Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.26.2019.1.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-03
Teza: Skutki podatkowe zawarcia umowy najmu.
Słowa kluczowe: faktura; najem; paragon; remonty; stawka-stawka indywidualna; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2019 r. (data wpływu 6 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy najmu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy najmu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 13 stycznia 2014 r. prowadzi działalność gospodarczą. Dochody z działalności gospodarczej Wnioskodawca opodatkowuje tzw. podatkiem liniowym według stawki 19%. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

W dniu 12 sierpnia 2019 r. Wnioskodawca kupił od osób prywatnych lokal mieszkalny z rynku wtórnego (dalej jako: „Lokal”), za cenę brutto 364.000,00 zł. Wnioskodawca nie dokonał zakupu Lokalu w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą – zakupu dokonał do majątku prywatnego. Powyższe potwierdza akt notarialny z dnia 12 sierpnia 2019 r.. Dla Lokalu właściwy sąd rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Lokal znajduje się w bloku mieszkalnym, który został zbudowany w 1980 roku. Wnioskodawca nabył Lokal w celu jego wynajmowania długoterminowego osobom prywatnym wyłącznie dla realizacji celów mieszkalnych. W dniu zakupu stan Lokalu wymagał gruntownego remontu, w związku z czym Wnioskodawca poniósł wydatki na remont generalny Lokalu (dalej jako: „Wydatki remontowe”). Wydatki obejmują w szczególności usługi budowalne i materiały budowlane. Wydatki remontowe były dokumentowane częściowo fakturami VAT na dane Wnioskodawcy jako osoby prywatnej, częściowo paragonami fiskalnymi (część wydatków udokumentowanych paragonami fiskalnymi zostało opłaconych za pomocą karty kredytowej, debetowej, a część gotówką). Na paragony fiskalne opłacone kartą kredytową, czy też debetową Wnioskodawca posiada wyciągi bankowe potwierdzające dokonanie tychże transakcji. Koszt remontu po jego zakończeniu Wnioskodawca szacuje na około 50.000,00 zł.

Po zakończeniu remontu Wnioskodawca wynajął Lokal osobom prywatnym, a dochód z tytułu najmu prywatnego opodatkowuje według zasad ogólnych (18%/32%). W umowie najmu Lokalu są zamieszczone zapisy, iż to najemcy są zobowiązani do: zapłaty czynszu administracyjnego za wynajmowany Lokal, pokrycia kosztów związanych z przedmiotem najmu ustalonych na podstawie wskazań liczników i faktur (woda, gaz, energia, wywóz śmieci itp.). Kwoty z tytułu czynszu administracyjnego oraz zużytych mediów, jak i innych opłat związanych z przedmiotem najmu najemcy mają przekazywać Wnioskodawcy. Należności za zużyte media i inne opłaty związane z Lokalem Wnioskodawca przekazuje dalej dostawcom usług (zyskując w ten sposób pewność, że na jego koncie nie powstają żadne zadłużenia wobec ww. dostawców), pełniąc rolę pośrednika.

Zdaniem Wnioskodawcy przychodem z tytułu najmu są otrzymane od najemców kwoty czynszu, wyłączając kwotę czynszu administracyjnego oraz mediów. Kosztem uzyskania przychodów jest amortyzacja mieszkania, wydatki na remont oraz wyposażenie Lokalu. Lokal jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy jako osoby prywatnej, i jest amortyzowany, przy czym wartość początkowa jest ustalona w następujący sposób: wartość Lokalu – cena nabycia określona w akcie notarialnym z dnia 12 sierpnia 2019 r. oraz wartość poniesionych wydatków remontowych. Wnioskodawca ustalił stawkę indywidualną amortyzacji na poziomie 10% (zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca jako osoba prywatna, która wynajmuje Lokal, może go amortyzować i ustalić indywidualną stawkę amortyzacji na poziomie 10% rocznie?
2.  Czy Wnioskodawca prawidłowo ustalił wartość początkową Lokalu i czy koszty remontu mogą powiększać wartość początkową Lokalu?
3.  Czy Wydatki remontowe Wnioskodawcy udokumentowane fakturami VAT oraz paragonami fiskalnymi mogą stanowić wydatki remontowe, które zwiększą wartość początkową wynajmowanego mieszkania?
4.  Czy opłaty jak m.in. czynsz administracyjny, media pokrywane przez najemców stanowią przychód Wnioskodawcy w przypadku, kiedy najemcy kwoty te wpłacają Wnioskodawcy, a Wnioskodawca wpłaca te kwoty dalej na konta administracji i dostawców energii?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Wnioskodawca może amortyzować Lokal jako osoba prywatna po wprowadzeniu go do ewidencji środków trwałych i może zastosować indywidualną stawkę amortyzacji w wysokości 10% rocznie.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o PIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 – 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

– dla których okres amortyzacji – nie może być krótszy niż 3 lata.

W myśl art. 22j ust. 3 ustawy o PIT środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane – jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem, były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone – jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo amortyzować jako osoba prywatna przedmiotowy Lokal i ma prawo zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, o której mowa w art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, ponieważ Lokal przed nabyciem był wykorzystywany przez okres co najmniej 60 miesięcy (data budowy 1980 r.).

Ad 2.

Wnioskodawca prawidłowo ustalił wartość początkową Lokalu, tj. wartość początkową stanowi wartość wynikająca z aktu notarialnego z dnia 12 sierpnia 2019 r. (wartość wynikająca z umowy kupna Lokalu). Zdaniem Wnioskodawcy wartość początkowa może być powiększona o koszty remontu.

Zgodnie z przepisami art. 22a ustawy o PIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22g ustawy o PIT za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

1.  w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia;

*   1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2b;

1.  w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia;
2.  w razie nabycia w drodze spadku, darowizny tub w inny nieodpłatny sposób – wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Zgodnie z art. 22g ust. 8 ustawy o PIT, jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Ponadto, zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o PIT, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

W ocenie Wnioskodawcy wartość początkową Lokalu stanowi wartość wynikająca z aktu notarialnego (wartość wynikająca z umowy kupna Lokalu) – wartość początkowa może być powiększona o koszty remontu.

Ad 3.

Wydatki remontowe udokumentowane fakturami VAT mogą stanowić wydatki remontowe, które zwiększają wartość początkową wynajmowanego mieszkania. Wydatki remontowe udokumentowane paragonami fiskalnymi mogą stanowić wydatki remontowe, które zwiększają wartość wynajmowanego mieszkania pod warunkiem jednak, że Wnioskodawca będzie dysponował wyciągami bankowymi potwierdzającymi zapłatę za poniesione wydatki.

Wydatki remontowe udokumentowane fakturami VAT oraz paragonami fiskalnymi będą mogły zwiększyć wartość początkową środków trwałych, gdyż stanowią dokument potwierdzający poniesienie wydatku. Faktury VAT oraz paragony fiskalne zawierają nazwę zakupionych towarów. Przy paragonach fiskalnych dodatkowym potwierdzeniem na ich faktyczne poniesienie powinien być wyciąg bankowy potwierdzający zapłatę za poniesione wydatki. Należy tutaj zaznaczyć, iż poniesione wydatki remontowe stanowić będą koszt uzyskania przychodów w postaci amortyzacji Lokalu.

Zdaniem Wnioskodawcy przepisy ustawy o PIT nie zawierają szczegółowych unormowań odnośnie wymogów co do dowodów poniesienia kosztów. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W art. 23 ustawy o PIT nie zawarto przepisów, które wyłączałyby z kosztów wydatki udokumentowane fakturami VAT czy też paragonami fiskalnymi, ponadto w ustawie zawarty jest zapis art. 22 ust. 6b, który stanowi, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. A zatem ustawodawca przewidział również możliwość ujęcia kosztów na podstawie innych dowodów aniżeli wyłącznie faktura VAT (rachunek). Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 4 marca 2013 r. (nr IBPBII/2/415-1566/12/MW).

Ad 4.

Czynsz administracyjny, media, energia elektryczna pokrywane przez najemców nie stanowią przychodów Wnioskodawcy w przypadku, kiedy najemcy kwoty te wpłacają Wnioskodawcy, a Wnioskodawca wpłaca te kwoty dalej na konta administracji i dostawców mediów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT źródłem przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Przychodami, w myśl art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Oznacza to, że określenia wysokości przychodu z najmu zaliczanego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc najmu nie stanowiącego pozarolniczej działalności gospodarczej, należy dokonywać w oparciu o postanowienia wyżej przywołanego art. 11 tejże ustawy.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.) – przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Przy czym czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju (art. 659 § 2 Kodeksu cywilnego). Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o PIT dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże, aby powstał przychód po stronie wynajmującego, muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej przywołanym art. 6 ust. la ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego. Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego nie będą natomiast ponoszone przez najemcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu (przykładowo opłaty związane z Lokalem, takie jak: opłaty za gaz, prąd, wodę, wywóz śmieci, opłaty na rzecz administracji), jeżeli z umowy wynika, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez najemców w związku z użytkowaniem lokalu nie mieszczą się w pojęciu „świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że jedynie określona w umowie najmu wysokość czynszu najmu za oddanie Lokalu do użytkowania stanowi przysporzenie majątkowe Wnioskodawcy jako wynajmującego, a tym samym będzie generowała przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym. Natomiast należności uiszczane przez najemców z tytułu czynszu administracyjnego oraz opłat za media, do których ponoszenia zobowiązani będą najemcy, nie będą stanowiły przysporzenia majątkowego dla Wnioskodawcy, który w zakresie uiszczania tych opłat będzie pełnił jedynie rolę pośrednika pomiędzy najemcą a usługodawcami (administracja, dostawcy usług). W związku z tym opłaty te nie stanowią dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu. Opodatkowaniu podlega jedynie ustalona w umowie najmu kwota czynszu najmu, jako wynagrodzenia otrzymanego przez Wnioskodawcę za oddanie przedmiotu najmu w używanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy: jednym ze źródeł przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Stosownie do art. 11 ust. 1 powołanej ustawy: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że określenia wysokości przychodu z najmu zaliczanego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc najmu niestanowiącego pozarolniczej działalności gospodarczej, należy dokonywać na podstawie wyżej powołanego art. 11 tejże ustawy.

Z kolei zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145): przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednak, aby powstał przychód po stronie wynajmującego, muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego.

Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego nie będą natomiast ponoszone przez najemcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu (przykładowo opłaty związane z lokalem, takie jak: czynsz uiszczany w spółdzielni lub wspólnocie mieszkaniowej, opłaty za wodę, energię, gaz, wywóz śmieci itp.), jeżeli z umowy najmu wynikać będzie, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez najemcę w związku z użytkowaniem lokalu mieszkalnego nie mieszczą się w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

Jednocześnie w przypadku opodatkowania dochodów z najmu według skali podatkowej, podatnik ma prawo do obniżania osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym w zdaniu poprzednim przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu bądź funkcjonowanie tego źródła przychodu. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem że podatnik wykaże, że zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W świetle powyższego środek trwały musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania. Zatem wszystkie wydatki (z zastrzeżeniem art. 23 ww. ustawy) poniesione w celu przystosowania lokalu do wynajmu poniesione przed przekazaniem go do użytkowania są składnikami wartości początkowej i nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów, lecz zwiększają wartość początkową tego środka trwałego stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów (art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Zgodnie natomiast z art. 22g ust. 17 ww. ustawy: jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Podstawą do zwiększenia wartości początkowej środków trwałych o wartość wydatków poniesionych na ich ulepszenie, co wiąże się z brakiem możliwości zaliczenia tych wydatków bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, jest spełnienie warunków zawartych w wyżej powołanym przepisie, tzn. musi nastąpić ulepszenie środków trwałych, a suma wydatków z tego tytułu musi przekroczyć 10 000 zł w danym roku podatkowym.

Ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w omawianym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, czyli przebudową, rozbudową rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją środka trwałego, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek.

Wnioskodawca wskazał, że w dniu zakupu stan Lokalu wymagał gruntownego remontu, w związku z czym Wnioskodawca poniósł wydatki na remont generalny Lokalu.

Pod pojęciem remontu należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu jest zatem przywrócenie (odtworzenie) pierwotnego stanu technicznego rzeczy, nie zmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie eksploatacji i wynikające z tej eksploatacji. Remont polega zatem na wykonaniu robót niezbędnych do utrzymania obiektu w odpowiednim stanie technicznym, by nie uległ on pogorszeniu z powodu eksploatacji. Za remont nie mogą być więc uznane prace, w wyniku których powstają nowe elementy. Warto zauważyć, że remont nie został wymieniony w art. 22g ust. 17 ustawy, co oznacza, że remont nie mieści się w pojęciu ulepszenie. Skoro tak, to co do zasady wydatki na remont środka trwałego, a więc odtworzenie pierwotnej wartości użytkowej oraz inne wydatki, które nie mają charakteru ulepszenia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie muszą być zaliczone do jego wartości początkowej. Tym samym mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższa zasada nie dotyczy jednak przypadku, w którym nakłady zostały poniesione przed oddaniem środka trwałego do używania, zaś ich celem było przystosowanie tego środka do używania. Takie wydatki powinny zwiększać wartość początkową środka trwałego. Mogą zatem wpływać na wysokość kosztów uzyskania przychodów, ale tylko przez odpisy amortyzacyjne, a nie bezpośrednio. Tym samym wartość początkowa składnika majątku spełniającego definicję środka trwałego, w rozumieniu art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jedynie przez odpisy amortyzacyjne.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie wartość początkowa Lokalu powinna zostać ustalona na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jako cena nabycia. Następnie tak ustaloną wartość należy powiększyć o wydatki remontowe poniesione w celu przystosowania tego Lokalu do wynajmu.

Odnosząc się natomiast do kwestii dokumentowania poniesionych wydatków, należy zauważyć, że ustawodawca nie nakłada na wynajmujących szczególnych wymogów w zakresie dokumentowania wydatków uznawanych za koszty uzyskania przychodów z najmu.

Podatnicy osiągający dochody z tytułu najmu, dla których najem nie stanowi działalności gospodarczej, nie mają obowiązku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (ani ksiąg rachunkowych). Podatnicy ci powinny jednak gromadzić dokumenty wskazujące zarówno wysokość osiąganych przychodów, jak i poniesionych w celu uzyskania tych przychodów wydatków.

Ponadto w myśl postanowień art. 180 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa: jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Jeżeli przepis prawa nie wymaga urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego w drodze zaświadczenia, organ podatkowy odbiera od strony, na jej wniosek, oświadczenie złożone pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania (…) – art. 180 § 2 ww. ustawy.

Jak stanowi art. 181 Ordynacji podatkowej: dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

W związku z powyższym za udokumentowanie wydatku należy przyjąć każdy dokument, z którego będzie wynikał fakt jego poniesienia i związek z uzyskanym przychodem. Dokumentami takimi mogą być rachunki, faktury, dowody przelewów bankowych, paragony oraz inne dokumenty księgowe dokumentujące ponoszone wydatki związane z najmem. Należy przy tym zaznaczyć, że z dokumentów tych powinno wynikać kto, kiedy i jaki wydatek poniósł. W przypadku zatem paragonów należy przedstawić dodatkowe dowody poniesienia kosztu, którymi mogą być wyciągi bankowe potwierdzające fakt zapłaty i zawierające dane właściciela konta (podatnika) lub kontrahenta. W sytuacji, gdy podatnik prawidłowo nie udokumentuje i nie udowodni faktu poniesienia wydatku oraz jego związku z osiąganymi przychodami, wydatek ten nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu (ani bezpośredniego, ani odliczanego przez odpisy amortyzacyjne).

W sytuacji przedstawionej we wniosku, w związku z tym, że Wnioskodawczyni ponosi wydatki związane z wynajmowanym lokalem, które ujmowane będą w kosztach uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne, Wnioskodawczyni jest zobowiązana prawidłowo udokumentować te wydatki oraz udowodnić ich związek z osiąganymi przychodami.

Należy jednak podkreślić, że wykazanie związku poniesionego wydatku z uzyskanym przychodem oraz ocena należytego (prawidłowego) udokumentowania przez podatnika poniesionych wydatków nie leży w kompetencji Organu interpretacyjnego, gdyż wykracza poza zakres indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zasadność zaliczania wskazanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodów na podstawie posiadanych przez Wnioskodawcę dokumentów może zostać zweryfikowania jedynie w toku ewentualnego postępowania dowodowego przeprowadzonego przez uprawniony organ podatkowy. Należy bowiem zauważyć, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest przeprowadzanie postępowania dowodowego. To na podatniku ciąży bowiem obowiązek udowodnienia, w toku ewentualnego postępowania dowodowego, okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Z kolei możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla budynków (lokali) przewiduje art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią ww. przepisu: podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 nie może być krótszy niż – 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

– dla których okres amortyzacji – nie może być krótszy niż 3 lata.

Zgodnie z art. 22j ust. 3 pkt 1 ww. ustawy: środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za używane – jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy.

W podanej definicji występują dwa istotne sformułowania: pojęcie „przed nabyciem”, które oznacza, że chodzi o jakiekolwiek przeniesienie własności (np. sprzedaż, darowizna) oraz udowodnienie „wykorzystania”, bez doprecyzowania przez kogo i na jakie cele dany składnik majątku miał być wykorzystywany.

Zgodnie ze słownikową definicją – przez pojęcie używania rozumie się wykorzystywanie, czyli używanie czegoś z korzyścią, pożytkiem (Słownik współczesny języka polskiego pod red. prof. dr hab. Bogusławy Dunaj, wyd. Wilga, Warszawa 1996, s. 1296). Używanie środka trwałego musi zatem nastąpić przed jego nabyciem przez podatnika, co oznacza, że podatnik może zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, jeżeli nabył używany środek trwały, który przed jego nabyciem był wykorzystywany u poprzedniego właściciela przez wymagany okres 60 miesięcy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca kupił lokal mieszkalny od osób prywatnych z rynku wtórnego. Lokal ten znajduje się w bloku mieszkalnym, który został zbudowany w 1980 r.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że spełniony został warunek wykorzystywania środka trwałego przed jego nabyciem przez Wnioskodawcę przez okres co najmniej 60 miesięcy, a zatem Wnioskodawca przy jego amortyzacji może zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Reasumując:

*   Wnioskodawca przy amortyzacji lokalu mieszkalnego może zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat,
*   wartość początkowa lokalu powinna zostać ustalona na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jako cena nabycia; następnie tak ustaloną wartość należy powiększyć o wydatki remontowe poniesione w celu przystosowania tego lokalu do wynajmu,
*   wydatki remontowe udokumentowane fakturami VAT oraz paragonami fiskalnymi mogą stanowić wydatki, które zwiększą wartość początkową lokalu mieszkalnego,
*   składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez Wnioskodawcę nie będą ponoszone przez najemców opłaty związane z przedmiotem najmu, m.in. czynsz administracyjny i media, ponieważ z umowy najmu wynika, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.