Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4510.476.2016.1.MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-02
Teza: Interpretacja przepisów prawa podatkowego dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu korekty przychodów i kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: aport; faktura-faktura korygująca; korekta; przedsiębiorstwa; przychód; rabaty; spółki-spółka komandytowa; towar-zwrot towarów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2016 r. (data wpływu 12 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu korekty momentu korekty przychodów i kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu korekty przychodów i kosztów uzyskania przychodów.

W wyżej wymienionym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Spółka z o.o. S.K.A. - wskazał, że 28 kwietnia 2012 roku zostało wniesione aportem do niego (dalej Spółka XXX) całe przedsiębiorstwo prowadzone pod firmą XXX XPO-X XYZ XXY (dalej wnoszący aport), w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego, stanowiące zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, a obejmującego wszystko, co wchodzi w skład tego przedsiębiorstwa wraz z przejęciem zobowiązań tego przedsiębiorstwa. Wniesienie aportu nastąpiło w związku z objęciem przez wnoszącego aport akcji w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki XXX Spółka z o.o. S.K.A.

W związku z aportem całego przedsiębiorstwa Spółka XXX stała się następcą prawnym wniesionego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Spółka XXX kontynuuje działalność gospodarczą w takim zakresie, jaka była prowadzona przez wnoszącego aport tj. działalność w zakresie handlu akcesoriami i częściami do pojazdów samochodowych.

Spółka XXX, jako następca prawny wniesionego przedsiębiorstwa wystawia faktury korygujące sprzedaż w związku ze zwrotem towarów, które pierwotnie zostały sprzedane przez wnoszącego aport.

Korekty nie są spowodowane błędami ani pomyłkami.

Od 2014 roku Spółka XXX jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w związku z tym Spółka XXX ustalając podstawę do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w okresie od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2015 r. za poszczególne okresy rozliczeniowe stosowała następujące zasady w odniesieniu do wystawianych w tym okresie przez Spółkę XXX faktur korygujących sprzedaż dokonaną przez wnoszącego aport:

1.  wartości netto wynikające z faktur korygujących (faktury korygujące na zmniejszenie wartości) nie pomniejszały przychodu podlegającego opodatkowaniu,
2.  wartości towarów zwróconych wg ich cen nabycia, których zwrot został potwierdzony fakturami korygującymi wystawionymi przez Spółkę XXX nie pomniejszały jej kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 3-3a UPDOP za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Za datę powstania takich przychodów zasadniczo uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi (częściowego wykonania usługi), nie później niż dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności.

W przywołanych powyżej przepisach niestety nie określono zasad dokonywania korekt przychodów, a także przepisy ustawy dotyczące zasad ujmowania kosztów uzyskania przychodów, w szczególności art. 15 UPDOP nie dają wskazówek odnośnie momentu korygowania kosztów bezpośrednich.

Spółka XXX powyższy sposób ujmowania przychodów i kosztów bezpośrednich w związku z wystawionymi fakturami korygującymi sprzedaż dokonaną przez wnoszącego aport, zastosowała w oparciu o wydawane w tym zakresie interpretacje indywidualne.

W obowiązującym stanie prawnym do 31 grudnia 2015 r. organy podatkowe stały na stanowisku, że korekty tej należy dokonać w okresie kiedy wystawiona została faktura pierwotna, dokumentująca sprzedaż, niezależnie od podstawy będącej przyczyną wystawionej korekty, między innymi: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 kwietnia 2012 r. znak IPPB5/423-29/12-4/RS; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 czerwca 2012 r. znak ITPB/423-141b/12/AW (winno być ITPB3/423-141b/12/AW – dopisek organu).

Również sądy administracyjne w tym zakresie zajmowały podobne stanowisko, między innymi: wyrok NSA z dnia 2 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 180/11 oraz z dnia 26 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2422/10.

Sprzedaż była dokonana przez przedsiębiorstwo osoby fizycznej, która w momencie wniesienia całego przedsiębiorstwa zlikwidowała działalność gospodarczą i ta osoba jest akcjonariuszem w Spółce XXX.

Uwzględniając powyżej przedstawione interpretacje Organów i wyroki sądowe, korekty kosztów i przychodów w związku z wystawionymi fakturami korygującymi powinien dokonać wnoszący aport, poprzez złożenie korekty rozliczeń podatkowych za lata, w których sprzedaż miała miejsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka XXX ustalając podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym za 2014 r. i za 2015 r. prawidłowo postąpiła nie pomniejszając przychodów podlegających opodatkowaniu o wartość wystawionych przez nią faktur korygujących sprzedaż ze względu na zwrot towarów, które pierwotnie były sprzedane przez wnoszącego aport, tj. XXX XPO-X XYZ XXY - podmiot, który zlikwidował działalność oraz czy zasadnie nie pomniejszała kosztów uzyskania przychodów o wartość zwróconych towarów na podstawie wystawionych do tych zwrotów faktur korygujących, które są kosztami bezpośrednio związane z wystawionymi fakturami korygującymi?

Wnioskodawca we własnym stanowisku w sprawie wskazał, że 28 kwietnia 2012 roku do Spółki XXX zostało wniesione aportem całe przedsiębiorstwo prowadzone pod firmą XXX XPO-X XYZ XXY, w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, stanowiące zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, a obejmujące wszystko, co wchodzi w skład tego przedsiębiorstwa wraz z przejęciem zobowiązań tego przedsiębiorstwa. Wniesienie aportu nastąpiło w związku z objęciem przez wnoszącego aport akcji w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki XXX.

Uwzględniając przedstawiony powyżej stan faktyczny Spółka XXX na podstawie art. 93a § 2 pkt 2 przepisów Ordynacji podatkowej (w stanie prawnym obowiązującym do końca 2015 r.) wstąpiła we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki.

W związku z powyższym Spółka XXX zobowiązana jest do uwzględniania reklamacji towarów dokonanych przez klientów wnoszącego aport oraz do prawidłowego ich udokumentowania w oparciu o obowiązujące przepisy prawa cywilnego, ustawy o rachunkowości i prawa podatkowego, w tym w szczególności w odniesieniu do przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 12 ust. 3-3a cyt. ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także kwoty należne, choćby jeszcze faktycznie nie zostały otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Za datę powstania takich przychodów zasadniczo uznaję się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi (częściowego wykonania usługi), nie później niż dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Niestety, powyższy przepis nie odnosi się zasad dokonywania korekt, nie określa kiedy i kto powinien dokonać takiej korekty.

Także w przepisach dotyczących zasad ujmowania kosztów uzyskania przychodów, w szczególności art. 15 cyt. ustawy nie są zawarte zasady dotyczące dokonywania korekt kosztów, w tym przypadku kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, które zostały skorygowane.

Ze względu na to że w stanie prawnym obowiązującym do końca 2015 r. obowiązujące przepisy w zakresie podatku dochodowego nie wskazywały zasad korekty przychodów i kosztów bezpośrednio związanych z tymi przychodami, Spółka XXX uwzględniając orzecznictwo organów skarbowych, jak i sądów administracyjnych (przykłady przedstawiono w części G) uznała, że należy wartości wynikające z wystawionych faktur korygujących sprzedaż dokonaną przez wnoszącego aport oraz związane z nimi korekty kosztów bezpośrednich nie uwzględniać w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w rozdziale 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych. W myśl art. 93a § 2 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki poprzednika.

Z powyższego wynika, że przepisy Ordynacji podatkowej przewidują możliwość przeniesienia praw i obowiązków m.in. w przypadku wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki niemającej osobowości prawnej.

Tym samym wniesienie przez osobę fizyczną, jako wkładu do spółki komandytoweo-akcyjnej, przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, należy uznać za aport przedsiębiorstwa uprawniający do sukcesji określonej w art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zakresem powołanego art. 93a Ordynacji podatkowej objęte zostało bowiem m.in. wniesienie przedsiębiorstwa osoby fizycznej jako wkładu do spółki niemającej osobowości prawnej, czyli kontynuacja w formie spółki (przy zachowaniu pełnej ciągłości majątkowej i przedmiotowej) działalności gospodarczej osoby fizycznej.

O tym, że doszło do wniesienia przedsiębiorstwa, jako aportu do spółki, decyduje zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań.

Przy czym, należy wyraźnie zaznaczyć, że definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy składniki majątku będące przedmiotem czynności prawnej stanowią przedsiębiorstwo, o którym mowa w przytoczonych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego. Sukcesja podatkowa na gruncie podatku dochodowego oznacza, że na spółkę osobową (w przedmiotowej sprawie spółkę komandytowo-akcyjną) przeszły skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w przedsiębiorstwie wnoszonym przez jednego wspólnika, które wystąpiłyby w tym przedsiębiorstwie, gdyby wniesienie nie miało miejsca.

Na mocy art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które mogą być przedmiotem czynności prawnej (wkładu).

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Reasumując, w myśl art. 93a § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki poprzednika.

Jak wynika ze złożonego wniosku, do Spółki - Wnioskodawcy - zostało wniesione aportem całe przedsiębiorstwo prowadzone pod firmą XXX XPO-X XYZ XXY - przedsiębiorstwo w rozumieniu Kodeksu cywilnego (będące jednoosobową działalnością gospodarczą osoby fizycznej). Spółka komandytowo-akcyjna kontynuuje działalność gospodarczą przedsiębiorstwa osoby fizycznej; przedsiębiorstwo, będące przedmiotem aportu prowadzi nieprzerwanie działalność. W toku działalności przedsiębiorstwa pojawiły się sytuacje (w okresie od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2015 roku), w wyniku których Wnioskodawca zobowiązany jest wystawić faktury korygujące do faktur pierwotnie wystawionych przez przedsiębiorstwo osoby fizycznej, które dotyczą konieczności obniżenia ceny sprzedaży na fakturze pierwotnej w wyniku dokonanego przez nabywcę towaru zwrotu towaru.

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.), w stanie prawnym obowiązującym w okresie, o którym mowa we wniosku, tj. od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2015 roku nie regulowały wprost zasad dokonywania korekty przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zatem przychodem należnym jest przychód, który w następstwie działalności gospodarczej stał się należnością (wierzytelnością) ustaloną pomiędzy stronami.

Zasady podatkowego rozpoznawania momentu uzyskania przychodów określonego w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uregulowane są w art. 12 ust. 3a- 3e ww. ustawy. Zgodnie z art. 12 ust. 3a tej ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Jak stanowi art. 12 ust. 3c ww. ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Dla ustalenia przychodu istotnym jest zatem określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania.

Faktura korygująca powinna mieć wpływ na przychody należne, określone w fakturze pierwotnej, bowiem dotyczy ona uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje zmiany daty powstania przychodu, który powstał na powyższych zasadach.

W świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, stwierdzić należy, że skoro korekty faktur dotyczą przychodów wykazanych przez wnoszącego aport, jako przychody należne z prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, to ich skutki należy odnieść wstecz do okresu zaewidencjonowania przychodu należnego, którego korekty te dotyczyły.

Należy mieć na względzie, że przychód, którego korekty dokonuje spółka komandytowa-akcyjna, był przychodem przedsiębiorstwa osoby fizycznej. Tym samym fakturowanie (korygowanie) przez spółkę komandytowo-akcyjną przychodu, osiągniętego wcześniej przez osobę fizyczną, będzie skutkowało zmniejszeniem lub zwiększeniem przychodu osoby fizycznej - wnoszącego aport, który zaewidencjonował pierwotnie przychód w ramach działalności przedsiębiorstwa jednoosobowego. Zatem w stanie faktycznym, o którym mowa we wniosku, brak było podstawy do dokonania korekty przychodu, który uzyskała i wykazała spółka komandytowo-akcyjna (przychodu należnego tej spółce).

Natomiast w odniesieniu do kwestii dotyczących kosztów uzyskania przychodów wskazać należy, że - tak jak w przypadku ww. regulacji dotyczących przychodu - ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych również nie zawierała w okresie od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2015 roku odrębnych regulacji dotyczących sposobu kwalifikacji podatkowej korekt kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącane w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ww. ustawy).

Zgodnie z art. 15 ust. 4b cytowanej ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania - jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania - jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są zobowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego,

*   są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

W tym zakresie zasadnym jest przyjęcie, że korekta nie dotyczy odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości, a punktem odniesienia do dokonania korekty jest zdarzenie pierwotne. Dokonanie korekty nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie jego wysokość.

W konsekwencji korekty wynikającej ze zwrotu towaru powinny być ujmowane dla celów podatkowych w momentach, w których został ujęty koszt w fakturze pierwotnej.

Wobec tego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe - słusznie wskazał, że faktura korygująca powinna odnieść się do okresu, w którym wystawiona została faktura pierwotna, a w konsekwencji wartości wynikające z wystawionych faktur korygujących sprzedaż dokonaną przez wnoszącego aport oraz związane z nimi korekty kosztów bezpośrednich, o którym mowa we wniosku, Spółka nie powinna uwzględniać w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ustosunkowując się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Pełna weryfikacja prawidłowości poszczególnych rozliczeń Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016, poz. 718 ze. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.