Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1414/14-4/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-17
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku nabywanych usług związanych z funduszami inwestycyjnymi zarządzanymi przez Wnioskodawcę oraz prawa do korekty rozliczeń
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2014 r. (data wpływu 4 grudnia 2014 r.) uzupełnione pismem z dnia 12 marca 2015 r. (data wpływu 16 marca 2015 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 3 marca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku nabywanych usług związanych z funduszami inwestycyjnymi zarządzanymi przez Wnioskodawcę oraz prawa do korekty rozliczeń - **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku nabywanych usług związanych z funduszami inwestycyjnymi zarządzanymi przez Wnioskodawcę oraz prawa do korekty rozliczeń.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 12 marca 2015 r. (data wpływu 16 marca 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne i zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca jest X. (zwane dalej: „X.” lub „Towarzystwo”) działającym na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych. Przedmiotem działalności X., zgodnie z ustawy o funduszach inwestycyjnych, jest tworzenie funduszy inwestycyjnych (subfunduszy), zarządzanie nimi i reprezentowanie funduszy inwestycyjnych w stosunkach z osobami trzecimi. Dodatkowo Towarzystwo jest, zgodnie z przepisami ustawy o funduszach inwestycyjnych, organem funduszu inwestycyjnego.

Podstawowy przedmiot działalności Towarzystwa sprecyzowany został w art. 45 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, w sposób następujący: „Przedmiotem działalności towarzystwa jest wyłącznie tworzenie funduszy inwestycyjnych i zarządzanie nimi, w tym pośrednictwo w zbywaniu i odkupywaniu jednostek uczestnictwa, reprezentowanie ich wobec osób trzecich oraz zarządzanie zbiorczym portfelem papierów wartościowych”.

Wskazania wymaga, że Towarzystwo aktualnie utworzyło i zarządza funduszami inwestycyjnymi w następującej formie prawnej:

1.  fundusz inwestycyjny otwarty, w tym jako funduszem inwestycyjnym z wydzielonymi subfunduszami.
2.  specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwartym, w tym jako funduszem inwestycyjnym z wydzielonymi subfunduszami.

Zarządzane przez Wnioskodawcę fundusze (subfundusze) inwestycyjne inwestują w pełną gamę instrumentów finansowych (krajowych i zagranicznych).

Dla celów związanych z realizacją przedmiotu działalności, tj. zarządzania funduszami inwestycyjnymi, X. nabywa szereg usług od podmiotów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

W tym zakresie zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 roku Towarzystwo rozlicza import usług. Aktualnie nabywane usługi (import usług) opodatkowuje według stawki podstawowej (23%).

Na cele przedmiotowego wniosku istotnym jest wskazanie na art. 8 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, zgodnie z którym: „Fundusz inwestycyjny dokonuje wyceny aktywów funduszu, ustalenia aktywów netto oraz wartości aktywów netto przypadających na jednostkę uczestnictwa lub certyfikat inwestycyjny” Realizację wynikającego z powyższego przepisu zobowiązania Funduszy inwestycyjnych musi zapewnić Towarzystwo, jako organ funduszu inwestycyjnego. Z art. 85 ustawy o funduszach inwestycyjnych wynika częstotliwość dokonywania wyceny, która powinna być określona w statucie. Zasadniczo jednak wycena winna być dokonywana w każdym dniu zbywania lub odkupowania jednostek uczestnictwa.

Szczegółowe zasady wyceny wynikają z ustawy o funduszach inwestycyjnych oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości funduszy inwestycyjnych (Rozdział 4 Rozporządzenia).

Towarzystwo nabywa następujące rodzaje usług od podmiotów zagranicznych:

1.  „Usługa 1” - Wnioskodawca, w celu dokonywania wyceny aktywów, ustalania wartości zobowiązań, ustalania wartości aktywów netto funduszy inwestycyjnych oraz wartości aktywów netto przypadających na jednostkę uczestnictwa funduszy inwestycyjnych (instrumentów znajdujących się w ich portfelu), zawarł ze Spółką z siedzibą w USA - zwana dalej „Spółka” - umowy i porozumienia oraz złożył zamówienia, na podstawie których dokonuje nabycia usług stanowiących opisany poniżej przedmiot działalności Spółki.

Spółka prowadzi działalność w zakresie:

1.  dostarczania globalnych informacji i danych dotyczących rynków finansowych (dane rynkowe, informacje o notowaniach archiwalnych i bieżących - w czasie realnym, komunikaty dot. instrumentów, podmiotów notowanych, analizy, wykresy itp.), umożliwiania dostępu do bieżących notowań - w czasie realnym oraz
2.  organizacji elektronicznej platformy dla dokonywania transakcji dotyczących instrumentów finansowych (platformy dla kojarzenia zleceń kupna i sprzedaży). Składane zlecenia rozliczane są jednak przez odrębne podmioty maklerskie (brokerskie).

W konsekwencji zawartych umów i porozumień oraz złożonych zamówień X. uzyskało stały dostęp do terminali (urządzeń) oraz oprogramowania umożliwiającego pracownikom Towarzystwa pozyskiwanie aktualnych i historycznych notowań, danych i informacji niezbędnych do dokonywania wyceny oraz realizacji inwestycji (zarządzania).

Usługa umożliwia także dokonywanie poprzez terminal (urządzenie) transakcji związanych z nabywaniem instrumentów finansowych, a więc może być wykorzystywana w procesie zarządzania inwestycjami dokonywanymi na rzecz funduszy inwestycyjnych.

W tym zakresie Wnioskodawca ponosi miesięczne opłaty wynikające z wystawionych na jego rzecz faktur.

1.  „Usługa 2” - Wnioskodawca planuje w najbliższej przyszłości zawrzeć ze Spółką z siedzibą w Londynie umowę dotyczącą stałego dostarczania Serwisów pozwalających na:

stałe monitorowanie i weryfikację wydarzeń i publikacji w zakresie regulacji na rynku kapitałowym i funduszy inwestycyjnych, dostęp do danych dotyczących informacji wrażliwych związanych z inwestycjami, dostęp do informacji (danych) pozwalających na identyfikację i monitorowanie tzw. osób zajmujących eksponowane stanowiska polityczne w rozumieniu przepisów o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu oraz dostęp do informacji i danych z zakresu przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy i finansowaniu terroryzmu.

Tym samym zawarcie umowy i zakup usługi pozwoli Wnioskodawcy na spełnienie wymogów prawnych i w konsekwencji monitorowanie przestrzegania uregulowań przez fundusze inwestycyjne i działającego w ich imieniu Wnioskodawcę. Obowiązek monitoringu i weryfikacji wynika w szczególności z art. 9e ust. 4 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. W tym względzie ponoszona będzie miesięczna opłata.

1.  „Usługa 3” - W ramach umowy zawartej ze Spółką mającą siedzibę w Austrii Wnioskodawca uzyskał stały dostęp (subskrypcję) do aktualnych i historycznych danych z giełdy w Pradze i Budapeszcie. Nabyta usługa wykorzystywana jest do zarządzania inwestycjami oraz do wyceny instrumentów znajdujących się w portfelu funduszy inwestycyjnych. W tym zakresie Wnioskodawca ponosi opłaty kwartalne.

1.  „Usługa 4” - Towarzystwo zawarło ze Spółką z siedzibą w USA umowę dotyczącą dostępu do platformy prezentującej w uzgodnionym formacie dzienne dane rynkowe (w tym specjalnie opracowane indeksy rynkowe) służące zarządzającym funduszami oraz księgowości funduszy do: zarządzania inwestycjami dokonywanymi przez fundusze inwestycyjne zarządzane przez Towarzystwo oraz wyceny instrumentów znajdujących się w portfelu funduszy inwestycyjnych.

W tym zakresie Wnioskodawca ponosi opłatę roczną zryczałtowaną za dostęp do danych platformy oraz naliczaną od ilości użytkowników (ilości stanowisk) mogących korzystać jednocześnie z danych (platformy).

Generalnie, w przypadku opisanych powyżej usług nabywanych przez Wnioskodawcę od podmiotów trzecich, wskazać należy, że mają one i mieć będą w przyszłości kluczowe znaczenie dla zarządzania funduszami inwestycyjnymi. Beneficjentem usług jest nie Wnioskodawca, a fundusze inwestycyjne przez niego zarządzane. Powyżej opisane usługi dotyczą sensu stricto zarządzania inwestycjami, ale także administracji, a w tym wyceny składników portfeli, wyceny samych funduszy inwestycyjnych (jednostek uczestnictwa), monitorowania przestrzegania uregulowań.

Mając na względzie opisany powyżej charakter nabywanych usług powstała u Wnioskodawcy wątpliwość dotycząca stosowania stawki podstawowej podatku VAT (23%), do rozliczenia importu usług, w szczególności ze względu na zmianę przepisów od dnia 1 kwietnia 2013 roku.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 12 marca 2015 r. Strona sprecyzowała opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, że:

*   Usługa 1 – pracownicy Wnioskodawcy, a w tym doradcy inwestycyjni, osoby zarządzające funduszami oraz osoby odpowiedzialne za księgowość funduszy inwestycyjnych, mają na określonej w umowie liczbie stanowisk (terminali) dzienny dostęp do danych rynkowych z giełd światowych (uznanych rynków), a w tym informacji o notowanych instrumentach finansowych, indeksach giełdowych. Uzyskane w ten sposób dane służą do zarządzania funduszami inwestycyjnymi przez Wnioskodawcę (dokonywania inwestycji zgodnie z polityką inwestycyjną funduszy) oraz do wyceny tytułów uczestnictwa funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez Wnioskodawcę. Dane uzyskiwane są w uzgodnionym formacie i uzgodnionych odstępach czasowych
*   Usługa 2 – Doradcy inwestycyjni, osoby zarządzające funduszami, osoby odpowiedzialne za dystrybucję tytułów uczestnictwa oraz osoby odpowiedzialne za księgowość funduszy uzyskują za pomocą nabytej usługi (serwisu) dostęp do danych w bazie danych pozwalających na monitorowanie przestrzegania wymogów prawnych przez fundusze inwestycyjne zarządzane przez Wnioskodawcę. Dzięki mozliwości korzystania z serwisu (dostępowi do danych) wypelniany jest w szczególności obowiązek nałożony na fundusze inwestycyjne przez art. 9e ust. 4 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu. Uzyskany dostęp do danych pozwala na ściąganie informacji, raportów, danych o podmiotach i osobach z całego świata, które są objęte sankcjami, należą do osób z grupy tzw. PEP (Politically Exposed Person), uczestniczą w zorganizowanej przestępczości i terroryzmie. Pracownicy Wnioskodawcy mogą dzięki serwisowi w sposób ciągły monitorować przestrzeganie uregulowań prawnych przez fundusze inwestycyjne zarządzane przez Wnioskodawcę.
*   Usługa 3 – pracownicy Wnioskodawcy uzyskują od spółki z siedzibą w Austrii dane dotyczące instrumentów finansowych notowanych na giełdach oraz indeksów z giełd Europy Środkowej (np. Praga, Budapeszt). Uzyskane w ten sposób dane służą do zarządzania funduszami przez Wnioskodawcę (dokonywania inwestycji zgodnie z polityką inwestycyjną funduszy) oraz do wyceny tytułów uczestnictwa funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez Wnioskodawcę. Dane uzyskiwane są w uzgodnionym formacie i są niezbędne doradcom inwestycyjnym, osobom zarządzającym funduszami oraz osobom odpowiedzialnym za księgowość funduszy do wypełniania obowiązków nałożonych przez ustawę o funduszach inwestycyjnych.
*   Usługa 4 – pracownicy Wnioskodawcy na określonej w umowie liczbie stanowisk mają dzienny dostęp do danych rynkowych z giełd światowych (uznanych rynków). Uzyskane w ten sposób dane służą do zarządzania funduszami inwestycyjnymi przez Wnioskodawcę (dokonywania inwestycji zgodnie z polityką inwestycyjną funduszy) oraz do wyceny tytułów uczestnictwa funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez Wnioskodawcę. Dane uzyskiwane są w uzgodnionym formacie i są niezbędne doradcom inwestycyjnym, osobom zarządzającym funduszami oraz osobom odpowiedzialnym za księgowość funduszy do wypełniania obowiązków nałożonych przez ustawę o funduszach inwestycyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy nabywane przez Wnioskodawcę usługi, opisane w stanie faktycznym jako Usługi od 1 do 4, związane z funduszami inwestycyjnymi, zarządzanymi przez X., mogą podlegać zwolnieniu z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, na cele rozliczenia importu usług przez Wnioskodawcę?
2.  Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na Pytanie 1 Wnioskodawca będzie uprawniony do korekty rozliczeń od dnia 1 kwietnia 2013 r. i zastosowania do rozliczenia importu usług zwolnienia z podatku VAT zamiast stawki podstawowej?
3.  Czy w przypadku nabywania przed dniem 1 kwietnia 2013 r. usług od 1 do 4 mogły one podlegać zwolnieniu z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy;

Stanowisko do Pyt. 1

Zdaniem Wnioskodawcy usługi, opisane w stanie faktycznym jako Usługi od 1 do 4, świadczone na jego rzecz, a dotyczące funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez Towarzystwo, są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (zwana dalej: „uptu”). Tym samym w sytuacji rozliczenia przez Wnioskodawcę importu usług z tytułu nabycia ww. usług, będzie on zwolniony z podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) uptu: „Zwalnia się od podatku usługi zarządzania: a) funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych - w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych.”

Do dnia 31 marca 2013 roku w art. 43 ust. 8 uptu ustawodawca definiował pojęcia zarządzania na cele stosowania ww. zwolnienia. Jednak na skutek nowelizacji spowodowanej dostosowaniem polskich przepisów do orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, a w tym też wynikających z wyroków w sprawach C-275/11 GfBk oraz C-164/04 Abbey National, usunięto ww. definicję z ustawy.

Aktualnie pojęcie zarządzania, jako autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego, definiowane jest na podstawie Załącznika II do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE z dnia 13 lipca 2009 roku w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) - Dyrektywa UCITS.

W tym miejscu wskazania wymaga, iż w artykule 6 ust. 2 zdanie ostatnie Dyrektywy 2009/65/WE określono: „Działalność związana z zarządzaniem UCITS obejmuje, do celów niniejszej dyrektywy, obowiązki, o których mowa w załączniku II.” Zgodnie z przywołanym powyżej Załącznikiem II do Dyrektywy, funkcje zarządzania obejmują:

*   zarządzanie inwestycjami (odpowiednik w wersji angielskiej: Investment management),
*   administrację (odpowiednik w wersji angielskiej: Administration):
    1.  obsługa prawna i obsługa rachunkowo-księgowa w zakresie zarządzania funduszem (odpowiednik w wersji angielskiej: legal and fund management accounting services);
    2.  zapytania klientów (odpowiednik w wersji angielskiej: customer inquiries);
    3.  wycena i wyznaczanie ceny (w tym zwroty podatkowe) \[odpowiednik w wersji angielskiej: valuation and pricing (including tax returns)\];
    4.  monitorowanie przestrzegania uregulowań (odpowiednik w wersji angielskiej: regulatory compliance monitoring):
    5.  prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa (odpowiednik w wersji angielskiej; maintenance of unit-holder register),
    6.  wypłata zysków (odpowiednik w wersji angielskiej: distribution of income);
    7.  emisja i umarzanie jednostek uczestnictwa (odpowiednik w wersji angielskiej: unit issues and redemption);
    8.  rozliczanie umów (w tym wysyłanie potwierdzeń) \[odpowiednik w wersji angielskiej: contacy settlement (including certificate dispatch)\];
    9.  prowadzenie ksiąg (odpowiednik w wersji angielskiej: record keeping),
*   wprowadzanie do obrotu (odpowiednik w wersji angielskiej: Marketing).

Mając na uwadze powyższą definicję „zarządzania” istotnym jest wskazanie, że jej zakresem objęto zarówno samo zarządzenie inwestycjami, jak też obsługę administracyjną funduszy inwestycyjnych.

Usługi określone i opisane powyżej w stanie faktycznym, jako Usługa 1, Usługa 3 oraz Usługa 4 dotyczą obsługi administracyjnej funduszy inwestycyjnych, a konkretnie określonej pod literką (c) w załączniku II Dyrektywy UCITS usługi „wyceny i wyznaczania ceny”. Wskazane w stanie faktycznym świadczenia usługodawców (poszczególnych Spółek) na rzecz Wnioskodawcy stanowią kompleksową usługę związaną i niezbędną dla wyceny funduszy inwestycyjnych (instrumentów finansowych znajdujących się w portfelu funduszy inwestycyjnych i tytułów uczestnictwa funduszy inwestycyjnych).

Dodatkowo usługi te ze względu na uzyskane od dostawców usług (1,3,4) informacje i dane wykorzystywane są przez Towarzystwo do zarządzania inwestycjami (instrumentami finansowymi znajdującymi się w portfelu funduszy inwestycyjnych). Zarządzane przez Wnioskodawcę fundusze (subfundusze) inwestycyjne inwestują bowiem w pełną gamę instrumentów finansowych (krajowych i zagranicznych).

Oznacza to, że nabywane przez Wnioskodawcę Usługi 1,3,4 mieszczą się w definicji zarządzania funduszami inwestycyjnymi określonej w Dyrektywie UCITS, a tym samym może być do nich zastosowane zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) uptu.

Usługa 2 dotyczyć będzie wypełniania wymogów prawnych i w konsekwencji monitorowania przestrzegania uregulowań prawnych przez fundusze inwestycyjne i działającego w ich imieniu Wnioskodawcę. W szczególności obowiązek monitoringu i weryfikacji wynika z art. 9e ust. 4 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Przepis ten stanowi:

„4. W odniesieniu do osób zajmujących eksponowane stanowiska polityczne, instytucje obowiązane:

1.  wprowadzają procedury oparte na ocenie ryzyka w celu ustalenia, czy klient jest osobą zajmującą eksponowane stanowisko polityczne;
2.  stosują środki odpowiednie do określonego przez instytucję obowiązaną ryzyka w celu ustalenia źródła pochodzenia wprowadzanych do obrotu wartości majątkowych;
3.  prowadzą stałą kontrolę przeprowadzanych transakcji;
4.  zawierają umowę z klientem po uprzednim uzyskaniu zgody zarządu, wskazanego członka zarządu lub osoby wyznaczonej przez zarząd lub odpowiedzialnej za działalność instytucji obowiązanej.”

Usługa ta dotyczyć więc będzie obsługi administracyjnej, a w szczególności określonego w załączniku II do dyrektywy UCITS pod literką (d) monitorowania i przestrzegania uregulowań. Oznacza to, że usługa ta mieści się w definicji usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi określonej w Dyrektywie UCITS, a tym samym może być do niej zastosowane zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) uptu.

Bez wpływu na stanowisko Wnioskodawcy sformułowane w niniejszym wniosku pozostaje fakt, że Usługi od 1 do 4 są świadczone dla Towarzystwa, a więc pośrednio na rzecz funduszy inwestycyjnych, którymi X. zarządza i które reprezentuje. Istotnym jest bowiem zakres (przedmiot) nabywanych usług, a więc zarządzanie funduszami inwestycyjnymi, zgodnie z definicją określoną w załączniku II do Dyrektywy UCITS. W tym względzie przywołania wymaga wyrok ETS z dnia 7 marca 2013 r. w sprawie C-275/11 GfBk, gdzie Trybunał potwierdził prawo do zwolnienia w sytuacji świadczenia usług zarządzania dla spółki inwestycyjnej (X.).

We wskazanym powyżej wyroku Trybunał między innymi stwierdził, co następuje:

(pkt 20) „W tym względzie należy na wstępie przypomnieć, że usługi zarządzania świadczone przez będący osobą trzecią podmiot zarządzający są co do zasady objęte zakresem zastosowania art. 13 część B lit. d) pkt 6) szóstej dyrektywy, ponieważ zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, o którym mowa w przytoczonym przepisie, zdefiniowane jest ze względu na charakter świadczonych usług, a nie ze względu na pomiot będący usługodawcą lub usługobiorcą (zob. podobnie wyrok z dnia 4 maja 2006 r. w sprawie C-169/04 Abbey National, Zb, Orz., s. 1-4027, pkt 66-69)”.

(pkt 31) „(\`(...)\`) Tymczasem z zasady neutralności podatkowej wynika, że pomioty gospodarcze powinny mieć możliwość wyboru modelu organizacyjnego, który z czysto gospodarczego punktu widzenia jest dla nich najbardziej odpowiedni, nie narażając się na to, że dokonywane przez nie czynności nie będą objęte zwolnieniem z opodatkowania przewidzianym w art. 13 część B lit. d pkt 6 szóstej dyrektywy (ww. wyrok w sprawie Abbey National, pkt 68).”

Trybunał potwierdził więc, że kluczowym dla zwolnienia jest charakter usługi, a nie podmiot świadczący usługę. Skoro więc Wnioskodawca nabywa usługi od podmiotów zagranicznych, których przedmiotem jest zarządzanie funduszami inwestycyjnymi, to rozliczany z tego tytułu import usług jest zwolniony z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit a) uptu.

Stanowisko do Pyt. 2:

Zdaniem Wnioskodawcy ze względu na wejście w życie od dnia 1 kwietnia 2013 roku nowych przepisów dotyczących zwolnienia z opodatkowania usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi, Wnioskodawca będzie uprawniony do korekty rozliczeń od dnia 1 kwietnia 2013 r, i zastosowania do rozliczenia importu usług zwolnienia z podatku VAT zamiast stawki podstawowej.

W tym zakresie Wnioskodawca dokona korekty złożonych uprzednio deklaracji VAT-7 i zastosuje do wskazanych w opisie stanu faktycznego Usług od 1 do 4 zamiast stawki podstawowej 23%, zwolnienie z podatku VAT.

Stanowisko do Pyt. 3:

W wyroku z dnia 4 maja 2006 roku w sprawie C-164/04 Abbey National plc Trybunał stwierdził, co następuje:

„Pojęcie „zarządzania” funduszami powierniczymi, o którym mowa w art. 13 cześć B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1997 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku, jest autonomicznym pojęciem prawa wspólnotowego, którego treść nie może być zmieniona przez państwa członkowskie." Wskazany powyżej wyrok w sprawie C-164/04 oraz wyrok w sprawie C-275/11 GfBk spowodowały zmianę przepisów uptu od dnia 1 kwietnia 2013 r. i usunięcie z ustawy art. 43 ust. 8 uptu, tj. definicji usług zarządzania.

Nie oznacza to jednak, że do dnia 31 marca 2013 roku definiując usługi zarządzania należało posiłkować się wyłącznie przepisem uptu. Przepis art. 43 ust. 8 uptu jako sprzeczny z prawem wspólnotowym, co potwierdził Trybunał w przywołanych orzeczeniach, mógł nie być stosowany przez podatników, a co za tym idzie należało stosować bezpośrednio prawo wspólnotowe.

Oznacza to, że w przypadku nabywania przed dniem 1 kwietnia 2013 r. wskazanych w opisie stanu faktycznego Usług od 1 do 4 mogły one podlegać zwolnieniu z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, gdyż mieściły się w katalogu czynności zarządzania określonych w Załączniku II do Dyrektywy UCITS, tj.;

*   zarządzanie inwestycjami (odpowiednik w wersji angielskiej: Investment management),
*   administrację (odpowiednik w wersji angielskiej: Administration):
    1.  obsługa prawna i obsługa rachunkowo-księgowa w zakresie zarządzania funduszem (odpowiednik w wersji angielskiej: legal and fund management accounting services);
    2.  zapytania klientów (odpowiednik w wersji angielskiej: customer inquiries);
    3.  wycena i wyznaczanie ceny (w tym zwroty podatkowe) \[odpowiednik w wersji angielskiej: valuation and pricing (including tax returns)\];
    4.  monitorowanie przestrzegania uregulowań (odpowiednik w wersji angielskiej: regulatory compliance monitoring); n. prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa (odpowiednik w wersji angielskiej: maintenance of unit-holder register);
    5.  wypłata zysków (odpowiednik w wersji angielskiej: distribution of income);
    6.  emisja i umarzanie jednostek uczestnictwa (odpowiednik w wersji angielskiej: unit issues and redemption);
    7.  rozliczanie umów (w tym wysyłanie potwierdzeń) \[odpowiednik w wersji angielskiej: contract settlement (including certificate dispatch)\];
    8.  prowadzenie ksiąg (odpowiednik w wersji angielskiej: record keeping),
*   wprowadzanie do obrotu (odpowiednik w wersji angielskiej: Marketing).

W tym zakresie pełnego uzasadnienia dokonano przy prezentacji w stanowiska dotyczącego Pytanie 1. W tym względzie dla Pytania 3 uzasadnienie jest tożsame.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o imporcie usług – rozumie się przez to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w ustawie jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy, zwalnia się od podatku usługi zarządzania:

1.  funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych – w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych,
2.  portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych, o których mowa w lit. a, lub ich częścią,
3.  ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej,
4.  otwartymi funduszami emerytalnymi w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, a także Funduszem Gwarancyjnym utworzonym na podstawie tych przepisów,
5.  pracowniczymi programami emerytalnymi w rozumieniu przepisów o pracowniczych programach emerytalnych,
6.  obowiązkowym systemem rekompensat oraz funduszem rozliczeniowym utworzonymi na podstawie przepisów prawa o publicznym obrocie papierami wartościowymi, a także innymi środkami i funduszami, które są gromadzone lub tworzone w celu zabezpieczenia prawidłowego rozliczenia transakcji zawartych w obrocie na rynku regulowanym w rozumieniu tych przepisów albo w obrocie na giełdach towarowych w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych, przez partnera centralnego, agenta rozrachunkowego lub izbę rozliczeniową w rozumieniu przepisów o ostateczności rozrachunku w systemach płatności i systemach rozrachunku papierów wartościowych oraz zasadach nadzoru nad tymi systemami.

Jak słusznie zauważył Wnioskodawca do dnia 31 marca 2013 r. obowiązywał przepis art. 43 ust. 8 ustawy, (uchylony mocą art. 1 pkt 34 lid. d ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług – Dz. U. z 2013 r., poz. 35 z późn. zm.), w myśl którego przez zarządzanie należało rozumieć:

1.  zarządzanie aktywami;
2.  dystrybucję tytułów uczestnictwa;
3.  tworzenie rejestrów uczestników i administrowanie nimi;
4.  prowadzenie rachunków i rejestrów;
5.  przechowywanie aktywów.

Uchylenie ww. przepisu podyktowane było potrzebą dostosowania przepisów krajowych do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. g Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347, s. 1, z późn. zm.) państwa członkowskie zwalniają transakcje, zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie.

Analizując przedstawione powyżej regulacje dotyczące zwolnień zauważyć należy, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 12, ustawy, pojęcie usługi zarządzania funduszami odpowiada określeniom wskazanym w art. 135 (1) (g) Dyrektywy 2006/112/WE – „transakcje, zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie”.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy powinny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku C-169/04 z dnia 4 maja 2006 r. (Abbey National plc i Inscape Investment Fund przeciwko Commissioners of Customs & Excise) dokonał interpretacji pojęcia zarządzanie funduszami powierniczymi, o których mowa w art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. WE L Nr 145 ze zm). W uzasadnieniu orzeczenia wskazał, że jest to autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego, które nie może być zmienione przez państwa członkowskie. Dalej wskazał, że pojęcie zarządzania funduszami powierniczymi, o których mowa w tym przepisie obejmuje usługi w zakresie administracyjnego zarządzania i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jeżeli – gdy oceniać je globalnie – tworzą one odrębną całość oraz są specyficzne i istotne dla zarządzania tymi funduszami. Dalej Trybunał zaznaczył, iż: „odnosząc się do usług w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczonych przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, należy najpierw zaznaczyć, że tak jak w przypadku transakcji zwolnionych z opodatkowania na mocy art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy, zarządzanie funduszami powierniczymi, o których mowa w pkt 6 tego artykułu, jest określane w zależności od rodzaju świadczonych usług, a nie w zależności od osoby świadczącej lub odbiorcy usług”. Dalej w uzasadnieniu Trybunał podkreślił, że aby móc zakwalifikować transakcje w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jako zwolnione od podatku na mocy art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy, powinny one tworzyć odrębną całość, która w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w pkt 6. Samo świadczenie usług o charakterze materialnym czy też technicznym takie jak udostępnianie systemu informatycznego, nie jest objęte zakresem zwolnienia przewidzianego w ww. przepisie.

Analizowany w ww. wyroku art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy stanowi, że państwa członkowskie zwalniają zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi określonymi przez państwa członkowskie i znalazł powtórzenie w obowiązującej obecnie Dyrektywie 2006/112/WE w art. 135(1) (g).

Dyrektywa 112 nie definiuje pojęcia „zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi”. W powyższym zakresie zasadnym jest więc odniesienie się do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE z dnia 13 lipca 2009 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) (Dz. U. UE. L. 2009.302.32).

Zgodnie z art. 6 ust. 2 Dyrektywy 2009/65/WE, działalność związana z zarządzaniem przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) obejmuje obowiązki, o których mowa w załączniku II. Zgodnie z treścią załącznika II, funkcje wchodzące w skład zbiorowego zarządzania portfelem to funkcje obejmujące:

*   zarządzanie inwestycjami;
*   administrację:
    1.  obsługa prawna i obsługa rachunkowo-księgowa w zakresie zarządzania funduszem;
    2.  zapytania klientów;
    3.  wycena i wyznaczanie ceny (w tym zwroty podatkowe);
    4.  monitorowanie przestrzegania uregulowań;
    5.  prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa;
    6.  wypłata zysków;
    7.  emisja i umarzanie jednostek uczestnictwa;
    8.  rozliczanie umów (w tym wysyłanie potwierdzeń);
    9.  prowadzenie ksiąg,
*   wprowadzanie do obrotu.

Z powołanego orzecznictwa TSUE wynika więc, że:

*   państwa członkowskie nie mogą samodzielnie tworzyć definicji zarządzania na potrzeby omawianego zwolnienia z VAT;
*   wypracowana przez TSUE definicja zarządzania oparta na Dyrektywie UCITS zawiera w sobie oprócz usług typowego zarządzania aktywami również czynności administracyjne wymienione w załączniku II tej dyrektywy, w tym usługi w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy;
*   w przypadku zlecenia usług w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy podmiotom trzecim, zwolnienie z VAT przysługuje, o ile tworzą one odrębną całość, która – jeśli ją oceniać globalnie – wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi zarządzania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest X. działającym na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest tworzenie funduszy inwestycyjnych (subfunduszy), zarządzanie nimi i reprezentowanie funduszy inwestycyjnych w stosunkach z osobami trzecimi. Dodatkowo jest, zgodnie z przepisami ustawy o funduszach inwestycyjnych, organem funduszu inwestycyjnego. Wnioskodawca aktualnie utworzył i zarządza funduszami inwestycyjnymi w następującej formie prawnej:

1.  fundusz inwestycyjny otwarty, w tym jako funduszem inwestycyjnym z wydzielonymi subfunduszami.
2.  specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwartym, w tym jako funduszem inwestycyjnym z wydzielonymi subfunduszami.

Zarządzane przez Wnioskodawcę fundusze (subfundusze) inwestycyjne inwestują w pełną gamę instrumentów finansowych (krajowych i zagranicznych).

Dla celów związanych z realizacją przedmiotu działalności, Wnioskodawca nabywa szereg usług od podmiotów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

W tym zakresie zgodnie z przepisami ustawy o VAT rozlicza import usług i opodatkowuje według stawki podstawowej.

Wnioskodawca nabywa cztery rodzaje usług od podmiotów zagranicznych, szczegółowo opisane w stanie faktycznym sprawy, które mają i mieć będą w przyszłości kluczowe znaczenie dla zarządzania funduszami inwestycyjnymi. Beneficjentem usług jest nie Wnioskodawca, a fundusze inwestycyjne przez niego zarządzane.

W związku z tak przedstawionym stanem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stosowania stawki podstawowej podatku VAT (23%), do rozliczenia importu usług, w szczególności ze względu na zmianę przepisów od dnia 1 kwietnia 2013 roku.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 i ust. 3 ustawy o funduszach inwestycyjnych z dnia 27 maja 2004 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 157) fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe. Fundusz inwestycyjny prowadzi działalność, ze szczególnym uwzględnieniem interesu uczestników, przestrzegając zasad ograniczania ryzyka inwestycyjnego określonych w ustawie.

Fundusz inwestycyjny dokonuje wyceny aktywów funduszu, ustalenia wartości aktywów netto oraz wartości aktywów netto przypadających na jednostkę uczestnictwa lub certyfikat inwestycyjny (art. 8 ust. 1 ww. ustawy).

W myśl art. 46 ust. 3 cyt. ustawy, w przypadku gdy towarzystwo zarządza funduszem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 196, może zawrzeć umowę, o której mowa w art. 45a ust. 1, w zakresie zarządzania portfelem inwestycyjnym funduszu lub jego częścią z wyspecjalizowanym podmiotem innym niż podmioty, o których mowa w ust. 1, o ile podmiot ten lub osoby kierujące jego działalnością posiadają doświadczenie w tym zakresie.

Z powyższych przepisów wynika, że towarzystwo zarządzające funduszem inwestycyjnym może zlecić zarządzanie portfelem inwestycyjnym funduszu lub jego częścią podmiotom które dają gwarancję pełnego profesjonalizmu i bezpieczeństwa w zarządzaniu powierzonymi portfelami.

Zdaniem tut. Organu, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że nabywane od podmiotów zagranicznych usługi mają bezpośrednie znaczenie dla zarządzania funduszami inwestycyjnymi.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a i b ustawy znajdzie zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy nabywane usługi spełniają kryteria usług spełniających funkcje zarządzania funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych oraz portfelami inwestycyjnymi, lub ich części, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych.

Pojęcie zarządzania funduszami unijnymi zostało unormowane przepisami Dyrektywy 2009/65/WE jednakże nie oznacza to jeszcze, że w skład wymienionych funkcji zarządzania mogą wchodzić wszelkiego rodzaju czynności.

Jak wskazano powyżej z powołanego orzeczenia w sprawie C-169/04 wynika, że zarządzanie funduszami obejmuje usługę w zakresie administracyjnego zarządzania i prowadzenia rachunkowości funduszy, świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jeżeli tworzą one odrębną całość i wypełniają funkcje specyficzne i istotne dla zarządzania tymi funduszami.

W świetle słownikowego znaczenia słów: specyficzny – oznacza właściwy wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska; natomiast istotny – oznacza podstawowy, zasadniczy, znaczący (Słownik języka polskiego – wersja internetowa). Ponadto we wskazanym już wyżej wyroku C-169/04 TSUE wskazał, że samo świadczenie usług o charakterze materialnym czy też technicznym takie jak udostępnianie systemu informatycznego, nie jest objęte zakresem zwolnienia przewidzianego w ww. przepisie.

Zatem, Usługi 1-4 nabywane przez Wnioskodawcę stanowią odrębną całość, jednakże trudno uznać, że wypełniają funkcje specyficzne i istotne dla zarządzania funduszami, mimo że Wnioskodawca wykorzystuje je w procesie zarządzania funduszami inwestycyjnymi, na cele wyceny instrumentów znajdujących się w portfelu funduszy inwestycyjnych. Nabywane Usługi nie mają charakteru istotnych i specyficznych wyłącznie dla zarządzania funduszami inwestycyjnymi. Takiego rodzaju usługi mogą być wykorzystywane również przez podmioty w innych dziedzinach działalności (np. w branży ubezpieczeniowej, bankowej).

Nabywane Usługi mają charakter usług pomocniczych, technicznych - w opisanych Usługach w zamian za opłatę Wnioskodawca uzyskuje dostęp do terminali, serwisów oraz oprogramowania umożliwiającego pracownikom Wnioskodawcy, osobom zarządzającym pozyskanie aktualnych i historycznych notowań i danych. Wnioskodawca uiszcza opłatę za korzystanie z określonego sprzętu oraz za dostęp do danych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę, a nie za konkretne usługi związane z zarządzaniem funduszami inwestycyjnymi.

W konsekwencji, usługi opisane we wniosku jako 1, 2, 3 i 4 świadczone na rzecz Wnioskodawcy, zarówno na gruncie regulacji obowiązujących od 1 kwietnia 2013 r., jak i na gruncie regulacji obowiązujących do 31 marca 2013 r., nie noszą znamion usług w zakresie zarządzania funduszami, wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy, a zatem nie są objęte na mocy tego przepisu zwolnieniem od podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 1 i 3 jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej – jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Natomiast § 2 tego artykułu stanowi, że skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty, z zastrzeżeniem § 3, nie mającym w opisanej sytuacji zastosowania.

W związku z tym, że nabywane Usługi nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do korekty rozliczeń i zastosowania do rozliczenia importu usług zwolnienia od podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.