Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.763.2024.1.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-20
Teza: Opodatkowanie przeniesienia na rzecz Powierzającego praw do Nieruchomości na podstawie Umowy Przeniesienia zawartej celem wykonania Umowy Zlecenia.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie; powiernictwo; umowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 grudnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 19 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy uznania przeniesienia własności Nieruchomości nabytych na
    podstawie Umowy Przeniesienia zawartej celem wykonania Umowy Zlecenia
    powierniczego za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Treść wniosku
    jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca od 2013 prowadzi działalność gospodarczą, wpisaną do CEIDG, polegającą
    na świadczeniu usług prawnych w ramach indywidualnej kancelarii radcy prawnego.
    Ponadto, od 2022 roku Wnioskodawca prowadzi również jednoosobową działalność
    gospodarczą obejmującą m.in. zgodnie z PKD:
    1) 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,
    2) 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,
    3) 68.31.Z Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami,
    4) 68.32.Z Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie.
    W ramach prowadzonej działalności kancelarii radcy prawnego, Wnioskodawca świadczy
    usługi prawne na rzecz klienta będącego osobą fizyczną, prowadzącą działalność
    gospodarczą („Klient”/ „Powierzający”).
    Klient w ramach swojej działalności gospodarczej świadczy usługi obejmujące m.in.
    zgodnie z PKD:
    1) 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi
    (podstawowy przedmiot działalności),
    2) 41.10.Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków,
    3) 41.20.Z Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i
    niemieszkalnych,
    4) 43.11.Z Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych,
    5) 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,
    6) 68.31.Z Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami.
    Zarówno Wnioskodawca, jak i Klient są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Wnioskodawca i Klient zamierzają zawrzeć w formie aktu notarialnego umowę zlecenia, o
    treści zasadniczo zgodnej ze wzorem stanowiącym załącznik do niniejszego wniosku
    („Umowa Zlecenia”), na mocy której Klient powierzy Wnioskodawcy (nazywanemu również

    „Zleceniobiorcą”), nabycie na rzecz Powierzającego, na warunkach określonych przez
    Powierzającego (w tym za cenę nie wyższą niż określona w Umowie Zlecenia) i za środki
    finansowe Powierzającego, prawa własności nieruchomości określonych w Umowie
    Zlecenia, położonych w Polsce (dalej nazywanych „Nieruchomościami”), przy czym
    przedmiotem zlecenia mogą być zarówno nieruchomości zabudowane i niezabudowane,
    nabywane zarówno od osób fizycznych z majątku prywatnego jak i osób fizycznych i
    prawnych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Na mocy Umowy Zlecenia Zleceniobiorca zobowiąże się do następujących czynności:
    1. Nabycia Nieruchomości, na podstawie umów sprzedaży, działając w imieniu własnym,
      na rzecz Powierzającego, za środki finansowe przekazane przez Powierzającego
      przelewem na rachunek bankowy Wnioskodawcy przed podpisaniem umowy
      sprzedaży lub wpłacone przez Powierzającego do depozytu notarialnego lub
      przekazane przelewem bezpośrednio na rachunek bankowy sprzedających.
    W umowach sprzedaży nie będzie wzmianki na temat tego, że jest to sprzedaż
    powiernicza, ani, że sprzedaż następuje na rzecz osoby innej niż Wnioskodawca.
    Sprzedający nie znają tożsamości Powierzającego.
    Nabycie niektórych Nieruchomości nastąpi od osób fizycznych niedziałających w
    charakterze podatników VAT, zatem umowy sprzedaży nie będą podlegały opodatkowaniu
    VAT. Konsekwentnie, te umowy sprzedaży podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od
    czynności cywilnoprawnych (podatek zostanie pobrany przez notariusza).
    Nabycie niektórych Nieruchomości nastąpi natomiast od osób fizycznych i osób prawnych
    będących podatnikami VAT, w ramach ich działalności gospodarczej, zatem umowa
    sprzedaży tych Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT.
    W wyniku zawartych umów sprzedaży, Wnioskodawca złoży wniosek o wpisanie go jako
    właściciela w dziale II ksiąg wieczystych prowadzonych dla Nieruchomości.
    Jednakże, zgodnie z Umową Zlecenia, wydanie Nieruchomości na rzecz Powierzającego do
    posiadania, korzystania, zarządzania oraz jako uprawnionemu do pobierania pożytków z
    Nieruchomości nastąpi w dniu, w którym w posiadanie Nieruchomości wejdzie
    Zleceniobiorca.
    2. Po nabyciu przez Wnioskodawcę Nieruchomości, oraz w wypadku takiego polecenia
      Powierzającego, Wnioskodawca zobowiązany będzie do podjęcia czynności
      formalnych w celu doprowadzenia do:
      a. zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub
      b. ustalenia na Nieruchomości, w drodze uchwały rady gminy, lokalizacji inwestycji
      mieszkaniowej oraz ewentualnie inwestycji towarzyszącej, w trybie ustawy z dnia 5
      lipca 2018 r. o ułatwieniach w przygotowaniu i realizacji inwestycji mieszkaniowych
      oraz inwestycji towarzyszących (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 195) lub
      c. wydania decyzji o pozwoleniu na budowę na Nieruchomościach inwestycji
      mieszkaniowo-usługowej z zagospodarowaniem terenu oraz ewentualnie inwestycji
      towarzyszącej lub
      d. innych zmian w zakresie stanu faktycznego lub prawnego Nieruchomości w celu
      przygotowania Nieruchomości do planowanych przez Powierzającego inwestycji,
    przy czym czynności podejmowane będą zgodnie ze wskazaniami Powierzającego oraz na
    podstawie dokumentów przygotowanych na koszt i staraniem Powierzającego (w tym
    projekty aktów, Koncepcja urbanistyczno-architektoniczna, projekt budowlany).
    3. Następnie Wnioskodawca zobowiązany będzie do przeniesienia własności
      Nieruchomości na rzecz Klienta, przy czym przeniesienie własności nastąpi na
      pierwsze wezwanie Wnioskodawcy przez Klienta, niezależnie od tego, czy zostały
      osiągnięte skutki opisane w punkcie 2 lit. a-d powyżej. Przeniesienie własności nastąpi

      w wyniku zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości, o treści zasadniczo
      zgodnej ze wzorem stanowiącym załącznik do niniejszego wniosku („Umowa
      Przeniesienia”). Powierzający będzie dysponował pełnomocnictwem udzielonym w
      formie aktu notarialnego przez Zleceniobiorcę do przeniesienia na siebie własności
      Nieruchomości.
    Przez prawidłowe wykonanie Umowy Zlecenia rozumie się przeniesienie na
    Powierzającego własności Nieruchomości, niezależnie od wykonania, niewykonania
    obowiązków określonych w pkt 2 powyżej oraz niezależnie od ewentualnego osiągnięcia
    rezultatów w postaci zmiany stanu faktycznego lub prawnego Nieruchomości.
    Strony Umowy Zlecenia postanowią, że w przypadku, gdy przeniesienie praw do
    Nieruchomości na rzecz Zleceniodawcy nie będzie możliwe z jakiejkolwiek przyczyny,
    prawa do Nieruchomości zostaną przeniesione na osoby najbliższe Powierzającego,
    wymienione w Umowie Zlecenia. Przeniesienie praw do Nieruchomości na ww. osobę
    trzecią, będzie w takim przypadku traktowane jako właściwe wykonanie umowy zlecenia
    przez Zleceniobiorcę.
    Zleceniobiorca zobowiąże się wykonać powyższe zlecenie odpłatnie, za wynagrodzeniem
    określonym w Umowie Zlecenia, płatnym na podstawie poprawnie wystawionej faktury
    VAT („Wynagrodzenie”). Wynagrodzenie płatne będzie po wykonaniu zlecenia (tj. po
    przeniesieniu na Powierzającego lub osobę wskazaną przez Powierzającego własności
    Nieruchomości).
    Ponadto, na podstawie Umowy Zlecenia, Powierzający zobowiąże się ponieść wszelkie
    koszty i opłaty (w tym publicznoprawne) związane z nabyciem i utrzymaniem opisanych
    wyżej praw do Nieruchomości na rzecz Zleceniobiorcy, a także wszelkie koszty i opłaty
    związane z umową przenoszącą te prawa na Wnioskodawcę i następnie z Wnioskodawcy
    na Klienta lub osobę wskazaną przez Klienta, a także inne wydatki związane z należytym
    wykonaniem zlecenia.

## Pytanie

Czy przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Powierzającego praw do Nieruchomości,
    na podstawie Umowy Przeniesienia zawartej celem wykonania Umowy Zlecenia, będzie
    podlegało opodatkowaniu VAT?
    Pani stanowisko w sprawie
    Przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Powierzającego praw dotyczących
    Nieruchomości, nabytych uprzednio w wykonaniu Umowy Zlecenia przez Wnioskodawcę
    we własnym imieniu, ale na rzecz Powierzającego, celem wykonania Umowy Zlecenia, nie
    będzie podlegało opodatkowaniu VAT.
    Uzasadnienie
    Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług zwanej dalej ustawą,
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i
    odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1,
    rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach -
    rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne
    świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa
    dostawa towarów.

    Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, odpłatne zbycie nieruchomości jak
    również udziału, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której
    stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1
    ustawy.
    Ustawodawca w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiując dostawę towarów, kładzie akcent na
    ekonomiczny charakter tej czynności, wskazując, że chodzi tu o przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami „jak właściciel”.
    Podkreślił ten aspekt Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 listopada 2015 r. sygn.
    akt I FSK 933/14 - „Przyjmuje się powszechnie, że ponieważ przepis ten stanowi
    implementację przepisów prawa unijnego (art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z
    dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej; Dz.
    Urz. UE L 347.1 i L 384.92), ustawodawca wspólnotowy, używając pojęć z zakresu prawa
    cywilnego dotyczących rzeczy i własności, które posiadają różne znaczenie na gruncie
    prawa cywilnego obowiązującego w poszczególnych państwach członkowskich, nie odnosi
    ich do definicji obowiązujących na gruncie prawa krajowego. Tym samym pojęcie
    „przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel” powinno obejmować
    również przypadki, gdy doszło do przekazania szeroko pojętej kontroli ekonomicznej nad
    rzeczą - skutkiem czego kupujący może nią dysponować jak właściciel - mimo że nie miało
    miejsca prawne przejście własności na nabywcę.
    Decydujące znaczenie bowiem ma ekonomiczna strona transakcji, a więc przeniesienie,
    lub jego brak, ekonomicznego władztwa nad rzeczą (por. t. 9 i 10 do art. 14-19 /w:/
    Dyrektywa VAT. Komentarz, pod red. K. Sachsa i R. Namysłowskiego, Warszawa 2008).”
    W wypadku powierniczej sprzedaży na podstawie Umowy Zlecenia, nabycie prawa
    własności do Nieruchomości przez Wnioskodawcę działającego jako Zleceniobiorca
    następuje jedynie formalnie, przy czym zgodnie z Umową Zlecenia, zarówno zapłata ceny
    za prawo do Nieruchomości następuje ze środków Powierzającego, jak i faktyczna
    możliwość dysponowania Nieruchomościami jak właściciel przysługiwać będzie tylko
    Powierzającemu już od momentu zawarcia umów sprzedaży przenoszących tytuł do
    Nieruchomości na Wnioskodawcę. Potwierdza to treść Umowy Zlecenia, zgodnie z którą
    wydanie Nieruchomości na rzecz Powierzającego do posiadania, korzystania, zarządzania
    oraz jako uprawnionemu do pobierania pożytków z Nieruchomości nastąpi w dniu, w
    którym w posiadanie Nieruchomości wejdzie Zleceniobiorca.
    W konsekwencji, w momencie zawarcia przez Zleceniobiorcę z Powierzającym Umowy
    Przeniesienia, nie następuje ponowna dostawa towaru w rozumieniu ustawy, nie zmienia
    się bowiem podmiot, któremu przysługuje prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel - tę
    możliwość, jak wspomniano, Powierzający nabył w momencie zawarcia umów sprzedaży
    przenoszących tytuł do Nieruchomości na Wnioskodawcę. Ponadto, jednak brak jest
    odpłatności w transakcji dokonanej na podstawie Umowy Przeniesienia. Zapłata ceny za
    Nieruchomości nastąpiła już wcześniej i to przez Powierzającego, który wydał własne
    środki pieniężne na zakup Nieruchomości od pierwotnych ich właścicieli. Zawarcie Umowy
    Przeniesienia nie wiąże się bowiem z jakąkolwiek odpłatnością z tytułu ceny praw do
    Nieruchomości. Jedyną odpłatnością przewidzianą całościowo w transakcji opartej jest
    zapłata Wynagrodzenia za usługi świadczone przez Wnioskodawcę, ale jest to
    wynagrodzenie płatne na podstawie Umowy Zlecenia, nie zaś tytułem dostawy towaru.
    W konsekwencji, nawet w wypadku uznania, że w wyniku zawarcia przez Zleceniobiorcę z
    Powierzającym Umowy Przeniesienia, następuje ponowna dostawa towaru w rozumieniu
    ustawy, to sama dostawa Nieruchomości (prawa własności do Nieruchomości) jest
    nieodpłatna (zapłata ceny przez Powierzającego nastąpiła już wcześniej, a odpłatna jest
    jedynie usługa świadczona przez Wnioskodawcę, określona w Umowie Zlecenia).
    Dostawa podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wówczas,
    gdy jest odpłatna. Przy braku odpłatności, brak jest podstawy do opodatkowania
    podatkiem VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    W świetle powyższego nieruchomości (grunty, budynki, budowle) spełniają definicję
    towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich zbycie jest traktowane jako czynność
    odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.
    Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 w tym również:
      a) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      b) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      c) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego
    istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu
    świadczącego usługę.
    Zatem, każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu,
    zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w
    rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione
    następujące warunki:
        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
        strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    jako usługa podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy.

    Przy czym z treści powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa
    towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy
    są wykonywane odpłatnie.
    Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
    świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać
    wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci
    wynagrodzenia.
    Zatem, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w
    których:
        istnieje związek prawny między dokonującym dostawy i odbiorcą towaru bądź
        między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie
        wzajemne,
        wynagrodzenie otrzymane przez dostawcę/usługodawcę stanowi wartość
        faktycznie przekazaną w zamian za dokonywane dostawy/usługi świadczone na
        rzecz usługobiorcy,
        istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy
        towaru lub usługi,
        odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w
        bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym
        podatkiem,
        istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
    Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w
    sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of
    Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną
    odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie
    dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie
    pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT. Na
    uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma
    przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi
    świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy
    świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne,
    przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość
    przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.
    W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że
    odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą
    towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym
    wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej
    formie dokonane. Na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia
    pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że
    stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona
    także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną
    usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie
    tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej).
    Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest
    usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
    Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi
    istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a

    świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
    świadczenia.
    Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas
    wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego
    otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach
    zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy,
    podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    W obrocie gospodarczym podmioty nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest
    działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na
    tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych.
    Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast
    osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana – reprezentowanym.
    Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania
    udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu,
    który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są
    także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa. Taką
    instytucją jest instytucja powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot
    prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa,
    nie występuje we własnym interesie.
    Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do
                                        1konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 353 ustawy z dnia 23
    kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) zasada swobody
    kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem:
      Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania,
      byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie
      ani zasadom współżycia społecznego.
    Podstawą do skonstruowania umowy powierniczej najczęściej jest umowa zlecenia. Prawa
    i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.
    Zgodnie z art. 734 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania
      określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie.
    W myśl § 2 tego artykułu:
      W braku odmiennej umowy zlecenie obejmuje umocowanie do wykonania czynności
      w imieniu dającego zlecenie. Przepis ten nie uchybia przepisom o formie
      pełnomocnictwa.
    Natomiast stosownie do art. 735 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Jeżeli ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał
      się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie.
    Wszelkie nabycie praw lub rzeczy w takim przypadku ma charakter powierniczy
    (fiduicjalny).
    Zgodnie z art. 740 Kodeksu cywilnego:
      Przyjmujący zlecenie powinien udzielać dającemu zlecenie potrzebnych wiadomości
      o przebiegu sprawy, a po wykonaniu zlecenia lub po wcześniejszym rozwiązaniu
      umowy złożyć mu sprawozdanie. Powinien mu wydać wszystko, co przy wykonaniu
      zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym.
    Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu
    zlecenie powiernicze, jest ograniczone poprzez:

      1) ograniczenie czasowe – zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa na
        pierwsze żądanie zleceniobiorcy;
      2) ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami na rzecz kogoś
        innego niż zleceniodawca lub wskazany przez niego podmiot, co powoduje
        wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o
        prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa;
      3) nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na
        rachunek zlecającego praw - prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie.
    Zgodnie z art. 742 Kodeksu cywilnego:
      Dający zlecenie powinien zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten
      poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, wraz z odsetkami ustawowymi;
      powinien również zwolnić przyjmującego zlecenie od zobowiązań, które ten w
      powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym.
    Z opisu sprawy wynika, prowadzi Pani działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu
    usług prawnych w ramach indywidualnej kancelarii radcy prawnego. Od 2022 r. prowadzi
    Pani również jednoosobową działalność gospodarczą obejmującą m.in. kupno i sprzedaż
    nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi
    lub dzierżawionymi, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, zarządzanie
    nieruchomościami wykonywane na zlecenie.
    W ramach prowadzonej działalności kancelarii radcy prawnego, świadczy Pani usługi
    prawne na rzecz klienta będącego osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą
    (Klient/ Powierzający). Zarówno Pani, jak i Klient są zarejestrowani jako podatnicy VAT
    czynni.
    Klient w ramach swojej działalności gospodarczej świadczy usługi obejmujące m.in.
    wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, realizacja
    projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, roboty budowlane
    związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, rozbiórka i
    burzenie obiektów budowlanych, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,
    pośrednictwo w obrocie nieruchomościami.
    Zamierza Pani zawrzeć z Klientem w formie aktu notarialnego Umowę Zlecenia, na mocy
    której Klient powierzy Pani (Zleceniobiorca), nabycie na rzecz Powierzającego, na
    warunkach określonych przez Powierzającego (w tym za cenę nie wyższą niż określona w
    Umowie Zlecenia) i za środki finansowe Powierzającego, prawa własności Nieruchomości
    określonych w Umowie Zlecenia, położonych w Polsce, przy czym przedmiotem zlecenia
    mogą być zarówno nieruchomości zabudowane i niezabudowane, nabywane zarówno od
    osób fizycznych z majątku prywatnego, jak i osób fizycznych i prawnych w ramach
    prowadzonej działalności gospodarczej.
    Na mocy Umowy Zlecenia zobowiąże się Pani do następujących czynności:
    1. Nabycia Nieruchomości, na podstawie umów sprzedaży, działając w imieniu własnym,
      na rzecz Powierzającego, za środki finansowe przekazane przez Powierzającego
      przelewem na Pani rachunek bankowy przed podpisaniem umowy sprzedaży lub
      wpłacone przez Powierzającego do depozytu notarialnego lub przekazane przelewem
      bezpośrednio na rachunek bankowy sprzedających. W umowach sprzedaży nie będzie
      wzmianki na temat tego, że jest to sprzedaż powiernicza, ani, że sprzedaż następuje
      na rzecz osoby innej niż Pani. Sprzedający nie znają tożsamości Powierzającego. W
      wyniku zawartych umów sprzedaży, złoży Pani wniosek o wpisanie Pani jako
      właściciela w dziale II ksiąg wieczystych prowadzonych dla Nieruchomości. Zgodnie z
      Umową Zlecenia, wydanie Nieruchomości na rzecz Powierzającego do posiadania,
      korzystania, zarządzania oraz jako uprawnionemu do pobierania pożytków z
      Nieruchomości nastąpi w dniu, w którym w posiadanie Nieruchomości wejdzie Pani.

    2. Po nabyciu przez Panią Nieruchomości, oraz w wypadku takiego polecenia
      Powierzającego, zobowiązana Pani będzie do podjęcia czynności formalnych w celu
      doprowadzenia do:
      a) zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub
      b) ustalenia na Nieruchomości, w drodze uchwały rady gminy, lokalizacji inwestycji
        mieszkaniowej oraz ewentualnie inwestycji towarzyszącej lub
      c) wydania decyzji o pozwoleniu na budowę na Nieruchomościach inwestycji
        mieszkaniowo-usługowej z zagospodarowaniem terenu oraz ewentualnie inwestycji
        towarzyszącej lub
      d) innych zmian w zakresie stanu faktycznego lub prawnego Nieruchomości w celu
        przygotowania Nieruchomości do planowanych przez Powierzającego inwestycji,
      przy czym czynności podejmowane będą zgodnie ze wskazaniami Powierzającego oraz
      na podstawie dokumentów przygotowanych na koszt i staraniem Powierzającego (w
      tym projekty aktów, Koncepcja urbanistyczno-architektoniczna, projekt budowlany).
    3. Następnie zobowiązana Pani będzie do przeniesienia własności Nieruchomości na
      rzecz Klienta, przy czym przeniesienie własności nastąpi na pierwsze wezwanie przez
      Klienta, niezależnie od tego, czy zostały osiągnięte skutki opisane w punkcie 2 lit. a-d
      powyżej. Przeniesienie własności nastąpi w wyniku zawarcia umowy przeniesienia
      własności nieruchomości (Umowa Przeniesienia). Powierzający będzie dysponował
      pełnomocnictwem udzielonym w formie aktu notarialnego przez Zleceniobiorcę do
      przeniesienia na siebie własności Nieruchomości.
    Przez prawidłowe wykonanie Umowy Zlecenia rozumie się przeniesienie na
    Powierzającego własności Nieruchomości, niezależnie od wykonania, niewykonania
    obowiązków określonych w pkt 2 powyżej oraz niezależnie od ewentualnego osiągnięcia
    rezultatów w postaci zmiany stanu faktycznego lub prawnego Nieruchomości.
    Zleceniobiorca zobowiąże się wykonać powyższe zlecenie odpłatnie, za wynagrodzeniem
    określonym w Umowie Zlecenia, płatnym na podstawie poprawnie wystawionej faktury
    VAT (Wynagrodzenie). Wynagrodzenie płatne będzie po wykonaniu zlecenia (tj. po
    przeniesieniu na Powierzającego lub osobę wskazaną przez Powierzającego własności
    Nieruchomości).
    Ponadto, na podstawie Umowy Zlecenia, Powierzający zobowiąże się ponieść wszelkie
    koszty i opłaty (w tym publicznoprawne) związane z nabyciem i utrzymaniem opisanych
    wyżej praw do Nieruchomości na rzecz Zleceniobiorcy, a także wszelkie koszty i opłaty
    związane z umową przenoszącą te prawa na Panią i następnie z Pani na Klienta lub osobę
    wskazaną przez Klienta, a także inne wydatki związane z należytym wykonaniem zlecenia.
    Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy
    przeniesienie przez Panią, jako Powiernika, na rzecz Powierzającego praw do
    Nieruchomości na podstawie Umowy Przeniesienia zawartej celem wykonania Umowy
    Zlecenia powierniczego, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.
    W odniesieniu do przedmiotowej kwestii należy wskazać, że w obrocie gospodarczym
    nabycie towaru we własnym imieniu w ramach umowy powiernictwa sprawia, że dochodzi
    do dwóch odrębnych dostaw tego samego towaru. Mianowicie najpierw na rzecz
    powiernika, po czym na rzecz zlecającego takie nabycie. W takim przypadku za każdym
    razem dochodzi do dostawy towaru określonej w art. 7 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy
    dostawa taka jest odpłatna, wówczas podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1
    pkt 1 ustawy.
    W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia ze zleceniem zakupu Nieruchomości – Pani
    jako Powiernik zamierza nabyć Nieruchomości we własnym imieniu, a następnie
    przekazać je Powierzającemu. Nabycie we własnym imieniu Nieruchomości przez
    Powiernika skutkuje możliwością dysponowania nimi (rozporządzania) jak właściciel,

    dopóki nie zostaną one przekazane Powierzającemu, bez względu na to, że nabędzie je
    Pani jako Powiernik.
    Pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” ma szerokie znaczenie, jako obejmujące
    nie tylko uprawnienie do prawnego dysponowania towarem. Przepisy ustawy o VAT mają
    zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie
    skutkuje tym, że nabywca uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy jak właściciel, bez
    względu na intencje nabywcy w momencie zakupu. Na gruncie analizowanej sprawy
    oznacza to, że fakt, że Zleceniobiorca nabywając Nieruchomości będzie działał jako
    Powiernik – jest nieistotny. Nie ma wątpliwości, że Zleceniobiorcy przysługuje prawo do
    rozporządzania nabywanymi Nieruchomościami jak właściciel, mimo że jako Powiernik
    jest zobowiązany przenieść ich własność na Powierzającego we wskazanym terminie.
    Należy również podkreślić, że Powiernikowi będzie przysługiwało Wynagrodzenie
    określone w Umowie Zlecenia, płatne po wykonaniu zlecenia, tj. po przeniesieniu na
    Powierzającego lub osobę wskazaną przez Powierzającego własności Nieruchomości.
    Zatem, w stosunkach zewnętrznych to Powiernik jest wyłącznym właścicielem
    nabywanych Nieruchomości. Stosownie do powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy,
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów, czyli
    przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel.
    Przeniesienie na rzecz Powierzającego praw własności Nieruchomości nabywanych przez
    Powiernika na podstawie Umowy Przeniesienia będzie spełniać przesłanki zawarte w art. 7
    ust. 1 ustawy, nastąpi bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak
    właściciel na rzecz Powierzającego.
    Zatem, przeniesienie przez Powiernika na rzecz Powierzającego praw do Nieruchomości
    na podstawie Umowy Przeniesienia własności, będzie stanowiło odpłatną dostawę
    towarów zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 ustawy, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy
    podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7
    ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana
    czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot,
    który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług,
    zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter,
    że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą
    określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.
    Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, jest ustalenie, czy działanie
    to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy
    majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności
    gospodarczej.

    Z wniosku wynika, że zamierza Pani zawrzeć z Klientem Umowę Zlecenia (w formie aktu
    notarialnego) o charakterze powierniczym. Na podstawie tej umowy Klient powierzy Pani –
    działającej w charakterze Powiernika – za wynagrodzeniem, nabycie praw własności
    Nieruchomości określonych w Umowie Zlecenia (przedmiotem zlecenia mogą być różne
    Nieruchomości), a następnie przeniesienie na Powierzającego praw do tych
    Nieruchomości.
    Jak już wyżej wskazano, pomiędzy Powiernikiem (Panią) a Powierzającym dojdzie do
    przeniesienia praw dotyczących Nieruchomości objętych zawartą wcześniej przez
    Powiernika umową sprzedaży z dotychczasowym właścicielem, co będzie stanowić
    odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
    Należy bezsprzecznie stwierdzić, że przedmiotowe Nieruchomości zostaną nabyte przez
    Panią jako Powiernika z zamiarem ich sprzedaży, a nie do Pani majątku prywatnego.
    Zatem, Zleceniobiorca (Pani) nabędzie przedmiotowe Nieruchomości w celach dalszej
    sprzedaży (w celach handlowych), a więc będzie to działanie w roli podatnika
    zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą, o której
    mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.
    W konsekwencji, przeniesienie przez Panią jako Powiernika na rzecz Powierzającego praw
    do Nieruchomości na podstawie Umowy Przeniesienia własności zawartej celem
    wykonania Umowy Zlecenia, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług.
    Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie
        zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje
        się Pani do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.