Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-348/09-2/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-06-09
Teza: Prawo do odliczenia podatku z tytułu niedoborów zawinionych i niezawinionych
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; niedobory; niedobory-niedobór zawiniony; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2009 r. (data wpływu 16 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

1.  **prawidłowe** - w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku w związku ze stwierdzeniem niedoborów niezawinionych oraz w zakresie opodatkowania niedoborów podatkiem należnym,
2.  **nieprawidłowe** \- w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze stwierdzeniem niedoborów zawinionych.

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku w związku ze stwierdzeniem niedoborów niezawinionych i zawinionych oraz w zakresie opodatkowania niedoborów podatkiem należnym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie handlu detalicznego artykułami spożywczymi. Z uwagi na rodzaj i specyfikę działalności gospodarczej, w artykułach stanowiących przedmiot obrotu handlowego występują okresowo niedobory.

Niedobory te kwalifikowane mogą być bądź jako niezawinione np. ubytki naturalne, bądź jako niedobory zawinione, do których zaliczyć należy m.in. wszelkiego rodzaju manka.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w aktualnie obowiązującym stanie prawnym zaistnienie niedoboru niezawinionego bądź też niedoboru zawinionego powoduje obowiązek dokonania korekty podatku VAT naliczonego?
2.  Czy w związku z powstaniem niedoborów wystąpi obowiązek w VAT należnym?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z generalną zasadą wynikającą z ustawy o VAT podatnik ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od tych wydatków, które są związane ze sprzedażą opodatkowaną. Przyjąć zatem należy, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie towarów w sytuacji, gdy nabył te towary w celu ich dalszej odsprzedaży opodatkowanej VAT albo w celu zużycia w działalności opodatkowanej VAT. W okresie do dnia 30 listopada 2008 r. obowiązywał przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, z którego wynikał zakaz odliczeń VAT od nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W praktyce zatem, na podstawie tych przepisów przyjmowano, że niedobory niezawinione, w tym ubytki naturalne, nie powodują obowiązku korekty VAT naliczonego. Inaczej natomiast traktowano niedobory zawinione, które nie mogły być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Takie też stanowisko w tym względzie wyrażały organa podatkowe, w tym m.in. Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 14 września 2007 r. nr ILPP1/443-58/07-3/BD.

Jednak ostatnią nowelizacją ustawy o podatku od towarów i usług, która weszła w życie od dnia 1 grudnia 2008 r., z treści ustawy wykreślony został cytowany art. 88 ust. 1 pkt 2. Wobec powyższego, w obecnie obowiązującym stanie prawnym, bez znaczenia pozostaje kwestia kwalifikacji niedoboru, jako niedoboru zawinionego bądź też niezawinionego.

Zdaniem Wnioskodawcy, obecnie istotny jest jedynie fakt, czy zakup konkretnego towaru (stanowiącego następnie niedobór) dotyczył w momencie jego nabycia czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli warunek ten jest spełniony, to obowiązek korekty VAT w stosunku do wszelkich niedoborów nie występuje.

Zainteresowany wyraża także pogląd, że w aktualnie obowiązującym stanie prawnym, nie wystąpi też obowiązek w podatku VAT należnym. Wynika to z treści art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem przepis ten nie wymienia niedoborów jako czynności podlegającej opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku w związku ze stwierdzeniem niedoborów niezawinionych oraz w zakresie opodatkowania niedoborów podatkiem należnym, natomiast za nieprawidłowe w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze stwierdzeniem niedoborów zawinionych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Mając na uwadze powyższe, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (zadeklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług.

Zatem najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi podatku od towarów i usług skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie handlu detalicznego artykułami spożywczymi. Ze względu na specyficzny charakter artykułów będących przedmiotem obrotu handlowego, u Zainteresowanego okresowo występują niedobory, które kwalifikowane mogą być jako niedobory niezawinione (np. ubytki naturalne), bądź jako niedobory zawinione (np. manka).

Warto w tym miejscu zauważyć, iż niedobory zawinione, są to niedobory, które powstały na skutek niedopełnienia obowiązków przez osobę materialnie odpowiedzialną za powierzone jej mienie. Natomiast niedobory niezawinione to te, które powstały z przyczyn niezależnych od osób materialnie odpowiedzialnych. Niedobory te mogą powstać na skutek zdarzeń losowych np.: pożaru, kradzieży, powodzi, zalania, jak również wskutek transportu, braku prądu, złych warunków przechowywania itp. Są to przyczyny, na które osoba materialnie odpowiedzialna nie miała żadnego wpływu.

A zatem dochodzi do sytuacji, w której nabyte towary nie zostaną wykorzystane do działalności opodatkowanej co jest niezbędnym warunkiem dokonania odliczenia. Przepisy ustawy o VAT nie regulują przedmiotowej sytuacji. Zdaniem tut. Organu, w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-37/95 pomiędzy Państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV gdzie Trybunał stwierdził (odwołując się do zasady neutralności podatku VAT), że w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika, nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo podatnika do odliczenia zostaje zachowane.

W świetle powołanego wyroku, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy zakup danego towaru przez Wnioskodawcę jest dokonany z zamiarem wykorzystania tego towaru do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to pomimo utraty danego towaru z przyczyn od niego niezależnych, tj. w sposób niezawiniony, czy jak to ujął Trybunał „z powodów pozostających poza kontrolą podatnika”, jego prawo do odliczenia w związku z ww. nabyciem zostaje zachowane, a tym samym nie ma podstaw do dokonywania korekt odliczonego podatku.

A contrario, w sytuacji, gdy z przyczyn od podatnika zależnych, w tym przypadku w wyniku niedoborów zawinionych (manka), nie dochodzi do wykorzystania nabytych towarów do działalności opodatkowanej prawo podatnika do odliczenia zostaje utracone. W takiej sytuacji odliczona kwota podatku z tytułu nabycia towarów, które ostatecznie nie zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej winna być skorygowana.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy zakup danego towaru przez Wnioskodawcę jest dokonany z zamiarem wykorzystania tego towaru do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, lecz z przyczyn od Wnioskodawcy zależnych (niedobór zawiniony) dany towar w efekcie końcowym nie zostanie wykorzystany do działalności opodatkowanej, prawo Wnioskodawcy do odliczenia w związku z ww. nabyciem zostanie utracone, a tym samym będzie zobowiązany dokonać korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego. Natomiast, jeżeli utrata tego towaru nastąpi z przyczyn niezależnych od Zainteresowanego, w sposób przez niego niezawiniony, zachowa on prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabycie towaru, a tym samym nie będzie miał podstaw do dokonania korekt odliczonego podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż w działalności Zainteresowanego występują okresowo niedobory sklasyfikowane jako niezawinione (np. ubytki naturalne), jak i zawinione (np. manka).

Dokonując analizy przywołanych przepisów stwierdzić należy, że wystąpienie niedoborów u podatnika, co do zasady nie ma znaczenia na gruncie podatku od towarów i usług. Niedobory towarów nie stanowią bowiem ani dostawy towarów, ani świadczenia usług, nie podlegają zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, w związku z powstaniem niedoborów u Wnioskodawcy nie wystąpi obowiązek w podatku VAT należnym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.