Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.706.2024.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-29
Teza: W zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w nieruchomościach.
Słowa kluczowe: dekret; działalność-działalność gospodarcza; Kanada; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-źródła przychodu; spadek; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

**Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 sierpnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży udziałów w nieruchomościach. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

**I.** **\[Wnioskodawca\]**

Wnioskodawczyni nie ma miejsca zamieszkania na terytorium Polski oraz nie podlega w Polsce tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych („podatek PIT”). Wnioskodawczyni nie prowadzi i nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej w Polsce. Obecnie Wnioskodawczyni jest rezydentem podatkowym Kanady - tam zamieszkuje na stałe oraz wykonuje pracę.

Wnioskodawczyni nie była i nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”) w Polsce.

**II.** **\[Nieruchomość 1\]**

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem wraz z innymi osobami fizycznymi (łącznie: „Sprzedający”) w udziale 4/20 (28/240) nieruchomości położonej przy ulicy (\`(...)\`), stanowiącej działkę ewidencyjną nr 1 z obrębu (\`(...)\`) o powierzchni 17.084 m2 dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (…), według sposobu korzystania stanowiąca grunty orne oznaczone symbolem „R” (dalej „Nieruchomość 1”).

Zgodnie z wpisami w Dziale II księgi wieczystej współwłaścicielami Nieruchomości 1 są Sprzedający wpisani w następujących udziałach:

i. B.B. w udziale 12/48 (60/240);

ii. A.A. (Wnioskodawczyni) w udziale 4/20 (48/240);

iii. C.C. w udziale 1/12 (20/240);

iv. D.D. w udziale 2/12 (40/240);

v. E.E. w udziale 6/48 (30/240) ;

vi. F.F. w udziale 8/48 (40/240);

vii. G.G. w udziale 1/120 (2/240).

Działka 1 jest zabudowana drogą dojazdową do osiedla mieszkaniowego wybudowanego na sąsiedniej działce nr 2 (ul. (\`(...)\`)) (dalej „Droga”).

Zgodnie z informacjami posiadanymi przez Sprzedających droga dojazdowa usytuowana na Nieruchomości 1 została niewątpliwie wybudowana i oddana do użytkowania ponad dwa lata przed dniem złożenia przedmiotowego wniosku.

Z posiadanych przez Sprzedających dokumentów wynika, że w dniu 24 maja 2013 r., z upoważnienia (\`(...)\`), została wydana Decyzja nr (\`(...)\`) o warunkach zabudowy, znak (…) zgodnie z którą ustalono warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu, wraz z miejscami postojowymi, drogą dojazdową dla inwestycji i infrastrukturą techniczną na działkach 2 dla osiedla oraz dla drogi dojazdowej i infrastruktury technicznej na części działek 1 z obrębu (\`(...)\`) (Nieruchomości 1) i 1/5 z obrębu (\`(...)\`) przy projektowanej (\`(...)\`) w (…). Decyzja w toku postępowania administracyjnego stała się ostateczna z dniem 11 lipca 2013 r. (dalej „Decyzja (\`(...)\`)”).

Z posiadanych przez Sprzedających dokumentów wynika, że w dniu 11 marca 2015 r., z upoważnienia (…), została wydana Decyzja nr (…), zgodnie z którą zatwierdzono projekt budowalny i udzielono pozwolenia na budowę dla B. S.A. 2 etapów (etap 1 i etap 2) osiedla mieszkaniowego w zabudowie wielorodzinnej z usługami, garażami podziemnymi, elementami zagospodarowania terenu wraz z miejscami postojowymi, drogą dojazdową i infrastrukturą techniczną na działce 2 z obrębu (\`(...)\`) oraz części działek 1 z obrębu (\`(...)\`) (Nieruchomości 1) i 1/5 z obrębu (\`(...)\`) przy ulicy (…).

Ponadto, Wnioskodawczyni a także pozostali Sprzedający nie traktują przedmiotowego odcinka Drogi zlokalizowanej na Nieruchomości 1 jako środka trwałego i nie ponosili nigdy żadnych nakładów na jej ulepszenie. Droga nie była i nie jest również przedmiotem najmu lub dzierżawy przez Sprzedających.

**III.** **\[Nieruchomość 2\]**

Sprzedająca jest współwłaścicielem w udziale 4/20 (48/240) niezabudowanej nieruchomości położonej przy ulicy (…) stanowiącej działkę ewidencyjną nr 4 z obrębu (\`(...)\`) o powierzchni 1.152 m2 dla której Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (…), według sposobu korzystania stanowiąca grunty drogi oznaczone symbolem „DR” (dalej „Nieruchomość 2”).

Zgodnie z wpisami w Dziale II księgi wieczystej współwłaścicielami Nieruchomości 2 są Sprzedający wpisani w następujących udziałach:

i. B.B. w udziale 12/48 (60/240);

ii. A.A. (Wnioskodawczyni) w udziale 4/20 (48/240);

iii. C.C. w udziale 1/12 (20/240);

iv. D.D. w udziale 2/12 (40/240);

v. E.E. w udziale 6/48 (30/240) ;

vi. F.F. w udziale 8/48 (40/240);

vii. G.G. w udziale 1/120 (2/240).

Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 w dalszej części wniosku zwane są łącznie „Nieruchomościami”.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że na Nieruchomościach są zlokalizowane instalacje (np. przyłącza lub sieci) lub elementy instalacji będące własnością podmiotów trzecich, które w świetle Prawa budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle. Do tego rodzaju obiektów należą zlokalizowane na Nieruchomościach fragmenty sieci przesyłowych (wodociągowa, kanalizacyjna, ciepłownicza, telekomunikacyjna, elektroenergetyczna). Z perspektywy prawnej zgodnie z art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny („Kodeks cywilny”) wyżej wymienione instalacje nie są traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ należą do przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, takie instalacje nie będą przedmiotem planowanej Transakcji.

**IV.** **\[Przedwstępna Umowa Sprzedaży Nieruchomości z 21 grudnia 2023 r.\]**

W dniu 21 grudnia 2023 r. pomiędzy Wnioskodawczynią jako współwłaścicielem Nieruchomości, pozostałymi współwłaścicielami Nieruchomości (Sprzedającymi), a spółką A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 13 spółka komandytowa z siedzibą w (…) („Deweloper”, „Spółka”) jako kupującym została zawarta - w formie aktu notarialnego (Rep. (\`(...)\`)/2023) - Przedwstępna Umowa Sprzedaży Nieruchomości (dalej „Przedwstępna Umowa Sprzedaży Nieruchomości”).

Zgodnie z treścią Przedwstępnej Umowy Sprzedaży Nieruchomości (wybrane postanowienia):

1) Sprzedający oświadczyli, że Nieruchomości pochodzą z przedwojennej nieruchomości hipotecznej „(…)”, która była własnością H.H. z (…) w 11/12 części, natomiast w 1/12 części I.I.

2) Nieruchomości zostały objęte działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy (dalej „Dekret”), z dniem 21 listopada 1945 r., tj. z dniem wejścia w życie Dekretu, Nieruchomości stały się własnością gminy (…), a od 1950 r. z chwilą likwidacji gmin, własnością Skarbu Państwa, z dniem 27 maja 1990 r. wskutek komunalizacji Nieruchomości stały się własnością (…) Gminy (…), zaś na mocy art. 36 ust. 1 ustawy z dnia 25 marca 1994 r. o ustroju m.st. Warszawy stały się one własnością Gminy (\`(...)\`).

3) W imieniu H.H., jako dotychczasowego właściciela w rozumieniu Dekretu, w dniu 15 lutego 1949 r. został złożony wniosek o przyznanie prawa do Nieruchomości w trybie art. 7 ust. 1 Dekretu.

4) Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego (…) (sygn. …) z dnia 31 października 1990 r. spadek po H.H., zmarłej 11 stycznia 1984 r. nabyli: M.M., J.J., L.L. i K.K. po 1/4 części spadku każde z nich.

5) Nieruchomość została zwrócona na rzecz M.M., J.J., L.L. i K.K. oraz I.I. na podstawie decyzji (\`(...)\`) z dnia 4 marca 2011 r. nr (…), na podstawie której postanowiono o ustanowieniu na ich rzecz prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości w następujących udziałach:

i. J.J. w udziale 11/48;

ii. L.L. w udziale 11/48;

iii. M.M. w udziale 11/48;

iv. K.K. w udziale 11/48;

v. I.I. w udziale 4/48.

6) W wykonaniu tej decyzji, aktem notarialnym z dnia 31 marca 2011 r. za Rep. (…)/2011 ustanowiono prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości na rzecz:

i. J.J. w udziale 11/48;

ii. L.L. w udziale 11/48;

iii. M.M. w udziale 11/48;

iv. K.K. w udziale 11/48;

v. I.I. w udziale 4/48.

7) Następnie na podstawie Decyzji (\`(...)\`) z dnia 22 sierpnia 2011 r. prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 uległo przekształceniu w prawo własności na rzecz J.J. w udziale 11/48; L.L. w udziale 11/48; M.M. w udziale 11/48; K.K. w udziale 11/48; I.I. w udziale 4/48.

8) Aktem notarialnym Rep. A nr (…)/2012 z dnia 11 października 2012 r. J.J., L.L., M.M., K.K. odkupili od I.I. jej udział w Nieruchomościach po 1/48 części każde z nich.

9) W dniu 26 maja 2013 r. zmarła J.J., a jej spadkobierczynią jest B.B., która odziedziczyła spadek w całości z mocy ustawy zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia 12 czerwca 2013 r., Rep. (…)/2013.

10) W dniu 3 sierpnia 2013 r. zmarła M.M., a jej spadkobiercami na podstawie testamentu jest F.F. w 1/5 części i A.A. w 4/5 części, zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia 13 sierpnia 2013 r., Rep. (…)/2013.

11) W dniu 3 stycznia 2014 r. zmarł K.K., a na postawie testamentu jego spadkobierczyniami są C.C. w udziale 1/3 części oraz D.D. w udziale 2/3 części zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia 6 marca 2014 r. (Rep. (\`(...)\`)/2014).

12) W dniu 9 lipca 2015 r. zmarła L.L., a jej spadkobiercami na podstawie ustawy jest F.F. w 1/2 części i E.E. w 1/2 części, zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia 27 sierpnia 2015 r., Rep. (…).

13) Aktem notarialnym z dnia 1 marca 2016 r. Rep. (…)/2016 F.F. darował swojej żonie G.G. udziały w Nieruchomościach wynoszące 1/120 części.

14) Strony Przedwstępnej Umowy Sprzedaży Nieruchomości ustaliły, że przedmiotem transakcji objętej Przedwstępną Umową Sprzedaży Nieruchomości, z zastrzeżeniem spełnienia się warunków zawieszających, będą Nieruchomości w całości albo Nieruchomości po podziale geodezyjnym, dokonanym w taki sposób, aby możliwe było przeprowadzenie transakcji w dwóch etapach, w zakresie objętym odrębnymi decyzjami o warunkach zabudowy lub pozwoleniami na budowę. Spółka nabędzie Nieruchomości w celu realizacji na Nieruchomościach przez Spółkę inwestycji mieszkaniowej wielorodzinnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą „Projekt”.

15) Warunki Zawieszające:

1.  skarga kasacyjna Komisji do spraw reprywatyzacji nieruchomości (\`(...)\`), zostanie prawomocnie odrzucona lub oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny oraz
2.  zostanie w sposób ostateczny i prawomocny zakończone postępowanie przed Komisją do spraw reprywatyzacji nieruchomości (\`(...)\`) w sposób korzystny dla Sprzedających, bez uszczerbku dla tytułu prawnego Sprzedających do Nieruchomości;
3.  brak będzie toczących się postępowań zmierzających do podważenia tytułu prawnego Sprzedających do Nieruchomości;
4.  zostaną uzyskane, na koszt Kupującego i jego staraniem, ostateczne i prawomocne decyzje o warunkach zabudowy dotyczące Etapu I Projektu lub dla Etapu II Projektu;
5.  zostaną uzyskane, na koszt Kupującego i jego staraniem, ostateczne i prawomocne decyzje o pozwoleniu na budowę dotyczące Etapu I Projektu lub dla Etapu II Projektu;
6.  nastąpi ostateczne i prawomocne wydzielenie geodezyjne części Nieruchomości odpowiadającej Etapowi I Projektu i Etapowi II Projektu - przy czym warunek ten nie jest wymagany do zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, jeśli pozostałe warunki zostaną spełnione;
7.  zostanie zaktualizowane oznaczenie części Nieruchomości 1 wydzielonej dla Etapu II Projektu lub całej Nieruchomości 1 (w przypadku braku wydzielenia geodezyjnego Nieruchomości 1 w Ewidencji Gruntów i Budynków tj. dojdzie do zmiany charakteru Nieruchomości 1 lub części Nieruchomości na użytek nierolny);
8.  Nieruchomości (lub odpowiednio ich części odpowiadające Etapowi I oraz Etapowi II Projektu) będą wolne od wszelkich obciążeń, najemców, dzierżawców, posiadaczy samoistnych, posiadaczy zależnych oraz dzierżycieli po innym tytułem prawnym, a księgi wieczyste prowadzone dla Nieruchomości (lub odpowiednio ich części odpowiadające Etapowi I oraz Etapowi II Projektu) będą wolne od wzmianek i od wpisów na rzecz osób trzecich, w tym zastrzeżeniem, że dopuszczalne są służebności opisane w treści tego aktu oraz ustanowione w porozumieniu z Kupującym, hipoteki ustanowione na rzecz Kupującego zgodnie z treścią Przedwstępnej Umowy Sprzedaży Nieruchomości.

16) Sprzedający, w tym Wnioskodawczyni, udzielili Spółce prawa do dysponowania Nieruchomościami na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 Prawa Budowlanego, na zasadzie użyczenia w celu uzyskania wszelkich decyzji, uzgodnień, zgód, warunków technicznych i innych aktów potrzebnych do realizacji Projektu, w szczególności decyzji o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę i decyzji i zezwolenia na lokalizację lub przebudowę zjazdu z drogi publicznej oraz udzielili Spółce zgody na uzyskiwanie decyzji dotyczących usunięcia z Nieruchomości drzew i krzewów.

17) W przypadku gdy udzielone przez Sprzedających prawo do dysponowania Nieruchomościami na cele budowlane, o którym mowa w punkcie powyżej okazałoby się niewystarczające w celu uzyskania przez Spółkę decyzji, uzgodnień, zgód, warunków technicznych i innych aktów potrzebnych dla realizacji Projektu, w szczególności potrzebnych dla uzyskania pozwolenia na budowę, Sprzedający zobowiązali się udzielić Spółce pomocy w celu uzyskania takich decyzji, uzgodnień, zgód, warunków technicznych i innych aktów, podpisując pisma przygotowane przez Spółkę, a w razie takiej konieczności uzyskać je we własnym imieniu na koszt Spółki, podpisując pisma przygotowane przez Spółkę, w każdym wypadku na wniosek Spółki i w porozumieniu z nią.

**V.** **\[MPZP / decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu\]**

Zgodnie z danymi udostępnionymi przez Urząd Miasta (…), na stronie internetowej Urzędu Miasta (…) - informacja o planach miejscowych, Nieruchomości nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, natomiast na podstawie Uchwały Nr (…) Rady Miasta (…) z dnia 7 grudnia 2023 r. zmieniającej uchwałę Nr (…) Rady Miasta (…) z dnia 5 listopada 2015 r. w sprawie przystąpienia do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru (…), rozpoczęto prace nad uchwaleniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla tego obszaru.

Dla Nieruchomości nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, poza wspomnianą powyżej Decyzją (\`(...)\`), wydaną m.in. dla Nieruchomości 1. Ponadto, jeden ze Sprzedających oraz Spółka złożyli wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania, ale do chwili obecnej decyzja nie została wydana. Strony zakładają, że przed datą finalizacji Transakcji (data zwarcia umowy przenoszącej własność Nieruchomości na Spółkę), taka decyzja zostanie wydana.

**VI.** **\[Działania Wnioskodawczyni\]**

Wnioskodawczyni nie podejmowała wymagających zaangażowania własnych środków finansowych czynności, zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności ogrodzenie, uzbrojenie terenu, doprowadzenie mediów, wydzielenie dróg, działania zmierzające do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy terenu). Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej w żadnym zakresie, a w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami. Działki będące przedmiotem sprzedaży nie były w przeszłości wykorzystywane do wykonywania działalności gospodarczej przez Wnioskodawczynię, w szczególności Wnioskodawczyni nie wynajmowała ich, nie dzierżawiła ani nie zawarła innej umowy o podobnym charakterze. Nieruchomości nie były w przeszłości udostępniane przez Wnioskodawczynię (i innych Sprzedających) odpłatnie lub nieodpłatnie innym osobom, jak również nie były wykorzystywane do działalności rolniczej, z wyjątkiem udostępnienia Nieruchomości 1 w celu budowy Drogi.

Jak wskazano powyżej, w ramach Przedwstępnej Umowy Sprzedaży Nieruchomości. Sprzedający (w tym Wnioskodawczyni, udzielili Spółce pełnomocnictw do podejmowania czynności faktycznych i prawnych względem Nieruchomości (zgodnie z opisem przedstawionym powyżej).

Historycznie, Wnioskodawczyni dokonała kilku okazjonalnych transakcji zbycia nieruchomości (udziałów w nieruchomościach gruntowych w (\`(...)\`)). Przy czym, transakcje te miały miejsce w 2013 r. i 2014 r. i również dotyczyły przede wszystkim udziałów w nieruchomościach nabytych przez Wnioskodawczynię w ramach spadkobrania.

Poza zbywanymi udziałami w Nieruchomościach, Wnioskodawczyni posiada również udziały w innych nieruchomościach, również nabytych w drodze spadkobrania.

**VII.** **\[Interpretacja w zakresie podatku VAT\]**

W dniu 26 kwietnia 2024 r. Wnioskodawczyni wraz z Deweloperem złożyli wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie skutków podatkowych zbycia udziałów w Nieruchomościach (działce nr 1 i 4).

W dniu 12 lipca 2024 r. została wydana interpretacja podatkowa nr 0114-KDIP4-1.4012.200.2024.2.KSA, zgodnie z którą Wnioskodawczyni w transakcji sprzedaży Nieruchomości będzie występować jako podatnik podatku VAT:

„Jak wynika z powyżej wskazanych przepisów Kodeksu cywilnego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez pełnomocnika. Wykonanie szeregu ww. czynności dotyczących działki przeznaczonej do sprzedaży przed jej dostawą, które niewątpliwie uatrakcyjnią nieruchomość, jak również działania wykonywane przez pełnomocnika stanowią czynności, które zdecydowanie wykraczają poza zakres zwykłego wykonywania przez Sprzedającą prawa własności (zarządu) w ramach posiadanego majątku prywatnego.

Dokonując opisanych we wniosku czynności, Sprzedający podejmuje działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. Sprzedający wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to dostawa Nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy. Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.”

**Pytanie**

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, na gruncie ustawy o PIT, sprzedaż udziałów w Nieruchomościach przez Wnioskodawczynię będzie stanowić przychód ze zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT i jednocześnie ze względu na upływ 5-letniego terminu posiadania Nieruchomości przez Wnioskodawczynię przychód ten nie będzie opodatkowany podatkiem PIT?

**Pani stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, na gruncie ustawy o PIT, sprzedaż udziałów w Nieruchomościach przez Wnioskodawczynię będzie stanowić przychód ze zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT i jednocześnie ze względu na upływ 5-letniego terminu posiadania Nieruchomości przez Wnioskodawczynię przychód ten nie będzie opodatkowany podatkiem PIT.

**I.1. \[Źródła przychodu ze zbycia nieruchomości przez nierezydenta\]**

Na podstawie art. 13 ust. 1 UPO Polska - Kanada1: „1. Zyski osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania (…) w Umawiającym się Państwie \[Kanada\] z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie \[Polska\], mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie \[Polska\].”

Powyższa regulacja UPO Polska - Kanada wyznacza zatem państwo, w którym opodatkowane są zyski z tytułu przeniesienia własności majątku nieruchomego położonego w umawiającym się państwie, tj. w Polsce. To oznacza, że przychód ze zbycia Nieruchomości położonej w Polsce będzie opodatkowany w Polsce.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj.:

1) z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT) albo

2) z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT.

Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

W celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Wnioskodawczynię do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem Nieruchomości.

Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT może bowiem wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT.

**I.2. \[Definicja „działalności gospodarczej” na gruncie ustawy o PIT\]**

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT: „Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.” Definicja ta ma węższy zakres niż definicja działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej’ opiera się na trzech przesłankach:

1) zarobkowym celu działalności,

2) wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

3) prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1) jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;

2) wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter;

3) prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej formalnej rejestracji.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Przepisy ustawy o PIT wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia ‘zorganizowany’ przemawia również definicja słownikowa.

Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium „ciągłości” w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o PIT, za „pozarolniczą działalność gospodarczą” nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika - mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT - nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ustawy o PIT. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Definicja „działalności gospodarczej” na gruncie ustawy o PIT ma węższy zakres niż definicja „działalności gospodarczej” ujęta w ustawie o VAT.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych: „na powstanie obowiązku podatkowego w \[podatku PIT\] nie ma wpływu wystąpienie (lub niewystąpienie) obowiązku zapłaty \[podatku VAT\]. Kwestie związane z podatkiem od towarów i usług są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w \[ustawie o VAT\]. Oznacza to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym \[ustawą o VAT\] zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym \[ustawą o PIT\]”. Tak Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w:

a) interpretacji indywidualnej z dnia 2 czerwca 2020 r. (nr 0113-KDIPT2-2.4011.291.2020.3.MK);

b) interpretacji indywidualnej z dnia 12 marca 2021 r. (nr 0113-KDIPT2-2.4011.1049.2020.1.AKR);

c) interpretacji indywidualnej z dnia 5 czerwca 2024 r. (nr 0113-KDIPT2-2.4011.308.2024.4.SR);

d) interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2024 r. (nr 0113-KDIPT2-2.4011.110.2024.5.AKU);

e) interpretacji indywidualnej z dnia 30 kwietnia 2024 r. (nr 0113-KDIPT2-2.4011.191.2024.4.ACZ).

Oznacza to, że niezależnie od wydanej na rzecz Wnioskodawczyni Interpretacji w zakresie podatku VAT, przychód ze zbycia Nieruchomości będzie mógł być kwalifikowany na gruncie ustawy o PIT jako „przychód ze zbycia nieruchomości”.

Stanowisko takie wynika z interpretacji podatkowej z dnia 12 kwietnia 2024 r. (nr 0114-KDIP3-2.4011.123.2024.2.JK3):

„Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych: "na powstanie obowiązku podatkowego w (podatku PIT) nie ma wpływu wystąpienie (lub niewystąpienie) obowiązku zapłaty (podatku VAT). Kwestie związane z podatkiem od towarów i usług są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w (ustawie o VAT). Oznacza to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym (ustawą o VAT) zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym (ustawą o PIT\]" (tak: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 czerwca 2020 r. (nr 0113-KDIPT2-2.4011.291.2020.3.MK) oraz z 12 marca 2021 r. (nr 0113-KDIPT2-2.4011.1049.2020.1.AKR)).

Oznacza to, że niezależnie od wydanej na Państwa rzecz Interpretacji w zakresie podatku VAT, przychód ze zbycia Nieruchomości będzie mógł być kwalifikowany na gruncie ustawy o PIT jako przychód ze zbycia nieruchomości.(…)

W przedmiotowej sprawie, planowane przez Państwa czynności polegające na sprzedaży nieruchomości wskazują, że nie będą one miały charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że przedmiotowe nieruchomości/działki (udział), nie zostały nabyte przez Państwa dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie były w niej wykorzystywane (nabycie nastąpiło w drodze spadku, działu spadku).

Biorąc pod uwagę powyższe, planowana sprzedaż nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Państwa, skutki podatkowe odpłatnego zbycia udziału w przedmiotowych nieruchomościach/działkach, należy ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Państwa stanowisko, że sprzedaż udziałów w Nieruchomości nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy jest prawidłowe.”

**I.3. \[Kwalifikacja przychodu Wnioskodawczyni do odpowiedniego źródła\]**

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem Nieruchomości nabytej w związku z dziedziczeniem. Nieruchomość obecnie stanowi nieużytek. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać Nieruchomość Spółce, która zamierza realizować inwestycję deweloperską.

Działka nie była wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Została zawarta Umowa Przedwstępna sprzedaży Nieruchomości. Ponadto, w stosunku do przedmiotowej Nieruchomości, Wnioskodawczyni:

1) nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej ;

2) Nieruchomość nie była nabyta w celach dalszej odsprzedaży,

3) w odniesieniu do Nieruchomości nie były podejmowane przez Wnioskodawczynię jakiekolwiek działania w celu podniesienia jej atrakcyjności, np. poprzez uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych,

4) Wnioskodawczyni nie reklamowała oferty sprzedaży nabycia Nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe kwestie, nie sposób przyjąć, że planowana sprzedaż Nieruchomości wygeneruje przychód z „pozarolniczej działalności gospodarczej”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości.

**I.4. \[Upływ 5-letniego terminu\]**

W dniu 3 sierpnia 2013 r. zmarła M.M., a jej spadkobiercami na podstawie testamentu jest F.F. w 1/5 części i A.A. w 4/5 części, zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia 13 sierpnia 2013 r., (…).

Biorąc to pod uwagę, należy przyjąć, że 5-letni okres posiadania Nieruchomości przez Wnioskodawczynię już minął. To oznacza, że po stronie Wnioskodawczyni nie wystąpi obowiązek opodatkowania podatkiem PIT przychodów z tytułu zbycia Nieruchomości.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1\. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2\. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych.

Natomiast w myśl art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Opodatkowanie ww. dochodów osiąganych przez osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, w ramach ograniczonego obowiązku podatkowego, uzależnione jest od osiągnięcia tych dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wykonywania pracy na terenie Rzeczypospolitej.

**Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości w świetle umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania**

Z informacji przedstawionych przez Panią wynika, że nie ma Pani miejsca zamieszkania na terytorium Polski oraz nie podlega Pani w Polsce tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Obecnie jest Pani rezydentem podatkowym Kanady - tam Pani zamieszkuje na stałe oraz wykonuje pracę.

Oznacza to, że w Polsce podlega Pani obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy).

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 4a omawianej ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zatem w przedmiotowej sprawie należy przytoczyć przepisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Kanadą w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu wraz z protokołem podpisaną w Ottawie dnia 14 maja 2012 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 1371; dalej: polsko-kanadyjska umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 tej umowy:

Dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając w to dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego) położonego w drugim Umawiającym się Państwie może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

W myśl art. 6 ust. 2 cytowanej umowy:

Określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo podatkowe tego Umawiającego się Państwa, na którego terytorium dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy inwentarz oraz urządzenia użytkowane w gospodarstwach rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych. Statki morskie i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. umowy:

Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z tytułu przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Użycie w umowie sformułowania „może być opodatkowany” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie.

Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko-kanadyjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Kanadzie podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Skutki podatkowe nabycia i zbycia nieruchomości**

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w ww. ustawie albo od których zaniechano poboru podatku.

Z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z dwóch odrębnych źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej, której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 lub ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c powołanej ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W myśl natomiast art. 10 ust. 5 ustawy:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł mienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Zatem każde działanie spełniające wskazane uprzednio przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy zdarzenia przyszłego.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy). Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodu, możliwość odliczenia kosztów jego uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - skutków podjętych przez Panią działań do właściwego źródła przychodu, należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań poprzedzających planowaną sprzedaż udziałów w nieruchomościach, o których mowa we wniosku.

Z opisu zdarzenia wynika, że:

*   Jest Pani współwłaścicielem działki nr 1 stanowiącej grunty orne, zabudowanej drogą dojazdową do osiedla mieszkaniowego wybudowanego na sąsiedniej działce oraz działki nr 4 stanowiącej grunty drogi;
*   Udziały w tych nieruchomościach nabyła Pani w 2013 roku, w drodze spadku po Pani M.M.;
*   Działki są przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży z 21 grudnia 2023 r., która to sprzedaż ma nastąpić na rzecz dewelopera - Spółki A.;
*   W ramach ww. umowy, wraz z pozostałymi współwłaścicielami udzieliła Pani Spółce prawa do dysponowania nieruchomościami na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 Prawa Budowlanego;
*   Nieruchomości te nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego - rozpoczęto prace nad jego uchwaleniem;
*   Dla ww. działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, oprócz decyzji wydanej w 2013 roku dotyczącej działki nr 1;
*   Nie podejmowała Pani wymagających zaangażowania własnych środków finansowych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (takich jak ogrodzenie, uzbrojenie terenu, doprowadzenie mediów, wydzielenie dróg, działania zmierzające do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy terenu);
*   Nie podejmowała Pani żadnych aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami;
*   Nie prowadzi i nie prowadziła Pani działalności gospodarczej w żadnym zakresie, a w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami;
*   Działki będące przedmiotem sprzedaży nie były wykorzystywane do wykonywania przez Panią działalności gospodarczej, nie wynajmowała ich Pani, nie dzierżawiła ani nie zawierała innych umów o podobnym charakterze;
*   Nieruchomości nie były udostępniane przez Panią odpłatnie lub nieodpłatnie innym osobom, jak również nie były wykorzystywane do działalności rolniczej;
*   Poza zbywanymi udziałami w Nieruchomościach, posiada Pani również udziały w innych nieruchomościach, również nabytych w drodze spadkobrania;
*   Historycznie, dokonała Pani kilku okazjonalnych transakcji zbycia nieruchomości (udziałów w nieruchomościach gruntowych w (…)). Przy czym, transakcje te miały miejsce w 2013 r. i 2014 r. i również dotyczyły przede wszystkim udziałów w nieruchomościach nabytych przez Panią w ramach spadkobrania.

Wobec tego całokształt opisanych przez Panią czynności wskazuję, że planowana sprzedaż udziałów w nieruchomościach nie nastąpi w sposób ciągły, zorganizowanej i zarobkowy. Nie będzie ona zatem nosiła znamion „pozarolniczej działalności gospodarczej” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak jest więc podstaw, żeby podejmowane przez Panią czynności zakwalifikować jako prowadzenie takiej działalności. W takim razie nie można przyjąć, że sprzedaż przez Panią udziałów w nieruchomościach wygeneruje u Pani przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy.

Ponadto planowana przez Panią sprzedaż nie będzie także stanowić źródła przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nastąpi ona bowiem po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Panią udziałów w nieruchomościach, a tym bardziej nabycie tych udziałów przez spadkodawcę. W konsekwencji nie będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży opisanych w zdarzeniu udziałów w działkach.

Niewłaściwe jest więc Pani stanowisko, że sprzedaż udziałów w nieruchomościach będzie stanowiła dla Pani przychód ze źródła „odpłatne zbycie” (art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy). Jednakże ze względu na prawidłowo wywiedziony przez Panią skutek prawny w postaci braku opodatkowania planowanej sprzedaży - związku z upływem pięcioletniego okresu posiadania udziałów w nieruchomościach - Pani stanowisko uznałem za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest - co do zasady - sam przepis prawa podatkowego. Dlatego też, wydając tę interpretację indywidualną dokonałem wyłącznie wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego znajdujących zastosowanie w sprawie.

Wyjaśniam też, że interpretację indywidualną wydaję w oparciu o opis przedstawiony we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie tła faktycznego sprawy, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. W postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła.

Powołane w treści wniosku interpretacje indywidualne nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości Pani stanowiska. Nie negując tych rozstrzygnięć, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego wyjaśniam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są dla mnie wiążące w tej sprawie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”. Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).