Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-27/15-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-04-23
Teza: Czy w związku przekształceniem Spółki w Spółkę osobową Spółka będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wartości innych niż zyski niepodzielone wypracowane przez Spółkę przed zmianą formy prawnej oraz zyski przekazane na kapitały inne niż kapitał zakładowy Spółki?
Słowa kluczowe: dochód; kapitał-kapitał rezerwowy; obowiązek-obowiązek płatnika; osoba-osoby prawne; przekształcanie; przychód-powstanie przychodu; płatnik; spółki-spółka jawna; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2015 r. (data wpływu 29 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również jako Spółka) będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów niezależnie od miejsca ich osiągania w Polsce. Rozważana jest zmiana formy prawnej, która będzie polegała na przekształceniu Spółki w spółkę osobową (dalej: Spółka osobowa) inną niż spółka komandytowo-akcyjna.

Wskazane przekształcenie Spółki w Spółkę osobową nastąpi na podstawie stosownych przepisów prawa spółek handlowych. Na moment przekształcenia wspólnikami Spółki będą osoby fizyczne. W wyniku przekształcenia wspólnicy Spółki staną się wspólnikami Spółki osobowej.

W wyniku takiego przekształcenia Spółce osobowej będą przysługiwały wszystkie prawa i obowiązki przekształcanej Spółki. Jednocześnie majątek Spółki stanie się w całości majątkiem Spółki osobowej, która będzie kontynuować dotychczasową działalność w zmienionej formie prawnej jako osobowa spółka handlowa.

W wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę osobową nie dojdzie do zwiększenia majątku spółki (wartość kapitałów własnych Spółki, co do zasady nie ulegnie zmianie w związku z przekształceniem).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku przekształceniem Spółki w Spółkę osobową Spółka będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wartości innych niż zyski niepodzielone wypracowane przez Spółkę przed zmianą formy prawnej oraz zyski przekazane na kapitały inne niż kapitał zakładowy Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy w związku przekształceniem Spółki w Spółkę osobową Spółka nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wartości innej niż zyski niepodzielone wypracowane przez Spółkę przed zmianą formy prawnej oraz zyski przekazane na kapitały inne niż kapitał zakładowy Spółki. Oznacza to, iż na moment przekształcenia opodatkowaniu podlega mogą tylko niepodzielone zyski oraz zyski przekazane na inne kapitały niż kapitał zakładowy Spółki.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; dalej „Kodeks spółek handlowych”) spółka może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). W myśl art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie wskutek dokonanego przekształcenia, kwoty kapitałów spółki kapitałowej stają się składową częścią majątku spółki osobowej jako wkład do tej spółki.

Zgodnie z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b w zw. z § l i ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej „Ordynacja podatkowa”) osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej i oznacza przejście wszystkich praw i obowiązków z jednego podmiotu na inny podmiot.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie prawa podatkowego skutki przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową zostały uregulowane odrębnie od skutków prawnych innych zdarzeń takich jak np. likwidacja spółki kapitałowej czy zawiązanie spółki osobowej. W konsekwencji, zdaniem Spółki, oceny skutków prawnych przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową nie należy dokonywać w oparciu o przepisy dotyczące likwidacji lub utworzenia spółki kapitałowej czy też spółki osobowej, a w oparciu o przepisy szczególne dotyczące przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, przekształcenia spółki w ogóle lub zasady ogólne w przypadku braku przepisów szczególnych.

Przepisem szczególnym ustawy o PDOP dotyczącym przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową jest art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej.

Zgodnie z brzmieniem powyższego przepisu, zdaniem Wnioskodawcy, u wspólnika spółki kapitałowej opodatkowaniu PDOP w przypadku przekształcenia takiej spółki kapitałowej w spółkę osobową podlega wyłącznie wartość zysków niepodzielonych w spółce przekształcanej (w tym wartość przekazana na inne kapitały niż kapitał zakładowy spółki przekształcanej).

W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, nie wystąpi na moment przekształcenia opodatkowanie w związku z faktem, że kapitały spółki przekształcanej (niepochodzące z zysku) w następstwie przekształcenia staną się wkładami w spółce osobowej.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 w zw. z art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułu dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, w momencie przekształcenia Spółki w Spółkę osobową Spółka nie będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wartości innych niż zyski niepodzielone wypracowane przez Spółkę przed zmianą formy prawnej oraz zyski przekazane na kapitały inne niż kapitał zakładowy Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (dalej również: Spółka) posiadający statut spółki kapitałowej (spółki z o.o.) zostanie przekształcony w spółkę osobową inną niż spółka komandytowo-akcyjna. Wspólnikami Spółki są osoby fizyczne, które staną się również wspólnikami przekształconej spółki osobowej.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014, poz. 851 ze zm.): ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

Przepis ten wyznacza zakres przedmiotowy stosowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatnikami tego podatku są – wg ww. regulacji – osoby prawne (w tym spółki kapitałowe) oraz spółki kapitałowej w organizacji. Tym samym osób fizycznych nie można uznać za podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do art. 26 ust. 1 tej ustawy: osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zatem w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych podmiot wypłacający tym podatnikom należności staje się płatnikiem podatku wówczas, gdy należności te dotyczą tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis art. 21 ust. 1 omawianej ustawy ma zastosowanie w przypadku podatników podlegających w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 2 omawianej ustawy podatkowej, tj. podatników, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu. Jednakże – z uwagi na przedmiot niniejszej sprawy – nie znajdzie on w niej zastosowania.

W myśl art. 22 ust. 1 tej ustawy: podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Jednocześnie Organ wskazuje, że katalog przychodów, o których mowa w powyższej regulacji określa art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten zawiera szczególną definicję dochodu odnosząc ją do dochodu pochodzącego z udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Wprowadzenie powyższej regulacji miało na celu ograniczenie możliwości uniknięcia opodatkowania niepodzielonego zysku spółki (w tym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), który po przekształceniu takiej spółki w spółkę osobową bez podatku przechodził w ręce wspólników.

Pod pojęciem „niepodzielonych zysków” – użytym w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców/akcjonariuszy wszelkich zysków spółki. Wprowadzając zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe. Do zbioru tego zaliczyć należy również zyski wypracowane przez spółkę, a nierozdzielone między wspólników, lecz przekazane np. na kapitał zapasowy lub rezerwowy.

Zatem w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową niepodzielone zyski przekształcanej spółki kapitałowej podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przy czym przepis ten dotyczy wspólników przekształcanej spółki kapitałowej będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Przychód (dochód) taki podlega opodatkowaniu w dniu przekształcenia, a płatnikiem tego podatku jest przekształcona spółka osobowa.

Potwierdza to treść art. 26 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 i 8, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Podatnik jest obowiązany przed tym terminem przekazać płatnikowi kwotę tego podatku. W terminie wpłaty podatku płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi informację o wpłaconym podatku, sporządzoną według ustalonego wzoru. Obowiązek przesłania informacji o wpłaconym podatku nie powstaje w przypadku i w zakresie określonych w ust. 2a zdanie pierwsze.

Podsumowując Organ wskazuje, że z uwagi na fakt, że wspólnikami przekształcanej spółki kapitałowej (tu: Spółka) są osoby fizyczne oraz, że w związku z przekształceniem Spółki w spółkę osobową obowiązki płatnika występują po stronie przekształconej spółki osobowej, Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu niepodzielonych zysków, czy też innych wartości niż niepodzielone zyski ani przed przekształceniem, ani na dzień tego przekształcenia.

Reasumując – w związku z przekształceniem Spółki w Spółkę osobową Spółka nie będzie zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obejmującym niniejszą interpretację Organ uznał za prawidłowe, jednakże z innych przyczyn niż wskazane przez Wnioskodawcę.

Końcowo Organ informuje, że udzielił interpretacji co do zastosowania wskazanych przez Wnioskodawcę w części E.3 wniosku ORD-IN przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tylko i wyłącznie w zakresie zadanego pytania, gdyż nie jest uprawniony do wykraczania poza jego zakres. Dotyczy to przede wszystkim ewentualnych obowiązków płatnika występujących po stronie Wnioskodawcy, a wynikających z ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012, poz. 361 ze zm.), z uwagi na fakt, że wspólnikami Wnioskodawcy są osoby fizyczne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.