Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-1086/15/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-02-11
Teza: Opodatkowanie otrzymanej dotacji; prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-zwrot podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2015 r. (data wpływu 20 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania dotacji otrzymanej z NCBiR – **jest nieprawidłowe,**
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych w związku z realizacją projektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dotacji otrzymanej z NCBiR oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych w związku z realizacją projektu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka Akcyjna („C.”), czynny podatnik VAT, jest członkiem dwupodmiotowego Konsorcjum utworzonego w celu uzyskania dofinansowania oraz realizacji projektu na rzecz Narodowego Centrum Badań i Rozwoju („NCBiR”). Liderem Konsorcjum, reprezentującym Konsorcjum w zakresie realizacji projektu na rzecz NCBiR, jest inny podmiot - Lider Konsorcjum („Lider”).

Konsorcjum zawarło z NCBiR Umowę („Umowa z NCBiR”) na wykonanie projektu dofinansowanego przez NCBiR w ramach programu „I…” (dalej jako: „Projekt”). Projekt obejmuje realizację:

*   fazy badawczej - obejmującej badania przemysłowe (tj. badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy i umiejętności w celu opracowania nowych produktów, procesów, usług lub wprowadzenia ulepszeń do istniejących) oraz prace rozwojowe (tj. nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych i ulepszonych produktów, procesów, usług);
*   fazy przygotowań do wdrożenia, obejmującej działania, których celem jest przygotowanie wyników fazy badawczej do zastosowania w działalności gospodarczej (tzw. komercjalizacja). Okres realizacji projektu wynosi 36 miesięcy. Ustalony w Umowie z NCBiR termin rozpoczęcia realizacji Projektu to 1 maja 2014 r., a termin jego zakończenia to 30 kwietnia 2017 r. (faza badawcza będzie realizowana, zgodnie z Umową z NCBiR, od 1 maja 2014 r. do 30 kwietnia 2016 r.).

Projekt realizowany jest w ustalonych etapach-zadaniach. C. realizuje zadania fazy badawczej:

1.  opracowanie technologii wytwarzania produktu,
2.  opracowanie i wykonanie podzespołów produktu w wersji modelu laboratoryjnego i badania,
3.  budowa prototypu produktu,
4.  wykonanie badań laboratoryjnych i eksploatacyjnych prototypu produktu.

Zgodnie z obowiązującymi obecnie umowami, C. nie będzie brała udziału w fazie wdrożeniowej (tj. w przygotowaniach do komercjalizacji wyników fazy badawczej).

Finansowanie i rozliczanie Projektu.

Koszty związane z realizacją Projektu finansowane są w części dofinansowaniem (dalej również jako: „Dotacja”) z NCBiR, w części odpowiednio ustalonym wkładem własnym C. oraz Lidera.

Wypłata Dotacji przez NCBiR na rzecz Konsorcjum, za pośrednictwem Lidera, jest uzależniona od otrzymania przez NCBiR dotacji celowej z budżetu państwa (tj. dotacji celowej na realizację strategicznych programów badań naukowych i prac rozwojowych, innych zadań NCBiR oraz na realizację badań naukowych i prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa).

Dotacja jest przekazywana przez NCBiR Liderowi, na rachunek bankowy Lidera, w transzach, w formie rocznych zaliczek, a następnie - za pośrednictwem Lidera, w odpowiedniej ustalonej części - na rachunek bankowy C.

Pierwsza zaliczka Dotacji przekazywana jest w terminie 30 dni od dnia zawarcia Umowy z NCBiR, a kolejne zaliczki - na podstawie złożonego przez Lidera, w imieniu i na rzecz Konsorcjum, wniosku o płatność.

Warunkiem otrzymania kolejnej zaliczki jest rozliczenie (w pierwszej kolejności pomiędzy C. i Liderem, a następnie między Liderem reprezentującym Konsorcjum a NCBiR) co najmniej 70% wszystkich dotychczas przekazanych środków. C. dostarcza Liderowi informacji niezbędnych do przygotowania, w imieniu Konsorcjum, raportów z realizacji Projektu, rozliczenia kosztów poszczególnych zadań oraz zestawień poniesionych kosztów, niezbędnych do rozliczenia zaliczek na określonych w Umowie z NCBiR zasadach i w terminach. Lider - jako podmiot pośredniczący w kontaktach między C. a NCBiR - akceptuje przekazaną dokumentację i wydaje zgodę na dalsze finansowanie realizowanych przez C. zadań.

Środkami finansowymi z Dotacji z NCBiR dla Konsorcjum zarządza (w sensie technicznym) Lider, który - jako podmiot reprezentujący Konsorcjum w kontaktach z NCBiR w związku z realizowanym Projektem - sprawuje nadzór nad ogólnym przebiegiem realizacji Projektu i prawidłowością wydatkowania środków z Dotacji oraz dokonuje ich podziału zgodnie z ustalonymi przez Lidera i C., w Umowie Konsorcjum, harmonogramem i kosztorysem prac. Środki finansowe z dotacji z NCBiR przysługujące, zgodnie z umowami, C. są niezwłocznie przekazywane przez Lidera na rachunek bankowy C.

W przypadku niewykorzystania środków finansowych lub wykorzystania ich niezgodnie z Umową z NCBiR, C. (za pośrednictwem Lidera na rzecz NCBiR) oraz Lider (bezpośrednio na rzecz NCBiR) są zobowiązani do zwrotu kwoty niewykorzystanej lub wykorzystanej niezgodnie z Umową z NCBiR wraz z odsetkami.

Rozliczenie końcowe z realizacji zadań fazy badawczej nastąpi zgodnie z Umową z NCBiR na podstawie wszystkich, prawidłowo wypełnionych raportów Lidera i C. oraz końcowego raportu z realizacji zadań fazy badawczej, w oparciu o rzeczywiste koszty poniesione przez Lidera i C. Rozliczenie końcowe (formalno-techniczne) pomiędzy Liderem a C. - po zakończeniu realizacji zadań fazy badawczej - nastąpi w ciągu 21 dni od dokonania przez Lidera (w imieniu Konsorcjum) rozliczenia tej fazy z NCBiR.

C., w ramach realizacji Projektu, nie wykonuje czynności opodatkowanych VAT ani na rzecz Lidera, ani na rzecz NCBiR (w związku z czym, nie wystawia faktur na te podmioty). C. jest współwykonawcą Projektu dofinansowanego przez NCBiR z dotacji pochodzącej ze środków z budżetu państwa. Dofinansowanie to - tj. Dotacja z NCBiR, otrzymywana przez Konsorcjum, tj. Lidera oraz C. (za pośrednictwem Lidera), nie została przewidziana w Umowie z NCBiR ani w Umowie Konsorcjum jako wynagrodzenie za czynności opodatkowane VAT. Dzięki Dotacji z NCBiR Konsorcjum, w tym C., ma zapewnione pokrycie zasadniczej części kosztów ponoszonych w związku z całokształtem prowadzonych, w ramach realizowanego Projektu, badań naukowych i prac rozwojowych.

W związku z realizacją Projektu, C. nabywa od podmiotów trzecich towary i usługi, dokumentowane fakturami z wykazywanym naliczonym podatkiem.

Realizacja Projektu, w tym prowadzone badania naukowe i prace rozwojowe, rozwijają wiedzę pracowników i współpracowników C., ich doświadczenie i umiejętności w zakresie dziedzin nauki i technologii związanych przedmiotowo z prowadzoną przez C. działalnością gospodarczą, w ramach której C. dokonuje dostaw towarów oraz świadczenia usług opodatkowanych VAT. W związku z realizacją Projektu, C. uzyska zatem wiedzę, umiejętności i doświadczenie, które będzie mogła wykorzystać zarówno w trakcie realizacji Projektu (przy projektach stricte komercyjnych na rzecz podmiotów trzecich), jak i po jego zakończeniu do prowadzonej przez siebie bieżącej działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu VAT). Również aparatura naukowo-badawcza wytworzona/nabyta przez C. w ramach realizacji Projektu może być wykorzystana przez C., zarówno w trakcie, jak i po zakończeniu Projektu, do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w tym sprzedaży tej aparatury (na rzecz podmiotów trzecich, innych niż Lider Konsorcjum i NCBiR).

Prawa własności intelektualnej.

Ewentualne rezultaty realizacji Projektu będące przedmiotem praw własności przemysłowej a także rezultaty realizacji Projektu niepodlegające takiej ochronie stanowią własność Lidera lub C. Lider oraz C. w trakcie oraz w celu realizacji Projektu mają prawo do korzystania na równych zasadach z wyników wspólnych prac wykonanych w ramach Projektu.

Podział praw własności intelektualnej wytworzonych w ramach wspólnej realizacji Projektu zostanie dokonany po jego zakończeniu, odrębnym porozumieniem, z uwzględnieniem proporcji finansowego zaangażowania (tj. zasadniczo wysokości wkładu własnego) odpowiednio Lidera oraz C.

Prawa własności intelektualnej przysługujące C. mogą być wykorzystywane przez C. do realizacji jej bieżącej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT (w tym m.in. do realizacji projektów stricte komercyjnych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Dotacja z NCBiR uzyskana przez C. podlega opodatkowaniu VAT?
2.  Czy C. przysługuje prawo do odliczania VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług, nabywanych w ramach realizacji Projektu na rzecz NCBiR, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1, z uwzględnieniem art. 88 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dotacja z NCBiR uzyskana przez C. nie podlega opodatkowaniu VAT, gdyż nie stanowi dotacji wpływającej na podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT.

W odniesieniu do pytania nr 2 Wnioskodawca wskazał, że przysługuje mu prawo do odliczania VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług, nabywanych w ramach realizacji Projektu na rzecz NCBiR, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1, z uwzględnieniem art. 88 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 1.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania VAT jest, co do zasady, wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Finansowanie z dotacji budżetowych otrzymywane przez C. od NCBiR (za pośrednictwem Lidera reprezentującego Konsorcjum, którego członkiem jest C.) na realizację Projektu na rzecz NCBiR, nie stanowi wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów czy świadczenia usług. Zawarte między stronami transakcji umowy: Umowa z NCBiR oraz Umowa Konsorcjum, nie są umowami sprzedaży a odpowiednio - umową o wykonanie i finansowanie projektu realizowanego na rzecz NCBiR, zawieraną na podstawie:

*   przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 96, poz. 615 z poźn. zm.);
*   przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (Dz. U. Nr 96, poz. 616 z późn. zm.);
*   przepisów rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 4 stycznia 2011 r. w sprawie sposobu zarządzania przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju realizacją badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa (Dz. U. Nr 18, poz. 91);
*   umowy o współpracy w celu wykonania Projektu na rzecz NCBiR.

Ponadto, należy mieć na uwadze, że opodatkowaniu VAT podlega tylko takie świadczenie (dostawa towaru lub usługa), w przypadku którego można wprost określić beneficjenta - konsumenta/odbiorcę tego świadczenia, innego niż sam świadczeniodawca, który odnosi lub odniesie z tego świadczenia choćby potencjalną korzyść. W przypadku, w którym taki beneficjent świadczenia nie istnieje, to świadczenie to nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. W analizowanej sytuacji, beneficjentem czynności realizowanych w ramach Projektu przez C., jest głównie C. (czynności te i ich potencjalne efekty będą/mogą być wykorzystywane przez C. w jej bieżącej działalności gospodarczej). W związku z powyższym, otrzymywana przez C. od NCBiR Dotacja nie stanowi wynagrodzenia C. z tytułu dostawy towarów czy świadczenia usług, a dotację z budżetu państwa. W celu ustalenia, czy Dotacja ta jest, czy też nie jest opodatkowana VAT, należy przeanalizować warunki jej przyznania, określające cele, na jakie Dotacja jest wykorzystywana. Zgodnie z cytowanym powyżej przepisem ustawy o VAT, dotacje przyznawane w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT - konkretnej dostawy towarów, konkretnego świadczenia usług, mające wpływ na ceny tych towarów, usług, podlegają opodatkowaniu VAT. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi nie stanowią podstawy opodatkowania VAT. Dotacje udzielane w celu realizacji danego zadania, projektu, nie mają bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, a tym samym pozostają poza jego zakresem. Tym samym, podstawę opodatkowania VAT mogą stanowić (zwiększać) tylko takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności, czy też kosztów realizacji konkretnego zadania - projektu, nie zwiększa podstawy opodatkowania - nie podlega opodatkowaniu VAT. Dotacja otrzymywana przez C. z NCBiR (za technicznym pośrednictwem Lidera Konsorcjum), jest przyznawana C. na realizację Projektu - przedmiotu Umowy z NCBiR, nie ma bezpośredniego związku z konkretną dostawą towarów czy konkretnym świadczeniem usług, a jest przeznaczana na pokrycie kosztów związanych z realizacją całego Projektu, tj. fazy badawczo - rozwojowej i ewentualnej fazy przygotowań do komercjalizacji ewentualnych wyników Projektu. Dotacja ma zatem charakter zakupowy. W związku z powyższym, w opinii C., Dotacja otrzymywana przez C. od NCBiR nie podlega opodatkowaniu VAT (pozostaje poza jego zakresem). Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 stycznia 2015 r., nr IPPP1/443-1266/14-4/EK a także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 grudnia 2011 r., nr ITPP1/443-1267/11/AJ.

Reasumując, Dotacja z NCBiR uzyskana przez C. nie podlega opodatkowaniu VAT, gdyż nie stanowi dotacji wpływającej na podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 2.

Zasady dotyczące odliczania naliczonego podatku zostały określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, wykonującemu samodzielnie działalność gospodarczą, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione następujące warunki:

1.  odliczenia podatku naliczonego dokonuje podatnik VAT,
2.  towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek VAT, są/będą wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, tzn. takich z tytułu których podatnik wykaże VAT należny.

Należy podkreślić, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunek związku podatku naliczonego ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnił prawa do odliczenia VAT od związku danego nabytego towaru czy danej usługi z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów i usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej - obecnie lub w przyszłości. Podatnik może zatem skorzystać z prawa do odliczenia VAT naliczonego, bez konieczności oczekiwania, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Ponadto, jak wynika z doktryny oraz ugruntowanego stanowiska organów podatkowych, związek między zakupami a sprzedażą opodatkowaną nie musi mieć charakteru bezpośredniego. Wystarczające jest ustalenie istnienia związku pośredniego, tak aby „w końcowym rozrachunku można było stwierdzić jakiekolwiek przełożenie dokonanych zakupów na sprzedaż opodatkowaną” - tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 czerwca 2015 r., nr IBPP2/443-273/15/BW. Prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług pośrednio związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT potwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 15 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1368/08, w którym sąd wskazał, iż „prawo do odliczenia podatku istnieje nawet wtedy, gdy nie można ustalić bezpośredniego związku pomiędzy zakupem a opodatkowaną transakcją, czyli w niektórych sytuacjach prawo do odliczenia może przysługiwać podatnikowi nawet w przypadku braku konkretnej transakcji opodatkowanej, jeżeli zakup związany jest z działalnością podatnika, która, co do zasady, podlega opodatkowaniu, a brak związku z konkretną transakcją opodatkowaną wynika z czynników obiektywnych, zwykle niezależnych od podatnika”.

Innymi słowy, związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi VAT może mieć charakter zarówno bezpośredni, jak i pośredni. Związek bezpośredni występuje, w przypadku gdy nabywane towary i usługi służą opodatkowanej sprzedaży realizowanej przez podatnika, np. gdy zakupiony towar jest następnie odsprzedawany czy też służy do wytworzenia produktów podlegających sprzedaży. Natomiast związek pośredni nabywanych towarów i usług z działalnością opodatkowaną VAT zachodzi wówczas, gdy towary i usługi nie wpływają bezpośrednio na sprzedaż (czy też nie są przedmiotem odsprzedaży w jakiejkolwiek formie), ale wiążą się z całokształtem działalności podatnika zapewniając jego sprawne działanie, w szczególności umożliwiają wykonywanie czynności opodatkowanych.

Dla prawa do odliczenia VAT nie ma także znaczenia źródło finansowania wydatków na nabycie towarów i usług, w tym podatku naliczonego (co potwierdza m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2012 r., nr IBPP2/443-361/12/BW). Pokrycie tych wydatków (w tym podatku naliczonego) nie z własnych środków podatnika nie pozbawia go prawa do odliczenia podatku. W szczególności, pokrycie wydatków (w całości lub w części) na nabycie towarów i usług otrzymanymi przez podatnika dotacjami nie pozbawia go prawa do odliczenia naliczonego VAT.

Ustalając prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz jego zakres należy również wziąć pod uwagę ograniczenia wynikające z przepisu art. 88 ustawy o VAT, który określa listę wyjątków pozbawiających podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odnosząc powyższe przepisy do analizowanego w niniejszym wniosku stanu faktycznego należy wskazać, że:

1.  C. jest podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT;
2.  Towary i usługi nabywane przez C. od podmiotów trzecich w ramach realizowanego na rzecz NCBiR Projektu, przy nabyciu których został naliczony VAT, są na bieżąco lub będą w przyszłości wykorzystywane przez C. do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Związek nabywanych w ramach Projektu towarów i usług z obecną lub przyszłą sprzedażą opodatkowaną C. jest/będzie zarówno bezpośredni jak i pośredni;
3.  Realizacja Projektu, w tym prowadzone badania naukowe i prace rozwojowe, rozwijają wiedzę pracowników i współpracowników C., ich doświadczenie i umiejętności w zakresie dziedzin nauki i technologii związanych przedmiotowo z prowadzoną przez C. działalnością gospodarczą, w ramach której C. dokonuje dostaw towarów oraz świadczenia usług opodatkowanych VAT. W związku z realizacją Projektu, C. uzyska zatem wiedzę, umiejętności i doświadczenie, które będzie mogła wykorzystać zarówno w trakcie realizacji Projektu (przy projektach stricte komercyjnych na rzecz podmiotów trzecich) jak i po jego zakończeniu w prowadzonej przez siebie bieżącej działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu VAT);
4.  Aparatura naukowo-badawcza wytworzona/nabyta przez C. w ramach realizacji Projektu może być wykorzystana przez C. zarówno w trakcie, jak i po zakończeniu Projektu do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w tym sprzedaży tej aparatury na rzecz podmiotów trzecich (innych niż Lider Konsorcjum i NCBiR);
5.  Powstałe Prawa własności intelektualnej przysługujące C. mogą być wykorzystywane przez C. do realizacji jej bieżącej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT (w tym m.in. do realizacji projektów stricte komercyjnych). Należy przy tym podkreślić, że nawet w przypadku, gdy ostatecznie nie dojdzie do powstania/wykorzystania Praw własności intelektualnej przez C., to wiedza i umiejętności (know-how) zdobyte w trakcie realizacji Projektu (o których mowa powyżej), będą wykorzystywane w bieżącej działalności C., podlegającej opodatkowaniu VAT - a zatem do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Mając na uwadze powyższe, w opinii C., należy uznać, że warunki do odliczenia VAT określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zostaną spełnione, a C. będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług, nabywanych w ramach Projektu NCBiR. Do podobnych wniosków doszedł m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2014 r., nr IBPP2/443-73/14/ICz oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 22 grudnia 2011 r. nr ITPP1/443-1267/11/AJ. Reasumując, C. przysługuje prawo do odliczania VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług, nabywanych w ramach realizacji Projektu na rzecz NCBiR, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1, z uwzględnieniem art. 88 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie braku opodatkowania dotacji otrzymanej z NCBiR,
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych w związku z realizacją projektu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, iż wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, nie przewidują dla czynności przekazana wyników prac badawczo-rozwojowych będących prawami do wytworzonej własności intelektualnej stawki obniżonej lub zwolnienia od podatku. Zatem, przekazanie praw do wytworzonej własności intelektualnej podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Należy wskazać, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym, ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcjum podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 tego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dodać należy, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości wynikającej z art. 11 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, po konsultacji z Komitetem ds. VAT, każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium tego samego państwa członkowskiego, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym.

Zatem w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego konsorcjum nie może być uznane za podatnika podatku od towarów i usług. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu, będzie wystawiał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący.

W konsekwencji przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

W art. 29a ust. 1 ustawy wskazano, że podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Cytowany przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1, z późn. zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, do podstawy opodatkowania VAT zalicza się, w przypadkach które określa art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (zob. np. pkt 26 wyroku w sprawie C-144/02). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (zob. np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (zob. np. wyrok w sprawie C-184/00 pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (zob. pkt 29 wyroku C-144/02).

Wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (Dz. U. z 2014 r., poz. 1788, z późn. zm.), Centrum jest agencją wykonawczą w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 oraz z 2010 r. Nr 28, poz. 146) powołaną do realizacji zadań z zakresu polityki naukowej, naukowo-technicznej i innowacyjnej państwa.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści cyt. przepisu art. 86 ust. 1 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że skoro – jak wskazano we wniosku – prowadzone badania naukowe i prace rozwojowe rozwijają wiedzę pracowników C., ich doświadczenie i umiejętności w zakresie dziedzin nauki i technologii związanych z prowadzoną przez C. działalnością gospodarczą (dostawą towarów i świadczeniem usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług), a towary i usługi nabywane w ramach projektu realizowanego na rzecz Narodowego Centrum Badań i Rozwoju są na bieżąco lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, to - przy uwzględnieniu faktu, że środki finansowe otrzymane przez C. (za pośrednictwem lidera) z NCBiR przeznaczone były wyłącznie na realizację projektu – należy stwierdzić, że będą one miały wpływ na cenę towarów i usług, które sprzedaje/będzie sprzedawało. Zatem ww. środki należy uznać za dopłatę, która ma/będzie miała bezpośredni wpływ na cenę dostaw dokonywanych/które będą dokonywane przez C. na rzecz osób trzecich, a więc za taką, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko C. uznającego, że otrzymana dotacja nie podlega opodatkowaniu należało uznać za nieprawidłowe.

W związku z wystąpieniem związku zakupu towarów i usług, nabywanych w ramach realizacji projektu, z wykonywaniem przez C. czynności opodatkowanych, należy potwierdzić stanowisko zawarte we wniosku, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących te zakupy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.