Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.605.2017.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-26
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania opłat pobieranych za przekroczenie warunków wprowadzenia ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych w ramach zawartych umów zbiorowego odprowadzania ścieków oraz w ramach zawartych umów cywilnoprawnych hurtowej dostawy wody i hurtowego odbioru ścieków.
Słowa kluczowe: dostawa; faktura; opłata-opłata dodatkowa; opłata-opłaty dodatkowe; stawka; ścieki; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2017 r. (data wpływu 16 listopada 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 stycznia 2018 r. (data wpływu 23 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania opłat pobieranych za przekroczenie warunków wprowadzenia ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych w ramach zawartych umów zbiorowego odprowadzania ścieków oraz w ramach zawartych umów cywilnoprawnych hurtowej dostawy wody i hurtowego odbioru ścieków (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania opłat pobieranych za przekroczenie warunków wprowadzenia ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych w ramach zawartych umów zbiorowego odprowadzania ścieków oraz w ramach zawartych umów cywilnoprawnych hurtowej dostawy wody i hurtowego odbioru ścieków (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 3). Wniosek uzupełniono w dniu 23 stycznia 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest jednoosobową spółką prawa handlowego Gminy. Spółka została utworzona przede wszystkim w celu realizacji jednego z zadań własnych Gminy, tj. zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków z terenu Gminy.

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

Spółka nie ma możliwości dowolnego ustalania cen i stawek opłat za wodę i odbiór ścieków, w ramach świadczonych usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków. Zgodnie z ustawą z dnia 7 czerwca 2001 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 328) o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne określa taryfę co do zasady – na 1 rok, na podstawie niezbędnych przychodów po dokonaniu ich alokacji na poszczególne taryfowe grupy odbiorców (art. 20). Taryfa zaś podlega zatwierdzeniu w drodze uchwały rady gminy (art. 24). W drodze upoważnienia ustawowego Minister Budownictwa w Rozporządzeniu z dnia 28 czerwca 2006 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 1701) określił taryfy, wzór wniosku o zatwierdzenie taryf oraz warunki rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków. Zgodnie z § 5 powyższego rozporządzenia, taryfa zawiera m.in.:

*   cenę za m3 dostarczonej wody, stawkę opłaty abonamentowej na odbiorcę usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę, cenę za m3 odprowadzonych ścieków, stawkę opłaty abonamentowej na odbiorcę zbiorowego odprowadzania ścieków, stawkę opłaty za przekroczenia warunków wprowadzenia ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych, w zależności od wykorzystania przepustowości oczyszczalni, stosowanej technologii oczyszczania ścieków komunalnych oraz uzyskiwanego stopnia redukcji ładunku zanieczyszczeń i sposobu stosowania osadów ściekowych – do stawki dolicza się podatek, o którym mowa w § 2 pkt 9 – czyli podatek VAT w wysokości określonej odrębnymi przepisami.

Spółka świadczy usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na podstawie zawartych z odbiorcami umów i w ramach wzajemnych rozliczeń i stosuje aktualne taryfy, uchwalone przez Radę Gminy. Obowiązujące taryfy zawierają: wysokość cen i stawek opłat za zbiorowe zaopatrzenie w wodę (tj. cena za m3 wody oraz opłaty abonamentowe), wysokość cen i stawek opłat za zbiorowe odprowadzanie ścieków (tj. cena za m3 ścieków oraz opłaty abonamentowe), oraz stawki opłat za przekroczenie warunków wprowadzenia ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych (tj. dopuszczalne wartości wskaźników zanieczyszczeń w ściekach przemysłowych, zasady naliczania opłat za przekroczenia dopuszczalnych wartości wskaźników zanieczyszczeń w ściekach wprowadzanych do urządzeń kanalizacyjnych, jak i metodykę naliczania opłat za przekroczenia dopuszczalnych wskaźników zanieczyszczeń w ściekach wprowadzanych do urządzeń kanalizacyjnych).

Odbiorcami usług przedsiębiorstwa są zarówno osoby fizyczne jak i podmioty gospodarcze.

W zakresie ścieków – dostawcami indywidualnymi co do zasady są osoby/podmioty odprowadzające ścieki bytowe z gospodarstw domowych. Pozostałe ścieki niepochodzące z gospodarstw domowych traktowane są jako ścieki przemysłowe, a ich dostawcami są osoby lub podmioty niebędące dostawcami indywidualnymi.

W zawartych umowach z dostawcami ścieków przemysłowych jest nałożony na nich obowiązek m.in. niewprowadzania do urządzeń kanalizacyjnych ścieków przemysłowych przekraczających dopuszczalne wartości wskaźników zanieczyszczeń w ściekach przemysłowych określonych w załączniku do umowy oraz w obowiązującym rozporządzeniu Ministra Budownictwa z dnia 14 lipca 2006 r. w sprawie sposobu realizacji obowiązków dostawców ścieków przemysłowych oraz warunków wprowadzania ścieków do urządzeń kanalizacyjnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 136, poz. 964, z późn. zm.). Przedsiębiorstwo ma prawo przeprowadzania kontroli w zakresie jakości odprowadzanych przez dostawcę ścieków przemysłowych. Zasady przeprowadzania tej kontroli, jak i zasady naliczania opłat za przekroczenie dopuszczalnych wskaźników zanieczyszczeń w ściekach przemysłowych wprowadzonych do urządzeń kanalizacyjny przedsiębiorstwa są wskazane w umowie, zaś aktualne stawki tych opłat wynikają z obowiązującej taryfy uchwalonej przez Radę Gminy. Aby obciążyć dostawcę ścieków przemysłowych opłatami dodatkowymi za przekroczenie dopuszczanych wskaźników zanieczyszczeń w ściekach musi zostać uprzednio pobrana przez akredytowane laboratorium próbka ścieków, a następnie stwierdzone że nie spełniają one wskazanych w umowie parametrów.

Spółka rozpoczęła również świadczenie usług dostawy wody i odbioru ścieków dla odbiorców będących podmiotami gospodarczymi poza ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych w ramach hurtowej dostawy/hurtowego odbioru. W tym wypadku stosowana jest wewnętrza, pozaustawowa, kalkulacja ceny stawki za wodę i ścieki oraz opłaty abonamentowej. Podmioty te zostały również w drodze umowy zobowiązane do przestrzegania wskazanych przez Spółkę dopuszczalnych wartości wskaźników zanieczyszczeń w ściekach przemysłowych określonych w załączniku do umowy oraz w obowiązującym rozporządzeniu Ministra Budownictwa z dnia 14 lipca 2006 r. w sprawie sposobu realizacji obowiązków dostawców ścieków przemysłowych oraz warunków wprowadzania ścieków do urządzeń kanalizacyjnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 136, poz. 964, z późn. zm.). W przypadku przeprowadzenia przez przedsiębiorstwo kontroli i ustaleniu, że wskaźniki te zostały przekroczone, przedsiębiorstwo nalicza opłaty dodatkowe zgodnie z zasadami wskazanymi w umowie, a ich wysokość zależy od ilości i rodzaju przekroczonego wskaźnika.

W piśmie z dnia 17 stycznia 2018 r. stanowiącym uzupełnienie do sprawy, Wnioskodawca wskazał, że PKWiU świadczonych przez niego usług w ramach zawartych umów zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków jak również w ramach umów cywilnoprawnych hurtowej dostawy wody i hurtowego odbioru ścieków to:

*   PKWiU 37.00.11.0 – usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków oraz
*   PKWiU 36.00.20.0 – usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka prawidłowo wystawia faktury VAT z 8% podatkiem (a nie noty obciążeniowe) z tytułu opłat za przekroczenie warunków wprowadzenia ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych w ramach zawartych umów zbiorowego odprowadzania ścieków? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).
2.  Czy Spółka prawidłowo wystawia faktury VAT z 8% podatkiem (a nie noty obciążeniowe) z tytułu opłat za przekroczenie warunków wprowadzenia ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych w ramach zawartych umów cywilnoprawnych hurtowej dostawy wody i hurtowego odbioru ścieków? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z załącznikiem nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług pod poz. 142 zostały zakwalifikowane usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (ex 37), dla których obowiązująca obecnie stawka podatku od towarów i usług wynosi 8%.

Ad 1 i 2

W ocenie Wnioskodawcy, nakładanie na odbiorców usług, czy to zbiorowego odprowadzania ścieków (na podstawie zawartych umów w oparciu o ustawę) czy hurtowej ich dostawy (na podstawie umów cywilnoprawnych), opłat dodatkowych za przekroczenie warunków wprowadzania ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych przedsiębiorstwa, powinno być udokumentowane wystawioną faktura VAT z 8% stawką podatku.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że opłaty te zastrzeżone są w zawartych umowach z dostawcami ścieków przemysłowych, czy to w ramach zbiorowego dostarczania ścieków, czy też w ramach ich hurtowej dostawy. Ponadto, opłaty te przewidziane są w § 5 rozporządzenia Ministra Budownictwa w sprawie określenia taryf, wzoru wniosku (\`(...)\`), a nie w ustawie środowiskowej. Opłaty te są więc częścią taryfy zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków więc stanowią jedno z podstawowych źródeł przychodów Spółki. Dochód z nich wynikający należy traktować jak każdy inny wynikający z taryfy.

Należy również zauważyć, że nałożenie tych opłat wynika z faktu niewywiązania się dostawcy ścieków z zapisów umownych parametrów jakości ścieków przemysłowych tam wskazanych, a nie z tytułu opłat/kar za nieprzestrzeganie przepisów w zakresie ochrony środowiska, ponieważ w myśl art. 273 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2017 r., poz. 519, z późn. zm.), opłata za korzystanie ze środowiska ponoszona jest w związku z wprowadzaniem ścieków do wód lub do ziemi, co nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie, ponieważ ścieki są przesyłane do zamkniętej sieci kanalizacyjnej, a następnie po oczyszczeniu wprowadzane do środowiska. Również administracyjne kary pieniężne przewidziane w art. 274 ust. 6 ww. ustawy, związane są z wprowadzeniem ścieków do środowiska, co w przedmiotowym przypadku nie ma miejsca.

Opłaty dodatkowej za przekroczenie dopuszczalnego ładunku zanieczyszczeń nie można traktować jako kary umownej, ponieważ kara umowna przewidziana do stosowania w umowach cywilnoprawnych w myśl art. 483 § 1 KC, związana jest z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem zobowiązania pieniężnego. Dokonując zrzutu ścieków o podwyższonych parametrach, dostawca ścieków, pozostaje w ramach stosunku zobowiązaniowego (art. 354 KC). Przedmiotowa opłata reguluje jedynie wysokość wynagrodzenia za przyjęcie przez przedsiębiorstwo ścieków przekraczających ustalone normy. Na podstawie zawartej umowy przedsiębiorstwo zobowiązane jest do przyjęcia od dostawcy ścieków podwyższonego ładunku, przy czym jeżeli ścieki przekraczają dopuszczalne stężenie to przyjmuje je za dodatkową opłatą, a w razie przekroczenia norm ustawowym ma prawo do odmowy przyjęcia. Wysokość opłaty dodatkowej jest tak kalkulowana przez przedsiębiorstwo aby zrekompensować mu dodatkowe koszty, które ponosi w celu zachowania prawidłowej technologii pracy oczyszczalni ścieków.

Koszty te wiążą się z dodatkowymi nakładami pracy oraz zużytymi materiałami koniecznymi do neutralizacji zanieczyszczeń. Jednocześnie nałożenie opłat dodatkowych nie wyklucza dalej idącej odpowiedzialności dostawcy ścieków za wyrządzoną szkodę i nie zamyka Spółce możliwości jej dochodzenia, np. w sytuacji gdy doszłoby m.in. do skażenia środowiska, czy obciążenia Spółki karami/opłatami dodatkowych wymierzanymi na podstawie ustawy o ochronie środowiska.

Ponadto w powoływanym § 5 przywoływanego rozporządzenia, ustawodawca wprost wskazał, że stosuje się do nich podatek od towarów i usług, wobec tego muszą one być dokumentowane wystawioną fakturą VAT. Skoro metodologia ich naliczania, a także sama idea w przypadku hurtowego odbioru ścieków jest taka sama jak w przypadku zbiorowego odbioru ścieków to należy je traktować tak samo pod względem przychodowym i podatkowym.

Wobec tego należy uznać, że świadczone przez przedsiębiorstwo usługi w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków czy hurtowego ich odbioru mają charakter usług złożonych bowiem łączą w sobie usługę sensu stricte, czyli usługę odbioru ścieków, za którą płatność odbywa się zgodnie z zatwierdzoną przez Radę Gminy taryfą (w przypadku zbiorowego odprowadzania ścieków) lub wg stawek wynikających z konkretnych umów zawartych z hurtowym dostawcą, oraz przyporządkowaną do nich usługą tolerowania przekroczeń, przez dostawcę ścieków, wskaźników dotyczących zrzucanych ścieków.

Podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 29 ustawy, jest obrót. Obrotem jest zaś kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota świadczenia obejmuje całość świadczenia od nabywcy lub osoby trzeciej, wobec tego opłaty z tytułu przekroczenia dopuszczalnych wskaźników zanieczyszczeń w ściekach przemysłowych wchodzą w podstawę obrotu – są wynagrodzeniem za świadczoną usługę – i tym samym powinny być dokumentowane fakturą z należnym podatkiem VAT wg stawki właściwej dla świadczenia głównego – usługi odprowadzania ścieków – czyli 8%.

Tożsame stanowisko można wywieść z indywidualnych interpretacji np.:

1.  OBPP3/443-557/12/AŚ z dnia 4 września 2012 r.
2.  IBPB-1-3/4510-744/16-1/IZ z dnia 20 września 2016 r.
3.  ITPP1/443-265/07/JK z dnia 23 października 2007 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym, wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: PKWiU, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionej we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. na potrzeby podatku od towarów i usług, stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), którą na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U., poz. 1676, z późn. zm.) stosuje się dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2018 r.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienie od podatku możliwe jest jednak tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawką podatku w wysokości 8% pod poz. nr 140 PKWiU 36.00.20.0 znajdują się „Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”, z kolei pod poz. nr 142 PKWiU ex 37 znajdują się „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”.

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

Zgodnie z wyjaśnieniami GUS, grupowanie PKWiU 36.00.20.0. obejmuje:

*   usługi związane z oczyszczaniem wody w celu jej dostawy,
*   usługi uzdatniania wody dla celów przemysłowych i innych,
*   usługi związane z rozprowadzaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych, cysternami lub innymi środkami transportu,
*   usługi związane z obsługą systemów irygacyjnych,
*   usługi konserwacji wodomierzy.

Grupowanie to natomiast nie obejmuje:

*   usług związanych z obsługą systemów irygacyjnych do celów rolniczych, sklasyfikowanych w 01.61.10.0,
*   usług oczyszczania ścieków, sklasyfikowanych w 37.00.11.0,
*   usług instalowania wodomierzy, sklasyfikowanych w 43.22.11.0,
*   usług w zakresie transportu wody rurociągami przesyłowymi, sklasyfikowanych w 49.50.19.0
*   odczyty wskazań wodomierzy, sklasyfikowanego w 82.99.19.0.

Natomiast grupowanie PKWiU 37.00.11.0. obejmuje:

*   usługi związane z odprowadzaniem ścieków, zazwyczaj wykonywane za pomocą systemów ściekowych, kanalizacyjnych lub drenażowych,
*   usługi oczyszczania ścieków (włączając ścieki przemysłowe, pochodzące z gospodarstw domowych, basenów kąpielowych itp.) w procesach fizycznych, chemicznych i biologicznych, takich jak: odsiewanie, filtrowanie, oczyszczanie mechaniczne na kratach i sitach, sedymentacja itp.,
*   usługi związane z utrzymaniem, czyszczeniem systemów kanalizacyjnych i drenażowych, włączając przetykanie rur.

Grupowanie to natomiast nie obejmuje:

*   usług związanych z poborem lub oczyszczaniem wody, sklasyfikowanych w 36.00,
*   usług związanych z rozprowadzaniem wody w systemie sieciowym, sklasyfikowanych w 36.00.20.0,
*   budowy, naprawy i przebudowy systemów kanalizacyjnych, sklasyfikowanych w 42.21.2,
*   usług czyszczenia i udrażniania instalacji wodno-kanalizacyjnych w budynkach, sklasyfikowanych w 43.22.11.0.

Zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Budownictwa z dnia 14 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2016 r., poz. 1757) w sprawie sposobu realizacji obowiązków dostawców ścieków przemysłowych oraz warunków wprowadzania ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych, przedmiotowe rozporządzenie określa:

1.  sposób realizacji obowiązków dostawców ścieków przemysłowych;
2.  warunki wprowadzania ścieków do urządzeń kanalizacyjnych, w tym dopuszczalne wartości wskaźników zanieczyszczeń w ściekach przemysłowych wprowadzanych do urządzeń kanalizacyjnych;
3.  sposób sprawowania kontroli ilości i jakości ścieków.

W myśl § 2 ww. rozporządzenia, dostawca ścieków przemysłowych wprowadzając je do urządzeń kanalizacyjnych, zapewnia:

1.  ograniczenie lub eliminację substancji szczególnie szkodliwych dla środowiska wodnego, określonych w przepisach dotyczących warunków, jakie należy spełnić przy wprowadzaniu ścieków do wód lub do ziemi oraz substancji szczególnie szkodliwych dla środowiska wodnego;
2.  równomierne ich odprowadzanie, odpowiednio do przepustowości kanałów i dopuszczalnego obciążenia oczyszczalni ścieków;
3.  ograniczenie tych zanieczyszczeń, które niekorzystnie wpływają na pracę oczyszczalni ścieków.

Zgodnie z § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, ścieki przemysłowe zawierające substancje szczególnie szkodliwe dla środowiska wodnego odprowadzane z określonych rodzajów produkcji do urządzeń kanalizacyjnych, z zastrzeżeniem § 15, nie powinny zawierać tych substancji w ilościach przekraczających dopuszczalne wartości wskaźników zanieczyszczeń określonych w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

Natomiast w myśl § 11 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia, przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne prowadząc kontrolę ścieków przemysłowych wprowadzanych do urządzeń kanalizacyjnych, ustala miejsce, sposób i częstotliwość poboru kontrolnych próbek. Pobór kontrolnych próbek odbywa się po zawiadomieniu dostawcy ścieków przemysłowych o zamiarze przeprowadzenia kontroli i w obecności upoważnionego przedstawiciela dostawcy ścieków przemysłowych.

Rozporządzenie powyższe nie przewiduje natomiast żadnych konsekwencji karnych w przypadku odprowadzania ścieków o przekroczonych parametrach.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, jest jednoosobową spółką prawa handlowego Gminy. Spółka została utworzona przede wszystkim w celu realizacji jednego z zadań własnych Gminy, tj. zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków z terenu Gminy. Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka nie ma możliwości dowolnego ustalania cen i stawek opłat za wodę i odbiór ścieków, w ramach świadczonych usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków. Zgodnie bowiem z ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne określa taryfę co do zasady – na 1 rok, na podstawie niezbędnych przychodów po dokonaniu ich alokacji na poszczególne taryfowe grupy odbiorców. Taryfa podlega zatwierdzeniu w drodze uchwały Rady Gminy.

Spółka świadczy usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na podstawie zawartych z odbiorcami umów i w ramach wzajemnych rozliczeń i stosuje aktualne taryfy, uchwalone przez Radę Gminy. Odbiorcami usług przedsiębiorstwa są zarówno osoby fizyczne jak i podmioty gospodarcze.

W zakresie ścieków – dostawcami indywidualnymi co do zasady są osoby/podmioty odprowadzające ścieki bytowe z gospodarstw domowych. Pozostałe ścieki niepochodzące z gospodarstw domowych traktowane są jako ścieki przemysłowe, a ich dostawcami są osoby lub podmioty niebędące dostawcami indywidualnymi.

W zawartych umowach z dostawcami ścieków przemysłowych jest nałożony na nich obowiązek m.in. niewprowadzania do urządzeń kanalizacyjnych ścieków przemysłowych przekraczających dopuszczalne wartości wskaźników zanieczyszczeń w ściekach przemysłowych określonych w załączniku do umowy oraz w obowiązującym rozporządzeniu Ministra Budownictwa z dnia 14 lipca 2006 r. w sprawie sposobu realizacji obowiązków dostawców ścieków przemysłowych oraz warunków wprowadzania ścieków do urządzeń kanalizacyjnych. Spółka ma prawo przeprowadzania kontroli w zakresie jakości odprowadzanych przez dostawcę ścieków przemysłowych. Zasady przeprowadzania tej kontroli jak i zasady naliczania opłat za przekroczenie dopuszczalnych wskaźników zanieczyszczeń w ściekach przemysłowych wprowadzonych do urządzeń kanalizacyjny przedsiębiorstwa są wskazane w umowie, natomiast aktualne stawki tych opłat wynikają z obowiązującej taryfy uchwalonej przez Radę Gminy. Aby obciążyć dostawcę ścieków przemysłowych opłatami dodatkowymi za przekroczenie dopuszczanych wskaźników zanieczyszczeń w ściekach musi zostać uprzednio pobrana przez akredytowane laboratorium próbka ścieków, a następnie stwierdzone, że nie spełniają one wskazanych w umowie parametrów.

W zawartych umowach z dostawcami ścieków przemysłowych jest zapis mówiący o tym, że w przypadku naliczenia opłaty za przekroczenia dopuszczalnych wskaźników zanieczyszczeń w ściekach przemysłowych, odbiorca usługi (dostawca) obciążany jest dodatkowymi kosztami wykonania analizy fizyko-chemicznej próbki ścieków, w których stwierdzono przekroczenia dopuszczalnych wskaźników zanieczyszczeń w ściekach.

Spółka rozpoczęła również świadczenie usług dostawy wody i odbioru ścieków dla odbiorców będących podmiotami gospodarczymi poza ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych w ramach hurtowej dostawy/hurtowego odbioru. W tym wypadku stosowana jest wewnętrza, pozaustawowa, kalkulacja ceny stawki za wodę i ścieki oraz opłaty abonamentowej. Podmioty te zostały również w drodze umowy zobowiązane do przestrzegania wskazanych przez Spółkę dopuszczalnych wartości wskaźników zanieczyszczeń w ściekach przemysłowych określonych w załączniku do umowy oraz w obowiązującym rozporządzeniu Ministra Budownictwa z dnia 14 lipca 2006 r. w sprawie sposobu realizacji obowiązków dostawców ścieków przemysłowych oraz warunków wprowadzania ścieków do urządzeń kanalizacyjnych. W przypadku przeprowadzenia przez Spółkę kontroli i ustaleniu że wskaźniki te zostały przekroczone, Spółka nalicza opłaty dodatkowe zgodnie z zasadami wskazanymi w umowie, a ich wysokość zależy od ilości i rodzaju przekroczonego wskaźnika.

Świadczone przez Spółkę usługi w ramach zawartych umów zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, jak również w ramach umów cywilnoprawnych hurtowej dostawy wody i hurtowego odbioru ścieków mieszczą się w PKWiU 37.00.11.0 – „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków” oraz PKWiU 36.00.20.0 – „Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowej”.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania i udokumentowania opłat pobieranych za przekroczenie warunków wprowadzenia ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych w ramach zawartych umów zbiorowego odprowadzania ścieków oraz w ramach zawartych umów cywilnoprawnych hurtowej dostawy wody i hurtowego odbioru ścieków.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, należy w pierwszej kolejności rozważyć kwestię tzw. świadczeń złożonych.

W odniesieniu do analizowanego opisu sprawy, należy wskazać, że aby móc określić, że dana usługa jest usługą kompleksową (jednolitą/złożoną), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast, usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone. Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Reasumując, w przypadku usług o charakterze kompleksowym, o sposobie opodatkowania, w tym wysokości stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności powinna odbywać się więc na podstawie tego, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Należy też zauważyć, że ze świadczeniem kompleksowym mamy do czynienia jeżeli dwa lub więcej świadczeń są dokonane przez tego samego podatnika – po spełnieniu zasad wynikających z orzecznictwa TSUE.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że świadczone przez Spółkę usługi w ramach zawartych umów zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków (na podstawie umów w oparciu o ustawę o zbiorowym zaopatrzenia w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków), jak również w ramach umów cywilnoprawnych hurtowej dostawy wody i hurtowego odbioru ścieków sklasyfikowane są do PKWiU 37.00.11.0 oraz do PKWiU 36.00.20.0. Podmioty zostały zobowiązane do przestrzegania dopuszczalnych wartości wskaźników zanieczyszczenia ścieków przemysłowych. W przypadku przeprowadzenia kontroli i ustaleniu, że wskaźniki zanieczyszczeń w ściekach przemysłowych są przekroczone, Spółka pobiera dodatkowe opłaty za przekroczenie warunków wprowadzenia ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych w ramach zawartych z dostawcami umów.

Mając na uwadze szeroką definicję świadczenia usług dla potrzeb podatku VAT, jak również przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że opłata za przekroczenie warunków wprowadzania ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych stanowi w istocie należność (wynagrodzenie) za świadczenie usług, w związku z tym opisana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie występuje świadczenie w postaci odbioru ścieków o określonym przekroczonym dopuszczalnym stanie lub przekroczonej dopuszczalnej wartości wskaźników zanieczyszczeń w ściekach wprowadzanych do urządzeń kanalizacyjnych za podwyższoną cenę.

W ocenie tut. Organu zapłata ww. opłaty nie ma charakteru jednostronnego, ani nie ma na celu naprawienia jakiejś szkody. Wnioskodawca jako przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne stale przyjmuje i będzie przyjmować ścieki o takich czy innych parametrach, zatem w momencie zawarcia umowy przewiduje konieczność stałego, cyklicznego, powtarzalnego odbierania ścieków od kontrahentów, tym samym, zobowiązuje się do ich przyjęcia nawet jeśli przekraczają ustalone parametry. Występuje tu zatem ze strony Wnioskodawcy zarówno działanie, jak i tolerowanie, bowiem Wnioskodawca stale przyjmuje ścieki tolerując ich przekroczone normy.

W świetle powyższego należy uznać, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków są usługami złożonymi tzn. takimi które łączą w sobie usługę sensu stricte tj. usługę odbioru ścieków, za którą płatność odbywa się zgodnie z zatwierdzoną przez Radę Gminy taryfą (w przypadku zbiorowego odprowadzania ścieków) lub wg stawek wynikających z konkretnych umów cywilnoprawnych zawartych z dostawcami oraz przyporządkowaną do nich usługą tolerowania przekroczeń, przez dostawcę ścieków, wskaźników dotyczących zrzucanych ścieków.

Zatem w przedmiotowej sprawie występuje świadczenie wzajemne, gdyż Wnioskodawca przyjmuje ścieki (o każdych parametrach), a ich dostawca płaci za to świadczenie podwyższoną cenę. Występuje więc bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a wypłaconym wynagrodzeniem. W związku z czym, powyższe opłaty pobierane przez Wnioskodawcę stanowią w istocie zapłatę za świadczenie przez Wnioskodawcę usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków o parametrach przekraczających ustalone normy.

Podsumowując, należy stwierdzić, że świadczone usługi we wskazanym zakresie, za które Wnioskodawca pobiera opłatę za przekroczenie warunków wprowadzenia ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych stanowią część składową świadczonej usługi głównej tj. usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, jak również hurtowej dostawy wody i hurtowego odbioru ścieków, zatem podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki właściwej dla świadczenia głównego.

Następnie należy wskazać, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi w ramach zawartych umów zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków jak również w ramach umów cywilnoprawnych hurtowej dostawy wody i hurtowego odbioru ścieków sklasyfikowane są do PKWiU 37.00.11.0 oraz do PKWiU 36.00.20.0, zatem są opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy i art. 146a pkt 2 ustawy w zw. z poz. 142 załącznika nr 3 do ustawy.

Wobec powyższego, czynności – za które pobierana jest opłata za przekroczenie warunków wprowadzania ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych – są również opodatkowane wg 8% stawki podatku VAT.

Równocześnie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, że podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki). Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Jak wcześniej wskazano, w przedmiotowej sprawie występuje świadczenie wzajemne, gdyż Wnioskodawca przyjmuje ścieki (o każdych parametrach), a ich dostawca płaci za to świadczenie podwyższoną cenę. Występuje więc bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a wypłaconym wynagrodzeniem.

W świetle powyższego kwoty pobierane przez Wnioskodawcę, określone w umowie/umowach stanowią w istocie zapłatę za świadczenie przez Wnioskodawcę usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków o parametrach przekraczających ustalone normy.

Reasumując, czynności, za które pobierana jest opłata za przekroczenie warunków wprowadzania ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych w ramach zawartych umów zbiorowego odprowadzania ścieków oraz w ramach zawartych umów cywilnoprawnych hurtowej dostawy wody i hurtowego odbioru ścieków, opodatkowane są 8% stawką podatku i powinny być udokumentowane poprzez wystawienie przez Wnioskodawcę faktury VAT.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Tut. Organ informuje ponadto, że w pozostałym zakresie wniosku – tj. pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2 – zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.