Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-359/15/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-20
Teza: Czy na podstawie zapisów art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a Spółka ma prawo do zwolnienia działań aktywizacyjnych mających na celu doprowadzenie do zatrudnienia osób bezrobotnych?
Słowa kluczowe: bezrobocie; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 kwietnia 2015 r. (data wpływu 20 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z 30 czerwca 2015 r. (data wpływu 7 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku usług aktywizacji mających na celu doprowadzenie do zatrudnienia osób bezrobotnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2015 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku usług aktywizacji mających na celu doprowadzenie do zatrudnienia osób bezrobotnych.

Wniosek uzupełniono pismem z 30 czerwca 2015 r. (data wpływu 7 lipca 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 25 czerwca 2015 r. nr IBPP1/4512-359/15/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Stowarzyszenie jest organizacją non-profit wpisaną w KRS do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji, publicznych zakładów opieki zdrowotnej oraz do rejestru przedsiębiorców. Przedmiotem działalności Stowarzyszenia jest prowadzenie nieodpłatnej i odpłatnej działalności statutowej m.in. w zakresie podejmowania szeroko pojętych działań mających na celu zmniejszenie bezrobocia poprzez edukację i inne formy wsparcia.

Stowarzyszenie jest wpisane do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Prezydenta Miasta jako osoba prawna prowadząca Niepubliczne Centrum Kształcenia Ustawicznego Stowarzyszenia. Zgodnie ze statutem Niepublicznego Centrum Kształcenia Ustawicznego Stowarzyszenia, celem działania Centrum jest:

*   organizowanie kształcenia, dokształcania i doskonalenia kwalifikacji zawodowych dla potrzeb indywidualnych oraz zbiorowych społeczności;
*   umożliwianie zdobywania wiedzy, kształtowania umiejętności i rozwoju uzdolnień za pomocą pozaszkolnych form kształcenia;
*   umożliwianie uzyskiwania i uzupełniania wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych w szczególności z uwzględnieniem wymogów rynku pracy;
*   upowszechnianie i popularyzacja pozaszkolnych form kształcenia;
*   stosowanie w kształceniu nowoczesnych metod nauczania, technik audiowizualnych i informatycznych;
*   realizacja celów i zadań określonych w ustawie o systemie oświaty.

Zadania Centrum obejmują:

*   umożliwianie zdobywania wiedzy ogólnej i zawodowej w określonym zawodzie;
*   doskonalenie metod pracy dydaktyczno-wychowawczej, tworzenie i wdrażanie nowoczesnych metod edukacji oraz pomocy edukacyjnych;
*   współpraca z organizatorami kształcenia ustawicznego w kraju i za granicą, z innymi instytucjami oświatowymi, samorządowymi i organizacjami pozarządowymi w zakresie działalności edukacyjnej;
*   współpraca z urzędami pracy i pracodawcami w zakresie podnoszenia kwalifikacji kadr;
*   wspieranie polityki racjonalnego zatrudnienia i walki z bezrobociem poprzez zaspokajanie potrzeb społecznych w zakresie podnoszenia i doskonalenia kwalifikacji zawodowych;
*   kształtowanie środowiska sprzyjającego rozwojowi pożądanych cech osobowości.

Cele i zadania Centrum realizuje w szczególności poprzez:

*   prowadzenie i organizację dokształcających i doskonalących kursów, kursów zawodowych oraz seminariów dla dorosłych w formach pozaszkolnych;
*   realizację projektów internetowych i multimedialnych;
*   doradztwo w zakresie aktywnego poszukiwania pracy;
*   przygotowanie uczestników kształcenia do wykonywania czynności zawodowych na najwyższym poziomie jakości;
*   kształtowanie umiejętności, które pomogą uczestnikom kształcenia w świadomym wyborze dalszego kształcenia i kreowania własnej kariery zawodowej;
*   kształtowanie umiejętności i nawyków celowego, planowego działania, sprawnej organizacji oraz oceny efektów swojej pracy;
*   aktywny udział w życiu lokalnym poprzez uczestniczenie i współorganizowanie imprez o charakterze kulturalno-naukowym;
*   nieustanne podnoszenie kwalifikacji przez kadrę dydaktyczną Centrum;
*   opracowywanie i wydawanie skryptów, poradników, materiałów szkoleniowych oraz innych dla potrzeb uczestników kształcenia.

W zakres działalności oświatowej placówki wchodzą kursy z zakresu: kontroli finansowej i audytu, księgowości, kadr i płac, pracy biurowej, na odległość z zakresu FIDICa, handlu i sprzedaży, obsługi urządzeń fiskalnych, florystyki, gastronomii (kucharz, ciastkarz, kelner, barman), wizażu, kosmetyki, stylizacji ubioru i sylwetki, obsługi ruchu lotniczego i zarządzania operacjami lotniczymi, informatyki, biznesu i przedsiębiorczości w tym zakładania i prowadzenia własnej działalności gospodarczej, biznesu, innowacyjności, pozyskiwania funduszy UE, zarządzania projektami, pierwszej pomocy, psychologii, pedagogiki, prawa, integracji społecznej, treningu interpersonalnego, aktywizacji zawodowej, doradztwa zawodowego i pośrednictwa pracy, kurs ABC Funduszy Europejskich, „Jak zostać własnym pracodawcą?”, ABC obsługi komputera.

Ponadto Stowarzyszenie wykonuje usługi pośrednictwa pracy, doradztwa personalnego i poradnictwa zawodowego jako podmiot wpisany do rejestru podmiotów prowadzących agencje zatrudnienia na podstawie art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (t.j. z dnia 13 stycznia 2015 r. Dz.U. z 2015 r. poz. 149).

Stowarzyszenie jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Stowarzyszenie (Lider Konsorcjum) wraz z Towarzystwem (Partner Konsorcjum) utworzyło konsorcjum w celu ubiegania się o realizację, a następnie w celu wspólnej realizacji zamówienia publicznego na usługę zlecania działań aktywizacyjnych mających na celu doprowadzenie do zatrudnienia. Zamówienie ogłoszone zostało przez Wojewódzki Urząd Pracy. Oferta Konsorcjum została uznana za najkorzystniejszą, w związku z czym Stowarzyszenie i Towarzystwo zawarły umowę w sprawie zamówienia publicznego (umowa została zawarta z Wojewódzkim Urzędem Pracy) oraz umowę o świadczenie działań aktywizacyjnych (umowa jest umową trójstronną, zawartą pomiędzy podmiotami tworzącymi Konsorcjum, Wojewódzkim Urzędem Pracy oraz czterema Powiatowymi Urzędami Pracy). Na mocy zawartych umów, Konsorcjum zobowiązało się do wykonania usługi świadczenia działań aktywizacyjnych w sposób zmierzający do doprowadzenia do zatrudnienia i utrzymania w zatrudnieniu osób bezrobotnych, w oparciu o metody i formy pracy z osobami bezrobotnymi zaproponowane w ofercie w Szczegółowym opisie koncepcji działań aktywizacyjnych. Jednym z obowiązków wykonawcy wynikającym z umów jest składanie Zamawiającemu dokumentów dot. raportowania, w tym m.in. raz na kwartał dokumentu: „Usługi aktywizacyjne podejmowane wobec bezrobotnego”, „Miesięcznych informacji o przebiegu realizacji usługi zlecania działań aktywizacyjnych” oraz prowadzenie dziennika zajęć, zawierającego listę obecności z podpisami uczestników działań aktywizacyjnych, program planowanych zajęć aktywizujących z podaniem liczby godzin zajęć, imienia i nazwiska osoby lub osób prowadzących zajęcia i ich podpisem, a w przypadku szkoleń obejmujących część zajęć praktycznych także miejsce odbywania praktyki.

Okres realizacji umowy w sprawie zamówienia publicznego i umowy o świadczenie działań aktywizacyjnych wynosi 24 miesiące, w tym 15 miesięcy to realizacja działań aktywizacyjnych.

W ramach działań aktywizacyjnych planowane jest zastosowanie różnorodnych, powiązanych ze sobą i uzupełniających się metod, form i narzędzi pracy z bezrobotnymi. W celu dostosowania działań aktywizacyjnych do indywidualnych potrzeb osób bezrobotnych zaplanowano wsparcie podstawowe i fakultatywne. Etap diagnostyczny obejmujący opracowanie diagnozy zawodowej (ocena potencjału, praktyczna weryfikacja i ocena wiedzy, umiejętności i kompetencji podczas warsztatów Assessment Center, opracowanie profilu Klienta) pozwoli na zaprojektowanie działań aktywizacyjnych dostosowanych do indywidualnych potrzeb osób bezrobotnych. Pakiet działań aktywizacyjnych skierowanych do osób bezrobotnych proponowany przez Stowarzyszenie będzie uwzględniać realizację dwóch celów: skuteczności zatrudnieniowej oraz utrzymania w zatrudnieniu. W tym celu każdy uczestnik obligatoryjnie zostanie objęty wsparciem coachingowym zapewnionym przez animatora – coacha. Coaching (wsparcie obligatoryjne) w postaci job coachingu i life coachingu będzie prowadzony przez cały okres trwania zlecenia, zarówno na etapie działań aktywizacyjnych, jak i podczas zatrudnienia. Do zadań animatora na etapie job coachingu będzie należało ciągłe podtrzymywanie kontaktu z osobą bezrobotną, dobieranie oferty do konkretnego podopiecznego oraz kontakt z pracodawcą – w tym wspólna analiza cech niezbędnych na danym stanowisku i weryfikacja osoby pod kątem możliwości pracy na danym stanowisku i jej umiejętności: miękkich i twardych. Life coaching będzie polegał na niwelowaniu deficytów i wspieraniu osoby bezrobotnej. Animator może pracować z osobą bezrobotną praktycznie nad wszystkimi obszarami życia i każdym rodzajem relacji czy to emocjonalnych czy też społecznych. Ze względu na unikalny charakter relacji animator – osoba bezrobotna, praca będzie miała wysoce zindywidualizowany charakter. Formuła pracy będzie zawsze uzależniona od potrzeb osoby bezrobotnej.

Wsparcie coachingowe podczas zatrudnienia będzie polegało na wzmacnianiu i budowaniu u osoby bezrobotnej umiejętności pracowniczo-zawodowych oraz niwelowaniu deficytów takich jak np.: zanik samodyscypliny, przyzwalanie sobie na odraczanie w czasie realizacji działań; niepunktualne docieranie do miejsca pracy na czas; niska świadomość obowiązujących zasad i regulaminów obowiązujących w miejscu pracy, nieumiejętność określenia swojej roli i pozycji w strukturze i hierarchii w pracy itp. W zależności od potrzeb zdiagnozowanych na etapie diagnostycznym osoby bezrobotne zostaną objęte także wsparciem fakultatywnym. W przypadku zdiagnozowania konieczności podniesienia umiejętności i kwalifikacji zawodowych osoby bezrobotnej, animator zaproponuje szkolenie dostosowane do indywidualnych potrzeb i możliwości osoby poszukującej pracy i/lub doradztwo gospodarcze. Tematyka szkolenia zostanie wybrana w porozumieniu z osobą bezrobotną i pracodawcą. Katalog kursów będzie aktualizowany na bieżąco zgodnie z aktualnymi potrzebami pracodawców. Szkolenia z zakresu zakładania i prowadzenia własnej działalności gospodarczej skierowane zostaną do osób bezrobotnych, którzy posiadają odpowiednie predyspozycje do prowadzenia działalności, pomysł na biznes oraz zamierzają założyć i prowadzić własną działalność gospodarczą. Doradztwo gospodarcze prowadzone przez specjalistów, przewiduje konsultacje tematyczne, związane z zakładaniem i prowadzeniem działalności gospodarczej i stanowić będzie odpowiedź na indywidualne potrzeby bezrobotnych. Ponadto w ramach fakultatywnych form wsparcia, w zależności od potrzeb, każdy z bezrobotnych będzie miał możliwość skorzystania z indywidualnych lub grupowych zajęć z obsługi komputera. W tym celu zostanie udostępnione pomieszczenie wyposażone w komputery, dostępne zawsze w godzinach otwarcia punktu dla osób bezrobotnych. Dla osób bezrobotnych przeżywających szczególne trudności życiowe jak np. uzależnienie lub współuzależnienie, przemoc w rodzinie, konflikty z najbliższymi, kłopoty w wychowaniu dzieci, problemy osobiste, stres związany z życiem codziennym, poczucie choroby, straty, krzywdy lub winy, zostaną utworzone grupy socjoterapeutyczne, tzw. grupy wsparcia oraz zostanie zapewnione poradnictwo psychologiczne. Pozostałe formy wsparcia fakultatywnego to m.in.: zanurzenie w środowisko pracy, warsztaty aktywizacji zawodowej, warsztaty z autoprezentacji, trening umiejętności społecznych, wsparcie wizerunkowe, a także coaching realizowany przez zakład pracy.

Przyjęty pakiet działań aktywizacyjnych prezentuje szeroki wachlarz form wsparcia, które realizowane będą w oparciu o następujące zasady:

*   sprzężenie zwrotne procesu diagnozy i procesu aktywizacji,
*   indywidualizacja procesu wsparcia,
*   wsparcie podstawowe oraz fakultatywne,
*   różnorodność form wsparcia,
*   standardowe i niestandardowe formy wsparcia.

Zgodnie z zapisami SIWZ, wynagrodzenie Wykonawcy będzie składało się z czterech części:

I część – 20% wynagrodzenia brutto – za dokonanie diagnozy sytuacji zawodowej bezrobotnego i zaprojektowanie działań aktywizacyjnych mających na celu podjęcie przez bezrobotnego odpowiedniej pracy lub działalności gospodarczej.

II część – 20% wynagrodzenia brutto – za doprowadzenie bezrobotnego do podjęcia odpowiedniej pracy lub działalności gospodarczej trwającej przez okres co najmniej 14 dni.

III część – 30% wynagrodzenia brutto – za utrzymanie przez bezrobotnego odpowiedniej pracy lub działalności gospodarczej podjętej w wyniku działań Wykonawcy, przez okres minimum 90 dni.

IV część – 30% wynagrodzenia brutto – za utrzymanie przez bezrobotnego odpowiedniej pracy lub działalności gospodarczej podjętej w wyniku działań Wykonawcy, przez okres minimum 180 dni.

Faktury z tytułu realizacji zamówienia wystawiane będą przez Stowarzyszenie jako Lidera Konsorcjum, upoważnionego na podstawie zawartej umowy konsorcjum do wystawiania Zamawiającemu faktur z tytułu realizacji zamówienia i przyjmowania płatności.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto:

1\. Wykonywane przez Stowarzyszenie czynności mają charakter kompleksowy i komplementarny. Stowarzyszenie w ramach zlecenia publicznego realizuje jedno świadczenie złożone, którego elementami kalkulacyjnymi są wszystkie wykonywane przez Stowarzyszenie i wymienione we wniosku czynności. Czynności te są elementami składowymi realizowanego zlecenia – kompleksowej usługi szkolenia zawodowego, zmierzającej do zatrudnienia i utrzymania w zatrudnieniu osób długotrwale bezrobotnych. Pakiet realizowanych działań skierowany jest do osób długotrwale bezrobotnych i uwzględnia realizację dwóch zasadniczych celów zlecenia: skuteczności zatrudnieniowej oraz utrzymania w zatrudnieniu. W ramach pierwszego z nich zakłada się przygotowanie każdego uczestnika do wejścia na otwarty rynek pracy poprzez wyposażenie go w umiejętności, wiedzę niezbędną do podjęcia pracy oraz wykonywania zawodu, którego wybór stanowi element wyników diagnozy zawodowej. Diagnoza uwzględnia preferencje, zainteresowania uczestnika oraz identyfikuje dotychczasowe bariery uniemożliwiające podjęcie pracy. Każdy ze skierowanych uczestników zlecenia, w zależności od wyników diagnozy, będzie miał możliwość nabycia i podniesienia kwalifikacji i kompetencji zawodowych, w tym transferowalnych, niwelowania zidentyfikowanych barier, nabycia umiejętności pracy nad sobą w celu np. zminimalizowania lęku przed zmianą swojej sytuacji zawodowej, podniesienia poziomu motywacji i samooceny. W ramach utrzymania w zatrudnieniu uczestnik projektu otrzyma wsparcie indywidualnego opiekuna – trenera pracy w postaci indywidualnych szkoleń zawodowych transferowalnych np. umiejętność pracy w zespole, komunikowania się, ułatwiające adaptację w środowisku pracy, służące niwelowaniu deficytów takich jak np.: zanik samodyscypliny, przyzwalanie sobie na odraczanie w czasie realizacji działań; niepunktualne docieranie do miejsca pracy na czas oraz inne niezbędne np. zawodu. Przyjęty pakiet działań stanowi szeroki wachlarz kompleksowych, komplementarnych, wzajemnie uzupełniających się form szkolenia zawodowego, realizowanych w oparciu o zasadę sprzężeń zwrotnych w procesach diagnozy, aktywizacji oraz utrzymania w zatrudnieniu.

2\. Głównym i zasadniczym celem świadczonych przez Stowarzyszenie usług, dla którego uczestnicy wezmą udział w programie jest kształcenie zawodowe osób długotrwale bezrobotnych, tj. nabycie lub uaktualnienie umiejętności i wiedzy niezbędnej do zatrudnienia i trwałego utrzymania w zatrudnieniu.

3a. Wszystkie inne, wymienione we wniosku wspomagające usługi komplementarne, niestanowiące same w sobie wyłącznie elementów kształcenia, są ściśle związane z zasadniczą usługą szkolenia zawodowego i stanowią jej całość. Ścisły związek tych usług wynika z faktu, że usługa ze względu na złożoność i specyfikę zadania ma mieć charakter kompleksowy, indywidualnie dostosowany do potrzeb bezrobotnego, a jej świadczenie jest uzależnione od wykonania usług komplementarnych np. właściwej diagnozy zawodowej, która pozwoli na zaprojektowanie indywidualnego pakietu szkoleń zawodowych, dostosowanego do potrzeb osoby bezrobotnej. W efekcie działań wspomagających np. coachingowych, które mają za zadanie utrzymywanie ciągłego kontaktu z osobą bezrobotną w celu optymalnego doboru oferty do konkretnego podopiecznego – w tym analizy cech niezbędnych na danym stanowisku pracy i weryfikacji osoby pod kątem możliwości pracy na danym stanowisku, jej umiejętności: miękkich i twardych oraz niwelowanie deficytów, możliwy jest odpowiedni i optymalny dobór szkoleń uzupełniających podnoszących kwalifikacje bezrobotnego i dostosowujących umiejętności poszczególnych bezrobotnych do potrzeb pracodawców. Wsparcie coachingowe w okresie zatrudnienia będzie kontynuacją szkolenia zawodowego i będzie polegało na wykształceniu i wzmacnianiu u osoby bezrobotnej transferowalnych umiejętności pracowniczo-zawodowych.

3b. Wszystkie usługi wymienione we wniosku są komplementarne i niezbędne do wykonania usługi podstawowej – kształcenia zawodowego i stanowią jego całość. Bez udziału tych usług kształcenie zawodowe nie mogłoby być prowadzone w sposób efektywny, skuteczny i trwały ze względu na początkowy brak jasno sprecyzowanego kierunku kształcenia oraz specyfikę pracy z osobą długotrwale bezrobotną.

3c. Głównym celem świadczeń dodatkowych związanych z usługami kształcenia nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę, poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia.

4\. Kalkulacja ceny za wykonaną przez Stowarzyszenie usługę obejmuje wszystkie działania jakie Stowarzyszenie podejmuje na rzecz uczestników projektu związane z kształceniem zawodowym.

5\. Usługi objęte przedmiotem wniosku Stowarzyszenie świadczy jako jednostka objęta systemem oświaty. Stowarzyszenie prowadzi niepubliczną placówkę kształcenia ustawicznego, wpisaną do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Prezydenta Miasta. Usługi kształcenia zawodowego są objęte ww. wpisem.

6\. Zapłatę usługi za wykonane w ramach zlecenia publicznego Stowarzyszenie otrzyma z Wojewódzkiego Urzędu Pracy wyłącznie z środków publicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Stowarzyszenie ma prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla świadczonych na podstawie umowy w sprawie zamówienia publicznego oraz umowy o świadczenie działań aktywizacyjnych usług aktywizacji mających na celu doprowadzenie do zatrudnienia osób bezrobotnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę fakt, że zapisy zarówno umowy w sprawie zamówienia publicznego, jak i umowy o świadczenie działań aktywizacyjnych mających na celu doprowadzenie do zatrudnienia osób bezrobotnych w przeważającej większości dotyczą szkoleń osób bezrobotnych (15 miesięcy w trakcie 24 miesięcy realizacji umów) oraz pomimo że wynagrodzenie Wykonawcy zależne jest w większości od realizacji wskaźnika utrzymania w zatrudnieniu (60% wynagrodzenia), mamy tutaj do czynienia z usługami zwolnionymi z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a, ponieważ działania aktywizacyjne należy traktować jako usługę złożoną (kompleksową), składającą się z różnych świadczeń pomocniczych, których realizacja prowadzi do wykonania świadczenia głównego – kompleksowej usługi szkoleniowej, mającej na celu kształcenie osób bezrobotnych w sposób umożliwiający ich aktywizację zawodową (znalezienie i utrzymanie zatrudnienia). Rozdzielenie poszczególnych czynności miałoby sztuczny charakter, ponieważ wykonywanie jednych czynności jest uzależnione od wyników innych czynności ponadto wszystkie te czynności wzajemnie się przenikają i uzupełniają prowadząc do uzyskania jednego efektu – uzyskania pracy oraz utrzymania w zatrudnieniu przez okres 6 miesięcy.

Ponadto Stowarzyszenie jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty spełnia również przesłankę o charakterze podmiotowym w zakresie zwolnienia od podatku przewidzianego w ww. artykule ustawy.

Należy zauważyć, że koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT. W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), czy też w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV.

Ponadto na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

*   jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
*   uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Powyższa regulacja stanowi odzwierciedlenie w polskim porządku prawnym przepisu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Analizując regulację zawartą w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług w zakresie kształcenia, jest spełnienie oprócz przesłanki przedmiotowej także przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką (bez względu na to, czy ma ona charakter publiczny, czy niepubliczny) objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Zgodnie z art. 2 pkt 3a ustawy o systemie oświaty z dnia 7 września 1991 r. (t.j. Dz.U. z 2004 r. Nr 256 poz. 2572 z późn. zm.) system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Stosownie do brzmienia art. 5 ust. 1 ww. ustawy, szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną, natomiast art. 5 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że szkoła i placówka może być prowadzona przez jednostkę samorządu terytorialnego, inną osobę prawną lub osobę fizyczną.

Zgodnie art. 82 ust. 1 tej ustawy, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Stowarzyszenie prowadzi niepubliczną placówkę kształcenia ustawicznego, wpisaną do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Prezydenta Miasta i spełnia wszystkie wymienionej powyżej przesłanki warunkujące bycie jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, świadczącą usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w analogicznym stanie faktycznym, jak stan faktyczny przedstawiony w niniejszym wniosku została wydana indywidualna interpretacja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 grudnia 2014 r., znak: ITPP2/443-1619/14/RS, na mocy której organ uznał, że wszystkie czynności wykonywane przez spółkę w ramach działań aktywizacyjnych skierowanych do bezrobotnych można uznać za elementy składowe kompleksowej usługi szkoleniowej, a spółka jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty będzie miała prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jako element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Należy zauważyć, że koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT. W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), czy też w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV.

Zatem w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak wynika z treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Powyższa regulacja stanowi odzwierciedlenie w polskim porządku prawnym przepisu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Analizując regulację zawartą w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług w zakresie kształcenia, jest spełnienie oprócz przesłanki przedmiotowej także przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką (bez względu na to, czy ma ona charakter publiczny, czy niepubliczny) objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Zgodnie z art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz.U. z 2004 r. Nr 256 poz. 2572 ze zm.) system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Stosownie do brzmienia art. 5 ust. 1 ww. ustawy, szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.

Na podstawie art. 82 ust. 1 tej ustawy, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Stowarzyszenie jest wpisane do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Prezydenta Miasta jako osoba prawna prowadząca Niepubliczne Centrum Kształcenia Ustawicznego Stowarzyszenia. Stowarzyszenie jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Stowarzyszenie (Lider Konsorcjum) wraz z Towarzystwem (Partner Konsorcjum) utworzyło konsorcjum w celu ubiegania się o realizację, a następnie w celu wspólnej realizacji zamówienia publicznego na usługę zlecania działań aktywizacyjnych mających na celu doprowadzenie do zatrudnienia. Zamówienie ogłoszone zostało przez Wojewódzki Urząd Pracy. Konsorcjum zobowiązało się do wykonania usługi świadczenia działań aktywizacyjnych w sposób zmierzający do doprowadzenia do zatrudnienia i utrzymania w zatrudnieniu osób bezrobotnych, w oparciu o metody i formy pracy z osobami bezrobotnymi zaproponowane w ofercie w Szczegółowym opisie koncepcji działań aktywizacyjnych.

W ramach działań aktywizacyjnych planowane jest zastosowanie różnorodnych, powiązanych ze sobą i uzupełniających się metod, form i narzędzi pracy z bezrobotnymi. W celu dostosowania działań aktywizacyjnych do indywidualnych potrzeb osób bezrobotnych zaplanowano wsparcie podstawowe i fakultatywne. Etap diagnostyczny obejmujący opracowanie diagnozy zawodowej (ocena potencjału, praktyczna weryfikacja i ocena wiedzy, umiejętności i kompetencji podczas warsztatów Assessment Center, opracowanie profilu Klienta) pozwoli na zaprojektowanie działań aktywizacyjnych dostosowanych do indywidualnych potrzeb osób bezrobotnych.

Cele i zadania Centrum realizuje w szczególności poprzez:

*   prowadzenie i organizację dokształcających i doskonalących kursów, kursów zawodowych oraz seminariów dla dorosłych w formach pozaszkolnych;
*   realizację projektów internetowych i multimedialnych;
*   doradztwo w zakresie aktywnego poszukiwania pracy;
*   przygotowanie uczestników kształcenia do wykonywania czynności zawodowych na najwyższym poziomie jakości;
*   kształtowanie umiejętności, które pomogą uczestnikom kształcenia w świadomym wyborze dalszego kształcenia i kreowania własnej kariery zawodowej;
*   kształtowanie umiejętności i nawyków celowego, planowego działania, sprawnej organizacji oraz oceny efektów swojej pracy;
*   aktywny udział w życiu lokalnym poprzez uczestniczenie i współorganizowanie imprez o charakterze kulturalno-naukowym;
*   nieustanne podnoszenie kwalifikacji przez kadrę dydaktyczną Centrum;
*   opracowywanie i wydawanie skryptów, poradników, materiałów szkoleniowych oraz innych dla potrzeb uczestników kształcenia.

Doradztwo gospodarcze prowadzone przez specjalistów, przewiduje konsultacje tematyczne, związane z zakładaniem i prowadzeniem działalności gospodarczej i stanowić będzie odpowiedź na indywidualne potrzeby bezrobotnych.

Faktury z tytułu realizacji zamówienia wystawiane będą przez Stowarzyszenie jako Lidera Konsorcjum, upoważnionego na podstawie zawartej umowy konsorcjum do wystawiania Zamawiającemu faktur z tytułu realizacji zamówienia i przyjmowania płatności.

Wykonywane przez Stowarzyszenie czynności mają charakter kompleksowy i komplementarny. Stowarzyszenie w ramach zlecenia publicznego realizuje jedno świadczenie złożone, którego elementami kalkulacyjnymi są wszystkie wykonywane przez Stowarzyszenie i wymienione we wniosku czynności. Czynności te są elementami składowymi realizowanego zlecenia – kompleksowej usługi szkolenia zawodowego, zmierzającej do zatrudnienia i utrzymania w zatrudnieniu osób długotrwale bezrobotnych. Pakiet realizowanych działań skierowany jest do osób długotrwale bezrobotnych i uwzględnia realizację dwóch zasadniczych celów zlecenia: skuteczności zatrudnieniowej oraz utrzymania w zatrudnieniu.

Głównym i zasadniczym celem świadczonych przez Stowarzyszenie usług, dla którego uczestnicy wezmą udział w programie jest kształcenie zawodowe osób długotrwale bezrobotnych, tj. nabycie lub uaktualnienie umiejętności i wiedzy niezbędnej do zatrudnienia i trwałego utrzymania w zatrudnieniu.

Wszystkie inne, wymienione we wniosku wspomagające usługi komplementarne, niestanowiące same w sobie wyłącznie elementów kształcenia, są ściśle związane z zasadniczą usługą szkolenia zawodowego i stanowią jej całość. Ścisły związek tych usług wynika z faktu, że usługa ze względu na złożoność i specyfikę zadania ma mieć charakter kompleksowy, indywidualnie dostosowany do potrzeb bezrobotnego, a jej świadczenie jest uzależnione od wykonania usług komplementarnych np. właściwej diagnozy zawodowej, która pozwoli na zaprojektowanie indywidualnego pakietu szkoleń zawodowych, dostosowanego do potrzeb osoby bezrobotnej.

Wszystkie usługi wymienione we wniosku są komplementarne i niezbędne do wykonania usługi podstawowej – kształcenia zawodowego i stanowią jego całość. Bez udziału tych usług kształcenie zawodowe nie mogłoby być prowadzone w sposób efektywny, skuteczny i trwały ze względu na początkowy brak jasno sprecyzowanego kierunku kształcenia oraz specyfikę pracy z osobą długotrwale bezrobotną.

Głównym celem świadczeń dodatkowych związanych z usługami kształcenia nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę, poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia.

Kalkulacja ceny za wykonaną przez Stowarzyszenie usługę obejmuje wszystkie działania jakie Stowarzyszenie podejmuje na rzecz uczestników projektu związane z kształceniem zawodowym.

Usługi objęte przedmiotem wniosku Stowarzyszenie świadczy jako jednostka objęta systemem oświaty. Stowarzyszenie prowadzi niepubliczną placówkę kształcenia ustawicznego, wpisaną do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Prezydenta Miasta. Usługi kształcenia zawodowego są objęte ww. wpisem.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że przeprowadzane przez Wnioskodawcę czynności prowadzące do przygotowania uczestnika projektu do wejścia na otwarty rynek pracy poprzez wyposażenie go w umiejętności, wiedzę niezbędną do podjęcia pracy oraz wykonywania zawodu, gdzie będzie miał możliwość nabycia i podniesienia kwalifikacji i kompetencji zawodowych, w tym transferowalnych, niwelowania zidentyfikowanych barier, nabycia umiejętności pracy nad sobą w celu np. zminimalizowania lęku przed zmianą swojej sytuacji zawodowej, podniesienia poziomu motywacji i samooceny, wsparcie indywidualnego opiekuna – trenera pracy w postaci indywidualnych szkoleń zawodowych transferowalnych np. umiejętność pracy w zespole, komunikowania się, ułatwiające adaptację w środowisku pracy, służące niwelowaniu deficytów, jakie Spółka będzie wykonywała w ramach działań aktywizacyjnych skierowanych do bezrobotnych można uznać za elementy składowe kompleksowej usługi szkoleniowej. Biorąc powyższe pod uwagę Spółka, jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, będzie miała prawo do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.