Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.29.2023.2.ENB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-08
Teza: Zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z umorzeniem kwoty wierzytelności z tytułu zaciągniętego kredytu mieszkaniowego, jak również otrzymaniem świadczenia związanego z zastosowaniem ujemnego oprocentowania kredytu.
Słowa kluczowe: banki; kredyt-kredyt hipoteczny; ugody; umorzenie; zaniechanie-zaniechanie poboru podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

11 stycznia 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zaniechania poboru podatku. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – w dniu 17 lutego 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wraz z narzeczoną (a od 2011 r. żoną) w dniu 25 października 2007 r. zawarł Pan umowę nr „(\`(...)\`)” o kredyt hipoteczny dla osób fizycznych „(\`(...)\`)” waloryzowany kursem CHF (Kredyt) z X Spółka Akcyjna (ówcześnie posługującym się nazwą Y Spółka Akcyjna w (\`(...)\`)). Jest to jedyny kredyt zaciągnięty na własne cele mieszkaniowe, kredyt został zabezpieczony m.in. wpisem na hipotekę.

Z kwoty kredytu 240.085 zł na opłaty około kredytowe zostało przeznaczone 6.000 zł, a 234.085 zł na zakup nieruchomości - prawa własności lokalu mieszkalnego położonego w U. (Lokal mieszkalny) oraz koszty jego remontu (w proporcji 214.085 zł i 20.000 zł). Potwierdzenie wykonania remontu zostało rozliczone przez Bank.

Umowa sprzedaży została podpisana 15 stycznia 2010 r. W połowie 2009 r. wraz z przyszłą żoną zamieszkał Pan we wskazanym lokalu mieszkalnym. Wraz z żoną, mieszkał Pan w nabytym lokalu, aż do jej śmierci w 2019 r. Obecnie jest Pan jedynym właścicielem tego Lokalu mieszkalnego.

Od 2020 r., ze względów emocjonalnych nie zamieszkuje Pan w tym mieszkaniu, a w związku z koniecznością ponoszenia opłat za lokal oraz spłat rat kredytu, przeznaczył Pan czasowo lokal mieszkalny do wynajmu.

W 2022 r. strony umowy o kredyt (aktualnie Pan i X S.A.) podjęły rozmowy zmierzające do zawarcia ugody mającej na celu zapobiegnięcie sporowi o ważność i skuteczność umowy oraz jej poszczególnych postanowień oraz uchylnie niepewności co do roszczeń stron, związanych z zawarciem i wykonywaniem umowy.

W wyniku ugody (gdy dojdzie do jej podpisania) (Ugoda) zostanie zmieniona waluta zadłużenia na PLN oraz Bank zwolni kredytobiorcę - Pana z długu (poprzez umorzenie zadłużenia) w określonej kwocie X, a Pan jako kredytobiorca to zwolnienie z długu przyjmie i nastąpi całkowite rozliczenie i zamknięcie umowy o kredyt. Na podstawie Ugody zostanie umorzona wierzytelność (w części) związana z kredytem hipotecznym w zakresie kwoty kapitału oraz kwoty odsetek skapitalizowanych. Nie korzystał Pan z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona powyżej inwestycja mieszkaniowa.

**Pytanie**

Czy spełnia Pan warunki do skorzystania z zaniechania poboru podatku na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz.U. z 2022 r. Nr 592 ze zm.), w przypadku przewalutowania kredytu, umorzenia wierzytelności wynikających z kredytu oraz w przypadku otrzymania świadczeń związanych z zastosowaniem ujemnego oprocentowania kredytu mimo, iż lokal mieszkalny po kilku latach zamieszkiwania w nim został wynajęty z uwagi na zmianę sytuacji rodzinnej?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w opisanym stanie faktycznym, spełnione zostały wszystkie warunki do zastosowania zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych („Podatek PIT”) na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz.U. z 2022 r. nr 592 ze zm.) („Rozporządzenie”), a fakt wynajęcia lokalu mieszkalnego po kilku latach zamieszkiwania w nim przez Pana, nie ma znaczenia dla prawa do zastosowania zaniechania poboru podatku PIT na podstawie rozporządzenia. W związku z tym nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku PIT w przypadku przewalutowania kredytu, umorzenia wierzytelności wynikających z kredytu oraz w przypadku otrzymania świadczeń związanych z zastosowaniem ujemnego oprocentowania kredytu.

Z rozporządzenia wynika, iż w celu skorzystania z zaniechanie poboru podatku PIT z tytułu umorzonych wierzytelności należy spełnić następujące warunki:

1) kredyt mieszkaniowy jest zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej oraz

2) kredytobiorca nie korzystał z zaniechania poboru podatku z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innych inwestycji mieszkaniowych.

Zgodnie z § 1 ust. 5 rozporządzenia przez jedną inwestycję mieszkaniową rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych jednego gospodarstwa domowego. Z kolei przez jedno gospodarstwo domowe rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi (§ 1 ust. 6 rozporządzenia).

Zaniechanie poboru podatku PIT na podstawie rozporządzenia, w związku z umorzeniem wierzytelności, będzie więc miało zastosowanie w stosunku do kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację potrzeb mieszkaniowych osoby fizycznej poprzez m.in. zakup lokalu mieszkalnego. Zgodnie z opisem stanu faktycznego przeznaczył Pan kredyt na zakup lokalu mieszkalnego i jego remont, w którym od razu zamieszkał i mieszkał tam przez następne 10 lat. Należy więc stwierdzić, iż zaciągnął Pan i przeznaczył kredyt na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej w rozumieniu rozporządzenia.

Poza tym jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, nigdy nie korzystał Pan z zaniechania poboru podatku z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innych inwestycji mieszkaniowych. Oznacza to, że spełnione zostały warunki, o których mowa zarówno w § 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) jak i w § 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) rozporządzenia. Warunkiem skorzystania z zaniechania poboru podatku na podstawie rozporządzenia jest również uznanie kredytu za kredyt mieszkaniowy w rozumieniu rozporządzenia.

Zgodnie z § 3 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1) udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2) zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3) zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy PIT.

Z treści przepisu wynika, iż wskazane wyżej warunki muszą być spełnione łącznie. W analizowanym stanie faktycznym kredyt został udzielony 25 października 2007 r., a więc przed 15 stycznia 2015 r. Kredyt został udzielony przez Bank czyli podmiot uprawniony do udzielania kredytów, którego działalność podlega nadzorowi, o którym mowa § 3 ust. 1 rozporządzenia. Warunki z pkt 1) powyżej zostały więc spełnione. Ponieważ kredyt został zabezpieczony hipoteką ustanowioną na lokalu mieszkalnym, o czym mowa jest w opisie stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż warunek z pkt 2 również jest spełniony. Rozporządzenie wymaga aby kredyt mieszkaniowy został przeznaczony na „zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych” kredytobiorcy, które to pojęcie definiowane jest poprzez odesłanie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z tym przepisem chodzi o wydatki poniesione m.in. na:

1) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W cytowanym wyżej katalogu znajdują się wydatki zarówno na nabycie własności - prawa do lokalu mieszkalnego jaki na remont własnego lokalu mieszkalnego. Z opisu stanu faktycznego wynika, iż kredyt został przeznaczony na zakup lokalu mieszkalnego oraz na jego remont czyli na wydatki na zaspokojenie Pana potrzeb mieszkaniowych. Tym samym stwierdzić należy, iż kredyt spełnia przesłanki kredytu mieszkaniowego, o którym mowa w rozporządzeniu.

Przepisy rozporządzenia nie wskazują wymogu osobistego zamieszkiwania w lokalu mieszkalnym, którego nabycie stanowi realizację jednej inwestycji mieszkaniowej przez cały okres kredytowania. Warunkiem zastosowania rozporządzenia jest wydatkowanie środków z kredytu na zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych, a nie obowiązek zamieszkiwania w nabytym lokalu przez cały okres kredytowania. Zdaniem Pana, fakt wynajęcia lokalu mieszkalnego po 10 latach zamieszkiwania w nim, nie ma wpływu na Pana prawo do skorzystania z zaniechania poboru podatku na podstawie rozporządzenia.

Ponieważ kredyt jest udzielony w walucie obcej, tj. w CHF, spełnia Pan również warunki do zaniechania poboru podatku PIT od otrzymanych świadczeń w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania o którym mowa w § 1 ust. 2 rozporządzenia.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Pan przedstawił we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z jego treścią:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Przepis art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy źródłem przychodów są inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności” definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Z wniosku wynika, że wraz z narzeczoną (a od 2011 r. żoną) w dniu 25 października 2007 r. zawarł Pan umowę o kredyt hipoteczny dla osób fizycznych „(\`(...)\`)” waloryzowany kursem CHF (Kredyt) z X Spółka Akcyjna (ówcześnie posługującym się nazwą Y Spółka Akcyjna w (\`(...)\`)). Jest to jedyny kredyt zaciągnięty na własne cele mieszkaniowe, kredyt został zabezpieczony m.in. wpisem na hipotekę.

Z kwoty kredytu 240.085 zł na opłaty około kredytowe zostało przeznaczone 6.000 zł, a 234.085 zł na zakup nieruchomości - prawa własności lokalu mieszkalnego oraz koszty jego remontu (w proporcji 214.085 zł i 20.000 zł). Potwierdzenie wykonania remontu zostało rozliczone przez Bank.

Umowa sprzedaży została podpisana 15 stycznia 2010 r. W połowie 2009 r. wraz z przyszłą żoną zamieszkał Pan we wskazanym lokalu mieszkalnym. Wraz z żoną, mieszkał Pan w nabytym lokalu, aż do jej śmierci w 2019 r. Obecnie jest Pan jedynym właścicielem tego lokalu mieszkalnego.

Od 2020 r. nie zamieszkuje Pan w tym mieszkaniu, a w związku z koniecznością ponoszenia opłat za lokal oraz spłat rat kredytu, przeznaczył Pan czasowo lokal mieszkalny do wynajmu.

W 2022 r. podjął Pan z bankiem rozmowy zmierzające do zawarcia ugody mającej na celu zapobiegnięcie sporowi o ważność i skuteczność umowy oraz jej poszczególnych postanowień oraz uchylnie niepewności co do roszczeń stron, związanych z zawarciem i wykonywaniem umowy.

W wyniku ugody (gdy dojdzie do jej podpisania) (Ugoda) zostanie zmieniona waluta zadłużenia na PLN oraz Bank zwolni kredytobiorcę - Pana z długu (poprzez umorzenie zadłużenia) w określonej kwocie X, a Pan jako kredytobiorca to zwolnienie z długu przyjmie i nastąpi całkowite rozliczenie i zamknięcie umowy o kredyt. Na podstawie Ugody zostanie umorzona wierzytelność (w części) związana z kredytem hipotecznym w zakresie kwoty kapitału oraz kwoty odsetek skapitalizowanych. Nie korzystał Pan z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona powyżej inwestycja mieszkaniowa.

Pana wątpliwości wiążą się z ustaleniem czy spełnia Pan warunki do skorzystania z zaniechania poboru podatku na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2022 nr 592 ze zm.), w przypadku przewalutowania Kredytu, umorzenia wierzytelności wynikających z Kredytu oraz w przypadku otrzymania świadczeń związanych z zastosowaniem ujemnego oprocentowania Kredytu mimo, iż lokal mieszkalny po kilku latach zamieszkiwania w nim przez Pana został wynajęty z uwagi na zmianę sytuacji rodzinnej.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa wyjaśnić należy, że na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych inne skutki prawnopodatkowe wywołuje przewalutowanie kredytu, a inne umorzenie tego kredytu bądź otrzymanie świadczeń związanych z zastosowaniem ujemnego oprocentowania kredytu.

W ramach operacji przewalutowania nie dochodzi do transferu/przelewu środków pieniężnych, nie dochodzi do uregulowania w jakiejkolwiek formie zobowiązania wynikającego z umowy kredytu – zmianie ulega jedynie waluta, w której zobowiązanie ma być uregulowane. Przewalutowanie stanowi wyłącznie techniczną operację zamiany kwoty wyrażonej w określonej walucie, na tę samą kwotę wyrażoną w innej walucie. Oznacza to, że samo przewalutowanie nie skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, operacja przewalutowania kredytu waloryzowanego kursem franka szwajcarskiego na polskie złote będzie dla Pana neutralna podatkowo.

Przystępując natomiast do oceny skutków podatkowych umorzenia przez Bank wierzytelności związanej z zaciągniętym przez Pana kredytem mieszkaniowym wskazać należy, że instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2324 ze zm.).

Zgodnie z art. 69 ust. 1 ww. ustawy:

Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Powstanie przychodu ma miejsce także w sytuacji otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń związanych z kredytem mieszkaniowym udzielonym w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanym lub indeksowanym do waluty obcej, z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

Należy wskazać, że w wyniku stosowania przez instytucje udzielające kredytów ujemnych stóp procentowych mają miejsce przypadki, w których kredytodawca nalicza ujemne oprocentowanie kredytu, tj. de facto kredytobiorca nie jest zobowiązany nie tylko do zwrotu odsetek, ale również części kapitału. W takim przypadku dochodzi do zapłaty kwoty kredytu poniżej jego nominalnej wartości (kwoty przypadającej na spłatę kredytu).

W konsekwencji wartość umorzonej kwoty wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego przez Pana jak również otrzymane świadczenia związane z zastosowaniem ujemnego oprocentowania kredytu będą stanowiły dla Pana przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu nieodpłatnych świadczeń, klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Jednakże zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 592 ze zm.):

1\. Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1) umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a) kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b) osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2) otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

2\. Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmują:

1) kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2) odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3) opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

3\. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

4\. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego.

5\. Przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1) jednego gospodarstwa domowego albo

2) więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043).

6\. Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

7\. W przypadku gdy stroną umowy kredytu mieszkaniowego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, są co najmniej dwie osoby fizyczne, zaniechanie poboru podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, ma zastosowanie wyłącznie do osób, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b.

W myśl § 3 rozporządzenia w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1) udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2) zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3) zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do § 4 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 24 grudnia 2022 r.:

Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2024 r.

Zatem zaniechanie poboru podatku do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów znajdzie zastosowanie, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

1\. kredyt był zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej;

2\. kredyt był udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw;

3\. kredyt był zabezpieczony hipotecznie;

4\. kredytobiorca nie korzystał wcześniej z umorzenia zobowiązania z tytułu innego kredytu na własne cele mieszkaniowe zabezpieczonego hipotecznie;

5\. kwota wierzytelności obejmuje kwotę kredytu mieszkaniowego (kapitału), odsetki, w tym odsetki skapitalizowane i prowizje, opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń;

W przypadku spełnienia powyższych przesłanek zaniechanie poboru podatku ma też zastosowanie do świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

Ponadto zauważyć należy, że określając kredyt mieszkaniowy objęty zaniechaniem, rozporządzenie odwołuje się do wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym zaniechanie nie powinno przysługiwać osobom, które zaciągnęły kredyt/kredyty na wiele odrębnych lokali, przeznaczonych na wynajem czy też zaspokajających potrzeby różnych gospodarstw domowych.

Z powyższego wynika zatem, że zaniechanie poboru podatku znajdzie zastosowanie do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku, gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przy czym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w którym zamieszkiwał przez 10 lat, a następnie – z uwagi na zmianę sytuacji rodzinnej – wynajął go.

Uznać zatem należy, że w świetle przedstawionych przez Pana okoliczności do dochodów które uzyska Pan w związku z umorzeniem kwoty wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego przez Pana, jak również otrzymaniem świadczenia związanego z zastosowaniem ujemnego oprocentowania kredytu znajdzie zastosowanie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

Jednakże, wobec treści § 4 cytowanego rozporządzenia, zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych będzie miało zastosowanie wówczas gdy ugodę z bankiem, na mocy której dojdzie do ww. umorzenia wierzytelności, zawrze Pan w okresie obowiązywania rozporządzenia, tj. do 31 grudnia 2024 r.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).