Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.211.2023.2.PRM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-27
Teza: Uznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości 1 (będącej we współwłasności małżeńskiej) i udziału w Nieruchomości 2 oraz opodatkowania ww. transakcji podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: grunty-podział gruntu; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; opodatkowanie; pełnomocnictwo; podatnik; umowa-umowa przedwstępna; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 33; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 17 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Pana za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości 1 (będącej we współwłasności małżeńskiej) i udziału w Nieruchomości 2 oraz opodatkowania ww. transakcji podatkiem VAT. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 czerwca 2023 r. (wpływ 13 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan rezydentem polskim i prowadzi Pan aktualnie działalność gospodarczą (od 2006 r.) w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z), pośrednictwa w obrocie nieruchomościami (PKD 68.31.Z) lecz nie nabywa nieruchomości jako towar handlowy. Ponadto prowadzi Pan działalność w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z). Od 2006 r. jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT.

21 marca 2007 r. zawarł Pan wraz z małżonką umowę majątkową małżeńską. Umowę tę rozwiązano 13 października 2009 r.

Posiada Pan następujące nieruchomości, które zamierza sprzedać:

1) wraz z małżonką – K.G. jest Pan współwłaścicielem na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, niezabudowanej nieruchomości składającej się z działek gruntu:

a) nr 1 o powierzchni 2242 m2,

b) nr 2 o powierzchni 245 m2,

c) nr 3 o powierzchni 79 m2.

obręb ewidencyjny (\`(...)\`), położonej w miejscowości (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`), zwana dalej: „Nieruchomość 1”. Zgodnie z treścią ww. księgi wieczystej: działka gruntu nr 1 - sposób korzystania określono jako grunty orne, natomiast działki nr 2 i 3 - sposób korzystania Ł - łąki trwałe.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka gruntu nr 1 oznaczona jest w ewidencji gruntów symbolami: RV, RVI - grunt orny i ŁV - łąka trwała, działki gruntu nr 2 i 3 - symbolem ŁV - łąka trwała.

Nieruchomość 1 wraz z małżonką nabył Pan od osób fizycznych do majątku wspólnego na podstawie umowy sprzedaży z 15 czerwca 2010 r. Nieruchomość 1 została nabyta do majątku prywatnego w celu zabezpieczenie finansowego Pana rodziny. Nieruchomość 1 nie była nigdy wykorzystywana w Pana działalności gospodarczej oraz nie stanowiła majątku przedsiębiorstwa. Nabycie Nieruchomości 1 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wraz z małżonką zmienili Państwo zdanie i w stosunku do Nieruchomość 1 zostały podjęte działania zmierzające do jej sprzedaży.

Nieruchomość 1 nie była przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

Zgodnie z zaświadczeniem wydanym 7 grudnia 2021 r. przez Starostę (\`(...)\`), Nieruchomość 1 nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 powołanej ustawy o lasach.

2) wraz z matką i siostrą jest współwłaścicielem niezabudowanej nieruchomości składającej się z działek gruntu:

a) nr 4 o powierzchni 344 m2,

b) nr 5 o powierzchni 8193 m2,

obręb ewidencyjny (\`(...)\`), położonej w miejscowości (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`), zwana dalej: „Nieruchomość 2”.

Zgodnie z treścią ww. księgi wieczystej: sposób korzystania działek gruntu nr 4 oraz 5 określono jako grunty orne.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka gruntu nr 5 oznaczona jest w ewidencji gruntów symbolami: RV, RVI - grunt orny i ŁV - łąka trwała i LzV - grunt zadrzewiony i zakrzewiony, działka gruntu nr 4 - oznaczona jest symbolem RVI - grunt orny.

Działka gruntu nr 5 została nabyta przez Pana oraz Pana matkę i ojca na podstawie umowy darowizny (sporządzonej pomiędzy sprzedającymi działkę) i umowy sprzedaży z 17 lipca 1996 r. Pierwotnie działka gruntu nr 5 została nabyta na potrzeby własne, a następnie (po ok 20 latach) podjęto decyzję o jej sprzedaży ze względu na wiek rodziców i spłatę kredytu. Natomiast działkę gruntu nr 4 nabyto na podstawie umowy sprzedaży oraz umowy ustanowienia służebności gruntowych z 27 marca 2012 r. Działka nr 4 została nabyta w celu wyrównania kształtu działki 5.

Do dnia śmierci tj. do 27 września 2022 r. współwłaścicielem Nieruchomości 2 był również Pana ojciec. 9 listopada 2022 r. na podstawie aktu dziedziczenia, nabył Pan spadek po zmarłym ojcu w 1/3 części (w pozostałej części spadek nabyła matka oraz Pana siostra w części po 1/3 każdy). Nabycie Nieruchomości 2 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nieruchomość 2 nie została nabyta z zamiarem jej dalszej odsprzedaży jak również nie była wykorzystywana w Pana działalności gospodarczej oraz nie stanowiła majątku przedsiębiorstwa. Jednakże zmienił Pan zdanie i w stosunku do Nieruchomość 2 zostały podjęte działania zmierzające do jej sprzedaży.

Nieruchomość 2 nie była przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

Z powyższego wynika, że nabywał Pan nieruchomości nie w celach związanych z działalnością gospodarczą a jedynie w ramach prywatnych czynności cywilnoprawnych, w tym w ramach spadku, darowizny.

Zgodnie z zaświadczeniem wydanym 7 grudnia 2021 r. przez Starostę (\`(...)\`), Nieruchomość 2 nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzja, o której mowa w art. 19 ust. 3 powołanej ustawy o lasach.

Podsumowując, działki wchodzące w skład Nieruchomości 1 i 2 znajdują się w majątku osobistym nie związanym z Pana działalnością. Ponadto, każda z tych działek nabywana była we współwłasności (żona / rodzice). Co istotne, moment nabycia działek jest rozłożony w długim odstępie czasu, tzn. działka nr 5 wchodząca w skład Nieruchomości 2 została nabyta w 1996 r. (tj. 27 lat temu), natomiast czas pomiędzy poszczególnym nabyciem działek wyniósł - 14 lat (pomiędzy działką nr 5 a Nieruchomością nr 1) oraz odpowiednio 2 lata (pomiędzy działką nr 4 a Nieruchomością nr 1).

Do 2016 r. Pana działania związane były z poprawą funkcjonalności nieruchomości.

Decyzja o sprzedaży Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 została podjęta w 2017 r. w celu spłaty kredytu zaciągniętego na budowę Pana domu oraz z uwagi na zaspokojenie potrzeb rodziny.

Podsumowując, działki gruntu wchodzące w skład Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, od momentu wejścia w ich posiadanie przez Pana do momentu planowanej sprzedaży nie były, ani nie są przedmiotem dzierżawy / najmu, jak również nie były, ani nie są wykorzystywane w działalności rolniczej. Tak jak zostało przedstawione powyżej, działki zostały nabyte dla własnych potrzeb, jednakże z upływem czasu właściciele tych działek podjęli działania aby je sprzedaż.

W całym okresie posiadania, działki objęte zakresem wniosku nie były w żaden sposób wykorzystywane ani na cele działalności opodatkowanej, ani na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Nie były również dokonywane ani zbiory ani dostawy (sprzedaż) produktów rolnych z działek będących przedmiotem wniosku.

Wraz z małżonką zamierza Pan sprzedać Nieruchomość nr 1 i Nieruchomości 2 (którą nabył Pan wraz z matką i siostrą oraz udział w tej Nieruchomości odziedziczony po zmarłym ojcu).

23 lutego 2022 r. została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego (dalej: „Umowa”). Do Umowy przystąpili m.in.:

*   Pan działający w imieniu własnym oraz jako pełnomocnik w imieniu i na rzecz swojego ojca oraz swojej matki,
*   Pana żona,

jako sprzedający (dalej: „Sprzedający”), oraz

*   Wiceprezes zarządu Spółki X S.A., jako kupujący (dalej: „Kupujący / Spółka”). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Przedmiot Umowy stanowią działki wchodzące w skład Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 oraz inne działki (dalej: „Nieruchomość”) należące do pozostałych właścicieli. Nieruchomość położona jest w obrębie ewidencyjnym 38 w miejscowości (\`(...)\`)w. W Umowie zastrzeżono, iż wszystkie wymienione w Umowie działki (należące do Pana jak również te, które należą do pozostałych właścicieli) stanowią Przedmiot sprzedaży i zostaną sprzedane łącznie.

Sprzedający w przedwstępnej Umowie sprzedaży oświadczyli m.in., iż:

a) W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (\`(...)\`), ww. działki gruntu przeznaczone są pod:

i. Działka gruntu nr 3

*   Ulica lokalna „C 3 KL”
*   Usługi różne „C U”

ii. Działka gruntu nr 5

*   Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”
*   Ulica lokalna „C 3 KL”
*   Dojazd „C Kd”
*   Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”
*   Usługi różne „C U”

iii. Działka gruntu nr 4

*   Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

iv. Działka gruntu nr 6

*   Dojazd „C Kd”
*   Ulica dojazdowa „2 C KD”
*   Ulica lokalna „C 3 KL”
*   Dojazd „C Kd”
*   Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”
*   Usługi różne „C U”

v. Działka gruntu nr 7

*   Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”
*   Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”
*   Usługi różne „C U”

vi. Działka gruntu nr 8

*   Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”
*   Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”
*   Usługi różne „C U”

vii. Działka gruntu nr 9

*   Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”
*   Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

viii. Działka gruntu nr 10

*   Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”
*   Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

ix. Działka gruntu nr 11

*   Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”
*   Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

x. Działka gruntu nr 12

*   Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

xi. Działka gruntu nr 2

*   Ulica lokalna „C 3 KL”
*   Usługi różne „C U”

xii. Działka gruntu nr 1

*   Ulica lokalna „C 3 KL”
*   Usługi różne „C U”

b) Zgodnie ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (\`(...)\`) (dalej: Studium), Nieruchomości położone są w terenie usług nieuciążliwych z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2, oznaczonym symbolem U3.1.

c) Do Nieruchomości nie mają zastosowania przepisy ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego oraz ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach.

d) Nieruchomości nie są przedmiotem umowy dzierżawy, najmu, użyczenia ani innej umowy o skutkach obligacyjnych uprawniających do korzystania z niej.

W Umowie przedwstępnej strony zastrzegły, iż umowa przyrzeczona zostanie zawarta w terminie 30 dni od dnia spełnienia się warunków, o których mowa poniżej. Zatem, Pan oraz pozostali właściciele działek powzięli następujące działania zmierzające do realizacji warunków, w wyniku spełnienia których, przedmiotowa Nieruchomości będzie mogła zostać sprzedana:

1) uzyska Pan (wraz z pozostałymi współwłaścicielami działki nr 5) na własny koszt ostateczną i wykonalną decyzję o zatwierdzeniu podziału geodezyjnego działki gruntu nr 5 (Nieruchomość 2), w wyniku którego to podziału powstanie nieruchomość stanowiąca działkę, z przeznaczeniem na zaspokojenie potrzeb Pana siostry (powstała z wydzielenia działka zostanie przekazana Pana siostrze),

2) zostanie uchwalona zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (\`(...)\`), zgodnie z którym Nieruchomości położone będą w terenie usług nieuciążliwych z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, oznaczonych symbolem U3.1,

3) zostaną zapewnione pełne relacje skrętne z / do Nieruchomości będącej przedmiotem Umowy,

4) zostanie wybudowany zjazd publiczny z drogi wojewódzkiej do działki nr 5,

5) zostaną uzyskane odpowiednie warunki techniczne oraz wszelkie udogodnienia, opinie, stanowiska lub decyzje dotyczące możliwości przyłączenia Nieruchomości do sieci wodociągowej, elektroenergetycznej, gazowej i telekomunikacyjnej oraz kanalizacji sanitarnej i deszczowej,

6) wszystkie nieruchomości stanowiące Przedmiot Sprzedaży zostaną sprzedane łącznie.

Wraz z pozostałymi właścicielami działek będących przedmiotem Umowy zobowiązał się Pan do Umowy Przyrzeczonej dostarczyć właściwe dokumenty potwierdzające spełnienie powyższych warunków.

Pan oraz pozostali właściciele Nieruchomości dopiero po 2017 r. powzięliście następujące działania zmierzające do sprzedaży Nieruchomości. Poniżej zostały przedstawione najważniejsze działania Sprzedających:

*   6 sierpnia 2010 r. Sprzedający złożyli wniosek o zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości z funkcji usługowej i mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi na funkcję handlowo-usługową z możliwością budowy obiektów handlowo-usługowych powyżej 2 tys. m2 powierzchni usługowej i powierzchnią biologicznie czynną do 20% powierzchni działki,
*   23 października 2014 r. Sprzedający ponownie złożyli wniosek o zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości z funkcji usługowej i mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi na funkcję handlowo-usługową z możliwością budowy obiektów handlowo-usługowych powyżej 2 tys. m2 powierzchni usługowej i powierzchnią biologicznie czynną do 20% powierzchni działki,
*   20 listopada 2014 r. Sprzedający złożyli wniosek do Burmistrza Miasta (\`(...)\`) dotyczący zmiany Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (\`(...)\`) dla działek wchodzących w skład Nieruchomości,
*   5 października 2015 r. zwrócił się Pan z pismem do MZDW w (\`(...)\`) o uwzględnienie w projekcie zjazdu z drogi (\`(...)\`) na działkę nr 13,
*   17 grudnia 2015 r. Sprzedający złożyli wniosek w sprawie koncepcji lokalizacji tymczasowego zjazdu publicznego z drogi wojewódzkiej nr (\`(...)\`) na działkę nr ew. 13 położoną w m. (\`(...)\`),
*   19 stycznia 2016 r. Sprzedający otrzymali pozytywną opinię koncepcji lokalizacji zajazdu z drogi (\`(...)\`) na działkę nr 13,
*   21 marca 2016 r. Sprzedający złożyli wniosek o zamianę Studium i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (\`(...)\`) dla działek wchodzących w skład Nieruchomości w zakresie zmiany przeznaczenia terenu na:
*   U/UC - obszar funkcjonalny na cele zabudowy usługowej nieuciążliwej oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2. Usługi w zakresie: handlu, gastronomii, zdrowia, oświaty, kultury, sportu, hotelarstwa, wystawiennictwa, biurowości, pośrednictwa, finansów, poczty i telekomunikacji, do zdefiniowania w mpzp,
*   U/KS/US - obszar funkcjonalny na cele zabudowy usługowej, w tym obiektów obsługi sprzętu transportowego, stacja paliw oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2. Usługi w zakresie: handlu, gastronomii, zdrowia, oświaty, kultury, sportu, hotelarstwa, wystawiennictwa, biurowości, pośrednictwa, finansów, poczty i telekomunikacji, obsługi technicznej i naprawy pojazdów mechanicznych, sprzedaży paliw do pojazdów, do zdefiniowania w mpzp.

Ponadto Sprzedający wnieśli o ustalenie parametrów zabudowy i zagospodarowania terenu na ww. obszarach funkcjonalnych:

*   13 września 2021 r. została wydana Decyzja na lokalizację zjazdu z drogi wojewódzkiej nr (\`(...)\`) na działkę nr 5,
*   16 maja 2022 r. MZDW w (\`(...)\`) wydał Protokół odbioru terenu pasa drogowego po wybudowaniu zjazdu z (\`(...)\`) na działkę nr 5.

Pragnie Pan zwrócić uwagę, że uzyskanie dostępu do drogi (wybudowanie zjazdu) - jest niezbędne dla każdej jakiejkolwiek nieruchomości gruntowej, bowiem brak dostępu do drogi jest równoznaczny z niemożnością jej użytkowania. Dodatkowo, lokalizacja terenu przy drodze wojewódzkiej o bardzo wysokim natężeniu ruchu dyskwalifikuje tę nieruchomość do zabudowy mieszkaniowej, zatem zmiana MPZP była niezbędna aby znaleźć zainteresowanego zakupem przedmiotowej Nieruchomości 1 i 2.

### Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu sprawy

Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 zostały zakupione do Pana majątku prywatnego. Od momentu zakupu do dnia dzisiejszego nie były wynajmowane, nie były dzierżawione innym podmiotom. Nie była prowadzona działalność gospodarcza na Nieruchomościach - nie były one wykorzystywane w działalności gospodarczej. Nie były obsiewane, ani obsadzane, czy w jakikolwiek sposób uprawiane. Nie uzyskiwał Pan z Nieruchomości jakichkolwiek pożytków.

Pozyskał Pan nabywcę Nieruchomości 1 i 2 przez pośrednika nieruchomości.

Po umowie przedwstępnej zawartej w formie aktu notarialnego udzielił Pan pełnomocnictwa nabywcy w zakresie:

*   działania w Pana imieniu i na Pana rzecz,
*   prowadzenia spraw formalno-prawnych związanych z realizacją inwestycji polegającej na budowie budynków handlowo-usługowych na nieruchomości o pow. ok 16.357 m2, która to nieruchomość składa się z działek nr 12, 11, 7, 9, 14, 8, 1, 2, 3 oraz części działek nr 6, 5, 4, przewidzianych do podziału, na cele budowlane, w zakresie koniecznym do uzyskania przez Kupującego prawem wymaganych zgód i pozwoleń.

Pełnomocnictwo nie upoważniało Pełnomocnika do zaciągania jakichkolwiek zobowiązań finansowych w Pana imieniu i podpisywania umów rodzących jakiekolwiek zobowiązania dla udzielających pełnomocnictwa oraz do udzielania dalszych pełnomocnictw.

Pełnomocnictwo zostało udzielone do uzgodnienia warunków technicznych mediów i przygotowania dokumentacji u gestorów mediów.

Obecnie kupujący wystąpił z wnioskiem o zgodę na dodatkowy podział funkcjonalny gruntów na dwa obszary 9 tys m2 i 7 tys. m2.

### Pytanie

Czy sprzedaż działek wchodzących w skład Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

### Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, sprzedaż działek wchodzących w skład Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z 29 kwietnia 2022 r.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działki), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby taką czynność opodatkować tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku towarów i usług.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik w świetle przepisów ustawy o VAT.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, dla uznania określonych zachowań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Ponadto, w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy w celu dokonania sprzedaży działek podjął Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, nabył Pan działki wchodzące w skład Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 do majątku prywatnego z przeznaczeniem na cele osobiste. Działki nigdy nie były wykorzystywane przez Pana w działalności gospodarczej. Nie były również ani wynajmowane, ani dzierżawione. Działki zostały nabyte w celu zabezpieczenia finansowego Pana rodziny. Warto podkreślić fakt, że pierwszą działkę (wchodzącą w skład Nieruchomości 2) nabył Pan w 1996 r., kolejne w 2010 r. i 2012 r. Z czasem zmienił Pan zdanie i postanowił sprzedać zgromadzony majątek. Otrzymane środki ze sprzedaży Nieruchomości 1 i 2 zamierza Pan przeznaczyć na spłatę kredytu, który został zaciągnięty na budowę domu jak również na zaspokojenie potrzeb rodziny. Mając na uwadze miejsce położenia Nieruchomości 1 i 2 (w sąsiedztwie trasy szybkiego ruchu o bardzo natężonym hałasie) oraz przeznaczenie działek (głównie pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z usługami) zdał Pan sobie sprawę, że trudno będzie znaleźć zainteresowanego nabyciem tak zlokalizowanych działek. W związku z powyższym, podjął Pan następujące działania zmierzające do sprzedaży działek:

*   złożenie wniosku o zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości z funkcji usługowej i mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi na funkcję handlowo-usługową z możliwością budowy obiektów handlowo-usługowych powyżej 2 tys. m2 powierzchni usługowej i powierzchnią biologicznie czynną do 20% powierzchni działki (w 2010 r. oraz ponowny wniosek w tym samym przedmiocie złożony w 2014 r.),
*   złożenie wniosku do Burmistrza Miasta (\`(...)\`) dotyczącego zmiany Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (\`(...)\`) dla działek wchodzących w skład Nieruchomości (2014 r.),
*   złożenie wniosku do MZDW w (\`(...)\`) o uwzględnienie w projekcie zjazdu z drogi (\`(...)\`) na działkę nr 13 (2015 r.),
*   złożenie wniosku w sprawie koncepcji lokalizacji tymczasowego zjazdu publicznego z drogi wojewódzkiej nr (\`(...)\`) na działkę nr ew. 13 położoną w m. (\`(...)\`) (2015 r.). Uzyskanie dostępu do drogi (wybudowanie zjazdu) jest niezbędne dla każdej jakiejkolwiek nieruchomości gruntowej - brak dostępu do drogi jest równoznaczny z niemożnością jej użytkowania,
*   złożenie wniosku (w 2016 r.) o zamianę studium i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (\`(...)\`) dla działek wchodzących w skład Nieruchomości w zakresie zmiany przeznaczenia terenu na:
*   U/UC - obszar funkcjonalny na cele zabudowy usługowej nieuciążliwej oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2. Usługi w zakresie: handlu, gastronomii, zdrowia, oświaty, kultury, sportu, hotelarstwa, wystawiennictwa, biurowości, pośrednictwa, finansów, poczty i telekomunikacji, do zdefiniowania w mpzp,
*   U/KS/US - obszar funkcjonalny na cele zabudowy usługowej, w tym obiektów obsługi sprzętu transportowego, stacja paliw oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2. Usługi w zakresie: handlu, gastronomii, zdrowia, oświaty, kultury, sportu, hotelarstwa, wystawiennictwa, biurowości, pośrednictwa, finansów, poczty i telekomunikacji, obsługi technicznej i naprawy pojazdów mechanicznych, sprzedaży paliw do pojazdów, do zdefiniowania w mpzp.

Ponadto Sprzedający (w tym Pan) wnieśli o ustalenie parametrów zabudowy i zagospodarowania terenu na ww. obszarach funkcjonalnych:

*   13 września 2021 r. została wydana Decyzja na lokalizację zjazdu z drogi wojewódzkiej nr (\`(...)\`) na działkę nr 5,
*   16 maja 2022 r. MZDW w (\`(...)\`) wydał Protokół odbioru terenu pasa drogowego po wybudowaniu zjazdu z (\`(...)\`) na działkę nr 5.

Ponadto, wraz z pozostałymi Sprzedającymi zdecydował się Pan sprzedać Nieruchomość przy pomocy pośrednika nieruchomości.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia czy sprzedaż działki była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą w świetle przepisów ustawy o VAT był przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy ww. orzeczenia wynika m.in., że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zgodnie z ww. orzeczeniami TSUE, przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z przywołanych przepisów wynika, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Przyszły nabywca jest spółką akcyjną, która zamierza kupić działkę w celu wybudowania obiektu handlowo-usługowego. 23 lutego 2022 r. podpisano przedwstępną warunkową umowę sprzedaży.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92, które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotne jest również, że Sprzedający, w tym Pan, udzielili pełnomocnictwa profesjonalnemu podmiotowi do działania w imieniu i na rzecz Sprzedających. Zakres pełnomocnictwa obejmował prowadzenie spraw formalno-prawnych związanych z realizacją inwestycji polegającej na budowie budynków handlowo-usługowych na Nieruchomości, przewidzianych do podziału, na cele budowlane, w zakresie koniecznym do uzyskania przez Kupującego prawem wymaganych zgód i pozwoleń. Niniejsze pełnomocnictwo w swoim zakresie nie obejmuje upoważnienia pełnomocnika do zaciągania jakichkolwiek zobowiązań finansowych w imieniu Sprzedających i podpisywania umów rodzących jakiekolwiek zobowiązania dla udzielających pełnomocnictwa oraz do udzielania dalszych pełnomocnictw. Należy podkreślić, że w praktyce pełnomocnictwo udzielone pośrednikowi ma na celu uzyskanie zgód gestorów mediów pod planowany projekt budowlany. Biorąc pod uwagę fakt, że Kupujący nie ma prawa do uzgadniania warunków technicznych mediów i projektu (nie jest bowiem jeszcze właścicielem Nieruchomości), to w efekcie czynności dokonane przez pośrednika będą finalnie dotyczyć Kupującego (spełnią cel Kupującego). Tym samym, mimo że pełnomocnictwo zostało udzielone przez Sprzedających profesjonalnemu podmiotowi, to podejmowane działania skutkują w interesie Kupującego.

Zatem, zgodnie z przepisami kodeku cywilnego, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. W związku z powyższym, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających (w tym Pana).

W świetle powyższego uznać należy, że w celu sfinalizowania umowy sprzedaży, Sprzedający (w tym Pan) podejmują określone czynności uatrakcyjniające przedmiotowe działki, które zmieniają ich charakter.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy, w Pana ocenie, planowana sprzedaż ww. działek będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do zastosowania zwolnienia dla przedmiotowej transakcji, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp. Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że powyższe zwolnienie nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, działki podlegające sprzedaży stanowią tereny budowlane.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego, tj. miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Z obecnie obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego osiedli (\`(...)\`), uchwalonym Uchwałą, wynika, że działki gruntu wchodzące w skład Nieruchomości przeznaczone są m.in. pod ulice, usługi różne, dojazd, zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z usługami C MN/U. Podkreśla Pan, że zgodnie z zapisami umowy przedwstępnej, zostanie uchwalona zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (\`(...)\`), zatwierdzonego właściwą uchwałą, zgodnie z którym Nieruchomości położone będą w terenie usług nieuciążliwych z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, oznaczonym symbolem U3.1.

Uwzględniając powyższą okoliczność, Pana zdaniem, obecnie jak i w momencie dostawy niezabudowane działki stanowić będzie teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, dostawa tych działek nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

1) towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej,

2) w związku z nabyciem tych towarów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W analizowanej sprawie, transakcja nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podkreśla Pan, że przedmiotowe działki nie są i nie były wykorzystywana do celów związanych z działalnością gospodarczą.

Podsumowując, sprzedaż przez Pana opisanych we wniosku działek będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Mając na uwadze okoliczności sprawy, będzie Pan występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, zatem przedmiotowa transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji jest Pan zobowiązany do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży działek wchodzących w skład Nieruchomości stosując właściwą stawkę podatku VAT.

Ponadto, jak wynika z przepisów ustawy, podatnik VAT powinien wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. W związku z powyższym, Pana zdaniem, będzie Pan zobowiązany udokumentować fakturą VAT obrót uzyskany z transakcji sprzedaży działek.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości;

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia podatnik i działalność gospodarcza, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Trybunał w orzeczeniu tym potwierdził, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Zatem „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy w danej sprawie sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania podmiotu sprzedającego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia jednej z wymienionych czynności, tylko wtedy działania sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE orzekł w tej sprawie, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ze wskazanych regulacji należy wywnioskować, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Pana wątpliwości dotyczą m.in. kwestii czy sprzedaż Nieruchomości 1 (będącej we współwłasności małżeńskiej) i udziału w Nieruchomości 2 jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

W tym miejscu, wskazać należy, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.) zwaną dalej Kodeksem cywilnym:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego wskazuje, że:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma również kwestia udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

W myśl art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonywa w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan – jako czynny podatnik podatku VAT - działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Nie nabywa Pan jednak nieruchomości jako towar handlowy.

Posiada Pan we współwłasności małżeńskiej niezabudowaną Nieruchomość 1 składającą się z działek gruntu nr 1, 2 oraz 3 oraz udział w niezabudowanej Nieruchomości 2, obejmującą działki gruntu nr 4 oraz 5. Nieruchomość 1 została nabyta od osób fizycznych, na podstawie umowy sprzedaży, do Pana majątku prywatnego jako zabezpieczenie finansowe Pana rodziny. Własność udziału w działkach wchodzących w skład Nieruchomości 2 nabył Pan natomiast na podstawie umowy darowizny, umowy sprzedaży oraz na podstawie aktu dziedziczenia. Ww. Nieruchomości nie były nigdy wykorzystywane w Pana działalności gospodarczej oraz nie stanowiły majątku przedsiębiorstwa. Nie były obsadzane, obsiewane ani w jakikolwiek inny sposób uprawiane. Nie uzyskiwał Pan pożytków z przedmiotowych Nieruchomości.

Wraz z pozostałymi Sprzedającymi podjął Pan działania zmierzające do sprzedaży Nieruchomości 1 oraz udziału w Nieruchomości 2. Od 2010 r. – wraz z pozostałymi współwłaścicielami działek – składał Pan m.in. wnioski o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości oraz o wniosek o lokalizacji zjazdu z drogi wojewódzkiej na działkę nr 13.

Przy pomocy pośrednika nieruchomości, pozyskał Pan nabywcę Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2. W 2022 r. została zawarta Umowa przedwstępna, zgodnie z którą umowa przyrzeczona zostanie zawarta m.in. po:

*   uzyskaniu na koszt sprzedających ostatecznej i wykonalnej decyzji o zatwierdzeniu podziału działki nr 5;
*   uchwaleniu zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu, zgodnie z którym Nieruchomości położone będą na terenie U3.1 tj. na terenie usług nieuciążliwych z dopuszczeniem obiektów handlowych;
*   wybudowaniu zjazdu publicznego z drogi wojewódzkiej do działki nr 5;
*   uzyskania odpowiednich warunków technicznych lub decyzji dotyczących możliwości przyłączenia Nieruchomości do sieci wodociągowej, elektroenergetycznej, gazowej i telekomunikacyjnej oraz kanalizacji sanitarnej i deszczowej.

Zawierając Umowę przedwstępną występował Pan jako pełnomocnik pozostałych współwłaścicieli działek wchodzących w skład Nieruchomości 1 i 2.

Udzielił Pan również przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa w zakresie działania w Pana imieniu i na Pana rzecz oraz prowadzenia spraw formalno-prawnych związanych z realizacją inwestycji polegającej na budowie budynków handlowo-usługowych m.in. na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2. Pełnomocnictwo zostało udzielone do uzgodnienia warunków technicznych mediów i przygotowania dokumentacji u gestorów mediów.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika zatem, że podjął Pan czynności charakterystyczne dla podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, które w efekcie doprowadzą do uatrakcyjnienia i przygotowania gruntu do sprzedaży. Sprzedaż Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 prowadził Pan przy pomocy pośrednika nieruchomości. Zawarł Pan – również jako pełnomocnik pozostałych współwłaścicieli Nieruchomości - z potencjalnym nabywcą Umowę przedwstępną. Wystąpił Pan – wraz z pozostałymi współwłaścicielami przedmiotowych Nieruchomości – m.in. z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości. Uzyskał Pan również pozytywną opinię koncepcji lokalizacji zjazdu z drogi wojewódzkiej na działkę nr 13.

W omawianej sprawie należy także zwrócić uwagę na fakt, że działania podjęte w celu sprzedaży przez Pana Nieruchomości 1 (będącej we współwłasności małżeńskiej) oraz udziałów w Nieruchomości 2 podejmowane m.in. przez nabywcę, nie oznacza, że pozostaną bez wpływu na Pana sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez nabywcę wywołają skutki bezpośrednio w Pana sferze prawnej. Nabywca działki, dokonując ww. działań, uatrakcyjni przedmiotowe Nieruchomości będące nadal m.in. w Pana posiadaniu. Działania te, dokonywane m.in. za Pana pełną zgodą wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost ich wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, Nieruchomości znajdują się m.in. w Pana współwłasności i będą podlegały wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” m.in. w Pana sferze podatkowoprawnej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będą Nieruchomości o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia Umowy przedwstępnej, gdyż wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości i ostatecznie ich sprzedaż.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Pana stosownych pełnomocnictw nabywcy skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez nabywcę będą podejmowane w imieniu i na Pana korzyść, ponieważ to Pan jako współwłaściciel Nieruchomości będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności z nimi związanych.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Pana sprzedaż Nieruchomości 1 (działki nr 1, 2 oraz 3 będące we współwłasności małżeńskiej) oraz udziału w Nieruchomości 2 (działki 4 i 5) będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, podjął i będzie Pan podejmował działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. wykazuje i będzie Pan wykazywał aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy Nieruchomości 1 (działki nr 1, 2 oraz 3 będące we współwłasności małżeńskiej) oraz udziału w Nieruchomości 2 (działki nr 4 i 5), będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zwolnienie od podatku, o którym mowa w przywołanym przepisie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości niezabudowanej wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia jej dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

„Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 stanowią grunty niezabudowane, objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość 1 znajduje się na terenie oznaczonym symbolami C 3KL – ulica lokalna oraz C U – usługi różne. Nieruchomość 2 oznaczona jest natomiast m.in. jako teren C MN/U tj. zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami (działka 5 i 4). Wśród warunków Umowy przedwstępnej wskazano również, że Nieruchomości 1 i 2 zostaną sprzedane, gdy zostanie uchwalona zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym Nieruchomości położone będą na terenie objętym symbolem U3.1 tj. na terenie usług nieuciążliwych z odpuszczeniem obiektów handlowych. Zatem zarówno teraz jak i w momencie dostawy przedmiotowe Nieruchomości stanowić będą teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie ich sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W omawianej sytuacji, zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy sprzedaży Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 również nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, że nie zostanie spełniony jeden z warunków przedstawionych w tym przepisie. Z opisu sprawy wynika, że nabycie ww. Nieruchomości nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (transakcja pozostawała poza podatkiem VAT). Zatem, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu. Nie można tym samym uznać, że nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy zatem stwierdzić, że planowana przez Pana sprzedaż niezabudowanej Nieruchomości 1 (działki nr 1, 2 oraz 3 będące we współwłasności małżeńskiej) oraz udziału w Nieruchomości 2 (działki nr 4 i 5) będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Zatem obrót uzyskany z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 będzie Pan zobowiązany udokumentować fakturą.

W konsekwencji, Pana stanowisko, zgodnie z którym będzie Pana podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, a transakcja ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy, i tym samym będzie opodatkowana stawką właściwą podatku VAT, należało uznać za **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W kwestii skutków prawnych jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Pana, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Pana zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla Pana żony (współwłaścicielki Nieruchomości 1), ani dla Pana matki i siostry (współwłaścicielek Nieruchomości 2).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).