Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-85/14-2/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-24
Teza: niosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia, likwidacji lub rozwiązania Spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, a także amortyzacji nabytych przez Wnioskodawcę składników majątkowych (Znaków Towarowych).
Słowa kluczowe: amortyzacja; likwidacja; majątek; przekształcanie; skutki podatkowe; składnik; sprzedaż; spółki-spółka jawna; spółki-spółka komandytowa; wartość-wartość początkowa; wspólnik; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2014 r. (data wpływu: 27 stycznia 2014 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia, likwidacji lub rozwiązania Spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, a także amortyzacji nabytych przez Wnioskodawcę składników majątkowych (Znaków Towarowych) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia, likwidacji lub rozwiązania Spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, a także amortyzacji nabytych przez Wnioskodawcę składników majątkowych (Znaków Towarowych).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. Spółka jawna (dalej: Wnioskodawca) powstała z przekształcenia ze spółki komandytowo-akcyjnej (I. Sp. z o.o. Spółka komandytowo-akcyjna). Wnioskodawca jest udziałowcem spółki S. Sp. o.o. (dalej; Spółka). Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zarządzania znakami towarowymi oraz innymi składnikami majątkowymi. Obecnie, udział Wnioskodawcy w Spółce wynosi ok. 99% udziałów (pozostałymi udziałowcami są 3 osoby fizyczne) - planowane jest jednak, że Wnioskodawca stanie się jedynym, 100% udziałowcem Spółki.

Na dalszym etapie, planowane jest przekształcenie formy prawnej Spółki w spółkę osobową (spółkę jawną lub komandytową; dalej SpJ lub SK).

Niezależnie od zmiany formy prawnej Spółki ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na SpJ/ SK, rozważana jest zmiana w zakresie dotychczasowej działalności Spółki w obszarze znaku towarowego (dalej: Znak Towarowy) będącego własnością Spółki.

Analizowany przez Spółkę scenariusz przewiduje sprzedaż Znaku Towarowego do Wnioskodawcy, a następnie likwidację Spółki lub rozwiązanie Spółki bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego - w takim przypadku, w ramach likwidacji (rozwiązania) Spółki do Wnioskodawcy zostanie wypłacony majątek likwidacyjny Spółki głównie obejmujący środki pieniężne.

W dalszej kolejności, już po przeprowadzeniu powyższych operacji (nabycie Znaku Towarowego, likwidacja Spółki), Wnioskodawca, będący wspólnikiem Spółki, zostanie przekształcony w spółkę będącą podatnikiem CIT (np. w spółkę z o.o.).

Wnioskodawca, w razie wskazanego wyżej przekształcenia w sp. z o.o. może po takim przekształceniu dokonywać amortyzacji podatkowej uzyskanego od Spółki Znaku Towarowego (nabytego w ramach umowy sprzedaży). Wcześniej - przed takim przekształceniem - skutki podatkowe z zakresie Znaku Towarowego będą obciążały wspólnika Wnioskodawcy - przychody i koszty ze Spółki i Wnioskodawcy będą rozliczne podatkowo przez wspólnika Wnioskodawcy zgodnie z normą art. 5 ustawy o CIT.

Znak Towarowy Spółka uzyskała w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa dokonanego przez Udziałowca (wówczas działającego w formie spółki akcyjnej). Znak Towarowy jest zarejestrowany w Urzędzie Patentowym, został ujawniony przez Spółkę w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych i podlega amortyzacji. Znak towarowy wykorzystywany był (i obecnie jest) do prowadzenia działalności przez Spółkę. Nabyty/ uzyskany Znak Towarowy Wnioskodawca zamierza w dalszym ciągu wykorzystywać do prowadzenia działalności gospodarczej - Znak Towarowy będzie wykorzystywany na potrzeby własnej działalności Wnioskodawcy (posługiwanie się Znakiem Towarowym w ramach produkcji i sprzedaży produktów); nie jest wykluczone, że Znak Towarowy będzie również wykorzystywany poprzez udzielanie licencji na jego używanie podmiotom trzecim.

Wniosek dotyczy skutków podatkowych rozważanych operacji po stronie Wnioskodawcy, jako bezpośredniego wspólnika Spółki oraz skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy po jego przekształceniu w sp. z o.o.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przekształcenie Spółki w spółkę osobową (spółkę jawną lub komandytową ~ SpJ/ SK) będzie rodziło skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT) po stronie Wnioskodawcy?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż Znaku Towarowego przez Spółkę, działającą jako SpJ/ SK, na rzecz Wnioskodawcy będzie rodziło skutki podatkowe w CIT po stronie Wnioskodawcy (działającego w formie spółki osobowej), jako wspólnika SpJ/ SK?
3.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym likwidacja Spółki lub rozwiązanie Spółki bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego (po jej przekształceniu w SpJ/ SK) będzie rodziła skutki podatkowe w CIT po stronie Wnioskodawcy?
4.  W jaki sposób w przedstawionym zdarzeniu przyszłym należy określić w CIT wartość początkową dla potrzeb amortyzacji składników majątkowych (Znaku Towarowego) nabytych przez Wnioskodawcę w ramach umowy sprzedaży i dokonywać amortyzacji tego Znaku Towarowego, w przypadku działania Wnioskodawcy w formie sp. z o.o.?
5.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe (Znak Towarowy) nabyte przez Wnioskodawcę w ramach umowy sprzedaży od Spółki, jeżeli nie będą podlegały amortyzacji u wspólników Wnioskodawcy w okresie jego działania w formie spółki osobowej (w związku z czym nie zostaną ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy bezpośrednio po ich nabyciu), będą mogły podlegać amortyzacji w późniejszym okresie po przekształceniu Wnioskodawcy w sp. z o.o., jako ujawnione środki trwałe?

Pytanie 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie Spółki w spółkę osobową (spółkę jawną lub komandytową) po stronie Wnioskodawcy nie będzie podlegało opodatkowaniu CIT.

Na gruncie przepisów ustawy o CIT spółki jawne/ spółki komandytowe (niebędące osobami prawnymi i spółkami osobowymi będącymi podatnikami CIT, tj. SKA) nie są traktowane jako podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami CIT (ewentualnie podatnikami PIT - w zależności od statusu prawno - podatkowego) są natomiast wspólnicy tych spółek osobowych. Stąd, wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych (innych niż SKA) należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek (w przypadku wspólników będących osobami prawnymi - w oparciu o przepisy ustawy o CIT). W związku z tym, nawet jeżeli w Spółce podlegającej przekształceniu pojawiłyby się niepodzielone lub zatrzymane zyski na dzień przekształcenia (objęte CIT zgodnie z art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy o CIT), przekształcenie Spółki w SpJ/ SK nie będzie rodzić jakichkolwiek skutków w zakresie podatku dochodowego na poziomie Wnioskodawcy (działającego jako SpJ) - ewentualne skutki podatkowe, zgodnie z treścią powołanych wyżej przepisów, mogą wystąpić wyłącznie na poziomie wspólników Wnioskodawcy (proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału w zysku Wnioskodawcy).

Pytanie 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż Znaku Towarowego przez Spółkę, działającą wówczas jako SpJ/ SK, na rzecz Wnioskodawcy, nie będzie rodziła skutków podatkowych w CIT po stronie Wnioskodawcy (działającego w formie spółki jawnej), jako wspólnika SpJ/ SK,

Na gruncie przepisów ustawy o CIT spółki osobowe (spółki niebędące osobami prawnymi i spółkami osobowymi podlegającymi CIT, tj. SKA) nie są traktowane jako podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami CIT (ewentualnie podatnikami PIT - w zależności od statusu prawno - podatkowego) są natomiast wspólnicy tych spółek osobowych. Stąd, wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem takich spółek osobowych należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek (w przypadku wspólników będących osobami prawnymi - w oparciu o przepisy ustawy o CIT).

Zgodnie z art, 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychód z tytułu sprzedaży Znaku Towarowego stanowić będą należne kwoty z tytułu tej transakcji, tj. zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego - cena sprzedaży odpowiadająca rynkowej wartości Znaku Towarowego. Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 kosztem uzyskania przychodu po stronie sprzedającego (Spółki), rozliczanym w momencie zbycia wartości niematerialnej i prawnej, będą wydatki na jej nabycie pomniejszone o dokonane odpisy amortyzacyjne. Dochód do opodatkowania z tytułu sprzedaży Znaku Towarowego stanowi zatem nadwyżka ceny sprzedaży Znaku Towarowego przez Spółkę nad kosztami jego nabycia przez Spółkę pomniejszonymi o dokonane przez Spółkę odpisy amortyzacyjne.

W związku z powyższym, ewentualne skutki podatkowe z tytułu sprzedaży Znaku Towarowego przez Spółkę działającą jako SpJ/ SK na rzecz Wnioskodawcy, nie wystąpią po stronie Spółki - skutki te mogą potencjalnie wystąpić po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki. Jednocześnie jednak, ponieważ w momencie nabycia Wnioskodawca również będzie funkcjonował w formie spółki osobowej - spółki jawnej - sprzedaż Znaku Towarowego również nie będzie rodzić jakichkolwiek skutków w zakresie CIT na poziomie Wnioskodawcy - ewentualne skutki podatkowe, zgodnie z treścią powołanych wyżej przepisów, mogą wystąpić wyłącznie na poziomie wspólników Wnioskodawcy (proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału w zysku Wnioskodawcy).

Pytanie 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, likwidacja Spółki, działającej w formie spółki jawnej lub komandytowej (po jej przekształceniu ze sp. z o.o.) oraz rozwiązanie takiej spółki osobowej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego (zgodnie z art. 67 KSH), polegające na wypłacie na rzecz Wnioskodawcy środków pieniężnych w ramach podziału majątku spółki osobowej, nie będzie podlegała opodatkowaniu CIT u Wnioskodawcy.

Na gruncie przepisów ustawy o CIT spółki osobowe (niebędące osobami prawnymi i spółkami osobowymi podlegającymi CIT, tj. SKA) nie są traktowane jako podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami CIT (ewentualnie podatnikami PIT - w zależności od statusu prawno - podatkowego) są natomiast wspólnicy tych spółek osobowych. Stąd, wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem takich spółek osobowych należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek (w przypadku wspólników będących osobami prawnymi - w oparciu o przepisy ustawy o CIT). Tym samym likwidacja Spółki, działającej jako SpJ/ SK, nie będzie rodzić jakichkolwiek skutków w zakresie podatku dochodowego na poziomie Wnioskodawcy (również działającego jako SpJ) - ewentualne skutki podatkowe, zgodnie z treścią powołanych wyżej przepisów, mogą wystąpić wyłącznie na poziomie wspólników Wnioskodawcy (proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału w zysku Wnioskodawcy).

Pytanie 4 i 5

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową Znaku Towarowego nabytego od Spółki przez Wnioskodawcę w ramach umowy sprzedaży, w przypadku działania Wnioskodawcy w formie sp. z o.o., należy określić według ceny nabycia tego składnika majątkowego wynikającej z zawartej umowy sprzedaży. Tak ustalona wartość początkowa będzie podstawą do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od Znaku Towarowego. Stosownie do art. 16g ust 1 ustawy o CIT za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:

1) w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia; la) w razie częściowo odpłatnego nabycia, cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu określonego w art. 12 ust 5a; 2) w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia; 3) w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości; 4) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej; 4a) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną: a) wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne-jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany, b) wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany, c) wartość określoną zgodnie z art. 14-jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie; 4b) w razie przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową; a} wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne, b)wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie składników majątku, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżefi rzeczy te lub prawa nie były amortyzowane; 5)w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust, 10b - ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, w przypadku przekształcenia, podziału lub połączenia podmiotów wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości określonej w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu przekształcanego, połączonego lub podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi (tzw. zasada kontynuacji).

Jak wynika z cytowanych przepisów, w przypadku nabycia określonych składników majątkowych w drodze zawarcia umowy sprzedaży, zastosowanie powinien znaleźć pkt 1) wskazanego art. 16g ust. 1 ustawy o CIT. Konsekwentnie, w ocenie Wnioskodawcy, właściwym sposobem ustalenia wartości początkowej Znaku Towarowego nabytego w drodze umowy sprzedaży przez Wnioskodawcę od Spółki będzie ustalenie jego wartości początkowej wg ceny nabycia wynikającej z zawartej umowy sprzedaży. Tak ustalona wartość początkowa Znaku Towarowego będzie podstawą do amortyzacji (dokonywania odpisów amortyzacyjnych) tego Znaku Towarowego zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 16h-16m ustawy o CIT.

Powyższe zasady ustalania wartości początkowej Znaku Towarowego i jego amortyzacji (dokonywania odpisów amortyzacyjnych) będą miały zastosowanie w przypadku wprowadzenia tego Znaku Towarowego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w miesiącu jego nabycia przez Wnioskodawcę.

Zasady te będą miały również zastosowanie w przypadku późniejszego ujawnienia Znaku Towarowego w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy (po jego przekształceniu w sp. z o.o.), zgodnie z art. 16e ustawy o CIT, w sytuacji nabycia tego Znaku Towarowy przez Wnioskodawcę jeszcze w okresie jego funkcjonowania w formie spółki osobowej, w sytuacji gdyby Znak Towarowy w tym okresie nie był amortyzowany (nie zostałby ujawniony) przez wspólników Wnioskodawcy (nie zostałby wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych).

Innymi słowy, w razie przekształcenia Wnioskodawcy w sp. z o.o., Wnioskodawca, jako podatnik CIT, będzie amortyzował podatkowo Znak Towarowy z uwzględnieniem wartości początkowej i odpisów amortyzacyjnych przeprowadzonych przez wspólników Wnioskodawcy (na zasadzie kontynuacji, zgodnie z art. 16g ust. 9 oraz art. 16h ust. 3 ustawy o CIT). Jeśli natomiast Znak Towarowy nie zostałby ujawniony przez wspólnika/ wspólników Wnioskodawcy do dnia przekształcenia, po tym dniu Znak Towarowy mógłby zostać ujęty przez sp. z o.o. (Wnioskodawcę) w ewidencji podatkowej według wartości początkowej określonej zgodnie z powyższymi zasadami wynikającymi z art. 16g ust 1 pkt 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14 § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.