Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-226/16/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-07-07
Teza: w zakresie prawa do odliczenia w całości podatku VAT w związku z realizacją zadania 1-4.
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; termomodernizacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 1 kwietnia 2016 r. (data wpływu 7 kwietnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z 30 maja 2016 r. (data wpływu 2 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania nr 1 pn. „….” – **jest prawidłowe;**
*   prawa do odliczenia w całości podatku VAT w związku z realizacją zadania 2 pn. „…” –**jest prawidłowe;**
*   prawa do odliczenia w całości podatku VAT w związku z realizacją zadania nr 3 pn. „…” oraz zadania nr 4 pn. „….” –**jest nieprawidłowe;**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT w związku z projektem pn. „….” od całości wartości inwestycji zawartych w zadaniach od 1 do 4. Wniosek został uzupełniony pismem z 30 maja 2016 r. (data wpływu 2 czerwca 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 18 maja 2016 r. znak: IBPP3/4512-226/16/MD.

W przedmiotowym wniosku uzupełnionym pismem z 30 maja 2016 r. zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W grudniu 2012 r. Gmina M. (Wnioskodawca) przystąpiła do realizacji projektu pn. „…”. Celem projektu jest ochrona środowiska, a w szczególności spełnienie norm jakości powietrza atmosferycznego, poprzez redukcję niskich emisji zanieczyszczeń i wzrost wykorzystania odnawialnych źródeł energii. W ramach realizacji projektu na budynkach mieszkalnych osób fizycznych instalowane są instalacje solarne, które wykorzystywane są do podgrzewania wody użytkowej. W tej części projekt jest na etapie realizacji.

Wykonano także roboty budowlane polegające na montażu zestawów solarnych dla potrzeb przygotowania ciepłej wody użytkowej na budynkach użyteczności publicznej:

1.  Powiatowa i Miejska Biblioteka Publiczna,
2.  M. Dom Kultury,
3.  Zakład Wodociągów i Kanalizacji,
4.  Środowiskowy Dom Samopomocy,
5.  Miejski Klub Sportowy,
6.  Gminny Ośrodek Zdrowia.

Prace na wyżej wymienionych obiektach zostały zakończone i odebrane protokołem odbioru poszczególnych instalacji.

W ramach projektu przewidziano do realizacji, począwszy od marca 2016 r. cztery zadania:

Zadanie nr 1: „…”. Zakres obejmuje w szczególności wykonanie następujących robót budowlanych:

1.  wymiana wysięgników,
2.  wymiana opraw rtęciowych na oprawy o źródle światła typu LED z optyką drogową w ilości 400 szt.

Zadanie nr 2: „….”. Zakres robót budowlanych polegać będzie w szczególności na:

1.  przygotowaniu placu budowy,
2.  montażu instalacji fotowoltaicznej,
3.  montażu gruntowej pompy ciepła

Budynek krytej pływalni jest wydzierżawiony Centrum Kultury i Sportu w M. przez Gminę na podstawie umowy dzierżawy nr xxx/zzz/2013 z dnia 30 sierpnia 2013 r. do której został zawarty aneks nr 1 w dniu 21 października 2013 r. Z tytułu dzierżawy dzierżawca jest zobowiązany płacić czynsz dzierżawny powiększony o podatek od towarów i usług w stawce wynikającej z obowiązujących przepisów prawa. Czynsz płatny jest do 10-go każdego miesiąca, lub w terminie wskazanym na fakturze. Na podstawie aneksu nr 1 do umowy, dzierżawa została zawarta na czas nieoznaczony. Pompa ciepła wraz z układem fotowoltaicznym będzie stanowić część infrastruktury budynku i podlegała będzie warunkom przytoczonej umowy.

Zadanie nr 3: „….”. Zakres robót polegać będzie w szczególności na:

1.  opracowaniu niezbędnej wymaganej dokumentacji wraz z uzyskaniem niezbędnych pozwoleń, decyzji,
2.  przygotowaniu placu budowy,
3.  docieplenie ścian,
4.  dociepleniu wraz z wykończeniem tynkiem ścian przylegających do gruntu,
5.  wymiana starych okien i drzwi,
6.  montażu głowic termostatycznych,
7.  montażu instalacji fotowoltaicznej,
8.  montażu opraw LED oraz źródeł światła LED.

W budynku Szkoły Podstawowej nr 1 w M. wynajmowane są pomieszczenia:

1.  gabinet dentystyczny,
2.  gabinet pielęgniarski

gabinety wynajmowane są na podstawie umowy najmu. Z tytułu umów najemca jest zobowiązany płacić najem od lokali użytkowych powiększony o podatek od towarów i usług w stawce wynikającej z obowiązujących przepisów prawa. Wpłaty za wynajem są dokonywane na poczet dochodów Gminy z tego tytułu.

Zadanie nr 4 „….”. Zakres robót budowlanych polegać będzie w szczególności na:

1.  opracowaniu niezbędnej wymaganej dokumentami wraz z uzyskaniem niezbędnych pozwoleń, decyzji,
2.  przygotowaniu placu budowy,
3.  docieplenie ścian,
4.  dociepleniu wraz z wykończeniem tynkiem ścian przylegających do gruntu,
5.  dociepleniu stropów,
6.  dociepleniu stropodachów,
7.  wymianie starych okien i drzwi,
8.  montażu głowic termostatycznych,
9.  montażu instalacji fotowoltaicznych,
10.  montażu opraw LED oraz źródeł światła LED,
11.  modernizacja kotłowni na kotłownię gazową.

W budynku Urzędu Gminy i Miasta wynajmowanych jest 15 lokali użytkowych, które obejmują umowy na czas określony i nieokreślony na podstawie umowy najmu, oraz 3 lokale na podstawie umowy użyczenia. Z tytułu umów najmu najemca jest zobowiązany płacić opłatę najmu od lokali użytkowych powiększoną o podatek od towarów i usług w stawce wynikającej z obowiązujących przepisów prawa. Wpłaty za najem są dokonywane na poczet dochodów Gminy.

Gmina M. dokona „scentralizowania” w zakresie rozliczeń podatku od towarów i usług począwszy od 2017 roku.

Zadanie nr 1

Realizacja zadania nr 1 wpisuje się w tzw. działalność publicznoprawną w ramach której Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT. Zakupione towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zakupy dokonywane w związku z realizacją zadania nr 1 będą udokumentowane fakturami VAT. Jako nabywca będzie w nich figurowała Gmina M.

Zadanie 2:

Gmina M. z chwilą nabycia towarów i usług związanych z realizacją zadania będzie wykorzystywać budynek krytej pływalni do czynności opodatkowanych – dzierżawa. Centrum Kultury i Sportu w M. jest samorządową instytucją kultury wyodrębnioną pod względem prawnym i ekonomiczno-finansowym, nadzorowaną przez organizatora, którym jest Gmina i Miasto M. Centrum Kultury i Sportu w M. jest odrębnym od Gminy czynnym podatnikiem VAT. Rozpoczęcie realizacji projektu nastąpi w 2016 r. Zakupy dokonywane w związku z realizacją zadania nr 2 będą udokumentowane fakturami VAT. Jako nabywca będzie w nich figurowała Gmina M.

Zadanie 3:

Realizacja zadania nr 3 wpisuje się w tzw. działalność publicznoprawną w ramach której Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT. Rozpoczęcie projektu nastąpi w 2016 r. Zakupy będą dokonywane począwszy od podanego okresu. Zakupy dokonywane w związku z realizacją zadania nr 3 będą udokumentowane fakturami VAT. Jako nabywca będzie w nich figurowała Gmina M. Szkoła Podstawowa nr 1 jest jednostką budżetową. Gmina udostępnia budynek Szkole Podstawowej nr 1 na zasadach oddania w trwały zarząd. Szkoła podstawowa nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina w rozliczeniach w zakresie podatku VAT nie uwzględnia Szkoły Podstawowej nr 1.

Szkoła Podstawowa wykorzystuje budynek do czynności:

*   opodatkowanych
*   zwolnionych od podatku
*   do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Stroną umowy najmu jest Gmina. Inwestycja polegająca na termomodernizacji budynku szkoły, służy przede wszystkim do wypełnienia zadań publicznoprawnych Gminy nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym (ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, art. 7. 1., pkt 15). Gmina realizowałaby inwestycję, gdyby miała ona być wykorzystywana wyłącznie do celów publicznych, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zakres w jakim wykorzystywany jest budynek szkoły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT:

1.  Przedmiot najmu stanowi 0,01% powierzchni budynku
2.  Przewidywane zyski z tytułu najmu pomieszczeń nie są znaczące dla budżetu Gminy. Wynoszą ok. 4 152 zł rocznie.

Zadanie 4:

Realizacja zadania nr 4 wpisuje siew tzw. działalność publicznoprawną w ramach której Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT. Gmina zamierza wykorzystać budynek Urzędu Gminy i Miasta do czynności:

*   opodatkowanych podatkiem od towarów i usług:
    1.  najem lokali użytkowych
    2.  najem sali konferencyjnej
*   zwolnionych od podatku od towarów i usług:
    1.  lokale przekazane na podstawie umowy użyczenia
*   niepodlegąjących opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Rozpoczęcie projektu nastąpi w 2016 r. Zakupy będą dokonywane w podanym okresie. Zakupy dokonywane w związku z realizacją zadania nr 4 będą udokumentowane fakturami VAT. Jako nabywca będzie w nich figurowała Gmina. Inwestycja polegająca na termomodernizacji budynku Gminy i Miasta M. służy zarówno do wypełniania zadań publicznoprawnych Gminy (ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, art. 7. 1., pkt 15), jak i czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT.

Gmina przystąpiłaby do realizacji inwestycji, gdyby miała być wykorzystywana wyłącznie do celów publicznych.

Zakres wykorzystania budynku do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT:

1.  Przedmiotem najmu jest – powierzchnia ok. 50% budynku Urzędu Gminy i Miasta.
2.  Zysk z tytułu najmu pomieszczeń budynku Urzędu Gminy i Miasta są znaczące dla budżetu Gminy.
3.  Powierzchnia budynku przeznaczona dla realizacji działań niegenerujących podatku należnego wynosi 50% powierzchni budynku Urzędu Gminy i Miasta.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gmina może odliczyć podatek VAT naliczony od całości wartości inwestycji zawartych w zadaniach od 1 do 4?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje prawo do odliczenia VAT w całości od zadań 2 do 4, zawartych w opisie stanu faktycznego. Realizacja projektu w ramach wyżej wymienionych zadań wiąże się z wykonywaniem sprzedaży opodatkowanej przez Gminę M. Nie istnieje natomiast prawna możliwość odliczenia podatku VAT w zakresie zadania 1 w wyniku którego powstanie infrastruktura niewykorzystywana w przyszłości do wykonywania czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania nr 1 pn. „…” – **jest prawidłowe;**
*   prawa do odliczenia w całości podatku VAT w związku z realizacją zadania 2 pn. „…” – **jest prawidłowe;**
*   prawa do odliczenia w całości podatku VAT w związku z realizacją zadania nr 3 pn. „…” oraz zadania nr 4 pn. „…”– **jest nieprawidłowe.**

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

(t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Dokumentem uprawniającym do odliczenia jest faktura, otrzymana przez podatnika z tytułu nabycia przez niego towarów i usług. Co do zasady faktury, aby skutkowały powstaniem prawa do odliczenia, muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z treści powołanych przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem jednostka samorządu terytorialnego działa w charakterze podatnika wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy.

Natomiast, w zakresie realizacji zadań własnych (działalności publicznoprawnej) Gmina nie jest uznawana za podatnika, tym samym nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2.

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ww. ustawy).

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczająca poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 ww. ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

W świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 1774, ze zm.), do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy.

Zgodnie z art. 18 ww. ustawy, nieruchomości mogą być oddawane jednostce organizacyjnej w trwały zarząd, najem i dzierżawę oraz użyczenie na cele związane z ich działalnością.

Przez jednostkę organizacyjną, o której mowa w cytowanym wyżej przepisie – w myśl art. 4 pkt 10 cyt. ustawy – należy rozumieć państwową lub samorządową jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

W tym miejscu zauważyć należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Jak wynika z wyroku TSUE w sprawie C-276/14 samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

W związku z ww. wyrokiem nr C-276/14, w dniach 29 września 2015 r. oraz 16 grudnia 2015 r. Ministerstwo Finansów wydało Komunikaty, w których stwierdzono, że mając na uwadze rozstrzygnięcie TSUE zakłada się obowiązkowe „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT. Jednocześnie wskazano, że stosowany obecny model rozliczeń do momentu obowiązkowego scentralizowania nie będzie kwestionowany.

Ponadto zakłada się, że „scentralizowanie” rozliczeń nastąpi „w przód”. Samorządy mogą jednak, zgodnie z wyrokiem TSUE, podjąć decyzję o dokonaniu korekt rozliczeń (uwzględniając model „scentralizowany”) nieobjętych przedawnieniem, przy czym – celem zachowania zasady neutralności – korekty muszą zostać sporządzone w odniesieniu do całego okresu nieobjętego przedawnieniem. Nie będzie możliwe sporządzanie korekt wybiórczych, tj. tylko za wybrane przez samorządy okresy rozliczeniowe. Sporządzenie korekt musi obejmować w szczególności skorygowanie wysokości deklarowanego obrotu, m.in. przez uwzględnienie obrotów jednostek budżetowych dotychczas zwolnionych z VAT oraz zastosowanie w odliczeniach podatku naliczonego zasad dotyczących tzw. prewspółczynnika.

Z okoliczności dotyczących sprawy wynika, że Centrum Kultury i Sportu w M. jest odrębnym od Gminy czynnym podatnikiem VAT. Jak wskazano w opisie sprawy Szkoła Podstawowa nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina w rozliczeniach w zakresie podatku VAT nie uwzględnia Szkoły Podstawowej nr 1. Gmina planuje dokonać tzw. „scentralizowania” rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług ze swoimi jednostkami organizacyjnymi począwszy od 2017 r. Zadania w ramach projektu będą realizowane od marca 2016 r.

Podkreślić należy, że podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizowanym przez Wnioskodawcę projektem jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia czyli sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT.

Jak już nadmieniano wcześniej, zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania nr 1 pn. „….”.

Jak wynika z opisu sprawy zakupione w ramach zadania nr 1 towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że realizacja tego zadania wpisuje się w tzw. działalność publicznoprawną w ramach której Wnioskodawca nie działa w charakterze podatnika VAT.

Analizując okoliczności przedstawione w opisie sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, że Wnioskodawca nie ma prawo do odliczenia podatku w zakresie zadania nr 1 ze względu na brak związku zakupów ze sprzedażą opodatkowaną.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wymianą oświetlenia na energooszczędne na terenie miasta M. wykonywaną w ramach zadania nr 1 jest prawidłowe.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości w związku z realizacją zadania nr 2 pn. „….”.

Analizując okoliczności przedstawione w opisie sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, że w przypadku realizacji zadania nr 2 – dotyczącego montażu pompy ciepła wraz z układem fotowoltaicznym na budynku krytej pływalni Centrum Kultury i Sportu w M. – zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabyte towary i usługi w związku z realizacją inwestycji będą służyć Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych (dzierżawa budynku krytej pływalni Centrum Kultury i Sportu w M.). Inwestycja będzie związana z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem, z uwagi na związek poniesionych wydatków dotyczących realizacji zadania nr 2 z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy zakupie towarów i usług dotyczących realizacji zadania pn. „….”. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do obniżenia kwoty całości podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z montażem pompy ciepła wraz z układem fotowoltaicznym na budynku krytej pływalni Centrum Kultury i Sportu w M. w ramach zadania nr 2 jest prawidłowe.

Przechodząc natomiast do kolejnego zagadnienia podniesionego we wniosku dotyczącego prawa do odliczenia w całości podatku VAT w związku z realizacją zadania 3 polegającego na termomodernizacji budynku Szkoły Podstawowej nr 1, w pierwszej kolejności jeszcze raz wskazać należy, że prawo to przysługuje w zakresie w jakim zakupy bezspornie związane są z realizowaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wskazać należy, że odpłatnie realizowane przez Gminę czynności polegające na odpłatnym udostępnianiu pomieszczeń szkoły, na podstawie umowy najmu stanowią niewątpliwie czynności cywilnoprawne, dla których Gmina występować będzie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższe czynności w świetle ustawy o podatku od towarów i usług traktowane są jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy, podlegające opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 tej ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem najmu jest gabinet dentystyczny i gabinet pielęgniarski. Przedmiot najmu stanowi tylko 0,01% powierzchni. Wnioskodawca stwierdził, że przewidywane zyski z tytułu najmu pomieszczeń nie są znaczące dla budżetu Gminy, wynoszą ok. 4152 zł rocznie.

Jednocześnie z przedstawionych okoliczności bezsprzecznie wynika, że głównym celem dokonywanych zakupów w ramach realizowanego zadania, jest wykonywanie zadań własnych Gminy (niepodlegających opodatkowaniu). Gmina w zakresie realizacji zadań własnych nie występuje w charakterze podatnika, w związku z czym dokonując ww. nabyć nie ma również konsekwentnie prawa do odliczenia podatku naliczonego, związanego z realizacją tych zadań.

Należy podkreślić, że z literalnej interpretacji art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług bezpośrednio wynika, że odliczyć można podatek naliczony związany z transakcjami, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347, poz. 1 ze zm.). Przepisy Rozdziału 1–4 Tytułu X Dyrektywy VAT (art. 167 i nast.) wprowadzają podstawową regułę wspólnego systemu podatku VAT, zgodnie z którą podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast prawo takie nie przysługuje w przypadku dokonywania transakcji zwolnionych lub nieopodatkowanych.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions ). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc), TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W świetle powyższych regulacji, w ocenie tutejszego organu, nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim przy dokonywaniu świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą opodatkowaną, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zauważyć w tym miejscu należy, że podatnicy dokonujący czynności niepodlegających opodatkowaniu byliby stawiani w pozycji uprzywilejowanej: po pierwsze nie mieliby obowiązku uiszczenia podatku należnego, a po drugie dokonując jakiejkolwiek innej czynności opodatkowanej, mogliby skorzystać z uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, niepozostającego w relacji z podatkiem należnym. Innymi słowy, podatnik miałby prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie pod warunkiem dokonania jednej czynności opodatkowanej, nawet stanowiącej nieznaczny wycinek całokształtu jego działalności.

W omawianych okolicznościach, zdaniem organu, nie występuje związek

przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z powziętą inwestycją, której przedmiotem jest termomodernizacja budynku Szkoły Podstawowej Nr 1. O ile nie można wykluczyć, że wspomniane zakupy inwestycyjne mogą przyczynić się do uzyskania sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, związek ten nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez Wnioskodawcę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących omawianą inwestycję.

Zatem, w ocenie organu, Wnioskodawcy w tym przypadku nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją wskazanego zadania nr 3, gdyż jej cel służy przede wszystkim zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty w zakresie edukacji publicznej, a wykorzystanie pomieszczeń szkoły na cele komercyjne – jak wynika z treści wniosku – w niewielkim zakresie, nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji tego prawa.

To oznacza, że związek dokonanych zakupów inwestycyjnych z wykonywaniem czynności opodatkowanych jest w odniesieniu do realizowanego zadania termomodernizacji budynku szkoły zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającemu opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją zadania polegającej na termomodernizacji budynku Szkoły Podstawowej nr 1 w M..

Odnosząc się natomiast do prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania 4 pn. „…”, zauważyć należy że nabywane towary i usługi będą wykorzystywane zarówno do wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT (czynności opodatkowane i czynności zwolnione od podatku VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT).

Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem najmu jest powierzchnia ok. 50% budynku Urzędu Gminy i Miasta, natomiast powierzchnia budynku przeznaczona dla realizacji działań niegenerujących podatku należnego wynosi 50%. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że zyski z tytułu najmu pomieszczeń budynku są znaczące dla budżetu Gminy M..

W omawianych okolicznościach, zdaniem organu, występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decyduje o prawie do odliczenia podatku związanego z realizacją zadania. Gmina świadczy usługi opodatkowane, które generują podatek naliczony a ich związek z działalnością opodatkowaną jest niewątpliwy i dostrzegalny.

Należy więc uznać, że w świetle przepisu art. 86 ust. 1 i ust. 2a ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – jednakże wyłącznie w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do obniżenia w całości kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z termomodernizacją w ramach zadania nr 4 jest nieprawidłowe.

Podsumowując Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wymianą oświetlenia na energooszczędne na terenie miasta M., wykonywaną w ramach zadania nr 1 oraz zadania nr 3 polegającego na termomodernizacji budynku Szkoły Podstawowej nr 1. Natomiast Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty całości podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z montażem pompy ciepła wraz z układem fotowoltaicznym na budynku krytej pływalni Centrum Kultury i Sportu w M. w ramach zadania nr 2. Wnioskodawcy przysługuje również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją zadania 4 polegającego na termomodernizacji budynku Urzędu Gminy i Miasta – jednakże wyłącznie w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo do odliczenia części podatku naliczonego ustalonej według opisanych wyżej zasad, będzie przysługiwało Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych zawartych w art. 88 ustawy o VAT.

Ponadto należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego, w którym podano, że powierzchnia budynku przeznaczona do realizacji działań niegenerujących podatku należnego wynosi 50% powierzchni budynku Urzędu Gminy i Miasta. Powyższe przyjęto jako element opisu sprawy i nie było to przedmiotem oceny. W związku z tym, interpretacja traci ważność w przypadku zmiany stanu prawnego lub w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 32-065 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.