Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1230/11-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-12-23
Teza: Dostawa udziału w budynku zawierającym 4-ry lokale mieszkalne. Dostawa zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Faktura VAT dokumentująca wysokość udziału.
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; faktura-faktura VAT; podatek-podatek od towarów i usług; współwłasność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2011 r. (data wpływu 16 września 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 listopada 2011 r. (data wpływu 30 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży budynku mieszkalnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży budynku mieszkalnego. Dnia 30 listopada 2011 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zainteresowany w roku 2011 jako osoba fizyczna (nie w ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku VAT, nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT) dokonał wraz z innymi osobami zakupu starej nieruchomości (w równych częściach po 1/3).

Zakup dokonany był od Gminy i przy sprzedaży zastosowano zwolnienie od podatku VAT. Dokumentem potwierdzającym zakup jest akt notarialny spisany pomiędzy Gminą a Kupującymi. Nieruchomość do fundamentów została wyburzona i zostanie w tym miejscu wybudowany nowy budynek mieszkalny (zawierający 4 lokale mieszkalne – każdy o powierzchni nie przekraczającej 150 m2). Budowa odbywa się systemem gospodarczym oraz z wykorzystaniem firm usługowych. Wnioskodawca posiada wszystkie potrzebne pozwolenia na budowę i zagospodarowanie terenu. Budynek po oddaniu do użytkowania zostanie sprzedany na wolnym rynku. Przy sprzedaży każdorazowo zostanie sporządzony akt notarialny.

Dnia 30 listopada 2011 r. Zainteresowany uzupełnił opis zdarzenia przyszłego wskazując, iż nie prowadzi działalności gospodarczej w żadnej formie. Jest osobą fizyczną zatrudnioną na umowę o pracę. Ponadto, Wnioskodawca do dnia dzisiejszego nie dokonywał dostaw lokali mieszkalnych lub budynków mieszkalnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż budynku mieszkalnego (4 mieszkania) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  W przypadku opodatkowania sprzedaży budynku mieszkalnego (4 mieszkania) podatkiem VAT, kto będzie zobowiązany do odprowadzenia należnego podatku VAT (lokale mieszkalne sprzedawane będą przez wszystkich właścicieli)? Czy każde ze sprzedających w części przychodu przypadającego według udziałów w nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

W związku z tym, że przy nabyciu nieruchomości sprzedający zastosował zwolnienie od podatku VAT i w przypadku, gdy Sprzedający nie dokonywali odliczeń podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady budowlane (nie mieli do tego podstaw prawnych) przy sprzedaży budynku mieszkalnego można będzie zastosować również zwolnienie od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto, nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego) o charakterze jednorazowym. Zamiarem Wnioskodawcy nigdy nie było prowadzenie zorganizowanej działalności gospodarczej z wykorzystaniem majątku prywatnego w postaci wybudowanego domu.

Ad. 2.

W przypadku opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych podlegać ona będzie stawce VAT 8% (budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym) do powierzchni 150 m2, powyżej stawką podstawową VAT 23%. W tym przypadku każdy ze sprzedających zobowiązany będzie do odprowadzenia przypadającego na niego podatku VAT do właściwego urzędu skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak stanowi art. 196 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 k. c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów np. gruntów lub budynków, mieści się współwłasność, jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest także udział w gruncie lub w prawie własności nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za towary udziały lub inne prawa o charakterze udziałowym, które dają ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności, czy też posiadania nieruchomości - art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.). Jak już wskazano powyżej, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Czynność ta daje otrzymującemu towar prawo dysponowania rzeczą jak właściciel. Przepis nie wspomina stricte o przeniesieniu prawa własności. W związku z powyższym, sprzedaż udziału w gruncie należy traktować, jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że aby dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik działając w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Wskazać należy, iż definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług, jest znacznie szersza niż definicja działalności gospodarczej uregulowana w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 ze zm.), czy też w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.). W konsekwencji ocena określonych stanów na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna.

Status podatnika VAT nie jest związany z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu wymienionych przepisów. W szczególności nie ma znaczenia fakt dokonania rejestracji działalności gospodarczej, czy też rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług. Wskazać również należy, iż dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użyteczne (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza.

Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy dokonywana jest przez podatnika podatku od towarów i usług lub przez osobę fizyczną niebędącą podatnikiem tego podatku, jeżeli sprzedaży można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia częstotliwości, przez zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonego działania. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności lub zamiar powtarzalności.

W związku z powyższym, nawet w przypadku, gdy sprzedaż dokonywana jest jednorazowo lecz okoliczności wskazują na to, że zamysłem oraz celem sprzedającego jest ponowne wykonywanie tej czynności w przyszłości w sposób częstotliwy, to uznać należy, iż dla potrzeb opodatkowania podatkiem VAT wykonywana jest działalność gospodarcza.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż Zainteresowany w roku 2011 jako osoba fizyczna (nie w ramach prowadzonej działalności) dokonał wraz z innymi osobami zakupu udziału (po 1/3) nieruchomości zabudowanej od Gminy, a przy sprzedaży zastosowano zwolnienie od podatku VAT. Dokumentem potwierdzającym zakup jest akt notarialny spisany pomiędzy Gminą a Kupującymi. Nieruchomość została wyburzona do fundamentów a następnie zostanie w tym miejscu wybudowany nowy budynek mieszkalny (zawierający 4 lokale mieszkalne – każdy o powierzchni nie przekraczającej 150 m2). Budowa odbywać będzie się systemem gospodarczym oraz z wykorzystaniem firm usługowych. Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zainteresowany posiada wszystkie potrzebne pozwolenia na budowę i zagospodarowanie terenu. Budynek po oddaniu do użytkowania zostanie sprzedany na wolnym rynku. Przy sprzedaży każdorazowo zostanie sporządzony akt notarialny.

W związku z powyższym należy wskazać, iż Wnioskodawcy przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości nie przyświecał cel związany z jej wykorzystaniem na potrzeby osobiste (własne). Po nabyciu nieruchomości – w roku 2011 – obiekt na niej posadowiony został wyburzony do fundamentów, a na jego miejscu zostanie wytworzony nowy budynek zawierający 4 lokale mieszkalne, każdy o powierzchni nieprzekraczającej 150 m2, które Zainteresowany – wraz z pozostałymi współwłaścicielami – planuje sprzedać. Wnioskodawca wskazał zatem, że jego zamiarem jest sprzedaż udziału w budynku, który nie został jeszcze wybudowany.

Wobec tego opisane okoliczności wskazują na to, iż zamiarem Wnioskodawcy było wykorzystywanie nieruchomości w działalności gospodarczej. Nawet jeśli dotychczas nie osiągał z tytułu posiadanej ww. nieruchomości żadnych dochodów nie oznacza to, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu jej sprzedaży. Jak wskazano bowiem wcześniej dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności, a podatnikiem jest również podmiot generujący straty.

Ponadto, istotnym elementem, przesądzającym o uznaniu planowanych przez Zainteresowanego działań (tj. dostawy udziału w 4 lokali mieszkalnych) za prowadzenie działalności gospodarczej oprócz ustalonego celu nabycia nieruchomości są czynności przygotowawcze, jakich dokonał Wnioskodawca w związku z planowaną transakcją sprzedaży. Zainteresowany bowiem – wraz z pozostałymi współwłaścicielami – wyburzył zakupiony obiekt i zamierza wybudować nowy z 4 odrębnymi lokalami mieszkalnymi, co wskazuje na podjęcie przez niego świadomych działań zmierzających do sprzedaży ww. mieszkań w sposób częstotliwy, w celu osiągnięcia korzyści finansowej.

Okoliczności sprawy wskazują na zamiar sprzedaży lokali mieszkalnych z zyskiem i w sposób częstotliwy, w przeciwnym bowiem razie ponoszenie znacznych nakładów na przygotowanie terenu pod budowę, uzyskanie pozwoleń oraz wybudowanie obiektu i to w krótkim okresie po zakupie nieruchomości, byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione. Ponadto, przedmiotem sprzedaży będą udziały w 4 lokalach. Zatem tak przewidziana sprzedaż nie ma charakteru incydentalnego czy też sporadycznego, a częstotliwy.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż sprzedaż udziału w prawie własności 4 lokali będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu. Powyższe wynika z faktu, iż sprzedaż lokali mieszkalnych – a więc w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarów – będzie czynnością częstotliwą (powtarzalną) dokonaną przez producenta. W konsekwencji tak zorganizowana dostawa spełni przesłanki z art. 15 ust. 2 ustawy, stanowiąc o wystąpieniu działalności gospodarczej. Skutkiem powyższego Wnioskodawca w związku z taką dostawą wystąpi w roli podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a sprzedaż 4 lokali stanie się czynnością określoną w art. 5 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu.

Z kolei art. 96 ust. 1 ustawy stanowi, że podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika zwolnionego” (art. 96 ust. 4 ustawy). Rejestracja następuje poprzez złożenie w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z chwilą uzyskania statusu „podatnika VAT czynnego” podmiot zyskuje prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

Podatnicy, o których mowa w art. 15 – zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy – są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Powołane regulacje definiują podstawowe obowiązki jakie spoczywają na podmiotach posiadających status podatnika podatku VAT. Pierwszym obligatoryjnym obowiązkiem jest tu dokonanie czynności rejestracji co następuje przez złożenie zgłoszenia rejestracyjnego. Kolejny obowiązek to składanie deklaracji podatkowych w przewidzianych w ustawie terminach.

W tym miejscu wskazać należy, iż podmiot spełniający przesłanki do uznania za podatnika podatku VAT w pewnych okolicznościach ma możliwość skorzystania ze zwolnienia podmiotowego określonego niżej.

Stosownie do treści art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Jak wynika z zapisów art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Zgodnie z art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. Za zgodą naczelnika urzędu skarbowego podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z dokumentów celnych oraz o kwotę podatku zapłaconą od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a także o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty zwolnienia, pod warunkiem:

1.  sporządzenia spisu z natury zapasów tych towarów posiadanych w dniu, w którym nastąpiło przekroczenie kwoty, o której mowa w ust. 1, oraz
2.  przedłożenia w urzędzie skarbowym spisu, o którym mowa w pkt 1, w terminie 14 dni, licząc od dnia utraty zwolnienia.

W myśl art. 113 ust. 9 ustawy, podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł, korzystają w swej działalności opodatkowanej ze zwolnienia. Natomiast podatnicy rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, korzystają ze zwolnienia jeżeli przewidywana wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty przewidzianej w art. 113 ust. 1 ustawy.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku a nawet zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powołanej wyżej definicji pierwszego zasiedlenia wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć nie tylko sprzedaż, ale także umowy najmu i dzierżawy. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment sprzedaży lub oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak stanowi przepis art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ma z kolei zastosowanie do dostawy budynków i budowli, nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 ustawy. W sytuacji gdy sprzedaż określonej nieruchomości zabudowanej objęta zostanie zwolnieniem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pkt 10a nie ma zastosowania.

W przedmiotowej sprawie sprzedaż udziału w 4 lokalach mieszkalnych nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ z uwagi na treść przepisu art. 2 pkt 14 ustawy, sprzedaż dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawca bowiem – po nabyciu budynku wyburzył go, a następnie wybudował nowy obiekt zawierający 4 lokale mieszkalne. W związku z tym ww. mieszkania nie zostały jeszcze wydane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania.

Jednakże, należy mieć na uwadze, iż zgodnie z powołanym art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ze zwolnienia od podatku korzysta również dostawa budynku, budowli lub ich części nieobjęta wskazanym wyżej zwolnieniem, o ile w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy wskazać należy, iż generalna zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy. W przepisie tym wskazano, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ze wskazanych przepisów wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług, od zakupów towarów i usług wykorzystywanych do dokonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, iż można odliczyć w całości podatek naliczony, który związany jest z transakcjami opodatkowanymi podatnika.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy ponadto wskazać, iż pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, to przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują wiele sytuacji, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 1 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika:

1.  usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób,
2.  towarów i usług, których nabycie zostało udokumentowane fakturami otrzymanymi przed dniem utraty zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 lub 9 albo przed dniem rezygnacji z tego zwolnienia, z wyjątkiem przypadków określonych w art. 113 ust. 5 i 7.

Ponadto, zgodnie z treścią art. 88 ust. 3a. ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż;
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  zaświadczenie, o którym mowa w art. 86 ust. 5, zawiera informacje niezgodne ze stanem faktycznym,
7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Art. 88 ust. 4 ustawy stanowi, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodne z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Odnosząc treść przytoczonych przepisów do opisu sprawy wskazać należy, iż z uwagi na fakt, że sprzedaż udziału w lokalach mieszkalnych będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawcy – po dokonaniu rejestracji jako podatnik podatku VAT – przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione na budowę ww. lokali mieszkalnych, przeznaczonych do sprzedaży, na zasadach wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż sprzedaż udziału w lokalach mieszkalnych nie będzie również korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, z uwagi na niespełnienie warunku, o którym mowa w tym przepisie, tj. w stosunku do tych obiektów dokonującemu ich dostawy (Wnioskodawcy) przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (art. 2 pkt 12 ustawy).

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż dostawa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, tj. budynków mieszkalnych, korzysta z obniżonej 8% stawki podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku, stwierdzić należy, iż przedmiotowe lokale mieszkalne, zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w art. 41 ust. 12a ustawy, z uwagi na fakt, iż ich powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2. W konsekwencji, transakcja sprzedaży ww. lokali – na podstawie art. 41 ust. 12 i art. 146 pkt 2 w zw. z art. 2 pkt 12 ustawy – będzie opodatkowana 8% stawką podatku VAT.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 103 ust. 1 ustawy, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 33 i 33b.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że skoro Wnioskodawca dysponuje określonym udziałem w nieruchomości (1/3) i dokonywał będzie dostawy lokali w stosownej, przysługującej mu części, to z tytułu dokonywanej dostawy, Zainteresowany działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, zobowiązany będzie do rozliczenia podatku we właściwej części, tj. w wysokości odpowiadającej posiadanemu udziałowi.

Reasumując, w sprawie będącej przedmiotem zapytania sprzedaż udziału w 4 lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2, będzie podlegała opodatkowaniu, przy czym właściwą stawką podatku od towarów i usług, będzie stawka 8%.

W przedmiotowej sprawie właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału. Tym samym Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania należnego mu z tytułu sprzedaży obrotu w wysokości swojego udziału (w tym przypadku 1/3).

Należy jednakże zaznaczyć, że jeżeli Wnioskodawca skorzysta ze zwolnienia podmiotowego to powyższe obowiązki będą go dotyczyć jako podatnika podatku od towarów i usług, w przypadku gdy wartość sprzedaży obliczona według ceny zbycia przypadających na niego udziałów w lokalach mieszkalnych przekroczy kwotę określoną w art. 113 ust. 1 obliczoną według zasad z art. 113 ust. 9 ustawy.

Jednocześnie, tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając na uwadze, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze współwłaścicieli przedmiotowych lokali mieszkalnych, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli.

Współwłaściciele chcąc uzyskać interpretacje indywidualne powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o ich udzielenie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.