Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.158.2023.1.JŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-10
Teza: Skutki podatkowe uczestnictwa w programie motywacyjnym.
Słowa kluczowe: akcja; pracownik; programy-program motywacyjny
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.-Zbycie udziałów, akcji.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 6-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 11-pkt 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 lutego 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Jest Pani osobą fizyczną będącą polskim rezydentem podatkowym. Jest Pani pracownikiem spółki z siedzibą w \`(...)\` (dalej jako: „Spółka”), zatrudniona na podstawie umowy o pracę.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W dniu 21 lutego 2023 r. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki uchwaliło program motywacyjny dla kluczowego personelu (dalej jako: „Program”). Program stanowi system wynagradzania, o którym mowa w art. 24 ust. 11b Ustawy PIT, utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy. Zgodnie z treścią Programu Spółka dokona emisji nowych akcji, które zostaną objęte po cenie nominalnej przez uczestników Programu, w tym Panią (dalej: „Uczestnicy”). Uczestnikami Programu będą osoby mające priorytetowe znaczenie dla Spółki. Uczestnikami Programu oprócz Pani będą osoby, które są pracownikami Spółki zatrudnionymi na umowę o pracę oraz osoby współpracujące ze Spółką, które osiągają z tego tytułu przychody określone w art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, dalej jako Ustawy PIT), w tym w szczególności członkowie zarządu oraz rady nadzorczej.

Pani jako Uczestnik programu będzie uprawniony do objęcia akcji Spółki nowej emisji z wyłączeniem prawa poboru dotychczasowych akcjonariuszy Spółki, po cenie równej ich wartości nominalnej („Akcje”). W związku z objęciem Akcji pokryje je Pani wkładem pieniężnym, którego wartość będzie stanowiła iloczyn liczby Akcji i ich wartości nominalnej. Wartość po jakiej będzie Pani obejmować Akcje może być niższa od ich wartości rynkowej. Po objęciu Akcji zobowiąże się Pani do ich niezbywania, obciążania oraz rozporządzania przez określony w Programie okres.

Pytania
-------

1\. Czy przychód podlegający opodatkowaniu z tytułu uczestnictwa w Programie powstanie po Pani stronie dopiero w momencie odpłatnego zbycia Akcji?

2\. Czy w przypadku odpłatnego zbycia Akcji, po Pani stronie powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy PIT, podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy PIT?

Pani stanowisko w sprawie
-------------------------

Ad 1

W Pani ocenie, w opisanym zdarzeniu przyszłym, przychód podlegający opodatkowaniu powstanie po Pani stronie dopiero w momencie, gdy dokona Pani odpłatnego zbycia objętych Akcji, natomiast wszystkie wcześniejsze etapy Programu będą dla Pani neutralne podatkowo.

Ad 2

W Pani ocenie, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychód jaki powstanie w wyniku odpłatnego zbycia Akcji będzie dla Pani stanowił przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT, który będzie podlegał opodatkowaniu zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy PIT.

Uzasadnienie stanowiska

Ad 1

Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a Ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem PIT podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jeżeli natomiast podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym (z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f) jest suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów.

Z kolei w świetle art. 9 ust. 2 Ustawy PIT, dochodem ze źródła przychodów - z zastrzeżeniem wyjątków określonych w Ustawie, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Ponadto, w myśl art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, przychodami są co do zasady otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z powyższej regulacji wynika zatem, iż za przychody uznaje się każdą formę przysporzenia majątkowego, tj. zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie zasadniczo jest definiowane jako każde działanie lub zaniechanie działania na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z ponoszonymi kosztami lub inną formą ekwiwalentu, uzyskanie korzyści majątkowej.

Natomiast katalog źródeł przychodów na gruncie Ustawy PIT określa art. 10 ust. 1 nadmienionej Ustawy wskazując, iż źródłami przychodów są m.in.:

\- stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,

\- działalność wykonywana osobiście,

\- pozarolnicza działalność gospodarcza,

\- kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c Ustawy PIT.

W myśl art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei w myśl art. 13 ust. 1 pkt 7, 8 i 9 Ustawy PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się m.in.:

*   przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych,
*   przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane m.in. od osoby prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w art. 13 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT,
*   przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (z wyjątkiem przychodów, o których mowa w art. 13 ust. 1 pkt 7 Ustawy PIT).

W tym miejscu podkreśla Pani, iż Ustawa PIT szczegółowo reguluje zasady opodatkowania przychodów osiąganych przez podatników w związku z uczestnictwem w tzw. programach motywacyjnych.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 Ustawy PIT: „jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1) spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 Ustawy PIT (jak wskazano powyżej, regulujących m.in. przychody ze stosunku pracy oraz z działalności wykonywanej osobiście),

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą (w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości) w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 Ustawy PIT - podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji”.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 11b Ustawy PIT:

„Za program motywacyjny, o którym mowa w nadmienionym art. 24 ust. 11 Ustawy PIT, uznaje się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1) spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 Ustawy PIT (obejmujących m.in. przychody ze stosunku pracy oraz przychody z działalności wykonywanej osobiście), lub

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą (w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości) w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 Ustawy PIT,

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji tej spółki akcyjnej.”

Z brzmienia powyższego przepisu wynika zatem, że dopuszczalne są dwie formy faktycznego obejmowania lub nabywania akcji przez osoby uprawnione w ramach programu motywacyjnego w rozumieniu Ustawy PIT, tj. bezpośrednio lub też pośrednio - w wyniku realizacji określonych praw majątkowych. W zdarzeniu przyszłym opisanym w niniejszym wniosku dojdzie do bezpośredniego objęcia akcji spółki akcyjnej.

Zgodnie z art. 24 ust. 11a Ustawy PIT, dochód z odpłatnego zbycia akcji objętych lub nabytych w wyniki realizacji programu motywacyjnego stanowi różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy PIT, rozumianymi jako wydatki na objęcie lub nabycie akcji (które zgodnie z treścią przywołanego przepisu zasadniczo stanowią koszt podatkowy dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji). W świetle powyższych regulacji należy odnotować, że istotą programów motywacyjnych uregulowanych w Ustawie PIT jest odroczenie momentu powstania obowiązku podatkowego po stronie uczestnika takiego programu w związku z nabyciem lub objęciem akcji danej spółki - przychód podlegający opodatkowaniu powstanie bowiem dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji, a nie np. w momencie nabycia lub objęcia akcji czy też w momencie objęcia instrumentu finansowego uprawniającego do nabycia lub objęcia akcji. Tym samym, wszelkie zdarzenia zaistniałe w następstwie wdrożenia/uczestnictwa w programie motywacyjnym inne niż odpłatne zbycie akcji są neutralne podatkowo. Co więcej, w momencie odpłatnego zbycia objętych lub nabytych akcji opodatkowaniu podlegać będzie dochód kalkulowany jako nadwyżka przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia akcji nad wydatkami poniesionymi na ich objęcie lub nabycie.

Niemniej dla zastosowania powyższych preferencji, a więc by dany program można było uznać za program motywacyjny w rozumieniu Ustawy PIT, konieczne jest spełnienie przez ten program szeregu warunków wynikających z nadmienionych wyżej przepisów Ustawy, tj.:

1) program motywacyjny powinien zostać utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki akcyjnej,

2) program motywacyjny powinien uprawniać do nabycia lub objęcia akcji spółki akcyjnej, która ma siedzibę na terytorium UE, państwa należącego do EOG lub kraju, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania,

3) akcje obejmowane lub nabywane w ramach programu motywacyjnego są akcjami spółki, która utworzyła ten program,

4) uczestnik programu motywacyjnego powinien być zatrudniony w spółce akcyjnej, która utworzyła program motywacyjny lub w spółce w stosunku do której spółka, która utworzyła ten program jest jednostką dominującą, przy czym przez „zatrudnienie” należy rozumieć uzyskiwanie świadczeń lub innych należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 Ustawy PIT (w tym m.in. przychodów ze stosunku pracy lub działalności wykonywanej osobiście),

5) uczestnik programu motywacyjnego faktycznie obejmuje lub nabywa akcje:

(i) bezpośrednio lub też

(ii) pośrednio, tj. w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych, papierów wartościowych (o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi) lub innych praw majątkowych.

Mając powyższe na względzie, w ocenie Pani Program, którego jest uczestnikiem spełnia wszystkie przesłanki warunkujące uznanie go za program motywacyjny w rozumieniu Ustawy PIT. Program został bowiem utworzony przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki, która jest spółką akcyjną. W przypadku spełnienia określonych kryteriów, uzyska Pani prawo do bezpośredniego objęcia Akcji Spółki mającej siedzibę na terytorium Polski, która jednocześnie utworzyła ten Program.

Ponadto, jest Pani zatrudniona w Spółce na podstawie umowy o pracę, a więc otrzymuje od Spółki świadczenia z tytułu określonego w art. 12 Ustawy PIT.

Mając zatem na względzie, że Program w jakim uczestniczy Pani jest programem motywacyjnym w rozumieniu Ustawy PIT, to zdaniem Pani przychód podlegający opodatkowaniu z tytułu uczestnictwa w Programie (pomijając ewentualnie otrzymaną w przyszłości przez Panią dywidendę, która nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej), powinien zostać rozpoznany dopiero w momencie, gdy dokona Pani odpłatnego zbycia Akcji, a nie na żadnym wcześniejszym etapie uczestnictwa w Programie. Wszystkie zdarzenia poprzedzające odpłatne zbycie Akcji, np. objęcie Akcji, są Pani zdaniem neutralne podatkowo, tj. nie rodzą po Pani stronie obowiązków podatkowych w podatku PIT.

Według Pani, stanowisko Pani znajduje także potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, m.in.:

\- w interpretacji z dnia 24 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP3- 1.4011.280.2020.1.MG, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem podatnika, zgodnie z którym: „zasady opodatkowania zawarte w art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT mają zastosowanie w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym. W rezultacie przychód po stronie Osoby Uprawnionej powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia przez Osobę Uprawnioną Akcji Spółki objętych w wyniku realizacji Warrantów oraz/lub odpłatnego zbycia przez Osobę Uprawnioną nabytych Akcji Własnych Spółki. W związku z powyższym, z tytułu uczestnictwa w Programie Motywacyjnym przez Osoby Uprawnione po stronie Spółki na żadnym z etapów realizacji Programu Motywacyjnego (tj. w momencie przyznania Uprawnień, objęcia Warrantów, objęcia Akcji w wyniku realizacji Warrantów, nabycia Akcji Własnych) nie powstaną obowiązki płatnika podatku PIT ani obowiązki informacyjne”,

\- w interpretacji z dnia 4 kwietnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.29.2018.2.MK, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „w momencie nabycia akcji i uzyskania niezbywalnego warunkowego prawa do otrzymania darmowych akcji lub nieodpłatnego objęcia darmowych akcji pracowników Spółki w ramach uczestnictwa w programie motywacyjnym, nie powstaje przychód do opodatkowania. Sama okoliczność nabycia lub objęcia akcji, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wskazuje na to również wprost powołany przepis art. 24 ust. 11 ustawy. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika, ani żadne inne obowiązki informacyjne, również Sprzedaż akcji nabytych oraz objętych w wyniku realizacji niezbywalnego warunkowego prawa w związku z uczestnictwem pracowników w organizowanym programie akcji pracowniczych również nie będzie rodzić żadnych obowiązków płatnika po stronie Wnioskodawcy”.

Nadmienia Pani również, że Pani zdaniem okoliczność, iż Akcje zostaną objęte po cenach preferencyjnych znajdzie odzwierciedlenie przy ustalaniu wysokości dochodu w przypadku odpłatnego zbycia tych Akcji. Odpłatne zbycie akcji objętych po cenie niższej od ceny rynkowej oznacza bowiem ustalenie niższego kosztu uzyskania przychodu w momencie zbycia tych akcji, a w konsekwencji zwiększenie podstawy opodatkowania i wyższy podatek dochodowy należny od dochodu z odpłatnego zbycia tych akcji.

Zatem w Pani ocenie potencjalna „korzyść”, którą może uzyskać w następstwie objęcia Akcji na zasadach wynikających z Programu powinna zostać opodatkowana dopiero w momencie osiągnięcia dochodu, czyli w momencie odpłatnego zbycia Akcji. Zasadniczo, niedopuszczalność opodatkowania objęcia akcji po preferencyjnej cenie w ramach pracowniczych planów motywacyjnych jest powszechnie podnoszona w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym przez NSA (m.in. w wyroku z dnia 13 grudnia 2018 r. o sygn. akt II FSK 3304/16). Odmienne stanowisko prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tego samego przysporzenia.

Podsumowując, Pani zdaniem przychód podlegający opodatkowaniu z tytułu uczestnictwa w Programie powstanie po Jej stronie dopiero w momencie, gdy dokona Ona odpłatnego zbycia Akcji, natomiast wszystkie wcześniejsze etapy Programu będą dla Niej neutralne podatkowo.

Ad 2

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Z kolei w myśl art. 17 ust. 1ab pkt 1 Ustawy PIT, nadmieniony w art. 17 ust. 1 pkt 6 przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Ponadto, zgodnie z art. 30b Ustawy PIT, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Podkreśla Pani, że pomimo iż Program jest formalnie organizowany przez podmiot który Ją zatrudnia, to Akcje jakie będzie Pani miała prawo objąć w wyniku realizacji Programu w żadnym zakresie nie stanowią formy wynagrodzenia Pani z tytułu Jej zatrudnienia. W istocie, Pani jako osoba zatrudniona w Spółce na podstawie umowy o pracę, otrzymuje od Spółki wynagrodzenie w ustalonej wysokości. Przyznanie Pani prawa do objęcia Akcji jest zatem zdarzeniem jedynie formalnie związanym z Pani zatrudnieniem (z uwagi na organizowanie Programu przez podmiot zatrudniający Panią). Tym samym, w Pani ocenie, przychód jaki uzyska Pani z odpłatnego zbycia Akcji będzie dla Pani stanowił przychód ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy PIT, tj. ze źródła kapitały pieniężne. Zasadniczo, Pani zdaniem dochód jaki powstanie po Pani stronie w momencie odpłatnego zbycia Akcji objętych w następstwie uczestnictwa w Programie - kalkulowany jako nadwyżka przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia Akcji nad wydatkami poniesionymi na ich objęcie (stosownie do art. 24 ust. 11a w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy PIT), będzie podlegał opodatkowaniu 19% stawką podatku w oparciu o art. 30b ust. 1 Ustawy PIT.

W konsekwencji, na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 1 Ustawy PIT będzie Pani zobowiązana do złożenia odrębnego zeznania (według ustalonego wzoru) o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b Ustawy PIT, w terminie do 30 kwietnia roku następnego po roku podatkowym i w tym samym terminie (zgodnie z art. 45 ust. 4 pkt 2 Ustawy PIT) będzie Pani zobowiązana wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z tego zeznania.

Stanowisko Pani potwierdzają także liczne interpretacje indywidualne, w tym m.in.:

\- interpretacja z dnia 30 kwietnia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.118.2018.2.LS, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem podatnika, iż: „Spółka powinna przyjąć, że Program Motywacyjny stanowi program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, a w konsekwencji przychód dla Członków Zarządu Spółki w związku z realizowanym Programem Motywacyjnym powstanie wyłącznie w momencie odpłatnego zbycia przez Członków Zarządu Spółki Odpłatnych Akcji C. S.A. albo odpłatnego zbycia Akcji Bonusowych C. S.A., uzyskanych w ramach Programu Motywacyjnego przez Członków Zarządu Spółki. Ponadto, przychód uzyskiwany przez Członków Zarządu Spółki w związku z realizowanym Programem Motywacyjnym w całości stanowi wyłącznie przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit, a) ustawy o PIT, opodatkowany 19% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych”,

\- interpretacja z dnia 15 lipca 2020 r. o sygn. 0114-KDIP3-1.4011.184.2020.3.MG w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „W związku z tym należy stwierdzić, że opisany we wniosku Plan spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w związku z ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd zasady opodatkowania określone w tych regulacjach znajdują zastosowanie w niniejszej sprawie. Tym samym, w związku z uczestnictwem w Planie, przychód podlegający opodatkowaniu powstanie po stronie Wnioskodawcy dopiero w momencie sprzedaży nabytych w ramach Planu akcji spółki dominującej, zaliczany do źródła przychodów kapitały pieniężne”.

Reasumując, Pani zdaniem przychód jaki powstanie po Pani stronie w wyniku odpłatnego zbycia Akcji będzie dla Pani stanowił przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT, podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy PIT, tj. podatek PIT wyniesie 19% dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia Akcji.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy,

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2b ww. ustawy:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne lub częściowo odpłatne - tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1) spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

W świetle art. 24 ust. 11a ww. ustawy:

Dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Stosownie do treści art. 24 ust. 11b powołanej ustawy,

Przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1) spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Zgodnie z art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 1500, 1488, 1933 i 2185).

Jak stanowi art. 3 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 646):

Ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - rozumie się przez to:

a) akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1467, 1488, 2280 i 2436), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,

b) inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, odnoszące się do papierów wartościowych określonych w lit. a, walut, stóp procentowych, stóp zwrotu, towarów oraz innych wskaźników lub mierników (prawa pochodne).

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 12a ww. ustawy:

Przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z powyższych regulacji jednoznacznie wynika, że o programie motywacyjnym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można mówić, gdy:

\- jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki,

\- podatnik uzyskuje od spółki świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście),

\- w wyniku programu motywacyjnego podatnik uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywa prawo do faktycznego objęcia/nabycia akcji spółki akcyjnej lub jej spółki dominującej,

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tych spółek,

\- dochód jest uzyskany przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przepis art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że definiując program motywacyjny ustawodawca miał na celu dopuszczenie wszelkich form faktycznego objęcia lub nabycia akcji przez osoby uprawnione.

Zatem w niniejszej sprawie:

\- Program jest systemem wynagradzania utworzonym przez Spółkę - podmiot będący spółką akcyjną, której siedziba znajduje się w Polsce;

\- Program zostanie utworzony na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki;

\- Pani uzyskuje od Spółki przychody ze stosunku pracy i jest polskim rezydentem podatkowym;

\- zostaną zaoferowane Pani do objęcia Akcje będą akcjami nowej emisji z wyłączeniem prawa poboru dotychczasowych akcjonariuszy Spółki, po cenie równej ich wartości nominalnej.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że opisany we wniosku Program będzie spełniał przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w związku z ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc zasady opodatkowania określone w tych regulacjach znajdą zastosowanie w niniejszej sprawie.

Tym samym, podlegający opodatkowaniu przychód po Pani stronie powstanie dopiero w momencie sprzedaży akcji objętych w ramach Programu. Przychód ten należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 17 ust. 1ab pkt 1 omawianej ustawy:

Przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zatem odpłatne zbycie akcji objętych w ramach opisanego programu motywacyjnego będzie zaliczone do źródła przychodów - kapitały pieniężne.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Jak stanowi art. 30b ust. 5 ww. ustawy:

Dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Zgodnie z art. 30b ust. 6 pkt 1 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny i obliczyć należny podatek dochodowy.

W myśl art. 45 ust. 1a pkt 1 omawianej ustawy:

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

Stosownie do art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy:

Przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1, albo różnicę pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1, a sumą zapłaconych za dany rok zaliczek.

Reasumując, przychód po Pani stronie powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia Akcji Spółki przez Panią, zgodnie z dyspozycją art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, u Pani powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, podlegający opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy. W takim przypadku, rozliczenie uzyskanych przez Panią dochodów następuje w drodze samoopodatkowania, w stosownym zeznaniu rocznym, składanym za rok podatkowy, w którym dokona Pani odpłatnego zbycia akcji.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania tej interpretacji.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem zapytania. Inne kwestie nie podlegały ocenie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.