Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.82.2020.5.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-08
Teza: W przedmiotowej sprawie, do dostawy działki nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Przedmiotem dostawy będzie bowiem grunt przeznaczony pod zabudowę. Odnosząc się natomiast do sprzedaży działki opisanej w pkt 11 wskazać należy, że znajdują się na niej słup oświetleniowy (urządzenie budowlane) oraz ogrodzenie. Obiekty te są własnością Sprzedającego. Wskazać należy, że urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jednakże nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: budowle; dostawa; działki; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; sprzedaż-sprzedaż działek; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn.zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 18 lutego 2020 r. (data wpływu 20 lutego 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2020 r. (data wpływu 21 lutego 2020 r.) oraz pismem z dnia 13 maja 2020 r. ( data wpływu 13 maja 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 21 kwietnia 2020 r. (skutecznie doręczone 29 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek wymienionych w pkt 1-11– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek wymienionych w pkt 1-11. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 lutego 2020 r. (data wpływu 21 lutego 2020 r.) oraz pismem z dnia 13 maja 2020 r. ( data wpływu 13 maja 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 21 kwietnia 2020 r. (skutecznie doręczone 29 kwietnia 2020 r.).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:
    *   Sp. z o.o.

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:
    *   Sp. z o.o.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sprzedający”, „Spółka”) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako podatnik VAT czynny.

Zainteresowanym nie będącym stroną postępowania jest spółka A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący”), która jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako podatnik VAT czynny.

W dalszej części niniejszego wniosku Sprzedający wraz z Kupującym będą łącznie zwani „Zainteresowanymi” lub „Stronami”.

Sprzedający prowadzi działalność podlegającą - zgodnie z Ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.) - zwaną dalej: „Ustawą VAT” - opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z informacją widniejącą w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przeważającą działalnością Spółki jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD: 68.10.Z). Przedmiotem pozostałej działalności jest m.in.:

*   wykonywanie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD: 41),
*   roboty budowlane specjalistyczne (PKD: 43),
*   wynajem i dzierżawa (PKD: 77).

W 2006 roku na mocy Umowy sprzedaży nieruchomości gruntowych, lokali użytkowych oraz ruchomości, Spółka nabyła między innymi prawo własności opisanych niżej szczegółowo nieruchomości gruntowych, położonych w Warszawie oraz posiada prawo własności posadowionych na tych gruntach budowli i budynku. Wskazane poniżej działki wraz z położonymi na nich budynkiem, budowlami i ruchomościami przynależnymi do budynku na nich położonymi zwane są dalej „nieruchomościami”.

Dnia 8 stycznia 2008 roku dokonano zniesienia odrębnej własności lokali.

Sprzedający zamierza dokonać odpłatnego zbycia prawa własności wskazanych poniżej działek wraz z prawem własności posadowionych na tych działkach budowli i budynku. Przedmiotem planowanej sprzedaży będą zatem:

1.  Działka o numerze ewidencyjnym 3/1 - na działce znajdują się budowle w postaci: utwardzonego placu parkingowego, fragmentu wewnętrznej drogi asfaltowej, umożliwiającej dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdującego się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce). Na działce znajduje się również pas zieleni. Obiekty te znajdowały się na działce również w momencie nabycia działki przez Sprzedającego. Spółka od dnia nabycia nieruchomości nie ponosiła wydatków na ulepszenie obiektów budowlanych, znajdujących się na nieruchomości - w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów budowlanych. Dla działki obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość jest przeznaczona pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe - symbol 49 A.U.B. Zgodnie z Wypisem z rejestru gruntów sklasyfikowana jako inne tereny zabudowane.
2.  Działka o numerze ewidencyjnym 5/1 - zabudowana budowlami w postaci: utwardzonego placu parkingowego, fragmentu wewnętrznej drogi asfaltowej umożliwiającej dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdującego się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce). Na działce znajdują się również ruchomości stanowiące urządzenia budowlane przynależne do budowli, które w świetle wybranego orzecznictwa wojewódzkich sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego, mogą być traktowane jako budowle, w postaci szlabanu parkingowego. Obiekty te znajdowały się na działce również w momencie nabycia działki przez Sprzedającego. Na działce znajduje się również pas zieleni. Spółka od dnia nabycia nieruchomości nie ponosiła wydatków na ulepszenie obiektów budowlanych, znajdujących się na nieruchomości - w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów budowlanych. Dla działki obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość jest przeznaczona pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe - symbol 49 A.U.B. Zgodnie z Wypisem z rejestru gruntów sklasyfikowana jako inne tereny zabudowane.
3.  Działka o numerze ewidencyjnym 9/3 - zabudowana budynkiem biurowym, jak również budowlami składającymi się na infrastrukturę towarzyszącą budynkowi, tj. utwardzonym placem parkingowym, wewnętrzną drogą asfaltową umożliwiającą dojazd do tego budynku oraz dojazd do miejsc parkingowych, a także słupem energetycznym. Na działce znajdują się również ruchomości stanowiące urządzenia budowlane przynależne do budowli w postaci dwóch szlabanów parkingowych, będących zaporą zabraniającą wjazdu i kolczatki, oraz ogrodzenie, należące do Wnioskodawcy, które w świetle wybranego orzecznictwa wojewódzkich sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego, mogą być traktowane jako budowle. Na działce znajduje się pas zieleni. Obiekty te znajdowały się na działce również w momencie nabycia działki przez Sprzedającego. Spółka od dnia nabycia nieruchomości nie ponosiła wydatków na ulepszenie obiektów budowlanych, znajdujących się na nieruchomości - w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów budowlanych. Dla działki obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość jest przeznaczona pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe - symbol 49 A.U.B. Zgodnie z aktualnym Wypisem z rejestru gruntów sklasyfikowana jako inne tereny zabudowane.
4.  Działka o numerze ewidencyjnym 3/2 - na działce znajduje się budynek przeznaczony na śmietnik i stację transformatorową (częściowo budynek położony jest również na działce nr 54), a także budowla w postaci utwardzonego, asfaltowego placu stanowiącego drogę wewnętrzną, umożliwiającą dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce). Na działce znajduje się także pas zieleni. Obiekty te znajdowały się na działce również w momencie nabycia działki przez Sprzedającego. Spółka od dnia nabycia nieruchomości nie ponosiła wydatków na ulepszenie obiektów budowlanych, znajdujących się na nieruchomości - w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów budowlanych. Dla działki obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość jest przeznaczona pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe - symbol 49 A.U.B. Zgodnie z aktualnym Wypisem z rejestru gruntów sklasyfikowana jako drogi.
5.  Działka o numerze ewidencyjnym 5/2 - na działce znajduje się budowla w postaci utwardzonego, asfaltowego placu stanowiącego drogę wewnętrzną, umożliwiającą dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce). Obiekt ten znajdował się na działce również w momencie nabycia działki przez Sprzedającego. Spółka od dnia nabycia nieruchomości nie ponosiła wydatków na ulepszenie obiektów budowlanych, znajdujących się na nieruchomości - w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów budowlanych. Dla działki obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość jest przeznaczona pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe - symbol 49 A.U.B Zgodnie z aktualnym Wypisem z rejestru gruntów sklasyfikowana jako droga wewnętrzna.
6.  Działka o numerze ewidencyjnym 9/4 - na działce znajduje się budowla w postaci utwardzonego, asfaltowego placu stanowiącego drogę wewnętrzną, umożliwiającą dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce). Obiekt ten znajdował się na działce również w momencie nabycia działki przez Sprzedającego. Spółka od dnia nabycia nieruchomości nie ponosiła wydatków na ulepszenie obiektów budowlanych, znajdujących się na nieruchomości - w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów budowlanych. Dla działki obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość jest przeznaczona pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe - symbol 49 A.U.B. Zgodnie z aktualnym Wypisem z rejestru gruntów sklasyfikowana jako droga wewnętrzna.
7.  Działka o numerze ewidencyjnym nr 4 - na działce znajduje się budynek przeznaczony na śmietnik i stację transformatorową (częściowo położony również na działce nr 3/2), a także budowle w postaci utwardzonego placu parkingowego, fragmentu drogi wewnętrznej, umożliwiającej dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce). Na działce znajdują się ruchomości stanowiące urządzenia budowlane przynależne do budowli, tj. szlaban parkingowy oraz kolczatka, które w świetle wybranego orzecznictwa wojewódzkich sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego, mogą być traktowane jako budowle. Obiekty te znajdowały się na działce również w momencie nabycia działki przez Sprzedającego. Spółka od dnia nabycia nieruchomości nie ponosiła wydatków na ulepszenie obiektów budowlanych, znajdujących się na nieruchomości - w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów budowlanych. Dla działki obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość jest przeznaczona pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe - symbol 49 A.U.B. Zgodnie z Wypisem z rejestru gruntów działka została sklasyfikowana jako tereny przemysłowe.
8.  Działka o numerze ewidencyjnym 5/3 - na działce znajdują się budowle w postaci utwardzonego placu parkingowego, fragmentu drogi wewnętrznej, umożliwiającej dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce). Na działce znajduje się pas zieleni oraz słup oświetleniowy, należący do Wnioskodawcy, Obiekty te znajdowały się na działce również w momencie nabycia działki przez Sprzedającego. Spółka od dnia nabycia nieruchomości nie ponosiła wydatków na ulepszenie obiektów budowlanych, znajdujących się na nieruchomości - w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów budowlanych. Dla działki obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość jest przeznaczona pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe - symbol 49 A.U.B. Zgodnie z Wypisem z rejestru gruntów działka została sklasyfikowana jako tereny przemysłowe.
9.  Działka o numerze ewidencyjnym 1/1 - wyodrębniona z działki nr 1. Na działce znajdują się budowle w postaci utwardzonego placu parkingowego, fragmentu drogi wewnętrznej, umożliwiającej dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce). Na działce znajduje się pas zieleni oraz słupy oświetleniowe. Obiekty te znajdowały się na działce również w momencie nabycia działki przez Sprzedającego. Spółka od dnia nabycia nieruchomości nie ponosiła wydatków na ulepszenie obiektów budowlanych, znajdujących się na nieruchomości - w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów budowlanych. Dla działki obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość jest przeznaczona pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe - symbol 49 A.U.B. Zgodnie z Wypisem z rejestru gruntów działka została sklasyfikowana jako tereny przemysłowe
10.  Działka o numerze ewidencyjnym nr 9/5 - na działce znajduje się wyłącznie słup energetyczny (budowla) będący przedmiotem własności przedsiębiorstwa przesyłowego, oraz ogrodzenie, będące przedmiotem własności Wnioskodawcy. Dla działki obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość jest w części przeznaczona pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe - symbol 49 A.U.B, a w części teren jest przeznaczony na parkingi, tereny zieleni urządzonej i nieurządzonej - symbol 52-Z.Z.P.P. Zgodnie z Wypisem z rejestru gruntów działka została sklasyfikowana jako teren orny, jednakże teren jest odrolniony.
11.  Działka o numerze ewidencyjnym 1/2 - wyodrębniona z działki nr 1. Na działce znajduje się słup oświetleniowy (urządzenie budowlane), będący własnością Sprzedającego oraz ogrodzenie, będące przedmiotem własności Wnioskodawcy. Niewielka część działki stanowi tzw. pas zieleni, odgrodzony krawężnikiem, znajdujący się pomiędzy utwardzonymi miejscami parkingowymi (które to położone są na sąsiedniej działce). Dla działki obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość jest w części przeznaczona pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe - symbol 49 A.U.B, a w części teren jest przeznaczony na parkingi, tereny zieleni urządzonej i nieurządzonej - symbol 52-Z.Z.P.P. Zgodnie z Wypisem z rejestru gruntów działka 7 została sklasyfikowana jako teren przemysłowy, grunt orny, jednakże teren jest odrolniony.
12.  Działka o numerze ewidencyjnym nr 3 - działka niezbudowana, dla której brak jest Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego oraz Decyzji o Warunkach Zabudowy i Zagospodarowania Terenu. Zgodnie z Wypisem z rejestru gruntów, działka została zaklasyfikowana jako tereny kolejowe.

Sprzedający nie posiada żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne sprzedawanych nieruchomości w jego przedsiębiorstwie. Brak jest zatem podstaw do uznania nieruchomości za wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS). Nie jest sporządzane osobne sprawozdanie finansowe dla nieruchomości, a wynik na działalności z nią związany jest ujmowany w księgach rachunkowych Sprzedającego i sprawozdaniu finansowym obejmującym całą jego działalność. W wyniku sprzedaży, nie dojdzie do przejęcia ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych.

Sprzedający nie wykorzystywał nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT lub pozostającej poza opodatkowaniem VAT.

Kupujący stanie się stroną umów najmu na mocy art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.) tj. w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy z mocy prawa a uprawnienie do wypowiedzenia najmu nie przysługuje nabywcy, jeżeli umowa najmu była zawarta na czas oznaczony z zachowaniem formy pisemnej i z datą pewną, a rzecz została najemcy wydana. Zostaną dokonane cesje praw z zabezpieczeń z umów najmu (gwarancje bankowe i depozyty gotówkowe). Sprzedający przeniesie na Kupującego prawa do projektu budowlanego wraz z wydanym pozwoleniem na budowę Decyzja (…) z dnia 22 marca 2007 roku, zmienioną Decyzją nr (…) z dnia 11 stycznia 2010 roku dotyczącą nieruchomości.

Sprzedający nie zatrudnia pracowników ani osób, dla których nieruchomości byłyby zakładem pracy, w związku z tym jej nabycie przez Kupującego nie spowoduje skutku, że stanie się on stroną istniejących stosunków pracy. Nabycie nieruchomości nie wiąże się również z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy (j.t. Dz.U. z 2018 r., poz. 917, ze zm.).

Sprzedający zamierza dokonać sprzedaży powyższych działek wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami. Przedmiotem sprzedaży będą wyłącznie nieruchomości. Nieruchomości tj. działki wraz z położonymi na nich budynkiem, budowlami i ruchomościami przynależnymi do budynku stanowią obok środków pieniężnych na rachunkach bankowych jedyne aktywa Spółki. Sprzedaż nie będzie obejmowała jakichkolwiek składników niematerialnych, w tym zobowiązań ani wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo składników majątku, które mogłyby stanowić przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania gospodarcze. Sprzedaż nieruchomości nie spowoduje przejęcia wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego części, czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego. Środki pieniężne na rachunkach bankowych (poza cesją praw z depozytów gotówkowych stanowiących zabezpieczenie umów najmu) nie będą przedmiotem sprzedaży.

W ramach planowanej sprzedaży nie będą przenoszone inne umowy (tj. m.in. umowy na zarządzanie budynkiem umowy z dostawcami mediów dla budynku). Umowy tego rodzaju zostaną wypowiedzialne przez Spółkę, a Kupujący po upływie okresu wypowiedzenia będzie mógł ewentualnie zawierać nowe umowy, na warunkach przez siebie ustalonych.

Przedmiotem sprzedaży nie będzie zatem przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana transakcja sprzedaży prawa własności gruntów wraz z położonymi na niej naniesieniami - opisanymi wyżej w punktach: 1-9 (powyżej) będzie stanowiła dostawę budynku, budowli i ich części i jako taka będzie podlegała na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT zwolnieniu od podatku od towarów i usług?
2.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy dostawa nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu 23% stawki podatku VAT, przy założeniu, że Sprzedający i przyszły Kupujący będący czynnym podatnikiem VAT, złożą w terminie zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT?
3.  Czy planowana przez Spółkę transakcja sprzedaży prawa własności gruntu opisanego wyżej w punktach 10-11 (powyżej) będzie stanowiła dostawę terenów budowlanych o charakterze niezabudowanym i będzie transakcją opodatkowaną podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu 23% stawki podatku VAT (to jest transakcją, w stosunku do której nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania), jako że znajdujące się na działce naniesienia (słup energetyczny i oświetleniowy należą odpowiednio do przedsiębiorstwa energetycznego bądź gminy (przedsiębiorstwa zapewniającego infrastrukturę) ?

Własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego:

Stanowisko w zakresie pytania nr 1

W ocenie Stron planowana transakcja sprzedaży prawa własności nieruchomości wskazanych w punktach 1-10 (powyżej) będzie stanowiła dostawę budynku, budowli lub ich części i jako taka będzie podlegała na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska w przedmiocie pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jedną z podstawowych zasad opodatkowania podatkiem VAT jest powszechność opodatkowania, która przejawia się tym, że generalnie cały obrót towarami i usługami jest objęty podatkiem. W systemie VAT przewidziano jednak pewne wyjątki od tej zasady.

Przepisy art. 6 Ustawy VAT wskazują wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów Ustawy VAT. Są to czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług, ale z uwagi na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa VAT oraz przepisy wykonawcze nie zawierają legalnej definicji „przedsiębiorstwa”. Z tego powodu należy posiłkować się art. 55(1) Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145), zgodnie z którą przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak podkreślano, sprzedaż nie będzie obejmować jakichkolwiek składników niematerialnych, w tym zobowiązań, ani wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo składników majątku, które mogłyby stanowić przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania gospodarcze. Sprzedaż nie będzie powodować przejęcia wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego, czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego.

Przenoszony majątek nie będzie stanowić zorganizowanego kompleksu praw, praw i rzeczy, by był zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podkreślić należy, iż nie jest wystarczające, aby zbywalne składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy (tak np. w Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 września 2017 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.325.2017.2.AO).

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE (np. wyrok z dnia 27 listopada 2003 r., C-497/01 oraz wyrok z dnia 10 listopada 2011, C-444/10) oraz stanowisko Ministra Finansów wyrażone w Objaśnieniach (Objaśnienia podatkowe z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”) należy wskazać, że przy ocenie, czy zbywane składniki majątku stanowiące nieruchomość komercyjną powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, istotne jest badanie następujących okoliczności:

*   zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

*   faktycznej możliwości kontynuowania działalności prowadzonej przez zbywcę w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zdaniem Stron, nieruchomości nie spełniają powyżej wymienionych kryteriów niezbędnych do uznania sprzedaży za zbycie przedsiębiorstwa lub jej zorganizowanej części. Kupujący nie nabędzie nieruchomości w celu kontynuowania działalności jaką prowadzi Sprzedający. Nabywca planuje bowiem wykorzystać nieruchomości w ramach swojej własnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze definicje wskazane powyżej, w ocenie Stron przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotem planowanej transakcji nie jest bowiem zespół składników majątkowych, materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który faktycznie umożliwiałby kontynuowanie działalności Sprzedającego. W konsekwencji planowane transakcje nie będą podlegać wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Zdaniem Stron planowana sprzedaż działek opisanych w punktach 1-10 (powyżej) będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług jako dostawa budynków, budowli lub ich części (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT).

Zgodnie z orzecznictwem organów podatkowych, w przypadku sprzedaży prawa własności nieruchomości, każda działka ewidencyjna gruntu stanowi odrębny przedmiot dostawy (tak np. w Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 września 2017 r. nr 0114-KDIP4.4012.311.2017.2.KR).

Oznacza to, iż w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, sprzedaż każdej działki ewidencyjnej gruntu wraz ze znajdującymi się na niej naniesieniami, będzie stanowiła odrębną dostawę towarów w rozumieniu Ustawy VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, zwolniona od podatku jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, iż w przypadkach dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, grunt nie będzie stanowić odrębnej dostawy towarów, lecz opodatkowany będzie w ramach dostawy budynku, budowli lub ich części. Jeśli więc na działce ewidencyjnej znajdują się budowle, sprzedaż takiej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach i według stawki właściwej dla dostawy posadowionych na tej działce budowli.

Jeśli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, to zwolnienie będzie stosowane także do dostawy gruntu, na którym obiekty te są położone. Podobnie brak możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie ww. przepisów lub rezygnacja przez strony transakcji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 10 ustawy VAT, przekładać się będzie bezpośrednio na brak zwolnienia z opodatkowania transakcji w części dotyczącej samego gruntu.

Mając na uwadze powyższe, dokonując analizy kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w rozumieniu Ustawy VAT znajdują się na niej budowle lub budynki.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje budynku ani budowli. Znaczenie tych pojęć można ustalić powołując się na wykładnię systemową zewnętrzną.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 ze zm.) - zwana dalej „prawo budowlane”, przez budynek rozumieć należy obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy, budowlę należy rozumieć jako każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ww. ustawy, obiekt liniowy należy rozumieć jako obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 9 ww. ustawy, urządzeniem budowlanym jest urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Nieruchomości, z perspektywy opodatkowania VAT są gruntem zabudowanym, ponieważ znajdują się na niej obiekty, które zdaniem Stron, zgodnie z prawem budowlanym powinny zostać zakwalifikowane jako budynki bądź budowle.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż:

*   na działkach o numerach 3/1 oraz 5/1, znajduje się utwardzone miejsce parkingowe, fragment asfaltowej drogi wewnętrznej, umożliwiającej dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce. Zgodnie z rejestrem gruntów tereny zostały sklasyfikowane jako inne tereny zabudowane.

*   na działkach o numerach 5/3 oraz 1/1 stanowiących tereny przemysłowe również znajduje się utwardzony plac parkingowy, a także fragment drogi wewnętrznej, umożliwiającej dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce. Zgodnie z rejestrem gruntów działki zostały sklasyfikowane jako tereny przemysłowe.

W analizowanej sprawie wątpliwości na gruncie przepisów prawa budowalnego może budzić kwalifikacja parkingu jako budowli.

Zgodnie z przeważającym stanowiskiem orzecznictwa, katalog zawarty w definicji budowli ma charakter otwarty, wobec czego do definicji budowli należy zaliczyć również np. parkingi. Świadczy o tym również fakt, że w załączniku do prawa budowlanego parkingi zostały zakwalifikowane do kategorii XXII obiektów budowlanych.

Zgodnie z dawnym orzecznictwem (które na gruncie czynności klasyfikacji do określonych kategorii prawa budowlanego zachowuje swą aktualność) przyjmuje się, że budowlę stanowi parking: wybetonowany, wyasfaltowany, wyłożony warstwą kamienno-żużlową związaną betonem, bądź też płyty chodnikowe (Wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2003 r., II SA/Ka 1741/01, Wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 marca 2004 r., I IV SA 3522/02).

Powyższe stanowisko spotyka się również z akceptacją aktualnego orzecznictwa (tak np. w Interpretacji Indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 stycznia 2018 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.634.2017.1.AO).

Na wskazanych powyżej działkach, znajduje się również budowla w postaci fragmentu asfaltowej drogi wewnętrznej.

Droga asfaltowa stanowi obiekt liniowy - budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Zgodnie z prawem budowlanym, przez obiekt liniowy należy rozumieć m.in. obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami. W orzecznictwie podkreśla się, że droga o określonym stopniu utwardzenia jest budowlą, według ustawowej definicji zawartej w prawie budowlanym (tak np. Wyrok WSA w Lublinie z dnia 6 maja 2008 r., II SA/Lu 76/08) w przeciwieństwie do dróg gruntowych.

W ocenie Stron powyższe okoliczności przesądzają o uznaniu planowanej transakcji za dostawę budowli.

*   Na działce o numerze 9/3 znajduje się budynek biurowy, utwardzony plac parkingowy, a także wewnętrzna droga asfaltowa umożliwiającą dojazd do tego budynku oraz dojazd do miejsc parkingowych.

Mając na uwadze okoliczność faktyczną, iż budynek biurowy spełnia definicję budynku w rozumieniu przepisów prawa budowlanego - tj. jest to obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach - w ocenie Stron, sprzedaż wskazanej powyżej działki będzie stanowić dostawę budynku, podlegającą zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

*   Na działce o numerze 3/2 znajduje się budynek stanowiący śmietnik oraz trafostację, a także utwardzony, asfaltowy plac stanowiący drogę wewnętrzną, umożliwiającą dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce. Zgodnie z rejestrem gruntów, nieruchomość została zakwalifikowana jako droga wewnętrzna.

*   Działki o numerze 5/2 oraz 9/4 stanowią asfaltową drogę wewnętrzną, przeznaczoną do obsługi nieruchomości budynkowej, znajdującej się na sąsiedniej działce. Zgodnie z rejestrem gruntów, nieruchomości zostały zakwalifikowane jako droga wewnętrzna.

*   Na działce o numerze 4 znajduje się budynek przeznaczony na śmietnik i stację transformatorową a także utwardzony plac parkingowy, fragment drogi wewnętrznej, umożliwiającej dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce. Zgodnie z Wypisem z rejestru gruntów działka została sklasyfikowana jako tereny przemysłowe.

Jak było wskazane wcześniej, droga asfaltowa stanowi obiekt liniowy - budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Co za tym idzie - działki wskazane powyżej należy w ocenie Stron zakwalifikować jako nieruchomość zabudowaną.

Budynek przeznaczony na śmietnik i trafostację spełnia wskazaną w prawie budowlanym definicję budynku - jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Plac parkingowy, zgodnie z argumentacją przytoczoną już wcześniej, należy uznać za budowlę w rozumieniu prawa budowlanego.

Nieruchomości wskazane powyżej, z perspektywy opodatkowania podatkiem od towarów i usług są gruntami zabudowanymi, ponieważ znajdują się na nich obiekty, które zgodnie z prawem budowlanym powinny zostać zakwalifikowane jako budynki bądź budowle. W ocenie Stron, sprzedaż działek objętych zapytaniem nr 1 stanowić będzie zatem dostawę budynków, budowli lub ich części. Mając na uwadze konstrukcję zwolnień z podatku VAT, w celu wskazania prawidłowego sposobu opodatkowania dostawy nieruchomości, kluczowe jest określenie czy i kiedy po wybudowaniu lub ulepszeniu budynków/budowli doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Pozwoli to określić, czy planowana transakcja będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Dostawa budynków lub budowli podlega zwolnieniu od podatku VAT, z wyjątkiem sytuacji, gdy jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pierwsze zasiedlenie stanowi oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W ocenie Sprzedającego, do pierwszego zasiedlenia budynków i budowli znajdujących się na działkach, stanowiących przedmiot zapytania, doszło w latach 1997 - 1998 w wyniku otrzymania pozwolenia na użytkowanie przez Sprzedającego. Zgodnie ze wskazanym stanem faktycznym, od momentu pierwszego zasiedlenia minęły już zatem ponad dwa lata. Sprzedający nie dokonał wybudowania nowych budynków/budowli oraz nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości, które przekroczyły 30% wartości początkowej. Wobec tego, w odniesieniu do planowanej transakcji zbycia nieruchomości, zdaniem Stron zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT przewidujący zwolnienie z VAT dostawy nieruchomości.

Mając to na uwadze okoliczności faktyczne, bezprzedmiotowe jest analizowanie możliwości zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, gdyż przepis ten może znaleźć zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy nie stosuje się zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2

W ocenie Stron, Sprzedający oraz Kupujący mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, o ile Kupujący również będzie podatnikiem VAT czynnym.

Zatem, planowana dostawa nieruchomości wskazanych w punktach 1-10 (powyżej) będzie opodatkowana przy zastosowaniu 23% stawki VAT przy założeniu, że Kupujący oraz Sprzedający złożą w terminie zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w przedmiocie pytania nr 2

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, który znajdzie zastosowanie w odniesieniu do planowanej dostawy nieruchomości charakteryzuje się tym, że na mocy art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT ma on charakter zwolnienia z opcją opodatkowania. Warunkiem zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrania opcji opodatkowania jest to, że dokonujący dostawy i nabywca:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, musi zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zakładając, iż odpłatna dostawa działek wskazanych w punktach 1-10 (powyżej) wraz z położonymi na nich obiektami, będzie zwolniona jako odpłatna dostawa budynków lub budowli lub ich części, to zdaniem Sprzedającego będzie mógł on skorzystać z regulacji art. 43 ust. 10 Ustawy VAT i do planowanych transakcji, dotyczących nieruchomości wskazanych w punktach 1-10 (powyżej) będzie można zastosować podstawową stawkę VAT wynoszącą 23%.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3

W ocenie Stron planowana transakcja sprzedaży prawa własności nieruchomości wskazanych w punktach 10-11 (powyżej) będzie stanowiła dostawę terenu budowlanego o charakterze niezabudowanym i jako taka będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, bez możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku.

Elementy infrastruktury takie jak słupy energetyczne i oświetleniowe należące do przedsiębiorstw energetycznych i infrastrukturalnych lub gmin, nie będą elementem transakcji, a tym samym nie mogą przesądzać o opodatkowaniu dostawy gruntu, tym bardziej, że zgodny zamiar i cel stron obejmować będą dostawę gruntu budowlanego.

Uzasadnienie stanowiska w przedmiocie pytania nr 3

*   Działka o numerze 9/5 widnieje w rejestrze gruntów jako grunt orny. Na nieruchomości znajduje się słup energetyczny, niebędący przedmiotem własności Sprzedającego. Zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego nieruchomość jest w części przeznaczona pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe - symbol 49 A.U.B, a w części teren jest przeznaczony na parkingi, tereny zieleni urządzonej i nieurządzonej - symbol 55-Z.ZP.P. Teren ten jest odrolniony.

*   Na działce o numerze 1/2 znajduje się słup oświetleniowy. Niewielka część działki stanowi tzw. pas zieleni, odgrodzony krawężnikiem, znajdujący się pomiędzy utwardzonymi miejscami postojowymi (które to położone są na sąsiedniej działce) Pozostała, przeważająca część działki stanowi grunt orny. Zgodnie z Wypisem z rejestru gruntów działka została sklasyfikowana jako teren przemysłowy, grunt orny, jednakże teren jest odrolniony.

Przepisy Ustawy o VAT wprowadzają zwolnienia dotyczące dostaw nieruchomości. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, przez teren budowlany rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Działki wskazane w punktach 10-11 (powyżej) zgodnie z istniejącymi dla nich Miejscowymi Planami Zagospodarowania Przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę. W ocenie Stron nie znajdzie zatem zastosowania wskazane powyżej zwolnienie, tym bardziej, że zgodny zamiar i cel stron obejmować będą dostawę gruntu budowlanego.

Transakcja sprzedaży podlegać będzie zatem podatkowi od towarów i usług, wynoszącym 23%. Zdaniem Stron sprzedaż nie może zostać również potraktowana jako dostawa budynków, budowli lub ich części i na tej podstawie podlegać zwolnieniu od podatku VAT.

Na działce nr 9/5 znajduje się wyłącznie słup energetyczny, stanowiący przedmiot własności przedsiębiorstwa przesyłowego.

Zgodnie z art. 48 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Stosownie do art. 47 ust. 1 wskazanej powyżej ustawy, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Co do zasady, przedmiotem sprzedaży jest więc grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi. Jednakże, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa (art. 49 ust.1 Kodeksu cywilnego).

Skoro zatem znajdujący się na działce słup uznany za budowlę jest własnością przedsiębiorstwa przesyłowego, to wydaje się prawidłowe stwierdzenie, iż transakcja sprzedaży będzie dotyczyć wyłącznie dostawy gruntu. Z punktu widzenia transakcji słup energetyczny nie ma bowiem żadnego znaczenia.

Należy jednak zauważyć, iż taki grunt będący przedmiotem dostawy, nie może zostać uznany za grunt niezabudowany inny niż budowlany. Na gruncie tym posadowiony jest słup, który nie powstał w ramach samowoli budowlanej, tylko na podstawie stosownych zezwoleń oraz w wykonaniu zapisów stosownych ustaw. Po drugie teren ten objęty jest Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, z którego wynika, że dopuszcza się możliwość uzbrojenia tego terenu. Nabywcy tej nieruchomości nie będą posiadać władztwa ekonomicznego nad ww. obiektem, gdyż pozostaną one własnością podmiotów, które dotychczas nimi administrowały. Przedmiotem sprzedaży na gruncie podatku VAT będzie więc jedynie grunt niezabudowany(tak np. w piśmie z dnia 4 listopada 2015 r. Izba Skarbowa w Katowicach znak: IBPP3/4512-671/15/MN).

Powołując się na pogląd prezentowany w doktrynie, nieruchomość jest niezabudowana także wtedy, gdy znajdują się na niej słupy oświetleniowe, ogrodzenie składające się ze słupów żelbetowych i siatki, gdyż są to urządzenia budowlane, a nie budowle lub obiekty małej architektury określone w Prawie budowlanym (Gonet Wojciech. 1.3.2. Zwolnienia przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W: Podatki w obrocie nieruchomościami w praktyce notarialnej. Wolters Kluwer Polska, 2019).

Wskazać należy, że naniesienia w postaci słupa energetycznego, lampy oświetleniowej, czy elementów krawężnika prezentują nieznaczącą wartość ekonomiczną.

Zdaniem Stron nie znajduje zatem uzasadnienia ekonomicznego czy logicznego traktowanie dostawy gruntów z takimi naniesieniami jako dostawę budowli lub ich części i w ramach tego korzystanie ze zwolnienia od podatku VAT. Nabywca zakupuje bowiem grunt, na którym marginalne znaczenie mają obiekty liniowe, a działkę uznać należy za niezbudowaną. Dokonując transakcji nie można całkowicie pomijać intencji stron, która w tym przypadku nie może być uznana za nabycie słupa energetycznego bądź lampy oświetleniowej, tym bardziej, że nie można rozporządzać rzeczą, do której nie przysługuje prawo własności lub podobne.

W ocenie Stron planowana transakcja sprzedaży prawa własności nieruchomości wskazanej w punkcie 10 i 11 (powyżej) będzie stanowiła dostawę terenu budowlanego o charakterze niezabudowanym i jako taka będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług stawką 23%, bez możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 55(2) Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług będziemy mieli do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

*   zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
*   faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji (wyrok TSUE z dnia 30 maja 2013 r. w sprawie C-651/11 X BV, pkt 34).

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ponadto, w treści ustawy ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podlegają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, przy czym tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – w myśl art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym zarówno sprzedawca jak i nabywca muszą być czynnymi podatnikami VAT.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Co więcej, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do ich dostawy może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający (Spółka) i Kupujący są zarejestrowani na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnicy VAT czynnym.

Sprzedający prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu VAT. Dnia 10 lutego 2006 roku na mocy Umowy sprzedaży nieruchomości gruntowych, lokali użytkowych oraz ruchomości, Spółka nabyła między innymi prawo własności nieruchomości gruntowych oraz posiada prawo własności posadowionych na tych gruntach budowli i budynku („Nieruchomości”).

Sprzedający zamierza dokonać odpłatnego zbycia prawa własności działek o nr: 3/1, 5/1, 9/3, 3/2, 5/2, 9/4, 4, 5/3, 1/1 wraz z prawem własności posadowionych na tych działkach budowli i budynku oraz działek o nr 9/5, 1/2. Spółka od dnia nabycia nieruchomości nie ponosiła wydatków na ulepszenie obiektów budowlanych, znajdujących się na poszczególnych działkach - w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów budowlanych.

Sprzedający nie posiada żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne sprzedawanych nieruchomości w jego przedsiębiorstwie. Brak jest zatem podstaw do uznania nieruchomości za wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS). Nie jest sporządzane osobne sprawozdanie finansowe dla nieruchomości, a wynik na działalności z nią związany jest ujmowany księgach rachunkowych Sprzedającego i sprawozdaniu finansowym obejmującym całą jego działalność. W wyniku sprzedaży, nie dojdzie do przejęcia ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych.

Sprzedający nie wykorzystywał nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT lub pozostającej poza opodatkowaniem VAT.

Kupujący stanie się stroną umów najmu na mocy art. 678 ustawy. Kodeks cywilny, tj. w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy z mocy prawa a uprawnienie do wypowiedzenia najmu nie przysługuje nabywcy, jeżeli umowa najmu była zawarta na czas oznaczony z zachowaniem formy pisemnej i z datą pewną, a rzecz została najemcy wydana. Zostaną dokonane cesje praw z zabezpieczeń z umów najmu (gwarancje bankowe i depozyty gotówkowe). Sprzedający przeniesie na Kupującego prawa do projektu budowlanego wraz z wydanym pozwoleniem na budowę. Sprzedający nie zatrudnia pracowników ani osób, dla których nieruchomości byłyby zakładem pracy, w związku z tym jej nabycie przez Kupującego nie spowoduje skutku, że stanie się on stroną istniejących stosunków pracy. Nabycie nieruchomości nie wiąże się również z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy.

Sprzedający zamierza dokonać sprzedaży powyższych działek wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami. Przedmiotem sprzedaży będą wyłącznie nieruchomości. Nieruchomości tj. działki wraz z położonymi na nich budynkiem, budowlami i ruchomościami przynależnymi do budynku stanowią obok środków pieniężnych na rachunkach bankowych jedyne aktywa Sprzedającego. Sprzedaż nie będzie obejmowała jakichkolwiek składników niematerialnych, w tym zobowiązań ani wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo składników majątku, które mogłyby stanowić przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania gospodarcze. Sprzedaż nieruchomości nie spowoduje przejęcia wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego części, czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego. Środki pieniężne na rachunkach bankowych (poza cesją praw z depozytów gotówkowych stanowiących zabezpieczenie umów najmu) nie będą przedmiotem sprzedaży.

W ramach planowanej sprzedaży nie będą przenoszone inne umowy (tj. m.in. umowy na zarządzanie budynkiem umowy z dostawcami mediów dla budynku). Umowy tego rodzaju zostaną wypowiedzialne przez Spółkę, a Kupujący po upływie okresu wypowiedzenia będzie mógł ewentualnie zawierać nowe umowy, na warunkach przez siebie ustalonych.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą opodatkowania dostawy działek opisanych we wniosku w pkt 1-11, stawki podatku dla tych działek.

Na wstępie należy przeanalizować, czy transakcja sprzedaży opisanych działek nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz cytowanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że w przedstawionej sytuacji przedmiotem sprzedaży nie będzie przedsiębiorstwo. Należy wskazać, że przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego, stanowią wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z całokształtem prowadzonej przez Sprzedawcę działalności gospodarczej. Natomiast z opisu sprawy wynika, że transakcja nie obejmie dużej części należących do Sprzedającego składników majątkowych i niemajątkowych, o których mowa w art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy przedmiotem sprzedaży nie będzie przedsiębiorstwo, gdyż zbywane aktywa stanowią część przedsiębiorstwa Sprzedawcy. Przedmiotową sytuację należy więc rozpatrywać pod kątem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Wskazać należy, że w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał Sprawiedliwości UE stwierdził, że „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie składniki majątkowe, które planuje zbyć Sprzedający – jak wynika z opisu sprawy – nie będą na moment transakcji wyodrębnione w przedsiębiorstwie Sprzedawcy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej. Przedmiotem planowanej sprzedaży nie będą zatem składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa. Sprzedaż ta nie będzie obejmować wyodrębnionej części przedsiębiorstwa Sprzedającego (ZCP), lecz zbiór składników majątkowych i niemajątkowych opisanych we wniosku. Jak wskazał Sprzedający transakcja będzie obejmowała wyłącznie opisane we wniosku nieruchomości. Dodatkowo zostaną dokonane cesje praw z zabezpieczeń z umów najmu oraz prawo do projektu budowalnego, wraz z wydanym pozwoleniem na budowę.

Należy zatem wskazać, że przedmiot Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Zbywana Nieruchomość – składniki materialne i niematerialne – nie będzie spełniała kryterium wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego. Zatem, przedmiotem dostawy będą poszczególne składniki majątkowe i prawa przysługujące Sprzedającemu niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy zgodzić się z Zainteresowanymi, że brak jest podstaw do uznania przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) ustawy Kodeks cywilny, jak również zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zatem w okolicznościach przedstawionych we wniosku planowana sprzedaż opisanych działek nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja ta stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów.

Przechodząc do zastosowania odpowiedniej stawki podatku do transakcji zbycia działek opisanych w pkt 1-9 wniosku, należy zauważyć, że działki te są działkami zabudowanymi. I tak, na działce:

*   o numerze ewidencyjnym 3/1 - znajdują się budowle w postaci: utwardzonego placu parkingowego, fragmentu wewnętrznej drogi asfaltowej, umożliwiającej dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdującego się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce).
*   o numerze ewidencyjnym 5/1 – znajdują się budowle w postaci: utwardzonego placu parkingowego, fragmentu wewnętrznej drogi asfaltowej umożliwiającej dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdującego się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce). Na działce znajdują się również ruchomości stanowiące urządzenia budowlane przynależne do budowli, które w świetle wybranego orzecznictwa wojewódzkich sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego, mogą być traktowane jako budowle, w postaci szlabanu parkingowego -
*   o numerze ewidencyjnym 9/3 – znajduje się budynek biurowy, jak również budowle składające się na infrastrukturę towarzyszącą budynkowi, tj. utwardzony plac parkingowy, wewnętrzna droga asfaltowa umożliwiająca dojazd do tego budynku oraz dojazd do miejsc parkingowych, a także słupem energetycznym. Na działce znajdują się również ruchomości stanowiące urządzenia budowlane przynależne do budowli w postaci dwóch szlabanów parkingowych, będących zaporą zabraniającą wjazdu i kolczatki, oraz ogrodzenie, należące do Wnioskodawcy.
*   o numerze ewidencyjnym 3/2 - znajduje się budynek przeznaczony na śmietnik i stację transformatorową (częściowo budynek położony jest również na działce nr 54), a także budowla w postaci utwardzonego, asfaltowego placu stanowiącego drogę wewnętrzną, umożliwiającą dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce).
*   o numerze ewidencyjnym 5/2 - znajduje się budowla w postaci utwardzonego, asfaltowego placu stanowiącego drogę wewnętrzną, umożliwiającą dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce).
*   o numerze ewidencyjnym 9/4 - znajduje się budowla w postaci utwardzonego, asfaltowego placu stanowiącego drogę wewnętrzną, umożliwiającą dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce).
*   o numerze ewidencyjnym nr 4 - znajduje się budynek przeznaczony na śmietnik i stację transformatorową (częściowo położony również na działce nr 3/2), a także budowle w postaci utwardzonego placu parkingowego, fragmentu drogi wewnętrznej, umożliwiającej dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce). Na działce znajdują się ruchomości stanowiące urządzenia budowlane przynależne do budowli, tj. szlaban parkingowy oraz kolczatka, które w świetle wybranego orzecznictwa wojewódzkich sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego, mogą być traktowane jako budowle.
*   o numerze ewidencyjnym 5/3 - znajdują się budowle w postaci utwardzonego placu parkingowego, fragmentu drogi wewnętrznej, umożliwiającej dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce). Na działce znajduje się pas zieleni oraz słup oświetleniowy, należący do Wnioskodawcy.
*   o numerze ewidencyjnym 1/1 - znajdują się budowle w postaci utwardzonego placu parkingowego, fragmentu drogi wewnętrznej, umożliwiającej dojazd do miejsc parkingowych oraz dojazd do budynku biurowego, znajdujących się na sąsiedniej działce (infrastruktura służąca budynkowi znajdującemu się na sąsiedniej działce). Na działce znajduje się pas zieleni oraz słupy oświetleniowe.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 3 pkt 1 ww. ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.), przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Jak stanowi art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Budowlą jest natomiast każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane).

W myśl art. 3 pkt 3a) ustawy Prawo budowlane przez obiekt liniowy – należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane jako urządzenia budowlane, należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Należy wskazać, że urządzenia budowlane należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać im stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli.

Jak wskazał Sprzedający, na każdej z ww. działek znajdują się budowle bądź budynki. W celu ustalenia, czy do sprzedaży poszczególnych działek zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem ww. budynków bądź budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Z uwagi na przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa ww. budynków oraz budowli znajdujących się na działkach 1-9 nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy, nieruchomości te były wykorzystywane w opodatkowanej działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego. Sprzedający nabył nieruchomości gruntowe w 2006 r. W odniesieniu do poszczególnych budowli i budynków posadowionych w ww. działkach, nie ponosił nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przedmiotowych obiektów budowlanych, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej tych obiektów. Zatem, między pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. obiektów minie okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym dostawa działek zabudowanych wymienionych w pkt 1-9 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż zostaną spełnione warunki wynikające z tego przepisu. Odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także dostawa prawa własności gruntu, na którym budynki/budowle te są posadowione (art. 29a ust. 8 ustawy).

Wobec zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do planowanej dostawy obiektów budowlanych znajdujących się na działach wymienionych w pkt 1-9 brak jest podstaw do analizy zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż jak już wskazano wyżej, zwolnienie to ma zastosowanie tylko w przypadku budynków i budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Skoro dostawa budynków i budowli znajdujących się ww. działkach korzystać będzie ze zwolnienia uregulowanego przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT również badanie przesłanek zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT stało się bezprzedmiotowe.

Dodatkowo w myśl ww. art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy Sprzedający oraz Kupujący mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy prawa własności ww. działek zabudowanych pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca nieruchomości są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożą, przed dniem dokonania tej dostawy, właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy przedmiotowej nieruchomości.

Zatem, należy stwierdzić, że Strony transakcji będą miały prawo do zastosowania do planowanej dostawy budynków i budowli znajdujących się na ww. działkach, zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z opcją jej opodatkowania po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. W takim przypadku dostawa ww. obiektów budowlanych będzie opodatkowana podstawową stawką podatku, w wysokości 23%. Taką samą stawką opodatkowany będzie również grunt, na których te obiekty są posadowione.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Strony transakcji powzięły również wątpliwość jaką stawką będzie opodatkowana sprzedaż działek opisanych w pkt 10-11 wniosku. I tak na działce:

*   o numerze ewidencyjnym nr 9/5 - znajduje się wyłącznie słup energetyczny (budowla) będący przedmiotem własności przedsiębiorstwa przesyłowego, oraz ogrodzenie, będące przedmiotem własności Wnioskodawcy. Dla działki obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość jest w części przeznaczona pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe, a w części teren jest przeznaczony na parkingi, tereny zieleni urządzonej i nieurządzonej.
*   o numerze ewidencyjnym 1/2 - znajduje się słup oświetleniowy (urządzenie budowlane), będący własnością Spółki oraz ogrodzenie, będące przedmiotem własności Wnioskodawcy. Niewielka część działki stanowi tzw. pas zieleni, odgrodzony krawężnikiem, znajdujący się pomiędzy utwardzonymi miejscami parkingowymi (które to położone są na sąsiedniej działce). Dla działki obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość jest w części przeznaczona pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe, a w części teren jest przeznaczony na parkingi, tereny zieleni urządzonej i nieurządzonej.

Odnosząc się do sprzedaży działki opisanej w pkt 10 wskazać należy, że zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Jak stanowi § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych gruntu lub budynku, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że znajdujący się na działce słup energetyczny nie jest własnością Wnioskodawcy, nie można go traktować jako części składowej działki nr 9/5, która ma być przedmiotem zbycia przez Zainteresowanego.

Zatem rozważając skutki podatkowe transakcji sprzedaży działki nr 9/5, należy stwierdzić, że biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru jakim jest słup energetyczny. Tym samym, nie ma podstaw do przyjęcia, że Zainteresowany dokona jego dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Zainteresowany nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania słupem energetycznym jak właściciel).

W sytuacji gdy słup energetyczny, posadowiony na przedmiotowej nieruchomości gruntowej nie stanowi własności Sprzedającego – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług – nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania tym słupem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem sprzedaży będzie tylko sam grunt.

Mając na uwadze, że dla działki nr 9/5 obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość jest w części przeznaczona pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe, a w części teren jest przeznaczony na parkingi, tereny zieleni urządzonej i nieurządzonej, to działka ta spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc po uwagę powyższe, w przedmiotowej sprawie, do dostawy działki nr 9/5 nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Przedmiotem dostawy będzie bowiem grunt przeznaczony pod zabudowę.

Odnosząc się natomiast do sprzedaży działki opisanej w pkt 11 wskazać należy, że znajdują się na niej słup oświetleniowy (urządzenie budowlane) oraz ogrodzenie. Obiekty te są własnością Sprzedającego.

Wskazać należy, że urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jednakże nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług.

W kwestii opodatkowania sprzedaży gruntu niezabudowanego posiadającego wyłącznie ogrodzenie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2012 r. sygn. I FSK 918/11. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał: „(…) niewątpliwie budowlami są te wszystkie obiekty budowlane, które zostały przykładowe wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz te obiekty budowlane, które są podobne do nich. Rzeczy, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli. Niewątpliwie ogrodzenie z siatki nie ma cech zbliżonych do budowli wymienionych w wyżej wskazanej normie prawnej. (…) w rozumieniu Prawa budowlanego ogrodzenie nie jest budowlą lecz jedynie urządzeniem budowlanym. Okoliczność podnoszona w skardze kasacyjnej, że ponieważ na działce nie ma budynku, ogrodzenie nie może być traktowane jako urządzenie budowlane, gdyż nie ma obiektu, któremu użytkowaniu ma ono służyć jest niedorzeczne. Według autora skargi kasacyjnej ogrodzenie działki zabudowanej budynkiem jest urządzeniem budowlanym, zaś w przypadku, gdy grunt jest niezabudowany, ogrodzenie jest samodzielną budowlą. Pogląd taki nie znajduje uzasadnienia w przepisach Prawa budowlanego”, „a także (\`(...)\`) przy interpretacji pojęć użytych w ustawie o podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej (…). (…) sprzedaży działki gruntu, ogrodzonej siatką na słupkach betonowych z oczywistych względów nie można traktować jako dostawy budowli w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Sensem ekonomicznym tej czynności jest przecież sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia. Siatka ogrodzeniowa, jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Jej celem jest wydzielenie granic działki i jej zabezpieczenie.”

Wobec powyższego, skoro ogrodzenie i jak wskazał Sprzedający, słup oświetleniowy stanowią urządzenie budowlane, a nie samodzielną budowlę, którą uznaje się za towar według przepisów podatku VAT, to w okolicznościach przedmiotowej sprawy do ich sprzedaży, nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż nie wystąpi dostawa budowli, do której można by „przypisać” grunt. Wobec tego, że na działce nr 1/2 nie znajdują się żadne inne budynki bądź budowle, to działka ta w myśl ustawy o podatku od towarów i usług, jest gruntem niezabudowanym.

Jednocześnie, w związku z tym, że dla niniejszej działki istnieje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym teren działki przeznaczony jest w części pod usługi administracji, usługi dla ludności, usługi bankowe, a w części teren jest przeznaczony na parkingi, tereny zieleni urządzonej i nieurządzonej, jest to teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Wyklucza to zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, że w odniesieniu do działek opisanych w pkt 10 i 11 wniosku nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy tych działek wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W opisie sprawy Sprzedający wskazał, że ww. działki nie były wykorzystywane do działalności zwolnionej od podatku VAT, zatem dostawa działki oznaczonej nr 9/5 oraz nr 1/2 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie został spełniony co najmniej jeden z warunków przedstawionych w tym przepisie.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że sprzedaż przez Spółkę działek oznaczonych nr 9/5 i 1/2 będzie czynnością opodatkowaną podstawową stawką VAT w wysokości 23% – zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że niniejsza interpretacja rozstrzyga przedstawione zdarzenie przyszłe wyłącznie w zakresie w podatku od towarów i usług w odniesieniu do pytania 1-3 wniosku, w zakresie pytania nr 4 oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.