Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4510-104/15/DW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-04
Teza: w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z planowanym podziałem spółki kapitałowej, której Wnioskodawca jest jedynym akcjonariuszem
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 września 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 17 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z planowanym podziałem spółki kapitałowej, której Wnioskodawca jest jedynym akcjonariuszem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z planowanym podziałem spółki kapitałowej, której Wnioskodawca jest jedynym akcjonariuszem.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych („PDOP”) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest jedynym akcjonariuszem X S.A. („Spółka Dzielona”), spółki akcyjnej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającej obowiązkowi podatkowemu w PDOP od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Głównym statutowym przedmiotem działalności Spółki Dzielonej jest działalność maklerska.

Spółka Dzielona prowadzi działalność maklerską w następującym zakresie:

1.  przyjmowanie i przekazywanie zleceń nabycia lub zbycia instrumentów finansowych;
2.  wykonywanie zleceń, o których mowa w pkt 1, na rachunek dającego zlecenie;
3.  nabywanie lub zbywanie na własny rachunek instrumentów finansowych;
4.  doradztwo inwestycyjne;
5.  oferowanie instrumentów finansowych;
6.  świadczenie usług w wykonaniu zawartych umów o subemisje inwestycyjne i usługowe lub zawieranie i wykonywanie innych umów o podobnym charakterze, jeżeli ich przedmiotem są instrumenty finansowe;
7.  przechowywanie lub rejestrowanie instrumentów finansowych, w tym prowadzenie rachunków papierów wartościowych i rachunków zbiorczych, oraz prowadzenie rachunków pieniężnych;
8.  doradztwo dla przedsiębiorstw w zakresie struktury kapitałowej, strategii przedsiębiorstwa lub innych zagadnień związanych z taką strukturą lub strategią;
9.  doradztwo i inne usługi w zakresie łączenia, podziału oraz przejmowania przedsiębiorstw;
10.  sporządzanie analiz inwestycyjnych, analiz finansowych oraz innych rekomendacji o charakterze ogólnym dotyczących transakcji w zakresie instrumentów finansowych;
11.  świadczenie usług dodatkowych związanych z subemisją usługową lub inwestycyjną.

Spółka Dzielona prowadzi ww. działalność w oparciu o wydane 22 maja 2001 r., 7 października 2010 r. oraz 16 grudnia 2014 r. zezwolenia na prowadzenie działalności maklerskiej. W ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej, zadania i procesy związane z prowadzoną przez Spółkę Dzieloną działalnością maklerską realizowane są przez szereg wyspecjalizowanych komórek organizacyjnych, w szczególności:

1.  Departament Klientów Instytucjonalnych;
2.  Departament Klientów Detalicznych;
3.  Departament Ewidencji i Rozliczeń Papierów Wartościowych;
4.  Departament Doradztwa Finansowo-Inwestycyjnego;
5.  Centrum Wsparcia Klientów Instytucjonalnych;
6.  Departament Informatyki i Telekomunikacji;
7.  Departament Rachunkowości;
8.  nspektorat Nadzoru;
9.  Stanowisko Audytu Wewnętrznego;
10.  Security Officer;
11.  Stanowisko ds. BHP;
12.  Zespół Controllingu;
13.  Dyrektora ds. Technologii;
14.  Zespół Wsparcia Agenta (…);
15.  Zespół Zarządzania Ryzykiem;
16.  Biuro Zarządu;
17.  Radcowie Prawni.

Dodatkowo, w ramach statutowej działalności gospodarczej Spółka Dzielona prowadzi również działalność edukacyjną i marketingową, obejmującą w szczególności:

1.  działalność edukacyjną w zakresie funkcjonowania rynku kapitałowego;
2.  działalność marketingową w obszarze inwestycji w certyfikaty (…);
3.  świadczenie usług marketingowych w zakresie rynku usług maklerskich.

W ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej, zadania i procesy związane z prowadzoną przez Spółkę Dzieloną działalnością edukacyjną i marketingową realizowane są przez Departament Edukacji i Promocji. Uchwałą Zarządu Spółki Dzielonej (…) („Uchwała Zarządu”) w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej zostały wyodrębnione - ze skutkiem na dzień 1 września 2015 r.:

1.  Zakład Główny, stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej związaną ze świadczeniem usług maklerskich,
2.  Zakład Pomocniczy, stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej związaną z prowadzeniem działalności edukacyjnej i marketingowej.

Szczegółowa struktura organizacyjna przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej z uwzględnieniem wydzielenia Zakładu Głównego i Zakładu Pomocniczego została zawarta w załączniku do Uchwały Zarządu. Zgodnie z tym załącznikiem, Zakład Pomocniczy obejmuje Departament Edukacji i Promocji, natomiast Zakład Główny pozostałe jednostki organizacyjne funkcjonujące w wewnętrznej strukturze Spółki Dzielonej.

Zgodnie z Uchwałą Zarządu, Zakład Główny obejmuje organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań Spółki Dzielonej, przeznaczonych do realizacji zadań gospodarczych związanych ze świadczeniem przez Spółkę Dzieloną usług maklerskich. Szczegółowy zakres zadań gospodarczych realizowanych przez Zakład Główny został określony w załączniku do Uchwały Zarządu. Ponadto, w Uchwale Zarządu zostało wskazane, iż składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania Spółki Dzielonej składające się na Zakład Główny obejmują w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące Zakład Główny tj. „Pion Maklerski”;
2.  prawa i obowiązki wynikające z własności urządzeń, materiałów lub inne prawa rzeczowe do ruchomości przynależnych do Zakładu Głównego, w tym środki trwałe, w szczególności sprzęt IT oraz sprzęt biurowy, związane z Zakładem Głównym;
3.  prawa i obowiązki z umów zawartych z klientami w zakresie działalności Zakładu Głównego;
4.  prawa i obowiązki z umów najmu lokali określonych w Uchwale Zarządu;
5.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług zawartych przez Spółkę Dzieloną w związku z działalnością Zakładu Głównego, w tym usług IT i telekomunikacyjnych;
6.  wierzytelności i prawa z papierów wartościowych;
7.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunku bankowego związanych z działalnością Zakładu Głównego oraz środki na tych rachunkach; wykaz rachunków bankowych stanowi załącznik do Uchwały Zarządu;
8.  licencje, zezwolenia oraz pisemne interpretacje w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego związane z działalnością Zakładu Głównego, wskazane w załączniku do Uchwały Zarządu;
9.  składniki niematerialne, w tym wartości niematerialne i prawne, takie jak autorskie prawa majątkowe, licencje, jak również prawa do domen internetowych i inne prawa podlegające ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych lub na podstawie ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, związane z działalnością Zakładu Głównego;
10.  tajemnice przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej w zakresie działalności Zakładu Głównego;
11.  dokumenty finansowe związane z prowadzeniem działalności Zakładu Głównego;
12.  prawa i obowiązki wynikające z obowiązujących umów o pracę lub umów powiązanych z umową o pracę zawartych z pracownikami Spółki Dzielonej przypisanymi do Zakładu Głównego, których wykaz został zawarty w załączniku do Uchwały Zarządu;
13.  prawa i obowiązki wynikające z innych umów związanych z działalnością Zakładu Głównego;
14.  inne składniki materialne i niematerialne związane z działalnością Zakładu Głównego;
15.  należności i zobowiązania związane z działalnością Zakładu Głównego, w tym wynikające z w/w umów.

Wykaz umów związanych z działalnością Zakładu Głównego, o których mowa w poszczególnych punktach powyżej, według stanu na dzień Uchwały Zarządu, został zawarty w załączniku do Uchwały Zarządu. Ponadto, załącznikiem do Uchwały Zarządu zostało również objęte szczegółowe zestawienie składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań Spółki Dzielonej składających się na Zakład Główny (według stanu na dzień Uchwały Zarządu).

Natomiast Zakład Pomocniczy, zgodnie z Uchwałą Zarządu, obejmuje organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań Spółki Dzielonej, przeznaczonych do realizacji zadań gospodarczych związanych z prowadzeniem przez Spółkę Dzieloną działalności edukacyjnej i marketingowej. Szczegółowy zakres zadań gospodarczych realizowanych przez Zakład Pomocniczy określa załącznik do Uchwały Zarządu.

Ponadto, w Uchwale Zarządu zostało wskazane, iż składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania Spółki Dzielonej składające się na Zakład Pomocniczy obejmują w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące Zakład Pomocniczy tj. „Departament Edukacji i Promocji”;
2.  prawa i obowiązki wynikające z własności urządzeń, materiałów lub inne prawa rzeczowe do ruchomości przynależnych do Zakładu Pomocniczego, w tym środki trwałe, w szczególności sprzęt IT oraz sprzęt biurowy, związane z Zakładem Pomocniczym;
3.  prawa i obowiązki z umów zawartych z klientami Spółki Dzielonej w zakresie działalności Zakładu Pomocniczego;
4.  prawa i obowiązki z umowy najmu lokalu określonego w Uchwale Zarządu;
5.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług zawartych przez Spółkę Dzieloną w związku z działalnością Zakładu Pomocniczego, w tym usług IT i usług telekomunikacyjnych;
6.  wierzytelności;
7.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunku bankowego związanych z działalnością Zakładu Pomocniczego oraz środki na tych rachunkach; wykaz rachunków bankowych stanowi załącznik do Uchwały Zarządu;
8.  składniki niematerialne, w tym wartości niematerialne i prawne, takie jak autorskie prawa majątkowe, licencje, jak również prawa do domen internetowych i inne prawa podlegające ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych lub na podstawie ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, związane z działalnością Zakładu Pomocniczego;
9.  tajemnice przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej w zakresie działania Zakładu Pomocniczego;
10.  dokumenty finansowe związane z prowadzeniem działalności Zakładu Pomocniczego;
11.  prawa i obowiązki wynikające z obowiązujących umów o pracę lub umów powiązanych z umową o pracę zawartych z pracownikami Spółki Dzielonej przypisanymi do Zakładu Pomocniczego, których wykaz został zawarty w załączniku do Uchwały Zarządu;
12.  prawa i obowiązki wynikające z innych umów związanych z działalnością Zakładu Pomocniczego;
13.  inne składniki materialne i niematerialne związane z działalnością Zakładu Pomocniczego;
14.  należności i zobowiązania związane z działalnością Zakładu Pomocniczego, w tym wynikające z w/w umów;
15.  decyzje związane z działalnością Zakładu Pomocniczego wg stanu na dzień Uchwały Zarządu, wskazane w załączniku do Uchwały Zarządu.

Wykaz umów związanych z działalnością Zakładu Pomocniczego, o których mowa w poszczególnych punktach powyżej, według stanu na dzień Uchwały Zarządu, został zawarty w załączniku do Uchwały Zarządu. Ponadto, załącznikiem do Uchwały Zarządu zostało również objęte szczegółowe zestawienie składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań Spółki Dzielonej składających się na Zakład Pomocniczy (według stanu na dzień Uchwały Zarządu).

W Uchwale Zarządu wskazane zostało, iż działalnością Zakładu Głównego kieruje Prezes Zarządu Spółki Dzielonej, natomiast działalnością Zakładu Pomocniczego – Dyrektor Departamentu Edukacji i Promocji pod nadzorem Prezesa Zarządu. Powyższe pozostaje bez wpływu na zasady reprezentacji Spółki Dzielonej.

Zakład Główny oraz Zakład Pomocniczy zostały wyodrębnione finansowo w strukturze Spółki Dzielonej poprzez wprowadzenie rozwiązań księgowych pozwalających na wyodrębnienie przychodów i kosztów związanych z działalnością, odpowiednio, Zakładu Głównego oraz Zakładu Pomocniczego, w szczególności poprzez utworzenie odrębnej bazy danych księgowych dla Zakładu Pomocniczego.

Ponadto, zgodnie z Uchwałą Zarządu, dla celów zarządczych:

1.  rachunek zysków i strat,
2.  bilans,
3.  budżety oraz plany finansowe,

sporządzane są odrębnie w odniesieniu do działalności prowadzonej przez Zakład Główny oraz w odniesieniu do działalności prowadzonej przez Zakład Pomocniczy (przy czym sprawozdania obejmujące bilans oraz rachunek zysków i strat są sporządzane na cele wewnętrzne i nie stanowią sprawozdań sporządzanych przez zakłady samobilansujące).

Jak wynika z powyższego, prowadzona przez Spółkę Dzieloną ewidencja księgowa pozwala na formalne wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz dokonywanie oceny efektywności ekonomicznej działalności odrębnie zarówno dla Zakładu Głównego, jak i Zakładu Pomocniczego funkcjonujących w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej.

Ponadto, Zakładowi Głównemu oraz Zakładowi Pomocniczemu zostały przypisane odrębne rachunki bankowe Spółki Dzielonej.

W Uchwale Zarządu przewidziano także, że koszty wspólne ponoszone przez Spółkę Dzieloną, związane zarówno z działalnością Zakładu Głównego jak i Zakładu Pomocniczego, są rozdzielane według klucza podziałowego. Metodologia ustalania klucza podziałowego dla kosztów wspólnych została przedstawiona w załączniku do Uchwały Zarządu.

Ponadto, w związku z wyodrębnieniem w ramach struktury przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej Zakładu Głównego oraz Zakładu Pomocniczego, Uchwałą Zarządu została uchwalona nowa treść Regulaminu Organizacyjnego Spółki Dzielonej, w brzmieniu określonym w załączniku do Uchwały Zarządu.

Wśród załączników do Uchwały Zarządu znalazły się również bilans otwarcia oraz budżety sporządzone na dzień Uchwały Zarządu, odrębnie dla Zakładu Głównego i Zakładu Pomocniczego.

W ramach planowanej reorganizacji działalności w ramach grupy kapitałowej, do której należy Spółka Dzielona (grupy kapitałowej Wnioskodawcy), planowane jest przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej w trybie art. 529 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; „KSH”), to jest przez przeniesienie całego majątku Spółki Dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmie akcjonariusz Spółki Dzielonej (podział przez przejęcie).

Planowane jest, aby w ramach wspomnianej reorganizacji, prowadzona dotychczas przez Spółkę Dzieloną działalność edukacyjna i marketingowa została przeniesiona do innej, istniejącej spółki, działającej pod firmą „Y” S.A. („Spółka Przejmująca”), której jedynym akcjonariuszem jest Wnioskodawca. Spółka Przejmująca jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą opodatkowaniu PDOP od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W związku z powyższym, w ramach podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie, zespół składników materialnych i niematerialnych Spółki Dzielonej składający się na Zakład Pomocniczy (obejmujący Departament Edukacji i Promocji) zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą. W planie podziału Spółki Dzielonej Spółce Przejmującej zostaną przypisane także zobowiązania Spółki Dzielonej związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę Dzieloną w ramach Zakładu Pomocniczego.

W związku z podziałem Spółki Dzielonej, Spółka Przejmująca stanie się również z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy pomiędzy Spółką Dzieloną a pracownikami Spółki Dzielonej przypisanymi w wewnętrznej strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej do Zakładu Pomocniczego, na zasadzie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jednolity Dz. U. z 2014 r, poz. 1502 ze zm.; „KP”). W zamian za część majątku Spółki Dzielonej, która zostanie przeniesiona w ramach podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie na Spółkę Przejmującą, Spółka Przejmująca wyemituje nowe akcje, które zostaną objęte przez jedynego akcjonariusza Spółki Dzielonej, tj. Wnioskodawcę.

Po dniu podziału, Spółka Przejmująca będzie - przy pomocy zespołu składników materialnych i niematerialnych Spółki Dzielonej przypisanych Spółce Przejmującej w planie podziału Spółki Dzielonej, składających się na Zakład Pomocniczy - kontynuować prowadzoną dotychczas przez Spółkę Dzieloną działalność edukacyjną i marketingową.

Natomiast pozostała część majątku (przedsiębiorstwa) Spółki Dzielonej, przy pomocy której Spółka Dzielona prowadzi działalność maklerską (składająca się na Zakład Główny), zostanie w ramach podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie przeniesiona na Wnioskodawcę.

Ponadto, w planie podziału Spółki Dzielonej Wnioskodawcy zostaną przypisane również zobowiązania Spółki Dzielonej związane z prowadzoną przez Spółkę Dzieloną działalnością maklerską, prowadzoną przez Spółkę Dzieloną w ramach Zakładu Głównego.

W związku z podziałem Spółki Dzielonej, Wnioskodawca stanie się również z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy pomiędzy Spółką Dzieloną a pracownikami Spółki Dzielonej przypisanymi w wewnętrznej strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej do Zakładu Głównego, na zasadzie art. 231 KP.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest jedynym akcjonariuszem Spółki Dzielonej, w zamian za część majątku Spółki Dzielonej, która zostanie przeniesiona w ramach podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie na Wnioskodawcę, Wnioskodawca nie będzie emitować nowych akcji. Zgodnie bowiem z art. 550 § 1 KSH, spółka przejmująca (w analizowanej sytuacji: Wnioskodawca) nie może objąć własnych udziałów albo akcji własnych za udziały lub akcje, które posiada w spółce dzielonej (w analizowanej sytuacji: Spółka Dzielona). Po dniu podziału, Wnioskodawca będzie kontynuować prowadzoną dotychczas przez Spółkę Dzieloną działalność maklerską przy pomocy zespołu składników materialnych i niematerialnych Spółki Dzielonej przypisanych Wnioskodawcy w planie podziału (składających się na Zakład Główny), służącego Spółce Dzielonej do prowadzenia działalności maklerskiej przed podziałem. W związku z powyższym, plan podziału Spółki Dzielonej będzie przewidywać przeniesienie zezwoleń na prowadzenie działalności maklerskiej, posiadanych przez Spółkę Dzieloną, na Wnioskodawcę.

Wnioskodawca pragnie nadmienić, że obecnie prowadzi on działalność maklerską przy pomocy istniejącego w wewnętrznej strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy biura maklerskiego. Wnioskodawca posiada wydane dnia 18 lutego 2011 r. zezwolenie na prowadzenie działalności maklerskiej w następującym zakresie:

1.  zarządzanie portfelami, w skład których wchodzi jeden lub większa liczba instrumentów finansowych
2.  wymiana walutowa, w przypadku gdy jest to związane z działalnością maklerską w zakresie wskazanym w pkt 1).

Zatem, obecnie zakres zezwolenia na prowadzenie działalności maklerskiej posiadanego przez Wnioskodawcę nie pokrywa się ze wskazanym powyżej zakresem działalności maklerskiej prowadzonej przez Spółkę Dzieloną. Dlatego, w związku z zamiarem kontynuowania przez Wnioskodawcę - po podziale Spółki Dzielonej – działalności maklerskiej prowadzonej obecnie przez Spółkę Dzieloną, z uwagi na przewidzianą ustawowo możliwość zgłoszenia przez Komisję Nadzoru Finansowego (dalej: „KNF”), w trybie art. 531 § 6 KSH, sprzeciwu wobec przejścia

w ramach podziału Spółki Dzielonej posiadanych przez Spółkę Dzieloną zezwoleń na prowadzenie działalności maklerskiej na Wnioskodawcę, planowane jest uzyskanie przez Wnioskodawcę - przed dniem podziału Spółki Dzielonej - zezwolenia na prowadzenie działalności maklerskiej w zakresie obejmującym w pełni zakres zezwoleń na prowadzenie działalności maklerskiej posiadanych obecnie przez Spółkę Dzieloną. Ma to na celu zabezpieczenie możliwości kontynuowania przez Wnioskodawcę prowadzonej przez Spółkę Dzieloną działalności maklerskiej niezwłocznie po dniu podziału Spółki Dzielonej.

W celu optymalizacji zadań i procesów związanych z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności maklerskiej planowane jest, aby zespół składników materialnych i niematerialnych Spółki Dzielonej, który zostanie w wyniku podziału Spółki Dzielonej przeniesiony na Wnioskodawcę (przy pomocy którego Spółka Dzielona prowadzi obecnie działalność maklerską, składający się na Zakład Główny), został w możliwie krótkim czasie po dniu podziału Spółki Dzielonej zintegrowany funkcjonalnie i organizacyjnie z biurem maklerskim istniejącym w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zaznacza, iż planowany podział Spółki Dzielonej przez przejecie będzie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ponadto, Wnioskodawca podkreśla, że w wyniku podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie, stosownie do art. 530 § 1 KSH, Spółka Dzielona (jako spółka dzielona) zostanie rozwiązana bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego w dniu wykreślenia Spółki Dzielonej z rejestru (tj. w dniu podziału). Powyższe oznacza, że w wyniku podziału całość majątku Spółki Dzielonej zostanie przeniesiona na, odpowiednio, Spółkę Przejmującą oraz Wnioskodawcę, a żadne składniki majątku Spółki Dzielonej nie pozostaną u Spółki Dzielonej. W wyniku podziału Spółki Dzielonej, część majątku Spółki Dzielonej, składająca się na Zakład Pomocniczy, zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą, natomiast cała pozostała część majątku Spółki Dzielonej, wykorzystywana przez Spółkę Dzieloną do prowadzenia działalności maklerskiej (składająca się na Zakład Główny), zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę. W przypadku wystąpienia sytuacji, w której pewne składniki majątku lub zobowiązania Spółki Dzielonej nie zostaną przypisane w planie podziału Spółce Przejmującej lub Wnioskodawcy (co nie jest planowane, jednak, ze względu na złożoność procesu podziału, nie może być całkowicie wykluczone), zastosowanie znajdzie dyspozycja art. 531 § 3 KSH. Zgodnie ze wskazanym przepisem, do składników majątku spółki dzielonej nieprzypisanych w planie podziału określonej spółce przejmującej lub spółce nowo zawiązanej stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (przy czym udział spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej we wspólności jest proporcjonalny do wartości aktywów przypadających każdej z tych spółek w planie podziału). Natomiast za zobowiązania spółki dzielonej, nieprzypisane w planie podziału spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym, spółki te odpowiadają solidarnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku przeprowadzenia planowanego podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, część majątku Spółki Dzielonej przejmowana przez Wnioskodawcę oraz część majątku Spółki Dzielonej przejmowana przez Spółkę Przejmującą będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 UPDOP, w związku z czym ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości akcji przydzielonych Wnioskodawcy w Spółce Przejmującej nad kosztami nabycia lub objęcia akcji w Spółce Dzielonej nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy dochodu (przychodu), o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 UPDOP?
2.  Czy w przypadku przeprowadzenia planowanego podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, wartość otrzymanego przez Wnioskodawcę majątku Spółki Dzielonej nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy dochodu (przychodu), zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 1 UPDOP?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przeprowadzenia planowanego podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, część majątku Spółki Dzielonej przejmowana przez Wnioskodawcę oraz część majątku Spółki Dzielonej przejmowana przez Spółkę Przejmującą będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm. dalej: „UPDOP”), w związku z czym ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości akcji przydzielonych Wnioskodawcy w Spółce Przejmującej nad kosztami nabycia lub objęcia akcji w Spółce Dzielonej nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy dochodu (przychodu), o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 UPDOP.

W opinii Wnioskodawcy, w przypadku przeprowadzenia planowanego podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, wartość otrzymanego przez Wnioskodawcę majątku Spółki Dzielonej nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy dochodu (przychodu), zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 1 UPDOP.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 1):

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 UPDOP, w przypadku połączenia lub podziału spółek, do przychodów nie zalicza się przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6 UPDOP. Z kolei art. 10 ust. 1 pkt 6 UPDOP stanowi, iż w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k UPDOP albo art. 16 ust. 1 pkt 8 UPDOP, stanowi dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych.

Jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

A contrario, podział przez przejęcie nie skutkuje powstaniem po stronie wspólnika dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału stanowi zorganizowane części przedsiębiorstwa spółki dzielonej.

Stosownie do art. 22 ust. 1 UPDOP, podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 UPDOP, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Na gruncie UPDOP termin „przedsiębiorstwo”, zgodnie z art. 4a pkt 3 UPDOP, oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121, dalej: „KC”)

W myśl art. 551 KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmującym w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie, art. 552 KC ustanawia domniemanie, że czynność prawna (np. sprzedaż, ale też wniesienie przedsiębiorstwa aportem) obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji, wyłączenie pewnych aktywów zbywanego przedsiębiorstwa nie powoduje, że przedmiotem zbycia przestaje być przedsiębiorstwo. Wniosek ten należy odnieść w równej mierze do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z powyższego wynika, że status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);
2.  jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Wniosek taki jest zgodnie przyjmowany zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych jak i wypowiedziach organów podatkowych.

Ad 1. Części majątku Spółki Dzielonej przejmowane w wyniku podziału jako zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 UPDOP, zorganizowana część przedsiębiorstwa musi obejmować zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, a także zobowiązania. Oznacza to, że podstawowym wymogiem definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest konieczność wystąpienia co najmniej po jednym składniku z tych grup składników.

W przypadku przedstawionego zdarzenia przyszłego, część majątku Spółki Dzielonej, składająca się na Zakład Pomocniczy, która zostanie w wyniku podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie przejęta przez Spółkę Przejmującą, będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, ponieważ w jej skład wejdą:

1.  składniki materialne, w szczególności: prawa i obowiązki wynikające z własności urządzeń, materiałów lub inne prawa rzeczowe do ruchomości przynależnych do Zakładu Pomocniczego, w tym środki trwałe, w szczególności sprzęt IT oraz sprzęt biurowy;
2.  składniki niematerialne, w szczególności:
    1.  prawa i obowiązki z umów zawartych z klientami w zakresie działalności Zakładu Pomocniczego;
    2.  prawa i obowiązki z umowy najmu lokalu;
    3.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług zawartych przez Spółkę Dzieloną w związku z działalnością Zakładu Pomocniczego, w tym usług IT i usług telekomunikacyjnych;
    4.  wierzytelności;
    5.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunku bankowego związanych z działalnością Zakładu Pomocniczego oraz środki na tych rachunkach;
    6.  składniki niematerialne, w tym wartości niematerialne i prawne, takie jak autorskie prawa majątkowe, licencje, jak również prawa do domen internetowych i inne prawa podlegające ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006 r., Nr 90, poz. 631 ze zm.) lub na podstawie ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2013 poz. 1410), związane z działalnością Zakładu Pomocniczego;
    7.  tajemnice przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej w zakresie działania Zakładu Pomocniczego;
    8.  prawa i obowiązki wynikające z obowiązujących umów o pracę lub umów powiązanych z umową o pracę zawartych z pracownikami Spółki Dzielonej przypisanymi do Zakładu Pomocniczego;
    9.  prawa i obowiązki wynikające z innych umów związanych z działalnością Zakładu Pomocniczego;
3.  zobowiązania, w szczególności: zobowiązania związane z działalnością Zakładu Pomocniczego, w tym wynikające z ww. umów zawartych przez Spółkę Dzieloną w zw. z działalnością Zakładu Pomocniczego.

Również pozostała część majątku Spółki Dzielonej, wykorzystywana przez Spółkę Dzieloną do prowadzenia działalności maklerskiej (składająca się na Zakład Główny), która zostanie przejęta przez Wnioskodawcę w wyniku podziału Spółki Dzielonej, będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, ponieważ w jej skład wejdą:

1.  składniki materialne, w szczególności: prawa i obowiązki wynikające z własności urządzeń, materiałów lub inne prawa rzeczowe do ruchomości przynależnych do Zakładu Głównego, w tym środki trwałe, w szczególności sprzęt IT oraz sprzęt biurowy, związane z Zakładem Głównym;
2.  składniki niematerialne, w szczególności:
    1.  prawa i obowiązki z umów zawartych z klientami w zakresie działalności Zakładu Głównego;
    2.  prawa i obowiązki z umów najmu lokali;
    3.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług zawartych przez Spółkę Dzieloną w związku z działalnością Zakładu Głównego, w tym usług IT i telekomunikacyjnych;
    4.  wierzytelności i prawa z papierów wartościowych;
    5.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunku bankowego związanych z działalnością Zakładu Głównego oraz środki na tych rachunkach;
    6.  składniki niematerialne, w tym wartości niematerialne i prawne, takie jak autorskie prawa majątkowe, licencje, jak również prawa do domen internetowych i inne prawa podlegające ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych lub na podstawie ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, związane z działalnością Zakładu Głównego;
    7.  tajemnice przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej w zakresie działalności Zakładu Głównego;
    8.  prawa i obowiązki wynikające z obowiązujących umów o pracę lub umów powiązanych z umową o pracę zawartych z pracownikami Spółki Dzielonej przypisanymi do Zakładu Głównego;
    9.  prawa i obowiązki wynikające z innych umów związanych z działalnością Zakładu Głównego;
3.  zobowiązania, w szczególności: zobowiązania związane z działalnością Zakładu Głównego, w tym wynikające z ww. umów zawartych przez Spółkę Dzieloną w zw. z działalnością Zakładu Głównego.

Ad. 2. Części majątku Spółki Dzielonej przejmowane w wyniku podziału, jako organizacyjnie i finansowo wyodrębnione części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 UPDOP, aby można było określić pewien zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) mianem „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, zespół tych składników musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Co do zasady, wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale może też wynikać z innych okoliczności i mieć charakter faktyczny.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itd. Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 9 kwietnia 2013 r. (sygn. akt I SA/Rz 120/13), „wyodrębnienie organizacyjne to kwestia wyłącznie wewnętrznej organizacji przedsiębiorstwa, która nie została poddana regulacji prawnej, niemniej jednak przedmiotowe wyodrębnienie musi być dostatecznie widoczne, tj. dokonane w oparciu o zobiektywizowane kryteria, znajdujące odzwierciedlenie w strukturze całego przedsiębiorstwa”.

Wyodrębnienie finansowe natomiast nie oznacza samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przypadku przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać, że część majątku Spółki Dzielonej, składająca się na Zakład Pomocniczy, która zostanie w wyniku podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie przejęta przez Spółkę Przejmującą, będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, organizacyjnie i finansowo wyodrębnionych w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej, ponieważ:

1.  Zakład Pomocniczy został organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej jako obejmujący odrębny departament (Departament Edukacji i Promocji) na podstawie Uchwały Zarządu, a szczegółowe zasady funkcjonowania Zakładu Pomocniczego w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej zostały określone również w Uchwale Zarządu oraz w zmienionym na podstawie tej uchwały Regulaminie Organizacyjnym Spółki Dzielonej;
2.  wprowadzone zostały rozwiązania księgowe pozwalające na wyodrębnienie przychodów i kosztów związanych z działalnością, odpowiednio, Zakładu Głównego oraz Zakładu Pomocniczego, w szczególności poprzez utworzenie odrębnej bazy danych księgowych dla Zakładu Pomocniczego.

Ponadto, zgodnie z Uchwałą Zarządu, dla celów zarządczych:

1.  rachunek zysków i strat,
2.  bilans,
3.  budżety oraz plany finansowe,

sporządzane są odrębnie w odniesieniu do działalności prowadzonej przez Zakład Główny oraz w odniesieniu do działalności prowadzonej przez Zakład Pomocniczy (przy czym sprawozdania obejmujące bilans oraz rachunek zysków i strat są sporządzane na cele wewnętrzne i nie stanowią sprawozdań sporządzanych przez zakłady samobilansujące).

Jak wynika z powyższego, prowadzona przez Spółkę Dzieloną ewidencja księgowa pozwala na formalne wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz dokonywanie oceny efektywności ekonomicznej działalności Zakładu Pomocniczego funkcjonującego w ramach Spółki Dzielonej w oddzieleniu od prowadzonej przez Spółkę Dzieloną w ramach Zakładu Głównego działalności maklerskiej.

Ponadto, Zakładowi Głównemu oraz Zakładowi Pomocniczemu zostały przypisane odrębne rachunki bankowe Spółki Dzielonej.

Biorąc powyższe pod uwagę, również pozostała część majątku Spółki Dzielonej, wykorzystywana przez Spółkę Dzieloną do prowadzenia działalności maklerskiej (składająca się na Zakład Główny), która zostanie przejęta przez Wnioskodawcę w wyniku podziału Spółki Dzielonej, winna zostać uznana za zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, organizacyjnie i finansowo wyodrębnionych w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej. Działalność maklerska prowadzona z wykorzystaniem Zakładu Głównego jest wyodrębniona od działalności edukacyjnej i marketingowej i nie jest prowadzona równolegle przez Zakład Pomocniczy (Departament Edukacji i Promocji).

Ad. 3. Części majątku Spółki Dzielonej przejmowane w wyniku podziału jako zespoły składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych

Zgodnie z art. 4a pkt 4 UPDOP, aby można było określić pewien zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) mianem „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, zespół ten musi obejmować składniki przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych.

W przypadku przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać, że część majątku Spółki Dzielonej, składająca się na Zakład Pomocniczy, która zostanie w wyniku podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie przejęta przez Spółkę Przejmującą, będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, ponieważ w ramach wyodrębnienia Zakładu Pomocniczego (obejmującego Departament Edukacji i Promocji) w wewnętrznej strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej wchodzące w jego skład składniki majątku służą realizacji odrębnych zadań gospodarczych związanych z prowadzoną przez Spółkę Dzieloną działalnością edukacyjną i marketingową. Działalność ta stanowi uboczną działalność Spółki Dzielonej i w sposób istotny odbiega od podstawowej działalności Spółki Dzielonej, polegającej na świadczeniu usług maklerskich.

Z kolei część majątku Spółki Dzielonej, wykorzystywana przez Spółkę Dzieloną do prowadzenia działalności maklerskiej (składająca się na Zakład Główny), która zostanie przejęta przez Wnioskodawcę w wyniku podziału Spółki Dzielonej, będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, ponieważ w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej wchodzące w jej skład składniki majątku służą realizacji odrębnych zadań gospodarczych związanych z prowadzoną przez Spółkę Dzieloną działalnością maklerską. Działalność polegająca na świadczeniu usług maklerskich stanowi podstawową działalność Spółki Dzielonej i w sposób istotny odbiega od działalności prowadzonej w ramach Zakładu Pomocniczego (obejmującego Departament Edukacji i Promocji).

Ad. 4. Części majątku Spółki Dzielonej przejmowane w wyniku podziału jako zespoły składników, które mogłyby samodzielnie realizować zadania gospodarcze

Zgodnie z art. 4a pkt 4 UPDOP, zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który „zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (gospodarcze)”.

Wymagane jest zatem, by zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie może prowadzić (zorganizować) odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Należy zatem stwierdzić, iż poszczególne składniki materialne i niematerialne muszą być połączone czynnikiem organizacyjnym, którego wartość uwzględniona jest również przy wycenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Istotne jest jednak, aby przenoszone należności i zobowiązania były związane organizacyjnie i finansowo z wyodrębnionym majątkiem oraz służyły realizacji określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo czyli, aby w wyniku transakcji nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa przejął funkcje gospodarcze zbywcy.

W przypadku przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać, że część majątku Spółki Dzielonej, składająca się na Zakład Pomocniczy, która zostanie w wyniku podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie przejęta przez Spółkę Przejmującą, będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który mógłby samodzielnie realizować wyznaczone mu zadania gospodarcze. Zakład Pomocniczy (obejmujący Departament Edukacji i Promocji) pełni w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej inne funkcje gospodarcze niż pozostała część majątku Spółki Dzielonej.

Zakres działalności Zakładu Pomocniczego ogranicza się wyłącznie do działalności edukacyjnej i marketingowej. Tymczasem Spółka Dzielona prowadzi również - przy pomocy pozostałej części swego majątku (składającej się na Zakład Główny) - działalność maklerską.

Ponadto, zespół składników majątkowych składający się na Zakład Pomocniczy, który w wyniku podziału Spółki Dzielonej ma zostać przejęty przez Spółkę Przejmującą, mógłby służyć realizacji przypisanych mu zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo. W wyniku przeniesienia części majątku Spółki Dzielonej w postaci Zakładu Pomocniczego na Spółkę Przejmującą nabędzie ona wszystkie te składniki majątkowe tego zakładu, które pozwalają na prowadzenie działalności edukacyjnej i marketingowej. Podobnie, zadania te mógłby realizować każdy inny nabywca majątku Spółki Dzielonej wchodzącego w skład Zakładu Pomocniczego, nawet w przypadku, w którym przed nabyciem tego majątku nie posiadałby żadnych innych składników majątkowych. Również część majątku Spółki Dzielonej wykorzystywana przez Spółkę Dzieloną do prowadzenia działalności maklerskiej (składająca się na Zakład Główny), która zostanie przejęta przez Wnioskodawcę w wyniku podziału Spółki Dzielonej, będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który mógłby samodzielnie realizować wyznaczone mu zadania gospodarcze. Przy pomocy tej części majątku Spółka Dzielona prowadzi podstawowy rodzaj działalności, jaką jest działalność maklerska. W wyniku przeniesienia tej części majątku Spółki Dzielonej na Wnioskodawcę, nabędzie on wszystkie posiadane przez Spółkę Dzieloną składniki majątkowe, które pozwalają na prowadzenie działalności maklerskiej.

Należy zwrócić uwagę, że stosownie do art. 531 § 2 KSH, na spółkę przejmującą przechodzą z dniem podziału w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej. Niemniej jednak, zgodnie z art. 531 § 6 KSH, wskazanego powyżej przepisu nie stosuje się do zezwoleń i koncesji udzielonych spółce będącej instytucją finansową, jeżeli organ, który wydał zezwolenie lub udzielił koncesji, zgłosił sprzeciw w terminie miesiąca od dnia ogłoszenia planu podziału. Stosownie do art. 4 § 1 pkt 7 KSH, na gruncie KSH przez instytucję finansową należy rozumieć bank, fundusz inwestycyjny, towarzystwo funduszy inwestycyjnych lub powierniczych, zakład ubezpieczeń, zakład reasekuracji, fundusz powierniczy, towarzystwo emerytalne, fundusz emerytalny lub dom maklerski, mające siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej albo w państwie należącym do Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD).

Organem wydającym zezwolenie na prowadzenie działalności maklerskiej, stosownie do art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 94 ze zm.), jest Komisja Nadzoru Finansowego.

W świetle wskazanych powyżej przepisów należy zważyć iż pomimo tego, że plan podziału Spółki Dzielonej będzie przewidywać przeniesienie posiadanych przez Spółkę Dzieloną zezwoleń na prowadzenie działalności maklerskiej na Wnioskodawcę, do przejścia tych zezwoleń na Wnioskodawcę może nie dojść w wyniku zgłoszenia przez KNF sprzeciwu w tym zakresie.

Jednakże, w ocenie Wnioskodawcy, ewentualne zgłoszenie przez KNF sprzeciwu (co byłoby zdarzeniem niezależnym zarówno od Spółki Dzielonej, jak i Wnioskodawcy) wobec przejścia posiadanych przez Spółkę Dzieloną zezwoleń na prowadzenie działalności maklerskiej na Wnioskodawcę nie powinno mieć wpływu na ocenę, czy część majątku Spółki Dzielonej wykorzystywana przez Spółkę Dzieloną do prowadzenia działalności maklerskiej, która zostanie przejęta przez Wnioskodawcę w wyniku podziału Spółki Dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle UPDOP.

Ustawowe ograniczenia sukcesji uniwersalnej przy restrukturyzacjach spółek kapitałowych w zakresie niektórych rodzajów koncesji, zezwoleń czy licencji nie powinny bowiem wpływać na definicje i skutki wynikające z przepisów prawa podatkowego.

Przy ocenie możliwości zakwalifikowania określonego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie UPDOP powinno być brane pod uwagę to, czy nabywca takiego zespołu składników majątkowych będzie mógł kontynuować prowadzoną za jego pomocą działalność w oparciu o uprzednio posiadane przez nabywcę lub nowo uzyskane koncesje, zezwolenia czy licencje.

Takie stanowisko, potwierdzające istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyrażone zostało w przypadku braku przeniesienia m.in.:

*   koncesji na wytwarzanie i obrót energią (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 grudnia 2012 r., Znak: IPPP1/443-911/12-2/EK),
*   licencji na wykonywanie przewozów kolejowych osób, na wykonywanie przewozów kolejowych rzeczy oraz na udostępnianie pojazdów trakcyjnych (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 lutego 2009 r., Znak: IPPB5/423-96/08-4/MB).

W szczególności zaś należy zwrócić uwagę na stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wyrażone w interpretacji indywidualnej z 10 lutego 2010 r., Znak: IBPBI/2/423-1313/09/SD, dotyczącej braku przeniesienia na nowo utworzoną spółkę zezwolenia na prowadzenie działalności maklerskiej w sytuacji, gdy nowo utworzona spółka uzyska, niezależnie od zezwolenia posiadanego przez spółkę, przewidziane prawem zezwolenie na prowadzenie działalności maklerskiej. W powołanej interpretacji organ podatkowy stwierdził, że w przypadku gdy wydzielona część przedsiębiorstwa spełnia przesłanki określone wyżej w pkt 1-4, natomiast do wykonywania potencjalnej działalności musi wystąpić o licencję, to pomimo jej braku na dzień wydzielenia lub w przypadku dysponowania nową licencją na dzień wydzielenia należy przyjąć, iż stanowi ona zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o pdop.

Powyższa konstatacja znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej 23 września 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (Znak: ILPB3/423-297/14-4/JG).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, podmiot, który w wyniku podziału Spółki Dzielonej przejmie część majątku Spółki Dzielonej wykorzystywaną do prowadzenia działalności maklerskiej (Wnioskodawca), przed dniem podziału Spółki Dzielonej uzyska zezwolenie na prowadzenie działalności maklerskiej w zakresie obejmującym w pełni zakres zezwoleń na prowadzenie działalności maklerskiej posiadanych obecnie przez Spółkę Dzieloną. Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że część majątku Spółki Dzielonej wykorzystywana do prowadzenia działalności maklerskiej, która w wyniku podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę, może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie przypisane jej zadania i w konsekwencji stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów UPDOP, nawet w przypadku zgłoszenia przez KNF sprzeciwu co do przeniesienia na Wnioskodawcę w wyniku podziału posiadanych przez Spółkę Dzieloną zezwoleń na prowadzenie działalności maklerskiej.

W konsekwencji trzeba stwierdzić, że w przypadku zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku, zostaną spełnione wszystkie przesłanki niezbędne dla uznania, iż zarówno:

1.  część majątku Spółki Dzielonej, składająca się na Zakład Pomocniczy, która w wyniku podziału Spółki Dzielonej zostanie przejęta przez Spółkę Przejmującą, jak też
2.  część majątku Spółki Dzielonej, składająca się na Zakład Główny, wykorzystywana przez Spółkę Dzieloną do prowadzenia działalności maklerskiej, która zostanie przejęta przez Wnioskodawcę w wyniku podziału Spółki Dzielonej, stanowią organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące te zadania - to znaczy zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów UPDOP.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Wnioskodawca, będący jedynym akcjonariuszem Spółki Dzielonej, nie uzyska wskutek przeprowadzenia opisanego w opisie zdarzenia przyszłego podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 22 ust. 1 UPDOP.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 1) należy uznać za prawidłowe.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 2):

Stosownie do art. 10 ust. 1 UPDOP, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b UPDOP, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Zgodnie z art. 10 ust. 2 ust. 1 UPDOP, przy połączeniu lub podziale spółek, dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 UPDOP, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej. Jednocześnie, art. 10 ust. 2 pkt 2 UPDOP stanowi, że dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k UPDOP lub art. 16 ust. 1 pkt 8 UPDOP; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Stosownie do art. 10 ust. 4 UPDOP, przepisów art. 10 ust. 2 pkt 1 UPDOP oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 UPDOP nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Art. 10 ust. 5 wskazuje ponadto, że art. 10 ust. 2 UPDOP ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami:

1.  których mowa w art. 3 ust. 1 UPDOP, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
2.  o których mowa w art. 3 ust. 1 UPDOP, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  o których mowa w art. 3 ust. 2 UPDOP, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 UPDOP.

Wskazany powyżej przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 UPDOP formułuje ogólną zasadę, iż przy połączeniu/dzieleniu spółek dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej. Jednakże implementując do polskiego porządku prawnego postanowienia Dyrektywy Rady 90/434/EWG z 23 lipca 1990 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, wydzieleń, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych Państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE pomiędzy państwami Członkowskimi, polski ustawodawca przewidział (w art. 10 ust. 2 pkt 2 UPDOP) możliwość opodatkowania dochodu spółki przejmującej w szczególnym przypadku, gdy między spółkami na dzień połączenia, podziału lub wydzielenia istnieje więź kapitałowa, w której spółka przejmująca posiada pewien udział w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, lecz więź ta jest relatywnie słaba. Wskazany powyżej przepis znajduje bowiem (wprost) zastosowanie w sytuacji, gdy spółka przejmująca ma w kapitale zakładowym spółki przejmowanej albo dzielonej udział mniejszy niż 10%.

Natomiast w sytuacji gdy spółka przejmująca/nowo zawiązana nie posiada żadnego udziału w spółce przejmowanej/dzielonej lub posiada udział w spółce przejmowanej/dzielonej w wysokości co najmniej 10%, zastosowanie znajduje art. 10 ust. 2 pkt 1 UPDOP.

W konsekwencji, w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego, biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca (będący spółką z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej), otrzymując - w wyniku podziału przez przejęcie - część majątku Spółki Dzielonej (będącej również spółką z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej) będzie jedynym akcjonariuszem Spółki Dzielonej (będzie posiadać na dzień podziału 100% akcji w Spółce Dzielonej), zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 2 pkt 1 UPDOP.

Jednocześnie, z treści art. 10 ust. 4 UPDOP wynika, że zasada wyrażona w art. 10 ust. 2 pkt 1 UPDOP ma zastosowanie, gdy połączenie lub podział spółki następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak wiec gdy warunek powyższy nie zostanie spełniony, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, art. 10 ust. 2 pkt 1 UPDOP nie ma zastosowania. Jak zostało przez Wnioskodawcę zaznaczone w opisie zdarzenia przyszłego, planowany podział Spółki Dzielonej przez przejecie będzie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Należy ponadto zauważyć, że - jak zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego – z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest jedynym akcjonariuszem Spółki Dzielonej, w zamian za część majątku Spółki Dzielonej, która zostanie przeniesiona w ramach podziału Spółki Dzielonej przez przejęcie na Wnioskodawcę, Wnioskodawca (stosownie do art. 550 § 1 KSH) nie będzie emitować nowych akcji. Nie wystąpi zatem nadwyżka wartości otrzymanego przez Wnioskodawcę majątku Spółki Dzielonej ponad nominalną wartość akcji wydanych przez Wnioskodawcę akcjonariuszowi Spółki Dzielonej (Wnioskodawca nie będzie bowiem wydawać sam sobie własnych akcji).

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż w odniesieniu do opisanego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego, odpowiednia wykładnia wskazanego powyżej art. 10 ust. 2 pkt 1 UPDOP wskazuje, że dla Wnioskodawcy nie będzie stanowiła dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych wartość otrzymanego przez Wnioskodawcę majątku Spółki Dzielonej.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 2) należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefan Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.