Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.442.2017.1.RD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-26
Teza: w zakresie obowiązku opodatkowania transakcji na terytorium Polski w okresie między wystąpieniem obowiązku rejestracji Spółki jako podatnika VAT w Polsce a faktycznym jej zarejestrowaniem
Słowa kluczowe: obciążenia-odwrotne obciążenie; podatnik; rejestracja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2017 r. (data wpływu 30 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania transakcji na terytorium Polski w okresie między wystąpieniem obowiązku rejestracji Spółki jako podatnika VAT w Polsce a faktycznym jej zarejestrowaniem – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania transakcji na terytorium Polski w okresie między wystąpieniem obowiązku rejestracji Spółki jako podatnika VAT w Polsce a faktycznym jej zarejestrowaniem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest włoską osobą prawną (spółką z o.o.), zarejestrowaną dla celów podatku VAT w Polsce. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i składa deklaracje VAT za okresy miesięczne. Wnioskodawca nie posiada w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności. W szczególności Spółka nie dysponuje w Polsce trwałym zapleczem technicznym ani personalnym umożliwiającym samodzielne prowadzenie działalności.

Działalność Spółki prowadzona na terytorium Polski skupia się wyłącznie na dokonywaniu przemieszczeń własnych towarów (części samochodowych) z terytorium Włoch na terytorium Polski, a następnie sprzedaży przemieszczonych towarów na rzecz polskich nabywców (dalej: „Polscy Nabywcy”).

Polscy Nabywcy są podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadają w Polsce siedzibę działalności gospodarczej oraz są zarejestrowani na potrzeby podatku VAT.

Spółka prowadziła działalność w powyższym schemacie także przed dokonaniem rejestracji na potrzeby podatku VAT. W okresie, kiedy Spółka nie była zarejestrowana dla celów VAT w Polsce, sprzedaż na rzecz Polskich Nabywców była traktowana jako dostawa, dla której podatnikiem był nabywca (odwrotne obciążenie), na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.

W sierpniu 2017 r. Wnioskodawca zarejestrował się na potrzeby VAT w Polsce, wskazując jednocześnie grudzień 2016 r. jako pierwszy okres, za który zostanie złożona pierwsza deklaracja VAT-7. Powodem takiego rozwiązania było dokonywanie przemieszczeń towarów własnych z terytorium Włoch na terytorium Polski począwszy od grudnia 2016 r. Konsekwencją tego było powstanie obowiązku rozpoznania w Polsce transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o VAT.

Po dokonaniu rejestracji, Wnioskodawca traktuje sprzedaż towarów na rzecz Polskich Nabywców, jako opodatkowaną stawką 23% VAT (bez stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia).

W powyższym stanie faktycznym Wnioskodawca powziął wątpliwości co do poprawności rozliczania transakcji dostawy towarów na rzecz Polskich Nabywców, dokonywanych przed zarejestrowaniem na potrzeby polskiego VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dostawy towarów dokonane przez Spółkę na terytorium kraju na rzecz Polskich Nabywców, w okresie między wystąpieniem obowiązku rejestracji Spółki jako podatnika VAT w Polsce, a faktycznym jej zarejestrowaniem, powinny zostać objęte regulacją art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, tj. podatnikiem z tytułu tych dostaw powinni być Polscy Nabywcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawy towarów dokonane przez Spółkę na terytorium kraju na rzecz Polskich Nabywców, w okresie między wystąpieniem obowiązku rejestracji Spółki jako podatnika VAT w Polsce, a faktycznym jej zarejestrowaniem, powinny zostać objęte regulacją art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, tj. podatnikiem z tytułu tych dostaw powinni być Polscy Nabywcy.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie jednak do treści art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  nabywcą jest:
    *   w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o który m mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,
3.  dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

Zgodnie zaś z art. 17 ust. 2 ustawy o VAT w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8. dokonujący dostawy nie rozlicza podatku należnego.

Powyższe uregulowania wskazują na fakt wprowadzenia wyjątku od zasady, zgodnie z którą każdy podatnik dokonujący transakcji krajowej sprzedaży towarów w Polsce jest zobowiązany do zapłaty podatku należnego. Wyjątek ten dotyczy podatników zagranicznych nieposiadających w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a także niezarejestrowanych w Polsce dla celów VAT.

Stosownie do treści art. 96 ust. 4 ustawy o VAT naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Rejestracja podatnika dla celów VAT stanowi czynność techniczną, a powołana regulacja nie ustanawia żadnej szczególnej zasady dotyczącej chwili, z jaką czynność ta odnosi skutek. W związku z tym, niewątpliwe należy przyjąć, że czynność rejestracji jest skuteczna od chwili jej dokonania przez naczelnika urzędu skarbowego, zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT.

Wobec braku szczególnej regulacji, nie jest możliwe dokonanie tzw. wstecznej rejestracji, czyli rejestracji wywołującej skutki prawne od określonego punktu w przeszłości.

Przyjęcie przeciwnego poglądu stałoby również w sprzeczności z zasadą demokratycznego państwa prawa, wyrażającej się w szczególnych zasada pewności prawa oraz niedziałania prawa wstecz.

W sprawie którego dotyczy niniejszy wniosek, przyjęcie stanowiska o wstecznej mocy rejestracji, doprowadziłoby do wypaczenia sensu regulacji art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. W sytuacjach, w których prawidłowe rozliczenie transakcji na gruncie podatku VAT uzależnione jest od statusu formalnego jednej ze stron transakcji, ta strona mogłaby za pomocą czynności prawnej przed organem administracji doprowadzić do modyfikacji praw i obowiązków drugiej strony transakcji.

Należy także zwrócić uwagę, że art. 17 ust. 1 pkt 5 in fine ustawy o VAT posługuje się pojęciem „podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4”. Tymczasem przykładowo art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. b tiret pierwsze ustawy o VAT wspomina o podatniku lub osobie prawnej, która jest „zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4”. Oznacza to, że ustawodawca rozróżnia techniczną czynność rejestracji od obowiązku rejestracji wynikającego z określonych czynności o charakterze materialnoprawnym. Jeżeli zatem w treści art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT posłużono się sformułowaniem odnoszącym się wyłącznie do statusu podatnika zarejestrowanego, to nie można tego przepisu interpretować rozszerzająco i twierdzić, że przesłankę tę wypełnia także podatnik, który co prawda w danej chwili nie spełniał technicznego warunku rejestracji, jednakże był do rejestracji zobowiązany.

Przechodząc na grunt niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę, że bezsprzecznie w okresie od grudnia 2016 r. do kwietnia 2017 r. Spółka nie była zarejestrowana w rozumieniu art. 96 ust. 4 ustawy na potrzeby VAT w Polsce. W tym okresie dokonywała ona na terytorium Polski dostaw towarów na rzecz Polskich Nabywców. W związku z brakiem rejestracji i wypełnieniem przesłanek z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, dostawy towarów były rozliczane przez Polskich Nabywców na podstawie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Mając na uwadze powyżej powołane argumenty, zdaniem Spółki na prawidłowość rozliczania powyższych transakcji w okresie poprzedzającym rejestrację Spółki na potrzeby podatku VAT nie ma wpływu późniejsza rejestracja Wnioskodawcy, w której jako okres złożenia pierwszej deklaracji VAT-7 wskazano grudzień 2016 r.

Należy również podkreślić, iż prezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, w szczególności w:

1.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 lutego 2017 r. (sygn. 1462-IPPP3.4512.874.2016.2.ISK) w której potwierdzone zostało stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: ,,(\`(...)\`)w przedmiotowym przypadku dla dostaw towaru z montażem (dla których miejsce świadczenia jest w Polsce), dokonanych przez Wnioskodawcę niemającego siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce przed jego rejestracją dla celów podatku VAT w Polsce, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego z tytułu tych transakcji będzie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy nabywca tych towarów. (\`(...)\`)”
2.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 lutego 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-1024/15-4/KT) w której czytamy: „(\`(...)\`)polski nabywca towarów dokonujący transakcji zakupu towarów od pomiotu zagranicznego, który w momencie dokonywania transakcji nie był zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce (tak jak Wnioskodawca do momentu faktycznego dokonania rejestracji), będzie miał prawo (a właściwie obowiązek) przyjąć, iż w takiej sytuacji jest on zobowiązany do rozliczenia podatku VAT z tytułu transakcji nabycia towaru od podmiotu zagranicznego na podstawie art. 17 ust. 2 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. Zmiana zasad rozliczenia omawianej transakcji w związku z późniejszą (tj. po dokonaniu dostaw) rejestracją Spółki dla celów VAT w Polsce, oznaczałaby złamanie zasady pewności prawa i zaufania obywateli do państwa. (\`(...)\`)”
3.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-2/15-4/ISZ) zgodnie z którą: „(…) przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w powołanym art. 17 ust. 1 pkt 5 lit. a, posługują się pojęciem „podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ”, Zatem z literalnej wykładni tego przepisu wynika, że odnosi się on do wykonania przez podatnika czynności rejestracji, zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy, a nie wyłącznie do podlegania jej obowiązkowi. Na moment dokonywanych dostaw w okresie od dnia 1 kwietnia 2013 r. do momentu dokonania rejestracji Wnioskodawcy jako podatnika VAT Wnioskodawca nie był podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług. Tym samym, zostały spełnione przesłanki o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy. W okresie od 1 kwietnia 2013 r. do momentu zarejestrowania się Wnioskodawcy jako czynny podatnik VAT w Polsce, Wnioskodawca jako dokonujący sprzedaży Towarów na terytorium kraju był podatnikiem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który nie był zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce. Natomiast nabywca Towarów był podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski. Zatem, w analizowanej sprawie, podatek od towarów i usług z tytułu dostaw Towarów realizowanych przez Wnioskodawcę na terytorium kraju na rzecz Nabywcy w okresie od 1 kwietnia 2013 r. do momentu zarejestrowania się Wnioskodawcy jako czynny podatnik VAT w Polsce powinien być rozliczany przez Nabywcę w oparciu o tzw. mechanizm odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 2 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. (\`(...)\`)”
4.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 października 2014 r. (sygn. IPPP3/443-656/14-2/LK) w której wskazano, że: „(\`(...)\`) Wnioskodawca rejestracji jako czynny podatnik VAT dokonał od kwietnia 2014 r. Zatem na moment dokonywanych dostaw tj. od kwietnia 2013 r. do września 2013 r. Wnioskodawca nie był podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług. Tym samym zostaną spełnione przesłanki o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy i Wnioskodawca jako niemiecki podmiot gospodarczy bez siedziby i stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce dokonujący dostaw towarów na rzecz polskich podatników nie był podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu dostaw towarów. Zobowiązanym do rozliczenia był nabywca towarów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy. (\`(...)\`)

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawcy, dokonana w sierpniu 2017 r. rejestracja Spółki na cele VAT, gdzie wskazano, że Spółka złoży pierwszą deklarację VAT-7 za grudzień 2016 r., nie wpływa na zasady opodatkowania transakcji dokonanych w okresie od grudnia 2016 r. do kwietnia 2017 r. przed faktycznym dokonaniem rejestracji Wnioskodawcy, które powinny być rozliczone na zasadzie odwrotnego obciążenia na mocy art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. W rezultacie, zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty podatku należnego wynikającego z tych transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami zaś są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  nabywcą jest:
    *   w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,
3.  dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy w przypadkach wymienionych w pkt 1 pkt 4, 5, 7 i 8 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Ww. przepisy przewidują tzw. instytucję odwrotnego obciążenia, polegającą na przerzuceniu ze sprzedawcy na nabywcę obowiązku opodatkowania transakcji. Z wyżej wskazanych przepisów wynika, że dla uznania nabywcy za podatnika z tytułu rozliczenia danej transakcji, zagraniczny dostawca towarów nie może być zarejestrowany w Polsce dla celów VAT (przy dostawie towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej).

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Należy również zwrócić uwagę na treść art. 97 ust. 1 ustawy, z którego wynika, że podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.

Na podstawie art. 97 ust. 4 ustawy naczelnik urzędu skarbowego potwierdza zarejestrowanie podmiotu o którym mowa w ust. 1-3, jako podatnika VAT UE.

W przedmiotowym wniosku Wnioskodawca wskazuje, że jest włoską osobą prawną (spółką z o.o.), zarejestrowaną dla celów podatku VAT w Polsce. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i składa deklaracje VAT za okresy miesięczne. Wnioskodawca nie posiada w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności. W szczególności Spółka nie dysponuje w Polsce trwałym zapleczem technicznym ani personalnym umożliwiającym samodzielne prowadzenie działalności. Działalność Spółki prowadzona na terytorium Polski skupia się wyłącznie na dokonywaniu przemieszczeń własnych towarów (części samochodowych) z terytorium Włoch na terytorium Polski, a następnie sprzedaży przemieszczonych towarów na rzecz polskich nabywców („Polscy Nabywcy”). Polscy Nabywcy są podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadają w Polsce siedzibę działalności gospodarczej oraz są zarejestrowani na potrzeby podatku VAT. Spółka prowadziła działalność w powyższym schemacie także przed dokonaniem rejestracji na potrzeby podatku VAT. W okresie, kiedy Spółka nie była zarejestrowana dla celów VAT w Polsce, sprzedaż na rzecz Polskich Nabywców była traktowana jako dostawa, dla której podatnikiem był nabywca (odwrotne obciążenie), na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. W sierpniu 2017 r. Wnioskodawca zarejestrował się na potrzeby VAT w Polsce, wskazując jednocześnie grudzień 2016 r. jako pierwszy okres, za który zostanie złożona pierwsza deklaracja VAT-7. Powodem takiego rozwiązania było dokonywanie przemieszczeń towarów własnych z terytorium Włoch na terytorium Polski począwszy od grudnia 2016 r. Konsekwencją tego było powstanie obowiązku rozpoznania w Polsce transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o VAT.

W powyższym stanie faktycznym Wnioskodawca powziął wątpliwości co do poprawności rozliczania transakcji dostawy towarów na rzecz Polskich Nabywców, dokonywanych w okresie między wystąpieniem obowiązku rejestracji Spółki jako podatnika VAT w Polsce a faktycznym jej zarejestrowaniem.

Spółka wskazała, że dokonana w sierpniu 2017 r. rejestracja Spółki na cele VAT, gdzie wskazano, że Spółka złoży pierwszą deklarację VAT-7 za grudzień 2016 r. nie wpływa na zasadę opodatkowania transakcji dokonywanych w okresie od grudnia 2016 r. do kwietnia 2017 r., przed faktycznym dokonaniem rejestracji Wnioskodawcy, które powinny być rozliczane na zasadzie odwrotnego obciążenia na mocy art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy.

Odnosząc się do niniejszej kwestii wskazać należy, że dla uznania nabywcy za podatnika na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy - wprowadzono wymóg, aby poza brakiem posiadania siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski zagraniczny dostawca towarów nie był zarejestrowany w Polsce dla celów VAT (przy dostawie towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej). Jeśli zatem towary dostarcza podmiot niemający siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, lecz zarejestrowany w Polsce dla celów VAT, to nabywca tych towarów nie jest podatnikiem, tj. zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego lecz obowiązek ten ciąży na dostawcy towaru.

Tym samym w sytuacji kiedy Wnioskodawca dokonywał dostawy na rzecz Polskich Nabywców zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni w Polsce i nie był zarejestrowany w Polsce dla potrzeb podatku od towarów i usług znajdował zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy. W związku z tym Wnioskodawca nie był zobowiązany do rozliczania podatku należnego. Do rozliczenia podatku należnego od przedmiotowych dostaw zobowiązany był Polski Nabywca. Jednak w sytuacji gdy Wnioskodawca dokonał rejestracji jako podatnik podatku od towarów i usług w sierpniu 2017 r. wskazując grudzień 2016 r. jako pierwszy okres, za który zostanie złożona pierwsza deklaracja VAT-7 to Wnioskodawca w okresie między wystąpieniem obowiązku rejestracji Spółki jako podatnika VAT w Polsce a faktycznym jej zarejestrowaniem stał się podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego od dostaw na terytorium kraju na rzecz Polskich Nabywców.

Biorąc pod uwagę wskazane okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że w związku z dokonaniem w sierpniu 2017 r. rejestracji jako podatnik podatku od towarów i usług ze wskazaniem grudnia 2016 r. jako pierwszego okresu, za który zostanie złożona pierwsza deklaracja VAT-7 nie można uznać, że od grudnia 2016 r. są spełnione przesłanki o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy. Od grudnia 2016 r. Wnioskodawca będzie składał deklarację jako zarejestrowany czynny podatnika VAT w Polsce (powodem takiego rozwiązania było dokonywanie przemieszczeń towarów własnych z terytorium Włoch na terytorium Polski począwszy od grudnia 2016 r.). W konsekwencji mimo nie posiadania przez Wnioskodawcę siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju Wnioskodawca w okresie między wystąpieniem obowiązku rejestracji Spółki jako podatnika VAT w Polsce a faktycznym jej zarejestrowaniem stał się podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego od dostaw na terytorium kraju na rzecz Polskich Nabywców.

Zatem, w analizowanej sprawie, do dostaw krajowych dokonywanych na rzecz Polskich Nabywców przez Wnioskodawcę w okresie między wystąpieniem obowiązku rejestracji Spółki jako podatnika VAT w Polsce, a faktycznym jej zarejestrowaniem mechanizm odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy nie znajduje zastosowania, a w konsekwencji Wnioskodawca staje się zobowiązany do rozliczenia podatku od przedmiotowych transakcji.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej nr 1462-IPPP3.4512.874.2016.2.ISK z dnia 27 lutego 2017 r, nr IPPP3/4512-1024/15-4/KT z dnia 23 lutego 2016 r. nr IPPP3/4512-2/15-4/ISZ z dnia 8 kwietnia 2015 r. oraz IPPP3/443-656/14-2/LK z dnia 6 października 2014 r. Organ pragnie podkreślić, że w identycznym stanie prawnym i identycznym stanie faktycznym rozstrzygnięcia powinny być identyczne. Cel ten osiągany jest poprzez zastosowanie odpowiednich przepisów Ordynacji podatkowej. Zauważyć w tym miejscu należy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 tej ustawy, zgodnie z którym „Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość (\`(...)\`)”. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważnione do tego organy każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną. Zawiadomienie o zmienionej interpretacji indywidualnej doręcza się podmiotowi, któremu w danej sprawie interpretacja została wydana. Za chybione należałoby uznać domaganie się wydania pozytywnego dla siebie rozstrzygnięcia tylko z powodu zajęcia przez organ podatkowy w interpretacjach wydanych dla innych podmiotów, na gruncie podobnego stanu faktycznego, odmiennego stanowiska. Podkreślić należy, że nieracjonalnym byłoby trwanie przez organ wydający interpretacje w pierwotnie błędnie zajętym stanowisku, co miałoby go obligować jednocześnie do wydawania kolejnych rozstrzygnięć w tym samym kształcie, utrwalając tym samym prawnie wadliwe stanowisko. Powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne nie mogą mieć zatem decydującego wpływu na wydane w przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Tut. Organ informuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Ponadto należy dodać, że przedmiotowa interpretacja rozstrzyga tylko i wyłącznie w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia natomiast nie rozstrzyga innych kwestii, które nie zostały określone jako przedmiot interpretacji w zadanych pytaniach.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.