Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/4512-197/15/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-07-21
Teza: Rozpoznania miejsca świadczenia usługi, stosowanie procedury szczególnej rozliczania podatku, moment wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, ewidencjonowanie za pomocą kasy rejestrującej oraz zawarcie na fakturze zwrotu „Nie podlega – reverse charge” z tytułu wykonywania usług umożliwienia korzystania z oprogramowania świadczonych na rzecz osób prowadzących działalność gospodarczą oraz konsumentów z różnych państw członkowskich Unii Europejskiej, jak i spoza niej.
Słowa kluczowe: internet; usługi-usługi medyczne; usługi-usługi wspomagające
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 kwietnia 2015 r. (data wpływu 24 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 10 lipca 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania miejsca świadczenia usługi, stosowania procedury szczególnej rozliczania podatku, momentu wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej oraz zawarcia na fakturze zwrotu „Nie podlega – reverse charge” z tytułu wykonywania usług umożliwienia korzystania z oprogramowania świadczonych na rzecz osób prowadzących działalność gospodarczą oraz konsumentów z różnych państw członkowskich Unii Europejskiej, jak i spoza niej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 10 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania miejsca świadczenia usługi, stosowania procedury szczególnej rozliczania podatku, momentu wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej oraz zawarcia na fakturze zwrotu „Nie podlega – reverse charge” z tytułu wykonywania usług umożliwienia korzystania z oprogramowania świadczonych na rzecz osób prowadzących działalność gospodarczą oraz konsumentów z różnych państw członkowskich Unii Europejskiej, jak i spoza niej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

K. (dalej jako „Wnioskodawca”) prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod firmą … A … (dalej jako „Przedsiębiorstwo”). Jako przeważająca działalność gospodarcza została zgłoszona do CEIDG: 62.01.Z – Działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca posiada wiedzę, doświadczenie oraz umiejętności w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym jest jako podatnik VAT UE.

Wnioskodawca planuje poszerzyć zakres prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej poprzez uruchomienie serwisu internetowego, za pośrednictwem którego klienci z całego świata będą mieli możliwość nabycia od jego Przedsiębiorstwa prawa do korzystania ze stworzonego przez niego oprogramowania komputerowego (dalej jako „Serwis”).

Prawo do korzystania przez klientów z oprogramowania stworzonego przez Wnioskodawcę będzie udostępniane klientom na zasadzie świadczenia przez Przedsiębiorstwo usługi na rzecz klienta (model … – z ang. oprogramowanie jako usługa). Wnioskodawca bierze także pod uwagę udzielanie licencji klientom na stworzone przez siebie oprogramowanie (dalej jako „Oprogramowanie”). Z Serwisu będą mogli korzystać wyłącznie zarejestrowani klienci. W celu rejestracji klient będzie musiał podać co najmniej następujące dane: imię i nazwisko, adres zamieszkania, adres poczty elektronicznej oraz wybrane przez siebie hasło niezbędne do logowania w Serwisie. Klientami Serwisu mogą być zarówno osoby prowadzące działalność gospodarczą, jak i konsumenci. Klientami Serwisu będą osoby z różnych państw członkowskich Unii Europejskiej, jak i spoza niej.

Zawarcie umowy o korzystanie z Serwisu będzie następowało za pośrednictwem formularza na stronie internetowej. Formularz będzie skonstruowany w ten sposób, że aby zawrzeć umowę klient będzie zobowiązany do podania swojego miejsca zamieszkania lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz tego, czy z usług Serwisu korzysta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czy też jako osoba niebędąca przedsiębiorcą. W przypadku klientów korzystających z Serwisu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, system będzie wymagał podania przez nich numeru identyfikacji podatkowej dla celów opodatkowania VAT (lub odpowiednim numerem ewidencji podatkowej w przypadku klientów mających siedzibę w państwie trzecim, które nie przyjęło systemu VAT). Jeżeli klient nie poda numeru identyfikacji podatkowej zostanie dla celów opodatkowania usług Serwisu potraktowany jako osoba nieprowadząca działalności gospodarczej. Zawarcie umowy między klientem i Serwisem nie będzie możliwe bez podania przez klienta danych dotyczących jego miejsca zamieszkania lub siedziby. Klienci posiadający miejsce zamieszkania bądź siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej będą składali za pośrednictwem formularza odpowiednie oświadczenie na ten temat.

Wnioskodawca będzie wystawiał klientom faktury VAT w formie elektronicznej. Adres poczty elektronicznej klienta do przesyłania faktury oraz jej format będzie określony za pomocą internetowego formularza umowy na świadczenie usług. Za pośrednictwem tego formularza klient będzie też wyrażał zgodę na otrzymywanie faktur w formie elektronicznej.

Klienci korzystający z usług Serwisu będą mogli dokonywać płatności za Oprogramowanie za pomocą systemów i narzędzi płatności internetowych, za pośrednictwem agentów rozliczeniowych (w tym płatności za pomocą kart płatniczych i kredytowych) działających na podstawie ustawy o elektronicznych instrumentach płatniczych (np. …, … i inne podobne). Następnie wszystkie płatności trafiają, za pośrednictwem ww. firm, na konto bankowe Wnioskodawcy. Płatności z firmy pośredniczącej na rachunek bankowy Wnioskodawcy realizowana będę cyklicznie zgodnie z ustaleniami dokonanymi przez Wnioskodawcę z …: co tydzień; co dwa tygodnie lub co miesiąc. Całość obrotu generowanego z tytuły sprzedaży ewidencjonowana będzie w sposób rzetelny, tak aby można było dokładnie określić, jakich konkretnie transakcji dotyczą przelewy dokonywane przez … na rzecz Wnioskodawcy.

W szczególności Wnioskodawca planuje korzystać z usług firmy … sp. z o. o. z siedzibą w … . Z informacji technicznych udostępnionych przez firmę … sp. z o. o. wynika, że od każdego klienta Serwisu, dokonującego płatności za pośrednictwem systemu …, będą pobierane następujące dane: numer identyfikacyjny transakcji, kwota transakcji, imię i nazwisko klienta, adres poczty elektronicznej klienta, adres IP klienta, adres zamieszkania klienta, jak również dane identyfikujące kartę płatniczą klienta (m.in. numer, termin ważności, imię i nazwisko posiadacza karty). Ponadto, każde zamówienie złożone w Serwisie będzie otrzymywało unikalny numer identyfikacyjny. Dzięki tym danym Wnioskodawca będzie w stanie precyzyjnie określić w jakiej wysokości płatność należy mu się od konkretnego klienta Serwisu. Wnioskodawca nie dopuszcza płatności w formie gotówkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy miejsce świadczenia usługi umożliwiania korzystania z Oprogramowania, wykonywanej przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Serwisu, świadczonej na rzecz podmiotów spoza Polski, niebędących podatnikami podatku od wartości dodanej, należy rozpoznawać w oparciu o przepis art. 28k ustawy o VAT?
2.  Czy po dokonaniu rejestracji, o której mowa w rozdziale 6a, Wnioskodawca będzie mógł rozliczać się zgodnie z procedurą szczególną rozliczania VAT, o której mowa w art. 130a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT?
3.  Czy zapłata podatku na rzecz polskiego organu podatkowego, zgodnie z procedurą szczególną rozliczania VAT, o której mowa w art. 130a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT, doprowadzi do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego zgodnie z art. 59 Ordynacji podatkowej?
4.  Czy Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej (fiskalnej) sprzedaży usług elektronicznych dla podmiotów niebędących podatnikami podatku od towarów i usług, czyli osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, a co za tym idzie także z wystawiania, drukowania i wydawania paragonów fiskalnych, w przypadku gdy miejsce świadczenia tych usług znajdować będzie się na terytorium Polski?
5.  Czy miejsce świadczenia usługi umożliwiania korzystania z Oprogramowania, wykonywanej przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Serwisu, świadczonej na rzecz podmiotów spoza Polski, będących podatnikami podatku od wartości dodanej, należy rozpoznawać w oparciu o przepis art. 28b ustawy o VAT? Czy w treści faktur VAT wystawionych przez Wnioskodawcę na rzecz ww. klientów nie należy ujmować polskiego VAT, lecz należy umieszczać sformułowanie: „Nie podlega – reverse charge”? Czy sprzedaż usług umożliwiania korzystania z Oprogramowania, realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz ww. klientów, nie podlega obowiązkowi ewidencjowania na kasie rejestrującej?
6.  Czy z uwagi na to, że miejsce świadczenia usługi umożliwiania korzystania z Oprogramowania, wykonywanej przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Serwisu, świadczonej na rzecz podmiotów spoza Polski, niebędących podatnikami podatku od wartości dodanej, należy rozpoznawać w oparciu o przepis art. 28k ustawy o VAT, to sprzedaż w tym zakresie, jako świadczona poza granicami kraju (Polski) nie podlega obowiązkowi ewidencjowania na kasie rejestrującej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

ad. 1.

Miejsce świadczenia usługi wykonywanej przez niego przy pomocy Serwisu, polegającej na umożliwianiu korzystania z Oprogramowania, świadczonej na rzecz podmiotów spoza Polski, niebędących podatnikami podatku od wartości dodanej, należy rozpoznawać w oparciu o przepis art. 28k ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy wynika z następującej wykładni przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – dalej ustawa o VAT – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT – należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Jak wynika z definicji zawartej w art. 2 pkt 26 ustawy o VAT, przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.).

Na podstawie ustawy z dnia 25 lipca 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Ordynacja podatkowa (Dz. U. poz. 1171), ww. art. 2 pkt 26 ustawy z dniem 1 stycznia 2015 r. otrzymał następujące brzmienie: „usługach elektronicznych – rozumie się przez to usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.”

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. rozporządzenia Rady (UE), do „usług świadczonych drogą elektroniczną, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe”.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. rozporządzenia Rady (UE), ustęp 1 obejmuje w szczególności:

1.  ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
2.  usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
3.  usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcą;
4.  odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
5.  pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
6.  usługi wyszczególnione w załączniku I.

W myśl ust. 3 omawianego artykułu, ustęp 1 nie obejmuje w szczególności:

a) usług nadawczych; b) usług telekomunikacyjnych; c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie; d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych; e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma; f) płyt CD i kaset magnetofonowych; g) kaset wideo i płyt DVD; h) gier na płytach CD-ROM; i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej; j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie); k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego; l) hurtowni danych off-line; m) usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji; n) usług centrum wsparcia telefonicznego; o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty; p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert; q-s) (uchylone); t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online; u) zakwaterowania, wynajmu samochodów

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Należy zauważyć, że wskazane powyżej rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. w odniesieniu do miejsca świadczenia usług zostało zmienione rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r.

Zmiany te wynikają z dyrektywy Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., która art. 5 zmieniła z dniem 1 stycznia 2015 r. dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do miejsca świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz osób niebędących podatnikami (ostatecznych konsumentów).

Stosownie do obowiązującego od dnia 1 stycznia 2015 r. art. 58 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. „Miejscem świadczenia następujących usług na rzecz osób niebędących podatnikami jest miejsce, w którym osoba taka ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu:

1.  usługi telekomunikacyjne;
2.  usługi nadawcze radiowe i telewizyjne;
3.  usługi świadczone drogą elektroniczną, w szczególności, o których mowa w załączniku II.

W przypadku gdy usługodawca i usługobiorca kontaktują się za pomocą poczty elektronicznej, samo w sobie nie oznacza to, że świadczona usługa jest usługą świadczoną drogą elektroniczną”.

Mocą ustawy z dnia 25 lipca 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2014 r., poz. 1171), z dniem 1 stycznia 2015 r. art. 28k ustawy o podatku od towarów i usług otrzymał następujące brzmienie: „Miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu”.

Stosownie do art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Serwisu:

1.  świadczone są za pomocą internetu;
2.  funkcjonowanie serwisu internetowego Wnioskodawcy jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka;
3.  brak jest możliwości, aby Serwis działał bez wykorzystania technologii informacyjnej.

Biorąc powyższe pod uwagę, przedmiotowe usługi dostarczania Oprogramowania będą – zdaniem Wnioskodawcy – usługami elektronicznymi, których miejsce świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami będzie ustalane na podstawie art. 28k ustawy o VAT, tj. będzie to miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione m.in. w treści interpretacji indywidualnej nr IPPP3/443-1009/14-4/SM z dnia 9 stycznia 2015 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie oraz interpretacji indywidualnej nr IBPP4/443-298/14/EK z dnia 6 października 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

ad. 2.

Po dokonaniu rejestracji, o której mowa w rozdziale 6a, będzie mógł rozliczać się zgodnie z procedurą szczególną rozliczania VAT, o której mowa w art. 130a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT.

W rozdziale 6a ustawy o VAT uregulowano procedurę szczególną dotyczącą usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych lub usług elektronicznych świadczonych przez podmioty mające siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, ale nieposiadające takiej siedziby w państwie członkowskim konsumpcji, na rzecz osób niebędących podatnikami, o których mowa w art. 28a.

Zgodnie z art. 130a pkt 3 ustawy o VAT, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o procedurze szczególnej rozliczania VAT – rozumie się przez to rozliczenie VAT należnego z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych lub usług elektronicznych państwu członkowskiemu konsumpcji, w którym podatnik nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl art. 130b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik świadczący usługi telekomunikacyjne, usługi nadawcze lub usługi elektroniczne, dla których miejscem świadczenia jest miejsce określone zgodnie z art. 28k, na rzecz osób niebędących podatnikami, o których mowa w art. 28a, mających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w państwie członkowskim konsumpcji, może złożyć zgłoszenie informujące o zamiarze skorzystania z procedury szczególnej rozliczania VAT w państwie członkowskim, w którym posiada:

1.  siedzibę działalności gospodarczej albo
2.  stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, jeżeli nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, albo
3.  stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i które wybiera w celu złożenia zgłoszenia, jeżeli nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, ale posiada więcej niż jedno stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej.

Państwo członkowskie, w którym podatnik złożył zgłoszenie, uznaje się za państwo członkowskie identyfikacji (art. 130b ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 130b ust. 4-5 ustawy o VAT, w przypadku gdy państwem członkowskim identyfikacji jest Rzeczpospolita Polska, zgłoszenia dokonuje się za pomocą środków komunikacji elektronicznej do naczelnika drugiego urzędu skarbowego. Naczelnik drugiego urzędu skarbowego dokonuje identyfikacji podatnika na potrzeby procedury szczególnej rozliczania VAT i potwierdza zgłoszenie, wykorzystując numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku.

Zatem po dokonaniu rejestracji zgodnie z ww. przepisami, Wnioskodawca będzie mógł rozliczać się zgodnie z procedurą szczególną rozliczania VAT, o której mowa w ww. art. 130a pkt 3 ustawy o VAT.

ad. 3.

Zapłata podatku na rzecz polskiego organu podatkowego, zgodnie z procedurą szczególną rozliczania VAT, o której mowa w art. 130a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT doprowadzi do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego zgodnie z art. 59 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 130c ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy zidentyfikowani na potrzeby procedury szczególnej rozliczania VAT są obowiązani składać za pomocą środków komunikacji elektronicznej deklaracje na potrzeby rozliczenia VAT, zwane dalej „deklaracjami VAT”, do Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście, zwanego dalej „drugim urzędem skarbowym”.

W myśl art. 130c ust. 2 ustawy o VAT, deklaracje VAT składa się za okresy kwartalne w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.

Stosownie do art. 130c ust. 4 tej ustawy, deklaracja VAT powinna zawierać:

1.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku;
2.  dla każdego państwa członkowskiego konsumpcji, w którym VAT jest należny:
    1.  całkowitą wartość usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych oraz usług elektronicznych pomniejszoną o kwotę VAT,
    2.  całkowitą kwotę podatku należnego przypadającą na usługi, o których mowa w lit. a, wraz z jej podziałem na kwoty odpowiadające poszczególnym stawkom VAT,
    3.  stawki VAT;
3.  kwotę podatku należnego ogółem.

Zgodnie z art. 130c ust. 8 ustawy o VAT, podatnicy są obowiązani do wpłacania kwot VAT w euro, wskazując deklarację VAT, której dotyczy wpłata, w terminie, o którym mowa w ust. 2, na rachunek bankowy drugiego urzędu skarbowego.

Natomiast, w myśl art. 59 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty.

Zatem po dokonaniu przez Wnioskodawcę zapłaty kwoty podatku wynikającej ze złożonej deklaracji, wygaśnie zobowiązanie podatkowe z tytułu świadczenia przez niego usług elektronicznych.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione m.in. w treści interpretacji indywidualnej nr IPPP3/443-1009/14-4/SM z dnia 9 stycznia 2015 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

ad. 4.

Będzie mógł korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej (fiskalnej) sprzedaży usług elektronicznych dla podmiotów niebędących podatnikami podatku od towarów i usług, czyli osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, a co za tym idzie także z wystawiania, drukowania i wydawania paragonów fiskalnych, w przypadku gdy miejsce świadczenia tych usług znajdować będzie się na terytorium Polski.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Kwestie dotyczące m.in. zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji zastosowaniu kas rejestrujących oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, ustawodawca reguluje na mocy wydawanych rozporządzeń w tym zakresie.

Od dnia 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., obowiązują w tym zakresie przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2014 r. poz. 1544), zwane dalej „rozporządzeniem z 4 listopada 2014 r.”.

Zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego zostało określone w § 2 i § 3 ww. rozporządzenia.

Powyższe przepisy wskazują na dwojakiego rodzaju zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, mianowicie: zwolnienie dla określonych grup podatników (zwolnienie podmiotowe) i zwolnienie dla konkretnych czynności (zwolnienie przedmiotowe).

Stosownie do § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia z 4 listopada 2014 r. zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 38 załącznika do rozporządzenia ustawodawca wymienił świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Aby zatem podatnik miał prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 38 załącznika do rozporządzenia, muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki:

*   świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej;
*   z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).

Niewystąpienie jednego z ww. warunków oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowania kasy rejestrującej.

Z treści przedstawionego stanu faktycznego wynika, że klienci korzystający z usług Serwisu będą mogli dokonywać płatności za Oprogramowanie za pomocą systemów i narzędzi płatności internetowych, za pośrednictwem agentów rozliczeniowych (w tym płatności za pomocą kart płatniczych i kredytowych) działających na podstawie ustawy o elektronicznych instrumentach płatniczych (np. …, … i inne podobne). Następnie wszystkie płatności trafiają, za pośrednictwem ww. firm, na konto bankowe Wnioskodawcy. Płatności z firmy pośredniczącej na rachunek bankowy Wnioskodawcy realizowana będę cyklicznie. Całość obrotu generowanego z tytuły sprzedaży ewidencjonowana będzie w sposób rzetelny, tak aby można było dokładnie określić, jakiej konkretnie transakcji wpłata dotyczy. W szczególności Wnioskodawca planuje korzystać z usług firmy … sp. z o. o. z siedzibą w \`(...)\` . Z informacji technicznych udostępnionych przez firmę … sp. z o. o. wynika, że od każdego klienta Serwisu, dokonującego płatności za pośrednictwem systemu …, będą pobierane następujące dane: numer identyfikacyjny transakcji, kwota transakcji, imię i nazwisko klienta, adres poczty elektronicznej klienta, adres IP klienta, adres zamieszkania klienta, jak również dane identyfikujące kartę płatniczą klienta (m.in. numer, termin ważności, imię i nazwisko posiadacza karty). Ponadto, każde zamówienie złożone w Serwisie będzie otrzymywało unikalny numer identyfikacyjny. Powyższe oznacza tym samym, że dzięki tym danym Wnioskodawcę będzie w stanie precyzyjnie określić w jakiej wysokości płatność należy mu się od konkretnego klienta Serwisu.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży realizowanej przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Serwisu na rzecz podmiotów niebędących podatnikami podatku od towarów i usług, czyli osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej (fiskalnej) sprzedaży usług elektronicznych w sytuacji gdy miejsce świadczenia tych usług znajdować będzie się na terytorium Polski.

Analogiczne stanowisko przedstawione zostało m.in. w treści interpretacji indywidualnej nr IPPP2/443-271/14-4/RR z dnia 25 czerwca 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacji indywidualnej nr IBPP4/443-227/11/JP z dnia 25 marca 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach oraz interpretacji indywidualnej nr IPPP2/443-189/13-2/KOM wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 23 kwietnia 2013 r.

ad. 5.

Miejsce świadczenia usługi umożliwiania korzystania z Oprogramowania, wykonywanej przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Serwisu, świadczonej na rzecz podmiotów spoza Polski, będących podatnikami podatku od wartości dodanej, należy rozpoznawać w oparciu o przepis art. 28b ustawy o VAT.

W związku z tym w treści faktur VAT wystawionych przez Wnioskodawcę na rzecz ww. klientów, nie należy „ujmować” polskiego VAT, lecz należy umieszczać sformułowanie: „Nie podlega –reverse charge”.

Sprzedaż usług umożliwiania korzystania z Oprogramowania, realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz ww. klientów, nie podlega obowiązkowi ewidencjowania na kasie rejestrującej,

Stanowisko Wnioskodawcy oparte jest na treści art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (z zastrzeżeniem wyjątków, które nie znajdują zastosowania w niniejszej sytuacji).

Jeżeli więc miejsce świadczenia usługi znajduje się poza obszarem kraju (Polski), to w konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wykazywania w treści faktury VAT polskiego VAT – obowiązek w tym zakresie spoczywać będzie bowiem na ww. kliencie.

W dalszej zaś konsekwencji, z uwagi na to, że w świetle art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących obejmuje wyłącznie sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych i dotyczy tylko sprzedaży realizowanej na terytorium Polski, to ww. sprzedaż nie jest objęta obowiązkiem ewidencyjnym.

W tym zakresie Wnioskodawca odwołał się do utrwalonego poglądu funkcjonującego w doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądowym. Przykładowo: „Powstaje zatem pytanie o konieczność rejestracji takiej sprzedaży w kasie rejestrującej. (\`(...)\`) Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia tego problemu ma wskazanie miejsca, w którym świadczona jest sprzedaż (\`(...)\`). Pamiętać bowiem należy, że ewidencjonowaniu w kasie rejestrującej podlega sprzedaż. Sprzedażą jest zaś – zgodnie z przepisem art. 2 pkt 22 ustawy – odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Tak więc sprzedaż (\`(...)\`) będzie podlegała zaewidencjonowaniu w kasie rejestrującej tylko wówczas, gdy miejscem jej świadczenia będzie Polska” (tak: Komentarz do art. 111 ustawy o podatku od towarów i usługi, A. Bartosiewicz, LEX, 2014).

W tym samym kierunku wypowiedział się również WSA w Warszawie w wyroku z dnia 5 grudnia 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 2007/08): „Świadczenie usług poza granicami kraju nie podlega obowiązkowi zaewidencjonowania obrotu w kasie rejestrującej”.

ad. 6.

Miejsce świadczenia usługi umożliwiania korzystania z Oprogramowania, wykonywanej przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Serwisu, świadczonej na rzecz podmiotów spoza Polski, nie będących podatnikami podatku od wartości dodanej, należy rozpoznawać w oparciu o przepis art. 28k ustawy o VAT i w związku z tym sprzedaż w tym zakresie, jako świadczona poza granicami kraju (Polski), nie podlega obowiązkowi ewidencjowania na kasie rejestrującej.

Zgodnie z art. 28k ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu – jeżeli więc siedziba, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu ww. klienta Wnioskodawcy znajduje się poza granicami Polski to miejsce opodatkowania tej usługi w zakresie VAT także będzie zlokalizowane poza Polską.

W dalszej zaś konsekwencji, z uwagi na to, że w świetle art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących obejmuje wyłącznie sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych i dotyczy tylko sprzedaży realizowanej na terytorium Polski, to ww. sprzedaż nie jest objęta obowiązkiem ewidencyjnym.

W tym zakresie warto odwołać się do utrwalonego poglądu funkcjonującego w doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądowym. Przykładowo: „Powstaje zatem pytanie o konieczność rejestracji takiej sprzedaży w kasie rejestrującej. (\`(...)\`) Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia tego problemu ma wskazanie miejsca, w którym świadczona jest sprzedaż (\`(...)\`). Pamiętać bowiem należy, że ewidencjonowaniu w kasie rejestrującej podlega sprzedaż. Sprzedażą jest zaś – zgodnie z przepisem art. 2 pkt 22 ustawy – odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Tak więc sprzedaż (\`(...)\`) będzie podlegała zaewidencjonowaniu w kasie rejestrującej tylko wówczas, gdy miejscem jej świadczenia będzie Polska” (tak: Komentarz do art. 111 ustawy o podatku od towarów i usług, A. Bartosiewicz, LEX, 2014). W tym samym kierunku wypowiedział się również WSA w Warszawie w wyroku z dnia 5 grudnia 2008 r. (sygn. akt: III SA/Wa 2007/08): „Świadczenie usług poza granicami kraju nie podlega obowiązkowi zaewidencjonowania obrotu w kasie rejestrującej”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawa Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.