Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-20/16/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-04-08
Teza: skutki podatkowe przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy-zmiana umowy spółki; zwolnienie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 grudnia 2015 r. (wpływ do Biura – 12 stycznia 2016 r.), uzupełnienionym 31 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych w piśmie z 18 marca 2016 r. znak: IBPB-2-1/4514-20/16/AD wezwano do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono 31 marca 2016 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca ma charakter przedsiębiorstwa rodzinnego, działającego w sektorze przemysłu.

Z uwagi na fakt, że przedsiębiorstwo ma charakter firmy rodzinnej oraz celem zabezpieczenia ciągłości przedsiębiorstwa, wdrażane są działania nakierowane na tzw. sukcesję. Jednym z planowanych etapów jest przekształcenie Wnioskodawcy ze spółki kapitałowej w spółkę osobową – komandytową (dalej: „spółka”), która to spółka będzie prowadzić rodzinne przedsiębiorstwo.

Przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową zostanie dokonane zgodnie z Działem III – Rozdział 1 i 3 tytułu IV Kodeksu spółek handlowych.

Celem przekształcenia jest wyłącznie zmiana formy prowadzenia działalności zarówno bez zmiany po stronie wspólników jak i posiadanych przez spółkę aktywów, zatem w wyniku przekształcenia nie dojdzie do zwiększenia majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W piśmie z 29 marca 2016 r. (wpływ do Biura – 31 marca 2016 r.) stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 28 Kodeksu spółek handlowych, majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Zgodnie z powyższą definicją, majątek spółki komandytowej obejmie całość majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, czyli majątek który znajduje odzwierciedlenie w kapitale zakładowym oraz w innych kapitałach (np. rezerwowym, zapasowym).

Wkłady na kapitał zakładowy w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością były w całości opodatkowane i nie korzystały z wyłączenia z opodatkowania. W związku z przekształceniem do spółki nie zostaną wniesione nowe wkłady.

Spółka komandytowa nie będzie posiadać kapitału zakładowego. Zgodnie z art. 110 § 1 Kodeksu spółek handlowych, zgłoszenie spółki komandytowej do sądu rejestrowego powinno zawierać:

1.  firmę, siedzibę i adres spółki,
2.  przedmiot działalności spółki,
3.  nazwiska i imiona albo firmy (nazwy) komplementariuszy oraz odrębnie nazwiska i imiona albo firmy (nazwy) komandytariuszy, a także okoliczności dotyczące ograniczenia zdolności wspólnika do czynności prawnych, jeżeli takie istnieją,
4.  nazwiska i imiona osób uprawnionych do reprezentowania spółki i sposób reprezentacji; w przypadku gdy komplementariusze powierzyli tylko niektórym spośród siebie prowadzenie spraw spółki – zaznaczenie tej okoliczności,
5.  sumę komandytową.

Z kolei, zgodnie z art. 111 Kodeksu spółek handlowych, komandytariusz odpowiada za zobowiązania spółki wobec jej wierzycieli tylko do wysokości sumy komandytowej.

W analizowanym przypadku suma komandytowa spółki komandytowej będzie niższa niż wartość kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Z uzupełnienia wniosku wynika również, że w skład majątku spółki przekształcanej wejdą wszystkie składniki majątkowe spółki w rozumieniu art. 28 Kodeksu spółek handlowych w tym m.in. wykazane w bilansie:

*   wartości niematerialne i prawne,
*   środki trwałe i środki trwałe w budowie,
*   należności,
*   zapasy,
*   inwestycje krótkoterminowe.

Ponadto w skład majątku spółki wejdą także składniki majątku niewykazane w bilansie, np. w pełni zamortyzowane środki trwałe, urządzenia itp.

Niemniej jednak, w opinii Wnioskodawcy, istotne jest, że w związku z przekształceniem wszystkie składniki majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością staną się składnikami spółki komandytowej i w konsekwencji nie dojdzie do zwiększenia majątku spółki w wyniku przekształcenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych gdyż w wyniku przekształcenia nie dojdzie do zwiększenia majątku spółki komandytowej.

Uzasadniając swoje stanowisko, Wnioskodawca przywołał treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w zw. z pkt 2, wskazując, że ustawa zawiera zamknięty katalog czynności, które są uważane za zmianę umowy spółki w rozumieniu tego aktu prawnego. Wnioskodawca przywołał również treść art. 1 ust. 3 pkt 3, art. la pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zw. z art. 4 § 1 Kodeksu spółek handlowych.

W opinii Wnioskodawcy, w celu określenia czy istnieje przedmiot opodatkowania (co warunkuje ewentualne powstanie obowiązku podatkowego i następnie ustalenie podstawy opodatkowania) na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku przekształcenia spółek osobowych zastosowanie znajduje jedynie wskazany przepis art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że z przepisu tego wynika, że przekształcenie spółki osobowej podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, wyłącznie jeżeli skutkiem takiego przekształcenia jest zwiększenie majątku tej spółki przekształconej.

Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z literalnym brzmieniem powyższych przepisów, przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych wyłącznie jeżeli w związku z przekształceniem dojdzie do zwiększenia majątku spółki komandytowo-akcyjnej (winno być: spółki komandytowej).

A contrario, zgodnie z powyższymi przepisami, jeżeli w związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie dochodziło do zwiększenia majątku spółki przekształconej (komandytowej), wówczas takie przekształcenie nie będzie podlegać opodatkowaniu przedmiotowym podatkiem.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy zauważyć, że dla określenia przesłanki opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych ustawodawca użył sformułowania „zwiększenie majątku”, które jest odmienne od sformułowania „zwiększenie wkładu” lub „podwyższenie kapitału zakładowego”. Termin „majątek” nie został zdefiniowany na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Niemniej jednak, definicję w tym zakresie zawiera art. 28 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Analogicznie termin ten jest rozumiany w mowie potocznej.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie ma zatem powodu do uznania, że ustawodawca posługując się sformułowaniem „majątek” rozumiał ten termin odmiennie od jego normatywnego (lub/i powszechnie uznanego) znaczenia, tym bardziej, że w zakresie umowy spółki i zmiany umowy spółki (w tym przekształcenia spółek) ustawodawca opiera się w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych na instytucjach prawnych regulowanych przez Kodeks spółek handlowych.

Wobec powyższego nie ulega wątpliwości, iż jako „zwiększenie majątku” dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych rozumieć należy jakikolwiek przyrost mienia (nabycie mienia) spółki komandytowej, do którego doszłoby w związku z przekształceniem spółki osobowej (winno być: spółki kapitałowej) w spółkę osobową.

W analizowanej sytuacji, dojdzie jedynie do przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową, zatem cały majątek spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się z dniem przekształcenia majątkiem spółki komandytowej.

Takie przekształcenie nie będzie się zatem wiązać z jakąkolwiek zmianą w stanie majątku spółki, czyli nie dojdzie do zwiększenia majątku spółki w wyniku przekształcenia. Nastąpi zatem jedynie zmiana formy prawnej, w jakiej prowadzona będzie działalność – formalnie nastąpi wykreślenie jednego podmiotu (spółki z ograniczona odpowiedzialnością), w miejsce którego sąd rejestrowy zarejestruje nowy podmiot (spółkę komandytową), który zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych będzie sukcesorem (następcą) prawnym Wnioskodawcy.

W wyniku przekształcenia nie dojdzie również do zmian w zakresie wspólników spółki komandytowej, tj. wspólnicy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z dniem przekształcenia staną się wspólnikami spółki komandytowej, co potwierdza, że w wyniku przekształcenia majątek spółki (w tym konsekwentnie udział w majątku spółki) pozostaje bez zmian.

W konsekwencji powyższego zdaniem Wnioskodawcy, skoro w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku nie będzie dochodzić do zwiększenia majątku spółki w wyniku przekształcenia, przekształcenie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (ze względu na brak przedmiotu opodatkowania).

Tym samym należy uznać, iż w wyniku przedmiotowego przekształcenia nie dojdzie również do powstania obowiązku podatkowego ani podstawy opodatkowania, gdyż zarówno powstanie obowiązku podatkowego jak i ustalenie podstawy opodatkowania może mieć miejsce wyłącznie, gdy istnieje przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca powołał się na interpretację indywidualną, przytaczając jej fragment.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. Z kolei zgodnie z pkt 2 tego przepisu użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi – przy przekształceniu lub łączeniu spółek – wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy i wynosi 0,5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 9 pkt 11 lit. a) ww. ustawy zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był naliczany.

Z treści wniosku wynika, że planowane jest przekształcenie Wnioskodawcy – spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w spółkę osobową – komandytową. Przekształcenie zostanie dokonane zgodnie z Działem III – Rozdział 1 i 3 tytułu IV Kodeksu Spółek Handlowych.

Celem przekształcenia jest wyłącznie zmiana formy prowadzenia działalności zarówno bez zmiany po stronie wspólników jak i posiadanych przez spółkę aktywów, zatem w wyniku przekształcenia nie dojdzie do zwiększenia majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Majątek spółki komandytowej obejmie całość majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, czyli majątek który znajduje odzwierciedlenie w kapitale zakładowym oraz w innych kapitałach (np. rezerwowym, zapasowym).

Wkłady na kapitał zakładowy w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością były w całości opodatkowane i nie korzystały z wyłączenia z opodatkowania. W związku z przekształceniem do spółki nie zostaną wniesione nowe wkłady.

Spółka komandytowa nie będzie posiadać kapitału zakładowego. W analizowanym przypadku suma komandytowa spółki komandytowej będzie niższa niż wartość kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W skład majątku spółki przekształcanej wejdą wszystkie składniki majątkowe spółki w rozumieniu art. 28 Kodeksu spółek handlowych w tym m.in. wykazane w bilansie:

*   wartości niematerialne i prawne,
*   środki trwałe i środki trwałe w budowie,
*   należności,
*   zapasy,
*   inwestycje krótkoterminowe.

Ponadto w skład majątku spółki wejdą także składniki majątku niewykazane w bilansie, np. w pełni zamortyzowane środki trwałe, urządzenia itp.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro w związku z przekształceniem wszystkie składniki majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością staną się składnikami spółki komandytowej to w konsekwencji nie dojdzie do zwiększenia majątku spółki w wyniku przekształcenia

Jak już zaznaczono, zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, za zmianę umowy spółki podlegającą opodatkowaniu uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Natomiast w myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zakresem przedmiotowym ustawy objęte są również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym dokonując oceny podlegania opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zmian umowy spółki, związanych z przekształceniami spółek nie można ograniczać się jedynie do treści przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i jego wykładni literalnej, lecz należy uwzględnić wszystkie przepisy, które mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do takich zmian umowy, a zwłaszcza ww. art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ww. ustawy.

Należy też mieć na uwadze, że dla ustalenia, czy zmiana umowy spółki, polegająca na przekształceniu spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w spółkę osobową, podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezbędna jest ocena, czy w wyniku tej zmiany doszło do zwiększenia majątku spółki osobowej, pochodzącego z wkładów wszystkich wspólników.

Trzeba bowiem podkreślić, iż obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych rodzi każde powiększenie ogólnie pojmowanego majątku spółki, jeśli jest związane z częścią majątku stanowiącą podstawę opodatkowania tym podatkiem. Warunek opodatkowania, jakim jest zwiększenie majątku spółki – w przypadku przekształcenia spółek, należy rozpatrywać w kontekście ogólnego warunku opodatkowania umów spółki, którym jest zwiększenie podstawy opodatkowania. To z kolei, przy badaniu, czy doszło do koniecznego zwiększenia majątku spółki, każe uwzględnić takie elementy, które mają wpływ na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie można bowiem przyjąć, że w razie przekształcenia spółki o opodatkowaniu mógłby decydować taki przyrost szeroko rozumianego majątku spółki, który w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie powodowałby zwiększenia podstawy opodatkowania. Ratio legis art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych każe również przyjąć, że każde powiększenie ogólnie pojmowanego majątku spółki, związane z tą częścią majątku, która stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, rodzi obowiązek podatkowy.

Analiza powołanych wyżej przepisów art. 9 pkt 11 lit. a), art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy jednoznacznie wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega różnica pomiędzy wartością majątku wniesionego do spółki osobowej (spółki komandytowej) a wysokością opodatkowanego wcześniej kapitału zakładowego spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością).

Pierwszy z powołanych przepisów, normujący zwolnienie podatkowe wskazuje, że opodatkowaniu przy przekształceniu spółek podlegają wkłady do spółki ponad tę ich część, która podlegała już opodatkowaniu. Podlega zatem opodatkowaniu nadwyżka wkładów do spółki ponad ich wartość, która podlegała już opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że przepis ten w sposób jednoznaczny stanowi o opodatkowaniu różnicy pomiędzy wartością majątku wniesionego do spółki osobowej (spółki komandytowej) a wysokością uprzednio opodatkowanego kapitału zakładowego spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) ).

Przy czym należy podkreślić, iż z treści wniosku wynika, że w przypadku przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową kapitały inne niż kapitał zakładowy (np. rezerwowy, zapasowy) wejdą w skład majątku spółki osobowej.

To oznacza, że wartość kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie odzwierciedla całego majątku tej spółki na dzień przekształcenia. Skoro więc w wyniku przekształcenia – majątek spółki przekształconej „pochłonie” majątek spółki przekształcanej, to w efekcie w podatku od czynności cywilnoprawnych powstanie obowiązek podatkowy.

Także treść art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ww. ustawy przewiduje wprost, że podstawę opodatkowania przy przekształceniu spółki stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia. Skoro wartość wkładów przy przekształceniu stanowi podstawę opodatkowania, to oznacza że opodatkowaniu podlega wartość wkładów z samego przekształcenia, bez żadnych dodatkowych wkładów wnoszonych przy okazji przekształcenia. Wniesienie dodatkowych wkładów podlegałoby bowiem opodatkowaniu na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy, zgodnie z którym podstawą opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej jest wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej.

W zakresie planowanego przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową należy uwzględnić zasady przekształcania spółek prawa handlowego sformułowane w szczególności w ustawie z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm.). Z definicji zawartej w art. 28 ustawy wynika, że majątek spółki to wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia (zaznaczyć tutaj należy, iż z racji unormowania zawartego w art. 555 Kodeksu spółek handlowych ww. przepisy stosuje się do przekształcenia spółki). Istnienie spółki osobowej (spółki komandytowej), opisanej we wniosku, zapoczątkowane będzie momentem przekształcenia (wcześniej istnieje spółka z ograniczoną odpowiedzialnością). Skoro tak, to mając na uwadze przywołany przepis – jej majątek (spółki osobowej) na dzień przekształcenia – to wkłady. Jeżeli zatem w skład majątku spółki osobowej wejdzie cały majątek spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, obejmujący kapitał zakładowy oraz inne kapitały (rezerwowy, zapasowy) – to siłą rzeczy również i ten pozostały kapitał własny spółki z ograniczoną odpowiedzialnością musi stanowić wkład poszczególnych wspólników.

Mając zatem na względzie przedstawione rozważania stwierdzić należy, że zwiększeniem majątku o jakim mowa w art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy, jest przysporzenie powstałe w wyniku samego przekształcenia. Inaczej mówiąc jest to wartość wkładów wnoszonych do spółki komandytowej ponad wartość kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jeśli zatem wartość majątku spółki komandytowej powstałej w wyniku przekształcenia będzie w efekcie przewyższała wartość kapitału zakładowego spółki przekształcanej, to ta nadwyżka z racji wcześniejszego jej nieopodatkowania będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Inne rozumowanie doprowadziłoby do wyłomu w systemie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych majątku spółki. Powstałaby bowiem sytuacja zasilenia w formie wkładów spółki komandytowej, które nie podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od majątku. W każdym innym przypadku zwiększenie majątku spółki osobowej, czy to poprzez wniesienie lub podwyższenie wkładów do spółki osobowej, dokonanie dopłat, udzielenie pożyczek, jak i oddanie spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania, implikuje opodatkowanie ich wartości (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b)-e) ww. ustawy). Zatem rozumowanie to stałoby w sprzeczności z celem systemowego i kompleksowego opodatkowania majątku spółki podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, dochodzi – w rozumieniu uregulowań ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – do zwiększenia majątku spółki osobowej (spółki komandytowej) – gdyż łączny majątek tej spółki będzie większy niż wartość kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Przy czym – na mocy cyt. powyżej art. 9 ust. 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – zwolnieniem objęta będzie tylko ta część wkładu do spółki komandytowej, która odpowiada opodatkowanemu wcześniej kapitałowi zakładowemu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Natomiast podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki osobowej stanowić będzie wartość wszystkich wkładów wniesionych do tej spółki w związku z przekształceniem.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej wskazać należy, iż rozstrzygnięcie w niej zawarte nie jest wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.