Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-289/16/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-06-14
Teza: Zwolnienia przedmiotowe (Porozumienie - PDO).
Słowa kluczowe: kodeks-kodeks pracy; obowiązek-obowiązek płatnika; odszkodowania; pracownik; płatnik; regulamin; rekompensata; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2016 r. (data wpływu 16 marca 2016 r.) uzupełnionym w dniu 31 maja 2016 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 31 maja 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Stosunek pracy pomiędzy Wnioskodawczynią a Pracodawcą (P. Sp. z o.o.) został rozwiązany z dniem 30 kwietnia 2015 r. w wyniku porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracowników w rozumieniu ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Rozwiązanie umowy nastąpiło na zasadach określonych w „Regulaminie w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w P. Sp. z o.o.”, stanowiącego załącznik do Zarządzenia Prezesa Zarządu z dnia 24 lutego 2015 r.

W związku z ww. Programem Wnioskodawczyni otrzymała niżej wymienione kwoty:

1.  rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy o pracę, uzależnioną od stażu pracy u pracodawcy (§ 5 ust. 3 Regulaminu) w kwocie 21 500 zł,
2.  dodatkową rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy o pracę, obliczoną zgodnie z § 5 ust. 4 Regulaminu w kwocie 20 460 zł
    1.  łącznie 41 960 zł.

Od ww. kwoty został potrącony i odprowadzony do Urzędu Skarbowego podatek dochodowy od osób fizycznych w łącznej kwocie 7 552 zł.

W „Regulaminie w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w P. Sp. z o.o.” został ujęty Program racjonalizacji zatrudnienia oraz osłon finansowych dla pracowników P. Sp. z o.o. na lata 2015-2016. W Regulaminie Programu Dobrowolnych Odejść jest ujęta rekompensata, dodatkowa rekompensata. Jest to też ujęte w porozumieniu stron z dnia 22 kwietnia 2015 r. Rekompensata i Dodatkowa Rekompensata nie jest odszkodowaniem z tytułu skróconego okresu wypowiedzenia umowy o pracę.

Program Dobrowolnych Odejść nie wprowadza u pracodawcy zwolnień grupowych w rozumieniu ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. Nr 90, poz. 844 z późn. zm.).

W związku z rozwiązaniem umowy o pracę Wnioskodawczyni otrzymała odprawę pieniężną na zasadach takich jak w ustawie o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników – zgodnie z § 5 ust. 2 i 5 Regulaminu w kwocie 10 230 zł, od której został potrącony podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z nowelizacją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 4 października 2014 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328) otrzymana Rekompensata i Dodatkowa Rekompensata w ramach Programu Dobrowolnych Odejść objęta jest zwolnieniem przedmiotowym?

Zdaniem Wnioskodawczyni zgodnie z nowelizacją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 4 października 2014 r. (Dz. U z 2014, poz. 1328) otrzymana rekompensata i dodatkowa rekompensata, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalenia wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw oraz otrzymane odszkodowanie lub zadośćuczynienie, jeżeli ich wysokość lub zasady ustaleń wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. są wolne od podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu.

Art. 9 § 1 Kodeksu pracy stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

W związku z tym, tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Zatem korzystanie ze zwolnienia od podatku jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego z dniem 30 kwietnia 2015 r., w wyniku porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracowników w rozumieniu ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników został rozwiązany stosunek pracy pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej pracodawcą. Rozwiązanie umowy nastąpiło na zasadach określonych w „Regulaminie w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w P. Sp. z o.o.”, stanowiącego załącznik do Zarządzenia Prezesa Zarządu z dnia 24 lutego 2015 r.

W związku z ww. Programem Wnioskodawczyni otrzymała niżej wymienione kwoty:

1.  rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy o pracę, uzależnioną od stażu pracy u pracodawcy (§ 5 ust. 3 Regulaminu) w kwocie 21 500 zł,
2.  dodatkową rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy o pracę, obliczoną zgodnie z § 5 ust. 4 Regulaminu w kwocie 20 460 zł
    1.  łącznie 41 960 zł.

W „Regulaminie w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w P. Sp. z o.o.” został ujęty Program racjonalizacji zatrudnienia oraz osłon finansowych dla pracowników P. Sp. z o.o. na lata 2015-2016. W Regulaminie Programu Dobrowolnych Odejść jest ujęta rekompensata, dodatkowa rekompensata. Jest to też ujęte w porozumieniu stron z dnia 22 kwietnia 2015 r. Rekompensata i Dodatkowa Rekompensata nie jest odszkodowaniem z tytułu skróconego okresu wypowiedzenia umowy o pracę.

W związku z tak przedstawionym opisem wyjaśnić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
    1.  ustawy,
    2.  przepisów wykonawczych do ustawy,
    3.  układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
3.  wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
4.  nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia, podobnie jak wielu innych pojęć z katalogu zwolnień przedmiotowych. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt SK 62/08, „jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego, to należy uznać, że przepis ten - w praktyce swego stosowania - nabrał takiej właśnie treści”. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych.

Wskazać przy tym należy, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia, które należy się za wyrządzenie szkody (odpowiednio zadośćuczynienie za doznanie krzywdy) od podmiotu, który szkodę wyrządził lub ponosi za nią odpowiedzialność. Odszkodowanie stanowi pieniężną równowartość szkody majątkowej lub szkody na osobie, natomiast zadośćuczynienie jest pieniężną formą zrekompensowania szkody niemajątkowej.

Trudno zatem uznać, że w wyniku niewymuszonego przystąpienia pracownika do Programu Dobrowolnych Odejść umożliwiającego uzyskanie „preferencyjnych” warunków rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron pracownik poniósł szkodę.

Z tych też względów świadczenia otrzymane w ramach Programu Dobrowolnych Odejść nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenia te nie są sensu stricto odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, gdyż pracownik dobrowolnie przystępuje do ww. programu, a rozwiązanie umowy o pracę następuje w drodze porozumienia stron. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa należy uznać, że kwoty wypłacone Wnioskodawczyni tytułem Rekompensaty i Dodatkowej Rekompensaty w związku z dobrowolnym odejściem z pracy w ramach Programu Dobrowolnych Odejść, których wysokość i zasady ustalania zostały określone w Regulaminie Programu Dobrowolnych Odejść, nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328 z późn. zm.) nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień.

W konsekwencji wypłacone świadczenie stanowi dla Wnioskodawczyni przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od którego pracodawca jako płatnik miał obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.