Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.621.2019.2.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-02
Teza: Uznanie dokonywanych transakcji na rzecz spółki niemieckiej za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i zastosowanie stawki 0%.
Słowa kluczowe: dokumentacja; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 lutego 2020 r. (data wpływu 14 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dokonywanych transakcji na rzecz Spółki niemieckiej w Wariancie A za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów i zastosowania w stosunku do tych transakcji stawki podatku w wysokości 0% oraz w zakresie uznania dokonywanych transakcji na rzecz Kontrahentów w Wariancie B za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów i zastosowania w stosunku do tych transakcji stawki podatku w wysokości 0% – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dokonywanych transakcji na rzecz Spółki niemieckiej w Wariancie A za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów i zastosowania w stosunku do tych transakcji stawki podatku w wysokości 0% oraz w zakresie uznania dokonywanych transakcji na rzecz Kontrahentów w Wariancie B za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów i zastosowania w stosunku do tych transakcji stawki podatku w wysokości 0%. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 lutego 2020 r. (data wpływu 14 lutego 2020 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz prawidłową treść oświadczenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka polska, Wnioskodawca). Spółka polska jest czynnym podatnikiem VAT oraz podatnikiem VAT UE. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż za pośrednictwem Internetu.

Spółka polska zamierza realizować sprzedaż na rynkach innych krajów Unii Europejskiej w następujących dwóch wariantach:

Wariant A

Wnioskodawca będzie sprzedawać towary na rzecz spółki kapitałowej prawa niemieckiego (dalej: Spółka niemiecka). Spółka niemiecka jest podmiotem powiązanym ze Spółką polską.

Spółka niemiecka jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium Niemiec.

Spółka niemiecka będzie sprzedawać towary nabyte od Spółki polskiej na rzecz innych podmiotów, przede wszystkim za pośrednictwem Internetu (np. poprzez platformę (…)).

Odbiorcami towarów sprzedawanych przez Spółkę niemiecką będą przede wszystkim osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej i niebędące podatnikami podatku od wartości dodanej, zamieszkałe w Niemczech oraz innych krajach Unii Europejskiej. Mogą zdarzać się również sytuacje, gdy odbiorcami towarów sprzedawanych przez Spółkę niemiecką będą podatnicy podatku od wartości dodanej.

Towar będzie transportowany bezpośrednio z polskiego magazynu Spółki polskiej położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej do odbiorców finalnych w Niemczech i innych krajach Unii Europejskiej. Spółka polska będzie wystawiać fakturę na Spółkę niemiecką dopiero po dokonaniu zakupu przez odbiorcę finalnego.

Spółka polska będzie odpowiedzialna za transport towaru do odbiorcy finalnego. Spółka polska będzie odpowiedzialna za przygotowanie towaru do wysyłki oraz będzie zlecać transport towaru na rzecz odbiorcy finalnego. Towary będą własnością Wnioskodawcy aż do momentu doręczenia towaru na rzecz odbiorcy finalnego.

Wariant B

Wnioskodawca będzie sprzedawać towary na rzecz jednego lub większej ilości odbiorców z innych krajów Unii Europejskiej (dalej: Kontrahenci). Kontrahenci nie będą podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą. Kontrahenci są podatnikami podatku od wartości dodanej zidentyfikowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium krajów Unii Europejskiej, w których mają siedziby.

Kontrahenci będą sprzedawać towary nabyte od Wnioskodawcy na rzecz odbiorców finalnych za pośrednictwem Internetu (np. poprzez platformę (…)). Odbiorcami towarów sprzedawanych przez Kontrahentów będą przede wszystkim osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej i niebędące podatnikami podatku od wartości dodanej, zamieszkałe w innych krajach Unii Europejskiej. Mogą zdarzać się również sytuacje, gdy odbiorcami towarów będą podatnicy podatku od wartości dodanej.

Towar będzie transportowany bezpośrednio z polskiego magazynu Wnioskodawcy położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej do odbiorców finalnych w innych krajach Unii Europejskiej. Wnioskodawca będzie wystawiać fakturę na Kontrahentów dopiero po dokonaniu zakupu przez odbiorcę finalnego na platformie internetowej.

Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za transport towaru do odbiorcy finalnego. Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za przygotowanie towaru do wysyłki oraz będzie zlecać transport towaru na rzecz odbiorcy finalnego. Towary będą własnością Wnioskodawcy aż do momentu doręczenia towaru na rzecz odbiorcy finalnego.

Spółka polska będzie gromadzić dokumenty potwierdzające, że towar został wywieziony z terytorium Polski i doręczony do odbiorcy finalnego, m.in. w formie wydruków z platformy internetowej kuriera, potwierdzających wywóz towarów z terytorium Polski i doręczenie do odbiorcy finalnego.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony)
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

W świetle powyższego, warunkiem zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest uzyskanie dokumentów, które jednoznacznie potwierdzają, że towary, będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy, zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa unijnego.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w sytuacji, gdy realizowana jest dostawa łańcuchowa, a transport/wysyłka jest przypisany dostawie realizowanej przez pierwszy podmiot w łańcuchu, to dla zastosowania stawki 0% dla tej dostawy niezbędne jest uzyskanie dokumentów potwierdzających dostarczenie towaru do ostatniego podmiotu w łańcuchu. Skoro bowiem podmiot pośredni nie wejdzie nigdy fizycznie w posiadanie towaru będącego przedmiotem dostawy łańcuchowej, to warunek uzyskania potwierdzenia odbioru należy odnieść do ostatniego podmiotu w łańcuchu, który fizycznie wejdzie w posiadanie towaru.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokumentem, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2, uprawniającym Spółkę polską do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do dostaw realizowanych na rzecz Spółki niemieckiej w Wariancie A oraz na rzecz Kontrahentów w Wariancie B, będzie dokument (wydruk z platformy internetowej kuriera) potwierdzający, że towar został wywieziony z terytorium Polski i doręczony do odbiorcy finalnego.

Wnioskodawca dla każdej dostawy towarów (zarówno w Wariancie A, jak i w Wariancie B) będzie posiadał specyfikacje poszczególnych sztuk ładunku.

Wnioskodawca (zarówno w Wariancie A, jak i w Wariancie B) będzie miał możliwość powiązania poszczególnej dostawy towarów z danym dokumentem z platformy internetowej kuriera, w taki sposób, aby możliwe było przyporządkowanie danego dokumentu z platformy internetowej kuriera do konkretnej dostawy towarów. Na platformie internetowej (…) będzie widniał ten sam numer dokumentu przewozowego, który będzie również na platformie internetowej (…).

Faktura pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem będzie wystawiana:

1.  1:1, czyli jedna faktura sprzedaży pomiędzy spółką niemiecką a osobą fizyczną kupującą towar = 1 faktura sprzedaży pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką niemiecką.
2.  Drugi model: jedna faktura zbiorcza pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką niemiecką obejmująca wszystkie transakcje sprzedaży pomiędzy Spółką niemiecką a osobami fizycznymi (zafakturowanie na 1 fakturze wszystkich WDT do spółki niemieckiej, towar natomiast z magazynu Wnioskodawcy jedzie bezpośrednio do osób fizycznych w Niemczech i odbiór towaru potwierdzany jest na platformie internetowej (…)).

W załączeniu przykład:

1.  Wariant A Faktura wystawiona pomiędzy Spółką niemiecką a osobą fizyczną zamieszkałą w Niemczech,
2.  Wydruk z platformy (…) z numerem dokumentu operatora,
3.  Wydruk ze strony (…) z tym samym numerem listu przewozowego operatora (w tym przypadku DHL).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że dostawy dokonywane na rzecz Spółki niemieckiej w Wariancie A oraz na rzecz Kontrahentów w Wariancie B stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów podlegające opodatkowaniu stawką 0%?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że dowodem potwierdzającym dostarczenie towaru do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, uprawniającym Spółkę do zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru w odniesieniu do dostawy dokonywanej na rzecz Spółki niemieckiej w Wariancie A oraz na rzecz Kontrahentów w Wariancie B, będzie dokument (wydruk lub zapisany dokument w postaci pdf) z platformy internetowej kuriera, potwierdzający, że towar został wywieziony z terytorium Polski i doręczony do odbiorcy finalnego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dostawy dokonywane na rzecz Spółki niemieckiej

w Wariancie A oraz na rzecz Kontrahentów w Wariancie B stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów podlegające opodatkowaniu stawką 0%.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT:

„W przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach”.

Powyższy przepis odnosi się do tzw. transakcji łańcuchowych. Są to transakcje, które są zawierane pomiędzy kilkoma podmiotami, przy czym w wyniku tych transakcji następuje jedno, fizyczne wydanie towaru, bezpośrednio przez pierwszy podmiot w łańcuchu na rzecz ostatniego. W takiej sytuacji uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów w łańcuchu.

W analizowanym stanie sprawy model transakcji opisany zarówno w Wariancie A, jak i w Wariancie B stanowi dostawę łańcuchową.

W sytuacji opisanej w Wariancie A Spółka polska dokonuje dostawy na rzecz Spółki niemieckiej, Spółka niemiecka dokonuje dostawy na rzecz odbiorców finalnych, przy czym dostawy te odnoszą się do tego samego towaru, a Spółka polska wydaje towar bezpośrednio obiorcy finalnemu. W konsekwencji, w świetle art. 7 ust. 8 ustawy o VAT uznać należy, że dochodzi do dwóch dostaw: dostawy realizowanej przez Spółkę polską na rzecz Spółki niemieckiej oraz dostawy realizowanej przez Spółkę niemiecką na rzecz odbiorców finalnych.

W sytuacji opisanej w Wariancie B Wnioskodawca dokonuje dostawy na rzecz Kontrahentów, Kontrahenci dokonują dostaw na rzecz odbiorców finalnych, przy czym dostawy te odnoszą się do tego samego towaru, a Wnioskodawca wydaje towar bezpośrednio obiorcy finalnemu.

W konsekwencji, w świetle art. 7 ust. 8 ustawy o VAT uznać należy, że dochodzi do dwóch dostaw: dostawy realizowanej przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahentów oraz dostawy realizowanej przez Kontrahentów na rzecz odbiorców finalnych.

W świetle art. 22 ust. 2 ustawy o VAT:

„W przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie”.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o VAT:

„W przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów”.

W świetle powyższych przepisów uznać należy, że w przypadku transakcji łańcuchowych, wysyłka lub transport towaru mogą być przyporządkowane tylko jednej dostawie. Dostawa, której zostanie przyporządkowana wysyłka/transport, stanowi tzw. „ruchomą dostawę”. Jeśli w ramach transakcji łańcuchowej dochodzi do przemieszczenia towaru z jednego kraju unijnego do innego kraju unijnego, to ta dostawa, która będzie miała atrybut „ruchomej dostawy”, będzie stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę unijną opodatkowaną stawką 0%. Natomiast pozostałe dostawy będą miały atrybut „dostaw nieruchomych” i będą opodatkowane jako dostawy krajowe. Dostawy nieruchome, które zostaną zrealizowane przed dostawą ruchomą, będą stanowiły dostawy krajowe w kraju wysyłki. Dostawy nieruchome, które zostaną zrealizowane po dostawie ruchomej, będą stanowiły dostawy krajowe w kraju przeznaczenia.

W sytuacji, gdy towar jest wysyłany lub transportowany przez pierwszy podmiot w łańcuchu uznaje się, że wysyłkę/transport należy przyporządkować pierwszej dostawie realizowanej przez pierwszy podmiot w łańcuchu na rzecz drugiego. Jeśli w ramach transakcji łańcuchowej dochodzi do przemieszczenia towaru z jednego kraju unijnego do innego kraju unijnego, to w takiej sytuacji dostawa realizowana przez pierwszy podmiot w łańcuchu na rzecz drugiego będzie stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę unijną. Natomiast pozostałe dostawy będą stanowiły dostawy krajowe w kraju przeznaczenia.

W sytuacji, gdy towar jest wysyłany lub transportowany przez ostatni podmiot w łańcuchu uznaje się, że wysyłkę/transport należy przyporządkować dostawie realizowanej przez przedostatni podmiot w łańcuchu na rzecz ostatniego. Jeśli w ramach transakcji łańcuchowej dochodzi do przemieszczenia towaru z jednego kraju unijnego do innego kraju unijnego, to w takiej sytuacji dostawa realizowana przez przedostatni podmiot w łańcuchu na rzecz ostatniego będzie stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę unijną. Natomiast pozostałe dostawy będą stanowiły dostawy krajowe w kraju wysyłki.

W sytuacji, gdy towar jest wysyłany przez pośredni podmiot w łańcuchu uznaje się, że wysyłkę/transport należy przyporządkować dostawie realizowanej na rzecz tego pośredniego podmiotu, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę/transport należy przyporządkować jego dostawie. Jeśli w ramach transakcji łańcuchowej dochodzi do przemieszczenia towaru z jednego kraju unijnego do innego kraju unijnego, to w takiej sytuacji dostawa realizowana na rzecz tego pośredniego podmiotu będzie stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę unijną, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę/transport należy przyporządkować jego dostawie.

W sytuacji, towar jest wysyłany przez pośredni podmiot w łańcuchu niezbędna jest więc analiza warunków dostawy w celu ustalenia, któremu podmiotowi przypisać transport/przesyłkę. Natomiast w sytuacji, gdy towar jest wysyłany przez pierwszy lub ostatni podmiot w łańcuchu, transport/wysyłka jest przyporządkowany odpowiednio do pierwszej lub ostatniej dostawy bez względu na treść warunków dostawy.

W analizowanym stanie sprawy podmiotem odpowiedzialnym za transport/wysyłkę jest Wnioskodawca. Wnioskodawca jest pierwszym podmiotem w łańcuchu, a więc to dostawie realizowanej przez niego należy przypisać atrybut dostawy ruchomej. Wnioskodawca nie jest pośrednim podmiotem w łańcuchu, zatem nie dokonuje się analizy warunków dostawy.

W konsekwencji uznać należy, że dostawa realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki niemieckiej w Wariancie A oraz na rzecz Kontrahentów w Wariancie B będzie stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę podlegającą opodatkowaniu stawką 0%.

Przedmiotowe dostawy będą stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę towarów zarówno w sytuacji, gdy ostatnim podmiotem w łańcuchu będzie osoba fizyczna nie będąca podatnikiem podatku od wartości dodanej, jak również w sytuacji, gdy ostatnim podmiotem w łańcuchu będzie przedsiębiorca będący podatnikiem podatku od wartości dodanej. Dla klasyfikacji pierwszej dostawy w łańcuchu nie ma bowiem znaczenia status ostatniego podmiotu w łańcuchu.

Powyższe stanowisko potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 18 maja 2015 r., sygn. ILPP4/4512-1-61/15-2/EWW. W stanie faktycznym będącym przedmiotem interpretacji, wnioskodawca sprzedawał swoje towary kontrahentowi z Norwegii, ale towary te dostarczane są bezpośrednio do odbiorcy ze Szwecji lub innego kraju Unii Europejskiej. Zgodnie ze stanowiskiem organu, w przypadku uznania pierwszej dostawy za dostawę ruchomą, bez znaczenia dla klasyfikacji pierwszej dostawy za wewnątrzwspólnotową dostawę unijną jest status ostatniego podmiotu w łańcuchu. Jak stwierdził organ:

„W przypadku więc kwalifikacji dostawy dokonywanej przez Wnioskodawcę jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, decydujące znaczenie będzie miał status nabywcy z Norwegii (jego rejestracja dla transakcji wewnątrzwspólnotowych lub jej brak), a nie odbiorców ze Szwecji, czy innego kraju Unii Europejskiej.

Za słuszne należy więc uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przedmiotowej sprawie bez znaczenia jest fakt, czy odbiorca ze Szwecji lub innego kraju Unii Europejskiej posiada właściwy i ważny numer identyfikacji dla transakcji wewnątrzwspólnotowych”.

Natomiast dostawy realizowane przez Spółkę niemiecką na rzecz odbiorców finalnych w Wariancie A oraz przez Kontrahentów w Wariancie B będą stanowiły dostawy nieruchome i w konsekwencji będą podlegać opodatkowaniu jak dostawy krajowe w państwie przeznaczenia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dowodem potwierdzającym dostarczenie towaru do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, uprawniającym Spółkę do zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru w odniesieniu do dostawy dokonywanej na rzecz Spółki niemieckiej w Wariancie A oraz na rzecz Odbiorców w Wariancie B, będzie wydruk z platformy internetowej kuriera, potwierdzający, że towar został wywieziony z terytorium Polski i doręczony do odbiorcy finalnego.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:

„Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że: (\`(...)\`)

1.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju”.

Natomiast zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT:

„Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi)
2.  2) (uchylony)
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5”.

W świetle powyższego, warunkiem zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest uzyskanie dokumentów, które jednoznacznie potwierdzają, że towary, będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa unijnego.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w sytuacji, gdy realizowana jest dostawa łańcuchowa, a transport/wysyłka jest przypisany dostawie realizowanej przez pierwszy podmiot w łańcuchu, to dla zastosowania stawki 0% dla tej dostawy niezbędne jest uzyskanie dokumentów potwierdzających wywiezienie towarów poza terytorium kraju i dostarczenie towaru do ostatniego podmiotu w łańcuchu. Skoro bowiem podmiot pośredni nie wejdzie nigdy fizycznie w posiadanie towaru będącego przedmiotem dostawy łańcuchowej, to warunek uzyskania potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium kraju i odbioru przez kontrahenta należy odnieść do ostatniego podmiotu w łańcuchu, który fizycznie wejdzie w posiadanie towaru. Dla dostaw realizowanych na rzecz Spółki niemieckiej w Wariancie A oraz na rzecz Kontrahentów w Wariancie B, będzie dokument (z wydruk z platformy internetowej kuriera) potwierdzający, że towar został wywieziony z terytorium Polski i doręczony do odbiorcy finalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy przepisu art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, czynnym podatnikiem VAT oraz podatnikiem VAT UE. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż za pośrednictwem Internetu. Spółka polska zamierza realizować sprzedaż na rynkach innych krajów Unii Europejskiej w następujących dwóch wariantach:

Wariant A

Wnioskodawca będzie sprzedawać towary na rzecz spółki kapitałowej prawa niemieckiego (dalej: Spółka niemiecka). Spółka niemiecka jest podmiotem powiązanym ze Spółką polską.

Spółka niemiecka jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium Niemiec.

Spółka niemiecka będzie sprzedawać towary nabyte od Spółki polskiej na rzecz innych podmiotów, przede wszystkim za pośrednictwem Internetu (np. poprzez platformę (…)).

Odbiorcami towarów sprzedawanych przez Spółkę niemiecką będą przede wszystkim osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej i niebędące podatnikami podatku od wartości dodanej, zamieszkałe w Niemczech oraz innych krajach Unii Europejskiej. Mogą zdarzać się również sytuacje, gdy odbiorcami towarów sprzedawanych przez Spółkę niemiecką będą podatnicy podatku od wartości dodanej.

Towar będzie transportowany bezpośrednio z polskiego magazynu Spółki polskiej położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej do odbiorców finalnych w Niemczech i innych krajach Unii Europejskiej. Spółka polska będzie wystawiać fakturę na Spółkę niemiecką dopiero po dokonaniu zakupu przez odbiorcę finalnego.

Spółka polska będzie odpowiedzialna za transport towaru do odbiorcy finalnego. Spółka polska będzie odpowiedzialna za przygotowanie towaru do wysyłki oraz będzie zlecać transport towaru na rzecz odbiorcy finalnego. Towary będą własnością Wnioskodawcy aż do momentu doręczenia towaru na rzecz odbiorcy finalnego.

Wariant B

Wnioskodawca będzie sprzedawać towary na rzecz jednego lub większej ilości odbiorców z innych krajów Unii Europejskiej (dalej: Kontrahenci). Kontrahenci nie będą podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą. Kontrahenci są podatnikami podatku od wartości dodanej zidentyfikowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium krajów Unii Europejskiej, w których mają siedziby.

Kontrahenci będą sprzedawać towary nabyte od Wnioskodawcy na rzecz odbiorców finalnych za pośrednictwem Internetu (np. poprzez platformę (…)). Odbiorcami towarów sprzedawanych przez Kontrahentów będą przede wszystkim osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej i niebędące podatnikami podatku od wartości dodanej, zamieszkałe w innych krajach Unii Europejskiej. Mogą zdarzać się również sytuacje, gdy odbiorcami towarów będą podatnicy podatku od wartości dodanej.

Towar będzie transportowany bezpośrednio z polskiego magazynu Wnioskodawcy położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej do odbiorców finalnych w innych krajach Unii Europejskiej. Wnioskodawca będzie wystawiać fakturę na Kontrahentów dopiero po dokonaniu zakupu przez odbiorcę finalnego na platformie internetowej.

Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za transport towaru do odbiorcy finalnego. Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za przygotowanie towaru do wysyłki oraz będzie zlecać transport towaru na rzecz odbiorcy finalnego. Towary będą własnością Wnioskodawcy aż do momentu doręczenia towaru na rzecz odbiorcy finalnego.

Odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że w opisanych transakcjach będą występowały dwie dostawy:

1.  dostawa między Wnioskodawcą a Spółką niemiecką w Wariancie A lub Kontrahentami w Wariancie B, oraz
2.  dostawa między Spółką niemiecką w Wariancie A lub Kontrahentami w Wariancie B a odbiorcą finalnym,

przy czym towar transportowany będzie bezpośrednio od Wnioskodawcy do odbiorcy finalnego.

W przypadku transakcji łańcuchowych, tj. transakcji w których występuje kilka podmiotów zawierających transakcje dotyczące jednego przedmiotu – który przekazywany jest przez pierwszy podmiot w łańcuchu na rzecz ostatniego z podmiotów – ustanowiono szczegółowe zasady dotyczące dostaw. Regulują je przepisy art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1-3 ustawy.

W treści art. 7 ust. 8 ustawy wskazano, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Ww. przepis reguluje wprost sytuację gdy w transakcji uczestniczy wiele podmiotów, lecz towar jest przedmiotem tylko jednej wysyłki od pierwszego do ostatniego podmiotu. W takich przypadkach ustawodawca przyjął fikcję prawną, zgodnie z którą uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów prowadzących udział w tych czynnościach.

Transakcja łańcuchowa cechuje się zatem tym, że towar, będący przedmiotem więcej niż jednej transakcji, jest fizycznie wydawany tylko raz bezpośrednio przez pierwszy podmiot ostatniemu nabywcy.

Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy.

W świetle art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

W myśl art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Na podstawie regulacji art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw lecz faktycznie jest przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego odbiorcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jeden transport lub wysyłka.

Wszystkie dostawy dokonane przed dostawą, do której jest przyporządkowany transport lub wysyłka towarów, mają charakter transakcji krajowych w państwie dostawy towarów, natomiast wszystkie późniejsze dostawy po tej dostawie mają charakter dostaw krajowych w państwie przeznaczenia towarów.

Warto w tym miejscu przywołać orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE), z dnia 6 kwietnia 2006 r. w sprawie EMAG Handel Eder OHG (sygn. C-245/04) w którym TSUE stwierdził: „Jeżeli w następstwie dwóch następujących po sobie dostaw tych samych towarów, które zostały zrealizowane odpłatnie między podatnikami działającymi w takim charakterze, ma miejsce pojedyncza wysyłka wewnątrzwspólnotowa lub pojedynczy transport wewnątrzwspólnotowy tych towarów, to owa wysyłka lub transport mogą być przypisane tylko jednej z tych dwóch dostaw, która – jako jedyna – zostanie zwolniona z opodatkowania na mocy art. 28c część A lit. a) akapit pierwszy szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku zmienionej dyrektywą Rady 95/7/WE z dnia 10 kwietnia 1995 r. (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy 77/388 zmienionej dyrektywą 95/7 określone jest jedynie miejsce dostawy skutkującej wysyłką lub transportem wewnątrzwspólnotowym towarów. Miejscem tym jest państwo członkowskie, w którym ta wysyłka lub transport zostały rozpoczęte. Miejsce dokonania pozostałej z dwóch dostaw ustala się zgodnie z art. 8 ust. 1 lit. b) tej dyrektywy. Za miejsce to uznaje się państwo członkowskie rozpoczęcia albo państwo członkowskie zakończenia tej wysyłki lub transportu w zależności od tego, czy dostawą tą jest pierwsza, czy druga z dwóch następujących po sobie dostaw”.

W efekcie, tylko ta dostawa, do której zostanie przyporządkowany transport ma charakter międzynarodowy. Przepisy ustawy nie precyzują jednak, w jaki sposób należy rozumieć użyte w przywołanych regulacjach sformułowanie „przyporządkowanie” transportu do danej dostawy.

Zgodnie z definicją językową pojęcie „przyporządkowanie” należy rozumieć jako „ustalenie relacji między czymś a czymś lub uczynienie zależnym od czegoś nadrzędnego” (internetowy słownik języka polskiego PWN; www.sjp.pwn.pl).

Niewątpliwe ustalenie z przewoźnikiem terminu i miejsca odbioru towarów i ich dostawy, rozmiary i ilość dostarczanych towarów, potwierdzenie dostępności towarów i ich gotowości do odbioru, uzgodnienie sposobu załadunku towarów i wymogów, jakie muszą spełniać środki transportu oraz odpowiedzialność za przygotowanie i załadunek towarów stanowią zasadnicze elementy procesu przygotowania i organizacji transportu towarów, wypełniające przywołaną powyżej definicję „przyporządkowania”.

Jednocześnie przez „organizację” należy rozumieć „sposób zorganizowania czegoś lub organizowanie czegoś”. Dlatego też przez organizację transportu towarów należy rozumieć planowanie, jak i koordynowanie poszczególnych etapów wywozu towarów.

W kwestii przyporządkowania transportu do danej dostawy trzeba wskazać na element decydujący, jakim jest to, kto wykonuje, organizuje transport towarów, natomiast bez wpływu na powyższe pozostaje to, kto jest ostatecznie obciążony kosztami tego transportu.

Zakres czynności, które będzie wykonywał Wnioskodawca w związku z organizowaniem transportu, zarówno w Wariancie A, jak i w Wariancie B – Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za transport towaru do odbiorcy finalnego, będzie odpowiedzialny za przygotowanie towaru do wysyłki oraz będzie zlecać transport towaru na rzecz odbiorcy finalnego – przesądza o tym, że to on będzie organizatorem transportu.

Mając na uwadze powyższe w kontekście art. 22 ustawy należy stwierdzić, że transport towarów powinien zostać przypisany dostawie towarów dokonywanej przez Wnioskodawcę – organizującego transport towarów z terytorium kraju na terytorium innego niż Polska kraju Unii Europejskiej – na rzecz Spółki niemieckiej w Wariancie A oraz na rzecz Kontrahentów w Wariancie B. Transakcja ta będzie stanowić zatem dostawę „ruchomą”, opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia transportu, czyli na terytorium kraju. Kolejna dostawa towarów dokonywana przez Spółkę niemiecką oraz przez Kontrahentów na rzecz odbiorcy finalnego, będzie dostawą „nieruchomą” opodatkowaną w miejscu zakończenia transportu.

Według art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42 (art. 41 ust. 3 ustawy).

Należy zaznaczyć, że stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania. Jednak zastosowanie stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów uzależnione jest także od zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT UE, najpóźniej w momencie składania deklaracji uwzględniającej daną dostawę.

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 – zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy – są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi);
2.  (uchylony)
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Jednak w myśl art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Podkreślić należy, że zakwalifikowanie danej transakcji jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy, wymaga czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą danego towaru i jego transportem.

W związku z tym istotne jest to, aby ww. dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego. Ponadto, dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, której wymaga ten przepis.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych.

Powyższe rozważania potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, w której Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca jest zarejestrowany dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych jako podatnik VAT UE i będzie dokonywał dostaw towarów na rzecz Spółki niemieckiej będącej podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium Niemiec (w Wariancie A) oraz na rzecz Kontrahentów będących podatnikami podatku od wartości dodanej zidentyfikowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium krajów Unii Europejskiej, w których mają siedziby (w Wariancie B). Towary w wyniku dostaw będą transportowane z terytorium kraju na terytorium państw członkowskich innych niż terytorium kraju. Wnioskodawca będzie gromadzić dokumenty potwierdzające, że towar został wywieziony z terytorium Polski i doręczony do odbiorcy finalnego, m.in. w formie wydruków z platformy internetowej kuriera, potwierdzających wywóz towarów z terytorium Polski i doręczenie do odbiorcy finalnego. Wnioskodawca (zarówno w Wariancie A, jak i w Wariancie B) będzie miał możliwość powiązania poszczególnej dostawy towarów z danym dokumentem z platformy internetowej kuriera, w taki sposób, aby możliwe było przyporządkowanie danego dokumentu z platformy internetowej kuriera do konkretnej dostawy towarów. Na platformie internetowej (…) będzie widniał ten sam numer dokumentu przewozowego, który będzie również na platformie internetowej (…). Ponadto, Wnioskodawca dla każdej dostawy towarów (zarówno w Wariancie A, jak i w Wariancie B) będzie posiadał specyfikacje poszczególnych sztuk ładunku.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zarówno w Wariancie A, jak i Wariancie B będą spełnione warunki dla uznania dokonywanych przez Wnioskodawcę dostaw towarów za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy, a posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty w postaci wydruku lub zapisanego dokumentu w postaci pdf z platformy internetowej kuriera, potwierdzającego, że towar został wywieziony z terytorium Polski i doręczony do odbiorcy finalnego, przy czym Wnioskodawca będzie miał możliwość powiązania poszczególnej dostawy towarów z danym dokumentem z platformy internetowej kuriera, w taki sposób, aby możliwe było przyporządkowanie danego dokumentu z platformy internetowej kuriera do konkretnej dostawy towarów, oraz specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, będą stanowiły dowody z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, które (jak wynika z opisu sprawy) łącznie będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do odbiorcy finalnego znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, a w konsekwencji będą uprawniały Wnioskodawcę do opodatkowania tych dostaw stawką podatku w wysokości 0%, zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy.

Podsumowując należy stwierdzić, że dostawy dokonywane na rzecz Spółki niemieckiej w Wariancie A oraz na rzecz Kontrahentów w Wariancie B będą stanowiły wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, a Wnioskodawca będąc w posiadaniu dokumentu (wydruku lub zapisanego dokumentu w postaci pdf) z platformy internetowej kuriera, potwierdzającego, że towar został wywieziony z terytorium Polski i doręczony do odbiorcy finalnego, będzie uprawniony do zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru w odniesieniu do dostawy dokonywanej na rzecz Spółki niemieckiej w Wariancie A oraz na rzecz Kontrahentów w Wariancie B.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Końcowo tutejszy organ informuje, że od 1 stycznia 2020 r. zgodnie z art. 1 pkt 1 rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz.U.UE.L.2018.311.10), wprowadzono domniemanie wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.