Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.451.2020.11.APO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-07
Teza: Odsprzedaż nakładów a koszty uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: budowa-budowa budynków-budowa budynków na wynajem; koszt-koszty uzyskania przychodów; najem-najem na cele działalności ; odsprzedaż
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-Wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych-Ulepszenie środków trwałych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g-ust. 13; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24b

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 września 2020 r., wpłynął Państwa wniosek z 28 września 2020 r., o wydanie
    interpretacji indywidualnej.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca (dalej również: „Wynajmujący”) jest podatnikiem podatku dochodowego
    od osób prawnych (dalej: „pdop”).
    Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest najem powierzchni biurowej w
    budynku biurowym zlokalizowanym w (...), który jest własnością Wnioskodawcy (dalej:
    „Budynek”). Wnioskodawca zawiera umowy najmu powierzchni w Budynku (dalej: „Umowy
    najmu”) z podmiotami trzecimi. Czynsze za najem powierzchni w Budynku stanowią
    główne źródło przychodów Wnioskodawcy. Umowy najmu standardowo zawierane są na
    okresy kilkuletnie.
    Wnioskodawca ponosi nakłady na wykończenie i wyposażenie powierzchni, które będą
    zajmowane przez najemców zgodnie z podpisanymi umowami najmu (dalej: „Prace
    aranżacyjne”). W wyniku ustaleń Wnioskodawcy i najemców przyjmuje się określoną
    koncepcję wykończenia przedmiotu najmu, stanowiącego najczęściej piętro lub część
    piętra w Budynku. Wykonywanie przez Wnioskodawcę Prac aranżacyjnych mieści się w

    ramach standardowej praktyki na rynku wynajmu nieruchomości komercyjnych
    ukierunkowanej na znalezienie najemców i zawieranie atrakcyjnych Umów najmu na
    długoletnie okresy.
    W zależności od postanowień konkretnej Umowy najmu, najemca może być zobowiązany
    do partycypacji w kosztach Prac aranżacyjnych poniesionych przez Wynajmującego.
    Standardowe rozwiązanie umowne w tym zakresie polega na odsprzedaży przez
    Wynajmującego części nakładów dotyczących Prac aranżacyjnych na rzecz najemcy na
    podstawie wystawianej faktury (dalej: „Odsprzedaż nakładów”).
    Odsprzedaż nakładów ma miejsce zazwyczaj po zakończeniu robót budowlano-
    montażowych na danej powierzchni najmu i przed przekazaniem lokalu przez
    Wynajmującego na rzecz najemcy (w związku z zawartą Umową najmu).
    Wnioskodawca każdorazowo ustala wartość kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę
    na tę część Prac aranżacyjnych, która podlega Odsprzedaży nakładów, m.in. dla celów
    podatkowego rozliczenia transakcji Odsprzedaży nakładów po stronie Wynajmującego.
    Jeżeli faktura za Prace aranżacyjne obejmuje różnego rodzaje prace, nie tylko dotyczące
    nakładów do odsprzedaży na rzecz najemców, to Wnioskodawca w szczególności ustala
    wartość kosztów m.in. poprzez odniesienie cen z kosztorysu wykonawcy względem tej
    części nakładów, która podlega odsprzedaży. Cena Odsprzedaży nakładów nie musi
    odpowiadać wartości kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na realizację tych
    nakładów. Jeżeli ta cena jest wyższa od poniesionych kosztów, to Wnioskodawca osiąga
    zysk na Odsprzedaży nakładów.
    Prace aranżacyjne, również w części, która jest planowana do Odsprzedaży nakładów, są
    wykonywane w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca stosuje następującą
    klasyfikację Prac aranżacyjnych oraz sposób ich ujęcia bilansowego i podatkowego:
    „Fit-outy pierwotne”
    Fit-outy pierwotne dotyczą prac wykończeniowych wykonywanych po raz pierwszy od
    momentu oddania Budynku do użytkowania na powierzchniach, które będą
    wynajmowane przez najemców na podstawie podpisanych już umów najmu, przykładowo
    można tu wskazać prace: zakładanie instalacji wewnętrznych, wykończenie powierzchni
    podłóg, sufitów i ścian.
    Fit-outy pierwotne nie obejmują elementów, które mogą samodzielnie stanowić środek
    trwały w rozumieniu art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
    dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej:
    „updop”). Dotyczy to w szczególności ruchomości w postaci mebli recepcyjnych lub
    wyposażenia aneksów kuchennych (zobacz pkt 4 Ruchomości).
    Koszty wykonania Fit-outów pierwotnych dla danego najemcy, zarówno ponoszone trwale
    przez Wnioskodawcę, jak i te objęte Odsprzedażą nakładów, przekraczają wartość 10.000
    zł.
    Zgodnie z art. 16g ust. 13 updop, z tytułu nakładów obejmujących Fit-outy pierwotne (nie
    podlegające Odsprzedaży nakładów), Wnioskodawca zwiększa wartość początkową
    Budynku lub innych środków trwałych (w zależności od charakterystyki nakładów). W
    konsekwencji wydatki na Fit-outy pierwotne (nie podlegające Odsprzedaży nakładów),
    które dotyczą środka trwałego w postaci Budynku, przyczyniają się również do
    zwiększenia podstawy opodatkowania dla celów podatku od przychodów z budynków, o
    którym mowa w art. 24b updop.
    Dla celów bilansowych wydatki na Fit-outy pierwotne zwiększają wartość inwestycji.
    W przypadku Odsprzedaży nakładów dotyczących Fit-outów pierwotnych, Wnioskodawca:
    - rozpoznaje przychód podatkowy z tytułu Odsprzedaży nakładów;

    - zalicza  do  kosztów  uzyskania  przychodów  (jako  koszty  bezpośrednio  związane  z
      przychodami  z  Odsprzedaży  nakładów)  wartość  kosztów  poniesionych  przez
      Wnioskodawcę na tę część Prac aranżacyjnych (Fit-outów pierwotnych), która została
      odsprzedana na rzecz najemców;
    - nie zwiększa wartości początkowej Budynku lub innych środków trwałych o wartość
      kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na tę część Prac aranżacyjnych (Fit-outów
      pierwotnych), która podlega odsprzedaży na rzecz najemców - już bowiem na etapie
      rozliczania wydatków na Prace aranżacyjne Wnioskodawca ustala, w jakim zakresie
      będą one podlegały Odsprzedaży nakładów.
    „Ulepszenia”
    Ulepszenia dotyczą prac służących poprawie użytkowania Budynku na późniejszym etapie
    jego funkcjonowania, w postaci nowych bądź ulepszonych funkcjonalności Budynku, które
    mogą być użytkowane dłużej niż w okresie obowiązywania jednej umowy najmu i
    zazwyczaj nie są wymieniane w przypadku rekomercjalizacji powierzchni najmu.
    Ulepszenia obejmują takie wydatki, które przyczyniają się do wzrostu wartości użytkowej
    Budynku lub innych środków trwałych. Przeprowadzanie Ulepszeń może być efektem
    decyzji Wnioskodawcy w zakresie bieżącego zarządu Budynkiem (zwłaszcza w zakresie
    powierzchni wspólnych) lub też może wynikać z uzgodnień z nowym najemcą (zwłaszcza,
    gdy dotyczy to prac do wykonania na danej powierzchni najmu).
    Przykładowo, Ulepszenia mogą obejmować rozbudowę elementów instalacji technicznych
    i systemów (BMS, wentylacji i klimatyzacji czy systemów przeciwpożarowych, wymianę
    drzwi wejściowych i wewnętrznych na takie o wyższym standardzie).
    Wartość jednostkowych Ulepszeń przekracza wartość 10.000 zł.
    Zgodnie z art. 16g ust. 13 updop, Wnioskodawca zwiększa wartość początkową środków
    trwałych (zwłaszcza Budynku) o wydatki na Ulepszenia (nie podlegające Odsprzedaży
    nakładów). W konsekwencji wydatki na Ulepszenia (nie podlegające Odsprzedaży
    nakładów), które dotyczą środka trwałego w postaci Budynku, przyczyniają się również do
    zwiększenia podstawy opodatkowania dla celów podatku od przychodów z budynków, o
    którym mowa w art. 24b updop.
    Dla celów bilansowych wydatki na Ulepszenia zwiększają wartość inwestycji.
    Jeżeli Ulepszenia podlegają Odsprzedaży nakładów, to Wnioskodawca stosuje wobec nich
    te same założenia dotyczące ich rozliczenia podatkowego, co w stosunku do Fit-outów
    pierwotnych.
    „Fit-outy wtórne”
    Fit-outy wtórne dotyczą prac wykończeniowych wykonywanych na potrzeby kolejnego
    najemcy danej powierzchni użytkowej (jako zmiany dotychczasowego wykończenia
    powierzchni), w związku z podpisaną umową najmu, które zazwyczaj są remontowane lub
    likwidowane na koniec okresu użytkowania danej powierzchni. Fit-outy wtórne nie
    obejmują elementów, które mogą samodzielnie stanowić środek trwały w rozumieniu art.
    16a ust. 1 updop. Dotyczy to w szczególności ruchomości w postaci mebli recepcyjnych
    lub wyposażenia aneksów kuchennych.
    Fit-outy wtórne nie zwiększają wartości użytkowej środków trwałych, z uwagi na to, że
    stanowią remont dotychczasowej powierzchni biurowej lub pozostają co do zasady w
    ścisłym związku z konkretnym najemcą (np. wykończenia ścian w kolorystyce nawiązującej
    do barw/logo danego najemcy). Okres ekonomicznej użyteczności efektu Fit-outów
    wtórnych nie przekracza podstawowego okresu zawieranych Umów najmu.
    Fit-outy wtórne nie obejmują prac o charakterze Ulepszeń, które trwale zwiększają
    wartość użytkową Budynku lub innych środków trwałych. Wnioskodawca zalicza wydatki
    na Fit-outy wtórne do kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio

    związane z przychodami (tzw. kosztów pośrednich), które rozlicza proporcjonalnie do
    długości okresu obowiązywania danej Umowy najmu, na podstawie art. 15 ust. 4d updop.
    Dla celów bilansowych wydatki te stanowią koszty operacyjne ponoszone w związku z
    podpisanymi umowami najmu, rozliczane proporcjonalnie w okresie trwania umowy
    najmu.
    W przypadku Odsprzedaży nakładów dotyczących Fit-outów wtórnych, Wnioskodawca:
    - rozpoznaje przychód podatkowy z tytułu Odsprzedaży nakładów;
    - zalicza do kosztów uzyskania przychodów (jako koszty bezpośrednio związane z
      przychodami z Odsprzedaży nakładów) wartość kosztów poniesionych przez
      Wnioskodawcę na tę część Prac aranżacyjnych (Fit-outów wtórnych), która została
      odsprzedana najemcy;
    - nie zwiększa wartości początkowej Budynku lub innych środków trwałych o wartość
      kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na tę część Prac aranżacyjnych (Fit-outów
      wtórnych), która podlega odsprzedaży na rzecz najemców.
    Na zakres Fit-outów wtórnych składają się takie elementy jak:
      - gipsowanie i malowanie ścian,
      - montaż ścianek działowych (w tym ruchomych),
      - inne wykończenia ścian,
      - wykończenia podłóg (np. wykładziny),
      - wykonanie floorboxów (podłogowych skrzynek na gniazdka elektryczne) według
        nowego rozmieszczenia,
      - montaż mebli w zabudowie,
      - wykonanie niektórych elementów instalacji niskoprądowych i teletechnicznych (m.in.
        elementów telewizji przemysłowej, sieci LAN, instalacji UPS), które są związane z
        dopasowaniem powierzchni najmu do wymagań danego najemcy,
      - wykonanie niektórych elementów instalacji klimatyzacji i wentylacji, które są związane
        z dopasowaniem powierzchni najmu do wymagań danego najemcy.
    „Ruchomości”
    Na Ruchomości składają się elementy wyposażenia Budynku, które mogą samodzielnie
    stanowić środek trwały w rozumieniu art. 16a ust. 1 updop. Dotyczy to w szczególności
    ruchomości w postaci mebli recepcyjnych lub wyposażenia aneksów kuchennych.
    Takie składniki majątku Wnioskodawca traktuje jako środki trwałe dla celów podatkowych
    i zalicza odpisy amortyzacyjne z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów.
    Dla celów bilansowych Ruchomości stanowią inwestycje.
    Wnioskodawca wykazuje w podatkowej ewidencji środków trwałych te Ruchomości, które
    zostały sfinansowane przez Wynajmującego i pozostają jego własnością. Wydatki
    Wynajmującego na Ruchomości, które są przeznaczone do zbycia na rzecz najemcy w
    ramach Odsprzedaży nakładów (w okresie krótszym niż jeden rok od ich nabycia)
    stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodów (koszty odsprzedaży), zaś kwoty
    uzyskane od najemców są zaliczane do przychodów podatkowych (jako przychody z tytułu
    odsprzedaży).
    Pytania

    1) Czy w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego poniesione przez
      Wnioskodawcę wydatki na Fit-outy wtórne, nieobjęte Odsprzedażą nakładów,
      stanowią koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z
      przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d updop, proporcjonalnie do długości
      okresu obowiązywania danej Umowy najmu?
    2) Czy w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego Wnioskodawca prawidłowo
      zalicza do przychodów podatkowych kwoty należne Wnioskodawcy od najemców na
      podstawie wystawianych faktur tytułem Odsprzedaży nakładów, a do kosztów
      uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z tymi przychodami wartość
      kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na tę część nakładów (Prac
      aranżacyjnych), która podlega odsprzedaży na rzecz najemców?
    3) Czy w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego Wnioskodawca prawidłowo
      nie zwiększa wartości początkowej Budynku lub innych środków trwałych o wartość
      kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na tę część nakładów (Prac
      aranżacyjnych), która podlega Odsprzedaży nakładów, w tym nie traktuje
      odsprzedawanych Ruchomości jako środków trwałych?
    4) Czy w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego poniesione przez
      Wnioskodawcę wydatki na Prace aranżacyjne mają wpływ na ustalenie podstawy
      opodatkowania podatkiem dochodowym od przychodów ze środka trwałego
      będącego budynkiem, o którym mowa w art. 24b updop?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1)
    W świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego poniesione przez Wnioskodawcę
    wydatki na Fit-outy wtórne, nieobjęte Odsprzedażą nakładów, stanowią koszty uzyskania
    przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w
    art. 15 ust. 4d updop, proporcjonalnie do długości okresu obowiązywania danej Umowy
    najmu.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w
    celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo
    zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
    Na podstawie art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z
    przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku
    podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały
    odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.
    Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty
    bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty
    te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich
    część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania
    przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
    W art. 15 ust. 6, wskazano z kolei, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu
    zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy
    amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z
    uwzględnieniem art. 16.
    W ocenie Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy wydatki na Fit-outy
    wtórne stanowią koszty uzyskania przychodów w sposób bezpośredni czy też poprzez
    odpisy amortyzacyjne.

    W myśl art. 16g ust. 13 updop, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku
    przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową
    tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich
    ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych,
    których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za
    ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę,
    rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000
    zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia
    przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania,
    zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków
    trwałych i kosztami ich eksploatacji.
    Zgodnie z powyższą definicją, do ulepszenia dochodzi w szczególności, gdy wydatek
    powoduje wzrost wartości użytkowej. Ten element ma decydujące znaczenie dla
    stwierdzenia, że Fit-outy wtórne nie wiążą się z ulepszeniami. Jak bowiem wskazano w
    opisie stanu faktycznego, Fit-outy wtórne obejmują wydatki na elementy, które są
    użytkowane przez jednego najemcę w okresie zawartej przez niego Umowy najmu. Z
    uwagi na swoją specyfikę podlegają one likwidacji lub remontowi po zakończeniu Umowy
    najmu. W konsekwencji Wnioskodawca przyjmuje, że Fit-outy wtórne nie wiążą się ze
    wzrostem wartości użytkowej Budynku.
    W ocenie Wnioskodawcy, Fit-outy wtórne mają charakter remontowy (co wynika również z
    faktu, że są one przeprowadzane na powierzchniach, które wcześniej służyły innym
    najemcom) lub też stanowią zespół prac mających na celu osiągnięcie funkcjonalności
    powierzchni Budynku stanowiącej wartość dla konkretnego najemcy. W tym ostatnim
    kontekście trudno mówić o wzroście wartości użytkowej Budynku, skoro dane Fit-outy
    wtórne są dedykowane konkretnemu najemcy i tylko dla niego stanowią wartość
    użytkową.
    W odniesieniu do remontu warto wskazać, że pojęcie to nie jest zdefiniowane w ustawach
    o podatkach dochodowych. W praktyce powszechnie przyjmuje się, że remont stanowi
    przywrócenie wartości użytkowej, rodzaj naprawy, w tym wymiana zużytych części.
    Oznacza to, że kluczowym elementem remontu jest brak zwiększenia wartości użytkowej
    środka trwałego, a co najwyżej przywrócenie jego wcześniejszej wartości użytkowej. W
    rezultacie wydatki na remont nie zwiększają wartości początkowych środków trwałych, a
    są bezpośrednio odnoszone do kosztów uzyskania przychodów.
    Podsumowując, niezależnie od tego, czy Fit-outy wtórne będą mieścić się w powszechnie
    przyjmowanej definicji remontu, czy też będą poza nią wykraczać jako zespół prac
    mających na celu osiągnięcie funkcjonalności powierzchni Budynku stanowiącej wartość
    dla konkretnego najemcy, to nie ulega wątpliwości, że nie będą one spełniać definicji
    ulepszenia z art. 16g ust. 13 updop, z uwagi na niespełnienie przesłanki wzrostu wartości
    użytkowej. Wnioskodawca podkreśla jednocześnie, że rozróżnia wydatki, które wiążą się
    ze wzrostem wartości użytkowej (Fit-outy pierwotne oraz Ulepszenia) prowadzące do
    zwiększenia wartości początkowych środków trwałych Wnioskodawcy oraz pozostałe
    wydatki (Fit-outy wtórne i ponadto Ruchomości).
    Wydatki na Fit-outy wtórne nie stanowią kosztu uzyskania przychodów poprzez odpisy
    amortyzacyjne również z tego powodu, że nie wiążą się z powstaniem nowych środków
    trwałych. Wykończenia podłóg i ścian, montaż ścianek działowych, wykonanie floorboxów,
    mebli w zabudowie (innych niż ruchomych), czy montaż niektórych elementów sieci i
    instalacji nie spełniają definicji środka trwałego z art. 16a ust. 1 updop. Niezależnie,
    Wnioskodawca rozróżnia wydatki, które wiążą się z powstaniem samodzielnych środków
    trwałych.

    W świetle powyższego, wydatki na Fit-outy wtórne, jako ponoszone w celu osiągania
    przychodów z najmu powierzchni Budynku (bez poniesienia tych wydatków
    Wnioskodawca nie mógłby zawrzeć korzystnych umów najmu) stanowią koszty uzyskania
    przychodów w sposób bezpośredni.
    W ocenie Wnioskodawcy, wydatki na Fit-outy wtórne nie stanowią kosztów uzyskania
    przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 4 updop, ponieważ nie można ich
    bezpośrednio powiązać z osiąganymi przychodami. W konsekwencji, stanowią one tzw.
    koszty pośrednie (koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami), o których mowa
    w art. 15 ust. 4d updop.
    Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla celów określenia momentu poniesienia tych
    kosztów zastosowanie będzie miała zasada określona w zdaniu drugim art. 15 ust. 4d
    updop, która stanowi lex specialis w stosunku do zasady wskazanej w zdaniu pierwszym
    tego przepisu. Mając na uwadze, że Fit-outy wtórne są dedykowane konkretnemu
    najemcy i podlegają likwidacji po zakończeniu Umowy najmu, to Wnioskodawca jest w
    stanie wskazać jakiego okresu (na ogół kilkuletniego) dotyczą te wydatki. Okres ten
    pokrywa się z okresem, na jaki zawarto daną Umowę najmu. Jednocześnie, charakter tych
    wydatków sprawia, że nie można przypisać konkretnych kwot dotyczących danego roku
    podatkowego. W rezultacie zastosowanie ma zasada, zgodnie z którą wydatki te stanowią
    koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. A więc
    przykładowo, w przypadku Umowy najmu zawartej na 5 lat, Wnioskodawca jest
    uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w jednym roku podatkowym
    kwoty wydatków odpowiadającej jednej piątej wydatków na dane Fit-outy wtórne.
    Powyższy wniosek potwierdza pośrednio orzeczenie NSA z 10 sierpnia 2018 r., sygn. II FSK
    231/16, w którym to wskazano, że w przypadku braku możliwości określenia długości
    okresu, którego dotyczą dane wydatki należy przyjąć, że mogą one stanowić koszt
    jednorazowy. Skoro w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jest w stanie określić
    długość okresu, którego dotyczą wydatki na Fit-outy wtórne, to koszty należy rozliczać
    proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą.
    Jak już wyżej wskazano, wobec zastosowania zasady ze zdania drugiego art. 15 ust. 4d
    updop, zastosowania nie ma zasada ze zdania pierwszego tego przepisu, tj. potrącanie
    kosztów w dacie ich poniesienia.
    Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 listopada 2018 r. (znak: 0111-KDIB2-
    3.4010.245.2018.4.APA), która dotyczyła zbliżonego stanu faktycznego – „Z kolei wydatki
    poniesione przez Wnioskodawcę, które nie podlegają zwrotowi przez Najemców,
    poniesione w celu uzyskiwania przychodów z najmu przestrzeni biurowej, za wyjątkiem
    wydatków dotyczących składników spełniających kryteria do uznania za środki trwałe,
    należy uznać, stosownie do art. 15 ust. 4d i 4e ustawy za koszty uzyskania przychodów
    inne niż bezpośrednio związane z przychodami, potrącane proporcjonalnie do
    podstawowego okresu trwania umowy najmu z określonym Najemcą”.
    Jednocześnie, kosztu uzyskania przychodów według powyższych zasad nie będą stanowić
    wydatki na Fit-outy wtórne w części objętej Odsprzedażą nakładów, ponieważ te wydatki
    będą stanowić bezpośredni koszt uzyskania przychodu z tytułu odsprzedaży (szczegóły w
    uzasadnieniu do pytania nr 2).
    Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, ze wydatki na Fit-outy wtórne,
    nieobjęte Odsprzedażą nakładów, stanowią koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty
    bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d updop,
    proporcjonalnie do długości okresu obowiązywania danej Umowy najmu.
    Ad. 2)
    Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego
    kwoty należne Wnioskodawcy od najemców na podstawie wystawianych faktur tytułem

    Odsprzedaży nakładów stanowią przychód podatkowy Wnioskodawcy. Z kolei wartość
    kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na tę część nakładów (Prac aranżacyjnych),
    która została odsprzedana najemcom stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania
    przychodów bezpośrednio związany z tymi przychodami.
    Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kwoty należne Wnioskodawcy od najemców na
    podstawie wystawianych faktur tytułem Odsprzedaży nakładów będą dla Wnioskodawcy
    stanowić przychód w podatku dochodowym od osób prawnych, a równocześnie wartość
    poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków związanych z Pracami aranżacyjnymi, w
    części objętej Odsprzedażą nakładów, będzie stanowić dla Wnioskodawcy bezpośredni
    koszt uzyskania przychodu.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz
    art. 14 updop, są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice
    kursowe. Z kolei na podstawie art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością
    gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby
    nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów,
    udzielonych bonifikat i skont. W art. 12 ust. 3a updop, wskazuje się, że datą powstania
    przychodu, o którym mowa w ust. 3, jest dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego
    lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
    wystawienia faktury albo uregulowania należności.
    Na podstawie powyższych regulacji należy stwierdzić, że kwoty należne Wnioskodawcy od
    najemców na podstawie wystawianych faktur tytułem Odsprzedaży nakładów mieszczą się
    w zakresie definicji przychodów związanych z działalnością gospodarczą.
    Należy równocześnie rozważyć, czy kwoty należne Wnioskodawcy od najemców na
    podstawie wystawianych faktur tytułem Odsprzedaży nakładów stanowią któreś z
    przysporzeń nie stanowiących przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 4
    updop. W ocenie Wnioskodawcy, żadna z kategorii tam wymienionych nie ma
    zastosowania do należności z tytułu Odsprzedaży nakładów, w tym również ta z art. 12
    ust. 4 pkt 6a updop. Na podstawie tego przepisu do przychodów podatkowych nie zalicza
    się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.
    W ocenie Wnioskodawcy, powyższa regulacja nie znajduje zastosowania w przedmiotowej
    sprawie z uwagi na to, że Odsprzedaż nakładów nie stanowi zwrotu wydatków
    Wnioskodawcy, ale jest traktowana jako transakcja sprzedaży nakładów poczynionych
    przez Wynajmującego na powierzchni najmu przeznaczonej dla danego najemcy. Nawet w
    przypadku, gdy należność od najemcy jest równa kosztom Wynajmującego poniesionych
    na odsprzedawane nakłady, to nie oznacza to, że dochodzi do zwrotu wydatków przez
    najemcę na rzecz Wnioskodawcy. Wystawiana jest bowiem faktura dokumentująca
    odsprzedaż nakładów.
    Ponadto, zgodnie z aktualnym orzecznictwem, przedmiotowy przepis dotyczy zwróconych
    wydatków, które są odpowiednikami wydatków poniesionych. „Wydatek zwrócony” to ten
    sam, a nie taki sam wydatek jak ten, który został poniesiony. Zwróconym innym
    wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada
    wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu - tak np. w wyrokach WSA
    we Wrocławiu z 10 października 2018 r., sygn. I SA/Wr 762/18; WSA w Warszawie z 29 maja
    2017 r., sygn. III SA/Wa 1657/16; WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 31 sierpnia 2016 r.,
    sygn. I SA/Go 199/16. W orzecznictwie podkreśla się zatem, że aby płatność podlegała
    regulacji z art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, konieczne jest nie tylko to, aby zaistniała tożsamość
    w zakresie kwoty (wydatku i zwrotu), ale również płatność musi mieć charakter zwrotu
    wydatków, nie zaś wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług czy sprzedaży towarów. O
    zwrocie wydatków można mówić wówczas, gdy wydatki zostały poniesione w imieniu i na
    rzecz usługobiorcy, co nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie, gdyż Prace aranżacyjne
    są wykonywane w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy.

    Warto również podkreślić, że warunkiem zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, jest
    niezaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca zalicza wydatki
    na Prace aranżacyjne w części dotyczącej Odsprzedaży nakładów do kosztów uzyskania
    przychodów (uzasadnienie poniżej).
    Normą stanowiącą podstawę uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest
    art. 15 ust. 1 updop, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty
    poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania
    albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.
    1.
    Odsprzedaż nakładów jest ukierunkowana na osiągnięcie przez Spółkę przychodu.
    Przedmiotem Odsprzedaży nakładów jest część Prac aranżacyjnych (Fit-outów
    pierwotnych, Ulepszeń, Fit-outów wtórnych lub Ruchomości). Nie ulega zatem wątpliwości,
    że koszt poniesiony przez Wnioskodawcę na nabycie lub wytworzenie Prac aranżacyjnych
    podlegających odsprzedaży stanowi koszt uzyskania przychodu. Charakter transakcji
    Odsprzedaży nakładów prowadzi jednocześnie do wniosku, że koszty te stanowią koszty
    uzyskania przychodu bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15
    ust. 4 updop. Kwota wydatków na Prace aranżacyjne podlegające Odsprzedaży nakładów
    jest bezpośrednim i jedynym składnikiem przychodu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę
    w ramach Odsprzedaży nakładów (z wyjątkiem ewentualnej marży).
    Ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na Prace aranżacyjne są ukierunkowane na dwa
    odrębne cele. Jednym z celów ponoszenia przez Wnioskodawcę tych wydatków jest
    uzyskiwanie przychodów z tytułu najmu przestrzeni biurowej w Budynku na rzecz danego
    najemcy. Dla tego celu powinny zostać przypisane wydatki na Prace aranżacyjne w
    wartości, do poniesienia której zobowiązany został Wnioskodawca jako wynajmujący.
    Drugim celem ponoszenia wydatków na Prace aranżacyjne jest ich odsprzedaż na rzecz
    najemców.
    W opinii Wnioskodawcy, powyższe determinuje, że wydatki poniesione na Prace
    aranżacyjne podlegające Odsprzedaży nakładów spełniają podstawową normę jaką jest
    poniesienie ich w celu uzyskania przychodu i równocześnie nie zostały one wymienione w
    treści art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Żadna bowiem norma zawarta w tej regulacji nie ma
    zastosowania do wydatków na Prace aranżacyjne podlegające Odsprzedaży nakładów.
    W szczególności zastosowania nie ma przepis z art. 16 ust. 1 pkt 48 updop, zgodnie z
    którym nie stanowią kosztu uzyskania przychodów w postaci odpisów z tytułu zużycia
    środków trwałych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na
    nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków odliczonym od podstawy
    opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek
    formie. W ocenie Wnioskodawcy, przepis ten nie ma zastosowania w przedmiotowej
    sprawie, ponieważ dotyczy wydatków będących przedmiotem zwrotu. Jak już wykazano
    wcześniej, w komentarzu dotyczącym art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, Odsprzedaż nakładów
    nie wiąże się ze zwrotem wydatków, a stanowi transakcję sprzedaży nakładów. Po drugie,
    wydatki Wnioskodawcy na Prace aranżacyjne podlegające odsprzedaży nie zwiększają
    wartości początkowych środków trwałych i w konsekwencji z tego tytułu Wnioskodawca
    nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych (uzasadnienie w tym zakresie jest zawarte w
    ramach pytania nr 3).
    Ad. 3)
    Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego,
    wartość kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na tę część nakładów (Prac
    aranżacyjnych), która została odsprzedana najemcom nie wpływa na zwiększenie wartości
    początkowej Budynku lub innych środków trwałych. Z kolei odsprzedawane Ruchomości
    nie stanowią środków trwałych Wnioskodawcy.

    W ocenie Wnioskodawcy, wartość kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na tę część
    Prac aranżacyjnych, która podlega Odsprzedaży nakładów nie wpływa na zwiększenie
    wartości początkowej Budynku lub innych środków trwałych. Z kolei odsprzedawane
    Ruchomości nie stanowią środków trwałych Wnioskodawcy.
    Jak już wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 2, wydatki na Prace aranżacyjne
    podlegające Odsprzedaży nakładów stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodów,
    gdyż stanowią zasadniczy komponent przedmiotu Odsprzedaży nakładów.
    W przypadku Ruchomości, wydatki na prace aranżacyjne nie przyczyniają się do powstania
    po stronie Wnioskodawcy środków trwałych również z tego powodu, że przewidywany
    okres ich używania jest krótszy niż rok (rozumiany w praktyce jako czas ich posiadania
    przez Wnioskodawcę). W świetle art. 16a ust. 1 updop, ta okoliczność determinowałaby
    konieczność rozpoznania przez Wnioskodawcę Ruchomości jako środków trwałych.
    Z kolei w przypadku wydatków na Prace aranżacyjne stanowiących Fit-outy wtórne, które
    podlegają Odsprzedaży nakładów, nie zwiększają one wartości początkowych środków
    trwałych Wnioskodawcy również z uwagi na fakt, że nie zwiększają wartości użytkowej
    środków trwałych, gdyż stanowią wartość dodaną jedynie dla konkretnego najemcy
    (szczegółowe uzasadnienie w tym zakresie wskazano dla pytania nr 1).
    Podobny wniosek należy przyjąć w stosunku do wydatków na Prace aranżacyjne
    stanowiące Fit-outy pierwotne i Ulepszenia, które podlegają Odsprzedaży nakładów.
    Charakter tych nakładów powoduje, że zwiększeniu ulega wartość użytkowa środków
    trwałych, w tym Budynku, ale pierwotnym ich przeznaczeniem jest odsprzedaż na rzecz
    najemców. W konsekwencji, mając na uwadze definicję z art. 16g ust. 13 updop,
    Wnioskodawca nie ponosi wydatków na Prace aranżacyjne stanowiące Fit-outy pierwotne i
    Ulepszenia (podlegające Odsprzedaży nakładów), które skutkowałyby przebudową,
    rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją środków trwałych. Powyższe
    wydatki Wnioskodawcy są bowiem ponoszone w celu realizacji nakładów do odsprzedania
    na rzecz najemców. Pomimo zatem wzrostu wartości użytkowej środków trwałych,
    wydatki Wnioskodawcy nie są ukierunkowane na cel, o którym mowa w art. 16g ust. 13
    updop. Intencją Wnioskodawcy jest bowiem realizacja Prac aranżacyjnych, zgodnych z
    oczekiwaniami najemców, co pozwoli na Odsprzedaż nakładów.
    Mając powyższe na uwadze, wydatki na Prace aranżacyjne podlegające Odsprzedaży
    nakładów nie zwiększają wartości początkowych środków trwałych w tym Budynku, jak
    również nie prowadzą do rozpoznania nowych środków trwałych. W szczególności, nie jest
    bowiem spełniona definicja z art. 16g ust. 13 updop, z uwagi na inne przeznaczenie
    wydatków lub też w związku z brakiem wzrostu wartości użytkowej środków trwałych.
    Ad. 4)
    Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego
    poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na:
    - Fit-outy pierwotne oraz Ulepszenia dotyczące środka trwałego w postaci Budynku,
      które nie podlegają Odsprzedaży nakładów, mają wpływ na ustalenie podstawy
      opodatkowania podatkiem dochodowym od przychodów ze środka trwałego
      będącego budynkiem, o którym mowa w art. 24b updop,
    - Prace aranżacyjne w pozostałym zakresie nie mają wpływu na ustalenie podstawy
      opodatkowania podatkiem dochodowym od przychodów ze środka trwałego
      będącego budynkiem, o którym mowa w art. 24b updop.
    Zgodnie z art. 24b ust. 1 updop, podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego
    będącego budynkiem, który:
    - stanowi własność albo współwłasność podatnika,

    - został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu,
      dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,
    - jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
    (dalej: „Podatek od przychodów z budynków”), wynosi 0,035% podstawy opodatkowania
    za każdy miesiąc.
    W myśl art. 24b ust. 3 updop, przychód, o którym mowa w ust. 1, stanowi ustalona na
    pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu
    środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek
    trwały został wprowadzony do ewidencji - wartość początkowa ustalona na dzień
    wprowadzenia środka trwałego do ewidencji.
    Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że podstawę opodatkowania ustala się w oparciu
    o wartość początkową środka trwałego w postaci budynku ustaloną na pierwszy dzień
    każdego miesiąca.
    Jeżeli zatem, jak wynika ze stanowiska Wnioskodawcy do wcześniejszych pytań i w świetle
    zaprezentowanego stanu faktycznego, wydatki na Fit-outy wtórne (w tym podlegające
    Odsprzedaży nakładów) nie zwiększają wartości początkowej środka trwałego w postaci
    Budynku, to tym samym wydatki na Fit-outy wtórne nie mają wpływu na ustalenie
    podstawy opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków. Jedynie bowiem
    wydatki stanowiące ulepszenie środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 13 updop, mają
    wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania dla tego podatku (jako efekt zwiększenia
    wartości początkowej środka trwałego w postaci Budynku). Z kolei wydatki na
    Ruchomości, Fit-outy pierwotne finansowane przez Wnioskodawcę oraz Ulepszenia
    dotyczące środków trwałych innych niż Budynek nie mają wpływu na podstawę
    opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków z uwagi na to, że dotyczą środków
    trwałych, które nie są objęte regulacją z art. 24b updop.
    W ocenie Wnioskodawcy, wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem od
    przychodów z budynków będą mieć natomiast Fit-outy pierwotne oraz Ulepszenia (które
    nie podlegają Odsprzedaży nakładów) dotyczące środka trwałego w postaci Budynku. Ich
    efektem będzie bowiem zwiększenie wartości początkowej Budynku.
    Podsumowując, wydatki na Fit-outy wtórne, Ruchomości, Fit-outy pierwotne i Ulepszenia
    dotyczące środków trwałych innych niż Budynek, nie mają wpływu na ustalenie podstawy
    opodatkowania Podatkiem od przychodów z budynków. Wydatki na Fit-outy pierwotne
    oraz Ulepszenia (które nie podlegają Odsprzedaży nakładów) dotyczące środka trwałego w
    postaci Budynku mają wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem od
    przychodów z budynków.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 27 listopada 2020 r. wydałem interpretację indywidualną
    Znak: 0111-KDIB1-3.4010.451.2020.1.APO, w której uznałem Państwa stanowisko w części
    za prawidłowe, a w części za nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 2 grudnia 2020 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    30 grudnia 2020 r. złożyli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o uchylenie Interpretacji oraz zasądzenie
    kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem
    przepisanych.
    Odpowiedzi na skargę udzieliłem pismem z 28 stycznia 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-
    3.4010.451.2020.2.APO.

    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z
    15 września 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 260/21.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 3 września 2024 r. sygn. akt II
    FSK 1486/21 oddalił skargę kasacyjną.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 3 września 2024 r.
    i wpłynął do mnie 10 grudnia 2024 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed
    sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
      - uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oraz Naczelny Sąd
        Administracyjny
        w ww. wyrokach;
      - ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest
        prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Wskazuję, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego
    obowiązujących w dniu wydania interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza
    interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 września 2021 r. sygn. akt III SA
    /Wa 260/21 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 września 2024 r. sygn. akt II FSK
    1486/21.
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
    z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej. Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c §
    1 Ordynacji podatkowej.