Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.418.2025.1.GK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-29
Teza: Miejsce świadczenia usług wykonywanych na terytorium Polski
na rzecz zagranicznego kontrahenta.
Słowa kluczowe: budynek
linia
montaż
usługi-usługi związane z nieruchomościami
świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz
podatnika
1

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług związanych
z nieruchomościami
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Stałe miejsce prowadzenia
działalności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28e

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 lipca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 30 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia
    usług wykonywanych na terytorium Polski na rzecz zagranicznego kontrahenta. Treść
    wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Wnioskodawca działa w branży specjalistycznych usług inżynieryjnych, montażowych oraz
    remontowo-serwisowych. Głównym odbiorcą usług realizowanych przez Wnioskodawcę
    są firmy, dla których realizuje przede wszystkim usługi z zakresu hydrauliki siłowej, tj.
    montażu specjalistycznych linii, w tym linii produkcyjnych.
    Powyższe usługi Wnioskodawca, realizuje na rzecz Klientów z Polski i z zagranicy. Usługi
    powyższe wykonywane są w zakładach produkcyjnych kontrahentów Wnioskodawcy lub
    też kontrahentów innych podmiotów, gdy Wnioskodawca działa jako podwykonawca.
    Aktualnie Wnioskodawca otrzymał zamówienie w ramach którego został wyznaczony jako
    podwykonawca dla kontrahenta z siedzibą w Stanach Zjednoczonych. W ramach
    zamówienia Wnioskodawca odpowiedzialny będzie za montaż i wsparcie przy
    uruchomieniu linii do cięcia blachy położonej w zakładzie znajdującym się na terytorium
    kraju.
    Usługa polega na posadowieniu części składowych linii we wskazanym miejscu na hali
    przy użyciu wynajętych maszyn, montażu elementów linii w jedną całość przy użyciu
    zakupionych materiałów i narzędzi, a następnie uruchomieniu linii. W ramach zlecenia
    wykonywane będą m.in. następujące czynności:
        podłączenie kolektora,
        podłączenie głowicy stałej,
        zakup i podłączenie rur,
        podłączenie głowicy rozciągającej,
        podłączenie siłowników rozciągających,

        przedłużenie linii hydraulicznych,
        zakup i podłączenie przewodów pomiędzy agregatem a instalacją rurową.
    Linia zostanie posadowiona na przygotowanym wcześniej fundamencie i do niego
    przymocowana za pomocą kotw i śrub - połączenie to nie ma charakteru trwałego, a
    maszyny mogą zostać w każdej chwili zdemontowane bez naruszania konstrukcji samego
    fundamentu lub też konstrukcji budynku. Po odkręceniu kotew jest możliwość
    przeniesienia linii, trzeba jedynie naprawić fundament po miejscach kotwienia. Maszyny
    są ponadto połączone z instalacją budynku poprzez przyłącza (głównie przyłącze
    elektryczne i wodne). Przygotowanie fundamentu dla celów posadowienia maszyn nie jest
    przedmiotem zlecenia Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie wykonywał również żadnych
    prac dotyczących instalacji budynku będących częścią samego budynku.
    Linia produkcyjna może zostać przeniesiona i posadowiona w innym miejscu bez jej
    uszkodzenia, jeśli zostanie w sposób prawidłowy zdemontowana, przetransportowana, a
    następnie zmontowana w docelowym miejscu. Innymi słowy, po demontażu i
    przeniesieniu linii można ją uruchomić ponownie bez uszkodzenia lub zmiany istoty tej
    linii. Linia po demontażu nie powinna wymagać naprawy, nie traci na wartości i ciągle
    może realizować swoje funkcje. Ewentualny demontaż i przeniesienie linii wymaga
    wykorzystania specjalistycznego sprzętu i fachowej wiedzy.
    Kontrahent Wnioskodawcy jest podmiotem z siedzibą na terenie Stanów Zjednoczonych,
    prowadzącym działalność gospodarczą. Kontrahent jest więc podatnikiem w rozumieniu
    art. 28a ustawy o VAT. Kontrahent z siedzibą działalności gospodarczej na terytorium
    Stanów Zjednoczonych nie posiada na terytorium Polski jak i innych krajów Unii
    Europejskiej filii, ani oddziałów. Nie jest także zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w
    Polsce.

## Pytanie

Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi podlegają opodatkowaniu VAT na terytorium
    Stanów Zjednoczonych na podstawie art. 28b ustawy o VAT, tj. w miejscu, w którym
    podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W opinii Wnioskodawcy świadczone usługi (montaż i wsparcie przy uruchomieniu linii do
    cięcia blachy położonej w zakładzie znajdującym się na terytorium kraju) podlegają
    opodatkowaniu VAT na terytorium Stanów Zjednoczonych na podstawie art. 28b ustawy o
    VAT, tj. w miejscu, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
    gospodarczej.
    Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku
    świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący
    usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art.
    28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych
    przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania
    w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca
    przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług
    przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i
    nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości – art. 28e ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 31a ust. 1 unijnego Rozporządzenia 282/2011 usługi związane z
    nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie
    te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi
    uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w
    następujących przypadkach:

      a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy
        usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia
        świadczonych usług;
      b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają
        na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
    Stosownie do art. 31a ust. 2 Rozporządzenia 282/2011 ustęp 1 obejmuje w szczególności:
      a) opracowanie planów budynku lub jego części przeznaczonych na określoną działkę,
        bez względu na to, czy budynek został wzniesiony;
      b) świadczenie usług nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu;
      c) wznoszenie budynku na terenie oraz prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące
        budynku lub jego części;
      d) budowę stałych struktur na terenie, jak również prace budowlane i rozbiórkowe
        dotyczące stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych,
        kanalizacyjnych i podobnych;
      e) prace terenowe, łącznie z usługami rolniczymi, takimi jak orka, siew, nawadnianie i
        nawożenie;
      f) badanie i ocenę ryzyka dla nieruchomości i jej stanu;
      g) szacowanie wartości nieruchomości, łącznie z przypadkami, kiedy taka usługa jest
        wymagana na potrzeby ubezpieczenia, w celu ustalenia wartości nieruchomości
        jako zabezpieczenia kredytu lub w celu oszacowania ryzyka i strat w przypadku
        sporów;
      h) wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie
        z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części
        nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
      i) świadczenie usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej
        funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako
        kempingi, łącznie z prawem do przebywania w określonym miejscu na podstawie
        praw do korzystania z nieruchomości w oznaczonym czasie i podobnych;
      j) przyznanie lub przeniesienie praw innych niż objęte lit. h) oraz i) do wykorzystania
        nieruchomości w całości lub w części, łącznie z zezwoleniem na korzystanie z części
        nieruchomości, np. udzielanie pozwoleń na połów lub polowanie, przyznawanie
        dostępu do poczekalni w portach lotniczych lub korzystanie z infrastruktury, za
        którą pobiera się opłaty, takiej jak most lub tunel;
      k) utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami jak
        sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu;
      l) utrzymanie, remont i naprawę stałych struktur, takich jak systemy rurociągów
        gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
      m) instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub
        zamontowaniu są uznane za nieruchomość;
      n) utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad
        maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość;
      o) zarządzanie nieruchomościami inne niż zarządzanie portfelem inwestycji w
        nieruchomości objęte ust. 3 lit. g), obejmujące obsługę nieruchomości komercyjnej,
        przemysłowej lub mieszkalnej przez właściciela nieruchomości lub na jego rzecz;
      p) pośrednictwo w sprzedaży, dzierżawie lub wynajmie nieruchomości oraz
        ustanowieniu lub przeniesieniu określonych udziałów w nieruchomościach lub
        praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one

        traktowane jako majątek rzeczowy, czy nie), inne niż pośrednictwo objęte ust. 3 lit.
        d);
      q) usługi prawne związane z przeniesieniem tytułu do nieruchomości, ustanowieniem
        lub przeniesieniem określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych
        dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane tak jak
        rzeczy), takie jak czynności notarialne lub sporządzanie umów kupna lub sprzedaży
        nieruchomości, nawet jeżeli transakcja, w wyniku której dochodzi do zmiany stanu
        prawnego nieruchomości, nie zostaje przeprowadzona.
    Zgodnie z art. 31a ust. 3 Rozporządzenia 282/2011 ustęp 1 nie ma zastosowania do:
      a) opracowania planów budynku lub jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na
        określoną działkę;
      b) przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część
        nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
      c) świadczenia usług reklamowych, nawet jeżeli wiąże się to z wykorzystaniem
        nieruchomości;
      d) pośrednictwa w świadczeniu usług zakwaterowania hotelowego lub sektorach o
        podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku
        jako kempingi, jeżeli pośrednik działa w imieniu i na rzecz osoby trzeciej;
      e) udostępniania miejsca na stoisko podczas targów lub wystaw, łącznie z innymi
        powiązanymi usługami umożliwiającymi wystawcy przedstawienie towarów, takimi
        jak projekt stoiska, transport i przechowywanie towarów, udostępnianie maszyn,
        okablowanie, ubezpieczenie i reklama;
      f) instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli
        maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są
        lub nie stają się częścią nieruchomości;
      g) zarządzania portfelem inwestycji w nieruchomości;
      h) usług prawnych powiązanych z umowami, innych niż objęte ust. 2 lit. q), łącznie z
        doradztwem dotyczącym warunków umowy dotyczącej przeniesienia
        nieruchomości lub wykonania takiej umowy lub też udowodnienia istnienia takiej
        umowy, jeżeli takie usługi nie dotyczą przeniesienia tytułu do nieruchomości.
    W stanie faktycznym opisanym we wniosku rozważenia wymaga, czy usługi montażu i
    wsparcia przy uruchomieniu linii do cięcia blachy są związane z nieruchomościami i czy w
    związku z tym ich miejscem świadczenia, a w konsekwencji miejscem opodatkowania,
    może być kraj, w którym położona jest nieruchomość. W przekonaniu Wnioskodawcy
    montowana linia do cięcia blachy nie stanowi części składowej budynku i może być w
    każdej chwili zdemontowana bez uszkodzenia budynku. Linia choć posadowiona i
    zamocowana na fundamencie, to nie stanowi jego integralnej części. Fakt przyłączenia linii
    do instalacji budynku w zakresie wymaganym dla funkcjonowania maszyny również nie
    powoduje trwałego połączenia z budynkiem. Tym samym usługi montażu linii nie mogą
    być traktowane jako usługi związane z nieruchomościami.
    Sposób interpretowania pojęcia usług związanych z nieruchomościami został przybliżony
    przez Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 27 czerwca 2013 r., sygn. C-155/12. Trybunał
    podkreślił konieczność zaistnienia „wystarczająco bezpośredniego związku (usługi) z
    nieruchomością” (pkt 32), wskazując równocześnie, że aby świadczenie usług było objęte
    zakresem stosowania art. 47 Dyrektywy 112, konieczne jest, by owo świadczenie było
    związane z wyraźnie określoną nieruchomością (pkt 34). Trybunał stwierdził również, że
    mając na uwadze, iż wiele usług jest w ten lub inny sposób związanych z
    nieruchomościami, konieczne jest ponadto, aby przedmiotem świadczenia usług była

    sama nieruchomość. Tak dzieje się w szczególności wówczas, gdy nieruchomość
    określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług,
    jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia (pkt 35).
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 kwietnia 2015 r. (sygn. I FSK 131/14)
    wskazał w ślad za Trybunałem Sprawiedliwości następujące kryteria kwalifikacyjne dla
    usług związanych z nieruchomościami:
        nie wystarczy jakikolwiek związek z nieruchomością (związek taki musi być
        bezpośredni),
        „wystarczająco bezpośrednim” związaniem z nieruchomością nie będzie sam fakt
        umieszczenia przedmiotu usługi (np. z uwagi na montaż stoiska targowego) na
        pewien czas na nieruchomości lub w jej obrębie,
        konieczne jest, by świadczenie usługi było związane z wyraźnie określoną
        nieruchomością, a co więcej, by przedmiotem świadczenia usług była sama
        nieruchomość, co będzie miało miejsce w szczególności wtedy, gdy określona w
        sposób wyraźny nieruchomość będzie konstytutywnym elementem świadczenia
        usług, stanowiąc centralny i nieodzowny element tego świadczenia.
    W ocenie Wnioskodawcy linia, mimo że posadowiona w budynku na specjalnie
    przygotowanym fundamencie, nie wykazuje jednak bezpośredniego związku z
    nieruchomością. Sam budynek, w którym przygotowano fundament, jak również sam
    fundament, na którym posadowiona jest linia nie stanowi centralnego i nieodzownego
    elementu tej usługi. Związek usługi z nieruchomością sprowadza się do tego, że montaż
    linii do cięcia blachy musi - dla jej prawidłowego funkcjonowania - mieć miejsce w hali
    /pomieszczeniu gospodarczym (przy czym maszyny mogą być zdemontowane i
    przeniesione w inne miejsce bez uszczerbku dla ich funkcjonalności). Dlatego też
    uprawnione jest w opinii Wnioskodawcy twierdzenie, że regulacja art. 28e ustawy o VAT
    nie znajduje w tym przypadku zastosowania. W konsekwencji miejsce świadczenia usługi
    należy ustalić w oparciu o art. 28b ustawy o VAT.
    W tym miejscu Wnioskodawca zwraca uwagę, że art. 28e ustawy o VAT jest wyjątkiem w
    stosunku do reguły wyrażonej w art. 28b ustawy o VAT, zgodnie z którą usługa świadczona
    pomiędzy dwoma podatnikami powinna być opodatkowana w miejscu siedziby
    usługobiorcy. Z tego względu nie powinien być interpretowany w sposób rozszerzający
    (tak np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 maja 2016 r. III SA/Wa 221/16).
    Z tego względu nie każda usługa związana z nieruchomościami będzie opodatkowana w
    miejscu położenia nieruchomości. W celu zastosowania art. 28e związek usługi z
    nieruchomością musi być wystarczająco bezpośredni.
    W tym kontekście należy przywołać orzecznictwo TSUE i polskich sądów administracyjnych.
    W wyroku Trybunału z 7 września 2006 r., C-166/05 Trybunał uznał, że sprzeczne z
    systematyką art. 9 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy byłoby dopuszczenie, aby w zakresie tej zasady
    szczególnej mieściło się każde świadczenie usług, które pozostaje w jakimkolwiek, nawet
    niewielkim związku z nieruchomością, ponieważ znaczna liczba usług jest mniej lub
    bardziej związana z nieruchomością (pkt 23).
    Zdaniem Trybunału jedynie świadczenie usług, które pozostaje w bezpośrednim związku z
    nieruchomością, mieścić się będzie w zakresie art. 9 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy, i w takim też
    związku pozostają wszystkie usługi wymienione w tym przepisie.
    Kolejnym orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości, które warto przywołać jest wyrok z 27
    października 2011 r., C-530/09. Również w tym orzeczeniu Trybunał podkreślił, że jedynie
    świadczenie usług, które pozostaje w wystarczająco bezpośrednim związku z

    nieruchomością, mieścić się będzie w zakresie stosowania wskazanego art. 45 Dyrektywy
    112 (obecnie art. 47 - dop. NSA) (pkt 30). Trybunał uznał, że w sprawie będącej
    przedmiotem pytania prejudycjalnego takiego bezpośredniego związku z nieruchomością
    brak, gdyż sam fakt, iż stoisko targowe lub wystawowe musi być w sposób nieodzowny i
    na pewien czas umieszczone na nieruchomości lub w jej obrębie nie jest w tym względzie
    wystarczający (pkt 31).
    Wymaga też uwagi wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 27 czerwca 2013 r., C-155/12. Także
    tutaj Trybunał podzielił stanowisko na temat konieczności zaistnienia „wystarczająco
    bezpośredniego związku (usługi) z nieruchomością” (pkt 32), podkreślając równocześnie,
    że aby świadczenie usług było objęte zakresem stosowania art. 47 Dyrektywy 112,
    konieczne jest, by owo świadczenie było związane z wyraźnie określoną nieruchomością
    (pkt 34). Co więcej, Trybunał stwierdził, że mając na uwadze, iż wiele usług jest w ten lub
    inny sposób związanych z nieruchomościami, konieczne jest ponadto, aby przedmiotem
    świadczenia usług była sama nieruchomość. Tak dzieje się w szczególności wówczas, gdy
    nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element
    świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia
    (pkt 35). Trybunał podkreślił bowiem, że świadczenia usług wyliczone w art. 47 Dyrektywy
    112, które dotyczą bądź używania lub urządzania nieruchomości, bądź zarządzania
    włącznie z użytkowaniem oraz wyceny tego rodzaju nieruchomości, charakteryzują się
    tym, że sama nieruchomość stanowi przedmiot świadczenia (pkt 36).
    Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 26 lutego 2020 r. I FSK 1471/17:
    „Niespornym elementem stanu faktycznego było, że usługi świadczone przez skarżącego
    dotyczyły konkretnej nieruchomości położonej w Mediolanie - konkretnej budowli i
    konkretnej lokalizacji. Ze stanu faktycznego sprawy nie wynika, aby usługi świadczone
    przez skarżącego nie miały bezpośredniego i ścisłego związku z tą konkretną
    nieruchomością.
    Za prawidłowy zatem należy uznać wniosek Sądu pierwszej instancji, że dla zaistnienia
    usługi związanej z nieruchomościami niezbędne jest, aby nieruchomość była jej
    przedmiotem, tj. była konstytutywnym elementem świadczenia. Nieruchomość musi być
    centralnym i nieodzownym elementem transakcji, ze względu na który transakcja została
    zawarta i wykonana. W szczególności, w niniejszej sprawie przedmiotem świadczeń
    skarżącego są usługi związane z projektem Pawilonu, który - jak wynika z treści wniosku -
    może być wzniesiony tylko na określonej działce i dotyczył konkretnej nieruchomości.”
    NSA w wyroku z dnia 21 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 131/14, stwierdził:
    „Skoro zatem w okolicznościach stanu faktycznego sprawy nie ulega wątpliwości, że
    przedmiotem usługi nie jest nieruchomość, a linia do warzyw (jej montaż i instalacja),
    natomiast związek usługi z nieruchomością sprowadza się do tego, że montaż linii do
    warzyw musi - dla jej prawidłowego funkcjonowania - mieć miejsce w hali/pomieszczeniu
    gospodarczym (przy czym maszyny mogą być zdemontowane i przeniesione w inne
    miejsce bez uszczerbku dla ich funkcjonalności), nie można zgodzić się z organem, że
    miejsce świadczenia usług powinno być określone w sposób przewidziany w art. 28e u.p.t.
    u.”
    W wyroku NSA z dnia 8 maja 2018 r. I FSK 1244/16 wskazano natomiast:
    „W świetle powyższego aby usługa uznana została za związaną z nieruchomością w
    rozumieniu art. 28e ustawy o VAT i art. 47 dyrektywy 2006/112/WE muszą być spełnione
    następujące kryteria: a) usługa związana być musi z konkretną, indywidualnie oznaczoną
    nieruchomością, b) pomiędzy świadczeniem a ową indywidualnie określoną
    nieruchomością musi istnieć bezpośredni związek, przejawiający się w tym, że usługa nie
    mogłaby być świadczona bez tej nieruchomości. Takie rozumienie badanego przepisu
    potwierdza również orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z 18
    listopada 2014 r. zapadłego w sprawie I FSK 1656/13 (publ. baza LEX nr 1540260) wynika
    dodatkowo, że za uznaniem, że usługi wykonywane przez stronę pozostają w ścisłym

    związku z nieruchomością koniecznym jest także ustalenie czy przemawia za tym aspekt
    techniczny i funkcjonalny, który charakteryzuje daną usługę.”
    Jakkolwiek można uznać, że usługi wykonywane przez Wnioskodawcę mają pewien
    związek z nieruchomościami (ponieważ linia jest montowana na nieruchomości) to w
    ocenie Wnioskodawcy związek ten nie może zostać uznany za bezpośredni (co jest
    warunkiem koniecznym dla uznania, że usługa jest opodatkowana zgodnie z art. 28e
    ustawy o VAT tj. w miejscu położenia nieruchomości). Jak wskazują sądy administracyjne w
    swoich orzeczeniach, art. 28e ustawy VAT ma charakter wyjątku w stosunku do reguły
    ogólnej i nie powinien być interpretowany rozszerzająco (zgodnie z zasadą exceptiones
    non sunt extendendae). Gdyby bowiem zastosować taką rozszerzającą wykładnie zasady
    wyrażonej w art. 28e ustawy o VAT to każde świadczenie w jakikolwiek sposób związane z
    pracami dokonywanymi na konkretnej nieruchomości byłoby opodatkowane w miejscu
    położenia nieruchomości – np. wynajem sprzętu budowlanego, który może zostać użyty
    do prac budowlanych. W ocenie Wnioskodawcy jednak, taka interpretacje tego przepisu
    jest niedopuszczalna – powinien on bowiem mieć zastosowanie jedynie do usług mających
    związek z konkretnie oznaczoną nieruchomością i jednocześnie ten związek musi być
    bezpośredni, w tym sensie że bez tej nieruchomości dana usługa nie mogłaby być
    wykonana (wyrok NSA z dnia 8 maja 2018 r. I FSK 1244/16), w tym – co oczywiste – do
    usług wyraźnie wskazanych w art. 28e ustawy VAT i art. 31a ust. 2 Rozporządzenia 282
    /2011.
    Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu wyroków sądów administracyjnych:
        Wyrok NSA z dnia 10 października 2024 r. I FSK 1049/24:
    „Przepis art. 28e ustawy o VAT jest wyjątkiem od reguły i z tego względu wykluczona jest
    jego rozszerzająca wykładnia. Przyjęcie, że dana usługa jest związana z nieruchomością
    wymaga wykazania ścisłego i bezpośredniego związku tej usługi (nie może być to związek
    dowolny, czy pośredni) z konkretną nieruchomością. Związek ten musi wynikać z samego
    charakteru danej usługi, a więc konkretna nieruchomość musi być przedmiotem danej
    usługi.
    Aby usługa uznana została za związaną z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy o
    VAT i art. 47 dyrektywy 2006/112/WE muszą być spełnione następujące kryteria:
      a) usługa związana być musi z konkretną, indywidualnie oznaczoną nieruchomością,
      b) pomiędzy świadczeniem a ową indywidualnie określoną nieruchomością musi istnieć
        bezpośredni związek, przejawiający się w tym, że usługa nie mogłaby być
        świadczona bez tej nieruchomości.”
        Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 stycznia
        2018 r. III SA/Wa 826/17:
    „Sąd dostrzega, że argumentacja organu poprzestaje jedynie na ogólnikowym wskazaniu
    na usługi związane z nieruchomością, podczas gdy art. 28e u.p.t.u. egzemplifikuje,
    jakkolwiek przykładowo, podkategorie usług związanych z nieruchomością. Organ nie
    podejmuje jednak próby bardziej szczegółowej kwalifikacji usług Skarżącej wśród katalogu
    usług nazwanych wprost w art. 28e u.p.t.u. lub innych usług związanych z nieruchomością,
    ale opisanych lub określonych co do ich rodzaju. To zdaniem Sądu także dowodzi słabości
    argumentacji organu, bo próba dokładniejszej specyfikacji usług Skarżącej na gruncie art.
    28e u.p.t.u. wymagałaby określenia tych usług jako np. „najem maszyn do prac związanych
    z nieruchomością” lub „udostępnienie personelu do pracy na nieruchomości”, a więc
    ukazałoby, że rdzeniem usług jednak nie jest nieruchomość. Z tego względu organ
    poprzestaje na ogólnikowym stwierdzeniu, że usługi są związane z nieruchomością; ale w
    czym ten związek się wyraża organ już nie wyjaśnia. (...)

    W analizowanym w niniejszej sprawie stanie faktycznym, nie można stwierdzić istnienia
    związku usług świadczonych przez Skarżącą z nieruchomością, bo brak jest
    bezpośredniego związku z nieruchomością - personel i maszyny były oddawane do
    dyspozycji usługobiorców, którzy decydowali o miejscu ich wykorzystania; dopiero
    następczo informowali o tym Spółkę celem wystawienia faktur z informacjami
    ułatwiającymi przypisanie jej do poszczególnych realizowanych kontraktów, przedmiotem
    usługi był personel i maszyny (tj. udostępnienie personelu i najem maszyn); sam fakt
    wykorzystania maszyn i personelu do świadczenia przez kontrahenta Spółki usług
    budowlanych związanych z budową autostrady nie przenosi się (nie jest „dziedziczony”) na
    usługi świadczone przez Spółkę (ich przedmiotem jest udostępnienie personelu i najem
    maszyn, niezależnie od sposobu ich wykorzystywania przez usługobiorcę).
    Sam fakt wykorzystania rzeczy ruchomych i pracy ludzkiej na konkretnej nieruchomości
    nie jest wystarczający do uznania istnienia związku z nieruchomością, o którym mowa w
    art. 28e u.p.t.u.”
        Wyrok NSA z dnia 30 października 2014 r. I FSK 1576/13:
    „Zdaniem zatem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w przypadku przedmiotowej usługi,
    występujący związek uzyskanej informacji geologicznej z konkretnymi nieruchomościami,
    należy uznać za nieistotny. Informacja geologiczna nie będzie dostarczała danych
    dotyczących konkretnych nieruchomości, lecz struktur znajdujących się pod powierzchnią
    wskazanych obszarów geograficznych kraju. Nawet jeśli da się wyznaczyć przy pomocy
    współrzędnych geograficznych (danych GPS) miejsce do którego odnosi się informacja
    geologiczna, to tej informacji nie można utożsamiać ze zlokalizowaniem konkretnych
    nieruchomości, do których odnosi się ta usługa, a tak należy traktować związek usługi z
    nieruchomością, o którym stanowi art. 28e u.p.t.u. Tym bardziej, nie można mówić o
    wystąpieniu bezpośredniego związku między przedmiotową usługą a konkretnymi
    nieruchomościami.
    W konsekwencji, należało uznać, że świadczenie polegające na przekazaniu informacji
    geologicznej pozyskanej w ramach Projektu jest usługą, której miejscem opodatkowania
    jest zgodnie z art. 28b ust. 1 u.p.t.u. miejsce siedziby usługobiorcy.”
        Wyrok NSA z dnia 19 maja 2016 r. I FSK 1953/14:
    „Jeżeli w okolicznościach stanu faktycznego sprawy nie ulega wątpliwości, że przedmiotem
    usługi nie jest nieruchomość, a linia do warzyw (jej montaż i instalacja), natomiast związek
    usługi z nieruchomością sprowadza się do tego, że montaż linii do warzyw musi - dla jej
    prawidłowego funkcjonowania - mieć miejsce w hali/pomieszczeniu gospodarczym (przy
    czym maszyny mogą być zdemontowane i przeniesione w inne miejsce bez uszczerbku dla
    ich funkcjonalności), nie można zgodzić się z organem, że miejsce świadczenia usług
    powinno być określone w sposób przewidziany w art. 28e u.p.t.u.”
    Podobne stanowisko jest także prezentowanie w interpretacjach indywidualnych
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:
        z dnia 1 czerwca 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDIL1-
        3.4012.122. 2020.2.NK:
    „Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy warunek związku z dostawą
    towarów lub świadczeniem usług przez podatnika poza terytorium kraju, ustawodawca
    nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi
    czynnościami. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub
    usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej
    wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach wykonywania przez

    niego takiej działalności. Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy oraz
    powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy - na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1
    ustawy - przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów
    wykorzystywanych do działalności opodatkowanej na terytorium Belgii, ponieważ gdyby
    czynności te wykonywane były na terytorium kraju podatek ten podlegałby odliczeniu oraz
    posiada on dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami
    opodatkowanymi na terytorium Belgii. Wnioskodawcy przysługuje także zwrot podatku
    naliczonego na podstawie art. 87 ust. 5 ustawy. Podsumowując, Spółka ma możliwość
    odzyskania podatku VAT naliczonego w związku z zakupami dokonanymi w Polsce, tj.
    sprzętu, maszyn i wyposażenia, które były wykorzystywane w Belgii, a podatek od tych
    zakupów nie został rozliczony.”
        z dnia 5 września 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP1-
        2.4012.288. 2023.2.RM:
    „Z wniosku wynika, że Spółka realizuje usługi budowlane na terytorium Holandii, w
    związku z czym jest zarejestrowana na terytorium tego kraju do celów VAT. W związku z
    realizacją projektów budowlanych w Holandii, Spółka wynajmuje w Polsce samochody od
    polskiego podatnika. Wynajęte w Polsce samochody są wykorzystywane przez
    pracowników Spółki w Holandii do przemieszczania się pomiędzy różnymi budowami oraz
    do przewozu sprzętu. Nabywając usługę najmu samochodu w Polsce posłużyli się Państwo
    polskim numerem identyfikacji podatkowej. Faktury wystawiane na Państwa rzecz przez
    podmiot wynajmujący samochody zawierały podatek VAT naliczony. Faktury sprzedaży
    wystawione przez Państwa na rzecz kontrahenta z Holandii uwzględniają holenderski nr
    NIP Spółki i są rozliczane w Holandii. Jednocześnie wskazali Państwo, że podatek związany
    z nabyciem usługi najmu samochodu mógłby zostać odliczony gdyby miejscem
    świadczenia i opodatkowania była Polska. W odpowiedzi na pytanie, czy posiadają
    Państwo dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku VAT z czynnościami
    wykonywanymi poza terytorium kraju, wskazali Państwo, że posiadają Państwo umowy na
    najem samochodów, faktury zakupu i sprzedaży oraz umowy na wykonywanie usług
    (zleceń budowlanych). Jednocześnie wskazali Państwo, że do nabywanych przez Państwa
    usług nie występują ograniczenia przewidziane w art. 86a lub 88 ustawy. Spółka prowadzi
    ewidencje przebiegu pojazdu stosownie do art. 86a ust. 4 pkt 1, ust. 5 i ust. 17 ustawy.
    Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy
    należy zgodzić się z Państwem, że w analizowanej sprawie zostały spełnione przesłanki
    umożliwiające odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących
    wynajęcie samochodu od polskiego podatnika.
    Tym samym stanowisko, z którego wynika, że mają Państwo prawo do odliczenia podatku
    naliczonego z tytułu nabycia w Polsce usługi wynajmu samochodów wykorzystywanych do
    realizacji robót budowlanych na nieruchomościach położonych w Holandii, na podstawie
    artykuł 86 ust. 8 ustawy jest prawidłowe.”
        z dnia 21 września 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP1-
        2.4012.328. 2023.2.AP:
    „Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem
    VAT, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych, w szczególności
    wykonując usługi instalacji ścianek wspinaczkowych. Biorąc pod uwagę, że montaż ścianek
    wspinaczkowych wymaga specjalistycznej wiedzy, Spółka dostarcza usługę instalacji wraz
    ze specjalistycznym personelem i narzędziami niezbędnymi do instalacji. Pośród etapów
    procesu instalacji wyróżnia się: rozładunek ciężarówki z elementów montażu ścianki,
    wykonanie pomiarów przed rozpoczęciem prac instalacyjnych, montaż konstrukcji nośnej
    (najczęściej za pomocą połączeń śrubowych, ale zawsze określa to projekt inżyniera oraz

    kalkulacje wytrzymałościowe), instalacja paneli wspinaczkowych, wykonanie testów
    związanych z punktami asekuracyjnymi, które wymagają przetestowania poprawności ich
    zamontowania przed oddaniem do użytkowania, dokonanie czynności oczyszczających
    miejsce montażu ścianki wspinaczkowej z zabrudzeń i śmieci. Transakcje są świadczone
    głównie poza granicami Polski, na rzecz Kontrahentów z krajów UE oraz z krajów spoza
    UE, którzy nie posiadają siedziby ani miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w
    Polsce. Dostawa materiałów do montażu ścianki, leży w gestii Kontrahenta. Przedmiotem
    umowy zawieranej z kontrahentami jest jedynie usługa montażu/instalacji ścianki
    wspinaczkowej, incydentalnie również naprawa/konserwacja ścianki. Ściankę, po
    dokonanym montażu, można zdemontować, przewieźć i zamontować w innej lokalizacji,
    jakkolwiek wymaga to specjalistycznej wiedzy i doświadczenia. Po ewentualnym
    demontażu ścianka nie traci na wartości i nadaje się do wykorzystania w innym miejscu.
    Nieruchomości, na których Spółka wykonuje montaż ścianek wspinaczkowych, są w pełni
    wartościowe przed wykonaniem usługi, a w trakcie montażu, jak i w przypadku
    demontażu ścianek, konstrukcja budynku nie ulega zniszczeniu. Poprawny demontaż nie
    wpływa na zmianę stanu fizycznego nieruchomości. Biorąc zatem pod uwagę informacje
    wskazane przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że opisane we wniosku usługi
    polegające na montażu ścianek wspinaczkowych, nie mają bezpośredniego związku z
    nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy. Tym samym ww. usługi nie stanowią usług,
    do których znajduje zastosowanie art. 28e ustawy. Jednocześnie do przedmiotowych usług
    nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług
    wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n
    ustawy. W konsekwencji miejsce świadczenia usług należy ustalić na podstawie art. 28b
    ustawy. W analizowanym przypadku Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz
    Kontrahentów, którzy nie mają siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na
    terenie Polski, zatem, stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy, świadczone przez
    Wnioskodawcę usługi polegające na montażu ścianek wspinaczkowych, podlegają
    opodatkowaniu w kraju, w którym Kontrahent będący usługobiorcą posiada siedzibę
    działalności gospodarczej. W konsekwencji ww. usługi nie podlegają opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. (...)
    Jak wskazaliście Państwo we wniosku miejscem opodatkowania nabywanych przez
    Państwa usług była Polska, a wystawiane faktury zawierały kwotę podatku naliczonego.
    Ponadto wskazaliście Państwo, że podatek związany z nabyciem usług mógłby zostać
    odliczony, gdyby miejscem świadczenia przez Państwa usług była Polska oraz posiadacie
    Państwo dokumenty, umożliwiające potwierdzenie związku odliczonego podatku VAT z
    czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Według informacji zawartych w
    uzupełnieniu do wniosku dla nabywanych usług nie występują ograniczenia/wyłączenia
    przewidziane w art. 88 ustawy o VAT.
    Mając na uwadze wyżej cytowane przepisy regulujące kwestię prawa do odliczenia
    podatku naliczonego oraz wskazane okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przysługuje
    Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów udokumentowanych
    fakturami VAT na potrzeby świadczonej usługi montażu ścianek wspinaczkowych na
    podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy.”
        z dnia 14 marca 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP1-
        2.4012.19. 2025.1.MW:
    „Jak wskazano we wniosku, Spółka, zarejestrowany podatnik VAT, prowadzi działalność
    gospodarczą na terenie Polski. Realizując zlecenie Spółka dokonuje na terytorium Polski
    zakupów towarów i usług od polskich podatników (firmy zarejestrowane w Polsce). Spółka
    zakupuje przede wszystkim materiały budowlane i wyposażeniowe trwale związane z
    budowanymi nieruchomościami. Towary te są niezbędne do wykonania usługi jaką Spółka
    zobowiązała się wykonać w ramach podpisanych umów z inwestorem. Spółka
    transportuje towary drogą wodną do kraju przeznaczenia - Angoli. Wskazali Państwo

    ponadto, że gdyby taka usługa była świadczona przez Spółkę na terytorium Polski to
    podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT według obowiązujących stawek. Przechowują
    Państwo faktury dokumentujące nabycie tych towarów wraz z dowodami zapłaty.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku od
    zakupywanych towarów i usług w Polsce, które związane są z realizacją zlecenia
    wykonywanego przez Spółkę na terytorium Angoli należy zauważyć, że - jak sami Państwo
    wskazali - gdyby taka usługa była świadczona przez Spółkę na terytorium Polski to byłaby
    opodatkowana podatkiem VAT według obowiązujących stawek. Zatem wskazać należy, że
    Spółka jako zarejestrowany podatnik VAT, dokonując na terytorium Polski zakupu
    towarów i usług od polskich podatników podatku VAT, ma prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabytych na terytorium kraju
    towarów i usług związanych z realizacją przez Spółkę budowy i wyposażenia budynków na
    terytorium Angoli na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym powinni
    Państwo posiadać dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z
    czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju.”
        z dnia 18 października 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDIL1-
        3.4012. 510.2024.1.JK:
    „Jak wynika z wniosku, zamierzają Państwo świadczyć dwa rodzaje usług:
        kompleksową usługę polegającą na wykonywaniu fotokopii przewodów
        energetycznych (kabli, łącz) i sporządzaniu na ich podstawie gotowych plików z
        analizami, raportami i zdjęciami uszkodzeń, w tym z możliwością zlecania
        podwykonawcom wykonania części usługi, polegającej na komputerowej (graficznej
        i technicznej) przeróbce fotokopii, w wyniku której powstawałyby odpowiednio
        skalibrowane zdjęcia, modele, analizy oraz raporty, oraz
        usługę podwykonawstwa (tożsamą jak w pierwszej usłudze zlecanej
        podwykonawcom) w zakresie wykonywania przeróbki komputerowej (graficznej i
        technicznej), wykonanych z pokładu śmigłowca/samolotu, fotokopii przewodów
        energetycznych.
    Okoliczności sprawy wskazują, że usługi te nie mają bezpośredniego związku z
    nieruchomościami, w rozumieniu art. 28e ustawy. Zgodnie z Państwa wskazaniem, Spółka
    wykonywałaby zdjęcia, których element centralny stanowiłyby przewody energetyczne
    (kable), jednakże nieruchomość nie jest i nie będzie elementem centralnym, aby
    kwalifikować przedmiotowe świadczenia do usług związanych z nieruchomością. Państwa
    usługi wykonania fotokopii przewodów energetycznych (kabli, łącz), wprawdzie dotyczą
    przewodów energetycznych znajdujących się na słupach energetycznych na terenie Polski
    oraz państw członkowskich Unii Europejskiej, jednakże istotą tych usług jest pozyskanie
    przez Państwa klientów danych o stanie technicznym kabli/przewodów, celem ich
    naprawy oraz konserwacji. Natomiast usługa polegająca na przeróbce komputerowej
    fotokopii przewodów energetycznych otrzymanych od zleceniodawcy, dokonywana za
    pomocą odpowiednich programów komputerowych, miałaby wymiar wyłącznie zdalny.
    Tym samym usługi te nie będą miały na celu zmiany prawnego czy fizycznego stanu danej
    nieruchomości.
    Wobec powyższego należy stwierdzić, że usługi polegające na wykonywaniu fotokopii
    przewodów energetycznych (kabli, łącz) i sporządzaniu na ich podstawie gotowych plików
    z analizami, raportami i zdjęciami uszkodzeń oraz usługi w zakresie wykonywania

    przeróbki komputerowej (graficznej i technicznej), wykonanych z pokładu śmigłowca
    /samolotu, fotokopii przewodów energetycznych nie będą usługami związanymi z
    nieruchomością.
    W konsekwencji do ww. usług nie znajdzie zastosowania art. 28e ustawy. W tym
    przypadku dla ww. usług świadczonych na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a
    ustawy, miejsce opodatkowania należy ustalić na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy.”
        z dnia 2 września 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP1-
        2.4012.338. 2024.2.AP:
    „Biorąc zatem pod uwagę przytoczone przepisy oraz informacje wskazane we wniosku,
    należy stwierdzić, że usługi serwisowe Systemów magazynowych nie mają bezpośredniego
    związku z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy. Choć Systemy magazynowe
    montowane są na nieruchomości, tzn. są przytwierdzane do ścian i posadzki hali
    magazynowej za pomocą śrub, kotew i haków to należy zauważyć, że nie są trwale
    zespolone z halą magazynową. Gdyby zaistniała taka potrzeba Systemy magazynowe
    mogłyby zostać zdemontowane i ponownie zamontowane w innej lokalizacji. Ewentualny
    demontaż Systemów magazynowych nie spowoduje uszkodzenia tych urządzeń ani
    istotnej zmiany lub uszkodzenia hali magazynowej. Nie sposób więc uznać, że Systemy
    magazynowe stanowią integralną część nieruchomości. Tym samym serwisowanie tych
    Systemów magazynowych nie stanowi usług, do których znajduje zastosowanie art. 28e
    ustawy. Jednocześnie do przedmiotowych usług nie znajdują zastosowania szczególne
    zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1,
    art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. W konsekwencji miejsce świadczenia usług
    należy ustalić na podstawie art. 28b ustawy.”
      z dnia 4 lipca 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP1-
      2.4012.167.2024. 2.RM:
    „Wskazali Państwo, że Klient nie posiada nieograniczonego dostępu do nieruchomości jak
    również nie ma możliwości dysponowania jakąkolwiek jej częścią. Przestrzeń w Centrum
    Logistycznym nie jest określona ani znana Klientowi, ani nie jest przydzielona wyłącznie w
    celu zaspokojenia jego potrzeb przez okres obowiązywania Umowy. Klient nie decyduje
    również o rozmieszczeniu towarów (przesyłek) w Centrum Logistycznym. Nieruchomość
    (Centrum Logistyczne) nie jest bowiem wykorzystywana wyłącznie do świadczenia usług
    na rzecz Klienta lecz jest wykorzystywana także do świadczenia usług na rzecz innych
    podmiotów. Oznacza to, że miejsce świadczenia usług wykonywanych na rzecz Klienta po
    Przygotowaniu Centrum Logistycznego należy określić na podstawie art. 28b ustawy. A
    zatem miejsce świadczenia usług Przygotowania Centrum Logistycznego poprzedzających
    świadczenie właściwych usług i niezbędnych do ich wykonywania również należy ustalić na
    podstawie art. 28b ustawy.”
    Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że miejsce świadczenia
    przedmiotowych usług powinno zostać ustalone zgodnie z art. 28b ustawy o VAT. Usługi
    powinny być opodatkowane w miejscu, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada
    siedzibę działalności gospodarczej - tj. w Stanach Zjednoczonych. Przedmiotowe usługi nie
    będą opodatkowane zgodnie z art. 28e ustawy o VAT jako usługi związane z
    nieruchomościami w miejscu położenia nieruchomości.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy
    miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
    W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1, 4 i 5 ustawy:
      Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z
      zastrzeżeniem art. 2a.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
      formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od
    towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności
    określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.
    Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów
    i usług. Wnioskodawca działa w branży specjalistycznych usług inżynieryjnych,
    montażowych oraz remontowo-serwisowych. Aktualnie Wnioskodawca otrzymał
    zamówienie w ramach którego został wyznaczony jako podwykonawca dla kontrahenta z
    siedzibą w Stanach Zjednoczonych. Kontrahent Wnioskodawcy jest podmiotem z siedzibą
    na terenie Stanów Zjednoczonych, prowadzącym działalność gospodarczą. Kontrahent
    jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT. Kontrahent z siedzibą działalności
    gospodarczej na terytorium Stanów Zjednoczonych nie posiada na terytorium Polski jak i
    innych krajów Unii Europejskiej filii, ani oddziałów. Nie jest także zarejestrowany jako
    czynny podatnik VAT w Polsce. W ramach zamówienia Wnioskodawca odpowiedzialny
    będzie za montaż i wsparcie przy uruchomieniu linii do cięcia blachy położonej w zakładzie
    znajdującym się na terytorium kraju. Usługa polega na posadowieniu części składowych
    linii we wskazanym miejscu na hali przy użyciu wynajętych maszyn, montażu elementów
    linii w jedną całość przy użyciu zakupionych materiałów i narzędzi, a następnie

    uruchomieniu linii. W ramach zlecenia wykonywane będą m.in. następujące czynności, tj.
    podłączenie kolektora, podłączenie głowicy stałej, zakup i podłączenie rur, podłączenie
    głowicy rozciągającej, podłączenie siłowników rozciągających, przedłużenie linii
    hydraulicznych, zakup i podłączenie przewodów pomiędzy agregatem a instalacją rurową.
    Linia zostanie posadowiona na przygotowanym wcześniej fundamencie i do niego
    przymocowana za pomocą kotw i śrub - połączenie to nie ma charakteru trwałego, a
    maszyny mogą zostać w każdej chwili zdemontowane bez naruszania konstrukcji samego
    fundamentu lub też konstrukcji budynku. Po odkręceniu kotew jest możliwość
    przeniesienia linii, trzeba jedynie naprawić fundament po miejscach kotwienia. Maszyny
    są ponadto połączone z instalacją budynku poprzez przyłącza (głównie przyłącze
    elektryczne i wodne). Przygotowanie fundamentu dla celów posadowienia maszyn nie jest
    przedmiotem zlecenia Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie wykonywał również żadnych
    prac dotyczących instalacji budynku będących częścią samego budynku. Linia produkcyjna
    może zostać przeniesiona i posadowiona w innym miejscu bez jej uszkodzenia, jeśli
    zostanie w sposób prawidłowy zdemontowana, przetransportowana, a następnie
    zmontowana w docelowym miejscu. Innymi słowy, po demontażu i przeniesieniu linii
    można ją uruchomić ponownie bez uszkodzenia lub zmiany istoty tej linii. Linia po
    demontażu nie powinna wymagać naprawy, nie traci na wartości i ciągle może realizować
    swoje funkcje. Ewentualny demontaż i przeniesienie linii wymaga wykorzystania
    specjalistycznego sprzętu i fachowej wiedzy.
    Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii miejsca świadczenia przedmiotowych usług
    wykonywanych na terytorium Polski na rzecz Kontrahenta ze Stanów Zjednoczonych.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości, należy zauważyć, że w przypadku świadczenia
    usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie
    miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy,
    czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też
    nie.
    Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w
    rozdziale 3 działu V ustawy.
    Stosownie do art. 28a ustawy:
      Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
      1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
      a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa
      w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
      względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
      b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
      zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od
      wartości dodanej;
      2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
      nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia
      usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich
      świadczonych na jego rzecz usług.
    Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma
    zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według
    tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca
    odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2
    ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność
    gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
      1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:
      W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Z powołanych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na
    rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1
    i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu
    w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w
    innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia
    tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa
    jest świadczona.
    Ponadto, w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od
    towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z
    takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.
    I tak, zgodnie z art. 28e ustawy:
      Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług
      świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami,
      usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak
      ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i
      używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac
      budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce
      położenia nieruchomości.
    Przepis art. 28e ustawy – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady,
    przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest
    nieruchomość. Usługi które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca
    jej położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące – determinuje
    ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co
    istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą
    konkretnej nieruchomości – jedynie wówczas można w praktyce zastosować
    opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.
    Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.) w art. 47
    przewiduje, że:
      Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług
      rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze
      hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w
      miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania

      nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac
      budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest
      miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.
    Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z
    nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw
    oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady
    (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1)
    zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1 ze zm.) -
    zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 - pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił,
    na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.
    Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011:
      Do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:
      a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która
      może stać się przedmiotem własności i posiadania;
      b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim
      osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób
      zdemontować lub przenieść;
      c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub
      konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna,
      dachy, schody i windy;
      d) każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub
      konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku
      lub konstrukcji.
    Ponadto, w myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia nr 282/2011:
      Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112
      /WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z
      daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni
      związek z nieruchomością w następujących przypadkach:
      a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element
      składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia
      świadczonych usług;
      b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i
      mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
    Jednocześnie w art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych
    usług, które należy uznać za związane z nieruchomościami, czyli usług objętych zakresem
    stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE. Co więcej w art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282
    /2011 zawarto wykaz przykładowych usług, których nie należy traktować jako usług
    związanych z nieruchomościami, czyli usług nieobjętych zakresem stosowania art. 47
    dyrektywy 2006/112/WE
    Zgodnie z art. 31a ust. 2 lit. m) rozporządzenia 282/2011:
      Ustęp 1 obejmuje w szczególności instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które
      po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość.
    Natomiast w świetle art. 31a ust. 3 lit. f) rozporządzenia 282/2011:
      Ustęp 1 nie ma zastosowania do instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu,
      utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad
      maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości.

    Zatem szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie
    usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej określonej co do miejsca położenia
    nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna
    usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie
    usługa która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości
    będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub
    fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości.
    Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie miejsca świadczenia usług
    montażu i wsparcia przy uruchamianiu linii do cięcia blachy wykonywanych w zakładzie
    znajdującym się na terytorium kraju na rzecz Kontrahenta ze Stanów Zjednoczonych,
    należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w analizowanym przypadku nie znajdą
    zastosowania przepisy szczególne definiujące miejsce świadczenia usług związanych z
    nieruchomością, tj. art. 28e ustawy. W przedmiotowej sprawie linia zostanie posadowiona
    na przygotowanym wcześniej fundamencie i do niego przymocowana za pomocą kotw i
    śrub. Połączenie to jednak nie ma charakteru trwałego a maszyny mogą zostać w każdej
    chwili zdemontowane bez naruszania konstrukcji samego fundamentu lub też konstrukcji
    budynku. Po odkręceniu kotew jest możliwość przeniesienia linii, trzeba jedynie naprawić
    fundament po miejscach kotwienia. Linia produkcyjna może zostać przeniesiona i
    posadowiona w innym miejscu bez jej uszkodzenia, jeśli zostanie w sposób prawidłowy
    zdemontowana, przetransportowana, a następnie zmontowana w docelowym miejscu.
    Linia po demontażu i przeniesieniu może być uruchomiona ponownie bez uszkadzania
    lub zmiany istoty tej linii. Linia po demontażu nie powinna wymagać naprawy, nie traci na
    wartości i ciągle może realizować swoje funkcje.
    Zatem biorąc pod uwagę wskazane przez Wnioskodawcę informacje należy stwierdzić, że
    usługi zakresie montażu i wsparcia przy uruchamianiu linii do cięcia blachy nie mają
    bezpośredniego związku z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy. Zamontowane
    urządzenie (linia do cięcia blachy) nie staje się częścią nieruchomości, bowiem może być
    przeniesiona w inne miejsce bez uszkodzenia budynku. Tym samym w przypadku
    świadczonych przez Wnioskodawcę usług zakresie montażu i wsparcia przy uruchamianiu
    linii do cięcia blachy nie występują cechy istotne do zakwalifikowania tych usług, jako
    usług związanych z nieruchomością, które na podstawie art. 28e ustawy podlegałyby
    opodatkowaniu w miejscu położenia nieruchomości, tj. Polska. Jednocześnie do usług
    wykonywanych przez Wnioskodawcę nie znajdują zastosowania inne szczególne zasady
    ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i,
    art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. W konsekwencji miejsce świadczenia opisanych we
    wniosku usług należy ustalić na podstawie art. 28b ustawy. W analizowanym przypadku
    kontrahent na rzecz którego świadczona jest usługa montażu i wsparcia przy
    uruchamianiu linii do cięcia blachy jest podmiotem, o którym mowa w art. 28a ustawy z
    siedzibą w Stanach Zjednoczonych prowadzącym działalność gospodarczą. Ponadto z
    wniosku nie wynika, żeby Kontrahent posiadał na terytorium Polski stałe miejsce
    prowadzenia działalności gospodarczej, które uczestniczyłoby w świadczonej przez
    Wnioskodawcę usłudze. We wniosku wskazano, że Kontrahent nie posiada na terytorium
    Polski jak i innych krajach Unii Europejskiej filii ani oddziałów. Zatem stosownie do art. 28b
    ust. 1 ustawy świadczone usługi montażu i wsparcia przy uruchamianiu linii do cięcia
    blachy podlegają opodatkowaniu w kraju, w którym Kontrahent będący usługobiorcą
    posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. w analizowanym przypadku na terytorium
    Stanów Zjednoczonych. Tym samym świadczone przez Państwa usługi nie podlegają
    opodatkowaniu na terytorium Polski.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie należy uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które

    Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania
    interpretacji.
    Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji
    indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu
    faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie
    oceny prawnej tego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem. Państwo ponoszą ryzyko
    związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki
    prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową
    interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego
    /zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli
    podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy,
    interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany
    któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci
    swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.