Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.530.2021.2.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-02
Teza: Czy mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego (winno być zdarzenia przyszłego), Spółka ma prawo do skorzystania ze wsparcia w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dn. 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji, począwszy od miesiąca, w którym poniesiono (dokonano transferu środków pieniężnych do kontrahenta) koszty kwalifikowane inwestycji po dniu wydania decyzji o wsparciu? Czy dokonując kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego, z którego skorzystanie jest możliwe na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT (tj. określając limit pomocy publicznej), Spółka powinna zaliczać wydatki inwestycji objętej Decyzją o Wsparciu, kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, w momencie ich poniesienia w znaczeniu kasowym? Czy wydatki w ramach inwestycji objętej Decyzją o Wsparciu, ponoszone przez Spółkę w formie płatności częściowych, stanowią wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dn. 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji? W którym momencie uiszczone zaliczki, raty leasingowe, raty odsetkowe, raty kapitałowe z tytułu zakupu lub wytworzenia środka trwałego, nabycia wartości niematerialnych i prawnych lub też z tytułu rozbudowy lub modernizacji środków trwałych, stanowiących element nowej inwestycji Spółki objętej Decyzją o Wsparciu, stanowią wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji?
Słowa kluczowe: decyzja-decyzja o wsparciu; moment; pomoc-pomoc publiczna; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji (WNI)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
=====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

11 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

\- czy mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego (winno być zdarzenia przyszłego), Spółka ma prawo do skorzystania ze wsparcia w formie zwolnienia

z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dn. 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania

pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji, począwszy od miesiąca, w którym poniesiono (dokonano transferu środków

pieniężnych do kontrahenta) koszty kwalifikowane inwestycji po dniu wydania decyzji o wsparciu,

\- czy dokonując kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego, z którego skorzystanie jest możliwe na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT (tj. określając

limit pomocy publicznej), Spółka powinna zaliczać wydatki inwestycji objętej Decyzją o Wsparciu, kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, w momencie ich

poniesienia w znaczeniu kasowym,

\- czy wydatki w ramach inwestycji objętej Decyzją o Wsparciu, ponoszone przez Spółkę w formie płatności częściowych, stanowią wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dn. 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji,

\- w którym momencie uiszczone zaliczki, raty leasingowe, raty odsetkowe, raty kapitałowe z tytułu zakupu lub wytworzenia środka trwałego, nabycia wartości niematerialnych i prawnych lub też z tytułu rozbudowy lub modernizacji środków trwałych, stanowiących element nowej inwestycji Spółki objętej Decyzją o Wsparciu, stanowią wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 stycznia 2022 r. (wpływ 14 stycznia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

X obecny Prezes zarządu Wnioskodawcy, prowadził począwszy od dnia 28 marca 2006 r. działalność gospodarczą polegającą na produkcji stolarki i ślusarki okiennej dla celów budowlanych w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, pod firmą X z siedzibą w (…), NIP (…), REGON (…), (…) nr (…), (…).

W związku z ciągłym rozwojem prowadzonej działalności gospodarczej w dniu 18 czerwca 2021 r. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym Spółka P Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) (NIP: …, REGON: …, KRS: …). W dniu 1 września 2021 r. M.K. wniósł aportem do Spółki P Sp. z o.o. całe dotychczas prowadzone przedsiębiorstwo oraz nieruchomości, zaś na podstawie art. 231 kodeksu pracy wszyscy dotychczasowi pracownicy zatrudnieni w firmie X z siedzibą w (…), w liczbie 120 osób (zatrudnionych na pełny etat) stali się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy.

W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę znajdują się takie produkty jak stolarka okienna z PCV, aluminium oraz drewna wraz z elementami pomocniczymi jak np. rolety z tworzyw sztucznych i aluminium, bramy garażowe oraz dodatkowe wyposażenie okien z PCV oraz aluminium niezbędne do ich prawidłowego funkcjonowania. Powyższemu odpowiadają następujące kodu PKWiU: 22.23.14 (przeważające) - Drzwi, okna, ościeżnice i progi drzwiowe; okiennice, zasłony (włącznie z żaluzjami weneckimi) i podobne wyroby oraz ich części, z tworzyw sztucznych, 25.12.1 - Drzwi i progi drzwiowe, okna i ramy do nich, z metalu, 22.23.19 - wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa, gdzie indziej niesklasyfikowane, 25.11.23 - pozostałe konstrukcje i ich części; płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki itd. z żelaza, stali lub aluminium, 16.23.11 - okna i drzwi, ościeżnice i progi, z drewna. W wyniku prowadzonego procesu produkcyjnego powstają odpady - 38.11.5 (Odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu), 38.3. (Usługi w zakresie odzysku surowców - surowce wtórne).

W dniu 2 września 2021 r. został złożony wniosek o wydanie Decyzji o Wsparciu w ramach Polskiej Strefy Inwestycji z uwagi na planowaną nową inwestycję w zakresie zwiększenia zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa.

Realizacja nowej inwestycji w celu zwiększenia zdolności produkcyjnych ma polegać na rozbudowie istniejącego zakładu poprzez budowę nowej hali produkcyjnej na nieruchomości bezpośrednio sąsiadującej z obecnym zakładem produkcyjnym i następnie ich połączenie w jeden funkcjonalnie, nierozerwalnie funkcjonujący zakład produkcyjny. Podkreślenia wymaga fakt, że cały proces produkcyjny po realizacji nowej inwestycji, będzie ściśle ze sobą powiązany funkcjonalnie, technologicznie oraz procesowo w związku z czym stanowić będzie jeden spójny i nierozerwalny ciąg produkcyjny.

Na koszty realizacji nowej inwestycji składają się koszty wybudowania nowej hali produkcyjnej o powierzchni 4560 m2 (ok. 8.000.000,00 zł netto), zakup maszyn produkcyjnych tj. centrum obróbczego o wartości 1.935.000,00 euro netto, system transportu szyb zespolonych o wartości 240.000,00 euro netto, automatyczny robot do podawania o wartości 200.000,00 euro netto, zautomatyzowana linia produkcyjna o wartości 1.000.000,00 euro netto. Zakup wszystkich wyżej wskazanych maszyn planowany jest w stanie nowym, bezpośrednio od oficjalnego dystrybutora firmy, nadto zakupione zostanie specjalistyczne oprogramowanie wykorzystywane do produkcji ok. 400.000,00 zł. Łączna kwota kosztów związanych z nową inwestycją to ok. 23.756.250,00 zł.

Z uwagi na powyższe, Spółka nie zmieniła w związku z realizacją nowej inwestycji dotychczasowego profilu działalności i zgodnie z widniejącym w KRS przedmiocie działalności są to następujące kody PKWiU: 22.23.14 (przeważające) - Drzwi, okna, ościeżnice i progi drzwiowe; okiennice, zasłony (włącznie z żaluzjami weneckimi) i podobne wyroby oraz ich części, z tworzyw sztucznych, 25.12.1 - Drzwi i progi drzwiowe, okna i ramy do nich, z metalu, 22.23.19 - wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa, gdzie indziej niesklasyfikowane, 25.11.23 - pozostałe konstrukcje i ich części; płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki itd. z żelaza, stali lub aluminium, 16.23.11 - okna i drzwi, ościeżnice i progi, z drewna. W wyniku prowadzonego procesu produkcyjnego powstają odpady - 38.11.5 (Odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu), 38.3. (Usługi w zakresie odzysku surowców - surowce wtórne).

W dniu 17 września 2021 r. (…) Specjalna Strefa Ekonomiczna S.A. działająca w imieniu Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii wydała Wnioskodawcy decyzję o wsparciu nr (…) na okres 15 lat, licząc od dnia jej wydania.

W warunkach decyzji ustalono co następuje:

1) poniesienie na terenie realizacji inwestycji kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji w rozumieniu § 4 oraz § 8 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dn. 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. z 2018 r., poz. 1713) o łącznej wartości co najmniej 23.756.250,00 zł w terminie do dnia 31 grudnia 2024 r.,

2) zwiększenie dotychczasowego zatrudnienia kształtującego się na poziomie 120 pracowników, poprzez zatrudnienie po dniu wydania decyzji o wsparciu 5 nowych pracowników w terminie do 31 grudnia 2-24 r. i utrzymanie tego poziomu zatrudnienia w wymiarze 125 pracowników na terenie realizacji nowej inwestycji przez co najmniej 3 lata, w terminie do dnia 31 grudnia 2027 r.,

3) termin zakończenia realizacji nowej inwestycji do dnia 31 grudnia 2024 r. Po tym terminie koszty inwestycji nie mogą być uznane jako koszty kwalifikowane.

Od dochodów, na które wydana została decyzja o wsparciu (w zakresie PKWiU wskazanych w decyzji), przysługuje zwolnienie przedmiotowe z podatku dochodowego od osób prawnych na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem, że wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie zaś z § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dn. 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji „wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenia wystąpi wcześniej”.

Wnioskodawca w październiku 2021 r. planuje rozpocząć budowę, wspomnianej powyżej, nowej hali produkcyjnej, zaś w listopadzie 2021 r. rozpocząć zakup wymienionych maszyn i oprogramowania. W związku z powyższym, Wnioskodawca zacznie ponosić koszty związane z realizacją prac, zakupem maszyn oraz oprogramowania poprzez transfer środków pieniężnych na rzecz kontrahentów z tytułu zaliczek, płatności częściowych, leasingów w związku z realizacją prac (budowa hali produkcyjnej) oraz zakupem lub wytworzeniem środka trwałego.

### Pytania

1\. Czy mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego (winno być zdarzenia przyszłego), Spółka ma prawo do skorzystania ze wsparcia w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dn. 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji, począwszy od miesiąca, w którym poniesiono (dokonano transferu środków pieniężnych do kontrahenta) koszty kwalifikowane inwestycji po dniu wydania decyzji o wsparciu?

2\. Czy dokonując kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego, z którego skorzystanie jest możliwe na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT (tj. określając limit pomocy publicznej), Spółka powinna zaliczać wydatki inwestycji objętej Decyzją o Wsparciu, kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, w momencie ich poniesienia w znaczeniu kasowym?

3\. Czy wydatki w ramach inwestycji objętej Decyzją o Wsparciu, ponoszone przez Spółkę w formie płatności częściowych, stanowią wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dn. 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji?

4\. W którym momencie uiszczone zaliczki, raty leasingowe, raty odsetkowe, raty kapitałowe z tytułu zakupu lub wytworzenia środka trwałego, nabycia wartości niematerialnych i prawnych lub też z tytułu rozbudowy lub modernizacji środków trwałych, stanowiących element nowej inwestycji Spółki objętej Decyzją o Wsparciu, stanowią wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Ad. 1.

W świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego (winno być zdarzenia przyszłego) ma on prawo skorzystać ze wsparcia w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT począwszy od miesiąca, w którym pojawi się koszt kwalifikowany związany z realizacją inwestycji w ujęciu kasowym.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji w zw. z § 9 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r., wsparcie na realizację nowej inwestycji udzielane jest w formie zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast wsparcie to z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu.

Literalna wykładnia przytoczonych przepisów, prowadzi do zasadnego wniosku, że cały dochód, objęty wydaną Decyzją o Wsparciu, osiągnięty w miesiącu, w którym zostanie poniesiony pierwszy koszt kwalifikowany (w ujęciu kasowym) związany z realizowaną inwestycją będzie korzystał ze zwolnienia.

Wskazać należy, że Wnioskodawca uzyskuje dochód z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, gdyż jej zakres jest tożsamy z tym, który istniał jeszcze przed złożeniem wniosku o wydanie decyzji o wsparciu i uzyskiwany jest z wyłącznie z działalności gospodarczej realizowanej na obszarze określonym w Decyzji o Wsparciu. Co więcej, decyzja o wsparciu została wydana w celu zwiększenia zdolności produkcyjnych już istniejącego przedsiębiorstwa, a więc zwiększenia uzyskiwanego dochodu z tej samej działalności, która była prowadzona przez wiele lat wcześniej. Dla ustalenia momentu, od którego Wnioskodawca będzie uprawniony do stosowania zwolnienia podatkowego w związku z uzyskiwaniem dochodu z tytułu prowadzenia działalności wskazanej w Decyzji, bez znaczenia pozostaje moment zakończenia Inwestycji.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w treści interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. z 6 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.311.2019.1.BM czy z 19 kwietnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.69.2019.1.MO oraz w linii orzeczniczej Wojewódzkich Sądów Administracyjnych m.in. wyrok z 16 września 2020 r., sygn. III SA/Wa 2131/19 czy wyroku z 18 marca 2021 r., sygn. I SA/Op 22/21.

Ad. 2.

Dokonując kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego, z którego skorzystanie jest możliwe na podstawie art. 17 ust 1 pkt 34a ustawy o CIT (tj. określając limit pomocy publicznej), Spółka powinna zaliczać wydatki inwestycji objętej Decyzją o Wsparciu, kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w momencie ich poniesienia w znaczeniu kasowym.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2020 r. poz. 1752), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 4 ustawy o CIT zwolnienie podatkowe, o którym mowa w wyżej przywołanym przepisie, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Z powyższego wynika, że warunkiem korzystania z przedmiotowego zwolnienia jest uzyskanie dochodu z nowej inwestycji w zakresie przedmiotowym określonym w decyzji o wsparciu, przy czym działalność gospodarcza ma być prowadzona na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie określonym w decyzji o wsparciu jest zwolnienie z zapłaty podatku od dochodu osiąganego z działalności prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu, w zakresie przedmiotowym w niej wskazanym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji wsparcie na realizację nowej inwestycji, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, za zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 4 tejże ustawy zwolnienie od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi pomoc regionalną, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej maksymalnej dopuszczalnej wielkości określone w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji. Zgodnie zaś z art. 2 pkt 1) ppkt a), nowa inwestycja oznacza inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego), Spółka korzysta z pomocy publicznej z tytułu kosztów nowej inwestycji polegającej na zwiększeniu zdolności produkcyjnych.

Warunki uznania wydatków za kwalifikujące się do objęcia pomocą definiuje w szczególności art. 2 pkt 1) ppkt 7) ustawy o wspieraniu nowych inwestycji wskazując, że koszty kwalifikowane nowej inwestycji to koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu lub dwuletnie koszty pracy, jakie mogą być uwzględnione przy określaniu maksymalnej pomocy publicznej, ponoszone w okresie ważności decyzji o wsparciu.

Rozporządzenie Rady Ministrów z dn. 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji doprecyzowuje w § 8 ust. 1, że do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1\. kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,

2\. ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

3\. kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,

4\. ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust 2 i 3,

5\. kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem, że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro przedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,

6\. ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku, gdy najem Lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji.

Stosownie natomiast do postanowień § 9 ust. 1 wyżej wymienionego Rozporządzenia Rady Ministrów, Wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Termin „poniesionych kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji” nie został jednak zdefiniowany w przepisach regulujących wsparcie nowych inwestycji udzielonego w formie decyzji o wsparciu, a tym samym nie określono, w jaki sposób należy ustalić datę poniesienia wydatków kwalifikowanych.

Dla oceny znaczenia terminu „poniesienia” kosztu należy posłużyć się wykładnią językową, mając jednocześnie na uwadze, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, co powoduje, że przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane w sposób ścisły. Zgodnie z definicją zawartą w Internetowym Słowniku Języka Polskiego, PWN: „ponieść” znaczy „zostać obarczonym, obciążonym czymś”, natomiast koszt to „suma pieniędzy wydatkowana na kupno Lub opłacenie czegoś”.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, dla uznania, że dany wydatek został poniesiony w świetle przepisów Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji konieczne jest faktyczne wydatkowanie środków. Innymi słowy, momentem poniesienia wydatków inwestycyjnych będących podstawą zwolnienia z CIT jest ich poniesienie zgodnie z zasadą kasową, tj. z chwilą zapłaty.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, m.in.: interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 września 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.359.2018.1.BM; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 marca 2016 r., sygn. ITPB3/4510-29/16/AW; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 4 kwietnia 2016 r., sygn. ILPB3/4510-1-8/16-3/AO; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 21 września 2015 r., sygn. ITPB3/4510-361/15-2/DK.

Stanowisko organów podatkowych potwierdza więc, że dla oceny kwalifikowalności danego wydatku najważniejszy jest moment poniesienia wydatku stanowiący kluczowy aspekt determinujący moment rozpoznania wydatku kwalifikowanego.

Biorąc pod uwagę powyższe, „poniesienie” musi oznaczać wydatek faktycznie zrealizowany, a nie samą deklarację o zamiarze jego poniesienia, czy też zobowiązanie do poniesienia go w przyszłości (np. w przypadku zaliczki, zadatku, które są kwotami wpłacanymi na poczet przyszłych zobowiązań). W konsekwencji, dla uwzględnienia wydatku w puli wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu przytoczonego Rozporządzenia, nie jest wystarczające jedynie zarachowanie wydatku bez jego faktycznego poniesienia. Momentem poniesienia kosztów inwestycji jest bowiem chwila zapłaty (zgodnie z zasadą kasową).

W rezultacie, dokonując dyskontowania wartości poniesionych wydatków, zdaniem Spółki, jako wydatki kwalifikowane należy w szczególności uznać te, które zostały faktycznie poniesione w znaczeniu kasowym na zakup bądź wytworzenie (a także na rozbudowę i modernizację) środków trwałych, zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

Tym samym, w celu prawidłowego określenia zdyskontowanej wartości wydatków kwalifikowanych i kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego (tj. w celu określenia Limitu pomocy publicznej), wydatek taki należy ująć w momencie faktycznego poniesienia (w znaczeniu kasowym), niezależnie od tego, czy w miesiącu poniesienia znajdował się już w ewidencji środków trwałych Spółki przyjętych do użytkowania (czy też środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, z którymi związane były przedmiotowe płatności zostały przyjęte do używania i wprowadzone do stosownej ewidencji w okresach późniejszych).

Ad. 3.

Wydatki w ramach inwestycji objętej Decyzją o Wsparciu, ponoszone przez Spółkę w formie płatności częściowych, stanowią wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji, w momencie ich zapłaty.

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania nr 2, dla uwzględnienia wydatku w puli wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu przepisów ujętych w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji wydatek taki musi zostać faktycznie zrealizowany. Nie jest wystarczające dokonanie deklaracji o zamiarze jego poniesienia, czy też zobowiązanie się do jego poniesienia w przyszłości. Momentem poniesienia kosztów inwestycji jest bowiem chwila zapłaty (zgodnie z metodą kasową).

Zgodnie z powyższym, chwilą definitywnego poniesienia płatności częściowych w znaczeniu kasowym było dokonanie przez Spółkę przepływu środków pieniężnych z tytułu płatności częściowych między Spółką a danym wykonawcą/dostawcą, będącym uprawnionym do ich otrzymania w związku ze zrealizowaną częścią prac czy dostawą. W zakresie wydatków inwestycyjnych stanowiących płatności z tytułu nabycia/wytworzenia/modernizacji/ rozbudowy środków trwałych, moment oddania ich (środków trwałych) do użytkowania nie ma znaczenia dla możliwości rozpoznania środków trwałych jako wydatków kwalifikowanych w rozumieniu § 8 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (gdyż decydujący, jak wskazano powyżej, jest moment zapłaty płatności częściowych, zgodnie z brzmieniem § 9 przywołanego Rozporządzenia).

Znajduje to odzwierciedlenie w stanowiskach organów podatkowych, m.in.: interpretacji z 19 września 2018 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.450.2018.1.BM, interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 marca 2016 r., sygn. ITPB3/4510-29/16/AW.

Stanowisko organów podatkowych potwierdza więc, że dla oceny kwalifikowalności danego wydatku najważniejszy jest moment poniesienia wydatku, stanowiący kluczowy aspekt determinujący moment rozpoznania wydatku kwalifikowanego. Moment oddania środków trwałych do użytkowania nie ma natomiast znaczenia dla możliwości rozpoznania środków trwałych jako kosztów kwalifikowanych w momencie ich zapłaty.

Zgodnie z powyższym, chwilą definitywnego poniesienia płatności częściowych w znaczeniu kasowym jest dokonanie przez Spółkę przepływu środków pieniężnych z tytułu płatności częściowych między Spółką a dostawcami czy usługodawcami będącymi uprawnionymi do ich otrzymania w związku ze zrealizowaną częścią prac.

W ocenie Spółki, płatności częściowe uiszczone przez Spółkę spełniają wskazane wyżej kryteria zaliczenia ich do wydatków kwalifikowanych inwestycji, tj. są kosztami inwestycji objętymi Decyzją o Wsparciu, zostały poniesione na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu w okresie jej obowiązywania, stanowią wydatki należące do jednej z kategorii wymienionych w § 8 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. (zaś w przypadku wytworzenia/nabycia środków trwałych oraz ich rozbudowy/modernizacji płatności częściowe zostały zaliczane do wartości początkowej środków trwałych).

W rezultacie, dokonując dyskontowania wartości poniesionych wydatków, zdaniem Spółki, jako wydatki kwalifikowane należy uznać również płatności częściowe poniesione w znaczeniu kasowym, w ramach których Spółka dokonała zapłaty za dany etap/część prac, bądź też za częściową dostawę środków trwałych, niezależnie od tego, czy w miesiącu poniesienia wydatku znajdowały się one już w ewidencji środków trwałych Spółki przyjętych do użytkowania (czy też środki trwałe, z którymi związane były przedmiotowe płatności zostały przyjęte do używania i wprowadzone do stosownej ewidencji w okresach późniejszych).

Podsumowując, wydatki ponoszone przez Spółkę w ramach płatności częściowych stanowią wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r., w momencie ich zapłaty.

Ad. 4.

Uiszczone zaliczki z tytułu zakupu lub wytworzenia środka trwałego, nabycia wartości niematerialnych i prawnych lub też z tytułu rozbudowy lub modernizacji środków trwałych stanowiących element inwestycji Spółki objętej Decyzją o Wsparciu, stanowią wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w momencie uiszczenia ceny należnej danemu wykonawcy/ dostawcy z tytułu wykonania umowy, zaś raty leasingowe, (raty odsetkowe do dnia oddania środka trwałego do używania oraz raty kapitałowe) z tytułu zakupu lub wytworzenia środka trwałego, nabycia wartości niematerialnych i prawnych lub też z tytułu rozbudowy lub modernizacji środków trwałych, stanowiących element nowej inwestycji Spółki objętej Decyzją o Wsparciu, stanowią wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w zw. z § 9 ust 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji, w momencie ich uiszczenia.

Jak wskazano powyżej, dla uznania, że dany wydatek został poniesiony w świetle przepisów Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. (posiłkując się wykładnią językową), konieczne jest faktyczne wydatkowanie środków. Innymi słowy, momentem poniesienia wydatków inwestycyjnych będących podstawą zwolnienia z CIT jest ich poniesienie zgodnie z zasadą kasową, tj. z chwilą zapłaty.

W kontekście uznawania samych zaliczek za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą Spółka zauważa, że zgodnie z definicją zawartą w Internetowym Słowniku Języka Polskiego, PWN: „zaliczka” to „część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności”. Zaliczka stanowi jedynie ułamek należności z tytułu sprzedaży danego składnika majątkowego lub na poczet wykonania prac w przyszłości i nie ma charakteru definitywnego. Wpłata zaliczki nie jest tożsama z definitywnym dokonaniem zakupu oraz nie jest uznawana za zapłatę ceny należnej z tytułu nabycia danego składnika majątku lub wykonania przyszłych prac. Zaliczka jest więc jedynie częścią ceny nabycia, stąd też powinna być traktowana wyłącznie jako forma zapłaty na poczet kwoty przypadającej na rachunek przyszłych należności wierzyciela. Zaliczenie wpłaconej zaliczki do wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych i uznanie jej za koszt kwalifikowany inwestycji zgodnie z przepisami Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r., powinno zatem nastąpić dopiero w momencie zapłaty pozostałej części ceny nabycia.

W ocenie Wnioskodawcy, uiszczone wcześniej zaliczki utracą charakter zaliczkowy, tj. przestaną stanowić płatności na poczet ceny i staną się definitywnym elementem uiszczonej ceny należnej z tytułu nabycia lub wytworzenia danego środka trwałego i/lub wartości niematerialnych i prawnych (a więc spełnią kryteria definitywnego charakteru wydatku rzeczywiście poniesionego z tytułu zapłaty ceny należnej) w momencie dokonania zapłaty (uregulowania) ceny należnej danemu wykonawcy lub dostawcy, na poczet której wpłacona była wcześniej zaliczka.

Zapłata pozostałej części ceny nabycia, pozwoli na zaliczenie wypłaconej zaliczki do wartości początkowej środka trwałego i/lub wartości niematerialnych i prawnych. Moment faktycznego wypływu środków pieniężnych z tytułu zapłaty zaliczki nie powinien mieć tym samym znaczenia dla kwestii możliwości rozpoznania jej za koszt kwalifikowany w ramach całkowitej ceny nabycia środka trwałego i/lub wartości niematerialnej i prawnej.

W tym miejscu należy ponownie podkreślić, że w zakresie wydatków inwestycyjnych stanowiących płatności z tytułu nabycia/wytworzenia środków trwałych, moment oddania ich (środków trwałych) do użytkowania nie ma znaczenia dla możliwości rozpoznania środków trwałych jako wydatków kwalifikowanych.

Podsumowując, zapłacone zaliczki z tytułu zakupu lub wytworzenia (a także modernizacji lub rozbudowy) środka trwałego i nabycia wartości niematerialnych i prawnych, stanowiących element inwestycji Spółki na terenie określonym w decyzji o wsparciu, będą stanowić wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r., w momencie uiszczenia pozostałej części ceny należnej danemu wykonawcy/dostawcy z tytułu wykonania umowy. Jednocześnie, również pozostała część ceny nabycia/wytworzenia/rozbudowy/modernizacji środka trwałego i/lub nabycia wartości niematerialnych i prawnych stanowiących element inwestycji Spółki na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu niebędąca zaliczką, stanowi dla Spółki wydatek kwalifikujący się do objęcia pomocą w momencie jej zapłaty.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 września 2018 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.451.2018.1.BM.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, raty leasingowe, złożone z rat kapitałowych wynikających z umowy leasingu finansowego, dotyczących maszyn oraz raty odsetkowe poniesione do momentu oddania danego środka trwałego do używania, będą mogły być zaliczone do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r., stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o p.d.o.p., jeżeli umowa leasingu będzie obejmowała zobowiązanie Wnioskodawcy do nabycia przedmiotowej maszyny z dniem upływu okresu leasingu.

Jak już wskazane było w uzasadnieniu pytania 2, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2020 r. poz. 1752), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 4 ustawy o CIT zwolnienie podatkowe, o którym mowa w wyżej przywołanym przepisie, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Z powyższego wynika, że warunkiem korzystania z przedmiotowego zwolnienia jest uzyskanie dochodu z nowej inwestycji w zakresie przedmiotowym określonym w decyzji o wsparciu, przy czym działalność gospodarcza ma być prowadzona na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji wsparcie na realizację nowej inwestycji, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, za zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 4 tejże ustawy zwolnienie od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi pomoc regionalną, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej maksymalnej dopuszczalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji. Zgodnie zaś z art. 2 pkt 1) ppkt a) nowa inwestycja oznacza inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu.

Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji doprecyzowuje w § 8 ust. 1, że do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1\. kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,

2\. ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

3\. kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,

4\. ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust 2 i 3,

5\. kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem, że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat a w przypadku mikro przedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,

6\. ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku, gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji. 

W opinii Wnioskodawcy, wydatki będą spełniać wszystkie warunki konieczne, aby mogły być uznane za koszty kwalifikowane na potrzeby kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego wynikającego z Decyzji o Wsparciu:

\- będą związane z nabyciem środków trwałych (aktywów) innych niż grunty, budynki i budowle przeznaczony do używania w zakładzie zlokalizowanym na terenie określonym w decyzji o wsparciu w celu realizacji nowej inwestycji,

\- umowa będzie mieć postać leasingu finansowego (zgodnie z ustawą o rachunkowości) i będzie zawierać zobowiązanie Spółki do nabycia urządzenia z dniem upływu okresu leasingu,

\- koszty związane z leasingiem zostaną poniesione w trakcie obowiązywania Zezwolenia (w terminie wskazanym w jego treści).

Zgodnie z powyższym oraz argumentacją przedstawioną w zakresie punktu 2 i punktu 3 w zakresie wydatków i ich rozliczania metodą kasową należy dojść do przekonania, że raty leasingowe, (raty odsetkowe do dnia oddania środka trwałego do używania oraz raty kapitałowe) z tytułu zakupu lub wytworzenia środka trwałego, nabycia wartości niematerialnych i prawnych lub też z tytułu rozbudowy lub modernizacji środków trwałych, stanowiących element nowej inwestycji Spółki objętej Decyzją o Wsparciu, stanowią wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu art 17 ust. 1 pkt 34 a ustawy o CIT w zw. z § 9 ust 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych

inwestycji, w momencie ich uiszczenia.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”), w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r.

wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami;

Stosownie do art. 17 ust. 4 updop,

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105), od 1 stycznia 2022 r. zmieniono brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy. I tak, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 34a updop:

wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2020 r. poz. 1752), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie art. 17 ust. 4 ustawy o CIT:

Zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752 ze zm., dalej: „ustawa o WNI”), wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 13 ust. 8 ustawy o WNI, w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2021 r.

rozliczenie pomocy publicznej przyznanej przedsiębiorcy na podstawie decyzji o wsparciu ma zastosowanie wyłącznie do decyzji, w ramach której inwestycja jest realizowana i w oparciu o tę inwestycję prowadzona jest działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 13 ust. 8 ustawy o WNI, w brzmieniu obowiązującym od stycznia 2022 r.

rozliczenie pomocy publicznej przyznanej przedsiębiorcy na podstawie decyzji o wsparciu ma zastosowanie wyłącznie do decyzji, w ramach której rozpoczęto inwestycję, w oparciu o którą jest prowadzona działalność gospodarcza.

Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Ad.1.

Stosownie do § 9 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1713 ze zm., dalej: „Rozporządzenie”):

wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika m.in., że W dniu 17 września 2021 r. (…) Specjalna Strefa Ekonomiczna S.A. działająca w imieniu Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii wydała Wnioskodawcy decyzję o wsparciu nr (…) na okres 15 lat, licząc od dnia jej wydania.

Od dochodów, na które wydana została decyzja o wsparciu (w zakresie PKWiU wskazanych w decyzji), przysługuje zwolnienie przedmiotowe z podatku dochodowego od osób prawnych na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34a) updop, z zastrzeżeniem, że wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości zgodnie z odrębnymi przepisami.

Wnioskodawca w październiku 2021 r. planuje rozpocząć budowę, wspomnianej powyżej, nowej hali produkcyjnej, zaś w listopadzie 2021 r. rozpocząć zakup wymienionych maszyn i oprogramowania. W związku z powyższym, Wnioskodawca zacznie ponosić koszty związane z realizacją prac, zakupem maszyn oraz oprogramowania poprzez transfer środków pieniężnych na rzecz kontrahentów z tytułu zaliczek, płatności częściowych, leasingów w związku z realizacją prac (budowa hali produkcyjnej) oraz zakupem lub wytworzeniem środka trwałego.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt analizowanej sprawy, należy wskazać, że analiza treści art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, prowadzi do wniosku, że nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że ma on prawo skorzystać ze wsparcia w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop począwszy od miesiąca, w którym pojawi się koszt kwalifikowany związany z realizacją inwestycji w ujęciu kasowym.

Zdaniem Organu, dopiero wygenerowanie dochodu z inwestycji objętej decyzją o wsparciu daje prawo do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, tj. wyłączenia tego dochodu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop.

Samo rozpoczęcie inwestycji (planowanej budowy nowej hali produkcyjnej) poprzez wskazane we wniosku: ponoszenie kosztów związanych z realizacją prac, zakupem maszyn oraz oprogramowania poprzez transfer środków pieniężnych na rzecz kontrahentów z tytułu zaliczek, płatności częściowych, leasingów w związku z realizacją prac (budowa hali produkcyjnej) czy zakupem lub wytworzeniem środka trwałego, nie upoważnia do rozpoczęcia korzystania z omawianego zwolnienia od podatku.

Wyjaśniając swój tok rozumowania, Organ zawraca uwagę, że wsparcie na realizację nowej inwestycji polega na zwolnieniu z podatku dochodów z działalności gospodarczej osiągniętych z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu oraz uzyskanych na terenie określonym w tej decyzji.

Dopóki więc podatnik nie uzyska takiego dochodu (dochodu z realizacji nowej inwestycji) nie może skorzystać ze wsparcia na podstawie ustawy o WNI (a w konsekwencji zwolnienia na podstawie ustawy o CIT). Nie można natomiast mówić o uzyskaniu dochodu dopóki podatnik nie osiągnie przychodów, które będą następstwem dokonanej nowej inwestycji.

Podkreślić również należy, że poniesienie kosztów, które są uznane za koszty kwalifikowane nie uprawnia jeszcze do skorzystania z możliwości zwolnienia dochodów w ramach decyzji o wsparciu – jak twierdzi Wnioskodawca.

W przeciwnym wypadku, tj. uznaniu, że zwolnienie przysługuje już od momentu rozpoczęcia nowej inwestycji, zwolnieniu nie podlegałby dochód osiągnięty z realizacji nowej inwestycji, tylko w oparciu o dotychczasowe składniki majątku, co jest sprzeczne z wymogiem określonym w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop.

Moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia dochodu od podatku wyznacza updop, w związku z czym niewystarczające jest samo poniesienie kosztów kwalifikowanych, o którym mowa w § 9 ust. 1 Rozporządzenia. Przepis ten wskazuje na najwcześniejszy moment skorzystania ze wsparcia z tytułu poniesienia kosztów kwalifikowanych i nie można interpretować go w oderwaniu od treści art. 17 ust. 1 pkt 34a updop. Rozpoczęcie procesu inwestycyjnego powinno prowadzić każdorazowo do uzyskania dochodu, który umożliwia zastosowanie zwolnienia. Dla faktycznego skorzystania z omawianego zwolnienia, istotne jest bowiem osiągnięcie dochodów z nowej inwestycji, a nie samo poniesienie wydatków kwalifikowanych. Oczywiście nie można wykluczyć, że takie dochody uzyskane zostaną w miesiącu poniesienia kosztów kwalifikowanych, co uprawniałoby do korzystania ze zwolnienia już od tego okresu, jednak taka okoliczność nie ma miejsca w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym. Zgodnie bowiem z przedstawionym opisem – na październik 2021 r. zaplanowano dopiero samo rozpoczęcie budowy nowej hali produkcyjnej. Nie ma zatem wątpliwości, że w analizowanej sprawie dochód z nowej inwestycji na razie nie wystąpi.

Na wymóg prowadzenia działalności w oparciu o nową inwestycję wskazano także w pkt 3.1. (akapit 20-21) Objaśnień podatkowych z dnia 6 marca 2020 r. dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji podając, że: „(…) Rozliczenie pomocy publicznej przyznanej przedsiębiorcy na podstawie decyzji o wsparciu ma zastosowanie wyłącznie do decyzji, w ramach której inwestycja jest realizowana i w oparciu o tę inwestycję prowadzona jest działalność gospodarcza (art. 13 ust. 8 ustawy o WNI). Wsparcie (pomoc publiczna) w postaci zwolnienia z opodatkowania dochodu dotyczy bowiem tylko działalności gospodarczej, w ramach której realizowana jest nowa inwestycja i nie dotyczy innych dochodów (nie wynikających ze zrealizowania nowej inwestycji), osiąganych przez przedsiębiorcę na określonym terenie. Zakres wsparcia stanowiącego pomoc publiczną, udzielanego w postaci zwolnienia podatkowego, determinuje więc zakres oraz sposób stosowania interpretowanych przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT albo art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT. Zwolnienie podatkowe nie może bowiem wykraczać poza sytuacje, dla których ustawa o WNI przewiduje wsparcie (pomoc publiczną)”.

Mając powyższe wyjaśnienia na uwadze oraz przedstawiony opis sprawy, Spółka nie będzie mieć prawa do skorzystania ze wsparcia w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop począwszy od dnia poniesienia kosztu kwalifikowanego, stanowiącego jedną z podstaw kalkulacji zwolnienia podatkowego.

Powyższe stanowisko Organu potwierdza fragment treści uzasadnienia (Druk sejmowy nr 1532), zgodnie z którym: „Proponuje się zmiany w ustawach PIT i CIT (art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy PIT oraz art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy CIT) mające charakter uszczelniający i doprecyzowujący, w szczególności poprzez zniesienie wątpliwości interpretacyjnych w aspekcie doprecyzowania warunków zwolnienia dla przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą na podstawie decyzji o wsparciu (dalej: DOW).

Projekt ustawy wskazuje, że ze zwolnienia podatkowego mogą korzystać podatnicy, którzy prowadzą działalność gospodarczą na podstawie DOW i uzyskują dochody wyłącznie z realizacji nowej inwestycji i na terenie określonym w DOW. (…) Zmiana ta koresponduje ze zmianami wprowadzanymi do ustawy o WNI, gdzie w projektowanej ustawie zmiany do art. 14 pkt 12 ustawy o WNI projektodawca wskazuje, iż DOW powinna zawierać wyłącznie kody PKWiU związane z nową inwestycję. Zmiana jest szczególnie istotna w przypadku reinwestycji w istniejący zakład. Wskazać należy, iż dotychczasowa praktyka interpretacyjna pokazała, że w wydawanych DOW Zarządzający SSE, wydający te decyzje w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki wskazywali klasyfikację PKWiU, które nie były związane z opisem charakteru nowej inwestycji. Takie działania mają negatywne skutki budżetowe, ponieważ zwolnieniem podatkowym podatnicy obejmują również dochody niezwiązane z realizacją nowej inwestycji, a tym samym w sposób nieuprawniony prowadzą do uszczerbku w budżecie państwa i jednostek samorządu terytorialnego.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad.2. - Ad.4.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia,

maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji udzielanej przedsiębiorcy z tytułu:

1) kosztów nowej inwestycji jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą określonych w § 8 ust. 1, które nie mogą być wyższe niż maksymalne koszty kwalifikowane, o których mowa w § 8 ust. 7, albo

2) tworzenia nowych miejsc pracy w związku z nową inwestycją jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników

\- z zastrzeżeniem § 6 ust. 4.

Stosownie do § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r.

do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1) kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,

2) ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

3) kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,

4) ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,

5) kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,

6) ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy

\- pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji.

Natomiast w myśl § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.

do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1) kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,

2) ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

3) kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,

4) ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,

5) kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,

6) ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy

\- pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie realizacji inwestycji, a w przypadku kosztów określonych w pkt 5 - poniesione wyłącznie w okresie 5 lat w przypadku dużych przedsiębiorców, albo 3 lat w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców, liczonych od dnia zakończenia nowej inwestycji.

Stosownie do § 8 ust. 4 rozporządzenia, cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

Z kolei w § 10 rozporządzenia, określono w szczegółach sposób kalkulacji przysługującego limitu pomocy publicznej. Zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia, koszty kwalifikowane nowej inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania decyzji o wsparciu. Natomiast, dalej w ust. 3 wskazano, iż zdyskontowaną wartość poniesionych kosztów otrzymanej pomocy oblicza się przy zastosowaniu wzoru, składową którego jest liczba miesięcy, jaka upłynęła od dnia uzyskania decyzji o wsparciu do dnia udzielenia pomocy.

Analizując powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że z cytowanego § 8 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, wyraźnie wynika, że do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z kolei, cenę nabycia i koszt wytworzenia ustala się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217).

Zatem, przytoczone powyżej przepisy, określają następujące warunki, aby dany wydatek zakwalifikować do objęcia pomocą, wydatek musi:

\- stanowić koszty inwestycji,

\- zostać poniesiony na terenie określonym w decyzji o wsparciu i w trakcie realizacji inwestycji,

\- ponoszone wydatki będące ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych muszą być zaliczone do wartości początkowej środków trwałych, i zaliczone zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika oraz zaliczone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Wyjaśnić również należy, że aby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków kwalifikowanych, to wyrażenie „poniesienie” musi oznaczać wydatek faktycznie poniesiony, a nie deklarację o zamiarze jego poniesienia w przyszłości. Zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wychodząc z tego założenia, należy uznać, że aby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków kwalifikujących się jako koszty inwestycji, nie jest wystarczające dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego (pomocy publicznej) jedynie dokonanie w księgach odpisu, niebędącego wydatkiem lub zarachowanie wydatku w księgach bez jego faktycznego poniesienia.

W odniesieniu do kwestii pojęcia „poniesionych wydatków inwestycyjnych”, pojęcie to nie zostało zdefiniowane w wyżej cytowanym rozporządzeniu.

Jednak, żeby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków kwalifikowanych jako koszty inwestycji, to „poniesienie” musi oznaczać wydatek faktycznie zrealizowany, a nie samą deklarację o zamiarze jego poniesienia, czy też zobowiązanie do poniesienia go w przyszłości. W związku z powyższym, dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego nie jest wystarczające jedynie zarachowanie wydatku bez jego faktycznego poniesienia. Innymi słowy, moment poniesienia kosztów inwestycji, przy obliczaniu wielkości otrzymanej lub dopuszczalnej pomocy publicznej, należy określać zgodnie z zasadą kasową, tj. przyjmując moment faktycznego zrealizowania kosztów w znaczeniu kasowym (chwila zapłaty).

Pamiętać jednak należy, że poniesienie wydatków kwalifikowanych wg metody kasowej nie oznacza, że możliwe jest już skorzystanie z omawianego zwolnienia.

Cytowany powyżej przepis § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia, wprowadza bowiem dodatkowy warunek zaliczenia jako koszty kwalifikowane kosztów zarówno nabytych jak i wytworzonych we własnym zakresie środków trwałych, warunek zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem, uwzględniając fakt, że w przypadku nabycia środka trwałego musi być on kompletny i zdatny do użytkowania to należy również przyjąć, że wytworzony we własnym zakresie środek trwały musi spełniać takie same kryteria, czyli musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia go do używania.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że dokonując kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego, z którego skorzystanie jest możliwe na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT (tj. określając limit pomocy publicznej), Spółka powinna zaliczać wydatki inwestycji objętej Decyzją o Wsparciu, kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, w momencie ich poniesienia w znaczeniu kasowym.

Jak wskazano powyżej, koszty związane z realizacją prac które Wnioskodawca będzie ponosił w ramach nowej inwestycji będące ceną nabycia lub wytworzenia środków trwałych, aby mogły stanowić koszty kwalifikowane wpływające na kalkulację dostępnego limitu pomocy publicznej oprócz poniesienia w znaczeniu kasowym, muszą spełnić dodatkowy warunek, a mianowicie nabyte oraz wytworzone środki trwałe muszą zostać zaliczone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Taka sama zasada obowiązuje w stosunku do płatności częściowych oraz uiszczonych zaliczek. Płatności częściowe ponoszone są w związku z zakupem lub wytworzeniem środka trwałego, nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych już w momencie poniesienia w znaczeniu kasowym, bowiem jak już wyżej wskazano nabyte oraz wytworzone środki trwałe muszą zostać zaliczone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Również zaliczki na nabycie/wytworzenie środków trwałych nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych w momencie uiszczenia ceny należnej danemu wykonawcy/dostawcy z tytułu wykonania umowy. Tu również konieczne jest zaliczenie środków trwałych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Natomiast, pozostałe koszty (w tym płatności częściowe) niebędące ceną nabycia lub wytworzenia środków trwałych wymienione w § 8 ust. 1 rozporządzenia, tj. koszty rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych oraz cena nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, mogą stanowić koszty kwalifikowane w momencie ich poniesienia w znaczeniu kasowym.

Z cytowanego powyżej w § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia, wynika również, że do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

Jednocześnie, w myśl § 8 ust 4 Rozporządzenia, cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

Przez środki trwałe, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości, należy co do zasady rozumieć rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki (\`(...)\`). Środki trwałe oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu zalicza się do aktywów trwałych jednej ze stron umowy, zgodnie z warunkami określonymi w ust. 4.

Zatem, raty leasingowe w części odsetkowej, które zostały poniesione do dnia przyjęcia środka trwałego do używania oraz raty kapitałowe stanowiące element ceny nabycia i zarazem koszt kwalifikowany dla celów kalkulacji limitu pomocy publicznej, winny stanowić koszt kwalifikowanych w momencie uiszczenia.

Resumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

\- czy mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego (winno być zdarzenia przyszłego), Spółka ma prawo do skorzystania ze wsparcia w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dn. 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji, począwszy od miesiąca, w którym poniesiono (dokonano transferu środków pieniężnych do kontrahenta) koszty kwalifikowane inwestycji po dniu wydania decyzji o wsparciu – jest nieprawidłowe,

\- czy dokonując kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego, z którego skorzystanie jest możliwe na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT (tj. określając limit pomocy publicznej), Spółka powinna zaliczać wydatki inwestycji objętej Decyzją o Wsparciu, kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, w momencie ich poniesienia w znaczeniu kasowym, w części dotyczącej:

\- kosztów związanych z nabyciem lub wytworzeniem środków trwałych – jest nieprawidłowe,

\- w pozostałej części - jest prawidłowe,

\- czy wydatki w ramach inwestycji objętej Decyzją o Wsparciu, ponoszone przez Spółkę w formie płatności częściowych, stanowią wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dn. 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji, w części dotyczącej :

\- kosztów związanych z nabyciem lub wytworzeniem środków trwałych – jest nieprawidłowe,

\- w pozostałej części - jest prawidłowe,

\- w którym momencie uiszczone zaliczki, raty leasingowe, raty odsetkowe, raty kapitałowe z tytułu zakupu lub wytworzenia środka trwałego, nabycia wartości niematerialnych i prawnych lub też z tytułu rozbudowy lub modernizacji środków trwałych, stanowiących element nowej inwestycji Spółki objętej Decyzją o Wsparciu, stanowią wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji, w części dotyczącej:

\- kosztów związanych z nabyciem lub wytworzeniem środków trwałych – jest nieprawidłowe,

\- w pozostałej części - jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje do dnia 31 grudnia 2021 r. oraz w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one konkretnej i indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) i w tej danej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Z kolei, powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że – zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w niniejszym postępowaniu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).