Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-886/14/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-12-22
Teza: 1. Czy w świetle obowiązujących przepisów, zgodnie z przedstawionymi powyżej faktami 10 letni okres należy liczyć od 31 grudnia 2004 r., aby możliwe było dokonanie sprzedaży lokalu bez konieczności zwrotu ulgi, która przysługiwała na budowę mieszkania z przeznaczeniem na wynajem? 2. Czy w przedmiotowej sprawie zbycie lokalu w 2015 r. spowoduje konieczność zwrotu ulgi, która przysługiwała na budowę mieszkania z przeznaczeniem na wynajem?
Słowa kluczowe: lokal-sprzedaż lokalu; ulga-utrata prawa do ulgi; własność-własność odrębna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26

INERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. Nr 8, poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2014 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 29 września 2014 r. ), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie tzw. „ulgi na wynajem” - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie tzw. „ulgi na wynajem”.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w dniu 27 października 2000 r. zawarł umowę z … sp. z o.o. z siedzibą w S… o wspólne wybudowanie budynku wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali na wynajem.

Na podstawie aktu notarialnego 17106/2000 z dnia 14 listopada 2000 r. Wnioskodawca nabył udział w wysokości 1593/10000 w nieruchomości gruntowej położonej w S… przy ul. R\`(...)\`

W dniu 30 grudnia 2003 r. Prezes zarządu … sp. z o.o. złożył zawiadomienie o zakończeniu budowy budynku mieszkalnego przy ul…. w S…. Organ nie wydał decyzji w przedmiocie sprzeciwu odnośnie wniesionego zawiadomienia, na podstawie czego Wnioskodawca posiada kopię zaświadczenia z Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego z dnia 30 września 2013 r. W świetle przepisów prawa budowlanego nie było wymagane otrzymanie pozwolenia na użytkowanie budynku. Zgodnie z ustawą Prawo budowlane (w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2003 r.), a w szczególności art. 54 ust. 1 do użytkowanie obiektu budowlanego, na którego wniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić, z zastrzeżeniem przepisów ust. 3 oraz art. 55 i 57, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie wniesie sprzeciwu w drodze decyzji.

Organ, w niniejszym przypadku Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego ma 21 dni na ewentualne wniesienie sprzeciwu w formie decyzji, w opisanym przypadku w dniu 31 grudnia 2003 r. organ przyjął zawiadomienie.

Organ – Państwowy Inspektor Nadzoru Budowlanego nie określił w żadnej formie (zaświadczeń, adnotacji) daty oddania do użytku budynku mieszkalnego, w dacie zdarzenia obowiązujące przepisy nie przewidywały takich uprawnień.

Na podstawie aktu notarialnego 14252/2004 z dnia 3 grudnia 2004 r. umowy o ustanowienie odrębnej własności lokali i zniesieniu współwłasności Wnioskodawca stał się wyłącznym właścicielem lokalu mieszkalnego nr 3 położonego w S… przy ul. R…, składającego się z dwóch pokoi, przedpokoju, kuchni i łazienki o łącznej powierzchni użytkowej 56,40 m. kw. wraz z udziałem wynoszącym 681/10.000 części w częściach wspólnych budynku i we własności działki gruntu, lokalu mieszkalnego nr 5 położonego w S… przy ul. R… składającego się z dwóch pokoi, przedpokoju, kuchni i łazienki o łącznej powierzchni użytkowej 49,0 m. kw. oraz pomieszczenia przynależnego – komórki lokatorskiej oznaczonej nr 3 o powierzchni użytkowej 3,85 m. kw. o łącznej powierzchni 52,85 m. kw. wraz z udziałem wynoszącym 638/10.000 części w częściach wspólnych budynku i we własności działki gruntu.

Nie wystąpiły przesłanki określone w art. 7 ust. 14 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw.

Wnioskodawca w 2015 r. zamierza dokonać sprzedaży ww. nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle obowiązujących przepisów, zgodnie z przedstawionymi powyżej faktami 10 letni okres należy liczyć od 31 grudnia 2004 r., aby możliwe było dokonanie sprzedaży lokalu bez konieczności zwrotu ulgi, która przysługiwała na budowę mieszkania z przeznaczeniem na wynajem?
2.  Czy w przedmiotowej sprawie zbycie lokalu w 2015 r. spowoduje konieczność zwrotu ulgi, która przysługiwała na budowę mieszkania z przeznaczeniem na wynajem?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2001 r., podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz ust. 1 i 2 oraz ust. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku. Za lokale przeznaczone na wynajem nie uważa się lokali mieszkalnych wynajętych osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Na podstawie art. 7 ust. 13 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, podatnikom, którzy przed dniem 1 stycznia 2001 r. ponieśli wydatki, o których mowa w ust. 12 i nabyli prawo do odliczeń na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1997 r. oraz art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r. i po tym dniu dokonali dalszych wydatków na zakup tej działki lub udziału we współwłasności tej działki oraz na budowę tego budynku, przysługuje prawo do odliczenia, na zasadach określonych w tej ustawie, wydatków poniesionych od dnia 1 stycznia 2001 r. do dnia 31 grudnia 2003 r.

Przesłanki utraty nabytego prawa do ulgi określał przepis zawarty w art. 26 ust. 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r. Obecnie kwestię tę reguluje art. 7 ust. 14 i 14a ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw.

Zgodnie z art. 7 ust. 14 tej ustawy, podatnicy, którzy korzystali z odliczeń, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2000 i przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym:

1.  nastąpiło zbycie budynku mieszkalnego, udziału we współwłasności lub,
2.  wynajęto budynek albo lokal mieszkalny osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, lub
3.  dokonano zamiany przeznaczenia budynku lub lokalu z mieszkalnego na użytkowy albo przeznaczono budynek lub lokal mieszkalny na potrzeby właściciela lub współwłaściciela, lub
4.  zbyto działkę lub prawo wieczystego użytkowania gruntu pod budowę tego budynku,

*   są obowiązane doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym nastąpiły te okoliczności, uprzednio odliczone kwoty.

Z kolei, zgodnie z art. 7 ust. 14a ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, dziesięcioletni okres, o którym mowa w ust. 14:

1.  w pkt 1-3 liczy się od końca roku podatkowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, w związku z budową którego dokonano odliczeń,
2.  w pkt 4 – liczy się od końca roku podatkowego, w którym nabyto działkę lub prawo wieczystego użytkowania gruntu pod budowę tego budynku.

Zgodnie z ustawą Prawo budowlane (w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2003 r.), a w szczególności art. 54 ust. 1, do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić, z zastrzeżeniem przepisów ust. 3 oraz art. 55 i 57, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia nie wniesie sprzeciwu w drodze decyzji. Organ sprzeciwu nie wniósł, a zatem została spełniona przesłanka określona w art. 7 ust. 14a pkt 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw. Z uwagi na fakt, że w terminie 21 dni organ nie wydał zawierającej sprzeciwu decyzji, podatnik mógł, przystąpić do użytkowania budynku z dniem 21 stycznia 2004 r., nie naruszając przepisu art. 54 ust. 2 ustawy Prawo budowlane w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2003 r. nakazującego zawiadomić właściwy organ o zamiarze przystąpienia do użytkowania co najmniej 21 dni przed zamierzonym przystąpieniem do użytkowania. Data faktycznego przystąpienia do użytkowania nie jest przy analizie stanu faktycznego istotna, z uwagi na treść przytoczonego powyżej art. 7 ust. 14a pkt 1 uzależniającego rozpoczęcie biegu 10-letniego terminu od uzyskania decyzji o pozwoleniu na użytkowanie (zgodnie z ówcześnie obowiązującym stanem prawnym odpowiednio niewniesienie w drodze decyzji sprzeciwu po zawiadomieniu), a nie od daty przystąpienia do użytkowania budynku (lokalu).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że upływ 10 letniego terminu wskazanego w art. 7 ust. 14a (w sytuacji gdy nie otrzymał takiej decyzji z uwagi na to, że przepisy prawa budowlanego nie przewidywały obowiązków jego wydania, a możliwe było przystąpienie do użytkowania budynku po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy), upłynie zatem w dniu 31 grudnia 2014 r., a zbycie lokalu po tym dniu nie spowoduje zaktualizowania przesłanki wskazanej w art. 26 ust. 10, z której wynika, że „podatnik jest obowiązany wykazać w zeznaniu i doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym zaistniały te okoliczności, uprzednio odliczone kwoty w części przypadającej na ten budynek lub lokal”. Zatem postępując w taki sposób Wnioskodawca nie zostanie pozbawiony przysługującej mu tzw. „ulgi na wynajem”.

W związku z powyższym - w ocenie Wnioskodawcy – zbycie lokalu w 2015 r. bądź w latach kolejnych nie spowoduje konieczności zwrotu ulgi, która przysługiwała na budowę mieszkań z przeznaczeniem na wynajem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r. podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz ust. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku. Za lokale przeznaczone na wynajem nie uważa się lokali mieszkalnych wynajętych osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Na podstawie art. 7 ust. 13 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104 ze zm.) podatnikom, którzy przed dniem 1 stycznia 2001 r. ponieśli wydatki, o których mowa w ust. 12 i nabyli prawo do odliczeń na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1997 r. oraz art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r. i po tym dniu dokonali dalszych wydatków na zakup tej działki lub udziału we współwłasności tej działki oraz na budowę tego budynku, przysługuje prawo do odliczania, na zasadach określonych w tej ustawie, wydatków poniesionych od dnia 1 stycznia 2001 r. do dnia 31 grudnia 2003 r.

Przesłanki utraty nabytego prawa do ulgi określał przepis zawarty w art. 26 ust. 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 roku. Obecnie kwestię tę reguluje art. 7 ust. 14 i 14a ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104 ze zm.), zgodnie z którym podatnicy, którzy korzystali z odliczeń, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2000 i przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym:

1.  nastąpiło zbycie budynku, lokalu mieszkalnego, udziału we współwłasności lub
2.  wynajęto budynek albo lokal mieszkalny osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, lub
3.  dokonano zmiany przeznaczenia budynku lub lokalu z mieszkalnego na użytkowy albo przeznaczono budynek lub lokal mieszkalny na potrzeby właściciela lub współwłaściciela, lub
4.  zbyto działkę lub prawo wieczystego użytkowania gruntu pod budowę tego budynku,

*   są obowiązani doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym nastąpiły te okoliczności, uprzednio odliczone kwoty.

Na mocy art. 7 ust. 14a ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, dziesięcioletni okres, o którym mowa w ust. 14:

1.  w pkt 1-3 – liczy się od końca roku podatkowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, w związku z budową którego dokonano odliczeń,
2.  w pkt 4 – liczy się od końca roku podatkowego, w którym nabyto działkę lub prawo wieczystego użytkowania gruntu pod budowę tego budynku.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić zatem należy, że zbycie budynku lub lokalu mieszkalnego jest jedną z przesłanek utraty nabytego prawa do ulgi. Natomiast zgodnie z powołanym wyżej art. 7 ust. 14a ustawy zmieniającej, obowiązek doliczenia do dochodu kwoty uprzednio odliczonej powstaje w każdym przypadku, gdy zbycie nastąpi przed upływem 10 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie tego budynku lub lokalu, w związku z budową którego dokonano odliczeń.

Początek biegu terminu, upływ którego uprawnia do zachowania ulgi związanej z budową mieszkań na wynajem ustawodawca wiąże zatem z zakończeniem procesu inwestycyjnego w postaci uzyskania prawa do użytkowania tego budynku lub lokalu.

W sytuacji przedstawionej we wniosku w dniu 30 grudnia 2003 r. złożono zawiadomienie o zakończeniu budowy budynku mieszkalnego; w dniu 31 grudnia 2003 r. organ przyjął zawiadomienie. Organ nie wydał decyzji w przedmiocie sprzeciwu odnośnie wniesionego zawiadomienia, na potwierdzenie czego Wnioskodawca posiada zaświadczenie z Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego z dnia 30 września 2013 r. W świetle przepisów Prawa budowlanego nie było wymagane otrzymanie pozwolenia na użytkowanie budynku. Organ – Państwowy Inspektor Nadzoru Budowlanego nie określił w żadnej formie (zaświadczeń, adnotacji) daty oddania do użytku budynku mieszkalnego, w dacie zdarzenia obowiązujące przepisy nie przewidywały takich uprawnień.

Stosownie do art. 54 ust. 1 ww. ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 31 maja 2004 r. do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić, z zastrzeżeniem przepisów ust. 3 oraz art. 55 i 57, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie wniesie sprzeciwu, w drodze decyzji.

Zawiadomienia, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się co najmniej 21 dni przed zamierzonym terminem przystąpienia do użytkowania (art. 54 ust. 2 ww. ustawy).

W świetle powyższego, prawo do użytkowania obiektu budowlanego przysługuje po złożeniu zawiadomienia o zakończeniu budowy i wobec braku sprzeciwu organu w drodze decyzji. W konsekwencji, upływ 21 dni od dnia doręczenia organowi zawiadomienia, który skutkuje utratą przez organ prawa do wniesienia sprzeciwu, również warunkuje możliwość przystąpienia do użytkowania.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołany wyżej stan prawny stwierdzić zatem należy, iż termin 10-letni, o którym mowa w art. 7 ust. 14a pkt 1 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, rozpoczął bieg z końcem roku podatkowego 2004. W konsekwencji, w sytuacji Wnioskodawcy zaistnienie po dniu 31 grudnia 2014 r. okoliczności faktycznych wymienionych w dyspozycji art. 7 ust. 14 ww. ustawy (tj. w niniejszej sprawie sprzedaż nieruchomości w 2015 r.) nie spowoduje konieczności doliczenia do dochodów roku podatkowego 2015 ani do dochodu żadnego innego roku podatkowego, kwot uprzednio odliczonych w ramach „ulgi na wynajem” na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.