Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-1138/15-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-05
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług.
Słowa kluczowe: faktura; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; termin-termin płatności; usługi; usługi-usługi telekomunikacyjne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą w obszarze zintegrowanej komunikacji dla branży medycznej, farmaceutycznej i innych branż związanych ze zdrowiem. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca planuje świadczenie na rzecz klientów usług związanych z udostępnieniem możliwości korzystania z systemu „H.” (dalej: System). W ramach możliwości korzystania z Systemu klient będzie miał dostęp do usługi polegającej na odpłatnym, automatycznym wysyłaniu wiadomości oraz do usługi wspierającej wysyłkę oraz odbiór wiadomości. Dzięki możliwości korzystania z Systemu, klient ma możliwość zautomatyzowanego przesyłania/ odbierania widomości przy wykorzystaniu kanału SMS (z ang. Short Message Service). System umożliwia również dołączenie do pojedynczej wiadomości załącznika/załączników w formie pliku PDF, grafiki, linku lub innej. Zapewnianie klientowi możliwości korzystania z Systemu przewiduje udostępnienie niewyłącznej, czasowej licencji na korzystanie z Systemu.

Model rozliczeń przewidziany z tytułu korzystania z Systemu przewiduje dokonywanie rozliczeń za ilość kredytów pobranych z konta klienta. W celu korzystania z Systemu, klient posiada indywidualne konto, na którym posiada określoną ilość tzw. kredytów, zgodnie z wykupionym przez klienta pakietem, tj. rodzajem usług dostępnych w ramach Systemu, w ofercie Wnioskodawcy. Bez przekazania kredytów, klient nie ma możliwości korzystania z systemu. Kredyty są pobierane z konta klienta w momencie skorzystania przez niego z oferowanych w ramach Systemu usług. Tym samym, kredyty stanowią jednostkę rozliczeniową, która zostaje pobrana z konta klienta na przykład w przypadku:

*   jeden kredyt za każde wysłanie wiadomości do jednego adresata;
*   jeden kredyt za dołączenie do pojedynczej wiadomości załącznika/załączników w formie pliku PDF, grafiki, linku lub innej;
*   jeden kredyt za dołączenie do pojedynczej wiadomości pytania do adresata.

W celu świadczenia powyższych usług, Spółka posiada zawartą umowę z podmiotem zajmującym się świadczeniem usług telekomunikacyjnych, który korzysta z usług operatora i zajmuje się wysyłaniem wiadomości. Spółka planuje, że wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług będzie należne tytułem przekazania kredytów klientowi w ramach zakupionego przez klienta pakietu. Spółka planuje również, że faktura z tytułu świadczenia usług zostanie wystawiona w momencie przekazania kredytów klientowi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia przedstawionych we wniosku usług powstanie w momencie wystawienia faktury, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) tiret pierwszy ustawy o podatku od towarów i usług, który dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług telekomunikacyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia przedstawionych we wniosku usług powstanie w momencie wystawienia faktury, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) tiret pierwszy ustawy o podatku od towarów i usług, który dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług telekomunikacyjnych.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) tiret pierwszy ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych.

Jednocześnie, w przypadku usług telekomunikacyjnych, zgodnie z 19a ust. 7 ustawy o VAT, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4 ustawy o VAT, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Mając na uwadze powyższe, w celu ustalenia, czy dla usług opisanych w przedstawionym wniosku, obowiązek podatkowy powinien powstać w sposób przewidziany dla usług telekomunikacyjnych, należy w pierwszej kolejności ustalić czy opisane usługi spełniają definicję usług telekomunikacyjnych.

Zgodnie z ustawą o VAT, przez usługi telekomunikacyjne rozumie się usługi dotyczące: transmisji, emisji i odbioru sygnałów, tekstów, obrazów i dźwięków lub wszelkiego rodzaju informacji drogą kablową, radiową, optyczną lub za pośrednictwem innych systemów elektromagnetycznych, w tym związane z nimi przeniesienie lub cesję praw do użytkowania środków dla zapewniania takiej transmisji, emisji i odbioru, wraz z zapewnieniem dostępu do ogólnoświatowych sieci informacyjnych, z uwzględnieniem art. 6a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.), (dalej: Rozporządzenie).

Natomiast w art. 6a Rozporządzenia wskazano, że usługi telekomunikacyjne (w rozumieniu art. 24 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE) obejmują w szczególności następujące usługi:

*   usługi telefonii stacjonarnej i komórkowej służące do przesyłania i przełączania komunikacji głosowej, danych i obrazu, łącznie z usługami telefonicznymi obejmującymi element obrazu, nazywane inaczej usługami wideotelefonicznymi;
*   usługi telefoniczne świadczone przez internet, łącznie z usługami telefonii internetowej (X.);
*   poczta głosowa, oczekiwanie na połączenie, przekazywanie połączenia, identyfikacja dzwoniącego, telekonferencja i inne usługi obsługiwania połączeń;
*   usługi przywoływania;
*   usługi „audiotekst”;
*   faks, telegraf i teleks;
*   dostęp do internetu i stron World Wide Web;
*   prywatne połączenia sieciowe oddające łącza telekomunikacyjne do wyłącznego użytku usługobiorcy.

Usługi telekomunikacyjne (w rozumieniu art. 24 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE) nie obejmują następujących usług:

*   usług świadczonych drogą elektroniczną;
*   usług nadawczych radiowych i telewizyjnych (dalej zwanych „usługami nadawczymi”).

W doktrynie wskazuje się, że istotą usług telekomunikacyjnych wynikającą z powyższych przepisów jest przesyłanie, emitowanie i odbieranie sygnałów, tekstów, obrazów i dźwięków lub wszelkiego rodzaju informacji. Dotyczy to danych zarówno w formie analogowej, jak i cyfrowej. Informacje muszą być przesyłane za pomocą określonych środków technicznych. Musi to następować przy wykorzystaniu albo kabli, fal radiowych, fal optycznych, albo innych systemów elektroenergetycznych (Bartosiewicz Adam, VAT. Komentarz, wyd. IX).

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że świadczone przez Spółkę usługi spełniają warunki pozwalające uznać je za usługi telekomunikacyjne, o których mowa w ustawie o VAT. Wynika to w szczególności z faktu, że w ramach możliwości korzystania z Systemu, klient będzie miał dostęp do usługi polegającej na odpłatnym, automatycznym wysyłaniu wiadomości oraz do usługi wspierającej wysyłkę oraz odbiór wiadomości za pośrednictwem kanału SMS. Dodatkowo możliwe jest dołączenie do pojedynczej wiadomości załącznika/załączników w formie pliku PDF, grafiki, linku lub innej.

Tego rodzaju usługa wypełnia zatem definicję wskazaną w art. 2 pkt 25a ustawy o VAT, gdzie przez usługi telekomunikacyjne rozumie się m.in. usługi dotyczące transmisji, odbioru sygnałów, tekstów, obrazów i dźwięków lub wszelkiego rodzaju informacji drogą kablową, radiową, optyczną lub za pośrednictwem innych systemów elektromagnetycznych, w tym związane z nimi przeniesienie praw do użytkowania środków dla zapewniania takiej transmisji, emisji i odbioru. Bez wątpienia bowiem zapewnienie poprzez System dostępu do usługi polegającej na odpłatnym, automatycznym wysyłaniu wiadomości SMS oraz do usługi wspierającej wysyłkę oraz odbiór wiadomości jest zarówno:

*   usługą dotyczącą transmisji, odbioru sygnałów, tekstów, obrazów i dźwięków lub wszelkiego rodzaju informacji drogą kablową, radiową, optyczną lub za pośrednictwem innych systemów elektromagnetycznych, tj. usługa polegająca na korzystaniu z Systemu jest bezpośrednio skierowana i odpowiada za tego rodzaju transmisję i odbiór – System daje możliwość zautomatyzowanego przesyłania/odbierania wiadomości przy wykorzystaniu kanału SMS wraz z możliwością dołączenia do wiadomości załącznika w formie pliku PDF, grafiki, linku etc.; oraz
*   przeniesieniem praw do użytkowania środków dla zapewniania takiej transmisji, i odbioru, tj. dzięki udzieleniu odpowiedniej licencji i zapewnieniu kredytów klient ma możliwość użytkowania Systemu zapewniającego wyżej wskazaną transmisję i odbiór.

Za kwalifikacją świadczonej przez Wnioskodawcę usługi jako usługi telekomunikacyjnej przemawia również sposób ustalenia wynagrodzenia należnego od klienta. Jak bowiem wskazano, mechanizm rozliczenia przewiduje, że kredyty zapisane na koncie klienta są pobierane z konta na przykład w przypadku:

*   jeden kredyt za każde wysłanie wiadomości SMS do jednego adresata;
*   jeden kredyt za dołączenie do pojedynczej wiadomości SMS/MMS załącznika/załączników w formie pliku PDF, grafiki, linku lub innej;
*   jeden kredyt za dołączenie do pojedynczej wiadomości SMS pytania do adresata;

Natomiast wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług będzie należne tytułem przekazania kredytów klientowi w ramach zakupionego przez klienta Pakietu obejmującego określoną ilość kredytów.

W rezultacie, sposób ustalenia wygrodzenia w oparciu o ilość przekazanych kredytów, które następnie są zużywane przez klienta został zdeterminowany rodzajem świadczonych usług – zapewnieniem automatycznego wysyłania wiadomości SMS/MMS, tzn. skoro System zapewnia usługi telekomunikacyjne polegające na automatycznym wysyłaniu wiadomości, co jest możliwe dzięki otrzymanym i następnie wykorzystanym przez klienta kredytom, naturalnym jest ustalenie wynagrodzenia w oparciu o ilość przekazanych kredytów. Bowiem bez otrzymania kredytów nie jest możliwe automatyczne wysyłanie wiadomości.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy świadczone usługi spełniają warunki uznania za usługi telekomunikacyjne, o których mowa w ustawie o VAT. Tym samym, dla przedmiotowych usług obowiązek podatkowy powinien powstać zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) tiret pierwszy ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych. Jednocześnie, w takim przypadku, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4 ustawy o VAT, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności (art. 19a ust. 7 ustawy o VAT).

Nie znajdzie również zastosowania w sprawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, który wskazuje, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Wynika to z faktu, że przepis ten stosuje się z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4, który dotyczy m.in. powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych.

Analiza wydawanych interpretacji indywidualnych wskazuje, że stanowisko prezentowane w analogicznych stanach faktycznych przez organy podatkowe potwierdza stanowisko Wnioskodawcy. W szczególności, w interpretacji z dnia 4 lipca 2013 r. wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPP2/443-285/13/KO wskazano, że w następującym stanie faktycznym usługi stanowiły usługi telekomunikacyjne w rozumieniu ustawy o VAT: „Z przedstawionego opisu zdarzenia wynika, iż Spółka będzie świadczyć usługę telekomunikacyjną sprzedawaną we własnym imieniu i na własny rachunek, wykonywaną przez innego dostawcę usług (przesyłanie krótkich wiadomości sms). Klienci wskażą bazę odbiorców do których będą wysyłane wiadomości SMS, wpiszą treść przez co zlecą Spółce wykonanie usługi, którą Spółka będzie świadczyć (wykonywać) poprzez innego dostawcę usług (operatora). Klienci będą zlecać wysyłkę wiadomości sms poprzez system do e-mail marketingu X: – poprzez zasilenie o odpowiednią kwotę swojego konta SMS (pre paid); zapłata nastąpi na podstawie faktury pro-formy przed zleceniem wysłaniem wiadomości SMS, – zlecenie wysłania wiadomości SMS i następnie zapłata za wykonaną usługę na podstawie faktury VAT wystawionej przez Spółkę z odroczonym terminem płatności. Klienci będą korzystać z usług wysyłki SMS na dwa sposoby: – na podstawie zawartej umowy licencyjnej na program X (program do e-mail marketingu), z którego po zalogowaniu wybierają grupę odbiorców, wpisują treść i akceptują wysyłkę tym samym zlecają X dostarczenie smsów pod wskazane numery GSM, wówczas termin płatności będzie określony w umowie jak też na fakturze, – na podstawie zlecenia, konsultanci X zrealizują usługę polegającą na wysyłce smsów do wskazanej przez klienta grupy odbiorców, termin płatności będzie określony na fakturze.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.