wiarygodności spółki w oczach kontrahentów (obecnych i przyszłych). Wiarygodność i zaufanie jest natomiast kluczowa w branży, w której następuje obrót środkami pieniężnymi (kontrahentami są najczęściej banki).

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, iż jeżeli Spółka działała przy zachowaniu zasad należytej staranności, a naliczona kara wynikała z okoliczności na które Spółka nie miała wpływu i jest związana z uzyskiwanym przez nią przychodem w ramach prowadzonej działalności, to uznać ją należy za koszt poniesiony w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodu. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, przez pojęcie „zachować” (zachowywać”) należy rozumieć „dochować coś wstanie nie zmienionym, nie naruszonym, utrzymać. Natomiast „zabezpieczyć” („zabezpieczać”) oznacza uczynić bezpiecznym — nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić”. Należy zatem przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody zdanego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób. Istotą tego rodzaju kosztów jest ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podobnie powyższy stan interpretują organy podatkowe w podobnych sprawach (np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 4.01.2011 Sygn. IPPB3/423-732/10-2/GJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 9.03.2012 Sygn. IBPBI/2/423-1443/11/MS, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 31.05.2012 Sygn. IPTPB3/423-158/12-2/PM, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 31.05.2012 Sygn. IPTPB3/423-154/12-2/PM).

Reasumując w ocenie Spółki spełniona jest ogólna przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 1 UPDOP, tj. istnieje związek przyczynowo — skutkowy poniesionych wydatków z przychodem, czy też wydatki te służyły zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Podsumowując, w ocenie spółki X. kary wynikające z nieterminowej realizacji usług (dostarczenie i odbiór wartości pieniężnych, zasilenie bankomatu, inne czynności wynikające z umowy, wskazane w stanie faktycznym) można uznać za koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kar umownych z tytułu nieterminowej realizacji usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.; dalej updop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Aby można było zaliczyć poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów, działania podatnika muszą zmierzać w celu uzyskania przychodu i być wyraźnie skierowane na uzyskania tego przychodu. Kosztami podatkowymi będą wiec zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Nie oznacza to jednak, że każdy wydatek poniesiony przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy uznać za koszt podatkowy gdyż prowadziłoby to w praktyce do przerzucania na finanse państwa całego ryzyka związanego z określonym przedsięwzięciem gospodarczym.

Do grupy wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów ustawodawca zaliczył m.in. - zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Jak wynika z powołanego przepisu, w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe nie uwzględniono wszelkich odszkodowań i kar umownych związanych z umowami dostawy towarów lub wykonania robót bądź usług, a wyłącznie kary umowne i odszkodowania z tytułów wskazanych w przepisie.

A zatem, skoro wskazane wyłączenie nie obejmuje m.in. wydatków związanych z karą umowną z tytułu nieterminowego wykonania usługi, co do zasady mogą one stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 tej ustawy, pod warunkiem, że spełniają wszystkie przesłanki określone w tym przepisie.

Odnosząc powyższe do wydatków, stanowiących przedmiot niniejszej interpretacji należy stwierdzić, że wymienione we wniosku kary umowne z tytułu nieterminowego wykonania usługi nie mieszczą się w dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Organ uznając kary umowne za koszt podatkowy jednakże podkreśla, że zdarzenia powodujące negatywne skutki dla Spółki nie mogą być wywołane działaniem pozbawionym cech należytej staranności ze strony Spółki i być wynikiem zaniechań czy zaniedbań w prowadzeniu działalności.

W tym miejscu Organ pragnie podkreślić, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które to w przedmiotowej sprawie, umożliwiłoby jednoznaczne potwierdzenie, że kara wynikająca z nieterminowej realizacji usług była w zasadzie niemożliwa do uniknięcia, powstała bez winy podatnika, jest rzeczywista, była elementem ubocznym i niechcianym, lecz w praktyce nieodłącznie związanym z działaniami podejmowanymi w celu osiągnięcia przychodu. Ustalenie tych okoliczności możliwe jest tylko w postępowaniu podatkowym, po dokładnym zbadaniu i ocenie wskazanych okoliczności. Dla potrzeb zaś niniejszej interpretacji Organ przyjął – jako element stanu faktycznego - ocenę dokonaną przez samą Spółkę, z której wynika, iż podejmowała ona działania staranne, racjonalne i nie doszło z jej winy do jakichkolwiek zaniedbań. W tych okolicznościach należało uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.