Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-498/15-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-10
Teza: w zakresie określenia źródła przychodów przychodów
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; ewidencja; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 kwietnia 2015 r. (data wpływu 22 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów przychodów.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od roku 1999 roku, obecnie opodatkowaną podatkiem liniowym i jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Żona Wnioskodawcy nie prowadzi działalności gospodarczej. Z żoną umowy majątkowej małżeńskiej nie zawierali. Są w posiadaniu czterech nieruchomości, które zamierzają sprzedać.

Pierwsza nieruchomość, wymieniona poniżej w pkt 1, jest w majątku trwałym firmy Wnioskodawcy. Nieruchomości wymienione w pkt 2 i 4 są własnością prywatną Wnioskodawcy, natomiast nieruchomość wymieniona w pkt 3 stanowi współwłasność z żoną. Zakupy nieruchomości zostały dokonywane z majątku osobistego:

W sierpniu 2008 roku Wnioskodawca zakupił pierwszą nieruchomość o powierzchni 0,3 ha od osoby prywatnej, nieprowadzącej działalności gospodarczej, zabudowaną budynkiem drewnianym o powierzchni 19 m. kw. o funkcji „inne niemieszkalne". Wg planu zagospodarowania przestrzennego miasta działka położona jest na terenach nieuciążliwych usług z dopuszczoną budową jednorodzinną do adaptacji. Umowa sprzedaży podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 7 ust. 7 lit. b ustawy z dnia 09.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. nr 86 poz. 959 z 2000r). Nabycie nieruchomości związane było z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością, co zostało odnotowane w umowie sprzedaży.

Drugą nieruchomość o powierzchni 0,1 ha, sąsiadującą z pierwszą, Wnioskodawca zakupił w lipcu 2012 roku również od osoby prywatnej, nieprowadzącej działalności gospodarczej. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania pod nieuciążliwe usługi z dopuszczoną zabudową jednorodzinną do adaptacji oraz z dopuszczeniem części terenów na cele mieszkaniowe dla właścicieli zakładów-obiektów. Nieruchomość niezabudowana została zakupiona w celu poprawy warunków zagospodarowania sąsiedniej działki (tj. w/w będącej już własnością Wnioskodawcy) i utworzenia jednej nieruchomości budowlanej. Dostęp do drogi publicznej został zapewniony przez działkę jego własności wcześniej nabytą. Umowa sprzedaży podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 7 ust. 1 lit. a ustawy z dnia 09.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. nr 86 poz. 959 z 2000 r.).

Trzecią nieruchomość o powierzchni 0,1 ha Wnioskodawca zakupił wspólnie z żoną we wrześniu 2012 roku. Jest to nieruchomość sąsiadująca z ww. działką, wyszczególnioną w pkt 2. Nieruchomość zabudowana drewnianym budynkiem mieszkalnym, 2- izbowym, wykazanym w akcie notarialnym, iż jest bez żadnej wartości z przeznaczeniem do rozbiórki. Wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, działka przeznaczona jest pod nieuciążliwe usługi z dopuszczoną zabudową jednorodzinną do adaptacji oraz dopuszczeniem części terenów na cele mieszkaniowe dla właścicieli zakładów-obiektów. Nabycie dokonano do majątku wspólnego, objętego obowiązującą Wnioskodawcę i jego żonę wspólnością ustawową majątkową małżeńską. Sprzedająca oświadczyła, że z tytułu zawarcia tejże umowy, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) i nie dokonuje jej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ani czynność ta nie jest dokonywana z zamiarem częstotliwym lub ciągłym. Umowa sprzedaży podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 09.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. nr 101 poz. 649 z 2010 r.).

Kolejną czwartą nieruchomość Wnioskodawca nabył we wrześniu 2013 roku od dwóch osób prywatnych. Sąsiaduje ona ze wszystkimi ww. działkami i ma dostęp do drogi publicznej. Nieruchomość ta ma powierzchnię 0,2 ha i jest zabudowana budynkiem drewnianym o powierzchni 32 m. kw. o funkcji mieszkalne „m" i budynkiem drewniany o powierzchni zabudowy 54 m. kw. o funkcji mieszkalne „m", z opisem w akcie notarialnym o przeznaczeniu ich do rozbiórki. Wg. miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, działka przeznaczona jest w przeważającej części pod nieuciążliwe usługi z dopuszczoną zabudową jednorodzinną do adaptacji oraz z dopuszczeniem części terenów na cele mieszkaniowe dla właścicieli zakładów-obiektów oraz częściowo pod poszerzenie ulicy. Sprzedający oświadczyli, że nie prowadzą działalności gospodarczej i wobec powyższego sprzedaż niniejszej nieruchomości nie jest dokonywana w ramach samodzielnej działalności gospodarczej oraz z tytułu zawartej umowy cywilnoprawnej nie są podatnikami podatku od towarów i usług. Umowa sprzedaży podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 09.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zakupu działek Wnioskodawca dokonywał z zamiarem scalenia w jedną i prowadzenia na nich działalności gospodarczej. Wszystkie ww. nieruchomości Wnioskodawca wykorzystywał na potrzeby prowadzenia swojej działalności tj. składował materiały, maszyny i urządzenia. Zamieszczał ogłoszenia, na wynajem, sprzedaż całej ww. nieruchomości.

Znajdujące się na nich budynki nie mają wartości dla Wnioskodawcy, ani dla kupującego, z tego względu do dnia sprzedaży ulegną rozbiórce.

Wnioskodawca ma zamiar dokonać jednorazowej czynności sprzedaży nabytych przez niego i wspólnie z jego żoną nieruchomości osobie prawnej - polskiej spółce akcyjnej, która jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ze spółką Wnioskodawca ma obecnie zwarte notarialnie dwie umowy przedwstępne warunkowe na sprzedaż nieruchomości. Warunkiem sprzedaży jest uzyskanie przez spółkę pozwolenia na budowę obiektu handlowego. Notariusz przygotował dwie umowy przedwstępne ze względu na różne rodzaje podatków: dla trzech nieruchomości wykazanych w pkt 1, 2, 4 z podatkiem od towarów i usług, a dla jednej wykazanej w pkt 3 z podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie z art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, złożyliśmy zgodne oświadczenia stron transakcji, jako czynni podatnicy VAT, iż rezygnujemy ze wszystkich zwolnień, o których mowa w ust.1 pkt 10 w/w artykułu i wybieramy opodatkowanie podatkiem VAT dostawy nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż wszystkich ww. nieruchomości zakwalifikować do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w wysokości 23% w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności?
2.  Czy sprzedaż wszystkich ww. nieruchomości będzie podlegała podatkowi dochodowemu w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Wniosek w zakresie pytania numer 1 zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż wszystkich ww. nieruchomości będzie podlegała podatkowi dochodowemu w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wobec tego przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nie podlega, w świetle ww. przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej,

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Jednakże brak dochodu z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów.

Definicja działalności gospodarczej wymaga również, aby działalność taka wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły. Przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Z kolei ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania, powtarzania określonego zespołu konkretnych działań. Kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej ma na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Nie wyklucza ono jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia pożądanego efektu.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3 nawet, jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat.

Natomiast w świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z powyższych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z dwóch źródeł tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem czterech nieruchomości, które zamierza sprzedać. Zakupu działek Wnioskodawca dokonywał z zamiarem scalenia w jedną i prowadzenia na nich działalności gospodarczej. Wszystkie ww. nieruchomości Wnioskodawca wykorzystywał na potrzeby prowadzenia swojej działalności tj. składował materiały, maszyny i urządzenia. Wnioskodawca ma zamiar dokonać jednorazowej czynności sprzedaży nabytych przez niego i wspólnie z jego żoną nieruchomości.

Kwestią wątpliwą dla Wnioskodawcy jest ustalenie czy z tytułu planowanej sprzedaży ww. nieruchomości Wnioskodawca będzie podlegała podatkowi dochodowemu od osób fizycznych w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności.

W celu zakwalifikowania działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu, czyli ustalenia czy sprzedaż będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej należy mieć na uwadze zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości.

Z literalnej wykładni przywołanych przepisów wynika, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, wykorzystywanych w działalności gospodarczej (jak sam wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego), powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania. Nie jest przy tym istotne, czy nieruchomości były wprowadzone do ewidencji środków trwałych, były bowiem wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Podkreślić bowiem należy, że ww. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

To zaś oznacza, że planowana sprzedaż nieruchomości, które były wykorzystywana jako składnik działalności gospodarczej, spowoduje u Wnioskodawcy powstanie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.