Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.467.2017.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-05
Teza: Zmiana metody amortyzacji.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-lokal mieszkalny; najem; stawka-stawka amortyzacyjna; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni – przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2017 r., (data wpływu 6 grudnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 stycznia 2018 r. (data wpływu 18 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zmiany metody amortyzacji **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2017 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zmiany metody amortyzacji.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 11 stycznia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.467.2017.1.RK, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 11 stycznia 2018 r. (data doręczenia 12 stycznia 2018 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 15 stycznia 2018 r. (data wpływu 18 stycznia 2018 r.), nadanym za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 16 stycznia 2018 r.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w dniu 3 czerwca 2014 r. aktem notarialnym zakupiła lokal mieszkalny o powierzchni 53,01 m2 (kuchnia, 3 pokoje, łazienka, wc, korytarz) przy ul. . … za kwotę 155 000,00 zł plus koszty notarialne wymienione w akcie notarialnym - 4 859,70 zł, co razem daje sumę 159 859,70 zł (blok z lat 80-tych XX wieku). Mieszkanie zakupiła od Państwa …, którzy byli jego właścicielami od 7 grudnia 2004 r. (akt notarialny) i w nim zamieszkiwali do chwili sprzedaży Wnioskodawczyni (potwierdzili to Jej ustnie sąsiedzi). Na zakup mieszkania Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyt hipoteczny w wysokości 120 000 zł na okres 25 lat. Od zaciągniętego kredytu zapłaciła prowizję 1 200 zł. W związku z trudną sytuacją finansową, Wnioskodawczyni postanowiła wynająć w nim 1 lub 2 pokoje w zależności od chętnych. Wybrała 18% stawkę podatku w związku z możliwością odliczania kosztów utrzymania mieszkania, tj. odsetek od kredytu, opłat dotyczących mieszkania, kosztów amortyzacji mieszkania - oczywiście proporcjonalnie do powierzchni wynajmowanej. W dniu 5 marca 2015 r. w rozmowie telefonicznej z pracownikiem Urzędu Skarbowego - Panią … została poinformowana, jakie koszty może zakwalifikować do odliczenia oraz, że przysługuje Jej 1,5% stawka amortyzacji od wartości mieszkania wpisanej w akcie notarialnym. Zastosowała taką stawkę amortyzacji przy wyliczaniu kosztów do zeznania PIT-36 za 2014 r., jak również w kolejnych latach, płacąc podatek w wysokości 40 zł za 2014 r., 210 zł za 2015 r., 397 zł za 2016 r. Przy zaciągniętym kredycie są to dla Wnioskodawczyni istotne koszty. Stosując tę stawkę będzie musiała zapłacić podatek również w 2018 r. za 2017 r.

W piśmie z dnia 15 stycznia 2018 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że mieszka w jednym pokoju, a dwa pozostałe pokoje wynajmuje. Na pierwszy pokój umowy zawarte były w następujących okresach: 1 października 2014 r. - 30 kwietnia 2015 r., 1 maja 2015 r. - 31 grudnia 2016 r., 1 kwietnia 2017 r. - 30 czerwca 2017 r., 1 października 2017 r. - 31 grudnia 2017 r.

Na drugi pokój umowy zawarte były w następujących okresach: 1 grudnia 2014 r.

*   30 kwietnia 2015 r., 1 marca 2016 r. - 30 czerwca 2016 r., 1 lipca 2016 r.
*   30 września 2016 r., 1 października 2016 r. - 30 czerwca 2017 r., 1 października 2017 r.
*   31 grudnia 2017 r.
    
    Najemcami przedmiotowego lokalu były osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.
    
    Przedmiotowy lokal jest odrębną własnością (posiada udział w gruncie, administratorem jest Wspólnota Mieszkaniowa).
    
    Wnioskodawczyni przychody z najmu zalicza do najmu prywatnego (wykazuje przychód w zeznaniu rocznym PIT-36 w części D, poz. 6 - Najem lub dzierżawa). Dokonała wyboru opodatkowania przychodów z najmu na zasadach ogólnych, wg skali podatkowej 18%. Pierwszy przychód z najmu osiągnęła w październiku 2014 r. Założyła ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w której został ujęty przedmiotowy lokal. Lokal został wprowadzony do ewidencji środków trwałych 1 września 2014 r., a od 1 października 2014 r dokonuje odpisów amortyzacyjnych - 1,5% rocznie/12 miesięcy (oczywiście w koszty wlicza proporcjonalnie do powierzchni wynajmowanej).
    
    Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej.
    
    W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):
    
    Czy Wnioskodawczyni może zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, np. 7% (oczywiście nie większą niż 10%) i skorygować zastosowaną stawkę amortyzacji za lata 2014, 2015, 2016 i 2017 ze stawki 1,5% na indywidualną (np. 7%), a tym samym skorygować koszty uzyskania przychodów za wymienione lata i złożone zeznania PIT-36?
    
    Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), na podstawie art. 22j ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), przysługuje Jej indywidualna stawka amortyzacyjna, np. 7% lub maksymalnie 10%.
    
    Jej mieszkanie było zamieszkiwane przez minimum 5 lat (tj. 60 miesięcy). Rodzina, od której kupiła mieszkanie, była zameldowana w tym mieszkaniu, wymeldowali się po akcie notarialnym zawartym z Nią, również sąsiedzi potwierdzili fakt ich zamieszkiwania w tym mieszkaniu.
    
    Ponadto przedmiotowe mieszkanie stanowi odrębną własność, a nie spółdzielcze prawo własnościowe. Indywidualna stawka amortyzacji wynosi maksymalnie 10% wartości początkowej, a jej wysokość określa sam podatnik. Możliwa jest do zastosowania tylko w przypadku, gdy nieruchomość przed nabyciem była użytkowana przez co najmniej 60 miesięcy, a tak jest w przypadku Wnioskodawczyni.
    
    Stawkę amortyzacji 1,5% Wnioskodawczyni zastosowała z powodu udzielenia Jej takiej informacji w Urzędzie Skarbowym.
    
    W przypadku ustalenia odpisu amortyzacyjnego niezgodnie z przepisami (w Jej przypadku zaniżonego), Wnioskodawczyni wskazuje, że powinna dokonać korekty nieprawidłowo ustalonych odpisów amortyzacyjnych, a tym samym kosztów uzyskania przychodów. Korekty takiej powinna dokonać poprzez złożenie korekt zeznań rocznych za 2014 r., 2015 r. i 2016 r., a w zeznaniu podatkowym za 2017 r. wykazać prawidłowe koszty uzyskania przychodu zgodnie z wybraną indywidualną stawką amortyzacyjną (oczywiście począwszy od 2014 r. będzie to ta sama stawka, np. 7%).
    
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa, że nie można zmieniać metody amortyzacji, a nie stawki amortyzacyjnej. A jak wynika z art. 81 ustawy Ordynacja podatkowa, podatnicy mogą korygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.
    
    W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.
    
    Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
    
    Zgodnie z generalną zasadą zawartą w cytowanym przepisie, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma, lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Podatnik ma zatem możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem że mają one bezpośredni związek ze źródłem przychodów, a ich poniesienie ma wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.
    
    Kosztem uzyskania przychodów, stosownie do art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.
    
    Stosownie do art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
    
    1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
    2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
    3.  inne przedmioty
    
    \- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
    

Zatem, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały musi:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,

*   zostać nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,

*   być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres jego używania być dłuższy niż rok,

*   być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym uznaje się, że składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Natomiast sformułowanie „zdatny do użytku”, należy rozumieć jako możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

Stosownie do art. 22d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową, lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (…).

W myśl art. 22h ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Z przepisu tego wynika więc, że:

1.  wyboru metody amortyzacji środka trwałego dokonuje się przed rozpoczęciem amortyzacji;
2.  raz wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka, co oznacza zakaz zmiany metody amortyzacji w trakcie trwania tego procesu;
3.  przez metody amortyzacji, o których mowa w ustawie, rozumie się metody opisane w art. 22i-22k.

Zgodnie z art. 22i ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Istnieje jednak możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. Kwestię tę uregulowano w art. 22j ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

\- dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata.

W myśl art. 22j ust. 3 powyższej ustawy, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Treść powyższych przepisów wskazuje, że zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej jest możliwe wyłącznie do składników majątku, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych i przed dokonaniem ulepszenia spełniały ustawowe kryteria uznania je za środek trwały. Stawkę tę można stosować dla używanych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika lub dla środków trwałych, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uległy ulepszeniu.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 3 czerwca 2014 r. aktem notarialnym zakupiła lokal mieszkalny, w którym w jednym pokoju mieszka, a dwa pozostałe pokoje wynajmuje. Przychody z najmu zalicza do najmu prywatnego i wykazuje w zeznaniu rocznym PIT-36. Pierwszy przychód z najmu osiągnęła w październiku 2014 r. W dniu 1 września 2014 r. przedmiotowy lokal wprowadziła do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a od 1 października 2014 r. dokonuje odpisów amortyzacyjnych, stosując 1,5% stawkę amortyzacyjną. Stawkę amortyzacyjną 1,5% uwzględniała w rozliczeniach podatkowych PIT-36 za lata 2014-2016.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przytoczone przepisy prawa podatkowego, w szczególności art. 22h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, że skoro przed rozpoczęciem amortyzacji przedmiotowego środka trwałego Wnioskodawczyni dokonała wyboru metody jego amortyzacji (metody liniowej) i nie zastosowała indywidualnej stawki amortyzacyjnej, to metody tej nie może w trakcie jego amortyzowania zmienić na inną, w tym przypadku na indywidualną stawkę amortyzacyjną. Wybraną metodę zobowiązana jest Wnioskodawczyni stosować do pełnego zamortyzowania środka trwałego. Z tego względu Wnioskodawczyni nie ma możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej na zasadach określonych w art. 22j ust 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zmiana metody amortyzacji stanowiłaby bowiem naruszenie art. 22h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji brak jest możliwości skorygowania stawki amortyzacyjnej za lata 2014-2017, a tym samym skorygowania kosztów uzyskania przychodów za lata 2014-2017 i złożonych zeznań podatkowych PIT-36 za lata 2014-2016.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych możliwa jest zmiana stawki amortyzacyjnej, ale nie zmiana metody amortyzacji uznano za nieprawidłowe.

Jednocześnie tutejszy Organ zastrzega, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalenie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.