Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.312.2021.2.JJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-20
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupami w ramach projektu.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt; wynajem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 maja 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem z 26 lipca 2021 r. (data wpływu 11 sierpnia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 19 lipca 2021 r. (doręczone 19 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi na realizację Projektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

17 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi na realizację Projektu. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 26 lipca 2021 r. (data wpływu 11 sierpnia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 19 lipca 2021 r. (doręczone w dniu 19 lipca 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, sprecyzowane następnie w nadesłanym uzupełnieniu:

Gmina (\`(...)\`) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej również: VAT), jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1 cytowanej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. w zakresie edukacji publicznej.

W strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się jednostki budżetowe (dalej: Jednostki). Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż w świetle ustawy z 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454), w dniu 1 stycznia 2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Gminy oraz Jednostek.

Do Jednostek powołanych przez Gminę do realizacji jej zadań własnych z zakresu edukacji publicznej należą:

*   Szkoła (…),

*   Zespół Szkolno-Przedszkolny (…),

*   Szkoła (…).

Gmina zamierza zrealizować projekt pn. „(…)” (dalej: Projekt lub Zadanie), mający na celu ograniczenie negatywnych skutków pandemii wywołanej przez koronawirusa SARS-CoV-2.

W ramach Projektu do szkół (…) trafią środki i urządzenia dezynfekujące (które pozwolą na dostosowanie placówek oświatowych do zasad funkcjonowania w sytuacji pandemii), sfinansowane zostaną proste remonty, przebudowy oraz adaptacje pomieszczeń (które należy dostosować do obecnej sytuacji epidemicznej) oraz zakupione zostaną licencje na oprogramowanie do nauczania zdalnego i hybrydowego.

Projekt realizowany będzie przy współfinansowaniu ze środków pochodzących z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020. Wartość Projektu dla Gminy w zakresie wydatków wyniesie (…) zł, z czego wysokość dofinansowania wyniesie (…) zł. Termin realizacji Zadania określono na okres maj – sierpień 2021 r.

W ramach Projektu Gmina dokona wydatków na rzecz wskazanych Szkół na zakup środków dezynfekujących i higienicznych oraz przeprowadzi w Szkołach adaptacje umożliwiające stworzenie sal mobilnych oraz doposażenie sal lekcyjnych, także w warunkach nauczania zdalnego i hybrydowego.

W związku z realizacją Projektu, Gmina będzie otrzymywać faktury VAT dokumentujące wydatki ponoszone w powyższym zakresie, na których widnieć będzie jako nabywca.

W ramach Zadania Szkoła (…) zakupi środki higieniczne, adaptacje oraz wsparcie, w szczególności:

*   płyny do dezynfekcji,

*   ręczniki jednorazowe,

*   ozonator,

*   ścierki jednorazowe w rolkach,

*   lampa UV odkażająca,

*   kombinezony ochronne,

*   przyłbice,

*   maski wielokrotnego użytku,

*   pleksi,

*   parawany mobilne,

*   krzesła,

*   stoliki

*   parawany mobilne,

*   fotele biurowe,

*   biurka mobilne,

*   projektory mobilne, 3

*   monitory interaktywne,

*   elektroniczną tablicę informacyjną (do umieszczania ważnych dla uczniów, rodziców, pracowników informacji),

*   wideodomofony (doposażenie bramy wjazdowej),

*   laptopy,

*   licencje na oprogramowanie (…),

*   szkolenie dotyczące platformy (…) dla 1 osoby.

Ponadto, w ramach zadania Szkoła (\`(...)\`) zainstaluje automatyczne otwieranie i zamykanie bramy wjazdowej do tej Szkoły, które zapewni bezpieczeństwo uczniom oraz zapewni ograniczenie ruchu samochodowego wokół Szkoły. Ponadto, Szkoła (\`(...)\`) dokona adaptacji pomieszczenia magazynowego z przeznaczeniem na izolatorium (odmalowanie i wyposażenie pomieszczenia w leżankę, stolik, szafkę, fotel, krzesło, wieszak mobilny).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że w budynku Szkole (\`(...)\`) świadczone są usługi wynajmu pomieszczeń szkolnych (w szczególności klas, gabinetu dentystycznego oraz sali gimnastycznej). Ponadto, Gmina za pomocą Szkoły (\`(...)\`) świadczy usługi wynajmu autobusu szkolnego, powierzchni pod automaty vendingowe, powierzchni dachowej i boiska zielonego. Odpłatne wynajmowanie wyżej wymienionych pomieszczeń, powierzchni i autobusów zainteresowanym następuje zgodnie z zapotrzebowaniem, dlatego może się zdarzyć miesiąc, w którym najem nie wystąpi w ogóle. W ocenie Gminy, świadczenie wskazanych usług najmu występuje w marginalnym zakresie, zaś efekty Projektu będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług wyłącznie w niewielkim zakresie.

W ramach Zadania do Szkoły (\`(...)\`) trafią:

*   ozonator,

*   środki odkażające,

*   dozowniki bezdotykowe,

*   rękawiczki,

*   maseczki,

*   przyłbice,

*   laptopy,

*   licencje na oprogramowanie (…),

*   licencja na oprogramowanie (…),

*   licencje na dostęp do platformy edukacyjnej (…).

W Szkole (\`(...)\`) świadczone są usługi wynajmu jednego pomieszczenia, w którym mieści się gabinet dentystyczny. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wydatki, które Gmina będzie ponosić w związku z realizacją Projektu w Szkole (\`(...)\`) nie będą służyć tej działalności.

Do Szkoły (\`(...)\`) trafią w ramach Zadania:

*   laptopy,

*   licencja na oprogramowanie (…).

W budynku Szkoły (\`(...)\`) świadczone są usługi wynajmu: sali gimnastycznej, pomieszczeń pod automaty vendingowe oraz sal dydaktycznych. W ocenie Gminy, świadczenie wskazanych usług najmu występuje w marginalnym zakresie, zaś efekty Projektu będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług wyłącznie w niewielkim zakresie.

Wyłącznie w marginalnym, niewielkim zakresie efekty Projektu będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Gminy związek wydatków ponoszonych w związku z realizacją Projektu z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu nie jest dostrzegalny.

Wnioskodawca pismem z 26 lipca 2021 r. uzupełnił przedstawione zdarzenie przyszłe o następujące informacje:

1.  Szkoła (\`(...)\`) – towary i usługi zakupione w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane do czynności:
    *   niepodlegających opodatkowaniu VAT – w zdecydowanie przeważającym stopniu,
    *   opodatkowanych VAT – w marginalnym zakresie.
2.  Szkoła (\`(...)\`) – towary i usługi zakupione w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane do czynności:
    *   niepodlegających opodatkowaniu VAT.
3.  Szkoła (\`(...)\`) – towary i usługi zakupione w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane do czynności:
    *   niepodlegających opodatkowaniu VAT – w zdecydowanie przeważającym stopniu,
    *   opodatkowanych VAT – w marginalnym zakresie.

Efekty ww. projektu Gmina będzie wykorzystywać w zdecydowanie przeważającej mierze do celów innych niż działalność gospodarcza, a jedynie w marginalnym stopniu do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Realizacja Projektu nie wpłynie w żaden sposób na wykonywanie przez Gminę czynności opodatkowanych i związek wydatków poczynionych w ramach projektu z takimi czynnościami będzie znikomy.

Nie będzie możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Proporcja ustalona zgodnie z art. 86 ust. 2a i nast. ustawy o podatku od towarów i usług dla czynności wykonywanych przez Jednostki wynosi:

1.  Szkoła (\`(...)\`) – 1%,
2.  Szkoła (\`(...)\`) – 1%,
3.  Szkoła (\`(...)\`) – 1%.

Jeżeli ww. proporcja wynosi poniżej 2%, to Wnioskodawca uznaje/będzie uznawał, iż wynosi ona:

1.  Szkoła (\`(...)\`) – Wnioskodawca uznaje, że proporcja wynosi 0%,
2.  Szkoła (\`(...)\`) – Wnioskodawca uznaje, że proporcja wynosi 0%,
3.  Szkoła (\`(...)\`) – Wnioskodawca uznaje, że proporcja wynosi 0%.

Efekty projektu nie będą wykorzystywane przez Gminę do czynności zwolnionych.

Proporcja ustalona zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług dla czynności wykonywanych przez Jednostki wynosi:

1.  Szkoła (\`(...)\`) – 18%,
2.  Szkoła (\`(...)\`) – 13%,
3.  Szkoła (\`(...)\`) – 12%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu będącego przedmiotem niniejszego wniosku, w związku z wydatkami ponoszonymi przez Gminę na rzecz Szkoły (\`(...)\`)?
2.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu będącego przedmiotem niniejszego wniosku, w związku z wydatkami ponoszonymi przez Gminę na rzecz Szkoły (\`(...)\`)?
3.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu będącego przedmiotem niniejszego wniosku, w związku z wydatkami ponoszonymi przez Gminę na rzecz Szkoły (\`(...)\`)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu będącego przedmiotem niniejszego wniosku, w związku z wydatkami ponoszonymi przez Gminę na rzecz Szkoły (\`(...)\`).
2.  Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu będącego przedmiotem niniejszego wniosku, w związku z wydatkami ponoszonymi przez Gminę na rzecz Szkoły (\`(...)\`).
3.  Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu będącego przedmiotem niniejszego wniosku, w związku z wydatkami ponoszonymi przez Gminę na rzecz Szkoły (\`(...)\`).

Uwagi ogólne dotyczące odliczenia VAT naliczonego przez Wnioskodawcę

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości, obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 15 cyt. ustawy, zadania własne gminy obejmują sprawy w zakresie utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

*   wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,

*   nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez podmiot, który nie występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Nie jest, przy tym, możliwe obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności pozostających poza zakresem ustawy o VAT bądź czynności zwolnionych z tego podatku.

Jak Gmina wskazała w opisie sprawy, Projekt będzie służyć realizacji zadań własnych Gminy w zakresie edukacji publicznej. Gmina raz jeszcze pragnie podkreślić, że wpływy z tytułu wykonywanych odpłatnych czynności polegających na opłatnym wynajmowaniu pomieszczeń, powierzchni i autobusów należących do Szkół mają niewielki wpływ na ich funkcjonowanie.

Realizacja Projektu nie wpłynie także w żaden sposób na cenę usług odpłatnego udostępniania pomieszczeń i autobusów. Związek pomiędzy funkcjonowaniem Szkół, a wykonywaniem czynności opodatkowanych jest w ocenie Gminy znikomy. Wskazane w opisie sprawy przedmioty najmu wykorzystywane są w przeważającej części w związku z wykonywaniem zadań własnych Gminy, wynikających z ustawy o samorządzie gminnym. Gmina wykorzystuje je przede wszystkim w zakresie wykonywania zadań własnych nałożonych na nią poprzez ustawy.

Powyższe oznacza, iż realizacja Projektu nie wpłynie w żaden sposób na wykonywanie przez Gminę czynności opodatkowanych i związek wydatków poczynionych w ramach Zadania z takimi czynnościami będzie znikomy.

W związku z powyższym oraz z faktem, iż realizując Projekt Gmina nie będzie działała jako podatnik VAT – będzie wykonywała zadania własne w ramach reżimu publicznoprawnego (poza działalnością gospodarczą), przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostaną spełnione. Tym samym, w ocenie Gminy z uwagi na brak związku ponoszonych na Projekt wydatków z występującymi po stronie Gminy czynnościami opodatkowanymi VAT, Gmina nie będzie miała możliwości odliczenia VAT, w zakresie dot. realizacji Projektu, o którym mowa w pytaniach postawionych we wniosku.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS), wydawanych w analogicznych sprawach, m.in. w interpretacji z:

*   27 marca 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.9.2020.2.AMO, w której DKIS wskazał, że: „rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego nie będzie spełniony bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – efekty zrealizowanego projektu będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w ramach realizowanego ww. projektu. Tym samym Zainteresowanemu z tego tytułu nie będzie przysługiwać prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

*   4 września 2018 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.512.2018.2.PRP, gdzie DKIS uznał, że: „Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina realizując projekt w zakresie remontu przedmiotowego Budynku wykonuje przede wszystkim zadania własne w ramach władztwa publicznego, nałożone na nią ustawą o samorządzie gminnym. Co prawda, w analizowanej sprawie, mogą wystąpić czynności opodatkowane, to jednak stwierdzić należy, że czynności te nie przesądzają o kwalifikacji poniesionych wydatków do czynności, które dawałyby prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż w rozpatrywanej sprawie związek ten jest zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (zadaniami statutowymi poza działalnością gospodarczą). A zatem należy stwierdzić, że podatek naliczony nie jest ściśle związany z czynnościami opodatkowanymi, a wręcz przeciwnie - z inwestycją służącą przede wszystkim realizacji czynności publicznoprawnych wykonywanych w ramach realizacji przez Gminę zadań własnych. (\`(...)\`) w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją projektu w zakresie remontu przedmiotowego Budynku, Gmina - zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy - nie ma/nie będzie miała nawet w części prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z ww. projektem”.

*   1 września 2017 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.413.2017.1.KK, w której DKIS wskazał, że: „Należy zauważyć, że wprawdzie każdy wydatek ma wpływ na działalność gospodarczą danego podmiotu i każdy mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu. Jednak jeżeli określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny i marginalny w porównaniu do wyraźnego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi VAT (zadanie polegające na termomodernizacji szkoły służy do wypełniania zadań publicznoprawnych gminy nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym). Nie ulega wątpliwości, że realizacja zadania w zakresie termomodernizacji budynku szkoły miała na celu realizację zadania publicznego, a nie zwiększenia obrotów z działalności komercyjnej.

Termomodernizacja obiektów użyteczności publicznej tj. Szkoły Podstawowej w B. służy przede wszystkim zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty w zakresie edukacji publicznej oraz obiektów administracyjnych, a wykorzystanie pomieszczeń szkoły na cele komercyjne - nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji tego prawa.

Zatem Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowego projektu”.

W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, że w zakresie wydatków ponoszonych na Zadanie, które będzie dotyczyło Szkół, nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu będącego przedmiotem niniejszego wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Ponadto, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego – art. 86 ust. 22 ustawy.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem” Rozporządzenie określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia w sprawie proporcji ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie proporcji, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust. 1 ustawy).

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Na podstawie art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Tym samym dla celów proporcjonalnego odliczenia, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, przyjmuje się proporcję wyliczoną odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej, tj. dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dla jednostki budżetowej oraz dla samorządowego zakładu budżetowego, zgodnie z art. 90 ust. 3-6, 9a i 10 ustawy, w przypadku wykonywania przez tę jednostkę czynności opodatkowanych podatkiem oraz czynności zwolnionych od tego podatku.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 i nast. ustawy.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W konsekwencji, kryterium uznania jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT jest charakter wykonywanych przez nią czynności, tj. dokonywanie czynności o charakterze publicznoprawnym wyłącza, co do zasady te podmioty z kategorii podatników VAT, natomiast dokonywanie czynności cywilnoprawnych skutkuje zasadniczo uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Gmina, w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 8 oraz pkt 15 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina (\`(...)\`) jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną na potrzeby podatku od towarów i usług, jako podatnik VAT czynny. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zadań własnych Gminy stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. w zakresie edukacji publicznej. W strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się jednostki budżetowe. 1 stycznia 2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Gminy oraz Jednostek. Do Jednostek powołanych przez Gminę do realizacji jej zadań własnych z zakresu edukacji publicznej należą:

*   Szkoła (…),

*   Zespół Szkolno-Przedszkolny (\`(...)\`),

*   Szkoła (…).

Gmina zamierza zrealizować projekt pn. „(\`(...)\`)”, mający na celu ograniczenie negatywnych skutków pandemii wywołanej przez koronawirusa SARS-CoV-2. Projekt realizowany będzie przy współfinansowaniu ze środków pochodzących z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (\`(...)\`) na lata 2014-2020. Termin realizacji Zadania określono na okres maj – sierpień 2021 r. W ramach Projektu Gmina dokona wydatków na rzecz wskazanych Szkół na zakup środków dezynfekujących i higienicznych oraz przeprowadzi w Szkołach adaptacje umożliwiające stworzenie sal mobilnych oraz doposażenie sal lekcyjnych, także w warunkach nauczania zdalnego i hybrydowego. W związku z realizacją Projektu, Gmina będzie otrzymywać faktury VAT dokumentujące wydatki ponoszone w powyższym zakresie, na których widnieć będzie jako nabywca.

Efekty ww. projektu Gmina będzie wykorzystywać w zdecydowanie przeważającej mierze do celów innych niż działalność gospodarcza, a jedynie w marginalnym stopniu do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Realizacja Projektu nie wpłynie w żaden sposób na wykonywanie przez Gminę czynności opodatkowanych i związek wydatków poczynionych w ramach projektu z takimi czynnościami będzie znikomy.

1.  Szkoła (\`(...)\`) – towary i usługi zakupione w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane do czynności:
    *   niepodlegających opodatkowaniu VAT – w zdecydowanie przeważającym stopniu,
    *   opodatkowanych VAT – w marginalnym zakresie.
2.  Szkoła (\`(...)\`) – towary i usługi zakupione w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane do czynności:
    *   niepodlegających opodatkowaniu VAT.
3.  Szkoła (\`(...)\`) – towary i usługi zakupione w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane do czynności:
    *   niepodlegających opodatkowaniu VAT – w zdecydowanie przeważającym stopniu,
    *   opodatkowanych VAT – w marginalnym zakresie.

Wnioskodawca wskazuje, że nie będzie możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Proporcja ustalona zgodnie z art. 86 ust. 2a i nast. ustawy o podatku od towarów i usług dla czynności wykonywanych przez Jednostki wynosi:

1.  Szkoła (\`(...)\`) – 1%,
2.  Szkoła (\`(...)\`) – 1%,
3.  Szkoła (\`(...)\`) – 1%.

Wnioskodawca uznaje/będzie uznawał, iż wynosi ona:

1.  Szkoła (\`(...)\`) – Wnioskodawca uznaje, że proporcja wynosi 0%,
2.  Szkoła (\`(...)\`) – Wnioskodawca uznaje, że proporcja wynosi 0%,
3.  Szkoła (\`(...)\`) – Wnioskodawca uznaje, że proporcja wynosi 0%.

Efekty projektu nie będą wykorzystywane przez Gminę do czynności zwolnionych.

Proporcja ustalona zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług dla czynności wykonywanych przez Jednostki wynosi:

1.  Szkoła (\`(...)\`) – 18%,
2.  Szkoła (\`(...)\`) – 13%,
3.  Szkoła (\`(...)\`) – 12%.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi na realizację Projektu.

Odnosząc się do ww. wątpliwości, należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

W sytuacji, gdy przyporządkowanie ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Następnie w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) – zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Zauważyć również należy, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, na którą przepisy nakładają realizację określonych zadań i która realizuje te zadania przy pomocy swoich jednostek organizacyjnych, uzasadnione jest – pomimo że podatnikiem podatku VAT jest Gmina – wyliczenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez jednostki samorządu terytorialnego w oparciu o sposoby określania proporcji ustalone odrębnie dla wskazanych jednostek organizacyjnych, które wykorzystują określony budynek.

Skoro więc Gmina efekty przedmiotowego projektu będzie wykorzystywała zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (tj. czynności opodatkowanych), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (tj. czynności niepodlegających opodatkowaniu) i – jak wskazał Wnioskodawca – nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika obliczonego dla jednostki budżetowej.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że prewspółczynnik ustalony zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług wynosi: dla Szkoły (\`(...)\`) – 1%, dla Szkoły (\`(...)\`) – 1%, dla Szkoły (\`(...)\`) – 1%. Wnioskodawca uznaje, że proporcja dla każdej z ww. Jednostek wynosi 0%.

Przy czym – jak wskazał Wnioskodawca – efekty Projektu nie będą wykorzystywane przez Gminę do czynności zwolnionych od podatku, wobec tego wyliczony na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów rozporządzenia, podatek naliczony przypisany do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, będzie mógł podlegać odliczeniu w całości, a przepisy określone w art. 90 ustawy nie znajdą zastosowania.

Jednak, skoro Wnioskodawca zgodnie z treścią ww. art. 86 ust. 2g ustawy uznał, iż prewspółczynnik wyliczony dla Szkół (\`(...)\`), (…), (\`(...)\`) wynosi 0%, to przyjąć należy, iż całość wydatków poniesionych przez Gminę w ramach projektu pn. „(\`(...)\`)” będzie wykorzystywana do celów innych niż działalność gospodarcza.

W konsekwencji powyższego, z uwagi na fakt, iż towary i usługi nabywane w ramach projektu pn. „(\`(...)\`)” będą wykorzystywane do czynności poza działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, tj. do czynności niepodlegających opodatkowaniu, to Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją ww. Projektu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.