Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1033/14-2/EŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-22
Teza: wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wysokości kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji nabytych w ramach wymiany udziałów.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy; udział-wymiana udziałów; udział-zbycie udziałów; wartość-wartość nominalna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2014r. (data wpływu 6 października 2014r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 6 października 2014r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wysokości kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji nabytych w ramach wymiany udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej: „Spółka Nabywająca” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową, polskim rezydentem podatkowym. Obecnie rozważane jest podniesienie kapitału zakładowego Wnioskodawcy poprzez wniesienie aportem do Spółki Nabywającej 100% udziałów w innych spółkach kapitałowych z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółki Zbywane”).

Udziały w Spółkach Zbywanych obecnie są posiadane przez E S.A. \[dalej: „E”\] z siedzibą w Polsce. Transakcja transferu udziałów będzie stanowiła transakcję wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d i ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”). Wszystkie podmioty biorące udział w transakcji wymiany udziałów podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Przedmiotowy transfer udziałów będzie podzielony na następujące etapy:

1.  E wniesie do Spółki Nabywającej wkład niepieniężny w postaci 100% posiadanych udziałów w Spółkach Zbywanych.
2.  Spółka Nabywająca będzie dysponować tym samym bezwzględną większością głosów/udziałów w Spółkach Zbywanych.
3.  Spółka Nabywająca w zamian za wniesione aportem udziały Spółek Zbywanych wyda E udziały we własnym - podwyższonym wskutek wniesienia wkładu - kapitale zakładowym. Wartość nominalna wydanych przez Wnioskodawcę udziałów będzie odpowiadać rynkowej wartości udziałów Spółek Zbywanych, określonej w umowie aportu zawartej na moment wniesienia udziałów Spółek Zbywanych do Spółki Nabywającej.
4.  Zarówno E jak i Spółka Nabywająca nie przewidują dodatkowych dopłat w gotówce w związku z opisaną powyżej wymianą udziałów.

Wnioskodawca, jako podmiot do którego zostaną wniesione udziały w Spółkach Zbywanych przewiduje, że w przyszłości może dojść do sytuacji w której zbędzie odpłatnie udziały Spółek Zbywanych. W wyniku zbycia udziałów Wnioskodawca otrzyma od potencjalnego kontrahenta wynagrodzenie pieniężne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym przy ustalaniu podstawy opodatkowania w przypadku zbycia udziałów Spółek Zbywanych (jeżeli udziały te będą nabyte przez Wnioskodawcę w drodze tzw. wymiany udziałów zgodnie z art. 12 ust. 4d ustawy o CIT), koszt podatkowy będzie stanowiła wartość nominalna udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy wydanych E w zamian za otrzymany wkład niepieniężny w postaci udziałów w Spółkach Zbywanych, zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów w Spółkach Zbywanych przez Wnioskodawcę na rzecz potencjalnego, przyszłego inwestora, Wnioskodawca powinien ustalić koszt uzyskania przychodów w kwocie równej nominalnej wartości udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, wydanych E w zamian za aport w postaci udziałów w Spółkach Zbywanych.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Przedmiotowa regulacja oznacza, że podatnik ma możliwość pomniejszenia przychodów o wszelkie wydatki, pod warunkiem, że:

*   wydatek ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, tzn. musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustaw) o CIT.

Powyższy przepis konstytuuje zatem zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, będącym przedmiotem wniosku nie ulega wątpliwości, iż spełniony będzie pierwszy z warunków. Po pierwsze, w związku ze sprzedażą udziałów w Spółkach Zbywanych, Wnioskodawca uzyska przychód z tytułu odpłatnego zbycia praw majątkowych, o którym mowa w art. 14 ustawy o CIT.

W odniesieniu do drugiego z warunków wynikającego z przepisów, w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (\`(...)\`). Wydatki stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji (\`(...)\`). Przesunięciu ulega zatem moment rozpoznania kosztów podatkowych zgodnie z wolą ustawodawcy.

W tym miejscu należy podkreślić, że od 1 stycznia 2011r. do ustawy o CIT zostały wprowadzone przepisy bezpośrednio regulujące sposób ustalania kosztów uzyskania przychodów dla podmiotu nabywającego udziały w ramach transakcji wymiany Udziałów, gdy dochodzi do odpłatnego zbycia tychże udziałów. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT za koszt uzyskania przychodów nie uznaje się wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów. Wydatki te w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonej o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT stanową jednak koszt uzyskania przychodu w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Jak zostało wskazane w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca nabędzie udziały w Spółkach Zbywanych w drodze transakcji, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, tzw. wymiana udziałów. Ponadto, zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, w zamian za udziały w Spółkach Zbywanych Wnioskodawca wyda E wyłącznie własne udziały, bez uiszczania dodatkowej zapłaty w gotówce.

W rezultacie, jeżeli w przyszłości dojdzie do sprzedaży udziałów w Spółkach Zbywanych przez Wnioskodawcę na rzecz potencjalnego inwestora, to Wnioskodawca będzie mógł - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT - rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w Spółkach Zbywanych w kwocie równej wartości nominalnej udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy wydanych E w zamian za otrzymany wkład niepieniężny w postaci udziałów w Spółkach Zbywanych.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych, najnowszych, interpretacjach indywidualnych przepisów podatkowych wydanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych, przykładowo:

„Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Powyższy przepis stanowi, że jeżeli spółka nabywająca w następstwie wymiany udziałów udziały (akcje) drugiej spółki, będzie zbywać nabyte w ten sposób udziały (akcje), to do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia zaliczyć będzie mogła równowartość nominalnej wartości wydanych w ramach wymiany własnych udziałów, powiększoną o ewentualną dodatkową zapłatę w gotówce.” - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 2 kwietnia 2014 r., sygn. IBPB1/2/423-47/14/MS.

„W świetle powyższych przepisów w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym uznać należy, że w przypadku sprzedaży udziałów (otrzymanych wcześniej w wyniku transakcji wymiany udziałów), przychodem Spółki będzie ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jednocześnie Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej udziałów (własnych) wydanych w zamian za otrzymane udziały. Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia przychodu i kosztu uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów nabytych w wyniku transakcji wymiany udziałów należy uznać za prawidłowe.” - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 21 stycznia 2014 r., sygn. IBPB1/2/423- 1364/13/AK.

,,W konsekwencji, w sytuacji gdy Spółka Celowa w sposób prawnie skuteczny nabędzie udziały spółek będących przedmiotem aportu w związku z przeprowadzaną transakcją wymiany udziałów w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę tych udziałów, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do swoich kosztów uzyskania przychodów równowartość nominalnej wartości własnych udziałów wydanych Spółce zbywającej w ramach operacji wymiany udziałów.” - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 stycznia 2014 r., sygn. ITPB3/423-509a/13/DK.

„(\`(...)\`) wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę Nabywającą Spółce Zbywającej będzie odpowiadała wartości akcji obejmowanych w Spółce Zbywanej, określonej w umowie aportu zawartej na moment wniesienia tych akcji do Spółki Nabywającej. Innymi słowa można stwierdzić, iż w prezentowanym procesie wymiany udziałów, Spółka Zbywająca dokonałaby wymiany akcji w Spółce Zbywanej, posiadających określoną wartość rynkową, na udziały w Spółce Nabywającej o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej akcji w Spółce Zbywanej (otrzymanych przez Spółkę Nabywającą).” - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 września 2013 r. sygn. IPPB3/423-524/13-4/MS1;

„Skoro w ramach opisanej transakcji wymiany udziałów spółką nabywającą będzie Spółka, to w przypadku odpłatnego zbycia przez Nią udziałów nabytych w drodze wymiany udziałów, powinna Ona ustalić koszt uzyskania przychodu na poziomie wartości nominalnej udziałów Spółki wydanych udziałowcowi spółki z o.o. w zamian za otrzymany wkład niepieniężny w postaci udziałów sp. z o.o. (\`(...)\`) Reasumując, w świetle powyższych przepisów, uznać należy, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w sp. z o.o. Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy wydanych udziałowcowi (osobie fizycznej), w zamian za aport udziałów sp. z o.o. (powiększoną o ewentualną dodatkową zapłatę w gotówce).” - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 25 lipca 2013 r., sygn. ILPB3/423-209/13-2/KS.

„(\`(...)\`) poniesiony przez Spółkę wydatek na objęcie udziałów w Spółkach Zbywanych będzie równy rynkowej wartości udziałów Spółek Zbywanych wniesionych do Spółki przez Udziałowca w formie wkładu niepieniężnego. W konsekwencji, kosztem uzyskania przychodu Spółki w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w Spółkach Zbywanych (objętych w ramach transakcji wymiany udziałów) będzie nominał na wartość udziałów wydanych przez Spółkę Udziałowcowi, odpowiadająca rynkowej wartości udziałów objętych w Spółkach Zbywanych.” - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 6 sierpnia 2013 r. sygn. ITPB3/423-244b/13/DK.

,,Stwierdzić zatem należy, że transakcja, w wyniku której Spółka Nabywająca nabyła od Wnioskodawcy udziały w Spółce Zależnej, stanowiła transakcję wymiany udziałów. Zgodnie zaś z art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółce Nabywającej na moment odpłatnego zbycia udziałów w Spółce Zależnej, przysługuje możliwość zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydanych Wnioskodawcy, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d tej ustawy.” - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu 18 lipca 2013 r., sygn. ILPB3/423-190/13-2/KS.

„(\`(...)\`) jeżeli spółka nabywająca w następstwie wymiany udziałów udziały (akcje) drugiej spółki, będzie zbywać nabyte w ten sposób udziały (akcje), to do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia zaliczyć będzie mogła równowartość nominalnej wartości wydanych w ramach wymiany własnych udziałów, powiększoną o ewentualną dodatkową zapłatę w gotówce.” - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z 23 sierpnia 2013 r., sygn. IPTPB3/423-183/13-5/MF;

A ponadto, analogiczne stanowisko przedstawiono również m.in. w następujących interpretacjach podatkowych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 czerwca 2014 r., sygn. ITPB3/423- 152b/14/DK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 maja 2014 r., sygn. ILPB3/423-58/14-2/ICS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 kwietnia 2014 r., sygn. IBPBI/2/423- 132/14/SD;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 31 marca 2014 r., sygn. ITPB3/423- 639/13/PST;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 marca 2013 r., sygn. IPPB3/423-991/13- 4/MC;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2014 r., sygn. IPPB3/423-1049/13- 4/MS1;
*   Dyrektor izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lutego 2014 r„ sygn. IPPB3/423~ 1051/13 3/MS1;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. IBPBI/2/423- 1444/13/JD;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 stycznia 2014 r., sygn. ILPB4/423-428/13- 4/DS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 września 2013r., sygn. ITPB4/423 100/13/AM;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 maja 2013 r., sygn. ILPB3/423-147/12-4/EK;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 listopada 2012r., sygn. IBPBI/2/423-1024/12/CzP;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lipca 2012r., sygn, ILPB3/423-147/12-4/EK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 grudnia 2011 r., sygn. IPPB3/423-805/11-2/AG;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 grudnia 2011r., sygn. IPPB3/423-802/11- 2/AG;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 października 2011r., sygn. IPPB3/423- 618/11-4/JG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w tym zakresie odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.