Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10.033.70.RDX.13.PK-504.2012
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2015-02-10
Teza: Możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów podatku od wartości dodanej.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek od wartości dodanej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 29 marca 2011 r. znak: IBPBI/1/423-7/11/AB w ten sposób, iż uznaje stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2010 r. o wydanie interpretacji indywidulanej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od wartości dodanej -**za prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 23 grudnia 2010 r. Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zwróciła się o udzielenie interpretacji indywidualnej dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od wartości dodanej naliczonego na terenie państw UE i nie należących do Unii Europejskiej.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że:

Wnioskodawca jest spółką handlową, prowadzącą działalność na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2000 nr 94 poz. 1034 ze zm.). Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, czynnym podatnikiem VAT, została także zarejestrowana jako podatnik VAT EU. Spółka nie zamierza dokonywać rejestracji dla celów rozliczania podatku VA T na terytorium żadnego z państw członkowskich. Przedmiotem działalności Spółki jest handel hurtowy oraz wynajem środków transportu. Spółka zamierza także rozpocząć działalność w zakresie transportu drogowego towarów. Transport będzie odbywał się na terytorium państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej oraz na terytorium państw trzecich.

W związku ze świadczeniem usług transportowych Spółka będzie ponosić zarówno na terenie kraju, jak i poza jego granicami, wydatki niezbędne do wykonania tych usług, w szczególności wydatki na zakup paliwa, opłaty drogowe, opłaty parkingowe itp. Usługi lub towary są opodatkowane podatkiem od wartości dodanej, zgodnie z ustawodawstwem właściwym dla kraju, na terenie którego usługi lub towary będą nabywane.

Wydatki poza terytorium Polski opodatkowane podatkiem od wartości dodanej będą dokumentowane w sposób następujący:

*   fakturami - dotyczy to w szczególności zakupów paliwa dokonywanych przy użyciu kart paliwowych (Spółka zmierza zawrzeć umowę na dostawy paliwa z podmiotem, który specjalizuje się w transakcjach z użyciem kart paliwowych. Faktury za paliwo będą wystawiane zbiorczo za okresy rozliczeniowe ustalone w umowie w podziale na poszczególne kraje, w których będzie tankowane paliwo), a także opłat drogowych w niektórych krajach należących do Wspólnoty Europejskiej (m.in. Austria, Słowacja),
*   paragonami - dotyczy to w szczególności opłat drogowych, gotówkowych zakupów paliwa lub innych materiałów eksploatacyjnych,
*   innymi dowodami zewnętrznymi, np. biletami parkingowymi w przypadku opłat za parkowanie, czy dokumentami potwierdzającymi uiszczenie myta na terytorium Czech.

Korzystając z prawa do zwrotu podatku od wartości dodanej, wynikającego z VIII Dyrektywy Rady z dnia 6 grudnia 1979 r. Spółka zamierza ubiegać się o zwrot podatku od wartości dodanej w krajach, w których nabyte towary lub usługi podlegały VAT, korzystając z usług wyspecjalizowanego podmiotu, który dokona oceny możliwości odliczenia podatku od wartości dodanej wynikającego z w/w dokumentów. Spółka nie wyklucza też nieskorzystania z przysługującego jej prawa do zwrotu zapłaconego podatku od wartości dodanej kierując się rachunkiem ekonomicznym, tzn. w sytuacji gdy ewentualne wpływy z tytułu zwrotu podatku od wartości dodanej nie przewyższałyby kosztów złożenia wniosku (w szczególności wynagrodzenie usługodawcy za sporządzenie wniosku, koszty ewentualnych tłumaczeń itp.).

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy w świetle art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014 poz. 851 ze zm. dalej: updop) Spółka będzie miała prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów podatek od wartości dodanej, przy założeniu, że wydatki na nabycie towarów i usług, z którymi jest związany ten podatek będą kosztem podatkowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek od wartości dodanej naliczony w stosunku do towarów i usług, które stanowią koszty uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop, również stanowi koszt uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. W związku z tym w sytuacji, gdy wydatek na nabycie towaru lub usługi jest celowy i zasadny, a zatem spełnia dyspozycje zawarte w art. 15 ust. 1 ww. ustawy, zawarty w nim podatek VAT, jako realny ciężar ekonomiczny, którego poniesienia nie można uniknąć, także spełnia dyspozycje tego przepisu, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Przepisem szczególnym odnoszącym się do podatku VAT jest art. 16 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, wyłączający z kosztów uzyskania przychodów podatek od towarów i usług. Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia podatku od towarów i usług należy odnieść się do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), do której odesłanie zawiera art. 4a pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług, przez podatek od wartości dodanej należy rozumieć podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego ustawą o podatku od towarów i usług. Zatem w świetle polskich przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od towarów i usług pojęcia podatku od wartości dodanej i podatku od towarów i usług nie są tożsame. Z uwagi na fakt, że przedstawione zdarzenie przyszłe dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zagranicznego podatku od wartości dodanej, art. 16 ust. 1 pkt 46 updop, nie będzie miał zastosowania.

Ponadto w ocenie Wnioskodawcy, nawet przyjmując założenie, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyłączające z kosztów uzyskania przychodów podatek od towarów i usług, mają także zastosowanie do podatku od wartości dodanej, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka będzie miała prawo zaliczyć naliczony podatek od wartości dodanej, zapłacony zagranicą w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugi ww. ustawy. W świetle tego przepisu podatek naliczony jest kosztem uzyskania przychodów w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług, jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikom nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o naliczony podatek od wartości dodanej. Kwota podatku należnego może być obniżona jedynie o kwotę naliczonego podatku od towarów i usług, tj. podatku obowiązującego w Polsce. Z kolei zwrot podatku od wartości dodanej podatnikom niemającym siedziby na terytorium kraju, w którym podatek VAT został zapłacony, przysługujący zgodnie z postanowieniami art. 2 VIII Dyrektywy Rady z dnia 6 grudnia 1979 r. nie jest tożsamy ze zwrotem różnicy podatku uregulowanym w art. 87 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, do którego odnosi się art. 16 ust. 1 pkt 46 tiret drugi ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał w dniu 29 marca 2011 r. interpretację indywidualną Nr IBPBI/1/423-7/11/AB, w której uznał stanowisko Spółki dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od wartości dodanej, naliczonego na terenie państw członkowskich Unii Europejskiej za nieprawidłowe. W części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od wartości dodanej, naliczonego na terenie państw niebędących członkami Unii Europejskiej, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stanowisko Spółki uznał za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość, wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją skutecznie w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 29 marca 2011 r. Nr IBPBI/1/423-7/11/AB w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od wartości dodanej, naliczonego na terenie państw członkowskich Unii Europejskiej nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:

a. podatek naliczony:

*   jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
*   w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,

b. podatek należny:

*   w przypadku importu usług oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli nie stanowi on podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; kosztem uzyskania przychodów nie jest jednak podatek należny w części przekraczającej kwotę podatku od nabycia tych towarów i usług, która mogłaby stanowić podatek naliczony w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług,
*   w przypadku przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami,
*   od nieodpłatnie przekazanych towarów, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami, w przypadku gdy wyłącznym warunkiem ich przekazania jest uprzednie nabycie przez otrzymującego towarów lub usług od przekazującego w określonej ilości lub wartości,

c. kwota podatku od towarów i usług, nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji zgodnie z art. 16a-16m, lub dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi tej amortyzacji - w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zmniejszenie podatku odliczonego zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług;.

Przepisy updop nie definiują pojęcia „podatek od towarów i usług”. Dlatego przy jego interpretacji w kontekście przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy posłużyć się wykładnią systemową zewnętrzną, tzn. odnieść się do przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm. dalej: ustawa o VAT). W rezultacie określenie prawidłowych skutków w podatku dochodowym od osób prawnych zależy od odpowiedzi na pytanie, czy użyty w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych termin „podatek od towarów i usług” obejmuje podatek od wartości dodanej, funkcjonujący na terytorium innych niż Rzeczpospolita Polska państw członkowskich Unii Europejskiej a także państw trzecich.

Ustawa o VAT rozróżnia pojęcia „podatku od wartości dodanej” i „podatku od towarów i usług”. Zgodnie z art. 2 pkt 11 tej ustawy, pod pojęciem „podatku od wartości dodanej” rozumie się podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą, tzn. ustawą o VAT. Krajowe sformułowanie „podatek od towarów i usług” jest określeniem podatku pośredniego funkcjonującego wyłącznie na terytorium Polski, który w przypadku innych państw członkowskich funkcjonuje (obowiązuje) pod pojęciem podatku od wartości dodanej. Posługiwanie się w ustawie o VAT dwoma różnymi pojęciami dotyczącymi podatku, zawierającego wspólne cechy wynikające z faktu harmonizacji w UE wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, pozwala na prawidłowe określenie obowiązków podatkowych w Polsce dotyczących tego podatku. Tym samym, utożsamienie podatku od towarów i usług oraz podatku od wartości dodanej jest pozbawione podstaw prawnych. W rezultacie, rozróżnienie takie obowiązuje również w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Obowiązujące przepisy updop – w świetle dyrektywy zakładającej pierwszeństwo wykładni literalnej – przesądzają, iż ograniczenie w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów zapłaconego podatku od towarów i usług, nie powinno mieć zastosowania na gruncie niniejszej sprawy, albowiem dotyczy ono wyłącznie przypadków związanych z możliwością rozliczania tego podatku w systemie krajowym. Analogiczny pogląd został zaprezentowany m.in. w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 27.09.2011 r., I SA/Gd 571/11.

W świetle powyższego, do faktur, paragonów oraz innych dowodów zewnętrznych zawierających informację o wysokości podatku od wartości dodanej nie ma zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 46 updop. Pojęcie „podatek od towarów i usług” dotyczy wyłącznie „krajowego” podatku naliczonego w rozumieniu ustawy o VAT, a nie podatku od wartości dodanej regulowanego przepisami innego państwa członkowskiego, czy też innego państwa trzeciego.

Zatem kwalifikacji poniesionych wydatków obejmujących podatek od wartości dodanej do kosztów uzyskania przychodów należy dokonać zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 updop.

W związku z tym, stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).