Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.246.2021.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-12
Teza: Dotyczy kwestii określenia czy przekazanie kodów rabatowych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu.
Słowa kluczowe: bony; opodatkowanie; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2021 r. (data wpływu 29 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 czerwca 2021 r. (data wpływu 30 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu odpłatnego przekazania kodów rabatowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu odpłatnego przekazania kodów rabatowych. Wniosek uzupełniono w dniu 30 czerwca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(…) Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Spółka jest organizatorem sieci sklepów prowadzonych pod oznaczeniem (…) działających na zasadach franczyzy lub agencji na podstawie umowy o współpracy.

W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zamierza nawiązać współpracę z innym podmiotem (dalej: „Partner”), w ramach której Wnioskodawca przekaże Partnerowi odpłatnie (za wynagrodzeniem) kody rabatowe. Emitentem kodu rabatowego będzie Wnioskodawca. Partner będzie tak otrzymane kody rabatowe przekazywał w ramach organizowanych przez siebie akcji promocyjnych innym osobom (dalej: „Uczestnik promocji”). Uczestnicy promocji będą mogli wykorzystać kody rabatowe w sieci sklepów (…) należących do Wnioskodawcy oraz do podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych. Kod rabatowy będzie upoważniać Uczestnika Promocji do zakupu w sieci sklepów (…) ściśle określonego towaru/towarów po cenie uzgodnionej w umowie pomiędzy Wnioskodawcą, a Partnerem (np. 1 zł brutto). Uczestnik Promocji przy realizacji kodu dokona jednocześnie zapłaty tak ustalonej ceny.

Sprzedaż ww. towaru z wykorzystaniem kodów będzie rejestrowana za pomocą kas fiskalnych. Paragon dokumentujący sprzedaż towaru z wykorzystaniem kodu rabatowego będzie uwzględniał przyznany rabat, tj. cena sprzedaży towaru będzie pomniejszona do określonej kwoty brutto (np. 1 zł brutto), zgodnie z umową pomiędzy Wnioskodawcą a Partnerem.

W piśmie z dnia 30 czerwca 2021 r., będącym uzupełnieniem do wniosku, Zainteresowany odpowiadając na pytania, doprecyzował opis sprawy o następujące informacje:

Na wstępnie należy wskazać, że w myśl art. 2 pkt 41 ustawy o VAT – przez bon rozumie się instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Powyższa regulacja została wprowadzona do ustawy o VAT z dniem 1 stycznia 2019 r. na mocy ustawy z dnia 22 listopada 2018 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2018 poz. 2433) i miała na celu implementację dyrektywy Rady (UE) 2016/1065 z dnia 27 czerwca 2016 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do bonów na towary lub usługi (Dz.Urz.UE.L 177 z 1 lipca 2016, str. 9).

Z uzasadnienia do projektu ww. ustawy z roku 2018 wynika natomiast, że:

„Jak wskazano w motywie czwartym preambuły dyrektywy 2016/1065, nowe zasady dotyczą wyłącznie bonów, które można wymienić na towary lub usługi. Zasadom tym nie powinny podlegać zatem instrumenty uprawniające posiadacza do zniżki przy zakupie towarów lub usług, ale nieuprawniające do otrzymania takich towarów lub usług. A zatem definicja ta nie obejmuje kuponów zniżkowych czy rabatowych, które uprawniają do np. 10% zniżki przy zakupie towarów lub usług, jednakże same w sobie nie dają prawa do uzyskania towarów lub usług. Innym przykładem może być karta rabatowa, którą można zakupić za określoną kwotę (np. 100 zł) i która przez określony czas daje prawo do zniżki od ceny zakupu określonych towarów lub usług. Takie zniżki nie stanowią części świadczenia wzajemnego za określone towary lub usługi, dają jedynie prawo do wykonania świadczenia w niższej kwocie”.

Należy wskazać, że kody rabatowe będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dają jedynie prawo do zniżki od ceny zakupu, a nie do otrzymania określonego towaru na zasadzie wymiany wzajemnej. Kody rabatowe nie są ekwiwalentem za wydawane towary. Uczestnik Promocji nie może zapłacić kodem rabatowym za określony towar, który kupuje. Kody te uprawniają natomiast tylko do zakupu określonego towaru po obniżonej cenie.

W wyniku zastosowania kodu rabatowego, cena sprzedaży towaru w sklepie np. 5 zł ulega obniżeniu do 1 zł co oznacza, że na paragonie fiskalnym dokumentującym sprzedaż widnieć będzie cena sprzedaży przed udzieleniem rabatu – 5 zł, rabat w wysokości 4 zł oraz kwota do zapłaty w wysokości 1 zł (w tym wartość VAT według stawki obowiązującej dla danego towaru), która to zostanie uiszczona przez Uczestnika promocji z własnych środków pieniężnych. Oznacza to, że Uczestnik promocji poza przekazaniem kodu rabatowego będzie zobowiązany dokonać dodatkowej płatności w wysokości ceny towaru po udzieleniu rabatu.

Czyniąc jednak zadość wezwaniu Wnioskodawca odnosi się do poszczególnych pytań:

1.  Wnioskodawca zauważył, że kody rabatowe nie są ekwiwalentem za nabywane towary, uprawniają one jedynie do zniżki od ceny zakupu określonych towarów. W związku z tym sformułowanie „dostawy towarów w zamian za kod rabatowy” nie powinno w ogóle znaleźć odniesienia do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem pytania. Wnioskodawca wskazuje, że miejscem opodatkowania dostawy towarów, do których odnoszą się kody rabatowe będzie terytorium Polski.
2.  Przekazywane odpłatnie Partnerom kody rabatowe będą uprawniać do zakupu po obniżonej cenie ściśle określonego towaru/towarów a nie dowolnego towaru z asortymentu sklepów (…). Szczegółowy zakres towarów, do których zakupu po obniżonej cenie uprawniać będzie kod rabatowy, będzie przedmiotem ustaleń pomiędzy Wnioskodawcą a Partnerem. Wnioskodawca w umowie z Partnerem określi rodzaj towaru/towarów, do którego zakupu po obniżonej cenie uprawniać będzie kod rabatowy, przy czym kod może uprawniać do zakupu po obniżonej cenie:
    *   ściśle określonego jednego towaru opodatkowanego jedną, taką samą stawką VAT, np. soku owocowego (5% VAT) – Uczestnik promocji przy realizacji kodu rabatowego może go wykorzystać wyłącznie przy zakupie tego towaru, tj. soku owocowego,
    *   jednego z dwóch określonych przez Wnioskodawcę i Partnera towarów opodatkowanych taką samą stawką podatku VAT, np. kod uprawniający do zniżki przy zakupie wyrobu mleczarskiego (5% VAT) albo soku owocowego (5% VAT) – Uczestnik promocji w momencie realizacji kodu rabatowego dokonuje wyboru jednego spośród dwóch ww. towarów,
    *   jednego z dwóch określonych przez Wnioskodawcę i Partnera towarów opodatkowanych różnymi stawkami podatku VAT, np. kod uprawniający do zniżki przy zakupie wyrobu mleczarskiego (5% VAT) albo napoju gazowanego (23% VAT) – Uczestnik promocji w momencie realizacji kodu rabatowego dokonuje wyboru jednego spośród dwóch ww. towarów.
3.  W przypadku emisji kodów uprawniających do zakupu po obniżonej cenie ściśle określonego jednego towaru albo kodów uprawniających do zakupu po obniżonej cenie jednego z dwóch określonych towarów opodatkowanych taką samą stawką VAT, możliwe będzie określenie kwoty należnego podatku VAT z tytułu dostawy towarów związanych z realizacją kodów rabatowych. Dla przykładu, w przypadku kodów uprawniających do zakupu po obniżonej cenie 1 zł brutto (w wyniku realizacji kodu cena sprzedaży towaru z cennika sklepu 5 zł brutto ulega obniżeniu do ceny 1 zł brutto) soku owocowego opodatkowanego 5% VAT, kwota podatku VAT wyniesie 0,05 zł (5% od 1 zł brutto). Podobnie będzie w przypadku kodu rabatowego uprawniającego do zniżki przy zakupie wyrobu mleczarskiego (5% VAT) albo soku owocowego (5% VAT) – w takim przypadku niezależnie od tego, czy Uczestnik Promocji w momencie realizacji kodu wybierze wyrób mleczarski czy sok, podatek wyniesie 0,05 zł (5% od 1 zł brutto). Natomiast w przypadku kodów uprawniających do zakupu po obniżonej cenie jednego z dwóch określonych towarów opodatkowanych różnymi stawkami VAT, nie będzie możliwe określenie kwoty należnego podatku VAT z tytułu dostawy towarów związanych z realizacją kodów rabatowych. Dla przykładu, w przypadku kodów uprawniających do zakupu po obniżonej cenie 1 zł brutto (w wyniku realizacji kodu cena sprzedaży towaru z cennika sklepu 5 zł brutto ulega obniżeniu do ceny 1 zł brutto) wyrobu mleczarskiego (5% VAT) albo napoju gazowanego (23% VAT), kwota podatku VAT – w zależności od wyboru towaru dokonywanego przez Uczestnika promocji – wyniesie 0,05 (5% od 1 zł brutto) zł albo 0,19 zł (23% od 1 zł brutto).
4.  Wartość kodu rabatowego można byłoby określić jako różnicę pomiędzy ceną danego towaru przed udzieleniem rabatu a ceną uzgodnioną w umowie pomiędzy Wnioskodawcą, a Partnerem (tj. ceną po udzieleniu rabatu). Należy jednocześnie wskazać, że kody rabatowe będą realizowane w sieci sklepów (…) należących do Wnioskodawcy oraz do podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych. Ze względu na to, że cena danego towaru przed udzieleniem rabatu może kształtować się na różnym poziomie w sklepach Wnioskodawcy jak i podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych (nie jest wielkością stałą), nie jest możliwe dokładne określenie wartości kwotowej kodu rabatowego.
5.  Należy wskazać, że Wnioskodawca przekaże odpłatnie (za wynagrodzeniem) kody rabatowe wyłącznie Partnerowi – to zdarzenie jest przedmiotem pytania określonego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z kolei Partner będzie tak otrzymane kody rabatowe następnie przekazywał w ramach organizowanych przez siebie akcji promocyjnych Uczestnikom promocji. Kody te będą dotyczyć ściśle określonego towaru/towarów, wskazanego i uzgodnionego w umowie pomiędzy Wnioskodawcą a Partnerem. Kod rabatowy może zostać zatem wykorzystywany przy zakupie ściśle określonego towaru a nie dowolnego towaru z asortymentu sklepów (…). Uczestnik promocji w momencie realizacji kodu rabatowego powinien wiedzieć do zakupu jakiego towaru/towarów po obniżonej cenie uprawnia kod rabatowy. Po zrealizowaniu kodu rabatowego Uczestnik promocji będzie zobowiązany do zapłaty ceny po udzieleniu rabatu (np. 1 zł brutto) ze swoich środków pieniężnych.
6.  W momencie emisji kodów rabatowych wiadomo, jakich towarów będą one dotyczyć (kod rabatowy uprawnia bowiem do zniżki przy zakupie ściśle określonego jednego towaru albo jednego z dwóch określonych towarów). Kody rabatowe nie uprawniają do zakupu po obniżonej cenie dowolnego towaru z asortymentu sklepów (…). W przypadku kodów uprawniających do zniżki przy zakupie ściśle określonego jednego towaru, opodatkowany zostanie on jedną, taka samą stawką VAT, np. kod uprawniający do zakupu po obniżonej cenie 1 zł brutto soku owocowego opodatkowanego 5% VAT. Natomiast w przypadku kodów uprawniających do zniżki przy zakupie jednego z dwóch określonych towarów:
    *   towary te mogą zostać opodatkowane jedną, taką samą stawką podatku VAT (np. kod uprawniający do zniżki przy zakupie wyrobu mleczarskiego albo soku owocowego, opodatkowanych stawką 5% VAT) albo
    *   towary te mogą zostać opodatkowane różnymi stawkami podatku VAT (np. kod uprawniający do zniżki przy zakupie wyrobu mleczarskiego – 5% VAT albo napoju gazowanego – 23% VAT).Wnioskodawca przy tym jeszcze raz zauważa, że kody rabatowe nie są ekwiwalentem za nabywane towary (Uczestnik promocji nie „wymienia” kodów rabatowych na towar), uprawniają one jedynie do zniżki od ceny zakupu określonych towarów.
7.  Należy podkreślić, że kody rabatowe będące przedmiotem wniosku dają jedynie prawo do zniżki od ceny zakupu, a nie do otrzymania określonego towaru na zasadzie wymiany wzajemnej. Kody rabatowe nie są ekwiwalentem za nabywane towary. Uczestnik promocji nie może zapłacić kodem rabatowym za określony towar, które kupuje. Kody te uprawniają natomiast tylko do zakupu określonego towaru po obniżonej cenie. W związku z powyższym, mając na uwadze jednocześnie przytoczone uzasadnienie do projektu ustawy z dnia 22 listopada 2018 r., w ocenie Wnioskodawcy, kody rabatowe nie stanowią instrumentu, z którym wiąże się obowiązek ich przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług.
8.  Partnerzy dokonujący przekazania kodów rabatowych Uczestnikom promocji będą dokonywali tego przekazania na rzecz uczestników we własnym imieniu.
9.  Kody rabatowe zostaną po raz pierwszy wprowadzone do obrotu z chwilą ich przekazania Partnerom.
10.  Wnioskodawca jeszcze raz wskazuje, że kody rabatowe będące przedmiotem wniosku dają jedynie prawo do zniżki od ceny zakupu, a nie do otrzymania określonego towaru na zasadzie wymiany wzajemnej. W związku z tym sformułowanie „dostawa towarów w zamian za kod rabatowy” nie powinno w ogóle znaleźć odniesienia do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem pytania. Pomimo tego, czyniąc zadość wezwaniu Wnioskodawca wskazuje, że Uczestnicy promocji będą mogli wykorzystać kody rabatowe w sieci sklepów (…) należących do Wnioskodawcy oraz do podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych. Dostawy towarów na rzecz Uczestników promocji będą dokonywane zatem przez Wnioskodawcę lub podmioty współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych (podmioty te są odrębnymi od Wnioskodawcy podatnikami VAT). Na paragonie dokumentującym sprzedaż po obniżonej cenie towaru, którego dotyczy kod rabatowy, jako sprzedawca wskazany będzie zatem Wnioskodawca albo podmiot współpracujący z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych (w zależności od tego, czy kod rabatowy zostanie zrealizowany w sklepie należącym do Wnioskodawcy czy też w sklepie należącym do podmiotu współpracującego z Wnioskodawcą na podstawie umowy franczyzowej).
11.  Kody rabatowe będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji dają jedynie prawo do zniżki od ceny zakupu, a nie do otrzymania określonego towaru na zasadzie wymiany wzajemnej. Kody rabatowe nie są ekwiwalentem za nabywane towary. Uczestnik promocji nie może zapłacić kodem rabatowym za określony towar, który kupuje. Kody te uprawniają natomiast tylko do zakupu określonego towaru po obniżonej cenie. W związku z powyższym, mając na uwadze jednocześnie przytoczone uzasadnienie do projektu ustawy z dnia 22 listopada 2018 r., w ocenie Wnioskodawcy, kody rabatowe nie stanowią instrumentu, z którym wiąże się obowiązek ich przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów.

Ponadto, Wnioskodawca kilkakrotnie w odpowiedziach na zadane pytania stwierdził, że kody rabatowe nie są ekwiwalentem za nabywane towary, uprawniają one jedynie do zniżki od ceny zakupu określonych towarów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odpłatne przekazanie kodów rabatowych przez Wnioskodawcę na rzecz Partnera stanowi czynność podlegającą VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne przekazanie przez Spółkę kodów rabatowych na rzecz Partnera stanowi czynność niepodlegającą podatkowi VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się, co do zasady, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się, co do zasady, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ww. przepisu.

Mając na uwadze przepisy o VAT warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest wystąpienie dwóch przesłanek:

1.  przedmiotowej – dana czynność ujęta została w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT,
2.  podmiotowej – czynność wykonana została przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne przekazanie kodów rabatowych nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych VAT jako czynność niestanowiąca, ani dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, ani świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż będący przedmiotem niniejszej analizy kod rabatowy stanowi jedynie dokument uprawniający do otrzymania rabatu przy zakupie usług lub towarów. Kod taki nie mieści się zatem w definicji towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT (towary – „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”).

W związku z powyższym, rozporządzenie przedmiotowym kodem nie wypełnia znamion czynności opodatkowanej, jaką jest dostawa towarów.

Odpłatne przekazanie kodu rabatowego nie jest również tożsame ze świadczeniem usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż samo przekazanie kodu nie powoduje, iż klient nabywa jakąkolwiek usługę. Kod ten upoważnia jedynie do nabycia na preferencyjnych warunkach oferowanych towarów lub usług.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne przekazanie przez Spółkę kodów rabatowych nie stanowi dostawy towarów, ani też świadczenia usług, w związku z tym należy uznać należy, iż czynność taka nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

Stanowisko takie znajduje także odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych przepisów podatkowych (Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że interpretacje wiążą jedynie w sprawach indywidualnych, jednakże ze względu na tożsamość stanu faktycznego przytoczył poniższe wypowiedzi organów podatkowych):

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 lutego 2014 r., nr IBPP2/443-118/14/KO, w której organ w odniesieniu do Kart Widza uprawniających „do rabatów na zakup biletów wstępu na spektakle teatralne w okresie ważności Karty”, wskazał, że: „przedmiotowa Karta Widza jest w analizowanej sprawie jedynie dokumentem uprawniającym do otrzymania rabatu przy zakupie biletów (tekst jedn.: uprawnia do zakupu każdorazowo dwóch biletów ulgowych). Zatem Karta Widza nie mieści się w definicji towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy. Odpłatne przekazanie Karty Widza nie może być również rozpatrywane w kategoriach świadczenia usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, gdyż samo przekazanie karty nie powoduje, że klient nabywa jakąkolwiek usługę. Karta Widza jedynie upoważnia do skorzystania na preferencyjnych warunkach z usług oferowanych przez Wnioskodawcę”.
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.176.2019.1.MT, w której organ w stosunku do Kuponów uprawniających „do określonego rabatu kwotowego od wartości zakupionego paliwa albo do rabatu groszowego na każdy litr paliwa, ale z określonym limitem litrów objętych tym rabatem”, wskazał, że:
    1.  „W związku z tym, że jak już zostało wywiedzione, przedmiotowe Kupony nie stanowią bonów w rozumieniu art. 2 pkt 41 ustawy o VAT, bowiem uprawniają tylko do zniżki na paliwo, tym samym nie dojdzie do dostawy z tytułu realizacji tych Kuponów w świetle ustawy o VAT. W związku z tym czynność ta nie stanowi sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, co w konsekwencji powoduje, że nie powinna być dokumentowana fakturą zgodnie z art. 106b tej ustawy”.
    2.  „Mając na uwadze powyższe okoliczności, że podmioty współpracujące z Wnioskodawcą (DOFO) nie powinny wystawiać faktury z tytułu wartości zrealizowanych Kuponów, które w istocie stanowią kupony rabatowe, a nie bony SPV jednego przeznaczenia, to Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach wystawionych przez podmioty współpracujące z Wnioskodawcą, tj. DOFO z tytułu Kuponów zrealizowanych przez Użytkowników na stacjach DOFO”.

Zważywszy na powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że odpłatne przekazanie przez niego kuponów rabatowych na rzecz Partnera stanowi czynność niepodlegającą podatkowi VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Należy zatem stwierdzić, że ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy mamy do czynienia w sytuacji, w której dana czynność/zachowanie/zdarzenie posiada następujące cechy:

*   stanowi świadczenie dające się wyodrębnić spośród innych czynności dokonywanych przez dany podmiot;
*   świadczenie to może mieć charakter czynny lub bierny ‒ tj. może polegać zarówno na podejmowaniu danych czynności/działań jak również na powstrzymywaniu/zaniechaniu tych czynności/działań czy też ich tolerowaniu.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powołany przepis wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Nie obejmuje ono wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu. Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług lub dostawy towarów, to – co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów/świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Appleand Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Ponadto należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

W świetle uregulowań art. 8 ust. 2a ustawy należy przyjąć, że nawet jeśli podmiot faktycznie nie świadczy usługi (osobiście nie wykonuje czynności), jednakże pośrednio bierze udział w jej świadczeniu (czego nie należy utożsamiać z pośrednictwem w jej świadczeniu) – a jego udział przejawia się w odsprzedaży tych usług – to dla potrzeb podatku od towarów i usług, takie zachowanie jest traktowane na równi ze świadczeniem konkretnej usługi. Podmiot ten staje się zatem podatnikiem ze wszystkimi wynikającymi z tego konsekwencjami, tj. w szczególności powinien opodatkować tę usługę według zasad dla niej przewidzianych oraz udokumentować fakturami.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Podatnikami - zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Spółka jest organizatorem sieci sklepów prowadzonych pod oznaczeniem (…) działających na zasadach franczyzy lub agencji na podstawie umowy o współpracy.

W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zamierza nawiązać współpracę z Partnerem, w ramach której Wnioskodawca przekaże Partnerowi odpłatnie (za wynagrodzeniem) kody rabatowe. Emitentem kodu rabatowego będzie Wnioskodawca. Partner będzie tak otrzymane kody rabatowe przekazywał w ramach organizowanych przez siebie akcji promocyjnych Uczestnikom promocji. Uczestnicy promocji będą mogli wykorzystać kody rabatowe w sieci sklepów (…) należących do Wnioskodawcy oraz do podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych. Kod rabatowy będzie upoważniać Uczestnika Promocji do zakupu w sieci sklepów (…) ściśle określonego towaru/towarów po cenie uzgodnionej w umowie pomiędzy Wnioskodawcą, a Partnerem (np. 1 zł brutto). Uczestnik Promocji przy realizacji kodu dokona jednocześnie zapłaty tak ustalonej ceny.

Należy podkreślić, że kody rabatowe będące przedmiotem wniosku dają jedynie prawo do zniżki od ceny zakupu, a nie do otrzymania określonego towaru na zasadzie wymiany wzajemnej. Kody rabatowe nie są ekwiwalentem za nabywane towary. Uczestnik promocji nie może zapłacić kodem rabatowym za określony towar, który kupuje. Kody te uprawniają natomiast tylko do zakupu określonego towaru po obniżonej cenie.

W związku z powyższym, mając na uwadze jednocześnie przytoczone uzasadnienie do projektu ustawy z dnia 22 listopada 2018 r., w ocenie Wnioskodawcy, kody rabatowe nie stanowią instrumentu, z którym wiąże się obowiązek ich przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Przekazywane odpłatnie Partnerom kody rabatowe będą uprawniać do zakupu po obniżonej cenie ściśle określonego towaru/towarów a nie dowolnego towaru z asortymentu sklepów (…). Szczegółowy zakres towarów, do których zakupu po obniżonej cenie uprawniać będzie kod rabatowy, będzie przedmiotem ustaleń pomiędzy Wnioskodawcą a Partnerem.

W przypadku emisji kodów uprawniających do zakupu po obniżonej cenie ściśle określonego jednego towaru albo kodów uprawniających do zakupu po obniżonej cenie jednego z dwóch określonych towarów opodatkowanych taką samą stawką VAT, możliwe będzie określenie kwoty należnego podatku VAT z tytułu dostawy towarów związanych z realizacją kodów rabatowych.

Natomiast w przypadku kodów uprawniających do zakupu po obniżonej cenie jednego z dwóch określonych towarów opodatkowanych różnymi stawkami VAT, nie będzie możliwe określenie kwoty należnego podatku VAT z tytułu dostawy towarów związanych z realizacją kodów rabatowych.

Ze względu na to, że cena danego towaru przed udzieleniem rabatu może kształtować się na różnym poziomie w sklepach Wnioskodawcy jak i podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych (nie jest wielkością stałą), nie jest możliwe dokładne określenie wartości kwotowej kodu rabatowego.

Należy wskazać, że Wnioskodawca przekaże odpłatnie (za wynagrodzeniem) kody rabatowe wyłącznie Partnerowi. Z kolei Partner będzie tak otrzymane kody rabatowe następnie przekazywał w ramach organizowanych przez siebie akcji promocyjnych Uczestnikom promocji.

W momencie emisji kodów rabatowych wiadomo, jakich towarów będą one dotyczyć (kod rabatowy uprawnia bowiem do zniżki przy zakupie ściśle określonego jednego towaru albo jednego z dwóch określonych towarów). Kody rabatowe nie uprawniają do zakupu po obniżonej cenie dowolnego towaru z asortymentu sklepów (…).

Partnerzy dokonujący przekazania kodów rabatowych Uczestnikom promocji będą dokonywali tego przekazania na rzecz uczestników we własnym imieniu.

Kody rabatowe zostaną po raz pierwszy wprowadzone do obrotu z chwilą ich przekazania Partnerom.

Dostawy towarów na rzecz Uczestników promocji będą dokonywane zatem przez Wnioskodawcę lub podmioty współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych (podmioty te są odrębnymi od Wnioskodawcy podatnikami VAT). Na paragonie dokumentującym sprzedaż po obniżonej cenie towaru, którego dotyczy kod rabatowy, jako sprzedawca wskazany będzie zatem Wnioskodawca albo podmiot współpracujący z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych (w zależności od tego, czy kod rabatowy zostanie zrealizowany w sklepie należącym do Wnioskodawcy czy też w sklepie należącym do podmiotu współpracującego z Wnioskodawcą na podstawie umowy franczyzowej).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia, czy odpłatne przekazanie kodów rabatowych przez Wnioskodawcę na rzecz Partnera stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W okolicznościach niniejszej sprawy konieczne jest ustalenie w pierwszej kolejności, czy sprzedaż na rzecz Partnera kodów rabatowych stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy mając na uwadze definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy.

W chwili nabycia kuponu rabatowego Partner nie nabywa żadnego towaru, gdyż w świetle powyższej analizy trudno uznać kupon rabatowy za towar. Kupon rabatowy jest jedynie znakiem legitymacyjnym „kwitem” uprawniającym do nabycia towarów po obniżonej cenie. Zatem będący przedmiotem niniejszej analizy kupon rabatowy stanowi dokument uprawniający do otrzymania rabatu przy zakupie towarów u Wnioskodawcy oraz podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych. Skoro kupon rabatowy nie jest towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, stąd też jego odpłatna sprzedaż nie może zostać uznana za dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ustawy.

Biorąc pod uwagę wyżej przywołane przepisy dotyczące przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT, a w szczególności przepisy definiujące termin „świadczenie usług” należy wskazać, że ustawodawca pojęciem tym objął szerokie spektrum zachowań podatnika, niebędące dostawą towarów w rozumieniu ustawy. Świadczenie usług to nie tylko aktywność podatnika (działanie), lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie na rzecz innego podmiotu, niebędące dostawą towarów w rozumieniu ustawy.

Zauważyć jednak należy, że usługą na gruncie podatku VAT będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Odnosząc się natomiast do przesłanki odpłatności jako jednego z elementów niezbędnych do uznania świadczenia usług za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, w tym miejscu należy przywołać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, dalej: TSUE. Z orzecznictwa TSUE wynika, że opodatkowanie tym podatkiem zakłada realizację czynności przez strony, w ramach której ustala się cenę lub świadczenie. W wydawanych wyrokach TSUE, który wielokrotnie zajmował się kwestią odpłatności świadczeń, stwierdził, że kiedy działalność polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniej zapłaty, nie ma podstawy wymiaru podatku i z tego względu usługi nie są opodatkowane (np. wyrok w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma, EU:C:1994:80, pkt 12). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy (obecnie art. 2 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006. str. I ze zm.), jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (np. wyrok w sprawie C-246/08 Komisja vs. Republika Finlandii, EU:C:2009:671, pkt 44). Istnienie odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy wyświadczoną usługą a otrzymanym ekwiwalentem świadczenia (pkt 45 ww. wyroku).

Mając na uwadze powyższe rozważania oraz opisane zdarzenie przyszłe, w ocenie Organu, planowane odpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę kodów rabatowych na rzecz Partnera, na podstawie których to kodów rabatowych Uczestnik promocji uprawniony będzie do uzyskania rabatu na ściśle określone towary Wnioskodawcy oraz podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych stanowi świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz Partnera.

Jak wskazał Wnioskodawca we wniosku, Partner dokonuje zakupu kodów rabatowych odpłatnie, tym samym sprzedaż ta stanowi świadczenie odpłatne. Strony tej usługi tworzą stosunek prawny, który sprowadza się do tego, że w zamian za wykonanie usługi (odpłatne przekazanie kodów rabatowych Partnerowi, które to kody uprawniają do zniżki od ceny zakupu określonych towarów przez Uczestnika promocji w ramach organizowanej przez Partnera akcji promocyjnej) zostaje wypłacone wynagrodzenie. Natomiast istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną przez Wnioskodawcę usługą (sprzedażą kodów rabatowych), a otrzymanym za nią od Partnera wynagrodzeniem skutkuje otrzymaniem korzyści przez Partnera w postaci zaoferowania Uczestnikom promocji możliwości zakupów konkretnych towarów po obniżonej cenie z użyciem kodów rabatowych odpłatnie wydanych Partnerowi.

W opisanej sytuacji mamy do czynienia z określonymi działaniami podjętymi przez Wnioskodawcę. Przekazywane są kody rabatowe, które upoważniają Uczestników promocji organizowanej przez Partnera do nabycia na preferencyjnych warunkach (rabat) towarów oferowanych przez Wnioskodawcę oraz podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych. Zatem odpłatne przekazanie Partnerowi kodów rabatowych, uprawniających Uczestnika promocji do skorzystania z prawa do zakupu po obniżonej cenie określonych towarów stanowi „sprzedaż prawa do rabatu”. Prawo to polega na uzyskaniu określonej zniżki przy zakupie towarów u Wnioskodawcy oraz podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych. Tym samym, sprzedaż prawa do rabatu jest świadczeniem odpłatnym bowiem istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazywanym za nią wynagrodzeniem.

Kwestia sprzedaży kart rabatowych uprawniających do zniżek była przedmiotem wyroku TSUE z dnia 12 czerwca 2014 r. w sprawie C-461/12. Sprawa, którą zajmował się Trybunał dotyczyła spółki, która wydawała i sprzedawała karty rabatowe. Posiadacz karty Granton przez dany czas miał prawo do zniżki przy korzystaniu z określonych usług określonych przedsiębiorstw, które były konkretnie wymienione na tej karcie. Obejmowały one określone oferty przykładowo restauracji, kin lub hoteli. Rozstrzygniecie TSUE obejmowało przede wszystkim ustalenie, czy dokonywana przez organizatora sprzedaż była opodatkowana podatkiem VAT czy korzystała ze zwolnienia, ponieważ sprzedawane karty można uznać za swojego rodzaju papiery wartościowe. Rozstrzygnięcie zapadło na gruncie VI Dyrektywy jednakże pogląd Trybunału będzie aktualny również w odniesieniu do aktualnych rozwiązań przyjętych w Dyrektywie 112.

W omawianym wyroku Trybunał uznał, że sprzedaż karty rabatowej (z jednoczesnym uwzględnieniem przyjętego modelu biznesowego), nie stanowi transakcji odnoszącej się do „innych rodzajów papierów wartościowych” ani do „innych papierów handlowych” w rozumieniu dyrektywy, które państwa członkowskie zwalniają z podatku od wartości dodanej. Zważywszy, że podstawa opodatkowania transakcji podlegającej opodatkowaniu odpowiada cenie płaconej przez konsumentów za nabycie kart, obliczenie podatku VAT na tej podstawie w opinii TSUE nie powinno przedstawiać szczególnych trudności.

W tym miejscu należy również zaznaczyć, że dodatkowego argumentu za opodatkowaniem sprzedaży kuponów rabatowych dodaje zawężenie przyszłego świadczenia co do wyłącznej sprzedaży produktów Wnioskodawcy będącego emitentem danych kuponów rabatowych. W sposób jednoznaczny wynika z wniosku, że nabyte przez Partnera „prawo do rabatu” w postaci kuponu rabatowego dotyczy oferty Wnioskodawcy (oraz podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych), który wyemitował dane kupony, odpłatnie sprzedał je Partnerowi, a Partner przekazał je Uczestnikom promocji. Zapłatę za bon rabatowy należy więc potraktować jako swego rodzaju wpłatę na poczet uzyskania przyszłej zniżki przy zakupie towarów będących w ofercie Wnioskodawcy oraz podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych. Zatem zapłata za kupon rabatowy jest zapłatą za zobowiązanie do przyszłego udzielenie rabatu co do towarów znajdujących się w ofercie Wnioskodawcy oraz podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów franczyzowych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega tutaj sama czynność wydania kuponów rabatowych. Opodatkowaniu VAT podlega wykonana usługa w postaci sprzedaży prawa do rabatu i przyjęcie wpłaty za zobowiązanie do udzielenia zniżki na poczet przyszłych zakupów. Kupon rabatowy emitowany przez Wnioskodawcę sprzedawany Partnerowi a następnie przekazany Uczestnikom promocji jest nierozerwalnie związany z rabatem udzielanym przy sprzedaży dokonywanej przez Wnioskodawcę.

Podsumowując, odpłatne przekazanie kodów rabatowych przez Wnioskodawcę na rzecz Partnera stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, bądź własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone, dotyczy to w szczególności ewentualnego zwolnienia lub opodatkowania odpłatnego przekazania kodów rabatowych Partnerowi oraz kwestii opodatkowania przekazania kodów rabatowych przez Partnera na rzecz Uczestników promocji.

Należy ponadto zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.