Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.234.2018.2.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-29
Teza: Zwolnienie z opodatkowania równoważnika pieniężnego w zamian za niewydane elementy umundurowania służbowego.
Słowa kluczowe: ekwiwalent-ekwiwalent pieniężny; płatnik; strój-strój służbowy; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2018 r. (data wpływu 15 maja 2018 r.), uzupełnionym w dniu 22 czerwca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania równoważnika pieniężnego w zamian za niewydane elementy umundurowania służbowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania równoważnika pieniężnego w zamian za niewydane elementy umundurowania służbowego.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 15 czerwca 2018 r. nr 0112-KDIL3-1.4011.234.2018.1.KF, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 15 czerwca 2018 r., natomiast w dniu 22 czerwca 2018 r. do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w polskiej placówce pocztowej w dniu 18 czerwca 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będzie wypłacać swym pracownikom uprawnionym do służbowego umundurowania równoważniki pieniężne w zamian za niewydane im poszczególne elementy umundurowania.

Zgodnie z art. 69 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym:

*   ust. 1 Inspektor wykonuje czynności kontrolne, z zastrzeżeniem ust. la, w umundurowaniu (\`(...)\`);
*   ust. 2 Umundurowanie służbowe przysługuje (\`(...)\`) wojewódzkiemu inspektorowi, ich zastępcom, inspektorom (\`(...)\`);
*   ust. 3 Minister właściwy do spraw transportu określi, w drodze rozporządzenia, dystynkcje i wzór umundurowania, o którym mowa w ust. 2, normy umundurowania i sposób jego przydziału oraz zasady i sposób noszenia umundurowania, jak również ustali kryteria przydziału umundurowania, warunki jego używania, mając na uwadze okres używalności umundurowania.

Szczegółowe zasady przyznawania umundurowania określają przepisy rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 31 lipca 2012 r. w sprawie umundurowania inspekcji transportu drogowego (Dz. U. z 2012 r., poz. 920).

Zgodnie z art. 69 ust. 3a ustawy o transporcie drogowym, minister właściwy do spraw transportu, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych, mając na względzie zakres zadań i sposób ich realizacji przez osoby, o których mowa w ust. 2, określi, w drodze rozporządzenia:

1.  wysokość i warunki przyznawania równoważnika pieniężnego w zamian za umundurowanie;
2.  elementy umundurowania stanowiące podstawę do określenia wysokości równoważnika;
3.  tryb przyznawania, przypadki odmowy przyznania oraz terminy wypłacania równoważnika;
4.  wysokość, warunki przyznawania i terminy wypłaty ryczałtu pieniężnego za czyszczenie chemiczne umundurowania.

Szczegółowe zasady wypłaty równoważnika pieniężnego w zamian za niewydane elementy służbowego umundurowania określają przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Budownictwa z dnia 4 października 2017 r. w sprawie równoważnika pieniężnego przyznawanego w zamian za umundurowanie oraz ryczałtu pieniężnego za czyszczenie chemiczne umundurowania w Inspekcji Transportu Drogowego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1896).

Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia – Wysokość równoważnika pieniężnego w zamian za umundurowanie, zwanego dalej „równoważnikiem”, oraz elementy umundurowania stanowiące podstawę do jej określenia określa załącznik do rozporządzenia.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia – Równoważnik przyznaje się uprawnionemu do umundurowania na podstawie art. 69 ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, zwanemu dalej „uprawnionym”, który:

1.  złożył pisemny wniosek o rezygnację z poboru poszczególnych elementów umundurowania i wypłatę równoważnika odpowiednio w Głównym Inspektoracie Transportu Drogowego albo wojewódzkim inspektoracie transportu drogowego, oraz
2.  nie pobrał poszczególnych elementów umundurowania w okresie odpowiadającym okresowi ich używalności.

Załącznik do ww. rozporządzenia określający wysokość równoważnika za poszczególne elementy umundurowania w wyszczególnieniu określa wysokość równoważnika w zł za jednostkę miary za okres używalności poszczególnego elementu umundurowania nie określając jednak czy przyznawana jest kwota netto czy brutto wysokości równoważnika i tym samym nie daje zarazem żadnej wskazówki co do zasadności lub braku zasadności jego opodatkowania.

Wskazać przy tym należy, że podstawą prawną zatrudnienia u Wnioskodawcy osób uprawnionych do wypłaty równoważnika pieniężnego w zamian za umundurowanie nie jest stosunek służbowy lecz stosunek pracy wynikający z umowy o pracę, mianowania lub powołania zawarty na podstawie przepisów ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o służbie cywilnej, ustawy z dnia 6 września 2001 r. transporcie drogowym oraz ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy.

Zgodnie z art. 76 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym:

1.  Zatrudnienie pracownika Inspekcji na stanowisku inspektora poprzedzone jest praktyką w ramach kursu specjalistycznego zakończonego egzaminem kwalifikacyjnym, z zastrzeżeniem art. 76a ust. 3.

*   2a. Zatrudnienie pracownika Inspekcji na stanowisku inspektora następuje w ramach służby nadzoru nad ruchem drogowym, służby kontroli opłat drogowych albo służby kontroli transportu drogowego.

Zgodnie z art. 77 ust. 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym do pracowników Inspekcji zatrudnionych na stanowiskach urzędniczych, w tym inspektorów, stosuje się przepisy ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o służbie cywilnej (Dz. U. z 2017 r. poz. 1889), z zastrzeżeniem ust. 2, który to przepis stanowi, że do pracowników Inspekcji zatrudnionych na stanowiskach inspektorów nie mają zastosowania przepisy art. 4 ustawy, o której mowa w ust. 1.

Następnie zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o służbie cywilnej, korpus służby cywilnej tworzą pracownicy zatrudnieni na stanowiskach urzędniczych w komendach, inspektoratach i innych jednostkach organizacyjnych stanowiących aparat pomocniczy kierowników zespolonych służb, inspekcji i straży wojewódzkich oraz kierowników powiatowych służb, inspekcji i straży, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej,

Kolejno zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o służbie cywilnej, w rozumieniu ustawy:

1.  pracownik służby cywilnej oznacza osobę zatrudnioną na podstawie umowy o pracę zgodnie z zasadami określonymi w ustawie;
2.  urzędnik służby cywilnej oznacza osobę zatrudnioną na podstawie mianowania zgodnie z zasadami określonymi w ustawie; (\`(...)\`)

Zgodnie natomiast z art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o służbie cywilnej, stosunek pracy pracownika służby cywilnej nawiązuje się na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony lub na czas określony.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o służbie cywilnej w sprawach dotyczących stosunku pracy w służbie cywilnej, nieuregulowanych w ustawie, stosuje się przepisy Kodeksu pracy i inne przepisy prawa pracy.

Według natomiast art. 53 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym:

1.  Wojewódzkiego inspektora powołuje i odwołuje wojewoda, za zgodą Głównego Inspektora.
2.  Zastępcę wojewódzkiego inspektora powołuje i odwołuje wojewoda, na wniosek wojewódzkiego inspektora, w uzgodnieniu z Głównym Inspektorem Transportu Drogowego.

Zgodnie z art. 68 § 1 Kodeksu pracy, stosunek pracy nawiązuje się na podstawie powołania w przypadkach określonych w odrębnych przepisach.

Wreszcie zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wypłata przez Wnioskodawcę pracownikowi (zatrudnionemu na podstawie umowy o pracę, powołania lub mianowania) – uprawnionemu zgodnie z przepisami do przydziału służbowego umundurowania – równoważnika pieniężnego w zamian za niewydane mu poszczególne elementy umundurowania będzie stanowić dla niego przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji tego czy Wnioskodawca jako płatnik, jest zobowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, jako płatnika składek, wypłacony przez Wnioskodawcę swemu pracownikowi (zatrudnionemu na podstawie umowy o pracę, powołania lub mianowania) – uprawnionemu zgodnie z przepisami do przydziału służbowego umundurowania – równoważnik pieniężny w zamian za niewydane mu poszczególne elementy umundurowania będzie stanowić dla niego przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji tego Wnioskodawca jako płatnik, jest zobowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych stosownie do art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1, art. 31, art. 32 ust. 1 oraz art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pomocniczo można tutaj w części wykorzystać argumentację przedstawioną w interpretacji indywidualnej dla Wnioskodawcy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 sierpnia 2016 r., ILPB1/4511-1-595/16-5/APR, w której to przedstawiono płatnikowi stanowisko, że wartość wypłaconych ryczałtów pieniężnych (ekwiwalentów pieniężnych) za czyszczenie chemiczne umundurowania stanowi przychód pracownika o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy i w konsekwencji na Wnioskodawcy – płatniku ciążą obowiązki odprowadzenia zaliczek na podatek.

Niektórzy jednak pracownicy – podatnicy zatrudnieni u Wnioskodawcy jako płatnika zwracają uwagę, że argumentacja DIS przedstawiona w interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia 2016 r., ILPB1/4511-1-595/16-5/APR jest błędna, gdyż umundurowanie pracowników Wnioskodawcy nie stanowi munduru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 grudnia 1978 r. o odznakach i mundurach, z uwagi na to, że nie został dla nich zachowany tryb ich ustanawiania zgodnie z art. 1 (Ustanawianie i używanie odznak i mundurów odbywa się z zachowaniem przepisów niniejszej ustawy), a określony w art. 11 niniejszej ustawy (tj. że Rada Ministrów, w drodze rozporządzenia, ustanawia mundury, określa osoby uprawnione do ich noszenia oraz wzór i kolor munduru, a umundurowanie pracowników Wnioskodawców zostało natomiast ustanowione na podstawie delegacji ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym w drodze rozporządzenia przez Ministra Transportu, Budownictwa Gospodarki Morskiej) i tym samym brak jest podstaw prawnych do powoływanie się na funkcję umundurowania pracowników Wnioskodawcy określoną w art. 10 ustawy o odznakach i mundurach wyłącznie jako służącą oznaczeniu przynależności do określonej jednostki organizacyjnej lub wykonywania określonych funkcji albo służby.

Ponadto pracownicy podatnicy u Wnioskodawcy zwracają uwagę (co też zupełnie przeoczył i pominął Dyrektor Izby Skarbowej w swej interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia 2016 r., ILPB1/4511-1-595/16-5/APR), że zgodnie z art. 5 ustawy Kodeks pracy, jeżeli stosunek pracy określonej kategorii pracowników regulują przepisy szczególne, przepisy kodeksu stosuje się w zakresie nieuregulowanym tymi przepisami. W konsekwencji tego, w ocenie pracowników podatników u Wnioskodawcy, z uwagi na przepis art. 5 Kodeksu pracy, przepisami dotyczącymi bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie ubioru i odzieży roboczej są dla nich przepisy art. 69 ust. 3 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym ustanawiające umundurowanie służbowe wraz z rozporządzeniem wykonawczym wydanym na podstawie tego przepisu oraz art. 69 ust. 3a tej ustawy ustanawiającym równoważnik pieniężny w zamian za umundurowanie oraz czyszczenia umundurowania.

W ocenie pracowników podatników u Wnioskodawcy, zatem ww. przepisy ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym oraz wydane na podstawie tej ustawy przepisy wykonawcze na podstawie art. 5 Kodeksu pracy stanowią przepisy lex specialis w stosunku do przepisów działu X „Bezpieczeństwo i higiena pracy” i rozdziału IX „Środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze” ustawy Kodeks pracy, a nie, że jest odwrotnie jak to wskazał Dyrektor Izby Skarbowej ww. interpretacji indywidualnej, tj. że niniejsze przepisy Kodeksu pracy stanowią przepisy lex specialis wobec przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym oraz przepisów wykonawczych do tej ustawy. Przepisy działu X ,,Bezpieczeństwo i higiena pracy” i rozdziału IX „Środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze” Kodeksu pracy mają więc zastosowanie jedynie w zakresie nieuregulowanym w przepisach ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym oraz przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, tj. rozporządzeniu Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 31 lipca 2012 r. w sprawie umundurowania inspekcji transportu drogowego (Dz. U. z 2012 r. poz. 920) oraz rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Budownictwa z dnia 4 października 2017 r. w sprawie równoważnika pieniężnego przyznawanego w zamian za umundurowanie oraz ryczałtu pieniężnego za czyszczenie chemiczne umundurowania w Inspekcji Transportu Drogowego (Dz. U. z 2017, poz. 1896).

W ocenie więc niektórych pracowników Wnioskodawcy, którzy są uprawnieni do wypłaty równoważnika pieniężnego w zamian za niewydane poszczególne elementy umundurowania wypłacony pracownikowi równoważnik pieniężny stanowi ekwiwalent za świadczenie rzeczowe przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, gdyż zasady jego przyznawania wynikają tak zarówno z odrębnych ustaw (ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym) jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw (rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Budownictwa z dnia 4 października 2017 r. w sprawie równoważnika pieniężnego przyznawanego w zamian za umundurowanie oraz ryczałtu pieniężnego za czyszczenie chemiczne umundurowania w Inspekcji Transportu Drogowego (Dz. U. z 2017, poz. 1896).

Tym samym w ocenie niektórych pracowników uprawnionych do wypłaty równoważnika pieniężnego w zamian za umundurowanie, równoważnik pieniężny jest wolny od podatku dochodowego na podstawie zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

W konsekwencji powyższego, powstaje konieczność jednoznacznego wyjaśnienia rozbieżnych stanowisk pracodawcy jako płatnika oraz niektórych zatrudnionych u niego pracowników podatników w celu potwierdzenia prawidłowości postępowania pracodawcy jako płatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy określony został katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 1 ustawodawca wymienił: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przy czym za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 powoływanej ustawy).

Na podmiotach dokonujących świadczeń z powyższego tytułu ciążą natomiast obowiązki płatnika wynikające z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z przedstawionego w treści wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będzie wypłacać swym pracownikom uprawnionym do służbowego umundurowania równoważniki pieniężne w zamian za niewydane im poszczególne elementy umundurowania. Jak wskazał Wnioskodawca, zgodnie z art. 69 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, Inspektor wykonuje czynności kontrolne, z zastrzeżeniem ust. la, w umundurowaniu. Umundurowanie służbowe przysługuje (\`(...)\`) wojewódzkiemu inspektorowi, ich zastępcom, inspektorom (\`(...)\`). Szczegółowe zasady przyznawania umundurowania określają przepisy rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 31 lipca 2012 r. w sprawie umundurowania inspekcji transportu drogowego (Dz. U. z 2012 r., poz. 920).

Z kolei szczegółowe zasady wypłaty równoważnika pieniężnego w zamian za niewydane elementy służbowego umundurowania określają przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Budownictwa z dnia 4 października 2017 r. w sprawie równoważnika pieniężnego przyznawanego w zamian za umundurowanie oraz ryczałtu pieniężnego za czyszczenie chemiczne umundurowania w Inspekcji Transportu Drogowego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1896).

Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia, wysokość równoważnika pieniężnego w zamian za umundurowanie, zwanego dalej „równoważnikiem”, oraz elementy umundurowania stanowiące podstawę do jej określenia określa załącznik do rozporządzenia.

W myśl natomiast § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, równoważnik przyznaje się uprawnionemu do umundurowania na podstawie art. 69 ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, zwanemu dalej „uprawnionym”, który:

1.  złożył pisemny wniosek o rezygnację z poboru poszczególnych elementów umundurowania i wypłatę równoważnika odpowiednio w Głównym Inspektoracie Transportu Drogowego albo wojewódzkim inspektoracie transportu drogowego, oraz
2.  nie pobrał poszczególnych elementów umundurowania w okresie odpowiadającym okresowi ich używalności.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii powstania przychodu ze stosunku pracy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z wypłatą przez Wnioskodawcę pracownikowi (zatrudnionemu na podstawie umowy o pracę, powołania lub mianowania) – uprawnionemu zgodnie z przepisami do przydziału służbowego umundurowania – równoważnika pieniężnego w zamian za niewydane mu poszczególne elementy umundurowania, a w konsekwencji tego czy Wnioskodawca jako płatnik, jest zobowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę przywołane wyżej przepisy podatkowe należy stwierdzić, że do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się więc zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, jak i wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, wolna od podatku jest wartość ubioru służbowego (umundurowania), jeżeli jego używanie należy do obowiązków pracownika, lub ekwiwalentu pieniężnego za ten ubiór.

Z dyspozycji powyższego przepisu wynika, że ze zwolnienia nie korzysta wartość jakiegokolwiek ubioru, którego używanie należy do obowiązków pracownika, ale wyłącznie ubioru służbowego (umundurowania).

W przypadku określenia „ubiór służbowy” ustawodawca ani w przepisach prawa podatkowego, ani w innych aktach prawnych nie sprecyzował jego zakresu znaczeniowego. Tym samym, wykładni omawianego przepisu należy dokonywać w oparciu o językowe znaczenie słów „ubiór” i „służbowy”. Internetowy słownik języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) określa mianem „ubrania” – „ wszystko to, co służy do okrycia ludzkiego ciała; też: jedna z tych rzeczy”, „służbowy” – „dotyczący pracy w jakiejś instytucji, w wojsku itp.; należny komuś z tytułu pracy”.

Wobec powyższego uznać należy, że odzież służbowa to specjalna odzież (lub elementy tej odzieży) noszona tylko w związku z wykonywaną pracą, której charakter powinien uniemożliwiać wykorzystywanie jej do celów osobistych, np. mundur, odzież robocza charakterystyczna dla firmy poprzez barwę, krój, logo itp.

W świetle powyższego, aby uznać dany strój za ubiór służbowy muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.  jego noszenie jest obowiązkiem pracownika,
2.  musi posiadać charakterystyczne cechy (np. charakterystyczny krój i kolor, naszyte logo firmy itp.) – tj. tak zindywidualizowane elementy, przez które odzież ta traci przymiot odzieży o charakterze osobistym.

Jak wynika z treści wniosku, zgodnie z obowiązującymi przepisami, pracownicy Wnioskodawcy wykonują czynności służbowe w umundurowaniu. Mundurem natomiast, zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 21 grudnia 1978 r. o odznakach i mundurach (Dz. U. z 2016 r., poz. 38), jest ubiór lub jego części służące oznaczeniu przynależności do określonej jednostki organizacyjnej lub wykonywania określonych funkcji lub służby.

Umundurowanie, które przysługuje pracownikom Wnioskodawcy, posiada cechy charakterystyczne dla ubioru służbowego noszonego w trakcie wykonywania pracy, ponieważ jego wzór i kolorystyka, wskazują, że osoby w nie ubrane należą do konkretnej grupy zawodowej pracowników i są wyłącznie z nimi kojarzone. W związku z tym, umundurowanie pracowników Wnioskodawcy nie stanowi odzieży roboczej, której przyznawanie wynika z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy. Tym samym, wskazywane przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, w okolicznościach analizowanej sprawy nie znajdzie zastosowania.

Mając na uwadze powyższe, w przedmiotowej sprawie stwierdzić zatem należy, że równoważnik pieniężny w zamian za niewydane elementy umundurowania, wypłacany przez Wnioskodawcę pracownikom (zatrudnionym na podstawie umowy o pracę, powołania lub mianowania), stanowić będzie przychód tych pracowników ze stosunku pracy, który jednakże korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika z tego tytułu.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę pisma organu podatkowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w innej sprawie dotyczącej innej problematyki i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.