Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-295/16-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-07-15
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zastosowania względem usług szacowania strat w uprawach rolnych zwolnienia od podatku VAT.
Słowa kluczowe: likwidacja; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; szkody; usługi-usługi ubezpieczeniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2016 r. (data wpływu 16 maja 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 czerwca 2016 r. (data wpływu 13 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania względem usług szacowania strat w uprawach rolnych zwolnienia od podatku VAT – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania względem usług szacowania strat w uprawach rolnych zwolnienia od podatku VAT. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 czerwca 2016 r. o informacje doprecyzowujące stan faktyczny oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od marca 2016 r. Wnioskodawca podjął działalność związaną z szacowaniem strat w uprawach rolnych dokonywaną w imieniu firmy ubezpieczeniowej „Y”.

Wnioskodawca jest płatnikiem podatku VAT. W związku z wykonywaną usługą wystawia faktury VAT:

PKWiU VAT

66.21.10.0 „zw”.

Uwaga na fakturze:

„Usługa zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Dnia 13 czerwca 2016 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego wskazując, że:

1.  Czynności w ramach usługi polegające na szacowaniu strat w uprawach rolnych obejmują:
    *   sprawdzenie zgodności zgłoszonej szkody z polisą ubezpieczenia;
    *   określenie tożsamości pola i rolnika, który zgłosił szkodę;
    *   pobranie reprezentatywnych prób na polu w ilości zależnej od wielkości pola;
    *   oszacowanie wysokości szkody, zgodnie z metodyką obowiązującą odrębnie do każdego ryzyka i gatunku rośliny;
    *   wyliczenie wysokości szkody i naniesienie wyników na stosowne formularze;
    *   uzyskanie podpisów rolnika potwierdzające zgodę na wyniki szacowania;
    *   odesłanie dokumentacji do centrali.
2.  Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Zakładu Ubezpieczeń – w tym przypadku jest to „Y” z siedzibą przy ul. (…).
3.  Szacowanie strat w uprawach rolnych jest równoznaczne z likwidacją szkody. Likwidacja szkody obejmuje bowiem:
    *   stwierdzenie faktu wystąpienia szkody,
    *   ocenę wysokości poniesionych przez rolnika strat,
    *   wypłatę odszkodowania.

W przypadku Wnioskodawcy wykonuje On czynności z pkt a i pkt b, natomiast z pkt c, tj. wypłatę odszkodowania, dokonuje wyłącznie centrala, na podstawie złożonej przez Wnioskodawcę dokumentacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sposób wystawienia faktur jest prawidłowy?
2.  Czy zastosowana stawka VAT – „zw” była prawidłowa?

Zdaniem Wnioskodawcy, podczas wykonywania czynności zleconych – oceny szkód – Zainteresowany jest przedstawicielem firmy ubezpieczeniowej, szacuje szkody w imieniu firmy i dlatego stosuje się art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy: „usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych”.

Dnia 13 czerwca 2016 r. Zainteresowany doprecyzował własne stanowisko w zakresie pytania nr 1 wskazując, że:

Wystawiane przez Wnioskodawcę faktury VAT prawidłowo zawierają symbol PKWiU w tym 66.21.10.0 oraz stawkę opodatkowania podatkiem VAT w tym przypadku „zw”, a także podstawę prawną dla przyjętej stawki „zw”, tj.:

„Usługa zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Powyższy przepis jest efektem implementacji do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą, zgodnie z którym zwolnieniu od tego podatku podlegają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepis ten stanowi odzwierciedlenie tez wynikających z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), odnoszącego się do kwestii możliwości zastosowania, w świetle przepisów Dyrektywy, zwolnienia dla części składowej usługi ubezpieczeniowej lub finansowej wykonywanej przez podmiot trzeci.

W świetle art. 43 ust. 14 ustawy, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Stosownie do treści ust. 15 tego artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych w ramach likwidacji szkód stwierdzić należy, że nie istnieje prawna definicja tego pojęcia. O ile bowiem z przepisów ustawy z dnia 15 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2015 r., poz. 1844, z późn. zm.) – w szczególności z jej art. 29 – wywieść można, że postępowanie likwidacyjne podejmowane przez ubezpieczyciela w przypadku zajścia zdarzenia losowego objętego ochroną ubezpieczeniową wiąże się z podjęciem przez niego czynności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia, o tyle brak jest w przepisach bezpośredniego odniesienia do czynności „likwidacji szkód”. W praktyce rynkowej za usługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych uznawane są czynności wykonywane w ramach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, a także ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia. Czynności te, zgodnie z przepisem art. 4 ust. 9 pkt 1 i 2 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, są traktowane jako czynności ubezpieczeniowe, w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Za czynność wykonywaną w ramach likwidacji szkód uznaje się również wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów ubezpieczenia, która – zgodnie z art. 4 ust. 8 pkt 2 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej – również stanowi czynność ubezpieczeniową.

Należy jednak podkreślić, że w świetle utrwalonej linii orzeczniczej TSUE, przewidziane w Dyrektywie zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, których celem jest uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wyroki w sprawach: C-169/04 Abbey National pkt 38, C-472/03 Arthur Andersen pkt 25, C-240/99 Skandia pkt 23 i inne). Dlatego też, interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje Dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Odwoływanie się zatem do pojęć zawartych w innych przepisach prawa krajowego nie powinno przesądzać o zakresie zwolnień od podatku od towarów i usług.

Wprawdzie Dyrektywa nie zawiera definicji zwolnionych transakcji ubezpieczeniowych, jednak kwestia ta była przedmiotem orzecznictwa TSUE, z którego wynika, że: „(\`(...)\`) istotą transakcji ubezpieczeniowej jest, w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki” (wyroki w sprawach: C-8/01 Taksatorringen pkt 39, C-349/96 CPP pkt 17, C-240/99 Skandia pkt 37). Ponadto, „transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.” (wyrok w sprawie C-8/01 Taksatorringen, pkt 41).

W tym kontekście, czynności ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, jak również ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia, a także wypłacania odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów ubezpieczenia świadczone dla zakładów ubezpieczeń oraz podmiotów z nimi współpracujących - pomimo faktu, że w rozumieniu przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej są traktowane jak czynności ubezpieczeniowe - nie mogą być uznane za usługi ubezpieczeniowe podlegające zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Odnosząc się do możliwości objęcia usług świadczonych w ramach likwidacji szkód zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 13 ustawy nadmienić należy, że orzecznictwo TSUE w jasny sposób określa zakres zwolnień dla czynności stanowiących część składową usług ubezpieczeniowych, wykonywanych przez podmioty zewnętrzne w ramach tzw. outsourcingu. Zwolnienie takie jest możliwe przy spełnieniu określonych warunków, nie ma zatem charakteru nieograniczonego.

W reprezentatywnym dla problematyki outsourcingu usług wyroku w sprawie C-2/95 SDC TSUE podkreślił, że aby usługi pomocnicze dla zwolnionej usługi głównej mogły również korzystać ze zwolnienia „muszą, w szerokim ujęciu, tworzyć odrębną całość, spełniając w efekcie szczególne, zasadnicze funkcje opisanej usługi (\`(...)\`). Usługę zwolnioną z podatku na podstawie przepisów dyrektywy należy odróżnić od zwykłej fizycznej lub technicznej dostawy, takiej jak udostępnienie bankowi systemu obsługi danych” (pkt 66 wyroku).

Warunek wypełniania specyficznych i istotnych funkcji usługi głównej przez usługę pomocniczą, uprawniający tę ostatnią do zwolnienia od podatku, był wielokrotnie przywoływany również w innych wyrokach TSUE, np.: w sprawach C-235/00 CSC (pkt 25), C-169/04 Abbey National (pkt 70 i 71), C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj (pkt 24 i 27).

Mając powyższe na względzie, zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, uwzględniając przywołane wyżej orzecznictwo TSUE, uznać należy, że zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi ubezpieczeniowej, które nie są dla tej usługi właściwe w znaczeniu specyficzne (specyficzny - właściwy wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska).

W tym kontekście niektóre usługi wykonywane w ramach likwidacji szkód trudno jest uznać za specyficzne dla sektora ubezpieczeniowego, mogą one bowiem występować w innych niż ubezpieczenia dziedzinach życia. Przykładami takich usług są: lustracja miejsca zdarzenia, ustalenie okoliczności powstania szkody, szacowanie szkody powstałej w czasie zdarzeń losowych, udzielanie poszkodowanym informacji o warunkach ubezpieczenia, przygotowanie dokumentacji dotyczącej zgłoszonego przez poszkodowanego zgłoszenia.

Należy ponadto podkreślić, że wymienione powyżej przykładowe usługi stanowią czynności o charakterze czysto technicznym, w związku z tym nie są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy - niezależnie od tego, czy są świadczone w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń, czy też podmiotów niebędących zakładami ubezpieczeń.

Natomiast niektóre czynności wykonywane w ramach procesu likwidacji szkód, określone ogólnie pojęciem „rozpatrywania roszczeń”, które sprowadzają się w istocie do weryfikacji informacji wynikających z dokumentacji dotyczącej zaistniałego zdarzenia objętego ubezpieczeniem (np. dokonanej wyceny szkody, raportu z lustracji miejsca wypadku itp.) z zapisami polisy ubezpieczeniowej, prowadzonej w celu upewnienia się, czy posiadacz polisy ma prawo do składanego roszczenia i w jakiej kwocie ubezpieczyciel może uznać to roszczenie, w szczególności jeśli Wnioskodawca posiada w tym zakresie upoważnienie do podejmowania decyzji w imieniu zakładu ubezpieczeń, mogą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 13 ustawy, wypełniają bowiem warunki określone w tym przepisie.

Czynności te wymagają od rozpatrującego roszczenie posiadania pełnego obrazu zobowiązań umownych oraz stosowania w danej umowie standardów ubezpieczeniowych. Na tej podstawie dokonywana jest weryfikacja, czy zgromadzone informacje odpowiadają profilowi ryzyka objętego polisą i czy ubezpieczyciel będzie w świetle umowy zobowiązany do pokrycia szkody i w jakiej wysokości. Czynności takie świadczone na zlecenie zakładu ubezpieczeń wymagają pewnego rodzaju upoważnienia do podejmowania decyzji w imieniu tego zakładu oraz dostępu do dokumentacji konkretnej umowy ubezpieczeniowej.

Stosownie do treści art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Generalnie zatem faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonej transakcji sprzedaży dokonanej przez podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;

(…)

1.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 - wskazanie:
    1.  przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku,
    2.  przepisu dyrektywy 2006/112/WE, który zwalnia od podatku taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, lub
    3.  innej podstawy prawnej wskazującej na to, że dostawa towarów lub świadczenie usług korzysta ze zwolnienia;

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca podjął działalność związaną z szacowaniem strat w uprawach rolnych dokonywaną w imieniu firmy ubezpieczeniowej „Y”. Wnioskodawca jest płatnikiem podatku VAT. W związku z wykonywaną usługą wystawia faktury VAT: PKWiU 66.21.10.0, VAT „zw”.

Jednocześnie Wnioskodawca zawiera uwagi na fakturze: „Usługa zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług”. Czynności w ramach usługi polegające na szacowaniu strat w uprawach rolnych obejmują:

*   sprawdzenie zgodności zgłoszonej szkody z polisą ubezpieczenia;
*   określenie tożsamości pola i rolnika, który zgłosił szkodę;
*   pobranie reprezentatywnych prób na polu w ilości zależnej od wielkości pola;
*   oszacowanie wysokości szkody, zgodnie z metodyką obowiązującą odrębnie do każdego ryzyka i gatunku rośliny;
*   wyliczenie wysokości szkody i naniesienie wyników na stosowne formularze;
*   uzyskanie podpisów rolnika potwierdzające zgodę na wyniki szacowania;
*   odesłanie dokumentacji do centrali.

Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Zakładu Ubezpieczeń. Szacowanie strat w uprawach rolnych jest równoznaczne z likwidacją szkody. Likwidacja szkody obejmuje bowiem:

1.  stwierdzenie faktu wystąpienia szkody,
2.  ocenę wysokości poniesionych przez rolnika strat,
3.  wypłatę odszkodowania.

W przypadku Wnioskodawcy wykonuje On czynności z pkt a i pkt b, natomiast z pkt c, tj. wypłatę odszkodowania, dokonuje wyłącznie centrala, na podstawie złożonej przez Wnioskodawcę dokumentacji.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii:

1.  Czy sposób wystawienia faktur jest prawidłowy?
2.  Czy zastosowana stawka VAT – „zw” była prawidłowa?

Biorąc pod uwagę opis sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadcząc usługi szacowania strat w uprawach rolnych na rzecz zakładu ubezpieczeń nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

W niniejszej sprawie Zainteresowany nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Zauważyć należy, że „czynność ubezpieczeniowa”, w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia od podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisu sprawy wynika, że między Wnioskodawcą a Zakładem Ubezpieczeń, nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia.

Wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że ww. czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, będące przedmiotem wniosku, nie stanowią usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy wynika, że prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financiën TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności. Z kolei, w sprawie C-453/05 TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy produktu ubezpieczeniowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo to ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie, świadczenia wykonywane przez Zainteresowanego na rzecz zakładu ubezpieczeń nie stanowią pośrednictwa ubezpieczeniowego, lecz wykonanie niektórych czynności w ramach zawartej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a firmą ubezpieczeniową. Czynności wykonywane przez Zainteresowanego będące przedmiotem wniosku na rzecz zakładu ubezpieczeń nie stanowią również usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Ponadto wskazać należy, że ww. czynności nie można uznać za usługi stanowiące element usługi ubezpieczeniowej lub reasekuracyjnej, bądź usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, która sama stanowi odrębną całość i jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia tych usług.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy, ustawodawca uzależnia od łącznego spełnienia określonych warunków. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że przedmiotowe usługi muszą być właściwe oraz niezbędne do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi ubezpieczeniowej. Zgodnie z obowiązującymi zasadami wykładni, w przypadku zwolnień od podatku, regulacji tych nie wolno interpretować w sposób rozszerzający, lecz możliwie wąsko. Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej.

Zauważyć należy, że zgodnie z celowościową wykładnią przepisów art. 43 ust. 13 ustawy, uwzględniającą orzecznictwo Trybunału w tym zakresie, zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi ubezpieczeniowej, które nie są dla danej usługi ubezpieczeniowej właściwe - w znaczeniu: specyficzne (specyficzny - właściwy wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska). W takim kontekście trudno uznać opisane usługi za specyficzne jedynie dla sektora ubezpieczeniowego, mogą one bowiem być wykorzystywane w innych niż ubezpieczenia dziedzinach życia, np. w postępowaniach sądowych, czy też w celu rozliczeń pomiędzy kontrahentami.

W przedmiotowej sprawie, czynności w zakresie szacowania strat będące de facto tzw. likwidacją szkód, nie obejmują funkcji charakterystycznych dla usług ubezpieczeniowych, zwolnionych od podatku od towarów i usług, świadczonych przez zakład ubezpieczeniowy, który dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach polisy ubezpieczeniowej. Z treści wniosku wynika bowiem, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności zmierzają do oszacowania wartości zniszczeń powstałych w uprawach rolnych. Tak więc czynności te nie są działaniami nastawionymi na świadczenie usług ubezpieczeniowych zwolnionych od podatku od towarów i usług, a jedynie mają na celu ocenę wysokości szkód. Przedmiotowe usługi mają wpływ na decyzje podejmowane przez zakłady ubezpieczeniowe, nie obejmują jednak funkcji charakterystycznych dla usług ubezpieczeniowych.

Z uwagi na powyższe, przedmiotowe usługi nie stanowią usług właściwych do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku od towarów i usług, zatem nie korzystają ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy.

Konsekwencją powyższej oceny czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę jest brak możliwości wskazania na fakturze zwolnienia od podatku.

Zatem, udzielając odpowiedzi na zadane we wniosku pytania należy stwierdzić, że:

1.  Sposób wystawienia faktur jest nieprawidłowy, gdyż faktura dokumentująca świadczenie ww. usług nie może zawierać w swych pozycjach zwolnienia „zw” od podatku od towarów i usług.
2.  Zastosowana stawka podatku od towarów i usług – „zw” była nieprawidłowa, ze względu na fakt, że usługa polegająca na szacowaniu strat w uprawach rolnych nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 oraz ust. 13 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.