Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.5.2017.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-10
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: darowizna; działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność rolnicza; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; lokaty; majątek; majątek-majątek osobisty; nieruchomości; sprzedaż; zabezpieczenie
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2017 r. (data wpływu 2 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

1.  skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości A (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe,**
2.  skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości B (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe,**
3.  skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości C (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe,**
4.  skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości D (pytanie nr 4) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony o brakującą opłatę 24 kwietnia 2017 r. – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

1.  skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości A (pytanie nr 1),
2.  skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości B (pytanie nr 2),
3.  skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości C (pytanie nr 3),
4.  skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości D (pytanie nr 4).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, polskim rezydentem podatkowym dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.1. Gospodarstwo rolne Wnioskodawcy.

Wnioskodawca od 1996 r. prowadzi gospodarstwo rolne istotnych rozmiarów. Łącznie Wnioskodawca jest właścicielem gruntów rolnych o powierzchni powyżej 300 hektarów. W 2013 r. Wnioskodawca, w związku z prowadzoną działalnością rolniczą, zarejestrował się jako podatnik VAT czynny.

1.2. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy.

Wnioskodawca ze względu na fakt pozostawania wspólnikiem spółki cywilnej pozostaje zarejestrowanym przedsiębiorcą ujawnionym w centralnej ewidencji działalności gospodarczej. Spółka cywilna, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie naprawy i handlu maszynami budowlanymi, pozostając odrębnym od Wnioskodawcy, czynnym podatnikiem VAT. Oprócz uczestnictwa w spółce raz w roku Wnioskodawca wystawia drobną fakturę na najem biura spółce z o.o., w której pozostaje on jedynym wspólnikiem, traktując transakcję jako objętą zakresem opodatkowania VAT.

1.3. Wnioskodawca jako wspólnik Spółek.

Wnioskodawca od 2007 r. jest komandytariuszem spółki komandytowej („Spółka Komandytowa”) oraz jedynym wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością będącej komplementariuszem tejże Spółki Komandytowej. Spółka Komandytowa w 2007/2008 r. zakupiła nieruchomość gruntową. Ponadto Wnioskodawca w 2012 r. wniósł do Spółki zakupioną w 2010 r. kamienicę, uprzednio uzyskując pozwolenia na jej rozbudowę i rozpoczynając jej remont. Przed aportem Wnioskodawca najmował lokale w tejże kamienicy dotychczasowym lokatorom. Spółka kontynuowała najem i dokonywała sprzedaży lokali w nieruchomości. Spółka posiada status odrębnego podatnika VAT.

2\. Nieruchomości Wnioskodawcy.

Wnioskodawca, w związku z prowadzoną działalnością w zakresie gospodarstwa rolnego i jego rozwojem, jest właścicielem całego szeregu gruntów rolnych, nabytych głównie na przestrzeni ostatnich kilkunastu lat. Grunty te stanowią podstawę (zdecydowaną większość) powierzchni wszystkich nieruchomości Wnioskodawcy.

Z nadwyżki posiadanych środków pieniężnych, w szczególności z prowadzonego gospodarstwa rolnego i działalności gospodarczej spółki cywilnej na przestrzeni ostatnich kilkunastu lat, w ramach lokaty kapitału, Wnioskodawca zakupił też kilka mniejszych nieruchomości niezwiązanych z prowadzonym gospodarstwem rolnym. Nieruchomości te Wnioskodawca kupował do majątku prywatnego, nie nosząc się z zamiarem ich traktowania jako składnika majątku związanego z jakąkolwiek pozarolniczą działalnością gospodarczą.

W szczególności w majątku Wnioskodawcy znajdują się następujące nieruchomości:

1) Nieruchomość A

Wnioskodawca w 2008 r. otrzymał w drodze darowizny nieruchomość rolną („Nieruchomość A”), na którą składają się działki objęte księgą wieczystą. Nieruchomość ta była uprawiana w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności rolniczej.

W grudniu 2016 r. dla nieruchomości wszedł w życie miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewidujący przeznaczenie nieruchomości pod zabudowę. Wywołanie planu było spowodowane przez gminę i obejmowało obszar obejmujący ok. 70 hektarów gruntów, w tym grunt Wnioskodawcy o powierzchni ok. 2,49 hektara (dane o powierzchni z KW). Wnioskodawca skorzystał z przysługującego mu prawa i składał w toku prac nad planem uwagi.

Wnioskodawca w odniesieniu do wskazanej nieruchomości nie podejmował innych niż wskazane wyżej działań o charakterze inwestycyjnym, takich jak: dokonywanie podziału geodezyjnego nieruchomości, występowanie o wydanie decyzji w zakresie warunków zabudowy i zagospodarowania nieruchomości, o wydanie pozwolenia na budowę, nie inwestował w uzbrojenie terenu.

Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia jakiejkolwiek działalności poza rolniczą, nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Intencją Wnioskodawcy było i pozostaje traktowanie nieruchomości jako składnika mienia prywatnego, niezwiązanego z jego działalnością gospodarczą. W związku z tym nieruchomość nie został ujęta w jakichkolwiek ewidencjach prowadzonych w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

2) Nieruchomość B

Wnioskodawca w 2003 r. nabył grunt budowlany, z aktualnym planem zagospodarowania, na który składają się działki objęte księgą wieczystą („Nieruchomość B”). Nieruchomość ta nie była wykorzystywana w działalności rolniczej.

Wnioskodawca nabył wskazaną nieruchomość m.in. za środki pieniężne pochodzące z gospodarstwa rolnego oraz bieżącej działalności gospodarczej, traktując jej zakup jako lokatę własnego kapitału (swoistą alternatywę dla trzymania środków w banku).

Wnioskodawca w odniesieniu do nieruchomości nie podejmował działań o charakterze inwestycyjnym, takich jak: dokonywanie podziału geodezyjnego nieruchomości, występowanie o wydanie decyzji w zakresie warunków zabudowy i zagospodarowania nieruchomości, o wydanie pozwolenia na budowę, nie inwestował w uzbrojenie terenu.

Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej, na przestrzeni ostatnich 5 lat nie była też przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Wnioskodawca traktował nabycie nieruchomości jako nabycie prywatnego składnika majątku. Intencją Wnioskodawcy było i pozostaje traktowanie nieruchomości jako składnika mienia prywatnego, niezwiązanego z jego działalnością gospodarczą. W związku z tym nieruchomość nie został ujęta w jakichkolwiek ewidencjach prowadzonych w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

3) Nieruchomość C

Wnioskodawca w 2006 r. nabył nieruchomość, na którą składają się dwie działki objęte księgami wieczystymi („Nieruchomość C”). Dla działek sprzedający mieli wydane decyzje o warunkach zabudowy na domy jednorodzinne. Zakup nieruchomości nastąpił mimo niepowodzenia próby uzyskania odmiennych warunków zabudowy. Nieruchomość tworzą dwie działki rolne przylegające do siebie, nie były one wykorzystywane w prowadzonym przez Wnioskodawcę gospodarstwie rolnym. W odniesieniu do nieruchomości opracowywany jest plan zagospodarowania przestrzennego, z tym że dotyczy on dużo większego obszaru niż tylko działki Wnioskodawcy (plan dotyczy całego obszaru). Wnioskodawca nie spowodował i nie uczestniczył w wywołaniu planu, ale skorzystał z przysługującego mu prawa i składał w toku prac nad nim wnioski i uwagi.

Wnioskodawca nabywał wskazaną nieruchomość m.in. za środki pieniężne pochodzące z gospodarstwa rolnego oraz bieżącej działalności gospodarczej, traktując jej zakup jako lokatę własnego kapitału (swoistą alternatywę dla trzymania środków w banku).

Wnioskodawca w odniesieniu do nieruchomości nie podejmował innych niż wskazane wyżej działań o charakterze inwestycyjnym, takich jak: dokonywanie podziału geodezyjnego nieruchomości, występowanie o wydanie decyzji w zakresie warunków zabudowy i zagospodarowania nieruchomości, o wydanie pozwolenia na budowę, nie inwestował w uzbrojenie terenu.

Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności, nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Wnioskodawca traktował nabycie nieruchomości jako nabycie prywatnego składnika majątku. Intencją Wnioskodawcy było i pozostaje traktowanie nieruchomości jako składnika mienia prywatnego, niezwiązanego z jego działalnością gospodarczą. W związku z tym nieruchomość nie została ujęta w jakichkolwiek ewidencjach prowadzonych w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

4) Nieruchomość D

Wnioskodawca w 2006 r. nabył nieruchomość rolną, na którą składają się działki objęte księgami wieczystymi („Nieruchomość D”). W momencie zakupu, w odniesieniu do nieruchomości, trwała procedura uchwalania planu zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca nie spowodował i nie uczestniczył w wywołaniu planu, ale skorzystał z przysługującego mu prawa i składał w toku prac nad nim wnioski i uwagi. Umowa przedwstępna na zakup nieruchomości została zawarta pod warunkiem uzyskania warunków zabudowy i pozwolenia na budowę. Wnioskodawca o takie warunki nie wystąpił, a mimo to kupił nieruchomość.

W 2009 r. Wnioskodawca, w porozumieniu z miastem, celem wydzielenia pasa drogowego pod obwodnicę miasta i drogę publiczną, wydzielił skrajne, niewielkie części nieruchomości, tak by umożliwić miastu budowę ww. infrastruktury. Planowana infrastruktura „odcina” od głównej części działki Wnioskodawcy niewielkie skrawki gruntów. By uregulować sytuację prawną nieruchomości zajętych na infrastrukturę oraz odciętych wskutek jej budowy, gmina proponuje Wnioskodawcy zamianę części jego działek na inne, przylegające do Nieruchomości D (za ewentualną dopłatą) lub wykup od Wnioskodawcy części jego działek. Działki objęte w ten sposób Wnioskodawca może również sprzedać w przyszłości, ale zasady ich opodatkowania nie są objęte zakresem pytań zawartych w niniejszej interpretacji.

Wnioskodawca w odniesieniu do nieruchomości nie podejmował innych niż wskazane wyżej działań o charakterze inwestycyjnym, takich jak: dokonywanie podziału geodezyjnego nieruchomości na działki pod budowę, występowanie o wydanie decyzji w zakresie warunków zabudowy i zagospodarowania nieruchomości, o wydanie pozwolenia na budowę, nie inwestował w uzbrojenie terenu.

Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności, nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Wnioskodawca nabywał wskazaną nieruchomość m.in. za środki pieniężne pochodzące z gospodarstwa rolnego oraz bieżącej działalności gospodarczej, traktując jej zakup jako lokatę własnego kapitału (swoistą alternatywę dla trzymania środków w banku).

Wnioskodawca traktował nabycie nieruchomości jako nabycie prywatnego składnika majątku. Intencją Wnioskodawcy było i pozostaje traktowanie nieruchomości jako składnika mienia prywatnego, niezwiązanego z jego działalnością gospodarczą. W związku z tym nieruchomość nie został ujęta w jakichkolwiek ewidencjach prowadzonych w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

5) Nieruchomość E

Wnioskodawca w 2013 r. nabył inną nieruchomość zabudowaną. Nie wyklucza on możliwości, iż w przyszłości wniesienie tę nieruchomość w drodze wkładu niepieniężnego do spółki celowej. W takiej sytuacji Spółka może przeprowadzić jej remont, umożliwiający jej przyszły najem lub sprzedaż.

Wnioskodawca nabył wskazaną nieruchomość m.in. za środki pieniężne pochodzące z gospodarstwa rolnego oraz bieżącej działalności gospodarczej, traktując jej zakup jako lokatę własnego kapitału (swoistą alternatywę dla trzymania środków w banku).

Wnioskodawca traktował nabycie nieruchomości jako nabycie prywatnego składnika majątku. Intencją Wnioskodawcy było i pozostaje traktowanie nieruchomości jako składnika mienia prywatnego, niezwiązanego z jego działalnością gospodarczą. W związku z tym nieruchomość nie został ujęta w jakichkolwiek ewidencjach prowadzonych w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

3\. Zamiar zbycia/aportu nieruchomości.

W okresie ostatnich pięciu lat Wnioskodawca nie dokonywał sprzedaży posiadanych nieruchomości, z wyłączeniem jednej działki rolnej w 2016 r. Działka ta została jednak nabyta w drodze darowizny nieruchomości dokonanej niemalże dziesięć lat wcześniej (w 2007 r.) i była ona przed sprzedażą aktywnie wykorzystywana w gospodarstwie rolnym Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przyszłości dokona zbycia jednej lub kilku nieruchomości spośród poniższej listy: Nieruchomość A, Nieruchomość B, Nieruchomość C, Nieruchomość D.

W zależności od sytuacji gospodarczej, perspektyw konkretnej nieruchomości oraz propozycji otrzymanych od ewentualnych inwestorów zewnętrznych sprzedaż mogłaby się odbyć bądź do (i) podmiotów zewnętrznych, bądź też (2) do spółek, w których Wnioskodawca miałby udział kapitałowy (większościowy lub mniejszościowy). W przypadku sprzedaży realizowanej do spółek, spółki te zajęłyby się najprawdopodobniej działalnością inwestycyjną i deweloperską na nabytych od Wnioskodawcy nieruchomościach, a Wnioskodawca dopuszcza ograniczenie swojej roli do pozostania inwestorem biernym wnoszącym wkład kapitałowy w postaci gruntu lub gotówki. W sytuacji sprzedaży nieruchomości do spółek Wnioskodawca nie wyklucza, iż płatność ceny zostanie odroczona do momentu uzyskania przez nie zwrotu z nieruchomości.

Wnioskodawca rozważa przeniesienie wybranych nieruchomości do spółek, ponieważ nie chce prowadzić on jako osoba fizyczna działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami/działalności budowlanej. Obszar działalności jako osoba fizyczna chce on ograniczyć do prowadzenia gospodarstwa rolnego i uczestnictwa w spółce cywilnej. Nie chce on w szczególności ponosić ryzyka związanego z osobistym prowadzeniem dodatkowej działalności gospodarczej. Ponadto Wnioskodawca rozważa dopuszczenie do spółek inwestorów zewnętrznych i/lub członków rodziny. Konstrukcja spółki umożliwia też łatwiejsze powierzenie bieżącego zarządzania działalnością spółki innym osobom. Wnioskodawca nie będzie musiał zajmować się sam administrowaniem całokształtem działalności powołanych podmiotów.

W odniesieniu do nieruchomości, które mają być przedmiotem bezpośredniej sprzedaży, Wnioskodawca nie wyklucza powierzenia przeprowadzenia takiej transakcji podmiotowi profesjonalnie zajmującemu się taką działalnością, jak na przykład: pośrednikowi, firmie doradczej, czy konsultingowej zajmującej się przygotowaniem i przeprowadzeniem takich transakcji („Podmiot Zewnętrzny”). Zlecając sprzedaż gruntu profesjonaliście Wnioskodawca upoważni go do podejmowania działań mających na celu uzyskanie ze sprzedaży możliwie korzystnej ceny. W takiej sytuacji za przygotowanie i przeprowadzenie całej transakcji będzie odpowiedzialny Podmiot Zewnętrzny. Przeprowadzeniem transakcji nie będzie musiał zajmować się więc Wnioskodawca, który w tym zakresie będzie mógł polegać na wynajętych profesjonalistach, znających się na rzeczy i zawodowo trudniących się obrotem nieruchomościami.

Niewykluczone, iż w przypadku zawarcia przedwstępnych umów sprzedaży nieruchomości, będą one przewidywały, że warunkiem dojścia transakcji do skutku będzie uzyskanie przez kupującego różnorakich pozwoleń, zgód i rozstrzygnięć urzędowych niezbędnych do prowadzenia na nieruchomości działalności gospodarczej, przykładowo: warunków zagospodarowania terenu, pozwolenia na budowę, uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego itp. Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy takie zapisy umów przedwstępnych to jednak normalna praktyka biznesowa i powszechny wymóg gospodarczy. O wszelkie niezbędne zgody będzie występował kupujący lub Podmiot Zewnętrzny (jeżeli będzie to konieczne, na podstawie pełnomocnictwa).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę Nieruchomości A należy uznać za realizowaną poza zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, a co za tym idzie, czy sprzedaż taka będzie pozostawała wolna od opodatkowania na podstawie art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na fakt, iż ma ona miejsce po upływie 5 lat od dnia nabycia nieruchomości?
2.  Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę Nieruchomości B należy uznać za realizowaną poza zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, a co za tym idzie, czy sprzedaż taka będzie pozostawała wolna od opodatkowania na podstawie art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na fakt, iż ma ona miejsce po upływie 5 lat od dnia nabycia nieruchomości?
3.  Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę Nieruchomości C należy uznać za realizowaną poza zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, a co za tym idzie, czy sprzedaż taka będzie pozostawała wolna od opodatkowania na podstawie art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na fakt, iż ma ona miejsce po upływie 5 lat od dnia nabycia nieruchomości?
4.  Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę Nieruchomości D należy uznać za realizowaną poza zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, a co za tym idzie, czy sprzedaż taka będzie pozostawała wolna od opodatkowania na podstawie art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na fakt, iż ma ona miejsce po upływie 5 lat od dnia nabycia nieruchomości?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości A należy uznać za realizowaną poza zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, a co za tym idzie, sprzedaż taka będzie pozostawała wolna od opodatkowania na podstawie art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na fakt, iż ma ona miejsce po upływie 5 lat od dnia nabycia nieruchomości.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości B należy uznać za realizowaną poza zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, a co za tym idzie, sprzedaż taka będzie pozostawała wolna od opodatkowania na podstawie art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na fakt, iż ma ona miejsce po upływie 5 lat od dnia nabycia nieruchomości.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości C należy uznać za realizowaną poza zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, a co za tym idzie, sprzedaż taka będzie pozostawała wolna od opodatkowania na podstawie art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na fakt, iż ma ona miejsce po upływie 5 lat od dnia nabycia nieruchomości.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości D należy uznać za realizowaną poza zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, a co za tym idzie, sprzedaż taka będzie pozostawała wolna od opodatkowania na podstawie art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na fakt, iż ma ona miejsce po upływie 5 lat od dnia nabycia nieruchomości.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są w szczególności określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   pkt 8 – odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z treści powołanej regulacji wynika, że źródłem przychodu podatnika jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Zatem przychód z tego źródła nie powstanie, jeżeli spełnione będą łącznie dwa warunki:

1.  odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
2.  zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca nabył każdą z nieruchomości będących przedmiotem zapytania ponad pięć lat temu. Dla ustalenia, czy transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy więc zbadać, czy należy ją uznać za realizowaną w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

1\. Działalność gospodarcza a zarząd majątkiem własnym.

Opodatkowaniu PIT podlega tylko taka sprzedaż nieruchomości, posiadanej przez podatnika przez okres co najmniej 5 lat, która jest realizowana w ramach działalność gospodarczej podatnika. Poza zakresem opodatkowania pozostają zaś wszelkie transakcje realizowane w ramach tzw. zarządu majątkiem własnym.

Powyższe znajduje pełne potwierdzenie w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, na dowód czego przywołać można m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lipca 2013 r. (sygn. akt II FSK 2110/11), z dnia 15 stycznia 2015 r. (sygn. akt II FSK 70/13), z dnia 4 marca 2015 r. (sygn. akt II FSK 855/14), z dnia 25 września 2015 r. (sygn. akt II FSK 2043/13), które wskazują na konieczność rozróżnienia przychodów kwalifikowanych jako przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT) od przychodów ze zbycia nieruchomości w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT).

Dla ustalenia granic pomiędzy działalnością gospodarczą a zarządem majątkiem własnym istotne jest przywołanie wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 (Słaby vs Minister finansów, Kuć vs Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie). Orzeczenie to, mimo że formalnie wydane na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, może być pomocne również przy kwalifikowaniu działań podatników na gruncie PIT, a to ze względu na fakt, że definicje działalności gospodarczej w obu ustawach pozostają zbliżone.

W wyroku TSUE wskazano między innymi, iż:

*   „Z orzecznictwa (TSUE) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Welleome Trust, Rec. s. I-3013, pkt 32)”
*   „Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży /…/ nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37)”
*   „Okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego”.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że działalność gospodarcza w zakresie handlu nieruchomościami od zarządu majątkiem własnym odróżnia to, czy podatnik podejmuje się „aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych”.

Na gruncie wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej nawet dokonywanie podziału gruntu w celu osiągnięcia wyższej ceny nie powoduje, iż sprzedaż należy traktować jako realizowaną w ramach działalności gospodarczej. Tymczasem Wnioskodawca w analizowanej sprawie nie dokonywał ani takiego podziału, ani też jakichkolwiek innych inwestycji w działki. Jego aktywność w gruncie rzeczy sprowadzała się wyłącznie do nabycia i utrzymywania gruntów.

Podkreślenia wymaga, iż w świetle wyroku Trybunału przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Należy przyjąć przy tym, iż zawodowa działalność handlowa oznacza regularne nabywanie, jak i zbywanie nabywanych nieruchomości (tak m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 25 lipca 2016 r. (I SA/Gl 150/16).

W analizowanym stanie faktycznym pozostaje oczywiste, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności handlowej. Sprzedawane nieruchomości zostały zakupione wiele lat temu (lata 2003-2008). W okresie ostatnich pięciu lat, mimo posiadania bardzo dużego portfela nieruchomości, Wnioskodawca zbył tylko jedną działkę. Fakt ten świadczy ewidentnie o tym, iż Wnioskodawca nie prowadzi ciągłej i powtarzalnej działalności polegającej na obrocie nieruchomościami. Samych zakupów gruntów, w celu lokowania nadwyżek środków finansowych nie można bowiem traktować jako działalności gospodarczej, jeżeli nie dochodzi do częstotliwego ich zbywania. Brak realizowania transakcji sprzedaży gruntu wskazuje, iż Wnioskodawca nie uczynił sobie z handlu nieruchomościami stałego (nieokazjonalnego) źródła zarobkowania, to zaś byłoby potrzebne, by móc mówić, iż mamy do czynienia z działalnością gospodarczą (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 marca 2016 r. II FSK 1423/14).

Należy podkreślić, iż konieczność odróżnienia zarządu majątkiem własnym od działalności gospodarczej w oparciu o kryterium zakresu aktywności podatnika stworzone przez TSUE, w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych, znajduje pełne zastosowanie również na gruncie podatku PIT. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonym m.in. w wyrokach z 23 czerwca 2016 r. (II FSK 509/15) oraz z 9 kwietnia 2015 r. (II FSK 773/13) „na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości oraz dokonywaniu tych transakcji (nabycia i zbycia) w stosunkowo krótkim przedziale czasowym. Przy tym, skoro ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine u.p.d.o.f. powiązał powstanie przychodu podatkowego z tego źródła z dokonaniem transakcji odpłatnego zbycia w określonym przedziale czasowym (tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie np. nieruchomości gruntowej), to upływ czasu między nabyciem nieruchomości w formie kupna a jej sprzedażą może umożliwić odczytanie rzeczywistych zamiarów podatnika, tzn. jego faktycznych intencji co do celu nabycia nieruchomości”.

W analizowanym stanie faktycznym nie występują przesłanki wskazujące na prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wnioskodawca nabył nieruchomości wiele lat temu, nie przygotowywał ich w żaden sposób do sprzedaży. Brak jest aktywności Wnioskodawcy wykraczającej poza zarząd majątkiem własnym. Nadto upływ znacznego czasu pomiędzy nabyciem a zbyciem nieruchomości wyklucza uznanie transakcji za realizowane w ramach działalności gospodarczej. Również okoliczność, iż Wnioskodawca w okresie ostatnich 5 lat sprzedał tylko jedną działkę wyłącza dopuszczalność przyjęcia, iż jest on podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami.

2\. Działalność rolnicza a działalność gospodarcza.

Należy podkreślić także, iż to, że Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą nie może mieć wpływu na kwalifikację sprzedaży nieruchomości na gruncie PIT. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 punkt 1 ustawy o PIT nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Działalność rolnicza nie jest też działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o PIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach Ministra Finansów, w tym m.in. w:

1.  interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 maja 2016 r. (ILPB1/4511-1-197/16-3/PP), w której stwierdzono, że sprzedaż gruntów wykorzystywanych na cele rolnicze w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego, po upływie 5 lat od ich nabycia, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych;
2.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 10 marca 2016 r. (ITPB2/4511-1134/15/MM), w której wskazano, iż „okoliczności przedstawione we wniosku, tj. nabycie w 1996 r. we współwłasności z żoną i z drugim małżeństwem niezabudowanej nieruchomości rolnej, która cały czas (z wyłączeniem m.in. pasa nadbrzeżnego jeziora) była utrzymywana w wysokiej kulturze rolniczej i od momentu wejścia Polski do UE była zgłoszona do systemu dopłat bezpośrednich oraz fakt, że Wnioskodawca jest rolnikiem i prowadzi wraz z żoną gospodarstwo rolne, nie prowadzi działalności gospodarczej nie wskazują na to, by sprzedaż działek wyodrębnionych z tej nieruchomości została dokonywana w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;
3.  interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 kwietnia 2014 r. (ITPB2/415-506/14/TJ), w której stwierdzono, iż „w sytuacji sprzedaży przez Wnioskodawcę gruntu (wykorzystywanego w gospodarstwie rolnym) po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie, nie będzie ona stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu”.

Teza, iż sprzedaż gruntów wykorzystywanych w gospodarstwie rolnym nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej, znajduje również szerokie potwierdzenie na gruncie VAT, w którym definicja działalności gospodarczej jest szersza niż na gruncie ustawy o PIT, wskazuje ona bowiem, że działalnością gospodarczą jest również działalność rolnicza.

Jak wskazano między innymi w wyroku składu siedmiu sędziów NSA z 29 października 2007 r. (I FPS 3/07) „argumentem przemawiającym za uznaniem zawsze za podatnika podatku od towarów i usług osoby, która nabyła do majątku prywatnego grunty rolne sprzedawane następnie jako działki budowlane nie może być okoliczność, że w świetle definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy i w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność rolnika jest działalnością gospodarczą /…/ ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”.

Podobnie orzekł również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 lipca 2009 r. (I FSK 547/08), gdzie wyraźnie wskazano, że „przyjęcie, że dana osoba, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika wykonującego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. /…/ sprzedaż kilku działek budowlanych, wydzielonych – po zmianie przeznaczenia gruntów rolnych na cele budowlane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego – z gospodarstwa rolnego, nabytych wcześniej w celu powiększenia tego gospodarstwa, nie może być uznana za działalność handlową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na brak profesjonalnego – stałego i zorganizowanego charakteru tej działalności”.

Teza, iż prowadzenie działalności rolniczej nie ma wpływu na opodatkowanie sprzedaży przez rolnika gruntów wykorzystywanych w gospodarstwie rolnym, znajduje szeroką aprobatę także w interpretacjach organów podatkowych, w tym m.in. w:

1.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 grudnia 2016 r. (3063-ILPP1-1.4512.126.2016.1.MJ), w której stwierdzono, iż „sam fakt prowadzenia działalności rolniczej na przedmiotowych gruntach nie przesądza o konieczności opodatkowania dostawy działek jako dokonywanej w ramach działalności gospodarczej”;
2.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 października 2016 (IBPP1/4512-576/16-2/AW), w której powołując się na przywołany wcześniej wyrok TSUE, Dyrektor ustalił, iż prowadzenie opodatkowanej działalności rolniczej nie pozwala na przyjęcie, iż sprzedaż gruntów wykorzystywanych w tej działalności stanowi czynność realizowaną w ramach działalności gospodarczej.

Skoro nawet na gruncie VAT, gdzie prowadzenie działalności rolniczej stanowi działalność gospodarczą, sprzedaż nieruchomości nie jest traktowana jako element takiej działalności, to tym bardziej na gruncie podatku PIT, gdzie prowadzenie działalności rolniczej nie jest uznawane za działalność gospodarczą, nie można powiązać faktu sprzedaży gruntu rolnego z prowadzeniem działalności gospodarczej.

3\. Liczba transakcji sprzedaży a działalność gospodarcza.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca w ciągu ostatnich 5 lat zbył tylko jedną nieruchomość. Chociaż obecnie rozważa sprzedaż maksymalnie do czterech kolejnych nieruchomości (Nieruchomości A, Nieruchomości B, Nieruchomości D i Nieruchomości D), to jego zdaniem nawet gdyby sprzedał on wszystkie te nieruchomości w jednym czasie nie będzie można uznać faktu tego za przesądzający o prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 22 listopada 2016 r. (ITPB2/4511-713/16-2/IB), gdzie stwierdzono, że nawet wielokrotna sprzedaż przedmiotów (w tym nieruchomości) z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nadto z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 (Słaby vs Minister Finansów, Kuć vs Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) wyraźnie wynika, iż sama „liczba i zakres transakcji sprzedaży (…) nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych”.

Wnioskodawca jest człowiekiem stosunkowo majętnym, a co za tym idzie posiada większy portfel nieruchomości niż przeciętna osoba. Nieruchomości te nabywał jednak bardzo dawno temu. Nie handluje on nieruchomościami (zbył tylko jedną na przestrzeni ostatnich 5 lat). Choć nie wyklucza on w przyszłości sprzedaży kolejnych nieruchomości, spośród tych opisanych w stanie faktycznym, jednakże takie transakcje są uzależnione od tego, czy wpłyną do niego interesujące oferty kupna i/lub pojawią się możliwości inwestycji przez spółki. Wnioskodawca nie może wykluczyć, iż stanie się tak, iż nagle znajdą się kupujący, czy też inwestorzy, którzy chcieliby zakupić wszystkie ze wskazanych gruntów. Równie dobrze jednak w najbliższym czasie może nie dojść do żadnych transakcji.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 23 lutego 2016 r. (I SA/Kr 75/16) szczególną uwagę należy zwrócić na przesłankę „stałości” działalności gospodarczej wynikającą z porównania art. 9 i art. 12 dyrektywy 2006/112/WE, skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza była wykonywana w sposób niesporadyczny (stały). W świetle braku wykazania jakiejkolwiek aktywności po stronie skarżącego w zakresie obrotu nieruchomościami fakt sprzedaży kilku nieruchomości na przestrzeni kilkunastu lat nie można uznać za podstawę przypisania mu działalności gospodarczej w tym zakresie.

Wskazane orzeczenie można bezpośrednio odnieść do niniejszej sprawy, gdzie Wnioskodawca przez ostatnich pięć lat praktycznie nie dokonywał transakcji w zakresie obrotu nieruchomościami, pomimo posiadania ich bardzo dużego portfela.

4\. Kwalifikacja zbycia poszczególnych nieruchomości.

5.1. Nieruchomość A.

Nieruchomość w A Wnioskodawca nabył w 2008 r. w drodze darowizny. Zdaniem Wnioskodawcy fakt, iż nieruchomość została mu przekazana pod tytułem darnym wyklucza możliwość uznania ewentualnej sprzedaży tej nieruchomości za realizowaną w ramach handlowej działalności gospodarczej. Istotą handlu jest bowiem kupowanie i sprzedawanie towarów. Z działalnością gospodarczą nie mamy zaś do czynienia w przypadku, jeżeli osoba fizyczna sprzedaje aktywa uzyskane w drodze spadku czy darowizny, nie inwestując w nie w żaden sposób.

Nadto należy podkreślić, iż Nieruchomość A była aktywnie wykorzystywana przez Wnioskodawcę w działalności rolniczej. Dopiero w momencie, gdy wszedł w życie miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, którego wywołanie nie było spowodowane przez Wnioskodawcę (Gmina sama przystąpiła do uchwalenia planu na obszarze ponad 70 ha), pojawiła się możliwość bardziej korzystnego wykorzystania nieruchomości. Stąd rozważana jest możliwość jej sprzedaży.

Na marginesie należy przypomnieć wcześniejsze uwagi Wnioskodawcy, iż w świetle jednolitych poglądów orzecznictwa i organów podatkowych, sam fakt wykorzystywania nieruchomości do celów rolniczych nie daje podstaw do przyjęcia, iż jej późniejsza sprzedaż następuje w ramach działalności gospodarczej.

Teza o tym, iż rozważana przez Wnioskodawcę sprzedaż nie powinna być kwalifikowana jako działalność gospodarcza znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, o czym świadczą między innymi:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 lipca 2016 r. (IPPB4/4511-775/16-2/MS), w której wskazano, iż „w sytuacji gdy Wnioskodawca wskazał, że nie miał zamiaru sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład Jego gospodarstwa rolnego, nie podejmował żadnych działań mających na celu dokonanie sprzedaży nieruchomości (nie zamieszczał w prasie i mediach żadnych ogłoszeń), nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia jakiejkolwiek działalności innej niż rolna, nie była przedmiotem najmu, dzierżawy i innych umów o podobnym charakterze oraz Wnioskodawca nie podejmował wobec nieruchomości działań mających na celu zwiększenie jej wartości rynkowej (…) należy przyjąć, że sprzedaż działki Nr 61/6 nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej”;
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 lipca 2016 r. (ILPB1/4511-1-487/16-3/KS), w której stwierdzono, iż nawet w przypadku sprzedaży 1-2 działek rocznie, powstałych z podziału nieruchomości rolnej, sprzedaży takiej nie można traktować jako dokonywanej w ramach działalności gospodarczej;
3.  interpretacji indywidulanej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy 3 marca 2016 r. (ITPB4/4511-674/15/RH) wskazano, iż w sytuacji, jeżeli nabycie gruntu nie nastąpiło w celach zarobkowych (podatnik otrzymał nieruchomość w darowiźnie od ojca) i podatnik nie podejmował zorganizowanych działań mających na celu przygotowanie gruntów do sprzedaży wykluczone jest przyjęcie, handlowego celu transakcji sprzedaży nieruchomości.

Na marginesie, należy zwrócić uwagę, iż tożsame podejście jest prezentowane przez władze skarbowe również na gruncie ustawy o VAT, o czym świadczą między innymi następujące interpretacje:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 grudnia 2016 r. (2461-IBPP1.4512.772.2016.1.KJ), gdzie stwierdzono, że sprzedaż gruntów otrzymanych w drodze darowizny, wykorzystywanych następnie w celach rolniczych, nawet w przypadku podziału przez właściciela działek (którego w przypadku Nieruchomości A nie było), nie stanowi działalności gospodarczej;
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 grudnia 2016 r. (3063-ILPP2-1.4512.132.2016.2.AWa), w której stwierdzono, że nawet jeżeli wnioskodawca dokonał podziału nieruchomości nabytej pierwotnie jako rolna (którego w niniejszej sprawie nie było), w stosunku do której następnie weszła w życie zmiana planu zagospodarowania przestrzennego, a następnie sprzedaje działki budowlane nie możemy mówić o działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, mamy bowiem do czynienia z zarządem majątkiem własnym;
3.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 grudnia 2016 r. (3063-ILPP1-1.4512.126.2016.1.MJ), w której wskazano, iż sprzedaż nieruchomości gruntowej do dewelopera, w przypadku braku podejmowania przez podatnika działań mających na celu wzrost wartości nieruchomości, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

5.2. Nieruchomość B/C/D.

Nieruchomość B Wnioskodawca nabył w 2003 r., a więc ponad 13 lat temu. Nieruchomość C i D Wnioskodawca nabył w 2006 r., a więc ponad 10 lat temu.

Należy wskazać, iż stosownie do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 maja 2016 r. istotne znaczenie przy ustalaniu, czy sprzedaż nieruchomości jest realizowana w ramach działalności, „ma wyłączenie z opodatkowania przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine, a związane z upływem 5 lat między nabyciem, a sprzedażą nieruchomości. Wymieniony okres traktować można jako przyjętą przez ustawodawcę klauzulę czasową, której ziszczenie powoduje brak możliwości kwalifikowania dokonanej sprzedaży nieruchomości (co do której oczywiście nie były podejmowane czynności przekraczające zwykły zarząd) do transakcji spekulacyjnych”.

Zdaniem Wnioskodawcy, na kanwie przywołanego wyroku, wieloletni okres pomiędzy sprzedażą a zakupem nieruchomości, przy uwzględnieniu braku dokonywania przez Wnioskodawcę jakichkolwiek inwestycji w grunty, wyklucza traktowanie transakcji jako działalności handlowej.

Wnioskodawca nie dokonywał żadnych inwestycji we wskazane nieruchomości. Gdyby chciał on prowadzić działalność gospodarczą na nieruchomościach, to zapewne uzbroiłby je, czy dokonał ich podziału. Tymczasem w odniesieniu do analizowanych gruntów cała aktywność podatnika sprowadza się do kupna nieruchomości i ich utrzymywania przez wiele lat.

Należy podkreślić również cel Wnioskodawcy, który towarzyszył mu przy nabyciu nieruchomości.

Wnioskodawca traktował zakup ww. gruntów jako lokatę posiadanych nadwyżek kapitałowych. W tym zakresie należy wskazać, iż stosownie do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego „do naturalnych zachowań należy lokowanie wolnych środków finansowych w różne dobra, które w określonej perspektywie czasowej mogą zostać korzystnie spieniężone. Do takich dóbr należą m.in. nieruchomości. Samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych (zatwierdzenie podziału, ustalenie warunków zabudowy – w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi. Sam fakt działania z zamiarem korzyści majątkowej i dokonanie inwestycji we własnym imieniu nie pozwala zaś uznać, iż mamy do czynienia z działalnością gospodarczą. Do tego byłoby niezbędne bowiem dodatkowo, by Wnioskodawca prowadził działalność handlową w sposób ciągły i zorganizowany” (tak m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 marca 2016 r. – II FSK 1423/14; podobnie: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2013 r. – sygn. akt II FSK 2110/11).

Lokowanie nadwyżek finansowych od działalności gospodarczej rozróżniono też w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 kwietnia 2015 r. (II FSK 773/13). W orzeczeniu tym Sąd podkreślił, iż „w ramach zwykłego zarządu sprawami majątkowymi (działalności niestanowiącej działalności gospodarczej) może mieścić się również nabycie nieruchomości na tzw. lokatę. Przychód ze sprzedaży takiej nieruchomości nie będzie stanowić przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., jeżeli np. między datą nabycia i sprzedaży upłynął dłuższy okres czasu, a na operację zbycia takiej nieruchomości nie nakładają się inne transakcje o podobnym charakterze, tworzące razem obraz działalności zorganizowanej i ciągłej (…)”.

Powyższa teza Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, w tym m.in. w interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z 9 marca 2015 r. (IPPP1/4512-9/15-3/MP), w której uznał on, iż w sytuacji zakupu nieruchomości jako lokata kapitału nie mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, jeżeli transakcje mają okazjonalnych charakter, nie jest przewidziana za nie regularna zapłata, a podatnik nie prowadzi zorganizowanej i zarejestrowanej działalności.

6\. Pozostałe interpretacje potwierdzające prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy.

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca wskazuje na potwierdzenie stanowiska własnego, iż:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 12 października 2016 (ILPP2-3/4512-1-31/16-3/ZD), wskazał, iż nawet fakt, że podatnik dokonuje czynności takich jak podziału gruntu, wystąpienie o decyzję o warunkach zabudowy ogłasza zamiar sprzedaży działek w Internecie lub korzysta z usług biura obrotu nieruchomościami nie może zostać uznany za decydując o prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej. (Tymczasem w sprawie będącej przedmiotem wniosku Wnioskodawca ani gruntu nie dzieli ani też nie występuje o wydanie warunków zabudowy);
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 28 lipca 2016 r. za prawidłowe uznał stanowisko Wnioskodawcy, iż zawarcie umowy przedwstępnej, w której ustalono, że zawarcie umowy przyrzeczonej zostanie dokonane po: (1) przeprowadzeniu przez kupującego procesu analizy stanu prawnego nieruchomości i uznaniu przez kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące, uzyskaniu przez kupującego na jego koszt i jego staraniem ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez kupującego inwestycji, to jest budowy zespołu budynków magazynowo-logistyczno-produkcyjnych, obsługiwanych między innymi przez samochody ciężarowe o nacisku do 10 ton na oś, (2) potwierdzeniu przez kupującego na jego koszt i jego staraniem, że warunki techniczne (zaopatrzenie w media: wodę, energię elektryczną, gaz oraz odprowadzenie wód deszczowych i roztopowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na nieruchomości, (3) potwierdzeniu, że nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej, (4) uzyskaniu przez kupującego ostatecznej decyzji potwierdzającej, że nieruchomość została wyłączona z produkcji rolniczej albo zaświadczenia potwierdzającego, że może ona zostać wyłączona z produkcji rolniczej bez konieczności wydawania decyzji zezwalającej na takie wyłączenie, (4) uzyskaniu przez kupującego na jego koszt i jego staraniem prawomocnego pozwolenia na budowę zjazdu dla samochodów ciężarowych i osobowych z nieruchomości na drogę publiczną w relacji prawo i lewo skrętu, najpóźniej do daty zawarcia umowy sprzedaży, (5) uzyskaniu przez kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, dotyczącej nieruchomości i zezwalającej na realizację m.in. na nim inwestycji polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo-logistyczno-produkcyjnych, najpóźniej do daty zawarcia umowy sprzedaży, (6) objęcie nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (możliwa zmiana obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego), zezwalającym na realizację m.in. na niej budynków magazynowo-biurowych oraz związanych z lekką produkcją, wraz z częściami biurowymi i towarzyszącą infrastrukturą, nie świadczy o tym, że transakcję sprzedaży należy traktować jako realizowaną w ramach działalności gospodarczej.

7\. Podsumowanie.

Sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości opisywanych w opisie stanu faktycznego nie może być uznana za działalność gospodarczą, albowiem dokonywane transakcje są realizowane w ramach zarządu majątkiem własnym. Wnioskodawca kupił nieruchomości, których sprzedaż obecnie rozważa wiele lat temu (lata 2003-2008) do majątku prywatnego. Nie dokonywał on w stosunku do nich działań o charakterze inwestycyjnym, co, w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach C-180/10 i C-181/10, jednoznacznie świadczy, iż nie występuje on jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Wnioskodawca w ostatnich pięciu latach nie dokonywał obrotu nieruchomościami (poza sprzedażą jednej działki rolnej, którą nabył niemalże dziesięć lat temu i która przez cały okres była wykorzystywana w działalności rolniczej Wnioskodawcy). W efekcie działalności Wnioskodawcy nie można uznać za działalność handlową. Planowanym transakcjom należy przypisać charakter okazjonalny, brak jest ciągłości wymaganej do uznania, iż mamy w tym przypadku do czynienia z działalnością gospodarczą. Nie występują też cechy zorganizowania działalności, które mogłyby świadczyć o tym, iż Wnioskodawca działa przy transakcjach w charakterze osoby prowadzącej działalność gospodarczą.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości A (pytanie nr 1) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości B (pytanie nr 2) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości C (pytanie nr 3) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 4.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości D (pytanie nr 4) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.