Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-900/11-5/SP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-03-22
Teza: Opodatkowanie dochodów uzyskanych w roku 2011 i 2012.
Słowa kluczowe: dochód-dochody uzyskiwane za granicą; Luksemburg; miejsce-miejsce zamieszkania; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; opodatkowanie; pracodawca; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wynagrodzenia; świadczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 09.12.2011 r. (data wpływu 14.12.2011. r.) uzupełnione pismem z dnia 11.02.2012 r. (data nadania 15.02.2012 r., data wpływu 16.02.2012 r.) na wezwanie z dnia 03.02.2012 r. (data nadania 03.02.2012 r., data doręczenia 09.02.2012 r.) Nr IPPB4/415-900/11-2/SP oraz na wezwanie telefoniczne z dnia 05.03.2012 r. uzupełnione pismem z dnia 05.03.2012 r. (data nadania 07.03.2012 r., data wpływu 08.03.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych w roku 2011 i 2012 – jest:

*   **prawidłowe** – odnośnie opodatkowania w Luksemburgu: dochodów uzyskanych od 01.01.2011 r. do 31.03.2011 r., wynagrodzenia za urlop wypoczynkowy ściśle związany z pracą wykonywaną na terytorium Luksemburgu, odnośnie opodatkowania w Polsce wynagrodzenia od pracodawcy luksemburskiego z tytułu 1/2 etatu wykonywanej w Polsce oraz na pełen etat w 2012 r.,
*   **nieprawidłowe** – odnośnie opodatkowania w Luksemburgu: dochodów uzyskanych od 01.04.2011 r. do 22.05.2011 r., wynagrodzenia za urlop wypoczynkowy ściśle związany z pracą wykonywaną w Polsce oraz wynagrodzenia za urlop okolicznościowy, wynagrodzenia za urlop przedporodowy, urlop macierzyński i wychowawczy.

UZASADNIENIE

W dniu 14.12.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych w roku 2011 i 2012.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-900/11-2/SP z dnia 03.02.2012 r. (data nadania 03.02.2012 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego, przeformułowanie pytań Nr 5, 6, 7 i 10, przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w odniesieniu do wszystkich pytań. W dniu 05.03.2012 r. wezwano Wnioskodawczynię telefonicznie do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 24.01.2012 r. (data nadania 24.01.2012 r., data wpływu 30.01.2012 r.) oraz pismem z dnia 05.03.2012 r. (data nadania 07.03.2012 r., data wpływu 08.03.2012 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od dnia 01.01.2011 r. Wnioskodawczyni jest zatrudniona na umowę o pracę na czas nieokreślony przez spółkę zarejestrowaną w Luksemburgu. W okresie 01.01. – 31.03.2011 r. Wnioskodawczyni przebywała i pracowała w Luksemburgu. Natomiast od 01.04. do 22.05.2011 r. przebywała i częściowo pracowała w Polsce. W dniach 08.04.2011 r. oraz 22 – 27.04.2011 r. przebywała na urlopie wypoczynkowym, a w dniach 28, 29.04 i 2-6.05.2011 r. na urlopie okolicznościowym.

Od 22.05.2011 r. do 25.07.2011 r. Wnioskodawczyni była na urlopie przedporodowym (w Luksemburgu to standardowo 8 tygodni). Od 25.07.2011 r. do 16.10.2011 r. włącznie była na urlopie macierzyńskim (w Luksemburgu to 8 tygodni plus 4, jeśli matka karmi piersią).

Za czas od 22.05 do 16.10.2011 r. wynagrodzenie urlopowe wypłacane było przez urząd CNS w Luksemburgu na konto bankowe. Świadczenie przelewane było z potrąceniem kilku składników.

Od dnia 17.10.2011, tj. w momencie zakończenia urlopu macierzyńskiego Wnioskodawczyni powinna automatycznie przejść na urlop wychowawczy. Wspólnie z pracodawcą zdecydowali się na model urlopu polegający na tym, że przez 12 miesięcy Wnioskodawczyni otrzymuje połowę wynagrodzenia z tytułu urlopu wychowawczego wypłacanego przez właściwy urząd (tj. CNPF) i jednocześnie pracuje na pół etatu. Za zgodą pracodawcy, pracę na pół etatu Wnioskodawczyni miała wykonywać z Polski tak, aby móc łączyć pracę z opieką nad dzieckiem. Niestety CNPF zanegował prawo do urlopu wychowawczego. Aktualnie kierowane jest już drugie odwołanie od decyzji do kolejnej instancji. Sprawa jest także rozwiązywana na poziomie urzędów Unii Europejskiej (Twoja Europa, Solvit, Rzecznik Praw Obywatela, docelowo prawdopodobnie Komisja Europejska), ze względu na bezsprzeczne złamanie praw UE. Do czasu przyznania urlopu wychowawczego przez CNPF (co powinno skutkować cofnięciem decyzji) Wnioskodawczyni pracuje na pół etatu. Na Jej konto przelewane jest jedynie wynagrodzenie od pracodawcy za pracę w wymiarze pół etatu. Podatki i inne potrącenia z wynagrodzenia są odprowadzane w Luksemburgu – na konto wpływa (tak jak dotychczas) wynagrodzenie netto.

W Polsce w 2011 r. Wnioskodawczyni nie osiągała żadnych dochodów. Od początku 2011 roku nie otrzymywała od pracodawcy żadnych odcinków wypłaty. Dopiero teraz wystąpiła o nie na piśmie.

Miejscem zamieszkania dla celów podatkowych był Luksemburg do dnia 31.03.2011 r., a od 01.04 do 31.12.201l r. – Polska. Centrum interesów życiowych w ww. okresie znajdowało się: od 1.01.2011 r. do 31.03.2011 r. w Luksemburgu, natomiast od 1.04.2011 r. do 31.12.2011 r. w Polsce. Pobyt na terenie Luksemburga nie przekroczył 183 dni w roku.

Wynagrodzenie i koszty ponosił pracodawca NameDrive EU Sarl (spółka luksemburska) oraz Caisse Nationale de Sante (wynagrodzenie z tytułu urlopu przedporodowego 22.05 – 24.07.2011 r. oraz macierzyńskiego od 25.07 do 16.10.2011 r.). Przedmiotowe wynagrodzenia były wypłacane na mocy ustawodawstwa o ubezpieczeniach socjalnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Gdzie powinno być opodatkowane wynagrodzenie za okres 01.01 – 31.03.2011 r. oraz 01.04 – 22.05.2011 – w Polsce czy Luksemburgu?
2.  Czy wynagrodzenie za urlop wypoczynkowy i okolicznościowy, na którym Wnioskodawczyni przebywała w Polsce powinno być opodatkowane w Polsce czy Luksemburgu?
3.  Czy wynagrodzenie za urlop przedporodowy i urlop macierzyński, wypłacane przez urząd CNS z Luksemburga, na których Wnioskodawczyni przebywała w Polsce powinno być opodatkowane w Polsce czy Luksemburgu?
4.  Czy wynagrodzenie za urlop wychowawczy i pracę na 1/2 etatu wykonywaną z Polski a opłacane przez pracodawcę i urząd w Luksemburgu powinno być opodatkowane w Polsce czy Luksemburgu?
5.  W jakim trybie (sposób obliczenia i przekazania) Wnioskodawczyni powinna uregulować ewentualne zaległości podatkowe na rzecz Polski?
6.  Na jakich zasadach i w jakiej formie ma być rozliczany podatek dochodowy w przypadku pracy na 1/2 etatu i urlopu wychowawczego do 16.10.2012 r. oraz pracy na pełnym etacie wykonywanej z Polski, po zakończeniu urlopu wychowawczego, tj. od 17.10.2012 r. do 31 .12.2012 r.
7.  Na jakich zasadach i w jakiej formie ma być rozliczany podatek dochodowy w przypadku pracy na pełnym etacie wykonywanej w Polsce dla firmy z Luksemburga w 2012 r.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Wnioskodawczyni uważa, że z racji tego, że do 31.03.2011 r. przebywała w Luksemburgu, tam też powinny być opodatkowane Jej wynagrodzenia. Za okres od 01.04. do 22.05.2011 r. Jej wynagrodzenia również powinny być opodatkowane w Luksemburgu. Wynika to z faktu, że po zsumowaniu czasu, który przepracowała przebywając w Luksemburgu i czasu, kiedy przebywała na urlopie przedporodowym i macierzyńskim (01.01.-31.03.2011 r. i 22.05 – 17.10.2011 r.), wynika, iż Wnioskodawczyni w Polsce przepracowała mniej niż 183 dni (30 dni w kwietniu, 22 dni w maju, 15 dni w październiku, 30 dni w listopadzie i 31 dni w grudniu (razem 128 dni) minus weekendy, dni świąteczne i urlopy.

Ad. 2.

Powinno być opodatkowane w Luksemburgu.

Ad. 3.

Powinno być opodatkowane w Luksemburgu.

Ad. 4.

Wynagrodzenie wypłacane przez pracodawcę może być opodatkowane w Polsce ponieważ Wnioskodawczyni planuje pracować zdalnie przez cały rok 2012. Natomiast wynagrodzenie z tytułu urlopu wychowawczego, wypłacane przez właściwy dla tego urząd w Luksemburgu. powinno pozostać opodatkowane w Luksemburgu. W Polsce Wnioskodawczyni nie osiąga żadnych dochodów. Jej jedynym miejscem zatrudnienia jest firma NameDrive EU Sarl z siedzibą w Luksemburgu.

Ad. 5.

Wg Wnioskodawczyni nie ma zaległości podatkowych w Polsce za rok 2011. gdyż nie przepracowała w Polsce więcej niż 183 dni. Zgodnie z ustawą o unikaniu podwójnego opodatkowania podatek może być zapłacony tylko w jednym z krajów. Pracodawca regularnie odprowadzał podatek od Jej wynagrodzenia w Luksemburgu. Wnioskodawczyni otrzymywała kwotę netto na konto. Nie otrzymywała miesięcznych wycinków z pensji, na podstawie których wyliczenie ewentualnego podatku należnego w Polsce byłoby możliwe.

Ad. 6.

Wynagrodzenie po zakończeniu pracy na pół etatu i urlopie wychowawczym powinno być w dalszym ciągu opodatkowane w Polsce, gdyż do tego czasu Wnioskodawczyni będzie miała przepracowane w Polsce więcej niż 183 dni w roku oraz tutaj znajduje się Jej centrum interesów życiowych.

Pyt. 7.

Co miesiąc należy odprowadzać zaliczkę tytułem podatku. Ewentualną dopłatę uregulować należy przy zeznaniu rocznym. Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle art. 3 ust. 1a. ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie Konwencja zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzania w Luksemburgu dnia 14.06.1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 110 poz. 527).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. Konwencji, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie z tytułu dochodu osiąganego ze źródeł położonych tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku znajdującego się w tym Państwie.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 2 Konwencji, jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Pierwsze kryterium dotyczy posiadania przez daną osobę stałego miejsca zamieszkania. „Stałe miejsce zamieszkania” to zwykle dom, mieszkanie czy też umeblowany pokój, niezależnie od tego, czy osoba ta jest jego właścicielem, czy też najemcą. Musi on być jednak do stałej dyspozycji tej osoby i posiadać cechy stałości. Ponadto miejsce to musi być tak zaaranżowane, aby można było z niego korzystać stale, a nie tylko okazjonalnie, na potrzeby krótkotrwałych pobytów.

Jeżeli jednak osoba ma stałe miejsce zamieszkania w obu krajach, to będzie się ją uważać za rezydenta podatkowego kraju, z którym posiada ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego od dnia 01.01.2011 r. Wnioskodawczyni jest zatrudniona na umowę o pracę na czas nieokreślony przez spółkę zarejestrowaną w Luksemburgu. W okresie 01.01. – 31.03.2011 r. przebywała i pracowała w Luksemburgu i w tym okresie tam znajdowało się Jej miejsce zamieszkania dla celów podatkowych i ośrodek interesów życiowych. Natomiast od dnia 01.04 do 31.12.201l r. miejscem zamieszkania dla celów podatkowych była Polska i tutaj znajdowało się centrum interesów życiowych.

W Polsce w 2011 r. Wnioskodawczyni nie osiągała żadnych dochodów. Od początku 2011 roku nie otrzymywała od pracodawcy żadnych odcinków wypłaty. Dopiero teraz wystąpiła o nie na piśmie. Pobyt Wnioskodawczyni na terenie Luksemburga nie przekroczył 183 dni w roku.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy uznać, iż w okresie od 01.01.2011 r. do 31.03.2011 r. Wnioskodawczyni posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Luksemburgu, tam znajdowało się Jej centrum interesów życiowych, natomiast w Polsce podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlega opodatkowaniu jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. W ww. okresie Wnioskodawczyni uzyskała wynagrodzenia z tytułu zatrudnienia na podstawie umowy o pracę ze spółką luksemburską.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Konwencji, z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast w świetle art. 15 ust. 2 Konwencji, bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego i
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż wynagrodzenie z tytułu pracy wykonywanej w Luksemburgu w okresie od 01.01. – 31.03.2011 r. uzyskane przez Wnioskodawczynię – jako osobę mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Luksemburgu, podlega opodatkowaniu, zgodnie z ww. art. 15 ust. 1 Konwencji, tylko w państwie zamieszkania (tj. w Luksemburgu).

Natomiast w okresie od 01.04.2011 r. do 31.12.2011 r. Wnioskodawczyni posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski. Od dnia przeniesienia centrum interesów życiowych, w Polsce Wnioskodawczyni podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak wynika ze stanu faktycznego od dnia 01.04. do 22.05.2011 r. Wnioskodawczyni przebywała i częściowo pracowała w Polsce. W dniach 08.04.2011 r. oraz 22 – 27.04.2011 r. przebywała na urlopie wypoczynkowym, a w dniach 28, 29.04 i 2-6.05.2011 r. na urlopie okolicznościowym. Od 22.05.2011 r. do 25.07.2011 r. Wnioskodawczyni była na urlopie przedporodowym, natomiast od dnia 25.07.2011 r. do 16.10.2011 r. włącznie była na urlopie macierzyńskim. Za czas od 22.05 do 16.10.2011 r. wynagrodzenie urlopowe wypłacane było przez urząd CNS w Luksemburgu na konto bankowe. Świadczenie przelewane było z potrąceniem kilku składników. Po zakończeniu urlopu macierzyńskiego (tj. od 17.10.2011 r.) Wnioskodawczyni wspólnie z pracodawcą zdecydowali, iż Wnioskodawczyni będzie przez 12 miesięcy otrzymywać połowę wynagrodzenia z tytułu urlopu wychowawczego wypłacanego przez właściwy urząd (tj. CNPF) i jednocześnie będzie pracować na pół etatu. Za zgodą pracodawcy, pracę na pół etatu Wnioskodawczyni miała wykonywać z Polski tak, aby móc łączyć pracę z opieką nad dzieckiem.

Wynagrodzenie i koszty ponosił pracodawca (spółka luksemburska) oraz Caisse Nationale de Sante (wynagrodzenie z tytułu urlopu przedporodowego 22.05 – 24.07.2011 r. oraz macierzyńskiego od 25.07 do 16.10.2011 r.). Przedmiotowe wynagrodzenia były wypłacane na mocy ustawodawstwa o ubezpieczeniach socjalnych.

W świetle wyżej powołanego art. 15 ust. 1 Konwencji, wynagrodzenie z tytułu pracy wykonywanej w Polsce wypłacane przez pracodawcę luksemburskiego z terytorium Luksemburgu osobie mającej miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Do opodatkowania w Polsce stosuje się przepisy polskiego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11a ust. 1 ww. ustawy, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Za przychody ze stosunku pracy – w myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy – uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 44 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy, podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień – w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 44 ust. 3a ww. ustawy).

Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3a zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, zapłaconej w danym miesiącu ze środków podatnika (art. 44 ust. 3c ww. ustawy).

Wobec powyższego, otrzymując wynagrodzenie z Luksemburga z tytułu umowy o pracę, Wnioskodawczyni jest obowiązana, bez wezwania, wpłacać w ciągu roku podatkowego obliczone samodzielnie zaliczki na podatek dochodowy w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przychód był uzyskany. Jeżeli wynagrodzenie jest otrzymywane w walucie obcej, to należy je przeliczyć na złote uwzględniając przy tym przepisy art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Następnie w celu obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od uzyskanego przychodu należało odliczyć koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

1.  wynoszą 111 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.335 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej,
2.  nie mogą przekroczyć łącznie 2.002 zł 05 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej,
3.  wynoszą 139 zł 06 gr miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1.668 zł 72 gr, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę,
4.  nie mogą przekroczyć łącznie 2.502 zł 56 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Wyliczony w ten sposób dochód podlega pomniejszeniu o składki zapłacone w danym miesiącu bezpośrednio na własne ubezpieczenia społeczne, a także składki potrącone w danym miesiącu przez płatnika ze środków podatnika (art. 26 ust. 1 pkt 2 i pkt 2a w związku z art. 44 ust. 3a ustawy).

Od miesięcznego dochodu należy obliczyć zaliczkę na podatek dochodowy stosując 18% stawkę podatku, można zastosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Przy czym miesięcznej zaliczki na podatek dochodowy nie potrąca się ani o całą kwotę zmniejszającą podatek – tj. 556 zł 02 gr, ani o 1/12 ww. kwoty. Bowiem ustawodawca określając w treści art. 44 ust. 3a zasady obliczania zaliczki m.in. od dochodów uzyskiwanych ze stosunku pracy z zagranicy nie dał możliwości potrącenia zaliczki o kwotę zmniejszającą podatek. Ustawodawca wyraźnie wskazał, iż zaliczkę tę oblicza się od miesięcznych dochodów przy zastosowaniu najniższej stawki podatku określonej w skali (tj. 18%) lub przy zastosowaniu wyższej stawki określonej w tejże skali. Kwotę zmniejszającą podatek Wnioskodawczyni powinna zastosować w zeznaniu podatkowym (PIT-36) składanym za dany rok podatkowy, przy wyliczaniu podatku dochodowego od osób fizycznych należnego za tenże rok.

Podatnicy samodzielnie opłacający miesięczne zaliczki na podatek dochodowy, nie składają miesięcznych deklaracji. Natomiast po zakończeniu roku podatkowego zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy podatnicy ci składają zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym na formularzu PIT-36 w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Wobec powyższego, z tytułu wynagrodzenia otrzymanego od pracodawcy luksemburskiego w okresach 01.04.2011 r. – 22.05.2011 r., 17.10.2011 r. – 31.12.2011 r., Wnioskodawczyni jest obowiązana, bez wezwania, wpłacać w ciągu roku podatkowego obliczone samodzielnie zaliczki na podatek dochodowy w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przychód był uzyskany, a za grudzień –w terminie złożenia zeznania podatkowego.

Ww. zasady będą miały również zastosowanie do wynagrodzenia Wnioskodawczyni otrzymanego od pracodawcy luksemburskiego za pracę wykonywaną w Polsce w 2012 roku, o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny obowiązujący od 01.04.2011 r. (tj. miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce) oraz stan prawny.

Na gruncie polskich przepisów prawa podatkowego, w myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zatem, należy stwierdzić, iż dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię za czas urlopów wypoczynkowych ściśle związanych z pracą wykonywaną w Polsce oraz z tytułu urlopu okolicznościowego, również podlega opodatkowaniu tylko w Polsce zgodnie z ww. przepisami prawa podatkowego.

Natomiast dochód za czas urlopów wypoczynkowych ściśle związanych z pracą wykonywaną na terenie Luksemburgu podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 15 ust. 1 Konwencji zarówno w Luksemburgu jak i w Polsce. Jednakże w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania należy zastosować określoną w umowie metodę wyłączenia z progresją.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt a) Konwencji, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w Luksemburgu, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień zawartych pod literą b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, z tym jednak, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony od opodatkowania;

Analizując treść poszczególnych artykułów Konwencji polsko-luksemburskiej, należy wskazać, iż Konwencja ta nie zawiera szczególnego artykułu, który regulowałby zasady opodatkowania przychodu z tytułu wynagrodzenia za urlop przedporodowy, urlop macierzyński i urlop wychowawczy. Wobec powyższego do ww. przychodów należy zastosować artykuł 22 regulujący opodatkowanie „innych dochodów”.

W myśl art. 22 ust. 1 Konwencji, części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Z powyższego wynika, iż wynagrodzenie uzyskane w 2011 r. za urlop przedporodowy, urlop macierzyński i urlop wychowawczy przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, podlega opodatkowaniu tylko w Polsce.

Stosownie do treści art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności m.in. zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego.

Zgodnie z art. 20 ust. 2 ww. ustawy, zasiłkami z ubezpieczenia społecznego są kwoty wypłaconych przez zakład pracy lub organ rentowy zasiłków chorobowych, wyrównawczych, macierzyńskich, opiekuńczych oraz świadczeń rehabilitacyjnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje obowiązku odprowadzenia w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy z tego źródła przychodu. W związku z powyższym, wynagrodzenie uzyskane za urlop przedporodowy, urlop macierzyński i urlop wychowawczy uzyskane w 2011 r. przez Wnioskodawczynie jako osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, podlega opodatkowaniu – łącznie z pozostałymi dochodami osiągniętymi przez Wnioskodawczynię – wg skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy go wykazać w zeznaniu podatkowym PIT-36, w części D jako inne źródła.

Ww. zasady będą miały również zastosowanie do wynagrodzenia Wnioskodawczyni otrzymanego w 2012 r. za urlop wychowawczy, o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny obowiązujący od 01.04.2011 r. (tj. miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce) oraz stan prawny. W odniesieniu do kwestii związanej z zaległością podatkową, stwierdzić, należy, co następuje.

Zaległością podatkową zgodnie z art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Powstanie zaległości podatkowej powoduje obowiązek naliczenia odsetek za zwłokę (art. 53 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania.

Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3 (art. 21 § 2 Ordynacji).

Stosownie do art. 53 § 1 Ordynacji, od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę.

Na mocy art. 53 § 3 Ordynacji, odsetki za zwłokę nalicza podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny lub osoba trzecia odpowiadająca za zaległości podatkowe, z zastrzeżeniem art. 53a, art. 62 § 4, art. 66 § 5, art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 i art. 76a § 1.

Odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego, zgodnie z art. 53 § 4 ustawy. Zatem uregulowanie zaległości podatkowej winno nastąpić poprzez zapłacenie należnego podatku wraz z odsetkami.

Reasumując, należy stwierdzić, iż:

*   wynagrodzenie Wnioskodawczyni z tytułu pracy wykonywanej w Luksemburgu za okres od 01.01 – do 31.03.2011 r. podlega opodatkowaniu tylko w Luksemburgu,
*   wynagrodzenie z tytułu pracy wykonywanej w Polsce od 01.04.2011 r. podlega opodatkowaniu tylko w Polsce,
*   wynagrodzenie za czas urlopów wypoczynkowych ściśle związanych z pracą wykonywaną w Polsce oraz z tytułu urlopu okolicznościowego, podlega opodatkowaniu tylko w Polsce,
*   wynagrodzenie za czas urlopów wypoczynkowych ściśle związanych z pracą wykonywaną na terenie Luksemburgu podlega opodatkowaniu zarówno w Luksemburgu jak i w Polsce,
*   wynagrodzenie uzyskane za urlop przedporodowy, urlop macierzyński i urlop wychowawczy przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, podlega opodatkowaniu tylko w Polsce,
*   z tytułu wynagrodzenia za pracę wykonywaną w Polsce od 01.04.2011 r. oraz z tytułu wynagrodzenia za czas urlopów wypoczynkowych ściśle związanych z pracą wykonywaną w Polsce oraz z tytułu urlopu okolicznościowego, Wnioskodawczyni jest obowiązana, bez wezwania, wpłacać w ciągu roku podatkowego obliczone samodzielnie zaliczki na podatek dochodowy w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przychód był uzyskany, a za grudzień – w terminie złożenia zeznania podatkowego,
*   wynagrodzenie uzyskane za urlop przedporodowy, urlop macierzyński i urlop wychowawczy podlega opodatkowaniu wg skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wykazaniu w zeznaniu podatkowym PIT-36 (bez obowiązku wpłacania zaliczek miesięcznych),
*   uregulowanie zaległości podatkowej winno nastąpić poprzez zapłacenie należnego podatku wraz z odsetkami.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.